CELEX: 62021CJ0056
Language: sk
Date: 2022-06-30 00:00:00
Title: Rozsudok Súdneho dvora (druhá komora) z 30. júna 2022.#UAB „ARVI“ ir ko proti Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos vyriausybės.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 137 – Režim dobrovoľného zdanenia – Podmienky – Vnútroštátna právna úprava, ktorá podmieňuje právo zdaniteľnej osoby zvoliť si, že predaj nehnuteľného majetku bude podliehať DPH, tým, aby tento majetok bol prevedený na zdaniteľnú osobu, ktorá už bola identifikovaná pre DPH – Povinnosť vykonať úpravu odpočítania DPH v prípade nedodržania tejto podmienky – Zásady daňovej neutrality, efektivity a proporcionality.#Vec C-56/21.

Predbežné znenie
ROZSUDOK  SÚDNEHO  DVORA  (druhá  komora)
z 30. júna  2022(*)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 137 – Režim dobrovoľného zdanenia – Podmienky – Vnútroštátna právna úprava, ktorá podmieňuje právo zdaniteľnej osoby zvoliť si, že predaj nehnuteľného majetku bude podliehať DPH, tým, aby tento majetok bol prevedený na zdaniteľnú osobu, ktorá už bola identifikovaná pre DPH – Povinnosť vykonať úpravu odpočítania DPH v prípade nedodržania tejto podmienky – Zásady daňovej neutrality, efektivity a proporcionality“
Vo  veci C‑56/21,
ktorej  predmetom  je  návrh  na  začatie  prejudiciálneho  konania  podľa  článku 267 ZFEÚ,  podaný  rozhodnutím  Mokestinių  ginčų  komisija  prie  Lietuvos  Respublikos  vyriausybės  (Komisia  pre  daňové  spory  pri  vláde  Litovskej  republiky)  zo  16. októbra  2020 a doručený  Súdnemu  dvoru  29. januára  2021,  ktorý  súvisí s konaním:

UAB  „ARVI“  ir  ko

proti

Valstybinė  mokesčių  inspekcija  prie  Lietuvos  Respublikos  finansų  ministerijos,

SÚDNY  DVOR  (druhá  komora),
v zložení:  predsedníčka  druhej  komory  A. Prechal,  sudcovia  J. Passer,  F. Biltgen (spravodajca),  N. Wahl a M. L. Arastey  Sahún,
generálna  advokátka:  J. Kokott,
tajomník:  A. Calot  Escobar,
so  zreteľom  na  písomnú  časť  konania,
so  zreteľom  na  pripomienky,  ktoré  predložili:
–        UAB  „ARVI“  ir  ko, v zastúpení:  L. Augustinavičienė a A. Paulauskas,  advokatai,
–        litovská  vláda, v zastúpení:  K. Dieninis a V. Kazlauskaitė‑Švenčionienė,  splnomocnení  zástupcovia,
–        Európska  komisia, v zastúpení:  J. Jokubauskaitė a L. Lozano  Palacios  splnomocnené  zástupkyne,
po  vypočutí  návrhov  generálnej  advokátky  na  pojednávaní  24. marca 2022,
vyhlásil  tento

Rozsudok

1        Návrh  na  začatie  prejudiciálneho  konania  sa  týka  výkladu  článkov 135 a 137  smernice  Rady  2006/112/ES z 28. novembra  2006 o spoločnom  systéme  dane z pridanej  hodnoty  (Ú. v. EÚ L 347,  2006,  s. 1)  (ďalej  len  „smernica o DPH“),  ako  aj  zásad  daňovej  neutrality,  efektivity a proporcionality.

2        Tento  návrh  bol  podaný v rámci  sporu  medzi  spoločnosťou  UAB  „ARVI“  ir  ko  (ďalej  len  „Arvi“)  na  jednej  strane a Valstybinė  mokesčių  inspekcija  prie  Lietuvos  Respublikos  finansų  ministerijos  (Národná  daňová  inšpekcia,  ktorá  je  súčasťou  Ministerstva  financií  Litovskej  republiky,  ďalej  len  „národná  daňová  inšpekcia“)  na  druhej  strane  vo  veci  výkonu  práva  zvoliť  si  zdanenie  nehnuteľného  majetku,  ktorý  bol  predaný  zdaniteľnej  osobe,  ktorá  nebola v čase  predaja  identifikovaná  pre  daň z pridanej  hodnoty  (DPH), a pravidiel  uplatnenia  práva  na  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe.
 Právny rámec

 Právo Únie

3        Článok 135  ods. 1  smernice o DPH  stanovuje:
„Členské  štáty  oslobodia  od  dane  tieto  transakcie:
…
j)      dodanie  budov  alebo  častí  budov a pozemkov,  na  ktorých  stoja,  okrem  dodaní  [pred  prvým  obývaním];
…“

4        Článok 137  tejto  smernice  stanovuje:
„1.      Členské  štáty  môžu  zdaniteľným  osobám  poskytnúť  možnosť  voľby v otázke  zdanenia  týchto  transakcií:
…
b)      dodanie  budov  alebo  častí  budov a pozemkov,  na  ktorých  stoja,  okrem  dodaní  [pred  prvým  obývaním];
…
2.      Členské  štáty  stanovia  pravidlá  pre  využitie  možnosti  ustanovenej v odseku 1.
Členské  štáty  môžu  obmedziť  rozsah  pôsobnosti  tejto  možnosti.“

5        Podľa  článku 168  uvedenej  smernice:
„Pokiaľ  ide o tovar a služby,  ktoré  sú  použité  na  účely  zdaniteľných  transakcií  zdaniteľnej  osoby,  táto  má  právo v členskom  štáte, v ktorom  uskutočňuje  tieto  transakcie,  odpočítať z výšky  DPH,  ktorú  je  povinná  zaplatiť,  tieto  sumy:
a)      DPH  splatnú  alebo  zaplatenú v tomto  členskom  štáte  za  tovar,  ktorý  jej  bol  alebo  bude  dodaný, a za  služby,  ktoré  jej  boli  alebo  budú  poskytnuté,  inou  zdaniteľnou  osobou,
…“

6        Článok 213  ods. 1  tej  istej  smernice  stanovuje:
„Každá  zdaniteľná  osoba  oznamuje  začatie,  zmenu  alebo  ukončenie  svojej  činnosti,  ktorú  vykonáva  ako  zdaniteľná  osoba.“

7        Článok 214  ods. 1  smernice o DPH  stanovuje:
„Členské  štáty  prijmú  opatrenia  potrebné  na  identifikovanie  týchto  osôb  pomocou  individuálneho  čísla:
a)      každej  zdaniteľnej  osoby s výnimkou  osôb  uvedených v článku 9  ods. 2,  ktorá  na  ich  území  uskutočňuje  iné  dodanie  tovaru  alebo  poskytovanie  služieb,  pri  ktorých  vzniklo  právo  na  odpočítanie  dane,  než  je  dodanie  tovaru  alebo  poskytovanie  služieb,  pri  ktorých  DPH  platí  výhradne  odberateľ  alebo  príjemca v súlade s článkami 194  až  197 a článkom 199,
…“
 Litovské právo

8        § 32  ods. 3  Lietuvos  Respublikos  pridėtinės  vertės  mokesčio  įstatymas  Nr.  IX‑751  (zákon  Litovskej  republiky  č. IX‑751 o dani z pridanej  hodnoty) z 5. marca 2002  (Žin.,  2002,  č. 35‑1271) v znení  uplatniteľnom  na  skutkové  okolnosti  vo  veci  samej  (ďalej  len  „zákon o DPH“)  stanovuje:
„Zdaniteľná  osoba  má v súlade s podmienkami  stanovenými v tomto  zákone  možnosť  voľby v otázke  zdanenia  nehnuteľného  majetku,  ktorý  je  oslobodený  od  DPH  podľa  odseku  1  alebo  2  tohto  ustanovenia,  ak  sa  nehnuteľný  majetok  predá  alebo  inak  prevedie  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  je  identifikovaná  pre  DPH…,  pričom  táto  možnosť  voľby  sa  uplatňuje  na  všetky  relevantné  transakcie  uskutočnené  touto  osobou, a to  počas  obdobia  najmenej  24  mesiacov  odo  dňa  vyhlásenia o možnosti  voľby.  Zdaniteľná  osoba  je  povinná  uskutočniť  vyhlásenie o svojej  možnosti  voľby  podľa  pravidiel  stanovených  ústredným  daňovým  orgánom.  …“

9        § 58  ods. 1  tohto  zákona  stanovuje:
„Osoba  identifikovaná  pre  DPH  má  právo  na  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe  alebo  pri  dovoze  za  nadobudnutý  alebo  dovezený  tovar  alebo  poskytnuté  služby,  ak  je  tento  tovar  určený  alebo  sú  tieto  služby  určené  na  tieto  jej  činnosti:
1)      dodanie  tovaru  alebo  poskytnutie  služieb,  ktoré  podliehajú  DPH;
…“

10      § 67  ods. 2  uvedeného  zákona  znie:
„Odpočítanie  dane  sa  upraví  spôsobom  uvedeným v tomto  ustanovení:  pokiaľ  ide  nehnuteľný  majetok,  počas  10  rokov…  od  zdaňovacieho  obdobia, v ktorom  bola  DPH  zaplatená  na  vstupe  alebo  pri  dovoze z tohto  majetku  úplne  alebo  čiastočne  odpočítaná  [v prípade  podstatného  zlepšenia  budovy  (stavby)  sa  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe z takto  vytvoreného  investičného  hmotného  majetku  upraví  počas  10  rokov  od  zdaňovacieho  obdobia, v ktorom  boli  rekonštrukčné  práce  dokončené].  …“
 Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

11      Na  základe  kontroly  správnosti  výpočtu,  priznania a platby  DPH  spoločnosťou  Arvi  vypracovala  Kauno  apskrities  valstybinė  mokesčių  inspekcija  (Regionálna  daňová  inšpekcia v meste  Kaunas,  Litva,  ďalej  len  „regionálna  daňová  inšpekcia“)  15. apríla  2020  správu o daňovej  kontrole, v ktorej  bolo  konštatované,  že  táto  spoločnosť  nesprávne  uplatnila  DPH  na  výstupe v rámci  predaja  nehnuteľného  majetku  spoločnosti  UAB  „Investicijų  ir  inovacijų  fondas“  (ďalej  len  „Fondas“),  ku  ktorému  došlo  8. mája  2015.  Regionálna  daňová  inšpekcia  totiž v tejto  správe  dospela k záveru,  že  vzhľadom  na  to,  že v čase  uvedeného  predaja  Fondas  ešte  nebola  identifikovaná  pre  DPH,  Arvi  si  nemohla  zvoliť  zdanenie  tejto  transakcie a v dôsledku  toho  ani  fakturovať  príslušnú  DPH  na  výstupe,  takže  vo  svojom  daňovom  priznaní k DPH  mala  upraviť  výšku  DPH  odpočítanej  na  vstupe.

12      Rozhodnutím z 22. mája  2020  táto  inšpekcia  potvrdila  uvedenú  správu o kontrole a uložila  spoločnosti  Arvi  povinnosť  zaplatiť  zodpovedajúcu  sumu  DPH  zvýšenú o penále a úroky z omeškania.

13      Keďže  sťažnosť  podaná  proti  tomuto  rozhodnutiu  bola  zamietnutá  rozhodnutím  národnej  daňovej  inšpekcie z 23. júla  2020,  Arvi  sa  obrátila  na  Mokestinių  ginčų  komisija  prie  Lietuvos  Respublikos  vyriausybės  (Komisia  pre  daňové  spory  pri  vláde  Litovskej  republiky).

14      Tento  orgán  sa v prvom  rade  pýta,  či  litovský  zákonodarca  tým,  že  sa  pri  výkone  svojej  diskrečnej  právomoci  rozhodol  podmieniť  právo  zvoliť  si  zdanenie  tým,  aby  bol  nadobúdateľ  výlučne  zdaniteľnou  osobou  identifikovanou  pre  DPH,  dodržal  smernicu o DPH z hľadiska  jej  cieľov a zmyslu.  Ďalej  sa  pýta,  či  rozhodnutie  zdaniteľnej  osoby  uplatniť  DPH  na  dodanie  starého  nehnuteľného  majetku,  hoci  takáto  voľba  nespĺňa  podmienku  stanovenú v § 32  zákona o DPH,  podľa  ktorej  musí  byť  nadobúdateľ  zdaniteľnou  osobou  identifikovanou  pre  DPH,  umožňuje  napriek  tomu  považovať  túto  transakciu  za  dodanie  investičného  majetku  podliehajúceho  DPH,  ktoré  nemá  za  následok  povinnosť  dodávateľa  vykonať  úpravu  odpočítania  DPH.  Napokon  sa  pýta,  či  národná  daňová  inšpekcia  tým,  že  vyžaduje,  aby  dodávateľ  vykonal  úpravu  odpočítania  DPH  zaplatenej  na  vstupe,  hoci  nadobúdateľ  majetku  bol  identifikovaný  pre  DPH  mesiac  po  uzavretí  transakcie,  koná v súlade  so  zmyslom  smernice o DPH a so  zásadami,  ktoré  stanovil  Súdny  dvor  vo  svojej  judikatúre.

15      Za  týchto  podmienok  Mokestinių  ginčų  komisija  prie  Lietuvos  Respublikos  vyriausybės  (Komisia  pre  daňové  spory  pri  vláde  Litovskej  republiky)  rozhodla  prerušiť  konanie a položiť  Súdnemu  dvoru  nasledujúce  prejudiciálne  otázky:
„1.      Je  vnútroštátna  právna  úprava,  podľa  ktorej  môže  mať  osoba  identifikovaná  pre  DPH  možnosť  voľby v otázke  uplatnenia  DPH  na  [dodanie]  nehnuteľného  majetku  oslobodeného  od  DPH  len  vtedy,  ak  sa  tento  majetok  prevedie  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  je v čase  uzatvorenia  transakcie  identifikovaná  pre  DPH,  zlučiteľná s článkami 135 a 137  smernice o DPH,  ako  aj  so  zásadami  daňovej  neutrality a efektivity?
2.      V prípade  kladnej  odpovede  na  prvú  otázku,  je  výklad  ustanovení  vnútroštátneho  práva,  podľa  ktorých  musí  dodávateľ  nehnuteľného  majetku  vykonať  úpravu  odpočítania  DPH  zaplatenej  na  vstupe z tohto  majetku,  keďže  sa  rozhodol  uplatniť  na  toto  dodanie  DPH,  hoci  táto  možnosť  je  na  základe  vnútroštátnej  právnej  úpravy  vylúčená  len  na  základe  jediného  dôvodu, a to,  že  nadobúdateľ  nemá  postavenie  osoby  identifikovanej  pre  DPH, v súlade s ustanoveniami  smernice o DPH  upravujúcimi  právo  dodávateľa  na  odpočítanie a na  vykonanie  úpravy,  ako  aj so  zásadami  neutrality a efektivity  DPH?
3.      Je  správna  prax,  podľa  ktorej  za  takých  okolností, o aké  ide  vo  veci  samej,  je  dodávateľ  nehnuteľného  majetku  povinný  vykonať  úpravu  odpočítania  DPH  zaplatenej  na  vstupe  pri  nadobudnutí  alebo  výstavbe  tohto  nehnuteľného  majetku,  pretože  táto  transakcia  sa  považuje  za  dodanie  nehnuteľného  majetku  oslobodené  od  DPH z dôvodu  neexistencie  práva  zvoliť  si  uplatnenie  DPH v prípade  tohto  dodania  (keďže  nadobúdateľ  nemá v čase  uzavretia  transakcie  identifikačné  číslo  pre  DPH),  hoci  pred  uzavretím  transakcie  nadobúdateľ  požiadal o identifikáciu  pre  DPH a bol  identifikovaný  pre  DPH  jeden  mesiac  po  uzavretí  transakcie, v súlade s ustanoveniami  smernice o DPH  týkajúcimi  sa  práva  dodávateľa  na  odpočítanie  DPH a vykonanie  úpravy,  ako  aj  so  zásadou  neutrality  DPH?  Je v takom  prípade  relevantné  určiť,  či  nadobúdateľ  nehnuteľného  majetku,  ktorý  bol  identifikovaný  pre  DPH  po  uskutočnení  transakcie,  skutočne  použil  nadobudnutý  majetok  na  činnosti  podliehajúce  DPH a či  neexistuje  dôkaz o podvode  alebo  zneužití?“
 O prejudiciálnych otázkach

 O prvej prejudiciálnej otázke

16      Svojou  prvou  otázkou  sa  vnútroštátny  súd v podstate  pýta,  či  sa  články 135 a 137  smernice o DPH,  ako  aj  zásady  daňovej  neutrality a efektivity  majú  vykladať v tom  zmysle,  že  bránia  vnútroštátnej  právnej  úprave,  ktorá  podmieňuje  právo  zdaniteľnej  osoby  zvoliť  si  uplatnenie  DPH  na  predaj  nehnuteľného  majetku  tým,  aby  bol  tento  majetok  prevedený  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  bola v čase  uzavretia  transakcie  už  identifikovaná  pre  DPH.

17      V tejto  súvislosti  treba  na  jednej  strane  uviesť,  že  článok 137  smernice o DPH  vo  svojom  odseku  1  stanovuje,  že  členské  štáty  môžu  zdaniteľným  osobám  poskytnúť  možnosť  zvoliť  si  zdanenie  najmä v prípade  „dodania  budov  alebo  častí  budov a pozemkov,  na  ktorých  stoja,  okrem  dodaní  [pred  prvým  obývaním]“, a vo  svojom  odseku  2  spresňuje,  že  členské  štáty  „stanovia  pravidlá  pre  využitie  možnosti  ustanovenej v odseku  1“ a „môžu  obmedziť  rozsah  pôsobnosti  tejto  možnosti“.

18      Na  druhej  strane z judikatúry  Súdneho  dvora  týkajúcej  sa  článku 13  C  šiestej  smernice  Rady  77/388/EHS  zo  17. mája  1977 o zosúladení  právnych  predpisov  členských  štátov  týkajúcich  sa  daní z obratu – spoločný  systém  dane z pridanej  hodnoty:  jednotný  základ  jej  stanovenia  (Ú. v. ES L 145,  1977,  s. 1;  Mim. vyd. 09/001,  s. 23),  ktorú  však  možno  analogicky  uplatniť  na  článok 137  smernice o DPH,  ktorého  obsah  je v podstate  rovnaký,  vyplýva,  že  členské  štáty  môžu  na  základe  tejto  možnosti  uvedenej v tomto  článku  poskytnúť  osobám,  ktoré  využívajú  oslobodenia  upravené v uvedenej  smernici,  možnosť  vzdať  sa  oslobodenia, a to  buď  vo  všetkých  prípadoch,  alebo v určitom  rozsahu,  alebo  pri  splnení  určitých  podmienok  (pozri  analogicky  rozsudok z 12. januára  2006,  Turn‑ und  Sportunion  Waldburg, C‑246/04,  EU:C:2006:22,  bod 27,  ako  aj  citovanú  judikatúru).

19      Článok 137  smernice o DPH  tak  členským  štátom  priznáva  nielen  možnosť  poskytnúť  svojim  zdaniteľným  osobám  právo  zvoliť  si  zdanenie  transakcií,  ktorých  sa  toto  ustanovenie  týka,  ale  aj  právomoc  obmedziť  rozsah  tohto  práva  alebo  ho  zrušiť. V dôsledku  toho  majú  členské  štáty v rámci  tohto  článku  širokú  mieru  voľnej  úvahy,  keďže  im  prináleží  posúdiť,  či  je  alebo  nie  je  potrebné  zaviesť  právo  voľby  podľa  toho,  či  to  považujú  za  vhodné v závislosti  od  kontextu  existujúceho v ich  krajine v danom  okamihu  (pozri v tomto  zmysle  rozsudok z 12. januára  2006,  Turn‑  und  Sportunion  Waldburg, C‑246/04,  EU:C:2006:22,  body 28 a 29,  ako  aj  citovanú  judikatúru).

20      Členské  štáty  môžu  tiež  pri  výkone  svojej  voľnej  úvahy  vylúčiť  určité  transakcie  alebo  určité  kategórie  zdaniteľných  osôb z rozsahu  pôsobnosti  tohto  práva  (pozri  analogicky  rozsudok z 12. januára  2006,  Turn‑  und  Sportunion  Waldburg, C‑246/04,  EU:C:2006:22,  bod 30).

21      Ak  však  členské  štáty  využijú  svoju  možnosť  obmedziť  rozsah  práva  voľby a stanoviť  spôsob  jeho  vykonávania,  musia  rešpektovať  všeobecné  ciele a zásady  smernice o DPH, a najmä  zásadu  daňovej  neutrality a požiadavku  správneho,  jednoduchého a jednotného  uplatnenia  stanovených  oslobodení  od  dane  (pozri  analogicky  rozsudok z 12. januára  2006,  Turn‑  und  Sportunion  Waldburg, C‑246/04,  EU:C:2006:22,  bod 31).

22      V prejednávanej  veci  sa  vnútroštátna  právna  úprava, o ktorú  ide  vo  veci  samej, v rozsahu, v akom  stanovuje  podmienky  vzdania  sa  oslobodenia  od  dane  uvedeného v článku 135  ods. 1 písm. j)  smernice o DPH,  obmedzuje  na  stanovenie  podmienok,  za  ktorých  môže  zdaniteľná  osoba  uplatniť  svoje  právo  zvoliť  si  zdanenie  dodania  nehnuteľností,  na  základe  ktorého  bude  mať  právo  na  odpočítanie  dane.

23      Vnútroštátna  právna  úprava, o ktorú  ide  vo  veci  samej,  je v tejto  súvislosti  podobná  právnej  úprave, o ktorú  išlo  vo  veci, v ktorej  bol  vydaný  rozsudok z 9. septembra  2004,  Vermietungsgesellschaft  Objekt  Kirchberg  (C‑269/03,  EU:C:2004:512), a ktorá – keďže  ju  prijal  členský  štát,  ktorý  využil  možnosť  priznať  svojim  zdaniteľným  osobám  právo  zvoliť  si  zdanenie  transakcií  spočívajúcich v prenájme  nehnuteľného  majetku – podmieňovala  úplné  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe  získaním  predchádzajúceho  súhlasu,  ktorý  nemá  spätné  účinky,  zo  strany  daňového  orgánu. V tomto  rozsudku  však  Súdny  dvor  na  jednej  strane  rozhodol,  že  keď  členský  štát  podmieni  právo  voľby  zdaňovania  splnením  určitých  zákonných  podmienok,  tak  konanie o udelenie  predchádzajúceho  súhlasu  umožňuje  preveriť,  či  boli  tieto  podmienky  splnené, a na  druhej  strane,  že  také  konanie o udelenie  súhlasu,  aké  zaviedol  tento  členský  štát,  nemá  za  cieľ  zásah  do  práva  na  odpočítanie  dane,  ale  naopak  umožňuje  plný  výkon  tohto  práva  za  predpokladu  dodržiavania  určitých  požiadaviek  (pozri v tomto  zmysle  rozsudok z 9. septembra  2004,  Vermietungsgesellschaft  Objekt  Kirchberg, C‑269/03,  EU:C:2004:512,  body 26 a 28).

24      Rovnaký  záver  platí  aj  pre  takú  právnu  úpravu, o akú  ide  vo  veci  samej,  keďže  táto  právna  úprava  iba  stanovuje  pravidlá  výkonu  práva  zdaniteľných  osôb  zvoliť  si  zdanenie  transakcií,  ktoré  sú v zásade  oslobodené  od  dane.  Takáto  právna  úprava  nezasahuje  do  práva  na  odpočítanie  dane,  ale  naopak  umožňuje,  ak  sa  táto  možnosť  voľby  vykonáva v súlade s pravidlami  stanovenými  na  tento  účel,  výkon  tohto  práva,  ktorý  by  bol v prípade  neexistencie  takejto  možnosti  vylúčený.  Navyše  podmienka,  podľa  ktorej  si  predávajúci  nehnuteľného  majetku  môže  zvoliť  zdanenie  predaja  len  vtedy,  ak  je  nadobúdateľ  zdaniteľnou  osobou,  ktorá  bola v čase  predaja  už  identifikovaná  pre  DPH,  prispieva k zabezpečeniu  výkonu  práva  voľby v súlade s právnou  istotou.

25      Tento  záver  nie  je  spochybnený  tvrdením,  ktoré  uviedla  najmä  Komisia a podľa  ktorého  je  táto  podmienka v rozpore s judikatúrou  Súdneho  dvora  vyplývajúcu  najmä z bodu 32  rozsudku  zo  7. marca 2018,  Dobre  (C‑159/17,  EU:C:2018:161),  podľa  ktorej  identifikácia  pre  DPH,  stanovená v článku 214  smernice o DPH,  ako  aj  povinnosť  zdaniteľnej  osoby  oznámiť  začatie,  zmenu  alebo  ukončenie  svojej  činnosti  podľa  článku 213  tejto  smernice,  predstavujú  iba  formálne  požiadavky  na  účely  kontroly,  ktoré  najmä  nemôžu  spochybniť  právo  na  odpočítanie  DPH v prípade,  keď  sú  splnené  hmotnoprávne  podmienky,  na  základe  ktorých  vzniká  toto  právo.  Ako  totiž  uviedla  generálna  advokátka v bode 56  svojich  návrhov,  táto  judikatúra  je v prejednávanej  veci  irelevantná,  pretože  spor  vo  veci  samej  sa  netýka  práva  nadobúdateľa,  ktorý  ešte  nebol  identifikovaný v čase  nadobudnutia  predmetného  nehnuteľného  majetku,  na  odpočítanie  dane,  ale  podmienok  výkonu  práva  predávajúceho  zvoliť  si  zdanenie  transakcie  spočívajúcej v dodaní  nehnuteľného  majetku.

26      Vzhľadom  na  tieto  úvahy  treba  na  prvú  otázku  odpovedať  tak,  že  články 135 a 137  smernice o DPH  sa  majú  vykladať v tom  zmysle,  že  nebránia  vnútroštátnej  právnej  úprave,  ktorá  podmieňuje  právo  zdaniteľnej  osoby  zvoliť  si  uplatnenie  DPH  na  predaj  nehnuteľného  majetku  tým,  aby  bol  tento  majetok  prevedený  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  bola v čase  uzavretia  transakcie  už  identifikovaná  pre  DPH.
 O druhej a tretej otázke

27      Svojou  druhou a treťou  otázkou,  ktoré  treba  preskúmať  spoločne,  sa  vnútroštátny  súd v podstate  pýta,  či  sa  ustanovenia  smernice o DPH,  ako  aj  zásady  daňovej  neutrality,  efektivity a proporcionality  majú  vykladať v tom  zmysle,  že  bránia  vnútroštátnej  právnej  úprave a praxi,  podľa  ktorých  je  predávajúci  nehnuteľného  majetku  povinný  vykonať  úpravu  odpočítania  DPH  zaplatenej  na  vstupe v súvislosti s týmto  majetkom v dôsledku  toho,  že  mu  nebolo  priznané  právo  zvoliť  si  zdanenie  tohto  predaja z dôvodu,  že v čase  tohto  predaja  nadobúdateľ  nespĺňal  podmienky  stanovené  na  účely  výkonu  tohto  práva  predávajúcim.

28      S cieľom  odpovedať  na  túto  otázku  treba  po  prvé  konštatovať,  že  povinnosť  vykonať  úpravu, o ktorú  ide  vo  veci  samej,  vyplýva  zo  skutočnosti,  že v prejednávanej  veci  nedošlo k platnému  vzdaniu  sa  práva  na  oslobodenie  tejto  transakcie  od  dane.

29      Po  druhé,  pokiaľ  ide o zásadu  daňovej  neutrality,  Súdny  dvor  rozhodol,  že  táto  zásada  bráni  najmä  tomu,  aby  sa s poskytovaním  podobných  služieb,  ktoré  si  navzájom  konkurujú,  zaobchádzalo  na  účely  DPH  rozdielnym  spôsobom  (pozri v tomto  zmysle  rozsudok z 12. januára  2006,  Turn‑  und  Sportunion  Waldburg, C‑246/04,  EU:C:2006:22,  bod 33,  ako  aj  citovanú  judikatúru).

30      V prejednávanej  veci  ani z návrhu  na  začatie  prejudiciálneho  konania,  ani z pripomienok  predložených  Súdnemu  dvoru  nevyplýva,  že  by  vnútroštátna  právna  úprava  alebo  prax, o ktoré  ide  vo  veci  samej,  zavádzali  rozdielne  zaobchádzanie s transakciami,  ktoré  sú  podobné a navzájom  si  konkurujú. Z dôvodov,  ktoré  podrobnejšie  rozvinula  generálna  advokátka v bodoch 30  až  35 a 46  svojich  návrhov,  je  cieľom  práva  zvoliť  si  zdanenie  dodania  nehnuteľného  majetku  totiž  zabrániť  konkurenčnému  znevýhodneniu  zdaniteľnej  osoby,  ktorá  toto  dodanie  uskutočňuje,  čo  je  práve  účelom  uplatňovania  zásady  daňovej  neutrality,  pričom  podmienky  výkonu  práva  zvoliť  si  zdanenie,  ktoré  stanovuje  vnútroštátna  právna  úprava, o ktorú  ide  vo  veci  samej,  sú  rovnaké  pre  všetky  zdaniteľné  osoby  bez  ohľadu  na  ich  právnu  subjektivitu  alebo  právnu  formu,  keďže  tento  výkon  závisí  výlučne  od  identifikácie  nadobúdateľa  pre  DPH v čase  dodania  tovaru.

31      Po  tretie,  pokiaľ  ide o zásadu  efektivity,  ktorá  bráni  tomu,  aby  vnútroštátne  procesné  ustanovenie  prakticky  znemožňovalo  alebo  nadmerne  sťažovalo  uplatňovanie  práva  Únie, v tomto  prípade  výkon  práva  na  odpočítanie  dane,  treba  pripomenúť,  že  ako  vyplýva z bodu 24  tohto  rozsudku,  právna  úprava, o akú  ide  vo  veci  samej,  len  stanovuje  pravidlá  výkonu  práva  zdaniteľných  osôb  zvoliť  si  zdanenie  transakcií,  ktoré  sú v zásade  oslobodené  od  dane, a nemá  vplyv  na  právo  na  odpočítanie  dane.  Okrem  toho  ani z návrhu  na  začatie  prejudiciálneho  konania,  ani z pripomienok  predložených  Súdnemu  dvoru  nevyplýva,  že  by  vnútroštátna  právna  úprava, o ktorú  ide  vo  veci  samej,  alebo  jej  uplatnenie  správnym  orgánom  akýmkoľvek  spôsobom  mohli  viesť k praktickej  nemožnosti  alebo  nadmernému  sťaženiu  výkonu  práva  na  odpočítanie  dane.

32      Naproti  tomu  podmienky  výkonu  práva  voľby  sú  vopred  známe a ako  uviedla  generálna  advokátka v bode 53  svojich  návrhov,  taká  zdaniteľná  osoba,  akou  je  Arvi,  má k dispozícii  viacero  prostriedkov  na  to,  aby  mohla  dodržať  podmienky  stanovené  na  vnútroštátnej  úrovni, a tak  účinne  uplatniť  svoje  právo  na  odpočítanie  dane.

33      Zásada  efektivity  teda  nebráni  takej  vnútroštátnej  právnej  úprave  alebo  praxi, o aké  ide  vo  veci  samej.

34      Po  štvrté,  pokiaľ  ide o otázku,  či  vnútroštátna  právna  úprava, o akú  ide  vo  veci  samej,  alebo  jej  uplatnenie  daňovými  orgánmi  sú v súlade  so  zásadou  proporcionality,  ktorú  tiež  uvádza  vnútroštátny  súd,  treba  pripomenúť,  že  podľa  judikatúry  Súdneho  dvora  na  to,  aby  vnútroštátne  opatrenie  bolo v súlade s uvedenou  zásadou,  musí  byť  vhodné  na  zabezpečenie  dosiahnutia  cieľa,  ktorý  sleduje, a nesmie  ísť  nad  rámec  toho,  čo  je  na  jeho  dosiahnutie  nevyhnutné  (pozri v tomto  zmysle  rozsudok z 26. októbra  2010,  Schmelz, C‑97/09,  EU:C:2010:632,  bod 58).

35      V prejednávanej  veci  požiadavka,  podľa  ktorej  nadobúdateľ  musí  byť v čase  predaja  zdaniteľnou  osobou  už  identifikovanou  pre  DPH,  aby  sa  predávajúci  mohol  rozhodnúť  pre  zdanenie  transakcie,  prispieva k ochrane  právnej  istoty  poskytovateľa  služieb,  keďže  mu  umožňuje  uistiť  sa,  že  bude  môcť  platne  vykonať  svoje  právo  zvoliť  si  zdanenie, a zaručiť  riadny  výber  DPH.  Takáto  požiadavka  je  teda  vhodná  na  dosiahnutie  sledovaného  cieľa.

36      Okrem  toho  nejde  nad  rámec  toho,  čo  je  nevyhnutné  na  dosiahnutie  sledovaného  cieľa,  keďže  umožňuje  zabezpečiť,  že  pred  uskutočnením  transakcie,  ktorú  chce  zdaniteľná  osoba  zdaniť v nadväznosti  na  výkon  svojho  práva  voľby,  je  táto  zdaniteľná  osoba  schopná  zistiť,  či  bude  môcť  platne  vykonať  toto  právo  voľby, a to  bez  toho,  aby  bolo  potrebné,  aby  sama  alebo  daňový  orgán  vykonali  zdĺhavé  overovanie  alebo  skúmanie  postavenia  nadobúdateľa  ako  zdaniteľnej  osoby.

37      Vzhľadom  na  vysvetlenia  poskytnuté  vnútroštátnym  súdom v jeho  návrhu  na  začatie  prejudiciálneho  konania  treba  dodať,  že  príslušné  orgány  nemôžu  okrem  okolnosti,  že  transakcia  je  alebo  nie  je  oslobodená  od  dane,  zohľadniť  aj  iné  okolnosti,  ako  je  napríklad  spôsob  využívania  nehnuteľného  majetku  nadobúdateľom.  Relevantnou  skutočnosťou  na  účely  práva  na  odpočítanie  dane a prípadnej  povinnosti  vykonať  úpravu  je  totiž  povaha  činnosti, v rámci  ktorej  zdaniteľná  osoba – predávajúci  využila  predmetný  nehnuteľný  majetok.  Zohľadnenie  následného  využívania  nehnuteľného  majetku  zo  strany  jeho  nadobúdateľa  na  účely  určenia,  či  ide o transakciu  podliehajúcu  DPH,  by  navyše  narušilo  zásadu  právnej  istoty.  Platí  to  tým  viac  vtedy,  keď  by  nadobúdateľovi  prináležalo  vykonať  úpravu  DPH  odpočítanú  na  vstupe,  ak  by  mal  predmetný  nehnuteľný  majetok  využívať  na  transakcie  oslobodené  od  dane  alebo  nepodliehajúce  DPH.  Takáto  zmena  účelového  určenia  však  nemôže  viesť k tomu,  aby  úprava  odpočítania  DPH  týkajúca  sa  dodania  tovaru  alebo  poskytnutia  služby  zaťažovala  inú  zdaniteľnú  osobu,  než  je  tá,  ktorá  vykonala  uvedené  odpočítanie  (pozri v tomto  zmysle  rozsudok z 26. novembra  2020,  Sögård  Fastigheter, C‑787/18,  EU:C:2020:964,  body 46 a 47).

38      V prejednávanej  veci  teda  využívanie  nehnuteľného  majetku,  ktorý  Fondas  nadobudla  od  spoločnosti  Arvi,  nemôže  mať  vplyv  na  právo  na  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe  spoločnosťou  Arvi  pri  nadobudnutí  tohto  majetku.  Ide o dve  samostatné  transakcie  týkajúce  sa  odlišných  zdaniteľných  osôb,  pričom  každá z nich  vykonáva  svoju  vlastnú  hospodársku  činnosť.

39      Napokon,  pokiaľ  ide o to,  či  vnútroštátnemu  súdu  prináleží  overiť,  či  nedošlo k podvodu  alebo  zneužitiu,  stačí  pripomenúť,  že  na  jednej  strane,  ak  daňový  orgán  dospeje  ku  konštatovaniu,  že  právo  na  odpočítanie  dane  bolo  vykonané  podvodným  alebo  zneužívajúcim  spôsobom,  je  oprávnený  so  spätnou  účinnosťou  požadovať  vrátenie  odpočítaných  súm  (rozsudok z 28. februára  2018,  Imofloresmira – Investimentos  Imobiliários, C‑672/16,  EU:C:2018:134,  bod 52).  Na  druhej  strane  zdaniteľné  osoby  majú  vo  všeobecnosti  slobodu  zvoliť  si  takú  organizačnú  štruktúru  alebo  taký  spôsob  uskutočňovania  transakcií,  ktoré  považujú  za  najvhodnejšie  pre  svoju  hospodársku  činnosť a na  obmedzenie  svojich  daňových  nákladov,  keďže  zásada  zákazu  zneužívajúcich  postupov  zakazuje  len  vyslovene  umelé  konštrukcie  zbavené  hospodárskej  reality,  vykonané  výlučne s cieľom  získať  daňovú  výhodu,  ktorej  poskytnutie  by  bolo v rozpore s cieľmi  smernice o DPH  (pozri v tomto  zmysle  uznesenie z 3. septembra  2020,  Vikingo  Fővállalkozó, C‑610/19,  EU:C:2020:673,  bod 62 a citovanú  judikatúru).

40      Vzhľadom  na  vyššie  uvedené  úvahy  treba  na  druhú a tretiu  otázku  odpovedať  tak,  že  ustanovenia  smernice o DPH,  ako  aj  zásady  daňovej  neutrality,  efektivity a proporcionality  sa  majú  vykladať v tom  zmysle,  že  nebránia  vnútroštátnej  právnej  úprave a praxi,  podľa  ktorých  je  predávajúci  nehnuteľného  majetku  povinný  vykonať  úpravu  odpočítania  DPH  zaplatenej  na  vstupe v súvislosti s týmto  majetkom v dôsledku  toho,  že  mu  nebolo  priznané  právo  zvoliť  si  zdanenie  tohto  predaja z dôvodu,  že v čase  tohto  predaja  nadobúdateľ  nespĺňal  podmienky  stanovené  na  účely  výkonu  tohto  práva  predávajúcim.  Hoci  skutočné  využívanie  predmetnej  nehnuteľnosti  nadobúdateľom v rámci  činností  podliehajúcich  DPH  nie  je v tejto  súvislosti  relevantné,  príslušné  orgány  sú  aj  napriek  tomu  povinné  overiť  prípadnú  existenciu  podvodu  alebo  zneužitia  zo  strany  zdaniteľnej  osoby,  ktorá  mala v úmysle  uplatniť  svoje  právo  zvoliť  si  zdanenie  predmetnej  transakcie.
 O trovách

41      Vzhľadom  na  to,  že  konanie  pred  Súdnym  dvorom  má  vo  vzťahu k účastníkom  konania  vo  veci  samej  incidenčný  charakter a bolo  začaté v súvislosti s prekážkou  postupu v konaní  pred  vnútroštátnym  súdom, o trovách  konania  rozhodne  tento  vnútroštátny  súd.  Iné  trovy  konania,  ktoré  vznikli v súvislosti s predložením  pripomienok  Súdnemu  dvoru a nie  sú  trovami  uvedených  účastníkov  konania,  nemôžu  byť  nahradené.
Z týchto  dôvodov  Súdny  dvor  (druhá  komora)  rozhodol  takto:
1.      Články 135 a 137 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá podmieňuje právo zdaniteľnej osoby zvoliť si uplatnenie dane z pridanej hodnoty (DPH) na predaj nehnuteľného majetku tým, aby bol tento majetok prevedený na zdaniteľnú osobu, ktorá bola v čase uzavretia transakcie už identifikovaná pre DPH.

2.      Ustanovenia smernice 2006/112, ako aj zásady daňovej neutrality, efektivity a proporcionality sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia vnútroštátnej právnej úprave a praxi, podľa ktorých je predávajúci nehnuteľného majetku povinný vykonať úpravu odpočítania dane z pridanej hodnoty (DPH) zaplatenej na vstupe v súvislosti s týmto majetkom v dôsledku toho, že mu nebolo priznané právo zvoliť si zdanenie tohto predaja z dôvodu, že v čase tohto predaja nadobúdateľ nespĺňal podmienky stanovené na účely výkonu tohto práva predávajúcim. Hoci skutočné využívanie predmetnej nehnuteľnosti nadobúdateľom v rámci činností podliehajúcich DPH nie je v tejto súvislosti relevantné, príslušné orgány sú aj napriek tomu povinné overiť prípadnú existenciu podvodu alebo zneužitia zo strany zdaniteľnej osoby, ktorá mala v úmysle uplatniť svoje právo zvoliť si zdanenie predmetnej transakcie.

Podpisy

*      Jazyk konania: litovčina.