CELEX: 62004CC0039
Language: fi
Date: 2004-12-09 00:00:00
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Jacobs 9 päivänä joulukuuta 2004. # Laboratoires Fournier SA vastaan Direction des vérifications nationales et internationales. # Ennakkoratkaisupyyntö: Tribunal administratif de Dijon - Ranska. # Tavaroiden vapaan liikkuvuuden rajoitukset - Verolainsäädäntö - Yhtiövero - Tutkimusvähennys verotuksessa. # Asia C-39/04.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      F. G. JACOBS
      9 päivänä joulukuuta 2004 (1)
      
      Asia C‑39/04
      Laboratoires Fournier SA
      vastaan
      Direction des vérifications nationales et internationales
      1.     Käsiteltävänä olevassa asiassa on kyse siitä, onko sellainen jäsenvaltion lainsäädäntö yhteisön oikeuden mukainen, jonka mukaan
         tutkimusvähennys myönnetään yhtiöverotuksessa ainoastaan siinä tapauksessa, että tutkimusta tehdään tässä jäsenvaltiossa.
      
       Kansallinen lainsäädäntö
      2.     Ranskan Code général des impôts’n (yleinen tuloverolaki) 244 quater B §:ssä säädetään seuraavaa:
      ”Teollisuuden ja kaupan alan yritykset tai maatalousalan yritykset, jotka maksavat voitostaan veroa, voivat tehdä verovähennyksen,
         jonka suuruus on 50 prosenttia siitä määrästä, jolla vuoden aikana kertyneet tutkimusmenot ylittävät kahden aiemman vuoden
         aikana kertyneiden samanlaatuisten menojen, joita on oikaistu kuluttajahintojen sellaisen nousun mukaisesti, jossa ei oteta
         huomioon tupakkatuotteita, keskiarvon – – ”.
      
      3.     Mainitun lain liitteessä III olevassa 49 septies H §:ssä säädetään seuraavaa:
      ”Code général des impôts’n 244 quater B §:ssä tarkoitettuun verovähennykseen oikeuttavat Ranskassa suoritetusta tutkimustyöstä
         aiheutuvat menot”.
      
       Tosiseikat ja ennakkoratkaisukysymykset
      4.     SA Laboratoires FOURNIER (jäljempänä Fournier), jolla on kotipaikka Ranskassa, joka valmistaa ja myy lääkevalmisteita, tilasi
         erilaisiin tutkimushankkeisiin liittyen tutkimusta useisiin eri jäsenvaltioihin sijoittautuneilta tutkimuskeskuksilta ja otti
         huomioon niistä aiheutuvat menot laskiessaan tutkimusvähennystään vuosilta 1995 ja 1996. Tarkastuksen suorittanut veroviranomainen
         hylkäsi kyseisten menojen vähentämisen sillä perusteella, että tutkimusta ei suoritettu Ranskassa. Fournier teki oikaisuvaatimuksen
         sillä perusteella, että nämä säännökset ovat EY 49 artiklan vastaisia. Tämä oikaisuvaatimus hylättiin.
      
      5.     Fournier nosti siis kanteen tribunal administratif de Dijonissa (hallinto-oikeus), joka on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle
         seuraavat kysymykset: (i) ovatko kyseessä olevat säännökset, joiden mukaan oikeus tehdä tutkimusvähennys verotuksessa koskee
         vain Ranskassa tehtyä tutkimusta, EY 49 artiklan vastaisia ja (ii) jos näin on, voidaanko edellytys, että tutkimustyö on suoritettava
         Ranskassa perustella yhtiöveron johdonmukaisuuden periaatteella.
      
      6.     Fournier ja komissio ovat esittäneet kirjallisia huomautuksia ja ne molemmat, kuten myös Ranskan hallitus, olivat läsnä suullisessa
         käsittelyssä.
      
      7.     Tarkastelen ensin sitä, kuuluvatko kyseessä olevat säännökset, siltä osin kuin tutkimusvähennys voidaan niiden mukaan tehdä
         vain Ranskassa suoritetun tutkimuksen osalta, EY 49 artiklan soveltamisalaan. Toiseksi tarkastelen sitä, voidaanko tällaista
         rajoittamista pitää oikeutettuna.
      
       EY 49 artiklan soveltamisala
      8.     Ranskan hallitus myöntää, että lainsäädännössä tehdään ero verovelvollisten välillä sen mukaan, missä palvelu suoritetaan,
         mistä saattaa olla haittaa niille, jotka tarjoavat palveluita muissa jäsenvaltioissa. Se huomauttaa kuitenkin, että erilainen
         kohtelu on välitön seuraus verotuksen alalla sovellettavasta alueperiaatteesta, jonka yhteisöjen tuomioistuin on nimenomaisesti
         hyväksynyt asiassa Futura 15.5.1997 antamassaan tuomiossa,(2) ja että näin ollen se jää EY 49 artiklan soveltamisalan ulkopuolelle.
      
      9.     Asiassa Futura yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että vaikka jäsenvaltion säännösten mukaan silloin, kun verovelvollinen, jolla
         on sivuliike kyseisessä jäsenvaltiossa mutta jonka verotuksellinen kotipaikka on jossakin toisessa jäsenvaltiossa, pyytää
         tappiontasausta, tappiontasauksen edellytyksenä on se, että kyseiset tappiot ovat taloudellisessa yhteydessä verovelvollisen
         tästä valtiosta saamaan tuloon, nämä säännökset eivät ole EY 43 artiklan vastaisia, jos tältä osin ei suosita niitä verovelvollisia,
         joiden verotuksellinen kotipaikka on kyseisessä valtiossa. Tarkemmin ottaen yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että se edellytys,
         että tappiot ovat taloudellisessa yhteydessä verovelvollisen tästä valtiosta saamaan tuloon, oli ilmaus verotuksen alalla
         sovellettavasta alueperiaatteesta eikä sitä näin ollen voitu pitää perustamissopimuksessa kiellettynä avoimena tai peiteltynä
         syrjintänä.
      
      10.   Ranskan hallitus katsoo, että yhteisöjen tuomioistuimen sijoittautumisoikeuteen liittyviä perusteluja asiassa Futura voidaan
         soveltaa myös palvelujen tarjoamisen vapauteen. Se, että pääasiassa kyseessä oleva verovähennys myönnetään ainoastaan Ranskassa
         suoritetusta tutkimustoiminnasta, johtuu verotuksen alalla sovellettavasta alueperiaatteesta. Verojärjestelmässä on oltava
         taloudellinen yhteys tutkimusmenojen ja yhtiöveron alaisen taloudellisen toiminnan välillä. Verojärjestelmän johdonmukaisuuteen
         vaikuttaisi se, jos ulkomailla suoritettu tutkimustoiminta oikeuttaisi verovähennyksen tekemiseen Ranskassa, vaikka tätä toimintaa
         ei ole verotettu siellä.
      
      11.   Mielestäni sillä, että yhteisöjen tuomioistuin tutki asiassa Futura kansallisten verosäännösten, joita sovellettiin sellaisiin
         yrityksiin, joiden verotuksellinen kotipaikka oli kyseisen valtion alueella tai joiden verotuksellinen kotipaikka ei ollut
         kyseisen valtion alueella, yhteensopivuutta perustamissopimuksen sijoittautumisoikeutta koskevien määräysten kanssa, on merkitystä.
         En ole vakuuttunut siitä, että tapaa, jolla yhteisöjen tuomioistuin on soveltanut alueperiaatetta kyseisessä asiassa, voidaan
         näin helposti soveltaa myös käsiteltävänä olevan asian kaltaisessa asiassa, jossa on kyse kansallisten verosäännösten vaikutuksista
         muissa jäsenvaltioissa oleviin palvelujen tarjoajiin. Nämä säännökset kohtelevat sellaista yritystä, jolla on verotuksellinen
         kotipaikka kyseessä olevan jäsenvaltion alueella ja joka ottaa vastaan kyseessä olevan jäsenvaltion alueelta tarjottuja palveluja,
         edullisemmin kuin sellaista yritystä, jolla on verotuksellinen kotipaikka kyseessä olevan jäsenvaltion alueella ja joka ottaa
         vastaan muun jäsenvaltion alueelta tarjottuja palveluja. Ne perustuvat siis, vaikkakin epäsuorasti, palvelujen tarjoajan sijoittautumispaikkaan
         ja ovat näin ollen omiaan rajoittamaan rajat ylittävää toimintaa, mistä seuraa, että ne ovat selvästi EY 49 artiklan vastaisia.
      
      12.   Samanlaisen analyysin pohjalta julkisasiamies Tesauro totesi asiassa Safir(3) antamassaan ratkaisuehdotuksessa, että kansalliset säännökset, joiden mukaan henkivakuutusmaksuja verotettiin, jos vakuutusyhtiö
         ei ollut sijoittautunut tähän jäsenvaltioon, kun taas niitä ei verotettu, jos vakuutuksen myöntänyt yhtiö oli sijoittautunut
         kyseiseen jäsenvaltioon, olivat EY 49 artiklan vastaisia huolimatta siitä, että kyseinen jäsenvaltio ja kaksi muuta väliintulijana
         olevaa jäsenvaltiota esittivät sellaisen perusteen, että kyseessä oleva lainsäädäntö olisi sovellus verotuksen alalla sovellettavasta
         alueperiaatteesta. Julkisasiamies huomautti erityisesti, että ”väite, jonka mukaan kyseinen lainsäädäntö ei kuuluisi verotuksen
         alueellisuuden periaatteen vuoksi [49] artiklassa tarkoitetun kiellon piiriin, on täysin perusteeton”. Vaikka yhteisöjen tuomioistuin
         ei nimenomaisesti käsitellyt tätä väitettä, se totesi, että tällainen lainsäädäntö oli EY 49 artiklan vastainen.
      
      13.   En tästä syystä katso, että yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Futura ottamaa kantaa voitaisiin soveltaa myös käsiteltävänä
         olevaan asiaan.
      
      14.   Voidaan myös todeta, että asiassa Futura olennainen lähtökohta yhteisöjen tuomioistuimen harkinnassa – ja nimenomainen edellytys,
         joka sisältyy Ranskan nyt käsiteltävänä olevassa asiassa esittämään ehdotukseen – oli se, että sellaisia verovelvollisia,
         joilla on kotipaikka tässä valtiossa, ei kohdella edullisemmin kuin sellaisia verovelvollisia, joilla ei ole kotipaikkaa tässä
         valtiossa. Käsiteltävänä olevassa asiassa sitä vastoin kyseessä olevan lainsäädännön ydin on se, että verovelvollisia, jotka
         käyttävät tässä valtiossa olevia tutkimuskeskuksia, kohdellaan edullisemmin kuin niitä verovelvollisia, jotka käyttävät muissa
         jäsenvaltioissa sijaitsevia tutkimuskeskuksia.
      
      15.   Edellä esitetyn valossa en näin ollen katso, että kyseinen lainsäädäntö ei kuuluisi EY 49 artiklan soveltamisalaan verotuksen
         alalla sovellettavan alueperiaatteen vuoksi.
      
      16.   Fournier ja komissio väittävät lisäksi, että kuten asiassa Baxter 8.7.1999 annetussa tuomiossa,(4) kyseinen lainsäädäntö on EY 49 artiklan vastainen siltä osin kuin siinä luodaan ”veromuuri”, joka estää palvelujen tarjoamista
         yli rajojen siten, että se tekee muissa jäsenvaltioissa olevien tutkimuskeskusten käyttämisen Ranskaan sijoittautuneille yrityksille
         vähemmän houkuttelevaksi.
      
      17.   Olen samaa mieltä siitä, että asia Baxter on hyvin samankaltainen. Siinä oli kyse siitä, oliko sellainen Ranskan lainsäädäntö,
         jonka mukaan lääkealan yrityksiä verotettiin ja toisaalta niille myönnettiin verovähennys ainoastaan Ranskassa tehdyn tutkimuksen
         menoista, yhteensopiva EY 43 artiklan mukaisen sijoittautumisvapauden kanssa. Tämän asian kantajat, jotka olivat muihin jäsenvaltioihin
         sijoittautuneiden emoyhtiöiden ranskalaisia tytäryhtiöitä, väittivät, että lainsäädännöstä seurasi syrjintää ranskalaisten
         laboratorioiden, jotka tekivät tutkimusta pääasiassa Ranskassa, ja ulkomaisten laboratorioiden, joiden pääasialliset tutkimusyksiköt
         olivat Ranskan ulkopuolella, välillä.
      
      18.   Yhteisöjen tuomioistuin totesi, että kyseessä oleva verovähennys on omiaan saattamaan huonompaan asemaan erityisesti ne yritykset,
         joiden päätoimipaikka on muissa jäsenvaltioissa ja joilla on Ranskassa sivutoimipaikka: nämä yritykset olivat näet tyypillisesti
         sellaisia, että useimmissa tapauksissa niiden tutkimustoiminta tapahtui tämän valtion ulkopuolella. Yhteisöjen tuomioistuin
         katsoi, että lainsäädäntö oli sijoittautumisoikeuden vastainen sillä perusteella, että EY 43 artiklan määräykset yhdenvertaisesta
         kohtelusta kieltävät paitsi kansalaisuuteen (tai kotipaikkaan, jos kyse on yhtiöistä) perustuvan avoimen syrjinnän, myös peitellyt
         syrjinnän muodot, jotka muita erotteluperusteita soveltaen johtavat samaan lopputulokseen.(5)
      
      19.   Vastaavasti käsiteltävänä olevassa asiassa vaikuttaa selvältä, että kyseessä oleva lainsäädäntö suosii sellaisia Ranskaan
         sijoittautuneita yrityksiä, jotka tekevät tutkimusta Ranskassa, ja tekee muussa jäsenvaltiossa sijaitsevan tutkimuskeskuksen
         käytön vähemmän houkuttelevaksi näille yrityksille. Tästä erilaisesta verokohtelusta väistämättäkin seuraa, että sillä välittömästi
         rajoitetaan muihin jäsenvaltioihin sijoittautuneiden tutkimuslaitosten palvelujen tarjoamista tällaisille yrityksille; minkä
         Ranska lisäksi tuntuu hyväksyvän. Yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneesta oikeuskäytännöstä käy ilmi, että EY 49 artiklassa
         ei ainoastaan kielletä sitä, että palvelujen tarjoajaa, joka on sijoittautunut toiseen jäsenvaltioon, syrjitään hänen kansalaisuutensa
         perusteella, vaan niissä edellytetään myös kaikkien sellaisten rajoitusten poistamista, joilla tehdään toiseen jäsenvaltioon
         sijoittautuneen, siellä vastaavanlaisia palveluja lainmukaisesti tarjoavan henkilön toiminta vähemmän kiinnostavaksi.(6)
      
      20.   Kuten edellä todettiin, yhteisöjen tuomioistuin katsoi asiassa Safir(7) vastaavan lainsäädännön olevan 49 artiklan vastainen. Tarkemmin ottaen yhteisöjen tuomioistuin katsoi asiassa Vestergaard
         28.10.1999 antamassaan tuomiossa,(8) että jäsenvaltion säännöstö, jonka mukaan ulkomailla järjestettävään ammatilliseen koulutukseen liittyvästä kurssista aiheutuneiden
         menojen vähentäminen verotuksessa on vaikeampaa kuin kyseisessä jäsenvaltiossa järjestetystä kurssista aiheutuneiden menojen
         vähentäminen, johtaa palvelun suorituspaikkaan perustuvaan erilaiseen kohteluun, mikä on kielletty EY 49 artiklassa.
      
      21.   Näin ollen ehdotan, että kyseessä olevat säännökset, siltä osin kuin tutkimusvähennys voidaan niiden mukaan tehdä vain Ranskassa
         suoritetun tutkimuksen osalta, kuuluvat EY 49 artiklan soveltamisalaan, ja jollei jäljempänä tarkasteltavista oikeuttamisperusteista
         muuta johdu, ovat tämän artiklan vastaisia.
      
       Mahdolliset oikeuttamisperusteet
      22.   Vakiintuneesta oikeuskäytännöstä ilmenee, että palvelujen tarjoamisen vapautta perustamissopimuksen mukaisena perustavanlaatuisena
         periaatteena voidaan rajoittaa vain yleistä etua koskevien pakottavien syiden perusteella annetuilla säännöksillä, jotka soveltuvat
         niillä tavoiteltavan päämäärän toteuttamisen varmistamiseen, ja jotka eivät saa ylittää sitä, mikä on tarpeen tämän päämäärän
         saavuttamiseksi.(9)
      
      23.   Käsiteltävänä olevassa asiassa on tuotu esiin kolme mahdollista oikeuttamisperustetta.
      24.   Ensin kansallinen tuomioistuin kysyy, voiko kyseinen lainsäädäntö olla oikeutettu asioissa Bachmann 28.1.1992 annetussa tuomiossa(10) ja komissio vastaan Belgia 28.1.1992 annetussa tuomiossa(11) ilmaistun periaatteen mukaisesti siitä syystä, että on tarpeen säilyttää Ranskan yritysverojärjestelmän johdonmukaisuus.
      
      25.   Bachmann ja komissio vastaan Belgia eli ainoat asiat, joissa tämä perustelu on hyväksytty, koskivat sitä, oliko kansallinen
         lainsäädäntö, jonka mukaan eläke‑ ja henkivakuutusmaksuista verovähennyskelpoisia olivat vain kyseessä olevassa jäsenvaltiossa
         suoritetut maksut, sopusoinnussa EY 39 artiklan, jossa taataan työvoiman vapaa liikkuvuus, kanssa. Yhteisöjen tuomioistuimen
         näkemykseen selvästikin vaikutti kytkös tai suora yhteys vakuutusmaksujen vähennyskelpoisuuden ja toisaalta niiden summien
         veronalaisuuden välillä, jotka vakuutuksenantajan oli maksettava vanhuuden ja kuoleman varalta tehtyjen vakuutussopimusten
         nojalla, mikä merkitsi sitä, että tulojen menetys, joka aiheutui siitä, että henkivakuutusmaksut voitiin vähentää veronalaisesta
         kokonaistulosta, korvattiin verottamalla niitä eläkkeitä, elinkorkoja ja pääomia, jotka vakuutuksenantajien oli maksettava;
         yhteisöjen tuomioistuin päätti, että tällaisia säännöksiä voitiin perustella tarpeella turvata koko sen verojärjestelmän johdonmukaisuus,
         jonka osa ne olivat.
      
      26.   Näiden tuomioiden antamisen jälkeen jäsenvaltiot ovat useaan otteeseen pyrkineet perustelemaan tiettyjä verosäännöksiä tarpeella
         turvata verotuksen johdonmukaisuus. Yhteisöjen tuomioistuin on toistuvasti todennut, että jotta tähän tarpeeseen tukeutuva
         perustelu voitaisiin hyväksyä, on selvitettävä, että kyseinen verotuksellinen etu on suorassa yhteydessä siihen, että tämä
         etu kompensoidaan kantamalla tietty vero.(12) Kaikissa muissa paitsi kahdessa näistä asioista yhteisöjen tuomioistuin on hylännyt tämän perustelun, koska sen mielestä
         tällaista suoraa yhteyttä ei ole ollut; näissä kahdessa asiassa yhteisöjen tuomioistuin on joka tapauksessa katsonut, että
         lainsäädäntö oli yhteisön oikeuden vastaista, koska se ei vaikuttanut tarpeelliselta kansallisen verojärjestelmän johdonmukaisuuden
         säilyttämiseksi.(13)
      
      27.   Käsiteltävänä olevassa asiassa lääkealan yrityksillä, jotka ovat Ranskan yhtiöveron alaisia, on oikeus vähentää Ranskassa
         tehdyn tutkimuksen menoja. Vähennyksen ja yhtiöveron välillä ei ole edellä kuvatun kaltaista suoraa yhteyttä.
      
      28.   En näin ollen katso, että kyseessä oleva lainsäädäntö voitaisiin perustella viittaamalla yhtiöveron johdonmukaisuuden periaatteeseen.
      29.   Toiseksi Ranskan hallitus väitti suullisessa käsittelyssä, että kyseinen lainsäädäntö oli perusteltu siitä syystä, että se
         edistää tutkimusta ja kehitystä.
      
      30.   Yhteisöjen tuomioistuin on tarkastellut tapauskohtaisesti sellaisia yleistä etua koskevia syitä, joilla kansalliseen oikeuteen
         perustuvia palvelujen tarjoamisen vapauden rajoituksia voidaan perustella. Sillä, että tutkimuksen ja kehityksen edistämistä
         ei ole tähän saakka katsottu mahdolliseksi oikeuttamisperusteeksi, ei näin ollen ole välttämättä merkitystä.(14)
      
      31.   Kuten komissio on todennut suullisessa käsittelyssä, tutkimuksen edistämisen tarkoituksena täytyy tosiaan olla erinomaisuuden
         edistäminen; erinomaisuus ei kuitenkaan välttämättä rajoitu ranskalaisiin tutkimuskeskuksiin. En näin ollen ymmärrä kuinka
         kyseessä olevan lainsäädännön voitaisiin katsoa soveltuvan väitetyn päämäärän saavuttamisen varmistamiseen. Luonnollinen päätelmä
         tällaisen lainsäädännön olemassaolosta on halu suojella Ranskan lääketutkimusalaa; puhtaasti taloudellisia tavoitteita, kuten
         talouden tietyn toimialan suojeleminen jäsenvaltiossa, ei kuitenkaan voida pitää sellaisina syinä, joiden vuoksi palvelujen
         tarjoamisen perusvapauden rajoittaminen voisi olla perusteltua.(15)
      
      32.   Pääasiassa kyseessä olevan kaltainen lainsäädäntö on sitä paitsi suoraan perustamissopimuksen kolmannen osan XVIII osastossa
         ”Tutkimus ja teknologinen kehittäminen” ilmaistujen tavoitteiden, jotka Ranskan hallitus on erikseen maininnut tutkimuksen
         edistämistä koskevan perustelunsa tueksi, vastainen. Osastossa viitataan muun muassa siihen, että yritysten tarpeeseen pystyä
         täysin käyttämään hyväkseen sisämarkkinoiden tarjoamia mahdollisuuksia vastataan ”poistamalla” yritysten ja tutkimuskeskusten
         välisen yhteistyön ”verotukselliset esteet”.(16)
      
      33.   Lopuksi on todettava, että Ranskan hallitus on väittänyt, että lainsäädäntö on perusteltu siitä syystä, että se turvaa verovalvonnan
         tehokkuuden.
      
      34.   Yhteisöjen tuomioistuin on todennut useasti, että verovalvonnan tehokkuus on yksi sellaisista yleistä etua koskevista pakottavista
         syistä, joilla voidaan perustella perustamissopimuksessa taattujen perusvapauksien käyttämisen rajoittaminen(17), ja siten jäsenvaltio saa soveltaa sellaisia säädöksiä, joiden perusteella on mahdollista suorittaa tässä valtiossa vähennettävien
         tutkimusmenojen määrästä selvä ja täsmällinen tarkastus.(18) Yhteisöjen tuomioistuin on kuitenkin myös katsonut käsiteltävänä olevassa asiassa kyseessä olevaa yhteyttä läheisesti muistuttavassa
         yhteydessä, että verotarkastuksen tehokkuuden vaatimuksilla ei voida perustella sellaisia kansallisia säännöksiä, jotka ehdottomasti
         estävät verovelvollista esittämästä selvitystä muissa jäsenvaltioissa tehtyyn tutkimustyöhön liittyvien menojen todenperäisyydestä:
         ei näet voida edeltä käsin estää verovelvollista esittämästä sellaisia asiaa koskevia selvityksiä, joiden perusteella verottavan
         jäsenvaltion veroviranomaisille on mahdollista suorittaa muissa jäsenvaltioissa aiheutuneiden tutkimusmenojen todenperäisyydestä
         ja laadusta selvä ja täsmällinen tarkastus.(19)
      
      35.   Pääasiassa kyseessä olevaa lainsäädäntöä ei näin ollen voida pitää perusteltuna verovalvonnan tehokkuuden vuoksi.
       Ratkaisuehdotus
      36.   Ehdotan näin ollen, että Dijonin Tribunal administratifin esittämiin kysymyksiin vastataan, että EY 49 artikla on esteenä
         sellaiselle jäsenvaltion lainsäädännölle, jossa tutkimusvähennyksen tekemisen edellytyksenä yhtiöverotuksessa on se, että
         tutkimus on tehty tässä jäsenvaltiossa.
      
      1 –	Alkuperäinen kieli: englanti.
      
      2 –	Asia C‑250/95, Futura Participations ja Singer, tuomio 15.5.1997 (Kok. 1997, s. I‑2471, 22 kohta).
      
      3 –	Asia C‑118/96, tuomio 28.4.1998 (Kok. 1998, s. I‑1897, ratkaisuehdotuksen 20–25 kohta).
      
      4 –	Asia C‑254/97, tuomio 8.7.1999 (Kok. 1999, s. I‑4809).
      
      5 –	Tuomion 10 ja 13 kohta, joissa siteerataan asiaa C‑330/91, Commerzbank, tuomio 13.7.1993 (Kok. 1993, s. I‑4017, Kok. Ep.
         XIV, s. I‑309, 14 kohta).
      
      6 –	Asia C‑222/95, Société Civile Immobilière Parodi, tuomio 9.7.1997 (Kok. 1997, s. I‑3899, 18 kohta).
      
      7 –	Mainittu edellä alaviitteessä 3.
      
      8 –	Asia C‑55/98, tuomio 28.10.1999 (Kok. 1999, s. I‑7641).
      
      9 –	Ks. esimerkiksi yhdistetyt asiat C‑369/96 ja C‑376/96, Arblade ym., tuomio 23.11.1999 (Kok. 1999, s. I‑8453, 34 ja 35 kohta
         oikeuskäytäntöviittauksineen).
      
      10 –	Asia C‑204/90, tuomio 28.1.1992 (Kok. 1992, s. I‑249, Kok. Ep. XII, s. I‑1).
      
      11 –	Asia C‑300/90, tuomio 28.1.1992 (Kok. 1992, s. I‑305).
      
      12 –	Ks. viimeisimpänä asia C‑319/02, Manninen, tuomio 7.9.2004, 42 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen ja verojärjestelmän johdonmukaisuutta
         koskevan valaisevan pohdiskelun osalta julkisasiamies Kokottin ratkaisuehdotuksen 51–80 kohta.
      
      13 –	Asia C‑279/93, Schumacker, tuomio 14.2.1995 (Kok. 1995, s. I‑225, 42 kohta) ja edellä alaviitteessä 12 mainittu asia Manninen,
         tuomion 45 kohta.
      
      14 –	Ks. esimerkkeinä yhteisöjen tuomioistuimen tähän liittyen mahdollisina pitämistä oikeuttamisperusteista edellä viitteessä
         9 mainitut yhdistetyt asiat C‑396/96 ja C‑376/96, julkisasiamies Ruiz‑Jarabon ratkaisuehdotuksen 59 kohta.
      
      15 –	Ks. asia C‑398/95, Ypourgos Ergasias, tuomio 5.6.1997 (Kok. 1997, s. I‑3091, 23 kohta) ja asia C‑158/96, Kohll, tuomio
         28.4.1998 (Kok. 1998, s. I‑1931, 41 kohta).
      
      16 –	EY 163 artiklan 2 kohta
      
      17 –	Ks. esimerkiksi edellä alaviitteessä 2 mainittu asia Futura, tuomion 31 kohta.
      
      18 –	Edellä alaviitteessä 4 mainittu asia Baxter, tuomion 18 kohta.
      
      19 –	Em. asia Baxter, tuomion 19 ja 20 kohta.