CELEX: 62012CC0302
Language: hr
Date: 2013-09-05
Title: Mišljenje nezavisne odvjetnice J. Kokott od 5. rujna 2013.

MIŠLJENJE NEZAVISNE ODVJETNICE
      JULIANE KOKOTT
      od 5. rujna 2013. (
            1
         )
      
         Predmet C‑302/12
      
      
         X
      
      
         protiv
      
      
         Minister van Financiën
      
      (zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Hoge Raad (Nizozemska))
      „Porezno pravo — Porez na registraciju motornih vozila — Sloboda poslovnog nastana — Direktiva 83/182/EEZ — Boravište i dugotrajna uporaba vozila u dvjema državama članicama“
      
         I – Uvod
      
      
               1.
            
            
               Pozadina ovog zahtjeva za prethodnu odluku još jednom je nizozemski porez na osobna vozila i motocikle kojim se Sud prošlih godina više puta bavio (
                     2
                  ).
            
         
               2.
            
            
               Ovaj nizozemski porez na registraciju motornih vozila u ovom se postupku naplaćuje od građanke Unije koja ima boravište ne samo u Nizozemskoj nego i u Belgiji te se u obje države članice koristi svojim vozilom. Stoga obje države članice polažu pravo na svoj odnosni porez na registraciju motornih vozila. U ovom slučaju će stoga trebati razjasniti u kojoj je mjeri ova dvostruka naplata poreza na registraciju motornih vozila spojiva s pravom Unije.
            
         
         II – Pravni okvir
      
      A – Pravo Unije
      
      
               3.
            
            
               Pod naslovom „Područje primjene” članak 1. stavak 1. Direktive Vijeća 83/182/EEZ od 28. ožujka 1983. o oslobođenju od poreza unutar Zajednice za određena prijevozna sredstva koja se privremeno uvoze iz jedne države članice u drugu (
                     3
                  ) (u daljnjem tekstu: Direktiva 83/182) glasi:
               „Pod dolje navedenim uvjetima, države članice kod privremenog uvoza iz druge države članice oslobađaju motorna cestovna vozila […] od:
               
                        —
                     
                     
                        poreza na promet, trošarina i svih ostalih poreza na potrošnju,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        poreza navedenih u Prilogu ovoj Direktivi.”
                     
                  
         
               4.
            
            
               Pojedinačna oslobođenja od poreza su za osobna vozila uređena u člancima 3. do 5. Direktive 83/182 te upućuju na „uobičajeno boravište” osobe koja uvozi odnosno korisnika.
            
         
               5.
            
            
               „Uobičajeno boravište” definirano je u članku 7. stavku 1. Direktive 83/182 koji glasi:
               „Za potrebe ove Direktive, ,uobičajeno boravište' znači mjesto gdje osoba obično živi, to jest najmanje 185 dana u svakoj kalendarskoj godini i to zbog osobnih i poslovnih veza ili u slučaju osobe koja nema poslovnih veza, zbog osobnih veza koje ukazuju na blisku povezanost između te osobe i mjesta u kojem živi.
               […]”
            
         B – Nacionalno pravo
      
      
               6.
            
            
               U spornoj godini porez na osobna vozila i motocikle naplaćivao se na temelju Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (u daljnjem tekstu: VM porez).
            
         
               7.
            
            
               Kao što je Sudu poznato iz drugih predmeta (
                     4
                  ), VM porez nastaje kod upisa osobnih vozila i motocikala u nizozemski registar motornih vozila kao i prilikom uporabe na nizozemskim javnim cestama onog osobnog vozila, koje nije registrirano ili nije registrirano u Nizozemskoj, kada takvo vozilo stoji na raspolaganju fizičkoj ili pravnoj osobi koja tamo boravi ili ima sjedište.
            
         
         III – Glavni postupak i postupak pred Sudom
      
      
               8.
            
            
               Predmet glavnog postupka je rješenje o VM porezu protiv X koji se odnosi na vozilo koje je 2004. u Belgiji kupljeno i registrirano.
            
         
               9.
            
            
               Kao belgijska državljanka X ima boravište i u Nizozemskoj i u Belgiji kojim se tijekom godine naizmjenično koristi. Osim toga, ona radi u Nizozemskoj kao ortodont.
            
         
               10.
            
            
               Nizozemska je porezna uprava 2006. utvrdila da je X imala prebivalište u Nizozemskoj te je na nizozemskim javnim cestama vozila osobno vozilo koje je bilo registrirano samo u Belgiji. Na to je ona od poreznog obveznika naplatila VM porez u visini od 17315 eura. Prije je X već u okviru upisa svojeg vozila u belgijski registar motornih vozila platila belgijski porez u visini od 4957 eura.
            
         
               11.
            
            
               X je pred nizozemskim tijelima i sudovima pobijala naplatu VM poreza. Hoge Raad der Nederlanden, pred kojim se sada vodi spor, polazi na temelju činjeničnih utvrđenja od toga da X ima prebivalište i u Nizozemskoj i u Belgiji te da vozilo dugotrajno rabi u obje države članice. U tim je okolnostima, na temelju članka 267. UFEU‑a, uputio Sudu sljedeća pitanja:
               
                        1.
                     
                     
                        Je li izvršenje poreznih ovlasti dviju država članica, a posebno naplata poreza na registraciju motornih vozila, neograničeno kada građanin Unije u skladu s nacionalnim propisima ima prebivalište u dvjema državama članicama i u obje države stvarno i dugotrajno upotrebljava motorno vozilo kojeg je vlasnik?
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        U slučaju negativnog odgovora na prvo pitanje, može li načelo proporcionalnosti imati učinak ispravljanja u području naplate poreza na registraciju u slučaju kao što je ovaj i, ako može, podrazumijeva li to načelo da država članica ili obje države članice moraju ograničiti svoje porezne ovlasti i na koji način?”
                     
                  
         
               12.
            
            
               U postupku pred Sudom pisana očitovanja podnijele su X, Helenska Republika, Kraljevina Nizozemska i Komisija.
            
         
         IV – Pravna analiza
      
      
               13.
            
            
               Svojim dvama pitanjima sud koji je uputio zahtjev želi u bitnome znati protivi li se pravu Unije naplata poreza na registraciju motornih vozila zbog uporabe vozila, i to u slučaju u kojem se na temelju nacionalnih propisa za građanina Unije smatra da boravi u dvije države članice te u obje države članice dugotrajno upotrebljava vozilo koje je već registrirano i oporezovano u drugoj državi članici.
            
         
               14.
            
            
               Iako u prethodnim pitanjima nema naznake o odredbama prava Unije koje treba protumačiti, iz obrazloženja odluke kojom se upućuje prethodno pitanje može se zaključiti da sud koji je uputio zahtjev traži tumačenje primarnog prava (o tome odmah pod 2.). No s Komisijom dijelim stajalište da bi Sud trebao također razmotriti tumačenje Direktive 83/182 (o tome odmah pod 1.) kako bi sudu koji je uputio zahtjev dao koristan odgovor (
                     5
                  ).
            
         1. Oslobođenja od poreza iz Direktive 83/182
      
               15.
            
            
               Prvo valja ispitati je li tužiteljica u glavnom postupku ionako lišena mogućnosti koristiti se oslobođenjem od poreza iz Direktive 83/182 u pogledu nizozemskog VM poreza.
            
         a) Područje primjene
      
               16.
            
            
               To prvo zahtijeva da porez na registraciju motornih vozila kao što je VM porez u ovom slučaju uopće bude obuhvaćen područjem primjene Direktive 83/182.
            
         
               17.
            
            
               U skladu s člankom 1. stavkom 1. ta se direktiva primjenjuje na porez na promet, trošarine i sve ostale poreze na potrošnju, kao i na poreze navedene u Prilogu Direktivi, pri čemu je porez na dodanu vrijednost, uređen pravom Unije, izuzet iz područja primjene u skladu s člankom 2. stavkom 2. Direktive 91/680/EEZ (
                     6
                  ).
            
         
               18.
            
            
               U Prilogu je za Kraljevinu Nizozemsku naveden samo Motorrijtuigenbelasting na temelju Wet op de motorrijtuigenbelasting od 21. srpnja 1966., kod kojeg se radi o porezu na motorna vozila koji se godišnje naplaćuje i koji nije istovjetan VM porezu (
                     7
                  ).
            
         
               19.
            
            
               I dok već i stoga VM porez nije porez na promet u smislu prava Unije, jer su njime obuhvaćena samo motorna vozila zbog čega nema opću primjenu (
                     8
                  ), kod njega bi se ipak moglo raditi o trošarinama ili svim ostalim porezima na potrošnju u smislu članka 1. stavka 1. Direktive 83/182.
            
         
               20.
            
            
               Nažalost, Direktivom nisu definirani ovi pojmovi niti se definiciju može naći u dosadašnjoj sudskoj praksi Suda.
            
         
               21.
            
            
               Pojam poreza na potrošnju ne može se u kontekstu Direktive 83/182 shvatiti na način da se odnosi na poreze koji se odnose na robu namijenjenu izravnoj potrošnji, dakle ne na dugotrajnu robu (
                     9
                  ). Naime, predmet Direktive isključivo su prometna sredstva koja se može dugotrajno upotrebljavati. Tako su porezi na potrošnju u smislu članka 1. stavka 1. Direktive 83/182 općenito izravna porezna opterećenja vozila koje se naplaćuje zbog njegova uvoza i u koja se načelno može ubrojiti i porez na registraciju motornih vozila (
                     10
                  ).
            
         
               22.
            
            
               Kod pitanja u kojoj se mjeri takav porez može smatrati porezom na potrošnju u smislu članka 1. stavka 1. Direktive 83/182, mora se razlikovati različite razloge za donošenje poreza na registraciju motornih vozila. Naime, ovim VM porezom obuhvaćen je, s jedne strane, upis vozila u registar motornih vozila i, s druge strane, njegova uporaba na nizozemskim javim cestama bez nacionalne registracije. No ako se porez na registraciju motornih vozila poveže s uporabom vozila na nacionalnoj cestovnoj mreži, oporezivi događaj nastaje pri uporabi vozila u trenutku prelaska granice. U takvom je slučaju oporezivanje, dakle, izravna posljedica uvoza motornog vozila.
            
         
               23.
            
            
               Shodno tome Sud je već u dva postupka povodom tužbe zbog povrede obveze, koji su se odnosili na naplatu poreza na registraciju motornih vozila pri uporabi vozila registriranog u drugoj državi članici, zaključio da je došlo do povreda obveza na temelju Direktive 83/182 (
                     11
                  ). Utvrđenje o postojanju takve povrede zahtijeva, međutim, da se Direktiva 83/182 primjenjuje na poreze na registraciju motornih vozila ako se temelje na uporabi cestovne mreže. Osim toga, u jednom drugom postupku povodom tužbe zbog povrede obveze Sud nije slijedio stajalište nezavisnog odvjetnika prema kojem se porezi na potrošnju i porezi na registraciju razlikuju po svojoj biti (
                     12
                  ).
            
         
               24.
            
            
               Primjena Direktive 83/182 na poreze na registraciju vozila, koje se naplaćuje kod uporabe vozila, ne protivi se niti sudskoj praksi Suda o istodobno donesenoj Direktivi 83/183/EEZ (
                     13
                  ). Kao što je, međutim, Sud utvrdio, članak 1. stavak 1. te direktive, u kojem su također navedeni porezi na promet, trošarine i ostali porezi na potrošnju, ne obuhvaća poreze koje se ne naplaćuje na temelju uvoza kao takvog, već samo na temelju registracije ili uporabe vozila (
                     14
                  ). To da pojam poreza na potrošnju načelno može obuhvaćati i poreze na registraciju motornih vozila, pokazuje, međutim, i članak 1. stavak 2. Direktive 83/183/EEZ kojim su iz područja primjene te direktive izričito izuzeti porezi povezani s uporabom vlasništva, kao što su, među ostalim, naknade za registraciju motornog vozila. Ograničeno stajalište Suda kod definicije poreza na potrošnju u smislu Direktive 83/183/EEZ možda stoga počiva samo na tome da su njezinim člankom 1. stavkom 1. izričito obuhvaćeni samo porezi na potrošnju koji se „uobičajeno” primjenjuju na uvoz. No poreze na registraciju motornih vozila već se odavno ne naplaćuje u svim državama članicama (
                     15
                  ).
            
         
               25.
            
            
               Naposljetku, ni iz zakonodavnog postupka ne može se zaključiti da se pod pojam poreza na potrošnju u smislu članka 1. stavka 1. Direktive 83/182 ne može podvesti poreze na registraciju motornih vozila ako se zasnivaju na uporabi vozila na nacionalnoj cestovnoj mreži. Točno je da je u svojem prijedlogu Komisija prvo izričito proširila područje primjene na poreze na registraciju motornih vozila (
                     16
                  ), što nije preuzeto u direktivi koja je bila donesena. Međutim, s jedne se strane to može protumačiti na način da tada Vijeće nije bilo za to da se obuhvati tradicionalni porez na registraciju motornih vozila koji je vezan samo uz upis vozila u registar. S druge se strane poreze na registraciju u daljnjem prijedlogu Komisije izričito označava, u njegovu članku 1. stavcima 1. i 2., kao poreze na potrošnju (
                     17
                  ).
            
         
               26.
            
            
               Stoga, u porez na potrošnju u skladu sa svojim člankom 1. stavkom 1. Direktiva 83/182 uključuje porez na registraciju motornih vozila kao što je nizozemski VM porez ako se njime oporezuje uporaba na nacionalnoj cestovnoj mreži.
            
         b) Pretpostavke za oslobođenje od poreza
      
               27.
            
            
               Nadalje valja sada ispitati, može li se X u slučaju kao što je onaj u glavnom postupku koristiti oslobođenjem od poreza predviđenom Direktivom 83/182.
            
         
               28.
            
            
               Sva oslobođenja od poreza iz Direktive 83/182, koja se primjenjuju na osobna vozila, zahtijevaju da osoba koja uvozi vozilo mora imati uobičajeno boravište u državi članici koja nije ona u koju privremeno uvozi vozilo (
                     18
                  ). Kako bi jedno od ovih oslobođenja od poreza bilo primjenjivo u ovom slučaju, X bi, dakle, morala imati svoje uobičajeno boravište izvan Nizozemske.
            
         
               29.
            
            
               Prema činjeničnim utvrđenjima suda koji je uputio zahtjev, X ima, doduše, boravište i u Nizozemskoj i u Belgiji. Boravište u Nizozemskoj čak je i pretpostavka za naplatu VM poreza u slučaju oporezivanja uporabe.
            
         
               30.
            
            
               Ova utvrđenja do kojih se došlo na temelju nacionalnog prava za potrebe VM poreza ipak nisu odlučujuća u pogledu uobičajenog boravišta koje je mjerodavno za oslobođenja od poreza iz Direktive 83/182. Stoga valja naglasiti da u smislu Direktive 83/182 može postojati samo jedno uobičajeno boravište koje je jedinstveno definirano u cijeloj Uniji (
                     19
                  ) na temelju članka 7. stavka 1. Direktive 83/182. To se, s jedne strane, može uvidjeti iz definicije uobičajenog boravišta u samom članku 7. stavku 1., a s druge strane iz članka 9. stavka 3. podstavka 2. Direktive 83/183 koji, „da bi se izbjeglo dvostruko oporezivanje”, onemogućava pretpostavku o postojanju dvaju boravišta, koja bi mogla proizaći iz primjene posebnih dogovora u korist Kraljevine Danske. Postojanje samo jednog boravišta u smislu Direktive odgovara, osim toga, prema njezinoj prvoj i drugoj uvodnoj izjavi, upravo smislu i svrsi Direktive 83/182 kojom se trebaju otkloniti prepreke za slobodu kretanja koje proizlaze iz poreznih mjera. Kao što je Sud već pojasnio, uobičajeno boravište u smislu Direktive služi stoga razgraničenju poreznih ovlasti država članica (
                     20
                  ).
            
         
               31.
            
            
               Dakle, iako za potrebe VM poreza X ima na temelju nacionalnog prava svoje boravište i u Nizozemskoj, za pitanje može li se koristiti oslobođenjem od poreza iz Direktive 83/182 valja ispitati ne nalazi li se njezino uobičajeno boravište u smislu članka 7. stavka 1. izvan Nizozemske.
            
         
               32.
            
            
               Provodeći to ispitivanje Sud mora ocijeniti činjenice relevantne za pojedinačni slučaj s obzirom na kriterije uspostavljene u sudskoj praksi Suda (
                     21
                  ). U skladu s tom sudskom praksom za određivanje mjesta uobičajenog boravišta treba se osloniti na poslovne i osobne veze dotične osobe koje ima u određenome mjestu kao i na trajnost tih veza (
                     22
                  ).
            
         
               33.
            
            
               Ako u skladu s time sud koji je uputio zahtjev utvrdi da X u Nizozemskoj ima svoje uobičajeno boravište u smislu članka 7. stavka 1. Direktive 83/182, oslobođenje od poreza na temelju te direktive je isključeno. Inače bi sud koji je uputio zahtjev trebao ispitati druge pretpostavke za oslobođenja od poreza iz članaka 3. do 5. Direktive, pri čemu bi se X mogla po potrebi izravno pozivati na Direktivu (
                     23
                  ).
            
         c) Privremeni zaključak
      
               34.
            
            
               Stoga u prvom koraku treba na ovo prethodno pitanje odgovoriti da se naplata poreza na registraciju motornih vozila zbog uporabe vozila, i to u slučaju u kojem se na temelju nacionalnih propisa za građanina Unije smatra da boravi u dvije države članice te u obje države članice dugotrajno upotrebljava svoje vozilo koje je već registrirano i oporezovano u drugoj državi članici, protivi pravu Unije ako se njegovo uobičajeno boravište u smislu članka 7. stavka 1. Direktive 83/182 ne nalazi u tuzemstvu i ako su ispunjene druge pretpostavke za oslobođenje od poreza iz Direktive 83/182.
            
         2. Primarno pravo
      
               35.
            
            
               Ako bi se utvrdilo da u glavnom postupku nisu ispunjene pretpostavke za oslobođenje od poreza na temelju Direktive 83/182 ili da omogućuju samo djelomično oslobođenje (
                     24
                  ), s aspekta prava Unije postavlja se pitanje bi li Kraljevina Nizozemska imala pravo naplaćivati VM porez iako je tužiteljica u glavnom postupku u Belgiji već platila porez na registraciju.
            
         
               36.
            
            
               Doduše, oporezivanje motornih vozila načelno je stvar država članica pod uvjetom da ga provode poštujući primarno pravo Unije (
                     25
                  ). O ovim obvezama država članica koje proizlaze iz primarnog prava postoji opsežna sudska praksa Suda koja se u posljednje vrijeme nalazi ponajprije u obliku rješenja.
            
         
               37.
            
            
               Prema ustaljenoj sudskoj praksi, ne krši se članak 90. UEZ‑a (sada članak 110. UFEU‑a) ako pri određivanju boravišta u tuzemstvu država članica naplaćuje porez na registraciju motornih vozila i to neovisno o tome je li usporedivi porez već plaćen u drugoj državi članici (
                     26
                  ).
            
         
               38.
            
            
               Doduše, Sud je u prošlosti više puta utvrdio da su države članice kod naplate poreza na registraciju motornih vozila povrijedile temeljne slobode (
                     27
                  ). U nastavku će stoga trebati ispitati, čini li naplata poreza kao što je nizozemski VM porez povredu temeljne slobode, ako je porez na registraciju dotična osoba već platila u drugoj državi članici.
            
         
               39.
            
            
               Budući da je naplata VM poreza povezana s obavljanjem samostalne djelatnosti X kao ortodonta u Nizozemskoj, ovo ću ispitivanje provesti s obzirom na slobodu poslovnog nastana iz članka 43. UEZ‑a (sada članak 49. UFEU‑a).
            
         a) Ograničenje
      
               40.
            
            
               Članak 43. UEZ‑a zabranjuje ograničavanje slobode poslovnog nastana državljana jedne države članice na državnom području druge države članice. Prema drugom stavku ove odredbe sloboda poslovnog nastana uključuje pravo obavljanja djelatnosti kao samozaposlene osobe. Tako je X u Nizozemskoj kao belgijska državljanka pri obavljanju svoje djelatnosti kao ortodonta zaštićena na temelju slobode poslovnog nastana.
            
         
               41.
            
            
               Ograničenja slobode poslovnog nastana načelno su takve nacionalne mjere koje zabranjuju, ometaju ili čine manje privlačnim izvršavanje te slobode (
                     28
                  ). To što na temelju uporabe nizozemske cestovne mreže X mora plaćati VM porez, načelno predstavlja takvo ograničenje.
            
         
               42.
            
            
               Doduše, Sud je osobito u pogledu slobode kretanja radnika iz članka 39. UEZ‑a više puta utvrdio da premještanje djelatnosti u drugu državu članicu ne mora biti neutralno s obzirom na oporezivanje. Mogući nedostatak u usporedbi sa situacijom prije premještanja načelno ne čini povredu članka 39. UEZ‑a ako se tim nedostatkom tog radnika ne stavlja u nepovoljniji položaj u odnosu na one koji su već podlijegali oporezivanju (
                     29
                  ). U skladu s time treba utvrditi da postoji ograničenje na temelju oporezivanja u državi članici primateljici samo ako postoji diskriminacija u odnosu na usporedivu isključivo unutarnju situaciju. Budući da se člancima 39. i 43. UEZ‑a daje ista pravna zaštita (
                     30
                  ), to vrijedi također i za slobodu poslovnog nastana koju ovdje treba primijeniti.
            
         
               43.
            
            
               Prema ustaljenoj sudskoj praksi, država članica može odrediti plaćanje poreza na registraciju motornog vozila koje je registrirano u drugoj državi članici kada je to vozilo uglavnom namijenjeno za stalnu uporabu na njezinu području ili kada je stvarno upotrebljavano na taj način (
                     31
                  ). I dok je starija sudska praksa ovo još smatrala opravdanjem za ograničenje temeljne slobode (
                     32
                  ), Sud je u zadnje vrijeme s pravom pojasnio da zbog izostanka nejednakog postupanja u takvom slučaju ne postoji diskriminacija jer se, naime, u konačnici jednako postupa sa svim osobama koje u tuzemstvu dugotrajno upotrebljavaju vozilo, s nacionalnom registracijom (
                     33
                  ) ili bez nje.
            
         
               44.
            
            
               U ovim okolnostima naplata VM poreza ne čini ograničenje slobode poslovnog nastana od X, ako se ona, kao što je za to nadležan sud koji je uputio zahtjev (
                     34
                  ) već zapravo utvrdio, dugotrajno koristi svojim vozilom u Nizozemskoj. Budući da uporaba vozila od strane X također nije vremenski ograničena ugovorom o najmu (
                     35
                  ), u konačnici će se s njom na temelju naplate poreza postupati isto kao i s osobama koje u Nizozemskoj dugotrajno upotrebljavaju vozilo na temelju nacionalne registracije.
            
         
               45.
            
            
               Tome ne proturječi činjenično utvrđenje suda koji je uputio zahtjev prema kojemu svoje vozilo X dugotrajno upotrebljava i u Belgiji. U skladu sa sudskom praksom, prije svega ne postoji nužna veza između boravišta osobe i mjesta dugotrajne uporabe (
                     36
                  ). Tako dugotrajna uporaba uglavnom u određenoj državi članici ne podrazumijeva ni da se radi o isključivoj i neprekinutoj uporabi u toj državi članici. Tako je, na primjer, dugotrajnu uporabu uglavnom u jednoj državi članici Sud priznao i ako se dotična osoba radnim danom vozilom kreće do radnog mjesta u drugoj državi članici i time redovito upotrebljava tamošnju cestovnu mrežu (
                     37
                  ).
            
         
               46.
            
            
               Naposljetku, dvostruka naplata poreza na registraciju motornih vozila dviju država članica, kao u ovom slučaju pod određenim okolnostima, nije ograničena načelom proporcionalnosti. Ako se, naime, utvrdi da postoji dugotrajna i vremenski neograničena uporaba uglavnom u tuzemstvu, tada, suprotno stajalištu koje je u odluci kojom se upućuje prethodno pitanje iznio sud koji je uputio zahtjev, ne treba poštovati načelo proporcionalnosti. Naime, to je, prema sudskoj praksi, slučaj samo ako je za naplatu potrebno opravdanje jer vozilo nije namijenjeno dugotrajnoj uporabi uglavnom u tuzemstvu (
                     38
                  ) ili jer uporaba podliježe vremenskom ograničenju (
                     39
                  ). No ako se radi o dugotrajnoj uporabi bez vremenskog ograničenja, tada, kao što je prikazano (
                     40
                  ) i u izostanku nejednakog postupanja, ne postoji ograničenje, tako da se porez ne može ocijeniti na temelju kriterija proporcionalnosti.
            
         
               47.
            
            
               Iz ovih zahtjeva utvrđenih na temelju sudske prakse o spojivosti poreza na registraciju motornih vozila s temeljnim slobodama može proizaći dvostruko opterećenje građanina Unije porezima na registraciju motornih vozila. Tako je u ovom slučaju moguće da dodatno uz porez plaćen u Belgiji na temelju registracije X mora i u Nizozemskoj platiti porez zbog uporabe nizozemske cestovne mreže, osobito ako ondje ima svoje uobičajeno boravište u smislu Direktive 83/182.
            
         
               48.
            
            
               Neovisno o tome da se takvo dvostruko opterećenje može opravdati dvostrukom uporabom nacionalne cestovne mreže, u skladu je sa sudskom praksom da određeni nedostaci koji mogu proizaći iz usporednog izvršavanja poreznih ovlasti različitih država članica, pod uvjetom da izvršavanje ovlasti nije diskriminirajuće, ne predstavljaju ograničenja zabranjena Ugovorom o EZ‑u (
                     41
                  ). U skladu je s time čak i pravno dvostruko oporezivanje, to jest oporezivanje iste transakcije od strane dviju država članica, načelno spojivo s temeljnim slobodama (
                     42
                  ). U skladu s time državama članicama treba tim više dopustiti oporezivanje koje dovodi samo do gospodarskog dvostrukog opterećenja, ovdje uporabe vozila, od strane dviju različitih država članica. Naime, ovaj slučaj ne bi se odnosio na pravno dvostruko oporezivanje jer bi se u Nizozemskoj porez naplaćivao zbog uporabe nizozemske cestovne mreže, a u Belgiji zbog tamošnje registracije.
            
         
               49.
            
            
               Određeno ograničenje dvostrukog opterećenja, koje nastaje na temelju poreza na registraciju motornih vozila, pravo Unije nudi već, kao što smo vidjeli, s Direktivom 83/182 (
                     43
                  ). Ako je vozilo registrirano u državi članici uobičajenog boravišta u smislu te direktive, oporezivanje zbog uporabe vozila u drugoj državi članici trebalo bi redovito biti isključeno na temelju oslobođenja od poreza iz te direktive.
            
         
               50.
            
            
               Stoga u konačnici naplata nizozemskog VM poreza od X ne bi ograničila pravo poslovnog nastana koje joj dodijeljeno na temelju članka 43. UEZ‑a.
            
         b) Privremeni zaključak
      
               51.
            
            
               Shodno tome, u slučaju kao što je onaj u glavnom postupku primarno pravo ne sprječava državu članicu da naplaćuje VM porez, iako je porezni obveznik već platio porez na registraciju u drugoj državi članici.
            
         
         V – Zaključak
      
      
               52.
            
            
               Stoga predlažem Sudu da se na prethodna pitanja, koja je uputio Hoge Raad der Nederlanden, odgovori kako slijedi:
            
         Naplata poreza na registraciju motornih vozila zbog uporabe vozila, i to u slučaju u kojem se na temelju nacionalnih propisa za građanina Unije smatra da ima boravište u dvije države članice te u obje države članice dugotrajno upotrebljava svoje vozilo koje je već registrirano i oporezovano u drugoj državi članici, protivi se pravu Unije samo ako se njegovo uobičajeno boravište u smislu članka 7. stavka 1. Direktive 83/182 ne nalazi u tuzemstvu i ako su ispunjene druge pretpostavke za oslobođenje od poreza iz Direktive 83/182.
      (
            1
         )	Izvorni jezik: njemački
      (
            2
         )	Vidjeti u tom pogledu rješenje od 27. travnja 2012., Notermans‑Boddenberg (C‑114/11), presudu od 26. travnja 2012., van Putten (C‑578/10 do C‑580/10), rješenja od 29. rujna 2010., VAV‑Autovermietung (C‑91/10) , od 22. svibnja 2008., Ilhan (C‑42/08) i od 27. lipnja 2006. van de Coevering (C‑242/05).
      (
            3
         )	SL L 105, str. 59., (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 3.)
      (
            4
         )	Vidjeti presudu od 26. travnja 2012., van Putten (C‑578/10 do C‑580/10, , t. 6.).
      (
            5
         )	U pogledu ove ovlasti Suda vidjeti osobito presude od 20. ožujka 1986., Tissier (35/85, Zb., str. 1207., t. 9.), i od 30. svibnja 2013., Worten (C‑342/12, , t. 30.).
      (
            6
         )	Direktiva Vijeća 91/680/EEZ od 16. prosinca 1991. kojom se dopunjuje zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost i izmjenjuje Direktiva 77/388 s ciljem ukidanja fiskalnih granica (SL L 376, str. 1.).
      (
            7
         )	Vidjeti presudu od 20. rujna 2007., Komisija/Nizozemska (C‑297/05, Zb., str. I‑7467., t. 12.).
      (
            8
         )	Vidjeti moje mišljenje od 5. rujna 2013. u predmetu Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, t. 112. i sljedeće) u pogledu članka 401. Direktive 2006/112/EZ.
      (
            9
         )	Vidjeti u tom smislu mišljenje nezavisnog odvjetnika J. Mischoa od 27. travnja 1989. u predmetu Wisselink i dr. (93/88 i 94/88, Zb., str. 2671., t. 43. i sljedeće).
      (
            10
         )	Vidjeti u tom smislu mišljenje nezavisne odvjetnice C. Stix‑Hackl od 4. ožujka 2004. u predmetu Lindfors (C‑365/02, Zb., str. I‑7183., t. 56.).
      (
            11
         )	Vidjeti presude od 7. lipnja 2007., Komisija/Grčka (C‑156/04, Zb., str. I‑4129.) i od 4. lipnja 2009., Komisija/Finska (C‑144/08, Zb., str. I‑97.).
      (
            12
         )	Vidjeti mišljenje nezavisnog odvjetnika F. Jacobsa od 20. siječnja 2005. u predmetu Komisija/Danska (C‑464/02, Zb., str. I‑7929., t. 43.) i presudu od 15. rujna 2005., Komisija/Danska (C‑464/02, Zb., str. I‑7929., t. 75. i sljedeće).
      (
            13
         )	Direktiva Vijeća 83/183/EEZ od 28. ožujka 1983. o poreznim oslobođenjima koja se primjenjuju na konačni uvoz osobnog vlasništva pojedinaca iz države članice (SL L 105, str. 64.).
      (
            14
         )	Vidjeti osobito presude od 29. travnja 2004., Weigel (C‑387/01, Zb., str. I‑4981., t. 47.) i od 26. travnja 2007., Alevizos (C‑392/05, Zb., str. I‑3505., t. 49.); vidjeti također moje mišljenje od 25. siječnja 2007. u predmetu Alevizos (C‑392/05, Zb., str. I‑3505, t. 50. do 56. i tamo navedena sudska praksa).
      (
            15
         )	Vidjeti Komunikaciju Komisije Europskom parlamentu, Vijeću, Europskom gospodarskom i socijalnom odboru te Odboru regija od 14. prosinca 2012.„Jačanje unutarnjeg tržišta uklanjanjem prekograničnih poreznih prepreka s obzirom na osobna vozila”, COM(2012) 756 final, str. 5.
      (
            16
         )	Članak 1. Komisijina prijedloga od 30. listopada 1975. za Direktivu Vijeća o oslobođenju od poreza unutar Zajednice za određena prijevozna sredstva koja se privremeno uvoze iz jedne države članice u drugu (SL C 267, str. 8.).
      (
            17
         )	Članak 1. stavci 1. i 2. Komisijina prijedloga od 10. veljače 1998. za Direktivu Vijeća o uređenju poreznog tretmana privatnih motornih vozila koja su trajno preseljena u drugu državu članicu u vezi s promjenom boravišta ili se privremeno upotrebljavaju u državi članici u kojoj nisu registrirani (SL C 108, str. 75.).
      (
            18
         )	Vidjeti konkretno članak 3. točku (a) podtočku (aa), članak 4. stavak 1. točku (a) podtočku (aa) i članak 5. stavak 1. točke (a) i (b) Direktive 83/182.
      (
            19
         )	Vidjeti presudu od 2. kolovoza 1993., Komisija/Grčka (C‑9/92, Zb., str. I‑4467., t. 8.).
      (
            20
         )	Vidjeti u tom smislu presudu od 23. travnja 1991., Ryborg (C‑297/89, Zb., str. I‑1943., t. 13. do 16.).
      (
            21
         )	Vidjeti u tom smislu presudu od 7. lipnja 2007., Komisija/Grčka (C‑156/04, Zb., str. I‑4129., t. 46.).
      (
            22
         )	Vidjeti u tom pogledu osobito presudu Komisija/Grčka (navedena u bilješci 21., t. 45. i navedena sudska praksa).
      (
            23
         )	Vidjeti presudu od 29. svibnja 1997., Klattner (C‑389/95, Zb., str. I‑2719., t. 35.) u pogledu članka 3. Direktive 83/182.
      (
            24
         )	Vidjeti u tom pogledu podrobnije pravila na početku članka 3. i iz članka 4. stavka 2. Direktive 83/182.
      (
            25
         )	Vidjeti u tom smislu presudu van Putten (navedena u bilješci 4., t. 37. i navedena sudska praksa).
      (
            26
         )	Presuda Komisija/Grčka (navedena u bilješci 21, t. 85. i navedena sudska praksa).
      (
            27
         )	Vidjeti nedavno doneseno rješenje od 29. rujna 2010., VAV‑Autovermietung (C‑91/10, Zb., str. I‑116.).
      (
            28
         )	Vidjeti, među ostalim, presudu od 7. ožujka 2013., DKV Belgium (C‑577/11, t. 31. i navedena sudska praksa).
      (
            29
         )	Vidjeti, među ostalim, presude od 29. travnja 2004., Weigel (C‑387/01, Zb., str. I‑4981., t. 55.), od 26. travnja 2007., Alevizos (C‑392/05, Zb., str. I‑3505, t. 76.) i od 15. rujna 2011., Schulz‑Delzers i Schulz (C‑240/10, Zb., str. I‑8531., t. 42.).
      (
            30
         )	Vidjeti presudu od 5. veljače 1991., Roux (C‑363/89, Zb., str. I‑273., t. 23.) u pogledu članaka 48. i 52. EEZ‑a.
      (
            31
         )	Presuda van Putten (navedena u bilješci 4., t. 46. i navedena sudska praksa).
      (
            32
         )	Vidjeti presude od 15. prosinca 2005., Nadin i Nadin‑Lux (C‑151/04 i C‑152/04, Zb., str. I‑11203., t. 41.), i od 23. veljače 2006., Komisija/Finska (C‑232/03, Zb., str. I‑27.*, t. 44 bis 47), kao i rješenje od 27. lipnja 2006., van de Coevering (C‑242/05, Zb., str. I‑5843, t. 21. do 24.).
      (
            33
         )	Vidjeti u tom smislu presudu van Putten (navedena u bilješci 4, t. 50.) i rješenje od 27. travnja 2012., Notermans‑Boddenberg (C‑114/11, t. 27.); slično i presuda Komisija/Danska (navedena u bilješci 12., t. 78.).
      (
            34
         )	Vidjeti presudu Nadin i Nadin‑Lux (navedena u bilješci 32., t. 42.).
      (
            35
         )	Vidjeti u tom pogledu rješenje VAV‑Autovermietung (navedeno u bilješci 27, t. 19. i navedena sudska praksa).
      (
            36
         )	Vidjeti u tom pogledu presude Nadin i Nadin‑Lux (navedena u bilješci 32.) i Komisija/Finska (navedena u bilješci 32.) kao i rješenje od 24. listopada 2008., Vandermeir (C‑364/08, Zb., str. I‑8087.).
      (
            37
         )	Vidjeti rješenje Notermans‑Boddenberg (navedeno u bilješci 33., t. 29. i sljedeća).
      (
            38
         )	Vidjeti rješenje van de Coevering (navedeno u bilješci 32., t. 26. i sljedeća).
      (
            39
         )	Vidjeti rješenje od 22. svibnja 2008., Ilhan (C‑42/08, Zb., str. I‑83., t. 18. i sljedeća).
      (
            40
         )	Vidjeti gornju točku 43. i sljedeću.
      (
            41
         )	Vidjeti samo presudu od 8. prosinca 2011., Banco Bilbao Vizcaya Argentaria (C‑157/10, Zb., str. I‑13023, t. 38. i navedena sudska praksa).
      (
            42
         )	Vidjeti presudu od 16. srpnja 2009., Damseaux (C‑128/08, Zb., str. I‑6823., t. 26. i sljedeća).
      (
            43
         )	Vidjeti gornju točku 15. i sljedeće.