CELEX: 62007CJ0285
Language: lv
Date: 2008-12-11 00:00:00
Title: Tiesas spriedums (pirmā palāta) 2008. gada 11.decembrī.#A.T. pret Finanzamt Stuttgart-Körperschaften.#Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Bundesfinanzhof - Vācija.#Direktīva 90/434/EEK - Kapitāla daļu pārrobežu maiņa - Nodokļu neitralitāte - Nosacījumi - EKL 43. un 56. pants - Dalībvalsts tiesību akti, ar kuriem ir noteikts, ka jaunajām saņemtajām kapitāla daļām jāsaglabā pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības vērtība un attiecīgi pārveduma nodokļu neitralitāte, iegrāmatojot šo vērtību ārvalsts iegādātājas sabiedrības nodokļu bilancē - Saderīgums.#Lieta C-285/07.

Lieta C‑285/07
      A.T.
      pret
      Finanzamt Stuttgart-Körperschaften
      (Bundesfinanzhof lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
      
      Direktīva 90/434/EEK – Kapitāla daļu pārrobežu maiņa – Nodokļu neitralitāte – Nosacījumi – EKL 43. un 56. pants – Dalībvalsts tiesību akti, ar kuriem ir noteikts, ka jaunajām saņemtajām kapitāla daļām jāsaglabā pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības
         vērtība un attiecīgi pārveduma nodokļu neitralitāte, iegrāmatojot šo vērtību ārvalsts iegādātājas sabiedrības nodokļu bilancē
         – Saderīgums
      
      Sprieduma kopsavilkums
      Tiesību aktu tuvināšana – Kopēja nodokļu sistēma, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai,
            aktīvu pārvešanai un akciju maiņai – Direktīva 90/434
      (Padomes Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punkts)
      Direktīvas 90/434 par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai, to
         aktīvu pārvešanai un akciju [kapitāla daļu] maiņai, 8. panta 1. un 2. punkts nepieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu,
         saskaņā ar kuru kapitāla daļu maiņas darījumā nodoklis tiek ieturēts par iegādātās sabiedrības akcionāru atbilstošo kapitāla
         vērtības pieaugumu, kas ir starpība starp pārvesto kapitāla daļu iegādes sākotnējām izmaksām un to tirgus vērtību, ciktāl
         iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla daļas nav iegrāmatojusi pēc to tābrīža grāmatvedības vērtības.
      
      Saistošajā un skaidrajā Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punkta redakcijā nekādā veidā nav atspoguļota likumdevēja vēlme
         sniegt dalībvalstīm transponēšanas brīvību, atļaujot tām nodokļu neitralitāti iegādātās sabiedrības akcionāru labā pakārtot
         papildu nosacījumiem, izņemot minētā panta 2. punktā paredzēto. Turklāt paredzēt dalībvalstīm šādu transponēšanas brīvību
         ir pretrunā pašam šīs direktīvas mērķim ieviest kopējo nodokļu sistēmu, nevis paaugstināt Kopienu līmenī dalībvalstu spēkā
         esošo iekšējo kārtību, jo atšķirības starp šīm sistēmām var radīt traucējumus.
      
      Turklāt šāds tiesiskais regulējums, kas ir paredzēts, lai novērstu, ka nodokļa ieturēšana pat laikā pēc kapitāla daļu maiņas
         nenotiek vispār, un lai atteiktu vispārīgā veidā piešķirt Direktīvā 90/434 paredzētās nodokļu priekšrocības akciju maiņas
         darījumiem, uz kurām šī direktīva attiecas, tikai tādēļ, ka iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla
         daļas nav novērtējusi pēc to tābrīža grāmatvedības vērtības, nevar būt pamatots ar Direktīvas 90/434 11. panta 1. punkta a) apakšpunktu
         un tādēļ tikt uzskatīts par saderīgu ar to. Dalībvalstīm ir jāpiešķir Direktīvā 90/434 paredzētās nodokļu priekšrocības akciju
         maiņas darījumiem, kas ir minēti tās 2. panta d) punktā, izņemot, ja šo darījumu galvenais vai viens no galvenajiem mērķiem
         ir nemaksāt nodokļus vai izvairīties no nodokļiem minētās direktīvas 11. panta 1. punkta a) apakšpunkta izpratnē. Tomēr dalībvalstis
         tikai izņēmuma kārtā un īpašos gadījumos var pilnībā vai daļēji atteikties piemērot šīs direktīvas noteikumus vai neļaut izmantot
         to piešķirtās priekšrocības. Lai pārbaudītu, vai paredzamajam darījumam ir šāds mērķis, valsts kompetentās iestādes nevar
         piemērot tikai iepriekš noteiktus vispārīgus kritērijus, bet tām katrā atsevišķā gadījumā darījums ir jāpārbauda vispārēji.
      
      Šajā kontekstā ar nosacījumu, ka šāda tiesiskā regulējuma mērķis atļaut ieturēt nodokli arī tādos gadījumos, kuros izrādās,
         ka nodokļu sistēmā ir nepilnības, atļaut dalībvalstij vienpusēji izlabot šādas nepilnības, pieņemot, ka tās pastāv, rada risku
         pieļaut kļūdu Direktīvas 90/434 mērķa īstenošanā, kas ir kopējās nodokļu sistēmas ieviešana. Tas, ka iegādātās sabiedrības
         akcionāram saistošo tiesību normu dēļ saņemtās kapitāla daļas bija jāpārved kā atlīdzība un ka to saņēmējas sabiedrības kapitāla
         daļu cena vēlāk ievērojami kritās, nepamato uzskatu, ka kapitāla daļu maiņa ir darījums, par kuru jāmaksā nodoklis, šajā datumā
         nerealizējot apslēptus uzkrājumus.
      
      (sal. ar 26., 27., 30.–32., 34., 36. un 39. punktu un rezolutīvo daļu)
TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)
      2008. gada 11. decembrī (*)
      
      Direktīva 90/434/EEK – Kapitāla daļu pārrobežu maiņa – Nodokļu neitralitāte – Nosacījumi – EKL 43. un 56. pants – Dalībvalsts tiesību akti, ar kuriem ir noteikts, ka jaunajām saņemtajām kapitāla daļām jāsaglabā pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības
         vērtība un attiecīgi pārveduma nodokļu neitralitāte, iegrāmatojot šo vērtību ārvalsts iegādātājas sabiedrības nodokļu bilancē
         – Saderīgums
      
      Lieta C‑285/07
      par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam, ko Bundesfinanzhof (Vācija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2007. gada 7. martā un kas Tiesā reģistrēts 2007. gada 14. jūnijā, tiesvedībā
      
      A.T.
      pret
      Finanzamt Stuttgart‑Körperschaften,
      
      piedaloties
      Bundesministerium der Finanzen.
      
      TIESA (pirmā palāta)
      šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs P. Janns [P. Jann] (referents), tiesneši A. Ticano [A. Tizzano], E. Borgs Bartets [A. Borg Barthet], E. Levits un Ž. Ž. Kāzels [J. J. Kasel],
      
      ģenerāladvokāte E. Šarpstone [E. Sharpston],
      
      sekretārs B. Fileps [B. Fülöp], administratore,
      
      ņemot vērā rakstveida procesu un 2008. gada 17. aprīļa tiesas sēdi,
      ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
      –        A.T. vārdā – M. Šādens [M. Schaden] un H. Vinklers [H. Winkler], Rechtsanwälte, kā arī V. Šēns [W. Schön], profesors,
      
      –        Vācijas valdības vārdā – M. Lumma [M. Lumma] un K. Blaške [C. Blaschke], pārstāvji,
      
      –        Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – R. Liāls [R. Lyal] un V. Melss [W. Mölls], pārstāvji,
      
      noklausījusies ģenerāladvokātes secinājumus 2008. gada 6. novembra tiesas sēdē,
      pasludina šo spriedumu.
      Spriedums
      1        Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīvas 90/434/EEK par kopēju
         nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošanai, sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai un akciju
         [kapitāla daļu] maiņai (OV L 225, 1. lpp.), 8. panta 1. un 2. punktu, kā arī EKL 43. un 56. pantu.
      
      2        Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp A.T. un Finanzamt Stuttgart‑Körperschaften (Štutgartes ieņēmumu dienests, kas ir kompetents sabiedrību jautājumos, turpmāk tekstā – “Finanzamt”) jautājumā par šī pēdējā minētā izdoto lēmumu kapitāla daļu pārrobežu maiņas ietvaros ieturēt nodokli pārvestā kapitāla
         vērtības pieaugumam.
      
       Atbilstošās tiesību normas
       Kopienu tiesiskais regulējums
      3        Atbilstoši Direktīvas 90/434 pirmajam apsvērumam tās mērķis ir nodrošināt, ka dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību pārstrukturēšanas
         darījumus, piemēram, apvienošanu, sadalīšanu, aktīvu pārvešanu un kapitāla daļu maiņu, netraucē īpaši ierobežojumi, nepilnības
         vai traucējumi, ko cita starpā rada dalībvalstu nodokļu noteikumi.
      
      4        Šajā sakarā ar šo direktīvu tiek ieviesta kārtība, saskaņā ar kuru minētie darījumi paši par sevi nevar radīt pamatu nodokļa
         ieturēšanai. Iespējamais atbilstošais, ar šiem darījumiem saistītais kapitāla vērtības pieaugums principā var tikt aplikts
         ar nodokli, bet tikai tad, kad tas ir faktiski īstenots.
      
      5        Direktīvas 90/434 pirmo četru apsvērumu, kā arī devītā apsvēruma redakcija ir šāda:
      
      “tā kā dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību apvienošana, sadalīšana, aktīvu pārvešana un akciju [kapitāla daļu] maiņa var
         būt vajadzīga, lai Kopienā radītu nosacījumus, kas ir analogi atsevišķas dalībvalsts iekšējā tirgus nosacījumiem, un tādējādi
         nodrošinātu kopējā tirgus izveidi un efektīvu darbību; tā kā ierobežojumiem, nepilnībām vai traucējumiem, ko cita starpā rada
         dalībvalstu nodokļu noteikumi, nevajadzētu kavēt šādas operācijas [darījumus]; tā kā šā iemesla dēļ attiecībā uz šādām operācijām
         [darījumiem] jāievieš nodokļu noteikumi, kas no konkurences viedokļa ir neitrāli, lai uzņēmumi varētu piemēroties kopējā tirgus
         prasībām, kāpināt ražīgumu un uzlabot konkurētspēju starptautiskā mērogā;
      
      tā kā nodokļu noteikumi, atšķirībā no tiem, kas attiecas uz vienas dalībvalsts sabiedrībām, kavē šīs darbības; tā kā šādām
         nepilnībām ir jādara gals;
      
      tā kā šo mērķi nevar sasniegt, Kopienas līmenī piemērojot sistēmas, kas pašlaik ir spēkā dalībvalstīs, jo šo sistēmu atšķirības
         rada traucējumus; tā kā pietiekamu šā jautājuma risinājumu var nodrošināt tikai kopēja nodokļu sistēma;
      
      tā kā kopējai nodokļu sistēmai būtu jāvairās uzlikt nodokļus par uzņēmējsabiedrību apvienošanu, sadalīšanu, to aktīvu pārvešanu
         vai akciju [kapitāla daļu] maiņām, un reizē būtu jāsargā tās valsts finanšu intereses, kurā atrodas iegādātā sabiedrība vai
         pārvedamā sabiedrība;
      
      [..]
      tā kā dalībvalstīm ir jādod iespēja atteikties no šīs direktīvas piemērošanas, ja sabiedrību apvienošanas, sadalīšanas, to
         aktīvu pārvešanas vai akciju [kapitāla daļu] maiņas mērķis ir nemaksāt nodokļus vai izvairīties no nodokļiem [..].”
      
      6        Direktīvas 90/434 2. panta d) punktā “akciju [kapitāla daļu] maiņa” ir definēta kā “operācija [darījums], kurā kāda sabiedrība
         iegūst īpašumā citas sabiedrības kapitāla daļu tādējādi, ka tā balsu vairākumu tajā iegūst apmaiņā pret otras sabiedrības
         akciju turētājiem izdotiem vērtspapīriem, pret vērtspapīriem, kas pieder pie pirmās sabiedrības kapitāla, un, ja tas ir lietderīgi,
         pret maksājumu skaidrā naudā, nepārsniedzot 10 % no maiņā izdoto vērtspapīru nominālvērtības vai, ja tādas nav, no to grāmatvedības
         vērtības”.
      
      7        Saskaņā ar šīs direktīvas 2. panta g) un h) punktu “iegādāta sabiedrība” ir “sabiedrība, kuras kapitāla daļu, mainot vērtspapīrus,
         iegūst cita sabiedrība”, un “iegādātāja sabiedrība” ir “sabiedrība, kas, mainot vērtspapīrus, iegūst kontrolpaketi”.
      
      8        Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punktā, kas ir ietverts direktīvas II sadaļā, attiecībā uz tiesību normām, ko piemēro
         sabiedrību apvienošanai, sadalīšanai un to kapitāla daļu pārvešanai, ir paredzēts:
      
      “1.      Ja apvieno vai sadala sabiedrības, vai maina to akcijas, kādam pārvedamās vai iegādātās sabiedrības akcionāram pret vērtspapīriem,
         kas pieder pie iegādātās sabiedrības kapitāla, piešķirot vērtspapīrus, kas pieder pie saņēmējas vai iegādātājas sabiedrības
         kapitāla, tas nav iemesls uzlikt nodokļus šī akcionāra ienākumiem, peļņai vai kapitāla peļņai.
      
      2.      Dalībvalstis 1. punktu piemēro ar nosacījumu, ka akcionārs saņemto vērtspapīru vērtību, no kā aprēķina nodokļus, nav noteicis
         lielāku nekā tā ir bijusi mainītajiem vērtspapīriem tieši pirms sabiedrību apvienošanas, sadalīšanas vai to vērtspapīru maiņas.
      
      Šā panta 1. punkta piemērošana neliedz dalībvalstīm uzlikt nodokļus peļņai, ko rada atkārtota saņemto vērtspapīru pārvešana,
         kā arī peļņai, ko rada tādu vērtspapīru pārvešana, kas ir pastāvējuši pirms sabiedrības iegādes.
      
      Šajā punktā vārdkopa “vērtība, no kuras aprēķina nodokļus” ir summa, ko izmanto, lai aprēķinātu peļņu vai zaudējumus, uzliekot
         nodokļus sabiedrības akcionāra ienākumiem, peļņai vai kapitāla peļņai.”
      
      9        Direktīvas 90/434 11. panta 1. punkta a) apakšpunktā ir noteikts, ka dalībvalsts var atteikties pilnībā vai daļēji piemērot
         visus II sadaļas noteikumus vai arī var neļaut izmantot to piešķirtās priekšrocības, ja izrādās, ka kapitāla daļu maiņa notiek
         ar galveno mērķi vai vienu no galvenajiem mērķiem nemaksāt nodokļus vai izvairīties no nodokļiem.
      
       Vācijas tiesiskais regulējums
      10      1994. gada 28. oktobra likumā par biznesa reorganizācijas aplikšanu ar nodokli (Umwandlungssteuergesetz) (BGBl. 1994 I, 3267. lpp.; turpmāk tekstā – “UmwStG”) 23. panta 4. punkts ar grozījumiem reglamentē kapitāla daļu Eiropas Savienības kapitāla sabiedrībā, kas definēts Direktīvas 90/434
         3. pantā attiecībā uz tās raksturīgajām pazīmēm, pārvešanu citai Savienības sabiedrību ar kapitāla daļu kapitālu.
      
      11      Tādējādi, ja var pierādīt, ka pēc šādas pārvešanas kapitāla daļu ieguvēja sabiedrībai uzreiz pieder lielākā daļa balsošanas
         tiesību sabiedrībā, kuras kapitāla daļas tā saņēma, tādēļ, ka tai pieder kontrolpakete, kuru aprēķina, ņemot vērā pārvestās
         kapitāla daļas, kapitāla sabiedrības pārvešanas rezultātā saņemto kapitāla daļu novērtēšana ir jāveic pēc analoģijas atbilstoši
         UmwStG 20. panta 2. punkta no pirmā līdz ceturtajam un sestajam teikumam un jauno kapitāla daļu, ko pārvedēja sabiedrība saņem no
         kapitāla daļu saņēmējas sabiedrības, novērtēšanu reglamentē pēc analoģijas UmwStG 20. panta 4. punkta pirmais teikums.
      
      12      Atbilstoši UmwStG 20. panta 2. punkta pirmajam teikumam kapitāla sabiedrība var novērtēt pārvestos aktīvus pēc to grāmatvedības vērtības vai
         augstākas vērtības. Atbilstoši šīs tiesību normas otrajam teikumam novērtējums pēc grāmatvedības vērtības ir pieļaujams arī
         tad, ja pārvestie aktīvi saskaņā ar komerctiesību normām ir jāieraksta grāmatvedības bilancē pēc augstākas vērtības.
      
      13      UmwStG 20. panta 4. punkta pirmajā teikumā ir noteikts, ka tiek uzskatīts, ka pārvedējai kapitāla sabiedrībai pārvestos aktīvus ir
         jānovērtē pēc sabiedrības kapitāla daļu pārvešanas cenas un iegādāšanās izmaksām. Šajā pēdējā minētajā normā UmwStG ir noteikta divkārša grāmatvedības vērtības pārnešana, kas ir tiesību norma, saskaņā ar kuru pārvedēja sabiedrība var saglabāt
         pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības vērtību tikai tad, ja kapitāla daļu saņēmēja sabiedrība pati šīs kapitāla daļas novērtē
         pēc to grāmatvedības vērtības. UmwStG šajā aspektā netiek nošķirtas Vācijā realizētās pārvestās kapitāla daļas no tām, kas ir realizētas ārvalstīs; abi gadījumi
         tiek vērtēti vienādi.
      
       Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi
      14      A.T., kas ir Vācijas akciju sabiedrība, uzņēmumu grupā piederēja 89,5 % kapitāla daļas no C‑GmbH, kas ir Vācijas sabiedrība ar ierobežotu atbildību.
      
      15      2000. gada 28. aprīlī A.T. pārveda šo kapitāla daļu Francijas akciju sabiedrībai G‑SA, par to saņemot šīs sabiedrības jaunās akcijas 1,47 % vērtībā no pamatkapitāla, kā rezultātā kapitāls pieauga. Šie darījumi,
         kuru cena vēlāk ievērojami samazinājās, bija jānodod tālāk piecu gadu laikā atbilstoši tiesību normām par finanšu tirgu uzraudzību.
      
      16      Tā kā A.T., mātes sabiedrībai, piederošās daļas C‑GmbH vēlāk pēc to pārvešanas G‑SA grāmatvedības un nodokļu bilancē tika novērtētas nevis pēc to grāmatvedības vērtības, kas tika norādīta līdz šim A.T. nodokļu bilancē, bet pēc to tirgus vērtības, kas bija noteikta pārvešanas līgumā, Finanzamt, pamatojoties uz UmwStG 23. panta 4. punkta pirmo teikumu un 20. panta 4. punkta pirmo teikumu, kā arī uz Bundesministerium der Finanzen (BMF – Federālā Finanšu ministrija) atbilstošo instrukciju, atteicās par A.T. par 2000. nodokļu gadu ņemt vērā pārvesto C‑GmbH kapitāla daļu tābrīža grāmatvedības vērtību. Tādējādi Finanzamt pārvešanas darījumu uzskatīja par apliekamu ar nodokli un ieturēja nodokli atbilstošajam kapitāla vērtības pieaugumam, kas
         atbilda starpībai starp sākotnējām, ar C‑GmbH kapitāla daļu iegādi saistītajām izmaksām un to tirgus vērtību.
      
      17      A.T. celtā prasība tiesā pret nodokļu lēmumiem, kas tika pieņemti saskaņā ar šiem noteikumiem, tika apmierināta pirmajā instancē.
         Finanzamt to pārsūdzēja apelācijas kārtībā iesniedzējtiesā. Pēdējā minētā uzskata, ka, piemērojot UmwStG, A.T. prasība ir jānoraida. Atbilstoši UmwStG kapitāla daļas C‑GmbH bija jānovērtē pēc to grāmatvedības vērtības G‑SA bilancē, kas turklāt bija iespējams saskaņā ar Francijas tiesībām.
      
      18      Tomēr, esot šaubām par divkāršas grāmatvedības vērtības pārnešanas prasības saderību ar Kopienu tiesībām pārrobežu pārvešanas
         gadījumos, Bundesfinanzhof nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:
      
      “1)      Vai ar direktīvas [90/434] 8. panta 1. un 2. punktu netiek pieļauts dalībvalsts nodokļu regulējums, saskaņā ar kuru, pārvedot
         kādas ES kapitālsabiedrības kapitāla daļas citai sabiedrībai, pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības vērtību pārvedējs turpmāk
         drīkst izmantot tikai tad, ja iegādātāja sabiedrība pārvestās kapitāla daļas ir iegrāmatojusi pēc to grāmatvedības vērtības
         (“divkāršā grāmatvedības vērtības pārnešana” (doppelte Buchwertverknüpfung))?
      
      2)      Ja atbilde uz šo jautājumu ir noliedzoša: vai minētais regulējums ir pretrunā EKL 43. un 56. pantam, lai gan “divkāršā grāmatvedības
         vērtības pārnešana” tiek pieprasīta arī attiecībā uz kapitālsabiedrības kapitāla daļu pārvešanu tādai sabiedrībai, kuras ienākumi
         ir neierobežoti apliekami ar nodokli?”
      
       Par prejudiciālajiem jautājumiem
      19      Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai ar Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punktu netiek pieļauts dalībvalsts
         tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru kapitāla daļu maiņa ir pamats ieturēt nodokli iegādātās sabiedrības akcionāriem, kapitāla
         vērtības pieaugumam atbilstot starpībai starp sākotnējām, ar pārvesto kapitāla daļu iegādi saistītajām izmaksām un to tirgus
         vērtību, ja vien iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās daļas nav iegrāmatojusi pēc to tābrīža grāmatvedības
         vērtības.
      
      20      Uzreiz jāatgādina, ka atbilstoši Direktīvas 90/434 8. panta 1. punktam kapitāla daļu maiņas gadījumā iegādātājas sabiedrības
         pamatkapitālu veidojošo vērtspapīru piešķiršana iegādātās sabiedrības akcionāriem, kā atlīdzību saņemot šīs pēdējās minētās
         sabiedrības pamatkapitālu veidojošos vērtspapīrus, pašai par sevi nevajadzētu radīt pamatu ieturēt nodokli no šī akcionāra
         peļņas, ienākumiem vai kapitāla vērtības pieauguma.
      
      21      Ar šo obligāto noteikumu par nodokļu neitralitāti attiecībā uz iegādātās sabiedrības akcionāriem Direktīvas 90/434 mērķis,
         kā tas izriet arī no tās pirmā un ceturtā apsvēruma, ir nodrošināt, ka dažādu dalībvalstu sabiedrību kapitāla daļu maiņai
         netiek radīti šķēršļi vai traucējumi, cita starpā tādi, kas izriet no dalībvalstu nodokļu noteikumiem.
      
      22      Tomēr šis obligātais noteikums par nodokļu neitralitāti nav beznosacījuma. Atbilstoši Direktīvas 90/434 8. panta 2. punktam
         dalībvalstīs minētā panta 1. punkta piemērošana ir pakārtota nosacījumam, ka akcionārs saņemto vērtspapīru vērtību, no kā
         aprēķina nodokļus, nav noteicis lielāku, nekā tā ir bijusi mainītajiem vērtspapīriem tieši pirms sabiedrību vērtspapīru maiņas.
      
      23      Kā izriet no lēmuma par prejudiciālo jautājumu uzdošanu un it īpaši no pirmā prejudiciālā jautājuma, atbilstoši tādam kā pamata
         lietā minētajam Vācijas tiesiskajam regulējumam iegādātās sabiedrības akcionārs nevar apmaiņā saņemto vērtspapīru vērtību
         noteikt tikpat lielu kā pārvesto kapitāla daļu grāmatvedības vērtību, ja vien arī iegādātāja sabiedrība nenovērtē minētās
         daļas pēc to tābrīža grāmatvedības vērtības.
      
      24      Vācijas valdība šajā sakarā norāda, ka šāda divkāršā grāmatvedības vērtības pārnešanas prasība ir saderīga ar Direktīvu 90/434,
         jo tā, nereglamentējot pārnesto daļu novērtēšanu iegādātājas sabiedrības bilancē, dod dalībvalstīm transponēšanas brīvību.
      
      25      Šāda minētās direktīvas interpretācija nav pieļaujama.
      
      26      Vispirms ir jāatzīst, ka saistošajā un skaidrajā Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punkta redakcijā nekādā veidā nav atspoguļota
         likumdevēja vēlme sniegt dalībvalstīm transponēšanas brīvību, atļaujot tām nodokļu neitralitāti iegādātās sabiedrības akcionāru
         labā pakārtot papildu nosacījumiem.
      
      27      Turklāt paredzēt dalībvalstīm šādu transponēšanas brīvību ir pretrunā pašam šīs direktīvas mērķim – kā tas izriet jau no tās
         nosaukuma un it īpaši no trešā apsvēruma – ieviest kopējo nodokļu sistēmu, nevis paaugstināt Kopienu līmenī dalībvalstu spēkā
         esošo iekšējo kārtību, jo atšķirības starp šīm sistēmām var radīt traucējumus.
      
      28      Pārējā daļā ‑ tik un tā Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punktā paredzēto dažādu dalībvalstu sabiedrību akciju maiņas nodokļu
         neitralitāti pakārtot papildu nosacījumam, ka iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla daļas iegrāmato
         pēc tābrīža grāmatvedības vērtības, ir pretrunā šīs direktīvas mērķim novērst nodokļu šķēršļus uzņēmumu pārrobežu pārstrukturēšanai,
         nodrošinot, ka iespējamā pamatkapitāla daļu vērtības palielināšanās netiek aplikta ar nodokli pirms to faktiskās realizēšanas
         (šajā sakarā skat. Tiesas 2007. gada 5. jūlija spriedumu lietā C‑321/05 Kofoed, Krājums, I‑5795. lpp., 32. punkts).
      
      29      Tomēr Vācijas valdība norāda, ka pamata tiesvedībā aplūkotais Vācijas tiesiskais regulējums labvēlīgi ietekmē Direktīvas 90/434
         mērķi atlikt nodokļu ieturēšanu uz laiku, nevis pilnīgi atbrīvot no nodokļa. Tieši divkāršās grāmatvedības vērtības pārnešanas
         prasība kapitāla daļu pārrobežu maiņas gadījumā var novērst to, ka vienīgais nodoklis netiek ieturēts, pārvedot kapitāla daļas
         ārpus robežām un radot situāciju, ka nodoklis par kapitāla daļu pārvešanu ne no ārvalsts iegādātājas sabiedrības, ne valsts
         pārvedējas sabiedrības netiek ieturēts vispār.
      
      30      Ciktāl minētā valdība uzsver, ka pamata lietā aplūkojamais Vācijas tiesiskais regulējums ir vajadzīgs, lai novērstu, ka nodokļa
         ieturēšana pat laikā pēc kapitāla daļu maiņas nenotiek vispār, ir jāatgādina, ka Tiesai jau ir bijusi iespēja konstatēt, ka
         dalībvalstīm ir jāpiešķir Direktīvā 90/434 paredzētās nodokļu priekšrocības akciju maiņas darījumiem, kas ir minēti tās 2. panta
         d) punktā, izņemot, ja šo darījumu galvenais vai viens no galvenajiem mērķiem ir nemaksāt nodokļus vai izvairīties no nodokļiem
         minētās direktīvas 11. panta 1. punkta a) apakšpunkta izpratnē (Tiesas 1997. gada 17. jūlija spriedums lietā C‑28/95 Leur‑Bloem, Recueil, I‑4161. lpp., 40. punkts).
      
      31      Tomēr atbilstoši Direktīvas 90/434 11. panta 1. punkta a) apakšpunktam dalībvalstis tikai izņēmuma kārtā un īpašos gadījumos
         var pilnībā vai daļēji atteikties piemērot šīs direktīvas noteikumus vai neļaut izmantot to piešķirtās priekšrocības (iepriekš
         minētais spriedums lietā Kofoed, 37. punkts). Lai pārbaudītu, vai paredzamajam darījumam ir šāds mērķis, valsts kompetentās iestādes nevar piemērot tikai
         iepriekš noteiktus vispārīgus kritērijus, bet tām katrā atsevišķā gadījumā darījums ir jāpārbauda vispārēji (iepriekš minētais
         spriedums lietā Leur‑Bloem, 41. punkts).
      
      32      Tātad ir jāatzīst, ka dalībvalsts nodokļu tiesiskais regulējums, kurā tāpat kā pamata lietā aplūkojamajā tiek vispārējā veidā
         atteikts piešķirt Direktīvā 90/434 paredzētās nodokļu priekšrocības kapitāla daļu maiņai, uz kurām šī direktīva attiecas,
         tikai tādēļ, ka iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla daļas nav novērtējusi pēc to tābrīža grāmatvedības
         vērtības, nevar būt pamatots ar Direktīvas 90/434 11. panta 1. punkta a) apakšpunktu un tādēļ tas ir uzskatāms par nesaderīgu
         ar to.
      
      33      Turklāt šajā kontekstā ir jāievēro, ka, tā kā Vācijas valdība nav šo punktu apstrīdējusi, A.T. savos apsvērumos norāda, ka kapitāla daļu maiņa pamata lietā notika tikai tāpēc, lai izpildītu Amerikas biržas tiesību normas,
         un ka G‑SA līdz tam saglabāja C‑GmbH kapitāla daļas, ko tā bija iegādājusies.
      
      34      Ar nosacījumu, ka pamata lietā aplūkojamā tiesiskā regulējuma mērķis, kā to tiesas sēdē norādīja arī Vācijas valdība, ir ne
         tikai novērst ļaunprātīgu izmantošanu, bet arī atļaut ieturēt nodokli tādos gadījumos, kuros izrādās, ka nodokļu sistēmā ir
         nepilnības, ir jākonstatē, ka atļaut dalībvalstij vienpusēji izlabot šādas nepilnības, pieņemot, ka tās pastāv, rada risku
         pieļaut kļūdu Direktīvas 90/434 mērķu īstenošanā, kas – kā tika atgādināts iepriekš 27. punktā – ir kopējās nodokļu sistēmas
         ieviešana.
      
      35      Šajā sakarā ir jāatgādina, ka pašas Direktīvas 90/434 mērķis atbilstoši tās ceturtajam apsvērumam ir nodrošināt iegādātās
         sabiedrības valsts finanšu intereses. Tā Direktīvas 90/434 8. panta 2. punkta otrajā daļā ir noteikts, ka minētā panta 1. punkta
         piemērošana neliedz dalībvalstīm ieturēt nodokli no peļņas, ko rada atkārtota saņemto vērtspapīru pārvešana, kā arī peļņas,
         ko rada tādu vērtspapīru pārvešana, kas ir pastāvējuši pirms sabiedrības iegādes.
      
      36      Kā norādīja Eiropas Kopienu Komisija, tas, ka pamata lietā A.T. saistošo biržas tiesību normu dēļ bija jāpārved kā atlīdzība saņemtās kapitāla daļas un ka G‑SA darījumu cena vēlāk ievērojami kritās, nepamato uzskatu, ka kapitāla daļu maiņa ir darījums, par kuru jāmaksā nodoklis, šajā
         datumā nerealizējot apslēptus uzkrājumus.
      
      37      Turklāt ir jāpiezīmē, – tam piekrīt arī Vācijas valdība –, tā nebūtu Vācijas valsts kase, bet visdrīzāk Francijas valsts kase,
         kas iegādātājas sabiedrības minēto kapitāla daļu iegrāmatošanas dēļ no tābrīža grāmatvedības vērtības gūtu labumu, jo ieturētu
         nodokli par atkārtoto saņemto kapitāla daļu pārvešanu, un tas vēl jo mazāk liecina par Vācijas likumdevēja paša interesi noteikt
         šādu prasību.
      
      38      Tomēr pašreiz ir vēl jo sarežģītāk atklāt patieso interesi šajā pārvesto daļu divkāršā tābrīža grāmatvedības vērtības pārnešanā,
         jo, kā A.T. un Komisija to norādīja savos atbilstošajos rakstveida apsvērumos un Vācijas valdība apstiprināja tiesas sēdē, UmwStG tajā laikā tika grozīts tādējādi, ka kopš 2007. gada šī prasība nebija piemērojama dažādu dalībvalstu sabiedrību kapitāla
         daļu maiņai.
      
      39      Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka ar Direktīvas 90/434 8. panta 1. un 2. punktu
         netiek pieļauts dalībvalsts nodokļu regulējums, saskaņā ar kuru kapitāla daļu maiņas darījumā nodoklis tiek ieturēts par iegādātās
         sabiedrības akcionāru atbilstošo kapitāla vērtības pieaugumu, kas ir starpība starp pārvesto kapitāla daļu iegādes sākotnējām
         izmaksām un to tirgus vērtību, ciktāl iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla daļas nav iegrāmatojusi
         pēc to tābrīža grāmatvedības vērtības.
      
      40      Ņemot vērā sniegto atbildi uz pirmo prejudiciālo jautājumu, uz otro jautājumu nav jāatbild.
      
       Par tiesāšanās izdevumiem
      41      Attiecībā uz lietas dalībniekiem pamata lietā šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par
         tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku
         tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.
      
      Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:
      ar Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīvas 90/434/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro dažādu dalībvalstu uzņēmējsabiedrību
            apvienošanai, sadalīšanai, to aktīvu pārvešanai un akciju maiņai, 8. panta 1. un 2. punktu netiek pieļauts dalībvalsts nodokļu
            regulējums, saskaņā ar kuru kapitāla daļu maiņas darījumā nodoklis tiek ieturēts par iegādātās sabiedrības akcionāru atbilstošo
            kapitāla vērtības pieaugumu, kas ir starpība starp pārvesto kapitāla daļu iegādes sākotnējām izmaksām un to tirgus vērtību,
            ciktāl iegādātāja sabiedrība savā nodokļu bilancē pārvestās kapitāla daļas nav iegrāmatojusi pēc to tābrīža grāmatvedības
            vērtības.
      [Paraksti]
      * Tiesvedības valoda – vācu.