CELEX: 61988CJ0047
Language: pt
Date: 1990-12-11
Title: Acórdão do Tribunal de 11 de Dezembro de 1990. # Comissão das Comunidades Europeias contra Reino da Dinamarca. # Artigo 95.º do Tratado CEE - Imposto de registo de veículos automóveis - Inexistência de produção nacional. # Processo C-47/88.

RELATÓRIO PARA AUDIÊNCIA
      apresentado no processo C-47/88 (
            *1
         )
      I — Factos e enquadramento regulamentar
      A — A regulamentação nacional
      Nos termos da regulamentação dinamarquesa baseada no Decreto-Lei n.o 13, de 16 de Janeiro de 1985, várias vezes alterada, os veículos automóveis matriculados em conformidade com as disposições do código da estrada estão sujeitos na Dinamarca a um imposto de registo. Este imposto só é cobrado na altura da primeira matrícula do veículo em território dinamarquês.
      As taxas de imposto aplicáveis aos automóveis particulares, que são função do valor do veículo, incluindo o imposto sobre o valor acrescentado, são actualmente fixadas da forma seguinte:
      
                  — até 19 750 DKR
               
               
                  105 % do valor
               
            
                  — para além de 19 750 DKR
               
               
                  105 % de 19 750 DKR
                  e
                  180 % do restante
               
            O quadro seguinte mostra a forma como os impostos oneram o preço de compra dos automóveis particulares novos na Dinamarca.
      
                  Valor sem IVA nem imposto de registo
               
               
                  IVA 22 %
               
               
                  Imposto de registo
               
               
                  IVA e imposto
               
               
                  Percentagem de registo
               
               
                  Preço total, incluindo encargos fiscais
               
               
                  Percentagem dos encargos fiscais no preço total
               
            
                  20 000
               
               
                  4 400
               
               
                  27 383
               
               
                  31 783
               
               
                  159
               
               
                  55 783
               
               
                  61,4
               
            
                  25 000
               
               
                  5 500
               
               
                  38 363
               
               
                  43 863
               
               
                  175
               
               
                  68 863
               
               
                  63,7
               
            
                  30 000
               
               
                  6 600
               
               
                  49 343
               
               
                  55 943
               
               
                  186
               
               
                  85 943
               
               
                  65,1
               
            
                  35 000
               
               
                  7 700
               
               
                  60 323
               
               
                  68 023
               
               
                  194
               
               
                  103 023
               
               
                  66,0
               
            
                  40 000
               
               
                  8 800
               
               
                  71 303
               
               
                  80 103
               
               
                  200
               
               
                  120 103
               
               
                  66,7
               
            
                  50 000
               
               
                  11 000
               
               
                  93 262
               
               
                  104 263
               
               
                  209
               
               
                  154263
               
               
                  67,6
               
            
                  60 000
               
               
                  13 200
               
               
                  115 223
               
               
                  128 423
               
               
                  214
               
               
                  188 423
               
               
                  68,2
               
            
                  70 000
               
               
                  15 400
               
               
                  137 183
               
               
                  152 583
               
               
                  218
               
               
                  222 583
               
               
                  68,6
               
            
                  80 000
               
               
                  17 600
               
               
                  159 143
               
               
                  176 743
               
               
                  221
               
               
                  256 743
               
               
                  68,8
               
            Quanto aos veículos usados importados, os artigos 10.o a 12.o do Decreto-Lei n.o 13/85 prevêem que o valor tributável é igual a 100 % do preço do veículo em novo no caso de o mesmo ter menos de seis meses e a 90 % deste preço no caso de ter mais de seis meses. Em contrapartida, a venda de veículos automóveis já matriculados na Dinamarca não dá lugar à cobrança de um novo imposto de registo.
      Por outro lado, o sistema fiscal dinamarquês compõe-se, no que se refere aos impostos indirectos, de um imposto sobre o valor acrescentado (IVA) de 22 %, que é o único imposto que pode verdadeiramente ser qualificado como sistema geral de tributação, uma vez que abrange o conjunto das transmissões de bens e das prestações de serviços efectuadas no país; e de vários impostos específicos e impostos complementares que incidem sobre numerosos bens de consumo.
      No que se refere, mais especificamente, aos impostos que incidem sobre os bens de consumo duradouros, a Lei n.o 379 de 1 de Julho de 1982, várias veres alterada, prevê o seguinte :
      «Impostos de consumo sobre televisores, aparelhos vídeo e alguns aparelhos electrodomésticos
      Artigo 1.o
      
      
               1.
            
            
               Sobre os televisores e aparelhos vídeo incide um imposto cujo montante unitário é o seguinte :
               
                           
                                       1)
                                    
                                    
                                       televisores a cores com ecrã de uma largura de mais de 25 polegadas
                                    
                                 
                        
                           1 050 DKR
                        
                     
                           
                                       2)
                                    
                                    
                                       televisores a cores com ecrã de uma largura inferior a 25 polegadas mas superior a 16 polegadas
                                    
                                 
                        
                           900 DKR
                        
                     
                           
                                       3)
                                    
                                    
                                       televisores a cores com ecrã de uma largura igual ou inferior a 16 polegas
                                    
                                 
                        
                           400 DKR
                        
                     
                           
                                       4)
                                    
                                    
                                       outros televisores
                                    
                                 
                        
                           210 DKR
                        
                     
                           
                                       5)
                                    
                                    
                                       videogravadores
                                    
                                 
                        
                           1 875 DKR.»
                        
                     
         B — O processo pré-contencioso
      Por ofício de 24 de Dezembro de 1985, a Comissão informou o Reino da Dinamarca que considerava o imposto de registo que incide sobre os veículos automóveis na Dinamarca incompatível com o disposto no artigo 95.o do Tratado.
      Em primeiro lugar considerou, no que se refere aos automóveis novos, que o imposto de registo é de um nível tão exorbitante que sai do âmbito geral do sistema de tributação e, por consequência, é contrário ao artigo 95.o do Tratado CEE, pois compromete a livre circulação de mercadorias no mercado comum dos veículos automóveis, veículos que a Dinamarca não produz.
      A Comissão afirmou seguidamente, no que se refere aos automóveis usados, que estes automóveis importados são onerados com um imposto de registo cuja matéria colectável é pelo menos igual a 90 % do preço inicial do veículo em novo; este método de tributação implica uma carga fiscal sensivelmente superior à pane de imposto incluída no preço dos automóveis usados no mercado dinamarquês.
      O Governo dinamarquês respondeu em 7 de Maio de 1986. No seu ofício de resposta alega, nomeadamente, os seguintes argumentos.
      No que se refere aos automóveis novos, sustentou, em primeiro lugar, que o imposto de registo dinamarquês, que é uma imposição interna, não é incompatível com o artigo 95.o do Tratado CEE. Segundo o Governo dinamarquês, as disposições deste artigo não podem ser interpretadas no sentido de que os Estados-membros que não têm indústria automóvel não têm o direito de fixar o seu próprio nível de imposição interna para os automóveis.
      Seguidamente, o Governo dinamarquês sublinhou que o imposto de registo não é incompatível com o artigo 95.o do Tratado, uma vez que a Dinamarca não produz veículos automóveis nem produtos que lhe façam concorrência. Segundo o Governo dinamarquês, as disposições do artigo 95.o do Tratado têm como objectivo garantir a igualdade de condições de concorrência e só se aplicam nestes limites; se um Estado-membro não tem qualquer produção de produtos similares ou de produtos de substituição, não se poderá deduzir do artigo 95.o qualquer limitação ao seu direito de fazer incidir imposições sobre os produtos que importa.
      O facto de o imposto de registo dinamarquês só se aplicar a uma categoria de produtos — a saber, os veículos automóveis —, e não a várias, não pode, segundo o Governo dinamarquês, ser determinante, da mesma forma que não se pode justificar a comparação do imposto de registo que incide sobre os automóveis com os impostos de consumo que incidem sobre os frigoríficos e outros bens de consumo duradouros.
      Finalmente, o Governo dinamarquês esclareceu que o imposto de registo não teve qualquer incidência negativa sobre a livre circulação das mercadorias, como o testemunha o facto de a densidade dos veículos automóveis na Dinamarca estar muito próxima da dos países da Comunidade de nível de vida comparável.
      No que se refere aos automóveis usados, o Governo dinamarquês observa, em primeiro lugar, que em virtude da subida de preço de algumas marcas de automóveis, a norma dos 90 % para determinação da base de tributação dos veículos usados importados permite que o imposto de registo que incide sobre esses veículos não ultrapasse o imposto residual que incide sobre os veículos usados comprados no mercado dinamarquês e já matriculados na Dinamarca.
      Seguidamente, o Governo dinamarquês afirma que as verdadeiras relações de concorrência são as que existem entre os veículos importados novos e usados, pois uma redução do imposto de registo que incide sobre os automóveis usados importados apenas fará aumentar as importações destes veículos em detrimento das importações de veículos novos.
      Em 22 de Junho de 1987, a Comissão emitiu um parecer fundamentado no qual persiste em considerar que a pesada imposição que incide sobre os veículos automóveis na Dinamarca é contrária ao artigo 95.o do Tratado, quer se trate de veículos novos ou de veículos usados importados. Por ofício de 30 de Setembro de 1987, o Governo dinamarquês informou que mantinha a sua posição.
      Em 12 de Fevereiro de 1988, a Comissão propôs a presente acção.
      Com base no relatório preliminar do juiz relator, ouvido o advogado-geral, o Tribunal de Justiça decidiu iniciar a fase oral do processo sem instrução.
      II — Conclusões das partes
      A Comissão conclui pedindo ao Tribunal que se digne:
      
               —
            
            
               declarar verificado que ao cobrar, nos termos do Decreto-Lei n.o 13 de 16 de Janeiro de 1985, que codificou as disposições relativas ao imposto de registo dos veículos automóveis, e das suas alterações posteriores, um imposto de registo sobre os automóveis e outros veículos automotores de tal forma elevado que entrava a livre circulação das mercadorias na Comunidade Europeia, o Reino da Dinamarca não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95.o do Tratado que institui a Comunidade Económica Europeia;
            
         
               —
            
            
               declarar verificado que, no que se refere aos veículos automóveis usados, o Reino da Dinamarca viola igualmente o referido artigo 95.o, pelo facto de o imposto do registo dos veículos automóveis usados importados incidir geralmente sobre um valor fixo superior ao valor real do veículo, o que tem como consequência que os veículos automóveis usados importados são tributados de forma mais onerosa que os veículos automóveis usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados;
            
         
               —
            
            
               condenar o Reino da Dinamarca nas despesas.
            
         O Reino da Dinamarca conclui pedindo ao Tribunal que se digne:
      
               —
            
            
               julgar improcedente o pedido da Comissão;
            
         
               —
            
            
               condenar a Comissão nas despesas.
            
         III — Fundamentos e argumentos das partes
      A — Quanto ao imposto de registo dos veículos automóveis novos
      A Comissão alega que o imposto de registo dinamarquês é uma imposição interna incompatível com o artigo 95.o do Tratado CEE, pelo facto de, em virtude do seu nível muito elevado e na falta de produção nacional, comprometer a livre circulação das mercadorias no mercado comum e não se enquadrar no sistema geral de tributação dinamarquês.
      Segundo a Comissão, o artigo 95.o do Tratado deve ser considerado à luz dos artigos 2.o e seguintes do Tratado consagrados aos princípios em que assenta a Comunidade Europeia. Neste contexto, o artigo 95.o constitui uma das garantias essenciais, na medida em que as suas disposições visam garantir a livre circulação de mercadorias no interior da Comunidade e a livre organização da economia a ela ligada.
      O artigo 95.o, explica a Comissão, contém uma proibição absoluta, que tem como objectivo impedir a manutenção de obstáculos fiscais às trocas na Comunidade após a eliminação dos direitos aduaneiros e dos encargos de efeito equivalente.
      Perante um imposto de registo dos automóveis de montante tal que entrava sensivelmente a circulação dos produtos em causa na Comunidade, a Comissão considera que há lugar à aplicação do artigo 95.o do Tratado mesmo no caso de no Estado-membro em causa não existir produção nacional concorrente.
      Tal interpretação está na linha da jurisprudência do Tribunal de Justiça. Com efeito, segundo a Comissão, o Tribunal de Justiça declarou em vários acórdãos que a circunstância de um Estado-membro não fabricar provisoriamente um produto determinado não constitui obstáculo à aplicação dos princípios enunciados no artigo 95.o (ver, nomeadamente, os acórdãos de 4 de Abril de 1968, Stier, 31/67, Recueil, p. 347; de 7 de Maio de 1987, Comissão/Itália 184/85, Colect., p. 2013; de 7 de Maio de 1987, Co-Frutta, 193/85, Colect., p. 2085).
      A Comissão observa que, através da citada jurispriudência, o Tribunal de Justiça esclareceu que o Tratado preserva o poder fiscal dos Estados-membros e não proíbe, nesse caso, a tributação do produto importado. Em contrapartida, sublinhou também que os Estados-membros não podem pôr em causa os princípios do mercado comum contornando, por via da fiscalidade interna, uma proibição absoluta que assegura a viabilidade da Comunidade Económica, a saber, a proibição de qualquer encargo fiscal que impeça a livre circulação de mercadorias na Comunidade.
      O Tribunal de Justiça, prossegue a Comissão, com o objectivo de distinguir entre um encargo de efeito equivalente e a fiscalidade interna propriamente dita, declarou que, não existindo produção nacional, o direito de tributar o produto importado sem que lhe seja posta qualquer condição pelo Tratado está dependente da inserção do imposto num sistema geral de tributação nacional.
      A Comissão alega que os Estados-membros não podem fazer incidir sobre os produtos importados de imposições internas de tal modo elevadas que, na prática, tenham como consequência fechar o mercado nacional à venda a preço normal dos produtos fabricados nos outros Estados-membros.
      Ora, no caso do imposto de registo dinamarquês, a Comissão considera que é manifesto que esta imposição, a qual, em razão da sua estrutura, é um elemento da fiscalidade interna, mas que, pela sua taxa, não faz parte do sistema geral de tributação dinamarquês, exerce um efeito restritivo sobre a livre circulação das mercadorias.
      A Comissão sustenta, portanto, que só pode ser livremente cobrada uma imposição interna sobre um produto importado que não concorra com qualquer produção similar ou sucedânea, se aquela se situar ao nível de tributação geral do Estado-membro em causa. Ora, segundo a Comissão, o imposto de registo dinamarquês ultrapassa de longe o nível geral das imposições cobradas na Dinamarca.
      Esta interpretação resulta de uma comparação entre o imposto de registo dos veículos automóveis e os impostos sobre consumos específicos que incidem na Dinamarca sobre os bens de consumo duradouros. Segundo a Comissão, esta comparação está em conformidade com a jurisprudência do Tribunal. Com efeito, a mesma baseia-se no acima referido acórdão de 7 de Maio de 1987 relativo ao imposto de consumo que incide sobre as bananas em Itália, no qual o Tribunal de Justiça declarou que este imposto ultrapassava o nível de tributação de produtos alimentares nacionais sensivelmente diferentes das bananas.
      A Comissão refere-se, em último lugar, às consequências económicas e comerciais do nível elevado do imposto de registo dinamarquês. A este propósito, constata que o parque automóvel dinamarquês é menos importante que o de outros Estados-membros de nível de vida equivalente ao da Dinamarca. Além disso, parece que os automóveis, em média, são conservados durante mais tempo pelos seus proprietários na Dinamarca do que nos outros Estados-membros da Comunidade.
      A Comissão faz igualmente notar que os importadores de automóveis da Dinamarca foram levados a adoptar uma política comercial que implica efeitos contrários à lógica do mercado. Assim, o distribuidor, comprimindo os preços ao máximo no momento de venda, é levado a recuperar no preço das peças de substituição; o preço elevado destas peças é gerador de importações de automóveis com o único objectivo de obter peças baratas.
      Além disso, este preço de venda incita os consumidores não residentes a virem comprar o seu automóvel na Dinamarca para o importar no seu próprio país. O imposto de registo, assim, cria uma incitação a uma corrente artificial de importações paralelas.
      O Governo dinamarquês declara que está de acordo com a Comissão no que se refere à qualificação que aquela atribui ao imposto de registo dinamarquês como imposição interna abrangida pelo âmbito de aplicação do artigo 95.o Em contrapartida, não partilha a opinião da Comissão no que se refere a incompatibilidade deste imposto com o artigo 95.o
      
      Na opinião do Governo dinamarquês, o artigo 95.o deve ser visto como um complemento necessário da proibição das restrições pautais e quantitativas, assim como das medidas de efeito equivalente no comércio entre Estados-membros. O seu objectivo é o de assegurar a neutralidade das relações de concorrência entre os produtos importados e os produtos de fabrico nacional no mercado interno. Em contrapartida, este artigo não contém qualquer protecção da livre circulação das mercadorias como tal.
      O Governo dinamarquês considera que, nos termos do artigo 95.o, primeiro parágrafo, a carga fiscal efectiva imposta pelo Estado de importação ao produto concreto importado deve ser comparada à carga fiscal suportada pelo produto nacional comparável ao produto importado. O elemento decisivo, precisa o Governo dinamarquês, é o de saber qual a carga fiscal que incidiria sobre o produto concreto importado se este último fosse de fabrico nacional. Se a carga fiscal suportada por um produto de fabrico indígena é inferior, o sistema de tributação é discriminatório na acepção do artigo 95.o
      
      O Governo dinamarquês acrescenta que, em conformidade com o artigo 95.o, segundo parágrafo, o que importa é a carga fiscal relativa. Isto significa, segundo o Governo dinamarquês, que, embora diferenças entre produtos concorrentes justifiquem uma situação fiscal diferente, o artigo 95.o, segundo parágrafo, apenas impõe uma relação de proporcionalidade entre as diferenças na situação fiscal e as diferenças entre os produtos.
      O elemento mais importante em relação ao artigo 95.o, segundo parágrafo, é que sobre o produto importado não devem incidir imposições susceptíveis de proteger um outro produto. Uma vez que não existem produtos fabricados na Dinamarca que se encontrem numa situação de concorrência com os automóveis fabricados nos outros Estados-membros, não existe, portanto, qualquer relação de proporcionalidade de natureza fiscal susceptível de ser considerada. Em consequência, conclui o Governo dinamarquês, o imposto de registo não é contrário ao artigo 95.o
      
      A esse propósito, o Governo dinamarquês sublinha que a sua interpretação do artigo 95.o não tem necessariamente como consequência que os Estados-membros possam livremente determinar o montante do imposto que entendem fazer incidir sobre os produtos importados, quando, por hipótese, não existe uma produção nacional similar ou concorrente. Se, neste caso, os Estados-membros fizerem incidir sobre os produtos impostos de um montante tal que tornem impossível a livre circulação de mercadorias ou que comprometam a sua livre circulação, estes impostos poderão ser contrários à proibição de encargos de efeito equivalente a direitos aduaneiros referida nos artigos 9.o e 12.o
      
      Além disso, o Governo dinamarquês considera que a jurisprudência a que a Comissão se refere (nomeadamente acórdãos Stier, Comissão/Itália, e Co-Frutta) não é susceptível de apoiar o argumento desta segundo o qual o artigo 95.o se aplica igualmente numa situação em que não existe produção nacional concorrente.
      Segundo o Governo dinamarquês, o citado acórdão Stier incidia sobre um problema muito específico ligado ao lançamento de impostos compensatórios do imposto sobre o volume de negócios sobre as mercadorias importadas para compensar um imposto cumulativo sobre o volume de negócios aplicável no mercado interno. De facto, no acórdão Stier, o Tribunal de Justiça limitou-se a declarar que tal imposto compensatório sobre produtos importados devia permanecer no âmbito do sistema do imposto em cascata cumulativo ao valor acrescentado em vigor.
      Quanto aos citados acórdãos Comissão/Itália e Co-Frutta, sustenta que nesses dois processos não se estava perante uma situação em que não existisse qualquer produção similar concorrente. A situação estava, em ambos os casos, abrangida pelo artigo 95.o, segundo parágrafo, uma vez que o Tribunal decidiu que a produção nacional de fruta estava em concorrência com as bananas importadas sujeitas a este imposto.
      Além disso, o Governo dinamarquês sustenta que o imposto de registo dinamarquês faz parte de um sistema geral dinamarquês de impostos de registo dos veículos a motor. Este sistema de impostos de registo abrange diversas categorias (automóveis particulares, autocarros, veículos comerciais, camiões, motociclos, tractores) e comporta duas taxas diferentes. Este sistema de imposto de registo incide, em princípio, tanto sobre veículos a motor importados como sobre veículos a motor de fabrico nacional. Neste contexto, o Governo dinamarquês chama a atenção para o facto de o Tribunal de Justiça ter admitido que o sistema nacional de tributação dos automóveis constitui um sistema de imposição interna independente (ver processo 112/84, Humblot, Recueil 1985, p. 1367, e o processo 433/85, Feldain, Colect. 1987, p. 3521).
      É por esta razão que o Governo dinamarquês entende que, tomando como base o acórdão Stier, não é razoável comparar, como o faz a Comissão, os impostos de registo dos automóveis com outros impostos sobre produtos de consumo duradouro (aspiradores, máquinas de lavar, frigoríficos, fogões eléctricos, televisores, etc.). Na opinião do Governo dinamarquês, também não é razoável comparar com o IVA, como igualmente faz a Comissão, um imposto sobre o consumo (imposto de registo) sobre um produto determinado (os automóveis).
      No que diz respeito ao efeito do imposto de registo sobre a livre circulação de mercadorias, o Governo dinamarquês insiste em refutar diversos argumentos suscitados pela Comissão. A este propósito, considera que a densidade do parque automóvel dinamarquês não é muito inferior à dos outros Estados-membros. Além disso, esta densidade está ligada a uma série de factores, entre os quais as despesas de utilização dos automóveis, as necessidades em matéria de transportes, as possibilidades alternativas de transporte, a moda, o ambiente, etc.
      O facto de, em virtude do preço elevado dos automóveis, os consumidores se esforçarem por conservá-los durante muito tempo, o que faz com que na Dinamarca a duração de utilização dos automóveis antes da sua substituição seja mais longa do que noutros Estados-membros, é, segundo o Governo dinamarquês, perfeitamente legítimo e constitui uma manifestação de salutar gestão económica.
      O Governo dinamarquês sublinha que não é exacto que os importadores de automóveis na Dinamarca tenham uma política de venda contrária à lógica do mercado. Pelo contrário, conformam-se com esta lógica, procurando adaptar-se às condições da concorrência no mercado nacional.
      O Governo dinamarquês considera, aliás, que os factos contradizem as afirmações da Comissão referentes ao efeito do imposto de registo sobre a livre circulação de mercadorias. Assim, as estatísticas respeitantes às novas matrículas de automóveis durante os últimos anos mostram, segundo o Governo dinamarquês, uma expansão muito importante do mercado nacional.
      B — Quanto ao imposto de registo dos veículos usados importados
      A Comissão constata antes de mais que o imposto de registo sobre os veículos usados importados na Dinamarca é calculado com base num valor fixo que nunca pode ser inferior a 90 % do valor tributável do automóvel novo. Seguidamente observa que não é exigido qualquer novo imposto de registo sobre os automóveis usados comprados na Dinamarca. Aliás, é difícil de admitir que o imposto residual sobre os automóveis usados no mercado dinamarquês seja sempre igual a 90 % do imposto sobre o automóvel novo.
      Além disso, a circunstância de algumas marcas de automóveis poderem em virtude do seu valor de colecção ou de aumentos não habituais do preço dos automóveis dos anos seguintes, ter um valor inalterado, ou mesmo aumentado, não poderá justificar, na opinião da Comissão, o facto evidente de a cobrança sobre os veículos usados importados, de um imposto de registo cuja base é de pelo menos 90 % do automóvel novo, constituir uma sobretributação manifesta destes veículos, em relação ao valor residual do imposto de registo nos automóveis usados que apenas têm alguns anos, comprados no mercado dinamarquês de veículos usados.
      A Comissão alega ainda que não é pelo facto de não existir produção dinamarquesa de veículos automóveis que a Dinamarca não tem mercado de veículos usados. A este propósito, a Comissão lembra que, de acordo com a regulamentação comunitária, um produto, a partir do momento em que é importado e desalfandegado torna-se definitivamente um produto nacional. Os automóveis usados importados e os comprados no país constituem, portanto, produtos similares ou concorrentes, de potência, qualidade e idade comparáveis.
      A Comissão considera que, para estar em conformidade com o artigo 95.o do Tratado, uma tributação de tal forma diferenciada deve preencher três condições: a) assentar em critérios objectivos; b) não ter efeito discriminatório directo ou indirecto sobre os produtos importados; e c) não ter como efeito proteger os produtos nacionais em detrimento dos produtos importados similares ou de produtos que podem substituir-se a estes.
      No que se refere a estes três critérios, a Comissão considera:
      
               a)
            
            
               que não existe critério objectivo que permita que o imposto de registo que incide sobre os automóveis usados importados atinja um nível superior ao valor residual do imposto de registo inicialmente pago, que onera os automóveis usados comprados no mercado dinamarquês de veículos usados,
            
         
               b)
            
            
               que a norma que impõe que a matéria colectável do imposto de registo que incide sobre os automóveis usados importados seja pelo menos igual a 90 % do preço do veículo em novo implica, na grande maioria dos casos, uma tributação discriminatória dos automóveis usados;
            
         
               c)
            
            
               que as disposições do Decreto-Lei n.o 13/85, que codificou as disposições relativas ao imposto de registo dos veículos automóveis, têm como efeito proteger o mercado dinamarquês dos veículos usados.
            
         A Comissão observa seguidamente que, se se aplicar o método de cálculo do valor residual do IVA pago por objectos usados importados, utilizado pelo Tribunal de Justiça no seu acórdão de 21 de Maio de 1985, Schul II (47/84, Recueil, p. 1501), para determinar se existe compatibilidade entre o imposto de registo que incide sobre um veículo usado importado e a parte residual deste mesmo imposto incorporada no valor do veículo usado matriculado na Dinarmarca alguns anos antes, verifica-se, procedendo a esta diminuição proporcionalmente ao imposto que incidiu sobre os veículos matriculados na Dinamarca, que a determinação da matéria colectável fixa do imposto que incide sobre os veículos usados importados em 90 ou 100 % do preço do veículo em novo conduz a uma sobretributação manifesta dos referidos veículos.
      A Comissão refere-se, além disso, ao acórdão do Tribunal de Justiça de 7 de Maio de 1987 no citado acórdão Co-Frutta, para salientar que as regras de tributação devem ser concebidas de maneira a excluir qualquer discriminação fiscal relativamente aos automóveis usados produzidos num país terceiro e que se encontram em livre prática num Estado-membro (artigo 9.o do Tratado).
      Na opinião da Comissão, é totalmente contrário aos objectivos do Tratado só garantir uma tributação não discriminatória para os veículos usados produzidos num país terceiro, enquanto que os veículos produzidos na Comunidade poderão ser onerados por um imposto cujo montante não será reduzido proporcionalmente de forma a corresponder razoavelmente ao montante do imposto de registo que permenece incorporado no preço de um veículo usado comprado em território dinamarquês, onde já foi anteriormente matriculado.
      A Comissão faz ainda notar que a Dinamarca importa actualmente de 15000 a 16000 automóveis usados por ano, dos quais apenas 150 a 200 exemplares são matriculados, sendo os restantes afectados a outros usos (desmontagem, reutilização de peças de substituição, etc.). A Comissão conclui daí que, em virtude da tributação inadaptada dos automóveis usados importados, existe uma verdadeira relação de concorrência entre os automóveis usados importados e as garagens dinamarquesas que efectuam trabalhos de reparação no parque automóvel existente. Essa relação de concorrência, sublinha a Comissão, vem reforçada pelo facto de não incidir qualquer imposto de registo sobre os automóveis usados importados na Dinamarca para desmontagem.
      O Governo dinamarquês alega que é a própria natureza do imposto de registo que faz com que o mesmo só seja aplicado aos automóveis usados importados e não aos automóveis usados existentes no mercado dinamarquês, em relação aos quais já foi pago imposto aquando da sua matrícula, como automóveis novos. Segundo o Governo dinamarquês, não existe uma discriminação real em benefício dos produtos dinamarqueses, uma vez que não existe produção automóvel dinamarquesa e todos os automóveis usados são de origem estrangeira. A este propósito, contesta a observação da Comissão segundo a qual os automóveis usados comprados no mercado nacional e os automóveis usados importados são produtos similares ou concorrentes na acepção do artigo 95.o, uma vez que nos dois casos se trata de automóveis produzidos no estrangeiro.
      O Governo dinamarquês alega seguidamente que as relações efectivas de concorrência se verificam entre os automóveis importados novos e os usados. Uma alteração do imposto de registo no sentido de uma redução do imposto sobre os automóveis usados importados implicaria, portanto, um aumento das importações de veículos usados em detrimento das importações de veículos novos.
      O Governo dinamarquês contesta, além disso, o argumento da Comissão segundo o qual o método de cálculo do valor residual do IVA pago por objectos usados importados, utilizado pelo Tribunal de Justiça no citado acórdão Schul II, tem plena aplicação ao caso em apreço.
      Com efeito, na opinião do Governo dinamarquês, o acórdão Schul II referia-se à cobrança do IVA sobre objectos usados negociados entre particulares, nomeadamente ao cálculo do valor residual do IVA pago no país de exportação. Segundo o Governo dinamarquês, a situação no caso em apreço é completamente diferente, uma vez que se trata de comparar um imposto sobre produtos importados com o valor residual de um imposto sobre bens usados comprados no país de importação.
      No que diz respeito à argumentação da Comissão, segundo a qual as regras de tributação devem ser concebidas de forma a excluir qualquer discriminação fiscal relativamente aos automóveis usados produzidos num país terceiro e que se encontram em livre prática num Estado-membro, o Governo dinamarquês observa que as regras dinamarquesas em matéria de imposto de registo de veículos usados importados são concebidas de forma tal que não existe discriminação entre automóveis de ocasião produzidos em países terceiros e importados seguidamente para serem postos em livre prática num Estado-membro. Tal resulta do artigo 11.o do Decreto-Lei n.o 13/85.
      Finalmente, o Governo dinamarquês observa que é perfeitamente justificado que uma parte dos automóveis usados importados seja utilizada para fornecer peças de substituição. Além disso, não se vê como a relação — criticada pela Comissão — entre a importação dos automóveis novos e a manutenção de automóveis velhos seria alterada pelo facto de uma redução do imposto de registo dos automóveis usados implicar um aumento das importações de automóveis usados em detrimento das importações de automóveis novos.
      Diez de Velasco
      Juiz relator
      (
            *1
         )	Língua do processo: dinamarquês.
    ---documentbreak--- 
      
         ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA
      11 de Dezembro de 1990 (
            *1
         )
      No processo C-47/88,
      
         Comissão das Comunidades Europeias, representada por J. Fons Buhl, membro do seu Serviço Jurídico, na qualidade de agente, com domicílio escolhido no Luxemburgo no gabinete de Guido Berardis, membro do seu Serviço Jurídico, Centre Wagner, Kirchberg,
      autora,
      contra
      
         Reino da Dinamarca, representado por J. Molde, consultor jurídico no Ministério dos Negócios Estrangeiros dinamarquês, com domicílio escolhido no Luxemburgo no gabinete do encarregado de negócios da Dinamarca a. i., Sr.a S. Rubow, conselheira ministerial na Embaixada da Dinamarca, UB, boulevard Joseph-Il,
      demandado,
      que tem como objecto o não cumprimento das obrigações impostas pelo artigo 95.° do Tratado CEE, consistindo na cobrança pela Dinamarca, por força do Decreto-Lei n.° 13, de 16 de Janeiro de 1985, que codificou as disposições relativas ao imposto de registo dos veículos de automóveis, com as posteriores alterações, de um imposto de registo de automóveis e outros veículos automotores tão elevado que constitui um obstáculo à livre circulação de mercadorias na Comunidade Europeia,
      assim como, relativamente aos veículos automóveis usados, a inobservância pelo Reino da Dinamarca do referido artigo 95.°, pelo facto de o imposto de registo dos veículos importados ser geralmente baseado num valor fixo superior ao valor real do veículo, o que tem como consequência os veículos automóveis usados importados serem tributados de forma mais onerosa que os veículos automóveis usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados,
      O TRIBUNAL DE JUSTIÇA,
      constituído pelos Srs. O. Due, presidente, G. F. Mancini, T. F. O'Higgins, J. C. Moitinho de Almeida, M. Diez de Velasco, presidentes de secção, F. A. Schockweiler, F. Grévisse, M. Zuleeg e P. J. G. Kapteyn, juízes,
      advogado-geral : J. Mischo
      secretário: H. A. Rühi, administrador principal
      visto o relatório para audiência,
      ouvidas as alegações das partes na audiência de 10 de Junho de 1990,
      ouvidas as conclusões do advogado-geral na audiência de 18 de Setembro de 1990,
      profere o presente
      Acórdão
      
               1
            
            
               Por requerimento que deu entrada na Secretaria do Tribunal de Justiça em 15 de Fevereiro de 1988, a Comissão propôs, nos termos do artigo 169.° do Tratado CEE, uma acção com vista a obter a declaração de que, ao cobrar, por força da lei relativa a um imposto de registo dos veículos automóveis (Decreto-Lei n.° 13 de 16 de Janeiro de 1985), um imposto sobre os automóveis particulares de tal forma elevado que constitui um obstáculo à livre circulação de mercadorias na Comunidade Europeia, o Reino da Dinamarca não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95.° do Tratado CEE, e a obter o reconhecimento de que, no que respeita aos veículos automóveis usados, o Reino da Dinamarca infringiu igualmente o referido artigo 95.°, na medida em que o imposto de registo dos veículos automóveis importados é geralmente baseado num valor fixo superior ao valor real do veículo, o que tem como consequência que os veículos automóveis usados importados são tributados de forma mais onerosa que os veículos usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados.
            
         
               2
            
            
               Resulta dos autos que, nos termos da citada lei, os veículos automóveis matriculados em conformidade com as disposições do Código da Estrada estão sujeitos na Dinamarca a um imposto de registo. Este imposto apenas é cobrado no momento da primeira matrícula do veículo em território dinamarquês. As taxas aplicáveis aos automóveis particulares, que são função do valor do veículo, incuindo o IVA, são as seguintes: 105 % sobre as primeiras 19750 DKR e 180 % sobre o resto do preço.
            
         
               3
            
            
               No que respeita aos veículos usados importados, o valor tributável é igual a 100 % do preço do veículo novo se o mesmo tiver menos de seis meses e 90 % deste preço se tiver mais de seis meses. Em contrapartida, a venda de veículos já matriculados na Dinamarca não dá lugar à cobrança de um novo imposto de registo.
            
         
               4
            
            
               Para uma mais ampla exposição dos factos da causa, da tramitação processual e dos fundamentos e argumentos das partes, remete-se para o relatório para audiência. Estes elementos dos autos apenas serão adiante retomados na medida do necessário para a fundamentação da decisão do Tribunal.
            
         Quanto ao imposto de registo dos veículos automóveis novos
      
               5
            
            
               A Comissão alega em primeiro lugar que o imposto de registo dinamarquês que incide sobre os veículos automóveis novos é incompatível com o artigo 95.° do Tratado porque, em virtude do seu nível muito elevado e na falta de produção nacional, compromete a livre circulação das mercadorias no mercado comum e não se enquadra no sistema fiscal geral dinamarquês. A Comissão alega seguidamente que a circunstância de um Estado-membro não fabricar um produto determinado não constitui obstáculo à aplicação dos princípios enunciados no artigo 95.°
            
         
               6
            
            
               O Governo dinamarquês refere que está de acordo com a Comissão em qualificar o imposto de registo como uma imposição interna na acepção do artigo 95.° Contudo, a convergência de pontos de vista só vai até aí, pois o Governo demandado considera que este artigo não se pode aplicar no caso de não existir produção nacional similar ou concorrente no Estado-membro importador.
            
         
               7
            
            
               Portanto, importa analisar se as proibições previstas no artigo 95.° podem ser aplicáveis na falta de produção nacional similar ou concorrente.
            
         
               8
            
            
               A este respeito, convém recordar, em primeiro lugar, que o artigo 95.° proíbe, expressamente, que se façam incidir sobre os produtos de outros Estados-membros imposições internas superiores às que incidam sobre os produtos nacionais similares ou imposições internas de modo a proteger indirectamente outras produções.
            
         
               9
            
            
               Há que recordar ainda, tal como resulta da jurisprudência uniforme do Tribunal de Justiça (ver, como mais recente, o acórdão de 3 de Março de 1988, Bergandi, 252/86, Colect., p. 1343), que o artigo 95.°, no seu conjunto, tem como objectivo garantir a livre circulação das mercadorias entre os Estados-membros em condições normais de concorrência, mediante a eliminação de quaisquer formas de protecção que possam resultar da aplicação de imposições internas discriminatórias em relação aos produtos originários de outros Estados-membros. Assim, este artigo deve garantir a perfeita neutralidade das imposições internas no que se refere à concorrência entre produtos nacionais e produtos importados.
            
         
               10
            
            
               Em contrapartida, o artigo 95.° não pode ser invocado contra imposições internas que incidem sobre os produtos importados, na falta de produção nacional similar ou concorrente. Em particular, este artigo não permite censurar o carácter excessivo do nível de tributação que os Estados-membros poderão adoptar relativamente a determinados produtos na falta de qualquer efeito discriminatório ou protector.
            
         
               11
            
            
               Há que reconhecer que não existe actualmente na Dinamarca qualquer produção nacional de automóveis nem de produtos nacionais susceptíveis de concorrer com os automóveis. Nestas condições, portanto, tem de se concluir que o imposto de registo dinamarquês que incide sobre os veículos novos está fora do âmbito das proibições enunciadas no artigo 95.°
            
         
               12
            
            
               E certo que, como o Tribunal de Justiça decidiu no seu acórdão de 4 de Abril de 1968, Stier (31/67, Recueil, p. 348), os Estados-membros não podem fazer incidir sobre os produtos que, na falta de produção interna comparável, estão fora do âmbito de aplicação das proibições do artigo 95.°, impostos de um montante tal que a livre circulação de mercadorias no mercado comum fique comprometida no que se refere a esses produtos.
            
         
               13
            
            
               Tal prejuízo para a livre circulação de mercadorias, todavia, só poderá ser apreciado eventualmente à luz das regras gerais contidas nos artigos 30.° e seguintes do Tratado. Ora, o pedido da Comissão funda-se exclusivamente na violação do artigo 95.°
            
         
               14
            
            
               Portanto, há que declarar que, no que respeita à acusação referente aos veículos automóveis novos, não se provou o alegado incumprimento.
            
         Quanto ao imposto de registo dos veículos usados importados
      
               15
            
            
               A Comissão alega que a Dinamarca aplica um imposto de registo diferenciado conforme se trata de automóveis usados importados ou de automóveis usados comprados na Dinamarca. Com efeito, o imposto de registo que incide sobre os automóveis usados importados na Dinamarca é calculado com base num valor tributável fixo que nunca pode ser inferior a 90 % do valor tributável do automóvel em esudo novo, ao passo que não é cobrado qualquer novo imposto de registo sobre os automóveis usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados. Daqui resulta que a tributação é mais elevada para os veículos usados importados do que para os veículos comprados no mercado dinamarquês.
            
         
               16
            
            
               O Governo dinamarquês alega, em primeiro lugar, que a própria natureza do imposto de registo implica que o mesmo só se aplique aos automóveis usados importados e não aos automóveis usados vendidos no mercado dinamarquês, em relação aos quais os impostos já foram pagos aquando da matrícula como automóveis novos ou como automóveis usados importados. Além disso, o Governo dinamarquês considera que não existe uma verdadeira discriminação em benefício dos produtos dinamarqueses, uma vez que não existe produção dinamarquesa de automóveis e que todos os automóveis usados são, consequentemente, de origem estrangeira.
            
         
               17
            
            
               Há que observar desde já, como a Comissão sublinhou com razão, que não é pelo facto de não existir produção dinamarquesa de veículos automóveis que a Dinamarca não tem mercado de veículos usados. Com efeito, um produto torna-se nacional desde que tenha sido importado e colocado no mercado. Os automóveis usados importados e os que são comprados no país constituem produtos similares ou concorrentes. Em consequência, o disposto no artigo 95.° é aplicável ao imposto de registo sobre a importação de automóveis usados.
            
         
               18
            
            
               Seguidamente, convém recordar, tal como o Tribunal de Justiça já decidiu no seu acórdão de 22 de Março de 1977, Iannelli/Meroni (74/76, Recueil, p. 557), que na aplicação do artigo 95.° há que tomar em consideração não apenas a taxa da imposição interna que incide directa ou indirectamente sobre os produtos nacionais importados, mas também a matéria colectável e as modalidades do imposto em causa.
            
         
               19
            
            
               A este respeito, é facto assente que, relativamente aos veículos usados importados, o valor tributável é igual a 100 % do preço do veículo em estado novo quando o mesmo tem menos de seis meses e a 90 % deste preço quando tem mais de seis meses. Em contrapartida, a venda de veículos já matriculados na Dinamarca não dá lugar à cobrança de novo imposto de registo.
            
         
               20
            
            
               Daqui resulta que, mesmo que se verifique que, em razão do montante muito elevado do imposto que incide sobre os automóveis novos, a parte do imposto ainda incorporada no valor do veículo é amortizada de forma mais lenta na Dinamarca do que noutros Estados-membros que têm um imposto de um valor menos elevado, estas circunstâncias não impedem que a cobrança de um imposto de registo, cuja base é de pelo menos 90 % do valor do automóvel novo, constitui de forma geral uma sobretributação manifesta destes veículos em relação ao valor residual do imposto de registo dos automóveis usados previamente matriculados, comprados no mercado dinamarquês, seja qual for a sua antiguidade ou o estado de utilização.
            
         
               21
            
            
               Em consequência, tem que se admitir que a norma, que estabelece que a matéria colectável do imposto de registo dinamarquês incidente sobre os automóveis usados importados é pelo menos igual a 90 % do preço do automóvel novo, implica uma tributação discriminatória dos automóveis usados importados.
            
         
               22
            
            
               Tendo em conta o conjunto das considerações que antecedem, há que declarar que, ao cobrar um imposto de registo sobre os automóveis usados importados baseado num valor fixo superior ao valor real do veículo, o que tem como consequência que os veículos automóveis usados importados são tributados de forma mais onerosa que os veículos automóveis usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados, o Reino da Dinamarca não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95.°
            
         Quanto às despesas
      
               23
            
            
               Nos termos do artigo 69.°, n.° 3, primeiro parágrafo do Regulamento Processual, se cada parte obtiver vencimento parcial, ou em caso de circunstâncias excepcionais, o Tribunal pode determinar que as partes suportem as respectivas despesas no todo ou em parte. Uma vez que cada uma das partes obteve vencimento parcial, deverão ambas suportar as respectivas despesas.
            
          
            
               Pelos fundamentos expostos,
               O TRIBUNAL DE JUSTIÇA
               declara e decide:
            
          
            
               
                        1)
                     
                     
                        Ao cobrar um imposto de registo sobre os automóveis usados importados baseado num valor fixo superior ao valor real do veículo, o que tem como consequência que os veículos automóveis usados importados são tributados de forma mais onerosa que os veículos automóveis usados vendidos na Dinamarca após aí terem sido previamente matriculados, o Reino da Dinamarca não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95.° do Tratado CEE.
                     
                  
          
            
               
                        2)
                     
                     
                        A acção é julgada improcedente quanto ao restante.
                     
                  
          
            
               
                        3)
                     
                     
                        Cada parte suportará as suas despesas.
                     
                  
          
               
                  
                     Due
                     Mancini
                     O'Higgins
                     Moitinho de Almeida
                     Diez de Velasco
                     Schockweiler
                     Grévisse
                     Zuleeg
                     Kapteyn
                     Proferido em audiência pública no Luxemburgo, em 11 de Dezembro de 1990.
                     
                        
                           O secretário
                           J.-G. Giraud
                        
                        
                           O presidente
                           O. Due
                        
                     
                  
               
            (
            *1
         )	Língua do processo: dinamarquês.