CELEX: 62008CC0174
Language: et
Date: 2009-06-18
Title: Kohtujuristi ettepanek - Bot - 18. juuni 2009.#NCC Construction Danmark A/S versus Skatteministeriet.#Eelotsusetaotlus: Østre Landsret - Taani.#Kuues käibemaksudirektiiv - Artikli 19 lõige 2 - Sisendkäibemaksu mahaarvamine - Segamaksukohustuslased - Kaubad ja teenused, mida kasutatakse üheaegselt nii maksustatud tegevuseks kui ka maksuvabaks tegevuseks - Mahaarvatava osa arvutamine - Juhusliku kinnisvaratehingu mõiste - Tarnimine iseendale - Neutraalse maksustamise põhimõte.#Kohtuasi C-174/08.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
      YVES BOT
      esitatud 18. juunil 20091(1)
      
      Kohtuasi C‑174/08
      NCC Construction Danmark A/S
      versus
      Skatteministeriet
      (eelotsusetaotlus, mille on esitanud Østre Landsret (Taani))
      Käibemaks – Kaubad ja teenused, mida kasutatakse nii maksustatud tegevuseks kui ka maksuvabaks tegevuseks – Mahaarvatava osa arvutamine – Juhusliku kinnisvaratehingu mõiste – Neutraalse maksustamise põhimõte1.        Käesolev kohtuasi puudutab taas nõukogu kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ(2) artikli 19 lõikes 2 märgitud mõiste „juhuslik tehing” tõlgendamist.
      
      2.        Kuuenda direktiivi artikkel 19 määratleb mahaarvatava osa määratlemise üksikasjalikud eeskirjad, mida kohaldatakse juhul,
         kui maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid nii käibemaksuga maksustatud tegevuseks kui ka maksuvabaks tegevuseks.
      
      3.        Ühise käibemaksusüsteemi kohaselt on ettevõtjal õigus maha arvata kogu käibemaks, mille ta on tasunud käibemaksuga maksustatud
         tegevuselt. Juhul kui tema tegevus on nii maksustatud kui maksuvaba ja ta omandab mõlemat liiki tegevuse tarvis vahet tegemata
         kaupu ja teenuseid, võib ta nende kaupade ja teenuste ostmisel tasutud maksu maha arvata vaid proportsionaalselt oma maksustatud
         tegevuse käibele.
      
      4.        Seega vastab kuuenda direktiivi artikli 19 kohaselt mahaarvamisõigus murdarvule, mille lugejas on maksustatud tehingute käive
         ja nimetajas lisaks eelnimetatud käibele ka maksust vabastatud tehingute käive. Nimetatud artikkel sätestab lõikes 2, et teatud
         kinnisvara- ja finantstehingutega seotud käivet ei arvestata, kui tegemist on juhuslike tehingutega.
      
      5.        Seetõttu, kui tehing on käibemaksuvaba, tähendab selle liigitamine „juhuslikuks tehinguks” kuuenda direktiivi artikli 19 mõttes
         seda, et vähendades selles artiklis ette nähtud murdarvu nimetaja summat, suureneb maksukohustuslase mahaarvamisõigus.
      
      6.        Mõistet „juhuslik tehing” on tõlgendatud kahel korral: 11. juuli 1996. aasta kohtuotsuses Régie dauphinoise(3) ja 29. aprilli 2004. aasta kohtuotsuses EDM(4). Viimati on Euroopa Kohus andnud nimetatud mõiste tõlgendamiseks asjakohaseid juhtnööre 6. märtsi 2008. aasta kohtuotsuses
         Nordania Finans ja BG Factoring(5).
      
      7.        Käesolevas kohtuasjas on pooled eriarvamusel nendes kohtuasjades Euroopa Kohtu kehtestatud kriteeriumide tõlgendamise ja järelduste
         osas, mida põhikohtuasja vaidluse asjaoludel tuleks nendest kohtuotsustest teha.
      
      8.        Käesolev kohtuasi puudutab ehitusettevõtjat, kelle põhitegevus on kolmandate isikute arvel ehitustööde teostamine ja kes püstitab
         vähesel määral ehitisi enda arvel müümise eesmärgil. Kehtiva siseriikliku õiguse kohaselt on ehitise püstitamine enda arvel
         maksustatav tegevus, samas kui nende ehitiste hilisem müümine on maksuvaba.
      
      9.        Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib teada, kas nimetatud ettevõtja enda arvel püstitatud ehitiste müüki võib käsitada
         „juhusliku tehinguna” kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes. Ta küsib eelkõige, kas taoline hinnang sõltub asjaolust,
         et müük eraldi vaadelduna hõlmab nende kaupade ja teenuste üksnes väga piiratud kasutamist, millega seoses tuleb tasuda käibemaksu.
         Ta küsib Euroopa Kohtult ka seda, kuidas mõjutab nimetatud hinnangut neutraalse maksustamise põhimõte.
      
      10.      Käesolevas ettepanekus toon välja põhjused, miks segakasutuses olevate kaupade ja teenuste väga piiratud kasutamise kriteeriumi
         ei saa kohaldada, kui ehitiste müük, mis on maksuvaba, kujutab endast koos maksustatud ehitustegevusega ühte ja sama tehingut,
         nagu antud kohtuasjas. Teen Euroopa Kohtule ettepaneku otsustada, et ehitusettevõtja poolt enda arvel püstitatud ehitiste
         müük, kui nende ehitiste püstitamine on käibemaksuga maksustatud ja nende hilisem müük on maksuvaba, ei saa olla „juhuslik
         tehing” kuuenda direktiivi artikli 19 lõikes 2 mõttes, kuna müük kujutab endast ehitustegevuse otsest, püsivat ja vältimatut
         laiendit.
      
      I.      Õiguslik raamistik
      A.      Kuues direktiiv
      1.      Kuuenda direktiivi artiklites 17 ja 19 sätestatud mahaarvamise kord
      11.      Käibemaks on tarbimismaks, mis on mõeldud üldiseks kohaldamiseks kaupadele ja teenustele ning mida maksab alles lõpptarbija.
         Selleks et maksukoormus ei langeks maksukohustuslastele, kes tagavad maksu kogumise, näeb kuues direktiiv ette mahaarvamise
         mehhanismi, mille eesmärk on tagada maksu „neutraalsus” nende suhtes. Maksukohustuslastel on seega õigus maksust, mida nad
         on kogunud oma klientidelt ja mida nad on kohustatud maksma liikmesriigile, maha arvata sisendkäibemaks, mida nad on ise tasunud
         oma majandustegevuseks vajalike kaupade ja teenuste ostmise käigus.
      
      12.      Mahaarvamisõigus eeldab siiski, et maksukohustuslane kasutab kõnealuseid kaupu või teenuseid tegevuste jaoks, mis on ise käibemaksuga
         maksustatud. Kuuenda direktiivi artikkel 17 „Mahaarvamisõiguse tekkimine ja kohaldamisala” sätestab, et maksukohustuslasel
         on õigus käibemaksu maha arvata, „kui kaupa ja teenuseid kasutatakse tema maksustatavate tehingutega seoses”.
      
      13.      Kui maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid maksustatud tehinguteks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, ja käibemaksust
         vabastatud tehinguteks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, võib kuuenda direktiivi artikli 17 lõike 5 kohaselt maha
         arvata üksnes käibemaksu selle osa, mis tekib esimesena nimetatud tehingutest. Sama artikli kohaselt määratakse nimetatud
         osa kuuenda direktiivi artikli 19 kohaselt kindlaks kõikide maksukohustuslase tehingute kohta.
      
      14.      Kuuenda direktiivi artikkel 19 sätestab:
      
      „1.      Artikli 17 lõike 5 esimese lõigu kohaselt mahaarvatav osa on murdarv, milles:
      –        lugeja on […] käibemaksu mahaarvamise aluseks olevate tehingutega seotud aastakäibe käibemaksuta kogusumma,
      –        nimetaja on […] käibemaksu mahaarvamise aluseks olevate lugejas sisalduvate tehingutega ning käibemaksu mahaarvamisele mittekuuluvate
         tehingutega seotud aastakäibe käibemaksuta kogusumma. […]
      
      Osa määratakse kindlaks aasta kohta, esitatakse protsendina ning ümardatakse arvuni, mis ei ole suurem järgmisest ühikust.
      2.      Erandina lõike 1 sätetest jäetakse mahaarvatava osa väljaarvutamisel kõrvale käive, mis on tekkinud maksukohustuslase poolt
         majandustegevuseks kasutatavate kapitalikaupade tarnimisest. Välja jäetakse ka artikli 13 B osa punktis d nimetatud tehingutega
         seotud käive, kui tegemist on juhuslike tehingutega, ning juhuslike kinnisvara- ja finantstehingutega seotud käive […]”
      
      2.      Juhusliku tehingu mõiste tõlgendamine
      a)      Kohtuotsus Régie dauphinoise
      15.      Régie dauphinoise – Cabinet A. Forest SARL (edaspidi „Régie”) tegutses rendile antud kinnisasja haldajana ning ühisomanike
         esindajana. Selle raames sai ta ettemakseid ühisomanikelt, kelle vara ta haldas. Oma klientide nõusolekul investeeris ta nimetatud
         summad enda nimel krediidiasutuses. Régie’st sai seega varade omanik alates nende ülekandmisest tema arvele. Tal oli kohustus
         ettemakstud summad tagasi maksta, kuid talle jäi investeeringust saadav tulu, mis oli ligikaudu 14% kõnesoleva perioodi aastatulust.(6)
      
      16.      Euroopa Kohus uuris kõigepealt seda, kas kõnealused investeeringud kuuluvad käibemaksu kohaldamisalasse. Ta leidis, et need
         kujutavad endast majandustegevust, kuna neid võib käsitleda krediidiasutusele teenuste osutamisena, mis seisnes rahalise laenu
         andmises kindlaksmääratud perioodiks ja mille eest oli tasuks intress.
      
      17.      Mis puudutab küsimust, kas Régie tegi need investeeringud maksukohustuslasena, siis on Euroopa Kohus märkinud, et „kui esindaja
         saab klientidelt neile kuuluvate kinnisasjade haldamise raames saadud rahasummade investeerimisel saadud intressist tulu,
         siis kujutab see endast maksustatava tegevuse otsest, püsivat ja vältimatut laiendit, nii et esindaja, kes taolise investeeringu
         teeb, tegutseb maksukohustuslasena”.(7)
      
      18.      Euroopa Kohus leidis seejärel, et investeeringu tegemine on käibemaksuga maksustatav tehing kuuenda direktiivi artikli 13
         B osa punkti d mõttes.
      
      19.      Viimaks võttis Euroopa Kohus seisukoha seoses küsimusega, kas neid investeeringuid võiks käsitleda „juhuslike tehingutena”
         kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes. Ta leidis punktides 21 ja 22:
      
      „Vastavalt kuuenda direktiivi artiklile 19 on mahaarvatava osa arvutamiseks kasutatava murdarvu lugejast juhuslike finantstehingute
         väljajätmise eesmärk kindlustada täielik neutraalsus, mille tagab ühine käibemaksusüsteem. […] kui nimetatud lugeja hulka
         oleks arvatud maksukohustuslase kõigi selliste finantstehingute tulemused, millel on seos maksustatava tegevusega, isegi kui
         nende tulemuste saavutamisel ei ole kasutatud neid kaupu või teenuseid, mille puhul käibemaks tasumisele kuulub, või neid
         on selleks kasutatud väga piiratud ulatuses, moonutaks see mahaarvatava osa väljaarvutamist.
      
      Sellegipoolest tuleb meenutada, et kinnisasjade haldamisega tegelevate ettevõtjate tehtud investeeringute allikaks on ettemaks
         kaasomanikelt ja rendilevõtjatelt, kelle kinnisasju need ettevõtjad haldavad. Oma klientide nõusolekul on neil ettevõtjatel
         õigus investeerida vastavad summad enda nimel krediidiasutustes. Seetõttu, nagu Euroopa Kohus tõi välja kohtuotsuse punktis 18,
         kujutab nende investeeringute tulu kinnisasjade haldamisega tegelevate ettevõtjate maksustatava tegevuse otsest, püsivat ja
         vältimatut laiendit. Taoliseid investeeringuid ei saa seega iseloomustada „juhuslike finantstehingutena” kuuenda direktiivi
         artikli 19 lõike 2 mõttes ja nende arvessevõtmine mahaarvatava osa arvutamisel ei mõjuta käibemaksusüsteemi neutraalsust.”
      
      b)      Kohtuotsus EDM
      20.      Eespool viidatud kohtuotsuse EDM aluseks olnud kohtuasi käsitles kaevandussektori valdusettevõtjat, kelle põhitegevuse hulka
         kuulus osaluse haldamine kaevandusettevõtjates, samuti kaevandussektori teadus- ja tehnoloogiauuringuid eesmärgiga investeerida
         sellesse uute äriühingute asutamise kaudu. Nimetatud valdusettevõtja andis ka laenu äriühingutele, milles tal oli osalus,
         ja tegi investeeringuid pangadeposiidina või väärtpaberitesse, nagu riigi võlakirjad või hoiusertifikaadid.
      
      21.      Euroopa Kohus andis hinnangu küsimuses, kas selliseid käibemaksuvabu finantstehinguid võib käsitada juhuslike tehingutena,
         olgugi et nendest saadav tulu oli suurem kui põhitegevusest saadav tulu.
      
      22.      Kohus meenutas, et kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 eesmärk on vältida olukorda, kus tehingud, millega ei kaasne mingite
         selliste kaupade ja teenuste kasutamist, millega seoses tuleb käibemaksu maksta, või neid kasutatakse väga piiratult, moonutaks
         mahaarvatava osa arvutamist, ja seega on see ühise käibemaksusüsteemiga tagatud neutraalsuse eesmärgi kindlustamine.(8)
      
      23.      Euroopa Kohus otsustas, et kõnealuse valdusettevõtja finantstehinguid tuleb käsitada „juhuslike tehingutena” kuuenda direktiivi
         artikli 19 lõike 2 teise lause mõttes, kui tehingud hõlmasid üksnes väga piiratud ulatuses selliste kaupade või teenuste kasutamist,
         millega seoses tuleb tasuda käibemaksu.(9)
      
      24.      Kohus täpsustas, et kuigi kuuenda direktiivi kohaldamisalasse kuuluvatest finantstehingutest saadud tulu suurus võib osutada
         sellele, et neid tehinguid ei tuleks käsitada „juhuslikena” selle sätte mõttes, ei ole nende tehingute juhuslikeks tehinguteks
         liigitamise välistamiseks piisav üksnes see, et selliste tehingute tulemusel saadud tulu on suurem asjaomase ettevõtja põhitegevusena
         nimetatud tegevusest saadud tulust.(10) Euroopa Kohus on varem sedastanud, et valdusettevõtja uurimistegevus põhitegevusena on tasuv vaid keskmise pikkusega ajavahemiku
         jooksul või ei osutu üldse tasuvaks.(11)
      
      3.      Kohtuotsus Nordania Finans ja BG Factoring
      25.      Eespool viidatud kohtuotsuse Nordania Finans ja BG Factoring aluseks olnud kohtuasi käsitles küsimust, kas sõidukid, mida
         liisinguga tegelev ettevõtja omandab eesmärgiga neid liisida ja seejärel liisingulepingu lõppedes müüa, kujutavad endast kapitalikaupu.
      
      26.      Nimetatud ettevõtja osutas samaaegselt käibemaksuga maksustatava liisingutegevusega ka finantsteenuseid, mis on käibemaksuvabad.
         Seega tuli kindlaks teha, kas liisingu lõppedes sõidukite müügiga seotud käivet tuleks mahaarvatava osa arvutamisel lugejas
         ja nimetajas arvesse võtta kui maksustatud tegevusega seotud käivet või tuleks see arvutamisest välja jätta kui kapitalikauba
         ostmisega seotud käive.
      
      27.      Euroopa Kohus on otsustanud, et kuuenda direktiivi artikli 19 lõikes 2 sisalduvat mõistet „maksukohustuslase poolt majandustegevuseks
         kasutatavad kapitalikaubad” tuleb tõlgendada nii, et see ei hõlma sõidukeid, mida liisinguga tegelev ettevõtja omandab nende
         liisimise ja liisinglepingu lõppemisel nende müümise eesmärgil, kuna nende kaupade müük nimetatud lepingu lõppedes moodustab
         lahutamatu osa selle ettevõtja tavapärasest majandustegevusest.
      
      B.      Siseriiklikud maksuõigusnormid
      28.      Taani käibemaksuseaduse (momsloven) artikli 6 lõige 1 sätestab, et ehitustöid tegev maksukohustuslane, kes ehitab enda arvel
         ja oma maal ehitise müügiks, peab tasuma käibemaksu. Seaduse artikli 6 lõike 2 näeb ette, et tööd, mis on tehtud ja materjal,
         mis on kasutatud niisuguse ehitise ehitamiseks, mille puhul tasutakse käibemaksu lõike 1 alusel, võrdsustatakse tarnega tasu
         eest ning seetõttu käsitletakse maksustatava tarnena.
      
      29.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et nimetatud sätete eesmärk on saavutada võrdsus nende ehitusettevõtjate vahel, kes
         püstitavad ise ehitisi müümise eesmärgil, ja nende vahel, kes samal eesmärgil sõlmivad ehituse alltöövõtulepinguid kolmandate
         isikutega, kuna käibemaksuseaduse artikli 13 lõike 1 punkti 9 kohaselt on ehitiste müük käibemaksuvaba.
      
      30.      Mahaarvamisõiguse kohta on käibemaksuseaduse artiklis 37 sätestatud, et käibemaksukohustuslasena registreeritud ettevõtjal
         on sisendkäibemaksu arvutamisel õigus maha arvata tasutud käibemaks seoses nende kaupade ja teenustega, mida ettevõtja on
         kasutanud ainult sellisteks tarneteks, mis ei ole maksuvabad.
      
      31.      Segakasutuse eesmärgil tehtud ostude osas sätestab käibemaksuseaduse artikkel 38:
      
      „Kui registreeritud ettevõtja kasutab oma ettevõttes kaupu ja teenuseid nii otstarbel, mis võimaldab käibemaksu mahaarvamist
         artikli 37 alusel, kui ka muul otstarbel, on tal õigus maksu mahaarvamisele selles osas, mis on proportsionaalne tema registreeritud
         tegevusega seotud käibega. Käibe arvutamisel ei võeta arvesse ettevõtja oma tarbeks kasutatud kapitalikaupade tarne käivet
         […]. Samuti ei võeta käibe arvutamisel arvesse juhuslikest kinnisvaratehingutest tekkinud käivet […]”
      
      II.    Faktilised asjaolud ja eelotsuse küsimused
      32.      NCC Construction Danmark A/S (edaspidi „NCC”) on ehitusvaldkonnas eelkõige peatöövõtjana tegutsev ettevõtja. Ta viib läbi
         ehitustöid nii enda kui kolmandate isikute arvel. Kinnisasjade müük ei ole tema põhitegevus, vaid eraldiseisev tegevus, mis
         tuleneb tema käibemaksuga maksustatud ehitustegevusest.
      
      33.      NCC maksab käibemaksuseaduse artikli 6 kohaselt enda arvel teostatud ehitustöödelt käibemaksu vastavalt ehitustööde valmimisetapile,
         samamoodi nagu siis, kui ehitustegevust teostaks kolmas isik. Enda arvel teostatud ehitustegevuse käibemaksuga maksustamisel
         on hõlmatud tööd, mida teostavad NCC töötajad, samuti kõik kasutatud materjalid ning planeerimise ja maa-arendusega seotud
         tööd. Käibemaksu tuleb maksta ka samaväärsete ehitustööde tavapäraselt kasumimarginaalilt.
      
      34.      Aastal 2002 tegeles NCC enda nimel püstitatud ehitiste müügiga ise. Tema 2232 töötajast tegelesid vaid 8 tema arvel püstitatud
         ehitiste müügiga. Nimetatud aastal oli ettevõtja käive ligi 4 miljardit Taani krooni (3 966 miljonit Taani krooni). Enda arvel
         püstitatud ehitiste müügikäive oli 185 miljonit Taani krooni. Müügiorganisatsiooni osa oli 0,6% NCC üldkuludest, milleks on
         haldus-, büroo-, raamatupidamis-, rendikulud jms.
      
      35.      Siseriiklik maksuhaldur lubas ehitusettevõtjatel mitme aasta jooksul piiramatult maha arvata kulusid, mida võis seostada nii
         ehitustegevuse enda kui ka müügiga. Alates 1. aprillist 2002 otsustati, et üldkuludelt tasumisele kuuluva käibemaksu võib
         maha arvata üksnes osaliselt, kuna leiti, et ehitiste müügikäivet tuleb edaspidi pidada seotuks maksuvaba tegevusega.
      
      36.      Kuna käibemaksuvaba käive oli 4,7% 2002. aasta kogukäibest (185 miljonit Taani krooni 3 966 miljonist Taani kroonist), nõudis
         maksuhaldur NCC-lt 2002. aasta teise poole eest käibemaksu tasumist summas 562 519 Taani krooni.
      
      37.      NCC esitas 8. veebruaril 2006 selle otsuse peale kaebuse.
      
      38.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et praegu on NCC enda arvel püstitatud ehitiste müügitegevus üle antud eraldi äriühingule.
      
      39.      Pooled esitasid eelotsusetaotluse esitanud kohtus järgmiseid argumente.
      
      40.      NCC väidab, et enda arvel püstitatud ehitiste müügitehingud kujutavad endast „juhuslikke müügitehinguid” käibemaksuseaduse
         artikli 38 lõike 1 neljanda lause ja kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 teise lause mõttes, kuna need hõlmavad üksnes väga
         piiratud ulatuses selliste kaupade ja teenuste kasutamist, millega seoses tuleb tasuda käibemaksu. Ta väidab, et ühiste kaupade
         ja teenuste väga piiratud kasutamine kujutab endast määravat kriteeriumi, et teha kindlaks, kas vastavalt Euroopa Kohtu seisukohale
         eespool viidatud kohtuotsuses EDM on tehing juhuslikku laadi, ning et sellest tõlgendusest tuleb lähtuda, et mahaarvamise
         kord tagaks selles osas käibemaksu neutraalsuse.
      
      41.      Skatteministeriet (maksuministeerium) vaidlustab selle seisukoha ja väidab, et arvestades eespool viidatud kohtuotsuseid Régie
         dauphinoise ja EDM, saab tehingut pidada „juhuslikuks” kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes vaid siis, kui see vastab
         kahele kumulatiivsele tingimusele, nimelt esiteks ei või tehing olla maksukohustuslase majandustegevuse oluline osa ega sellega
         seotud kui maksustatava tegevuse otsene, püsiv ja vältimatu laiend ja teiseks peab tegemist olema ühiste kaupade ja teenuste
         eriti piiratud kasutamisega.
      
      42.      Ta märgib, et eespool viidatud kohtuotsuses EDM oli esimene tingimus täidetud, mistõttu Euroopa Kohus jätkas teise tingimuse
         uurimisega, kuid see ei tähenda, et eespool viidatud kohtuotsus Régie Dauphinoise enam ei kehti.
      
      43.      Skatteministeriet väidab, et NCC enda arvel püstitatud ehitiste müük on tema ehitustegevuse otsene, püsiv ja vältimatu laiend.
         Ta märgib lisaks, et oleks kunstlik käsitleda üht müügitegevuse osa eraldi, kuna ka ehitiste müügikäive tuleneb kogu ehitustegevusest.
      
      44.      Arvestades neid seisukohti, otsustas Østre Landsret menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
      
      „1.      Kas mõistet „juhuslikud kinnisvaratehingud”, mis on nimetatud kuuenda […] direktiivi artikli 19 lõike 2 teises lauses, tuleb
         tõlgendada nii, et seda kohaldatakse maksukohustuslasest ehitusettevõtja enda arvel püstitatud ehitiste hilisema müügiga seotud
         tegevusele kui edasimüümise perspektiivis käibemaksuga täielikult maksustatud tegevusele? 
      
      2.      Kas esimesele küsimusele antavat vastust mõjutab see, mil määral müügitegevus eraldi võetuna hõlmab nende kaupade ja teenuste
         kasutamist, millega seoses tuleb tasuda käibemaksu?
      
      3.      Kas käibemaksu neutraalsuse põhimõttega on kooskõlas see, kui ehitusettevõtjal, kes kõnealuse liikmesriigi õigusnormide kohaselt
         – mis põhinevad kuuenda  […] direktiivi artikli 5 lõikel 7 ja artikli 6 lõikel 3 – on kohustatud tasuma käibemaksu siseriiklikelt
         tarnetelt seoses enda arvel ehitiste püstitamisega nende hilisema müümise eesmärgil, on õigus ehitustegevuse üldkuludelt maha
         arvata käibemaksu üksnes osaliselt, kuna kinnisvara hilisem müük on liikmesriigi käibemaksualaste õigusnormide kohaselt kuuenda
         […] direktiivi artikli 28 lõike 3 punkti b koostoimes selle direktiivi F lisa punktiga 16 käibemaksust vabastatud?”
      
      III. Analüüs
      45.      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kolm küsimust on omavahel tihedalt seotud. Nimelt uuritakse kahe esimese küsimusega, kas
         NCC enda arvel püstitatud ehitiste müük võib endast kujutada „juhuslikku tehingut” kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes,
         ja kui see nii on, siis kas vastava hinnangu andmisel on oluline kriteerium käibemaksuga maksustatavate kaupade ja teenuste
         kasutamise osakaal müügitegevuses eraldi vaadelduna. Kolmas küsimus puudutab neutraalsuse põhimõtte mõju eelnevale küsimusele
         antavale vastusele.
      
      46.      Kõigi kolme küsimuse eesmärk on kindlaks määrata, kas NCC ehitistega seotud müügikäibe võib mahaarvatava osa arvutamisel kasutatava
         murdarvu nimetajast välja jätta. Seetõttu soovitan Euroopa Kohtul neid küsimusi uurida koos ja mõista neid järgmiselt. Eelotsusetaotluse
         esitanud kohus küsib sisuliselt seda, kas kuuenda direktiivi artikli 19 lõiget 2 tuleb tõlgendada nii, et ehitusettevõtja
         poolt enda arvel püstitatud ehitiste müük, juhul kui nende ehitiste püstitamine on käibemaksuga maksustatav ja sellele järgnev
         müük maksuvaba, võib olla „juhuslik tegevus” selle sätte mõttes, ja kui see nii on, siis millistel tingimustel.
      
      47.      Enne selle küsimuse juurde asumist tuleb märkida, et Taani õigusnormid on selles osas, milles need vabastavad käibemaksust
         uute ehitiste müügi ja maksustavad käibemaksuga ehitusettevõtja enda arvel ehitiste püstitamise, kuuenda direktiiviga kooskõlas.
      
      48.      Mis puudutab kõigepealt uute ehitiste müügi käibemaksuvabastust, siis see põhineb kuuenda direktiivi artikli 28 lõike 3 punktil b,
         mille kohaselt võivad liikmesriigid alates 1. jaanuarist 1978 viieaastasel üleminekuperioodil jätkata F lisas sätestatud tehingute
         maksust vabastamist asjaomases liikmesriigis kehtivatel tingimustel.
      
      49.      Kuuenda direktiivi F lisa „Artikli 28 lõike 3 b osas nimetatud tehingud” osutab punktis 16 „artikli 4 lõikes 3 nimetatud ehitiste
         ja maa võõrandamisele”, st viimati nimetatud sätte kohaselt ehitise või ehitise osade ja ehitise aluse maa võõrandamisele
         enne esmast kasutuselevõttu.(12)
      
      50.      Lisaks selgitab Taani valitsus, et nimetatud maksuvabastus kehtis siseriiklikus õiguses enne kuuenda direktiivi jõustumist
         ja eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et selles osas on siseriiklikud õigusnormid kooskõlas kuuenda direktiivi artikli 28
         lõike 3 punktiga b koostoimes selle direktiivi F lisa punkti 16 sätetega.
      
      51.      Mis järgmiseks puudutab ehitusettevõtja enda arvel ehitise püstitamise maksustamist, siis põhineb see kuuenda direktiivi artikli 5
         lõikel 7 ja artikli 6 lõikel 3, mis samastavad kaubatarned ja teenuse osutamise, mis toimub maksukohustuslase enda maksustatava
         majandustegevuse raames.
      
      52.      Kuuenda direktiivi artikli 5 lõike 7 punkt a sätestab, et liikmesriigid võivad tarnena tasu eest käsitada maksukohustuslase
         poolt sellise kauba oma majandustegevuse eesmärgil kasutamist, mis on nimetatud majandustegevuse käigus valmistatud, ehitatud,
         kaevandatud, töödeldud, ostetud või imporditud, tingimusel et nimetatud kaubalt ei võiks käibemaksu täielikult maha arvata,
         kui see oleks omandatud teiselt maksukohustuslaselt.
      
      53.      Samamoodi sätestab kuuenda direktiivi artikli 6 lõige 3, et teatud tingimustel võivad liikmesriigid teenuste osutamisena tasu
         eest käsitada maksukohustuslase teenusetarnet oma ettevõtja huvides, tingimusel et selliselt teenuselt ei võiks käibemaksu
         täielikult maha arvata, kui selle osutaks teine maksukohustuslane.
      
      54.      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu küsimuse analüüsimisel tuleks seega lähtuda eeldusest, et siseriiklikud õigusnormid, sätestades
         esiteks uute ehitiste müügi maksuvabastuse ja teiseks ehitusettevõtja enda arvel ehitiste püstitamise maksustamise, on kooskõlas
         ühenduse käibemaksusüsteemiga.
      
      55.      NCC väidab, et tema enda arvel püstitatud ehitiste müüki tuleks käsitada juhusliku tehinguna järgmistel põhjustel.
      
      56.      Müügitehingud ei ole oluline osa tema põhitegevusest ja ei kujuta endast ka ettevõtte eraldiseisvat tegevusvaldkonda. Nimetatud
         müügitehingud tulenevad otseselt ehitustegevusest, mis on käibemaksuga täielikult maksustatav ja võrreldes ettevõtte kogukäibega
         (185 miljonit Taani krooni võrreldes põhitegevusest tuleneva 3 966 miljoni Taani krooniga) on pigem juhuslikku laadi ja tähtsusetud.
      
      57.      Lisaks on veelgi olulisem, et ehitiste müügikäibe arvessevõtmine moonutaks mahaarvamise arvutamist, kuna 2002. aastal oli
         müügiosakonna osa ettevõte üldkuludest üksnes 0,6%. Nagu Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuste Régie dauphinoise punktis 21
         ja EDM punktis 76 sedastas, moonutaks mahaarvatava osa arvutamist see, kui mahaarvatava osa arvutamisel kasutatava murdarvu
         lugejas oleks maksukohustuslase kõigi selliste finantstehingute tulemused, millel on seos maksustatava tegevusega, eelkõige
         kui nende tulemuste saavutamisel ei ole kasutatud neid kaupu või teenuseid, millega seoses käibemaks tasumisele kuulub, või
         neid on selleks kasutatud väga piiratud ulatuses.
      
      58.      Viimasena juhib NCC tähelepanu sellele, et Euroopa Kohus on järjepidevalt meenutanud, et ühise käibemaksusüsteemi eesmärk
         on tagada täieliku neutraalsuse järgimine, sõltumata sellest, millised on ettevõtte eesmärgid või majandustulemused. Taani
         käibemaksualastes õigusnormides seda kuuenda direktiivi aluspõhimõtet siiski ei järgita ja üks tehing on jagatud kaheks eraldi
         tehinguks, milleks on esiteks ehitiste püstitamine, mis maksustatakse vastavalt ehitustööde valmimisetapile, ja teiseks müük,
         mis on käibemaksuvaba.
      
      59.      Ehitiste müügikäibe arvessevõtmine alates 1. aprillist 2002 on seega neutraalsuse põhimõttega vastuolus, kuna see tähendab
         ühe ja sama tehingu lahutamist kaheks eraldi tehinguks ja ei vabasta maksukohustuslast täielikult enda arvel ehitiste püstitamise
         raames tasutud käibemaksu koormast.
      
      60.      Leian, et NCC väitega ei saa nõustuda, kuna selle ettevõtja enda arvel püstitatud ehitiste müük ja nende eelnev ehitamine
         tulenevad ühest ja samast tehingust, mida maksukohustuslane tavapäraselt teostab.
      
      61.      See käsitlus põhineb kuuenda direktiivi artiklites 17 ja 19 sätestatud mahaarvamissüsteemil ning kuuenda direktiivi artikli 19
         lõikes 2 märgitud „juhuslikke tehinguid” puudutaval kohtupraktikal.
      
      62.      Kuues direktiiv seda mõistet ei defineeri. Samuti ei viita direktiiv selle tähenduse ja ulatuse kindlaksmääramiseks liikmesriikide
         õigusele. Seetõttu tuleb selle mõiste tõlgendamiseks arvesse võtta mõiste konteksti ja eesmärke.(13)
      
      63.      On selge, et kuuenda direktiiviga sätestatud mahaarvamissüsteemi eesmärk on vabastada maksukohustuslane täielikult oma maksustatavate
         tehingute tarvis omandatud kaupadega ja teenustega seoses tasutud sisendkäibemaksu koormast.(14) Samuti oleme näinud, et kui maksukohustuslane teeb nii maksustatud kui maksuvabu tehinguid, võib kuuenda direktiivi artikli 17
         lõike 5 kohaselt maha arvata üksnes käibemaksu selle osa, mis vastab maksustatud tehingutele. Kuuenda direktiivi artikkel 19
         lõige 1 sätestabki, et selliste kaupade ja teenuste ostmisel tasutud käibemaksu mahaarvatav osa on murdarv, milles lugeja
         on maksustatud tehingutega seotud käive ja nimetaja kogukäive.
      
      64.      Nendes sätetes on ühenduse seadusandja seega eeldanud, et see, millisel määral maksukohustuslane kasutab neid kaupu ja teenuseid
         mahaarvamist võimaldavates maksustatud tehingutes ja millisel määral maksuvabades tehingutes, on vastavate käivetega proportsionaalses
         suhtes.
      
      65.      Kuna kuuenda direktiivi artikli 19 lõige 2 näeb ette, et juhuslike kinnisvara- ja finantstehingutega ning kapitalikaupade
         tarnimisega seotud käive tuleb jätta mahaarvatava osa väljaarvutamisest kõrvale, on selle sätte eesmärk jätta arvestamata
         summad, mis ei vasta nende kaupade ja teenuste kasutamisele, millega seoses käibemaks kuulub tasumisele, ja mis seetõttu moonutavad
         mahaarvatava osa arvutamist.
      
      66.      Seda eesmärki väljendati selgelt ka Euroopa Ühenduste Komisjoni poolt 29. juunil 1973. aastal Euroopa Liidu Nõukogule esitatud
         kuuenda direktiivi ettepaneku seletuskirjas.(15) Seda on korratud eespool viidatud kohtuotsustes Régie dauphinoise(16), EDM(17) ning Nordania Finans ja BG Factoring(18). Euroopa Kohtu seisukoha järgi moonutaks mahaarvamise arvutamist see, kui mahaarvatava osa arvutamiseks kasutatava murdarvu
         nimetajasse oleks tulnud lisada maksukohustuslase kõikide nende finantstehingute tulu, millel on seos maksustatud tegevusega,
         isegi kui selle tulu saamine ei ole mitte mingil määral seotud nende kaupade ja teenuste kasutamisega, millega seoses tuleb
         käibemaksu tasuda, või äärmisel juhul on seda väga piiratud ulatuses.
      
      67.      Kahtlemata on selline mõttekäik, mis tuleneb finantstehinguid või kapitalikauba mõistet käsitlevatest kohtuasjadest, ülekantav
         käesolevale kohtuasjale, mis puudutab ehitiste müüki.
      
      68.      Eelnevatest kaalutlustest ja eespool viidatud kohtuotsustest Régie dauphinoise, EDM ning Nordania Finans ja BG Factoring võib
         saada hulga teavet kuuenda direktiivi artikli 19 lõikes 2 märgitud mõiste „juhuslik tehing” tähenduse ja ulatuse kohta.
      
      69.      Esiteks võib teada saada, et nimetatud mõistet saab kohaldada esmajärjekorras konkreetsetele tehingutele, mis ei kuulu ettevõtja
         tavapärase majandustegevuse hulka. Nii võib küllaltki suur olla sellise ehitise müügikäive, mida ettevõtja enam ei kasuta,
         isegi kui selliseks tehinguks võis olla vaja vaid paari telefonikõnet. Sel juhul on tehingu ebaharilik või erakorraline laad
         see, mis võimaldab eeldada, et see on hõlmatud mõistega „juhuslik tehing” kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes.
      
      70.      Seevastu maksuvaba tehingu tavapärane laad võimaldab eeldada, et tegemist ei ole „juhusliku tehinguga” selle sätte mõttes.(19) Sellegipoolest ei ole see eeldus ümberlükkamatu.
      
      71.      Nimelt võib eespool märgitud asjaoludest teiseks teada saada, et tehingu tavapärane laad ei välista automaatselt võimalust,
         et tegu on juhusliku tehinguga. Eespool viidatud kohtuotsuses EDM tunnistas Euroopa Kohus, et see võiks kehtida investeeringute
         tegemise ja laenude andmise puhul, mida kaevandussektori valdusettevõtja regulaarselt teostab. Kuigi selline finantstegevus
         oli regulaarne, otsustas Euroopa Kohus, et vastavad tehingud võivad endast kujutada „juhuslikke tehinguid” kuuenda direktiivi
         artikli 19 lõike 2 mõttes tingimusel, et kaupu ja teenuseid, millega seoses kuulub tasumisele käibemaks, kasutatakse üksnes
         väga piiratult.
      
      72.      Võimalus, et maksukohustuslase tavapärane tegevus võiks endast kujutada „juhuslikku” tegevust selle sätte mõttes, sõltub siiski
         ühest eeltingimusest, mida Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuasjas EDM küll otseselt ei meenutanud, kuid mis tuleneb sõnaselgelt
         eespool viidatud kohtuotsusest Régie dauphinoise ja mis on ühenduse mahaarvamissüsteemi arvestades loogiliselt vajalik.
      
      73.      Kolmandaks nähtub kohtupraktikast, et maksuvaba tegevus on juhusliku tehinguna käsitatav vaid siis, kui see ei ole maksustatud
         tegevuse otsene, püsiv ja vältimatu laiend. Nagu väidavad Taani valitsus ja komisjon, ei saa maksuvaba tegevust käsitleda
         „juhusliku tehinguna” kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 mõttes, kui see on mainitud viisil seotud maksustatud tegevusega.
      
      74.      See tingimus on esitatud eespool viidatud kohtuotsuses Régie dauphinoise, mille puhul esindaja investeeris klientidele kuuluvate
         kinnisasjade haldamise raames neilt saadud rahasumma.(20)
      
      75.      Selline tingimus näib loogiliselt tulenevat kuuenda direktiiviga kehtestatud mahaarvamissüsteemist. Nimetatud süsteemi aluseks
         on põhimõte, mille kohaselt on maksukohustuslasel õigus vabaneda oma majandustegevuse käigus tasutud käibemaksu koormusest
         vaid tingimusel, et selline tegevus ise on käibemaksuga maksustatav. Mahaarvamisõiguse eelduseks on järelikult see, et maksukohustuslane
         kasutab maksustatud tehingute tegemisel kaupu ja teenuseid, millega seoses peab ta tasuma käibemaksu.
      
      76.      Kui maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid nii maksustatud kui ka maksuvabaks tegevuseks, kohaldatakse mahaarvatava
         osa reeglit, mille kohaselt on mahaarvatav osa proportsionaalne tehingute käibega. Mahaarvamisõigus põhineb seega eeldusel,
         et maksukohustuslane kasutab neid kaupu ja teenuseid maksustatud ja maksuvabades tehingutes vastava käibega proportsionaalses
         suhtes.
      
      77.      Kuuenda direktiivi artikli 19 lõige 2 võimaldab viimati nimetatud eelduse arvestamata jätta, kui maksustatud tegevus hõlmab
         segakasutuses olevate kaupade ja teenuste üksnes väga piiratud kasutamist.
      
      78.      Selle erandi kohaldamine eeldab niisiis, et maksuvaba tegevus oleks maksustatud tegevusest eristatav. Teisisõnu tähendab see,
         et on võimalik tuvastada, millisel määral kasutatakse kaupu ja teenuseid maksuvabades tehingutes. Kui maksuvaba tegevus on
         otseselt seotud maksustatud tegevusega või kattub sellega, ei saa kohaldada kuuenda direktiivi artikli 19 lõikes 2 sätestatud
         erandit, kuna kummagi tegevusega ei saa seostada segakasutuses olevate kaupade ja teenuste konkreetset osa.
      
      79.      Sellisel juhul on kuuenda direktiivi artikli 17 lõikes 5 ja artikli 19 lõikes 1 sätestatud mahaarvatava osa aluseks olev eeldus
         ümberlükkamatu. Teisisõnu ei või jätta mahaarvatava osa väljaarvutamisest kõrvale maksuvaba tegevuse käivet, kuna tegevuse
         olemusest tulenevalt ei hõlma see tegevus segakasutuses olevate kaupade ja teenuste väga piiratud kasutamist.
      
      80.      Eespool viidatud kohtuotsuse Régie dauphinoise aluseks olnud kohtuasjas leidis Euroopa Kohus, et esindaja poolt investeeringute
         tegemine on otseselt, püsivalt ja lahutamatult seotud kinnisasjade haldamistegevusega, kuna esindaja tehtud regulaarsed kapitalipaigutused
         tulenesid otseselt haldamistegevusest. Nimelt oli tegemist ettemaksuga, mida tasusid kliendid, kelle kinnisasju ta haldas.
         Lisaks võisid need investeeringud olla vältimatud, kuna on igati alust arvata, et need olid möödapääsmatud esindaja tegevuse
         finantstasakaalu säilitamise seisukohalt.
      
      81.      Seevastu eespool viidatud kohtuotsuse EDM aluseks olnud kohtuasjas võis Euroopa Kohus, seda otseselt ütlemata, asuda seisukohale,
         et kõnealuse valdusettevõtja finantstegevus ei kujutanud tema maksustatava tegevuse otsest, püsivat ja vältimatut laiendit,
         kuna kapital, mille see valdusettevõtja investeeris krediidiasutuses või antud laenudesse, ei tulenenud mitte tema maksustatavast
         tegevusest, vaid koosnes tema enda varast.(21)
      
      82.      Eespool viidatud kohtuotsuses Régie dauphinoise Euroopa Kohtu kehtestatud põhimõtet kohaldatakse a fortiori, kui samast tehingust tuleneb nii maksuvaba tegevus kui ka maksustatav tegevus, nagu käesolevas kohtuasjas. Sellisel juhul
         oleks kunstlik jätta välja maksuvaba tegevusega seotud käive, kuna tegemist on ühe ja sama tehinguga, mis on oma laadilt kord
         maksustatav ja annab mahaarvamisõiguse, seejärel aga maksuvaba, mille puhul sellist õigust ei teki.
      
      83.      Nagu NCC ise märgib, tulenevad ehitiste müük, mis on maksuvaba, ja nende ehitamine, mis on maksustatav, samast majandustehingust,
         kuna NCC ehitab neid müümise eesmärgil. Taani valitsuse väitel oleks NCC enda arvel püstitatud ehitiste müügikäibe sidumine
         üksnes müügiosakonna tegevusega kunstlik, kuna see käive tuleneb ka osaliselt käibemaksuga maksustatavast ehitustegevusest.
      
      84.      Nagu NCC õigesti rõhutab, väheneb selle analüüsi tulemusel üldkulude käibemaksu mahaarvatav summa, kuigi ehitiste püstitamine
         selle äriühingu enda arvel kujutab maksustatavat tegevust. Siiski olen seisukohal, et kehtiva ühenduse käibemaksusüsteemi
         seisukohalt ei ole selline olukord neutraalsuse põhimõttega vastuolus.
      
      85.      Selle põhimõtte kohaselt peab maksukohustuslasel tõepoolest olema õigus täielikult maha arvata oma maksustatava tegevuse tarvis
         omandatud kaupade ja teenustega seoses tasutud sisendkäibemaks.(22) Samuti on selge, et väljakujunenud kohtupraktika kohaselt on käibemaksu mahaarvamise õigus käibemaksusüsteemi lahutamatu
         osana ühise käibemaksusüsteemi aluspõhimõte ja seda ei või põhimõtteliselt piirata.(23)
      
      86.      Nagu komisjon õigustatult väitis, ei ole see põhimõte sellegipoolest seadusest kõrgemal. See on üldsõnaliselt sätestatud kuuenda
         direktiivi artikli 17 lõikes 2 ja sellest võib erandeid teha üksnes selles direktiivis sõnaselgelt sätestatud juhtudel.(24) Neutraalsuse põhimõte ja mahaarvamisõigus ei saa seega viia sellise siseriikliku õiguse sätte välistamise või kohaldamatuks
         tunnistamiseni, millega rakendatakse see kuuendas direktiivis sätestatud erand.
      
      87.      Eespool tõdeti, et käibemaksuseaduse sätted, mis vabastavad maksust uute ehitiste müügi ja maksustavad käibemaksuga selliste
         äriühingute nagu NCC poolt enda arvel ehitiste püstitamise, on kuuenda direktiiviga kooskõlas. Lisaks on nende õigusaktidega
         NCC-le kaasnevad tagajärjed just need, mida seadusandja soovis, s.o. asetada ehitusettevõtjad, kes müüvad enda püstitatud
         ehitisi, samasse olukorda kinnisasjade müüjatega, kes peavad ehitamise usaldama kolmandatele isikutele.
      
      88.      Nimetatud õigusnormide mõju, mida NCC on kritiseerinud, tuleneb seega käibemaksu neutraalsuse põhimõtte sellistest eranditest,
         mis on kuuendas direktiivis otseselt sätestatud ja mida Taani valitsus nimetatud sätete alusel on soovinud.
      
      89.      Seetõttu leian, et arvestades kuuenda direktiivi praegust sisu, ei ole käibemaksu neutraalsuse põhimõttega vastuolus see,
         kui NCC ehitiste müügikäivet võetakse kuuenda direktiivi artiklis 19 sätestatud murdarvu nimetajas arvesse kui maksuvaba tegevusega
         seotud käivet.
      
      90.      Toodud kaalutlusi arvesse võttes teen Euroopa Kohtule ettepaneku otsustada, et kuuenda direktiivi artikli 19 lõiget 2 tuleb
         tõlgendada nii, et ehitusettevõtja poolt enda arvel püstitatud ehitiste müüki, juhul kui nende ehitamine on käibemaksuga maksustatav
         ja hilisem müük maksuvaba, ei saa käsitleda „juhusliku tehinguna” selle sätte mõttes, kui selline müük on ehitustegevuse otsene,
         püsiv ja vältimatu laiend.
      
      IV.    Ettepanek
      91.      Eeltoodud kaalutlusi arvesse võttes teen ettepaneku vastata Østre Landsreti eelotsuse küsimustele järgmiselt:
      
      Nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise
         kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas artikli 19 lõiget 2 tuleb tõlgendada nii, et ehitusettevõtja poolt tema enda
         arvel püstitatud ehitiste müüki, juhul kui nende ehitiste püstitamine on käibemaksuga maksustatav ja hilisem müük maksuvaba,
         ei saa käsitada „juhusliku tehinguna” selle sätte tähenduses, kui see tegevus on tema maksustatava majandustegevuse otsene,
         püsiv ja vältimatu laiend.
      
      1 –	Algkeel: prantsuse.
      
      2 –	Nõukogu 17. mai 1977. aasta kuues direktiiv kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise
         kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi „kuues direktiiv”),
         mis on alates 1. jaanuarist 2007 tunnistatud kehtetuks nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiiviga 2006/112/EÜ, mis käsitleb
         ühist käibemaksusüsteemi (ELT L 347, lk 1), kuid mis oli põhikohtuasja vaidluse ajal kohaldatav.
      
      3 –	Kohtuasi C‑306/94 (EKL 1996, lk I‑3695).
      
      4 –	Kohtuasi C‑77/01 (EKL 2004, lk I‑4295).
      
      5 –	Kohtuasi C‑98/07 (EKL 2008, lk I‑1281).
      
      6 –	Eespool viidatud kohtuotsus Régie dauphinoise, punkt 6.
      
      7 –	Ibidem, punkt 18.
      
      8 –	Eespool viidatud kohtuotsus EDM, punkt 75.
      
      9 –	Ibidem, punkt 78.
      
      10 –	Idem.
      
      11 –	Eespool viidatud kohtuotsus EDM, punkt 77.
      
      12 –	Võimalust vabastada maksust uute ehitiste müük pikendati direktiivi 2006/112 artiklis 371 ja selle direktiivi lisa X B osa
         punktis 9.
      
      13 –	Eespool viidatud kohtuotsus Nordania Finans ja BG Factoring, punkt 18.
      
      14 –	22. juuni 1993. aasta otsus kohtuasjas C‑333/91: Sofitam (EKL 1993, lk I‑3513, punkt 10) ja eespool viidatud kohtuotsus
         Nordania Finans ja BG Factoring, punkt 19. Vt ka hiljutine 23. aprilli 2009. aasta otsus kohtuasjas C‑74/08: PARAT Automotive
         Cabrio (kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 17).
      
      15 –	Nõukogu kuuenda direktiivi kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem:
         ühtne maksubaas ettepanek (Euroopa Ühenduste Bülletään, lisa 11/73, lk 20). Ettepaneku kohaselt põhjendati artikli 19 lõiget 2
         järgmiselt:
      
      	„[m]ahaarvatava osa arvutamisel tuleb välja jätta selles lõikes nimetatud tegurid, et vältida olukorda, kus need võiksid
         moonutada selle tegelikku tähendust, kuna need tegurid ei kajasta maksukohustuslase majandustegevust. See puudutab kapitalikaupade
         müüki ning kinnisvara- ja finantstehinguid, mida teostatakse üksnes juhuslikult, st millel on ettevõtja kogukäibes vaid teisejärguline
         või juhuslik tähtsus. Need tehingud jäetakse välja üksnes siis, kui need ei kuulu maksukohustuslase tavapärase majandustegevuse
         hulka.”
      
      16 –	Punkt 21.
      
      17 –	Punktid 75 ja 76.
      
      18 –	Punkt 23.
      
      19 –	Vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Nordania Finans ja BG Factoring.
      
      20 –	Meenutagem siinkohal, et Euroopa Kohus on asunud seisukohale, et majandustegevust ei saa käsitada „juhuslikuna”, kui see
         on ettevõtja maksustatava tegevuse otsene, püsiv ja vajalik laiendamine (eespool viidatud kohutotsus Régie dauphinoise, punkt 22).
      
      21 –	Selle kohta on Euroopa Kohus 14. novembri 2000. aasta otsuses C‑142/99: Floridienne ja Berginvest (EKL 2000, lk I‑9567,
         punkt 29) leidnud, et valdusettevõtja poolt laenu andmist oma tütarettevõtjatele, kellele ta osutab juhtimis-, raamatupidamis-
         ja infotehnoloogiateenuseid ning haldusteenuseid üldiselt, ei saa maksustada käibemaksuga seetõttu, et tegemist on teenuse
         osutamise otsese, püsiva ja lahutamatu laiendiga, kuna need laenud ei ole lahutamatult ega otseselt osutatavate teenustega
         seotud.
      
      22 –	Eespool viidatud kohtuotsus Nordania Finans ja BG Factoring, punkt 19.
      
      23 –	10. juuli 2008. aasta otsus kohtuasjas C‑25/07: Sosnowska (kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punktid 14 ja 15 ning
         seal viidatud kohtupraktika) ja eespool viidatud kohtuotsus PARAT Automotive Cabrio, punkt 15.
      
      24 –	Eespool viidatud kohtuotsus PARAT Automotive Cabrio, punkt 18.