CELEX: 62008CC0492
Language: nl
Date: 2010-02-11 00:00:00
Title: Conclusie van advocaat-generaal Jääskinen van 11 februari 2010.#Europese Commissie tegen Franse Republiek.#Niet-nakoming - Richtlijn 2006/112/EG - Belasting over de toegevoegde waarde - Verlaagd tarief - Artikelen 96 en 98, lid 2 - Bijlage III, punt 15 - Rechtsbijstand - Diensten van advocaten - Gehele of gedeeltelijke vergoeding door staat.#Zaak C-492/08.

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
      N. JÄÄSKINEN
      van 11 februari 2010 (1)
      
      Zaak C‑492/08
      Europese Commissie
      tegen
      Franse Republiek
      „Richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde – Verlaagd btw-tarief – Categorieën diensten bedoeld in punt 15 van bijlage III die in aanmerking komen voor een verlaagd tarief – Diensten verricht door advocaten en daarmee gelijkgestelden, waarvoor deze door de Franse Staat in het kader van de rechtsbijstandsregeling
         worden vergoed”
      I –    Inleiding
      1.        De Franse Republiek past sinds 1 april 1991 op grond van artikel 279 van de code général des impôts (algemeen belastingwetboek)
         een tot 5,5 % verlaagd tarief van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw”) toe op de diensten verricht door
         advocaten, advocaten bij de Conseil d’État (Frankrijk) en bij de Cour de cassation (Frankrijk) en procureurs (hierna: „advocaten”),
         waarvoor deze door de Staat in het kader van de rechtsbijstandsregeling geheel of gedeeltelijk worden vergoed.
      
      2.        De Commissie verzoekt het Hof vast te stellen dat de Franse Republiek, door een dergelijk verlaagd tarief toe te passen, de
         verplichtingen niet is nagekomen die op haar rusten krachtens de artikelen 96 en 98, lid 2, van richtlijn 2006/112/EG van
         de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB L 347,
         blz. 1; hierna: „btw-richtlijn”).
      
      3.        Als verweer heeft de Franse Republiek aangevoerd dat de door advocaten in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand verrichte
         diensten vallen onder de „levering [...] van diensten door organisaties die door de lidstaten als liefdadige instellingen
         zijn erkend en die betrokken zijn bij activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid”, bedoeld in punt 15 van
         bijlage III bij de btw-richtlijn, zodat die diensten in aanmerking kunnen komen voor een verlaagd btw-tarief.
      
      II – Rechtskader
      A –    Het recht van de Europese Unie(2)
      
      4.        Bij de btw-richtlijn is ter wille van de duidelijkheid en de rationele ordening van de tekst overgegaan tot herschikking van
         de bepalingen van de Zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen
         der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag
         (PB L 145, blz. 1; hierna: „Zesde richtlijn”), aangezien laatstgenoemde richtlijn herhaaldelijk substantieel is gewijzigd.
      
      5.        De btw-richtlijn, die op 1 januari 2007 in werking is getreden, heeft de bepalingen van de Zesde richtlijn met ingang van
         die datum ingetrokken en vervangen. De continuïteit tussen de twee teksten blijkt duidelijk uit artikel 411, lid 2, van de
         btw-richtlijn, met name omdat dit artikel verwijst naar de concordantietabel in bijlage XII.
      
      6.        De artikelen 96 en volgende van de btw-richtlijn corresponderen in wezen met artikel 12, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn.
      
      7.        Artikel 96 van de btw-richtlijn bepaalt:
      
      „De lidstaten passen een normaal btw-tarief toe, dat door elke lidstaat wordt vastgesteld op een percentage van de maatstaf
         van heffing, dat voor goederenleveringen en voor diensten gelijk is.”
      
      8.        Artikel 97, lid 1, van de btw-richtlijn bepaalt dat vanaf 1 januari 2006 tot en met 31 december 2010 het normale tarief niet
         lager mag zijn dan 15 %.
      
      9.        Artikel 98 van de btw-richtlijn bepaalt:
      
      „1.      De lidstaten kunnen een of twee verlaagde tarieven toepassen.
      2.      De verlaagde tarieven zijn uitsluitend van toepassing op de goederenleveringen en de diensten die tot de in bijlage III genoemde
         categorieën behoren.
      
      [...]”
      10.      Bijlage III bij de btw-richtlijn, met het opschrift „Lijst van de goederenleveringen en de diensten waarop de in artikel 98
         bedoelde verlaagde tarieven mogen worden toegepast”, noemt in punt 15 de „levering van goederen en diensten door organisaties
         die door de lidstaten als liefdadige instellingen zijn erkend en die betrokken zijn bij activiteiten op het gebied van bijstand
         en sociale zekerheid, voor zover deze handelingen niet krachtens de artikelen 132, 135 en 136 vrijgesteld zijn”.(3)
      
      B –    Nationale wetgeving
      11.      Artikel 279 van de code général des impôts, zoals gewijzigd bij artikel 32 IV van de begrotingswet voor 1991 (wet 90‑1168
         van 29 december 1990), bepaalt met ingang van 1 april 1991(4):
      
      „De belasting over de toegevoegde waarde wordt geheven tegen een verlaagd tarief van 5,50 % ter zake van: [...]
      f. de diensten waarvoor de advocaten, de advocaten bij de Conseil d’État en bij de Cour de cassation en de procureurs in het
         kader van de rechtsbijstandsregeling geheel of gedeeltelijk door de Staat worden vergoed; […]”(5)
      
      III – De precontentieuze procedure
      12.      Van mening dat de toepassing van een verlaagd btw-tarief op de diensten verricht door advocaten, advocaten bij de Conseil
         d’État en bij de Cour de cassation en procureurs in het kader van de rechtsbijstandsregeling, zoals bepaald in artikel 279,
         sub f, van de code général des impôts, niet verenigbaar is met de bepalingen van artikel 12, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn
         in samenhang met die van bijlage H daarbij, heeft de Commissie de procedure van artikel 226 EG ingeleid en op 10 april 2006
         de Franse Republiek een aanmaningsbrief gezonden.
      
      13.      Aangezien de argumenten die de Franse autoriteiten aanvoerden in hun antwoord van 12 juni 2006 de Commissie niet konden overtuigen,
         heeft zij hun bij brief van 15 december 2006 een met redenen omkleed advies doen toekomen, waarin zij hun verzocht binnen
         twee maanden na ontvangst ervan de nodige maatregelen te nemen om dit advies op te volgen.
      
      14.      Bij brief van 13 februari 2007 heeft de Franse Republiek aangegeven dat zij de geformuleerde grief ongefundeerd achtte. Na
         te hebben vastgesteld dat de lidstaat de verweten inbreuk niet had beëindigd, heeft de Commissie het onderhavige beroep wegens
         niet-nakoming ingesteld op basis van de artikelen 96 en 98, lid 2, van de btw-richtlijn, die artikel 12, lid 3, sub a, van
         de Zesde richtlijn met ingang van 1 januari 2007 hebben vervangen.
      
      IV – De procedure voor het Hof
      15.      Met haar verzoekschrift vraagt de Commissie het Hof vast te stellen dat de Franse Republiek, door een verlaagd btw-tarief
         toe te passen op de diensten van advocaten waarvoor deze door de Staat in het kader van de rechtsbijstandsregeling geheel
         of gedeeltelijk worden vergoed, de verplichtingen niet is nagekomen die op haar rusten krachtens de artikelen 96 en 98, lid 2,
         van de btw-richtlijn. Zij stelt dat die dienstverrichters niet kunnen worden aangemerkt als „organisaties die door de lidstaten
         als liefdadige instellingen zijn erkend en die betrokken zijn bij activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid”
         in de zin van die richtlijn. De Commissie verzoekt het Hof ook de Franse Republiek te verwijzen in de kosten.
      
      16.      De verwerende lidstaat, die de betrokken bepalingen anders uitlegt, concludeert tot verwerping van het beroep en tot verwijzing
         van de Commissie in de kosten.
      
      V –    Onderzoek van de niet-nakoming
      17.      Ik zal eerst het grondrechtkarakter van de rechtsbijstand bespreken en de wijze waarop deze in Frankrijk is geregeld. Vervolgens
         behandel ik enkele economische aspecten van de zaak en de in casu relevante interpretatiemethoden, alvorens de betrokken bepalingen
         te onderzoeken. Maar vooraf dient de toepassing in de tijd van die bepalingen te worden gepreciseerd.
      
      A –    De ratione temporis toepasselijke bepalingen
      18.      Om te beginnen wijs ik erop, zoals de Commissie heeft opgemerkt zonder op dit punt door de Franse Republiek te zijn weersproken,
         dat de bepalingen van de btw-richtlijn moeten worden toegepast, en niet die van de Zesde richtlijn, aangezien de aan de Franse
         autoriteiten gestelde termijn om het met redenen omkleed advies op te volgen is verstreken op een datum na de intrekking van
         de Zesde richtlijn op 1 januari 2007.
      
      B –    Rechtsbijstand als bestanddeel van het grondrecht op toegang tot een rechter
      19.      Het recht op effectieve toegang tot een rechterlijke instantie, met name door opheffing van eventuele financiële belemmeringen
         voor die toegang, is erkend als grondrecht, zowel in het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens(6) (hierna: „EVRM”) als in het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten, vastgesteld door de Algemene
         Vergadering van de Verenigde Naties.(7) De mogelijkheid van kosteloze bijstand van een toegevoegde advocaat is in die teksten evenwel enkel uitdrukkelijk gewaarborgd
         voor een verdachte, dus in het kader van het strafproces.
      
      20.      Het Europees Hof voor de rechten van de mens heeft dit recht echter uitgebreid tot civiele procedures.(8) In een arrest van 9 oktober 1979(9) heeft het beslist dat artikel 6, lid 1, EVRM de verdragsluitende staten slechts verplicht de noodzakelijke maatregelen te
         nemen om te voorzien in kosteloze rechtsbijstand wanneer die onontbeerlijk blijkt om een effectieve toegang tot de rechter
         te waarborgen, hetzij omdat de wet vertegenwoordiging door een advocaat voorschrijft, hetzij vanwege de complexiteit van de
         procedure of de zaak.(10) Het Hof heeft dit artikel aldus uitgelegd dat het het beginsel bevat, dat rechtsbijstand een nuttig, maar niet systematisch
         noodzakelijk instrument is om het recht op toegang tot de rechter daadwerkelijk te kunnen uitoefenen en om aldus een eerlijk
         proces in de zin van die bepaling mogelijk te maken. Dat recht is dus niet absoluut. Rechtsbijstand moet enkel dwingend worden
         verleend wanneer zonder een dergelijke ondersteuning een effectief beroep op de rechter niet gewaarborgd zou zijn.
      
      21.      Mijns inziens wordt rechtsbijstand steeds meer beschouwd als een noodzakelijke sociale factor om de doeltreffendheid van het
         grondrecht op toegang tot de rechter en dus tot het recht in het algemeen te garanderen.
      
      22.      Deze ontwikkeling blijkt met name uit het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie(11), waarvan artikel 47, met het opschrift „Recht op een doeltreffende voorziening in rechte en op een onpartijdig gerecht”,
         het recht op rechtsbijstand vastlegt en regelt, en wel voor elk soort gerecht. De laatste alinea van dit artikel luidt: „Rechtsbijstand
         wordt verleend aan degenen die niet over toereikende financiële middelen beschikken, voor zover die bijstand noodzakelijk
         is om de daadwerkelijke toegang tot de rechter te waarborgen.” Die tekst is onmiskenbaar geheel in aansluiting op de rechtspraak
         van het Europees Hof voor de rechten van de mens opgesteld.
      
      23.      Ook richtlijn 2002/08/EG van de Raad van 27 januari 2003 tot verbetering van de toegang tot de rechter bij grensoverschrijdende
         geschillen, door middel van gemeenschappelijke minimumvoorschriften betreffende rechtsbijstand bij die geschillen(12), verwijst uitdrukkelijk naar het EVRM en naar het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie.
      
      24.      Om te beginnen is het doel, vergemakkelijking van de toegang tot de rechter en tot het recht in het algemeen voor degenen
         die niet over toereikende financiële middelen beschikken, dus in overeenstemming met de fundamentele waarden van het stelsel
         van rechtsbescherming in de Unie.
      
      C –    De rechtsbijstandsregeling in Frankrijk
      25.      Op grond van wet 91‑647 van 10 juli 1991 inzake de rechtsbijstand(13) kunnen natuurlijke of rechtspersonen die niet over toereikende financiële middelen beschikken(14), bijstand ontvangen om hun aanspraken in rechte te doen gelden.
      
      26.      De ontvanger van rechtsbijstand hoeft geen voorschot of zekerheid te betalen en is tevens volledig of gedeeltelijk vrijgesteld
         van de betaling van alle kosten die samenhangen met de procedure waarvoor die bijstand is verleend.
      
      27.      Indien volledige rechtsbijstand wordt verleend, neemt de Staat alle voor de betrokken justitiabele ontstane kosten voor zijn
         rekening (honorarium van de advocaten en procureurs, kosten van de gerechtsdeurwaarders, honorarium van notarissen, expertisekosten,
         etc.(15)). Het – forfaitaire – bedrag van de vergoeding van de advocaten wordt vastgesteld volgens een tabel die berust op een uit
         een aantal normpunten bestaande basiscoëfficiënt(16) voor de verschillende soorten gerechtelijke procedures.(17)
      
      28.      Wanneer het om gedeeltelijke rechtsbijstand gaat, draagt de Staat slechts een deel van het honorarium van de personen die
         betrokken zijn bij de rechtspleging. Dit deel wordt vastgesteld volgens een percentage van de volledige rechtsbijstand, dat
         omgekeerd evenredig is aan de financiële middelen van de ontvanger van de bijstand.(18) De advocaat heeft dan recht op een aanvullend honorarium, dat kan variëren. Over het bedrag van het aanvullende honorarium
         wordt vrij onderhandeld tussen de advocaat en zijn cliënt, maar wel op basis van in de wet vastgestelde criteria, met name
         van financiële aard.(19) Voor de aanvang van de werkzaamheden moet hierover een schriftelijke overeenkomst worden gesloten, die op straffe van nietigheid
         ter toetsing moet worden voorgelegd aan de deken van de orde van advocaten.
      
      29.      In Frankrijk bestaan geen openbare bureaus voor rechtshulp die de diensten van de advocaten aanvullen, zoals in Finland(20) en enkele Duitse deelstaten.
      D –    De economische aspecten van de zaak
      30.      De btw is een algemene verbruiksbelasting op alle in de lidstaten van de Unie verbruikte of gebruikte goederen en diensten.
         Wat de diensten van advocaten of procureurs betreft, is het de cliënt die als eindverbruiker gebruik maakt van de dienst en
         op wie volgens de opzet van de btw die belasting dus drukt. In het kader van de gefinancierde rechtsbijstand wordt deze economische
         last hetzij volledig, hetzij gedeeltelijk door de Staat gedragen.
      
      31.      Bij verlening van volledige rechtsbijstand heeft de ontvanger eigenlijk geen weet van de toepassing van een verlaagd btw-tarief.
         Aangezien de advocatenkosten niet voor zijn rekening komen, merkt de betrokkene niets van de ten laste van de algemene staatskas
         gaande bevoordeling die de verlaging van het btw-tarief is.(21) De toepassing van een verlaagd tarief beperkt in dit geval in feite de omvang van de begrotingsmiddelen die rechtstreeks
         bestemd zijn ter financiering van de rechtsbijstand, en tegelijkertijd betaalt de Staat minder belastingen aan zichzelf.
      
      32.      De ontvanger van gedeeltelijke rechtsbijstand daarentegen moet zijn advocaat een via onderhandelingen tot stand gekomen aanvullend
         honorarium betalen. Door de toepassing van een verlaagd btw-tarief ontvangt de betrokkene weliswaar een fiscale steun naast
         de rechtstreekse steun in de vorm van de rechtsbijstand. Dit positieve resultaat voor de justitiabele wordt echter enkel bereikt
         wanneer het aanvullende honorarium (exclusief btw) wordt vastgesteld op het laagste niveau dat acceptabel is voor de advocaat.
         Wordt het honorarium (inclusief btw) daarentegen vastgesteld op het absolute maximum dat voor de cliënt acceptabel is, komt
         het belastingvoordeel ten goede aan de advocaat. Binnen deze twee uitersten wordt de marge tussen het verlaagde en het normale
         tarief verdeeld tussen partijen. Vaststaat dat een verlaagd btw-tarief niet noodzakelijk ten goede komt aan de eindverbruiker.(22)
      
      33.      Uit rechtsvergelijkend onderzoek blijkt dat de Franse Republiek niet de enige lidstaat van de Unie is met een bijzondere regeling
         voor de diensten van advocaten in het kader van gefinancierde rechtsbijstand. Volgens een document van de Commissie(23) geldt voor die diensten niet alleen in Frankrijk, maar ook in Portugal een verlaagd btw-tarief. Het document vermeldt dat
         in laatstgenoemde lidstaat voor diensten in het kader van rechtsbijstand of van toevoeging, diensten betreffende het personen‑ en
         familierecht en diensten betreffende het arbeidsrecht een verlaagd tarief van 5% geldt tegenover 5,5 % in Frankrijk, terwijl
         voor de overige diensten van advocaten een btw-tarief van 20 % geldt tegenover 19,6 % in Frankrijk.
      
      34.      In dit stadium rijst de prangende vraag: Zou de toepassing van het normale btw-tarief de toegang tot de rechter beperken,
         zoals de Franse Republiek stelt?
      
      35.      De Commissie is het met die opvatting van de Franse Republiek niet eens, want in haar verzoekschrift stelt zij dat, zoals
         ik zojuist heb opgemerkt, de toepassing van het normale btw-tarief zonder consequenties blijft voor de justitiabele wanneer
         de Staat het hem gefactureerde honorarium volledig betaalt. Alleen bij een gedeeltelijke verlening van rechtsbijstand is er
         sprake van een negatief gevolg. Bovendien zou de Franse Republiek bij toepassing van het normale tarief op de diensten van
         advocaten en procureurs in het kader van de rechtsbijstandsregeling meer middelen kunnen innen, die met name kunnen worden
         gebruikt voor verhoging van de voor de bijstandsverlening beschikbare kredieten. De Franse regering zou aldus alle bedragen
         inclusief btw kunnen betalen die advocaten en procureurs de ontvangers van rechtsbijstand in rekening brengen. De hoogte van
         de aan de begunstigden verleende bijstand, en niet het toegepaste btw-tarief is bepalend voor de toegankelijkheid van de door
         de advocaten verleende diensten.
      
      36.      Anders gezegd, de Commissie stelt dat de toepassing van het normale btw-tarief geen gevolgen heeft voor de financiële positie
         van de begunstigden wanneer de bijdrage van de Staat de rechtsbijstand volledig zou dekken, en dat de Franse autoriteiten
         de regeling voor de gedeeltelijke rechtsbijstand kunnen wijzigen indien zij de betrokken justitiabelen graag financieel willen
         ondersteunen. Mijns inziens is de analyse die de Commissie heeft gemaakt van de economische gevolgen van de bepalingen van
         artikel 279, sub f, van de code général des impôts, juist.
      
      37.      Voorts zijn de fiscale neutraliteit en het ontbreken van door de regeling veroorzaakte concurrentievervalsing, waar de Franse
         Republiek zich op beroept, niet van doorslaggevend belang voor de uitlegging van de in punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn
         gebruikte bewoordingen. In dit verband merk ik op dat het argument dat een maatregel fiscaal neutraal is, in de opzet van
         de btw-richtlijn en in de rechtspraak van het Hof(24) eerder een grond is voor beperking van de werkingssfeer van uitzonderingen op de regel van heffing tegen het normale tarief
         (afwijkingen, vrijstellingen, etc.) dan een rechtvaardigingsgrond voor uitbreiding van de draagwijdte ervan. Het komt ook
         voor dat het beginsel van fiscale neutraliteit, dat inherent is aan het gemeenschappelijke btw-stelsel, een minder strikte
         uitlegging van de betrokken begrippen ondersteunt.(25) Maar in casu lijkt mij dat niet essentieel, want het doel van de artikelen 96 en 98, lid 2, en van bijlage III bij de btw-richtlijn
         is niet zozeer het voorkomen van concurrentievervalsing als wel het bevorderen van een geleidelijke harmonisatie van de wetgeving
         van de lidstaten, door de btw-tarieven nader tot elkaar te brengen en door de voor verlaagde tarieven in aanmerking komende
         verrichtingen te beperken.
      
      E –    Algemene opmerkingen over de uitlegging van punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn
      1.      De toepassing van de rechtspraak over btw-vrijstellingen
      38.      Mij is geen specifieke rechtspraak op dit terrein bekend. Het Hof is mijns inziens althans nog niet om uitlegging gevraagd
         van de begrippen in punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn, en ook niet van de equivalente begrippen in categorie 14
         van bijlage H bij de Zesde richtlijn.
      
      39.      Volgens de Franse Republiek moet echter de uitlegging worden toegepast die het Hof heeft gegeven aan de identieke formulering
         „organisatie die [...] als instelling van sociale aard wordt erkend” in artikel 13, A, lid 1, sub g, van de Zesde richtlijn,
         thans artikel 132, lid 1, sub g, van de btw-richtlijn. Ter onderbouwing van dit standpunt merkt zij op dat artikel 98 van
         de btw-richtlijn verwijst naar artikel 132, en daaruit leidt zij af dat de op het terrein van verlaagde btw-tarieven en btw-vrijstelling
         gebruikte termen uniform moeten worden opgevat.
      
      40.      De uitleggingsbeginselen die zijn ontwikkeld in het kader van de rechtspraak over de btw-vrijstellingen, zijn mijns inziens
         inderdaad relevant en kunnen zinvol worden toegepast bij de uitlegging van bijlage III inzake de verlaagde btw-tarieven.(26) Ik ben van mening dat ter wille van de samenhang dezelfde criteria voor identieke begrippen moeten worden toegepast, temeer
         daar het betrokken tarief in casu zo laag is (5,5 %) in vergelijking met het normale tarief (19,6 %), dat de gevolgen van
         die verlaging van de btw lijken op die van een vrijstelling.
      
      2.      Relevante uitleggingsmethoden
      41.      De rechtspraak van het Hof geeft duidelijk aan dat de bepalingen inzake de btw-vrijstellingen moeten worden uitgelegd in het
         licht en met eerbiediging van de met die vrijstellingen nagestreefde doeleinden.(27) Zo heeft het Hof onderstreept dat het doel van een vrijstelling van bepaalde diensten die van algemeen belang worden geacht,
         het verlichten van de fiscale last voor de consumenten is.(28)
      
      42.      Dezelfde teleologische benadering moet worden gehanteerd voor de bepalingen over de verlaagde btw-tarieven. Blijkens de lijst
         van goederen en diensten waarop het verlaagde tarief mag worden toegepast, zoals vervat in bijlage H bij de Zesde richtlijn
         en vervolgens in bijlage III bij de btw-richtlijn, lijkt de wetgever de lidstaten de mogelijkheid te hebben willen bieden
         om een verlaagd btw-tarief toe te passen op bepaalde categorieën werkzaamheden met een sociaal en/of voor het publiek belangrijk
         doel.(29)
      
      43.      Bijlage III bij de btw-richtlijn is evenwel, net als eerder bijlage H bij de Zesde richtlijn, oorspronkelijk niet gebaseerd
         op bepaalde coherente uitgangspunten. De verschillende daarin opgesomde categorieën vormen geen gestructureerd geheel.(30) Ze lijken het resultaat van de overneming van een reeks verlaagde tarieven die voorheen in de lidstaten bestonden. Die opzet,
         zonder interne logica, werkt niet echt en maakt een contextuele uitlegging niet mogelijk. Er zijn derhalve weinig constructieve
         antwoorden te verwachten van de analyse van de voorbereidende werkzaamheden.(31)
      
      3.      De meer of mindere uitlegging van de betrokken begrippen
      44.      Volgens de Commissie vereisen de begrippen in punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn een „strikte”, ja zelfs „enge”
         uitlegging, gezien het feit dat het gaat om uitzonderingen op het beginsel dat het normale btw-tarief toepasselijk is. In
         dit verband baseert zij zich op het arrest van het Hof in zaak C‑83/99, dat betrekking heeft op het verlaagde btw-tarief dat
         is toegestaan volgens bijlage H, categorie 5, bij de Zesde richtlijn.(32)
      
      45.      De werkingssfeer van een regeling die een uitzondering op een algemeen beginsel invoert, in casu het beginsel van belastingheffing,
         moet inderdaad strikt worden opgevat.(33) Dit betekent echter niet dat een al te restrictieve benadering moet worden gehanteerd. Zo heeft het Hof inzake de vrijstellingen
         voor bepaalde diensten van algemeen belang geoordeeld dat het begrip „organisaties die als instellingen van sociale aard worden
         erkend [...] niet al te eng mag worden uitgelegd”.(34)
      
      46.      De uitlegging van de btw-richtlijn mag namelijk niet zo restrictief zijn dat zij oplossingen zou uitsluiten die sommige lidstaten
         hebben gekozen voor de organisatie van een activiteit die valt onder een in die tekst uitdrukkelijk voorziene speciale regeling.
         De bestaande verschillen tussen de nationale praktijken op het gebied van het verrichten van diensten van sociale aard moeten
         in aanmerking worden genomen en de betrokken afwijkingen moeten wel effect kunnen sorteren. Mijns inziens was dat de filosofie
         van het Hof in het arrest Kingscrest.(35) Deze gedachte blijkt ook uit het arrest Horizon College(36) en uit twee recente arresten.(37)
      
      47.      De in bijlage III bij de btw-richtlijn vervatte lijst van goederen en diensten die in aanmerking kunnen komen voor een verlaagd
         tarief is bewust als limitatief en niet als louter illustratief bedoeld. Deze opsomming is in beginsel uitputtend gezien artikel 98.
         Hoewel ook de lijst van btw-vrijstellingen limitatief is, heeft dat het Hof evenwel niet belet om een niet-beperkende kwalificatie
         ter zake te hanteren.
      
      48.      Mijns inziens moet de uitlegging van de btw-richtlijn in wezen worden gebaseerd op de fiscale en economische doelstellingen
         van de algemene regeling van deze verbruiksbelasting, die bovendien deel uitmaakt van de grondslag van de eigen middelen van
         de Unie. Vanuit dit oogpunt gezien kan worden vastgesteld dat de draagwijdte van de economische activiteiten waarvoor een
         uitzondering geldt niet kan worden verruimd door een ruimhartige uitlegging.
      
      4.      De uitlegging van de gebruikte termen
      a)      De verschillen tussen de taalversies
      49.      Uit een vergelijking van de verschillende taalversies van de btw-richtlijn blijkt dat de gebruikte termen in punt 15 van bijlage III
         niet precies overeenkomen met de in de Franse versie gebruikte begrippen.
      
      50.      Het begrip „organisme” in de Franse versie komt niet op dezelfde wijze in alle andere versies voor. De diversiteit van de
         gebruikte termen voor het begrip „organisme” en de invloed ervan op de uitleggingsproblemen zijn eerder gesignaleerd.(38) Die term hoeft mijns inziens in casu geen speciale problemen op te leveren, want, zoals ik hieronder nog zal aangeven, het
         staat vast dat op het gebied van de btw zelfs een natuurlijke persoon die alleen handelt, als een „organisme” (organisatie)
         kan worden beschouwd. Die uitlegging kan ook op advocaten worden toegepast.
      
      51.      De uitlegging van „caractère social” lijkt me problematischer. Over dit eerste deel van de voorwaarden van punt 15 van bijlage III
         kan namelijk, gelet op de verschillende taalversies van deze tekst, het volgende worden opgemerkt:
      
      –        in de Duitse versie verwijst de term „gemeinnützige” naar de idee van „algemeen nut”;
      –        in de Deense versie correspondeert het woord „velgørend” rechtstreeks met het Engelse woord „charitable”, dat in de Engelse
         versie van bijlage H bij de Zesde richtlijn werd gebruikt, maar in de huidige Engelse versie is vervangen door „wellbeing”,
         aangezien de term „charitable” in de zaak Kingscrest te eng werd geacht.(39)
      
      52.      Wat de tweede reeks voorwaarden van punt 15 van bijlage III betreft, kan worden opgemerkt dat de Franse versie verwijst naar
         de idee van een individuele handeling („œuvre”), dat de Engelse, de Deense, de Italiaanse, de Finse en de Zweedse versie eerder
         doen denken aan een activiteit in algemene zin, terwijl in de Duitse en de Poolse versie sprake is van een sector of een gebied,
         dus nog neutralere termen.
      
      53.      Uit deze verschillen tussen de taalversies blijkt een extrinsieke dubbelzinnigheid die de intrinsieke dubbelzinnigheid van
         de in de Franse versie van punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn gebruikte termen versterkt.(40)
      
      54.      Vaststaat evenwel dat om de uniforme toepassing van het recht van de Unie te waarborgen, bij verschillen tussen de taalversies
         van een en dezelfde handeling geen enkele versie op zichzelf mag worden beschouwd noch voorrang mag hebben boven de andere
         taalversies, maar dat elke versie moet worden uitgelegd aan de hand van de algemene systematiek en het doel van de regeling
         waarvan zij deel uitmaakt.(41)
      
      55.      De harmonisatie, die het belangrijkste oogmerk van de btw-richtlijn is, impliceert voorts noodzakelijkerwijs dat identieke
         feitelijke situaties dezelfde kwalificatie krijgen en aan dezelfde regeling worden onderworpen. De door die tekst gestelde
         voorwaarden voor toepassing van een verlaagd btw-tarief vormen uiteraard autonome begrippen(42), moeten derhalve een voor de Unie specifieke definitie krijgen en mogen niet worden opgevat vanuit het oogpunt van de kwalificatie
         die in het nationale recht eraan kan worden gegeven.
      
      b)      De „gebruikelijke betekenis van de bewoordingen”
      56.      Volgens de Commissie moeten de bepalingen van artikel 98, lid 2, en van bijlage III bij de btw-richtlijn worden uitgelegd
         conform de gebruikelijke betekenis van de gebruikte bewoordingen.
      
      57.      Dit standpunt vindt duidelijk steun in de rechtspraak van het Hof met betrekking tot andere mogelijkheden voor toepassing
         van een verlaagd btw-tarief, namelijk die toegestaan in bijlage H, vijfde en achtste categorie, bij de Zesde richtlijn.(43)
      
      58.      Men zou zich dus kunnen afvragen of advocaten kunnen worden aangemerkt als een van de in punt 15 van bijlage III bedoelde
         organisaties, wanneer zij begunstigden van rechtsbijstand bijstaan, gelet op de gebruikelijke betekenis van de in de btw-richtlijn
         gebruikte bewoordingen.
      
      59.      Het lijkt me echter niet zo zinvol om deze analyse verder uit te werken, gezien de afwijkingen tussen de verschillende taalversies.
         De nuances die in de Franse terminologie zouden kunnen worden gevonden, hoeven niet per se op te gaan voor de uitgangspunten
         die in de overige officiële talen zijn gekozen.
      
      60.      De belangrijkste les die uit deze rechtspraak kan worden getrokken is dat bij twijfel tussen twee uitleggingen van de in punt 15
         van bijlage III gebruikte woorden, niet voor de betekenis ervan in de meest ruime zin moet worden gekozen, maar voor de betekenis
         die de gebruikelijke betekenis van die woorden het dichtst benadert.
      
      F –    De draagwijdte van de bepalingen van punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn
      1.      De cumulatieve aard van de in de richtlijn vastgestelde criteria
      61.      Volgens punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn moet een dienstverrichting of levering van goederen aan twee voorwaarden
         voldoen om in aanmerking te kunnen komen voor een verlaagd btw-tarief: de betrokkenen moeten een bepaalde hoedanigheid hebben,
         namelijk „organisaties [zijn] die door de lidstaten als liefdadige instellingen zijn erkend”, en de diensten moeten een bepaalde
         aard hebben, namelijk bestaan in „activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid”.(44)
      
      62.      De twee partijen in de procedure lijken het erover eens te zijn dat deze toepassingsvoorwaarden cumulatief zijn. Zij verschillen
         echter van mening over de draagwijdte van de ter omschrijving ervan gebruikte woorden.
      
      63.      De Commissie is van mening dat advocaten die handelen in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand niet als een in die
         bepaling bedoelde organisatie kunnen worden beschouwd, en dat hun diensten in die context niet kunnen worden gelijkgesteld
         met activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid.
      
      64.      Daarentegen voert de Franse Republiek aan dat artikel 279, sub f, van de code général des impôts verenigbaar is met de artikelen 96
         en 98 van de btw-richtlijn, daar de diensten waarvoor advocaten in het kader van de rechtsbijstandsregeling geheel of gedeeltelijk
         door de Staat worden vergoed, voldoen aan de twee voorwaarden van punt 15 van bijlage III bij die richtlijn.
      
      65.      Om ter zake een standpunt te kunnen bepalen, is het mijns inziens zinvoller de volgorde van bespreking van de twee voorwaarden
         in de tekst om te draaien.
      
      2.      Het criterium „activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid”
      a)      Argumenten van partijen
      66.      Volgens de Commissie zijn advocaten die handelen in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand niet betrokken bij de in
         de litigieuze tekst bedoelde activiteiten. Zij stelt dat de verrichte diensten bestaan in het verlenen van rechtskundige bijstand
         en dus identiek zijn aan de diensten die worden verricht voor cliënten die geen recht hebben op financiële steun van de Staat.
         Zij betwist het door de Franse Republiek aangevoerde argument dat advocaten die een begunstigde van gefinancierde rechtsbijstand
         bijstaan, hun advies- en verdedigingstaken verruilen voor maatschappelijk werk: haar inziens verwacht de betrokkene bescherming
         van zijn rechten en geen sociale ondersteuning. De Commissie voegt hieraan toe dat het feit dat de aan advocaten in het kader
         van de rechtsbijstandsregeling betaalde vergoeding in het algemeen als ontoereikend wordt beschouwd, niets verandert aan de
         aard van de door hen verrichte diensten, gezien het feit dat zij alle met hun beroepsactiviteit samenhangende verliezen moeten
         dragen. Zij wijst er ook op dat advocaten diverse ethische plichten hebben, ook buiten het kader van de gefinancierde rechtsbijstand.
         Ten slotte is zij van mening dat bij de btw als algemene verbruiksbelasting geen verschillende belastingtarieven worden toegepast
         naargelang van de hoogte van de inkomsten van de afnemer van de producten of diensten.
      
      67.      De Franse Republiek stelt dat activiteiten met een identieke inhoud en aard, afhankelijk van de hoogte van de financiële middelen
         van de begunstigden ervan, als activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid moeten worden beschouwd of niet.
         Zij illustreert dit als volgt: het bereiden van maaltijden kan een activiteit op het gebied van bijstand vormen wanneer dit
         gebeurt voor behoeftigen, maar is dat niet wanneer het niet armlastige cliënten betreft. Net als bij restauratie moet onderscheid
         worden gemaakt tussen de activiteit van advocaten die een ontvanger van gefinancierde rechtsbijstand bijstaan, en de traditionele
         taken van advocaten die handelen voor een solvabele persoon. Zij erkent dat de diensten in beide gevallen identiek zijn, maar
         het sociale doel en de minvermogendheid van de begunstigde pleiten volgens haar ervoor om de diensten die advocaten in het
         kader van de gefinancierde rechtsbijstand verrichten als activiteiten op het gebied van bijstand aan te merken.
      
      68.      De Franse Republiek stelt met name een reeks van vier indicatoren voor om te bepalen of een organisatie betrokken is bij activiteiten
         op het gebied van bijstand en sociale zekerheid: 1) het nastreven van een sociaal doel voor sociaal zwakkeren, 2) het bewerkstelligen
         van nationale solidariteit via een herverdelende financieringswijze, 3) het feit dat de diensten zonder winstoogmerk worden
         verricht, en 4) bijzondere vereisten waaraan de dienstverrichter moet voldoen. Zij is van mening dat de door advocaten verleende
         rechtsbijstand al deze voorwaarden vervult. Zij wijst erop dat zij, anders dan de Commissie stelt, niet beweert dat een van
         deze indicatoren op zichzelf volstaat om aan te tonen dat advocaten betrokken zijn bij een activiteit op het gebied van bijstand.
      
      b)      Analyse
      69.      Het woord „sociaal” blijft een vaag begrip. Het omvat ten minste twee categoriegebonden aspecten die relevant zijn voor deze
         zaak. Het ene betreft de sfeer van menselijke interacties, relaties en instellingen die gebaseerd zijn op de kwetsbaarheid
         van het individu en diens behoefte aan ondersteuning en bescherming die de diverse gemeenschappen in de samenleving kunnen
         bieden tegen de risico’s van het leven. Deze opvatting van „sociaal” is te vinden bij de instellingen die normaal gesproken
         worden gezien als instanties die zich met typisch sociaal werk bezighouden, zoals economische ondersteuning van behoeftigen,
         bescherming van kinderen en jongeren, de zorg voor zieken, gehandicapten of verslaafden. Het andere aspect van „sociaal” betreft
         de solidariteit of het collectief altruïsme die nodig zijn om op billijke wijze te voorzien in de behoeften van alle mensen.
      
      70.      De rechtspraak van het Hof over de btw toont zelf aan dat deze twee aspecten of dimensies van „sociaal” een complexe interactie
         hebben. Het Hof heeft bijvoorbeeld erkend dat een winstoogmerk niet eraan in de weg staat dat een particuliere entiteit die
         tehuizen voor kinderen en jongeren exploiteert, als instelling van sociale aard kan worden beschouwd, daar de speciale context
         van de zaak deze beslissing mogelijk maakte.(45) Voorts heeft het Hof in het arrest Kügler(46) vastgesteld dat „algemene verzorging en huishoudelijke hulp welke een ambulante verpleegdienst verstrekt aan personen die
         fysiek of economisch hulpbehoevend zijn [...] in beginsel samenhangen met maatschappelijk werk”.
      
      71.      In casu ben ik van mening dat de werkzaamheden van advocaten in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand niet in de plaats
         treden van hun gewone advies- en verdedigingstaken, maar daarop een aanvulling vormen. Hun bijdrage aan de rechtsbijstandsverlening
         geeft als het ware een sociaal tintje aan de traditionele taken van advocaten.
      
      72.      Het criterium van de aard van de dienstverrichting ‑ die in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand en van de traditionele
         werkzaamheden van advocaten duidelijk identiek is – waarop de Commissie zich hoofdzakelijk beroept, is mijns inziens op zich
         niet voldoende om een activiteit een sociaal karakter te geven of haar deze kwalificatie te weigeren. De eerdergenoemde vaststelling
         van het Hof in het arrest Kügler(47) is naar mijn mening verhelderend in dit verband.
      
      73.      Het door de Commissie aangevoerde argument dat de kans bestaat dat een verlaagd tarief wordt toegepast op alle diensten ter
         ondersteuning van de meest behoeftigen, lijkt me ongefundeerd. Die kans zou bestaan indien het enige criterium dat van de
         afnemers van de dienst zou zijn. Maar de Franse Republiek stelt een weging voor aan de hand van andere criteria, via een reeks
         indicatoren die zij geeft.
      
      74.      Wat de door de Franse Republiek aangevoerde lage vergoeding van advocaten betreft, merk ik evenwel op dat het honorarium van
         een advocaat afhangt van zijn individuele verwachtingen over de hoogte van een in zijn ogen aanvaardbare vergoeding. Nu blijkt
         er in Frankrijk een groep advocaten te bestaan die de inkomsten uit de werkzaamheden in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand
         hoog genoeg acht; dit type taken blijkt dan ook bij die categorie advocaten geconcentreerd te zijn.(48)
      
      75.      Mijns inziens is de doorslaggevende factor de context waarin de diensten van een advocaat worden verricht. Er zijn, in verschillende
         lidstaten, tal van voorbeelden van het feit dat juridische diensten, zowel op het gebied van advisering als op dat van de
         vertegenwoordiging in rechte, onder zodanige voorwaarden kunnen worden verricht dat ze een sociaal karakter krijgen. Dat geldt
         voor de bijstand die wordt verleend door openbare bureaus voor rechtshulp, door verschillende maatschappelijke organisaties
         en zelfs door advocaten die pro bono werken voor armlastigen, voor de slachtoffers van misdrijven of voor asielzoekers.
      
      76.      De aan de orde zijnde Franse wettelijke regeling wordt nationaal traditioneel gerechtvaardigd door verwijzing naar de sociale
         aard van de situatie van degenen voor wie de gefinancierde rechtsbijstand is bestemd.(49)
      
      77.      Mijns inziens kan de gefinancierde rechtsbijstand zonder al te veel problemen als een „activiteit op het gebied van bijstand”
         worden begrepen; deze bijstand is immers gebaseerd op sociale solidariteit en kan derhalve als maatregel van sociaal beleid
         worden aangemerkt.(50)
      
      78.      Daarentegen heb ik reële twijfel wat het eerste onderdeel van de voorwaarden van punt 15 van bijlage III bij de btw-richtlijn
         betreft.
      
      3.      Het criterium „organisaties die door de lidstaten als liefdadige instellingen zijn erkend”
      a)      Argumenten van partijen
      79.      De Commissie stelt dat de betrokken dienstverrichters een bepaalde hoedanigheid moeten hebben, dat wil zeggen een permanent
         en stabiel kenmerk dat hen karakteriseert. Volgens haar vereist de btw-richtlijn een zekere duurzaamheid van de relatie tussen
         de lidstaat en de belastingplichtige wiens diensten worden belast tegen het verlaagde tarief. Zij stelt dat in Frankrijk de
         toepassing van een verlaagd tarief op sommige diensten van advocaten geen verband houdt met een stabiele hoedanigheid van
         de dienstverrichter, maar alleen met het feit dat die diensten – incidenteel – in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand
         worden verricht. Ook is zij van mening dat overneming van de door de Franse Republiek voorgestelde uitlegging een risico inhoudt,
         daar die neerkomt op toepassing van de in punt 15 voorziene uitzondering op om het even welke belastingplichtige, met als
         enige voorwaarde dat de betrokken diensten volledig of gedeeltelijk door de Staat worden vergoed, en niet op enkel de dienstverrichters
         die door de Staat een bevoorrechte status hebben gekregen wegens hun hoedanigheid van liefdadige instelling.
      
      80.      De Franse autoriteiten weerleggen de argumenten van de Commissie puntsgewijs. Wat de duurzaamheid van de band tussen de staat
         en de advocaten betreft, stelt de Franse Republiek dat die, mocht het om een relevant criterium gaan, wordt gewaarborgd door
         het feit dat op de betrokken diensten artikel 279, sub f, van de code général des impôts van toepassing is. Zij voegt hieraan
         toe dat ook al zijn niet alle advocaten noodzakelijkerwijs regelmatig actief op het gebied van de gefinancierde rechtsbijstand,
         elk van hen te allen tijde door de kamerpresident of door de deken van de orde van advocaten kan worden aangewezen en aan
         die oproep gehoor moet geven.
      
      81.      Voorts stelt zij dat het Hof heeft geoordeeld dat bij gebreke van een definitie in de Zesde richtlijn het in beginsel aan
         het nationale recht van elke lidstaat staat om de regels op te stellen op grond waarvan de sociale aard kan worden erkend,
         waarbij de rechtspraak de nationale autoriteiten de volgende aanwijzingen heeft gegeven om de sociale aard van organisaties
         te bepalen(51): 1) het bestaan van specifieke wettelijke bepalingen, 2) het algemeen belang van de activiteiten van de betrokken belastingplichtige,
         3) het feit dat andere belastingplichtigen die dezelfde diensten verrichten een soortgelijke erkenning hebben gekregen(52), en 4) het feit dat de kosten van de betrokken diensten eventueel grotendeels worden gedragen door socialezekerheidsinstellingen.
         Volgens de Franse Republiek voldoen de bepalingen van artikel 279, sub f, van de code général des impôts aan al deze criteria.
      
      b)      Analyse
      82.      Het Hof heeft zich reeds uitgesproken over de uitlegging van het begrip „organisatie die door een lidstaat als instelling
         van sociale aard wordt erkend” in artikel 13, A, lid 1, sub g, van de Zesde richtlijn, welke bepaling voorziet in „vrijstellingen
         ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang”, corresponderend met die genoemd in artikel 132, lid 1, sub g, van
         de btw-richtlijn. Van belang is dat een uniforme uitlegging wordt gehanteerd van de begrippen „organisaties” of „instellingen”
         en „sociale aard” die op verschillende plaatsen in de btw-richtlijn en de bijlagen voorkomen(53), en dat deze begrippen niet een betekenis met een variabele geometrie krijgen.
      
      83.      De op het gebied van btw-vrijstellingen gewezen arresten geven aan dat het begrip „organisatie die als instelling van sociale
         aard wordt erkend” voldoende ruim is om particuliere entiteiten met winstoogmerk te omvatten, en zelfs een natuurlijke persoon
         die in een economisch kader opereert, met name gelet op het nagestreefde doel om bepaalde in de sociale sector verrichte diensten
         van algemeen belang goedkoper en bijgevolg toegankelijker te maken voor de personen die er recht op hebben.(54)
      
      84.      Deze ruime benadering die door het Hof op het gebied van btw-vrijstellingen is gehanteerd, geldt nog meer voor verlaagde btw-tarieven.
         Op basis daarvan kunnen advocaten gerekend worden tot de categorie „organisaties” die vallen binnen de werkingssfeer van punt 15
         van bijlage III bij de btw-richtlijn. De term „organisatie” roept weliswaar het beeld op van een geïndividualiseerde entiteit
         die een bijzondere taak verricht.(55) Maar het staat wel vast dat dit autonome begrip van het recht van de Unie kan verwijzen naar een of meer particuliere personen
         die een onderneming exploiteren, en niet alleen naar rechtspersonen. De aan de btw-regeling onderworpen personen zijn in casu
         advocaten die opereren in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand, als individu. De organisatie, de balie of de raad
         van de orde waarbij die advocaten zijn aangesloten, is dus niet van belang, en met name is het irrelevant of de manier waarop
         zij voor de vervulling van die taak worden aangewezen en beloond gecentraliseerd is.
      
      85.      Uit het voorgaande volgt dat advocaten die in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand werkzaam zijn, onmiskenbaar onder
         het begrip „organisatie” vallen. Overigens had het geschil niet hoofdzakelijk op dit punt betrekking, want beide partijen
         verwijzen in dit verband naar de ruime rechtspraak van het Hof. De Commissie erkent dit door haar opmerking dat uitsluitend
         de kwalificatie „liefdadige instelling” van de organisatie die de dienst verricht in geding is.
      
      86.      Wat laatstgenoemd criterium betreft, staan partijen lijnrecht tegenover elkaar. De btw-richtlijn preciseert net als eerder
         de Zesde richtlijn namelijk niet de voorwaarden en modaliteiten voor de erkenning als „liefdadige instelling” van de in punt 15
         van bijlage III bedoelde organisaties. De Franse versie gebruikt in bijlage III bij de btw-richtlijn precies dezelfde terminologie
         als de equivalente bepaling van de Zesde richtlijn. In de Engelse versie is de formulering gewijzigd ten opzichte van de eerdere
         tekst, zoals reeds gezegd.(56)
      
      87.      Het vereiste van een duurzaamheid, zoals geformuleerd door de Commissie, vloeit mijns inziens niet uitdrukkelijk voort uit
         de tekst van de btw-richtlijn, noch uit de rechtspraak van het Hof. Maar is duurzaamheid wellicht impliciet vereist?
      
      88.      Ik ben van mening dat bij sociale activiteiten een zekere mate van stabiliteit, of in elk geval continuïteit, noodzakelijk
         is. Duurzaamheid is echter relatief omdat het temporele criterium op zich niet voldoende is. Mijns inziens moet de voornaamste,
         ja zelfs nagenoeg uitsluitende activiteit van de dienstverrichter van sociale aard zijn. Alleen maar een sociaal aspect is
         niet voldoende. De „functionele” uitlegging van de Franse Republiek strookt niet met de tekst van de btw-richtlijn, noch met
         de doelstellingen ervan. Deze benadering leidt tot de merkwaardige situatie dat een organisatie twee kanten kan hebben, namelijk
         dat zij als liefdadige instelling kan worden beschouwd wanneer zij sociale activiteiten verricht, maar in andere gevallen
         niet als zodanig kan worden aangemerkt. Een dergelijke uitlegging lijkt neer te komen op een samensmelting van de twee voorwaarden,
         wanneer de sociale activiteiten de enige indicatie zijn voor het feit dat er sprake is van een liefdadige instelling. Indien
         dat het geval zou zijn, had in bijlage III bij de btw-richtlijn slechts hoeven worden bepaald dat een verlaagd tarief mogelijk
         is wanneer dienstverrichters activiteiten op sociaal gebied verrichten.
      
      89.      Maar dat is niet het standpunt van de wetgever. Uitgaan van twee kanten kan niet in aanmerking komen omdat de btw-richtlijn
         dit niet toestaat, anders dan de mogelijkheid van differentiatie die daarin uitdrukkelijk voor publiekrechtelijke instellingen
         is geregeld. Mijns inziens is het terrein waarop de activiteit plaatsvindt, en niet het doel van de organisatie, doorslaggevend.
         Uitgegaan dient te worden van de marktdeelnemers en van wat zij doen, in plaats van de doelen die zij nastreven.
      
      90.      Volgens de rechtspraak van het Hof beschikken de nationale autoriteiten over een beoordelingsbevoegdheid om de sociale aard
         van een organisatie te erkennen, maar moet die bevoegdheid worden uitgeoefend overeenkomstig het recht van de Unie.(57) Gelet op deze rechtspraak lijkt de procedure volgens welke de erkenning van een sociale aard kan geschieden, evenwel niet
         een louter nationale aangelegenheid te zijn. Het behoort weliswaar tot de bevoegdheid van de autoriteiten van de lidstaten
         om deze kwalificatie toe te kennen, maar zij zijn daarbij onderworpen aan het toezicht van de nationale rechterlijke instanties,
         die zelf te werk moeten gaan in het licht van de eisen van het recht van de Unie en rekening moeten houden met de niet-limitatieve
         criteria die in de arresten van het Hof zijn neergelegd.(58)
      
      91.      Bij door een advocaat in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand uitgeoefende activiteiten als bedoeld in de Franse
         code général des impôts kan mijns inziens niet worden gesproken van de hoedanigheid van „liefdadige instelling” van de betrokken
         organisatie, daar dat begrip naar mijn mening verwijst naar een object dat een zekere duurzaamheid moet hebben en een zekere
         dominantie wat de aard van de activiteiten ervan betreft. Om de nuttige werking van de btw-richtlijn te waarborgen en het
         limitatieve karakter van bijlage III te behouden, moet een uitlegging van de bepalingen van punt 15 worden gehanteerd op grond
         waarvan de hoedanigheid van liefdadige instelling voldoende karakteristiek en zelfs dominant moet zijn voor zowel de activiteit
         als de betrokken organisatie. Aan laatstgenoemd criterium, opgevat in de gebruikelijke zin van het woord, wordt evenwel niet
         voldaan door advocaten, gezien het feit dat mijns inziens alle activiteiten van een organisatie in aanmerking moeten worden
         genomen om te bepalen of zij voldoet aan de in de betrokken bepaling gestelde voorwaarden.(59) Omdat er geen sprake is van een gebleken dubbele „sociale aard”, vervullen de betrokken dienstverrichtingen niet alle in
         de richtlijn gestelde voorwaarden voor de toepassing van een verlaagd btw-tarief.
      
      92.      Derhalve ben ik van mening dat het beroep wegens niet-nakoming gegrond is, daar de door advocaten en daarmee gelijkgestelden
         verrichte diensten bedoeld in artikel 279, sub f, van de code général des impôts, niet vallen in de in punt 15 van bijlage III
         bij de btw-richtlijn genoemde categorie, de enige bepaling die door de Franse Republiek als verweer is aangevoerd, namelijk
         „de levering van goederen en diensten door organisaties die door de lidstaten als liefdadige instellingen zijn erkend en die
         betrokken zijn bij activiteiten op het gebied van bijstand en sociale zekerheid”, en dat ze dus niet in aanmerking kunnen
         komen voor een verlaagd btw-tarief.(60)
      
      VI – Kosten
      93.      Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij verwezen in de
         kosten, voor zover dat is gevorderd.
      
      94.      De Franse Republiek dient derhalve overeenkomstig de vordering van de Commissie in de kosten te worden verwezen, indien, zoals
         ik voorstel, het beroep wegens niet-nakoming wordt toegewezen.
      
      VII – Conclusie
      95.      Gelet op het voorgaande geef ik het Hof in overweging te beslissen als volgt:
      
      „1)      Door een verlaagd tarief van de belasting over de toegevoegde waarde toe te passen op de diensten verricht door advocaten,
         advocaten bij de Conseil d’État en bij de Cour de cassation en procureurs, waarvoor deze door de Staat in het kader van de
         rechtsbijstandsregeling geheel of gedeeltelijk worden vergoed, is de Franse Republiek de verplichtingen niet nagekomen die
         op haar rusten krachtens de artikelen 96 en 98, lid 2, van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende
         het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
      
      2)      De Franse Republiek wordt verwezen in de kosten.”
      1 –	Oorspronkelijke taal: Frans.
      
      2 –	Daar het door de Commissie aan de Franse Republiek gezonden met redenen omkleed advies dateert van 15 december 2006, vermeld
         ik de bepalingen van het EG-Verdrag met de nummering die gold vóór de inwerkingtreding van het Verdrag betreffende de werking
         van de Europese Unie.
      
      3 –	Bijlage H bij de Zesde richtlijn, die is ingevoerd bij richtlijn 92/77/EEG van de Raad van 19 oktober 1992 tot aanvulling
         van het gemeenschappelijk stelsel van de belasting over de toegevoegde en tot wijziging van richtlijn 77/388/EEG (onderlinge
         aanpassing van de btw-tarieven) (PB L 316, blz. 1), bevatte eveneens een „[l]ijst van de leveringen van goederen en de diensten
         waarop verlaagde btw-tarieven mogen worden toegepast” en vermeldde als veertiende categorie: „[l]evering van goederen en dienstverrichtingen
         door organisaties die door de lidstaten als liefdadige instellingen zijn erkend en die betrokken zijn bij activiteiten op
         het gebied van bijstand en sociale zekerheid, voor zover deze prestaties niet zijn vrijgesteld op grond van artikel 13”.
      
      4 –	Deze bepaling, die vóór de inwerkingtreding van de Zesde richtlijn niet toepasselijk was, behoort dus niet tot de daarin
         voorziene overgangsbepalingen, met name niet tot de bepalingen van artikel 28, lid 2, van die richtlijn, waarnaar de Commissie
         in haar verzoekschrift verwijst.
      
      5 –      Artikel 279 van de Code général des impôts is laatstelijk gewijzigd bij artikel 22 van wet 2009‑888 van 22 juli 2009, welke
         wijziging geen gevolgen heeft voor het bepaalde in punt f.
      
      6 –	Artikel 6, lid 3, van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden, ondertekend
         te Rome op 4 november 1950.
      
      7 –	Artikel 14, lid 3, punt d, in fine, van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten, opengesteld voor ondertekening op 19 december
         1966.
      
      8 –	In het arrest Golder van 21 februari 1975 (Serie A, nr. 18, §§ 35 e.v.) heeft het namelijk verklaard dat „artikel 6, lid 1,
         (art. 6‑1) [EVRM] eenieder het recht waarborgt om elk geschil over zijn burgerlijke rechten en verplichtingen voor te leggen
         aan een rechter. De bepaling omvat aldus het ‚recht op een rechter’, waarvan het recht op toegang, namelijk het recht om zich
         tot de rechter in burgerlijke zaken te wenden, slechts een aspect vormt.”
      
      9 –	Arrest Airey v Ierland (Serie A, nr. 32, § 26).
      
      10 –	In laatstgenoemd geval heeft het Hof onderstreept dat het onthouden van rechtsbijstand de justitiabelen van de kans kon
         beroven om hun zaak effectief voor een rechter te verdedigen en tot procedurele ongelijkheid kon leiden, hetgeen onaanvaardbaar
         is, gelet op het begrip „een eerlijk proces”. Zie met name EHRM, arrest Steel en Morris van 15 februari 2005 (Recueil des arrêts et décisions 2005‑II, § 72).
      
      11 –	Het op 7 december 2000 te Nice geproclameerde Handvest (PB C 364, blz. 1) is bij de vaststelling van het Verdrag van Lissabon
         gewijzigd en juridisch bindend geworden (PB 2007, C 303, blz. 1).
      
      12 –	PB L 26, blz. 41.
      
      13 –	Artikel 1 van deze wet bepaalt enerzijds dat de wet de toegang tot de rechter en tot het recht wil waarborgen, en anderzijds
         dat de rechtshulp omvat de rechtsbijstand, de bijstand bij de toegang tot het recht en de bijstand van een advocaat tijdens
         de voorlopige hechtenis en bij de strafbemiddelingsprocedure en de „composition pénale” (bepaalde vorm van transactie in het
         Franse recht).
      
      14 –	Sommige categorieën personen, genoemd in de artikelen 4, 6, 9‑1 en 9‑2 van die wet, hoeven niet te voldoen aan deze draagkrachteisen.
         Dit geldt met name voor minderjarigen en slachtoffers van zeer ernstige misdrijven.
      
      15 –	Anders dan de diensten van advocaten en daarmee gelijkgestelden vallen de diensten van de andere bij de rechtspleging betrokken
         personen niet onder een verlaagd btw-tarief op grond van artikel 279 van de code général des impôts.
      
      16 –	Zie artikel 27, tweede alinea en volgende, van de wet van 10 juli 1991 en de artikelen 90 en volgende van decreet nr. 91‑1266
         van 19 december 1991 inzake de toepassing van die wet. De bijdrage van de Franse Staat aan de vergoeding voor de advocaten
         die de ontvanger van volledige rechtsbijstand bijstaan, wordt bepaald door het product van het in de begrotingswet bepaalde
         bedrag van de normpunten en de bij decreet vastgestelde vermenigvuldigingscoëfficiënten.
      
      17 –	Het gaat om de bestuursrechtbanken, de civiele, strafrechtelijke en sociale rechtbanken, in eerste en tweede aanleg, en
         de Conseil d’État en de Cour de cassation.
      
      18 –	De percentages zijn 85 %, 70 %, 55 %, 40 %, 25 % en 15 %.
      
      19 –	Artikel 35, tweede alinea, van de wet van 10 juli 1991 bepaalt dat de partijen „met inachtneming van de complexiteit van
         het dossier, de werkomvang en de met de aard van de zaak samenhangende kosten, het bedrag en de wijze van betaling van dit
         aanvullende honorarium vaststellen onder voorwaarden die verenigbaar zijn met het inkomen en het vermogen van de ontvanger”.
         In de vierde alinea is bepaald: „Wanneer de balie waartoe de advocaat behoort, een methode voor de honorariumberekening opstelt
         die de hierboven genoemde criteria in acht neemt, wordt het bedrag van de aanvulling berekend volgens die berekeningsmethode.”
      
      20 –	Zie arrest van 29 oktober 2009, Commissie/Finland (C‑246/08, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punten 5 e.v.),
         en de conclusie van advocaat-generaal Ruiz‑Jarabo Colomer (punten 8 e.v. en punt 28) in deze zaak, die betrekking had op het
         begrip „economische activiteit” in de zin van de Zesde richtlijn.
      
      21 –	Gezien het feit dat de btw voor de ontvanger van volledige rechtsbijstand pijnloos en onzichtbaar is, gaat het om een verkapte
         fiscale steun, zoals Roland du Luart heeft geconstateerd in een rapport van de Franse Senaat van 9 oktober 2007 (Informatief
         rapport van de Senaat nr. 23 van de gewone zitting 2007/2008, toegankelijk op de internetsite van de Senaat, blz. 82).
      
      22 –	Terra, B., en Kajus, J., A Guide to the European Directives, Introduction to European VAT, IBFD, Amsterdam/Hombæk, 2009, volume 1, blz. 298.
      
      23 –	Zie het document met de titel „Taux de TVA appliqués dans les États membres de la Communauté européenne – Situation au
         1er juillet 2009” (Btw-tarieven in de lidstaten van de Europese Gemeenschap – situatie op 1 juli 2009), [taxud.d.1(2009)307669
         – FR], toegankelijk op de internetsite van de Commissie, met name blz. 19 e.v. Als waarschuwing vermeldt de Commissie dat,
         aangezien het document is opgesteld op basis van inlichtingen van de lidstaten, maar sommige inlichtingen door een aantal
         lidstaten nog niet zijn geverifieerd, zij niet aansprakelijk is voor de inhoud ervan en evenmin kan worden geacht de wetgeving
         van de lidstaten te hebben goedgekeurd.
      
      24 –	Rosas, A., „Value Added Tax and Distortion of Competition”, in EU Competition Law in Contex: Essays in Honour of Virpi Tiili, Kanninen, H., Korjus, N., en. Rosas, A., Hart (red.), Oxford & Portland, Oregon, 2009, blz. 275 e.v., met name blz. 277‑282
         en blz. 289.
      
      25 –	Arrest van 7 september 1999, Gregg (C‑216/97, Jurispr. blz. I‑4947, punt 19), inzake de uitlegging van de Zesde richtlijn.
      
      26 –	Ik merk evenwel op dat de vrijstellingen voor de lidstaten dwingend zijn, terwijl de verlaagde tarieven optioneel zijn.
         
      
      27 –	Zie met name arresten van 6 november 2003, Dornier (C‑45/01, Jurispr. blz. I‑12911, punt 42); 26 mei 2005, Kingscrest Associates
         en Montecello (C‑498/03, Jurispr. blz. I‑4427, punt 29), en 3 april 2008, Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung
         Torgau‑Westelbien (C‑442/05, Jurispr. blz. I‑1817, punt 30).
      
      28 –	Zie punten 23, 30 e.v. van de conclusie van advocaat-generaal Sharpston in zaak C‑434/05 betreffende de Zesde richtlijn
         (arrest van 14 juni 2007, Horizon College, Jurispr. blz. I‑4793).
      
      29 –	Zie ook punt 47 van de conclusie van advocaat-generaal Mazák in zaak C‑442/05, reeds aangehaald, betreffende de bepalingen
         van bijlage H bij de Zesde richtlijn.
      
      30 –	In haar reeds aangehaalde conclusie in de zaak C‑434/05 merkt advocaat-generaal Sharpston op dat de lijsten in de bijlagen
         bij de Zesde richtlijn niet systematisch zijn en daardoor ruimte laten voor gissingen omtrent de bedoeling van de gemeenschapswetgever.
      
      31 –	Zie arrest van 8 juni 2000, Epson Europe (C‑375/98, Jurispr. blz. I‑4243, punt 19 in fine).
      
      32 –	Arrest van 18 januari 2001, Commissie/Spanje (C‑83/99, Jurispr. blz. I‑445, punten 19 en 20), waarin het Hof heeft verklaard
         dat de bepaling inzake het „vervoer van personen en de bagage die zij bij zich hebben” niet van toepassing is op de tol voor
         wegeninfrastructuur.
      
      33 –	Met name arrest van 15 juni 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, Jurispr. blz. 1737, punt 13).
      
      34 –	Arrest Kingscrest Associates en Montecello, reeds aangehaald (punten 29‑32), inzake de uitlegging van artikel 13, A, lid 1,
         sub g, van de Zesde richtlijn. Zie ook arrest Gregg, reeds aangehaald (punt 17); arrest van 3 april 2003, Hoffmann (C‑144/00,
         Jurispr. blz. I‑2921, punten 24 e.v.), en arrest Dornier, reeds aangehaald (punt 48).
      
      35 –	Ibidem.
      
      36 –	Arrest Horizon College, reeds aangehaald (punt 16): „[...] Dit beginsel van strikte uitlegging betekent dus niet dat de
         bewoordingen die ter omschrijving van de vrijstellingen van artikel 13 zijn gebruikt aldus moeten worden uitgelegd dat zij
         geen effect meer sorteren.”
      
      37 –	Arresten van 19 november 2009, Don Bosco Onroerend Goed (C‑461/08, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 25),
         en 28 januari 2010, Eulitz (C‑473/08, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 27).
      
      38 –	Zie met name de conclusie van advocaat-generaal Kokott in zaak C‑505/07 (arrest van 1 oktober 2009, Compañía Española de
         Comercialización de Aceite, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 45).
      
      39 –	Arrest Kingscrest Associates en Montecello, reeds aangehaald (punten 21 e.v.), en conclusie van advocaat generaal Ruiz‑Jarabo
         Colomer (punten 23 e.v.).
      
      40 –	Vergelijk de door advocaat-generaal Mazák in zijn conclusie in zaak C‑442/05 (reeds aangehaald, punt 38) genoemde dubbelzinnigheid
         van de bijlagen D en H bij de Zesde richtlijn.
      
      41 –	Zie met name de conclusie van advocaat-generaal Kokott in zaak C‑505/07, reeds aangehaald, en de in voetnoot 29 genoemde
         rechtspraak, alsmede recent het arrest van 22 oktober 2009, Zurita García en Choque Cabrera (C‑261/08 en C‑348/08, nog niet
         gepubliceerd in de Jurisprudentie, punten 54 e.v., en aldaar aangehaalde arresten), en arrest Eulitz, reeds aangehaald, punt 22.
      
      42 –	Vergelijk met de rechtspraak op het gebied van btw-vrijstellingen, met name arrest Kingscrest Associates en Montecello,
         reeds aangehaald, en de aangehaalde rechtspraak in punt 25 van het arrest Eulitz, reeds aangehaald.
      
      43 –	Zie arrest Commissie/Spanje, reeds aangehaald (punten 18 e.v.), en arrest van 23 oktober 2003, Commissie/Duitsland (C‑109/02,
         Jurispr. blz. I‑12691, punt 23). In de eerste van deze zaken stelt advocaat-generaal Alber voor om een enge uitlegging te
         hanteren en uit te gaan van „wat overweegt” in het betrokken begrip, namelijk het betrokken vervoer.
      
      44 –	Zie punten 49 e.v. hierboven voor de variaties tussen de verschillende taalversies, met name wat dit tweede criterium betreft.
      
      45 –	Arrest Kingscrest Associates en Montecello, reeds aangehaald (punten 29‑32).
      
      46 –	Arrest van 10 september 2002, Kügler (C‑141/00, Jurispr. blz. I‑6833, punt 44).
      
      47 –	Ibidem.
      
      48 –	Zie het informatief rapport van de Franse Senaat van Roland du Luart van 9 oktober 2007, reeds aangehaald, blz. 64‑65:
         „Momenteel is er sprake van een waarschijnlijk zeer grote concentratie, daar 9,4 % van de advocaten (dat wil zeggen 4 492
         advocaten) 64 % van de gefinancierde rechtsbijstand verlenen. […] [D]e overheid kan ook vraagtekens zetten bij de aard van
         de bijdrage van de gefinancierde rechtsbijstand aan de rentabiliteit van sommige advocatenkantoren. Niet zelden wordt namelijk
         gehoord dat enkele daarvan ‚alleen van de toevoegingspraktijk leven’.”
      
      49 –	In een rapport van de Franse Senaat van 30 juni 1999 stelt Denis Badré dat een verlaagd btw-tarief van toepassing is op
         door advocaten in het kader van de gefinancierde rechtsbijstand verrichte diensten, omdat dit „diensten van duidelijk sociale
         aard” zijn volgens een officieel antwoord van de Assemblée Nationale, in aanmerking genomen dat de verlening van gefinancierde
         rechtsbijstand onderworpen is aan voorwaarden die met name de financiële middelen van de begunstigde betreffen (informatief
         rapport nr. 74 van de gewone zitting 1998/1999, toegankelijk op de internetsite van de Senaat).
      
      50 –	In die zin stelt Roland du Luart, lid van de Franse Senaat, dat de gefinancierde rechtsbijstand „een praktijk heeft geërfd
         waarin zowel liefdadigheid als de plicht tot solidariteit met de meest behoeftigen een rol speelt” (reeds aangehaald rapport,
         blz. 64). Ter vergelijking: de Zweedse autoriteit belast met de uitvoering van de rechtsbijstandsregeling (Rättshjälpsmyndigheten)
         definieert deze als een regeling op het gebied van sociale bescherming, om de mensen bij te staan die niet anderszins rechtsbijstand
         kunnen verkrijgen (http://www.rattshjalp.se/templates/DV_infoPage___3526.aspx).
      
      51 –	Zie met name reeds aangehaalde arresten Kügler (punten 54 e.v.) en Kingscrest Associates en Montecello (punten 53 e.v.).
      
      52 –	Op de noodzaak om het beginsel van fiscale neutraliteit te eerbiedigen, is veelvuldig door het Hof gewezen, met name in
         het arrest Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, reeds aangehaald (punt 42), inzake
         verlaagde btw-tarieven.
      
      53 –	Zie punt 40 van de reeds aangehaalde conclusie van advocaat-generaal Mazák in zaak C‑442/05.
      
      54 –	Arresten Gregg, reeds aangehaald (punten 17 en 18), en Kingscrest Associates en Montecello, reeds aangehaald (punten 30,
         35 en 43), en arrest van 9 februari 2006, Stichting Kinderopvang Enschede (C‑415/04, Jurispr. blz. I‑1385, punt 23).
      
      55 –	Zie arrest Gregg, ibidem, en de conclusie van advocaat-generaal Cosmas in deze zaak (punt 27), die spreekt van een „zelfstandige
         marktdeelnemer”, onderscheiden van de personen die hem hebben opgericht.
      
      56 –	De term „charitable” is gewijzigd in „as being devoted to social wellbeing”, hetgeen meer lijkt te stroken met het standpunt
         van het Hof in het arrest Kingscrest Associates en Montecello, reeds aangehaald.
      
      57 –	Met name reeds aangehaalde arresten Kügler (punten 54‑56), Stichting Kinderopvang Enschede (punt 23) en Kingscrest Associates
         en Montecello (punten 52 en 53).
      
      58 –	Zie naast de drie bovengenoemde arresten, arrest van 11 oktober 2001, Adam (C‑267/99, Jurispr. blz. I‑7467, punten 35 e.v.),
         en de conclusie van advocaat-generaal Sharpston van 10 september 2009 in de zaak CopyGene (C‑262/08, nog aanhangig, punten 73
         e.v.).
      
      59 –	Vergelijk arrest van 21 maart 2002, Kennemer Golf (C‑174/00, Jurispr. blz. I‑3293, punten 21 e.v.) dat stelt dat „bij de
         kwalificatie van een instelling als ‚instelling zonder winstoogmerk’ alle activiteiten van die instelling in aanmerking moeten
         worden genomen”.
      
      60 –	Zoals de Commissie heeft opgemerkt, is dit reeds in 2007 duidelijk geconstateerd door Roland du Luart, lid van de Franse
         Senaat, gelet op de bepalingen van de Zesde richtlijn: „[D]e lidstaten van de Europese Gemeenschap kunnen ervoor kiezen een
         of twee verlaagde tarieven, van 5 % of hoger, toe te passen op een beperkte lijst van goederen en diensten. Diensten van advocaten
         komen evenwel niet op die lijst voor. […] [D]e thans noodzakelijke en dringende hervorming van het stelsel van gefinancierde
         rechtsbijstand moet worden aangegrepen om Frankrijk te laten voldoen aan de voor alle lidstaten van de Europese Gemeenschap
         geldende regels.” (Informatief rapport van de Senaat van 9 oktober 2007, reeds aangehaald, blz. 83.)