CELEX: 61999CC0240
Language: sv
Date: 2000-09-26
Title: Förslag till avgörande av generaladvokat Saggio föredraget den 26 september 2000. # Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ). # Begäran om förhandsavgörande: Regeringsrätten - Sverige. # Sjätte mervärdesskattedirektivet - Undantag från skatteplikt - Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner. # Mål C-240/99.

Viktigt rättsligt meddelande

|

61999C0240

Förslag till avgörande av generaladvokat Saggio föredraget den 26 september 2000.  -  Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ).  -  Begäran om förhandsavgörande: Regeringsrätten - Sverige.  -  Sjätte mervärdesskattedirektivet - Undantag från skatteplikt - Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner.  -  Mål C-240/99.  

Rättsfallssamling 2001 s. I-01951

Generaladvokatens förslag till avgörande

1 Regeringsrätten har genom beslut av den 10 juni 1999 ställt en fråga om tolkningen av rådets direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (nedan kallat sjätte direktivet).(1) Regeringsrätten vill närmare bestämt veta om ett försäkringsbolags faktiska bedrivande av ett helägt dotterbolags verksamhet utgör en försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet. De omtvistade gemenskapsbestämmelserna 2 I sjätte direktivet rörande omsättningsskatter har en harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning vad gäller fastställandet av beskattningsunderlaget föreskrivits. I artikel 13 i direktivet anges ett antal transaktioner som inte skall medtas i beräkningen av det ovannämnda beskattningsunderlaget och som således är undantagna från skatteplikt. I artikel 13 B a föreskrivs bland annat att "... [f]örsäkrings- och återförsäkringstransaktioner, däribland närstående tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter" skall undantas från skatteplikt. Begreppet "försäkringstransaktioner" definieras varken i artikel 13 eller i någon annan bestämmelse i sjätte direktivet. 3 I det nu aktuella fallet är vidare föreskriften i artikel 4.4 a i sjätte direktivet, rörande vilka som är skattskyldiga, av betydelse. I nämnda bestämmelse föreskrivs att "... varje medlemsstat [kan] anse såsom en enda skattskyldig sådana personer som är etablerade inom landets territorium och som, trots att de är rättsligt oberoende, är nära förbundna med varandra genom finansiella, ekonomiska och organisatoriska band". Nationella bestämmelser 4 Artikel 13 i sjätte direktivet har införlivats med svensk lag genom 3 kap. 10 § i den svenska mervärdesskattelagen. Enligt den lydelse som publicerats i Svensk författningssamling(2) undantas försäkringstjänster från mervärdesskatteplikt. Enligt samma lag förstås med försäkringstjänster tjänster vars tillhandahållande utgör försäkringsrörelse enligt försäkringsrörelselagen. 5 Bestämmelser om mervärdesskatteregistrering av grupper infördes genom en ändring i den svenska mervärdesskattelagen år 1998. I artikel 6 a kap. 1 § i den ovannämnda lagen anges, med införlivande av artikel 4.4 andra stycket i sjätte direktivet, att två eller flera näringsidkare får anses som en enda näringsidkare vid tillämpningen av mervärdesskatten, och den verksamhet som mervärdesskattegruppen bedriver i det fallet skall anses som en enda verksamhet. Enligt 6 a kap. 4 § kan en mervärdesskattegrupp endast bildas genom beslut av skattemyndigheten om att näringsidkarna skall registreras som en sådan grupp. Den huvudsakliga följden av en sådan registrering är att transaktionen mellan bolag som tillhör en sådan grupp inte är mervärdesskattepliktiga. 6 I föreliggande mål bör anges att det i Sverige sedan år 1951 finns en möjlighet att få ett förhandsbesked i taxeringsfrågor (förhandsbeskedsinstitutet). Vad gäller mervärdesskatt kan förhandsbesked erhållas från Skatterättsnämnden. Villkoren för att begära sådana besked fanns fram till slutet av år 1998 i 21:a kap. i den svenska mervärdesskattelagen och i lagen om förhandsbesked i taxeringsfrågor. Sedan den 1 juli 1998 finns de relevanta bestämmelserna i lagen om förhandsbesked i skattefrågor. 7 För det fall som nu är aktuellt är det emellertid bestämmelserna i den svenska mervärdesskattelagen som är relevanta. Enligt denna lag får den berörda parten begära ett förhandsbesked om mervärdesskatten rörande alla frågor som gäller skatteplikt, när det är av vikt med hänsyn till den skattskyldiges intressen eller för en enhetlig tolkning eller tillämpning av lagen. Ett förhandsbesked kan överklagas till Regeringsrätten. Faktiska omständigheter och tolkningsfrågan 8 Försäkringsaktiebolaget Skandia (publ) (nedan kallat Skandia) är ett försäkringsföretag som bland annat har ett helägt dotterbolag kallat Livförsäkringsaktiebolaget Skandia (publ) (nedan kallat Livbolaget). 9 Livbolaget är verksamt inom livförsäkringsområdet, och särskilt inom sektorn för pensions- och kapitalförsäkringar. Bolaget har tillsammans med Skandia undersökt möjligheten att i vid bemärkelse sammanföra sina försäkringsverksamheter i ett enda bolag. Med andra ord har de övervägt att överföra Livbolagets personal och funktioner till Skandia, vilket skulle innebära att Livbolagets verksamhet i praktiken skulle bedrivas av Skandia. Av Skandias yttranden framgår att denna verksamhet i huvudsak skulle bestå i försäljning av försäkringstjänster, skadereglering, upprättande av aktuarieprognoser och kapitalförvaltning. Som vederlag för dessa tjänster skulle Skandia erhålla marknadsmässig ersättning. Det bör dock tilläggas att Skandia, såsom bolaget uttryckligen har angett i sitt yttrande, inte skulle överta någon risk med anknytning till försäkringsrörelsen. Alla risker skulle i sin helhet bäras av Livbolaget, som skulle fortsätta att agera som försäkringsgivare i den mening som avses i svensk civilrätt. 10 Med hänvisning till detta projekt vände sig Skandia år 1996 till Skatterättsnämnden och begärde ett förhandsbesked rörande huruvida ett åtagande från Skandias sida att bedriva Livbolagets verksamhet var en försäkringstjänst i den mening som avses i 3 kap. 10 § i den svenska mervärdesskattelagen och om den därmed var undantagen från mervärdesskatteplikt. 11 Under mellantiden har de två försäkringsbolagen inlett en omorganisation av vissa delar av sina respektive verksamheter, varvid de har överfört vissa funktioner från Livbolaget till Skandia, särskilt rörande kapitalförvaltning. Dessa transaktioner har medfört att mervärdesskatt om cirka 20 miljoner svenska kronor har erlagts. 12 Skatterättsnämnden meddelade den 15 januari 1996 ett negativt förhandsbesked. Skandia överklagade detta till Regeringsrätten och åberopade därvid ett yttrande från Finansinspektionen, i vilket anfördes att den verksamhet som Skandia skulle bedriva för Livbolagets räkning borde anses som en försäkringsrörelse i den mening som avsågs i de svenska reglerna på området. 13 Regeringsrätten avslog genom dom av den 16 juni 1997 överklagandet och anförde bland annat att de undantag som föreskrivs i 3 kap. 10 § i den svenska mervärdesskattelagen hänför sig till försäkringstjänster i strikt mening, nämligen sådana tjänster som en försäkringsgivare tillhandahåller direkt till försäkringstagaren, och inte exempelvis datatjänster som ett dotterbolag tillhandahåller ett försäkringsbolag. I domen anfördes också att den formulering som använts i artikel 13 i sjätte direktivet, i vilken det uttryckligen talas om försäkringstransaktioner, gör att det kan antas att det föreskrivna undantaget måste begränsa sig till den egentliga försäkringsverksamheten och således inte kan omfatta en sådan samarbetsform som Skandia och Livbolaget velat skapa dem emellan. 14 Skandia begärde resning i detta mål hos Regeringsrätten. Talan grundade sig på EG-domstolens dom av den 5 juni 1997 i SDC-målet(3), i vilken domstolen anförde att det i artikel 13 B d tredje och femte punkterna i sjätte direktivet angivna undantaget från skatteplikt för vissa finansiella transaktioner inte är beroende av att verksamheterna utförs av en viss typ av företag eller av att tjänsterna utförs av ett företag som står i ett avtalsförhållande med en slutlig kund. Mot bakgrund härav hävdade Skandia att Regeringsrättens dom stred mot sjätte direktivet, såsom det tolkats av EG-domstolen, och således var rättsstridig. Skandia yrkade följaktligen att förhandsbeskedet och domen skulle ändras och att Regeringsrätten skulle förklara att de tjänster som Skandia skall bedriva är att anse som sådana försäkringstjänster som är undantagna från mervärdesskatteplikt. 15 Under mellantiden vidtogs ändringen i den svenska mervärdesskattelagen avseende registrering av mervärdesskattegrupper(4). Till följd härav inträdde Skandia och Livbolaget i en grupp bolag som registrerades den 27 januari 1999, vilket i mervärdesskattehänseende fick verkan från och med den 1 januari 1999. Skandia är huvudman i denna mervärdesskattegrupp. 16 Även om transaktionerna mellan Skandia och Livbolaget, vilka till följd av domen av den 16 juni 1997 varit mervärdesskattepliktiga, faktiskt undantagits från mervärdesskatteplikt genom den senare registreringen av mervärdesskattegruppen, har Regeringsrätten ansett att Skandias begäran om resning fortfarande bör prövas. För det första anser Regeringsrätten att detta bör ske eftersom det undantag från skatteplikt som följer av registreringen av mervärdesskattegruppen beviljats på en annan grund än den bestämmelse i den svenska lagen som motsvarar artikel 13 B a i sjätte direktivet. För det andra bör begäran prövas eftersom det nämnda undantaget inte automatiskt blir tillämpligt på samma sätt som det undantag som föreskrivs i den ovannämnda bestämmelsen, utan endast börjar gälla som en följd av en registrering som först har godkänts av skattemyndigheten. Med beaktande av detta har Regeringsrätten ansett att den fråga som är aktuell i målet vid den nationella domstolen måste prövas mot bakgrund av artikel 13 B a i sjätte direktivet. Eftersom det med hänsyn till den ovannämnda rättspraxisen från EG-domstolen inte står klart huruvida det åtagande som Skandia vill göra gentemot Livbolaget omfattas av begreppet försäkringstransaktion i den mening som avses i nämnda bestämmelse, har Regeringsrätten ställt följande fråga till EG-domstolen: "Utgör ett försäkringsbolags åtagande - av det slag som redovisats från Skandias sida - att bedriva ett helägt försäkringsbolags verksamhet försäkringstransaktion(er) i den betydelse som avses i artikel 13 B i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund?" Bedömning av tolkningsfrågan 17 Först bör de i målet aktuella förutsättningarna kort beskrivas. Från och med den 1 januari 1999 omfattas, såsom jag har angett ovan,(5) transaktioner mellan Skandia och Livbolaget inte längre av någon skatteplikt, eftersom de sker mellan bolag som ingår i en och samma mervärdesskattegrupp i den mening som avses i 6 a kap. 1 § i den svenska mervärdesskattelagen. Detta förhållande innebär enligt den hänskjutande domstolens mening inte, i motsats till vad kommissionen har anfört, att behovet av att pröva förevarande tolkningsfråga blivit mindre. För det fall domstolen skulle finna att verksamheten i fråga omfattas av begreppet försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet, utgör nämligen undantaget från mervärdesskatteplikt en rätt som följer direkt av gemenskapslagstiftningen, och åtnjutandet av denna rätt kan således inte villkoras av en skönsmässig prövning av de nationella skattemyndigheterna.(6) Såsom Skandia har anfört i sitt yttrande fick registreringen av mervärdesskattegruppen, vad gäller befrielsen från mervärdesskatt, verkan från och med den 1 januari 1999. Ett undantag från skatteplikt för en verksamhet på grundval av artikel 13 B a skulle dock göra det möjligt för ett sådant bolag att kräva återbetalning av den mervärdesskatt som redan har erlagts avseende de transaktioner med anknytning till den överförda verksamheten som genomförts redan före detta datum.(7) Sammanfattningsvis har Skandia anfört att ett avgörande av domstolen i vart fall är nödvändigt för att på ett klart och entydigt sätt fastställa den exakta räckvidden av de rättigheter som parterna i det aktuella målet har och för att säkerställa rättssäkerheten.(8) 18 Den hänskjutande domstolen vill genom sin fråga att domstolen skall klargöra om Skandias åtagande att bedriva Livbolagets verksamhet omfattas av tillämpningsområdet för artikel 13 B a i sjätte direktivet och om den skall anses vara undantagen från mervärdesskatteplikt. 19 I detta hänseende bör det för det första understrykas att den fråga som den nationella domstolen ställt endast avser begreppet "försäkringstransaktioner". Inte någon av parterna har bestritt att den verksamhet som tvisten vid den nationella domstolen avser inte omfattas av de andra kategorier som föreskrivs i nämnda bestämmelse. Den omständigheten att Skandia, såsom bolaget självt har angett, avser att bedriva Livbolagets verksamhet utan att därvid överta någon risk gör att det för det första kan uteslutas att denna verksamhet kan anses vara en återförsäkring. Enligt den vedertagna definitionen av en återförsäkring är en sådan nämligen en försäkring som en försäkringsgivare i sin tur tecknar mot risken för att den skall tvingas betala ut den ersättning som stadgas i det avtal som ingåtts med kunden. Den som återförsäkrar något övertar således, visserligen endast indirekt, en del av den risk som inledningsvis endast har åvilat försäkringsgivaren. För det andra kan den ovannämnda verksamheten inte heller omfattas av begreppet "närstående [till försäkrings- och återförsäkringstransaktioner] tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter". I det aktuella fallet kan Skandia nämligen inte anses som vare sig mäklare eller agent, eftersom det inte har något rättsförhållande till försäkringstagarna, som i alla hänseenden fortsätter att vara kunder i Livbolaget.(9) 20 Vad gäller begreppet "försäkringstransaktioner" har Skandia i första hand gjort gällande att det av domstolens rättspraxis, och särskilt av domen i CPP-målet(10), framgår att detta begrepp - i avsaknad av en definition som avgränsar mervärdesskatteplikten - måste tolkas i enlighet med gemenskapsbestämmelserna inom området, vilka finns i de så kallade försäkringsdirektiven,(11) och att enligt ovannämnda dom "finns [det] nämligen inget skäl att medge en annan tolkning av begreppet försäkring beroende på om det förekommer i försäkringsdirektivet eller i sjätte direktivet".(12) Med utgångspunkt i detta antagande har Skandia hänvisat till det yttrande som har avgivits av Finansinspektionen(13), enligt vilket de tjänster som Skandia skall tillhandahålla Livbolaget skall anses som en försäkringsrörelse enligt den svenska försäkringsrörelselagen. Skandia har därvid dragit slutsatsen att eftersom denna lag införlivat gemenskapsdirektiven med nationell rätt måste den ifrågavarande verksamheten anses vara undantagen från mervärdesskatt i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet. 21 Skandia har i andra hand anfört att artikel 8.1 i direktiv 73/239/EEG rörande försäkringar, i dess lydelse efter ändring genom artikel 6 i direktiv 92/49/EEG(14), ålägger företag som verkar inom detta område att begränsa sin verksamhet (det vill säga den verksamhet som företaget officiellt bildats för för att bedriva) till försäkringsområdet och sådan verksamhet som är direkt anknuten till detta område med uteslutande av all annan affärsverksamhet. Enligt Skandia innebär detta att ett försäkringsföretag endast kan utöva försäkringsverksamhet och att alla transaktioner som det genomför således med nödvändighet utgör försäkringstransaktioner. Skandia anser således att begreppet försäkring måste ha samma betydelse både enligt de allmänna bestämmelserna och enligt bestämmelserna rörande mervärdesskatteplikt och har av detta dragit slutsatsen att ett bolag som är verksamt inom detta område redan på grund av sin natur måste vara undantaget från mervärdesskatteplikt enligt artikel 13 B a i sjätte direktivet. 22 Även om det inte föreligger något tvivel om att begreppet försäkringstransaktioner i sjätte direktivet i princip måste tolkas mot bakgrund av gemenskapsdirektiven inom området, kan jag inte alls godta de argument som Skandia har framfört. Vad gäller det första argumentet har Skandia grundat sin inställning endast på det yttrande som Finansinspektionen avgett rörande frågan huruvida den aktuella verksamheten omfattas av tillämpningsområdet för de nationella bestämmelserna inom försäkringsområdet. Även om de sistnämnda bestämmelserna utgör ett införlivande av gemenskapsdirektiven med svensk rätt är det givet att ett yttrande som ett nationellt organ avger avseende nationella bestämmelser inte kan ha någon relevans för bedömningen av den tolkningsfråga som den hänskjutande domstolen har ställt. 23 Även det andra argumentet, rörande den begränsning som föreskrivs i försäkringsdirektiven av verksamheten för de bolag som verkar inom detta område, saknar enligt min mening grund, eftersom det vilar på felaktiga antaganden. Den nämnda begränsningen har till syfte att undvika att en diversifiering av verksamheten på något sätt skulle kunna öka riskerna för företaget och därigenom äventyra solvensen i förhållande till försäkringstagarna.(15) Vad gäller artikel 13 B a i sjätte direktivet kan däremot erinras om att enligt en numera fast gemenskapsrättspraxis utgör undantagen som anges i denna bestämmelse självständiga gemenskapsrättsliga begrepp som skall ses mot bakgrund av det allmänna mervärdesskattesystemet.(16) Detta innebär att innehållet i en sådan bestämmelse skall tolkas mot bakgrund av artikel 33 i sjätte direktivet, enligt vilken medlemsstaterna får behålla eller införa en skatt på försäkringsavtal.(17) Syftet med undantagen är nämligen i huvudsak att undvika risken för att försäkringstagaren utsätts för flera olika beskattningsåtgärder avseende en enda verksamhet, såväl vad gäller mervärdesskatt som eventuella andra skatter.(18) Mot bakgrund av dessa överväganden verkar det enligt min mening för det första inte vara möjligt att låta den begränsning av verksamheten som föreskrivs i försäkringsdirektiven ges allmän räckvidd och, därigenom, dra slutsatsen att ett bolag som är verksamt inom detta område endast kan genomföra försäkringstransaktioner. Den nämnda begränsningen kan än mindre användas för att motivera en tolkning av artikel 13 B a i sjätte direktivet som innebär att ett allmänt och automatiskt undantag från skatteplikt för försäkringsföretag föreligger. En sådan tolkning skulle nämligen strida mot det syfte som ligger bakom införandet av undantagen, vilket kan sammanfattas med behovet av att undvika att flera skatter tas ut på en och samma verksamhet. 24 Jag anser att en hänvisning till vad domstolen uttalade i den ovannämnda domen av år 1999 i CPP-målet måste göras för att den fråga som den nationella domstolen ställt skall kunna besvaras. I denna dom anges att "... en försäkringstransaktion, enligt en allmän uppfattning, [kännetecknas] av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks, för det fall försäkringsrisken skulle förverkligas".(19) Domstolen preciserade i samma dom för det första att "[d]et [inte är] nödvändigt att den prestation som försäkringsgivaren har åtagit sig att tillhandahålla vid försäkringsfall består av betalning av en summa pengar. Denna prestation kan även utgöras av sådan räddningsservice, i form av antingen kontanta medel eller serviceförmåner", och för det andra att "... [u]ttrycket försäkringstransaktioner emellertid i princip [är] tillräckligt omfattande för att innefatta försäkringsskydd som ges av en skattepliktig person som inte själv är försäkringsgivare, men som ... ger sina kunder ett sådant försäkringsskydd genom prestationerna från en försäkringsgivare som svarar för försäkringsrisken".(20) 25 Enligt min mening framgår det klart av dessa uttalanden att det som kännetecknar försäkringstjänster, enligt domstolen, är tjänstens föremål och mottagare, och att det med andra ord - för att det skall vara fråga om en försäkringstransaktion - är nödvändigt att ett rättsförhållande föreligger mellan den som erbjuder ett skydd mot en risk (vilken kan vara såväl försäkringsgivaren i termens rättsliga betydelse som den som endast tillhandahåller ett sådant skydd) och försäkringstagaren, det vill säga den person som erhåller skydd enligt försäkringen. 26 Det stämmer att domstolen i sin dom i SDC-målet, såsom Skandia har hävdat(21), vad gäller artikel 13 B d tredje och femte punkterna i sjätte direktivet har fastslagit att det saknar relevans vem som är mottagare av tjänsterna vid tillämpningen av undantagen. Omständigheterna var emellertid annorlunda i det målet. Av nämnda bestämmelses ordalydelse framgår klart att föremålet för detta förfarande var de undantag i sjätte direktivet som avser ett antal transaktioner rörande vissa banktransaktioner. Detta gjorde det möjligt med en vid tolkning av bestämmelserna i fråga, vilka avsåg olika typer av transaktioner. I det förevarande målet avser undantaget däremot endast försäkringstransaktioner. Med hänsyn till en numera fast rättspraxis enligt vilken "... de uttryck som används i undantagen i artikel 13 i [sjätte] direktivet skall tolkas restriktivt, eftersom dessa undantag innebär avsteg från den allmänna principen enligt vilken omsättningsskatt skall betalas för varje tillhandahållande av tjänster"(22), kan det därför konstateras att det vid klassificeringen av den typ av tjänst som är aktuell i förevarande mål är av avgörande betydelse vem som är mottagare av tjänsten, vilket har till följd att de kriterier som uppställts av domstolen i domen i SDC-målet inte är tillämpliga i detta mål. Till stöd för detta kan även nämnas att det i artikel 13 B a i sjätte direktivet uttryckligen föreskrivs att undantaget för försäkringstransaktioner närstående tjänster endast gäller sådana transaktioner som genomförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter. Om begreppet försäkringstransaktioner skulle tolkas i enlighet med de principer som fastställts genom domen i SDC-målet, skulle begreppet försäkringstransaktioner i praktiken inte kunna skiljas från begreppet närstående tjänster, vilket skulle innebära att de preciseringar som görs i den ovannämnda bestämmelsen förlorade all betydelse. 27 I förevarande fall ankommer det utan tvivel på den nationella domstolen, som under dessa förhållanden är bättre skickad att bedöma omständigheterna i målet, att fastställa om det åtagande som Skandia har gjort i förhållande till Livbolaget omfattas av begreppet försäkringstransaktioner i den mening som angetts ovan. För övrigt anser jag i likhet med kommissionen och den svenska regeringen att svaret på den ställda frågan måste vara nekande. De tjänster som Skandia åtar sig att tillhandahålla Livbolaget har nämligen inte något av de två kännetecken som angetts ovan, eftersom tjänsterna inte innebär att någon risk täcks och eftersom de inte riktar sig till försäkringstagarna. Tjänsterna består i en verksamhet av materiell karaktär som innefattar ett rättsförhållande endast mellan de båda försäkringsföretagen. Den verksamhet som Skandia bedriver ligger således helt utanför försäkringsrelationen och kan på sin höjd anses omfattas av begreppet försäkringstransaktioner närstående tjänster. Sådana tjänster är emellertid, såsom jag redan har påpekat(23), undantagna från skatteplikt endast om de utförs av finansmäklare eller finansagenter. Skandia tillhör inte någon av dessa kategorier. Den verksamhet som är aktuell i förevarande mål måste sammanfattningsvis, med hänsyn även till den omständigheten att ersättning skall betalas på grundval av marknadsvärdet, anses vara en tjänst som utförs mot vederlag i den mening som avses i artikel 2.1 i sjätte direktivet och skall därför påföras mervärdesskatt.(24) 28 Det återstår för mig att ta ställning till det argument som Skandia har framfört i andra hand. Skandia har hävdat att de tjänster som det har för avsikt att tillhandahålla Livbolaget måste anses som ett odelbart paket av sammanhållna tjänster, vars huvudsakliga del utgör en försäkringstransaktion och där övriga tjänster är underordnade denna. Skandias ombud har vidare hävdat att det av domen i CPP-målet(25) framgår att, när fråga är om sammanhållna tjänster, samma skatterättsliga bestämmelser som tillämpats på huvudtjänsten måste tillämpas på de underordnade tjänsterna. Verksamheten i fråga måste således enligt Skandia i sin helhet anses vara undantagen från mervärdesskatteplikt. Jag kan inte instämma i denna inställning. Det är i detta hänseende tillräckligt att på grundval av samma överväganden som angetts ovan konstatera att den verksamhet som Skandia avser bedriva för Livbolagets räkning inte utgör sådana tjänster som kan anses vara försäkringstransaktioner i den mening som avses i sjätte direktivet. Förslag till avgörande Av de skäl som anförts ovan föreslår jag att domstolen skall besvara Regeringsrättens fråga på följande sätt: Ett försäkringsbolags åtagande att bedriva ett helägt försäkringsbolags verksamhet utgör inte en försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet. (1) - EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28. (2) - SFS 1998:300. (3) - Dom av den 5 juni 1997 i mål C-2/95, SDC (REG 1997, s. I-3017). (4) - Se punkt 5 i detta förslag till avgörande. (5) - Se punkt 14 i detta förslag till avgörande. (6) - Se i detta hänseende särskilt dom av den 20 april 1999 i mål C-241/97, Försäkringsaktiebolaget Skandia (REG 1999, s. I-1879), punkt 50. (7) - Se punkt 11 i detta förslag till avgörande. (8) - Se särskilt dom av den 23 maj 1985 i mål 29/84, kommissionen mot Tyskland (REG 1985, s. 1661; svensk specialutgåva, volym 8, s. 221), punkt 23. Se även dom av den 30 maj 1991 i mål 361/88, kommissionen mot Tyskland (REG 1991, s. I-2567), punkt 24, och av den 13 mars 1997 i mål C-197/96, kommissionen mot Frankrike (REG 1997, s. I-1489), punkt 15. (9) - Vad gäller begreppen försäkringsmäklare och försäkringsagent kan man finna ledning i rådets direktiv 77/92/EEG av den 13 december 1976 om åtgärder för att underlätta det effektiva utövandet av etableringsfriheten och friheten att tillhandahålla tjänster vid verksamhet som försäkringsagent eller försäkringsmäklare (ur grupp 630 ISIC) och särskilt om övergångsbestämmelser för sådan verksamhet (EGT L 26, s. 14; svensk specialutgåva, område 6, volym 1, s. 191), samt i kommissionens rekommendation av den 18 december 1991, 92/48/EEG, rörande försäkringsagenter. Av dessa framgår att mäklare och agenter i allmänhet utövar en yrkesmässig verksamhet som består i att förmedla kontakt mellan intresserade personer och försäkringsbolag med syftet att försäkringsavtal skall ingås, eller i att på annat sätt sprida kännedom hos allmänheten om försäkringsprodukter eller i att uppbära försäkringspremier. I vart fall framgår klart att ett kännetecken hos en sådan verksamhet är att ett direkt förhållande upprättas med försäkringstagarna. (10) - Dom av den 25 februari 1999 i mål C-349/96, CPP (REG 1999, s. I-973). (11) - Till dessa hör följande direktiv: a) rådets första direktiv 73/239/EEG av den 24 juli 1973 om samordning av lagar och andra författningar angående rätten att etablera och driva verksamhet med annan direkt försäkring än livförsäkring (EGT L 228, s. 3; svensk specialutgåva, område 6, volym 1, s. 146), b) rådets första direktiv 79/267/EEG av den 5 mars 1979 om samordning av lagar och andra författningar om rätten att starta och driva direkt livförsäkringsrörelse (EGT L 63, s. 1; svensk specialutgåva, område 6, volym 2, s. 20), c) rådets direktiv 92/49/EEG av den 18 juni 1992 om samordning av lagar och andra författningar som avser annan direkt försäkring än livförsäkring samt om ändring av direktiv 73/239/EEG och 88/357/EEG (tredje direktivet om annan direkt försäkring än livförsäkring)(EGT L 228, s. 1; svensk specialutgåva, område 6, volym 3, s. 160). (12) - Dom i det ovannämnda CPP-målet, punkt 18. (13) - Se punkt 13 i detta förslag till avgörande. (14) - Båda direktiven har nämnts ovan. (15) - Se i detta hänseende generaladvokat Albers förslag till avgörande av den 29 september 1999 i mål C-239/98, kommissionen mot Frankrike (REG 1999, s. I-8936), se punkt 2. (16) - Se i detta hänseende dom av den 26 mars 1987 i mål 235/85, kommissionen mot Nederländerna (REG 1987, s. 1471), punkt 18. (17) - I artikel 33.1 i sjätte direktivet, i dess lydelse enligt direktiv 91/680/EEG (EGT L 376, s. 1; svensk specialutgåva, område 9 , volym 2, s. 33), föreskrivs följande: "Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemenskapsbestämmelser, särskilt dem som fastställs i gällande allmänna gemenskapsbestämmelser om innehav, flyttning och övervakning av punktskattepliktiga varor, får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal ... ." (18) - Se domen i det ovannämnda CPP-målet, punkt 22. (19) - Dom i det ovannämnda CPP-målet, punkt 17. (20) - Dom i det ovannämnda CPP-målet, punkterna 18 och 22. (21) - Se punkt 14 i detta förslag till avgörande. (22) - Dom av den 12 november 1998 i mål C-149/97, Institute of the Motor Industry (REG 1997, s. I-7053), punkt 17. Se även dom av den 12 februari 1998 i mål C-346/96, Blasi (REG 1998, s. I-481), punkt 18, och av den 11 augusti 1995 i mål C-453/93, Bulthuis-Griffioen (REG 1995, s. I-2341), punkt 19. (23) - Se punkt 19 i detta förslag till avgörande. (24) - Om detta begrepp, se särskilt domen i det ovannämnda SDC-målet, punkt 45. (25) - Nämnd ovan, punkt 30.