CELEX: 62010CJ0106
Language: pl
Date: 2011-07-28 00:00:00
Title: Wyrok Trybunału (siódma izba) z dnia 28 lipca 2011 r.#Lidl & Companhia przeciwko Fazenda Pública.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Supremo Tribunal Administrativo - Portugalia.#Podatki - Dyrektywa 2006/112/WE - Podatek VAT - Podstawa opodatkowania - Podatek należny od wytworzenia, zmontowania, dopuszczenia lub przywozu pojazdów.#Sprawa C-106/10.

Sprawa C‑106/10
      Lidl & Companhia
      przeciwko
      Fazenda Pública
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnymzłożony przez Supremo Tribunal Administrativo)
      
      Podatki – Dyrektywa 2006/112/WE – Podatek VAT – Podstawa opodatkowania – Podatek należny od wytworzenia, zmontowania, dopuszczenia lub przywozu pojazdów
      Streszczenie wyroku
      Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Podstawa
            opodatkowania
      (dyrektywa Rady 2006/112, art. 78 akapit pierwszy lit. a))
      Podatek od pojazdów, w którego przypadku zdarzenie powodujące powstanie obowiązku zapłaty jest bezpośrednio związane z dostawą
         pojazdu objętego zakresem stosowania tego podatku i który jest uiszczany przez dostawcę tego pojazdu, wchodzi w zakres pojęcia
         podatków, ceł, opłat i innych należności w rozumieniu art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego
         systemu podatku od wartości dodanej i zgodnie z tym przepisem musi być wliczany do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości
         dodanej dostawy tego pojazdu. 
      
      Kwoty zapłacone przez dostawcę tytułem owego podatku od pojazdów z powodu wytworzenia, zmontowania, dopuszczenia lub przywozu
         na obszar państwa członkowskiego pojazdów objętych obowiązkiem rejestracji w owym państwie członkowskim zostają włączone do
         wartości pojazdu będącego przedmiotem dostawy. Nabywca pojazdu podlegającego omawianemu podatkowi od pojazdów uiszczonemu
         przez dostawcę tego pojazdu płaci za wcześniejszą transakcję dokonaną przez tego podatnika. 
      
      (por. pkt 34, 37, 42; sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (siódma izba)
      z dnia 28 lipca 2011 r.(*)
      
      Podatki – Dyrektywa 2006/112/WE – Podatek VAT – Podstawa opodatkowania – Podatek należny od wytworzenia, zmontowania, dopuszczenia lub przywozu pojazdów
      W sprawie C‑106/10
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na mocy art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Supremo Tribunal
         Administrativo (Portugalia) postanowieniem z dnia 27 stycznia 2010 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 25 lutego 2010 r.,
         w postępowaniu:
      
      Lidl & Companhia
      przeciwko
      Fazenda Pública,
      
      przy udziale:
      Ministério Público,
      
      TRYBUNAŁ (siódma izba),
      w składzie: D. Šváby (sprawozdawca), prezes izby, G. Arestis i J. Malenovský, sędziowie,
      rzecznik generalny: V. Trstenjak,
      sekretarz: A. Impellizzeri, administrator
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 5 maja 2011 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu Lidl & Companhia przez M. Lourença oraz I. Ramosa, advogados,
      –        w imieniu Fazenda Pública przez N. Severina, advogado,
      –        w imieniu rządu portugalskiego przez L. Fernandesa i R. Lairesa, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu Komisji Europejskiej przez M. Afonso, działającą w charakterze pełnomocnika,
      podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 78 akapit pierwszy lit. a) i art. 79 akapit pierwszy
         lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.
         L 347, s. 1 i sprostowanie Dz.U. 2007, L 335, s. 60).
      
      2        Niniejszy wniosek złożono w ramach sporu pomiędzy Lidl & Companhia i Fazenda Pública (skarbem państwa) w przedmiocie wliczania
         do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (zwanym dalej „podatkiem VAT”) kwoty portugalskiego imposto sobre
         veículos (podatku od pojazdów zwanego dalej „podatkiem ISV”) związanego z nabyciem dwóch pojazdów od portugalskiej spółki
         dokonującej przywozu pojazdów samochodowych.
      
       Ramy prawne
       Uregulowania Unii
      3        Artykuł 73 dyrektywy 2006/112 stanowi:
      
      „W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje
         wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie
         usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub
         świadczenia”.
      
      4        Artykuł 78 akapit pierwszy lit. a) tej dyrektywy stanowi: 
      
      „Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:
      a)      podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
      […]”.
      5        Artykuł 79 akapit pierwszy rzeczonej dyrektywy przewiduje: 
      
      „Podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:
      […]
      c)      kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy
         lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.
      
      Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć
         VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony”.
      
      6        Artykuł 83 dyrektywy 2006/112 stanowi:
      
      „W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podstawa opodatkowania obejmuje takie same elementy jak elementy uwzględniane,
         zgodnie z rozdziałem 2, w celu ustalenia podstawy opodatkowania dla dostawy takich samych towarów na terytorium zainteresowanego
         państwa członkowskiego”.
      
       Uregulowania krajowe
       Uregulowania dotyczące podatku VAT
      7        Artykuł 16 Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (kodeksu podatku od wartości dodanej, zwanego dalej „CIVA”) stanowi:
      
      „1.      Bez uszczerbku dla ust. 2, podstawa opodatkowania dostaw towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu odpowiada
         zapłacie otrzymanej lub która zostanie otrzymana w zamian od nabywcy, odbiorcy lub osoby trzeciej.
      
      […]
      5.      Do podstawy opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu wlicza się następujące elementy:
      a)      podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego podatku VAT;
      [...]
      6.      Do podstawy opodatkowania wskazanej w poprzednim ustępie nie wlicza się następujących elementów:
      [...]
      c)      kwot uiszczonych w imieniu i na rachunek nabywcy towarów lub odbiorcy usług odpowiednio zaksięgowanych przez podatnika na
         koncie osoby trzeciej;
      
      [...]”.
      8        Artykuł 17 CIVA stanowi:
      
      „1.      Podstawa opodatkowania przywożonych towarów odpowiada wartości celnej określonej zgodnie z obowiązującymi przepisami Unii
         Europejskiej.
      
      2.      Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy, o ile nie zostały wliczone do niej wcześniej: 
      a)       podatki, cła, opłaty i inne należności należne przed przywozem lub w związku z nim, z wyjątkiem samego podatku VAT do pobrania;
      [...]”.
      9        Artykuł 17 Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias (systemu podatku VAT mającego zastosowanie do transakcji wewnątrzwspólnotowych)
         brzmi następująco: 
      
      „1.      Artykuł 16 CIVA dotyczący dostawy towarów stosuje się na identycznych warunkach przy obliczaniu podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego
         nabycia towarów.
      
      [...]
      3.      W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów objętych akcyzą lub podatkiem od pojazdów do podstawy opodatkowania wlicza
         się te podatki, nawet jeśli nie są one obliczane w tym samym czasie”.
      
       Uregulowania dotyczące podatku ISV
      10      Código do imposto sobre veículos (kodeks podatku od pojazdów, zwany dalej „CISV”) opublikowany jako załącznik do ustawy nr 22-A/2007
         z dnia 29 czerwca 2007 r. (Diário da República I nr 124 z dnia 29 czerwca 2007 r.) wszedł w życie w dniu 1 lipca 2007 r.
      
      11      Artykuł 3 ust. 1 CISV stanowi: 
      
      „Do zapłaty podatku zobowiązani są określeni w niniejszym kodeksie autoryzowani dealerzy, uznani dealerzy i osoby prywatne
         wprowadzające do obrotu pojazdy podlegające opodatkowaniu, czyli osoby, na które wystawiane jest zgłoszenie celne pojazdów
         lub uzupełniające zgłoszenie celne pojazdów”.
      
      12      Artykuł 5 CISV brzmi następująco:
      
      „1.      Zdarzeniami powodującymi powstanie obowiązku podatkowego są: wytworzenie, zmontowanie, dopuszczenie lub przywóz na obszar
         kraju pojazdów objętych obowiązkiem rejestracji w Portugalii.
      
      2.      Zdarzeniami powodującymi powstanie obowiązku podatkowego są również: 
      a)      przydzielenie nowych i ostatecznych numerów rejestracyjnych w następstwie dobrowolnego wykreślenia z krajowej ewidencji numerów
         rejestracyjnych połączonego ze zwrotem podatku lub z każdą inną ulgą podatkową; 
      
      [...]
      d)      obecność pojazdu na obszarze kraju z naruszeniem przepisów niniejszego kodeksu.
      3.      Użyte w niniejszym kodeksie określenia oznaczają:
      a)      »dopuszczenie« – wjazd na obszar kraju pojazdu pochodzącego z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub dopuszczonego
         do swobodnego obrotu w tym państwie;
      
      b)      »przywóz« – wjazd na obszar kraju pojazdu pochodzącego z państwa trzeciego
      [...]”.
      13      Zgodnie z art. 6 ust. 1 CISV podatek ISV staje się wymagalny w chwili wprowadzenia na rynek, a mianowicie:
      
      „a)      z chwilą wystąpienia z wnioskiem o wprowadzenie na rynek przez autoryzowanych dealerów i uznanych dealerów; 
      b)      z chwilą przedstawienia zgłoszenia celnego pojazdów lub zgłoszenia uzupełniającego pojazdów przez osoby prywatne”.
      14      Artykuł 16 CISV określa osobę prywatną jako „każdego podatnika dokonującego dopuszczenia lub przywozu nowych lub używanych
         pojazdów podlegających opodatkowaniu w celu zaspokojenia swych własnych potrzeb transportowych”.
      
      15      Zgodnie z art. 27 ust. 3 CISV organy odpowiedzialne za rejestrowanie nie mogą zgodzić się na rejestrację pojazdów, jeżeli
         nie zostanie im przedstawiony dowód zapłaty, w szczególności podatek ISV, jeżeli jest on należny.
      
      16      Na podstawie art. 58 ust. 1 CISV zatytułowanego „Przeniesienie miejsca zamieszkania” pojazdy w posiadaniu osób przenoszących
         ich miejsce zamieszkania do Portugalii z innego państwa członkowskiego Unii lub z państwa trzeciego są zwolnione z zapłaty
         podatku ISV.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne
      17      W dniu 28 września 2007 r. Lidl & Companhia nabyła dwa pojazdy samochodowe. Na rachunkach wystawionych przez dostawcę i zapłaconych
         przez to przedsiębiorstwo wyszczególniona była cena podstawowa, podatek ISV i inne wydatki. Podatek VAT w wysokości 21% został
         zastosowany do całkowitej kwoty. 
      
      18      W dniu 25 stycznia 2008 r. Lidl & Companhia wystąpiła z wnioskiem o ponowne rozpoznanie sprawy w zakresie obliczenia podatku
         VAT odpowiadającego dwóm wspomnianym rachunkom o kwotach podatku VAT wynoszących odpowiednio 8601,23 EUR i 4554,33 EUR. W dniu
         7 kwietnia 2008 r. naczelnik służb finansów regionu Sintra 1 oddalił wniosek, wydając postanowienie, które doręczono zainteresowanej.
      
      19      Po oddaleniu przez Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra [sądu administracyjnego i podatkowego w Sintra] skargi na decyzję
         w sprawie podatku VAT wniesionej przez Lidl & Companhia wniosła ona odwołanie do Supremo Tribunal Administrativo [najwyższego
         sądu administracyjnego]. Skarżąca podniosła przed Supremo Tribunal Administrativo, iż przyjęcie w orzeczeniu Tribunal Administrativo
         e Fiscal de Sintra tezy, zgodnie z którą podatek ISV obliczony i zapłacony przy przywozie pojazdów samochodowych na obszar
         kraju musi być uwzględniany przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatku VAT, stanowi naruszenie art. 16 ust. 6 lit. c)
         CIVA i art. 79 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy 2006/112. Lidl & Companhia twierdzi, że chociaż nie jest ona zobowiązana
         do zapłaty podatku ISV ciążącego na zakupionych przez nią samochodach, podatek ten został na nią przerzucony i spowodował
         zapłatę nadmiernej kwoty podatku VAT, o której zwrot wnosi.
      
      20      Ministério Público (prokurator) przy sądzie krajowym uważa, że podatek ISV jest podatkiem jednofazowym, który płaci się tylko
         raz, z tytułu pierwszego wprowadzenia pojazdu na rynek portugalski, z chwilą wydania pierwszej rejestracji w Portugalii. W tym
         względzie podniósł on, iż podatek, w którego przypadku zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku zapłaty jest wprowadzenie
         pojazdu na rynek portugalski, z chwilą wydania pierwszej rejestracji w Portugalii ma cechy analogiczne do „opłaty rejestracyjnej”
         będącej przedmiotem wyroku z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie C‑98/05 De Danske Bilimportører, Zb.Orz. s. I‑4945. W konsekwencji
         Ministério Público domaga się wystąpienia do Trybunału z odesłaniem prejudycjalnym.
      
      21      Wobec żądań skarżącej i Ministério Público, Supremo Tribunal Administrativo – mimo iż uważa że wliczanie podatku ISV do podstawy
         opodatkowania podatkiem VAT nie narusza prawa Unii – postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym
         pytaniem:
      
      „Czy art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112 w związku z art. 79 akapit pierwszy lit. c) tej dyrektywy należy interpretować
         w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by w ramach wewnątrzwspólnotowych transakcji nabycia do podstawy opodatkowania
         podatkiem VAT wliczana była kwota podatku od pojazdów, ustanowionego w ustawie nr 22-A/2007 z dnia 29 czerwca 2007 r.?”.
      
       W przedmiocie pytania prejudycjalnego
       W przedmiocie dopuszczalności
      22      Rząd portugalski kwestionuje w swych uwagach dopuszczalność niniejszego wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym.
      
      23      Rząd portugalski twierdzi w szczególności, iż wniosek nie zawiera wystarczająco dokładnych informacji przede wszystkim w odniesieniu
         do charakteru transakcji będącej przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, dostawy towaru lub nabycia wewnątrzwspólnotowego,
         następnie w odniesieniu do sposobu, w jaki Lidl & Companhia opłaciła podatek ISV i zaskarżony podatek VAT, i wreszcie w odniesieniu
         do związku pomiędzy postępowaniem przed sądem krajowym i przepisami, o których interpretacje wniesiono.
      
      24      W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w ramach postępowania, o którym mowa w art. 267
         TFUE, opartego na wyraźnym rozdziale zadań sądów krajowych i Trybunału, ocena stanu faktycznego sprawy oraz wykładnia i zastosowanie
         prawa krajowego należą wyłącznie do sądu krajowego. Tak samo jedynie do sądu krajowego, przed którym zawisł spór i na którym
         spoczywa odpowiedzialność za przyszły wyrok, należy – przy uwzględnieniu okoliczności konkretnej sprawy – zarówno ocena, czy
         do wydania wyroku jest mu niezbędne uzyskanie orzeczenia prejudycjalnego, jak i ocena znaczenia pytań, które zadaje Trybunałowi.
         W konsekwencji, jeśli zadane pytania dotyczą wykładni prawa Unii, Trybunał jest co do zasady zobowiązany do wydania orzeczenia
         (zob. wyrok z dnia 26 maja 2011 r. w sprawach połączonych od C‑165/09 do C‑167/09 Stichting Natuur en Milieu i in., dotychczas
         nieopublikowany w Zbiorze, pkt 47 i przytoczone tam orzecznictwo).
      
      25      W związku z powyższym pytania dotyczące wykładni prawa Unii korzystają z domniemania istotnego znaczenia dla sprawy. Odrzucenie
         przez Trybunał wniosku sądu krajowego jest możliwe tylko wtedy, gdy jest oczywiste, że wykładnia prawa Unii, o którą wnioskowano,
         nie ma żadnego związku ze stanem faktycznym lub przedmiotem sporu przed sądem krajowym, gdy problem jest natury hipotetycznej
         bądź gdy Trybunał nie dysponuje elementami stanu faktycznego albo prawnego, które są konieczne do udzielenia użytecznej odpowiedzi
         na pytania, które zostały mu przedstawione (zob. wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C‑225/09 Jakubowska, Zb.Orz. s. I‑12329,
         pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo).
      
      26      Tymczasem należy stwierdzić, że postanowienie odsyłające opisuje w sposób wystarczający ramy prawne i stan faktyczny sporu
         przed sądem krajowym i że podane przez sąd krajowy informacje pozwalają na ustalenie zakresu zadanych pytań. Ponadto Trybunał
         nie może podważać zakwalifikowania przez sąd krajowy w toczącym się przed nim postępowaniu transakcji jako wewnątrzwspólnotowego
         nabycia ani uznania w sposób dorozumiany, że skarżąca przed sądem krajowym zapłaciła podatek VAT od kwoty podatku ISV i że
         domaga się jego zwrotu. W świetle zawartego w art. 83 dyrektywy 2006/112 odesłania do jej art. 73 i nast. wykładania art. 78
         i 79 rzeczonej dyrektywy ma każdym razie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu przed sądem krajowym niezależnie od tego,
         czy transakcja będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym stanowi dostawę towarów lub nabycie wewnątrzwspólnotowe.
      
      27      Z powyższego wynika, że wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym jest dopuszczalny.
      
       Co do istoty
      28      W zadanym pytaniu sąd krajowy stara się w istocie ustalić, czy podatek taki jak podatek ISV należy wliczać do podstawy opodatkowania
         podatkiem VAT jako podatek, cło, opłatę lub inną należność w rozumieniu art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112
         lub przeciwnie – czy należy wyłączyć go z podstawy opodatkowania na mocy art. 79 akapit pierwszy lit. c) tej dyrektywy.
      
      29      Tytułem wstępu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 83 dyrektywy 2006/112 w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
         podstawa opodatkowania obejmuje takie same elementy jak elementy uwzględniane, zgodnie z art. 73–82 tej dyrektywy, w celu
         ustalenia podstawy opodatkowania dla dostawy takich samych towarów na terytorium państwa członkowskiego.
      
      30      Artykuł 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 112/2006 przewiduje dokładniej, iż podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem
         samego podatku VAT, wlicza się do podstawy opodatkowania.
      
      31      Artykuł 79 akapit pierwszy lit. c) wspominanej dyrektywy przewiduje, iż z podstawy opodatkowania wyłączone są kwoty otrzymane
         przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy,
         a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.
      
      32      W celu ustalenia, czy podatek taki jak podatek ISV należy wliczać do podstawy opodatkowania podatkiem VAT, czy też przeciwnie
         – jest on z niej wyłączony, należy określić po pierwsze, czy wchodzi on w zakres pojęcia podatków, ceł, opłat i innych należności
         w rozumieniu art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112 i po drugie, czy jest on objęty wyjątkiem przewidzianym w art. 79
         akapit pierwszy lit. c) tej dyrektywy.
      
      33      Co się tyczy po pierwsze art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112, Trybunał wyjaśnił, że aby podatki, cła, opłaty
         i inne należności mogły wchodzić do podstawy wymiaru podatku VAT, nawet jeśli nie stanowią one wartości dodanej ani gospodarczego
         świadczenia wzajemnego z tytułu dostawy towarów, powinny wykazywać bezpośredni związek z tą dostawą (wyrok z dnia 22 grudnia
         2010 r. w sprawie C‑433/09 Komisja przeciwko Austrii, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).
      
      34      W tym zakresie z orzecznictwa wynika że aspektem decydującym o wliczeniu danej opłaty do wartości dostarczanego towaru jest
         to, czy sprzedawca uiścił ją w swoim imieniu i na swój rachunek. Jeśli tak, to zapłata uwzględniana w celu obliczenia podstawy
         opodatkowania musi zasadniczo obejmować kwotę tej opłaty (zob. podobnie wyrok z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C‑228/09 Komisja
         przeciwko Polsce, pkt 40).
      
      35      W niniejszej sprawie zgodnie z art. 3 ust. 1 CISV do zapłaty podatku ISV są zobowiązani autoryzowani dealerzy, uznani dealerzy
         i osoby prywatne wprowadzające do obrotu pojazdy podlegające opodatkowaniu, czyli osoby, na które wystawiane jest zgłoszenie
         celne pojazdów lub uzupełniające zgłoszenie celne pojazdów. Tymczasem jeżeli chodzi o osoby prywatne określone w art. 16 CISV,
         wydaje się iż – tak jak podniosła Republika Portugalii na rozprawie – są one jedynie podatnikami rezydualnymi.
      
      36      Należy zatem stwierdzić zasadniczo, że wydatki z tytułu podatku ISV nie zostały poniesione w imieniu nabywcy pojazdu, lecz
         przez dostawcę rzeczonego pojazdu w rozumieniu art. 73 dyrektywy 2006/112, w wyniku czego pomiędzy dokonaną przez niego transakcją
         dostawy i podatkiem zaistniał bezpośredni związek.
      
      37      Podobnie należy zaznaczyć, że pomimo iż o dostawie nie wspomina się wyraźnie jako o zdarzeniu powodującym powstanie obowiązania
         zapłaty podatku ISV, to z art. 5 ust. 1 CISV wynika, że wszystkimi zdarzeniami powodującymi powstanie zobowiązania zapłaty
         tego podatku są transakcje dokonywane wcześniej i będące częścią transakcji dostawy. Kwoty zapłacone przez dostawcę tytułem
         podatku ISV z powodu wytworzenia, zmontowania, dopuszczenia lub przywozu na obszar Portugalii pojazdów objętych obowiązkiem
         rejestracji w Portugalii zostają zatem włączone do wartości pojazdu będącego przedmiotem dostawy, tak jak twierdzi Republika
         Portugalii. Czyniąc to, nabywca pojazdu podlegającego podatkowi ISV uiszczonemu przez dostawcę tego pojazdu płaci za wcześniejszą
         transakcję dokonaną przez tego podatnika.
      
      38      Ponadto w przeciwieństwie do sytuacji, jaka występowała w przypadku opłaty będącej przedmiotem sprawy, w której zapadł ww.
         wyrok w sprawie De Danske Bilimportører, pomiędzy podatkiem ISV i rejestracją nie da się stwierdzić istnienia żadnego bezpośredniego
         związku prawnego. Można w szczególności zaznaczyć, że CISV przewiduje wiele sytuacji, w których podatek ISV nie jest należny
         w przypadku, gdy dochodzi do rejestracji pojazdu wchodzącego w jego zakres stosowania. Jest tak w szczególności w przypadku
         zwolnienia na podstawie art. 58 ust. 1 CISV dla pojazdów w posiadaniu osób przenoszących swoje miejsce zamieszkania do Portugalii.
         W tym zakresie znaczenie ma także okoliczność, iż zarówno zdarzenie powodujące powstanie obowiązku zapłaty podatku, jak również
         wymagalność podatku ISV poprzedzają rejestrację, co wynika z art. 27 CISV, zgodnie z którym pojazd podlegający podatkowi może
         zostać zarejestrowany jedynie po zapłaceniu związanych z nim podatków i ceł.
      
      39      Podatek taki jak podatek ISV należy zatem uważać za bezpośrednio związany z dostawą pojazdów objętych jego zakresem stosowania
         i w konsekwencji wliczać go do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112.
      
      40      Po drugie, jeżeli chodzi o art. 79 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy 2006/112, nie można skutecznie podnosić, iż wydatki autoryzowanego
         dealera lub uznanego dealera z tytułu podatku ISV zostały poniesione w imieniu nabywcy danego pojazdu i na jego rachunek.
         W tym względzie wystarczy stwierdzić, jak wynika z pkt 35 niniejszego wyroku, że osobami zobowiązanymi do zapłaty podatku
         ISV są dostawcy pojazdów, a nie ich nabywcy (zob. analogicznie ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Austrii, pkt 48).
      
      41      W konsekwencji podatek taki jak podatek ISV nie może być wyłączony z podstawy opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 79
         akapit pierwszy lit. c) dyrektywy 2006/112.
      
      42      W świetle powyższych rozważań na zadane pytanie należy odpowiedzieć, że podatek taki jak podatek ISV będący przedmiotem postępowania
         przed sądem krajowym, w którego przypadku zdarzenie powodujące powstanie obowiązku zapłaty jest bezpośrednio związane z dostawą
         pojazdu objętego zakresem stosowania tego podatku i który jest uiszczany przez dostawcę tego pojazdu, wchodzi w zakres pojęcia
         podatków, ceł, opłat i innych należności w rozumieniu art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy 2006/112 i zgodnie z tym przepisem
         musi być wliczany do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dostawy tego pojazdu.
      
       W przedmiocie kosztów
      43      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje:
      1)      Podatek taki jak imposto sobre veículos (podatek od pojazdów) będący przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, w którego
            przypadku zdarzenie powodujące powstanie obowiązku zapłaty jest bezpośrednio związane z dostawą pojazdu objętego zakresem
            stosowania tego podatku i który jest uiszczany przez dostawcę tego pojazdu, wchodzi w zakres pojęcia podatków, ceł, opłat
            i innych należności w rozumieniu art. 78 akapit pierwszy lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
            wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i zgodnie z tym przepisem musi być wliczany do podstawy opodatkowania podatkiem
            VAT dostawy tego pojazdu.
      Podpisy
      * –	Język postępowania: portugalski.