CELEX: 62012CJ0563
Language: cs
Date: 2013-12-19 00:00:00
Title: Rozsudek Soudního dvora (pátého senátu) ze dne 19. prosince 2013. # BDV Hungary Trading Kft., v likvidaci proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága. # Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce: Kúria - Maďarsko. # DPH - Směrnice 2006/112/ES - Článek 146 - Osvobození od daně při vývozu - Článek 131 - Podmínky stanovené členskými státy - Vnitrostátní právní předpisy požadující, aby zboží určené na vývoz opustilo celní území Evropské unie v pevně stanovené lhůtě 90 dnů po dodání. # Věc C-563/12.

ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (pátého senátu)
      19. prosince 2013 (
            *1
         )
      „DPH — Směrnice 2006/112/ES — Článek 146 — Osvobození od daně při vývozu — Článek 131 — Podmínky stanovené členskými státy — Vnitrostátní právní předpisy požadující, aby zboží určené na vývoz opustilo celní území Evropské unie v pevně stanovené lhůtě 90 dnů po dodání“
      Ve věci C‑563/12,
      jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 267 SFEU podaná rozhodnutím Kúria (Maďarsko) ze dne 18. října 2012, došlým Soudnímu dvoru dne 5. prosince 2012, v řízení
      
         BDV Hungary Trading Kft., v likvidaci,
      proti
      
         Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága,
      
      SOUDNÍ DVŮR (pátý senát),
      ve složení T. von Danwitz (zpravodaj), předseda senátu, E. Juhász, A. Rosas, D. Šváby a C. Vajda, soudci,
      generální advokát: N. Wahl,
      vedoucí soudní kanceláře: C. Strömholm, rada,
      s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 24. října 2013,
      s ohledem na vyjádření předložená:
      
               —
            
            
               za BDV Hungary Trading Kft., v likvidaci, Á. Gereyem a D. Soborem, ügyvédek,
            
         
               —
            
            
               za Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága Zs. Szilveszter a Zs. Tamásné Kajati, jogtanácsos,
            
         
               —
            
            
               za maďarskou vládu K. Szíjjártó, M. Z. Fehérem a G. Koósem, jako zmocněnci,
            
         
               —
            
            
               za řeckou vládu I. Pouli a M. Tassopoulou, jako zmocněnkyněmi,
            
         
               —
            
            
               za Evropskou komisi L. Lozano Palacios, V. Bottkou a A. Siposem, jako zmocněnci,
            
         s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
      vydává tento
      
         Rozsudek
      
      
               1
            
            
               Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 15 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 23), ve znění směrnice Rady 91/680/EHS ze dne 16. prosince 1991 (Úř. věst. L 376, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 160, dále jen „šestá směrnice“), a článků 131, 146 a 273 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. L 347, s. 1).
            
         
               2
            
            
               Tato žádost byla podána v rámci sporu mezi společností BDV Hungary Trading Kft. (dále jen „BDV“), v dobrovolné likvidaci, a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága (Národní daňová a celní správa, generální finanční ředitelství pro region Střední Maďarsko) ohledně osvobození od daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) u dodání zboží odeslaného nebo přepraveného mimo Evropskou unii.
            
         
         Právní rámec
      
      
         Unijní právo
      
      
               3
            
            
               Článek 15 body 1 a 2 šesté směrnice stanoví:
               „Aniž jsou dotčeny jiné předpisy Společenství, osvobodí členské státy od daně následující plnění, a to za podmínek, které samy stanoví k zajištění správného a jednoznačného uplatňování těchto osvobození a k zamezení jakýchkoli daňových úniků, vyhýbání se daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu:
               
                        1.
                     
                     
                        dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno na místo určení nacházející se mimo Společenství prodávajícím nebo na jeho účet;
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno na místo určení nacházející se mimo Společenství kupujícím neusazeným v tuzemsku nebo na jeho účet, s výjimkou zboží přepravovaného samotným kupujícím za účelem vybavení nebo zásobení rekreačních lodí či letadel, popřípadě jiného dopravního prostředku pro soukromé použití;
                     
                  […]“
            
         
               4
            
            
               Směrnice 2006/112 v souladu se svými články 411 a 413 zrušila a nahradila počínaje 1. lednem 2007 unijní právní předpisy v oblasti DPH, zejména šestou směrnici. Podle bodů 1 a 3 odůvodnění směrnice 2006/112 bylo přepracování šesté směrnice nezbytné, aby veškerá použitelná ustanovení byla uspořádána jasně a racionálně a s přepracovanou strukturou a zněním, aniž by v zásadě byly učiněny věcné změny. Ustanovení směrnice 2006/112 jsou tak věcně totožná s odpovídajícími ustanoveními šesté směrnice.
            
         
               5
            
            
               Článek 14 odst. 1 směrnice 2006/112 stanoví:
               „‚Dodáním zboží‘ se rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník.“
            
         
               6
            
            
               Článek 131 této směrnice stanoví:
               „Osvobození od daně podle kapitol 2 až 9 [hlavy IX směrnice 2006/112] se uplatňují, aniž jsou dotčeny jiné předpisy Společenství, a za podmínek, které členské státy stanoví k zajištění správného a jednoduchého uplatňování těchto osvobození a k zamezení veškerých daňových úniků, vyhýbání se daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu.“
            
         
               7
            
            
               Článek 146 uvedené směrnice zařazený v její hlavě IX kapitole 6, nadepsané „Osvobození od daně při vývozu“, v odstavci 1 stanoví:
               „Členské státy osvobodí od daně tato plnění:
               
                        a)
                     
                     
                        dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno mimo Společenství prodávajícím nebo na jeho účet;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno mimo Společenství pořizovatelem neusazeným na jejich území nebo na jeho účet, s výjimkou zboží přepravovaného samotným pořizovatelem a určeného k vybavení nebo zásobení rekreačních lodí a letadel nebo jiných dopravních prostředků pro soukromé použití;
                     
                  […]“
            
         
               8
            
            
               Článek 273 směrnice 2006/112 stanoví:
               „Členské státy mohou uložit další povinnosti, které považují za nezbytné k správnému výběru daně a k předcházení daňovým únikům, dostojí-li požadavku rovného zacházení s domácími plněními i plněními mezi členskými státy uskutečňovanými osobami povinnými k dani, a za podmínky, že tyto povinnosti nevedou při obchodu mezi členskými státy k formalitám spojeným s překračováním hranic.
               Možnost stanovená v prvním pododstavci nemůže být využita k ukládání dodatečných fakturačních povinností nad povinnosti stanovené v kapitole 3.“
            
         
         Maďarské právo
      
      
               9
            
            
               Ustanovení § 11 odst. 1 zákona č. LXXIV z roku 1992 o dani z přidané hodnoty (Magyar Közlöny 1992/128, dále jen „původní zákon o DPH“) definuje pojem „vývoz výrobků“ následovně:
               „Vývozem výrobků se rozumí jakékoli dodání výrobků, v jehož přímém důsledku celní orgán nejpozději v poslední den třetího měsíce, který následuje po měsíci, kdy se dodání uskutečnilo, propustí výrobky na území třetí země, kde se nachází konečné místo určení. Výrobky nesmí být v době od dodání do okamžiku, kdy opustí území, použity ani zhodnoceny, což se netýká jejich testování nebo zkušební výroby.“
            
         
               10
            
            
               Ustanovení § 29 tohoto zákona zní:
               „Od daně jsou osvobozeny:
               
                        a)
                     
                     
                        vývoz výrobků,
                     
                  […]“
            
         
               11
            
            
               Zákon č. CXXVII z roku 2007 o dani z přidané hodnoty (Magyar Közlöny 2007/155, dále jen „nový zákon o DPH“) nabyl účinnosti dne 1. ledna 2008. Ustanovení § 98 tohoto zákona zní:
               „1.   Od daně je osvobozeno dodání výrobků odeslaných poštou nebo přepravených z tuzemska do země mimo Společenství za podmínky, že odeslání nebo přepravu uskutečnil:
               
                        a)
                     
                     
                        sám dodavatel, nebo třetí osoba jednající na jeho účet;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        sám pořizovatel, nebo třetí osoba jednající na jeho účet, jsou-li splněny další podmínky stanovené v odstavcích 3 a 4 [tohoto paragrafu] nebo v § 99 a § 100 tohoto zákona.
                     
                  2.   Odstavec 1 se použije, jsou-li splněny následující podmínky:
               
                        a)
                     
                     
                        orgán, který propouští výrobky z území Společenství, musí potvrdit, že uvedené území opustily v okamžiku dodání nebo nejpozději ve lhůtě 90 dnů po dni, kdy se dodání uskutečnilo, a
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        dodané výrobky nesměly být ve lhůtě stanovené v písm. a) použity v souladu se svým účelem nebo jinak zhodnoceny, což se netýká jejich testování nebo zkušební výroby.“
                     
                  
         
         Spor v původním řízení a předběžné otázky
      
      
               12
            
            
               V letech 2007 a 2008 provozovala společnost BDV velkoobchodní činnost v odvětví konzervovaných potravin. V rámci své činnosti prodávala do třetích států výrobky, které vyráběla v Maďarsku. Smlouvy uzavřené s kupujícími usazenými mimo celní území Unie obsahovaly jednu z doložek mezinárodního obchodu stanovených Mezinárodní obchodní komorou (tzv. doložky „Incoterms 2000“), a to doložku „ze závodu“ („ex-works“ neboli EXW), která znamená, že kupující přebírá zboží na vstupu do prostor prodávajícího.
            
         
               13
            
            
               Při daňové kontrole provedené u společnosti BDV, která se týkala období od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2009, s výjimkou období od 1. července 2007 do 31. března 2008, daňová správa konstatovala, že v účetních záznamech k DPH a ve svých přiznáních k DPH týkajících se kontrolovaného období tento podnik kvalifikoval některá z těchto plnění jako dodání za účelem vývozu, ačkoli výrobky určené na vývoz opustily celní území Unie až po uplynutí lhůty, která je k tomu stanovena v § 11 odst. 1 původního zákona o DPH a od 1. ledna 2008 v § 98 odst. 1 nového zákona o DPH.
            
         
               14
            
            
               Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága rozhodnutím ze dne 22. října 2010 konstatoval u společnosti BDV daňový dluh, uložil jí pokutu a stanovil poplatek z prodlení, a to z důvodu, že se odeslání zboží do třetích států uskutečnilo po uplynutí lhůty stanovené vnitrostátními právními předpisy.
            
         
               15
            
            
               Společnost BDV podala proti tomuto rozhodnutí žalobu, v níž tvrdila, že uvedená ustanovení původního a nového zákona o DPH jsou v rozporu se šestou směrnicí i se směrnicí 2006/112. Ve své žalobě poukázala na to, že veškeré dodávky, kterých se uvedené rozhodnutí týká, byly skutečně odeslány mimo Unii. Mimoto na základě smluvní doložky „ex-works“ podle ní odpovědnost za přepravu zboží leží na straně kupujících. Jelikož kupující pravidelně upomínala, aby se přeprava zboží mimo Unii uskutečnila v požadovaných lhůtách, postupovala podle svých slov s náležitou péčí.
            
         
               16
            
            
               Budapest Környéki Törvényszék (městský soud v Budapešti) žalobě společnosti BDV vyhověl. Tento soud měl za to, že lhůtu k opuštění území stanovenou maďarskými právními předpisy nelze použít, bylo-li zjištěno, že výrobky byly skutečně vyvezeny. Podmínky, které by mohly členské státy stanovit pro uplatňování osvobození od daně při vývozu, totiž podle judikatury Soudního dvora nesmí překračovat meze toho, co je nezbytné k dosažení cílů stanovených šestou směrnicí a směrnicí 2006/112, ani ohrožovat neutralitu DPH.
            
         
               17
            
            
               Žalovaný v původním řízení podal proti tomuto rozsudku opravný prostředek ke Kúria (Nejvyšší soud). Uvedl, že v souladu s vnitrostátními právními předpisy lze dodání kvalifikovat jako dodání za účelem vývozu osvobozené od daně pouze tehdy, opustí-li výrobek území Unie ve lhůtě stanovené těmito právními předpisy.
            
         
               18
            
            
               Kúria v tomto ohledu poukazuje na skutečnost, že tato lhůta k opuštění území není procesní lhůtou, tzv. „technickou lhůtou“, jejíž uplynutí lze zhojit, nýbrž „hmotněprávní prekluzivní lhůtou“. Pokud tedy daňová správa zjistí překročení uvedené lhůty, nemohou být dané hospodářské transakce kvalifikovány jako „dodání za účelem vývozu osvobozené od daně“, a jsou tedy zdaněny.
            
         
               19
            
            
               Za těchto podmínek se Kúria rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
               
                        „1)
                     
                     
                        Je třeba článek 15 [šesté směrnice] a článek 146 [směrnice 2006/112] vykládat v tom smyslu, že v případě výrobků určených na vývoz musí k jejich přepravě mimo území Společenství dojít ve stanovené lhůtě, aby mohlo být toto plnění kvalifikováno jako dodání za účelem vývozu osvobozené od daně?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Mají na odpověď na první otázku vliv dodací podmínky, existence či neexistence dobré víry na straně prodávajícího, kupujícího nebo přepravce, jejich náležitá péče nebo jejich případné zavinění, zdaňovací období nebo skutečnost, že k přepravě zboží došlo po uplynutí stanovené lhůty, ale v promlčecí době stanovené pro vyměření daně?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Je slučitelné se zásadou daňové neutrality, zásadou právní jistoty a zásadou proporcionality, aby právní úprava členského státu stanovila dodatečné požadavky vedle požadavků stanovených ve [výše uvedených] směrnicích a podmiňovala kvalifikaci vývozu jako osvobozeného od daně splněním objektivních a kumulativních podmínek, které nejsou stanoveny v uvedených směrnicích?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Je třeba článek 15 [šesté směrnice] a články 131 a 273 [směrnice 2006/112] vykládat v tom smyslu, že v zájmu zamezení daňovým únikům, vyhýbání se daňovým povinnostem a zneužití daňového režimu a v zájmu správného vyměření a výběru daně může členský stát podmínit osvobození vývozu od daně takovými požadavky, jako jsou požadavky stanovené v § 11 odst. 1 [původního zákona o DPH] a v § 98 odst. 1 [nového zákona o DPH]?
                     
                  
                        5)
                     
                     
                        Je v souladu se základními zásadami unijního práva a s ustanoveními uvedených směrnic, jestliže z důvodu nesplnění požadavků, které nejsou stanoveny [v článku 15 šesté směrnice a článku 146 směrnice 2006/112], daňová správa změní kvalifikaci vývozu výrobků osvobozeného od daně a požaduje od osoby povinné k dani zaplacení daně? Je-li odpověď na tuto otázku kladná, za jakých okolností je to možné?“
                     
                  
         
         K předběžným otázkám
      
      
               20
            
            
               Na úvod je třeba poukázat na skutečnost, že položené otázky odkazují jak na šestou směrnici, tak na směrnici 2006/112, kdežto spor v původním řízení se týká dodání uskutečněných po 1. lednu 2007. Jak již bylo uvedeno v bodě 4 rozsudku v projednávané věci, směrnice 2006/112 počínaje tímto datem zrušila a nahradila šestou směrnici. Za těchto podmínek je třeba položené otázky zkoumat pouze z hlediska ustanovení směrnice 2006/112.
            
         
               21
            
            
               Podstatou těchto otázek předkládajícího soudu, které je nutno zkoumat společně, je, zda musí být čl. 146 odst. 1 a článek 131 směrnice 2006/112 vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví, že v rámci dodání za účelem vývozu musí zboží určené na vývoz mimo Unii opustit území Unie v pevně stanovené lhůtě tří měsíců nebo 90 dnů po dni dodání, s tím, že již pouhé překročení této lhůty má pro osobu povinnou k dani za následek definitivní ztrátu nároku na osvobození tohoto dodání od daně.
            
         
               22
            
            
               Jak vyplývá z předkládacího rozhodnutí, tyto otázky se týkají zejména toho, zda mohou vnitrostátní právní předpisy stanovit, že v případě dodání zboží určeného na vývoz musí k vývozu dojít v takovéto lhůtě, aby bylo možné toto dodání považovat za dodání za účelem vývozu osvobozené od daně.
            
         
               23
            
            
               V tomto ohledu je třeba poukázat na to, že podle čl. 146 odst. 1 písm. b) směrnice 2006/112 členské státy osvobodí od daně dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno mimo Unii pořizovatelem nebo na jeho účet. Toto ustanovení je třeba vykládat ve spojení s čl. 14 odst. 1 uvedené směrnice, podle kterého se „dodáním zboží“ rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník.
            
         
               24
            
            
               Z těchto ustanovení a zejména z výrazu „odesláno“ použitého v uvedeném čl. 146 odst. 1 písm. b) vyplývá, že k vývozu zboží dojde a že osvobození od daně u dodání za účelem vývozu se uplatní, jestliže bylo právo nakládat s tímto zbožím jako vlastník převedeno na pořizovatele, jestliže dodavatel prokáže, že toto zboží bylo odesláno nebo přepraveno mimo Unii a jestliže zboží v důsledku svého odeslání nebo přepravy fyzicky opustilo území Unie (pokud jde o dodávky uvnitř Společenství, viz rozsudky ze dne 27. září 2007, Teleos a další, C-409/04, Sb. rozh. s. I-7797, bod 42; ze dne 7. prosince 2010, R., C-285/09, Sb. rozh. s. I-12605, bod 41, a ze dne 6. září 2012, Mecsek-Gabona, C‑273/11, body 31 a 32 a citovaná judikatura).
            
         
               25
            
            
               Ve věci v původním řízení je nesporné, že se dodání zboží ve smyslu článku 14 směrnice 2006/112 uskutečnilo a že zboží, jež bylo předmětem plnění ve věci v původním řízení, fyzicky opustilo území Unie.
            
         
               26
            
            
               Na rozdíl od ustanovení směrnice 2006/112 týkajících se nároku na odpočet daně, na něž se odvolává maďarská vláda a podle nichž se tento nárok uplatňuje v zásadě během období, v němž vznikl, čl. 146 odst. 1 písm. b) této směrnice nestanoví podmínku, podle které by zboží určené na vývoz muselo opustit území Unie v konkrétní lhůtě, aby se uplatnilo osvobození od daně při vývozu upravené v uvedeném článku. V článku 147 odst. 1 písm. b) uvedené směrnice je taková lhůta upravena jen výjimečně pro zboží, které má být odneseno v osobních zavazadlech cestujících.
            
         
               27
            
            
               Z toho plyne, že kvalifikace určitého plnění jako dodání za účelem vývozu podle čl. 146 odst. 1 písm. b) směrnice 2006/112 nemůže záviset na tom, zda byla dodržena konkrétní lhůta, v níž musí dané zboží opustit celní území Unie, jejíž nedodržení by mělo pro osobu povinnou k dani za následek definitivní ztrátu nároku na osvobození od daně při vývozu.
            
         
               28
            
            
               Jak ale vyplývá z článku 131 směrnice 2006/112, osvobození od daně podle kapitol 2 až 9 hlavy IX této směrnice, kam patří i její článek 146, se uplatňují za podmínek, které členské státy stanoví k zajištění správného a jednoduchého uplatňování těchto osvobození a k zamezení veškerých daňových úniků, vyhýbání se daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu.
            
         
               29
            
            
               Členské státy nicméně musí při výkonu pravomocí, které jim uděluje uvedený článek 131, dodržovat obecné právní zásady, které jsou součástí právního řádu Unie, jako jsou zejména zásada právní jistoty, zásada proporcionality a zásada ochrany legitimního očekávání (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 21. února 2008, Netto Supermarkt, C-271/06, Sb. rozh. s. I-771, bod 18, a výše uvedený rozsudek R., bod 45 a citovaná judikatura).
            
         
               30
            
            
               Zejména co se týče zásady proporcionality, Soudní dvůr již rozhodl, že v souladu s touto zásadou musí členské státy využívat prostředků, které sice umožňují účinně dosáhnout cíle sledovaného vnitrostátním právem, avšak co nejméně narušují cíle a zásady stanovené dotčenými právními předpisy Unie (zejména viz rozsudek ze dne 18. listopadu 2010, X, C‑84/09, Sb. rozh. s. I ‑11645, bod 36 a citovaná judikatura).
            
         
               31
            
            
               Je tedy sice legitimní, že se opatření přijatá členským státem snaží o co nejúčinnější ochranu plateb do veřejného rozpočtu, avšak tato opatření nesmějí překračovat meze toho, co je za tímto účelem nezbytné (výše uvedený rozsudek Netto Supermarkt, bod 20).
            
         
               32
            
            
               Pokud jde o účel lhůty stanovené původním zákonem o DPH i novým zákonem o DPH, v níž mají výrobky určené na vývoz opustit celní území Unie, maďarská vláda uvedla, že tato lhůta je nezbytná, aby bylo možné kontrolovat podmínku opuštění území vyžadovanou pro účely osvobození od daně při vývozu, a že daňové správě umožňuje zamezovat veškerým daňovým únikům, vyhýbání se daňovým povinnostem či zneužití daňového režimu.
            
         
               33
            
            
               V tomto ohledu je třeba připomenout, že boj proti daňovým únikům, vyhýbání se daňovým povinnostem a případným zneužitím je cílem uznaným a podporovaným směrnicí 2006/112 (rozsudek ze dne 6. prosince 2012, Bonik, C‑285/11, bod 35 a citovaná judikatura). Soudní dvůr proto rozhodl, že cíl spočívající v předcházení daňovým únikům leckdy odůvodňuje vyšší požadavky na povinnosti dodavatelů (v tomto smyslu viz výše uvedené rozsudky Teleos a další, bod 58, a Netto Supermarkt, bod 22).
            
         
               34
            
            
               Členské státy v zásadě mohou stanovit přiměřenou vývozní lhůtu se zřetelem k obchodní praxi v oblasti vývozu do třetích států, aby mohly ověřit, zda zboží dodané za účelem vývozu skutečně opustilo Unii.
            
         
               35
            
            
               Komise ve svém vyjádření uvedla, že stanovení konkrétní lhůty subjektu prodávajícímu zboží určené na vývoz, před jejímž uplynutím musí toto zboží opustit celní území Unie, je prostředkem přiměřeným tomuto cíli.
            
         
               36
            
            
               Taková lhůta, po jejímž uplynutí lze dodání zboží určeného na vývoz zdanit, však nesmí překračovat meze toho, co je za tím účelem nezbytné.
            
         
               37
            
            
               V tomto ohledu je třeba předně poukázat na to, že je-li na základě takové právní úpravy, jako je právní úprava ve věci v původním řízení, dodání zboží určeného na vývoz zdaněno, protože dotyčné zboží neopustilo území Unie ve lhůtě v ní stanovené, tato skutečnost sama o sobě neznamená, že by tato právní úprava měla být považována za nepřiměřenou. V souladu se základní zásadou společného systému DPH se tato daň vztahuje na každé plnění v rámci výroby nebo distribuce (zejména viz rozsudek ze dne 27. září 2007, Collée, C-146/05, Sb. rozh. s. I-7861, bod 22, a výše uvedený rozsudek Bonik, bod 28). Z toho plyne, že dodání zboží určeného na vývoz může být v zásadě zdaněno, pokud předmětné plnění nebude v přiměřené lhůtě stanovené použitelnou vnitrostátní právní úpravou splňovat podmínky upravené v čl. 146 odst. 1 písm. b) směrnice 2006/112.
            
         
               38
            
            
               Podle údajů poskytnutých předkládajícím soudem je ale lhůta k opuštění území, o niž jde ve věci v původním řízení, hmotněprávní prekluzivní lhůtou, jejíž uplynutí již nelze nijak zhojit. Jestliže tedy zboží určené na vývoz neopustí celní území Unie ve lhůtě stanovené původním zákonem o DPH a novým zákonem o DPH, dodání tohoto zboží se jednou provždy zdaní, i když po uplynutí lhůty stanovené těmito zákony uvedené zboží skutečně opustilo Unii.
            
         
               39
            
            
               V tomto ohledu je třeba uvést, že taková vnitrostátní právní úprava, jako je právní úprava ve věci v původním řízení, která pro účely osvobození od daně při vývozu stanoví lhůtu, v níž musí zboží opustit území, a to zejména v zájmu boje proti vyhýbání se daňovým povinnostem a proti daňovým únikům, avšak osobám povinným k dani neumožňuje, aby pro získání nároku na osvobození od daně prokázaly, že podmínka opuštění území byla splněna po uplynutí této lhůty, a neupravuje právo osoby povinné k dani na vrácení DPH, která již byla odvedena z důvodu nedodržení uvedené lhůty, jestliže uvedená osoba podala důkaz o tom, že zboží opustilo celní území Unie, překračuje meze toho, co je k dosažení uvedeného cíle nezbytné.
            
         
               40
            
            
               Za situace, kdy jsou dány podmínky pro osvobození od daně při vývozu podle čl. 146 odst. 1 písm. b) směrnice 2006/112, zejména skutečnost, že dotyčné zboží opustilo celní území Unie, se totiž z takového dodání neodvádí žádná DPH (obdobně viz výše uvedený rozsudek Collée, bod 30 a citovaná judikatura). Za takových okolností již v zásadě neexistuje riziko daňových úniků nebo ztráty daňových příjmů, jímž by bylo možné odůvodnit zdanění předmětného plnění.
            
         
               41
            
            
               Proto je třeba konstatovat, že taková vnitrostátní právní úprava, jako je právní úprava ve věci v původním řízení, překračuje meze toho, co je nezbytné k dosažení cíle spočívajícího v zamezení daňovým únikům a vyhýbání se daňovým povinnostem.
            
         
               42
            
            
               S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba na předběžné otázky odpovědět tak, že čl. 146 odst. 1 a článek 131 směrnice 2006/112 musí být vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví, že v rámci dodání za účelem vývozu musí zboží určené na vývoz mimo Unii opustit území Unie v pevně stanovené lhůtě tří měsíců nebo 90 dnů po dni dodání, s tím, že již pouhé překročení této lhůty má pro osobu povinnou k dani za následek definitivní ztrátu nároku na osvobození tohoto dodání od daně.
            
         
         K nákladům řízení
      
      
               43
            
            
               Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
            
          
            
               Z těchto důvodů Soudní dvůr (pátý senát) rozhodl takto:
            
          
               
                  
                     Článek 146 odst. 1 a článek 131 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která stanoví, že v rámci dodání za účelem vývozu musí zboží určené na vývoz mimo Evropskou unii opustit území Evropské unie v pevně stanovené lhůtě tří měsíců nebo 90 dnů po dni dodání, s tím, že již pouhé překročení této lhůty má pro osobu povinnou k dani za následek definitivní ztrátu nároku na osvobození tohoto dodání od daně.
                  
               
             
               
                  
                     Podpisy.
                  
               
            (
            *1
         ) – Jednací jazyk: maďarština.