CELEX: 62007CC0572
Language: lv
Date: 2008-12-09
Title: Ģenerāladvokātes Trstenjak secinājumi, sniegti 2008. gada 9.decembrī. # RLRE Tellmer Property sro pret Finanční ředitelství v Ústí nad Labem. # Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Krajský soud v Ústí nad Labem - Čehijas Republika. # Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu - PVN - Nekustamo īpašumu īres vai nomas atbrīvojums no nodokļa - Ar īri saistītu koplietošanas telpu uzkopšana - Papildpakalpojums. # Lieta C-572/07.

ĢENERĀLADVOKĀTES VERICAS TRSTENJAKAS [VERICA TRSTENJAK] SECINĀJUMI,
      
      sniegti 2008. gada 9. decembrī (1)
      
      Lieta C‑572/07
      RLRE Tellmer Property s.r.o.
      pret
      Finanční ředitelství v Ústí nad Labem
      (Krajský soud v Ústí nad Labem (Čehija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
      
      Nodokļu tiesību akti – Saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem
         – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze 6. panta un 13. panta B daļas b) punkta interpretācija
         – Vienota pievienotās vērtības nodokļa sistēma – Nodokļu neitralitātes princips – Atbrīvojums no nodokļa atbilstoši Sestajai direktīvai – Nekustamo īpašumu īres un nomas atbrīvojums no nodokļa – Dzīvokļa vai nedzīvojamo telpu izīrēšana – Ar izīrēšanu saistītā īres nama koplietošanas telpu uzkopšana
      I –    Ievads
      1.        KrajskýSoudvÚstínadLabem (Ūsti pie Labas Apgabaltiesa; turpmāk tekstā – “iesniedzējtiesa”) saskaņā ar EKL 234. pantu lūdz Eiropas Kopienu Tiesu sniegt
         prejudiciālu nolēmumu par diviem jautājumiem, kā interpretēt 6. pantu un 13. panta B daļas b) punktu Padomes 1977. gada 17. maija
         Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās
         vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”) (2).
      
      2.        Šis lūgums uzdot prejudiciālus jautājumus radās tiesvedībā starp RLRE Tellmer Property s.r.o. (turpmāk tekstā – “prasītāja”) un Ūsti pie Labas Nodokļu pārvaldi (Finanční ředitelství v Ústí nad Labem; turpmāk tekstā – “atbildētāja”), kuras strīdus priekšmets ir apjoms, kādā no pievienotās vērtības nodokļa atbrīvojami no
         dzīvokļu izīrēšanas gūtie ienākumi. Būtībā pamata lietas dalībnieki strīdas par to, vai ar dzīvokļu izīrēšanu saistītā īres
         nama koplietošanas telpu uzkopšana ir saimnieciska darbība, par ko jāmaksā pievienotās vērtības nodoklis (turpmāk tekstā –
         “PVN”).
      
      II – Atbilstošās tiesību normas
      A –    Kopienu tiesības
      3.        Saskaņā ar Sestās direktīvas 2. panta 1. punktu pievienotās vērtības nodoklis pamatā ir jāmaksā par pakalpojumu sniegšanu,
         ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs.
      
      4.        Sestās direktīvas 6. panta 1. punktā ir noteikts:
      
      “ “Pakalpojumu sniegšana” nozīmē jebkuru darījumu, kas nav preču piegāde 5. panta izpratnē.
      Šādi darījumu cita starpā ietver:
      –        nemateriālā īpašuma nodošanu neatkarīgi no tā, vai tas ir tāda dokumenta priekšmets, kurš rada īpašumtiesības,
      –        pienākumu atturēties no kādas darbības vai pieļaut kādu darbību vai situāciju,
      –        pakalpojumu veikšanu, pildot valsts iestādes izdotu vai tās vārdā izdotu rīkojumu, vai arī pildot likumu.”
      5.        Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkts regulē dzīvokļu izīrēšanas atbrīvojumu no PVN šādi:
      
      “Ciktāl tas nav pretrunā ar citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo tālāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem,
         ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu,
         apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu.
      
      [..]
      b)     nekustamā īpašuma iznomāšanu vai izīrēšanu, izņemot:
      1.     Izmitināšanu, kā tā definēta dalībvalstu likumos, viesnīcu nozarē vai līdzīgas funkcijas nozarēs, ieskaitot izmitināšanu tūristu
         nometnēs vai zemes gabalos, kas izveidoti par nometnes vietām;
      
      2.     Telpu un zemes gabalu izīrēšanu transportlīdzekļu novietošanai;
      3.     Pastāvīgi uzstādītu iekārtu un mehānismu izīrēšanu;
      4.     Seifu īri.
      Dalībvalstis var piemērot papildu izņēmumus šā atbrīvojuma darbības jomai [..].”
      B –    Valsts tiesības
      6.        PVN piemērošana Čehijā kopš tās pievienošanās Eiropas Savienībai ir noteikta Likumā Nr. 235/2005 par pievienotās vērtības
         nodokli. Šī likuma 56. panta 4. punkts, kura virsraksts ir “Nekustamā īpašuma, ēku, dzīvokļu un nedzīvojamo telpu nodošana
         un izīrēšana (iznomāšana), citu iekārtu noma” nosaka atbrīvojumu no PVN īpašuma izīrēšanai šādi:
      
      “Nekustamā īpašuma, ēku, dzīvokļu un nedzīvojamo telpu īre (noma) ir atbrīvota no nodokļa. Atbrīvojums neattiecas uz ēkas
         īstermiņa īri, telpu un stāvvietu izīrēšanu transportlīdzekļu novietošanai, seifu vai pastāvīgi uzstādītu iekārtu vai mehānismu
         izīrēšanu. Ēkas īstermiņa īre nozīmē īri, kas ietver iekšējos kustamos piederumus, iespējams, kopā ar elektrību, apkuri, kondicionēšanu,
         gāzi vai ūdeni, uz nepārtrauktu laika periodu, kas nepārsniedz 48 stundas.”
      
      III – Fakti, pamata prāva un prejudiciālie jautājumi
      7.        Prasītājai pieder mājas ar īres dzīvokļiem. Papildus ikmēneša īres maksājumiem prasītāja no saviem īrniekiem saņem atlīdzību
         – atsevišķa pozīcija rēķinā – par koplietošanas telpu uzkopšanu, ko veic prasītājas norīkots nama pārvaldnieks.
      
      8.        Kad valsts nodokļu iestādes secināja, ka prasītāja nav pietiekamā apmērā aprēķinājusi PVN, tās nolēma par 2006. gada maiju
         uzlikt prasītājai papildu PVN CZK 155 911 apmērā par ieņēmumiem, ko prasītāja saņēma par koplietošanas telpu uzkopšanu. Kad
         2007. gada 5. februārī Ūsti pie Labas Nodokļu pārvalde apstiprināja Ļitvinovas finanšu iestādes 2006. gada 20. septembra lēmumu,
         prasītāja iesniedza prasību iesniedzējtiesā.
      
      9.        Prasītāja apgalvo, ka šī saimnieciskā darbība ir atbrīvota no PVN. Tā uzskata, ka izīrēšana un pakalpojumi, kas ir saistīti
         ar izīrēto dzīvokļu izmantošanu, ir savstarpēji nenodalāmi pakalpojumi. Prasītāja šajā kontekstā atsaucas uz Kopienu tiesību
         normām, it īpaši uz Tiesas judikatūru, no kuras izriet, ka nenodalāmiem darījumiem ir jāpiemēro vienota PVN procedūra, un
         tādējādi šajā gadījumā runa ir par izīrēšanu, kas atbrīvota no PVN.
      
      10.      Iesniedzējtiesa, interpretējot attiecīgās tiesību normas, nav īsti pārliecināta [par pareizu šo normu interpretāciju], turklāt
         neskaidrības attiecas ne tikai uz Čehijas tiesībām, bet arī uz Kopienu tiesībām. Tādēļ iesniedzējtiesa nolēma apturēt tiesvedību
         un uzdot Tiesai prejudiciāla nolēmuma sniegšanai šādus jautājumus:
      
      “1)      Vai Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma
         nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze 6. panta (Pakalpojumu sniegšana) un 13. panta
         (Atbrīvojumi valsts teritorijā) normas var interpretēt tādējādi, ka, pirmkārt, dzīvokļa (un, iespējams, arī nedzīvojamo telpu)
         izīrēšana un, otrkārt, ar to saistītā koplietošanas telpu uzkopšana var tikt uzskatīti par neatkarīgiem, savstarpēji nodalāmiem
         un ar nodokli apliekamiem darījumiem?
      
      2)      Ja, kā to pieņem iesniedzējtiesa, atbilde uz pirmo jautājumu ir noliedzoša, tā jautā Tiesai, vai šīs direktīvas 13. panta
         normas un it īpaši tā ievaddaļa un B daļas b) punkts: i) uzliek pienākumu, ii) nepieļauj vai iii) atstāj dalībvalstu ziņā
         PVN piemērošanu samaksai par īres nama koplietošanas telpu uzkopšanu.”
      
      IV – Tiesvedība Tiesā
      11.      2007. gada 18. decembra Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu Tiesas kancelejā tika iesniegts 2007. gada 24. decembrī.
      
      12.      Tiesas statūtu 23. pantā noteiktajā termiņā rakstveida apsvērumus iesniedza atbildētāja pamata lietā, Čehijas Republikas valdība
         un Grieķijas Republikas valdība, kā arī Eiropas Kopienu Komisija.
      
      13.      Lai sniegtu paskaidrojumus, 2008. gada 6. novembra mutvārdu procedūrā piedalījās prasītājas pamata lietā pilnvarotās personas,
         Čehijas Republikas un Grieķijas Republikas valdības, kā arī Komisija.
      
      V –    Būtiski lietas dalībnieku argumenti
      14.      Prasītāja pamata lietā mutvārdu procedūrā izklāstīja šī brīža praksi, kā notiek norēķināšanās par koplietošanas telpu uzkopšanas pakalpojumiem
         Čehijas Republikā. Turklāt prasītāja pārstāvēja viedokli, ka telpu izīrēšana un koplietošanas telpu uzkopšana ir kopējs pakalpojums,
         kas ir atbrīvots no PVN. Turklāt prasītāja norādīja, ka Tiesai būtu nepieciešams sniegt vienotu jēdziena “nekustamā īpašuma
         izīrēšana” interpretāciju, lai novērstu atšķirīgu interpretāciju pastāvēšanu dalībvalstīs.
      
      15.      Atbildētāja pamata lietā, atsaucoties uz īres tiesību noteikumiem Čehijas Civilkodeksā, paskaidro, ka izmitināšana kā īres līguma priekšmets
         sastāv no telpu kopuma, kas, balstoties uz to tehniskajām un funkcionālajām pazīmēm, kā arī to iekārtojumu, atbilst dzīvošanai
         nepieciešamām prasībām. Atbildētāja arī uzsver, ka koplietošanas telpas ne no tiesiskā, ne arī no praktiskā viedokļa nevarētu
         izīrēt dzīvošanas mērķiem. Šī iemesla dēļ atbildētāja iesaka uz pirmo prejudiciālo jautājumu atbildēt apstiprinoši.
      
      16.      Saistībā ar otro prejudiciālo jautājumu atbildētāja apšauba nepieciešamību interpretēt Sesto direktīvu šīs tiesvedības ietvaros,
         jo atbilstoši Kopienu tiesībām pieņemtā valsts likumdošana sniedz nepārprotamu atbildi, proti, ka nekustamā īpašuma izīrēšana
         esot atbrīvota no PVN, bet šis atbrīvojums neattiecas uz tiem pakalpojumiem, kas tiek veikti kā neatkarīgi pakalpojumi, lai
         arī šie pakalpojumi ir saistīti ar no nodokļa atbrīvoto darījumu.
      
      17.      Čehijas valdība uzskata, ka iesniedzējtiesas jautājumi ir jāsaprot tā, ka iesniedzējtiesa lūdz Tiesu izvērtēt, vai situācijā, kad izīrētājs
         bez [dzīvokļa] izīrēšanas piedāvā īrniekam pakalpojumu – īres nama koplietošanas telpu uzkopšanu, strīdīgie uzkopšanas pakalpojumi
         un izīrēšana kopā veido kompleksu pakalpojumu un vai šim pakalpojumam ir jāpiemēro Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā
         paredzētais atbrīvojums no nodokļa.
      
      18.      Turklāt Čehijas valdība atgādina par kopējā pakalpojuma galveno mērķi – izvairīties no nevajadzīgas PVN sistēmas ietekmēšanas,
         kas varētu rasties no ekonomiski vienota pakalpojuma mākslīgas sadalīšanas. Minētais mērķis netiktu ņemts vērā, ja tiktu uzskatīts,
         ka pamata lietā pastāv šāds kopējs pakalpojums.
      
      19.      Tādēļ Čehijas valdība iesaka uz prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt, ka tas ir valsts tiesas pienākums izvērtēt, vai pakalpojums,
         kas ietver koplietošanas telpu uzkopšanu, un pakalpojums, kas ietver dzīvokļu izīrēšanu, Tiesas judikatūras izpratnē kopumā
         atbilst kopēja pakalpojuma priekšnoteikumiem. Neskatoties uz to, Čehijas valdība, ņemot vērā konkrētos apstākļus, pārstāv
         viedokli, ka pamata lietā šādas situācijas esamību varot tikai noraidīt.
      
      20.      Čehijas valdība uzskata, ka, ja tomēr valsts tiesa secinātu pretēji, tad jēdziena “kopējs pakalpojums” pārnešana uz pamata
         lietu būtu pretrunā nodokļu neitralitātes principam un šaurai Sestajā direktīvā paredzēto izņēmumu interpretācijai.
      
      21.      Pirmkārt, Komisija izklāsta, ka Sestās direktīvas 13. pantā ietvertie atbrīvojumi esot autonomi Kopienu tiesību jēdzieni, kurus būtu jāinterpretē
         autonomi. Tā kā šiem atbrīvojumiem turklāt piemītot izņēmuma raksturs, tie būtu jāinterpretē šauri. Otrkārt, raugoties uz
         spriedumu lietā Faalborg‑Gelting Linien (3), Komisija jautā, vai īres namu koplietošanas telpu uzkopšanu pretstatā izīrēšanai, kas ir galvenais pakalpojums, varētu uzskatīt
         par papildu pakalpojumu.
      
      22.      Atbilstoši tam Komisija iesaka Tiesai atbildēt uz prejudiciālajiem jautājumiem, ka, lai gan atbrīvojums no PVN dzīvokļu izīrēšanai
         atbilstoši Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktam attiecas tikai un vienīgi uz izīrēšanas saimniecisko darbību, iepriekšminēto
         atbrīvojumu varot piemērot arī koplietošanas telpu uzkopšanai, ja šis pakalpojums esot ietverts īres līgumā kā papildu pakalpojums.
         Valsts tiesai būtu pienākums konstatēt, vai koplietošanas telpu uzkopšana ietilpst īres līgumā, turklāt tai būtu jāizvērtē
         gan īres līguma teksts, gan izveidojusies prakse.
      
      23.      Grieķijas valdība neatbalsta plašu Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta interpretāciju. Grieķijas valdība uzskata, ka prasītājas tiesību
         normu izpratnes atbalstīšana izraisītu to, ka iepriekš minētā norma attiektos uz jebkādiem izdevumiem, kuru mērķis ir uzlabot
         īres objekta izmantošanas apstākļus. Tādēļ Grieķijas valdība iesaka uz prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt, ka dzīvokļa
         vai nedzīvojamo telpu izīrēšana esot jāuzskata par no koplietošanas telpu uzkopšanas nodalītu pakalpojumu. Šeit ir runa par
         diviem atšķirīgiem pakalpojumiem, turklāt viens no tiem – izīrēšana – ir atbrīvots no PVN, kamēr otrs pakalpojums – koplietošanas
         telpu uzkopšana – tiek aplikts ar PVN.
      
      VI – Juridiskais vērtējums
      A –    Ievadošs izklāsts
      24.      Eiropas Savienības paplašināšanās ar desmit jaunu valstu pievienošanos 2004. gada 1. maijā un vēl divu valstu pievienošanos
         2007. gada 1. janvārī ir svarīgi ES integrācijas vēstures notikumi ar tālejošām ģeopolitiskām sekām. Jaunajām dalībvalstīm
         ES paplašināšanās līdztekus dalībvalsts statusa iegūšanai ar no tā izrietošajām tiesībām nozīmēja arī pienākumu pārņemt valsts
         tiesību sistēmā Kopienas acquis communautaire, tostarp PVN normas (4). Līdz ar to pievienošanās Eiropas Savienībai vienlaicīgi nozīmēja arī pievienošanos kopējai PVN sistēmai, saskaņotai darījumu
         aplikšanas ar nodokli sistēmai, kuras mērķis būtībā ir saistīts ar nodokļu, kā arī ekonomisko politiku.
      
      25.      Kamēr nodokļu politikas mērķis ir saistīts ar Kopienas finanšu līdzekļu nodrošināšanu ar pašas resursu palīdzību (5), tikmēr [nodokļu] saskaņošanas ekonomiskās politikas mērķis ir likvidēt atšķirīgu PVN sistēmu izraisītus faktorus, kas ir
         piemēroti, lai kropļotu konkurences apstākļus gan valsts, gan Kopienas līmenī (6). Lai nodrošinātu vienotas PVN sistēmas darbību, ir nepieciešama viendabīga PVN direktīvu transponēšana un interpretācija,
         ieskaitot Sestajā direktīvā ietverto atbrīvojumu (7) transponēšanu un interpretāciju, par ko ir runa šajā lietā.
      
      26.      Prejudiciālajos jautājumos ir lūgts interpretēt Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā ietvertās normas par nekustamā
         īpašuma izīrēšanas atbrīvojumu no PVN. Turklāt pirmā jautājuma mērķis būtībā ir noskaidrot, vai uz īres namu koplietošanas
         telpu uzkopšanu ir attiecināms jēdziens “izīrēšana” tādā veidā, ka atlīdzība, ko izīrētājs saņem no īrniekiem par šīs darbības
         veikšanu, arī ir atbrīvota no PVN tāpat kā īres maksa. Uz otro jautājumu ir jāatbild tikai gadījumā, ja Tiesa noraida saikni
         starp abiem pakalpojumiem, un otrais jautājums saistīts ar principu, vai pienākums piemērot nodokli izriet no Kopienu tiesībām
         vai arī no valsts tiesībām.
      
      B –    Par pirmo jautājumu
      1)      Jēdziens “izīrēšana” Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē
      27.      Lai atbildētu uz jautājumu, vai uz koplietošanas telpu uzkopšanu attiecas jēdziens “izīrēšana”, vispirms ir jāinterpretē Sestā
         direktīva un it īpaši tās 13. panta B daļas b) punkts, turklāt interpretācija ir jāveic ne tikai ar Kopienu tiesu judikatūras
         tradicionālajām metodēm, bet jāņem vērā arī Kopienas pievienotās vērtības nodokļa tiesību aktiem raksturīgā interpretācija (8). Precīza ar nodokli apliekamā darījuma definēšana ir jāveic, aplūkojot kopumā visus atsevišķos apstākļus, kuru ietvaros tiek
         veikts attiecīgais darījums (9).
      
      28.      No Sestās direktīvas sistēmas, no vienas puses, izriet, ka direktīva paredz ļoti plašu PVN darbības jomu, jo 2. pantā, kas
         attiecas uz ar nodokli apliekamiem darījumiem, blakus preču ievešanai ir minēta arī preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana,
         ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, un 4. panta 1. punktā kā nodokļu maksātāju tā definē
         personu, kas patstāvīgi veic saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta (10). Atbilstoši Sestās direktīvas 4. panta 2. punktam jēdziens “saimnieciskā darbība” aptver visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu
         sniedzēju darbības.
      
      29.      No otras puses, saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru jēdzieni, kas lietoti, lai raksturotu atbrīvojumus, kādi paredzēti
         Sestās direktīvas 13. pantā, ir interpretējami šauri, jo šie atbrīvojumi ir atkāpe no vispārējā principa, ka PVN tiek piemērots
         katram sniegtajam pakalpojumam, ko nodokļu maksātājs sniedz pret atlīdzību (11).
      
      30.      Tiesa attiecībā uz pastāvīgo judikatūru par Sestās direktīvas 13. pantā paredzētajiem atbrīvojumiem no nodokļa ir izklāstījusi,
         ka tie ir autonomi Kopienu tiesību jēdzieni un tādējādi tie ir definējami saskaņā ar Kopienu tiesībām (12).
      
      31.      Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā gan nav definēts jēdziens “nekustamā īpašuma izīrēšana” un arī nav norādīts
         uz tā definīciju dalībvalstu tiesību normās (13). Tomēr daudzos spriedumos Tiesa šo jēdzienu, ņemot vērā kontekstu, kurā tas tiek lietots, kā arī Sestās direktīvas mērķus
         un struktūru (14), ir definējusi tādā veidā, ka “iznomātājs nomniekam uz noteiktu laiku pret atlīdzību piešķir tiesības izmantot nekustamo
         īpašumu kā īpašniekam un izslēgt jebkuru citu personu no šādu tiesību izmantošanas” (15). Vienlaicīgi Tiesa tomēr uzsvēra, ka jēdziens “iznomāšana vai izīrēšana” Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā no
         Kopienu tiesību viedokļa ir jāsaprot plašāk nekā attiecīgie atsevišķo tiesību jēdzieni (16).
      
      32.      Uzkopšanas pakalpojums, ko prasītāja sniedz saviem īrniekiem – stingri ņemot un balstoties uz iepriekš minētajiem interpretācijas
         pamatprincipiem –, neatbilst iepriekš minētajai jēdziena “iznomāšana” definīcijai Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta
         izpratnē. Par samaksu veiktā koplietošanas telpu uzkopšana viennozīmīgi ir vairāk kā tikai telpu nodošana lietošanā par maksu.
         Proti, tā ietver aktīvu darbību, šajā gadījumā – paša izīrētāja, kas būtiski atšķiras no darbības, ko Tiesa spriedumos lietā
         “Goed Wonen” (17) un Temco Europe (18) klasificēja kā “pasīvu” nekustamā īpašuma izīrēšanas darbību.
      
      2)      Saistīti pakalpojumi judikatūras izpratnē
      33.      Lai gan no Kopienu tiesību viedokļa principā būtu pieļaujams, ka arī šādi uzkopšanas pakalpojumi tiktu klasificēti kā “izīrēšana”
         Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē, ar priekšnoteikumu, ka runa tādā gadījumā bija tikai par papildu pakalpojumu
         no vairākiem pakalpojumiem sastāvošam pamatpakalpojumam, tā lai ieņēmumi, kas gūti no abām darbībām, tiktu uzskatīti par nenodalāmiem
         ieņēmumiem.
      
      34.      Kā Tiesa atkārtoti ir paskaidrojusi, jautājums, vai darījums, kas ietver vairāku pakalpojumu sniegšanu, ir jāuzskata par vienu
         vai par vairākiem nošķirtiem un neatkarīgiem pakalpojumiem, kuri jāvērtē atsevišķi, ir īpaši būtisks PVN kontekstā, tajā skaitā
         – nosakot nodokļa likmi vai arī piemērojot Sestajā direktīvā paredzētos atbrīvojumus no nodokļa (19).
      
      35.      Sestajā direktīvā nav īpašu normu par to, kādos apstākļos vairāki savstarpēji saistīti pakalpojumi ir jāuzskata par vienotu
         pakalpojumu. Noteicošie izvērtēšanas kritēriji drīzāk izriet tieši no Tiesas judikatūras.
      
      36.      Nosakot saistītu pakalpojumu būtību, ir jāievēro divi mērķi. No vienas puses, dažādi atsevišķi pakalpojumi atbilstoši to raksturam
         būtu jāizvērtē dažādi (20). Bet pārāk stingra kopēju pakalpojumu sadalīšana atsevišķi kvalificējamos pakalpojumos, no otras puses, sarežģītu PVN noteikumu
         piemērošanu (21). Katrā ziņā, veicot pārbaudi, ir jāpiemēro objektīvi kritēriji. Subjektīvam pakalpojuma veicēja un/vai saņēmēja viedoklim
         nav nozīmes.
      
      37.      No 2. panta izriet, ka katrs darījums parasti ir jāuzskata par atsevišķu un neatkarīgu pakalpojumu (22), tomēr noteiktos apstākļos vairāki atsevišķi pakalpojumi, kas formāli ir nošķirti un kurus varētu sniegt atsevišķi, un kuri
         šādi varētu būt pamatā aplikšanai ar nodokli vai atbrīvošanai no tā, ir jāuzskata par vienu darījumu, ja tie nav neatkarīgi (23).
      
      38.      Piemēram, tāds gadījums ir, ja vienkāršas objektīvas analīzes rezultātā tiek konstatēts, ka viens vai vairāki atsevišķi pakalpojumi
         veido galveno pakalpojumu un ka atsevišķais pakalpojums vai pārējie atsevišķie pakalpojumi veido vienu vai vairākus papildu
         pakalpojumus tādā veidā, ka tie ir apliekami ar nodokli tāpat kā galvenais pakalpojums (24). Pakalpojums it īpaši ir uzskatāms par papildu pakalpojumu, nevis par galveno pakalpojumu, ja tas pats par sevi nav klienta
         mērķis, bet līdzeklis, lai visērtāk saņemtu pakalpojumu sniedzēja galveno pakalpojumu (25). Viens vienots pakalpojums pastāv tad, ja divi vai vairāki elementi vai darbības, ko nodokļu maksātājs veicis, ir tik cieši
         saistīti, ka tie objektīvi veido vienotu, ekonomiski nedalāmu pakalpojumu, kura sadalīšana būtu mākslīga (26).
      
      39.      Ja apskatam pamata lietas faktus un tiesību situāciju, tad, pēc manām domām, ir maz argumentu, kas pamatotu strīdus priekšmetā
         esošā pakalpojuma klasificēšanu par papildu pakalpojumu.
      
      40.      Ir tiesa, ka koplietošanas telpu uzkopšana parasti ir būtisks priekšnosacījums normālai īres objekta lietošanai. Tomēr šī
         darbība, kā to pareizi izklāsta Grieķijas valdība un atbildētāja, neskar specifiskās, dzīvošanai nodotās telpas, kuras ir
         faktiskais īres līguma priekšmets, bet gan tikai katrai personai pieejamas, nedzīvojamās koplietošanas telpas īres namā. Tas
         pats attiecas arī uz citiem mērķiem paredzētu telpu izīrēšanu, piemēram, biroju telpu izīrēšanu, kad biroja darba veikšana
         ir atļauta tikai šai darbībai paredzētajā telpā. Tiktāl strīdīgo pakalpojumu jau ir iespējams norobežot gan telpiski, gan
         arī attiecībā uz tā mērķi.
      
      41.      Attiecībā uz pārējo atsevišķs, nedalāms ekonomiskais pakalpojums netiek sadalīts, ja tiek nošķirtas abas saimnieciskās darbības
         – dzīvokļu izīrēšana un koplietošanas telpu uzkopšana. Abas darbības nav tik cieši savā starpā saistītas, ka šo darbību sadalīšana
         būtu atrauta no realitātes, it īpaši tādēļ, ka līgumslēdzēju pušu autonomijas ietvaros parasti tiks atstāts jautājums, kurš
         konkrētajā gadījumā veic koplietošanas telpu uzkopšanu. Kā, atsaucoties uz šī brīža praksi Čehijas Republikā, izklāsta Čehijas
         valdība (27), koplietošanas telpu uzkopšanu principā var regulēt trīs dažādos variantos: 1) īrnieki paši veic šo uzdevumu; 2) uzkopšanas
         darbu veic trešā persona, kura pēc tam īrniekiem izraksta rēķinu; 3) koplietošanas telpu uzkopšanu nodrošina izīrētājs, vienalga,
         vai šo darbību viņš veic pats (piemēram, mājas pārvaldnieks) vai arī ar nolīgta uzkopšanas uzņēmuma palīdzību. No dažādajiem
         iespējamiem variantiem kļūst skaidrs, ka ne dzīvokļu lietošanas tiesības, ne arī faktisko iespēju dzīvokļus izmantot neietekmē
         tas, ja uzkopšanu izņēmuma kārtā neveic izīrētājs.
      
      3)      Par PVN neitralitātes principu
      42.      Daudzu dažādu iespējamo variantu pastāvēšana ir būtiska, arī raugoties no nodokļu neitralitātes principa un Sestās direktīvas
         normu konsekventas piemērošanas viedokļa. Šajā kontekstā es atgādinu, ka nodokļu neitralitātes principa ievērošanai atbilstoši
         Tiesas judikatūrai ir būtiska loma, arī piemērojot Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā paredzētos atbrīvojumus (28).
      
      43.      Nodokļu neitralitātes princips, kas izklāstīts Pirmās direktīvas 2. pantā (29) un uz kuru balstīta kopējā PVN sistēma, un kas izriet arī no Sestās direktīvas ceturtā un piektā apsvēruma, noteic, ka visām
         saimnieciskām darbībām ir jāpiemēro vienāda procedūra (30). Tiesa spriedumos lietā Cimber Air (31) un Jyske Finans (32) precizēja šo principu tādējādi, ka tas aizliedz uzņēmumiem, kas veic vienādas darbības, piemērot atšķirīgus nosacījumus jautājumā
         par PVN iekasēšanu.
      
      44.      Ja pieņem, ka pastāv pirmais no šo secinājumu 41. punktā minētajiem variantiem, var secināt, ka koplietošanas telpu uzkopšanai
         nevar piemērot PVN, jo koplietošanas telpu uzkopšana nav ne preču piegāde, ne pakalpojums Sestās direktīvas 2. panta izpratnē.
      
      45.      Ja turpretī pieņem, ka pastāv otrais variants, tad ir jāsecina, ka šai saimnieciskai darbībai tāpat kā jebkuram citam pakalpojumam
         ir jāpiemēro PVN. Šim pakalpojumam kā tādam nav nekādas saistības ar izīrēšanu, un tādēļ, raugoties no iepriekš minētā principa,
         ka katrs darījums pamatā ir jāskata kā atsevišķs, nodalāms pakalpojums (33), tam ir jāpiemēro cita nodokļu procedūra, proti, šim pakalpojumam nevar piemērot atbrīvojumu no PVN atbilstoši Sestās direktīvas
         13. panta B daļas b) punktam. Uz to attiecīgi norāda gan iesniedzējtiesa savā lēmumā uzdot prejudiciālus jautājumus (34), gan arī Čehijas valdība (35).
      
      46.      Objektīvi skatoties, trešais variants, kas ir pamata prāvas priekšmets, no otrā varianta atšķiras tikai ar to, ka persona,
         kas veic uzkopšanas darbus, reizē ir arī izīrētājs. Tādēļ rodas jautājums, vai ir pamatoti, balstoties tikai uz to, ka izīrētājs
         un pakalpojuma sniedzējs ir viena un tā pati persona, pieņemt, ka koplietošanas telpu uzkopšana jau no paša sākuma uzskatāma
         par no izīrēšanas neatdalāmu papildu pakalpojumu. Kā Tiesa minēja spriedumā lietā Henriksen (36), šis apstāklis noteiktos gadījumos varētu būt netiešs pierādījums, ka pastāv vienota saimnieciskā darbība, tomēr pats par
         sevi tas nav izšķirošs. Jo tieši tāpat fakts, ka prasītāja pamata lietā par koplietošanas telpu uzkopšanu izraksta atsevišķu
         rēķinu un tajā neiekļauj kopējo summu, kurā ir ietverta arī īres maksa, varētu būt netiešs pierādījums, ka šī [uzkopšanas]
         darbība ir atsevišķi nodalāms pakalpojums. Proti, kā to Tiesa secināja spriedumā lietā CPP (37), apstāklim, vai pakalpojumu sniedzējs par apvienotiem pakalpojumiem izraksta vienu rēķinu vai arī atsevišķus rēķinus par
         katru darbību, jau ir netieša pierādījuma spēks. No tā izriet, ka atsevišķa rēķina izrakstīšana par uzkopšanas darbiem jau
         norāda uz to, ka pamata lietā nepastāv vienots pakalpojums.
      
      47.      Ir jāpiekrīt Čehijas valdībai, ka šo trešo variantu ir iespējams jebkādā veidā papildināt ar citiem elementiem tā, ka kļūst
         aizvien grūtāk pieņemt atsevišķu lēmumu konkrētajā lietā. Tā, piemēram, ir iedomājama situācija, kurā izīrētājs sniedz uzkopšanas
         pakalpojumu arī citos īres namos, kurus tas neizīrē. Taču šis viņa sniegtais pakalpojums būtībā būtu tāds pats kā pamata lietā.
         Tādēļ, pēc manām domām, tas būtu pretrunā gan nodokļu neitralitātes principam (38), gan kopējās PVN sistēmas konsekvencei, ja iepriekš pieminētajiem variantiem tiktu piemērots atšķirīgs PVN režīms atkarībā
         no tā, vai attiecīgos uzkopšanas pakalpojumus sniedz izīrētājs vai kāda trešā persona. Neskaidrība, kas saistītos ar katru
         konkrēto gadījumu, nevajadzīgi sarežģītu PVN normu piemērošanu (39) un attiecīgi padarītu nodokļu maksātājam mazāk paredzamus valsts finanšu iestāžu lēmumus.
      
      4)      Atbrīvojuma no PVN vēsturiskā un teleoloģiskā interpretācija
      48.      Iesniedzējtiesas minētie sociālpolitiskie apsvērumi vieni paši nespēj atspēkot iepriekš izklāstītos secinājumus. Tos nevar
         uzreiz piesaukt kā argumentus, lai koplietošanas telpu uzkopšanu atbrīvotu no PVN. Tomēr ir jāpiekrīt iesniedzējtiesai, ka,
         nepiemērojot PVN koplietošanas telpu uzkopšanai, dzīvokļi būtu lētāki. Patiesi šķiet, ka Sestās direktīvas 13. panta B daļas
         b) punkta izņēmuma normu izveidošanās vēsture balstās arī uz sociālpolitiskiem apsvērumiem. Tā lielākajā daļā dalībvalstu
         pirms [PVN] saskaņošanas, kas veikta ar Sesto direktīvu, sociālu iemeslu dēļ par dzīvojamo telpu īri pievienotās vērtības
         nodoklis nebija jāmaksā (40). Tādēļ Sestajā direktīvā bija jāsaglabā šis princips, lai novērstu dzīvojamo telpu īres sadārdzināšanos.
      
      49.      Kā jau pierāda Sestās direktīvas noteicošo normu gramatiskā (41) un sistēmiskā (42) interpretācija, kā arī ņemot vērā nodokļu neitralitātes principu (43), Kopienu likumdevējs ir vēlējies Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā paredzēto atbrīvojumu no PVN viennozīmīgi
         piemērot šauri tikai “izīrēšanai” un attiecināt tikai uz tiem pakalpojumiem, ko, objektīvi aplūkojot, vēl var uzskatīt par
         daļu no “izīrēšanas” kopējā pakalpojuma. Tomēr šie priekšnoteikumi nepastāv ikvienā situācijā un, kā tas redzams, tie nepastāv
         arī šajā lietā.
      
      50.      Turklāt nedrīkstētu aizmirst, ka pastāv vēl viens iemesls piemērot atbrīvojumu nekustamā īpašuma izīrēšanai. Kā ir secinājis
         ģenerāladvokāts Džeikobss [Jacobs] secinājumos lietā Blasi (44), nekustamais īpašums, kas jau tiek izmantots dzīvošanai, nav saistīts ar ražošanas procesu. Pēc pirmreizējas [būvlaukuma]
         ierīkošanas un ēkas uzcelšanas nekustamais īpašums parasti tiek izmantots drīzāk pasīvi, nepalielinot īpašuma pievienoto vērtību.
         Tādēļ PVN piemēro tikai pirmreizējai būvlaukuma ierīkošanai, kā arī ēkas uzcelšanai pirms pirmreizējās īrnieku ievākšanās,
         turpretī ēku, kas jau tiek izmantotas dzīvošanai, tālāknodošanai, kā arī izīrēšanai PVN nepiemēro. Šis atbrīvojuma no nodokļa
         pamatojums tomēr nav piemērojams tādai aktīvai darbībai (45) kā koplietošanas telpu uzkopšana.
      
      5)      Secinājumi
      51.      Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, es uzskatu, ka būtībā ir pieļaujams nepiemērot Sestās direktīvas 13. panta B daļas
         b) punktā paredzēto atbrīvojumu pakalpojumam, ko izīrētājs sniedz, uzkopjot koplietošanas telpas, un [ir pieļaujams] šo pakalpojumu
         aplikt ar PVN, turklāt es nevēlētos jau uzreiz izslēgt, ka it īpaši attiecīgā īres līguma noteikumi, attiecīgā īres objekta
         iekšējās kārtības noteikumi vai kādā noteiktā dalībvalstī iedibinātā tiesību prakse izņēmuma kārtā varētu būt atšķirīga no
         tās, kas ir šajos secinājumos abstrakti veiktajā izvērtējumā. Cik lielā mērā tas attiecas uz konkrēto gadījumu, ir jāpārbauda
         valsts tiesai, kurai ir pienākums ņemt vērā atbildes uz prejudiciālajiem jautājumiem, izskatot lietas faktus, vajadzības gadījumā
         izmantojot iepriekš minētos apsvērumus.
      
      52.      Tādēļ uz pirmo prejudiciālo jautājumi būtu jāatbild, ka Sestās direktīvas 6. un 13. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, pirmkārt,
         dzīvokļa (iespējams, arī nedzīvojamo telpu) izīrēšana un, otrkārt, ar to saistītā koplietošanas telpu uzkopšana var tikt uzskatīti
         par neatkarīgiem, savstarpēji nodalāmiem un ar nodokli apliekamiem darījumiem. Tomēr valsts tiesai ir pienākums pārbaudīt,
         cik lielā mērā attiecīgā īres līguma noteikumi, attiecīgā īres objekta iekšējās kārtības noteikumi un attiecīgajā dalībvalstī
         izveidojusies tiesību prakse izņēmuma kārtā pieļauj atšķirīgu vērtējumu.
      
      C –    Par otro jautājumu
      53.      Ņemot vērā ieteikto atbildi uz pirmo jautājumu, atbilde uz otro jautājumu ir jāsniedz tikai gadījumā, ja iesniedzējtiesa,
         izvērtējot visus pamata lietas apstākļus, uzskatītu, ka dzīvokļu izīrēšanu un ar to saistīto koplietošanas telpu uzkopšanu
         izņēmuma kārtā nevarētu uzskatīt par neatkarīgiem, savstarpēji nodalāmiem pakalpojumiem.
      
      54.      Tādā gadījumā būtu jāpieņem, ka pastāv kopējs pakalpojums, kas atbilstu “nekustamā īpašuma izīrēšanas” pazīmēm, kādas noteiktas
         Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā. Šī Direktīvas norma attiecīgi izslēgtu to, ka atlīdzībai, kas tiek iekasēta
         par dzīvokļu īres nama koplietošanas telpu uzkopšanu, tiek piemērots PVN.
      
      55.      Tādēļ uz otro jautājumu būtu jāatbild tādējādi, ka, ja valsts tiesa konstatētu, ka dzīvokļu izīrēšana un ar to saistīto koplietošanas
         telpu uzkopšana izņēmuma kārtā nevar tikt uzskatīta par neatkarīgiem, savstarpēji nodalāmiem darījumiem, tad koplietošanas
         telpu uzkopšana ir jāuzskata par daļu no “nekustamā īpašuma izīrēšanas” Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē
         un atlīdzībai par šo darbību netiek piemērots PVN.
      
      VII – Secinājumi
      56.      Ņemot vērā iepriekšējos apsvērumu, es iesaku Tiesai uz prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi:
      
      1.      Sestās direktīvas 6. un 13. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, pirmkārt, dzīvokļa (iespējams, arī nedzīvojamo telpu) izīrēšana
         un, otrkārt, ar to saistītā koplietošanas telpu uzkopšana pamatā ir jāuzskata par neatkarīgiem un savstarpēji nodalāmiem darījumiem.
      
      Tomēr valsts tiesai ir pienākums pārbaudīt, cik lielā mērā attiecīgā īres līguma noteikumi, attiecīgā īres objekta iekšējās
         kārtības noteikumi un attiecīgajā dalībvalstī izveidojusies tiesību prakse izņēmuma kārtā pieļauj atšķirīgu vērtējumu;
      
      2.      ja valsts tiesa uzskata, ka abas saimnieciskās darbības nevar tikt uzskatītas par neatkarīgiem, savstarpēji nodalāmiem darījumiem,
         tad koplietošanas telpu uzkopšana ir jāuzskata par daļu no “nekustamā īpašuma izīrēšanas” Sestās direktīvas 13. panta B daļas
         b) punkta izpratnē, kā rezultātā atlīdzībai par šo darbību netiek piemērots PVN.
      
      1 –	Oriģinālvaloda – vācu.
      
      2 –	OV L 145, 1. lpp.
      
      3 –	1996. gada 2. maija spriedums lietā C‑231/94 Faalborg‑Gelting Linien (Recueil, I‑2395. lpp.).
      
      4 –	Attiecībā uz šo skat. Albert, J. L., L’IVA nella prospettiva dell’ampliamento dell’Unione Europea, Fiscalità e globalizzazione, Turīna, 2007, 53. un 54. lpp., kurš norāda uz jauno dalībvalstu pielāgošanās grūtībām PVN jomā, ņemot vērā daudzās dažādās
         vēsturiski pārmantotās valsts tiesību normas, kas izraisīja nepieciešamību noteiktos pakalpojumu tirgus sektoros ieviest pārejas
         noteikumus.
      
      5 –	Terra, B. un Kajus, J., A guide to the European VAT Directives – Introduction to European VAT 2008, 1. sējums, 3. nodaļa, 3.1.1. punkts, 87. lpp., un Communier, J. M., Droit fiscal communautaire, Brisele, 2001, 194. un 195. lpp., galveno iemeslu turpmākai PVN jomas saskaņošanai saskata Padomes 1970. gada 21. aprīļa
         Lēmumā par dalībvalstu finanšu iemaksu aizstāšanu ar Kopienu pašu resursiem. Šis Lēmums paredzēja, ka sākot ar 1975. gadu
         Kopienas budžets papildus muitas nodevām un lauksaimniecības maksājumiem tiks finansēts ar daļu no PVN. Lēmums par pašu resursiem
         nosaka Kopienas budžeta finansēšanas pamatnoteikumus. Šis Lēmums, pēdējo reizi Padomes 2007. gada 7. jūnija Lēmuma par Kopienu
         pašu resursu sistēmu (OV L 163, 17. lpp.) redakcijā, parasti vienbalsīgi tiek pieņemts Padomē, un tas ir jāratificē visām
         dalībvalstīm. 2007. gada 7. jūnija Lēmuma 2. panta 1. punkta b) apakšpunktā ir noteikts, ka pašu resursus, ko iekļauj Eiropas
         Savienības vispārējā budžetā, veido ieņēmumi, kas iegūti, piemērojot visām dalībvalstīm vienotu likmi saskaņotai PVN aprēķina
         bāzei, kas noteikta saskaņā ar Kopienas noteikumiem. Izmantotā aprēķina bāze nedrīkst pārsniegt 50 % no katras dalībvalsts
         nacionālā kopienākuma, kā tas noteikts 7. punktā. Par pašu resursu sistēmas darbību skat. Komisijas 2004. gada 6. septembra
         Ziņojumu “Eiropas Savienības finansēšana”, COM(2004) 505, galīgā redakcija.
      
      6 –	Šajā izpratnē skat. Voß, R., “Steuerrecht”, publicēts: Dauses (izdevējs), Handbuch des EU-Wirtschaftsrechts, 2. sējums, J daļa, 184. un 185. punkts; iepriekš 5. zemsvītras piezīme minēto Communier, J. M., 192. lpp.; Pinheira, G.,
         A fiscalidade directa na União Europeia, Koimbra, 1998, 22. lpp., turklāt pēdējais [nodokļu] saskaņošanas ekonomiski politisko mērķi, no vienas puses, saskata iekšējā
         tirgus īstenošanā novēršot diskriminācijas un konkurences kropļošanu valsts nodokļu sistēmu piemērošanā un, no otras puses,
         valstu tautsaimniecību integrācijā. Reich, M. un König, B., Europäisches Steuerrecht, Cīrihe, 2006, 16. lpp., norāda, ka EKL 93. pantā nostiprinātais saskaņošanas koncepts galvenokārt ir vērsts uz konkurenci
         traucējošu elementu novēršanu preču apritē.
      
      7 –	Kopienu Tiesa vairākkārt ir uzsvērusi nepieciešamību vienoti piemērot atbrīvojumus no PVN un turklāt ir norādījusi uz Sestās
         direktīvas vienpadsmito apsvērumu, no kura izriet, ka “ir jāsastāda kopējs atbrīvojumu saraksts, lai Kopienu pašu resursus
         visās dalībvalstīs varētu iekasēt vienādi”. Tiesa no tā ir secinājusi, ka Sestās direktīvas 13. panta B daļā paredzētajam
         atbrīvojumam no nodokļa, pat ja šī norma ļauj dalībvalstīm paredzēt vēl citus atbrīvojumus, ir jāatbilst atsevišķiem Kopienu
         tiesību jēdzieniem, lai būtu iespējams vienoti noteikt PVN bāzi atbilstoši Kopienu noteikumiem (skat. 2001. gada 4. oktobra
         spriedumu lietā C‑326/99 “Goed Wonen”, Recueil, I‑6831. lpp., 47. punkts; 2000. gada 12. septembra spriedumu lietā C‑358/97 Komisija/Īrija, Recueil, I‑6301. lpp., 51. punkts, un 2001. gada 8. marta spriedumu lietā C‑240/99 Försäkringaktiebolaget Skandia, Recueil, I‑1951. lpp., 23. punkts). Cornia, C., “Le locazioni di immobili ai fini Iva tra interpretazione della norma e riqualificazione
         della fattispecie”, Rassegna tributaria, 2005, 2. burtnīca, 647. lpp., arī norāda uz nepieciešamību vienoti piemērot atbrīvojumus no PVN.
      
      8 –	Skat. ģenerāladvokāta Ruisa‑Harabo Kolomera [Ruiz‑Jarabo Colomer] 2004. gada 4. maija secinājumus lietā C‑284/03 Temco Europe (Krājums, I‑11237. lpp., 1. punkts) un ģenerāladvokātes Kokotes [Kokott] 2004. gada 14. oktobra secinājumus lietā C‑428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn (Krājums, I‑1527. lpp., 16. punkts). Haunold, P., Mehrwertsteuer bei sonstigen Leistungen – Die Besteuerung grenzüberschreitender Dienstleistungen, Vīne, 1997, 47. un 49. lpp., norāda, ka Tiesa, interpretējot Kopienu tiesības, izmanto visas klasiskās interpretācijas metodes
         (gramatisko, sistēmisko, teleoloģisko un vēsturisko). Viena no īpatnībām, Tiesai interpretējot PVN direktīvu, ir tā, ka izņēmumi
         pamatā esot jāinterpretē šauri, jo tas ir izņēmums no patēriņa vispārējas aplikšanas ar nodokli un tādēļ varētu izraisīt konkurences
         kropļošanu. Tas ir spēkā, it īpaši ne tikai piemērojot Sestajā direktīvā paredzēto atbrīvojumu no nodokļa, bet arī interpretējot
         citas PVN normas, kas paredz izņēmumus noteiktiem principiem. Pēc autora uzskatiem, principā šaurā izņēmumu interpretācija
         ir tikai sistēmiskās un teleoloģiskās interpretācijas veids.
      
      9 –	Iepriekš 3. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Faaborg‑Gelting Linien, 12. punkts; 2001. gada 18. janvāra spriedums lietā C‑150/99 Stockholm Lindöpark (Recueil, I‑493. lpp., 26. punkts) un 2003. gada 12. jūnija spriedums lietā C‑275/01 Sinclair Collins (Recueil, I‑5965. lpp., 26. punkts).
      
      10 –	Skat. 1987. gada 26. marta spriedumu lietā 235/85 Komisija/Nīderlande (Recueil, 1471. lpp., 6. punkts); 1989. gada 15. jūnija spriedumu lietā 348/87 Stichting Uitvoering Financiële Acties/Staatssecretaris van Financiën (Recueil, 1737. lpp., 10. punkts); 1990. gada 4. decembra spriedumu lietā C‑186/89 van Tiem (Recueil, I‑4363. lpp., 17. punkts); iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minēto 2000. gada 12. septembra spriedumu lietā Komisija/Īrija,
         27. punkts, un 2008. gada 16. septembra spriedumu lietā C‑288/07 Isle of Wight Council u.c. (Krājums, I‑7203. lpp., 28. punkts). 1988. gada 15. marta secinājumos lietā 122/87 Komisija/Itālija (Recueil, 2685. lpp.) ģenerāladvokāts Vilasa [Vilaça] norādīja uz plašo Sestās direktīvas darbības jomu. Kā viņš trāpīgi norāda, Sestās direktīvas 2. un 4. pants ietver Kopienas
         PVN tiesību uzbūvē valdošo vispārējo principu, kurš ir ietverts arī Pirmās un Sestās direktīvas apsvērumos. Atbilstoši Pirmās
         direktīvas piektajam apsvērumam “pievienotā vērtības nodokļa sistēma ir visvienkāršākā un neitrālākā tad, ja nodokli iekasē
         cik iespējams vispārēji, aptverot gan visas ražošanas un izplatīšanas stadijas, gan pakalpojumu sniegšanu [..]”.
      
      11 –	Iepriekš 10. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Stichting Uitvoering Financiële Acties, 13. punkts; 1995. gada 11. augusta spriedums lietā C‑453/93 Bulthius‑Griffioen (Recueil, I‑2341. lpp., 19. lpp.); 1997. gada 5. jūnija spriedums lietā C‑2/95 SDC (Recueil, I‑3017. lpp., 20. punkts); 1999. gada 7. septembra spriedumu lietā C‑216/97 Gregg (Recueil, I‑4947. lpp., 12. punkts); iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Komisija/Īrija, 52. punkts; iepriekš
         9. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Stockholm Lindöpark, 25. punkts; iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā “Goed Wonen”, 46. punkts, un 2005. gada 8. decembra
         spriedums lietā C‑280/04 Jyske Finans (Krājums, I‑10683. lpp., 21. punkts).
      
      12 –	Iepriekš 10. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Stichting Uitvoering Financiële Acties, 11. punkts; iepriekš 11. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Bulthius‑Griffioen, 18. punkts; iepriekš 11. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā SDC, 21. punkts; iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Komisija/Īrija, 51. punkts; 2003. gada 16. janvāra spriedums
         lietā C‑315/00 Maierhofer (Recueil, I‑563. lpp., 25. punkts); iepriekš 9. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Sinclair Collis, 22. punkts; 2004. gada 18. novembra spriedumu lietā C‑284/03 Temco Europe (Krājums, I‑11237. lpp., 16. punkts) un 2005. gada 3. marta spriedums lietā C‑428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn (Krājums, I‑1527. lpp., 27. punkts).
      
      13 –	2001. gada 4. oktobra spriedums lietā C‑326/99 “Goed Wonen” (Recueil, I‑6831. lpp., 44. punkts) un 2003. gada 12. jūnija spriedums lietā C‑275/01 Sinclair Collis (Krājums, I‑5965. lpp., 24. punkts).
      
      14 –	Šajā sakarā skat. 2004. gada 18. novembra spriedumu lietā C‑284/03 Temco Europe (Krājums, I‑11237. lpp., 18. punkts) un 2005. gada 3. marta spriedumu lietā C‑428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn (Krājums, I‑1527. lpp., 28. punkts).
      
      15 –	Iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Komisija/Īrija, 52.–57. punkts; 2001. gada 9. oktobra spriedums
         lietā C‑409/98 Mirror Group (Recueil, I‑7175. lpp., 31. punkts); iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā “Goed Wonen”, 55. punkts; 2001. gada
         9. oktobra spriedums lietā C‑108/99 Cantor Fitzgerald International (Recueil, I‑7257. lpp., 21. punkts) un iepriekš 14. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Temco Europe, 19. punkts. Ģenerāladvokāts Ruiss‑Harabo Kolomers 2004. gada 4. maija secinājumu lietā Temco Europe 20. un 21. punktā apkopoja Tiesas judikatūru attiecībā uz nekustamā īpašuma iznomāšanas atbrīvojumu no PVN šādi: “1) nekustamā
         īpašuma īpašnieka veiktu tā nodošanu citai personai, 2) izslēdzot pārējās, 3) lietošanā un turējumā 4) uz noteiktu laiku 5) apmaiņā
         pret īres maksas samaksu. Lai novērtētu, vai šai definīcijai atbilst konkrēts līgums, jāņem vērā visas darījuma sastāvdaļas
         un tā apstākļi; par noteicošo atzīstot tā objektīvo saturu, neatkarīgi no tā, kā to kvalificējuši līgumslēdzēji.”
      
      16 –	Šī iemesla dēļ Tiesa iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētajā spriedumā “Goed Wonen”, 59. punkts, secināja, ka Sestās direktīvas
         13. panta B daļas b) punkts un C daļas a) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka šīm normām pretrunā nav tāda valsts tiesību
         norma, kas, piemērojot atbrīvojumu no PVN, pieļauj, ka – uz noteiktu laiku un pret atlīdzību – nodibinātas lietu tiesības,
         kas to īpašniekam piešķir nekustamā īpašuma lietošanas tiesības (pamata lietā runa bija par uzufruktu), tiek pielīdzinātas
         nekustamā īpašuma izīrēšanai vai iznomāšanai.
      
      17 –	Skat. iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā “Goed Wonen”, 52. punkts, kurā Tiesa izklāstīja, ka, lai gan
         nekustamā īpašuma izīrēšana pamatā ietilpst saimnieciskās darbības jēdzienā Sestās direktīvas 4. panta izpratnē, parasti tā
         ir salīdzinoši pasīva darbība, kas neizraisa būtisku vērtības palielināšanos.
      
      18 –	Skat. iepriekš 14. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā Temco Europe, 27. punkts. Ģenerāladvokāts Džeikobss 1997. gada 25. septembra secinājumos lietā C‑346/95 Blasi (Recueil, I‑481. lpp., 15. punkts) arī klasificēja nekustamā īpašuma izīrēšanu kā “relatīvi pasīvu darbību”.
      
      19 –	1999. gada 25. februāra spriedums lietā C‑349/96 CPP (Recueil, I‑973. lpp., 27. punkts); 2005. gada 27. oktobra spriedums lietā C‑41/04 Levob Verzekeringen un OV Bank (Krājums, I‑9433. lpp., 18. punkts) un 2008. gada 21. februāra spriedums lietā C‑425/06 Part Service (Krājums, I‑897. lpp., 49. punkts).
      
      20 –	Skat. iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā CPP, 29. punkts.
      
      21 –	Izvērtējot jautājumu, vai konkrētajā gadījumā pastāv viens kopējs pakalpojums vai divi patstāvīgi pakalpojumi, būtisku
         lomu spēlē praktiskuma aspekts. Kā 2005. gada 12. maija secinājumos iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minētajā spriedumā lietā
         Levob Verzekeringen un OV Bank  atbilstoši izklāsta ģenerāladvokāte Kokote, dažos secinājumos pat ir vērojama tendence šajā kontekstā par prioritāru izvirzīt
         praktiskumu, nevis precizitāti. Skat. ģenerāladvokāta Kosmas [Cosmas] 1996. gada 1. februāra secinājumus lietā C‑231/94 Faaborg-Gelting Linien (1996. gada 2. maija spriedums, Recueil, I‑2395. lpp., 14. punkts); ģenerāladvokāta Fenelija [Fennelly] 1996. gada 25. aprīļa secinājumus lietā C‑327/94 Dudda (1996. gada 26. septembra spriedums, Recueil, I‑4595. lpp., 35. punkts) un ģenerāladvokāta Fenelija 1998. gada 11. jūnija secinājumus iepriekš 19. zemsvītras piezīmē
         minētajā spriedumā lietā CPP, 47. un nākamie punkti.
      
      22 –	Skat. iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minētos spriedumus lietā CPP, 29. punkts, lietā Levob Verzekeringen un OV Bank, 20. punkts, un lietā Part Service, 50. punkts.
      
      23 –	Iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Part Service, 51. punkts.
      
      24 –	Šajā sakarā skat. iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā CPP, 30. punkts; 2001. gada 15. maija spriedumu lietā C‑34/99 Primback (Recueil, I‑3833. lpp., 45. punkts); iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā Levob Verzekeringen un OV Bank, 21. punkts, un iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā Part Service, 52. punkts.
      
      25 –	Skat. iepriekš minētos spriedumus lietās CPP, 29. punkts, un lietā Part Service, 52. punkts.
      
      26 –	Iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minētie spriedumi lietā Levob Verzekeringen un OV Bank, 22. punkts, un lietā Part Service, 53. punkts.
      
      27 –	Skat. Čehijas valdības rakstveida paskaidrojumu 5. lpp.
      
      28 –	Skat. iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā “Goed Wonen”, 56. punkts, kurā Tiesa pamatoja savu lēmumu pielīdzināt
         tādu tiesību kā uzufrukts piešķiršanu Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta un C daļas a) punkta piemērošanas ietvaros
         izīrēšanai un iznomāšanai ar “PVN neitralitātes principa ievērošanu” un “nepieciešamību konsekventi piemērot Sestās direktīvas
         normas, jo īpaši korekti, vienkārši un vienoti piemērot paredzētos atbrīvojumus”. Skat. arī 1998. gada 11. jūnija spriedumu
         lietā C‑283/95 Fischer (Recueil, I‑3369. lpp., 28. punkts). Iepriekš 7. zemsvītras piezīmē minētais Cornia, C., 647. lpp., uzskata, ka vienotu Kopienu tiesību
         piemērošana atbrīvojumu no PVN jomā izriet no nepieciešamības garantēt nodokļu neitralitāti konkurences ietvaros. Nodokļu
         neitralitātes princips noteic, ka darījumiem, kas no gala patērētāja viedokļa ir vienādi, ir jāpiemēro vienāds PVN režīms.
         Birkenfeld, W., Mehrwertsteuer der EU, 4. izdevums, Bīlefelda, 2001, 32. un 33. lpp., paskaidro, ka Tiesa nodokļu neitralitātes iemeslu dēļ plaši interpretē jēdzienus,
         kas tiek izmantoti nodokļu bāzes noteikšanai (nodokļu maksātājs, saimnieciskā darbība, piegāde, pretpakalpojums). Šī paša
         iemesla dēļ Tiesa šauri interpretē atbrīvojumus un atkāpes no nodokļu bāzes. Lohse, C., “Der Neutralitätsgrundsatz im Mehrwertsteuerrecht”,
         EuGH-Rechtsprechung und Umsatzsteuerpraxis (izdevējs von Achat un Tumpel), Vīne, 2001, 58. un 59. lpp., izklāsta, ka neitralitātes princips esot piemērots, lai ierobežotu
         atbrīvojumu no nodokļa piemērošanas jomu, šauri interpretējot to pazīmes. Pretējā gadījumā nodokļu neitralitātes princips
         izraisītu to, ka PVN darbības jomu pamatojošās pazīmes būtu jāinterpretē plaši.
      
      29 –	Padomes 1967. gada 11. aprīļa Direktīvas 67/227/EEK par dalībvalstu tiesību aktu par apgrozījuma nodokļiem saskaņošanu
         (Pirmā direktīva) (OV 71, 1301. lpp.) 2. panta 1. un 2. daļa nosaka: “Pievienotās vērtības nodokļa kopējās sistēmas princips
         ir piemērot precēm un pakalpojumiem vispārēju nodokli par patēriņu, kas būtu tieši proporcionāls preču un pakalpojumu cenai
         neatkarīgi no darījumu skaita, kas veikti ražošanas un izplatīšanas procesos pirms stadijas, kurā uzliek nodokli.
      
      	Par katru darījumu pievienotās vērtības nodokli, ko aprēķina no preču vai pakalpojumu cenas pēc attiecīgām precēm vai pakalpojumiem
         piemērotas likmes, uzliek pēc tam, kad atņemts dažādiem izmaksu komponentiem tieši piemērotais pievienotās vērtības nodoklis.”
      
      30 –	Skat. 1996. gada 20. jūnija spriedumu lietā C‑155/94 Wellcome Trust (Recueil, I‑3013. lpp., 38. punkts) un 1998. gada 3. decembra spriedumu lietā C‑381/97 Belgocodex (Recueil, I‑8153. lpp., 18. punkts).
      
      31 –	2004. gada 16. septembra spriedums lietā C‑382/02 Cimber Air (Krājums, I‑8379. lpp., 23. un 24. punkts).
      
      32 –	Iepriekš 11. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Jyske Finans, 39. punkts.
      
      33 –	Skat. šo secinājumu 37. punktu.
      
      34 –	Skat. lēmuma uzdot prejudiciālus jautājumus 6. punktu.
      
      35 –	Skat. Čehijas valdības rakstveida apsvērumu 13. punktu.
      
      36 –	1989. gada 13. jūlija spriedums lietā 173/88 Henriksen (Recueil, 2763. lpp., 16. punkts). Šīs lietas pamatā bija jautājums, vai Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta 2. apakšpunktā
         minētais jēdziens “[nekustamā īpašuma izīrēšana] transportlīdzekļu novietošanai”, kas paredz izņēmumu no tās pašas Direktīvas
         13. panta B daļas b) punktā paredzētā vispārējā atbrīvojuma no nodokļa “nekustamā īpašuma iznomāšanai vai izīrēšanai”, attiecas
         uz visu transportlīdzekļu novietošanai paredzēto telpu izīrēšanu, ieskaitot slēgtas garāžas. Tiesa konstatēja, ka izīrēšanu
         nevar izslēgt no atbrīvojuma no nodokļa, ja tā ir cieši saistīta ar tādu nekustamo īpašumu izīrēšanu bez atlīdzības, kas ir
         paredzēti cita veida izmantošanai. Tiesa uzskata, ka vienota saimnieciskā darbība pastāv tad, “ja transportlīdzekļu novietošanai
         paredzētā vieta un cita veida izmantošanai paredzētais nekustamais īpašums ir daļa no viena un tā paša ēku kompleksa un šos
         abus priekšmetus vienam un tam pašam īrniekam izīrē viens un tas pats izīrētājs”.
      
      37 –	Iepriekš 19. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā CPP. Šī sprieduma 31. punktā Tiesa ir izklāstījusi, ka apstāklim, ka rēķinā tiek norādīta kopējā suma, nav izšķirošanas nozīmes,
         tomēr tas var liecināt par vienota pakalpojuma esamību, ja pakalpojuma sniedzējs saviem klientiem nodrošina no vairākām daļām
         sastāvošu pakalpojumu, par ko tas izraksta vienu rēķinu par pakalpojumu kopējo summu. Nepieciešamības gadījumā atgriezeniski
         no tā būtu jāizriet, ka savienoto pakalpojumu vienas daļas iekļaušana atsevišķā rēķinā varētu liecināt pret vienota pakalpojuma
         esamību.
      
      38 –	Skat. šo secinājumu 42. punktu.
      
      39 –	Ibáñez García, I., “Las exenciones en el IVA: Pecado original del impuesto comunitario”, Noticias de la Unión Europea, 2003, Nr. 226, 103. un 104. lpp.; tas pats [autors], “El IVA en la actividad inmobiliaria: cuestiones pendientes”, Gaceta jurídica de la Unión Europea y de la competencia, 2008, Nr. 4, 43. un 44. lpp., neatbalsta tiesisko nenoteiktību, kas praksē rada vairākus PVN maksāšanas pienākuma izņēmumus
         un atbrīvojumus to kompleksā piemērojuma dēļ. Autors tajā saskata nodokļu neitralitātes principa ierobežojumu. Īpaši interesanti
         attiecībā uz situāciju, kāda ir pamata lietā, ir Scholsem, J. C., La T.V.A. européenne face au phénomène immobilier, Lježa, 1976, 55. punkts, 93. un 94. lpp., teorētiskie apsvērumi. Autors apskata dažādus hipotētiskus nodokļu piemērošanas
         modeļus īres attiecībām. Saskaņā ar pirmo modeli PVN varētu piemērot visiem ar izīrēšanu, ieskaitot pašu izīrēšanu, saistītiem
         darījumiem. Autors uzskata, ka šis risinājums visdrīzāk atbilstu nodokļu neitralitātes principam. Saskaņā ar citu risinājumu,
         kas atbilst Sestajai direktīvai, nekustamā īpašuma izīrēšanu atbrīvo no PVN sociāli politisku iemeslu dēļ, kas, pēc autora
         uzskatiem, lai gan ir pretrunā nodokļu neitralitātei, tomēr vēl ir attaisnojami. Šāda veida atbrīvojumu katrā ziņā nevarētu
         piemērot “uzturēšanas un remontu izmaksām”, turklāt autors kā pamatojumu šādam ierobežojumam min “administratīvo vienkāršību”.
      
      40 –	Skat. Komisijas priekšlikumu Sestajai direktīvai (Eiropas Kopienu biļetens, 11/73. pielikums, 17. lpp.). Attiecībā uz šo
         skat. ģenerāladvokātes Kokotes secinājumus iepriekš 8. zemsvītras piezīmē minētajā spriedumā lietā Fonden Marselisborg Lystbådehavn, 46. punkts. iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minētais Communier, J. M., 230. lpp., norāda, ka Sestās direktīvas 13. panta
         B daļas b) apakšpunktā ietvertos atbrīvojumus var izskaidrot ar vispārējiem politiskiem apsvērumiem, kas ir kopīgi visām Eiropas
         Kopienas dalībvalstīm. Pēc iepriekš 39. zemsvītras piezīmē minētā Scholsem, J. C., 163. punkts, 264. lpp., uzskatiem, 13. panta
         B daļas b) apakšpunkts vēl pirms Sestās direktīvas stāšanās spēkā atspoguļo visās dalībvalstīs noteiktos variantos pastāvošās
         tiesību normas.
      
      41 –	Skat. šo secinājumu 32. punktu.
      
      42 –	Skat. šo secinājumu 28. un 29. punktu.
      
      43 –	Skat. šo secinājumu 42.–47. punktu.
      
      44 –	Ģenerāladvokāta Džeikobsa secinājumi iepriekš 18. zemsvītras piezīmē minētajā spriedumā lietā Blasi, 15. un 16. punkts.
      
      45 –	Skat. šo secinājumu 32. punktu.