CELEX: 62015CJ0064
Language: hr
Date: 2016-01-28
Title: Presuda Suda (šesto vijeće) od 28. siječnja 2016.#BP Europa SE protiv Hauptzollamt Hamburg-Stadt.#Zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Bundesfinanzhof.#Zahtjev za prethodnu odluku – Oporezivanje – Opći aranžmani za trošarine – Direktiva 2008/118/EZ – Nepravilnost do koje je došlo tijekom kretanja trošarinske robe – Kretanje robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine – Manjak robe prilikom isporuke – Ubiranje trošarine u nedostatku dokaza o uništenju ili gubitku robe.#Predmet C-64/15.

PRESUDA SUDA (šesto vijeće)
      28. siječnja 2016. (
            *1
         )
      „Zahtjev za prethodnu odluku — Oporezivanje — Opći aranžmani za trošarine — Direktiva 2008/118/EZ — Nepravilnost do koje je došlo tijekom kretanja trošarinske robe — Kretanje robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine — Manjak robe prilikom isporuke — Ubiranje trošarine u nedostatku dokaza o uništenju ili gubitku robe“
      U predmetu C‑64/15,
      povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputio Bundesfinanzhof (Savezni financijski sud, Njemačka), odlukom od 11. studenoga 2014., koju je Sud zaprimio 12. veljače 2015., u postupku
      
         BP Europa SE
      
      protiv
      
         Hauptzollamt Hamburg‑Stadt,
      
      SUD (šesto vijeće),
      u sastavu: A. Arabadjiev, predsjednik vijeća, J.-C. Bonichot (izvjestitelj) i E. Regan, suci,
      nezavisni odvjetnik: M. Bobek,
      tajnik: A. Calot Escobar,
      uzimajući u obzir pisani postupak,
      uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:
      
               —
            
            
               za BP Europa SE, D. Völker i A. Grin, Rechtsanwälte,
            
         
               —
            
            
               za Hauptzollamt Hamburg‑Stadt, J. Thaler, u svojstvu agenta,
            
         
               —
            
            
               za talijansku vladu, G. Palmieri, u svojstvu agenta, uz asistenciju A. Collabolletta, avvocato dello Stato,
            
         
               —
            
            
               za Europsku komisiju, F. Tomat i M. Wasmeier, u svojstvu agenata,
            
         odlučivši, nakon što je saslušao nezavisnog odvjetnika, da u predmetu odluči bez njegova mišljenja,
      donosi sljedeću
      
         Presudu
      
      
               1
            
            
               Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 1. stavka 2. Direktive Vijeća 2008/118/EZ od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12/EEZ (SL 2009., L 9, str. 12.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 174.).
            
         
               2
            
            
               Zahtjev je upućen u okviru spora između društva BP Europa SE (u daljnjem tekstu: BP Europa) i Hauptzollamta Hamburg‑Stadt (carinski ured grada Hamburga) u vezi s plaćanjem poreza na energiju koji se od društva BP Europa potražuje na količinu plinskog ulja koja je nedostajala prilikom isporuke te robe u trošarinsko skladište u Njemačkoj.
            
         
         Pravni okvir
      
      
         Pravo Unije
      
      Direktiva 2008/118
      
               3
            
            
               Direktiva 2008/118 među ostalim sadržava sljedeće uvodne izjave:
               
                        „1.
                     
                     
                        Direktiva Vijeća 92/12/EEZ od 25. veljače 1992. o općim aranžmanima za proizvode koji podliježu trošarinama, te o posjedovanju, kretanju i praćenju takvih proizvoda [(SL L 76, str. 1.)] nekoliko je puta bitno izmijenjena. Budući da su predviđene daljnje izmjene, treba je zamijeniti zbog jasnoće.
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Uvjeti za obračunavanje trošarine na robu, obuhvaćeni Direktivom 92/12/EEZ [...] morali bi ostati usklađeni kako bi se osiguralo pravilno djelovanje unutarnjeg tržišta.
                        [...]
                     
                  
                        8.
                     
                     
                        Budući da je za pravilno djelovanje unutarnjeg tržišta još uvijek potrebno da su pojam trošarina i uvjeti za njezino obračunavanje jednaki u svim državama članicama, potrebno je na razini Zajednice jasno utvrditi, kada je trošarinska roba puštena u potrošnju i tko je [obveznik plaćanja] trošarine.
                     
                  
                        9.
                     
                     
                        Budući da je trošarina porez na potrošnju određene robe, ne bi smjela postojati obveza obračuna na trošarinsku robu koja je pod određenim okolnostima bila uništena ili nepovratno izgubljena.
                        […]“
                     
                  
         
               4
            
            
               Sukladno odredbama članka 1. stavka 1. Direktive 2008/118:
               „Ovom se Direktivom utvrđuju opća pravila u odnosu na trošarine, koje se ubiru neposredno ili posredno na potrošnju sljedećih roba (dalje u tekstu ‚trošarinska roba’):
               
                        (a)
                     
                     
                        energenti i električna energija, obuhvaćeni Direktivom 2003/96/EZ [Vijeća od 27. listopada 2003. o restrukturiranju sustava Zajednice za oporezivanje energenata i električne energije (SL L 283, str. 51.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 75.)];
                     
                  […]“
            
         
               5
            
            
               Članak 4. Direktive 2008/118/EZ određuje:
               „U ovoj se Direktivi i njezinim provedbenim odredbama primjenjuju sljedeće definicije:
               [...]
               
                        7.
                     
                     
                        ,sustav odgode plaćanja trošarine' znači porezni sustav koji se primjenjuje na proizvodnju, preradu, skladištenje ili kretanje trošarinske robe, na koju se ne primjenjuje carinski postupak s odgodom ili postupanje i pri kojem je plaćanje trošarine odgođeno;
                     
                  [...]
               
                        11.
                     
                     
                        ,trošarinsko skladište' znači mjesto gdje ovlašteni držatelj trošarinskog skladišta u svom poslovanju trošarinsku robu proizvodi, prerađuje, drži, prima ili otprema unutar sustava odgode plaćanja trošarine, te uz poštivanje određenih uvjeta koje utvrđuju nadležna tijela države članice u kojoj se nalazi trošarinsko skladište.“
                     
                  
         
               6
            
            
               U skladu s člankom 7. navedene direktive:
               „1.   Obveza obračunavanja trošarine nastaje puštanjem u potrošnju u državi članici,
               2.   U smislu ove Direktive ,puštanje u potrošnju' znači:
               
                        (a)
                     
                     
                        otpuštanje trošarinske robe, uključujući nepravilno otpuštanje, iz sustava odgode plaćanja trošarine;
                     
                  [...]
               4.   Potpuno uništenje ili nepovratan gubitak trošarinske robe u sustavu odgode plaćanja trošarine, kao posljedica same prirode robe, nepredvidivih okolnosti, više sile ili kao posljedica ovlaštenja nadležnih tijela države članice, ne smatra se puštanjem u potrošnju.
               U smislu ove Direktive roba se smatra potpuno uništenom ili nepovratno izgubljenom, kad je više nije moguće koristiti kao trošarinsku robu.
               U slučaju potpunog uništenja ili nepovratnog gubitka trošarinske robe, potrebno je dostaviti odgovarajući dokaz nadležnim tijelima države članice u kojoj je došlo do potpunog uništenja ili nepovratnog gubitka predmetne trošarinske robe ili, ako nije moguće ustanoviti gdje je gubitak nastao, u državi članici u kojoj je gubitak otkriven.
               […]“
            
         
               7
            
            
               Članak 10. iste direktive glasi:
               „1.   Ako je tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine došlo do nepravilnosti, koja uzrokuje da je trošarinska roba puštena u potrošnju u skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a), mjestom puštanja u potrošnju smatrati će se država članica u kojoj je nastala nepravilnost.
               2.   Ako se tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja otkrila nepravilnost, koja uzrokuje da je trošarinska roba puštena u potrošnju u skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a), a nije moguće ustanoviti gdje je došlo do nepravilnosti, smatrati će se da je do nje došlo u državi članici u kojoj je nepravilnost otkrivena i u vrijeme kad je otkrivena.
               3.   U slučajevima iz stavaka 1. i 2. nadležna tijela države članice u kojoj je roba puštena u potrošnju ili se smatra da je puštena u potrošnju, obavješćuju nadležna tijela države članice otpreme.
               4.   Ako trošarinska roba koja se kreće u sustavu odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta i ako tijekom kretanja nije otkrivena neka nepravilnost koja bi dovela do puštanja trošarinske robe u potrošnju u skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a), smatra se da je nepravilnost nastala u državi članici otpreme u trenutku kad je kretanje počelo, osim ako se u periodu od četiri mjeseca od početka kretanja u skladu s člankom 20. stavkom 1. nadležnim tijelima države članice otpreme ne dostavi dokaz o završetku kretanja u skladu s člankom 20. stavkom 2. ili o mjestu, gdje je nepravilnost nastala.
               [...]
               6.   U smislu ovog članka ,nepravilnost' znači okolnosti nastale tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine različite od onih iz članka 7. stavka 4. zbog kojih se kretanje odnosno dio kretanja trošarinske robe nije okončalo u skladu s člankom 20. stavkom 2.“
            
         
               8
            
            
               U skladu s člankom 16. stavkom 2. točkama (c) i (d) Direktive 2008/118, ovlašteni držatelj trošarinskog skladišta mora voditi evidencije o zalihama i kretanjima trošarinske robe i na završetku kretanja unijeti u svoje trošarinsko skladište i upisati u evidenciju svu trošarinsku robu koja se kreće u sustavu odgode plaćanja trošarine.
            
         
               9
            
            
               Člankom 17. stavkom 1. navedene direktive određeno je:
               „Trošarinska roba se može kretati u sustavu odgode plaćanja trošarine na području Zajednice, uključujući kretanja preko treće zemlje ili trećeg područja:
               
                        (a)
                     
                     
                        od trošarinskog skladišta do:
                        
                                 i.
                              
                              
                                 drugog trošarinskog skladišta;
                              
                           
                  […]“
            
         
               10
            
            
               Članak 19. stavak 2. točka (c) te direktive propisuje da registrirani primatelj mora dopustiti preglede temeljem kojih nadležna tijela države članice odredišta mogu ustanoviti je li roba stvarno zaprimljena.
            
         
               11
            
            
               Sukladno članku 20. stavku 2. Direktive 2008/118:
               „Kretanje trošarinske robe u sustavu odgode plaćanja trošarine završava, u slučajevima iz članka 17. stavka 1. točke (a) alineja i. [...] kada primatelj primi pošiljku trošarinske robe [...]“
            
         Direktiva 2003/96
      
               12
            
            
               Prema člancima 1. i 2. Direktive 2003/96, države članice ubiru porez, među ostalim, na plinsko ulje obuhvaćeno oznakom 2710 19 41 kombinirane nomenklature.
            
         
         Njemačko pravo
      
      
               13
            
            
               U skladu s člankom 8. Zakona o porezu na energiju (Energiesteuergesetz) od 15. srpnja 2006. (BGBl 2006. I, str. 1534., u daljnjem tekstu: EnergieStG), naslovljenom „Obveza obračunavanja poreza u slučaju puštanja u potrošnju“:
               „(1)   Obveza obračunavanja poreza nastaje kad se energenti u smislu članka 4. povuku iz trošarinskog skladišta i ne stave pod neki drugi sustav odgode ili kad se otpuste iz tog skladišta u svrhu uporabe ili potrošnje u okviru trošarinskog skladišta (stavljanje u promet). Ako se nakon stavljanja u promet provodi postupak izuzeća od poreza (članak 24. stavak 1.), ne nastaje obveza obračunavanja poreza.
               (1.a)   Obveza obračunavanja poreza ne nastaje u slučaju potpunog uništenja ili nepovratnog gubitka energenata kao posljedica njihove naravi ili slijedom nepredvidivih okolnosti ili više sile. Energenti se smatraju potpuno uništenima ili nepovratno izgubljenima ako se više ne mogu koristiti kao takvi. Potpuno uništenje i nepovratni gubitak energenata moraju se dokazati u dovoljnoj mjeri.
               […]“
            
         
               14
            
            
               Članak 11. EnergieStG‑a, naslovljen „Kretanje započeto u drugim državama članicama i kretanje s odredištem u drugim državama članicama“, određuje:
               „(1)   Energenti u smislu članka 4. mogu se kretati unutar sustava odgode plaćanja, uključujući kretanja preko trećih zemalja ili trećih područja,
               [...]
               2.   od trošarinskog skladišta u drugim državama članicama ili od mjesta uvoza u drugim državama članicama kada ih otpremaju registrirani pošiljatelji
               
                        a)
                     
                     
                        do trošarinskog skladišta
                     
                  [...]
               na poreznom području;
               [...]
               (4)   [...] U slučajevima predviđenima u stavku 1. točki 2. kretanje unutar sustava odgode plaćanja trošarine završeno je zaprimanjem energenata u trošarinsko skladište u koje su poslani [...]“
            
         
               15
            
            
               U skladu s člankom 14. EnergieStG‑a, naslovljenim „Nepravilnosti tijekom kretanja“:
               „‚Nepravilnost‘ znači okolnosti tijekom kretanja robe u sustavu odgode plaćanja trošarine koje nisu obuhvaćene člankom 8. stavkom 1.a, zbog kojih se to kretanje ili dio tog kretanja ne može odgovarajuće završiti.
               [...]
               (3)   Ako je tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine od trošarinskog skladišta u drugoj državi članici ili od mjesta uvoza u drugoj državi članici do poreznog područja utvrđena nepravilnost i ako nije moguće ustanoviti gdje se ona dogodila, smatrat će se da je do nje došlo na poreznom području, u vrijeme kada je otkrivena.
               (4)   Ako su energenti unutar sustava odgode plaćanja trošarine poslani iz poreznog područja u drugu državu članicu (članak 11. stavak 1. točka 1., članak 13. stavak 1.), a nisu stigli u mjesto odredišta, pri čemu nije bila utvrđena nepravilnost tijekom kretanja, smatrat će se da je do nepravilnosti u smislu članka 1. došlo na poreznom području na dan početka kretanja, osim ako pošiljatelj u roku od četiri mjeseca od početka kretanja podnose dovoljne dokaze o tome
               
                        1.
                     
                     
                        da su energenti stigli na mjesto odredišta i da je kretanje odgovarajuće završilo ili
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        da energenti nisu stigli na mjesto odredišta zbog nepravilnosti do koje je došlo izvan poreznog područja.
                     
                  […]“
            
         
         Glavni postupak i prethodna pitanja
      
      
               16
            
            
               Društvo BP Europa je tijekom siječnja 2011. brodom poslalo 2,4 milijuna litara plinskog ulja obuhvaćenog oznakom 2710 19 41 kombinirane nomenklature iz trošarinskog skladišta smještenog u Nizozemskoj u trošarinsko skladište smješteno u Njemačkoj. Prijevoz je obavljen u sklopu kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine, kako je predviđeno člancima 17. do 31. Direktive 2008/118.
            
         
               17
            
            
               Na mjestu odredišta vlasnik trošarinskog skladišta smještenog u Njemačkoj po isporuci plinskog ulja utvrdio je da je zaprimio 4854 litre manje od količine navedene u elektroničkoj upravnoj ispravi sastavljenoj u svrhu primjene sustava odgode, odnosno 0,202% deklarirane količine, i o tome je obavijestio carinske vlasti u svojoj potvrdi o primitku.
            
         
               18
            
            
               Odlukom od 16. siječnja 2012. carinski ured grada Hamburga obračunao je porez na energiju u iznosu od 24,93 eura na manjak plinskog ulja koji je prelazio graničnu vrijednost u visini od 0,2% koju općenito prihvaća njemačka uprava.
            
         
               19
            
            
               Finanzgericht Hamburg (Financijski sud u Hamburgu) odbio je žalbu društva BP Europa podnesenu protiv tog poreznog rješenja. Naime, taj sud je smatrao da je manjak plinskog ulja posljedica nepravilnosti za koju se smatralo da je nastala na poreznom području i slijedom koje je ta roba puštena u potrošnju. U okviru revizijskog postupka pokrenutog pred Bundesfinanzhofom (Savezni financijski sud), taj sud se pita je li ta pravna ocjena spora koji proizlazi iz primjene nacionalnog prava kojim je prenesena Direktiva 2008/118 u skladu sa zahtjevima te direktive, osobito onima koji se odnose na pretpostavke nastanka obveze obračunavanja trošarine i određivanje države članice nadležne za njezino ubiranje kada samo jedan dio robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na odredište.
            
         
               20
            
            
               U tim uvjetima Bundesfinanzhof (Savezni financijski sud) odlučio je prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja:
               
                        „1.
                     
                     
                        Treba li članak 10. stavak 4. Direktive 2008/118/EZ tumačiti tako da su njegove pretpostavke ispunjene jedino kada ukupna količina robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta ili se to pravilo – uzimajući u obzir članak 10. stavak 6. te direktive – može primijeniti i na slučajeve u kojima samo dio ukupne količine robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta?
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Treba li članak 20. stavak 2. Direktive 2008/118/EZ tumačiti tako da kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine završava tek kada je primatelj u potpunosti istovario prijevozno sredstvo koje je stiglo kod njega, uz posljedicu da utvrđenje manjka tijekom istovara nastupa još za vrijeme kretanja?
                     
                  
                        3.
                     
                     
                        Protivi li se članak 10. stavak 2. u vezi s člankom 7. stavkom 2. točkom (a) Direktive 2008/118/EZ nacionalnom propisu prema kojem nadležnost ubiranja trošarine države odredišta (osim isključenja slučajeva uređenih u članku 7. stavku 4. [te direktive] ovisi jedino o utvrđenju da je došlo do nepravilnosti i nemogućnosti određivanja mjesta u kojem je do nje došlo ili je dodatno potrebno utvrđenje da je trošarinska roba njezinim otpuštanjem iz sustava odgode plaćanja trošarine puštena u potrošnju?
                     
                  
                        4.
                     
                     
                        Treba li članak 7. stavak 2. točku (a) Direktive 2008/118/EZ tumačiti tako da u slučaju utvrđenja nepravilnosti u smislu članka 10. stavka 2. Direktive 2008/118/EZ treba pretpostaviti da je trošarinska roba koja se kretala unutar sustava odgode plaćanja trošarine, a nije dospjela na mjesto odredišta, puštena u potrošnju u svim slučajevima u kojima ne može biti pružen dokaz potpunog uništenja ili nepovratnog gubitka utvrđenog manjka propisan u članku 7. stavku 4. Direktive 2008/118/EZ?“
                     
                  
         
         O prethodnim pitanjima
      
      
         Uvodna očitovanja
      
      
               21
            
            
               U skladu s člankom 2. Direktive 2008/118 trošarina se plaća na robu iz članka 1. te direktive, u koju se ubrajaju energenti na koje se odnosi Direktiva 2003/96, u trenutku njezine proizvodnje na području Europske unije ili njezina uvoza na to područje. Iako, slijedom toga, oporezivi događaj u pogledu trošarine nastaje po proizvodnji ili uvozu predmetne robe na spomenuto područje, u skladu s člankom 7. stavkom 1. Direktive 2008/118 obveza obračunavanja trošarine nastaje tek puštanjem u potrošnju te robe.
            
         
               22
            
            
               Prema članku 17. stavku 1. točki (a) podtočki i. Direktive 2008/118, trošarinska roba može se kretati unutar sustava odgode plaćanja trošarine na području Unije, među ostalim, kao u glavnom predmetu, od trošarinskog skladišta smještenog u jednoj državi članici do trošarinskog skladišta smještenog u drugoj državi članici. Za takav sustav odgode karakteristično je to da još ne postoji obveza obračunavanja trošarine na trošarinsku robu, iako je oporezivi događaj već nastao (vidjeti u tom smislu presudu Cipriani, C‑395/00, EU:C:2002:751, t. 42.). Slijedom navedenoga, u tom sustavu dolazi do odgađanja obveze obračunavanja trošarine na trošarinsku robu do ispunjenja pretpostavke za nastanak te obveze (vidjeti u tom smislu presudu Dansk Transport og Logistik,C‑230/08, EU:C:2010:231, t. 78.).
            
         
               23
            
            
               U skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a) Direktive 2008/118, kada je riječ o robi obuhvaćenoj sustavom odgode plaćanja trošarine, otpuštanje iz tog sustava, uključujući nepravilno otpuštanje, smatra se puštanjem u potrošnju.
            
         
               24
            
            
               Iako je Direktiva 96/12 u skladu sa svojim člankom 6. stavkom 1. predviđala da obveza obračunavanja trošarine nastaje ne samo prilikom puštanja u potrošnju predmetne robe nego i „prilikom utvrđenja manjka“, Direktiva 2008/118 nije preuzela takav slučaj nastanka obveze obračunavanja koji se odnosio na manjak.
            
         
               25
            
            
               Sud koji je uputio zahtjev postavljenim pitanjima u biti želi saznati koja se pravila o obvezi obračunavanja trebaju, u skladu s Direktivom 2008/118, primijeniti na robu koja se kreće unutar sustava odgode ako je prilikom isporuke utvrđen manjak robe u odnosu na količinu robe koja je postojala na mjestu otpreme.
            
         
               26
            
            
               Budući da se u Direktivi 2008/118, sukladno njezinom članku 7. stavku 2. točki (a), obveza obračunavanja trošarine u pogledu robe na koju se primjenjuje sustav odgode plaćanja trošarine povezuje s otpuštanjem iz tog sustava, najprije treba odgovoriti na drugo pitanje koje se odnosi na odredbe članka 20. stavka 2. Direktive 2008/118 prema kojima kretanje te robe završava kada primatelj primi njezinu pošiljku.
            
         
         Drugo pitanje
      
      
               27
            
            
               Sud koji je uputio zahtjev drugim pitanjem u biti pita treba li članak 20. stavak 2. Direktive 2008/118 tumačiti na način da u okolnostima poput onih u glavnom postupku kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine završava u smislu te odredbe u trenutku kad njezin primatelj nakon potpunog iskrcavanja prijevoznog sredstva koje sadrži predmetnu robu utvrdi njezin manjak u odnosu na količinu koja mu je trebala biti isporučena.
            
         
               28
            
            
               Budući da Direktiva 2008/118 ne definira značenje izraza „kada primatelj primi pošiljku trošarinske robe“, treba podsjetiti da je, prema ustaljenoj praksi Suda, za tumačenje odredbe prava Unije potrebno voditi računa o njezinom tekstu, kontekstu i njezinim ciljevima (vidjeti osobito presudu Španjolska/Parlament i Vijeće, C‑44/14, EU:C:2015:554, t. 44.).
            
         
               29
            
            
               Što se tiče, kao prvo, sadržaja članka 20. stavka 2. Direktive 2008/118, valja istaknuti da se on odnosi na samu robu, pri čemu se u njemu ni na koji način ne upućuje na sredstava kojima je ona dopremljena. Radi određivanja trenutka isporuke robe stoga treba uzeti u obzir stvarnu isporuku robe kao takve od strane njezina pošiljatelja, a ne samo dopremanje primatelju spremnika te robe, bez obzira na to o kakvom je dopremanju riječ.
            
         
               30
            
            
               Što se tiče, kao drugo, konteksta u koji su smještene predmetne odredbe Direktive 2008/118, valja utvrditi da je članak 20. te direktive dio njezina poglavlja IV., naslovljenog „Kretanje trošarinske robe u sustavu odgode plaćanja trošarine“. Odredbe tog poglavlja uključuju i članak 19. stavak 2. točku (c) spomenute direktive, prema kojem primatelj mora dopustiti preglede temeljem kojih nadležna tijela države članice odredišta mogu ustanoviti je li predmetna roba stvarno zaprimljena. Zakonodavac Unije time je želio taj stvarni primitak robe učiniti elementom koji određuje uvjete pod kojima se kretanje te robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine mora ocijeniti prilikom njezine isporuke. Nijedna druga odredba spomenutog poglavlja ne zahtijeva drukčije tumačenje.
            
         
               31
            
            
               Kao treće, cilj odredaba članka 20. stavka 2. Direktive 2008/118, kojima se određuje kada završava kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine, jest odrediti trenutak kada se smatra da je ta roba puštena u potrošnju, kao što je bilo spomenuto u točki 23. spomenute presude, i odrediti slijedom toga trenutak kada nastaje obveza obračuna trošarine na tu robu.
            
         
               32
            
            
               Osim toga, s obzirom na to da je trošarina porez na potrošnju, kao što je navedeno u uvodnoj izjavi 9. Direktive 2008/118, razrezan na određenu količinu robe stavljene u potrošnju, trenutak nastanka obveze obračuna te trošarine mora biti određen na način da se količina predmetne robe može precizno izmjeriti. Uzimajući u obzir taj cilj, članak 20. stavak 2. te direktive, koji određuje da kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine završava kada primatelj primi pošiljku te robe, valja tumačiti na način da treba smatrati da to primanje pošiljke nastupa u trenutku kad je primatelj bio u mogućnosti točno znati koju je količinu robe stvarno primio.
            
         
               33
            
            
               Kada bi trebalo smatrati da je pošiljka primljena u trenutku kada je prijevozno sredstvo kojim se dostavlja trošarinska roba stiglo na mjesto odredišta a da primatelj nije mogao izmjeriti njezinu stvarno isporučenu količinu, obveza obračunavanja trošarine nastala bi protivno zahtjevima povezanima sa samom naravi predmetne trošarine, koja pretpostavlja, kao što je bilo navedeno u prethodnoj točki, precizno saznanje o količini robe puštene u potrošnju. To je razlog zašto se u okolnostima poput onih u glavnom postupku ne može smatrati da je do primitka pošiljke predmetne robe došlo prije potpunog iskrcavanja prijevoznog sredstva koje sadrži tu robu.
            
         
               34
            
            
               Osim toga, zakonodavac Unije je, time što u skladu s člankom 16. stavkom 2. točkom (d) Direktive 2008/17 od držatelja trošarinskog skladišta zahtijeva da na završetku kretanja unese u svoje skladište i upiše u evidenciju svu trošarinsku robu koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine, čime osigurava istodobnost tih fizičkih i računovodstvenih operacija, namjeravao smjestiti završetak kretanja u vrijeme kada je držatelj trošarinskog skladišta predmetnu robu stvarno primio ili kada je njezina količina mogla biti precizno izmjerena radi evidencije u registar skladišta.
            
         
               35
            
            
               U tim okolnostima na drugo pitanje valja odgovoriti da članak 20. stavak 2. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da u okolnostima poput onih u glavom postupku kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine završava u smislu te odredbe u trenutku kada njezin primatelj nakon potpunog iskrcavanja prijevoznog sredstva prijevoza koje sadrži predmetnu robu utvrdi njezin manjak u odnosu na količinu koja mu je trebala biti isporučena.
            
         
         Treće i četvrto pitanje
      
      
               36
            
            
               Trećim i četvrtim pitanjem, koja treba ispitati na drugom mjestu i zajedno, sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 7. stavak 2. točku (a) u vezi s člankom 10. stavkom 2. Direktive 2008/117 tumačiti na način da se situacije koje te odredbe uređuju razlikuju od one na koju se odnosi članak 7. stavak 4. te direktive, i to u smislu da se protive odredbi nacionalnog prava koja prenoseći članak 10. stavak 2. spomenute direktive ne uvjetuje svoju primjenu time da je trošarinska roba puštena u potrošnju otpuštanjem iz sustava odgode plaćanja trošarine.
            
         
               37
            
            
               Prema članku 10. stavku 2. Direktive 2008/118, ako se tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine otkrila nepravilnost, slijedom koje se trošarinska roba pušta u potrošnju u skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a) te direktive, a nije moguće ustanoviti gdje je došlo do nepravilnosti, smatrat će se da je do nje došlo u državi članici u kojoj je nepravilnost otkrivena i u vrijeme kad je otkrivena.
            
         
               38
            
            
               Iz tih odredbi proizlazi da se one odnose na slučaj u kojem je nepravilnost otkrivena tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine uzrokovala njezino puštanje u potrošnju otpuštanjem iz tog sustava.
            
         
               39
            
            
               Slijedom toga, nacionalnom odredbom kojom se prenosi članak 10. stavak 2. Direktive 2008/118 u načelu se ne može propisati da se smatra da je do takve nepravilnosti došlo u državi članici u kojoj je otkrivena i u vrijeme kada je otkrivena a da ta pretpostavka nije uvjetovana činjenicom da je ta nepravilnost uzrokovala puštanje u potrošnju predmetne robe.
            
         
               40
            
            
               Nesporno je da članak 14. EnergieStG‑a, kojim se provodi prenošenje, ne spominje takav uvjet.
            
         
               41
            
            
               Međutim, ustaljena je sudska praksa da su nacionalni sudovi prilikom primjene unutarnjeg prava dužni, koliko je to moguće, tumačiti ga u skladu s tekstom i ciljem direktive o kojoj je riječ kako bi se postigao njome predviđen rezultat i postupilo u skladu s trećim stavkom članka 288. UFEU‑a. Naime, ta obveza tumačenja nacionalnog prava u skladu s pravom Unije svojstvena je sustavu uspostavljenom UFEU‑om jer nacionalnim sudovima omogućava da u okviru svojih nadležnosti osiguraju punu učinkovitost prava Unije kada odlučuju u određenom sporu (vidjeti osobito presudu Dominguez, C‑282/10, EU:C:2012:33, t. 24.).
            
         
               42
            
            
               U tom pogledu valja podsjetiti da stavak 6. članka 10. Direktive 2008/118 u smislu tog članka „nepravilnost“ definira kao okolnosti nastale tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine različite od onih iz članka 7. stavka 4. te direktive zbog kojih se kretanje odnosno dio kretanja trošarinske robe nije okončalo u skladu s člankom 20. stavkom 2. spomenute direktive.
            
         
               43
            
            
               Međutim, utvrđenje postojanja manjka robe prilikom isporuke trošarinske robe u sustavu odgode plaćanja trošarine upućuje na nužno proteklu situaciju tijekom koje roba koja nedostaje nije bila predmet te isporuke i čije kretanje stoga nije završilo u skladu s člankom 20. stavkom 2 Direktive 2008/118. Ta situacija posljedično predstavlja nepravilnost u smislu članka 10. stavka 6. te direktive. Nepravilnost te naravi nužno dovodi do otpuštanja iz sustava odgode plaćanja trošarine i, slijedom toga, puštanja u potrošnju, kako je to predviđeno člankom 7. stavkom 2. točkom (a) spomenute direktive.
            
         
               44
            
            
               U tom smislu, iako nacionalna odredba kojom se prenosi članak 10. stavak 2. Direktive 2008/118, poput članka 14. EnergieStG‑a, ne spominje da je njezina primjena uvjetovana time da je nepravilnost uzrokovala puštanje u potrošnju predmetne robe, takvo izostavljanje ne može spriječiti primjenu te nacionalne odredbe u slučaju utvrđenja manjka, koji nužno podrazumijeva takvo puštanje u potrošnju.
            
         
               45
            
            
               Osim toga, potrebno je istaknuti da se nepravilnost koju uređuje članak 10. stavak 2. Direktive 2008/118 odnosi, kao što je bilo navedeno u točki 42. ove presude, na situaciju različitu od one iz članka 7. stavka 4. te direktive, odnosno situaciju u kojoj nije došlo do „potpuno[g] uništenj[a] ili nepovrat[nog] gubit[ka] trošarinske robe“.
            
         
               46
            
            
               Stoga, ako se podnese dokaz o takvom potpunom uništenju ili nepovratnom gubitku trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine, u toj situaciji ne može doći do puštanja u potrošnju u smislu članka 7. stavka 2. točke (a) Direktive 2008/118, pa stoga ni primjene članka 10. stavka 2. te direktive. Slijedom navedenoga, situacije koje su obuhvaćene tim odredbama razlikuju se od one na koju se odnosi članak 7. stavak 4. spomenute direktive.
            
         
               47
            
            
               S obzirom na prethodna razmatranja, na treće i četvrto pitanje valja odgovoriti da članak 7. stavak 2. točku (a) u vezi s člankom 10. stavkom 2. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da:
               
                        —
                     
                     
                        situacije koje se tim odredbama uređuju razlikuju se od one iz članka 7. stavka 4. te direktive i da
                     
                  
                        —
                     
                     
                        okolnost da nacionalna odredba kojom se prenosi članak 10. stavak 2. Direktive 2008/117, poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku, izričito ne spominje da je nepravilnost koju uređuje ta odredba direktive trebala dovesti do puštanja u potrošnju predmetne robe ne može spriječiti primjenu te nacionalne odredbe u slučaju utvrđenja manjka, koji nužno podrazumijeva takvo puštanje u potrošnju.
                     
                  
         
         Prvo pitanje
      
      
               48
            
            
               Prvim pitanjem, koje valja ispitati na kraju, sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 10. stavak 4. Direktive 2008/118 tumačiti na način da se primjenjuje ne samo kada ukupna količina robe koja se kreće u sustavu odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta nego i na slučajeve u kojima samo dio te robe nije dospio na odredište.
            
         
               49
            
            
               Valja podsjetiti da sukladno spomenutoj odredbi ako trošarinska roba koja se kreće u sustavu odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta i ako tijekom kretanja nije otkrivena neka nepravilnost koja bi dovela do njezina puštanja u potrošnju u skladu s člankom 7. stavkom 2. točkom (a) Direktive 2008/118, smatra se da je nepravilnost nastala u državi članici otpreme u trenutku kad je kretanje počelo.
            
         
               50
            
            
               Sâm sadržaj članka 10. stavka 4. Direktive 2008/118 stoga ni na koji način ne ograničava primjenu te odredbe samo na slučajeve u kojima ukupna količina robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na odredište.
            
         
               51
            
            
               Drukčiji doseg spomenute odredbe ne proizlazi ni iz njezina konteksta ni iz njezina cilja.
            
         
               52
            
            
               S jedne strane, odredbe stavka 4. članka 10. Direktive 2008/118 kao i odredbe stavaka 1. i 2. tog članka uređuju slučajeve u kojima je došlo do nepravilnosti tijekom kretanja trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine. Kao što je to bilo napomenuto u točki 42. ove presude, stavak 6. spomenutog članka „nepravilnost“ u smislu tog članka definira kao okolnosti zbog kojih se kretanje odnosno dio kretanja trošarinske robe nije okončalo u skladu s člankom 20. stavkom 2. te direktive. Članak 10. stavak 4. Direktive 2008/118 stoga se smjestio u okvir unutar kojeg je zakonodavac Unije namjeravao urediti sve situacije nepravilnosti, uključujući, slijedom toga, one koje se odnose samo na dio kretanja.
            
         
               53
            
            
               S druge strane, cilj odredbi članka 10. Direktive 2008/118 jest utvrditi pravila za određivanje države članice u kojoj se smatra da je trošarinska roba unutar sustava odgode plaćanja trošarine puštena u potrošnju zbog nepravilnosti do kojih je došlo tijekom kretanja. Ništa ne upućuje na to da je zakonodavac Unije, s obzirom na taj cilj, donošenjem stavka 4. tog članka, koji se odnosi na slučaj kada nepravilnost, iako je do nje došlo tijekom kretanja, nije utvrđena za to vrijeme, namjeravao ograničiti primjenu uređenja utvrđenog tim stavkom samo na slučajeve u kojima ukupna količina robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta.
            
         
               54
            
            
               S obzirom na prethodna razmatranja, na prvo pitanje valja odgovoriti da članak 10. stavak 4. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da se primjenjuje ne samo kada ukupna količina robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta nego i na slučajeve u kojima samo dio te robe nije dospio na odredište.
            
         
         Troškovi
      
      
               55
            
            
               Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.
            
          
            
               Slijedom navedenoga, Sud (šesto vijeće) odlučuje:
            
          
            
               
                        
                           1.
                        
                     
                     
                        
                           Članak 20. stavak 2. Direktive Vijeća 2008/118/EZ od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12/EEZ treba tumačiti na način da u okolnostima poput onih u glavom postupku kretanje trošarinske robe unutar sustava odgode plaćanja trošarine završava u smislu te odredbe u trenutku kada njezin primatelj nakon potpunog iskrcavanja prijevoznog sredstva koje sadrži predmetnu robu utvrdi njezin manjak u odnosu na količinu koja mu je trebala biti isporučena.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           2.
                        
                     
                     
                        
                           Članak 7. stavak 2. točku (a) u vezi s člankom 10. stavkom 2. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da:
                        
                        
                                 —
                              
                              
                                 
                                    situacije koje se tim odredbama uređuju razlikuju se od one iz članka 7. stavka 4. te direktive i da
                                 
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 
                                    okolnost da nacionalna odredba kojom se prenosi članak 10. stavak 2. Direktive 2008/117, poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku, izričito ne spominje da je nepravilnost koju uređuje ta odredba direktive trebala dovesti do puštanja u potrošnju predmetne robe ne može spriječiti primjenu te nacionalne odredbe u slučaju utvrđenja manjka, koji nužno podrazumijeva takvo puštanje u potrošnju.
                                 
                              
                           
                  
          
            
               
                        
                           3.
                        
                     
                     
                        
                           Članak 10. stavak 4. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da se primjenjuje ne samo kada ukupna količina robe koja se kreće unutar sustava odgode plaćanja trošarine ne dospije na mjesto odredišta nego i na slučajeve u kojima samo dio te robe nije dospio na odredište.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     Potpisi
                  
               
            (
            *1
         )   Jezik postupka: njemački