CELEX: 62020CJ0570
Language: et
Date: 2022-05-05 00:00:00
Title: Euroopa Kohtu otsus (esimene koda), 5.5.2022.#Kriminaalmenetlus järgmise isiku suhtes: Direction départementale des finances publiques de la Haute-Savoie.#Eelotsusetaotlus, mille on esitanud Cour de cassation (Prantsusmaa).#Eelotsusetaotlus – Käibemaks – Direktiiv 2006/112/EÜ – Võlgnetava maksu pettuslik varjamine – Karistused – Riigisisesed õigusnormid, milles on sama teo eest ette nähtud haldussanktsioon ja kriminaalkaristus – Euroopa Liidu põhiõiguste harta – Artikkel 49 – Artikkel 50 – Ne bis in idem’i põhimõte – Artikli 52 lõige 1 – Ne bis in idem’i põhimõttest tulenevad piirangud – Nõue näha ette selged ja täpsed reeglid – Võimalus võtta arvesse riigisisesele õigusele liikmesriigi kohtu antud tõlgendust – Vajadus näha ette reeglid, mis tagavad kõigi määratud karistuste proportsionaalsuse – Erinevat laadi karistused.#Kohtuasi C-570/20.

EUROOPA KOHTU OTSUS (esimene koda)
   5. mai 2022 (
         *1
      )
   Eelotsusetaotlus – Käibemaks – Direktiiv 2006/112/EÜ – Võlgnetava maksu pettuslik varjamine – Karistused – Riigisisesed õigusnormid, milles on sama teo eest ette nähtud haldussanktsioon ja kriminaalkaristus – Euroopa Liidu põhiõiguste harta – Artikkel 49 – Artikkel 50 – Ne bis in idem’i põhimõte – Artikli 52 lõige 1 – Ne bis in idem’i põhimõttest tulenevad piirangud – Nõue näha ette selged ja täpsed reeglid – Võimalus võtta arvesse riigisisesele õigusele liikmesriigi kohtu antud tõlgendust – Vajadus näha ette reeglid, mis tagavad kõigi määratud karistuste proportsionaalsuse – Erinevat laadi karistused
   Kohtuasjas C‑570/20,
   mille ese on ELTL artikli 267 alusel Cour de cassationi (Prantsusmaa kassatsioonikohus) 21. oktoobri 2020. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 28. oktoobril 2020, kriminaalmenetluses järgmise isiku suhtes:
   
      BV,
   
   menetluses osales:
   
      Direction départementale des finances publiques de la Haute-Savoie,
   
   EUROOPA KOHUS (esimene koda),
   koosseisus: koja president A. Arabadjiev, kohtunikud I. Ziemele, T. von Danwitz (ettekandja), P. G. Xuereb ja A. Kumin,
   kohtujurist: M. Campos Sánchez‑Bordona,
   kohtusekretär: A. Calot Escobar,
   arvestades kirjalikku menetlust,
   arvestades seisukohti, mille esitasid:
   
            –
         
         
            BV, esindaja: avocat L. Goldman,
         
      
            –
         
         
            Prantsuse valitsus, esindajad: E. de Moustier ja A. Daniel,
         
      
            –
         
         
            Euroopa Komisjon, esindajad: A. Armenia ja C. Ehrbar,
         
      olles 9. detsembri 2021. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
   on teinud järgmise
   
      otsuse
   
   
            1
         
         
            Eelotsusetaotluses palutakse tõlgendada Euroopa Liidu põhiõiguste harta (edaspidi „harta“) artiklit 50.
         
      
            2
         
         
            Taotlus on esitatud BV suhtes alustatud kriminaalmenetluses seoses eelkõige käibemaksualaste süütegudega.
         
      
      Õiguslik raamistik
   
   
      
         Liidu õigus
      
   
   
            3
         
         
            Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1), artikli 2 lõikes 1 on määratletud käibemaksuga maksustatavad tehingud.
         
      
            4
         
         
            Selle direktiivi artikli 273 lõikes 1 on sätestatud:
            „Liikmesriigid võivad maksukohustuslaste riigisiseste ja liikmesriikidevaheliste tehingute võrdse kohtlemise põhimõtet järgides kehtestada käibemaksu nõuetekohaseks kogumiseks ning maksudest kõrvalehoidumise ärahoidmiseks vajalikuks peetavaid muid kohustusi, tingimusel et sellised kohustused ei too liikmesriikidevahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel.“
         
      
      
         Prantsuse õigus
      
   
   
            5
         
         
            Üldise maksuseadustiku (code général des impôts, edaspidi „CGI“) artikkel 1729 sätestab põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal kehtinud redaktsioonis:
            „Maksustatava väärtuse jaoks või maksu arvutamiseks olulisi andmeid sisaldavas maksudeklaratsioonis või aktis valeandmete esitamine või andmete esitamata jätmine ning riigilt alusetult saadud tagasimakse toob kaasa:
            
                     a.
                  
                  
                     tahtliku õigusrikkumise korral suurendamise 40% võrra;
                  
               […]“.
         
      
            6
         
         
            CGI artikkel 1741 29. detsembri 2010. aasta seadusest nr 2010‑1658 tulenevas redaktsioonis, mis kehtis põhikohtuasja asjaolude asetleidmise ajal, oli sätestatud:
            „Ilma et see piiraks käesolevas seadustikus sisalduvate erisätete kohaldamist, määratakse isikule, kes on käesoleva seadustiku esemeks olevate maksude kindlaksmääramisest või täielikust või osalisest maksmisest pettuse teel kõrvale hoidnud või kõrvale hoida püüdnud, jättes kas tahtlikult oma maksudeklaratsiooni ettenähtud tähtajaks esitamata või varjates tahtlikult osa maksustatavast summast või korraldades enda maksujõuetuse või takistades muude manöövritega maksu sissenõudmist või toimides muul viisil pettuse teel, olenemata kohaldatavatest maksuõiguslikest karistustest karistuseks trahv summas 37500 eurot ja viieaastane vangistus. Kui tegu on toime pandud või sellele on kaasa aidatud ostu või müügiga ilma arveta või arvetega, mis ei vasta tegelikele tehingutele, või kui nende eesmärk oli saada riigilt alusetult tagasimakse, karistatakse teo toimepanijat trahviga summas 75000 eurot ja viieaastase vangistusega.
            See säte on siiski varjamise korral kohaldatav vaid juhul, kui varjatud summa ületab ühte kümnendikku maksustatavast summast või on suurem kui 153 eurot.
            Käesoleva artikli alusel süüdimõistetud isiku võib karistusseadustiku (code pénal) artikli 131‑26 alusel ilma jätta kodaniku-, tsiviil- ja perekonnaõigustest.
            Kohus võib ka anda korralduse tehtud otsuse avaldamiseks ja levitamiseks karistusseadustiku artiklites 131‑35 või 131‑39 sätestatud tingimustel. […]“.
         
      
            7
         
         
            Maksumenetluse seadustiku (livre des procédures fiscales) artiklis L. 228, mis kehtis põhikohtuasja asjaolude asetleidmise ajal kehtinud redaktsioonis, oli sätestatud:
            „Kuriteokaebused otseste maksude, käibemaksu ja muude käibe pealt tasumisele kuuluvate maksude, registreerimislõivude, kinnisvara registreerimismaksu ning tempelmaksu asjades kriminaalkaristuste kohaldamiseks esitab ametiasutus pärast maksusüütegude komisjoniga kooskõlastamist, vastasel juhul ei ole need vastuvõetavad.“
         
      
            8
         
         
            Cour de cassationi (Prantsusmaa kassatsioonikohus) väljakujunenud praktika kohaselt tuleneb CGI artiklist 1741 koostoimes maksumenetluse seadustiku artikliga L. 228 ja järgnevate artiklitega, et riigiprokuratuur saab alustada maksudest kõrvalehoidmise eest vastutusele võtmise menetlust vaid maksuhalduri eelneva kaebuse alusel, vastasel korral ei ole menetlus õiguspärane.
         
      
            9
         
         
            Conseil constitutionnel (Prantsusmaa konstitutsioonikohus) leidis 24. juuni 2016. aasta otsuses nr 2016‑545 QPC, 24. juuni 2016. aasta otsuses nr 2016‑546 QPC, 22. juuli 2016. aasta otsuses nr 2016‑556 QPC ja 23. novembri 2018. aasta otsuses nr 2018‑745 QPC, et kriminaal- ja maksumenetluste ning kriminaal- ja maksuõiguslike karistuste kumuleerimine on maksustatavate summade varjamise ja deklareerimata jätmise korral, nagu see tuleneb CGI artiklitest 1729 ja 1741, kooskõlas vajalikkuse ning kuritegude ja karistuste proportsionaalsuse põhimõttega. Conseil constitutionnel (Prantsusmaa konstitutsioonikohus) tõdes nimelt, et need sätted „võimaldavad ühiselt tagada riigi finantshuvide kaitse ja võrdne maksustamine, järgides ühiseid, nii hoiatamise kui karistamise eesmärke“, et „[v]ajaliku avaliku sektori osaluse sissenõudmine ja maksupettuse vastu võitlemise eesmärk õigustavad täiendavate menetluste alustamist kõige raskemate pettusejuhtumite korral“ ning et „[k]ontrollidele, mille tulemusel määrab maksuhaldur rahalisi karistusi, võivad lisanduda kriminaalmenetlused seaduses ettenähtud tingimustel ja korras“.
         
      
            10
         
         
            Conseil constitutionnel (Prantsusmaa konstitutsioonikohus) on proportsionaalsuse põhimõttest lähtudes siiski teinud kolm tõlgendamise reservatsiooni, mis piiravad sellise kumuleerimise võimalust, nimelt:
            
                     –
                  
                  
                     esiteks ei saa maksumaksjat, kes on jõustunud kohtuotsusega sisulisel põhjusel maksu tasumisest vabastatud, kriminaalkorras maksupettuses süüdi mõista;
                  
               
                     –
                  
                  
                     teiseks on CGT artikkel 1741 kohaldatav üksnes kõige raskemate pettusejuhtumite korral, kus maksustatavaid summasid varjatakse, või deklareerimiskohustuse täitmata jätmise juhtudel, kusjuures rikkumise raskus võib seisneda tasumata jäetud maksude summas, süüdistatava teo laadis või toimepanemise asjaoludes, ja
                  
               
                     –
                  
                  
                     kolmandaks, kui võimaluse korral, et alustatakse kaht menetlust, võivad karistused kumuleeruda, eeldab proportsionaalsuse põhimõte, et määratavate karistuste kogusumma ei tohi mingil juhul ületada suurimat summat, mis on ühe juba määratud karistusena ette nähtud.
                  
               
      
      Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
   
   
            11
         
         
            BV oli füüsilisest isikust ettevõtjana raamatupidaja kuni 14. juunini 2011. Sellega seoses oli ta seaduse alusel automaatselt käibemaksukohustuslane ning tema käivet arvestades kuulus ta tavapärasesse maksustamissüsteemi ja oli kohustatud esitama igakuiseid deklaratsioone.
         
      
            12
         
         
            Maksuhaldur viis 2009., 2010. ja 2011. aasta osas läbi raamatupidamiskontrolli.
         
      
            13
         
         
            Maksuhaldur esitas 10. märtsil 2014 Annecy (Prantsusmaa) riigiprokurörile BV peale kuriteokaebuse, heites BV‑le ette, et viimane oli esitanud mittenõuetekohase raamatupidamisarvestuse, et oli deklareerinud käibemaksu, mida vähendas suurema osa laekunud tulude varjamise teel, et oli vähem deklareerinud mitteärilist kasumit ning et oli vähem deklareerinud kogukasumit, näidates tegelikult saadust väiksemat mitteärilist kasumit. Kaebuse kohaselt oli tasumata jäetud käibemaksusumma 82507 eurot ja tasumata jäetud tulumaksusumma 108883 eurot.
         
      
            14
         
         
            Pärast eeluurimist, mille algatas riigiprokurör, anti BV kohtu alla Tribunal correctionnel d’Annecys (Annecy kriminaalkohus, Prantsusmaa), kus teda süüdistati maksupettuses maksustatavate summade varjamise tõttu ja raamatupidamisarvestuses kirjendamata jätmises.
         
      
            15
         
         
            Tribunal correctionnel d’Annecy (Annecy kriminaalkohus) mõistis 23. juuni 2017. aasta otsusega BV süüdi talle etteheidetud tegudes ning mõistis talle karistuseks 12 kuud vangistust ja oma kulul otsuse avaldamise.
         
      
            16
         
         
            BV esitas kohtuotsuse peale apellatsioonkaebuse Cour d’appel de Chambéryle (Chambéry apellatsioonikohus, Prantsusmaa). Oma apellatsioonkaebuse põhjenduseks väitis ta, et kriminaalkorras tema süüdimõistmine on vastuolus harta artiklis 50 tagatud ne bis in idem’i põhimõttega, kuna tema suhtes oli samadel asjaoludel juba toimunud maksude ümberarvutamise menetlus, milles määrati lõplikud maksuõiguslikud karistused, mis ulatusid 40%‑ni tasumata jäetud maksudest.
         
      
            17
         
         
            Cour d’appel de Chambéry (Chambéry apellatsioonikohus) jättis 13. veebruari 2019. aasta otsusega apellatsioonkaebuse rahuldamata. Kohus leidis, et BV‑le määratud kriminaalkaristuste ja maksuõiguslike karistuste kumuleerimine ei ole vastuolus harta artikliga 50, kuna põhikohtuasjas kõne all olevate liikmesriigi õigusnormide kohaldamine vastab Conseil constitutionneli (konstitutsioonikohus) vastavast kohtupraktikast tulenevatele nõuetele.
         
      
            18
         
         
            BV esitas Cour d’appel de Chambéry (Chambéry apellatsioonikohus, Prantsusmaa) otsuse peale kassatsioonkaebuse Cour de cassationile (kassatsioonikohus), kes on käesolevas kohtuasjas eelotsusetaotluse esitanud kohus, ning väitis, et põhikohtuasjas kõne all olevad liikmesriigi õigusnormid ei vasta selguse ja etteaimatavuse nõudele, mida vastavalt 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsusest Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197, punktid 49–51) tulenevale kohtupraktikale tuleb kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimisel järgida. Lisaks väitis ta, et vastupidi kohtupraktikale, mis tuleneb eelkõige 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsusest Garlsson Real Estate jt (C‑537/16, EU:C:2018:193, punktid 56 ja 60), ei näe need liikmesriigi õigusnormid ette sätteid, mis võimaldaksid tagada, et määratud karistuste kogumi raskus ei ületaks tuvastatud rikkumise raskust.
         
      
            19
         
         
            Kõigepealt leiab eelotsusetaotluse esitanud kohus, et kuna põhikohtuasjas kõne all olevate liikmesriigi õigusnormide eesmärk on eelkõige võidelda käibemaksualaste süütegude vastu, selleks et tagada kogu tasumisele kuuluva käibemaksu kogumine, kujutavad need normid endast liidu õiguse kohaldamist harta artikli 51 lõike 1 tähenduses, mistõttu peavad need normid järgima harta artikliga 50 tagatud ne bis in idem’i põhimõtet.
         
      
            20
         
         
            Selguse ja etteaimatavuse nõude kohta märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et CGI artiklites 1729 ja 1741 on täpselt määratletud teod ja rikkumised, mis võivad olla kriminaal‑ ja maksumenetluse esemeks ja mille eest võib määrata kriminaal‑ või maksuõigusliku karistuse, ning et Conseil constitutionnel (konstitutsioonikohus) tegi nende sätete kohaldamisel kolm tõlgendamise reservatsiooni, mis on esile toodud käesoleva kohtuotsuse punktis 10.
         
      
            21
         
         
            Mis puudutab täpsemalt teist tõlgendamise reservatsiooni, siis rõhutab eelotsusetaotluse esitanud kohus, et selles täpsustati kohaldamise tingimusi. Seega, kui maksupettuses süüdistatav tõendab, et teda on samade tegude eest maksualaselt isiklikult karistatud, peab kriminaalkohus kõigepealt tegema otsuse rikkumise tunnuste kohta, lähtudes CGI artiklis 1741 sätestatud tunnustest. Seejärel tuleb tal vajaduse korral omal algatusel kontrollida, kas aluseks võetud faktilised asjaolud on laadilt rasked, et lisaks maksuõiguslikule karistamisele oleks põhjendatud kriminaalkorras karistamine, võttes arvesse Conseil constitutionneli (konstitutsioonikohus) kehtestatud kriteeriume, mis puudutavad tasumata jäetud maksude summat, süüdistatava teo laadi või toimepanemise asjaolusid. Lõpuks peab otsus raskusastme kohta olema põhjendatud ning see tuleb teha enne määratud karistuste valikut ja põhjendamist.
         
      
            22
         
         
            Mis puudutab küsimust, kas kõigi määratud karistuste raskus piirdub rangelt vajalikuga, siis märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et Conseil constitutionneli (konstitutsioonikohus) teise tõlgendamisreservatsiooni kohaselt piirdutakse Prantsuse õigusnormides kriminaalmenetlustega, mis puudutavad teatud raskusega kuritegusid, mille puhul on liikmesriigi seadusandja lisaks rahalisele karistusele ette näinud ka vangistuse.
         
      
            23
         
         
            Lisaks on kolmanda tõlgendamisreservatsiooni kohaselt karistuste kumuleerimise võimalus piiratud sellega, et ei ole võimalik ületada suurimat summat, mis on ühe juba määratud karistusena ette nähtud. Eelotsusetaotluse esitanud kohus täpsustab siiski, et tema enda kohtupraktika kohaselt puudutab kolmas tõlgendamisreservatsioon üksnes samalaadseid karistusi, st rahalisi karistusi, kuna see eeldab, et kohus saaks võrrelda määratud kriminaal‑ ja maksuõiguslike karistuste maksimaalseid suurusi, selleks et kindlaks teha ülempiiriks olev suurim summa. Seega ei kohaldata seda tõlgendamisreservatsiooni maksuõiguslike rahatrahvide ja vangistuse kumuleerimise korral.
         
      
            24
         
         
            Neil asjaoludel otsustas Cour de cassation (kassatsioonikohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
            
                     „1.
                  
                  
                     Kas sellised riigisisesed õigusnormid, nagu eespool kirjeldatud, vastavad nõudele, et asjaolud, mille korral võib käibe deklareerimisel andmete varjamise eest kriminaalõiguslikku laadi menetlusi ja karistusi kumuleerida, peavad olema selged ja etteaimatavad?
                  
               
                     2.
                  
                  
                     Kas sellised riigisisesed õigusnormid, nagu eespool kirjeldatud, vastavad nõudele, et selliste karistuste kumuleerimine peab olema vajalik ja proportsionaalne?“
                  
               
      
      Eelotsuse küsimuste analüüs
   
   
            25
         
         
            Nende kahe eelotsuse küsimusega, mida tuleb analüüsida koos, soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas harta artikliga 50 koostoimes harta artikli 52 lõikega 1 tagatud põhiõigust tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus:
            
                     –
                  
                  
                     pettuslike varjamiste või käibemaksu deklareerimata jätmise korral kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise piiramine liikmesriigi õigusnormides ette nähtud kõige raskemate juhtudega, mis tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, milles tõlgendatakse kitsalt sätteid, milles määratakse kindlaks selle kumuleerimise kohaldamise tingimused, ja/või
                  
               
                     –
                  
                  
                     liikmesriigi õigusnormid, mis rahalise karistuse ja vabadusekaotuse kumuleerimise korral ei taga selgete ja täpsete sätete alusel – olenevalt olukorrast sätted, mida on tõlgendanud liikmesriigi kohtud –, et määratud karistuste kogum ei ületa tuvastatud rikkumise raskust.
                  
               
      
            26
         
         
            Kõigepealt tuleb meenutada, et kuna väljakujunenud kohtupraktika kohaselt kujutavad liikmesriigi maksuhalduri määratud haldussanktsioonid ja käibemaksualaste süütegude suhtes alustatud kriminaalmenetlused endast direktiivi 2006/112 artiklite 2 ja 273 ning ELTL artikli 325 kohaldamist ja seega liidu õiguse kohaldamist harta artikli 51 lõike 1 tähenduses, siis järelikult tuleb austada harta artikliga 50 tagatud põhiõigust (20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 21 ja seal viidatud kohtupraktika).
         
      
            27
         
         
            Viidatud säte näeb ette, et kedagi ei tohi uuesti kohtu alla anda ega karistada kuriteo eest, milles ta on liidu territooriumil seaduse järgi juba lõplikult õigeks või süüdi mõistetud.
         
      
            28
         
         
            Käesoleval juhul põhikohtuasjas käsitletavas kriminaalmenetluses süüdistatakse BVd pettuslikes varjamistes ja käibemaksu deklareerimata jätmises, samas kui eelotsusetaotluses esitatud andmete kohaselt on talle samade tegude eest juba määratud kriminaalõiguslikku laadi lõplik haldussanktsioon harta artikli 50 tähenduses. Niisugune menetluste kumuleerimine kujutab aga endast harta selles sättes ette nähtud põhiõiguse piirangut, sest kõnealuse sätte kohaselt on keelatud identsete tegude eest nende tegude suhtes läbi viidud erinevate menetluste tulemusel määrata mitu kriminaalõiguslikku laadi karistust (vt analoogia alusel 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 35).
         
      
            29
         
         
            Väljakujunenud kohtupraktikast selgub siiski, et harta artikliga 50 tagatud ne bis in idem’i põhimõtte piiramine võib olla harta artikli 52 lõike 1 alusel põhjendatud (20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 40 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 22. märtsi 2022. aasta kohtuotsus Nordzucker jt, C‑151/20, EU:C:2022:203, punkt 49).
         
      
            30
         
         
            Harta artikli 52 lõike 1 esimese lause kohaselt tohib hartaga tunnustatud õiguste ja vabaduste teostamist piirata ainult seadusega ning arvestades nimetatud õiguste ja vabaduste olemust. Selle lõike teisest lausest ilmneb, et proportsionaalsuse põhimõtte kohaselt võib nendele õigustele ja vabadustele piiranguid seada üksnes juhul, kui need on vajalikud ning vastavad tegelikult liidu tunnustatud üldist huvi teenivatele eesmärkidele või kui on vaja kaitsta teiste isikute õigusi ja vabadusi.
         
      
            31
         
         
            Käesoleval juhul puudub esiteks vaidlus selles, et kriminaalmenetluste ja ‑karistuste ning karistusõiguslikku laadi haldusmenetluste ja haldussanktsioonide kumuleerimise võimalus on ette nähtud seaduses, nimelt CGI artiklites 1729 ja 1741. Kuigi nõue, et põhiõiguste teostamise igasugune piiramine peab olema ette nähtud seaduses, tähendab seda, et õiguslik alus, mis võimaldab neid õigusi riivata, peab ise määratlema selle, kui ulatuslikult tohib asjaomase õiguse teostamist piirata, kuna see nõue on suures osas seotud selguse ja täpsuse nõuetega, mis tulenevad proportsionaalsuse põhimõttest (vt selle kohta 16. juuli 2020. aasta kohtuotsus Facebook Ireland ja Schrems, C‑311/18, EU:C:2020:559, punkt 180), mida analüüsitakse käesoleva kohtuotsuse punktis 34 ja sellele järgnevates punktides.
         
      
            32
         
         
            Teiseks järgivad sellised liikmesriigi õigusnormid, nagu on kõne all põhikohtuasjas, harta artikliga 50 tagatud põhiõiguse olulist sisu, kuna tulenevalt Euroopa Kohtu toimikus olevatest andmetest võimaldavad need normid menetluste ja karistuste sellist kumuleerimist vaid ammendavalt kehtestatud tingimustel, kindlustades seega, et artikliga 50 tagatud õigust kui sellist ei seata kahtluse alla.
         
      
            33
         
         
            Kolmandaks nähtub Euroopa Kohtu toimikust, et nende õigusnormide eesmärk on tagada tasumisele kuuluva käibemaksu täies ulatuses kogumine. Arvestades tähtsust, mille Euroopa Kohtu praktika on selle eesmärgi saavutamiseks omistanud võitlusele käibemaksualaste süütegude vastu, vastab ne bis in idem’i põhimõtte piiramine, mis tuleneb sellistest riigisisestest õigusnormidest, nagu on kõne all põhikohtuasjas, üldise huvi eesmärgile.
         
      
            34
         
         
            Neljandaks tuleb seoses proportsionaalsuse põhimõttega märkida, et see põhimõte nõuab, et menetluste ja karistuste kumuleerimine, mis on ette nähtud riigisisestes õigusnormides, nagu on kõne all põhikohtuasjas, ei läheks kaugemale sellest, mis on asjaomaste õigusnormidega seatud legitiimsete eesmärkide saavutamiseks sobiv ja vajalik, ning juhul, kui on võimalik valida mitme sobiva meetme vahel, tuleb rakendada kõige vähem koormavat meedet, ning tekitatud ebamugavused ei tohi olla seatud eesmärke arvestades ülemäära suured (20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 46 ja seal viidatud kohtupraktika).
         
      
            35
         
         
            Riigisisesed õigusnormid, mis näevad ette niisuguse menetluste ja karistuste kumuleerimise võimaluse, on sobivad selleks, et saavutada õiguspärane eesmärk võidelda käibemaksualaste süütegude vastu, selleks et tagada tasumisele kuuluva käibemaksu kogumine täies ulatuses (20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punkt 48).
         
      
            36
         
         
            Mis puudutab seda, kas niisugused riigisisesed õigusnormid on rangelt vajalikud, siis on Euroopa Kohus 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsuse Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197) punktides 49, 53 ja 55 täpsustanud, et nendes õigusnormides peavad olema ette nähtud selged ja täpsed eeskirjad, mis võimaldavad õigussubjektil kõigepealt ette näha, millise tegevuse või tegevusetuse korral võidakse menetlusi ja karistusi sel viisil kumuleerida, seejärel tagavad menetluste koordineerimise, selleks et rangelt vajalikkuseni vähendada täiendavat koormust, mille toob kaasa selliste kriminaalõiguslikku laadi menetluste kumuleerimine, mida viiakse läbi iseseisvalt, ning lõpuks võimaldavad tagada, et määratud karistuste kogumi raskus vastaks asjaomase rikkumise raskusele.
         
      
            37
         
         
            Eelotsusetaotluse esitanud kohtul tekib esimesena küsimus eelmises punktis kirjeldatud nõuetest esimese kohta, mis harta artiklis 50 tagatud põhiõiguse osas kajastab ka süütegude ja karistuste seaduses sätestatuse põhimõtet, mida on tunnustatud harta artikli 49 lõikes 1. Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktides 56–58 märkis, on viimati nimetatud põhimõte kohaldatav harta artikli 50 tähenduses kriminaalõiguslikku laadi lõpliku haldussanktsiooni ja kriminaalmenetluste kumuleerimise suhtes, kuna kumuleerimine võib asjaomasele isikule kaasa tuua raskema tagajärje kui see, mis tuleneb üksnes kriminaalmenetlustest. Eelkõige võib karistuslik koormus, mis tuleneb kriminaalõiguslikku laadi karistuste kumuleerimisest, minna kaugemale sellest, mis on süüks pandud tegevuse eest seaduses ette nähtud, mistõttu on vajalik, et iga normi puhul, mis lubab topelt karistada, järgitaks nõudeid, mis on seotud harta artikli 49 lõikes 1 tagatud süütegude ja karistuste seaduses sätestatuse põhimõttega.
         
      
            38
         
         
            Süütegude ja karistuste seaduses sätestatuse põhimõtte kohta on Euroopa Kohus aga otsustanud, et kuigi see põhimõte nõuab, et seadus peab selgelt määratlema rikkumised ja nende eest määratavad karistused, on see tingimus täidetud, kui õigussubjekt saab asjaomase sätte sõnastusest ja vajaduse korral kohtute poolt sellele antud tõlgenduse abil aru, milline tegevus või tegevusetus toob kaasa kriminaalvastutuse (22. oktoobri 2015. aasta kohtuotsus AC-Treuhand vs. komisjon, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punkt 40 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 11. juuni 2020. aasta kohtuotsus Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, punkt 49).
         
      
            39
         
         
            Seega ei sea asjaolu, et kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimiseks nõutavad tingimused ei tulene eranditult õigusnormidest, vaid ka nende tõlgendamisest liikmesriigi kohtute poolt, iseenesest kahtluse alla riigisiseste õigusnormide selgust ja täpsust, kuid seda siiski tingimusel, et õigussubjekt saab asjakohaste sätete sõnastusest ja vajaduse korral nende kohtute poolt neile antud tõlgendusest aru, millised teod või tegevusetused võivad kaasa tuua menetluste ja karistuste sellise kumuleerimise.
         
      
            40
         
         
            Mis puudutab liikmesriigi seadusandja poolt üldmõistete kasutamist, selleks et kindlaks määrata tegevused, mis võivad kaasa tuua kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise, siis tuleb meenutada, et 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsuse Garlsson Real Estate jt (C‑537/16, EU:C:2018:193) punktides 52 ja 53 leidis Euroopa Kohus, et kohtuasjas, milles kõnealune kohtuotsus tehti, kõne all olnud riigisisesed õigusnormid olid piisavalt selged ja täpsed, olgugi et need riigisisesed õigusnormid seadsid kõnealuse kumuleerimise sõltuvusse sellest, kas kõnealused teod võisid „märgatavaid muutusi“ põhjustada finantsinstrumentide väärtuses ja seega üldmõiste tõlgenduses, mille jaoks oli oluline saada liikmesriigi kohtult hinnang.
         
      
            41
         
         
            Süütegude ja karistuste seaduses sätestatuse põhimõtet puudutavast kohtupraktikast tuleneb nimelt, et seda põhimõtet ei tohi tõlgendada nii, et see keelab kriminaalvastutust käsitlevate sätete järkjärgulise selgemaks muutmise kohtuliku tõlgendamise kaudu kohtuasja haaval tingimusel, et tulemus on rikkumise toimepanemise ajal mõistlikult ettenähtav, arvestades eelkõige sellel ajal kohtupraktikas levinud tõlgendust kõnealuse õigusnormi kohta (22. oktoobri 2015. aasta kohtuotsus AC-Treuhand vs. komisjon, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punkt 41 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 11. juuni 2020. aasta kohtuotsus Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, punkt 50).
         
      
            42
         
         
            Seega – ja arvestades samu tingimusi – ei takista asjaolu, et liikmesriigi kohtupraktikas viidatakse asjakohaste õigusnormide tõlgendamisel üldmõistetele, mida tuleb järk-järgult selgitada, põhimõtteliselt seda, et liikmesriigi õigusnorme võiks pidada sellisteks, mis näevad ette selged ja täpsed reeglid, mis võimaldavad õigussubjektil ette näha, millised teod ja tegevusetused võivad olla kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise ese.
         
      
            43
         
         
            Selles kontekstis tuleb veel meenutada, et selliselt nõutava ettenähtavuse ulatus sõltub suurel määral asjaomase õigusakti sisust, hõlmatavast valdkonnast ning normi adressaatide arvust ja seisundist. Seaduse ettenähtavusega ei ole vastuolus see, kui asjaomane isik peab pöörduma õigusnõustaja poole, et kõnealuse kohtuasja asjaoludel mõistlikult hinnata konkreetsest teost tuleneda võivaid tagajärgi. See on nii eelkõige nende kutseala esindajate puhul, kes on harjunud oma kutsetegevuses üles näitama suuremat hoolsust. Samuti võib neilt oodata erilist hoolt sellise tegevusega kaasnevate riskide hindamisel (vt selle kohta 28. juuni 2005. aasta kohtuotsus Dansk Rørindustri jt vs. komisjon, C‑189/02 P, C‑202/02 P, C‑205/02 P–C‑208/02 P ja C‑213/02 P, EU:C:2005:408, punkt 219 ja seal viidatud kohtupraktika; 22. oktoobri 2015. aasta kohtuotsus AC‑Treuhand vs. komisjon, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punkt 42, ning 28. märtsi 2017. aasta kohtuotsus Rosneft, C‑72/15, EU:C:2017:236, punkt 166).
         
      
            44
         
         
            Kuigi käesoleval juhul on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne kontrollida, kas põhikohtuasjas kõne all olevad riigisisesed õigusnormid vastavad käesoleva kohtuotsuse punktis 36 märgitud selguse ja täpsuse nõuetele, on Euroopa Kohtu ülesanne siiski anda selle kohta vajalikke juhiseid, et liikmesriigi kohus saaks lahendada tema menetluses oleva vaidluse (vt analoogia alusel 22. juuni 2021. aasta kohtuotsus Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid (väljasaatmisotsuse mõju), C‑719/19, EU:C:2021:506, punkt 82 ja seal viidatud kohtupraktika).
         
      
            45
         
         
            Kõigepealt nähtub eelotsusetaotluses sisalduvatest andmetest, et CGI artikkel 1729 näeb ette tingimused, mille korral võib muu hulgas pettuslike varjamiste või käibemaksu deklareerimata jätmise eest määrata kriminaalõiguslikku laadi rahalise haldussanktsiooni. Vastavalt CGI artiklile 1741 ja selles sättes ette nähtud tingimustele võib selliste tegude eest „sõltumata kohaldatavatest maksusanktsioonidest“ samuti määrata rahalise karistuse ja vangistuse.
         
      
            46
         
         
            Seejärel otsustas Conseil constitutionnel (konstitutsioonikohus), et nendes artiklites ette nähtud menetlusi ja karistusi võib kumuleerida üksnes siis, kui esinevad maksustatavate summade pettusliku varjamise või nende summade deklareerimata jätmise kõige raskemad juhud, ning täpsustas seejuures, et see raskus võib olla tingitud tasumata jäetud maksude summast, süüdistatava teo laadist või toimepanemise asjaoludest. Kui eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangust ei tulene teisiti, ei ole eelotsusetaotluse esitanud kohtu selline tõlgendus aga proportsionaalsuse põhimõtte seisukohast iseenesest ettenähtamatu.
         
      
            47
         
         
            Lõpuks märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et ta on juba korduvalt kohaldanud Conseil constitutionneli (konstitutsioonikohus) praktikat, millele on viidatud eelmises punktis, ning on seega selle ulatust täpsustanud. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on kontrollida, kas kõnealust kohtupraktikat arvestades võis BV põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal mõistlikult ette näha, et nende tegude eest võib CGI artiklite 1729 ja 1741 alusel kriminaalõiguslikku laadi menetlusi ja karistusi kumuleerida.
         
      
            48
         
         
            Selles kontekstis ei saa asjaolu, et BV oleks pidanud vajaduse korral pöörduma õigusnõustaja poole, selleks et hinnata talle etteheidetavatest tegudest tulenevaid tagajärgi seoses nendes artiklites ette nähtud kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise tingimustega, nagu neid on tõlgendanud liikmesriigi kohtud, käesoleva kohtuotsuse punktis 43 meenutatud kohtupraktika kohaselt kahtluse alla seada põhikohtuasjas kõne all olevate riigisiseste õigusnormide selgust ja täpsust. See kehtib seda enam BV puhul, kuna näib, et ta pani need teod toime raamatupidajana.
         
      
            49
         
         
            Teisena on eelotsusetaotluse esitanud kohtul tekkinud küsimus käesoleva kohtuotsuse punktis 36 nimetatud kolmanda nõude kohta, mis tuleneb nii harta artikli 52 lõikest 1 kui ka harta artikli 49 lõikes 3 sätestatud karistuste proportsionaalsuse põhimõttest, millest tuleneb pädevale asutusele kohustus teise karistuse määramisel jälgida, et määratud karistuste kogumi raskus ei ületaks tuvastatud rikkumise raskust (vt selle kohta 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Garlsson Real Estate jt, C‑537/16, EU:C:2018:193, punkt 56).
         
      
            50
         
         
            Sellega seoses tuleb täpsustada, et käesoleva kohtuotsuse punktis 36 ja eelmises punktis meenutatud kohtupraktika kohaselt on see nõue eranditult kohaldatav kõigile kumulatiivselt määratud karistustele ja seega nii sama laadi karistuste kumuleerimisele kui ka teist laadi karistuste kumuleerimisele, nagu rahaliste karistuste ja vangistuste kumuleerimisele. Pelk asjaolu, et pädevatel asutustel on kavatsus määrata erinevat laadi karistusi, ei vabasta neid kohustusest tagada, et määratud karistuste kogumi raskus ei ületa tuvastatud rikkumise raskust, sest vastasel juhul eirataks proportsionaalsuse põhimõtet.
         
      
            51
         
         
            Neil asjaoludel otsustas Euroopa Kohus 20. märtsi 2018. aasta kohtuotsuse Garlsson Real Estate jt (C‑537/16, EU:C:2018:193) punktis 60, et seda proportsionaalsuse nõuet ei ole järgitud õigusnormides, mis näevad rahalise karistuse ja kriminaalõiguslikku laadi rahalise haldussanktsiooni kumuleerimisel ette, et esimene nõutakse sisse vaid ulatuses, mis ületab teise sanktsiooni summat, ilma et sellist reeglit oleks ette nähtud ka kriminaalõiguslikku laadi rahalise haldussanktsiooni ja vangistuse kumuleerimise puhul.
         
      
            52
         
         
            Kuigi nähtuvalt eelotsusetaotluses esitatud andmetest on eelotsusetaotluse esitanud kohus käesolevas asjas proportsionaalsuse kaalutluste alusel juba otsustanud, et karistuste kumuleerimisel määratud karistuse kogusumma ei tohi ületada ühe mõistetud karistuse suurimat summat, täpsustas see kohus, et seda piirangut kohaldatakse ainult sama laadi karistustele, st rahalistele karistustele. Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktis 103 aga märkis, ei ole selline piirang aga niisugune, mis tagaks vastavuse rikkumise raskuse ja määratud karistuste kogumi raskuse vahel, kui rahaline karistus kumuleerub vangistusega.
         
      
            53
         
         
            Kuivõrd Prantsuse valitsus märkis Euroopa Kohtus, et kriminaalkohus peab järgima karistuste proportsionaalsuse põhimõtet, mis annab talle pädevuse muuta kriminaalkaristust vastavalt konkreetse juhtumi asjaoludele, siis tuleneb käesoleva kohtuotsuse punktides 36 ja 49 meenutatud kohtupraktikast esiteks, et pädevatel asutustel on kohustus tagada, et määratud karistuste kogumi raskus ei ületaks tuvastatud rikkumise raskust, ja teiseks, et see kohustus peab selgelt ja täpselt tulenema kõnealustest riigisisestest õigusnormidest.
         
      
            54
         
         
            Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on kontrollida, kas käesoleval juhul on see nii, võttes arvesse asjaolu, et ta otsustas ka proportsionaalsuse kaalutlustele tuginedes, et punktis 52 sätestatud piirangut kohaldatakse vaid sama laadi karistuste kumuleerimisele.
         
      
            55
         
         
            Eespool toodud kaalutlusi arvesse võttes tuleb eelotsuse küsimustele vastata, et harta artikliga 50 tagatud põhiõigust koostoimes harta artikli 52 lõikega 1 tuleb tõlgendada nii, et
            
                     –
                  
                  
                     sellega ei ole vastuolus see, kui kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimist, mis on pettuslike varjamiste või käibemaksu deklareerimata jätmiste puhul riigisiseses õiguses ette nähtud, piiratakse kõige raskemate juhtumitega üksnes seetõttu, et väljakujunenud kohtupraktikas tõlgendatakse selle kumuleerimise kohaldamise tingimusi käsitlevaid õigusnorme kitsalt, tingimusel et rikkumise toimepanemise ajal on mõistlikult ettenähtav, et rikkumine võib kaasa tuua kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise, kuid et
                  
               
                     –
                  
                  
                     sellega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis rahalise karistuse ja vangistuse kumuleerimisel ei taga selgete ja täpsete normidega – nagu neid on olenevalt olukorrast tõlgendanud liikmesriigi kohtud –, et kõik määratud karistused ei ületa tuvastatud rikkumise raskust.
                  
               
      
      Kohtukulud
   
   
            56
         
         
            Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse liikmesriigi kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
         
       
         
            Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab:
         
       
            
               
                  Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 50 tagatud põhiõigust koostoimes harta artikli 52 lõikega 1 tuleb tõlgendada nii, et
               
            
          
            
               
                        –
                     
                     
                        
                           sellega ei ole vastuolus see, kui kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimist, mis on pettuslike varjamiste või käibemaksu deklareerimata jätmiste puhul riigisiseses õiguses ette nähtud, piiratakse kõige raskemate juhtumitega üksnes seetõttu, et väljakujunenud kohtupraktikas tõlgendatakse selle kumuleerimise kohaldamise tingimusi käsitlevaid õigusnorme kitsalt, tingimusel et rikkumise toimepanemise ajal on mõistlikult ettenähtav, et rikkumine võib kaasa tuua kriminaalõiguslikku laadi menetluste ja karistuste kumuleerimise, kuid et
                        
                     
                  
                        –
                     
                     
                        
                           sellega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis rahalise karistuse ja vangistuse kumuleerimisel ei taga selgete ja täpsete normidega – nagu neid on olenevalt olukorrast tõlgendanud liikmesriigi kohtud –, et kõik määratud karistused ei ületa tuvastatud rikkumise raskust.
                        
                     
                  
          
            
               
                  Allkirjad
               
            
         (
         *1
      )	Kohtumenetluse keel: prantsuse.