CELEX: 62009CC0106
Language: lv
Date: 2011-04-07 00:00:00
Title: Ģenerāladvokāta Jääskinen secinājumi, sniegti 2011. gada 7.aprīlī. # Eiropas Komisija (C-106/09 P) un Spānijas Karaliste (C-107/09 P) pret Government of Gibraltar un Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotā Karaliste. # Apelācija - Valsts atbalsts - Materiālā selektivitāte - Nodokļu režīms - Gibraltārs - Ārzonas sabiedrības. # Apvienotās lietas C-106/09 P un C-107/09 P.

ĢENERĀLADVOKĀTA NĪLO JĒSKINENA [NIILO JÄÄSKINEN] SECINĀJUMI,
      
      sniegti 2011. gada 7. aprīlī (1)
      
      Apvienotās lietas C‑106/09 P un C‑107/09 P
      Eiropas Komisija (C‑106/09 P),
      
      Spānijas Karaliste (C‑107/09 P)
      pret
      Government of Gibraltar un Apvienoto Karalisti
      Apelācijas – Valsts atbalsta shēma – Gibraltāra sabiedrību ienākuma nodokļa reforma – Dalībvalstu kompetence tiešo nodokļu jomā – Jēdziens “priekšrocība” – Reģionāla un materiāla selektivitāte – Nodokļu paradīze – Ārzonas sabiedrībasI –    Ievads
      1.        Ar savām apelācijas sūdzībām Eiropas Komisija un Spānijas Karaliste lūdz atcelt Eiropas Savienības Pirmās instances tiesas
         [tagad – Vispārējā tiesa] 2008. gada 18. decembra spriedumu apvienotajās lietās T‑211/04 un T‑215/04 Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste/Komisija (Krājums, II‑3745. lpp.; turpmāk tekstā – “pārsūdzētais spriedums”), ar kuru tā atcēla Komisijas
         2004. gada 30. marta Lēmumu 2005/261/EK par atbalsta shēmu, kuru Apvienotā Karaliste plāno īstenot attiecībā uz Government of Gibraltar uzņēmuma peļņas [sabiedrību ienākuma] nodokļa reformu (2). Minētajā lēmumā Komisija secināja, ka attiecīgā reforma veido atbalsta shēmu, kas nav saderīga ar kopējo tirgu.
      
      2.        Šajās apelācijas sūdzībās galvenā uzmanība ir pievērsta priekšrocības EKL 87. panta 1. punkta izpratnē, kā arī reģionālās
         un materiālās selektivitātes minētās tiesību normas izpratnē esamības problemātikai. Pirmkārt, ir jānoskaidro, vai teritorija
         EKL 299. panta 4. punkta izpratnē (3), kas neietilpst nevienas dalībvalsts teritorijā, var tikt izvēlēta par atsauces punktu EKL 87. panta 1. punkta piemērošanai.
         It īpaši šajā lietā ir jānovērtē, vai uz Gibraltāru var attiecināt pastāvošo judikatūru par reģionālo selektivitāti.
      
      3.        Otrkārt, Tiesai tiek lūgts veikt izvēli, kas ietekmē vairākas jomas, attiecībā uz metodoloģiju, kas ir jāizmanto saistībā
         ar netiešiem pasākumiem, kuri var veidot valsts atbalstu. Ir jānosaka metode, kas ļauj novērtēt valsts nodokļu režīma ietvaros
         pieņemta netieša pasākuma materiālo selektivitāti, vienlaikus ievērojot kompetences sadalījumu starp dalībvalstīm un Eiropas
         Savienību tiešo nodokļu jomā.
      
      4.        Būtībā Komisija ierosina Tiesai nostiprināt jaunu “raksturīgi diskriminējošas” nodokļu sistēmas jēdzienu (4), kā arī analīzes metodi, kas atšķiras no metodes, kura minēta [Komisijas] Paziņojumā par valsts atbalsta noteikumu piemērošanu
         pasākumiem, kas saistīti ar tiešajiem nodokļiem uzņēmējdarbībai (5) (turpmāk tekstā – “ad hoc metode”).
      
      5.        Pasākums, kas šajā gadījumā, pamatojoties uz šo jēdzienu, var tikt kvalificēts kā selektīva priekšrocība, ir nodokļu pasākums,
         kas tiek piemērots vairāk nekā 99 % Gibraltāra uzņēmumu (6).
      
      6.        Šīs lietas galvenais jautājums tādējādi attiecas uz materiālo selektivitāti un valsts atbalsta jēdziena skaidrojumu saistībā
         ar kaitnieciskas [nelabvēlīgas] nodokļu konkurences fenomenu.
      
      7.        Savā analīzē es iesaku vērtēt vispirms reģionālo selektivitāti, pēc tam materiālo selektivitāti, tomēr stingri neievērojot
         apelācijas sūdzību iesniedzēju izvirzīto pamatu kārtības.
      
      II – Tiesvedības rašanās fakti un pārsūdzētais spriedums
      A –    Government of Gibraltar veiktā sabiedrību ienākuma nodokļa reforma
      8.        Ar 2002. gada 12. augusta vēstuli Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotā Karaliste saskaņā ar EKL 88. panta 3. punktu paziņoja
         Komisijai par sabiedrību ienākuma nodokļa reformu, ko gatavojās īstenot Governement of Gibraltar (7).
      
      9.        Nodokļu sistēmu, kas bija jāievieš ar nodokļu reformu un jāpiemēro visām Gibraltārā reģistrētajām sabiedrībām, veido algu
         nodoklis (“payroll tax”), nodoklis par telpu izmantošanu uzņēmējdarbībai (“business property occupation tax”, turpmāk tekstā
         – “BPOT”) un reģistrācijas nodeva (“registration fee”), kuri noteikti šādi:
      
      –        algu nodoklis: visām Gibraltāra sabiedrībām būs jāmaksā algu nodoklis GBP 3000 apmērā par katru darbinieku gadā;
      –        BPOT: visām sabiedrībām, kas Gibraltārā izmanto telpas uzņēmējdarbības mērķiem, būs jāmaksā nodoklis par šo telpu izmantošanu
         atbilstoši likmei, kas noteikta saskaņā ar to maksājamo vispārējo īpašuma nodokļu procentu Gibraltārā;
      
      –        reģistrācijas nodeva: visām Gibraltāra sabiedrībām būs jāmaksā ikgadēja reģistrācijas maksa – līdz GBP 150 sabiedrībām, kuras
         nav paredzētas peļņas gūšanai, un līdz GBP 300 sabiedrībām, kuras ir paredzētas peļņas gūšanai.
      
      10.      Aplikšanai ar algu nodokli un BPOT tiks noteikts maksimālais apmērs 15 % no peļņas. No šī maksimuma izveidošanas izriet, ka sabiedrības maksās algu nodokli
         un BPOT tikai tad, ja tām būs peļņa.
      
      11.      Atsevišķām darbībām, proti, finanšu pakalpojumiem un labiekārtošanas pakalpojumiem, tiks piemērots papildnodoklis par šo darbību
         radīto peļņu.
      
      12.      Kopējā nodokļu apjoma maksimums finanšu pakalpojumu sabiedrībām (algu nodoklis, BPOT un papildnodoklis par peļņu, ko radījušas finanšu pakalpojumu darbības, atbilstoši likmei no 4 līdz 6 % no peļņas) tiks noteikts
         15 % apmērā no peļņas. Labiekārtošanas uzņēmumiem būs jāmaksā papildnodoklis par to darbību radīto peļņu 35 % apmērā no peļņas.
         Šādiem uzņēmumiem būs ļauts atskaitīt algu nodokli un BPOT no to papildnodokļa (8).
      
      B –    Apstrīdētais lēmums
      13.      Pārbaudījusi paziņojumu atbilstoši EKL 88. panta 2. punktā noteiktajai procedūrai, Komisija uzskatīja, ka Gibraltāra uzņēmējdarbības
         aplikšanas ar nodokli sistēmas reforma, par ko Apvienotā Karaliste bija paziņojusi, veido valsts atbalsta shēmu, kas nav saderīga
         ar kopējo tirgu, un tādējādi to nevar īstenot.
      
      14.      Būtībā Komisija apstrīdētā lēmuma 98.–152. apsvērumā izklāstīja, ka minētā reforma ir selektīva gan reģionālā, gan materiālā
         ziņā. Vispirms, tā kā reforma paredz sabiedrību ienākuma nodokļa sistēmu, saskaņā ar kuru Gibraltāra sabiedrībām vispārēji
         tiek piemērota zemāka likme nekā sabiebrībām Apvienotajā Karalistē, tā, pēc Komisijas domām, piešķir Gibraltāra uzņēmumiem
         selektīvu priekšrocību.
      
      15.      Turklāt turpmāk izklāstītie nodokļu reformas aspekti, kas attiecas uz algu nodokli un BPOT, pēc Komisijas domām, ir selektīvi materiālā ziņā. Pirmkārt, nosacījums, ka sabiedrībai ir jābūt peļņai, lai tai tiktu uzlikts
         nodoklis, rada priekšrocības sabiedrībām, kam nav peļņas; otrkārt, nodokļu apjoma maksimums 15 % no peļņas rada priekšrocības
         sabiedrībām, kurām attiecīgajā nodokļu gadā ir neliela peļņa attiecībā pret to darbinieku skaitu un uzņēmējdarbībai izmantotajām
         telpām; treškārt, algu nodoklis un BPOT dabiski rada priekšrocības uzņēmumiem, kuri faktiski fiziski neatrodas Gibraltārā un kuriem tādēļ nav jāmaksā sabiedrību
         ienākuma nodoklis.
      
      16.      Visbeidzot, Komisija secināja, ka iepriekš minēto nodokļu pazeminājumu un atbrīvojumu piešķiršana izraisa nodokļu ieņēmumu
         zaudējumu, kas līdzvērtīgs valsts līdzekļu patēriņam fiskālo izdevumu veidā. Attiecīgie pasākumi tādējādi tika kvalificēti
         kā priekšrocība, ko piešķīrusi valsts un par valsts līdzekļiem.
      
      C –    Tiesvedība Pirmās instances tiesā attiecībā uz pārsūdzēto spriedumu
      17.      Ar prasības pieteikumiem, kas Pirmās instances tiesas kancelejā iesniegti 2004. gada 9. jūnijā, Government of Gibraltar, prasītāja lietā T‑211/04, un Apvienotā Karaliste, prasītāja lietā T‑215/04, cēla prasības atcelt apstrīdēto lēmumu. Ar Pirmās
         instances tiesas trešās palātas priekšsēdētāja 2004. gada 14. decembra rīkojumu tika apmierināts Spānijas Karalistes pieteikums
         par iestāšanos lietā Komisijas prasījumu atbalstam. Ar 2006. gada 18. decembra rīkojumu lietas tika apvienotas mutvārdu procesam.
      
      18.      Pirmās instances tiesa atzina divus no trijiem pirmajā instancē prasītāju izvirzītajiem pamatiem, kas saistīti attiecīgi ar
         reģionālo selektivitāti un materiālo selektivitāti, un šī iemesla dēļ tā nepārbaudīja trešo pamatu par būtisku procesuālo
         prasību pārkāpumu. Tādējādi tā apstrīdēto lēmumu atcēla.
      
      III – Par apelācijas sūdzībām
      A –    Tiesvedība Tiesā
      19.      Ar Tiesas priekšsēdētāja 2009. gada 26. jūnija rīkojumu lietas C‑106/09 P un C‑107/09 P rakstveida, mutvārdu procesam un galīgā
         sprieduma taisīšanai tika apvienotas. Ar Tiesas priekšsēdētāja 2009. gada 25. septembra rīkojumu apvienotajās lietās C‑106/09 P
         un C‑107/09 P Īrijai tika atļauts iestāties šajās lietās Apvienotās Karalistes un Government of Gibraltar prasījumu atbalstam.
      
      20.      Komisija savā apelācijas sūdzībā izvirza vienīgo pamatu, kas, sadalīts sešās daļās, attiecas uz Pirmās instances tiesas veikto
         pārbaudi par materiālo selektivitāti un ir saistīts ar EKL 87. panta 1. punkta pārkāpumu. Spānijas Karaliste savā apelācijas
         sūdzībā izvirza vienpadsmit pamatus, kas attiecas uz Pirmās instances tiesas veikto gan reģionālās, gan materiālās selektivitātes
         pārbaudi. Tā izvirza arī pamatus par procesuāliem pārkāpumiem.
      
      21.      Savā atbildes rakstā uz Komisijas un Spānijas Karalistes iesniegtajām apelācijas sūdzībām Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste lūdz minētās apelācijas sūdzības noraidīt. Īrija Apvienotās Karalistes prasījumu atbalstam iestājās
         tikai lietā C‑106/09 P.
      
      22.      Komisija, kā arī Government of Gibraltar, Apvienotās Karalistes valdība, Īrija un Spānijas valdība sniedza savus apsvērumus tiesas sēdē, kas notika 2010. gada 16. novembrī.
      
      B –    Ievada apsvērumi par apelācijas sūdzību procesuālajiem aspektiem – par pārsūdzētā  sprieduma daļējas atcelšanas sekām
      23.      Komisija savā apelācijas sūdzībā kritizē tikai to Pirmās instances tiesas sprieduma daļu, kas attiecas uz materiālo selektivitāti.
         Pēc Komisijas domām, apstrīdētajā lēmumā ir atzīts reformas selektīvais raksturs gan reģionālā, gan materiālā ziņā. Tādēļ
         to atcelt varētu tikai tad, ja spriedumā, ar kuru [minētais lēmums] ir kritizēts, būtu pienācīgi pierādīts, ka abi šie secinājumi
         ir kļūdaini. Tādējādi gadījumā, ja Tiesa apmierinātu Komisijas apelācijas sūdzību, apstrīdētā lēmuma atcelšanai vairs nebūtu
         pamatojuma un spriedums būtu jāatceļ.
      
      24.      Šajā sakarā es uzskatu, ka ar Komisijas apelācijas sūdzības apmierināšanu nepietiktu, lai atceltu visu pārsūdzēto spriedumu.
         Gluži pretēji, ja tiktu atcelta pārsūdzētā sprieduma daļa, kas attiecas uz materiālo selektivitāti, pārsūdzētā sprieduma rezolutīvā
         daļa paliktu negrozīta un ar to pietiktu, lai pamatotu apstrīdētā lēmuma atcelšanu, ņemot vērā, ka tajā minētais tiesiskais
         risinājums attiecībā uz reģionālo selektivitāti ir kļūdains.
      
      25.      Teritorijas EKL 299. panta 4. punkta izpratnē vai valsts administratīvi teritoriālu vienību gadījumā apstrīdētajā lēmumā veiktā
         reģionālās selektivitātes analīze veido valsts atbalsta esamības vērtējumu EKL 87. panta izpratnē. Lai papildinātu ar reģionālo
         selektivitāti saistīto aspektu, Komisijai tādējādi būs jāpieņem jauns lēmums par attiecīgā režīma tiesiskumu atbilstoši EKL
         87. pantam.
      
      26.      Turklāt, ja Tiesa noraidītu Pirmās instances tiesas argumentāciju par materiālo selektivitāti, no tā izrietētu, ka tiek atcelts
         attiecīgais pārsūdzētā sprieduma pamatojums, nevis apstiprināta apstrīdētā lēmuma rezolutīvā daļa. Pirmkārt, Pirmās instances
         tiesa neskatīja trešo pamatu, ko prasītājas tai izvirzīja pirmajā instancē, un, otrkārt, tā nevarēja pārbaudīt Komisijas secinājumus
         par apspriežamo pasākumu saderību ar kopējo tirgu, ņemot vērā, ka ģeogrāfiskais atsauces punkts bija atšķirīgs no apstrīdētajā
         lēmumā minētā (proti, Gibraltārs, nevis kopums, ko veido Apvienotā Karaliste un Gibraltārs).
      
      27.      Ņemot vērā iepriekš minēto, man tādējādi šķiet, ka Tiesa var vai nu noraidīt abas apelācijas sūdzības kopumā, vai apmierināt
         apelācijas sūdzības, vienlaikus liekot Vispārējai tiesai pārbaudīt pirmajā instancē izvirzīto trešo pamatu. Katrā ziņā es
         uzskatu, ka šī lieta neļauj Tiesai galīgi lemt par visiem šiem aspektiem.
      
      IV – Par reģionālo selektivitāti (9)
      
      A –    Par Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības pieņemamību
      28.      Savos rakstos Government of Gibraltar apgalvo, ka Spānijas Karalistes un Komisijas izvirzītie argumenti par reģionālo selektivitāti būtībā tikai atkārto Pirmās
         instances tiesā izvirzītos argumentus.
      
      29.      Šajā sakarā es norādu, ka Spānijas Karalistei Pirmās instances tiesā bija personas, kas iestājusies lietā, statuss, savukārt
         Komisija tajā aizstāvēja apstrīdēto lēmumu. Principā Pirmās instances tiesā skatītās lietas robežas nenoteica viņu paskaidrojumi,
         bet pamati, kas minēti prasībās, kuras iesniedza Governement of Gibraltar un Apvienotās Karalistes valdība.
      
      30.      Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru no Eiropas Savienības Tiesas Statūtu 56. panta izriet, ka personas, kas iestājušās lietā Pirmās
         instances tiesā, tiek uzskatītas par lietas dalībniekiem šajā tiesā. Tādējādi šo statūtu 40. panta ceturtā daļa neliedz personai,
         kas iestājusies lietā, iesniegt argumentus, kas atšķiras no tā lietas dalībnieka argumentiem, ko šī persona atbalsta, ja vien
         tās mērķis ir atbalstīt šī lietas dalībnieka prasījumus (10).
      
      31.      Vēlos norādīt, ka gadījumā, ja Spānijas Karaliste būtu iesniegusi savu apelācijas sūdzību šajā lietā, iepriekš neiestājusies
         lietā Pirmās instances tiesā, uz to neattiektos neviens cits ierobežojums kā tikai ierobežojums, kas saistīts ar lietas priekšmetu,
         ko definējušas prasītājas Pirmās instances tiesā. Tāpat būtu arī gadījumā, ja Spānijas Karaliste nebūtu iesniegusi apelācijas
         sūdzību par pārsūdzēto spriedumu, bet tikai sniegusi apsvērumus Komisijas prasījumu atbalstam. Proti, personai, kura iestājusies
         lietā un kurai ir tiesības iesniegt atbildes rakstu saskaņā ar Reglamenta 115. pantu, nepastāvot skaidram ierobežojumam, jābūt
         iespējai izvirzīt pamatus par jebkuru tiesību aspektu, kas izmantots pārsūdzētā sprieduma pamatojumā (11). Ņemot vērā šos faktus, tāda īpaša lietas dalībnieka kā dalībvalsts, kas iestājusies lietā Pirmās instances tiesā, procesuālais
         stāvoklis noteikti nozīmē, ka šāda lietas dalībnieka iesniegtās apelācijas sūdzības materiālo piemērojamību var ierobežot
         tikai lietas priekšmets, nevis apsvērumi, kurus tas iesniedzis Pirmās instances tiesā.
      
      32.      Turklāt no EKL 225. panta, Tiesas Statūtu 58. panta pirmās daļas un Tiesas Reglamenta 112. panta 1. punkta c) apakšpunkta
         izriet, ka apelācijas sūdzībā precīzi jānorāda tā sprieduma apstrīdētās daļas, kura atcelšana tiek pieprasīta, kā arī juridiskie
         argumenti, kas konkrēti izvirzīti šī lūguma atbalstam. Šādai prasībai neatbilst apelācijas sūdzība, kurā tikai atkārtoti pamati
         un argumenti, kas iepriekš iesniegti Pirmās instances tiesā, jo tā patiesībā ir prasība veikt vienkāršu Pirmās instances tiesā
         iesniegtā prasības pieteikuma pārskatīšanu, kas nav Tiesas kompetencē (12).
      
      33.      Tomēr, ja apelācijas sūdzības iesniedzējs apstrīd to, kā Pirmās instances tiesa ir interpretējusi vai piemērojusi Eiropas
         Savienības tiesības, tad pirmajā instancē izskatītos tiesību jautājumus var no jauna izskatīt apelācijas tiesvedībā. Pretējā
         gadījumā apelācijas sūdzība zaudētu daļu no savas jēgas (13).
      
      34.      Tādējādi ir jānoraida visa argumentācija par Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības nepieņemamību.
      
      35.      Turklāt Spānijas Karalistei arī tika izteikts iebildums, ka tā EKL 5. un 307. panta pārkāpumu ir izvirzījusi novēloti, proti,
         replikas stadijā. Būtībā, izsakot nostāju par Government of Gibraltar un Apvienotās Karalistes atbildes rakstiem uz apelāciju, Spānijas Karaliste savā replikā norāda, ka Pirmās instances tiesas
         pieeja nozīmējot, ka tiek atzīta Gibraltāra nodokļu suverenitāte, neraugoties uz tā “teritorijas, kam nav savas pārvaldes,”
         statusu, kas ir pretrunā EKL 5. un 307. pantam.
      
      36.      Nav noliedzams, ka Tiesa parasti noraida jebkuru pamatu, kas pirmo reizi izvirzīts replikas stadijā, izņemot trīs šādus īpašus
         gadījumus: ja izrādās, ka vai nu attiecīgais pamats faktiski tikai papildina iepriekš norādītu pamatu (14), vai nu šis pamats balstās uz sabiedrisko kārtību, kas jāpārbauda pēc savas ierosmes (15), vai arī tas balstās uz jauniem apstākļiem, kas kļuvuši zināmi iztiesāšanas laikā (16).
      
      37.      Šajā gadījumā EKL 5. un 307. panta pārkāpuma izvirzīšanu varētu uzskatīt par Spānijas Karalistes iepriekš apelācijas sūdzībā
         izvirzītā pirmā pamata papildinājumu, kas ir cieši saistīts ar šo pamatu. Tomēr, tā kā Spānijas valdība šo problemātiku skaidri
         nesaista ar minēto savas apelācijas sūdzības pamatu, Tiesai nav jānosaka šī saikne apelācijas sūdzības iesniedzējas vietā.
         Līdz ar to es iesaku to uzskatīt par nepieņemamu.
      
      B –    Par apelācijas tiesvedībā veiktās Tiesas kontroles attiecībā uz Pirmās instances tiesas veikto valsts tiesību aktu vērtējumu
            apmēru
      38.      Ņemot vērā saistībā ar Spānijas Karalistes sesto pamatu izvirzītā jautājuma atbilstību, es iesaku to pārbaudīt vispirms. Tiesai
         šajā saistībā ir jālemj par to, kāda vērtība piešķirama valsts tiesību aktu elementiem, kurus Pirmās instances tiesa šajā
         lietā ir pārbaudījusi.
      
      39.      Vispirms ir jāuzsver, ka uzdotais jautājums attiecas uz tiešo prasību (17).
      
      40.      Jānorāda, ka savā senākajā judikatūrā Tiesa uzskatīja, ka tai nav jālemj par valsts tiesību normām un līdz ar to tā nevar
         vērtēt iebildumu, saskaņā ar kuru Augstā iestāde, pieņemot lēmumu, ir pārkāpusi valsts konstitucionālo tiesību principus vai
         noteikumus (18).
      
      41.      Tomēr nav noliedzams, ka, īstenojot savas tiesu pilnvaras, Vispārējai tiesai tiešo prasību kontekstā ir jābalstās uz noteiktu
         izpratni vai interpretāciju, ko es kvalificētu par attiecīgās dalībvalsts tiesību sistēmas noteikumu “interpretatīvu rekonstrukciju”.
         Šajā sakarā man šķiet, ka ir jānošķir trīs gadījumi.
      
      42.      Pirmkārt, Vispārējai tiesai var būt tieši jāpiemēro un jāinterpretē dalībvalsts tiesību normas. Tāda situācija var būt gadījumā,
         kad Savienības tiesību normā ir norāde uz dalībvalsts tiesībām, vai šķīrējklauzulas gadījumā (19). Tādā gadījumā Vispārējā tiesa piemēro valsts tiesību normas kā kompetentā tiesa. Valsts tiesību norma Vispārējā tiesā tādējādi
         tiek pielīdzināta juridiskai normai, kas tiesiski atbilstīgiem elementiem piešķir noteiktas sekas. Vispārējai tiesai no tā
         ir jāizdara juridiski secinājumi (20), neraugoties uz acīmredzamām grūtībām, kas ir saistītas ar valsts tiesību normu satura pārbaudi.
      
      43.      Otrais gadījums attiecas uz to, ka Vispārējā tiesa netieši piemēro valsts tiesību normas. Tādā gadījumā tā piemēro valsts
         tiesību noteikumus kā juridiskas normas, bet nerīkojas kā kompetentā tiesa attiecībā uz [šo noteikumu] interpretāciju. Tādu
         pieņēmumu var raksturot [situācija, kurā] Vispārējā tiesa kvalificē tiesiskās attiecības, kas ir saistītas ar jēdzienu, kurš
         nav autonoms Eiropas Savienības tiesību jēdziens, piemēram, laulība vai līgums (21). Uz šo kategoriju var attiekties arī gadījumi, kuros Vispārējai tiesai ir jāskata kāds ievada jautājums – vai nu procesuāla
         rakstura, vai pēc būtības – attiecībā, piemēram, uz kāda lietas dalībnieka pārstāvja advokāta statusu Eiropas Savienības Tiesas
         Statūtu izpratnē (22) vai tiesisku īpašumtiesību nodošanu attiecībā uz kādu uzņēmumu.
      
      44.      Šķiet, ka dažos gadījumos, kad Vispārējā tiesa piemēro valsts tiesību normas, Tiesai saistībā ar apelācijas sūdzību ir jāpārbauda
         valsts tiesību normu saturs kā tiesību jautājums, nevis faktu jautājums.
      
      45.      Treškārt, Vispārējai tiesai var būt jāpamatojas uz kādu valsts tiesību normu, lai pierādītu noteiktu faktisko stāvokli. Savienības
         tiesību normu valsts atbalsta jomā piemērošana tam sniedz daudz piemēru, tostarp attiecībā uz priekšrocības un selektivitātes
         jēdzieniem. Šādos gadījumos tātad ir nepieciešama valsts tiesību normu analīze, lai noteiktu faktisko situāciju, kas tiek
         ņemta vērā, piemērojot Eiropas Savienības tiesības (23).
      
      46.      Šajā gadījumā ir jāuzsver, ka jautājums par Gibraltāra statusu, ko reglamentē Eiropas Savienības tiesības, bez šaubām, ir
         tiesību jautājums, kurš ir pakļauts Tiesas kontrolei.
      
      47.      Kā izriet no lietas materiāliem, Gibraltāra statusu valsts līmenī reglamentē arī konstitucionālo tiesību normas, kas bija
         Pirmās instances tiesas pārbaudes priekšmets (24). Būtībā Pirmās instances tiesas argumentācija attiecībā uz Gibraltāra statusu politiskajā un administratīvajā ziņā ir valsts
         tiesību normu interpretatīva rekonstrukcija ar mērķi noteikt Gibraltāra faktisko situāciju atbilstoši Azoru salu lietas (25) judikatūrā noteiktajiem kritērijiem. Pirmās instances tiesa tādējādi, pildot savus tiesu iestādes pienākumus, nepiemēro konstitucionālo
         tiesību normas par Gibraltāra juridisko statusu kā juridiskas normas. Tā turpretī pamatojas uz minētajām normām, lai vērtētu
         Gibraltāra situāciju atbilstoši Eiropas Savienības tiesībām.
      
      48.      Tādējādi, lai saglabātu strukturālo līdzsvaru starp valsts tiesību sistēmu un Eiropas Savienības tiesībām, es iesaku Tiesai
         uzskatīt, ka tad, kad saistībā ar šo lietu Pirmās instances tiesa veic valsts tiesību normu noteikumu, tostarp noteikumu ar
         konstitucionālu vērtību, interpretatīvu rekonstrukciju ar mērķi piemērot Azoru salu lietas judikatūru, tas nozīmē, ka saistībā
         ar šo apelāciju Pirmās instances tiesa veic faktu konstatāciju un tikai [šo faktu] sagrozīšana būtu pakļauta Tiesas kontrolei.
      
      C –    Par Gibraltāra īpašo statusu
      49.      Nav noliedzams, ka Gibraltārs (26) ir Eiropas teritorija, par kuras ārējām attiecībām saskaņā ar EKL 299. panta 4. punktu ir atbildīga dalībvalsts un uz kuru
         attiecas EK līguma noteikumi (27). Tomēr Aktā par Dānijas Karalistes, Īrijas un Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotās Karalistes pievienošanās nosacījumiem
         un līgumu pielāgošanu ir paredzēts, ka atsevišķas Līguma sadaļas Gibraltāram nav piemērojamas (28).
      
      50.      Saskaņā ar Lisabonas līgumam pievienoto 55. deklarāciju Līgumi attiecas uz Gibraltāru kā Eiropas teritoriju, par kuras ārējām
         attiecībām ir atbildīga kāda no dalībvalstīm. Tas neietver izmaiņas iesaistīto dalībvalstu attiecīgajās nostājās.
      
      51.      Turklāt, kā norādījusi Tiesa (29), Spānijas karalis nodeva Gibraltāru Lielbritānijai saskaņā ar Utrehtas līgumu, kas noslēgts starp Spānijas karali un Lielbritānijas
         karalieni 1713. gada 13. jūlijā un kas bija viens no līgumiem, ar ko tika izbeigts Spānijas pēctecības karš. Minētā līguma
         X panta pēdējā teikumā ir precizēts – ja Lielbritānija jebkad vēlētos dāvināt, pārdot vai atsavināt jebkādā citādā veidā Gibraltāra
         pilsētas īpašumtiesības, tai Spānijas Karalistei būtu jādod priekšroka pār jebkuru citu interesentu.
      
      52.      Tiesa arī norādīja, ka Gibraltārs šobrīd ir Apvienotās Karalistes kolonija, tomēr tas neietilpst Apvienotās Karalistes sastāvā.
         Izpildvaru tajā īsteno gubernators (Governor), kuru ieceļ karaliene, un noteiktās valsts lietās to īsteno premjerministrs (Chief Minister) un vietējās vēlēšanās ievēlēti ministri. Šie ministri atbild Likumdevēju palātai (House of Assembly), kuras vēlēšanas notiek reizi piecos gados. Likumdevēju palātai ir tiesības pieņemt likumus noteiktās valsts lietās. Gubernatoram
         tomēr ir tiesības atteikties sankcionēt likumu. Turklāt Apvienotās Karalistes parlamentam un Queen in Council [Karalienes Padomei] ir tiesības pieņemt likumus, kas ir piemērojami Gibraltārā. Gibraltārā ir izveidota sava tiesu sistēma.
         Tomēr pastāv iespēja pārsūdzēt Gibraltāra augstākās tiesu instances spriedumus Judicial Committee of the Privy Council [Karalienes padomes Tiesu komitejā] (30).
      
      53.      Visbeidzot, ir jāpiemin Apvienoto Nāciju Organizācijas Rezolūcija Nr. 1514 un Gibraltāra iestāžu pieprasītās tiesības uz pašnoteikšanos
         (self–determination) (31). 2004. gada 4. augusta ārkārtas sanāksmē Gibraltāra Parlaments vienbalsīgi pieņēma priekšlikumu, ar kuru pasludina “Gibraltāra
         tautas neatsavināmās tiesības uz pašnoteikšanos”. Spēkā stājās jauna konstitūcija – “Gibraltar Constitution Order” (32), kura tika apstiprināta referendumā (33) un ar kuru Gibraltāram tika piešķirta ļoti plaša autonomija, vienlaikus no jauna apstiprinot Lielbritānijas suverenitāti
         pār šo teritoriju (34).
      
      D –    Valsts atbalsta noteikumu piemērojamība teritorijām, kas minētas EKL 299. panta 4. punktā
      54.      Vispirms jāatgādina, ka nodokļu pasākuma reģionālo selektivitāti vērtē, salīdzinot ar ierasto nodokļu likmi, proti, ar likmi,
         kas ir spēkā ģeogrāfiskajā teritorijā, kas ir atsauces teritorija. Pirmās instances tiesai šajā gadījumā bija grūtības noteikt,
         vai ir pamats spriest tāpat, kā bija spriedusi Komisija, uzskatot Apvienoto Karalisti un Gibraltāru par vienu kopumu, vai
         arī ir jāpieņem, ka Gibraltārs veido atbilstīgu atsauces teritoriju.
      
      55.      Manuprāt, šis jautājums liek uzdot jautājumu par Eiropas Savienības tiesību autonomu interpretāciju. Primārajās tiesībās Gibraltāram
         ir piešķirts īpašs statuss Savienības tiesību sistēmā. Šī statusa tiesiskās sekas attiecībā uz Savienības tiesību valsts atbalsta
         jomā piemērošanu tādējādi nav atkarīgas no Gibraltāra statusa, kas definēts starptautiskajās tiesībās, un vēl jo mazāk no
         statusa, kas definēts Apvienotās Karalistes konstitucionālajās tiesībās, bet tas izriet tikai no Līguma interpretācijas. Nenoliedzami,
         starptautiskajās tiesībās un attiecīgās dalībvalsts konstitucionālajās tiesībās var noteikt elementus, kuri veido juridiskus
         faktus, kam piemēro Savienības tiesības. Tomēr šiem elementiem nav nekādas ietekmes uz to, ka juridiskajiem jautājumiem, par
         kuriem Tiesai ir jālemj saistībā ar šīm apelācijas sūdzībām, ir tikai Kopienas raksturs.
      
      56.      Spriedumā Azoru salu lietā (35) galvenais jautājums bija par to, vai attiecīgos nodokļu samazinājumus var uzskatīt par Azoru salās vispārēji piemērojamu
         pasākumu vai arī tas drīzāk ir selektīvs pasākums, kas tikai Azoru salās reģistrētajiem uzņēmumiem piešķir priekšrocību salīdzinājumā
         ar uzņēmumiem, kuri darbojas Portugālē.
      
      57.      Kā ieteica ģenerāladvokāts Hēlhuds [Geelhoed], apgabalam ir jābūt autonomam institucionālā, procesuālā un ekonomiskā nozīmē, lai varētu uzskatīt, ka pasākums nav selektīvs (36). Azoru salu lietā Tiesa uzskatīja, ka, lai lēmumu varētu uzskatīt par tādu, kas pieņemts, īstenojot pietiekami autonomas
         šīs iestādes pilnvaras, šis lēmums ir jāpieņem reģionālai vai vietējai iestādei, kurai konstitucionālā līmenī ir piešķirts
         politisks un administratīvs statuss, kas nošķirts no centrālās valdības. Turklāt tam ir jābūt pieņemtam tā, lai centrālā valdība
         tiešā veidā nevarētu ietekmēt tā saturu. Visbeidzot, reģionā esošajiem uzņēmumiem piemērojamās valsts nodokļa likmes samazinājuma
         finansiālās sekas nedrīkst tikt kompensētas ar citu reģionu vai centrālās valdības palīdzību vai subsīdijām (37). Tiesa atkārtoja šos principus, veicot dažus precizējumus lietā UGT‑Rioja. Attiecībā uz trešo nosacījumu tā tostarp precizēja, ka runa ir par “ekonomisko un finanšu autonomiju” (38).
      
      58.      Sprieduma Azoru salu lietā nozīmīgums nenoliedzami ir tajā, ka, lai gan tas neattiecās uz federālu valsti ar nodokļu kompetences
         simetrisku sadalījumu, Tiesa neuzskatīja, ka atsauces teritorijai noteikti ir jāatbilst visai dalībvalsts teritorijai (39). Gluži pretēji, Tiesa atzina, ka par atsauces punktu reģionālas pašvaldības īstenotam nodokļu tiesiskajam regulējumam var
         kalpot attiecīgās pašvaldības teritorija, ja šī pašvaldība ir pietiekami neatkarīga no attiecīgās dalībvalsts centrālās valdības.
      
      59.      Ņemot vērā tā statusu, kas noteikts EKL 299. panta 4. punktā, uz Gibraltāru attiecas Līguma noteikumi, tostarp noteikumi par
         valsts atbalstu. Turklāt Apvienotās Karalistes pievienošanās Eiropas Kopienām bija iespējama, nepastāvot kopējai nodokļu sistēmai
         starp šo dalībvalsti un Gibraltāru, kas pieder pie tādu teritoriju kategorijas, kurām ir īpaša saistība ar Eiropas Savienību.
      
      60.      Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, man šķiet neiespējami saskaņā ar Līguma mērķim atbilstošu interpretāciju prasīt, lai
         Apvienotā Karaliste piemērotu savu nodokļu sistēmu Gibraltāra teritorijā. Turpretī tiktāl, ciktāl Līgumos nav paredzēta atkāpe
         attiecībā uz valsts atbalsta noteikumu piemērošanu attiecīgajā teritorijā, man šķiet loģiski, ka reģionālās selektivitātes
         nosacījumi tiek vērtēti pēc tiem pašiem principiem, kādi tiek piemēroti pārējām valsts iekšienē esošām vienībām (40), kurām ir sava nodokļu kompetence. Pēc manām domām, šī ir vienīgā interpretācija, kas saglabā EKL 299. panta 4. punkta efektīvu
         iedarbību, [šo punktu] interpretējot kopā ar principu, saskaņā ar kuru Savienības tiesību noteikumi par valsts atbalstu ir
         piemērojami Gibraltāram.
      
      61.      Turklāt pretēji Spānijas Karalistes apgalvojumiem tas, ka Tiesai līdz šim nav bijis jāskata tādas teritorijas gadījums, par
         kuras attiecībām ir atbildīga kāda no dalībvalstīm, nav pietiekami, lai tūlītēji izslēgtu Azoru salu lietas judikatūras piemērojamību
         Gibraltāram.
      
      62.      Tādējādi ir jākonstatē, ka Pirmās instances tiesa varēja piemērot minēto judikatūru Gibraltāra gadījumam un šī pieeja pati
         par sevi nenozīmē, ka tiek pārkāpts kāds no valsts atbalsta jēdziena kritērijiem EKL 87. panta 1. punkta izpratnē. Ņemot vērā
         šos vispārējos apsvērumus, es šobrīd aplūkošu dažādos Spānijas Karalistes izvirzītos pamatus.
      
      E –    Pirmais Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības pamats par Gibraltāra statusa neievērošanu
      1)      Argumentācija
      63.      Ar savu pirmo pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir pārkāpusi EKL 299. panta 4. punktu, jo tā nav
         ievērojusi Gibraltāra juridisko statusu atbilstoši starptautiskajām tiesībām, neņemot vērā Apvienoto Nāciju Organizācijas
         Statūtu 74. pantu, un Savienības tiesībām, ieceļot Gibraltāru par jaunu Eiropas Savienības dalībvalsti nodokļu jomā. No Pirmās
         instances tiesas pieejas izrietot, ka Gibraltārs varētu pieņemt kaitnieciskus nodokļu pasākumus, nepastāvot iespējai veikt
         efektīvu kontroli.
      
      2)      Par pieņemamību
      64.      Government of Gibraltar izvirza Spānijas argumentācijas, saskaņā ar kuru Pirmās instances tiesai bija jāatsaucas uz Apvienoto Nāciju Organizācijas
         Statūtu 74. pantu, nepieņemamību. Ņemot vērā šo secinājumu 35. un 36. punktā izklāstītos argumentus, es iesaku šo pirmā pamata
         daļu pasludināt par pieņemamu.
      
      3)      Par lietas būtību
      65.      Es uzskatu, ka galvenais un vienīgais aspekts, kas ir būtisks, lai sniegtu atbildi uz Spānijas Karalistes apelācijas sūdzību
         kopumā, ir tas, vai Pirmās instances tiesa ir pareizi piemērojusi Savienības tiesībās noteikto Gibraltāra statusu.
      
      66.      Šajā sakarā pietiek norādīt, ka pārsūdzētā sprieduma 5.–10. punktā Pirmās instances tiesa rezumēja Gibraltāra statusu līdzīgi,
         kā Tiesa iepriekš minētajā spriedumā lietā Spānija/Apvienotā Karaliste. Pārsūdzētā sprieduma 10. punktā tā arī pamatoti atgādināja
         Gibraltāra stāvokli atbilstoši EKL 299. panta 4. punktam.
      
      67.      Attiecībā uz pārsūdzētā sprieduma 98.–100. punktu, kas veltīts valsts tiesību normu analīzei, kā iepriekš esmu to izklāstījis,
         Tiesas kontrole attiecas tikai uz faktu sagrozīšanu, bet tā nav apgalvota un katrā ziņā, iepazīstoties ar attiecīgajiem punktiem,
         šķiet izslēdzama.
      
      68.      Turklāt es norādu, ka Pirmās instances tiesas argumentācija, kas ietver Apvienoto Nāciju Organizācijas Statūtu 73. panta satura
         atgādinājumu, iekļaujas argumentācijā, kas ir vērsta uz to, lai pārbaudītu, vai Gibraltārs atbilst iepriekš minētajā spriedumā
         Azoru salu lietā noteiktajam otrajam nosacījumam, proti, nosacījumam par autonomiju likumdošanas jomā.
      
      69.      Šādā kontekstā pietiek atgādināt, ka Tiesa vairākkārt ir uzsvērusi, ka Kopienas kompetence ir jāīsteno atbilstoši starptautiskajām
         tiesībām (41); šīs judikatūras spilgtākais piemērs ir spriedums lietā Racke (42). Tādējādi Pirmās instances tiesa varēja pamatoti atsaukties uz Apvienoto Nāciju Organizācijas Statūtiem savā analīzē par
         sprieduma Azoru salu lietā nosacījumu piemērošanu Gibraltāram. No tā tomēr neizriet, ka Pirmās instances tiesai bija jāpaplašina
         analīze, iekļaujot tajā pārējos minēto statūtu nosacījumus, tādus kā 74. pants, kas, pēc manām domām, turklāt attiecas uz
         aspektiem, kuri, pirmkārt, nav skatīti apstrīdētajā lēmumā un, otrkārt, nav minēti Pirmās instances tiesā iesniegtajos prasību
         pieteikumos.
      
      70.      Attiecībā uz jautājumu par to, vai attiecīgā nodokļu reforma tika plānota tā, lai Apvienotās Karalistes centrālā valdība nevarētu
         tieši ietekmēt tās saturu, labu kaimiņattiecību ievērošanas problemātika, kas paredzēta Statūtu 74. pantā, man šķiet atšķirīga
         no analīzes, ko Pirmās instances tiesa veikusi pārsūdzētā sprieduma 90.–100. punktā. Tādējādi, pieņemot, ka Spānijas Karalistes
         argumentācija ir jāinterpretē tādējādi, ka tā norāda uz pārsūdzētā sprieduma pamatojuma trūkumu, tā nav atbalstāma.
      
      71.      Visbeidzot, ne no viena pārsūdzētā sprieduma punkta neizriet, ka Pirmās instances tiesa būtu pielīdzinājusi Gibraltāru jaunai
         dalībvalstij. It īpaši tādā nozīmē nav interpretējama Pirmās instances tiesas argumentācija par reģionālo selektivitāti, kad
         pēc Gibraltāra stāvokļa izvērtēšanas, ņemot vērā Azoru salu lietas judikatūras kritērijus, Pirmās instances tiesa pārsūdzētā
         sprieduma 115. punktā lēma, ka atsauces punkts atbilst tikai Gibraltāram.
      
      72.      To darot, [Pirmās instances tiesa] tikai piemēroja Tiesas judikatūru, saskaņā ar kuru, vērtējot pasākuma selektivitāti, atsauces
         punktam nav obligāti jāsakrīt ar attiecīgās dalībvalsts robežām (43).
      
      73.      Ņemot vērā visu iepriekš minēto, es iesaku noraidīt pirmo Spānijas Karalistes pamatu kā nepamatotu.
      
      F –    Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības ceturtais pamats par to, ka ir pārkāpta prasība, saskaņā ar kuru valsts atbalstam
            ir jābūt tādam, ko piešķīrusi valsts un par valsts līdzekļiem
      1)      Argumentācija
      74.      Ar savu ceturto pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka ģeogrāfiskās atsauces punktam EKL 87. panta 1. punkta piemērošanai noteikti
         ir jābūt Gibraltāra teritorijai, kā arī Apvienotās Karalistes vai Spānijas Karalistes teritorijai. Būtībā atbalsta jēdziens
         šī panta izpratnē nozīmējot, ka priekšrocības tieši vai netieši piešķir, izmantojot dalībvalsts līdzekļus. Tomēr Gibraltārs
         neesot dalībvalsts, bet tikai teritorija, kas nav nevienas dalībvalsts daļa atbilstoši EKL 299. panta 4. punktam.
      
      2)      Vērtējums
      75.      Kā es jau konstatēju iepriekš, vienīgā interpretācija, kas atbilst EKL 299. panta 4. punkta garam, [šo punktu] interpretējot
         kopā ar valsts atbalsta noteikumu piemērojamības Gibraltāram principu, ir tāda, saskaņā ar kuru šajā lietā ir jāpiemēro principi,
         kas noteikti judikatūrā par reģioniem un teritorijām, kam ir sava nodokļu kompetence.
      
      76.      Līdz ar to es iesaku noraidīt Spānijas Karalistes ceturto pamatu kā nepamatotu.
      
      G –    Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības piektais pamats par nediskriminācijas principa pārkāpumu
      1)      Argumentācija
      77.      Ar savu piekto pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir pārkāpusi nediskriminācijas principu, piemērojot
         Azoru salu lietas judikatūru šajā gadījumā, kura tomēr attiecas uz pilnīgi atšķirīgu situāciju. Pirmkārt, Pirmās instances
         tiesa kritērijus, kuri noteikti spriedumā Azoru salu lietā un kurus Tiesa pieņēmusi attiecībā uz dalībvalsts reģiona situāciju,
         esot piemērojusi Gibraltāram, kuram ir kolonijas statuss. Otrkārt, Azoru salu lieta esot attiekusies tikai uz sabiedrību ienākuma
         nodokļa likmes samazinājumu, nevis uz veselas sistēmas sabiedrību aplikšanai ar nodokli ieviešanu.
      
      2)      Par pieņemamību
      78.      Government of Gibraltar apgalvo, ka piektais pamats ir uzskatāms par jaunu pamatu, kurš tādējādi būtu jāatzīst par nepieņemamu.
      
      79.      Atbilstoši Tiesas Reglamenta 113. panta 2. punktam apelācijā nedrīkst grozīt Vispārējā tiesā izskatītā strīda priekšmetu.
         Tiesas kompetence apelācijas sūdzības izskatīšanas ietvaros attiecas vienīgi uz tā juridiskā risinājuma izvērtēšanu, kas tika
         sniegts saistībā ar pamatiem, kurus izskatīja pirmā tiesa. Lietas dalībnieks tādējādi nevar pirmo reizi Tiesā atsaukties uz
         pamatu, uz kuru tas nav atsaucies iepriekš Vispārējā tiesā, jo tas nozīmētu, ka viņš var vērsties Tiesā, kuras kompetence
         apelācijas sūdzību izskatīšanā ir ierobežota, ar lūgumu izskatīt strīdu, kura priekšmets ir plašāks par Vispārējā tiesā izskatīto (44).
      
      80.      Tomēr es norādu, ka judikatūras šaura interpretācija rada risku, ka tādam priviliģētam lietas dalībniekam kā dalībvalsts tiek
         atņemta iespēja izvirzīt Tiesā pamatus, kas ir atšķirīgi no Vispārējā tiesā izvirzītajiem. Tomēr, tā kā šie pēdējie ir vērsti
         pret apstrīdēto lēmumu, man šķiet dabiski, ka tie mainās apelācijas sūdzības stadijā, kad tie tiek vērsti pret spriedumu,
         kas pieņemts, atbildot uz pirmajām prasībām. Es uzskatu, ka pamatus, ko dalībvalsts var izvirzīt pret Vispārējās tiesas spriedumu,
         nevajadzētu ierobežot tikai tāpēc, ka tā ir piedalījusies pirmās instances tiesvedībā, kaut tikai kā persona, kas iestājusies
         lietā.
      
      81.      Tādējādi, ja Gibraltārs vēlas izteikt Spānijas Karalistei iebildumu par to, ka tā ir grozījusi strīdu, šis iebildums nav atbalstāms
         tiktāl, ciktāl nekāds strīda grozījums nevar izrietēt no atsaukšanās uz nediskriminācijas principa pārkāpumu saistībā ar Azoru
         salu lietas judikatūras piemērošanu. Gluži pretēji, minētā judikatūra ir Pirmās instances tiesas argumentācijas centrā, līdz
         ar to es iesaku atzīt piekto pamatu par pieņemamu.
      
      3)      Par lietas būtību
      82.      Vispirms es atgādinu, ka vienlīdzīgas attieksmes un nediskriminācijas princips paredz, ka līdzīgas situācijas nevar tikt kvalificētas
         atšķirīgi un dažādas situācijas savukārt nevar tikt aplūkotas vienādi, ja vien šādai pieejai nav objektīva pamata (45).
      
      83.      Šajā gadījumā Spānijas Karaliste izvirza jautājumu par to, vai, ņemot vērā Azoru salu un Gibraltāra atšķirīgo statusu, ir
         juridiski pamatoti tieši piemērot Azoru salu lietas judikatūru attiecībā uz Gibraltāru.
      
      84.      Šajā sakarā vispirms jānorāda, ka, lai gan Pirmās instances tiesa atsaucās uz minēto judikatūru, tā neveica abu šo teritoriju
         salīdzināšanu. Līdz ar to es uzskatu, ka Spānijas Karalistes izvirzītajam jautājumam nav nozīmes attiecībā uz valsts atbalsta
         noteikumu piemērošanu.
      
      85.      Gluži pretēji, tiktāl, ciktāl risinājums, ko Tiesa pieņēma spriedumā Azoru salu lietā, ir paraugs tam, kā interpretēt EKL
         87. panta 1. punktu, kuru var piemērot dažādām teritorijām un pašvaldībām, ir iepriekš jānosaka Savienības tiesību piemērošanas
         joma šādos gadījumos.
      
      86.      Tādējādi attiecībā uz teritorijām un reģioniem, kam ir īpašas saiknes ar dažām dalībvalstīm kopīgas pagātnes vai reģionālās
         autonomijas nesenas attīstības dēļ, es uzskatu, ka ir jāizmanto argumentācija divos posmos.
      
      87.      Pirmkārt, ir jānoskaidro, vai EK līgums attiecas uz šo teritoriju. Ja tā ir, neatkarīgi no tā, vai runa ir par valsts sastāvā
         esošu vienību, autonomu teritoriju vai ārpus dalībvalsts teritorijas esošu teritoriju, otrais posms ir noteikt atbilstošu
         atsauces punktu, ņemot vērā Azoru salu lietas judikatūru.
      
      88.      Tāpēc es uzskatu, ka Pirmās instances tiesa pēc tam, kad bija noteikusi Gibraltāra statusu saskaņā ar EK līgumu, pamatoti
         piemēroja kritērijus, kurus Tiesa noteica spriedumā Azoru salu lietā, neradot risku pārkāpt nediskriminācijas principu.
      
      89.      Visbeidzot, iespējamai atšķirībai starp nodokļu reformas, kas var tikt īstenota Azoru salās un Gibraltārā, apmēru, pēc manām
         domām, nav nekādas nozīmes šajā lietā.
      
      90.      Līdz ar to es iesaku noraidīt piekto pamatu kā nepamatotu.
      
      H –    Par Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības sesto pamatu saistībā ar spriedumā Azoru salu lietā paredzēto nosacījumu pārkāpumu
      1)      Argumentācija
      91.      Ar savu sesto pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir pārkāpusi EKL 87. panta 1. punktu, kļūdaini
         uzskatot, ka spriedumā Azoru salu lietā paredzētie nosacījumi ir izpildīti, lai atzītu reģionālas selektivitātes neesamību.
         Tā kritizē pārsūdzētā sprieduma 76.–117. punktu.
      
      2)      Vērtējums
      92.      Kā es jau iepriekš izklāstīju, iesaku Tiesai kontroli par argumentāciju, kas attiecas uz Pirmās instances tiesas veikto valsts
         tiesību aktu interpretāciju, attiecināt tikai uz šo tiesību aktu elementu sagrozīšanu, vērtējot Azoru salu lietas judikatūras
         nosacījumus.
      
      93.      Saskaņā ar šo judikatūru, lai reģionālas vai vietējas iestādes pieņemtu lēmumu varētu uzskatīt par tādu, kas pieņemts, īstenojot
         šīs iestādes pilnvaras, kas ir pietiekami neatkarīgas, ir jābūt izpildītiem trīs kritērijiem – institucionālajai, procesuālajai,
         kā arī ekonomiskajai un finanšu autonomijai (46).
      
      94.      Pirmkārt, attiecībā uz institucionālo autonomiju Pirmās instances tiesa pārsūdzētā sprieduma 89. punktā ir tikai konstatējusi,
         ka “lietas pamatdalībnieki” atzīst, ka Gibraltāra iestādēm konstitucionālajā ziņā ir atsevišķs statuss. Tomēr Spānijas Karaliste
         apšauba šādu vienošanos, lietojot apzīmējumu “vienošanās starp visiem lietas dalībniekiem”, un apgalvo, ka pati nekad nav
         pievienojusies tēzei par Gibraltāra politisko un administratīvo autonomiju.
      
      95.      Šajā sakarā es norādu, ka pārsūdzētā sprieduma 89. punktā minētā vienošanās attiecas uz “lietas pamatdalībniekiem”. Savukārt
         Spānijas Karaliste tiesvedībā Pirmās instances tiesā piedalījās kā persona, kura iestājusies lietā, kas izslēdz tās ņemšanu
         vērā attiecībā uz šo vienošanos. Sprieduma 89. punktu tādējādi neskar nekāda [faktu] sagrozīšana, jo tas pamatojas uz viedokļu
         saskaņošanu starp lietas pamatdalībniekiem, turklāt šo faktu nav apstrīdējuši pārējie apelācijas tiesvedības dalībnieki Tiesā.
      
      96.      Turklāt man jānorāda uz Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības pretrunīgumu tiktāl, ciktāl tā savā ceturtajā pamatā apgalvo,
         ka Gibraltārs nav Apvienotās Karalistes daļa, vienlaikus sestajā pamatā apgalvojot, ka Gibraltāram nav no Apvienotās Karalistes
         centrālās valdības nošķirts politisks un administratīvs statuss.
      
      97.      Otrkārt, attiecībā uz procesuālo autonomiju Pirmās instances tiesa vispirms atgādināja Gibraltāra Konstitūcijas attiecīgos
         noteikumus un pēc tam secināja, ka pilnvaras, kuras minētās konstitūcijas 33. un 34. pantā piešķirtas gubernatoram un kuras
         nekad nav īstenotas nodokļu jomā, nepierāda Apvienotās Karalistes centrālās valdības spēju tieši ietekmēt nodokļu reformas
         saturu.
      
      98.      Šajā sakarā es atgādinu, ka EKL 225. pants, Tiesas Statūtu 58. panta pirmā daļa un Eiropas Savienības Tiesas Reglamenta 112. panta
         1. punkta pirmās daļas c) apakšpunkts it īpaši uzliek pienākumu prasītājam, ja tas atsaucas uz to, ka Vispārējā tiesa ir sagrozījusi
         [pierādījumus], precīzi norādīt uz faktiem, kurus tā ir sagrozījusi, un darīt zināmas kļūdas analīzē, kuras, pēc prasītāja
         ieskata, novedušas Vispārējo tiesu pie šādas [pierādījumu] sagrozīšanas (47). Proti, pierādījumu sagrozīšana ir notikusi tad, ja, neiesniedzot jaunus pierādījumus, jau iesniegto pierādījumu vērtējums
         ir acīmredzami kļūdains (48).
      
      99.      Tomēr, ņemot vērā Spānijas Karalistes argumentus, kas galvenokārt ir vērsti uz to, lai apšaubītu attiecīgo valsts tiesību
         normu nozīmi un it īpaši lai uzsvērtu Apvienotās Karalistes tiesību iejaukties iespējamo pastāvēšanu, nevar konstatēt, ka
         Pirmās instances tiesa ir sagrozījusi Gibraltāra Konstitūcijas īsto nozīmi.
      
      100. Visbeidzot, attiecībā uz ekonomisko un finanšu autonomiju es norādu, ka no judikatūras skaidri izriet, ka, lai netiktu izpildīts
         Azoru salu lietas judikatūras trešais nosacījums, ir jāpastāv kompensācijai, tas ir, cēloņsakarībai starp attiecīgo iestāžu
         pieņemtu nodokļu pasākumu un valsts līdzdalības summu (49). Līdz ar to Pirmās instances tiesa apstrīdētā sprieduma 106. punktā pamatoti balstījās uz šādu sprieduma Azoru salu lietā
         interpretāciju.
      
      101. Turklāt savā pamatā Spānijas Karaliste nemin nevienu faktu, kas varētu pierādīt, ka tikuši sagrozīti fakti, kurus Pirmās instances
         tiesa vērtēja pārsūdzētā sprieduma 108.–113. pantā un kuri tai kalpoja par pamatu secinājumam, saskaņā ar kuru, nepastāvot
         Komisijas sniegtiem pretējiem pierādījumiem, Gibraltārs nesaņems nekādu finanšu atbalstu no Apvienotās Karalistes, lai kompensētu
         nodokļu reformas finansiālās sekas.
      
      102. Ņemot vērā iepriekš minēto, es iesaku visu sesto pamatu atzīt par nepamatotu.
      
      I –    Spānijas Karalistes septītais un devītais pamats par ceturtā nosacījuma varbūtēju esamību Azoru salu lietas judikatūrā
      1)      Argumentācija
      103. Ar savu septīto pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir sniegusi sprieduma Azoru salu lietā kļūdainu
         interpretāciju, nepiemērojot ceturto nosacījumu, kura esamību Spānijas Karaliste apgalvo. Pēc Spānijas Karalistes domām, autonomija
         būtu jāregulē ar dažām minimālām prasībām, lai izvairītos no tā, ka reģionālā līmenī pastāv pilnīgi atšķirīgi nodokļu režīmi,
         kas kaitē kopējam tirgum.
      
      104. Ar savu devīto pamatu Spānijas Karaliste norāda uz apstrīdētā sprieduma pamatojuma trūkumu, jo tajā ir noraidīta šāda ceturtā
         pamata esamība, pārsūdzētā sprieduma 88. punktā tikai norādot, ka tādam nosacījumam spriedumā Azoru salu lietā nav nekāda
         pamatojuma.
      
      2)      Vērtējums
      105. Ar savu septīto pamatu Spānijas Karaliste cenšas pierādīt kļūdu tiesību piemērošanā, ko Pirmās instances tiesa pieļāvusi apstrīdētā
         sprieduma 88. punktā. Spānijas Karaliste šajā sakarā no sprieduma Azoru salu lietā 47. punkta izsecina ceturto nosacījumu,
         kas papildina trīs nosacījumus, kurus Tiesa paredzējusi minētajā spriedumā.
      
      106. Spriedumā lietā UGT‑Rioja Tiesa noraidīja, ka pastāv ceturtais nosacījums, proti, iepriekšējs nosacījums spriedumā Azoru salu lietā noteikto trīs kritēriju
         īstenošanai (50). Tiesa lēma, ka “vienīgie nosacījumi, kas ir jāizpilda, lai teritoriju, uz kuru attiecas valsts noteiktas daļas pārvaldes
         iestādes kompetence, uzskatītu par atsauces punktu vērtējumam, vai šīs iestādes pieņemtajam lēmumam ir selektīvs raksturs,
         ir institucionālās autonomijas, procesuālās autonomijas, kā arī ekonomiskas un finanšu autonomijas nosacījumi, kas precizēti
         [..] sprieduma lietā Portugāle/Komisija 67. punktā”.
      
      107. No tā jāsecina, ka ceturto nosacījumu, kuru, kā uzskata Spānijas Karaliste, var secināt no sprieduma Azoru salu lietā, Tiesa
         nekad nav noteikusi. Tādējādi es iesaku septīto pamatu noraidīt kā nepamatotu.
      
      108. Ņemot vērā šo atbildi, devītais pamats nav jāizskata.
      
      J –    Par Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības otro un trešo pamatu
      109. Ņemot vērā, ka šie abi pamati ir līdzīgi, es iesaku tos skatīt kopā.
      
      1)      Argumentācija
      110. Savā otrajā pamatā Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesa, apgalvojot, ka nav iespējams salīdzināt nodokļu
         režīmu, kas piemērojams Gibraltārā reģistrētiem uzņēmumiem, un nodokļu režīmu, kas piemērojams Apvienotajā Karalistē reģistrētiem
         uzņēmumiem, padara bezjēdzīgu EKL 87. panta 1. punktu. Šī noteikuma interpretācijā esot jāņem vērā fakts, ka Ekonomiskās sadarbības
         un attīstības organizācija (ESAO) uzskata Gibraltāru par “nodokļu paradīzi” un Starptautiskais Valūtas fonds (SVF) – par “ārzonu
         finanšu centru”.
      
      111. Ar savu trešo pamatu Spānijas Karaliste apgalvo, ka Pirmās instances tiesai EKL 87. pants bija jāinterpretē, ņemot vērā Eiropas
         Centrālās bankas (ECB) 2004. gada 16. jūlija pamatnostādni. No šī dokumenta, kas ir saistoša tiesību norma Savienības tiesībās,
         izrietot, ka uz Gibraltāru attiecas apzīmējums “ārzonu finanšu centrs”. Savā replikā Spānijas Karaliste tostarp apgalvo, ka
         Apvienotā Karaliste ietilpst Eiropas Centrālo banku sistēmā (ECBS) un ka tās statūtu 5. pants ir iepriekš minētās ECB pamatnostādnes
         juridiskais pamats.
      
      2)      Vērtējums
      112. Ar šiem diviem pamatiem Spānijas Karaliste būtībā Pirmās instances tiesai izsaka iebildumu, ka tā, vērtējot Gibraltāra nodokļu
         reformu atbilstoši EKL 87. panta 1. punktam, nav ņēmusi vērā aspektus, kas saistīti ar to, kā Gibraltāru kvalificē starptautiskās
         finanšu organizācijas un iestādes.
      
      113. Līdz ar to šos pamatus var uzskatīt par tādiem, kas saistīti ar pārsūdzētā sprieduma varbūtēju pamatojuma trūkumu, kas ir
         tiesību jautājums, kuru var izvirzīt apelācijas tiesvedībā (51).
      
      114. Tomēr nav nozīmes pārbaudīt otro un trešo pamatu saistībā ar pamatojuma trūkumu, jo ir jākonstatē, ka šie pamati nav efektīvi
         tādēļ, ka pat tad, ja tie būtu pamatoti, tie neļautu panākt pārsūdzētā sprieduma atcelšanu.
      
      115. Apelācijas sūdzības gadījumā Tiesas uzdevums ir tikai izvērtēt, vai Vispārējā tiesa, veicot savu tiesas pārbaudi, nav pieļāvusi
         kļūdu tiesību piemērošanā. Tātad vienīgais uzdevums ir pārbaudīt, vai Pirmās instances tiesa varēja pamatoti lemt, ka Gibraltāra
         nodokļu reformas projektā ir ievēroti piemērojamie noteikumi valsts atbalsta jomā, un tādējādi varēja pamatoti atcelt apstrīdēto
         lēmumu. Starptautiskie pētījumi, kas attiecas uz cīņas pret kaitniecisku aplikšanu ar nodokļiem jomu, nevar likt uzskatīt
         par nepamatotu Pirmās instances tiesas secinājumu.
      
      116. Attiecīgi, otrais un trešais pamats ir jānoraida kā neefektīvi.
      
      V –    Tiešie nodokļi un valsts atbalsts (52)
      
      A –    Ievada piezīmes par Komisijas apelācijas sūdzības struktūru
      117. Savas apelācijas sūdzības atbalstam Komisija izvirza vienīgo pamatu par to, ka Pirmās instances tiesa ir pārkāpusi EKL 87. panta
         1. punktu. Lai gan Komisija savu pamatu ir sadalījusi sešās daļās, man šķiet, ka tā galvenokārt apšauba Pirmās instances tiesas
         argumentācijas trīs aspektus.
      
      118. Pirmais aspekts, kas ir pirmās daļas priekšmets, attiecas uz Pirmās instances tiesas vērtējumu par attiecībām starp Kopienas
         noteikumiem par valsts atbalstu un dalībvalstu kompetenci tiešo nodokļu jomā. Otrais aspekts, kas skatīts otro līdz piekto
         daļu, attiecas galvenokārt uz selektivitātes kritērija varbūtēji kļūdaino vērtējumu. Visbeidzot, Komisijas vienīgā pamata
         sestajā daļā ir skatīts trešais aspekts, kas ir cieši saistīts ar otro aspektu, proti, varbūtējs pamatojuma trūkums attiecībā
         uz apstrīdētajā lēmumā norādīto trīs selektivitātes faktoru izvērtējumu.
      
      119. Līdz ar to es iesaku analizēt apelācijas sūdzību, ņemot vērā šos trīs galvenos Komisijas apgalvojumus.
      
      120. Turklāt es vispirms vēlētos uzsvērt, ka ar savu apelācijas sūdzību Komisija aicina Tiesu atteikties no līdz šim spēkā esošās
         sistēmas attiecībā uz EKL 87. panta 1. punkta piemērošanu netiešā atbalsta pasākumiem, kas var veidot valsts atbalstu minētās
         tiesību normas izpratnē, tādiem kā atbrīvojums no nodokļiem vai cita veida netiešais atbalsts.
      
      121. Šādu pasākumu izvērtēšanai ir vajadzīgs salīdzinājums starp attiecīgo uzņēmumu stāvokli minēto pasākumu piemērošanas gadījumā,
         no vienas puses, un atskaites kritēriju, proti, objektīvu standartu, tādu kā vispārējais nodokļu režīms vai arī privāta ieguldītāja
         darbības tests, no otras puses. Nodokļu atbalsta pasākumu vērtēšana ir balstīta uz salīdzinājumu starp to pasākumu, kurus
         dalībvalstis pieņēmušas, īstenojot savu nodokļu kompetenci, saņēmēju faktisko stāvokli, no vienas puses, un nodokļu režīmu,
         kas noteikts atsauces teritorijā piemērojamos tiesību aktos, no otras puses.
      
      B –    Par kaitnieciskas nodokļu konkurences jēdzienu
      122. Saimnieciskās darbības, tirdzniecības un ieguldījumu globalizācija, kā arī tādu uzņēmumu skaita pieaugums, kas darbojas ārpus
         valsts robežām, ir fenomeni, kas rada būtiskus izaicinājumus aplikšanai ar nodokļiem un nodokļu sistēmām. Daudzi subjekti,
         kas var tikt aplikti ar nodokli, šobrīd šķērso robežas, lai atrastos valstīs, kuras piedāvā izdevīgākus vispārējos nosacījumus.
         To vidū aplikšana ar nodokļiem ir ļoti nozīmīga, lai gan praksē ir grūti precīzi noteikt tās faktisko ietekmi (53).
      
      123. Daudzas nodokļu ziņā neatkarīgas teritorijas un valstis izmanto nodokļu un citus atvieglojumus, lai piesaistītu finanšu darbības
         un citu pakalpojumu sniegšanu. Šīs teritorijas parasti ārvalstu ieguldītājam nodrošina vidi, kurā nodokļu aplikšana ar nulles
         vai minimālu likmi bieži ir apvienota ar regulējošo vai administratīvo ierobežojumu atvieglojumiem (54). Šīs “jurisdikcijas” parasti atzīst par nodokļu paradīzēm, un tās veido vienu no izšķirīgajiem kaitnieciskas aplikšanas ar
         nodokļiem jēdziena aspektiem (55).
      
      124. Saskaņā ar juridiskajā literatūrā sniegtu definīciju “nodokļu konkurenci” raksturo nodokļu sloga līmeņa vispārēja samazināšana,
         lai uzlabotu valsts makroekonomisko stāvokli, stiprinot valsts rūpniecības konkurētspēju un/vai piesaistot ārzemju ieguldījumus (56). Šim jēdzienam ir liela nozīme gan starptautiskajās ekonomikas attiecībās, gan Eiropas Savienības kopējā tirgū.
      
      125. Komisija savukārt atzīst, ka noteikts nodokļu konkurences līmenis Eiropas Savienībā, bez šaubām, ir nenovēršams un tas var
         palīdzēt mazināt nodokļu slogu (57). Attiecībā uz tiešajiem nodokļiem tā uzsver, ka ar nosacījumu, ka dalībvalstis ievēro Kopienas noteikumus, tās var brīvi
         izvēlēties nodokļu sistēmas, ko tās uzskata par piemērotākajām un savām prioritātēm atbilstošākajām (58).
      
      126. Savienība tādējādi pieņem pasākumus ar mērķi regulēt nodokļu konkurenci, jo tā var izkropļot ekonomikas un rūpniecības konkurenci.
         Mērķis ir nevis izbeigt nodokļu konkurenci, bet to regulēt (59).
      
      127. Attiecībā it īpaši uz tiešajiem nodokļiem Komisija pēc vairākiem mēģinājumiem saskaņot uzņēmējdarbības aplikšanu ar nodokļiem (60), kas izrādījās neveiksmīgi, jo dalībvalstis baidījās zaudēt daļu no saviem nodokļu ieņēmumiem, nolēma pieņemt jaunu nostāju,
         ierosinot tā saucamo “nodokļu paketi” (61), kas ietver pasākumu kopumu, kuri ir vērsti uz to, lai cīnītos pret kaitniecisku nodokļu konkurenci Eiropas Savienībā.
      
      128. Šo pasākumu vidū bija arī rīcības kodekss uzņēmējdarbības aplikšanai ar nodokļiem, kura mērķis bija nostiprināt atklātību
         nodokļu jomā, radot sistēmu informācijas apmaiņai dalībvalstu starpā (62).
      
      129. Apspriežot kaitniecisku nodokļu politiku, juridiskajā literatūrā ir kritizēts skaidrības trūkums attiecībā uz taisnīgu nosacījumu
         jeb līdzvērtīgu apstākļu (“level playing field”) noteikšanu starptautisko nodokļu jomā (63). Tomēr ir pieņemts, ka runa nav par vienādas likmes un vienādas bāzes piemērošanu visās valstīs, ņemot vērā, ka it īpaši
         mazās valstis saskaras ar grūtībām, kas saistītas tieši ar to nodokļu tiesu lielumu (64).
      
      130. Attiecībā uz cīņu pret kaitniecisku aplikšanu ar nodokļiem, ņemot vērā iepriekš minēto, var šķist, ka Komisija ir izmantojusi
         vienīgo instrumentu, kas ir tās rīcībā, proti, EKL 87. panta 1. punktu (65). Līdz ar to ir jāuzdod jautājums, vai šis instruments ir piemērots mērķa sasniegšanai un, ja tā ir, kādām jābūt tā izmantošanas
         robežām, ņemot vērā kompetences sadalījumu tiešo nodokļu jomā.
      
      131. Kā izriet no kodeksa preambulas, tā ir politiska apņemšanās, kas neietekmē ne dalībvalstu tiesības un pienākumus, ne dalībvalstu
         un Kopienas attiecīgo kompetenci, kas izriet no Līguma. Kaitnieciskā prakse, uz kuru attiecas kodekss, skar pasākumus, kuriem
         ir vai var būt jūtama ietekme uz saimniecisko darbību izvietojumu Kopienā. Par kaitnieciskiem pasākumiem un līdz ar to tādiem,
         uz kuriem attiecas kodekss, tiek uzskatīti arī nodokļu pasākumi, ar kuriem ievieš ievērojami zemāku faktisko nodokļu līmeni,
         tostarp nulles likmi, salīdzinot ar to līmeni, ko parasti piemēro konkrētajā dalībvalstī.
      
      132. Kodekss tātad attiecas uz dalībvalstu konkurenci, ko tās uzsāk cita pret citu, lai piesaistītu ārvalstu ieguldījumus vai kapitālu,
         izmantojot nodokļus. Kodeksa mērķis tātad ir attiekties uz valstu pasākumiem, kas vērsti uz to, lai atbalstītu ārvalstu uzņēmumus
         vai kapitālu, nevis lai aizsargātu valsts uzņēmumus vai kapitālu. Tas nozīmē, ka kodekss attiecas uz atgriezenisko diskrimināciju,
         proti, diskrimināciju, kas rada nelabvēlīgākus apstākļus dalībvalstu rezidentiem (66).
      
      133. Valsts atbalsta tiesiskais regulējums turpretī ir vērsts uz to, lai aizsargātu konkurenci starp uzņēmumiem no konkurences
         vai Kopienas iekšējās tirdzniecības izkropļojumiem, ko dalībvalstis rada, ieviešot pasākumus, kas dažiem uzņēmumiem vai produktiem
         rada labvēlīgākus apstākļus salīdzinājumā ar citiem. Turklāt tā mērķis ir aizsargāt iekšējo tirgu no segmentācijas valsts
         atbalsta rezultātā, vienlaikus nodrošinot, ka nav ne nepamatotas diskriminācijas pret ārvalstniekiem vai nerezidentiem, ne
         dažāda veida protekcionisma par labu valsts uzņēmumiem vai kapitālam (67).
      
      134. No tā izriet, ka uz kaitniecisko institucionālo vai nodokļu konkurenci starp dalībvalstīm, bez šaubām, neattiecas ar Līgumu
         ieviestais valsts atbalsta kontroles mehānisms (68), lai gan ir gadījumi, kurus var atzīt gan par kaitnieciskas nodokļu konkurences pasākumiem, gan par valsts atbalstu, kas
         nav saderīgs ar kopējo tirgu. Tomēr ar likumīgo mērķi cīnīties pret kaitniecisku nodokļu konkurenci nevar pamatot ne Savienības
         tiesību normu sagrozīšanu valstīm piemērojamo konkurences tiesību jomā un pat ne ad hoc risinājumu pieņemšanu, kas ir pretrunā LES 2. pantā noteiktajam tiesiskas valsts principam.
      
      135. Komisijas apelācijas sūdzība ir jāvērtē, ņemot vērā iepriekš minētos apstākļus.
      
      VI – Par dalībvalstu kompetenci tiešo nodokļu jomā un to saistību ar valsts atbalsta tiesisko regulējumu (69)
      
      A –    Argumentācija saistībā ar Komisijas vienīgā pamata pirmo daļu
      136. Ar sava vienīgā pamata pirmo daļu Komisija apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir kļūdaini novērtējusi saistību starp EKL 87. panta
         1. punktu un dalībvalstu kompetenci nodokļu jomā. Komisija šajā sakarā uzskata, ka uz dalībvalstu kompetenci nodokļu jomā
         attiecas robežas, kas noteiktas ar Savienības tiesību normām, tostarp EKL 87. panta 1. punktu, un ka tikai fakts, ka valsts
         noteikums ietilpst nodokļu tiesībās, neatbrīvo no pienākuma, piemērojot šo noteikumu, ievērot minēto pantu, jo tas definē
         valsts pasākumus nevis atbilstoši to cēlonim vai mērķim, bet to ietekmei. Spānijas Karaliste pievienojas Komisijas analīzei,
         bet tikai tiktāl, ciktāl tā attiecas uz Apvienotās Karalistes kā dalībvalsts kompetenci tiešo nodokļu jomā.
      
      B –    Vispārējie apsvērumi
      137. Lai gan saskaņā ar Līgumā noteikto kompetences sadalījumu tiešie nodokļi atrodas ekskluzīvā dalībvalstu kompetencē, nav noliedzams,
         ka, īstenojot savas pilnvaras, dalībvalstīm ir jāievēro Līgums. Tādējādi atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai, lai gan tiešie
         nodokļi ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm šī kompetence tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (70).
      
      138. Turklāt fakts, ka pasākumu, kurš var veidot valsts atbalstu EKL 87. panta 1. punkta izpratnē, pieņem, īstenojot dalībvalstu
         ekskluzīvo kompetenci, kas, pēc manām domām, notiek bieži, pats par sevi nevar ietekmēt valsts atbalsta noteikumu piemērošanu.
      
      139. Tomēr tiešo nodokļu jomā dalībvalstīm ir nozīmīga suverenitāte likumdošanas un administratīvajā jomā. Nodokļu uzlikšanas pilnvaras
         ir valdību iekšēja prerogatīva, un tās var izvēlēties piemērotākās nodokļu sistēmas, ņemot vērā savas prioritātes, ar nosacījumu,
         ka tiek ievērotas Savienības tiesības.
      
      140. Nav noliedzams, ka Savienības tiesību akti valsts atbalsta jomā ir vērsti tikai uz to, lai novērstu konkurences izkropļojumus,
         kas izriet no dalībvalsts vēlmes piešķirt atsevišķiem uzņēmumiem vai precēm īpašas priekšrocības, izdarot atkāpes šīs valsts
         vispārējā politikas nostājā. Līdz ar to, tā kā nodokļu sistēmai ir vispārējs raksturs, tā neietilpst EKL 87. panta 1. punkta
         piemērošanas jomā (71). Tā kā dalībvalsts pieņemtie pasākumi attiecas uz visu nodokļu sistēmu, tie ir vispārējās nodokļu politikas pielāgojumi,
         nevis valsts atbalsts (72).
      
      141. Tāds pats princips attiecas uz kaitnieciskajiem nodokļu pasākumiem, jo tie neatbilst selektīvas priekšrocības kritērijam:
         vienīgais tiem piemērojamais instruments tādējādi ir iepriekš minētais rīcības kodekss (73). Ievērojamu daļu kaitniecisko nodokļu pasākumu veido vispārējie nodokļu pasākumi, kuriem, kā tiek uzskatīts lielākajā daļā
         juridiskās literatūras, EKL 87. panta 1. punktu nepiemēro (74).
      
      142. Turpretī nodokļu atbrīvojumi vai cita veida netiešais atbalsts, kas piešķirts ar nozares vai reģionālu pamatojumu, veido valsts
         atbalstu (75). Tādējādi pasākumu, kas neattiecas uz visiem tirgus dalībniekiem, visbiežāk nevar uzskatīt par ekonomikas politikas vispārēju
         pasākumu (76).
      
      143. Šajā sakarā vēlos norādīt, ka juridiskajā literatūrā ir minēts, ka, izmantojot selektivitātes jēdzienu, EKL 87. pants ir pavēris
         ceļu patiesai nodokļu noteikumu saskaņošanai, lai arī tāds nav šī panta mērķis (77). Tiek uzskatīts, ka valsts atbalstu regulējošo principu piemērošana valsts nodokļu politikai noved pie nodokļu sistēmu konkurences
         regulēšanas, jo valstis ir pakļautas netiešam nodokļu sistēmas neitralitātes pienākumam (78).
      
      144. Tomēr es uzskatu, ka tiešo nodokļu jomā nav iespējams sasniegt nodokļu neitralitāti stingrā ekonomikas izpratnē (79). Es drīzāk uzskatu, ka ikvienas nodokļu sistēmas pamatā ir noteikta selektivitāte, kas atkarīga no valsts likumdevēja noteiktajiem
         mērķiem. Tādējādi galvenais jautājums ir par to, vai pastāv priekšrocība Savienības tiesību izpratnē, ko varētu būt radījušas
         izmaiņas valsts nodokļu sistēmā (80).
      
      145. Tādējādi ir būtiski saglabāt nodalījumu starp nodokļu pasākumiem, kas veido valsts atbalstu, un tādiem, kas atbilst ierastām
         izmaiņām, kuras likumdevējs ir vēlējies ieviest savā nodokļu sistēmā, kura var izraisīt diferenciāciju, kas ir nepieciešama
         to vispārējo interešu mērķu sasniegšanai, kurus valsts noteikusi, īstenojot savas suverēnās tiesības (81).
      
      C –    Par Pirmās instances tiesas argumentāciju saistībā ar dalībvalstu kompetenci tiešo nodokļu jomā
      146. Apstrīdētā sprieduma 146. punktā Pirmās instances tiesa pareizi minēja judikatūru, saskaņā ar kuru tiešie nodokļi ir dalībvalstu
         kompetencē, vienlaikus uzsverot, ka valsts atbalsta noteikumu piemērošana neskar dalībvalstu pilnvaras izvēlēties savu ekonomikas
         politiku un attiecīgi arī nodokļu sistēmu un tās kopējo jeb “normālo” režīmu. Pēc tam Pirmās instances tiesa pārbaudīja, vai
         Komisija ir ievērojusi šos principus, vērtējot pasākuma selektivitāti.
      
      147. Pārsūdzētā sprieduma 146. punktā minētais citāts atbalsta Pirmās instances tiesas argumentāciju, saskaņā ar kuru Komisijai
         būtu jāveic analīze trīs posmos, lai varētu atzīt kādu nodokļu pasākumu par selektīvu. Kā izriet no pārsūdzētā sprieduma 145. punkta,
         Pirmās instances tiesa vēlējās uzsvērt, ka, izlaižot pirmos divus posmus, Komisija ir pārsniegusi savu kompetenci, jo tai
         ir jāpakļaujas dalībvalstij attiecībā uz tās nodokļu sistēmas noteikšanu. Turklāt minētās pieejas sekas, pēc Pirmās instances
         tiesas domām, ir tādas, ka dalībvalstij kļūst neiespējami pamatot attiecīgo diferenciāciju ar paziņotās nodokļu sistēmas raksturu
         un struktūru.
      
      148. No šāda aspekta raugoties, neatkarīgi no tā, vai Pirmās instances tiesas pieņemtā metodoloģija veido juridiski pareizu atsauces
         punktu, ko tā varēja uzlikt par pienākumu Komisijai, secinājums par dalībvalstu nodokļu kompetences esamību, bez šaubām, ir
         nepilnīgs, tomēr neveido kļūdu tiesību piemērošanā atbilstoši judikatūrai, kas minēta iepriekš šo secinājumu 137.–145. punktā.
      
      149. Līdz ar to es iesaku noraidīt Komisijas vienīgā pamata pirmo daļu kā nepamatotu.
      
      VII – Metodes, kas ļauj noteikt tāda nodokļu atbalsta selektivitāti, kurš var veidot valsts atbalstu, apspriešana
      A –    Apstrīdētā Komisijas lēmuma fakti
      150. Saskaņā ar apgalvojumiem, kurus Komisija sniedza tiesas sēdē, Gibraltāra jauno nodokļu sistēmu veido algas nodoklis un nodoklis
         par telpu izmantošanu uzņēmējdarbībai, kura maksimālais apmērs ir noteikts 15 % no peļņas, kā arī no divu veidu papildu nodokļiem
         dažu veidu sabiedrībām. Komisija apgalvo, ka sistēma, kas tiek piedāvāta kā vienota sistēma, faktiski ir dažādu un savstarpēji
         nesaderīgu nodokļu režīmu apvienojums un tādējādi nav iespējams noteikt atsauces režīmu un īpašo režīmu. Gluži pretēji, režīmā,
         kas tiek piedāvāts kā nodokļu sistēma, pašā tiekot veikta diferenciācija starp sabiedrību kategorijām, tādēļ ar to tiekot
         piešķirtas priekšrocības dažām sabiedrībām, it īpaši ārzonas ekonomikas sabiedrībām.
      
      151. Komisija izvirza iebildumu, ka pārsūdzētajā spriedumā ir izmantota formāla pieeja, kuras pamatā ir tās 1998. gada paziņojums
         un kura neatbilst ekonomikas realitātei, lai gan saskaņā ar Tiesas judikatūru valsts pasākumi ir jāvērtē, ņemot vērā to sekas.
      
      152. Ņemot vērā apstrīdēto lēmumu, es vēlos pievērst Tiesas uzmanību aspektam, kas man šķiet būtisks šīs lietas izskatīšanai un
         kas ir cieši saistīts ar to, ka Komisija ir noraidījusi izņēmuma metodi, kura ir izklāstīta tās 1998. gada paziņojumā.
      
      153. Gibraltāra nodokļu sistēmas reformas Komisijas vērtējuma pamatā vispirms ir režīma reģionālās un materiālās selektivitātes
         analīze. Turpretī priekšrocības esamība lēmuma 153. punktā ir izsecināta no pierādījuma par reformas selektīvo raksturu. Komisija
         vērtē Gibraltāra nodokļu sistēmu kopumā, piedēvējot tai raksturīgi diskriminējošu raksturu, kas, pēc Komisijas domām, nozīmējot
         selektīvas priekšrocības esamību un attiecīgi arī valsts atbalsta esamību.
      
      154. Tomēr neatkarīgi no tā, kādam jābūt atsauces punktam šajā gadījumā, šāda metodoloģijas izvēle man šķiet kļūdaina tādu iemeslu
         dēļ, kas saistīti ar vērtējuma par netieša pasākuma, kurš var veidot valsts atbalstu EKL 87. panta 1. punkta izpratnē, struktūru.
         Šīs pieejas pamatojums ir balstīts uz tālāk izklāstītajiem elementiem.
      
      B –    Par priekšrocības noteikšanas būtisko nozīmi selektivitātes jēdziena vērtējumā netiešo pasākumu gadījumā
      155. Saskaņā ar Tiesas judikatūru pasākums Līguma izpratnē tiek kvalificēts kā valsts atbalsts, ja tas atbilst visiem četriem EKL
         87. panta 1. punktā ietvertajiem vienlaicīgi izpildāmajiem nosacījumiem (82). Tātad runa ir par atbalstu, ko piešķir dalībvalstis vai ko jebkādā citā veidā piešķir no valsts līdzekļiem un kas rada vai
         draud radīt konkurences izkropļojumus, dodot priekšroku konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai, ciktāl tāds atbalsts
         iespaido tirdzniecību starp dalībvalstīm. Valsts atbalsta jēdziens šīs tiesību normas izpratnē ir vispārīgāks nekā subsīdiju
         jēdziens, jo ietver ne tikai pozitīvus pasākumus, piemēram, tās pašas subsīdijas, bet arī pasākumus, ar ko dažādos veidos
         tiek samazinātas izmaksas, kas parasti ir sedzamas no uzņēmuma budžeta, salīdzinājumā ar uzņēmumu, kas atrodas līdzīgā situācijā (83).
      
      156. Lai novērtētu, vai šāda priekšrocība veido atbalstu Līguma 87. panta izpratnē, jānosaka, vai saņēmēja uzņēmums gūst tādu ekonomisku
         labumu, ko tas nebūtu saņēmis normālu tirgus nosacījumu gadījumā (84). Ņemot vērā nodokļu pasākumu specifisko raksturu, juridiskajā literatūrā ir ieteikts valsts atbalsta esamību noteikt, ņemot
         vērā to, ka nodokļu iestādes vai valdība zaudē nodokļu ieņēmumus vai atsakās no tiem (85).
      
      157. Šajā sakarā es esmu pārliecināts, ka būtiskais jēdziens saistībā ar šo Komisijas apelācijas sūdzību ir priekšrocības jēdziens.
      
      158. Es uzskatu, ka pasākumu, kurš var veidot valsts atbalstu un kurš ir piešķirts netieši, piemēram, nodokļu pasākumu, nevar noteikt
         bez atsauces punkta (86). Pretēja nostāja radītu neskaidrību starp selektivitātes jēdzienu un priekšrocības jēdzienu, jo pasākuma selektivitāte, pēc
         manām domām, nozīmē priekšrocību nevienlīdzīgu piešķiršanu uzņēmumiem, kas atrodas līdzīgā situācijā. Selektivitātes kritērija
         vērtējums ir nodalīts no priekšrocības kritērija vērtējuma (87).
      
      159. Šajā gadījumā, ja nodokļu sistēmas struktūra, kas būtībā noved pie tā, ka aplikšana ar nodokļiem neattiecas uz ārzonas sabiedrībām
         Gibraltārā, būtu atzīstama par pasākumu, kas veido valsts atbalstu, atliktu noskaidrot, kā kvantitatīvi noteikt iespējamā
         atbalsta summu, iepriekš neidentificējot, kāds ir vispārējais režīms, tas ir, vispārējais atsauces punkts. Tādējādi it īpaši
         nodokļu apjoma maksimums 15 % un 35 % apmērā neļauj noteikt atbalsta summu, jo Gibraltāra nodokļu sistēmā nav atsauces noteikumu,
         kas ļautu saprast, kā ārzonas sabiedrības vajadzētu aplikt ar nodokļiem.
      
      160. Jānorāda, ka pasākumam, kuru var atzīt par nodokļu atbalstu, ir jāatbilst noteiktām nodokļu izmaksām (88). Komisijai ir jāspēj noteikt tā nodokļa vērtību, kas tiek “pazaudēts” vai var tikt “pazaudēts”, [vērtību,] kura atbilst iespējamā
         atbalsta summai. Vienīgais Komisijas rīcībā esošais instruments “pazaudētās” vērtības noteikšanai ir atsaukšanās uz vispārējo
         režīmu, kas ir piemērojams atsauces punktā, uz kuru attiecas pārbaude.
      
      161. Šajā sakarā es atgādinu judikatūru, saskaņā ar kuru pat priekšrocība, kas piešķirta, radot valstij iespējamas papildu izmaksas,
         var veidot valsts atbalstu (89). Tas visbiežāk attiecas uz garantijām, kas parasti ir saistītas ar aizdevumu vai citām finanšu saistībām, par ko vienojas
         aizņēmējs un aizdevējs (90). Pateicoties valsts garantijai, aizņēmējs var saņemt zemākus procentus vai piedāvāt mazāku nodrošinājumu. Lai noteiktu atbalsta
         esamību, ir jāvērtē saņēmēja uzņēmuma iespējas iegūt aizdevumu kapitāla tirgū, neesot šādai garantijai (91). Tomēr pat publisko varas iestāžu pārstāvja paziņojumam var būt ievērojamas sekas tādā nozīmē, ka uzņēmums atgūst finanšu
         tirgu uzticību un var piekļūt jauniem kredītiem (92).
      
      162. Attiecībā uz pasākumiem, kam ir nodokļu raksturs, būtu kļūdaini uzskatīt, ka nodokļu risinājums automātiski piešķir priekšrocību
         attiecīgajam uzņēmumam. Šī iemesla dēļ ir nepieciešams, lai Komisijai būtu skatījums uz “parasti” piemērojamās sistēmas kopumu.
      
      163. Nodokļu pasākumu analīzes izejas punktam tādējādi ir jābūt faktiskajam salīdzinājumam, proti, kāda būtu situācija gadījumā,
         ja netiktu pieņemts pasākums, kas var veidot valsts atbalstu.
      
      164. Spriedumā lietā Beļģija un Forum 187 (93) Tiesa lēma, ka, lai pārbaudītu, vai tāda ar nodokli apliekamo ienākumu noteikšana, kādu paredz koordinācijas centru režīms,
         tiem rada priekšrocības, minētais režīms ir jāsalīdzina ar ierastu režīmu, kas balstīts uz uzņēmuma, kurš darbojas brīvas
         konkurences apstākļos, ienākumu un izdevumu starpību.
      
      165. Tātad vispirms ir jānoskaidro, vai subjekts būtu jāapliek ar nodokļiem un, ja tā, vai neaplikšana ar nodokļiem rada priekšrocību.
         Pēc tam ir jānoskaidro, vai pārējie uzņēmumi, kas atrodas līdzīgā situācijā, saņem tādu pašu priekšrocību. Ja tā nav, ir iespējams,
         ka runa ir par selektīvu priekšrocību. Priekšrocību tātad var noteikt tikai ar minēto faktisko salīdzināšanu.
      
      166. Piemēram, ja kādā konkrētā nodokļu jurisdikcijā nodokļa sliekšņa ieviešanas rezultātā puse uzņēmumu netiek aplikti ar nodokli,
         savukārt otra puse tiek aplikta ar nodokli 10 % apmērā no peļņas, nevar uzskatīt, ka pirmā puse uzņēmumu saņem priekšrocību.
         Ja kāda dalībvalsts nolemj neaplikt ar nodokli kādu īpašumu, faktoru vai darbību, tas nenozīmē priekšrocības esamību, jo runa
         būtu par atbrīvojumu no neesoša vai nepiemērojama nodokļa (94).
      
      167. Var sniegt citu piemēru par ekonomikas politikas pasākumu, kas piemērojams visiem uzņēmumiem un sniedz paātrinātu amortizāciju
         ieguldījumiem, kas veikti A un B kalendārajā gadā. Tāds pasākums ietver priekšrocību, lai gan tā selektivitāte sākotnēji ir
         neskaidra. Būtībā uzņēmumi, kas nav izvēlējušies veikt ieguldījumus atsauces periodā, to nesaņem. Līdz ar to pasākums man
         šķiet no ekonomikas viedokļa selektīvs, bet šo selektivitāti pamato nodokļu sistēmai raksturīgā loģika un tādējādi atbalsta
         esamību var izslēgt. Turpretī, ja pasākumu turpina piemērot C kalendārajā gadā noteiktā nozarē, tad ir runa par valsts atbalstu.
      
      168. Turklāt nav noliedzams, ka dažās nozarēs vai uzņēmumu veidos var pieprasīt atšķirīgu nodokļu režīmu to rakstura vai mērķu
         dēļ. Man šķiet, ka labs piemērs tam ir bezpeļņas organizācija vai kooperatīva sabiedrība (95).
      
      169. Kā norādīju iepriekš, apstrīdētajā lēmumā izmantotā Komisijas pieeja man nešķiet pamatota. Īrija tiesas sēdē pamatoti norādīja,
         ka runa šķietami ir par ad hoc pieeju, kuru Komisija pamato ar Gibraltāra nelielo izmēru. Tomēr man šķiet, ka ar šādu kritēriju nevar pamatot analīzi, kas
         Komisijai jāveic, vērtējot nodokļu pasākumus, uz kuriem var attiekties EKL 87. panta 1. punkta piemērošanas joma. Ja Tiesa
         izvēlētos par labu Komisijas ierosinātajai pieejai, tas nozīmētu, ka EKL 87. panta 1. punkta piemērošanas jomā tiek iekļauts
         papildu kritērijs, kas saistīts ar tās nodokļu jurisdikcijas izmēru, kas ieviesusi apstrīdēto pasākumu.
      
      170. Arī piekrist Komisijas tēzei, kas balstīta uz “raksturīgi diskriminējošas” sistēmas konceptu, nozīmētu atteikties no metodoloģijas,
         ko piemēro tādu pasākumu vērtējumam, kas ieviesti netiešā veidā atsevišķā gadījumā, [vērtējumam,] uz kuru, manuprāt, attiecas
         nevis valsts atbalsta tiesiskais regulējums, bet kaitnieciskas nodokļu konkurences problemātika. Man ir zināms, ka ESAO ir
         atzinusi Gibraltāru par nodokļu paradīzi. Tiesai tādējādi ir jānolemj, vai tā atteiksies no netieša valsts atbalsta jēdziena
         klasiskās analīzes, lai sodītu Gibraltāra nodokļu režīmu (96).
      
      171. Lai gan es pilnīgi piekrītu Komisijas vēlmei stiprināt cīņu pret kaitniecisku aplikšanu ar nodokļiem Savienībā, es uzskatu,
         ka šim mērķim nevar izmantot EKL 87. panta 1. punkta novatorisku interpretāciju. Ad hoc metodes izveide ir paredzēta tam, lai ļautu Komisijai cīnīties pret nelikumībām nodokļu un ekonomikas jomā, bet tā nav saistīta
         ar valsts atbalsta tiesisko regulējumu šaurā nozīmē (97).
      
      172. Visbeidzot, man šķiet būtiski arī uzsvērt, ka, pat ja attiecīgajā nodokļu sistēmā netiek ar nodokļiem aplikti ārzonas uzņēmumi,
         sabiedrības, kuru darbībai Gibraltārā nav vajadzīga ne darbinieku nodarbināšana, ne uzņēmējdarbības telpu izmantošana Gibraltārā,
         atrodas tieši tādā pašā situācijā. Piemēram, holdinga sabiedrības, kas skaita ziņā, šķiet, veido vislielāko kategoriju Gibraltāra
         uzņēmumu vidū (98), atrodas tādā pašā nodokļu situācijā, jo tā nav atkarīga no tā, vai vērtspapīri vai kustamais vai nekustamais īpašums, kas
         pieder šīm sabiedrībām, atrodas Gibraltārā vai ārpus tā teritorijas. Sistēma tātad nav selektīva tādā nozīmē, ka tās sekas
         atšķirtos atkarībā no darbību veikšanas vietas. Turklāt līdzīgu izņēmumu attiecībā uz ārzonas darbībām varētu panākt, izmantojot
         sistēmu uzņēmējdarbības aplikšanai ar nodokļiem, kuras nodokļu bāzē ietilptu tikai kritēriji, kas saistīti ar enerģijas patēriņu
         vai radīto atkritumu daudzumu.
      
      173. Gibraltāra gadījumā nodokļu sistēmā kā vispārēja pieeja ir izraudzīta nodokļu uzlikšana ar gandrīz nulles likmi, vienlaikus
         pieņemot, ka vienības, kas izmanto vietējos ražošanas faktorus, tādus kā darbaspēks un uzņēmējdarbības telpas, tiek apliktas
         ar nodokļiem vairāk. Paradoksālā kārtā šāda sistēma, manuprāt, rada galvenokārt nelabvēlīgas sekas un tādējādi to varētu raksturot
         kā “valsts antiatbalsta” sistēmu.
      
      174. Turpretī, kā jau iepriekš norādīju, manuprāt, nav šaubu, ka Gibraltāra likumdevējs ir vēlējies ieviest negodīgas nodokļu konkurences
         sistēmu attiecībā pret dalībvalstīm (99).
      
      175. Tiktāl, ciktāl Eiropas Savienības tiesībās nav nevienas automātiskas nodokļu sistēmas, atsauces punktam ir jāpaliek valsts
         atsauces punktam vai tādam atsauces punktam, kas noteikts atbilstoši Azoru salu lietas judikatūrai. Tādējādi, ja Tiesa uzskata,
         ka Gibraltārs pats par sevi var būt piemērots atsauces punkts, ir jāievēro klasiskā priekšrocības un selektivitātes analīze.
      
      C –    Materiālā selektivitāte tiešo nodokļu jomā
      176. EKL 87. panta 1. punktā ir aizliegti valsts atbalsti, “dodot priekšroku konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai”,
         proti, selektīvi atbalsti. Selektivitātes nosacījums ir valsts atbalsta jēdziena sastāvdaļa (100). Neraugoties uz plašo judikatūru par šo jautājumu, selektivitātes jēdzienu ir grūti noteikt, tostarp attiecībā uz nodokļu
         pasākumiem.
      
      177. Selektivitātes jēdziens tiek skatīts no materiālā viedokļa attiecībā uz pasākumiem, kas piemērojami dažās ekonomikas nozarēs
         vai dažu veidu uzņēmumiem (101), vai no reģionālā (ģeogrāfiskā) viedokļa (102). Materiālā selektivitāte var attiekties gan uz nodokļu pasākumiem, kas piemēroti tikai uzņēmumiem, kurus raksturo noteikts
         darbību veids (nozaru selektivitāte), gan uz tādiem, ko piemēro atkarībā no iepriekš noteiktām situācijām, kurās uzņēmumi
         var atrasties (horizontālā selektivitāte), piemēram, nodokļu atvieglojumu vai tādu pasākumu gadījumā, kas paredzēti noteikta
         veida darbaspēka sekmēšanai (103).
      
      178. Ņemot vērā nodokļu pasākumu dažādību, kļūst aizvien grūtāk novilkt dalījuma līniju starp vispārējiem pasākumiem un selektīviem
         pasākumiem (104). Līdz ar to, lai arī cik grūti būtu noteikt atsauces punktu, tas tātad ir būtisks, lai atbildētu, vai attiecīgais režīms
         ir “anormāls” un līdz ar to “selektīvs”.
      
      179. No judikatūras izriet, ka atbalsta selektīvais raksturs ir jāizvērtē katrā lietā atsevišķi, lai noteiktu, vai, ņemot vērā
         tā būtību, piemērošanas jomu, īstenošanas metodes un sekas, attiecīgais pasākums iekļauj vai neiekļauj priekšrocības, kuras
         ekskluzīvi ir radītas konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētās nozarēs (105).
      
      180. Nākamajā posmā attiecīgā pasākuma piešķirtās priekšrocības selektivitāti var pamatot ar sistēmas raksturu ar nosacījumu, ka,
         pirmkārt, pasākums tiek piešķirts, pamatojoties uz objektīviem kritērijiem (pasākuma iekšēja atbilstība sistēmas struktūrai),
         un, otrkārt, tas ir saderīgs ar režīma raksturu (pasākuma ārēja atbilstība) (106). No pastāvīgās judikatūras izriet, ka valsts atbalsta jēdziens neietver valsts pasākumus, kuri rada diferenciāciju uzņēmumu
         starpā, ja šāda diferenciācija izriet no sistēmas, kurā tie ietilpst, rakstura un struktūras. Tādā gadījumā attiecīgo pasākumu
         parasti nevar uzskatīt par selektīvu, pat ja tas rada priekšrocības uzņēmumiem, kas to var izmantot (107).
      
      181. Tātad attiecīgā pasākuma piešķirtās priekšrocības selektīvais raksturs ir jāvērtē divos secīgos posmos.
      
      182. Vērtējot selektivitātes nosacījumu nodokļu jomā, kopš ģenerāladvokāta Darmona [Darmon] secinājumiem lietā Sloman Neptun ir pieņemts “atkāpes” no vispārējās nodokļu sistēmas kritērijs (108). Pēc ģenerāladvokāta Darmona domām, “vienīgais būtiskais elements, kas nepieciešams 92. panta 1. punkta piemērošanai, ir
         pašam pasākumam piemītošais atkāpes raksturs salīdzinājumā ar tās vispārējās sistēmas struktūru, kurā tas ietilpst”.
      
      183. Šī metodoloģija ir pārņemta Komisijas 1998. gada paziņojumā, kuru ir ietekmējusi arī ESAO pieeja (109). Saskaņā ar 1998. gada paziņojumu galvenais kritērijs, pēc kura EKL 86. panta 1. punktu piemēro kādam nodokļu pasākumam,
         ir noskaidrot, vai minētais pasākums dažiem uzņēmumiem dalībvalstī nodrošina izņēmuma statusu nodokļu sistēmas piemērošanā (110).
      
      184. Šo atkāpes pieeju juridiskajā literatūrā kritizē, jo ne Komisijai, ne Tiesai nav izdevies precīzi definēt, kas ietilpst jēdzienā
         “atkāpe no normas” vai kas ir “norma” vai “vispārēja sistēma” (111). Autori ir arī uzsvēruši, ka ir grūti noteikt “parasti piemērojamo” nodokļu likmi, lai noteiktu to likmi, par kuru var uzskatīt,
         ka tā neatbilst normai (112).
      
      185. Turklāt no judikatūras analīzes izriet, ka ģenerāladvokāti ir ierosinājuši vairākus risinājumus. Papildus atkāpes pieejai
         ir ierosināts uzskatīt pasākumu par vispārēju, ja tas izriet no nodokļu režīma iekšējās loģikas (113) vai ja tas ir vērsts uz to, lai nodrošinātu vienlīdzību starp tirgus dalībniekiem (114).
      
      186. Juridiskās literatūras ierosināto risinājumu vidū tostarp ir ticis ieteikts uzskatīt, ka pasākumam ir vispārējs raksturs tiktāl,
         ciktāl jebkurš uzņēmums neatkarīgi no tā darbības jomas ir tiesīgs to izmantot. Būtu jāveic pārbaude divos posmos, no kuriem
         pirmais ir pasākuma mērķu noteikšana (“revealed potential targets”), savukārt otrais attiecas uz pasākuma darbības jomas noteikšanu
         (“revealed potential scope”). Otrajā posmā būtu iespējams noteikt iemeslus, kas ir dalībvalsts ierosinātā pasākuma pamatā (115).
      
      187. Saskaņā ar citu priekšlikumu būtu jāveic analīze trīs secīgos posmos, vispirms noskaidrojot, vai pasākumu var piemērot visiem
         uzņēmumiem, kas atrodas līdzīgā faktiskā un juridiskā situācijā, pēc tam pārbaudot, vai daži uzņēmumi nesaņem labvēlīgāku
         režīmu (diskriminācija), un, visbeidzot, pārliecinoties, ka pasākumu var pamatot ar nodokļu režīma raksturu vai struktūru (116).
      
      188. Es atzīstu, ka atkāpes kritērijs, kas izmantojams galvenokārt, lai noteiktu priekšrocību, var izrādīties nepārliecinošs, ja
         runa ir par jautājumu, no kura noteikuma ir izdarīta atkāpe (117). Tomēr iespējama apakšsistēma un līdz ar to arī izņēmumi vai atkāpes ir jāmeklē nodokļu sistēmā, ko noteicis atsauces regulējums
         [atsauces punkts], kas visbiežāk ir valsts nodokļu sistēma.
      
      189. Neraugoties uz iepriekš minēto kritiku, man šķiet, ka atkāpes pieeja vislabāk atbilst kompetences sadalījumam starp dalībvalstīm
         un Komisiju. Nenoliedzot, ka dalībvalstis ir kompetentas noteikt savu nodokļu režīmu, man šķiet, ka ir pamatoti uzskatīt,
         ka Komisijas pilnvarām, kas izriet no EKL 87. panta 1. punkta, ir jāattiecas tikai uz pasākumiem, kas veido atkāpi no vispārēji
         piemērojamās sistēmas.
      
      190. Turklāt es uzskatu, ka tādas pieejas pamatojums, kas ir vērsta uz to, lai noteiktu, pirmkārt, vispārējo režīmu un, otrkārt,
         atkāpi no minētā režīma, izriet no loģikas, kura ir valsts atbalsta jēdziena pamatā un saskaņā ar kuru vispirms ir jānosaka
         priekšrocības esamība un pēc tam jānoskaidro, vai ir runa par selektīvu priekšrocību.
      
      VIII – Par metodi nodokļu reformas selektivitātes noteikšanai – pamatu analīze
      A –    Par metodi, kas ļauj noteikt dalībvalsts “vispārējo” nodokļu sistēmu (118)
      
      1)      Komisijas argumentācija, kas minēta vienīgā pamata otrajā un trešajā daļā
      191. Ar sava vienīgā pamata otro daļu Komisija, kuru atbalsta Spānijas Karaliste, izsaka Vispārējai tiesai iebildumu, ka tā kļūdaini
         uzskatījusi, ka tai vispirms ir jānosaka kopējais jeb “normālais” nodokļu režīms un pēc tam jāpierāda attiecīgo pasākumu atkāpes
         raksturs attiecībā pret šo režīmu. Pēc Komisijas domām, šādā pieejā nav atzīta iespēja noteikt, ka dalībvalsts vai dalībvalsts
         autonoma teritorija ievieš nodokļu sistēmu, kas pēc savas struktūras ir raksturīgi diskriminējoša. Attiecīgi izvēloties kritērijus,
         kas tiek piemēroti tā saucamajā “normālajā” nodokļu sistēmā, Gibraltāram, pēc Komisijas domām, ir lielā mērā izdevies panākt
         tāda režīma sekas, kas acīmredzami ietver valsts atbalstu noteiktām uzņēmumu kategorijām (119).
      
      192. Pēc Komisijas domām, neviens Savienības tiesību princips neuzliek par pienākumu izmantot Vispārējās tiesas noteikto pieeju.
         Turklāt Komisija noraida sava 1998. gada paziņojuma saistošo raksturu. Atbildot uz Īrijas Republikas iestāšanās rakstu, Komisija
         arī norāda, ka 1998. gada paziņojums neattiecas uz īpašu gadījumu, kas līdzīgs Gibraltāra nodokļu režīma gadījumam, un ka
         katrā ziņā tā nevar veikt atkāpi no EKL 87. panta. Attiecīgā gadījuma īpašais raksturs prasa jaunu pieeju, lai izvairītos
         no trūkumiem valsts atbalsta kontrolē, un tāda pieeja būtu jāattiecina tikai uz īpaši skaidriem selektivitātes gadījumiem.
      
      193. Ar sava vienīgā pamata trešo daļu Komisija, kuru atbalsta Spānijas Karaliste, apgalvo, ka Pirmās instances tiesa ir pārkāpusi
         principu, saskaņā ar kuru valsts pasākumi ir jāvērtē, ņemot vērā to sekas, nevis izvirzīto mērķi (120). Pēc Komisijas domām, Pirmās instances tiesa ir uzskatījusi, ka Komisijai par savas analīzes izejas punktu bija jāizvēlas
         sistēma, par kuru dalībvalsts vai autonoma teritorija apstiprina, ka tā uzskatāma par kopējo jeb “normālo” režīmu (121). Pēc tās domām, Pirmās instances tiesa ir kļūdaini uzskatījusi, ka nodokļu sistēmai raksturīgo loģiku un saskaņā ar to noteikto
         kopējo jeb “normālo” režīmu var noskaidrot, atsaucoties uz valsts vai vietējo iestāžu it kā sasniedzamajiem mērķiem.
      
      194. Atbildot uz Īrijas argumentiem, Komisija apgalvo, ka nav pamatotas bažas, saskaņā ar kurām dalībvalstis vairs nevarēs īstenot
         savus likumīgos mērķus, izmantojot savu nodokļu režīmu, jo Komisijas aizstāvētā pieeja attiecas tikai uz ārkārtas gadījumiem,
         tomēr tā sīkāk neraksturo šos “ārkārtas gadījumus”.
      
      2)      Vērtējums
      195. Vispirms jānorāda, ka pārsūdzētā sprieduma 143.–146. punktā Pirmās instances tiesa bez kādas jēdzienu sagrozīšanas atgādināja
         1998. gada paziņojumu, no kura izriet, ka, lai Komisija kādu nodokļu pasākumu atzītu par selektīvu, pirmkārt, vispirms ir
         jānosaka un jāpārbauda kopējais režīms un, otrkārt, jānovērtē un jāpierāda piešķirtās priekšrocības selektīvais raksturs.
         Pēc tam pārsūdzētā sprieduma 144. punktā Pirmās instances tiesa pareizi atkārtoja judikatūru, kurā tiek atzīts, ka pasākuma
         selektīvo raksturu pamato ar tās nodokļu sistēmas raksturu vai struktūru, kurā tas ietilpst.
      
      196. Saskaņā ar šiem principiem Pirmās instances tiesa apstrīdētā sprieduma 170. punktā izteica Komisijai iebildumu, ka tā, ņemot
         vērā Government of Gibraltar un Apvienotās Karalistes iesniegtos faktus, nav pareizi izpildījusi savu pienākumu analizēt attiecīgo nodokļu sistēmu atbilstoši
         EKL 87. pantam.
      
      197. Šajā sakarā, pirmkārt, tiktāl, ciktāl es atzīstu, ka nepieciešama un likumīga ir atkāpes pieeja, kas balstīta uz salīdzinošu
         analīzi attiecībā uz netiešā atbalsta pasākumiem, kuri var veidot valsts atbalstu, un ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus,
         es iesaku Tiesai lemt, ka Pirmās instances tiesa ir pamatoti izteikusi Komisijai iebildumu, ka tā nav izmantojusi pieeju,
         kas piedāvāta tās 1998. gada paziņojumā.
      
      198. Es norādu, ka šajā gadījumā Pirmās instances tiesas argumentācija vairāk ir balstīta uz problemātiku par kompetences sadalījumu
         starp dalībvalstīm un Komisiju nodokļu jomā nekā tikai uz 1998. gada paziņojuma statusu.
      
      199. Katrā ziņā no judikatūras skaidri izriet, ka, pieņemot uzvedības noteikumus un ar to publikāciju paziņojot, ka tā tos piemēros
         gadījumos, uz kuriem tie attiecas, Komisija pati ierobežo savas rīcības brīvības īstenošanu un nedrīkst atkāpties no šiem
         noteikumiem, citādi to varētu sodīt par tādu tiesību vispārējo principu kā vienlīdzīgas attieksmes princips vai tiesiskās
         paļāvības aizsardzības princips pārkāpumu (122). Kopienu tiesas ir vairākkārt precizējušas, ka Komisijai ir saistoši tās paziņojumi par konkurences tiesību jautājumiem,
         piemēram, naudas sodu jomā (123).
      
      200. No šīs judikatūras izriet, ka īpašajā valsts atbalsta jomā Komisijai tās pieņemtie pamatprincipi un paziņojumi ir saistoši
         tiktāl, ciktāl tie atbilst Līguma noteikumiem (124). No tā izriet, ka Komisijai tās paziņojumi nevar būt galīgi saistoši.
      
      201. Gibraltāra nodokļu režīma raksturīgi diskriminējošā rakstura problemātiku Komisija apstrīdētajā lēmumā apskatīja netieši,
         un tikai tiesas sēdē tā sniedza paskaidrojumus par šo jautājumu.
      
      202. Pēc manām domām, pieņemt tādu pieeju nozīmētu īstenot metodoloģijas revolūciju valsts atbalsta noteikumu piemērošanā EKL 87. panta
         1. punkta izpratnē. Saskaņā ar minēto pieeju, priekšrocības esamību turpmāk nevērtētu, pamatojoties uz salīdzinājumu starp
         pasākumu un vispārēji piemērojamo nodokļu režīmu, bet gan atbilstoši salīdzinājumam starp nodokļu režīmu pašu par sevi un
         citu, hipotētisku un neesošu, sistēmu. Šai pieejai būtu jāizveido nodokļu tertium comparationis Eiropas Savienībai, lai varētu novērtēt iespējami diskriminējošo ietekmi, kas izriet no izvēlētās nodokļu bāzes (vai nodokļu
         likmēm) uzņēmējdarbības aplikšanas ar nodokļiem jomā. Tomēr šāda kopīga kritērija nav un valsts atbalsta tiesiskā regulējuma
         piemērošana nepamato minētā nodokļu saskaņošanas pasākuma pieņemšanu de facto (125).
      
      203. Arguments, saskaņā ar kuru šī pieeja būtu piemērojama tikai ārkārtas gadījumos, nav atbalstāms. Līdz šim pieņemtā tiesiskā
         metodoloģija ir tieši balstīta uz EKL 87. panta 1. punkta struktūru un atbilst Eiropas Savienības konkurences tiesību mērķiem.
         No tās nevar atteikties tikai tāpēc, ka tā nenoved pie tāda rezultāta, kādu Komisija vēlas kādā atsevišķā gadījumā.
      
      204. Attiecībā uz iespējamo kļūdu tiesību piemērošanā, kas minēta Komisijas vienīgā pamata trešajā daļā, nav noliedzams, ka saskaņā
         ar pastāvīgo judikatūru mērķis, ko vēlas sasniegt ar valsts pasākumiem, nav pietiekams, lai tūlītēji liegtu šos pasākumus
         uzskatīt par “atbalstu” EKL 87. panta izpratnē. EKL 87. panta 1. punkts nenošķir valsts pasākumus atkarībā no to iemesliem
         vai mērķiem, bet tos definē atkarībā no to sekām (126).
      
      205. Tomēr, aplūkojot pārsūdzēto spriedumu, es uzskatu, ka Komisijas vienīgā pamata trešajā daļā minētie apgalvojumi ir balstīti
         uz nepareizu pārsūdzētā sprieduma 145., 146. un 171.–174. punkta interpretāciju.
      
      206. Minētā sprieduma 145. punkts iekļaujas Pirmās instances tiesas argumentācijā par to, kāpēc Komisijas pienākums, vērtējot attiecīgā
         režīma selektīvo raksturu, ir izmantot atkāpes pieejas trīs posmus. Pirmās instances tiesa norādīja, ka, piemērojot tikai
         iepriekš minētās pieejas trešo posmu, Komisija radītu risku, ka attiecīgajai dalībvalstij tiek atņemta iespēja pamatot nodokļu
         režīma diferenciāciju, jo Komisija nebūtu iepriekš ne noteikusi kopējo jeb “normālo” režīmu, ne pierādījusi attiecīgās diferenciācijas
         atkāpes raksturu. Turklāt nekas neļauj secināt, ka Pirmās instances tiesa būtu uzlikusi Komisijai par pienākumu izmantot iepriekš
         noteiktu nostāju bez iespējām izmantot savas analīzes prerogatīvas, kas izriet no Līguma.
      
      207. Ņemot vērā iepriekš minēto, es iesaku noraidīt Komisijas vienīgā pamata otro un trešo daļu kā nepamatotas.
      
      B –    Par Komisijas veiktā nodokļu režīma vērtējuma raksturu (127)
      
      1)      Argumentācija saistībā ar Komisijas vienīgā pamata ceturto daļu
      208. Ar sava vienīgā pamata ceturto daļu Komisija, kuru atbalsta Spānijas Karaliste, izsaka Pirmās instances tiesai iebildumu,
         ka tā kļūdaini uzskatījusi, ka nodokļu sistēmai raksturīgā loģika un kopējais jeb “normālais” režīms minētās sistēmas ietvaros
         var izrietēt no dažādu metožu piemērošanas dažādiem nodokļu maksātājiem. Pēc tās domām, šāda pieeja liek uzskatīt, ka ikviena
         sistēmas raksturīga iezīme, neņemot vērā priekšrocību, ko tā piešķir dažiem saņēmējiem, automātiski ir uzskatāma par sistēmas
         neatņemamu sastāvdaļu, nevis atkāpi un tādējādi attiecībā uz to nav iespējams piemērot valsts atbalsta noteikumus (128).
      
      209. Turklāt Komisija apstrīd, ka tā būtu norādījusi uz pierādīšanas pienākuma problemātiku. Komisija izsaka Pirmās instances tiesai
         iebildumu, ka tā pieļāvusi kļūdu tiesību piemērošanā nevis konstatējot, ka Komisija nav izpildījusi savu pierādīšanas pienākumu,
         bet gan tūlītēji izslēdzot, ka teritoriālas pašvaldības “normālais” nodokļu režīms var tikt uzskatīts par tādu, uz kuru attiecas
         valsts atbalsta jēdziens.
      
      2)      Vienīgā pamata ceturtās daļas vērtējums
      210. Ar šo ceturto daļu Komisija kritizē pārsūdzētā sprieduma 175.–183. punktu. Saskaņā ar minētā sprieduma 175. punktu Pirmās
         instances tiesa uzsver, ka ne apstrīdētajā lēmumā minētie apsvērumi, ne Komisijas un Spānijas Karalistes izvirzītie argumenti
         nav pietiekami, lai liktu apšaubīt paziņotās nodokļu sistēmas kopējā jeb “normālā” režīma noteikšanas pamatojumu.
      
      211. No pārsūdzētā sprieduma 187. punkta izriet, ka attiecīgā problemātika ir saistīta ar pierādīšanas pienākumu. Šajā sakarā ir
         jāatgādina, ka parasti tikai Vispārējās tiesas kompetencē ir tikai konstatēt un vērtēt faktus. Tāpat vienīgi tās kompetencē
         ir novērtēt, kāda nozīme ir piešķirama apstākļiem, kas tai darīti zināmi, ja pierādījumi, ar ko tā ir pamatojusi faktus, ir
         iegūti likumīgi un ir ievēroti vispārējie tiesību principi, kā arī procesuālās normas, kas ir piemērojamas jautājumā par pierādīšanas
         pienākumu un pierādījumu sniegšanu (129). Tiesas kompetencē saskaņā ar EKL 225. pantu ir tikai pārbaudīt minēto faktu juridisko kvalifikāciju un tiesiskās sekas,
         ko no tās secinājusi Vispārējā tiesa (130).
      
      212. Attiecībā uz Pirmās instances tiesas argumentācijas pirmo elementu, kas minēts pārsūdzētā sprieduma 176. punktā, es norādu,
         ka Pirmās instances tiesa apstrīdētā sprieduma 177. punktā lēma, ka Komisija nav juridiski pietiekami noraidījusi Gibraltāra
         argumentu, saskaņā ar kuru uz darbinieku skaitu un izmantoto platību balstītas sistēmas loģikai ir raksturīgs peļņas gūšanas
         nosacījums. Turklāt Pirmās instances tiesa pārsūdzētā sprieduma 178. punktā norādīja, ka ar vienkāršu Komisijas apgalvojumu,
         ka tādā nodokļu sistēmā, kādu piedāvā Gibraltāra iestādes, jo vairāk darbinieku ir nodarbināti kādā uzņēmumā un jo vairāk
         īpašumu tas izmanto, jo lielākas ir tā nodokļu saistības, nepietiek, lai liktu apšaubīt minēto iestāžu veikto izvēli attiecībā
         uz elementiem, kas veido šīs nodokļu sistēmas kopējo jeb “normālo” režīmu.
      
      213. Attiecībā uz Pirmās instances tiesas argumentācijas otro elementu, kas minēts pārsūdzētā sprieduma 179.–181. punktā, Pirmās
         instances tiesa lēma, ka Gibraltāra nodokļu sistēmas atzīšana par hibrīdu sistēmu pati par sevi nepierāda, ka šāda sistēma
         nevar veidot kopējo jeb “normālo” režīmu. Pirmās instances tiesa arī izteica Komisijai un Spānijas Karalistei iebildumu, ka
         tās ir izvirzījušas vienīgi hipotētiskus argumentus par reformas rezultātā ieviestās nodokļu sistēmas un kopējā režīma izvirzītajiem
         diviem mērķiem.
      
      214. Attiecībā uz Pirmās instances tiesas argumentācijas trešo elementu, kas minēts apstrīdētā sprieduma 182.–185. punktā, Pirmās
         instances tiesa vispirms minēja dažus punktus no apstrīdētā lēmuma, tos nemainot, un tad lēma, ka Komisijas argumenti nespēj
         likt apšaubīt Gibraltāra iestāžu nostāju.
      
      215. Ņemot vērā, ka Komisija šajā gadījumā nav apgalvojusi, ka būtu notikusi jebkāda Pirmās instances tiesas apspriesto faktu sagrozīšana,
         vienīgā pamata ceturto daļu varētu tūlītēji atzīt par nepamatotu.
      
      216. Ja tomēr Tiesa uzskatītu par lietderīgu lemt par juridiskajām sekām, kuras Pirmās instances tiesa ir secinājusi no Government of Gibraltar izvirzītajiem argumentiem, no pārsūdzētā sprieduma 184. punkta skaidri izriet, ka Pirmās instances tiesa Komisijas argumentu
         noraidīšanu ir pamatojusi ar metodoloģisku kļūdu, ko Komisija, pēc tās domām, šajā gadījumā ir pieļāvusi.
      
      217. Šajā saistībā, piekrītot Pirmās instances tiesas analīzei par Komisijas izmantoto kļūdaino metodoloģisko pieeju, es no pierādīšanas
         pienākuma sadalījuma viedokļa norādu, ka tieši Komisijai bija pienākums noteikt tāda pasākuma esamību, kas piešķir selektīvu
         priekšrocību. Attiecīgajai dalībvalstij, kura ir noteikusi uzņēmumu starpā diferenciāciju nodokļu sloga jomā, pēc tam bija
         jāpierāda, ka šo diferenciāciju patiešām pamato attiecīgās sistēmas raksturs un struktūra (131). Neievērojot vajadzīgos posmus, lai noteiktu Gibraltāra nodokļu reformas piešķirtās priekšrocības selektīvo raksturu, Komisija
         padarīja neiespējamu šī principa piemērošanu.
      
      218. Tādējādi tiktāl, ciktāl Komisija neizmantoja argumentāciju par kopējā jeb “normālā” režīma un atkāpju no šī režīma noteikšanu,
         Pirmās instances tiesa pārsūdzētā sprieduma 184. punktā pamatoti nolēma, ka Komisija ir piemērojusi pati savu loģiku attiecībā
         uz paziņotās nodokļu sistēmas saturu un darbību.
      
      219. Turklāt, kā izriet no pārsūdzētā sprieduma, Pirmās instances tiesa nolēma, ka Komisija nav sniegusi pamatotus argumentus,
         kas paskaidrotu, kādā ziņā tāds nodokļu režīms kā apspriežamais nodokļu režīms veido valsts atbalstu.
      
      220. Ņemot vērā šo secinājumu 122. un nākamajos punktos minētos argumentus par pasākumiem ar mērķi cīnīties pret kaitniecisku aplikšanu
         ar nodokļiem Savienībā, kā arī par dalībvalstu kompetenci tiešo nodokļu jomā, es uzskatu, ka Pirmās instances tiesa pamatoti
         konstatēja, ka Komisijas apgalvojumi nevarēja būt balstīti uz Līgumā paredzēto valsts atbalsta tiesisko regulējumu. EKL 87. panta
         mērķis ir aizkavēt to, ka valsts iestāžu piešķirtās priekšrocības, kas, dažādos veidos dodot priekšroku konkrētiem uzņēmumiem
         vai konkrētu preču ražošanai, rada vai draud radīt konkurences izkropļojumus, ietekmētu tirdzniecību starp dalībvalstīm (132). Ja Komisija nav noteikusi šādu priekšrocību, tā nevar kritizēt kādas dalībvalsts vai teritorijas īstenotu nodokļu režīma
         pielāgošanu, uz kuru attiecas EK līgums.
      
      221. Protams, ja attiecīgajā valstī vai teritorijā ir noteikts kaitniecisks nodokļu režīms un kā pamatojums ir minēta attiecīgo
         pasākumu piederība vispārējam nodokļu režīmam, uz minēto režīmu neattieksies Komisijas kontrole atbilstoši valsts atbalsta
         noteikumiem. Līdz ar to uz tādu gadījumu attiecas rīcības kodeksa noteikumi, jo tāda nodokļu režīma radītā problēma ir saistīta
         ar iespējamu kaitniecisku nodokļu konkurenci, nevis ar valsts atbalsta tiesisko regulējumu.
      
      222. Iepriekš izklāstīto iemeslu dēļ es iesaku Komisijas vienīgā pamata ceturto daļu noraidīt kā nepamatotu.
      
      3)      Argumentācija saistībā ar Komisijas vienīgā pamata piekto daļu
      223. Ar sava vienīgā pamata piekto daļu Komisija izsaka Pirmās instances tiesai iebildumu, ka tā kļūdaini uzskatījusi, ka Komisija
         nav ne noteikusi kopējo jeb “normālo” nodokļu režīmu, ne pierādījusi, ka noteiktas raksturīgas reformas iezīmes veido atkāpes
         no šī režīma. Komisija esot skaidri un likumīgi identificējusi paziņoto nodokļu sistēmu kā tādu, kas balstīta uz nodarbinātā
         darbaspēka un uzņēmējdarbības telpu izmantošanas aplikšanu ar nodokļiem. Turklāt Komisija uzsver, ka iemesls, kas minēts apstrīdētā
         lēmuma atcelšanai, ir nevis pamatojuma trūkums, bet kļūda tiesību piemērošanā (133).
      
      224. Spānijas Karaliste uzskata, ka Komisija ir veikusi pilnīgu nodokļu reformas pārbaudi, kas tai ļāva nonākt pie secinājuma,
         saskaņā ar kuru normālais režīms ir sabiedrību aplikšanas ar nodokļiem sistēma, kas balstīta uz darbinieku skaita un izmantotās
         platības kritērijiem, ar nosacījumu, ka tiek piemērots ierobežojums 15 % no peļņas. Tādi kritēriji veicinot dažādus uzņēmumu
         veidus: uzņēmumus, kuriem nav ieņēmumu, uzņēmumus, kuri, neesot minētajam ierobežojumam, tiktu aplikti ar lielākiem nodokļiem,
         un ārzonas uzņēmumus.
      
      4)      Vienīgā pamata piektās daļas vērtējums
      225. Lai gan vienīgā pamata piektā daļa ir saistīta ar otro daļu par metodoloģiskās pieejas piemērošanu, piektā daļa drīzāk attiecas
         uz attiecīgā nodokļu režīma noteikšanas pierādīšanu. Tomēr, ņemot vērā atbildi uz vienīgā pamata otro daļu, es tūlītēji uzskatu,
         ka šī daļa nav atbalstāma tiktāl, ciktāl Komisijas kritika ir balstīta uz apstrīdētā sprieduma kļūdainu interpretāciju.
      
      226. Izsakot Komisijai iebildumu par to, ka tā nav ievērojusi savā 1998. gada paziņojumā minēto pieeju, Pirmās instances tiesa
         nekonstatēja, ka Komisija nebūtu veikusi attiecīgā nodokļu režīma dziļāku analīzi. Gluži pretēji, vairākos pārsūdzētā sprieduma
         punktos ir atkārtoti apstrīdētā lēmuma fragmenti, kas apliecina, ka Pirmās instances tiesa ir vērtējusi Komisijas veikto pārbaudi.
      
      227. Tomēr, lai analizētu Komisijas vienīgā pamata piekto daļu, ir tikai jānosaka, vai Komisija ir ievērojusi selektivitātes analīzes
         principus, ko Pirmās instances tiesa atgādināja pārsūdzētā sprieduma 143.–145. punktā. Tiktāl, ciktāl Komisija pati savā apelācijas
         sūdzībā iestājas par ad hoc metodes piemērošanu, atkāpjoties no šiem principiem, vienīgā pamata piektā daļa šķiet acīmredzami nepamatota.
      
      IX – Apstrīdētajā lēmumā minētie trīs selektivitātes elementi
      A –    Argumentācija saistībā ar Komisijas vienīgā pamata sesto daļu un Spānijas Karalistes astoto pamatu
      228. Ar sava vienīgā pamata sesto daļu, ko pati Komisija ir atzinusi par “galveno”, tā apgalvo, ka Pirmās instances tiesa nav pārbaudījusi
         apstrīdētajā lēmumā minētos trīs selektivitātes elementus, tostarp nepārbaudot Komisijas konstatējumus, kas balstīti uz pasākuma
         konkrētajām sekām, proti, ka tas nosaka dažādu nodokļu apmēru dažādās Gibraltāra ekonomikas nozarēs un piešķir selektīvu priekšrocību
         ārzonas ekonomikas uzņēmumiem, kuriem nav darbinieku un kuri neizmanto telpas Gibraltārā.
      
      229. Komisija izsaka Pirmās instances tiesai iebildumu, ka tā nav pieņēmusi nostāju par šādi noteiktajiem selektivitātes aspektiem,
         lai gan tā minējusi apstrīdētā lēmuma attiecīgos fragmentus pārsūdzētā sprieduma 157.–162. punktā. Tikai pārsūdzētā sprieduma
         186. punktā esot minēts apsvērums šajā sakarā, tomēr minētā judikatūra neesot atbilstīga. Šajā sakarā Komisija atzīst, ka
         salīdzinājums ar agrāko sistēmu pats par sevi nav atbilstīgs pasākuma selektivitātes vērtēšanai, bet [Komisija] atgādina,
         ka tā, atsaucoties uz agrāko sistēmu, uzsvērusi, ka apstrīdētajā lēmumā vērtētais režīms ir vērsts uz to, lai saglabātu agrāko
         stāvokli, radot tādas pašas sekas, izmantojot atšķirīgas metodes. Kopumā Pirmās instances tiesas pieeja piešķirot izšķirīgu
         nozīmi apsvērumiem par nodokļu metodi, neievērojot saturu, lai gan saskaņā ar pastāvīgo judikatūru valsts atbalsts būtu jāvērtē
         atkarībā no tā sekām.
      
      230. Government of Gibraltar un Apvienotās Karalistes valdība uzskata par kļūdainu Komisijas aizstāvēto tēzi, saskaņā ar kuru nodokļu režīms ir jāuzskata
         par selektīvu tāpēc, ka netiek aplikta ar nodokļiem ārzonas ekonomika. Jebkurā nodokļu sistēmā sabiedrības, kurām nav nodokļu
         bāzes, kas atbilst valsts nodokļu režīmā noteiktajai nodokļu bāzei, nemaksā nodokļus tās teritorijā. Tādējādi Komisijas tēze
         nozīmē, ka, pārkāpjot dalībvalstu nodokļu suverenitāti, tiek prasīts, lai tās pieņemtu Komisijas tēzes attiecībā uz nodokļu
         bāzes izvēli. Tas, ka dažādi sabiedrību veidi tiek dažādi aplikti ar nodokļiem, pats par sevi neļaujot secināt, ka pastāv
         selektivitāte.
      
      231. Ar savu astoto pamatu Spānijas Karaliste izsaka Pirmās instances tiesai iebildumu, ka tā uzskatījusi, ka EKL 87. panta 1. punkta
         nosacījumi attiecībā uz materiālo selektivitāti nav izpildīti. Lielākā daļa Gibraltārā reģistrēto uzņēmumu, proti, 28 798
         no 29 000, tikšot aplikti ar nulles likmes nodokli. Līdz ar to režīms, ko Pirmās instances tiesa atzīst par “vispārēju”, patiesībā
         esot īpašs režīms, kas rada “selektivitāti de facto”.
      
      B –    Vērtējums
      232. Komisijas vienīgā pamata sestā daļa, šķiet, ir par pārsūdzētā sprieduma pamatojuma trūkumu. Tiesai šajā saistībā ir jāīsteno
         kontrole apelācijas tiesvedībā.
      
      233. Apstrīdētajā lēmumā Komisija norādīja trīs selektivitātes elementus, kas apkopoti šo secinājumu 15. punktā. Attiecībā uz selektīvo
         priekšrocību, kas var būt piešķirta ārzonas ekonomikai piederošiem uzņēmumiem, kuriem nav darbinieku un kuri neizmanto telpas
         Gibraltārā, Komisija apgalvoja, ka sistēmai ir raksturīga arī materiālā selektivitāte, jo tā de facto saglabā ļoti zemu nodokļu apmēru “atbrīvotajām sabiedrībām” un – vispārīgāk – nosaka dažādu nodokļu apmēru atkarībā no nozares,
         tādējādi piešķirot selektīvu priekšrocību uzņēmumiem, kas pieder nozarēm, kurām piemērotas zemākās likmes. Komisija tādējādi
         uzskatīja, ka sistēma veido valsts atbalsta shēmu un ka, tā kā neviena no Līgumā noteiktajām atkāpēm nav piemērojama, atbalsts
         nav saderīgs ar kopējo tirgu.
      
      234. Pārsūdzētajā spriedumā Pirmās instances tiesa vispirms 143.–146. punktā atgādināja principus, kas, pēc tās domām, regulē tāda
         pasākuma selektīvā rakstura pārbaudi, kurš var veidot valsts atbalstu EKL 87. panta 1. punkta izpratnē. Lai novērtētu, vai
         Komisija ir ievērojusi šos principus, Pirmās instances tiesa pārsūdzētā sprieduma 148.–162. punktā minēja apstrīdētā lēmuma
         atbilstīgos fragmentus, tos nemainot.
      
      235. Pārsūdzētā sprieduma 163.–168. punktā Pirmās instances tiesa veica selektīvas priekšrocības analīzi, minot argumentāciju,
         kuru galvenokārt aizstāvēja Government of Gibraltar un saskaņā ar kuru visi iepriekš minētie nodokļu reformas elementi veido atsevišķu nodokļu sistēmu, kas jāuzskata par kopējo
         jeb “normālo” nodokļu režīmu, kurš Gibraltārā ieviests ar nodokļu reformu. Šī režīma ietvaros neesot “normālas” nodokļu likmes
         un nav “primārā” nodokļa un “pakārtotā” jeb “atkāpes” nodokļa. Sabiedrības nodokļu slogs konkrētajā gadā esot jānosaka, izmantojot
         divus mijiedarbīgus elementus: pirmkārt, sabiedrības nodarbināto skaitu un aizņemtās zemes platību, un, otrkārt, gūto peļņu.
      
      236. Ņemot vērā šo konstatējumu, Pirmās instances tiesa pārsūdzētā sprieduma 170. punktā izteica Komisijai iebildumu, ka tā nav
         īstenojusi savu pienākumu sākotnēji noteikt un vajadzības gadījumā apšaubīt to, ko Gibraltāra iestādes ir kvalificējušas kā
         paziņotās sistēmas kopējo jeb “normālo” režīmu.
      
      237. Tiktāl, ciktāl Pirmās instances tiesa it īpaši ir centusies pamatoti apstrīdēt Komisijas ad hoc metodi, es uzskatu, ka tā nav pieļāvusi kļūdu tiesību piemērošanā, neveicot analīzi par aspektiem, kurus Komisija uzskatījusi
         par selektīviem.
      
      238. Tā kā Pirmās instances tiesa uzskatīja par kļūdainu pašu Komisijas apstrīdētajā lēmumā noteikto metodoloģiju, tā varēja aprobežoties
         ar konstatējumu, kā tas izriet no pārsūdzētā sprieduma 187. punkta, ka Komisija nav pierādījusi selektīvu priekšrocību esamību,
         kas izriet no nodokļu reformas apstrīdētajiem trīs aspektiem.
      
      239. Turklāt Spānijas Karalistes arguments par attiecīgā nodokļu režīma “selektivitāti de facto” nav atbalstāms, jo tas nodala nodokļu atbalsta jēdzienu no priekšrocības piešķiršanas, kas iepriekš izklāstīto iemeslu dēļ
         ir izslēgts, ja iepriekš nav noteikta sistēma, kas veido atsauces punktu. Turklāt, raugoties no Gibraltāra režīma ekonomiskajām
         sekām, drīzāk šķiet, ka tā mērķis ir piešķirt “selektīvas nelabvēlīgas sekas”, jo mazāk nekā 1 % sabiedrību faktiski tiek
         apliktas ar nodokļiem.
      
      240. Līdz ar to es iesaku noraidīt Komisijas vienīgā pamata sesto daļu, kā arī Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības astoto pamatu.
      
      X –    Par saprātīga termiņa pārkāpumu un tiesvedības Pirmās instances tiesā neapturēšanu (134)
      
      A –    Argumentācija
      241. Ar savu desmito pamatu Spānijas Karaliste min ikviena tiesības, kas noteiktas Eiropas Cilvēktiesību un pamatbrīvību aizsardzības
         konvencijas (turpmāk tekstā – “ECPAK”) 6. panta 1. punktā, uz sūdzības izskatīšanu sapratīgā termiņā un it īpaši tiesības
         uz lietas izskatīšanu saprātīgā termiņā. Spriedums tika pasludināts 54 mēnešus pēc lietas nodošanas izskatīšanai Pirmās instances
         tiesā, lai gan lieta bija jāizskata prioritārā kārtībā. Šis apstāklis esot ietekmējis lietas izskatīšanu, jo tiesvedības pārmērīgais
         ilgums ļāva Tiesai pasludināt spriedumu Azoru salu lietā tad, kad Pirmās instances tiesas spriedumam jau bija jābūt pasludinātam.
      
      242. Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības vienpadsmitais pamats ir par Pirmās instances tiesas Reglamenta 77. panta a) un d) apakšpunkta
         pārkāpumu, jo Pirmās instances tiesa pēc lietas dalībnieku uzklausīšanas oficiāli neuzdeva apturēt tiesvedību tā vietā, lai
         to “iekonservētu”. Būtībā Pirmās instances tiesa, oficiāli neapturot tiesvedību, esot atņēmusi lietas dalībniekiem Reglamenta
         78. pantā noteiktās tiesības sniegt savu viedokli, pirms Vispārējā tiesa lietu aptur.
      
      B –    Vērtējums
      243. Vispirms es vēlētos precizēt ECPAK 6. panta piemērojamības jomu, lai pēc tam vērtētu iespējamo pārkāpumu attiecībā uz tiesībām
         uz sūdzības izskatīšanu saprātīgā termiņā tiesvedības Vispārējā tiesā ietvaros.
      
      244. Attiecībā uz desmitajā pamatā norādīto pārkāpumu Tiesa ir lēmusi, ka ECPAK 6. panta 1. punkts paredz, ka ikvienam ir tiesības,
         nosakot savu civilo tiesību un pienākumu vai jebkuras viņam izvirzītās apsūdzības pamatotību krimināllietā, uz taisnīgu un
         atklātu lietas izskatīšanu saprātīgos termiņos neatkarīgā un objektīvā ar likumu izveidotā tiesā (135).
      
      245. Tomēr ir jākonstatē, ka šajā gadījumā pamatu par tādu garantiju pārkāpumu, kas minētas ECPAK 6. panta 1. punktā, ir izvirzījusi
         dalībvalsts valdība. Es uzskatu, ka publisko tiesību subjekts, īstenojot savas prerogatīvas un izmantojot līgumslēdzējas valsts
         statusu, nevar tieši minēt ECPAK nosacījumus savās interesēs.
      
      246. Cilvēktiesību aizsardzības sistēmā ECPAK 34. pants izslēdz tādu sūdzību pieņemamību, kuras iesniegušas publisko tiesību organizācijas,
         lai aizstāvētu savas cilvēktiesības (136). Turklāt es uzskatu, ka no ECPAK 1. panta izriet, ka valstis garantē konvencijā minētās tiesības, nevis ir tās nosacījumu
         tiešās saņēmējas. Konvencija ir viņu pienākumu, nevis aizsardzības avots.
      
      247. Pēc manām domām, šī argumentācija mutatis mutandis ir spēkā arī attiecībā uz Eiropas Savienības Pamattiesību hartu (137). Eiropas Savienībai un tās dalībvalstīm harta ir saistoša, kas izslēdz to, ka tās varētu izmantot šajā hartā garantētās tiesības.
      
      248. Šī principa konstatējums neizslēdz to, ka kādā hartas nosacījumā var būt minēts vispārējs tiesību princips, kas aizsargā arī
         dalībvalstis. Tomēr, konceptuāli raugoties, ir svarīgi saglabāt atšķirību starp subjektiem, kuriem ir saistošas pamattiesības,
         proti, pasīvajiem subjektiem, no vienas puses, un tiem, kas šīs tiesības izmanto, proti, aktīvajiem subjektiem, tas ir, fiziskajām
         personām un juridiskajām personām, izņemot valsts [publiskas] iestādes, kas īsteno valsts iestāžu prerogatīvas, no otras puses.
      
      249. Savienības tiesību vispārējais princips, saskaņā ar kuru ikvienam ir tiesības uz lietas taisnīgu izskatīšanu, kas pamatojas
         šajās pamattiesībās, un tostarp tiesības uz lietas izskatīšanu saprātīgā termiņā, ir spēkā saistībā ar prasību tiesā (138). Tiesību uz efektīvu tiesību aizsardzību tiesā princips ir Savienības tiesību vispārīgs princips, kurš izriet no dalībvalstu
         kopējām konstitucionālām tradīcijām, kuram tika veltīts Eiropas Cilvēktiesību un pamatbrīvību aizsardzības konvencijas 6. un
         13. pants (139) un kurš tika arī atkārtoti apstiprināts Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 47. pantā.
      
      250. Tādējādi ir skaidrs, ka tādi tiesību subjekti kā dalībvalstis tiesas procesā var lietderīgi atsaukties uz tiesībām, kas attiecas
         uz efektīvu tiesību aizsardzību tiesā, tostarp tiesībām uz lietas taisnīgu izskatīšanu, tiesību uz aizstāvību ievērošanu un
         tiesībām tikt uzklausītam (140).
      
      251. Spriedumā lietā Der Grüne Punkt – Duales System Deutschland/Komisija (141) Tiesa norādīja, ka no Tiesas Statūtu 58. panta pirmās daļas un judikatūras izriet, ka Tiesas kompetencē ir pārbaudīt, vai
         Pirmās instances tiesā ir pieļauti tādi procesa pārkāpumi, kas negatīvi skar apelācijas sūdzības iesniedzēja intereses, un
         pārliecināties, ka ir ievēroti Kopienu tiesību pamatprincipi (142). Tomēr ir jāatgādina, ka laikposma līdz spriedumam saprātīgums ir jāvērtē, ņemot vērā tādus katras atsevišķas lietas apstākļus
         kā lietas sarežģītība un lietas dalībnieku rīcība (143).
      
      252. Šajā saistībā Tiesa ir precizējusi, ka atbilstošo kritēriju uzskaitījums nav izsmeļošs un ka attiecīgā laikposma saprātīguma
         izvērtēšanai nav vajadzīga sistemātiska lietas apstākļu pārbaude, ņemot vērā katru no kritērijiem, ja procesa ilgums šķiet
         attaisnojams attiecībā uz vienu no tiem. Tādējādi ir iespējams atsaukties uz lietas sarežģītību vai prasītāja laiku novilcinošu
         rīcību, lai attaisnotu pirmajā brīdī šķietami pārmērīgu izskatīšanas ilgumu (144).
      
      253. Šajā gadījumā procesa ilguma sākuma punkts bija Government of Gibraltar un Apvienotās Karalistes valdības prasību pieteikumu par atcelšanu iesniegšana Pirmās instances tiesas kancelejā 2004. gada
         9. jūnijā. Tiesvedība noslēdzās 2008. gada 18. decembrī, kad tika pasludināts pārsūdzētais spriedums. Tiesvedība Pirmās instances
         tiesā tādējādi ilga aptuveni četrus gadus un sešus mēnešus.
      
      254. Tādējādi man nešķiet, ka procesa ilgumu var atzīt par īpaši lielu lietai ar tādu sarežģītības un nozīmīguma pakāpi. Turklāt
         Spānijas Karalistes argumentācija attiecībā uz minētā ilguma ietekmi uz tiesvedības iznākumu man nešķiet pārliecinoša. Gluži
         pretēji, Pirmās instances tiesas izskatāmās lietas sarežģītība un izaicinājumi, pēc manām domām, drīzāk palīdz attaisnot procesa
         ilgumu.
      
      255. Tādējādi es uzskatu, ka šajā gadījumā nevar konstatēt Savienības vispārējā tiesību principa par tiesībām uz lietas taisnīgu
         izskatīšanu saprātīgā termiņā pārkāpumu.
      
      256. Visbeidzot, attiecībā uz vienpadsmito pamatu es uzskatu, ka nevar apgalvot, ka būtu noticis jebkāds lietas dalībnieku tiesību
         pārkāpums. Tā būtu, ja Pirmās instances tiesa būtu apturējusi tiesvedību, iepriekš neuzklausījusi minētos lietas dalībniekus.
         Tomēr tas, ka netika piemērots Reglamenta 78. pants, neietver nekādu procesuālo noteikumu pārkāpumu, kas atzīstams par tādu
         kļūdu tiesību piemērošanā, par kuru Tiesai jāveic kontrole apelācijas tiesvedībā.
      
      XI – Secinājumi
      257. Ņemot vērā visus iepriekš izklāstītos apsvērumus, iesaku Tiesai:
      
      –        noraidīt kā nepieņemamu Spānijas Karalistes iebildumu par EKL 5. un 307. panta pārkāpumu;
      –        pārējā daļā noraidīt Eiropas Komisijas apelācijas sūdzību lietā C‑106/09 un Spānijas Karalistes apelācijas sūdzību lietā C‑107/09;
      –        piespriest katram lietas dalībniekam segt savus tiesāšanās izdevumus.
      1 –	Oriģinālvaloda – franču.
      
      2 –	OV 2005, L 85, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”.
      
      3 –	Tā kā pārsūdzētais spriedums tika pasludināts 2008. gada 18. decembrī, atsaucēs uz EK līguma noteikumiem ir ievērota numerācija,
         kas bija piemērojama pirms Līguma par Eiropas Savienības darbību stāšanās spēkā.
      
      4 –	Ar šo “raksturīgi diskriminējošas” sistēmas jēdzienu Komisija apzīmē nodokļu režīmu, kas tikai ar savu struktūru piešķir
         priekšrocības vienai vai vairākām uzņēmumu kategorijām, izraugoties kritērijus, kas tiek piemēroti šķietami “normālai” nodokļu
         sistēmai.
      
      5 –	Paziņojums par valsts atbalsta noteikumu piemērošanu pasākumiem, kas saistīti ar tiešajiem nodokļiem uzņēmējdarbībai (OV
         C 384, 3.–9. lpp.; turpmāk tekstā – “1998. gada paziņojums”).
      
      6 –	Lai gan es atzīstu, ka saskaņā ar judikatūru valsts pasākuma kvalificēšanai atbilstoši EKL 87. pantam ir jābūt balstītai
         uz tā ekonomisko ietekmi uz konkurenci un ļoti lielais to uzņēmumu skaits, kas varētu gūt priekšrocības no šī pasākuma, nevar
         likt apšaubīt pasākuma selektīvo raksturu (skat. 2005. gada 3. marta spriedumu lietā C‑172/03 Heiser (Krājums, I‑1627. lpp., 42. punkts), tomēr, lai gan ekonomiskā ietekme ir noteicošā, man nešķiet, ka pasākumu, kurš attiecas
         gandrīz uz visiem uzņēmumiem, var kvalificēt kā selektīvu priekšrocību.
      
      7 –	Jānorāda, ka pirms šī paziņojuma, 2001. gada 11. jūlijā, Komisija nolēma uzsākt oficiālu izmeklēšanas procedūru saskaņā
         ar EKL 88. panta 2. punktu par diviem tiesiskajiem regulējumiem attiecībā uz sabiedrību ienākuma nodokli, kurus piemēro Gibraltārā
         un kuri attiecīgi skar “atbrīvotās sabiedrības” (OV 2002, C 26, 13. lpp.) un “ar nodokli apliktās sabiedrības” (OV 2002, C 26,
         9. lpp.). Ar 2002. gada 30. aprīļa spriedumu apvienotajās lietās T‑195/01 un T‑207/01 Government of Gibraltar/Komisija (Recueil, II‑2309. lpp.) Pirmās instances tiesa, pirmkārt, atcēla lēmumu par oficiālas izmeklēšanas procedūras uzsākšanu par atbrīvotajām
         sabiedrībām un, otrkārt, noraidīja prasību par tiesību akta atcelšanu, kas vērsta pret lēmumu par procedūras uzsākšanu pret
         sabiedrībām, kas apliktas ar nodokli. 2002. gada 27. aprīlī Governement of Gibraltar paziņoja par savu nodomu izveidot pilnībā jaunu nodokļu režīmu visām Gibraltāra sabiedrībām. Šī Governement of Gibraltar veiktā sabiedrību ienākuma nodokļa reforma ir šīs lietas priekšmets.
      
      8 –	Government of Gibraltar piemēros tiesību aktus par nodokļu reformu pēc tam, kad tos būs pieņēmusi House of Assembly. Papildus jānorāda, ka saskaņā ar Government of Gibraltar 2009. gada jūnija apsvērumiem Gibraltāra Chief Minister ir paziņojis, ka reforma nestāsies spēkā, bet 2010. gadā stāsies spēkā jauna sabiedrību ienākuma nodokļa sistēma.
      
      9 –	Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības pirmais, otrais, trešais, ceturtais, piektais, sestais, septītais un devītais pamats.
      
      10 –	1999. gada 8. jūlija spriedums lietā C‑245/92 P Chemie Linz/Komisija (Recueil, I‑4643. lpp.).
      
      11 –	1999. gada 11. februāra spriedums lietā C‑390/95 P Antillean Rice Mills u.c./Komisija (Recueil, I‑769. lpp., 21. un 22. punkts).
      
      12 –	Skat. it īpaši 2000. gada 4. jūlija spriedumu lietā C‑352/98 P Bergaderm un Goupil/Komisija (Recueil, I‑5291. lpp., 34. un 35. punkts) un 2003. gada 30. septembra spriedumu lietā C‑76/01 P Eurocoton u.c./Padome (Recueil, I‑10091. lpp., 46. un 47. punkts). Skat. arī 2006. gada 19. janvāra spriedumu lietā C‑240/03 P Comunità montana della Valnerina/Komisija (Krājums, I‑731. lpp., 105. un 106. punkts) un 2010. gada 14. oktobra spriedumu lietā C‑280/08 P Deutsche Telekom/Komisija (Krājums, I‑9555. lpp., 24. punkts).
      
      13 –	Skat. it īpaši 2002. gada 16. maija spriedumu lietā C‑321/99 P ARAP u.c./Komisija (Recueil, I‑4287. lpp., 49. punkts), 2008. gada 22. decembra spriedumu lietā C‑487/06 P British Aggregates/Komisija (Krājums, I‑10505. lpp., 121. un nākamie punkti) un spriedumu lietā C‑280/08 P Deutsche Telekom/Komisija (iepriekš minēts 12. zemsvītras piezīmē, 25. punkts). Skat. arī spriedumu lietā Comunità montana della Valnerina/Komisija (iepriekš minēts 12. zemsvītras piezīmē, 107. punkts), kā arī ex multis 2003. gada 11. novembra rīkojumu lietā C‑488/01 P Martinez/Parlaments (Recueil, I‑13355. lpp., 39. punkts) un 2006. gada 13. jūlija rīkojumu lietā C‑338/05 P Front national u.c./Parlaments un Padome (23. punkts).
      
      14 –	1982. gada 30. septembra spriedums lietā 108/81 Amylum/Padome (Recueil, 3107. lpp., 25. punkts).
      
      15 –	1997. gada 20. februāra spriedums lietā C‑166/95 P Komisija/Daffix (Recueil, I‑983. lpp., 24. punkts).
      
      16 –	2002. gada 15. oktobra spriedums apvienotajās lietās C‑238/99 P, C‑244/99 P, C‑245/99 P, C‑247/99 P, no C‑250/99 P līdz
         C‑252/99 P un C‑254/99 P Limburgse Vinyl Maatschappij u.c./Komisija (Recueil, I‑8375. lpp., 369.–379. punkts).
      
      17 –	Tādējādi judikatūras fakti, kas attiecas uz netiešām prasībām, tādām kā prejudiciālu nolēmumu lietas, nepavisam nav izšķirīgi
         (skat. 2001. gada 25. oktobra spriedumu lietā C‑475/99 Ambulanz Glöckner (Recueil, I‑8089. lpp., 10. punkts), 2005. gada 2. jūnija spriedumu lietā C‑136/03 Dörr un Ünal (Krājums, I‑4759. lpp., 46. punkts), 2006. gada 22. jūnija spriedumu lietā C‑419/04 Conseil général de la Vienne (Krājums, I‑5645. lpp., 24. punkts) un 2008. gada 14. februāra spriedumu lietā C‑244/06 Dynamic medien (Krājums, I‑505. lpp., 19. punkts).
      
      18 –	Lieta 1/58 un apvienotās lietas no 36/59 līdz 38/59 un 40/59.
      
      19 –	Preču zīmju tiesību jomā skat. Vispārējās tiesas 2010. gada 9. decembra spriedumu lietā T‑303/08 Tresplain Investments/ITSB‑Hoo Hing (“Golden Elephant Brand”,  Krājums, II‑5659. lpp.), 2009. gada 14. maija spriedumu lietā T‑165/06 Fiorucci/ITSB‑Edwin (“ELIO FIORUCCI”, Krājums, II‑1375. lpp.). Par šo spriedumu tika iesniegta apelācijas sūdzība, kas reģistrēta ar lietas numuru
         C‑263/09 P; skat. ģenerāladvokātes Kokotes [Kokott] 2011. gada 27. janvāra secinājumu šajā lietā 49.–78. punktu. Publiskā iepirkuma jomā skat. Pirmās instances tiesas 2009. gada
         2. jūlija rīkojumu lietā T‑279/06 Evropaïki Dynamiki/BCE. Par šo rīkojumu tika iesniegta apelācijas sūdzība, kas reģistrēta ar lietas numuru C‑401/09 P; skat. ģenerāladvokāta Mengoci
         [Mengozzi] 2011. gada 27. janvāra secinājumu šajā lietā 66.–76. punktu. Šķīrējklauzulas jomā skat. arī nesen pieņemto Pirmās instances
         tiesas 2009. gada 10. jūnija spriedumu apvienotajās lietās T‑396/05 un T‑397/05 ArchiMEDES/Komisija, kā arī Tiesas 2010. gada 18. novembra spriedumu lietā C‑317/09 P ArchiMEDES/Komisija; Vispārējās tiesas 2010. gada 17. decembra spriedumu lietā T‑460/08 Komisija/Acentro Turismo (Krājums, II‑6351. lpp.) un Vispārējās tiesas 2010. gada 16. decembra spriedumu lietā T‑19/07 Systran un Systran Luxembourg/Komisija (Krājums, II‑6083. lpp.). Skat. 10. zemsvītras piezīmi, Clause compromissoire, Europe, 2011. gada janvāris, 19. lpp.
      
      20 –	Jānorāda, ka galvenā atšķirība starp pirmo un otro gadījumu ir res judicata spēks, kas, manuprāt, piemīt Pirmās instances tiesas spriedumam pirmajā gadījumā. Otrajā gadījumā spriedumam ir ievērojama
         autoritāte faktos, bet tas galīgi nepierāda juridiskos secinājumus, kas izriet no lietas juridiski atbilstīgajiem faktiem,
         atbilstoši valsts tiesību normai.
      
      21 –	Skat. Pirmās instances tiesas 2004. gada 21. aprīļa spriedumu lietā T‑172/01 M/Tiesa (Recueil, II‑1075. lpp.) un Tiesas 2005. gada 14. aprīļa spriedumu lietā C‑243/04 P Gaki‑Kakouri/Tiesa. Tāpat attiecībā uz CDT judikatūru skat. 2010. gada 14. oktobra spriedumu lietā F‑86/09 W/Komisija (Krājums, I‑A‑1‑0000. un II‑A‑1‑0000. lpp.) par iespējas reģistrēt laulību jēdziena analīzi un trešās valsts tiesību
         sistēmas tiesību normu ietekmi. Valsts atbalsta jomā skat. it īpaši Pirmās instances tiesas 2010. gada 3. marta spriedumu
         lietā T‑163/05 Bundesverband deutscher Banken/Komisija (Krājums, II‑387. lpp.), kurā Pirmās instances tiesai bija jāpārbauda valsts tiesību normas, lai noteiktu priekšrocības
         esamību.
      
      22 –	Attiecībā uz advokāta statusu skat. Pirmās instances tiesas 2005. gada 28. februāra spriedumu lietā T‑445/04 ET/ITSB – Aparellaje eléctrico (“UNEX”, Krājums, II‑677. lpp., 7. un 9. punkts), Pirmās instances tiesas 2005. gada 27. septembra spriedumu lietā T‑123/04
         Cargo Partner/ITSB (“CARGO PARTNER”, Krājums, II‑3979. lpp., 20. un 22. punkts), Pirmās instances tiesas 2004. gada 9. septembra rīkojumu
         lietā T‑14/04 Alto de Casablanca/ITSB – Bodegas Chivite (“VERAMONTE”, Krājums, II‑3077. lpp., 11. punkts), Pirmās instances tiesas 2005. gada 8. jūnija spriedumu lietā T‑315/03 Wilfer/ITSB (“ROCKBASS”, Krājums, II‑1981. lpp., 11. punkts) un 2010. gada 3. februāra spriedumu lietā T‑472/07 Enercon/ITSB–Hasbro (“ENERCON”, 12.–15. punkts), kā arī Tiesas 2009. gada 10. jūlija rīkojumu lietā C‑59/09 P Hasbro.
      
      23 –	Piemēram, 2008. gada 11. septembra sprieduma apvienotajās lietās no C‑428/06 līdz C‑434/06 Unión General de Trabajadores de la Rioja (Krājums, I‑6747. lpp.; turpmāk tekstā – “spriedums lietā UGT‑Rioja”) 82. punktā Tiesa konstatēja, ka “valsts tiesu interpretētās tiesību normas nosaka valsts noteiktas daļas pārvaldes iestādes
         kompetenču robežas, un tās ir jāņem vērā, lai pārbaudītu, vai tai ir paredzēta pietiekama autonomija”.
      
      24 –	Pārsūdzētā sprieduma 98.–100. punktā Pirmās instances tiesa ir interpretējusi minētās valsts tiesību normas saistībā ar
         Apvienoto Nāciju Organizācijas Statūtu noteikumiem. Savienības tiesai tās ekskluzīvās kompetences ietvaros, ko paredz EKL
         220. pants, nav jāpārbauda šāda dokumenta, ko pieņēmusi starptautiskā institūcija, tiesiskums. Skat. 2008. gada 3. septembra
         spriedumu apvienotajās lietās C‑402/05 P un C‑415/05 P Kadi un Al Barakaat International Foundation/Padome un Komisija (Krājums, I‑6351. lpp., 287. punkts). Turklāt attiecībā uz Gibraltāra kvalificēšanu par “aizjūras teritoriju”
         Lielbritānijas konstitucionālajās tiesībās, ko Pirmās instances tiesa minējusi pārsūdzētā sprieduma 5. punktā, ir jākonstatē,
         ka Spānijas Ārlietu ministrija izmanto tādu pašu kvalifikāciju. Šajā ziņā skat. “The Question of Gibraltar”, Gobierno de España, Ministerio de asuntos exteriores y de cooperación, Madride, 2008, 15. lpp.
      
      25 –	Tiesas 2006. gada 6. septembra spriedums lietā C‑88/03 Portugāle/Komisija (Krājums, I‑7115. lpp.; turpmāk tekstā – “Azoru
         salu lieta”).
      
      26 –	Jāuzsver, ka Gibraltāra ģeogrāfiskā platība ir strīda priekšmets starp Apvienoto Karalisti un Spānijas Karalisti, jo šī
         pēdējā neatzīst jūras šauruma starp Gibraltāra ragu un Pireneju pussalu piederību teritorijai, kuru Spānijas Karaliste nodeva
         Lielbritānijai saskaņā ar 1713. gada Utrehtas līgumu.
      
      27 –	1957. gadā izveidojot Eiropas Ekonomikas kopienu, minētajā 4. punktā nebija norādīts neviens konkrēts gadījums, bet drīzāk
         noteikts sava veida princips, kas mantots no EOTK līguma, kura 79. pantā minēts tāds pats precizējums, kas 1951. gadā bija
         paredzēts, lai to attiecinātu uz Zārlandi. Līdz ar Apvienotās Karalistes pievienošanos Kopienai [minētais punkts] ieguva lietderīgumu.
         Šajā ziņā skat. Ziller, J., “Champ d’application du droit communautaire”, Juris Classeur, 1991, Nr. 36.
      
      28 –	(OV 1972, L 73, 14. lpp.) Uz Gibraltāru tātad attiecas izņēmums. Skat. arī Revīzijas palātas Īpašo ziņojumu Nr. 2/93 par
         Kopienas muitas teritoriju (OV 1993, C 347). Jāuzsver, ka, lai gan attiecībā uz konkurences noteikumiem nav noteikta neviena
         skaidra atkāpe, tas, ka Gibraltārs nav iekļauts Muitas savienībā, rada ratione materiae ierobežojumus šajā jomā. Šajā ziņā skat. ģenerāladvokāta Ticano [Tizzano] secinājumus lietā, kurā pasludināts Tiesas 2003. gada 23. septembra spriedums lietā C‑30/01 Komisija/Apvienotā Karaliste
         (Recueil, I‑9481. lpp.).
      
      29 –	Skat. 2006. gada 12. septembra spriedumu lietā C‑145/04 Spānija/Apvienotā Karaliste (Krājums, I‑7917. lpp., 14.–19. punkts).
      
      30 –	Skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Spānija/Apvienotā Karaliste, 14.–19. punkts.
      
      31 –	Lincoln, S. The Legal Status of Gibraltar, Whose Rock is it anyway?. Fordham International Law Journal. 1994–1995, 18. sējums, Nr. 1–5, 285.–330. lpp., 319. lpp.
      
      32 –	Preambulā ir norādīts: “[..] this order [..] gives the people of Gibraltar that degree of self–government which is compatible
         with British sovereignty of Gibraltar and with the fact that the United Kingdom remains fully responsible for Gibraltar’s
         external relations.”
      
      33 –	Divi pārējie referendumi notika 1967. un 2002. gadā. Norādu, ka 2007. gada Konstitūcija šajā gadījumā nav piemērojama.
      
      34 –	Lombart, L. Gibraltar et le droit à autodétermination – perspectives actuelles. Annuaire français du droit international. LIII‑2007, 157. lpp.
      
      35 –	Iepriekš 25. zemsvītras piezīmē minētais spriedums.
      
      36 –	Secinājumi Azoru salu lietā (iepriekš minēta 25. zemsvītras piezīmē, 54. punkts).
      
      37 –	Iepriekš minētais spriedums Azoru salu lietā (67. un 68. punkts).
      
      38 –	Iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās UGT‑Rioja (51. punkts).
      
      39 –	Atzīmēju, ka valstīs ar simetrisku decentralizāciju, kas atbilst sadalītas nodokļu suverenitātes paraugam, nepastāv kopēja
         atsauces sistēma valsts līmenī. Decentralizētas simetrijas sistēmā, kā tas ir federālā valstī, pilnvaras ir sadalītas līdzīgā
         veidā. Asimetriska decentralizācija turpretī atbilst paraugam, kurā pastāv valsts sastāvā esošas vienības, kam ir autonomas
         pilnvaras, bet pārējā dalībvalsts teritorija ir pakļauta vispārējam režīmam. Skat. Komisijas argumentus iepriekš minētā sprieduma
         Azoru salu lietā 22.–24. punktā, kā arī Tiesas argumentāciju tā paša sprieduma 64. un 65. punktā.
      
      40 –	Es uzskatu, ka valsts iekšienē esošas vai valsts sastāvā esošas vienības jēdziens valsts atbalsta kontekstā attiecas uz
         publisko tiesību subjektiem, kas nav suverēnas valstis.
      
      41 –	1992. gada 24. novembra spriedums lietā C‑286/90 Poulsen un Diva Navigation (Recueil, I‑6019. lpp.), 1994. gada 5. jūlija spriedums lietā C‑432/92 Anastasiou u.c. (Recueil, I‑3087. lpp., 43. punkts), 1993. gada 2. augusta spriedums lietā C‑158/91 Levy (Recueil, I‑4287. lpp., 19. punkts), 1994. gada 9. augusta spriedums lietā C‑327/91 Francija/Komisija (Recueil, I‑3641. lpp., 25. punkts). Skat. arī Pirmās instances tiesas 1997. gada 22. janvāra spriedumu lietā T‑115/94 Opel Austria/Padome (Recueil, II‑39. lpp., 79., 90.–93. punkts).
      
      42 –	1998. gada 16. jūnija spriedums lietā C‑162/96 (Recueil, I‑3655. lpp.). Starptautisko tiesību ievērošanas principu nesen no jauna apstiprināja 2008. gada 3. septembra spriedumā
         apvienotajās lietās C‑402/05 P un C‑415/05 P Kadi un Al Barakaat International Foundation/Padome un Komisija (Krājums, I‑6351. lpp., 291. punkts).
      
      43 –	Skat. iepriekš minēto spriedumu Azoru salu lietā (57. punkts).
      
      44 –	Šajā ziņā skat. it īpaši 1994. gada 1. jūnija spriedumu lietā C‑136/92 P Komisija/Brazzelli Lualdi u.c. (Recueil, I‑1981. lpp., 59. punkts), 2006. gada 26. oktobra spriedumu lietā C‑68/05 P Koninklijke Coöperatie Cosun/Komisija (Krājums, I‑10367. lpp., 96. punkts), kā arī 2009. gada 12. novembra spriedumu lietā C‑564/08 P SGL Carbon/Komisija (22. punkts).
      
      45 –	1959. gada 17. decembra spriedums lietā 14/59 Société des fonderies de Pont‑à‑Mousson/Haute Autorité (Recueil, 445. lpp.). Skat. arī ex multis 2004. gada 9. septembra spriedumu lietā C‑304/01 Spānija/Komisija (Krājums, I‑7655. lpp., 31. punkts), 2004. gada 14. decembra
         spriedumu lietā C‑210/03 Swedish Match (Krājums, I‑11893. lpp., 70. punkts) un 2005. gada 14. aprīļa spriedumu lietā C‑110/03 Beļģija/Komisija (Krājums, I‑2801. lpp.,
         71. punkts).
      
      46 –	Iepriekš minētais spriedums Azoru salu lietā (67. punkts) un iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās UGT‑Rioja (51. punkts).
      
      47 –	2004. gada 7. janvāra spriedums apvienotajās lietās C‑204/00 P, C‑205/00 P, C‑211/00 P, C‑213/00 P, C‑217/00 P un C‑219/00 P
         Aalborg Portland u.c./Komisija (Recueil, I‑123. lpp., 50. punkts).
      
      48 –	2006. gada 6. aprīļa spriedums lietā C‑551/03 P General Motors/Komisija (Krājums, I‑3173. lpp., 54. punkts).
      
      49 –	Iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās UGT‑Rioja (129. punkts).
      
      50 –	Iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās UGT‑Rioja (53.–60. punkts): “Pretēji Komisijas apgalvotajam iepriekš minētā sprieduma lietā Portugāle/Komisija 58. un 66. punkts neievieš
         nekādu iepriekšēju nosacījumu šī paša sprieduma 67. punktā precizēto trīs nosacījumu īstenošanai.”
      
      51 –	Skat. it īpaši 2008. gada 9. septembra spriedumu saistītajās lietās C‑120/06 P un C‑121/06 P FIAMM un FIAMM Technologies/Padome un Komisija (Krājums, I‑6513. lpp., 90. punkts).
      
      52 –	Komisijas apelācijas sūdzības vienīgā pamata sešas daļas un Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības astotais pamats.
      
      53 –	Carlos dos Santos, A. Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale dans l’Union européenne. Revue internationale de Droit Économique. 2004, 9.–45. lpp.
      
      54 –	ESAO ziņojums – kaitnieciska nodokļu konkurence, 47. punkts.
      
      55 –	Saskaņā ar ESAO ziņojumu četri galvenie faktori, kas palīdz noteikt kaitnieciskus labvēlīgus nodokļu režīmus, ir šādi:
         a) faktiskā nodokļu likme, ko režīms nosaka attiecīgajiem ienākumiem, ir zema vai nulles likme; b) režīms ir neviendabīgs;
         c) režīma darbība nav pārredzama un d) valsts, kas piemēro šo režīmu, neveic patiesu informācijas apmaiņu ar pārējām valstīm.
      
      56 –	Pinto, C. Tax Competition and EU Law, 1. lpp.
      
      57 –	Komisijas Paziņojums Padomei, Eiropas Parlamentam un Ekonomikas un sociālo lietu komitejai – Eiropas Savienības nodokļu
         politika – Prioritātes nākamajos gados, COM(2001) 260, galīgā redakcija, 2.3. punkts.
      
      58 –	Paziņojums (2001) 260, 2.4. punkts. Tomēr iestāšanās sarunu laikā Somijas Republika uzņēmās pienākumu pret dalībvalstīm,
         ka tā neļaus Ālandu salām attīstīties par nodokļu paradīzi. Skat. Kuosmanen, A., Finland’s Journey to the European Union, Māstrihta, 2001, 262. un 264. lpp.
      
      59 –	Pieņemot Padomes un dalībvalstu valdību pārstāvju, kas tikās Padomes 1997. gada 1. decembra sanāksmē, rezolūciju par rīcības
         kodeksu uzņēmējdarbības aplikšanai ar nodokļiem (OV 1998, C 2, 2. lpp.; turpmāk tekstā – “rīcības kodekss”), Padome atzina,
         ka godīgai konkurencei var būt labvēlīgas sekas. Tāpēc kodekss tika īpaši izstrādāts tā, lai izsekotu tikai pasākumus, kas
         rada izkropļojumus attiecībā uz saimniecisko darbību izvietojumu Kopienā, jo tie attiecas tikai uz nerezidentiem un piešķir
         tiem labvēlīgāku nodokļu režīmu nekā parastais attiecīgajā dalībvalstī piemērojamais nodokļu režīms. Kodeksā ir definēti kritēriji
         šo iespējami kaitniecisko pasākumu uzskaitīšanai. Ekonomikas un finanšu padomes 2008. gada 14. marta sanāksmē finanšu ministri
         definēja, ka “laba pārvaldība” nodokļu jomā ir balstīta uz pārredzamības, informācijas apmaiņas un godīgas nodokļu konkurences
         principiem. Komisija arī 2008. gadā pieņēma paziņojumu šajā sakarā. Skat. Lambert, Th., “Réflexions sur la concurrence fiscale”,
         Recueil Dalloz, 2010, 1733. lpp.
      
      60 –	Schön, W. The European Commission Report. European Taxation. 2002.
      
      61 –	Ekonomikas un finanšu padomes 1997. gada 1. decembra secinājumi nodokļu politikas jomā (OV 1998, C 2, 1. lpp.). Pakete
         ietvēra rīcības kodeksu uzņēmumu nodokļu jomā, priekšlikumu direktīvai par tādu ienākumu aplikšanu ar nodokļiem, kas gūti
         kā procentu maksājumi par uzkrājumiem, kā arī priekšlikumu direktīvai par kopīgu nodokļu sistēmu, ko piemēro procentu un honorāru
         maksājumiem, kurus veic asociēti uzņēmumi dažādās dalībvalstīs.
      
      62 –	Padomes un dalībvalstu valdību pārstāvju, kas tikās Padomes 1997. gada 1. decembra sanāksmē, rezolūcija par rīcības kodeksu
         uzņēmējdarbības aplikšanai ar nodokļiem (OV 1998, C 2, 2. lpp.). Saskaņā ar rīcības kodeksu Komisija apņēmās publicēt pamatnostādnes
         valsts atbalsta noteikumu piemērošanai pasākumiem, kas saistīti ar tiešajiem nodokļiem. Skat. Komisijas Paziņojumu par valsts
         atbalsta noteikumu piemērošanu pasākumiem, kas saistīti ar tiešajiem nodokļiem uzņēmējdarbībai (OV 1998, C 384, 3. lpp.).
      
      63 –	Šie nosacījumi uzņēmējdarbības aplikšanas ar nodokļiem jomā ir izpildīti tad, ja visas valstis piemēro vienu nodokļa faktisko
         robežlikmi (marginal effective tax rate, METR), apliekot ar nodokļiem pārrobežu ieguldījumu beidzamo vienību.
      
      64 –	Vording, H. A Level Playing Field for Business Taxation in Europe. European Taxation. 1999. gada novembris.
      
      65 –      Padome rīcības kodeksa J punktā ir konstatējusi, ka “daļa nodokļu pasākumu, uz kuriem attiecas kodekss, var ietilpt Līguma
         nosacījumu par valsts atbalstu piemērošanas jomā”.
      
      66 –	Carlos dos Santos, A., “Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale”, iepriekš minēts, 29. lpp.
      
      67 –	Skat. Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, Brisele, 2009, 428. lpp.
      
      68 –	Attiecībā uz atšķirīgo un kopīgo rīcības kodeksa un valsts atbalsta regulējumā skat. Carlos dos Santos, A., “Aides d’État,
         Code de conduite et concurrence fiscale”, iepriekš minēts, 30. un nākamās lpp.
      
      69 –	Komisijas vienīgā pamata pirmā daļa.
      
      70 –	Skat. it īpaši 2004. gada 7. septembra spriedumu lietā C‑319/02 Manninen (Krājums, I‑7477. lpp., 19. punkts), 2007. gada 6. marta spriedumu lietā C‑292/04 Meilicke u.c. (Krājums, I‑1835. lpp., 19. punkts), 2007. gada 24. maija spriedumu lietā C‑157/05 Holböck (Krājums, I‑4051. lpp., 21. punkts) un 2007. gada 11. oktobra spriedumu lietā C‑451/05 ELISA (Krājums, I‑8251. lpp., 68. punkts). Skat. arī 2001. gada 8. marta spriedumu apvienotajās lietās C‑397/98 un C‑410/98 Metallgesellschaft u.c. (Recueil, I‑1727. lpp., 37. punkts), 2005. gada 13. decembra spriedumu lietā C‑446/03 Marks & Spencer (Krājums, I‑10837. lpp., 29. punkts), 2006. gada 12. septembra spriedumu lietā C‑196/04 Cadbury Schweppes un Cadbury Schweppes Overseas (Krājums, I‑7995. lpp., 40. punkts) un 2007. gada 13. marta spriedumu lietā C‑524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (Krājums, I‑2107. lpp., 25. punkts).
      
      71 –	Skat. juridiskajā literatūrā: Schön, W., “Taxation and State aid Law in the European Union”, CMLR, 36(1999), 911. lpp.; O’Brien, M., “Company taxation, State aid and fundamental freedoms”, ELRev, 2005, 209. lpp., un Quigley, C. European State Aid Law, 2009, 65. lpp.
      
      72 –	Ja turpretī valsts iestādēm ir rīcības brīvība, runa ir par “īpašiem” pasākumiem. Skat. 1996. gada 26. septembra spriedumu
         lietā C‑241/94 Francija/Komisija (Recueil, I‑4551. lpp.).
      
      73 –	Juridiskajā literatūrā ir norādīts uz Komisijas kavēšanos piemērot kodeksu raksturīgiem vispārējiem nodokļu pasākumiem
         kā, piemēram, Īrijas gadījumā, kas ieviesa nodokļu likmi 12,5 %, kura ir ievērojami zemāka nekā pārējās dalībvalstīs, bet
         par kuru tomēr nešķiet, ka tā ietilptu kodeksa piemērošanas jomā, ja vien netiek pierādīts tās kaitnieciskums. Skat. Carlos
         dos Santos, A., “Aides d’État, Code de conduite et concurrence fiscale”, iepriekš minēts, 35. lpp.
      
      74 –	Skat. Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, iepriekš minēts, 501. lpp.
      
      75 –	1973. gada 12. jūlija spriedums lietā 70/72 Komisija/Vācija (Recueil, 813. lpp.). Skat. arī Nicolaides, Ph., “Fiscal Aid in the EC. A Critical Review of Current Practice”, World Competition, 24(3), 2001, 319.–342. lpp.
      
      76 –	2005. gada 15. decembra spriedums lietā C‑66/02 Itālija/Komisija (Krājums, I‑10901. lpp., 10. punkts), 2005. gada 15. decembra
         spriedums lietā C‑148/04 Unicredito Italiano (Krājums, I‑11137. lpp., 49. punkts) un 2006. gada 10. janvāra spriedums lietā C‑222/04 Cassa di Risparmio di Firenze u.c. (Krājums, I‑289. lpp., 135. punkts). Šī judikatūras pieņemtā definīcija man šķiet pārāk plaša, jo, vispārīgi raugoties,
         nodokļu pasākumi neattiecas uz visiem uzņēmumiem, bet tikai uz tiem, kas atbilst noteiktiem nosacījumiem. Tādējādi, piemēram,
         nevar atzīt, ka kapitālsabiedrību aplikšanas ar nodokļiem reforma nav vispārējs pasākums tikai tāpēc, ka tā neattiecas uz
         personālsabiedrībām vai individuālajiem uzņēmējiem. Skat. Schön, W., “Die Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts
         auf das Steuerrecht”, Österreichischer Juristentag (Hrsg.):Verhandlungen des Siebzehnten Österreichischen Juristentages Wien 2009, IV/2 Steuerrecht, Vīne: Manzsche Verlags‑ und Universitätsbuchhandlung, 2010, 21.–46. lpp.
      
      77 –	Waelbroeck, D. La condition de sélectivité de la mesure. Aides d’État. 2005, 90. lpp.
      
      78 –	“Les aides d’État sous forme fiscale”, Revue de droit fiscal, Nr. 48, 2008. Turklāt jānorāda, ka tiesas sēdē Komisijas pārstāvis apstiprināja, ka dalībvalstīm tiešo nodokļu jomā ir jāīsteno
         nodokļu neitralitātes politika.
      
      79 –	Skat. Nicolaides, Ph., “Fiscal Aid in the EC”, iepriekš minēts, 332.–333. lpp. Pēc autora domām, raugoties no ekonomikas
         redzespunkta, neviens valsts nodokļu pasākums nav neitrāls, jo tas ietekmē tirgus dalībnieku saimnieciskās rīcības nosacījumus
         tirgū. Turklāt nodokļu pasākumu sekas ir atkarīgas no īpašiem apstākļiem, kas raksturīgi attiecīgajiem tirgus dalībniekiem.
         No tā izriet, ka ikvienas tiešo nodokļu sistēmas pamatā noteikti ir subjektīvas politiskās izvēles, kas dažādiem uzņēmumiem
         rada dažādas sekas. Skat. arī Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, iepriekš minēts, 47. lpp., 100. zemsvītras piezīme, kurš atgādina, ka nodokļu neitralitāte vienmēr ir relatīva neitralitāte.
      
      80 –	Vēlos norādīt, ka, ja vien sistēma nav pilnīgi vienota, režīmu atšķirības starp uzņēmumiem, pamatojoties uz tādiem kritērijiem,
         kas nav nozares vai reģionālie kritēriji, tomēr var radīt citu Līguma noteikumu pārkāpumu. Skat. 1986. gada 28. janvāra spriedumu
         lietā 270/83 Komisija/Francija (Recueil, 273. lpp.).
      
      81 –	Merola, M., Capelletti, L. “Une analyse des dernières développements en matière d’aides d’État fiscales”, Fiscalité européenne, Brisele: Bruylant, 87. lpp.
      
      82 –	Skat. it īpaši 2006. gada 23. marta spriedumu lietā C‑237/04 Enirisorse (Krājums, I‑2843. lpp., 38. un 39. punkts un tajos minētā judikatūra). Skat. arī 2009. gada 17. novembra spriedumu lietā
         C‑169/08 Presidente del Consiglio dei Ministri (Krājums, I‑10821. lpp., 52. punkts).
      
      83 –	1994. gada 15. marta spriedums lietā C‑387/92 Banco Exterior de España (Recueil, I‑877. lpp., 13. punkts), 1999. gada 29. jūnija spriedums lietā C‑256/97 DM Transport (Recueil, I‑3913. lpp., 19. punkts), 2004. gada 14. septembra spriedums lietā C‑276/02 Spānija/Komisija (Krājums, I‑8091. lpp., 24. punkts),
         2001. gada 8. novembra spriedums lietā C‑143/99 Adria‑Wien Pipeline un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (Recueil, I‑8365. lpp., 38. punkts) un 2006. gada 15. jūnija spriedums apvienotajās lietās C‑393/04 un C‑41/05 Air Liquide Industries Belgium (Krājums, I‑5293. lpp., 29. punkts).
      
      84 –	Par priekšrocības konstatējuma atbilstību selektivitātes vērtējumā skat. iepriekš minēto 2001. gada 8. novembra spriedumu
         lietā Adria‑Wien Pipeline un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (41. punkts), 2003. gada 13. februāra spriedumu lietā C‑409/00 Spānija/Komisija (Recueil, I‑1487. lpp., 47. punkts), iepriekš minēto spriedumu Azoru salu lietā (54.–56. punkts), iepriekš minēto spriedumu apvienotajās
         lietās UGT‑Rioja u.c. (46. punkts), kā arī lietā British Aggregates/Komisija (82. punkts).
      
      85 –	Nicolaides, Ph., “Fiscal Aid in the EC”, minēts iepriekš, 325. lpp.
      
      86 –	Skat. arī Carlos dos Santos, A., L’Union européenne et la régulation, iepriekš minēts, 506. lpp.
      
      87 –	Selektivitātes kritērija vērtējums ir nodalīts no priekšrocības kritērija vērtējuma, lai gan saskaņā ar judikatūru, “lai
         novērtētu attiecīgā pasākuma selektivitāti, ir jāpārbauda, vai attiecīgās tiesiskās iekārtas pasākums ir priekšrocība dažiem
         uzņēmumiem salīdzinājumā ar citiem” (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā British Aggregates/Komisija, 82. punkts). Kā izriet no Komisijas 1998. gada paziņojuma 12. punkta, iespēja pamatot selektīvu raksturu, balstoties
         uz režīma vispārējo raksturu, ir daļa no selektivitātes vērtējuma.
      
      88 –	Tam it īpaši ir nozīme, ņemot vērā iespējama nelikumīga atbalsta atmaksāšanas perspektīvu.
      
      89 –	Tiesas 1998. gada 1. decembra spriedums lietā C‑200/97 Ecotrade (Recueil, I‑7907. lpp., 43. punkts) un Pirmās instances tiesas 2000. gada 13. jūnija spriedums apvienotajās lietās T‑204/97 un T‑270/97
         EPAC/Komisija (Recueil, II‑2267. lpp., 80. punkts).
      
      90 –	Skat. Komisijas paziņojumu par EK līguma 87. un 88. panta piemērošanu valsts atbalstam garantiju veidā (OV 2000, C 71,
         14. lpp.). Pēc Komisijas domām, valsts garantijas priekšrocība ir tā, ka valsts uzņemas ar garantiju saistīto risku, ko parasti
         vajadzētu atlīdzināt. Ja valsts no tā atsakās, rodas gan labums uzņēmumam, gan valsts līdzekļu samazinājums. Skat. paziņojuma
         2.1.2. punktu.
      
      91 –	2000. gada 5. oktobra spriedums lietā C‑288/96 Vācija/Komisija (Recueil, I‑8237. lpp., 30. un nākamie punkti).
      
      92 –	Pirmās instances tiesas 2010. gada 21. maija spriedums apvienotajās lietās T‑425/04, T‑444/04, T‑450/04 un T‑456/04 Francija/Komisija
         (Krājums, II‑2099. lpp.). Tomēr paziņojumiem ir jābūt pietiekami skaidriem, precīziem un noteiktiem, lai apliecinātu ticamas
         apņemšanās esamību no valsts puses. Jānorāda, ka par iepriekš minēto spriedumu apvienotajās lietās Francija/Komisija ir iesniegta
         apelācijas sūdzība, kas reģistrēta ar lietas numuru C‑399/10 P.
      
      93 –	2006. gada 22. jūnija spriedums apvienotajās lietās C‑182/03 un C‑217/03 (Krājums, I‑5479. lpp., 95. punkts).
      
      94 –	Attiecībā uz fizisko personu aplikšanu ar nodokļiem tāds pats konstatējums ir spēkā nodokļu jurisdikcijām, kurās nodoklis
         tiek uzlikts turīgākajiem nodokļu maksātājiem. Nevar uzskatīt, ka nodokļu maksātāji, kuriem noteiktā sliekšņa dēļ netiek uzlikts
         nodoklis, saņemtu kādas priekšrocības.
      
      95 –	Pirmās instances tiesas 1998. gada 27. janvāra spriedums lietā T‑67/94 Ladbroke Racing/Komisija (Recueil, II‑1. lpp.). Skat. arī manus secinājumus apvienotajās lietās no C‑78/08 līdz C‑80/08 Paint Graphos u.c.
      
      96 –	Turklāt, kā jau iepriekš norādīju, ir iespējams, ka attiecīgais režīms nekad nestāsies spēkā.
      
      97 –	Jānorāda, ka savā ziņojumā par Komisijas paziņojuma par valsts atbalsta noteikumu piemērošanu pasākumiem, kas saistīti
         ar tiešajiem nodokļiem uzņēmējdarbībai īstenošanai (C(2004) 434), Komisija norādīja, ka ir pilnīgi iespējams, ka uz pasākumu,
         kas kvalificēts kā kaitniecisks atbilstoši rīcības kodeksam, neattiecas valsts atbalsta jēdziens (skat. minētā ziņojuma 66. punktu).
      
      98 –	Tiesas sēdē Government of Gibraltar pārstāvis apstiprināja, ka lielai daļai Gibraltārā reģistrēto uzņēmumu pieder tikai aktīvi, ko veido otrās dzīvesvietas,
         jahtas vai kuģi. Tā kā nav ne komercdarbības, ne peļņas, tie nav apliekami ar nodokli, lai arī kāds būtu pieņemtais nodokļu
         režīms. Uz viņu situāciju tādējādi neattiecas konkurences tiesības.
      
      99 –	Tomēr vienlaikus ir jāatzīst, ka teritorijai, kuras platība ir apmēram 5 km2 un iedzīvotāju skaits apmēram 27 500, nav daudz iespēju attiecībā uz tās tautsaimniecības attīstības stratēģiju.
      
      100 –	Iepriekš minētais spriedums Azoru salu lietā (54. punkts).
      
      101 –	Iepriekš minētais spriedums lietā Adria–Wien Pipeline un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke.
      
      102 –	Iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās UGT‑Rioja.
      
      103 –	Tomēr pasākumi var izrādīties selektīvi arī tad, ja tie formāli neattiecas tikai uz noteiktām nozarēm. Skat. Komisijas
         2003. gada 17. februāra lēmumu par Beļģijas koordinācijas centru režīmu (OV L 282). Saskaņā ar judikatūru ne liels saņēmēju
         uzņēmumu skaits, ne to nozaru dažādošana un nozīmīgums, kurām šie uzņēmumi pieder, negarantē pasākuma vispārējo raksturu.
         Šajā ziņā skat. Rossi‑Maccanico, P., “Community Review of direct Business Tax Measures”, EStAL, 4/2009, 497. lpp. Juridiskajā literatūrā ir uzsvērts, ka sistēmu, ko piemēro gandrīz visiem tirgus dalībniekiem, nevar uzskatīt
         par selektīvu. Skat. Schön, W., “Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht”, iepriekš minēts,
         29. lpp.
      
      104 –	Attiecībā uz apsvērumiem par selektivitāti skat. ex multis Waelbroeck, D., “La condition de sélectivité de la mesure”, iepriekš minēts.
      
      105 –	Ģenerāladvokāta Mengoci secinājumi lietā, kurā pasludināts iepriekš minētais spriedums British Aggregates/Komisija (82. punkts).
      
      106 –	Skat. Rossi‑Maccanico, P., “Community Review of direct Business Tax Measures”, iepriekš minēts, 497. lpp.
      
      107 –	Šajā ziņā – 1993. gada 17. marta spriedums apvienotajās lietās C‑72/91 un C‑73/91 Sloman Neptun (Recueil, I‑887. lpp., 21. punkts). Skat. 2003. gada 13. februāra spriedumu lietā C‑409/00 Spānija/Komisija (Recueil, I‑1487. lpp., 52. punkts). Daļā juridiskās literatūras pat ir norādīts, ka nevar būt priekšrocības EKL 87. panta 1. punkta
         izpratnē, ja pasākums izriet no sistēmas vispārējās struktūras; šajā ziņā skat. Schön, W., “Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen
         Beihilferechts auf das Steuerrecht”, iepriekš minēts.
      
      108 –	Secinājumi iepriekš minētajās apvienotajās lietās C‑72/91 [un C‑73/91] Sloman Neptun (50. punkts).
      
      109 –	Attiecībā uz ESAO pieeju skat. First Survey on State Aids in the European Community, Commission of the European Communities, Luksemburga: Office of Official Publications, 1989, 6.–8. un 13. lpp.: “[..] tax expenditure is usually defined as a departure
         from the generally accepted or benchmark tax structure, which produces a favourable tax treatment of particular types of activities
         or groups of payers.”
      
      110 –	1998. gada paziņojums, 16. punkts.
      
      111 –	Bacon, “State Aids and General Measures”, YEL, 1997, 17. sējums (izd. Barav and Wyatt), Oksforda: Clarendon Press, 269.–321. lpp.; Schön, W., “Taxation and State aid Law
         in the European Union”, iepriekš minēts, 911.–936. lpp.
      
      112 –	Schön, W., “Taxation and State aid Law in the European Union”, iepriekš minēts, 911.–936. lpp.
      
      113 –	Ģenerāladvokāta Kolomera [Colomer] secinājumi lietā C‑6/97 Itālija/Komisija (1999. gada 19. maija spriedums, Recueil, I‑2981. lpp., 27. punkts).
      
      114 –	Ģenerāladvokāta La Pergolas [La Pergola] secinājumi lietā C‑75/97 Beļģija/Komisija (“Maribel”, 1999. gada 17. jūnija spriedums, Recueil, I‑3671. lpp.).
      
      115 –	Nicolaides, Ph., “Fiscal Aid in the EC. A Critical Review of Current Practices”, iepriekš minēts, 319.–342. lpp.
      
      116 –	Skat. Bousin, J. un Piernas, J. “Developments in the Notion of Selectivity”, EStAL, 4/2008, 634. un nākamās lpp.
      
      117 –	Šajā ziņā skat. arī Aldestam, M. EC State aid rules applied to taxes, Upsala, 2005, 182. lpp.
      
      118 –	Komisijas apelācijas sūdzības vienīgā pamata otrā un trešā daļa.
      
      119 –	Komisija min pārsūdzētā sprieduma 170.–174., kā arī 143.–146. punktu.
      
      120 –	It īpaši skat. iepriekš minēto spriedumu lietā British Aggregates/Komisija.
      
      121 –	Komisija min pārsūdzētā sprieduma 145. un 146., kā arī 171.–174. punktu.
      
      122 –	Skat. it īpaši 2008. gada 11. septembra spriedumu apvienotajās lietās C‑75/05 P un C‑80/05 P Vācija/Kronofrance (Krājums, I‑6619. lpp., 60. punkts) un 2010. gada 2. decembra spriedumu lietā C‑464/09 P Holland Malt/Komisija (Krājums, I‑12443. lpp., 46. punkts).
      
      123 –	2005. gada 28. jūnija spriedums lietā C‑189/02 P Dansk Rørindustri (Krājums, I‑5425. lpp., 211.–213. punkts). Skat. arī Pirmās instances tiesas 2003. gada 9. jūlija spriedumu lietā T‑220/00
         Cheil Jedang (Recueil, II‑2473. lpp., 77. punkts). Valsts atbalsta jomā skat. 2003. gada 13. februāra spriedumu lietā C‑409/00 Spānija/Komisija
         (Recueil, I‑1487. lpp., 95. punkts), 2004. gada 29. aprīļa spriedumu lietā C‑91/01 Itālija/Komisija (Recueil, I‑4355. lpp., 45. punkts) un 2002. gada 26. septembra spriedumu lietā C‑351/98 Spānija/Komisija (Recueil, I‑8031. lpp., 53. punkts). Skat. arī Pirmās instances tiesas 2004. gada 8. jūlija spriedumu lietā T‑198/01 Technische Glaswerke (Krājums, II‑2717. lpp., 149. punkts), 2004. gada 18. novembra spriedumu lietā T‑176/01 Ferriere Nord (Krājums, II‑3931. lpp., 134. punkts) un 2004. gada 14. oktobra spriedumu lietā T‑137/02 Pollmeier Malchow (Krājums, II‑3541. lpp., 54. punkts).
      
      124 –	2000. gada 5. oktobra spriedums lietā C‑288/96 Vācija/Komisija (Recueil, I‑8237. lpp., 62. punkts), iepriekš minētais spriedums apvienotajās lietās Vācija u.c./Kronofrance (61. punkts) un iepriekš minētais spriedums lietā Holland Malt/Komisija (47. punkts).
      
      125 –	Tāda pieeja dažkārt ir tikusi ieteikta juridiskajā literatūrā. Izšķirīgais arguments, kāpēc tā tikusi noraidīta, ir saistīts
         ar tās nesaderību ar kompetences sadalījumu starp dalībvalstīm un Eiropas Savienību tiešo nodokļu jomā. Skat. Carlos dos Santos, A.,
         L’Union européenne et la régulation, iepriekš minēts, 505.–508. un 522.–528. lpp.
      
      126 –	Iepriekš minētais spriedums lietā British Aggregates/Komisija (84. un 85. punkts), kā arī tajos minētā judikatūra.
      
      127 –	Komisijas vienīgā pamata ceturtā un piektā daļa.
      
      128 –	Komisija min pārsūdzētā sprieduma 175.–183. punktu.
      
      129 –	2006. gada 21. septembra spriedums lietā C‑167/04 P JCB Service/Komisija (Krājums, I‑8935. lpp., 107. punkts un tajā minētā judikatūra) un 2007. gada 10. maija spriedums lietā C‑328/05 P
         SGL Carbon/Komisija (Krājums, I‑3921. lpp., 41. punkts un tajā minētā judikatūra).
      
      130 –	Skat. it īpaši iepriekš minēto spriedumu lietā JCB Service/Komisija (106. punkts un tajā minētā judikatūra), kā arī iepriekš minēto spriedumu lietā SGL Carbon/Komisija (41. punkts un tajā minētā judikatūra).
      
      131 –	2004. gada 29. aprīļa spriedums lietā C‑159/01 Nīderlande/Komisija (Recueil, I‑4461. lpp., 43. punkts).
      
      132 –	1974. gada 2. jūlija spriedums lietā 173/73 Itālija/Komisija (Recueil, 709. lpp.).
      
      133 –	Komisija min pārsūdzētā sprieduma 170.–174. punktu.
      
      134 –	Spānijas Karalistes apelācijas sūdzības desmitais un vienpadsmitais pamats.
      
      135 –	2009. gada 16. jūlija spriedums lietā C‑385/07 P Der Grüne Punkt – Duales System Deutschland/Komisija (Krājums, I‑6155. lpp., 177. punkts).
      
      136 –	Skat. it īpaši Eiropas Cilvēktiesību tiesas lēmumu par prasības Nr. 55346/00, ko iesniegusi Ayuntamiento de Mula pret Spāniju, pieņemamību un daļējo lēmumu par prasību Nr. 48391/99 un Nr. 48392/99, ko iesnieguši Christos Hatzitakis un Mairies de Thermaikos un Mikra pret Grieķiju, pieņemamību.
      
      137 –	Eiropas Savienības Pamattiesību harta, kas pasludināta Nicā 2000. gada 7. decembrī (OV C 364, 1. lpp.; turpmāk tekstā –
         “harta”).
      
      138 –	Šajā ziņā skat. 1998. gada 17. decembra spriedumu lietā C‑185/95 P Baustahlgewebe/Komisija (Recueil, I‑8417. lpp., 21. punkts) un 2008. gada 1. jūlija spriedumu apvienotajās lietās C‑341/06 P un C‑342/06 P Chronopost un La Poste/UFEX u.c. (Krājums, I‑4777. lpp., 45. punkts).
      
      139 –	1986. gada 15. maija spriedums lietā 222/84 Johnston (Recueil, 1651. lpp., 18. un 19. punkts), 1987. gada 15. oktobra spriedums lietā 222/86 Heylens u.c. (Recueil, 4097. lpp., 14. punkts), 2001. gada 27. novembra spriedums lietā C‑424/99 Komisija/Austrija (Recueil, I‑9285. lpp., 45. punkts), 2002. gada 25. jūlija spriedums lietā C‑50/00 P Unión de Pequeños Agricultores/Padome (Recueil, I‑6677. lpp., 39. punkts) un 2003. gada 19. jūnija spriedums lietā C‑467/01 Eribrand (Recueil, I‑6471. lpp., 61. punkts).
      
      140 –	Šajā ziņā skat. judikatūru, kas pasludināta saistībā ar prasībām pret dalībvalstīm par pienākumu neizpildi atbilstoši EKL
         226. un 228. pantam, un piemērojamās procesuālās garantijas.
      
      141 –	Iepriekš minēts (176.–179. punkts).
      
      142 –	Iepriekš minētais spriedums lietā Baustahlgewebe/Komisija (19. punkts), 2000. gada 15. jūnija spriedums lietā C‑13/99 P TEAM/Komisija (Recueil, I‑4671. lpp., 36. punkts).
      
      143 –	Šajā ziņā skat. 2007. gada 25. janvāra spriedumu apvienotajās lietās C‑403/04 P un C‑405/04 P Sumitomo Metal Industries un Nippon Steel/Komisija (Krājums, I‑729. lpp., 116. punkts un tajā minētā judikatūra), kā arī 2009. gada 26. marta rīkojumu lietā C‑146/08 P
         Efkon/Parlaments un Padome (54. punkts).
      
      144 –	Iepriekš minētais spriedums lietā Limburgse Vinyl Maatschappij u.c./Komisija (188. punkts) un 2003. gada 2. oktobra spriedums lietā C‑194/99 P Thyssen Stahl/Komisija (Recueil, I‑10821. lpp., 156. punkts).