CELEX: 61999CC0206
Language: nl
Date: 2001-02-20
Title: Conclusie van advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer van 20 februari 2001. # SONAE - Tecnologia de Informação SA tegen Direcção-Geral dos Registos e Notariado. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto - Portugal. # Bijeenbrengen van kapitaal - Richtlijn 69/335/EEG - Rechten met karakter van vergoeding - Rechten voor inschrijving in handelsregister. # Zaak C-206/99.

Belangrijke juridische mededeling

|

61999C0206

Conclusie van advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer van 20 februari 2001.  -  SONAE - Tecnologia de Informação SA tegen Direcção-Geral dos Registos e Notariado.  -  Verzoek om een prejudiciële beslissing: Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto - Portugal.  -  Bijeenbrengen van kapitaal - Richtlijn 69/335/EEG - Rechten met karakter van vergoeding - Rechten voor inschrijving in handelsregister.  -  Zaak C-206/99.  

Jurisprudentie 2001 bladzijde I-04679

Conclusie van de advocaat generaal

1. Het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto verzoekt het Hof om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal (hierna: richtlijn").2. De verwijzende rechter verzoekt met het oog op toepassing van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn, om verduidelijking van het begrip werkelijke kosten van de verleende dienst en wenst bovendien te vernemen of hij het verschuldigde bedrag moet verminderen tot het maximumbedrag dat is vastgesteld bij een nationale regeling die is ingevoerd nadat het belastbare feit zich heeft voorgedaan.I - De feiten van het hoofdgeding3. SONAE - Tecnologia de Informação SA (hierna: SONAE") heeft een openbare akte tot wijziging van haar statuten, een splitsing/fusie en een kapitaalvermeerdering laten passeren. Voor de inschrijving van deze akten is aan verzoekster op basis van de vergoedingstarieven van het handelsregister een bedrag van 7 662 000 PTE in rekening gebracht.4. SONAE betwist deze heffing met als motivering dat deze in strijd is met de richtlijn, aangezien het hier in werkelijkheid gaat om een belasting over het vennootschappelijk kapitaal en niet om door een openbare dienst geheven rechten als tegenprestatie voor een verrichte dienst.II - De toepasselijke nationale regeling5. De toepasselijke Portugese regeling is de Código do Registo Comercial" (handelsregisterwetboek), vastgesteld bij Decreto-Lei (decreet-wet) nr. 403/86 van 3 december 1986.6. Artikel 1 van de Código bepaalt dat het handelsregister tot doel heeft, de rechtsstatus van individuele winkeliers, handelsvennootschappen, burgerlijke vennootschappen in de vorm van handelsvennootschap en eenmansbedrijven met beperkte aansprakelijkheid openbaar te maken met het oog op de rechtszekerheid in het handelsverkeer.7. Op grond van artikel 3, sub q, moeten fusie, splitsing, omzetting en ontbinding van een vennootschap alsmede vermeerdering, vermindering of wedersamenstelling van het vennootschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap en iedere andere wijziging van de vennootschapsstatuten in het handelsregister worden ingeschreven.8. De inschrijving in het register heeft constitutieve werking. De oprichtingsakte van een vennootschap en de latere wijzigingen hierin kunnen door partijen of hun erfgenamen slechts worden ingeroepen nadat zij zijn ingeschreven (artikel 13, lid 2). Vanaf dat moment hebben zij werking jegens derden (artikel 14).9. De inschrijving van kapitaalvermeerderingen is verplicht en moet worden aangevraagd binnen drie maanden vanaf de datum waarop de desbetreffende akte is opgemaakt (artikel 15, lid 1). Op grond van artikel 70 moeten akten waarvan de inschrijving verplicht is, in de Diário da República (staatsblad) worden gepubliceerd.10. De vergoedingen voor de door de Código bedoelde inschrijving van de akten worden op grond van artikel 6 van Decreto-Lei nr. 403/86 gestort in de Cofre dos Conservadores, Notarios e Funcionarios de Justiça (kas van registerhouders, notarissen en gerechtsambtenaren), waaruit ook de inrichting en de organisatie van het handelsregister worden bekostigd.11. De vergoedingen worden vastgesteld bij besluit van het ministerie van Justitie (Tabela de Emolumentos do Registo Comercial; hierna: tarievenbesluit"). Ten tijde van de inschrijving van SONAE was besluit nr. 883/89 van 13 oktober 1989 van kracht, dat nadien is gewijzigd bij besluit nr. 996/98 van 25 november 1998.12. Indien de vastgestelde waarde van de in te schrijven handeling meer bedraagt dan 100 000 PTE, wordt op grond van artikel 1, lid 3, van het tarievenbesluit het in de leden 1 en 2 vastgestelde bedrag per schijf van 1 000 PTE of een fractie daarvan vermeerderd met a) 10 PTE over de waarde tot 200 000 PTE, b) 5 PTE over de meerwaarde tussen 200 000 en 1 miljoen PTE, c) 4 PTE voor het gedeelte tussen 1 miljoen en 10 miljoen PTE, en d) 3 PTE over de meerwaarde boven het laatstgenoemde bedrag.13. Ik wijs erop, dat bepaalde handelingen van vennootschappen, zoals kapitaalvermeerdering, fusie en splitsing, slechts geldig zijn indien een notariële akte is opgemaakt en deze wordt ingeschreven in het handelsregister en in het nationale register van rechtspersonen. Hierdoor worden in het Portugese recht verscheidene heffingen bij kapitaalvermeerderingen toegepast: naast de vergoeding voor het handelsregister zijn een vergoeding voor het nationale register van rechtspersonen en een honorarium voor de notaris verschuldigd.14. In de regelgeving die van toepassing was toen het belastare feit zich voordeed, was geen maximum voor de vergoedingen vastgesteld. Nadien is de Portugese wetgeving op dit gebied gewijzigd en is een vast maximumbedrag voor de bij besluit nr. 996/98 goedgekeurde vergoedingen vastgesteld, hoewel het verschuldigde bedrag nog altijd wordt berekend naar de waarde van de verrichte handeling. Artikel 23, sub c, van het tariefbesluit schrijft een maximum van 15 miljoen PTE voor ieder soort inschrijving voor.15. In het Portugese recht zijn de werknemers van het handelsregister ambtenaar en is op hen een specifieke publiekrechtelijke regeling van toepassing.III - De gemeenschapswetgeving16. De richtlijn heeft tot doel, het vrije kapitaalverkeer te bevorderen, hetgeen een essentiële voorwaarde is voor de totstandkoming van een economische unie met dezelfde kenmerken als een binnenlandse markt (eerste overweging van de considerans).17. Volgens de achtste overweging zou de handhaving van andere indirecte belastingen met dezelfde kenmerken als het kapitaalrecht of het zegelrecht op effecten het doel van de maatregelen van deze richtlijn in gevaar kunnen brengen, en moeten deze belastingen daarom worden afgeschaft.18. Op grond van artikel 1 van de richtlijn heffen de lidstaten een overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 2 tot en met 9 geharmoniseerd recht op de inbreng in kapitaalvennootschappen, hierna kapitaalrecht genoemd.19. Artikel 4, artikel 8 zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad, en artikel 9 noemen de aan het kapitaalrecht onderworpen verrichtingen en bepaalde verrichtingen die door de lidstaten van dit recht mogen worden vrijgesteld.Zo onderwerpt artikel 4, lid 1, onder meer de oprichting van een kapitaalvennootschap (sub a) en de vermeerdering van het vennootschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap door inbreng van zaken van welke aard ook (sub c) aan het kapitaalrecht.20. Op grond van artikel 7, zoals gewijzigd bij artikel 1, punt 2, van richtlijn 85/303 moeten de lidstaten de verrichtingen die op 1 juli 1984 van het kapitaalrecht waren vrijgesteld of tegen een tarief van ten hoogste 0,50 % werden belast, vrijstellen met uitzondering van de in artikel 9 bedoelde verrichtingen. Dit artikel staat de lidstaten ook toe om alle andere dan de in lid 1 bedoelde verrichtingen van het kapitaalrecht ofwel vrij te stellen, ofwel aan een uniform tarief van ten hoogste 1 % te onderwerpen.21. Volgens artikel 10 van de richtlijn mogen de lidstaten, behoudens het kapitaalrecht, met betrekking tot de op het maken van winst gerichte vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen, geen enkele andere belasting, in welke vorm ook, heffen ter zake van: a) de in artikel 4 bedoelde verrichtingen; b) de inbreng, de leningen of de prestaties, verricht binnen het kader van de in artikel 4 bedoelde verrichtingen; c) de inschrijving of elke andere formaliteit die een op het maken van winst gerichte vennootschap, vereniging of rechtspersoon vanwege haar rechtsvorm in acht moet nemen alvorens met haar werkzaamheden te kunnen beginnen.22. Artikel 12, lid 1, bevat een uitputtende lijst van heffingen, anders dan het kapitaalrecht, die in afwijking van de artikelen 10 en 11 door de lidstaten kunnen worden geheven. Artikel 12, lid 1, sub e, bepaalt dat lidstaten rechten met het karakter van een vergoeding mogen heffen.IV - De prejudiciële vragen23. Bij beschikking van 31 mei 1999 heeft het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto de volgende prejudiciële vragen gesteld:1) Kunnen de voor die diensten[] verschuldigde rechten worden berekend en geheven op basis van de waarde van de verrichting?a) Kan die waarde onbeperkt zijn?b) Kan die waarde op de sub 1 genoemde wijze worden berekend, wanneer daarvoor een maximumbedrag geldt?2) Moet de nationale rechter op grond van de richtlijn het verschuldigde bedrag verminderen en in overeenstemming brengen met het maximumbedrag dat bij een na de verrichting tot stand gekomen nationale wettelijke regeling is vastgesteld?3) Moeten de voor die diensten verschuldigde rechten worden berekend op basis van de aan de verleende dienst verbonden kosten?4) Gaat het daarbij om de kosten die verband houden met de betrokken verrichting en de instandhouding van de daarvoor noodzakelijke diensten?5) Kan het criterium betreffende het economisch voordeel dat de betrokkene aan de verrichting ontleent, worden gebruikt bij de berekening van het voor de betrokken verrichting verschuldigde bedrag?"V - Onderzoek van de prejudiciële vragen24. De vragen van het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto in deze zaak komen sterk overeen met de vragen die het Hof in de zaken Modelo I, Modelo Continente et IGI heeft beantwoord. Met de eerste, de derde, de vierde en de vijfde vraag verzoekt de verwijzende instantie om uitlegging over de wijze waarop de rechten van het handelsregister moeten worden berekend om het in artikel 12, lid 1, sub e, genoemde karakter van een vergoeding te hebben.Het enige nieuwe element in deze zaak is te vinden in de tweede vraag, waarin wordt geïnformeerd of de nationale rechter het verschuldigde bedrag moet verminderen en in overeenstemming brengen met het maximumbedrag dat bij een na de verrichting tot stand gekomen nationale wettelijke regeling is vastgesteld.1. Het vergoedingskarakter van de rechten van het handelsregister25. Zoals gezegd, heeft het Hof reeds uitgebreid kunnen ingaan op de vraag hoe de rechten moeten worden berekend om het karakter van een vergoeding te hebben en naast het kapitaalrecht te kunnen bestaan. Zo heeft het in de zaak Modelo I onderzocht of de kosten die verschuldigd zijn voor het opmaken van een notariële akte waarin een vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal en een wijziging van de naam en de zetel van een kapitaalvennootschap worden vastgelegd, verenigbaar zijn met de richtlijn. Vervolgens vroeg de nationale rechter in de zaak Modelo Continente, naar aanleiding van soortgelijke feiten, nadere uitleg over het begrip recht met het karakter van een vergoeding. Tot slot zijn er in de zaak IGI nieuwe vragen over hetzelfde begrip gesteld, ditmaal in het kader van een geschil over rechten voor de inschrijving in het nationale rechtspersonenregister.26. Aangezien bepalingen betreffende rechten met het karakter van een vergoeding een uitzondering op de verboden van artikel 10 van de richtlijn vormen, heeft het Hof in de drie arresten vooraf onderzocht of een van deze verboden de betrokken rechten betrof.27. Ook bij de rechten van het Portugese handelsregister moet zo te werk worden gegaan. Het Hof heeft verklaard dat artikel 10, sub c, van de richtlijn een verbod inhoudt van belastingen voor de inschrijving of elke andere formaliteit die een vennootschap vanwege haar rechtsvorm in acht moet nemen alvorens met haar werkzaamheden te kunnen beginnen. Dit verbod wordt gerechtvaardigd door het feit dat, hoewel de betrokken belastingen niet de inbreng van kapitaal als zodanig treffen, zij niettemin worden geheven ter zake van formaliteiten die verband houden met de rechtsvorm van de vennootschap, dat wil zeggen het instrument dat voor het bijeenbrengen van kapitaal wordt gebruikt, zodat de handhaving van deze belastingen eveneens de doelstellingen van de richtlijn zou dreigen te doorkruisen.28. Dit verbod treft niet alleen de rechten die worden geheven bij de inschrijving van nieuwe vennootschappen, maar ook de rechten die verschuldigd zijn wegens de inschrijving van kapitaalvermeerdering, daar ook deze worden geheven ter zake van een wezenlijke formaliteit die verband houdt met de rechtsvorm van de betrokken vennootschappen. Hoewel de inschrijving van kapitaalvermeerderingen formeel geen procedure is die aan de uitoefening van de werkzaamheden van een kapitaalvennootschap vooraf moet gaan, is zij niettemin een voorwaarde om die activiteit uit te oefenen en voort te zetten.29. In het Portugese recht bestaat de verplichting om een wijziging van de vennootschapsstatuten, een splitsing/fusie en een kapitaalvermeerdering in het handelsregister in te schrijven. Deze inschrijving in het register is een wezenlijke formaliteit die verband houdt met de rechtsvorm van de vennootschap en een voorwaarde waaraan moet zijn voldaan opdat de vennootschap haar werkzaamheden kan uitoefenen en voortzetten. Daarom zijn de voor die inschrijving verschuldigde rechten, voorzover zij een belasting in de zin van de richtlijn vormen, in beginsel verboden op grond van artikel 10, sub c, van de richtlijn.30. In bovengenoemde zaken heeft het Hof de uitzondering van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn onderzocht; dit is precies de vraag die in de onderhavige prejudiciële procedure centraal staat. De genoemde bepaling houdt in, dat de lidstaten rechten met het karakter van een vergoeding mogen heffen.31. Het Hof heeft geoordeeld dat het bij rechten met het karakter van een vergoeding gaat om de rechten die uitsluitend bestaan in retributies die worden berekend op basis van de kosten van de verrichte dienst. Een retributie die geen verband houdt met de dienst, of waarvan het bedrag niet wordt berekend op basis van de kosten van de verrichting waarvoor zij de tegenprestatie is maar op basis van de totale beheers- en investeringskosten van de met die verrichting belaste dienst, moet worden beschouwd als een belasting die reeds door het verbod van artikel 10 van de richtlijn wordt getroffen.32. Volgens deze rechtspraak kan het voor sommige verrichtingen, zoals de inschrijving van een vennootschap, moeilijk zijn de kosten ervan vast te stellen. De raming van de kosten kan in een dergelijk geval slechts forfaitair zijn en dient te geschieden op een redelijke wijze, waarbij met name rekening wordt gehouden met het aantal en het niveau van de ambtenaren, de door hen bestede tijd en de verschillende kosten voor materiaal die met de verrichting zijn gemoeid.33. Volgens de aangehaalde rechtspraak mogen de lidstaten bij het berekenen van het bedrag van rechten met het karakter van een vergoeding niet alleen uitgaan van de kosten voor materiaal en salarissen die rechtstreeks verband houden met de inschrijvingen waarvan zij de tegenprestatie zijn, maar ook van het deel van de algemene kosten van de bevoegde administratie die met die verrichtingen samenhangt.34. Volgens die rechtspraak kan ook worden aanvaard dat een lidstaat slechts rechten int voor de belangrijkste inschrijvingsverrichtingen en dat hij daarbij de kosten van gratis verrichte inschrijvingen van minder belang doorberekent.35. De hoogte van een recht met het karakter van een vergoeding mag niet variëren naar gelang van de reële kosten die de administratie bij de inschrijving maakt, en een lidstaat kan vooraf, op basis van de voorzienbare gemiddelde inschrijvingskosten forfaitaire rechten vaststellen voor de vervulling van de inschrijvingsformaliteiten van kapitaalvennootschappen. Voorts staat niets eraan in de weg dat de hoogte van die rechten voor onbepaalde tijd wordt vastgesteld, mits de lidstaat zich regelmatig, bijvoorbeeld jaarlijks, ervan vergewist dat zij de inschrijvingskosten niet overschrijden.36. Een recht dat onbeperkt recht evenredig is aan het geplaatste nominale kapitaal kan naar zijn aard geen recht met het karakter van een vergoeding in de zin van de richtlijn zijn. Ofschoon er in bepaalde gevallen een verband kan bestaan tussen de complexiteit van een inschrijving en de omvang van het geplaatste kapitaal, houdt de hoogte van een dergelijk recht gewoonlijk immers geen verband met de kosten die de administratie bij de inschrijving maakt.37. Het is duidelijk dat het antwoord op de gestelde prejudiciële vragen in de rechtspraak van het Hof is te vinden. In het geschil in het hoofdgeding is de hoogte van het inschrijvingsrecht recht evenredig aan de toename van het kapitaal. Het Hof heeft echter verklaard dat een aldus berekend recht niet kan worden beschouwd als een recht met het karakter van een vergoeding in de zin van de richtlijn. Hoewel de kosten van bepaalde verrichtingen, zoals de inschrijving van een vennootschap, forfaitair mogen worden berekend, moet dit op redelijke wijze gebeuren. Van deze redelijke berekeningswijze is geen sprake wanneer de rechten worden vastgesteld op basis van de waarde van de verrichting, vooral wanneer hiervoor geen beperking geldt.Zelfs indien de rechten aan een maximum zijn verbonden, kan niet worden gesteld dat zij voldoen aan de eis dat zij met de kosten van de verrichte dienst moeten overeenstemmen. In ieder geval is het aan de nationale rechter om te bepalen of de betrokken rechten, in het licht van de hem bekende feitelijke en juridische elementen, overeenstemmen met de gemiddelde kosten van de inschrijvingshandeling en de algemene kosten van de dienst.38. Met zijn derde en zijn vierde vraag wenst het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto te vernemen of de rechten moeten worden berekend op basis van de aan de verleende dienst verbonden kosten, en of het hierbij gaat om de kosten die verband houden met de betrokken verrichting en de instandhouding van de daarvoor noodzakelijke diensten.39. Ik heb er reeds op gewezen dat rechten, om het karakter van een vergoeding te hebben, uitsluitend mogen bestaan in retributies waarvan de hoogte wordt berekend op basis van de kosten van de verrichte dienst. Een retributie die geen enkel verband heeft met de kosten van de specifieke dienst, of die niet wordt berekend op basis van de kosten van de verrichting waarvoor zij de tegenprestatie is, maar op basis van de totale beheers- en investeringskosten van de met die verrichting belaste dienst, voldoet niet aan die voorwaarde.40. Indien de rechten slechts forfaitair kunnen worden berekend, moet dit op een redelijke wijze gebeuren, waarbij met name rekening wordt gehouden met het aantal en het niveau van de ambtenaren, de door hen bestede tijd en de verschillende kosten voor materiaal die met de verrichting zijn gemoeid.41. Bij het berekenen van het bedrag van rechten met het karakter van een vergoeding mogen de lidstaten niet alleen uitgaan van de kosten voor materiaal en salarissen die rechtstreeks verband houden met de inschrijvingen waarvan zij de tegenprestatie zijn, maar ook van het deel van de algemene kosten van de bevoegde administratie die met die verrichtingen samenhangt, volgens algemeen aanvaarde beginselen op het gebied van analytische boekhouding.42. Met zijn vijfde vraag, ten slotte, wenst de nationale rechter te vernemen of het criterium van het economisch voordeel dat de betrokkene aan de inschrijving van de akte ontleent, bij de berekening van het voor betrokken verrichting verschuldigde bedrag kan worden gebruikt.43. Ook het antwoord op deze vraag volgt impliciet uit bovenstaande analyse. Het Hof heeft meermaals verklaard dat de rechten moeten worden berekend aan de hand van de kosten van de verrichte dienst. Het gebruik van een ander criterium is in dit geval dan ook uitgesloten.2. De vermindering achteraf van de verschuldigde rechten44. Met zijn tweede prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of een na de betrokken verrichting ingevoerde nationale wettelijke regeling waarin een maximum voor de verschuldigde rechten wordt vastgesteld, met terugwerkende kracht moet worden toegepast.45. Achtergrond van deze vraag is volgens de verwijzingsbeschikking, dat de Portugese wetgeving is gewijzigd en thans een maximumbedrag voor de rechten van het handelsregister kent. Dit maximum bedraagt 15 miljoen PTE.46. Zoals echter ook uit de verwijzingsbeschikking blijkt, is aan SONAE 7 662 000 PTE in rekening gebracht, hetgeen duidelijk minder is dan het in de Portugese regeling vastgestelde maximum. Hieruit volgt dat de wijziging van de regeling niet op dit geval van toepassing kan zijn.47. In dit verband wijs ik op de rechtspraak van het Hof inzake de ontvankelijkheid van prejudiciële vragen. Het is niet de taak van het Hof om adviezen over algemene of hypothetische vragen te geven en het werpt vragen af die kennelijk geen verband met de realiteit of met het voorwerp van het hoofdgeding hebben. Bovendien heeft het Hof verklaard dat prejudiciële vragen die niet objectief noodzakelijk zijn voor de beslechting van het hoofdgeding, niet-ontvankelijk zijn.48. In het onderhavige geval is de gewijzigde regeling waarbij een maximum wordt gesteld aan de rechten voor inschrijving in het handelsregister, niet van toepassing omdat het aan SONAE in rekening gebrachte bedrag lager is. Daarom lijkt de prejudiciële vraag van de nationale rechter, en daarmee ook de beslissing die het Hof zou kunnen nemen, niet noodzakelijk om het geschil in de hoofdzaak te beslechten.49. Gezien het bovenstaande geef ik het Hof in overweging, de tweede prejudiciële vraag niet-ontvankelijk te verklaren.50. Subsidiair, voor het geval het Hof dit voorstel niet zou volgen, zal ik kort ingaan op de vraag van de Portugese rechter.51. In de eerste plaats merk ik op, dat het betrokken maximum geen regel van gemeenschapsrecht is. Zoals het Hof meermaals heeft verklaard, schrijft het gemeenschapsrecht slechts voor dat de hoogte van de vergoeding wordt berekend op basis van de kosten van de verrichte dienst. Indien de rechten niet aldus worden berekend, is het aan de nationale rechter om, zodra vaststaat dat de geheven rechten onder het verbod van artikel 10 van de richtlijn vallen, de terugbetaling van de in strijd met deze bepaling betaalde bedragen te gelasten.52. In de tweede plaats stel ik vast dat de regel waarmee het maximum wordt vastgesteld, niet voorziet in toepassing met terugwerkende kracht. De Portugese regering en de Commissie stellen zich in hun opmerkingen op hetzelfde standpunt. In ieder geval is het aan de nationale rechter om in het licht van de Portugese rechtsorde te bepalen of deze bepaling terugwerkende kracht heeft.VI - Conclusie53. Gelet op het voorgaande geef ik het Hof in overweging, de prejudiciële vragen van het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto als volgt te beantwoorden:1) Rechten die verschuldigd zijn voor de inschrijving in het handelsregister van een akte tot wijziging van de statuten, een splitsing/fusie of een kapitaalvermeerdering zoals die waarvan in het hoofdgeding sprake is, en die onbeperkt recht evenredig zijn aan het geplaatste nominale kapitaal, zijn geen rechten met het karakter van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969, betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad van 10 juni 1985.Artikel 12, lid 1, sub e, van richtlijn 69/335, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, moet aldus worden uitgelegd dat de rechten die verschuldigd zijn voor de inschrijving van kapitaalvennootschappen en van vermeerderingen van hun kapitaal slechts het karakter van een vergoeding hebben, indien zij bij uitsluiting worden berekend op basis van de kosten van de betrokken formaliteiten, met dien verstande dat zij ook de kosten van gratis verrichte formaliteiten van minder belang kunnen dekken. Bij het berekenen van het bedrag van de rechten mogen de lidstaten uitgaan van alle kosten die de inschrijvingsverrichtingen meebrengen, met inbegrip van het aan die verrichtingen toe te rekenen deel van de algemene uitgaven. Bovendien mogen de lidstaten forfaitaire rechten heffen en de bedragen voor onbepaalde tijd vaststellen, mits zij zich regelmatig ervan vergewissen dat de hoogte ervan de gemiddelde kosten van de betrokken verrichtingen niet overschrijden. Het economisch voordeel dat de gebruiker aan de dienst ontleent, mag bij het berekenen van het bedrag van de rechten niet als criterium worden gebruikt.2) De tweede prejudiciële vraag is niet-ontvankelijk."