CELEX: 62018CJ0174
Language: cs
Date: 2019-03-14 00:00:00
Title: Rozsudek Soudního dvora (devátého senátu) ze dne 14. března 2019.#Jean Jacob a Dominique Lennertz v. État belge.#Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Tribunal de première instance de Liège.#Řízení o předběžné otázce – Volný pohyb pracovníků – Rovné zacházení – Daň z příjmů – Právní úprava o zamezení dvojímu zdanění – Důchod pobíraný v jiném členském státě než je stát bydliště – Způsob výpočtu osvobození od daně v členském státě bydliště – Ztráta části některých daňových výhod.#Věc C-174/18.

ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (devátého senátu)
      14. března 2019 (
            *1
         )
      „Řízení o předběžné otázce – Volný pohyb pracovníků – Rovné zacházení – Daň z příjmů – Právní úprava o zamezení dvojímu zdanění – Důchod pobíraný v jiném členském státě než je stát bydliště – Způsob výpočtu osvobození od daně v členském státě bydliště – Ztráta části některých daňových výhod“
      Ve věci C‑174/18,
      jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 267 SFEU, podaná rozhodnutím tribunal de première instance de Liège (soud prvního stupně v Lutychu, Belgie) ze dne 8. února 2018, došlým Soudnímu dvoru dne 5. března 2018, v řízení
      
         Jean Jacob,
      
      
         Dominique Lennertz
      
      proti
      
         État belge,
      
      SOUDNÍ DVŮR (devátý senát),
      ve složení K. Jürimäe, předsedkyně senátu, E. Juhász a C. Vajda (zpravodaj), soudci,
      generální advokát: M. Campos Sánchez-Bordona,
      vedoucí soudní kanceláře: A. Calot Escobar,
      s přihlédnutím k písemné části řízení,
      s ohledem na vyjádření předložená:
      
               –
            
            
               za belgickou vládu P. Cottinem a J.-C. Halleuxem, jakož i C. Pochet, jako zmocněnci,
            
         
               –
            
            
               za Evropskou komisi W. Roelsem a N. Gossement, jako zmocněnci,
            
         s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
      vydává tento
      
         Rozsudek
      
      
               1
            
            
               Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 45 SFEU.
            
         
               2
            
            
               Tato žádost byla podána v rámci sporu mezi J. Jacobem a D. Lennertz, manžely s bydlištěm v Belgii, na straně jedné a État belge na straně druhé ohledně zohlednění při výpočtu společného zdanění těchto manželů v Belgii důchodu pobíraného J. Jacobem v jiném členském státě, který je v Belgii osvobozen od daně, ale je zahrnut do základu pro účely přiznání určitých daňových výhod, v důsledku čehož manželé ztratili část výhod, na které by měli nárok, kdyby k takovému zohlednění nedošlo.
            
         
         Právní rámec
      
      
         
            Smlouva z roku 1970
         
      
      
               3
            
            
               Článek 18 smlouvy uzavřené mezi Belgickým královstvím a Lucemburským velkovévodstvím za účelem zamezení dvojímu zdanění a upravení některých dalších otázek v oblasti daní z příjmu a z majetku, podepsané dne 17. září 1970, ve znění použitelném na skutkový stav v původním řízení (dále jen „smlouva z roku 1970“), nadepsaný „Důchody“, v odstavci 3 stanoví:
               „[…] důchody a ostatní podobné příjmy z Lucemburska vyplácené rezidentovi Belgie nejsou zdanitelné v Belgii, pokud tyto platby vyplývají z příspěvků, přídavků nebo pojistného, které jsou vypláceny do systému penzijního připojištění poživatelem nebo na jeho účet, nebo z příspěvků, které poskytuje zaměstnavatel do interního systému, a za předpokladu, že tyto příspěvky, přídavky, pojistné nebo příspěvky od zaměstnavatele byly skutečně zdaněny v Lucembursku.“
            
         
               4
            
            
               Článek 23 odst. 2 bod 1 smlouvy z roku 1970 stanoví:
               „V případě belgických rezidentů se dvojímu zdanění zamezí následujícím způsobem:
               
                        1°
                     
                     
                        příjmy z Lucemburska – s výjimkou příjmů uvedených v bodech 2° a 3° – a majetek nacházející se na území Lucemburska, které jsou zdanitelné v tomto státě podle předchozích článků, jsou v Belgii osvobozeny od daně. Toto ustanovení neomezuje právo Belgie, aby příjmy a majetek, které jsou tímto způsobem vyňaty, zohlednila při stanovení sazby daně.“
                     
                  
         
         
            Belgické právo
         
      
      
               5
            
            
               Článek 131 code des impôts sur le revenu de 1992 (zákon o dani z příjmů z roku 1992), ve znění použitelném na skutkový stav v původním řízení (dále jen „ZDP 1992“), upravuje nezdanitelné části základu daně.
            
         
               6
            
            
               Slevy na dani přiznané z titulu dlouhodobého spoření, plnění placených poukázkami na služby, výdajů týkajících se snižování nákladů na energie v domácnosti, výdajů na zabezpečení domácnosti proti krádeži a požáru, jakož i darů na dobročinné účely jsou upraveny články 145/1, 145/21, 145/24, 145/31 a 145/33 ZDP 1992.
            
         
               7
            
            
               Článek 155 tohoto zákona stanoví:
               „Příjmy osvobozené od daně na základě mezinárodních smluv o zamezení dvojímu zdanění se zohlední při stanovení daně, tato daň se přitom sníží poměrně podle podílu osvobozených příjmů na celkových příjmech.
               Totéž platí, pokud jde o:
               
                        –
                     
                     
                        příjmy osvobozené od daně podle jiných mezinárodních smluv či dohod, obsahují-li výhradu daňové progrese;
                     
                  […]
               V případě společného zdanění poplatníků se snížení daně na jednotlivého poplatníka vypočítá na základě jeho celkových čistých příjmů.“
            
         
               8
            
            
               Po vynesení rozsudku ze dne 12. prosince 2002, de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750), přijalo Belgické království oběžník č. CI.RH.331/575.420 ze dne 12. března 2008, který upravuje snížení daně u příjmů osvobozených od daně podle mezinárodní smlouvy, a to nad rámec snížení daně stanoveného v článku 155 ZDP 1992 (dále jen „oběžník 2008“).
            
         
               9
            
            
               Oběžník 2008 ve své preambuli uvádí:
               „1. V belgickém daňovém systému se daňové výhody související s osobní a rodinnou situací poplatníka […] uplatňují na příjmy plynoucí ze zdrojů v Belgii i ze zdrojů v zahraničí. Pokud nebyla příslušná rodinná nebo osobní situace zohledněna v zahraničí, část těchto výhod se ztrácí.
               Nizozemsko uplatňovalo metodu osvobození od daně s výhradou progrese obdobnou metodě uplatňovanou v Belgii. V [rozsudku ze dne 12. prosince 2002, de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750)], ovšem [Soudní dvůr] rozhodl, že tento postup je v rozporu s právní úpravou volného pohybu osob v rámci [Evropské unie].
               Evropská komise vyzvala Belgii, aby zajistila soulad belgických daňových předpisů týkajících se uplatňování metody osvobození od daně s výhradou progrese […] s povinnostmi, které pro ni plynou z článků 18, 39, 43 a 56 ES […]
               Přijato bylo následující řešení: v případech, kdy osobní a rodinná situace poplatníka nebyla v zahraničí zohledněna, bude nad rámec snížení daně stanoveného v [článku 155 ZDP 1992] přiznáno snížení daně vztahující se na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí.
               Toto dodatečného snížení však bude přiznáno, pouze pokud celková částka daně vypočtená na základě metody osvobození od daně s výhradou progrese podle [článku 155 ZDP 1992], navýšená o daň z osvobozených příjmů dluženou v zahraničí převyšuje daňovou povinnost, která by poplatníkovi vznikla, pokud by mu příjmy plynuly výhradně ze zdroje v Belgii a související daně byly odváděny v Belgii.
               Toto snížení bude odpovídat rozdílu mezi belgickou daní z příjmu (vypočítanou podle metody osvobození od daně s výhradou progrese, nyní stanovenou v [článku 155 ZDP 1992], navýšenou o daň téže povahy ze zahraničních příjmů, a daní, která by poplatníkovi vznikla, pokud by mu příjmy plynuly výhradně ze zdroje v Belgii a související daně byly odváděny v Belgii.
               Pro určení částky dodatečného snížení daně bude proto nutné vypočítat daň, která by poplatníkovi vznikla, pokud by mu příjmy plynuly výhradně ze zdroje v Belgii a související daně byly odváděny v Belgii.
               2. Až do přizpůsobení belgické úpravy ve smyslu výše uvedeného se toto snížení bude muset uplatňovat za podmínek a v rámci mezí stanovených v tomto oběžníku.
               […]“
            
         
         Spor v původním řízení a předběžná otázka
      
      
               10
            
            
               Ve společném přiznání k dani z příjmů žalobců v původním řízení za zdaňovací období roku 2013 uvedl J. Jacob existenci dvou důchodů, které obdržel, a sice belgického důchodu ve výši 15699,57 eura a lucemburského důchodu ve výši 14330,75 eura. Tyto dva důchody byly doplněny o příjmy z nemovitostí přiznané J. Jacobem ve výši 1181,60 eura, čímž všechny jeho příjmy činily 31211,92 eura.
            
         
               11
            
            
               Pokud jde o J. Jacoba, belgická daňová správa vypočítala na základě všech jeho příjmů, včetně lucemburského důchodu osvobozeného od daně v Belgii podle smlouvy z roku 1970, základní daň ve výši 11448,36 eura odpovídající sazbě daně 36,68 %. Na tuto částku byly uplatněny slevy na dani jednak ve výši 3032,46 eura z titulu nezdanitelné částky na poplatníka, dlouhodobého spoření, plnění placených poukázkami na služby, výdajů týkajících se snižování nákladů na energie v domácnosti, výdajů na zabezpečení domácnosti proti krádeži a požáru, jakož i darů na dobročinné účely a jednak ve výši 1349,45 eura z titulu náhradního příjmu, důchodu a předčasného odchodu. Výsledná snížená základní daň, a sice 7066,45 eura, byla následně snížena o zahraniční příjmy osvobozené od daně ve výši 3220,14 eura poměrně k části, kterou představuje lucemburský důchod na celkových příjmech, výsledkem čehož byla hlavní daňová povinnost ve výši 3846,31 eura.
            
         
               12
            
            
               Žalobci v původním řízení podali námitky proti tomuto výpočtu, přičemž poukazovali na to, že snížení o 3220,14 eura přiznané na základě zahraničních příjmů osvobozených od daně neodpovídá 36,68 %, ale 22,47 % lucemburského důchodu, takže by tento důchod v konečném důsledku podléhal čisté sazbě daně ve výši 14,21 % namísto toho, aby byl osvobozen od zdanění v Belgii v souladu se smlouvou z roku 1970. Podle J. Jacoba bylo k zajištění osvobození jeho lucemburského důchodu třeba použít přímo po výpočtu základní daně sazbu ve výši 36,68 %, což by snížilo základní daň, ještě před použitím slev na dani, o 5256,44 eura, výsledkem čehož by byla hlavní daňová povinnost ve výši 1810,01 eura namísto 3846,31 eura.
            
         
               13
            
            
               Belgická daňová správa tyto námitky zamítla rozhodnutím ze dne 25. září 2014 a připomněla, že podle článku 155 ZDP 1992 se při stanovení daně zohlední příjmy osvobozené od daně na základě mezinárodních smluv o zamezení dvojímu zdanění, přičemž daň se sníží poměrně podle podílu osvobozených příjmů na celkových příjmech po uplatnění slev na dani. Rovněž tvrdila, že žalobci v původním řízení nesplňují podmínky stanovené v oběžníku 2008, aby měli nárok na snížení daně z titulu zahraničních příjmů, poskytované vedle snížení daně stanoveného v tomto článku 155.
            
         
               14
            
            
               Tribunal de première instance de Liège (soud prvního stupně v Lutychu, Belgie), který rozhoduje o žalobě směřující proti rozhodnutí belgické daňové správy, podal žádost o rozhodnutí o předběžné otázce k Soudnímu dvoru, který usnesením ze dne 29. listopadu 2016, Jacob a Lennertz (C‑345/16, nezveřejněný, EU:C:2016:911), žádost na základě čl. 53 odst. 2 svého jednacího řádu zamítl jako zjevně nepřípustnou, jelikož uvedená žádost nesplňovala požadavky stanovené v článku 94 tohoto jednacího řádu z důvodu nedostatečnosti popisu skutkového a právního rámce věci.
            
         
               15
            
            
               Předkládající soud poté předložil Soudnímu dvoru druhou žádost o rozhodnutí o předběžné otázce, aby tyto nedostatky odstranil, a poukazoval zejména na rozsudek ze dne 12. prosince 2013, Imfeld a Garcet (C‑303/12, EU:C:2013:822).
            
         
               16
            
            
               Předkládající soud má s ohledem na uvedený rozsudek za to, že je povinen zaručit skutečné využití daňové výhody, na kterou plyne nárok z osobní a rodinné situace poplatníků, bez ohledu na způsob, jakým si dotčené členské státy mezi sebou rozdělily povinnost zajistit, že všechny takové daňové výhody budou v plném rozsahu zohledněny. Poukazuje na to, že metoda osvobození stanovená smlouvou z roku 1970 o zamezení dvojímu zdanění vyžaduje, aby členský stát, jehož je poplatník rezidentem, zcela osvobodil od daně důchody, které v souladu s touto smlouvu mohou být zdaněny pouze v členském státě zdroje, s tím, že výhrada daňové progrese, připuštěná touto smlouvou, znamená, že zahraniční příjmy osvobozené od daně mohou být zohledněny pouze pro účely stanovení sazby daně použitelné na ostatní příjmy zdanitelné v Belgii. Z důvodu způsobu výpočtu daně žalobců v původním řízení by přitom tito žalobci přišli o část daňových výhod, na něž mají nárok, a v zásadě osvobozené zahraniční příjmy J. Jacoba by podléhaly dani.
            
         
               17
            
            
               Za těchto podmínek se tribunal de première instance de Liège (soud prvního stupně v Lutychu) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
               „Brání článek 39 [SEU] tomu, aby v důsledku belgického daňového režimu vyplývajícího z článku 155 ZDP [1992], bez ohledu na to, zda se oběžník [2008] použije, či nikoli, byly částky lucemburského důchodu žalobce, které jsou osvobozeny od daně podle článku 18 [smlouvy z roku 1970], zahrnuty do výpočtu belgické daně a zohledněny při uplatnění daňových výhod upravených v ZDP [1992], přičemž by neměly být jeho součástí, protože byly zcela osvobozeny podle [uvedené smlouvy], a aby byl nárok na uvedené výhody, jako jsou nezdanitelná částka na poplatníka, dlouhodobé spoření, plnění placená poukázkami na služby, výdaje vynaložené za účelem snižování nákladů na energie v domácnosti, na zabezpečení domácnosti proti krádeži nebo požáru, dary žalobce na dobročinné účely, buď částečně ztracen, nebo snížen nebo poskytnut v menším rozsahu než v případě, že by oběma žalobcům plynuly příjmy ze zdrojů v Belgii, které se zdaňují v Belgii a nejsou osvobozeny od daně, a mohou se tedy v souvislosti s nimi uplatnit všechny daňové výhody?“
            
         
         K předběžné otázce
      
      
         
            Ke svobodě použitelné na situaci žalobců v původním řízení
         
      
      
               18
            
            
               Předkládající soud odkazuje ve své otázce na článek 39 SEU, přičemž v odůvodnění svého předkládacího rozhodnutí zmiňuje jak svobodu usazování, tak volný pohyb pracovníků.
            
         
               19
            
            
               Jak Soudní dvůr přitom již opakovaně rozhodl, taková skutečnost Soudnímu dvoru nebrání, aby vnitrostátnímu soudu poskytl veškerý výklad unijního práva, který může být užitečný pro rozhodnutí ve věci, která mu byla předložena, bez ohledu na to, zda tento soud tento výklad ve své otázce zmínil (v tomto smyslu viz zejména rozsudky ze dne 21. února 2006, Ritter-Coulais, C‑152/03, EU:C:2006:123, bod 29, a ze dne 23. dubna 2009, Rüffler, C‑544/07, EU:C:2009:258, bod 57).
            
         
               20
            
            
               Předkládající soud však konkrétně neupřesňuje, zda J. Jacob pobírá lucemburský důchod z důvodu závislé nebo samostatné výdělečné činnosti vykonávané v Lucembursku.
            
         
               21
            
            
               Podle ustálené judikatury zahrnuje svoboda usazování státních příslušníků jednoho členského státu na území druhého členského státu přístup k samostatně výdělečným činnostem a jejich výkon (viz zejména rozsudky ze dne 28. ledna 1986, Komise v. Francie, 270/83, EU:C:1986:37, bod 13; ze dne 29. dubna 1999, Royal Bank of Scotland, C‑311/97, EU:C:1999:216, bod 22, a ze dne 1. října 2009, Gaz de France – Berliner Investissement, C‑247/08, EU:C:2009:600, bod 54). Naproti tomu každý občan Evropské unie bez ohledu na místo bydliště a státní příslušnost, který využil práva na volný pohyb pracovníků a vykonával výdělečnou činnost v jiném členském státě než státě jeho pobytu, spadá do působnosti článku 45 SFEU (viz zejména rozsudky ze dne 12. prosince 2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, bod 76, a ze dne 28. února 2013, Petersen, C‑544/11, EU:C:2013:124, bod 34).
            
         
               22
            
            
               V tomto ohledu, jestliže lucemburský důchod pobíraný J. Jacobem pochází ze závislé činnosti, je skutečně relevantní článek 45 SFEU týkající se volného pohybu pracovníků. Pokud naproti tomu vykonával J. Jacob v Lucembursku samostatnou výdělečnou činnost, měla by se použít svoboda usazování uvedená v článku 49 SFEU. Předkládajícímu soudu přísluší ověřit, jaké ustanovení Smlouvy o FEU je použitelné.
            
         
               23
            
            
               I když Soudní dvůr bude posuzovat předběžnou otázku z hlediska volného pohybu pracovníků, je třeba poukázat na to, že použití svobody usazování ve věci v původním řízení by nemělo vliv na podstatu odpovědi Soudního dvora, kterou lze použít obdobně.
            
         
         
            K předběžné otázce
         
      
      
               24
            
            
               Svou otázkou se předkládající soud v podstatě táže, zda článek 45 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání použití daňové právní úpravy členského státu, jako je právní úprava dotčená ve věci v původním řízení, které má za následek, že zbavuje manželský pár s bydlištěm v tomto členském státě, z nichž jeden pobírá důchod v jiném členském státě, který je osvobozen od daně v prvním členském státě na základě dvoustranné smlouvy o zamezení dvojímu zdanění, části daňových výhod poskytovaných tímto státem.
            
         
               25
            
            
               Je třeba předeslat, že podle ustálené judikatury mají členské státy volnost určit v rámci dvoustranných smluv k zamezení dvojímu zdanění hraniční určovatele za účelem rozdělení daňových pravomocí, avšak toto rozdělení daňových pravomocí jim nedovoluje uplatňovat opatření odporující volnému pohybu zaručenému Smlouvou. Co se totiž týče výkonu zdaňovací pravomoci takto rozdělené v rámci dvoustranných smluv o zamezení dvojímu zdanění, musí se členské státy podřídit unijním pravidlům (viz především rozsudky ze dne 12. prosince 2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, body 93 a 94; ze dne 12. prosince 2013, Imfeld a Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, body 41 a 42, jakož i ze dne 22. června 2017, Bechtel, C‑20/16, EU:C:2017:488, bod 66) a konkrétně dodržovat zásadu rovného zacházení (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 12. prosince 2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, bod 94).
            
         
               26
            
            
               Je třeba rovněž připomenout, že podle ustálené judikatury Soudního dvora je v zásadě na členském státě bydliště, aby přiznal daňovému poplatníkovi všechna daňová zvýhodnění související s jeho osobní a rodinnou situací, neboť tento členský stát může až na výjimky nejlépe posoudit osobní daňovou schopnost uvedeného daňového poplatníka, která vyplývá ze zohlednění všech jeho příjmů a jeho osobní a rodinné situace, jelikož v tomto státě jsou soustředěny jeho osobní a majetkové zájmy (viz zejména rozsudky ze dne 14. února 1995, Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, bod 32; ze dne 18. července 2007, Lakebrink a Peters-Lakebrink, C‑182/06, EU:C:2007:452, bod 34; ze dne 12. prosince 2013, Imfeld a Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, bod 43; jakož i ze dne 22. června 2017, Bechtel, C‑20/16, EU:C:2017:488, bod 55).
            
         
               27
            
            
               Soudní dvůr rovněž rozhodl, že členský stát bydliště by měl zamezit tomu, aby daňový poplatník ztratil část nároku na nezdanitelnou částku příjmů a jeho osobní daňové výhody z toho důvodu, že mu během posuzovaného zdaňovacího období plynuly příjmy i v jiném členském státě, v němž byly tyto příjmy zdaněny, aniž byla zohledněna jeho osobní a rodinná situace (rozsudek ze dne 12. prosince 2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, bod 110).
            
         
               28
            
            
               Právě ve světle těchto zásad je třeba zkoumat, zda je částečná ztráta nároku na daňové výhody, jako jsou daňové výhody dotčené ve věci v původním řízení, v důsledku použití vnitrostátního práva v rozporu s článkem 45 SFEU.
            
         
               29
            
            
               Belgická daňová právní úprava dotčená v původním řízení stanoví, že zahraniční příjmy osvobozené od daně jsou nejprve zahrnuty do zdanitelného základu, který slouží ke stanovení sazby použitelné na belgické příjmy, které nejsou osvobozeny od daně, přičemž základní daň se vypočítá na základě tohoto zdanitelného základu. Slevy na dani z titulu nezdanitelné částky na poplatníka, dlouhodobého spoření, plnění placených poukázkami na služby, výdajů týkajících se snižování nákladů na energie v domácnosti, výdajů na zabezpečení domácnosti proti krádeži a požáru, jakož i darů na dobročinné účely jsou následně odečteny od základní daně. Teprve po těchto sníženích je základní daň poměrně snížena podle podílu zahraničních příjmů osvobozených od daně na celkových příjmech podle článku 155 ZDP 1992.
            
         
               30
            
            
               Je třeba poznamenat, že zahrnutí zahraničních příjmů osvobozených od daně do výpočtu belgické sazby daně při výpočtu belgické daně a při uplatnění daňových výhod je svobodnou volbou Belgického království nastavit svůj daňový režim na základě daňové autonomie a nemůže být považováno za odporující volnému pohybu pracovníků, jelikož takové zahrnutí neznamená diskriminační zacházení v rozporu s unijním právem (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 6. prosince 2007, Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754, bod 53). Takové zahrnutí totiž samo o sobě nebrání tomu, aby bylo zajištěno skutečné osvobození těchto příjmů s ohledem na unijní právo, a to případně prostřednictvím následných kompenzací.
            
         
               31
            
            
               Nicméně belgická daňová právní úprava tím, že započítává slevy na dani na základ, který zahrnuje zároveň belgické příjmy neosvobozené od daně a zahraniční příjmy osvobozené od daně, a tím, že teprve následně snižuje daň o část, kterou tyto posledně uvedené příjmy představují na celkových příjmech, které tvoří zdanitelný základ, může vést k tomu, že jak to belgická vláda sama přiznala ve svém písemném vyjádření, daňoví poplatníci, jako jsou žalobci v původním řízení, ztratí část daňových výhod, které by jim byly v plném rozsahu poskytnuty, pokud by všechny jejich příjmy pocházely z Belgie a pokud by slevy na dani byly započteny do těchto příjmů nebo pokud se na dotčené výhody použil oběžník 2008.
            
         
               32
            
            
               Z judikatury uvedené v bodě 26 tohoto rozsudku vyplývá, že je na Belgickém království jakožto státu, kde mají žalobci v původním řízení bydliště, aby žalobcům poskytlo všechny daňové výhody související s jejich osobní a rodinnou situací. Belgická vláda v tomto ohledu tvrdí, že s výjimkou slevy z titulu nezdanitelné částky na poplatníka, další dotčené slevy na dani nejsou spojeny s pojmem „osobní a rodinná situace“ žalobců v původním řízení, a neměly by proto být považovány, po vzoru výkladu tohoto pojmu zvoleného belgickými orgány v oběžníku 2008, za osobní daňové výhody, jejichž nekompenzovaná ztráta v důsledku osvobození zahraničních příjmů od daně a nepoužití oběžníku 2008 je zakázána článkem 45 SFEU.
            
         
               33
            
            
               Zaprvé je třeba konstatovat, že sleva na dani z titulu nezdanitelné částky na poplatníka je, jak to belgická vláda připouští ve svém písemném vyjádření, uznávána judikaturou Soudního dvora za výhodu související s osobní a rodinnou situací poplatníka, jak to vyplývá z bodu 27 tohoto rozsudku.
            
         
               34
            
            
               V tomto ohledu z toho vyplývá, že belgická daňová právní úprava není v souladu s touto judikaturou.
            
         
               35
            
            
               Zadruhé, pokud jde o otázku, zda další slevy na dani dotčené v původním řízení, a sice sleva na dani z titulu dlouhodobého spoření, plnění placených poukázkami na služby, výdajů týkajících se snižování nákladů na energie v domácnosti, výdajů na zabezpečení domácnosti proti krádeži a požáru, jakož i darů na dobročinné účely mohou být považovány za související s osobní a rodinnou situaci žalobců v původním řízení, je třeba úvodem upřesnit kontext tohoto pojmu.
            
         
               36
            
            
               V tomto ohledu vyplývá z judikatury citované v bodě 26 tohoto rozsudku, a zejména z rozsudku ze dne 18. července 2007, Lakebrink a Peters-Lakebrink (C‑182/06, EU:C:2007:452), že členský stát bydliště musí posoudit pro účely poskytnutí případných daňových výhod osobní daňovou schopnost daňového poplatníka v celém jejím rozsahu.
            
         
               37
            
            
               Výklad navrhovaný belgickou vládou, podle kterého by daňové výhody související s osobní a rodinnou situací měly být chápány v úzkém smyslu jako výhody, které slouží sociálním účelům a umožňují zaručit poplatníkovi životní minimum nepodléhající zdanění, a které jsou tak odpovědí na sociální potřebu, tedy nelze přijmout.
            
         
               38
            
            
               Konkrétně takový výklad nelze odvodit, na rozdíl od toho, co tvrdí belgická vláda ve svém písemném vyjádření, z rozsudku ze dne 18. července 2007, Lakebrink a Peters-Lakebrink (C‑182/06, EU:C:2007:452). V tomto rozsudku Soudní dvůr rozhodl, že odmítnutí členského státu, ve kterém daňový poplatník vykonává závislou činnost, zohlednit pro účely stanovení sazby daně, která se použije na příjmy tohoto poplatníka s bydlištěm v jiném členském státě, záporné příjmy z pronájmu budov osobně neobývaných uvedeným daňovým poplatníkem, které se nacházejí v tomto druhém členském státě, je v rozporu s volným pohybem pracovníků uvedeným v článku 39 ES, pokud členský stát bydliště není schopen poskytnout poplatníkovi výhody vyplývající ze zohlednění jeho osobní a rodinné situace. S ohledem na takovéto záporné příjmy z pronájmu přiznal Soudní dvůr pojmu „osobní a rodinná situace“ široký význam bez ohledu na jakýkoliv sociální účel.
            
         
               39
            
            
               Za těchto podmínek je třeba, za účelem určení, zda žalobci v původním řízení byli neoprávněně zbaveni všech daňových výhod související s jejich osobní a rodinnou situací, kromě slevy na dani na základě nezdanitelné části základu daně, ověřit, zda uvedené výhody souvisejí s jejich osobní daňovou schopností.
            
         
               40
            
            
               V tomto ohledu je třeba mít za to, že slevy na dani, jako jsou slevy dotčené v původním řízení, a sice slevy z titulu dlouhodobého spoření, plnění placených poukázkami na služby, výdajů za účelem snižování nákladů na energie v domácnosti, výdajů zabezpečení domácnosti proti krádeži a požáru, jakož i darů na dobročinné účely jsou určeny především k podnícení poplatníka, aby uskutečnil výdaje a investice, které mají nutně dopad na jeho daňovou schopnost.
            
         
               41
            
            
               V důsledku toho mohou být takové slevy na dani považovány za související s „osobní a rodinnou situací“ žalobců v původním řízení stejně jako jako sleva na dani z titulu nezdanitelné částky na poplatníka.
            
         
               42
            
            
               Z toho vyplývá, že žalobci v původním řízení jakožto manželský pár, byli znevýhodněni tím, že nemohli plně využít daňových výhod, na něž by měli nárok, kdyby jim veškeré jejich příjmy plynuly z Belgie.
            
         
               43
            
            
               Právní úprava dotčená ve věci v původním řízení tak zavádí rozdílné daňové zacházení mezi manželskými páry občanů Unie, kteří mají bydliště na území Belgického království, a to v závislosti na původu jejich příjmů, což je rozdílné zacházení, které může tyto manželské páry odrazovat od výkonu svobod zaručených Smlouvou, zejména volného pohybu pracovníků zajištěného článkem 45 SFEU (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 12. prosince 2013, Imfeld a Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, bod 51).
            
         
               44
            
            
               Z ustálené judikatury vyplývá, že opatření, které může narušit volný pohyb pracovníků zakotvený v článku 45 SFEU, lze připustit pouze tehdy, sleduje-li legitimní cíl slučitelný se Smlouvou a je-li odůvodněno naléhavými důvody obecného zájmu. V takovém případě je ještě třeba, aby jeho použití bylo způsobilé zaručit uskutečnění cíle, jenž sleduje, a aby nepřekračovalo meze toho, co je k dosažení tohoto cíle nezbytné (viz obdobně rozsudek ze dne 12. prosince 2013, Imfeld a Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, bod 64, jakož i citovaná judikatura).
            
         
               45
            
            
               V projednávaném případě však nebylo belgickou vládou uplatněno žádné odůvodnění a takovým odůvodněním se nezabýval ani předkládající soud.
            
         
               46
            
            
               S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba na položenou otázku odpovědět tak, že článek 45 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání takové daňové právní úpravě členského státu, jako je právní úprava dotčená ve věci v původním řízení, která má za následek, že zbavuje manželský pár s bydlištěm v tomto členském státě, z nichž jeden pobírá důchod v jiném členském státě, který je osvobozen od daně v prvním členském státě na základě dvoustranné smlouvy týkající se zamezení dvojímu zdanění, části daňových výhod, které tento stát poskytuje.
            
         
         K nákladům řízení
      
      
               47
            
            
               Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
            
          
            
               Z těchto důvodů Soudní dvůr (devátý senát) rozhodl takto:
            
          
               
                  
                     Článek 45 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání takové daňové právní úpravě členského státu, jako je právní úprava dotčená ve věci v původním řízení, která má za následek, že zbavuje manželský pár s bydlištěm v tomto členském státě, z nichž jeden pobírá důchod v jiném členském státě, který je osvobozen od daně v prvním členském státě na základě dvoustranné smlouvy týkající se zamezení dvojímu zdanění, části daňových výhod, které tento stát poskytuje.
                  
               
             
               
                  
                     Podpisy.
                  
               
            (
            *1
         ) – Jednací jazyk: francouzština.