CELEX: 62002CJ0464
Language: nl
Date: 2005-09-15
Title: Arrest van het Hof (Eerste kamer) van 15 september 2005. # Commissie van de Europese Gemeenschappen tegen Koninkrijk Denemarken. # Niet-nakoming - Vrij verkeer van werknemers - Motorvoertuigen - Door werkgever ter beschikking van werknemer gesteld - In lidstaat van werkgever geregistreerd voertuig - In andere lidstaat woonachtige werknemer - Belasting op motorvoertuig. # Zaak C-464/02.

Zaak C‑464/02
      Commissie van de Europese Gemeenschappen
      tegen
      Koninkrijk Denemarken
      „Niet-nakoming – Vrij verkeer van werknemers – Motorvoertuigen – Terbeschikkingstelling door werkgever aan werknemer – Voertuig dat in lidstaat van werkgever is geregistreerd – Werknemer die in andere lidstaat woont – Belasting op motorvoertuig”
      Conclusie van advocaat-generaal F. G. Jacobs van 20 januari 2005 
      Arrest van het Hof (Eerste kamer) van 15 september 2005 
      Samenvatting van het arrest
      1.     Vrij verkeer van personen – Werknemers – Verdragsbepalingen – Werkingssfeer – Regeling inzake voorwaarden waaronder activiteit
            wordt uitgeoefend – Daaronder begrepen
      (Art. 39 EG)
      2.     Vrij verkeer van personen – Werknemers – Beperkingen – Werknemers die woonachtig zijn op nationaal grondgebied en werkzaamheid
            uitoefenen in andere lidstaat – Verbod om voertuig te gebruiken dat door werkgever ter beschikking is gesteld en is geregistreerd
            in lidstaat waar deze is gevestigd – Ontoelaatbaarheid – Toelating om dergelijk voertuig te gebruiken afhankelijk gesteld
            van voorwaarde dat die werkzaamheid voornaamste werkzaamheid van werknemer vormt, en van betaling van heffing – Ontoelaatbaarheid
      (Art. 39 EG)
      1.     Een regeling inzake de voorwaarden waaronder een economische activiteit wordt uitgeoefend kan een belemmering vormen van het
         vrije verkeer van werknemers.
      
      Bepalingen die een onderdaan van een lidstaat beletten of ervan weerhouden zijn land van herkomst te verlaten om zijn recht
         van vrij verkeer uit te oefenen, leveren immers belemmeringen van die vrijheid op, zelfs wanneer zij onafhankelijk van de
         nationaliteit van de betrokken werknemers van toepassing zijn voorzover zij de toegang van werknemers tot de arbeidsmarkt
         aan voorwaarden binden. De regels voor het uitoefenen van een activiteit kunnen evenwel ook de toegang tot deze activiteit
         aan voorwaarden binden.
      
      (punten 35‑37)
      2.     Een lidstaat
      – die niet toestaat dat werknemers die woonachtig zijn op zijn grondgebied en in een andere lidstaat een werkzaamheid uitoefenen
         die niet hun voornaamste werkzaamheid vormt, voor privé-doeleinden en voor hun beroep een bedrijfsauto gebruiken die in die
         andere lidstaat, waar de onderneming van hun werkgever is gevestigd, is geregistreerd, en
      
      – die het gebruik voor privé‑ en/of beroepsdoeleinden door werknemers die woonachtig zijn op zijn grondgebied en in een andere
         lidstaat werkzaam zijn, van een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig dat in een andere lidstaat, waar de onderneming
         van de werkgever is gevestigd of haar hoofdvestiging heeft, is geregistreerd, en dat noch voornamelijk is bestemd voor duurzaam
         gebruik op het nationaal grondgebied, noch daar feitelijk duurzaam wordt gebruikt, alleen toestaat wanneer de werkzaamheid
         bij die werkgever voor de betrokkenen de voornaamste werkzaamheid vormt en voor het gebruik van het voertuig belasting wordt
         betaald,
      
      voldoet niet aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens artikel 39 EG.
      (punt 85, dictum 1)
ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer)
      15 september 2005 (*)
      
      „Niet-nakoming – Vrij verkeer van werknemers – Motorvoertuigen – Door werkgever ter beschikking van werknemer gesteld – In lidstaat van werkgever geregistreerd voertuig – In andere lidstaat woonachtige werknemer – Belasting op motorvoertuig”
      In zaak C‑464/02,
      betreffende een beroep wegens niet-nakoming krachtens artikel 226 EG, ingesteld op 23 december 2002,
      Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door N. B. Rasmussen en D. Martin als gemachtigden, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
      
      verzoekster,
      tegen
      Koninkrijk Denemarken, vertegenwoordigd door J. Molde als gemachtigde, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
      
      verweerder,
      ondersteund door
      Republiek Finland, vertegenwoordigd door T. Pynnä als gemachtigde, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
      
      interveniënte,
      wijst
      HET HOF VAN JUSTITIE (Eerste kamer),
      samengesteld als volgt: P. Jann, kamerpresident, N. Colneric (rapporteur), K. Schiemann, E. Juhász en E. Levits, rechters,
      advocaat-generaal: F. G. Jacobs,
      griffier: H. von Holstein, adjunct-griffier,
      gezien de stukken en na de terechtzitting op 24 november 2004,
      gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 20 januari 2005,
      het navolgende
      Arrest
      1       De Commissie van de Europese Gemeenschappen verzoekt het Hof vast te stellen dat:
      –       voorzover het op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk niet is toegestaan dat werknemers die in een aangrenzende
         lidstaat werkzaam zijn en in Denemarken wonen, voor privé‑ en beroepsmatige doeleinden een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig
         (hierna ook: „bedrijfsauto”) gebruiken, dat in die aangrenzende lidstaat, waar de onderneming van hun werkgever is gevestigd,
         is geregistreerd,
      
      –       voorzover op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk het gebruik voor privé- en/of beroepsmatige doeleinden door
         werknemers die in een andere lidstaat van de Europese Unie werkzaam zijn en in Denemarken wonen, van een motorvoertuig, en
         met name een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig, dat in een andere lidstaat, waar de onderneming van de werkgever
         is gevestigd of haar hoofdvestiging heeft, is geregistreerd, enkel is toegestaan wanneer de werkzaamheden bij de buitenlandse
         onderneming voor de betrokkenen de voornaamste werkzaamheid vormen en voor het gebruik van het voertuig belasting wordt betaald,
      
      het Koninkrijk Denemarken niet heeft voldaan aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens artikel 39 EG in samenhang
         met artikel 10 EG, en het te verwijzen in de kosten van het geding.
      
      2       Het Koninkrijk Denemarken concludeert tot verwerping van het beroep en tot verwijzing van de Commissie in de kosten.
       Toepasselijke bepalingen
       Bepalingen van gemeenschapsrecht
      3       Artikel 10 EG luidt:
      „De lidstaten treffen alle algemene of bijzondere maatregelen welke geschikt zijn om de nakoming van de uit dit Verdrag of
         uit handelingen van de instellingen der Gemeenschap voortvloeiende verplichtingen te verzekeren. Zij vergemakkelijken de vervulling
         van haar taak.
      
      Zij onthouden zich van alle maatregelen welke de verwezenlijking van de doelstellingen van dit Verdrag in gevaar kunnen brengen.”
      4       Artikel 39 EG bepaalt:
      „1.      Het verkeer van werknemers binnen de Gemeenschap is vrij.
      2.      Dit houdt de afschaffing in van elke discriminatie op grond van de nationaliteit tussen de werknemers der lidstaten, wat betreft
         de werkgelegenheid, de beloning en de overige arbeidsvoorwaarden.
      
      3.      Het houdt behoudens de uit hoofde van openbare orde, openbare veiligheid en volksgezondheid gerechtvaardigde beperkingen het
         recht in om,
      
      a)      in te gaan op een feitelijk aanbod tot tewerkstelling;
      b)      zich te dien einde vrij te verplaatsen binnen het grondgebied der lidstaten;
      c)      in een der lidstaten te verblijven teneinde daar een beroep uit te oefenen in overeenstemming met de wettelijke en bestuursrechtelijke
         bepalingen welke voor de tewerkstelling van nationale werknemers gelden;
      
      d)      op het grondgebied van een lidstaat verblijf te houden, na er een betrekking te hebben vervuld, overeenkomstig de voorwaarden
         die zullen worden opgenomen in door de Commissie vast te stellen uitvoeringsverordeningen.
      
      4.      De bepalingen van dit artikel zijn niet van toepassing op de betrekkingen in overheidsdienst.”
      5       De artikelen 3 en 4 van richtlijn 83/182/EEG van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de belastingvrijstellingen bij de tijdelijke
         invoer van bepaalde vervoermiddelen binnen de Gemeenschap (PB L 105, blz. 59), hebben betrekking op de tijdelijke invoer van
         bepaalde vervoermiddelen voor privé-gebruik en van personenvoertuigen voor beroepsmatig gebruik. Deze bepalingen zijn van
         toepassing op particulieren die hun gewone verblijfplaats hebben in een andere lidstaat dan die van de tijdelijke invoer.
      
       Bepalingen van nationaal recht
       Stand van de nationale regeling op 8 april 1997 en desbetreffende administratieve praktijk
      6       De regeling die van kracht was ten tijde van de eerste aanmaning door de Commissie – op 8 april 1997 – en toen de Commissie
         op 18 mei 1998 haar met redenen omkleed advies uitbracht (hierna: „oorspronkelijke regeling”), vloeit voort uit de bepalingen
         van besluit nr. 592 van het ministerie van Verkeer van 24 juni 1996 inzake de registratie van motorvoertuigen (hierna: „besluit
         nr. 592”). Deze regeling werd tijdens de precontentieuze procedure gewijzigd. Zij is na 1 juli 1999 – de datum van inwerkingtreding
         van deze wijziging – voorzover de wijziging geen toepassing vindt, van kracht gebleven.
      
      7       Krachtens besluit nr. 592 mag een ingezetene van Denemarken in beginsel in Denemarken alleen gebruik te maken van een motorvoertuig
         dat in die lidstaat is geregistreerd en vóór zijn ingebruikneming is voorzien van kentekenplaten, aangezien artikel 1 van
         genoemd besluit bepaalt dat „[i]eder motorvoertuig en iedere tractor, uitgezonderd de in de §§ 74 en 75 van de færdselslov
         [Deense wegenverkeerswet] bedoelde voertuigen, dient te zijn geregistreerd en voorzien van (een) kentekenplaat/kentekenplaten,
         voordat het voertuig in gebruik wordt genomen”.
      
      8       Voor de registratie van een motorvoertuig in Denemarken moet registratiebelasting worden betaald.
      9       Bij wijze van uitzondering kan een vergunning worden verleend om in Denemarken een motorvoertuig te gebruiken dat niet in
         Denemarken maar in een andere lidstaat is geregistreerd. Overeenkomstig artikel 106 van besluit nr. 592 verleent het Centrale
         Register deze vergunning enkel indien het voertuig voornamelijk buiten Denemarken wordt gebruikt en er bijzondere redenen
         zijn om af te zien van de verplichting het voertuig in Denemarken te registreren.
      
      10     Krachtens artikel 106, lid 2, van besluit nr. 592 wordt deze vergunning in beginsel slechts verleend voor privé-gebruik. Volgens
         de uitzonderingsbepalingen van artikel 106 kan echter in bepaalde gevallen een vergunning worden verleend voor het gebruik
         voor beroepsmatige doeleinden van een in een andere lidstaat geregistreerd voertuig.
      
      11     De Deense administratieve praktijk in het kader van die regeling hield in dat vergunningen die werden aangevraagd met het
         oog op handelsreizen in Denemarken, met name het bezoeken van klanten, werden geweigerd. In ieder geval mocht een bedrijfsauto
         niet worden gebruikt voor privé-doeleinden, bijvoorbeeld buiten werktijd. In beginsel werd echter wel een vergunning verleend
         voor retourreizen, ten behoeve van de bestuurder zelf, tussen de grens en het (hoofd)verblijf in Denemarken tijdens het weekend
         en tijdens vakanties en feestdagen.
      
      12     Bij overtreding van deze beperkingen op het gebruik van bedrijfsauto’s werd een boete opgelegd.
       De nationale regeling per 1 juli 1999 en de desbetreffende administratieve praktijk
      13     Op 1 juli 1999 werden de wet inzake de registratiebelasting op motorvoertuigen (lov am registreringsafgift af motorkøretøjer;
         hierna „wet op de registratiebelasting”) en besluit nr. 916 van 8 december 1997 betreffende de registratie en de technische
         keuring van motorvoertuigen, die in de plaats was gekomen van besluit nr. 592 gewijzigd, en besluit nr. 502 van 21 juni 1999
         inzake de registratiebelasting van motorvoertuigen aangenomen (hierna, deze regels als geheel: „gewijzigde regeling”).
      
      14     Volgens de verklaringen van de Deense regering ter terechtzitting bestaan er twee fundamentele verschillen tussen de oorspronkelijke
         en de gewijzigde regeling. Enerzijds hoeft het in een andere lidstaat geregistreerde voertuig volgens de gewijzigde regeling
         niet meer te worden geregistreerd met een Deense kentekenplaat. Anderzijds bepaalt de gewijzigde regeling dat de registratiebelasting
         niet volledig hoeft te worden betaald, maar naar verhouding van de tijd gedurende welke het voertuig op het Deense grondgebied
         is gebruikt.
      
      15     § 1, leden 1 en 2, van de wet op de registratiebelasting bepaalt:
      „1.      Aan de Staat is belasting verschuldigd voor motorvoertuigen die op grond van de færdselslov geregistreerd dienen te worden,
         alsmede voor aanhangers en opleggers bij zulke voertuigen. De belasting is verschuldigd bij de eerste registratie van een
         voertuig, tenzij uit de bepalingen van deze wet anders volgt.
      
      2.      De belasting is daarnaast van toepassing op de in de §§ 4 en 5 bedoelde voertuigen die in het buitenland zijn geregistreerd
         en overeenkomstig § 3 a, lid 6, door Deense ingezetenen worden gebruikt.”
      
      16     De in het voorgaande punt van dit arrest genoemde §§ 4 en 5 van de wet op de registratiebelasting bevatten voornamelijk regels
         voor de berekening van het bedrag van de registratiebelasting waaraan de verschillende categorieën voertuigen, zoals nieuwe
         voertuigen, gebruikte voertuigen – die worden belast naar gelang van hun ouderdom – en bedrijfsvoertuigen, zijn onderworpen.
      
      17     § 3 a van genoemde wet, dat de regeling bevat inzake de registratiebelasting ingeval van tijdelijke registratie (hierna: „tijdelijke
         registratiebelasting”), bepaalt:
      
      „1.      Indien hiertoe een verzoek wordt ingediend kunnen de douane‑ en belastingautoriteiten een vergunning verlenen om overeenkomstig
         het in lid 2 bepaalde belasting te betalen voor motorvoertuigen waarop registratieplicht rust en die worden geregistreerd
         met het oog op gebruik in Denemarken voor beperkte tijd, indien
      
      1)      het motorvoertuig toebehoort aan een buitenlander en door hem voor een beperkte tijd in Denemarken wordt gebruikt, of
      2)      het motorvoertuig door een in het buitenland gevestigde onderneming of vaste inrichting ter beschikking wordt gesteld van
         een in Denemarken woonachtig persoon met het oog op beroepsmatig en privé-gebruik in het buitenland en in Denemarken, voorzover
         de werkzaamheden bij de onderneming of de vaste inrichting voor de betrokkene de voornaamste werkzaamheid vormen.
      
      2.      De belasting wordt per kwartaal vooruitbetaald en bedraagt 3 procent van de berekende belasting per begonnen kwartaal. Verder
         wordt per begonnen kwartaal een toeslag betaald van 1,5 procent van de registratiebelasting die resteert na de gedane betaling.
         Bij de eerste betaling wordt daarnaast een waarborg betaald ter hoogte van de verschuldigde belasting voor het eerste kwartaal,
         ter dekking van eventuele achterstallige termijnen met betrekking tot de registratie.
      
      3.      De in lid 1, punt 2, bedoelde belasting wordt betaald door degene die het motorvoertuig ter beschikking stelt van de in Denemarken
         woonachtige persoon. [...]
      
      6.      De bepalingen van de leden 1 tot en met 5 vinden overeenkomstige toepassing voor motorvoertuigen als bedoeld in lid 1, punt 2,
         die zijn geregistreerd met buitenlandse kentekenplaten.
      
      7.      Voor motorvoertuigen als genoemd in § 4 en § 5, lid 1, die door een in Denemarken woonachtige persoon in Denemarken uitsluitend
         worden gebruikt om een werk te verrichten voor een werkgever als bedoeld in lid 1, punt 2, kunnen de douane‑ en belastingautoriteiten
         toestaan dat belasting wordt betaald per dag dat het motorvoertuig in Denemarken wordt gebruikt. De belasting bedraagt 60
         DKK per dag voor motorvoertuigen als bedoeld in § 4, en 30 DKK voor motorvoertuigen als bedoeld in § 5, lid 1. Voor motorvoertuigen
         als bedoeld in § 5, leden 3, 5, punt 2, en 10 [betreffende bepaalde categorieën bedrijfsvoertuigen met een bepaald gewicht
         of bestemd voor een bepaald gebruik], is geen belasting verschuldigd indien de in Denemarken woonachtige persoon het voertuig
         in Denemarken alleen gebruikt om een werk te verrichten voor een werkgever als bedoeld in lid 1, punt 2.
      
      [...]
      9.      De minister van Financiën kan nadere regels vaststellen aangaande het verlenen en overleggen van de vergunning alsmede het
         betalen van de in de leden 1 tot en met 8 bedoelde belastingen en overige kosten.”
      
      18     Op personen die niet voldoen aan de in § 3 a, lid 1, van de wet op de registratiebelasting bepaalde voorwaarden, met name
         aan de voorwaarde dat de betrekking voor de werknemer de voornaamste werkzaamheid vormt, blijft de oorspronkelijke regeling
         van toepassing.
      
      19     Het nieuwe, op 1 juli 1999 in werking getreden, lid 4 van § 115 van besluit nr. 916 bepaalt:
      „[...] een persoon die in Denemarken domicilie heeft, mag een motorvoertuig besturen dat door een in het buitenland gevestigd
         bedrijf of vaste inrichting ter beschikking wordt gesteld met het oog op hetzij beroepsmatig gebruik, hetzij beroepsmatig
         en privé-gebruik in het desbetreffende vreemde land en in Denemarken. De betrekking bij dit bedrijf of deze vaste inrichting
         moet de voornaamste werkzaamheid van de betrokkene vormen. Voorwaarde voor het gebruik van het voertuig is dat de nationale
         douane‑ en belastingautoriteiten na aanvraag een vergunning hebben verleend voor het betalen van registratiebelasting volgens
         de door de minister van Financiën vastgestelde regels. De vergunning moet onderweg in Denemarken in het voertuig worden bewaard
         en op verzoek aan de politie worden getoond.”
      
      20     § 117, lid 3, van dit besluit bepaalt dat „in die gevallen waarin het voertuig toebehoort aan een vreemdeling en door deze
         laatste wordt gebruikt in Denemarken tijdens een in de tijd beperkt verblijf [...] de nationale douane‑ en belastingautoriteiten,
         overeenkomstig de door de minister van Financiën vastgestelde bepalingen na aanvraag een vergunning [kunnen] verlenen voor
         het betalen van belasting op voertuigen die vallen onder de registratieverplichting en die zijn geregistreerd met het oog
         op een in de tijd beperkt gebruik in Denemarken”.
      
      21     Hoofdstuk 2 van besluit nr. 502, vastgesteld krachtens § 3 a, lid 9, van de wet op de registratiebelasting, bevat regels met
         betrekking tot de betaling van de betrokken proportionele belasting.
      
      22     § 5, leden 3 en 6, van dit besluit bepaalt:
      „3.      De douane‑ en belastingautoriteiten kunnen aan een persoon aan wie door een in het buitenland gevestigde onderneming of vaste
         inrichting een voertuig ter beschikking is gesteld met het oog op beroepsmatig of privé-gebruik, na aanvraag een vergunning
         verlenen om overeenkomstig het in lid 1 bepaalde belasting te betalen, indien de betrekking bij de onderneming of de vaste
         inrichting diens voornaamste werkzaamheid vormt. Een dergelijke vergunning kan slechts worden verleend voor een voertuig dat
         zowel in Denemarken als in het land waar zich de onderneming of vaste inrichting bevindt zal worden gebruikt. Zij wordt verleend
         overeenkomstig de volgende regels:
      
      1)      Het voertuig moet worden aangeboden bij de nationale douane‑ en belastingautoriteiten, met het oog op de berekening van de
         te betalen belasting.
      
      2)      De aanvraag dient vergezeld te gaan van het bewijs dat de betrekking bij de buitenlandse onderneming voor de Deense ingezetene
         de voornaamste werkzaamheid vormt.
      
      [...]
      6.      Wanneer het voertuig in Denemarken aan het verkeer deelneemt, dient de in de leden 1 en 3 bedoelde vergunning hierin aanwezig
         te zijn. Daarnaast moet een door de douane‑ en belastingautoriteiten afgegeven vignet zijn aangebracht op een zichtbare plaats
         op de voorruit. Bij motorrijwielen dient het vignet te zijn aangebracht op een voor voorbijgangers zichtbare plaats.”
      
      23     § 6, lid 1, van dit besluit bepaalt:
      „De douane‑ en belastingautoriteiten kunnen aan een persoon aan wie door een in het buitenland gevestigde onderneming of vaste
         inrichting een in de §§ 4 en 5, lid 1, van de wet op de registratiebelasting bedoeld voertuig ter beschikking is gesteld met
         het oog op beroepsmatig gebruik, na aanvraag een vergunning verlenen om een dagheffing te betalen, indien de betrekking bij
         die onderneming of die vaste inrichting diens voornaamste werkzaamheid vormt. De aanvraag dient vergezeld te gaan van het
         bewijs dat de betrekking bij de buitenlandse onderneming voor de ingezetene de voornaamste werkzaamheid vormt.”
      
      24     Aangaande de dagheffing bepaalt punt 1.4 van circulaire nr. 102 van 28 juni 1999, in 2001 vervangen door de richtlijn inzake
         de accijns en die inzake de regels ter bepaling van de grondslag van douanerechten en belastingen („Ligningsvejledning”, zie
         circulaire nr. 172 van 20 september 2001):
      
      „Voertuigen die vallen onder de bepalingen inzake de dagheffing, mogen niet privé worden gebruikt, met name niet op het traject
         tussen de woonplaats en de werkplek, als laatstgenoemd traject tenminste niet uitdrukkelijk wordt afgelegd in het belang van
         de onderneming [...]. Aan de andere kant kan het normale (dagelijkse) traject van een Deense ingezetene tussen zijn woonplaats
         en zijn werkplek niet worden geacht uitdrukkelijk in het belang van de onderneming plaats te vinden.”
      
      25     De Deense administratieve praktijk met betrekking tot de betaling van de kwartaal‑ of dagheffing is volgens de Deense regering
         als volgt:
      
      –       Een schriftelijke aanvraag waarin wordt aangegeven of deze betrekking heeft op de dag‑ of de kwartaalheffing wordt ingediend
         bij de regionale douane‑ en belastingadministratie.
      
      –       Deze aanvraag gaat vergezeld van een verklaring inzake de betrekking in het buitenland, waarin de arbeidsomstandigheden worden
         aangegeven en met name wordt bevestigd dat deze betrekking de voornaamste werkzaamheid van de werknemer vormt.
      
      –       De aanvraag wordt in het algemeen binnen drie of vier dagen na de indiening ervan in behandeling genomen.
      –       Voor de afgifte geldt als voorwaarde dat het voertuig zowel in het land van de werkgever als in dat van de werknemer wordt
         gebruikt. Wanneer het voertuig uitsluitend wordt gebruikt in de woonstaat van de werknemer, is er geen sprake van grensoverschrijdende
         activiteit.
      
      –       Indien de aanvraag voldoet aan de wettelijke voorwaarden, en met name de voorwaarde met betrekking tot de voornaamste werkzaamheid,
         wordt de vergunning voor hetzij de dagheffing, hetzij de kwartaalheffing automatisch verleend.
      
      –       Wanneer de vergunning voor het voldoen van de kwartaal‑ of dagheffing is verleend, kan de houder ervan zich door de douane‑ en
         belastingautoriteiten de bijbehorende vignetten laten verstrekken.
      
      –       De regeling inzake de dagheffing voorziet in de afgifte van een bepaald aantal vignetten, waarop het kentekennummer van het
         voertuig is ingevuld. Om het voertuig in Denemarken in het verkeer te kunnen gebruiken, moet de werkgever of de werknemer
         de datum van gebruik aangeven op een vignet. Bij betaling van de kwartaalheffing wordt een vignet afgegeven voor de geldigheidsduur
         van de vergunning (maximaal twee jaar). De geldigheidsduur wordt aangegeven op de kwartaalvignetten. Het kentekennummer van
         het voertuig is op de vignetten vermeld. De vignetten moeten zijn aangebracht op een zichtbare plaats op de voorruit.
      
      –       In het kader van de verlening van vergunningen voor voldoening van de kwartaalheffing, verricht de regionale douane‑ en belastingautoriteit
         een voorlopige bepaling van de waarde van het voertuig. Deze fase in de procedure geldt voor alle voertuigen die voor het
         eerst in Denemarken worden geregistreerd, met inbegrip van de nieuwe voertuigen waarvoor geen verkoopprijs is bekendgemaakt
         of vastgesteld. Deze fase is dus vooral van toepassing op ingevoerde gebruikte voertuigen.
      
      –       Voor de waardebepaling is het noodzakelijk dat het voertuig wordt aangeboden bij de plaatselijke douane‑ en belastingautoriteiten.
         Fysieke aanbieding is over het algemeen niet vereist, aangezien de waardebepaling van een voertuig van een gangbaar model
         ook kan worden gebaseerd op de bijbehorende documenten.
      
       De precontentieuze procedure
      26     Van mening dat de oorspronkelijke regeling niet voldeed aan artikel 5 EG-Verdrag (thans artikel 10 EG) in samenhang met de
         artikelen 48 en 59 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikelen 39 EG en 49 EG) heeft de Commissie de niet-nakomingsprocedure
         ingeleid.
      
      27     Nadat zij het Koninkrijk Denemarken bij brief van 8 april 1997 had aangemaand zijn opmerkingen in te dienen, bracht de Commissie
         op 18 mei 1998 een met redenen omkleed advies uit, waarin zij deze lidstaat verzocht binnen een termijn van twee maanden de
         nodige maatregelen vast te stellen om aan dit advies te voldoen.
      
      28     Bij aanvullende aanmaningsbrief van 14 september 1999 heeft de Commissie vastgesteld dat ook de gewijzigde regeling onverenigbaar
         was met de artikelen 10 EG, 39 EG en 49 EG, en wel om drie redenen: (i) in het buitenland geregistreerde bedrijfsauto’s mogen
         in Denemarken alleen worden gebruikt als daarvoor een speciale vergunning is afgegeven; (ii) voor de afgifte van deze vergunning
         moet belasting worden betaald; (iii) de gewijzigde regeling is ten onrechte beperkt tot Deense ingezetenen waarvan de betrekking
         bij de onderneming of inrichting de voornaamste werkzaamheid vormt.
      
      29     Nadat de Deense regering had geantwoord, bracht de Commissie op 26 september 2000 een aanvullend met redenen omkleed advies
         uit met betrekking tot de gewijzigde regeling, en verzocht zij het Koninkrijk Denemarken binnen een termijn van twee maanden
         de nodige maatregelen vast te stellen om aan dit advies te voldoen.
      
      30     Daar zij geen genoegen kon nemen met het antwoord van de Deense regering op dit met redenen omkleed advies, heeft de Commissie
         het onderhavige beroep ingesteld.
      
       Het beroep
      31     De Commissie betoogt dat zowel de oorspronkelijke als de gewijzigde regeling (hierna gezamenlijk: „Deense regeling”) in strijd
         met artikel 39 EG juncto artikel 10 EG het vrije verkeer van werknemers belemmert, zonder dat dit kan worden gerechtvaardigd
         door dwingende redenen van algemeen belang.
      
       De werkingssfeer van artikel 39 EG
       Argumenten van partijen
      32     De Commissie stelt dat de betrokken Deense regeling valt binnen de werkingssfeer van artikel 39 EG, omdat de bepalingen die
         de uitoefening van een beroepswerkzaamheid regelen ook van invloed zijn op de toegang tot de arbeidsmarkt.
      
      33     De Deense regering, ondersteund door de Finse regering, brengt daartegen in dat deze Deense regeling buiten de werkingssfeer
         van artikel 39 EG valt, aangezien zij de toegang tot de arbeidsmarkt niet belemmert. De Deense regering is van mening dat
         de regeling enkel de voorwaarden regelt waaronder de arbeid wordt uitgeoefend. Het beginsel zelf dat een in Denemarken wonende
         werknemer daar niet onbelemmerd aan het verkeer kan deelnemen met een in het buitenland geregistreerde bedrijfsauto, valt
         niet onder artikel 39 EG.
      
       Beoordeling door het Hof
      34     De verdragsbepalingen inzake het vrije verkeer van personen beogen het de gemeenschapsonderdanen gemakkelijker te maken, om
         het even welk beroep uit te oefenen op het gehele grondgebied van de Gemeenschap, en staan in de weg aan regelingen die deze
         onderdanen minder gunstig behandelen wanneer zij op het grondgebied van een andere lidstaat een economische activiteit willen
         verrichten (arresten van 15 december 1995, Bosman, C‑415/93, Jurispr. blz. I‑4921, punt 94; 2 oktober 2003, Van Lent, C‑232/01,
         Jurispr. blz. I‑11525, punt 15, en 29 april 2004, Weigel, C‑387/01, Jurispr. blz. I‑4981, punt 52).
      
      35     Bepalingen die een onderdaan van een lidstaat beletten of ervan weerhouden zijn land van herkomst te verlaten om zijn recht
         van vrij verkeer uit te oefenen, leveren derhalve belemmeringen van die vrijheid op, zelfs wanneer zij onafhankelijk van de
         nationaliteit van de betrokken werknemers van toepassing zijn (arrest Bosman, reeds aangehaald, punt 96).
      
      36     Om dergelijke belemmeringen te kunnen vormen, moeten die bepalingen evenwel van invloed zijn op de toegang van de werknemers
         tot de arbeidsmarkt (arrest van 27 januari 2000, Graf, C‑190/98, Jurispr. blz. I‑493, punt 23).
      
      37     De regels voor het uitoefenen van een activiteit kunnen evenwel ook de toegang tot deze activiteit aan voorwaarden binden.
         Derhalve kan een regeling inzake de voorwaarden waaronder een economische activiteit wordt uitgeoefend een belemmering vormen
         van het vrije verkeer als bedoeld in deze rechtspraak.
      
      38     Hieruit volgt dat de betrokken Deense regeling niet bij voorbaat buiten de werkingssfeer van artikel 39 EG valt.
       Het bestaan van beperkingen van het vrije verkeer van werknemers
       Argumenten van partijen
      39     De Commissie betoogt dat zowel de oorspronkelijke als de gewijzigde regeling in strijd is met het in artikel 39 EG neergelegde
         vrije verkeer van werknemers. Zij is namelijk van mening dat deze regelingen tot gevolg hebben dat het recht van werknemers
         om een betrekking te zoeken in een andere lidstaat en de vrijheid van in een andere lidstaat gevestigde werkgevers om in Denemarken
         woonachtige werknemers in dienst te nemen, worden beperkt.
      
      40     De oorspronkelijke regeling verbood ingezetenen van Denemarken om in dat land aan het verkeer deel te nemen met in het buitenland
         geregistreerde bedrijfsauto’s. De belemmering tengevolge van de gewijzigde regeling is gelegen in het vereiste van een voorafgaande
         vergunning en van betaling van een belasting die neerkomt op de betaling in gedeelten van het volledige bedrag van de registratiebelasting.
         De Commissie is van mening dat in andere lidstaten gevestigde ondernemingen, rekening houdend met de Deense regeling, ervan
         zullen afzien om in Denemarken wonende werknemers in dienst te nemen.
      
      41     De Deense regering voert aan dat de Deense regeling geen discriminatie op grond van nationaliteit inhoudt. De voorschriften
         inzake bedrijfsauto’s verzekeren een gelijke behandeling van alle Deense ingezetenen, ongeacht of zij zijn tewerkgesteld in
         dat land of in het buitenland. De regels betreffende de registratiebelasting voorzien in een gelijke behandeling van Deense
         of buitenlandse onderdanen die in Denemarken wonen en werken, en Deense of buitenlandse onderdanen die in Denemarken wonen
         maar in het buitenland werken.
      
      42     De Deense regering sluit niet uit dat wanneer een bedrijfsauto is inbegrepen in de arbeidsvoorwaarden, de Deense regels inzake
         de registratiebelasting, op zich beschouwd, een werkgever ertoe lijken te kunnen brengen liever een werknemer uit zijn eigen
         land dan een in Denemarken wonende werknemer in dienst te nemen. Zij verzet zich evenwel tegen een dergelijke geïsoleerde
         beschouwing, aangezien de extra kosten niet noodzakelijkerwijs steeds een belemmering zullen vormen om een in Denemarken wonende
         werknemer in dienst te nemen. Wanneer de bedrijfsauto voor privé-doeleinden kan worden gebruikt, vormt deze auto een onderdeel
         van het loon van de werknemer. De werkgever kan de extra kosten die aan een dergelijk gebruik zijn verbonden in aanmerking
         nemen wanneer hij de andere voorwaarden voor indienstneming, met name de loonvoorwaarden vaststelt. Een werkgever kijkt bij
         de berekening naar de totale kosten die de toekomstige werknemer met zich zal brengen. Deze kosten omvatten bijvoorbeeld,
         naast het eigenlijke salaris, ook de bijdragen van de werkgevers aan de socialezekerheidsstelsels.
      
      43     Volgens de Finse regering levert de Deense belastingregeling die geldt voor in het buitenland geregistreerde en aan permanente
         ingezetenen in Denemarken ter beschikking gestelde voertuigen geen belemmering op van het vrije verkeer van werknemers in
         de zin van artikel 39 EG. Het voertuig waarover de werknemer vrijelijk kan beschikken, kan worden gelijkgesteld met het privé-voertuig
         van de werknemer. Het voertuig wordt niet tijdelijk, maar permanent gebruikt.
      
      44     Tegen het argument inzake het ontbreken van discriminatie brengt de Commissie in, dat bij een volkomen identiek gebruik in
         Denemarken van een in het buitenland geregistreerde voertuig de werknemer die in Denemarken woont duidelijk wordt gediscrimineerd
         ten opzichte van de werknemer die in het buitenland woont. De Deense regeling is onverenigbaar met het gemeenschapsrecht,
         voorzover zij de werkgever ervan weerhoudt om een in Denemarken woonachtige werknemer in dienst te nemen om in dat land beroepswerkzaamheden
         uit te oefenen met gebruikmaking van een in het buitenland geregistreerde bedrijfsauto, terwijl de in het buitenland woonachtige
         werknemers van diezelfde onderneming deze werkzaamheden zonder problemen kunnen uitoefenen. Het gaat er niet om dat Deense
         ingezetenen in een voordeliger fiscale positie worden gebracht dan hun in het buitenland woonachtige collega’s. Het is niet
         relevant om een door een Deense onderneming tewerkgestelde Deense ingezetene te vergelijken met een door een buitenlandse
         onderneming tewerkgestelde Deense ingezetene.
      
       Beoordeling door het Hof
      45     Volgens vaste rechtspraak verbiedt artikel 39 EG niet alleen iedere rechtstreekse of zijdelingse discriminatie op grond van
         nationaliteit, maar ook nationale regelingen die, hoewel zij onafhankelijk van de nationaliteit van de betrokken werknemers
         van toepassing zijn, belemmeringen voor het vrije verkeer van werknemers inhouden (reeds aangehaalde arresten Graf, punt 18,
         en Weigel, punten 50 en 51).
      
      46     Het is duidelijk dat de oorspronkelijke regeling, voorzover deze van toepassing blijft, vanwege de verplichting om een bedrijfsauto
         die door een in een andere lidstaat gevestigde werkgever ter beschikking van een werknemer is gesteld te registreren in Denemarken,
         deze werkgever ervan kan weerhouden om een in Denemarken wonende werknemer in dienst te nemen voor een betrekking die niet
         diens voornaamste werkzaamheid vormt, en derhalve een belemmering kan inhouden van de toegang van Deense ingezetenen tot dergelijke
         betrekkingen.
      
      47     Voorts belemmert de gewijzigde regeling het vrije verkeer van in Denemarken wonende werknemers die bij een in een andere lidstaat
         gevestigde onderneming hun voornaamste werkzaamheid willen uitoefenen, aangezien zij leidt tot extra kosten in de vorm van
         een tijdelijke registratiebelasting.
      
      48     Nu de in een andere lidstaat gevestigde onderneming deze kosten moet dragen zonder daarvoor een compensatie te ontvangen,
         zal zij ervan worden weerhouden om een in Denemarken wonende werknemer in dienst te nemen waarvoor hogere kosten moeten worden
         gemaakt dan voor een buiten Denemarken woonachtige werknemer.
      
      49     Zoals de Deense regering stelt, zou de werkgever inderdaad kunnen proberen om het loon van een in Denemarken wonende werknemer
         aan te passen teneinde compensatie te verkrijgen voor de desbetreffende extra kosten. Hij kan, met andere woorden, trachten
         aan deze werknemer een lager salaris te betalen dan aan een werknemer die dezelfde werkzaamheden uitoefent maar in een andere
         lidstaat woonachtig is.
      
      50     Een in Denemarken wonende werknemer zou echter reeds ervan kunnen worden weerhouden om werk te zoeken in een andere lidstaat
         wanneer hij erop moet rekenen een lager salaris te zullen ontvangen dan een vergelijkbare werknemer die in die andere lidstaat
         woonachtig is. Zoals het Hof heeft verklaard in punt 18 van het arrest van 6 juli 1988, Ledoux (127/86, Jurispr. blz. 3741),
         heeft het feit dat een werknemer uit het oogpunt van de arbeidsvoorwaarden wordt benadeeld ten opzichte van zijn collega’s
         die in het land van hun werkgever wonen, rechtstreeks gevolgen voor de uitoefening van zijn recht op vrij verkeer binnen de
         Gemeenschap.
      
      51     Het argument van de Deense regering, dat bij gemengd gebruik van in een andere lidstaat geregistreerde en aan permanente ingezetenen
         in Denemarken ter beschikking gestelde bedrijfsauto’s geen sprake is van een belemmering van het vrije verkeer van werknemers,
         aangezien een dergelijk voertuig kan worden gelijkgesteld met het privé-voertuig van de werknemer, berust op een verkeerd
         uitgangspunt. De in Denemarken wonende werknemer die een bedrijfsauto niet alleen voor zijn beroep maar ook voor privé-doeleinden
         mag gebruiken, kan hier immers niet met dezelfde vrijheid over beschikken als over zijn eigen voertuig, waarvan het gebruik
         niet wordt beperkt door vereisten die voortvloeien uit de te verrichten beroepswerkzaamheden.
      
      52     Bijgevolg moet worden vastgesteld dat zowel de oorspronkelijke als de gewijzigde versie van de Deense regeling een beperking
         oplevert van het vrije verkeer van werknemers.
      
      53     Dergelijke maatregelen kunnen slechts worden toegestaan als het gaat om door artikel 39, lid 3, EG uitdrukkelijk voorziene
         afwijkende regelingen dan wel indien zij een rechtmatig, met het Verdrag verenigbaar doel nastreven en hun rechtvaardiging
         vinden in dwingende redenen van algemeen belang. Hun toepassing moet echter in een dergelijk geval bovendien ook geschikt
         zijn om de verwezenlijking van het betrokken doel te waarborgen en niet verder gaan dan nodig is voor het bereiken van dat
         doel (zie met name arrest Bosman, reeds aangehaald, punt 104, en arrest van 30 september 2003, Köbler, C‑224/01, Jurispr.
         blz. I‑10239, punt 77).
      
       Rechtvaardiging van de beperking van het vrije verkeer van werknemers
       Argumenten van partijen
      54     De Deense regering, ondersteund door de Finse regering, verklaart dat de Deense regeling geoorloofd is en verenigbaar met
         het gemeenschapsrecht, en dat de registratieverplichting het natuurlijke uitvloeisel vormt van de uitoefening van de fiscale
         bevoegdheid. Het is dus geoorloofd maatregelen te nemen ter waarborging van de inning van registratiebelasting, mits deze
         maatregelen niet verder gaan dan nodig en geschikt is voor dat doel.
      
      55     De Deense regering betoogt dat het mogelijk beperkend effect van zowel de oorspronkelijke als de gewijzigde regeling is gebaseerd
         op de noodzaak om te waarborgen dat Deense ingezetenen geen registratiebelasting ontwijken. Bij gebreke van dergelijke regels
         zouden Deense ingezetenen kunnen ontsnappen aan belastingbetaling, door in een andere lidstaat vennootschappen of filialen
         op te richten via welke zij in Denemarken voertuigen kunnen kopen en gebruiken die in die andere lidstaat zijn geregistreerd.
      
      56     Ten aanzien van de gewijzigde regeling stelt de Deense regering, dat het vereiste van een voorafgaande vergunning om belasting
         te betalen in de vorm van een dag‑ of kwartaalheffing wordt ingegeven door de noodzaak om van tevoren te kunnen beoordelen
         of aan de toepassingsvoorwaarden van de Deense regeling is voldaan, alsmede door de noodzaak om dit achteraf te kunnen aantonen.
         De procedure voor de verkrijging van een vergunning is relatief eenvoudig, aangezien de vergunning automatisch wordt verleend
         aan elke aanvrager die aan de gestelde voorwaarden voldoet.
      
      57     Wat de in de gewijzigde regeling opgenomen verplichting tot het betalen van een dag‑ of kwartaalheffing betreft, stelt de
         Deense regering dat het Hof in het arrest van 21 maart 2002, Cura Anlagen (C‑451/99, Jurispr. blz. I‑3193), heeft erkend dat
         een op het brandstofverbruik gebaseerde belasting die evenredig is aan de duur van de registratie van het voertuig in de staat
         waar het wordt gebruikt, niet in strijd is met het evenredigheidsbeginsel. Zij voegt hieraan toe dat de beoordeling door het
         Hof, volgens welke de in die zaak aan de orde zijnde belasting niet geoorloofd was, met name werd ingegeven door het feit
         dat het belastingbedrag niet evenredig was aan de duur van die registratie. De Deense regering leidt uit deze verklaringen
         af dat haar regeling inzake registratiebelasting, die van toepassing is op voertuigen die in een andere lidstaat zijn geregistreerd,
         niet onverenigbaar is met de verdragsbepalingen inzake het vrije verkeer van werknemers.
      
      58     De Deense regering betoogt dat de voorwaarde betreffende de „voornaamste werkzaamheid”, waaraan moet zijn voldaan voor de
         toepassing van de gewijzigde regeling, evenredig is. Van „voornaamste werkzaamheid” is sprake wanneer de Deense ingezetene
         door een onderneming is tewerkgesteld in een betrekking die neerkomt op een voltijdbaan, of in het kader van die betrekking
         ten minste de helft van zijn inkomsten ontvangt.
      
      59     Deze voorwaarde beoogt te garanderen dat de werknemer die in het genot is gesteld van een bedrijfsauto zijn functie daadwerkelijk
         uitoefent bij de werkgever die de auto heeft verstrekt, aangezien een louter formele arbeidsverhouding niet voldoende is.
         Deze voorwaarde is objectief, en eenvoudig te verifiëren. De Deense regering voegt hieraan toe dat wanneer de gewijzigde regeling
         van toepassing zou zijn op alle Deense ingezetenen die een volledige of een deeltijdbaan hebben in een andere lidstaat, het
         veel moeilijker zou zijn om zich in te dekken tegen misbruik. Volgens haar zouden in dat geval de politiediensten ertoe worden
         gebracht alle in het buitenland geregistreerde voertuigen te controleren die in Denemarken aan het verkeer deelnemen en worden
         bestuurd door een ingezetene van deze staat, teneinde te kunnen nagaan of deze bestuurders hun voornaamste werkzaamheid, hetzij
         voltijds hetzij deeltijds, daadwerkelijk uitoefenen in een andere lidstaat, wat een ongeschikte methode zou zijn.
      
      60     De Commissie betwist het bestaan van een rechtvaardigingsgrond. Zij verzet zich tegen de zienswijze dat de Deense registratiebelasting
         geoorloofd zou zijn. Zij beklemtoont dat de Deense regeling niet geschikt is ter verwezenlijking van de doelstelling van een
         effectieve controle of het voertuig enkel op geoorloofde wijze wordt gebruikt.
      
      61     Volgens haar is een verbod om een in het buitenland geregistreerde bedrijfsauto te gebruiken dat geen rekening houdt met de
         vraag of het gaat om een tijdelijke invoer, of het voertuig zowel in Denemarken als in de staat waar het wettelijk is ingeschreven
         wordt gebruikt, en of met het voertuig regelmatig wordt teruggereden naar de staat van registratie, uit het oogpunt van de
         verkeersveiligheid noch geschikt, noch evenredig. De door de gewijzigde regeling ingevoerde algemene verplichting om vooraf
         een vergunning te verkrijgen om de belasting per dag of per kwartaal te kunnen betalen, is onevenredig. Dergelijke maatregelen
         kunnen hun rechtvaardiging niet vinden in de wens om belastingfraude te bestrijden.
      
      62     De Commissie betwist dat de voorafgaande administratieve procedure een eenvoudige procedure is.
       Beoordeling door het Hof
      –       De oorspronkelijke regeling
      63     Wat de in het eerste streepje van de conclusies bedoelde oorspronkelijke regeling betreft, ontleent de Commissie een grief
         aan het feit dat de wetgeving en de administratieve praktijk van het Koninkrijk Denemarken niet toestaan, dat in Denemarken
         wonende werknemers die in een aangrenzende lidstaat een betrekking uitoefenen die niet hun voornaamste werkzaamheid vormt,
         voor privé-doeleinden en voor hun beroep een bedrijfsauto gebruiken die in die aangrenzende lidstaat, waar de onderneming
         van hun werkgever is gevestigd, is geregistreerd.
      
      64     In dit verband zij erop gewezen dat in het kader van artikel 39 EG als „werknemer” moet worden aangemerkt eenieder die gedurende
         een bepaalde tijd voor een ander en onder diens gezag prestaties verricht en als tegenprestatie een vergoeding ontvangt. Eenieder
         die reële en daadwerkelijke arbeid verricht, met uitsluiting van werkzaamheden van zo geringe omvang dat zij louter marginaal
         en bijkomstig zijn, kan het recht van vrij verkeer van werknemers uitoefenen (zie in die zin arresten van 3 juli 1986, Lawrie-Blum,
         66/85, Jurispr. blz. 2121, punten 16 en 17, en 23 maart 2004, Collins, C‑138/02, Jurispr. blz. I‑2703, punt 26).
      
      65     Ter rechtvaardiging van de toepassing van de oorspronkelijke regeling op werknemers wier betrekking bij de in het buitenland
         gevestigde onderneming niet hun voornaamste werkzaamheid vormt, voert de Deense regering aan dat zij misbruiken wil voorkomen.
      
      66     Uit de rechtspraak, met name het arrest van 9 maart 1999, Centros (C‑212/97, Jurispr. blz. I‑1459, punt 24), volgt dat een
         lidstaat stellig maatregelen kan treffen die tot doel hebben te verhinderen dat sommige van zijn onderdanen van de krachtens
         het Verdrag geschapen mogelijkheden profiteren om zich op onaanvaardbare wijze aan de toepassing van hun nationale wetgeving
         te onttrekken, en dat de justitiabelen zich niet met het oog op misbruik of bedrog op het gemeenschapsrecht kunnen beroepen.
      
      67     Een algemeen vermoeden van misbruik kan evenwel niet worden gebaseerd op de omstandigheid dat een in Denemarken wonende werknemer
         die een bedrijfsauto gebruikt van een in een andere lidstaat gevestigde werkgever, in die andere staat werkzaamheden uitoefent
         die niet zijn voornaamste werkzaamheid vormen.
      
      68     Dergelijke werknemers a priori de mogelijkheid krachtens de gewijzigde regeling ontnemen om in Denemarken gebruik te maken
         van een in een andere lidstaat geregistreerde bedrijfsauto zonder deze met Deense kentekenplaten te registreren, gaat verder
         dan hetgeen nodig is om misbruik te voorkomen.
      
      69     Derhalve is het beroep van de Commissie, voorzover het betrekking heeft op de oorspronkelijke regeling, gegrond.
      –       De gewijzigde regeling
      70     Wat de in het tweede streepje van de conclusies bedoelde gewijzigde regeling betreft, ontleent de Commissie een grief aan
         het feit dat de aan een in Denemarken wonende werknemer verleende vergunning om het in een andere lidstaat geregistreerde
         voertuig te gebruiken enerzijds afhankelijk is van de voorwaarde dat de betrekking die wordt uitgeoefend bij de in die andere
         lidstaat gevestigde onderneming de voornaamste werkzaamheid van de werknemer vormt – welke kwestie hierboven reeds werd behandeld
         – en anderzijds van de betaling van een heffing.
      
      71     Het vereiste van een voorafgaande vergunning voor het in de vorm van een dag‑ of kwartaalheffing betalen van deze belasting,
         wordt niet genoemd in de conclusies van de Commissie. De in dit verband geformuleerde bezwaren behoeven dus niet te worden
         onderzocht.
      
      72     Bovendien heeft de onderhavige zaak geen betrekking op de normale werking van de registratiebelasting, maar op de toepassing
         ervan op voertuigen die zijn geregistreerd in een andere lidstaat door een aldaar gevestigde eigenaar.
      
      73     In de arresten van 11 december 1990, Commissie/Denemarken (C‑47/88, Jurispr. blz. I‑4509), en 17 juni 2003, De Danske Bilimportører
         (C‑383/01, Jurispr. blz. I‑6065, punt 43) oordeelde het Hof, dat een belasting op de registratie van nieuwe motorvoertuigen,
         zoals de Deense belasting, niet in strijd is met de artikelen 28 EG en 90 EG. Dit sluit evenwel op zich niet uit dat de tijdelijke
         registratiebelasting in strijd met artikel 39 EG het vrije verkeer van werknemers beperkt.
      
      74     Onder voorbehoud van bepaalde in casu niet relevante uitzonderingen, is de belasting op motorvoertuigen niet geharmoniseerd.
         Op dit gebied oefenen de lidstaten dus vrij hun fiscale bevoegdheid uit, mits zij daarbij het gemeenschapsrecht in acht nemen
         (arrest Cura Anlagen, reeds aangehaald, punt 40).
      
      75     Om te bepalen welke grenzen artikel 39 EG stelt aan de bevoegdheid van het Koninkrijk Denemarken om een registratiebelasting
         op te leggen, zij eraan herinnerd, dat de zaak die heeft geleid tot het arrest Cura Anlagen, reeds aangehaald, slechts de
         situatie betrof die voortvloeide uit een tussen een vennootschap met zetel in Oostenrijk en een vennootschap met zetel in
         een andere lidstaat gesloten lease-overeenkomst van drie jaar betreffende een voertuig dat hoofdzakelijk bestemd was voor
         gebruik in Oostenrijk. In punt 35 van dit arrest beklemtoonde het Hof dat het dus niet ging om eenvoudige huurovereenkomsten
         van korte duur, zoals de huur van een vervangingswagen bij een in een andere lidstaat gevestigde onderneming.
      
      76     Wanneer de bedrijfsauto voornamelijk is bestemd voor duurzaam gebruik in Denemarken of daar feitelijk duurzaam wordt gebruikt,
         is de situatie vergelijkbaar met die in de zaak die heeft geleid tot het reeds aangehaalde arrest Cura Anlagen.
      
      77     Het is het Koninkrijk Denemarken derhalve toegestaan om een registratiebelasting te heffen op een voertuig dat ter beschikking
         van een aldaar wonende werknemer is gesteld door een in een andere lidstaat gevestigde onderneming.
      
      78     In die situatie is immers een gelijke behandeling van het gebruik van een bedrijfsauto door de betrokken werknemers en het
         gebruik van een bedrijfsauto door andere Deense ingezetenen, wat de heffing van een dergelijke belasting betreft, rechtmatig
         en volstaat dit ter rechtvaardiging van de beperking van het vrije verkeer van werknemers.
      
      79     Wordt daarentegen niet aan de in punt 76 van dit arrest genoemde voorwaarden voldaan, dan is de band van de in een andere
         lidstaat geregistreerde bedrijfsauto met Denemarken minder, zodat de betrokken beperking een andere rechtvaardiging vereist.
      
      80     In dit verband moet worden opgemerkt dat de tijdelijke registratiebelasting niet kan worden gerechtvaardigd met het argument
         dat deze ertoe strekt erosie van belastinginkomsten te voorkomen. Volgens vaste rechtspraak kan een derving van belastinginkomsten
         immers niet worden aangemerkt als een dwingende reden van algemeen belang die kan worden ingeroepen ter rechtvaardiging van
         een maatregel die in beginsel in strijd is met een fundamentele vrijheid (arrest van 7 september 2004, Manninen, C‑319/02,
         Jurispr. blz. I‑7477, punt 49).
      
      81     Voorzover de Deense regering van mening is dat de regeling inzake de tijdelijke registratiebelasting haar rechtvaardiging
         vindt in de wens om belastingontwijking met een in een andere lidstaat geregistreerde bedrijfsauto tegen te gaan, moet worden
         vastgesteld dat een algemeen vermoeden van belastingontwijking of ‑fraude niet kan worden gebaseerd op de omstandigheid dat
         een in een andere lidstaat dan Denemarken gevestigde werkgever voor beroepsmatige, of zelfs beroepsmatige en privé-doeleinden,
         een bedrijfsauto ter beschikking stelt van een in Denemarken wonende werknemer. Een dergelijk vermoeden kan derhalve geen
         rechtvaardiging vormen voor een fiscale maatregel die de uitoefening van een bij het Verdrag beschermde fundamentele vrijheid
         beperkt.
      
      82     Bijgevolg is het beroep van de Commissie betreffende de gewijzigde regeling gedeeltelijk gegrond.
      83     Deze vaststelling geldt niet alleen voor een gebruik van de bedrijfsauto voor beroepsmatige doeleinden, maar ook voor een
         gebruik voor privé-doeleinden dat ten opzichte van het beroepsmatig gebruik bijkomstig van aard is (zie in die zin arrest
         Ledoux, reeds aangehaald, punt 18).
      
       Artikel 10 EG
      84     Een niet-nakoming van de in artikel 10 EG neergelegde algemene verplichtingen behoeft, naast de zojuist vastgestelde niet-nakoming
         van de meer specifieke communautaire verplichtingen waaraan het Koninkrijk Denemarken ingevolge artikel 39 EG was gehouden,
         niet te worden vastgesteld.
      
      85     Mitsdien dient te worden vastgesteld dat voorzover
      –       het op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk niet is toegestaan dat in Denemarken wonende werknemers die in
         een andere lidstaat een betrekking uitoefenen die niet hun voornaamste werkzaamheid vormt, voor beroepsmatige en privé-doeleinden
         gebruik maken van een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig dat in die andere lidstaat, waar de onderneming van hun werkgever
         is gevestigd, is geregistreerd, en
      
      –       op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk het gebruik voor privé- en/of beroepsmatige doeleinden door werknemers
         die in een andere lidstaat werkzaam zijn en in Denemarken wonen, van een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig dat in
         een andere lidstaat, waar de onderneming van de werkgever is gevestigd of haar hoofdvestiging heeft, is geregistreerd, en
         dat noch voornamelijk is bestemd voor duurzaam gebruik in Denemarken, noch daar feitelijk duurzaam wordt gebruikt, enkel is
         toegestaan wanneer de betrekking bij die werkgever voor de betrokkenen de voornaamste werkzaamheid vormt en voor het gebruik
         van het voertuig belasting wordt betaald,
      
      het Koninkrijk Denemarken niet heeft voldaan aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens artikel 39 EG, en dient het
         beroep te worden verworpen voor het overige.
      
       Kosten
      86     Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen,
         voorzover dit is gevorderd. Volgens artikel 69, lid 3, eerste alinea, van dit Reglement kan het Hof de kosten echter geheel
         of gedeeltelijk compenseren, indien partijen onderscheidenlijk op een of meer punten in het ongelijk worden gesteld. Aangezien
         de Commissie en het Koninkrijk Denemarken elk ten dele in het ongelijk zijn gesteld, moeten zij in hun eigen kosten worden
         verwezen. Ingevolge artikel 69, lid 4, eerste alinea, van dit Reglement zal de Republiek Finland, die in het geding is tussengekomen,
         zijn eigen kosten dragen.
      
      Het Hof van Justitie (Eerste kamer) verklaart:
      1)      Voorzover
      –       het op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk niet is toegestaan dat in Denemarken wonende werknemers die in
            een andere lidstaat een betrekking uitoefenen die niet hun voornaamste werkzaamheid vormt, voor beroepsmatige en privé-doeleinden
            gebruik maken van een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig dat in die andere lidstaat, waar de onderneming van hun werkgever
            is gevestigd, is geregistreerd, en
      –       op grond van zijn wetgeving en administratieve praktijk het gebruik voor privé‑ en/of beroepsmatige doeleinden door werknemers
            die in een andere lidstaat werkzaam zijn en in Denemarken wonen, van een aan de werkgever toebehorend motorvoertuig dat in
            een andere lidstaat, waar de onderneming van de werkgever is gevestigd of haar hoofdvestiging heeft, is geregistreerd, en
            dat noch voornamelijk is bestemd voor duurzaam gebruik in Denemarken, noch daar feitelijk duurzaam wordt gebruikt, enkel is
            toegestaan wanneer de betrekking bij die werkgever voor de betrokkenen de voornaamste werkzaamheid vormt en voor het gebruik
            van het voertuig belasting wordt betaald,
      heeft het Koninkrijk Denemarken niet voldaan aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens artikel 39 EG.
      2)      Het beroep wordt verworpen voor het overige.
      3)      Partijen dragen hun eigen kosten.
      4)      De Republiek Finland wordt verwezen in haar eigen kosten.
      ondertekeningen
      * Procestaal: Deens.