CELEX: 32017D0502
Language: hr
Date: 2015-10-21 00:00:00
Title: Odluka Komisije (EU) 2017/502 оd 21. listopada 2015. o državnoj potpori SA.38374 (2014/C, ex 2014/NN) koju je Nizozemska provela u korist Starbucksa (priopćeno pod brojem dokumenta C(2015) 7143) (Tekst značajan za EGP. )

29.3.2017   
               
               
                  HR
               
               
                  Službeni list Europske unije
               
               
                  L 83/38
               
            ODLUKA KOMISIJE (EU) 2017/502
      оd 21. listopada 2015.
      o državnoj potpori SA.38374 (2014/C, ex 2014/NN) koju je Nizozemska provela u korist Starbucksa
      
         
            (priopćeno pod brojem dokumenta C(2015) 7143)
         
      
      (Vjerodostojan je samo tekst na nizozemskom jeziku)
      (Tekst značajan za EGP)
      EUROPSKA KOMISIJA,
      uzimajući u obzir Ugovor o funkcioniranju Europske unije, a posebno njegov članak 108. stavak 2. prvi podstavak,
      uzimajući u obzir Sporazum o Europskom gospodarskom prostoru, a posebno njegov članak 62. stavak 1. točku (a),
      nakon što je pozvala zainteresirane strane da dostave svoje primjedbe u skladu s prethodno navedenim odredbama (1) te uzimajući u obzir njihove primjedbe,
      budući da:
      1.   POSTUPAK
      
      
                  (1)
               
               
                  Komisija je dopisom od 30. srpnja 2013. zatražila od nizozemskih nadležnih tijela da dostave informacije o praksi poreznih mišljenja u Nizozemskoj te o svim presudama koje se odnose na društvo Starbucks Coffee EMEA BV (dalje u tekstu: „društvo Starbucks Coffee BV”) i društvo Starbucks Manufacturing EMEA BV (dalje u tekstu: „SMBV”), oba trgovačka društva pod neizravnom kontrolom korporacije Starbucks Corporation. Za Starbucks Corporation i sva trgovačka društva koja ova korporacija kontrolira dalje u tekstu koriste se zajednički nazivi „društvo Starbucks” ili „grupacija Starbucks”.
               
            
                  (2)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 2. listopada 2013. dostavila tražene informacije Komisiji uključujući sporazum o transfernoj cijeni (dalje u tekstu „STC”) (2) koji su 2008. sklopili nizozemska porezna uprava i društvo Starbucks Coffee BV (dalje u tekstu: „Starbucks Coffee BV STC”), STC koji su 2008. sklopili nizozemska porezna uprava i SMBV (dalje u tekstu: „SMBV STC”) te popratne dokumente. Navedeni dokumenti obuhvaćaju, pogotovo, izvješće o transfernoj cijeni kojim se podupire zahtjev za dva prethodno spomenuta STC-a (dalje u tekstu: „izvješće o transfernoj cijeni”) i ostalu komunikaciju između nizozemske porezne uprave i poreznog savjetnika korporacije Starbucks Corporation, [porezni savjetnik] (*1), (dalje u tekstu: „porezni savjetnik”) u ime društva Starbucks Coffee BV i SMBV-a (3).
               
            
                  (3)
               
               
                  Komisija je 9. siječnja 2014. u sklopu pripreme za sastanak zakazan za 15. siječnja 2014. poslala poruku elektroničke pošte nizozemskim nadležnim tijelima s nizom pitanja u vezi s, među ostalim, dogovorom o transfernoj cijeni koji je postignut Starbucks Coffee BV STC-om i SMBV STC-om sklopljenima s nizozemskom poreznom upravom.
               
            
                  (4)
               
               
                  Sastanak službi Komisije i predstavnika nizozemske porezne uprave održan je 15. siječnja 2014. Komisija je na tom sastanku zatražila, među ostalim, daljnja pojašnjenja u pogledu prilagodba troškovne baze u izvješću o transfernoj cijeni u vezi s SMBV STC-om te promjenjivih tantijema koje je plaćao SMBV.
               
            
                  (5)
               
               
                  Kao odgovor na pitanja postavljena na sastanku održanom 15. siječnja 2014., nizozemska nadležna tijela su dopisom od 28. siječnja 2014. dostavila informacije o prilagodbama za usporedivost, odabiru usporedivih trgovačkih društava i promjenjivim tantijemama. Daljnje informacije o dostavljenim dokumentima navedene su u uvodnim izjavama 59. do 62. Odluke o pokretanju postupka, kako je navedeno u uvodnoj izjavi 9.
               
            
                  (6)
               
               
                  Komisija je dopisom od 7. ožujka 2014. (4) obavijestila nizozemska nadležna tijela da razmatra bi li se STC-i u korist društva Starbucks Coffee BV i SMBV-a mogli smatrati državnom potporom u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora te je pozvala nizozemska nadležna tijela da komentiraju spojivost potpore. Komisija je pozvala nizozemska nadležna tijela da dostave sve dodatne informacije u vezi s Starbucks Coffee BV i SMBV STC-ima, kao i prijave poreza društva Starbucks Coffee BV i SMBV-a te drugih društava koja su povezana s navedenim društvima u Nizozemskoj.
               
            
                  (7)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 21. ožujka 2014. odgovorila na dopis od 7. ožujka 2014. te dostavila tražene prijave poreza. Nizozemska nadležna tijela također su potvrdila da su Komisiji već dostavljeni svi relevantni dokumenti u vezi s STC-ima prethodno dostavljenima Komisiji.
               
            
                  (8)
               
               
                  Sastanak službi Komisije i predstavnika nizozemske porezne uprave održan je 6. svibnja 2014.
               
            
                  (9)
               
               
                  Komisija je 11. lipnja 2014. donijela odluku o pokretanju službenog istražnog postupka u skladu s člankom 108. stavkom 2. Ugovora čiji je predmet SMBV STC zbog mogućnosti da STC predstavlja državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora (dalje u tekstu „Odluka o pokretanju postupka”) (5).
               
            
                  (10)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 16. srpnja 2014. dostavila svoje primjedbe na Odluku o pokretanju postupka. Dostavljena dokumentacija obuhvaćala je, među ostalim, Ugovor o prženju kave sklopljen između društva Alki Limited Partnership (dalje u tekstu: „društvo Alki LP”) i SMBV-a te Ugovor o kupoprodaji zelene kave sklopljen između SMBV-a i društva Starbucks Coffee Trading Company SARL (dalje u tekstu: „SCTC”).
               
            
                  (11)
               
               
                  Komisija je dopisom od 25. studenog 2014. zatražila od nizozemskih nadležnih tijela da dostave informacije zatražene u Odluci o pokretanju postupka koje su nizozemska nadležna tijela samo djelomično dostavila 16. srpnja 2014. te da dostave dodatne informacije potrebne za analizu SMBV STC-a.
               
            
                  (12)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 19. prosinca 2014. odgovorila na dopis od 25. studenog 2014. navodeći da nizozemska nadležna tijela ne posjeduju dio zatraženih informacija.
               
            
                  (13)
               
               
                  Odluka o pokretanju postupka objavljena je u Službenom listu Europske unije 19. prosinca 2014. Komisija je pozvala zainteresirane strane da podnesu svoje primjedbe na mjeru.
               
            
                  (14)
               
               
                  Društvo Starbucks je dopisom od 16. siječnja 2015. dostavilo svoja opažanja na Odluku o pokretanju postupka. Primjedbe na Odluku o pokretanju postupka također su podnijeli Nizozemska udruga poreznih savjetnika (niz. De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs, dalje u tekstu: „NOB”), Konfederacija nizozemskih poslodavaca i industrije (niz. Verbond van Nederlandse Ondernemingen & Nederlands Christelijk Werkgeversverbond, dalje u tekstu: „VNO-NCW”), ATOZ Tax Advisers Luxembourg, Oxfam International i Austrijska trgovačka komora (njem. Bundesarbeitskammer Österreich, dalje u tekstu: „BAK”).
               
            
                  (15)
               
               
                  Kao odgovor na dopis Komisije od 25. studenog 2014. nizozemska nadležna tijela su dopisom od 8. siječnja 2015. dostavila ugovor o osnivanju komanditnog društva Alki LP.
               
            
                  (16)
               
               
                  Komisija je 12. veljače 2015. obavijestila Nizozemsku da je u skladu s člankom 6a. Uredbe Vijeća (EZ) br. 659/1999 (6) utvrdila da je službeni istražni postupak o SMBV STC-u do tog trenutka neučinkovit (7). Komisija je dopisom od 6. veljače 2015. te u skladu s člankom 6a. stavkom 2. točkom (b) Uredbe (EZ) br. 659/1999 zatražila pristanak nizozemskih nadležnih tijela da izravno kontaktira društvo Starbucks kako bi pribavila informacije koje nedostaju.
               
            
                  (17)
               
               
                  Komisija je dopisom od 18. veljače 2015. obavijestila nizozemska nadležna tijela da je zaprimila opažanja koja je dostavio jedan konkurent o dodanoj vrijednosti postupka prženja zrna zelene kave te je pozvala nizozemska nadležna tijela da daju primjedbe na ovo opažanje. Nizozemska nadležna tijela dostavila su svoje primjedbe na navedena opažanja dopisom od 11. ožujka 2015.
               
            
                  (18)
               
               
                  Kao svoj odgovor na dopis Komisije od 6. veljače 2015. Nizozemska je dopisom od 12. ožujka 2015. dala svoj pristanak da se društvo Starbucks izravno kontaktira. Postupajući prema navedenom odobrenju, Komisija je dopisom od 16. ožujka 2015. zatražila na temelju članka 6a. stavka 6. Uredbe (EZ) br. 659/1999 od društva Starbucks da dostavi informacije o pravnoj strukturi, poslovnom modelu u pogledu Starbucks trgovina i sirovina koje SMBV upotrebljava, to jest zrna zelene kave (dalje u tekstu: „zahtjev društvu Starbucks za dostavu informacija koje nedostaju”).
               
            
                  (19)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisima od 20. i 26. ožujka 2015. dostavila svoja opažanja na primjedbe trećih strana na Odluku o pokretanju postupka.
               
            
                  (20)
               
               
                  Nakon donošenja odluke od 12. veljače 2015. te u skladu s člankom 6a. stavkom 6. Uredbe (EZ) br. 659/1999 Komisija je 7. travnja 2015. kontaktirala četiri konkurenta društva Starbucks kako bi dostavili tržišne informacije o svom poslovnom modelu i svojim djelatnostima kojima stvaraju vrijednost kako bi Komisija mogla završiti procjenu predmeta (dalje u tekstu: „zahtjev konkurentima za dostavu informacija koje nedostaju”). Navedena četiri konkurenta su Društvo Y, Alois Dallmayr Kaffee oHG (dalje u tekstu: „Dallmayr”), Nestlé S.A. (dalje u tekstu: „Nestlé”) i Melitta Europa GmbH & Co. KG (dalje u tekstu: „Melitta”). Komisija je istodobno obavijestila nizozemska nadležna tijela da je poslala zahtjeve za informacijama konkurentima društva Starbucks.
               
            
                  (21)
               
               
                  Društvo Starbucks je 13. travnja 2015. dostavio informacije zatražene dopisom Komisije od 16. ožujka 2015.
               
            
                  (22)
               
               
                  Društvo Dallmayr i Društvo Y su dopisima od 27. travnja 2015. odgovorili na zahtjev Komisije za dostavu tržišnih informacija od 7. travnja 2015.
               
            
                  (23)
               
               
                  Sastanak službi Komisije i društva Starbucks održan je 29. travnja 2015. Službe Komisije su na navedenom sastanku pojasnile kako bi se u kontekstu istražnog postupka trebala shvatiti određena pitanja iz zahtjeva društvu Starbucks za dostavu informacija koje nedostaju.
               
            
                  (24)
               
               
                  Nadovezujući se na odgovor društva Starbucks od 13. travnja 2015. Komisija je dopisom od 6. svibnja 2015. zatražila od društva Starbucks da dostavi dodatne informacije.
               
            
                  (25)
               
               
                  Komisija je dopisom od 11. svibnja 2015. zatražila od Društva Y da dostavi dodatna pojašnjenja dostavljenih tržišnih informacija. Društvo Y dostavilo je tražena pojašnjenja dopisom od 21. svibnja 2015.
               
            
                  (26)
               
               
                  Društva Nestlé i Melitta su dopisima od 20. svibnja 2015. i 26. svibnja 2015. odgovorila na Komisijin zahtjev konkurentima za dostavu informacija koje nedostaju od 7. travnja 2015.
               
            
                  (27)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 27. svibnja 2015. dostavila svoje primjedbe na informacije koje su dostavili Društvo Y i društvo Dallmayr.
               
            
                  (28)
               
               
                  Društvo Starbucks je dopisom od 29. svibnja 2015. dostavilo svoje odgovore na zahtjev Komisije od 6. svibnja 2015.
               
            
                  (29)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 19. lipnja 2015. dostavila svoje primjedbe na informacije koje je društvo Starbucks dostavilo 13. travnja 2015. i 29. svibnja 2015.
               
            
                  (30)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 26. lipnja 2015. dostavila svoje primjedbe na tržišne informacije koje su dostavila društva Nestlé i Melitta te pojašnjenja koje je dostavilo Društvo Y.
               
            
                  (31)
               
               
                  Uz informacije dostavljene 13. travnja 2015. i 29. svibnja 2015. društvo Starbucks je 29. lipnja 2015. dostavilo daljnje informacije koje podupiru navodnu usklađenost transfernih cijena koje je SCTC primjenjivao za nabavu zrna zelene kave s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (32)
               
               
                  Društvo Starbucks je dopisom od 24. srpnja 2015. spontano dostavilo dodatne informacije o funkcijama koje obavljaju SCTC, SMBV i društvo Starbucks US (8), kao i nove podatke u vezi s društvom Alki LP.
               
            
                  (33)
               
               
                  Komisija je dopisom od 5. kolovoza 2015. zatražila od društva Starbucks pojašnjenja i dodatne dokumente u vezi s podneskom od 24. srpnja 2015. kako bi bila u mogućnosti u potpunosti analizirati nove informacije.
               
            
                  (34)
               
               
                  Društvo Starbucks je dopisom od 24. kolovoza 2015. i porukom elektroničke pošte od 26. kolovoza 2015. djelomično dostavilo informacije koje je Komisija zatražila u svom dopisu od 5. kolovoza 2015. Komisija je ove informacije proslijedila nizozemskim nadležnim tijelima 28. kolovoza 2015.
               
            
                  (35)
               
               
                  Društvo Starbucks je dopisom od 10. rujna 2015. i porukom elektroničke pošte od 11. rujna 2015. Komisiji dostavilo preostale informacije. Društvo Starbucks je dopisom od 23. rujna 2015. nadopunilo informacije dostavljene Komisiji 10. i 11. rujna 2015.
               
            
                  (36)
               
               
                  Nizozemska nadležna tijela su dopisom od 25. rujna 2015. i 7. listopada 2015. dostavila svoje primjedbe na informacije koje je društvo Starbucks dostavilo 10., 11. i 23. rujna 2015.
               
            2.   OPIS OSPORAVANIH MJERA
      
      2.1.   Opis korisnika
      
      
                  (37)
               
               
                  Korisnik mjera je SMBV. SMBV je društvo kći grupacije Starbucks osnovano u Nizozemskoj. Grupaciju Starbucks čine korporacija Starbucks Corporation i sva trgovačka društva koje ta korporacija kontrolira. Sjedište korporacije Starbucks Corporation je u Seattleu, Sjedinjene Američke Države (dalje u tekstu: „SAD”). Korporativna struktura društva Starbucks detaljnije je objašnjena u uvodnoj izjavi 27. i na slici 1 Odluke o pokretanju postupka.
               
            
                  (38)
               
               
                  Društvo Starbucks se bavi prženjem, stavljanjem na tržište i maloprodajom vrhunske kave te ima podružnice u 65 zemalja. Kupuje i prži kavu koja se prodaje zajedno s ručno pripravljenom kavom, čajem i drugim napitcima te svježom hranom u trgovinama kojima društvo upravlja. Također prodaje niz proizvoda od kave ili čaja te daje licencije za svoj žig putem drugih kanala kao što su licencirane trgovine, trgovine prehrambenim namirnicama i nacionalni ponuditelji usluga u prehrambenoj industriji (9). Grupacija Starbucks ostvarila je 2014. na svjetskoj razini neto prihode od 16 448 milijuna USD te dobit nakon oporezivanja u iznosu od 2 067 milijuna USD (10).
               
            
                  (39)
               
               
                  SMBV je jedini subjekt izvan SAD-a u potpunoj kontroli grupacije Starbucks koji prži kavu.
               
            2.2.   Osporavana mjera
      
      
                  (40)
               
               
                  Ova Odluka odnosi se na SMBV STC, sporazum o transfernoj cijeni koji je nizozemska porezna uprava sklopila s SMBV-om 28. travnja 2008. (niz. Vaststellingsovereenkomst APA). SMBV STC obvezujuć je 10 godina, od 1. listopada 2007. do 31. prosinca 2017. (11)
                  
               
            
                  (41)
               
               
                  STC je sporazum između porezne uprave i poreznog obveznika o primjeni poreznog zakona u vezi s (budućim) transakcijama, to jest njime se određuje iznos dobiti koji porezni obveznik ostvaruje svojim djelatnostima koje se uzimaju u obzir u toj poreznoj nadležnosti. STC-om se prije unutargrupnih transakcija utvrđuje prikladni skup kriterija (npr. metoda, usporedive vrijednosti i odgovarajuće prilagodbe, kritičke pretpostavke budućih događaja) za određivanje cijena po tržišnim uvjetima navedenih transakcija unutar fiksnog vremenskog razdoblja. Zahtjev za sklapanje STC-a službeno pokreće porezni obveznik.
               
            2.2.1.   SMBV STC
      
      
                  (42)
               
               
                  Sklapanjem SMBV STC-a nizozemska porezna uprava prihvatila je da naknada koju je odredio porezni savjetnik društva Starbucks u izvješću o transfernoj cijeni za funkcije koje SMBV obavlja u Nizozemskoj (uključujući preuzete rizike i korištenu imovinu) predstavlja naknadu po tržišnim uvjetima (12).
               
            
                  (43)
               
               
                  Navedenu naknadu čini dodatak od [9–12] % relevantne troškovne baze. Relevantna troškovna baza korištena za izračun naknade obuhvaća troškove svog osoblja uključenog u proizvodne djelatnosti i djelatnosti opskrbnog lanca, troškove proizvodne opreme (to jest amortizaciju) te fiksne troškove postrojenja. Ne obuhvaća troškove Starbucks šalica, papirnatih ubrusa itd., troškove zrna zelene kave (trošak sirovina), troškove logistike i distribucije za usluge trećih strana, naknadu za djelatnosti koje su treće strane pružile prema tzv. „ugovoru o špediciji i proizvodnji” te isplate tantijema društvu Alki LP.
               
            
                  (44)
               
               
                  Prema SMBV STC-u nizozemska porezna uprava nadalje je prihvatila da će se razina isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP određivati na kraju svake godine kao razlika između ostvarene operativne dobiti prije troškova tantijema i prethodno spomenutog dodatka od [9–12] % na operativne izdatke. U SMBV STC-u dalje se navodi da je „ova isplata tantijema porezna olakšica u svrhe oporezivanja dobiti te nije podložna nizozemskom porezu na izvoru” (13).
               
            
                  (45)
               
               
                  SMBV STC-om se tako podupire raspodjela dobiti SMBV-u unutar grupacije Starbucks koja mu omogućava da odredi obvezu plaćanja poreza na dobit Nizozemskoj na godišnjoj osnovi za idućih 10 godina. Budući da je STC stupio na snagu 1. listopada 2007., ovom se Odlukom analizira SMBV STC prema Pravilima o državnoj potpori od tog datuma.
               
            2.2.2.   Izvješće o transfernoj cijeni
      
      
                  (46)
               
               
                  Naknada koju je nizozemska porezna uprava prihvatila SMBV STC-om temelji se na analizi transferne cijene koju je pripremio porezni savjetnik društva Starbucks u izvješću o transfernoj cijeni koje čini sastavni dio navedenog STC-a.
               
            
                  (47)
               
               
                  Izvješće o transfernoj cijeni izrađuje se kako bi se potkrijepilo da se predložena raspodjela dobiti SMBV-u unutar grupacije temelji na cijenama po tržišnim uvjetima unutargrupnih transakcija. Izvješće o transfernoj cijeni sastoji se od opisa društva, funkcijske analize i odabira metoda određivanja transferne cijene. Izvješće sadrži sljedeće relevantne informacije o društvu Starbucks Coffee BV i SMBV-u (14).
               
            2.2.2.1.   Starbucks Coffee BV
      
      
                  (48)
               
               
                  Društvo Starbucks Coffee BV djeluje kao sjedište grupacije Starbucks za regiju Europe, Bliskog Istoka i Afrike („EMEA”) te kao podrška poslovanju grupacije u regiji EMEA. Društvo Starbucks Coffee BV pruža podršku pri pronalaženju investitora koji bi razvijali i vodili maloprodajne trgovine društva Starbucks u zemljama EMEA regije. Društvo Starbucks Coffee BV, kao sjedište, daje licencije za određene žigove Starbucks, tehnologije te znanje i iskustvo (engl. know-how) (15) svog dioničara, društva Alki LP, u zamjenu za isplatu tantijema. Društvo Starbucks Coffee BV sklapa takozvani „Sporazum o razvoju i vođenju područja” (dalje u tekstu: „SORVP”) s povezanim i nepovezanim subjektima koji vode trgovine društva Starbucks u regiji EMEA. Ti se subjekti nazivaju Investitorima, a u daljnjem tekstu se upotrebljava i naziv „Trgovine”. Društvo Starbucks Coffee BV daje podlicencije za prava intelektualnog vlasništva (dalje u tekstu: „IV”) Investitorima kako bi bili u mogućnosti razvijati i voditi svoje trgovine kao Trgovine društva Starbucks. Investitor za upotrebu IV-a plaća tantijemu i druge naknade društvu Starbucks Coffee BV određene prema postotku prometa. Prema podnesku Nizozemske od 2. listopada 2013. povezani i nepovezani Investitori plaćaju isti postotak prometa kao tantijemu društvu Starbucks Coffee BV. Porezni savjetnik društva Starbucks stoga smatra da se treba slijediti metoda usporedive nenadzirane cijene (16) za određivanje cijene po tržišnim uvjetima isplate unutargrupnih tantijema sjedištu društva Starbucks Coffee BV za regiju EMEA (17).
               
            2.2.2.2.   SMBV
      
      
                  (49)
               
               
                  Porezni savjetnik društva Starbucks se prilikom izlaganja najvažnijih transakcija i tokova unutar društva za SMBV u izvješću o transfernoj cijeni (18) ograničio na opis kako SMBV prvenstveno prerađuje zelenu kavu i prodaje prženu kavu povezanim i nepovezanim stranama. Također objašnjava kako zrna zelene kave koje SMBV nabavlja dolaze od povezanog društva kćeri društva Starbucks u Švicarskoj (SCTC). Nadalje, objašnjava kako SMBV posluje kao posrednik pri distribuciji razne robe nevezane uz kavu. Porezni savjetnik dalje objašnjava da uz to što djeluje kao opskrbni lanac za svoje vlastite proizvodne djelatnosti, SMBV također pruža određenu podršku za opskrbni lanac na određenim tržištima. Porezni savjetnik ne objašnjava sporazum o licenciji za IV u vezi s prženjem prema kojem SMBV isplaćuje tantijeme društvu Alki LP za licencirano IV među najvažnijim transakcijama i tokovima unutar društva, već navedeno samo prikazuje u grafikonu i objašnjava u zasebnom odjeljku u izvješću o transfernoj cijeni u kojem se opisuje tržište regije EMEA i poslovanje u Nizozemskoj (19).
               
            
                  (50)
               
               
                  Prema funkcijskoj analizi iz izvješća o transfernoj cijeni (20), fokus SMBV-ovih djelatnosti je njegova pržionica kave u Amsterdamu. Glavna sirovina tog procesa prženja su zrna zelene kave. Proces prženja za određenu mješavinu kave ovisi o određenoj vrsti zrna zelene kave koja se upotrebljava u receptu i željenom profilu okusa. SMBV je odgovoran za provođenje u djelo prognoza prženja koje dostavlja društvo Starbucks US i osigurava da dobiveni proizvod ispunjava standarde kvalitete društva Starbucks US. SMBV kupuje zrna zelene kave od SCTC-a koji je imenovani opskrbljivač (21). SMBV u Nizozemskoj prži i pakira zrna za tržište regije EMEA.
               
            
                  (51)
               
               
                  SMBV dobiva licenciju za jedan dio IV-a od društva Alki LP, što se ne spominje u funkcijskoj analizi već se opisuje u zasebnom odjeljku o tržištu regije EMEA i poslovanju u Nizozemskoj kao „nužno za proizvodni postupak prženja kave i pravo za nabavu kave za [I]nvestitore. [SMBV] zauzvrat isplaćuje tantijemu društvu Alki LP za licencirano IV” (22). IV u vezi s prženjem kave obuhvaća, pogotovo, krivulje prženje kojima se prema izvješću o transfernoj cijeni određuju temperaturu i vrijeme potrebno za dovršenje procesa prženja.
               
            
                  (52)
               
               
                  Prema izvješću o transfernoj cijeni, SMBV zapošljava [40–60] ljudi od kojih njih [20–30] obavljaju aktivnosti u vezi s lancem nabave koje uključuju nabavu, planiranje, logistiku i planiranje distribucije (23). SMBV ima distribucijski centar u Ujedinjenoj Kraljevini (dalje u tekstu: „UK”) kojim prema ugovoru upravlja treća strana (24). SMBV ima ugovor o nabavi i logistici s trećom stranom u Nizozemskoj, pri čemu treća strana kupuje zalihe za preprodaju investitorima po dogovorenim cijenama (25). SMBV je također angažirao još jednu treću stranu za otvaranje distribucijskog centra u Njemačkoj tijekom 2006.
               
            
                  (53)
               
               
                  SMBV je također u odnosu s proizvođačem izvoznikom, [nepovezano proizvodno društvo 1]. [Nepovezano proizvodno društvo 1] uglavnom proizvodi [proizvod od kave registriran pod žigom] prah za [proizvod od kave registriran pod žigom] društva Starbucks. SMBV je odgovoran (26) za upravljanje ovim odnosom s pružateljem usluga proizvodnje (27) te SMBV prodaje većinu proizvoda koji je proizvelo [nepovezano proizvodno društvo 1] subjektima društva Starbucks koja su rezidenti SAD-a.
               
            
                  (54)
               
               
                  Slika 1. temelji se na opisu iz izvješća o transfernoj cijeni kojim se prikazuje dio strukture društva Starbucks važan za ovu Odluku (28).
                  
                     Slika 1.
                  
                  
                     Struktura društva Starbucks prema opisu u izvješću o transfernoj cijeni
                  
                  
                     
               
            
                  (55)
               
               
                  Prema izvješću o transfernoj cijeni, porezni savjetnik odabrao je metodu transakcijske neto marže (dalje u tekstu: „TNMM” (29)) kako bi procijenio naknadu po tržišnim uvjetima koja se treba plaćati SMBV-u, smatrajući je prikladnijom u odnosu na druge metode određivanja transferne cijene jer „s obzirom na specifičan sklop okolnosti društva Starbucks, neto marža manje je pod utjecajem transakcijskih razlika i funkcijskih razlika nego u slučaju mjera koje se primjenjuju u standardnim tradicionalnim metodama” (30). Detaljniji opis odabira metode i analize nezavisnih stručnjaka u izvješću o transfernoj cijeni navodi se u uvodnim izjavama 40. do 58. Odluke o pokretanju postupka.
               
            
                  (56)
               
               
                  Primjenjujući metodu TNMM na djelatnosti prženja SMBV-a, porezni savjetnik smatrao je da su troškovi usluga koje je SMBV pružio relevantna osnova (31) za indikator neto dobiti, u skladu s metodom trošak plus, što se smatra prikladnom metodologijom za usluge opskrbnog lanca i proizvodnje. Međutim, dodatak se primjenjuje samo na one troškove kojima, prema poreznom savjetniku, SMBV dodaje vrijednost. U izvješću o transfernoj cijeni ti se troškovi navode kao glavni operativni troškovi, kao što su troškovi osoblja i amortizacija, isključujući trošak prodane robe (engl. COGS – Cost of Goods Sold).
               
            
                  (57)
               
               
                  Kako bi se utvrdio prikladan raspon profitabilnosti po tržišnim uvjetima za djelatnosti SMBV-a, porezni savjetnik proveo je istraživanje kako bi pronašao društva sa sličnim funkcijama i rizicima koja posluju u Europi. Pretraga za usporedivim društvima u bazi podataka Amadeus (32) uz upotrebu primarne oznake 1586 NACE-a Rev. 1.1. – Prerada čaja i kave kako bi se pronašla društva koja se bave trgovinom kave (kupoprodaja kave koju to isto društvo ne prerađuje nije se smatrala usporedivom), zatim eliminacija upotrebom dodatnih financijskih kriterija odabira i ručni pregled koji je proveo porezni savjetnik (33), čime se dobilo 20 društava koja su bila potencijalno usporediva (34).
               
            
                  (58)
               
               
                  Indikator neto dobiti izračunan za svako društvo je dodatak na ukupne troškove, što se definira kao operativna dobit podijeljena s ukupnim operativnim troškovima. Srednja vrijednost neprilagođenog dodatka na ukupne troškove navedenih društava od 2001. do 2005. procijenjena je na 7,8 %.
               
            
                  (59)
               
               
                  Međutim, prema poreznom savjetniku, skup usporedivih društava obuhvaća potpune proizvođače koji uglavnom obavljaju više funkcija i snose rizike za svoje sirovine. Kako bi se ispravila ova razlika i navodno povećala pouzdanost usporedbe, porezni savjetnik proveo je prvu prilagodbu kako bi se uzela u obzir činjenica da predložena primjena dodatka na troškovnu bazu SMBV-a ne uključuje komponentu troška za zrna zelene kave.
               
            
                  (60)
               
               
                  Nadalje, povrati usporedivih društava bi, prema poreznom savjetniku, odražavali povrat na troškovnu bazu koja obuhvaća takve sirovine. Stoga je porezni savjetnik primijenio prilagodbu troška sirovina kako bi izmijenio dodatak na ukupni trošak (35) dobivenu iz skupa usporedivih društava. Porezni savjetnik navodi da je ova prilagodba u vezi s onim što porezni savjetnik naziva „uzimanjem prava vlasništva nad sirovinama”. Konkretno rečeno, porezni savjetnik oduzeo je od dobiti svakog društva u skupu njihovu procijenjenu cijenu sirovina pomnoženu s 12-mjesečnim EURIBOR-om uvećanim za 50 baznih bodova.
               
            
                  (61)
               
               
                  Kombinacijom ove dvije prilagodbe procijenjena naknada smanjena je sa srednje vrijednosti od 7,8 % na ukupne troškove na procijenjenu srednju vrijednost od 9,9 % na operativne troškove (36). Na temelju navedenog smatralo se da (zaokruženi) dodatak od [9–12] % na operativne troškove odražava dodatak po tržišnim uvjetima za pružanje usluga prženja i povezane djelatnosti opskrbnog lanca koje je SMBV pružao za svoje unutargrupne transakcije.
               
            2.3.   Opis smjernica OECD-a o transfernoj cijeni
      
      
                  (62)
               
               
                  Organizacija za ekonomsku suradnju i razvoj (dalje u tekstu: „OECD”) daje svojim državama članicama smjernice za oporezivanje. Smjernice OECD-a o transfernoj cijeni navode se u Smjernicama o transfernim cijenama (dalje u tekstu „Smjernice OECD-a o TC”) koje predstavljaju neobvezujući pravni instrument kojim se daju smjernice za određivanje transfernih cijena.
               
            
                  (63)
               
               
                  Transferne cijene odnose se na cijene koje se naplaćuju za trgovačke transakcije između različitih dijelova iste korporativne grupacije. Multinacionalna društva imaju u financijskom smislu poticaj za raspodjelu što je manje dobiti moguće na područja nadležnosti u kojima je dobit podložna većim porezima. Navedeno bi moglo dovesti do prekomjerno visokih transfernih cijena što se ne bi smjelo prihvatiti kao osnova za izračun oporezivog prihoda. Kako bi se ovaj problem izbjegao, porezne uprave trebale bi prihvaćati samo one transferne cijene između unutargrupnih društava za koje se plaća naknada jednaka onoj koja bi se plaćala da su cijene dogovorene između nezavisnih društava u usporedivim okolnostima po tržišnim uvjetima (37). To se naziva „načelom transakcije po tržišnim uvjetima”.
               
            
                  (64)
               
               
                  Mjerodavna izjava načela transakcije po tržišnim uvjetima koja predstavlja temelj za bilateralne porezne ugovore među državama članicama OECD-a, kao i za sve veći broj država koje nisu članice, sadržana je u stavku 1. članku 9. Modela porezne konvencije OECD-a. Člankom 9. predviđeno je sljedeće: „[Kada] dogovoreni ili definirani uvjeti između dva [povezana] poduzeća u njihovim trgovačkim ili financijskim odnosima odstupaju od onih koji bi bili dogovoreni među nezavisnim poduzećima, tada se bilo koja dobit koju bi, da nema navedenih uvjeta, jedno od poduzeća ostvarilo, no zbog navedenih uvjeta nije je ostvarilo, može uračunati u dobit tog poduzeća i sukladno tome oporezivati.”
               
            
                  (65)
               
               
                  Odbor OECD-a za fiskalne poslove donio je 27. lipnja 1995. smjernice o transfernim cijenama (dalje u tekstu: „Smjernice OECD-a o TC iz 1995.” (38)) koje su bile predmet Preporuke Vijeća OECD-a (39). Najnovija verzija Smjernica OECD-a o TC donesena je u lipnju 2010. (dalje u tekstu „Smjernice OECD-a o TC iz 2010.”) (40).
               
            
                  (66)
               
               
                  Budući da su neobvezujuće prirode, porezne uprave država članica OECD-a samo se potiče da slijede Smjernice. Međutim, Smjernice OECD-a o TC općenito imaju ključnu ulogu i jasan utjecaj na porezne prakse članica, pa čak i država koje nisu članice OECD-a. Štoviše, u brojnim državama članicama OECD-a ovim Smjernicama je dana snaga zakona ili služe kao referenca u svrhu tumačenja nacionalnog poreznog zakona. U mjeri u kojoj Komisija citira Smjernice OECD-a o TC u ovoj Odluci, Komisija to čini zato jer su navedene smjernice postojeći priručnik za područje transfernih cijena koji je rezultat stručnih rasprava u kontekstu OECD-a te nude razradu tehnika kojima je cilj rješavanje zajedničkih izazova u primjeni načela transakcije po tržišnim uvjetima na konkretne situacije. Smjernicama OECD-a o TC stoga se pružaju korisne smjernice poreznim upravama i multinacionalnim poduzećima u pogledu primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima. Također odražavaju međunarodni koncenzus po pitanju transfernih cijena.
               
            2.3.1.   Metode određivanja transferne cijene
      
      
                  (67)
               
               
                  U obje verzije Smjernica OECD-a o TC, iz 1995. i 2010., opisuje se pet metoda kojima se može procijeniti cijena po tržišnim uvjetima za transakcije i raspodjela dobiti između društava iste korporativne grupacije: i. metoda usporedive nenadzirane cijene (dalje u tekstu: „CUP”); ii. metoda trošak plus; iii. metoda preprodajne cijene; iv. metoda TNMM i v. metoda transakcijske podjele dobiti. U obje verzije Smjernica također se pravi razlika između tradicionalnih transakcijskih metoda (prve tri metode) i metoda transakcijske dobiti (zadnje dvije metode). U obje se verzije Smjernica nadalje objašnjava da multinacionalne korporacije zadržavaju slobodu da za određivanje transfernih cijena primjenjuju metode koje nisu opisane u Smjernicama, uz uvjet da su te cijene u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (68)
               
               
                  U Smjernicama OECD-a o TC iz 1995. daje se izričita prednost tradicionalnim transakcijskih metodama kao što je metoda CUP, u odnosu na transakcijske metode kao što je metoda TNMM, u svrhu određivanja je li transferna cijena u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. U stavku 3.49. Smjernica OECD-a o TC iz 1995. navodi se sljedeće: „Treba se dati prednost tradicionalnim transakcijskim metodama u odnosu na metode transakcijske dobiti u svrhu određivanja je li transferna cijena u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima, to jest postoji li poseban uvjet koji utječe na razinu dobiti među povezanim poduzećima. Praktično iskustvo je do sada pokazalo da je u većini slučajeva moguće primijeniti tradicionalne transakcijske metode.”
               
            
                  (69)
               
               
                  U tom pogledu, u stavku 2.3. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. navodi se sljedeće: „Slijedom navedenog, uzimajući u obzir kriterije opisane u stavku 2.2., ako se bilo koja tradicionalna transakcijska metoda može primijeniti s jednakom pouzdanošću kao i metoda transakcijske dobiti, tradicionalnoj transakcijskoj metodi daje se prednost u odnosu na metodu transakcijske dobiti.”
               
            
                  (70)
               
               
                  Metode CUP i TNMM relevantne su za ovu Odluku te su stoga detaljnije opisane u uvodnim izjavama 71. do 75.
               
            
                  (71)
               
               
                  Metodom CUP uspoređuje se cijena naplaćena za prijenos vlasništva ili usluga u nadziranoj transakciji (to jest transakciji između dva poduzeća koja su međusobno povezana) s cijenom naplaćenom za prijenos vlasništva ili usluga u usporedivoj nenadziranoj transakciji (to jest transakciji između poduzeća koja su međusobno nezavisna), a koja je provedena u usporedivim okolnostima.
               
            
                  (72)
               
               
                  Metoda TNMM jedna je od „neizravnih metoda” kojima se može procijeniti cijena po tržišnim uvjetima za transakcije i raspodjela dobiti među društvima iste korporativne grupacije. Ovom se metodom procjenjuje koliko bi iznosila dobit po tržišnim uvjetima za čitavu djelatnost, a ne za utvrđene transakcije. Njome se ne pokušava utvrditi cijena prodane robe već se procjenjuje dobit koju bi se očekivalo da nezavisna društva ostvare od određene djelatnosti, kao što je na primjer djelatnost prodaje robe. To se čini na način da se odredi prikladna osnova („pokazatelj razine dobiti”), kao što su troškovi, promet ili fiksno ulaganje, te na tu osnovu primijeni omjer dobiti koji odražava omjer zabilježen u usporedivoj nenadziranoj transakciji.
               
            
                  (73)
               
               
                  Budući da se metodom TNMM ne određuju cijena za pojedinačne transakcije, oporeziva dobit subjekta izračunata metodom TNMM ne mora imati izravan utjecaj na oporezivu dobit drugog pravnog subjekta iste korporativne grupacije. Metoda se dakle razlikuje od, primjerice, metode CUP, prema kojoj se transfernom cijenom određuje cijena određene robe ili usluge koja se zatim bilježi u oporezivu dobit u istom iznosu za društvo koje je dio grupacije koje kupuje i društvo koje je dio grupacije koje prodaje određenu robu ili uslugu.
               
            
                  (74)
               
               
                  Upotreba metode TNMM često se vezuje uz stavak 3.18. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. prema kojem bi „analizirana strana”, to jest strana u transakciji za koju se analizira financijski pokazatelj (dodatak na troškove, bruto marža ili pokazatelj neto dobiti), trebala u načelu biti društvo s manje složenom funkcijom. Detaljnije rečeno, u stavku 3.18. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. daje se sljedeća preporuka: „Kada se primjenjuje metoda trošak plus, metoda preprodajne cijene ili metoda transakcijske neto marže kao što je opisano u poglavlju II., potrebno je odabrati stranu koja sudjeluje u transakciji za koju se analizira financijski pokazatelj (dodatak na troškove, bruto marža, indikator neto dobiti). Odabir analizirane strane trebao bi biti u skladu s funkcijskom analizom transakcije. Općenito je pravilo da je analizirana strana ona na koju se metoda određivanja transferne cijene može primijeniti na najpouzdaniji način i za koju se mogu pronaći najpouzdanija usporediva društva, to jest, to će najčešće biti strana čija je funkcijska analiza manje složena” (41).
               
            
                  (75)
               
               
                  Porezni savjetnici često tumače taj stavak Smjernica OECD-a o TC iz 2010. u slučajevima transakcija između dva povezana društva na način da se njime dozvoljava procjena profitabilnosti po tržišnim uvjetima za samo jedno društvo, to jest za ono manje složeno, dok se bilo koje druga dobit navedena u izvješćima pripisuje drugom društvu, koje se smatra složenijim. To se radi bez obzira na to zarađuje li društvo koje se smatra složenijim naknadu po tržišnim uvjetima kao rezultat transakcije između tog i manje složenog društva te bez obzira na činjenicu da Smjernicama OECD-a o TC iz 2010. nije ukinut zahtjev prema kojem se cijena u transakcijama koje proizlaze iz navedenog treba odrediti po tržišnim uvjetima ako se oslanja na stavak 3.18. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
               
            2.3.2.   Raspon po tržišnim uvjetima
      
      
                  (76)
               
               
                  Prema smjernicama OECD-a o TC, kao prihvatljiv rezultat po tržišnim uvjetima navodi se raspon rezultata, a ne jedan određeni rezultat (42). U praksi ono što porezni savjetnici nazivaju „rasponom” je interkvartilni raspon. U nizu podataka kvartili su tri točke prema kojima se brojke u nizu svrstavaju od najmanjih do najvećih u tri skupine jednake veličine, to jest 25 % podataka je u 25. percentilu (koji se još naziva i donji kvartil), 50 % podataka je ispod ili jednako drugom kvartilu koji predstavlja srednju vrijednost niza, a 75 % podataka je ispod ili jednako 75. percentilu (koji se još naziva i gornjim kvartilom). Navedeni interkvartilni raspon spominje se u stavku 3.57. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. za situacije u kojima se problemi usporedivosti ne mogu u potpunosti riješiti. Prema Smjernicama OECD-a o TC iz 2010. u takvim slučajevima, ako raspon sadrži značajan broj opažanja, statistički alati kojima se u obzir uzima središnja tendencija sužavanja raspona (npr. interkvartilnog raspona ili drugih percentila) mogli bi pomoći u poboljšavanju pouzdanosti analize. U praksi porezni savjetnici često smatraju da je bilo koji rezultat unutar interkvartilnog raspona prihvatljiv i jednako točan.
               
            
                  (77)
               
               
                  Nadalje, kad se vrše prilagodbe cijena poreznog obveznika koji je izvan ispravnog raspona, porezna uprava bi se u slučaju postojanja problema usporedivosti prema stavku 3.62. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. (43) trebala osloniti na mjere središnje tendencije (na primjer, srednju vrijednost, srednje ili ponderirane prosjeke itd.) u svrhu određivanja prikladne točke u rasponu.
               
            2.4.   Opis najvažnijih računovodstvenih i financijskih pojmova korištenih u analizi transferne cijene
      
      
                  (78)
               
               
                  Analiza transferne cijene u izvješću o transfernoj cijeni koja je sastavni dio zahtjeva za SMBV STC-om sadrži niz računovodstvenih pojmova i financijskih pokazatelja dobiti. U nastavku slijede kratak pregled i objašnjenje financijskih pokazatelja i računovodstvenih pojmova koji se često upotrebljavaju u procjenama transfernih cijena, a koji su relevantni za ovaj slučaj.
               
            2.4.1.   Najvažniji računovodstveni termini u vezi s dobiti i gubitkom (nefinancijsko društvo)
      
      
                  (79)
               
               
                  U tipičnom računu dobiti i gubitka prvo se navodi prihod koji društvo ostvaruje od svojih uobičajenih poslovnih djelatnosti, uglavnom od prodaje robe i usluga kupcima. Ova računovodstvena stavka naziva se „prihodi od prodaje”, „promet” ili „prihodi”.
               
            
                  (80)
               
               
                  Trošak prodane robe (dalje u tekstu: „COGS”; engl. Cost of Goods Sold) uglavnom predstavlja vrijednost materijala korištenih za proizvodnju robe (sirovine) ili kupovnu cijenu robe koja se preprodaje ako društvo ne prerađuje prodanu robu. Za izračun bruto dobiti vrijednost COGS-a oduzima se od prihoda od prodaje.
               
            
                  (81)
               
               
                  Operativni izdaci u načelu pokrivaju izdatke za plaće (44), izdatke za opskrbu energijom te druge administrativne izdatke i izdatke za prodaju. U slučaju SMBV-a, tantijema koja se isplaćuje društvu Alki LP klasificirana je kao operativni izdatak, no nije uvrštena među operativne izdatke korištene za izračun oporezivog prihoda prema SMBV STC-u (45).
               
            
                  (82)
               
               
                  U tablici 1. naveden je pojednostavljen pregled računa dobiti i gubitka (46).
                  
                     Tablica 1.
                  
                  
                     Pojednostavljeni račun dobiti i gubitka
                  
                  Prihodi od prodaje (ili promet ili prihodi)
                  
                           
                              —
                           
                           Trošak prodane robe (COGS)
                        
                     Bruto dobit
                  
                  
                           
                              —
                           
                           operativni izdaci (OpEx)
                        
                     Operativna dobit (EBITDA)
                  
                  
                           
                              —
                           
                           kamate i otpis
                        
                     Oporezivi prihod (EBT)
                  
                  
                           
                              —
                           
                           Porez
                        
                     Neto dobit
                  
               
            2.4.2.   Profitne marže
      
      
                  (83)
               
               
                  Učinak i profitabilnost često se mjere upotrebom omjera koji se nazivaju „marže” ili „dodaci”. Marže se također upotrebljavaju u usporedbama sa sličnim društvima pri određivanju transferne cijene.
               
            
                  (84)
               
               
                  Neke vrste marži definirane su konvencionalno. Takav primjer su bruto marže koje se u načelu definiraju kao bruto dobit podijeljena s prihodom od prodaje te neto marže koje se u načelu definiraju kao neto dobit podijeljena s prihodom od prodaje. Za neto profitne marže koje se upotrebljavaju u analizi određivanja transferne cijene često će se kao polazište (nazivnik razlomka) uzeti oporezivi prihod umjesto neto dobiti, posebno pri upotrebi metode TNMM koja služi za procjenu oporezivog prihoda analizirane strane.
               
            2.5.   Opis nizozemskih pravila za određivanje cijena po tržišnim uvjetima
      
      2.5.1.   Članak 8b. zakona o porezu na dobit iz 1969.
      
      
                  (85)
               
               
                  SMBV STC sklopljen je na temelju članka 8b. stavka 1. Nizozemskog zakona o porezu na dobit 1969. (niz. Wet op de Vennootschapsbelasting 1969) (dalje u tekstu: „ZPD”).
               
            
                  (86)
               
               
                  Člankom 8b. stavkom 1. ZPD-a koji je dodan tekstu ZPD-a 2002. utvrđuje se načelo transakcije po tržišnim uvjetima u nizozemskom nacionalnom poreznom zakonu kako slijedi: „Ako subjekt sudjeluje, bilo izravno ili neizravno, u upravljanju, kontroli ili kapitalu drugog poslovnog subjekta te su između ovih subjekata određeni ili nametnuti uvjeti za međusobne trgovačke i financijske odnose (transferne cijene) koji se razlikuju od uvjeta koji bi se odredili između nezavisnih strana, dobit navedenih subjekata odredit će se kao da su određeni zadnje spomenuti uvjeti.”
               
            2.5.2.   Odluka Nizozemske o određivanju transferne cijene iz 2001.
      
      
                  (87)
               
               
                  Smjernice o tome kako nizozemska porezna uprava tumači načelo transakcije po tržišnim uvjetima iz članka 8b. stavka 1. ZPD-a dane su u Nizozemskoj odluci o određivanju transferne cijene od 30. ožujka 2001. (dalje u tekstu „Odluka Nizozemske”) (47). U preambuli Odluke Nizozemske navodi se sljedeće: „[…] Politika Nizozemske o načelu transakcije po tržišnim uvjetima u području međunarodnog poreznog zakona jest da ovo načelo čini sastavni dio nizozemskog sustava poreznog zakona što je rezultat njegovog dodavanja u široku definiciju ostvarene dobiti u odjeljku 3.8. Zakona o porezu na dobit iz 2001.” (48). To u načelu znači da se Smjernice OECD-a primjenjuju izravno na Nizozemsku prema odjeljku 3.8. Zakona o porezu na dobit iz 2001. Postoji niz područja u kojima se Smjernicama OECD-a omogućava državama članicama prostor za pojedinačna tumačenja. U brojnim drugim područjima se kroz praktično iskustvo utvrdilo da je Smjernica OECD-a potrebno pojasniti. Ovom se Odlukom objašnjava stav Nizozemske u pogledu ovih točaka te se pokušava ukloniti nedoumice u što većoj mogućoj mjeri.
               
            
                  (88)
               
               
                  U pogledu upotrebe raspona, poglavljem 1.2. Odluke Nizozemske utvrđuje se sljedeće: „U određenim slučajevima bit će moguće primijeniti načelo transakcije po tržišnim uvjetima i dobiti samo jednu brojku koja je najpouzdanija za odrediti jesu li transferne cijene u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Međutim, budući da određivanje transferne cijene nije egzaktna znanost, metodom određivanja transferne cijene često će se dobiti raspon brojki od kojih su sve jednako pouzdane.”
               
            
                  (89)
               
               
                  U pogledu metoda određivanja transferne cijene, u poglavlju 2. Odluke Nizozemske navodi se sljedeće: „U poglavlju II. Smjernica OECD-a razmatraju se tri tradicionalne transakcijske metode prvi put spomenute u stavcima 1.68. do 1.70. (to jest metoda usporedive nenadzirane cijene, metoda preprodajne cijene i metoda trošak plus), dok se u poglavlju III. analiziraju metode koje se nazivaju metodama transakcijske dobiti (to jest metoda podjele dobiti i metoda transakcijske neto marže ili TNMM). Ovisno o okolnostima, potrebno je odabrati jednu od ovih pet prihvaćenih metoda. Metode se mogu međusobno nadopunjavati. Smjernice OECD-a temelje se na određenoj hijerarhiji metoda prema kojoj se prednost daje tradicionalnim transakcijskim metodama. S jedne strane, metode transakcijske dobiti smatraju se, manje-više, metodama koje se primjenjuju kad nema drugog izbora. S druge strane, u Smjernicama OECD-a navodi se da porezna tijela trebaju započeti reviziju transferne cijene iz perspektive metode koju je odabrao porezni obveznik (vidjeti stavak 4.9. Smjernica OECD-a).
                  U skladu sa stavkom 4.9. Smjernica OECD-a, nizozemska porezna uprava trebala bi započeti svaku reviziju transferne cijene iz perspektive metode koju je primijenio porezni obveznik u trenutku transakcije. Navedeno je u skladu sa stavkom 1.68. Smjernica OECD-a. Time se implicira da porezni obveznik u načelu može samostalno odabrati metodu određivanja transferne cijene, uz uvjet da se primijenjenom metodom za odgovarajuću transakciju dobije rezultat koji je u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Međutim, u nekim će se situacijama određenim metodama dobiti bolji rezultati nego drugim metodama. Premda se od poreznih obveznika očekuje da temelje svoj odabir metode određivanja transferne cijene na pouzdanosti metode u određenoj situaciji, od poreznih obveznika se nikako ne očekuje da odvažu prednosti i nedostatke svih različitih metoda te da zatim objasne zašto se metodom koju su na kraju primijenili dobivaju najbolji rezultati u postojećim uvjetima (to jest pravilo najbolje metode). U nekim situacijama je kombiniranje metoda najbolje rješenje. Istodobno, porezni obveznici nisu obvezni primjenjivati više od jedne metode. Jedina obveza poreznog obveznika je objasniti zašto je odlučeno primijeniti baš tu primijenjenu metodu.”
               
            
                  (90)
               
               
                  Metoda CUP opisana je u poglavlju 2.1. Odluke Nizozemske. U pogledu davanja prednosti ovoj metodi u Odluci Nizozemske se navodi sljedeće: „[…] Ako je usporediva cijena dostupna, metoda usporedive nenadzirane cijene (opće poznata kao metoda CUP) bit će u načelu najizravnija i najpouzdanija metoda za određivanje transferne cijene te stoga ovoj metodi treba dati prednost u odnosu na druge metode.”
               
            2.6.   Dodatne informacije primljene od društva Starbucks i Nizozemske nakon pokretanja službenog istražnog postupka
      
      
                  (91)
               
               
                  Nizozemska i društvo Starbucks dostavili su dodatne informacije i podatke u vezi s SMBV-om, društvom Alki LP, Starbucks Trgovinama i SCTC-om.
               
            2.6.1.   Informacije o djelatnostima i rizicima SMBV-a
      
      
                  (92)
               
               
                  U izvješću o transfernoj cijeni SMBV je predstavljen kao niskorizični proizvođač. Komisija je zatražila informacije kako bi provjerila je li glavna djelatnost SMBV-a uistinu niskorizična proizvodnja, u ovom slučaju prženje kave. Komisija je također zatražila informacije o strukturi SMBV-ovih troškova kako bi provjerila može li temeljnim djelatnostima kojima se stvaraju ti troškovi potvrditi da su aktivnosti koje SMBV obavlja uistinu rutinske provedbene aktivnosti bez ikakvog stupnja složenosti, što bi bilo u skladu s pretpostavkama iz izvješća o transfernoj cijeni. Informacije o stupnju poslovnog rizika koji SMBV preuzima sadržane su u drugim odjeljcima u kojima su opisani ugovori.
               
            
                  (93)
               
               
                  Kako bi se analiziralo na kojim proizvodima SMBV ostvaruje najviše prihoda od prodaje te potvrdilo je li prženje kave uistinu glavna gospodarska djelatnost SMBV-a, Komisija je zatražila analizu SMBV-ovih prihoda od prodaje prema proizvodima. Društvo Starbucks dostavilo je informacije o iznosima zaprimljenima od Trgovina za zrna kave (istaknuto u tablici 2.) te zasebno iznose bilo kojih drugih plaćanja Trgovina za druge djelatnosti kao što su prodaja šalica, kako je prikazano u tablici 2.
                  
                     Tablica 2.
                  
                  
                     Prihodi SMBV-a prema kategoriji prodanih proizvoda
                  
                  
                              Opis
                           
                           
                              FG07
                           
                           
                              FG08
                           
                           
                              FG09
                           
                           
                              FG10
                           
                           
                              FG11
                           
                           
                              FG12
                           
                           
                              FG13
                           
                           
                              FG14
                           
                        
                              PRI. FINO PECIVO, PEKARSKI PROIZVOD
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [700–800 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. PRIPREMLJENA HRANA
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. SPREMNO ZA KONZUMACIJU
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              PRI. PAKIRANA HRANA
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. PAKIRANA KAVA
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [60–70 milijuna]
                           
                        
                              PRI. JEDNOKRATNE DOZE-KAVA
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([1–10 tisuća])
                           
                        
                              PRI. JEDNOKRATNE DOZE-VERISMO
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              PRI. INSTANT KAVA
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [200–300 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              PRI. PAKIRANI ČAJ
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                        
                              PRI. PRIBOR ZA POSLUŽIVANJE
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              PRI. OPREMA ZA KUHANJE
                           
                           
                              [900 tisuća–1 milijun]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [700–800 tisuća]
                           
                           
                              [500–600 tisuća]
                           
                           
                              [600–700 tisuća]
                           
                           
                              [700–800 tisuća]
                           
                           
                              [800–900 tisuća]
                           
                           
                              [600–700 tisuća]
                           
                        
                              PRI. OPREMA ZA KUHANJE-VERISMO
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [20–30 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [800–900 tisuća]
                           
                        
                              PRI. MATERIJALNA SREDSTVA
                           
                           
                              ([1–10 tisuća])
                           
                           
                              [300–400 tisuća]
                           
                           
                              [200–300 tisuća]
                           
                           
                              [80–90 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 tisuća]
                           
                           
                              —
                           
                        
                              PRI. DAROVNI PAKETI
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [50–60 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 tisuća]
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                        
                              PRI. IGRE I IGRAČKE
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [200–300 tisuća]
                           
                           
                              [300–400 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [30–40 tisuća]
                           
                        
                              PRI. RAZNA ROBA
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([100–200])
                           
                           
                              [400–500]
                           
                           
                              [1–10 tisuća]
                           
                           
                              [30–40 tisuća]
                           
                           
                              [500–600 tisuća]
                           
                           
                              [500–600 tisuća]
                           
                        
                              PRI. SIROVINE
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 tisuća]
                           
                           
                              [200–300 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 tisuća]
                           
                           
                              [30–40 tisuća]
                           
                        
                              PRI. PAPIRNATA PAKIRANJA
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. MIKS MIJEŠANIH NAPITAKA
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [50–60 milijuna]
                           
                           
                              [60–70 milijuna]
                           
                        
                              PRI. OSNOVA ZA FRAPE KAVU
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [30–40 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. EKSTRAKT
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              PRI. OPREMA
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                        
                              PRI. ŠPEDICIJA
                           
                           
                              [40–50 tisuća]
                           
                           
                              [30–40 tisuća]
                           
                           
                              [70–80 tisuća]
                           
                           
                              [300–400 tisuća]
                           
                           
                              [300–400 tisuća]
                           
                           
                              [200–300 tisuća]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                        
                              PRI. TANTIJEME
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                        
                              PRI. NAKNADA ZA USLUGU UPRAVLJANJA
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [800–900 tisuća]
                           
                           
                              [900 tisuća–1 milijun]
                           
                           
                              [600–700 tisuća]
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                        
                              PRI. DRUGI PRIHODI
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                        
                              PRODAJA POPUST
                           
                           
                              ([100–200 tisuća])
                           
                           
                              [80–90 tisuća]
                           
                           
                              ([1–10 tisuća])
                           
                           
                              ([200–300 tisuća])
                           
                           
                              ([500–600 tisuća])
                           
                           
                              ([600–700 tisuća])
                           
                           
                              ([1–10 milijuna])
                           
                           
                              ([100–200 tisuća])
                           
                        
                              TRGOVINSKI POPUSTI-DIREKTNO ZA TRŽIŠTE
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([30–40 tisuća])
                           
                           
                              ([10–20 tisuća])
                           
                           
                              ([1–10 milijuna])
                           
                        
                              KUPONI ZA POPUSTE DIREKTNO ZA TRŽIŠTE
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([20–30 tisuća])
                           
                        
                              TROŠKOVI POZICIONIRANJA ROBE DIREKTNO ZA TRŽIŠTE
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([20–30 tisuća])
                           
                           
                              ([200–300 tisuća])
                           
                        
                              POVRATI I NAKNADE ZA NEKURENTNU ROBU
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([20–30 tisuća])
                           
                        
                              POVRATI I NAKNADE ZA PRODAJU
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                              ([1–10 tisuća])
                           
                           
                              ([10–20 tisuća])
                           
                           
                              ([90–100 tisuća])
                           
                        
                              Zaokruživanje
                           
                           
                              0
                           
                           
                              (0)
                           
                           
                              (0)
                           
                           
                              0
                           
                           
                              (0)
                           
                           
                              0
                           
                           
                              (0)
                           
                           
                              (0)
                           
                        
                              
                                 Prihodi prema zakonskim izvješćima
                              
                           
                           
                              
                                 [100–200 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [100–200 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [100–200 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [100–200 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [100–200 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [200–300 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [300–400 milijuna]
                              
                           
                           
                              
                                 [300–400 milijuna]
                              
                           
                        
            
                  (94)
               
               
                  Društvo Starbucks navelo je da su prihodi pod opisom „PRI. PAKIRANA KAVA” u tablici 2. u vezi s SMBV-ovom funkcijom prženja i pakiranja. Prema društvu Starbucks, ostatak prihoda odnosi se na SMBV-ovu funkciju administrativne i logističke podrške. Mali dio kave pržene u Nizozemskoj dalje obrađuju nepovezani proizvođači. Riječ je o: „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-KAVA”, „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-VERISMO”, „PRI. INSTANT KAVA”, „PRI. OSNOVA ZA FRAPE KAVU” i „PRI. EKSTRAKT”. Te prihode trebalo bi također klasificirati kao prihode od administrativne i logističke podrške jer temeljni prihodi za koje se Investitorima izdaje račun predstavljaju vrijednost koju su stvorile treće strane, a ne SMBV. U svakom slučaju, prema društvu Starbucks ti prihodi čine samo mali dio ukupnih količina prženja SMBV-a.
               
            
                  (95)
               
               
                  U pogledu cijena proizvoda, društvo Starbucks dostavilo je primjere […] cjenika za različita tromjesečja 2013. i 2014. koji sadrže cijene za proizvode od kave i proizvode koji nisu od kave koje društvo Starbucks prodaje. Kako navodi društvo Starbucks, […].
               
            
                  (96)
               
               
                  U pogledu cijena proizvoda od kave, cijene se računaju na temelju formula koje se odnose na troškove te se razlikuju od proizvoda do proizvoda. Društvo Starbucks je kao primjer dostavilo formulu za izračun troška za stavku „[program certifikacije proizvod od kave e]”, što je najveća stavka koju SMBV prodaje. Cijene kave koje je SMBV naplaćivao Trgovinama izračunavaju se na temelju troškove koje SCTC plaća za zrna zelene kave kojima se dodaje trošak […] nabave kave i kave […]. Ovom se iznosu dodaju „[…]” troškovi za […], kao i […], što zajedno čini cijenu pržene kave. Naposljetku, trećoj strani plaća se naknada za licenciju u vezi s oznakom [program certifikacije] (49).
               
            
                  (97)
               
               
                  U pogledu cijena proizvoda koji nisu od kave koje SMBV prodaje Trgovinama, društvo Starbucks navelo je da se cijene proizvoda koji nisu od kave, a koje SMBV isporučuje Trgovinama, određuju dodavanjem takozvane [marže za povrat troškova] kupovnoj cijeni proizvoda koji nisu od kave. SMBV naplaćuje navedenu [maržu za povrat troškova] kako bi vratio […] izdatke. Međutim, ne samo da pokriva […] izdatke SMBV-a, nego i sve relevantne […] troškove […]. Zapravo, budući da se konačne cijene za proizvode koji nisu od kave koje SMBV naplaćuje Trgovinama izračunavaju primjenom [marže za povrat troškova] na troškove proizvoda, dobit koju SMBV bilježi od proizvoda koji nisu od kave odgovara navedenoj [marži za povrat troškova].
               
            
                  (98)
               
               
                  Najvažnija stavka izdataka SMBV-a su izdaci za plaće koji su činili [1–10 milijuna] EUR 2014. od ukupnih operativnih izdataka koji su iznosili 16 124 000 EUR te iste godine. Druge velike stavke operativnih izdataka SMBV-a 2014. bili su izdaci u vezi s plaćama, porezom na plaće, najmom nekretnina, isplatama za najam, amortizacijom opreme i amortizacijom nematerijalne imovine. Premda SMBV nije prije 2013. imao izdatke za amortizaciju nematerijalne imovine, to je bila jedna od najvećih stavki operativnih izdataka 2014. u iznosu od 628 000 EUR, čime je te godine predstavljala veći izdatak nego popravci i održavanje opreme, opskrba električnom energijom, loš dug, uredski i računalni pribor i drugo (primjerice izdaci za softverske licencije koji se bilježe kao zasebna stavka). Čini se da se izdatak za amortizaciju nematerijalne imovine odnosi na pravo IV-a prvi put zabilježeno u financijskim izvješćima 2012., koje je navodno kupljeno za više od 4 milijuna EUR. Osim toga, 2014. je velika stavka operativnih izdataka bila „istraživanje tržišta”, koja je te godine iznosila [100–200 tisuća] EUR.
               
            2.6.2.   Isplata tantijema
      
      
                  (99)
               
               
                  Oporeziva dobit SMBV-a u Nizozemskoj koja se određuje na temelju SMBV STC-a u odnosu na operativni trošak društva, umanjena je za tantijeme isplaćene društvu Alki LP. Komisija je od Nizozemske i društva Starbucks zatražila dodatne informacije o iznosu isplata tantijema i točnom izračunu porezne osnovice.
               
            
                  (100)
               
               
                  U tablici 3. prikazan je SMBV-ov račun dobiti i gubitka iz financijskih izvješća društva.
                  
                     Tablica 3.
                  
                  
                     SMBV-om račun dobiti i gubitka 2001.–2014.
                  
                  
                              (EUR)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2001./2002.
                           
                           
                              2002./2003.
                           
                           
                              2003./2004.
                           
                           
                              2004./2005.
                           
                           
                              2005./2006.
                           
                           
                              2006./2007.
                           
                           
                              2007./2008.
                           
                           
                              2008./2009.
                           
                           
                              2009./2010.
                           
                           
                              2010./2011.
                           
                           
                              2011./2012.
                           
                           
                              2012./2013.
                           
                           
                              2013./2014.
                           
                        
                              Prihodi od prodaje
                           
                           
                              14 067 934 
                           
                           
                              51 700 060 
                           
                           
                              63 950 312 
                           
                           
                              83 240 391 
                           
                           
                              108 855 325 
                           
                           
                              118 663 171 
                           
                           
                              128 784 681 
                           
                           
                              135 677 607 
                           
                           
                              142 627 243 
                           
                           
                              184 159 097 
                           
                           
                              286 217 379 
                           
                           
                              327 632 453 
                           
                           
                              350 538 852 
                           
                        
                              Izravni troškovi prodaje
                           
                           
                              (15 398 686 )
                           
                           
                              (41 799 345 )
                           
                           
                              (50 148 768 )
                           
                           
                              (68 349 376 )
                           
                           
                              (85 467 406 )
                           
                           
                              (98 615 765 )
                           
                           
                              (108 107 101 )
                           
                           
                              (115 352 332 )
                           
                           
                              (120 020 824 )
                           
                           
                              (153 275 834 )
                           
                           
                              (252 500 829 )
                           
                           
                              (286 969 488 )
                           
                           
                              (305 831 016 )
                           
                        
                              od toga zelena zrna (*2)
                              
                           
                           
                              [0 – 10 milijuna]
                           
                           
                              [10 – 20 milijuna]
                           
                           
                              [10 – 20 milijuna]
                           
                           
                              [10 – 20 milijuna]
                           
                           
                              [10 – 20 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [30 – 40 milijuna]
                           
                           
                              [40 – 50 milijuna]
                           
                           
                              [60 – 70 milijuna]
                           
                           
                              [60 – 70 milijuna]
                           
                           
                              [60 – 70 milijuna]
                           
                        
                              
                                 Bruto marža
                              
                           
                           
                              (1 330 752 )
                           
                           
                              9 900 715 
                           
                           
                              13 801 544 
                           
                           
                              14 891 015 
                           
                           
                              23 387 919 
                           
                           
                              20 047 406 
                           
                           
                              20 677 580 
                           
                           
                              20 325 275 
                           
                           
                              22 606 419 
                           
                           
                              30 883 263 
                           
                           
                              33 716 550 
                           
                           
                              40 662 965 
                           
                           
                              44 707 836 
                           
                        
                              Opći i administrativni izdaci
                           
                           
                              (3 150 256 )
                           
                           
                              (8 474 279 )
                           
                           
                              (8 997 548 )
                           
                           
                              (5 086 145 )
                           
                           
                              (7 303 608 )
                           
                           
                              (10 158 687 )
                           
                           
                              (15 221 123 )
                           
                           
                              (16 742 108 )
                           
                           
                              (16 835 153 )
                           
                           
                              (14 303 059 )
                           
                           
                              (17 469 758 )
                           
                           
                              (16 626 967 )
                           
                           
                              (16 124 052 )
                           
                        
                              Razmjena deviza
                           
                           
                              219 905 
                           
                           
                              33 743 
                           
                           
                              5 102 
                           
                           
                              24 784 
                           
                           
                              (388 855 )
                           
                           
                              (166 915 )
                           
                           
                              (467 072 )
                           
                           
                              1 849 067 
                           
                           
                              (2 266 492 )
                           
                           
                              (2 089 448 )
                           
                           
                              (8 162 650 )
                           
                           
                              709 539 
                           
                           
                              (2 272 582 )
                           
                        
                              Drugi izdaci (vidjeti bilješku)
                           
                           
                              4 744 084 
                           
                           
                              526 555 
                           
                           
                              (2 165 152 )
                           
                           
                              (6 336 360 )
                           
                           
                              (11 594 191 )
                           
                           
                              (4 699 336 )
                           
                           
                              (1 698 150 )
                           
                           
                              (2 470 449 )
                           
                           
                              (1 079 817 )
                           
                           
                              (12 352 838 )
                           
                           
                              (5 786 211 )
                           
                           
                              (22 812 962 )
                           
                           
                              (24 285 088 )
                           
                        
                              
                                 EBIT
                              
                           
                           
                              482 981 
                           
                           
                              1 986 734 
                           
                           
                              2 643 946 
                           
                           
                              3 493 294 
                           
                           
                              4 101 265 
                           
                           
                              5 022 468 
                           
                           
                              3 291 235 
                           
                           
                              2 961 785 
                           
                           
                              2 424 957 
                           
                           
                              2 137 918 
                           
                           
                              2 297 931 
                           
                           
                              1 932 575 
                           
                           
                              2 026 114 
                           
                        
                              Kamatni prihodi
                           
                           
                              17 328 
                           
                           
                              34 576 
                           
                           
                              27 668 
                           
                           
                              51 766 
                           
                           
                              167 195 
                           
                           
                              248 997 
                           
                           
                              304 939 
                           
                           
                              86 995 
                           
                           
                              45 402 
                           
                           
                              30 073 
                           
                           
                              18 763 
                           
                           
                              14 200 
                           
                           
                              76 209 
                           
                        
                              Kamatni izdaci
                           
                           
                              0
                           
                           
                              (803 856 )
                           
                           
                              (1 263 915 )
                           
                           
                              (1 272 114 )
                           
                           
                              (817 041 )
                           
                           
                              (2 356 989 )
                           
                           
                              (2 097 056 )
                           
                           
                              (1 345 779 )
                           
                           
                              (817 041 )
                           
                           
                              (737 371 )
                           
                           
                              (735 233 )
                           
                           
                              (411 315 )
                           
                           
                              (434 454 )
                           
                        
                              Rezultat prije oporezivanja
                           
                           
                              500 309 
                           
                           
                              1 217 454 
                           
                           
                              1 407 699 
                           
                           
                              2 272 946 
                           
                           
                              2 763 349 
                           
                           
                              2 914 476 
                           
                           
                              1 499 118 
                           
                           
                              1 703 001 
                           
                           
                              1 653 318 
                           
                           
                              1 430 620 
                           
                           
                              1 581 461 
                           
                           
                              1 535 460 
                           
                           
                              1 667 869 
                           
                        
                              Porez na dobit
                           
                           
                              (171 805 )
                           
                           
                              (418 774 )
                           
                           
                              (484 408 )
                           
                           
                              (733 370 )
                           
                           
                              (783 194 )
                           
                           
                              (844 309 )
                           
                           
                              (383 909 )
                           
                           
                              (427 159 )
                           
                           
                              (428 611 )
                           
                           
                              (337 599 )
                           
                           
                              (395 365 )
                           
                           
                              (391 220 )
                           
                           
                              (575 812 )
                           
                        
                              
                                 Neto rezultat za godinu
                              
                           
                           
                              328 504 
                           
                           
                              798 680 
                           
                           
                              923 291 
                           
                           
                              1 539 576 
                           
                           
                              1 980 155 
                           
                           
                              2 070 167 
                           
                           
                              1 115 209 
                           
                           
                              1 275 842 
                           
                           
                              1 224 707 
                           
                           
                              1 093 021 
                           
                           
                              1 186 096 
                           
                           
                              1 144 240 
                           
                           
                              1 092 057 
                           
                        
            
                  (101)
               
               
                  U bilješkama u financijskim izvješćima stavka „Ostali izdaci” u tablici 3. definira se kako slijedi: „Ostali izdaci odnose se na ugovor o tantijemama sklopljen s povezanim društvom [CV 1] koji je pripisan društvu Alki LP 13. prosinca 2006. te koji se temelji na poreznom mišljenju nizozemskih poreznih tijela.” STC na koji se ova bilješka odnosi je SMBV STC što stoga ukazuje na to da je SMBV-ov revizor tumačio SMBV STC na način da se njime određuju isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP.
               
            
                  (102)
               
               
                  Tantijeme se izračunavaju kao ostatak u računu dobiti i gubitka. Pri izradi računa dobiti i gubitka SMBV-a smatralo se ili se polazilo od pretpostavke da su sve ulazne brojke osim tantijema cijene u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Na temelju cijena dogovorenih SMBV STC-om, oporeziva dobit (stavka „Rezultat prije oporezivanja” na Slika 2) izračunava se na oko [9–12] % SMBV-ovih operativnih izdataka (stavka „Opći i administrativni izdaci” na Slika 2). Međutim, budući da stavka „Prihodi od prodaje” na Slika 2 umanjena za sve računovodstvene troškove prije isplate tantijema (50) nije u skladu sa spomenutom oporezivom dobiti na temelju SMBV STC-a, višak dobiti iznad tog dodatka od [9–12] % SMBV isplaćuje se društvu Alki LP u obliku tantijema koje se odbijaju od poreza za IV u vezi s prženjem kave (stavka „Ostali izdaci” na Slika 2). Na temelju izvješća SMBV-a, isplata tantijema vrši se dakle prema odredbama SMBV STC-a koji je izdala nizozemska porezna uprava.
                  
                     Slika 2.
                  
                  
                     
               
            
                  (103)
               
               
                  Budući da porezna osnovica u izvješćima SMBV-a za razdoblje primjene SMBV STC-a iznosi približno, no ne točno [9–12] % „Općih i administrativnih izdataka” za svaku godinu, Komisija je zatražila od društva Starbucks da dostavi stvarne troškove korištene za izračun porezne osnovice za svaku godinu. Društvo Starbucks dostavilo je informacije o iznosu operativnih izdataka korištenih za izračun oporezivog prihoda za svaku godinu na temelju SMBV STC-a te također za prethodna računovodstvena razdoblja (od 2001.) tijekom kojih je na snazi bio prethodni STC. Za svako razdoblje primjene SMBV STC-a troškovi koji su uzeti u obzir za izračun porezne osnovice su niži, no blizu iznosima koji su navedeni u izvješću kao „Opći i administrativni izdaci”. Primjerice, za razdoblje 2012./2013. ti troškovi iznosili su 15 694 137 EUR, a za razdoblje 2007./2008. 15 055 253 EUR. U razdobljima koja su prethodila primjeni SMBV STC-a troškovi koji su uzimani u obzir za izračun porezne osnovice mnogo su viši, jer bi, kako navodi društvo Starbucks, trebali također obuhvaćati troškove koje je naplatilo [nepovezano proizvodno društvo 1]. Primjerice, za razdoblje 2006./2007. troškovi korišteni za izračun porezne osnovice iznosili su [30–40 milijuna] EUR. To objašnjava zašto se obveza plaćanja poreza na dobit smanjila za više od pola kad je SMBV STC stupio na snagu (51), to jest s 844 309 EUR 2006./2007. na 383 909 EUR 2007./2008., kako je prikazano u tablici 3.
               
            2.6.3.   Informacije o društvu Alki LP
      
      
                  (104)
               
               
                  Nizozemska je kao odgovor na pitanja iz Odluke o pokretanju postupka dostavila opis prava u vezi s licencijama u vlasništvu društva Alki LP za korištenje i podlicenciranje prava IV-a za koje SMBV plaća tantijeme društvu Alki LP. U vezi s navedenim, Nizozemska je objasnila da prava IV-a obuhvaćaju tri kategorije: i. prava u vezi sa žigovima (52); ii. prava u vezi sa sustavom Starbucks (53); i iii. prava u vezi s kavom (54). Nizozemska je nadalje objasnila da znanje i informacije u vezi s kavom obuhvaćaju upotrebu i primjenu povjerljivih informacija, tehnologije i specifičnog znanja u vezi s receptima za miješanje zrna zelene kave, postupkom prženja zrna zelene kave i proizvodnjom drugih proizvoda dobivenih od kave (55).
               
            
                  (105)
               
               
                  Nizozemska je nadalje objasnila da u skladu s Ugovorom o prženju koji je detaljnije opisan u uvodnoj izjavi 142., Alki LP djeluje kao naručitelj koje snosi sve rizike i obavlja sve povezane djelatnosti (56). Prema Nizozemskoj tantijeme stoga ne predstavljaju samo naknadu za prava IV-a, nego i za ulogu društva Alki LP kao naručitelja.
               
            
                  (106)
               
               
                  Društvo Starbucks je u pogledu društva Alki LP navelo da ono nema zaposlenike na platnoj listi koji bi obavljali poslove u skladu s njegovom ulogom naručitelja prema Ugovoru o prženju te da ni njegovi partneri nemaju zaposlenike na platnoj listi koji bi obavljali poslove u skladu s tom ulogom. Prema društvu Starbucks, društvo Alki LP obavlja ovu ulogu kroz vodstvo, stručnost i potrebne funkcije koje pružaju pravni subjekti društva Starbucks u SAD-u u skladu s [Ugovorom o podjeli troškova] (dalje u tekstu: „UPT”) (57). Prema društvu Starbucks te kako je dokazano ugovorom o osnivanju komanditnog društva Alki LP, društva SCI UK I, Inc. (58) i Starbucks Coffee International, Inc (59).partneri su društva Alki LP.
               
            
                  (107)
               
               
                  Društvo Starbucks pojasnilo je da je društvo Alki LP dodano u strukturu grupacije u prosincu 2006. u sklopu proširenja UPT-a kako bi se pokrila cijela regija EMEA dodavanjem tržišta UK-a. Dodavanjem društva Alki LP u strukturu, društvo Starbucks izbjeglo je izravnu integraciju prihoda od tantijema koje društvo Alki LP prima u prihode partnera društva Alki LP prema poreznom zakonu SAD-a.
               
            2.6.4.   Isplate društva Alki LP korporaciji Starbucks Corporation prema Ugovoru o podjeli troškova
      
      
                  (108)
               
               
                  Budući da ni društvo Alki LP ni njegovi partneri nemaju zaposlenika (60) te da društvo Starbucks tvrdi da je društvo Alki LP u stanju obavljati svoju ulogu naručitelja preko UPT-a, Komisija je zatražila informacije o isplatama prema UPT-u i uslugama na koje se te isplate odnose, kao i načinu na koji društvo Alki LP financira te isplate. Društvo Starbucks je dostavilo sljedeći pregled isplata društva Alki LP društvu Starbucks US podijeljen na različite vrste isplata.
               
            
                  (109)
               
               
                  Prema UPT-u, društvo Alki LP vrši isplate tantijema društvu Starbucks US za tri kategorije IV-a za koje društvo Starbucks US daje licencije društvu Alki LP. Te isplate tantijema obuhvaćaju i. tantijeme za ulaz u ugovor dodijeljene za prava na robnu marku/žig; ii. tantijeme za ulaz u ugovor dodijeljene za prava poslovnog formata; i iii. trajne tantijeme dodijeljene za znanje u vezi s kavom.
               
            
                  (110)
               
               
                  Iznos isplate tantijema izračunava se na temelju formule čije je polazište iznos rezidualne dobiti. Iznos rezidualne dobiti je zbroj tantijema koje su SMBV i društvo Starbucks Coffee BV platili društvu Alki LP (61) i prihoda koje društvo Alki LP prima od korporacije Starbucks Corporation (62). Od tog se iznosa oduzima povrat po tržišnim uvjetima za rutinske funkcije koje društvo Alki LP obavlja (63). […]. U ovom se pogledu razlikuju prava IV-a za robnu marku/žig i poslovni format s jedne strane te znanje u vezi s kavom s druge strane. Ta se razlika objašnjava činjenicom da društvo Alki LP ima stvarno vlasništvo nad nematerijalnom imovinom u vezi s poslovnim formatom i robnom markom/žigom za regiju EMEA, dok društvo Starbucks US ima pravno i stvarno vlasništvo nad pravom na znanje u vezi s kavom.
               
            
                  (111)
               
               
                  Stvarno vlasništvo nad nematerijalnom imovinom u vezi s poslovnim formatom i žigom/robnom markom za regiju EMEA preneseno je 2002. s korporacije Starbucks Corporation na društvo [CV 1] i dodijeljeno društvu Alki LP 2006. Društvo [CV 1] i društvo Alki LP su za stvarno vlasništvo isplatili tantijeme za ulaz u ugovor pri čemu su se postoci SAD udjela u trošku koje je društvo Alki LP trebalo platiti društvu Starbucks US nesrazmjerno smanjivali s [65–70] % 2002. na [0,5–1] % 2010. i dalje za žig te s [70–75] % 2002. na [0–0,5] % 2010. i dalje za IV u vezi s poslovnim formatom. S ovim isplatama za ulaz u ugovor smatra se da je društvo Alki LP isplatilo prava stvarnog vlasništva za ove dvije kategorije IV-a za regiju EMEA. U pogledu IV-a za znanje u vezi s kavom društvo Alki LP plaća trajne tantijeme u iznosu od [70–75] % rezidualne dobiti dodijeljene za ovu kategoriju IV-a društvu Starbucks US.
               
            
                  (112)
               
               
                  Društvo Starbucks podnijelo je pregled isplata trajnih tantijema i tantijema za ulaz u ugovor društava [CV 1] i Alki LP za razdoblje od 2005. do 2014. U pogledu isplata za ulaz u ugovor, društvo [CV 1] je ukupno platilo [1–10] milijuna EUR kao isplate za ulaz u ugovor za žig i IV u vezi s poslovnim formatom korporaciji Starbucks Corporation (64)
                      (65). Društvo [CV 1] je u prosincu 2006. dodijelilo UPT društvu Alki LP. U razdoblju od 2007. do 2014. društvo Alki LP platilo je [1–10] milijuna EUR za žig i [20–30] milijuna EUR za IV u vezi s poslovnim formatom (66). To znači da je ukupno plaćeno [10–20] milijuna EUR kao isplate za ulaz u ugovor za žig te [20–30] milijuna EUR za IV u vezi s poslovnim formatom. Društvo Alki LP je 2014. prenijelo stvarno vlasništvo nad pravima IV-a društvu Starbucks EMEA Ltd, za što je zabilježilo dobit od [1–1,5] milijardi EUR kao ostali operativni prihod u svoj račun dobiti i gubitka. U pogledu trajnih tantijema, društvo Alki LP plaćalo je u prosjeku [1–10] milijuna EUR godišnje ([70–80] milijuna EUR ukupno) u razdoblju od 2005. do 2014. korporaciji Starbucks Corporation za IV za znanje u vezi s kavom (67).
               
            
                  (113)
               
               
                  Osim tantijema za ulaz u ugovor i trajnih tantijema društvo Alki LP plaća naknade za usluge koje pruža korporacija Starbucks Corporation i isplate za podjelu troškova za razvoj određene nematerijalne imovine. (68) U razdoblju od 2008. do 2014. društvo Alki LP plaćalo je u prosjeku [1–10] milijuna EUR godišnje u isplatama za podjelu troškova te [1–10] milijuna EUR godišnje za naknade za usluge.
               
            2.6.5.   Informacije o SCTC-u i cijenama zrna zelene kave koje SMBV plaća
      
      
                  (114)
               
               
                  Budući da SMBV nabavlja zrna zelene kave transakcijama unutar grupacije, točnije rečeno kupuje ih od SCTC-a, Komisija je zatražila informacije o tome kako se određuju cijene za ovu unutargrupnu transakciju te o cijeni određenoj za svaku godinu tijekom primjene SMBV STC-a.
               
            
                  (115)
               
               
                  Društvo Starbucks dostavilo je bilancu i račune dobiti i gubitka za SCTC počevši od 2005. U tablici 4. navode se informacije iz navedenih računa. Komisija je za potrebe ove Odluke dodala izračun dodatka na troškove zrna zelene kave (COGS) koji je SCTC primijenio. Prema dostupnim računovodstvenim informacijama koje se odnose na razdoblje od 2005., prosječni dodatak na troškove zrna zelene kave iznosio je [oko 3 %] za razdoblje od 2005. do 2010. u usporedbi s prosječnim dodatkom od [oko 18 %] tijekom razdoblja od 2011. do 2014.
               
            
                  (116)
               
               
                  Društvo Starbucks navelo je da je nakon 2011. prilagodilo politiku određivanja transferne cijene primjenjivanu na prodaju zrna zelene kave kako bi se povećao dodatak na troškove proizvoda s obzirom na rastuću važnost poslovanja SCTC-a, a pogotovo zbog povećane stručnosti u nabavi kave i, još važnije, njegovog vlasništva nad i upravljanja rastućim Programom praksi C.A.F.E.
               
            
                  (117)
               
               
                  Program praksi C.A.F.E. pokrenut je 2004. zajedno s otvaranjem SCTC-ovog centra za podršku poljoprivrednicima u Kostarici kako bi se pokrenuo rastući program koji bi poljoprivrednicima, izvoznicima i kupcima omogućio otvorenu komunikaciju s ciljevima i. poboljšanja kvalitete kave; ii. osiguranja gospodarske odgovornosti za isplate na svih razinama opskrbnog lanca; iii. poticanja društvene odgovornostima u područjima radnih uvjeta, zaštite prava radnika i odgovarajućih uvjeta za život; te iv. poticanje ekološki osviještenog pristupa uzgoju i preradi zrna zelene kave.
               
            
                  (118)
               
               
                  Kako bi se utvrdilo postoji li dokaz za rastuće poslovne aktivnosti kojima društvo Starbucks objašnjava povećani dodatak u izvješćima, u tablici 4. se također navodi imovina SCTC-a. Premda se ukupna imovina uistinu znatno povećala od 2010., razlog tome je najvećim dijelom povećano držanje gotovine. Poslovna imovina umanjena za novac povećala se za manje od trećine u četverogodišnjem razdoblju od 2010. do 2014.
               
            
                  (119)
               
               
                  U godišnjim izvješćima SCTC-a koje je dostavilo društvo Starbucks također se ne opisuju, u popratnim bilješkama, nikakve razlike u rizicima, funkcijama ili imovini između 2010. i 2011. Djelatnosti i rizici opisani su tijekom ovog razdoblja na identičan način, to jest glavna djelatnost SCTC-a je prema oba godišnja izvješća kupoprodaja visokokvalitetnih zrna zelene kave i povezane djelatnosti osiguranja kvalitete i upravljanja (logistika, skladištenje, miješanje, uklanjanje kofeina itd.).
                  
                     Tablica 4.
                  
                  
                     Financijski podaci SCTC-a
                  
                  
                              (CHF)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2005.
                           
                           
                              2006.
                           
                           
                              2007.
                           
                           
                              2008.
                           
                           
                              2009.
                           
                           
                              2010.
                           
                           
                              2011.
                           
                           
                              2012.
                           
                           
                              2013.
                           
                           
                              2014.
                           
                        
                              Prihodi SCTC-a od prodaje
                           
                           
                              [500–600 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [500–600 milijuna]
                           
                           
                              [900–1 000  milijuna]
                           
                           
                              [1,5–2 milijarde]
                           
                           
                              [1–1,5 milijardi]
                           
                           
                              [900–1 000  milijuna]
                           
                        
                              COGS SCTC-a
                           
                           
                              [500–600 milijuna]
                           
                           
                              [500–600 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [400–500 milijuna]
                           
                           
                              [800–900 milijuna]
                           
                           
                              [1–1,5 milijardi]
                           
                           
                              [800–900 milijuna]
                           
                           
                              [700–800 milijuna]
                           
                        
                              bruto marža (Prihodi od prodaje–COGS)
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [30–40 milijuna]
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [30–40 milijuna]
                           
                           
                              [40–50 milijuna]
                           
                           
                              [30–40 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                        
                              bruto marža na COGS
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [4,5–7,5] %
                           
                           
                              [16,5–19,5] %
                           
                           
                              [16,5–19,5] %
                           
                           
                              [19,5–22,5] %
                           
                           
                              [16,5–19,5] %
                           
                        
                              OpEx (isklj. pričuve)
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                        
                              dobit prije oporezivanja
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [30–40 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                        
                              Porez
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [1–10 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                        
                              neto dobit
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna] (*3)
                              
                           
                           
                              [20–30 milijuna] (*3)
                              
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [20–30 milijuna]
                           
                           
                              [10–20 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                        
                              Ukupna imovina
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [200–300 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [300–400 milijuna]
                           
                           
                              [500–600 milijuna]
                           
                           
                              [600–700 milijuna]
                           
                           
                              [700–800 milijuna]
                           
                        
                              Ukupna imovina umanjena za novac i novčane ekvivalente (uklj. utržive vrijednosne papire)
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [300–400 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                           
                              [100–200 milijuna]
                           
                        
                     
                  
                              (%)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2005.
                           
                           
                              2006.
                           
                           
                              2007.
                           
                           
                              2008.
                           
                           
                              2009.
                           
                           
                              2010.
                           
                           
                              2011.
                           
                           
                              2012.
                           
                           
                              2013.
                           
                           
                              2014.
                           
                        
                              dodatak na COGS
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                           
                              [13,5–16,5]
                           
                           
                              [19,5–22,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                        
            
                  (120)
               
               
                  Budući da je društvo Starbucks navelo Program praksi C.A.F.E. kao objašnjenje za povećanje marže koju je naplaćivao SCTC, Komisija je zatražila od društva Starbucks da dostavi informacije o troškovima navedenog programa i troškovima Centara za podršku poljoprivrednicima. Društvo Starbucks dostavilo je procjene godišnjih troškova i. Programa praksi C.A.F.E.; i ii. Centara za podršku poljoprivrednicima te su oni prikazani u tablici 5.
                  
                     Tablica 5.
                  
                  
                     Izravni i neizravni troškovi Programa praksi C.A.F.E. i Centara za podršku poljoprivrednicima
                  
                  
                              (USD)
                           
                        
                               
                           
                           
                              FG04
                           
                           
                              FG05
                           
                           
                              FG06
                           
                           
                              FG07
                           
                           
                              FG08
                           
                           
                              FG09
                           
                           
                              FG10
                           
                           
                              FG11
                           
                           
                              FG12
                           
                           
                              FG13
                           
                           
                              FG14
                           
                        
                              
                                          1.
                                       
                                       
                                          Dodijeljeni izdaci za prakse C.A.F.E.
                                       
                                    
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              [500 000 –600 000 ]
                           
                           
                              [100 000 –200 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                        
                              
                                          2.
                                       
                                       
                                          Troškovi Centara za podršku poljoprivrednicima
                                       
                                    
                           
                              [800 000 –900 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                        
                              
                                          3.
                                       
                                       
                                          Drugi troškovi u vezi s Praksama C.A.F.E.
                                       
                                    
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              nije dostupno
                           
                           
                              [60 000 –70 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [200 000 –300 000 ]
                           
                           
                              [700 000 –800 000 ]
                           
                           
                              [400 000 –500 000 ]
                           
                           
                              [60 000 –70 000 ]
                           
                           
                              [200 000 –300 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                        
                              
                                 Ukupno
                              
                           
                           
                              [800 000 –900 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                        
            
                  (121)
               
               
                  U razdoblju od 2011. do 2014. zajednički troškovi Programa praksi C.A.F.E. i Centara za podršku poljoprivrednicima činili su najviše [0,5–1] % vrijednosti zrna zelene kave koje je SCTC kupio (69).
               
            
                  (122)
               
               
                  Društvo Starbucks odgovorilo je da bi se Program praksi C.A.F.E. trebao smatrati IV čija vrijednost nije povezana s temeljnim troškovima.
               
            
                  (123)
               
               
                  Komisija je od društva Starbucks zatražila da dostavi izvješće o transfernoj cijeni koje obuhvaća cijene zrna zelene kave koje je SCTC prodavao SMBV-u. Prema društvu Starbucks dosad nije izrađena nikakva dokumentacija u vezi s transfernom cijenom kojom bi se obuhvatio odnos između SCTC-a i SMBV-a. Kako bi odgovorilo na zahtjev Komisije, društvo Starbucks dostavilo je Komisiji 13. travnja 2015.ad hoc izvješće o transfernim cijenama SCTC-a.
               
            
                  (124)
               
               
                  Prema dostavljenom ad hoc izvješću o transfernoj cijeni, SCTC određuje cijene prema svojim povezanim društvima tako da primjenjuje dodatak na troškove proizvodnje koji su u vezi s zrnima zelene kave koje SCTC nabavlja.
               
            
                  (125)
               
               
                  Nadalje, u svrhu određivanja trenutnog dodatka po tržišnim uvjetima na troškove proizvoda koje SCTC snosi za nabavu zrna zelene kave, utvrđene su tri zasebne komponente:
                  
                              —
                           
                           
                              Intelektualno vlasništvo – Program praksi C.A.F.E.: SCTC upravlja Programom praksi C.A.F.E. i upotrebljava vrijedno znanje i iskustvo koje, uključeno u poslovne aktivnosti društva Starbucks, osigurava dosljednu opskrbu i pruža podršku održivosti robne marke Starbucks. Društvo Starbucks analiziralo je tu transakciju upotrebom usporedivih ugovora o licenciji u vezi s prehrambenim i poljoprivrednim tehnologijama.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              Nabava: SCTC obavlja funkcije nabave zrna zelene kave. Društvo Starbucks analiziralo je tu transakciju upotrebom usporedivih ugovora o nabavi između trećih strana.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              Financiranje: SCTC bi trebao ostvariti povrat za troškove financiranje koje snosi za skladištenje neprodanih zaliha i neto potraživanja za zrna zelene kave. Društvo Starbucks analiziralo je odgovarajući povrat za financiranje koji bi SCTC trebao ostvariti.
                           
                        
            
                  (126)
               
               
                  Kombiniranjem rezultata za svaku zasebnu komponentu koju je SCTC analizirao dobio bi se zajednički ukupni rezultat za zrna zelene kave od 2005. do 2014. kako je prikazano u tablici 6.:
                  
                     Tablica 6.
                  
                  
                     Dodatak na troškove proizvoda
                  
                  
                              (%)
                           
                        
                              Komponenta
                           
                           
                              Dodatak na troškove proizvoda
                              Donji kvartil
                           
                           
                              Dodatak na troškove proizvoda
                              Srednja vrijednost
                           
                           
                              Dodatak na troškove proizvoda
                              Gornji kvartil
                           
                        
                              Intelektualno vlasništvo –Program praksi C.A.F.E.
                           
                           
                              1,4
                           
                           
                              4,2
                           
                           
                              9,9
                           
                        
                              Nabava
                           
                           
                              4,7
                           
                           
                              6,0
                           
                           
                              8,0
                           
                        
                              Financiranje
                           
                           
                              [1,5 – 4,5]
                           
                           
                              [1,5 – 4,5]
                           
                           
                              [1,5 – 4,5]
                           
                        
                              
                                 Ukupni postotak dodatka na troškove proizvoda
                              
                           
                           
                              [7,5 – 10,5]
                           
                           
                              [10,5 – 13,5]
                           
                           
                              [19,5 – 22,5]
                           
                        
            
                  (127)
               
               
                  Zajednički raspon po tržišnim uvjetima za ukupnog dodatka na troškove proizvoda koju naplaćuje SCTC za kavu prodanu SMBV-u je prema ad hoc izvješću o transfernoj cijeni između donjeg kvartila od [oko 9 %] i gornjeg kvartila od [oko 21 %], uz srednju vrijednost od [oko 12 %] za čitavo razdoblje od 2005. do 2014.
               
            
                  (128)
               
               
                  Prema društvu Starbucks stvarna realizirana bruto marža (70) SCTC-a točno je u rasponu po tržišnim uvjetima. Dokaz tome bi bila činjenica da je bruto marža na prihode SCTC-a od prodaje na temelju ponderiranog prosjeka iznosila [oko 12 %] za razdoblje od 2005. do 2014. godine.
               
            
                  (129)
               
               
                  Komisija je od društva Starbucks zatražila da dostavi podatke i komponente dodatka korištenog za utvrđivanje kvartila i srednje vrijednosti za razdoblje od 2005. do 2014. koji su dostavljeni Komisiji. Društvo Starbucks navelo je da ovi podaci nisu dostupni.
               
            
                  (130)
               
               
                  Društvo Starbucks dostavilo je 29. lipnja 2015. podatke kojima potkrepljuje cijene zrna zelene kave u dostavljenom ad hoc izvješću o transfernoj cijeni te posebice brojke iz tablice 6. za koje je Komisija zatražila podatke na kojima se temelje.
               
            
                  (131)
               
               
                  U suprotnosti s navedenim u tablici koju je društvo Starbucks dostavilo 13. travnja 2015., vrijednosti u tablici u vezi s Programom praksi C.A.F.E. 1,4 % i 9,9 % nisu u donjem kvartilu (25. kvartil) i gornjem kvartilu (75. kvartil). One su zapravo ekstremne vrijednosti, to jest najmanja i najveća vrijednost u usporedbi s ugovorima o licenciji. Društvo Starbucks svojim je podneskom od 29. lipnja 2015. navelo jedanaest ugovora o licenciji u vezi s licenciranjem tehnologije koje je smatralo usporedivima s C.A.F.E. Ti ugovori odnose se na proizvode u vezi s hranom i pićem. Raspon postotaka koji je društvo Starbucks dobilo prikazan je u tablici 7. Društvo Starbucks objasnilo je da se „Postotni dodatak na troškove proizvoda” u tablici 7 „izračunava prema prosjeku svakog pojedinačnog opažanja podijeljenom s jedan umanjenim za prosjek opažanja”, premda nije dano objašnjenje zašto je poduzet ovaj korak za izračun dodatka na troškove proizvoda, a uz potpuni izostanak informacija ili uzimanja u obzir troškova društava potpisnika navedenih ugovora.
                  
                     Tablica 7.
                  
                  
                     Objašnjenje društva Starbucks o prethodno dostavljenim podacima o interkvartilnom rasponu cijena Programa praksi C.A.F.E. od 1,4 % do 9,9 %
                  
                  
                               
                           
                           
                              Average Observation
                           
                           
                              Percentage Markup on Product Cost
                           
                        
                              Highest Observed Value
                           
                           
                              9,0 %
                           
                           
                              9,9 %
                           
                        
                              Upper Quartile
                           
                           
                              6,0 %
                           
                           
                              6,4 %
                           
                        
                              Median
                           
                           
                              4,0 %
                           
                           
                              4,2 %
                           
                        
                              Lower Quartile
                           
                           
                              2,7 %
                           
                           
                              2,8 %
                           
                        
                              Lowest Observed Value
                           
                           
                              1,4 %
                           
                           
                              1,4 %
                           
                        
                              Observations
                           
                           
                              11
                           
                           
                              11
                           
                        
            
                  (132)
               
               
                  Društvo Starbucks u svom je podnesku od 29. lipnja 2015. također dostavilo cijene SCTC-ove funkcije nabave procijenjene upotrebom usporedivih transakcija koje je društvo Starbucks pronašlo u bazama podataka PowerK i LIVEDGAR. Trinaest ugovora prema kojima se usluge agencije za prodaju pružaju agentu za prodaju treće stane smatraju se usporedivima s uslugama nabave koje je SCTC pružao SMBV-u.
               
            
                  (133)
               
               
                  Rezultati analiza prikazani su kao postotci troškova proizvoda „franko brod” što je trošak naplaćen klijentu za dostavljene proizvode. Srednja vrijednost prikazanih opažanja je 6 %. Društvo Starbucks prikazalo je rezultate kao interkvartilni raspon troškova proizvod od 4,7 % do 8,0 %.
               
            
                  (134)
               
               
                  Detaljnije rečeno, korištena opažanja odnose se na ugovore sa sljedećim naručiteljima i provizijama iskazanima kao postoci stopa „franko brod” kao što je prikazano u zagradama: Aeropostale, Inc (5 %); Ateca Production International, Inc. (7 %); BELL SPORTS CORP. (6 %), COLUMBIA SPORTSWEAR CO (1,5 %); Designs Apparel Inc. (5 %); F.I.S. Inc (10 %); He-Ro Industries Incorporated (10 %); JONES APPAREL GROUP INC/NINE WEST GROUP INC. (10 %); Mannesmann Pipe&Steel Corporation (2 %), Skin Shoes LLC (8 %); Skin Inc. (6 %); TI Sportswear Inc. (4,7 %) i WW Mexicana (1 %). Interkvartilni raspon za ova opažanja iznosi 4 % do 8,5 %. Kao i u slučaju s cijenama Programa praksi C.A.F.E., društvo Starbucks navelo je da je „postotak prihoda od prodaje izračunan kao postotak FOB podijeljen s jedan uvećan za postotak FOB stope” (71). Ova izmjena brojki u odnosu na komparativne analize nije objašnjena, niti je u skladu s bilo kakvih uobičajenim financijskim prilagodbama.
               
            
                  (135)
               
               
                  Naposljetku, društvo Starbucks izračunava cijenu za ono što se prikazuje kao funkcija financiranja i što bi SCTC prema društvu Starbucks trebao dobiti kao povrat za „skladištenje zelene kave i financiranje neto potraživanja na svoj vlastiti rizik i račun”. Ovaj povrat društvo Starbucks izračunava primjenjujući ponderirani prosječni trošak kapitala („WACC”, engl. Weighted Average Cost of Capital) na potraživanja i zalihe SCTC-a za 2014. te je na temelju navedenog izračun utvrđen na [oko 3 %].
               
            
                  (136)
               
               
                  Naposljetku, kako bi izračunala dobit koju je SMBV ostvario prženjem zrna zelene kave koja je kupio od SCTC-a, Komisija je zatražila od društva Starbucks informacije o cijenu koju je SMBV platio SCTC-u. Društvo Starbucks dostavilo je pregled prosječne cijene (po funti) koje je SCTC naplatio SMBV-u i iznose koje je SMBV platio SCTC-u prikazane u tablici 8. SMBV nije vršio nikakva druga plaćanja u korist SCTC-a.
                  
                     Tablica 8.
                  
                  
                     Iznosi koje je SMBV platio SCTC-u za kupovinu zrna zelene kave
                  
                  Kupovina od SCTC-a
                  
                     
                  
                              FG
                           
                           
                              Kupovna vrijednost u EUR
                           
                           
                              Kupovni volumen u funtama
                           
                           
                              Jedinična cijena u EUR/lbs
                           
                        
                              2002.
                           
                           
                              —
                           
                           
                              —
                           
                           
                               
                           
                        
                              2003.
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2004.
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2005.
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 –10 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2006.
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2007.
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2008.
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2009.
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [10 000 000 –20 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2010.
                           
                           
                              [30 000 000 –40 000 000 ]
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [1,0000–1,5000]
                           
                        
                              2011.
                           
                           
                              [40 000 000 –50 000 000 ]
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [2,0000–2,5000]
                           
                        
                              2012.
                           
                           
                              [60 000 000 –70 000 000 ]
                           
                           
                              [20 000 000 –30 000 000 ]
                           
                           
                              [2,0000–2,5000]
                           
                        
                              2013.
                           
                           
                              [60 000 000 –70 000 000 ]
                           
                           
                              [30 000 000 –40 000 000 ]
                           
                           
                              [1,5000–2,0000]
                           
                        
                              2014.
                           
                           
                              [60 000 000 –70 000 000 ]
                           
                           
                              [40 000 000 –50 000 000 ]
                           
                           
                              [1,5000–2,0000]
                           
                        
            2.6.6.   Informacije i brojke u vezi sa Starbucks Trgovinama
      
      
                  (137)
               
               
                  Proizvodi koje SMBV distribuira, bilo da ih SMBV proizvodi ili kupuje od drugih dobavljača, prodaju se Trgovinama. Dio Trgovina je nezavisan, a dio je u vlasništvu društva Starbucks. Komisija je zatražila informacije kako bi provjerila postoje li razlike u trgovačkim uvjetima koji se primjenjuju na Trgovine u vlasništvu grupacije i na nezavisne Trgovine.
               
            
                  (138)
               
               
                  U pogledu Starbucks Trgovina društvo Starbucks dostavilo je informacije o različitim programima za korisnike licencije i kriterijima prihvatljivosti za razvoj Starbucks Trgovina u regiji EMEA, pregled trgovina u regiji EMEA i podatke u vezi s prometom Trgovina i licencijskim naknadama koje su navedene Trgovine 2012. platile društvu Starbucks Coffee BV. Prema tim informacijama, postotak licencijskih naknada u odnosu na promet plaćenih u okviru tri različite vrste licencijskih programa (nezavisni korisnici licencije vezani uz određeno zemljopisno područje, korisnici licencije u vlasništvu društva vezani uz određeno zemljopisno područje i korisnici licencije za određene kanale – tri različite vrste licencijskih programa) razlikuju se među zemljama te iznose od [5 do 10] %.
               
            2.6.7.   Informacije o profitabilnosti drugih pržionica kojima upravlja društvo Starbucks
      
      
                  (139)
               
               
                  Komisija je od društva Starbucks zatražila financijske informacije o profitabilnosti bilo kojih drugih pržionica kojima upravlja grupacija, posebice korporacija Starbucks Manufacturing Corporation (dalje u tekstu „SMC”) za koju se prema javno dostupnim informacijama utvrdilo da je dio grupacije Starbucks. Komisija je zatražila navedene informacije jer se prema Smjernicama OECD-a o TC iz 2010. preporučuju upotreba internih podataka za provjeru je li raspodjela dobiti u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima (72). Društvo Starbucks navelo je da je SMC jedina pržionica kojom grupacija upravlja uz SMBV. Budući da izvješća SMC-a nisu revidirana, društvo Starbucks dostavilo je pro-forma izvješća koja se temelje na internom izvješćivanju društva.
               
            
                  (140)
               
               
                  U tablici 9. navedeni su podaci koje je ustupilo društvo Starbucks. Omjere dobiti i prihoda od prodaje te dobiti i operativnih izdataka (73) dodala je Komisija za potrebe ove Odluke, uzimajući u obzir da je SMBV STC-om dogovoreno da je omjer od [9–12] % dobiti iznad operativnih izdataka naknada po tržišnim uvjetima SMBV-a. Za SMC ovaj je omjer iznosio oko 500 % tijekom prethodna četiri računovodstvena razdoblja.
                  
                     Tablica 9.
                  
                  
                     Financijski podaci o proizvodnom društvu iz SAD-a Starbucks Manufacturing Corporation
                  
                  
                               
                           
                           
                              2011.
                           
                           
                              2012.
                           
                           
                              2013.
                           
                           
                              2014.
                           
                        
                              Prihodi korporacije Starbucks Manufacturing Corporation od prodaje
                           
                           
                              [700 000 000  – 800 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 000  – 1 500 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 000  – 1 500 000 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000 000  – 1 500 000 000 ]
                           
                        
                              Trošak prodane robe
                           
                           
                              [(500 000 000 ) – (600 000 000 )]
                           
                           
                              [(800 000 000 ) – (900 000 000 )]
                           
                           
                              [(800 000 000 ) – (900 000 000 )]
                           
                           
                              [(700 000 000 ) – (800 000 000 )]
                           
                        
                              Drugi prihodi i dobit
                           
                           
                              [100 000  – 200 000 ]
                           
                           
                              [600 000  – 700 000 ]
                           
                           
                              [300 000  – 400 000 ]
                           
                           
                              [1 000 000  – 10 000 000 ]
                           
                        
                              Odbici
                           
                           
                              [(40 000 000 ) – (50 000 000 )]
                           
                           
                              [(60 000 000 ) – (70 000 000 )]
                           
                           
                              [(70 000 000 ) – (80 000 000 )]
                           
                           
                              [(80 000 000 ) – (90 000 000 )]
                           
                        
                              
                                 Od toga plaće i nadnice
                              
                           
                           
                              [(10 000 000 ) – (20 000 000 )]
                           
                           
                              [(20 000 000 ) – (30 000 000 )]
                           
                           
                              [(20 000 000 ) – (30 000 000 )]
                           
                           
                              [(30 000 000 ) – (40 000 000 )]
                           
                        
                              
                                 Od toga amortizacija
                              
                           
                           
                              [(10 000 000 ) – (20 000 000 )]
                           
                           
                              [(10 000 000 ) – (20 000 000 )]
                           
                           
                              [(10 000 000 ) – (20 000 000 )]
                           
                           
                              [(10 000 000 ) – (20 000 000 )]
                           
                        
                              Ukupni prihodi
                           
                           
                              [100 000 000  – 200 000 000 ]
                           
                           
                              [400 000 000  – 500 000 000 ]
                           
                           
                              [300 000 000  – 400 000 000 ]
                           
                           
                              [500 000 000  – 600 000 000 ]
                           
                        
                              Profitna marža (prihodi/prihodi od prodaje)
                           
                           
                              [20 % – 25 %]
                           
                           
                              [30 % – 35 %]
                           
                           
                              [30 % – 35 %]
                           
                           
                              [35 % – 40 %]
                           
                        
                              Dobit na operativni trošak (prihod/odbici)
                           
                           
                              [400 % – 450 %]
                           
                           
                              [650 % – 700 %]
                           
                           
                              [500 % – 550 %]
                           
                           
                              [550 % – 600 %]
                           
                        
            2.7.   Opis raznih ugovora kojima su utvrđene uloge i odgovornosti SMBV-a
      
      
                  (141)
               
               
                  Nakon osnutka u Nizozemskoj, SMBV je sklopio razne ugovore kojima su se utvrdile ugovorne podjele uloga i odgovornosti SMBV-a i drugih ugovornih strana. Tri ugovora od važnosti za ovu Odluku jesu Ugovor o prženju sklopljen između SMBV-a i društva Alki LP, Ugovor o kupoprodaji zelene kave sklopljen između SMBV-a i SCTC-a te Ugovor o opskrbi sklopljen između SMBV-a i Trgovina.
               
            
                  (142)
               
               
                  Ugovorom o prženju koji je stupio na snagu 1. siječnja 2002. uređuje se proizvodni postupak. Prema Ugovoru o prženju Alki LP djeluje kao naručitelj, a SMBV kao vlasnik pržionice. SMBV plaća licenciju društvu Alki LP koje zauzvrat daje SMBV-u pristup pravima IV-a i preuzima poduzetničke rizike u poslovanju SMBV-a kao što su prekoračenje troškova i prodaja proizvoda. SMBV se obvezuje pržiti zrna zelene kave te stavljati na raspolaganje Trgovinama prženu kavu i druge proizvode od kave (prema Ugovoru o opskrbi o kojem je riječ u nastavku i SORVP-u (74)). SMBV je kao vlasnik pržionice dužan osigurati da se upotrebljava ispravna oprema, da se provode ispravni postupci te da je proizvedena roba u skladu sa specifikacijama koje je ustupilo društvo Alki LP. SMBV će biti vlasnik kupljenih proizvoda koje mora kupiti od dobavljača koje je imenovalo i/ili odobrilo društvo Alki LP. SMBV mora osigurati da su proizvodi u trenutku isporuke u skladu sa specifikacijama društva Alki LP za proizvode te je SMBV obvezan odmah zamijeniti bilo koju količinu neispravnih ili loših proizvoda o vlastitom trošku. Međutim, društvo Alki LP snosi rizike u vezi s gubicima koji mogu nastati kao posljedica proizvodnje, prodaje, transporta, skladištenja, obrade ili druge upotrebe proizvoda te je obvezno obeštetiti SMBV za bilo kakve zahtjeve za naknadu.
               
            
                  (143)
               
               
                  Ugovor o kupoprodaji zelene kave stupio je na snagu 22. travnja 2002. te se njime utvrđuju uvjeti za prodaju zelene kave cjelovitog zrna društva SCTC društvu SMBV. SCTC se obvezuje prodavati zrna SMBV-u po cijenama određenima cjenikom koji je izdao SCTC. SMBV se obvezuje izdati narudžbenicu za kavu na temelju prognoza kupnje. SCTC se obvezuje dostaviti zrna […].
               
            
                  (144)
               
               
                  Ugovorom o opskrbi utvrđuju se odgovornosti za opskrbu neophodnom robom Starbucks između SMBV-a i Trgovina. Trgovine se obvezuju kupovati svu prženu kavu koja nosi robnu marku i druge neophodne proizvode u vezi s kavom kako je definirano tim ugovorom isključivo od SMBV-a ili od odobrenog dobavljača po cijenama koje su ili određene formulom koja je priložena tom ugovoru (za kavu i proizvode u vezi s kavom) ili u skladu s cjenikom […] (za drugu robu). Trgovine moraju SMBV-u dostaviti [periodičnu] prognozu kupnje (75) pri čemu SMBV jamči Trgovinama da su kava i druga roba u trenutku izlaska iz skladišta SMBV-a ispravni, a ako to nije slučaj, SMBV će besplatno zamijeniti neispravne proizvode ili odobriti kredit Trgovinama (76).
               
            2.8.   Ugovor o podjeli troškova
      
      
                  (145)
               
               
                  UPT-om sklopljenim između društva Alki LP i korporacije Starbucks Corporation 1. kolovoza 2006. utvrđuju se izravna prava društva Alki LP za izdavanje licencija i podlicencija trećim strana i pravo na: i. […] upravljanje Starbucks trgovinama […]; ii. […] upravljanje „[…]”; i iii. proizvodnju i/ili distribuciju proizvoda za koje se upotrebljava žig i tehnologija te znanje i iskustvo.
               
            
                  (146)
               
               
                  Prema UPT-u društvo Alki LP se obvezuje plaćati korporaciji Starbucks Corporation tantijeme, naknade za usluge koje pruža korporacija Starbucks Corporation i isplate za podjelu troškova za razvoj određene nematerijalne imovine. Isplate za tantijeme obuhvaćaju: i. tantijeme za ulaz u ugovor dodijeljene za žig te IV u vezi s poslovnim formatom; i ii. trajne tantijema dodijeljene za znanje u vezi s kavom. Isplate prema ovom Ugovoru detaljno su opisane u uvodnim izjavama 112. i 113.
               
            2.9.   Ugovori između društva Starbucks i trećih strana u vezi s proizvodnjom i prodajom kave
      
      
                  (147)
               
               
                  Kako bi se usporedili trgovački uvjeti ugovoreni između SMBV-a i grupacije Starbucks, a pogotovo isplata tantijema za IV u vezi s prženjem s jedne strane i trgovački uvjeti ugovoreni između grupacije Starbucks i trećih strana s druge strane, Komisija je od društva Starbucks zatražila sve ugovore kojima je društvo Starbucks dalo licencije za svoje IV te sve ugovore kojima je društvo Starbucks izdvojilo djelatnost prženja kave. Komisija je također zatražila informacije o trgovačkim uvjetima koji su se primjenjivali na odnos između korporacije Starbucks Corporation i trgovačkog društva u SAD-u koje se bavi prženjem i koje je dio grupacije.
               
            
                  (148)
               
               
                  Kao odgovor na zahtjev Komisije društvo Starbucks dostavilo je ugovore s:
                  
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 2], („[nepovezano proizvodno društvo 2]”), […]. Društvo Starbucks sklopilo je dvije vrste ugovora s [nepovezanim proizvodnim društvom 2] za podugovaranje prženja kave koji su bili izmijenjeni u nekoliko navrata. U ugovoru o licenciranju tehnologije sklopljenom [prije 2008.], povezano društvo […] društva Starbucks dodjeljuje neisključivu licenciju [nepovezanom proizvodnom društvu 2] za upotrebu, među ostalim, tehnologije te znanja i iskustva društva Starbucks za proizvodnju i prodaju pržene kave odabranim trećim stranama s kojima je Starbucks sklopio ugovore o opskrbi, kao što su [nepovezano proizvodno društvo 5] […]. [Nepovezano proizvodno društvo 2] obvezalo se obavljati usluge na način da pržena kava bude visoke kvaliteta, što je zahtijevalo da se [nepovezano proizvodno društvo 2] obveže, među ostalim, poštivati određene standardne osiguranja kvaliteta koje je donijelo društvo Starbucks. Ugovorom o licenciranju tehnologije utvrđeno je da [nepovezano proizvodno društvo 2] ne mora platiti nikakvu naknadu za licenciju (77). Ugovorom o opskrbi zelenom kavom utvrđeno je da [nepovezano proizvodno društvo 2] ima obvezu kupovanja zrna zelene kave isključivo od društva Starbucks za fiksnu naknadu [za određenu količinu].
                           
                        
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 3], („[nepovezano proizvodno društvo 3]”), […]. Prema ugovoru o licenciranju prženja sklopljenom [poslije 2008.], [nepovezano proizvodno društvo 3] pruža usluge prženja kave koju prodaje društvu Starbucks i zajedničkom pothvatu [nepovezanog proizvodnog društva 3] i društva Starbucks koje se naziva [zajednički pothvat nepovezanog proizvodnog društva 3 i društva Starbucks] te koje upravlja trgovinama kavom društva Starbucks u [određenoj zemlji]. [Nepovezano proizvodno društvo 3] plaća naknadu za prženje društvu Starbucks […] u iznosu od […] USD [za određenu količinu] zelene kave proizvedene i prodane [zajedničkom pothvatu nepovezanog proizvodnog društva 3 i društva Starbucks].
                           
                        
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 4], („[nepovezano proizvodno društvo 4]”), […]. Kako bi podugovorilo prženje kave, [nepovezano proizvodno društvo 4] sklopilo je tri vrste ugovora od kojih je dostavljen samo […] ugovor o kupoprodaji sklopljen [nakon 2008.]. Društvo Starbucks u skladu s time imenuje [nepovezano proizvodno društvo 4] za proizvodnju, pakiranje, izradu i opskrbu proizvoda od kave. Ugovorom nije određena nikakva naknada ili tantijema koja se isplaćuje društvu Starbucks. Proizvodnja se mora odvijati prema određenim specifikacijama i standardima proizvoda koje ustupa društvo Starbucks. Ugovorom je utvrđeno da je [nepovezano proizvodno društvo 4] obvezno prodavati proizvod društvu Starbucks i njegovim povezanim društvima po cijeni utvrđenoj na razini zrna zelene kave (prema društvu Starbucks, zrna zelene kave stoga su samo prefakturirani trošak za [nepovezano proizvodno društvo 4]) i troška opskrbe kojem se dodaje naknada za pretvaranje. Naknada za pretvaranje uključuje naknade za prženje […]. Formula za određivanje cijena potom se pretvara u prodajnu cijenu [za određenu količinu] pržene kave. Društvo Starbucks tvrdi da se time dobije dodatak od [5–10] % na ukupne troškove pretvaranja, bez daljnjih naznaka o tome kako se došlo do tog navodnog dodatka.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 5], („[nepovezano proizvodno društvo 5]”), […]. Društvo Starbucks sklopilo je tri vrste ugovora s [nepovezanim proizvodnim društvom 5] [prije 2008.]. Prema ugovoru o opskrbi društvo Starbucks preuzima obvezu opskrbe [nepovezanog proizvodnog društva 5] prženim zrnima kave, koncentratom i drugim sastojcima kave po cijeni temeljnoj na formuli koja se upotrebljava za određivanje cijena sastojaka kave za maloprodajno poslovanje u segmentu kafića [društva Starbucks], […]. […] ugovorom, koji predstavlja ugovor o proizvodnji i distribuciji, [nepovezanom proizvodnom društvu 5] dodjeljuje se pravo na isključivu distribuciju određenih prethodno zapakiranih napitaka spremnih za trenutačnu konzumaciju pod žigom Starbucks na određenom teritoriju. Proizvodnja se mora odvijati prema određenim specifikacijama i standardima proizvoda koje ustupa društvo Starbucks. […] ugovorom nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 5] isplaćuje društvu Starbucks. Ugovorom o licenciranju žiga i tehnologije [nepovezanom proizvodnom društvu 5] dozvoljena je upotreba žiga društva Starbucks, kao i tehnologije te znanja i iskustva za potrebe proizvodnje ugovorenih proizvoda. [Nepovezano proizvodno društvo 5] plaća licencijsku naknadu u iznosu od [10–15] % neto prodaje na što se primjenjuje mehanizam prilagodbe, čime se prema društvu Starbucks dobije naknada u iznosu od oko [10–15] % na neto prodaju pića spremnih za trenutačnu pripremu (78).
                           
                        
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 6], („[nepovezano proizvodno društvo 6]”), […]. Društvo Starbucks sklopilo je tri vrste ugovora s [nepovezanim proizvodnim društvom 6] [prije 2008.] koji su naknadno bili izmijenjeni. Prema ugovoru o opskrbi društvo Starbucks preuzima obvezu opskrbe [nepovezanog proizvodnog društva 6] prženim zrnima kave, koncentratom i drugim sastojcima kave po cijeni temeljnoj na formuli koja se upotrebljava za određivanje cijena sastojaka kave za maloprodajno poslovanje u segmentu kafića […] društva Starbucks, […]. Ugovorom o proizvodnji i distribuciji [nepovezanom proizvodnom poduzeću 6] dodjeljuje se pravo na isključivu distribuciju određenih prethodno zapakiranih napitaka spremnih za trenutačnu konzumaciju pod žigom Starbucks u [određenoj zemlji]. Proizvodnja se mora odvijati prema određenim specifikacijama i standardima proizvoda koje ustupa društvo Starbucks. Ugovorom o proizvodnji i distribuciji nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 6] isplaćuje društvu Starbucks. Ugovorom o licenciranju žiga i tehnologije [nepovezanom proizvodnom društvu 6] dozvoljena je upotreba žiga društva Starbucks, kao i tehnologije te znanja i iskustva za potrebe proizvodnje ugovorenih proizvoda. [Nepovezano proizvodno društvo 6] plaća licencijsku naknadu ovisno o proizvodu. Prema društvu Starbucks ta naknada iznosi između [5 i 10] % neto prodaje pića spremnih za trenutačnu pripremu (79).
                           
                        
                              —
                           
                           
                              [nepovezanim proizvodnim društvom 7], („[nepovezano proizvodno društvo 7]”), […]. Društvo Starbucks sklopilo je tri vrste ugovora s [nepovezanim proizvodnim društvom 7] [poslije 2008.] koji su naknadno bili izmijenjeni. Prema ugovoru o opskrbi društvo Starbucks preuzima obvezu opskrbe [nepovezanog proizvodnog društva 7] sastojcima za kavu, […], za cijenu određenu [za određenu količinu]. Ugovorom o proizvodnji i distribuciji [nepovezanom proizvodnom društvu 7] dodjeljuje se pravo na isključivu distribuciju određenih prethodno zapakiranih napitaka spremnih za trenutačnu konzumaciju pod žigom Starbucks na određenom teritoriju. Proizvodnja se mora odvijati prema određenim specifikacijama i standardima proizvoda koje ustupa društvo Starbucks. Ugovorom o proizvodnji i distribuciji nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 7] isplaćuje društvu Starbucks. Ugovorom o licenciranju žiga i tehnologije [nepovezanom proizvodnom društvu 7] dozvoljena je upotreba žiga društva Starbucks, kao i tehnologije te znanja i iskustva za potrebe proizvodnje ugovorenih proizvoda. [Nepovezano proizvodno društvo 7] plaća licencijsku naknadu ovisno o teritoriju u iznosu između [10 i 20] % neto prodaje.
                           
                        
            
                  (149)
               
               
                  Prethodno navedeni ugovori društva Starbucks s [nepovezanim proizvodnim društvom 5], [nepovezanim proizvodnim društvom 6] i [nepovezanim proizvodnim društvom 7] klasificirani su u tri kategorije: i. ugovori o opskrbi, slični Ugovoru o opskrbi između SMBV-a i Investitora koji je opisan u uvodnoj izjavi 144.; ii. ugovori o proizvodnji i distribuciji, slični ugovoru između SMBV-a i društva Alki LP; i iii. ugovori o licenciji za žig i tehnologije, slični SORVP-u između društva Starbucks Coffee BV i Trgovina koji je opisan u uvodnoj izjavi 48. Od te tri vrste ugovora između društva Starbucks i [nepovezanog proizvodnog društva 5], [nepovezanog proizvodnog društva 6] i [nepovezanog proizvodnog društva 7], druga ugovorna strana društva Starbucks samo je prema zadnjoj kategoriji ugovora obvezna plaćati tantijeme.
               
            
                  (150)
               
               
                  Osim toga, društvo Starbucks dostavilo je Komisiji četiri druga ugovora o prženju sklopljena s [nepovezanim proizvodnim društvom 8], [nepovezanim proizvodnim društvom 1], [nepovezanim proizvodnim društvom 9] i [nepovezanim proizvodnim društvom 10].
                  
                              —
                           
                           
                              Ugovor o proizvodnji i opskrbi s [nepovezanim proizvodnim društvom 8] datira od [poslije 2008.] te je njima utvrđeno da je [nepovezano proizvodno društvo 8] obvezno proizvoditi kavu s okusom za društvo Starbucks po određenoj cijeni (80). […] se utvrđuje da se [nepovezano proizvodno društvo 8] mora strogo pridržavati tehničkih uputa u vezu s, među ostalim, proizvodnjom proizvoda. […] se utvrđuje da društvo Starbucks [nepovezanom proizvodnom društvu 8] dodjeljuje besplatnu licenciju za korištenje znanja i iskustva u vezi s proizvodnim postupkom.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              Ugovor o proizvodnji i opskrbi s [nepovezanim proizvodnim društvom 1] datira od [poslije 2008.] te je njima utvrđeno da [nepovezano proizvodno društvo 1] ima obvezu proizvoditi određene proizvode od kave za društvo Starbucks po određenoj cijeni (81). […] se utvrđuje da se [nepovezano proizvodno društvo 1] mora strogo pridržavati tehničkih uputa u vezu s, među ostalim, proizvodnjom proizvoda. Ugovorom nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 1] isplaćuje društvu Starbucks.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              Ugovor o proizvodnji i opskrbi s [nepovezanim proizvodnim društvom 9] datira od [poslije 2008.] te je njima utvrđeno da [nepovezano proizvodno društvo 9] ima obvezu proizvoditi kavu s okusom za društvo Starbucks po određenoj cijeni (82). […] se utvrđuje da se [nepovezano proizvodno društvo 9] mora strogo pridržavati tehničkih uputa u vezu s, među ostalim, proizvodnjom proizvoda. [Ugovorom o proizvodnji i opskrbi] nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 9] isplaćuje društvu Starbucks. U ugovoru se također poziva na ugovor o licenciranju tehnologije i žiga koji, međutim, nije dostavljen.
                           
                        
                              —
                           
                           
                              Ugovor o proizvodnji s [nepovezanim proizvodnim društvom 10] datira od [poslije 2008.] te se odnosi na usluge proizvodnje i prženja zrna zelene kave koje subjekt koji prži kavu […] koji svoja zrna kave nabavlja izravno pruža društvu Starbucks. Ugovorom nije određena nikakva naknada ili tantijema koju [nepovezano proizvodno društvo 10] isplaćuje društvu Starbucks. […] ugovora razjašnjeno je da je društvo Starbucks vlasnik prava IV-a u vezi s mješavinom kave, krivuljom vrijeme-temperatura progresije prženja i krajnje točke pržionice itd. Društvo Starbucks plaća naknadu [nepovezanom proizvodnom društvu 10] za kavu [za određenu količinu] na temelju određene formule kojom se naplaćuje manje za prženje nego za pakiranje.
                           
                        
            2.9.1.   Argumenti društva Starbucks u vezu s ugovorima sklopljenima s trećim stranama te s društvom Starbucks Manufacturing Corp.
      
      
                  (151)
               
               
                  Društvo Starbucks je osim ugovora koji su navedeni u uvodnoj izjavi 148. dostavio analizu usporedivosti tih ugovora s isplatom tantijema SMBV-a društvu Alki LP.
               
            
                  (152)
               
               
                  U vezi s ugovorima kojima je društvo Starbucks licenciralo nematerijalnu imovinu (žigove i određeno specifično znanje i iskustvo u vezi s kavom) za upotrebu trećoj strani društvo Starbucks razlikuje i. treće strane koje su upotrebljavale tu nematerijalnu imovinu za proizvodnju proizvoda koji sadrže sastojke za kavu društva Starbucks u okviru ugovora o prženju; ([nepovezano proizvodno društvo 3] i [nepovezano proizvodno društvo 2]); i ii. treće strane koje su distribuirale takve proizvedene proizvode izravno kupcima; [nepovezano proizvodno društvu 7], [nepovezano proizvodno društvo 6] i [nepovezano proizvodno društvo 5]. [Nepovezano proizvodno društvo 7], [nepovezano proizvodno društvo 6] i [nepovezano proizvodno društvo 5] upotrebljavaju nematerijalnu imovinu za proizvodnju kave koja je spremna za trenutačnu konzumaciju koju prodaju trgovcima na malo (uglavnom supermarketima). Društvo Starbucks smatra da su tantijeme koje plaćaju [nepovezano proizvodno društvo 7], [nepovezano proizvodno društvo 6] i [nepovezano proizvodno društvo 5] usporedive s tantijemama koje plaća SMBV, za koje procjenjuje da predstavljaju [5–10] % prodaje (83).
               
            
                  (153)
               
               
                  Općenitije, društvo Starbucks razlikovalo je sve ugovore sklopljena s trećim stranama nakon 2002. Koliko je društvu Starbucks poznato, glavne kategorije bile bi kako slijedi:
                  
                              1.
                           
                           
                              Ugovori prema kojima treće strane upotrebljavaju nematerijalnu imovinu društva Starbucks (nematerijalna imovina u vezi s kavom i žigovi) na tržištu:
                              
                                          —
                                       
                                       
                                          Ugovori o licenciranju prženja s [nepovezanim proizvodnim društvom 2] i [nepovezanim proizvodnim društvom 3].
                                       
                                    
                                          —
                                       
                                       
                                          Ugovori o licenciranju žigova i tehnologije s [nepovezanim proizvodnim društvom 7], [nepovezanim proizvodnim društvom 6] i [nepovezanim proizvodnim društvom 5] za upotrebu žiga Starbucks i određenog specifičnog znanja i iskustva u vezi s kavom.
                                       
                                    
                        
                              2.
                           
                           
                              Razni ugovori kojima se trećim stranama omogućava pristup nematerijalnoj imovini društva Starbucks (tehnologije, znanje i iskustvo te žigovi) pod besplatnom licencijom zbog specifične prirode tih ugovora:
                              
                                          —
                                       
                                       
                                          Razni ugovori o zajedničkoj proizvodnji i zajedničkom pakiranju prema kojima licencija za IV služi svega kako bi se trećoj strani omogućilo do proizvodi u skladu sa specifikacijama društva Starbucks te kako bi se zaštitila prava IV-a društva Starbucks. Partneri društva Starbucks u zajedničkoj proizvodnji i zajedničkom pakiranju uglavnom isporučuju proizvode natrag društvu Starbucks te na upotrebljavaju nematerijalnu imovinu na tržištu.
                                       
                                    
                                          —
                                       
                                       
                                          Razni ugovori o distribuciji prema kojima licencija za IV služi svega kako bi se distributeru omogućila preprodaja proizvoda robne marke Starbucks te kako bi se zaštitila prava IV-a društva Starbucks. Distributer ne upotrebljava nematerijalnu imovinu društva Starbucks na tržištu.
                                       
                                    
                        
                              3.
                           
                           
                              Ugovori o licenciji s Investitorima kojima im se omogućava upotreba sustava društva Starbucks i upravljanje kafićima društva Starbucks.
                           
                        
            2.9.2.   Trgovački sporazum između društava Starbucks US i Starbucks Manufacturing Corp.
      
      
                  (154)
               
               
                  Društvo Starbucks navelo je da SMC (84), jedino drugo trgovačko društvo koje osigurava djelatnost prženja unutar grupacije Starbucks, ne plaća nikakve tantijeme društvu Starbucks za upotrebu IV-a u vezi s tehnologijom te znanjem i iskustvom u vezi prženja ni za upotrebu bilo kojeg drugog IV-a. Društvo Starbucks to opravdava činjenicom da SMC nema zasebno revidirana izvješća te da je za svrhe oporezivanja u SAD-u konsolidirano s drugim subjektima društva Starbucks u SAD-u.
               
            3.   RAZLOZI ZA POKRETANJE POSTUPKA
      
      
                  (155)
               
               
                  Komisija je odlučila pokrenuti službeni istražni postupak jer je zauzela preliminarno stajalište prema kojem se čini da SMBV STC, kojim se prihvaća naknada koju je predložio porezni savjetnik društva Starbucks za funkcije koje SMBV obavlja u Nizozemskoj i koji je sklopljen s nizozemskom poreznom upravom 2008., predstavlja državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora koja nije spojiva s unutarnjim tržištem.
               
            
                  (156)
               
               
                  Pogotovo, Komisija je izrazila sumnju da je naknada ugovorena za funkcije koje SMBV obavlja u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (157)
               
               
                  Točnije, Komisija je u Odluci o pokretanju postupka navela sljedeće tri sumnje u vezi s usklađenosti SMBV STC-a s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
                  
                              1.
                           
                           
                              Je li nizozemska porezna uprava ispravno prihvatila klasifikaciju SMBV-a kao niskorizičnog pružatelja usluga proizvodnje prilikom sklapanja SMBV STC-a;
                           
                        
                              2.
                           
                           
                              Je li nizozemska porezna uprava bila u pravu kada je prihvatila prilagodbe koje je napravio porezni savjetnik društva Starbucks prilikom sklapanja SMBV STC-a; i
                           
                        
                              3.
                           
                           
                              Je li nizozemska porezna uprava bila u pravu kada je prihvatila SMBV-ovu interpretaciju u vezi s izračunom tantijema u računima dobiti i gubitka, u onoj mjeri u kojoj razina tih tantijema nije povezana s vrijednošću predmetnog IV-a.
                           
                        
            
                  (158)
               
               
                  Detaljnije, Komisija je u vezi s prvom sumnjom ispitala pretpostavku poreznog savjetnika iz izvješća o transfernoj cijeni prema kojoj SMBV ne snosi nikakav rizik te bi ga se stoga trebalo klasificirati kao pružatelja usluga proizvodnje ili ugovornog proizvođača. Pogotovo, Komisija je kao dokaz navela rizik zaliha zabilježen u financijskih izvješćima SMBV-a koji bi doveo ovu pretpostavku u pitanje.
               
            
                  (159)
               
               
                  Komisija je u vezi s drugom sumnjom ispitala dvije uzastopne prilagodbe koje je izvršio porezni savjetnik, a za koje se čini da obje rješavaju isti problem usporedivosti. Prva prilagodba sastojala se od smanjenja troškovne baze zadržane za izračun oporezive osnovice SMBV-a naspram operativnih izdataka. Porazni savjetnik smatrao je ovo prikladnim s obzirom na to da je SMBV navodno pružatelj usluga proizvodnje ili ugovorni proizvođač. Drugom prilagodbom, određenom kao „Prilagodba dodatka za pretvaranje” u izvješću o transfernoj cijeni, više COGS-ova oduzima se od dobiti društava koja su služila kao usporediva društva za potrebe određivanja transfernih cijena. Tom drugom prilagodbom koju je Nizozemska navela kao „prilagodbu obrtnog kapitala” smanjuje se SMBV-ova oporeziva osnovica u Nizozemskoj, no ni prilagodba niti metodologija koju je porezni savjetnik primijenio nisu se činile opravdanima.
               
            
                  (160)
               
               
                  Naposljetku, Komisija je u vezi s trećom sumnjom ispitala jesu li tantijeme koje je SMBV isplaćivao društvu Alki LP u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima, s obzirom na to da se nije činilo da je iznos tantijema u skladu s vrijednošću IV-a za koji bi trebao predstavljati naknadu. Zbog korištenja metode TNMM u analizi transferne cijene tantijeme u stvarnosti odgovaraju SMBV-ovoj rezidualnoj dobiti, to jest, bila kojoj dobiti koju je SMBV zabilježio iznad [9–12] % operativnih izdataka transformira se u tantijeme koje se odbijaju od poreza (vidjeti Slika 2).
               
            4.   PRIMJEDBE NIZOZEMSKE
      
      
                  (161)
               
               
                  Nizozemska je 16. srpnja 2014. poslala svoje primjedbe na Odluku o pokretanju postupka. Kao prvo usredotočila se na to zašto je naknada dogovorena SMBV STC-om u skladu s transakcijama po tržišnim uvjetima te zašto je metoda koju je odabrao porezni savjetnik prikladna metoda za određivanje te naknade. Kao drugo usredotočila se na to zašto SMBV STC-om nije dodijeljena selektivna prednost SMBV-u.
               
            4.1.   Primjedbe na određivanje transferne cijene
      
      
                  (162)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, naknada koja ugovorena SMBV STC-om u skladu je s transakcijama po tržišnim uvjetima, a metoda TNMM prikladna je metoda za dobivanje rezultata po tržišnim uvjetima u ovom slučaju. Nizozemska tvrdi da određivanje transferne cijene nije egzaktna znanost te da stoga postoji raspon iznosa unutar kojeg transferna cijena može biti.
               
            
                  (163)
               
               
                  Nizozemska navodi da, prema Smjernicama OECD-a o TC, kompenzacija za transakcije između dva nezavisna društva uglavnom održava funkcije koje svako društvo obavlja te da bi stoga funkcijska analiza trebala biti u središtu procjene je li naknada SMBV-a u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Prema Smjernicama OECD-a o TC ugovorni uvjeti su polazište za utvrditi je li načelo transakcije po tržišnim uvjetima primijenjeno ispravno.
               
            
                  (164)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, IV koje je društvo Starbucks dodijelilo društvu Alki LP u pogledu znanja i informacija u vezi s kavom obuhvaća upotrebu tehnologije te znanja i iskustva u vezi s receptom za miješanje zrna kave, postupkom prženja kave i proizvodnjom drugih proizvoda dobivenih od kave.
               
            
                  (165)
               
               
                  Nizozemska napominje da se Ugovor o prženju sklopljen između društava Alki LP i SMBV ne može smatrati jednostavnim ugovorom o licenciji za IV. Navedeni ugovor sklopljen kao ugovor o proizvodnji na razdoblje od pedeset godina odnosi se na prženje zrna zelene kave koje vrši SMBV. Ugovor o prženju je ugovor između klijenta i izvođača te se njima također uređuje pružanje prava IV-a.
               
            
                  (166)
               
               
                  Društvo Alki LP nema sjedište u Nizozemskoj te u skladu s međunarodnom raspodjelom poreznih ovlasti nije obvezno plaćati porez u Nizozemskoj. Djelatnosti koje zaposlenici SMBV-a obavljaju i koje su uvijek obavljali su:
                  
                              1.
                           
                           
                              djelatnosti proizvođača/prženja kave: te djelatnosti obavlja proizvodno osoblje, tehničari za prženje kave, osoblje za održavanje, osoblje za kontrolu kvaliteti i osoblje za rad u skladištu.
                           
                        
                              2.
                           
                           
                              logističke i administrativne prateće djelatnosti.
                           
                        
            
                  (167)
               
               
                  Nizozemska navodi kako je namjera društva Starbucks uvijek bila osnovati operativno niskorizično postrojenje za prženje kave te da se činjenice i okolnosti nisu značajno promijenile s godinama. Budući da SMBV nije bio uključen ni u jedno restrukturiranje poslovanja, Nizozemska tvrdi da Komisija ne može navoditi odjeljke iz poglavlja 9. Smjernica OECD-a o TC iz 2010., jer Smjernice OECD-a o TC iz 2010. još nisu bile dostupne u trenutku sklapanja SMBV STC-a. Prema Smjernicama OECD-a o TC upotrebu naknadnih saznanja trebalo bi izbjegavati.
               
            
                  (168)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, SCTC je odgovoran za kupnju zrna zelene kave. Nadalje tvrdi da SMBV nije uključen u nabavu sirovina jer, u skladu s Ugovorom o prženju, SMBV može nabavljati sirovine samo od strana koje je odredilo društvo Alki LP. SMBV ima samo administrativnu ulogu u upravljanju zalihama i ne snosi končani rizik zaliha.
               
            
                  (169)
               
               
                  Točnije, u pogledu administrativne uloge Nizozemska navodi da iako prema Ugovoru o kupoprodaji zelene kave SMBV mora dostaviti potrebne informacije u vezi s zrnima zelene kave koje će se kupiti, SMBV dobiva te informacije od društva Alki LP te od Investitora na način koji je propisalo društvo Alki LP. SMBV stoga samo prosljeđuje specifikacije nakon što dobije informacije potrebne za tu svrhu. Prema Nizozemskoj, ta kombinacija rezultira situacijom u kojoj je uloga sirovina usporediva s isporukom robe na konsignacijskoj osnovi.
               
            
                  (170)
               
               
                  U pogledu konačnog rizika zaliha, Nizozemska nadodaje da iako SMBV zadržava pravo vlasništva nad svim proizvodima i materijalima korištenima za proizvodne djelatnosti te je uveo mjere za gubitke vrijednosti zaliha, troškove zbog kojih su uvedene te mjere na kraju ne snosi SMBV. S obzirom na to kako je isplata tantijema utvrđena Ugovorom o prženju, te troškove na kraju snosi društvo Alki LP.
               
            
                  (171)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, niti jedan zaposlenik SMBV-a nije uključen u poslovne pregovore s investitorima/kupcima društva Starbucks. U pogledu određivanja cijena Nizozemska tvrdi da društvo Starbucks […] utvrđuje globalne formule za određivanje cijena. Računovodstveni tim društva Starbucks […] dostavlja SMBV-u cjenik („[…] Cjenik”) putem društva Alki LP te se navedene cijene izračunavaju korištenjem globalno donesenih formula za određivanje cijena na kojima se temelje Ugovori o opskrbi između SMBV-a i Investitora. Kupovna cijena za zrna zelene kave koju SMBV plaća dobiva za iz formule za određivanje cijena koja uključuje aspekte poput […]. U slučaju pada ili rasta temeljnih troškova, troškovna baza koja se primjenjuje za određivanje cijena između SMBV-a i Investitora također se izmjenjuje. Štoviše, Investitori su obvezni kupovati kavu i neophodnu robu u skladu s SORVP-om sklopljenim između društva Starbucks Coffee BV i Investitora.
               
            
                  (172)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, SMBV ne posluje prema ugovoru o pružanju usluga proizvodnje. Ugovorni odnos rezultira situacijom u kojoj se zrna zelene kave kupuju legalno, ali bez funkcionalnog doprinosa, od SCTC-a i fakturiraju kupcima. Unatoč nedostatku funkcionalnosti u pogledu kupovine i prodaje, zalihe se moraju iskazati u bilanci SMBV-a u skladu s računovodstvenim standardima.
               
            
                  (173)
               
               
                  Prethodno opisani ugovorni odnosi između društava SMBV, Alki LP, SCTC i Investitora prema Nizozemskoj dovode do zaključka da je SMBV proizvođač niskorizičnog profila, a taj zaključak dodatno potkrepljuje funkcijska analiza. Nizozemska bi stoga trebala SMBV smatrati „najmanje složenim subjektom” (analizirana strana) čija naknada po tržišnim uvjetima mora biti određena komparativnom studijom.
               
            
                  (174)
               
               
                  Prema Nizozemskoj, iz baza podataka koje se koriste za provođenje komparativne studije nije moguće saznati pojedinosti poput cijena transakcije ili uvjeta i odredbi. Dostupne informacije ograničene su na usporedbu operativnih rezultata za subjekt kao cjelinu. TNMM je najčešće korištena metoda u svijetu. Prema Nizozemskoj, to je potvrđeno u Smjernicama OECD-a o TC iz 2010., kao i u Smjernicama OECD-a o TC iz 1995. koje su se primjenjivale u trenutku sklapanja SMBV STC-a.
               
            
                  (175)
               
               
                  U pogledu proizvodne funkcionalnosti SMBV-a, SMBV koristi troškovno usmjereni pokazatelj razine dobiti (metoda TNMM s profitnim dodatkom na troškove). U tom pogledu Nizozemska naglašava da u skladu sa stavkom 4.9. Smjernica OECD-a o TC (85) nizozemska porezna uprava uvijek započinje svoj istražni postupak o transfernim cijenama iz perspektive metode koju koristi porezni obveznik. U poglavlju 2. Odluke Nizozemske također se navodi da Nizozemska ne primjenjuje „pravilo najbolje metode”. Polazište koje je prema Nizozemskoj u skladu sa Smjernicama OECD-a o TC također se primjenjuje u SMBV STC-u te je rezultiralo prihvaćenjem metode TNMM s pokazateljem razine dobiti kako je predložio SMBV.
               
            
                  (176)
               
               
                  U pogledu SMBV-ove uloge pružatelja usluga proizvodnje, troškovi relevantni za određivanje troškovne baze koja se koristi za izračun profitnog dodatka su troškovi kojima je dobivena dodana vrijednost. U slučaju SMBV-a operativni troškovi su, prema Nizozemskoj, relevantni troškovi s dodanom vrijednosti na koje se primjenjuje profitni dodatak. Stoga, na temelju referentne vrijednosti, profitni dodatak iznosi [9–12] % operativnih troškova. SMBV je niskorizičnog profila i nema dodane vrijednosti u pogledu sirovina te ima ulogu podrške za proizvode koji nisu u vezi s kavom. Troškovna baza obuhvaća operativne troškove koji su u vezi s tim ograničenim djelatnostima podrške. Kao rezultat navedenoga te djelatnosti također se plaćaju s profitnim dodatkom do [9–12] %.
               
            
                  (177)
               
               
                  U pogledu prilagodbi za usporedivost Nizozemska tvrdi da u trenutku izrade izvješća o transfernoj cijeni na kojem se temelji SMBV STC nije bilo naznaka o tome kako treba tretirati proizvođače niskorizičnog profila. Nizozemska priznaje da Smjernice OECD-a o TC iz 2010. sadrže dodatne upute o prilagodbama za usporedivost, uključujući prilagodbe obrtnog kapitala, no tvrdi da su ti primjeri samo smjernice te da to znači da se i drugim pozicijama može dobiti rezultat po trbušnim uvjetima. Štoviše, Nizozemska tvrdi da se procjena je li SMBV STC u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima mora temeljiti na znanju i postojećim Smjernicama OECD-a o TC koje su u dotičnom trenutku bile dostupne, to jest, Smjernicama OECD-a o TC iz 1995. Stoga se niti Prilog Poglavlju III. Smjernica OECD-a o TC iz 2010., u kojem se navodi radni primjer prilagodbe za usporedivost, ne može primijeniti.
               
            
                  (178)
               
               
                  Nizozemska je također provela analizu osjetljivosti raspona po tržišnim uvjetima koji je izračunan prema metodologiji navedenoj u izvješću o transfernoj cijeni uz izmjenu nekih parametara. Nizozemska je izmijenila vremenska razdoblja usporedbe i nanovo izračunala raspone za koje se smatra da su po tržišnim uvjetima za razdoblja od 2008. do 2012. i 2003. do 2012., u usporedbi s rasponom za razdoblje od 2001. do 2005. korišteno u izvješću o transfernoj cijeni. Dodatno, Nizozemska je nanovo izračunala koliki bi bio raspon da postotak COGS-a oduzet od naknade prema drugoj prilagodbi nije iznosio EURIBOR uvećan za 50 baznih bodova već EURIBOR umanjen za 50 baznih bodova te, naposljetku, bi li raspon bio jednak onome što Nizozemska određuje kao „stopu tekućeg računa”. Nizozemska je također izračunala maržu koju je SMBV ostvario kao postotak operativnog troška i troškova sirovina (ne uključujući trošak u vezi s čajem i druge COGS-ove posredne prirode) za razdoblja od 2008. do 2012. te od 2003. do 2012. te je rezultat usporedila s dodatkom na ukupni trošak usporedivih trgovačkih društava na razini EBT-a i EBIT-a za ista razdoblja. Nizozemska je na osnovi tih simulacija zaključila da sve i u slučaju da se prihvati bilo koja od sumnji koje je Komisija izrazila, svejedno bi se dobila naknada koja je unutar raspona po tržišnim uvjetima. U skladu sa Smjernicama OECD-a o TC ispravci nisu dozvoljeni kada je naknada unutar raspona po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (179)
               
               
                  Naposljetku, i općenitije, Nizozemska osporava navod da nije zatražila temeljne ugovore koji bi mogli ukazati na to da je razina rizika koju je SMBV snosio bila ograničena, tvrdeći da to nije potrebno jer svaki STC uvijek sadrži ključnu pretpostavku da se navedene činjenice i okolnosti čine točnima te da se STC može raskinuti u slučaju da činjenice nisu točno navedene. Štoviše, Nizozemska tvrdi da nije trebala zatražiti sve ugovore jer je raspolagala povijesnim podacima o tome kako je postrojenje za prženje uspostavljeno (86).
               
            4.2.   Primjedbe na primjenu članka 107. stavka 1. Ugovora
      
      
                  (180)
               
               
                  Nizozemska dalje navodi da se SMBV-u nije dana nikakva selektivna prednost te da nije dana državna potpora u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            
                  (181)
               
               
                  Nizozemska objašnjava da članak 8.b. stavak 1. ZPD-a obuhvaća načelo transakcije po tržišnim uvjetima koje je dodatno razrađeno u Odluci Nizozemske što je u potpunosti u skladu s člankom 9. Modela porezne konvencije OECD-a. Nizozemska ponovno naglašava ono što je također navedeno u samoj Odluci Nizozemske, to da je Odluka Nizozemske konkretno usmjerena na aspekte koji su u Smjernicama OECD-a o TC ostavljeni podložni raznim tumačenjima ili nejasni.
               
            
                  (182)
               
               
                  Nizozemska pogotovo tvrdi da se selektivna prednost može utvrditi u situacijama u vezi s transfernim cijenama samo ako se dokaže izričito odstupanje od Smjernica OECD-a o TC i Odluke Nizozemske te ako dođe do očitih grešaka u procjeni prilikom primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima, ili ako dođe do odstupanja od postojeće nacionalne politike. Međutim, diskrecija poreznih tijela u procjeni i odobravanju metoda i rezultata u pojedinim slučajevima ne podrazumijeva bilo kakvu selektivnost ili proizvoljni tretman. S obzirom na to da Nizozemska smatra rezultat SMBV STC-a prihvatljivom zamjenom za tržišnu cijenu, ne smatra da se njime daje prednost SMBV-u.
               
            
                  (183)
               
               
                  Nizozemska nadalje tvrdi da referentni sustav koji koristi Komisija, a to je opći porezni sustav koji se temelji na razlici dobiti i gubitaka poduzetnika koji svoje djelatnosti provodi pod uobičajenim tržišnim uvjetima, nije ispravo utvrđen. Prema Nizozemskoj, ispravni referentni sustav trebao bi biti zakon o porezu na dobit koji obuhvaća načelo transakcije po tržišnim uvjetima u skladu s člankom 8b. stavkom 1. ZPD-a i Odlukom Nizozemske u kojoj se navode daljnje smjernice o primjeni načela transakcije po tržišnim uvjetima. Nizozemska tvrdi da selektivna prednost ne može postojati sve dok SMBV STC ne odstupa od članka 8b. stavka 1. ZPD-a i Odluke Nizozemske.
               
            
                  (184)
               
               
                  U pogledu korištene metode TNMM, Nizozemska tvrdi da je na temelju Odluke Nizozemske svaki porezni obveznik u načelu slobodan odabrati metodu određivanja transferne cijene, pod uvjetom da odabrana metoda omogućava ishod po tržišnim uvjetima za određenu transakciju. Stoga sumnje o korištenju metode TNMM koje je iznijela Komisija nadilaze sumnje koje je nizozemska porezna uprava mogla izraziti prema Odluci Nizozemske u pogledu metode za određivanje transfernih cijena. Nadalje, Nizozemska ustraje na tome da se prema Odluci Nizozemske zahtjeva samo na tome da se analizom transferne cijene dobije rezultat koji je u rasponu rezultata po tržišnim uvjetima, a ne precizna cijena po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (185)
               
               
                  Osim toga, Nizozemska tvrdi da se ne čini da se odlukom u obzir uzima činjenica da povezana i nepovezana društva nisu uvijek u sličnoj pravnoj i činjeničnoj situaciji. Uvijek postoje razlike među povezanim i nepovezanim društvima što se prema Nizozemskoj također potvrđuje u odluci Komisije o Groepsrenteboxu (87).
               
            
                  (186)
               
               
                  Naposljetku, Nizozemska napominje da bi Komisija nametanjem vlastite interpretacije poreznih načela država članica zadirala u suverenitet Nizozemske.
               
            5.   PRIMJEDBE ZAINTERESIRANIH STRANA
      
      5.1.   Primjedbe društva Starbucks na Odluku o pokretanju postupka i zahtjev za dostavu informacija koje nedostaju
      
      
                  (187)
               
               
                  Društvo Starbucks svoje je primjedbe na Odluku o pokretanju postupka podnijelo 16. siječnja 2015. Osim toga, društvo Starbucks poslalo je tržišne informacije Komisiji dopisima od 13. travnja 2015., 29. svibnja 2015., 10. rujna 2015. i 23. rujna 2015. Primjedbe društva Starbucks uglavnom su slične onima Nizozemske utoliko što oboje tvrde da je naknada u SMBV STC-u u skladu s transakcijama po tržišnim uvjetima te da njome nije dana selektivna prednost SMBV-u.
               
            
                  (188)
               
               
                  Kao prvo, društvo Starbucks tvrdi da SMBV izvršava samo ograničene, niskorizične funkcije koje su podrška međunarodnoj organizaciji Starbucks za regiju EMEA. Kao dokaz te tvrdnje, […]. Prema društvu Starbucks, glavna odgovornost SMBV-a sastoji se od prženja i pakiranja kave, kao i logističkih i administrativnih djelatnosti kojima se osigurava nesmetana i učinkovita isporuka razne robe Investitorima.
               
            
                  (189)
               
               
                  Društvo Starbucks tvrdi da se s obzirom na odabranu strukturu razmotrio sporazum o prženju na konsignacijskoj osnovi, no to bi bilo nepraktično te bi rezultiralo složenom administracijom i prevelikim brojem transakcija unutar društva. Kako bi se administrativna i pravna struktura uskladile s fizičkim protokom robe te iz razloga učinkovitosti, društvo Starbucks odlučilo je angažirati SMBV kao subjekt za ugovaranje i fakturiranje. Posljedica te strukture je da se zalihe (zrna zelene kave, proizvoda koji nisu od kave i nestrateške robe) iskazuju u bilanci SMBV-a, jer računovodstveni standardi i praksa slijede legalni tok proizvoda. Društvo Starbucks međutim tvrdi da je uloga SMBV-a kao subjekta za ugovaranje i fakturiranje svega administrativne prirode te da ne rezultira prijenosom rizika ili trgovačke odgovornosti na SMBV, jer prema Ugovoru o prženju društvo Alki LP, koje društvo Starbucks US podržava, snosi sav gospodarski rizik SMBV-a, uključujući rizik zaliha. Štoviše, iako je SMBV ugovorna strana u odnosu s Investitorima, radi se o standardiziranim ugovorima koji se temelje na uvjetima i odredbama koje određuje društvo Starbucks US. Naposljetku, s obzirom da SMBV stječe pravno vlasništvo, zalihe bi također trebale biti iskazane u bilanci što prema društvu Starbucks također objašnjava zašto je SMBV poduzeo mjere za zastarijevanje zaliha za što prima naknadu prema SMBV STC-u.
               
            
                  (190)
               
               
                  U pogledu odabrane metode određivanje transferne cijene, iako to nije navedeno u izvješću o transfernoj cijeni, društvo Starbucks uspoređuje ulogu društva Alki LP i ulogu SMBV-a. Društvo Starbucks tvrdi da je SMBV najmanje složeni subjekt jer se bavi samo rutinskim izvršnim djelatnostima u područjima prženja, pakiranja te pružanja podrške u logističkim i administrativnim uslugama, dok društvo Alki LP ustupa licencije za vrijedno intelektualno vlasništvo i snosi poduzetnički rizik. TNMM stoga predstavlja najprikladniju metodu određivanja transferne cijene. Društvo Starbucks tvrdi da metoda CUP ne bi bila prikladna za potrebe određivanja transferne cijene jer ne postoje usporedive transakcije slične sporazumu između društva Alki LP i SMBV-a. U svakom slučaju, nizozemska porezna uprava mora započeti ispitivanje transferne cijene na temelju metodologije koju je odabrao porezni obveznik.
               
            
                  (191)
               
               
                  Društvo Starbucks podsjeća na to da se primjenom bilo koje metode određivanja transferne cijene uglavnom dobije raspon iznosa koji mogu biti podjednako dokazivi, s obzirom na to da određivanje transferne cijene nije egzaktna znanost te da će se bilo kojom analizom transferne cijene u načelu dobiti raspon rezultata po tržišnim uvjetima i zaključak o jednoj od cijena po tržišnim uvjetima, a ne jedna cijena po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (192)
               
               
                  U pogledu prilagodbi, njihova svrha je uzeti u obzir važne razlike u funkcijskim profilima SMBV-a i usporedivih trgovačkih društava uključenih u uzorak kako bi se došlo do odgovarajuće naknade po tržišnim uvjetima. Prema društvu Starbucks, te prilagodbe bile su odgovarajuće, konzervativne u nekim aspektima, te se njima sigurno nije umanjila SMBV-ova naknada za izvršene funkcije. Kako bi dodatno potkrijepilo opravdanost dodatka od [9–12] %, društvo Starbucks zatražilo je od [poreznog savjetnika] usporedbu stvarnih rezultata koje je SMBV ostvario sa stvarnim rezultatima koje su ostvarila usporediva društva u razdoblju od 2008. do 2012. Navedenom analizom prethodnog razdoblja dokazano je da je dodatak od [9–12] % ostao unutar odgovarajućih raspona. To dodatno potvrđuje da je primijenjena metodologija određivanja transferne cijene za SMBV kako je ugovoreno STC-om sklopljenim s nizozemskom poreznom upravom u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Društvo Starbucks također je zatražilo drugo mišljenje od [odvjetničkog društva] o tome je li se u izvješću o transfernoj cijeni iz 2007. ispravno primijenilo načelo transakcije po tržišnim uvjetima. [Odvjetničko društvo] nije provelo vlastiti činjenični istražni postupak već je pregledalo izvješće o transfernoj cijeni i dokumente dostupne poreznom savjetniku. Zaključilo je da je načelo transakcije po tržišnim uvjetima bilo razumno primijenjeno na SMBV-ove unutargrupne transakcije.
               
            
                  (193)
               
               
                  Slično kao i Nizozemska, društvo Starbucks nadalje tvrdi da Komisije nije ispravno utvrdila referentni okvir. Društvo Starbucks tvrdi da bi referentni sustav trebao biti nizozemski sustav oporezivanja dobiti, točnije članak 8.b. stavak 1. ZPD-a, Odluka Nizozemske i administrativna praksa nizozemskih poreznih tijela. Prema objema stranama, problem državne potpore može se javiti samo ako SMBV STC odstupa od uobičajene interpretacije i primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima u Nizozemskoj. Štoviše, društvo Starbucks tvrdi da nedostaje utvrđivanje referentne skupine poreznih obveznika te da se povezana i nepovezana društva ne nalaze uvijek u usporedivim pravnim i činjeničnim situacijama (88). Naposljetku, društvo Starbucks kritizira pristup Komisije jer je u suprotnosti s „pristupom prema kojem je sadržaj važniji od forme” nizozemske porezne uprave.
               
            
                  (194)
               
               
                  U svojim podnescima kojima je odgovorilo na zahtjev Komisije društvu Starbucks za dostavu informacija koje nedostaju, društvo Starbucks iznijelo je mišljenja navedena u uvodnim izjavama 151. do 154. Društvo Starbucks nadalje je ukazalo na to da Komisija za svoju procjenu ne može koristiti informacije koje su kasnijeg datuma od SMBV STC-a.
               
            
                  (195)
               
               
                  Dana 24. srpnja 2015. društvo Starbucks podnijelo je izvješće [društva za savjetovanje u vezi s upravljanjem] izrađeno kao odgovor na njegov zahtjev za analizom modela naknade za proizvodne i logističke/administrativne usluge. Društvo Starbucks tvrdi da je u tom izvješću podržano mišljenje društva Starbucks u pogledu odabranih modela naknada i odabranog pokazatelja razine dobiti (89).
               
            5.2.   Nederlandse Orde van Belastingadviseurs
      
      
                  (196)
               
               
                  NOB tvrdi da bi se predstavlja li određeni porezni tretman poreznog obveznika u okviru STC-a državnu potporu trebalo utvrditi na temelju nizozemskog zakonodavstva, administrativnih praksi i primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima u trenutku sklapanja predmetnog STC-a. Također tvrdi da, prema Odluci Nizozemske, nizozemska porezna uprava ne primjenjuje „pravilo najbolje metode” (to jest, ne zahtjeva da se najbolja metoda upotrebljava za izračun porezne osnovice) te da se primjenom načela transakcije po tržišnim uvjetima uglavnom dobiva raspon po tržišnim uvjetima, a ne jedna cijena po tržišnim uvjetima. NOB navodi da se pozivanjem na razboritog nezavisnog tržišnog subjekta u Odluci o pokretanju postupka stječe dojam o uvođenju nove vrste standarda EU-a koji nadilazi Smjernice OECD-a o TC za procjenu je li temeljni sporazum u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Traži potvrdu da će Komisija primjenjivati nacionalni pravni sustav kao referentni okvir i niti jedan drugi standard. Nadalje tvrdi da bi porezni obveznici trebali imati opravdana očekivanja da STC-ovi koji se sklapaju na temelju nacionalnog tumačenja domaćih zakona ne predstavljaju državnu potporu.
               
            5.3.   VNO-NCW
      
      
                  (197)
               
               
                  VNO-NCW izražava zabrinutost o primjeni testa razboritog nezavisnog tržišnog subjekta te potiče upotrebu nacionalno primijenjenih pravila za određivanje transferne cijene kao referentnog okvira za procjenu selektivnosti. Tvrdi da se primjenom načela transakcije po tržišnim uvjetima uglavnom dobiva raspon po tržišnim uvjetima umjesto jedna cijena po tržišnim uvjetima.
               
            5.4.   ATOZ
      
      
                  (198)
               
               
                  ATOZ-ov glavni argument odnosi se na pravnu osnovu Odluke o pokretanju postupka. Prema ATOZ-u, u odluci se ne razlikuje između toga odstupa li sporazum o cijeni u SMBV STC-u od nizozemske administrativne prakse, od uobičajene prakse bilo kojeg drugog poreznog tijela ili od standarda OECD-a, već se samo zaključuje da nije u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. ATOZ tvrdi da se stječe dojam da prema mišljenju Komisije postoji objektivni standard transakcije po tržišnim uvjetima temeljen na načelima OECD-a koji je na određeni način sadržan u zakonu EU-a, a koji nadilazi nacionalni zakon i prakse država članica. Međutim, Komisija bi prema ATOZ-u trebala razmotriti je li SMBV STC u skladu s nizozemskim zakonom. ATOZ tvrdi da se pristupom Komisije stvara, među ostalim, pravna nesigurnost među multinacionalnim korporacijama.
               
            5.5.   Oxfam
      
      
                  (199)
               
               
                  Oxfam je u svojim primjedbama izrazio podršku istražnom postupku Komisije, potičući Komisiju da poveća svoj istražni kapacitet također i s obzirom na činjenicu da je možda u boljem položaju od nacionalnih tijela da strukturno procijeni praksu poreznih mišljenja država članica. Poziva Komisiju da osigura donošenja odgovarajućih sankcija u predmetima u kojima su potvrđene selektivne prednosti te brzo uklanjanje štetnih poreznih praksi.
               
            5.6.   BAK
      
      
                  (200)
               
               
                  BAK podržava argumente Komisije navedene u Odluci o pokretanju postupka i tvrdi da, općenito govoreći, takve vrste ugovora i pravne strukture snižavaju iznose poreza koji se plaćaju diljem svijeta, što ima negativne posljedice na potrošače i zaposlenike.
               
            6.   OPAŽANJA DRUŠTVA X
      
      
                  (201)
               
               
                  Društvo X, koje ne želi da mu se otkrije identitet, dostavilo je Komisiji opažanja kao odgovor na Odluku o pokretanju postupka. Prema tom društvu, na temelju njegove procjene kao konkurenta društva Starbucks, vrijednost dodana zelenoj kavi postupkom prženja (prženje i pakiranje, ne uključujući trošak ambalaže) u prosjeku bi iznosila 13–17 % troška zelene kave za prženu i mljevenu kave ili kavu u zrnima. Prema tom društvu te razine bile bi primjenjive na sve kanale distribucije.
               
            7.   INFORMACIJE KOJE SU DOSTAVILI KONKURENTI DRUŠTVA STARBUCKS KAO ODGOVOR NA ZAHTJEV ZA DOSTAVU INFORMACIJA KOJE NEDOSTAJU
      
      7.1.   Društva koja je Komisija kontaktirala u kontekstu zahtjeva za dostavu informacija koje nedostaju
      
      
                  (202)
               
               
                  Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 20., Komisija je kontaktirala s četiri konkurenta društva Starbucks kako bi dostavili tržišne informacije o svojem poslovnom modelu i svojim djelatnostima kojima stvaraju dodanu vrijednost te time omogućili Komisiju da završi procjenu SMBV STC-a. Četiri predmeta konkurenta jesu Društvo Y, Dallmayr, Nestlé i Melitta. Odabir ta četiri društva temeljio se na činjenici da su sva aktivna u segmentu prženja kave te na činjenici da mogu pružiti uvid u organizaciju djelatnosti prženja kave unutar integriranog društva s obzirom da su sva dio određene grupacije.
               
            7.2.   Dallmayr
      
      
                  (203)
               
               
                  Društvo Dallmayr je dopisom od 27. travnja 2015. odgovorilo na zahtjev Komisije za dostavu tržišnih informacija.
               
            
                  (204)
               
               
                  Društvo Dallmayr obavijestilo je Komisiju da se prženje kave obavlja ili kao samostalna djelatnost ili je vertikalno integrirano unutar društva. Veća društva prženje uglavnom obavljaju interno. Funkcija nabave uglavnom je integrirana s funkcijom prženja. Društvo Dallmayr ne izdvaja funkciju prženja.
               
            
                  (205)
               
               
                  Društvo Dallmayr smatra neuobičajenim da treća strana koja pruža usluge prženja plaća tantijeme. Zapravo, društvo Dallmayr bi očekivalo da kupac plaća subjektu koji prži kavu, a ne obrnuto.
               
            7.3.   Nestlé
      
      
                  (206)
               
               
                  Društvo Nestlé je dopisom od 20. svibnja 2015. odgovorilo na zahtjev Komisije za dostavu tržišnih informacija. Društvo Nestlé navelo je da su tri elementa važna u stvaranju vrijednosti za kavu i to kvaliteta (vrsta zrna), tamna boja (koja se postiže prženjem) i veličina nakon mljevenja. Navelo je i da ne izdvaja funkciju prženja te da je neće izdvajati zbog važnosti prženja u razvoju okusa proizvoda.
               
            7.4.   Melitta
      
      
                  (207)
               
               
                  Društvo Melitta je dopisom od 26. svibnja 2015. odgovorilo na zahtjev Komisije za dostavu tržišnih informacija. Društvo Melitta navelo je situacije u kojima bi moglo izdvojiti prženje zrna kave. Te su situacije sljedeće: i. kada u vlastitoj tvornici nisu dostupni strojevi za proizvodnju određenih vrsta proizvoda, poput određene ambalaže ili mekih jednokratnih pakiranja; ii. kada u vlastitoj tvornici nisu dostupni strojevi za proizvodnju instant kave; i iii. kada prodaja premaši kapacitete prženja i pakiranja vlastite tvornice. U zadnjem slučaju, kada se prženje i pakiranje izdvaja zbog ograničenosti kapaciteta, društvo Melitta šalje zrna zelene kave opskrbljivačima koji prže i pakiraju kavu kao gotov proizvod. Gotov proizvod se potom dostavlja društvu Melitta. Takav ugovor s istim opskrbljivačem na snazi je već godinama.
               
            
                  (208)
               
               
                  Kako bi se osigurala kvaliteta i okus gotovog proizvoda društvo Melitta dostavlja trećoj strani kojoj je povjerila prženje ili recept krivulje prženja ili definirane okusne profile.
               
            
                  (209)
               
               
                  Uvjetima ugovora ne predviđa se isplata tantijema društvu Melitta prilikom izdvajanja djelatnosti prženja.
               
            7.5.   Društvo Y
      
      
                  (210)
               
               
                  Društvo Y je dopisom od 27. travnja 2015. odgovorilo na zahtjev Komisije za dostavu tržišnih informacija. Komisija je dopisom od 11. svibnja 2015. zatražila pojašnjenje, na što je Društvo Y odgovorilo 21. svibnja 2015.
               
            
                  (211)
               
               
                  Društvo Y ne izdvaja funkciju prženja kave trećim stranama. Prženje se osigurava putem društva koje je dio grupacije koje je Društvo Y odredilo kao pružatelja usluga proizvodnje. To društvo za prženje kave ne plaća tantijeme za upotrebu intelektualnog vlasništva ili znanja i iskustva koje se upotrebljava u postupku prženja.
               
            
                  (212)
               
               
                  Društvo plaća licencijske naknade za upotrebu informatičkog sustava. Za isplatu naknada društvu koje je dio grupacije koje Društvo Y klasificira kao pružatelja usluga proizvodnje troškovnu bazu čine troškovi proizvodnje, ne uključujući troškove sirovina. Troškove proizvodnje čine opskrba energijom, amortizacija strojeva (primjerice linija za prženje i pakiranje), troškovi osoblja, troškovi informatičkih sustava i održavanje strojeva.
               
            8.   PRIMJEDBE NIZOZEMSKE NA PRIMJEDBE TREĆIH STRANA, NA PRIMJEDBE DRUŠTVA X I NA ODGOVORE NA ZAHTJEV ZA DOSTAVU INFORMACIJA KOJE NEDOSTAJU
      
      8.1.   Primjedbe Nizozemske na primjedbe trećih strana
      
      
                  (213)
               
               
                  Nizozemska je dopisima od 20. i 26. travnja 2015. izrazila da se u potpunosti slaže s opažanjima društva Starbucks, NOB-a, VNO-NCW-a i ATOZ-a. U pogledu primjedbi organizacije Oxfama, Nizozemska je navela da se one odnose na općenito opažanje o štetnom poreznom natjecanju te da se njima ne razmatra predmet SMBV-a zasebno. Nizozemska smatra da su BAK-ove tvrdnje netočne te se stoga suzdržala od davanje primjedbi na njih.
               
            8.2.   Primjedbe Nizozemske na primjedbe Društva X
      
      
                  (214)
               
               
                  Nizozemska je u dopisu od 11. ožujka 2015. navela da ne može dostaviti sadržajan odgovor na primjedbe Društva X, s obzirom na to da joj nije bila dostavljena funkcijska analiza, kao ni referentne vrijednosti anonimnog konkurenta.
               
            8.3.   Primjedbe Nizozemske na primjedbe društva Dallmayr i Društva Y
      
      
                  (215)
               
               
                  Nizozemska je dopisom od 27. svibnja 2015. dostavila svoje primjedbe na tržišne informacije koje su dostavili društvo Dallmayr i Društvo Y. Nizozemska je kao općenitu primjedbu navela da nedostaju funkcijska analiza i uvjeti ugovora te da je stoga veoma teško napraviti usporedbu s obzirom na da niti jedna strana ne povjerava funkciju prženja nezavisnoj trećoj strani.
               
            
                  (216)
               
               
                  U pogledu društva Dallmayr, Nizozemska tvrdi da definicija prženja društva Dallmayr uključuje više od samog prženja kave, s obzirom na to da je funkcija nabave integrirana u funkciju prženja. Nadalje, Nizozemska tvrdi da SMBV ne obavlja djelatnosti prodaje u pogledu kave i artikala koji nisu od kave, nego da se čini da je po tom pitanju društvo Dallmayr drugačije organizirano. Nadalje, Nizozemska tvrdi da se u skladu s odnosom između klijenta i izvođača društva Dallmayr naknada isplaćuje na temelju težine i cijene zrna zelene kave čime rizik stupnja zauzetosti snosi izvođač, što nije slučaj SMBV-a.
               
            
                  (217)
               
               
                  U pogledu Društva Y, Nizozemska navodi da se prženje kave smatra rutinskom funkcijom te da se pržionici isplaćuje naknada na temelju troška uvećanog za maržu, pri čemu trošak zrna zelene kave nije dio troškovne baze. Prema Nizozemskoj, taj je pristup u potpunosti u skladu sa SMBV STC-om.
               
            8.4.   Primjedbe Nizozemske na primjedbe društva Nestlé
      
      
                  (218)
               
               
                  U pogledu društva Nestlé, Nizozemska navodi da sva tri elementa koja prema društvu Nestlé stvaraju vrijednosti kave obavljaju druga strana društva grupacije Starbucks, a ne SMBV (nabavu i kontrolu kvalitete zrna obavlja SCTC, krivulje prženja dostavlja društvo Alki LP, a mljevenje obavljaju kafići Starbucks).
               
            8.5.   Primjedbe Nizozemske na primjedbe društva Melitta
      
      
                  (219)
               
               
                  U pogledu društva Melitta, Nizozemska tvrdi da se tri situacije izdvajanje prženja kave koje je društvo Melitta opisalo na neke načine razlikuju od situacije SMBV-a. U situacijama 1. i 3. sličnost leži u činjenici da funkciju nabave također ne obavlja proizvođač, ali je prema Nizozemskoj razlika u trajanju ugovora o prženju (godišnji ugovor naspram ugovora o prženju sklopljenog na 50 godina) i riziku stupnja zauzetosti (koji bi u prema Nizozemskoj bio na razini društva Alki LP odnosno na razini društva Melitta). Drugu situaciju Nizozemska smatra previše različitom za usporedbu, s obzirom na to da se ne odnosi samo na prženje zrna kave, već i proizvodnju sveobuhvatnih proizvoda.
               
            8.6.   Primjedbe Nizozemske na dopise društva Starbucks od 13. travnja, 29. svibnja 2015., 10. i 11. rujna 2015. te 23. rujna 2015.
      
      
                  (220)
               
               
                  Nizozemska je dopisom od 19. lipnja 2015. dostavila svoje komentare na tržišne informacije koje je dostavilo društvo Starbucks. U tim primjedbama Nizozemska je ponovila svoju izjavu da smatra kako bi ispravni referentni okvir trebao biti nizozemski nacionalni porezni sustav, a pogotovo članak 8.b. ZPD-a iz 1969. i Odluka Nizozemske. Tvrdi da su članak 8.b. i Odluka Nizozemske uvijek primjenjivi na unutargrupne transakcije, bilo da je društvo zatražilo STC ili ne. Štoviše, Nizozemska navodi da je metoda TNMM međunarodno najčešće korištena metoda te da Nizozemska ne primjenjuje pravilo najbolje metode. Također tvrdi da je prednost metode TNMM to da država treba transfernu cijenu razmotriti samo jednostrano te da eventualna viša ili niža transferna cijena zrna zelene kave ne bi utjecala na poreznu osnovicu SMBV-a, s obzirom na to da troškovna baza na koju se primjenjuje marža ne obuhvaća trošak zrna.
               
            
                  (221)
               
               
                  Nizozemska je u dopisu od 25. rujna 2015. ponovila svoju izjavu da bi se na temelju izvješća o transfernoj cijeni, ugovornog odnosa između SMBV-a i drugih ugovornih strana, kao i na temelju stvarnog ponašanja SMBV-a, SMBV trebao smatrati proizvođačem niskorizičnog profila. Nizozemska nadalje tvrdi da je u Nizozemskoj uobičajena praksa da se jedinstvene funkcije, poput kombinacije vlasništva nad nematerijalnom imovinom i preuzimanja poduzetničkih rizika, ne mogu usporediti s referentnim vrijednostima te da je stoga logično da se isplate tantijema izračunavaju kao preostala vrijednost. Prema Nizozemskoj, izjavu da je SMBV STC u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima te da je u potpunosti u skladu sa Smjernicama OECD-a o TC dokazuje drugo mišljenje koje je donijelo [odvjetničko društvo] (prethodno dostavljeno, vidjeti uvodnu izjavu 192.), podnesak Društva Y (90), analiza osjetljivosti koju je Nizozemska provela (prethodno dostavljeno, vidjeti uvodnu izjavu 178.) te razni članici od strane poreznih stručnjaka. Štoviše, iako prema Nizozemskoj nije bilo moguće primijeniti metodu CUP na situaciju SMBV-a, analiza ugovora između društva Starbucks i trećih strana o prženju kave ili zajedničkoj proizvodnji proizvoda od kave (vidjeti uvodnu izjavu 152.) po metodi CUP prema Nizozemskoj pokazuje da isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP nisu bile previsoke (91).
               
            
                  (222)
               
               
                  Nizozemska je u dopisu od 7. listopada 2015. ponovila svoj argument da metoda CUP nije primjenjive na isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP. Osim toga, Nizozemska ukazuje na to da bi cijena za zrna zelene kave koju je SMBV plaćao SCTC-u bila po tržišnim uvjetima na temelju činjenice da je [nepovezano proizvodno društvo 2] plaćalo višu cijenu za zrna zelene kave nego SMBV prema svom ugovoru s društvom Starbucks. Naposljetku, Nizozemska je dostavila financijske informacije o jedanaest trgovačkih društava iz različita država članica EU-a, svako od kojih je registrirano pod oznakom NACE-a „Prerada čaja i kave”, ukazujući na to da sva ta društva prema bilanci imaju sličnu ili nižu profitabilnost od SMBV-a te da su neka od tih društava čak i bilježila gubitke tijekom nekoliko financijskih razdoblja.
               
            9.   PROCJENA OSPORAVANIH MJERA
      
      9.1.   Postojanje potpore
      
      
                  (223)
               
               
                  U skladu s člankom 107. stavkom 1. Ugovora, svaka potpora koju dodijeli država članica ili koja se dodjeljuje putem državnih sredstava u bilo kojem obliku kojim se narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje stavljanjem određenih poduzetnika ili proizvodnje određene robe u povoljniji položaj, nespojiva je s unutarnjim tržištem u mjeri u kojoj utječe na trgovinu među državama članicama.
               
            
                  (224)
               
               
                  Prema ustaljenoj sudskoj praksi, kako bi se mjera mogla kategorizirati kao potpora u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora, svi uvjeti utvrđeni u toj odredbi moraju biti ispunjeni (92). Stoga je utvrđeno da, kako bi se mjera mogla kategorizirati kao državna potpora u smislu te odredbe, kao prvo mora postojati intervencija države ili intervencija dodjelom državnih sredstava; kao druga, ta intervencija mora moći utjecati na trgovinu među državama članicama; kao treće, njome se mora dati selektivna prednost nekom poduzetniku, i kao četvrto, mora narušiti ili prijetiti da će narušiti tržišno natjecanje (93).
               
            
                  (225)
               
               
                  U pogledu prvog uvjeta za utvrđivanje postojanja potpore, SMBV STC sklopila je nizozemska porezna uprava (niz. Belastingdienst) koja je dio javne uprave Nizozemske. Sklapanje STC-a povlači za sobom da nizozemska porezna uprava prihvaća raspodjelu dobiti koju je društvo Starbucks predložilo na temelju koje SMBV određuje svoju obvezu poreza na dobit prema Nizozemskoj na godišnjoj osnovi. SMBV STC se stoga može pripisati Nizozemskoj.
               
            
                  (226)
               
               
                  U pogledu financiranja mjere putem državnih sredstava, Sud EU-a je uvijek smatrao da mjera kojom javna tijela oslobađaju nekog poduzetnika od poreza te koja, iako ne uključuje pozitivan prijenos državnih sredstava, stavlja osobe na koje se odnosi u povlašteniji financijski položaj od onog drugih poreznih obveznika predstavlja državnu potporu (94). Komisija će u nastavku prikazati da je SMBV STC-om smanjena SMBV-ova porezna obveza u Nizozemskoj tako što odstupa od poreza koji bi SMBV inače morao platiti u skladu s općim nizozemskim sustavom poreza na dobit. Posljedično, trebalo bi se smatrati da se SMBV STC-om uzrokuje gubitak državnih sredstava, s obzirom na to da bilo kakvo smanjenje poreza za SMBV rezultira gubitkom prihoda od poreza koji bi inače bili dostupni Nizozemskoj.
               
            
                  (227)
               
               
                  U pogledu drugog uvjeta za utvrđivanje postojanja potpore, SMBV je dio grupacije Starbucks, globalno aktivnog subjekta koji posluje u svim državama članicama EU-a zbog čega svaka potpora koja ide njemu u korist može utjecati na trgovinu unutar Unije. Slično tome, smatra se da mjera koju je dodijelila država narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje ako bi mogla poboljšati konkurentan položaj primatelja u odnosu na ostale poduzetnike s kojima se natječe (95). U onoj mjeri u kojoj se SMBV STC-om oslobađa SMBV porezne obveze koju bi inače imao obvezu platiti prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit, taj STC narušava ili prijeti da će narušiti tržišno natjecanje jačajući njegov financijski položaj, čime se ispunjava i četvrti uvjet za utvrđivanje postojanja potpore u ovom predmetu.
               
            
                  (228)
               
               
                  U pogledu trećeg uvjeta za utvrđivanje postojanja potpore, Komisija će počevši od uvodne izjave 252. prikazati zašto smatra da se SMBV STC-om dodijelila selektivna prednost društvu Starbucks, u onoj mjeri u kojoj se njime smanjila porezna obveza SMBV-a u Nizozemskoj tako što odstupa od poreza koji bi društvo SMBV moralo platiti prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit, čime se ispunjavaju svi uvjeti za utvrđivanje postojanja potpore prema članku 107. stavku 1. Ugovora.
               
            9.2.   Postojanje selektivne prednosti
      
      
                  (229)
               
               
                  Prema ustaljenoj sudskoj praksi: „Člankom 107. stavkom 1. Ugovora zahtijeva se da se odredi je li, u okviru određenog zakonskog programa, državna mjera takva da stavlja u povoljniji položaj „određene poduzetnike ili proizvodnju određene robe” u odnosu na druge koji su, u svjetlu cilja koji se želi postići predmetnim programom, u usporedivoj pravnoj i činjeničnoj situaciji. Ako ona to jest, predmetna mjera ispunjava uvjete selektivnosti” (96).
               
            
                  (230)
               
               
                  U fiskalnim predmetima Sud EU-a osmislio je analizu u tri koraka za utvrđivanje je li određena porezna mjera selektivna (97). Kao prvo, utvrđuje se zajednički ili uobičajeni porezni režim primjenjiv u državi članici: „referentni sustav”. Kao drugo, utvrđuje se odstupa li predmetna porezna mjera od tog sustava u mjeri u kojoj pravi razliku između gospodarskih subjekata koji su, u pogledu ciljeva svojstvenih sustavu, u usporedivoj činjeničnoj i pravnoj situaciji. Ako mjera odstupa od referentnog sustava u trećem koraku analize se potom utvrđuje je li ta mjera opravdana prirodom ili općim programom referentnog sustava. Porezna mjera koja predstavlja odstupanje od primjene referentnog sustava može se opravdati ako predmetna država članica može dokazati da mjera izravno proizlazi iz osnovnih ili vodećih načela tog poreznog sustava (98). U tom slučaju porezna mjera nije selektivna. Teret dokazivanja u tom trećem koraku snosi država članica.
               
            9.2.1.   Određivanje referentnog sustava
      
      9.2.1.1.   Referentni sustav kojeg čini opći nizozemski sustav poreza na dobit
      
      
                  (231)
               
               
                  Općenito je pravilo da je za potrebe analize selektivnosti referentni sustav sačinjen od dosljednog skupa pravila koja se primjenjuju na temelju objektivnih kriterija na sve poduzetnike koje on obuhvaća kako je definirano u njegovom cilju.
               
            
                  (232)
               
               
                  U ovom predmetu Komisija referentnim sustavom smatra opći nizozemski sustav poreza na dobit čiji je cilj oporezivanje dobiti svih društava koja imaju obvezu plaćanja poreza u Nizozemskoj (99). Društva osnovana u Nizozemskoj su rezidentni porezni obveznici (100); imaju obvezu plaćanja poreza na dobit za njihove međunarodne prihode (101). Društva koja nisu osnovana u Nizozemskoj (nerezidentna društva) imaju obvezu plaćanja poreza za prihod nizozemskog porijekla (102). Smatra li se da je društvo osnovano u Nizozemskoj za potrebe oporezivanja procjenjuje se na temelju činjeničnih okolnosti. Važni čimbenici za tu procjenu uključuju mjesto iz kojeg se stvarno upravlja društvom te lokacija sjedišta. Prema ZPD-u, sva društva osnovana prema nizozemskom zakonu smatraju se rezidentima Nizozemske (103).
               
            
                  (233)
               
               
                  U skladu s člankom 3.25. Zakona o porezu na dobit iz 2001. (niz. Wet inkomstenbelasting 2001) koji se putem članka 8. ZPD-a iz 1969. također primjenjuje na korporativne porezne obveznike, oporeziva godišnja dobit mora se odrediti na načelima razumne poslovne praksa te na dosljedan način, nezavisno od izglednog rezultata (104). U skladu s razumnom poslovnom praksom moguće je, primjerice, napraviti rezerve za neostvarene gubitke, dok se trenutačno nerealizirana dobit može zanemariti.
               
            
                  (234)
               
               
                  Općenito govoreći, oporeziva dobit odgovara računovodstvenoj dobiti prikazanoj u računu dobiti i gubitka društva. Međutim, moguće je učiniti prilagodbe na temelju određenih poreznih odredbi, poput primjenjivih poreznih poticaja, izuzeća na temelju dioništva, ispravaka poreznog rezultata od transakcija koje nisu izvršene po tržišnim uvjetima i primjena različitih pravila amortizacije prema poreznim i računovodstvenim pravilima (105).
               
            
                  (235)
               
               
                  Dok je određivanje oporezive dobiti u slučaju neintegriranih/nacionalnih samostalnih društava koja posluju na tržištu prilično jednostavno, s obzirom na to da se temelji na razlici između prihoda i troškova na konkurentnom tržištu, određivanje oporezive dobiti u slučaju integriranih društava grupacija, poput društva Starbucks, zahtijeva upotrebu referentnih vrijednosti. Samostalna, neintegrirana društva mogu uzeti svoju računovodstvenu dobit kao polazište za određivanje troškovne baze na koju se primjenjuje nizozemski porez na dobit, s obzirom na to da ta dobit ovisi o cijenama koje određuje tržište za nabavljene ulaznih materijala te proizvode i usluge koje društvo prodaje. Suprotno tome, integrirano društvo koje posluje s društvima iz iste korporativne grupacije prvo mora procijeniti cijene primijenjene na te unutargrupne transakcije kako bi odredilo svoju oporezivu dobit, a tu procjenu određuje isto društvo koje upravlja grupacijom, umjesto da ju određuje tržište.
               
            
                  (236)
               
               
                  Međutim, ta razlika u određivanju oporezive dobiti neintegriranih društava, to jest onih koja ne pripadaju korporativnoj grupaciji te su stoga „samostalna”, i integriranih društava, to jest onih koja pripadaju korporativnoj grupaciji, ne utječe na svrhu sustava nizozemskog poreza na dobit kojemu je cilj oporezivati dobit svih društava koja imaju obvezu plaćanja poreza u Nizozemskoj, bilo da su neintegrirana ili integrirana. Budući da se dobit svih društava koja su rezidenti Nizozemske oporezuje na isti način prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit, bez pravljenja razlike između grupacija i nenadziranih društava, trebalo bi se smatrati da se obje vrste društava nalaze u sličnoj činjeničnoj i pravnoj situaciji u smislu ciljeva koji su svojstveni tom sustavu (106). Budući da je cilj SMBV STC-a određivanje porezne osnovice SMBV-a za potrebe naplate poreza na dobit prema tom sustavu, opći nizozemski sustav poreza na dobit predstavlja referentni sustav naspram kojeg je taj STC trebao ispitati kako bi se odredilo je li društvo Starbucks ostvarilo korist od selektivne prednosti. U skladu s time, različiti načini na koje se izračunava oporeziva dobit za integrirana i neintegrirana društva nisu bitni za određivanje referentnog sustava za analizu selektivnosti u ovom slučaju.
               
            
                  (237)
               
               
                  To je također potvrđeno člankom 8b. stavkom 1. ZPD-a i Odlukom Nizozemske kojom se načelo transakcije po tržišnim uvjetima OECD-a provodi u nizozemskom poreznom zakonu. U uvodu Odluke Nizozemske navodi se sljedeće: „Politika Nizozemske u vezi s načelom transakcije po tržišnim uvjetima u području međunarodnog poreznog zakona jest da ovo načelo čini sastavni dio nizozemskog sustava poreznog zakona što je rezultat njegovog dodavanja u široku definiciju ostvarene dobiti u odjeljku 3.8. Zakona o porezu na dobit iz 2001.” Odjeljak 3.8. Zakona o porezu na dobit 2001. glasi: „dobit nekog poduzeća predstavlja ukupnu korist koju pod bilo kojim nazivom i u bilo kojem obliku poduzeće ostvaruje”. Odlukom Nizozemske se stoga, upućivanjem na odjeljak 3.8. Zakon o porezu na dobit 2001. i konceptima prihoda i dobiti koje „pod bilo kojim nazivom i u bilo kojem obliku poduzeće ostvaruje”, ne pravi razlika između prihoda i dobiti koje je ostvarilo društvo koje je dio grupacije i samostalno društvo.
               
            
                  (238)
               
               
                  Prema Nizozemskoj i društvu Starbucks Komisija je prethodno odlučila, u okviru svoje odluke o Groepsrenteboxu
                      (107), da grupacije i nenadzirana društva ne pripadaju istom referentnom sustavu (108). Čini se da time žele ukazati na to da referentni sustav za procjenu selektivnosti može obuhvaćati samo društva na koja se primjenjuju pravila o određivanju transferne cijene, to jest društva koja su dio grupacije.
               
            
                  (239)
               
               
                  Za početak, Komisija podsjeća na to da nije ograničena svojom praksom u donošenju odluka. Svaka potencijalna mjera potpore mora se zasebno procijeniti u skladu s objektivnim kriterijima utvrđenima člankom 107. stavkom 1. Ugovora, tako da ako bi se i utvrdilo postojanje suprotne prakse u donošenju odluka, to ne bi utjecalo na nalaz trenutačna odluke (109).
               
            
                  (240)
               
               
                  U svakom slučaju, suprotno tvrdnjama Nizozemske i društva Starbucks, odlukom Groepsrentebox nije potvrđeno da u slučajevima u kojima je porezna mjera dodijeljena u korist integriranog društva referentni sustav nužno mora biti ograničen na te vrste društava. Štoviše, cilj porezne mjere u suštini odluke o Groepsrenteboxu nije usporediv s trenutačnim predmetom te se stoga zaključci koje Nizozemska i društvo Starbucks izvode iz te odluke ne mogu primijeniti na trenutačni slučaj.
               
            
                  (241)
               
               
                  Program Groepsrentebox su nizozemska nadležna tijela svojevremeno osmislila kako bi se smanjila razlika u poreznom tretmanu između ustupanja vlasničkog kapitala i kreditnog kapitala u kontekstu grupacija te kako bi se na taj način smanjila razina arbitraže između ta dva oblika unutargrupnog financiranja (110). Komisija je u svojoj konačnoj odluci navela da su s obzirom na cilj mjere, koji je bio smanjivanje razlike u poreznom tretmanu između ustupanja vlasničkog kapitala i kreditnog kapitala u kontekstu grupacija te posljedično smanjenje razine arbitraže između ta dva oblika unutargrupnog financiranja, „samo društva koja su dio grupacije [a ne samostalna društva] suočena s arbitražom između vlasničkog kapitala i kreditnog kapitala unutar svoje grupacije” (111). S obzirom na to opažanje, kao i na cilj programa koji je bio „smanjenje poticaja za arbitražu između financiranja putem dokapitalizacije i zajma te osiguranje porezne neutralnosti u tom pogledu” (112), Komisija je smatrala da referentni sustav u tom predmetu obuhvaća samo društva koja su obveznici poreza na dobit te koja su uključena u unutargrupne financijske transakcije (113).
               
            
                  (242)
               
               
                  Suprotno tome, cilj SMBV STC-a je odrediti poreznu osnovicu SMBV-a kako bi se izračunao dospjeli porez za potrebe naplate nizozemskog poreza na dobit na taj iznos. Kao prvo, iako bi se moglo tvrditi da je temeljni cilj odluke o Groepsrenteboxu valjan jedino u kontekstu grupacije (poput činjenice da samostalna društva nisu suočena s pitanjem arbitraže između različitih oblika financiranja), određivanje porezne osnovice za izračun godišnje obveze poreza na dobit jednako je relevantno i primjenjivo za subjekte koji su dio grupacije kao i za samostalna društva.
               
            
                  (243)
               
               
                  Kao drugo, iako je točno da SMBV pruža usluge drugim društvima grupacije čime posluje u kontekstu grupacije, transakcije koje provodi također bi se mogle provoditi van konteksta grupacije. SMBV je društvo za prženje i distribuciju kave. Kako se ukazuje ugovorima koje je društvo Starbucks dostavilo, druga društva grupacije Starbucks povjeravaju tu funkciju trećim stranama (114). Štoviše, odgovori konkurenata na zahtjev za dostavu informacija koje nedostaju dodatno ukazuju na to da se prženje povjerava društvima koja nisu dio grupacije (115). Djelatnosti SMBV-a stoga mogu obavljati nezavisna društva, a ne isključivo društva unutar iste grupacije (116).
               
            
                  (244)
               
               
                  Komisija stoga zaključuje da je opći nizozemski sustav poreza na dobit u vidu propisa nizozemskog poreza na dobit (ZPD) referentni sustav naspram kojeg bi se SMBV STC trebao ispitati. Pogotovo, taj referentni sustav sastoji se od dosljednog skupa pravila koja se na temelju objektivnih kriterija za oporezivanje dobiti podjednako primjenjuju na samostalna društva, pri čemu se određivanje oporezive dobiti uglavnom poklapa s računovodstvenom dobiti (podložno određenim prilagodbama na temelju poreznog zakona), kao i na društva koja su dio grupacije te koja se koriste transfernim cijenama za raspodjelu dobiti. S obzirom na cilj koji je svojstven tom sustavu, trebalo bi smatrati da se obje vrste društava, neintegrirana i integrirana, nalaze u sličnoj činjeničnoj i pravnoj situaciji.
               
            9.2.1.2.   Članak 8b. stavak 1. ZPD-a i Odluka Nizozemske ne čine odgovarajući referentni sustav
      
      
                  (245)
               
               
                  Nizozemska smatra da bi referentni sustav trebala predstavljati Odluka Nizozemske te da bi se, posljedično, trebalo smatrati da se društvo SMBV nalazi u sličnoj činjeničnoj i pravnoj situaciji samo u usporedbi s društvima grupacija koja su obuhvaćena Odlukom (117). U skladu s time, kako bi se dokazalo postojanje selektivnosti trebalo bi dokazati da je društvu SMBV pružen drugačiji tretman u usporedbi s drugim subjektima grupacija koji su porezni rezidenti u Nizozemskoj obuhvaćeni Odlukom Nizozemske.
               
            
                  (246)
               
               
                  Komisija ne prihvaća tu argumentaciju.
               
            
                  (247)
               
               
                  Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 236., cilj nizozemskog sustav poreza na dobit je oporezivanje dobiti svih društava koja se nalaze u njegovoj poreznoj nadležnosti, bez obzira na to jesu li ta društva integrirana ili neintegrirana. Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 232., nizozemski porez na dobit naplaćuje se na međunarodnu dobit društava koja su rezidenti Nizozemske (osim ako se ne primjenjuju porezni ugovori), dok se društvima koja nisu rezidenti Nizozemske, uključujući nizozemske podružnice stranih društava, oporezuju samo određeni prihodi nizozemskog porijekla.
               
            
                  (248)
               
               
                  Ako bi se smatralo, kao što smatra Nizozemska, da referentni sustav uključuje samo društva grupacija, s obzirom na to da se samo ona moraju pozvati na načelo transakcije po tržišnim uvjetima prema članku 8b. ZPD-a i Odluci Nizozemske prilikom raspodjele dobiti, pravila bi se umjetna razlika između društava na temelju njihove korporativne strukture za potrebe određivanja njihove oporezive dobiti koju opći nizozemski sustav poreza na dobit ne prepoznaje pri oporezivanju dobiti društava koja su pod njegovom poreznom nadležnosti. Odlukom Nizozemske se upravo htjelo postići da se grupacije i samostalna društva tretiraju podjednako prema općem nizozemskom sustavu porez na dobit te da im se oporezuje dobit ostvarena kroz njihove djelatnosti, bilo da se te djelatnosti obavljaju unutar iste grupacije ili ne.
               
            
                  (249)
               
               
                  Komisija smatra da svrha Odluke Nizozemske ne može biti uspostavljanje posebnih pravila za povezana društva, već pojašnjenje primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima prema članku 8b. stavku 1. ZPD-a u vidu Smjernica OECD-a o TC, s obzirom na to da je svrha Odluke, što Nizozemska potvrđuje, „posebno usmjerena na aspekte koji su Smjernicama OECD-a o TC ostavljeni podložni raznim tumačenjima ili na nejasnoće”. Svrha pravila utvrđenih Odlukom Nizozemske je stoga usklađivanje poreznog tretmana povezanih društava s tretmanom nepovezanih društava u onoj mjeri u kojoj bi cijene transakcija između povezanih strana trebale biti po tržišnim uvjetima te tako odražavati situaciju nepovezanih strana za potrebe naplate poreza na njihovu dobit.
               
            
                  (250)
               
               
                  U svakom slučaju, Komisija napominje da ako bi se prihvatila argumentacija Nizozemske i društva Starbucks da se Odlukom Nizozemske uspostavljaju posebna pravila za integrirana društva, samo zbog postojanje tih pravila mogla bi se utvrditi selektivnosti. U fiskalnim predmetima postojanje selektivnost utvrđuje se kada država članica izuzme nekog poduzetnika/neke poduzetnike ili određenu kategoriju poduzetnika od nekog općeg pravila koje se primjenjuje na sve poduzetnike u usporedivoj činjeničnoj i pravnoj situaciji. Također se utvrđuje kada se uspostavi poseban režim koji odstupa od tog općeg pravila u korist određenog, ali ne i svih poduzetnika u usporedivoj činjeničnoj i pravnoj situaciji. S obzirom na zaključak Komisije da se integrirana i neintegrirana društva nalaze u usporedivoj činjeničnoj i pravnoj situaciji u pogledu obveze plaćanja nizozemskog poreza na dobit, donošenje posebnog režima koji se primjenjuje samo na integrirana društva, što odstupa od propisa općeg nizozemskog poreza na dobit, je stoga selektivno samo po sebi te je svaka korist dodijeljena na osnovi tog režima sama po sebi selektivna.
               
            
                  (251)
               
               
                  Komisija stoga zaključuje da je opći nizozemski sustav poreza na dobit referentni sustav u ovom predmetu naspram kojeg bi se SMBV STC trebao ispitati, bez obzira na to nameće li se obveza plaćanja poreza na dobit prema tom sustavu grupaciji ili samostalnom društvu.
               
            9.2.2.   Selektivna prednost zbog odstupanja od općeg nizozemskog sustava poreza na dobit
      
      
                  (252)
               
               
                  Nakon što je utvrđeno da je opći nizozemski sustav poreza na dobit referentni sustav naspram kojeg bi trebalo procijeniti SMBV STC, potrebno je utvrditi predstavlja li STC odstupanje od tog referentnog sustava koje vodi nejednakom tretmanu društava koja se činjenično i pravno nalaze u sličnoj situaciji.
               
            
                  (253)
               
               
                  U pogledu drugog koraka analize selektivnosti, utvrđivanje predstavlja li porezna mjera odstupanje od referentnog sustava uglavnom se poklapa s utvrđivanjem prednosti pružene korisniku u okviru te mjere. Kada porezna mjera rezultira neopravdanim smanjenjem porezne obveze nekog korisnika na kojeg bi se inače primijenila viša razina poreza prema referentnom sustavu, to smanjenje predstavlja i prednost pruženu poreznom mjerom i odstupanje od referentnog sustava.
               
            
                  (254)
               
               
                  Prema Sudu EU-a, u slučaju pojedinačne mjere potpore, za razliku od programa, „utvrđivanje ekonomske prednosti u načelu je dovoljno kako bi se dokazala pretpostavka da je selektivna” (118). U ovom predmetu pojedinačna mjera potpore kojom društvo SMBV ostvaruje korist je SMBV STC kojim se podržava metodologija određivanja njegove oporezive dobiti u Nizozemskoj za funkcije koje obavlja unutar grupacije Starbucks, koje se potom oporezuju prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit.
               
            9.2.3.   Selektivna prednost koja je rezultat odstupanja od načela transakcije po tržišnim uvjetima
      
      
                  (255)
               
               
                  Funkcija STC-a je u načelu unaprijed utvrditi primjenu redovnog poreznog sustava na određeni predmet s obzirom na skup činjenica i okolnosti koje su specifične za taj predmet za određeno razdoblje, pod uvjetom da nema značajnih promjena u sklopu primjene STC-u u tom specifičnom skupu činjenica i okolnosti. Ako se STC temelji na metodi procjene koja odstupa od onog što bi rezultiralo redovnom primjenom uobičajenog poreznog sustava bez opravdanja, smatra se da se tim STC-om daje selektivna prednost korisniku u onoj mjeri u kojoj taj selektivna tretman rezultira snižavanjem porezne obveze tog korisnika u predmetnoj državi članici u usporedbi s društvima u sličnoj pravnoj i činjeničnoj situaciji.
               
            
                  (256)
               
               
                  Prednost u skladu s člankom 107. stavkom 1. Ugovora je svaka ekonomska korist koju poduzetnik ne bi primio u uobičajenim tržišnim uvjetima, odnosno da nije bilo intervencije države (119). Prednost je stoga prisutna kad god se financijska situacija poduzetnika poboljša kao rezultat intervencije države. Takvo poboljšanje utvrđuje se usporedbom financijske situacije poduzetnika koja je rezultat osporavane mjere s financijskom situacijom tog poduzetnika u slučaju da ta mjera nije bila dodijeljena (120). Prednost se može sastojati od pružanja pozitivne ekonomske prednosti, kao i od smanjivanja troškova koji su uobičajeno obuhvaćeni proračunom poduzetnika (121).
               
            
                  (257)
               
               
                  Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 42. i sljedećim izjavama, sklapanjem SMBV STC-a Nizozemska je prihvatila metodologiju za određivanje oporezive dobiti SMBV-a u Nizozemskoj prema preporuci poreznog savjetnika društva Starbucks iz izvješća o transfernoj cijeni čime se SMBV-u dozvolilo da odredi svoju obvezu poreza na dobit u Nizozemskoj na godišnjoj osnovi za razdoblje valjanosti STC-a. Točnije, u nedostatku transakcija koje određuje tržište koje bi postojale za neintegrirano samostalno društvo, izvješćem o transfernoj cijeni koje je prihvaćeno SMBV STC-om određuje se dobit koja se dodjeljuje tom društvu grupacije Starbucks koja je rezultat poslova koje navedeno društvo sklapa s drugim društvima grupacije Starbucks.
               
            
                  (258)
               
               
                  Sud EU-a već je ranije bio mišljenja da se smanjenjem oporezive osnovice, koje je rezultat porezne mjere koja omogućava poreznom obvezniku primjenu transfernih cijena u unutargrupnim poslovima koje nisu slične cijenama koje bi bile naplaćene u uvjetima slobodnog tržišnog natjecanja između nezavisnih poduzetnika koji pregovaraju pod usporedivim okolnostima po tržišnim uvjetima, tom poreznom obvezniku daje selektivna prednost na temelju činjenice da se njegova porezna obveza prema redovnom poreznom sustavu smanjuje u usporedbi s nezavisnim društvima koja koriste svoju računovodstvenu dobit kao osnovu za određivanje svoje oporezive osnovice (122).
               
            
                  (259)
               
               
                  U svojoj presudi o belgijskom poreznom režimu za koordinacijske centre (123) Sud EU-a procijenio je žalbu protiv Odluke Komisije u kojoj je zaključeno, među ostalim, da se metodom utvrđivanja oporezivog prihoda u okviru tog režima tim centrima davala selektivna prednost (124). U okviru tog režima oporeziva dobit utvrđivala se kao paušalni iznos koji je činio postotak punog iznosa operativnih troškova i izdataka iz kojih su bili izuzeti troškovi osoblja i financijske naknade. Prema mišljenju Suda EU-a, „kako bi se odlučilo daje li se primjenom metode procjene oporezivog prihoda poput metode utvrđene prema režimu za koordinacijske centre prednost tim centrima, potrebno je […] usporediti taj režim s redovnim poreznim sustavom na temelju razlike između dobiti i izdataka poduzetnika koji obavlja svoje djelatnosti u uvjetima slobodnog tržišnog natjecanja.” Sud EU-a je smatrao da „učinak izuzimanja [troškova osoblja i financijskih troškova] iz izdataka koji služe utvrđivanju oporezivog prihoda centara jest da transferne cijene ne odgovaraju onima koje bi se naplaćivale u uvjetima slobodnog tržišnog natjecanja”, za što je Sud EU-a zaključio da se time „[daje] prednost koordinacijskim centrima” (125).
               
            
                  (260)
               
               
                  Sud EU-a je na taj način prihvatio da porezna mjera koja rezultira time da društvo koje je dio grupacije naplaćuje transferne cijene koje ne odražavaju cijene koje bi se naplaćivale u uvjetima slobodnog tržišnog natjecanja, to jest cijene koje dogovore nezavisni poduzetnici koji pregovaraju u okviru usporedivih okolnosti po tržišnim uvjetima, pruža prednost tom društvu koje je dio grupacije u onoj mjeri u kojoj rezultira smanjenjem oporezive osnovice te time poreznom obvezom u okviru redovnog sustava poreza na dobit.
               
            
                  (261)
               
               
                  Načelo prema kojem bi se naknade za transakcije između društava koja su dio iste grupacije trebale biti jednake onima dogovorenim između nezavisnih društava koje pregovaraju u okviru usporedivih okolnosti po tržišnim uvjetima općenito se naziva „načelom transakcije po tržišnim uvjetima”. U presudi o belgijskim koordinacijskim centrima, Sud EU-a prihvatio je načelo transakcije po tržišnim uvjetima kao referentnu vrijednost za utvrđivanje je li društvo koje je dio grupacije steklo prednost u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora kao rezultat porezna mjere kojom se utvrđuje njegova transferna cijena te na taj način i oporeziva osnovica.
               
            
                  (262)
               
               
                  Svrha načela transakcije po tržišnim uvjetima je osigurati da se transakcije između društava koja su dio grupacije za svrhe oporezivanja tretiraju uzimajući u obzir iznos dobiti koja bi bila ostvarena da su istu transakciju provela nezavisna društva. Društva koja su dio grupacije bi inače ostvarila korist od povlaštenog tretmana u okviru uobičajenog sustava poreza na dobit pri određivanju njihove oporezive dobiti koji nije dostupan nezavisnim društvima što vodi do nejednakog tretmana među društvima koja su činjenično i pravno nalaze u sličnoj situaciji s obzirom na cilj takvog sustav, a to je oporezivanje dobiti svih društava koji su po njegovom poreznom nadležnošću.
               
            
                  (263)
               
               
                  Procjena Komisije o tome je li Nizozemska dodijelila selektivnu prednost društvu SMBV mora se stoga sastojati od provjere odstupa li metodologija za određivanje oporezive dobiti SMBV-a u Nizozemskoj koju je nizozemska porezna uprava prihvatila sklapanjem STC-a, od metodologije koja rezultira pouzdanom procjenom tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. U onoj mjeri u kojoj se metodologija koju je Nizozemska prihvatila sklapanjem SMBV STC-a smanjila porezna obveza SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit prema istom sustavu određuje tržište, smatrat će se da navedenim STC-om daje selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            
                  (264)
               
               
                  To načelo transakcije po tržišnim uvjetima nužno je dio Komisijine procjene poreznih mjera koje se daju društvima koja su dio grupacije u skladu s člankom 107. stavkom 1. Ugovora, neovisno o tome je li država članica to načelo ugradila u svoj nacionalni pravni sustav. Upotrebljava ga se kako bi se ustanovilo je li oporeziva dobit društva koje je dio grupacije za svrhe oporezivanja dobiti utvrđena na osnovi metodologije kojom se dobiva pouzdana procjena tržišnih uvjeta kako se tom društvu ne bi pogodovalo u okviru općeg sustava poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit određuje tržište. Kako bi se stoga izbjegla svaka sumnja, načelo transakcije po tržišnim uvjetima koje Komisija primjenjuje u svojoj procjeni državne potpore nije ono iz članka 9. Modela porezne konvencije OECD-a, koji je neobvezujući instrument, već je opće načelo jednakosti u poreznom tretmanu obuhvaćeno primjenom članka 107. stavka 1. Ugovora, čime je obvezujuće za sve države članice te nacionalni porezni propisi nisu isključeni iz područja njegove primjene (126).
               
            
                  (265)
               
               
                  Posljedično, kao odgovor na argument Nizozemske da Komisija poduzimajući takvu procjenu zamjenjuje nacionalnu poreznu upravu u njenom tumačenju svog nacionalnog prava (127), Komisija navodi da ona ne ispituju je li SMBV STC u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima kako je utvrđeno u članku 8b. stavku 1. ZPD-a i Odluke Nizozemske, već je li nizozemska porezna uprava dala selektivnu prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora sklopivši STC kojim se podržava raspodjela dobiti koja odstupa od iznosa dobiti koja bi bila oporezivana prema općem sustavu nizozemskog poreza na dobit da su istu transakciju izvršila nezavisna društva koja pregovaraju u usporedivim okolnostima po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (266)
               
               
                  Kao odgovor na argument Nizozemske i društva Starbucks da bi procjena Komisije o transfernoj cijeni koja je dogovorena SMBV STC-om trebala bi biti ograničena s obzirom na to da određivanje transferne cijene nije egzaktna znanost (128), Komisija navodi da bi se komponenta procjene određivanja transferne cijene trebala razmatrati s obzirom na njen cilj. Iako je u stavku 1.13. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. potvrđeno da određivanje transferne cijene nije egzaktna znanost, u istom stavku se pojašnjava da je „uvijek važno imati cilj u vidu, a to je nalaženje razumne procjene rezultata po tržišnim uvjetima temeljen na pouzdanim informacijama”. Cilj Smjernica OECD-a o TC je razvoj najprikladnijih metoda za procjenu cijena po tržišnim uvjetima prekograničnih transakcija između povezanih društava za potrebe oporezivanja u korist poreznih uprava i multinacionalnih kompanija. Ostvarivanje tog cilja bilo bi nemoguće ako bi se činjenica da analiza transferne cijene po prirodi predstavlja procjenu mogla upotrijebiti za zanemarivanje konsenzusa o odgovarajućim metodologijama određivanja transferne cijene koje te smjernice predstavljaju. Stoga se ne može pozvati na činjenicu da načelo transakcije po tržišnim uvjetima po prirodi predstavlja procjenu kako bi opravdala analiza transferne cijene koja je ili metodološki nedosljedna ili koja se temeljeni na neodgovarajućem odabiru usporedivih vrijednosti.
               
            
                  (267)
               
               
                  Zaključno, ako se može utvrditi da metodologija koju je nizozemska porezna uprava prihvatila sklapanjem SMBV STC-a za određivanje SMBV-ove oporezive dobiti u Nizozemskoj odstupa od metodologije koja rezultira pouzdanom procjenom tržišnog rezultata te time odstupa od načela transakcije po tržišnim uvjetima, za taj STC će se utvrditi da je njime dana selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovara u onoj mjeri u kojoj rezultira snižavanjem SMBV-ove porezne obveze prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čija se porezna osnovica određuje prema dobiti koju ostvaruju prema tržišnim uvjetima.
               
            9.2.3.1.   Metodološki odabiri, parametri i prilagodbe koji čine temelj SMBV STC-a
      
      
                  (268)
               
               
                  SMBV STC-om prihvaća se metodologija za određivanje raspodjele dobiti SMBV-u unutar grupacije Starbucks koja se temelji na izvješću o transfernoj cijeni koje je pripremio porezni savjetnik društva Starbucks u kojem se izračunava naknada za funkciju koju obavlja SMBV (prženje/proizvodnja).
               
            
                  (269)
               
               
                  Pri izračunu naknade koju se treba isplatiti SMBV-u porezni savjetnik redom čini metodološke odabire u izvješću o transfernoj cijeni:
                  
                              i.
                           
                           
                              odabir upotrebe metode TNMM za procjenu oporezive dobiti;
                           
                        
                              ii.
                           
                           
                              odabir operativnih izdataka kao pokazatelja razine dobiti za primjenu metode TNMM (129); i
                           
                        
                              iii.
                           
                           
                              primjena prilagodbe obrtnog kapitala kako bi se uzele u obzir razlike između SMBV-a i usporedivih društava kojima se procjenjuje dodatak po tržišnim uvjetima (130).
                           
                        
            
                  (270)
               
               
                  U izvješću o transfernoj cijeni donosi se zaključak o naknadi za funkciju prženja koju SMBV obavlja jednakoj dodatku od [9–12] % njegovih operativnih izdataka za koju je nizozemska porezna uprava prihvatila da predstavlja naknadu po tržišnim uvjetima u SMBV STC-u. Nizozemska porezna uprava u SMBV STC-u nadalje prihvaća da će sva dobit koju SMBV ostvari u iznosu većem od iznosa naknade biti isplaćena društvu Alki LP kao tantijema.
               
            
                  (271)
               
               
                  U narednim odjeljcima Komisija će objasniti zašto smatra da nizozemska porezna uprava u SMBV STC-unije trebala prihvatiti nekoliko metodoloških odabira koji čine temelj izvješća o transfernoj cijeni, s obzirom na to da njihovo prihvaćanje rezultira oporezivom dobiti SMBV-a za koju se ne može smatrati da predstavlja pouzdanu procjenu tržišnog rezultata te koja rezultira smanjenjem porezne obveze SMBV-a u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit određuje tržište.
               
            
                  (272)
               
               
                  Prije svega, u izvješću o transfernoj cijeni nisu utvrđene ili analizirane nadzirane i nenadzirane transakcije SMBV-a (131), što je nužan prvi korak u procjeni jesu li trgovački uvjeti primjenjivi između povezanih strana za potrebe određivanja transferne cijene u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Točnije, u izvješću o transfernoj cijeni nije ispitano jesu li isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP za licencije za IV u vezi s prženjem, koje predstavljaju unutargrupnu transakciju za koju je SMBV STC stvarno zatražen i odobren (132), u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Kao što će Komisija pokazati, analiza transferne cijene vrijednosti tih tantijema po tržišnim uvjetima na temelju usporedivih nenadziranih transakcija vodi do zaključka da se nikakve tantijeme ne bi trebale isplaćivati za IV u vezi s prženjem koji društvo Alki LP licencira SMBV-u (133). U izvješću o transfernoj cijeni također nije ispitano je li cijena koju je SCTC naplatio SMBV-u za zrna zelene kave po tržišnim uvjetima. Kako će Komisija pokazati, ne postoji tržišno opravdanje za znatno povećanje te cijene od 2011. nadalje koje je rezultiralo smanjenjem SMBV-ovih računovodstvenih prihoda počevši od te godine (134).
               
            
                  (273)
               
               
                  Osim toga te ne dovodeći u pitanje prethodnu uvodnu izjavu, u izvješću o transfernoj cijeni nije analizirana složenost funkcija svih društava koja su dio grupacije uključenih u nadzirane transakcije, pogotovo društva Alki LP, pri prihvaćanju činjenice da se SMBV treba smatrati vršiteljem „najmanje složene funkcije” te, stoga, „analiziranom stranom” za potrebe primjene metode TNMM (135).
               
            
                  (274)
               
               
                  Naposljetku te ne dovodeći u pitanje dvije prethodne uvodne izjave, u izvješću o transfernoj cijeni pogrešno su utvrđene glavne funkcije SMBV-a za koje se treba isplatiti naknada te se pogrešno traži procjena te naknade na temelju operativnih izdataka (136).
               
            9.2.3.2.   U izvješću o transfernoj cijeni nije ispitana unutargrupna transakcija za koju je SMBV STC učinkovito zatražen i odobren.
      
      
                  (275)
               
               
                  SMBV STC-om dogovorena je oporeziva naknada SMBV-a za njegovu funkciju prženja. Također je dogovoreno da će sva dobit koju SMBV ostvari u iznosu većem od iznosa naknade biti isplaćena kao tantijema društvu Alki LP koja nije oporeziva u Nizozemskoj.
               
            
                  (276)
               
               
                  Drugim riječima, sklapanjem SMBV STC-a nizozemska porezna uprava izričito prihvaća da se metodologijom poreznog savjetnika za izračun oporezive naknade koja se isplaćuje SMBV-u za funkciju prženja izravno određuje razina tantijema koju SMBV isplaćuje društvu Alki LP za njihov međusobni dogovor o licenciranju IV-a u vezi s prženjem. Također izričito prihvaća da se stvarna razina dobiti koju SMBV ostvaruje u Nizozemskoj smanjuje za svrhe oporezivanja tom isplatom tantijema što rezultira nižom oporezivom dobiti nego onom koja je stvarno zabilježena. Ako je računovodstvena dobit SMBV-a viša od razine naknade dogovorene u SMBV STC-u, isplata tantijema društvu Alki LP bit će uvećana za razliku između razine naknade i računovodstvene dobiti SMBV-a.
               
            
                  (277)
               
               
                  Tantijeme su stoga varijabla za prilagodbu koja se određuje kombinacijom računovodstvene dobiti SMBV-a i naknade ugovorne SMBV STC-om. U tom pogledu dogovor društva Alki LP i SMBV-a o licenciranju IV-a u vezi s prženjem predstavlja transakciju za koju je SMBV STC stvarno zatražen, a metodologija za određivanje razina tih tantijema kao varijabla za prilagodbu je transakcija za koju se stvarno određuje cijena putem SMBV STC-a.
               
            
                  (278)
               
               
                  Međutim, u izvješću o transfernoj cijeni na kojem se taj STC temelji predlaže se samo naknada za SMBV analizom funkcije koju SMBV obavlja (prženje/proizvodnja) primjenom metode TNMM; isplata tantijema ne utvrđuje se kao varijabla za prilagodbu u izradi predložene naknade. Posljedično, u izvješću nije utvrđen ili analiziran dogovor o licenciranju IV-a u vezi s prženjem za koji se isplaćuju te tantijeme kao transakciju za koju se stvarno određuje cijena te stoga nije utvrđena metodologija kojom bi se osiguralo da je ta isplata tantijema u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (279)
               
               
                  Međutim, svrha analize transferne cijene jest utvrditi jesu li uvjeti nadzirane transakcije u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (280)
               
               
                  Fokus na transakcije za potrebe određivanja transferne cijene jasno je izražen u stavku 1.6. Smjernica OECD-a o TC iz 2010., u kojem je već na početku objašnjeno da „budući da se pristupom temeljenim na zasebnom subjektu članovi multinacionalne grupacije tretiraju kao da su nezavisni subjekt, pažnja se usmjerava na transakcije između tih članova te na to razlikuju li se uvjeti tih transakcija od uvjeti koji bi se ostvarili u usporedivim nenadziranim transakcijama. Takva analiza nadziranih i nenadziranih transakcija koja se naziva „analizom usporedivosti” u središtu je primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima” (137).
               
            
                  (281)
               
               
                  Drugim riječima, trgovačke transakcije između povezanih i nepovezanih strana prvo se moraju jasno utvrditi prije procjene usporedivosti. Taj fokus na transakcije je u jednakoj mjeri podržan u nizozemskog poreznom zakonu kojim se ne dozvoljava odbijanje izdataka koji nisu u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima (138).
               
            
                  (282)
               
               
                  Oslanjanje na usporedbu obavljanih funkcija opravdano je samo ako nije moguće usporediti određenu unutargrupnu transakciju za koju se traži STC (uzimajući u obzir obavljane funkcije) sa sličnim nenadziranim transakcijama. U tom se smislu u stavku 1.41. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. navodi objašnjenje da „prije nego što se proširi pretraživanje kako bi se obuhvatio veći broj potencijalnih usporedivih nenadziranih transakcija temeljnih na sličnim funkcijama trebalo bi razmotriti je li vjerojatno da će takve transakcije poslužiti kao pouzdane usporedive vrijednosti za nadzirane transakcije.” (139) Time se također objašnjava davanje prednosti metodi CUP nad svim drugim metodama određivanja transferne cijene što je izraženo u stavku 2.14. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. te su stavku 2.7. Smjernica OECD-a o TC iz 1995., u oba od kojih se navodi sljedeće: „Kada je moguće utvrditi usporedivu nenadziranu transakciju, metoda CUP najizravniji je i najpouzdaniji način primjene načela transakcije po tržišnim uvjetima. Posljedično, u takvim slučajevima metodi CUP daje se prednost nad svim drugim metodama.”
               
            
                  (283)
               
               
                  Slično tome, u Smjernicama OECD-a o TC iz 1995. i 2010. daje se prednost tradicionalnim transakcijskim metodama nad metodama transakcijske dobiti kao načinu utvrđivanja je li transferna cijena po tržišnim uvjetima (140). U Smjernicama OECD-a o TC iz 1995. čak se isključuje automatsko oslanjanje na metode transakcijske dobiti poput metode TNMM za potrebe određivanja transferne cijene kako je navedeno u stavku 3.50. Smjernica: „Međutim, postoje slučajevima u kojima se tradicionalne transakcijske metode ne mogu samostalno pouzdano primijeniti ili se u iznimnim slučajevima uopće ne mogu primijeniti. Oni se smatraju slučajevima u kojima nema drugog izbora. […] Međutim, čak i u slučajevima u kojima nema drugog izbora bilo bi neprikladno automatski primijeniti neku od metoda transakcijske dobiti bez da se prvo razmotri pouzdanost te metode.”
               
            
                  (284)
               
               
                  Opažanje Nizozemske da pravilo najbolje metode nije obvezujuće za njenu poreznu upravu ne oslobađa tu upravu obveze provjere dobiva li se metodom određivanja transferne cijene koju porezni obveznik odabere pouzdana procjena cijene po tržišnim uvjetima prije prihvaćanja zahtjeva za STC-om temeljenog na toj metodi. Ta obveza se odražava čak i u odredbama Odluke Nizozemske na koju se Nizozemska poziva u tom pogledu. U stavku 3.1. Odluke Nizozemske navodi se da „nizozemska porezna i carinska uprava uvijek mora započeti svoju istragu transfernih cijena iz perspektive metoda koju je porezni obveznik koristio u vrijeme transakcije. To znači da je poreznik obveznik u načelu slobodan odabrati metodu određivanja transferne cijene pod uvjetom da odabranom metodom dobiva rezultat po tržišnim uvjetima za određenu transakciju. Porezni obveznik mora opravdati svoj odabir.” Drugim riječima, metoda koju je predložio porezni obveznik trebala bi poreznoj upravi služiti kao polazište u razmatranju zahtjeva za STC-om. Međutim, bez obzira na odabranu metodu njome se uvijek mora osigurati rezultat po tržišnim uvjetima za određenu transakciju za koju se određuje cijena tako da porezna uprava ima mogućnost ispitati prikladnost metode koju je porezni obveznik odabrao. Naposljetku, s obzirom da se navedenom odredbom zahtjeva da porezni obveznik opravda prikladnost odabrane metoda za određivanje transferne cijene te s obzirom na to da se u Odluci Nizozemske izričito daje prednost metodi CUP u slučajevima u kojima su dostupne usporedive transakcije (141), izostanak pravila najbolje metode ne oslobađa poreznu upravu obveze da se prije davanja pristanka na zahtjev za STC-om uvjeri da je metodom određivanja transferne cijene koju je odabrao porezni obveznik moguće dobiti pouzdanu procjenu tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (285)
               
               
                  Kako će biti prikazano u narednim odjeljcima, s obzirom na to da u izvješću o transfernoj cijeni nisu iznesene nikakve informacije o nenadziranim transakcijama slične dogovoru o licenciranju IV-a u vezi s prženjem između SMBV-a i društva Alki LP te da stoga nije ispitana jedina unutargrupna transakcija kojoj se stvarno određivala cijena analizom cijene, ne može se smatrati da je metodologijom određivanja transferne cijene koju je predložio porezni savjetnik društva Starbucks te koja je prihvaćena SMBV STC-om dobiva pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Budući da se u izvješću o transfernoj cijeni provodi analiza SMBV-ove naknade po tržišnim uvjetima temeljena na netočnom polazištu (funkciji prženja) rezultat je naknada koja je pogrešno procijenjena na temelju metode TNMM. Umjesto toga trebalo se pribjeći pouzdanijim usporedbama s dostupnim informacijama o sličnim transakcijama između nepovezanih strana za potrebe određivanja transferne cijene koje su bile dostupne društvu Starbucks u vrijeme upućivanja zahtjeva za STC-om te je nizozemska porezna uprava to trebala zatražiti kako bi se uvjerila da su isplate tantijema čija je cijena određena putem SMBV STC-a po tržišnim uvjetima.
               
            9.2.3.3.   Isplate tantijema društvu Alki LP koje proizlaze iz SMBV STC-a nisu određene po tržišnim uvjetima.
      
      
                  (286)
               
               
                  IV za koji se isplaćuju tantijeme obuhvaća znanje i iskustvo u vezi s prženjem te krivulje prženja koje je društvo Alki LP licenciralo SMBV-u. Isplata tantijema nije u vezi s vrijednosti robne marke Starbucks s obzirom na to da Trgovine plaćaju društvu Starbucks Coffee BV za pravo na upotrebu robne marke.
               
            
                  (287)
               
               
                  Komisija je u Odluci o pokretanju postupka izrazila sumnje o tome je li isplata tantijema u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima (142). Pogotovo, Komisija je objasnila da činjenica da razina tantijema koje SMBV treba isplatiti društvu Alki LP ovisi o razlici između naknade utvrđene u SMBV STC-u i računovodstvene dobiti prije oporezivanja prethodno isplati tantijema (143) vodi do situacije u kojoj se isplata tantijema izračunava kao dobit u iznosu koji premašuje iznos utvrđen u SMBV STC-u te koja ne odražava vrijednost tog IV-a po tržišnim cijenama (144). Komisija se u tom pogledu pozvala na stavak 6.16. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. prema kojima „bi tantijema bila periodična isplata temeljena na proizvodnji, prodaji ili, u nekim rijetkim okolnostima, dobiti korisnika.” (145) U SMBV STC-u isplata tantijema društvu Alki LP nije u vezi s proizvodnjom, prodajom ili dobiti SMBV-a. Komisija je nadalje u uvodnoj izjavi 120. Odluke o pokretanju postupka izrazila svoje sumnje o tome u kojoj je razini isplata tantijema u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima s obzirom na to da metodom određivanja cijene tantijeme nisu povezane s ekonomskom vrijednosti bilo kojeg odnosnog IV-a, to jest vrijednosti koju nematerijalna imovina u vezi s prženjem predstavlja SMBV-u.
               
            
                  (288)
               
               
                  Kako bi se usporedila vrijednost isplate tantijema s razinama tantijema koje su zabilježene na tržištu, a koje su određene kao postotak prometa, Komisija je izračunala iznos tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP kao postotak prihoda SMBV-a od prodaje pržene kave Trgovinama svake godine. Prema tim izračunima, isplata tantijema varira između [1–10] % i [30–40] % prihoda SMBV-a od prodaje kave tijekom trajanja SMBV STC-a što potvrđuje sumnje Komisije o fluktuaciji tantijema (146). Štoviše, za tri od navedenih godina dobivene razine bile su iznad [30–40] %, kako je navedeno u tablici 10.:
                  
                     Tablica 10.
                  
                  
                     Fluktuacija isplate tantijema tijekom trajanja SMBV STC-a
                  
                  
                              (EUR)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2006./2007.
                           
                           
                              2007./2008.
                           
                           
                              2008./2009.
                           
                           
                              2009./2010.
                           
                           
                              2010./2011.
                           
                           
                              2011./2012.
                           
                           
                              2012./2013.
                           
                           
                              2013./2014.
                           
                        
                              Tantijeme koje je plaćao SMBV
                           
                           
                              4 699 336 
                           
                           
                              1 698 150 
                           
                           
                              2 470 449 
                           
                           
                              1 079 817 
                           
                           
                              12 352 838 
                           
                           
                              5 786 211 
                           
                           
                              22 812 962 
                           
                           
                              24 285 088 
                           
                        
                              Prihodi od prodaje kave
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [20 – 30 milijuna]
                           
                           
                              [40 – 50 milijuna]
                           
                           
                              [50 – 60 milijuna]
                           
                           
                              [50 – 60 milijuna]
                           
                           
                              [60 – 70 milijuna]
                           
                        
                              
                                 Neto rezultat za godinu
                              
                           
                           
                              [20 – 30 %]
                           
                           
                              [1 – 10 %]
                           
                           
                              [1 – 10 %]
                           
                           
                              [1 – 10 %]
                           
                           
                              [30 – 40 %]
                           
                           
                              [10 – 20 %]
                           
                           
                              [30 – 40 %]
                           
                           
                              [30 – 40 %]
                           
                        
            
                  (289)
               
               
                  U ovom specifičnom kontekstu varijabilna priroda isplate tantijema prva je naznaka da razina isplate nije u vezi s vrijednosti IV-a za koji se plaća.
               
            
                  (290)
               
               
                  Iz razloga objašnjenih u uvodnim izjavama 291. do 338. Komisija smatra da usporedba s usporedivim nenadziranim transakcijama metodom CUP, pogotovo s dogovorima o licenciranju IV-a koji su sadržani u nekoliko ugovora o prženju, proizvodnji i distribuciji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, dokazuje da bi vrijednost po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem kave trebala biti nula. Drugim riječima, u tom odnosu ne bi se trebale isplaćivati tantijeme za IV s obzirom na to da SMBV ne ostvaruje nikakvu korist od upotrebe IV-a u vezi s prženjem za koje društvo Alki LP daje licencu.
               
            (a)   Usporedba s ugovorima o prženju koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama i usporedba sa sličnim dogovorima na tržištu
      
                  (291)
               
               
                  Društvo Starbucks je tijekom istražnog postupka dostavilo Komisiji određene ugovore o prženju i proizvodnji koje je grupacija Starbucks sklopila s trećima stranama, a koji se navode u uvodnim izjavama 148. do 150. Iz razloga objašnjenih u uvodnim izjavama 292. do 298., Komisija smatra da su te transakcije izravne usporedive vrijednosti za određivanje razina isplate tantijema koje SMBV treba isplatiti društvu Alki LP prema dogovoru o licenciranju IV-a u vezi s prženjem.
               
            
                  (292)
               
               
                  U stavku 1.38. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. navode se sljedeće smjernice o ispitivanju usporedivosti: „ispitivanje […] čimbenika usporedivosti je po svojoj prirodi dvostruko, to jest, uključuje ispitivanje čimbenika koji utječu na nadzirane transakcije poreznog obveznika te ispitivanje čimbenika koji utječu na nenadzirane transakcije. Prilikom procjene relativne važnosti bilo koje informacije o mogućim usporedivim vrijednostima koja nedostaje trebalo bi uzeti u obzir i prirodu nadzirane transakcije i metodu određivanja transferne cijene koja je primijenjena […]”.
               
            
                  (293)
               
               
                  U stavku 1.36. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. navodi se pet čimbenika usporedivosti (147) koji „uključuju značajke prenesene imovine ili usluga, funkcije koje strane obavljaju (uzimajući u obzir upotrijebljenu imovinu i preuzete rizike), uvjete ugovora, gospodarske okolnosti strana te poslovne strategije koje strane žele ostvariti.”
               
            
                  (294)
               
               
                  Kao prvo, Komisija opaža da su značajke imovine prenesene prema dogovoru o IV u vezi s prženjem između društva Alki LP i SMBV-a jednake imovini prenesenoj u transakcijama između društva Starbucks i trećih strana u ugovorima o prženju navedenima u uvodnim izjavama 148. do 150. Oba skupa transakcija sastoje se od tehnologije prženja, mješavina kave i krivulja prženja.
               
            
                  (295)
               
               
                  Kao drugo, iako se samo dio tih trećih strana bavi prženjem kave (neke se bave proizvodnjom napitaka spremnih za trenutačnu konzumaciju ili drugih proizvoda i sastojaka za pripremu pića), u onim transakcijama u koje su uključene treće strane koje se bave prženjem kave funkcija trećih strana odnosi se na potpuno isti proizvod kao i funkcija prženja SMBV-a u njegovom ugovornom odnosu s društvom Alki LP. Pogotovo, ugovori društva Starbucks s [nepovezanim proizvodnim društvom 2], [nepovezanim proizvodnim društvom 3], [nepovezanim proizvodnim društvom 4] i [nepovezanim proizvodnim društvom 10] svi se odnose na prženje zelene kave.
               
            
                  (296)
               
               
                  Kao treće, u niti jednoj od tih transakcija uloga društva Starbucks nije bila više ograničena nego uloga društva Alki LP. U nekim od tih transakcija društvo Starbucks preuzelo je više funkcija u pogledu trećih strana nego društvo Alki LP u pogledu SMBV-a. Pogotovo, većina ugovora bila je povezana s nabavom kave od strane društva Starbucks (148). Štoviše, prema nekim od tih ugovora društvo Starbucks također kupuje prženu kavu od treće strane. Naknada društvu Starbucks u tim sporazumima stoga predstavlja najveću naknadu po tržišnim uvjetima za dogovor o licenciranju, u slučaju da se ikakva naknada trebala isplatiti društvu Alki LP.
               
            
                  (297)
               
               
                  Kao četvrto, ne postoje naznake da su gospodarske okolnosti trećih strana utjecale na njihov dogovor s društvom Starbucks. Pogotovo, to se ne može povezati sa specifičnim gospodarskim okolnostima određene treće strane s obzirom na to da je društvo Starbucks dostavilo mnogo sporazuma o licenciranju IV-a u vezi s prženjem za niti jedan od kojih se nije moglo utvrditi da uključuje tantijeme koje su se isplaćivale društvu Starbucks za IV u vezi s prženjem. Dogovorima su obuhvaćena različita zemljopisna područja, uključujući EU i Švicarsku, što se smatralo relevantnim zemljopisnim ograničenjem za traženje usporedivih vrijednosti u izvješću o transfernoj cijeni.
               
            
                  (298)
               
               
                  Kao peto, u nastavku se razmatraju poslovne strategije trećih strana. Dogovori se prvenstveno razlikuju po tome koristi li treća strana IV izravno na tržištu prodajući proizvode krajnjim kupcima ili ne.
               
            
                  (299)
               
               
                  U skladu s time, uzimajući u obzir navedene nenadzirane transakcije razina isplata tantijema po tržišnim uvjetima između SMBV-a i društva Alki LP može se odrediti metodom CUP, to jest usporedbom isplate u nadziranoj transakciji (od SMBV-a društvu Alki LP) s isplatom u usporedivoj nenadziranoj transakciji (od trećih strana drugim društvima koja su dio grupacije Starbucks) koje su provedene u usporedivim okolnostima.
               
            
                  (300)
               
               
                  U tom pogledu Komisija navodi da prema sličnim ugovorima koje je društvo Starbucks sklopilo s [nepovezanim proizvodnim društvom 2], [nepovezanim proizvodnim društvom 3], [nepovezanim proizvodnim društvom 4], [nepovezanim proizvodnim društvom 9], [nepovezanim proizvodnim društvom 8], [nepovezanim proizvodnim društvom 1] i [nepovezanim proizvodnim društvom 10] treće strane prema njihovim dogovorima o licenciranju s društvom Starbucks ne plaćaju tantijemu ako ne koriste IV u vezi s prženjem izravno na tržištu.
               
            
                  (301)
               
               
                  [Nepovezano proizvodno društvo 3] plaća tantijeme društvu Starbucks samo kada prodaje svoju proizvodnju [zajedničkom pothvatu nepovezanog proizvodnog društva 3 i društva Starbucks]. U tom slučaju [nepovezano proizvodno društvo 3] izravno koristi IV u vezi s prženjem na tržištu putem povezane strane tako da se stječe dojam da isplata tantijema pokriva distribuciju proizvoda koji nose robnu marku Starbucks zajedničkog pothvata trećim stranama. Ovaj zaključak potvrđuje se činjenicom da kada [nepovezano proizvodno društvo 3] preprodaje prženu kavu grupaciji Starbucks umjesto zajedničkom pothvatu, a grupacija Starbucks osigurava distribuciju i upotrebu robne marke na tržištu, [nepovezano proizvodno društvo 3] ne plaća društvu Starbucks tantijeme za IV u vezi s prženjem.
               
            
                  (302)
               
               
                  U pogledu [nepovezanog proizvodnog društva 2], iako društvo Starbucks tvrdi da viši dodatak na zrna zelene kave kupljenih za društvo Starbucks prema ugovoru s [nepovezanim proizvodnim društvom 2] predstavlja naknadu za IV u vezi s prženjem, čini se da se taj dodatak prenosi na [nepovezano proizvodno društvo 5]. Cijena po kojoj [nepovezano proizvodno društvo 5] kupuje kavu od [nepovezanog proizvodnog društva 2] također se definira kao dodatak na trošak nabavljenih zrna zelene kave. U svom odnosu s [nepovezanim proizvodnim društvom 2], kojemu bi čini se naknada bila isplaćena putem većeg dodatka, društvo Starbucks djeluje kao opskrbljivač što je drugačija funkcija od one koju je društvo Alki LP preuzelo u svom odnosu sa SMBV-om. Kao odgovor na argument društva Starbucks da s obzirom na to da je [nepovezano proizvodno društvo 2] spremno platiti dodatak na cijenu koju SCTC naplaćuje za zrna te su stoga cijene koje SCTC naplaćuje po tržišnim uvjetima, Komisija smatra da se kupovna cijena za zrna zelene kave ne može analizirati isključivo u kontekstu obveze [nepovezanog proizvodnog društva 2] prema ugovoru s društvom Starbucks za prodaju njegove proizvodnje [nepovezanom proizvodnom društvu 5] te da se stoga dogovori o cijenu između [nepovezanog proizvodnog društva 5] i [nepovezanog proizvodnog društva 2] također moraju uzeti u obzir. Ne postoje naznake da se bilo kakav dodatak na kupovnu cijenu ne bi izravno prenijela na [nepovezano proizvodno društvo 5] ili da ne bi na neki drugi način utjecala na trgovačke uvjete između [nepovezanog proizvodnog društva 5] i [nepovezanog proizvodnog društva 2] s obzirom na to da taj ugovorni sporazum nije bio sklopljen nezavisno od ugovornog sporazuma između društva Starbucks i [nepovezanog proizvodnog društva 5].
               
            
                  (303)
               
               
                  Osim toga, Komisija opaža da je, u odnosu s [nepovezanim proizvodnim društvom 5], [nepovezanim proizvodnim društvom 6] i [nepovezanim proizvodnim društvom 7], isplata tantijema sadržana samo u ugovorima o licenciranju žiga i tehnologije koje je društvo Starbucks sklopilo s tim trećim stranama. Međutim, ta isplata tantijema usporediva je s tantijemama koje Trgovine plaćaju društvu Starbucks Coffee BV za upotrebu IV-a u vezi s robnom markom Starbucks na tržištu s obzirom na to da sva tri društva prodaju proizvode krajnjim potrošačima. Glavni ugovor te ugovori o proizvodnji i distribuciji između ta tri društva i društva Starbucks koji se odnosi na proizvodni postupak ne uključuju plaćanje tantijema za IV društva Starbucks.
               
            
                  (304)
               
               
                  Nadalje, Komisija navodi da SMBV povjerava proizvodnju [proizvoda od kave registriranog pod žigom] i instant kave trećim stranama, pogotovo [nepovezanom proizvodnom društvu 1]. Iako je [proizvod od kave registriran pod žigom] društva Starbucks proizvod zaštićen robnom markom, [nepovezano proizvodno društvo 1] ne plaća nikakve tantijeme društvu SMBV ili bilo kojem drugom društvu grupacije Starbucks za mješavinu i druge informacije o proizvodu. Slično tome, iako društvo Starbucks oglašava tehnologiju korištenu u proizvodnji proizvoda od instant kave VIA kao inovativnu, proizvodnja se povjerava trećoj strani te SMBV ne predviđa isplatu tantijema od treće strane koja proizvodi proizvode VIA. U izvješćima SMBV-a nema dokaza o tome da SMBV predviđa isplatu tantijema za bilo koju izdvojenu proizvodnju (149).
               
            
                  (305)
               
               
                  Naposljetku, za potrebe procjene plaća li SMBV društvu Alki LP naknadu po tržišnim uvjetima za IV u vezi s prženjem, dogovor između društva Alki LP i SMBV-a može se također usporediti s dogovorima između konkurenata društva Starbucks i trećih strana koje prže kavu.
               
            
                  (306)
               
               
                  Primjerice, kao odgovor na zahtjev za dostavu informacija koje nedostaju u vezi s trgovačkim uvjetima po tržišnim uvjetima između nepovezanih strana prema kojima se nekom društvu povjerava funkcija prženja zrna zelene kave, društvo Melitta objasnilo je da kada povjeri prženje kave trećoj strani ne predviđa isplatu tantijema unatoč tome što trećoj strani stavlja na raspolaganje krivulje prženja (150).
               
            
                  (307)
               
               
                  Prema podnesku Društva Y koje vrši djelatnost prženja putem društva koje je dio grupacije koje je određeno kao pružatelj usluga proizvodnje, njegovo interno društvo za prženje također ne plaća nikakve tantijeme grupaciji bilo za IV ili za znanja i iskustvo korišteno u postupku prženja (151).
               
            
                  (308)
               
               
                  Isto vrijedi i za društvo Dallmayr koje je navelo da smatra neuobičajenim da društvo koje pruža uslugu prženja isplaćuje tantijeme, s obzirom na to da bi prije bilo za očekivati da kupac plaća subjektu koji prži kavu, a ne obrnuto (152).
               
            
                  (309)
               
               
                  Iz toga slijedi da, budući da se u ugovorima o proizvodnji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, nekoliko od kojih je postojalo u vrijeme kada je nizozemska porezna uprava razmatrala zahtjev za SMBV STC-om, ne traži isplata tantijema za upotrebu IV-a u vezi s prženjem, Komisija smatra da analiza transferne cijene o vrijednosti po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem vodi zaključku da se u tom specifičnom odnosu ne bi trebale plaćati tantijeme za IV. Taj zaključak također proizlazi iz usporedbe s dogovorima između konkurenata društva Starbucks i trećih strana koje prže kavu.
               
            (b)   SMBV nema korist od vrijednosti IV-a u vezi s prženjem u svom odnosu s društvom Alki LP
      
                  (310)
               
               
                  I dok znanje i iskustvo u vezi s prženjem te krivulje prženja mogu imati vrijednosti, u specifičnom odnosu između društva Alki LP i SMBV-a subjekt koji prži kavu ne ostvaruje korist od te vrijednost Razlog tomu je što u slučaju strukture društva Starbucks važnost znanja i iskustva u vezi s prženjem te krivulja prženja leži u osiguranju dosljednog okusa koji se povezuje s robnom markom i pojedinim proizvodima. U skladu s time, vrijednost znanja i iskustva u vezi s prženjem te krivulja prženja društva Starbucks koristi se samo kada Trgovine prodaju proizvode društva Starbucks pod robnom markom Starbucks. Znanje i iskustvo u vezi s prženjem te krivulje prženja sami po sebi ne stvaraju trajnu vrijednost subjektu koji prži kavu ako se ne mogu koristiti na tržištu.
               
            
                  (311)
               
               
                  Navedeni zaključak dokazuje podnesak društva Starbucks prema kojemu ugovori o licenciji u kojima licencija za IV služi isključivo tome da se trećim stranama omogući proizvodnja u skladu sa specifikacijama društva Starbucks te kako bi se zaštitila prava IV-a društva Starbucks, ali prema kojima treće strane ne upotrebljavaju nematerijalnu imovinu na tržištu, ne obuhvaćaju nikakvu isplatu tantijema trećih strana društvu Starbucks (153).
               
            
                  (312)
               
               
                  Osim toga, u slučaju SMBV-a čini se da znanje i iskustvo u vezi s prženjem te krivulje prženja predstavljaju tehničku specifikaciju prema kojoj bi se trebalo provoditi prženje u skladu s preferencijom ili odabirom društva koje je kupac. U izvješću o transfernoj cijeni društvo Starbucks navodi da je SMBV određivao krivulje prženja. One omogućavaju SMBV-u i drugim trećim stranama s kojima su sklopljeni ugovori o prženju te ugovori o proizvodnji i opskrbi da ispune zahtjeve društva Starbucks. Preferenciju u pogledu prženja nametnute su proizvođačima, primjerice putem zahtjeva o standardima prženja ili putem standarda osiguranja kvalitete. Takve specifikacije sastavni su dio svih ugovora o prženju ili ugovora o proizvodnji i opskrbi.
               
            
                  (313)
               
               
                  U tom pogledu u Ugovoru o prženja navodi se da SMBV mora primijeniti postupke prženja koje ustupa društvo Alki LP te upotrijebiti odgovarajuću opremu, strojeve i metode proizvodnje kako bi se osiguralo da proizvodi odgovaraju specifikacijama proizvoda koje je društvo Alki LP propisalo (154). Čini se da SMBV ne ostvaruje korist od upotrebe specifikacija proizvoda u tom odnosu. Činjenica da specifikacije koje je utvrdilo društvo Alki LP u vezi s postupkom prženja te pogotovo krivuljama prženja koji omogućavaju SMBV-u da prži kavu koja se prodaje pod robnom markom Starbucks ne donose korist SMBV-u u pogledu povećanja prodaja ili prodajne cijene, s obzirom da SMBV u načelu ne prodaje svoju proizvodnju krajnjim kupcima koji cijene robnu marku Starbucks. SMBV prodaje gotovo svu svoju proizvodnju Trgovinama franšize Starbucks koje sve plaćaju tantijeme grupaciji za upotrebu IV-a društva Starbucks na tržištu što predstavlja vrijednost za njihovu djelatnost distribucije. SMBV ne ostvaruje korist od IV-a u vezi s prženjem izravno na tržištu; Trgovine su te koje dolazi u kontakt s krajnjim kupcima koji cijene dosljedan okus koji se povezuje s robnom markom Starbucks.
               
            
                  (314)
               
               
                  Naposljetku, na temelju financijskih informacija navedenih u tablici 2. i tablici 8., Slika 3 prikazuje profitnu maržu SMBV-a na djelatnosti prženja kave dobivenu oduzimanjem cijene koju SMBV plaća SCTC-u za zrna zelene kave od prihoda od pržene kave koji su zabilježeni pod stavkom „PRI. PAKIRANA KAVA” za svaku godinu (155).
                  
                     Slika 3.
                  
                  
                     Gubici nastali uslijed djelatnosti prženja SMBV-a od 2010.
                  
                  
                     (prihodi i kupovna cijena kave izraženi u EUR)
                  
                  
            
                  (315)
               
               
                  Slika 3 prikazuje kako SMBV od 2010. bilježi gubitke od svojih djelatnosti prženja, od kada se povećala marža koju SCTC traži za zrna zelene kave. Uzevši tu činjenicu u obzir, zajedno s podacima u tablici 10. koji prikazuju postotak tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP u iznosu koji premašuje iznos prihoda od prodaje kave, čini se da se znanjem i iskustvom prženja te krivuljama prženja ne stvara pozitivna vrijednost za SMBV. Primjerice, SMBV je 2013. isplatio tantijeme u iznosu od 22,8 milijuna EUR društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem iako se čini da je SMBV zabilježio bruto gubitak (prije odbijanja operativnih izdataka) od otprilike [1–10] milijuna EUR na djelatnostima prženja.
               
            
                  (316)
               
               
                  Drugim riječima, isplata tantijema SMBV-a društvu Alki LP financira se drugim djelatnostima SMBV-a (156). Iako je zamislivo da bi gospodarski subjekt snosio gubitke kako bi financirao tantijemu koja bi u budućnosti mogla dovesti do veće dobiti, gubitak iz ove djelatnosti u vezi je s povećanjem cijene koju SCTC naplaćuje za zrna zelene kave te se ne čini da se njime pruža bila kakva mogućnost buduće dobiti (157). Poslovna strategija SMBV-a zaista se čini stabilnom za vrijeme trajanja STC-a te ne postoje konkretni koraci koji bi SMBV mogao poduzeti kako bi ponovno poslovao pozitivno u nedostatku odlučujućeg utjecaja na prodaju. Budući da operativni troškovi predstavljaju mali dio ukupnih troškova SMBV-a, rezanje troškova ne bi bilo dostatno da SMBV ponovno posluje pozitivno s obzirom na to da se time ne bi nadoknadio financijskih utjecaj povećanog dodatka na zrna zelene kave. Čini se da tantijeme koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem kave u unutargrupnom kontekstu strukturno služe samo za prebacivanje dobiti ostvarene SMBV-ovom funkcijom preprodaje na društvo Alki LP.
               
            
                  (317)
               
               
                  Činjenica da se djelatnošću prženja ne ostvaruje dostatna dobit kojom bi se omogućila isplata tantijema stoga dodatno potvrđuje, s obzirom na specifičan unutargrupni odnos između SMBV-a i društva Alki LP, da metodologija za određivanje razine tantijema kao varijabla za prilagodbu prihvaćena u SMBV STC-u nije u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (318)
               
               
                  U skladu s time i s obzirom na usporedbu s dogovorima o prženju društva Starbucks s trećim stranama Komisija smatra da analiza transferne cijene vrijednosti po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem kave vodi zaključku da se za navedeno IV ne bi trebale plaćati tantijeme s obzirom na to da se čini da SMBV ne ostvaruje nikakvu korist od upotrebe IV-a u vezi s prženjem u tom odnosu. Niti jedan od argumenata koje su Nizozemska ili društvo Starbucks naveli tijekom istražnog postupka ne opovrgava taj zaključak.
               
            (c)   Isplata tantijema ne odražava naknadu za preuzimanje poduzetničkih rizika
      
                  (319)
               
               
                  Kao odgovor na sumnje Komisije o tome je li isplata tantijema u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima, Nizozemska i društvo Starbucks tvrdili su da ta isplata ne održava samo naknadu za upotrebu IV-a u vezi s prženjem, već i isplatu za to što je društvo Alki LP preuzelo poduzetnički rizik (158). Nizozemska se poziva na činjenicu da SMBV ne bi snosio gospodarski rizik gubitka zaliha jer, s obzirom na način na koji se određuje isplata tantijema prema Ugovoru o prženju, te troškove na kraju snosi društvo Alki LP (159).
               
            
                  (320)
               
               
                  Komisija kao prvo napominje da ta tvrdnja nije dokazana izvješćem o transfernoj cijeni kojim se podupire zahtjev za SMBV STC-om. Umjesto toga, izvješćem se jasno osporava ta tvrdnja, navodeći da „[SMBV] licencira podskup IV-a od društva Alki LP nužan za proizvodni postupak prženja kave i pravo na opskrbu [I]nvestitora kavom. [SMBV] zauzvrat isplaćuje tantijemu društvu Alki LP za licencirano IV” (160). Još je važnije da se nigdje u izvješću o transfernoj cijeni ne spominje činjenica da bi isplata tantijema djelomično predstavljala isplatu SMBV-a društvu Alki LP za preuzimanje poduzetničkih rizika. Zapravo, SMBV zadržava više rizika nego što se navodi u izvješću o transfernoj cijeni, pogotovo rizike zaliha i određene rizike u vezi s nabavom zrna i iskorištenosti proizvodnih kapaciteta.
               
            
                  (321)
               
               
                  Komisija kao drugo opaža da se čini da Nizozemska smatra da način na koji je ugovorni sporazum strukturiran prema Ugovoru o prženju (161) daje pravnu pozadinu stvarnoj raspodjeli rizika i odgovornosti između društva Alki LP i SMBV-a. Međutim, prema izvješćima SMBV-a isplata tantijema ostvaruje se putem SMBV STC-a, a ne putem ugovornog sporazuma između društva Alki LP i SMBV-a.
               
            
                  (322)
               
               
                  Kao treće i najvažnije, Komisija smatra da ako se prihvati tvrdnja Nizozemske, poslovni rizik bilo kojeg društva koje je dio grupacije mogao bi se jednostavno otkloniti putem unutargrupne preraspodjele rizika na temelju ugovora. Primjerice, društvo koje donosi sve strateške odluke grupacije, a pogotovo odluke o ulaganjima te istraživanju i razvoju koje bi se u načelu smatrale složenim funkcijama u kojima se koncentrira poduzetnički rizik, moglo bi se smatrati „niskorizičnim” te se kao takvo oporezivati sve dok je na snazi unutargrupni ugovor kojim se njegova naknada određuje na bilo kojoj nasumičnoj razini operativnih izdataka, a rezidualna dobit prenosi se na bilo koje drugo društvo koje je dio grupacije. Primjena načela transakcije po tržišnim uvjetima na određivanje cijena za unutargrupne transakcije postala bi besmislena prihvaćanjem te tvrdnje, jer bi se smatralo da ugovorni sporazumi nadmašuje gospodarsku stvarnost.
               
            
                  (323)
               
               
                  Komisija se u tom pogledu poziva (162) na stavke 9.44. do 9.46. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. (163) u kojima se pojašnjava da u kontekstu poslovnog restrukturiranja „je niska (ili visoka) priroda rizika nekog poduzeća ono što će odrediti odabir najprikladnije metode određivanja transferne cijene, a ne suprotno” (164). Suprotno mišljenjima koje je izrazila Nizozemska (165), ideja da bi se primjenom pravila o određivanju transferne cijene trebalo slijediti rizike, a ne ugovorne sporazume kada ti sporazumi ne odražavaju temeljni poslovni rizik također je važeća van konteksta poslovnog restrukturiranja. I dok je istina da dogovor o metodi određivanja transferne cijene (to jest, poput metode TNMM temeljene na operativnim troškovima) i strukturiranje ugovornih sporazuma na način da se prilagodi dobit prije oporezivanja svake godine za taj sporazum rezultira ograničavanjem fluktuacija porezne obveze društva tijekom fiskalnih godina, takva struktura dobivena putem ugovornih sporazuma međutim ne odgovara nužno gospodarskoj stvarnosti odnosnih transakcija i rizika u vezi s djelatnostima društva. To razmatranje navodi se u stavku 1.26. Smjernica OECD-a o TC iz 1995. prema kojem se „u vezi s uvjetima ugovora može razmotriti je li navodna raspodjela rizika dosljedna gospodarskom sadržaju transakcije. U tom pogledu bi postupanje strana trebalo smatrati najboljim dokazom prave raspodjele rizika.”
               
            
                  (324)
               
               
                  Kao četvrto, u pogledu daljnjih tvrdnji Nizozemske i društva Starbucks da zapravo niskorizična priroda poslovanja SMBV-a određuje metodu određivanja transferne cijene prihvaćenu SMBV STC-om Komisija opaža da informacije dostavljene tijekom istražnog postupka ne potkrepljuju tu tvrdnju. Komisija je u uvodnoj izjavi 113. Odluke o pokretanju postupka izrazila sumnje o kapacitetu društva Alki LP za snošenje i kontrolu bilo kakvog poslovnog rizika. Kada neko društvo preuzme rizik, moralo bi moći, s jedne strane, kontrolirati rizik (166) i, s druge strane, financijski preuzeti takav rizik (167). Stoga bi prije no što se predložena struktura razmotri u skladu s uobičajenim uvjetima tržišnog natjecanja trebalo analizirati kapacitet za preuzimanje rizika. U Smjernicama OECD-a o TC iz 2010. pojašnjava se da bi se u tom kontekstu kontrola trebala tumačiti kao kapacitet za donošenje odluka o preuzimanju rizika i upravljanju njime. To bi zahtijevalo da društvo zapošljava osobe koje vrše te funkcije kontrole (168).
               
            
                  (325)
               
               
                  Međutim, prema informacijama koje je dostavilo društvo Starbucks (169), društvo Alki LP nema vlastitih zaposlenika te iako se, s obzirom na to da je partnerstvo, ne može isključiti da bi partneri mogli doprinijeti djelatnostima društva Alki LP premda nisu zaposlenici, prema dostavljenim informacijama (170) partneri društva Alki LP su korporacije i niti jedna od njih nema zaposlenika. Posljedično, operativni kapacitet društva Alki LP za preuzimanje rizika čini se ograničenim.
               
            
                  (326)
               
               
                  Osim toga, kapacitet društva Alki LP za snošenje financijskog rizika ograničen je njegovim financijskim sredstvima i financijskim sredstvima njegovih partnera. Prema informacijama koje su dostavili društvo Starbucks i Nizozemska (171), potonji ne podnose zasebna izvješća, no sami jesu društva s ograničenom odgovornošću. Stoga, financijski kapacitet društva Alki LP manji je od te se ne može izjednačiti s ukupnim financijskim kapacitetom grupacije.
               
            
                  (327)
               
               
                  Društvo Starbucks kao odgovor na navedeno tvrdi da je operativni kapacitet društva Alki LP osiguran putem zaposlenika društva Starbucks Inc. koji se povremeno angažiraju za pružanje podrške društvu Alki LP i njegovim zadaćama (172). Komisija smatra te argumente neuvjerljivima. Nema razlog zbog kojeg bi se angažiranje zaposlenika za podršku rukovodstvu trebalo obavljati putem društva Alki LP: SMBV je mogao zaposliti osobu koja će izravno pružati podršku rukovodstvu društva. Budući da je odgovornost izdvojenog rukovodstva slabija od odgovornosti izravnih rukovoditelja, izdvojeno rukovodstvo predstavlja povećane troškove zastupanja sa stajališta korporativnog upravljanja. S obzirom na to da djelatnosti SMBV-a među ostalim uključuju i upravljanje pržionicom, upravljanje SMBV-om zahtijeva svakodnevni nadzor te se ne može odgovarajuće osigurati angažmanom zaposlenika na pola radnog vremena.
               
            
                  (328)
               
               
                  Društvo Alki LP stoga ne može osigurati upravljanje SMBV-ovim poslovnim rizicima jednako učinkovito kao što bi to mogli izravni zaposlenici ili rukovoditelji SMBV-a te bi se zato taj rizik mogao u najboljem slučaju djelomično ublažiti ugovornim prijenosom na društvo Alki LP.
               
            
                  (329)
               
               
                  Navedeni zaključak potkrepljuje sumnju izraženu u uvodnoj izjavi 89. Odluke o pokretanju postupka o gospodarskoj racionalnosti strukture s obzirom na to da se u toj strukturi društvo Alki LP doima suvišnim. U tom pogledu se u stavcima 1.64. do 1.66. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. poziva (173) na situacije u kojima strukture nisu određene uobičajenim trgovačkim uvjetima te postoji mogućnost da ih je porezni obveznik uspostavio kako bi izbjegao ili smanjio porez. U takvim bi slučajevima porezna tijela trebala analizirati oporezivu osnovicu na temelju ispravljene strukture kakva bi bila određena uobičajenim trgovačkim uvjetima. Informacije koje je dostavilo društvo Starbucks, prema kojima je društvo Alki LP dodano u strukturu zbog oporezivanja u SAD-u (174), potvrđuju sumnje Komisije o gospodarskoj racionalnosti strukture.
               
            
                  (330)
               
               
                  Kao peto, iako Komisija prihvaća tvrdnju Nizozemske i društva Starbucks da se određeni prodajni rizici SMBV-a ublažavaju sporazumima s Trgovinama, ta činjenica ne utječe na odnos SMBV-a s društvom Alki LP. U svakom slučaju, u pogledu ograničenog opsega SMBV-a u pregovorima s drugim stranama o trgovačkim uvjetima i cijenama, Komisija prihvaća da se čini da sustav predviđanja koji Trgovine koriste smanjuje poslovnu nesigurnost za SMBV (175). Prema ugovornim sporazumima između Trgovina i SMBV-a, Trgovine ne mogu značajnije odstupati od predviđanja ustupljenih SMBV-u te također imaju obvezu kupovati proizvoda od SMBV-a. Preuzimanje proizvodnje od SMBV-a osigurano je putem zahtjeva da Trgovine kupuju proizvodnju od SMBV-a. Međutim, ključni rizici proizvodnog poslovanja ne odnose se samo na rizike zaliha, već i uglavnom na proizvodni kapacitet te ni Nizozemska ni društvo Starbucks nisu utvrdili da su temeljni rizici koje odstupanja u potražnji predstavljaju za iskorištenost proizvodnog kapaciteta bili u potpunosti poništeni tim ugovornim sporazumima. Točnije, ugovori s nepovezanim proizvođačima, pogotovo onaj s [nepovezanim proizvodnim društvom 1], nisu u potpunosti usklađeni s mogućim odstupanjima u potražnji.
               
            
                  (331)
               
               
                  Kao šesto, ugovorni sporazum na koji se Nizozemska poziva, a kojim SCTC jamči kvalitetu isporučenih zrna zelene kave također ne utječe na odnos između SMBV-a i društva Alki LP. U svakom slučaju, radi se o standardnom poslovnom dogovoru kojim se ne smanjuje rizik SMBV-a u usporedbi s uobičajenim tržišnim uvjetima.
               
            
                  (332)
               
               
                  Zaključno, Komisija odbacuje tvrdnje da postoji stvarni prijenos rizika s SMBV-a na društvo Alki LP putem ugovornih sporazuma. Stoga bilo koja komponenta tantijema kojom se kompenzira prijenos poduzetničkog rizika ne može biti opravdana.
               
            (d)   Razina isplate tantijema nije opravdana iznosima koje društvo Alki LP plaća društvu Starbucks US za tehnologiju prema Ugovoru o podjeli troškova
      
                  (333)
               
               
                  Nadalje, društvo Starbucks se izgleda poziva na to da su tantijeme koje SMBV plaća društvu Alki LP opravdane jer društvo Alki LP isplaćuje jednake iznose društvu Starbucks US za tehnologiju prženja kave.
               
            
                  (334)
               
               
                  Komisija za početak napominje da predmet SMBV STC-a nije odnos između društava Alki LP i Starbucks US, već odnos između SMBV-a i društva Alki LP. U skladu s time, sve što je bitno za procjenu je li analiza transferne cijene za transakcije između ta dva subjekta bila određena u skladu s metodologijom koja daje pouzdanu procjenu tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima jest vrijednost tih transakcija kako ih je odredio porezni savjetnik društva Starbucks, a ne vrijednost bilo koje druge isplate van tog odnosa.
               
            
                  (335)
               
               
                  U svakom slučaju, Komisija ne osporava da društvo Alki LP isplaćuje društvu Starbucks US značajne iznose određene kao „trajne tantijeme” (176). Međutim, određivanje ove isplate prema Ugovoru o podjeli troškova kao naknade za tehnologiju prženja ne može se potvrditi s obzirom na način na koji su te isplate strukturirane prema Ugovoru o podjeli troškova.
               
            
                  (336)
               
               
                  Kao prvo, isplate društva Alki LP društvu Starbucks US u većoj se mjeri financiraju prihodom od tantijema koji ostvaruje od tantijema za robnu marku koje mu plaća društvo Starbucks Coffee BV, nego od tantijema koje dobiva od SMBV-a (177).
               
            
                  (337)
               
               
                  Kao drugo, ne čini se da su isplate društva Alki LP društvu Starbucks US prema Ugovoru o podjeli troškova utvrđene po tržišnim uvjetima. Pogotovo, u pogledu nabave IV-a u vezi s poslovnim formatom i robnom markom, društvo Alki LP (uključujući njegovog prethodnika društvo [CV 1]) platilo je ukupno [30–40] milijuna EUR za nabavu tog IV-a od 2005., dok je to IV društvo Alki LP 2014. prodalo za [1–1,5] milijarde EUR. Izgleda da razlika u cijeni ukazuje na to da taj sporazum nije odražavao naknadu po tržišnim uvjetima za IV; isplate prema trajnim tantijemama se stoga mogu smatrati kao kompenzacija za prodaju robne marke u istoj transakciji za vrijednost koja je bila preniska.
               
            
                  (338)
               
               
                  Ukratko, argument društva Starbucks da isplate prema Ugovoru o podjeli troškova potvrđuju da je isplata tantijema između SMBV-a i društva Alki LP po tržišnim uvjetima mora se odbaciti.
               
            (e)   Zaključak o usklađenosti isplate tantijema s načelom transakcije po tržišnim uvjetima
      
                  (339)
               
               
                  S obzirom na prethodno navedeno, Komisija smatra da usporedba s usporedivim nenadziranim transakcijama, pogotovo s dogovorima o tantijemama u nekoliko ugovora o prženju, proizvodnji i distribuciji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, dokazuje da bi vrijednost po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem trebala biti nula te da se stoga nikakve tantijeme ne bi trebale plaćati za to IV u tom specifičnom odnosu budući da SMBV ne ostvaruje nikakvu korist od upotrebe IV-a u vezi s prženjem za koje društva Alki LP daje licencu.
               
            
                  (340)
               
               
                  S obzirom na taj zaključak nije potrebno procijeniti te tantijeme. Umjesto toga bi polazište za određivanje porezne obveze SMBV-a u Nizozemskoj trebala biti računovodstvena dobit SMBV-a, bez odbijanja isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP od te dobiti za licenciranje IV-a u vezi s prženjem, kako bi se osiguralo da oporeziva dobit SMBV-a odgovara razini koju su ostvarila neintegrirana društva čija se porezna obveza određuje prema dobiti koju su ostvarila prema redovnim tržišnim uvjetima. Drugim riječima, neoporezivana dobit koju je SMBV plaćao društvu Alki LP kao tantijeme za IV u vezi s prženjem trebala je biti u potpunosti oporezivana u Nizozemskoj.
               
            
                  (341)
               
               
                  Posljedično, metodologija prihvaćena u SMBV STC-u za određivanje razine te isplate, prema kojoj se sva dobit koju SMBV ostvari u iznosu koji premašuje [9–12] % operativnih izdataka prenosi na društvo Alki LP (178), odstupa od metodologije kojom se dobiva pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Budući da primjena te metodologijom vodi smanjenju porezne obveze SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit određuje tržište, prihvaćanje te metodologije u SMBV STC-u trebalo bi se smatrati davanjem selektivne prednosti SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            (f)   Usklađenost cijena koje je SCTC naplaćivao SMBV-u za zrna zelene kave s načelom transakcije po tržišnim uvjetima
      
                  (342)
               
               
                  Kao što je objašnjeno u uvodnoj izjavi 272., utvrđivanje i analiza nadziranih i nenadziranih transakcija SMBV-a nužan je prvi korak u procjeni jesu li trgovački uvjeti primjenjivi između povezanih strana za potrebe određivanja transferne cijene u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (343)
               
               
                  Komisija je u uvodnoj izjavi 116. Odluke o pokretanju postupka objasnila da u slučaju da je isplata tantijema procijenjena izravnom metodom određivanja transferne cijene, primjerice metodom CUP, cijene naplaćene za zrna zelene kave predstavljale bi preostalu povezanu nadziranu transakciju koju bi bilo potrebno ocijeniti za potrebe određivanja transferne cijene, a cijenu koju je SCTC naplatio SMBV-u za zrna zelene kave trebalo bi ocijeniti kako bi se utvrdilo je li razina te cijene, odražena u računu dobiti i gubitka SMBV-a, dovela do snižavanja oporezive dobiti SMBV-a.
               
            
                  (344)
               
               
                  U izvješću o transfernoj cijeni među najvažnijim ugovorima i tokovima unutar društva navodi se ugovor o nabavi zrna zelene kave sklopljen između SMBV-a i SCTC-a, no nije ispitano ili analizirano je li cijena koju je SCTC naplatio SMBV-u za zrna zelene kave po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (345)
               
               
                  Određivanje cijene SCTC-a za zrna zelene kave opisano je u uvodnim izjavama 114. do 119. U tablici 6. prikazana je analiza dodatka na zrna zelene kave koju je SCTC kupovao i naplaćivao SMBV-u koju je provelo društvo Starbucks. Na temelju financijskih podataka SCTC-a navedenih u tablici 4., tablica 11. predstavlja stvarni dodatak koji je SCTC zabilježio i stvarnu bruto maržu koju je svake godine naplaćivao svojim kupcima.
                  
                     Tablica 11.
                  
                  
                     Zabilježeni dodatak na nabavu zrna zelene kave i bruto marža koju je SCTC primjenjivao
                  
                  
                              (%)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2005.
                           
                           
                              2006.
                           
                           
                              2007.
                           
                           
                              2008.
                           
                           
                              2009.
                           
                           
                              2010.
                           
                           
                              2011.
                           
                           
                              2012.
                           
                           
                              2013.
                           
                           
                              2014.
                           
                        
                              dodatak na COGS
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [1,5–4,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                           
                              [13,5–16,5]
                           
                           
                              [19,5–22,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                        
                              bruto marža na COGS
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [4,5–7,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                           
                              [19,5–22,5]
                           
                           
                              [16,5–19,5]
                           
                        
            
                  (346)
               
               
                  Prosječni dodatak na troškove zrna zelene kave koje je isporučivao SCTC iznosio je [oko 3 %] za razdoblje od 2005. do 2010. u usporedbi s prosječnim dodatkom od [oko 18 %] tijekom razdoblja od 2011. do 2014. Odgovarajuća bruto marža na COGS bila je [oko 6 %] za razdoblje od 2005. do 2010. u usporedbi s prosječnom maržom na COGS od [oko 18 %] tijekom razdoblja od 2011. do 2014.
               
            
                  (347)
               
               
                  Prema društvu Starbucks, dodatak od [oko 3 %] koji se u prosjeku primjenjivao tijekom razdoblja od 2005. do 2010. odgovara marži po tržišnim uvjetima. Kada se odbije od dodataka koji su se primjenjivali od 2011., čini se da se tim dodatkom dobije naknada koju je SMBV zabilježio za djelatnosti prženja u skladu s procijenjenim rasponom koji je navelo Društvo X, od 13 do 17 % na COGS za djelatnosti prženja (179). Dodatak od [oko 3 %] je također unutar raspona naknade za funkciju opskrbe koju je društvo Starbucks iznijelo u usporedivoj analizi dostavljenoj 29. lipnja 2015. (180) Komisija stoga može prihvatiti da je dodatak od [oko 3 %] na troškove za zrna zelene kave tijekom razdoblja od 2005. do 2010. bio po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (348)
               
               
                  Međutim, budući da društvo Starbucks nije dostavilo nikakvo valjano opravdanje za povećanja prosječnog dodatka na [oko 18 %] od 2011. nadalje, Komisija smatra, kako je objašnjeno u uvodnim izjavama 349. do 357., da se nikakav odgovarajući odbitak od računovodstvene dobiti SMBV-a dobiven tim povećanjem ne smije prihvatiti od tog razdoblja nadalje. Zapravo, da se u izvješću o transfernoj cijeni ispravno analizirala cijena koju je SCTC naplaćivao SMBV-u za zrna zelene kave kao nadzirana transakcija, ta cijena bila bi unutar opsega SMBV STC-a za određivanje porezne osnovice SMBV-a u Nizozemskoj (181). Budući da se cijena plaćena za zrna zelene kave oduzima od računovodstvene dobiti SMBV-a, SMBV STC-om je 2008. trebala biti propisana cijena po tržišnim uvjetima od koje se 2011. ne bi moglo odstupati, što uključuje povećanje dodatka, osim uz zamjenu ili izmjenu STC-a.
               
            
                  (349)
               
               
                  Društvo Starbucks tvrdi da se taj dodatak povećao 2011. zbog rastuće važnosti poslovanja SCTC-a, a pogotovo zbog povećane stručnosti u nabavi kave i, još važnije, njegovog vlasništva nad i upravljanja rastućim Programom praksi C.A.F.E. Međutim, ne čini se da je to opravdanje u skladu s informacijama dostavljenima tijekom istražnog postupka. Pogotovo, Program praksi C.A.F.E. provodi se od 2004. Nadalje, budući da je SCTC-ova naknada proporcionalna količini prodanih zrna zelene kave, za svako povećanje kapaciteta trebala bi se isplatiti odgovarajuća naknada. Sve dok naknada predstavlja stabilni postotak COGS-a, povećanjem prometa dobiveno je proporcionalno povećanje dobiti.
               
            
                  (350)
               
               
                  Društvo Starbucks nadalje tvrdi da je dodatak „tijekom razdoblja” od 2005. do 2014. bio u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima (182). Društvo Starbucks pojasnilo je u svom podnesku od 29. lipnja 2015. da je analiza u tablici 5., dostavljena u podnesku od 13. travnja 2015., strukturirana na temelju analize usporedivih vrijednosti. Komisija ne prihvaća tu tvrdnju iz sljedećih razloga.
               
            
                  (351)
               
               
                  Kao prvo, u pogledu određivanja cijene za Program praksi C.A.F.E. u analizi usporedivih vrijednosti koju je društvo Starbucks dostavilo 29. lipnja 2015. (183), Komisija opaža da u podacima koje je društvo Starbucks dostavilo dolazi do problema dosljednosti. Informacije dostavljene 13. travnja 2015. i navedene u tablici 6. kontradiktorne su informacijama dostavljenima 29. lipnja 2015. koje su navedene u tablici 7. Točnije, u vezi s Programom praksi C.A.F.E. ono što je prvo predstavljeno kao gornji kvartil, društvo Starbucks kasnije je predstavilo kao najveću zabilježenu vrijednost. Nedosljednosti se također odnose na upotrebu faktora transformacije za prikaz ugovorene tantijeme kao postotka prodaje, pri čemu društvo Starbucks provodi neučestalu prilagodbu kako bi došlo do tantijeme izražene kao postotak troškova (184).
               
            
                  (352)
               
               
                  Osim toga, utvrđeni ugovori (185) odnose se na licenciranje tehnologije. To bi se moglo usporediti sa situacijom u kojoj društvo Starbucks putem društva Alki LP licencira tehnologiju SMBV-u, iako se ne čini da ugovori kojima se licencira tehnologija u vezi s kavom postoje neovisno od ugovora o licenciji za robne marke kave. SCTC ne licencira tehnologiju SMBV-u za koju bi SMBV trebao dobiti naknadu kroz veći dodatak na kupljena zrna zelene kave.
               
            
                  (353)
               
               
                  Kao drugo, Komisija opaža da troškovi Programa praksi C.A.F.E. i Centara za podršku poljoprivrednicima u prosjeku nisu premašivali [0,5–1] % vrijednosti zrna zelene kave koje je kupio SCTC (186). Visina tih troškova usporediva je s onom troškova za oznaku [programa certifikacije] od [1,5–2] % u odnosu na cijenu zrna zelene kave koja se upotrebljavaju za „[program certifikacije proizvod od kave e]” koji bi bio najprodavaniji proizvod SMBV-a (187). Zapravo, čini se da se Program praksi C.A.F.E. sastoji od programa certifikacije koji se bolje može usporediti s oznakom [programa certifikacije] nego s licencijom za intelektualno vlasništvo ili tehnologiju kako je to društvo Starbucks predstavilo.
               
            
                  (354)
               
               
                  Nadalje, cijene proizvoda od kave koje SMBV prodaje Trgovinama određuju se na troškovnoj bazi kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 96. Komisija stoga smatra da su izravni i neizravni troškovi Programa praksi C.A.F.E., suprotno onome što društvo Starbucks tvrdi, prikladniji način za pristup određivanju cijene po tržišnim uvjetima programa za cijenu zrna zelene kave koja se naplaćuje SMBV.
               
            
                  (355)
               
               
                  U pogledu dodatka za financiranje navedenog u tablici 6., Komisija napominje da se primijenjenom metodom ne izračunava trošak obrtnog kapitala jer se obveze klijenata, koje u uobičajenom poslovanju doprinose financiranju potraživanja i zaliha, ne odbijaju od procijenjenog iznosa za financiranje (188). Društvo Starbucks možda smatra da se troškovi financiranja trebaju dodati jer se ugovori u vezi s procijenjenim troškovima opskrbe temelje na agentima za kupovinu koji možda ne preuzimaju vlasništvo nad prodanom robom. To međutim nije procijenjeno ili dokazano u analizi koju je dostavilo društvo Starbucks. Dodatak za financiranje koji je usporediv s onim koji je iznijelo društvo Starbucks stoga se ne čini opravdanom.
               
            
                  (356)
               
               
                  Kao treće, Slika 4. prikazuje utjecaj povećanja dodatka iz 2011. na dobit SCTC-a u švicarskim francima (CHF). Na Slika 4 također su prikazani operativni izdaci SCTC-a koji ne prikazuju nikakvo slično povećanje koje bi bilo očekivano uslijed povećane važnost SCTC-a prema tvrdnjama društva Starbucks. Operativni izdaci kao postotak ukupnih troškova ostali su stabilni te bi operativni troškovi stoga bili pokriveni isplatom naknade u vezi s COGS-om. Povećanjem dodatka s [oko 3 %] na [oko 18 %] u prosjeku za razdoblje od 2005. do 2010. te za razdoblje od 2011. do 2014. (189) dobiveno je četverostruko povećanje dobiti SCTC-a kako je prikazano na Slika 4.
                  
                     Slika 4.
                  
                  
                     Profitabilnost SCTC-a
                  
                  
                     
               
            
                  (357)
               
               
                  U svrhu potpunosti informacija Komisija opaža da se gubici SMBV-a od djelatnosti prženja od 2010. mogu staviti u odnos s povećanim dodatkom na troškove plaćene SCTC-u za zrna zelene kave (190), kako je prikazano na Slika 5.
                  
                     Slika 5.
                  
                  
                     Profitabilnost SMBV-ove djelatnosti prženja
                  
                  
                     
               
            
                  (358)
               
               
                  S obzirom na navedena opažanja, Komisija smatra da bi za pouzdanu procjenu dodatka po tržišnim uvjetima za razdoblje od 2011. nadalje trebalo povećati prosječni dodatak od [oko 3 %] za razdoblje od 2005. do 2010. za troškove Programa praksi C.A.F.E. do iznosa troškova oznake [programa certifikacije]. Trošak oznake [programa certifikacije] predstavljao je [1–1,5] % troškova zrna zelene kave koju je SCTC kupio krajem 2014. te pretvorio u [0,5–1] % cijene naplaćene SMBV-u (191). Dodatak po tržišnim uvjetima SCTC-a za razdoblje od 2011. nadalje stoga bi iznosio do [oko 6 %] troškova zrna zelene kave koje je kupio SCTC, što odgovara bruto marži od [oko 9 %] na COGS SCTC-a koji je SCTC naplaćivao SMBV-u. Posljedično, prosječni dodatak od [oko 18 %] na troškove zrna zelene kave koje je SCTC isporučivao SMBV-u koji ja stvarno primjenjivan od 2011. do 2014. ne odražava pouzdanu procjenu tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (359)
               
               
                  Ukratko, budući da se u izvješću o transfernoj cijeni ne ispituje ili analizira je li cijeni koju je SCTC naplatio SMBV-u za zrna zelene kave po tržišnim uvjetima, metodologija koja je u tom izvješću predložena za određivanje oporezive dobiti SMBV-a odstupa od metodologije koja vodi do pouzdane procjene tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Budući da primjena te metodologijom vodi smanjenju porezne obveze SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit određuje tržište, prihvaćanje te metodologije u SMBV STC-u trebalo bi se smatrati davanjem selektivne prednosti SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            (g)   Zaključci o selektivnoj prednosti pruženoj SMBV STC-om
      
                  (360)
               
               
                  Kako je zaključeno u uvodnim izjavama 339. do 341. Komisija smatra da usporedba s usporedivim nenadziranim transakcijama, pogotovo s dogovorima o licenciranju IV-a koji su sadržani u nekoliko ugovora o prženju, proizvodnji i distribuciji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, dokazuje da bi vrijednost po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem treba biti nula. Posljedično, prihvaćanjem metodologije za određivanje razine tantijema prema kojoj se sva dobit koju SMBV ostvaruje u iznosu koji premašuje [9–12] % operativnih izdataka prenosi na društvo Alki LP (192), SMBV STC-om daje se selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            
                  (361)
               
               
                  Osim toga, činjenica da u izvješću o transfernoj cijeni nije ispitano ni analizirano je li cijena koju je SCTC naplatio za zrna zelene kave SMBV-u po tržišnim uvjetima znači da je metodologijom predloženom navedenim izvješćem i prihvaćenom u SMBV STC-u za određivanje oporezive dobiti SMBV-a u Nizozemskoj dana selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            9.2.3.4.   SMBV je u izvješću o transfernoj cijeni pogrešno kvalificiran kao društvo s manje složenom funkcijom
      
      
                  (362)
               
               
                  Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 282., oslanjanje na usporedbu izvršenih funkcija opravdano je samo ako nije moguće usporediti određenu unutargrupnu transakciju za koju se traži STC (uzimajući u obzir izvršene funkcije) sa sličnim nenadziranim transakcijama. Kako je objašnjeno u odjeljku 9.2.3.3., Komisija smatra da dogovori o tantijemama u nekoliko ugovora o prženju te proizvodnji i distribuciji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama predstavljaju nenadzirane transakcije usporedive s dogovorom o tantijemama SMBV-a s društvom Alki LP prema SMBV STC-u.
               
            
                  (363)
               
               
                  Ne dovodeći u pitanje zaključak da funkcijska usporedba nije opravdana u ovom slučaju, Komisija dalje navodi da se analizom izvršenih funkcija u izvješću o transfernoj cijeni provedenoj za primjenu metode TNMM ne dobiva pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (364)
               
               
                  Za prikladnu procjenu naknade po tržišnim uvjetima za funkcije, u izvješću o transfernoj cijeni trebalo je usporediti funkcije koje izvršavala svaka strana koja je sudjelovala u povezanim transakcijama.
               
            
                  (365)
               
               
                  Jednostranim metodama određivanja transferne cijene kao što je metoda TNMM u svrhe određivanja transferne cijene analizira se samo naknada „analizirane strane”, bez obzira na dobivenu naknadu drugih strana koje sudjeluju u transakciji. Na temelju pretpostavke da SMBV vrši „najmanje složenu funkciju” u odnosu između SMBV-a i društva Alki LP, porezni savjetnik društva Starbucks uzeo je SMBV kao „analiziranu stranu” i nije razmotrio je li rezidualna dobit dodijeljena društvu Alki LP proporcionalna funkcijama, rizicima i imovini tog društva. Društvo Starbucks opravdava ovaj odabir činjenicom da SMBV nije vlasnik vrijednog IV-a te da ne snosi značajne poslovne rizike prilikom obavljanja rutinskih djelatnosti; SMBV bi dakle bio najmanje složeni subjekt u tom odnosu (193).
               
            
                  (366)
               
               
                  Međutim, argumentacija društva Starbucks odražava činjenicu da je pomiješana složenost funkcija s preuzetim rizicima. U stavku 3.18 Smjernica OECD-a o TC iz 2010. (194) objašnjeno je da bi odabir „analizirane strane” za primjenu metode TNMM trebao biti u skladu s funkcijskom analizom transakcija (195). Općenito je pravilo da je „analizirana strana” ona na koju se metoda određivanja transferne cijene može primijeniti na najpouzdaniji način i za koju se mogu pronaći najpouzdanija usporediva društva, to jest, to će najčešće biti strana čija je funkcijska analiza manje složena.
               
            
                  (367)
               
               
                  Složenost i rizik se razlikuju, premda se rizik treba uzeti u obzir u funkcijskoj analizi. Složenost se treba procijeniti relativno, to jest usporedbom drugih strana koje sudjeluju u transakcijama. U stavku 3.18. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. u ovom se smislu referira na „manje” složenu funkciju prilikom odabira analizirane strane, umjesto u apsolutnom smislu na funkciju koja ne bi bila složena (196). Zahtjev za procjenom složenosti funkcija u usporedbi s drugim stranama koje sudjeluju u transakcijama također se navodi u stavcima 1.21., 1.22. i 1.23. Smjernica OECD-a o TC iz 1995. U skladu s time, ako se pouzda u metodu TNMM za određivanje transferne cijene, funkcije druge strane koja sudjeluje u transakciji, u ovom slučaju društva Alki LP, također se trebaju analizirati. Informacije o funkcijama društva Alki LP svakako su bile dostupne nizozemskoj poreznoj upravi u trenutku donošenja odluke o zahtjevu za SMBV STC-om.
               
            
                  (368)
               
               
                  Međutim, ako se u vezi s povezanim transakcijama mogu odrediti izravne vidljive činjenice, te vidljive činjenice trebale bi služiti za određivanje naknada društva koje sudjeluje u usporedivim transakcijama (197). Komisija je učinkovito utvrdila postojanje izravnih vidljivih činjenica za određivanje naknade po tržišnim uvjetima u odjeljku 9.2.3.3.
               
            
                  (369)
               
               
                  Unatoč tome, Komisija u sljedećem odjeljku analizira relativnu složenost pravnih subjekata grupacije koji sudjeluju u transakcijama sa SMBV-om.
               
            
                  (370)
               
               
                  Kao prvo, SMBV vrši niz drugih funkcija uz svoju funkciju prženja. Ta činjenica sama po sebi otežava pronalazak prikladnih usporedivih društava za određivanje transferne cijene (198). Osim toga, funkcija prženja koju SMBV vrši ključna je za proizvođače kave. SMBV također kupuje ili provodi istraživanja tržišta, ima vlasništvo nad IV-om i sklapa ugovore s pružateljima usluga proizvodnje. Naposljetku, odgovornosti određivanja cijena nisu jasno definirane te se čini da SMBV ima određeni stupanj kontrole nad cijenama za prodanu robu.
               
            
                  (371)
               
               
                  Tvrdnju poreznog savjetnika društva Starbucks iz izvješća o transfernoj cijeni da je funkcija prženja koju SMBV obavlja rutinska osporavaju podnesci konkurenata s obzirom na to da troje od četvero konkurenata koji su primili zahtjev Komisije za dostavu informacija koje nedostaju ne podugovara prženje. Zapravo, dvoje konkurenata navelo je da smatraju funkciju prženja ključnom te stoga, u načelu, smatraju da je se ne bi moglo podugovarati (199). Međutim, to što je funkcija prženja važna funkcija ne znači nužno i da je vrlo složena.
               
            
                  (372)
               
               
                  Ipak, u konkretnom slučaju SMBV-a analizom operativnih izdataka utvrđen je značajan izdatak za istraživanje tržišta (200). Štoviše, jedan od SMBV-ovih najvažnijih operativnih izdataka je amortizacija nematerijalne imovine. SMBV provodi istraživanja tržišta, ima vlasništvo nad značajnim IV-om te je 2012. kupio dodatno IV u vrijednosti od 4 milijuna EUR. Rutinski proizvođač ne bavi se ovakvim djelatnostima.
               
            
                  (373)
               
               
                  Nizozemska tvrdi da navedeni izdaci, koji se odnose na isplate licencija za softver i informatičke sustave za standardne informatičke sustave, kao takvi ne predstavljaju dokaz da SMBV upotrebljava vrijedno IV. Primjerice, u slučaju Društva Y jedno društvo određeno kao pružatelj usluga proizvodnje plaća licencije za informatički sustav (201). Međutim, u slučaju SMBV-a isplate za amortizaciju IV-a ne odnose se na takvu softversku naknadu s obzirom na to da su softverske naknade zabilježene pod posebnom stavkom u izvješćima SMBV-a (202).
               
            
                  (374)
               
               
                  Navedeni razlozi nisu sami po sebi dostatni za zaključak da SMBV ne vrši manje složenu funkciju. U tu svrhu također se treba procijeniti složenost funkcija koje osigurava društvo Alki LP.
               
            
                  (375)
               
               
                  Djelatnosti društva Alki LP procijenjene su u uvodnim izjavama 324. do 329. Iz te procjene slijedi da je poslovni kapacitet društva Alki LP iznimno ograničen, ako ne i gotovo nepostojeći, s obzirom na to da nema zaposlenika te da nitko od njegovih partnera nema zaposlenika.
               
            
                  (376)
               
               
                  Komisija stoga zaključuje da je porezni savjetnik društva Starbucks neopravdano odredio da SMBV ima manje složenu funkciju u usporedbi s društvom Alki LP za analizu transferne cijene.
               
            
                  (377)
               
               
                  Posljedično, budući da je metodologija za određivanje porezne osnovice SMBV-a u izvješću o transfernoj cijeni utemeljena na pogrešnoj pretpostavci da bi SMBV trebao biti „analizirana strana” za primjenu metode TNMM, ovom metodologijom ne može se dobiti pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Budući da prihvaćanje te metodologije u SMBV STC-u vodi smanjenju porezne obveze SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit prema istom sustavu određuje tržište, trebalo bi se smatrati da SMBV navedenim STC-om stiče selektivnu prednosti u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            9.2.3.5.   U izvješću o transfernoj cijeni pogrešno se primjenjuje metoda TNMM
      
      
                  (378)
               
               
                  Komisija je u prethodnim odjeljcima prikazala da se izvješćem o transfernoj cijeni nije ispitalo jesu li isplate tantijema SMBV-a društvu Alki LP za licencije za IV u vezi s prženjem, koje predstavljaju unutargrupnu transakciju za koju je SMBV STC stvarno zatražen i odobren (203), u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Naknadno je pokazala da se u izvješću o transfernoj cijeni pogrešno analizira složenost svih društava grupacije za primjenu metode TNMM. Ne dovodeći u pitanje ove zaključke, koji sami po sebi omogućavaju Komisiji da nadalje zaključi da se SMBV STC-om daje selektivna prednost SMBV-u u vidu smanjenja porezne obveze u Nizozemskoj, Komisija također navodi, u svrhu potpunosti informacija, da je porezni savjetnik društva Starbucks pogrešno primijenio metodu TNMM u izvješću o transfernoj cijeni.
               
            (a)   Porezni savjetnik društva Starbucks pogrešno je identificirao glavne funkcije SMBV-a u izvješću o transfernoj cijeni
      
                  (379)
               
               
                  Za potrebe određivanja transferne cijene, odabir metode određivanja transferne cijene te odabir usporedivih društava određuje se na temelju funkcijske analize društva za koje se zatražio STC. Prema funkcijskoj analizi koju je izradio porezni savjetnik društva Starbucks, osnovni funkcijski doprinos SMBV-a grupaciji Starbucks odnosi se na djelatnosti prženja/proizvodnje (204). Na temelju te pretpostavke porezni savjetnik smatra da je SMBV niskorizični proizvođač kave koji obavlja rutinske funkcije te da je stoga „najmanje složeni subjekt” za potrebe primjene metode TNMM.
               
            
                  (380)
               
               
                  Komisija je u Odluci o pokretanju postupka izrazila sumnju da je Nizozemska pogreško prihvatila klasifikaciju SMBV-a kao niskorizičnog pružatelja usluga proizvodnje u izvješću o transfernoj cijeni (205).
               
            
                  (381)
               
               
                  Na temelju informacija koje su dostavile Nizozemska i društvo Starbucks tijekom istražnog postupka Komisija smatra da je porezni obveznik pogrešno odredio da je SMBV niskorizični proizvođač. Točnije, prema dostavljenim informacijama o prihodima SMBV-a vidljivo je da prženje nije glavni izvor prihoda tog društva. Kako je prikazano u tablici 2., prihodi od prodaje pržene kave koji su zabilježeni pod stavkom „PRI. PAKIRANA KAVA” (206) čine samo [15–20] % prihoda SMBV-a za 2013. i 2014. U trenutku sklapanja SMBV STC-a 2007. godine ovaj udio bio je na istoj razini od [15–20] %.
               
            
                  (382)
               
               
                  SMBV zapravo ostvaraju većinu svoje dobiti zabilježene u Nizozemskoj od druge djelatnosti, a ne od prženja. SMBV-ova funkcija preprodaje koju Nizozemska i društvo Starbucks navode kao pružanje logističkih i administrativnih usluga (207) zapravo se čini važnija nego njegova djelatnost prženja te čini [80–85] % SMBV-ovih prihoda iz 2013. i 2014. U 2007. na temelju podataka koji su bili dostupni u trenutku zahtjeva za SMBV STC-om taj udio iznosio je [75–80] %. Štoviše, u tom je trenutku [10–30] od [40–60] SMBV-ovih zaposlenika radilo je na ovoj djelatnosti. SMBV je također upravljao trima ugovornim odnosima u vezi s distribucijom i logistikom.
               
            
                  (383)
               
               
                  U suprotnosti s tvrdnjom Nizozemske da su troškovi proizvoda koji nisu od kave prolazni troškovi za SMBV (208), SMBV ustvari bilježi maržu na preprodaji proizvoda koji nisu od kave. Štoviše, SMBV-ova funkcija preprodaje ne samo da predstavlja glavni izvor SMBV-ovih prihoda, nego također predstavlja i jedini izvor SMBV-ove dobiti od 2010. ako se uzme u obzir da je SMBV-ova djelatnost prženja bilježila gubitke od te godine (209), ne dovodeći u pitanje je li navedene gubitke od djelatnosti prženja uzrokovalo pogrešno određivanje cijene zrna zelene kave (210).
               
            
                  (384)
               
               
                  Nizozemska nadalje tvrdi da nije trebala zatražiti više informacije od društva Starbucks nego što je dostavljeno poreznoj upravi u trenutku zahtjeva za STC-om jer je bila upoznata s poslovanjem SMBV-a s obzirom na to da je STC predstavljao obnovu prethodnog mišljenja (211). Međutim, činjenica da je Nizozemska ignorirala da SMBV ostvaruje većinu svojih prihoda od preprodaje proizvoda koji nisu od kave jasno osporava njenu tvrdnju da je nizozemska porezna uprava bila upoznata s poslovanjem SMBV-a (212).
               
            
                  (385)
               
               
                  Premda se u izvješću o transfernoj cijeni navodi da SMBV preprodaje Trgovinama proizvodnju kupljenu od trećih strana, ova funkcija se zanemaruje prilikom odabira usporedivih društava i pokazatelja razine dobiti za primjenu metode TNMM. U skladu s time, porezni savjetnik društva Starbucks nije proveo ključnu procjenu u svrhu utvrđivanja SMBV-ovih glavnih funkcija za analizu transferne cijene (213).
               
            
                  (386)
               
               
                  SMBV-ova glavna funkcija je dakle nedostatno utvrđena u izvješću o transfernoj cijeni koje je izradio porezni savjetnik društva Starbucks te koje je nizozemska porezna uprava pogrešno priznala kao osnovu za izračun naknade prihvaćene u SMBV STC-u.
               
            (b)   Porezni savjetnik društva Starbucks pogrešno je uzeo operativne izdatke kao pokazatelje razine dobiti prilikom primjene metode TNMM
      
                  (387)
               
               
                  U stavku 2.87. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. navedeno je da se uglavnom, ovisno o činjenicama određenog slučaja, operativni izdaci u vezi s prodajom i distribucijom mogu smatrati prikladnom osnovom za djelatnosti distribucije prilikom primjene metode TNMM (214).
               
            
                  (388)
               
               
                  Kako navodi Nizozemska, čak i ako djelatnosti SMBV-a nisu ispravo određene u izvješću o transfernoj cijeni, operativni izdaci su prikladan pokazatelj profitabilnosti prilikom primjene metode TNMM. Međutim, budući da se dobit SMBV-a ostvaruje i bilježi kroz maržu na distribuirane proizvode, Komisija smatra da su prihodi od prodaje prikladniji pokazatelj SMBV-ove funkcije preprodaje kojom ostvaruje dobit. Štoviše, u razdoblju od 2008. do 2014. (215) SMBV-ovi ukupni prihodi od prodaje gotovo su se trostruko povećali, dok se bruto marža više nego udvostručila tijekom istog razdoblja (216). S druge strane, SMBV-ovi operativni izdaci povećali su se za samo 6 % tako da se operativni izdaci ne mogu smatrati prikladnim pokazateljem SMBV-ove funkcije preprodaje kojom ostvaruje dobit.
               
            
                  (389)
               
               
                  SMBV-ova dobit ostvarena kroz djelatnost preprodaje društva zabilježena je u Nizozemskoj te se ne pripisuje bilo kojem drugom društvu grupacije koje bi moglo ostvariti takvu dobit. Zapravo, isplatom tantijema kao rezidualne dobiti učinkovito se prebacuje dobit koju SMBV ostvaruje od preprodaje proizvoda koji nisu od kave društvu Alki LP. Međutim, nijedna od navedenih komponenata isplata tantijema nije vezana uz dobit od SMBV-ove funkcije preprodaje s obzirom na to da društvo Alki LP nije u poziciji da ostvaruje aktivnu dobit od preprodaje proizvoda koji nisu od kave budući da nema poslovnih kapaciteta ni izravno, ni preko svojih partnera (217). Stoga pripisivanje navedene dobiti društvu Alki LP kroz isplatu tantijema na temelju rezidualne dobiti nije u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (390)
               
               
                  Štoviše, ostvarena dobit mora se pripisati jer je to gospodarska stvarnost koja se ne može zamijeniti upotrebom gospodarskog modela ili modela određivanja transferne cijene koji za cilj ima procjenu gospodarske stvarnosti u odsutnosti (izravnih) vidljivih činjenica. U slučaju SMBV-a dobit od preprodaje proizvoda koji nisu od kave ne pripisuje se preko naknade ni u kojem obliku drugom subjektu koji je dio grupacije niti trećoj strani koja bi bila u poziciji da ostvaraju aktivnu dobit od preprodaje proizvoda koji nisu od kave te bi se stoga trebala pripisati SMBV-u.
               
            
                  (391)
               
               
                  Porezni savjetnik je dakle pogrešno upotrebljavao operativne izdatke umjesto prihode od prodaje kao pokazatelj razine dobiti prilikom primjene metode TNMM.
               
            (c)   Funkcijskom analizom temeljenom na SMBV-ovoj funkciji preprodaje i naknadi temeljenoj na marži prihoda od prodaje dobila bi se viša razina naknade
      
                  (392)
               
               
                  Kako bi objasnila utjecaj činjenice da je porezni savjetnik društva Starbucks pogrešno utvrdio glavne funkcije SMBV-a i neprikladno odabrao operativne izdatke kao pokazatelje razine dobiti, Komisija je ponovila analizu poreznog savjetnika s ispravljenom skupinom sličnih društava temeljenu na SMBV-ovoj funkciji preprodaje i izračunala dodatak na prihode od prodaje za tu ispravljenu grupu sličnih društava.
               
            
                  (393)
               
               
                  Budući da je glavna poslovna djelatnost SMBV-a pogrešno utvrđena u izvješću o transfernoj cijeni, skupina usporedivih društava koju je porezni savjetnik upotrebljavao kako bi odredio naknadu za funkcije koje SMBV obavlja (pod oznakom NACE-a „Prerada čaja i kave” (218)) također je bila neprikladna za primjenu metode TNMM. Kako bi ispravila skupinu sličnih društava, Komisija je provela sličnu analizu na temelju baze podataka Amadeus koja je korištena i u izvješću o transfernoj cijeni, ali koristeći oznaku NACE-a „Prodaja na veliko kave, čaja, kakaa i začina”. Drugi kriteriji odabira koje je Komisija primijenila za odabir skupine sličnih društava jednaki su onima koje je primijenio porezni savjetnik društva Starbucks u izvješću o transfernoj cijeni (219).
               
            
                  (394)
               
               
                  Komisija je za potrebe usporedbe iz ispravljene skupine sličnih društava zatim isključila društva koja većinom distribuiraju druge proizvode osim kave i čaja (kao što su začini, šećer ili društva koja prodaju samo opremu) te zadržala društva koja se bave prženjem čime se dobilo dvanaest usporedivih društava.
               
            
                  (395)
               
               
                  Budući da pola od tih dvanaest društva nije prijavilo podatke o operativnim izdacima (220) te budući da su ti podaci osjetljivi na računovodstvene razlike među poreznim nadležnostima, Komisija je izračunala dodatak na prihode od prodaje za društva iz ispravljene skupine sličnih društava. Rezultat ovog izračuna prikazan je u tablici 12.
                  
                     Tablica 12.
                  
                  
                     Analiza usporedivih društava na temelju prometa na veliko
                  
                  
                               
                           
                           
                              2007
                           
                           
                              2006
                           
                           
                              2005
                           
                           
                              2005-2007
                           
                        
                               
                           
                           
                              company name
                           
                           
                              country
                           
                           
                              turnover
                           
                           
                              operating profit
                           
                           
                              total costs
                           
                           
                              material costs
                           
                           
                              Mark-up on Sales
                           
                           
                              turnover
                           
                           
                              operating profit
                           
                           
                              total costs
                           
                           
                              material costs
                           
                           
                              Mark-up on Sales
                           
                           
                              turnover
                           
                           
                              operating profit
                           
                           
                              total costs
                           
                           
                              material costs
                           
                           
                              Mark-up on Sales
                           
                           
                              average Mark-up on Sales
                           
                        
                              1
                           
                           
                              ETABLISSEMENTEN SAS KOFFIE
                           
                           
                              Belgium
                           
                           
                              30 872 
                           
                           
                              1 683 
                           
                           
                              29 189 
                           
                           
                              20 311 
                           
                           
                              5,45 %
                           
                           
                              28 128 
                           
                           
                              1 155 
                           
                           
                              26 973 
                           
                           
                              19 167 
                           
                           
                              4,11 %
                           
                           
                              21 204 
                           
                           
                              646
                           
                           
                              20 558 
                           
                           
                              13 125 
                           
                           
                              3,05 %
                           
                           
                              4,20 %
                           
                        
                              2
                           
                           
                              TOSTADORES REUNIDOS SA
                           
                           
                              Spain
                           
                           
                              14 899 
                           
                           
                              231
                           
                           
                              14 668 
                           
                           
                              14 403 
                           
                           
                              1,55 %
                           
                           
                              13 080 
                           
                           
                              244
                           
                           
                              12 835 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,87 %
                           
                           
                              11 618 
                           
                           
                              206
                           
                           
                              11 412 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,77 %
                           
                           
                              1,73 %
                           
                        
                              3
                           
                           
                              MAGAZZINI DEL CAFFE' S.P.A. O, IN FORMA ABBREVIATA: MDC SPA O MDC SPA
                           
                           
                              Italy
                           
                           
                              2 301 
                           
                           
                              – 347
                           
                           
                              2 648 
                           
                           
                              1 165 
                           
                           
                              – 15,07 %
                           
                           
                              1 224 
                           
                           
                              – 558
                           
                           
                              1 782 
                           
                           
                              803
                           
                           
                              – 45,55 %
                           
                           
                              639
                           
                           
                              – 359
                           
                           
                              998
                           
                           
                              420
                           
                           
                              – 56,15 %
                           
                           
                              – 38,92 %
                           
                        
                              4
                           
                           
                              LA CITTADELLA S.P.A.
                           
                           
                              Italy
                           
                           
                              2 949 
                           
                           
                              601
                           
                           
                              2 349 
                           
                           
                              787
                           
                           
                              20,37 %
                           
                           
                              2 865 
                           
                           
                              786
                           
                           
                              2 079 
                           
                           
                              668
                           
                           
                              27,43 %
                           
                           
                              2 820 
                           
                           
                              675
                           
                           
                              2 145 
                           
                           
                              635
                           
                           
                              23,94 %
                           
                           
                              23,91 %
                           
                        
                              5
                           
                           
                              CAFFE' UNIVERSALE BUONO AROMATICO - C.U.B.A. CAFE'
                           
                           
                              Italy
                           
                           
                              1 397 
                           
                           
                              181
                           
                           
                              1 217 
                           
                           
                              511
                           
                           
                              12,92 %
                           
                           
                              1 210 
                           
                           
                              67
                           
                           
                              1 143 
                           
                           
                              480
                           
                           
                              5,54 %
                           
                           
                              1 005 
                           
                           
                              50
                           
                           
                              955
                           
                           
                              439
                           
                           
                              4,95 %
                           
                           
                              7,80 %
                           
                        
                              6
                           
                           
                              CAFES TC-3 SAL
                           
                           
                              Spain
                           
                           
                              2 015 
                           
                           
                              118
                           
                           
                              1 897 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              5,87 %
                           
                           
                              1 881 
                           
                           
                              73
                           
                           
                              1 808 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              3,88 %
                           
                           
                              1 721 
                           
                           
                              46
                           
                           
                              1 675 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              2,65 %
                           
                           
                              4,13 %
                           
                        
                              7
                           
                           
                              ΚΟΥΙΔΗΣ, Α.&Π.&Λ., Α.Ε.Β.Ε.
                           
                           
                              Greece
                           
                           
                              12 880 
                           
                           
                              832
                           
                           
                              12 048 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              6,46 %
                           
                           
                              10 092 
                           
                           
                              310
                           
                           
                              9 782 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              3,07 %
                           
                           
                              10 126 
                           
                           
                              212
                           
                           
                              9 914 
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              2,09 %
                           
                           
                              3,87 %
                           
                        
                              8
                           
                           
                              CAFFE' SELE S.R.L.
                           
                           
                              Italy
                           
                           
                              1 039 
                           
                           
                              91
                           
                           
                              948
                           
                           
                              560
                           
                           
                              8,77 %
                           
                           
                              968
                           
                           
                              82
                           
                           
                              886
                           
                           
                              536
                           
                           
                              8,47 %
                           
                           
                              874
                           
                           
                              38
                           
                           
                              836
                           
                           
                              474
                           
                           
                              4,30 %
                           
                           
                              7,18 %
                           
                        
                              9
                           
                           
                              RICO CAFÉ' S.R.L.
                           
                           
                              Italy
                           
                           
                              306
                           
                           
                              1
                           
                           
                              305
                           
                           
                              181
                           
                           
                              0,40 %
                           
                           
                              263
                           
                           
                              3
                           
                           
                              260
                           
                           
                              143
                           
                           
                              1,32 %
                           
                           
                              211
                           
                           
                              2
                           
                           
                              209
                           
                           
                              139
                           
                           
                              1,11 %
                           
                           
                              0,94 %
                           
                        
                              10
                           
                           
                              CAFÉ GRAEXPRES SL
                           
                           
                              Spain
                           
                           
                              781
                           
                           
                              15
                           
                           
                              766
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,92 %
                           
                           
                              710
                           
                           
                              7
                           
                           
                              703
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,05 %
                           
                           
                              666
                           
                           
                              2
                           
                           
                              664
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              0,31 %
                           
                           
                              1,09 %
                           
                        
                              11
                           
                           
                              CERDANYA CAFES SL
                           
                           
                              Spain
                           
                           
                              310
                           
                           
                              8
                           
                           
                              302
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              2,63 %
                           
                           
                              320
                           
                           
                              6
                           
                           
                              314
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,77 %
                           
                           
                              306
                           
                           
                              3
                           
                           
                              303
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              1,11 %
                           
                           
                              1,84 %
                           
                        
                              12
                           
                           
                              IMPORCAFÉ - COMÉRCIO E TORREFACÇÃO DE CAFÉ, LDA
                           
                           
                              Portugal
                           
                           
                              321
                           
                           
                              14
                           
                           
                              307
                           
                           
                              146
                           
                           
                              4,28 %
                           
                           
                              23
                           
                           
                              6
                           
                           
                              317
                           
                           
                              139
                           
                           
                              1,75 %
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                              n.a.
                           
                           
                               
                           
                           
                              3,01 %
                           
                        
                              number of companies
                           
                           
                               
                           
                           
                              12
                           
                           
                               
                           
                           
                              12
                           
                           
                               
                           
                           
                              11
                           
                           
                              12
                           
                        
                              lower quartile
                           
                           
                              1,7 %
                           
                           
                              1,5 %
                           
                           
                              1,1 %
                           
                           
                              1,5 %
                           
                        
                              median
                           
                           
                              4,9 %
                           
                           
                              2,5 %
                           
                           
                              2,1 %
                           
                           
                              3,1 %
                           
                        
                              upper quartile
                           
                           
                              7,6 %
                           
                           
                              4,8 %
                           
                           
                              4,0 %
                           
                           
                              5,5 %
                           
                        
            
                  (396)
               
               
                  Analizom skupine sličnih društava koja su u prvom redu aktivna u prometu na veliko dobivena je srednja vrijednost povrata na prodaju od 3,1 % s interkvartilnim rasponom od 1,5 % do 5,5 %. Premda je interkvartilni raspon predstavljen samo u jednoj točki Smjernica OECD-a o TC iz 2010. među ostalim mogućim rasponima za primjenu u svrhe usporedbe (221), porezni savjetnici često ga upotrebljavaju. Međutim, kako se ne bi dala prednost društvima koja se oslanjaju na transferne cijene, za određivanje cijena nadziranih transakcija trebala bi se primjenjivati točka u rasponu koja je najbliža najizglednijem tržišnom rezultatu.
               
            
                  (397)
               
               
                  U ovom predmetu, porezna osnovica SMBV-a određena SMBV STC-om je izvan interkvartilnog raspona izračunatog na temelju ispravljene skupine sličnih društava s naknadom temeljenom na dodatku na prihode od prodaje. Kako je prikazano u tablici 13., svake godine nakon 2008. oporeziva dobit SMBV-a izračunata na temelju SMBV STC-a bila je niža od oporezive dobiti u nižoj točki tog raspona, to jest 1,5 % od prihoda od prodaje:
                  
                     Tablica 13.
                  
                  
                              (EUR)
                           
                        
                               
                           
                           
                              2007./2008.
                           
                           
                              2008./2009.
                           
                           
                              2009./2010.
                           
                           
                              2010./2011.
                           
                           
                              2011./2012.
                           
                           
                              2012./2013.
                           
                           
                              2013./2014.
                           
                        
                              Prihodi SMBV-a od prodaje
                           
                           
                              128 784 681 
                           
                           
                              135 677 607 
                           
                           
                              142 627 243 
                           
                           
                              184 159 097 
                           
                           
                              286 217 379 
                           
                           
                              327 632 453 
                           
                           
                              350 538 852 
                           
                        
                              oporezivi prihod SMBV-a temeljen na osporavanom mišljenju
                           
                           
                              1 499 118 
                           
                           
                              1 703 001 
                           
                           
                              1 653 318 
                           
                           
                              1 430 620 
                           
                           
                              1 581 461 
                           
                           
                              1 535 460 
                           
                           
                              1 667 869 
                           
                        
                              oporezivi prihod, donji raspon (1,5 %)
                           
                           
                              1 931 770 
                           
                           
                              2 035 164 
                           
                           
                              2 139 409 
                           
                           
                              2 762 386 
                           
                           
                              4 293 261 
                           
                           
                              4 914 487 
                           
                           
                              5 258 083 
                           
                        
                              oporezivi prihod, srednja vrijednost raspona (3,1 %)
                           
                           
                              3 992 325 
                           
                           
                              4 206 006 
                           
                           
                              4 421 445 
                           
                           
                              5 708 932 
                           
                           
                              8 872 739 
                           
                           
                              10 156 606 
                           
                           
                              10 866 704 
                           
                        
                              oporezivi prihod, gornji raspon (5,5 %)
                           
                           
                              7 083 157 
                           
                           
                              7 462 268 
                           
                           
                              7 844 498 
                           
                           
                              10 128 750 
                           
                           
                              15 741 956 
                           
                           
                              18 019 785 
                           
                           
                              19 279 637 
                           
                        
                              oporezivi prihod SMBV-a kao postotak prihoda od prodaje
                           
                           
                              1,2 %
                           
                           
                              1,3 %
                           
                           
                              1,2 %
                           
                           
                              0,8 %
                           
                           
                              0,6 %
                           
                           
                              0,5 %
                           
                           
                              0,5 %
                           
                        
            
                  (398)
               
               
                  Interkvartilni raspon od 1,5 % do 5,5 % temelji se na financijskim podacima za razdoblje od 2005. do 2007. što je najbliže razdoblje koje prethodi SMBV STC-u. Nalaz da je porezna osnovica dogovorena navedenim STC-om izvan raspona važeći je i za druga razdoblja promatranja (222).
               
            
                  (399)
               
               
                  Internom usporedbom podataka sa SMC-om također je potvrđeno da je porezni savjetnik društva Starbucks pogrešno smatrao SMBV proizvodnim društvom čija se naknada temelji na operativnim izdacima u svrhu procjene naknade po tržišnim uvjetima za SMBV. SMC je jedino drugo društvo grupacije Starbucks koje interno osigurava djelatnosti prženja (223). Budući da je ovo društvo konsolidirano s društvom Starbucks US za svrhe oporezivanja, društvo Starbucks nema poticaj za prebacivanje dobiti tog društva isplatom tantijema korporaciji Starbucks Corporation. Stoga, iako izvješća SMC-a nisu revidirana, izrađena su za stvarne poslovne svrhe bez razmatranja poreznih pitanja. Prema navedenim izvješćima SMC je više od [40–50] puta profitabilniji u usporedbi s naknadom koja je dogovorena za SMBV u SMBV STC-u ako se u obzir uzme povrat na operativne izdatke. Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 140. te prikazano u tablici 9., dok je SMBV STC-om dogovoren dodatak od [9–12] % na dobit iznad operativnih izdataka, taj isti omjer iznosio je oko 500 % za SMC tijekom posljednja četiri računovodstvena razdoblja.
               
            
                  (400)
               
               
                  Svrha analize koju je Komisija provela u uvodnim izjavama 392. do 398. nije bila izračunati naknadu po tržišnim uvjetima za funkcije koje SMBV obavlja unutar grupacije Starbucks. Komisija priznaje da gorenavedeni raspon nije potkrijepljen dostatnom analizom usporedivosti te da se analizom samo htjelo ponoviti i kopirati analizu poreznog savjetnika da su funkcije ispravno određene. Svrha analize koju je Komisija provela bila je zapravo dokazati da čak i da su zaključci koje je Komisija donijela u odjeljcima 9.2.3.3. i 9.2.3.4. netočni, činjenica da je porezni savjetnik pogrešno odredio glavnu funkciju SMBV-a i neprikladno odabrao operativne izdatke kao pokazatelje razine dobiti za primjenu metode TNMM potvrđuju da se metodologijom koju je predložio u izvješću o transfernoj cijeni, a koja je prihvaćena SMBV STC-om u svrhu utvrđivanja porezne osnovice SMBV-a u Nizozemskoj, ne dobiva pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Budući da se tom metodologijom smanjila porezna obveza SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit prema istom sustavu određuje tržište, trebalo bi se smatrati da se SMBV STC-om, prihvaćanjem te metodologije, daje selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            (d)   Neprikladnost prilagodbe obrtnog kapitala
      
                  (401)
               
               
                  Porezni savjetnik društva Starbucks u izvješću o transfernoj cijeni predlaže „Prilagodbu dodatka za pretvaranje” koju Nizozemska predstavlja kao prilagodbu obrtnog kapitala no korištenom metodologijom ne uzima se u obzir razina obrtnog kapitala ni usporedivih društava ni SMBV-a. Obrtni kapital je zbroj zaliha i potraživanja od kupaca koja će se financirati umanjena za obveze prema dobavljačima. Nema stalnog odnosa između COGS-a korištenog u prilagodbi i potreba za obrtnim kapitalom. Društvo koje ima velike troškove sirovina može imati nisku potrebu za obrtnim kapitalom ako učinkovito obrađuje svoje zalihe. Prilagodbama obrtnog kapitala žele se prikazati moguće razlike u zalihama i potraživanjima od kupaca i obradi obveza, što nije moguće prikazati količinom sirovina koje društvo upotrebljava.
               
            
                  (402)
               
               
                  Komisija stoga smatra da je „prilagodba obrtnog kapitala” poreznog savjetnika neprimjerena za navedenu svrhu i prilagodbu za razlike u upotrebi obrtnog kapitala. Ova prilagodba nije opravdana činjenicama koje su navedene u izvješću o transfernoj cijeni. Stoga je nebitna tvrdnja Nizozemske da metoda objašnjena u prilogu poglavlja III. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. nije bila dio Smjernica OECD-a o TC iz 1995. koje su bile primjenjive u trenutku stupanja STC-a na snagu (224), premda su Smjernice iz 2010. već tada bile dostupne.
               
            
                  (403)
               
               
                  Kao odgovor na sumnje koje je Komisija izrazila u vezi s prilagodbama obrtnog kapitala u uvodnoj izjavi (225), Nizozemska je dostavila simulaciju dodatka izračunatog metodom ove prilagodbe za različita vremenska razdoblja uz korištenje različite kamatne stope te naposljetku uz korištenje iste kamatne stope kao reference, no uz oduzimanje, umjesto dodavanja, 50 baznih bodova. Međutim, ove simulacije ne daju odgovor na sumnje Komisije. Komisije nije izrazila sumnje u vezi s vremenskim razdobljem koje je porezni savjetnik društva Starbucks uzeo u izvješću o transfernoj cijeni. No Komisija u uvodnoj izjavi 101. Odluke o pokretanju postupka navodi da je hipotetska naknada za sirovine izračunata uzimajući u obzir EURIBOR kojem je dodano 50 baznih bodova, pri čemu ova razina nije objašnjena. Nizozemska ne objašnjava ovu razinu simulacijama koje koriste različite kamatne stope i različit dodatak minus 50 baznih bodova, što i dalje ostaje neobjašnjeno.
               
            
                  (404)
               
               
                  U pogledu simulacija koje je Nizozemska dostavila, prema kojima se dobit SMBV-a prije oporezivanja podijeljena s punim troškovima, uključujući COGS, uspoređuje s omjerom dobiti prije oporezivanja i ukupnih troškova konkurenata (226), Komisija napominje da je Nizozemska uzela raspon koji se temelji na informacijama koje datiraju iz razdoblja nakon sklapanja SMBV STC-a. Ako bi se interkvartilni raspon dobiti prije oporezivanja iznad ukupnih troškova utvrdio na temelju financijskih podataka usporedivih društava za razdoblje od 2001. do 2005., kao što je slučaj u izvješću o transfernoj cijeni, ovaj raspon iznosio bi od 4,9 % do 13,1 %, a dobit SMBV-a tijekom tog razdoblja bila bi izvan navedenog raspona (227). Primjerice, 2008. je dobit SMBV-a prije oporezivanja iznad ukupnih troškova iznosila 1,2 % i smanjila se na 0,5 % 2014.
               
            
                  (405)
               
               
                  Nizozemska se dalje poziva na članak Međunarodnog stručnog časopisa o transfernim cijenama iz 2012. (engl. International Transfer Pricing Journal) u kojem se navodi da su za potpune proizvođače i pružatelje usluga proizvodnje ili za ugovorne proizvođače ukupni troškovi uključujući COGS najprikladniji pokazatelj razine dobiti. U članku je također dana usporedba marži na ukupne troškove potpunih proizvođača i pružatelja usluga proizvodnje ili ugovornih proizvođača. Analizom na temelju odabranog uzorka utvrđeno je da pružatelji usluga proizvodnje i ugovorni proizvođači imaju više marže na ukupne troškove u odnosu na potpune proizvođače. Međutim, ne dovodeći u pitanje opću valjanost rezultata empirijske studije predstavljene u tom članku, nalazi u njemu zapravo osporavaju, a ne podržavaju tvrdnju Nizozemske da bi se profitabilnost niskorizičnih proizvođača trebala prilagoditi na manju vrijednost u usporedbi s onom potpunih proizvođača. To je tako jer je Nizozemska prihvatila smanjenje marže na troškove kako bi se u obzir uzela činjenica da SMBV nije potpuni proizvođač, dok bi prema empirijskim nalazima navedenog članka bila prikladna viša marža.
               
            
                  (406)
               
               
                  Naposljetku, izvješćem o transfernoj cijeni također je prihvaćeno znatno smanjenje troškovne baze korištene za izračun porezne osnovice 2008. u usporedbi s prethodnih dogovorom na način da se nisu obuhvatili troškovi [nepovezanog proizvodnog društva 1], premda se djelatnosti SMBV-a nisu promijenile, niti se promijenio trgovački odnos s [nepovezanim proizvodnim društvom 1]. Zajedno s pogrešnom klasifikacijom stvarnih djelatnosti SMBV-a, ova prilagodba nije zadovoljavajuće obrazložena.
               
            
                  (407)
               
               
                  Ukratko, čak i da analiza usporedivih društava nije bila temeljena na pogrešnoj klasifikaciji djelatnosti SMBV-a u djelatnost prženja kave i da porezni savjetnik društva Starbucks nije pogrešno uzeo operativne izdatke umjesto prihode od prodaje kao pokazatelje razine dobiti prilikom primjene metode TNMM, prilagodba obrtnog kapitala i isključivanje troškova [nepovezanog proizvodnog društva 1] iz porezne osnovice SMBV-a znači da metodologijom predloženoj u izvješću o transfernoj cijeni i prihvaćenoj SMBV STC-om nije dobivena pouzdana procjena tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima.
               
            
                  (408)
               
               
                  Prihvaćanjem ove metodologije, koja vodi smanjenju porezne obveze SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit prema istom sustavu određuje tržište, SMBV STC-om dana je selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            9.2.4.   Dodatna argumentacija: Selektivna prednost zbog odstupanja od Odluke Nizozemske
      
      
                  (409)
               
               
                  Nizozemska i Starbucks tvrdili su da Odluka Nizozemske predstavlja odgovarajući referentni sustav prema kojem se mora odrediti je li SMBV STC-om dana selektivna prednosti.
               
            
                  (410)
               
               
                  Kako je navedeno u uvodnim izjavama 245. do 251., Komisija se ne slaže s argumentima Nizozemske i društva Starbucks u vezi s primjenjivim referentnim sustavom. Međutim, slijedeći dodatnu argumentacija Komisija zaključuje da se SMBV STC-om također daje selektivna prednost SMBV-u u kontekstu ograničenijeg referentnog sustava koji čine društva koja su dio grupacije koja primjenjuju transferne cijene na koje se odnosi članak 8.b. stavak 1. ZPD-a i Odluka Nizozemske.
               
            
                  (411)
               
               
                  Smatra se da se člankom 8b. stavkom 1. ZPD-a i Odlukom Nizozemske utvrđuje „načelo transakcije po tržišnim uvjetima” prema nizozemskom poreznom zakonu prema kojem bi se za transakcije između unutargrupnih društava trebala isplaćivati naknada jednaka onoj koju bi dogovorila nezavisna društva koja pregovaraju pod usporedivim okolnostima po tržišnim uvjetima U preambuli Odluke Nizozemske se posebice objašnjava da je načelo transakcije po tržišnim uvjetima, kako je određeno Smjernicama OECD-a o TC, preneseno u nacionalno zakonodavstvo te da se te smjernice primjenjuju izravno na Nizozemsku (228).
               
            
                  (412)
               
               
                  Budući da je Komisija već prikazala u odjeljku 9.2.3.1. da su SMBV STC-om prihvaćeni određeni metodološki odabiri poreznog savjetnika društva Starbucks za potrebe određivanja transferne cijene za koje se ne može smatrati da daju pouzdanu procjenu tržišnog rezultata čime se smanjuju porezne obveze SMBV-a u Nizozemskoj, Komisija isto tako može zaključiti da se navedenim STC-om daje selektivna prednost i prema ograničenijem referentnom okviru članka 8b. stavka 1 ZPD-a i Odluke Nizozemske.
               
            9.2.5.   Opravdanje
      
      
                  (413)
               
               
                  Ni Nizozemska ni društvo Starbucks nisu dali nikakvo moguće opravdanje selektivnog tretmana SMBV-a slijedom SMBV STC-a. Komisija podsjeća da u ovom pogledu teret opravdanja snosi država članica.
               
            
                  (414)
               
               
                  U svakom slučaju, Komisija nije uspjela utvrditi nikakvo opravdanje povlaštenog tretmana kojim SMBV ostvaruje korist zbog SMBV STC-a za koje bi se moglo reći da potječe izravno od unutarnjih, osnovnih ili vodećih načela referentnog sustava ili koje je rezultat unutarnjih mehanizama nužnih za funkcioniranje i učinkovitost sustava (229), bez obzira na to je li taj referentni sustav opći nizozemski sustav poreza na dobit, kako je utvrdila Komisija, ili Odluka Nizozemske, kako tvrde Nizozemska i društvo Starbucks.
               
            9.2.6.   Zaključak o postojanju selektivne prednosti
      
      
                  (415)
               
               
                  Komisija zaključuje da je SMBV STC-om dana selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora jer je njime prihvaćena metoda raspodjele dobiti SMBV-a unutar grupacije Starbucks za koju se ne može smatrati da daje pouzdanu procjenu tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima te kojom je smanjena porezna obveza SMBV-a prema općem nizozemskom sustavu poreza na dobit u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit prema istom sustavu određuje tržište.
               
            
                  (416)
               
               
                  Slijedom dodatne argumentacije Komisija zaključuje da je SMBV STC-om dana selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora jer je njime prema Odluci Nizozemske koja se temelji na članku 8b. stavku 1 ZPD-a prihvaćena metoda raspodjele dobiti SMBV-u za koju se ne može smatrati da daje pouzdanu procjenu tržišnog rezultata u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima te kojom je smanjena porezna obveza SMBV-a u usporedbi s drugim društvima grupacija koja podliježu obvezi plaćanja poreza u Nizozemskoj.
               
            9.3.   Korisnik osporavanih mjera
      
      
                  (417)
               
               
                  Komisija smatra da se SMBV STC-om daje selektivna prednost SMBV-u u smislu članka 107. stavka 1 Ugovora s obzirom da je uzrokovao smanjenje oporezive dobiti ovog subjekta u Nizozemskoj u usporedbi s neintegriranim društvima čiju oporezivu dobit određuju transakcije provedene po tržišnim uvjetima. Međutim, Komisija napominje da je SMBV dio multinacionalne korporativne grupacije, to jest grupacije Starbucks, te da je naknada za ulogu SMBV-a unutar te grupacije predmet SMBV STC-a.
               
            
                  (418)
               
               
                  Za potrebe primjene pravila o državnim potporama može se smatrati da zasebni pravni subjekti čine jednu gospodarsku jedinicu. Ta gospodarska jedinica smatra se relevantnim poduzetnikom koji je korisnik mjera potpore. Prema prethodnom mišljenju Suda EU-a: „[u] pravu tržišnog natjecanja izraz 'poduzetnik' mora se smatrati izrazom kojim se označava gospodarska jedinica […] čak i ako se u pravu ta gospodarska jedinica sastoji od nekoliko osoba, bilo fizičkih ili pravnih.” (230) Kako bi odredio čini li nekoliko subjekata gospodarsku jedinicu, Sud EU-a gleda na postojanje kontrolnog udjela ili funkcijskih, ekonomskih ili organskih veza (231). U ovom predmetu, SMBV je pod potpunom kontrolom društva Alki LP koje je pak pod kontrolom društava grupacije Starbucks (232).
               
            
                  (419)
               
               
                  Štoviše, grupacija Starbucks donijela je odluku o osnivanju SMBV-a u Nizozemskoj te dakle grupacija Starbucks ostvaruje korist od SMBV STC-a jer se tim STC-om, kako je navedeno u uvodnoj izjavi 45., određuje dobit koja bi se trebala pripisati SMBV-u unutar navedene korporativne grupacije za funkcije koje pruža društvima te grupacije. SMBV STC je naposljetku mišljenje kojim se prihvaća metodologija određivanja transferne cijene za transakcije unutar grupacije Starbucks tako da bilo kakvim povlaštenim tretmanom nizozemske porezne uprave danim SMBV-u grupacija Starbucks kao cjelina ostvaruje korist jer se njime osiguravaju dodatna sredstva ne samo za SMBV, nego za čitavu grupaciju. Drugim riječima, kako je navedeno u uvodnoj izjavi 257., u slučajevima kada su transferne cijene potrebne za određivanje cijena za proizvode i usluge između raznih pravnih subjekata jedne te iste grupacije, učinci određivanja transferne cijene utječu sami po sebi na više društava koja su dio grupacije (povećanjem cijena jednog društva smanjuje se dobit drugog).
               
            
                  (420)
               
               
                  U skladu s time, neovisno o činjenici da je grupacija organizirana u različite pravne osobnosti, u kontekstu dogovora o transfernoj cijeni ta društva moraju se smatrati jednom grupacijom koja ostvaruje korist od osporavanih mjera (233).
               
            
                  (421)
               
               
                  Naposljetku, u ovom se predmetu određivanjem porezne osnovice SMBV-a u Nizozemskoj utječe na isplate tantijema društvu Alki LP s obzirom na to da se tantijeme izračunavaju kao dobit koju je SMBV ostvario [9–12] % iznad operativnih izdataka, kako je dogovoreno SMBV STC-om (234). Stoga smanjenje porezne obveze SMBV-a ne ide samo u korist SMBV-a, već i društva Alki LP, dakle grupacije Starbucks.
               
            9.4.   Zaključak o postojanju potpore
      
      
                  (422)
               
               
                  S obzirom na prethodno navedeno, Komisija zaključuje da je SMBV STC-om sklopljenim s nizozemskom poreznom upravom dana SMBV-u i grupaciji Starbucks selektivna prednost pripisana Nizozemskoj, koja se financira putem državnih sredstava te koja narušava ili prijeti narušavanjem tržišnog natjecanja te može utjecati na trgovinu unutar EU-a. SMBV STC stoga predstavlja državnu potporu u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora.
               
            
                  (423)
               
               
                  Budući da se SMBV STC-om ostvaruje smanjenje troškova koje bi inače snosio SMBV u sklopu svog poslovanja, trebalo bi se smatrati da se STC-om dodjeljuje operativna potpora SMBV-u i grupaciji Starbucks.
               
            9.5.   Dokazi na koje se Komisija oslanjala za utvrđivanje postojanja potpore
      
      
                  (424)
               
               
                  Jedan od argumenata Nizozemske tijekom administrativnog postupka jest da neke od informacija na koje se Komisija oslanjala u Odluci o pokretanju postupka, kao i podaci na koje se oslanjala tijekom službenog istražnog postupka nisu bili dostupni nizozemskoj poreznoj upravi na datum sklapanja ugovora sa SMBV-om. Nizozemska dakle optužuje Komisiju da uživa u „koristima naknadnog saznanja” prilikom analize SMBV-a.
               
            
                  (425)
               
               
                  Primjerice, dok se procjena klasifikacije SMBV-a kao pružatelja usluga proizvodnje odnosi na funkcije koje je SMBV obavljao u trenutku sklapanja STC-a, također se odnosi i na druge djelatnosti kao što su na primjer istraživanja tržišta ili amortizacija nematerijalne imovine koje su obavljane kasnije te ih stoga nizozemska porezna uprava nije mogla uzeti u obzir u trenutku sklapanja SMBV STC-a 2008. Također, činjenica da su se troškovi zrna zelene kave značajno povećali nakon 2010., što znači da su se isplate tantijema financirale i kroz druge djelatnosti osim djelatnosti prženja što je u suprotnosti načelom transakcije po tržišnim uvjetima, postala je očita tek nakon sklapanja STC-a.
               
            
                  (426)
               
               
                  Komisija u ovom pogledu navodi da se znatan dio argumenata u prilog zaključaka Komisije da SMBV STC nije u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima temelji na informacijama i podacima koji su nizozemskoj poreznoj upravi bili dostupni u trenutku sklapanja STC-a. To se prije svega odnosi na nekoliko ugovora o prženju i proizvodnji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, navedenima u uvodnim izjavama 148. do 150., informacije o složenosti funkcija koje obavljaju SMBV i društvo Alki LP, informacije kojima se dovodi u pitanje klasifikacija SMBV-a kao niskorizičnog pružatelja usluga proizvodnje te prikladnost upotrebe operativnih izdataka kao pokazatelja razine dobiti umjesto prihoda od prodaje i povećanje dodatka na sirovine za 50 baznih bodova (235).
               
            
                  (427)
               
               
                  Što se tiče informacija o troškovima zrna zelene kave, Komisija napominje da se u izvješću o transfernoj cijeni ugovor o nabavi zrna zelene kave sklopljen između SMBV-a i SCTC-a navodi među najvažnijim transakcijama i tokovima unutar društva, no u istom se ne ispituje ni ne analizira je li cijena koju je SCTC naplatio za zrna zelene kave SMBV-u po tržišnim uvjetima, s obzirom na to da se porezni savjetnik pouzdao u metodu TNMM za izračun naknade na temelju SMBV-ove funkcije prženja.
               
            
                  (428)
               
               
                  Da se u izvješću o transfernoj cijeni pravilno analizirao ovaj ugovor, u svrhu zahtjeva za SMBV STC-om trebala se procijeniti naknada po tržišnim uvjetima za zrna zelene (236). Da je zatim SMBV STC-om obuhvaćena transakcija u vezi sa zrnima zelene kave, naknada po tržišnim uvjetima dogovorena 2008. ne bi ostavila prostora za neopravdano povećanja cijena zrna zelene kave nakon 2011.
               
            
                  (429)
               
               
                  U svakom slučaju, kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 348. i sljedećim izjavama, društvo Starbucks nije dalo nikakvo valjano opravdanje za povećanje cijene zrna zelene kave nakon 2010., dakle ovaj argument je nebitan.
               
            
                  (430)
               
               
                  Štoviše, informacije o dodatku koji se primjenjivao na ovu transakciju bile su dostupne nizozemskoj poreznoj upravi u trenutku podnošenja zahtjeva za SMBV STC-om te, da je porezna uprava zatražila te informacije, dobio bi se dodatak po tržišnim uvjetima od [oko 3 %] COGS-a za SCTC (237), što u svakom slučaju predstavlja dodatak niži od dodatka od [oko 6 %] i odgovarajuće bruto marže od [oko 9 %] na COGS za koju Komisija smatra da je po tržišnim uvjetima kako je navedeno u uvodnoj izjavi 358. Da je navedeni dodatak zatim prihvaćena u STC-u, SCTC ne bi bio u mogućnosti povećati taj dodatak na u prosjeku [oko 18 %] u razdoblju nakon 2011. bez zahtjeva za izmjenom STC-a. Komisija u tom pogledu napominje da je SMBV STC važeći deset godina uz uvjet da su ključne pretpostavke koje je SMBV dostavio točke, a u slučaju da nisu točne, STC bi se trebao smatrati raskinutim.
               
            9.6.   Spojivost potpore
      
      
                  (431)
               
               
                  Državna potpora smatrat će se spojivom s unutarnjim tržištem ako spada u bilo koju kategoriju navedenu u članku 107 stavku 2 Ugovora (238) te se može smatrati spojivom s međunarodnim tržištem ako Komisija utvrdi da spada u bilo koju kategoriju navedenu u članku 107. stavku 3 Ugovora. Međutim, država članica koja dodjeljuje potporu snosi teret dokazivanja da je državna potpora koju je dodijelila spojiva s unutarnjim tržištem prema članku 107. stavku 2. i članku 107. stavku 3 Ugovora.
               
            
                  (432)
               
               
                  Nizozemska se nije pozvala ni na jedan od razloga za utvrđivanje spojivosti iz bilo koje od navedenih odredbi za državnu potporu koju je dodijelila sklapanjem SMBV STC-a.
               
            
                  (433)
               
               
                  Štoviše, kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 423., trebalo bi se smatrati da se SMBV STC-om dodjeljuje operativna potpora SMBV-u i grupaciji Starbucks. Općenito je pravilo da se takva potpora uglavnom ne može smatrati spojivom s unutarnjim tržištem prema članku 107. stavku 3. točki (c) Ugovora jer se njome ne olakšava razvoj određenih djelatnosti ili gospodarskih područja niti su predmetni porezni poticaji ograničenog trajanja, ne smanjuju se niti su proporcionalni onome što je potrebno za ublažavanje određene gospodarske poteškoće u predmetnom području.
               
            
                  (434)
               
               
                  Posljedično, državna potpora koju je Nizozemska dodijelila SMBV-u i grupaciji Starbucks sklapanjem SMBV STC-a nespojiva je s unutarnjim tržištem.
               
            9.7.   Nezakonitost potpora
      
      
                  (435)
               
               
                  U skladu s člankom 108. stavkom 3. Ugovora, države članice obvezne su pravodobno obavijestiti Komisiju o svim planovima za dodjelu potpora (obveza prijave) te ne smiju primijeniti predložene mjere potpore sve dok Komisija ne donese konačnu odluku o dotičnoj potpori (obveza mirovanja).
               
            
                  (436)
               
               
                  Komisija napominje da Nizozemska nije obavijestila Komisiju ni o kakvom planu za dodjelu osporavane mjere potpore, niti da je poštovala obvezu mirovanja utvrđenu člankom 108. stavkom 3. Ugovora. Stoga, u skladu s člankom 1. točkom (f) Uredbe (EU) 2015/1589 (239), SMBV STC predstavlja nezakonitu potporu čija je primjena u suprotnosti s člankom 108. stavkom 3. Ugovora.
               
            10.   POVRAT
      
      
                  (437)
               
               
                  Člankom 16. stavkom 1. Uredbe (EU) 2015/1589 utvrđuje se obveza Komisije da naloži povrat nezakonite i nespojive potpore. Tom odredbom također se navodi da su predmetne države članice obvezne poduzeti sve potrebne mjere za povrat nezakonite potpore za koju se utvrdi da je nespojiva. Člankom 16. stavkom 2. Uredbe (EU) 2015/1589 utvrđuje se da ta potpora mora biti vraćena zajedno s kamatama od dana kada je ta nezakonita potpora stavljena na raspolaganje korisniku do dana njezinog stvarnog povrata. Uredbom Komisije (EZ) br. 794/2004 (240) razrađuju se metode koje se trebaju primjenjivati za izračun kamata na iznos povrata. Naposljetku, u članku 16. stavku 3. Uredbe (EU) 2015/1589 navedeno je da „povrat treba biti izvršen bez odlaganja i u skladu s postupcima propisanim u nacionalnom zakonodavstvu predmetne države članice, uz uvjet da omogućavaju žurnu i učinkovitu provedbu odluke Komisije”.
               
            10.1.   Legitimna očekivanja
      
      
                  (438)
               
               
                  Prema članku 16. stavku 1. Uredbe (EU) 2015/1589 Komisija ne smije zahtijevati povrat sredstava potpore ako bi to bilo u suprotnosti s općim načelima prava Unije.
               
            
                  (439)
               
               
                  NOB je jedina zainteresirana strana koja postavlja pitanje legitimnih očekivanja. Na početku bi trebalo napomenuti da se na načelo legitimnih očekivanja mogu pozvati samo strane koje su obvezne izvršiti povrat potpore (241), dakle društvo Starbucks, te da društvo Starbucks u ovu svrhu nije podnijelo nikakve argumente.
               
            
                  (440)
               
               
                  U svakom slučaju, da bi pozivanje na legitimna očekivanja uspjelo, očekivanja moraju prethoditi mjeri Komisije u obliku preciznih jamstava (242). To znači da legitimna očekivanja moraju proizaći iz prethodnog djelovanja Komisije koja je, primjerice, već odobrila isti ili sličan program potpore. NOB se nije referirao ni na jedan takav akt Komisije.
               
            
                  (441)
               
               
                  Argument legitimnih očekivanja NOB-a stoga nije relevantan za svrhe povrata sredstava potpore koju je Nizozemska nezakonito dodijelila društvu Starbucks na temelju osporavanog poreznog mišljenja u korist SMBV-a.
               
            10.2.   Metodologija povrata
      
      
                  (442)
               
               
                  U skladu s Ugovorom i utvrđenom sudskom praksom Suda EU-a, Komisija je nadležna odlučiti da predmetna država članica mora ukinuti ili izmijeniti potporu kada utvrdi da je potpora nespojiva s unutarnjim tržištem. Sud EU-a je također dosljedno smatrao da je obnova prethodnog stanja svrha obveze države da ukine potporu koju Komisija smatra nespojivom s unutarnjim tržištem. U tom kontekstu Sud EU-a naveo je da će taj cilj biti ostvaren kad primatelj vrati iznose koji su mu dodijeljeni u obliku nezakonite potpore, čime će izgubiti prednost nad konkurentima koju je uživao na tržištu te će se uspostaviti situacija koja je postojala prije dodjele potpore.
               
            
                  (443)
               
               
                  Komisija nije obvezna ni prema kojim odredbama prava Unije prilikom nalaganja povrata potpore koja je proglašena nespojivom s unutarnjim tržištem kvantificirati točan iznos potpore koju je potrebno vratiti. Dovoljno je da odluka Komisije sadržava informacije koje omogućuju primatelju odluke da sam izračuna taj iznos bez previše poteškoća (243).
               
            
                  (444)
               
               
                  U vezi s nezakonitom državnom potporom u obliku poreznih mjera, u točki 35. Obavijesti o oporezivanju poslovanja navodi se da bi se iznos koji je potrebno vratiti trebao izračunati na temelju usporedbe poreza koji je stvarno plaćen i iznosa koji bi bio plaćen da se primijenilo opće primjenjivo pravilo.
               
            
                  (445)
               
               
                  Kako je zaključeno u uvodnim izjavama 339. do 341., Komisija smatra da usporedba s usporedivim nenadziranim transakcijama u kojima se koristi metoda CUP, pogotovo s dogovorima o licenciranju IV-a koji su sadržani u nekoliko ugovora o prženju, proizvodnji i distribuciji koje je društvo Starbucks sklopilo s trećim stranama, dokazuje da bi vrijednost po tržišnim uvjetima tantijema koje SMBV plaća društvu Alki LP za IV u vezi s prženjem trebala biti nula. Drugim riječima, u tom odnosu ne bi se trebale isplaćivati tantijeme za taj IV s obzirom na to da SMBV ne ostvaruje nikakvu korist od korištenja IV-a u vezi s prženjem licenciranog od društva Alki LP.
               
            
                  (446)
               
               
                  S obzirom na taj zaključak, Nizozemska bi trebala uzeti računovodstvenu dobit SMBV-a, bez odbitka tantijema koje je SMBV isplatio društvu Alki LP od te dobiti za licenciranje IV-a u vezi s prženjem, kao polazište za određivanje porezne obveze SMBV-a u Nizozemskoj kako bi se propisno osiguralo da je potpora dodijeljena SMBV STC-om poništena kroz povrat.
               
            
                  (447)
               
               
                  Osim toga, s obzirom na zaključak Komisije iz uvodne izjave 358. da prosječni dodatak koji iznosi do [oko 6 %] troškova zrna zelene kave koju je SCTC prodao SMBV-u u razdoblju od fiskalne godine 2011. pa nadalje i cijene zrna zelene kave prodane SMBV-u koje odgovaraju bruto marži od [oko 9 %] za SCTC predstavljaju pouzdanu procjenu cijene po tržišnim uvjetima, računovodstvena dobit SMBV-a za razdoblje od fiskalne godine 2011. pa nadalje trebala bi se povećati za razliku bruto marže na zrna zelene kave koja se primjenjivala tijekom tog razdoblja i bruto marže na COGS SCTC-a od [oko 9 %].
               
            
                  (448)
               
               
                  Razlika između odgovarajućeg iznosa računovodstvene dobiti koja je izračunata slijedeći dva koraka detaljno opisana u uvodnim izjavama 446. i 447. te na koju je u potpunosti izračunan porez prema pravilima općeg nizozemskog sustava poreza na dobiti i poreza na dobit koji je SMBV plaćao Nizozemskoj od 1. listopada 2007. predstavlja iznos potpore koji SMBV i grupacija Starbucks trebaju vratiti kako bi se poništila prednost koju je Nizozemska dala SMBV-u i grupaciji Starbucks potpisivanjem SMBV STC-a.
               
            10.3.   Subjekt koji treba vratiti potporu
      
      
                  (449)
               
               
                  S obzirom na opažanja u uvodnim izjavama 417. do 421., Komisija smatra da bi Nizozemska u prvom redu trebala osigurati povrat nezakonite i nespojive potpore koju je dodijelila SMBV STC-om od SMBV-a. Ako SMBV ne bi bio u poziciji da vrati ukupan iznos potpore primljene na temelju SMBV STC-a, Nizozemska bi trebala osigurati povrat preostalog iznosa navedene potpore od korporacije Starbucks Corporation, s obzirom da je to subjekt koji kontrolira grupaciju Starbucks, kako bi se osiguralo da je dana prednost poništena te da je povratom ponovno uspostavljena prethodna situacija na tržištu.
               
            11.   ZAKLJUČAK
      
      
                  (450)
               
               
                  Zaključno, Komisija je ustanovila da je Nizozemska nezakonito dodijelila državnu potporu SMBV-u i grupaciji Starbucks sklapanjem SMBV STC-a u suprotnosti s člankom 108. stavkom 3. Ugovora, za koju je Nizozemska dužna osigurati povrat od SMBV-a na temelju članka 16. Uredbe (EU) 2015/1589 te, ako potonji ne uspije vratiti čitav iznos potpore, od korporacije Starbucks Corporation u iznosu preostale potpore,
               
            DONIJELA JE OVU ODLUKU:
      Članak 1.
      Sporazum o transfernoj cijeni koji je Nizozemska sklopila 28. travnja 2008. s društvom Starbucks Manufacturing EMEA B.V. te kojim je potonjem omogućeno da odredi obvezu plaćanja poreza na dobit u Nizozemskoj na godišnjoj osnovi za razdoblje od deset godina predstavljaju potporu u smislu članka 107. stavka 1. Ugovora o funkcioniranju Europske unije koja nije spojiva s unutarnjim tržištem te koju je Nizozemska nezakonito dodijelila, čime je prekršila članak 108. stavak 3. Ugovora.
      Članak 2.
      1.   Nizozemska je dužna osigurati povrat nespojive i nezakonite potpore iz članka 1. od društva Starbucks Manufacturing EMEA B.V.
      2.   Iznos koji društvo Starbucks Manufacturing EMEA B.V. ne bude moglo vratiti u skladu s povratom opisanim u prethodnom stavku vratit će korporacija Starbucks Corporation.
      3.   Iznosi koje je potrebno vratiti uključuju kamate od datuma njihova stavljanja na raspolaganje korisniku do dana njihova stvarnog povrata.
      4.   Kamate se obračunavaju na temelju složenog kamatnog računa u skladu s poglavljem V. Uredbe (EZ) br. 794/2004.
      Članak 3.
      1.   Povrat dodijeljenih sredstava potpore iz članka 1. ima trenutačni učinak.
      2.   Nizozemska je dužna osigurati da se ova Odluka provede u roku od četiri mjeseca od datuma objave ove Odluke.
      Članak 4.
      1.   Nizozemska je dužna u roku od dva mjeseca od objave ove odluke dostaviti informacije o metodologiji upotrijebljenoj za izračun točnog iznosa potpore.
      2.   Nizozemska je dužna izvješćivati Komisiju o napretku nacionalnih mjera poduzetih radi provedbe ove Odluke do potpunog povrata potpore iz članka 1. Na jednostavan zahtjev Komisije dužna je odmah predočiti informacije o već poduzetim i planiranim mjerama u svrhu ispunjavanja uvjeta iz ove Odluke.
      Članak 5.
      Ova je Odluka upućena Nizozemskoj.
      
         Sastavljeno u Bruxellesu 21. listopada 2015.
         
            
               Za Komisiju
            
            Margrethe VESTAGER
            
               Članica Komisije
            
         
      
      
         (1)  SL C 460, 19.12.2014., str. 11.
      
      
         (2)  U čitavom tekstu Odluke pojmovi „porezno mišljenje” i „STC” koriste se kao sinonimi.
      
         (*1)  Dijelovi teksta su skriveni u svrhu zaštite povjerljivih informacija; ti su dijelovi u uglatim zagradama. Profitne marže i dodaci SCTC-a u vezi sa zrnima zelene kave zaokružene su na najbliži višekratnik od 3 %.
      
         (3)  Prethodno porezno mišljenje nizozemske porezne uprave za društvo Starbucks Coffee BV i SMBV iz 2001. također je dostavljena kao dio popratne dokumentacije.
      
         (4)  Dopis na engleskom jeziku poslan je u Nizozemsku 7. ožujka 2014., a nizozemska verzija istog dopisa poslana je 14. ožujka 2014.
      
         (5)  Vidjeti bilješku 1.
      
         (6)  Uredba Vijeća (EZ) br. 659/1999 od 22. ožujka 1999. o utvrđivanju detaljnih pravila za primjenu članka 108. ugovora o funkcioniranju Europske unije (SL L 83, 27.3.1999., str. 1.). Uredba (EZ) br. 659/1999 stavljena je izvan snage Uredbom Vijeća (EU) 2015/1589 od 13. srpnja 2015. o utvrđivanju detaljnih pravila primjene članka 108. Ugovora o funkcioniranju Europske unije (SL L 248, 24.9.2015., str. 9.) s učinkom od 14. listopada 2015. Svi postupovni koraci poduzeti tijekom postupka doneseni su u skladu s Uredbom (EZ) br. 659/1999. Sva upućivanja na Uredbu (EZ) br. 659/1999 mogu se smatrati upućivanjima na Uredbu (EU) 2015/1589 te bi se trebala čitati u skladu s korelacijskom tablicom u Prilogu II.
      
         (7)  C (2015) 862, 12.2.2015.
      
         (8)  Naziv Starbucks US odnosi se na sva društva članove grupacije Starbucks koja su rezidenti Sjedinjenih Američkih Država.
      
         (9)  Ovaj opis temelji se na Godišnjem izvješću društva Starbucks za 2014. godinu, str. 2.
      
         (10)  Vidjeti uvodnu izjavu 20. Odluke o pokretanju postupka za detaljnije informacije o grupaciji Starbucks.
      
         (11)  Prema SMBV STC-u nakon šeste računovodstvene godine, to jest na kraju 2013. provest će se provjera na pola razdoblja valjanosti kako bi se utvrdilo jesu li sve činjenice i okolnosti ostale nepromijenjene.
      
         (12)  Na originalnom nizozemskom: „[SMBV] wordt geacht een arm's length vergoeding te ontvangen voor haar activiteiten zoals beschreven [in het transfer pricing report] indien de operationele marge [9 – 12] % van de relevante kostgrondslag bedraagt.”
      
         (13)  Na originalnom nizozemskom: „De jaarlijks door SMBV aan Alki LP te betalen royalty wordt aan het einde van het jaar vastgesteld op het verschil tussen de gerealiseerde operationele winst met betrekking tot de productie en distributie functie als genoemd [in het transfer pricing report], vóór royalty uitgaven ('gerealiseerde operationele winst voor royalty uitgaven') en de hierboven omschreven beloning van [9 – 12] % cost-plus. Deze royalty betaling is aftrekbaar voor de vennootschapsbelasting en is niet onderworpen aan Nederlandse dividendbelasting.” Pojašnjenje zašto isplata tantijema nije oporeziva u Nizozemskoj ni u UK navodi se u uvodnoj izjavi 28. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (14)  U uvodnim izjavama 27. i 28. Odluke o pokretanju postupka navodi se puni opis pravne strukture društva Starbucks kako je naveden u izvješću o transfernoj cijeni.
      
         (15)  Spomenuti žigovi, tehnologije te znanje i iskustvo uglavnom obuhvaćaju format Trgovina društva Starbucks i korporativni identitet društva Starbucks.
      
         (16)  Opis metode CUP nalazi se u uvodnoj izjavi 71.
      
         (17)  Ova definicija temelji se na stavcima 2.13. do 2.20. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. Metoda (eksterne) usporedive nenadzirane cijene primjenjuje se ako nezavisne treće strane pod istim okolnostima plaćaju istu cijenu za isti proizvod ili uslugu kao i povezane strane. U ovom slučaju isplata unutargrupnih tantijema odnosi se na isplate Investitora u vlasništvu društva Starbucks u regiji EMEA društvu Starbucks Coffee BV.
      
         (18)  Odjeljak II.G izvješća o transfernoj cijeni.
      
         (19)  Odjeljak II.E izvješća o transfernoj cijeni.
      
         (20)  Odjeljak III.B izvješća o transfernoj cijeni.
      
         (21)  SCTC kupuje ta zrna za čitavu grupaciju Starbucks diljem svijeta i njene nezavisne korisnike licencije.
      
         (22)  Vidjeti bilješku 19.
      
         (23)  SMBV je 2011. zapošljavao oko [70–80] ljudi. Prema opažanjima društva Starbucks o Odluci o pokretanju postupka, [40–50] osoba bilo je aktivno u prženju kave, a [30–40] osoba u logističkim i administrativnim uslugama.
      
         (24)  Prema informacijama koje je društvo Starbucks dostavilo Nizozemskoj u trenutku zahtjeva za donošenjem mišljenja, SMBV i korporacija Starbucks Corporation sklopili su ugovor s [nepovezanim logističkim društvom A] 2003. godine prema kojem se [nepovezano logističko društvo A] obvezuje pružati usluge upravljanja zalihama (prema prognozama društva Starbucks), koordinacije uvoza i upravljanja dokumentacijom za izvoz, administracije ugovora s dobavljačima i aktivnosti skladištenja.
      
         (25)  Prema informacijama koje je društvo Starbucks dostavilo Nizozemskoj u trenutku zahtjeva za donošenjem mišljenja, SMBV je sklopio ugovor o uslugama opskrbnog lanca i aktivnostima skladištenja u vezi s kavom s [nepovezanim logističkim društvom B] 2004. godine prema kojem se [nepovezano logističko društvo B] obvezuje obavljati usluge skladištenja u pogledu raznih proizvoda društva Starbucks, uključujući administrativne usluge i usluge rukovanja, usluge utovara i istovara vozila, inspekcije i skladištenje.
      
         (26)  Prema izvješću o transfernoj cijeni, SMBV je odgovoran za ugovorni odnos s [nepovezanim proizvodnim društvom 1]. Međutim, o ugovorima između [nepovezanog proizvodnog društva 1] i SMBV-a pregovara Starbucks […] prema društvu Starbucks.
      
         (27)  Pod pojmom usluge proizvodnje (engl. toll manufacturing) uglavnom se podrazumijeva dogovor prema kojem jedno društvo prerađuje sirovine ili poluproizvode za drugo društvo.
      
         (28)  Grafikon se ne nalazi u izvješću, već ga je izradila Komisija kako bi se olakšalo čitanje ove Odluke.
      
         (29)  Opis metode TNMM navodi se u uvodnoj izjavi 72.
      
         (30)  Transakcijske razlike odnose se na razlike između transakcija koje je provelo društvo za koje se oporeziva osnovica procjenjuje metodom određivanja transferne cijene i transakcija provedenih između nezavisnih društava koja se koriste kako bi se odredila cijena po tržišnim uvjetima. Prema metodi TNMM to se odnosi na transakcije koje su provela usporediva društva koja se upotrebljavaju za određivanje marže po tržišnim uvjetima. Funkcijske razlike odnose se na razlike između funkcija koje obavlja društvo za koje se porezna osnovica procjenjuje metodom određivanja transferne cijene i funkcija koje obavljaju nezavisna društva koja se koriste kako bi se odredila marža po tržišnim uvjetima.
      
         (31)  U izvješću se u ovom kontekstu poziva na stavak 3.26. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (32)  Baza podataka Amadeus je baza podataka usporedivih financijskih informacija za javna i privatna društva diljem Europe. Održava je Bureau van Dijk, društvo koje se bavi izdavanjem informacija o društvima i poslovnom inteligencijom.
      
         (33)  Automatskim pretraživanjem baze podataka Amadeus dobiveno je 240 društava; dodatnim financijskim kriterijima odabira koje je primijenio porezni savjetnik eliminirano je 88 društava, čime se uzorak smanjio na 152 potencijalno usporediva društva.
      
         (34)  Glavni eliminacijski kriterij bio je da se društva bave nepovezanim funkcijama (to jest distribucijom, popravcima itd.), da proizvode nepovezane proizvode (to jest slatkiše, druge prehrambene proizvode itd.) ili da su dio grupacije. Dvadeset društava koja su prihvaćena za svrhe usporedbe u izvješću o transfernoj cijeni predstavljena su u prilozima izvješću te navedena u tablici 5 Odluke o pokretanju postupka.
      
         (35)  Porezni savjetnik upotrebljava pojam dodatak premda se izračun dodatka temelji na operativnoj dobiti usporedivih društava podijeljenoj s troškovnom bazom, a ne na bruto dobiti.
      
         (36)  U slučaju SMBV-a operativni troškovi čine mali dio ukupnih troškova. Premda je postotak primijenjenog dodatka viši, procjena porezne osnovice koja se dobije ovim izračunom je stoga niža.
      
         (37)  Porezne uprave i zakonodavci svjesni su ovog problema, a poreznim se zakonodavstvom u načelu dozvoljava poreznoj upravi da ispravlja porezne prijave integriranih društava koje neispravno primjenjuju transferne cijene na način da zamjene cijene onima koje su pouzdana procjena cijena dogovorenih između nezavisnih društava koja pregovaraju u usporedivim okolnostima po tržišnim uvjetima.
      
         (38)  Smjernice o transfernim cijenama za multinacionalna poduzeća i porezne uprave, OECD, 13. srpnja 1995.
      
         (39)  Preporuka C(95)126/KONAČNA VERZIJA od 13. srpnja 1995.
      
         (40)  Smjernice o transfernim cijenama za multinacionalna poduzeća i porezne uprave, OECD, 22. srpnja 2010.
      
         (41)  Smjernice OECD-a o TC iz 1995. navedene su u stavku 3.43. koji sadrži sličan opis.
      
         (42)  Stavci 1.45. do 1.48 Smjernica OECD-a o TC iz 1995. i stavci 3.55. do 3.62. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (43)  Stavak 1.48. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (44)  U svrhu potpunosti informacija, napominje se da se dio troškova radne snage može uračunati u COGS ako su izravno povezani s proizvodnjom.
      
         (45)  Vidjeti uvodnu izjavu 56. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (46)  U tablici 1 EBITDA se upotrebljava kao uobičajeni akronim za „dobiti prije kamata, poreza, otpisa i amortizacije”, a EBT kao uobičajeni akronim za „dobit prije oporezivanja”.
      
         (47)  Odluka o određivanju transferne cijene iz 2001. (niz. Besluit verrekenprijzen) od 30. ožujka 2001., IFZ2001/295M. Odluka je zamijenjena 2013. (zajedno s Odlukom od 21. kolovoza 2004., IFZ 2004/680M kojom je dopunjena te u određenim točkama izmijenjena Odluka iz 2001. Međutim, Odluka iz 2004. nije relevantna za ovaj slučaj.) Odlukom od 14. studenog 2013., IFZ 2013/184M, Međunarodni porezni zakon. Metoda određivanja transferne cijene, primjena načela transakcije po tržišnim uvjetima i Smjernice o transfernim cijenama za multinacionalna poduzeća i porezne uprave. Budući da je mišljenje iz 2007., ova Odluka će se referirati na Odluku o određivanju transfernih cijena iz 2001.
      
         (48)  Budući da 2001. članak 8.b. još nije bio kodificiran u ZPD-u, prilagodbe transfernih cijena, kako za oporezivanje osobnog dohotka, tako i dobiti, vršile su se na temelju članka 3.8 Zakona o porezu na dobit iz 2001. (koji je člankom 8. ZPD-a bio primjenjiv i na korporativne porezne obveznike).
      
         (49)  Primjerice, na kraju […] ova naknada činila je [1,5–2] % cijene koju je SCTC očekivao platiti za kupnju zrna zelene kave i [0,5–1] % cijene koju je SMBV naplatio […]. Društvo Starbucks upotrebljava i plaća oznaku [program certifikacije] od […].
      
         (*2)  Dostavljeno dodatno, vidjeti tablicu 8.
      
         (50)  Detaljnije rečeno, dobit prije oporezivanja jednaka je „Prihodima od prodaje” umanjenima za „Izravne troškove prodaje” (koji predstavljaju troškove sirovina koje se koriste u proizvodnom procesu), umanjenima za „Opće i administrativne izdatke”, umanjenima za „Razmjenu deviza”, uvećanima za „Kamatne prihode”, umanjenima za „Kamatne izdatke” na Slika 2. Primjerice, za 2010./2011. dobit prije oporezivanja prije isplate tantijema iznosila bi 13 783 458 EUR. Kako bi se smanjila dobit prije oporezivanja na razinu dogovorenu SMBV STC-om od otprilike [9–12] % dogovorenih troškova, tantijeme koje se odbijaju od poreza u iznosu od 12 352 838 EUR isplaćuju se društvu Alki LP kako je zabilježeno u stavci „Ostali izdaci”.
      
         (51)  Prema prethodnom mišljenju, SMBV-ova porezna osnovica izračunata je kao 8 % troškova uzetih u obzir.
      
         (52)  To uključuje figurativni žig društva Starbucks i poslovni plan društva Starbucks.
      
         (53)  To uključuje namještaj i opremu, eksterijer i percepciju Trgovina, takozvane sustave u vezi s eksterijerom/„prednjom stranom” Trgovina i takozvane sustave za uređenje/„stražnju stranu” Trgovina.
      
         (54)  To uključuje „krivulje prženje specifične za robnu marku” i formulu za mješavine kave.
      
         (55)  Primjedbe Nizozemske na Odluku o pokretanju postupka, str. 25.
      
         (56)  Primjedbe Nizozemske na Odluku o pokretanju postupka, str. 27.
      
         (57)  Vidjeti uvodne izjave 145. i 146.
      
         (58)  Društvo osnovano u skladu sa zakonima Savezne države Washington, SAD (komplementar).
      
         (59)  Društvo osnovano u skladu sa zakonima Savezne države Washington, SAD (komanditor).
      
         (60)  Vidjeti uvodnu izjavu 106.
      
         (61)  Društvo Alki LP je u razdoblju od 2008. do 2014. primilo ukupno [400–500] milijuna EUR za licencijske naknade od društva Starbucks Coffee BV i SMBV-a. Od ukupnog iznosa od [400–500] milijuna EUR, [300–400] milijuna EUR ([80–85] %) primljeno je od društva Starbucks Coffee BV, a [60–70] milijuna EUR ([15–20] %) od SMBV-a.
      
         (62)  Prema društvu Starbucks, ove isplate društva Starbucks US društvu Alki LP odnose se na globalnu prilagodbu troška kojom se društvo Alki LP trebalo kompenzirati za niže licencijske naknade primljene od SMBV-a koje su rezultat politike određivanja cijena društva Starbucks za prženu kavu na globalnoj razini.
      
         (63)  „Povrat po tržišnim uvjetima” izračunava se u skladu s pravilima SAD-a za određivanje transferne cijene i određuje se za sve djelatnosti društva Starbucks Coffee BV i SMBV-a.
      
         (64)  Društvo Starbucks nije bilo u mogućnosti dostaviti analizu isplata za ulaz u ugovor za robnu marku ili za poslovni format za 2005. i 2006. godinu. Također postoje određena odstupanja između iznosa licencijske naknade i isplata za ulaz u ugovor društva [CV 1] zabilježenih u pregledu koji je dostavilo društvo Starbucks i u računu dobiti i gubitka društva [CV 1]. Društvo Starbucks nije bilo u mogućnosti utvrditi točan uzrok ovih odstupanja.
      
         (65)  Prije 2005. nije bilo isplata za ulaz u ugovor korporaciji Starbucks Corporation jer je društvo [CV 1] do 2005. bilježilo gubitke.
      
         (66)  Međutim, ovaj iznos bi u prosjeku bio niži za […] da se prilikom izračuna iznosa rezidualne dobiti nije uzeo u obzir prihod od korporacije Starbucks Corporation.
      
         (67)  Međutim, ovaj iznos bi u prosjeku bio niži za […] da se prilikom izračuna iznosa rezidualne dobiti nije uzeo u obzir prihod od korporacije Starbucks Corporation.
      
         (68)  Vidjeti uvodnu izjavu 146.
      
         (*3)  Uključujući izvanrednu dobit nakon oporezivanja u iznosu od [1–10 milijuna] CHF 2006. i gubitak u iznosu od [800–900 tisuća] CHF 2007.
      
         (69)  Vrijednost 2014. izračunata usporedbom ukupnih procijenjenih troškova Programa praksi C.A.F.E. i Programa centara za podršku poljoprivrednicima s COGS-om SCTC-a uz prilagodbu za tečaj USD:CHF.
      
         (70)  Bruto marža je bruto dobit (to jest prihodi od prodaje umanjeni za COGS) podijeljeni s prihodima od prodaje, vidjeti uvodnu izjavu 84.
      
         (71)  Akronim FOB odnosi se na izraz „franko brod” (engl. Free on Board).
      
         (72)  Vidjeti stavak 2.141. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.: „Ako ne postoje usporedive nenadzirane transakcije dostatne pouzdanosti kojima bi se potvrdila raspodjela kombinirane dobiti, treba uzeti u obzir interne podatke na temelju kojih bi se moglo pouzdano utvrditi ili provjeriti je li raspodjela dobiti u skladu s načelom transakcije po tržišnim uvjetima. Vrste navedenih internih podataka koji se smatraju relevantnima ovisit će o činjenicama i okolnosti određenog slučaja te bi trebale ispuniti uvjete navedene u ovom Odjeljku, a posebno točke 2.116., 2.117. i 2.132. Navedene vrste podataka često će biti moguće dobiti iz troškovnog računovodstva poreznog obveznika ili financijskog računovodstva.”
      
         (73)  Smatra se da iznos pod stavkom „Odbici” predstavlja operativne izdatke s obzirom na to da uglavnom obuhvaća troškove radne snage te troškove amortizacije i popravaka.
      
         (74)  Prema ovom Ugovoru društvo Starbucks Coffee BV ima pravo dodijeliti trećim stranama licencije za razvoj, vlasništvo i upravljanje Starbucks trgovina koje posluju pod žigovima te uz upotrebu tehnologije te znanja i iskustva.
      
         (75)  Prema Ugovoru o opskrbi, […].
      
         (76)  Društvo Starbucks navelo je da su Ugovori o opskrbi ugovoreni s društvom Starbucks […] te da su to standardizirani ugovori čije temeljne uvjete i odredbe određuje društvo Starbucks […], vidjeti opažanja društva Starbucks, uvodna izjava 6.14.
      
         (77)  […].
      
         (78)  […].
      
         (79)  Ibid, […].
      
         (80)  […].
      
         (81)  […].
      
         (82)  […].
      
         (83)  Procjena se temelji na zbroju tantijema isplaćenih društvu Alki LP u razdoblju od 2008. do 2014. podijeljenom s iznosom od [900–1 000] EUR prihoda od svih proizvoda koji se u tablici 5 navode pod kategorijama „PRI. SPREMNO ZA KONZUMACIJU”, „PRI. PAKIRANA KAVA”, „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-KAVA”, „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-VERISMO”, „PRI. INSTANT KAVA”, „PRI. PAKIRANI ČAJ”, „PRI. MIKS MIJEŠANIH NAPITAKA”, „PRI. OSNOVA ZA FRAPE KAVU” i „PRI. EKSTRAKT”. Premda je društvo Starbucks u svojim podnescima navelo da bi se „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-KAVA”, „PRI. JEDNOKRATNE DOZE-VERISMO”, „PRI. INSTANT KAVA”, „PRI. OSNOVA ZA FRAPE KAVU” i „PRI. EKSTRAKT” također trebali klasificirati kao prihodi od administrativne i logističke podrške s obzirom na to da temeljni prihod fakturiran Investitorima predstavlja vrijednost koju su stvorile treće strane, a ne SMBV, te da to prema društvu Starbucks u svakom slučaju predstavlja mali dio ukupnih količina prženja SMBV-a. Za dodatne kategorije „PRI. PAKIRANI ČAJ” i „PRI. MIKS MIJEŠANIH NAPITAKA” nije navedeno da sadrže kavu društva Starbucks.
      
         (84)  Vidjeti uvodnu izjavu 140. za financijske podatke društva.
      
         (85)  Međutim, u stavku 4.9. Smjernica OECD-a o TC iz 1995. (te također u stavku 4.9. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.) navode se situacije u kojima „zbog složenosti činjenica koje se moraju procijeniti čak i porezni obveznik s najboljim namjerama može učiniti nenamjernu grešku”.
      
         (86)  U tom kontekstu također se poziva na neobvezujuću Komunikaciju Komisije o radu Zajedničkog foruma EU-a o transfernim cijenama (vidjeti COM(2007)71) u kojoj se navodi da „bi se porezne uprave trebale potruditi da što manje opterete proces procjene tako da traže samo relevantne informacije”.
      
         (87)  Odluka Komisije 2009/809/EZ od 8. srpnja 2009. o programu Groepsrentebox koji Nizozemska planira provesti (C 4/07 (ex N 465/06) (SL L 288, 4.11.2009., str. 26.)
      
         (88)  Ponovno se pozivajući na 2009/809/EZ.
      
         (89)  Prema izvješću, marža na COGS opravdana je samo u slučajevima u kojima je pružatelj usluga odgovoran za područja poput razvoja proizvoda/istraživanja i razvoja, strateškog planiranja opskrbnog lanca, strateške nabave i djelatnosti kojima se stvaraju prihodi (to jest, marketing, određivanje cijena i stvaranje potražnje) te u kojima također snosi povezane rizike i upravlja njima. Kako navodi društvo Starbucks, SMBV ne vrši te funkcije. U izvješću se nadalje navodi da funkcije poput svakodnevnog planiranja, nestrateške nabave, pretvaranja, obrade narudžbi, skladištenja/logistike i fakturiranja koje ne uključuju komercijalne rizike u vezi s predmetnim proizvodima opravdavaju samo maržu na vlastite operativne troškove pružatelja usluga.
      
         (90)  U slučaju Društva Y dodatak se također primjenjuje samo na operativne izdatke.
      
         (91)  Prema Nizozemskoj, iako većina trećih strana obavlja druge djelatnosti osim djelatnosti prženja, snose poduzetnički rizik ili su vlasnice IV-a koji su same razvile, naknade koje te treće strane plaćaju društvu Starbucks (bilo u obliku više kupovne cijene zrna kave ili u obliku tantijema na prihode) na sličnoj su razini kao i one koje plaća SMBV. Međutim, prema Nizozemskoj niže naknade ili cijene mogle su biti očekivane zbog složenijeg profila nekih trećih strana.
      
         (92)  Predmet C-399/08 P Komisija protiv Deutsche Post ECLI:EU:C:2010:481, stavak 38. i citirana sudska praksa.
      
         (93)  Predmet C-399/08 P Komisija protiv Deutsche Post ECLI:EU:C:2010:481, stavak 39. i citirana sudska praksa.
      
         (94)  Vidjeti: Spojeni predmeti C-106/09 P i C-107/09 P Komisija protiv Vlada Gibraltara i Ujedinjene Kraljevine, ECLI:EU:C:2011:732, stavak 72. i citirana sudska praksa.
      
         (95)  Predmet 730/79 Phillip Morris ECLI:EU:C:1980:209, stavak 11. Spojeni predmeti T-298/97, T-312/97 itd. Alzetta ECLI:EU:T:2000:151, stavak 80.
      
         (96)  C-172/03, Heiser ECLI:EU:C:2005:130, stavak 40.
      
         (97)  Spojeni predmeti C-78/08 do C-80/08, Paint Graphos, ECLI:EU:C:2009:417.
      
         (98)  Spojeni predmeti C-78/08 do C-80/08, Paint Graphos ECLI:EU:C:2009:417, stavak 65.
      
         (99)  Vidjeti također C-78/08 do C-80/08, Paint Graphos ECLI:EU:C:2009:417, stavak 50.
      
         (100)  Članak 2. ZPD-a iz 1969.
      
         (101)  Standardna stopa ZPD-a je 25 %. Postoje dva razreda oporezivog prihoda. Niža stopa od 20 % primjenjuje se na prvi razred prihoda za oporezivi prihod do 200 000 EUR.
      
         (102)  Članak 3. ZPD-a iz 1969. i poglavlje III. ZPD-a iz 1969. prema kojima se nerezidentnim trgovačkim društvima oporezuju: 1. poslovni prihodi ostvareni putem stalne poslovne jedinice ili stalnog predstavnika u Nizozemskoj, 2. prihodi i kapitalni dobici ostvareni putem nepokretne imovine koja se nalazi u Nizozemskoj, 3. prihodi i kapitalni dobici od prava u vezi s istraživanjem ili iskorištavanjem prirodnih resursa koji se nalaze u Nizozemskoj ili u nizozemskom dijelu epikontinentalnog pojasa, 4. sve naknade ostvarene upravljanjem rezidentnim subjektom, 5. prihodi od prava na dobit nekog poduzeća (ne uključujući obveznice i dionice) čija se uprava nalazi u Nizozemskoj i 6. prihodi i kapitalni dobici od dugovnih potraživanja u vezi sa značajnim udjelima.
      
         (103)  Članak 2. stavak 4. ZPD-a iz 1969.
      
         (104)  Na originalnom nizozemskom: „De in een kalenderjaar genoten winst wordt bepaald volgens goed koopmansgebruik, met inachtneming van een bestendige gedragslijn die onafhankelijk is van de vermoedelijke uitkomst. De bestendige gedragslijn kan alleen worden gewijzigd indien goed koopmansgebruik dit rechtvaardigt.”
      
         (105)  Poglavlja II. i III. ZPD-a iz 1969.
      
         (106)  Općenito, smatra se da su svi poduzetnici koji ostvaruju dohodak u sličnoj pravnoj i činjeničnoj situaciji iz perspektive izravnog oporezivanja društva.
      
         (107)  Odluka 2009/809/EZ.
      
         (108)  Opažanja SMBV-a o Odluci o pokretanju postupka, odjeljak 2.20.
      
         (109)  C-138/09 Todaro Nunziatina & C. ECLI:EU:C:2010:291, stavak 21.
      
         (110)  Programom je predviđeno da pozitivni saldo između kamata na zajmove grupacije i kamate plaćene u kontekstu unutargrupnih financijskih transakcija ne bude oporezivan po tada standardnoj stopi poreza na dobit od 25,5 %, već unutar „okvira kamata grupacije” po stopi od 5 %.
      
         (111)  Odluka o Groepsrenteboxu, uvodna izjava 85.
      
         (112)  Odluka o Groepsrenteboxu, uvodna izjava 101.
      
         (113)  Odluka o Groepsrenteboxu, uvodna izjava 107.
      
         (114)  Vidjeti uvodne izjave 148. do 150.
      
         (115)  Vidjeti odgovor društva Melitta u uvodnim izjavama 207. do 209.
      
         (116)  Međutim, nužno je navesti da čak i da je društvo SMBV bilo uključeno u financijske transakcije, Komisija ne bi smatrala odluku o Groepsrenteboxu primjenjivom s obzirom na različite ciljeve koji se žele ostvariti kamatnim programom grupacije s jedne strane i određivanjem oporezive osnovice društva SMBV s druge strane.
      
         (117)  Opažanja Nizozemske prema odjeljku 3.2. o Odluci o pokretanju postupka.
      
         (118)  Predmet C-15/14 P Komisija protiv MOL-a ECLI:EU:C:2015:362, stavak 60.; Vidjeti i predmet T-385/12 Orange protiv Komisije ECLI:EU:T:2015:117.
      
         (119)  Predmet C-39/94 SFEI i drugi ECLI:EU:C:1996:285, stavak 60.; Predmet C-342/96 Španjolska protiv Komisije ECLI:EU:C:1999:210, stavak 41.
      
         (120)  Predmet 173/73 Italija protiv Komisije ECLI:EU:C:1974:71, stavak 13.
      
         (121)  Vidjeti primjerice predmet C-387/92 Banco Exterior de Espana, ECLI:EU:C:1994:100.
      
         (122)  Spojeni predmeti C-182/03 i C-217/03 Belgija i Forum 187 ASBL protiv Komisije, ECLI:EU:C:2006:416.
      
         (123)  Spojeni predmeti C-182/03 i C-217/03 Belgija i Forum 187 ASBL protiv Komisije, ECLI:EU:C:2006:416.
      
         (124)  Odluka Komisije 2003/757/EZ od 17. veljače 2003. o programu potpora koji je Belgija primijenila za koordinacijske centre s poslovnim nastanom u Belgiji (SL L 282, 30.10.2003., str. 25.).
      
         (125)  Spojeni predmeti C-182/03 i C-217/03 Belgija i Forum 187 ASBL protiv Komisije, ECLI:EU:C:2006:416, stavci 96. i 97.
      
         (126)  Spojeni predmeti C-182/03 i C-217/03 Belgija i Forum 187 ASBL protiv Komisije, ECLI:EU:C:2006:416, stavak 81.
      
         (127)  Vidjeti uvodnu izjavu 186.
      
         (128)  Vidjeti uvodne izjave 162. i 191.
      
         (129)  Navodi se kao „prva prilagodba” u uvodnim izjavama 49., 97. i 100. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (130)  Navodi se kao „druga prilagodba” u uvodnoj izjavi 52. Odluke o pokretanju postupka. I dok se prva dva odabira razmatraju u Smjernicama OECD-a, naredni odabir primjene prilagodbe obrtnog kapitala nije obuhvaćen Smjernicama OECD-a na način na koji ga je porezni savjetnik u ovom slučaju primijenio.
      
         (131)  Nadzirana transakcija je transakcija između dva poduzeća koja su međusobno povezana, dok je nenadzirana transakcija ona između poduzeća koja su međusobno nezavisna.
      
         (132)  Odjeljak 9.2.3.2.
      
         (133)  Odjeljak 9.2.3.3, točke (a) do (e).
      
         (134)  Odjeljak 9.2.3.3, točka (f).
      
         (135)  Odjeljak 9.2.3.4.
      
         (136)  Odjeljak 9.2.3.5.
      
         (137)  Vidjeti također stavak 1.6. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (138)  Vidjeti uvodnu izjavu 234.
      
         (139)  Fokus na transakcije ponavlja se u stavku 1.33. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. u kojem se navodi objašnjenje da „se primjena načela transakcije po tržišnim uvjetima općenito temelji na usporedbi uvjeta nadziranih transakcije s uvjetima transakcija među nezavisnim poduzećima.”
      
         (140)  Vidjeti uvodne izjave 68. i 69.
      
         (141)  Vidjeti uvodnu izjavu 90.
      
         (142)  Vidjeti pogotovo uvodne izjave 120. i 122. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (143)  Kako je objašnjeno u uvodnoj izjavi 102.
      
         (144)  Vidjeti uvodnu izjavu 115. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (145)  Vidjeti stavak 6.16. Smjernica OECD-a o TC iz 1995. u kojem se navodi isto razmatranje.
      
         (146)  Primjera radi, analiza u kojoj se primijenila baza podataka RoyaltyStat pokazuje da je u drugom kvartalu 2015. srednja vrijednost tantijema u 168 ugovora dostupnih putem te baze u cijelom sektoru kojima se licencirala samo tehnologija iznosila 5 % od prodaje (temeljeno na 143 od tih ugovora u kojima je licencijska naknada bila određena kao postotak vrijednost prodaje umjesto kao iznos koji se plaća za svaku prodanu jedinicu). Među svim ugovorima dostupnima putem baze podataka RoyalStat nije utvrđen niti jedan prema koje se plaća naknada za tehnologiju prženja kave licenciranu na tržištu. Navedena tehnologija licencirana je drugoj strani samo u nekim slučajevima u kombinaciji sa žigovima.
      
         (147)  Vidjeti također stavak 1.17. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (148)  To međutim nije slučaj za [nepovezano proizvodno društvo 10].
      
         (149)  Vidjeti tablicu 3.
      
         (150)  Vidjeti uvodnu izjavu 209.
      
         (151)  Vidjeti uvodne izjave 211. do 212.
      
         (152)  Vidjeti uvodne izjave 203. do 205.
      
         (153)  Vidjeti uvodne izjave 148. do 150. i 300. do 304.
      
         (154)  Vidjeti uvodnu izjavu 142.
      
         (155)  Društvo Starbucks navelo je da se prihodi pod stavkom „PRI. PAKIRANA KAVA” odnose na funkciju prženja i pakiranja SMBV-a te da se prihodi od drugih stavki kojima bi se moglo obuhvatiti proizvode koji su djelomično obrađeni na temelju kave koju je SMBV pržio predstavljaju mali dio ukupne proizvodnje prženja SMBV-a; vidjeti uvodnu izjavu 94.
      
         (156)  Prema uvodnoj izjavi 97., SMBV zapravo zadržava maržu na proizvode koji nisu od kave čime se pokrivaju svi […] troškovi […]. Ta marža bilježi se na funkciji preprodaje.
      
         (157)  Vidjeti također stavak 3.64. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. prema kojem: „Nezavisno poduzeće nastavilo bi s djelatnostima koje stvaraju gubitak samo ako bi imalo razumna očekivanja buduće dobiti.” i stavak 1.52. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (158)  Vidjeti uvodnu izjavu 105.
      
         (159)  Vidjeti uvodnu izjavu 170.
      
         (160)  Vidjeti uvodnu izjavu 51.
      
         (161)  U njemu se dogovor o transfernoj cijeni za SMBV odražava u izračunu tantijema koje treba platiti društvu Alki LP; vidjeti ugovornu izjavu(170.
      
         (162)  Vidjeti uvodnu izjavu 87. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (163)  Ti stavci su dio poglavlja 9. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. koje se odnosi na poslovno restrukturiranje, no svejedno su relevantni zbog temeljnih načela navedenih u tim stavcima.
      
         (164)  Stavak 9.46. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (165)  Vidjeti uvodnu izjavu 167.
      
         (166)  Stavci 9.23. i 9.26. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (167)  Stavak 9.29. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (168)  Stavak 9.23. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (169)  Vidjeti uvodnu izjavu 106.
      
         (170)  Ibid.
      
      
         (171)  Ibid.
      
      
         (172)  Vidjeti uvodnu izjavu 146.
      
         (173)  Sličan tekst može se naći u stavcima 1.36. do 1.41. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (174)  Vidjeti uvodnu izjavu 107.
      
         (175)  Vidjeti uvodnu izjavu 144.
      
         (176)  Vidjeti uvodnu izjavu 112.
      
         (177)  Isplate društva Starbucks Coffee BV društvu Alki LP pripisuju se istoj kategoriji kao i isplate SMBV-a, pri čemu potonje predstavljaju manji dio prihoda društva Alki LP; vidjeti uvodnu izjavu 110.
      
         (178)  Vidjeti uvodnu izjavu 102.
      
         (179)  Vidjeti uvodnu izjavu 201.
      
         (180)  Taj interkvartilni raspon procijenjen na temelju opažanja društva Starbucks iznosi od 4 % do 8,5 %; vidjeti uvodnu izjavu 134.
      
         (181)  Vidjeti stavak 3.42 Smjernica OECD-a o TC iz 1995. prema kojem „ako se upotrebljavaju profitne marže nezavisnih poduzeća, dobit koja se pripisuje transakcijama nezavisnih poduzeća ne smije se narušiti nadziranim transakcijama tog poduzeća.”
      
         (182)  Kao što bi i bruto marža na temelju koje je dobivena bila po tržišnim uvjetima, vidjeti uvodnu izjavu 128.
      
         (183)  Vidjeti uvodnu izjavu 130.
      
         (184)  Vidjeti uvodnu izjavu 131.
      
         (185)  Vidjeti uvodnu izjavu 131.; jedanaest utvrđenih ugovora su ugovori o licenciranju tehnologije u vezi s prehrambenim proizvodima i napitcima.
      
         (186)  Vidjeti uvodnu izjavu 121.
      
         (187)  Vidjeti uvodnu izjavu 96.
      
         (188)  Osim toga, čini se da SCTC posjeduje znatan višak gotovog novca na temelju iznosa navedenih u tablici 4.
      
         (189)  Vidjeti uvodnu izjavu 346.
      
         (190)  Vidjeti uvodnu izjavu 315.
      
         (191)  Vidjeti uvodnu izjavu 96.
      
         (192)  Vidjeti uvodnu izjavu 102.
      
         (193)  Vidjeti uvodnu izjavu 190.
      
         (194)  Analiziranu stranu potrebno je odabrati samo ako se primjenjuju metoda trošak plus, metoda preprodajne cijene ili metoda TNMM; vidjeti stavak 3.18 Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (195)  Ovaj zahtjev se također navodi u stavku 3.43. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (196)  To je također navedeno i u stavcima 2.59. do 9.79. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (197)  Vidjeti stavak 2.3. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. i stavak 3.49. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (198)  Prema članku 3.42 Smjernica OECD-a o TC iz 1995.: „ne bi bilo odgovarajuće primijeniti metodu transakcijske neto marže na cijelo društvo ako društvo sudjeluje u nizu različitih nadziranih transakcija koje se ne mogu na odgovarajući način zbirno usporediti s onima nezavisnog poduzeća.”
      
         (199)  Vidjeti uvodne izjave 204. do 212.
      
         (200)  Vidjeti uvodnu izjavu 98.
      
         (201)  Vidjeti uvodnu izjavu 212.
      
         (202)  Vidjeti uvodnu izjavu 98.
      
         (203)  Odjeljak 9.2.3.2.
      
         (204)  Vidjeti uvodnu izjavu 49.
      
         (205)  Vidjeti uvodne izjave 79. do 96. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (206)  Društvo Starbucks navelo je da su prihodi pod opisom „PRI. PAKIRANA KAVA” odnose na SMBV-ovu funkciju prženja i pakiranja. Prihodi od drugih stavki koje bi mogle obuhvaćati proizvode djelomično obrađene na osnovi kave koju je SMBV pržio čine, kako navodi društvo Starbucks, mali dio ukupne količine prženja SMBV-a; vidjeti uvodnu izjavu 94.
      
         (207)  Vidjeti uvodne izjave 166. i 190.
      
         (208)  Vidjeti uvodnu izjavu 97.
      
         (209)  Vidjeti uvodnu izjavu 315.
      
         (210)  Vidjeti uvodnu izjavu 342. i sljedeće.
      
         (211)  Vidjeti uvodnu izjavu 179.
      
         (212)  Vidjeti također stavak 1.43. Smjernica OECD-a o TC iz 2010. i stavak 1.21. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (213)  Ibid.
      
      
         (214)  Navedeno je također u skladu s primjerom navedenim u vezi s funkcijom distribucije u stavku 3.48. Smjernica OECD-a o TC iz 1995.
      
         (215)  Od 128 milijuna EUR 2008. na 350 milijuna EUR 2014.
      
         (216)  Od 20 milijuna EUR 2008. na 44 milijuna EUR 2014.
      
         (217)  Vidjeti uvodnu izjavu 235.
      
         (218)  Vidjeti uvodnu izjavu 57.
      
         (219)  Uzeta su aktivna društva ili društva s nepoznatim statusom u EU-15 državama, Islandu, Norveškoj i Švicarskoj, čiji udio u vlasništvu drugog društva nije iznosio više od 25 % kako bi se osigurao kriterije nezavisnosti; ovi odabiri jednaki su onima poreznog savjetnika. Međutim, uzeto je novije razdoblje promatranja, s obzirom na to da je porezni savjetnik upotrijebio podatke za razdoblje od 2001. do 2005., a STC je sklopljen 2008., to jest tri godine nakon razdoblja iz kojeg su uzeti najnoviji podaci.
      
         (220)  U izvješću o transfernoj cijeni operativni izdaci dobiveni su izračunom razlike između ukupnih troškova i onih troškova koje je društvo Bureau van Dijk, koje upravlja bazom podataka Amadeus, odredilo kao „materijalne troškove” koji bi trebali odražavati COGS. Podaci o „materijalnim troškovima” nisu bili dostupni za mnoga društva iz usporedbe.
      
         (221)  Vidjeti stavak 3.57. Smjernica OECD-a o TC iz 2010.
      
         (222)  Ako bi se odabralo petogodišnje razdoblje od 2003. do 2007., dobiveni interkvartilni raspon bio bi jednak te bi iznosio 1,5 % do 5,8 % sa srednjom vrijednosti od 2,9 %. Ako bi se odabralo petogodišnje razdoblje od 2001. do 2005., kao što je to slučaj u izvješću o transfernoj cijeni društva Starbucks, dobiveni interkvartilni raspon iznosio bi od 1,8 % do 5,7 % sa srednjom vrijednosti od 2,7 %. Naposljetku, ako bi se odabralo petogodišnje razdoblje do 2006. umjesto 2007., to jest razdoblje od 2002. do 2006., interkvartilni raspon iznosio bi od 1,7 % do 5,2 % sa srednjom vrijednosti od 2,6 %.
      
         (223)  Vidjeti uvodnu izjavu 139.
      
         (224)  Vidjeti uvodnu izjavu 177.
      
         (225)  Vidjeti uvodne izjave 101. do 113. Odluke o pokretanju postupka.
      
         (226)  Vidjeti uvodnu izjavu 178.
      
         (227)  Ovaj raspon dobiven je na temelju podataka iz tablice 5 Odluke o pokretanju postupka.
      
         (228)  Vidjeti uvodnu izjavu 87.
      
         (229)  Spojeni predmeti C-78/08 do C-80/08, Paint Graphos i ostali ECLI:EU:C:2009:417, stavak 69.
      
         (230)  Predmet C-170/83 Hydrotherm ECLI:EU:C:1984:271, stavak 11. Vidjeti i predmet T-137/02 Pollmeier Malchow protiv Komisije ECLI:EU:T:2004:304, stavak 50.
      
         (231)  Predmet C-480/09 Acea Electrabel Produzione SpA protiv Komisije ECLI:EU:C:2010:787, stavci 47. do 55.; Predmet C-222/04 Cassa di Risparmio di Firenze SpA i ostali ECLI:EU:C:2006:8, stavak 112.
      
         (232)  Korporativna struktura društva Starbucks detaljnije je objašnjena u uvodnoj izjavi 27. i na slici 1 Odluke o pokretanju postupka.
      
         (233)  Vidjeti po analogiji predmet 323/82 Intermills ECLI:EU:C:1984:345: stavak 11 „Iz informacija koje su dostavili sami podnositelji zahtjeva jasno je da su nakon restrukturiranja i društvo SA Intermills i tri proizvodna društva pod kontrolom rukovoditelja Valonske regije te da, nakon prijenosa postrojenja trima novoosnovanim društvima, SA Intermills i dalje ima udio u tim društvima. Stoga se mora prihvatiti da usprkos činjenici da ta tri proizvodna društva imaju pravne osobnosti odvojene od društva SA Intermills, svi navedeni poduzetnici čine jednu grupaciju, barem što se tiče potpore koju su dodijelila belgijska nadležna tijela […]”.
      
         (234)  Vidjeti uvodnu izjavu 102.
      
         (235)  Štoviše, neusklađenost SMBV STC-a s načelom transakcije po tržišnim uvjetima dodatno je potvrđena i pojačana u godinama nakon sklapanja STC-a. Primjerice, dok je 2007. prihod od prženih zrna činio samo [15–20] % ukupnih prihoda SMBV-a, taj postotak se dalje smanjio u narednim godinama na […] % 2013. i 2014. Navedeno je u skladu s činjenicom da je SMBV obavljao druge djelatnosti kao što su istraživanja tržišta koje podrazumijevaju značajne izdatke i druge djelatnosti u vezi s IV-om, s obzirom na uključenje troškova amortizacije nematerijalne imovine kao jedne od najvećih stavki operativnih izdataka 2014.
      
         (236)  Vidjeti stavak 3.42 Smjernica OECD-a o TC iz 1995. prema kojem „ako se upotrebljavaju profitne marže nezavisnih poduzeća, dobit koja se pripisuje transakcijama nezavisnih poduzeća ne smije se narušiti nadziranim transakcijama tog poduzeća.”
      
         (237)  Vidjeti tablicu 11.
      
         (238)  Iznimke navedene u članku 107. stavku 2 Ugovora odnose se na potpore socijalnog karaktera pojedinačnim potrošačima, potpore za naknadu štete uzrokovane prirodnim nepogodama ili izvanrednim okolnostima te potpore za određena područja Savezne Republike Njemačke od kojih nijedne nisu primjenjive na ovaj predmet.
      
         (239)  Upućuje se na Uredbu (EU) 2015/1589 u vezi s nezakonitosti potpore i obvezom povrata.
      
         (240)  Uredba Komisije (EZ) br. 794/2004 od 21. travnja 2004. o provedbi Uredbe Vijeća (EZ) 2015/1589 o utvrđivanju detaljnih pravila primjene članka 108. Ugovora o funkcioniranju Europske unije (SL L 140, 30.4.2004, str. 1).
      
         (241)  Spojeni predmeti T-116/01 i T-118/01 P&O European Ferries (Vizcaya) SA i Diputacion Floral de Vizcaya protiv Komisije ECLI:EU:T:2003:217, stavak 115.
      
         (242)  Predmet T-290/97 Mehibas Dordtselaan protiv Komisije ECLI:EU:T:2000:8, stavak 59 i presuda u slučajevima C-182/03 i C-217/03 Belgija i Forum 187 ASBL protiv Komisije ECLI:EU:C:2006:416, stavak 147.
      
         (243)  Vidjeti Predmet C-441/06 P Komisija protiv Francuske ECLI:EU:C:2007:616, stavak 29. i citiranu sudsku praksu.