CELEX: 62015CC0040
Language: ro
Date: 2015-12-23
Title: Concluziile avocatului general J. Kokott prezentate la 23 decembrie 2015.

CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
      JULIANE KOKOTT
      prezentate la 23 decembrie 2015 (
            1
         )
      
         Cauza C‑40/15
      
      
         Minister Finansów
      
      
         împotriva
      
      
         Aspiro SA, anterior BRE Ubezpieczenia sp. z o.o.
      
      
         [cerere de decizie preliminară formulată de Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia)]
      
      „Fiscalitate — Taxa pe valoarea adăugată — Articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva 2006/112/CE — Scutirea tranzacțiilor de asigurare și a serviciilor conexe prestate de brokerii și de agenții de asigurări — Externalizarea de către asigurător a compensării daunelor”
      
               1. 
            
            
               Serviciile de compensare a daunelor din domeniul asigurărilor sunt scutite de TVA atunci când nu le prestează direct asigurătorul, ci le externalizează către un terț? În jurisprudența în domeniul scutirii de TVA a serviciilor de asigurare (
                     2
                  ), Curtea nu s‑a pronunțat încă în mod neechivoc în acest sens.
            
         I – Cadrul juridic
      
      A – Dreptul Uniunii
      
      
               2.
            
            
               Potrivit articolului 2 alineatul (1) litera (c) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (
                     3
                  ) (denumită în continuare „Directiva TVA”), sunt supuse TVA‑ului „prestarea de servicii efectuată cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă care acționează ca atare”.
            
         
               3.
            
            
               Potrivit articolului 135 alineatul (1) litera (a) din directivă, statele membre scutesc următoarele operațiuni:
               
                        „(a)
                     
                     
                        tranzacțiile de asigurare și reasigurare, inclusiv serviciile conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări;”
                     
                  
         
               4.
            
            
               Această dispoziție corespunde articolului 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă (
                     4
                  ), care a fost aplicabilă până la data de 31 decembrie 2006. Pentru acest motiv, putem lua în considerare și jurisprudența Curții referitoare la această dispoziție.
            
         
               5.
            
            
               Până la data de 14 ianuarie 2005, Directiva 77/92/CEE (
                     5
                  ) reglementa exercitarea activității agenților și a brokerilor de asigurări. Articolul 2 alineatul (1) din aceasta, care se referă la domeniul de aplicare al directivei, prevede următoarele:
               „Prezenta directivă se aplică următoarelor activități: […]
               
                        (a)
                     
                     
                        activitatea profesională a persoanelor care se ocupă cu intermedierea de asigurări între asigurați și societățile de asigurare sau reasigurare alese de aceștia, care pregătesc încheierea contractelor de asigurare și, eventual, ajută la gestionarea și executarea acestora, mai ales în cazul daunelor;
                     
                  
                        (b)
                     
                     
                        activitatea profesională a persoanelor însărcinate, prin efectul unuia sau al mai multor contracte ori procuri, să prezinte, să propună, să pregătească sau să încheie contracte de asigurare sau să ajute la gestionarea și executarea acestora, mai ales în cazul daunelor, în numele și pe seama ori numai pe seama uneia sau a mai multe societăți de asigurări;
                     
                  […]”
            
         
               6.
            
            
               Între timp, Directiva 2002/92/CE (
                     6
                  ) a înlocuit Directiva 77/92. Articolul 2 punctul 3 definește noțiunea „intermediere de asigurări” ca fiind:
               „[…] orice activitate care constă în prezentarea sau propunerea unor contracte de asigurare sau în desfășurarea altor acțiuni pregătitoare în vederea finalizării unor astfel de contracte sau în încheierea unor astfel de contracte sau contribuția la gestionarea sau derularea unor astfel de contracte, în special în cazul unei solicitări de daune.
               […]
               Nu se consideră a fi intermediere de asigurări furnizarea ocazională de informații în contextul unei alte activități profesionale, cu condiția ca scopul activității respective să nu fie acordarea de asistență unui client în vederea încheierii sau derulării unui contract de asigurare, gestionarea, cu titlu profesional, a solicitărilor de daune ale unei întreprinderi de asigurare, precum și compensarea daunelor și evaluarea de către un expert a solicitărilor de daune”.
            
         B – Dreptul polonez
      
      
               7.
            
            
               Articolul 43 alineatul 1 punctul 37 din Legea privind TVA‑ul poloneză (Ustawa o podatku od towarów i usług) din 11 martie 2004 are, în varianta aplicabilă în speță, următorul conținut:
               „Sunt scutite de la plata taxei: serviciile de asigurare și reasigurare, serviciile de intermediere în cadrul serviciilor de asigurare și reasigurare, precum și serviciile prestate de asigurător în cadrul contractelor de asigurare încheiate de acesta în numele și pe seama altor persoane, cu excepția înstrăinării drepturilor dobândite în contextul executării contractelor de asigurare și reasigurare.”
            
         
               8.
            
            
               Articolul 43 alineatul 13 din Legea privind TVA‑ul poloneză:
               „Scutirea fiscală se aplică și prestării unui serviciu care este o componentă a unui serviciu menționat la alineatul 1 punctele 7 și 37-41, care formează un ansamblu distinct și care este caracteristic pentru serviciul scutit de taxă și indispensabil acestuia, în conformitate cu alineatul 1 punctele 7 și 37-41.”
            
         II – Litigiul principal și procedura în fața Curții
      
      
               9.
            
            
               Litigiul principal se referă la problema în ce măsură activitatea societății poloneze Aspiro SA (denumită în continuare „Aspiro”) este scutită de TVA. Aspiro prestează pentru un asigurător servicii de soluționare exhaustivă a cererilor de daune pentru cazurile de asigurare. În raport cu asigurații, aceasta acționează în numele și pe seama asigurătorului.
            
         
               10.
            
            
               Concret, Aspiro preia declarațiile de daune și efectuează investigații în acest sens. Aceasta ia legătura cu asigurații, cu care nu are niciun raport contractual, și întocmește eventual expertize și procese‑verbale de daune. După verificarea documentelor colectate, Aspiro realizează compensarea daunelor și decide asupra cererilor. În plus, aceasta exercită acțiuni în regres și soluționează contestații împotriva modului de compensare a daunelor. În contextul acestor activități, Aspiro desfășoară de asemenea diferite alte activități de natură administrativă și tehnică.
            
         
               11.
            
            
               Autoritățile fiscale poloneze au considerat că scutirea de TVA se aplică numai verificării cererilor de daune și punerii lor în executare. În schimb, celelalte activități nu sunt caracteristice pentru activitatea unei întreprinderi de asigurare și, prin urmare, nu sunt scutite de TVA în temeiul articolului 43 alineatul 13 din Legea privind TVA‑ul.
            
         
               12.
            
            
               Naczelny Sąd Administracyjny (Curtea Administrativă Supremă), care a fost sesizată între timp cu litigiul, consideră că dispozițiile din dreptul Uniunii sunt determinante pentru soluționarea litigiului și a adresat Curții, la 2 februarie 2015, în temeiul articolului 267 TFUE, următoarea întrebare preliminară:
               „Articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA trebuie interpretat în sensul că servicii precum cele în discuție în prezenta cauză, prestate pentru o societate de asigurare de către un terț în numele și pe seama asigurătorului, fără ca terțul să aibă vreun raport juridic cu asiguratul, intră sub incidența scutirii prevăzute la această dispoziție?”
            
         
               13.
            
            
               În cadrul procedurii în fața Curții, au prezentat observații scrise Aspiro, Republica Polonă, Regatul Unit al Marii Britanii și Irlandei de Nord, precum și Comisia Europeană. La ședința din data de 2 decembrie 2015 au participat Aspiro, administrația fiscală poloneză, Republica Polonă și Comisia.
            
         III – Apreciere juridică
      
      
               14.
            
            
               Prin intermediul întrebării adresate, instanța de trimitere dorește, în esență, să se stabilească dacă activitatea de compensare a daunelor de către un terț, care nu are niciun raport juridic cu asiguratul, în numele și pe seama asigurătorului este scutită de TVA în temeiul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         A – Cu privire la admisibilitate
      
      
               15.
            
            
               În primul rând, Aspiro contestă admisibilitatea întrebării preliminare.
            
         
               16.
            
            
               Aspiro consideră că litigiul principal se referă la interpretarea dispozițiilor naționale privind scutirea de TVA, ale căror cerințe sunt îndeplinite în cazul său. Astfel, în opinia sa, Directiva TVA nu îi este opozabilă, întrucât obligația de a interpreta dreptul național în conformitate cu aceasta nu poate oferi în niciun caz un temei pentru o interpretare contra legem. Așadar, interpretarea articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA nu prezintă relevanță pentru soluționarea litigiului principal.
            
         
               17.
            
            
               Este adevărat că, potrivit articolului 267 TFUE, pentru a fi admisibilă, o întrebare preliminară trebuie să prezinte relevanță pentru litigiul principal. Cu toate acestea, determinantă este aprecierea instanței de trimitere (
                     7
                  ), care, cu excepția unor erori vădite (
                     8
                  ), nu face, în principiu, obiectul controlului Curții.
            
         
               18.
            
            
               În speță nu există astfel de erori. Litigiul principal se referă la scutirea de TVA a unei activități din domeniul asigurărilor, care este reglementată la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA. Astfel, instanța de trimitere este obligată să interpreteze dreptul național în cea mai mare măsură posibilă în conformitate cu directiva (
                     9
                  ). Nu se poate constata că modul de redactare a dispozițiilor relevante din dreptul polonez s‑ar opune acestui aspect. În special, dispozițiile în litigiu ale articolului 43 alineatul 13 din Legea privind TVA nu prevăd în mod explicit scutirea de taxă a serviciilor de natura celor prestate de Aspiro, ci reglementează numai condiții abstracte, care necesită a fi interpretate și care par să respecte cerințele din dreptul Uniunii.
            
         
               19.
            
            
               Prin urmare, întrebarea preliminară trebuie declarată admisibilă.
            
         B – Cu privire la răspunsul la întrebarea preliminară
      
      
               20.
            
            
               Potrivit articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, serviciile de natura celor prestate de Aspiro sunt scutite de TVA atunci când este vorba despre tranzacții de asigurare sau reasigurare (a se vedea punctul 1) sau despre servicii conexe prestate de un broker sau de un agent de asigurări (a se vedea punctul 2).
            
         1. Tranzacțiile de asigurare și reasigurare
      
               21.
            
            
               Legiuitorul Uniunii nu a definit noțiunea de tranzacții de asigurare menționată la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA și nici nu a făcut în acest sens vreo trimitere la dreptul național. Aceasta este deci o noțiune autonomă de drept al Uniunii (
                     10
                  ).
            
         
               22.
            
            
               Potrivit unei jurisprudențe constante, esența unei tranzacții de asigurare constă în faptul că asigurătorul se obligă, în schimbul plății prealabile a unei prime, să acorde asiguratului, în cazul în care se realizează riscul asigurat, prestația convenită cu ocazia încheierii contractului (
                     11
                  ). Prin acest concept se acoperă de asemenea noțiunea de acordare a unei asigurări de către o persoană impozabilă care nu este ea însăși asigurător, dar care procură clienților săi o astfel de asigurare utilizând prestările furnizate de un asigurător (
                     12
                  ). Cu alte cuvinte, determinantă este preluarea riscului cu titlu oneros. Tranzacțiile de asigurare presupun existența unei relații contractuale între prestatorul serviciului de asigurare și asigurat (
                     13
                  ).
            
         
               23.
            
            
               Or, aceste condiții nu sunt îndeplinite în speță. Având în vedere că nu s‑a obligat să acopere ea însăși riscurile, Aspiro nici nu acordă asiguratului protecție prin asigurare și nici nu se află într‑un raport contractual cu asiguratul.
            
         
               24.
            
            
               Contrar argumentelor prezentate de unele părți, problema scutirii fiscale nu se ridică nici pentru motivul că, în primul rând, serviciul prestat de Aspiro „formează un ansamblu autonom” care, în al doilea rând, îndeplinește „funcțiile specifice și esențiale” ale tranzacțiilor de asigurare scutite conform articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         
               25.
            
            
               În aceste condiții, conform deciziilor repetate ale Curții cu privire la anumite scutiri fiscale în domeniul serviciilor financiare, prevăzute la articolul 135 alineatul (1) din Directiva TVA, pot fi scutite de taxă și componente individuale ale unei prestări scutite (
                     14
                  ). Însă aceasta presupune să fie posibilă, în conformitate cu modul de redactare a prestării scutite, descompunerea ei în diferite servicii distincte (
                     15
                  ).
            
         
               26.
            
            
               Această situație nu se confirmă însă în cazul tranzacțiilor de asigurare. Potrivit modului lor de redactare, dispozițiile articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA nu se referă la tranzacții privind domeniul asigurărilor (
                     16
                  ) sau gestionarea asigurărilor (
                     17
                  ) în general, ci, după cum a constatat și Curtea în mod repetat (
                     18
                  ), numai la tranzacții de asigurare propriu‑zise. Potrivit jurisprudenței, preluarea riscului reprezentat de o asemenea tranzacție de asigurare nu poate fi descompusă în servicii distincte.
            
         
               27.
            
            
               În acest context, Propunerea de directivă a Comisiei, care ar putea fi interpretată în sensul că urmărește numai să clarifice faptul că principiile elaborate de Curte în legătură cu tratamentul fiscal al activităților externalizate în domeniul anumitor servicii financiare se aplică și în cazul tranzacțiilor de asigurare (
                     19
                  ), nu poate fi luată în considerare. Având în vedere că nu a fost aprobată de Consiliu, propunerea nu a fost învestită cu putere de lege și deci nu prezintă relevanță pentru interpretarea dreptului aplicabil în sensul opiniei exprimate de Comisie în cadrul acesteia.
            
         
               28.
            
            
               În sfârșit, nici în temeiul principiului neutralității fiscale, care se opune posibilității ca mărfuri sau prestări de servicii similare să fie tratate în mod diferit din punctul de vedere al TVA‑ului, nu se poate conchide altceva (
                     20
                  ). Aspiro invocă acest principiu pentru a transpune jurisprudența menționată a Curții referitoare la componentele externalizate ale unui serviciu financiar scutit de taxă în cazul scutirii tranzacțiilor de asigurare. Cu toate acestea, potrivit precizărilor repetate ale Curții, acest principiu nu permite extinderea domeniului de aplicare al unei astfel de scutiri în lipsa din directivă a unei dispoziții neechivoce (
                     21
                  ).
            
         
               29.
            
            
               Prin urmare, serviciile prestate de Aspiro nu intră sub incidența noțiunii de tranzacție de asigurare prevăzute la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA. Ele nu corespund nici unei operațiuni de reasigurare, întrucât aceasta este o formă specială a tranzacției de asigurare la care participă doi asigurători (
                     22
                  ).
            
         2. Servicii conexe
      
               30.
            
            
               Astfel, rămâne să clarificăm dacă activitatea desfășurată de Aspiro este scutită fiind vorba despre servicii conexe tranzacțiilor de asigurare și prestate de un broker sau de un agent de asigurări.
            
         a) Cu privire la serviciile conexe tranzacțiilor de asigurare
      
               31.
            
            
               Potrivit articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, sunt scutite de taxă numai „serviciile conexe” tranzacțiilor de asigurare și reasigurare. Această expresie are un sens deosebit de larg și poate cuprinde în principiu toate serviciile legate de o asigurare (
                     23
                  ). Această legătură există fără îndoială în cazul unei activități precum compensarea daunelor în cazurile asigurate.
            
         b) Serviciul prestat de brokerii și de agenții de asigurări
      
               32.
            
            
               În plus, serviciul în discuție trebuie să fie prestat de un broker sau de un agent de asigurări în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         
               33.
            
            
               Cu toate că instanța națională a constatat în mod explicit în ordonanța de trimitere că Aspiro nu este nici broker, nici agent de asigurări, în procedura în fața Curții s‑a susținut în mod întemeiat, în special de către Regatul Unit, că, din perspectivă juridică, corectitudinea aprecierii instanței de trimitere suscită îndoieli.
            
         
               34.
            
            
               Potrivit jurisprudenței Curții, recunoașterea calității de broker sau de agent de asigurări nu depinde de poziția formală a unei persoane impozabile, ci de conținutul activității exercitate (
                     24
                  ). Prin urmare, în cadrul acestor proceduri, trebuie de asemenea să verificăm dacă, din perspectiva conținutului lor, serviciile prestate de Aspiro în materia compensării daunelor corespund activității unui broker sau a unui agent de asigurări în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         i) Legătura cu asigurătorul și cu asigurații
      
               35.
            
            
               Potrivit jurisprudenței Curții, profesionistul care efectuează prestarea trebuie să se afle „în legătură” (
                     25
                  ) atât cu un asigurător – sau, în cazul brokerului de asigurări (
                     26
                  ), cu mai mulți asigurători –, cât și cu asigurați.
            
         
               36.
            
            
               Aceasta este situația în cazul Aspiro, întrucât aceasta se află într‑un raport juridic cu asigurătorul și într‑un raport faptic cu asigurații, mai precis în cadrul compensării daunelor acestora. Astfel, este suficientă și numai o asemenea legătură faptică, existentă în mod obișnuit între un agent de asigurări și un asigurat.
            
         ii) Exercitarea activității principale a unui broker sau a unui agent de asigurări
      
               37.
            
            
               În plus, prestatorul serviciilor conexe tranzacțiilor de asigurare trebuie să exercite cel puțin activitatea principală a unui broker sau a unui agent de asigurări. În special în Hotărârea Arthur Andersen, Curtea menționează „aspectele esențiale” ale unei asemenea activități, care constau în căutarea de clienți și punerea lor în legătură cu asigurătorul în scopul încheierii unor contracte de asigurare (
                     27
                  ), întrucât tocmai aceste aspecte caracterizează de fapt activitatea unui broker sau a unui agent de asigurări.
            
         
               38.
            
            
               Numai o interpretare potrivit căreia o scutire fiscală de natura celei de a doua variante de la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA presupune existența unei activități în cadrul încheierii unor contracte de asigurare corespunde principiului interpretării stricto sensu, consacrat și în jurisprudența constantă, în raport cu obiectivul urmărit prin această scutire (
                     28
                  ).
            
         
               39.
            
            
               Cu toate că nici din directivă și nici din lucrările pregătitoare nu se poate identifica în mod clar scopul scutirii (
                     29
                  ), Curtea a stabilit, în contextul scutirii prevăzute la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, o legătură cu articolul 401 din directivă. Această dispoziție acordă statelor membre posibilitatea să păstreze sau să introducă „taxe pe contractele de asigurări”. Pentru aceste motive, în cazurile respective, scutirea tranzacțiilor de asigurare și a serviciilor conexe prestate de brokerii și de agenții de asigurări este menită să împiedice o dublă impunere în sarcina consumatorului final (
                     30
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Având în vedere interpretarea stricto sensu impusă, acest obiectiv este atins în mod suficient dacă se scutesc serviciile direct legate de încheierea unui contract de asigurare, întrucât numai prin impozitarea acestei activități TVA‑ul ar fi suportat în mod direct de consumatorul final.
            
         
               41.
            
            
               În schimb, dacă, precum în speță, un asigurător externalizează către terți numai o parte din sarcinile care îi revin în cadrul asigurării curente, sarcina TVA‑ului astfel rezultat va fi suportată numai de asigurător. Pentru acest motiv, nici în Hotărârea Arthur Andersen Curtea nu a putut califica externalizarea unei activități a asigurătorului drept activitate a unui agent de asigurări (
                     31
                  ).
            
         
               42.
            
            
               Cu toate că, potrivit jurisprudenței, pot beneficia de scutire și activitățile unui broker sau ale unui agent de asigurări care depășesc sfera eforturilor de a încheia contracte de asigurare, acest fapt presupune ca natura activităților exercitate să fie în mod incontestabil caracteristică activității unui broker sau a unui agent de asigurări, și anume să constea în identificarea clienților și punerea lor în legătură cu asigurătorul (
                     32
                  ).
            
         
               43.
            
            
               În speță, activitatea Aspiro nu îndeplinește însă această condiție. Aceasta se ocupă exclusiv de compensarea daunelor și nu desfășoară activități orientate spre încheierea de contracte de asigurare.
            
         
               44.
            
            
               Astfel, trebuie să constatăm că activitatea exercitată de Aspiro nu corespunde activității unui broker sau a unui agent de asigurări în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva privind TVA‑ul, întrucât Aspiro nu desfășoară activitatea principală a acestora.
            
         iii) Directive privind libera circulație a intermediarilor de asigurări
      
               45.
            
            
               Nici din directivele care promovează libera circulație a intermediarilor de asigurări și la care Regatul Unit a făcut referire pentru a dovedi că activitatea de compensare a daunelor se numără printre activitățile caracteristice ale brokerilor și ale agenților de asigurări nu rezultă altceva. În acest sens, Regatul Unit face trimitere în special la descrierile activităților de la articolul 2 alineatul (1) din Directiva 77/92 și de la articolul 2 punctul 3 din Directiva 2002/92.
            
         
               46.
            
            
               În acest context, este irelevant dacă descrierile activităților din directivele respective au într‑adevăr o importanță determinantă pentru interpretarea noțiunilor de broker și de agent de asigurări de la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA. Cu toate acestea, deși în câteva dintre hotărârile sale, Curtea a făcut suplimentar referire la Directiva 77/92 (
                     33
                  ), trebuie să ținem seama de faptul că directivele menționate se referă la libera circulație a intermediarilor de asigurări (
                     34
                  ), în timp ce scutirea analizată urmărește, după cum am văzut (
                     35
                  ), alte scopuri. Pentru acest motiv, într‑o situație comparabilă, Curtea a negat, de exemplu, relevanța unei directive privind facilitarea liberei circulații a medicilor pentru scutirile de TVA (
                     36
                  ).
            
         
               47.
            
            
               În orice caz, din Directiva 77/92 și din actul care i‑a succedat, Directiva 2002/92, nu reiese niciun aspect menit să contrazică concluzia potrivit căreia compensarea daunelor nu reprezintă o activitate de broker sau de agent de asigurări în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         
               48.
            
            
               Descrierea activității profesionale a brokerilor și a agenților de asigurări din Directiva 77/92 și lista caracteristicilor esențiale ale noțiunii „intermedierea de asigurări” din Directiva 2002/92 includ contribuția la gestionarea unor contracte de asigurare în cazuri de daune, așadar, contribuția la compensarea daunelor (
                     37
                  ). Acest aspect privește însă numai o activitate de asistență legată exclusiv de contractele de asigurare care au luat naștere cu participarea profesioniștilor.
            
         
               49.
            
            
               Trebuie să se facă distincția clară între această activitate și activitatea exhaustivă de soluționare a cererilor de daune pentru un asigurător, astfel cum este desfășurată în speță de Aspiro. În acest sens, inclusiv articolul 2 punctul 3 din Directiva 2002/92 prevede în mod explicit că „gestionarea cu titlu profesional a solicitărilor de daune ale unei întreprinderi de asigurare” nu este considerată a fi intermediere de asigurări în sensul directivei.
            
         c) Concluzie intermediară
      
               50.
            
            
               Din ceea ce precedă rezultă astfel că nici activitatea de compensare a daunelor în cazuri de asigurare, în modul în care o exercită Aspiro, nu este scutită de taxă în calitate de serviciu conex tranzacțiilor de asigurare sau de reasigurare prestat de brokeri sau de agenți de asigurări, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         3. Principiul neutralității fiscale
      
               51.
            
            
               Trebuie să mai precizăm că concluzia trasă nu contravine principiului neutralității fiscale, care prezintă o importanță deosebită în jurisprudența Curții.
            
         
               52.
            
            
               Din acest principiu rezultă printre altele că operatorii trebuie să poată alege modelul de organizare care, din punct de vedere strict economic, le este cel mai avantajos, fără să riște ca operațiunile lor să fie excluse de la scutirea prevăzută la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA (
                     38
                  ). Această libertate a asigurătorilor de a se organiza ar putea fi pusă sub semnul întrebării întrucât ei nu pot transfera gestionarea cazurilor de daune către o altă întreprindere fără să fie nevoiți să suporte o sarcină suplimentară de TVA. Această sarcină rezultă din faptul că, după cum am putut vedea, serviciile celeilalte întreprinderi nu sunt scutite de TVA în conformitate cu articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, iar, din cauza scutirii de taxă a propriilor tranzacții în conformitate cu această dispoziție, asigurătorul nu poate deduce TVA‑ul aplicat serviciilor celeilalte întreprinderi, în conformitate cu articolul 168 litera (a) din aceeași directivă.
            
         
               53.
            
            
               Aceste consecințe se datorează însă împrejurării că, având în vedere scutirea fiscală acordată, cu excepția activității de asigurare din afara Uniunii (
                     39
                  ), asigurătorul nu are dreptul la deducerea TVA‑ului. Ca atare, această decizie conștientă a legiuitorului Uniunii restricționează libertatea asigurătorilor de a alege modul de organizare a activității. Orice achiziție de prestări de la un terț are drept consecință obligația asigurătorului de plată a TVA‑ului. După cum a constatat deja și avocatul general Poiares Maduro, această situație este o consecință inerentă a sistemului comun de TVA (
                     40
                  ).
            
         
               54.
            
            
               Având în vedere cele ce precedă, ar fi contrar voinței legiuitorului să se dorească integrarea oricărei activități externalizate a unui asigurător în scutirea de taxă aplicată tranzacțiilor de asigurare. Acest aspect s‑ar aplica de exemplu și în cazul materialului de birou achiziționat de la terți, întrucât decizia de a nu produce material de birou în propria întreprindere este o expresie a modului de organizare a asigurătorului.
            
         
               55.
            
            
               Pentru acest motiv, libertatea persoanei impozabile de a alege modul de organizare se va lua în considerare numai în măsura în care scutirea se aplică și activității externalizate. Acest aspect depinde de modul de redactare, de economia și de obiectivele acestei scutiri. În speță, din luarea în considerare a acestor aspecte a rezultat că simpla externalizare a soluționării cererilor de daune către un terț care nu desfășoară nicio activitate în vederea încheierii de contracte de asigurare nu face obiectul scutirii de taxă prevăzute la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
            
         IV – Concluzie
      
      
               56.
            
            
               În concluzie, propunem să se răspundă la întrebarea preliminară adresată de Naczelny Sąd Administracyjny după cum urmează:
               „Soluționarea de către un terț a cererilor de daune pentru o societate de asigurare, în numele și pe seama asigurătorului, fără ca terțul să aibă vreun raport juridic cu asiguratul și a cărui activitate nu include căutarea de clienți și punerea lor în legătură cu asigurătorul în scopul încheierii unor contracte de asigurare, nu face obiectul scutirii prevăzute la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva 2006/112/CE.”
            
         (
            1
         )	Limba originală: germana.
      (
            2
         )	A se vedea în acest sens Hotărârile CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93), Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135), Comisia/Grecia (C‑13/06, EU:C:2006:765), J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196), Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15), precum și Mapfre asistencia și Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488).
      (
            3
         )	JO L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7.
      (
            4
         )	A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1).
      (
            5
         )	Directiva 77/92/CEE a Consiliului din 13 decembrie 1976 privind măsuri de facilitare a exercitării efective a libertății de stabilire și a libertății de a presta servicii pentru activitățile de agent și broker de asigurări (ex grupa 630 ISIC) și, în special, măsuri tranzitorii cu privire la acele activități (JO 1977, L 26, p. 14).
      (
            6
         )	Directiva 2002/92/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 9 decembrie 2002 privind intermedierea de asigurări (JO 2003, L 9, p. 3, Ediție specială, 06/vol. 4, p. 246).
      (
            7
         )	A se vedea Hotărârile Asociación Española de Banca Privada și alții (C‑67/91, EU:C:1992:330, punctul 25), Aprile (C‑125/94, EU:C:1995:309, punctul 16), PreussenElektra (C‑379/98, EU:C:2001:160, punctul 38), Elshani (C‑459/07, EU:C:2009:224, punctul 40) și Križan și alții (C‑416/10, EU:C:2013:8, punctul 53).
      (
            8
         )	A se vedea printre altele Hotărârile Bosman (C‑415/93, EU:C:1995:463, punctul 61), PreussenElektra (C‑379/98, EU:C:2001:160, punctul 39), Omega (C‑36/02, EU:C:2004:614, punctul 20) și Balázs (C‑251/14, EU:C:2015:687, punctul 26).
      (
            9
         )	A se vedea Hotărârile Von Colson și Kamann (14/83, EU:C:1984:153, punctul 26), Pfeiffer și alții (C‑397/01-C‑403/01, EU:C:2004:584, punctul 113), precum și Indėlių ir investicijų draudimas și Nemaniūnas (C‑671/13, EU:C:2015:418, punctul 56).
      (
            10
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, punctul 15), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 37), Comisia/Grecia (C‑13/06, EU:C:2006:765, punctul 9), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 56), precum și Mapfre asistencia și Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, punctul 27).
      (
            11
         )	Hotărârile CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, punctul 17), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 39), Comisia/Grecia (C‑13/06, EU:C:2006:765, punctul 10), Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, punctul 34), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 58), precum și Mapfre asistencia și Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, punctul 28).
      (
            12
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, punctul 22), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 59), precum și Mapfre asistencia și Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, punctul 30).
      (
            13
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140, punctul 41), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 41), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 22), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 58), precum și Mapfre asistencia și Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, punctul 29).
      (
            14
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile SDC (C‑2/95, EU:C:1997:278, punctul 66), CSC Financial Services (C‑235/00, EU:C:2001:696, punctele 25-27) și Nordea Pankki Suomi (C‑350/10, EU:C:2011:532, punctul 24), cu privire la versiunea actuală a articolului 135 alineatul (1) literele (d) și (f) din Directiva TVA, în ceea ce privește viramentele și operațiunile cu acțiuni, Hotărârile Abbey National (C‑169/04, EU:C:2006:289, punctul 70) și GfBk (C‑275/11, EU:C:2013:141, punctul 21), cu privire la versiunea actuală a articolului 135 alineatul (1) litera (g) din Directiva TVA, în ceea ce privește gestionarea fondurilor comune de plasament, și Hotărârea Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, punctul 36), cu privire la versiunea actuală a articolului 135 alineatul (1) litera (b) din Directiva TVA, în ceea ce privește negocierea de credite.
      (
            15
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile SDC (C‑2/95, EU:C:1997:278, punctul 64), CSC Financial Services (C‑235/00, EU:C:2001:696, punctul 23), Abbey National (C‑169/04, EU:C:2006:289, punctul 67) și Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, punctul 34).
      (
            16
         )	A se vedea în acest sens și modul de redactare a scutirii fiscale prevăzute la articolul 135 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA.
      (
            17
         )	A se vedea în acest sens și conținutul scutirii fiscale de la articolul 135 alineatul (1) litera (g) din Directiva TVA.
      (
            18
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140, punctul 36) și Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 43).
      (
            19
         )	Propunere de directivă a Consiliului de modificare a Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată cu privire la tratamentul aplicat serviciilor financiare și de asigurări, COM(2007) 747 final. Aceasta propune inserarea în cuprinsul articolului 135 din Directiva TVA a unui nou alineat (1a), cu următorul cuprins: „Scutirea prevăzută la alineatul (1) literele (a)-(e) se referă la furnizarea oricărui element constitutiv al unui serviciu financiar sau de asigurări, dacă acest element constituie un ansamblu distinct și dispune de caracteristicile specifice și esențiale ale serviciului scutit respectiv”.
      (
            20
         )	A se vedea printre altele Hotărârile Linneweber și Akritidis (C‑453/02 și C‑462/02, EU:C:2005:92, punctul 24), Rank Group (C‑259/10 și C‑260/10, EU:C:2011:719, punctul 32) și Zimmermann (C‑174/11, EU:C:2012:716, punctul 48).
      (
            21
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile Deutsche Bank (C‑44/11, EU:C:2012:484, punctul 45) și Zimmermann (C‑174/11, EU:C:2012:716, punctul 50); a se vedea, cu privire la domeniul de aplicare al cotei reduse de TVA, Hotărârile Comisia/Franța (C‑479/13, EU:C:2015:141, punctul 43) și Comisia/Luxemburg (C‑502/13, EU:C:2015:143, punctul 51).
      (
            22
         )	A se vedea de asemenea Hotărârea Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, punctul 38).
      (
            23
         )	A se vedea de asemenea Concluziile avocatului general Fennelly prezentate în cauza CPP (C‑349/96, EU:C:1998:281, punctul 31) și Concluziile avocatului general Poiares Maduro prezentate în cauza Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8, punctul 20).
      (
            24
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 32) și J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, punctele 17 și 18).
      (
            25
         )	A se vedea de asemenea Hotărârea Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 29).
      (
            26
         )	Hotărârile Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 44), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 33) și J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, punctul 20).
      (
            27
         )	A se vedea Hotărârea Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 36), cu privire la agenții de asigurări; a se vedea în acest sens și Hotărârea Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 45), cu privire la brokerul de asigurări.
      (
            28
         )	A se vedea printre altele Hotărârile Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, EU:C:1989:246, punctul 13), Cimber Air (C‑382/02, EU:C:2004:534, punctul 25), PFC Clinic (C‑91/12, EU:C:2013:198, punctul 23) și De Fruytier (C‑334/14, EU:C:2015:437, punctul 18).
      (
            29
         )	A se vedea în acest sens Concluziile avocatului general Poiares Maduro prezentate în cauza Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8,punctul 13) și Concluziile avocatului general Jääskinen prezentate în cauza Skandinaviska Enskilda Banken (C‑540/09, EU:C:2010:788, punctul 22).
      (
            30
         )	A se vedea de asemenea Hotărârile CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, punctul 23) și BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 67).
      (
            31
         )	A se vedea de asemenea Hotărârea Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 38).
      (
            32
         )	A se vedea de asemenea Hotărârea J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, punctul 18).
      (
            33
         )	Hotărârile Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, punctul 45), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, punctul 31) și J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, punctul 19).
      (
            34
         )	O propunere recentă a Comisiei [COM[(2012) 360 final] privind reformarea Directivei 2002/92, care conține o lărgire semnificativă a noțiunii „intermediere de asigurări”, urmărește în plus obiectivul unei consolidări a protecției consumatorului [a se vedea considerentul (9) al directivei, precum și articolul 2 punctul 3 din directivă, în versiunea propunerii Comisiei].
      (
            35
         )	A se vedea punctul 39 de mai sus.
      (
            36
         )	A se vedea de asemenea Hotărârea Unterpertinger (C‑212/01, EU:C:2003:625, punctul 37).
      (
            37
         )	A se vedea articolul 2 alineatul (1) literele (a) și (b) din Directiva 77/92 și articolul 2 punctul 3 primul paragraf din Directiva 2002/92.
      (
            38
         )	Hotărârea J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, punctul 28).
      (
            39
         )	A se vedea articolul 169 litera (c) din Directiva TVA.
      (
            40
         )	A se vedea de asemenea Concluziile avocatului general Poiares Maduro prezentate în cauza Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8, punctul 39).