CELEX: 62020CO0108
Language: sl
Date: 2021-04-14 00:00:00
Title: Sklep Sodišča (deveti senat) z dne 14. aprila 2021.#HR proti Finanzamt Wilmersdorf.#Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Finanzgericht Berlin-Brandenburg.#Predhodno odločanje – Člen 99 Poslovnika Sodišča – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člena 167 in 168 – Pravica do odbitka vstopnega DDV – Zavrnitev – Utaja – Dobavna veriga – Zavrnitev pravice do odbitka, kadar je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV.#Zadeva C-108/20.

SKLEP SODIŠČA (deseti senat)
   z dne 14. aprila 2021 (
         *1
      )
   „Predhodno odločanje – Člen 99 Poslovnika Sodišča – Obdavčenje – Davek na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Člena 167 in 168 – Pravica do odbitka vstopnega DDV – Zavrnitev – Utaja – Dobavna veriga – Zavrnitev pravice do odbitka, kadar je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV“
   V zadevi C‑108/20,
   katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Finanzgericht Berlin-Brandenburg (finančno sodišče Berlin-Brandenburg, Nemčija) z odločbo z dne 5. februarja 2020, ki je na Sodišče prispela 27. februarja 2020, v postopku
   
      HR
   
   proti
   
      Finanzamt Wilmersdorf,
   
   SODIŠČE (deseti senat),
   v sestavi M. Ilešič, predsednik senata, E. Juhász in I. Jarukaitis (poročevalec), sodnika,
   generalni pravobranilec: E. Tanchev,
   sodni tajnik: A. Calot Escobar,
   na podlagi pisnega postopka,
   ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
   
            –
         
         
            za HR M. Wulf, Rechtsanwalt,
         
      
            –
         
         
            za nemško vlado J. Möller in S. Eisenberg, agenta,
         
      
            –
         
         
            za češko vlado M. Smolek, J. Vláčil in O. Serdula, agenti,
         
      
            –
         
         
            za Evropsko komisijo J. Jokubauskaitė in L. Mantl, agenta,
         
      na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi odločeno z obrazloženim sklepom na podlagi člena 99 Poslovnika Sodišča,
   sprejema naslednji
   
      Sklep
   
   
            1
         
         
            Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 167 in člena 168(a) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
         
      
            2
         
         
            Ta predlog je bil vložen v okviru spora med osebo HR in Finanzamt Wilmersdorf (davčni urad v Wilmersdorfu, Nemčija, v nadaljevanju: davčna uprava) glede zavrnitve pravice do odbitka vstopnega davka na dodano vrednost (DDV) v zvezi z nakupom pijač, opravljenim v letih 2009 in 2010.
         
      
      Pravni okvir
   
   
      
         Pravo Unije
      
   
   
            3
         
         
            Člen 167 Direktive 2006/112, ki je v poglavju 1 z naslovom „Nastanek in obseg pravice do odbitka“ pod naslovom X te direktive, naslovljenim „Odbitki“, določa:
            „Pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.“
         
      
            4
         
         
            V istem poglavju člen 168 te direktive določa:
            „Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:
            
                     (a)
                  
                  
                     DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih bo opravil drug davčni zavezanec;
                  
               […]“.
         
      
            5
         
         
            Člen 273, prvi odstavek, navedene direktive določa:
            „Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“
         
      
      
         Nemško pravo
      
   
   
            6
         
         
            Člen 15 Umsatzsteuergesetz (zakon o DDV, BGBI. 2005 I, str. 386) v različici, ki se uporablja za dejansko stanje v sporu o glavni stvari, v odstavku 1 določa:
            „Gospodarski subjekt lahko odbije te zneske vstopnega davka:
            
                     1.
                  
                  
                     zakonito dolgovan davek od dobave blaga in storitev, ki jo je opravil drug podjetnik za njegovo podjetje. Za odbitek vstopnega davka mora imeti gospodarski subjekt račun, ki je izstavljen v skladu s členoma 14 in 14a tega zakona. […]
                  
               […]“.
         
      
      Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
   
   
            7
         
         
            Oseba HR je v letih 2009 in 2010 skupaj s svojim možem opravljala dejavnost trgovine na debelo s pijačami. V obračunih DDV za ti leti je odbila vstopni DDV z računov, ki jih je družba P GmbH izstavila v višini 993.164 EUR za leto 2009 in 108.417,87 EUR za leto 2010 za dobave pijač, ki so bile resnično opravljene.
         
      
            8
         
         
            Iz sodb, ki ju je izdalo kazensko sodišče in sta postali pravnomočni, izhaja, da je družba P ob nakupu pijač, ki jih je dobavila osebi HR, večkrat utajila DDV. Glede na ugotovitve tega sodišča je mož osebe HR družbi P dobavljal velike količine žganih pijač, kave in Red Bulla, s čimer je ustvaril promet v višini približno 80 milijonov EUR, ne da bi izstavil račune za te dobave. Zaposleni v družbi P je izstavil fiktivne račune za nakup tega blaga, na podlagi katerih je družba P neupravičeno uveljavljala pravico do odbitka vstopnega DDV. Mož osebe HR je družbi P zagotovil tudi cenike za to blago in možne kupce zanj. Navedeno blago je bilo naprej prodano različnim kupcem, med drugim osebi HR.
         
      
            9
         
         
            Davčna uprava je po odkritju teh dejstev družbi P zavrnila pravico do odbitka DDV, enako pa je storila tudi v zvezi z osebo HR, ker je v bistvu menila, da je bila ta s svojim podjetjem del dobavne verige, v kateri so bile storjene utaje.
         
      
            10
         
         
            Oseba HR je pri predložitvenem sodišču, Finanzgericht Berlin-Brandenburg (finančno sodišče Berlin-Brandenburg, Nemčija), vložila tožbo, v kateri trdi, da izpolnjuje zakonske pogoje za priznanje pravice do odbitka vstopnega DDV.
         
      
            11
         
         
            Davčna uprava, nasprotno, meni, da bi morala oseba HR zaradi sodelovanja svojega moža in neobičajne narave te poslovne prakse uvideti, da je bila s svojim podjetjem del dobavne verige, v kateri se je utajeval DDV.
         
      
            12
         
         
            Predložitveno sodišče je v dvomih glede tega, kako je treba ob upoštevanju prava Unije razlagati pojem „dobavna veriga“ in ali poslovna razmerja iz zadeve, o kateri odloča, lahko spadajo v ta pojem, pri čemer navaja, da niti oseba HR z uveljavljanjem svoje pravice do odbitka vstopnega DDV za dobave pijač, ki jih je opravila družba P, niti ta družba kot dobavitelj blaga nista utajili DDV v okviru zadevnih transakcij.
         
      
            13
         
         
            Po njegovem mnenju se lahko šteje, da je davčnemu zavezancu že samo zato, ker je vedel ali bi moral vedeti, da je bila v prejšnji fazi zadevne transakcije storjena davčna utaja, odvzeta pravica do odbitka vstopnega DDV. Pojem „dobavna veriga“ naj bi se torej razumel tako, da zadostuje, če se v zvezi z dobavljenim blagom izvrši več zaporednih transakcij, vpletenost v utajo, storjeno prej v dobavni verigi, pa naj bi obstajala že samo zato, ker se nanaša na isto blago, ne da bi bilo potrebno, da je davčni zavezanec s sporno transakcijo spodbujal ali podpiral utajo.
         
      
            14
         
         
            Vendar predložitveno sodišče meni, da je taka razlaga pojma „dobavna veriga“ ob upoštevanju načel davčne nevtralnosti in sorazmernosti preširoka. Po njegovem mnenju iz sodne prakse Sodišča izhaja, da je mogoče pri utaji pravico do odbitka zavrniti samo, če goljufivost teh transakcij kot celote izvira prav iz posebne kombinacije več zaporednih transakcij, kot na primer, če so zaporedne dobave del splošnega načrta, katerega cilj je otežiti sledljivost dobavljenega blaga in s tem odkritje davčnih utaj, storjenih v dobavni verigi. Taka analiza naj bi bila podprta s sodno prakso, ki zavrnitev pravice do odbitka pogojuje s tem, da je davčni zavezanec „sodeloval“ pri utaji ali „bil del“ utaje. Po njegovem mnenju samo to, da je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti za utajo, ne more zadostovati za izpolnitev pogoja, da je sodeloval pri utaji ali bil njen del, saj sodelovanje ali vpletenost predpostavljata, da je osebno prispeval k utaji vsaj tako, da jo je spodbujal ali podpiral. Slaba vera kot zgolj subjektivna okoliščina naj ne bi mogla nadomestiti dejavnega sodelovanja, ki bi bilo potrebno za izpolnitev pogoja glede sodelovanja ali vpletenosti.
         
      
            15
         
         
            Po njegovem mnenju torej v primeru, kakršen je ta v zadevi, o kateri odloča, ko se dobavna razmerja ali dobavitelji ne prikrivajo, ko je davčna utaja, storjena prej v dobavni verigi, v celoti zaključena in je ni več mogoče spodbujati ali podpirati ter ko ni splošnega načrta, v skladu s katerim bi bile dobave del davčne utaje, ki zajema več transakcij, pravica do odbitka ne bi smela biti zavrnjena. Transakcija med družbo P in osebo HR naj bi se v takih okoliščinah lahko štela za nadaljevanje dobavnega razmerja, ki ni povezano s transakcijo, ki je del utaje, storjene prej v dobavni verigi, tako da naj bi se dobavna veriga končala pri družbi P. Vprašanje, ali je mož osebe HR družbi P zagotovil seznam kupcev in zadevnega blaga ali ne, naj bi bilo neupoštevno, saj ta okoliščina ne spremeni dejstva, da dobave družbe P osebi HR niso vplivale na davčno utajo, ki jo je ta družba storila pred tem. Poleg tega naj zaradi spornih transakcij ne bi prišlo do izgube na področju DDV, saj je morala družba P zaračunani DDV plačati, in naj ne bi nastala davčna ugodnost, ki bi lahko bila v nasprotju s cilji Direktive 2006/112.
         
      
            16
         
         
            Predložitveno sodišče meni, da bi v takih okoliščinah ohranitev učinkov utaje, storjene v prejšnji fazi, za vse poznejše transakcije, kadar je davčni zavezanec samo vedel ali bi moral vedeti za to utajo, pomenila nesorazmerno omejitev načela davčne nevtralnosti, pri čemer je treba ugotoviti, da zavrnitev pravice do odbitka ne sme imeti narave sankcije. To pravno razumevanje bi bilo po njegovem mnenju lahko potrjeno s tem, da v skladu s sodno prakso Sodišča vprašanje, ali je bil DDV, dolgovan za predhodne ali poznejše transakcije, ki se nanašajo na zadevno blago, nakazan javni blagajni ali ne, ne vpliva na pravico davčnega zavezanca do odbitka vstopnega DDV. V tem okviru naj bi Sodišče vedno poudarilo, da ukrepi, ki jih lahko države članice sprejmejo v skladu s členom 273 Direktive 2006/112, da zagotovijo pravilno pobiranje davka in preprečijo davčne utaje, ne smejo preseči tistega, kar je nujno potrebno za dosego takih ciljev. Vendar naj ne bi bilo očitno, da bi bilo s široko razlago pojma „dobavna veriga“ mogoče doseči te cilje. Nazadnje, napačnost tega, da se v teh okoliščinah pravica do odbitka zavrne, bi lahko izhajala tudi iz sodne prakse Sodišča, v skladu s katero se z vidika DDV ne sme razlikovati med zakonitimi in nezakonitimi transakcijami.
         
      
            17
         
         
            V teh okoliščinah je Finanzgericht Berlin-Brandenburg (finančno sodišče Berlin-Brandenburg) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
            „Ali je treba člena 167 in 168(a) Direktive [2006/112] razlagati tako, da nasprotujeta uporabi nacionalnega prava, v skladu s katero se odbitek vstopnega [DDV] zavrne tudi, če je bila utaja DDV storjena prej v prodajni verigi in je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti za to utajo, pri čemer s transakcijo, ki mu je bila opravljena, ni niti sodeloval pri davčni utaji niti ni bil njen del, storjene davčne utaje pa tudi ni spodbujal ali podpiral?“
         
      
      Vprašanje za predhodno odločanje
   
   
            18
         
         
            Člen 99 Poslovnika Sodišča določa, da lahko Sodišče, zlasti če je iz sodne prakse mogoče jasno sklepati, kakšen bo odgovor na vprašanje, ki mu je predloženo v predhodno odločanje, ali če odgovor na tako vprašanje ne dopušča nobenega razumnega dvoma, na predlog sodnika poročevalca in po opredelitvi generalnega pravobranilca kadar koli odloči z obrazloženim sklepom.
         
      
            19
         
         
            To določbo je treba uporabiti v tej zadevi.
         
      
            20
         
         
            Predložitveno sodišče s svojim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba Direktivo 2006/112 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni praksi, v skladu s katero se pravica do odbitka vstopnega DDV zavrne davčnemu zavezancu, ki je pridobil blago, v zvezi s katerim je bil prej v dobavni verigi utajen vstopni DDV, in ki je to vedel ali bi moral vedeti, čeprav ni dejavno sodeloval pri tej utaji.
         
      
            21
         
         
            Sodišče je večkrat opozorilo, da je boj proti morebitnim utajam, izogibanju davkom in zlorabam cilj, ki ga Direktiva 2006/112 priznava in podpira. V zvezi s tem je odločilo, da se pravni subjekti ne morejo sklicevati na določbe prava Unije za namene goljufije ali zlorabe in da zato nacionalni organi in nacionalna sodišča ne smejo priznati pravice do odbitka, če se na podlagi objektivnih elementov ugotovi, da je bil namen sklicevanja na to pravico goljufija ali zloraba (glej v tem smislu sodbi z dne 6. julija 2006, Kittel in Recolta Recycling, C‑439/04 in C‑440/04, EU:C:2006:446, točki 54 in 55, in z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 34 in navedena sodna praksa).
         
      
            22
         
         
            Sodišče je večkrat opozorilo tudi, da mora biti pravica do odbitka zavrnjena ne le, kadar utajo stori davčni zavezanec sam, ampak tudi takrat, kadar se izkaže, da je davčni zavezanec – ki so mu bili blago ali storitve, ki so podlaga za utemeljitev pravice do odbitka, dobavljeni ali opravljene – vedel ali bi moral vedeti, da je z nakupom tega blaga ali storitev sodeloval pri transakciji, ki je del utaje DDV (glej v tem smislu sodbe z dne 6. julija 2006, Kittel in Recolta Recycling, C‑439/04 in C‑440/04, EU:C:2006:446, točka 59; z dne 21. junija 2012, Mahagében in Dávid, C‑80/11 in C‑142/11, EU:C:2012:373, točka 45, in z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 35 in navedena sodna praksa).
         
      
            23
         
         
            V zvezi s tem se šteje, da je treba takega davčnega zavezanca za potrebe Direktive 2006/112 obravnavati, kot da je pri tej utaji sodeloval, ne glede na to, ali ima dobiček od nadaljnje prodaje tega blaga ali uporabe storitev v okviru transakcij, ki jih je opravil pozneje, saj ta davčni zavezanec v takem položaju pomaga osebam, ki storijo utajo, in postane sostorilec (glej v tem smislu sodbe z dne 6. julija 2006, Kittel in Recolta Recycling, C‑439/04 in C‑440/04, EU:C:2006:446, točki 56 in 57; z dne 21. junija 2012, Mahagében in Dávid, C‑80/11 in C‑142/11, EU:C:2012:373, točka 46; z dne 6. decembra 2012, Bonik, C‑285/11, EU:C:2012:774, točka 39; z dne 13. februarja 2014, Maks Pen, C‑18/13, EU:C:2014:69, točka 27, in z dne 22. oktobra 2015, PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, točka 48).
         
      
            24
         
         
            Sodišče je v položajih, v katerih so bili materialni pogoji za pravico do odbitka izpolnjeni, večkrat pojasnilo, da je davčnemu zavezancu pravico do odbitka mogoče zavrniti le, če se na podlagi objektivnih dokazov izkaže, da je vedel ali bi moral vedeti, da je s pridobitvijo blaga ali storitev, ki so podlaga za utemeljitev pravice do odbitka, sodeloval pri transakciji, ki je del take goljufije, ki jo je storil dobavitelj ali drug gospodarski subjekt, ki je sodeloval pri vstopnih ali izstopnih transakcijah v dobavni ali storitveni verigi (glej v tem smislu sodbi z dne 6. decembra 2012, Bonik, C‑285/11, EU:C:2012:774, točka 40, in z dne 13. februarja 2014, Maks Pen, C‑18/13, EU:C:2014:69, točka 28, ter sklep z dne 3. septembra 2020, Vikingo Fővállalkozó, C‑610/19, EU:C:2020:673, točka 53).
         
      
            25
         
         
            Sodišče je namreč v zvezi s tem odločilo, da z ureditvijo pravice do odbitka iz Direktive 2006/112 ni združljivo sankcioniranje davčnega zavezanca – ki ni vedel in ni mogel vedeti, da je bila zadevna transakcija povezana z goljufijo, ki jo je storil dobavitelj, oziroma da je neka druga transakcija, ki je bila del dobavne verige pred transakcijo, ki jo je izvedel navedeni davčni zavezanec, ali po njej, pomenila utajo DDV – tako da se mu zavrne pravica do odbitka, saj uvedba sistema objektivne odgovornosti namreč presega to, kar je potrebno za ohranitev pravic javne blagajne (glej v tem smislu sodbi z dne 21. junija 2012, Mahagében in Dávid, C‑80/11 in C‑142/11, EU:C:2012:373, točki 47 in 48, in z dne 6. decembra 2012, Bonik, C‑285/11, EU:C:2012:774, točki 41 in 42, ter sklep z dne 3. septembra 2020, Vikingo Fővállalkozó, C‑610/19, EU:C:2020:673, točka 52).
         
      
            26
         
         
            V nasprotju z razlago sodne prakse Sodišča, ki jo je opravilo predložitveno sodišče, je iz sodne prakse, navedene v točkah od 21 do 25 tega sklepa, jasno razvidno, prvič, da se preprosto dejstvo, da je davčni zavezanec pridobil blago ali storitve, čeprav je na neki način vedel, da je s to pridobitvijo sodeloval pri transakciji, ki je del utaje DDV, storjene prej v dobavni ali storitveni verigi, za potrebe Direktive 2006/112 šteje kot sodelovanje pri tej utaji. Kot trdi nemška vlada, je edino pozitivno dejanje, ki je odločilno za utemeljitev zavrnitve pravice do odbitka v takem položaju, pridobitev tega blaga ali storitev. Zato za utemeljitev take zavrnitve nikakor ni treba dokazati, da je ta davčni zavezanec tako ali drugače dejavno sodeloval pri tej utaji, čeprav jo je le dejavno spodbujal ali podpiral. Nepomembno je tudi, da ni prikril svojih dobavnih razmerij in dobaviteljev.
         
      
            27
         
         
            To še toliko bolj velja, ker v skladu s to sodno prakso tudi davčni zavezanec, ki bi moral vedeti, da je s pridobitvijo sodeloval pri transakciji, ki je del utaje DDV, storjene prej v dobavni ali storitveni verigi, nima pravice do odbitka. V takem položaju se pravica do odbitka zavrne zaradi opustitve izpolnitve nekaterih dejanj.
         
      
            28
         
         
            V zvezi s tem je treba spomniti, da je Sodišče že večkrat odločilo, da ni v nasprotju s pravom Unije od subjekta zahtevati, da ravna razumno, kot se od njega lahko upravičeno zahteva, da se prepriča, da transakcija, ki jo je opravil, ni del davčne utaje, saj je določitev ukrepov, ki jih je mogoče v posameznem primeru razumno zahtevati od davčnega zavezanca, ki želi uveljavljati pravico do odbitka DDV, da se prepriča, da njegove transakcije niso del goljufije drugega subjekta, v glavnem odvisna od okoliščin posameznega primera (glej v tem smislu sodbi z dne 21. junija 2012, Mahagében in Dávid, C‑80/11 in C‑142/11, EU:C:2012:373, točki 54 in 59, in z dne 19. oktobra 2017, Paper Consult, C‑101/16, EU:C:2017:775, točka 52).
         
      
            29
         
         
            Sodišče je pojasnilo, da se je, kadar obstajajo indici, ki kažejo na nepravilnost ali goljufijo, preudaren gospodarski subjekt glede na okoliščine primera dolžan pozanimati o drugem gospodarskem subjektu, od katerega namerava kupiti blago in storitve, da bi se prepričal o njegovi zanesljivosti (sodba z dne 21. junija 2012, Mahagében in Dávid, C‑80/11 in C‑142/11, EU:C:2012:373, točka 60; sklepa z dne 16. maja 2013, Hardimpex, C‑444/12, neobjavljen, EU:C:2013:318, točka 25, in z dne 3. septembra 2020, Vikingo Fővállalkozó, C‑610/19, EU:C:2020:673, točka 55).
         
      
            30
         
         
            Ker poleg tega predložitveno sodišče v bistvu trdi, da slaba vera davčnega zavezanca ne more biti merilo, ki bi lahko nadomestilo merilo dejavnega sodelovanja tega zavezanca, je treba ugotoviti, da ni v nasprotju s pravom Unije, da se od subjekta zahteva, da ravna v dobri veri (glej v tem smislu sodbi z dne 28. marca 2019, Vinš, C‑275/18, EU:C:2019:265, točka 33, in z dne 17. oktobra 2019, Unitel, C‑653/18, EU:C:2019:876, točka 33).
         
      
            31
         
         
            Vendar ni potrebno, da se dokaže slaba vera davčnega zavezanca, da bi se mu zavrnila pravica do odbitka, ker iz sodne prakse, navedene v točkah od 21 do 25 tega sklepa, in zgornje obrazložitve izhaja, da dejstvo, da je davčni zavezanec kupil blago ali storitve, čeprav je vedel ali bi moral vedeti – s tem, da je ravnal razumno, kot se od njega lahko upravičeno zahteva, da se je prepričal, da transakcija, ki jo je opravil, ni del davčne utaje – da je s to pridobitvijo sodeloval pri transakciji, ki je del utaje, zadostuje, da se za potrebe Direktive 2006/112 šteje, da je navedeni zavezanec sodeloval pri tej utaji, in da se mu zavrne pravica do odbitka.
         
      
            32
         
         
            Drugič, ni mogoče upoštevati razlage, v skladu s katero bi bilo treba na eni strani pojem „dobavna veriga“ razumeti tako, da se nanaša le na primere, v katerih utaja izhaja iz posebne kombinacije več zaporednih transakcij ali splošnega načrta, v skladu s katerim bi bile dobave del davčne utaje, ki zajema več transakcij, ter bi bilo treba na drugi strani transakcijo, ki jo opravi davčni zavezanec, in vstopno transakcijo šteti za neodvisni transakciji, zlasti če je bila utaja dokončana v trenutku, ko je bila opravljena prva od teh transakcij, tako da te utaje ni bilo več mogoče spodbujati ali podpirati.
         
      
            33
         
         
            Taka razlaga namreč pomeni, da se za zavrnitev pravice do odbitka v primeru utaje upoštevajo dodatni pogoji, ki ne izhajajo iz sodne prakse, navedene v točkah od 21 do 25 tega sklepa. Kot je bilo poudarjeno v točki 31 tega sklepa, dejstvo, da je davčni zavezanec kupil blago ali storitve, čeprav je vedel ali bi moral vedeti, da je s pridobitvijo tega blaga ali teh storitev sodeloval pri transakciji, ki je del utaje, storjene prej v dobavni verigi, zadostuje, da se šteje, da je ta zavezanec sodeloval pri tej utaji, in da se mu zavrne pravica do odbitka.
         
      
            34
         
         
            Poleg tega se pri taki razlagi ne upošteva, da se utaja, storjena v določeni fazi dobavne ali storitvene verige, prenese na naslednje faze te verige, če znesek pobranega DDV ne ustreza dolgovanemu znesku zaradi znižanja cene blaga ali storitev, ker DDV prej v verigi ni bil pobran. V vseh primerih zavezančeva pridobitev blaga, ki je bilo predmet vstopne transakcije, pri kateri je bila storjena utaja, omogoča njegovo prodajo, kot ponazarja dejansko stanje spora o glavni stvari, tako da spodbuja utajo, kot ugotavlja češka vlada.
         
      
            35
         
         
            Tretjič, za presojo, ali je davčni zavezanec sodeloval pri utaji, ni pomembno, ali mu je zadevna transakcija zagotovila davčno ugodnost ali ne. V nasprotju s tem, kar je bilo odločeno na področju praks, ki pomenijo zlorabo (sodbe z dne 21. februarja 2006, Halifax in drugi, C‑255/02, EU:C:2006:121, točki 74 in 75; z dne 17. decembra 2015, WebMindLicenses, C‑419/14, EU:C:2015:832, točka 36, in z dne 10. julija 2019, Kuršu zeme, C‑273/18, EU:C:2019:588, točka 35), ugotovitev sodelovanja davčnega zavezanca pri utaji DDV namreč ni odvisna od pogoja, da mu je ta transakcija zagotovila davčno ugodnost, katere dodelitev je v nasprotju s ciljem, ki se uresničuje z določbami Direktive 2006/112. Prav tako ni pomembno, da zadevna transakcija davčnemu zavezancu ni zagotovila nobene gospodarske prednosti, kot je bilo opozorjeno v točkah 23 in 34 tega sklepa.
         
      
            36
         
         
            Nazadnje, iz preudarkov, predstavljenih v točkah 23 in 25 tega sklepa, v skladu s katerimi bi na eni strani uvedba sistema objektivne odgovornosti presegala to, kar je potrebno za ohranitev pravic javne blagajne, na drugi strani pa davčni zavezanec, ki je vedel ali bi moral vedeti, da s svojo pridobitvijo sodeluje pri transakciji, ki je del utaje, pomaga osebam, ki storijo to utajo, in postane sostorilec, izhaja, da tako sodelovanje pomeni napako, za katero je ta davčni zavezanec odgovoren.
         
      
            37
         
         
            Ta razlaga bi lahko ovirala transakcije, ki pomenijo goljufijo (glej v tem smislu sodbo z dne 6. julija 2006, Kittel in Recolta Recycling, C‑439/04 in C‑440/04, EU:C:2006:446, točka 58), s tem da bi med drugim odvzela tržišče blagu in storitvam, ki so bili predmet transakcije, ki je bila del utaje, in je zato del boja proti goljufijam, ki je cilj, ki ga, kot je bilo navedeno v točki 21 tega sklepa, Direktiva 2006/112 priznava in podpira. S tem, da je Sodišče stalno odločalo, da je treba pravico do odbitka zavrniti, kadar je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da s svojo pridobitvijo sodeluje pri transakciji, ki je del utaje, je nujno ugotovilo, da zavrnitev te pravice v teh pogojih ne presega tega, kar je potrebno za dosego tega cilja. Prav tako je nujno odločilo, da take zavrnitve ni mogoče šteti za kršitev načela davčne nevtralnosti, na katero se davčni zavezanec, ki je sodeloval pri davčni utaji, sicer ne more sklicevati z namenom odbitka DDV (glej po analogiji sodbi z dne 28. marca 2019, Vinš, C‑275/18, EU:C:2019:265, točka 33, in z dne 17. oktobra 2019, Unitel, C‑653/18, EU:C:2019:876, točka 33).
         
      
            38
         
         
            Glede na vse zgornje preudarke je treba na postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba Direktivo 2006/112 razlagati tako, da ne nasprotuje nacionalni praksi, v skladu s katero se pravica do odbitka vstopnega DDV zavrne davčnemu zavezancu, ki je pridobil blago, v zvezi s katerim je bil prej v dobavni verigi utajen vstopni DDV, in ki je to vedel ali bi moral vedeti, čeprav ni dejavno sodeloval pri tej utaji.
         
      
      Stroški
   
   
            39
         
         
            Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
         
       
         
            Iz teh razlogov je Sodišče (deseti senat) sklenilo:
         
       
            
               
                  Direktivo Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost je treba razlagati tako, da ne nasprotuje nacionalni praksi, v skladu s katero se pravica do odbitka vstopnega davka na dodano vrednost (DDV) zavrne davčnemu zavezancu, ki je pridobil blago, v zvezi s katerim je bil prej v dobavni verigi utajen vstopni DDV, in ki je to vedel ali bi moral vedeti, čeprav ni dejavno sodeloval pri tej utaji.
               
            
          
            
               
                  Podpisi
               
            
         (
         *1
      )	Jezik postopka: nemščina.