CELEX: 62009CC0397
Language: et
Date: 2011-05-12
Title: Kohtujuristi ettepanek - Sharpston - 12. mai 2011. # Scheuten Solar Technology GmbH versus Finanzamt Gelsenkirchen-Süd. # Eelotsusetaotlus: Bundesfinanzhof - Saksamaa. # Maksustamine - Direktiiv 2003/49/EÜ - Eri liikmesriikide sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude suhtes kohaldatav ühine maksustamissüsteem - Ettevõtlusmaks - Maksubaasi kindlaksmääramine. # Kohtuasi C-397/09.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
      ELEANOR SHARPSTON
      esitatud 12. mail 2011(1)
      
      Kohtuasi C‑397/09
      Scheuten Solar Technology GmbH
      versus
      Finanzamt Gelsenkirchen-Süd
      (eelotsusetaotlus, mille on esitanud Bundesfinanzhof (Saksamaa))
      Kindlaksmääramine – Eri liikmesriikide sidusühingute vahelised intressimaksed – Maksete mahaarvatavus intressimakseid teinud äriühingu maksustatava summa kindlaksmääramisel
      1.        Käesolevas Bundesfinanzhofi (föderaalne maksukohus) (Saksamaa) eelotsusetaotluses palutakse Euroopa Kohtul esimest korda tõlgendada
         nõukogu direktiivi 2003/49(2) artikli 1 lõiget 1, milles nõutakse liikmesriikidelt eri liikmesriikides asuvate sidusühingute intressimaksete ja litsentsitasude
         maksustamisest hoidumist. Siiski on liikmesriikidel selle direktiivi artikli 1 lõike 10 kohaselt võimalus seda maksuvabastust
         mitte kohaldada, kui äriühingud ei ole olnud sidusühingud vähemalt kaks aastat.
      
      2.        Käesolevas kohtuasjas seisneb peamine küsimus selles, kas direktiiviga 2003/49 on vastolus siseriiklik õigusnorm, mille kohaselt
         ei ole intresse maksva äriühingu maksustatava summa kindlaksmääramisel intressimaksed täielikult mahaarvatavad.
      
       Õigusnormid
       Direktiiv 2003/49
      3.        Direktiivil 2003/49 on muu hulgas järgmised põhjendused:
      
      „(1) Siseturu omadustega ühtsel turul ei tohiks eri liikmesriikide äriühingute vaheliste tehingute suhtes kohaldada ebasoodsamaid
         maksustamistingimusi, kui kohaldatakse sama liikmesriigi äriühingute samade tehingute suhtes.
      
      (2) Praegu ei ole nimetatud nõuet intressimaksete ja litsentsitasude puhul täidetud; siseriiklikud maksuseadused koos võimalike
         kahe- või mitmepoolsete kokkulepetega ei pruugi alati tagada topeltmaksustamise kõrvaldamist ning nende kohaldamine toob asjaomastele
         äriühingutele sageli kaasa koormavaid halduskohustusi ja sularahakäibe probleeme.
      
      (3) Seepärast tuleb tagada, et intressimakseid ja litsentsitasusid maksustatakse ühes liikmesriigis üks kord.
      (4) Olenemata sellest, kas makse kogutakse allikalt kinnipidamise teel või hinnangute põhjal, on intressimaksete ja litsentsitasude
         maksustamise kaotamine nende tekkimise liikmesriigis kõige otstarbekam viis eespool nimetatud formaalsuste ja probleemide
         vältimiseks ning siseriiklike ja piiriüleste tehingute võrdse maksustamisviisi tagamiseks; eriti oluline on kaotada sellised
         maksud maksetelt, mis on tehtud eri liikmesriikide sidusühingute ja selliste ühingute püsivate tegevuskohtade vahel.
      
      […]”
      4.        Artikkel 1 kannab pealkirja „Reguleerimisala ja menetlus”. Selles on asjakohased järgmised sätted:
      
      „1. Liikmesriigis tekkivad intressimaksed ja litsentsitasud on vabastatud kõigist kõnealuses riigis nende suhtes kehtestatud
         maksudest, olenemata sellest, kas neid kogutakse allikalt kinnipidamise teel või hinnangute põhjal, kui intresside või litsentsitasude
         tegelik tulusaaja on teise liikmesriigi äriühing või liikmesriigi äriühingu teises liikmesriigis asuv püsiv tegevuskoht.
      
      2. Liikmesriigi äriühingu või teises liikmesriigis asuva püsiva tegevuskoha tehtud makse loetakse tekkinuks selles liikmesriigis,
         edaspidi „lähteriik”.
      
      3. Püsivat tegevuskohta peetakse intressi või litsentsitasu maksjaks ainult sel määral, kui nende maksete näol on tegemist
         püsiva tegevuskoha mahaarvatava kuluga liikmesriigis, kus see asub.
      
      […]
      7. Käesolevat artiklit kohaldatakse ainult juhul, kui äriühing, kes on intressi või litsentsitasu maksja või kelle püsivat
         tegevuskohta selleks peetakse, on sidusühing sellise äriühingu suhtes, kes on kõnealuse intressi või litsentsitasude tegelik
         tulusaaja või kelle püsivat tegevuskohta peetakse nende tegelikuks tulusaajaks.
      
      […]
      9. Käesoleva artikli sätted ei takista liikmesriigil oma maksuseadusi kohaldades võtta arvesse selle liikmesriigi äriühingute,
         äriühingute püsivate tegevuskohtade või kõnealuses liikmesriigis asuvate püsivate tegevuskohtade saadud intresse või litsentsitasusid.
      
      10. Liikmesriigil on võimalus mitte kohaldada käesoleva direktiivi sätteid teise liikmesriigi äriühingu või teise liikmesriigi
         äriühingu püsiva tegevuskoha suhtes, kui artikli 3 punktis b sätestatud tingimustest ei ole katkematult vähemalt kahe aasta
         jooksul kinni peetud.”
      
      […]
      5.        Artikli 2 punkt a sätestab, et mõiste „intress” tähendab direktiivis 2003/49 „tulu igat liiki võlakohustustest, olenemata
         sellest, kas need on tagatud hüpoteegiga või kas nendega kaasneb õigus saada osa võlgniku kasumist, ja eelkõige tulu väärtpaberitest
         ja võlakirjadest, kaasa arvatud selliste väärtpaberite ja võlakirjadega seotud ülekursid ja lisatasud; maksmisega viivitamisel
         määratavaid trahvimakseid ei loeta intressiks.”
      
      6.        Mõisted „äriühing”, „sidusühing” ja „püsiv tegevuskoht” on määratletud artiklis 3:
      
      „a) liikmesriigi äriühing – äriühing:
      i) mis tegutseb käesoleva direktiivi lisas loetletud vormis[(3)] ja
      
      ii) mida liikmesriigi maksuseaduste kohaselt loetakse selle maksustava liikmesriigi residendiks ja mida kolmanda riigiga sõlmitud
         tulude topeltmaksustamise vältimise lepingu sätete kohaselt ei peeta maksustava ühendusevälise riigi residendiks ja
      
      iii) mille suhtes kohaldatakse ilma maksuvabastusõiguseta üht järgmistest maksudest või maksu, mis on samasugune või sisuliselt
         samasugune ja mis kehtestatakse pärast käesoleva direktiivi jõustumiskuupäeva lisaks kõnealustele kehtivatele maksudele või
         nende asemel:
      
      […]
      Körperschaftsteuer Saksamaal,[(4)]
      […]
      b) äriühing on teise äriühingu „sidusühing”, kui:
      i) esimesena nimetatud äriühingu otsene osalus teise äriühingu kapitalis on vähemalt 25% või
      ii) teise äriühingu otsene osalus esimese äriühingu kapitalis on vähemalt 25% või
      iii) kolmanda äriühingu otsene osalus nii esimesena nimetatud äriühingu kapitalis kui ka teise äriühingu kapitalis on vähemalt
         25%.
      
      Osalustega peavad olema seotud ainult sellised äriühingud, mille asukoht on ühenduse territooriumil.
      Liikmesriikidel on võimalik asendada kapitali miinimumosaluse nõue hääleõiguse miinimumosa nõudega;
      […]”
      7.        Artikkel 9 sätestab: „Käesolev direktiiv ei mõjuta käesoleva direktiivi sätetest põhjalikumate siseriiklike ega lepingupõhiste
         sätete kohaldamist, mille eesmärk on kaotada intresside ja litsentsitasude topeltmaksustamine või seda leevendada.”
      
       Ema- ja tütarettevõtjate direktiiv(5)
      
      8.        Ema- ja tütarettevõtjate direktiivil puudub vahetu puutumus käesoleva kohtuasja esemega. Siseriikliku kohtu tõstatatud küsimusi
         kaaludes tuleb seda direktiivi siiski arvesse võtta.
      
      9.        Ema- ja tütarettevõtjate direktiivi eesmärk on hõlbustada ühtse maksusüsteemi kehtestamise kaudu eri liikmesriikide äriühingute
         vahelist piiriülest koostööd.(6) Nii on selle direktiivi artikli 5 lõikes 1 topeltmaksustamise vältimiseks sätestatud, et kasum, mida tütarühing oma emaettevõtjale
         jaotab, vabastatakse tütarühingu asukohariigis kinnipeetavast maksust.(7)
      
      10.      Ema- ja tütarettevõtjate direktiivi artikli 3 lõike 1 punktis a on sätestatud, et emaettevõtjaks loetakse liikmesriigi mis
         tahes äriühing, mis vastab artiklis 2 sätestatud tingimustele ning millel on vähemalt 20% osalus teise liikmesriigi samadele
         tingimustele vastava äriühingu kapitalis. Selle direktiivi artikli 3 lõike 2 teine taane sätestab, et lõikest 1 kõrvale kaldudes
         võivad liikmesriigid „mitte kohaldada käesolevat direktiivi oma äriühingute suhtes, mis ei säilita neile emaettevõtja staatust
         andvat osalust vähemalt kaheaastase katkematu perioodi jooksul, või nende oma äriühingute suhtes, milles teise liikmesriigi
         äriühing ei säilita talle emaettevõtja staatust andvat osalust vähemalt kaheaastase katkematu perioodi jooksul.”
      
       Siseriiklikud õigusnormid
      11.      Direktiiv 2003/49 on Saksa õigusse üle võetud Einkommensteuergesetz’i (edaspidi „tulumaksuseadus”) §‑ga 50g.
      
      12.      Saksamaal nõuab ettevõtte tulumaksu Körperschaftsteuergesetz’i (edaspidi „ettevõtte tulumaksu seadus”) alusel sisse maksuhaldur
         liitvabariigi tasandil. Gewerbesteuerit (ettevõtlusmaks) tasutakse kohalikele omavalitsusüksustele.(8) Üks ettevõtlusmaksu iseloomulik joon on see, et esiteks määratakse tulumaksuseaduse või ettevõtte tulumaksu seaduse alusel
         kindlaks ärikasum.(9) Seejärel arvatakse teatavad summad kasumi hulka tagasi ja tehakse teatavad mahaarvamised. Tagasi- ja mahaarvestuse eesmärk
         on määrata kindlaks ettevõtte objektiivne tulu, olenemata sellest, kas see tuleneb ettevõtte omakapitali või võõrkapitali
         investeerimisest.(10) Ettevõtte tulumaks ja ettevõtlusmaks kohalduvad samaaegselt ning mõlemaid tasutakse ärikasumilt. Käesolev kohtuasi puudutab
         maksu, mida tuleb tasuda Gelsenkirchen-Südi omavalitsusüksusele vastavalt Gewerbesteuergesetz 2002‑le (edaspidi „GewStG 2002”).(11)
      
      13.      GewStG 2002 § 1 sätestab, et kohalikud omavalitsusüksused võivad kehtestada ettevõtetele kohaliku maksu.
      
      14.      GewStG 2002 § 2 sätestab:
      
      „1. Ettevõtlusmaksu kohustuslasteks on kõik Saksamaal tegutsevad äriüksused. Äriüksused on ettevõtjad tulumaksuseaduse tähenduses.
         Äriüksus loetakse Saksamaal tegutsevaks, kui tal on äriruumid Saksamaa territooriumil või Saksamaal registreeritud kaubalaeval.
      
      2. Kapitaliosalusel põhinevad äriühingud (eelkõige sellised Euroopa äriühingud nagu aktsiaselts, osaühing, usaldusühing) loetakse
         igal juhul täielikult äriüksusteks […]”
      
      15.      GewStG 2002 § 6 sätestab, et ettevõtlusmaksuga maksustatavaks summaks on äriühingu müügitulu ja ärikasum.
      
      16.      GewStG 2002 § 7 määratleb ärikasumi järgmiselt:
      
      „kasum, mis määratakse kindlaks tulumaksuseaduse ja ettevõtte tulumaksu seaduse sätete alusel […] millele arvatakse juurde
         ja millest arvatakse maha §‑des 8 ja 9 nimetatud summad”.
      
      17.      GewStG 2002 § 8 sätestab:
      
      „Äriüksuse või ettevõtja tegevusest tuleneva kasumi hulka arvatakse tagasi järgmised summad, kui need on kasumi kindaksmääramisel
         maha arvatud.(12)
      
      1. Pool ettevõtte või ettevõtte osa asutamise või omandamisega või ettevõtte laiendamise või parendamisega majanduslikult
         seotud võlakohustustega seotud tulust või käibevahendeid mitteajutiselt suurendavate võlakohustustega seotud tulust [...]”
      
      18.      GewStG 2002 § 10a sätestab, et ettevõtlusmaksuga maksustatava summa saamiseks tuleb kahjum maha arvata vastavalt GewStG 2002
         §‑le 8 kindlaks määratud kasumist.
      
       Faktilised asjaolud, menetlus ja esitatud eelotsuse küsimused
      19.      Kaebuse esitaja põhikohtuasjas, Scheuten Solar Technology GmbH (edaspidi „Scheuten”) on Saksamaal asuv äriühing, mis toodab
         päikesepaneele. Solar Systems B.V. (edaspidi „Solar Systems”), mis asub Madalmaadel, sai 2003. aastal Scheuteni ainuosanikuks.
      
      20.      Ajavahemikul 27. augustist 2003 kuni 1. detsembrini 2004 sõlmitud 11 üldjoontes identse lepinguga andis Solar Systems Scheutenile
         laene kokku summas 5 180 000 eurot intressimääraga 5%. Laenude tagasimaksmine pidi toimuma Solar Systemsi nõudmisel. Põhikohtuasjas
         asjakohasel 2004. aastal maksis Scheuten Solar Systemsile laenudelt intressi 154 584 eurot.
      
      21.      Vastavalt GewStG 2002 § 8 lõikele 1 tegi maksuamet otsuse, milles kinnitas, et Scheutenil ei ole õigust arvata oma ärikasumist
         maha 50% eelnimetatud summast (77 292 eurot), ning määras seejärel sellest tulenevalt kindlaks kõnealuse äriühingu ettevõtlusmaksuga
         maksustatava summa 2004. aasta eest. Scheuten leidis, et tema ärikasumist tuleks maha arvata kogu intress, mille ta maksis
         Solar Systemsile 2004. aasta jooksul, mis vähendaks tema maksustatavat summat. Seetõttu vaidlustas Scheuten maksuameti otsuse.
      
      22.      Finanzgericht Münster (Münsteri maksukohus) jättis oma 22. veebruari 2008. aasta otsusega Scheuteni kaebuse rahuldamata.
      
      23.      Scheuten esitas selle otsuse peale kaebuse Bundesfinanzhofile, väites, et Finanzgerichti otsus tuleb tühistada ja ettevõtlusmaksu
         kohta koostatud maksuteatist muuta. Ta väitis, et kuna tema müügitulu oli (pärast 2004. aasta intressimaksete täies mahus
         mahaarvamist) 3187 eurot ning tal oli õigus kanda edasi 5313 euro suurune kahjum, peaks tema maksustatav summa olema null.
         Bundesfinanzhof taotleb eelotsust järgmistes küsimustes:
      
      „a)      Kas direktiivi 2003/49 artikli 1 lõikega 1 on vastuolus õigusnorm, mille kohaselt arvatakse laenuintressid, mille on ühe liikmesriigi
         äriühing maksnud teises liikmesriigis asuvale sidusühingule, esimesena nimetatud äriühingu puhul ettevõtlusmaksuga maksustatava
         summa hulka?
      
      b)      Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, kas siis direktiivi 2003/49 artikli 1 lõiget 10 tuleb tõlgendada nii, et liikmesriikidel
         on võimalus jätta direktiiv kohaldamata ka siis, kui sama direktiivi artikli 3 punktis b sätestatud sidusühingu kriteeriume
         ei ole intressimaksete tegemise ajal veel vähemalt kaks aastat katkematult täidetud?
      
      Kas sellisel juhul võivad liikmesriigid maksva äriühingu puhul tugineda vahetult direktiivi 2003/49 artikli 1 lõikele 10?”
      24.      Kirjalikke märkusi on esitatud Scheuteni, Belgia, Itaalia, Madalmaade, Portugali, Rootsi, Saksamaa, Taani ja Ühendkuningriigi
         valitsuse ja Euroopa Komisjoni nimel. Scheuten, Finanzamt Gelsenkirchen-Süd, Eesti, Rootsi ja Saksamaa valitsus ning komisjon
         esitasid suulisi märkusi kohtuistungil 16. septembril 2010.
      
       Hinnang
       Sissejuhatav märkus
      25.      Scheuten väidab, et otsus lisada tema ettevõtlusmaksuga maksustatavale summale 50% intressimaksetest, mis ta oli Solar Systemsile
         maksnud, on vastuolus EÜ artiklis 43 (nüüd ELTL artikkel 49) ja EÜ artiklis 48 (nüüd ELTL artikkel 54) sätestatud asutamisvabadusega.(13)
      
      26.      Ent mulle näib, et Scheuten ei ole enam sellel seisukohal, sest kohtuistungil ta nõustus (vastuseks Euroopa Kohtu küsimusele),
         et siseriiklikud õigusaktid ei ole diskrimineerivad, kuivõrd 50% intressimaksete tagasiarvestust ärikasumisse reguleerivad
         õigusnormid ei tee vahet riigisiseste ja piiriüleste maksete vahel.
      
      27.      Igatahes ei ole siseriiklik kohus tõstatanud EÜ artiklite 43 ja 48 kohaldamise küsimust, mistõttu ma ei näe vajadust seda
         teemat rohkem arutada.
      
       Esimene küsimus
      28.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib oma esimese küsimusega, kas direktiiviga 2003/49 on vastuolus sisseriiklikud õigusnormid,
         mis ei luba äriühingu ettevõtlusmaksuga maksustatava summa kindlaksmääramisel selle äriühingu poolt teises liikmesriigis asuvale
         sidusühingule makstud intressimakseid lugeda tema mahaarvatavaks kuluks.
      
      29.      Minu hinnangul ei ole need siseriiklikud õigusnormid vastuolus direktiiviga 2003/49.
      
       Direktiivi 2003/49 kohaldamisala
      30.      Tingimused direktiivi 2003/49 kohaldamiseks näivad esmapilgul olevat täidetud. Scheuten on direktiivi 2003/49 artikli 3 punkti a
         tähenduses liikmesriigi äriühing, mis tegi intressimakseid sidusühingule (Solar Systems) nimetatud direktiivi artikli 3 punkti b
         tähenduses. Ent vaidlustatud siseriiklike õigusnormide mõju neile intressimaksetele on siiski vaja palju täpsemalt vaadelda.
      
      –       Siseriiklike õigusnormide mõju
      31.      GewStG 2002 § 6 kohaselt peab Scheuten tasuma maksu oma müügitulu ja ärikasumi pealt.(14) GewStG 2002 § 7 määratleb ärikasumi ning sätestab, et ettevõtlusmaksu arvutamiseks tuleb seda kasumit suurendada vastavalt
         §‑le 8 ja/või vähendada vastavalt §‑le 9.(15) Tasumisele kuuluv ettevõtlusmaksu summa saadakse seejärel selle arvu alusel. Ettevõtlusmaksuga maksustatav summa erineb seega
         nii tulumaksu kui ka ettevõtte tulumaksu summast.(16) Mõnes mõttes on eksitav väita, et kõnealuste intressimaksete puhul toimub „tagasi arvestamine” kasumisse. Tegelikult sätestavad
         kõnealused normid, et neid makseid ei arvata ettevõtlusmaksuga maksustatava summa arvutamisel kasumist maha.
      
      32.      Sisuliselt on GewStG 2002 § 8 lõikel 1 kaks maksualast tagajärge. Esiteks ei arvata Scheuteni kasumist lubatava kuluna maha
         50% tema poolt Solar Systemsile makstud intressist. Teiseks suureneb seetõttu Scheuteni ettevõtlusmaksuga maksustatav summa,
         kuna sellele lisatakse mahaarvamisele mittekuuluvad intressimaksed.(17)
      
      33.      Scheuteni intressimaksed on sellele äriühingule selgelt kulu. Vaidlusalused siseriiklikud õigusnormid näevad ette, et 50%
         sellest kulust ei kuulu mahaarvamisele teatava maksu, nimelt ettevõtlusmaksuga maksustatava summa kindlaksmääramisel. Kas
         direktiivi 2003/49 kohaldamisalasse kuulub küsimus, mis moodustab lubatava kulu?
      
      34.      Vastupidiselt olukorraga kaudsete maksude osas ei sisalda asutamisleping eraldi sätteid selle kohta, et otseseid makse (sellised
         nagu tulumaks ja ettevõtte tulumaks) tuleks ühtlustada.(18) Nii ei ole kuni käesoleva ajani võetud vastu eeskirju siseriiklike maksukordade ja liikmesriikide erinevate maksubaaside
         keerukate süsteemide ühtlustamise kohta.(19)
      
      35.      Scheuten väidab, et direktiivi 2003/49 artikli 1 lõike 1 eesmärk on vabastada intressi maksja makstavad intressimaksed kõikidest
         maksudest. GewStG 2002 § 8 lõike 1 mõju on võrdväärne maksu kehtestamisega, kuna Scheuteni maksustatavale summale lisatakse
         50% Scheuteni poolt Solar Systemsile makstud intressist.
      
      36.      Saksamaa valitsus ning Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd, keda toetab komisjon, väidavad, et GewStG 2002 § 8 lõige 1 kujutab endast
         õigusnormi, mis käsitleb maksustatavat summat. Selles õigusnormis sätestatakse tegurid, mida tuleb arvesse võtta selleks,
         et määrata kindlaks ettevõtlusmaksuga maksustatav kasum, sealhulgas see, kas intressimaksed on mahaarvatav kulu. Sellised
         õigusnormid jäävad direktiivi 2003/49 kohaldamisalast välja. Seetõttu tuleb eelotsusetaotluse esitanud kohtu esimesele küsimusele
         vastata eitavalt.
      
      37.      Kirjalikke märkusi esitanud liikmesriikidest viis (Itaalia, Madalmaad, Portugal, Rootsi ja Taani) esitavad samasuguseid kaalutlusi
         nagu Saksamaa valitsus ja komisjon. Seda positsiooni toetas kohtuistungil ka Eesti. Samuti leiab erinevast põhjendusest lähtuv
         Ühendkuningriik, et esimesele küsimusele tuleb vastata eitavalt. Ta väidab, et direktiivi 2003/49 ese ei ole mitte intressimakseid
         tegeva äriühingu, vaid nende maksete saaja maksualane kohtlemine.
      
      38.      Belgia valitsuse lähenemisviis on erinev. Ta on seisukohal, et GewStG 2002 § 8 lõike 1 mõju on võrdväärne maksu kehtestamisega.
         Ent kui maksustatava summa hulka intressimaksete arvamise eesmärk on võidelda äriühingute alakapitaliseeritusega, ei ole selline
         kohtlemine vastuolus direktiiviga 2003/49.
      
      39.      Olen nõus komisjoniga ja nende liikmesriikidega, kes väidavad, et see küsimus ei kuulu direktiivi 2003/49 kohaldamisalasse.
      
      40.      Selleks et direktiivi 2003/49 artikli 1 lõige 1 oleks kohaldatav, peab kõigepealt olemas olema maksukohustus. Seejärel vabastatakse
         intressimaksed sellest maksukohustusest, kui tegelikuks tulusaajaks on teises liikmesriigis asuv äriühing või püsiv tegevuskoht.
         Erand tuleneb seega maksukohustusest, mitte maksustatava summa kindlaksmääramisest (mis kujutab endast maksumenetluse eelnevat
         etappi).
      
      41.      Esiteks tuleb arvese võtta, et nii eeskirjadel, millega kehtestatakse maksukohustus, kui ka eeskirjadel, mis reguleerivad
         maksustatavat summat, on maksualased tagajärjed. Ent sellised eeskirjad käsitlevad erinevaid meetmeid. Maksukohustuse kehtestavad
         eeskirjad loovad kohustuse, mille aluseks on teatav sündmus (nagu tütarettevõtja poolt oma emaettevõtjale dividendide maksmine).
         Maksustatavat summat reguleerivad eeskirjad määravad kindlaks, mida tuleb lugeda maksustatavaks tuluks või kasumiks (näiteks
         kui suurelt osalt isiku tulust tuleb maksu tasuda või mis kulu või kahjumi võib äriühingu või füüsilise isiku maksustatavast
         tulust maha arvata).
      
      42.      Kuna Euroopa Liidus ei ole otseseid makse ühtlustatud, ei ole olemas EL‑i meetmeid, mis ühtlustaksid siseriiklike maksusüsteemide
         maksubaase.(20) Euroopa Kohus on samas olnud järjekindlalt seisukohal, et „[…] kuigi otsesed maksud kuuluvad liikmesriigi pädevusse, peavad
         liikmesriigid nende kehtestamisel siiski arvestama ühenduse õigusega.”(21) See piirang võib olla väga asjakohane, kui näiteks siseriiklik meede eristab diskrimineerivalt siseriiklikke ja piiriüleseid
         tehinguid ning kujutaks endast seega asutamisvabaduse takistust. Põhjustel, millele viitasin käesoleva ettepaneku sissejuhatavas
         märkuses, ei kuulu see küsimus käesolevas menetluses arutamisele.
      
      43.      Teiseks, nagu komisjon õigustatult märgib, ei viita miski direktiivi 2003/49 sõnastuses sellele, et seadusandja oleks soovinud
         kehtestada maksubaasi käsitlevaid eeskirju. Tõsi, direktiivi artikli 1 lõikes 3 on nimetatud „mahaarvatavat kulu”. Ent termin
         „mahaarvatav” on seal seotud „püsiva tegevuskoha” mõiste ja maksualase kohtlemisega. Artikli 1 lõige 3 ei sisalda ühtegi sätet,
         mis reguleeriks maksubaasi.
      
      44.      Seetõttu näib mulle, et kuna puuduvad õigusaktide selgesõnalised sätted, mis reguleeriksid viisi, kuidas määrata kindlaks
         kasum kui maksustatav summa, ei ole põhjendatud järeldus, et direktiivi 2003/49 kohaldamisala ulatub kaugemale artikli 1 lõikes 1
         sätestatud maksuvabastusest.
      
      –       Kas ema- ja tütarettevõtjate direktiivi käsitlev Euroopa Kohtu praktika on kohaldatav?
      45.      Scheuten väidab, et ema- ja tütarettevõtjate direktiivi käsitlevast Euroopa Kohtu praktikast tuleneb, et sellist õigusnormi
         nagu GewStG 2002 § 8 lõige 1, mis nõuab, et äriühingu maksustatava summa hulka arvataks mahaarvatav kulu, tuleb pidada maksukohustust
         kehtestavaks direktiivi 2003/49 artikli 1 lõike 1 tähenduses. Esiteks tugineb Scheuten otsusele kohtuasjas Athinaïki Zythopoiïa(22) (edaspidi „Kreeka õllepruulijate otsus”). Selles kohtuasjas oli Kreeka tütarettevõtja jaotanud kasumit oma Madalmaade emaettevõtjale.
         Tütarettevõtja maksustava kasumi kindlaksmääramisel ei võimaldanud Kreeka maksuamet kasutada teatavaid maksuvabastusi, mis
         oleksid muidu kehtinud, kui kasumit ei oleks jaotatud välismaa emaettevõtjale ja kasum oleks jäänud tütarettevõtjasse. Vastavalt
         võeti tütarettevõtja maksustatava summa arvutamisel arvesse tulu, mida oli maksustatud erimaksuga, millega kaasnes maksukohustuse
         ja mittemaksustatava tulu kustutamine.(23) Euroopa Kohus pidi otsustama, kas selles kohtuasjas käsitletud siseriiklik meede kujutas endast ema- ja tütarettevõtjate
         direktiivi artikli 5 lõikega 1 keelatud kinnipeetavat maksu.
      
      46.      Minu hinnangul erineb praegune küsimus Kreeka õllepruulijate otsuses käsitletust. Tolles asjas leidis Euroopa Kohus, et siseriiklike
         ametivõimude otsus mitte võimaldada tütarettevõtjale teatavaid maksuvabastusi – mille tulemusel suurenes tolle maksustatav
         summa ja seetõttu ka maksukoormus – kujutas endast kinnipeetavat maksu. Euroopa Kohus leidis, et emaettevõtja maksustamist
         kinnipeetava maksuga tõendasid mitu tunnust: 1) tütarettevõtja maksukoormus suurenes ainult seetõttu, et ta jaotas kasumit
         oma emaettevõtjale – see oli maksustamise teokoosseis; 2) jaotatud kasum moodustas maksustatava summa; 3) tütarettevõtja maksustamise
         majanduslik mõju võrdus sisuliselt emaettevõtja maksustamisega, kuna tütarettevõtja pidas selle maksu kinni ja maksis vahetult
         maksuametile, vähendades sellega emaettevõtjale jaotatava kasumi summat; ning 4) erinevalt ettevõtte tulumaksu tavalisest
         korrast ei võtnud kõnealused siseriiklikud õigusnormid maksukohustuse arvutamisel arvesse eelmistest aastatest edasi kantud
         kahjumit.(24)
      
      47.      Ühtegi neist Euroopa Kohtu poolt Kreeka õllepruulijate otsuses tuvastatud tunnustest käesolevas asjas ei leidu. Esiteks puudutavad
         asjaomased siseriiklikud õigusnormid kulu mahaarvamist, mitte maksukohustuse kehtestamist. Teiseks ei võrdu maksustatav summa
         Scheuteni poolt makstud intressiga. Maksustatav summa määratakse kindlaks GewStG 2002 asjakohaste sätete(25) alusel – mittemahaarvatavad intressimaksed on vaid selle maksustatava summa üks element. Kolmandaks, siseriiklikel eeskirjadel
         ei ole majanduslikku mõju emaettevõtjale, kellele intressi makstakse. Solar Systems saab kogu sissenõutavaks muutunud intressi
         ning seda summat Saksamaal ei maksustata. Lõpuks ei ole nii, et Scheuten peab ise tingimata maksma maksu tema maksustatava
         summa hulka loetavatelt intressimaksetelt. See element on võimalik tasaarvestada muu mahaarvatava kuluga. Kui mahaarvamised
         ületavad tulu kasumist, siis ei pea maksu maksma.(26)
      
      48.      Samuti tugineb Scheuten Burda kohtuotsusele,(27) milles Euroopa Kohus otsustas ema- ja tütarettevõtjate direktiivi kontekstis, et täidetud peavad olema järgmised kolm kumulatiivset
         tingimust, et maksu saaks pidada kinnipeetava tulumaksu kehtestamiseks. Esiteks peab maksustamise teokoosseisuks olema dividendide
         või muu aktsiatest või osadest saadud tulu väljamaksmine; teiseks peab maksustatavaks summaks olema nendelt väärtpaberitelt
         teenitud tulu; ning kolmandaks peab maksukohustuslane olema „väärtpaberite omanik”.(28)
      
      49.      Ent käesolevas asjas ei näi ükski neist kolmest kumulatiivsest tingimusest olevat täidetud. Nagu ma olen juba seoses Kreeka
         õllepruulijate otsusega märkinud, ei teki pelgalt Scheuteni poolt intressi maksmise kui sellise tulemusel maksustamise teokoosseisu.
         Samuti ei ole maksustatavaks summaks makstud intress – reegel on hoopis see, et 50% intressimaksest ei lubata lugeda mahaarvatavaks
         kuluks. Lõpuks on kinnipeetava maksu korral maksustatav isik emaettevõtja, kes omab tütarettevõtja aktsiaid või osasid. Käesolevas
         asjas ei ole Solar Systems (emaettevõtja, kes on „väärtpaberite omanik”) GewStG 2002 kohaselt maksustatav isik.
      
      50.      Üldisemal tasandil käsitlesid Euroopa Kohtu otsused kohtuasjades Kreeka õllepruulijad ja Burda selle tuvastamist, kas käsitletud
         siseriiklikud õigusnormid kujutavad endast sisuliselt kinnipeetavat maksu. Käesolev kohtuasi käsitleb õigusnormi, mis reguleerib
         kulu mahaarvatavust ning maksustatavat summat. Ma ei leia, et ema- ja tütarettevõtjate direktiivi alasest Euroopa Kohtu praktikast
         ning konkreetsemalt eelnimetatud kahest kohtuotsust tuleneks, et selline norm kujutab endast sisuliselt kinnipeetavat maksu.
      
      51.      Sellest tulenevalt ma leian, et ema- ja tütarettevõtjate direktiivi alasest praktikast ei ole Euroopa Kohtule abi, kaaludes
         direktiivi 2003/49 kontekstis mahaarvatavust reguleeriva siseriikliku normi laadi.
      
      –       Kokkuvõte – artikli 1 lõige 1 ja direktiivi 2003/49 kohaldamisala
      52.      Minu hinnangul on direktiivi 2003/49 artikli 1 lõike 1 kohaldamisala piiratud sellega, et see sätestab maksuvabastuse erinevates
         liikmesriikides asuvate sidusühingute intressimaksetele. Sellised siseriiklikud õigusnormid, nagu kulude mahaarvatavust reguleerivad
         eeskirjad, millega määratakse kindlaks maksustatav summa, jäävad väljapoole direktiivi 2003/49 kohaldamisala. Ent Scheuten
         on esitanud ka mitu eelotsusetaotluses kajastatud lisaargumenti, mis põhinevad kõnealuse õigusakti sõnastusel, ülesehitusel
         ja eesmärgil. Käsitlen nüüd alljärgnevalt neid küsimusi.
      
       Direktiivi 2003/49 sõnastus ja ülesehitus
      –       Termini „makse” tähendus
      53.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus tahab teada, ega direktiivi 2003/49 artikli 1 lõige 1 ei ole mitmeti mõistetav. Ta leiab,
         et selle sõnastusest võib tuletada kaks tähendust. See võib tähendada (nagu ma eelmises punktis järeldasin), et kõnealune
         maksuvabastus kehtib selliste intressimaksete maksustamisel, mis kujutavad endast tegeliku tulusaaja tulu. Ent seda on võimalik
         mõista ka nii, et intressi maksja intressimakse tuleb lugeda selle äriühingu mahaarvatavaks kuluks.
      
      54.      Direktiivi 2003/49 vastuvõtmise ajal kasutati selle tekstis sõnu „intressi[…]maksed” kõikides keeltes, välja arvatud saksa
         keel, milles on vastav väljend „Einkünfte in Form von Zinsen” (tulu intressi kujul).
      
      55.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus leiab, et saksakeelne versioon toetab väidet, et artikli 1 lõikes 1 sätestatud vabastus kehtib
         ainult intresside tegeliku tulusaaja suhtes – sellist lähenemisviisi toetab ka Ühendkuningriik.
      
      56.      Ent Scheuten väidab, et sõna „maksed” on neutraalsem termin ning et see viitab nii intressi maksja (võlgniku) väljamaksetele
         kui ka tegeliku tulusaaja (võlausaldaja) poolt saadavatele maksetele.
      
      57.      Vastavalt väljakujunenud kohtupraktikale on EL‑i õigusakti erinevad keeleversioonid võrdselt autentsed.(29) Käesoleval juhul on saksakeelne versioon sõnastatud viisil, millest võib aru saada (selgemalt kui teistest keeleversioonidest),
         et artikli 1 lõige 1 viitab ainult tegelikule tulusaajale (intressi saavale äriühingule, kes käesoleval juhul on Solar Systems).
         See ei ole iseenesest siiski piisav tuvastamaks, et artikli 1 lõiget 1 tuleb nii tõlgendada. Selle õigusnormi sõnastust peab
         kaaluma direktiivi ülesehituse ja eesmärgi valguses.(30)
      
      58.      On tõsi, et eraldi loetuna võib sõna „maksed” viidata nii intressimaksele, mille saab tegelik tulusaaja, kui ka väljamaksele,
         mille teeb intressi maksev äriühing. Ent direktiivi 2003/49 kui terviku kontekstis ei ole sõna „maksed” mitmetähenduslik.
         See saab viidata ainult intressimaksetele, mida saab tegelik tulusaaja.
      
      59.      See on nii, kuna esiteks määratleb artikli 2 punkt a „intressi” kui „tulu igat liiki võlakohustustest […]”. Ainult tegelik
         tulusaaja saab intressi kui tulu võlakohustusest. Juba määratluse kohaselt ei saa intressi maksja saada tulu võlakohustusest.
         Temale ei ole intressimakse tulu, vaid kulu.
      
      60.      Nagu komisjon märkis, toetab ka artikli 1 lõike 10 sõnastus seda, et direktiivi 2003/49 ese on maksuvabastuse andmine intressimaksetele,
         mida saab tegelik tulusaaja, mitte intressi maksva äriühingu maksustatav summa. Artikli 1 lõige 10 lubab liikmesriikidel erandkorras
         mitte võimaldada artikli 1 lõikes 1 sätestatud vabastust, kui teatavad tingimused ei ole täidetud.(31) Artikli 1 lõige 10 määratleb sõnaselgelt „teise liikmesriigi äriühingu või teise liikmesriigi äriühingu püsiva tegevuskoha
         […]” tulusaajana, kelle suhtes selle erandi kasutamisel artikli 1 lõikes 1 sätestatud vabastus ei kehti. Seevastu ei viita
         artikli 1 lõige 10 intressi maksjale.
      
      61.      Sellest tuleneb, et artikli 1 lõikes 1 sätestatud vabastust saab kohaldada ainult teises liikmesriigis asuva tegeliku tulusaaja
         suhtes.
      
      –       Topeltmaksustamine
      62.      Direktiivi 2003/49 artikkel 9, mis sätestab, et direktiiv ei mõjuta selle sätetest põhjalikumate siseriiklike meetmete ega
         rahvusvaheliste lepingute kohaldamist, mille eesmärk on kaotada intresside ja litsentsitasude topeltmaksustamine või seda
         leevendada, on täiendav kinnitus selle kohta, et maksuvabastus kehtib ainult tegeliku tulusaaja suhtes.
      
      63.      Direktiivis 2003/49 ei ole mõistet „topeltmaksustamine” määratletud. Ent seda mõistetakse üleüldiselt kui kahe võimaliku maksustamistasandi
         olemasolu. Selle tagajärgi kirjeldas väga selgelt kohtujurist Geelhoed oma ettepanekus kohtuasjas ACT:(32) „Nende kahe võimaliku maksustamistasandi olemasolu võib viia ühelt poolt majandusliku topeltmaksustamiseni (ühte ja sama
         kasumit maksustatakse kaks korda, kahelt eri maksumaksjalt) ja teiselt poolt juriidilise topeltmaksustamiseni (ühte ja sama
         kasumit maksustatakse kaks korda, ühelt ja samalt maksumaksjalt kahel korral). Majanduslik topeltmaksustamine esineb näiteks
         siis, kui ühte ja sama kasumit maksustatakse kõigepealt äriühingu tuluna ettevõtte tulumaksuga ja seejärel aktsionäri kui
         üksikisiku tulumaksuga. Juriidiline topeltmaksustamine esineb näiteks siis, kui aktsionäri ühte ja sama kasumit maksustatakse
         kõigepealt ühes riigis kinnipeetava maksuga ja seejärel teises riigis tulumaksuga.”
      
      64.      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu arvates sisaldab termin „topeltmaksustamine” direktiivis 2003/49 nii majanduslikku kui ka
         juriidilist topeltmaksustamist. Minu arvates hõlmab see ainult viimatinimetatut.
      
      65.      Ema- ja tütarettevõtjate direktiivi ese on selgelt topeltmaksustamine – sama tulu (jaotatava kasumi) osas maksustatakse tütarettevõtjat
         ning seejärel veel kord emaettevõtjat. Seevastu direktiiv 2003/49 möönab, et sama isiku – tegeliku tulusaaja – ühte ja sama
         tulu võidakse kaks korda maksustada, esiteks allikariigis (intressi maksva äriühingu riigis) kas kinnipeetava tulumaksuga
         või hinnangupõhiselt ning seejärel veel kord tegeliku tulusaaja asukohariigis. Direktiiv 2003/49 käsitleb seega ühe ja mitte
         kahe erineva isiku maksustamist. Tegelik tulusaaja on ainus isik, kes võib kannatada topeltmaksustamise all,(33) ning direktiiv 2003/49 käsitleb seega ainuüksi juriidilist topeltmaksustamist.
      
      66.      Täielikkuse huvides tuletan meelde, et komisjoni ettepanekut direktiivi 2003/49 kohta mõjutas OECD maksustamisalane näidiskonventsioon,(34) mille peamine eesmärk on kehtestada vahendid, mille abil saaks ühtsel alusel lahendada tavalisimaid probleeme, mis tekivad
         rahvusvahelise juriidilise topeltmaksustamise kontekstis. Selle eesmärk on luua süsteem, mis tagab, et tegelik kasusaaja maksab
         maksu oma asukohariigis, ning viia miinimumini piiriüleseid intressimakseid saaval tegelikul tulusaajal lasuv maksu- ja sellega
         seonduv halduskoormus.
      
      67.      Seetõttu näib mulle, et sõna „topeltmaksustamine” saab direktiivis 2003/49 viidata ainult sellise tulu maksustamisele, mida
         saab intressi tegelik tulusaaja. Seega ei hõlma artikli 1 lõikes 1 sätestatud maksuvabastus intressi maksjat.
      
      68.      Käesoleval juhul on Scheuteni poolt oma Madalmaades asuvale emaettevõtjale Solar Systemsile tehtaval intressimaksel kaks maksualast
         tagajärge. Esiteks suureneb Scheuteni ettevõtlusmaksuga maksustatav summa, kuna 50% tema poolt tehtud intressimaksetest ei
         lubata lugeda mahaarvatavaks kuluks. Nagu ma olen juba märkinud,(35) ei pruugi see tingimata kaasa tuua maksukohustust, sest kui mahaarvamised ületavad maksu arvutamisel kasumist saadavat tulu,
         siis ettevõtlusmaksu tasumise kohustust ei teki. Teiseks võib Solar Systemsil (tegelikul tulusaajal) tekkida Madalmaades intressimakse
         saamisel maksukohustus.
      
      69.      Ent selline maksualaste tagajärgede kombinatsioon ei ole sellisena ei majanduslik ega juriidiline topeltmaksustamine, mis
         kinnitab veelgi, et käesoleva kohtuasja aluseks olev olukord ei kuulu direktiivi 2003/49 kohaldamisalasse.
      
      –       „kinnipeetav või hinnangutel põhinev maks”
      70.      Lõpuks soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas asjaolu, et direktiiviga 2003/49 on ette nähtud intressimaksete
         maksuvabastus kinnipidamise teel või hinnangute põhjal kogutavast maksust, tähendab, et selle kohaldamisalasse kuuluvad nii
         tegelik tulusaaja kui ka intressi maksja. Eelotsusetaotluse esitanud kohus leiab, et direktiivi 2003/49 kohaldamisala on selles
         osas laiem kui ema- ja tütarettevõtjate direktiiv, kuna viimatinimetatu viitab ainult tütarettevõtja poolt oma emaettevõtjale
         jaotatavalt kasumilt kinnipeetavatele maksudele.
      
      71.      Komisjon ja teised kirjalikke märkusi esitanud liikmesriigid peale Belgia on seisukohal, et hinnangutel põhinevat maksustamist
         sisaldava väljendi olemasolust ei järeldu, et direktiivi 2003/49 kohaldamisala laieneb selliselt, et see hõlmab kas intressi
         maksjat koos tegeliku tulusaajaga või siis maksustatavat summat.
      
      72.      Olen sellega nõus.
      
      73.      Esiteks viitab väljend „või hinnangute põhjal” lihtsalt teatavale maksukohustuse tuvastamise mehhanismile. Minu meelest ei
         ole see piisav tuvastamaks, et direktiiv 2003/49 käsitleb intressi maksva äriühingu maksustatavat summat.
      
      74.      Teiseks on kahe maksukohustuse tuvastamise meetodi – kinnipidamise teel või hinnangute põhjal – nimetamine kooskõlas direktiivi 2003/49
         eesmärgiga tagada eri liikmesriikides asuvate sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude topeltmaksustamise
         kõrvaldamine.(36) Kuna mõlemad maksukohustuse tuvastamise vahendid kuuluvad direktiivi 2003/49 kohaldamisalasse, on direktiiv 2003/49 tõenäoliselt
         selle eesmärgi saavutamisel tõhusam.
      
      75.      Seetõttu ma ei leia, et niisugusest erinevusest direktiivi 2003/49 ning ema- ja tütarettevõtjate direktiivi mõistete vahel
         järelduks see, et nii tegelik tulusaaja kui ka intressi maksja kuuluvad direktiivi 2003/49 artikli 1 lõikes 1 sätestatud vabastuse
         kohaldamisalasse.
      
      –       Kokkuvõte – direktiivi 2003/49 sõnastus ja ülesehitus
      76.      Seetõttu olen seisukohal, et sõna „intressimaksed” viitab kõnealuse õigusakti sõnastuse ja üldise ülesehituse kontekstis tõlgendades
         selliste intressimaksete maksuvabastusele, mida saab tegelik tulusaaja. Minu hinnangul ei viita direktiiv 2003/49 ei intressi
         maksjale ega sellele, kas sellised maksed on mahaarvatavad võlgniku maksustatavast summast.
      
       Direktiivi 2003/49 eesmärk
      77.      Lõpuks toetavad ka direktiivi eesmärgid järeldust, et direktiiv 2003/49 käsitleb vaid selliste intressimaksete maksualaseid
         tagajärgi, mida saab intressi tegelik tulusaaja.
      
      78.      Direktiivi 2003/49 põhjendused 1–4 selgitavad, et siseriiklikud meetmed ja  rahvusvahelised kokkulepped ei pruugi tingimata
         piiriüleste intressimaksete topeltmaksustamist kõrvaldada; et selliseid makseid tuleks maksustada üks kord; ning et intressimaksete
         maksustamise kaotamine on kõige otstarbekam viis selle eesmärgi saavutamiseks. Samuti selgitab komisjon oma aruandes direktiivi 2003/49
         toimimise kohta, et tegeliku tulusaaja asukohaliikmesriigis on maksustamise eesmärk tagada, et tulu intressimaksetest maksustatakse
         samas jurisdiktsioonis, kus sellega seotud kulutused on mahaarvatavad (st kapitali hankimise kulud, millega hilisemad intressimaksed
         on seotud).(37)
      
      79.      Seega on direktiivi 2003/49 eesmärk kõrvaldada topeltmaksustamise võimalik ebasoodne mõju tegelikule tulusaajale, kes saab
         piiriüleseid intressimakseid, ning tagada, et selliste tehingute suhtes ei kohaldata ebasoodsamaid tingimusi, kui kohaldatakse
         sama liikmesriigi piires toimuvate samade tehingute suhtes. Direktiiv ei käsitle intressi maksva isiku maksustatavat summat.
      
      80.      Seetõttu tuleb minu arvates vastata esimesele küsimusele, et direktiivi 2003/49 artikli 1 lõikega 1 ei ole vastuolus õigusnorm,
         mille kohaselt ühes liikmesriigis asuva äriühingu poolt teises liikmesriigis asuvale sidusühingule makstud laenuintress lisatakse
         esimesena nimetatud äriühingu ettevõtlusmaksuga maksustatavale summale.
      
       Teine küsimus
      81.      Esimesele küsimusele antud vastust arvestades ei ole vaja teisele küsimusele vastata. Kõikide võimaluste kaalumiseks käsitlen
         seda siiski lühidalt.
      
      82.      Teise küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus juhiseid direktiivi 2003/49 artikli 1 lõike 10 tõlgendamise kohta.
         Kui direktiivi 2003/49 artikli 1 lõige 1 keelab intressimaksete tagasihõlmamise (või „tagasiliitmise”) Scheuteni maksustatava
         summa hulka (mistõttu kogu intressimaksete summa on seetõttu maksustamisel mahaarvatav kulu), kas siis maksuamet võib kohaldada
         artikli 1 lõikes 10 sätestatud erandit, mille mõjul ei kuuluks artikli 1 lõige 1 kohaldamisele, mistõttu intressimakse ei
         oleks mahaarvatav?
      
      83.      Scheuten väidab, et artikli 1 lõiget 10 tuleb tõlgendada nii, et intressimakse on maksust vabastatud isegi juhul, kui asjaomased
         äriühingud ei ole olnud seotud katkematult vähemalt kahe aasta jooksul.
      
      84.      Ainult komisjon ja kolm liikmesriiki nendest, kes esitasid käesolevas asjas kirjalikke märkusi, pakuvad teisele küsimusele
         vastust.
      
      85.      Belgia ja Eesti leiavad, et teisele küsimusele tuleks vastata jaatavalt, ent Itaalia valitsus ja komisjon asuvad vastupidisele
         seisukohale.
      
      86.      Artikli 1 lõikega 10 on antud liikmesriikidele kaalutlusõigus teha erand intressimaksete maksuvabastuse suhtes, kui intressi
         maksja ja tegelik tulusaaja ei ole olnud katkematult seotud vähemalt kahe aasta jooksul.(38) Käesolevas asjas olid Scheuten ja Solar Systems intressi maksmise ajal olnud seotud vähem kui kaks aastat.
      
      87.      Ema- ja tütarettevõtjate direktiivi artikli 3 lõike 2 teine taane ja direktiivi 2003/49 artikli 1 lõige 10 on sõnastatud sarnaselt.
         Esimesena nimetatu sisaldab samuti erandit, mis selles õigusnormis on tehtud kõnealuse direktiivi artikli 5 lõikes 1 sätestatud
         kinnipeetava maksu vabastuse suhtes seoses kasumiga, mida tütarühing jaotab oma emaettevõtjale.(39)
      
      88.      Minu arvates on direktiivi 2003/49 artikli 1 lõiget 10 samamoodi nagu ema- ja tütarettevõtjate direktiivi artikli 3 lõike 2
         teist taanet võimalik tõlgendada kahel moel.(40) Artikli 1 lõiget 10 võib tõlgendada esiteks nii, et erand artikli 1 lõikes 1 sätestatud maksuvabastuse suhtes kehtib tingimusel,
         et intressi maksja ja tegelik tulusaaja on olnud intressi maksmise ajal katkematult seotud vähemalt kahe aasta jooksul. Teiseks
         võib artikli 1 lõiget 10 tõlgendada Euroopa Kohtu poolt kohtuasjas Denkavit seoses ema- ja tütarettevõtjate direktiiviga tehtud
         otsusest lähtudes nii, et intressi maksja ja tegelik tulusaaja peavad olema seotud vähemalt nimetatud miinimumperioodi, ilma
         et see periood peaks olema lõppenud intressi maksmise ajaks, kui sellest miinimumperioodist hiljem kinni peetakse.(41)
      
      89.      Ema- ja tütarettevõtjate direktiivi artikli 3 lõike 2 teist taanet tõlgendades pidas Euroopa Kohus kohtuotsuses Denkavit oluliseks
         oleviku ajavormi kasutamist kõikides keeleversioonides peale Taani keele, milles kasutati mineviku vormi.(42) Tollal kehtinud redaktsioonis oli sätestatud: „[…] ei säilita talle emaettevõtja staatust andvat osalust vähemalt kaheaastase
         katkematu perioodi jooksul.” Direktiivi 2003/49 artikli 1 lõige 10 on sõnastatud erinevalt. Ingliskeelne versioon kõlab: „[…]
         have not been maintained for an uninterrupted period of at least two years”, ning direktiivi teised keeleversioonid ei kasuta
         sama ajavormi.(43)
      
      90.      Arvestades keelelisi erinevusi, näib olevat eelistatavam tõlgendada artikli 1 lõiget 10, lähtudes selle eesmärgist, mis on
         lihtsustada piiriüleste intressimaksete maksustamist, aga mitte luua liikmesriikidele võimalusi kehtestada ühepoolseid piiranguid
         selliste tehingute suhtes.(44) Tõlgendus, mis lubaks liikmesriikidel nõuda, et enne intressimakse tegemist peab olema täitunud vähemalt kaheaastane katkematu
         osalussuhe, oleks minu meelest vastuolus direktiivi 2003/49 eesmärgiga.(45)
      
      91.      Seetõttu leian, et käesolevas asjas tuleks kohaldada Euroopa Kohtu poolt kohtuasjas Denkavit kasutatud lähenemisviisi.
      
      92.      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu teine küsimus näib põhinevat ideel, et (teoreetiliselt) võiks Saksamaa maksuamet soovida
         kohaldada artikli 1 lõiget 10, kuna intressi maksja ja tegelik kasusaaja olid intressi maksmise ajal seotud vähem kui kaks
         aastat. Ent Saksmaa ei ole kehtestanud mingeid õigusnorme direktiivi 2003/49 artikli 1 lõikes 10 sätestatud erandi rakendamiseks.
      
      93.      Teise küsimuse teise osaga näib eelotsusetaotluse esitanud kohus küsivat, kas liikmesriigid võivad tugineda vahetult artikli 1
         lõikele 10, isegi kui nad ei ole kehtestanud õigusnorme selles sisalduva erandivõimaluse rakendamiseks. Ent eelotsusetaotluse
         esitanud kohus selgitab oma küsimust järgmiselt. Kui artikli 1 lõiked 1 ja 10 kuuluksid käesolevas asjas kohaldamisele, kas
         siis ka Scheuten võiks tugineda vahetult artikli 1 lõikele 1 ehk teisisõnu: kas artikli 1 lõikel 1 on vahetu õigusmõju?
      
      94.      Mulle näib, et artikli 1 lõige 1 on nii sisu poolest tingimusteta kui ka piisavalt täpne, et sel oleks vahetu õigusmõju. Lisaks
         on kohtupraktikas välja kujunenud, et kui liikmesriikidele on jäetud teatav kaalutlusõigus, ei välista see direktiivis sisalduva
         õigusnormi vahetut õigusmõju, kui on võimalik kindlaks määrata minimaalsed õigused.(46)
      
      95.      Seetõttu on artikli 1 lõikel 1 vahetu õigusmõju, olenemata artikli 1 lõikest 10.
      
      96.      Ent see küsimus näib olevat hüpoteetiline. Esiteks erineb käesolev asi kohtuasjast Denkavit, kuivõrd puudub siseriiklik õigusnorm,
         millega rakendataks artikli 1 lõikes 10 sisalduv erandivõimalus. Teiseks ei näi Saksamaa maksuamet soovivat tugineda artikli 1
         lõikele 10. Seetõttu ei ole Euroopa Kohtul vaja vastata teisele eelotsuse küsimusele.
      
       Ettepanek
      97.      Eelnevast tulenevalt teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata eelotsuse küsimustele, mille on esitanud Bundesfinanzhof (Saksamaa),
         järgmiselt:
      
      Nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiivi 2003/49/EÜ eri liikmesriikide sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude
         suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta artikli 1 lõikega 1 ei ole vastuolus õigusnorm, mille kohaselt ühes liikmesriigis
         asuva äriühingu poolt teises liikmesriigis asuvale sidusühingule makstud laenuintress arvatakse esimesena nimetatud äriühingu
         puhul ettevõtlusmaksuga maksustatava summa hulka.
      
      1 –	Algkeel: inglise.
      
      2 –	Nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiiv 2003/49/EÜ eri liikmesriikide sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude
         suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta (ELT 2003, L 157, lk 49; ELT eriväljaanne 09/01, lk 380) (edaspidi „direktiiv 2003/49”).
         Direktiiv 2003/49 on üks kolmest meetmest, mis võeti vastu kahjuliku maksukonkurentsi vähendamiseks. Teisteks meetmeteks on
         nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiiv 2003/48/EÜ hoiuste intresside maksustamise kohta (ELT 2003, L 157, lk 38; ELT eriväljaanne 09/01,
         lk 369), mis kehtib füüsiliste isikute suhtes, ning äriühingute maksustamise valdkonnas kahjuliku maksukonkurentsi kõrvaldamise
         käitumisjuhend (EÜT 1998, C 2, lk 1), mis ei ole õiguslikult siduv.
      
      3 –      Direktiivi 2003/49 lisas on artikli 3 punktis a osutatud äriühingute loetelu. Saksa õiguse kohaselt kuuluvad direktiivi kohaldamisalasse
         järgmised äriühingud: „Aktiengesellschaft”, „Kommanditgesellschaft auf Aktien, Gesellschaft mit beschränkter Haftung” ja „bergrechtliche
         Gewerkschaft”.
      
      4 –      Ettevõtte tulumaks.
      
      5 –	Nõukogu 23. juuli 1990. aasta direktiiv 90/435/EMÜ eri liikmesriikide emaettevõtjate ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava
         ühise maksustamissüsteemi kohta (EÜT 1990, L 225, lk 6; ELT eriväljaanne 09/01, lk 147) (edaspidi „ema- ja tütarettevõtjate
         direktiiv”).
      
      6 –	26. juuni 2008. aasta otsus kohtuasjas C‑284/06: Burda (EKL 2008, lk I‑4571, punkt 51); vt ka seal viidatud kohtupraktika.
      
      7 –	On tavaline, et liikmesriigid maksustavad äriühingute kasumi jaotamist, st aktsionäridele või osanikele makstavaid dividende.
         Sellise maksustamise korral peab väljamakseid tegev äriühing tavaliselt maksu kinni ja kannab maksuametile. Allikal kinnipeetavaid
         makse kasutatakse siseriiklikult tihti selleks, et tagada maksukuulekus ning lihtsustada maksukogumist; ning kinnipeetud maksusumma
         on üldiselt vastavuses või tasaarvestatakse dividende saavate residentidest maksumaksjate kohustusega. Piiriülestelt dividendimaksetelt
         kinnipeetav maks kujutab endast maksustava riigi poolt mitteresidentidele kehtestatud lisamaksu, mida nende asukohariigis
         ei pruugita arvesse võtta. Vt nt kohtujurist Jacobsi ettepanek liidetud kohtuasjades C‑283/94, C‑291/94 ja C‑292/94: Denkavit,
         milles Euroopa Kohus tegi otsuse 17. oktoobril 1996. aastal (EKL 1996, lk I‑5063, ettepaneku punkt 7).
      
      8 –	Ettevõtlusmaksu peetakse eriomaseks Saksamaa maksuks. Ent Itaalia valitsus märgib oma kirjalikes märkustes, et Itaalias
         kehtib maks, millel on ettevõtlusmaksuga sarnased tunnused.
      
      9 –	Vt allpool punkt 16.
      
      10 –	Vt nt 26. oktoobri 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑294/97: Eurowings Luftverkehrs (EKL 1999, lk I‑7447, punkt 6).
      
      11 –	Punktides 13–18 tsiteeritakse GewStG 2002 sätteid, mis kehtisid käesolevas kohtuasjas asjakohasel ajal.
      
      12 –      Vt allpool punktid 31–33.
      
      13 –	EÜ artikkel 48 sätestab, et EÜ artikkel 43 kehtib äriühingute suhtes, mis on asutatud vastavalt liikmesriigi seadusele
         ja millel on ühenduse piires registrijärgne asukoht, juhatuse asukoht või peamine tegevuskoht ning mida tuleb kohelda võrdselt
         füüsiliste isikutega, kes on liikmesriikide kodanikud.
      
      14 –	Vt eespool punkt 15.
      
      15 –	Vt eespool punkt 16.
      
      16 –	Vt eespool punkt 16.
      
      17 –	Vt eespool punkt 17.
      
      18 –	Vt EÜ artikkel 93 (nüüd ELTL artikkel 113), mis näeb ette teatavaid kaudseid makse ühtlustavate sätete vastuvõtmise. Ettevõtete
         maksustamisele kui siseturu loomise ja väljakujundamise tähtsale elemendile on pööratud erilist tähelepanu. Nii on teatavaid
         meetmeid vastu võetud EÜ artikli 94 (nüüd ELTL artikkel 115) alusel – vt nt emaettevõtjate ja tütarettevõtjate direktiiv (viidatud
         eespool 5. joonealuses märkuses), nõukogu 23. juuli 1990. aasta direktiiv 90/434/EMÜ eri liikmesriikide äriühingute ühinemise,
         jaotumise, eraldumise ja osade või aktsiate asendamise puhul rakendatava ühise maksustamissüsteemi kohta (EÜT 1990, L 225,
         lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 142) ning seotud ettevõtjate kasumi korrigeerimisel tekkiva topeltmaksustamise kõrvaldamise
         konventsioon (90/436/EMÜ) (EÜT 1990, L 225, lk 10) (edaspidi „vahekohtu konventsioon”). Vahekohtu konventsioon jõustus 1. jaanuaril
         1995 viieks aastaks. Vahekohtu konventsiooni protokoll (EÜT 1999, C 202, lk 1) pikendas selle kohaldamisperioodi 1. jaanuarist
         2000 kuni 31. detsembrini 2004, mil selle kehtivus lakkas.
      
      19 –	Liikmesriikide ettevõtte tulumaksu süsteemide ühtlustamise küsimust on käsitletud paljudes uuringutes ja aruannetes juba
         alates 1962. aastast: vt nt Neumarki aruanne (1962), Tempeli aruanne (1970) ja Rudingi aruanne (1992). Ent käesoleva ajani
         on võetud vastu ainult meetmeid konkreetsete probleemidega võitlemiseks (vt eespool 2. ja 18. joonealune märkus).
      
      20 –	Vt eespool punkt 34.
      
      21 –	12. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑374/04: Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (EKL 2006,
         lk I‑11673, punkt 36), vt ka seal viidatud kohtupraktika.
      
      22 –	4. oktoobri 2001. aasta otsus kohtuasjas C‑294/99: Athinaïki Zythopoiïa (EKL 2001, lk I‑6797).
      
      23 –	Kreeka õllepruulijate otsus, punktid 26–29; vt ka kohtujurist Alberi ettepanek, punkt 1.
      
      24 –	Eespool 22. joonealuses märkuses viidatud Kreeka õllepruulijate otsus, punktid 28 ja 29; vt ka kohtujurist Alberi ettepanek,
         punktid 24–33.
      
      25 –	Vt eespool punktid 15–18.
      
      26 –	Vt nt GewStG 2002 § 10a, eespool punkt 18.
      
      27 –	Vt Burda otsus, millele on viidatud eespool 6. joonealuses märkuses.
      
      28 –	Burda otsus, punkt 52.
      
      29 –	6. oktoobri 1982. aasta otsus kohtuasjas 283/81: CILFIT jt (EKL 1982, lk 3415, punktid 18–20) ja 8. märtsi 2007. aasta
         otsus kohtuasjas C‑289/05: Länsstyrelsen i Norrbottens län (EKL 2007, lk 1965, punktid 18–20).
      
      30 –	1. aprilli 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑1/02: Borgmann (EKL 2004, lk I‑3219, punkt 25).
      
      31 –	Vt allpool punkt 82 jj, kus ma käsitlen teist küsimust.
      
      32 –	Viidatud eespool 21. joonealuses märkuses, ettepaneku punkt 5.
      
      33 –	Piiriüleste intressimaksete maksualaste tagajärgede kohta tegelikule tulusaajale vt nt 22. detsembri 2008. aasta otsus
         kohtuasjas C‑282/07: Truck Center (EKL 2008, lk I‑10767). Selles kohtuasjas, mis sai alguse enne direktiivi 2003/49 jõustumist,
         käsitleti Belgia tütarettevõtja poolt oma Luksemburgi emaettevõtjale tehtavate intressimaksete maksustamist kinnipeetava maksuga.
         Kohtuasja arutati asutamisvabadust käsitlevatest aluslepingu sätetest lähtudes (vt nüüd vastavalt ELTL artiklid 49 ja 54).
         Kohtujurist Kokott selgitab oma ettepaneku punktis 32, et kinnipeetava maksu mahaarvamise kohustuse suhtes on oluline intressi
         saajaks oleva äriühingu maksualane positsioon (see kohustus kehtis ainult juhul, kui intressi saaja asukoht oli Belgiast väljaspool).
      
      34 –	1996. aasta OECD tulu- ja kapitalimaksu näidiskonventsioon. OECD avaldas selle konventsiooni kaheksanda redaktsiooni 2010. aastal
         ning see on kättesaadav veebiaadressil www.oecdbookshop.org. Vt ka 4. märtsi 1998. aasta ettepanek nõukogu direktiivi kohta
         eri liikmesriikide sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi
         kohta (KOM (1998) 67 (lõplik)), lk 6.
      
      35 –	Vt eespool punkt 47.
      
      36 –	Vt eespool punktis 3 tsiteeritud põhjendus 2.
      
      37 –	Vt komisjoni aruanne direktiivi 2003/49 toimimise kohta (KOM (2009) 179 (lõplik)), lk 3, punkt 3.1.
      
      38 –	Vt eespool punktis 6 ära toodud direktiivi 2003/49 artikli 3 punkt b.
      
      39 –	Vt eespool punkt 10.
      
      40 –	Vt kohtuotsus Denkavit, millele viidatakse eespool 7. joonealuses märkuses, punktid 18–23, ning kohtujurist Jacobsi ettepaneku
         punkt 37, milles ta nimetab emaettevõtjate ja tütarettevõtjate direktiivi artikli 3 lõike 2 teist taanet kahemõtteliseks.
      
      41 –	Kohtuotsus Denkavit, punkt 25 jj.
      
      42 –	Kohtuotsus Denkavit, punktid 24–27 ja punkt 32.
      
      43 –	Nii nt kasutatakse hollandi, itaalia, prantsuse ja saksa keeles mineviku ajavormi, hispaania ja portugali keeles kasutatakse
         oleviku ajavormi ning inglise keeles kasutakse ajavormi present perfect.
      
      44 –	Vt eespool punktid 78–79. Vt ka eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Denkavit, punkt 26, ja kohtujurist
         Jacobsi ettepanek selles kohtuasjas, punkt 38.
      
      45 –	Eespool 37. joonealuses märkuses viidatud komisjoni aruandes direktiivi 2003/49 toimimise kohta märgitakse, et 20 liikmesriigist,
         kes olid kohustatud rakendama direktiivi 2003/49/EÜ 1. jaanuariks 2004, olid 11 kehtestanud artikli 1 lõike 10 alusel minimaalse
         osalusperioodi. Kõnealustest liikmesriikidest kolmes on nõutav selle tingimuse täitmine makse tegemise ajal ja tagasiulatuvalt
         ei ole tingimuse täitmine võimalik.
      
      46 –	Vt nt 14. juuli 1994. aasta otsus kohtuasjas C‑91/92: Faccini Dori (EKL 1994, lk I‑3325, punktid 19–23); eespool 7. joonealuses
         märkuses viidatud kohtuotsus Denkavit, punktid 38 ja 39; vt hilisemast ajast 12. veebruari 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑138/07 (EKL 2009, lk I‑731, punktid 49
         ja 50).