CELEX: 62007CJ0095
Language: nl
Date: 2008-05-08 00:00:00
Title: Arrest van het Hof (Derde kamer) van 8 mei 2008.#Ecotrade SpA tegen Agenzia delle Entrate - Ufficio di Genova 3.#Verzoek om een prejudiciële beslissing: Commissione tributaria provinciale di Genova - Italië.#Zesde btw-richtlijn - Verleggingsregeling - Recht op aftrek - Vervaltermijn - Onregelmatigheid in boekhouding en aangifte met betrekking tot aan verleggingsregeling onderworpen handelingen.#Gevoegde zaken C-95/07 en C-96/07.

Gevoegde zaken C‑95/07 en C‑96/07
      Ecotrade SpA
      tegen
      Agenzia delle Entrate – Ufficio di Genova 3
      (verzoeken van de Commissione tributaria provinciale di Genova om een prejudiciële beslissing)
      „Zesde btw-richtlijn – Verleggingsregeling – Recht op aftrek – Vervaltermijn – Onregelmatigheid in boekhouding en aangifte met betrekking tot aan verleggingsregeling onderworpen handelingen”
      Samenvatting van het arrest
      1.        Fiscale bepalingen – Harmonisatie van wetgevingen – Omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde
            waarde – Aftrek van voorbelasting
      (Richtlijn 77/388 van de Raad, art. 17, 18, leden 2 en 3, en 21, lid 1, sub b)
      2.        Fiscale bepalingen – Harmonisatie van wetgevingen – Omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde
            waarde – Aftrek van voorbelasting
      (Richtlijn 77/388 van de Raad, art.18, lid 1, sub d, en 22)
      1.        De artikelen 17, 18, leden 2 en 3, en 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388) betreffende de harmonisatie van de
         wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting, zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17, verzetten zich niet tegen een nationale
         regeling die voorziet in een vervaltermijn voor de uitoefening van het recht op aftrek door een belastingplichtige, voor zover
         het gelijkwaardigheidsbeginsel, dat eist dat deze termijn op dezelfde wijze geldt voor soortgelijke rechten in belastingzaken
         naar nationaal recht en naar gemeenschapsrecht, en het doeltreffendheidsbeginsel, volgens hetwelk de vervaltermijn de uitoefening
         van het recht op aftrek in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk mag maken, worden geëerbiedigd.
      
      Het feit alleen dat de belastingadministratie voor de navordering van de onbetaalde belasting over de toegevoegde waarde over
         een langere termijn beschikt dan de termijn die de belastingplichtige heeft om zijn recht op aftrek uit te oefenen, vormt
         geen schending van het doeltreffendheidsbeginsel, daar de situatie van de belastingadministratie niet vergelijkbaar met die
         van een belastingplichtige en het feit dat de vervaltermijn tegen de belastingadministratie ingaat nadat de vervaltermijn
         tegen de belastingplichtige voor de uitoefening van zijn recht op aftrek begint te lopen, het gelijkheidsbeginsel niet aantast.
      
      (cf. punten 46, 51, 54, dictum 1)
      2.        De artikelen 18, lid 1, sub d, en 22 van de Zesde richtlijn (77/388) betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten
         inzake omzetbelasting, zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17, verzetten zich wel tegen een praktijk van rectificatie van aangiften
         en navordering van belasting over de toegevoegde waarde waarbij niet-nakoming van, enerzijds, de verplichtingen die voortvloeien
         uit formaliteiten die door de nationale regeling zijn voorgeschreven krachtens dat artikel 18, lid 1, sub d, en, anderzijds,
         de verplichtingen betreffende het voeren van boekhouding en het indienen van aangiften die voortvloeien uit dat artikel 22,
         lid 2 respectievelijk lid 4, wordt bestraft met verval van het recht op aftrek bij toepassing van de verleggingsregeling.
      
      De niet-nakoming door een belastingplichtige van door een lidstaat krachtens artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn
         voorgeschreven formaliteiten kan deze belastingplichtige zijn recht op aftrek immers niet ontnemen, daar het beginsel van
         fiscale neutraliteit eist dat de aftrek van de voorbelasting wordt toegestaan indien de materiële voorwaarden zijn vervuld,
         zelfs al voldoet de belastingplichtige niet aan bepaalde formele vereisten.
      
      Bovendien kunnen maatregelen die door de lidstaten zijn getroffen om te verzekeren dat de belastingplichtigen hun verplichtingen
         inzake aangifte en betaling nakomen, of waarbij de lidstaten andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten
         ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude, niet op zodanige wijze worden aangewend
         dat zij een systematische belemmering van het recht op aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde opleveren. Een praktijk
         van rectificatie en navordering waarbij de niet-nakoming door de belastingplichtige van de verplichtingen betreffende het
         voeren van boekhouding en het indienen van aangiften wordt bestraft met verval van het recht op aftrek, gaat echter duidelijk
         verder dan noodzakelijk is ter verwezenlijking van de doelstelling die erin bestaat, de correcte nakoming van dergelijke verplichtingen
         te verzekeren in de zin van artikel 22, lid 7, van de Zesde richtlijn, aangezien het gemeenschapsrecht de lidstaten niet verhindert
         in voorkomend geval als sanctie voor de niet-nakoming van deze verplichtingen een geldboete of geldelijke sanctie op te leggen
         die evenredig is met de ernst van de inbreuk. Die praktijk gaat ook verder dan noodzakelijk is om de juiste heffing van de
         belasting over de toegevoegde waarde te verzekeren en fraude te voorkomen, aangezien zij zelfs kan leiden tot verval van het
         recht op aftrek wanneer de belastingadministratie de aangifte pas rectificeert na het verstrijken van de vervaltermijn waarover
         de belastingplichtige beschikt om de aftrek te verrichten.
      
      (cf. punten 62‑63, 65-68, 72, dictum 2)
ARREST VAN HET HOF (Derde kamer)
      8 mei 2008 (*)
      
      „Zesde btw-richtlijn – Verleggingsregeling – Recht op aftrek – Vervaltermijn – Onregelmatigheid in boekhouding en aangifte met betrekking tot aan verleggingsregeling onderworpen handelingen”
      In de gevoegde zaken C‑95/07 en C‑96/07,
      betreffende verzoeken om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de Commissione tributaria provinciale
         di Genova (Italië) bij beslissingen van 13 december 2006, ingekomen bij het Hof op 20 februari 2007, in de procedures
      
      Ecotrade SpA
      tegen
      Agenzia delle Entrate – Ufficio di Genova 3,
      
      wijst
      HET HOF VAN JUSTITIE (Derde kamer),
      samengesteld als volgt: A. Rosas, kamerpresident, U. Lõhmus, A. Ó Caoimh, P. Lindh en A. Arabadjiev (rapporteur), rechters,
      advocaat-generaal: E. Sharpston,
      griffier: C. Strömholm, administrateur,
      gezien de stukken en na de terechtzitting op 16 januari 2008,
      gelet op de opmerkingen van:
      –        Ecotrade SpA, vertegenwoordigd door A. Lovisolo en N. Raggi, avvocati,
      –        de Italiaanse regering, vertegenwoordigd door I. M. Braguglia als gemachtigde, bijgestaan door G. De Bellis, avvocato dello
         Stato,
      
      –        de Cypriotische regering, vertegenwoordigd door A. Pantazi-Lambrou als gemachtigde,
      –        de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door A. Aresu en M. Afonso als gemachtigden,
      gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 13 maart 2008,
      het navolgende
      Arrest
      1        De verzoeken om een prejudiciële beslissing betreffen de uitlegging van de artikelen 17, 18, lid 1, sub d, 21, lid 1, en 22
         van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten
         inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145,
         blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17/EG van de Raad van 30 maart 2000 (PB L 84, blz. 24; hierna: „Zesde richtlijn”).
      
      2        Deze verzoeken zijn ingediend in het kader van twee gedingen tussen Ecotrade SpA (hierna: „Ecotrade”) en Agenzia delle Entrate
         – Ufficio di Genova 3 (hierna: „Agenzia”) over verschillende door laatstgenoemde opgestelde aanslagbiljetten in de belasting
         over de toegevoegde waarde (hierna: „btw”) houdende rectificatie van de door deze vennootschap voor 2000 en 2001 ingediende
         btw-aangiften.
      
       Rechtskader
       Communautaire regeling
      3        Met betrekking tot het recht op aftrek bepaalt artikel 17, leden 1 en 2, sub a, van de Zesde richtlijn, in de versie die voortvloeit
         uit artikel 28 septies, lid 1, van deze richtlijn:
      
      „1.      Het recht op aftrek ontstaat op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt.
      2.      Voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen mag de belastingplichtige van de door hem verschuldigde
         belasting aftrekken:
      
      a)      de belasting over de toegevoegde waarde, welke verschuldigd of voldaan is voor de hem door een andere belastingplichtige geleverde
         of te leveren goederen en voor de te zijnen behoeve door een andere belastingplichtige verrichte of te verrichten diensten”.
      
      4        Ingevolge lid 6 van datzelfde artikel 17 kunnen de lidstaten, totdat de Raad heeft bepaald voor welke uitgaven geen recht
         op aftrek van de btw bestaat, elke uitsluiting handhaven waarin hun wetgeving ten tijde van de inwerkingtreding van de Zesde
         richtlijn voorzag, waarbij uitgaven die geen strikt professioneel karakter hebben, zoals weelde-uitgaven en uitgaven voor
         ontspanning of representatie, in elk geval van het recht op aftrek van de btw zijn uitgesloten. In lid 7 van dat artikel wordt
         de lidstaten toegestaan, om conjuncturele redenen en onder voorbehoud van inachtneming van een raadplegingsprocedure, investeringsgoederen
         of andere goederen geheel of gedeeltelijk van de aftrekregeling uit te sluiten.
      
      5        Volgens artikel 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn, in de versie die voortvloeit uit artikel 28 octies ervan, is de
         btw, in het binnenland, verschuldigd door de afnemer van een dienst als bedoeld, met name, in artikel 28 ter, C, van de richtlijn
         wanneer deze dienst wordt verricht door een in het buitenland gevestigde belastingplichtige. Artikel 28 ter, C, waarnaar wordt
         verwezen, ziet op „intracommunautaire goederenvervoerdiensten”. Deze regeling, die overigens ook voor andere diensten geldt,
         is doorgaans bekend als de „verleggingsregeling”.
      
      6        Met betrekking tot de nadere regels voor de uitoefening van het recht op aftrek in gevallen als die bedoeld in het vorige
         punt, bepaalt artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn, in de versie die voortvloeit uit artikel 28 septies, punt 2,
         ervan, dat de belastingplichtige om dit recht te kunnen uitoefenen de door elke lidstaat voorgeschreven formaliteiten moet
         vervullen.
      
      7        Artikel 18, leden 2 en 3, van de Zesde richtlijn luidt als volgt:
      
      „2.      De belastingplichtige past de aftrek toe door op het totaalbedrag van de over een aangifteperiode verschuldigde belasting
         het totaalbedrag van de belasting in mindering te brengen waarvoor in dezelfde periode het recht op aftrek is ontstaan en
         krachtens het bepaalde in lid 1 kan worden uitgeoefend.
      
      3.      De lidstaten stellen de voorwaarden en voorschriften vast volgens welke een belastingplichtige een aftrek mag verrichten indien
         hij deze niet overeenkomstig de bepalingen van de leden 1 en 2 heeft toegepast.”
      
      8        Bovendien voorziet artikel 22 van de Zesde richtlijn, in de versie die voortvloeit uit artikel 28 nonies ervan, in een aantal
         verplichtingen voor de belastingplichtige. Daartoe behoren de verplichting van artikel 22, lid 2, sub a, volgens welke iedere
         belastingplichtige een boekhouding moet voeren welke voldoende gegevens bevat om de toepassing van de btw en de controle daarop
         door de belastingadministratie mogelijk te maken, en ook de verplichting van lid 4, sub a en b, van dat artikel, volgens welke
         iedere belastingplichtige binnen de gestelde termijn een aangifte moet indienen met alle gegevens die nodig zijn om het bedrag
         van de verschuldigde belasting en van de aftrek vast te stellen.
      
      9        Ten slotte bepaalt artikel 22, leden 7 en 8:
      
      „7.      De lidstaten treffen de nodige maatregelen om te verzekeren dat de personen die, overeenkomstig artikel 21, lid 1, sub a en
         b, geacht worden tot voldoening van de belasting te zijn gehouden in de plaats van een in het buitenland gevestigde belastingplichtige
         [...] de bovenbedoelde verplichtingen inzake aangifte en betaling nakomen.
      
      8.      De lidstaten kunnen, onder voorbehoud van gelijke behandeling van door belastingplichtigen verrichte binnenlandse handelingen
         en handelingen tussen de lidstaten, andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de
         juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude mits deze verplichtingen in het handelsverkeer tussen de lidstaten
         geen aanleiding geven tot formaliteiten in verband met het overschrijden van een grens.”
      
       Nationale regeling
      10      De relevante bepalingen inzake btw zijn in het Italiaanse recht grotendeels vervat in het besluit van de president van de
         Republiek nr. 633 van 26 oktober 1972 tot invoering en regeling van de belasting over de toegevoegde waarde (gewoon supplement
         bij GURI nr. 292 van 11 november 1972), zoals meermaals gewijzigd (hierna: „DPR nr. 633/72”) en ook in wetsbesluit nr. 331
         van 30 augustus 1993 (GURI nr. 203 van 30 augustus 1993; hierna: „wetsbesluit nr. 331/93”).
      
      11      Artikel 17, derde alinea, eerste volzin, DPR nr. 633/72 bepaalt:
      
      „De verplichtingen met betrekking tot [...] de verrichting van diensten op het grondgebied van de staat door niet aldaar gevestigde
         rechtssubjecten [...] worden vervuld door de [...] opdrachtgevers die op het grondgebied van de staat zijn gevestigd en [...]
         gebruikmaken van de diensten in het kader van de uitoefening van een bedrijf, een vakmanschap of een beroep.”
      
      12      Artikel 19, lid 1, DPR nr. 633/72 bepaalt:
      
      „[...] Het recht op aftrek van de belasting over de verworven of ingevoerde goederen of diensten ontstaat op het moment waarop
         de belasting verschuldigd wordt; het kan uiterlijk worden uitgeoefend op het moment dat aangifte wordt gedaan over het tweede
         jaar volgend op het jaar waarin het recht op aftrek is ontstaan en onder de voorwaarden die golden op het moment van ontstaan
         van dit recht.”
      
      13      Volgens artikel 23, met als titel „Registratie van facturen”, eerste en tweede alinea, DPR nr. 633/72 moet iedere belastingplichtige
         zijn facturen binnen vijftien dagen in een register ad hoc opnemen telkens met vermelding van het volgnummer, de datum van
         uitreiking, het belastbare bedrag van de handeling(en) en het btw-bedrag volgens elk afzonderlijk tarief, alsmede de onderneming,
         de naam of de maatschappelijke benaming van de afnemer van het goed of van de opdrachtgever van de dienst of, in de in artikel 17,
         derde alinea, bedoelde gevallen, van de leverancier of van de dienstverrichter.
      
      14      Onder de titel „Registratie van aankopen” verplicht artikel 25, eerste alinea, DPR nr. 633/72 de belastingplichtigen de facturen
         en de douaneborderellen met betrekking tot de voor hun bedrijf, vakmanschap of beroep verworven of ingevoerde goederen en
         diensten, met inbegrip van de overeenkomstig artikel 17, derde alinea, uitgereikte facturen, doorlopend te nummeren en in
         het daarvoor bestemde register op te nemen vóór de periodieke afrekening of de jaaraangifte waarin het recht op aftrek van
         de betrokken btw wordt uitgeoefend.
      
      15      Ingevolge artikel 47, lid 1, van wetsdecreet nr. 331/93, met als titel „Registratie van intracommunautaire handelingen”, moeten
         de facturen met betrekking tot, met name, intracommunautaire goederenvervoerdiensten en de daarop betrekking hebbende diensten
         binnen een maand na ontvangst of later, doch in elk geval binnen vijftien dagen na ontvangst, afzonderlijk worden opgenomen
         in het in artikel 23, eerste en tweede alinea, DPR nr. 633/72 bedoelde register van uitgereikte facturen alsmede in het in
         artikel 25, eerste alinea, DRP nr. 633/72 bedoelde register van aankopen, met verwijzing naar de maand van ontvangst respectievelijk
         uitreiking.
      
      16      Ten slotte bepaalt artikel 57, eerste alinea, eerste volzin, DPR nr. 633/72:
      
      „De kennisgeving van een rectificatie en van een navordering [...] dient op straffe van verval te geschieden ten laatste op
         31 december van het vierde jaar volgend op het jaar waarin de aangifte is ingediend.”
      
       Hoofdgedingen en prejudiciële vragen
      17      Ecotrade is een vennootschap op aandelen naar Italiaans recht, die gespecialiseerd is in de handel van gegranuleerde hoogovenslak
         en andere ingrediënten, met name synthetisch gips en as, voor de vervaardiging van cement.
      
      18      Tijdens de belastingjaren 2000 en 2001 heeft Ecotrade voor het vervoer van deze grondstoffen vanuit Italië naar andere lidstaten
         van de Europese Gemeenschap een beroep gedaan op niet in Italië gevestigde marktdeelnemers. In de facturen die deze marktdeelnemers
         hebben uitgereikt voor de aan Ecotrade verrichte diensten, hebben zij deze diensten omschreven als hetzij „bevrachting van
         schepen” hetzij „verscheping” (hierna: de „betrokken handelingen”). In deze facturen was echter geen melding gemaakt van het
         btw-bedrag en in een aantal van deze facturen was zelfs vermeld dat deze handelingen waren vrijgesteld.
      
      19      Ecotrade ging er aldus van uit dat de betrokken handelingen niet aan de btw waren onderworpen. Bijgevolg heeft zij de facturen
         voor deze handelingen alleen in het register van aankopen ingeschreven en niet in het register van uitgereikte facturen, en
         wel met vrijstelling van btw. De btw voor deze handelingen werd dus niet opgevoerd in de belastingaangiften die Ecotrade voor
         de belastingjaren 2000 en 2001 heeft gedaan.
      
      20      Naar aanleiding van een controle in 2004 heeft Agenzia beslist dat de betrokken handelingen aan de btw onderworpen intracommunautaire
         goederenvervoerdiensten vormden en dat de verleggingsregeling daarop van toepassing was, hetgeen – behalve voor één factuur
         – niet werd betwist door Ecotrade. Agenzia heeft bovendien vastgesteld dat deze vennootschap de boekhoudkundige voorschriften
         betreffende deze verleggingsregeling niet had vervuld, aangezien de betrokken facturen alleen in het register van aankopen
         en niet in het register van uitgereikte facturen waren opgenomen.
      
      21      Bijgevolg heeft Agenzia via verschillende aanslagen tot navordering de btw-aangiften die Ecotrade voor de belastingjaren 2000
         en 2001 had opgesteld, gerectificeerd, waarbij zij de niet-aangegeven btw bepaalde op een totaalbedrag van 321 000 EUR en
         geldboeten van ongeveer 361 000 EUR oplegde.
      
      22      Vervolgens heeft Agenzia geoordeeld dat Ecotrade was vervallen van het recht op aftrek van de btw, aangezien zij dat recht
         niet had uitgeoefend binnen de termijn van twee jaar te rekenen vanaf het ogenblik waarop deze belasting verschuldigd was
         geworden, zoals is bepaald in artikel 19, lid 1, tweede volzin, DPR nr. 633/72, terwijl de termijn voor de belastingadministratie
         om de btw over de betrokken diensten na te vorderen nog niet was verstreken, aangezien de termijn voor kennisgeving van een
         rectificatie en van een navordering overeenkomstig artikel 57, eerste alinea, van dat DRP vier jaar bedraagt vanaf de indiening
         van de betrokken btw-aangiften.
      
      23      Ecotrade heeft bij diverse beroepen ingesteld op 13 februari 2005 bij de Commissione tributaria provinciale di Genova de navorderingsaanslagen
         betwist en nietigverklaring ervan gevorderd. Ter rechtvaardiging van haar boekhoudpraktijk heeft deze vennootschap aangevoerd
         dat de facturen voor de betrokken handelingen regelmatig waren ingeschreven in het register van aankopen, doch niet in het
         register van uitgereikte facturen doordat deze handelingen ten onrechte waren beschouwd als vrijgesteld van btw. Deze onregelmatigheid
         heeft de uitoefening van het recht op aftrek niet aangetast, aangezien geen schuld jegens de belastingadministratie is ontstaan.
         Bijgevolg geldt er in casu geen enkele tijdsbeperking voor het recht op aftrek.
      
      24      Agenzia heeft voor de verwijzende rechter gerepliceerd dat Ecotrade voor de betrokken handelingen een „op eigen naam gestelde
         factuur” had moeten uitreiken, de verschuldigde btw had moeten berekenen, de factuur zowel in het register van uitgereikte
         facturen als in het register van aankopen had moeten inschrijven, zodat zij voor het recht van aftrek van de voorbelasting
         een btw-credit zou hebben gehad. Volgens deze methode wordt de in debet geboekte btw niet daadwerkelijk betaald door de opdrachtgever,
         aangezien deze btw wordt opgeheven door de overeenkomstige in credit geboekte btw. Het recht op aftrek moest echter binnen
         de op straffe van verval voorgeschreven termijn worden uitgeoefend. Bijgevolg is Ecotrade, die de door de nationale regeling
         voorgeschreven boekhoudmethode niet heeft gevolgd, verplicht de verschuldigde btw te betalen, hoewel zij het recht op aftrek
         ervan heeft verloren doordat de vervaltermijn is verstreken.
      
      25      Daarop heeft de Commissione tributaria provinciale di Genova de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende,
         in zaak C‑95/07 en in zaak C‑96/07 op dezelfde wijze geformuleerde prejudiciële vragen gesteld:
      
      „1)      Moeten de artikelen 17, 21, lid 1, en 22 van de Zesde richtlijn [...] aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen
         een nationale bepaling (in casu artikel 19 DPR nr. 633/72 [...]) die de uitoefening van het recht op aftrek van de btw die
         door een belastingplichtige verschuldigd is in het kader van de uitoefening van zijn ondernemersactiviteit, afhankelijk stelt
         van de inachtneming van een (tweejarige) termijn en de niet-inachtneming daarvan bestraft met het verval van dat recht, met
         name in gevallen waarin de verwerving van het goed of de dienst aan btw is onderworpen op grond van de verleggingsregeling
         die de administratie toestaat de belasting gedurende een langere periode in te vorderen (vier jaar volgens artikel 57 DPR
         nr. 633/72) dan de termijn waarbinnen de ondernemer zijn overeenkomstige recht op aftrek kan uitoefenen, welk recht bij overschrijding
         van die termijn komt te vervallen?
      
      2)      Moet artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn [...] aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale
         bepaling die in het kader van de vaststelling van de in die bepaling bedoelde ,formaliteiten’ door middel van de verleggingsregeling
         van artikel 17, derde alinea, junctis de artikelen 23 en 25 DPR nr. 633/72, de inachtneming (door uitsluitend de belastingplichtige)
         van een termijn als die van artikel 19 DPR nr. 633/72 voorschrijft voor de uitoefening van het in artikel 17 van dezelfde
         richtlijn neergelegde recht op aftrek?”
      
      26      Bij beschikking van de president van het Hof van 27 april 2007 zijn de zaken C‑95/07 en C‑96/07 gevoegd voor de schriftelijke
         en de mondelinge behandeling en voor het arrest.
      
       Beantwoording van de prejudiciële vragen
       Bij het Hof ingediende opmerkingen
      27      Ecotrade stelt dat in de Zesde richtlijn niet wordt voorzien in een tijdsbeperking voor het recht op aftrek, aangezien het
         op het neutraliteitsbeginsel gebaseerde btw-stelsel, in zijn geheel, aldus is opgevat dat de belastingplichtige in elk geval
         dat aan het btw-stelsel inherente fundamentele recht wordt gewaarborgd. Bovendien kan de nationale regeling waarover het gaat
         in de hoofdgedingen, niet worden gerechtvaardigd met een beroep op de artikelen 17, leden 6 en 7, en 22, leden 7 en 8, van
         deze richtlijn, die in de hoofdgedingen niet van toepassing zijn.
      
      28      Aangaande de door de lidstaten krachtens artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn voorgeschreven „formaliteiten” die
         de belastingplichtige moet vervullen om het recht van aftrek te kunnen uitoefenen onder de verleggingsregeling, betoogt Ecotrade
         dat deze formaliteiten niet onevenredig of onverenigbaar met het algemene btw-stelsel kunnen zijn. Bijgevolg kan een belastingplichtige,
         wanneer hij deze formaliteiten heeft vervuld, het recht op aftrek niet definitief verliezen. In elk geval is de beperking
         van het recht op aftrek naar Italiaans recht niet evenredig, aangezien de belastingadministratie voor de rectificatie van
         onjuiste aangiften over een langere termijn beschikt dan de belastingplichtige voor de uitoefening van zijn recht op aftrek.
      
      29      De Italiaanse en de Cypriotische regering benadrukken dat de termijn voor de uitoefening van het recht op aftrek een formaliteit
         vormt die de lidstaten kunnen voorschrijven krachtens artikel 18, lid 1, sub d, en lid 3, en artikel 22, lid 8, van de Zesde
         richtlijn. Dat artikel 18 bevat geen bepaling die weerlegt dat de lidstaten bij het vaststellen van tijdsbeperkingen voor
         de aftrek over een discretionaire bevoegdheid beschikken. Volgens lid 2 van dat artikel 18, waarin wordt verwezen naar „dezelfde
         periode”, moet het recht op aftrek zo onmiddellijk mogelijk worden uitgeoefend zodat wanneer een belastingplichtige nalaat
         zijn recht op aftrek tijdens deze periode uit te oefenen, zijn mogelijkheid om dat later te doen afhankelijk kan worden gemaakt
         van voorwaarden die de lidstaten krachtens artikel 18, lid 3, kunnen stellen.
      
      30      Bovendien menen deze regeringen dat de termijn voor de administratie om de belasting na te vorderen, om objectieve en praktische
         redenen niet gelijk kan zijn aan de termijn waarover de belastingplichtige beschikt voor de uitoefening van zijn recht op
         aftrek, aangezien de administratie na indiening van de belastingaangifte enige tijd nodig heeft om de aangifte te controleren
         en de inhoud ervan te onderzoeken.
      
      31      Voorts erkent de Italiaanse regering dat de lidstaten het doeltreffendheidsbeginsel moeten eerbiedigen zodat de uitoefening
         van het recht op aftrek niet onmogelijk of uiterst moeilijk wordt. Niettemin is volgens deze regering de termijn van twee
         jaar geheel adequaat.
      
      32      De Commissie van de Europese Gemeenschappen stelt dat het recht op aftrek moet worden uitgeoefend binnen de gestelde fiscale
         vervaltermijnen. De uitoefening van dit recht kan bijgevolg niet oneindig worden uitgesteld. Daaruit leidt zij af dat het
         stellen van een vervaltermijn voor de uitoefening van het recht op aftrek niet onverenigbaar is met de door de Zesde richtlijn
         nagestreefde doelstellingen, mits deze termijn niet minder gunstig is dan die voor de uitoefening van soortgelijke rechten
         in belastingzaken (gelijkwaardigheidsbeginsel) of de uitoefening van door het gemeenschapsrecht verleende rechten in de praktijk
         niet onmogelijk of uiterst moeilijk maakt (doeltreffendheidsbeginsel). Daaruit concludeert zij dat het gelijkwaardigheidsbeginsel
         niet wordt geëerbiedigd aangezien de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde regeling de belastingadministratie voor rectificaties
         en navorderingen een termijn van vier jaar toekent, terwijl voor de aftrek van de voldane btw een termijn van slechts twee
         jaar geldt. Met betrekking tot de eerbiediging van het doeltreffendheidsbeginsel benadrukt de Commissie dat een vervaltermijn
         van twee jaar voor de uitoefening van het recht op aftrek om dezelfde redenen de uitoefening van dat recht uiterst moeilijk
         kan maken.
      
      33      Voorts is de Commissie van mening dat het totaal buitensporig en onevenredig is dat de betrokken lidstaat zich ongerechtvaardigd
         zou willen verrijken omdat niet is voldaan aan simpele boekhoudkundige voorschriften, hoewel laatstgenoemde de mogelijkheid
         moet blijven behouden om de betrokken onregelmatigheden op passende wijze te bestraffen.
      
      34      Voor het geval het Hof beslist dat artikel 19 DPR nr. 633/72 niet verenigbaar is met de Zesde richtlijn, stelt de Cypriotische
         regering voor dat de gevolgen van het te wijzen arrest in de tijd worden beperkt zodat dit arrest alleen geldt na uitspraak
         ervan.
      
       Antwoord van het Hof
      35      Vooraf zij opgemerkt dat de verwijzende rechter met zijn vragen wenst te vernemen of de artikelen 17, 18, lid 1, sub d, 21,
         lid 1, en 22 van de Zesde richtlijn zich verzetten tegen een nationale regeling als die in de hoofdgedingen, inhoudende dat
         bij toepassing van de verleggingsregeling het recht op aftrek van de btw slechts kan worden uitgeoefend binnen een vervaltermijn
         die korter is dan de termijn waarover de belastingadministratie beschikt om de belasting na te vorderen.
      
      36      Blijkens de verwijzingsbeslissingen ligt in feite echter een boekhoudkundige onregelmatigheid van Ecotrade ten grondslag aan
         de hoofdgedingen, doordat de betrokken handelingen ten onrechte alleen in het register van aankopen met vrijstelling van btw
         zijn ingeschreven, waarbij deze onregelmatigheid ook in de door deze vennootschap opgestelde btw-aangiften heeft doorgewerkt
         met als gevolg dat Agenzia deze aangiften heeft moeten rectificeren. Dit geval is duidelijk te onderscheiden van het geval
         waarin de belastingplichtige die weet dat een levering aan btw is onderworpen, door een gebrek aan stiptheid of uit onachtzaamheid
         nalaat om binnen de in de nationale regeling gestelde termijn aanspraak te maken op het recht op aftrek van de voorbelasting.
      
      37      Volgens vaste rechtspraak dient het Hof de nationale rechter alle uitleggingsgegevens met betrekking tot het gemeenschapsrecht
         te verschaffen die nuttig kunnen zijn voor de beslissing in de bij hem aanhangige zaak, ongeacht of hij daarnaar in zijn vragen
         heeft verwezen (zie met name arresten van 2 februari 1994, Verband Sozialer Wettbewerb, arrest „Clinique”, C‑315/92, Jurispr.
         blz. I‑317, punt 7; 4 maart 1999, Consorzio per la tutela del formaggio Gorgonzola, C‑87/97, Jurispr. blz. I‑1301, punt 16;
         7 september 2004, Trojani, C‑456/02, Jurispr. blz. I‑7573, punt 38, en 12 mei 2005, RAL (Channel Islands) e.a., C‑452/03,
         Jurispr. blz. I‑3947, punt 25).
      
      38      Bijgevolg dienen de vragen van de verwijzende rechter, die samen moeten worden onderzocht, aldus te worden geherformuleerd
         dat hij wenst te vernemen, ten eerste, of de artikelen 17, 18, leden 2 en 3, en 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn zich
         ertegen verzetten dat voor de uitoefening van het recht op aftrek van de btw onder de verleggingsregeling een vervaltermijn
         wordt gesteld als in de in de hoofdgedingen aan de orde zijnde nationale regeling (hierna: „vervaltermijn”), en ten tweede,
         of de artikelen 18, lid 1, sub d, en 22 van deze richtlijn zich verzetten tegen een praktijk van rectificatie van aangiften
         en van navordering van btw waarbij een onregelmatigheid in de boekhouding en in de aangifte als die in de hoofdgedingen, wordt
         bestraft met het verval van het recht op aftrek onder de verleggingsregeling (hierna: „praktijk van rectificatie en navordering”).
      
       Vervaltermijn
      39      Meteen zij benadrukt dat een belastingplichtige die als afnemer van diensten tot voldoening van de btw is gehouden, kan gebruikmaken
         van het recht op aftrek als bedoeld in artikel 17, lid 2, sub a, van de Zesde richtlijn (zie arrest van 1 april 2004, Bockemühl,
         C‑90/02, Jurispr. blz. I‑3303, punt 37). Volgens vaste rechtspraak maakt het in dit artikel 17 neergelegde recht op aftrek
         integrerend deel uit van de btw-regeling en kan het in beginsel niet worden beperkt (zie arrest van 21 maart 2000, Gabalfrisa
         e.a., C‑110/98–C‑147/98, Jurispr. blz. I‑1577, punt 43, en arrest Bockemühl, reeds aangehaald, punt 38).
      
      40      Voorts is het vaste rechtspraak dat het recht op aftrek onmiddellijk wordt uitgeoefend voor alle belasting die op de in de
         eerdere stadia verrichte handelingen heeft gedrukt (zie met name arresten van 21 september 1988, Commissie/Frankrijk, 50/87,
         Jurispr. blz. 4797, punten 15‑17; arrest van 15 januari 1998, Ghent Coal Terminal, C‑37/95, Jurispr. blz. I‑1, punt 15, en
         reeds aangehaalde arresten Gabalfrisa e.a., punt 43, en Bockemühl, punt 38).
      
      41      Zoals blijkt uit de bewoordingen van artikel 18, lid 2, van de Zesde richtlijn, wordt het recht op aftrek immers in beginsel
         uitgeoefend „in dezelfde periode” als die waarin dat recht is ontstaan.
      
      42      Niettemin kan een belastingplichtige krachtens artikel 18, lid 3, van de Zesde richtlijn worden toegestaan de aftrek te verrichten
         ook al heeft hij zijn recht niet uitgeoefend in de periode waarin dat recht is ontstaan. In dat geval moet hij voor de uitoefening
         van zijn recht evenwel voldoen aan een aantal door de lidstaten vastgestelde voorwaarden en voorschriften.
      
      43      Bijgevolg kunnen de lidstaten eisen dat het recht op aftrek wordt uitgeoefend hetzij in de periode waarin het is ontstaan,
         hetzij tijdens een langere periode op voorwaarde dat is voldaan aan een aantal in hun nationale regeling omschreven voorwaarden
         en voorschriften.
      
      44      Bovendien staat de mogelijkheid om het recht op aftrek uit te oefenen zonder tijdsbeperking haaks op het rechtszekerheidsbeginsel,
         dat verlangt dat de fiscale situatie van een belastingplichtige, met name zijn rechten en plichten jegens de belastingadministratie,
         niet gedurende onbepaalde tijd in het ongewisse blijft.
      
      45      Derhalve kan niet worden ingestemd met de stelling dat voor het recht op aftrek geen vervaltermijn kan worden gesteld.
      
      46      Bovendien kan een vervaltermijn, die een onvoldoende voortvarende belastingplichtige die heeft nagelaten aanspraak te maken
         op zijn recht op aftrek van de voorbelasting, moet bestraffen met het verval van het recht op aftrek, niet worden beschouwd
         als onverenigbaar met de bij de Zesde richtlijn ingevoerde regeling voor zover deze termijn op dezelfde wijze geldt voor soortgelijke
         rechten in belastingzaken naar nationaal recht en naar gemeenschapsrecht (gelijkwaardigheidsbeginsel), en de uitoefening van
         het recht op aftrek bovendien in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk maakt (doeltreffendheidsbeginsel) (zie arresten
         van 27 februari 2003, Santex, C‑327/00, Jurispr. blz. I‑1877, punt 55, en 11 oktober 2007, Lämmerzahl, C‑241/06, nog niet
         gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 52).
      
      47      Wat het gelijkwaardigheidsbeginsel betreft, blijkt niet uit het dossier – en is voor het Hof overigens niet aangevoerd – dat
         de in artikel 19, lid 1, DPR nr. 633/72 gestelde vervaltermijn tegen dat beginsel indruist.
      
      48      Wat het doeltreffendheidsbeginsel betreft, zij benadrukt dat een vervaltermijn van twee jaar als die in de hoofdgedingen,
         op zich de uitoefening van het recht op aftrek niet onmogelijk of uiterst moeilijk kan maken, aangezien artikel 18, lid 2,
         van de Zesde richtlijn de lidstaten toestaat te eisen dat de belastingplichtige zijn recht op aftrek uitoefent in dezelfde
         periode als die waarin dat recht is ontstaan.
      
      49      Tevens dient te worden onderzocht of deze conclusie niet op losse schroeven komt te staan doordat volgens de nationale regeling
         de belastingadministratie voor de navordering van de verschuldigde btw over een langere termijn beschikt dan de termijn waarover
         een belastingplichtige beschikt om aanspraak te maken op de aftrek van deze btw.
      
      50      In dit verband zij benadrukt dat de belastingadministratie van de gegevens die nodig zijn om het bedrag van de verschuldigde
         btw en van de aftrek te kunnen vaststellen, immers pas op zijn vroegst kennis neemt op de dag waarop de belastingaangifte
         van de belastingplichtige wordt ingediend. Wanneer de aangifte onjuist of onvolledig blijkt te zijn, kan de administratie
         dus eerst vanaf dat moment deze aangifte rectificeren en, in voorkomend geval, de onbetaalde belasting navorderen (zie in
         die zin arrest van 19 november 1998, SFI, C‑85/97, Jurispr. blz. I‑7447, punt 32).
      
      51      Derhalve is de situatie van de belastingadministratie niet vergelijkbaar met die van een belastingplichtige (arrest SFI, reeds
         aangehaald, punt 32). Zoals het Hof reeds heeft geoordeeld, wordt door het feit dat de vervaltermijn tegen de belastingadministratie
         ingaat nadat de vervaltermijn tegen de belastingplichtige voor de uitoefening van zijn recht op aftrek begint te lopen, het
         gelijkheidsbeginsel niet aangetast (zie in die zin arrest SFI, reeds aangehaald, punt 33).
      
      52      Een vervaltermijn als die in de hoofdgedingen maakt de uitoefening van het recht op aftrek dus niet onmogelijk of uiterst
         moeilijk alleen omdat de belastingadministratie voor de navordering van de onbetaalde btw over een langere termijn beschikt
         dan de termijn die de belastingplichtige heeft om dat recht uit te oefenen.
      
      53      Deze conclusie blijft overeind wanneer, zoals in de hoofdgedingen, de verleggingsregeling van toepassing is. Artikel 18, leden 2
         en 3, van de Zesde richtlijn geldt immers ook voor deze regeling, hetgeen ondubbelzinnig blijkt uit de bewoordingen van deze
         bepalingen, die allebei uitdrukkelijk verwijzen naar lid 1 van dat artikel, dat sub d ziet op de verleggingsregeling.
      
      54      Gelet op het voorgaande dient aan de verwijzende rechter te worden geantwoord dat de artikelen 17, 18, leden 2 en 3, en 21,
         lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn zich niet verzetten tegen een nationale regeling die voorziet in een vervaltermijn voor
         de uitoefening van het recht op aftrek als die in de hoofdgedingen, voor zover het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel
         worden geëerbiedigd. Het enkele feit dat de belastingadministratie voor de navordering van de onbetaalde btw over een langere
         termijn beschikt dan de termijn die de belastingplichtige heeft om zijn recht op aftrek uit te oefenen, vormt geen schending
         van het doeltreffendheidsbeginsel.
      
       Praktijk van rectificatie en navordering
      55      Thans dient te worden nagegaan of de Zesde richtlijn zich verzet tegen een praktijk van rectificatie en navordering waarbij
         een boekhoudkundige onregelmatigheid die hierin bestaat dat, zoals in punt 36 van het onderhavige arrest is verduidelijkt,
         de betrokken handelingen ten onrechte alleen in het register van aankopen met vrijstelling van btw zijn ingeschreven met als
         gevolg dat ook de door Ecotrade opgestelde belastingaangiften onregelmatig zijn, wordt bestraft met het verval van het recht
         op aftrek bij toepassing van de verleggingsregeling.
      
      56      Overeenkomstig de bij artikel 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn ingevoerde verleggingsregeling was Ecotrade, als afnemer
         van diensten die werden verricht door in het buitenland gevestigde belastingplichtigen, de btw over de verrichte handelingen
         – de voorbelasting – verschuldigd en had zij in beginsel het recht precies hetzelfde btw-bedrag af te trekken zodat zij de
         schatkist niets verschuldigd was.
      
      57      Wanneer zoals in de hoofdgedingen de verleggingsregeling van toepassing is, kunnen de lidstaten op grond van artikel 18, lid 1,
         sub d, van de Zesde richtlijn echter formaliteiten voorschrijven die de belastingplichtige moet vervullen om zijn recht op
         aftrek te kunnen uitoefenen.
      
      58      Op grond van een dergelijke formaliteit, die in het Italiaanse recht is ingevoerd bij met name artikel 47, lid 1, van wetsdecreet
         nr. 331/93, had Ecotrade een „op eigen naam gestelde factuur” voor de betrokken handelingen moeten uitreiken en deze factuur
         én de factuur van de verrichter van de betrokken diensten moeten inschrijven in het register van uitgereikte facturen en in
         het register van aankopen, zodat zij precies voor het verschuldigde bedrag over een btw-credit beschikte.
      
      59      Bovendien moet iedere belastingplichtige volgens artikel 22, leden 2 en 4, van de Zesde richtlijn een boekhouding voeren welke
         voldoende gegevens bevat om de toepassing van de btw en de controle daarop door de belastingadministratie mogelijk te maken,
         en een aangifte indienen met alle gegevens die nodig zijn om het bedrag van de verschuldigde belasting en van de aftrek vast
         te stellen. Artikel 22, lid 7, staat de lidstaten toe de maatregelen te nemen die nodig zijn om te verzekeren dat iedere belastingplichtige
         deze verplichtingen nakomt, ook bij toepassing van de verleggingsregeling.
      
      60      Ecotrade is in de hoofdgedingen haar verplichtingen zoals die voortvloeien uit de formaliteiten die in de nationale regeling
         zijn voorgeschreven krachtens artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn, echter niet nagekomen, en evenmin haar verplichtingen
         inzake het voeren van de boekhouding en het indienen van aangiften zoals die voortvloeien uit artikel 22, lid 2 respectievelijk
         lid 4, van deze richtlijn (hierna: „niet-nakoming van boekhoudkundige verplichtingen”).
      
      61      Rest dus de vraag of deze niet-nakoming rechtmatig kan worden bestraft met het verval van het recht op aftrek bij toepassing
         van de verleggingsregeling.
      
      62      Niet-nakoming van de uit artikel 18, lid 1, sub d, van de Zesde richtlijn voortvloeiende verplichtingen door de belastingplichtige
         kan hem zijn recht op aftrek niet ontnemen, ook al staat deze bepaling de lidstaten toe, formaliteiten voor de uitoefening
         van het recht op aftrek voor te schrijven bij toepassing van de verleggingsregeling.
      
      63      Aangezien in de hoofdgedingen de verleggingsregeling ontegenzeggelijk van toepassing was, eist het beginsel van fiscale neutraliteit
         immers dat de aftrek van de voorbelasting wordt toegestaan indien de materiële voorwaarden zijn vervuld, zelfs wanneer een
         belastingplichtige niet voldoet aan bepaalde formele vereisten (zie, mutatis mutandis, arrest van 27 september 2007, Collée,
         C‑146/05, Jurispr. blz. I‑7861, punt 31).
      
      64      Wanneer de belastingadministratie over de nodige gegevens beschikt om vast te stellen dat de belastingplichtige als afnemer
         van de betrokken dienstverrichting tot voldoening van de btw gehouden is, mag zij bijgevolg voor het recht van laatstgenoemde
         op aftrek van deze belasting geen nadere voorwaarden stellen die tot gevolg kunnen hebben dat de uitoefening van dat recht
         wordt verhinderd (zie arrest Bockemühl, reeds aangehaald, punt 51).
      
      65      Hetzelfde geldt voor artikel 22, leden 7 en 8, van de Zesde richtlijn, dat bepaalt dat de lidstaten de nodige maatregelen
         treffen om te verzekeren dat de belastingplichtigen hun verplichtingen inzake aangifte en betaling nakomen of andere verplichtingen
         voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste heffing van de belasting en ter voorkoming van fraude.
      
      66      Hoewel de lidstaten op grond van deze bepalingen bepaalde maatregelen kunnen treffen, mogen zij immers daarbij niet verder
         gaan dan noodzakelijk is om de in het vorige punt omschreven doelstellingen te bereiken. Dergelijke maatregelen mogen dus
         niet op zodanige wijze worden aangewend dat zij een systematische belemmering voor het recht op btw-aftrek opleveren, welk
         recht een basisbeginsel is van het bij de desbetreffende gemeenschapsregeling ingevoerde gemeenschappelijke btw-stelsel (zie
         arrest van 18 december 1997, Molenheide e.a., C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 en C‑47/96, Jurispr. blz. I‑7281, punt 47, en arrest
         Gabalfrisa e.a., reeds aangehaald, punt 52).
      
      67      Een praktijk van rectificatie en navordering als in de hoofdgedingen waarbij de niet-nakoming door de belastingplichtige van
         bepaalde verplichtingen betreffende het voeren van de boekhouding en het indienen van aangiften wordt bestraft met het verval
         van het recht op aftrek, gaat echter duidelijk verder dan noodzakelijk is ter verwezenlijking van de doelstelling die erin
         bestaat, de juiste toepassing van dergelijke verplichtingen te verzekeren in de zin van artikel 22, lid 7, van de Zesde richtlijn,
         aangezien het gemeenschapsrecht de lidstaten niet verhindert in voorkomend geval als sanctie voor de niet-nakoming van deze
         verplichtingen een geldboete of geldelijke sanctie op te leggen die evenredig is met de ernst van de inbreuk.
      
      68      Bovendien gaat deze praktijk verder dan noodzakelijk is om de juiste heffing van de btw te verzekeren en om fraude te voorkomen
         in de zin van artikel 22, lid 8, van de Zesde richtlijn, aangezien zij zelfs kan leiden tot het verval van het recht op aftrek
         wanneer de belastingadministratie de aangifte pas rectificeert na het verstrijken van de vervaltermijn waarover de belastingplichtige
         beschikt om de aftrek te verrichten (zie, mutatis mutandis, arrest Gabalfrisa e.a., reeds aangehaald, punten 53 en 54).
      
      69      Een dergelijke praktijk van rectificatie en navordering kan evenmin worden gerechtvaardigd op grond van artikel 17, leden 6
         en 7, van de Zesde richtlijn. Deze twee bepalingen zijn immers niet van toepassing in een geval als dat in de hoofdgedingen,
         aangezien zij het bestaan zelf van het recht op aftrek regelen en geen nadere regels voor de uitoefening ervan bevatten. Overigens
         geldt lid 6 slechts voor uitgaven die geen strikt professioneel karakter hebben, zoals weelde-uitgaven en uitgaven voor ontspanning
         of representatie, terwijl dergelijke uitgaven zonder enige twijfel niet aan de orde zijn in de hoofdgedingen. De lidstaten
         mogen van de mogelijkheid die hun is toegekend bij lid 7, slechts gebruikmaken op voorwaarde dat zij vooraf de in artikel 29
         van deze richtlijn voorziene raadpleging toepassen (zie in die zin arresten van 8 januari 2002, Metropol en Stadler, C‑409/99,
         Jurispr. blz. I‑81, punten 61‑63, en 14 september 2006, Stradasfalti, C‑228/05, Jurispr. blz. I‑8391, punt 29), hetgeen volgens
         het dossier niet het geval is voor de Italiaanse Republiek.
      
      70      Bovendien blijkt uit de verwijzingsbeslissingen niet – en is overigens voor het Hof niet aangevoerd – dat de niet-nakoming
         door Ecotrade van haar boekhoudkundige verplichtingen het resultaat is van kwade trouw of fraude van deze vennootschap.
      
      71      In elk geval is de goede trouw van de belastingplichtige voor het antwoord aan de verwijzende rechter slechts relevant voor
         zover de betrokken lidstaat door de gedraging van deze belastingplichtige het gevaar loopt belastinginkomsten te derven (zie
         in die zin arrest Collée, reeds aangehaald, punten 35 en 36). Niet-nakoming van boekhoudkundige verplichtingen zoals het geval
         is in de hoofdgedingen kan echter niet worden geacht een gevaar voor derving van belastinginkomsten op te leveren, aangezien
         – zoals in punt 56 van het onderhavige arrest is uiteengezet – bij toepassing van de verleggingsregeling aan de schatkist
         in beginsel niets verschuldigd is. Daarom kan een dergelijke niet-nakoming evenmin worden gelijkgesteld met een in het kader
         van btw-fraude verrichte handeling, noch met misbruik van gemeenschapsrecht, wanneer vaststaat dat een dergelijke handeling
         niet is verricht met het oog op het verkrijgen van een ongerechtvaardigd belastingvoordeel (zie in die zin arrest Collée,
         reeds aangehaald, punt 39).
      
      72      Derhalve dient aan de verwijzende rechter te worden geantwoord dat de artikelen 18, lid 1, sub d, en 22 van de Zesde richtlijn
         zich verzetten tegen een praktijk van rectificatie en navordering waarbij niet-nakoming – zoals in de hoofdgedingen – van
         de verplichtingen die voortvloeien uit formaliteiten die in de nationale regeling zijn voorgeschreven krachtens dat artikel 18,
         lid 1, sub d, en van de verplichtingen betreffende het voeren van de boekhouding en het indienen van aangiften zoals die voortvloeien
         uit dat artikel 22, lid 2 respectievelijk lid 4, wordt bestraft met het verval van het recht op aftrek bij toepassing van
         de verleggingsregeling.
      
      73      Gelet op het antwoord dat in punt 54 van het onderhavige arrest is gegeven, behoeft niet te worden beslist over het voorstel
         van het Cypriotische regering om de gevolgen van het onderhavige arrest te beperken in de tijd.
      
       Kosten
      74      Ten aanzien van de partijen in de hoofdgedingen is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale
         rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof
         gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
      
      Het Hof van Justitie (Derde kamer) verklaart voor recht:
      1)      De artikelen 17, 18, leden 2 en 3, en 21, lid 1, sub b, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende
            de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde
            waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17/EG van de Raad van 30 maart 2000, verzetten zich niet tegen
            een nationale regeling die voorziet in een vervaltermijn voor de uitoefening van het recht op aftrek als die in de hoofdgedingen,
            voor zover het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel worden geëerbiedigd. Het enkele feit dat de belastingadministratie
            voor de navordering van de onbetaalde belasting over de toegevoegde waarde over een langere termijn beschikt dan de termijn
            die de belastingplichtige heeft om zijn recht op aftrek uit te oefenen, vormt geen schending van het doeltreffendheidsbeginsel.
      2)      De artikelen 18, lid 1, sub d, en 22 van de Zesde richtlijn (77/388), zoals gewijzigd bij richtlijn 2000/17, verzetten zich
            echter wel tegen een praktijk van rectificatie van aangiften en navordering van belasting over de toegevoegde waarde waarbij
            niet-nakoming – zoals in de hoofdgedingen – van de verplichtingen die voortvloeien uit formaliteiten die in de nationale regeling
            zijn voorgeschreven krachtens dat artikel 18, lid 1, sub d, en van de verplichtingen betreffende het voeren van de boekhouding
            en het indienen van aangiften zoals die voortvloeien uit dat artikel 22, lid 2 respectievelijk lid 4, wordt bestraft met het
            verval van het recht op aftrek bij toepassing van de verleggingsregeling.
      ondertekeningen
      * Procestaal: Italiaans.