CELEX: 61998CJ0061
Language: da
Date: 1999-09-07
Title: Domstolens Dom (Femte Afdeling) af 7. september 1999. # De Haan Beheer BV mod Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen te Rotterdam. # Anmodning om præjudiciel afgørelse: Tariefcommissie - Nederlandene. # Told - Ekstern forsendelse - Svig - Toldskyldens opståen og inddrivelse. # Sag C-61/98.

Avis juridique important

|

61998J0061

Domstolens Dom (Femte Afdeling) af 7. september 1999.  -  De Haan Beheer BV mod Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen te Rotterdam.  -  Anmodning om præjudiciel afgørelse: Tariefcommissie - Nederlandene.  -  Told - Ekstern forsendelse - Svig - Toldskyldens opståen og inddrivelse.  -  Sag C-61/98.  

Samling af Afgørelser 1999 side I-05003

SammendragDommens præmisserAfgørelse om sagsomkostningerAfgørelse
Nøgleord

1 Institutionernes retsakter - tidsmaessig anvendelse - processuelle regler - anvendelse paa tvister, der verserer paa reglernes ikrafttraedelsestidspunkt 2 Frie varebevaegelser - faellesskabsforsendelse - ekstern faellesskabsforsendelse - overtraedelser eller uregelmaessigheder - en toldskylds opstaaen - forpligtelse til at underrette debitor om en risiko for svig - foreligger ikke - toldskyld opstaaet uafhaengigt af nogen fejl fra debitors side [Raadets forordning nr. 2726/90, art. 11, stk. 1, litra c)] 3 De Europaeiske Faellesskabers egne indtaegter - efteropkraevning af import- eller eksportafgifter - opkraevningsfrist (Raadets forordning nr. 1697/79, art. 2, stk. 1, og nr. 1854/89, art. 3, 5 og art. 6, stk. 1) 4 De Europaeiske Faellesskabers egne indtaegter - efteropkraevning af import- eller eksportafgifter - betingelser for at undlade opkraevning i artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79 - »fejl, som de kompetente myndigheder selv har begaaet« - begreb - forsaetlig undladelse af at underrette en debitor i god tro om eventuel svig - ikke omfattet (Raadets forordning nr. 1697/79, art. 5, stk. 2) 5 De Europaeiske Faellesskabers egne indtaegter - godtgoerelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter - artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79 - »saerlige forhold« - begreb - toldmyndighedernes og Kommissionens bedoemmelse - nationale myndigheder, der under en undersoegelse bevidst har ladet overtraedelser og uregelmaessigheder blive begaaet og saaledes foranlediget, at der opstaar en toldskyld for en debitor i god tro - afgiftspligtig sat i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende (Raadets forordning nr. 1430/79, art. 13, stk. 1; Kommissionens forordning nr. 3799/86, art. 4, og nr. 2454/93, art. 905-909) 

Sammendrag

1 Processuelle regler antages almindeligvis at finde anvendelse i samtlige tvister, der verserer paa ikrafttraedelsestidspunktet, til forskel fra materielretlige regler, der normalt fortolkes saaledes, at de ikke omfatter forhold, som ligger forud for ikrafttraedelsen. 2 Faellesskabsretten paalaegger ikke toldmyndigheder, som kan vaere vidende om, at der muligvis foreligger svig i forbindelse med ordningen for ekstern forsendelse, nogen pligt til at underrette den hovedforpligtede om, at der vil kunne opstaa en toldskyld for ham paa grund af denne svig, uanset at vedkommende har handlet i god tro. Artikel 11, stk. 1, litra c), i forordning nr. 2726/90 om faellesskabsforsendelse bestemmer, at den hovedforpligtede skal betale told, der eventuelt kan kraeves »som foelge af overtraedelse eller uregelmaessighed begaaet under eller i forbindelse med en faellesskabsforsendelse«, uden at der, for at toldskylden kan opstaa, kraeves bevis for, at der foreligger en fejl fra hans side, og uden at der paalaegges toldmyndighederne nogen forpligtelse til at underrette den hovedforpligtede om forloebet af den undersoegelse, der har foert til en konstatering af overtraedelsen eller uregelmaessigheden. 3 Toldmyndighedernes tilsidesaettelse, ved efteropkraevning af told, af fristerne i artikel 3, artikel 5 og artikel 6, stk. 1, i forordning nr. 1854/89 om bogfoering af importafgifter og eksportafgifter, der udgoer en toldskyld, og om vilkaarene for betaling heraf, ophaever ikke de naevnte myndigheders ret til at foretage opkraevningen, saafremt denne foretages inden for fristen i artikel 2, stk. 1, i forordning nr. 1697/79. 4 Toldmyndighedernes forsaetlige undladelse, af hensyn til en undersoegelse, hvis formaal er at identificere og paagribe gerningsmaendene til eller medskyldige i svig, der er begaaet eller under forberedelse, af at underrette den hovedforpligtede om eventuel svig, som denne ikke er inddraget i, kan ikke betegnes som en fejl, som de kompetente myndigheder selv har begaaet, i den betydning, der forudsaettes i artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79 om efteropkraevning af import- eller eksportafgift, der ikke er opkraevet af debitor for varer, der er angivet til en toldprocedure, som medfoerer en forpligtelse til at betale saadanne afgifter. 5 Artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79 om godtgoerelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter som aendret ved forordning nr. 3069/86, stiller to kumulative betingelser for denne godtgoerelse eller fritagelse, nemlig at der foreligger saerlige forhold, og at der ikke er begaaet urigtigheder eller aabenlys forsoemmelse af den erhvervsdrivende. I denne forbindelse er den liste, som artikel 4 i forordning nr. 3799/86 indeholder over saerlige forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, ikke udtoemmende. Toldmyndighederne skal foelgelig bedoemme fra sag til sag, om en omstaendighed som den, der foreligger i hovedsagen, og som ikke figurerer paa den naevnte liste, alligevel er et saerligt forhold i de gaeldende faellesskabsbestemmelsers forstand. Naar toldmyndigheden ikke er i stand til selv at traeffe afgoerelse om fritagelse for afgifter, oversender den medlemsstat, som denne myndighed henhoerer under, sagen til Kommissionen til afgoerelse efter proceduren i artikel 905-909 i forordning nr. 2454/93. I denne forbindelse indeholder artikel 905, paa grundlag af hvilken Kommissionen opfordres af toldmyndigheden til, paa baggrund af de oplysninger, der er tilstillet den, at tage stilling til, om der foreligger saerlige forhold, der kan berettige fritagelse for afgifter, en generel billighedsklausul, som har til formaal at daekke en usaedvanlig situation, som anmelderen befinder sig i i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. Herved kan hensynet til en undersoegelse, som fremmes af de nationale myndigheder, naar der ikke kan tilregnes den afgiftspligtige nogen urigtighed eller forsoemmelse, og naar vedkommende ikke er blevet underrettet om undersoegelsens forloeb, vaere et saerligt forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, naar den omstaendighed, at de nationale myndigheder af hensyn til undersoegelsen bevidst har ladet lovovertraedelser og uregelmaessigheder blive begaaet, saaledes at der opstaar en toldskyld for den hovedforpligtede, kan saette denne i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. 

Dommens præmisser

1 Ved kendelse af 24. februar 1998, indgaaet til Domstolen den 2. marts 1998, har Tariefcommissie i henhold til EF-traktatens artikel 177 (nu artikel 234 EF) forelagt et praejudicielt spoergsmaal om fortolkningen af faellesskabsretten vedroerende en toldskylds opstaaen og inddrivelse. 2 Dette spoergsmaal er blevet rejst under en tvist mellem selskabet De Haan Beheer BV (herefter »De Haan«), som er toldspeditoer, og Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen, Rotterdam (inspektoer for told og afgifter, herefter »inspektoeren«), vedroerende inddrivelse af en toldskyld paa 1 575 030,60 NLG. 3 Mellem den 29. juli og den 8. september 1993 udarbejdede De Haan, der optraadte som hovedforpligtet, syv T 1-angivelser for at placere flere partier cigaretter under ordningen for ekstern faellesskabsforsendelse. Disse varer, som ikke var fra Faellesskabet, og som hidroerte fra forskellige toldoplag beliggende i Nederlandene, skulle befordres til Antwerpen for at udfoeres til forskellige tredjelande. 4 Varerne naaede aldrig til bestemmelsestoldstedet i Antwerpen, men blev leveret til forbrug i Nederlandene uden betaling af tolden. 5 Denne svig var genstand for en undersoegelse foretaget af Nederlandse Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (den nederlandske undersoegelses- og efterforskningstjeneste for skatter og afgifter, herefter »FIOD«), som blev udfoert i samarbejde med de belgiske kompetente myndigheder. Det fremgaar af forelaeggelseskendelsen, at toldmyndighederne allerede fra slutningen af juli 1993 havde kendskab til eller i hvert fald staerk mistanke om, at der blev organiseret en faellesskabsforsendelse af cigaretter, under hvilken der blev begaaet uregelmaessigheder under saadanne omstaendigheder, at de kunne medfoere, at der opstod en toldskyld. Undersoegelsen viste saaledes, at Antwerpen Toldkammers stempel svigagtigt var blevet anbragt paa T 1-dokumenterne af en embedsmand i det belgiske toldvaesen. 6 Det fremgaar ligeledes af sagen, at De Haan ikke var indblandet paa nogen maade i denne svig og i god tro antog, at transitforretningen var blevet gennemfoert normalt, selv om en af de mistaenkte hoerte til selskabets personale. 7 Den 13. juli 1994 paalagde toldmyndighederne De Haan at betale et beloeb paa 2 463 318 NLG i told af de partier cigaretter, der saaledes svigagtigt var bragt paa det nederlandske marked. Den 5. september 1995 nedsatte inspektoeren dette beloeb med 888 287,40 NLG, fordi cigaretternes detailsalgsvaerdi var blevet overvurderet. 8 De Haan indbragte denne afgoerelse for Tariefcommissie og gjorde gaeldende, at da selskabet havde handlet i god tro, og da de embedsmaend, der foretog undersoegelsen, i hvert fald fra slutningen af juli 1993 var klar over, at svigen blev forberedt, skulle toldmyndighederne have underrettet selskabet om situationen, i hvert fald efter at den foerste sending svigagtigt blev omdirigeret, saaledes at det ville vaere muligt for selskabet at traeffe foranstaltninger til at hindre, at der opstod en toldskyld for selskabet for de seks foelgende forsendelser; det havde saa vaeret tilstraekkeligt, at selskabet ikke havde udarbejdet de seks angivelser vedroerende disse forsendelser. 9 Det er baggrunden for, at Tariefcommissie - der fandt, at sagen noedvendiggjorde en fortolkning af faellesskabsretten - udsatte sagens behandling og forelagde Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal: »Skal det efter Faellesskabets skrevne eller uskrevne toldret laegges til grund, at der i forholdet mellem toldpligtige og toldmyndighederne bestaar en forpligtelse for de sidstnaevnte som den i afsnit 6.2. beskrevne [forpligtelse til at underrette en anmelder, der befinder sig i samme situation som sagsoegeren i hovedsagen, og hvis angivelser er blevet foretaget i god tro, om en eventuel svig], og i bekraeftende fald, hvilke retlige foelger har det for fastsaettelsen, bogfoeringen og opkraevningen af toldskylden, saafremt myndighederne ikke opfylder denne forpligtelse?« Faellesskabsbestemmelserne 10 Indledningsvis skal det praeciseres, hvilke faellesskabsbestemmelser der var gaeldende paa tidspunktet for de faktiske omstaendigheder i tvisten i hovedsagen. 11 Raadets forordning (EOEF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indfoerelse af en EF-toldkodeks (EFT L 302, s. 1, herefter »toldkodeksen«), som samler de toldretlige bestemmelser, der tidligere var spredt i en maengde faellesskabsforordninger og -direktiver, blev genstand for en raekke gennemfoerelsesbestemmelser, som findes i Kommissionens forordning (EOEF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemfoerelsesbestemmelser til forordning nr. 2913/92 (EFT L 253, s. 1). Disse forordninger har vaeret gaeldende fra den 1. januar 1994. 12 Skoent betalingspaalaegget i det foreliggende tilfaelde blev udstedt i juli 1994, indtraadte de faktiske begivenheder i tvisten i hovedsagen, som toldskylden er knyttet til, imidlertid foer toldkodeksens ikrafttraeden. 13 Det bemaerkes i denne forbindelse, at ifoelge fast retspraksis antages processuelle regler almindeligvis at finde anvendelse i samtlige tvister, der verserer paa ikrafttraedelsestidspunktet, til forskel fra materielretlige regler, der normalt fortolkes saaledes, at de ikke omfatter forhold, som ligger forud for ikrafttraedelsen (jf. bl.a. dom af 12.11.1981, forenede sager 212/80-217/80, Salumi m.fl., Sml. s. 2735, praemis 9, og af 6.7.1993, forenede sager C-121/91 og C-122/91, CT Control (Rotterdam) og JCT Benelux mod Kommissionen, Sml. I, s. 3873, praemis 22). 14 Der maa derfor henvises dels til de materielle regler i de bestemmelser, der var gaeldende foer toldkodeksens ikrafttraeden, dels til de processuelle regler i toldkodeksen. 15 Raadets forordning (EOEF) nr. 2726/90 af 17. september 1990 om faellesskabsforsendelse (EFT L 262, s. 1) indeholder i afsnit V bestemmelser om proceduren for ekstern faellesskabsforsendelse. Bl.a. foreskriver artikel 10, at varer, der skal forsendes i henhold til denne procedure, skal opfoeres paa en T 1-angivelse, der skal underskrives af den hovedforpligtede. 16 Forordningens artikel 11, stk. 1, fastsaetter foelgende: »Den hovedforpligtede skal: a) frembyde varerne for bestemmelsesstedet i uforandret stand og forelaegge T 1-dokumentet inden for den fastsatte frist og under iagttagelse af de af de kompetente myndigheder trufne foranstaltninger til varernes identificering b)  overholde bestemmelserne om faellesskabsforsendelse c)  betale told og andre afgifter, der eventuelt kan kraeves som foelge af overtraedelse eller uregelmaessighed begaaet under eller i forbindelse med en faellesskabsforsendelse.« 17 Desuden bestemmes det i artikel 3, stk. 3, i Raadets forordning (EOEF) nr. 1854/89 af 14. juni 1989 om bogfoering af importafgifter og eksportafgifter, der udgoer en toldskyld, og om vilkaarene for betaling heraf (EFT L 186, s. 1): »Saafremt der opstaar en toldskyld under andre omstaendigheder end dem, der er omhandlet i stk. 1, skal bogfoeringen af det tilsvarende afgiftsbeloeb ske senest to dage efter det tidspunkt, hvor toldmyndigheden kan a) beregne det paagaeldende beloeb, og b) fastslaa, hvilken person der skal betale dette beloeb.« 18 Samme forordnings artikel 6, stk. 1, foreskriver foelgende: »Saa snart afgiftsbeloebet er bogfoert, underrettes den betalingspligtige person efter en passende fremgangsmaade om beloebets stoerrelse.« 19 Med hensyn til opkraevning af importafgifter bestemmer artikel 2, stk. 1, i Raadets forordning (EOEF) nr. 1697/79 af 24. juli 1979 om efteropkraevning af import- eller eksportafgifter, der ikke er opkraevet hos debitor for varer, der er angivet til en toldprocedure, som medfoerer en forpligtelse til at betale saadanne afgifter (EFT L 197, s. 1): »Saafremt de kompetente myndigheder konstaterer, at hele eller en del af den import- ... afgift, der forskriftsmaessigt skulle have vaeret opkraevet ... ikke er opkraevet hos debitor, kan disse foretage en efteropkraevning af det manglende afgiftsbeloeb. En saadan efteropkraevning kan imidlertid ikke foretages efter et tidsrum af tre aar at regne fra bogfoeringstidspunktet ... eller, hvis der ikke har fundet bogfoering sted fra det tidspunkt, hvor toldskylden for den paagaeldende vare er opstaaet.« 20 Imidlertid er der i to bestemmelser forudset situationer, hvor importafgifterne ikke skal opkraeves. Dels bestemmer artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79: »De kompetente myndigheder kan undlade at foretage efteropkraevning af import- eller eksportafgift, der ikke er opkraevet som foelge af en fejl, som de kompetente myndigheder selv har begaaet, og som debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget, saafremt sidstnaevnte i forbindelse med toldangivelsen har handlet i god tro og overholdt samtlige bestemmelser i de gaeldende forskrifter. Det fastlaegges i de gennemfoerelsesbestemmelser, ... i hvilke tilfaelde foerste afsnit kan anvendes.« 21 Artikel 2 i Kommissionens forordning (EOEF) nr. 2164/91 af 23. juli 1991 om gennemfoerelsesbestemmelser til artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79 (EFT L 201, s. 16) udpeger tre situationer, hvor den kompetente myndighed i den medlemsstat, i hvilken den fejl er begaaet eller opdaget, som har foert til, at der er opkraevet et utilstraekkeligt beloeb, selv traeffer beslutning om ikke at efteropkraeve de ikke-opkraevede afgifter, nemlig - i de tilfaelde, hvor et toldkontingent eller et toldloft var naaet paa tidspunktet for antagelsen af toldangivelsen, uden at der havde vaeret offentliggjort en meddelelse herom i De Europaeiske Faellesskabers Tidende - i de tilfaelde, hvor myndigheden finder, at alle betingelserne i artikel 5, stk. 2, er opfyldt, for saa vidt det beloeb, der ikke er opkraevet, er lavere end 2 000 ECU, og - i de tilfaelde, hvor den paagaeldende medlemsstat af Kommissionen er blevet bemyndiget til ikke at efteropkraeve afgifterne. 22 Dels - i det tilfaelde, hvor der ikke foreligger nogen fejl, der kan tilregnes de kompetente myndigheder selv - bestemmes det i artikel 13, stk. 1, i Raadets forordning (EOEF) nr. 1430/79 af 2. juli 1979 om godtgoerelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter (EFT L 175, s. 1), som aendret ved Raadets forordning (EOEF) nr. 3069/86 af 7. oktober 1986 (EFT L 286, s. 1, herefter »forordning nr. 1430/79«): »Godtgoerelse af eller fritagelse for importafgifter kan indroemmes, naar der foreligger andre saerlige forhold end dem, der er omhandlet i afdeling A til D [som ikke er relevante for paadoemmelsen af tvisten i hovedsagen], og der ikke er begaaet urigtigheder eller aabenlys forsoemmelse af den berettigede. Det fastlaegges efter fremgangsmaaden ... [for vedtagelse af gennemfoerelsesbestemmelser], i hvilke situationer foerste afsnit kan bringes i anvendelse, og hvilke procedureregler der skal foelges med henblik herpaa. Der kan stilles saerlige betingelser for godtgoerelsen eller fritagelsen.« 23 I artikel 4 i Kommissionens forordning (EOEF) nr. 3799/86 af 12. december 1986 om gennemfoerelsesbestemmelserne til artikel 4a, 6a, 11a og 13 i forordning nr. 1430/79 (EFT L 352, s. 19) opregnes de saerlige omstaendigheder i den betydning, som er lagt til grund i forordningens artikel 13, stk. 1, der skyldes forhold, hvor den berettigede hverken har begaaet urigtigheder eller gjort sig skyldig i aabenlys forsoemmelse. Andre omstaendigheder skal bedoemmes fra sag til sag, men da efter en procedure, som kraever Kommissionens medvirken. 24 Hvad naermere angaar den fremgangsmaade, der skal foelges ved anvendelse af artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, skal der henvises til artikel 905-909 i forordning nr. 2454/93, der traadte i kraft den 1. januar 1994. Artikel 905, stk. 1, bestemmer saaledes: »Naar den besluttende toldmyndighed, der har faaet forelagt en godtgoerelses- eller fritagelsesansoegning i medfoer af toldkodeksens artikel 239, stk. 2 [der i det vaesentlige svarer til artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79], ikke er i stand til paa grundlag af bestemmelserne i artikel 899 [der svarer til artikel 4 i forordning nr. 3799/86] at traeffe afgoerelse, og ansoegningen indeholder begrundelser, der kan udgoere en saerlig situation, som skyldes omstaendigheder, hvor den berettigede ikke har begaaet urigtigheder eller gjort sig skyldig i aabenbar forsoemmelighed, forelaegger den medlemsstat, hvorunder den paagaeldende myndighed hoerer, sagen for Kommissionen, for at der kan traeffes beslutning efter den i artikel 906-909 fastlagte procedure.« 25 I artikel 908, stk. 2, praeciseres det, at den besluttende toldmyndighed traeffer afgoerelse om den ansoegning, der er forelagt den, paa grundlag af Kommissionens beslutning. Hvis denne ikke har truffet beslutning inden seks maaneder regnet fra modtagelsen af en sag, som den paagaeldende medlemsstat har fremsendt i henhold til artikel 905, eller ikke har meddelt denne stat nogen beslutning inden 30 dage efter udloebet af den foregaaende frist paa seks maaneder, imoedekommer den besluttende toldmyndighed i henhold til artikel 909 godtgoerelses- eller fritagelsesansoegningen. 26 I det foreliggende tilfaelde bemaerkes, at en saadan ansoegning er blevet indsendt af Kongeriget Nederlandene til Kommissionen, som afslog den ved beslutning C(98) 372 endelig udg. af 18. februar 1998. Det praejudicielle spoergsmaal 27 Den forelaeggende rets spoergsmaal gaar naermere bestemt ud paa, om toldmyndighederne under en procedure for ekstern forsendelse har pligt til at underrette den hovedforpligtede om, at der er risiko for svig, som sidstnaevnte ikke er inddraget i, men hvis udfoerelse kan medfoere, at der opstaar en toldskyld for den hovedforpligtede, og i bekraeftende fald hvilke foelger en manglende opfyldelse af denne forpligtelse har. 28 For at der kan gives den forelaeggende ret et brugbart svar til dens afgoerelse af tvisten i hovedsagen, boer spoergsmaalets anden del udvides saaledes, at der spoerges, om faellesskabsretten, navnlig artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79 eller artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, saafremt toldmyndighederne har undladt at underrette den hovedforpligtede om en saadan risiko for svig, giver mulighed for at fritage vedkommende for betaling af den toldskyld, som er opstaaet paa grund af denne svig. Toldmyndighedernes pligt til at underrette den hovedforpligtede om, at der er risiko for svig 29 Indledningsvis skal det paapeges, at Domstolen i henhold til traktatens artikel 177 ikke har kompetence til at anvende faellesskabsregler paa et bestemt tilfaelde, men kun kan forsyne den nationale domstol med fortolkningselementer vedroerende faellesskabsretten, som kan vaere nyttige for denne ved vurderingen af virkningerne af en bestemmelse i national ret (jf. bl.a. dom af 15.7.1964, sag 100/63, Van der Veen, Sml. 1954-1964, s. 527, org. ref.: Rec. s. 1105, paa s. 1121, og af 11.7.1985, sag 137/84, Mutsch, Sml. s. 2681, praemis 6). 30 Dernaest bemaerkes, at artikel 11, stk. 1, litra c), i forordning nr. 2726/90 bestemmer, at den hovedforpligtede skal betale told, der eventuelt kan kraeves »som foelge af overtraedelse eller uregelmaessighed begaaet under eller i forbindelse med en faellesskabsforsendelse«, uden at der, for at toldskylden kan opstaa, kraeves bevis for, at der foreligger en fejl fra hans side, og uden at der paalaegges toldmyndighederne nogen forpligtelse til at underrette den hovedforpligtede om forloebet af den undersoegelse, der har foert til en konstatering af overtraedelsen eller uregelmaessigheden. 31 Det maa vel under omstaendigheder som de i hovedsagen foreliggende antages, at hvis toldmyndighederne havde underrettet debitor om, at hans kunder muligvis havde begaaet svig, kunne vedkommende have truffet de noedvendige foranstaltninger for, om ikke at undgaa, at toldskylden opstod, saa i hvert fald at forhindre eller begraense dens foroegelse. 32 Uafhaengigt af spoergsmaalet, om saadanne omstaendigheder kan berettige til at undlade efteropkraevning af importafgifter samt til godtgoerelse af eller fritagelse for disse - hvilket spoergsmaal vil blive behandlet i naervaerende doms praemis 37-55 - maa det imidlertid noedvendigvis fastslaas, at behovet for en undersoegelse, der har til formaal at identificere og paagribe ophavsmaend eller medvirkende til svig, som er begaaet eller under forberedelse, lovligt kan berettige en forsaetlig undladelse af helt eller delvis at underrette den hovedforpligtede om omstaendigheder ved undersoegelsen, selv om sidstnaevnte paa ingen maade er inddraget i udfoerelsen af de svigagtige handlinger. 33 De Haan har dog gjort gaeldende, at tolden i henhold til artikel 3, stk. 3, sammenholdt med artikel 6, stk. 1, i forordning nr. 1854/89 skulle have vaeret bogfoert inden for to dage regnet fra den dato, da toldmyndigheden var i stand til at beregne beloebet og afgoere, hvem der skulle betale det, og at De Haan skulle have vaeret underrettet om beloebet, saa snart det var blevet bogfoert. 34 Denne argumentation kan ikke laegges til grund. Som Domstolen nemlig allerede har fastslaaet i dommen af 26. november 1998, Covita (sag C-370/96, Sml. I, s. 7711, praemis 36 og 37), ophaever toldmyndighedernes tilsidesaettelse, ved efteropkraevning af told, af fristerne i artikel 3 og 5 i forordning nr. 1854/89 ikke de naevnte myndigheders ret til at foretage opkraevningen, saafremt denne foretages inden for fristen paa tre aar i henhold til artikel 2, stk. 1, i forordning nr. 1697/79. Det eneste formaal med disse frister er nemlig at sikre de kompetente administrative myndigheders hurtige og ensartede anvendelse af de naermere tekniske bestemmelser for bogfoering af beloebene for import- eller eksportafgifter. Selv om toldmyndighedernes manglende overholdelse af disse frister kan give anledning til, at den paagaeldende medlemsstat skal betale morarenter til Faellesskaberne som led i overfoerelsen af egne midler, rejser den ikke tvivl om, at toldskylden er forfalden, eller om disse myndigheders ret til at foretage efteropkraevning. 35 Det samme gaelder fristen i artikel 6, stk. 1, i forordning nr. 1854/89. Selv hvis det antages, at toldmyndighederne i dette tilfaelde ikke har underrettet den hovedforpligtede om toldbeloebet, saa snart dette faktisk var blevet bogfoert - hvilket ikke fremgaar af sagen - kan denne tilsidesaettelse af artikel 6, stk. 1, ikke i sig selv vaere til hinder for efteropkraevning af den skyldige told, naar denne foretages under overholdelse af den frist paa tre aar, der er fastsat i artikel 2, stk. 1, i forordning nr. 1697/79. 36 Paa baggrund af det foregaaende skal spoergsmaalets foerste del besvares saaledes, at faellesskabsretten ikke paalaegger toldmyndigheder, som kan vaere vidende om, at der muligvis foreligger svig i forbindelse med ordningen for ekstern forsendelse, nogen pligt til at underrette den hovedforpligtede om, at der vil kunne opstaa en toldskyld for ham paa grund af denne svig, uanset at vedkommende har handlet i god tro. De omstaendigheder, der kan berettige til at undlade efteropkraevning af afgifter samt til godtgoerelse af eller fritagelse for disse 37 Det bemaerkes, at faellesskabsbestemmelserne omfatter to grupper saerlige undtagelser fra betaling af toldskyld. 38 Den foerste findes i artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79. 39 Denne bestemmelse stiller tre betingelser for, at toldmyndighederne kan undlade at foretage efteropkraevning (jf. bl.a. dom af 1.4.1993, sag C-250/91, Hewlett Packard France, Sml. I, s. 1819, praemis 12 og 13, og Covita-dommen, praemis 24-28). 40 Den foerste betingelse er, at afgifterne ikke er opkraevet som foelge af en fejl, som de kompetente myndigheder selv har begaaet. Dernaest skal den fejl, som disse har begaaet, vaere af en saadan art, at debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget den, saafremt han havde handlet i god tro paa trods af sin faglige erfaring og den omhu, som han skal udvise. Endelig skal debitor have overholdt samtlige bestemmelser i de gaeldende forskrifter i forbindelse med toldangivelsen. 41 I denne forbindelse bemaerkes, at selv om det paahviler den nationale ret at undersoege, om de tre betingelser i artikel 5, stk. 2, i forordning nr. 1697/79 er opfyldt, i betragtning af omstaendighederne i det foreliggende tilfaelde (jf. dom af 12.12.1996, forenede sager C-47/95 - C-50/95, C-60/95, C-81/95, C-92/95 og C-148/95, Olasagasti m.fl., Sml. I, s. 6579, praemis 33, 34 og 35), foelger det allerede af naervaerende doms praemis 32, at toldmyndighedernes forsaetlige undladelse, af hensyn til undersoegelsen, af at underrette den hovedforpligtede om eventuel svig, som denne ikke er inddraget i, under alle omstaendigheder ikke kan betegnes som en fejl begaaet af de kompetente myndigheder. 42 Den anden gruppe undtagelser fra betaling af import- eller eksportafgifter naevnes i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79. Ifoelge denne bestemmelse - som ikke kraever, at de kompetente myndigheder selv har begaaet en fejl - er der to kumulative betingelser for godtgoerelse af eller fritagelse for importafgifter, nemlig at der foreligger saerlige forhold, og at der ikke er begaaet urigtigheder eller aabenlys forsoemmelse af den erhvervsdrivende. 43 I den forbindelse paapeges, som det udtrykkeligt praeciseres i bestemmelsens foerste afsnit, at den liste, artikel 4 i forordning nr. 3799/86 indeholder over saerlige forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, ikke er udtoemmende (jf. herved Covita-dommen, praemis 31). 44 Toldmyndighederne skal foelgelig bedoemme fra sag til sag, om en omstaendighed som den, der foreligger i hovedsagen, og som ikke figurerer paa den naevnte liste, alligevel er et saerligt forhold i de gaeldende faellesskabsbestemmelsers forstand, i hvilket tilfaelde den medlemsstat, som denne myndighed henhoerer under, oversender sagen til Kommissionen, for at den kan blive afgjort efter den procedure, som er fastsat i artikel 906 og 909 i forordning nr. 2454/93. 45 Et af de forhold ved vurderingen, der fremhaeves af den forelaeggende ret, og som karakteriserer omstaendighederne i hovedsagen, er, at hvis debitor var blevet underrettet af toldmyndighederne om deres mistanke om svig, ville vedkommende efter den svigagtige omdirigering af den foerste forsendelse af cigaretter have truffet de noedvendige foranstaltninger for at undgaa, at der opstod en toldskyld for ham i forbindelse med de seks foelgende forsendelser. 46 Saa snart toldmyndighederne havde faaet forelagt en ansoegning om fritagelse for afgifter, ledsaget af dokumentation for, at der forelaa saerlige forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, og ikke var i stand til at traeffe en afgoerelse paa grundlag af artikel 4 i forordning nr. 3799/86, opfordrede Kongeriget Nederlandene Kommissionen til at udtale sig om, hvorvidt der forelaa »saerlige forhold« i denne bestemmelses forstand. Ved beslutning af 18. februar 1998 fandt den, at der konkret ikke forelaa saadanne forhold. 47 Derfor maa der - selv om den forelaeggende ret ikke henviser til denne beslutning, hvis eksistens, og i hoejere grad indhold, den paa grund af datoen for beslutningens udstedelse sandsynligvis ikke havde kendskab til paa det tidspunkt, da den afsagde kendelse om forelaeggelse - for at give den forelaeggende ret et brugbart svar til dens afgoerelse af tvisten i hovedsagen, tages stilling til dens gyldighed og herved undersoege, om betingelserne for at anvende artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79 faktisk er opfyldt i et tilfaelde som det, der er indbragt for den naevnte ret. 48 I denne forbindelse bemaerkes naermere, at toldmyndigheden skal traeffe afgoerelse paa grundlag af Kommissionens beslutning i henhold til artikel 908 i forordning nr. 2454/93. Hvis Domstolen imidlertid skulle kende den ugyldig, paahviler det Kommissionen at drage foelgerne deraf og paa ny at undersoege, om artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79 kan finde anvendelse paa omstaendighederne i tvisten i hovedsagen paa baggrund af Domstolens dom, hvorved de frister, der er fastsat i artikel 907 og 909 i forordning nr. 2454/93, begynder at loebe fra dommens afsigelse. Disse betragtninger indebaerer ligeledes, at den forelaeggende ret, som ikke kan saette sit skoen i stedet for Kommissionens, kan udsaette sagen i afventning af Kommissionens beslutning eller de naevnte fristers udloeb. 49 I det foreliggende tilfaelde er en proevelse af Kommissionens beslutning, som i oevrigt er blevet fremlagt for Domstolen og har vaeret genstand for saavel skriftlige som mundtlige indlaeg, i oevrigt i overensstemmelse med princippet om procesoekonomi, fordi Domstolen desuden direkte har faaet forelagt spoergsmaalet om denne beslutnings lovlighed i sagen Nederlandene mod Kommissionen (sag C-157/98), hvis behandling i oejeblikket er udsat i afventning af naervaerende dom. 50 Til stoette for den konklusion, at anmelderens forhold ikke kunne anses for saerlige forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, har Kommissionen anfoert, at De Haan var ansvarlig for toldprocedurens rette forloeb, og at muligheden for at lide tab som foelge af eventuelle svigagtige handlinger er en normal risiko, som erhvervsdrivende loeber; den har desuden henvist dels til den dobbelte omstaendighed, at selv hvis De Haan ikke selv var inddraget i svigen, var en af selskabets medarbejdere, som det var ansvarlig for, indblandet, og at det ikke er bevist, at en embedsmand i det belgiske toldvaesen har medvirket, dels til, at den omstaendighed, at FIOD for at kunne fuldfoere sin undersoegelse havde undladt at goere De Haan bekendt med sine oplysninger, ikke kunne vaere et saerligt forhold, der kan berettige fritagelse for importafgifter i henhold til artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79. 51 I denne forbindelse maa det for det foerste fastslaas, at ifoelge den forelaeggende ret, som ikke er blevet modsagt paa dette punkt af Kommissionen, kan der ikke tilregnes De Haan nogen forsoemmelse eller urigtighed. 52 For et andet bemaerkes, som Domstolen har fastslaaet i dommen af 25. februar 1999 (sag C-86/97, Trans-Ex-Import, Sml. I, s. 1041, praemis 18-21), at artikel 905 i forordning nr. 2454/93, paa grundlag af hvilken Kommissionen opfordres af den medlemsstat, som toldmyndigheden henhoerer under, til, paa baggrund af de oplysninger, der er tilstillet den, at tage stilling til, om der foreligger saerlige forhold, der kan berettige fritagelse for afgifter, indeholder en generel billighedsklausul, som har til formaal at daekke en usaedvanlig situation, som anmelderen befinder sig i i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet, naar toldmyndigheden ikke er i stand til under hensyn til de paaberaabte grunde selv at traeffe afgoerelse om afgiftsfritagelse med hjemmel i artikel 4 i forordning nr. 3799/86 eller artikel 899 i forordning nr. 2454/93, alt efter hvilken af disse der tidsmaessigt finder anvendelse paa den afgiftspligtiges situation. 53 Herved kan der antages at foreligge saerlige forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79 i og med, at man tilgodeser hensynet til en undersoegelse, som fremmes af told- eller politimyndighederne, naar der ikke kan tilregnes den afgiftspligtige nogen urigtighed eller forsoemmelse, og naar vedkommende ikke er blevet underrettet om undersoegelsens forloeb. Selv om det nemlig kan vaere legitimt, at de nationale myndigheder bevidst lader lovovertraedelser eller uregelmaessigheder blive begaaet for bedre at kunne afsloere et netvaerk, identificere bedragere og fremskaffe eller bestyrke bevismidler, kan den omstaendighed, at man lader den afgiftspligtige baere den toldskyld, som foelger af disse valg i tilknytning til forfoelgelsen af overtraedelserne, vaere i strid med det billighedsformaal, som ligger til grund for artikel 905, stk. 1, i forordning nr. 2454/93, da det saetter den afgiftspligtige i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. 54 Imidlertid fremgaar det af ordlyden af beslutningen af 18. februar 1998, at Kommissionen, i betragtning af det ovennaevnte billighedsformaal og de forhold, hvorunder svigen er blevet begaaet, ikke har vurderet det spoergsmaal korrekt, om De Haan befandt sig i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. 55 Kommissionens beslutning maa foelgelig kendes ugyldig. 56 I betragtning af det foregaaende maa der svares paa spoergsmaalets anden del saaledes: - Hensynet til en undersoegelse, som fremmes af de nationale myndigheder, kan, naar der ikke kan tilregnes den afgiftspligtige nogen urigtighed eller forsoemmelse, og naar vedkommende ikke er blevet underrettet om undersoegelsens forloeb, vaere et saerligt forhold som omhandlet i artikel 13, stk. 1, i forordning nr. 1430/79, naar den omstaendighed, at de nationale myndigheder af hensyn til undersoegelsen bevidst har ladet lovovertraedelser og uregelmaessigheder blive begaaet, saaledes at der opstaar en toldskyld for den hovedforpligtede, kan saette denne i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. - Kommissionens beslutning C(98) 372 endelig udg. af 18. februar 1998 er ugyldig. 

Afgørelse om sagsomkostninger

Sagens omkostninger 57 De udgifter, der er afholdt af den nederlandske regering og Det Forenede Kongeriges regering samt Kommissionen, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger. 

Afgørelse

Paa grundlag af disse praemisser kender DOMSTOLEN (Femte Afdeling) vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Tariefcommissie ved kendelse af 24. februar 1998, for ret: 1) Faellesskabsretten paalaegger ikke toldmyndigheder, som kan vaere vidende om, at der muligvis foreligger svig i forbindelse med ordningen for ekstern forsendelse, nogen pligt til at underrette den hovedforpligtede om, at der vil kunne opstaa en toldskyld for ham paa grund af denne svig, uanset at vedkommende har handlet i god tro. 2) Hensynet til en undersoegelse, som fremmes af de nationale myndigheder, kan, naar der ikke kan tilregnes den afgiftspligtige nogen uregelmaessighed eller forsoemmelse, og naar vedkommende ikke er blevet underrettet om undersoegelsens forloeb, vaere et saerligt forhold som omhandlet artikel 13, stk. 1, i Raadets forordning (EOEF) nr. 1430/79 af 2. juli 1979 om godtgoerelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter som aendret ved Raadets forordning (EOEF) nr. 3069/86 af 7. oktober 1986, naar den omstaendighed, at de nationale myndigheder af hensyn til undersoegelsen bevidst har ladet overtraedelser og uregelmaessigheder blive begaaet, saaledes at der opstaar en toldskyld for den hovedforpligtede, kan saette denne i en usaedvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udoever samme aktivitet. 3) Kommissionens beslutning C(98) 372 endelig udg. af 18. februar 1998 er ugyldig.