CELEX: 62009CC0285
Language: mt
Date: 2010-06-29 00:00:00
Title: Konklużjonijiet ta' l-Avukat Ġenerali - Cruz Villalón - 29 ta' Ġunju 2010.#Proċedura kriminali kontra R.#Talba għal deċiżjoni preliminari: Bundesgerichtshof - il-Ġermanja.#Sitt Direttiva tal-VAT - Artikolu 28c(A)(a) - Frodi tal-VAT - Rifjut tal-eżenzjoni tal-VAT fl-okkażjoni ta’ provvisti intra-Komunitarji ta’ oġġetti - Parteċipazzjoni attiva tal-bejjiegħ fil-frodi - Kompetenzi tal-Istati Membri fil-kuntest tal-ġlieda kontra l-frodi, l-evażjoni fiskali u l-abbużi eventwali.#Kawża C-285/09.

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
      CRUZ VILLALÓN
      ippreżentati fid-29 ta’ Ġunju 2010 1(1)
      
      Kawża C‑285/09
      Proceduri kriminali 
      kontra
      R.
      [talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Bundesgerichtshof (il-Ġermanja)]
      “Sitt Direttiva tal-VAT – Artikolu 28c(A)(a) – Provvista intra-Komunitarja – Rifjut tal-eżenzjoni – Aġir frawdolenti”
      I –    Introduzzjoni
      1.        F’din il-kawża, il-Bundesgerichtshof (il-Qorti Suprema Federali Ġermaniża) qiegħda tressaq quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
         domanda dwar l-interpretazzjoni tas-Sitt Direttiva tal-VAT (2) fir-rigward tal-eżenzjoni mit-taxxa ta’ provvisti ta’ oġġetti intra-Komunitarji.
      
      2.        B’mod iktar preċiż, irid jiġi aċċertat jekk l-Istat Membru tal-oriġni tal-merkanzija jistax iqis lill-bejjiegħ suġġett għat-taxxa
         li jkun stabbilit f’dak l-Istat bħala li ma jistax jibbenefika mill-eżenzjoni mit-taxxa jekk, minkejja li jkun għamel provvista
         ta’ oġġetti intra-Komunitarja, ikun ħeba ċerta informazzjoni li tirrigwarda l-operazzjoni, u b’dan il-mod ippermetta lix-xerrej
         stabbilit fl-Istat Membru tad-destinazzjoni biex jevadi t-taxxa.
      
      3.        Il-kwistjoni qamet fil-kuntest ta’ proċeduri kriminali kontra R., inkwantu l-Bundesgerichtshof issostni li l-kundanna (li
         fuqha trid tiddeċiedi fl-appell) tiddependi mill-klassifikazzjoni fiskali li, fid-dawl tas-Sitt Direttiva, trid tingħata lill-operazzjoni
         inkwistjoni. Madankollu, dawn il-konklużjonijiet ser ikunu limitati għal analiżi ta’ din il-klassifikazzjoni fiskali, u dan
         indipendentement mill-konsegwenzi eventwali ta’ piena.
      
      4.        Diġà teżisti ġurisprudenza abbundanti li hija ispirata mill-ġlieda kontra l-frodi u l-aġir abużiv, li t-tnejn huma frekwenti
         f’sistema daqshekk kumplessa bħal dik tal-VAT. Madankollu, meta żviluppat din il-ġurisprudenza, il-Qorti tal-Ġustizzja dejjem
         kienet attenta biex tibbilanċja l-għan tal-ġlieda kontra l-frodi u l-osservanza tal-prinċipji bażiċi tal-VAT, u tat b’hekk
         risposti proporzjonati u adattati għal kull każ speċifiku.
      
      5.        Madankollu, għandu jiġi nnotat li, f’dan il-każ, ir-risposta meħtieġa prima facie mis-sens komun (li persuna taxxabbli in mala fide tiġi mċaħħda minn benefiċċju fiskali) ma hijiex korroborata minn analiżi dettaljata tal-prinċipji li jirregolaw il-funzjonament
         tal-VAT. Fi ftit kliem, b’antiċipazzjoni tal-proposta tiegħi, jidhirli li l-effett tas-sanzjoni, li hija ċertament mixtieqa,
         irid jintlaħaq b’mezzi iktar xierqa u, fi kwalunkwe każ, iktar konformi mas-sistema li tirregola u tispira tali taxxxa.
      
      II – Il-kuntest ġuridiku
      A –    Id-dritt Komunitarju
      6.        Id-Direttiva tal-Kunsill 91/680/KEE (3) daħħlet titolu ġdid fis-Sitt Direttiva: it-Titolu XVIa, li jirrigwarda l-“arranġamenti transizzjonali għat-tassazzjoni tan-negozju
         bejn Stati Membri”, u li stabbilixxa l-“akkwisizzjoni intra-Komunitarja” [akkwist intra-Komunitarju] bħala att li huwa suġġett
         għat-taxxa kif ukoll stabbilixxa l-eżenzjoni ta’ “fornituri [provvisti] intra-Komunitarji”.
      
      7.        L-Artikolu 28a(1)(a), li jinsab fil-bidu ta’ dan it-titolu, jistipula li għandhom ikunu suġġetti għat-taxxa fuq il-valur miżjud
         l-“akkwisizzjonijet [akkwisti] intra-Komunitarji ta’ merkanzija [oġġetti] għall-konsiderazzjoni, minn persuna taxxabbli, fit-territorju
         ta’ pajjiż, li tkun qed taġixxi b’dan il-mod jew minn persuna legali mhux taxxabbli [f]ejn il-bejjiegħ huwa persuna taxxabbli
         li qed jaġixxi b’dan il-mod li mhux eliġibbli għall-eżenzjoni li hemm provvediment għaliha fl-Artikolu 24 u li ma jiġix taħt
         l-arranġamenti stabbiliti fit-tieni sentenza ta’ l-Artikolu 8(1)(a) jew fl-Artikolu 28b(B)(1)”.
      
      8.        L-Artikolu 28c(A) jipprovdi eżenzjoni mit-taxxa għall-provvisti intra-Komunitarji ta’ oġġetti bil-mod kif ġej:
      
            “Mingħajr preġudizzju għal dispożizzjonijiet oħrajn tal-Komunità u suġġett għal kondizzjonijiet li se jistabbilixxu bl-iskop
         li jiżguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta’ l-eżenzjonijiet hawn taħt u biex jilqgħu kontra evażjoni, skartar jew abbuż.
         Stati Membri jeżentaw:
      
      a)       fornitura [provvista] ta’ merkanzija [oġġetti], kif iddefinita fl-Artikoli 5 u 28a (5)(a) mibgħuta jew ittrasportata minn
         jew għan-nom tal-bejjiegħ jew il-persuna li qed takkwista l-merka[nzija] [oġġetti] ’il barra mit-territroju msemmi fl-Artikolu
         3 imma xorta fil-Komunità, magħmula għal persuna taxxabbli oħra jew persuna legali mhux taxxabbli li tkun qed taġixxi hekk
         fi Stat Membru ieħor li mhux dak minn fejn tinbagħat jew tkun ittrasportata il-merkanzija [oġġetti] [...]” 
      
      B –    Id-dritt Ġermaniż
      1.      Il-liġi kriminali
      9.        Skont l-Artikolu 370(1)(1) tal-Abgabenordnung (il-Kodiċi tat-Taxxi; iktar ’il quddiem l-“AO”) (4), kull min jippreżenta dikjarazzjonijiet mhux eżatti jew mhux kompluti lill-awtoritajiet tat-taxxi fuq il-fatti li huma fiskalment
         rilevanti, u jnaqqas il-piż fiskali tiegħu jew jikseb vantaġġ fiskali indebitu għalih jew għal terzi persuni jista’ jiġi mfittex
         taħt il-liġi kriminali, u jista’ jiġi kkundannat għal piena sa massimu ta’ ħames snin ħabs jew għall-ħlas ta’ multa.
      
      10.      Skont il-Bundesgerichtshof, din id-dispożizzjoni tal-AO hija dispożizzjoni kriminali ġenerali li ma fihiex l-elementi kollha
         li jikkostitwixxu l-fatt punibbli, u għaldaqstant trid tiġi ssupplimentata permezz ta’ dispożizzjonijiet tad-dritt fiskali
         sostantiv, li jistabbilixxu liema mill-fatti huma rilevanti u taħt liema kundizzjonijiet it-taxxa ssir eżiġibbli. Konsegwentement,
         l-istess Bundesgerichtshof issostni li “l-eżiġibbiltà tat-taxxa hija rekwiżit biex ikun jista’ jiġi kkonstatat il-fatt tal-evażjoni
         fiskali li huwa punibbli kriminalment”.
      
      2.      Il-leġiżlazzjoni fiskali
      11.      Skont l-Artikolu 1(1)(1) tal-Umsatzsteuergesetz (il-liġi dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ; iktar ’il quddiem l-“UstG”) (5), huma suġġetti għall-VAT il-provvisti ta’ oġġetti u l-provvisti ta’ servizzi mwettqa minn persuna taxxabbli b’korrispettiv
         ġewwa l-pajjiż.
      
      12.      Madankollu, min-naħa tiegħu, l-Artikolu 4(1)(b) jittrasponi l-eżenzjoni prevista mill-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva,
         u jistabblixxi li l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 1(1)(1) tal-UstG huma eżenti mit-taxxa f’każ ta’ provvista intra-Komunitarja.
      
      13.      L-Artikolu 6a(1) tal-UstG jelenka r-rekwiżiti meħtieġa biex provvista tkun tista’ titqies intra-Komunitarja f’dan is-sens.
         Dan l-artikolu jeżiġi, inter alia, li n-negozjant jew il-persuna li jakkwistaw jittrasportaw jew jibagħtu l-oġġett tal-provvista fil-kumplament tat-territorju
         Komunitarju (punt 1), u li l-akkwist tal-oġġett tal-provvista min-naħa tal-persuna li takkwista jkun suġġett, fi Stat Membru
         ieħor, għad-dispożizzjonijiet dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ (punt 3).
      
      14.      Skont l-Artikolu 6a(3) tal-UStG, huwa n-negozjant li għandu juri li l-kundizzjonijiet imsemmija fis-subparagrafi preċedenti
         (1) u (2) huma sodisfatti.
      
      15.      L-obbligi fil-qasam tal-prova huma rregolati b’iktar preċiżjoni fl-Artikoli 17a u 17c tal-Umsatzsteuer-Durchfürungsverordnung
         (ir-Regolament li jimplementa l-UstG; iktar ’il quddiem l-“UStDV”) (6). L-Artikolu 17a tal-UStDV jintroduċi l-possibbiltà ta’ prova dokumentarja fejn jipprovdi li n-negozjant irid juri, b’mezzi
         xierqa, li l-oġġett tal-provvista ġie ttrasportat jew mibgħut fil-kumplament tat-territorju tal-Unjoni. L-Artikolu 17c tal-UStDV
         jispeċifika l-obbligi li jinżammu l-kontijiet min-negozjant fir-rigward tal-provvisti intra-Komunitarji, fejn jippreċiża li
         l-osservanza tal-kundizzjonijijet għall-eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 6a tal-UStG, b’mod partikolari, it-tniżżil tal-isem
         u l-indirizz tal-persuna li tkun qiegħda takkwista, kif ukoll in-numru tal-identifikazzjoni tal-VAT, trid tirriżulta mid-dokumenti
         tal-kontijiet.
      
      16.      Barra minn hekk, l-ewwel sentenza tal-Artikolu 18a(1) tal-UStG tobbliga lin-negozjant nazzjonali li jkun għamel provvisti
         intra-Komunitarji li jkunu eżenti mit-taxxa, jippreżenta lill-Bundeszentralamt für Steuern (l-awtorità tat-taxxa federali
         Ġermaniża) sunt li jinkludi, fost informazzjoni oħra, in-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT tal-persuna li tkun qiegħda takkwista.
         Skont l-ewwel paragrafu tal-Artikolu 18b(1) tal-UStG, in-negozjant irid jiddikjara wkoll lill-awtorità tat-taxxa kompetenti
         l-bażi taxxabbli tal-provvisti intra-Komunitarji tiegħu.
      
      III – Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
      17.      L-akkużat, R., li huwa ċittadin Portugiż, kien id-direttur f’kumpannija Ġermaniża li kienet involuta fil-kummerċ ta’ karozzi
         ta’ lussu. Mill-fatti ddikjarati u ppruvati jirriżulta li, mill-2001, R. biegħ iktar minn 500 karozza fis-sena (7), il-parti l-kbira minnhom lil negozjanti ta’ vetturi stabbiliti fil-Portugall.
      
      18.      Mill-2002, l-akkużat beda jbagħbas ħafna fil-kontijiet, fejn ħeba l-identità tal-veri persuni li kienu qegħdin jakkwistaw
         il-karozzi biex jippermetti lil dawn l-impriżi jevadu l-VAT fil-Portugall. Dan ippermettielu wkoll ibiegħ il-karozzi bi prezz
         li, f’ċirkustanzi oħra, ma kienx jista’ jitolbu, u għaldaqstant għamel profitt konsiderevoli.
      
      19.      It-tbagħbis fil-kontijiet imsemmi kien jinvolvi, fil-fatt, il-ħruġ ta’ fatturi foloz indirizzati lil klijenti fittizji, li
         kienu jidhru bħala destinatarji tal-provvisti. Il-fatturi msemmija kienu dejjem juru l-isem kummerċjali tal-persuni li taparsi
         kienu qegħdin jakkwistaw, in-numru tal-identifikazzjoni tal-VAT tagħhom, id-deskrizzjoni tal-karozza (li fir-realtà kienet
         qiegħda tinbiegħ lil persuna oħra), il-prezz tal-akkwist u l-kliem “provvista intra-Komunitarja eżenti mit-taxxa skont l-Artikolu
         6a tal-UStG”. B’dan il-mod, kienet tingħata l-impressjoni li l-persuna li taparsi kienet qiegħda takkwista kienet ser tħallas
         il-VAT fuq l-akkwist intra-Komunitarju fil-Portugall.
      
      20.      Dawn l-akkwirenti apparenti (jew “fittizji”) kienu impriżi veri stabbiliti fil-Portugall. Ċerti impriżi kienu ppermettew li
         jintuża isimhom għal dawn l-għanijiet, iżda kien hemm oħrajn li lanqas biss kienu jafu b’dan.
      
      21.      Min-naħa tagħhom, l-akkwirenti veri tal-karozzi inkwistjoni kienu jerġgħu jbigħuhom lil konsumaturi finali privati fil-Portugall,
         u kienu b’hekk jaħbu mill-awtoritajiet ta’ dan il-pajjiż l-eżistenza ta’ akkwist intra-Komunitarju preċedenti. B’dan il-mod,
         jidher li evitaw il-ħlas tal-VAT dovuta fuq l-akkwisti intra-Komunitarji. Barra minn hekk, ir-relazzjonijiet kummerċjali veri
         nħbew permezz ta’ mezzi oħra wkoll: meta fil-mument tal-provvista l-klijent finali kien ikun magħruf, l-akkużat kien jaqleb
         id-dokumenti tat-trasport fuqu, u kien joħroġ fattura falza oħra li kienet turi lil dan il-klijent finali bħala destinatarju,
         u kien iżid il-kliem (mhux korrett) “sistema ta’ tassazzjoni tal-marġni ta’ profitt skont l-Artikolu 25a tal-UStG”.
      
      22.      Fl-2002, l-impriża ta’ R. biegħet u kkunsinnat b’dan il-mod 407 karozzi, għal valur ta’ EUR 7 720 391; u fl-2003, biegħet
         720 karozza għall-valur ta’ EUR 11 169 460. Dawn l-operazzjonijiet kollha ġew iddikjarati fil-Ġermanja bħala provvisti intra-Komunitarji
         u, għaldaqstant, eżentati mit-taxxa, fid-dikjarazzjonijiet tal-VAT annwali. Fid-dikjarazzjonijiet fil-qosor li jridu jiġu
         annessi mad-dikjarazzjonijiet tat-taxxa ppreżentati lill-Bundeszentralamt für Steuern, l-akkużat indika l-akkwirenti fittizji
         msemmija fil-fatturi bħala kokontraenti, bil-għan li jevita li l-akkwirenti veri jkunu jistgħu jiġu identifikati fil-Portugall
         permezz tas-sistema ta’ skambju ta’ informazzjoni fuq il-VAT.
      
      23.      Wara li bdew il-proċeduri kriminali kontra l-akkużat, dan inżamm taħt kustodja preventiva fit-30 ta’ Jannar 2008. B’sentenza
         tas-17 ta’ Settembru 2008, il-Landgericht  Mannheim (il-qorti reġjonali ta’ Mannheim) ikkundannat lil R għall-piena globali
         ta’ tliet snin ħabs għal żewġ reati ta’ evażjoni fiskali. Skont il-Landgericht, il-provvisti fittizji ta’ merkanzija destinata
         għall-Portugall ma humiex provvisti intra-Komunitarji fis-sens tal-Artikolu 28c u, għaldaqstant, ma humiex eżenti mit-taxxa.
         Il-manipulazzjoni tad-dokumenti u tal-kontijiet involviet tnaqqis fit-taxxa mħallsa fil-Portugall b’mod li wasslet għal distorsjoni
         fil-kompetizzjoni intra-Komunitarja, ħaġa li tikkostitwixxi abbuż intenzjonat tad-dispożizzjonijiet Komunitarji, li jiġġustifika
         li tiġi rrifjutata l-eżenzjoni fiskali fil-Ġermanja. Konsegwentement, peress li ma osservax l-obbligi tiegħu li jirkupra l-VAT
         fuq dawn il-provvisti, li jħallasha lura lill-awtorità tat-taxxa Ġermaniża u li jindikaha fid-dikjarazzjonijiet annwali tat-taxxa,
         R. wettaq reat ta’ evażjoni fiskali.
      
      24.      R. appella fuq punt ta’ liġi minn dik is-sentenza ta’ kundanna quddiem il-Bundesgerichtshof. Fir-rikors huwa jsostni li l-Landgericht
         ma kklassifikatx l-operazzjonijiet b’mod korrett, peress li l-karozzi inkwistjoni ġew effettivament ikkunsinnati lil impriżi
         akkwirenti fil-Portugall, u din hija r-raġuni għaliex dawn għandhom jitqiesu provvisti intra-Komunitarji eżenti mit-taxxa.
         R. isostni li l-istrateġiji ta’ ħabi intiżi biex tiġi evitata t-taxxa fuq l-akkwisti fil-Portugall huma irrilevanti għall-finijiet
         tal-klassifikazzjoni fiskali, fil-Ġermanja, tal-provvisti inkwistjoni u li l-ġbir tal-VAT fil-Ġermanja qatt ma ġie ppreġudikat
         peress li l-VAT kellha tinġabar fil-Portugall, bħala l-pajjiż destinatarju tal-oġġetti.
      
      25.      Fit-talba għal deċiżjoni preliminari, l-Ewwel Sezzjoni Kriminali tal-Bundesgerichtshof, li kellha quddiemha r-rikors ta’ appell
         inkwistjoni, tesponi li l-eżitu tal-kawża prinċipali jiddependi mill-interpretazzjoni tal-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva.
         Skont il-qorti tar-rinviju, din id-dispożizzjoni trid tiġi interpretata fis-sens li “għandhom jiġu rrifjutati lill-parteċipanti
         kollha f’operazzjoni waħda jew iktar intiża għall-evażjoni fiskali l-benefiċċji fiskali previsti għall-operazzjonijiet individwali
         meta l-persuna taxxabbli involuta tkun taf bil-prassi abużiva jew frawdolenti u tkun ħadet sehem fiha”. Din il-konklużjoni,
         skont l-imsemmija Sezzjoni, tirriżulta, minn banda, mill-projbizzjoni tal-prattiċi abużivi stabbilita fid-dritt Komunitarju,
         li tapplika għall-VAT ukoll u, mill-banda l-oħra, minn interpretazzjoni teleoloġika tad-dispożizzjoni msemmija tas-Sitt Direttiva.
      
      26.      Il-Bundesgerichtshof issostni li, f’dan ir-rigward, diġà teżisti ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li hija ċara biżżejjed
         fuq il-kwistjoni, tant li f’żewġ każijiet simili, hija rrifjutat li tikkonċedi l-eżenzjoni mit-taxxa lil allegati provvisti
         intra-Komunitarji, u dan peress li n-negozjant Ġermaniż kien ikkonkluda ftehim ta’ kollużjoni mal-klijent barrani tiegħu bil-għan
         li jiffaċilitalu l-possibbiltà li jevadi t-taxxa, u kkwalifikat l-aġir ta’ dan in-negozjant bħala reat (8).
      
      27.      F’dan il-każ, għandu jittieħed inkunsiderazzjoni li, fl-istess ħin, fil-kuntest ta’ proċeduri fiskali mibdija kontra R. minħabba
         l-istess fatti, il-Finanzgericht Baden-Württemberg (il-qorti fiskali ta’ Baden-Württemberg) esprimiet ċerti dubji fuq l-approċċ
         preċedenti tal-Bundesgerichtshof fir-rigward tar-rifjut li tingħata l-eżenzjoni (9). Skont dik il-qorti, il-projbizzjoni Komunitarja tal-abbuż ma tapplikax f’dan il-każ, peress li l-operazzjonijiet inkwistjoni
         jsibu spjegazzjoni differenti mis-sempliċi xewqa li persuna tikseb vantaġġi fiskali u, barra minn hekk, il-prinċipji ta’ newtralità
         u tat-territorjalità tal-VAT jipprekludu l-interpretazzjoni msemmija tal-Bundesgerichtshof. Min-naħa tagħha, il-Bundesfinanzhof
         iddikjarat li għandha l-istess dubji fid-deċiżjoni tad-29 ta’ Lulju 2009, fejn hija ddeċidiet fuq talba għal sospensjoni (10).
      
      28.      Fid-dawl ta’ dawn id-diverġenzi fl-opinjonijiet li jikkuntrastaw mal-pożizzjoni meħuda mill-qorti fiskali u peress li l-klassifikazzjoni
         tal-aġir tal-akkużat bħala reat tiddependi mill-applikabbiltà jew in-nuqqas ta’ applikabbiltà tal-eżenzjoni mill-VAT (11), il-Bundesgerichtshof ħasset li kien meħtieġ li tagħmel id-domanda preliminari li ġejja:
      
      “L-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li l-eżenzjoni mit-taxxa fuq il-valur miżjud għandha
         tiġi rrifjutata fir-rigward ta’ kunsinna ta’ merkanzija [provvista ta’ oġġetti] fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni li huwa
         stabbilit li seħħet iżda li fir-rigward tagħha huwa stabbilit ukoll, fid-dawl ta’ provi oġġettivi, li l-bejjiegħ suġġett għat-taxxa:
      
      (a) kien jaf li permezz tal-kunsinna [tal-provvista] kien qiegħed jipparteċipa f’operazzjoni involuta fi frodi [li twassal
         għall-evażjoni] tal-VAT; jew
      
      (b) ħa miżuri sabiex jaħbi l-identità tal-vera persuna li qed takkwista sabiex din tal-aħħar, jew terza persuna, tkun tista’
         twettaq frodi tal-VAT [tevadi l-VAT]?”
      
      IV – Il-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
      29.      It-talba għal deċiżjoni preliminari ġiet irreġistrata fir-Reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fl-24 ta’ Lulju 2009.
      
      30.      Ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub minn R. u l-Generalbundesanwalt kif ukoll mill-Kummissjoni u mill-Gvern Ġermaniż,
         dak Grieg u dak Irlandiż.
      
      31.      Waqt is-seduta li nżammet fil-5 ta’ Mejju 2010, dehru biex jagħmlu l-osservazzjonijiet orali tagħhom ir-rappreżentanti ta’
         R., tal-Generalbundesanwalt, tal-Kummissjoni, kif ukoll tal-Gvern tar-Repubblika Federali tal-Ġermanja, tal-Gvern tal-Irlanda
         u ta’ dak tal-Greċja.
      
      V –    Kunsiderazzjonijiet preliminari
      32.      Bid-domanda preliminari li saret fil-kuntest ta’ proċeduri kriminali minħabba evażjoni fiskali, il-Bundesgerichtshof tixtieq
         tkun taf jekk, skont l-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva, għandhiex tiġi rrifjutata l-eżenzjoni mill-VAT prevista f’dik
         id-dispożizzjoni f’każ fejn il-provvista intra-Komunitarja tkun saret verament, iżda l-bejjiegħ ikun wettaq atti li jistgħu
         manifestament jitqiesu bħala frawdulenti. B’mod partikolari, skont il-kliem użat fid-domanda, jekk “kien jaf li permezz [tal-provvista]
         kien qiegħed jipparteċipa f’operazzjoni [li twassal għall-evażjoni tal-VAT]” fil-parti (a), jew jekk “ħa miżuri sabiex jaħbi
         l-identità tal-vera persuna li qed takkwista sabiex din tal-aħħar, jew terza persuna, tkun tista’ [tevadi l-Vat]” fil-parti
         (b).
      
      33.      L-eżitu tal-kawża prinċipali jiddependi ċertament mill-interpretazzjoni li għandha tingħata lil din id-dispożizzjoni, peress
         li l-aġir ta’ R. (li bagħbas il-kontijiet u ppreżenta dokumenti u dikjarazzjonijiet foloz lill-awtoritajiet fiskali Ġermaniżi)
         jista’ jiġi kklassifikat bħala reat biss meta wieħed jista’ jasal għall-konklużjoni preliminari li l-eżenzjoni ma tapplikax (12); fil-każ invers, skont id-dritt nazzjonali, id-dikjarazzjonijiet foloz ippreżentati mill-akkużat jikkostitwixxu sempliċi
         ksur amministrattiv, li huwa punibbli b’multa sa massimu ta’ EUR 5 000 (Artikolu 26a(2) tal-UStG).
      
      34.      Kif tindika fl-espożizzjoni tad-domanda preliminari, il-Bundesgerichtshof issostni li l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja
         hija ċara u tippermetti li jingħad li l-eżenzjoni ma tapplikax; madankollu, għandu jiġi nnotat li l-Finanzgericht Baden-Württemberg
         (u anki l-Bundesfinanzhof stess) sostnew bil-kontra fil-kuntest ta’ proċeduri fiskali paralleli mibdija fil-konfront ta’ R..
         Bara minn hekk, għandu jitfakkar li l-Bundesverfassungsgericht issospendiet l-eżekuzzjoni ta’ piena mogħtija mill-Bundesgerichtshof
         f’każ ieħor simili, fejn sostniet li ma jistax jiġi eskluż a priori l-ksur tal-Artikolu 103(2) tal-liġi fundamentali (prinċipju ta’ legalità fil-qasam kriminali).
      
      VI – Fuq l-allegata inammissibbiltà tad-domanda preliminari
      35.      Fid-dawl tas-suespost, R. isostni fin-nota tiegħu li d-domanda preliminari hija ta’ “natura ipotetika”, u li dan jirriżulta
         min-natura kriminali tal-proċeduri prinċipali. R. isostni li l-aġir tiegħu ma jistax jiġi ppenalizzat kriminalment mingħajr
         ma jinqabżu l-limiti imposti mid-dritt kostituzzjonali Ġermaniż dwar l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet tad-dritt kriminali,
         b’riferiment partikolari għall-prinċipju ta’ legalità fil-qasam kriminali. Barra minn hekk, skont l-akkużat fil-kawża prinċipali,
         l-obbligu li d-dispożizzjonijiet kriminali nazzjonali jiġu interpretati skont id-direttiva ma jistax iwassal għal kundanna
         kriminali fil-proċeduri prinċipali, u dan lanqas jekk il-Qorti tal-Ġustizzja tilqa’ l-interpretazzjoni proposta mill-Bundesgerichtshof.
      
      36.      Ċertament, ma tistax tiġi eskluża l-eventwalità li, tkun xi tkun ir-risposta li għandha tingħata lid-domanda preliminari magħmula
         mill-Bundesgerichtshof, il-prinċipju ta’ legalità kriminali jkun jista’ eventwalment jimpedixxi li tiġi imposta kundanna kriminali
         fuq R. fil-kuntest tal-ordinament nazzjonali. Madankollu, tali eventwalità ma tfissirx li d-domanda magħmula hija, minħabba
         dan biss, ta’ natura sempliċement ipotetika.
      
      37.      Fil-fatt, jeħtieġ li jittieħed inkunsiderazzjoni, u effettivament dan għandu jkun biżżejjed għall-finijiet ta’ din il-kawża,
         li l-qrati Ġermaniżi, li għandhom konoxxenza ikbar tad-dritt nazzjonali, qegħdin diġà jeżaminaw dan l-aspett, mingħajr madankollu
         ma ħassew il-ħtieġa li jitolbu l-opinjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja fuq dan l-aspett.
      
      38.      Fl-atti ppreżentati minnu, R. jinvoka wkoll il-verżjoni Komunitarja tal-prinċipju ta’ legalità fil-qasam kriminali, fejn jafferma
         li, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, direttiva ma jistax ikollha effett dirett li jaggrava r-responsabbiltà
         ta’ individwu, speċjalment fil-qasam kriminali (13).
      
      39.      Effettivament, is-sentenzi li għadni kif iċċitajt jistabbilixxu li direttiva ma jistax ikollha bħala effett, minnha nnifisha
         u indipendentement minn liġi interna ta’ Stat Membru adottata għall-implementazzjoni tagħha, li tiddetermina jew taggrava
         r-responsabbiltà kriminali ta’ dawk li jiksru d-dispożizzjonijiet tagħha (14).
      
      40.      Madankollu, b’kuntrast ma’ dan il-każ, fil-parti l-kbira tal-kawżi ċċitati l-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet fuq in-nuqqas ta’
         traspożizzjoni jew it-traspożizzjoni mhux kompluta tad-direttivi inkwistjoni, li kien ifisser li aġir partikolari kien illegali
         skont id-dritt Komunitarju, iżda ma setax jiġi ppenalizzat taħt il-liġi nazzjonali fis-seħħ. F’kawżi oħra, l-istess bħalma
         ġara fil-kawża Berlusconi, kellu jiġi stabbilit jekk direttiva setax ikollha l-effett li xxejjen l-effikaċja ta’, jew li teskludi
         l-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni nazzjonali fis-seħħ li kienet inkompatibbli magħha, għad-dannu ta’ individwu li kienu jingħatawlu,
         f’dak il-każ, pieni iktar ħorox previsti mil-leġiżlazzjoni nazzjonali preċedenti. Il-kuntest fattwali u ġuridiku ta’ dan il-każ
         huwa sostanzjalment differenti minn dak li wassal għall-kawżi preċedenti. Fil-fatt, f’dan il-każ, il-qorti tar-rinviju ma
         hijiex qiegħda tipprova tistabbilixxi l-effikaċità tad-dispożizzjonijiet ta’ direttiva li jistabbilixxu l-pieni, iżda ssemmi
         l-possibbiltà li dispożizzjoni kriminali fformulata b’mod inkomplet tiġi ssupplimentata mid-dispożizzjonijiet ta’ direttiva
         ta’ natura fiskali.
      
      41.      Dawn il-kunsiderazzjonijiet, madankollu, jeċċedu l-limiti tad-domanda preliminari li, fid-dawl tat-termini li saret fihom,
         tirrigwarda esklużivament dispożizzjoni partikolari tas-Sitt Direttiva, u mhux il-konsegwenzi kriminali tagħha jew fuq l-effett
         dirett eventwali tagħha għad-detriment tar-rikorrent.
      
      42.      Għaldaqstant, lanqas minn dan l-aspett ma huwa possibbli li titqies inammissibbli d-domanda preliminari ineżami, li diffiċilment
         tista’ titqies sempliċement “ipotetika”, “irrilevanti” jew “manifestament bla effett” għall-finijiet tal-eżitu tal-kawża prinċipali (15).
      
      VII – Analiżi tad-domanda preliminari
      43.      Anki jekk nitilqu minn livell strettament fiskali, l-eżistenza ta’ aġir frawdolenti (16) tiddomina l-analiżi kollha ta’ din id-domanda preliminari, u dan peress li hawnhekk irid jiġi stabbilit jekk il-bona fide hijiex element indispensabbli biex wieħed ikun jista’ jibbenefika mill-eżenzjoni mit-taxxa fuq il-provvisti intra-Komunitarji.
      
      44.      Fil-prinċipju, hemm żewġ elementi li jħajruni nagħti risposta fin-negattiv għal din il-kwistjoni:
      
      –        minn naħa, jeżistu r-rekwiżiti kollha espressament previsti mis-Sitt Direttiva biex jitqies li hemm provvista intra-Komunitarja
         li hija eżenti mit-taxxa (A).
      
      –        min-naħa l-oħra, ir-rifjut li tingħata l-eżenzjoni jippreżumi li l-pajjiż tal-oriġni tal-oġġetti (il-Ġermanja) jiġbor VAT
         li, fil-prinċipju, ma huwiex intitolat għaliha; din hija soluzzjoni li tista’ tikser il-prinċipji ta’ territorjalità u ta’
         newtralità fiskali li jirregolaw it-taxxa (B).
      
      45.      Madankollu, dawn il-prinċipji ma humiex assoluti. Għaldaqstant isegwi li, fl-istadju li ġej fl-analiżi tiegħi, għandi nara
         jekk fid-dawl tal-ġurisprudenza, tistax issir deroga minn dawn il-prinċipji bil-mod propost mill-Bundesgerichtshof (C) u,
         fl-aħħar nett, jekk din is-soluzzjoni hijiex konformi mal-prinċipju ta’ proporzjonalità (D).
      
      A –    Ir-rekwiżiti stabbiliti mid-direttiva biex ikun hemm provvista intra-Komunitarja huma sodisfatti
      46.      Skont il-ġurisprudenza, l-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva jimponi biss tliet rekwiżiti biex operazzjoni tkun tista’
         titqies bħala provvista intra-Komunitarja ta’ oġġetti, li hija eżenti mill-VAT (17): it-trasferiment tas-setgħa li wieħed jiddisponi mill-oġġett bħala proprjetarju; it-trasferiment fiżiku tal-oġġetti minn
         Stat Membru għal ieħor u l-istat tal-akkwirent bħala persuna taxxabbli (anki persuna legali mhux taxxabbli “li tkun qed taġixxi
         hekk fi Stat Membru ieħor li mhux dak minn fejn tinbagħat jew tkun ittrasportata il-merkanzija [l-oġġetti]”).
      
      47.      Il-Bundesgerichtshof titlaq mill-premessa (mingħajr ma tiddubitaha) li l-provvista inkwistjoni tissodisfa r-rekwiżiti kollha
         msemmija, u dak li tistaqsi hu jekk il-fatt li l-bejjiegħ kien jaf jew ipparteċipa f’attività intiża għall-evażjoni tal-VAT
         dovuta fil-pajjiż tad-destinazzjoni għandux effett fuq l-eżenzjoni prevista mis-Sitt Direttiva. B’hekk, fl-aħħar mill-aħħar,
         għandu jiġi ddeterminat jekk mill-kontenut tad-direttiva tistax tiġi dedotta l-eżistenza ta’ rekwiżit addizzjonali, impliċitu
         u strettament suġġettiv, dwar il-bona fide tal-bejjiegħ, li jirrendi l-bejgħ imsemmi taxxabbli fil-Ġermanja.
      
      48.      Ċerti partijiet intervenjenti jsostnu li dan ir-rekwiżit jeżisti, u jibbażaw ruħhom fuq interpretazzjoni teleoloġika tad-direttiva,
         li fost l-għanijiet tagħha hemm, bla ebda dubju, il-ġlieda kontra l-frodi tal-VAT. Madankollu, l-interpretazzjoni teleoloġika
         f’dan is-sens, li tinvolvi żieda ta’ rekwiżiti oħra apparti dawk stabbiliti espressament mid-direttiva, fiha diversi diffikultajiet.
      
      49.      L-ewwel diffikultà tikkonsisti fil-fatt li l-istess Artikolu 28c(A) tas-Sitt Direttiva jippermetti lill-Istati Membri li jistabbilixxu
         kundizzjonijiet addizzjonali biex “jilqgħu kontra evażjoni, skartar jew abbuż”. Minkejja l-“marġni ta’ diskrezzjoni relattivament
         wiesa’ li jgawdu l-Istati Membri biex jimplementaw ċerti dispożizzjonijiet tas-Sitt Direttiva” (18), l-Artikolu 28c jidher li jirreferi għal kundizzjonijiet stabbiliti permezz tal-liġi. Madankollu, ma jidhirx li l-Ġermanja
         eżerċitat strettament din il-fakultà, ħaġa li tista’ tobbligaha issa li jkollha tiffaċċja d-diffikultajiet li jirriżultaw
         minn lakuna fil-leġiżlazzjoni fiskali tagħha stess (19). Fi kwalunkwe każ, il-ġurisprudenza tippreċiża li miżuri ta’ dan it-tip iridu jkunu proporzjonati u ma għandhomx jippreġudikaw
         il-prinċipju ta’ newtralità tat-taxxa (20).
      
      50.      Madankollu, l-element ċentrali jikkonsisti fin-natura oġġettiva tas-sistema li tapplika għall-operazzjonijiet intra-Komunitarji,
         introdotta fl-1991 bħala Titolu XVIa tas-Sitt Direttiva. Din is-sistema (li kif inhu magħruf hija ta’ natura tranżitorja)
         ġiet adottata bħala soluzzjoni, minnha nnifisha temporanja, f’kuntest ikkaratterizzat mid-diversi rati ta’ taxxa li japplikaw
         fid-diversi Stati Membri, li rrenda estremament diffiċli l-fatt li s-sistema ta’ tassazzjoni fl-Istat tal-oriġni fir-rigward
         ta’ provvisti ta’ oġġetti fi ħdan kull pajjiż tiġi estiża għall-kummerċ intra-Komunitarju (21).
      
      51.      Għaldaqstant, is-sistema tranżitorja msemmija ġiet ikkonċepita bil-għan fundamentali li żżomm intatt it-tqassim tal-kompetenza
         fiskali tal-Istati Membri (jiġifieri, sabiex il-VAT tibqa’ tinġabar fl-Istat Membru fejn isir il-konsum finali) (22). Għal dan il-għan, iddaħħlu żewġ kategoriji ġodda: il-fatt taxxabbli li jikkonsisti fl-“akkwist intra-Komunitarju”, li jwassal
         għat-tassazzjoni fl-Istat tad-destinazzjoni; u l-eżenzjoni tal-“provvisti intra-Komunitarji”, li hija intiża li tevita sitwazzjoni
         ta’ tassazzjoni doppja u, għaldaqstant, il-ksur tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali inerenti għas-sistema komuni tal-VAT (23).
      
      52.      L-eżenzjoni tal-provvisti intra-Komunitarji tidher, għaldaqstant, li għandha natura manifestament sui generis meta mqabbla mal-eżenzjonijiet l-oħra kkontemplati mis-Sitt Direttiva [Artikolu 13(A) u (B)] li huma ispirati minn raġunijiet
         suġġettivi jew ibbażati fuq in-natura ta’ ċerti attivitajiet. L-eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 28c(A) issegwi loġika pjuttost
         differenti minn dik li tispira l-eżenzjonijiet preċedenti: dik li jiggarantixxu funzjonament xieraq tas-sistema tal-VAT fuq
         livell intra-Komunitarju. Għal dan il-għan ġiet prevista qasma xi ftit jew wisq artifiċjali, f’żewġ partijiet, tal-katina
         ta’ tassazzjoni, u b’hekk ġiet żgurata t-tassazzjoni tal-oġġetti fil-post tad-destinazzjoni (24).
      
      53.      Il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat, kif kien inevitabbli, in-natura oġġettiva tal-imsemmija kunċetti ta’ provvista u ta’ akkwist
         intra-Komunitarju, li “huma applikabbli indipendentement mill-għanijiet u mir-riżultati tat-tranżazzjonijiet ikkonċernati” (25). Kieku kellu jittieħed approċċ differenti, dan jippreġudika fuq kollox it-twettiq tal-għanijiet tas-sistema tranżitorja,
         u jikser il-prinċipji ta’ newtralità u ta’ territorjalità li jirregolawha, kif ukoll il-prinċipju ta’ ċertezza legali (26).
      
      54.      Fi ftit kliem, l-eżenzjoni kienet prevista għal raġunijiet oġġettivi (l-osservanza tan-newtralità tat-taxxa u t-tqassim tas-sovranità
         fiskali bejn l-Istati Membri) u fil-prinċipju, għandha tkun oġġettiva wkoll l-evalwazzjoni tagħha, anki jekk din l-oġġettività
         tispiċċa jgawdu minnha l-awturi tal-azzjonijiet xi ftit jew wisq irregolari, bħalma ġara f’dan il-każ.
      
      55.      Fil-każ preżenti, peress illi huma sodisfatti l-uniċi tliet rekwiżiti għall-għoti tal-eżenzjoni meħtieġa mill-Artikolu 28c(A)(a)
         tas-Sitt Direttiva (it-trasferiment tas-setgħa li wieħed jiddisponi mill-oġġett bħala proprjetarju; it-trasferiment fiżiku
         tal-oġġetti minn Stat Membru għal ieħor u l-istat tal-akkwirent bħala persuna taxxabbli), li kieku l-eżenzjoni tiġi ddikjarata
         bħala li ma tapplikax, dan ikun jikkostitwixxi tweġiba sproporzjonata, inkwantu tinvolvi l-eliminazzjoni ta’ pilastru essenzjali
         tas-sistema, li tqiegħed fil-periklu l-għanijiet tagħha.
      
      56.      Din l-interpretazzjoni oġġettiva għandha tiggwida lill-Qorti tal-Ġustizzja fl-analiżi tad-domanda preliminari magħmula mill-Bundesgerichtshof
         u, bla ebda dubju ta’ xejn, taffettwa r-risposta għal din id-domanda preliminari li ser nipproponi fi tmiem dawn il-konklużjonijiet.
         Jidhirli li tali risposta hija koerenti mal-interpretazzjoni li, fil-fehma tiegħi, trid tingħata lill-ġurisprudenza tal-Qorti
         tal-Ġustizzja relattiv għall-mala fide u l-abbuż tad-dritt.
      
      B –    Jekk l-eżenzjoni titqies li ma tapplikax għall-każ ineżami dan jirriżulta fi ksur tal-prinċipji ta’ territorjalità u ta’ newtralità
            tal-VAT
      57.      Il-konklużjoni li l-eżenzjoni mit-taxxa ta’ provvista intra-Komunitarja li seħħet verament (27) ma tapplikax f’każ ta’ mala fide tista’ tikser ukoll ċerti prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema tal-VAT.
      
      1.      Fuq il-ksur tal-prinċipju ta’ newtralità
      58.      Peress li l-VAT inħolqot bħala taxxa fuq il-konsum, din għandu jbatiha l-konsumatur finali. Skont il-prinċipju ta’ newtralità,
         in-negozjant għandu jibqa’ kompletament eżentat mill-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi tiegħu
         u dan “irrispettivament mill-għanijiet u mir-riżultati ta’ dawn l-attivitajiet”. Dan l-għan jintlaħaq – peress li fuqu hija
         bbażata s-sistema – permezz tas-sistema ta’ tnaqqis tal-VAT tal-input li, mill-perspettiva tan-negozjant, tittrasforma l-VAT
         tal-output imħallsa f’xi ħaġa li ma tantx hija differenti minn sempliċi entratura fil-kontijiet (28).
      
      59.      Konsegwentement, il-prinċipju ta’ newtralità jipprekludi “li provvisti ta’ servizzi simili, li għalhekk ikunu jikkompetu ma’
         xulxin, jiġu trattati b’mod differenti għall-finijiet tal-VAT” (29).
      
      60.      Il-Gvern Ġermaniż jopponi l-applikazzjoni tal-prinċipju ta’ newtralità f’dan il-każ, u jżid jgħid li r-rikonoxximent tal-eżenzjoni
         jista’ twassal għal distorsjoni tal-kompetizzjoni (30). Għal dan il-għan, huwa jinvoka s-sentenza reċenti NCC Construction Danmark A/S, fejn il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li
         l-prinċipju ta’ newtralità fiskali ma jistax jipprekludi l-applikazzjoni ta’ ċerti miżuri nazzjonali intiżi biex jiġu evitati
         distorsjonijiet ta’ kompetizzjoni fis-suq intern (31). Madankollu, din is-sentenza bl-ebda mod ma toħloq eċċezzjoni ġenerali għall-prinċipju ta’ newtralità fiskali, u kienet tirrigwarda
         sitwazzjoni li xejn ma tixbah lill-każ ineżami (32). Fil-fehma tiegħi, b’din is-sentenza l-Qorti tal-Ġustizzja ma riditx tħalli lill-Istati Membri fil-libertà sħiħa li jidderogaw
         mis-sistema tal-VAT billi jinvokaw sempliċement il-ħtieġa li jiddefendu l-kompetizzjoni libera.
      
      61.      Terġa’ inqas rilevanti huwa l-argument li tista’ tiġi aċċettata deroga mill-applikazzjoni tal-prinċipju ta’ newtralità minħabba
         s-sempliċi fatt li l-operazzjoni inkwistjoni involviet att li huwa meqjus illegali. Skont ġurisprudenza stabbilita, dan il-prinċipju
         ma jippermettix li ssir distinzjoni ġenerali bejn l-operazzjonijiet legali u dawk illegali (33). Konsegwentement, dan il-fatt ma jistax jaffettwa l-klassifikazzjoni fiskali tal-operazzjoni inkwistjoni jekk, b’dan il-mod,
         jinkiser il-prinċipju ta’ newtralità.
      
      62.      Fil-każ ineżami, fil-fehma tiegħi, il-prinċipju ta’ newtralità fiskali jidher li jkun inevitabbilment ippreġudikat jekk il-provvista
         inkwistjoni tiġi ddikjarata bħala mhux eżenti u b’hekk R. jitqies li huwa obbligat iħallas il-VAT fuq il-prezz tal-bejgħ lill-awtoritajiet
         Ġermaniżi (bħallikieku għamel operazzjoni interna). Fil-fatt, b’kuntrast ma’ fornitur li jagħmel bejgħ ġewwa l-pajjiż, R.,
         minnu nnifsu, ma jistax jgħaddi t-taxxa inkwistjoni fuq l-akkwirent li huwa suġġett diġà għat-taxxa fil-pajjiż tad-destinazzjoni
         tal-oġġetti, u b’hekk R. jiġi kkunsidrat artifiċjlament bħala l-konsumatur finali.
      
      63.      Għaldaqstant, kieku tiġi rrifjutata l-eżenzjoni lil R. u, fl-istess ħin, l-awtoritajiet Portugiżi jirnexxilhom jiġbru l-VAT
         dovuta lilhom, tinħoloq sitwazzjoni ta’ tassazzjoni doppja li xorta waħda tmur kontra l-prinċipju ta’ newtralità fiskali.
      
      64.      Fid-domanda preliminari, il-Bundesgerichtshof tafferma li din it-tassazzjoni doppja tista’ tiġi evitata jekk l-awtoritajiet
         Ġermaniżi jkunu jistgħu jirrifondu lil R. il-VAT imħallsa, meta jintwera li l-istess operazzjoni tkun diġà ġiet intaxxata
         fil-Portugall. Madankollu, jidhirli li dan il-mekkaniżmu ta’ rimbors (previst fl-Artikolu 227 tal-AO) ma huwiex xieraq biex
         jipprevjeni t-tassazzjoni doppja, iżda jista’ biss jipprovdi rimedju meta din tkun diġà seħħet. Konsegwentment, dan il-mekkaniżmu
         ma jidhirx li huwa suffiċjenti biex jiggarantixxi l-prinċipju ta’ newtralità fiskali (34).
      
      65.      Il-Qorti Suprema Ġermaniża tinvoka wkoll id-digriet Transport Service (35), fejn fil-punt 31 jingħad li l-prinċipju ta’ newtralità ma jipprekludix lil Stat Membru milli jipproċedi bil-ġbir tal-VAT
         a posteriori mingħand persuna taxxabbli li tkun ħarġet fatturi indebitament għal provvista ta’ oġġetti eżenti mit-taxxa msemmija u li,
         f’dan ir-rigward, hija irrilevanti l-kwistjoni jekk il-VAT fuq il-bejgħ sussegwenti tal-oġġetti inkwistjoni lill-konsumatur
         finali tkunx tħallset jew le lit-teżor. Madankollu, f’dan il-każ, il-provvista intra-Komunitarja ma seħħet qatt, u fil-fatt
         il-każ iktar kien jirrigwarda r-regolarizzazzjoni ta’ sitwazzjoni fejn l-eżenzjoni kienet ingħatat indebitament; għaldaqstant, ma kien hemm ebda riskju għall-prinċipju ta’ newtralità.
      
      2.      Fuq il-ksur tal-prinċipju ta’ territorjalità
      66.      Fil-fehma tiegħi, il-ksur tal-prinċipju ta’ territorjalità huwa iktar ċar.
      
      67.      Skont dan il-prinċipju, il-VAT trid titħallas, indipendentement mill-ammont tagħha, lill-Istat Membru fejn isir il-konsum
         finali tal-oġġett. Din ir-regola tippermetti li jsir tqassim preċiż tad-dħul mill-VAT fuq l-operazzjonijiet intra-Komunitarji
         u tiżgura wkoll delimitazzjoni ċara tas-sovranità fiskali tal-Istati Membri kkonċernati (36).
      
      68.      F’dan il-każ, ir-rifjut li tingħata l-eżenzjoni lil R. mill-pajjiż tal-oriġni tal-oġġetti (il-Ġermanja) ifisser il-ġbir tal-VAT
         minn dan l-Istat anki fin-nuqqas ta’ kreditu fiskali, peress li r-ratio tas-sistema tranżitorja, fir-realtà, ma hijiex ħlief il-prinċipju li huwa l-pajjiż fejn jiġi kkunsmat l-oġġett (il-Portugall)
         li għandu jiġbor it-taxxa kollha. Tali rifjut jikkostitwixxi ksur serju tal-prinċipju ta’ territorjalità. It-tqassim armonjuż
         tas-sovranità fiskali bejn l-Istati Membri jikkostitwixxi, fil-fehma tiegħi, għan essenzjali, li ma jistax jiġi ssagrifikat
         proporzjonalment favur l-għan l-ieħor, li minnu nnifsu huwa leġittimu wkoll, li jiġi ppenalizzat aġir illegali u li tiġi miġġielda
         l-frodi, peress li dan l-għan imsemmi l-aħħar jista’ jintlaħaq mingħajr diffikultà permezz ta’ dispożizzjonijiet legali li
         dejjem jistgħu jiġu applikati mill-Istati.
      
      69.      F’dan is-sens, għandu jitfakkar li l-leġiżlatur Komunitarju u l-ġurisprudenza introduċew ċerti regoli li minnhom wieħed jista’
         jislet ċerta volontà biex tiġi ffaċilitata l-applikazzjoni tat-tqassim tal-kompetenzi inkwistjoni fil-prattika.
      
      70.      Minn naħa, ir-Regolament (KE) Nru 1777/2005 (37), fl-Artikolu 21 jiddisponi li “[l]-Istat Membru li fih jintemm id-dispaċċ [il-kunsinna] jew it-trasport tal-merkanzija li
         fih isir akkwist intra-Komunitarju tal-merkanzija fis-sens ta’ l-Artikolu 28a tad-Direttiva 77/388/KEE jeżerċita s-setgħa
         ta’ tassazzjoni tiegħu, ikun xi jkun it-trattament tal-VAT li ġie applikat għat-transazzjoni fl-Istat Membru fejn beda d-dispaċċ
         [bdiet il-kunsinna] jew it-trasport tal-merkanzija”.
      
      71.      Min-naħa l-oħra, is-sentenza Teleos (38) stabbilixxiet li “[f]il-kuntest ta’ l-arranġamenti tranżitorji għall-akkwist intrakomunitarju u għall-provvista intrakomunitarja,
         huwa neċessarju, sabiex jiġi assigurat ġbir regolari tal-VAT, li l-awtoritajiet fiskali kompetenti jivverifikaw, indipendentement
         minn xulxin, jekk il-kundizzjonijiet għall-akkwist intrakomunitarju u għall-eżenzjoni tal-provvista korrispondenti humiex
         sodisfatti”.
      
      72.      Konsegwentement, għalkemm kif inhu indikat fil-ġurisprudenza il-“provvista intrakomunitarja ta’ merkanzija u l-akkwist intrakomunitarju
         ta’ din ta’ l-aħħar jikkostitwixxu, fir-realtà, l-istess tranżazzjoni ekonomika waħda” (39), il-kompetenza fiskali fuq dik l-operazzjoni hija maqsuma bejn diversi Stati Membri, li huma rispettivament responsabbli
         biex jeżerċitaw is-setgħat mogħtija lilhom (40).
      
      73.      Fil-fehma tiegħi, dak li għadni kif għidt ma huwa xejn ħlief konsegwenza oħra tan-natura oġġettiva tas-sistema tranżitorja:
         jiġifieri li kull Stat Membru involut irid jivverifika l-karatteristiċi tal-operazzjonijiet inkwistjoni bil-għan li jeżentahom,
         jew min-naħa l-oħra, jintaxxahom, iżda mingħajr ma jindaħal fil-kamp ta’ kompetenza ta’ Stat Membru ieħor.
      
      74.      Il-koordinazzjoni, u għaldaqstant, il-protezzjoni kontra l-frodi, jinsabu żgurati diġà bil-mekkaniżmi ta’ kooperazzjoni amministrattiva
         u l-iskambju ta’ informazzjoni rregolati bir-Regolament (KE) Nru 1798/2003 (41). Din il-kooperazzjoni tikkostitwixxi strument probabbilment iktar effikaċi u, dak li hu iktar importanti, toffri soluzzjoni
         iktar xierqa biex tiġi miġġielda l-frodi fil-kuntest tal-operazzjonijiet intra-Komunitarji minn dik proposta fid-digriet tar-rinviju.
         Kif ġustament tindika l-Kummissjoni fl-osservazzjonijiet bil-miktub, dawn il-mekkaniżmi jixxejnu kieku l-pajjiż minn fejn
         jintbagħat l-oġġett jingħata l-inkarigu li jiġbor il-VAT mingħajr ma jkun irrispettat it-tqassim tal-kompetenza fiskali previst
         mis-Sitt Direttiva.
      
      75.      Fil-fehma tiegħi, is-sentenza tat-22 ta’ April 2010, X (42), li ssemmiet ripetutament waqt is-seduta, ma tagħmilx ħlief tenfasizza l-importanza ta’ dan il-prinċipju ta’ territorjalità.
         Skont din is-sentenza, l-akkwisti intra-Komunitarji ntaxxati fl-Istat Membru li jkun ħareġ in-numru ta’ identifikazzjoni tal-VAT
         [ħaġa li tirriżulta, skont l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 28c(A)(2) tas-Sitt Direttiva, jekk l-akkwirent ma jurix li dak
         l-akkwist ġie ntaxxat fil-post tad-destinazzjoni tal-kunsinna jew tat-trasport tal-oġġetti] ma jistgħux iwasslu għad-dritt
         ta’ tnaqqis fis-sens tal-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva. Il-Qorti tal-Ġustizzja qalet li l-fatt li jingħata dak id-dritt għat-tnaqqis
         f’dawn il-każijiet “joħloq ir-riskju li jikkawża li jippreġudika l-effettività tat-tieni u t-tielet subparagrafi tal-Artikolu
         28b(A)(2) tas-Sitt Direttiva, peress li l-persuna taxxabbli, li tkun ibbenefikat mid-dritt ta’ tnaqqis fl-Istat Membru ta’
         identifikazzjoni, ma tkunx iktar imħeġġa sabiex tistabbilixxi t-tassazzjoni tal-akkwist intra-Komunitarju inkwistjoni fl-Istat
         Membru tal-wasla tal-merkanzija mibgħuta jew ittrasportata. Tali soluzzjoni tista’, wara kollox, tqiegħed f’periklu l-applikazzjoni
         tar-regola ta’ bażi li tgħid, fir-rigward ta’ akkwist intra-Komunitarju, il-post tal-intaxxar huwa kkunsidrat li jinsab fl-Istat
         Membru tal-wasla tal-merkanzija mibgħuta jew ittrasportata, jiġifieri l-Istat Membru ta’ konsum finali, li huwa l-għan tas-sistema
         transitorja” (43). Din id-deċiżjoni, fil-fehma tiegħi, tenfasizza għal darba oħra l-ħtieġa li jiġi rrispettat it-tqassim tal-kompetenza fiskali
         fil-qasam tal-VAT.
      
      C –    L-effett eventwali tal-frodi
      76.      Is-suespost ma jistax, madankollu, iwassal biex il-prinċipji ta’ newtralità u ta’ territorjalità jitqiesu assoluti. Konsegwentement,
         l-analiżi trid titkompla billi jiġi vverifikat jekk il-fatti konkreti tal-każ humiex tali li jippermettu li, f’dan il-każ,
         ma jiġux applikati l-prinċipji ta’ newtralità u ta’ territorjalità tat-taxxa.
      
      77.      Jirriżulta li hemm diversi gruppi ta’ sentenzi li huma rilevanti għal dan il-għan. Minn naħa, il-Qorti tal-Ġustizzja żviluppat
         duttrina abbundanti fil-qasam tal-abbuż tad-dritt u, fl-istess ħin, tat deċiżjonijiet fuq il-konsegwenzi li l-eżistenza ta’
         frodi jista’ jkollha fuq is-sistema ta’ tnaqqis tal-VAT tal-output. Min-naħa l-oħra, f’numru ta’ każijiet li jirrigwardaw
         il-provvisti intra-Komunitarji, il-ġurisprudenza rrikonoxxiet li l-applikazzjoni stretta tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali
         hija possibbli biss meta l-persuna kkonċernata tkun aġixxiet f’bona fide jew meta jkun ġie eskluż kompletament ir-riskju ta’ telf mid-dħul mit-taxxi.
      
      78.      L-analiżi fil-qosor tal-ewwel grupp ta’ sentenzi msemmi hawn fuq tista’ twassal biex jiġi konkluż immedjatament li l-pajjiż
         tal-oriġni tal-oġġetti (f’dan il-każ, il-Ġermanja) jista’ jiddisponi liberament mill-eżenzjoni, u jirrifjuta l-għoti tal-istess
         eżenzjoni lil persuna li tkun aġixxiet in mala fide.
      
      79.      Madankollu, qabel ma nasal għal din il-konklużjoni trid tiġi eżaminata b’attenzjoni partikolari l-ġurisprudenza iktar rilevanti
         fuq il-provvisti intra-Komunitarji, fejn jirriżulta iktar ċar il-bilanċ delikat bejn il-mekkaniżmi ta’ ġlied kontra l-frodi,
         minn naħa, u l-prinċipji ta’ newtralità fiskali u ta’ territorjalità, min-naħa l-oħra.
      
      80.      Ser nanalizza mbagħad il-kriterji msemmija fis-sentenzi kollha msemmija iktar ’il fuq u l-possibbiltà li dawn il-kriterji
         jiġu applikati għall-każ ineżami, b’riferiment partikolari għas-sentenza Collée.
      
      1.      Il-ġurisprudenza fir-rigward tal-prattiċi abużivi u frawdolenti
      81.      Il-Qorti tal-Ġustizzja rrikonoxxiet ripetutament u b’mod ġenerali li l-ġlieda kontra l-frodi, l-evażjoni fiskali u l-abbużi
         possibbli huma għan irrikonoxxut u inkoraġġut mis-sitt Direttiva, u li l-persuni kkonċernati ma jistgħux bi frodi jew b’abbuż,
         jieħdu vantaġġ mid-dritt Komunitarju (44).
      
      82.      Għal dak li jikkonċerna, fl-ewwel lok, l-abbuż tad-dritt, il-ġurisprudenza toffri diġà kriterji konkreti biex jiġi kkonstatat
         meta jseħħ tali abbuż u, dak li hu iktar importanti, biex jitqiesu l-konsegwenzi tiegħu (45). B’mod partikolari, fil-qasam tal-VAT, is-sentenza ċċitata Halifax indikat li, biex tiġi kkonstatata l-eżistenza ta’ prattika
         abużiva jeħtieġ:
      
      –        minn naħa, li l-operazzjonijiet inkwistjoni, minkejja osservanza formali tal-kundizzjonijiet previsti mid-dispożizzjonijiet
         rilevanti, ikollhom bħala riżultat li jiksbu vantaġġ fiskali li l-għoti tiegħu jkun kuntrarju għall-għan imfittex minn dawn
         id-dispożizzjonijiet; u
      
      –        min-naħa l-oħra, li l-iskop essenzjali tal-operazzjonijiet inkwistjoni jkun li jinkiseb vantaġġ fiskali.
      83.      Fil-każ ta’ R., madankollu, huwa ċar li ma ġietx ikkonstatata sempliċi “osservanza formali tal-kundizzjonijiet previsti mid-dispożizzjonijiet
         rilevanti”, peress li l-provvista seħħet verament.
      
      84.      Bl-istess mod, huwa dubjuż jekk dawn l-operazzjonijiet għandhomx l-“iskop essenzjali” li jinkisbu vantaġġi fiskali, u dan
         anki f’każ ta’ interpretazzjoni iktar wiesgħa, jiġifieri, intiżi li jiksbu vantaġġ fiskali għall-persuna kkonċernata stess
         jew għal terzi (f’dan il-każ, l-akkwirenti stabbiliti fil-Portugall). Il-bejgħ magħmul minn R. kien jikkostitwixxi operazzjonijiet
         li jrendu ekonomikament, u mhux operazzjonijiet fittizzji, magħmulin unikament bl-iskop li jinkiseb vantaġġ fiskali.
      
      85.      Huwa ċertament minnu li l-għan reali ta’ R. kien antikompetittiv, peress li wieħed jista’ jimmaġina li l-fatt li ħeba l-identitajiet
         tad-destinatarji kien jippermettilu jitlob prezz ogħla, u fl-istess ħin, iktar vantaġġjuż għad-destinatarji stess minn dak
         mitlub mill-kompetituri tiegħu “fiskalment onesti” (biex nuża t-terminoloġija tal-Bundesgerichtshof). Madankollu, dan il-fatt
         ma huwiex suffiċjenti biex l-operazzjonijiet magħmula minn R. jiġu kklassifikati bħala prattika abbużiva fis-sens tal-ġurisprudenza
         tal-Qorti tal-Ġustizzja, li tidher li pjuttost teħtieġ arranġament kompletament artifiċjali.
      
      86.      B’raġunament simili, fis-sentenza Halifax, il-Qorti tal-Ġustizzja affermat li l-operazzjonijiet “implikati f’xi prattika abbużiva
         għandhom ikunu definiti mill-ġdid b’mod li jerġgħu jistabbilixxu s-sitwazzjoni li kienet teżisti fin-nuqqas ta’ tranżazzjonijiet
         kostitwenti ta’ l-imsemmija prattika abbużiva” (46). Konsegwentement, anki kieku R. iddikjara mal-awtoritajiet Ġermaniżi l-identità tal-akkwirenti reali, flok dawk fittizji,
         il-provvista kienet tibqa’ intra-Komunitarja u, għaldaqstant, eżenti mill-VAT. Id-dikjarazzjoni frawdolenti ma għandhiex,
         f’dan il-każ, rabta kawżali mal-vantaġġ fiskali miksub (ħlief għall-fatt li huwa dubjuż jekk R. kienx ikun interessat ukoll
         li jwettaq tali operazzjoni mingħajr ħabi ta’ informazzjoni).
      
      87.      Fid-dawl tas-suespost, jidhirli li l-aġir ta’ R. ma jikkostitwixxix abbuż ta’ dritt fis-sens tal-ġurisprudenza Halifax.
      
      88.      Anki jekk tiġi eskluża n-natura abużiva tal-aġir, fis-sens mogħti mill-ġurisprudenza, huwa diffiċli li jiġi miċħud li l-aġir
         ta’ R. jibqa’ frawdolenti minħabba l-fatti li ġew ikkonstatati. Madankollu, il-kwistjoni hija jekk ir-rifjut tal-eżenzjoni
         jikkostitwixxix l-iktar miżura xierqa u proporzjonata biex tali aġir jiġi ppenalizzat. Iżda f’dan ir-rigward, lanqas il-ġurisprudenza
         ma tipprovdi argumenti xierqa biex jiġi ddikjarat li l-eżenzjoni ma tapplikax.
      
      89.      Ċertament jeżistu diversi sentenzi fejn il-Qorti tal-Ġustizzja aċċettat il-fatt li l-vantaġġ fiskali jiġi miċħud fil-każ li
         jkun hemm frodi (47). Ħafna minnhom issemmew iktar minn darba f’dawn il-proċeduri, iżda, il-parti l-kbira minnhom huma każijiet fejn kien qiegħed
         jiġi kkontestat biss id-dritt għat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa, u mhux il-benefiċċju tal-eżenzjoni ta’ provvista intra-Komunitarja,
         fejn imbagħad jidħol fix-xena l-prinċipju ta’ territorjalità. Għaldaqstant, ma jidhirx li hija leġittima l-applikazzjoni awtomatika,
         permezz ta’ analoġija, tal-kriterji stipulati f’dawn is-sentenzi.
      
      2.      Il-ġurisprudenza fuq il-mala fide fil-kuntest tal-provvisti intra-Komunitarji
      
      90.      Issa li ġiet eskluża l-applikazzjoni tal-ġurisprudenza fuq l-abbuż tad-dritt u l-mala fide fir-rigward tal-operazzjonijiet interni, fadal biss il-ġurisprudenza li tirrigwarda l-każijiet ta’ provvisti intra-Komunitarji
         li toffri, fil-fehma tiegħi, xi elementi rilevanti għal dan il-każ.
      
      91.      Żewġ sentenzi reċenti, Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, u Collée (48), jittrattaw ir-rikonoxximent tal-eżenzjoni fir-rigward ta’ provvista intra-Komunitarja meta jkun hemm aġir in mala fide tal-fornitur.
      
      92.      Fis-sentenza Teleos, il-Qorti tal-Ġustizzja kellha quddiemha sitwazzjoni fejn ma kienx hemm provvista intra-Komunitarja (l-oġġetti
         ma kinux ħarġu mit-territorju tal-pajjiż tal-oriġini), iżda f’din l-okkażjoni l-fornitur ġab provi li ppermettew li tiġi applikata
         l-eżenzjoni. F’dan il-każ, il-Qorti stabbilixxiet li, sakemm il-fornitur juri li aġixxa assolutament in bona fide, huwa ma jistax ikun obbligat iħallas it-taxxa a posteriori.
      
      93.      Mis-sentenza msemmija jirriżulta li, anki f’każ li ma jkunx hemm provvista intra-Komunitarja fis-sens tas-Sitt Direttiva,
         jekk il-fornitur ikun aġixxa in bona fide, huwa ma jistax ikun obbligat iħallas a posteriori l-VAT li minnha jkun ġie eżentat indebitament (49). A contrario sensu, għandu jiġi konkluż li, jekk il-provvista intra-Komunitarja ma tkunx seħħet iżda l-fornitur ikun aġixxa in mala fide, dan għandu jħallas l-ammont ta’ VAT korrispondenti. Fiż-żewġ każijiet, il-persuna kkonċernata ma għandhiex dritt għall-eżenzjoni,
         iżda, jekk il-persuna taxxabbli tkun in bona fide, il-Qorti tal-Ġustizzja tobbliga lill-Istat Membru biex jirrinunzja għall-ġbir tal-VAT dovuta lilu (finalment, jirrinunzja
         għar-regolarizzazzjoni tas-sitwazzjoni minħabba dik il-bona fide).
      
      94.      Madankollu, ma huwiex ċar li mit-tifsira litterali tas-sentenza Teleos wieħed jista’ jiddeduċi – kif jippretendi l-Gvern Ġermaniż
         – li s-sempliċi preżenza ta’ mala fide hija biżżejjed biex jiġi ddikjarat, fi kwalunkwe każ (u b’mod partikolari meta, bħal f’dan il-każ, tkun seħħet verament provvista
         intra-Komunitarja), li l-eżenzjoni ma tapplikax għall-fornitur u biex l-Istat Membru tal-oriġni tal-oġġetti jkun awtorizzat
         jiġbor il-VAT li ma hijiex dovuta lilu. Għaldaqstant, l-applikabbiltà ta’ din id-duttrina għall-każ ineżami tirriżulta li
         hija dubjuża.
      
      95.      Din il-konklużjoni tista’ tiġi kkonfermata mill-qari tas-sentenza Collée, li kienet tirrigwarda każ fejn il-provvista intra-Komunitarja
         kienet seħħet verament, minkejja li kienet ġiet inizjalment moħbija mill-fornitur minħabba raġunijiet li ma humiex marbutin
         mat-taxxa. Għalkemm dan mhux każ identiku, il-kuntest fattwali li wassal għal din is-sentenza huwa dak li l-iktar iqarreb
         il-każ ineżami: fiż-żewġ każijiet kien hemm provvista u akkwist intra-Komunitarju relattiv; madankollu, fil-kawża Collée,
         il-bejjiegħ ipprefera jaħbi n-natura intra-Komunitarja tal-provvista (u ssagrifika l-eżenzjoni korrispondenti) biex ma jirriskjax
         li jitlef, b’dan il-mod, kummissjoni li ma kienx ikun intitolat għaliha kieku biegħ il-merkanzija barra mit-territorju li
         kien ġie riżervat lilu b’kuntratt (50); min-naħa l-oħra, f’dan il-każ, R. ħeba l-identità vera tad-destinatarji tal-provvisti, iżda mhux il-provvista minnha nnifisha.
      
      96.      Ta’ interess partikolari huma l-punti 35 et seq tas-sentenza Collée, fejn il-Qorti tal-Ġustizzja tippreżenta r-raġunament tagħha f’żewġ stadji.
      
      97.      Fl-ewwel lok, abbażi tas-sentenzi Genius Holding (51) u Schmeink & Cofreth (52), fil-punt 35 tas-sentenza Collée, il-Qorti tal-Ġustizzja tissuġġetta l-possibbiltà li tiġi rregolarizzata l-VAT iffatturata
         indebitament għall-fatt li l-fornitur ikun “elimina [...] kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali”. F’dan il-każ,
         il-prinċipju ta’ newtralità fiskali stess jeħtieġ li l-eżenzjoni tingħata, u għaldaqstant ir-riżultat ma jiddependix mill-kwistjoni
         jekk il-fornitur ikunx aġixxa in bona jew in mala fide (53).
      98.      L-istess prinċipju jidher li japplika għall-każ ta’ R., minkejja li r-“regolarizzazzjoni” li l-awtoritajiet Ġermaniżi jippretendu
         li għandha ssir tikkonsisti fil-fatt li l-eżenzjoni li tkun ingħatat qabel, għandha tiġi rrifjutata fir-rigward ta’ provvista
         li dejjem ġiet iddikjarata għal dak li hi, jiġifieri, provvista intra-Komunitarja. Id-diffikultà tal-każ ineżami tikkonsisti
         fil-konstatazzjoni dwar jekk ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali jridx jolqot lill-Istat Membru li jkun jixtieq “jirregolarizza”
         l-operazzjoni jew inkella, huwiex biżżejjed li dan ir-riskju jkun jirrigwarda s-sistema tal-VAT b’mod ġenerali.
      
      99.      Fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, il-Generalbundeswalt issostni li, peress li l-ġlieda kontra l-frodi hija waħda mill-għanijiet
         tas-Sitt Direttiva, il-ġurisprudenza tista’ tirreferi biss għar-riskju involut għall-ġbir tat-taxxa fit-territorju Komunitarju
         kollu. Il-Gvern Irlandiż qabel ma’ din l-interpretazzjoni, u ċċita espressament il-punt 36 tal-istess sentenza Collée, li
         jitkellem fuq “telf ta’ dħul fiskali jew jikkomprometti [li jiġi kompromess] l-ġbir tal-VAT”. Din l-aħħar frażi tista’ effettivament
         tagħti wieħed x’jifhem li huwa irrilevanti li jiġi stabbilit lil liema Stat Membru jappartjeni l-kreditu fiskali.
      
      100. Madankollu, fil-punt 34 tal-istess sentenza jingħad b’mod ċar li r-risposta għad-domanda jekk l-eżenzjoni mill-VAT tistax
         tkun suġġetta għall-bona fide tal-persuna taxxabbli “tiddependi mill-eżistenza ta’ riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali għall-Istat Membru kkonċernat” (54). Barra minn hekk, skont il-punt 37 “in-nuqqas ta’ ġbir tal-VAT fir-rigward ta’ provvista intrakomunitarja li, inizjalment,
         kienet ġiet ikkwalifikata bi żball bħala provvista magħmula ġewwa l-pajjiż [...] ma jistax jiġi kkunsidrat bħala telf ta’
         dħul fiskali. Fil-fatt, skond il-prinċipju ta’ territorjalità fiskali, dan id-dħul jappartjeni lill-Istat Membru li fih sar
         il-konsum finali”.
      
      101. Fil-fehma tiegħi, l-analoġija mal-każ ta’ R. hija ċara. It-tifsira litterali tas-sentenza tirriżulta pjuttost ċara f’dan ir-rigward,
         u jidher li huwa diffiċli li wieħed isostni, bħalma ssostni l-Generalbundeswalt, li l-kontenut ta’ din is-sentenza ma japplikax
         għall-każ ineżami sempliċement minħabba l-fatt li fil-kawża Collée d-destinatarju kien ħallas il-VAT mill-bidu.
      
      102. Għalkemm huwa minnu li t-telf ta’ dħul fiskali għad-detriment ta’ Stat Membru għandu jkun ta’ tħassib għall-Komunita sħiħa (55), nemmen madankollu li l-Qorti tal-Ġustizzja, fis-siltiet iċċitati tas-sentenza Collée, riedet tagħti prijorità ċara lill-applikazzjoni
         tal-prinċipju ta’ territorjalità fiskali, anki f’każ li jkun hemm mala fide. Din hija soluzzjoni loġika: fil-każijiet bħal dak ta’ R, ir-rifjut tal-eżenzjoni huwa piena li hija kompletament barranija
         għall-kamp fiskali, peress li l-Ġermanja ma tista’ tippretendi ebda kreditu f’dan is-sens. L-idea li fuqha hija bbażata l-ġurisprudenza
         li tindika t-“telf ta’ dħul fiskali” bħala kriterju għall-evalwazzjoni tal-effetti tal-mala fide hija dik li terġa’ tibbilanċja s-sitwazzjoni ekonomika tat-Teżor ikkonċernat, u għaldaqstant li terġa’ tistabbilixxi s-sitwazzjoni
         li kienet teżisti fin-nuqqas ta’ aġir frawdolenti jew abużiv (56).
      
      103. Is-sentenza Collée ma llimitatx ir-raġunamenti tagħha għal dawn ix-xenarji biss. Fil-punti sussegwenti, hija titlob espliċitament
         lill-qorti nazzjonali biex tivverifika jekk kienx hemm prattika abużiva jew frawdolenti, u rreferiet espressament għas-sentenza
         Kittel u Recolta Recycling (57) kif ukoll għall-ġurisprudenza Halifax fuq l-abbuż tad-dritt (58). Madankollu, kif urejt fil-punti preċedenti, l-aġir ta’ R. ma jistax jitqies abużiv fis-sens tal-ġurisprudenza u, għalkemm
         huwa frawdolenti, ma jeżistux ir-rekwiżiti meħtieġa biex tiġi rrifjutata l-eżenzjoni tal-provvista intra-Komunitarja mwettqa.
      
      D –    Ir-rifjut tal-eżenzjoni huwa soluzzjoni sproporzjonata
      104. Fl-aħħar nett, fis-sentenza Collée, il-Qorti tal-Ġustizzja tiddikjara li d-“dritt Komunitarju ma jimpedixxix lill-Istati Membri
         jikkunsidraw, f’ċerti kundizzjonijiet, il-ħabi ta’ l-eżistenza ta’ tranżazzjoni intrakomunitarja bħala tentattiv ta’ frodi
         tal-VAT u li japplikaw, f’dan il-każ, il-multi jew sanzjonijiet pekunjarji previsti fid-dritt nazzjonali tagħhom”, li fi kwalunkwe
         każ, għandhom ikunu proporzjonati għall-gravità ta’ l-abbuż (59).
      
      105. Fil-fehma tiegħi, b’din il-preċiżazzjoni l-ġurisprudenza rreferiet għall-possibbiltà li jiġu applikati sanzjonijiet alternattivi
         differenti u iktar proporzjonati mir-rifjut li tingħata l-eżenzjoni, ħaġa li tippreġudika s-sistema sħiħa tat-tqassim territorjali
         tal-kompetenza fiskali fil-qasam tal-VAT.
      
      106. Abbażi ta’ din il-ġurisprudenza u tal-Artikolu 28c(A) tas-Sitt Direttiva stess, l-Istati Membri jistgħu ċertament jipprevedu
         ex lege sanzjonijiet (kemm amministrattivi kif ukoll kriminali) għal aġir ta’ dan it-tip (60). Barra minn hekk, m’hemm xejn x’jostakola li l-ammont tas-sanzjoni pekunjarja eventwali jkun daqs dak tal-eżenzjoni li tkun
         ġiet applikata (sanzjoni li, mill-banda l-oħra, tkun proporzjonata u raġonevoli). F’dak il-każ, madankollu, l-Istat Membru
         tal-oriġni tal-oġġetti jiġbor dak l-ammont meta jeżerċita s-setgħa tiegħu li joħloq sanzjonijiet li, loġikament, hija possibbli
         biss meta jibbaża ruħu fuq dispożizzjoni espliċita, ħaġa li jidher li l-awtoritajiet Ġermaniżi m’għandhomx fil-każ ineżami.
      
      107. Il-preżenza ta’ dispożizzjoni ta’ dan it-tip, li tkun integrata fil-mekkaniżmi ta’ kooperazzjoni amministrattiva rregolati
         mir-Regolament (KE) Nru 1798/2003 msemmi diġà fil-punti preċedenti, tkun tikkostitwixxi tweġiba iktar xierqa – u fl-istess
         ħin koerenti mal-loġika interna tat-taxxa inkwistjoni – għar-riskju tal-frodi, li kif tindika l-Generalbundesanwalt, huwa
         kważi inerenti għas-sistemi li jinvolvu l-intervent ta’ diversi awtoritajiet fiskali nazzjonali.
      
      108. Bħala konklużjoni, jidhirli li, minkejja r-rilevanza ta’ argumenti bħalma huwa dak tal-ħtieġa li jiġi żgurat il-funzjonament
         xieraq tas-sistema kollha tal-VAT u dak li ma jiġix inkoraġġut aġir antikompetittiv, il-konklużjoni li l-eżenzjoni ma hijiex
         applikabbli, mingħajr ma tittieħed kunsiderazzjoni b’mod assolut il-kwistjoni tar-riperkussjonijiet eventwali tagħha fuq il-kwalifikazzjoni
         ta’ każ partikolari bħala reat, hija tweġiba sproporzjonata, inkwantu jeżistu strumenti oħra li jippermettu li jintlaħqu tali
         għanijiet mingħajr ma jinkisru manifestament il-prinċipji ta’ newtralità u ta’ territorjalità fiskali.
      
      VIII – Konklużjoni
      109. Konsegwentement, nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex tirrispondi għad-domanda preliminari magħmula mill-Bundesgerichtshof
         bil-mod kif ġej:
      
            “L-Artikolu 28c(A)(a) tas-Sitt Direttiva, għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jippermettix li ssir eċċezzjoni għall-eżenzjoni
         mit-taxxa fuq il-valur miżjud applikabbli għall-provvisti intra-Komunitarji ta’ oġġetti fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni,
         fil-każijiet fejn il-provvista tkun seħħet verament, u dan minkejja li jkunu jeżistu ċirkustanzi oġġettivi li jippermettu
         li jiġi affermat li l-bejjiegħ suġġett għat-taxxa:
      
            a) kien jaf li permezz tal-provvista kien qiegħed jipparteċipa f’operazzjoni li twassal għall-evażjoni tal-VAT; jew
            b) ħa miżuri sabiex jaħbi l-identità tal-vera persuna li qed takkwista sabiex din tal-aħħar, jew terza persuna, ikun jistgħu
         jevadu l-VAT”.
      
      1 –	Lingwa oriġinali: l-Ispanjol.
      
      2–      Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar
         taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali
         bil-Malti Kapitolu 9, Vol 1, p. 23; iktar ’il quddiem  is-“Sitt Direttiva”).
      
      3 –	Direttiva tas-16 ta’ Diċembru 1991, li tissuplimenta s-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud u temeda d-Direttiva
         77/388/KEE bil-ħsieb li tneħħi l-fruntieri fiskali (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol 1, p. 160).
      
      4 –      BGB1. 1976 I, p. 613 u 1977 I, p. 269.
      
      5 –      BGB1. 1993 I, p. 565.
      
      6 –      BGB1. 1999 I, p. 1308.
      
      7 –	Waqt is-seduta, l-avukat ta’ R. kkonferma li dawn kienu karozzi użati. Kieku kienu “mezzi ta’ trasport ġodda”, kien ikun
         applikabbli l-Artikolu 28c(A)(b) tas-Sitt Direttiva u mhux l-Artikolu 28c(A)(a).
      
      8 –	Id-deċiżjonijiet huma dawk tal-20 ta’ Novembru 2008 (Kawża 1 StR 354/08) u tad-19 ta’ Frar 2009 (Kawża 1 StR 633/08). L-ewwel
         waħda ġiet appellata quddiem il-Bundesverfassungsgericht (qorti kostituzzjonali federali) li, b’deċiżjoni tat-23 ta’ Lulju
         2009 (Kawża 2 BvR 542/09) issospendiet l-eżekuzzjoni tal-piena ta’ ħabs sakemm tingħata sentenza finali, fejn indikat li f’dan
         il-każ, ma jistax jiġi eskluż a priori l-ksur tal-Artikolu 103(2) tal-liġi fundamentali (prinċipju tal-legalità fil-qasam kriminali).
      
      9 –	Deċiżjoni tal-11 ta’ Marzu 2009 fil-Kawża 1 V 4305/08.
      
      10 –	Kawża XI B 24/09, DstR 2009, p. 1693.
      
      11 –	Jekk l-operazzjoni inkwistjoni tkun provvista intra-Komunitarja eżentata, id-dikjarazzjonijiet foloz fuq l-akkwirenti ma
         jkunux jikkostitwixxu reati, iżda sempliċi ksur amministrattiv, punibbli b’multa sa EUR 5 000 (l-Artikolu 26a(2) tal-UStG).
      
      12 –	Skont l-informazzjoni pprovduta mill-Bundesgerichtshof, la d-dispożizzjoni ta’ natura kriminali (l-Artikolu 370 tal-AO)
         u lanqas il-liġi Ġermaniża fuq il-VAT (l-Artikolu 4-6a tal-UStG) ma jikkontemplaw espressament aġir frawdolenti bħal dak inkwistjoni,
         u lanqas ma jipprevedu l-konsegwenzi li għandhom jiġu attribwiti lilu mill-aspett kriminali jew fiskali: l-Artikolu 370 tal-AO
         ma jippermettix li jiġu kklassifikati bħala reati kriminali l-atti ta’ tbagħbis jew ħabi ta’ informazzjoni magħmula minn R.
         jekk l-operazzjoni kienet eżenti mill-VAT, u l-kliem użat fl-UStG mhuwiex biżżejjed biex l-eżenzjoni titqies li ma tapplikax
         f’dan il-każ.
      
      13 –	F’dan ir-rigward, huwa jiċċita s-sentenzi tat-8 ta’ Ottubru 1987, Kolpinghuis Nijmegen (80/86, Ġabra p. 3969, punt 13);
         tat-12 ta’ Diċembru 1996, X (Kawżi magħquda C-74/95 u C-129/95, Ġabra p. I-6609, punt 24) u tat-3 ta’ Mejju 2005, Berlusconi
         (C-387/02, C-391/02 u C-403/02, Ġabra p. 3565, punti 73 et seq).
      
      14 –	F’dan is-sens, ara s-sentenzi tal-11 ta’ Ġunju 1987, Pretore di Salò (14/86, Ġabra p. 2545, punt 20); tas-26 ta’ Settembru
         1996, Arcaro (C-168/95, Ġabra p. I-4705, punt 37) u tas-7 ta’ Jannar 2004, X (C-60/02, Ġabra p. I-651, punt 61).
      
      15 –	Ara inter alia s-sentenzi tal-21 ta’ Ġunju 2001, SONAE (C-206/99, Ġabra p. I-4679, punti 45 sa 47); tat-13 ta’ Ġunju 2002, Sea-Land Service
         u Nedlloyd Lijnen (C-430/99 u C-431/99, Ġabra p. I-5235, punti 47 u 48) u tat-30 ta’ Marzu 2004, Alabaster (C-147/02, Ġabra
         p. I-3101, punt 55). Barra minn hekk, għandu jitfakkar li skont ġurisprudenza stabbilita, hija biss il-qorti nazzjonali, li
         titressaq quddiemha l-kawża u li għandha tassumi r-responsabbiltà għall-eventwali deċiżjoni ġudizzjarja, li għandha tevalwa,
         fid-dawl taċ-ċirkustanzi partikolari tal-kawża, kemm il-ħtieġa ta’ deċiżjoni preliminari sabiex tkun f’pożizzjoni li tagħti
         s-sentenza tagħha, kif ukoll ir-rilevanza tad-domandi li hija tressaq quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja (ara, b’mod partikolari,
         is-sentenzi tal-5 ta’ Ottubru 1977, Tedeschi vs Denkavit 5/77, Ġabra p. 1555, punti 17 sa 19; tal-25 ta’ Frar 2003, IKA C-326/00,
         Ġabra p. I‑1703, punt 27; tat-12 ta’ April 2005, Keller C-145/03, Ġabra p. I-2529, punt 33; tat-22 ta’ Ġunju 2006, Conseil
         général de la Vienne C-419/04, Ġabra p. I-5645, punt 19 u tas-16 ta’ Lulju 2009, Gómez-Limón C-537/07, Ġabra p. I-6525, punt
         24).
      
      16 –	F’dan ir-rigward, jidhirli li għandu jiġi ppreċiżat li ma hijiex l-intenzjoni tiegħi li nagħmel klassifikazzjoni legali,
         fis-sens strett tat-terminu, tal-fatti, ħaġa li hija l-qorti nazzjonali li għandha tagħmilha, iżda pjuttost ser nanalizza
         s-sitwazzjoni u nagħti risposta għad-domanda inkwistjoni fit-termini li fihom hija saret, billi nibbaża ruħi fuq il-fatti
         deskritti fid-digriet tar-rinviju, mingħajr ma nikkummenta fuq l-eżattezza tagħhom.
      
      17 –	Sentenza tas-27 ta’ Settembru 2007, Teleos (C-409/04, Ġabra p. I-7797, punt 70).
      
      18 –	Sentenza tas-6 ta’ Lulju 1995, BP Soupergaz (C-62/93, Ġabra p. I-1883, punt 34).
      
      19 –	Il-Generalbundesanwalt u l-Gvern Irlandiż stess issuġġerew waqt is-seduta li l-Artikoli 6a(1) tal-UStG u 17 tal-UstDV jikkostitwixxu
         miżuri kontra l-frodi u l-evażjoni tal-VAT, u li huma suffiċjenti biex jiġġustifikaw li f’dan il-każ tiġi rrifjutata l-eżenzjoni.
         Evidentement, il-Qorti tal-Ġustizzja ma hijiex kompetenti biex tinterpreta dispożizzjoni nazzjonali bħal din; fi kwalunkwe
         każ huwa ċar li, kieku din l-interpretazzjoni hija korretta, id-domanda preliminari ma kinitx issir bl-istess mod. Il-Bundesgerichtshof
         ma hijiex qiegħda tistaqsi jekk dispożizzjoni ta’ dan it-tip hijiex kompatibbli mas-Sitt Direttiva, iżda jekk minnha jirriżultax
         direttament li l-eżenzjoni ma tistax tingħata f’każ li jkun hemm mala fide.
      
      20 –	Sentenza tal-21 ta’ Frar 2006, Halifax (C-255/02, Ġabra p. I-1609, punt 92). Fuq dan il-punt ara wkoll is-sentenza tal-10
         ta’ Lulju 2008, Sosnowska (C-25/07, Ġabra p. I-5129, punt 23).
      
      21 –	L-intaxxar fil-post tal-oriġni kien ikun ta’ benefiċċju għal dawk l-Istati Membri li minnhom joriġinaw l-iktar provvisti
         intra-Komunitarji, u kien ibiddel in-natura tal-VAT bħala taxxa fuq il-konsum. Dawn l-iżbilanċi jistgħu jissewwew permezz
         ta’ sistema ta’ kumpens awtomatiku bejn l-Istati Membri. Madankollu, mill-aspett prattiku, il-kumplessità tal-implementazzjoni
         ta’ mekkaniżmu ta’ dan it-tip (li jwassal għal movimenti ta’ kapital bejn l-Istati) u d-diffikultà involuta, tal-inqas għal
         żmien qasir, fil-ksib ta’ uniformità ikbar fir-rati tat-taxxa, wasslu lil-leġiżlatur Komunitarju biex jintroduċi s-sistema
         tranżitorja msemmija li, filwaqt li inizjalment kienet prevista biex tapplika sal-1996, għadha fis-seħħ, u ġiet applikata
         temporanjament mid-direttiva tal-VAT il-ġdida (id-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema
         komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud; ĠU L 347 p. 1).
      
      22 –	F’dan ir-rigward, ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Kokott fil-kawża Teleos, C-409/04, ippreżentati fil-11 ta’
         Jannar 2007.
      
      23 –	Sentenza Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, punt 25.
      
      24–      Hija proprju l-partikolarità ta’ din l-“eżenzjoni”, meta mqabbla ma’ dawk previsti fl-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva, li toħloq
         dubju fuq kemm hija għandha titqies bħala “eċċezzjoni”, intiża, għaldaqstant, biex tiġi interpretata, naturalment, b’mod restrittiv
         u dan b’kuntrast ma’ dak li sostnew ċerti partijiet intervenjenti f’dawn il-proċeduri.
      
      25 –	Sentenza Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, punti 38 u 40. In-natura oġġettiva tapplika wkoll għal kunċetti oħra li jiddefinixxu
         l-operazzjonijiet taxxabbli fis-sens tas-Sitt Direttiva [sentenzi tat-12 ta’ Jannar 2006, Optigen et (Kawżi magħquda C-354/03, C-355/03 u C-484/03, Ġabra p. I-483, punt 44) u tas-6 ta’ Lulju 2006, Kittel u Recolta Recycling
         (Kawżi magħquda C-439/04 u C-444/04, Ġabra p. I-6161, punt 41].
      
      26 –	F’dan is-sens, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-“obbligu għall-awtorità fiskali li tistħarreġ sabiex tistabbilixxi
         l-intenzjoni tal-persuna taxxabbli jmur kontra l-għanijiet tas-sistema komuni tal-VAT li tassigura ċ-ċertezza legali u li
         tiffaċilita l-atti inerenti għall-applikazzjoni tal-VAT billi tittieħed in kunsiderazzjoni, ħlief f’każijiet eċċezzjonali,
         in-natura oġġettiva tat-tranżazzjoni kkonċernata” [sentenza tas-6 ta’ April 1995, BLP Group (C-4/94, Ġabra p. I-983, punt
         24); sentenzi ċċitati iktar ’il fuq Optingen et, punt 45; Kittel u Recolta Recycling, punt 42; u Teleos, punt 39].
      
      27 –	Jew li tiġi rrifjutata n-natura intra-Komunitarja ta’ provvista li tissodisfa r-rekwiżiti oġġettivi meħtieġa għal dan il-għan.
      
      28 –	Sentenzi tal-14 ta’ Frar 1985, Rompelman (268/83, Ġabra p. 655, punt 19); tal-15 ta’ Jannar 1998, Ghent Coal Terminal (C-37/95,
         Ġabra p. I-1, punt 15); tal-21 ta’ Frar 2006, University of Huddersfield (C-223/03, Ġabra p. I-1751, punt 47) u tat-13 ta’
         Marzu 2008, Securenta (C-437/06, Ġabra p. I-1597, punt 25).
      
      29 –	Sentenzi tas-7 ta’ Diċembru 2006, Eurodental (C-240/05, Ġabra p. I-11479, punt 46); u Teleos iċċitata iktar ’il fuq, punt
         59.
      
      30 –	Skont il-Gvern Ġermaniż, R. “qiegħed f’pożizzjoni iktar vantaġġjuża minn dik ta’ fornitur in bona fide li sempliċiment ma jkunx irnexxielu juri li ħa l-prekawzjonijiet kollha meħtieġa fir-rigward tal-provi mitluba, u li l-provvista
         tiegħu tkun meqjusa li hija taxxabbli”. Anki l-Bundesgerichtshof tafferma li ma hemmx relazzjoni ta’ kompetizzjoni “bejn l-impriżi
         onesti u dawk li huma diżonesti mill-aspett fiskali li jevadu t-taxxa permezz ta’ manuvri sistematiċi ta’ ħabi”.
      
      31 –	Sentenza tad-29 ta’ Ottubru 2009 (C-174/08, Ġabra p. I-567, punti 46 u 47).
      
      32 –	Dik il-kawża kienet tirrigwarda impriża tal-bini li kienet tħallas il-VAT fuq il-provvisti ta’ kostruzzjoni magħmula minnha
         lilha stess. Fis-sentenza ċċitata, il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat li l-prinċipju ta’ newtralità fiskali ma setax jipprekludi
         li l-istess impriża ma titħalliex tnaqqas it-taxxa kollha marbuta mal-ispejjeż ġenerali marbutin mat-twettiq tal-provvisti
         msemmija, u dan minħabba li d-dħul mill-bejgħ li jirriżulta mill-bejgħ tal-bini hekk imtella’ huwa eżenti mit-taxxa fuq il-valur
         miżjud.
      
      33 –	Sentenzi tal-5 ta’ Lulju 1988, Mol (269/86, Ġabra p. 3627, punt 18) u Happy Family (289/86, Ġabra p. 3655, punt 20); ara
         wkoll is-sentenza tat-2 ta’ Awwissu 1993, Lange (C-111/92, Ġabra p. I-4677, punt 16). Din il-ġurisprudenza teskludi l-kunsinna
         ta’ prodotti bħalma huma d-drogi, li għandhom karatteristiċi speċjali peress li, min-natura tagħhom stess, jaqgħu fil-kamp
         ta’ applikazzjoni ta’ projbizzjoni assoluta li jiġu kummerċjalizzati fl-Istati Membri kollha, ħlief għal ċirku ekonomiku sorveljat
         b’mod strett meta dawn jintużaw esklużivament għal finijiet terapewtiċi u xjentifiċi. Madankollu, ma jidhirx li din l-eċċezzjoni
         tapplika għall-każ ineżami.
      
      34 –	F’dan l-istadju, jeħtieġ x’aktarx li l-evalwazzjoni tal-każ preżenti ddur minn fuq l-aspett esklużivament fiskali, u tikkonċentra
         għall-mument fuq il-konsegwenzi kriminali tiegħu, nazzarda ngħid paradossali, peress li, jekk l-eventwali kundanna kriminali
         ta’ R. tkun tista’ tiġi bbażata, kif qed tissuġġerixxi l-qorti tar-rinviju, fuq in-nuqqas ta’ applikabbiltà tal-eżenzjoni,
         ikollna nistaqsu xi jkunu l-konsegwenzi ta’ rimbors sussegwenti tal-ammont imħallas wara d-deċiżjoni tal-kundanna.
      
      35 –	Digriet tat-3 ta’ Marzu 2004 (C-395/02, Ġabra p. I-1991).
      
      36–      Sentenza tas-6 ta’ April 2006, EMAG Handel Eder (C-245/04, Ġabra p. I-6227), punt 40. Ara wkoll il-konklużjonijiet tal-Avukat
         Ġenerali Kokott f’din il-kawża, li ġew ippreżentati fl-10 ta’ Novembru 2005, punti 23 u 24, kif ukoll il-konklużjonijiet tal-Avukat
         Ġenerali Ruiz-Jarabo Colomer fil-kawża Lipjes (deċiża b’sentenza tas-27 ta’ Mejju 2004, C-68/03, Ġabra p. I-5879, punt 25).
      
      37 –	Regolament tal-Kunsill, tas-17 ta’ Ottubru 2005, li jistabbilixxi miżuri ta’ implementazzjoni għad-Direttiva 77/388/KEE
         dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 288, p.1).
      
      38 –	Sentenza Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, punt 71.
      
      39 –	Sentenza Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, punt 23.
      
      40 –	F’dan is-sens jidhirli partikolarment importanti l-punt 31 tal-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Kokott fil-kawża Teleos:
         “[b]is-saħħa ta’ l-akkwist intrakomunitarju, id-dritt li jintaxxa jiġi ttrasferit mill-Istat ta’ oriġini għall-Istat ta’ destinazzjoni”,
         filwaqt li fin-nota ta’ qiegħ il-paġna hemm speċifikat li “[i]l-konstatazzjonijiet ta’ l-awtoritajiet ta’ l-Istat destinatarju
         dwar l-akkwist intrakomunitarju ma jorbtux, madankollu, lill-awtoritajiet fl-Istat ta’ oriġini meta dawn jeżaminaw jekk ġewx
         sodisfatti r-rekwiżiti għall-eżenzjoni tal-provvista intrakomunitarja”.
      
      41 –	Regolament tal-Kunsill, tas-7 ta’ Ottubru 2003, dwar il-koperazzjoni amministrattiva fil-qasam tat-taxxa fuq il-valur miżjud
         u li jħassar ir-Regolament (KEE) Nru. 218/92 (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 392).
      
      42 –	Kawżi magħquda C-536/08 u C-539/08, Ġabra p. I-3581.
      
      43 –	Sentenza X, iċċitata iktar ’il fuq, punt 44.
      
      44 –	Sentenzi tat-12 ta’ Mejju 1998, Kefalas et (C-367/96, Ġabra p. I-2843, punt 20); tat-23 ta’ Marzu 2000, Diamantis (C-373/97, Ġabra p. I-1705, punt 33); tad-29 ta’ April
         2004, Geemente Leusden u Holin Groep (C-487/01 u C-7/02, Ġabra p. I-5337, punt 76); tat-3 ta’ Marzu 2005, Fini H (C-32/03,
         Ġabra p. I-1599, punt 32); u Kittel u Recolta Recycling, iċċitata iktar ’il fuq, punt 54.
      
      45 –	Wara proċess twil ta’ żvilupp fil-ġurisprudenza, id-duttrina fuq l-abbuż tad-dritt illum il-ġurnata tokkupa post importanti
         fid-dritt tal-Unjoni, li twassal saħansitra, f’ċerti każijiet, għal diskussjoni dwar il-klassifikazzjoni possibbli tagħha
         bħala prinċipju ġenerali. Jesprimi ruħu f’dan is-sens,  pereżempju, l-Avukat Ġenerali Poiares Maduro fil-konklużjonijiet tiegħu
         fil-kawża Halifax, ippreżentati fis-7 ta’ April 2005, punt 64; ara wkoll dak li qal, għalkemm b’inqas ċarezza, l-Avukat Ġenerali
         La Pergola fil-konklużjonijiet tiegħu fil-kawża Centros (sentenza tad-9 ta’ Marzu 1999, C-212/97, Ġabra p. I-1459), ippreżentati
         fis-16 ta’ Lulju 1998, punt 20. Fir-rigward tad-duttrina, ara De la Feria, R., “Prohibition of abuse of (community) law: the
         creation of a new general principle of EC law through tax”, fil-Common Market Law Review, 45, 2008, p. 395.
      
      46 –      Sentenza Halifax, iċċitata iktar ’il fuq, punt 94.
      
      47 –	Sentenzi tal-14 ta’ Frar 1985, Rompelman (268/83, Ġabra p. 655, punt 24); tad-29 ta’ Frar 1996, INZO (C-110/94, Ġabra p.
         I-857, punt 24); tal-21 ta’ Marzu 2000, Gabalfrisa et (C-110/98 sa C-147/98, Ġabra p. I-1577); ara wkoll is-sentenzi Fini H, iċċitata iktar ’il fuq, punt 34 u Kittel u Recolta
         Recycling, iċċitata iktar ’il fuq, punt 55. Huwa biżżejjed li l-persuna kkonċernata tkun taf li bl-aġir tagħha “kienet qed
         tipparteċipa fi tranżazzjoni li hija parti minn frodi tal-VAT”; f’tali każ, “għall-ħtiġijiet tas-sitt Direttiva, titqies bħala
         parteċipant f’din il-frodi” (sentenza Kittel u Recolta Recycling, iċċitata iktar ’il fuq, punt 56).
      
      48 –	Sentenza tas-27 ta’ Settembru 2007 (C-146/05, Ġabra p. I-7861).
      
      49 –	Sentenza Teleos, iċċitata iktar ’il fuq, punt 2 tad-dispożittiv.
      
      50 –	Sentenza Collée, iċċitata iktar ’il fuq, punti 13 u 39.
      
      51 –	Sentenza tat-13 ta’ Diċembru 1989 (C-342/87, Ġabra p. 4227).
      
      52 –	Sentenza tad-19 ta’ Settembru 2000 (C-454/98, Ġabra p. I-6973).
      
      53 –	F’dan l-istess sens, ara s-sentenza tas-6 ta’ Novembru 2003, Karageorgou et (Kawżi magħquda C-78/02 u C-80/02, Ġabra p. I-13295, punt 50).
      
      54 –	Enfasi tiegħi.
      
      55 –	Kif ġustament enfasizza l-Gvern Irlandiż.
      
      56 –	Dan jirriżulta mis-sentenza Halifax, iċċitata iktar ’il fuq, punt 94.
      
      57 –	Iċċitata iktar ’il fuq.
      
      58 –	Sentenza Collée, iċċitata iktar ’il fuq, punti 38 u 39.
      
      59 –	Sentenza Collée, iċċitata iktar ’il fuq, punt 40. Fl-istess sens, ara s-sentenza Schmeink u Cofreth, iċċitata iktar ’il
         fuq, punt 62.
      
      60 –	F’dan il-każ, l-ordinament ġuridiku Ġermaniż jipprevedi l-possibbiltà li tiġi imposta piena amministrattiva.