CELEX: 62013TJ0219
Language: sv
Date: 2016-09-15 00:00:00
Title: Tribunalens dom (åttonde avdelningen) av den 15 september 2016.#Pietro Ferracci mot Europeiska kommissionen.#Statligt stöd – Kommunal skatt på fast egendom – Undantag för icke‑kommersiella enheter som bedriver vissa typer av verksamheter – Konsoliderad lag om inkomstskatt – Undantag från den kommunala skatten – Beslut som delvis slår fast att det inte föreligger något statligt stöd och delvis förklarar stödet oförenligt med den inre marknaden – Talan om ogiltigförklaring – Författning som inte innehåller verkställighetsbestämmelser – Villkoret direkt berörd – Upptagande till sakprövning – Absolut omöjligt att återfå stödet – Artikel 14.1 i förordning (EG) nr 659/1999 – Motiveringsskyldighet.#Mål T-219/13.

TRIBUNALENS DOM (åttonde avdelningen)
      15 september 2016 (
            *1
         )
      ”Statligt stöd — Kommunal skatt på fast egendom — Undantag som beviljas icke-kommersiella enheter som bedriver vissa typer av verksamheter — Konsoliderad lag om inkomstskatt — Undantag från den kommunala skatten — Beslut som delvis slår fast att det inte föreligger något statligt stöd och delvis förklarar stödet oförenligt med den inre marknaden — Talan om ogiltigförklaring — Författning som inte innehåller genomförandeåtgärder — Villkoret direkt berörd — Upptagande till sakprövning — Absolut omöjligt att återfå stödet — Artikel 14.1 i förordning (EG) nr 659/1999 — Motiveringsskyldighet”
      I mål T‑219/13,
      
         Pietro Ferracci, San Cesareo (Italien), inledningsvis företrädd av advokaterna A. Nucara och E. Gambaro, därefter av Gambaro,
      sökande,
      mot
      
         Europeiska kommissionen, inledningsvis företrädd av V. Di Bucci, G. Conte och D. Grespan, därefter av Conte, Grespan och F. Tomat, samtliga i egenskap av ombud,
      svarande,
      med stöd av
      
         Republiken Italien, företrädd av G. Palmieri och G. De Bellis, båda i egenskap av ombud,
      intervenient,
      angående talan som ingetts med stöd av artikel 263 FEUF om ogiltigförklaring av kommissionens beslut 2013/284/EU av den 19 december 2012 om det statliga stöd SA.20829 (C‑26/2010, f.d. NN 43/2010 (f.d. CP 71/2006)) Stödordning avseende befrielse från kommunal fastighetsskatt som beviljats fastigheter som används av icke-kommersiella enheter för specifika syften som genomförts av Italien (EUT L 166, 2013, s. 24)
      meddelar
      TRIBUNALEN (åttonde avdelningen),
      sammansatt av ordföranden D. Gratsias, samt domarna M. Kancheva (referent) och C. Wetter,
      justitiesekreterare: förste handläggaren J. Palacio González,
      efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 17 december 2015,
      följande
      
         Dom
      
      
         Bakgrund till tvisten
      
      
               1
            
            
               Sökanden Pietro Ferracci äger en turistanläggning av typen bed and breakfast som består av två rum och som befinner sig i kommunen San Cesareo, i närheten av Rom (Italien).
            
         
               2
            
            
               Han är en av flera klagande som under år 2006 vände sig till Europeiska gemenskapernas kommission för att påpeka att den ändring som Republiken Italien gjort, särskilt avseende tillämpningsområdet för den nationella lagstiftningen beträffande Imposta comunale sugli immobili (kommunal fastighetsskatt) (nedan kallad ICI), utgjorde statligt stöd som är oförenligt med den gemensamma marknaden enligt artikel 87 EG.
            
         
               3
            
            
               Syftet med ändringen var huvudsakligen att utvidga räckvidden för befrielsen från ICI som sedan år 1992 beviljades icke-kommersiella enheter som på sina berörda fastigheter uteslutande bedriver verksamhet inom socialt bistånd, social omsorg, hälsa, kultur, utbildning, fritid, bostäder, idrott och religion ”oberoende av deras eventuellt kommersiella art”.
            
         
               4
            
            
               Den 5 maj 2006 sände kommissionen en begäran om upplysningar till de italienska myndigheterna rörande ICI‑befrielsen. De italienska myndigheterna efterkom begäran den 6 juni 2006 och förklarade att räckvidden för ICI‑befrielsen hade ändrats för att begränsa befrielsen från nämnda skatt till att omfatta enheter som bedriver vissa typer av verksamhet som ”inte är av uteslutande kommersiell art”.
            
         
               5
            
            
               Den 8 augusti 2006 underrättade kommissionen klagandena om att det på grundval av de uppgifter som erhållits av de italienska myndigheterna och till följd av nya ändringar av den italienska lagstiftningen inte fanns några grunder för att fortsätta granskningen.
            
         
               6
            
            
               Den 24 oktober 2006, den 8 och den 16 januari 2007 och den 12 september 2007 vände sig klagandena åter till kommissionen och hävdade att ICI‑befrielsen för icke-kommersiella enheter stred mot artikel 87 EG, även efter de ändringar som de italienska myndigheterna genomfört. Vidare uppmärksammande klagandena kommissionen på Testo Unico delle Imposte sui Redditi (lagen om inkomstskatt) (nedan kallad TUIR) där det i artikel 149.4 föreskrivs att till skillnad från vad som föreskrivs för alla andra enheter gäller inte de kriterier som uppställs i nämnda bestämmelse för att fastställa förlust av icke-kommersiell status för kyrkliga organ som har beviljats civilrättslig status eller föreningar för amatöridrott. Klagandena anförde att bestämmelsen medförde att dessa två typer av enheter gynnades skattemässigt, eftersom bestämmelsen innebar att de hade möjlighet att behålla sin icke-kommersiella status, även om de inte längre kunde anses som icke-kommersiella enheter enligt de kriterier som var tillämpliga på övriga enheter.
            
         
               7
            
            
               Den 5 november 2007 uppmanade kommissionen de italienska myndigheterna och klagandena att inkomma med ytterligare upplysningar om samtliga påstått förmånliga bestämmelser som angivits av klagandena. De italienska myndigheterna inkom med de begärda upplysningarna genom skrivelser av den 3 december 2007 och den 30 april 2008.
            
         
               8
            
            
               Den 20 oktober 2008 sände klagandena en formell underrättelse med stöd av artikel 232 EG där de bad kommissionen att inleda det formella granskningsförfarandet och att anta ett beslut om deras klagomål.
            
         
               9
            
            
               Den 24 november 2008 sände kommissionen ännu en begäran om upplysningar till de italienska myndighetera, som besvarades genom en skrivelse av den 8 december 2008.
            
         
               10
            
            
               Den 19 december 2008 underrättade kommissionen klagandena om att den på grundval av en preliminär analys ansåg att de omtvistade åtgärderna inte föreföll utgöra statligt stöd och att det följaktligen inte fanns något behov av någon vidare granskning.
            
         
               11
            
            
               Den 26 januari 2009 utfärdade de italienska myndigheterna ett cirkulär för att ytterligare förtydliga räckvidden för befrielsen från ICI för icke-kommersiella enheter. I cirkuläret förtydligade de italienska myndigheterna vilka enheter som kan betraktas som icke-kommersiella och de egenskaper som krävs av de verksamheter som dessa enheter bedriver för att vara berättigade till befrielsen.
            
         
               12
            
            
               Den 2 mars 2009 och den 11 januari 2009 vände sig klagandena till kommissionen och uttryckte sitt missnöje med den italienska lagstiftningen rörande ICI samt kritiserade ovannämnda cirkulär. Den 15 februari 2010 besvarade kommissionen klagandenas skrivelse och upprepade de argument som den redan framfört i sin skrivelse av den 19 december 2008.
            
         
               13
            
            
               Den 26 april 2010 väckte sökanden talan vid tribunalen om ogiltigförklaring av kommissionens beslut i dess skrivelse av den 15 februari 2010. Talan registrerades som mål nr T‑192/10.
            
         
               14
            
            
               Den 12 oktober 2010 beslutade kommissionen att inleda det formella granskningsförfarandet i den mening som avses i artikel 108.2 FEUF avseende dels ICI‑befrielsen för icke-kommersiella enheter för specifika syften, dels artikel 149.4 TUIR. Den 21 december 2010 offentliggjordes beslutet om att inleda det formella förfarandet i Europeiska unionens officiella tidning, där kommissionen uppmanade berörda parter att inkomma med sina synpunkter.
            
         
               15
            
            
               Genom beslut av den 18 november 2010 avskrev tribunalen på sökandens begäran mål T‑192/10.
            
         
               16
            
            
               Under tiden mellan den 21 januari 2011 och den 4 april 2011 mottog kommissionen synpunkter om beslutet om att inleda förfarandet från 80 berörda parter.
            
         
               17
            
            
               Den 15 februari 2012 underrättade de italienska myndigheterna kommissionen om sin avsikt att anta ny lagstiftning rörande den kommunala fastighetsskatten och meddelade att ICI‑befrielsen från och med den 1 januari 2012 ersatts av en befrielse som föreskrivs i den nya lagstiftningen rörande Imposta Municipale Propria (enhetlig kommunalskatt) (nedan kallad IMU). Syftet med den nya lagstiftningen var särskilt att begränsa IMU-befrielsen till att omfatta de specifika verksamheter som bedrivs av icke-kommersiella enheter ”på icke-kommersiella grunder”. I nämnda lagstiftning föreskrevs dessutom regler för att tillåta proportionell betalning av IMU i fall där samma egendom används för både kommersiella och icke-kommersiella verksamheter. Slutligen föreskrevs att det genom framtida genomförandelagstiftning återstod att fastställa när de särskilda verksamheter som berörs av IMU-befrielse kommer att betraktas som verksamheter som bedrivs på icke-kommersiella grunder. Denna förordning antogs den 19 november 2012.
            
         
               18
            
            
               Den 16 maj 2012 sände kommissionen en begäran om upplysningar till de italienska myndigheterna till följd av antagandet av nya bestämmelser rörande IMU-befrielsen. De italienska myndigheterna efterkom denna begäran den 6 juli 2012. Den 27 juni och den 25 oktober 2012 erhöll kommissionen dessutom ytterligare uppgifter från klagandena.
            
         
               19
            
            
               Den 19 december 2012 antog kommissionen beslut 2013/284/EU om det statliga stöd SA.20829 (C 26/2010, f.d. NN 43/2010 (f.d. CP 71/2006)) Stödordning avseende befrielse från kommunal fastighetsskatt som beviljats fastigheter som används av icke-kommersiella enheter för specifika syften som genomförts av Italien (EUT L 166, 2013, s. 24) (nedan kallat det angripna beslutet) som enbart var riktat till Republiken Italien.
            
         
               20
            
            
               I det angripna beslutet fastställde kommissionen inledningsvis att den befrielse som beviljats icke-kommersiella enheter som på sina berörda fastigheter bedriver särskilda verksamheter inom ICI‑skattesystemet utgör ett statligt stöd som är oförenligt med den inre marknaden som Republiken Italien olagligen har genomfört i strid med artikel 108.3 FEUF. Kommissionen konstaterade därefter att det med hänsyn till de specifika omständigheterna i detta fall var absolut omöjligt för Republiken Italien att återkräva något stöd som olagligt beviljats. Kommissionen beslutade därför inte om att återkräva detta i det angripna beslutet. Kommissionen fastställde slutligen att varken artikel 149.4 TUIR eller den befrielse som föreskrivs i den nya IMU-lagstiftningen utgör statligt stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF.
            
         
         Förfarandet och parternas yrkanden
      
      
               21
            
            
               Sökanden har väckt förevarande talan genom ansökan som inkom till tribunalens kansli den 16 april 2013.
            
         
               22
            
            
               Samma dag väckte även Scuola Elementare Maria Montessori Srl talan om ogiltigförklaring av det angripna beslutet som registrerades som mål nr T‑220/13.
            
         
               23
            
            
               Genom särskild handling, som inkom till tribunalens kansli den 17 juli 2013, framställde kommissionen, med stöd av artikel 114.1 i tribunalens rättegångsregler av den 2 maj 1991, en invändning om rättegångshinder.
            
         
               24
            
            
               Den 16 september 2013 inkom sökanden med sitt yttrande över kommissionens invändning om rättegångshinder. Sökanden har yrkat att tribunalen ska avvisa invändningen om rättegångshinder, och, i andra hand, att pröva denna invändning om rättegångshinder i samband med prövningen av målet i sak.
            
         
               25
            
            
               I samband med att sammansättningen av tribunalens avdelningar ändrades, förordnades referenten att tjänstgöra på åttonde avdelningen, och målet tilldelades följaktligen denna avdelning.
            
         
               26
            
            
               Den 18 mars 2014 förelade tribunalen parterna enligt artikel 64 i tribunalens rättegångsregler av den 2 maj 1991 att besvara frågan huruvida det angripna beslutet utgjorde en regleringsakt som inte medför genomförandeåtgärder och som direkt berör sökanden i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket sista ledet FEUF. Parterna efterkom denna begäran inom den utsatta fristen.
            
         
               27
            
            
               Tribunalen beslutade den 29 oktober 2014 att beslutet i anledning av kommissionens invändning om rättegångshinder skulle anstå till den slutliga domen.
            
         
               28
            
            
               Genom särskild handling som inkom till tribunalens kansli den 8 april 2015 ansökte Republiken Italien om att få intervenera i detta mål till stöd för kommissionens yrkanden. I beslut av den 1 juni 2015 biföll ordföranden för åttonde avdelningen vid tribunalen denna ansökan.
            
         
               29
            
            
               Den 3 november 2015 förelade tribunalen kommissionen enligt artikel 89 i tribunalens rättegångsregler att förtydliga vissa aspekter som berör sakfrågan och att framställa vissa bestämmelser i den italienska lagstiftningen som nämnts i det angripna beslutet. Kommissionen efterkom tribunelens begäran inom den föreskrivna fristen.
            
         
               30
            
            
               Samma dag anmodade tribunalen parterna att yttra sig över en eventuell förening av målen T‑219/13 och T‑220/13 med avseende på det muntliga förfarandet enligt artikel 68.1 i rättegångsreglerna. Den 13 november 2015 yttrade såväl sökanden som kommissionen sig och angav att de inte hade något att invända mot att målen förenas.
            
         
               31
            
            
               Den 16 november 2015 beslutade ordföranden på tribunalens åttonde avdelning att förena målen T‑219/13 och T‑220/13 med avseende på det muntliga förfarandet.
            
         
               32
            
            
               På förslag av referenten beslutade tribunalen (åttonde avdelningen) att inleda det muntliga förfarandet.
            
         
               33
            
            
               Parterna utvecklade sin talan och svarade på tribunalens frågor vid förhandlingen den 17 december 2015.
            
         
               34
            
            
               Sökanden har i sin ansökan yrkat att tribunalen ska
               
                        —
                     
                     
                        ogiltigförklara det angripna beslutet, och
                     
                  
                        —
                     
                     
                        förplikta kommissionen att ersätta rättegångskostnaderna.
                     
                  
         
               35
            
            
               Kommissionen har, med stöd av Republiken Italien, yrkat att tribunalen ska
               
                        —
                     
                     
                        avvisa talan,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        i andra hand ogilla talan, och
                     
                  
                        —
                     
                     
                        förplikta sökanden att ersätta rättegångskostnaderna.
                     
                  
         
         Rättslig bedömning
      
      
               36
            
            
               Såsom framgår av ansökan ska sökandens första yrkande tolkas så, att det avser en ogiltigförklaring av det angripna beslutet i den del som kommissionen dels har konstaterat att det var omöjligt för de italienska myndigheterna att återkräva statligt stöd som ansågs som olagligt och oförenligt med den gemensamma marknaden (första delen av det angripna beslutet), dels har fastställt att varken artikel 149.4 TUIR eller den befrielse som införts genom den nya IMU-lagstiftningen utgjorde statligt stöd (respektive andra och tredje delen i det angripna beslutet).
            
         
         Upptagande till sakprövning
      
      
               37
            
            
               Kommissionen har gjort gällande att förevarande talan inte kan tas upp till sakprövning med anledning av att sökanden för det första inte är personligen berörd av det angripna beslutet. För det andra kan det angripna beslutet inte anses utgöra en regleringsakt som inte medför genomförandeåtgärder och som direkt berör sökanden i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket sista ledet FEUF. Kommissionen har i detta avseende för det första gjort gällande att ett beslut som är riktat till en medlemsstat och som avser stöd inte utgör en regleringsakt. Den har för det andra anfört att det angripna beslutet innehåller genomförandeåtgärder, särskilt den del som avser artikel 149.4 TUIR och den del som avser IMU-befrielsen. Kommissionen har för det tredje påpekat att sökanden inte direkt berörs av de åtgärder som avses i det angripna beslutet.
            
         
               38
            
            
               Sökanden har bestritt kommissionens argument och gjort gällande att han är personligen berörd av det angripna beslutet. Han har även gjort gällande att han inte är skyldig att visa att han är personligen berörd av det ifrågasatta beslutet, eftersom beslutet ska betraktas som en regleringsakt som inte medför genomförandeåtgärder som direkt berör sökanden i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket sista meningen FEUF.
            
         
               39
            
            
               Vid prövningen av huruvida förevarande talan kan tas upp till sakprövning ska tribunalen först pröva om talan kan tas upp till sakprövning enligt artikel 263 fjärde stycket sista ledet FEUF. Enligt denna bestämmelse får alla fysiska eller juridiska personer väcka talan mot en regleringsakt som direkt berör dem och som inte medför genomförandeåtgärder. En enskild kan således väcka talan om ogiltigförklaring utan att behöva förebringa bevisning för att vederbörande är personligen berörd av den berörda rättsakten, dock under förutsättning att den aktuella rättsakten först och främst direkt berör den enskilde, är en regleringsakt och slutligen inte medför några genomförandeåtgärder.
            
         Villkoret direkt berörd
      
               40
            
            
               Vad gäller frågan om sökanden är direkt berörd av det angripna beslutet ska det erinras om att det av fast rättspraxis framgår att villkoret att en enskild måste vara direkt berörd av den angripna rättsakten endast kan anses vara uppfyllt om den ifrågasatta akten har direkt inverkan på den enskildes rättsliga ställning och inte lämnar dem till vilka den riktar sig, och som ska genomföra den, något utrymme för skönsmässig bedömning, vilket innebär att genomförandet ska ha en rent automatisk karaktär och endast följa av unionslagstiftningen utan att några mellanliggande regler tillämpas (dom av den 5 maj 1998, Dreyfus/kommissionen, C‑386/96 P, EU:C:1998:193, punkt 43, och dom av den 10 september 2009, kommissionen/Ente per le Ville Vesuviane och Ente per le Ville Vesuviane/kommissionen, C‑445/07 P och C‑455/07 P, EU:C:2009:529, punkt 45).
            
         
               41
            
            
               För det första saknar kommissionen fog för sitt påstående som såväl framfördes i dess inlagor som under förhandlingen att de bevis som sökanden åberopat inte gör det möjligt att styrka att vederbörande har egenskap av aktör på marknaden.
            
         
               42
            
            
               Det följer av fast rättspraxis att principen om fri bevisvärdering gäller för domstolens och tribunalens verksamhet, och att det enda kriteriet för värderingen av den bevisning som lagts fram är dess trovärdighet. Vid bedömningen av en skriftlig handlings bevisvärde ska vidare prövas om uppgifterna i handlingen är tillförlitliga, varvid hänsyn särskilt ska tas till handlingens ursprung, till omständigheterna kring dess upprättande och till vem den är ställd samt till frågan huruvida handlingen till sitt innehåll verkar rimlig och trovärdig (se, för ett liknande resonemang, dom av den 27 september 2012, Shell Petroleum m.fl./kommissionen, T‑343/06, EU:T:2012:478, punkt 161 och där angiven rättspraxis).
            
         
               43
            
            
               Sökanden har emellertid ingett en handling till tribunalen som härrör från de italienska myndigheterna där det erkänns att de lokaler som sökanden ägde var ägnade för bed and breakfast. Tribunalen anser därför att denna handling styrker att sökanden hade egenskap av aktör på hotell- och turistmarknaden, eftersom handlingens trovärdighet har styrkts. Trots att kommissionen allmänt har ifrågasatt trovärdigheten av en sådan förklaring och dess aktuella giltighet, har den inte anfört någonting som tyder på att vissa specifika uppgifter i den handling som sökanden gett in skulle vara felaktiga eller att det kan förhålla sig på så sätt att sådana uppgifter inte har aktuell giltighet.
            
         
               44
            
            
               Vad beträffar frågan om huruvida de åtgärder som avses i det angripna beslutet kan påverka sökandens rättsliga situation ska det erinras om att en konkurrent till en stödmottagare är direkt berörd av ett beslut av kommissionen genom vilket en medlemsstat ges rätt att utbetala stödet när det är ställt utom allt tvivel att medlemsstaten avser att göra denna utbetalning (se, för ett liknande resonemang, dom av den 28 januari 1986, Cofaz m.fl./kommissionen, 169/84, EU:C:1986:42, punkt 30, dom av den 6 juli 1995, AITEC m.fl./kommissionen, T‑447/93–T‑449/93, EU:T:1995:130, punkt 41, och av den 22 oktober 1996, Skibsværftsforeningen m.fl./kommissionen, T‑266/94, EU:T:1996:153, punkt 49).
            
         
               45
            
            
               Det ska i förevarande fall påpekas att de logitjänster som tillhandahålls av vissa enheter som omfattas av de åtgärder som avses i det angripna beslutet, vilka enligt sökanden erhåller de påstådda stöden, kan konkurrera med logitjänster som tillhandahålls av andra enheter. Såsom framgår av de utdrag från webbplatser som sökanden ingett och av bilagorna till sina inlagor framstår dessa enheter, bland annat kyrkliga institutioner och religiösa organ som en kategori logi på turistmarknaden på samma sätt som gästrum, möblerade lägenheter och camping, på så sätt att de tillhandahåller logitjänster under semestern och har faciliteter som liknar dem som innehas av andra enheter som tillhandahåller hotelltjänster. Det ska i detta sammanhang konstateras att sökanden i egenskap av ägare till ett bed and breakfast kunde konkurrera med nämnda enheter och av det skälet kunde beröras av de åtgärder som avses i det ifrågasatta beslutet.
            
         
               46
            
            
               I den mån som kommissionen under förhandlingen har gjort gällande att det av domen av den 28 april 2015, T & L Sugars och Sidul Açúcares/kommissionen (C‑456/13 P, EU:C:2015:284, punkt 37 och där angiven rättspraxis), och av domen av den 17 september 2015, Confederazione Cooperative Italiane m.fl./Anicav m.fl. (C‑455/13 P, C‑457/13 P och C‑460/13 P, ej publicerad, EU:C:2015:616, punkterna 47–50), följer att den omständigheten att vissa stödåtgärder påverkar konkurrentens ställning på marknaden inte hänför sig till dess rättsliga situation utan till dess faktiska situation, räcker det att konstatera att sökandena i dessa två mål, till skillnad från vad om är fallet här, inte verkade på de marknader som reglerades av de omtvistade bestämmelserna. Domstolen fann av den anledningen att den omständigheten att nämnda bestämmelser medförde att sökandena missgynnades i konkurrenshänseende inte motiverar slutsatsen att deras rättsligta situation påverkades och att de därför direkt berördes av dessa.
            
         
               47
            
            
               Mot bakgrund av vad som anförts ovan följer att det angripna beslutet påverkar sökandens rättsliga situation.
            
         
               48
            
            
               Vad gäller det andra villkoret för att fastställa om en person är direkt berörd ska det i enlighet med ovan i punkt 40 angiven rättspraxis, konstateras att eftersom det angripna beslutet, som dels innebär att Republiken Italien inte behöver återkräva statligt stöd som anses som olagligt och oförenligt med den inre marknaden, dels kan tillämpa ett system med skattebefrielser som enligt kommissionen inte innehåller stödinslag, har det rent automatiskt rättsliga verkningar enbart på grundval av unionslagstiftningen och utan att några mellanliggande regler tillämpas, och innebär således att Republiken Italien inte behöver återkräva nämnda stöd som är olagligt och att den kan tillämpa sitt system med skattebefrielse.
            
         
               49
            
            
               Mot bakgrund av vad som anförts ovan kan slutsatsen dras att det angripna beslutet direkt berör sökanden.
            
         Klassificering av det angripna beslutet som en som en regleringsakt
      
               50
            
            
               Vad för det andra gäller frågan om det angripna beslutet ska betraktas som en regleringsakt ska det erinras om att regleringsakter i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket FEUF är rättsakter med allmän giltighet, med undantag för lagstiftningsakter (dom av den 3 oktober 2013, Inuit Tapiriit Kanatami m.fl./parlamentet och rådet, C‑583/11 P, EU:C:2013:625, punkt 60, och beslut av den 6 september 2011, Inuit Tapiriit Kanatami m.fl./parlamentet och rådet, T‑18/10, EU:T:2011:419, punkt 56).
            
         
               51
            
            
               Distinktionen mellan en lagstiftningsakt och en regleringsakt beror enligt EUF-fördraget på förfarandet för dess antagande, vare sig detta var lagstiftande eller ej (beslut av den 6 september 2011, Inuit Tapiriit Kanatami m.fl./parlamentet och rådet, T‑18/10, EU:T:2011:419, punkt 65). Eftersom det angripna beslutet i förevarande fall inte antagits inom ramen för ett lagstiftningsförfarande utgör det inte en lagstiftningsakt i den mening som avses i artikel 297 FEUF. Det ska därför prövas om det angripna beslutet har allmän giltighet.
            
         
               52
            
            
               Det ska i detta avseende erinras om att det av fast rättspraxis följer att ett beslut från kommissionen avseende statligt stöd som är tillämpligt på objektivt bestämda situationer och som medför rättsverkningar för en allmänt och abstrakt angiven personkrets har allmän giltighet (dom av den 2 februari 1988, Kwekerij van der Kooy m.fl./kommissionen, 67/85, 68/85 och 70/85, EU:C:1988:38, punkt 15, dom av den 19 oktober 2000, Italien och Sardegna Lines/Kommissionen, C‑15/98 och C‑105/99, EU:C:2000:570, punkt 33, dom av den 22 december 2008, British Aggregates/kommissionen, C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkt 31, och dom av den 17 september 2009, kommissionen/Koninklijke FrieslandCampina, C‑519/07 P, EU:C:2009:556, punkt 53).
            
         
               53
            
            
               Syftet med det angripna beslutet är särskilt att mot bakgrund av artikel 107 FEUF granska om en nationell lagstiftning som är tillämplig på en obestämd, allmänt och abstrakt angiven personkrets har inslag av statligt stöd och i förekommande fall om det aktuella stödet är förenligt med den inre marknaden och kan återkrävas. Med hänsyn till karaktären av den behörighet som kommissionen har enligt bestämmelserna om statligt stöd i fördraget återspeglar ett sådant beslut, även om det enbart riktar sig till en person, räckvidden av den nationella lagstiftning som är föremål för institutionens granskning, oavsett om det rör sig om att ge det tillstånd som krävs för att en stödåtgärd ska kunna tillämpas eller för att dra slutsatser av att den eventuellt är olaglig eller oförenlig med den inre marknaden. Den aktuella lagstiftningen har emellertid allmän giltighet, eftersom de ekonomiska aktörer som omfattas av tillämpningsområdet för den definieras på ett allmänt och abstrakt sätt.
            
         
               54
            
            
               Mot denna bakgrund kan konstateras att det angripna beslutet har allmän giltighet vad gäller de tre delarna i beslutet vars lagenlighet ifrågasätts i förevarande talan, nämligen dels den omständigheten att kommissionen inte har förordnat om att det statliga stöd som den fann vara olagligt och oförenligt avseende ICI‑befrielsen ska återkrävas, dels den omständigheten att den fann att varken artikel 149.4 TUIR eller IMU-befrielsen utgör statligt stöd i den mening som avses i artikel 107 FEUF (se ovan punkt 36).
            
         
               55
            
            
               Det angripna beslutet som har allmän giltighet utan att vara en lagstiftningsakt är följaktligen en regleringsakt i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket FEUF.
            
         Förekomsten av genomförandeåtgärder
      
               56
            
            
               Vad gäller förekomsten av genomförandeåtgärder i det angripna beslutet ska det erinras om att domstolen har haft tillfälle att klargöra att begreppet ”regleringsakt som inte medför genomförandeåtgärder”, i den mening som avses i artikel 263 FEUF, ska tolkas mot bakgrund av bestämmelsens syfte, vilket, såsom framgår av dess förarbeten, är att undvika att en enskild först måste åsidosätta gällande rätt för att kunna få sin sak prövad i domstol. När en regleringsakt har en direkt inverkan på en fysisk eller juridisk persons rättsliga ställning utan att det krävs några föregående genomförandeåtgärder, riskerar personen i fråga att stå utan effektivt domstolsskydd om den inte har möjlighet att väcka talan direkt vid unionsdomstolen i syfte att ifrågasätta regleringsaktens rättsenlighet. Utan genomförandeåtgärder saknar nämligen fysiska och juridiska personer, även sådana som är direkt berörda av den ifrågavarande akten, möjlighet att få akten prövad i domstol med mindre än att de först bryter mot bestämmelserna i denna och sedan – inom ramen för det förfarande som inleds mot dem vid nationell domstol – gör gällande att bestämmelserna är rättsstridiga (dom av den 19 december 2013, Telefónica/kommissionen, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punkt 27).
            
         
               57
            
            
               När en regleringsakt däremot medför genomförandeåtgärder är domstolsprövningen av att unionens rättsordning iakttas säkerställd oberoende av om genomförandeåtgärderna vidtas på unions‑ eller medlemsstatsnivå. Fysiska eller juridiska personer som på grund av sakprövningsförutsättningarna i artikel 263 fjärde stycket FEUF inte kan väcka talan direkt vid unionsdomstolen mot en unionsregleringsakt är skyddade mot att akten tillämpas på dem genom möjligheten att angripa de genomförandeåtgärder som denna medför (dom av den 19 december 2013, Telefónica/kommissionen, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punkt 28).
            
         
               58
            
            
               Dessutom när genomförandet av en sådan regleringsakt ankommer på medlemsstaterna kan personerna i fråga vid nationell domstol göra gällande att den berörda grundläggande akten är ogiltig och anmoda den nationella domstolen att med stöd av artikel 267 FEUF begära förhandsavgörande i detta hänseende av EU-domstolen (dom av den 19 december 2013, Telefónica/kommissionen, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punkt 29).
            
         
               59
            
            
               Vid bedömningen av huruvida en regleringsakt medför genomförandeåtgärder är den viktigaste frågan vilken ställning den person har som gör anspråk på talerätt enligt artikel 263 fjärde stycket sista meningen FEUF. Det saknar således betydelse huruvida den berörda akten medför genomförandeåtgärder i förhållande till andra enskilda (dom av den 19 december 2013, Telefónica/kommissionen, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punkt 30).
            
         
               60
            
            
               Vid prövningen av om den angripna rättsakten medför genomförandeåtgärder ska enbart ändamålet med talan beaktas. Om en sökande bara har yrkat delvis ogiltigförklaring av en rättsakt, är det bara de genomförandeåtgärder som denna del av rättsakten eventuellt medför som ska beaktas (dom av den 19 december 2013Telefónica/kommissionen, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punkt 31).
            
         
               61
            
            
               I förevarande fall finner tribunalen vad för det första gäller den första delen av det angripna beslutet att i den mån kommissionen konstaterade att det med hänsyn till de specifika omständigheterna i detta fall skulle vara absolut omöjligt att återkräva något stöd som olagligt beviljats inom ramen för ICI‑systemet och således beslutade att inte ålägga Republiken Italien att från varje stödmottagare återkräva de belopp som betalats ut enligt nämnda stödordning, ska de nationella myndigheterna inte vidta någon åtgärd, särskilt inte i förhållande till sökanden för att genomföra det angripna beslutet.
            
         
               62
            
            
               Vad gäller den andra delen som har bestritts konstaterar tribunalen att den befrielse som föreskrivs i artikel 149.4 TUIR enligt den slutsats som kommissionen drog i det angripna beslutet inte utgör ett stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF. Under dessa förhållanden förutsätter det angripna beslutet, enligt vilket medlemsstaten inte åläggs någon förpliktelse, inte att genomförandeåtgärder vidtas. De nationella myndigheterna ska i detta avseende således enbart tillämpa den nationella lagstiftningen. Det ska vidare, under alla förhållanden konstateras att bestämmelserna i artikel 149.4 TUIR enbart avser förlusten av icke-kommersiell status. Under dessa förhållanden kan de italienska myndigheterna inte vidta någon genomförandeåtgärd i förhållande till sökanden i egenskap av kommersiell aktör.
            
         
               63
            
            
               Vad slutligen beträffar den tredje delen som ifrågasatts påpekar tribunalen att kommissionen fann att den befrielse som föreskrivs i IMU-systemet inte utgör ett stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF. Eftersom medlemsstaten i det angripna beslutet inte åläggs någon skyldighet, ska det inte vidtas några åtgärder på nationell nivå för att genomföra beslutet, särskilt inte i förhållande till sökanden.
            
         
               64
            
            
               Av det ovan anförda framgår att ingen av de delar i det angripna beslutet som ifrågasatts innehåller genomförandeåtgärder i förhållande till sökanden, vilket innebär att sökanden inte har möjlighet att väcka talan vid en italiensk domstol i enlighet med ovan i punkt 58 angiven rättspraxis och göra gällande att nämnda delar i det angripna beslutet är ogiltiga.
            
         
               65
            
            
               Tvärtemot vad som anförts ovan har kommissionen med hänvisning till bland annat domarna av den 26 september 2014, Dansk Automat Brancheforening/kommissionen (T‑601/11, EU:T:2014:839) och Royal Scandinavian Casino Århus/ kommissionen (T‑615/11, EU:T:2014:838) och där angiven rättspraxis gjort gällande att de specifika och konkreta följderna av det angripna beslutet faktiskt uppkom till följd av akter angående fastställande av skattesatsen för de skattskyldiga, vilka i sig utgör genomförandeåtgärder som det omtvistade beslutet medför. Kommissionen anförde dessutom att sökanden vid den nationella domstolen kan ifrågasätta den påstått diskriminerande karaktären av nämnda skattebeslut och kräva samma fördelar som dem till vilka rättsakterna är riktade till eller göra gällande att de fördelar som de har i egenskap av konkurrenter strider mot unionsrätten.
            
         
               66
            
            
               Detta argument kan emellertid inte godtas.
            
         
               67
            
            
               För det första är de skattebeslut som de italienska myndigheterna kan anta med stöd av IMU-systemet inte en följd av de angripna beslutet utan antas uteslutande på grundval av den italienska skattelagstiftningen, eftersom det i det angripna beslutet, såsom framgår av skäl 202 i detsamma, enbart anges att den befrielse som föreskrivs i IMU inte omfattas av tillämpningsområdet för artikel 107.1 FEUF.
            
         
               68
            
            
               Vad för det andra gäller de skattebeslut som är riktade till sökanden i dess egenskap av person som inte drar nytta av omtvistade befrielser har denne ingen möjlighet att begära att den befrielse vars lagenlighet han bestritt ska utvidgas till att omfatta honom (se dom av den 20 september 2001, Banks, C‑390/98, EU:C:2001:456, punkt 80 och punkterna 92–94 och där angiven rättspraxis). Av samma anledning ska även kommissionens argument att sökanden alltid kan framställa en begäran till den italienska skattemyndigheten om att omfattas av samma skattefördelar som de som beviljats de aktörer som berörs av de omtvistade åtgärderna och, om ansökan avslås, begära omprövning av sistnämnda beslut, underkännas. Det kan dessutom konstateras att den italienska myndighetens beslut att avslå ansökan i det sammanhang som kommissionen anfört i egentlig mening inte kan klassificeras som en genomförandeåtgärd som följer av det angripna beslutet, utan är resultatet av en nationell åtgärd som de behöriga nationella myndigheterna vidtagit självständigt till följd av sökandens individuella ansökan.
            
         
               69
            
            
               Till skillnad från vad som var fallet i förevarande mål föreskrevs i artikel 1 i beslutsdelen i det angripna beslut i domarna av den 26 september 2014, Dansk Automat Brancheforening/kommissionen (T‑601/11, EU:T:2014:839) och Royal Scandinavian Casino Århus/kommissionen (T‑615/11, EU:T:2014:838) uttryckligen att bestämmelser för genomförande av den anmälda åtgärden skulle antas, varför tribunalen konstaterade att ett sådant beslut medför genomförandeåtgärder i den mening som avses i artikel 263 fjärde stycket sista meningen FEUF. Tribunalen slog särskilt i punkterna 59 och 51 i de två domarna fast att det fanns dansk lagstiftning och rättsakter för genomförande av denna som skulle tillämpas för att stödordningarna i fråga skulle få rättsverkningar för sökandena, vilket inte är fallet i förevarande mål. I detta avseende bör man notera att den enda genomförandeakt till vilken det hänvisas i det angripna beslutet i förevarande fall avser befrielsen i det nya IMU-systemet och att antagandet av nämnda akt, såsom anges i punkt 17 ovan, föregick antagandet av nämnda beslut.
            
         
               70
            
            
               Mot bakgrund av det ovan anförda kan det konstateras att det angripna beslutet inte medför genomförandeåtgärder i förhållande till sökanden och att talan följaktligen kan tas upp till sakprövning enligt artikel 263 fjärde stycket sista meningen FEUF.
            
         
         Prövning i sak
      
      
               71
            
            
               Till stöd för sin talan åberopar sökanden fyra grunder. Den första grunden rör åsidosättande av artikel 14.1 i rådets förordning (EG) nr 659/1999 av den 22 mars 1999 om tillämpningsföreskrifter för artikel 93 i EG‑fördraget (EGT L 83, 1999, s. 1). Den andra och den tredje grunden rör åsidosättande av artikel 107.1 FEUF. Den fjärde grunden avser åsidosättande av motiveringsskyldigheten.
            
         Den första grunden avseende åsidosättande av artikel 14.1 i förordning nr 659/1999
      
               72
            
            
               Sökanden har som första grund klandrat kommissionen för att i strid med artikel 14.1 i förordning nr 659/1999 inte ha förordnat om att Republiken Italien ska återkräva de skattebefrielser som beviljats icke-kommersiella enheter för specifika syften i enlighet med ICI, vilka kommissionen ansett vara olagliga och oförenliga med den gemensamma marknaden.
            
         
               73
            
            
               Denna grund har två delar, vilka avser huruvida kommissionen har gjort sig skyldig till felaktig rättstillämpning och oriktig bedömning.
            
         – Den första delgrunden om huruvida kommissionen har gjort sig skyldig till felaktig rättstillämpning
      
               74
            
            
               Sökanden har gjort gällande att kommissionen har åsidosatt artikel 14.1 i förordning nr 659/1999 genom att inte uppfylla villkoren för att kunna fastslå att det är absolut omöjligt att återkräva olagligt stöd i ett fall som det förevarande. Sökanden anser att återkrav först kunde uteslutas efter det att kommissionen förordnat om återkrav av det olagliga stödet och Republiken Italien konstaterat att det är omöjligt att efterkomma denna begäran. Sökanden anser även att kommissionen innan det fastställdes att det är absolut omöjligt att återkräva stödet borde ha visat att det var omöjligt att återkräva det olagliga stödet från samtliga stödmottagare och att det inte heller var möjligt att återkräva en del av stödet.
            
         
               75
            
            
               Kommissionen har bestritt dessa argument.
            
         
               76
            
            
               Tribunalen erinrar inledningsvis om att följande föreskrivs i skäl 13 i förordning nr 659/1999:
               ”I fall av olagligt stöd som inte är förenligt med den gemensamma marknaden bör en effektiv konkurrens återställas. Därför är det nödvändigt att stödet jämte ränta återkrävs utan dröjsmål. Det är lämpligt att återkravet verkställs enligt förfaranden i nationell rätt. Tillämpningen av dessa förfaranden bör inte försvåra återställandet av en effektiv konkurrens genom att hindra att kommissionens beslut genomförs omedelbart och effektivt. För att nå detta resultat bör medlemsstaterna vidta alla nödvändiga åtgärder för att säkerställa att kommissionens beslut verkställs.”
            
         
               77
            
            
               I artikel 14.1 i förordningen som har rubriken ”Återkrav av stöd” föreskrivs följande:
               ”1.   Vid negativa beslut i fall av olagligt stöd skall kommissionen besluta att den berörda medlemsstaten skall vidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva stödet från mottagaren … . Kommissionen skall inte återkräva stödet om detta skulle stå i strid med en allmän princip i gemenskapsrätten.”
            
         
               78
            
            
               Av fast rättspraxis följer att den logiska följden av att ett stöd har konstaterats vara olagligt är att stödet undanröjs genom återkrav (se dom av den 9 juli 2015, kommissionen/Frankrike, C‑63/14, EU:C:2015:458, punkt 44 och där angiven rättspraxis). Syftet med fördragets bestämmelser om statligt stöd är att återupprätta förutsättningarna för en effektiv konkurrens, vilket innebär att kommissionens beslut i princip ska ålägga den berörda medlemsstaten att utan dröjsmål och på ett effektivt sätt se till att det berörda stödet betalas åter (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 september 2009, kommissionen/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punkt 57 och där angiven rättspraxis). Ett absolut hinder kan emellertid motivera att en medlemsstat underlåter att återkräva rättsstridigt statligt stöd (se, för ett liknande resonemang, dom av den 14 februari 2008, kommissionen/Grekland, C‑419/06, ej publicerad, EU:C:2008:89, punkt 39 och där angiven rättspraxis).
            
         
               79
            
            
               I det angripna beslutet konstaterade kommissionen i skälen 191–198 att det med hänsyn till de specifika omständigheterna i detta fall skulle vara absolut omöjligt för Republiken Italien att återkräva något stöd som olagligt beviljats enligt bestämmelserna om ICI. Kommissionen anförde att det varken utifrån fastighetsregistrets databaser eller utifrån andra skattedatabaser var möjligt att fastställa den typ av verksamhet (ekonomisk eller icke-ekonomisk) som bedrivs i fastigheter som tillhör icke-kommersiella enheter, eller att objektivt beräkna det skattebelopp som ska återkrävas.
            
         
               80
            
            
               Domstolens praxis avseende absolut hinder att återkräva olagligt statligt stöd i allmänhet avser sådana fall där den berörda medlemsstaten gjort gällande ett sådant hinder efter det att ett beslut om återkrav antagits och i samband med verkställandet av beslutet (dom av den 4 april 1995, kommissionen/Italien,C‑348/93, EU:C:1995:95, dom av den 22 mars 2001, kommissionen/Frankrike, C‑261/99, EU:C:2001:179, dom av den 26 juni 2003, kommissionen/Spanien, C‑404/00, EU:C:2003:373, dom av den 1 april 2004, kommissionen/Italien, C‑99/02, EU:C:2004:207, dom av den 12 maj 2005, kommissionen/Grekland, C‑415/03, EU:C:2005:287, dom av den 14 december 2006, kommissionen/Spanien, C‑485/03–C‑490/03, EU:C:2006:777, och dom av den 13 november 2008, kommissionen/Frankrike, C‑214/07, EU:C:2008:619).
            
         
               81
            
            
               Det följer vidare av domstolens fasta praxis att en medlemsstat som under verkställigheten av ett kommissionsbeslut angående statligt stöd möter oförutsedda och oförutsägbara svårigheter eller blir varse följder som kommissionen inte har förutsett ska underställa kommissionen dessa problem för bedömning och föreslå lämpliga ändringar i det berörda beslutet. I ett sådant fall ska kommissionen och medlemsstaten – enligt regeln att medlemsstaterna och unionens institutioner har en ömsesidig skyldighet till lojalt samarbete, vilken bland annat kommer till uttryck i artikel 4.3 FEU – samarbeta med god vilja för att övervinna svårigheterna, med fullt iakttagande av bestämmelserna i fördraget, bland annat bestämmelserna om statligt stöd (se dom av den 22 december 2010, kommissionen/Italien, C‑304/09, EU:C:2010:812, punkt 37 och där angiven rättspraxis).
            
         
               82
            
            
               Sökanden har med stöd av ovannämnda rättspraxis gjort gällande att återkrav först kunde uteslutas efter det att kommissionen förordnat om återkrav av det olagliga stödet och den berörda medlemsstaten konstaterat att det är omöjligt att efterkomma denna begäran.
            
         
               83
            
            
               Sökandens argument kan emellertid inte godtas.
            
         
               84
            
            
               Även om det, såsom kommissionen påpekat, hittills stämmer att frågan om absolut hinder har ställts av medlemsstaterna bland annat i samband med verkställigheten av beslutet, huvudsakligen som försvar i ett fördragsbrottsförfarande enligt artikel 258 FEUF, fastställs varken i den lagstiftning som är tillämplig i förevarande mål eller i domstolens praxis att ett absolut hinder inte kunde konstaterats under det administrativa förfarande som utmynnar i ett beslut från kommissionen angående statligt stöd.
            
         
               85
            
            
               Den enda skyldighet som enligt ovan i punkt 81angiven rättspraxis åligger den berörda medlemsstaten och kommissionen vid ett eventuellt hinder för återkrav är att iaktta principen om lojalt samarbete enligt vilken medlemsstaten ska underställa kommissionen de skäl som motiverar ett sådant hinder för bedömning som ska göra en grundlig prövning av dessa skäl. Tvärtemot vad sökanden har gjort gällande kan ett samarbete mellan medlemsstaten och kommissionen äga rum innan kommissionen fattat det slutgiltiga beslutet om ett absolut hinder kan fastställas redan under det formella granskningsförfarandet. Om kommissionen dessutom under granskningen konstaterar att det inte finns några alternativa metoder för att återkräva det olagliga stödet eller det inte heller är möjligt att återkräva en del av stödet finns det inget som hindrar att kommissionen fastställer att det föreligger ett absolut hinder innan den förordnar om återkrav av stöden.
            
         
               86
            
            
               Mot bakgrund av vad som anförts ovan kan i förevarande fall för det första konstateras att sökanden inte har bestritt att ett absolut hinder kan åberopas för att motivera att olagligt stöd inte kan återkrävas. Under alla omständigheten kan i enlighet med ovan i punkt 78 angiven rättspraxis konstateras att kommissionen inte gjorde sig skyldig till felaktig rättstillämpning genom att i det angripna beslutet anföra att den inte kan ålägga de italienska myndigheterna att återkräva olagligt stöd till följd av ett absolut hinder. Det ska i detta avseende erinras om att kommissionen på området för statligt stöd inte kan föreskriva skyldigheter som det redan från början är objektivt och absolut omöjligt att verkställa (se, för ett liknande resonemang dom av den 17 juni 1999, Belgien/kommissionen, C‑75/97, EU:C:1999:311, punkt 86).
            
         
               87
            
            
               För det andra har, såsom framgår av skälen 192–197 i det angripna beslutet, såväl Republiken Italien som kommissionen fullgjort sin skyldighet att samarbeta lojalt i enlighet med ovan i punkt 81 angiven rättspraxis.
            
         
               88
            
            
               För det första vände sig Republiken Italien till kommissionen innan det angripna beslutet antogs och förklarade att det var absolut omöjligt för den att fullgöra skyldigheten att återkräva stöd. Av det skälet underställde medlemsstaten kommissionen de problem som uppkom i samband med återkrav av det omtvistade stödet för bedömning. Eftersom de italienska myndigheterna tog upp den frågan under det formella granskningsförfarandet kunde kommissionen vidare bedöma att det var nödvändigt att behandla den innan det slutliga beslutet antogs. Det ska dessutom noteras att Republiken Italien har förklarat att det på grund av fastighetsregistrets struktur och avsaknaden av relevanta skatteuppgifter var omöjligt att från fastighetsregistrets databaser och skattedatabaserna retroaktivt extrapolera den typ av uppgifter som krävdes för att återkräva stödet. Mot bakgrund av dessa förklaringar fann kommissionen att stödmottagarna inte kan identifieras och att stödet i sig inte beräknas objektivt på grund av bristen på tillgängliga uppgifter, vilket den förklarade i det angripna beslutet.
            
         
               89
            
            
               För det tredje, i den mån som sökanden har gjort gällande att kommissionen under alla förhållanden borde ha konstaterat att det inte fanns alternativa metoder för att fullgöra skyldigheten att återkräva stöd i förevarande fall, i vart fall en del av stödet, ska en sådan bedömning göras inom ramen för den andra delen av förevarande grund avseende oriktig bedömning.
            
         
               90
            
            
               Av det ovan anförda följer att kommissionen inte gjorde sig skyldig till en felaktig rättstillämpning när den fann att det från och med det formella granskningsförfarandet och innan föreläggandet att återkräva stödet utfärdades var absolut omöjligt för Republiken Italien att återkräva de stöd som ansågs vara olagliga i det angripna beslutet.
            
         
               91
            
            
               Talan kan således inte vinna bifall såvitt avser den första delgrunden.
            
         – Den andra delgrunden avseende oriktig bedömning
      
               92
            
            
               Sökanden har gjort gällande att det inte förelåg någon särskild omständighet som möjliggjorde för kommissionen att dra slutsatsen att det var absolut omöjligt att återkräva det olagliga stödet. Sökanden har bland annat bestritt bedömningen att stödmottagarna inte kunde identifieras och att stödet inte under några omständigheter kunde beräknas i syfte att återkrävas av de italienska myndigheterna. Sökanden har i detta avseende framhållit att domstolen har underkänt de argument som åberopats till stöd för att det var absolut omöjligt att återkräva stödet grund av att det stora antalet företag som beviljats stöd eller på grund av bristen på uppgifter som var nödvändiga för att bestämma de belopp som skulle återkrävas. Sökanden har vidare anfört att det fanns lämpliga alternativa metoder med hjälp av vilka de italienska myndigheterna hade kunnat identifiera mottagarna av det olagliga stödet och återkräva detta, i vart fall en del av det.
            
         
               93
            
            
               Kommissionen har bestritt dessa argument.
            
         
               94
            
            
               Av fast rättspraxis följer att villkoret att det ska föreligga ett absolut hinder för att verkställa beslutet inte är uppfyllt när svarandemedlemsstaten endast underrättar kommissionen om de rättsliga, politiska och praktiska svårigheter som det innebär att genomföra beslutet (se dom av den 13 november 2008, kommissionen/Frankrike, C‑214/07, EU:C:2008:619, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
            
         
               95
            
            
               Det ska vidare erinras om att domstolen, i fall då ett stort antal företag ingår i ett förfarande för återkrav av stödbelopp i kombination med åtskilliga individuella beräkningsfaktorer, har slagit fast att sådana svårigheter att genomföra berörda beslut inte utgör ett absolut hinder (se dom av den 17 november 2011, kommissionen/Italien, C‑496/09, EU:C:2011:740, punkt 29 och där angiven rättspraxis).
            
         
               96
            
            
               Slutligen är villkoret att det ska föreligga ett absolut hinder för att verkställa beslutet inte uppfyllt såvida det inte föreligger en situation i vilken det är absolut objektivt omöjligt (se, för ett liknande resonemang, förslag till avgörande av generaladvokaten Sharpston i målet kommissionen/Frankrike, C‑214/07, EU:C:2008:343, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
            
         
               97
            
            
               De ska i förevarande fall inledningsvis erinras om att kommissionen, såsom framgår av skälen 102 och 106 i det angripna beslutet, inte fann att ICI‑befrielsen som gynnade icke-kommersiella enheter för specifika syften när dessa bedrev verksamhet av ekonomisk art, var oförenlig med den inre marknaden i den mening som avses i artikel 107 FEUF. Kommissionen fann att nämnda enheter i dessa situationer skulle klassificeras som företag och att ovannämnda bestämmelse i fördraget följaktligen skulle tillämpas på dem. När dessa enheter däremot enbart utövade icke-kommersiell verksamhet var den statliga stödordningen inte tillämplig och ICI‑befrielsen kunde följaktligen inte betraktas som olaglig.
            
         
               98
            
            
               Dessutom fann kommissionen i det angripna beslutet att det var absolut och objektivt omöjligt för de italienska myndigheterna att återkräva olagligt stöd av den anledningen att det inte kunde fastställas om de verksamheter som bedrevs av berörda enheter i fastigheter som omfattas av ICI‑lagstiftningen var av ekonomisk eller icke-ekonomisk karaktär. I skälen 194–198 i det angripna beslutet godtog kommissionen Republiken Italiens förklaring att det varken utifrån fastighetsregistrets databaser eller utifrån skattedatabaserna var möjligt att fastställa vilken typ av verksamhet som bedrevs i de fastigheter som tillhörde nämnda enheter eller att objektivt fastställa det skattebelopp som ska återkrävas.
            
         
               99
            
            
               Sökanden har invänt mot kommissionens bedömning med hänvisning till att den är behäftad med fel vad gäller fastighetsregistrets databaser och skattedatabaserna.
            
         
               100
            
            
               Det kan i detta avseende inledningsvis konstateras att sökanden, förutom den allmänna hänvisningen i sitt yttrande till ovan i punkterna 94–96 anförd rättspraxis, inte har framfört något konkret argument som kunnat vederlägga kommissionens bedömning.
            
         
               101
            
            
               Vad för det första beträffar fastighetsregistrets databaser kan under alla förhållanden, såsom kommissionen förklarat i skäl 195 i det angripna beslutet, konstateras att fastigheter registreras i systemet för fastighetsregistret på grundval av deras objektiva egenskaper, som bland annat omfattar deras fysiska och strukturella faktorer. Kommissionen hade under dessa förhållanden fog att anse att det inte var möjligt att fastställa om den typ av verksamhet som bedrevs av icke-kommersiella enheter på deras fastigheter var av ekonomisk eller icke-ekonomisk art för att kunna fastställa om nämnda enheter olagligen hade gynnats av ICI‑befrielsen och, om det förhöll sig på så sätt, fastställa det belopp som skulle återbetalas till de italienska myndigheterna.
            
         
               102
            
            
               Vad för det andra gäller skattedatabaserna hävdade kommissionen i skäl 196 i det angripna beslutet att de inte heller innehöll tillräckliga uppgifter för att kunna återkräva stödet.
            
         
               103
            
            
               I detta avseende konstaterar tribunalen mot bakgrund av bestämmelserna i den italienska lagstiftningen som kommissionen har anfört inom ramen för dess åtgärder för processledning enligt artikel 89 i rättegångsreglerna att det utifrån skattedatabaserna inte kan fastställas om de verksamheter som bedrevs av icke-kommersiella enheter i deras lokaler var av ekonomisk eller icke-ekonomisk art.
            
         
               104
            
            
               Det ska för det första påpekas att fastigheter som genererar inkomst av fast egendom för dessa enheter i enlighet med ”Modello 'Unico – Enti non commerciali ed equiparati” (”Standardformulär – icke-kommersiella enheter och liknande”) och instruktioner för icke-kommersiella enheters skattedeklaration ska anges i avsnitt ”RB” i formuläret. I detta avsnitt, som består av elva kolumner föreskrivs bland annat att storleken på den kommunala fastighetsskatt som ska betalas för verksamheten och för varje del av fastigheten ska anges. Enligt instruktionerna för deklarationen måste kolumnen avseende kommunal fastighetsskatt inte ifyllas vid befrielse från nämnda skatt. Såsom kommissionen med rätta anfört kan inte på grundval av de uppgifter som ska lämnas under rubriken RB fastställas i vilken fastighet den verksamhet som genererat inkomster av den kommersiella verksamheten bedrivits som eventuellt angetts under andra rubriker i deklarationen.
            
         
               105
            
            
               För det andra kan konstateras att standardformuläret även innehöll rubriken ”RS” för avdrag för kostnader och olika andra utgifter. Enligt instruktionen för deklarationen ska de uppgifter som krävs för att beräkna de belopp som kan dras av från kostnaderna och andra utgifter rörande varor och tjänster som används för både kommersiella och icke-kommersiella verksamheter och andra verksamheter, anges i tabellen. Såsom framgår av skäl 196 i det angripna beslutet inbegriper avsnitt ”RS” uppgifter om sammanlagda kostnader och intäkter rörande varor och tjänster som används för både kommersiella och icke-kommersiella ändamål. Såsom kommissionen anfört var det under dessa förhållanden om fler än en byggnad angavs i avsnitt RB inte möjligt att fastställa i vilken fastighet den verksamhet som generade intäkten som redovisas i skattedeklarationen bedrevs. När en enskild byggnad angavs i avsnitt RB var det dock, på grund av det sätt som fastighetsregistrets system är strukturerat, inte möjligt att fastställa vilken del av byggnaden som användes för den ekonomiska verksamhet som genererade den intäkt som redovisas i skattedeklarationen.
            
         
               106
            
            
               Mot bakgrund av vad som anförts ovan kan slutsatsen dras att sökanden inte har kunnat vederlägga kommissionens bedömning dels att det utifrån fastighetsregistrets databaser inte var möjligt att objektivt få fram de uppgifter som krävs för att identifiera berörda stödmottagare och beräkna storleken på de eventuella skattebefrielser som ska återkrävas, dels att det utifrån skattedatabaserna inte heller var möjligt att retroaktivt fastställa den typ av verksamheter som bedrivits av de enheter som dragit nytta av ICI‑befrielsen i deras fastigheter eller att beräkna storleken på den befrielse som erhållits olagligen.
            
         
               107
            
            
               Sökanden har för det andra gjort gällande att det under alla omständigheter finns alternativa metoder som gör det möjligt att bedöma den kommersiella eller icke-kommersiella arten hos de verksamheter som bedrivs av enheter som omfattas av ICI‑befrielsen i deras fastigheter och har i detta avseende särskilt föreslagit fyra metoder. Sökanden anser att det utifrån nämnda metoder är möjligt att visa att i vart fall en del av stödet kunde återkrävas.
            
         
               108
            
            
               Sökanden har för det första gjort gällande att de italienska myndigheterna dels med hänsyn till det förhållandet att icke-kommersiella enheter enligt den nya IMU-lagstiftningen (se ovan punkt 17) är skyldiga att deklarera de fastigheter som omfattas av denna skatt och de fastigheter som omfattas av befrielsen från denna skatt, dels med hänsyn till den omständigheten att flera berörda fastigheter varaktigt är avsedda för samma ändamål, kunde grunda sig på de deklarationer som ingetts enligt IMU-lagstiftningen för att fastställa om fastigheterna använts för kommersiella ändamål.
            
         
               109
            
            
               Det ska i detta avseende inledningsvis konstateras att sökanden, såsom kommissionen har anfört, inte har framlagt någon uppgift som gör det möjligt att anta att de fastigheter som tillhörde icke-kommersiella enheter i allmänhet varaktigt användes för samma ändamål. Under dessa förhållanden utgör inte de deklarationer som ingetts enligt IMU-lagstiftningen en giltig metod för att få fram den information som söks. Om sökandens argument dessutom skulle tolkas som en anmodan till kommissionen att förordna om återkrav av stödet såvida inte den enhet som beviljats stöd kan visa att den utövade icke-ekonomisk verksamhet ska det erinras om att kommissionen enligt rättspraxis inte kan förutsätta att ett företag har gynnats av en förmån som utgör ett statligt stöd genom att enbart grunda sig på en negativ presumtion att det saknas uppgifter på grundval av vilka en motsatt slutsats kan dras, när det inte finns andra uppgifter med stöd av vilka förekomsten av en sådan förmån kan fastställas (dom av den 17 september 2009, kommissionen/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punkt 58).
            
         
               110
            
            
               För det andra har sökanden gjort gällande att en skyldighet till självcertifiering är en giltig metod för att få fram den information som söks. Såsom gjorts av kommissionen, kan emellertid konstateras att denna metod inte kan anses vara effektiv, eftersom det saknas uppgifter om den situation som tidigare rådde för fastigheterna mot bakgrund av vilken riktigheten i självcertifieringen kan prövas. Om sådana uppgifter fanns tillgängliga kunde riktigheten i självcertifieringen kontrolleras.
            
         
               111
            
            
               För det tredje har sökanden anfört att de italienska myndigheterna skulle kunna företa inspektioner på plats genom kontrollorgan, såsom redan skett i vissa italienska kommuner. Här bör emellertid noteras att även om det med användning av denna metod är möjligt att få fram information om de verksamheter som nu bedrivs av enheter som gynnas av IMU kan den inte tillämpas för att fastställa arten av den tidigare användningen av fastigheterna.
            
         
               112
            
            
               För det fjärde kan i den mån som sökanden har gjort gällande att kommissionen hade kunnat grunda sig på uppgifter som den erhållit under det formella granskningsförfarandet, i vart fall för att återkräva en del av stödet, konstateras att sådana uppgifter inte framgår av handlingarna i målet och att det följaktligen inte är möjligt att pröva huruvida de är lämpliga för nämnda ändamål.
            
         
               113
            
            
               Sökanden har följaktligen inte kunnat visa att det var möjligt att få fram uppgifter om arten av de verksamheter som bedrivits av de enheter som omfattas av ICI med användning av alternativa metoder. Kommissionen kan således inte klandras för att ha gjort sig skyldig till en oriktig bedömning genom att slå fast att de italienska myndigheterna inte förfogade över någon annan metod som möjliggjorde för dem att återkräva det stöd som anses vara olagligt, eller en del av stödet.
            
         
               114
            
            
               Mot bakgrund av det ovan anförda kan talan inte vinna bifall såvitt avser den första grundens andra del och följaktligen inte såvitt avser någon del av denna grund.
            
         Den andra grunden avseende åsidosättande av artikel 107.1 FEUF genom att artikel 149.4 TUIR inte klassificerats som statligt stöd
      
               115
            
            
               Sökanden har genom sin andra grund gjort gällande att kommissionen har åsidosatt artikel 107.2 FEUF genom att anse att artikel 149.4 TUIR inte utgör statligt stöd i den mening som avses i fördraget. Sökanden har hävdat att denna bestämmelse bland annat möjliggör för kyrkliga institutioner att inte under några omständigheter förlora sin icke-kommersiella status, oberoende av om deras verksamhet är av kommersiell eller icke-kommersiell art. De kyrkliga institutionerna drar i detta sammanhang varaktigt nytta av de befrielser som föreskrivs i skattelagstiftningen, inbegripet ICI‑ och IMU-befrielser.
            
         
               116
            
            
               Kommissionen har bestritt dessa argument.
            
         
               117
            
            
               I detta sammanhang ska inledningsvis erinras om att artikel 149.4 TUIR, såsom kommissionen förklarat i skälen 31–34 i det angripna beslutet, återfinns i kapitel III i avdelning II i TUIR. I avdelning II fastställs bestämmelserna om företagsskatt och i kapitel III fastställs de skattebestämmelser som gäller för icke-kommersiella enheter, som exempelvis reglerna för hur beskattningsunderlaget ska beräknas och reglerna om skattesatserna.
            
         
               118
            
            
               I artikel 149 fastställs villkoren för när en enhet kan förlora sin ”icke-kommersiella status”. Det fastställs särskilt att ett icke-kommersiellt organ förlorar denna status om det under en hel skatteperiod huvudsakligen bedriver kommersiell verksamhet. I artikel 149.2 i TUIR definieras en enhets ”kommersiella status” utifrån hur mycket av inkomsten som härrör från kommersiell verksamhet jämfört med den inkomst som har sin grund i institutionella intäkter, samt utifrån hur mycket högre värdet på fasta tillgångar som avser kommersiell verksamhet är i förhållande till annan verksamhet. Den juridiska form som enheterna i fråga har inverkar inte på deras eventuella förlust av sin ”icke-kommersiella status”. I artikel 149.4 i TUIR fastställs att ovanstående bestämmelser, det vill säga artikel 149.1 och 149.2 i TUIR, inte gäller kyrkliga organ som har beviljats civilrättslig status eller föreningar för amatöridrott.
            
         
               119
            
            
               Det ska slutligen erinras om att kommissionen, såsom framgår av skäl 38 i det angripna beslutet, som skäl för att inleda det formella granskningsförfarandet vad avser artikel 149.4 TUIR anförde att bestämmelsen vid första anblicken kunde framstå som selektiv. Kommissionen anförde i detta avseende att det verkar som om artikel 149.4 TUIR bland annat gav kyrkliga institutioner möjligheten att behålla sin icke-kommersiella status, även om de inte längre ansågs vara icke-kommersiella enheter.
            
         
               120
            
            
               Sökanden har gjort gällande att kommissionen borde ha bekräftat sina ursprungliga överväganden vad gäller artikel 149.9 TUIR efter det formella granskningsförfarandet och inte, såsom framgår av skäl 159 i det angripna beslutet, anse att åtgärden inte medför en selektiv fördel för kyrkliga institutioner.
            
         
               121
            
            
               Inget av de argument som sökanden framfört kan emellertid föranleda en annan bedömning än kommissionens slutliga bedömning.
            
         
               122
            
            
               För det första innebär inte den omständigheten att de kriterier som anges i artikel 149.4 TUIR som reglerar förlusten av en enhets icke-kommersiella status inte är tillämpliga på kyrkliga institutioner, såsom kommissionen förklarat, att dessa inte kan förlora denna status på grundval av andra kriterier som anges i den italienska lagstiftningen. Det bör särskilt erinras om att det i circolare del 12 maggio 1998, n. 124/E (cirkulär nr 124/E av den 12 maj 1998) förklaras att kyrkliga institutioner kan omfattas av den skattemässiga behandling som beviljas icke-kommersiella enheter endast om det inte är deras huvudsakliga syfte att bedriva kommersiella verksamheter.
            
         
               123
            
            
               För det andra bör påpekas att det i legge del 20 maggio 1985, n. 222 (lag nr 222 av den 20 maj1985) om genomförande av de internationella avtalen mellan Republiken Italien och Heliga stolen, såsom framgår av skäl 154 i det angripna beslutet, föreskrivs att inrikesministeriet har behörighet för tillerkännandet av den civilrättsliga statusen och återkallandet av denna status för kyrkliga institutioner enligt specifika kriterier som fastställs i nämnda lag. Enhetens förlust av sin status leder emellertid i sin tur till att enheten förlorar sin icke-kommersiella status och följaktligen inte längre omfattas av den förmånliga skattebehandlingen.
            
         
               124
            
            
               Sökanden har invänt mot ovannämnda överväganden och anfört att de bestämmelser som föreskrivs i lag nr 222 av den 20 maj 1985 inte gör det möjligt för det italienska inrikesministeriet att säkerställa en fortlöpande kontroll av kyrkliga institutioners förlust av deras icke-kommersiella status.
            
         
               125
            
            
               Det ska i detta avseende inledningsvis erinras om att det i artikel 1 i lag nr 222 av den 20 maj 1985 föreskrivs att kyrkliga institutioner som har säte i Italien och ett religiöst ändamål kan beviljas civilrättslig status. I artikel 2 tredje stycket i nämnda lag anges att det religiösa ändamålet ska anges i stadgan och vara väsentligt för enheten. I artikel 16 i nämnda lag anges vidare att kommersiell verksamhet eller vinstdrivande verksamhet inte under några omständigheter får betraktas som verksamhet med ett religiöst ändamål. Slutligen föreskrivs i artikel 19 i nämnda lag jämförd med artikel 13 i decreto del Presidente della Repubblica del 13 febbraio 1987, n. 33 (presidentdekret nr 33/1987, av den 13 februari 1987) att om användningen av egendomen och funktionssättet för kyrkliga organ som beviljats civilrättslig status ändras, vilket medför att ett av villkoren för dess medgivande upphör, ska den civilrättsliga statusen återkallas på förslag av inrikesministeriet och genom Republiken Italiens presidentdekret efter det att den kyrkliga myndigheten har hörts och efter det att Consiglio di Stato (Italiens statsråd) yttrat sig. Det ska tilläggas att presidentdekret som föreskrivs i artikel 19 i lag nr 222 av den 20 maj 1985 med anledning av antagandet av legge del 12 gennaio 1991, n. 13 (lag nr 13 av den 12 januari 1991), inte längre är nödvändigt för att återkalla den civilrättsliga statusen för kyrkliga institutioner, denna uppgift ingår hädanefter i inrikesministeriets behörighet.
            
         
               126
            
            
               Av det ovan anförda och tvärtemot vad som sökanden har hävdat följer att Republiken Italiens inrikesministerium är behörig att kontrollera de kyrkliga institutioners förlust av deras civilrättsliga status och följaktligen deras status som icke-kommersiella enheter. Eftersom kyrkliga institutioner enligt artikel 16 i lag nr. 222 av den 20 maj 1985 enbart kan behålla sin civilrättliga status om de inte bedriver kommersiell eller vinstdrivande verksamhet, ska sökandens argument att förlusten av den civilrättsliga status som beviljats inte påverkar deras skatterättsliga status underkännas.
            
         
               127
            
            
               För det tredje ska påpekas att inrikesministeriet enligt decreto del Presidente della Repubblica del 10 febbraio 2000, n. 361 (presidentdekret nr 361 av den 10 februari 2000) ska kontrollera att de kyrkliga institutionerna uppfyller de kriterier som möjliggör för dem att bibehålla deras civilrättsliga status vilket, såsom kommissionen fann i skäl 158 i det angripna beslutet, innebär att de kyrkliga institutionerna omfattas av bestämmelser och kontrollåtgärder som garanterar att den förmånliga skattemässiga behandling som beviljas icke-kommersiella enheter går förlorad när de bedriver kommersiella eller vinstdrivande verksamheter.
            
         
               128
            
            
               Härav följer, tvärtemot vad sökanden har hävdat, att något system för evig icke‑kommersiell status inte kan fastställas för de kyrkliga institutionerna. Kommissionen kunde på goda grunder anse att den åtgärd som föreskrivs i artikel 149.4 TUIR inte medförde att kyrkliga institutioner gavs en selektiv fördel och att nämnda bestämmelse följaktligen inte utgjorde ett statligt stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF.
            
         
               129
            
            
               Med avseende på de argument som sökanden framfört i sina yttranden avseende tillämpningen av artikel 351 FEUF i förevarande mål räcker det att påpeka att kommissionen inte har grundat sin bedömning på förekomsten av ett internationellt avtal som omfattas av tillämpningsområdet för en sådan artikel och att sökandens argument under dessa förhållanden inte kan påverka lagenligheten av kommissionens bedömning att artikel 149.4 TUIR inte utgör ett statligt stöd i den mening som avses i fördraget. Argumenten saknar verkan och kan därför inte godtas.
            
         
               130
            
            
               Talan kan således inte bifallas såvitt avser den andra grunden.
            
         Den tredje grunden avseende åsidosättande av artikel 107.1 FEUF angående underlåtenheten att kvalificera IMU-undantaget som statligt stöd
      
               131
            
            
               Sökanden har gjort gällande att kommissionen har åsidosatt artikel 107.1 FEUF genom att anse att befrielsen från IMU inte utgör ett statligt stöd i den mening som avses i nämnda bestämmelse.
            
         
               132
            
            
               Sökanden har inledningsvis, tvärtemot vad kommissionen anfört i det angripna beslutet, gjort gällande att den omständigheten att befrielsen för fastigheter enligt IMU-lagstiftningen enbart beviljas enheter som bedriver ekonomisk verksamhet ”på icke-kommersiella grunder” inte innebär att nämnda enheter inte kan betraktas som företag i den mening som avses i konkurrenslagstiftningen. Sökanden har framhållit att begreppet företag enligt fast rättspraxis omfattar varje enhet som utövar ekonomisk verksamhet, oavsett enhetens rättsliga form och sättet för dess finansiering. Sökanden har vidare gjort gällande att de kriterier som uppställts för att fastställa vilka verksamheter som kan omfattas av IMU-befrielsen är vaga och strider mot bestämmelser om statligt stöd. Sökanden har särskilt invänt mot att logitjänster anses ha erbjudits på icke-kommersiella grunder om de tillhandahålls kostnadsfritt eller mot en symbolisk avgift. Sökanden har vidare påpekat att dessa invändningar hänför sig till de kriterier som gäller för undervisning och hälsovård. Sökanden har slutligen gjort gällande att IMU-befrielsen uppfyller samtliga villkor som gör det möjligt att dra slutsatsen att det föreligger ett stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF och att det inte uppfyller kraven på förenlighet som föreskrivs i punkterna 2 och 3 i samma bestämmelse.
            
         
               133
            
            
               Kommissionen har bestritt dessa argument.
            
         
               134
            
            
               Enligt fast rättspraxis omfattar begreppet företag varje enhet som utövar ekonomisk verksamhet, oavsett enhetens rättsliga form och sättet för dess finansiering (se dom av den 16 mars 2004, AOK Bundesverband m.fl., C‑264/01, C‑306/01, C‑354/01 och C‑355/01, EU:C:2004:150, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
            
         
               135
            
            
               All verksamhet som består i att erbjuda varor eller tjänster på en viss marknad utgör ekonomisk verksamhet (se dom av den 12 september 2000, Pavlov m.fl., C‑180/98–C‑184/98, EU:C:2000:428, punkt 75 och där angiven rättspraxis).
            
         
               136
            
            
               Den omständigheten att tillhandahållandet av varor och tjänster sker utan vinstsyfte utgör inte hinder för att den enhet som gör dessa transaktioner på marknaden ska anses vara ett företag, då tillhandahållandet sker i konkurrens med andra aktörer, vars verksamhet bedrivs i vinstsyfte (dom av den 1 juli 2008, MOTOE, C‑49/07, EU:C:2008:376, punkt 27).
            
         
               137
            
            
               I förevarande fall kan inledningsvis konstateras att befrielsen från IMU som antogs på grundval av decreto-legge del 24 gennaio 2012, n. 1 (lagdekret nr 1 av den 24 januari 2012), som anges i skälen 82–86 i det angripna beslutet, skiljer sig från den ordning som föreskrivs genom ICI, särskilt genom att den enbart gäller för verksamhet som bedrivs av icke-kommersiella enheter, inbegripet kyrkliga institutioner på icke-kommersiella grunder.
            
         
               138
            
            
               Genom IMU-lagstiftningen infördes särskilda regler för att tillåta proportionell betalning av IMU i fall där samma egendom används för både kommersiella och icke-kommersiella verksamheter. Det anges särskilt att om en egendom används för både kommersiella och icke-kommersiella verksamheter ska befrielsen endast gälla den andel av egendomen där icke-kommersiella verksamheter bedrivs, förutsatt att det går att fastställa hur stor del av egendomen som är avsedd uteslutande för dessa verksamheter. I de fall där det inte är möjligt att identifiera dessa självständiga delar av egendomen ska befrielsen tillämpas proportionellt på den icke-kommersiella användningen av egendomen, i enlighet med en särskild deklaration.
            
         
               139
            
            
               I IMU-lagstiftningen lämnades dessutom vissa aspekter åt sidan för att i stället fastställas i genomförandelagstiftning, nämligen decreto ministeriale del 19 novembre 2012, n. 200 (ministerdekret nr 200 av den 19 november 2012) som avser krav och villkor för inlämnande av ovannämnda deklaration, relevant information för att fastställa den proportionella användningen, och allmänna och särskilda villkor för att en verksamhet ska klassificeras som en verksamhet som bedrivs på icke-kommersiella grunder. I sistnämnda avseende föreskrivs följande i IMU-lagstiftningen för att kunna dra nytta av IMU-befrielsen:
               
                        —
                     
                     
                        För det första fastställs ett allmänt krav enligt vilket de verksamheter som bedrivs av de berörda enheterna måste vara icke vinstdrivande, vidare får de på grund av sin beskaffenhet inte konkurrera med andra marknadsaktörer som är vinstdrivande och de måste bedrivas i enlighet med solidaritets- och subsidiaritetsprinciperna.
                     
                  
                        —
                     
                     
                        För det andra fastställs i egenskap av subjektiva krav att den icke-kommersiella enhetens stadgar särskilt måste innehålla ett allmänt förbud mot utdelning av någon form av vinst, driftsöverskott, tillgångar och reserver. Dessutom ska eventuella vinster återinvesteras uteslutande i verksamheter som bidrar till att uppnå det institutionella syftet avseende social solidaritet. Om den icke-kommersiella enheten avvecklas måste dess tillgångar skrivas över på en annan icke-kommersiell enhet som bedriver en liknande verksamhet.
                     
                  
                        —
                     
                     
                        För det tredje fastställs att i egenskap av objektiva krav på enheter som utövar verksamheter inom logisektoren krävs att mottagaren erbjuder tjänsterna kostnadsfritt eller mot en symbolisk avgift som under alla förhållanden inte får överstiga hälften av det genomsnittliga priset för liknande verksamheter inom samma geografiska område, med beaktande även av frånvaron av samband med den verkliga kostnaden för tjänsten.
                     
                  
         
               140
            
            
               Av de allmänna aspekterna av den nya IMU-lagstiftningen och de konkreta kriterier som anges i föregående punkt framgår för det första att lagstiftningen enbart är tillämplig på enheter som inte kan betraktas som företag vid tillämpningen av unionsrätten. Tvärtemot vad sökanden har gjort gällande och såsom kommissionen anfört i skäl 166 i det angripna beslutet undantas i genomförandeförordningen uttryckligen de verksamheter som på grund av sin beskaffenhet konkurrerar med vinstdrivande verksamhet som bedrivs av andra marknadsaktörer från tillämpningsområdet för IMU-befrielsen.
            
         
               141
            
            
               För det andra ska sökandens argument att den nya lagstiftningen är vag underkännas, eftersom det i den italienska lagstiftningen bland annat anges att i de fall där egendom används för både kommersiella och icke-kommersiella verksamheter ska den proportionella andelen av fastighetens kommersiella användning beräknas och endast ekonomiska verksamheter beläggas med IMU. Därutöver, om en enhet bedriver både ekonomiska och icke-ekonomiska verksamheter, utgör den delvisa befrielse som den omfattas av för den del av fastigheten som används för icke-ekonomiska verksamheter inte någon fördel för den enheten om den bedriver en ekonomisk verksamhet som ett företag.
            
         
               142
            
            
               För det tredje ska, i den del sökanden hävdat att logitjänster på grund av sin beskaffenhet tillhandahålls på marknaden i konkurrens med andra aktörer, inledningsvis påpekas att detta argument enbart har formulerats på ett abstrakt sätt och saknar konkret stöd.
            
         
               143
            
            
               Såsom framgår av skäl 174 i det angripna beslutet innehåller förordningen en begränsning till tjänster som erbjuds av icke-kommersiella enheter som bara är tillgängliga för vissa kategorier av människor och inte är öppna året runt. I fråga om ”socialt boende” anges det i förordningen att tjänsterna ska riktas till människor med tillfälliga eller varaktiga särskilda behov eller människor som har svårigheter på grund av fysiska, psykiska, ekonomiska, sociala eller familjerelaterade förhållanden.
            
         
               144
            
            
               I förordningen fastställs även att befrielsen under alla förhållanden inte är tillämplig på verksamheter som bedrivs i hotell eller liknande inrättningar, i enlighet med artikel 9 i decreto legislativo del 23 maggio 2011, nr. 79 (lagstiftningsdekret nr 79 av den 23 maj 2011). I denna artikel 9 definieras följande som hotell och liknande strukturer: hotell, motell, semesterbyar, turist-/servicelägenheter, pensionat, hotell för långtidsboende, bed and breakfast-inrättningar som drivs som företag, spa-anläggningar, och alla andra strukturer för turism-boende som har egenskaper som kan knytas till en eller flera av ovannämnda kategorier. Befrielsen är därför utesluten för verksamheter som bedrivs i exempelvis hotell, motell och inrättningar för bed and breakfast.
            
         
               145
            
            
               Det ska slutligen konstateras att tribunalen i förevarande talan anmodats att yttra sig om lagenligheten av det angripna beslutet vilket i sin tur avser allmänna villkor och kriterier för tillämpning av IMU-befrielsen. Det ankommer på de nationella myndigheterna att i varje enskilt fall bedöma genomförandet av stödordningen och särskilt om en konkret enhet som omfattas av IMU-befrielsen konkurrerar med övriga aktörer inom logisektorn. Sökanden kan tillgripa nationella rättsmedel om den stödordning som kommissionen godkänt inte har tillämpats på ett korrekt sätt.
            
         
               146
            
            
               Mot bakgrund av vad som anförts ovan kunde kommissionen anse att de logitjänster som regleras i ovannämnda bestämmelser inte tillhandahölls på marknaden i konkurrens med andra aktörer.
            
         
               147
            
            
               För det fjärde har sökanden riktat kritik mot kriteriet att avgiften ska ha ett symboliskt värde, vilket enligt sökanden inte utesluter att tjänsten tillhandahålls mot vederlag. Detta kriterium får den oönskade effekten att stöd beviljas aktörer som tack vare stödet kan hålla en lägre prisnivå.
            
         
               148
            
            
               Det kan emellertid konstateras att det i förordningen om genomförande av IMU, såsom framgår skäl 173 i det angripna beslutet, anges att för att betraktas som symbolisk får avgiften inte ha något samband med tjänstens kostnad. I förordningen fastställs även att det fastställda taket på hälften av det genomsnittliga pris som tas ut för liknande verksamheter som bedrivs på konkurrensmässiga villkor inom samma geografiska område endast kan användas för att utesluta rätten till befrielse. Det innebär dock inte att tjänsteleverantörer som tar ut ett pris som understiger det taket är berättigade till befrielsen. Under dessa omständigheter och med hänsyn till att villkoret att vederlaget ska vara symboliskt har tillagts till de villkor som anförts i föregående punkter kan sökanden inte med framgång hävda att kommissionen har gjort en oriktig bedömning.
            
         
               149
            
            
               Av ovan anförda följer att sökanden inte har kunnat visa att IMU-lagstiftningen gör det möjligt att tillämpa befrielsen på verksamhet av ekonomisk karaktär och att kommissionen följaktligen har åsidosatt artikel 107 FEUF genom att anse att ovannämnda lagstiftning inte omfattas av tillämpningsområdet för fördragsbestämmelsen. I den del som sökanden har gjort gällande att IMU‑lagstiftningen uppfyller villkoren för statligt stöd i den mening som avses i artikel 107.1 FEUF ska argumenten underkännas, eftersom de är verkningslösa.
            
         
               150
            
            
               Det följer av det ovan anförda att talan inte kan vinna bifall såvitt avser den tredje grunden.
            
         Fjärde grunden avseende åsidosättande av motiveringsskyldigheten
      
               151
            
            
               Sökanden anser att det vid en läsning av det angripna beslutet inte är möjligt att förstå de skäl som motiverar de tre delar som beslutet består av.
            
         
               152
            
            
               Kommissionen har bestritt denna argumentation.
            
         
               153
            
            
               Enligt fast rättspraxis ska det av den motivering som krävs enligt artikel 296 FEUF klart och tydligt framgå hur den institution som har antagit rättsakten har resonerat, så att de som berörs därav kan få kännedom om skälen för den vidtagna åtgärden och försvara sina rättigheter och så att den behöriga domstolen kan utföra sin prövning. Det kan dock inte krävas att alla relevanta faktiska och rättsliga omständigheter anges i motiveringen. Frågan om huruvida en motivering av ett beslut uppfyller dessa krav ska bedömas inte bara mot bakgrund av motiveringens lydelse utan även mot bakgrund av sitt sammanhang och samtliga rättsregler på det berörda området (dom av den 22 april 2008, kommissionen/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, punkt 56, dom av den 30 april 1998, Vlaamse Gewest/kommissionen, T‑214/95, EU:T:1998:77, punkterna 62 och 63, och dom av den 27 september 2005, Common Market Fertilizers/kommissionen, T‑134/03 och T‑135/03, EU:T:2005:339, punkt 156).
            
         
               154
            
            
               Det räcker i förevarande mål att konstatera att det angripna beslutet, såsom kommissionen har framhållit, såväl mot bakgrund av dess lydelse som mot bakgrund av det sammanhang i vilket det antagits, i skälen 22–198 innehåller en motivering som uppfyller kraven i artikel 296 FEUF.
            
         
               155
            
            
               Kommissionen har, för det första, i skälen 191 och 198 i det angripna beslutet, anfört varför det skulle vara absolut omöjligt för Republiken Italien att återkräva något stöd som olagligt beviljats enligt bestämmelserna om ICI‑befrielsen. Dessa skäl hänför sig till fastighetsregistrets struktur och till skattedatabaserna som inte gör det möjligt att retroaktivt få fram de uppgifter som krävs för beräkningen av de belopp som ska återkrävas.
            
         
               156
            
            
               För det andra har kommissionen, i skälen 151–159 i det angripna beslutet, anfört varför den fann att artikel 149.4 TUIR inte medför någon selektiv fördel för kyrkliga institutioner eller föreningar för amatöridrott. Det förhåller sig på samma sätt vad gäller IMU-befrielsen med avseende på vilken kommissionen i skälen 160–177 i det angripna beslutet anförde varför den fann att de berörda icke-kommersiella enheterna, när de bedriver härmed sammanhängande verksamheter och uppfyller samtliga villkor i den italienska lagstiftningen, inte uppträder som företag i den mening som avses i unionslagstiftningen, vilket innebär att artikel 107 FEUF inte är tillämplig på dem.
            
         
               157
            
            
               En sådan motivering möjliggjorde dels för sökanden att förstå och bestrida det resonemang som kommissionen förde när den antog det angripna beslutet, såsom framgår av innehållet i dess talan, dels för tribunalen att kontrollera lagenligheten, såsom framgår av prövningen av ovan granskade grunder.
            
         
               158
            
            
               Kommissionen har följaktligen inte åsidosatt artikel 296 FEUF.
            
         
               159
            
            
               Talan kan således inte heller vinna bifall såvitt avser den fjärde grunden och talan ska därför ogillas i sin helhet.
            
         
         Rättegångskostnader
      
      
               160
            
            
               Enligt artikel 134.1 i tribunalens rättegångsregler ska tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats. Enligt artikel 138.1 i rättegångsreglerna ska medlemsstater och institutioner som har intervenerat bära sin rättegångskostnad.
            
         
               161
            
            
               Eftersom sökanden har tappat målet, ska kommissionens yrkande bifallas. Republiken Italien ska bära sina rättegångskostnader såvitt avser dess intervention.
            
          
            
               Mot denna bakgrund beslutar
               TRIBUNALEN (åttonde avdelningen)
               följande:
            
          
            
               
                        
                           1)
                        
                     
                     
                        
                           Talan ogillas.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           2)
                        
                     
                     
                        
                           Pietro Ferracci ska bära sina rättegångskostnader och ersätta Europeiska kommissionens rättegångskostnader.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           3)
                        
                     
                     
                        
                           Republiken Italien ska bära sina rättegångskostnader för sin intervention.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     
                        
                           Gratsias
                        
                        
                           Kancheva
                        
                        
                           Wetter
                        
                     
                     Avkunnad vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 15 september 2016.
                     Underskrifter
                  
               
            (
            *1
         )	Rättegångsspråk: italienska.