CELEX: 62004CJ0509
Language: de
Date: 2006-05-18 00:00:00
Title: Urteil des Gerichtshofes (Erste Kammer) vom 18. Mai  2006. # Magpar VI BV gegen Staatssecretaris van Financiën. # Ersuchen um Vorabentscheidung: Hoge Raad der Nederlanden - Niederlande. # Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Richtlinie 69/335/EWG - Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb - Gesellschaftsteuer - Befreiung - Bedingungen - Behalten der erworbenen Gesellschaftsanteile während einer Frist von fünf Jahren. # Rechtssache C-509/04.

Rechtssache C‑509/04
      Magpar VI BV
      gegen
      Staatssecretaris van Financiën
      (Vorabentscheidungsersuchen des Hoge Raad der Nederlanden)
      „Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital – Richtlinie 69/335/EWG – Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb – Gesellschaftsteuer – Befreiung – Bedingungen – Behalten der erworbenen Gesellschaftsanteile während einer Frist von fünf Jahren“
      Schlussanträge des Generalanwalts A. Tizzano vom 17. Januar 2006 
      Urteil des Gerichtshofes (Erste Kammer) vom 18. Mai 2006 
      Leitsätze des Urteils
      Steuerrecht – Harmonisierung – Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital – Bei Kapitalgesellschaften erhobene Gesellschaftsteuer
            
      (Richtlinie 69/335 des Rates, Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb)
      Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb der Richtlinie 69/335 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital
         in der durch die Richtlinien 73/79 und 85/303 geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass, wenn eine Kapitalgesellschaft
         innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb von Gesellschaftsanteilen an einer zweiten Kapitalgesellschaft im Rahmen einer von
         der Gesellschaftsteuer befreiten Verschmelzung durch Austausch von Anteilen nicht mehr im Besitz dieser Anteile ist, weil
         die zweite Gesellschaft selbst mit einer dritten Kapitalgesellschaft verschmolzen worden und daher erloschen ist, wobei die
         erste Gesellschaft als Gegenleistung Anteile an der dritten Gesellschaft erhalten hat, die in Buchstabe bb der genannten Bestimmung
         enthaltene Bedingung, die ursprünglich erworbenen Anteile während einer Frist von fünf Jahren zu behalten, nicht auf die von
         der ersten Gesellschaft gehaltenen Anteile der dritten Gesellschaft übergegangen ist. Da nämlich der hier entscheidende zweite
         Vorgang einen Umstrukturierungsvorgang darstellt, der unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b der Richtlinie 69/335 fällt, besteht
         die besagte Verpflichtung, die Anteile fünf Jahre zu behalten, nicht. Diese gilt nur für die Vorgänge, die unter Artikel 7
         Absatz 1 Buchstabe bb der Richtlinie fallen, d. h. solche, bei denen Anteile, die mindestens 75 v. H. des Gesellschaftskapitals
         einer Kapitalgesellschaft ausmachen, gegen die Übertragung von Anteilen an der erwerbenden Gesellschaft erworben werden. 
      
      Insoweit ist es nicht von Bedeutung, dass sich Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb Unterabsatz 2 Satz 2 der Richtlinie auf eine
         „Übertragung“ der Gesellschaftsanteile bezieht, die aufgrund eines von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgangs gehalten
         werden, während bei einer Verschmelzung die übertragende Gesellschaft erlischt, so dass nicht von einer Übertragung von Anteilen
         im Wortsinne gesprochen werden kann. Der Wortlaut dieser Vorschrift erfasst auch einen Vorgang der Verschmelzung durch Aufnahme,
         der zur Folge hat, dass die Anteile der übertragenden Gesellschaft verfallen und deren Inhaber für diese Anteile an der übernehmenden
         Gesellschaft erhalten. 
      
      (vgl. Randnrn. 30, 36, 40-41, 45, 47, Tenor 1-2)
URTEIL DES GERICHTSHOFES (Erste Kammer)
      18. Mai 2006(*)
      
      „Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital – Richtlinie 69/335/EWG – Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb – Gesellschaftsteuer – Befreiung – Bedingungen – Behalten der erworbenen Gesellschaftsanteile während einer Frist von fünf Jahren“
      In der Rechtssache C‑509/04
      betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Artikel 234 EG, eingereicht vom Hoge Raad der Nederlanden (Niederlande) mit
         Entscheidung vom 10. Dezember 2004, beim Gerichtshof eingegangen am selben Tag, in dem Verfahren
      
      Magpar VI BV
      gegen
      Staatssecretaris van Financiën
      erlässt
      DER GERICHTSHOF (Erste Kammer)
      unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten P. Jann sowie der Richter J. N. Cunha Rodrigues, K. Lenaerts, E. Juhász (Berichterstatter)
         und M. Ilešič,
      
      Generalanwalt: A. Tizzano,
      Kanzler: K. Sztranc, Verwaltungsrätin,
      aufgrund des schriftlichen Verfahrens,
      unter Berücksichtigung der Erklärungen
      –       der niederländischen Regierung, vertreten durch H. G. Sevenster und M. De Grave als Bevollmächtigte,
      –       der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch M. Afonso und A. Weimar als Bevollmächtigte,
      nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 17. Januar 2006
      folgendes
      Urteil
      1       Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb der Richtlinie 69/335/EWG
         des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der durch
         die Richtlinien 73/79/EWG des Rates vom 9. April 1973 (ABl. L 103, S. 13) und 85/303/EWG des Rates vom 10. Juni 1985 (ABl.
         L 156, S. 23) geänderten Fassung (im Folgenden: Richtlinie 69/335).
      
      2       Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Gesellschaft Magpar VI BV (im Folgenden: Klägerin) und den
         niederländischen Steuerbehörden über deren Weigerung, der Klägerin gemäß Artikel 7 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 die Befreiung
         von der Gesellschaftsteuer auf die Ansammlung von Kapital zu gewähren.
      
       Rechtlicher Rahmen
       Gemeinschaftsrecht
      3       Mit der Richtlinie 69/335 soll, wie sich aus ihrer ersten Begründungserwägung ergibt, im Hinblick auf die Schaffung einer
         Wirtschaftsunion mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt der freie Kapitalverkehr gefördert werden. Dazu zielt die
         Richtlinie, wie aus ihrer sechsten, ihrer siebten und ihrer achten Begründungserwägung hervorgeht, auf eine Harmonisierung
         der Abgabe auf Kapitalzuführungen an Gesellschaften in der Europäischen Gemeinschaft durch Einführung einer einheitlichen
         Steuer auf die Ansammlung von Kapital, die nur einmal innerhalb des Gemeinsamen Marktes erhoben werden kann, und durch Aufhebung
         aller anderen indirekten Steuern mit den gleichen Eigenschaften wie diese einheitliche Gesellschaftsteuer.
      
      4       Nach Artikel 1 der Richtlinie 69/335 „[erheben] die Mitgliedstaaten … eine … harmonisierte Abgabe auf Kapitalzuführungen an
         Kapitalgesellschaften“.
      
      5       Artikel 7 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 bestimmt:
      „(1)      Bis zum Inkrafttreten der vom Rat gemäß Absatz 2 zu erlassenden Bestimmungen 
      a)      darf der Satz der Gesellschaftsteuer nicht über 2 v. H. und nicht unter 1 v. H. liegen; 
      b)       wird dieser Satz um 50 v. H. oder mehr ermäßigt, wenn eine oder mehrere Kapitalgesellschaften ihr gesamtes Gesellschaftsvermögen
         oder einen oder mehrere Zweige ihrer Tätigkeit in eine oder mehrere Kapitalgesellschaften einbringen, die gegründet werden
         oder bereits bestehen. 
      
      Die Ermäßigung hängt davon ab, 
      –       dass für die Einlagen ausschließlich Gesellschaftsanteile gewährt werden, wobei die Mitgliedstaaten die Ermäßigung auch auf
         die Fälle ausdehnen können, in denen für die Einlagen Gesellschaftsanteile und eine bare Zuzahlung von nicht mehr als 10 v. H.
         ihres Nennbetrags gewährt werden,
      
      –       dass die an dem Vorgang beteiligten Gesellschaften den Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung oder ihren satzungsmässigen
         Sitz im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats haben;
      
      …“
      6       Dieser Bestimmung der Richtlinie 69/335 wurde durch die Richtlinie 73/79 folgender Buchstabe bb angefügt:
      „[D]er Satz der Gesellschaftsteuer [kann] um 50 v. H. oder mehr ermäßigt werden, wenn eine Kapitalgesellschaft, die gegründet
         wird oder bereits besteht, Anteile erhält, die mindestens 75 v. H. des früher von einer anderen Kapitalgesellschaft ausgegebenen
         Gesellschaftskapitals ausmachen. Wird dieser Vomhundertsatz infolge mehrerer Vorgänge erreicht, so gilt der ermäßigte Satz
         nur für den Vorgang, durch den dieser Vomhundertsatz erreicht wurde, sowie für die darauf folgenden Vorgänge, durch die dieser
         Vomhundertsatz sich erhöht.
      
      Der Betrag der auf Grund dieser Bestimmung nicht erhobenen Steuer wird jedoch fällig, wenn die erwerbende Gesellschaft nicht
         alle Anteile der anderen Gesellschaft und mindestens 75 v. H. des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft, die sie nach
         diesem Vorgang besitzt, einschließlich derjenigen, die sie früher erworben und zum Zeitpunkt des genannten Vorgangs besessen
         hat, während einer Frist von fünf Jahren behält, gerechnet ab dem Zeitpunkt des zum ermäßigten Satz abgewickelten Vorgangs.
         Der Anspruch auf den ermäßigten Satz bleibt jedoch bestehen, wenn diese Anteile während dieser Frist im Rahmen eines Vorgangs,
         für den auf Grund des vorstehenden Unterabsatzes oder des Buchstabens b) der ermäßigte Steuersatz gilt, oder im Rahmen der
         Auflösung der die Anteile erwerbenden Gesellschaft übertragen werden.
      
      Die Ermäßigung hängt davon ab,
      –      dass für die Einlagen ausschließlich Gesellschaftsanteile gewährt werden, wobei die Mitgliedstaaten die Ermäßigung auch auf
         die Fälle ausdehnen können, in denen für die Einlagen Gesellschaftsanteile und eine bare Zuzahlung von nicht mehr als 10 v. H.
         ihres Nennbetrags gewährt werden,
      
      –       dass die Gesellschaft, die die Einlage erhält, und die Gesellschaft, deren Anteile eingebracht werden, den Ort ihrer tatsächlichen
         Geschäftsleitung oder ihren satzungsmäßigen Sitz im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats haben.“
      
      7       Der Grund für diese Möglichkeit des ermäßigten Gesellschaftsteuersatzes wird in den beiden Begründungserwägungen der Richtlinie
         73/79 erläutert:
      
      „Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b) der Richtlinie [69/335] sieht die Anwendung eines ermäßigten Satzes der Gesellschaftsteuer
         für bestimmte, in der Erbringung von Einlagen bestehende Vorgänge der Umstrukturierung von Gesellschaften vor.
      
      Es sollte die Möglichkeit geschaffen werden, die Anwendung dieses ermäßigten Satzes auf diejenigen Vorgänge auszudehnen, bei
         denen eine im Entstehen begriffene oder bestehende Gesellschaft im Austausch gegen die von ihr ausgegebenen Gesellschaftsanteile
         ein Paket von Anteilen an einer anderen Gesellschaft erhält, mit der Folge, dass sie in der Regel in dieser letzteren Gesellschaft
         über eine uneingeschränkte Entscheidungsgewalt verfügt. Dieser Vorgang kann nämlich in wirtschaftlicher Hinsicht den in Artikel
         7 Absatz 1 Buchstabe b) genannten Vorgängen der Umstrukturierungen gleichgestellt werden.“
      
      8       Mit der Richtlinie 73/80/EWG des Rates vom 9. April 1973 betreffend die Festsetzung gemeinsamer Sätze der Gesellschaftsteuer
         (ABl. L 103, S. 15) wurde eine weitere Senkung des Satzes der Gesellschaftsteuer eingeführt:
      
      „Der in Artikel 7 der … Richtlinie [69/335] erwähnte Satz der Gesellschaftsteuer wird ab 1. Januar 1976 auf 1 v. H. festgesetzt.“
      9       Artikel 2 der Richtlinie 73/80 bestimmt:
      „Die in Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b) und bb) der … Richtlinie [69/335] genannten ermäßigten Steuersätze werden ab 1. Januar
         1976 auf 0 bis 0,50 v. H. festgesetzt.“
      
      10     Der zweiten Begründungserwägung der Richtlinie 85/303 zufolge „[sind] die wirtschaftlichen Auswirkungen der Gesellschaftssteuer
         für den Zusammenschluß und die Entwicklung der Unternehmen ungünstig“. Unter Berücksichtigung des Umstands, dass die sich
         aus einer Abschaffung der Gesellschaftsteuer ergebenden Einnahmeausfälle für einige Mitgliedstaaten unannehmbar wären, heißt
         es jedoch in der dritten Begründungserwägung dieser Richtlinie: „[D]en Mitgliedstaaten [muss] die Möglichkeit belassen werden,
         Vorgänge, die in den Anwendungsbereich dieser Steuer fallen, vollständig oder teilweise von der Gesellschaftssteuer zu befreien
         oder der Steuer zu unterwerfen.“
      
      11     Nachdem weiter in der vierten Begründungserwägung der Richtlinie 85/303 darauf hingewiesen wurde, dass „[es sich] empfiehlt
         …, diejenigen Vorgänge, die gegenwärtig dem ermäßigten Gesellschaftssteuersatz unterliegen, künftig von der Steuer zu befreien",
         erhielt Artikel 7 der Richtlinie 69/335 durch Artikel 1 Nummer 2 der Richtlinie 85/303 folgende Fassung:
      
      „(1) [Die] Mitgliedstaaten [befreien] von der Gesellschaftssteuer die Vorgänge, die am 1. Juli 1984 steuerfrei waren oder
         einem Gesellschaftssteuersatz von 0,50 v. H. oder weniger unterlagen.
      
      Für die Befreiung gelten die zu diesem Zeitpunkt anwendbaren Bedingungen für die Gewährung der Befreiung oder gegebenenfalls
         für die Anwendung eines Steuersatzes von 0,50 v. H. oder weniger.
      
      …“
      12     Wegen der Bedingungen für die Befreiung von der Gesellschaftsteuer verweist die Richtlinie 85/303 somit auf Artikel 7 Absatz
         1 Buchstaben b und bb der Richtlinie 69/335.
      
       Nationales Recht
      13     Die genannte Bestimmung der Richtlinie 69/335 ist durch Artikel 37 des Gesetzes über die Besteuerung von Rechtsgeschäften
         (Wet op belastingen van rechtsverkeer, Stb. 1970, Nr. 611) in der durch das Gesetz vom 13. Dezember 1996 (Stb. 1996, Nr. 652)
         geänderten Fassung (im Folgenden: WBR) in niederländisches Recht umgesetzt worden. Dieser Artikel sieht vor:
      
      „(1) Unter den von uns durch Verordnung festzulegenden Bedingungen ist die Ansammlung von Kapital von der Steuer befreit:
      a.      im Fall der Verschmelzung, der Spaltung oder der internen Umorganisation; 
      …
      (2) Die Befreiung nach Absatz 1 Buchstabe a gilt nur, wenn
      a.      eine Körperschaft mit einem in Anteile aufgeteilten Kapital gegen Gewährung eigener Anteile ausschließlich Anteile an einer
         anderen solchen Körperschaft erwirbt und dadurch mindestens 75 v. H. der Anteile an dieser Körperschaft erwirbt oder durch
         den Erwerb eine Beteiligung von mindestens 75 v. H. erreicht;
      
      b.      eine Körperschaft mit einem in Anteile aufgeteilten Kapital gegen Gewährung eigener Anteile ausschließlich das gesamte Vermögen
         oder das gesamte Unternehmen oder einen selbstständigen Bestandteil davon von einer anderen solchen Körperschaft erwirbt;
      
      …“
      14     Artikel 14 der Verordnung vom 22. Juni 1971 zur Durchführung der WBR (Stb. 1971, Nr. 393) in der durch die Verordnung vom 27. Februar 1996 (Stb. 1996, Nr. 144) geänderten Fassung enthält die Modalitäten
         der Befreiung von der Gesellschaftsteuer. Dieser Artikel bestimmt:
      
      „(1) Die Steuer, die im Fall einer Verschmelzung nach Artikel 37 Absatz 2 Buchstabe a des Gesetzes aufgrund von Artikel 37
         Absatz 1 Buchstabe a des Gesetzes nicht erhoben wurde, bleibt von der Körperschaft geschuldet, wenn diese innerhalb von fünf
         Jahren nach dem Zeitpunkt der Einbringung der Anteile nicht mehr alle zu diesem Zeitpunkt erworbenen oder bereits gehaltenen
         Anteile der anderen Körperschaft oder mindestens 75 v. H. der Anteile der anderen Körperschaft besitzt.
      
      (2) Absatz 1 findet keine Anwendung im Fall der Veräußerung von Anteilen im Rahmen einer Verschmelzung oder internen Umorganisation
         nach Artikel 37 Absatz 2 des Gesetzes sowie im Fall der Auflösung und Liquidierung der Körperschaft, die die Anteile erworben
         hat.“
      
      15     Nach Artikel 2:309 des niederländischen Bürgerlichen Gesetzbuchs (Burgerlijk Wetboek, BW) ist eine juristische Verschmelzung
         die Rechtshandlung zweier oder mehrerer juristischer Personen, durch die eine von diesen das Vermögen der anderen im Wege
         der Gesamtrechtsnachfolge erwirbt oder durch die eine neue juristische Person, die durch diese Rechtshandlung von ihnen gemeinsam
         gegründet wird, ihr Vermögen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge erwirbt. Nach Artikel 2:311 Absatz 1 BW erlöschen die verschmelzenden
         juristischen Personen mit Ausnahme der erwerbenden juristischen Person mit dem Wirksamwerden der Verschmelzung. 
      
       Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
      16     Aus dem Vorlagebeschluss ergibt sich, dass sich 1998 fünf Gesellschaften des Privatrechts zur offenen Handelsgesellschaft
         Magnus Management Consultants zusammenschlossen. Die Anteile dieser fünf Gesellschaften (im Folgenden: alte Gesellschaften)
         wurden von fünf verschiedenen natürlichen Personen gehalten, von denen jede als Alleingesellschafterin die Anteile jeweils
         einer Gesellschaft besaß.
      
      17     Am 17. August 1998 wurden die Klägerin, die Magpar VIII BV und die Magpar XI BV sowie am 31. August 1998 die Magpar II BV
         und die Magpar V BV (im Folgenden: neue Gesellschaften) gegründet. Zu einem nicht genau bestimmten Datum um den 31. August
         1998 erwarben die neuen Gesellschaften alle Anteile an den alten Gesellschaften im Wege eines Anteilsaustauschs. So erwarb
         die Klägerin alle Gesellschaftsanteile an der M. J. Hoffmann Beheer BV (im Folgenden: Hoffmann), einer der alten Gesellschaften.
      
      18     Die Einbringung der Gesellschaftsanteile von Hoffmann in die Klägerin wurde gemäß Artikel 37 Absätze 1 Buchstabe a und 2 Buchstabe
         a WBR von der Gesellschaftsteuer befreit.
      
      19     Am 31. August 1998 wurde die Gesellschaft Magnus Holding NV (im Folgenden: Holding) im Rahmen einer juristischen Verschmelzung
         im Sinne von Artikel 2:309 BW gegründet. Mit dieser Verschmelzung erwarb die Holding im Wege der Gesamtrechtsnachfolge das
         Vermögen der alten Gesellschaften, darunter auch das von Hoffmann. Die neuen Gesellschaften erwarben durch diese Verschmelzung
         einen ihrer Einlage entsprechenden Anteil an den Gesellschaftsanteilen der Holding. So erhielt die Klägerin einen Anteil an
         den Gesellschaftsanteilen der Holding, der anteilsmäßig dem von dieser erworbenen Vermögen von Hoffmann entsprach.
      
      20     Ebenfalls am 31. August 1998 wurde nach Artikel 2:53 BW eine Genossenschaft, die Coöperatie Pym UA (im Folgenden: Genossenschaft),
         gegründet, der sich eine Reihe von Gesellschaften, darunter die Klägerin, als Mitglieder anschlossen. Als Gegenleistung für
         die Gewährung der Rechte aus der Mitgliedschaft an der Genossenschaft übertrug die Klägerin auf diese am selben Tag die von
         ihr gehaltenen Anteile an der Holding.
      
      21     Am 27. November 1998 wurden die Aktien der Holding an der Amsterdamer Börse notiert.
      22     Am 5. Februar 1999 wurde der Klägerin ein Nacherhebungsbescheid über Gesellschaftsteuer in Höhe von 87 782 HFL zugestellt,
         der nach Einspruch von den niederländischen Steuerbehörden bestätigt wurde. Der Gerechtshof Arnheim (Berufungsgericht Arnheim)
         wies die Klage der Klägerin als unbegründet ab, worauf diese beim Hoge Raad Kassationsbeschwerde einlegte.
      
      23     Der Hoge Raad stellt fest, dass die juristische Verschmelzung im Sinne des niederländischen Rechts einen Vorgang darstelle,
         auf den die Befreiung von der Gesellschaftsteuer anwendbar sei. Demgemäß sei der im Wege der Gesamtrechtsnachfolge vollzogene
         Erwerb des Vermögens der alten Gesellschaften durch die Holding von der Gesellschaftsteuer befreit gewesen. Nach Artikel 7
         Absatz 1 Buchstabe bb Unterabsatz 2 Satz 2 der Richtlinie 69/335 könne die dort in Satz 1 vorgesehene Behaltefrist von fünf
         Jahren der Klägerin hinsichtlich der Übertragung der Anteile von Hoffmann auf die Holding nicht entgegengehalten werden. Insbesondere
         angesichts seiner eigenen früheren Rechtsprechung fragt sich der Hoge Raad jedoch, ob die Verpflichtung zum Behalten der Anteile
         in Bezug auf diejenigen Anteile an der Holding, die die Klägerin aufgrund des Erwerbs der Anteile von Hoffmann durch die Holding
         hielt, übergegangen sei, und ob die Klägerin daher aufgrund der Übertragung der von ihr gehaltenen Anteile der Holding auf
         die Genossenschaft Gesellschaftsteuer schulde.
      
      24     Nach Ansicht des Generalanwalts beim Hoge Raad, dessen Schlussanträge der Vorlageentscheidung als Anlage beigefügt sind, würde
         mit einem solchen Übergang des Übertragungsverbots eine zusätzliche Bedingung für die Steuerbefreiung eines Vorgangs wie der
         Verschmelzung durch Austausch der Gesellschaftsanteile eingeführt, was jedoch nach dem Wortlaut der Richtlinie 69/335 nicht
         zulässig sei, zumal dieser Übergang dem Steuerpflichtigen nachteilig wäre. Der Generalanwalt ist daher zu dem Ergebnis gelangt,
         dass der Gerichtshof um Erlass einer Vorabentscheidung ersucht werden sollte.
      
      25     Der Hoge Raad hat das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
      1.      Ist Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb der Richtlinie 69/335 in der durch die Richtlinie 73/79 geänderten Fassung so auszulegen,
         dass, wenn eine Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb von Anteilen im Rahmen einer von der Gesellschaftsteuer
         befreiten Verschmelzung durch Austausch von Anteilen nicht mehr im Besitz dieser Anteile ist, weil die Gesellschaft, an der
         die Anteile gehalten wurden, verschmolzen worden ist, die in dieser Bestimmung der Richtlinie genannten Bedingungen für die
         Anteile an der erwerbenden Gesellschaft zu gelten haben? 
      
      2.      Ist es für die vorstehend gestellte Frage von Bedeutung, dass die Gesellschaft, an der die Anteile gehalten wurden, infolge
         einer „juristischen Verschmelzung“ mit einer anderen Gesellschaft erloschen ist (Artikel 2:311 Absatz 1 BW), so dass nicht
         von einer Veräußerung von Anteilen im Wortsinne gesprochen werden kann? 
      
       Zu den Vorlagefragen
       Zur ersten Frage 
      26     Die niederländische Regierung führt aus, für die Beantwortung dieser Frage sei auf das in der zweiten Begründungserwägung
         der Richtlinie 73/79 aufgestellte Ziel abzustellen, dass die Vorgänge begünstigt werden sollten, die den in Artikel 7 Absatz
         1 Buchstabe b der Richtlinie 69/335 genannten Vorgängen der Umstrukturierung gleichgestellt werden könnten, d. h. den Vorgängen,
         bei denen eine Gesellschaft ein Paket von Anteilen an einer anderen Gesellschaft mit der Folge erhalte, dass sie in der Regel
         in dieser Gesellschaft über eine uneingeschränkte Entscheidungsgewalt verfüge. Durch das für die Befreiung von der Gesellschaftsteuer
         maßgebliche Erfordernis, erworbene Gesellschaftsanteile fünf Jahre zu behalten, solle also die Dauerhaftigkeit der Entscheidungsgewalt
         der erwerbenden Gesellschaft sichergestellt werden. Im Fall einer späteren Übertragung der ursprünglich erworbenen Gesellschaftsanteile
         im Rahmen eines ebenfalls von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgangs müsse die Aufrechterhaltung dieser Entscheidungsgewalt
         gewährleistet sein, da der Übertragende durch einen solchen Vorgang Gesellschaftsanteile als Gegenleistung für die übertragenen
         Anteile erhalte.
      
      27     Die fünfjährige Behaltepflicht gehe daher auf die im Rahmen des zweiten von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgangs erworbenen
         Gesellschaftsanteile über, die an die Stelle der ursprünglich erworbenen Gesellschaftsanteile getreten seien, denn andernfalls
         würde für den zweiten Vorgang ein unverhältnismäßiger Steuervorteil gewährt. Konkret sei demnach die Verpflichtung der Klägerin,
         die Gesellschaftsanteile an Hoffmann fünf Jahre zu behalten, hinsichtlich des zum Zeitpunkt des zweiten Vorgangs noch verbleibenden
         Teils der fünf Jahre in Bezug auf diejenigen Gesellschaftsanteile der Holding übergegangen, die bei diesem Vorgang als Ersatz
         für die Gesellschaftsanteile an Hoffmann erworben worden seien.
      
      28     Die Kommission der Europäischen Gemeinschaften schließt sich den Schlussanträgen des Generalanwalts beim Hoge Raad an. Artikel
         7 Absatz 1 Buchstabe bb der Richtlinie 69/335 sehe seinem Wortlaut nach hinsichtlich der Gesellschaftsanteile, die als Gegenleistung
         für die im Rahmen von Vorgängen, wie sie im Ausgangsverfahren stattgefunden hätten, ursprünglich erworben worden seien, kein
         weiteres Übertragungsverbot vor. Deshalb sei das ursprüngliche Übertragungsverbot nicht auf die Gesellschaftsanteile, die
         als Vergütung für die Einbringung der betreffenden Gesellschaft erworben worden seien, übergegangen.
      
      29     Wenn also die betreffende Gesellschaft innerhalb von fünf Jahren den Besitz an den Anteilen verliere, die im Rahmen eines
         von der Gesellschaftsteuer befreiten Umsatzes im Anschluss an einen ebenfalls von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgang
         ursprünglich erworben worden seien, gelte die Steuerbefreiung ohne weiteres fort. Konkret bedeute dies, dass die Verpflichtung
         der Klägerin, die Gesellschaftsanteile an Hoffmann fünf Jahre zu behalten, nicht auf die Gesellschaftsanteile an der Holding
         übergegangen sei, die die Klägerin als Ersatz für die Gesellschaftsanteile an Hoffmann erhalten habe.
      
      30     Für eine sachdienliche Beantwortung der ersten Frage, in der das vorlegende Gericht die Hauptproblematik, der es sich gegenübersieht,
         anspricht, ist von Belang, dass die Verpflichtung einer Kapitalgesellschaft, die von ihr erworbenen Anteile an einer anderen
         Kapitalgesellschaft fünf Jahre zu behalten, nur für die Vorgänge gilt, die unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb der Richtlinie
         69/335 fallen, d. h. solche, bei denen Anteile, die mindestens 75 v. H. des Gesellschaftskapitals einer Kapitalgesellschaft
         ausmachen, gegen die Übertragung von Anteilen an der erwerbenden Gesellschaft erworben werden.
      
      31     Diese Verpflichtung gilt jedoch nicht für unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b der Richtlinie 69/335 fallende Umstrukturierungsvorgänge,
         bei denen entweder das gesamte Vermögen einer Kapitalgesellschaft oder ein oder mehrere Zweige ihrer Tätigkeit von einer anderen
         Kapitalgesellschaft gegen die Übertragung von eigenen Gesellschaftsanteilen erworben werden.
      
      32     Dies ergibt sich ganz klar aus dem Wortlaut von Artikel 7 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 in der durch die Richtlinie 73/79
         ergänzten Fassung. Die Richtlinie 73/79 hat Buchstaben b dieser Bestimmung nicht geändert, sondern ihm einen Buchstaben bb
         angefügt, der für die dort bezeichneten Vorgänge die Verpflichtung vorsieht, die erworbenen Gesellschaftsanteile während einer
         Frist von fünf Jahren zu behalten.
      
      33     Aus der Vorlageentscheidung ergibt sich, dass der erste Vorgang, um den es im Ausgangsverfahren geht, nämlich der Erwerb von
         Hoffmann durch die Klägerin, unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb der Richtlinie 69/335 fällt. Die Klägerin hat nämlich als
         Gegenleistung für die Übertragung ihrer eigenen Gesellschaftsanteile sämtliche Gesellschaftsanteile an Hoffmann erworben,
         die als Gesellschaft fortbestanden hat. Daher konnte die Klägerin nur dann weiterhin in den Genuss der Befreiung nach dieser
         Bestimmung kommen, wenn sie die Gesellschaftsanteile von Hoffmann – vorbehaltlich einer Übertragung dieser Anteile im Rahmen
         eines nach Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b oder Buchstabe bb der Richtlinie 69/335 selbst befreiten Vorgangs – nach dem Zeitpunkt
         der Abwicklung des Vorgangs fünf Jahre behielt.
      
      34     Weiter geht aus der Vorlageentscheidung und insbesondere aus den ihr als Anlage beigefügten Schlussanträgen des Generalsanwalts
         beim Hoge Raad hervor, dass der zweite Vorgang, um den es im Ausgangsverfahren geht, nämlich der Erwerb von Hoffmann durch
         die Holding, unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b der Richtlinie 69/335 fiel und als solcher ebenfalls von der Gesellschaftsteuer
         befreit war. Die Holding hat nämlich durch die juristische Verschmelzung das von der Klägerin gehaltene Gesellschaftsvermögen
         von Hoffmann im Wege der Gesamtrechtsnachfolge gegen Übertragung von eigenen Gesellschaftsanteilen an die Klägerin erworben.
      
      35     Hinzu fragt das vorlegende Gericht, ob die Verpflichtung der Klägerin, die Gesellschaftsanteile an Hoffmann während einer
         Frist von fünf Jahren zu behalten, wegen des noch verbleibenden Rests der fünf Jahre auf diejenigen Gesellschaftsanteile der
         Holding übergegangen ist, die die Klägerin im Rahmen des zweiten Verschmelzungsvorgangs erworben hat, und, falls ja, ob die
         Steuerbefreiung der Klägerin entfallen ist, weil sie aufgrund des zweiten innerhalb dieser Frist erfolgten Vorgangs diese
         Gesellschaftsanteile an der Holding als Gegenleistung für die Rechte aus der Mitgliedschaft an der Genossenschaft übertragen
         hat.
      
      36     Die Antwort auf diese Frage ergibt sich daraus, dass der hier entscheidende zweite Vorgang, nämlich der Erwerb des Vermögens
         von Hoffmann durch die Holding im Wege der Gesamtrechtsnachfolge, unter Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe b der Richtlinie 69/335
         fällt. Wie nämlich in den Randnummern 30 und 31 des vorliegenden Urteils näher ausgeführt, gilt die Verpflichtung, die erworbenen
         Gesellschaftsanteile einer Kapitalgesellschaft fünf Jahre zu behalten, nicht für die unter diese Bestimmung fallenden Umstrukturierungsvorgänge.
         Im vorliegenden Fall hat die Abgabe dieser Anteile zum Erwerb des Vermögens von Hoffmann durch die Holding im Wege der Gesamtrechtsnachfolge
         geführt; Hoffmann selbst ist erloschen.
      
      37     Diese Auslegung entspricht nicht nur dem Wortlaut der genannten Bestimmung, sondern auch der Entwicklung der genannten Gemeinschaftsrichtlinien
         auf dem Gebiet der indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital, wie sie in den Randnummern 5 bis 12 des vorliegenden
         Urteils dargestellt ist. So hat die Richtlinie 73/79 den Anwendungsbereich der ermäßigten Sätze der Gesellschaftsteuer erweitert
         und die Richtlinie 73/80 die Senkung sowohl des normalen als auch der ermäßigten Sätze der Gesellschaftsteuer vorgesehen;
         weiter hat die Richtlinie 85/303 den Mitgliedstaaten die Möglichkeit belassen, Vorgänge, die in den Anwendungsbereich dieser
         Steuer fallen, vollständig oder teilweise von der Gesellschaftsteuer zu befreien, und für Vorgänge, die bisher den ermäßigten
         Sätzen unterlagen, die Befreiung von der Steuer vorgeschrieben.
      
      38     Diese Auslegung steht auch in Einklang mit dem Sinn und Zweck der genannten Regelung, den mit Unternehmenszusammenschlüssen
         zusammenhängenden Kapitalverkehr zunehmend zu erleichtern und den betreffenden Unternehmen die Möglichkeit zu geben, ohne
         unnötige Behinderungen die Gesellschaftsstrukturen und ‑formen zu wählen, die den Anforderungen einer in ständiger Entwicklung
         begriffenen wirtschaftlichen Realität am besten gerecht werden.
      
      39     Schließlich ist mit den Schlussanträgen des Generalanwalts beim Hoge Raad sowie mit Generalanwalt Tizzano (Nrn. 31 bis 37
         seiner Schlussanträge) und der Kommission festzustellen, dass die entgegengesetzte Lösung die Aufrechterhaltung der Befreiung
         von der Gesellschaftsteuer einer zusätzlichen Bedingung unterwürfe, die aus der Sicht der genannten Regelung ein unnötiges,
         Vorgängen der Umstrukturierung von Unternehmen abträgliches Erfordernis aufstellte. In einem solchen Kontext ist davon auszugehen,
         dass der Gemeinschaftsgesetzgeber, hätte er ein solches Erfordernis aufstellen wollen, es ausdrücklich aufgestellt hätte.
      
      40     Daraus folgt, dass Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben b und bb der Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass, wenn eine Kapitalgesellschaft
         innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb von Gesellschaftsanteilen an einer zweiten Kapitalgesellschaft im Rahmen einer von
         der Gesellschaftsteuer befreiten Verschmelzung durch Austausch von Anteilen nicht mehr im Besitz dieser Anteile ist, weil
         die zweite Gesellschaft selbst mit einer dritten Kapitalgesellschaft verschmolzen worden und daher erloschen ist, wobei die
         erste Gesellschaft als Gegenleistung Anteile an der dritten Gesellschaft erhalten hat, die in Buchstabe bb der genannten Bestimmung
         enthaltene Bedingung, die ursprünglich erworbenen Anteile während einer Frist von fünf Jahren zu behalten, nicht auf die von
         der ersten Gesellschaft gehaltenen Anteile der dritten Gesellschaft übergegangen ist.
      
       Zur zweiten Frage
      41     Die zweite Frage geht dahin, ob es für die Beantwortung der ersten Frage von Bedeutung ist, dass sich Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe
         bb Unterabsatz 2 Satz 2 der Richtlinie 69/335 auf eine „Übertragung“ („wenn diese Anteile … übertragen werden“) bezieht, obwohl
         doch bei einer Verschmelzung die übertragende Gesellschaft, wie im Ausgangsverfahren, erlischt, so dass nicht von einer Übertragung
         von Anteilen im Wortsinne gesprochen werden kann. 
      
      42     Wie sich aus Nummer 4.3.9 der Schlussanträge des Generalanwalts beim Hoge Raad ergibt, findet sich der eigentliche Grund für
         diese Frage im niederländischen Recht, wonach bei juristischen Verschmelzungen die von einem Aktionär gehaltenen Aktien der
         übertragenden Gesellschaft verfallen und dieser dafür zwangsläufig Aktien an der übernehmenden Gesellschaft erhält.
      
      43     Dazu ist festzustellen, dass die Dritte Richtlinie 78/855/EWG des Rates vom 9. Oktober 1978 gemäß Artikel 54 Absatz 3 Buchstabe
         g des Vertrages betreffend die Verschmelzung von Aktiengesellschaften (ABl. L 295, S. 36) für den Vorgang der Verschmelzung
         in ihren unterschiedlichen Formen eine weitgefasste Definition enthält; dieser Richtlinie lassen sich im Wege des Analogieschlusses
         einige sachdienliche Hinweise für die Beantwortung der zweiten Frage entnehmen. In Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie 78/855
         wird die Verschmelzung durch Aufnahme definiert als „der Vorgang, durch den eine oder mehrere Gesellschaften ihr gesamtes
         Aktiv- und Passivvermögen im Wege der Auflösung ohne Abwicklung auf eine andere Gesellschaft übertragen, und zwar gegen Gewährung
         von Aktien der übernehmenden Gesellschaft an die Aktionäre der übertragenden Gesellschaft oder Gesellschaften“. Entsprechende
         Wendungen werden in Artikel 4 Absatz 1 dieser Richtlinie für die Verschmelzung durch Gründung einer neuen Gesellschaft und
         in Artikel 24 für die Verschmelzung einer Gesellschaft mit einer anderen, der alle Aktien der ersteren gehören, gebraucht.
      
      44     Die Richtlinie 69/335 definiert den Begriff „Übertragung“ nicht, verweist allerdings insoweit auch nicht auf das Recht der
         Mitgliedstaaten. Diesem Begriff ist somit in der gesamten Gemeinschaft eine autonome und einheitliche Auslegung zu geben,
         die unter Berücksichtigung des Zusammenhangs der Vorschrift und des mit der betreffenden Regelung verfolgten Zieles zu ermitteln
         ist (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 12. Oktober 2004 in der Rechtssache C‑55/02, Kommission/Portugal, Slg. 2004, I‑9387,
         Randnrn. 44 und 45 sowie die dort zitierte Rechtsprechung).
      
      45     Mithin ist insbesondere unter Berücksichtigung des Umstands, dass Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb Unterabsatz 2 Satz 2 der
         Richtlinie 69/335 die gemeinschaftsrechtlich gewollte Aufrechterhaltung der Befreiung von der Gesellschaftsteuer bezweckt,
         davon auszugehen, dass die Wendung „wenn diese Anteile … übertragen werden“ gemeinschaftsrechtliche Bedeutung hat und nicht
         restriktiv ausgelegt werden darf. Diese Wendung erfasst auch einen Vorgang der Verschmelzung durch Aufnahme, der zur Folge
         hat, dass die Anteile der übertragenden Gesellschaft verfallen und deren Inhaber für diese Anteile Anteile an der übernehmenden
         Gesellschaft erhalten.
      
      46     Auch wenn nach dem Recht eines Mitgliedstaats der Verfall der Anteile der übertragenden Gesellschaft und die Übertragung von
         Anteilen an der übernehmenden Gesellschaft unterschiedliche rechtliche Sachverhalte darstellen, sind sie doch wirtschaftlich
         untrennbar miteinander verbunden, da die Anteile an der übernehmenden Gesellschaft als Gegenleistung für die Anteile an der
         übertragenden Gesellschaft, und zwar proportional zum Wert dieser Anteile, gewährt werden. Dabei kann sich die Rechtstechnik,
         nach der eine Verschmelzung nach nationalem Recht erfolgt, nicht auf das Bestehen eines tatsächlichen und engen wirtschaftlichen
         Zusammenhangs auswirken. Der Begriff „Übertragung“ ist daher in diesem Kontext als allgemeiner Begriff zu sehen, der auch
         diese Vorgänge umfasst.
      
      47     Somit ist auf die zweite Frage zu antworten, dass es für die Beantwortung der ersten Frage nicht von Bedeutung ist, dass sich
         Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb Unterabsatz 2 Satz 2 der Richtlinie 69/335 auf eine „Übertragung“ der Gesellschaftsanteile
         bezieht, die aufgrund eines von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgangs gehalten werden.
      
       Kosten
      48     Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen
         Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von
         Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
      
      Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Erste Kammer) für Recht erkannt:
      1.      Ist eine Kapitalgesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb von Gesellschaftsanteilen an einer zweiten Kapitalgesellschaft
            im Rahmen einer von der Gesellschaftsteuer befreiten Verschmelzung durch Austausch von Anteilen nicht mehr im Besitz dieser
            Anteile, weil die zweite Gesellschaft selbst mit einer dritten Kapitalgesellschaft verschmolzen worden und daher erloschen
            ist, wobei die erste Gesellschaft als Gegenleistung Anteile an der dritten Gesellschaft erhalten hat, so ist Artikel 7 Absatz
            1 Buchstaben b und bb der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung
            von Kapital in der durch die Richtlinien 73/79/EWG des Rates vom 9. April 1973 und 85/303/EWG des Rates vom 10. Juni 1985
            geänderten Fassung dahin auszulegen, dass die dort in Buchstabe bb enthaltene Bedingung, die ursprünglich erworbenen Anteile
            während einer Frist von fünf Jahren zu behalten, nicht auf die von der ersten Gesellschaft gehaltenen Anteile der dritten
            Gesellschaft übergegangen ist.
      2.      Für die Beantwortung der ersten Frage ist es nicht von Bedeutung, dass sich Artikel 7 Absatz 1 Buchstabe bb Unterabsatz 2
            Satz 2 der Richtlinie 69/335 in der durch die Richtlinien 73/79 und 85/303 geänderten Fassung auf eine „Übertragung“ der Gesellschaftsanteile
            bezieht, die aufgrund eines von der Gesellschaftsteuer befreiten Vorgangs gehalten werden. 
      Unterschriften.
      * Verfahrenssprache: Niederländisch.