CELEX: 62009CJ0270
Language: de
Date: 2010-12-16 00:00:00
Title: Urteil des Gerichtshofes (Erste Kammer) vom 16. Dezember  2010. # Macdonald Resorts Ltd gegen The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs. # Ersuchen um Vorabentscheidung: Court of Session (Scotland) - Vereinigtes Königreich. # Mehrwertsteuer - Sechste Richtlinie 77/388/EWG - Befreiungen - Art. 13 Teil B Buchst. b - Vermietung von Grundstücken - Verkauf vertraglicher Rechte, die in Rechte zur vorübergehenden Nutzung von Ferienunterkünften umgewandelt werden können. # Rechtssache C-270/09.

Rechtssache C‑270/09
      MacDonald Resorts Ltd
      gegen
      The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs
      (Vorabentscheidungsersuchen des Court of Session [Schottland])
      „Mehrwertsteuer – Sechste Richtlinie 77/388/EWG – Befreiungen – Art. 13 Teil B Buchst. b – Vermietung von Grundstücken – Verkauf vertraglicher Rechte, die in Rechte zur vorübergehenden Nutzung von Ferienunterkünften umgewandelt werden können“
      Leitsätze des Urteils
      1.        Steuerliche Vorschriften – Harmonisierung der Rechtsvorschriften – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Steuerbare
            Umsätze – Dienstleistungen gegen Entgelt – Steueranspruch
      (Richtlinie 77/388 des Rates, Art. 2 Nr. 1, Art. 9 Abs. 2 Buchst. a und Art. 10 Abs. 2 Unterabs. 1)
      2.        Steuerliche Vorschriften – Harmonisierung der Rechtsvorschriften – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Befreiungen
            nach der Sechsten Richtlinie – Befreiung der Vermietung von Grundstücken
      (Richtlinie 77/388 des Rates, Art. 13 Teil B Buchst. b)
      1.        Der maßgebliche Zeitpunkt für die rechtliche Einordnung von Dienstleistungen, die ein Wirtschaftsteilnehmer im Rahmen eines
         Optionen-Programms erbringt und deren relevante Leistung in der Einräumung vertraglicher Rechte besteht, die als „Punkte-Rechte“
         bezeichnet werden und dem Vertragspartner den Erwerb von Punkten ermöglichen, die er jährlich in das Recht zur vorübergehenden
         Bewohnung einer Unterkunft in den Immobilien des Dienstleistungserbringers, zur Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder
         zu anderen, in den Vertragsunterlagen nicht näher spezifizierten Dienstleistungen umwandeln kann, ist der Zeitpunkt, zu dem
         der Kunde, der an diesem System teilnimmt, die Rechte, die er ursprünglich erworben hat, in eine von diesem Wirtschaftsteilnehmer
         angebotene Dienstleistung umwandelt. Werden diese Rechte in eine Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder in das Recht
         zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage umgewandelt, sind diese Leistungen Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem
         Grundstück im Sinne von Art. 9 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten
         über die Umsatzsteuern, die an dem Ort ausgeführt werden, an dem dieses Hotel oder diese Wohnanlage gelegen ist.
      
      Denn bei einem solchen System, in dem formal kein Tausch von Teilzeitnutzungsrechten stattfindet, erfolgt der Erwerb von „Punkte-Rechten“
         im Rahmen des Optionen-Programms mit der Absicht, diese Rechte dazu zu verwenden, sie in im Rahmen des genannten Programms
         angebotene Dienstleistungen umzuwandeln. Die tatsächliche Leistung, derentwegen die „Punkte-Rechte“ erworben werden, ist somit
         die Dienstleistung, die darin besteht, den Teilnehmern dieses Programms die verschiedenen möglichen Gegenleistungen zur Verfügung
         zu stellen, die sie aufgrund der sich aus diesen Rechten ergebenden Punkte erhalten können, da die Dienstleistung nicht vollständig
         erbracht wird, bevor nicht diese Punkte umgewandelt sind. Daraus folgt, dass in den Fällen, in denen die Dienstleistung in
         der Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder in einem Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage besteht, zum
         Zeitpunkt der Umwandlung der Punkte in konkrete Dienstleistungen eine Verbindung zwischen den erbrachten Dienstleistungen
         und der vom Kunden gezahlten Gegenleistung entsteht, die in den sich aus den zuvor erworbenen Rechten ergebenden Punkten besteht.
      
      Außerdem liegen die maßgeblichen Voraussetzungen des Mehrwertsteueranspruchs zum Zeitpunkt des ursprünglichen Erwerbs von
         Rechten wie den „Punkte-Rechten“ nicht vor, da zum einen der Kunde zum Zeitpunkt des Erwerbs von „Punkte-Rechten“ weder eine
         genaue Kenntnis von den Wohnanlagen oder anderen während eines bestimmten Jahres verfügbaren Dienstleistungen noch vom Punkte-Wert
         eines Aufenthalts in diesen Wohnanlagen oder dieser Dienstleistungen hat und zum anderen der Dienstleistungserbringer selbst
         die Einstufung der verfügbaren Wohnanlagen und Dienstleistungen nach Punkten festlegt, so dass die Wahl des Kunden von vornherein
         auf Wohnanlagen oder Dienstleistungen beschränkt ist, die für ihn in Anbetracht der Punkte, über die er verfügt, erreichbar
         sind. Da die eigentliche Dienstleistung erst dann erbracht wird, wenn der Kunde die sich aus seinen zuvor erworbenen „Punkte-Rechten“
         ergebenden Punkte umwandelt, entstehen der Steuertatbestand und der Steueranspruch gemäß Art. 10 Abs. 2 Unterabs. 1 der Sechsten
         Richtlinie erst zu diesem Zeitpunkt.
      
      Folglich lässt sich die auf den Umsatz anwendbare Mehrwertsteuerregelung in einem solchen System erst dann je nach Art der
         erbrachten Dienstleistung bestimmen, wenn der Kunde die Punkte aus den zuvor erworbenen Rechten in die vorübergehende Nutzung
         einer Wohnanlage, die Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder eine andere Dienstleistung umwandelt. Somit ist Leistungsort
         in erster Linie der Ort, an dem sich die Wohnanlage oder das Hotel befindet, für die bzw. das der Kunde nach Umwandlung dieser
         Punkte das Aufenthaltsrecht erhält.
      
      (vgl. Randnrn. 17, 23, 27-30, 32-33, 42, 53, Tenor 1)
      2.        Wandelt der Kunde in einem System wie dem Optionen-Programm, bei dem die relevante Leistung in der Einräumung vertraglicher
         Rechte besteht, die als „Punkte-Rechte“ bezeichnet werden und dem Vertragspartner den Erwerb von Punkten ermöglichen, die
         er jährlich in das Recht zur vorübergehenden Bewohnung einer Unterkunft in den Immobilien des Dienstleistungserbringers, zur
         Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder zu anderen, in den Vertragsunterlagen nicht näher spezifizierten Dienstleistungen
         umwandeln kann, seine ursprünglich erworbenen Rechte in ein Recht zur vorübergehenden Nutuzung einer Wohnanlage um, stellt
         die betreffende Dienstleistung eine Vermietung eines Grundstücks im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie
         77/388 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern dar. Diese Vorschrift hindert
         die Mitgliedstaaten jedoch nicht daran, diese Leistung von der Steuerbefreiung auszunehmen.
      
      Das im Tausch ursprünglich erworbener Rechte erhaltene Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage erfüllt nämlich
         die Voraussetzungen einer Vermietung, da ein Kunde, sobald er seine Punkte in ein solches Recht umgewandelt hat, über das
         Recht verfügt, eine Immobilie so in Besitz zu nehmen, als wäre er deren Eigentümer, und jede andere Person für einen bestimmten
         Zeitraum von diesem Recht auszuschließen, und das genannte Recht folglich Merkmale aufweist, die dem Begriff der „Vermietung“
         im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie entsprechen. Was den Ausschluss nach Art. 13 Teil B Buchst. b
         Nr. 1 der Sechsten Richtlinie angeht, der neben der Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe auch die Gewährung von Unterkunft
         in anderen Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung betrifft, ist die Wendung „Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung“ weit auszulegen,
         da sie sicherstellen soll, dass die vorübergehende Beherbergung, die den im Hotelgewerbe erbrachten Leistungen ähnlich ist
         und potenziell mit diesen konkurriert, der Steuer unterliegt. Bei der Definition der Gewährung von Unterkunft, die abweichend
         von der Befreiung für die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken gemäß Art. 13 Teil B Buchst. b Nr. 1 der Sechsten Richtlinie
         steuerpflichtig ist, verfügen die Mitgliedstaaten über einen Gestaltungsspielraum. Es ist folglich deren Sache, bei der Umsetzung
         dieser Bestimmung die ihnen für die Unterscheidung zwischen steuerbaren Umsätzen und nicht steuerbaren Umsätzen, d. h. bei
         der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, geeignet erscheinenden Kriterien festzulegen. Daraus folgt, dass Art. 13
         Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran hindert, die entgeltliche Übertragung des Rechts
         Dritter zur vorübergehenden Nutzung von Immobilien der Mehrwertsteuer zu unterwerfen. 
      
      (vgl. Randnrn. 47, 49-52, 54, Tenor 2)
URTEIL DES GERICHTSHOFS (Erste Kammer)
      16. Dezember 2010(*)
      
      „Mehrwertsteuer – Sechste Richtlinie 77/388/EWG – Befreiungen – Art. 13 Teil B Buchst. b – Vermietung von Grundstücken – Verkauf vertraglicher Rechte, die in Rechte zur vorübergehenden Nutzung von Ferienunterkünften umgewandelt werden können“
      In der Rechtssache C‑270/09
      betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG, eingereicht vom Court of Session (Schottland) (Vereinigtes Königreich)
         mit Entscheidung vom 10. Juli 2009, beim Gerichtshof eingegangen am 14. Juli 2009, in dem Verfahren
      
      MacDonald Resorts Ltd
      gegen
      The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs
      erlässt
      DER GERICHTSHOF (Erste Kammer)
      unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten A. Tizzano, der Richter J.‑J. Kasel, A. Borg Barthet (Berichterstatter) und M. Ilešič
         sowie der Richterin M. Berger,
      
      Generalanwältin: V. Trstenjak,
      Kanzler: L. Hewlett, Hauptverwaltungsrätin,
      aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 10. Juni 2010,
      unter Berücksichtigung der Erklärungen
      –        der MacDonald Resorts Ltd, vertreten durch C. Tyre, QC, und D. Small, Advocate,
      –        der Regierung des Vereinigten Königreichs, vertreten durch S. Hathaway und F. Penlington als Bevollmächtigte im Beistand von
         P. Mantle, Barrister,
      
      –        der griechischen Regierung, vertreten durch G. Kanellopoulos, S. Trekli, M. Tassopoulou und S.Spyropoulos als Bevollmächtigte,
      –        der portugiesischen Regierung, vertreten durch L. Inez Fernandes als Bevollmächtigten,
      –        der Europäischen Kommission, vertreten durch M. Afonso und R. Lyal als Bevollmächtigte,
      nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 7. September 2010
      folgendes
      Urteil
      1        Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 2, 9, 10 und 13 Teil B der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des
         Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames
         Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1) in der durch die Richtlinie 2001/115/EG
         des Rates vom 20. Dezember 2001 (ABl. 2002, L 15, S. 24) geänderten Fassung (im Folgenden: Sechste Richtlinie).
      
      2        Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der MacDonald Resorts Ltd (im Folgenden: MRL) und den Commissioners
         for Her Majesty’s Revenue & Customs (Steuerbehörden des Vereinigten Königreichs) über die Frage der mehrwertsteuerrechtlichen
         Behandlung bestimmter von MRL erbrachter Dienstleistungen.
      
       Rechtlicher Rahmen
      3        Art. 9 der Sechsten Richtlinie bestimmt:
      
      „(1)  Als Ort einer Dienstleistung gilt der Ort, an dem der Dienstleistende den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine
         feste Niederlassung hat, von wo aus die Dienstleistung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer
         solchen festen Niederlassung sein Wohnort oder sein üblicher Aufenthaltsort.
      
      (2)      Es gilt jedoch
      a)      als Ort einer Dienstleistung im Zusammenhang mit einem Grundstück, einschließlich der Dienstleistung von Grundstücksmaklern
         und -sachverständigen, und als Ort einer Dienstleistung zur Vorbereitung oder zur Koordinierung von Bauleistungen, wie z. B.
         die Leistungen von Architekten und Bauaufsichtsbüros, der Ort, an dem das Grundstück gelegen ist;
      
      …“
      4        Art. 10 Abs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie lautet:
      
      „(1)      Im Sinne dieser Richtlinie gilt als
      a)      Steuertatbestand: der Tatbestand, durch den die gesetzlichen Voraussetzungen für den Steueranspruch verwirklicht werden;
      b)      Steueranspruch: der Anspruch, den der Fiskus nach dem Gesetz gegenüber dem Steuerschuldner von einem bestimmten Zeitpunkt
         ab auf die Zahlung der Steuer geltend machen kann, selbst wenn Zahlungsaufschub gewährt werden kann.
      
      (2)      Der Steuertatbestand und der Steueranspruch treten zu dem Zeitpunkt ein, zu dem die Lieferung des Gegenstands oder die Dienstleistung
         bewirkt wird. Die Lieferungen von Gegenständen – außer den in Artikel 5 Absatz 4 Buchstabe b) bezeichneten – und die Dienstleistungen,
         die zu aufeinanderfolgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass geben, gelten jeweils mit Ablauf des Zeitraums als bewirkt,
         auf die sich diese Abrechnungen oder Zahlungen beziehen. Die Mitgliedstaaten können in bestimmten Fällen vorsehen, dass kontinuierliche
         Warenlieferungen und Dienstleistungen, die sich über einen bestimmten Zeitraum erstrecken, mindestens jährlich als bewirkt
         gelten.
      
      Werden jedoch Anzahlungen geleistet, bevor die Lieferung von Gegenständen oder die Dienstleistung bewirkt ist, so entsteht
         der Steueranspruch zum Zeitpunkt der Vereinnahmung entsprechend dem vereinnahmten Betrag.
      
      Abweichend von den vorstehenden Bestimmungen können die Mitgliedstaaten vorsehen, dass der Steueranspruch für bestimmte Umsätze
         oder für Gruppen von Steuerpflichtigen zu den folgenden Zeitpunkten entsteht:
      
      –        entweder spätestens bei der Ausstellung der Rechnung
      –        oder spätestens bei der Vereinnahmung des Preises
      –        oder im Falle der Nichtausstellung oder verspäteten Ausstellung der Rechnung, binnen einer bestimmten Frist nach dem Zeitpunkt
         des Eintretens des Steuertatbestands.“
      
      5        In Art. 13 Teil B der Sechsten Richtlinie heißt es:
      
      „Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung
         einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen
         und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer:
      
      …
      b)      die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken mit Ausnahme
      1.      der Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe entsprechend den gesetzlichen Begriffsbestimmungen der Mitgliedstaaten oder in
         Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung, einschließlich der Vermietung in Ferienlagern oder auf als Campingplätze erschlossenen
         Grundstücken,
      
      2.      der Vermietung von Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen,
      3.      der Vermietung von auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen,
      4.      der Vermietung von Schließfächern.
      Die Mitgliedstaaten können weitere Ausnahmen vom Geltungsbereich dieser Befreiung vorsehen.
      …“
       Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
       Die wirtschaftliche Tätigkeit von MRL
      6        Die MRL ist eine Gesellschaft mit Sitz im Vereinigten Königreich. Sie ist sowohl in diesem Mitgliedstaat zur Mehrwertsteuer
         registriert als auch in Spanien zur IVA, der dortigen Mehrwertsteuer.
      
      7        Die wirtschaftliche Tätigkeit von MRL, die sie im Vereinigten Königreich und in Spanien ausübt, besteht im Vertrieb von Teilzeitnutzungsrechten
         (Timesharing) an in diesen beiden Mitgliedstaaten gelegenen Unterkünften in Ferienwohnanlagen (im Folgenden: Teilzeitnutzungsrechte).
         Sie verwendet im Vereinigten Königreich und in Spanien jeweils dieselben Vertragsunterlagen.
      
      8        Seit dem 3. Oktober 2003 vertreibt MRL ein neues Produkt, das in einem „Optionen“-Programm mit der Bezeichnung „Options by
         MacDonald Hotels and Resorts“ (im Folgenden: Optionen-Programm) besteht. Mit der Schaffung dieses Programms sollte die Ausnutzung
         des nicht verkauften Vorrats an Teilzeitnutzungsrechten verbessert und den Kunden von MRL eine größere Flexibilität bei der
         Nutzung von Unterkünften in deren Ferienanlagen geboten werden, insbesondere was die Wahl der Ferienanlage und die Belegdauer
         betrifft.
      
      9        Um das Optionen-Programm auf den Weg zu bringen gründete die MRL einen Klub, der ebenfalls die Bezeichnung „Options by MacDonald
         Hotels and Resorts“ trägt (im Folgenden: Klub). Dabei handelt es sich um eine nicht rechtsfähige Vereinigung ohne Gewinnerzielungsabsicht
         mit einer schriftlichen Satzung (im Folgenden: Satzung). Gemäß der Satzung besteht der Hauptzweck des Klubs in der „Gewährleistung
         der Rechte der Mitglieder auf Reservierung von Ferienunterkünften und anderen Nebenleistungen für bestimmte Zeiträume in jedem
         Jahr für die im Folgenden bezeichnete Dauer von 30 Jahren zu den Konditionen des in dieser Satzung definierten [Optionen-]Programms“.
         
      
      10      Dem Vorlagebeschluss zufolge lassen sich die Hauptmerkmale der Satzung und der darauf bezogenen Verträge wie folgt beschreiben:
      
      –        Der Klub soll ab 3. Oktober 2003 für eine Dauer von 30 Jahren bestehen, d. h. bis 2. Oktober 2033.
      –        MRL ist das Gründungsmitglied mit dem Recht und der Pflicht, die Geschäfte und Angelegenheiten des Klubs zu führen, das Programm
         zu verwalten und alle Handlungen vorzunehmen, die sie zu diesem Zweck für notwendig erachtet. 
      
      –        Als Gründungsmitglied bestellte MRL einen Treuhänder und übertrug auf ihn alle Teilzeitnutzungsrechte an ihrem einer Teilzeitnutzungsregelung
         unterliegenden Wohnraumbestand. Gemäß der Satzung standen MRL die auf diesen Wohnraum anfallenden „Punkte-Rechte“ zu. Diese
         Rechte kann MRL an ordentliche Mitglieder übertragen.
      
      –        MRL-Kunden, die den Beitritt zum Optionen-Programm beantragen und die Beitrittsbedingungen erfüllen, werden ordentliche Mitglieder
         des Klubs. Sie erwerben „Punkte-Rechte“, und zwar entweder im Rahmen einer Übertragung durch MRL oder indem sie Teilzeitnutzungsrechte
         für festgelegte Wochen beim Treuhänder zur Verfügung stellen.
      
      –        MRL weist allen Wochennutzungsrechten, die den Mitgliedern zur Verfügung stehen, einen Wert zu. Dieser Wert wird in einer
         bestimmten Punktzahl ausgedrückt, die sich jeweils nach Standort, Standard und Art der Unterkunft sowie nach der Jahreszeit
         richtet. Jedes Jahr wird den Mitgliedern entsprechend ihren Punkte-Rechten eine bestimmte Zahl von Punkten gutgeschrieben.
         Diese können sie entsprechend der ihnen im Rahmen ihrer Punkte und der verfügbaren Wochennutzungsrechte möglichen Wahl in
         dem betreffenden Jahr in ein Recht zur Nutzung einer bestimmten Unterkunft in einem konkreten Zeitraum umwandeln. Mit dem
         Begriff „Punkte-Rechte“ wird somit der Anspruch der Mitglieder auf die alljährliche Gutschrift einer bestimmten Zahl von Punkten
         bezeichnet, um auf diesem Weg von ihren Wohnungsnutzungsrechten während des betreffenden Jahres Gebrauch machen zu können.
      
      –        Beim Erwerb der Mitgliedschaft im Optionen-Programm wird keine Beitrittsgebühr erhoben, vielmehr muss ein ordentliches Mitglied
         anlässlich der Beantragung des Beitritts „Punkte-Rechte“ erwerben, was auf zwei Wegen erfolgen kann. Entweder werden diese
         Rechte von MRL zu einem Kaufpreis von derzeit 2,50 GBP pro Einheit erworben, wobei zu Werbezwecken Rabatte möglich sind. Ein
         solcher Erwerb erfolgt im Rahmen eines „Punkte-Kaufvertrags“ zwischen dem neuen Mitglied und MRL. Es kann „Punkte-Rechte“
         aber auch gegen Zurverfügungstellung von zuvor bei MRL erworbenen Teilzeitnutzungsrechten beim Treuhänder und Zahlung eines
         „Aufstockungsentgelts“ erhalten.
      
      –        Für den Erwerb auf dem zweiten Weg bestehen zwei unterschiedliche Möglichkeiten. Zum einen kann derjenige, der bereits Inhaber
         eines bei MRL erworbenen Teilzeitnutzungsrechts ist, die Wohnanlage, auf die sich diese Rechte beziehen, in das Optionen-Programm
         einbringen, indem er einen „Aufstockungsvertrag“ mit MRL schließt und dadurch die diesen Teilzeitnutzungsrechten entsprechenden
         „Punkte-Rechte“ erhält. Zum anderen kann eine Person, die keine Teilzeitnutzungsrechte besitzt, mit MRL einen „Wiederverkaufs-
         und Aufstockungsvertrag“ schließen, mit dem sie solche Rechte erwirbt und sie gleichzeitig in das Optionen-Programm einbringt.
         Mitglieder, die einen dieser Verträge geschlossen haben, werden als „Mitglieder mit Aufstockungsstatus“ bezeichnet. Einem
         solchen Mitglied verbleibt das innerhalb der ersten beiden Monate eines jeden Jahres auszuübende Recht, von den Teilzeitnutzungsrechten,
         die er in das Optionen-Programm eingebracht hat, in dem betreffenden Jahr Gebrauch zu machen. Andernfalls erhält es eine Anzahl
         von Punkten, die es dann für gleichwertige andere im Rahmen des Optionen-Programms angebotene Unterkünfte verwenden kann.
         Soweit das Mitglied mit Aufstockungsstatus seine Teilzeitnutzungsrechte beim Treuhänder zur Verfügung gestellt hat, werden
         diese für andere Mitglieder verfügbar, die ihre Punkte umwandeln können, um die betreffende Unterkunft in den Wochen zu belegen,
         denen diese Nutzungsrechte entsprechen.
      
      –        Die ordentlichen Mitglieder verpflichten sich zur Entrichtung von jährlichen Verwaltungsentgelten entsprechend den ihnen zur
         Verfügung stehenden „Punkte-Rechten“ und von Bearbeitungsentgelten für die Reservierung von Unterkünften bei der Umwandlung
         von Punkten. Die Zahlung erfolgt an MRL in Schottland.
      
      –        Die ordentlichen Mitglieder können von MRL jederzeit weitere „Punkte-Rechte“ hinzukaufen.
      –        MRL kann es den Mitgliedern ermöglichen, ihre Punkte gegen Gewährung von Unterkunft in von ihr betriebenen Hotels oder gegen
         andere Dienste einzutauschen. So bot MRL den Mitgliedern die Möglichkeit, bis zu 10 Monate im Voraus den Eintausch ihrer Punkte
         gegen drei, vier oder sieben Übernachtungen in einem von über 70 Hotels im Rahmen der Verfügbarkeit zu verlangen. Die für
         eine solche Buchung erforderliche Punktzahl richtet sich nach der speziellen Kategorie der betreffenden Hotels. Nach Bestätigung
         der Reservierung haftet MRL dem Hotel für die Unterkunftskosten.
      
      –        Die Mitglieder können die in einem Jahr nicht verbrauchten Punkte aufsparen und im darauffolgenden Jahr verwenden. Ein Mitglied
         kann seinen gesamten Punkte-Bestand aufsparen, wenn es den entsprechenden Antrag nicht später als neun Monate vor Ablauf des
         jeweils laufenden Jahres stellt, und es kann bis zu 50 % dieser Punkte aufsparen, wenn der Antrag später als neun Monate,
         aber früher als drei Monate vor dem Ende des laufenden Jahres gestellt wird.
      
      –        Umgekehrt können Mitglieder bis spätestens drei Monate vor Ablauf eines Jahres Punkte aus dem ihnen für das darauffolgende
         Jahr zustehenden Punkte-Kontingent entnehmen, so dass sie eine Reservierung vornehmen können, für die mehr Punkte benötigt
         werden, als sie für das laufende Jahr besitzen, indem sie bei Vornahme der Reservierung das geschätzte Verwaltungsentgelt
         für das folgende Jahr entrichten.
      
      –        MRL kann vorsehen, dass die Mitglieder des Klubs Zugang zu externen (d. h. von Dritten angebotenen) Tauschprogrammen für Teilzeitnutzungsrechte
         haben. So unterhält MRL zu einem Programm mit der Bezeichnung „Interval International“ in der Weise Beziehungen, dass die
         Mitglieder beim Eintritt in das Optionen-Programm ohne Entrichtung eines gesonderten Entgelts auch eine zweijährige Mitgliedschaft
         beim Programm „Interval International“ erwerben. Nach Ablauf dieses Zeitraums können sie ihre Mitgliedschaft bei letztgenanntem
         Programm durch einen separaten Vertrag und auf eigene Kosten verlängern. Aufgrund dieser zusätzlichen Mitgliedschaft sind
         die Mitglieder des Optionen-Programms berechtigt, darin enthaltene Wochennutzungsrechte, die sie durch Umwandlung ihrer Punkte
         in einem Jahr erworben haben, gegen die Nutzung von Unterkünften zu tauschen, die andere Mitglieder des Programms Interval
         International zur Verfügung gestellt haben. MRL ist berechtigt, die von ihr organisierte Teilnahme an einem externen Programm
         zum Tausch von Teilzeitnutzungsrechten zu beenden oder zu modifizieren.
      
      –        MRL ist berechtigt, Wochennutzungsrechte, die beim Treuhänder zur Verfügung gestellten Teilzeitnutzungsrechten entsprechen,
         jederzeit aus dem Optionen-Programm zu nehmen. Sie hat allerdings sicherzustellen, dass genügend Unterkünfte zur Verfügung
         stehen, um die Gesamtheit der „Punkte-Rechte“, die ihr und den ordentlichen Mitgliedern zustehen, bedienen zu können. MRL
         ist außerdem berechtigt, die Einstufung der Wohnanlagen zum Zweck der Punktezuweisung festzulegen und zu ändern sowie Punkte
         und „Punkte-Rechte“ neu zu stückeln, indem deren Anzahl jeweils im gleichen Verhältnis erhöht oder verringert wird, vorausgesetzt,
         ihr Wert bleibt erhalten.
      
       Das Verfahren vor den nationalen Behörden und Gerichten
      11      Im Ausgangsverfahren geht es um die mehrwertsteuerliche Einordnung bestimmter Dienstleistungen, die MRL im Rahmen ihrer die
         Einräumung von Teilzeitnutzungsrechten betreffenden wirtschaftlichen Tätigkeit erbringt. Darüber hinaus ist der Leistungsort
         dieser Dienstleistungen streitig.
      
      12      Dem Rechtsstreit liegt eine Entscheidung der Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs vom März 2004 zugrunde, wonach
         zum einen die Übertragung von „Punkte-Rechten“ durch MRL eine steuerbare Leistung von Vorteilen aus einer Klubmitgliedschaft
         darstelle und zum anderen der Ort dieser Dienstleistung das Vereinigte Königreich sei.
      
      13      MRL erhob gegen diese Entscheidung beim VAT and Duties Tribunal Edinburgh Klage, die diese mit Urteil vom 16. Juni 2006 abwies.
      
      14      Der Court of Session (Schottland), bei dem ein Rechtsmittel gegen dieses Urteil anhängig ist, hat das Verfahren ausgesetzt
         und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
      
      1.      Sind Leistungen, die MRL entsprechend der Satzung des Klubs und den zugehörigen Verträgen in Form der Einräumung vertraglicher
         Rechte („Punkte-Rechte“) erbringt, aufgrund deren der Käufer berechtigt ist, Punkte jährlich gegen Bewohnung und Nutzung teilzeitlich
         genutzter Unterkünfte in den Ferienanlagen von MRL einzulösen, als Vermietung und Verpachtung von Grundstücken im Sinne von
         Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie, als Mitgliedschaft in einem Klub oder in sonstiger Weise zu charakterisieren?
      
      2.      Spielt es für die Beantwortung von Frage 1 eine Rolle, dass
      –        der Kunde in einigen Fällen als Gegenleistung für den Erwerb der vertraglichen Rechte ihm bereits zustehende Teilzeitnutzungsrechte
         MRL zur Verfügung stellt, aufgrund deren er Unterkünfte an einem bestimmten Ort eine oder mehrere festgelegte Wochen lang
         bewohnen darf,
      
      –        der Kunde die Möglichkeit hat, in einem Jahr sein Punkte-Kontingent für das betreffende Jahr überhaupt nicht oder nur zum
         Teil gegen Wohnrechte einzulösen und stattdessen sein Kontingent für das darauffolgende Jahr aufzustocken oder vorbehaltlich
         der Vertragskonditionen des Optionen-Programms in einem Jahr sein Kontingent für das betreffende Jahr dadurch aufzustocken,
         dass er sich Punkte aus seinem Kontingent für das darauffolgende Jahr „leiht“,
      
      –        in der Zeit zwischen Erwerb der „Punkte-Rechte“ und Einlösung der Punkte-Rechte gegen das Recht auf Bewohnung einer Immobilie
         der Bestand der für Unterkünfte zur Verfügung stehenden Immobilien wechselt,
      
      –        der Dienstleistende die Anzahl der Punkte, die dem Kunden jedes Jahr zusteht, gemäß den Vertragskonditionen des Optionen-Programms
         ändern darf,
      
      –        die Rechtsmittelführerin jeweils vorsehen kann, dass die Inhaber von „Punkte-Rechten“ Zugang zu einem anderen Programm für
         Teilzeitnutzungsrechte haben,
      
      –        die Rechtsmittelführerin jeweils vorsehen kann, dass Inhaber von „Punkte-Rechten“ ihre Punkte gegen Unterkunft in von ihr
         betriebenen Hotels oder gegen andere von ihr angebotene Vorteile eintauschen dürfen?
      
      3.      a)     Handelt es sich bei den in den Fragen 1 und 2 beschriebenen, vom Steuerpflichtiger erbrachten Dienstleistungen um „Dienstleistungen
         im Zusammenhang mit Grundstücken“ im Sinne von Art. 9 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie? 
      
      b)      Bejahendenfalls: Wie ist der Ort der Dienstleistung zu bestimmen, wenn die Mitglieder des Klubs ihre vertraglichen Rechte
         durch Bewohnung teilzeitlich genutzter Unterkünfte in mehreren Mitgliedstaaten wahrnehmen können, zum Zeitpunkt der Bewirkung
         der Dienstleistung aber noch nicht feststeht, welche Unterkünfte dies sein werden? 
      
       Zu den Vorlagefragen
      15      Mit seinen Fragen, die zusammen zu prüfen sind, begehrt das vorlegende Gericht im Wesentlichen zum einen Aufschluss über die
         rechtliche Einordnung von Dienstleistungen wie den im Ausgangsverfahren fraglichen sowie über den Ort, an dem diese Leistungen
         erbracht werden, und möchte zum anderen wissen, ob die Ausnahmeregelung des Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie
         für diese Leistungen gilt.
      
       Zur rechtlichen Einordnung der Leistung und zum Leistungsort
      16      Nach Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie unterliegen „Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger
         als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt“ der Mehrwertsteuer. In diesem Zusammenhang hat der Gerichtshof bereits entschieden,
         dass eine Dienstleistung nur dann im Sinne dieser Vorschrift „gegen Entgelt“ erbracht wird, wenn zwischen dem Leistenden und
         dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die
         vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet
         (vgl. Urteile vom 3. März 1994, Tolsma, C‑16/93, Slg. 1994, I‑743, Randnr. 14, vom 14. Juli 1998, First National Bank of Chicago,
         C‑172/96, Slg. 1994, I‑4387, Randnr. 26, und vom 21. März 2002, Kennemer Golf, C‑174/00, Slg. 2002, I‑3293, Randnr. 39).
      
      17      Die relevante Leistung besteht bei der Art von Dienstleistungen, die den Gegenstand der im Ausgangsverfahren fraglichen Vereinbarung
         bilden, in der Einräumung vertraglicher Rechte, die als „Punkte-Rechte“ bezeichnet werden und dem Vertragspartner den Erwerb
         von Punkten ermöglichen, die er jährlich in das Recht zur vorübergehenden Bewohnung einer Unterkunft in den Immobilien des
         Dienstleistungserbringers, zur Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder zu anderen, in den Vertragsunterlagen nicht näher
         spezifizierten Dienstleistungen umwandeln kann.
      
      18      Unter diesen Umständen sind die Bestandteile dieses Vertrags zu prüfen, um zu ermitteln, welche Dienstleistungen als Gegenleistung
         für das Entgelt erbracht werden, das der Leistende erhält. Insoweit ist der Methode zu folgen, die die Generalanwältin in
         Randnr. 51 ihrer Schlussanträge angewandt hat, so dass zunächst die verschiedenen in diesem Vertrag vorgesehenen Arten von
         Entgelten zu ermitteln sind.
      
      19      Aus dem Vorlagebeschluss geht hervor, dass der Kunde im Rahmen des Optionen-Programms Inhaber von „Punkte-Rechten“ werden
         kann, indem er diese entweder durch Zahlung eines Erwerbspreises bei MRL erwirbt oder indem er Teilzeitnutzungsrechte für
         festgelegte Wochen beim Treuhänder zur Verfügung stellt und das „Aufstockungsentgelt“ entrichtet.
      
      20      Im zweiten Fall können die „Punkte-Rechte“ von einer Person erworben werden, die bereits Inhaber von Teilzeitnutzungsrechten
         ist und diese Rechte im Rahmen eines mit MRL geschlossenen „Aufstockungsvertrags“ in das Optionen-Programm überträgt. Von
         dem Zeitpunkt an, zu dem diese Person im Optionen-Programm Rechte erwirbt, verliert sie grundsätzlich die Verbindung mit den
         Teilzeitnutzungsrechten, die diesen Erwerb ermöglicht haben.
      
      21      Letzteres Merkmal unterscheidet das Optionen-Programm zwar von dem System, das im Urteil vom 3. September 2009, RCI Europe
         (C‑37/08, Slg. 2009, I‑7533), in Frage stand, auf das sich MRL bezieht. Der Zugang zum Optionen-Programm von MRL erfolgt nämlich
         schlicht und einfach über den Erwerb von Punkten, und diese Punkte können später in Dienstleistungen umgewandelt werden, die
         im Rahmen dieses Programms von MRL erbracht werden. So entsprechen die Punkte, auf die jeder Inhaber von „Punkte-Rechten“
         Anspruch hat, dem Wert eines Aufenthalts in einer bestimmten Wohnanlage oder anderen von MRL erbrachten Dienstleistungen,
         wobei sie gewissermaßen das Zahlungsmittel darstellen, das die Kunden u. a. zur Zahlung für den Erwerb eines Rechts auf vorübergehende
         Nutzung einer Wohnanlage verwenden. Dagegen stellte das im Urteil RCI Europe in Frage stehende System ein schlichtes Tauschsystem
         für Teilzeitnutzungsrechte dar.
      
      22      Dieser Unterschied schließt es allerdings nicht aus, dasselbe Beurteilungskriterium anzuwenden, nämlich darauf abzustellen,
         welche Absicht die Mitglieder mit der Bezahlung der empfangenen Dienstleistungen letztlich verfolgt haben (Urteil RCI Europe,
         Randnr. 29). 
      
      23      Bei Anwendung dieses Kriteriums auf ein System wie das im Ausgangsverfahren fragliche, in dem formal kein Tausch von Teilzeitnutzungsrechten
         stattfindet, ergibt sich, dass der Erwerb von „Punkte-Rechten“ im Rahmen des Optionen-Programms mit der Absicht erfolgt, diese
         Rechte dazu zu verwenden, sie in im Rahmen des genannten Programms angebotene Dienstleistungen umzuwandeln.
      
      24      Wie nämlich die Generalanwältin in Randnr. 74 ihrer Schlussanträge deutlich macht, schließt der Kunde den Ausgangsvertrag
         nicht in der Absicht, Punkte zu sammeln, sondern im Hinblick auf die vorübergehende Nutzung einer Wohnanlage oder den Erhalt
         anderer, später auszuwählender Dienstleistungen. Der Kauf von „Punkte-Rechten“ stellt somit für den Kunden kein eigenständiges
         Ziel dar. Der Erwerb solcher Rechte und die Umwandlung der Punkte sind als Zwischenschritte anzusehen, die getätigt werden,
         um das Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage, die Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder eine andere Dienstleistung
         in Anspruch nehmen zu können.
      
      25      Der Käufer der „Punkte-Rechte“ erhält die vorgesehene Gegenleistung für seine ursprüngliche Zahlung demnach zu dem Zeitpunkt,
         zu dem diese Umwandlung abgeschlossen ist.
      
      26      Aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs geht hervor, dass Besteuerungsgrundlage einer Dienstleistung alles das ist, was als
         Gegenleistung für den geleisteten Dienst empfangen wird, und dass eine Dienstleistung nur dann steuerpflichtig ist, wenn zwischen
         der vom Leistenden erbrachten Dienstleistung und der Gegenleistung, die er erhält, ein unmittelbarer Zusammenhang besteht
         (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 8. März 1988, Apple and Pear Development Council, 102/86, Slg. 1988, 1443, Randnrn. 11 und
         12, und Tolsma, Randnr. 13).
      
      27      Damit ergibt sich, dass die tatsächliche Leistung, derentwegen die „Punkte-Rechte“ erworben werden, in einem System wie dem
         Optionen-Programm die Dienstleistung ist, die darin besteht, den Teilnehmern dieses Programms die verschiedenen möglichen
         Gegenleistungen zur Verfügung zu stellen, die sie aufgrund der sich aus diesen Rechten ergebenden Punkte erhalten können.
         Denn die Dienstleistung wird nicht vollständig erbracht, bevor nicht diese Punkte umgewandelt sind.
      
      28      Daraus folgt, dass in den Fällen, in denen die Dienstleistung in der Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder in einem
         Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage besteht, zum Zeitpunkt der Umwandlung der Punkte in konkrete Dienstleistungen
         eine Verbindung zwischen den erbrachten Dienstleistungen und der vom Kunden gezahlten Gegenleistung entsteht, die in den sich
         aus den zuvor erworbenen Rechten ergebenden Punkten besteht. 
      
      29      Außerdem ist zu Systemen wie dem im Ausgangsverfahren fraglichen festzustellen, dass zum einen der Kunde zum Zeitpunkt des
         Erwerbs von „Punkte-Rechten“ weder eine genaue Kenntnis von den Wohnanlagen oder anderen während eines bestimmten Jahres verfügbaren
         Dienstleistungen hat noch vom Punkte-Wert eines Aufenthalts in diesen Wohnanlagen oder dieser Dienstleistungen. Zum anderen
         ist es MRL selbst, die die Einstufung der verfügbaren Wohnanlagen und Dienstleistungen nach Punkten festgelegt, so dass die
         Wahl des Kunden von vornherein auf Wohnanlagen oder Dienstleistungen beschränkt ist, die für ihn in Anbetracht der Punkte,
         über die er verfügt, erreichbar sind. 
      
      30      Unter diesen Umständen liegen die maßgeblichen Voraussetzungen des Mehrwertsteueranspruchs zum Zeitpunkt des ursprünglichen
         Erwerbs von Rechten wie den „Punkte-Rechten“ nicht vor, was die Anwendung von Art. 10 Abs. 2 Unterabs. 2 der Sechsten Richtlinie
         ausschließt.
      
      31      Wie aus dem Urteil vom 21. Februar 2006, BUPA Hospitals und Goldsborough Developments (C‑419/02, Slg. 2006, I‑1685), hervorgeht,
         ist zur Entstehung des Mehrwertsteueranspruchs aber erforderlich, dass alle maßgeblichen Elemente des Steuertatbestands, d. h.
         der künftigen Warenlieferung oder der künftigen Dienstleistung, bekannt und somit insbesondere die Gegenstände oder die Dienstleistungen
         zum Zeitpunkt der Anzahlung genau bestimmt sind. Somit können An- und Vorauszahlungen für noch nicht klar bestimmte Lieferungen
         von Gegenständen oder Dienstleistungen nicht der Mehrwertsteuer unterliegen (Urteil BUPA Hospitals und Goldsborough Developments,
         Randnr. 50).
      
      32      Da die eigentliche Dienstleistung somit erst dann erbracht wird, wenn der Kunde die sich aus seinen zuvor erworbenen „Punkte-Rechten“
         ergebenden Punkte umwandelt, entstehen der Steuertatbestand und der Steueranspruch gemäß Art. 10 Abs. 2 Unterabs. 1 der Sechsten
         Richtlinie erst zu diesem Zeitpunkt.
      
      33      Folglich lässt sich die auf den Umsatz anwendbare Mehrwertsteuerregelung in einem solchen System erst dann je nach Art der
         erbrachten Dienstleistung bestimmen, wenn der Kunde die Punkte aus den zuvor erworbenen Rechten in die vorübergehende Nutzung
         einer Wohnanlage, die Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder eine andere Dienstleistung umwandelt. Somit ist Leistungsort
         in erster Linie der Ort, an dem sich die Wohnanlage oder das Hotel befindet, für die bzw. das der Kunde nach Umwandlung dieser
         Punkte das Aufenthaltsrecht erhält.
      
      34      Zwar können sich, worauf die Generalanwältin in den Randnrn. 78 bis 85 ihrer Schlussanträge hingewiesen hat, aus der Anwendung
         dieses Grundsatzes Schwierigkeiten ergeben, wie etwa die Notwendigkeit, bei jeder Punkteumwandlung die umgewandelten Punkte
         in einen den „Punkte-Rechten“ entsprechenden Geldwert umzurechnen, die Probleme im Zusammenhang mit dem unklaren Umrechnungskurs
         im Verhältnis zwischen „Punkte-Rechten“ und Punkten, das Fehlen einer Besteuerung von Einnahmen über lange Zeiträume hinweg,
         die Probleme im Zusammenhang mit einer möglichen Änderung der Mehrwertsteuersätze im Zeitraum zwischen dem Erwerb von „Punkte-Rechten“
         und der Umwandlung der entsprechenden Punkte sowie die Möglichkeit, dass der Kunde seine Punkte nicht umwandelt.
      
      35      Diese Schwierigkeiten vermögen jedoch eine Lösung wie die von MRL vorgeschlagene nicht zu rechtfertigen, wonach der Leistungsort
         durch Anwendung einer pauschalen sich nach dem Pool von zum Zeitpunkt des Erwerbs von „Punkte-Rechten“ verfügbaren Unterkünften
         richtenden Aufteilungsmethode bestimmt werden soll.
      
      36      Die Anwendung einer solchen Methode hätte ebenfalls Schwierigkeiten verschiedener Art zur Folge und brächte außerdem das Risiko
         eines Missbrauchs mit sich, da ein Steuerpflichtiger die Möglichkeit hätte, in dem erwähnten Pool angeblich verfügbare, aber
         nicht genutzte Unterkünfte aufzunehmen, die in nicht der Steueraufsicht der Europäischen Union unterliegenden Staaten gelegen
         sind.
      
      37      Außerdem ließe sich für eine solche Aufteilungsmethode keine ausdrückliche Rechtsgrundlage in der Sechsten Richtlinie finden.
         Ihre einzige Rechtfertigung bestünde in der Vereinfachung des Verwaltungsaufwands, der von MRL zur Erfüllung ihrer Pflichten
         gegenüber den Steuerbehörden verlangt wird.
      
      38      In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass ein Unternehmen wie MRL als Mehrwertsteuerpflichtiger nach Abschnitt XIII
         der Sechsten Richtlinie einer Reihe von Pflichten unterliegt, darunter auch derjenigen nach Art. 22 Abs. 2, „Aufzeichnungen
         zu führen, die so ausführlich sind, dass sie die Anwendung der Mehrwertsteuer und die Überprüfung durch die Steuerverwaltung
         ermöglichen“.
      
      39      Um diese Pflicht zu erfüllen, hat ein solches Unternehmen demnach eine Buchführung vorzulegen, die es ermöglicht, die Besteuerungsgrundlage
         in hinreichend transparenter Weise zu ermitteln, was für das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems unerlässlich
         ist.
      
      40      Hinzuzufügen ist, dass die Mitgliedstaaten einem etwaigen nicht kooperativen Verhalten der Steuerpflichtigen nicht wehrlos
         gegenüber stehen. Der Grundsatz eines gemeinsamen Mehrwertsteuersystems hindert nämlich nicht die Einführung von Maßnahmen
         zur Ahndung von Unregelmäßigkeiten bei der Erklärung des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrags. Nach Art. 22 Abs. 8 der Sechsten
         Richtlinie können die Mitgliedstaaten ganz im Gegenteil weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um
         die genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen (Urteil vom 15. Januar 2009, K-1, C‑502/07, Slg. 2009, I‑161, Randnr. 20).
      
      41      Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass die Mitgliedstaaten nach Art. 80 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom
         28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347, S. 1) zur Vorbeugung gegen Steuerhinterziehung oder
         ‑umgehung Maßnahmen treffen können, um sicherzustellen, dass die Steuerbemessungsgrundlage für Dienstleistungen an Empfänger,
         zu denen Bindungen aufgrund von Leitungsfunktionen oder Mitgliedschaften sowie eigentumsrechtliche, finanzielle oder rechtliche
         Bindungen gemäß der Definition des Mitgliedstaats bestehen, in bestimmten Fällen der Normalwert ist.
      
      42      Nach alledem ist davon auszugehen, dass der für die rechtliche Einordnung der von einem Wirtschaftsteilnehmer wie MRL im Rahmen
         eines Systems wie des Optionen-Programms erbrachten Dienstleistungen maßgebliche Zeitpunkt derjenige ist, zu dem ein Kunde,
         der an diesem System teilnimmt, die Rechte, die er ursprünglich erworben hat, in eine von diesem Wirtschaftsteilnehmer angebotene
         Dienstleistung umwandelt. Werden diese Rechte in eine Gewährung von Unterkunft in einem Hotel oder in das Recht zur vorübergehenden
         Nutzung einer Wohnanlage umgewandelt, sind diese Leistungen Dienstleistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne
         von Art. 9 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie, die an dem Ort ausgeführt werden, an dem das Hotel oder die Wohnanlage
         gelegen ist.
      
       Zur Möglichkeit der Steuerbefreiung nach Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie 
      43      Was die Übertragung von Rechten wie den im Ausgangsverfahren fraglichen „Punkte-Rechte“ betrifft, ist, soweit sie für eine
         Gewährung von Unterkunft in einem Hotel verwendet werden können, darauf hinzuweisen, dass die in Art. 13 Teil B Buchst. b
         der Sechsten Richtlinie vorgesehene Steuerbefreiung nach Nr. 1 dieser Vorschrift für die Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe
         ausdrücklich ausgeschlossen ist.
      
      44      Dienen solche Rechte jedoch der Erlangung der vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage, ist zu bestimmen, ob ihre Übertragung
         als „Vermietung von Grundstücken“ im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie zu qualifizieren ist und ob
         von dieser Vorschrift vorgesehene Ausschlüsse von der Ausnahmeregelung Anwendung finden.
      
      45      Einleitend ist darauf hinzuweisen, dass die Begriffe, mit denen die Steuerbefreiungen nach Art. 13 der Sechsten Richtlinie
         umschrieben sind, eng auszulegen sind, da diese Steuerbefreiungen Ausnahmen von dem allgemeinen Grundsatz darstellen, dass
         jede Dienstleistung, die ein Steuerpflichtiger gegen Entgelt erbringt, der Mehrwertsteuer unterliegt (vgl. u. a. Urteile vom
         3. März 2005, Arthur Andersen, C‑472/03, Slg. 2005, I‑1719, Randnr. 24, vom 9. Februar 2006, Stichting Kinderopvang Enschede,
         C‑415/04, Slg. 2006, I‑1385, Randnr. 13, und vom 13. Juli 2006, United Utilities, C‑89/05, Slg. 2006, I‑6813, Randnr. 21).
      
      46      Nach ständiger Rechtsprechung besteht das grundlegende Merkmal des Begriffs der „Vermietung von Grundstücken“ im Sinne von
         Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie darin, dass dem Vertragspartner auf bestimmte Zeit gegen eine Vergütung das
         Recht eingeräumt wird, ein Grundstück so in Besitz zu nehmen, als wäre er dessen Eigentümer, und jede andere Person von diesem
         Recht auszuschließen (vgl. in diesem Sinne u. a. Urteile vom 4. Oktober 2001, „Goed Wonen“ (C‑326/99, Slg. 2001, I‑6831, Randnr.
         55, vom 9. Oktober 2001 Cantor Fitzgerald International C‑108/99, Slg. 2001, I‑7257, Randnr. 21 und vom 12. Juni 2003, Sinclair
         Collis, C‑275/01, Slg. 2003, I‑5965, Randnr. 25). Für die Beurteilung, ob eine bestimmte Vereinbarung dieser Definition entspricht,
         sind alle Merkmale des Vorgangs sowie die Umstände zu berücksichtigen, unter denen er erfolgt. Maßgebend ist insoweit der
         objektive Inhalt des Vorgangs, unabhängig von der Bezeichnung, die die Parteien ihm gegeben haben (vgl. in diesem Sinne Urteil
         Cantor Fitzgerald International, Randnr. 33).
      
      47      In einem Kontext wie dem des Ausgangsverfahrens erfüllt das im Tausch ursprünglich erworbener Rechte erhaltene Recht zur vorübergehenden
         Nutzung einer Wohnanlage die Voraussetzungen einer Vermietung, da es Merkmale aufweist, die dem Begriff der „Vermietung“ im
         Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie entsprechen. Aus den Ausführungen des vorlegenden Gerichts geht
         nämlich hervor, dass ein Mitglied, sobald es seine Punkte in ein solches Recht umgewandelt hat, über das Recht verfügt, eine
         Immobilie so in Besitz zu nehmen, als wäre er dessen Eigentümer, und jede andere Person für einen bestimmten Zeitraum von
         diesem Recht auszuschließen.
      
      48      Darüber hinaus erwirbt der Kunde, wie die Generalanwältin in Randnr. 106 ihrer Schlussanträge ausgeführt hat, im Rahmen eines
         Systems wie des im Ausgangsverfahren fraglichen „Punkte-Rechte“ mit der Absicht, letztlich das Recht zur vorübergehenden Nutzung
         einer Ferienwohnanlage zu erhalten. Daher ist es für die Einordnung der Übertragung eines solchen Nutzungsrechts als „Vermietung“
         unerheblich, dass die konkreten Merkmale der betreffenden Immobilie unter Umständen nicht hinreichend bekannt sind, denn jedenfalls
         kennen die Vertragsparteien die Nutzungsbedingungen.
      
      49      Der Ausschluss nach Art. 13 Teil B Buchst. b Nr. 1 der Sechsten Richtlinie betrifft neben der Gewährung von Unterkunft im
         Hotelgewerbe auch die Gewährung von Unterkunft in anderen Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung, wobei die Mitgliedstaaten gemäß
         Unterabs. 2 des erwähnten Art. 13 Teil B Buchst. b weitere Ausnahmen vom Geltungsbereich der nach diesem Buchstaben vorgesehenen
         Befreiungen vorsehen können.
      
      50      Wie der Gerichtshof im Urteil vom 12. Februar 1998, Blasi (C‑346/95, Slg. 1998, I‑481, Randnrn. 20 bis 22), ausgeführt hat,
         ist die Wendung „Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung“ weit auszulegen, da sie sicherstellen soll, dass die vorübergehende Beherbergung,
         die den im Hotelgewerbe erbrachten Leistungen ähnlich ist und potenziell mit diesen konkurriert, der Steuer unterliegt. Bei
         der Definition der Gewährung von Unterkunft, die abweichend von der Befreiung für die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken
         gemäß Art. 13 Teil B Buchst. b Nr. 1 der Sechsten Richtlinie steuerpflichtig ist, verfügen die Mitgliedstaaten über einen
         Gestaltungsspielraum. Es ist folglich deren Sache, bei der Umsetzung dieser Bestimmung die ihnen für die Unterscheidung zwischen
         steuerbaren Umsätzen und nicht steuerbaren Umsätzen, d. h. bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, geeignet erscheinenden
         Kriterien, festzulegen.
      
      51      Aus den vorstehenden Erwägungen folgt, dass Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran
         hindert, die entgeltliche Übertragung des Rechts Dritter zur vorübergehenden Nutzung von Immobilien der Mehrwertsteuer zu
         unterwerfen.
      
      52      Nach alledem ist festzustellen, dass in einem System wie dem Optionen-Programm, wenn der Kunde seine ursprünglich erworbenen
         Rechte in ein Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage umwandelt, die betreffende Dienstleistung eine Vermietung
         eines Grundstücks im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie (jetzt Art. 135 Abs. 1 Buchst. l der Richtlinie
         2006/112) darstellt. Diese Vorschrift hindert die Mitgliedstaaten jedoch nicht daran, diese Leistung von der Steuerbefreiung
         auszunehmen.
      
      53      Die vorgelegten Fragen sind somit dahin zu beantworten, dass der maßgebliche Zeitpunkt für die rechtliche Einordnung der Dienstleistungen,
         die ein Wirtschaftsteilnehmer wie MRL im Rahmen eines Systems wie des im Ausgangsverfahren fraglichen Optionen-Programms erbringt,
         der Zeitpunkt ist, zu dem ein Kunde, der an diesem System teilnimmt, die Rechte, die er ursprünglich erworben hat, in eine
         von diesem Wirtschaftsteilnehmer angebotene Dienstleistung umwandelt. Werden diese Rechte in eine Gewährung von Unterkunft
         in einem Hotel oder in das Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage umgewandelt, sind diese Leistungen Dienstleistungen
         im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von Art. 9 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie, die an dem Ort ausgeführt
         werden, an dem dieses Hotel oder diese Wohnanlage gelegen ist.
      
      54      Wandelt der Kunde in einem System wie dem im Ausgangsverfahren fraglichen „Optionen“-Programm seine ursprünglich erworbenen
         Rechte in ein Recht zur vorübergehenden Nutuzung einer Wohnanlage um, stellt die betreffende Dienstleistung eine Vermietung
         eines Grundstücks im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie dar, dem gegenwärtig Art. 135 Abs. 1 Buchst. l
         der Richtlinie 2006/112 entspricht. Diese Vorschrift hindert die Mitgliedstaaten jedoch nicht daran, diese Leistung von der
         Steuerbefreiung auszunehmen.
      
       Kosten
      55      Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen
         Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von
         Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
      
      Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Erste Kammer) für Recht erkannt:
      1.      Der maßgebliche Zeitpunkt für die rechtliche Einordnung der Dienstleistungen, die ein Wirtschaftsteilnehmer wie die Rechtsmittelführerin
            des Ausgangsverfahrens im Rahmen eines Systems wie des im Ausgangsverfahren fraglichen „Optionen“-Programms erbringt, ist
            der Zeitpunkt, zu dem ein Kunde, der an diesem System teilnimmt, die Rechte, die er ursprünglich erworben hat, in eine von
            diesem Wirtschaftsteilnehmer angebotene Dienstleistung umwandelt. Werden diese Rechte in eine Gewährung von Unterkunft in
            einem Hotel oder in das Recht zur vorübergehenden Nutzung einer Wohnanlage umgewandelt, sind diese Leistungen Dienstleistungen
            im Zusammenhang mit einem Grundstück im Sinne von Art. 9 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom
            17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem:
            einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage in der durch die Richtlinie 2001/115/EG des Rates vom 20. Dezember 2001
            geänderten Fassung, die an dem Ort ausgeführt werden, an dem dieses Hotel oder diese Wohnanlage gelegen ist.
      2.      Wandelt der Kunde in einem System wie dem im Ausgangsverfahren fraglichen „Optionen“-Programm seine ursprünglich erworbenen
            Rechte in ein Recht zur vorübergehenden Nutuzung einer Wohnanlage um, stellt die betreffende Dienstleistung eine Vermietung
            eines Grundstücks im Sinne von Art. 13 Teil B Buchst. b der Sechsten Richtlinie 77/388 in der durch die Richtlinie 2001/115
            geänderten Fassung dar, dem gegenwärtig Art. 135 Abs. 1 Buchst. l der Richtlinie 2006/112 entspricht. Diese Vorschrift hindert
            die Mitgliedstaaten jedoch nicht daran, diese Leistung von der Steuerbefreiung auszunehmen.
      Unterschriften
      * Verfahrenssprache: Englisch.