CELEX: 62010CC0010
Language: sv
Date: 2011-03-08 00:00:00
Title: Förslag till avgörande av generaladvokat Trstenjak föredraget den 8 mars 2011. # Europeiska kommissionen mot Republiken Österrike. # Fördragsbrott - Fri rörlighet för kapital - Avdragsrätt för gåvor till inrättningar som har till uppgift att bedriva forskning och utbildning - Avdragsrätten omfattar endast gåvor till inrättningar med hemvist i landet. # Mål C-10/10.

FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT
      VERICA TRSTENJAK
      föredraget den 8 mars 2011(1)
      
      Mål C‑10/10
      Europeiska kommissionen
      mot
      Republiken Österrike
      ”Fördragsbrott – Artikel 258 FEUF – Artikel 56 EG – Artikel 40 i EES-avtalet – Fri rörlighet för kapital – Lättnad vid inkomstbeskattningen för gåvor till inrättningar med utbildnings-, forsknings- och undervisningsfunktioner – Begränsning av lättnaden till gåvor till inhemska inrättningar – Objektivt jämförbara inrättningar – Motivering i form av tvingande skäl av allmänintresse ­– Främjande av Österrikes konkurrenskraft i fråga om vetenskap och utbildning – Proportionalitet”
      Innehållsförteckning
      
      I –   Inledning
      II – Tillämpliga bestämmelser
      A –   Unionsrätten
      B –   EES-avtalet
      C –   Nationell rätt
      III – Bakgrund
      IV – Det administrativa förfarandet
      V –   Förfarandet vid domstolen och parternas yrkanden
      VI – Parternas huvudsakliga argument
      VII – Rättslig bedömning
      A –   Frågan huruvida det föreligger en restriktion för den fria rörligheten för kapital
      B –   Frågan huruvida en restriktion för den fria rörligheten för kapital kan anses motiverad
      1.     Frågan huruvida de aktuella inhemska och utländska inrättningarna inom EU kan anses objektivt jämförbara
      2.     Motivering i form av tvingande skäl av allmänintresse
      3.     Sammanfattning
      C –   Frågan huruvida det föreligger ett åsidosättande av artikel 40 i EES-avtalet
      VIII – Rättegångskostnader
      IX – Förslag till avgörande
      I –    Inledning
      1.        Förevarande mål avser en talan om fördragsbrott som kommissionen har väckt enligt artikel 258 FEUF. Kommissionen har yrkat
         att domstolen ska fastställa att Republiken Österrike har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG och
         artikel 40 i EES-avtalet genom att föreskriva en avdragsrätt vid inkomstbeskattningen för gåvor till inrättningar med utbildnings-,
         forsknings- och undervisningsfunktioner endast i de fall då inrättningen är belägen i Österrike.
      
      II – Tillämpliga bestämmelser
      A –    Unionsrätten(2)
      
      2.        Enligt artikel 56.1 EG ska, inom ramen för bestämmelserna i kapitel 4, alla restriktioner för kapitalrörelser mellan medlemsstater
         samt mellan medlemsstater och tredjeland vara förbjudna.
      
      3.        I artikel 58 EG föreskrivs följande:
      
      ”1.      Bestämmelserna i artikel 56 skall inte påverka medlemsstaternas rätt att
      a)      tillämpa sådana bestämmelser i sin skattelagstiftning som skiljer mellan skattebetalare som har olika bostadsort eller som
         har investerat sitt kapital på olika ort,
      
      b)      vidta alla nödvändiga åtgärder för att förhindra överträdelser av nationella lagar och andra författningar, särskilt i fråga
         om beskattning och tillsyn över finansinstitut, eller att i administrativt eller statistiskt informationssyfte fastställa
         förfaranden för deklaration av kapitalrörelser eller att vidta åtgärder som är motiverade med hänsyn till allmän ordning eller
         allmän säkerhet.
      
      …
      3.      De åtgärder och förfaranden som avses i punkterna 1 och 2 får inte utgöra ett medel för godtycklig diskriminering eller en
         förtäckt begränsning av den fria rörligheten för kapital och betalningar enligt artikel 56.”
      
      B –    EES-avtalet
      4.        I artikel 40 i EES-avtalet anges följande: 
      
      ”Inom ramen för bestämmelserna i detta avtal får det inte finnas några restriktioner mellan de avtalsslutande parterna avseende
         rörligheten för kapital som tillhör personer bosatta i medlemsstater i Europeiska gemenskapen eller stater i Europeiska ekonomiska
         samarbetsområdet (EFTA) och inte heller någon diskriminering som grundas på parternas nationalitet eller bostadsort eller
         på den ort där sådant kapital är placerat. Bilaga XII innehåller bestämmelser som behövs för att genomföra och tillämpa denna
         artikel.” 
      
      C –    Nationell rätt
      5.        I 4 § i den österrikiska inkomstskattelagen (Einkommensteuergesetz 1988(3), nedan kallad EStG) behandlas fastställandet av ”vinsten” som beräkningsgrund för inkomstskatten. Enligt denna bestämmelse
         ska vinsten minskas med driftskostnaderna. I 4 § fjärde stycket EStG definieras begreppet driftskostnader som kostnader eller
         utgifter som uppkommit genom driften. Dessutom innehåller nämnda bestämmelse en lista på de utgifter som i vart fall och sålunda
         automatiskt ska anses utgöra driftskostnader.
      
      6.        I 4a § EStG i dess lydelse enligt 2009 års skattereformlag (Steuerreformgesetz 2009) föreskrivs under rubriken ”gåvor ur rörelsekapitalet”
         en rad gåvor som även ska anses utgöra driftskostnader. I detta avseende har den uppräkning av driftkostnader som fram till
         den 31 mars 2009 reglerades i 4 § fjärde stycket punkt 5 EStG övertagits i 4a § EStG.
      
      7.        4a § EStG har följande lydelse:
      
      ”Som driftskostnader räknas även:
      1.      Gåvor ur rörelsekapitalet för främjandet av
      –        forskningsverksamhet eller
      –        undervisningsverksamhet inom vuxenutbildningen, som avser vetenskaplig eller konstnärlig undervisning och uppfyller kraven
         i 2002 års universitetslag (Universitätsgesetz 2002),
      
      samt därtill knutna vetenskapliga publikationer och dokumentationer från följande inrättningar:
      a)      Universitet, konsthögskolor och Konstakademin samt deras fakulteter, institutioner och särskilda inrättningar,
      b)      Institut som inrättats enligt förbundslag eller delstatslag som har anförtrotts forskningsfrämjande uppgifter.
      c)      Den österrikiska Vetenskapsakademin.
      d)      I juridiskt hänseende osjälvständiga inrättningar av territorier med juridisk persons status, vilka i huvudsak befattar sig
         med ovannämnda forsknings- eller undervisningsverksamhet för österrikisk vetenskap eller ekonomi samt därtill knutna vetenskapliga
         publikationer eller dokumentationer.
      
      e)      Juridiska personer som i huvudsak befattar sig med ovannämnda forsknings- eller undervisningsverksamhet för österrikisk vetenskap
         eller ekonomi samt därtill knutna vetenskapliga publikationer eller dokumentationer. Vidare krävs det antingen att ett territorium
         med juridisk persons status åtminstone är majoritetsdelägare i denna juridiska person eller att den juridiska personen i egenskap
         av korporation i den mening som avses i 34 § och följande §§ i förbundsförordningen om skatter och avgifter (Bundesabgabenordnung)
         uteslutande fullföljer vetenskapliga ändamål.
      
      Den aktuella inrättningen ska styrka att förutsättningarna under d och e är uppfyllda genom intyg 1/23 som Finanzamt Wien
         har utfärdat med förbehåll att det när som helst kan återkallas. Samtliga inrättningar för vilka ett sådant intyg har utfärdats
         ska åtminstone en gång per år offentliggöras i elektronisk form på det federala finansministeriets hemsida. Gåvornas marknadsvärde
         är avdragsgillt i den mån detta tillsammans med marknadsvärdet av gåvor i den mening som avses i punkt 2 inte sammanlagt överstiger
         10 procent av vinsten under det omedelbart föregående räkenskapsåret. Det kvarstående bokförda värdet ska inte bokföras som
         driftkostnad och delvärdet ska inte bokföras som rörelseintäkt. Dolda reserver som enligt 12 § överförts på den bortskänkta
         rörelsetillgången ska beskattas i efterhand. I den mån marknadsvärdet överstiger ovannämnda gräns kan det deklareras som särskild
         utgift på de villkor som anges i 18 § första stycket punkt 7.”
      
      III – Bakgrund
      8.        Enligt den österrikiska inkomstskatterätten kan gåvor ur rörelsekapitalet till en rad i lag uppräknade inrättningar med utbildnings-,
         forsknings- och undervisningsuppgifter deklareras som driftskostnader, vilket minskar beräkningsunderlaget för inkomstskatt
         i motsvarande mån. Denna möjlighet föreligger emellertid enbart så länge dessa inrättningar är belägna i Österrike eller i
         huvudsak befattar sig med forsknings- eller undervisningsverksamhet för österrikisk vetenskap eller ekonomi.
      
      9.        Kommissionen anser att Republiken Österrike genom dessa bestämmelser har underlåtit att uppfylla de skyldigheter som följer
         av den fria rörligheten för kapital samt även av artikel 40 i EES-avtalet. Följaktligen har kommissionen inlett förevarande
         fördragsbrottsförfarande mot Republiken Österrike.
      
      IV – Det administrativa förfarandet
      10.      Genom skrivelse av den 12 maj 2005 begärde kommissionen upplysningar av det federala österrikiska finansministeriet om huruvida
         gåvor är avdragsgilla enligt 4 § fjärde stycket punkt 5 även när de ges till sådana inrättningar som nämns i denna bestämmelse
         eller liknande inrättningar som är belägna i andra EU/EES-stater.
      
      11.      Genom skrivelse av den 5 september 2005 bekräftade det federala österrikiska finansministeriet att enbart inhemska inrättningar
         kan komma i fråga som gåvomottagare enligt 4 § fjärde stycket punkt 5 a–d EStG. Däremot kunde 4 § fjärde stycket punkt 5 e
         EStG enligt dess ordalydelse inte anses begränsad till enbart inhemska inrättningar.
      
      12.      I en första formell underrättelse av den 4 april 2007 drog kommissionen slutsatsen att 4 § fjärde stycket punkt 5 a­–e EStG
         stred mot artikel 49 EG samt mot artikel 36 i EES-avtalet. Kommissionen anmodade Republiken Österrike att yttra sig inom en
         frist på två månader.
      
      13.      I ett motiverat yttrande av den 5 juni 2007 bestred Republiken Österrike i alla delar kommissionens uppfattning enligt den
         formella underrättelsen. I detta avseende underströk nämnda medlemsstat bland annat att den av kommissionen åberopade friheten
         att tillhandahålla tjänster inte kunde anses tillämplig.
      
      14.      I ytterligare en formell underrättelse av den 8 maj 2008 kompletterade kommissionen sin rättsliga bedömning i den första formella
         underrättelsen i det avseendet att de aktuella nationella bestämmelserna utöver friheten att tillhandahålla tjänster även
         skulle anses strida mot den i artikel 56 EG och följande artiklar förankrade fria rörligheten för kapital. Sålunda skulle
         Republiken Österrike även anses ha åsidosatt sina skyldigheter enligt artikel 56 EG och artikel 40 i EES-avtalet, genom att
         rätten till avdrag för gåvor till inrättningar med forskningsverksamhet hade begränsats till österrikiska institutioner.
      
      15.      I sitt yttrande av den 9 juli 2008 hänvisade Republiken Österrike i huvudsak till yttrandet av den 5 juni 2007. Sålunda vidhöll
         Österrike sin uppfattning att 4 § fjärde stycket punkt 5 EStG innehåller en tillåten begränsning av rätten till avdrag för
         gåvor inom vissa specifika områden, genom att enbart allmännyttiga ändamål med en tillräckligt inhemsk anknytning främjas.
         Denna nationella anknytning kommer antingen till uttryck genom en särskild anknytning till österrikisk vetenskap eller ekonomi
         eller genom att staten har ett särskilt ansvar att finansiera de aktuella inrättningarna.
      
      16.      Den 19 mars 2009 avgav kommissionen ett motiverat yttrande, vilket tillställdes Republiken Österrike den 23 mars 2009. Kommissionen
         gjorde vid sin rättsliga bedömning av 4 § fjärde stycket punkt 5 EStG skillnad mellan 4 § fjärde stycket punkt 5 a–d EStG
         och 4 § fjärde stycket punkt 5 e EStG. 4 § fjärde stycket punkt 5 a–d EStG leder till att enbart gåvor till i denna bestämmelse
         nämnda allmännyttiga inrättningar med hemvist i Österrike kan godtas som driftskostnader. Gåvor till motsvarande utländska
         inrättningar kan däremot inte godtas som driftskostnader. Det görs alltså en åtskillnad på grund av var den aktuella inrättningen
         har sitt säte. Även om det i 4 § fjärde stycket punkt 5 e EStG inte görs någon åtskillnad beroende på gåvomottagarens säte,
         så anses gåvor emellertid enbart utgöra driftskostnad om den aktuella juridiska personen i huvudsak bedriver sin verksamhet
         för österrikisk vetenskap och ekonomi. Mot denna bakgrund fastställde kommissionen för det första att Republiken Österrike
         har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG och artikel 40 i EES-avtalet genom att gåvor till inrättningar
         med forsknings- och utbildningsfunktioner endast anses avdragsgilla i de fall då inrättningen har hemvist i Österrike. Republiken
         Österrike har för det andra underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 49 EG och artikel 56 EG samt enligt artikel
         36 och artikel 40 i EES-avtalet, genom att gåvor till juridiska personer som bedrev utbildnings‑ eller forskningsverksamhet
         endast anses avdragsgilla i de fall då dessa personer i huvudsak har bedrivit sin verksamhet för österrikisk vetenskap eller
         ekonomi.
      
      17.      Republiken Österrike besvarade detta i yttrande av den 25 maj 2009. I detta yttrande vidhöll nämnda medlemsstat sin uppfattning
         att 4 § fjärde stycket punkt 5 EStG inte kan anses strida mot artikel 49 EG, eller artikel 56 EG, och inte heller mot artikel
         36 eller artikel 40 i EES-avtalet.
      
      V –    Förfarandet vid domstolen och parternas yrkanden
      18.      Republiken Österrike har enligt kommissionens mening inte rättat sig efter det motiverade yttrandet, varför kommissionen den
         8 januari 2010 väckte talan med stöd av artikel 258 FEUF.
      
      19.      Kommissionen har yrkat att domstolen ska
      
      –        fastställa att Republiken Österrike har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG och artikel 40 i EES‑avtalet
         genom att gåvor till inrättningar med uppgift att bedriva forskning eller utbildning endast anses avdragsgilla i de fall då
         inrättningen har hemvist i Österrike, och
      
      –        förplikta Republiken Österrike att ersätta rättegångskostnaderna.
      20.      Republiken Österrike har yrkat att talan ska ogillas och att kommissionen ska förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna.
      
      VI – Parternas huvudsakliga argument
      21.      Enligt kommissionen strider den avdragsbestämmelse som numera återfinns i 4a § punkt 1 a–d EStG och i fråga om innehållet i alla delar motsvarar
         4 § fjärde stycket punkt 5 a–d EStG som gällde fram till och med den 31 mars 2009, både mot kraven i artikel 56 EG och mot
         artikel 40 i EES-avtalet. Den österrikiska regeringen har bestritt att det föreligger ett sådant åsidosättande.
      
      22.      Kommissionen anser att en bestämmelse som den i 4a § punkt 1 a–d EStG, enligt vilken endast gåvor till inrättningar som är verksamma inom
         utbildning, forskning och vetenskap i Österrike anses avdragsgilla och inte gåvor till sådana inrättningar i andra medlemsstater,
         utgör ett ingrepp i den fria rörligheten för kapital. En sådan bestämmelse ska i princip anses förbjuden enligt artikel 56 EG.
         Ett sådant ingrepp kan enligt min mening inte motiveras. Av lagbestämmelsens ordalydelse samt av Republiken Österrikes yttranden
         vid det administrativa förfarandet framgår entydigt att det endast är möjligt att ge avdragsgilla gåvor till inhemska inrättningar.
         Kommissionen ifrågasätter en sådan skillnad i behandling baserad på var gåvomottagaren har sitt hemvist.
      
      23.      Den österrikiska regeringen har medgett att det till viss mån görs skillnad mellan inhemska inrättningar och inrättningar med hemvist i en annan medlemsstat
         i 4a § punkt 1 a–d EStG, men anser emellertid att denna bestämmelse är förenlig med unionsrätten. I detta avseende har den
         främst gjort gällande att de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap inte är jämförbara med de inrättningar som inte omfattas av tillämpningsområdet för nämnda bestämmelse. Vad gäller
         de inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG är det i huvudsak fråga om offentligrättsliga inrättningar som inrättats
         av staten och som har ålagts att fullfölja inhemska allmännyttiga ändamål. Dessa inrättningar har sålunda gemensamt att de
         har inrättats enligt förbundslag eller delstatslag och det följaktligen ankommer på lagstiftaren att inte enbart fastställa
         deras ändamål och uppgifter, utan att i huvudsak tillse att dessa ändamål och uppgifter överensstämmer med den samhälleliga
         målsättningen för att fullfölja allmännyttiga ändamål inom landet. En sådan möjlighet till statligt inflytande saknas i fråga
         om i utlandet belägna inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap. Dessutom har sådana utländska
         inrättningar i regel inte till syfte att främja österrikisk vetenskap och vetenskaplig forskning.
      
      24.      Kommissionen anser att vad den österrikiska regeringen anfört till viss del är felaktigt. I vart fall ska det anförda mot bakgrund av domstolens
         rättspraxis anses sakna betydelse.
      
      25.      Enligt den österrikiska regeringen ska dessutom en begränsning av den fria rörligheten för kapital, i den mån en sådan kan styrkas, anses motiverad av tvingande
         skäl av allmänintresse. Den här aktuella bestämmelsen om avdragsrätt för gåvor syftar nämligen till att främja Österrikes
         konkurrenskraft i inom vetenskap och utbildning. Vid avdragsrätten för gåvor är det inte avgörande att forskningsverksamheten
         bedrivs i Österrike, utan att den kommer den österrikiska vetenskapen, respektive Österrikes konkurrenskraft på det vetenskapliga
         området till godo. Detta syfte, att säkerställa en hög nivå på den vetenskapliga forskningen i Österrike, utgör tvingande
         skäl av allmänintresse, som motiverar en begränsning av avdragsrätten för gåvor till de inrättningar som nämns i 4a § punkt
         1 a–d EStG, så länge proportionalitetsprincipen iakttas. Detta är fallet med den förevarande lagstiftningen.
      
      26.      Enligt kommissionen övertygar emellertid inte detta resonemang. I synnerhet har den österrikiska regeringen inte styrkt att den diskriminerande
         bestämmelsen om avdragsrätt för gåvor är lämplig och nödvändig för att uppnå det angivna målet att stärka Österrikes konkurrenskraft
         på det vetenskapliga området. Kommissionen har bemött argumentet att de inhemska universiteten som främjas i skattemässigt
         hänseende bland annat bedriver verksamhet som är synnerligen allmännyttig inom landet med att Österrike har möjlighet att
         närmare avgränsa de sakområden som kommer i fråga avseende skatteavdrag för gåvor.
      
      27.      Slutligen har den österrikiska regeringen gjort gällande att de inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG ska klassificeras som ”allmännyttiga inrättningar”,
         som är särskilt nära knutna till Republiken Österrike, genom att de antingen utför statliga uppgifter eller med offentliga
         medel främjar konkurrenskraften på det vetenskapliga området och inom utbildningen av unga forskare i Österrike. Medel som
         härstammar från privata gåvor kompletterar budgeten och därmed finansieringen av dessa offentliga uppgifter. Genom att sådana
         gåvor är avdragsgilla kan ytterligare medel ställas till förfogande för dessa offentliga uppgifter. Det kan varken av friheten
         för kapital eller av domstolens hittillsvarande rättspraxis härledas en unionsrättslig skyldighet för en medlemsstat enligt
         vilken denna är skyldig att genom skatteförmåner fullfölja allmännyttiga ändamål i en annan medlemsstat på samma sätt.
      
      28.      Kommissionen anser inte att den österrikiska regeringens argument att enbart gåvor till inhemska inrättningar avlastar nämnda stat från
         dess eget finansieringsansvar gentemot dessa inrättningar, men däremot inte gåvor till utländska inrättningar, förmår övertyga.
         Det har inte styrkts att det föreligger någon sådan växelverkan mellan dessa båda finansieringskällor. Och även om detta skulle
         bevisas så skulle inskränkningen av den fria rörligheten för kapital inte vara motiverad mot bakgrund av domstolens rättspraxis.
         Även om Republiken Österrike inte kan anses förpliktad att fullfölja allmännyttiga ändamål i andra medlemsstater genom direkta
         subventioner, så kan det inte stå nämnda stat fritt att godtyckligt begränsa den fria rörligheten för kapital.
      
      VII – Rättslig bedömning
      29.      I förevarande fall ska för det första påpekas att medlemsstaterna i princip inte är skyldiga att direktsubventionera utländska
         inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap enligt unionsrätten. Dessutom omfattas direkta skatter
         i princip av medlemsstaternas behörighet. Detta innebär emellertid inte att medlemsstaterna kan utöva sin beskattningsrätt
         för att främja forskning, utbildning och vetenskap utan att beakta de skyldigheter som de grundläggande friheterna medför.
         Enligt fast rättspraxis ska medlemsstaterna nämligen alltid utöva sin kvarvarande beskattningsrätt med iakttagande av unionsrätten.(4)
      
      30.      Mot denna bakgrund ska jag inledningsvis pröva huruvida den aktuella skattebestämmelsen medför en sådan i princip förbjuden
         restriktion för den fria rörligheten för kapital. Eftersom jag anser att denna fråga ska besvaras jakande, ska jag därefter
         undersöka huruvida denna restriktion ändå kan anses tillåten i enlighet med bestämmelserna om fri rörlighet för kapital enligt
         fördraget eller anses motiverad genom i rättspraxis erkända tvingande skäl av allmänintresse.
      
      A –    Frågan huruvida det föreligger en restriktion för den fria rörligheten för kapital
      31.      Enligt artikel 56.1 EG ska alla restriktioner för kapitalrörelser mellan medlemsstater vara förbjudna. Enligt domstolens praxis
         omfattas även den skattemässiga behandlingen av penninggåvor och gåvor in natura av fördragets bestämmelser om kapitalrörelser.
         Endast sådana fall där transaktionens samtliga beståndsdelar begränsar sig till en och samma medlemsstat undantas.(5)
      
      32.      I de aktuella bestämmelserna som avser skattelättnad för gåvor föreskrivs å ena sidan att gåvor ur rörelsekapitalet till de
         inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap och som räknas upp i 4 § punkt 1 a–d EStG anses utgöra
         driftskostnader som är avdragsgilla vid inkomstbeskattningen. Den österrikiska regeringen har inte bestritt att gåvor till
         utländska inrättningar i princip inte omfattas av denna bestämmelse.
      
      33.      Enligt 4 § punkt 1 e EStG utgör å andra sidan även gåvor ur rörelsekapitalet till inrättningar vilka har i uppdrag att bedriva
         forskning och utbildning för österrikisk vetenskap eller ekonomi och vilka uteslutande fullföljer vetenskapliga ändamål avdragsgilla
         driftskostnader. Även om den krets av inrättningar som omfattas av denna bestämmelse inte uttryckligen är begränsad till inhemska
         inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap, så förefaller det mycket svårt för utländska inrättningar
         att i praktiken uppfylla kraven i 4 § punkt 1 e EStG. Framför allt torde det vara problematiskt för dessa inrättningar från
         andra EU-stater att styrka att de bedriver forsknings- och utbildningsverksamhet för österrikisk vetenskap eller ekonomi.(6) I vart fall har den österrikiska regeringen varken i svaromålet eller i dupliken nämnt något konkret exempel på en utländsk
         inrättning som uppfyller dessa villkor.(7)
      
      34.      Sammanfattningsvis kan det sålunda konstateras att de aktuella lättnadsbestämmelserna för gåvor i regel enbart är tillämpliga
         på gåvor till inhemska inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap. Gåvor till inrättningar som
         är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap i andra EU-stater är normalt sett inte avdragsgilla.
      
      35.      Såsom generaladvokaten Mengozzi med rätta framhöll i sitt förslag till avgörande i målet Persche(8), råder det i allmänhet inga tvivel om att avdrag för gåvan på ett avgörande sätt påverkar donatorns generositet. Genom att
         bevilja sådana skattelättnader minskar medlemsstaterna donatorns kostnad för gåvan och uppmuntrar således denne att upprepa
         sin gest. Avskaffas denna skattelättnad kan man utgå från att färre personer skänker gåvor. Mot denna bakgrund fann domstolen
         i domen i målet Persche att en sådan bestämmelse om skattelättnad för gåvor som enbart var tillämplig på inhemska allmännyttiga
         inrättningar och följaktligen var ägnad att påverka viljan att skänka gåvor till motsvarande inrättningar i andra EU-stater
         således utgjorde en i princip otillåten restriktion av den fria rörligheten för kapital.(9)
      
      36.      Om man, såsom vid den nu aktuella lättnaden för gåvor, i regel enbart kan göra gällande gåvor ur rörelsekapitalet till inhemska
         inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap som driftskostnader så kommer de berörda personer som
         är skattskyldiga till inkomstskatt att helst gynna de inhemska inrättningar som regleras i 4a § punkt 1 a–e EStG. Den österrikiska
         bestämmelsen kan därmed anses ägnad att avhålla dessa till inkomstskatt skattskyldiga personer från att ge gåvor till utländska
         inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap.(10)
      
      37.      Med beaktande av den omständigheten att till och med en snäv eller obetydlig begränsning av en grundläggande frihet omfattas
         av förbudet mot restriktioner i artikel 56 EG(11), ska den aktuella skattelättnadsbestämmelsen följaktligen anses utgöra en i princip förbjuden begränsning av den fria rörligheten
         för kapital.
      
      B –    Frågan huruvida en restriktion för den fria rörligheten för kapital kan anses motiverad
      38.      Enligt fast rättspraxis följer det av samspelet mellan artikel 56 EG, artikel 58.1 a EG och artikel 58.3 EG, att om en sådan
         nationell skattelagstiftning som den förevarande, enligt vilken det föreskrivs en skillnad i behandling av gåvor till inhemska
         inrättningar och inrättningar som har hemvist i en annan medlemsstat, ska anses vara förenlig med fördragets bestämmelser
         om fri rörlighet för kapital, får skillnaden i behandling endast avse situationer som objektivt sett inte är lika, eller så
         måste den, under iakttagande av proportionalitetsprincipen, motiveras av tvingande skäl av allmänintresse.(12)
      
      39.      Mot denna bakgrund har den österrikiska regeringen i förevarande mål gjort gällande att de inrättningar som är verksamma inom
         utbildning, forskning och vetenskap och som räknas upp i 4a § punkt 1 a–e EStG inte kan jämföras med motsvarande inrättningar
         i andra medlemsstater. Dessutom kan den särbehandling av till inkomstskatt skattskyldiga donatorer som kommissionen har kritiserat
         rättfärdigas av tvingande skäl av allmänintresse.
      
      1.      Frågan huruvida de aktuella inhemska och utländska inrättningarna inom EU kan anses objektivt jämförbara
      40.      För att kunna bedöma den österrikiska regeringens argument att de inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning
         och vetenskap och som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG inte kan jämföras med motsvarande inrättningar i andra EU‑medlemsstater,
         ska det först erinras om att förevarande mål avser skattemässigt ojämlik behandling av donatorer som är skattskyldiga till
         inkomstskatt i Österrike. Kommissionen har i huvudsak kritiserat att den inkomstskattskyldige i princip nekas avdragsrätt
         för gåvor till inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap i andra EU-stater, medan gåvor till
         de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade österrikiska inrättningarna är avdragsgilla inom de i lag fastställda gränserna. Sålunda
         leder den aktuella bestämmelsen till en ojämlik inkomstskattemässig behandling på grund av den ort där kapitalet har investerats.
      
      41.      Den österrikiska regeringen anser att en sådan ojämlik behandling är tillåten, eftersom de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade
         österrikiska inrättningarna och motsvarande inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap i andra
         EU-stater inte befinner sig i jämförbara situationer. Sålunda har den österrikiska regeringen gjort gällande att den aktuella
         begränsningen av den fria rörligheten för kapital är motiverad, eftersom personer som är skattskyldiga till inkomstskatt i
         Österrike och som gynnar de inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG, med beaktande av de skillnader som föreligger
         mellan gåvomottagarna, inte befinner sig i en situation som är jämförbar med situationen för sådana personer som ger gåvor
         till motsvarande inrättningar i andra EU-stater.
      
      42.      Denna argumentation är inte övertygande. Jag anser inte att den österrikiska regeringen har förebringat några bevis för att
         de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG och motsvarande inrättningar som är verksamma inom utbildning,
         forskning och vetenskap i andra EU-stater inte är objektivt jämförbara.
      
      43.      För att underbygga att de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG och motsvarande inrättningar som
         är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap i andra EU-stater inte kan anses objektivt jämförbara har den österrikiska
         regeringen främst framhållit att verksamheten vid de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG är präglade
         av det statliga österrikiska inflytandet, medan ett sådant inflytande är uteslutet i fråga om utländska inrättningar.
      
      44.      Detta argument övertygar inte. Som den österrikiska regeringen själv har understrukit realiseras det statliga inflytandet
         på de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade österrikiska inrättningarna i huvudsak genom fastställandet av – allmännyttiga –
         ändamål för dess inrättningar, samt genom beskattning om dessa målsättningar inte uppfylls. Följaktligen kan man av den österrikiska
         regeringens argument dra slutsatsen att gåvor till dessa inrättningar behandlas förmånligt i skattemässigt hänseende, eftersom
         dessa inrättningar fullföljer vissa ändamål som förtjänar stöd. Det avgörande kriteriet för att avgöra vilka inrättningar
         som ska åtnjuta skattelättnader för gåvor som de skänker är sålunda de ändamål som dessa inrättningar fullföljer, och inte
         den omständigheten att Republiken Österrike har fastställt dessa ändamål eller kan ingripa för att säkerställa att dessa ändamål
         uppnås.
      
      45.      Mot denna bakgrund ska prövningen av huruvida inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap i andra
         EU‑stater kan anses jämförbara med de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG företas på grundval
         av de ändamål som dessa inrättningar fullföljer. Om de aktuella inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap i andra EU-stater har samma målsättning som de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG
         befinner de sig i objektivt jämförbara situationer och detta oavsett frågan om vem som har fastställt dessa ändamål för de
         utländska inrättningarna.
      
      46.      Sammanfattningsvis ska det fastställas att det i princip står Republiken Österrike fritt att med beaktande av de unionsrättsliga
         kraven direkt eller indirekt fastställa de ändamål som inhemska inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap ska fullfölja för att omfattas av avdragsrätten för gåvor.(13) Om inrättningar från andra EU-stater som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap fullföljer samma ändamål kan
         man emellertid inte frånkänna dem objektiv jämförbarhet med inhemska inrättningar enbart av den anledningen att den österrikiska
         lagstiftaren inte har fastställt de aktuella målen för dessa utländska inrättningar.
      
      47.      Argumentet att de österrikiska inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG på grund av det statliga österrikiska inflytandet
         inte kan anses jämförbara med motsvarande inrättningar från andra EU-stater som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap kan sålunda inte godtas.
      
      48.      Enligt den österrikiska regeringens uppfattning bidrar den omständigheten att enbart gåvor till de i 4a § punkt 1 a–d EStG
         uppräknade inrättningarna stödjer Österrike i dess finansieringsskyldighet gentemot de österrikiska allmännyttiga inrättningarna
         även till att de aktuella inhemska och utländska inrättningarna inte kan anses objektivt jämförbara. De inrättningar som räknas
         upp i 4a § punkt 1 a–d EStG är nämligen särskilt nära knutna till Republiken Österrike genom att de antingen bedriver statlig
         verksamhet, till exempel hela utbildningsverksamheten vid universiteten, eller med offentliga medel främjar konkurrenskraften
         på det vetenskapliga området eller inom utbildningen av unga forskare i Österrike. Eftersom medel som härstammar från privata
         gåvor kompletterar budgeten för dessa inrättningar, kan ytterligare medel till ringa kostnader i budgeten frigöras för dessa
         offentliga uppgifter genom avdragsrätten för gåvor.
      
      49.      Domstolen har redan i målet Persche behandlat ett liknande argument och underkänt detta. I det målet skulle domstolen bland
         annat bedöma frågan huruvida en tysk skattebestämmelse kunde anses förenlig med artikel 56 EG och följande artiklar, i vilken
         det föreskrevs att gåvor till allmännyttiga organisationer som var belägna i Tyskland var avdragsgilla, medan gåvor till allmännyttiga
         inrättningar som var belägna i en annan medlemsstat inte omfattades av denna avdragsrätt. I detta sammanhang tog domstolen
         bland annat ställning till argumentet att inhemska och utländska allmännyttiga organisationer inte kan anses jämförbara om
         de inhemska allmännyttiga organisationerna tar över vissa åligganden till nytta för det allmänna och därigenom avlastar medlemsstaten.
         Domstolen accepterade visserligen att inhemska allmännyttiga organisationer får ta över vissa uppgifter från det allmänna
         och att detta kan medföra att den ifrågavarande medlemsstatens utgifter minskar, vilket i sin tur åtminstone delvis kan kompensera
         för de minskade skatteintäkter som avdragsrätten för gåvor föranleder. Domstolen underkände emellertid argumentet att gåvor
         till inhemska och utländska allmännyttiga organisationer redan av denna anledning får behandlas olika i fråga om skattemässiga
         avdrag.(14) I detta avseende stödde sig domstolen i synnerhet på sin fasta praxis enligt vilken behovet av att förhindra minskade skatteintäkter
         inte förekommer bland de ändamål som anges i artikel 58 EG, och inte heller bland de tvingande skäl av allmänintresse som
         kan motivera en restriktion för en genom fördraget inrättad frihet.(15)
      
      50.      Jag anser att denna bedömning – enligt vilken en möjlig inverkan på budgeten som följer av utformningen av en nationell skattebestämmelse
         i enlighet med unionsrätten, i allmänhet varken hör till de ändamål som anges i artikel 58 EG eller till de tvingande skälen
         av allmänintresse – kan tillämpas i förevarande mål.(16)
      
      51.      Inte heller i förevarande mål kan det uteslutas att avdragsrätten för gåvor till de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade inrättningarna
         innebär att den österrikiska staten avlastas i sin skyldighet att finansiera de inrättningar som är verksamma inom österrikisk
         forskning och undervisning. Mot bakgrund av ovannämnda resonemang innebär detta emellertid inte att Republiken Österrike vid
         regleringen av den inkomstskatterättsliga avdragsrätten för gåvor får införa en ojämlik behandling av donatorer till inhemska
         inrättningar respektive till inrättningar med hemvist i en annan medlemsstat som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap som begränsar den fria rörligheten för kapital, med den inte ytterligare specificerade motiveringen att gåvor till
         sistnämnda inrättningar inte kan anses avlasta Republiken Österrike vid uppfyllandet av dess finansieringsskyldigheter i detta
         avseende.
      
      52.      I sin duplik har den österrikiska regeringen slutligen sökt motivera den bristande jämförbarheten mellan de i 4a § punkt 1
         a–d EStG uppräknade inrättningarna med argumentet att Republiken Österrike nyttjar dessa inrättningar för att fullgöra sina
         uppgifter i fråga om högskoleutbildning, vetenskaplig forskning och främjandet av Österrikes konkurrenskraft på det vetenskapliga
         området. I samband med 4a § punkt 1 a–d EStG kan inhemska inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap
         enbart omfattas av tillämpningsområdet för lättnader avseende gåvor om de övervägande fullföljer inhemska allmännyttiga ändamål
         på det vetenskapliga området. I den mån inrättningar i andra EU‑stater som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap
         fullföljer dessa ändamål kan också de omfattas av lättnadsbestämmelsen för gåvor.
      
      53.      Den österrikiska regeringen har sålunda gjort gällande att de inhemska inrättningarna fullföljer österrikiska allmännyttiga
         ändamål, medan inrättningar i andra EU-stater i regel fullföljer allmännyttiga ändamål i den aktuella stat där de har sitt
         hemvist. Med hänsyn till dessa olika ändamål ska den ojämlika behandlingen i Österrike av skattskyldiga donatorer i inkomstskatterättsligt
         hänseende anses tillåten. Om det undantagsvis skulle finnas inrättningar i andra EU‑stater som är verksamma inom utbildning,
         forskning och vetenskap som fullföljer österrikiska allmännyttiga ändamål inom det vetenskapliga området skulle även dessa
         inrättningar kunna omfattas av den aktuella skattelättnadsbestämmelsen.
      
      54.      Detta argument är inte heller övertygande. 
      
      55.      Även om Republiken Österrike vid valet av de inrättningar som ska omfattas av tillämpningsområdet för en nationell bestämmelse
         om skattelättnad för gåvor får kräva att dessa inrättningar uppvisar en viss grad av solidaritet med Republiken Österrike,(17) så ska avgränsningen av vilka inrättningar som ska beviljas denna lättnad i ett fall som det förevarande i princip äga rum
         genom fastställandet av de konkreta ändamål som de aktuella inrättningarna ska fullfölja. Republiken Österrike skulle exempelvis
         kunna bestämma sig för att begränsa skattelättnaden för gåvor till inrättningar som forskar inom områden som är särskilt betydelsefulla
         för inhemska allmännyttiga ändamål, som till exempel inom lavinforskningen. Om denna avgränsning av forskningsområden som
         i skattemässigt hänseende förtjänar stöd i praktiken medför att enbart gåvor till inhemska inrättningar omfattas av skattelättnaden,
         så skulle detta i princip vara förenligt med den fria rörligheten för kapital.
      
      56.      I förevarande fall har den österrikiska regeringen enbart allmänt gjort gällande att de inrättningar som räknas upp i 4a § punkt
         1 a–d EStG fullföljer österrikiska allmännyttiga ändamål inom vetenskapliga områden. Denna målsättning är emellertid så formulerad
         att den uppfylls av nästintill samtliga inrättningar med hemvist i Österrike som är verksamma inom utbildning, forskning och
         vetenskap, medan det inte föreligger ett enda exempel på en inrättning i en annan EU-stat som uppfyller denna målsättning.
         Sålunda innebär målsättningen såsom den är formulerad ett rent hemvistkrav, vilket självklart inte kan åberopas för att motivera
         den här aktuella skillnaden i behandling avseende gåvor till inhemska inrättningar respektive till inrättningar i andra EU‑stater
         som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap.
      
      57.      I detta sammanhang ska det även framhållas att kravet på objektiv jämförbarhet vad gäller gåvorna till de aktuella inrättningarna
         inte innebär att dessa inrättningar måste befinna sig i situationer som i alla avseenden är identiska. Detta krav ska snarare
         tolkas så, att inrättningarna måste befinna sig i likartade situationer i de respektive medlemsstaterna. Mot denna bakgrund
         leder den omständigheten att Republiken Österrike vid urvalet av – österrikiska – inrättningar som ska omfattas av tillämpningsområdet
         för skattelättnad för gåvor, i allmänhet låter sig ledsagas av deras bidrag till österrikiska allmännyttiga ändamål inom det
         vetenskapliga området, och inte automatiskt till att dessa – österrikiska – inrättningar inte kan anses objektivt jämförbara
         med motsvarande inrättningar i andra EU‑stater. Tvärtom måste man utgå från att de motsvarande inrättningar i andra EU-stater
         som fullföljer samma ändamål som de österrikiska inrättningarna och därigenom kan anses bidra till allmännyttiga ändamål inom
         det vetenskapliga området i den stat där de har hemvist kan anses befinna sig i en likartad situation. Till exempel befinner
         sig inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap och bedriver grundläggande forskning i olika medlemsstater
         i princip i likartade och följaktligen objektivt jämförbara situationer, även om denna forskning direkt bidrar till att öka
         konkurrenskraften på det vetenskapliga området i den medlemsstat där inrättningen har sitt hemvist. För övrigt förefaller
         den österrikiska regeringen även ha utgått från denna tolkning i sin duplik.(18)
      
      58.      Sammantaget drar jag slutsatsen att den österrikiska regeringens argument, att de inrättningar som räknas upp i 4a § punkt
         1 a–d EStG och motsvarande inrättningar från andra EU‑stater som är verksamma inom utbildning, forskning och vetenskap inte
         befinner sig i objektivt sett jämförbara situationer, vilket innebär att den aktuella ojämlika behandlingen av donatorer som
         är skattskyldiga till inkomstskatt i Österrike inte avser jämförbara (gåvo)situationer, inte kan godtas.
      
      2.      Motivering i form av tvingande skäl av allmänintresse
      59.      Den österrikiska regeringen anser att en restriktion för den fria rörligheten för kapital i vart fall är motiverad av tvingande
         skäl av allmänintresse. Samtliga inrättningar som räknas upp i 4a § punkt 1 a–d EStG fullföljer ändamålet att främja Österrikes
         konkurrenskraft på det vetenskapliga området och därmed även i fråga om utbildning. Detta ändamål kan anses utgöra tvingande
         skäl av allmänintresse. Den aktuella bestämmelsen om skattelättnader bidrar till att uppnå detta ändamål och kan inte heller
         anses oproportionerlig.
      
      60.      Detta argument ska underkännas av flera skäl.
      
      61.      För de första hänvisas till domen i målet Laboratoires Fournier.(19) I denna dom slog domstolen fast att främjandet av forskning och utveckling kan utgöra tvingande skäl av allmänintresse. Samtidigt
         framhöll den emellertid att en nationell åtgärd som innebär att en skattelättnad för forskning inte ges för forskning som
         bedrivs utanför den berörda medlemsstaten direkt strider mot ändamålet med unionspolitiken på området för forskning och teknisk
         utveckling och följaktligen inte kan motiveras genom hänvisning till det med denna åtgärd eftersträvade ändamålet att främja
         den nationella forskningen och utvecklingen. Domstolen hänvisade därvid i synnerhet till artikel 163 EG, numera artikel 179
         FEUF, enligt vilken gemenskapen enligt andra punkten ska stimulera företag, forskningscentra och universitet i deras insatser
         för forskning och teknisk utveckling av hög kvalitet samt stödja deras ansträngningar att samarbeta med varandra, bland annat
         genom att avlägsna rättsliga och fiskala hinder för samarbetet.
      
      62.      Jag anser att denna bedömning i domen i målet Laboratoires Fournier är direkt tillämplig på förevarande fall, i synnerhet
         som artikel 179 FEUF numera innehåller en uttrycklig hänvisning till att ett av målen med forskningspolitiken är att åstadkomma
         ett europeiskt forskningsområde. Sålunda skulle den aktuella bestämmelsen om skattelättnad för gåvor och den restriktion för
         den fria rörligheten för kapital som detta medför i princip inte kunna motiveras med en hänvisning till det med denna åtgärd
         eftersträvade ändamålet att främja den nationella forskningen och utvecklingen vid österrikiska forskningscentra och universitet.
      
      63.      I den mån den österrikiska regeringen för att motivera restriktionen för den fria rörligheten för kapital har hänvisat till
         det ändamål som ska uppnås genom bestämmelsen om skattelättnad för gåvor, nämligen att främja utbildning i Österrike, så godtar
         jag detta argument i den meningen att främjandet av utbildning kan utgöra tvingande skäl av allmänintresse. Enligt min mening
         har den österrikiska regeringen emellertid inte visat att den aktuella restriktionen för den fria rörligheten för kapital
         kan anses motiverad av tvingande skäl avseende främjandet av utbildning i förevarande fall.
      
      64.      I detta sammanhang ska för det första påpekas att tvingande skäl av allmänintresse enligt traditionell rättspraxis inte kan
         åberopas för att motivera diskriminerande begränsningar av grundläggande friheter.(20)
      
      65.      Det är ställt utom allt tvivel att den aktuella bestämmelsen om skattelättnad för gåvor, åtminstone indirekt, ska anses diskriminerande.(21) Det är dock emellertid osäkert huruvida den traditionella rättspraxis, enligt vilken diskriminerande restriktioner för grundläggande
         friheter inte kan rättfärdigas av tvingande skäl av allmänintresse, skulle kunna tillämpas på ett fall som det förevarande
         enligt vilket en nationell skatterättslig bestämmelse som medför en restriktion för den fria rörligheten för kapital på grund
         av en differentiering i en nationell skattebestämmelse vad gäller den ort där kapitalet investeras.(22) I domstolens nyare rättspraxis föreligger det dessutom entydiga indikationer för att tvingande skäl av allmänintresse även
         kan åberopas för att motivera diskriminerande begränsningar av de grundläggande friheterna inom vissa områden, varvid proportionalitetsprincipen
         naturligtvis alltid ska iakttas.(23)
      
      66.      I förevarande mål behöver frågan huruvida det i princip skulle vara möjligt att motivera den aktuella restriktionen för den
         fria rörligheten för kapital med tvingande skäl av allmänintresse emellertid inte slutgiltigt besvaras. För en sådan motivering
         krävs det alltid att proportionalitetsprincipen har iakttagits. Jag anser inte att detta krav är uppfyllt i förevarande fall.
      
      67.      Vid kontrollen av att den aktuella bestämmelsen om skattelättnad för gåvor är proportionerlig ska man i huvudsak pröva huruvida
         denna bestämmelse är (1) lämplig och (2) nödvändig för att uppnå målet att främja Österrikes konkurrenskraft vad avser utbildning, och huruvida den restriktion för den fria
         rörligheten för kapital som detta medför är (3) skälig.(24)
      
      68.      Enligt domstolens praxis är en åtgärd ägnad att uppnå det åberopade målet endast om den de facto svarar mot önskan att uppnå detta på ett sammanhängande och systematiskt
         sätt.(25) En åtgärd är nödvändig om den bland flera åtgärder som är lämpliga för att uppnå det eftersträvade målet utgör den som är minst betungande för det
         berörda intresset eller det rättsliga intresset.(26) En oskälig restriktion för den fria rörligheten för kapital kan anses föreligga om den nationella åtgärden trots att den bidrar till
         att uppnå det allmännyttiga ändamålet skulle medföra ett orimligt stort ingrepp i den fria rörligheten för kapital. 
      
      69.      I detta sammanhang har den österrikiska regeringen gjort gällande(27) att begränsningen av skattelättnaden till att endast gälla de inrättningar som nämns i 4 § punkt 1 a–d EStG är lämplig och
         nödvändig, eftersom driftskostnader på maximalt 10 procent av vinsten kan göras gällande som skattesänkande gåva till vetenskap
         och forskning enligt den aktuella bestämmelsen om skattelättnad för gåvor, och gåvorna är sålunda beloppsmässigt begränsade
         till sin omfattning. Det kan följaktligen befaras att en ändring av den aktuella begränsningen skulle leda till att en del
         av gåvorna inte skänks till österrikiska utan till utländska inrättningar, vilket skulle medföra att de österrikiska inrättningarna
         fick mindre resurser till sitt förfogande i form av inkomster genom gåvor.
      
      70.      Enligt min mening har den österrikiska regeringen genom dessa argument inte tillräckligt detaljerat redovisat att den aktuella
         begränsningen av bestämmelserna om skatteavdrag för gåvor är nödvändig för att främja Republiken Österrikes konkurrenskraft
         i fråga om vetenskap och utbildning.(28)
      
      71.      I förevarande fall ska det slås fast att den österrikiska regeringen varken i svaromålet eller i dupliken genom konkreta siffror
         har redogjort för omfattningen av de årliga gåvorna till de i 4a § punkt 1 a–d EStG uppräknade inrättningarna och i vilken
         omfattning dessa inkomster bidrar till att finansiera deras verksamhet. Den österrikiska regeringen har tvärtom enbart genom
         allmänna uppgifter redogjort för systemet med skatteavdrag för gåvor och för de troliga effekter som en unionsrättskonform
         utformning av denna reglering skulle medföra vad avser inkomstskattskyldiga personers beredskap att ge gåvor. Detta är inte
         tillräckligt för att styrka ett behov av att begränsa bestämmelsen om skattelättnad för gåvor till donationer till inhemska
         inrättningar för att främja Republiken Österrikes konkurrenskraft avseende vetenskap och utbildning. Av samma anledning skulle
         den österrikiska regeringen vara skyldig att visa att det är skäligt att utesluta utländska inrättningar från denna bestämmelse.
         Mot denna bakgrund ska de aktuella bestämmelserna om skattelättnad för gåvor sålunda anses utgöra ett orimligt ingrepp i den
         fria rörligheten för kapital.
      
      72.      Sammantaget drar jag sålunda slutsatsen att den österrikiska regeringens argument att den i förevarande mål aktuella begränsningen
         av den fria rörligheten för kapital ska anses motiverad av tvingande skäl avseende främjandet av nationell vetenskap och utbildning
         inte kan godtas.
      
      3.      Sammanfattning
      73.      Mot bakgrund av det ovan anförda drar jag slutsatsen att bestämmelserna i 4a § punkt 1 a–d EStG, enligt vilka endast gåvor
         från donatorer som är skattskyldiga till inkomstskatt i Österrike till de där nämnda inhemska inrättningarna i regel är avdragsgilla
         inom de gränser som fastställts i lag, utgör en otillåten restriktion för den fria rörelsen för kapital och följaktligen ett
         åsidosättande av artikel 56 EG.
      
      74.      Även om kommissionen i sitt motiverade yttrande har dragit slutsatsen att 4a § punkt 1 a–e EStG strider mot artikel 56 EG
         samt mot artikel 40 i EES‑avtalet, och har uppmanat Republiken Österrike att vidta nödvändiga åtgärder för att upphöra med
         detta åsidosättande, så har den i sin ansökan enbart gjort gällande att 4a § punkt 1 a–d EStG är oförenliga med artikel 56 EG
         samt med artikel 40 i EES-avtalet.(29)
      
      75.      Det följer av artikel 38.1 jämförd med artikel 42.2 i rättegångsreglerna att föremålet för talan måste anges i ansökan. Eftersom
         kommissionen har begränsat detta till bestämmelserna i 4a § punkt 1 a–d EStG, ska det med beaktande av ovannämnda konstaterande
         fastställas att Republiken Österrike har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG genom att gåvor till
         de inrättningar som nämns i 4a § punkt 1 a–d EStG anses avdragsgilla vid inkomstbeskattningen endast i de fall då inrättningen
         har hemvist i Österrike.
      
      C –    Frågan huruvida det föreligger ett åsidosättande av artikel 40 i EES-avtalet
      76.      Kommissionen anser att dess bedömning i fråga om åsidosättandet av den fria rörligheten för kapital enligt artikel 56 EG genom
         den aktuella regleringen av skattelättnad för gåvor även ska gälla i motsvarande mån för artikel 40 i EES-avtalet. Sålunda
         har kommissionen yrkat att domstolen ska fastställa att Republiken Österrike genom den aktuella regleringen av skattelättnaden
         för gåvor även har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 40 i EES‑avtalet.
      
      77.      Ett av huvudmålen med EES-avtalet är att så långt som möjligt genomföra fri rörlighet för varor, tjänster och kapital inom
         hela EES, så att den inre marknad som upprättats i unionen utsträcks till de deltagande Eftastaterna. Mot bakgrund härav syftar
         flera regler i EES‑avtalet till att säkerställa en så enhetlig tolkning som möjligt i hela EES-området. (30)
      
      78.      Enligt fast rättspraxis framgår emellertid av artikel 40 i EES‑avtalet att de regler om förbud mot begränsningar av den fria
         rörligheten för kapital och mot diskrimineringar som de innehåller, såvitt avser förhållandena mellan stater som är parter
         till EES‑avtalet, oavsett om de är medlemmar i unionen eller i Efta, är identiska med de unionsrättsliga bestämmelser som
         gäller för förhållandena mellan medlemsstaterna.(31) Eftersom restriktioner för den fria rörligheten för kapital mellan medborgare i de stater som är parter i EES‑avtalet ska
         bedömas med hänsyn till artikel 40 och bilaga XII till nämnda avtal, har dessa bestämmelser samma rättsliga räckvidd som bestämmelserna
         i artikel 56 EG.(32)
      
      79.      I enlighet med mina slutsatser avseende åsidosättandet av artikel 56 EG ska det följaktligen även fastställas att Republiken
         Österrike har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 40 i EES-avtalet genom att gåvor till de inrättningar
         som nämns i 4a § punkt 1 a–d EStG endast anses avdragsgilla i de fall då inrättningen har hemvist i Österrike.
      
      VIII – Rättegångskostnader
      80.      Enligt artikel 69.2 i rättegångsreglerna ska tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats.
         Kommissionen har yrkat att Republiken Österrike ska förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Eftersom Republiken Österrike
         i huvudsak har tappat målet, ska kommissionens yrkande bifallas.
      
      IX – Förslag till avgörande
      81.      Mot bakgrund av det ovan anförda föreslår jag att domstolen ska fastställa följande: 
      
      1)         Republiken Österrike har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG och artikel 40 i EES-avtalet genom
         att gåvor till de inrättningar som nämns i 4a § punkt 1 a–d EStG endast anses avdragsgilla vid inkomstbeskattningen i de fall
         då inrättningen har hemvist i Österrike.
      
      2)         Republiken Österrike ska ersätta rättegångskostnaderna. 
      1 –	Originalspråk i förslaget till avgörande: tyska. Rättegångsspråk: tyska. 
      
      2 –	Mot bakgrund av de benämningar som används i FEU och FEUF kommer begreppet unionsrätt att användas som ett gemensamt begrepp
         för gemenskapsrätt och unionsrätt. I den mån det i det följande hänvisas till enskilda primärrättsliga bestämmelser är det
         den vid varje tid (ratione temporis) gällande lydelsen som avses. 
      
      3 –	Förbundslag av den 7 juli 1988 avseende inkomstbeskattning för fysiska personer (Bundesgesetz vom 7. Juli 1988 über die
         Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen (Einkommensteuergesetz 1988) (nedan kallad EStG 1988)), BGBl. nr 400/1988.
      
      4 –	Se dom av den 1 juli 2010 i mål C-233/09, Dijkman och Dijkman-Lavaleije (REU 2010, s. I‑0000), punkt 20, av den 3 juni
         2010 i mål C-487/08, kommissionen mot Spanien (REU 2010, s. I‑0000), punkt 37, av den 17 september 2009 i mål C‑182/08, Glaxo Wellcome (REG 2009, s. I‑8591), punkt 34, av den 11 september
         2007 i mål C-76/05, Schwarz och Gootjes-Schwarz (REG 2007, s. I-6849), punkt 69, av den 7 september 2004 i mål C-319/02, Manninen
         (REG 2004, s. I‑7477), punkt 19, och av den 29 april 1999 i mål C‑311/97, Royal Bank of Scotland (REG 1999, s. I-2651), punkt 19.
      
      5 –	Vägledande avgörande är dom av den 27 januari 2009 i mål C-318/07, Persche (REG 2009, s. I-359), punkt 27. Se, för ett
         liknande resonemang, dom av den 22 april 2010 i mål C-510/08, Mattner (REU 2010, s. I‑0000), punkt 20, i vilken domstolen
         bekräftade att även den skattemässiga behandlingen av en gåva av en fastighet omfattas av bestämmelserna om fri rörlighet
         av kapital i den mån fallet har anknytning till flera medlemsstater. Dessförinnan hade domstolen redan fastställt att det
         vid förvärv till följd av dödsfall är fråga om kapitalrörelse i den mening som avses i artikel 56 EG, varvid endast sådana
         fall där transaktionens samtliga beståndsdelar begränsar sig till en och samma medlemsstat undantas, se dom av den 11 september
         2008 i mål C-11/07, Eckelkamp m.fl. (REG 2008, s. I‑6845), punkt 39.
      
      6 –	Enligt 4a § punkt 1 EStG ska den aktuella inrättningen styrka att förutsättningarna under d och e är uppfyllda genom ett
         intyg 1/23 som Finanzamt Wien utfärdat med förbehåll att det när som helst kan återkallas.
      
      7 –	Republiken Österrike har enbart gjort gällande att ett utländskt universitet, en utländsk institution som kan jämföras
         med Vetenskapsakademin och ett jämförbart utländskt forskningsfrämjande institut även skulle kunna åtnjuta lättnaden för gåvor
         om de ska fullfölja vetenskapliga ändamål, se särskilt dupliken, punkterna 9 och 10.
      
      8 –	Generaladvokaten Mengozzis förslag till avgörande av den 14 oktober 2008 i målet Persche (dom ovan fotnot 5), punkt 47.
      
      9 –	Domen i målet Persche (ovan fotnot 5), punkterna 38 och 39.
      
      10 –	Se, i detta sammanhang, även generaladvokaten Mengozzis förslag till avgörande i målet Persche (dom ovan fotnot 5), punkt 48.
      
      11 –	Se domen i målet Dijkman och Dijkman-Lavaleije (ovan fotnot 4), punkt 42.
      
      12 –	Se i detta avseende domarna i målen kommissionen mot Spanien (ovan fotnot 4), punkt 47, Persche (ovan fotnot 5), punkt
         41, Eckelkamp m.fl. (ovan fotnot 5), punkt 59, dom av den 14 september 2006 i mål C-386/04, Centro di Musicologia Walter Stauffer
         (REG 2006, s. I-8203), punkt 32, av den 19 januari 2006 i mål C-265/04, Bouanich (REG 2006, s. I-923), punkt 38, i målet Manninen
         (ovan fotnot 4), punkt 29, och av den 6 juni 2000 i mål C‑35/98, Verkooijen (REG 2000, s. I-4071), punkt 43.
      
      13 –	Se domen i målet Persche (ovan fotnot 5), punkt 48, och i målet Centro di Musicologia Walter Stauffer (ovan fotnot 12),
         punkt 39.
      
      14 –	Domen i målet Persche (ovan fotnot 5), punkterna 45 och 46. 
      
      15 –	Se domarna i målen Centro di Musicologia Walter Stauffer (ovan fotnot 12), punkt 59, och Manninen (ovan fotnot 4), punkt
         49. Se vidare dom av den 22 december 2010 i mål C-287/10, Tankreederei I (REU 2010, s. I‑0000), punkt 27.
      
      16 –	Se, i detta sammanhang, dom av den 8 september 2010 i de förenade målen C‑316/07, C-358/07–C-360/07, C-409/07 och C-410/07,
         Markus Stoß (REU 2010, s. I‑0000), punkt 105.
      
      17 –	Se, i detta sammanhang, domen i målet Tankreederei I (ovan fotnot 15), punkt 30 och följande punkter.
      
      18 –	Den österrikiska regeringen har i punkt 19 i sitt svaromål angett att det inte kan anses föreligga objektivt jämförbara
         situationer för inrättningar som ”visserligen är etablerade i olika medlemsstater, men som ska fullfölja identiska allmännyttiga
         ändamål” på grund av att det saknas ett gränsöverskridande statligt inflytande över den aktuella (medlems)statens gränser.
      
      19 –	Dom av den 10 mars 2005 i mål C-39/04, Laboratoires Fournier (REG 2005, s. I‑2057), punkt 23.
      
      20 –	Grundläggande är dom av den 30 november 1995 i mål C-55/94, Gebhard (REG 1995, s. I‑4165), punkt 37. Se, avseende diskriminerande
         begränsningar av friheten att tillhandahålla tjänster, dom av den 6 oktober 2009, i mål C‑153/08, kommissionen mot Spanien (REG 2009, s. I-9735), punkt 36, av den 30 mars 2006,
         i mål C-451/03, Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti (REG 2006, s. I-2941), punkterna 36 och 37, och av den 16 januari
         2003 i mål C-388/01, kommissionen mot Italien (REG 2003, s. I-721), punkt 19. Avseende principen att begränsningar av etableringsrätten på grund av medborgarskap inte kan motiveras av tvingande skäl av allmänintresse, se dom av den 16 december 2010 i mål C­‑89/09,
         kommissionen mot Frankrike (REU 2010, s. I‑0000), punkterna 50 och 51, av den 1 juni 2010 i de förenade målen C-570/07 och
         C-571/07, Blanco Pérez och Chao Gómez (REU 2010, s. I‑0000), punkterna 61 och 62, av den 19 maj 2009 i de förenade målen C-171/07
         och C-172/07, Apothekerkammer des Saarlandes m.fl. (REG 2009, s. I-4171), punkterna 25 och 26, och av den 10 mars 2009 i mål C‑169/07,
         Hartlauer (REG 2009, s. I-1721), punkterna 44 och 45. 
      
      21 –	Den österrikiska regeringen har inte bestritt att utländska inrättningar i princip är uteslutna från tillämpningsområdet
         för 4 § punkt 1 a–d EStG. Även om det i 4 § punkt 1 e EStG inte uttryckligen föreskrivs någon begränsning av den krets av
         inrättningar som skulle kunna omfattas av bestämmelsen till inhemska inrättningar som är verksamma inom utbildning, forskning
         och vetenskap, så måste man utgå från att inrättningar i andra EU-stater i praktiken knappast kan uppfylla kraven i 4 § punkt
         1 e EStG. Sålunda föreligger det en diskriminering av donatorer som är skattskyldiga i Österrike på grund av den ort på vilken
         kapitalet investeras. Se punkt 32 och följande punkter i förevarande förslag till avgörande. 
      
      22 –	Domstolen har i numera fast rättspraxis funnit att en nationell skattelagstiftning, enligt vilken det föreskrivs en skillnad
         i behandling av inhemska och utländska förhållanden som medför en restriktion för den fria rörligheten för kapital, enbart
         ska anses vara förenlig med fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital om skillnaden i behandling avser situationer
         som objektivt sett inte är lika, eller så måste den motiveras av tvingande skäl av allmänintresse (se ovan i fotnot 12 angiven
         rättspraxis). Enligt denna formel är det underförstått att även en ojämlik skatterättslig behandling av objektivt jämförbara
         inhemska och utländska förhållanden som strider mot den fria rörligheten för kapital kan vara motiverad av tvingande skäl
         av allmänintresse, se uttryckligen domen i målet Centro di Musicologia Walter Stauffer (ovan fotnot 12), punkt 42.
      
      23 –	Detta är exempelvis fallet vad avser nationella miljöskyddsåtgärder med diskriminerande karaktär. Se i detta avseende mitt
         förslag till avgörande av den 16 december 2010 i det anhängiga målet C-28/09, kommissionen mot Österrike, punkt 82 och följande
         punkter. 
      
      24 –	Avseende denna uppbyggnad av proportionalitetsprövningen i tre steg, se mitt förslag till avgörande av den 14 april 2010
         i mål C‑271/08, kommissionen mot Tyskland (REU 2010, s. I‑0000), punkt 189, samt av den 16 december 2010 i målet kommissionen
         mot Österrike (ovan fotnot 23), punkt 93.
      
      25 –	Se dom av den 11 mars 2010 i mål C-384/08, Attanasio Group (REU 2010, s. I‑0000), punkt 51, och av den 17 november 2009
         i mål C‑169/08, Presidente del Consiglio dei Ministri (REG 2009, s. I-10821), punkt 42.
      
      26 –	Dom av den 11 juli 1989 i mål 265/87, Schräder (REG 1989, s. 2237; svensk specialutgåva, volym 10, s. 97), punkt 21. 
      
      27 –	Svaromålet, punkt 29 och följande punkter. 
      
      28 –	I samband med ett fördragsbrottsförfarande åligger det kommissionen att anföra tillräckliga omständigheter för att det
         ska framgå att det föreligger ett åsidosättande av unionsrätten. Om kommissionen har uppfyllt detta krav, såsom i förevarande
         fall, ankommer det på medlemsstaten att på ett sakligt och detaljerat sätt bemöta de fakta som presenterats och konsekvenserna
         därav, se dom av den 22 september 1988 i mål 272/86, kommissionen mot Grekland (REG 1988, s. 4875), punkt 21.
      
      29 –	Detta framgår redan av redogörelsen för den österrikiska nationella bestämmelsen i punkt 7 och följande punkter i ansökan,
         där kommissionen enbart har redogjort för 4a § punkt 1 a–d EStG.
      
      30 –	Dom av den 28 oktober 2010 i mål C-72/09, Établissements Rimbaud (REU 2010, s. I‑0000), punkt 20, av den 11 juni 2009 i
         mål C-521/07, kommissionen mot Nederländerna (REG 2009, s. I-4873), punkt 32, och av den 23 september 2003 i mål C-452/01,
         Ospelt och Schlössle Weissenberg (REG 2003, s. I-9743), punkt 29.
      
      31 –	Domarna i målen Établissements Rimbaud (ovan fotnot 30), punkt 21, och Ospelt och Schlössle Weissenberg (ovan fotnot 30),
         punkt 28.
      
      32 –	Domarna i målen Établissements Rimbaud (ovan fotnot 30), punkt 22, och kommissionen mot Nederländerna (ovan fotnot 30),
         punkt 33.