CELEX: 62008CC0246
Language: et
Date: 2009-07-07
Title: Kohtujuristi ettepanek - Ruiz-Jarabo Colomer - 7. juuli 2009.#Euroopa Ühenduste Komisjon versus Soome Vabariik.#Liikmesriigi kohustuste rikkumine - Kuues käibemaksudirektiiv - Artikli 2 punkt 1, artikli 4 lõiked 1 ja 2 - Mõiste "majandustegevus" - Riigi õigusabibürood - Õigusabiteenused, mida kohtumenetluse raames osutatakse saajale osalise hüvitise eest - Osutatud teenuse ja saadud tasu vahelise otsese seose mõiste.#Kohtuasi C-246/08.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
      DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER
      esitatud 7. juulil 20091(1)
      
      Kohtuasi C‑246/08
      Euroopa Ühenduste Komisjon
      versus
      Soome Vabariik
      Liikmesriigi kohustuste rikkumise hagi – Käibemaks – Mõiste „majandustegevus” – Avaliku ja eraõigusabi teenused – Tasu maksmine vastavalt sissetulekule – Avalik-õiguslik asutus – Konkurentsi moonutamineI.      Sissejuhatus
      1.        Soome Vabariik otsustas 2002. aastal laiendada tasuta õigusabi – mis on traditsiooniliselt mõeldud kõige madalama sissetulekuga
         kodanikele – veel ühele osale rahvastikust, kelle sisetulek on veidi kõrgem, kuid kellel aga oleks raske tasuda kogu teenuse
         eest. Nendel juhtudel näeb seadus siiski ette, et teenuse saaja tasub töö eest summa, mis varieerub vastavalt tema rahalistele
         vahenditele, osaliselt esindajale, kes võib olla riigitöötaja või eraõiguslik kutseala esindaja.
      
      2.        Soome õigusaktides vabastatakse nimetatud õigusabi käibemaksust, kui abi osutab selleks asutatud riigi õigusabibüroo ja klient
         maksab osalist hüvitist. Käesolevas hagis kaebab komisjon, et see Soome Vabariigi õigusnorm on vastuolus direktiivi 77/388/EMÜ
         mitme sättega.(2)
      
      3.        Seda tüüpi tegevusalade maksustamiskorra analüüs võimaldab käsitleda teatud avalike teenuste üleminekut erasektorisse, mis
         on üha sagedasem tehnika eriti ülekoormatud riiklikes valdkondades, nagu tervishoid või haridus.
      
      II.    Õiguslik raamistik
      A.      Ühenduse õigus
      4.        Komisjoni hagi põhineb kuuendal direktiivil, kuigi alates 1. jaanuarist 2007 jõustus direktiiv 2006/112/EÜ.(3)
      
      5.        Kuuenda direktiivi artikli 2 lõike 1 kohaselt maksustatakse käibemaksuga „kauba tarnimine või teenuste osutamine tasu eest
         riigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb”.
      
      6.        Vastavalt artikli 4 lõikele 1 on „„[m]aksukohustuslane” iga isik, kes mis tahes paigas teostab iseseisvalt lõikes 2 sätestatud
         mis tahes majandustegevust, olenemata nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest”. See „majandustegevus” on vastavalt lõikele 2
         „tootjate, ettevõtjate ja teenuseid osutavate isikute mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamine ja põllumajandus ning vabakutseline
         tegevus”, ning konkreetselt „materiaalse või immateriaalse vara kasutamine kestva tulu saamise eesmärgil”.
      
      7.        Sama artikli 4 lõige 5 reguleerib selliste avalik-õiguslike organisatsioonide maksustamist, mida „ei käsitata maksukohustuslasena
         tegevuse või tehingutega seoses, mida nad teevad ametivõimudena, isegi kui nad koguvad seoses nimetatud tegevuse või tehingutega
         makse, lõive, liikmemakse või tasusid”. Teises lõigus siiski täpsustatakse, et neid „käsitatakse [...] maksukohustuslasena
         seoses tegevuse ja tehingutega, mille puhul maksukohustuse kohaldamata jätmine tooks kaasa olulist konkurentsi moonutamist”.
      
      B.      Soome õigus
      8.        Soome õigusabisüsteem on sätestatud neljas 2002. aasta õigusaktis: 5. aprilli 2002. aasta õigusabiseadus;(4) riigi õigusabibüroode seadus;(5) 23. mai 2002. aasta valitsuse määrus õigusabi kohta,(6) ja samuti 23. mai 2002. aasta valitsuse määrus õigusabi teenustasu aluste kohta.(7)
      
      9.        Need õigusaktid näevad ette, et kui isik vajab õigusnõustaja abi kohtumenetluse raames või väljaspool kohtumenetlust, aga
         tema majanduslik olukord ei võimalda tal teenuse eest täielikult tasuda, siis tagatakse talle see õigusabi riigieelarve vahenditest.
      
      10.      Abi osutatakse taotluse alusel ja see võib olla täiesti tasuta või osalise hüvitise eest, mis määratakse vastavalt taotleja
         kuusissetulekule või varadele.(8) See „pooltasuta” õigusabi kehtestati 2002. aastal ja see laieneb nii ka veidi suurema tuluga isikutele. Asjaomase isiku kanda
         olev hüvitis koosneb sel juhul kahest komponendist: „põhisumma” ja „täiendav hüvitis”.
      
      11.      „Põhisumma” (perusomavastuu) jääb vastavalt teenusesaaja tuludele 0 ja 75% vahele nõustamistasudest ja kuluhüvitistest.(9) Igal juhul ei ole õigust abi saada vallalistel, kes teenivad üle 1400 euro kuus, ega abikaasadel, kes teenivad (eraldi) üle
         1200 euro.(10)
      
      12.      „Täiendavat hüvitist” (lisäomavastuu) maksavad ainult need õigusabi saajad, kelle hoiused või kergesti likviidseks muudetav vara ületavad 5000 eurot, ja see hüvitis
         on summa, mis moodustab poole sellest varast, mis ületab 5000 eurot.(11)
      
      13.      Reeglina osutavad teenust avalikud õigusnõustajad, kes töötavad mõnes Soome 65 õigusabibüroos. Kohtumenetluses osalemiseks
         võib siiski nimetada eraõigusliku nõustaja, kes on andnud oma nõusoleku; ja kui abisaaja ise palub ennast esindada kutseala
         esindajal, kes vastab nõuetele, tuleb viimane teda esindama määrata, välja arvatud juhul, kui see on eripõhjustel välistatud.(12)
      
      14.      Riigi õigusabibüroosid rahastatakse peamiselt riigikassast. Klientide poolt „põhisummana” või vajadusel „täiendava hüvitisena”
         makstud summad kirjendatakse iga büroo eelarves sissetulekuna.(13) Nendes büroodes töötavad õigusnõustajad on riigi palgal olevad riigitöötajad.
      
      15.      Eraõigusnõustajatele tagatakse mõistlik tasu vastavalt vajalikele toimingutele ja pühendatud ajale ning ka kuluhüvitis. Kui
         vaidluse poolel on õigus tasuta õigusabile, maksab riik teenuse eest täies ulatuses; osalise hüvitisega abi puhul tasub asjaomane
         isik seaduse järgi tasumisele kuuluva osa ja ülejäänud osa maksab riik.
      
      16.      Eraõigusnõustaja ja riigi õigusabibüroo tasu arvestatakse samadel kriteeriumidel.(14) Järelikult on kliendi kanda jääv tasu ühesugune, olenemata sellest, kes talle teenust osutab.
      
      17.      Ainus erinevus on käibemaksukorras, sest eraõigusnõustaja on õigusabiseaduse alusel alati käibemaksukohustuslane, samas kui
         riigitöötajate poolt nii tasuta kui ka osalise hüvitise eest osutatavat õigusabi ei maksustata.(15)
      
      III. Kohtueelne menetlus
      18.      Komisjon esitas 13. oktoobril 2004 Soome ametiasutustele esimese kirja, juhtides nende tähelepanu Soome käibemaksualastes
         õigusaktides samalaadse õigusabi erinevale kohtlemisele, olenevalt sellest, kas õigusabi osutavad eraõigusnõustajad või riigi
         õigusabibüroos töötavad juristid. Komisjon lisas, et tema käsutuses oleva teabe kohaselt põhjustab see õigusnorm olulist konkurentsi
         moonutamist eraõigusnõustajate kahjuks.
      
      19.      Soome ametisasutused kaitsesid 17. detsembri 2004. aasta kirjas vaidlustatud käibemaksukorda, sest isegi kui see moonutab
         konkurentsi, siis väga vähe, sest riikliku või eraõigusliku nõustaja valikut õigusabi saaja poolt ei määra ainult abi käibemaksuga
         maksustamine, vaid ka teised tegurid, nagu valitud esindaja erialane kogemus ja kvalifikatsioon või riigi õigusabibüroode
         suur töökoormus.
      
      20.      Kuna selgitused komisjoni ei rahuldanud, esitas ta 19. detsembril 2005 Soome Vabariigile märgukirja, nõudes kohtumenetluse
         raames riiklike õigusnõustajate osutatavate õigusabiteenuste (mida võiks siiski osutada ka eraadvokaat) käibemaksuga maksustamist
         alati, kui teatud protsendimäära tasust maksab abisaaja. Komisjon leidis, et riigitöötajad ei tegutse sel juhul ametivõimudena,
         mis on kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 esimese lõigu alusel lubatud käibemaksust vabastada; selle maksuvabastusega kaasneb
         oluline konkurentsi moonutamine artikli 4 lõike 5 teise lõigu tähenduses.
      
      21.      Enda 16. veebruari 2006. aasta vastuses kordas Soome Vabariik oma 2004. aasta kirjas juba esitatud argumente, nimetades pealegi
         kunstlikuks komisjoni eeldusi, et riigi õigusabibürood tegutsevad ametivõimudena, kui nad osutavad nõustamisteenuseid väljaspool
         kohtumenetlust, aga mitte siis, kui nad tegutsevad kohtumenetluse raames, ja siis, kui nad ei võta abi eest tasu, aga mitte
         siis, kui nad tegutsevad osalise hüvitise eest.
      
      22.      Selline argumentatsioon komisjoni ei rahuldanud ja ta saatis asjaomasele valitsusele 15. detsembril 2006 põhjendatud arvamuse.
         15. veebruaril 2007 teatasid Soome ametisasutused, et nad ei nõustu selle arvamusega, mistõttu komisjon otsustas Euroopa Kohtus
         algatada käesoleva liikmesriigi kohustuste rikkumise hagi.
      
      IV.    Menetlus Euroopa Kohtus ja poolte nõuded
      23.      Komisjoni hagiavaldus registreeriti Euroopa Kohtu kantseleis 3. juunil 2008 ja Soome valitsuse vastus sama aasta 17. juulil.
      
      24.      Repliik esitati 3. oktoobril 2008 ja vasturepliik 13. novembril 2008.
      
      25.      Kuna ükski pooltest ei pidanud kohtuistungit vajalikuks, oli kohtuasi valmis käesoleva ettepaneku esitamiseks 28. aprillil
         2009.
      
      26.      Komisjon palub Euroopa Kohtul tuvastada, et kuna Soome Vabariik ei maksusta käibemaksuga õigusabiteenust, mida pakuvad osalise
         hüvitise eest riigi õigusabibürood, kuigi eranõustajate samasugused teenused on käibemaksuga maksustatud, siis on Soome Vabariik
         rikkunud kuuenda direktiivi artikli 2 lõikest 1 ja artikli 4 lõigetest 1, 2 ja 5 tulenevaid kohustusi. Ta taotleb ka kohtukulude
         väljamõistmist Soome Vabariigilt.
      
      27.      Kostjaks olev riik palub kohustuste rikkumise hagi rahuldamata jätta ja mõista kohtukulud välja komisjonilt.
      
      V.      Kohustuste rikkumise õiguslik analüüs
      28.      Soomes kehtivas korras isikutele kohtumenetluses õigusabi andmise kohta on, nagu märgitud, kaks varianti. Ühelt poolt võib
         abisaaja saada teenust täiesti tasuta või osalise hüvitise eest, vastavalt oma sissetuleku suurusele; ja teiselt poolt võivad
         õigusabi anda selleks loodud riigi õigusabibüroode töötajad või advokaat. Soome käibemaksualased õigusnormid näevad sellel
         konkreetsel juhul ette, et eraõigusnõustajate tegevust maksustatakse, aga riigi õigusabibüroode tegevust mitte, olenemata
         kummalgi juhul sellest, kas isik ise maksab mingi osa tasust.
      
      29.      See erinev kohtlemine maksustamisel on pälvinud komisjoni tähelepanu, kelle etteheited on suunatud Soome õigusnormi väga konkreetse
         aspekti vastu. Ta peab õigeks, et erabüroode osutatud õigusabi maksustatakse alati käibemaksuga, nii et maksuvabaks jääb menetlusse
         sekkumine riigitöötajate vahendusel, kui teenus on täiesti tasuta; seevastu peab ta küsitavaks tegevuse maksustamata jätmist,
         kui seda teostab riigi õigusabibüroo ja asjaomane isik maksab osalise hüvitise.
      
      30.      Komisjoni algatatud liikmesriigi kohustuste rikkumise hagi põhineb kolmel väitel, mille asjakohasust ma kontrollin käesolevas
         ettepanekus.
      
      31.      Esiteks väidab komisjon, et kui riiklikud õigusnõustajad osutavad nimetatud teenust osalise hüvitise eest, siis teostavad
         nad „majandustegevust” kuuenda direktiivi artikli 4 lõigete 1 ja 2 tähenduses, mis eeldab „teenuse osutamist tasu eest”, mistõttu
         tuleb see käibemaksuga maksustada vastavalt sama direktiivi artikli 2 lõikele 1.
      
      32.      Teiseks kordab komisjon, et käesoleval juhul ei tegutse riiklikud õigusnõustajad ametivõimudena, mistõttu ei ole kuuenda direktiivi
         artikli 4 lõike 5 esimeses lõigus ette nähtud maksustamata jätmine kohaldatav.
      
      33.      Kolmandaks väidab komisjon lisaks, et riigi õigusabibüroode selles valdkonnas tegutsemine põhjustab olulise konkurentsi moonutamise,
         nii et, isegi kui arvestada, et need bürood tegutsevad ametivõimudena, tuleks neid kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 teise
         lõigu alusel kvalifitseerida maksukohustuslasteks.
      
      A.      Mõiste „majandustegevus” käibemaksu valdkonnas (kuuenda direktiivi artikli 2 lõige 1 ja artikli 4 lõige 1)
      34.      Nagu ma märkisin, rajab komisjon oma hagi oletusele, et Soome riigi õigusabibüroode osutatud õigusabi on majanduslikku laadi
         alati, kui abisaaja maksab selle eest mingi kui tahes väikese summa. See on hagiavalduse kõige olulisem element, aga üllatuslikult
         esitab komisjon selle kõige vähem üksikasjalikult.
      
      35.      Vastavalt kuuenda direktiivi artikli 2 lõikele 1 maksustatakse käibemaksuga „kauba tarnimine või teenuste osutamine tasu eest
         riigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb”. Direktiivi artikli 4 lõige 1 täiendab seda määratlust,
         lisades, et maksukohustuslane on iga isik, kes teostab sama artikli lõikes 2 sätestatud „majandustegevust”, mille hulka loetakse
         „vabakutseline tegevus” ja „materiaalse või immateriaalse vara kasutamine kestva tulu saamise eesmärgil”.
      
      36.      Ilma „majandustegevuseta” ei pea seega maksu maksma.(16) Kohtupraktikas on juba kehtestatud mõned kriteeriumid selle mõiste selgitamiseks, aga käesolevas kohtuasjas on vaja selle
         põhjalikumalt tõlgendamist, sest mulle ei ole teada ühtegi varasemat samasuguste faktiliste asjaoludega juhtu.
      
      1.      Kohtupraktika
      37.      Esiteks tuletas Euroopa Kohus meelde, et „majandustegevuse” mõiste on olemuselt objektiivne selles mõttes, et käsitletakse
         tegevust sellisena, sõltumata selle eesmärkidest või tulemitest.(17) Järelikult ei ole tähtis, et siin arutatavat ülesannet täidetakse üldistes huvides ja seaduse alusel või abi osutamiseks
         (toetuseks kodanikele neile õigusabi võimaldamiseks ja paremini kättesaadavaks tegemiseks) ja mitte puhtalt ettevõtlusena
         või tulemite saamiseks. Ainuüksi sellistest asjaoludest ei ole võimalik järeldada, et vaidlusalune tegevus ei ole olemuselt
         majandustegevus.
      
      38.      „Majandustegevus” ei ole käibemaksu kohaldamiseks tingimata kasumile orienteeritud ettevõtlustegevus; seda tõendab asjaolu,
         et direktiivis käsitatakse maksukohustuslastena mittetulunduslikke organisatsioone, kuigi pärast kohaldatakse neile mõnda
         artikli 13 A osa lõikes 1 sätestatud erandit. Väga paljuütlev oli ka teise direktiivi artikli 4 sõnastus,(18) milles nimetati maksukohustuslaseks „iga isikut, kes teostab sõltumatult ja tavapäraselt tootja, turustaja või teenuseosutajaga
         seotud tehinguid, olenemata sellest, kas ta tegutseb tulu eesmärgil”.
      
      39.      Selle idee võib põhimõtteliselt kummutada sõnasõnaliselt kohtuotsus Floridienne ja Berginvest, milles otsustati, et selleks,
         et valdusettevõtja tegevust, kus see annab oma tütarettevõtjate käsutusse kapitali, võiks pidada majandustegevuseks iseenesest,
         mis seisneb selle kapitali kasutamises kestva sissetuleku saamiseks, on vaja, et see tegevus ei oleks ainult ajutine ega piirduks
         investeeringute haldamisega, nagu erainvestor seda teeb, vaid „et seda teostataks ettevõtluse eesmärkidel või ärihuvides, mida iseloomustab eelkõige investeeritud kapitali kasumlikkuse taotlus”.(19) Minu arvates püütakse selle lõiguga täpsustada tingimusi, mille puhul on „materiaalse või immateriaalse vara kasutamine kestva
         tulu saamise eesmärgil” majandustegevus, aga seda ei saa laiendada kõikidele direktiivi artikli 4 lõike 2 ülejäänud juhtudele.(20) Erinev tõlgendamine oleks vastuolus mõiste objektiivsusega. Sissetuleku saamine on tingimata vajalik kriteerium ka teistel
         juhtudel, aga mitte tootlikkuse nõudena, vaid „teenustega samaväärsuse” nõudena, nagu ma kohe selgitan.
      
      40.      Teiseks selgitas kohtupraktika samuti, et vaidlusalust tegevust tuleb teostada tasu eest.(21) Direktiivi artiklis 2 endas määratakse maksustatava teo tasulisuse nüanss, mis näib sellele maksule loomuomane, sest maksu
         kohaldamiseks on nõutav, nagu juba maksu nimigi ütleb, maksustatavate kaupade ja teenuste pealt teenitav lisandväärtus.(22)
      
      41.      Nii mõistis seda Euroopa Kohus oma kohtuotsuses Hong-Kong Trade, milles vabastati käibemaksust tasuta teenused, põhjendades
         seda asjaoluga, et kui teenuseosutaja tegevus seisneb eranditult otsese vastutasuta teenuste osutamises, siis need teenused
         ei ole käibemaksuga maksustatavad. Seda, et maksustatavad tehingud peavad olema tasulised, kinnitab asjaolu, et maksustatavat
         majandustegevust teostatakse tingimata vastutasu saamiseks või selleks, et neid vastutasuga hüvitataks, sest kui need oleksid
         eranditult tasuta, siis ei kuuluks need käibemaksusüsteemi, sest need ei saaks vastavalt artiklile 8 moodustada maksubaasi.(23)
      
      42.      Siiski ei saa ad limine välistada käibemaksu kohaldamist osaliselt tasutud tegevusele,(24) kuigi ei saa ka järeldada, et pelk tasu olemasolu – kui tahes väike – muudab teatud tegevuse majandustegevuseks. Kohtupraktikas
         on välja töötatud seda tüüpi juhtudeks täpsustatud lahendus, milles väidetakse, et teenust loetakse vastavalt kuuenda direktiivi
         artikli 2 punktile 1 „tasuliseks” ja seega maksustatakse ainult siis, kui teenuseosutaja ja saaja vahel on õigussuhe, mille
         raames osutatakse vastastikku teenuseid, ning tehingu teostaja tasu on tegelik vastutasu pakutava teenuse eest.(25) Samamoodi peab esinema otsene ja vajalik seos osutatava teenuse ja saadud rahalise tasu vahel.(26)
      
      43.      Seega otsustas Euroopa Kohus, et käibemaksuga ei maksustata sellist tegevust nagu Apple and Pear Development Council’i tegevus,(27) sest selle avalik-õigusliku organisatsiooni põllumajandust edendav tegevus oli kasuks kogu sektorile ja mitte ainult õuna-
         ja pirnikasvatajatele, kes olid kohustatud tasuma nõukogule iga-aastast maksu. Selle kohtuotsuse järgi ei olnud nimetatud
         isikute saadud kasu ja nende poolt tingimata tasumisele kuuluva summa vahel otsest seost. Sama kriteeriumi alusel otsustati
         juba viidatud kohtuotsuses Tolsma, et tänaval muusika mängimine ilma kokkulepitud tasuta, kuigi muusik küsib ja saab annetuseks
         raha, ei ole teenuste osutamine tasu eest, sest saadud sissetulekut ei saa pidada vastutasuks osutatud teenuse eest ja poolte
         vahel ei ole mingit seost. Seevastu on kohtupraktikas majandustegevuseks peetud maanteeinfrastruktuuri ekspluateerimist teemaksu
         eest, mille suurus sõltus põhiliselt kasutatava sõiduki kategooriast ja läbitud teekonnast.(28)
      
      2.      Kohaldamine käesolevale kohtuasjale
      44.      Kooskõlas kohtuotsusega Hong-Kong Trade möönab komisjon, et kui riigi õigusabibürood annavad kodanikule õigusabi tasuta, siis
         ei ole see majandustegevus. Aga tema argumentatsioon selle kohta on vasturääkiv tema lõplikule seisukohale, kui ta väidab,
         et nimetatud teenuseid osutatakse tasuta, sest „õigusnõustaja kui riigi õigusabibüroo töötaja ainus tasu on tema tavapärane
         palk”. See argument töötab komisjoni väidetele vastu, sest riikliku õigusnõustaja palk ei muutu sellest, kas asjaomane isik
         maksab mingi summa administratsioonile, mistõttu ka nendel osalise hüvitise juhtudel ei ole teenuse tasulisuse kohustuslik
         nõue täidetud.
      
      45.      Minu arvates siiski ei ole ühes nendest menetlustest sekkuvale teenistujale makstav tasu tähtis selleks, et välja selgitada,
         kas riigi õigusabibüroo tegevus tuleb käibemaksuga maksustada. Kohtupraktikas on sedastatud, et täiesti tasuta teenuste maksustamata
         jätmise põhjus seisneb selles, et majandustegevust ei saa olla, kui sooritusi ei toimunud ja maksustamise alus puudub.
      
      46.      Osalise hüvitise eest õigusabi korral on tingimata vajalik arvestada hüvitise laadi ja koostist, selleks et nii kindlaks määrata,
         kas see on „tegelik vastutasu” osutatud teenuse eest ja kas nende kahe vahel on „otsene ja vajalik seos”.
      
      47.      Kui subsideeritud õigusabi osutab eraõigusnõustaja, on lihtne seda otsest seost tuvastada, sest olenemata sellest, kas klient
         ei maksa midagi või maksab ainult osa arvest, tasub terve arvesumma riik. Kutseala esindaja saab alati tõelise vastutasu,
         seaduses ettenähtud tasu summa, mis seega maksustatakse käibemaksuga. Tasu tuleb üleni või osaliselt riigikassast, hind sõltub
         ainult ja eranditult teostatud töö olemusest.
      
      48.      Riigi õigusabibüroodes seevastu on raske näha, et abisaaja makstava hüvitise ja antud õigusabi vaheline seos on vastavalt
         kohtupraktikas kehtestatud nõuetele „otsene ja vajalik”. Tasu, mida võtab administratsioon, ei vasta teenuse tegelikule väärtusele
         ega isegi seaduses sätestatud väärtusele (sellele, mida võtab eraõigusnõustaja), piirdudes protsendimääraga sellest väärtusest.
         Maksimaalselt võtab õigusabibüroo 75% Soome õigusaktis sätestatud advokaaditasust(29) ja saab 20, 30, 40 või 55% sellest summast, olenevalt asjaomase isiku sissetulekust.
      
      49.      Isiku makstav hüvitis ei sõltu ainult ja eranditult töö maksumusest, vaid suurel määral ka kliendi majanduslikust olukorrast.
         Järelikult võib täheldada teatud seost teenuse ja makstava osa vahel (sest see omapoolne hüvitis arvutatakse välja osutatava
         õigusabi seaduslikust väärtusest lähtuvalt), aga selline seos ei ole otsene ega nii tugev, nagu nõuab kohtupraktika selleks,
         et seda pidada tasuliseks teenuseks, kuna sellesse on „segatud” kliendi sissetuleku ja varaga arvestamine. Mida tagasihoidlikum
         asjaomase isiku tulu on, seda kaudsem on nimetatud seos.
      
      50.      Soome valitsuse antud teave oma riigi õigusabibüroode rahastamise kohta on väga paljuütlev. Selle valitsuse sõnul maksti 2007. aastal
         osalist hüvitist ainult 34% nende büroode õigusabi osutamise juhtudest ja selle raames isikute makstud hüvitised ulatusid
         1,9 miljoni euroni, võrreldes 24,5 miljoni euroga, mis vastas nimetatud büroode brutotegevuskuludele.
      
      51.      Kuigi ma nõustun kohtujurist P. Verloren van Themaat’iga, et „[kuuenda direktiivi] artiklis 4 on otsustav see, et tegevus
         on olemuselt majanduslik, ja mitte selle tegevuse juriidilised võimalused ega rahastamise meetod”;(30) siis käesoleval juhul kinnitavad esitatud andmed, et hüvitised, mida maksavad eraisikud, katavad minimaalse osa Soome riigi
         osutatava õigusabi maksumusest. Kui lisada, et abisaajate omapoolne osamakse on enda astmelisuse poolest omamoodi maksumeede
         ja et vastavalt kohtuotsusele Götz ei muuda tasu võtmine iseenesest teatud kindlat tegevust majandustegevuseks,(31) siis näib ilmne, et õigusabi, mida Soome ametiasutused osutavad pooltasuta, ei vasta käibemaksuga maksustatava majandustegevuse
         tingimustele.
      
      52.      Notarite, maksukogujate ja teiste riigiteenistujate käibemaksuga maksustamist käsitlevast kohtupraktikast minu arvates selle
         väite kummutamiseks ei piisa. Kohtuotsused komisjon vs. Madalmaad, Ayuntamiento de Sevilla või Mihal(32) näitasid, et selliste kutseala esindajate tegevus on tõeline majandustegevus, sest kuigi ülesanded on neile usaldatud seadusega
         üldistes huvides, kaasneb nendega alaline ja tasu eest teenuste osutamine eraõiguslikele isikutele ja direktiiv ei sisalda
         ühtegi erandit seadusega reguleeritud kutsealade jaoks. Nende juhtude ja vaidlusaluse asja erinevus on vastutasus, sest nimetatud
         juhtudel ei viita miski sellele, et tasud sõltuvad teenuse enda olemusest sõltumatutest teguritest.
      
      53.      Esitatu põhjal tuleb järeldada, et komisjon ei tõendanud piisavalt, et Soome riigi õigusabibüroode töö kujutab endast „majandustegevust”
         käibemaksuga maksustamise tähenduses. Sellest põhjusest piisaks komisjoni hagi rahuldamata jätmiseks, ilma et oleks vaja kontrollida
         kuuenda direktiivi artikli 4 lõikes 5 sätestatud erandit.
      
      54.      Ent juhuks, kui Euroopa Kohus selle hinnanguga ei nõustu ja leiab, et komisjon on seda tõendanud, analüüsin alljärgnevalt
         käesoleva kohtuasja raames mõisteid „ametivõim” ja „oluline konkurentsi moonutamine”.
      
      B.      Mõiste „ametivõim” käibemaksu valdkonnas (kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 esimene lõik)
      55.      Esitatud andmetel kuuluvad riigi õigusabibürood Soome avalikku haldusesse. Nendel asjaoludel (kui nõustuda eeldusega, et nende
         büroode tegevus on „majandustegevus”) tuleb kontrollida, kas neid saab maksust vabastada kuuenda direktiivi artikli 4 lõikes 5
         sätestatud erandi alusel.
      
      56.      Selle sätte esimene lõik näeb ette, et avalik-õiguslikke organisatsioone „ei käsitata maksukohustuslasena tegevuse või tehingutega
         seoses, mida nad teevad ametivõimudena, isegi kui nad koguvad seoses nimetatud tegevuse või tehingutega makse, lõive, liikmemakse
         või tasusid”.
      
      57.      Järelikult peab selle maksuvabastuse erandi kohaldamiseks olema kumulatiivselt täidetud kaks nõuet: tegevust teostab avalik-õiguslik
         organisatsioon ja ta teostab seda ametivõimuna.(33)
      
      58.      Euroopa Kohus andis selle teise nõude täpse määratluse, märkides, et „kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 esimeses lõigus
         nimetatud avalik-õiguslikud organisatsioonid tegutsevad selle sätte tähenduses „ametivõimudena”, kui nad täidavad oma ülesandeid
         neile omase õiguskorra raames. Seevastu, kui nad tegutsevad samades tingimustes mis eraettevõtjad”, siis ei tegutse nad selles
         staatuses.(34)
      
      59.      Selgitatu ei tähenda, et üksnes asjaolu, et samal tegevusalal tegutsevad ka eraõiguslikud ettevõtjad või kutseala esindajad,
         välistab, et nende organisatsioonide tegevust võiks käsitada „ametivõimudena” tegutsemisena. Mõistet tuleb tõlgendada laias
         tähenduses, mis hõlmab nii otseselt avalikke ülesandeid, mida eraõiguslikud ettevõtjad täita ei saa, kui ka neid, kus tekib
         konkurents erasektoriga.(35) Teisiti saaks vaevalt kohaldada „erandit erandist”, mis on sätestatud selle artikli 4 lõike 5 teises lõigus ja mis maksustab
         käibemaksuga „sellist tegevust või tehinguid”,(36) kui on oht, et konkurentsi oluliselt moonutatakse..
      
      60.      Artikli 4 lõike 5 esimeses lõigus sätestatud erand on seega objektiivne, sest kuigi see on esitatud avalik-õiguslike organisatsioonide
         „maksukohustuslase kriteeriumi” kõrvaldamise kujul, määravad selliste organisatsioonide maksustamise ulatuse ainult vaidlusaluse
         tegevuse teostamise tingimused. Nii on kohtupraktikas sedastatud, et direktiivis loetakse maksustatavaks tegevust, mida teostavad
         avalikud üksused „mitte avaliku õiguse subjektidena, vaid eraõiguse subjektidena” ja et ainus kriteerium nende kahe kategooria
         kindlalt eristamiseks on siseriiklikult kehtestatud õiguskord.(37)
      
      61.      Käesolevas kohtuasjas väidab komisjon, et kui Soome riigi õigusabibürood osutavad oma teenuseid kohtumenetluse raames, siis
         tegutsevad nad samadel õiguslikel tingimustel nagu selliseid teenuseid osutama volitatud eraõigusnõustajad, sest vaidlusaluse
         tegevuse suhtes kehtib üks ja sama õiguslik regulatsioon, olenemata sellest, kes tegeleb kohtus kaitsega. Konkreetsemalt lisab
         komisjon, et tema seisukoht „põhineb üksnes küsimusel, kas riigi õigusabibürood osutavad oma teenuseid erisätete alusel, mida
         eraõiguslikele büroodele ei kohaldata”; kuna kohtumenetluste puhul see nii ei ole, siis väidab ta, et nimetatud bürood ei
         tegutse ametivõimudena, mistõttu on nad käibemaksukohustuslased.(38)
      
      62.      Minu arvates põhineb see argument vääradel eeldustel, sest kohtupraktika nõuab ainult, et avalik-õiguslikud organisatsioonid
         tegutseksid „ametivõimudena” neile omase õiguskorra alusel, aga mitte, et seda õigusnormi neile kohaldataks. Praegu pooleliolevas
         kohtuasjas töötavad eraettevõtjad seaduses sätestatud erivolituse alusel avalik-õiguslikele organisatsioonidele omases õiguskorras,
         aga mitte vastupidi, nagu näib väitvat komisjon.
      
      63.      Kohtumenetluses abi osutamine, kas riikliku või eraõigusnõustaja poolt, on avalik teenus ja mõlemal juhul kehtivad 2002. aasta
         õigusnormide parameetrid. Eraõigusnõustaja, kes võib nendel juhtudel tegutseda, ei juhindu üksnes oma kutsealal tegutsemise
         eeskirjadest, nagu ta teeb seda teiste klientide kaitsmisel, sest nimetatud õigusnorm kehtestab teistsugused nõuded: esiteks
         otsustab avalik haldus (riigi õigusabibüroode vahendusel), kas ta saab hakata kohtus esindajaks, kontrollides, kas ta vastab
         seaduses sätestatud nõuetele ja kas esineb eripõhjusi, miks see ei saaks toimuda;(39) teiseks sõltub tasu ametlikest hinnakirjadest, mis erinevad advokaaditasude määramise üldistest hinnakirjadest;(40) ja lõpuks on maksja riik, mitte asjaomane isik. Peale kutse-eestika ja rangelt menetluslike eeskirjade ei ole advokaadi elukutset
         reguleerival õiguskorral palju ühist selle õiguskorraga, mis reguleerib tema suhet nende eriliste klientidega. 
      
      64.      Seega ei ole see tegevusala, millele kehtivad üldised turureeglid, vaid need on riigivõimu toimingud, mis on käibemaksuvabad
         juhul, kui neid teostab vahetult avalik haldus.
      
      65.      Soome seadusandja nägi ette selle erilise avalik-õigusliku ülesande selleks, et muuta kvaliteetne õigusabi subjektidele paremini
         kättesaadavaks; ja selle ülesande lihtsustamiseks määras seda ülesannet täitma mitte ainult riigitöötajad, vaid ka eraõigusnõustajad,
         kes tegutsevad selliselt „ametivõimudena”. Käibemaksuvabastust nad siiski ei saa, sest kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5
         esimene lõik jätab õiguse selleks ainult avalik-õiguslikele organisatsioonidele.
      
      66.      See järeldus ei ole üllatav. Kohtupraktikas on tuvastatud, et kui arvestada, et teatud kutsealadele on ametlikult määratud
         avaliku võimu eelisõigused, siis ei kohaldataks nende kutsealade suhtes kuuenda direktiivi artikli 4 lõikes 5 sätestatut juhul,
         kui nad teostavad neid eelisõigusi sõltumatult, vabakutselises tegevuses ja kuulumata avaliku halduse korraldusse.(41)
      
      67.      Järelikult, kui vaidlusalused bürood täidavad kohtumenetluses neile seadusega määratud õigusabiülesandeid, siis tegutsevad
         nad avaliku õiguse subjektidena. Nad tegutsevad seega ametivõimudena, kuigi saavad selle eest teatud tasu ja konkureerivad
         selles tegevuses erasektori büroodega. Seda väidet kohustuste rikkumise kohta ei saa seega vastu võtta.
      
      C.      Mõiste „oluline konkurentsi moonutamine” käibemaksu valdkonnas (kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 teine lõik)
      68.      Komisjoni hagi kolmas ja viimane argument seisneb selles, et isegi kui arvestada, et kõnealused asutused tegutsevad kohtumenetlusse
         sekkudes ametivõimudena, põhjustab nende maksustamata jätmine „olulist konkurentsi moonutamist” vastavalt kuuenda direktiivi
         artikli 4 lõike 5 teisele lõigule. Vastavalt sellele sättele tuleb sellist tegevust maksustada, olenemata sellest, et seda
         teostab avalik-õiguslik organisatsioon. Selle meetmega püüab ühenduse seadusandja vältida üldise ja neutraalse maksustamise
         põhimõtete rikkumist.(42)
      
      69.      Komisjon väidab oma hagis, et riigi õigusabibüroode maksukohustuse kohaldamata jätmine muudab eraõigusnõustaja kasutamise
         22%(43) võrra kallimaks, ja tuletab meelde, et õigusabiteenuse saajad on lõpptarbijad, kellel ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise
         õigust, mis on põhiargument konkurentsi häirimise tuvastamiseks.(44)
      
      70.      Soome valitsus lisab enda kaitseks, et valik eraõigusnõustaja ja riigi õigusabibüroo vahel ei sõltu ainult hinnast, sest seda
         mõjutavad ka sellised tegurid nagu õigusabi saaja varasem kliendisuhe advokaadiga, advokaadi maine või tema spetsialiseerumine
         teatud valdkonnas, avaliku õigusnõustaja töökoormus konkreetsel ajal või võimalikud huvide konfliktid. Ta märgib ühtlasi,
         et aastate 2002–2006 statistika näitab, et ainult väike osa õigusabi saajatest, kes kasutavad eraõigusnõustajat, maksavad
         osalist tasu (ligikaudu 20%; ülejäänud 80% saab teenuse täielikult riigi poolt subsideeritult); et riigi õigusabibüroodes
         ja eraõigusbüroodes käsitletavate kohtuasjade osakaal püsis nimetatud pooltasuta abi tingimustel ajavahemikul 2004–2006 stabiilsena;
         ja et sellel perioodil kasvas rohkem (155%) nende klientide arv, kes maksavad osalist hüvitist ja pöörduvad eraadvokaadi poole,
         kui nende klientide arv, keda samadel tingimustel esindavad riigitöötajad (30% kasv).
      
      71.      Komisjon ei pea neid arve lõplikeks, sest tema väitel võib asjaolusid, mida need näitavad, „omistada paljudele teguritele
         ja need iseenesest ei kummuta väidet sarnaste olukordade erineva kohtlemise kohta, mis on ilmselge”.(45)
      
      72.      Hiljutises kohtuotsuses Isle of Wight Council(46) leiti, et võimalik oluline konkurentsi moonutamine (vastavalt kuuenda direktiivi artikli 4 lõike 5 teisele lõigule) peab
         kõnealust tegevusala kahjustama, arvestades mitte ainult tegelikku, vaid ka potentsiaalset konkurentsi, tingimusel et eraettevõtja
         võimalus siseneda asjaomasele turule on reaalne ja mitte puhtalt hüpoteetiline; ja et konkurentsi moonutamine peab olema „enam
         kui tühine”.
      
      73.      Need tõlgendamiseeskirjad piiravad oluliselt juhtusid, kus avalik-õigusliku organisatsiooni tegevus ei ole käibemaksuga maksustatud.
         Ühelt poolt ei ole tingimata vaja tõendada, et maksusüsteemi erinevus on varem andnud avalikule asutusele konkurentsieelise;
         piisab sellest, kui võib oletada konkurentsi moonutamist tulevikus. Teiselt poolt tundub mulle turu häirimise tase, mis kaotaks
         avalik-õiguslike organisatsioonide maksuvabastuse, liiga madal, sest piisab, kui see on „enam kui tühine”.
      
      74.      Soome valitsuse esitatud statistikaandmed näitavad, et eraõigusbürood on õigusabiseaduse kohaldamise esimestel aastatel sellest
         seadusest suurt kasu saanud, sest isiku otsust pöörduda eranõustaja poole – ja riik kannab osa teenuse maksumusest – mõjutavad
         teised aspektid kui hind. Aga ükski nendest põhjendustest eraldivõetuna ei ole tingimata vajalik.
      
      75.      On siiski üks element, mida ei ole küll kohtutoimikus nimetatud, aga mis vähendaks vaidlusaluse erineva maksustamise võimalikku
         konkurentsivastast toimet, sest valik avaliku või eranõustaja vahel ei sõltu alati kliendi tahtest. Soome õigusabiseadus näeb
         ette, et kui kodanik valib eraõigusnõustaja, siis tehakse vajalikud toimingud tema määramiseks, kuigi avalikule haldusele
         jääb valikuvõimalus seda algatust teha,(47) mida ta võib näiteks teha avalike nõustajate liiga suure töökoormuse jagamiseks (olukord, mis paratamatult tekiks, kui kõik
         isikud otsustaksid riigi õigusabibüroode poole pöörduda).
      
      76.      Seega, püüdmata vähendada, kui palju mõjutab 22% hinnavahe ühe või teise õiguskaitsevõimaluse valikut, ei tõendanud komisjon
         seda, et see tegur on otsustusprotsessis ülejäänud nimetatud teguritest kaalukam, ega ka mitte seda, et see põhjustab olulist
         konkurentsi moonutamist, millest hetkel ei ole märkigi.
      
      D.      Järeldus
      77.      Minu arvates on selge, et kuna asjaomase isiku osamakse ei ole rangelt majanduslik tasu, siis ei saa avalike õigusnõustajate
         teenust Soomes pidada „majandustegevuseks”. Soovitan seega Euroopa Kohtul komisjoni algatatud kohustuste rikkumise hagi rahuldamata
         jätta.
      
      78.      Juhuks aga, kui Euroopa Kohus selle arvamusega ei nõustu, analüüsin käesoleva ettepaneku osades B ja C teise võimalusena kuuenda
         direktiivi artikli 4 lõiget 5 ning järeldan, et nimetatud riigi bürood tegutsevad ametivõimudena ja et nende maksustamata
         jätmine ei häiri konkurentsi, mistõttu ei ole igal juhul kohustusi rikutud.
      
      VI.    Kohtukulud
      79.      Euroopa Kohtu kodukorra artikli 69 lõike 2 alusel on kohtuvaidluse kaotanud pool kohustatud hüvitama kohtukulud, kui vastaspool
         on seda nõudnud. Kuna komisjon on kohtuvaidluse kaotanud ja Soome Vabariik on nõudnud temalt kohtukulude väljamõistmist, siis
         tuleb kohtukulud välja mõista komisjonilt.
      
      VII. Ettepanek
      80.      Esitatud argumentide põhjal teen Euroopa Kohtule ettepaneku:
      
      1.      Jätta komisjoni poolt Soome Vabariigi vastu algatatud liikmesriigi kohustuste rikkumise hagi rahuldamata;
      2.      Mõista käesoleva menetluse kohtukulud välja komisjonilt.
      1 –	Algkeel: hispaania.
      
      2 –	Nõukogu 17. mai 1977. aasta kuues direktiiv 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise
         kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi „kuues direktiiv”).
      
      3 –	Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiiv 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT L 347, lk 1).
      
      4 –	Oikeusapulaki (257/2002). Selle seaduse ingliskeelse (mitteametliku) versiooniga, mille on avaldanud Soome justiitsministeerium,
         saab tutvuda aadressil: http://www.finlex.fi/fi/laki/kaannokset/2002/en20020257.pdf. Selle õigusakti kohaldamise juhend on
         samuti esitatud Internetis: http://www.om.fi/en/Etusivu/Julkaisut/Esitteet/Oikeusapu/pagename/esite/Tulosta (ingliskeelne).
      
      5 –	Laki valtion oikeusaputoimistoista (258/2002).
      
      6 –	Valtioneuvoston asetus oikeusavusta (388/2002).
      
      7 –	Valtioneuvoston asetus oikeusavun palkkioperusteista (389/2002).
      
      8 –	Õigusabiseadus, § 3 lõige 1.
      
      9 –	Vallaliste jaoks on hinnakiri järgmine: kuusissetulekuga kuni 650 eurot ei ole vaja tasu maksta, õigusabi on tasuta; kuni
         850 eurot – 20% teenuse hinnast; kuni 1000 eurot – 30% teenuse hinnast; kuni 1200 eurot – 40% teenuse hinnast; kuni 1300 eurot
         – 55% teenuse hinnast, ja kuni 1400 eurot – 75% teenuse hinnast.
      
      	Abielus õigusabitaotlejatele kehtivad määrad on erinevad: kui asjaomase abikaasa eraldi sissetulek on kuni 550 eurot, on
         abi tasuta; kuni 650 eurot – 20% teenuse hinnast; kuni 800 eurot – 30% teenuse hinnast; kuni 1000 eurot – 40% teenuse hinnast;
         kuni 1100 eurot –55% teenuse hinnast; ja kuni 1200 eurot – 75% teenuse hinnast.
      
      10 –	Valitsuse määrus õigusabi kohta, § 6.
      
      11 –	Valitsuse määrus õigusabi kohta, § 7.
      
      12 –	Õigusabiseadus, § 8.
      
      13 –	Soome valitsuse esitatud andmetel olid nimetatud riigi õigusabibüroode bruto tegevuskulud 2007. aastal 24,5 miljonit eurot,
         võrreldes tegevustuludega 1,9 miljoni eurot, mille hulgas on õigusabisaajate tasutud osalised hüvitised ja kohtuvaidluse kaotanud
         poole tasutud summad (kostja vastuse punkt 35).
      
      14 –	Valitsuse määrus õigusabi teenustasu aluste kohta, § 11.
      
      15 –	30. detsembri 1993. aasta käibemaksuseadus (arvonlisäverolaki (1501/1993)).
      
      16 –	Kuigi kuuenda direktiivi artikkel 4 määrab käibemaksule väga laia kohaldamisala, käsitletakse selles ainult majandustegevust
         (11. juuli 1996. aasta otsus kohtuasjas C‑306/94: Régie dauphinoise (EKL 1996, lk I‑3695, punkt 15); 29. aprilli 2004. aasta
         otsus kohtuasjas C‑77/01: EDM (EKL 2004, lk I‑4295, punkt 47) ja 26. mai 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑465/03: Kretztechnik
         (EKL 2005, lk I‑4357, punkt 18)). Koos majandustegevuse teostamisega lisab direktiiv käibemaksukohustuslase kindlaksmääramiseks
         teisi nõudeid, millest mõned on subjektiivsed ja teised objektiivsed: sõltumatus, kutselisus ja tavapärasus.
      
      17 –	26. märtsi 1987. aasta otsus kohtuasjas 235/85: komisjon vs. Madalmaad (EKL 1987, lk 1471, punktid 6–10); 14. veebruari 1985. aasta otsus kohtuasjas 268/83: Rompelman (EKL 1985, lk 655,
         punkt 19); 27. novembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑497/01: Zita Modes (EKL 2003, lk I‑14393, punkt 38); 26. juuni 2007. aasta
         otsus kohtuasjas C‑369/04: Hutchison 3G jt (EKL 2007, lk I‑5247, punkt 28); sama kuupäeva kohtuotsus C‑284/04: T‑Mobile Austria jt
         (EKL 2007, lk I‑5189, punkt 35) ja 21. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑223/03: University of Huddersfield (EKL 2006,
         lk I‑1751, punkt 47).
      
      18 –	Nõukogu 11. aprilli 1967. aasta teine direktiiv 67/228/EMÜ kumuleeruvaid käibemakse käsitlevate liikmesriikide õigusnormide
         ühtlustamise kohta – ühise käibemaksusüsteemi ülesehitus ja rakendamiseeskirjad (EÜT 1967, 71, lk 1303).
      
      19 –	14. novembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑142/99 (EKL 2000, lk I‑9567, punkt 28). Vt ka selles kohtuasjas kohtujurist
         N. Fennelly 4. aprillil 2000 tehtud ettepanek, punktid 34 ja 35.
      
      20 –	Valdusettevõtjate puhul on Euroopa Kohus tunnistanud, et lihtsalt ühingus osaluste omandamine ja omamine ei ole „majandustegevus”
         kuuenda direktiivi tähenduses, välja arvatud juhul, kui valdusettevõtja osaleb äriühingute juhtimises (20. juuni 1991. aasta
         otsus kohtuasjas C‑60/90: Polysar Investments Netherlands (EKL 1991, lk I‑3111)). Nii lisatakse taas ettevõtluskriteerium
         selleks, et välja tuua artikli 4 lõikes 2 kasutatud väljendi „materiaalse või immateriaalse vara kasutamine kestva tulu saamise
         eesmärgil” tähendus. Vt „kasutamise” mõiste kohta 4. detsembri 1990. aasta otsus kohtuasjas C‑186/89: Van Tiem (EKL 1990,
         lk I‑4363); 26. septembri 1996. aasta otsus kohtuasjas C‑230/94: Enkler (EKL 1996, lk I‑4517) ja eespool viidatud kohtuotsus
         Hutchison 3G jt, samuti Terra, B. ja Kajus, J., A guide to the European VAT Directives. Introduction to European VAT 2009, kd 1, IBFD, 2009, lk 360.
      
      21 –	Eespool viidatud 26. märtsi 1987. aasta kohtuotsus komisjon vs. Madalmaad, punktid 9 ja 15; 12. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑276/97: komisjon vs. Prantsusmaa (EKL 2000, lk I‑6251, punkt 32) ja 13. detsembri 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑408/06: Götz (EKL 2007, lk I‑11295,
         punkt 18).
      
      22 –	Herrero de la Escosura, P., El IVA en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, Universidad de Oviedo – Marcial Pons, Madrid, 1996, lk 120.
      
      23 –	1. aprilli 1982. aasta otsus kohtuasjas 89/81 (EKL 1982, lk 1277, punktid 10 ja 11).
      
      24 –	Sellisest seisukohast lähtudes tuleks näiteks kaaluda niisuguse müügi vabastamist käibemaksust, kus alla omahinna müümisel
         toimub allahindlus või tühjendusmüük.
      
      25 –	3. märtsi 1994. aasta otsus kohtuasjas C‑16/93: Tolsma (EKL 1994, lk I‑743, punkt 14); 5. juuni 1997. aasta otsus kohtuasjas C‑2/95:
         SDC (EKL 1997, lk I‑3017, punkt 45) ja 26. juuni 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑305/01: MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (EKL 2003,
         lk I‑6729, punkt 47).
      
      26 –	8. märtsi 1988. aasta otsus kohtuasjas 102/86: Apple and Pear Development Council (EKL 1988, lk 1443, punktid 11 ja 12);
         16. oktoobri 1997. aasta otsus kohtuasjas C‑258/95: Fillibeck (EKL 1997, lk I‑5577, punkt 12) ja eespool viidatud kohtuotsus
         komisjon vs. Prantsusmaa, punktid 34 ja 35.
      
      27 –	Eespool viidatud 8. märtsi 1988. aasta kohtuotsus, punktid 11–16.
      
      28 –	Eespool viidatud kohtuotsus komisjon vs. Prantsusmaa, punkt 35.
      
      29 –	Või veidi rohkem, kui isikul on kergesti likviidseks muudetavaid varasid väärtuses üle 5000 euro. Kohtutoimikust ei selgu,
         kas see summa võib ulatuda 100%-ni advokaaditasudest, aga see näib väga ebatõenäoline, sest valitsuse määruse õigusabi kohta
         §-is 6 on kehtestatud selle abi saamiseks kuusissetulekute piirmäär.
      
      30 –	2. märtsi 1982. aasta ettepanek kohtuasjas, milles tehti eespool viidatud kohtuotsus Hong-Kong Trade, punkt 3.4 in fine.
      
      31 –	Eespool viidatud kohtuotsus Götz, punkt 21. Vt samas tähenduses 18. märtsi 1997. aasta otsus kohtuasjas C‑343/95: Diego
         Calì & Figli (EKL 1997, lk I‑1547, punkt 24); eespool viidatud kohtuotsus Hutchison 3G jt, punkt 39; ja eespool viidatud kohtuotsus
         T‑Mobile Austria, punkt 45.
      
      32 –	Eespool viidatud kohtuotsus komisjon vs. Madalmaad, ja 25. juuli 1991. aasta otsus kohtuasjas C‑202/90: Ayuntamiento de Sevilla (EKL 1991, lk I‑4247); samuti 21. mai
         2008. aasta määrus kohtuasjas C‑456/07, Mihal (EKL 2008, lk I‑79).
      
      33 –	Teiste hulgas juba viidatud kohtuotsus Ayuntamiento de Sevilla, punkt 18.
      
      34 –	17. oktoobri 1989. aasta otsus liidetud kohtuasjades 231/87 ja 129/88: Comune di Carpaneto Piacentino jt (EKL 1989, lk 3233,
         punkt 16). Vt samuti 15. mai 1990. aasta otsus kohtuasjas C‑4/89: Comune di Carpaneto Piacentino jt (EKL 1990, lk I‑1869,
         punkt 8); 6. veebruari 1997. aasta otsus kohtuasjas C‑247/95: Marktgemeinde Welden (EKL 1997, lk I‑779, punkt 17); 12. septembri
         2000. aasta otsus kohtuasjas C‑276/97: komisjon vs. Prantsusmaa (EKL 2000, lk I‑6251, punkt 40); 12. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑358/97: komisjon vs. Iirimaa (EKL 2000, lk I‑6301, punkt 38); 12. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑359/97: komisjon vs. Ühendkuningriik (EKL 2000, lk I‑6355, punkt 50); 12. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑408/97: komisjon vs. Madalmaad (EKL 2000, lk I‑6417, punkt 35); 12. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑260/98: komisjon vs. Kreeka (EKL 2000, lk I‑6537, punkt 35); 14. detsembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑446/98: Fazenda Pública (EKL 2000,
         lk I‑11435, punkt 17) ja 8. juuni 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑430/04: Feuerbestattungsverein Halle (EKL 2006, lk I‑4999,
         punkt 32).
      
      35 –	Vastavalt eespool viidatud kohtuotsusele komisjon vs. Prantsusmaa „ei saa nõustuda teesiga […] et organisatsioon tegutseb „ametivõimudena” ainult avalik-õigusliku ametiasutuse
         mõistele omases tegevuses selle termini kitsas tähenduses” (punkt 41).
      
      36 –	Kohtupraktikas on tuvastatud, et see väljend viitab avalik-õiguslike organisatsioonide tegevusele või tehingutele nende
         ülesannetes ametivõimudena (eespool viidatud 17. oktoobri 1989. aasta kohtuotsus Comune di Carpaneto Piacentino jt, punkt 21).
      
      37 –	Eespool viidatud 17. oktoobri 1989. aasta kohtuotsus Comune di Carpaneto Piacentino jt, punkt 15; ja eespool viidatud kohtuotsus
         Fazenda Pública, punkt 16.
      
      38 –	Komisjoni hagi, punkt 61.
      
      39 –	Õigusabiseadus, § 8.
      
      40 –	Kehtestatud valitsuse määruses õigusabi teenustasu aluste kohta (Valtioneuvoston asetus oikeusavun palkkioperusteista).
      
      41 –	Juba viidatud kohtuotsused komisjon vs. Madalmaad, punktid 21 ja 22, ning Ayuntamiento de Sevilla, punktid 18–21; samuti viidatud 21. mai 2008. aasta määrus kohtuasjas
         Mihal.
      
      42 –	Casado Ollero on arvamusel, et „ühenduse õigusnormi eesmärk on takistada, et käibemaksuga mitte maksustamine rikub üldise
         ja neutraalse maksustamise põhimõtet, ainult et nende kahe põhimõtte nimetamise asemel viitab seadusandja nende põhimõtete
         rikkumise tagajärjele: konkurentsi moonutamine” (Casado Ollero, G., „El IVA y las operaciones de los entes públicos”, El IVA en el sistema tributario español, II kd, Madrid, Ministerio de Economía y Hacienda, 1986, lk 194).
      
      43 –	Käibemaksumäär Soomes.
      
      44 –	Ta tugineb kohtujurist J. Kokott’i 7. septembri 2006. aasta ettepanekule kohtuasjades, milles tehti juba viidatud kohtuotsused
         T‑Mobile ja Hutchison 3G jt.
      
      45 –	Komisjoni hagi, punkt 56.
      
      46 –	16. septembri 2008. aasta otsus kohtuasjas C‑288/07 (EKL 2008, lk I‑7203).
      
      47 –	Õigusabiseadus, § 8.