CELEX: 62006CC0221
Language: pt
Date: 2007-06-21
Title: Conclusões da advogada-geral Sharpston apresentadas em 21 de Junho de 2007. # Stadtgemeinde Frohnleiten e Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH contra Bundesminister für Land- und Forstwirtschaft, Umwelt und Wasserwirtschaft. # Pedido de decisão prejudicial: Verwaltungsgerichtshof - Áustria. # Reenvio prejudicial - Imposto sobre o depósito a longo prazo de resíduos num aterro - Imposto devido pelo explorador do aterro e calculado em função do peso dos resíduos depositados e do estado do aterro - Isenção de imposto pelo depósito de resíduos provenientes de sítios austríacos contaminados - Não isenção de imposto pelo depósito de resíduos provenientes de sítios contaminados localizados noutros Estados-Membros - Artigo 90.º CE - Imposições internas - Discriminação. # Processo C-221/06.

CONCLUSÕES DA ADVOGADA‑GERAL
      ELEANOR SHARPSTON
      apresentadas em 21 de Junho de 2007 1(1)
      
      Processo C‑221/06
      Stadtgemeinde Frohnleiten
      Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH
      contra
      Bundesminister für Land‑ und Forstwirtschaft, Umwelt und Wasserwirtschaft
      «Taxa sobre a descarga de resíduos – Isenção – Exclusão da isenção quanto a resíduos provenientes de outro Estado‑Membro – Artigo 90.° CE»1.     Uma medida nacional aplica uma taxa sobre a descarga de resíduos em depósitos de resíduos, mas prevê isenções quando os resíduos
         provenham do saneamento ou da reabilitação de locais contaminados inscritos em registos oficiais que não podem, porém, incluir
         locais situados noutros Estados‑Membros. No caso em apreço, o Tribunal de Justiça é chamado a decidir da compatibilidade de
         tal medida com o direito comunitário.
      
       Legislação comunitária
      2.     O primeiro parágrafo do artigo 90.° CE (2) dispõe:
      
      «Nenhum Estado‑Membro fará incidir, directa ou indirectamente, sobre os produtos dos outros Estados‑Membros imposições internas,
         qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, directa ou indirectamente, sobre produtos nacionais similares» (3).
      
      3.     O Regulamento (CEE) n.° 259/93 do Conselho, de 1 de Fevereiro de 1993, relativo à fiscalização e ao controlo das transferências
         de resíduos no interior, à entrada e à saída da Comunidade (4), rege, nomeadamente, a transferência, entre Estados‑Membros, de resíduos para eliminação.
      
      4.     O artigo 3.°, n.° 1, exige que quem tiver a intenção de transferir resíduos para eliminação de um Estado‑Membro para outro
         notifique a autoridade competente de destino, a qual, nos termos do artigo 4.°, n.° 2, alínea a), deverá tomar uma decisão
         de autorizar a transferência, com ou sem condições, ou de a recusar. Pode também solicitar informações complementares. O artigo
         4.°, n.° 2, alínea c), exige que as objecções e condições referidas na alínea a) se baseiem no n.° 3, que enumera as razões
         admissíveis. Essas razões incluem o facto de a transferência prevista «não respeitar as disposições legislativas e regulamentares
         nacionais relativas à protecção do ambiente, à ordem pública, à segurança pública ou à protecção da saúde». O artigo 5.°,
         n.° 1, dispõe que a transferência só pode ser efectuada depois de o notificador ter recebido tal autorização.
      
       Legislação nacional
      5.     A Altlastensanierungsgesetz austríaca (5) (lei relativa à reabilitação de locais contaminados desafectados, a seguir «ALSAG») visa, segundo os seus termos, o financiamento
         do saneamento e da reabilitação de locais contaminados desafectados (§ 1).
      
      6.     O § 2 define os locais contaminados desafectados. A sua redacção é a seguinte:
      «Definições
      1)      Por locais contaminados desafectados entendem‑se os depósitos de resíduos desafectados e as instalações industriais desafectadas
         bem como os solos e as águas subterrâneas por eles contaminados, que, de acordo com os resultados da avaliação de perigosidade,
         constituam uma ameaça grave para a saúde das pessoas ou para o ambiente. [...]
      
      2)      Por depósitos de resíduos desafectados entendem‑se os locais onde tenham sido descarregados resíduos, com ou sem autorização.
      3)      Por instalações industriais desafectadas entendem‑se as instalações onde se tenham laborado substâncias perigosas para o ambiente.»
      7.     A secção II da ALSAG prevê uma taxa (a seguir «taxa») para financiamento do saneamento e reabilitação de tais locais.
      8.     O § 3 da secção II dispõe:
      «1.   Estão sujeitos à taxa de locais contaminados desafectados:
      1)      o depósito a longo prazo de resíduos, incluindo a transferência de resíduos para um depósito de resíduos, mesmo quando relacionados
         com a construção do depósito ou com outras finalidades;
      
      2)      o aterro ou o nivelamento de solos irregulares com resíduos, incluindo a sua integração em estruturas geológicas, com excepção
         do aterro ou nivelamento que tenha uma função construtiva específica, relacionada com uma operação de construção superior
         (por exemplo, terraplanagens e caixas de estradas, vias férreas e fundações, aterro de escavações ou canais de drenagem);
      
      […]
      2.     Estão isentos do pagamento da taxa:
      1)      o depósito, o armazenamento e o transporte dos resíduos em relação aos quais se prove que resultam de saneamento ou reabilitação
      a)      de locais suspeitos de contaminação inscritos no Verdachtsflächenkataster [cadastro de locais suspeitos de contaminação] ou
      b)      de locais contaminados desafectados inscritos no Altlastenatlas [mapa de locais contaminados desafectados],
      [...]»
      9.     O § 4 enumera os responsáveis pelo pagamento da taxa, começando (n.° 1) pelos operadores dos depósitos de resíduos (6).
      
      10.   O § 5 dispõe que a taxa é calculada com base no peso dos resíduos.
      11.   O § 6 estabelece as percentagens da taxa. O § 6, n.° 4, prevê percentagens reduzidas quando os resíduos sejam depositados
         num local que respeite as normas técnicas estabelecidas pela legislação nacional.
      
      12.   O Verdachtsflächenkataster e o Altlastenatlas referidos no § 3, n.° 2, ponto 1, da ALSAG são regidos pelo § 13 desta lei.
         Esta disposição exige, essencialmente, que o Ministro federal do Ambiente, da Juventude e da Família coordene a inventariação,
         a apreciação e a avaliação, a nível nacional, dos locais suspeitos de contaminação, em colaboração com o Ministro federal
         dos Assuntos Económicos e com o Ministro federal da Agricultura e das Florestas. Os dados e as informações recolhidos na inventariação
         devem ser transmitidos ao Serviço Federal do Ambiente, analisados por esse serviço e inscritos no Verdachtsflächenkataster.
         O Ministro federal do Ambiente, da Juventude e da Família deve, além disso, coordenar todas as medidas de avaliação do potencial
         de risco dos locais suspeitos de contaminação abrangidos. Os locais suspeitos de contaminação que se verifique carecerem de
         saneamento ou reabilitação, com base na análise de risco, devem ser identificados como locais contaminados desafectados no
         Altlastenatlas.
      
      13.   Só as áreas situadas na Áustria podem ser inscritas no Verdachtsflächenkataster e no Altlastenatlas. Por essa razão, só os
         resíduos provenientes do saneamento ou da reabilitação de locais suspeitos de contaminação ou de locais contaminados desafectados
         situados na Áustria preenchem os requisitos da isenção da taxa.
      
      14.   O Governo austríaco forneceu mais pormenores sobre a ALSAG na audiência. Ao entrar em vigor, em 1 de Julho de 1989 (7), havia uma estimativa de 3000 locais contaminados desafectados na Áustria, alguns dos quais precisavam de ser saneados ou
         reabilitados. Foi assim estabelecido um sistema de reconhecimento e descontaminação de locais contaminados. Em princípio,
         o poluidor paga a descontaminação. Porém, se não for possível determinar a identidade do poluidor ou obter dele o pagamento,
         o Estado assume a responsabilidade. O financiamento provém da taxa. A percentagem da taxa é estabelecida de modo a assegurar
         que, a longo prazo, os locais em questão possam ser reabilitados. Os resíduos provenientes de tais locais que se destinem
         a valorização não são abrangidos pela taxa. A ALSAG assegura que a receita da taxa é utilizada exclusivamente para a descontaminação
         de locais contaminados. Para que a taxa não onere o saneamento ou a reabilitação de locais contaminadas, as medidas de eliminação
         respectivas estão isentas da taxa, ao abrigo do § 3, n.° 2, da ALSAG.
      
       Processo principal e questão prejudicial
      15.   A Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH (empresa municipal Frohnleiten GmbH), cuja única sócia é o Stadtgemeinde Frohnleiten (município
         de Frohnleiten), explora o depósito de resíduos de Frohnleiten. Em 2001 e 2002 foi descarregado nesse depósito um certo volume
         de resíduos triturados provenientes de Itália. Os resíduos resultavam da reabilitação de uma área situada no município de
         Rovigo, em Itália, identificada como área que carecia de reabilitação no plano regional italiano para reabilitação de locais
         contaminados desafectados (8). Esta área não é identificada no Altlastenatlas como local contaminado desafectado. A transferência dos resíduos para a Áustria
         tinha sido aprovada por decisão do ministro competente (a seguir «autoridade recorrida») nos termos dos artigos 3.° a 5.°
         do Regulamento n.° 259/93 e do § 36 da Abfallwirtschaftsgesetz austríaca (lei relativa à gestão dos resíduos) (9).
      
      16.   A pedido do Stadtgemeinde Frohnleiten e da Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH (a seguir «recorrentes»), a Bezirkshauptmannschaft
         Graz‑Umgebung (autoridade administrativa para a região de Graz) declarou que os resíduos não estavam sujeitos à taxa, uma
         vez que a sua exclusão da isenção constituiria uma discriminação, à luz do artigo 90.° CE. Ao recurso interposto pela autoridade
         fiscal local foi negado provimento pelo Landeshauptmann von Steiermark (Governador da Estíria, a seguir «LH»). O LH entendeu
         também que não existia qualquer dever de pagamento da taxa, uma vez que os resíduos resultavam de medidas legais de saneamento
         e reabilitação de solos perigosamente contaminados em Itália e a distinção entre tais resíduos, consoante proviessem da Áustria
         ou de Itália, seria contrária ao artigo 90.° CE.
      
      17.   Em sede de recurso, a autoridade recorrida anulou a decisão do LH, com fundamento em que a taxa não constituía uma imposição
         sobre produtos, mas sim uma imposição que incidia sobre uma actividade, pelo que o artigo 90.° CE não era aplicável. Os recorrentes
         interpuseram recurso desta decisão para o Verwaltungsgerichtshof (tribunal administrativo).
      
      18.   Esse tribunal considera que, mesmo que a taxa constitua uma «imposição sobre produtos» e seja, consequentemente, abrangida
         pelo artigo 90.° CE, o facto de só os resíduos provenientes da Áustria poderem beneficiar da isenção da taxa não viola o artigo
         90.° CE nem (como os recorrentes alegaram, a título subsidiário) os artigos 10.° CE, 12.° CE, 23.° CE, 25.° CE ou 49.° CE.
      
      19.   O Verwaltungsgerichtshof observa que a ALSAG tem por objectivo o saneamento e a reabilitação de locais contaminados desafectados.
         Trata‑se de um objectivo de política do ambiente. Para a realização deste objectivo, são tomadas, em alguns casos, medidas
         administrativas (tais como decisões administrativas que ordenam a limpeza de um local contaminado desafectado) e, noutros,
         medidas fiscais (como a isenção da taxa no caso em apreço). A utilização destas medidas pressupõe que sejam conhecidas as
         áreas que carecem de saneamento ou reabilitação. Para a identificação dos locais contaminados desafectados, a ALSAG prevê
         inspecções para avaliar os locais e o registo dos mesmos no Verdachtsflächenkataster e no Altlastenatlas, que, por sua vez,
         servem de base a outras medidas adicionais. É inevitável, portanto, que só os locais nacionais possam ser inscritos nesses
         registos. Daqui não decorre, porém, que a Áustria seja obrigada a renunciar ao tratamento fiscal mais favorável do depósito
         de resíduos provenientes de tais locais ou ao requisito do registo no Altlastenatlas ou no Verdachtsflächenkataster para que
         seja concedida a isenção da taxa.
      
      20.   O Verwaltungsgerichtshof considera que a jurisprudência do Tribunal de Justiça invocada pelos recorrentes não permite sustentar
         as pretensões destes. Porém, uma vez que tal jurisprudência não resolve inequivocamente a questão que lhe foi submetida, o
         Verwaltungsgerichtshof colocou ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
      
      «Os artigos 10.° CE, 12.° CE, 23.° CE, 25.° CE, 49.° CE ou 90.° CE opõem‑se a uma disposição fiscal nacional que sujeita a
         descarga de resíduos num depósito a uma taxa, mas prevê a isenção da mesma para a descarga de resíduos que comprovadamente
         resultem de medidas da reabilitação ou saneamento de áreas contaminadas (áreas suspeitas de contaminação ou depósitos de resíduos
         contaminados), se tais áreas estiverem inscritas nos registos administrativos previstos por lei (registo cadastral de áreas
         suspeitas de contaminação ou mapa dos depósitos de resíduos contaminados), quando nestes registos apenas podem ser inscritas
         áreas situadas na Áustria, de forma que só é possível conceder a isenção dessa taxa nos casos de descarga de resíduos originários
         de áreas suspeitas de contaminação ou de depósitos de resíduos contaminados situados em território nacional?»
      
      21.   Foram apresentadas observações escritas pelos recorrentes, pelo Governo austríaco e pela Comissão, que também estiveram representados
         na audiência.
      
       Artigos 23.° CE e 25.° CE
      22.   Estes artigos proíbem os direitos aduaneiros de importação e de exportação entre os Estados‑Membros e os encargos de efeito
         equivalente. O órgão jurisdicional nacional pretende saber se a isenção da taxa é um encargo de efeito equivalente a um direito
         de importação e, como tal, viola tal proibição.
      
      23.   Todas as partes que apresentaram observações concordam que a taxa não é um encargo de efeito equivalente.
      24.   Sou da mesma opinião. Segundo jurisprudência assente, qualquer encargo pecuniário, unilateralmente imposto, sejam quais forem
         as suas denominação e técnica, e que onere as mercadorias pelo facto de passarem a fronteira, quando não seja um direito aduaneiro
         propriamente dito, constitui um encargo de efeito equivalente a um direito aduaneiro, na acepção do artigo 25.° CE (10). No caso em apreço, porém, a taxa não é aplicada pelo facto de os resíduos passarem a fronteira.
      
       Artigo 90.° CE
      25.   Os recorrentes e a Comissão consideram que os requisitos da isenção da taxa são abrangidos pelo artigo 90.° CE e são incompatíveis
         com esta disposição. O Governo austríaco alega, a título principal, que o artigo 90.° CE não é aplicável e, a título subsidiário,
         que o mesmo não é violado.
      
      26.   O artigo 90.° CE proíbe que os Estados‑Membros façam incidir, directa ou indirectamente, sobre os produtos dos outros Estados‑Membros,
         imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, directa ou indirectamente, sobre produtos
         nacionais similares. O seu objectivo é a eliminação de restrições encobertas à livre circulação de mercadorias que podem decorrer
         das disposições fiscais de um Estado‑Membro (11). O artigo 90.° CE deve, assim, garantir a perfeita neutralidade das imposições internas no que se refere à concorrência entre
         produtos nacionais e produtos importados (12).
      
       A taxa incide sobre «produtos»?
      27.   O artigo 90.° CE aplica‑se apenas a imposições sobre produtos. Os recorrentes e a Comissão sustentam que a taxa é aplicada
         a produtos; o Governo austríaco discorda.
      
      28.   Parece ser pacífico que, como a Comissão sustenta, os resíduos, sejam ou não recicláveis, devem ser considerados «mercadorias»,
         cuja circulação, nos termos do artigo 28.° CE, não deve, em princípio, ser impedida (13). Como tal, os próprios resíduos são um «produto», na acepção do artigo 90.° CE.
      
      29.   O desacordo entre as partes respeita, em primeiro lugar, à questão de saber se a taxa deve ser considerada aplicada aos resíduos,
         como produto, como os recorrentes e a Comissão sustentam, ou à disponibilização das instalações de depósito de resíduos, como
         o Governo austríaco defende.
      
      30.   O Governo austríaco alega que a taxa constitui uma imposição sobre a prestação de um serviço, a saber, o depósito a longo
         prazo de resíduos e o aterro ou o nivelamento de solos com resíduos. Embora reconheça que uma imposição não tem que incidir
         directamente sobre os produtos para ser abrangida pelo âmbito de aplicação do artigo 90.° CE, considera que só será esse o
         caso quando a imposição tiver efeitos imediatos sobre o custo do produto. A taxa não tem tais efeitos. Pelo contrário, o detentor
         dos resíduos paga ao operador do depósito um montante para que o operador inspeccione os resíduos, aceite a parte que for
         compatível com a licença do depósito e a elimine definitivamente. A taxa não é aplicada a um produto comercializável que se
         torne mais caro em consequência de uma imposição discriminatória e que possa ser prejudicado ao ser vendido a nível nacional.
         É, sim, um instrumento de uma política que tributa qualquer medida que termine definitivamente o ciclo de vida de um produto.
      
      31.   Nos termos da ALSAG, «o depósito a longo prazo de resíduos» e «o aterro ou o nivelamento de solos irregulares com resíduos»
         estão, em princípio, sujeitos à taxa (14). O operador de um depósito de resíduos é o devedor principal da taxa (15). A taxa é calculada com base no peso dos resíduos (16). O agente do Governo austríaco declarou na audiência que a percentagem da taxa pode influenciar o montante que o operador
         de um depósito de resíduos cobra pela descarga de resíduos. Uma vez que essa percentagem é reduzida se o depósito de resíduos
         em questão satisfizer as normas técnicas previstas (17), o proprietário de um depósito que satisfaça tais normas poderá cobrar menos pela aceitação de descargas de resíduos. Por
         maioria de razão, a existência da taxa e a possibilidade da isenção afectarão o preço cobrado pelo operador do depósito.
      
      32.   Como os recorrentes alegam, a noção de imposição sobre um produto deve ser entendida em sentido lato, à luz do seu objectivo,
         a saber, a eliminação de restrições encobertas à livre circulação de mercadorias que podem decorrer das disposições fiscais
         de um Estado‑Membro (18). O artigo 90.° CE aplica‑se às imposições que incidam «directa ou indirectamente» sobre produtos. Estes termos devem também
         ser interpretados em sentido lato (19). O Tribunal de Justiça interpretou, assim, a disposição no sentido de abranger, além das imposições clássicas que incidem
         directamente sobre as mercadorias, as taxas devidas pelos controlos veterinários e sanitários da carne (20), as taxas devidas pelo registo de produtos farmacêuticos (21) e as taxas devidas pelo controlo técnico de veículos automóveis (22).
      
      33.   O Tribunal de Justiça alargou, além disso, a noção de imposição sobre produtos no sentido de incluir as taxas devidas pela
         utilização ou pelo transporte de produtos, ou pela utilização de instalações. No acórdão Bergandi (23), por exemplo, o Tribunal de Justiça declarou que o artigo 90.° CE se aplicava às imposições internas que incidiam sobre a
         utilização dos produtos importados quando estes se destinavam essencialmente a tal utilização e eram importados exclusivamente
         para esse efeito. No acórdão Schöttle (24), o Tribunal de Justiça declarou que um encargo cobrado sobre os transportes internacionais rodoviários de mercadorias em
         função da distância percorrida no território nacional e do peso das mercadorias em causa constituía uma imposição que incidia
         indirectamente sobre produtos, na acepção do artigo 90.° CE. No acórdão Haahr Petroleum (25), o Tribunal de Justiça considerou que uma taxa aplicada sobre o transporte de mercadorias ou sobre a utilização de portos
         comerciais e paga, num primeiro momento, pelo navio ou pelo seu agente local, era uma imposição sobre produtos, suportada
         pelo destinatário ou pelo expedidor das mercadorias.
      
      34.   Consequentemente, o mero facto de uma imposição incidir sobre um serviço relacionado com mercadorias, ou de ser devida, num
         primeiro momento, por outra pessoa que não o detentor das mercadorias, não basta para a retirar do âmbito de aplicação do
         artigo 90.° CE. O que é relevante é saber se a imposição tem efeitos imediatos sobre o custo dos produtos nacionais e dos
         importados (26).
      
      35.   No caso em apreço, como já expliquei atrás, verifica‑se que a taxa afecta o preço que o operador do depósito cobra a um determinado
         cliente, em detrimento dos produtos importados. Não posso admitir que esse efeito (que não parece ser contestado) respeita
         a um produto não comercializado. O Tribunal de Justiça classificou os resíduos não recicláveis e não reutilizáveis como «mercadorias»,
         na acepção dos artigos 23.° CE (e, consequentemente, do artigo 25.° CE) e 28.° CE: v. acórdão Comissão/Alemanha (27) e Comissão/Bélgica (28), respectivamente (29). O mesmo princípio deve ser aplicado, por analogia, ao artigo 90.° CE, que complementa esses artigos (30). Como os recorrentes salientam, o único comércio de resíduos que não podem ser reciclados nem reutilizados é o que se destina
         à sua eliminação. As medidas nacionais relativas ao fim do ciclo de vida dos resíduos devem, consequentemente, respeitar as
         disposições do Tratado relativas à livre circulação de mercadorias. Além disso, no acórdão Comissão/Bélgica, o Tribunal de
         Justiça equiparou a eliminação de resíduos a uma transacção comercial (31).
      
      36.   O princípio segundo o qual uma imposição que incide sobre actividades que envolvam produtos só é abrangida pelo artigo 90.° CE
         se produzir efeitos imediatos sobre os seus custos decorre dos acórdãos Schöttle e Haahr Petroleum. Ambos os processos respeitavam
         a produtos comerciais. Tratava‑se, consequentemente, de um critério adequado para determinar se uma imposição que incidia
         sobre as actividades em questão nesses processos (respectivamente, o transporte rodoviário de mercadorias e a utilização de
         instalações portuárias para a carga e descarga de mercadorias) era abrangida pelo âmbito desta disposição. O facto de este
         princípio não abranger naturalmente transacções que envolvam resíduos destinados à eliminação e, como tal, produtos no termo
         da sua vida comercial, sem valor comercial remanescente – tendo normalmente, aliás, como no caso em apreço, um valor negativo,
         já que é necessário pagar a sua eliminação – não basta, todavia, na minha opinião, para excluir uma taxa sobre essa eliminação
         do âmbito do artigo 90.° CE.
      
      37.   Há que recordar que o objectivo desta disposição, que constituía a base explícita do requisito estabelecido pelo Tribunal
         de Justiça no acórdão Schöttle, da produção de efeitos imediatos sobre o custo dos produtos, é a eliminação de restrições
         encobertas à livre circulação de mercadorias que podem decorrer da tributação. Se decorrer da tributação uma restrição encoberta
         à livre circulação de mercadorias, mesmo quando não haja efeitos imediatos sobre o custo de um produto que não está sujeito
         aos modelos convencionais do comércio, parece‑me que tal tributação deve, ainda assim, ser abrangida, em princípio, pelo artigo
         90.° CE. Há também que ter presente que nesta fase da análise a questão é apenas a de saber se, no contexto da taxa em causa,
         os resíduos são um «produto» na acepção dessa disposição. Mesmo que assim seja, não se verificará uma violação do artigo 90.° CE
         se não se demonstrar que os efeitos da taxa são discriminatórios.
      
      38.   Além disso, parece‑me que a taxa tem efeitos imediatos sobre as consequências financeiras das transacções relacionadas com resíduos para eliminação, mesmo que
         esses efeitos não consistam num aumento do seu preço de venda. O detentor dos resíduos tem que pagar ao operador do depósito
         um montante pela aceitação dos resíduos para eliminação. Esse montante é estabelecido, pelo menos em parte, por referência
         aos encargos impostos ao operador do depósito. Se a isenção for alargada, é manifesto que o montante da taxa devida pelo operador
         será reduzido, sendo provável que o montante por ele cobrado pela aceitação de resíduos para eliminação seja reduzido proporcionalmente.
         Assim, o facto de os resíduos provenientes de outros Estados‑Membros não poderem beneficiar da isenção produz o efeito indirecto
         de os detentores de tais resíduos terem que pagar mais pela sua eliminação.
      
      39.   Por fim, como a Comissão observa, há outras razões para considerar que a taxa é aplicada a «produtos». O caso em apreço respeita
         a resíduos industriais resultantes do fabrico de certos produtos finais que podem ser comercializados no mercado. O custo
         desses produtos e, consequentemente, o seu preço, inclui o custo da eliminação dos resíduos de produção. Não é, assim, impossível,
         pelo menos em princípio, que a isenção beneficie, pelo menos em certos casos, produtos que dão origem a resíduos na Áustria,
         comparados com os provenientes de outro Estado‑Membro, que normalmente dão origem a resíduos nesse Estado‑Membro.
      
      40.   Pelas razões atrás expostas, sou de opinião que a taxa constitui uma imposição que incide indirectamente sobre produtos, na
         acepção do artigo 90.° CE.
      
       A taxa é discriminatória?
      41.   O artigo 90.° CE proíbe um Estado‑Membro de fazer incidir imposições sobre os produtos de outro Estado‑Membro superiores às
         que incidam sobre produtos nacionais similares.
      
      42.   É ponto assente que a taxa se aplica, em princípio, a resíduos provenientes da Áustria e a resíduos provenientes de outros
         Estados‑Membros, e que ambas as categorias de resíduos são produtos «similares» para efeitos desta disposição.
      
      43.   O Governo austríaco sustenta, a título subsidiário, que a taxa não é contrária ao artigo 90.° CE porque não é discriminatória.
         A taxa é aplicada para financiar o saneamento e a reabilitação de locais contaminados, independentemente de os resíduos depositados,
         transportados ou utilizados para aterro provirem da Áustria ou de outros Estados‑Membros. O objectivo da ALSAG é a melhoria
         do ambiente na Áustria, através de uma melhor inventariação de locais contaminados bem como do seu saneamento ou reabilitação.
         É compatível com esse objectivo estabelecer uma isenção para o tratamento de resíduos produzidos durante o processo de saneamento
         ou reabilitação de locais contaminados ou potencialmente contaminados. Para esse efeito, os locais que careçam de saneamento
         ou reabilitação têm, primeiro, que ser identificados. Para tanto, é necessário que a informação seja recolhida e analisada,
         ou que sejam feitas investigações para registar os locais em causa no Altlastenatlas. Por essa razão, só os locais austríacos
         podem ser inscritos no registo. Há uma diferença objectiva entre a situação em que os resíduos são transferidos de outro Estado‑Membro
         e aquela em que a descontaminação e a eliminação são realizadas no mesmo Estado‑Membro. Não se trata, portanto, de desigualdade
         de tratamento entre situações essencialmente similares. Consequentemente, não há discriminação.
      
      44.   É certo, com efeito, que o direito comunitário não limita a liberdade de cada Estado‑Membro de estabelecer um sistema de tributação
         diferenciado para certos produtos, ainda que similares na acepção do artigo 90.° CE, em função de critérios objectivos, como
         sejam a natureza das matérias‑primas utilizadas ou os processos de produção aplicados. Contudo, tal diferenciação só é compatível
         com o direito comunitário se prosseguir objectivos compatíveis, também eles, com as exigências do Tratado e do direito derivado
         e se as suas modalidades forem de molde a evitar qualquer forma de discriminação, directa ou indirecta, das importações provenientes
         dos outros Estados‑Membros (32).
      
      45.   No caso em apreço, o tratamento fiscal diferenciado dos produtos em causa (ou seja, a possibilidade de beneficiar da isenção
         da taxa) assenta seguramente num critério objectivo, a saber, o de os resíduos resultarem do saneamento ou reabilitação de
         locais suspeitos de contaminação inscritos no Verdachtsflächenkataster ou de locais contaminados desafectados inscritos no
         Altlastenatlas. O objectivo desse tratamento diferenciado – que é o de incentivar o saneamento e/ou a reabilitação de tais
         locais, com vista a uma melhor protecção do ambiente e da saúde pública – é, à primeira vista, compatível com os objectivos
         ambientais e de saúde mencionados no Tratado CE (33). Mas esta tese pode ser demasiado simplista. Os objectivos enunciados no Tratado são manifestamente estabelecidos a nível
         comunitário. Os objectivos da ALSAG são, também manifestamente, estabelecidos a nível nacional. A estrutura da taxa e da isenção
         produzem o efeito de desincentivar o saneamento e/ou a reabilitação de locais situados noutros Estados‑Membros, em comparação
         com os locais situados na Áustria. Basta esta razão para que não fique convencida de que o tratamento fiscal diferenciado
         inerente à ALSAG é compatível com o artigo 90.° CE. Seja como for, o terceiro requisito da compatibilidade não está, em qualquer
         caso, preenchido. As modalidades de aplicação não são, manifestamente, susceptíveis de evitar qualquer forma de discriminação,
         directa ou indirecta, das importações provenientes dos outros Estados‑Membros.
      
      46.   A condição expressa para a isenção é a de os resíduos depositados provirem de um local que, por definição, só pode ser situado
         na Áustria. Segundo jurisprudência assente, um critério de tributação agravada, que, por definição, nunca pode ser aplicável
         aos produtos nacionais similares, não pode ser considerado compatível com o artigo 90.° CE (34).
      
      47.   A Áustria alega que existe uma diferença objectiva entre a situação em que os resíduos são transferidos de outro Estado‑Membro,
         onde não existe um nexo entre a reabilitação e a eliminação dos resíduos, e aquela em que a descontaminação e a eliminação
         são realizadas no mesmo Estado‑Membro. Claro que isto é verdade, mas não resolve o problema. Pelo contrário, reforça a minha
         tese de que os objectivos ambientais e de saúde pública da ALSAG se limitam ao espaço nacional. Quando muito, sugere que a
         taxa não deve ser aplicada quando os resíduos sejam importados de outro Estado‑Membro.
      
      48.   Acrescente‑se que o facto de um imposto ou taxa constituir um encargo especial ou ser adequado a um fim específico não o impede
         de ser abrangido pelo âmbito de aplicação do artigo 90.° CE (35).
      
      49.   A Áustria suscita o problema de verificar se a origem dos resíduos de outros Estados‑Membros é comparável à origem definida
         no § 3, n.° 2, da ALSAG.
      
      50.   Estas dificuldades práticas não podem, todavia, justificar a aplicação de imposições fiscais internas discriminatórias em
         relação a produtos originários de outros Estados‑Membros, em violação do artigo 90.° CE (36). Isto não significa que o Estado‑Membro de importação não possa exigir um controlo, com base nos princípios gerais relativos
         à repartição do ónus da prova, segundo os quais as empresas que pretendam beneficiar da isenção devem provar que as respectivas
         condições estão preenchidas. O Estado‑Membro de importação pode, consequentemente, exigir a apresentação de provas sob uma
         forma que elimine o risco de evasão fiscal, por exemplo, através da apresentação de certificados adequados emitidos pelas
         autoridades do Estado‑Membro de exportação (37). Deve, porém, dar às empresas em questão a oportunidade de apresentar tais provas (38).
      
      51.   A ALSAG já submete a isenção à condição de ser apresentada prova de que os resíduos resultam do saneamento ou da reabilitação
         de um local contaminado. No caso em apreço, o Governo austríaco deve, portanto, dar aos recorrentes a oportunidade de apresentar
         tal prova, nas mesmas condições, mutatis mutandis, e segundo os mesmos critérios impostos aos detentores de resíduos resultantes de locais situados na Áustria. Se o tiver
         feito, e se os recorrentes não conseguiram apresentar essa prova, segundo os mesmos critérios impostos aos detentores de resíduos
         provenientes da Áustria, o Governo austríaco não é obrigado a conceder a isenção.
      
      52.   Refira‑se, por fim, o argumento avançado pela autoridade recorrida perante o órgão jurisdicional de reenvio segundo o qual
         não competia ao legislador nacional permitir que locais situados fora do seu território gozassem do benefício fiscal. Concordo
         com a posição da Comissão segundo a qual esta objecção se baseia num equívoco quanto à função do artigo 90.° CE na economia
         do Tratado e numa confusão entre esse artigo e os que regem os auxílios de Estado (artigos 87.° CE e segs.). As normas relativas
         aos auxílios de Estado respeitam à promoção de actividades económicas no território nacional e o seu âmbito de aplicação é
         amplo. Nesse contexto, a Áustria indica nas suas observações escritas que notificou efectivamente dois regimes de auxílio
         relativos ao saneamento e à reabilitação de locais contaminados desafectados nos casos em que não é possível identificar o
         poluidor original, tendo ambos sido aprovados pela Comissão (39). O âmbito do artigo 90.° CE, pelo contrário, é mais limitado. Não proíbe os auxílios, mas impede determinados mecanismos
         que envolvam «imposições» que incidam sobre «produtos». Se um tratamento diferenciado for abrangido pelo âmbito de aplicação
         do artigo 90.° CE, não pode – ao contrário de um auxílio de Estado – ser justificado pelo interesse nacional na descontaminação
         de locais (40).
      
      53.   Consequentemente, considero que a taxa é contrária ao artigo 90.° CE.
       Artigo 49.° CE
      54.   O artigo 49.° CE exige que os Estados‑Membros proíbam as restrições à livre prestação de serviços na Comunidade em relação
         aos nacionais dos Estados‑Membros estabelecidos num Estado da Comunidade que não seja o do destinatário da prestação.
      
      55.   Os recorrentes sustentam, a título subsidiário, que a discriminação inerente ao § 3, n.° 2, ponto 1, da ALSAG impede os depósitos
         situados na Áustria de prestarem os seus serviços de eliminação de resíduos nas mesmas condições aos produtores de resíduos
         nacionais e estrangeiros. A legislação é, portanto, susceptível de dissuadir os operadores de depósitos na Áustria de oferecerem
         os seus serviços a importadores de resíduos de outros Estados‑Membros e, consequentemente, constitui uma restrição à livre
         prestação de serviços na acepção do artigo 49.° CE.
      
      56.   O Tribunal de Justiça já declarou que a livre prestação de serviços pode ser invocada não apenas pelos cidadãos dos Estados‑Membros
         estabelecidos num Estado‑Membro que não seja o do destinatário dos serviços mas igualmente por uma empresa relativamente ao
         Estado em que está estabelecida, quando os serviços sejam prestados a destinatários estabelecidos num outro Estado‑Membro
         e, de modo mais geral, sempre que um prestador de serviços ofereça esses serviços no território de um Estado‑Membro que não
         seja aquele em que está estabelecido (41). Sendo a prestação de serviços abrangida pelo artigo 49.° CE, interpretado neste sentido, este artigo proíbe a aplicação
         de qualquer legislação que, sem justificação objectiva, impeça um prestador de serviços de exercer efectivamente essa liberdade
         ou tenha como efeito tornar a prestação de serviços entre Estados‑Membros mais difícil do que a prestação de serviços puramente
         interna num Estado‑Membro. Consequentemente, as prestações de serviços entre Estados‑Membros não podem estar sujeitas a condições
         mais rigorosas do que aquelas a que estão sujeitas as prestações de serviços análogas no plano interno (42).
      
      57.   É manifesto que a interacção da taxa e da isenção produz o efeito, como já se viu atrás (43), de os detentores dos resíduos provenientes do saneamento ou da reabilitação de locais contaminados ou suspeitos de contaminação
         situados noutros Estados‑Membros que não a Áustria terem que pagar mais pela eliminação de tais resíduos na Áustria do que
         os detentores de resíduos equivalentes de origem nacional. A prestação desses serviços de eliminação de resíduos entre Estados‑Membros
         está, consequentemente, sujeita a condições mais rigorosas do que aquelas a que estão sujeitas as prestações de serviços análogas
         no plano interno.
      
      58.   Nestes termos, concordo que, se o Tribunal de Justiça vier a decidir que a taxa é uma imposição sobre a prestação de um serviço
         e não sobre produtos, o facto de a isenção da taxa não poder ser concedida relativamente a resíduos provenientes de locais
         contaminados situados noutros Estados‑Membros, que não a Áustria, produz um efeito que é contrário ao artigo 49.° CE.
      
      59.   O Governo austríaco alega que o § 3, n.° 2, ponto 1, da ALSAG se justifica pelo objectivo de combater os efeitos prejudiciais
         dos locais contaminados sobre o ambiente e a saúde humana. Esses objectivos são atingidos pela utilização obrigatória da receita
         da taxa para financiar a descontaminação de tais locais.
      
      60.   A ALSAG não discrimina explicitamente em razão da nacionalidade do prestador ou do destinatário dos serviços de eliminação
         de resíduos, por um lado, nem da origem do serviço, por outro. As medidas nacionais não discriminatórias que restrinjam a
         livre prestação de serviços podem ser justificadas por razões imperiosas de interesse geral. Tais medidas devem, porém, ser
         adequadas para garantir a realização do objectivo que prosseguem e não devem ir além do necessário para o atingir (44).
      
      61.   Pondo de parte a questão de saber se objectivos ambientais puramente internos podem ser considerados razões imperiosas de
         interesse geral para estes efeitos (45), a exclusão geral da possibilidade de beneficiar da isenção relativamente aos resíduos resultantes do saneamento ou da reabilitação
         de locais contaminados ou suspeitos de contaminação situados noutros Estados‑Membros que não a Áustria vai manifestamente
         além do que é necessário para atingir tal objectivo.
      
      62.   Consequentemente, considero, a título subsidiário, que a taxa constitui uma restrição à livre prestação de serviços.
       Artigos 10.° CE e 12.° CE
      63.   Os recorrentes afirmam que o § 3, n.° 2, ponto 1, da ALSAG viola os artigos 10.° CE e 12.° CE, mas não explicam por que motivos.
      64.   Partilho da opinião da Comissão segundo a qual, no que respeita ao artigo 12.° CE, não é evidente que a discriminação em razão
         da nacionalidade abranja a discriminação entre produtos com origens diferentes compreendida no artigo 90.° CE. Ainda que assim
         fosse, o artigo 90.° CE (ou o artigo 49.° CE) seria uma «disposição especial», na acepção do artigo 12.° CE, o que implicaria
         que o artigo 90.° CE seria então aplicável. De igual modo, o artigo 10.° CE não é pertinente para o caso em apreço, devido
         à aplicação do artigo 90.° CE (ou do artigo 49.° CE).
      
       Conclusão
      65.   Pelas razões atrás expostas, considero que se deve responder do seguinte modo à questão submetida pelo Verwaltungsgerichtshof:
      O artigo 90.° CE opõe‑se a uma disposição fiscal nacional que sujeita a descarga de resíduos num depósito a uma taxa, mas
         prevê a isenção da mesma para a descarga de resíduos que comprovadamente resultem do saneamento ou da reabilitação de locais
         contaminados inscritos nos registos oficiais previstos por lei, quando nestes registos apenas podem ser inscritos locais situados
         no Estado‑Membro em questão, daí decorrendo que só é possível conceder a isenção dessa taxa relativamente à descarga de resíduos
         originários de locais contaminados situados nesse Estado‑Membro.
      
      1 –	Língua original: inglês.
      
      2 –	A questão submetida no caso em apreço e as observações escritas (mas não as orais) apresentadas ao Tribunal de Justiça
         fazem também referência aos artigos 10.º CE, 12.º CE, 23.º CE, 25.º CE e 49.º CE. Explicarei mais adiante a essência desses
         artigos, no contexto da apreciação da sua aplicação.
      
      3 –      O segundo parágrafo do artigo 90.º CE proíbe que os Estados‑Membros façam incidir sobre os produtos dos outros Estados‑Membros
         quaisquer imposições internas susceptíveis de proteger indirectamente outras produções. Embora a questão apresentada no caso
         em apreço se refira ao artigo 90.º CE de um modo geral, é manifesto que é o primeiro parágrafo que está em questão, e as observações
         apresentadas ao Tribunal de Justiça reflectem esta posição. Consequentemente, limitei a minha análise ao primeiro parágrafo,
         e as referências feitas nas presentes conclusões ao «artigo 90.º CE» devem ser entendidas nesse sentido.
      
      4 –	JO L 30, p. 1.
      
      5 –	BGBl. n.º 299/1989. Refiro adiante excertos da versão da ALSAG em vigor à data do pedido de decisão prejudicial. Em 1 de
         Janeiro de 2006, entrou em vigor uma versão diferente.
      
      6 –	São também devedores: em caso de exportação dos resíduos, o titular da licença de exportação (§ 4, n.º 2); a pessoa que
         proceda ao aterro ou nivelamento de solo irregular com resíduos ou os incorpore nas estruturas geológicas (§ 4, n.º 3); ou,
         nos outros casos, a pessoa que organize ou permita a actividade sobre a qual a taxa incide (§ 4, n.º 4).
      
      7 –	A ALSAG aplica‑se apenas a locais contaminados existentes nessa data.
      
      8 –	O órgão jurisdicional de reenvio menciona o artigo 22.º do Decreto‑Lei 22/97 e um decreto do Ministro do Ambiente de 16
         de Maio de 1989. A Comissão fornece mais pormenores. É ponto assente, de qualquer modo, que o local situado em Rovigo é identificado
         nos termos descritos, embora não seja claro se já era um local contaminado desafectado em 1 de Julho de 1989.
      
      9 –	Lei de 6 de Junho de 1990, BGBl. n.º 350/1990, alterada.
      
      10 –	V., por exemplo, acórdão de 8 de Junho de 2006, Koornstra (C‑517/04, Colect., p. I‑5015, n.º 15 e jurisprudência aí referida).
      
      11 –	Acórdão de 16 de Fevereiro de 1977, Schöttle (20/76, Colect., p. 87, n.º 12).
      
      12 –	Acórdão de 17 de Junho de 2003, De Danske Bilimportører (C‑383/01, Colect., p. I‑6065, n.º 37).
      
      13 –	Acórdão de 9 de Julho de 1992, Comissão/Bélgica (C‑2/90, Colect., p. I‑4431).
      
      14 –	§ 3.
      
      15 –	§ 4, n.º 1.
      
      16 –	§ 5.
      
      17 –	§ 14.
      
      18 –	Acórdão Schöttle (já referido na nota 11, n.º 12).
      
      19 –	Acórdão de 3 de Abril de 1968, Molkerei‑Zentrale (28/67, Colect. 1965‑1968, pp. 787 e 793).
      
      20 –	Acórdão de 15 de Dezembro de 1976, Simmenthal (35/76, Colect., p. 747).
      
      21 –	Acórdão de 28 de Janeiro de 1981, Kortmann (32/80, Recueil, p. 251).
      
      22 –	Acórdão de 12 de Junho de 1986, Schloh (50/85, Colect., p. 1855).
      
      23 –	Acórdão de 3 de Março de 1988 (252/86, Colect., p. 1343, n.º 27).
      
      24 –	Já referido na nota 18.
      
      25 –	Acórdão de 17 de Julho de 1997 (C‑90/94, Colect., p. I‑4085, n.º 38).
      
      26 –	Acórdão Haahr Petroleum, n.º 40, que remete para o acórdão Schöttle.
      
      27 –	Acórdão de 27 de Fevereiro de 2003 (C‑389/00, Colect., p. I‑2001).
      
      28 –	Já referido na nota 13.
      
      29 –	V. também acórdão de 13 de Dezembro de 2001, DaimlerChrysler (C‑324/99, Colect., p. I‑9897), no qual o Tribunal de Justiça
         aceitou implicitamente que os resíduos destinados à eliminação são, em princípio, abrangidos pelos artigos 28.º CE a 30.º CE.
      
      30 –	V., quanto ao artigo 25.º CE, acórdão Bergandi (já referido na nota 23, n.º 24).
      
      31 –	V. n.º 26.
      
      32 –	Acórdão de 2 de Abril de 1998, Outokumpu (C‑213/96, Colect., p. I‑1777, n.º 30).
      
      33 –	V. artigos 2.º e 3.º, alínea p).
      
      34 –	Acórdão de 29 de Abril de 2004, Weigel (C‑387/01, Colect., p. I‑4981, n.º 86).
      
      35 –	Acórdão de 22 de Março de 1977, Ianelli & Volpi (74/76, Colect., p. 175, n.º 19).
      
      36 –	Acórdão de 23 de Outubro de 1997, Comissão/Grécia (C‑375/95, Colect., p. I‑5981, n.º 47 e jurisprudência aí referida).
      
      37 –	Acórdão de 8 de Janeiro de 1980, Comissão/Itália (21/79, Recueil, p. 1, n.º 21).
      
      38 –	Acórdão Outukumpu (já referido na nota 32, n.os 38 e 39).
      
      39 –	O Governo austríaco refere‑se às suas duas séries de directrizes sobre auxílios ao saneamento ou à reabilitação de locais
         contaminados desafectados, aprovadas pela Comissão em 21 de Janeiro de 1997 e 31 de Maio de 2002.
      
      40 –	Acórdão Comissão/Itália (já referido na nota 37, n.º 26).
      
      41 –	Acórdão de 5 de Outubro de 1994, Comissão/França (C‑381/93, Colect., p. I‑5145, n.º 14).
      
      42 –	Ibidem., n.os 16 a 18.
      
      43 –	V. n.º 38.
      
      44 –	V., por exemplo, acórdão de 5 de Junho de 1997, Ypourgas Ergasias (C‑398/95, Colect., p. I‑3091, n.º 21 e jurisprudência
         aí referida).
      
      45 –	V. n.º 45, supra.