CELEX: 62017CJ0039
Language: pl
Date: 2018-06-14 00:00:00
Title: Wyrok Trybunału (czwarta izba) z dnia 14 czerwca 2018 r.#Lubrizol France SAS przeciwko Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Cour de cassation (Francja).#Odesłanie prejudycjalne – Swobodny przepływ towarów – Artykuły 28 i 30 TFUE – Opłaty o skutku równoważnym – Artykuł 110 TFUE – Podatki wewnętrzne – Solidarnościowe składki społeczne od spółek – Opłata – Podstawa wymiaru – Całkowity roczny obrót spółek – Dyrektywa 2006/112/WE – Artykuł 17 – Przemieszczenie towaru do innego państwa członkowskiego – Wartość przemieszczonego towaru – Wliczenie do całkowitego rocznego obrotu.#Sprawa C-39/17.

WYROK TRYBUNAŁU (czwarta izba)
      z dnia 14 czerwca 2018 r. (
            *1
         )
      Odesłanie prejudycjalne – Swobodny przepływ towarów – Artykuły 28 i 30 TFUE – Opłaty o skutku równoważnym – Artykuł 110 TFUE – Podatki wewnętrzne – Solidarnościowe składki społeczne od spółek – Opłata – Podstawa wymiaru – Całkowity roczny obrót spółek – Dyrektywa 2006/112/WE – Artykuł 17 – Przemieszczenie towaru do innego państwa członkowskiego – Wartość przemieszczonego towaru – Wliczenie do całkowitego rocznego obrotu
      W sprawie C‑39/17
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Cour de cassation (sąd kasacyjny, Francja) postanowieniem z dnia 19 stycznia 2017 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 25 stycznia 2017 r., w postępowaniu:
      
         Lubrizol France SAS
      
      przeciwko
      
         Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures,
      
      TRYBUNAŁ (czwarta izba),
      w składzie: T. von Danwitz, prezes izby, C. Vajda, E. Juhász, K. Jürimäe i C. Lycourgos (sprawozdawca), sędziowie,
      rzecznik generalny: P. Mengozzi,
      sekretarz: V. Giacobbo-Peyronnel, administrator,
      uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 15 listopada 2017 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      
               –
            
            
               w imieniu Lubrizol Francja SAS przez adwokat A. Beetschen,
            
         
               –
            
            
               w imieniu Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures przez adwokata A. Delvolvé,
            
         
               –
            
            
               w imieniu rządu francuskiego przez D. Colasa, E. de Moustier, A. Alidière i S. Ghiandoni, działających w charakterze pełnomocników,
            
         
               –
            
            
               w imieniu rządu niderlandzkiego przez M.K. Bulterman i J. Langera, działających w charakterze pełnomocników,
            
         
               –
            
            
               w imieniu Komisji Europejskiej przez W. Roelsa, R. Lyala i F. Clotuche-Duvieusart, działających w charakterze pełnomocników,
            
         po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 31 stycznia 2018 r.,
      wydaje następujący
      
         Wyrok
      
      
               1
            
            
               Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 28 i 30 TFUE.
            
         
               2
            
            
               Wniosek ten został złożony w ramach sporu między spółką Lubrizol France SAS (zwaną dalej „Lubrizolem”) a Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures (krajową kasą ubezpieczenia społecznego osób prowadzących działalność na własny rachunek, wpłaty zewnętrzne, zwaną dalej „CNRSI”) w przedmiocie obliczenia podstawy wymiaru solidarnościowej składki społecznej („C3S”) oraz składki do niej dodatkowej (zwanych dalej łącznie „spornymi składkami”), należnych od Lubrizolu za 2008 r.
            
         
         Ramy prawne
      
      
         
            Prawo Unii
         
      
      
               3
            
            
               Zgodnie z art. 14 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1), w brzmieniu zmienionym dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. (Dz.U. 2008, L 44, s. 11) (zwanej dalej „dyrektywą VAT”) „»dostawa towarów« oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel”.
            
         
               4
            
            
               Artykuł 17 tej dyrektywy stanowi:
               „1.   Przemieszczenie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do innego państwa członkowskiego uznaje się za odpłatną dostawę towarów.
               »Przemieszczenie do innego państwa członkowskiego« oznacza każdą wysyłkę lub transport rzeczowego majątku ruchomego przez podatnika lub na jego rzecz [rachunek], do celów działalności jego przedsiębiorstwa, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, w którym ten majątek się znajduje, jednakże na terytorium Wspólnoty.
               […]”.
            
         
         
            Prawo francuskie
         
      
      
               5
            
            
               Artykuł L. 245‑13 kodeksu zabezpieczenia społecznego, w brzmieniu mającym zastosowanie w dacie wymagalności spornych składek (zwanego dalej „kodeksem zabezpieczenia społecznego”), stanowi, że ustanawia się na rzecz Caisse nationale de l’assurance maladie des travailleurs salariés (krajowej kasy ubezpieczeń zdrowotnych pracowników najemnych) składkę dodatkową w stosunku do C3S, określonej w art. L. 651‑1 i nast. tego kodeksu, która to składka dodatkowa jest obliczana, pobierana, płatna i kontrolowana na takich samych warunkach jak C3S, a której stawka wynosi 0,03%.
            
         
               6
            
            
               Artykuł L. 651‑1 kodeksu zabezpieczenia społecznego wprowadza na rzecz systemu ubezpieczenia społecznego osób prowadzących działalność na własny rachunek oraz na rzecz Fonds de solidarité vieillesse (funduszu solidarności z osobami starszymi) oraz na rzecz Fonds de réserve pour les retraites (funduszu rezerw emerytalnych) solidarnościową składkę społeczną obciążającą w szczególności spółki akcyjne i uproszczone spółki akcyjne.
            
         
               7
            
            
               Artykuł L. 651‑3 kodeksu zabezpieczenia społecznego stanowi:
               „Solidarnościowa składka społeczna jest płatna corocznie. Stawkę składki określa się w drodze dekretu, w wysokości nie wyższej niż 0,13% obrotu określonego w art. L. 651‑5. Składki nie pobiera się, jeżeli obrót spółki wynosi mniej niż 760000 EUR.
               […]”.
            
         
               8
            
            
               Artykuł L. 651‑5 kodeksu zabezpieczenia społecznego stanowi:
               „Spółki i przedsiębiorstwa objęte solidarnościową składką społeczną są zobowiązane do corocznego informowania organu odpowiedzialnego za pobieranie składki o całkowitej kwocie swoich obrotów zgłoszonych organom podatkowym, obliczonej po odliczeniu podatku obrotowego i podatków podobnych […]”.
            
         
               9
            
            
               Artykuł 256 III code général des impôts (ordynacji podatkowej), w brzmieniu obowiązującym w chwili zajścia okoliczności faktycznych rozpatrywanych w postępowaniu głównym (zwanej dalej „CGI”), stanowi:
               „Za tożsame z dostawą towarów uznaje się przemieszczenie przez podatnika towarów należących do majątku jego przedsiębiorstwa do innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej.
               Przemieszczenie w rozumieniu powyższych przepisów oznacza wysyłkę lub przewóz rzeczy ruchomych przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem wysyłki lub przewozu składników majątkowych, które w państwie członkowskim przeznaczenia mają być:
               
                        a)
                     
                     
                        czasowo użytkowane do celów świadczenia usług przez podatnika lub w warunkach, które w razie przywozu tych składników majątkowych uprawniałyby go do odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        przedmiotem obróbki, pod warunkiem że zostaną ponownie wysłane lub przewiezione do Francji z przeznaczeniem dla tego podatnika;
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        zainstalowane lub zamontowane;
                     
                  
                        d)
                     
                     
                        dostarczone przez podatnika na pokładzie środków transportu na warunkach określonych w art. 37 dyrektywy [VAT].
                     
                  […]”.
            
         
               10
            
            
               Artykuł 262 ter CGI stanowi:
               
                        „I.
                     
                     
                        Z podatku od wartości dodanej są zwolnione:
                     
                  1°   Dostawy towarów wysyłanych lub przewożonych na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej z przeznaczeniem dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
               […]
               2°   Przemieszczenia uznawane za dostawy wymienione w art. 256 III od których przysługiwałoby zwolnienie przewidziane w pkt 1° powyżej, gdyby były przeznaczone dla innego podatnika.
               […]”.
            
         
         Okoliczności faktyczne w postępowaniu głównym i pytanie prejudycjalne
      
      
               11
            
            
               Lubrizol, przedsiębiorstwo z sektora przemysłu chemicznego, wytwarza i sprzedaje dodatki do smarów. Jako spółka akcyjna uproszczona z siedzibą we Francji jest objęty spornymi składkami.
            
         
               12
            
            
               W następstwie weryfikacji podstawy wymiaru dotyczącej spornych składek należnych od Lubrizolu za 2008 r. CNRSI stwierdziła rozbieżność między kwotą obrotów za 2007 r. zgłoszoną do CNRSI a kwotą obrotów zgłoszoną przez organy podatkowe. Różnica ta wynikała z odliczenia przez Lubrizol od podstawy wymiaru składek kwoty dostaw wewnątrzwspólnotowych.
            
         
               13
            
            
               W związku z tym w dniu 13 marca 2012 r. CNRSI powiadomiła Lubrizol o korekcie, a następnie wystawiła wezwanie do zapłaty. Lubrizol zakwestionował obowiązek zapłaty żądanych kwot, uznając, że wartość towarów przemieszczonych przez niego do innych państw członkowskich Unii Europejskiej nie wchodzi do podstawy wymiaru spornych składek, które zobowiązany był zapłacić za 2008 r. Jego zdaniem w momencie przemieszczenia był on wciąż właścicielem tych towarów i nie zbył ich jeszcze na rzecz swoich klientów, przez co te przemieszczenia nie stanowiły sprzedaży, a co za tym idzie – obrotu.
            
         
               14
            
            
               Po tym, jak skarga Lubrizolu została oddalona w pierwszej instancji i w apelacji, wniósł on skargę do Cour de cassation (sądu kasacyjnego), podnosząc, że wbrew temu, co stwierdził sąd krajowy, sporne składki powinny być traktowane jako opłaty o skutku równoważnym do ceł, gdyż do ich podstawy wlicza się przemieszczenia towarów do innego państwa członkowskiego, w przeciwieństwie do przemieszczania towarów w obrębie granic państwa lub do państwa trzeciego.
            
         
               15
            
            
               Sąd odsyłający wyjaśnia, że C3S została ustanowiona na rzecz systemu ubezpieczeń zdrowotnych i macierzyńskich dla osób prowadzących działalność na własny rachunek w zawodach pozarolniczych oraz systemów ubezpieczeń emerytalnych pracowników rzemiosła, przemysłu i handlu oraz wolnych zawodów. Sąd ten podkreśla również, że w 2008 r. przychody z C3S były głównie przeznaczone na CNRSI, która jest odpowiedzialna za ich pobór.
            
         
               16
            
            
               Cour de cassation (sąd kasacyjny) zauważa ponadto, że składka dodatkowa do C3S została wprowadzona ustawą nr 2004‑810 z dnia 13 sierpnia 2004 r. i że przychody z niej były przeznaczone głównie, w 2008 r., na krajową kasę ubezpieczeń zdrowotnych pracowników najemnych, a następnie na fundusz solidarności z osobami starszymi.
            
         
               17
            
            
               Zdaniem sądu odsyłającego podstawę wymiaru tych dwóch składek, które mają zgodnie z prawem wewnętrznym charakter podatków dowolnej natury, stanowi całkowity obrót netto zgłoszony do organów podatkowych. Dostawy towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy VAT wliczane są do podstawy wymiaru spornych składek.
            
         
               18
            
            
               Tymczasem zdaniem tego sądu, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, które nie mają znaczenia w niniejszej sprawie, zgodnie z art. 17 ust. 1 dyrektywy VAT art. 256 III CGI utożsamia z dostawą towarów przemieszczenie przez podatnika lub na jego rachunek składników majątku przedsiębiorstwa, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, do miejsca przeznaczenia w innym państwie członkowskim Unii. Tego rodzaju przemieszczenie podatnik jest zobowiązany zgłosić w deklaracji składanej organom podatkowym, jest ono jednak zwolnione z VAT na podstawie art. 262 ter CGI.
            
         
               19
            
            
               W tym kontekście sąd odsyłający orzekł już, że wartość reprezentatywna towarów przemieszczonych przez przedsiębiorstwo z Francji do innego państwa członkowskiego Unii jest objęta zakresem podstawy wymiaru spornych składek, nawet jeżeli takie przemieszczenie samo w sobie nie generuje obrotów. Natomiast przemieszczenia w obrębie granic państwa lub do państwa trzeciego nie są uznawane za dostawy towarów, w związku z czym ich wartość reprezentatywna nie jest wliczana do podstawy wymiaru spornych składek.
            
         
               20
            
            
               W tych okolicznościach Cour de cassation (sąd kasacyjny) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:
               „Czy art. 28 i 30 [TFUE] stoją na przeszkodzie temu, by wartość towarów przemieszczanych z Francji do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej przez podmiot [zobowiązany do uiszczenia spornych składek] lub w jego imieniu, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, była brana pod uwagę w celu określenia całkowitego obrotu stanowiącego podstawę wymiaru tych składek?”.
            
         
         W przedmiocie pytania prejudycjalnego
      
      
               21
            
            
               Poprzez swoje pytanie sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 28 i 30 TFUE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie obowiązywaniu uregulowania państwa członkowskiego, które przewiduje, że podstawę wymiaru składek pobieranych od rocznego obrotu spółek, o ile osiąga on lub przekracza pewną kwotę, oblicza się z uwzględnieniem wartości reprezentatywnej towarów przemieszczonych przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, z tego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego Unii, przy czym wartość tę uwzględnia się w chwili tego przemieszczenia, podczas gdy w sytuacji kiedy towary te są przemieszczane przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w obrębie terytorium danego państwa członkowskiego, ich wartość uwzględnia się w tej podstawie wymiaru dopiero przy ich późniejszej sprzedaży.
            
         
               22
            
            
               Zgodnie z prawem krajowym mającym zastosowanie w postępowaniu przed sądem odsyłającym sporne składki są pobierane od rocznego obrotu przedsiębiorstwa, o ile za dany rok podatkowy wyniesie on przynajmniej 760000 EUR. Z prawa krajowego wynika również, że przemieszczenie towarów dokonane przez podmiot zobowiązany do odprowadzania tych składek lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, z Francji do innego państwa członkowskiego Unii jest uznawane do celów pobrania wspomnianych składek za dostawę towarów i jest włączone do obrotu danego przedsiębiorstwa.
            
         
               23
            
            
               Dokładniej – sąd odsyłający podnosi, że wartość reprezentatywna towarów, które są jedynie przemieszczane, bez utraty własności, do innego państwa członkowskiego Unii, wchodzi w skład podstawy wymiaru spornych składek, podczas gdy nie dzieje się tak w przypadku, gdy takie przemieszczenie ma miejsce na terytorium francuskim. W przypadku przemieszczania na terytorium francuskim dopiero w momencie sprzedaży danych towarów ich wartość jest uwzględniana w obrocie danej spółki i wchodzi do podstawy wymiaru spornych składek. Sąd odsyłający zastanawia się zatem, czy z uwagi na sposób obliczania podstawy wymiaru tych składek stanowią one opłaty o skutku równoważnym do ceł wywozowych, sprzeczne z artykułami 28 i 30 TFUE.
            
         
               24
            
            
               Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału opłatę o skutku równoważnym do cła stanowi każde, choćby nieznaczne, jednostronnie ustanowione obciążenie pieniężne, niezależnie od jego nazwy lub sposobu stosowania, nakładane na towary w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nawet wtedy gdy nie stanowi ono cła sensu stricto. Natomiast obciążenia pieniężne wynikające z ogólnego systemu podatków wewnętrznych, systematycznie obejmujące kategorie towarów według jednakowych, obiektywnych kryteriów niezależnie od ich pochodzenia lub przeznaczenia, należą do zakresu zastosowania art. 110 TFUE, który zakazuje dyskryminujących podatków wewnętrznych (wyrok z dnia 1 marca 2018 r., PETROTEL-LUKOIL i Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, pkt 21 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               25
            
            
               w tym względzie należy przypomnieć, że postanowienia traktatu FUE odnoszące się do opłat o skutku równoważnym do ceł wywozowych oraz do dyskryminujących podatków wewnętrznych nie są stosowane kumulatywnie, a więc środek objęty zakresem art. 110 TFUE nie może w systemie traktatu zaliczać się do „opłat o skutku równoważnym” (zob. podobnie wyrok z dnia 2 października 2014 r., Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               26
            
            
               Obciążenie pieniężne nie zalicza się także do „opłat o skutku równoważnym”, jeżeli jest pobierane, pod pewnymi warunkami, z uwagi na prowadzenie kontroli w celu spełnienia nałożonych przez prawo Unii obowiązków lub jeżeli stanowi wynagrodzenie za usługę faktycznie wykonaną na rzecz podmiotu gospodarczego, który jest zobowiązany do jego zapłacenia, w wysokości proporcjonalnej do tej usługi (zob. podobnie wyroki: z dnia 11 czerwca 1992 r., Sanders Adour i Guyomarc’h Orthez Nutrition animale, C‑149/91 i C‑150/91, pkt 17; a także z dnia 9 września 2004 r., Carbonati Apuani, C‑72/03, EU:C:2004:506, pkt 31).
            
         
               27
            
            
               Należy zatem ustalić, czy sporne składki odpowiadają definicji opłaty o skutku równoważnym z cłem, zgodnie z elementami tej definicji określonymi w pkt 24–26 niniejszego wyroku.
            
         
               28
            
            
               W tym względzie należy stwierdzić w pierwszej kolejności, że sporne składki stanowią obciążenie pieniężne jednostronnie nałożone przez państwo członkowskie. Cel, w jakim tego rodzaju obciążenia są nakładane, nie ma znaczenia, nie jest więc istotne, czy są to opłaty przeznaczone na finansowanie systemu zabezpieczenia społecznego (zob. podobnie wyrok z dnia 21 września 2000 r., Michaïlidis, C‑441/98 i C‑442/98, EU:C:2000:479, pkt 17).
            
         
               29
            
            
               W drugiej kolejności należy zbadać, czy spornymi składkami obciążone są towary.
            
         
               30
            
            
               W tym względzie należy przypomnieć, że w ramach wykładni art. 110 TFUE Trybunał orzekł, iż należy uznać, że opłatą, która nie jest nałożona na produkty jako takie, towary są jednak obciążone, jeżeli opłata ta bezpośrednio wpływa na koszt danego produktu (wyroki: z dnia 16 lutego 1977 r., Schöttle, 20/76, EU:C:1977:26, pkt 15; a także z dnia 8 listopada 2007 r., Stadtgemeinde Frohnleiten i Gemeindebetriebe Frohnleiten, C‑221/06, EU:C:2007:657, pkt 43). To orzecznictwo należy także stosować przy wykładni art. 28 i 30 TFUE.
            
         
               31
            
            
               W sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym sporne składki są obliczane na podstawie rocznego obrotu objętych nimi spółek, a nie bezpośrednio od wartości reprezentatywnej lub ceny sprzedaży sprzedawanych przez te spółki towarów.
            
         
               32
            
            
               Jednak jeżeli roczny obrót tych spółek sięgnie 760000 EUR, cały ten obrót stanowi podstawę wymiaru spornych składek, których stawka jest ustalana na poziomie, odpowiednio, 0,13% i 0,03% obrotów. W zakresie, w jakim ten sam obrót generowany jest przez sprzedaż we Francji i przemieszczenie produktów do innego państwa członkowskiego, sporne składki obciążają te produkty same w sobie, choć są one pobierane nie w chwili ich sprzedaży lub przemieszczenia do innego państwa członkowskiego, lecz w sposób całościowy i roczny.
            
         
               33
            
            
               Jak zauważył rzecznik generalny w pkt 89 opinii, składki te mają bezpośredni wpływ na koszty wprowadzania tych produktów do obrotu, ponieważ każdorazowa sprzedaż lub każdorazowe przemieszczenie do innego państwa członkowskiego tych produktów pociąga za sobą z konieczności zwiększenie podstawy wymiaru tych składek, które są pobierane od wygenerowanego w ten sposób obrotu, jeśli sięga on przynajmniej 760000 EUR rocznie.
            
         
               34
            
            
               W tych okolicznościach należy uznać, że sporne składki są pobierane od towarów.
            
         
               35
            
            
               Wniosku tego nie podważa wyrok z dnia 27 listopada 1985 r., Rousseau Wilmot, 295/84, EU:C:1985:473), w którego pkt 16 Trybunał orzekł, że składka tego rodzaju jak C3S mieści się w zakresie pojęcia „cła i należności, które nie mają charakteru podatków obrotowych” w rozumieniu art. 33 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1 – wyd. spec. w jęz. polskim, rozdz. 9, t. 1, s. 23), w szczególności w zakresie, w jakim jest ona obliczana na podstawie obrotu rocznego, a nie ma bezpośrednio wpływu na ceny towarów i usług. Wyrok ten dotyczył bowiem konkretnie wspólnego systemu VAT, a dokładniej wspomnianego art. 33, którego celem jest zapobieżenie temu, by system ten był zagrożony przez przepisy podatkowe państwa członkowskiego nakładające podatki na przepływ towarów i usług oraz obciążające transakcje w sposób porównywalny z tym, jaki charakteryzuje VAT.
            
         
               36
            
            
               Należy zbadać w trzeciej kolejności, czy sporne składki obciążają te towary w związku z przekroczeniem granicy, czy też przeciwnie, wynikają one z ogólnego systemu podatków wewnętrznych, obejmującego systematycznie, według tych samych obiektywnych kryteriów, różne kategorie produktów, niezależnie od ich pochodzenia lub przeznaczenia.
            
         
               37
            
            
               W tym względzie Trybunał orzekł już, że zasadniczą cechę opłaty o skutku równoważnym do ceł wywozowych, odróżniającą ją od podatku wewnętrznego o charakterze ogólnym, stanowi okoliczność, że opłata taka obciąża wyłącznie produkt, który przekracza granicę jako taki, podczas gdy podatek obciąża jednocześnie produkty przywożone, wywożone i krajowe (wyrok z dnia 2 października 2014 r., Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, pkt 28).
            
         
               38
            
            
               W niniejszej sprawie bezsporne jest, że sporne składki pobiera się według tej samej stawki zarówno od produktów przemieszczanych do innego państwa członkowskiego, jak i od produktów sprzedawanych na terytorium kraju.
            
         
               39
            
            
               Niemniej jednak, po pierwsze, aby dane obciążenie podatkowe zaliczało się do ogólnego systemu „podatków wewnętrznych” w rozumieniu art. 110 TFUE, obciążenie podatkowe musi polegać na nałożeniu na produkt wewnętrzny oraz na identyczny produkt wywieziony tego samego podatku na tym samym etapie obrotu, a zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego również musi być takie samo dla obydwu produktów (wyrok z dnia 2 października 2014 r., Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               40
            
            
               Tymczasem cena towaru wchodzi do podstawy wymiaru spornych składek dopiero w momencie sprzedaży tego towaru, jeżeli pozostaje on na terytorium kraju, podczas gdy wartość reprezentatywną dla tego towaru, w przypadku gdy jest on przedmiotem przemieszczenia do innego państwa członkowskiego, wlicza się do tej samej podstawy z chwilą przemieszczenia.
            
         
               41
            
            
               Okoliczność ta nie może jednak podważyć stwierdzenia, zgodnie z którym obciążenia pieniężne wynikające z zastosowania spornych składek mają zastosowanie na tym samym etapie obrotu, ponieważ dotyczą one, jak podniósł rząd francuski w uwagach przedstawionych Trybunałowi, zasadniczo produktu sprzedawanego na rynku krajowym i produktu przemieszczanego do innego państwa członkowskiego w celu sprzedaży.
            
         
               42
            
            
               Sprzedaż produktu na terytorium krajowym oraz przemieszczenie tego produktu do innego państwa członkowskiego w celu jego sprzedaży można bowiem uznać w gospodarczej rzeczywistości za część tego samego etapu obrotu dla celów stosowania art. 110 TFUE (zob. analogicznie wyroki: z dnia 11 czerwca 1992 r., Sanders Adour i Guyomarc’h Orthez Nutrition animale, C‑149/91 i C‑150/91, EU:C:1992:261, pkt 18; z dnia 2 kwietnia 1998 r., Outokumpu, C‑213/96, EU:C:1998:155, pkt 25; a także z dnia 23 kwietnia 2002 r., Nygård, C‑234/99, EU:C:2002:244, pkt 30).
            
         
               43
            
            
               Byłoby jednak inaczej, gdyby, jak utrzymuje Lubrizol w uwagach przedłożonych Trybunałowi, przemieszczenie produktów rozpatrywanych w postępowaniu głównym do innego państwa członkowskiego było uwzględniane przy obliczaniu podstawy wymiaru spornych składek, mimo że to przemieszczenie nie prowadziłoby do późniejszej sprzedaży tych produktów w tym innym państwie członkowskim. Takie przemieszczenie nie zaliczałoby się bowiem do tego samego etapu obrotu co sprzedaż na rynku krajowym.
            
         
               44
            
            
               Jak zauważa Komisja Europejska, gdyby wartości towarów przemieszczonych do innego państwa członkowskiego nie można było odliczyć od podstawy wymiaru spornych składek, w przypadku gdy nie były one przeznaczone do sprzedaży lub nie zostały sprzedane w innym państwie członkowskim i zostały przekierowywane z powrotem do Francji, należałoby uznać, że obciążenia pieniężne wynikające ze spornych składek są nakładane ma produkty na dwóch różnych etapach obrotu,. W takim przypadku sporne składki, w zakresie, w jakim byłyby one obliczane z uwzględnieniem wartości reprezentatywnej tego rodzaju produktów, powinny być traktowane jako opłaty o skutku równoważnym do ceł.
            
         
               45
            
            
               Ponadto gdyby wartość towarów przemieszczonych do innego państwa członkowskiego była po raz drugi ujęta w podstawie wymiaru spornych składek przy ich sprzedaży w tym państwie członkowskim, produkty wywożone byłyby dwukrotnie obciążane podatkowo, w odróżnieniu do produktów przeznaczonych na rynek krajowy. W takiej sytuacji te składki, w zakresie, w jakim byłyby one obliczane z uwzględnieniem wartości sprzedaży tych towarów, powinny być również traktowane jako opłaty o skutku równoważnym do ceł (zob. podobnie wyrok z dnia 17 września 1997 r., Fricarnes, C‑28/96, EU:C:1997:412, pkt 28).
            
         
               46
            
            
               Należy podkreślić, po drugie, że jeśli korzyści wynikające z przeznaczenia dochodów pochodzących z opłaty należącej do ogólnego systemu danin wewnętrznych i nakładanej w sposób systematyczny na krajowe produkty sprzedawane na rynku krajowym oraz na produkty wywożone całkowicie kompensują obciążenie produktów krajowych sprzedawanych na rynku krajowym z chwilą ich wprowadzenia do obrotu, opłata ta stanowi opłatę o skutku równoważnym do ceł, sprzeczną z art. 28 i 30 TFUE (wyrok z dnia 1 marca 2018 r., Petrotel-Lukoil i Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, pkt 24).
            
         
               47
            
            
               W niniejszym przypadku nic nie wskazuje jednak, że sporne składki wywołują taki skutek. Jak bowiem wskazał w istocie rzecznik generalny w pkt 94 opinii, dochód z tych składek jest przeznaczony na finansowanie budżetu instytucji zabezpieczenia społecznego, których świadczenia nie mają prowadzić i nie wydają się prowadzić do całkowitego wyrównania obciążeń wynikających dla produktów krajowych sprzedanych na terytorium krajowym z pobierania tych składek.
            
         
               48
            
            
               Należy zaznaczyć, w czwartej kolejności, że jak w istocie zauważył rzecznik generalny w pkt 71 opinii, nic w aktach przedłożonych Trybunałowi nie wskazuje na to, by sporne składki pobierane były w wyniku kontroli przeprowadzonych w celu zastosowania się do zobowiązań nałożonych przez prawo Unii lub stanowiły wynagrodzenie za usługę rzeczywiście wykonaną na rzecz przedsiębiorcy w kwocie proporcjonalnej do tej usługi.
            
         
               49
            
            
               Z powyższego wynika, że sporne składki, z zastrzeżeniem tego, co wskazano w pkt 43–47 niniejszego wyroku, stanowią podatki wewnętrzne w rozumieniu art. 110 TFUE, czego zbadanie należy jednak do sądu odsyłającego.
            
         
               50
            
            
               Lubrizol wskazał podczas rozprawy przed Trybunałem, że nie podnosi naruszenia art. 110 TFUE, zaś do Trybunału nie skierowano w tym przedmiocie pytania, nie ma więc potrzeby badania, czy składki takie jak sporne składki są dyskryminujące w rozumieniu wspomnianego art. 110 TFUE.
            
         
               51
            
            
               Z powyższego wynika, że artykuły 28 i 30 TFUE należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie obowiązywaniu uregulowania państwa członkowskiego, które przewiduje, że podstawę wymiaru składek pobieranych od rocznego obrotu spółki, pod warunkiem że osiąga on lub przekracza określoną kwotę, oblicza się z uwzględnieniem wartości reprezentatywnej dla towarów przemieszczonych przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, z tego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego Unii, przy czym wartość tę uwzględnia się z chwilą tego przemieszczenia, podczas gdy w sytuacji kiedy towary te są przemieszczane przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w obrębie danego państwa członkowskiego, ich wartość uwzględnia się w tej podstawie wymiaru dopiero przy ich późniejszej sprzedaży, o ile:
               
                        –
                     
                     
                        po pierwsze, wartość tych towarów nie jest ponownie zaliczana do tej podstawy wymiaru przy ich późniejszej sprzedaży w tym samym państwie członkowskim,
                     
                  
                        –
                     
                     
                        po drugie, ich wartość jest odliczana od tej podstawy, jeśli towary te nie są przeznaczone do sprzedaży w innym państwie członkowskim lub nie zostały sprzedane i zostały przekierowane z powrotem do państwa członkowskiego pochodzenia, oraz
                     
                  
                        –
                     
                     
                        po trzecie, korzyści wynikające z przeznaczenia tych składek nie pokrywają w pełni obciążenia produktu krajowego wprowadzanego do obrotu na rynku krajowym podczas wprowadzania do obrotu, czego ustalenie należy do sądu odsyłającego.
                     
                  
         
         W przedmiocie kosztów
      
      
               52
            
            
               Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.
            
          
            
               Z powyższych względów Trybunał (czwarta izba) orzeka, co następuje:
            
          
               
                  
                     Artykuły 28 i 30 TFUE należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie obowiązywaniu uregulowania państwa członkowskiego, które przewiduje, że podstawę wymiaru składek pobieranych od rocznego obrotu spółki, pod warunkiem że osiąga on lub przekracza określoną kwotę, oblicza się z uwzględnieniem wartości reprezentatywnej dla towarów przemieszczonych przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, z tego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, przy czym wartość tę uwzględnia się z chwilą tego przemieszczenia, podczas gdy w sytuacji kiedy towary te są przemieszczane przez podatnika lub na jego rachunek, do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w obrębie danego państwa członkowskiego, ich wartość uwzględnia się w tej podstawie wymiaru dopiero przy ich późniejszej sprzedaży, o ile:
                  
               
             
            
               
                        –
                     
                     
                        
                           po pierwsze, wartość tych towarów nie jest ponownie zaliczana do tej podstawy wymiaru przy ich późniejszej sprzedaży w tym samym państwie członkowskim,
                        
                     
                  
          
            
               
                        –
                     
                     
                        
                           po drugie, ich wartość jest odliczana od tej podstawy, jeśli towary te nie są przeznaczone do sprzedaży w innym państwie członkowskim lub nie zostały sprzedane i zostały przekierowane z powrotem do państwa członkowskiego pochodzenia, oraz
                        
                     
                  
          
            
               
                        –
                     
                     
                        
                           po drugie, ich wartość jest odliczana od tej podstawy, jeśli towary te nie są przeznaczone do sprzedaży w innym państwie członkowskim lub nie zostały sprzedane i zostały przekierowane z powrotem do państwa członkowskiego pochodzenia.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     Podpisy
                  
               
            (
            *1
         )	Język postępowania: francuski.