CELEX: 62017CJ0581
Language: lt
Date: 2019-02-26 00:00:00
Title: 2019 m. vasario 26 d. Teisingumo Teismo (didžioji kolegija) sprendimas.#Martin Wächtler prieš Finanzamt Konstanz.#Finanzgericht Baden-Württemberg prašymas priimti prejudicinį sprendimą.#Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Europos bendrijos bei jos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimas dėl laisvo asmenų judėjimo – Fizinio asmens gyvenamosios vietos perkėlimas iš valstybės narės į Šveicariją – Nerealizuoto kapitalo prieaugio, susijusio su bendrovės akcijomis, apmokestinimas – Tiesioginiai mokesčiai – Laisvas savarankiškai dirbančių asmenų judėjimas – Vienodas požiūris.#Byla C-581/17.

TEISINGUMO TEISMO (didžioji kolegija) SPRENDIMAS
      2019 m. vasario 26 d. (
            *1
         )
      „Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Europos bendrijos bei jos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimas dėl laisvo asmenų judėjimo – Fizinio asmens gyvenamosios vietos perkėlimas iš valstybės narės į Šveicariją – Nerealizuoto kapitalo prieaugio, susijusio su bendrovės akcijomis, apmokestinimas – Tiesioginiai mokesčiai – Laisvas savarankiškai dirbančių asmenų judėjimas – Vienodas požiūris“
      Byloje C‑581/17
      dėl Finanzgericht Baden-Württemberg (Badeno-Viurtembergo finansų teismas, Vokietija) 2017 m. birželio 14 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2017 m. spalio 4 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
      
         Martin Wächtler
      
      prieš
      
         Finanzamt Konstanz
      
      TEISINGUMO TEISMAS (didžioji kolegija),
      kurį sudaro pirmininkas K. Lenaerts, pirmininko pavaduotoja R. Silva de Lapuerta, kolegijų pirmininkai J.‑C. Bonichot, A. Prechal, M. Vilaras, K. Jürimäe ir C. Lycourgos, teisėjai A. Rosas, M. Ilešič, J. Malenovský, M. Safjan, D. Šváby ir C. G. Fernlund (pranešėjas),
      generalinis advokatas M. Wathelet,
      posėdžio sekretorius K. Malacek, administratorius,
      atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2018 m. liepos 2 d. posėdžiui,
      išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
      
               –
            
            
               M. Wächtler, atstovaujamo Rechtsanwalt R. Bock,
            
         
               –
            
            
               Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos T. Henze ir R. Kanitz,
            
         
               –
            
            
               Ispanijos vyriausybės, atstovaujamos S. Jiménez García ir V. Ester Casas,
            
         
               –
            
            
               Austrijos vyriausybės, atstovaujamos C. Pesendorfer,
            
         
               –
            
            
               Europos Komisijos, atstovaujamos M. Wasmeier, B.‑R. Killmann, M. Šimerdová ir N. Gossement,
            
         susipažinęs su 2018 m. rugsėjo 27 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
      priima šį
      
         Sprendimą
      
      
               1
            
            
               Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1999 m. birželio 21 d. Liuksemburge pasirašyto Europos bendrijos bei jos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo (OL L 353, 2009, p. 71; toliau – SLAJ) išaiškinimo.
            
         
               2
            
            
               Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant Martin Wächtler ir Finanzamt Konstanz (Konstanco mokesčių administratorius, Vokietija) ginčą dėl šio administratoriaus sprendimo apmokestinti nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su Šveicarijoje įsteigtos bendrovės akcijomis, kurios priklauso M. Wächtler, kuris, be to, yra šios bendrovės vadovas, dėl jo gyvenamosios vietos perkėlimo iš Vokietijos į Šveicariją.
            
         
         Teisinis pagrindas
      
      
         
            SLAJ
         
      
      
               3
            
            
               1999 m. birželio 21 d. Europos bendrija bei jos valstybės narės ir Šveicarijos Konfederacija pasirašė septynis susitarimus, tarp jų – SLAJ. 2002 m. balandžio 4 d. Tarybos ir Komisijos sprendimu 2002/309/EB, Euratomas, dėl bendradarbiavimo mokslo ir technologijų srityje susitarimo, dėl septynių susitarimų sudarymo su Šveicarijos Konfederacija (OL L 114, 2002, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 11 sk., 41 t., p. 89; klaidų ištaisymas OL L 210, 2015, p. 38) šie septyni susitarimai buvo patvirtinti Europos bendrijos vardu ir įsigaliojo 2002 m. birželio 1 d.
            
         
               4
            
            
               Pagal SLAJ konstatuojamąsias dalis susitariančiosios šalys „pasiryžusios įgyvendinti laisvą asmenų judėjimą [tarp jų] remiantis Europos bendrijoje taikomomis taisyklėmis“.
            
         
               5
            
            
               Šio susitarimo 1 straipsnyje nustatyta:
               „Šio Susitarimo tikslas yra Europos bendrijos valstybių narių ir Šveicarijos piliečiams:
               
                        a)
                     
                     
                        suteikti teisę atvykti, gyventi, dirbti pagal darbo sutartį, verstis savarankiška veikla ir teisę likti Susitariančiųjų Šalių teritorijoje;
                     
                  <…>
               
                        c)
                     
                     
                        priimančioje valstybėje ekonominės veiklos nevykdantiems piliečiams suteikti teisę atvykti ir gyventi Susitariančiųjų Šalių teritorijoje;
                     
                  
                        d)
                     
                     
                        sudaryti tokias pačias gyvenimo, įdarbinimo ir darbo sąlygas, kokios yra sudaromos tos šalies piliečiams.“
                     
                  
         
               6
            
            
               Minėto susitarimo 2 straipsnyje „Diskriminacijos uždraudimas“ nustatyta:
               „Vienos Susitariančiosios Šalies piliečiai, teisėtai gyvenantys kitos Susitariančiosios Šalies teritorijoje, taikant ir remiantis Susitarimo I, II ir III priedų nuostatomis, nediskriminuojami dėl pilietybės.“
            
         
               7
            
            
               Šio susitarimo 4 straipsnis „Teisė gyventi ir vykdyti ekonominę veiklą“ suformuluotas taip:
               „Pagal I priedo nuostatas užtikrinama teisė gyventi ir vykdyti ekonominę veiklą <…>“
            
         
               8
            
            
               SLAJ 6 straipsnyje nustatyta:
               „Pagal I priedo nuostatas dėl neaktyviųjų asmenų teisė gyventi Susitariančiųjų Šalių teritorijoje užtikrinama ekonominės veiklos nevykdantiems asmenims.“
            
         
               9
            
            
               Šio susitarimo 7 straipsnyje „Kitos teisės“ numatyta:
               „Pagal I priedą Susitariančiosios Šalys numato šias su laisvu asmenų judėjimu susijusias teises:
               
                        a)
                     
                     
                        teisę į vienodą požiūrį kaip ir į tos šalies piliečius dėl galimybės pradėti ir vykdyti ekonominę veiklą ir gyvenimo, įdarbinimo bei darbo sąlygų;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        teisę į profesinį ir geografinį judumą, suteikiantį galimybę Susitariančiosios Šalies piliečiams laisvai judėti priimančios valstybės teritorijoje ir dirbti pagal pasirinktą profesiją;
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        teisę likti Susitariančiosios Šalies teritorijoje nutraukus ekonominę veiklą;
                     
                  <…>“
            
         
               10
            
            
               Remiantis susitarimo 15 straipsniu, susitarimo priedai ir protokolai yra neatskiriama jo dalis.
            
         
               11
            
            
               Šio susitarimo 16 straipsnyje „Nuoroda į Bendrijos teisę“ nustatyta:
               „1.   Siekdamos įgyvendinti Susitarime nurodytus tikslus, Susitariančiosios Šalys imasi visų reikiamų priemonių, užtikrinančių, kad jų santykių srityje būtų taikomos teisės ir įsipareigojimai, lygiaverčiai Europos bendrijos teisės aktuose išdėstytoms teisėms ir įsipareigojimams, į kuriuos daroma nuoroda.
               2.   Tiek, kiek taikant šį Susitarimą taikoma Bendrijos teisės aktų koncepcija, iki jo pasirašymo datos atsižvelgiama į atitinkamą Europos Bendrijų Teisingumo Teismo teisminę praktiką. Nuo šios datos Šveicarija supažindinama su teismine praktika. Siekdamas užtikrinti tinkamą Susitarimo veikimą, Jungtinis komitetas bet kurios Susitariančiųjų Šalių prašymu, nustato tokios teisminės praktikos poveikį.“
            
         
               12
            
            
               SLAJ 21 straipsnio „Ryšys su dvišaliais susitarimais dėl dvigubo apmokestinimo“ nustatyta:
               „1.   Šio Susitarimo nuostatos nedaro įtakos Šveicarijos ir Europos bendrijos valstybių narių dvišalių susitarimų dėl dvigubo apmokestinimo nuostatoms. Šio Susitarimo nuostatos nedaro įtakos susitarime dėl dvigubo apmokestinimo vartojamai pasienio darbuotojų sąvokai.
               2.   Jokia šio Susitarimo nuostata negali būti aiškinama taip, kad būtų trukdoma Susitariančiosioms Šalims taikant atitinkamas fiskalinės teisės aktų nuostatas išskirti mokesčių mokėtojus, kurių padėtis, ypač kalbant apie jų gyvenamąją vietą, nėra palyginama [panaši].
               3.   Jokia šio Susitarimo nuostata netrukdo Susitariančiosioms Šalims priimti ar taikyti priemones siekiant užtikrinti apmokestinimą mokesčiais, jų mokėjimą ir veiksmingą susigrąžinimą arba užkirsti kelią vengti mokesčių, remiantis nacionalinių mokesčių teisės aktų nuostatomis ar Šveicarijos ir vienos ar kelių Europos bendrijos valstybių narių susitarimais ar kitais susitarimais dėl mokesčių, kuriais siekiama užkirsti kelią dvigubam apmokestinimui.“
            
         
               13
            
            
               Susitarimo I priedas susijęs su laisvu asmenų judėjimu. Šio priedo 6 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
               „Susitariančiosios Šalies pilietybę turinčiam pagal darbo sutartį dirbančiam asmeniui (toliau – pagal darbo sutartį dirbantis asmuo), kurį priimančiosios šalies darbdavys įdarbino metams ar ilgiau, suteikiamas leidimas gyventi, galiojantis mažiausiai penkerius metus nuo jo išdavimo datos. <…>“
            
         
               14
            
            
               Šio priedo 7 straipsnio 1 dalyje išdėstyta:
               „Pagal darbo sutartį dirbantis pasienio darbuotojas turi Susitariančiosios Šalies pilietybę, gyvena Susitariančiosios Šalies teritorijoje ir pagal darbo sutartį dirba kitos Susitariančiosios Šalies teritorijoje, kasdien ar bent kartą per savaitę grįžta į savo gyvenamąją vietą.“
            
         
               15
            
            
               To paties priedo 9 straipsnio „Vienodos galimybės [Vienodas požiūris]“ 1 ir 2 dalyse numatyta:
               „1.   Pagal darbo sutartį dirbančiam asmeniui, Susitariančiosios Šalies piliečiui, turi būti sudarytos tos pačios įdarbinimo ir darbo sąlygos, kaip ir kitos Susitariančiosios Šalies teritorijoje pagal darbo sutartį dirbantiems tos šalies piliečiams, ypač nustatant darbo užmokestį, atleidžiant iš darbo, o bedarbystės atveju – grąžinant arba vėl priimant į darbą.
               2.   Pagal darbo sutartį dirbantis asmuo ir jo šeimos nariai <…> naudojasi vienodomis mokesčių lengvatomis ir gauna socialines išmokas kaip ir tos šalies pagal darbo sutartį dirbantys piliečiai ir jų šeimos nariai.“
            
         
               16
            
            
               SLAJ I priedo III skyriuje, skirtame savarankiškai dirbantiems asmenims, yra šio priedo 12–16 straipsniai. Šio skyriaus 12 straipsnio „Leidimo gyventi reglamentavimas“ 1 dalyje nustatyta:
               „Susitariančiosios Šalies piliečiui, pageidaujančiam įsisteigti kitos Susitariančiosios Šalies teritorijoje tam, kad galėtų verstis savarankiška veikla (toliau – savarankiškai dirbantis asmuo) suteikiamas leidimas gyventi, galiojantis mažiausiai penkerius metus nuo jo išdavimo datos, jeigu jis kompetentingoms valdžios institucijoms pateikia įrodymus, kad jis jau įsisteigė ar pageidauja įsisteigti.“
            
         
               17
            
            
               Šio priedo 13 straipsnio „Savarankiškai dirbantys pasienio darbuotojai“ 1 dalyje nurodyta:
               „Savarankiškai dirbantis pasienio darbuotojas turi Susitariančiosios Šalies pilietybę, gyvena Susitariančiosios Šalies teritorijoje, užsiima savarankiška veikla kitos Susitariančiosios Šalies teritorijoje, kasdien ar bent kartą per savaitę grįžta į savo gyvenamąją vietą.“
            
         
               18
            
            
               Šio priedo 15 straipsnyje „Vienodos galimybės [Vienodas požiūris]“ nustatyta:
               „1.   Kalbant apie savarankiškai dirbančiam asmeniui suteikiamą galimybę pradėti ir tęsti savarankišką veiklą, jam priimančiojoje šalyje suteikiamos vienodos sąlygos kaip ir tos šalies piliečiams.
               2.   Šio priedo 9 straipsnio nuostatos taikomos mutatis mutandis šiame skyriuje nurodytiems savarankiškai dirbantiems asmenims.“
            
         
         
            Šveicarijos Konfederacijos ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutartis
         
      
      
               19
            
            
               1971 m. rugpjūčio 11 d. Šveicarijos Konfederacijos ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo pajamų ir turto mokesčių srityse (BGBl. 1972 II, p. 1022), iš dalies pakeistos 2010 m. spalio 27 d. protokolu (BGBl. 2011 I, p. 1092) (toliau – Šveicarijos Konfederacijos ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutartis), 1 straipsnyje numatyta:
               „Ši sutartis taikoma asmenims, kurie yra vienos arba abiejų susitariančiųjų valstybių rezidentai.“
            
         
               20
            
            
               Šveicarijos Konfederacijos ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutarties 4 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
               „Šioje sutartyje sąvoka „susitariančiosios valstybės gyventojas“ reiškia asmenį, neribotai apmokestinamą šioje valstybėje pagal šios valstybės teisės aktus.“
            
         
               21
            
            
               Šios sutarties 13 straipsnis suformuluotas taip:
               „1.   Pajamos iš nekilnojamojo turto, apibrėžto 6 straipsnio 2 dalyje, perleidimo apmokestinamos toje susitariančiojoje valstybėje, kurioje šis turtas yra.
               2.   Pajamos iš kilnojamojo turto, kuris yra vienos susitariančiosios valstybės įmonės kitoje susitariančiojoje valstybėje turimos nuolatinės buveinės turto dalis, arba iš kilnojamojo turto, sudarančio nuolatinę bazę, kuria vienos susitariančios valstybės rezidentas kitoje susitariančiojoje valstybėje naudojasi laisvajai profesijai vykdyti, perleidimo, įskaitant pajamas iš šios nuolatinės buveinės (atskirai arba kartu su visa įmone) ir šios nuolatinės bazės perleidimo, apmokestinamos šioje kitoje valstybėje. <…>
               3.   Pajamos, gautos perleidus bet kokį turtą, nenurodytą 1 ir 2 dalyse, apmokestinamos tik toje susitariančiojoje valstybėje, kurios rezidentas yra turtą perleidęs asmuo.
               <…>
               5.   Jei susitariančioji valstybė fizinio asmens, kuris yra šios valstybės rezidentas, persikėlimo atveju apmokestina kapitalo prieaugį, susijusį su turimu esminiu bendrovės, kuri yra šios valstybės rezidentė, akcijų paketu, kita valstybė, apmokestindama pajamas, gautas iš vėlesnio akcijų perleidimo pagal 3 dalies nuostatas, nustato šį kapitalo prieaugį vadovaudamasi kaip įgijimo išlaidomis ta suma, kurią pirmoji valstybė laikė kapitalo prieaugiu išvykimo momentu.“
            
         
               22
            
            
               Šios sutarties 27 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
               „Susitariančiųjų valstybių kompetentingos institucijos keičiasi informacija, kuri gali būti svarbi taikant šios sutarties nuostatas arba administruojant ar taikant nacionalinės teisės aktus, susijusius su bet kokios rūšies ar paskirties mokesčiais, kuriuos renka susitariančiosios valstybės arba jų „Länder“, kantonai, apygardos, apylinkės, komunos ar komunų susivienijimai, jei šiuose teisės aktuose numatytas apmokestinimas neprieštarauja sutarčiai. Keitimasis informacija nėra ribojamas pagal 1 ir 2 straipsnius.“
            
         
         
            Vokietijos teisė
         
      
      
               23
            
            
               Pagrindinės bylos aplinkybėms taikomos redakcijos Einkommensteuergesetz (Pajamų mokesčio įstatymas, BGBl. 2009 I, p. 3366, toliau – EStG) 1 straipsnio 1 dalyje numatyta:
               „Fiziniai asmenys, kurie nacionalinėje teritorijoje turi nuolatinę ar įprastą gyvenamąją vietą, yra neribotai apmokestinami pajamų mokesčiu. <…>“
            
         
               24
            
            
               
                  EStG 17 straipsnio 1 ir 2 dalyse išdėstyta:
               „1.   Pajamomis iš profesinės veiklos taip pat laikomas kapitalo prieaugis perleidus kapitalo bendrovės akcijų, jei per paskutinius penkerius metus šias akcijas perleidusiam asmeniui priklausė – tiesiogiai arba netiesiogiai – bent 1 % įstatinio kapitalo. <…>
               2.   Kapitalo prieaugis pagal 1 dalį suprantamas kaip skirtumas, atskaičius perleidimo išlaidas, tarp pardavimo kainos ir įgijimo išlaidų. <…>“
            
         
               25
            
            
               Pagrindinės bylos aplinkybėms taikomos redakcijos 1972 m. rugsėjo 8 d.Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Užsienyje gautų pajamų apmokestinimo įstatymas) (BGBl. 1972 I, p. 1713; toliau – AStG) 6 straipsnyje numatyta:
               „1.   Tuo atveju, kai fizinis asmuo buvo neribotai apmokestinamas iš viso ne trumpiau kaip dešimt metų pagal [EStG] 1 straipsnio 1 dalį ir jo neribotas apmokestinimas nutrūksta dėl nuolatinės ar įprastos gyvenamosios vietos perkėlimo, [EStG] 17 straipsnio 1 dalies pirmame sakinyje nurodytoms akcijoms [EStG] 17 straipsnis taikomas nuo to momento, kai nutrūksta neribotas apmokestinimas, įskaitant atvejus, kai neįvyksta akcijų perleidimas, jei tą dieną yra tenkinamos šioje nuostatoje numatytos sąlygos, susijusios su akcijomis.
               <…>
               4.   Nepažeidžiant 5 dalies, pagal 1 dalį mokėtinas pajamų mokestis, jei prašoma, turi būti atidėtas numatant mokėjimą dalimis vienodais intervalais per ne ilgesnį nei penkerių metų laikotarpį nuo pirmojo mokėjimo termino ir gavus garantiją, jei mokesčio mokėjimas nedelsiant sukeltų sunkių pasekmių mokesčių mokėtojui. Mokėjimo atidėjimas panaikinamas, jei per atidėjimo laikotarpį akcijos yra perleidžiamos arba sudaro slaptą įnašą į bendrovę, kaip tai suprantama pagal [EStG] 17 straipsnio 1 dalį, arba jei susiklosto viena iš situacijų, numatytų [EStG] 17 straipsnio 4 dalyje. <…>
               5.   Jei mokesčių mokėtojas, esantis 1 dalies pirmame sakinyje nurodytoje situacijoje, yra <…> valstybės narės arba kitos valstybės, kuriai taikomas [1992 m. gegužės 2 d.] Europos ekonominės erdvės susitarimas [(OL L 1, 1994, p. 3, toliau – EEE susitarimas)], pilietis ir jei po to, kai nutrūksta jo neribotas apmokestinimas, vienoje iš šių valstybių (priimančiojoje valstybėje) jis apmokestinamas mokesčiu, panašiu į Vokietijos pajamų mokestį, pagal 1 dalį mokėtinas mokestis turi būti atidėtas netaikant palūkanų ir nereikalaujant garantijos. Šios priemonės taikymas priklauso nuo to, ar tarp Vokietijos Federacinės Respublikos ir šios valstybės yra užtikrinta administracinė pagalba ir tarpusavio pagalba mokesčių išieškojimo srityje. <…>
               Mokėjimo atidėjimas turi būti panaikintas šiais atvejais:
               
                        1)
                     
                     
                        jei mokesčių mokėtojas ar jo teisių perėmėjas, kaip tai suprantama pagal 1 punkto trečią sakinį, perleidžia akcijas arba jos sudaro slaptą įnašą į bendrovę, kaip tai suprantama pagal [EStG] 17 straipsnio 1 dalį, arba jei susiklosto viena iš situacijų, numatytų [EStG] 17 straipsnio 4 dalyje;
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        jei akcijos perduodamos asmeniui, kuris nėra neribotai apmokestinimas asmuo ir kuriam <…> valstybėje narėje arba valstybėje, kuri yra EEE susitarimo dalyvė, netaikomas neribotas apmokestinimas, panašus į apmokestinimą pajamų mokesčiu Vokietijoje;
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        jei akcijoms buvo taikytas apmokestinimas ar bet kokia kita operacija, kurios metu pagal nacionalinę teisę atsižvelgiama į dalinę vertę ar įgijimo vertę;
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        jei mokesčių mokėtojui arba jo teisių perėmėjui, kaip tai suprantama pagal 1 punkto trečią sakinį, nebetaikomas apmokestinimas pagal pirmą sakinį, nes jis perkėlė savo nuolatinę arba įprastą gyvenamąją vietą.“
                     
                  
         
         Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
      
      
               26
            
            
               M. Wächtler yra Vokietijos pilietis, kuris nuo 2008 m. vasario 1 d. vadovauja pagal Šveicarijos teisę įsteigtai bendrovei, kuri vykdo veiklą informacinių technologijų konsultacijų srityje ir kurios 50 % akcijų jam priklauso.
            
         
               27
            
            
               2011 m. kovo 1 d. M. Wächtler perkėlė savo gyvenamąją vietą iš Vokietijos į Šveicariją. Dėl šio perkėlimo Konstanco mokesčių administratorius, taikydamas AStG 6 straipsnį ir EStG 17 straipsnį, apmokestino pajamų mokesčiu nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su šios bendrovės akcijomis.
            
         
               28
            
            
               M. Wächtler, manydamas, kad šis apmokestinimas tik dėl jo gyvenamosios vietos perkėlimo į Šveicariją prieštarauja SLAJ, būtent šiame susitarime numatytai įsisteigimo laisvei, pareiškė ieškinį Finanzgericht Baden-Württemberg (Badeno-Viurtembergo finansų teismas, Vokietija).
            
         
               29
            
            
               Šis teismas abejoja dėl nagrinėjamos apmokestinimo tvarkos atitikties SLAJ konstatuojamosioms dalims, 1, 2, 4, 6, 7, 16 ir 21 straipsniams ir I priedo 9 straipsniui tiek, kiek šioje tvarkoje numatytas nerealizuoto kapitalo prieaugio, susijusio su bendrovės akcijomis, apmokestinimas be mokėtino mokesčio mokėjimo atidėjimo, kai atitinkamos valstybės narės pilietis perkelia savo gyvenamąją vietą į Šveicariją, nors kai jis savo gyvenamąją vietą perkelia į kitą valstybę narę nei Vokietijos Federacinė Respublika ar į trečiąja valstybę, EEE susitarimo šalį, pagal šią apmokestinimo tvarką galima atidėti tokio mokesčio mokėjimą iki realaus atitinkamų akcijų perleidimo nemokant palūkanų ir nepateikiant garantijos su sąlyga, kad, viena vertus, priimančioji valstybė teikia Vokietijos Federacinei Respublikai pagalbą ir paramą dėl mokesčių išieškojimo ir, kita vertus, šioje priimančiojoje valstybėje mokesčių mokėtojui taikomas panašus apmokestinimas kaip apmokestinimas Vokietijos pajamų mokesčiu.
            
         
               30
            
            
               Šis teismas pažymi, kad šį atidėjimą, kiek tai susiję su gyvenamosios vietos perkėlimu, nacionalinis įstatymų leidėjas nustatė AStG 6 straipsnio 5 dalyje dėl to, kad nesant nagrinėjamo mokesčio mokėjimo atidėjimo atitinkama apmokestinimo tvarka pažeistų įsisteigimo laisvę, garantuojamą Sąjungos teisės, nes Vokietijos pilietis, ir toliau išlaikantis savo gyvenamąją vietą nacionalinėje teritorijoje, iš tikrųjų apmokestinamas tik kapitalo prieaugio, susijusio su atitinkamomis akcijomis, gavimo momentu. Šios nuostatos pakeitimo, susijusio su išieškojimo atidėjimu, atitiktį Sąjungos teisei patvirtino 2004 m. kovo 11 d. Sprendimas de Lasteyrie du Saillant (C‑9/02, EU:C:2004:138).
            
         
               31
            
            
               Jei aptariama apmokestinimo tvarka riboja įsisteigimo teisę, kaip ji suprantama pagal SLAJ, tas teismas klausia, ar šis apribojimas gali būti pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais, susijusiais su apmokestinimo kompetencijos pasidalijimo tarp atitinkamų susitariančiųjų šalių išsaugojimu, mokesčių kontrolės veiksmingumu ir būtinybe užtikrinti mokesčių išieškojimo veiksmingumą, kad būtų išvengta mokestinių pajamų praradimo, o jei taip, ar šis apribojimas yra tinkamas tikslui pasiekti ir neviršija to, kas būtina jam pasiekti.
            
         
               32
            
            
               Šiomis aplinkybėmis Finanzgericht Baden-Württemberg (Badeno-Viurtembergo finansų teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir Teisingumo Teismui pateikti šį prejudicinį klausimą:
               „Ar [SLAJ] nuostatos, visų pirma konstatuojamosios dalys, 1, 2, 4, 6, 7, 16 ir 21 straipsniai ir I priedo 9 straipsnis, turi būti aiškinamos taip, kad pagal jas draudžiama valstybės narės teisės norma, pagal kurią, siekiant neprarasti mokesčio bazės, apmokestinamas (be mokėjimo atidėjimo) nerealizuotas, dar negautas akcijų vertės padidėjimas, kai šios valstybės narės pilietis, šioje valstybėje iš pradžių buvęs neribotai apmokestinamas, savo gyvenamąją vietą iš šios valstybės perkelia į Šveicariją, o ne į <…> valstybę narę arba į valstybę, kuriai taikomas Europos ekonominės erdvės susitarimas?“
            
         
         Dėl prejudicinio klausimo
      
      
               33
            
            
               Kaip buvo nurodyta šio sprendimo 30 punkte, galimybę atidėti mokesčio už dar nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su akcijomis, mokėjimą, kai Vokietijos pilietis perkelia savo gyvenamąją vietą į kitą valstybę narę, bet ne į Vokietijos Federacinę Respubliką ar į trečiąją valstybę, EEE susitarimo šalį, nustatė nacionalinis įstatymų leidėjas tam, kad Vokietijos apmokestinimo tvarka atitiktų Sąjungos teisę dėl laisvo asmenų judėjimo, nes Vokietijos pilietis, kuris išlaiko savo gyvenamąją vietą nacionalinėje teritorijoje, yra apmokestinamas dėl kapitalo prieaugio, susijusio su akcijomis, tik tada, kai jį gauna.
            
         
               34
            
            
               Reikia suprasti, kad savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar SLAJ nuostatas reikia aiškinti taip, kad jos draudžia valstybės narės apmokestinimo tvarką, kuri, esant tokiai situacijai, kai valstybės narės pilietis, fizinis asmuo, vykdantis ekonominę veiklą Šveicarijos Konfederacijos teritorijoje, savo gyvenamąją vietą perkelia iš valstybės narės, kurios apmokestinimo tvarka nagrinėjama, į Šveicariją, numato mokėtino mokesčio už nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su šio piliečio turimomis akcijomis, išieškojimą šio perkėlimo momentu, nors išlaikant gyvenamąją vietą toje pačioje valstybėje narėje mokestis išieškomas tik tuo momentu, kai gaunamas kapitalo prieaugis, t. y. perleidžiant atitinkamas akcijas.
            
         
               35
            
            
               Pirmiausia, kadangi SLAJ yra tarptautinė sutartis, pagal 1969 m. gegužės 23 d. Vienos konvencijos dėl sutarčių teisės (Jungtinių Tautų sutarčių rinkinys, t. 1155, p. 331) 31 straipsnį jis turi būti aiškinamas laikantis geros valios principų, atsižvelgiant į jame vartojamų sąvokų įprastinę reikšmę sutarties kontekste ir atsižvelgiant į jo objektą bei tikslą (1999 m. kovo 2 d. Sprendimo Eddline El-Yassini, C‑416/96, EU:C:1999:107, 47 punktas ir 2016 m. lapkričio 24 d. Sprendimo SECIL, C‑464/14, EU:C:2016:896, 94 punktas ir nurodyta jurisprudencija). Be to, iš šios nuostatos matyti, kad sąvokai suteikiama speciali reikšmė, jei nustatyta, kad toks yra šalių ketinimas (šiuo klausimu žr. 2018 m. vasario 27 d. Sprendimo Western Sahara Campaign UK, C‑266/16, EU:C:2018:118, 70 punktas).
            
         
               36
            
            
               Šiomis aplinkybėmis svarbu pažymėti, kad, pirma, SLAJ patenka į platesnį Europos Sąjungos ir Šveicarijos Konfederacijos santykių kontekstą. Nors Šveicarijos Konfederacija nedalyvauja Europos ekonominėje erdvėje ir Sąjungos vidaus rinkoje, ji vis dėlto susijusi su Sąjunga daugeliu susitarimų, apimančių plačias sritis ir numatančių specialias teises ir pareigas, kurios kai kuriais aspektais yra analogiškos nurodytosioms Sutartyje. Bendras tų susitarimų, įskaitant SLAJ, tikslas yra stiprinti ekonominius ryšius tarp Sąjungos ir Šveicarijos Konfederacijos (2011 m. spalio 6 d. Sprendimas Graf ir Engel, C‑506/10, EU:C:2011:643, 33 punktas).
            
         
               37
            
            
               Vis dėlto Šveicarijos Konfederacija neprisijungė prie Sąjungos vidaus rinkos, todėl Sąjungos teisės nuostatų, susijusių su šia rinka, aiškinimas negali būti automatiškai perkeliamas aiškinant SLAJ, nebent jame pačiame būtų numatytos aiškios nuostatos šiuo klausimu (2018 m. kovo 15 d. Sprendimo Picart, C‑355/16, EU:C:2018:184, 29 punktas).
            
         
               38
            
            
               Antra, kalbant apie SLAJ tikslą ir jo aiškinimą, kaip matyti iš šio susitarimo konstatuojamųjų dalių, 1 straipsnio ir 16 straipsnio 2 dalies, juo siekiama Sąjungos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos piliečių naudai įgyvendinti laisvą asmenų judėjimą šių šalių teritorijose remiantis Sąjungoje taikomomis teisės nuostatomis, kuriose esančias sąvokas reikia aiškinti vadovaujantis Teisingumo Teismo jurisprudencija, ankstesne nei šio susitarimo pasirašymo data.
            
         
               39
            
            
               Kalbant apie jurisprudenciją po šios datos reikia pažymėti, kad SLAJ 16 straipsnio 2 dalyje numatyta, kad, viena vertus, apie šią jurisprudenciją turi būti pranešta Šveicarijos Konfederacijai ir, kita vertus, siekiant užtikrinti tinkamą šio susitarimo veikimą, susitariančiosios šalies prašymu šio susitarimo 14 straipsnyje numatytas jungtinis komitetas nustato šios jurisprudencijos poveikį. Tokiu atveju, net ir nesant šio komiteto sprendimo, kaip savo išvados 71 ir 72 punktuose nurodė generalinis advokatas, reikia taip pat atsižvelgti į šią jurisprudenciją tiek, kiek ji tik paaiškina ar patvirtina SLAJ pasirašymo dieną egzistavusioje jurisprudencijoje nustatytus principus, susijusius su Sąjungos teisės sąvokomis, kuriomis grindžiamas šis susitarimas.
            
         
               40
            
            
               Atsižvelgiant būtent į šiuos argumentus reikia išnagrinėti SLAJ taikymo sritį ir nuostatas.
            
         
               41
            
            
               Pagal SLAJ konstatuojamąsias dalis ir 1 straipsnio a ir c punktus į šio susitarimo taikymo sritį patenka tiek fiziniai asmenys, vykdantys ekonominę veiklą, tiek jos nevykdantys.
            
         
               42
            
            
               Iš bylos medžiagos, kurią turi Teisingumo Teismas, matyti, kad M. Wächtler vykdo ekonominę veiklą, t. y. jis yra informacinių technologijų konsultantas bendrovėje, įsteigtoje Šveicarijoje, kurios vadovas jis yra.
            
         
               43
            
            
               Konkrečiai kalbant apie tokį asmenį, iš šio susitarimo 1 straipsnio a punkto teksto matyti, kad juo siekiama suteikti teisę atvykti, gyventi, dirbti pagal darbo sutartį, verstis savarankiška veikla ir teisę likti susitariančiųjų šalių teritorijoje. Šiuo tikslu minėto susitarimo 4 straipsnyje numatyta, kad teisė gyventi ir vykdyti ekonominę veiklą užtikrinama pagal jo I priedo nuostatas.
            
         
               44
            
            
               Kiek tai susiję su statusu, kurį turint vykdoma aptariama ekonominė veikla, palyginus SLAJ I priedo 6 ir 7 straipsnius su šio priedo 12 ir 13 straipsniais matyti, kad skirtumas tarp darbuotojo ir savarankiškai dirbančio asmens susijęs su tuo, ar nagrinėjama ekonominė veikla turi būti laikoma „veikla pagal darbo sutartį“ ar „savarankiška veikla“.
            
         
               45
            
            
               Atsižvelgiant į tai, reikia pažymėti, kad sąvoka „darbuotojas“ yra Sąjungos teisės sąvoka (1964 m. kovo 19 d. Sprendimas Unger, 75/63, EU:C:1964:19, p. 363), jau egzistavusi šio susitarimo pasirašymo dieną. Pagrindinis darbo pagal darbo sutartį santykių požymis yra tas, kad tam tikrą laikotarpį asmuo atlieka paslaugas kitam asmeniui ir jo vadovaujamas ir už tai gauna atlyginimą. Priešingai, „savarankiška veikla“ turi būti laikoma veikla, vykdoma be subordinacijos ryšių (pagal analogiją žr. 1996 m. birželio 27 d. Sprendimo Asscher, C‑107/94, EU:C:1996:251, 25 ir 26 punktus ir 2001 m. lapkričio 20 d. Sprendimo Jany ir kt., C‑268/99, EU:C:2001:616, 34 punktą).
            
         
               46
            
            
               M. Wächtler vykdant savo, kaip informacinių technologijų konsultanto, veiklą bendrovėje, kuriai jis vadovauja ir kurios 50 % akcijų jam priklauso, nėra subordinacijos ryšio, būdingo veiklai pagal darbo sutartį, kaip savo išvados 38 ir 39 punktuose pažymėjo generalinis advokatas. Darytina išvada, kad G. Wächtler verčiasi savarankiška ekonomine veikla kaip savarankiškai dirbantis asmuo, kaip tai suprantama pagal SLAJ.
            
         
               47
            
            
               Kiek tai susiję su sąvokos „savarankiškai dirbantis asmuo“, kaip ji suprantama pagal SLAJ, taikymo sritimi ratione personae, Teisingumo Teismas yra nurodęs, kad ši sritis apibrėžta šio susitarimo I priedo 12 ir 13 straipsniuose (2018 m. kovo 15 d. Sprendimo Picart, C‑355/16, EU:C:2018:184, 18 punktas).
            
         
               48
            
            
               Iš šio priedo 12 straipsnio 1 dalies matyti, kad ši nuostata taikoma fiziniams asmenims, vienos susitariančiosios šalies piliečiams, įsisteigusiems kitos susitariančiosios šalies teritorijoje, kad galėtų verstis savarankiška veikla tos šalies teritorijoje (šiuo klausimu žr. 2018 m. kovo 15 d. Sprendimo Picart, C‑355/16, EU:C:2018:184, 22 ir 23 punktus).
            
         
               49
            
            
               M. Wächtler yra SLAJ susitariančiosios šalies, t. y. Vokietijos Federacinės Respublikos, pilietis, įsisteigęs kitos susitariančiosios šalies, t. y. Šveicarijos Konfederacijos, teritorijoje, kad ten bendrovėje galėtų vykdyti savo savarankišką veiklą. Todėl ši situacija patenka į SLAJ I priedo 12 straipsnio taikymo sritį.
            
         
               50
            
            
               Tai, kad M. Wächtler priklauso 50 % bendrovės, kurioje jis vykdo nagrinėjamą savarankišką veiklą, akcijų, negali paneigti šios išvados. Iš tiesų, kaip savo išvados 43–56 punktuose iš esmės nurodė generalinis advokatas, savarankiškai dirbančio asmens įsisteigimo teisė, kaip ji suprantama pagal SLAJ, apima bet kokią ekonominę veiklą arba veiklą, kuria siekiama pelno, vykdomą fizinio asmens, kuriam netaikytina sąvoka „pagal darbo sutartį dirbantis asmuo“, išskyrus paslaugų teikimą. Be to, veiksmingas naudojimasis ta teise reiškia galimybę pasirinkti tam tinkamą teisinę formą.
            
         
               51
            
            
               Kiek tai susiję su susitariančiosios šalies piliečio galimybę remtis SLAJ nustatytomis teisėmis prieš savo kilmės valstybę, primintina, kad pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją, kuri jau egzistavo šio susitarimo pasirašymo dieną, įsisteigimo teise, kaip ji suprantama Sąjungos teisėje, siekiama ne tik užtikrinti nacionalinį požiūrį priimančiojoje valstybėje narėje, bet ir neleisti taikyti atitinkamo piliečio kilmės valstybės narės apribojimų (šiuo klausimu žr. 1988 m. rugsėjo 27 d. Sprendimo Daily Mail and General Trust, 81/87, EU:C:1988:456, 16 punktą).
            
         
               52
            
            
               Taigi, esant tam tikroms aplinkybėms ir atsižvelgiant į taikomas nuostatas, SLAJ susitariančiosios šalies pilietis gali remtis iš šio susitarimo kylančiomis teisėmis ne tik valstybės, kurioje jis naudojasi judėjimo laisve, bet ir savo kilmės valstybės atžvilgiu (2018 m. kovo 15 d. Sprendimo Picart, C‑355/16, EU:C:2018:184, 16 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
            
         
               53
            
            
               Iš tiesų, SLAJ įtvirtinta asmenų judėjimo laisvė būtų varžoma, jei susitariančiosios šalies pilietis kilmės valstybėje narėje patektų į nepalankią padėtį vien dėl to, kad naudojosi savo teise į judėjimo laisvę (2011 m. gruodžio 15 d. Sprendimo Bergström, C‑257/10, EU:C:2011:839, 28 punktas).
            
         
               54
            
            
               Iš to matyti, kad vienodo požiūrio principu, numatytu SLAJ I priedo 15 straipsnio 2 dalyje, siejamame kartu su to paties priedo 9 straipsniu, gali remtis savarankiškai dirbantis asmuo, patenkantis į šio susitarimo taikymo sritį, taip pat ir savo kilmės valstybės atžvilgiu.
            
         
               55
            
            
               Kadangi vienodo požiūrio principas yra Sąjungos teisės sąvoka (šiuo klausimu žr. 1977 m. spalio 19 d. Sprendimo Ruckdeschel ir kt., 117/76 ir 16/77, EU:C:1977:160, 7 punktą; 2011 m. spalio 6 d. Sprendimo Graf ir Engel, C‑506/10, EU:C:2011:643, 26 punktą ir nurodytą jurisprudenciją), kuri egzistavo SLAJ pasirašymo dieną, reikia, kaip matyti iš šio sprendimo 38 ir 39 punktų, atsižvelgti į Teisingumo Teismo jurisprudencijoje, susijusioje su vienodu požiūriu, įtvirtintus principus siekiant nustatyti galimą skirtingą požiūrį, draudžiamą SLAJ (šiuo klausimu žr. 2011 m. spalio 6 d. Sprendimo Graf ir Engel, C‑506/10, EU:C:2011:643, 26 punktą ir 2016 m. rugsėjo 21 d. Sprendimo Radgen, C‑478/15, EU:C:2016:705, 47 punktą).
            
         
               56
            
            
               Šiuo atveju reikia konstatuoti, kad Vokietijos pilietis, kuris, kaip M. Wächtler, pagal SLAJ pasinaudojo įsisteigimo teise kaip savarankiškai dirbantis asmuo, mokesčių atžvilgiu buvo vertinamas mažiau palankiai, palyginti su kitais Vokietijos piliečiais, kurie, kaip ir jis, vykdė savarankišką veiklą bendrovėje, kurios dalis akcijų jiems priklausė, bet, priešingai nei Wächtler, jų gyvenamoji vieta liko Vokietijoje. Iš tiesų, jie turi mokėti mokestį už kapitalo prieaugį, susijusį su akcijomis, tik kai šis kapitalo prieaugis gaunamas, t. y. kai akcijos perleidžiamos, o toks pilietis, kaip M. Wächtler, privalo sumokėti šį mokestį perkeldamas savo gyvenamąją vietą į Šveicariją už nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su tokiomis akcijomis, ir negali pasinaudoti mokėjimo atidėjimu iki šių akcijų perleidimo.
            
         
               57
            
            
               Šis skirtingas požiūris, kuris yra finansiškai nepalankus tokiam Vokietijos piliečiui, kaip M. Wächtler, gali atgrasyti realiai pasinaudoti SLAJ numatyta įsisteigimo teise. Remiantis tuo darytina išvada, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama apmokestinimo tvarka gali pakenkti susitarimu užtikrintai savarankiškai dirbančio asmens įsisteigimo teisei.
            
         
               58
            
            
               Vis dėlto reikia pažymėti, kad SLAJ 21 straipsnio 2 dalis leidžia taikyti diferencijuotą požiūrį mokesčių srityje mokesčių mokėtojams, kurie nėra panašioje padėtyje, ypač kiek tai susiję su jų gyvenamąja vieta (2016 m. rugsėjo 21 d. Sprendimo Radgen, C‑478/15, EU:C:2016:705, 45 punktas).
            
         
               59
            
            
               Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad remiantis AStG 6 straipsnio tekstu Vokietijos Federacinė Respublika nusprendė įgyvendinti savo apmokestinimo kompetenciją dėl kapitalo prieaugio, susijusio su Vokietijos piliečiui priklausančiomis akcijomis, susidariusio per laikotarpį, kai šis pilietis buvo neribotai apmokestinamas Vokietijos mokesčiu kaip Vokietijos rezidentas mokesčių tikslais, neatsižvelgdama į teritoriją, kurioje susidarė minėtas kapitalo prieaugis.
            
         
               60
            
            
               Atsižvelgiant į šio teisės akto tikslą apmokestinti su akcijomis susijusį kapitalo prieaugį, kurį apima Vokietijos Federacinės Respublikos apmokestinimo kompetenciją, valstybės narės piliečio, kuris perkelia savo gyvenamąją vietą iš Vokietijos į Šveicariją, situacija yra panaši į valstybės narės piliečio, kuris išlaiko savo gyvenamąją vietą Vokietijoje, situaciją. Iš tiesų abiem atvejais teisę apmokestinti šį kapitalo prieaugį turi Vokietijos Federacinė Respublika, ši teisė pagal jos nacionalinę teisę susijusi su atitinkamo piliečio rezidavimo vieta mokesčių tikslais jos teritorijoje per laikotarpį, kai šis kapitalo prieaugis susidarė, neatsižvelgiant į vietą, kur jis susidarė.
            
         
               61
            
            
               Taigi kyla klausimas, ar skirtingas požiūris, nurodytas šio sprendimo 56 ir 57 punktuose, gali būti pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais, kuriais rėmėsi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas ir kurie yra nurodyti šio sprendimo 31 punkte, t. y. apmokestinimo kompetencijos pasidalijimo tarp atitinkamų SLAJ šalių išsaugojimas, mokesčių kontrolės veiksmingumas ir būtinybė užtikrinti veiksmingą mokesčių išieškojimą, kad būtų išvengta mokestinių pajamų praradimo.
            
         
               62
            
            
               Šiuo klausimu SLAJ 21 straipsnio 3 dalyje numatyta, kad jokia šio susitarimo nuostata netrukdo susitariančiosioms šalims priimti ar taikyti priemonių siekiant užtikrinti apmokestinimą, mokesčių mokėjimą ir veiksmingą išieškojimą arba užkirsti kelią mokesčių vengimui, remiantis vienos iš susitariančiųjų šalių nacionalinės mokesčių teisės aktais arba Šveicarijos Konfederacijos ir valstybių narių sudarytais susitarimais dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ar kitais susitarimais mokesčių srityje.
            
         
               63
            
            
               Vis dėlto tokios priemonės, kurios pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją laisvo asmenų judėjimo Sąjungoje srityje atitinka privalomuosius bendrojo intereso pagrindus (žr., be kita ko, 1997 m. gegužės 15 d. Sprendimo Futura Participations ir Singer, C‑250/95, EU:C:1997:239, 31 punktą ir nurodytą jurisprudenciją; 2006 m. spalio 3 d. Sprendimo FKP Scorpio Konzertproduktionen, C‑290/04, EU:C:2006:630, 36 punktą ir 2014 m. gruodžio 11 d. Sprendimo Komisija / Ispanija, C‑678/11, EU:C:2014:2434, 45 ir 46 punktus), bet kuriuo atveju turi atitikti proporcingumo principą, t. y. jos turi būti tinkamos šiems tikslams pasiekti ir neviršyti to, kas būtina jiems pasiekti.
            
         
               64
            
            
               Šiuo atveju reikia pažymėti, kad, nors nagrinėjamos mokesčio sumos nustatymas perkeliant gyvenamąją vietą į Šveicariją yra tinkama priemonė pasiekti tikslą, susijusį su apmokestinimo kompetencijos pasidalijimo tarp šios valstybės ir Vokietijos Federacinės Respublikos išsaugojimu, šiuo tikslu negalima pateisinti negalėjimo atidėti šio mokesčio mokėjimą. Iš tiesų, toks atidėjimas nereiškia, kad Vokietijos Federacinė Respublika Šveicarijos Konfederacijos naudai atsisako savo teisės apmokestinti kapitalo prieaugį, susidariusį per laikotarpį, kai atitinkamų akcijų savininkas buvo neribotai apmokestinamas Vokietijos mokesčiu.
            
         
               65
            
            
               Kalbant apie tikslą, susijusį su mokesčių kontrolės veiksmingumu, pažymėtina, kad Šveicarijos Konfederacijos ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutartyje numatyta galimybė keistis informacija mokesčių srityje tarp susitariančiųjų šalių, t. y. Vokietijos Federacinė Respublika gali gauti iš Šveicarijos kompetentingų institucijų būtiną informaciją dėl atitinkamo piliečio, kuris anksčiau perkėlė savo gyvenamąją vietą į Šveicariją, akcijų, susijusių su nagrinėjamu nerealizuotu kapitalo prieaugiu, perleidimo. Todėl tai, jog nėra galimybės atidėti pagrindinėje byloje nagrinėjamo mokesčio mokėjimą, yra priemonė, kuri bet kuriuo atveju viršija tai, kas būtina šiam tikslui pasiekti.
            
         
               66
            
            
               Dėl tikslo, susijusio su būtinybe užtikrinti veiksmingą mokesčių išieškojimą, kad nebūtų prarandama mokestinių pajamų, reikia konstatuoti, kad gyvenamosios vietos perkėlimo momentu iškart vykdomas aptariamo mokesčio išieškojimas iš principo gali būti pateisinamas būtinybe užtikrinti veiksmingą mokesčių skolų išieškojimą. Vis dėlto, kaip savo išvados 103–105 punktuose pažymėjo generalinis advokatas, ši priemonė viršija tai, kas būtina šiam tikslui pasiekti, ir todėl turi būti laikoma neproporcinga. Iš tiesų, tuo atveju, kai kyla grėsmė neišieškoti mokėtino mokesčio, visų pirma dėl to, kad nėra tarpusavio pagalbos mechanizmo mokesčių skolų išieškojimo srityje, šio mokesčio išieškojimo atidėjimas gali būti susietas su reikalavimu pateikti garantiją (pagal analogiją žr. 2011 m. lapkričio 29 d. Sprendimo National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785, 73 ir 74 punktus ir 2014 m. sausio 23 d. Sprendimo DMC, C‑164/12, EU:C:2014:20, 65–67 punktus).
            
         
               67
            
            
               Šiomis aplinkybėmis reikia daryti išvadą, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama apmokestinimo tvarka yra nepateisinamas SLAJ numatytos įsisteigimo teisės ribojimas.
            
         
               68
            
            
               Šios išvados nepaneigia tai, kad tais atvejais, kai nedelsiant vykdomas mokėtino mokesčio išieškojimas sukeltų mokesčių mokėtojui sunkiai pakeliamų pasekmių, šioje apmokestinimo tvarkoje numatyta galimybė šį mokestį mokėti dalimis. Iš tiesų, be to, kad ši mokėjimo dalimis priemonė galima tik šiuo specialiu atveju, ji negali panaikinti nepalankios situacijos apyvartinių lėšų atžvilgiu, susijusios su mokesčių mokėtojo pareiga savo gyvenamosios vietos perkėlimo į Šveicariją momentu sumokėti dalį mokėtino mokesčio už nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su atitinkamomis akcijomis. Be to, mokesčių mokėtojui ji vis tiek yra brangesnė nei priemonė, pagal kurią mokėtino mokesčio mokėjimas atidedamas iki šių akcijų perleidimo.
            
         
               69
            
            
               Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: SLAJ nuostatas reikia aiškinti taip, kad jos draudžia valstybės narės apmokestinimo tvarką, pagal kurią, esant tokiai situacijai, kai valstybės narės pilietis, fizinis asmuo, vykdantis ekonominę veiklą Šveicarijos Konfederacijos teritorijoje, savo gyvenamąją vietą perkelia iš valstybės narės, kurios apmokestinimo tvarka nagrinėjama, į Šveicariją, numatoma perkėlimo momentu išieškoti mokestį, mokėtiną už nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su akcijomis, kurios priklauso šiam piliečiui, nors jei gyvenamoji vieta išlieka toje pačioje valstybėje narėje mokestis išieškomas tik kapitalo prieaugio gavimo momentu, t. y. perleidžiant atitinkamas akcijas.
            
         
         Dėl bylinėjimosi išlaidų
      
      
               70
            
            
               Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
            
          
            
               Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (didžioji kolegija) nusprendžia:
            
          
               
                  
                     1999 m. birželio 21 d. Liuksemburge pasirašyto Europos bendrijos bei jos valstybių narių ir Šveicarijos Konfederacijos susitarimo dėl laisvo asmenų judėjimo nuostatas reikia aiškinti taip, kad jos draudžia valstybės narės apmokestinimo tvarką, pagal kurią, esant tokiai situacijai, kai valstybės narės pilietis, fizinis asmuo, vykdantis ekonominę veiklą Šveicarijos Konfederacijos teritorijoje, savo gyvenamąją vietą perkelia iš valstybės narės, kurios apmokestinimo tvarka nagrinėjama, į Šveicariją, numatoma perkėlimo momentu išieškoti mokestį, mokėtiną už nerealizuotą kapitalo prieaugį, susijusį su akcijomis, kurios priklauso šiam piliečiui, nors jei gyvenamoji vieta išlieka toje pačioje valstybėje narėje mokestis išieškomas tik kapitalo prieaugio gavimo momentu, t. y. perleidžiant atitinkamas akcijas.
                  
               
             
               
                  
                     Parašai.
                  
               
            (
            *1
         )	Proceso kalba: vokiečių.