CELEX: 62010CC0262
Language: el
Date: 2012-03-08 00:00:00
Title: Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα N. Jääskinen της 8ης Μαρτίου 2012.#Döhler Neuenkirchen GmbH κατά Hauptzollamt Oldenburg.#Αίτηση του Bundesfinanzhof για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως.#Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας — Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 — Άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄ — Καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή — Σύστημα αναστολής — Γένεση τελωνειακής οφειλής — Μη εκπλήρωση της υποχρεώσεως περί εμπρόθεσμης υποβολής του εκκαθαριστικού λογαριασμού.#Υπόθεση C‑262/10.

ΠΡΟΤΆΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΫ ΕΙΣΑΓΓΕΛΈΑ
      NIILO JÄÄSKINEN
      της 8ης Μαρτίου 2012 (
            1
         )
      Υπόθεση C-262/10
      Döhler Neuenkirchen GmbH
      κατά
      Hauptzollamt Oldenburg
      
         [αίτηση του Bundesfinanzhof (Γερμανία) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
      
      «Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας — Καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή — Σύστημα αναστολής — Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 — Άρθρο 204 — Γένεση τελωνειακής οφειλής κατά την εισαγωγή λόγω μη εκπληρώσεως υποχρεώσεως — Παράλειψη εμπρόθεσμης προσκομίσεως του εκκαθαριστικού λογαριασμού»
      
         I – Εισαγωγή
      
      
               1.
            
            
               Το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, που προβλέπεται από τον τελωνειακό κώδικα (
                     2
                  ), επιτρέπει στους κοινοτικούς κατασκευαστές να υποβάλουν σε μεταποίηση, στο έδαφος της Ευρωπαϊκής Κοινότητας, μη κοινοτικά εμπορεύματα που πρόκειται να επανεξαχθούν εκτός του τελωνειακού εδάφους της Κοινότητας υπό μορφή παράγωγων προϊόντων, χωρίς να υπόκεινται σε εισαγωγικούς δασμούς.
            
         
               2.
            
            
               Για τη χρήση του εν λόγω οικονομικού τελωνειακού καθεστώτος αναστολής δασμών απαιτείται άδεια, η χορήγηση της οποίας εξαρτάται από τη συνδρομή των προβλεπόμενων από τον τελωνειακό κώδικα προϋποθέσεων (
                     3
                  ). Ειδικότερα, οι τελωνειακές αρχές καθορίζουν την προθεσμία (στο εξής: προθεσμία λήξης του καθεστώτος) εντός της οποίας τα μεταποιημένα προϊόντα (στο εξής: παράγωγα προϊόντα) πρέπει να επανεξαχθούν ή να λάβουν νέο τελωνειακό προορισμό. Ο ως άνω νέος τελωνειακός αποδεκτός προορισμός επιφέρει τη λήξη του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή (
                     4
                  ).
            
         
               3.
            
            
               Ένας ορισμένος αριθμός στοιχείων που αφορούν την εφαρμογή του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή πρέπει να κοινοποιείται στις τελωνειακές αρχές εντός 30 ημερών από την εκπνοή της προθεσμίας λήξης του καθεστώτος (στο εξής: εκκαθαριστικός λογαριασμός).
            
         
               4.
            
            
               Στην υπόθεση της κύριας δίκης, η Döhler Neuenkirchen GmbH (στο εξής: Döhler Neuenkirchen) υπήχθη στο καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, με σκοπό την εισαγωγή μη κοινοτικών εμπορευμάτων.
            
         
               5.
            
            
               Κατά την εκπνοή της προθεσμίας λήξης του καθεστώτος, τα παράγωγα προϊόντα είχαν είτε επανεξαχθεί είτε λάβει νέο αποδεκτό τελωνειακό προορισμό, δηλαδή είχαν τεθεί σε ελεύθερη κυκλοφορία υπό τους σχετικούς όρους. Η Döhler Neuenkirchen, όμως, δεν τήρησε την υποχρέωση περί υποβολής εκκαθαριστικού λογαριασμού εντός 30 ημερών από την εκπνοή της προθεσμίας λήξης του καθεστώτος.
            
         
               6.
            
            
               Το Bundesfinanzhof (Γερμανία) ζητεί να διευκρινιστεί αν η παράλειψη αυτή συνεπάγεται τη γένεση τελωνειακής οφειλής δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα, ιδίως σε περίπτωση που το μεγαλύτερο μέρος των εμπορευμάτων επανεξήχθη.
            
         
               7.
            
            
               Όπως και η υπόθεση Eurogate Distribution (C-28/11), που εκκρεμεί ενώπιον του Δικαστηρίου και επί της οποίας θα αναπτύξω τις προτάσεις μου επίσης σήμερα, αλλά η οποία, αντιθέτως, αφορά τη μη εκπλήρωση υποχρεώσεων στο πλαίσιο του καθεστώτος τελωνειακής αποταμίευσης, η υπό κρίση υπόθεση θα επιτρέψει στο Δικαστήριο να διευκρινίσει τις προϋποθέσεις γενέσεως της τελωνειακής οφειλής κατά το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα. Μολονότι τα πραγματικά περιστατικά και η παράβαση που μπορεί να οδηγήσουν στη γένεση οφειλής κατ’ εφαρμογή του εν λόγω άρθρου διαφέρουν στις δύο αυτές υποθέσεις, εντούτοις, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι οι εν λόγω υποθέσεις έχουν ως αντικείμενο την ερμηνεία της ίδιας νομικής διατάξεως και αφορούν τελωνειακά καθεστώτα αναστολής και, συγκεκριμένα, η μεν υπόθεση C-262/10 το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, η δε υπόθεση C-28/11 το καθεστώς τελωνειακής αποταμίευσης.
            
         
         II – Το νομικό πλαίσιο
      
      Α – Ο τελωνειακός κώδικας
      
      
               8.
            
            
               Από το άρθρο 4 του τελωνειακού κώδικα προκύπτει ότι για τους σκοπούς της εφαρμογής του, η έννοια «τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή» αναφέρεται στην υποχρέωση προσώπου να καταβάλει τους εισαγωγικούς δασμούς που επιβάλλονται σε συγκεκριμένα εμπορεύματα σύμφωνα με τις ισχύουσες κοινοτικές διατάξεις. Ο τελωνειακός προορισμός εμπορεύματος περιλαμβάνει ιδίως την υπαγωγή του σε ένα τελωνειακό καθεστώς ή την επανεξαγωγή του εκτός του τελωνειακού εδάφους της Κοινότητας. Το τελωνειακό καθεστώς, εξάλλου περιλαμβάνει, μεταξύ άλλων, τη θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία και την τελειοποίηση προς επανεξαγωγή.
            
         
               9.
            
            
               Όσον αφορά το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, το άρθρο 114 του τελωνειακού κώδικα ορίζει:
               «1.   Με την επιφύλαξη του άρθρου 115, το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή επιτρέπει να χρησιμοποιούνται στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας, προκειμένου να υποβληθούν σε μία ή περισσότερες εργασίες τελειοποίησης:
               
                        α)
                     
                     
                        μη κοινοτικά εμπορεύματα που πρόκειται να επανεξαχθούν εκτός του τελωνειακού εδάφους της Κοινότητας υπό μορφή παράγωγων προϊόντων, χωρίς να υπόκεινται σε εισαγωγικούς δασμούς ή σε μέτρα εμπορικής πολιτικής·
                        […]
                     
                  2.   Νοούνται ως:
               
                        α)
                     
                     
                        σύστημα αναστολής: το καθεστώς της τελειοποίησης προς επανεξαγωγή με τη μορφή την οποία προβλέπει η παράγραφος 1 στοιχείο αʹ·
                     
                  […]
               
                        γ)
                     
                     
                        εργασίες τελειοποίησης:
                        
                                 —
                              
                              
                                 η κατεργασία εμπορευμάτων, στην οποία περιλαμβάνεται η συναρμολόγηση, η συνένωση και η προσαρμογή τους σε άλλα εμπορεύματα,
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 η μεταποίηση εμπορευμάτων,
                              
                           
                  […]».
            
         
               10.
            
            
               Το άρθρο 118, παράγραφοι 1 και 2, του τελωνειακού κώδικα προβλέπει τα εξής:
               «1.   Η τελωνειακή αρχή καθορίζει την προθεσμία μέσα στην οποία τα παράγωγα προϊόντα πρέπει να εξαχθούν ή να επανεξαχθούν ή να λάβουν άλλο τελωνειακό προορισμό. […]
               2.   Οι προθεσμίες υπολογίζονται από την ημερομηνία κατά την οποία τα μη κοινοτικά εμπορεύματα τίθενται υπό καθεστώς ενεργητικής τελειοποίησης. Η τελωνειακή αρχή μπορεί να τις παρατείνει μετά από δεόντως αιτιολογημένη αίτηση του κατόχου της έγκρισης.
               Είναι δυνατόν, για λόγους απλούστευσης, να αποφασίζεται ότι οι προθεσμίες που αρχίζουν να υπολογίζονται κατά τη διάρκεια ημερολογιακού μήνα ή τριμήνου, λήγουν την τελευταία ημέρα μεταγενέστερου ημερολογιακού μήνα ή τριμήνου, ανάλογα με την περίπτωση.»
            
         
               11.
            
            
               Ο τίτλος VII του τελωνειακού κώδικα, που τιτλοφορείται «Τελωνειακή οφειλή», περιλαμβάνει, στο κεφάλαιο 2, τις σχετικές με τη γένεση της τελωνειακής οφειλής διατάξεις.
            
         
               12.
            
            
               Το άρθρο 201 του τελωνειακού κώδικα θέτει τον γενικό κανόνα ως εξής:
               «1.   Τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή γεννάται:
               
                        α)
                     
                     
                        από τη θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία εμπορεύματος υποκείμενου σε εισαγωγικούς δασμούς, ή
                     
                  […]
               2.   Η τελωνειακή οφειλή γεννάται τη στιγμή της αποδοχής της σχετικής τελωνειακής διασάφησης.
               […]»
            
         
               13.
            
            
               Το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα προβλέπει μια κατηγορία η οποία συγκεντρώνει όλες τις εναπομένουσες περιπτώσεις. Το άρθρο αυτό ορίζει τα εξής:
               «1.   Τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή γεννάται:
               
                        α)
                     
                     
                        από τη μη εκτέλεση μιας από τις υποχρεώσεις τις οποίες συνεπάγεται, για εμπόρευμα υποκείμενο σε εισαγωγικούς δασμούς, η παραμονή του σε προσωρινή εναπόθεση ή η χρησιμοποίηση του τελωνειακού καθεστώτος υπό το οποίο έχει τεθεί, ή
                     
                  […]
               σε περιπτώσεις άλλες από εκείνες που αναφέρονται στο άρθρο 203, εκτός αν αποδειχθεί ότι οι παραλείψεις αυτές δεν είχαν πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος.
               2.   Η τελωνειακή οφειλή γεννάται είτε τη στιγμή κατά την οποία παύει να τηρείται η υποχρέωση η μη εκπλήρωση της οποίας γεννά την τελωνειακή οφειλή, είτε τη στιγμή κατά την οποία το εμπόρευμα τέθηκε υπό το συγκεκριμένο τελωνειακό καθεστώς εφόσον αποδεικνύεται εκ των υστέρων ότι ένας από τους όρους που καθορίστηκαν για την υπαγωγή του εν λόγω εμπορεύματος στο καθεστώς αυτό ή για την έγκριση μειωμένου ή μηδενικού εισαγωγικού δασμού λόγω της χρησιμοποίησης του εμπορεύματος για ειδικούς σκοπούς δεν είχε πράγματι τηρηθεί.
               […]»
            
         Β – Ο κανονισμός εφαρμογής
      
      
               14.
            
            
               Ο τελωνειακός κώδικας συμπληρώνεται από τον κανονισμό εφαρμογής (ΕΟΚ) 2454/93 (
                     5
                  ).
            
         
               15.
            
            
               Το άρθρο 496, στοιχείο ιγʹ, του κανονισμού εφαρμογής προβλέπει ότι ως «προθεσμία λήξης του καθεστώτος» νοείται «η προθεσμία εντός της οποίας τα εμπορεύματα ή τα προϊόντα πρέπει να έχουν λάβει νέο τελωνειακό προορισμό […]».
            
         
               16.
            
            
               Το άρθρο 521 του κανονισμού εφαρμογής αναφέρεται ιδίως στον εκκαθαριστικό λογαριασμό και ορίζει τα εξής:
               «1.   Το αργότερο με την εκπνοή της προθεσμίας λήξης του καθεστώτος και ανεξαρτήτως του αν έχει γίνει χρήση συγκεντρωτικού υπολογισμού, σύμφωνα με το άρθρο 118, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, του κώδικα:
               
                        —
                     
                     
                        στην περίπτωση του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή (σύστημα αναστολής) […], ο εκκαθαριστικός λογαριασμός υποβάλλεται στο τελωνείο ελέγχου εντός 30 ημερών,
                     
                  […]
               Οι τελωνειακές αρχές δύνανται να παρατείνουν την προθεσμία αυτή έστω και μετά την λήξη της, όταν αυτό απαιτείται λόγω ειδικών περιστάσεων.
               2.   Ο εκκαθαριστικός λογαριασμός ή η αίτηση περιλαμβάνουν κυρίως τα ακόλουθα στοιχεία, εκτός εάν το τελωνείο ελέγχου ορίζει άλλως: […]
               3.   Το τελωνείο ελέγχου δύναται να καταρτίζει τον εκκαθαριστικό λογαριασμό.»
            
         
               17.
            
            
               Το άρθρο 546 του κανονισμού εφαρμογής ορίζει τα εξής:
               «Στην άδεια διευκρινίζεται κατά πόσον τα παράγωγα προϊόντα ή τα αρχικά εμπορεύματα είναι δυνατόν να τεθούν σε ελεύθερη κυκλοφορία χωρίς την υποβολή διασάφησης, με την επιφύλαξη απαγορευτικών ή περιοριστικών μέτρων. Σε αυτή την περίπτωση, αυτά θεωρείται ότι τέθηκαν σε ελεύθερη κυκλοφορία, εφόσον δεν έχουν λάβει τελωνειακό προορισμό με την εκπνοή της προθεσμίας λήξης του καθεστώτος.
               Για τους σκοπούς του άρθρου 218, παράγραφος 1, πρώτο εδάφιο, του [τελωνειακού] κώδικα, θεωρείται ότι η διασάφηση για θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία υποβλήθηκε και έγινε αποδεκτή και ότι επετράπη η παραλαβή των εμπορευμάτων κατά τη στιγμή της υποβολής του εκκαθαριστικού λογαριασμού.
               […]»
            
         
               18.
            
            
               Το άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής απαριθμεί τις περιπτώσεις στις οποίες η μη εκτέλεση υποχρεώσεως προβλεπόμενης από το άρθρο 204, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα, δεν συνεπάγεται γένεση τελωνειακής οφειλής, για τον λόγο ότι οι παραλείψεις δεν έχουν πραγματικές συνέπειες για τη λειτουργία του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος.
            
         
         III – Η διαφορά της κύριας δίκης, το προδικαστικό ερώτημα και η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
      
      
               19.
            
            
               Στη διάρκεια του πρώτου τριμήνου του 2006 η Döhler Neuenkirchen εισήγαγε συμπυκνωμένους χυμούς φρούτων τους οποίους επεξεργάστηκε στο πλαίσιο του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, σύμφωνα με τη σχετική δυνατότητα που της παρείχε η άδεια που της είχε χορηγηθεί. Σύμφωνα με την άδεια αυτή, η προθεσμία εκκαθάρισης του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή έληγε στο τέλος του τέταρτου τριμήνου που ακολουθούσε ημερολογιακώς, ήτοι στις 31 Μαρτίου 2007.
            
         
               20.
            
            
               Στο πλαίσιο του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, ο εκκαθαριστικός λογαριασμός πρέπει να υποβληθεί σε διάστημα 30 ημερών από την εκπνοή της προθεσμίας λήξεως του καθεστώτος. Επομένως, εν προκειμένω, ο εκκαθαριστικός λογαριασμός έπρεπε να υποβληθεί το αργότερο στις 30 Απριλίου 2007, πράγμα, ωστόσο, που η Döhler Neuenkirchen παρέλειψε να πράξει, παρότι ειδοποιήθηκε συναφώς από το Hauptzollamt Oldenburg (στο εξής: Hauptzollamt), το οποίο ζήτησε την υποβολή του λογαριασμού αυτού μέχρι τις 20 Ιουνίου 2007.
            
         
               21.
            
            
               Δεδομένου ότι δεν υποβλήθηκε εκκαθαριστικός λογαριασμός, το Hauptzollamt επέβαλε εισαγωγικούς δασμούς στα εισαγόμενα εμπορεύματα για τα οποία το καθεστώς είχε παύσει να ισχύει στις 31 Μαρτίου 2007 και συγκεκριμένα επί της συνολικής αξίας τους που ανερχόταν σε 1403188,49 ευρώ.
            
         
               22.
            
            
               Στις 10 Ιουλίου 2007 η Döhler Neuenkirchen υπέβαλε τελικώς τον εκκαθαριστικό λογαριασμό, ο οποίος περιελάμβανε μικρότερο ποσό εισαγωγικών δασμών, ήτοι 217338,39 ευρώ, λόγω της σημαντικά μικρότερης ποσότητας των εισαγόμενων εμπορευμάτων τα οποία δεν επανεξήχθησαν εμπροθέσμως, ήτοι πριν από τις 31 Μαρτίου 2007.
            
         
               23.
            
            
               Η Döhler Neuenkirchen αμφισβήτησε με ένσταση τη διαφορά μεταξύ του ποσού των εισαγωγικών δασμών που προσδιόρισε το Hauptzollamt και του ποσού που προέκυπτε από τον εκκαθαριστικό λογαριασμό της και, εν συνεχεία, άσκησε προσφυγή ενώπιον του Finanzgericht Hamburg.
            
         
               24.
            
            
               Το Finanzgericht Hamburg απέρριψε την προσφυγή, διότι έκρινε ότι η Döhler Neuenkirchen, μην τηρώντας την ταχθείσα προς υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού προθεσμία, δεν εκπλήρωσε τις υποχρεώσεις της, γεγονός που οδήγησε σε γένεση οφειλής κατά το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του τελωνειακού κώδικα. Το εν λόγω δικαστήριο έκρινε, επίσης, ότι η εκπρόθεσμη υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού δεν μπορούσε να θεωρηθεί ως παράλειψη μη έχουσα πραγματικές συνέπειες επί της ορθής λειτουργίας του τελωνειακού καθεστώτος, κατά την έννοια του άρθρου 859, σημείο 9, του κανονισμού εφαρμογής (
                     6
                  ).
            
         
               25.
            
            
               Συναφώς, το Finanzgericht Hamburg επισήμανε, αφενός, ότι η προθεσμία εντός της οποίας έπρεπε να υποβληθεί ο εκκαθαριστικός λογαριασμός δεν θα μπορούσε να παραταθεί αν το σχετικό αίτημα είχε υποβληθεί εγκαίρως, καθόσον δεν συνέτρεχαν ιδιαίτερες περιστάσεις ικανές να δικαιολογήσουν παράταση της προθεσμίας υπό την έννοια του άρθρου 521, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, του κανονισμού εφαρμογής και, αφετέρου, ότι η Döhler Neuenkirchen επέδειξε πρόδηλη αμέλεια, δεδομένου ότι, ως επιχείρηση με πείρα στο καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, αφενός, γνώριζε ότι όφειλε να υποβάλει τον εκκαθαριστικό λογαριασμό εντός συγκεκριμένης προθεσμίας, ενώ, αφετέρου, το Hauptzollamt είχε επιστήσει την προσοχή της στην υποχρέωση αυτή.
            
         
               26.
            
            
               Στο πλαίσιο αυτό, η Döhler Neuenkirchen άσκησε αναίρεση ενώπιον του Bundesfinanzhof με την οποία προέβαλε ότι το τελωνειακό καθεστώς είχε λήξει στις 31 Μαρτίου 2007, μετά δε τη λήξη αυτή η μη τήρηση κάποιας υποχρεώσεως, όπως η εκπρόθεσμη υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού, δεν θα μπορούσε να επηρεάσει το καθεστώς αυτό ούτε, πολύ περισσότερο, να οδηγήσει σε γένεση τελωνειακής οφειλής σε μεταγενέστερο στάδιο.
            
         
               27.
            
            
               Το Bundesfinanzhof, αφού εξέτασε την άποψη της Döhler Neuenkirchen κατά την οποία παράβαση που διαπράττεται μετά τη λήξη του οικείου τελωνειακού καθεστώτος δεν γεννά τελωνειακή οφειλή, υπογράμμισε ότι, αν η προσέγγιση αυτή υιοθετηθεί, θα πρέπει να γίνει δεκτό ότι η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, με το άρθρο 859, σημείο 9, του κανονισμού εφαρμογής, προέβλεψε μια περίπτωση κατά την οποία δεν γεννάται τελωνειακή οφειλή και η οποία στερείται πρακτικής αποτελεσματικότητας. Όσον αφορά την άποψη που υποστήριξε το Hauptzollamt, ότι από το άρθρο 521, παράγραφος 1, πρώτο εδάφιο, περίπτωση πρώτη, του κανονισμού εφαρμογής προκύπτει ότι το καθεστώς τελειοποίησης προς εξαγωγή «λήγει» όχι αφ’ ης στιγμής τα εισαγόμενα εμπορεύματα λάβουν νέο αποδεκτό τελωνειακό προορισμό, όπως προβλέπει το άρθρο 89, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα, αλλά μόνο με την υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν η Επιτροπή, με τη διάταξη αυτή, υπερέβη την εξουσία της όσον αφορά τις λεπτομέρειες εφαρμογής του τελωνειακού κώδικα και υπογραμμίζει συναφώς τον κίνδυνο, σε περίπτωση που υπάρχει έλλειμμα στην ποσότητα των εμπορευμάτων, να προκύψουν δύο τελωνειακές οφειλές.
            
         
               28.
            
            
               Το Bundesfinanzhof, κρίνοντας ότι η επίλυση της διαφοράς της οποίας έχει επιληφθεί εξαρτάται από την ερμηνεία του κοινοτικού δικαίου, αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
               «Έχει το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του [τελωνειακού κώδικα] την έννοια ότι αφορά και την μη εκπλήρωση υποχρεώσεων οι οποίες είναι εκπληρωτέες μόνο μετά τη λήξη του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος έτσι ώστε, όταν επανεξάγονται εμπροθέσμως και τμηματικώς εισαγόμενα προϊόντα στο πλαίσιο καθεστώτος τελειοποιήσεως προς επανεξαγωγή με τη μορφή συστήματος αναστολής, η παράλειψη προσκομίσεως του εκκαθαριστικού λογαριασμού στο τελωνείο ελέγχου εντός 30 ημερών από την εκπνοή της προθεσμίας λήξεως του καθεστώτος να γεννά τελωνειακή οφειλή για το σύνολο των εισαγόμενων προϊόντων που καλύπτει ο εκκαθαριστικός λογαριασμός στο μέτρο που δεν πληρούνται οι όροι του άρθρου 859, σημείο 9, του [κανονισμού εφαρμογής];»
            
         
               29.
            
            
               Η Döhler Neuenkirchen, το Hauptzollamt, η Τσεχική Κυβέρνηση και η Επιτροπή κατέθεσαν γραπτές παρατηρήσεις.
            
         
               30.
            
            
               Το Δικαστήριο ανέθεσε την υπόθεση στο έβδομο τμήμα, το οποίο προέβη σε επ’ ακροατηρίου συζήτηση στις 13 Απριλίου 2011. Εντούτοις, στις 22 Σεπτεμβρίου 2011 το έβδομο τμήμα, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 44, παράγραφος 4, του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, αποφάσισε να αναπέμψει την υπόθεση στο Δικαστήριο, προκειμένου αυτή να ανατεθεί σε μεγαλύτερο σχηματισμό. Το Δικαστήριο αποφάσισε να αναθέσει την εκ νέου εκδίκαση της υποθέσεως C-262/10 στο τρίτο τμήμα και να αποφανθεί, αφού ακούσει τις προτάσεις του γενικού εισαγγελέα.
            
         
               31.
            
            
               Στο πλαίσιο αυτό, το τρίτο τμήμα του Δικαστηρίου, με διάταξη της 25ης Οκτωβρίου 2011, διέταξε την επανάληψη της προφορικής διαδικασίας και κάλεσε τους διαδίκους σε νέα επ’ ακροατηρίου συζήτηση. Η Döhler Neuenkirchen, η Ιταλική Κυβέρνηση και η Επιτροπή παρέστησαν την 1η Δεκεμβρίου 2011 στη δεύτερη αυτή επ’ ακροατηρίου συζήτηση, που διεξήχθη από κοινού για την παρούσα υπόθεση και την υπόθεση C-28/11.
            
         
         IV – Ανάλυση
      
      Α – Εισαγωγικές παρατηρήσεις
      
      
               32.
            
            
               Το Δικαστήριο καλείται, εν προκειμένω, να αποφανθεί ως προς το ζήτημα ποιοι παράγοντες οδηγούν σε γένεση τελωνειακής οφειλής και, ειδικότερα, ως προς το ζήτημα σε ποιο βαθμό η μη τήρηση προϋποθέσεων που προβλέπονται στο πλαίσιο καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή γεννά τελωνειακή οφειλή.
            
         
               33.
            
            
               Στην υπόθεση της κύριας δίκης, δεν πρόκειται για πλήρη μη συμμόρφωση με τις σχετικές διατάξεις ούτε, ακόμη λιγότερο, για άρνηση συνεργασίας με τις τελωνειακές αρχές. Συγκεκριμένα, το επίμαχο στο πλαίσιο της κύριας δίκης καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή εφαρμόστηκε ορθά, με μόνη σημαντική εξαίρεση την ημερομηνία αποστολής του εκκαθαριστικού λογαριασμού.
            
         
               34.
            
            
               Για την ανάλυση της κατάστασης, προτείνεται η ακόλουθη προσέγγιση. Καταρχάς, υπενθυμίζεται το κανονιστικό πλαίσιο στο οποίο εντάσσεται το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα όσον αφορά τη γένεση της τελωνειακής οφειλής καθώς και το ζήτημα της σωρεύσεως των τελωνειακών οφειλών. Εν συνεχεία, αναλύονται οι «υποχρεώσεις» που επιβάλλει το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα στο πλαίσιο ενός συστήματος αναστολής όπως, εν προκειμένω, η τελειοποίηση προς επανεξαγωγή. Τέλος, εξετάζεται το ζήτημα αν μια τελωνειακή οφειλή μπορεί να χαρακτηριστεί ως κύρωση, πολλώ δε μάλλον ως δυσανάλογη κύρωση, όπως υποστηρίζει η Döhler Neuenkirchen, καθώς και το ζήτημα της επιρροής του εκσυγχρονισμένου τελωνειακού κώδικα.
            
         Β – Γένεση της τελωνειακής οφειλής
      
      
               35.
            
            
               Σε μια «φυσιολογική» περίπτωση, όπως αυτή που προβλέπεται από το άρθρο 201 του τελωνειακού κώδικα, τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή γεννάται κατά τον χρόνο αποδοχής της σχετικής τελωνειακής διασαφήσεως και της θέσεως σε ελεύθερη κυκλοφορία του επίμαχου εμπορεύματος. Η γενεσιουργός αιτία της οφειλής συνίσταται στην κανονική θέση υπό καθεστώς ελεύθερης κυκλοφορίας και, επομένως, στην κανονική αλλαγή καθεστώτος του συγκεκριμένου εμπορεύματος (
                     7
                  ).
            
         
               36.
            
            
               Όσον αφορά, αντιθέτως, τα επόμενα άρθρα του τελωνειακού κώδικα, η γενική εισαγγελέας J. Kokott έχει ορθώς επισημάνει ότι «η τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή δυνάμει των άρθρων 202 έως 205 του τελωνειακού κώδικα γεννάται εάν έχουν διαπραχθεί ορισμένες τελωνειακές παραβάσεις. Ανάλογα με τα πραγματικά περιστατικά, τα άρθρα αυτά προβλέπουν, με τις παραγράφους 2 και 3, διάφορα χρονικά σημεία γενέσεως της τελωνειακής οφειλής και διαφόρους οφειλέτες» (
                     8
                  ).
            
         
               37.
            
            
               Στο πλαίσιο αυτό, τελωνειακή οφειλή δυνάμει του άρθρου 202 του τελωνειακού κώδικα γεννάται στην περίπτωση παράτυπης εισαγωγής στο τελωνειακό έδαφος της Κοινότητας εμπορεύματος υποκείμενου σε εισαγωγικούς δασμούς. Εξάλλου, τελωνειακή οφειλή δυνάμει του άρθρου 203 του εν λόγω κώδικα γεννάται τη στιγμή κατά την οποία το εμπόρευμα διαφεύγει από την τελωνειακή επιτήρηση. Τέλος, τελωνειακή οφειλή δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα γεννάται, μεταξύ άλλων, από τη «μη εκτέλεση μιας από τις υποχρεώσεις τις οποίες συνεπάγεται, για εμπόρευμα υποκείμενο σε εισαγωγικούς δασμούς, η παραμονή του σε προσωρινή εναπόθεση ή η χρησιμοποίηση του τελωνειακού καθεστώτος υπό το οποίο έχει τεθεί».
            
         
               38.
            
            
               Επομένως, κάθε άρθρο έχει το δικό του πεδίο εφαρμογής, χωρίς να υπάρχει επικάλυψη. Το Δικαστήριο ρητώς επισήμανε, με την απόφαση Hamann International (
                     9
                  ), ότι τα άρθρα 203 και 204 του τελωνειακού κώδικα έχουν διακριτά πεδία εφαρμογής, υπογραμμίζοντας ότι «πράγματι, ενώ το πρώτο αφορά τις συμπεριφορές που έχουν ως αποτέλεσμα διαφυγή του εμπορεύματος από την τελωνειακή επιτήρηση, το δεύτερο έχει ως αντικείμενο τις αθετήσεις υποχρεώσεων και μη τηρήσεις προϋποθέσεων που συνδέονται με τα διάφορα τελωνειακά καθεστώτα που δεν επηρεάζουν την τελωνειακή επιτήρηση.»
            
         
               39.
            
            
               Πάντως, αν και δεν αμφισβητείται ότι περίπτωση όπως αυτή της κύριας δίκης εμπίπτει στους κανόνες του τελωνειακού κώδικα, εντούτοις, γεγονός παραμένει ότι το άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής, σε συνδυασμό με το άρθρο 860, θεσπίζει ένα σύστημα το οποίο, κατά τη νομολογία, διέπει εξαντλητικώς δέκα παραλείψεις, κατά την έννοια του άρθρου 204, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του τελωνειακού κώδικα, οι οποίες «δεν έχουν πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος» (
                     10
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Κατά το αιτούν δικαστήριο, πάντως, δεν αμφισβητείται ότι τα πραγματικά περιστατικά της διαφοράς της κύριας δίκης δεν εμπίπτουν σε κάποια από τις δέκα αυτές παραλείψεις που απαριθμούνται στο άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής (
                     11
                  ).
            
         
               41.
            
            
               Η εισαγωγή εμπορευμάτων υπό οικονομικό τελωνειακό καθεστώς το οποίο συνεπάγεται την αναστολή εισπράξεως τελωνειακών δασμών έχει εξαιρετικό χαρακτήρα, για τον λόγο δε αυτόν υπόκειται σε προϋποθέσεις. Όπως επισήμανα, η τελωνειακή οφειλή γεννάται, καταρχήν, δυνάμει του άρθρου 201 του τελωνειακού κώδικα, κατά τη στιγμή της εισόδου του εμπορεύματος στο έδαφος της Κοινότητας και της υποβολής και αποδοχής της τελωνειακής διασαφήσεως. Επομένως, σε τέτοιες περιπτώσεις, μεταγενέστερη επανεξαγωγή δεν επηρεάζει την προηγούμενη γένεση τελωνειακής οφειλής ως προς τα εισαγόμενα εμπορεύματα. Εντούτοις, στην περίπτωση καθεστώτος αναστολής, η τελωνειακή οφειλή δεν γεννάται αν το εμπόρευμα παραμένει υπό τελωνειακή επιτήρηση και, συγχρόνως, τηρούνται οι όροι του οικείου καθεστώτος μέχρι τη λήξη του.
            
         
               42.
            
            
               Πάντως, εφόσον ένα τμήμα των εμπορευμάτων τίθεται σε ελεύθερη κυκλοφορία, σύμφωνα με την άδεια τελειοποίησης προς επανεξαγωγή και τις διατάξεις του τελωνειακού κώδικα, για το τμήμα αυτό γεννάται τελωνειακή οφειλή κατ’ εφαρμογή της αρχής την οποία θέτει το άρθρο 201 του εν λόγω κώδικα.
            
         Γ – Τελωνειακή οφειλή: πολλαπλές οφειλές, χρονική διάσταση και διπλή τελωνειακή επιβάρυνση
      
      
               43.
            
            
               Στην υπόθεση της κύριας δίκης, δεν μπορεί να αποκλειστεί το ενδεχόμενο πλείονες τελωνειακές οφειλές να γεννώνται σε διαφορετικά χρονικά σημεία, οπότε ενδέχεται να ανακύψει ζήτημα διπλής τελωνειακής επιβαρύνσεως.
            
         
               44.
            
            
               Καταρχάς, πρέπει να υπομνησθεί ότι η διπλή τελωνειακή επιβάρυνση εμπορευμάτων που εισάγονται στο κοινοτικό τελωνειακό έδαφος αντίκειται στην ίδια τη φύση της τελωνειακής ένωσης (
                     12
                  ). Στο πλαίσιο αυτό, το δίκαιο της Ένωσης απαγορεύει, κατά γενική αρχή, τη διπλή επιβολή τελωνειακών δασμών επί του ιδίου εμπορεύματος (
                     13
                  ).
            
         
               45.
            
            
               Για τον λόγο αυτόν, πρέπει να γίνει διάκριση μεταξύ τριών εννοιών και, συγκεκριμένα, των εννοιών «εμπόρευμα», «περίπτωση» και «γενεσιουργός αιτία». Ένα και το αυτό «εμπόρευμα» δεν μπορεί να αποτελεί αντικείμενο πλειόνων επιβαρύνσεων. Μια «περίπτωση», η οποία πρέπει να νοείται ως οποιοδήποτε ιδιαίτερο γεγονός (
                     14
                  ) δεν μπορεί να υπάγεται σε πλείονες διατάξεις διέπουσες τη γένεση τελωνειακής οφειλής. Επομένως, μια συνολική τελωνειακή οφειλή, η οποία αναφέρεται στο σύνολο των εμπορευμάτων, ενδέχεται να προκύπτει από διάφορες «γενεσιουργούς αιτίες», οι οποίες μπορεί να συντρέχουν (
                     15
                  ).
            
         
               46.
            
            
               Σε περίπτωση που συντρέχουν πλείονες γενεσιουργοί αιτίες, πρέπει να καθοριστεί αυτή η οποία γεννά την τελωνειακή οφειλή. Η γενεσιουργός αυτή αιτία μπορεί να είναι η πρώτη από χρονολογικής απόψεως ή η σοβαρότερη από απόψεως βαρύτητας συνεπειών. Συναφώς, το καθοριστικό, κατά την άποψή μου, κριτήριο σε σχέση με τη χρονολογική διάσταση είναι αυτό στο οποίο στηρίζεται, για παράδειγμα, το άρθρο 215 του τελωνειακού κώδικα και κατά το οποίο η πρώτη γενεσιουργός αιτία είναι αυτή που δημιουργεί την τελωνειακή οφειλή (
                     16
                  ). Ως προς το σημείο αυτό, συμφωνώ με την ανάλυση της Τσεχικής Κυβέρνησης και διαφωνώ με το κριτήριο της «σοβαρότερης από απόψεως βαρύτητας συνεπειών γενεσιουργού αιτίας» που προτείνει η Επιτροπή, παραπέμποντας στις προτάσεις της γενικής εισαγγελέα J. Kokkot (
                     17
                  ).
            
         
               47.
            
            
               Από τη δικογραφία της υπό κρίση υποθέσεως προκύπτει ότι, εν προκειμένω, το μεγαλύτερο μέρος των παράγωγων προϊόντων επανεξήχθη από την Döhler Neuenkirchen, ενώ ένα μέρος των εμπορευμάτων τέθηκε σε ελεύθερη κυκλοφορία. Υπό κανονικές συνθήκες, θα έπρεπε να γίνει δεκτό ότι, όπως ορθώς προέβαλε η Döhler Neuenkirchen, το τμήμα των εμπορευμάτων που τέθηκαν σε ελεύθερη κυκλοφορία υπάγεται στο άρθρο 201 του τελωνειακού κώδικα, ενώ τα εμπορεύματα που επανεξήχθησαν δεν υπόκεινται σε επιβολή τελωνειακών δασμών. Εν προκειμένω, όμως, μολονότι το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή έληξε κανονικά, ο εκκαθαριστικός λογαριασμός δεν υποβλήθηκε εμπροθέσμως. Στο πλαίσιο αυτό, το Hauptzollamt επέβαλε εισαγωγικούς δασμούς για το σύνολο των εμπορευμάτων δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα.
            
         Δ – Προϋποθέσεις των οποίων η μη τήρηση συνεπάγεται την εφαρμογή του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα
      
      
               48.
            
            
               Τίθεται το ερώτημα ποιες είναι οι προϋποθέσεις των οποίων η μη τήρηση οδηγεί στην εφαρμογή του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα. Κατά την άποψή μου, πρόκειται για τη μη τήρηση οποιασδήποτε από τις προϋποθέσεις που αναφέρει το εν λόγω άρθρο, με εξαίρεση τις περιπτώσεις που προβλέπονται στο άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής. Παρεμπιπτόντως, θα ήθελα να επισημάνω ότι, κατά την άποψή μου, το τελωνειακό δίκαιο της Ένωσης δεν γνωρίζει συναφώς τη διάκριση μεταξύ ουσιαστικών και διαδικαστικών υποχρεώσεων, την οποία προτείνουν ορισμένοι συγγραφείς στη γερμανική θεωρία.
            
         
               49.
            
            
               Όπως έχει κρίνει το Δικαστήριο, το άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής θεσπίζει εγκύρως σύστημα το οποίο διέπει εξαντλητικώς τις παραλείψεις, κατά την έννοια του άρθρου 204, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του τελωνειακού κώδικα, οι οποίες «δεν έχουν πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος» (
                     18
                  ). Επομένως, κάθε περίπτωση που δεν εμπίπτει στην εξαίρεση αυτή περιλαμβάνεται στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 204 του εν λόγω κώδικα.
            
         
               50.
            
            
               Κατά την άποψή μου, δεν υπάρχει αμφιβολία ότι η μη εμπρόθεσμη υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού οδηγεί στην εφαρμογή του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα. Συγκεκριμένα, η εκκαθάριση του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή με βάση τον σχετικό λογαριασμό είναι αυτή που καθορίζει οριστικώς την τύχη των εισαγόμενων εμπορευμάτων, κατά παρέκκλιση από το γενικό καθεστώς. Μέσω του εκκαθαριστικού λογαριασμού, ο εισαγωγέας δηλώνει στις τελωνειακές αρχές τον προορισμό των εμπορευμάτων που εισήχθησαν υπό όρους. Επομένως, ο λογαριασμός συνιστά ουσιώδες έγγραφο, όπως προκύπτει και από τα λεπτομερή στοιχεία που αυτός πρέπει να περιλαμβάνει κατά το άρθρο 521, παράγραφος 2, του κανονισμού εφαρμογής (
                     19
                  ).
            
         
               51.
            
            
               Το Δικαστήριο είχε ήδη την ευκαιρία να υπογραμμίσει ότι «το σύστημα ενεργητικής τελειοποίησης το οποίο συνεπάγεται αναστολή τελωνειακών δασμών, αποτελεί εξαιρετικό μέτρο που σκοπεί να διευκολύνει την εξέλιξη ορισμένων οικονομικών δραστηριοτήτων. Δεδομένου ότι το σύστημα αυτό ενέχει προφανείς κινδύνους για την ορθή εφαρμογή της τελωνειακής ρύθμισης και την είσπραξη των δασμών, οι υπαγόμενοι σ’ αυτό υποχρεούνται να τηρούν αυστηρά τις υποχρεώσεις που υπέχουν. Ομοίως οι έναντι αυτών συνέπειες της μη τηρήσεως των υποχρεώσεών τους πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά» (
                     20
                  ).
            
         
               52.
            
            
               Τέλος, πρέπει να υπομνησθεί ότι, εφόσον η επιβολή διπλής επιβαρύνσεως αποκλείεται, η τελωνειακή οφειλή που γεννάται βάσει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα δεν μπορεί να καταλαμβάνει εμπορεύματα για τα οποία γεννάται στο εξής τελωνειακή οφειλή δυνάμει του άρθρου 201 του εν λόγω κώδικα, λόγω της θέσεώς τους σε ελεύθερη κυκλοφορία. Για τα λοιπά εμπορεύματα, ακόμη και αν αυτά επανεξήχθησαν κατόπιν μεταποιήσεως, η τελωνειακή οφειλή γεννάται δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα.
            
         Ε – Η γένεση τελωνειακής οφειλής δεν συνιστά κύρωση
      
      
               53.
            
            
               Η Döhler Neuenkirchen υποστηρίζει ότι η επιβολή των τελωνειακών δασμών είχε, εν προκειμένω, τον χαρακτήρα κυρώσεως.
            
         
               54.
            
            
               Δεν συμφωνώ με την άποψη αυτή για τους ακόλουθους λόγους.
            
         
               55.
            
            
               Το Δικαστήριο έχει θέσει την αρχή κατά την οποία τα κράτη μέλη είναι αρμόδια να θεσπίζουν τα μέτρα που είναι πρόσφορα για τη διασφάλιση της τηρήσεως της κοινοτικής τελωνειακής νομοθεσίας. Στην περίπτωση αυτή, τα θεσπιζόμενα μέτρα πρέπει να συνάδουν προς την αρχή της αναλογικότητας (
                     21
                  ).
            
         
               56.
            
            
               Οι κυρώσεις αυτές μπορεί να είναι διοικητικές (συμπεριλαμβανομένων των φορολογικών) ή ποινικές. Η αρχή non bis in idem, η οποία καθιερώνεται ιδίως με το άρθρο 4, παράγραφος 1, του πρωτοκόλλου αριθ. 7 στην Ευρωπαϊκή Σύμβαση Προστασίας των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου και των Θεμελιωδών Ελευθεριών, που υπογράφηκε στη Ρώμη στις 4 Νοεμβρίου 1950, απαγορεύει τη σωρευτική επιβολή των δύο αυτών ειδών κυρώσεων για μία και την αυτή παράβαση (
                     22
                  ).
            
         
               57.
            
            
               Πάντως, κατά τη γνώμη μου, η νομολογία επιβεβαιώνει ότι η γένεση τελωνειακής οφειλής δεν έχει τον χαρακτήρα κυρώσεως (
                     23
                  ). Συγκεκριμένα, κατά τη νομολογία, αφ’ ης στιγμής γεννάται τελωνειακή οφειλή, η ύπαρξή της δεν επηρεάζεται από μεταγενέστερη τροποποίηση των σχετικών με τις γενεσιουργούς αιτίες διατάξεων, τούτο δε ακόμη και στην περίπτωση που ο υπόχρεος στην καταβολή δασμών άσκησε προσφυγή κατά της πράξεως επιβολής του σχετικού δασμού. Λογικά, εάν επρόκειτο περί κυρώσεως, μια τέτοια ερμηνεία δεν θα μπορούσε να γίνει δεκτή (
                     24
                  ). Επομένως, δεν πρόκειται περί κυρώσεως και η αρχή non bis in idem δεν έχει εφαρμογή εν προκειμένω.
            
         
               58.
            
            
               Το καθεστώς τελειοποίησης προς επανεξαγωγή με αναστολή δασμών συνεπάγεται τη χορήγηση ενός πλεονεκτήματος υπό προϋποθέσεις. Η συνήθης επιβολή τελωνειακών δασμών αναστέλλεται κατά τη διάρκεια της διαδικασίας τελειοποίησης, υπό τον όρον ότι η διαδικασία ολοκληρώνεται κανονικά. Μόνο στην περίπτωση που η διαδικασία ολοκληρωθεί κανονικά δεν οφείλονται τελωνειακοί δασμοί.
            
         
               59.
            
            
               Αντιθέτως, σε περίπτωση που οι σχετικοί όροι δεν τηρούνται, το υπό προϋποθέσεις αυτό πλεονέκτημα δεν χορηγείται. Συνεπώς, σε μια τέτοια περίπτωση, η υποχρέωση καταβολής τελωνειακών δασμών δεν συνιστά κύρωση αλλά απλή συνέπεια της διαπιστώσεως ότι δεν συντρέχουν οι αναγκαίες προϋποθέσεις για τη λήψη του οφέλους το οποίο απορρέει από την εφαρμογή του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή, γεγονός το οποίο καθιστά ανεφάρμοστη την αναστολή και, συνακόλουθα, δικαιολογεί την επιβολή των τελωνειακών δασμών (
                     25
                  ).
            
         ΣΤ – Ο αντικειμενικός χαρακτήρας της γενέσεως της τελωνειακής οφειλής
      
      
               60.
            
            
               Κατά τον τελωνειακό κώδικα και τη συναφή νομολογία, η γένεση της τελωνειακής οφειλής συναρτάται με αντικειμενικά στοιχεία, τα οποία συνιστούν συγκεκριμένη γενεσιουργό αιτία, και τούτο, ανεξαρτήτως του αν ο φορολογικός σκοπός που επιδιώκει το οικείο σύστημα επετεύχθη ή όχι. Φρονώ ότι, στο πλαίσιο του τελωνειακού κώδικα, μια τελωνειακή οφειλή δεν αντιστοιχεί στην έννοια της«οικονομικής» τελωνειακής οφειλής κατά την οποία τελωνειακή οφειλή γεννάται αποκλειστικώς όσον αφορά τα εμπορεύματα που έχουν τεθεί σε ελεύθερη κυκλοφορία. Επομένως, τελωνειακοί δασμοί μπορούν να επιβληθούν και επί εμπορευμάτων που έχουν στην πράξη εγκαταλείψει το έδαφος της Ευρωπαϊκής Ένωσης (
                     26
                  ).
            
         
               61.
            
            
               Η Επιτροπή επισήμανε, κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, ότι η κατάσταση αυτή άλλαξε υπό την ισχύ του εκσυγχρονισμένου τελωνειακού κώδικα. Δυνάμει του εν λόγω κώδικα, μια τελωνειακή οφειλή αποσβέννυται όταν τα εμπορεύματα έχουν πράγματι εξαχθεί από το τελωνειακό έδαφος της Ένωσης, σύμφωνα με την οικονομική ανάλυση των τελωνειακών πράξεων (
                     27
                  ).
            
         
               62.
            
            
               Εν προκειμένω, όμως, δεν είναι δυνατή η αναδρομική εφαρμογή των διατάξεων του εκσυγχρονισμένου τελωνειακού κώδικα.
            
         
         V – Πρόταση
      
      
               63.
            
            
               Κατόπιν των προεκτεθέντων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στο προδικαστικό ερώτημα που υπέβαλε το Bundesfinanzhof ως εξής:
               «Το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως τροποποιήθηκε από τον κανονισμό (ΕΚ) 648/2005 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 13ης Απριλίου 2005, έχει την έννοια ότι αφορά τη μη εκπλήρωση οποιασδήποτε υποχρεώσεως που σχετίζεται με το εφαρμοστέο τελωνειακό καθεστώς, συμπεριλαμβανομένων των υποχρεώσεων οι οποίες είναι εκπληρωτέες μόνο μετά τη λήξη του σχετικού καθεστώτος.
               Συνεπώς, όταν επανεξάγονται εμπροθέσμως και τμηματικώς εισαγόμενα προϊόντα στο πλαίσιο καθεστώτος τελειοποιήσεως προς επανεξαγωγή με τη μορφή συστήματος αναστολής, η παράλειψη προσκομίσεως του εκκαθαριστικού λογαριασμού στο τελωνείο ελέγχου εντός 30 ημερών από την εκπνοή της προθεσμίας λήξεως του καθεστώτος γεννά τελωνειακή οφειλή δυνάμει του ως άνω άρθρου για το σύνολο των εισαγόμενων προϊόντων που καλύπτει ο εκκαθαριστικός λογαριασμός, συμπεριλαμβανομένων των επανεξαγομένων, στο μέτρο που δεν πληρούνται οι όροι του άρθρου 859, σημείο 9, του κανονισμού (ΕΟΚ) 2454/93 της Επιτροπής, της 2ας Ιουλίου 1993, για τον καθορισμό ορισμένων διατάξεων εφαρμογής του κανονισμού 2913/92, όπως τροποποιήθηκε από τον κανονισμό (ΕΚ) 993/2001 της Επιτροπής, της 4ης Μαΐου 2001.
               Αντιθέτως, η εφαρμογή του άρθρου 204 του κανονισμού 2913/92 σε μια τέτοια περίπτωση δεν γεννά πρόσθετη τελωνειακή οφειλή για εμπορεύματα για τα οποία έχει ήδη γεννηθεί τελωνειακή οφειλή βάσει προγενέστερης γενεσιουργού αιτίας, όπως είναι η θέση τους σε ελεύθερη κυκλοφορία.»
            
         (
            1
         )	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.
      (
            2
         )	Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα (ΕΕ L 302, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε από τον κανονισμό (ΕΚ) 648/2005 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 13ης Απριλίου 2005 (ΕΕ L 117, σ. 13, στο εξής: τελωνειακός κώδικας). Ο τελωνειακός κώδικας καταργήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 450/2008 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 23ης Απριλίου 2008, για τη θέσπιση του κοινοτικού τελωνειακού κώδικα (εκσυγχρονισμένος τελωνειακός κώδικας) (ΕΕ L 145, σ. 1, στο εξής: εκσυγχρονισμένος τελωνειακός κώδικας), ορισμένες διατάξεις του οποίου τέθηκαν σε ισχύ ήδη από τις 24 Ιουνίου 2008. Λαμβανομένου υπόψη του χρόνου των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης, αυτή εξακολουθεί να διέπεται από τους κανόνες του τελωνειακού κώδικα. Το ζήτημα κατά πόσον η λύση η οποία προτείνεται με τις παρούσες προτάσεις ισχύει και υπό το καθεστώς του εκσυγχρονισμένου τελωνειακού κώδικα θα εξεταστεί κατωτέρω.
      (
            3
         )	Βλ. άρθρα 84, παράγραφος 1, 85 και 87 του τελωνειακού κώδικα.
      (
            4
         )	Βλ. άρθρο 89, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα.
      (
            5
         )	Κανονισμός της Επιτροπής, της 2ας Ιουλίου 1993, για τον καθορισμό ορισμένων διατάξεων εφαρμογής του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου για τη θέσπιση του κοινοτικού τελωνειακού κώδικα (EE L 253, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 993/2001 της Επιτροπής, της 4ης Μαΐου 2001 (ΕΕ L 141, σ. 1, στο εξής: κανονισμός εφαρμογής).
      (
            6
         )	Το εν λόγω σημείο 9 αναφέρεται, στο πλαίσιο του καθεστώτος τελειοποίησης προς επανεξαγωγή και μεταποίησης υπό τελωνειακό έλεγχο, στην υπέρβαση της προθεσμίας που έχει ταχθεί για την υποβολή του εκκαθαριστικού λογαριασμού, εφόσον θα είχε χορηγηθεί παράταση της προθεσμίας εάν αυτό είχε ζητηθεί εγκαίρως.
      (
            7
         )	Βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 1ης Φεβρουαρίου 2001, C-66/99, D. Wandel (Συλλογή 2001, σ. I-873, σκέψεις 41 και 42).
      (
            8
         )	Βλ. σημείο 23 των προτάσεων της γενικής εισαγγελέα J. Kokott στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση της 3ης Μαρτίου 2005, C-195/03, Papismedov κ.λπ. (Συλλογή 2005, σ. I-1667).
      (
            9
         )	Βλ. απόφαση της 12ης Φεβρουαρίου 2004, C-337/01, Hamann International (Συλλογή 2004, σ. I-1791, σκέψη 28).
      (
            10
         )	Βλ. απόφαση της 11ης Νοεμβρίου 1999, C-48/98, Söhl & Söhlke (Συλλογή 1999, σ. I-7877, σκέψη 43).
      (
            11
         )	Ενδέχεται, εξάλλου, σε όλως εξαιρετικές περιπτώσεις, το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα να μη εφαρμόζεται, όπως συνέβη στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση της 15ης Ιουλίου 2010, C-234/09, DSV Road (Συλλογή 2010, σ. Ι-7333, σκέψεις 32 και 37). Εντούτοις, αυτό δεν συμβαίνει εν προκειμένω.
      (
            12
         )	Βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 20ής Σεπτεμβρίου 1988, 252/87, Kiwall (Συλλογή 1988, σ. 4753, σκέψη 11).
      (
            13
         )	Βλ., υπό την έννοια αυτή, άρθρο 208, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα.
      (
            14
         )	Όπως και η γενική εισαγγελέας J. Kokott, φρονώ ότι μια τέτοια «περίπτωση» δεν πρέπει να νοείται ως συνολική παραπομπή η οποία αναφέρεται στο σύνολο των πράξεων εισαγωγής. Βλ. σημείο 91 των προτάσεων της γενικής εισαγγελέα J. Kokott στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η προπαρατεθείσα απόφαση Papismedov κ.λπ.
      (
            15
         )	Τα άρθρα 201 έως 205 του τελωνειακού κώδικα προβλέπουν τις «γενεσιουργούς αιτίες» της τελωνειακής οφειλής κατά την εισαγωγή. Βλ. απόφαση της 16ης Οκτωβρίου 2003, C-91/02, Hannl-Hofstetter (Συλλογή 2003, σ. I-12077, σκέψη 3).
      (
            16
         )	Επί της αρχής της «χρονικής προτεραιότητας» στο τελωνειακό δίκαιο της Ένωσης, βλ., για παράδειγμα, απόφαση της 3ης Απριλίου 2008, C-230/06, Militzer & Münch (Συλλογή 2008, σ. I-1895, σκέψη 28) κατά την οποία «σε περίπτωση πλειόνων παραβάσεων ή παρατυπιών που διαπράττονται στο έδαφος διαφόρων κρατών μελών, αρμόδιο για την είσπραξη της τελωνειακής οφειλής είναι το κράτος μέλος στο έδαφος του οποίου διαπράχθηκε η πρώτη παράβαση ή παρατυπία».
      (
            17
         )	Προς στήριξη της θέσεώς της, η Επιτροπή παραπέμπει στο σημείο 95 και στην υποσημείωση 44 των προτάσεων της γενικής εισαγγελέα J. Kokott στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η προπαρατεθείσα απόφαση Papismedov κ.λπ.
      (
            18
         )	Απόφαση Söhl & Söhlke, προπαρατεθείσα (σκέψη 43).
      (
            19
         )	Συναφώς, σημειώνεται επιπροσθέτως ότι το ζήτημα ποιες πληροφορίες ζήτησαν οι τελωνειακές αρχές δεν έχει σημασία. Οι πρακτικές λεπτομέρειες μπορεί, ασφαλώς, να διαφέρουν, χωρίς, εντούτοις, να επηρεάζουν την υποχρέωση υποβολής του λογαριασμού.
      (
            20
         )	Βλ. απόφαση της 14ης Ιανουαρίου 2010, C-430/08 και C-431/08, Terex Equipment κ.λπ. (Συλλογή 2010, σ. I-321, σκέψη 42).
      (
            21
         )	Βλ. απόφαση Hannl-Hofstetter, προπαρατεθείσα (σκέψεις 19 και 20).
      (
            22
         )	Βλ., ιδίως, ΕΔΔΑ, αποφάσεις Zolotoukhine κατά Ρωσίας, της 10ης Φεβρουαρίου 2009 (αριθ. 14939/03) και Ruotsalainen κατά Φινλανδίας, της 16ης Ιουνίου 2009 (αριθ. 13079/03). Βλ. επίσης αποφάσεις του Δικαστηρίου της 15ης Οκτωβρίου 2002, C-238/99 P, C-244/99 P, C-245/99 P, C-247/99 P, C-250/99 P έως C-252/99 P και C-254/99 P, Limburgse Vinyl Maatschappij κ.λπ. κατά Επιτροπής (Συλλογή 2002, σ. I-8375, σκέψη 59), και της 7ης Ιανουαρίου 2004, C-204/00 P, C-205/00 P, C-211/00 P, C-213/00 P, C-217/00 P και C-219/00 P, Aalborg Portland κ.λπ. κατά Επιτροπής (Συλλογή 2004, σ. I-123, σκέψη 338), καθώς και την υπόθεση C-617/10, Åkerberg Fransson (απόφαση της 26ης Φεβρουαρίου 2013).
      (
            23
         )	Βλ. απόφαση Hamann International, προπαρατεθείσα (σκέψη 33), κατά την οποία «επιβάλλεται να προστεθεί, αφενός, ότι το γεγονός ότι το άρθρο 512 του κανονισμού εφαρμογής, όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό 993/2001, δεν προβλέπει πλέον την υποχρέωση υπαγωγής εμπορευμάτων όπως τα επίδικα στην κύρια δίκη υπό το καθεστώς της εξωτερικής διαμετακομίσεως κατά τη μεταφορά τους στο τελωνείο εξόδου, δεν είναι ικανό να αναιρέσει το συμπέρασμα αυτό, εφόσον η εν λόγω διάταξη, η οποία δεν εφαρμόζεται αναδρομικώς, τέθηκε σε ισχύ μόνο μετά τα πραγματικά περιστατικά που γέννησαν τη διαφορά της κύριας δίκης». Συγκεκριμένα, αν η εν λόγω διάταξη αποτελούσε κύρωση, θα έπρεπε να εφαρμοστούν οι ευνοϊκότερες διατάξεις από της ενάρξεως της ισχύος τους (δυνάμει της αρχής lex mitius).
      (
            24
         )	Βλ., mutatis mutandis, αποφάσεις της 3ης Μαΐου 2005, C-387/02, C-391/02 και C-403/02, Berlusconi κ.λπ. (Συλλογή 2005, σ. I-3565, σκέψεις 67 έως 69) καθώς και της 11ης Μαρτίου 2008, C-420/06, Jager (Συλλογή 2008, σ. I-1315, σκέψη 59). Από τις αποφάσεις αυτές προκύπτει ότι η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης ποινής απορρέει από τις κοινές συνταγματικές παραδόσεις των κρατών μελών.
      (
            25
         )	Βλ., υπό την έννοια αυτή, αποφάσεις της 14ης Δεκεμβρίου 2000, C-110/99, Emsland-Stärke (Συλλογή 2000, σ. I-11569, σκέψη 56), και της 4ης Ιουνίου 2009, C-158/08, Pometon (Συλλογή 2009, σ. I-4695, σκέψη 28).
      (
            26
         )	Ακόμη κι αν οι τελωνειακοί δασμοί έχουν ως σκοπό την προστασία της εγχώριας παραγωγής από τον εξωτερικό ανταγωνισμό («Wirtschaftszollgedanke», στη γερμανική γλώσσα), γεγονός παραμένει ότι η εφαρμογή των σχετικών κανόνων γίνεται μηχανικά και τυπικά, πράγμα που μπορεί να έχει ως συνέπεια καταστάσεις όπου επιβάλλονται δασμοί, ενώ καμία προστασία δεν είναι απαραίτητη, λόγω του ότι δεν υπάρχει θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία των εμπορευμάτων περί των οποίων πρόκειται. Βλ. Willemoes Jørgensen, C., Toldskuldens opståen og ophør, Κοπεγχάγη, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, 2009, σ. 148 και σ. 280, καθώς και την απόφαση της 29ης Απριλίου 2004, C-222/01, British American Tobacco (Συλλογή 2004, σ. I-4683, σκέψη 55).
      (
            27
         )	Ως προς την απόσβεση της τελωνειακής οφειλής υπό την ισχύ του εκσυγχρονισμένου τελωνειακού κώδικα, βλ. άρθρο 86, παράγραφος 1, στοιχείο ιαʹ.