CELEX: 62011CC0663
Language: lt
Date: 2013-01-31
Title: Generalinės advokatės E. Sharpston išvada, pateikta 2013 m. sausio 31 d.#Scandic Distilleries SA prieš Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.#Curtea de Apel Oradea prašymas priimti prejudicinį sprendimą.#Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Direktyva 92/12/EEB – Akcizai – Produktai, išleisti vartoti valstybėje narėje, kurioje sumokėtas akcizas – Tie patys produktai, išgabenti į kitą valstybę narę, kurioje taip pat sumokėtas akcizas – Prašymas grąžinti pirmoje valstybėje narėje sumokėtą akcizą – Prašymo atmetimas dėl to, kad jis nepateiktas prieš prekių išsiuntimą – Suderinamumas su Sąjungos teise.#Byla C-663/11.

Opinion of the Advocate-General
               
            
            Opinion of the Advocate-General
            1. Rumunijos įmonė vartoti savo valstybėje narėje išleido alkoholio produktus, skirtus vartoti Čekijoje. Todėl Rumunijoje ji sumokėjo šių produktų akcizą. Paskui produktai buvo pervežti į Čekiją, kur vėl buvo sumokėtas akcizas. Tada įmonė paprašė grąžinti Rumunijoje sumokėtą akcizą. Šis prašymas buvo atmestas remiantis tuo, kad jį derėjo pateikti prieš išsiunčiant prekes. Įmonė teigia negalėjusi to padaryti, nes norint pateikti išsamų prašymą reikėjo pridėti produktų pristatymo į Čekiją rašytinius įrodymus.
            2. Curtea de Apel Oradea – Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal  (Oradios apeliacinio teismo Civilinių bylų ir administracinių bei mokestinių ginčų skyrius) iš esmės nori išsiaiškinti, ar Rumunijos tvarkos taikymas, dėl kurio minėtomis aplinkybėmis atsisakyta grąžinti akcizą, atitinka Europos Sąjungos (ES) teisę, visų pirma Direktyvą 92/12(2) .
            Direktyva 92/12 
            3. Direktyvą 92/12 nėra labai lengva skaityti. Jos bendrą struktūrą sudaro daug kryžminių nuorodų, todėl visų pirma sunku aiškiai atskirti skirtingas tvarkas, taikomas akcizais apmokestinamų prekių pervežimui tarp valstybių narių(3) . Norint teisingai suvokti šioje byloje iškeltus klausimus, reikia turėti omenyje tam tikras nuostatas, kurių tarpusavio santykis ne visada aiškus iš paties direktyvos teksto.
            4. Direktyvos 4 straipsnyje pateiktos šios apibrėžtys:
            „a) įgaliotasis sandėlio savininkas – fizinis arba juridinis asmuo, valstybės narės atsakingos institucijos įgaliotas savo verslo kontekste gaminti, perdirbti, laikyti, gauti ir išsiųsti akcizais apmokestinamus produktus, taikant laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
            b) mokestinis sandėlis – vieta, kurioje įgaliotasis sandėlio savininkas savo verslo kontekste < ... > gamina, perdirba, laiko, į kurį gauna arba iš kurio išsiunčia akcizais apmokestinamus produktus taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą;
            c) laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas – produktų gamybai, perdirbimui, laikymui ir gabenimui taikomas apmokestinimo režimas, kai akcizo mokėjimas yra laikinai atidėtas; 
            d) registruotas prekybininkas – įgaliotojo sandėlio savininko statuso neturintis fizinis arba juridinis asmuo, kuriam valstybės narės atsakingos institucijos suteikia teisę jo verslo kontekste gauti iš kitos valstybės narės akcizais apmokestinamus produktus, kuriems taikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas. Toks prekybininkas negali nei laikyti, nei išsiųsti tokių produktų, taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą;
            e) neregistruotas prekybininkas – įgaliotojo sandėlio savininko statuso neturintis fizinis arba juridinis asmuo, savo verslo kontekste turintis teisę kartais gauti iš kitos valstybės narės akcizais apmokestinamus produktus, kuriems taikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas. Toks prekybininkas negali nei laikyti, nei išsiųsti tokių produktų, taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą. < ... > “.
            5. 6 straipsnio 1 dalyje nustatyta bendra taisyklė, kad „akcizas tampa mokėtinu, kai produktai išleidžiami vartojimui arba nustačius trūkumus, kuriems esant akcizas turi būti sumokėtas < … > “. Akcizais apmokestinamų produktų išleidimas vartojimui – tai:
            „a) bet koks šių produktų išgabenimas, įskaitant ir neteisėtą, iš laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimo;
            b) bet kokia šių produktų gamyba, įskaitant ir neteisėtą, kitaip nei taikant šiems produktams laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
            c) šių produktų importas, įskaitant ir neteisėtą, jeigu jiems nebuvo pritaikytas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas.“
            6. Pagal 7 straipsnio 1–6 dalis:
            „1. Jeigu akcizais apmokestinami produktai, kurie jau buvo išleisti vartojimui vienoje valstybėje narėje, komerciniais tikslais yra laikomi kitoje valstybėje narėje, tuomet akcizas turi būti sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai yra laikomi.
            2. Šiuo tikslu, nepažeidžiant 6 straipsnio, kai vienoje valstybėje narėje jau išleisti vartojimui, kaip apibrėžta 6 straipsnyje, produktai pristatomi, skirti pristatyti ar naudojami kitoje valstybėje narėje savarankiška ūkine veikla besiverčiančio prekybininko verslo reikmėms arba viešųjų įstaigų reikmėms, akcizas turi būti sumokėtas toje kitoje valstybėje narėje.
            3. Priklausomai nuo aplinkybių, akcizo mokestį privalo sumokėti pristatyti skirtus produktus pristatantis ar laikantis asmuo, arba produktus naudojimui kitoje nei ta, kurioje produktai jau buvo išleisti vartojimui, valstybėje narėje gaunantis asmuo, arba atitinkamas prekybininkas ar viešoji įstaiga.
            4. 1 dalyje nurodyti produktai gabenami iš vienos valstybės narės teritorijos į kitą su lydinčiuoju dokumentu, kuriame turi būti svarbiausi 18 straipsnio 1 dalyje nurodyto dokumento rekvizitai. < ... >
            5. 3 dalyje nurodyti asmuo, prekybininkas ar įstaiga turi įvykdyti šiuos reikalavimus:
            a) prieš prekių išsiuntimą pateikti deklaraciją už mokesčius atsakingoms paskirties valstybės narės institucijoms bei garantuoti akcizų sumokėjimą;
            b) sumokėti akcizą paskirties valstybėje narėje jos nustatyta tvarka;
            c) paskirties valstybės narės įgaliotai institucijai leisti atlikti visus būtinus patikrinimus įsitikinant, kad prekės iš tikrųjų buvo gautos ir nustatytas akcizas už jas sumokėtas.
            6. 1 dalyje nurodytoje pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas akcizas grąžinamas remiantis 22 straipsnio 3 dalimi“(4) .
            7. 8 straipsnyje nustatyta:
            „Laikantis vidaus rinkos reguliavimo principų, akcizai privačių asmenų individualiam naudojimui įsigyjamiems bei jų gabenamiems produktams turi būti pritaikyti toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai įsigyjami.“
            8. Pagal 9 straipsnio 1 dalį:
            „Nepažeidžiant 6, 7 ir 8 straipsnių, akcizas tampa mokėtinu, kai vartojimui vienoje valstybėje narėje skirti produktai komerciniais tikslais yra laikomi kitoje valstybėje narėje.
            Tokiu atveju mokestį toje valstybėje narėje, kurios teritorijoje yra produktai, moka juos laikantis asmuo.“
            9. 9 straipsnio 2 dalyje paaiškinta, kaip nustatyti, ar prekių paskirtis yra komercinė (t. y. jos neskirtos privačiam naudojimui).
            10. 10 straipsnis susijęs su akcizais apmokestinamais produktais, „kuriuos įsigyja nei įgaliotojo sandėlio savininko, nei registruoto ar neregistruoto prekybininko statuso neturintis asmuo, ir kurie tiesiogiai ar netiesiogiai siunčiami ar gabenami pardavėjo ar jo vardu“ (kitaip tariant, iš esmės kalbama apie nuotolinį pardavimą). Jeigu gabenama tarp skirtingų valstybių narių, akcizu turi būti apmokestinama paskirties valstybėje narėje. Jeigu prekės jau išleistos vartoti pirmojoje valstybėje narėje, akcizas turi būti grąžinamas pagal 22 straipsnio 4 dalį.
            11. Direktyvos 92/12 III antraštinės dalies pavadinimas „Prekių gabenimas“ ir ją sudaro 15–21 straipsniai. Šiuose straipsniuose išdėstytos nuostatos, kuriomis reglamentuojamas akcizais apmokestinamų prekių gabenimas taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą tarp apmokestinamųjų sandėlių arba iš mokestinio sandėlio iki prekybininko, įgalioto gauti tokias prekes pagal minėtą režimą. Visų pirma juose numatytos garantijos, kontrolės priemonės ir dokumentai, taip pat atsakomybė ir apmokestinimas pažeidimų atveju. 18 straipsnio 1 dalyje, be kita ko, nurodyta: „ < ... > visi akcizais apmokestinami produktai tarp valstybių narių taikant laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą privalo būti gabenami su siuntėjo išrašytu < ... > lydimuoju dokumentu“.
            12. 22 straipsnyje nustatyta:
            „1. Tam tikrais atvejais prekybininko jo verslo kontekste pateiktu prašymu valstybės narės, kurioje produktai buvo išleisti vartojimui, už mokesčius atsakingos institucijos gali grąžinti akcizą už išleistus vartojimui produktus, jeigu tie produktai nėra skirti vartojimui toje valstybėje narėje.
            Tačiau valstybės narės gali atmesti [šį] prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų [teisingumo] kriterijų [ (5) ] .
            2. Taikant 1 dalį, vadovaujamasi šiomis nuostatomis:
            a) prieš išsiųsdamas prekes, siuntėjas privalo kreiptis į savo valstybės narės kompetentingas institucijas dėl akcizų grąžinimo ir pateikti akcizų sumokėjimo įrodymus. Tačiau atsakingos institucijos negali atmesti minėtojo prašymo vien dėl to, kad nepateikiamas jų pačių išduotas pradinį akcizo sumokėjimą patvirtinantis dokumentas;
            b) a punkte nurodytu atveju prekės gabenamos laikantis III antraštinės dalies nuostatų;
            c) prekių siuntėjas pateikia savo valstybės narės atsakingoms institucijoms b punkte minimo dokumento sugrąžintą [ (6) ]  ir prekių gavėjo reikiamai patvirtintą egzempliorių kartu su dokumentu, patvirtinančiu, kad akcizas bus sumokėtas vartojimo valstybėje narėje, arba kartu su šia papildoma informacija:
            – atitinkamo paskirties valstybės narės už mokesčius atsakingos tarnybos padalinio adresu, 
            – data, kada tas padalinys priėmė deklaraciją, kartu su nuorodos arba registracijos numeriu; 
            d) už vartojimui valstybėje narėje išleistus ir todėl fiskaliniais arba nacionaliniais atpažinimo ženklais pažymėtus akcizais apmokestinamus produktus sumokėtas akcizas gali būti fiskalinius arba nacionalinius atpažinimo ženklus išdavusios valstybės narės už mokesčius atsakingos institucijos grąžintas, jeigu ji nustato, kad šie ženklai buvo sunaikinti. 
            3. 7 straipsnyje nurodytais atvejais prekių išsiuntimo valstybėje narėje prašyti grąžinti akcizą galima tik prieš tai jį 7 straipsnio 5 dalyje nustatyta tvarka sumokėjus paskirties valstybėje narėje. 
            Tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų [teisingumo] kriterijų. 
            4. 10 straipsnyje nurodytais atvejais valstybė narė, iš kurios prekės išgabentos, privalo pardavėjo prašymu grąžinti sumokėtą akcizą, jeigu pardavėjas laikėsi 10 straipsnio 3 dalyje nustatytos tvarkos. 
            Tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų [teisingumo] kriterijų. 
            Jeigu pardavėjas yra įgaliotasis sandėlio savininkas, valstybės narės gali numatyti supaprastintą akcizų grąžinimo tvarką. 
            5. Kiekvienos valstybės narės už mokesčius atsakingos institucijos nustato jų teritorijoje taikomas akcizų grąžinimo kontrolės procedūras ir metodus. Valstybės narės užtikrina, kad grąžinamas akcizas neviršytų faktiškai sumokėtos sumos.“
            Bylai reikšmingi Rumunijos teisės aktai 
            13. Rumunijos mokesčių kodekso (toliau – Mokesčių kodeksas) VII antraštinėje dalyje esančio 192 6  straipsnio „Akcizo, sumokėto už produktus, grąžinimas“ 1 dalyje (laikotarpiu, kai klostėsi pagrindinės bylos aplinkybės, galiojusi redakcija) buvo numatyta:
            „Prekybininkas vykdydamas savo veiklą gali prašyti grąžinti akcizą, sumokėtą už akcizais apmokestinamus produktus, kurie buvo išleisti vartoti Rumunijoje, jeigu šie produktai skirti vartoti kitoje valstybėje narėje, laikydamasis šių reikalavimų:
            a) prieš išsiųsdamas produktus, prekybininkas siuntėjas privalo kreiptis į kompetentingą mokesčių instituciją dėl akcizo grąžinimo ir pateikti akcizo sumokėjimo įrodymus;
            b) produktai į paskirties valstybę narę turi būti pristatyti laikantis 192 4  straipsnio nuostatų [ (7) ] ;
            c) prekybininkas siuntėjas kompetentingoms mokesčių institucijoms privalo pateikti 192 5  straipsnyje [ (8) ]  nurodyto dokumento gavėjo patvirtintą kopiją kartu su dokumentu, patvirtinančiu, jog akcizas buvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Be to, prekybininkas siuntėjas turi nurodyti paskirties valstybės narės kompetentingos mokesčių institucijos padalinio adresą ir datą, kada minėtas paskirties valstybės narės kompetentingos mokesčių institucijos padalinys priėmė deklaraciją, kartu su šios deklaracijos registracijos numeriu.“
            14. Įgyvendinimo taisyklių, susijusių su Mokesčių kodekso 192 6  straipsnio 1 dalimi, 18 4  punkte laikotarpiu, kai klostėsi bylos aplinkybės, buvo numatyta:
            „1) Prekybininkas siuntėjas, ketinantis prašyti grąžinti akcizą už produktus, kurie buvo skirti vartoti kitoje valstybėje narėje, prieš išsiųsdamas produktus turi pateikti teritorinei mokesčių institucijai, kurioje jis įregistruotas kaip mokesčių mokėtojas, prašymą grąžinti mokestį pagal priede Nr. 11 numatytą pavyzdį ir pateikti įrodymą, jog už nagrinėjamus produktus akcizas buvo sumokėtas [ (9) ] .
            2) Gavėjui gavus produktus ir sumokėjus akcizą paskirties valstybėje narėje, prekybininkas siuntėjas, siekdamas akcizo sugrąžinimo, turi pateikti teritorinei mokesčių institucijai, kurioje jis įregistruotas kaip mokesčių mokėtojas, Mokesčių kodekso 192 6  straipsnio 1 dalies c punkte nurodytus dokumentus [ (10) ] .
            3) Grąžintinas akcizas turi atitikti išsiųstą ir iš tiesų gautą kiekį.
            4) Akcizas grąžinamas pagal Mokesčių procedūros kodekso nuostatas.
            < ... > “
            15. Informacija, kurią reikia pateikti 11 priedo pavyzdinėje formoje, nurodyta Įgyvendinimo taisyklių 18 4  straipsnio 1 dalyje, apėmė produktų gavimo datą, gautą jų kiekį, akcizo sumokėjimo paskirties valstybėje narėje datą ir šį sumokėjimą patvirtinančio dokumento numerį.
            16. Įgyvendinimo taisyklių 18 4  straipsnio 4 dalyje nurodyto Mokesčių procedūros kodekso 135 straipsnyje nustatyta bendra taisyklė, kad mokesčių mokėtojo teisei reikalauti mokesčio kompensacijos ar grąžinimo nustatytas penkerių metų senaties terminas, skaičiuojamas nuo metų, kuriais atsirado teisė į kompensaciją ar grąžinimą, sausio 1 d.
            Faktinės aplinkybės, procesas ir pateikti prejudiciniai klausimai 
            17. SC Scandic Distilleries SA  (toliau – Scandic ) yra Rumunijos įmonė, gaminanti distiliuotus alkoholio produktus, kuriuos parduoda Rumunijoje ir kitose valstybėse narėse. 2009 m. vasario, kovo, gegužės, birželio ir liepos mėn. ji vartoti Rumunijoje išleido Čekijoje vartoti skirtus alkoholio produktus ir Rumunijoje už šiuos produktus sumokėjo 203 060 RON (maždaug 45 000 EUR) akcizą. 2009 m. rugsėjo mėn.–2010 m. vasario mėn. Scandic  pagal Direktyvos 92/12 22 straipsnį ir Rumunijos mokesčių kodekso 192 6  straipsnį atitinkamai Rumunijos mokesčių institucijai pateikė prašymą grąžinti minėtą akcizą, nes produktai buvo išsiųsti į Čekiją, kur irgi sumokėtas akcizas.
            18. Kiekvienu atveju Scandic  pavyzdinėje formoje pateikė reikalaujamą informaciją. Ji taip pat pateikė dokumentus, kuriais patvirtinamas šios informacijos tikrumas.
            19. Visi prašymai grąžinti akcizą buvo pateikti po to, kai prekės pasiekė Čekiją. Scandic  paaiškino, kad pavyzdinėje formoje reikalaujama informacija apėmė produktų gavimo datą ir gautą kiekį. Ji negalėjo nei suteikti šios informacijos, nei pateikti būtinų ją pagrindžiančių dokumentų prieš išsiųsdama prekes. Be to, iš formos buvo aišku, kad prašymai grąžinti akcizą turėjo būti teikiami kas mėnesį, o ne prieš išleidžiant akcizais apmokestinamus produktus į apyvartą paskirties valstybėje narėje. Nepaisant galimo vėlavimo, Scandic  norėjo būti tikra, kad akcizo jai nebus atsisakyta grąžinti dėl nepakankamų įrodymų. 
            20. Mokesčių institucija neatsakė į tris prašymus grąžinti akcizą ir į 2010 m. kovo 7 d. Scandic  išsiųstą pranešimą, kurį būtina pateikti prieš pradedant teismo procesą.
            21. Todėl Scandic  iškėlė bylą ir prašė teismo įpareigoti mokesčių instituciją grąžinti 203 060 RON akcizą kartu su palūkanomis. Mokesčių institucija atsakė, kad nors Scandic  pateikė visus Mokesčių kodekso 192 6  straipsnyje reikalaujamus dokumentus, ji neprašė grąžinti akcizo prieš išsiųsdama produktus į kitą valstybę narę.
            22. Pirmosios instancijos teismas atmetė Scandic  ieškinį ir dabar šis jo sprendimas yra apskųstas prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, kuris klausia:
            „1. Ar Europos Sąjungos teisei (Direktyvos 92/12/EEB 7 ir 22 straipsniams ir šios direktyvos konstatuojamosioms dalims) prieštarauja Rumunijos mokesčių institucijos atsisakymas patenkinti prašymą grąžinti akcizą, jeigu: 
            a) prekybininkas, prašantis grąžinti akcizą, pateikė įrodymus, jog tenkina visus Rumunijos teisės aktuose numatytus techninius reikalavimus, kad prašymas grąžinti mokestį būtų priimtinas, visų pirma reikalavimus, susijusius su: i) akcizo sumokėjimo Rumunijoje įrodymu; ii) akcizais apmokestinamų produktų išsiuntimo į kitą valstybę narę įrodymu;
            b) pagal Rumunijos mokesčių teisės aktų (Mokesčių kodekso 192 6  straipsnio, Vyriausybės sprendime Nr. 44/2004 numatytų Įgyvendinimo nuostatų 18 4  punkto ir Mokesčių kodekso VII antraštinės dalies priedo Nr. 11) reikalavimus kai kurie dokumentai, kurie turi būti pateikiami kartu su prašymu grąžinti mokestį, gali būti pateikiami tik pristačius akcizais apmokestinamas prekes į kitą valstybę narę;
            c) Rumunijos mokesčių teisės aktuose (Įgyvendinimo nuostatų 18 4  punkto 4 dalyje, kurioje daroma nuoroda į Mokesčių procedūros kodekso 135 straipsnį) numatytas bendrasis 5 metų terminas, taikomas visiems prašymams grąžinti mokestį?
            2. Ar Direktyvos 92/12/EEB [22 straipsnio 2 dalies a punktą(11) ] reikia aiškinti taip, kad prekybininkas, nepateikęs prašymo grąžinti akcizą valstybėje narėje, kurioje jį sumokėjo, iki akcizais apmokestinamų produktų pristatymo į kitą valstybę narę, kurioje jie skirti vartoti, praranda teisę į sumokėto akcizo grąžinimą?
            3. Jeigu atsakymas į antrąjį klausimą būtų teigiamas, ar tai, kad prekybininkas praranda teisę į akcizo grąžinimą, atsižvelgiant į tų pačių akcizais apmokestinamų produktų dvigubą apmokestinimą (valstybėje narėje, kur akcizais apmokestinami produktai buvo iš pradžių išleisti vartoti, ir valstybėje narėje, kur šie produktai skirti vartoti), atitinka mokesčių neutralumo principą?
            4. Jeigu atsakymas į antrąjį klausimą būtų teigiamas, ar ypač trumpas laikotarpis nuo akcizo už kitoje valstybėje narėje išleistus vartoti produktus sumokėjimo datos iki akcizais apmokestinamų produktų išsiuntimo į kitą valstybę narę, kur jie skirti vartoti, gali būti laikomas suderinamu su lygiavertiškumo ir veiksmingumo principais? Ar šiuo atžvilgiu svarbu tai, kad bendrasis terminas, per kurį nagrinėjamoje valstybėje narėje galima prašyti grąžinti mokestį, rinkliavą ar įmoką, yra daug ilgesnis?“
            23. Rašytines pastabas pateikė Scandic , Lenkija, Portugalija, Rumunija ir Europos Komisija. Posėdžio nebuvo prašoma surengti ir jis nesurengtas.
            Vertinimas 
            24. Rumunijos manymu, pirmasis prejudicinis klausimas nepriimtinas, nes juo iš esmės klausiama, ar Direktyva 92/12 mokesčių institucijai leidžiama atsisakyti grąžinti akcizą, jeigu įvykdytos visos nacionalinės teisės aktuose nustatytos grąžinimo sąlygos. Tačiau, Rumunijos teigimu, teisinį klausimą, kurį norėjo iškelti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, apima kiti trys klausimai. Tokiomis aplinkybėmis manau, kad priimtinumo klausimo nebūtina nagrinėti.
            25. Veikiau sutikčiau su Komisijos, Lenkijos vyriausybės ir Portugalijos vyriausybės pozicija, kad visus keturis klausimus reikėtų nagrinėti kartu. Iš esmės jie sudaro vieną klausimą. Vienoje valstybėje narėje sumokamas akcizas už prekes, kurios paskui išsiunčiamos į kitą valstybę narę, kurioje jos skirtos vartoti ir kurioje irgi sumokamas akcizas. Siuntėjas prašo grąžinti pirmojoje valstybėje narėje sumokėtą akcizą po to, kai prekės jau atgabentos į paskirties valstybę narę ir ten sumokėtas akcizas. Šis prašymas atmetamas remiantis tuo, kad jis nebuvo pateiktas prieš išsiunčiant prekes. Ar šitoks atsisakymas atitinka Direktyvos 92/12 7 ir 22 straipsnius, prireikus aiškinamus atsižvelgiant į ES mokesčių neutralumo ir (visų pirma jei pagal bendrą taisyklę prašymui grąžinti mokestį yra nustatytas gerokai ilgesnis terminas) lygiavertiškumo bei veiksmingumo principus?
            26. Trys valstybės narės siūlo teigiamai atsakyti į šį klausimą, o Scandic  ir Komisija – neigiamai. Savo išsamius argumentus jos grindžia dviem skirtingais požiūriais. Pirmasis susijęs su sukčiavimo prevencija, antrasis – su dvigubo apmokestinimo išvengimu (t. y. mokesčių neutralumo užtikrinimu, kaip šią frazę vartoja prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas).
            27. Norėčiau pabrėžti, kad abu minėti tikslai turi esminę reikšmę teisingam Direktyvos 92/12 įgyvendinimui. Be to, jie vienas kitam iš esmės neprieštarauja. Šias tikslais bendrai siekiama užtikrinti, kad kiekvienas mokesčių mokėtojas sumokėtų mokesčius, o kiekvienos valstybės narės iždas gautų nei daugiau, nei mažiau už tai, kas turi būti sumokėta bendrojoje rinkoje. Todėl direktyvą (ir bet kurį nacionalinės teisės aktą, kuriuo ji teisingai įgyvendinama) ne tik turi būti įmanoma aiškinti taip, kad būtų užtikrintas abiejų tikslų pasiekimas, tačiau, mano nuomone, jei tik tai įmanoma, tokiam aiškinimui reikėtų teikti pirmenybę bet kurio kito aiškinimo, kuris būtų naudingesnis vienam tikslui ir mažiau naudingas kitam tikslui, atžvilgiu.
            28. Kalbant konkrečiau apie Direktyvos 92/12 tekstą, trys valstybės narės pabrėžia 22 straipsnio 2 dalyje nustatytas sąlygas ir visų pirma a punkto pirmojo sakinio reikalavimą, kad, „prieš išsiųsdamas prekes, siuntėjas privalo kreiptis į savo valstybės narės kompetentingas institucijas dėl akcizų grąžinimo ir pateikti akcizų sumokėjimo įrodymus“. Taigi jų (ir Scandic ) pastabose daroma prielaida, kad šis reikalavimas (kuris, atrodo, beveik pažodžiui perkeltas į Rumunijos mokesčių kodekso 192 6  straipsnio 1 dalies a punktą) neabejotinai taikomas pagrindinėje byloje nagrinėjamoms operacijoms.
            29. Tačiau Komisija savo argumentus grindžia kitokia Direktyvos 92/12 22 straipsnio analize. Jos teigimu, minėto straipsnio 2 dalis susijusi tik su akcizais apmokestinamų prekių  judėjimu taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą . Jeigu prekės, už kurias sumokėtas akcizas , gabenamos tarp valstybių narių, akcizo grąžinimui taikoma 3 dalis. Komisija pažymi, jog atrodo aišku, kad pagrindinėje byloje nagrinėjami produktai nebuvo gabenami taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą. Todėl yra taikytini 22 straipsnio 3 dalies ir 7 straipsnio 5 dalies, o ne 22 straipsnio 2 dalies reikalavimai.
            30. Pirmiausia reikia pripažinti, kad Komisijos analizė nėra pati akivaizdžiausia iš Direktyvos 92/12 22 straipsnio struktūros ir teksto. Iš 1 dalies teksto matyti, kad ji taikoma visiems atvejams, kai akcizais apmokestinamos prekės išleidžiamos vartoti į valstybę narę, tačiau nėra skirtos vartoti joje, ir tokiais atvejais galima grąžinti toje valstybėje sumokėtą akcizą. To paties straipsnio 2 dalyje išdėstytos nuostatos, taikytinos „taikant 1 dalį“. Neatrodo, kad 3 ir 4 dalimis būtų nukrypstama nuo 2 dalies ar kad jose būtų reglamentuojami atvejai, kuriems 1 dalis netaikoma. Greičiau atrodo, kad minėtose dalyse abiem į bendrą 22 straipsnio 1 dalyje numatytą kategoriją patenkančioms pakategorėms, t. y. atitinkamai 7 ir 10 straipsniuose nurodytiems atvejams, nustatomos minėtuose straipsniuose įtvirtintas sąlygas papildančios sąlygos.
            31. Vis dėlto atrodo, kad atidžiai išnagrinėjus tekstą gali būti teisinga tik Komisijos analizė, jeigu aiškintume direktyvą nuosekliai ir prasmingai.
            32. Net jeigu akcizais apmokestinamos prekės laikomos komerciniais tikslais, jas ne visada galima gabenti tarp valstybių narių taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą. Siųsti prekes pagal tokį režimą gali tik įgaliotieji sandėlių savininkai ir gauti jas gali tik įgaliotieji sandėlių savininkai ir registruoti arba neregistruoti prekybininkai. Verslo poreikiai visai gali reikšti, kad prekės, už kurias vienoje valstybėje narėje buvo sumokėtas akcizas, vėliau komerciniais tikslais turi būti gabenamos į kitą valstybę narę. Be to, aišku, kad išsiuntimo valstybėje narėje jau sumokėto akcizo grąžinimas neapribotas vien laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimu. Tačiau 22 straipsnio 2 dalies sąlyga yra ta, kad prekės turi būti gabenamos pagal III antraštinę dalį, taigi ir taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą. Todėl minėta dalis negali būti taikoma akcizo grąžinimui kitais atvejais, kaip antai prekių, už kurias sumokėtas akcizas, gabenimui.
            33. Direktyvos 92/12 22 straipsnio 3 dalis susijusi su akcizo grąžinimu 7 straipsnyje nurodytais atvejais. Tame straipsnyje laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimas nepaminėtas (jis susijęs su prekėmis, už kurias akcizas sumokėtas), o jo 5 ir 6 dalyse apibrėžiama tvarka, kurią taikant toks grąžinimas gali būti vykdomas tik kai akcizas sumokamas paskirties valstybėje narėje(12) . Kad tai būtų galima padaryti, prekės turi būti gabenamos jau sumokėjus akcizą (ir joks laikino akcizų mokėjimo atidėjimas netaikomas), ir turi būti nustatytas nors ir labai trumpas laikotarpis, per kurį akcizas turi būti sumokamas abiejose valstybėse narėse. 22 straipsnio 4 dalis susijusi su akcizo grąžinimu 10 straipsnyje nurodytais atvejais, kai gavėjas nėra nei įgaliotasis sandėlio savininkas, nei registruotas ar neregistruotas prekybininkas. Todėl tokie atvejai paprastai negali apimti laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimo.
            34. Tačiau 22 straipsnio 1 ir 5 dalys yra bendro pobūdžio ir nėra ribotai susietos su kuriuo nors iš konkrečių atvejų, su kuriais susijusios 22 straipsnio 2, 3 ir 4 dalys.
            35. Todėl manau, kad Direktyvos 92/12 22 straipsnio:
            – 1 dalyje aprašomas visas straipsnis ir bendrai nurodomi visi atvejai, kai akcizais apmokestinamos prekės išleidžiamos vartoti valstybėje narėje, tačiau nėra skirtos joje vartoti ir kai galima grąžinti toje valstybėje sumokėtą akcizą(13),
            – 2 dalis, nepaisant to, kad jos tekste yra nuoroda į 1 dalį, iš tiesų susijusi tik su tokiais atvejais, kurie apima akcizais apmokestinamų prekių judėjimą taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą, nes joje reikalaujama, kad prekės būtų gabenamos laikantis III antraštinės dalies nuostatų,
            – 3 dalis būtent susijusi su tais 1 dalyje reglamentuojamais atvejais, kurie nurodyti 7 straipsnyje, t. y. atvejais, nesusijusiais su prekių judėjimu taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą, tačiau ji neapima 10 straipsnyje nurodytų atvejų,
            – 4 dalis būtent susijusi su tais 1 dalyje reglamentuojamais atvejais, kurie nurodyti 10 straipsnyje, t. y. kai akcizu apmokestinamas prekes įsigyja asmenys, kurie nėra įgaliotieji sandėlio savininkai ar registruoti arba neregistruoti prekybininkai, ir kai jas tiesiogiai arba netiesiogiai siunčia arba gabena pardavėjas arba tai daroma jo pavedimu,
            – 5 dalis irgi yra bendra nuostata, susijusi su visais visame šiame straipsnyje reglamentuojamais atvejais.
            36. Dėl to, kas nurodyta, ir todėl, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nutartyje aprašytas atvejis nėra vienas iš tų, kai prekės buvo gabenamos taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą, Direktyvos 92/12 22 straipsnio 2 dalyje nustatytos sąlygos neturėtų būti taikomos pagrindinėje byloje reikalaujamam grąžinimui. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui teks nustatyti, ar taikomos 22 straipsnio 3 ar 4 dalys. Iš Scandic  kartu su pastabomis pateiktų dokumentų matyti, kad siuntos gavėjas Čekijoje buvo prekybininkas ir kad todėl mažai tikėtina, jog šiam atvejui būtų taikomas 10 straipsnis ar 22 straipsnio 4 dalis. Taigi belieka 22 straipsnio 3 dalis.
            37. Pagal Direktyvos 92/12 22 straipsnio 3 dalį grąžinti išsiuntimo valstybėje narėje sumokėtą akcizą reikalaujama tik jeigu akcizas 7 straipsnio 5 dalyje nustatyta tvarka pirmiausia buvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Pagal šią tvarką reikalaujama, kad asmuo, turintis mokėti akcizą paskirties valstybėje narėje: a) prieš išsiųsdamas prekes pateiktų tos valstybės narės mokesčių institucijoms deklaraciją ir užtikrintų akcizo sumokėjimą joje; b) sumokėtų šį akcizą nagrinėjamos valstybės narės nustatyta tvarka ir c) sutiktų, kad būtų atlikta bet kokia patikra, leidžianti tos valstybės narės administratoriui įsitikinti, kad prekės buvo fakti škai gautos ir akcizas už jas sumokėtas. Pagal šią tvarką nereikalaujama, kad išsiuntimo valstybėje narėje akcizą sumokėjęs asmuo prašytų grąžinti šį akcizą prieš išsiųsdamas prekes. Atvirkščiai, iš pirmo žvilgsnio atrodytų logiškiau, jeigu prekybininkas pateiktų prašymą grąžinti akcizą tik kai galės išsiuntimo valstybės narės administracinės valdžios institucijas įtikinti, kad paskirties valstybėje narėje iš tikrųjų buvo sumokėtas atitinkamas akcizas.
            38. Ar 22 straipsnio 3 dalį vis dėlto galima aiškinti kaip leidžiančią valstybėms narėms reikalauti, kad prekybininkai prašytų grąžinti akcizą prieš išsiųsdami prekes? Joms tikrai suteikiama galimybė atmesti prašymus grąžinti akcizą, neatitinkančius „jų nustatytų [teisingumo] kriterijų“. Be to, 22 straipsnio 5 dalyje numatyta, kad valstybės narės „nustato jų teritorijoje taikomas akcizų grąžinimo kontrolės procedūras ir metodus“.
            39. Manau, nė pagal vieną Direktyvos 92/12 7 straipsnio arba 22 straipsnio 3 dalies nuostatą valstybei narei konkrečiai nedraudžiama tais atvejais, kuriems šios nuostatos taikomos, nustatyti tvarkos, pagal kurią prieš išsiunčiant prekes reikia pateikti pradinį prašymą grąžinti akcizą. Tačiau tame etape prašymas būtinai turi būti pradinis arba laikinas – 7 straipsnyje ir 22 straipsnio 3 dalyje nurodytais atvejais akcizas negali būti grąžinamas nenustačius, kad prekės yra gautos ir akcizas sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Tik įvykdžius tas papildomas sąlygas prašymas gali tapti galutinis ir išsiuntimo valstybės narės mokesčių institucija gali dėl jo imtis veiksmų. Ir, akivaizdu, tai įvyks tik išsiuntus nagrinėjamas prekes.
            40. Iš šioje byloje pateiktų Rumunijos pastabų matyti, kad Rumunijos valdžios institucijos savo nacionalinės teisės aktus aiškina kaip dviejų etapų procedūrą. Regis, kad Scandic  juos aiškina kitaip, manydama, kad išsamus prašymas gali būti pateikiamas tik antrame etape, o neišsamaus prašymo, pateikto prieš išsiunčiant prekes, mokesčių institucija tikriausiai neregistruotų(14) . Aišku, Teisingumo Teismas negali nurodyti, kuris aiškinimo variantas yra teisingas, tačiau atrodo, kad abu jie nebūtų nesuderinami su Direktyvos 92/12 7 ir 22 straipsniais, aišku, jeigu tik i) prašymas būtų laikomas galiojančiu, tik jei pateiktas išsamus, ir ii) atitinkamos nuostatos būtų pakankamai aiškios, kad užtikrintų, jog, nepaisant to, kuri procedūra bus taikoma, ji atitiks teisinio saugumo reikalavimus.
            41. Vis dėlto šios bylos problema susijusi ne su pačia prašymo pateikimo procedūra, bet su prašymo atmetimu, nes nors prašymas iš esmės visais atžvilgiais ir buvo išsamus, tačiau formaliai nebuvo laikytasi tos procedūros. Ar tokį atmetimą galima pateisinti valstybės narės nustatytų „[teisingumo] kriterijų“ nesilaikymu?
            42. Sutinku su Komisija, kad šioje byloje toks rezultatas būtų neproporcingas ir neatitiktų visos Direktyvos 92/12 nuostatų. Kad ir kokius „[teisingumo] kriterijus“ valstybė narė nustatytų, ji turi siekti užtikrinti, kad būtų paisoma direktyvos sistemos, visų pirma kalbant apie mokesčių neutralumo užtikrinimą, taip pat sukčiavimo ar mokesčių vengimo prevenciją.
            43. Pastabose Rumunija nurodo, kad atitinkami „[teisingumo] kriterijai“ apima visas Mokesčių kodekso 192 6  straipsnio ir Įgyvendinimo taisyklių 18 4  punkto nuostatas.
            44. Tačiau negaliu sutikti, kad visos tos nuostatos (kuriose laikantis direktyvos 22 straipsnio 5 dalies nustatoma prašymo grąžinti akcizą procedūra) reiškia „[teisingumo] kriterijus“, kaip jie suprantami pagal 22 straipsnio 3 dalį. Reikia skirti procedūrinių taisyklių, nustatytų administracinio patogumo sumetimais, nesilaikymą, dėl kurio neabejotinai gali būti skiriama proporcinga sankcija, ir „teisingumo kriterijų“ neįvykdymą, dėl kurio gali būti atmestas prašymas grąžinti akcizą. Toks atmetimas, kuris, kaip šioje byloje, yra susijęs su valstybei narei nustatytos pareigos grąžinti akcizą pagal 7 straipsnio 6 dalį ir 22 straipsnio 3 dalį išimtimi, gali būti pateisinamas tik jeigu yra tikėtina grėsmė, kad galiausiai akcizas nebus teisingai surinktas. Tokia grėsmė nėra akivaizdi siuntėjui įvykdžius visus 7 straipsnio 5 dalies ir 22 straipsnio 3 dalies reikalavimus. Reikalavimas, susijęs su išankstiniu laikino prašymo grąžinti akcizą pateikimu, gali būti pateisinamas dėl administracinių priežasčių, tačiau šio reikalavimo neįvykdymas savaime negali būti pagrindas atsisakyti grąžinti akcizą.
            45. Norėčiau pridurti, kad procedūrinės taisyklės ir teisingumo kriterijai turi būti apibrėžti pakankamai aiškiai, kad atitiktų teisinio saugumo reikalavimus. Jeigu procedūrinės taisyklės yra neaiškios ar dviprasmiškos, negalima teisingumo kriterijų esmės paisiusio prekybininko bausti už jų nesilaikymą. Juo labiau toks procedūrinis trūkumas nepateisina atsisakymo grąžinti akcizą.
            46. Manau, kad pirmiau nurodytų motyvų pakanka teigiamai atsakyti į pateiktus prejudicinius klausimus. Tačiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas dar nurodo lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus, todėl trumpai juos panagrinėsiu.
            47. Pagal nuoseklią Teisingumo Teismo praktiką, nesant atitinkamų ES taisyklių, kiekviena valstybė narė nustato išsamias procesines taisykles, kurios taikomos ieškiniams dėl asmenų iš ES teisės atsirandančių teisių apsaugos, jeigu tik šios taisyklės nėra mažiau palankios nei tos, kurios taikomos panašiems vidaus ieškiniams (lygiavertiškumo principas) ir jeigu dėl jų netampa praktiškai neįmanoma ar pernelyg sunku įgyvendinti ES teisės suteiktas teises (veiksmingumo principas)(15) .
            48. Dėl lygiavertiškumo principo Rumunija savo pastabose nurodo, kad Mokesčių procedūros kodekso 135 straipsnyje nustatytas bendras penkerių metų senaties terminas taikomas visų reikalavimų – ar jie paremti nacionaline, ar ES teise – papildymui  (įskaitant visus patvirtinamuosius dokumentus), o kiti procesiniai terminai, specialiai nustatyti kiekvienam mokesčiui, gali būti taikomi pradinio bet kurios kategorijos reikalavimo pareiškimui . Scandic , kuri, atrodo, mano, kad jai nebūtų buvę leista vėliau papildyti savo reikalavimo, pažymi, kad komercinių sandorių sėkmė dažnai priklauso nuo gebėjimo užbaigti sandorį ir greitai išsiųsti prekes. Pareiga pateikti prašymą grąžinti akcizą prieš prekių išsiuntimą gali būti kliūtis. Scandic  pažymi, kad jokio lygiaverčio reikalavimo nėra grąžinant, pavyzdžiui, PVM, kuris yra į akcizą panašiausias mokestis. Išsamesnės informacijos už šiuos duomenis Teisingumo Teismui nebuvo pateikta. Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui teks nustatyti, ar, visų pirma kalbant apie terminus, taisyklės dėl reikalavimų grąžinti akcizą, į kuriuos teisė atsiranda iš ES teisės, iš tikrųjų yra mažiau palankios nei tos, kurios taikytinos reikalavimams grąžinti išimtinai nacionalinio pobūdžio mokesčius, grindžiamus tik nacionaline teise. Jeigu taip yra, tuomet būtų pažeistas lygiavertiškumo principas.
            49. Dėl veiksmingumo principo atrodo, kad nacionalinės teisės aktuose aiškiai nustatytos dviejų etapų procedūros laikymasis savaime negali kelti pernelyg didelių sunkumų, jeigu tik: i) per įmanomai trumpą laiką nuo vartoti jau išleistų prekių užsakymo gavimo iki paskesnio šių prekių išsiuntimo į kitą valstybę narę nepatyrus minėtų sunkumų gali būti pateiktas pradinis „pro forma“ prašymas ir ii) vėliau gali būti pateikti visi reikšmingi patvirtinamieji dokumentai. Jeigu tik šios sąlygos įvykdomos, netgi jei nesilaikius pradinio prašymo pateikimo termino būtų prarasta ES teisės suteikta teisė į akcizo grąžinimą, neatrodytų, kad dėl šios procedūros minėtos teisės įgyvendinimas taptų praktiškai neįmanomas ar pernelyg sunkus. Tačiau jeigu dėl nagrinėjamos procedūros grąžinti akcizą būtų sistemingai atsisakoma, kai tik prašymas nepateikiamas prieš išsiunčiant prekes ir kai prie jo nepridedami dokumentai, kuriuos įmanoma gauti tik šioms prekėms atvykus į vietą, arba kai laiko būtiniems formalumams užbaigti, kad būtų galima pateikti pradinį prašymą grąžinti akcizą, reikėtų tiek daug, kad tai būtų kliūtis greitai išsiųsti užsakytas prekes, tuomet aišku, kad teisę į akcizo grąžinimą taptų praktiškai neįmanoma ar pernelyg sunku įgyvendinti. Kaip teisingai aiškinti nacionalinės teisės aktus, taip pat turi nustatyti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
            Išvada 
            50. Atsižvelgdama į visus pateiktus svarstymus, manau, kad Teisingumo Teismas į Curtea de Apel Oradea – Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal  pateiktus klausimus turėtų atsakyti taip:
            Tokiomis aplinkybėmis, kai:
            i) akcizas sumokamas vienoje valstybėje narėje
            ii) už prekes, kurios paskui išsiunčiamos į kitą valstybę narę, kur jos yra skirtos vartoti,
            iii) netaikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimo, ir
            (iv) kitokiomis aplinkybėmis nei nurodytosios 1992 m. vasario 25 d. Europos Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole, 10 straipsnyje, kai:
            v) akcizas taip pat yra sumokamas paskirties valstybėje narėje ir kai
            vi) yra įvykdyti minėtos direktyvos 7 straipsnio 4 ir 5 dalių reikalavimai, 
            minėtai direktyvai, visų pirma jos 7 ir 22 straipsniams, prieštarauja tai, kad išsiuntimo valstybės narės mokesčių institucija atsisako grąžinti šioje valstybėje narėje sumokėtą akcizą, remdamasi vien tuo, kad prašymas nebuvo pateiktas prieš išsiunčiant prekes.
            (1) . 
            (2)  – 1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyva 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole (OL L 76, p. 1), su pakeitimais. Dabar Direktyva 92/12 panaikinta ir pakeista 2008 m. gruodžio 16 d. Tarybos direktyva 2008/118/EB dėl bendros akcizų tvarkos, panaikinančia Direktyvą 92/12/EEB (OL L 9, p. 12).
            (3)  –	Savo ataskaitoje Europos Parlamentui, Tarybai ir Europos ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui dėl Direktyvos 92/12/EEB (COM(2004) 227 galutinis) 7–10 straipsnių taikymo Komisija nurodė, kad „dabartinis 7–10 straipsnių tekstas priimtas po ilgų ir sudėtingų diskusijų Taryboje. Tačiau reikia pripažinti, kad tokia teisės akto struktūra nėra pati tinkamiausia.
             Vienam konkrečiam atvejui, t. y. akcizais apmokestinamoms prekėms, komerciniais tikslais laikomoms kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje produktai buvo įsigyti, taikomos trys nuostatos ir visomis jomis siekiama to paties tikslo, t. y. užtikrinti, kad kitoje valstybėje narėje būtų sumokėtas akcizas. Be to, nė vienoje iš šių trijų nuostatų aiškiai nenustatyta jų taikymo sritis. Todėl kai kurioms judėjimo rūšims gali būti taikomos kelios skirtingos nuostatos, iš kurių kiekvienai būtina įvykdyti skirtingus formalumus“.
            (4)  – Kita 7 straipsnio dalis (7–9 dalys) susijusi su produktais, išleistais vartoti vienoje valstybėje narėje ir nugabentais į kitą paskirties vietą toje pačioje valstybėje narėje per kitos valstybės narės teritoriją. Ši byla su tokiu atveju nesusijusi.
            (5)  – Atrodo, kad sąvoka „teisingumo kriterijai“ (angl. „correctness criteria“) yra prancūziškos sąvokos „critères de régularité“ vertimas. Direktyvoje ji neapibrėžta.
            (6)  – Iš pradžių 22 straipsnio 2 dalies b punktas buvo suformuluotas taip: „a punkte nurodytu atveju prekės gabenamos su 18 straipsnio 1 dalyje nurodytu dokumentu“ (žr. šios išvados 10 punktą). Atrodo, kad 22 straipsnio 2 dalies c punktas niekada nebuvo pakeistas, atsižvelgiant į 22 straipsnio 2 dalies b punkto teksto pakeitimą.
            (7)  – Iš esmės tai reiškia, kad jiems taikomos tam tikros patikros ir deklaracijos ir jie turi būti išsiųsti kartu su supaprastintu lydimuoju dokumentu.
            (8)  – Šios išvados 7 išnašoje nurodytas dokumentas.
            (9)  – Šią versiją, kuri, atrodo, priimta 2008 m., nurodė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas. Ieškovė pagrindinėje byloje nurodo šiek tiek kitokią versiją, kuri yra 2006 m. redakcijos: „Prekybininkas siuntėjas, prieš išsiųsdamas produktus, turi pranešti teritorinei mokesčių institucijai apie savo ketinimą prašyti grąžinti akcizą už produktus, kurie turi būti išsiųsti vartoti kitoje valstybėje narėje, ir pateikti įrodymą, jog už šiuos produktus akcizas buvo sumokėtas.“
            (10)  – Ieškovė pagrindinėje byloje vėl remiasi šiek tiek kitokia versija: „ < ... > prekybininkas siuntėjas turi teritorinei mokesčių institucijai pateikti 11 priede pateikto pavyzdžio prašymą grąžinti akcizą. Kartu su prašymu grąžinti akcizą turi būti pateikiami Mokesčių kodekse nurodyti dokumentai.“
            (11)  – Nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nurodytas 22 straipsnio 1 dalies a punktas, tačiau tokio punkto nėra. Iš konteksto aišku, kad turimas omenyje 22 straipsnio 2 dalies a punktas.
            (12)  –	Taip pat žr. 2006 m. lapkričio 23 d. Sprendimą Joustra  (C-5/05, Rink. p. I-11075), visų pirma jo 52 punktą.
            (13)  –	T. y. visi atvejai, kai akcizas vėliau sumokamas valstybėje narėje, kuriai prekės yra skirtos ir kurioje jos galiausiai išleidžiamos vartoti, vadinasi, išskyrus atvejus, kai privatūs asmenys įsigyja prekes asmeniniam naudojimui ir jas gabena, kai akcizu apmokestinama tik įsigijimo valstybėje narėje.
            (14)  – Žr. šios išvados 18 punktą. Scandic  teigia, kad iš pavyzdinės prašymo grąžinti akcizą formos aišku, jog tokie prašymai negali būti pateikti prieš išleidžiant akcizu apmokestinamus produktus į apyvartą paskirties valstybėje narėje.
            (15)  – Žr. naujausią sprendimą šiuo klausimu – 2012 m. spalio 18 d. Sprendimą Pelati  (C-603/10, 23 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).