CELEX: 32004D0076
Language: it
Date: 2003-05-13 00:00:00
Title: 2004/76/CE: Decisione della Commissione, del 13 maggio 2003, relativa al regime di aiuto di Stato applicato dalla Francia a favore dei centri di coordinamento e centri logistici [notificata con il numero C(2003) 1483] (Testo rilevante ai fini del SEE)

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32004D0076

2004/76/CE: Decisione della Commissione, del 13 maggio 2003, relativa al regime di aiuto di Stato applicato dalla Francia a favore dei centri di coordinamento e centri logistici [notificata con il numero C(2003) 1483] (Testo rilevante ai fini del SEE)  

Gazzetta ufficiale n. L 023 del 28/01/2004 pag. 0001 - 0013

Decisione della Commissionedel 13 maggio 2003relativa al regime di aiuto di Stato applicato dalla Francia a favore dei centri di coordinamento e centri logistici[notificata con il numero C(2003) 1483](Il testo in lingua francese è il solo facente fede)(Testo rilevante ai fini del SEE)(2004/76/CE)LA COMMISSIONE DELLE COMUNITÀ EUROPEE,visto il trattato che istituisce la Comunità europea, in particolare l'articolo 88, paragrafo 2, primo capoverso,dopo aver invitato gli interessati a presentare le loro osservazioni in conformità dell'articolo suddetto(1), e viste tali osservazioni,considerando quanto segue:I. PROCEDURA(1) Nel 1997 il Consiglio Ecofin ha adottato un codice di condotta in materia di fiscalità delle imprese(2), per porre fine a pratiche pregiudizievoli in questo campo. In seguito all'impegno assunto nel quadro di tale codice, nel 1998 la Commissione ha pubblicato la comunicazione sull'applicazione delle norme relative agli aiuti di Stato alle misure di tassazione diretta delle imprese(3) (qui di seguito la "comunicazione"), ribadendo la propria determinazione ad applicare tali norme in modo rigoroso e nel rispetto del principio della parità di trattamento. È in questo quadro che la presente procedura rientra.(2) Essa verte esclusivamente sul regime d'imposizione dei centri di coordinamento e centri logistici, qui di seguito chiamato "regime", dal quale sono quindi escluse le indennità di espatrio corrisposte al personale dei centri di coordinamento e dei centri logistici temporaneamente distaccati dall'estero in Francia ad opera delle altre entità di un gruppo.(3) Con lettera 12 febbraio 1999 (D/50716) la Commissione ha rivolto una richiesta di informazioni sul regime alle autorità francesi. Queste hanno fornito le informazioni richieste con lettera del 7 maggio 1999 (A/33525).(4) La decisione della Commissione di avviare la procedura è stata pubblicata nella Gazzetta ufficiale dell'Unione europea(4). In tale decisione, la Commissione invitava le parti interessate a presentare le loro osservazioni sul provvedimento in questione.(5) La Commissione ha ricevuto con lettera 9 ottobre 2001 (A/37896) osservazioni delle autorità francesi in risposta alla lettera di avvio della procedura formale d'esame.(6) Alla Commissione sono pervenute osservazioni da parte della Camera di commercio americana in Francia (A/39294). La Commissione le ha trasmesse alle autorità francesi con lettera 14 gennaio 2002 (D/50110), per offrire loro la possibilità di commentarle. Al riguardo alla Commissione non sono pervenute altre osservazioni da parte delle autorità francesi o di altri interessati.II. DESCRIZIONE DEL PROVVEDIMENTOIntroduzione(5)(7) Il regime è entrato in vigore nel 1974 e non ha formato oggetto di notifica ai sensi dell'articolo 88, paragrafo 3, del trattato. Un'istruzione della direzione generale delle imposte del 21 gennaio 1997 ha riunito tutti i commenti amministrativi relativi a tale regime, precisando che i centri di coordinamento già riconosciuti dall'amministrazione fiscale potevano continuare ad applicare detta istruzione. L'istruzione costituisce la base giuridica di tutte le norme relative al regime. Una seconda istruzione della direzione generale delle imposte, in data 11 ottobre 2002(6), in vigore a partire dall'esercizio seguente a quello in corso il 1o gennaio 2003, ha modificato l'istruzione del 1997 per permettere la revisione sistematica degli accordi tra l'amministrazione fiscale e i centri di coordinamento o logistici, al massimo ogni tre-cinque anni. Stando all'istruzione del 21 gennaio 1997, il regime si prefigge di risolvere le difficoltà inerenti alla fissazione dei prezzi di trasferimento nel quadro delle relazioni commerciali fra centri di coordinamento e centri logistici insediati in Francia con altre società del gruppo insediate all'estero. Tale fissazione spesso risulta difficoltosa sotto il profilo pratico, in quanto dipende dall'applicazione concreta, ad opera dei contribuenti e dell'amministrazione fiscale, del principio di piena concorrenza stabilito dall'OCSE. Il principio di piena concorrenza è conforme alla norma internazionale applicata, sulla base di un accordo fra i paesi dell'OCSE, per determinare il prezzo di trasferimento a fini fiscali, onde evitare, da un lato la doppia imposizione internazionale dei redditi imponibili, dall'altro l'evasione fiscale per gli stessi redditi.(8) Il regime permette di determinare i benefici soggetti all'imposta sulle società in modo alternativo, attraverso il cosiddetto metodo del prezzo di costo maggiorato ("cost-plus"). Questo metodo consiste nel determinare i benefici imponibili applicando un margine di ricarico alle spese di funzionamento del centro di coordinamento o logistico. Il margine viene stabilito dall'amministrazione fiscale su richiesta del contribuente. Il metodo usato rientra nei metodi tradizionali, basati sul raffronto con transazioni analoghe fra imprese non associate, conformemente alle raccomandazioni formulate dall'OCSE nel suo rapporto in materia di prezzo di trasferimento, qui di seguito chiamato "rapporto dell'OCSE"(7). Rispetto ad altri metodi impostati su un raffronto diretto tra il prezzo praticato in una transazione fra imprese associate e quello praticato tra imprese non associate, il metodo del prezzo di costo maggiorato si basa su una determinazione indiretta del prezzo di piena concorrenza. Il metodo verte sulla fissazione di un margine di ricarico, stabilito caso per caso per analogia con i margini effettivamente ottenuti in situazioni comparabili fra imprese non associate, tenuto conto delle funzioni svolte, degli attivi utilizzati, dei rischi corsi e delle condizioni di mercato. Questi elementi possono comportare adeguamenti del ricarico realmente operato in situazioni comparabili non controllate, per ottenere una maggiore conformità con la situazione specifica delle transazioni all'interno di un gruppo. Questo margine di ricarico viene quindi applicato ai costi effettivi di un medesimo fornitore di beni o di servizi di cui occorre calcolare i benefici imponibili. Il risultato ottenuto previa applicazione del ricarico ai costi suddetti si ritiene equivalente al prezzo di piena concorrenza per le transazioni fra imprese associate.(9) Il rapporto dell'OCSE prevede altresì la possibilità, per imprese associate, di accordarsi con le amministrazioni fiscali competenti su una fissazione preventiva dei prezzi di trasferimento. Questo tipo di accordo permette di determinare, preventivamente a transazioni fra imprese associate, una serie di criteri adeguati (in particolare il metodo da usare, gli elementi di raffronto e gli adeguamenti da effettuare) a determinare il prezzo di trasferimento applicabile a queste transazioni nell'arco di un periodo determinato. In base alla nomenclatura dell'OCSE, un accordo di fissazione preventiva del prezzo di trasferimento può essere unilaterale, ove intervengano un'unica amministrazione fiscale e un unico contribuente, oppure multilaterale, qualora debba intervenire l'accordo di due o più amministrazioni fiscali. L'accordo verte sulla garanzia data ai beneficiari che l'ammontare dei benefici imponibili determinato applicando questa procedura non verrà rimesso in questione dall'amministrazione o dalle amministrazioni interessate nell'arco del periodo concordato, sempreché la situazione dell'impresa e le circostanze previste dall'accordo restino immutate.Campo d'applicazione(10) Secondo l'istruzione del 21 gennaio 1997, qui di seguito chiamata "istruzione", i centri di coordinamento e i centri logistici possono adottare l'assetto giuridico di società con sede in Francia o di stabili organizzazioni di società straniere. Inoltre, solo i centri di coordinamento possono configurarsi come dipartimento associato a un ramo di attività industriale o commerciale di un'impresa esistente o a una società di holding (di partecipazioni straniere o francesi). I centri logistici, invece, non possono essere associati ad attività industriali o commerciali di un'impresa esistente, per evitare qualsiasi rischio di confusione fra le attività proprie e quelle dell'impresa principale. Da ultimo, i centri logistici che costituiscono un ramo d'attività possono bensì essere associati a un centro di coordinamento, non però a una società di holding.(11) L'istruzione prescrive che i centri di coordinamento e logistici debbano essere soggetti all'imposta sulle società in Francia. Secondo il diritto fiscale comune, le entità economiche sono soggette all'imposta sulle società qualora adottino la configurazione di società stabilite in Francia o di stabili organizzazioni in Francia di società straniere, mentre non sono soggette separatamente all'imposta qualora si tratti di meri rami d'attività di società nazionali.(12) Le attività dei centri di coordinamento e logistici devono dipendere obbligatoriamente da un gruppo internazionale controllato dal territorio francese o dall'estero. L'istruzione stabilisce che il regime è riservato esclusivamente alle funzioni esercitate per conto delle imprese del gruppo. Se i centri di coordinamento o logistici forniscono servizi a imprese esterne al gruppo, gli utili corrispondenti vanno determinati in condizioni di diritto comune. L'istruzione precisa che vanno considerate appartenenti a un medesimo gruppo le società francesi o straniere poste sotto il medesimo controllo francese o straniero a norma del regime fiscale ordinario.(13) Se si eccettua la limitazione relativa al carattere internazionale del gruppo, il regime non è limitato a determinati settori specifici dell'economia né a determinate regioni del territorio francese. L'istruzione indica che i centri di coordinamento e logistici devono fornire in misura preponderante servizi a società con sede all'esterno della Francia o alle organizzazioni di società del gruppo ubicate al di fuori del territorio francese. L'istruzione precisa che tale condizione si ritiene soddisfatta ove l'ammontare complessivo degli oneri di gestione, equivalente alle prestazioni fornite dal centro di coordinamento o logistico alle società o alle organizzazioni stabili del gruppo ubicate all'estero, totalizzi oltre la metà dell'importo complessivo delle spese di gestione correnti.(14) Quanto alle attività ammissibili, i centri di coordinamento non meno che quelli logistici possono esercitare un gran numero di attività, che l'istruzione elenca in termini non esaustivi. In linea di massima, quantunque siano ammissibili solo le attività per le quali è difficile valutare un valore - tenuto conto dell'interesse specifico che presentano per i gruppi - queste attività consistono nella fornitura di servizi che si configurino come attività economiche per i beneficiari associati e corrispondano, rispettivamente:- a funzioni di natura amministrativa quali le funzioni di direzione, gestione o controllo, e- alla fornitura di servizi che fondamentalmente assumano carattere preparatorio o ausiliare e non costituiscano funzioni direttamente produttive.(15) Per quel che riguarda i centri di coordinamento, l'istruzione fa tra l'altro riferimento ai servizi di tipo amministrativo e ai servizi informatici relativi alla gestione amministrativa interna del gruppo, ai servizi di risorse umane quali la gestione del personale, la formazione, l'allestimento di sistemi di retribuzione o di gestione delle retribuzioni, nonché ai servizi di comunicazione o di pubbliche relazioni.(16) Con riferimento ai centri logistici, l'istruzione parla, tra altre cose, delle funzioni di stoccaggio, condizionamento, etichettatura o distribuzione di materie prime, forniture, prodotti lavorati, merci, nonché di attività amministrative connesse con tali funzioni, col deposito, con la gestione del condizionamento di materie prime, forniture, prodotti lavorati e merci, oltre che col trasporto e la consegna di questi beni alle sole società del gruppo.(17) L'istruzione prevede che, tenuto conto della natura dei servizi forniti e della qualità dei beneficiari dei servizi forniti, rappresentati da entità non soggette all'imposta in Francia ma appartenenti al medesimo gruppo, i centri di coordinamento e logistici abbiano la possibilità di ottenere dall'amministrazione fiscale la garanzia che l'ammontare dei loro utili soggetti all'imposta sulle società non sarà rimesso in questione ove gli utili stessi vengano determinati in funzione di un margine complessivo per le varie attività che rientrino tra le funzioni dei centri di coordinamento e logistici.Metodo di calcolo degli utili imponibili(18) L'ammontare degli utili imponibili viene calcolato applicando il margine di ricarico al totale delle spese correnti di gestione, conformemente al metodo del costo maggiorato. Dato che questo metodo ricalca le raccomandazioni in materia dell'OCSE, la Francia è del parere che esso garantisca il rispetto del principio di piena concorrenza che in condizioni normali vige fra entità economiche indipendenti, e che esso risulti giustificato alla luce delle norme che disciplinano l'imposizione internazionale degli utili transfrontalieri.(19) Di fatto, l'istruzione considera che la base imponibile determinata col metodo del costo maggiorato rispecchia l'utile che può essere ottenuto in condizioni di piena concorrenza, motivo per cui il benestare dell'amministrazione è subordinato alla condizione che i centri di coordinamento e logistici fatturino le proprie prestazioni in base al costo aumentato del margine stabilito. Sempre secondo l'istruzione, qualsiasi sovrafatturazione porterebbe a un utile complementare soggetto a sua volta all'imposta sulle società secondo il regime fiscale ordinario. Una sottofatturazione costituirebbe invece un vantaggio occulto per i centri di coordinamento e logistici, con conseguente distribuzione presunta di redditi ai beneficiari e applicazione dell'imposta di distribuzione. Il metodo di fissazione dell'utile imponibile applicato dal regime resta peraltro ininfluente sull'imposizione dei risultati finanziari al di fuori delle attività dei centri di coordinamento e logistici, come i redditi di titoli e le plusvalenze o minusvalenze dovute alla cessione di elementi di attivo immobilizzato.(20) In base all'istruzione, la fissazione del margine di ricarico avviene caso per caso in modo distinto per i centri di coordinamento e i centri logistici, in funzione delle caratteristiche delle rispettive attività e delle relative condizioni di esercizio, al livello che meglio corrisponde all'utile che avrebbe potuto realizzare un'impresa indipendente nel rispetto del principio di piena concorrenza. In particolare, il margine di ricarico sarà esiguo se le attività realizzate sono di natura meramente amministrativa, sarà più elevato se esse assumono carattere strategico. Nel fissare il margine di ricarico, l'amministrazione fiscale può tener conto della natura degli impieghi necessari per espletare le mansioni dei centri di coordinamento e logistici. Il ricorso a personale altamente qualificato darà luogo all'applicazione di un margine di ricarico maggiore rispetto ai casi in cui sia sufficiente personale poco qualificato.(21) Il margine di ricarico fissato non è immutabile per l'intero periodo di esistenza dei centri di coordinamento e logistici, ma può invece essere modificato in funzione dei cambiamenti intervenuti nella natura o nelle condizioni di esercizio delle attività che il beneficiario è tenuto a dichiarare all'amministrazione fiscale, a decorrere dall'esercizio per il quale i mutamenti intervengono. In seguito all'istruzione dell'11 ottobre 2002, e con decorrenza 1o gennaio 2003, il margine di ricarico va nuovamente determinato ogni tre-cinque anni, nel quadro di una revisione sistematica dell'accordo.(22) A norma dell'istruzione, le spese di gestione computate per il calcolo dell'utile imponibile vengono determinate in base alle norme di diritto comune in materia di imposta sulle società. Si tratta delle spese di varia natura sostenute nel corso dell'esercizio, quali figurano a carico del bilancio di gestione nella contabilità del soggetto imponibile, tenendo conto anche degli interessi passivi e degli ammortamenti praticati. Dalle spese di gestione sono tuttavia escluse:- le spese oggetto di rimborsi ai centri di coordinamento e logistici, in conformità delle condizioni previste dal regime di diritto comune dell'articolo 267 II-2 del codice generale delle imposte (CGI). Tali spese devono avere carattere occasionale e accessorio, e non devono rientrare nella sfera d'attività classica dei centri di coordinamento e logistici. Il carattere accessorio è rispettato qualora l'ammontare delle spese non ecceda il 10 % degli oneri di gestione corrente, al netto delle spese medesime. Oltre tale percentuale, queste ultime vanno computate negli oneri,- le attività subappaltate, sempreché le spese relative a tali attività restino inferiori alla metà delle spese di gestione, al netto delle prestazioni subappaltate. Seguendo un esempio ripreso nell'istruzione, la Commissione ha potuto rendersi conto che, ove tale esclusione dalla base imponibile sia d'applicazione, la parte delle spese di subappalto che non supera la metà delle spese correnti, escluse le attività subappaltate, viene detratta dalla base soggetta all'applicazione del margine di ricarico. L'inserimento delle spese di subappalto nella base di calcolo degli utili imponibili è pertanto limitata alla parte eccedente il 50 % delle spese correnti, al netto delle spese per le attività subappaltate.Imposizione forfettaria annuale(23) I centri di coordinamento e logistici sono soggetti all'imposizione forfettaria annuale (IFA) soltanto per l'ammontare previsto dal primo scaglione previsto dall'articolo 223 septies del CGI. L'importo dell'IFA dipende dal volume d'affari maggiorato dei risultati finanziari. L'importo corrispondente al primo scaglione ammonta a 750 EUR, per un volume d'affari maggiorato dei risultati finanziari compreso fra 76000 e 150000 EUR. L'IFA per l'ultimo scaglione ammonta a 30000 EUR e si riferisce a un volume d'affari maggiorato superiore a 75 milioni di EUR. L'IFA per gli scaglioni intermedi non si applica ai beneficiari del regime.(24) L'IFA va versata allo Stato entro il 15 marzo dell'esercizio in questione. Il versamento è quindi solo un anticipo su uno dei versamenti che saranno successivamente dovuti per l'anno in corso o per i due anni successivi(8). Pertanto, un'esclusione dall'IFA non imputata sull'imposta sulle società nell'arco dei tre anni consecutivi equivale all'esclusione totale dall'imposta. Inoltre, un'esclusione dal pagamento dell'IFA per un periodo più breve, qualora le imposte dovute nel periodo di tre anni superino l'anticipo IFA, costituisce un semplice differimento d'imposta.III. MOTIVI CHE HANNO CONDOTTO AD AVVIARE LA PROCEDURA(25) Nell'ambito dell'avvio della procedura formale d'esame(9), la Commissione ha ritenuto che il provvedimento potesse costituire un aiuto di Stato, in quanto sembrava riunire i quattro criteri di cui all'articolo 87, paragrafo 1, del trattato. In particolare, la Commissione ha individuato i seguenti tre elementi che potenzialmente hanno carattere di aiuto:- anzitutto, determinati costi a carico dei centri di coordinamento e logistici non verrebbero computati in sede di calcolo dell'utile imponibile secondo il metodo del costo maggiorato,- anche la parziale esclusione dal regime IFA di cui beneficiano i centri di coordinamento e logistici sembra dar luogo a un'imposizione inferiore a quella prevista dal regime normale,- in terzo luogo, il margine di manovra dell'amministrazione nel fissare la percentuale di ricarico che può essere applicata nel metodo del costo maggiorato può favorire determinate imprese o gruppi.(26) Infine, nel quadro della sua valutazione preliminare, la Commissione ha ritenuto che il regime non potesse beneficiare di nessuna delle deroghe previste dall'articolo 87, paragrafi 2 e 3, del trattato.IV. OSSERVAZIONI DELLE PARTI INTERESSATE(27) La Camera di commercio americana in Francia (CCAF) è del parere che il regime non conferisca vantaggi finanziari ai beneficiari e non possa quindi costituire un aiuto per i motivi qui di seguito esposti.(28) Innanzi tutto, la CCAF ritiene che l'unico vantaggio offerto dal regime ai beneficiari sia permettere di conoscere in anticipo le modalità di determinazione del risultato fiscale applicabile. Di conseguenza, il regime somiglia più a un accordo preventivo sul prezzo di trasferimento unilaterale fra il contribuente e l'amministrazione fiscale, una prassi amministrativa caldeggiata dall'OCSE.(29) Inoltre, il fatto che i costi relativi ai pagamenti e alle spese di subappalto vengano parzialmente computati nella base d'applicazione del metodo del costo maggiorato, è conforme a un'applicazione assolutamente rigorosa delle norme OCSE in materia di prezzi di trasferimento, in base alle quali tali spese andrebbero perfino del tutto escluse, in particolare qualora le transazioni internazionali all'interno di un gruppo fossero costituite da prestazioni di servizi. Quanto alle spese di subappalto, la CCAF è del parere che includerle nella base d'applicazione del costo maggiorato non corrisponderebbe alla realtà economica di un intermediario in Francia. Inserire tali spese genererebbe problemi di detraibilità fiscale per la società del gruppo beneficiaria del servizio, in quanto non si giustificherebbe l'applicazione di un ricarico sulle spese di subappalto che la società beneficiaria avrebbe potenzialmente la facoltà di detrarre.(30) In terzo luogo, la CCAF è del parere che l'IFA non costituisca un'imposta definitiva, essendo calcolata sull'imposta relativa alle società maturata nei due anni successivi all'applicazione dell'IFA. Ove quest'ultima base imponibile, una volta applicata l'aliquota d'imposta sulle società del 33,1/3 % determini un risultato superiore a 750 EUR, un'entità beneficiaria del regime è tenuta a corrispondere l'imposta definitiva superiore, motivo per cui il massimale IFA sarà ininfluente e non rappresenterà un vantaggio sostanziale.(31) Infine, la CCAF considera che l'amministrazione fiscale francese sia particolarmente rigorosa e aspra nel negoziare e determinare il margine di ricarico applicabile alle operazioni realizzate dai centri di coordinamento e logistici, motivo per cui le modalità di fissazione del margine di ricarico relative al metodo del costo maggiorato non offrono vantaggi di sorta. In particolare, la CCAF conferma l'applicazione del paragrafo 36 dell'istruzione, in base al quale "il margine di ricarico applicato viene fissato caso per caso in funzione delle caratteristiche dell'attività del centro di coordinamento e delle condizioni in cui esso opera, al livello più vicino all'utile che avrebbe potuto realizzare un'impresa indipendente rispettando il principio della piena concorrenza".(32) Ad ogni buon conto, la CCAF invoca la buona fede dei suoi membri che avrebbero beneficiato del regime, persuasi che i prezzi di trasferimento praticati equivalessero a prezzi di piena concorrenza.V. COMMENTI DELLA FRANCIA(33) Nei loro commenti le autorità francesi ricusano l'assimilazione del regime per centri di coordinamento e logistici a un aiuto, adducendo che non rientra in alcuno dei quattro criteri di cui all'articolo 87, paragrafo 1, del trattato.Assenza di vantaggio(34) La Francia ritiene che la corrispondenza tra il regime applicato ai centri di coordinamento e logistici e quello applicabile alle entità operanti in piena indipendenza consente di escludere che vi sia un qualche vantaggio. Occorre tener conto del fatto che l'applicazione del principio di piena concorrenza è necessario in situazioni che riguardano transazioni internazionali fra imprese associate, e che quindi questo principio rappresenta la norma generale per determinare se gli utili imponibili di una ditta operante in un contesto interno a un gruppo vengano calcolati in modo più vantaggioso. A parere delle autorità francesi il metodo applicato per determinare gli utili imponibili dei centri di coordinamento e logistici corrisponde a quello che, secondo l'OCSE, permette di ottenere il prezzo di piena concorrenza. L'OCSE considera peraltro che il metodo del costo maggiorato risulti il più idoneo quando le transazioni controllate in questione sono prestazioni di servizi.(35) Quanto all'esclusione dei pagamenti e delle spese di subappalto dalla base di calcolo degli utili imponibili, le autorità francesi rilevano che, per essere escluse da tale base, queste spese devono avere carattere occasionale e accessorio, ovvero del tutto indipendente dall'esercizio delle normali funzioni di un centro di coordinamento o logistico. La diversa soglia per le spese di subappalto (50 % delle spese correnti di gestione al netto delle prestazioni subappaltate) e per i pagamenti (10 % delle spese di gestione al netto dei pagamenti) si giustifica per la necessità di adeguare nel modo più consono il regime alla realtà economica e distinguere le attività dei centri di coordinamento o logistici da quelle degli agenti (pagamenti) o degli intermediari (subappalto). Inoltre, con riferimento più in particolare alle spese di subappalto, le autorità francesi considerano che, qualora si fosse attenuto alle raccomandazioni dell'OCSE sull'applicazione del metodo del costo maggiorato alle attività di agente o intermediario, il regime avrebbe potuto risultare più vantaggioso. L'OCSE preconizza che le spese di subappalto vengano escluse dalla base imponibile senza massimale o che a tali spese, non meno che alla percentuale delle spese correnti di gestione legata a esse, venga applicata un'aliquota inferiore. Secondo la Francia, la soluzione prevista dall'istruzione è meno favorevole di quella caldeggiata dall'OCSE, per determinare il prezzo di piena concorrenza, e quindi il provvedimento francese non può costituire un vantaggio.(36) Per quel che riguarda la fissazione del margine di ricarico che permette di applicare il metodo del costo maggiorato, secondo le autorità francesi essa verrebbe effettivamente determinata caso per caso e potrebbe essere adattata ogni tre, massimo cinque anni. L'amministrazione non disporrebbe pertanto di una discrezionalità che le consenta di favorire determinate imprese, in quanto la fissazione del margine generalmente avviene proprio caso per caso, a seconda dei mutamenti intervenuti nella natura o nelle condizioni di esercizio delle attività, e a decorrere dall'esercizio per il quale i mutamenti sono intervenuti. Per effetto della fissazione del margine caso per caso, inoltre, l'imposizione dei centri di coordinamento e dei centri logistici di fatto si avvicinerebbe a quella derivante dall'applicazione del principio del prezzo di piena concorrenza, che è la norma applicabile a tutte le transazioni interne a un gruppo.(37) In ordine alla limitazione dell'IFA all'ammontare previsto per il primo degli scaglioni di cui all'articolo 223 septies del CGI, le autorità francesi giudicano che essa non procuri vantaggi di sorta, in quanto l'IFA costituisce solo un anticipo sull'imposta sulle società a carico dei beneficiari, e che essa grava definitivamente sulle imprese solo ove siano deficitarie, situazione che nel caso specifico dei centri di coordinamento e logistici non può venirsi a determinare. Questi ultimi, in linea di principio, sono sempre soggetti all'imposta sulle società attraverso l'applicazione del metodo del costo maggiorato, che permette di determinare i loro utili imponibili in base alla plusvalenza sulle spese lorde di gestione. L'applicazione del regime dell'anticipo introdotto dall'IFA rappresenterebbe tutt'al più un anticipo di tesoreria, che nel caso delle normali società risulterebbe maggiore che per i centri di coordinamento e logistici. Tenuto conto del fatto che l'ammontare massimo dell'IFA è di 30000 EUR, l'eventuale vantaggio di tesoreria che l'esenzione dall'IFA potrebbe offrire risulterebbe trascurabile.(38) Quanto al fatto che l'applicazione del costo maggiorato permetterebbe ai contribuenti di conoscere preventivamente l'ammontare dell'imposizione a loro carico e di evitare ogni contestazione presso l'amministrazione fiscale, a giudizio delle autorità francesi ciò non può ritenersi un vantaggio, dato che le contestazioni vengono evitate solo a patto che le condizioni previste dal metodo del costo maggiorato siano rispettate, e che dunque la base imponibile dei centri di coordinamento e logistici venga determinata in conformità del principio di piena concorrenza. Ne consegue, secondo le autorità francesi, che se l'applicazione di questo principio costituisce un vantaggio rispetto alla determinazione analitica della base imponibile prevista dal regime ordinario, ciò è riconducibile alla natura e all'economia del sistema fiscale francese, che in fatto di imposizione sulle prestazioni di servizi fra consociate si conforma alle raccomandazioni dell'OCSE. In realtà, il regime si prefigge di eliminare l'incertezza nell'applicazione dell'imposta sulle società in un contesto internazionale intragruppo, conformemente alle raccomandazioni dell'OCSE relative alla conclusione di accordi di fissazione preventiva dei prezzi di trasferimento.Assenza di risorse di Stato(39) Secondo le autorità francesi, il regime si limiterebbe a preservare le risorse dello Stato, in quanto il metodo alternativo applicato permette di arrivare a un'imposizione effettiva per attività che diversamente sfuggirebbero del tutto all'applicazione dell'imposta sulle società in Francia. Grazie a questo regime la Francia percepisce entrate fiscali da alcune attività che, a parere delle autorità francesi, normalmente non possono dar luogo a una commercializzazione verso terzi, e quindi non sarebbero determinabili in alcun modo.Assenza di incidenza sulla concorrenza e sugli scambi(40) Secondo le autorità francesi il regime non è in grado di incidere sulla concorrenza e sugli scambi intracomunitari, giacché i servizi che beneficiano del provvedimento per definizione sono "non delegabili all'esterno", e si collocano quindi fuori mercato. Per quel che attiene più specificamente ai centri logistici, le autorità francesi reputano che le loro attività non generino alcun valore aggiunto per le produzioni su cui intervengono.Assenza di selettività(41) Da ultimo, a giudizio delle autorità francesi il regime non può ritenersi selettivo, trattandosi di un provvedimento generale di politica fiscale applicabile a tutti i settori economici e a tutti i gruppi internazionali controllati dal territorio francese o dall'estero. Il fatto che il regime abbia ad oggetto esclusivamente le operazioni internazionali è giustificato dalla circostanza che solo per queste operazioni sorge il problema dei prezzi di trasferimento e il rischio di duplice imposizione. Di fatto, la misura non sarebbe selettiva in quanto la determinazione speciale dei prezzi fra imprese associate, oggetto del regime, non avrebbe ripercussioni fiscali per le altre imprese che non sviluppano la propria attività su scala internazionale.(42) Infine, dato che il provvedimento può interessare tutti i soggetti economici che, a prescindere dall'assetto giuridico adottato, offrono servizi internazionali di sostegno alle attività produttive e commerciali interne a un gruppo, non sembra lo si possa considerare selettivo.VI. VALUTAZIONE DEL PROVVEDIMENTOIntroduzione(43) Esaminati i commenti della Francia e le osservazioni delle parti interessate, la Commissione ribadisce la posizione espressa nella sua lettera dell'11 luglio 2001(10), con cui avviava la procedura formale di esame. Essa ritiene che le osservazioni presentate dalla Francia e dalle altre parti interessate non abbiano permesso di dissipare i dubbi espressi e ritiene, di conseguenza, che alcuni aspetti del regime fiscale in questione costituiscano un aiuto illecito e incompatibile col mercato comune.Vantaggio(44) Le autorità francesi e le parti interessate fanno valere che il ricorso a un metodo forfettario d'imposizione non conferisce particolari vantaggi rispetto alla determinazione dell'utile imponibile in base al prezzo di piena concorrenza. Infatti, quando in un contesto multinazionale caratterizzato da differenze di imposizione effettiva fra i pari paesi coinvolti, imprese associate procedono a transazioni tra di loro, le loro relazioni commerciali e quindi l'imputazione degli utili in teoria possono essere manipolati dal contribuente, in quanto vertono sul medesimo interesse economico. Ne consegue che le amministrazioni fiscali nazionali interessate possono correggere in modo unilaterale gli utili imponibili di questi contribuenti, e procedere quindi a un'imposizione più elevata o a una doppia imposizione sulle transazioni in questione. Secondo la Francia, dato che il metodo del costo maggiorato si prefigge di eliminare la doppia imposizione, il regime non conferisce vantaggi di sorta.(45) In via preliminare va osservato che il sistema fiscale francese si conforma effettivamente al rispetto della piena concorrenza in ordine alla determinazione degli utili imponibili nel caso di transazioni internazionali fra consociate, a livello sia di diritto interno, in forza dell'articolo 57 del CGI, sia convenzioni bilaterali per prevenire la duplice imposizione che la Francia ha concluso con i suoi paesi partner. In particolare, l'articolo 57 del CGI prevede una procedura di revisione di accertamento fiscale "per fissare l'imposta sul reddito dovuta dalle imprese che dipendono da gruppi esterni al territorio francese ovvero che controllano imprese al di fuori della Francia", in ordine agli "utili indirettamente trasferiti tramite maggiorazione o riduzione dei prezzi d'acquisto o di vendita, ovvero attraverso qualsiasi altro mezzo". In questo caso, dato che gli utili per definizione non rispettano il principio di piena concorrenza, essi "vengono incorporati ai risultati registrati nella contabilità" delle imprese francesi interessate. L'articolo 57 precisa altresì che, in mancanza di elementi precisi per procedere alle revisioni previste, "gli utili imponibili vengono determinati mediante raffronto con quelli di altre imprese analoghe gestite normalmente". Le convenzioni concluse dalla Francia per evitare la doppia imposizione, da parte loro, permettono di procedere a revisioni comparabili con riferimento agli utili ottenuti in relazioni commerciali fra consociate insediate nei paesi contraenti, in conformità del principio di piena concorrenza di cui all'articolo 9 del modello di convenzione dell'OCSE. Al riguardo, la Commissione rileva che il metodo del costo maggiorato, applicato per determinare gli utili imponibili dei centri di coordinamento e logistici, si inquadra nei metodi tradizionali elencati dall'OCSE nella sua relazione in materia di prezzi di trasferimento.(46) La Commissione è infatti del parere che la natura dei servizi resi dai centri di coordinamento e logistici renda difficile determinare direttamente i loro utili imponibili in Francia, motivo per cui è giustificata l'applicazione di un metodo indiretto. Quest'ultimo si traduce in una stima per fissare il margine utile lordo che in una transazione fra imprese associate una delle parti avrebbe chiesto in pagamento e l'altra avrebbe giudicato accettabile in condizioni di piena concorrenza per svolgere funzioni comparabili. Inoltre, determinare il margine di ricarico nell'ambito dell'applicazione del metodo del costo maggiorato, attraverso un accordo preventivo valevole per tutta una serie di transazioni economiche non determinate, costituisce una modalità d'applicazione del principio di piena concorrenza fortemente caldeggiato dall'OCSE. In conclusione, la Commissione conferma la sua posizione secondo cui non ha critiche di principio da formulare, né nei confronti del metodo del costo maggiorato né nei confronti degli accordi preventivi per fissare un margine di ricarico, con riferimento alle transazioni intragruppo, applicati in Francia nel regime all'esame.(47) La Commissione constata inoltre che né la Francia né gli altri interessati contestano che gli utili attribuiti ai centri di coordinamento e logistici siano, non già effettivi ma soltanto stimati. Infine, la possibilità di ottenere preventivamente un accordo dell'amministrazione in ordine al tasso di redditività di un numero indefinito e potenzialmente ampio di transazioni costituisce un trattamento particolare rispetto alla determinazione analitica degli utili. Sembra pertanto necessario analizzare in dettaglio l'applicazione concreta fatta dalle autorità francesi di questo metodo d'imposizione.Fissazione del margine di ricarico(48) Per quel che riguarda la fissazione del margine di ricarico, va rilevato che, secondo l'istruzione, il regime riguarda soltanto le "attività per le quali in pratica risulta estremamente difficile stimare un valore mercantile, trattandosi di attività che per loro natura sono specifiche dei gruppi"(11). In effetti, le attività cui l'istruzione si riferisce riguardano funzioni che presentano "sostanzialmente un carattere preparatorio o ausiliario, e non costituiscono quindi funzioni direttamente produttive"(12). Al contrario, la Commissione reputa che le attività cui si riferisce l'istruzione siano molto diversificate e possano presentare un valore mercantile alquanto cospicuo. Per esempio, è possibile fare riferimento ai "servizi di carattere strategico" oppure ai "servizi di ricerca e sviluppo" evocati nell'istruzione. In particolare, è opportuno rilevare che questi servizi costituiscono non solo attività economiche, ma anche attività mercantili che potenzialmente corrispondono a una frazione significativa del valore aggiunto complessivo prodotto da un gruppo multinazionale. Infine, il fatto che determinate attività dei centri di coordinamento e logistici possano essere date in subappalto dimostra la natura commerciale di tali operazioni.(49) La Commissione considera che l'applicazione del metodo del costo maggiorato e la fissazione preventiva per un periodo di tre-cinque anni del tasso di redditività per tutte le attività svolte da un centro di coordinamento responsabile dei servizi di carattere strategico o di ricerca e sviluppo, possa dare adito a un esito diverso dalla determinazione analitica. La Commissione ritiene tuttavia che, in mancanza di altri metodi, questo trattamento differenziale risulti necessario per determinare il prezzo di trasferimento relativo a transazioni per imprese associate, qualora una stima diretta del prezzo rispetto a quello praticato in transazioni analoghe fra imprese indipendenti dovesse rivelarsi poco consono. Il metodo è quindi giustificato dalla natura del sistema fiscale francese, ai sensi del punto 23 della comunicazione.(50) La Commissione deve inoltre verificare se le modalità di determinazione dell'utile possono lasciare alle autorità fiscali un margine di discrezionalità. Alla luce delle osservazioni presentate dalla Francia e dagli interessati, emerge che il ricarico viene fissato effettivamente caso per caso a seconda del tipo di attività realmente esercitata dal contribuente, e a seconda delle condizioni in cui l'esercizio avviene. Gli elementi di cui la Commissione dispone non permettono pertanto di stabilire che la discrezionalità di cui l'amministrazione può disporre nel fissare il margine di ricarico applicabile nel metodo del prezzo di costo maggiorato sia potuta servire a favorire determinate imprese o gruppi. Infine, la Commissione prende atto della modifica dell'istruzione, intervenuta dopo l'apertura della procedura formale di esame, che prevede una revisione sistematica di tali accordi in funzione dei cambiamenti intervenuti nelle condizioni d'esercizio delle attività dei centri di coordinamento e logistici, al massimo ogni tre-cinque anni. È quindi opportuno concludere che la determinazione del margine di ricarico nel quadro del regime non conferisce vantaggi ai centri di coordinamento e logistici o ai gruppi di cui essi fanno parte.Pagamenti e attività subappaltate(51) Quanto al fatto che il metodo del costo maggiorato non tenga conto dei pagamenti, la Commissione ritiene che queste attività abbiano effettivamente un carattere occasionale e accessorio, seppure significativo, dato che il massimale del 10 % rispetto alle spese correnti di gestione al netto dei pagamenti può corrispondere a importi cospicui. L'elemento decisivo per eliminare qualsiasi ipotesi di vantaggio è comunque il fatto che, per essere esclusi dalla base delle spese per il metodo del costo maggiorato, e quindi dalla base imponibile, i pagamenti devono soddisfare i criteri comuni di cui all'articolo 267 II-2o del CGI. Tale articolo esclude dalla base d'imposizione per l'imposta sulle società "le somme rimborsate agli intermediari ... che effettuano spese a nome e per conto dei loro committenti, sempreché gli intermediari rendano conto ai committenti medesimi, che registrino queste spese nella loro contabilità su conti transitori e che precisino all'amministrazione la natura e l'importo esatto dei pagamenti". Dato che il regime in esame è identico a quello ordinario, si può escludere che vi sia un vantaggio rispetto al regime di determinazione analitica degli utili imponibili. In quest'ultimo caso, infatti, le attività inerenti ai pagamenti non darebbero luogo a utili imponibili.(52) Quanto all'esclusione delle attività subappaltate dal metodo di calcolo degli utili imponibili nelle condizioni evocate in precedenza, è opportuno rilevare che i principi in materia di prezzi di trasferimento raccomandati dall'OCSE prevedono, per casi in cui venga utilizzato il metodo del costo maggiorato, di applicare un margine sui soli costi relativi alla funzione di agente o intermediario, oppure di ridurre il margine di ricarico da applicare sui costi complessivi dei servizi. Quantunque al riguardo la relazione dell'OCSE illustri un esempio nel quale sembra legittimo che tra due consociate non venga praticato un ricarico nel ripercuotere le spese sostenute dalla prima per conto della seconda, la Commissione rileva che in situazioni del genere è pur sempre necessario accertarsi che tutti i vantaggi avuti dal beneficiario vengano tenuti in debito conto affinché la determinazione dell'utile imponibile sia conforme al principio di piena concorrenza.(53) Ne consegue che la Francia applica in modo sistematico l'esclusione delle spese relative alle attività subappaltate senza valutare caso per caso se non risulterebbe più appropriato applicare un'aliquota specifica per l'attività d'intermediazione e se non sarebbe possibile prospettare una soluzione alternativa, consistente nel ridurre il margine di ricarico per l'insieme delle attività. Se da un lato, riducendo il margine di ricarico, l'ammontare degli utili imponibili diminuisce, dall'altro, estendendo la base d'applicazione del margine l'utile imponibile risulta maggiore. La Commissione constata che escludere le spese di subappalto non può giustificarsi in quanto, al di là del limite del 50 % - al netto delle spese - del valore complessivo delle attività subappaltate, queste ultime vengono nuovamente computate nel calcolo della base imponibile. Infine, la Commissione ritiene che il massimale del 50 % del totale delle spese, al netto delle attività subappaltate, possa rappresentare un volume cospicuo di utili che sistematicamente sfuggono all'imposizione.(54) Come si sottolinea al punto 9 della comunicazione, il vantaggio può essere dato da una riduzione della base imponibile. La Commissione constata che la totalità dei costi a carico dei centri di coordinamento e logistici non viene presa in considerazione in sede di calcolo dell'utile imponibile secondo il metodo del cosiddetto costo maggiorato. Questa esclusione può costituire una riduzione della base imponibile ai sensi del punto 9 della comunicazione.IFA(55) Per quel che riguarda la deroga al sistema d'imposizione forfettaria annuale (IFA) prevista dal regime, la Commissione condivide le argomentazioni delle autorità francesi, secondo cui l'eventuale vantaggio sarebbe circoscritto a situazioni nelle quali i centri di coordinamento e logistici non generano un'imposta superiore a 30000 EUR. Quantunque sia difficile valutare gli effetti dell'applicazione limitata (ovvero solo alla prima aliquota d'imposizione) nel quadro di un regime come quello in esame che fissa i redditi fiscali in modo forfettario, la Commissione constata che il volume d'affari dei beneficiari può essere fissato in modo autonomo e oggettivo rispetto alle spese ammissibili dei centri di coordinamento e logistici. La parziale esenzione dall'aliquota dell'IFA che il regime concede costituisce pertanto, come le stesse autorità francesi riconoscono, un vantaggio che può tradursi in un'imposizione differita. L'IFA corrisposta è infatti detraibile dall'imposta sulle società, alla quale i centri di coordinamento e logistici sono sempre soggetti, dato che l'uso del metodo del costo maggiorato implica sempre l'esistenza di un utile imponibile. Qualora tuttavia l'IFA evitata grazie al regime superasse un importo superiore a quello corrisposto per l'imposta sulle società, la differenza nel corso di un esercizio fiscale comporta un differimento d'imposizione. Inoltre, come già indicato al considerando 23, la Commissione non è in grado di escludere che la parziale esenzione dall'aliquota IFA possa costituire un'esenzione definitiva qualora il riferimento d'imposizione si ripeta per tre anni consecutivi.(56) Il fatto che gli importi in questione siano modesti non toglie che si sia in presenza di un vantaggio ai sensi dell'articolo 87, paragrafo 1, del trattato. La Francia non ha infatti fornito alcuna indicazione intesa a confermare l'osservanza, nel caso di specie, delle condizioni d'applicazione della norma de minimis, quali fissate dal regolamento (CE) n. 69/2001 della Commissione, del 12 gennaio 2001, relativo all'applicazione degli articoli 87 e 88 del trattato CE agli aiuti d'entità minore(13), in particolare con riferimento ai settori esclusi da tale norma e ai limiti in materia di cumulo.Conclusioni in ordine al vantaggio(57) Da quanto fin qui esposto si giunge alla conclusione che sia il mancato computo delle spese di subappalto che l'esclusione dall'IFA costituiscono vantaggi per le imprese beneficiarie e per i gruppi ai quali appartengono.Risorse di Stato(58) Nel caso di specie, la riduzione dell'ammontare dell'imposta, quale risulta da una riduzione della base imponibile o ancora da una riduzione dell'ammontare dell'IFA, genera un calo delle entrate fiscali, che costituiscono risorse di Stato.(59) Il presunto aumento delle entrate fiscali reso possibile dal regime, accampato dalle autorità francesi, non è un'argomentazione pertinente, in quanto nella propria valutazione la Commissione deve riferirsi esclusivamente alle risorse di cui lo Stato beneficerebbe se l'imposizione dei centri di coordinamento e logistici venisse determinata in base al regime generale.Incidenza della concorrenza e degli scambi fra Stati membri(60) Trattandosi di un regime d'imposizione diretta, di cui in linea di principio possono avvalersi tutti i settori di attività ausiliarie rispetto alla produzione e al commercio, la Commissione non può escludere che alcune imprese beneficiarie e i gruppi dei quali fanno parte siano attive in settori in cui si registra un intenso scambio intracomunitario. Non è da escludere a priori che l'applicazione di questo regime forfettario d'imposizione possa incidere sugli scambi.(61) In secondo luogo, conformemente alla giurisprudenza della Corte di giustizia delle Comunità europee(14) e come sottolineato al punto 11 della comunicazione, "il semplice fatto che l'aiuto rafforzi la posizione dell'impresa rispetto ad altre imprese concorrenti negli scambi intracomunitari permette di concludere che l'aiuto incide sugli scambi".(62) Infine, la circostanza che il regime in parola venga applicato in ambito multinazionale permette fortemente di supporre che il regime possa influenzare le attività economiche fra Stati e quindi falsare la concorrenza a livello europeo.Selettività e giustificazione inerenti alla natura del sistema o alla razionalità economica(63) Secondo le autorità francesi, il regime non sarebbe selettivo in quanto costituisce un provvedimento generale di politica fiscale del quale possono avvalersi tutti i settori economici e tutte le aree geografiche, qualunque sia l'assetto giuridico adottato.(64) La Commissione non contesta che il regime sia accessibile a tutti i settori dell'economia a prescindere dalla loro localizzazione geografica o dal loro assetto giuridico, ma ritiene che ciò non sia sufficiente per togliere al provvedimento il suo carattere selettivo.(65) Innanzi tutto va osservato che il provvedimento è limitato alle prestazioni di servizio che corrispondono a funzioni di direzione, gestione, coordinamento o controllo, nonché ad attività preparatorie o ausiliari rispetto alla produzione o commercializzazione esercitata nell'ambito di un gruppo internazionale. Sono quindi escluse le attività direttamente produttive o commerciali e quelle che non si svolgono nell'ambito di un gruppo internazionale, e che quindi solo queste ultime possono beneficiare dei vantaggi del regime.(66) In secondo luogo, il beneficio del regime è limitato esclusivamente ai centri di coordinamento e logistici che prestano i loro servizi in forma prevalente a consociate aventi sede al di fuori del territorio francese. La Commissione constata che le entità che non prestano i loro servizi in forma prevalente a consociate esterne al territorio francese sono escluse dal beneficio del provvedimento. Questa condizione di prevalenza viene valutata in funzione del rapporto fra l'ammontare totale delle spese correnti corrispondenti alle prestazioni fornite dalle entità in questione a favore di consociate con sede al di fuori della Francia o a stabili organizzazioni delle consociate con sede al di fuori della Francia, e l'importo totale delle spese correnti corrispondente alle prestazioni globali fornite a tutti i beneficiari stabiliti in Francia o all'esterno. In tal modo entità stabilite in Francia, che non soddisfino però il criterio di prevalenza, non potranno beneficiare dei vantaggi del regime, sebbene le loro transazioni con società o succursali consociate localizzate all'estero comportino per loro le stesse difficoltà a livello di determinazione dei loro utili imponibili cui devono far fronte i centri di coordinamento e logistici.(67) Infine la selettività del provvedimento è accentuata dall'esclusione dal beneficio del regime per centri logistici che costituiscono un dipartimento annesso al ramo industriale o commerciale di un'impresa esistente o a una società di holding. Nell'ambito della procedura la Francia non ha fornito argomentazioni per giustificare questo stato di cose. L'istruzione precisa che la limitazione serve a evitare qualsiasi confusione con le altre attività di un gruppo. Non si spiega tuttavia perché questa limitazione non si applichi ai centri di coordinamento.(68) Quanto alla possibile giustificazione del carattere differenziato del regime, ai sensi del punto 23 della comunicazione, va osservato che le autorità francesi non hanno fornito elementi che possano spiegare in quale misura le operazioni realizzate dai centri di coordinamento e logistici meritassero un trattamento fiscale più favorevole rispetto alle entità che eseguono le stesse operazioni, senza però rientrare nel requisito della prevalenza precedentemente evocata, oppure rispetto ai centri logistici non associati a un'impresa presente in Francia o a una società di holding. Nella fattispecie, non risulta che la razionalità economica renda il provvedimento necessario o funzionale all'efficacia del sistema fiscale(15). Ne consegue che il provvedimento non risulta giustificato dalla natura del sistema o dalla razionalità economica e la Commissione ribadisce la sua posizione preliminare sul carattere selettivo del provvedimento stesso.(69) Da ultimo, la Commissione rileva che le attività subappaltate formano oggetto di un trattamento fiscale diverso oltre un dato massimale, il che conferisce a questo trattamento differenziato un carattere selettivo.Conclusioni in ordine all'esistenza di un aiuto(70) Il provvedimento in questione costituisce un aiuto ai sensi dell'articolo 87, paragrafo 1, del trattato, in quanto i vantaggi corrispondenti all'esclusione di determinate spese dalla base di calcolo degli utili imponibili e l'esenzione parziale dal regime dell'IFA non risultano giustificati dalla natura o dalla struttura del sistema fiscale francese.Compatibilità(71) Come sottolineato nella decisione di avviare la procedura formale di esame, a priori il regime in questione non sembra poter beneficiare di alcuna delle regole di cui all'articolo 87 del trattato. Nel quadro della procedura, né le autorità francesi né i terzi interessati hanno esposto considerazioni circa un'eventuale compatibilità del regime con il mercato comune. I dubbi della Commissione sono stati pertanto confermati.(72) Nessuna delle deroghe di cui all'articolo 87, paragrafo 2, del trattato, che si riferiscono agli aiuti a carattere sociale concessi ai singoli consumatori, agli aiuti destinati a ovviare ai danni arrecati da calamità naturali o altri eventi eccezionali, o ancora agli aiuti concessi in determinate regioni della Repubblica federale di Germania può applicarsi al caso di specie.(73) La deroga di cui all'articolo 87, paragrafo 3, lettera a), del trattato, che prevede la possibilità di autorizzare aiuti destinati a favorire lo sviluppo economico di regioni in cui il tenore di vita sia anormalmente basso o colpite da gravi fenomeni di disoccupazione, non può certo essere invocata, giacché l'ambito territoriale d'applicazione del regime in questione non è limitato.(74) Del pari, il regime non rientra nella categoria dei progetti di interesse europeo comune cui può applicarsi la deroga di cui all'articolo 87, paragrafo 3, lettera b), del trattato né può beneficiare, non mirando a promuovere la cultura e la conservazione dei beni culturali, della deroga di cui all'articolo 87, paragrafo 3, lettera d).(75) I vantaggi fiscali concessi nel quadro del regime non possono poi beneficiare della deroga di cui all'articolo 87, paragrafo 3, lettera c), che autorizza gli aiuti destinati ad agevolare lo sviluppo di alcune attività o di alcune regioni economiche, sempre che non alterino le condizioni degli scambi in misura contraria al comune interesse. Si tratta infatti di aiuti che esentano le imprese beneficiarie o i rispettivi gruppi di appartenenza da determinati oneri che normalmente dovrebbero accollarsi.(76) Ne consegue che il regime va ritenuto incompatibile con il mercato comune.Recupero(77) Il provvedimento in questione è stato posto in essere senza aver mai formato oggetto di notifica alla Commissione, a norma dell'articolo 88, paragrafo 3, del trattato; esso costituiva un aiuto fin dal momento della sua entrata in vigore e non è prescritto. Pertanto costituisce un aiuto illecito.(78) Ove gli aiuti di Stato illecitamente concessi risultino incompatibili con il mercato comune, ciò dovrebbe naturalmente comportare il recupero dell'aiuto presso i beneficiari, in conformità dell'articolo 14 del regolamento (CE) n. 659/99 del Consiglio, del 22 marzo 1999, recante modalità di applicazione dell'articolo 93 del trattato CE(16). Il recupero dell'aiuto mira a ripristinare, nei limiti del possibile, lo stato di competitività esistente prima della concessione dell'aiuto. Una deroga a questo principio di base non potrebbe giustificarsi né per la mancanza di precedenti in fatto di applicazione delle norme sugli aiuti di Stato in casi analoghi né per una pretesa mancanza di chiarezza della politica comunitaria in materia di aiuti di Stato.(79) Tuttavia, l'articolo 14, paragrafo 1, del regolamento (CE) n. 659/1999 dispone che "la Commissione non impone il recupero dell'aiuto qualora ciò sia in contrasto con un principio generale del diritto comunitario". La giurisprudenza della Corte di giustizia e la prassi della Commissione hanno stabilito che ordinare il recupero dell'aiuto violerebbe un principio generale di diritto comunitario per la stessa azione della Commissione, qualora il beneficiario di un provvedimento possa legittimamente supporre che l'aiuto sia stato concesso in conformità della legislazione comunitaria.(80) Nella causa Van den Bergh en Jurgens(17) la Corte si è pronunciata come segue:"Dalla costante giurisprudenza della Corte emerge che il principio della tutela del legittimo affidamento può essere fatto valere dall'operatore economico nel quale un'istituzione abbia fatto sorgere fondate aspettative. Tuttavia, l'operatore economico prudente e accorto, qualora sia in grado di prevedere l'adozione di un provvedimento comunitario idoneo a ledere i suoi interessi, non può invocare detto principio nel caso in cui il provvedimento venga adottato."La Francia ha invocato l'esistenza di un legittimo affidamento da parte dei beneficiari del regime, senza presentare alla Commissione alcuna argomentazione specifica a sostegno di un'interpretazione del genere. In base però alla giurisprudenza della Corte di giustizia(18), la Commissione è tenuta a prendere d'ufficio in considerazione le circostanze eccezionali che giustificano una rinuncia da parte sua, conformemente all'articolo 14, paragrafo 1, del regolamento (CE) n. 659/1999, a ordinare il recupero degli aiuti concessi illegalmente qualora tale recupero risulti contrario a un principio generale di diritto comunitario, come il rispetto del legittimo affidamento dei beneficiari.(81) Nel caso presente, la Commissione rileva che il regime francese presenta alcune analogie con il sistema introdotto in Belgio con regio decreto n. 187, del 30 dicembre 1982, relativo all'imposizione dei centri di coordinamento. Entrambi i sistemi vertono su attività interne a un gruppo e riguardano norme specifiche di determinazione della base imponibile. Nella sua decisione SG(84) D/6421 del 16 maggio 1984, la Commissione ha considerato che quel sistema non comportasse aiuti ai sensi dell'articolo 92, paragrafo 1, del trattato. Sebbene la decisione non fosse stata pubblicata, il fatto che la Commissione non avesse sollevato obiezioni di sorta contro il sistema belga di centri di coordinamento, all'epoca era stato reso pubblico nella XIVa relazione sulla politica della concorrenza, nonché in una risposta a un'interrogazione parlamentare(19).(82) Al riguardo, la Commissione rileva che la sua decisione sul regime belga dei centri di coordinamento era stata adottata prima dell'adozione del regime francese nella sua formulazione attuale, quale risulta dalle istruzioni del 21 gennaio 1997 e dell'11 ottobre 2002. La Commissione giunge quindi alla conclusione che i beneficiari del regime possono invocare un legittimo affidamento, tale da ostare al recupero dell'aiuto, e pertanto non esige questo recupero.VII. CONCLUSIONI(83) La Commissione constata che alcuni aspetti del regime francese costituiscono un aiuto di Stato ai sensi dell'articolo 87, paragrafo 1, del trattato e che la Francia ha illecitamente messo in atto l'aiuto in questione, in violazione dell'articolo 88, paragrafo 3, del trattato.(84) Tuttavia, la posizione assunta dalla Commissione in passato nei confronti di alcune misure fiscali a favore delle multinazionali ha potuto generare nei beneficiari il legittimo affidamento che il regime non costituisse un aiuto di Stato. La Commissione constata che il recupero dell'aiuto sarebbe contrario al principio generale del rispetto e dell'affidamento legittimo, motivo per cui rinuncia a esigere detto recupero,HA ADOTTATO LA PRESENTE DECISIONE:Articolo 1L'esclusione delle spese di subappalto dal calcolo della base imponibile e l'applicazione dell'imposizione forfettaria annuale limitata alla prima aliquota, messe in atto dalla Francia nel quadro dell'istruzione 21 gennaio 1997 della direzione generale delle imposte, relativa al regime per i centri di coordinamento e logistici, costituiscono aiuti di Stato illeciti e incompatibili con il mercato comune.Articolo 2La Francia è tenuta a sopprimere, a decorrere dall'inizio del periodo di imposizione successivo a quello in corso alla data di notifica della presente decisione, i seguenti elementi di aiuto disciplinati dall'istruzione di cui all'articolo 1:a) il regime d'applicazione del metodo del costo maggiorato, con riferimento all'esclusione di determinate spese di subappalto dalla base di calcolo dei benefici imponibili;b) il regime di parziale esenzione dall'IFA.Articolo 3La Francia informa la Commissione, entro due mesi a decorrere dalla data di notifica della presente decisione, in merito ai provvedimenti che ha preso per conformarvisi.Articolo 4La Repubblica francese è destinataria delle presente decisione.Fatto a Bruxelles, il 13 maggio 2003.Per la CommissioneMario MontiMembro della Commissione(1) GU C 302 del 27.10.2001, pag. 2.(2) GU C 2 del 6.1.1998, pag. 1.(3) GU C 384 del 10.12.1998, pag. 3.(4) Cfr. la nota 1.(5) Bulletin officiel des impôts 13 G-1-97 n. 21, del 30 gennaio 1997.(6) Bulletin officiel des impôts 4 C-5-02 n. 175, dell'11 ottobre 2002.(7) Principi applicabili in materia di prezzo di trasferimento destinati alle imprese multinazionali e alle amministrazioni fiscali, OCSE 1995.(8) Una società che abbia versato l'IFA il 15 marzo 2003 potrà per esempio imputare tale somma su uno dei due acconti o sul saldo che sarà dovuto nel 2003, ovvero nel 2004 o 2005. Trascorso questo termine, l'imposta è definitivamente acquisita all'erario.(9) Cfr. la nota 1.(10) Cfr. la nota 1.(11) Cfr. il paragrafo 13 dell'istruzione.(12) Cfr. il paragrafo 56 dell'istruzione.(13) GU L 10 del 13.1.2001, pag. 30.(14) Sentenza della Corte del 17 settembre 1980, Philip Morris Holland BV/Commissione, causa 730/79, Racc. 1980, pag. 2671.(15) Cfr. la decisione 96/369/CE della Commissione, del 13 marzo 1996, concernente un aiuto fiscale sotto forma di ammortamento a favore delle compagnie aeree tedesche (GU L 146 del 20.6.1996, pag. 42).(16) GU L 83 del 27.3.1999, pag. 1.(17) Sentenza dell'11 marzo 1987 della Corte di giustizia, Van den Bergh en Jurgens/Commissione, causa 265/85, Racc. 1987, pag. 1155, punto 44.(18) Sentenza 24 novembre 1987 della Corte di giustizia, RSV/Commissione, causa 223/85, Racc. 1987, pag. 4617.(19) Cfr. la risposta all'interrogazione scritta n. 1735/90 (GU C 63 del'11.3.1991, pag. 37).