CELEX: 61994CJ0080
Language: el
Date: 1995-08-11
Title: Απόφαση του Δικαστηρίου της 11ης Αυγούστου 1995. # G. H. E. J. Wielockx κατά Inspecteur der directe belastingen. # Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Gerechtshof 's-Hertogenbosch - Κάτω Χώρες. # Άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΚ - Υποχρέωση ίσης μεταχειρίσεως - Φορολόγηση εισοδήματος κατοίκων αλλοδαπής. # Υπόθεση C-80/94.

Avis juridique important

|

61994J0080

ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ ΤΗΣ 11ΗΣ ΑΥΓΟΥΣΤΟΥ 1995.  -  G. H. E. J. WIELOCKX ΚΑΤΑ INSPECTEUR DER DIRECTE BELASTINGEN.  -  ΑΙΤΗΣΗ ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΚΔΟΣΗ ΠΡΟΔΙΚΑΣΤΙΚΗΣ ΑΠΟΦΑΣΕΩΣ: GERECHTSHOF 'S-HERTOGENBOSCH - ΚΑΤΩ ΧΩΡΕΣ.  -  ΑΡΘΡΟ 52 ΤΗΣ ΣΥΝΘΗΚΗΣ ΕΚ - ΥΠΟΧΡΕΩΣΗ ΙΣΗΣ ΜΕΤΑΧΕΙΡΙΣΕΩΣ - ΦΟΡΟΛΟΓΗΣΗ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΤΟΙΚΩΝ ΑΛΛΟΔΑΠΗΣ.  -  ΥΠΟΘΕΣΗ C-80/94.  

Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1995 σελίδα I-02493

ΠερίληψηΔιάδικοιΣκεπτικό της απόφασηςΑπόφαση για τα δικαστικά έξοδαΔιατακτικό
Λέξεις κλειδιά

++++Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων * Ελευθερία εγκαταστάσεως * Φορολογική νομοθεσία * Δικαίωμα εκπτώσεως από το φορολογητέο εισόδημα των κερδών που τοποθετούνται προς σχηματισμό αποθεματικού γήρατος * Άρνηση του δικαιώματος, λόγω κατοικίας στην αλλοδαπή, σε πολίτη άλλου κράτους μέλους ο οποίος κάνει χρήση της ελευθερίας εγκαταστάσεως * Δικαιολογία * Ότι η μελλοντική ράντα γήρατος θα φορολογείται σε άλλο κράτος μέλος κατ' εφαρμογήν διμερούς φορολογικής συμβάσεως * Δεν γίνεται δεκτή  (Συνθήκη ΕΚ, άρθρο 52)  

Περίληψη

Ο θεσπιζόμενος από κράτος μέλος κανόνας, που επιτρέπει στους κατοίκους του κράτους αυτού να εκπίπτουν από το φορολογητέο τους εισόδημα τα κέρδη επιχειρήσεως τα οποία τοποθετούν προς σχηματισμό αποθεματικού γήρατος, ενώ αρνείται το πλεονέκτημα αυτό στους φορολογουμένους κοινοτικούς πολίτες, οι οποίοι, καίτοι κατοικούν σε άλλο κράτος μέλος, αποκτούν στο πρώτο κράτος μέλος το σύνολο ή σχεδόν το σύνολο των εισοδημάτων τους, δεν δικαιολογείται από το γεγονός ότι οι περιοδικές ράντες, τις οποίες αντλεί αργότερα από το αποθεματικό γήρατος ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής, δεν φορολογούνται στο κράτος αυτό, αλλά στο κράτος κατοικίας * με το οποίο το πρώτο κράτος έχει συνάψει διμερή φορολογική σύμβαση κατά της διπλής φορολογίας *, έστω και αν γενίκευση του πλεονεκτήματος δεν κατοχυρώνει, στο ισχύον στο πρώτο κράτος φορολογικό σύστημα, αυστηρή αντιστοιχία μεταξύ της δυνατότητας εκπτώσεως των προστιθεμένων στο αποθεματικό γήρατος ποσών και του φορολογητέου χαρακτήρα των ποσών που αντλούνται απ' αυτό. Η διάκριση αυτή αντιβαίνει, επομένως, προς το άρθρο 52 της Συνθήκης. 

Διάδικοι

Στην υπόθεση C-80/94,  που έχει ως αντικείμενο αίτηση του Gerechtshof te 's-Hertogenbosch (Κάτω Χώρες) προς το Δικαστήριο, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, με την οποία ζητείται, στο πλαίσιο της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου μεταξύ  G. H. E. J. Wielockx  και  Inspecteur der directe belastingen,  η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία του άρθρου 52 της Συνθήκης ΕΟΚ, νυν Συνθήκης ΕΚ,  ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,  συγκείμενο από τους G. C. Rodriguez Iglesias, Πρόεδρο, F. A. Schockweiler, P. J. G. Kapteyn, C. Gulmann και P. Jann, προέδρους τμήματος, G. F. Mancini, J. C. Moitinho de Almeida, D. A. O. Edward (εισηγητή), G. Hirsch, H. Ragnemalm και L. Sevon, δικαστές,  γενικός εισαγγελέας: Ph. Leger  γραμματέας: L. Hewlett, υπάλληλος διοικήσεως,  λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:  * ο Inspecteur der directe belastingen, J. W. K. Keizer,  * η Ιταλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον καθηγητή U. Leanza, προϊστάμενο της υπηρεσίας διπλωματικών διαφορών του Υπουργείου Εξωτερικών, επικουρούμενο από τον M. Fiorilli, avvocato dello Stato,  * η Ολλανδική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον A. Bos, νομικό σύμβουλο στο Υπουργείο Εξωτερικών,  * η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από την H. Michard και τον B. J. Drijber, μέλη της Νομικής Υπηρεσίας,  έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,  αφού άκουσε τις προφορικές παρατηρήσεις του G. H. E. J. Wielockx, εκπροσωπουμένου από τον A. W. Gaertner, σύμβουλο επί φορολογικών θεμάτων, της Ολλανδικής Κυβερνήσεως, εκπροσωπουμένης από τον Van den Oosterkamp, βοηθό νομικό σύμβουλο στο Υπουργείο Εξωτερικών, της Γερμανικής Κυβερνήσεως, εκπροσωπουμένης από τον E. Roeder, Ministerialrat στο Ομοσπονδιακό Υπουργείο Εθνικής Οικονομίας, και της Επιτροπής των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων κατά τη συνεδρίαση της 2ας Μαΐου 1995,  αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 31ης Μαΐου 1995,  εκδίδει την ακόλουθη  Απόφαση  

Σκεπτικό της απόφασης

1 Με διάταξη της 16ης Φεβρουαρίου 1994, που περιήλθε στο Δικαστήριο στις 2 Μαρτίου 1994, το Gerechtshof te 's-Hertogenbosch υπέβαλε, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, τρία προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία του άρθρου 52 της Συνθήκης ΕΟΚ, νυν Συνθήκης ΕΚ.  2 Τα ερωτήματα αυτά ανέκυψαν στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ του Wielockx, Βέλγου πολίτη και κατοίκου Βελγίου, και του Inspecteur der directe belastingen (στο εξής: Inspecteur), λόγω αρνήσεως του τελευταίου να εκπέσει από το φορολογητέο εισόδημα του ενδιαφερομένου τις εισφορές του στο αποθεματικό γήρατος.  3 Στις Κάτω Χώρες, ο Nederlandse wet op de inkomstenbelasting της 16ης Δεκεμβρίου 1964 (νόμος περί φόρου εισοδήματος, Staatsblad 519, στο εξής: νόμος του 1964) ορίζει, στο άρθρο 1, ως "φορολογουμένους κατοίκους ημεδαπής" τα φυσικά πρόσωπα που κατοικούν στην επικράτεια του Βασιλείου, κατ' αντίθεση προς τους "φορολογουμένους κατοίκους αλλοδαπής", που είναι τα φυσικά πρόσωπα που, χωρίς να κατοικούν στις Κάτω Χώρες, πραγματοποιούν ωστόσο εκεί εισοδήματα.  4 Τον νόμο του 1964 συμπλήρωσε ο νόμος της 16ης Νοεμβρίου 1972 (Staatsblad 612), του οποίου το άρθρο 44 d, παράγραφος 1, καθιερώνει υπέρ των μη μισθωτών εργαζομένων ένα σύστημα σχηματισμού αποθεματικού γήρατος μέσω εκουσίων εισφορών. Βάσει του συστήματος αυτού, οι ενδιαφερόμενοι μπορούν να αποθεματοποιούν ένα μέρος των κερδών της επιχειρήσεώς τους, για να συστήσουν αποθεματικό γήρατος, το οποίο εμφανίζει το πλεονέκτημα ότι τα αποταμιευόμενα κατ' έτος ποσά παραμένουν στην επιχείρηση.  5 Κατά το άρθρο 3, παράγραφος 3, του νόμου του 1964, οι φορολογούμενοι κάτοικοι ημεδαπής υπόκεινται σε φόρο για το εκ των κερδών της επιχειρήσεώς τους εισοδημά τους, ελαττούμενο κατά τα ποσά τα οποία προσθέτουν στο αποθεματικό γήρατος και αυξανόμενο κατά τα ποσά τα οποία αφαιρούν απ' αυτό. Το ανώτατο εκπτώσιμο όριο της εισφοράς για τη σύσταση αποθεματικού γήρατος επί ένα ημερολογιακό έτος ελαττώνεται κατά το ποσό του ασφαλίστρου που πληρώνεται λόγω υποχρεωτικής συμμετοχής σε επιχειρηματικό ταμείο συντάξεων.  6 Δυνάμει του άρθρου 44 f, παράγραφος 1, στοιχείο e), του ίδιου νόμου, όταν ο φορολογούμενος συμπληρώσει το 65ο έτος της ηλικίας του, το αποθεματικό γήρατος παύει να υφίσταται. Χαρακτηρίζεται τότε ως "εισόδημα" και υποβάλλεται σε φορολόγηση, είτε εφ' άπαξ, εφ' ολοκλήρου του κεφαλαίου, είτε ετεροχρονισμένα, επί των περιοδικώς καταβαλλομένων ραντών του κεφαλαίου αυτού.  7 Κατ' εφαρμογήν των άρθρων 48 και 49 του νόμου του 1964, οι φορολογούμενοι κάτοικοι αλλοδαπής φορολογούνται αποκλειστικώς επί του "εγχωρίου φορολογητέου εισοδήματος", δηλαδή επί του συνόλου των εισοδημάτων τα οποία απέκτησαν εντός της επικρατείας των Κάτω Χωρών κατά τη διάρκεια του ημερολογιακού έτους, αφού αφαιρεθούν οι ζημίες. Το αποθεματικό γήρατος δεν συγκαταλέγεται μεταξύ των ποσών που δύνανται να εκπέσουν από το εισόδημα αυτό δυνάμει του άρθρου 48, παράγραφος 3, του νόμου του 1964. Υπουργική εγκύκλιος επέφερε, όμως, κάποια επανόρθωση, επιτρέποντας την έκπτωση των προσωποπαγών υποχρεώσεων και εκτάκτων βαρών, όταν το 90 % τουλάχιστον των πανταχόθεν εισοδημάτων του φορολογουμένου κατοίκου αλλοδαπής υπόκειται σε φόρο εισοδήματος στις Κάτω Χώρες. Η εγκύκλιος αυτή, πάντως, δεν αφορά το αποθεματικό γήρατος.  8 Κατά το άρθρο 18 του προτύπου συμβάσεως του ΟΟΣΑ (πρότυπο συμβάσεως για τη διπλή φορολόγηση του εισοδήματος και της περιουσίας, έκθεση της επιτροπής δημοσιονομικών υποθέσεων του ΟΟΣΑ, 1977), "με την επιφύλαξη των διατάξεων της παραγράφου 2 του άρθρου 19 [που αφορά τις συντάξεις των δημοσίων υπαλλήλων], οι συντάξεις και λοιπές παρεμφερείς απολαβές, οι καταβαλλόμενες σε κάτοικο συμβαλλομένου κράτους βάσει προηγουμένης απασχολήσεώς του, φορολογούνται μόνο στο κράτος αυτό".  9 Το άρθρο 14, παράγραφος 1, της Διμερούς Φορολογικής Συμβάσεως κατά της διπλής φορολογίας, που συνήφθη μεταξύ Κάτω Χωρών και Βελγίου (Tractatenblad, 1970, n o  192), προβλέπει άλλωστε ότι τα κέρδη και εισοδήματα τα οποία αποκτά ο κάτοικος ενός των συμβαλλομένων κρατών από ελευθέριο επάγγελμα είναι φορολογητέα στο έτερο κράτος, αν ο κάτοικος αυτός διαθέτει σταθερή εγκατάσταση για την άσκηση των δραστηριοτήτων του.  10 Ο Wielockx ασκεί, ως αυτοαπασχολούμενος συνεργάτης, το επάγγελμα του φυσιοθεραπευτή στο Venlo των Κάτω Χωρών, όπου πραγματοποιεί το σύνολο των εισοδημάτων του και όπου υπόκειται σε φορολογία.  11 Ο Wielockx ζήτησε από τον Inspecteur το φορολογητέο εισόδημα το οποίο απέκτησε στις Κάτω Χώρες κατά το οικονομικό έτος 1987 [73 912 ολλανδικά φιορίνια (HFL), τα οποία η εφορία μείωσε σε 65 643 HFL] να ελαττωθεί κατά το ποσό των 5 145 HFL, το οποίο αντιπροσωπεύει την εισφορά του για το αποθεματικό γήρατος, πράγμα που ο Inspecteur αρνήθηκε.  12 Ο Wielockx προσέφυγε τότε κατά της αποφάσεως αυτής ενώπιον του τμήματος φορολογικών υποθέσεων του Gerechtshof te 's-Hertogenbosch. Το εν λόγω δικαστήριο διατηρεί αμφιβολίες για το αν οι ολλανδικές διατάξεις περί αποθεματικού γήρατος συμβιβάζονται με την καθιερούμενη με το άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΚ ελευθερία εγκαταστάσεως. Κατά συνέπεια, ανέστειλε τη δίκη και κάλεσε το Δικαστήριο να αποφανθεί προδικαστικώς επί των εξής ερωτημάτων:  "1) Απαγορεύει το άρθρο 52 της Συνθήκης περί ιδρύσεως της Ευρωπαϊκής Οικονομικής Κοινότητας ή οποιαδήποτε άλλη διάταξη της Συνθήκης αυτής σε κράτος μέλος, όπως οι Κάτω Χώρες, κατά τη φορολόγηση του εισοδήματος φυσικών προσώπων, να παρέχει μεν στους υποκείμενους στον φόρο, οι οποίοι πραγματοποιούν κέρδη από επιχείρηση, το δικαίωμα να σχηματίζουν από τα ακαθάριστα έσοδα ένα ούτως αποκαλούμενο αποθεματικό γήρατος (' oudedagsreserve' ) * η σχετική διάταξη είναι το άρθρο 3, παράγραφος 3, εν αρχή και στοιχείο a), σε συνδυασμό προς τα άρθρα 44 d έως 44 l του Wet op de inkomstenbelasting 1964, όπως ίσχυαν κατά τον κρίσιμο χρόνο * να μη παρέχει δε το δικαίωμα αυτό στον υποκείμενο στον φόρο που κατοικεί σε άλλο κράτος μέλος και έχει την ιθαγένεια αυτού του άλλου κράτους μέλους, ο οποίος στο πρώτο αναφερόμενο κράτος μέλος πραγματοποιεί κέρδη από επιχείρηση για τα οποία του επιβάλλεται ο κατά τα ανωτέρω φόρος;  2) Έχει εν προκειμένω σημασία το ότι βάσει του κεφαλαίου III του Wet op de inkomstenbelasting 1964 (που αφορά την επιβολή φόρου σε φορολογουμένους κατοίκους αλλοδαπής) απολήψεις από το αποθεματικό γήρατος δεν περιλαμβάνονται στο φορολογητέο εισόδημα που πραγματοποιεί στην ημεδαπή ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής, οπότε δεν εξασφαλίζεται, εντός του ισχύοντος ολλανδικού φορολογικού συστήματος, η συνάρτηση μεταξύ της δυνατότητας εκπτώσεως των εισφορών στον σχηματισμό αποθεματικού γήρατος και φορολογήσεως των απολήψεων από το αποθεματικό γήρατος, σε σχέση με φορολογουμένους κατοίκους αλλοδαπής;  3) Έχει επίσης σημασία αν το εισόδημα του φορολογουμένου κατοίκου αλλοδαπής πραγματοποιείται εξ ολοκλήρου ή σχεδόν εξ ολοκλήρου από δραστηριότητες τις οποίες άσκησε στο πρώτο κράτος μέλος;"  13 Με το πρώτο και το τρίτο ερώτημα, το παραπέμπον δικαστήριο ερωτά κατ' ουσίαν αν το άρθρο 52 της Συνθήκης εμποδίζει ένα κράτος μέλος, ενώ επιτρέπει σε όσους κατοικούν στο έδαφός του να εκπίπτουν από το φορολογητέο τους εισόδημα τα κέρδη επιχειρήσεως τα οποία τοποθετούν προς σχηματισμό αποθεματικού γήρατος, να αρνείται το πλεονέκτημα αυτό στους φορολογουμένους κοινοτικούς πολίτες οι οποίοι, ενώ κατοικούν σε άλλο κράτος μέλος, αποκτούν στο πρώτο κράτος μέλος το σύνολο ή το σύνολο σχεδόν των εισοδημάτων τους.  14 Με το δεύτερο ερώτημα, το παραπέμπον δικαστήριο ερωτά το Δικαστήριο αν μια τέτοια διαφορά μεταχειρίσεως μπορεί να δικαιολογηθεί από το γεγονός ότι οι περιοδικές ράντες τις οποίες ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής αντλεί αργότερα από το αποθεματικό γήρατος δεν φορολογούνται στο κράτος όπου ασκεί την επαγγελματική του δραστηριότητα, αλλά στο κράτος της κατοικίας του, με το οποίο το πρώτο κράτος έχει συνάψει διμερή φορολογική σύμβαση κατά της διπλής φορολογίας.  15 Ενδείκνυται να εξετασθούν τα ερωτήματα αυτά από κοινού.  16 Πρέπει, κατ' αρχάς, να υπομνησθεί ότι, καίτοι η άμεση φορολογία είναι της αρμοδιότητας των κρατών μελών, αυτά δεν παύουν να υποχρεούνται να ασκούν την αρμοδιότητά τους αυτή συμμορφούμενα προς το κοινοτικό δίκαιο και να απέχουν, επομένως, από κάθε εμφανή ή συγκεκαλυμμένη δυσμενή διάκριση λόγω ιθαγενείας (απόφαση της 14ης Φεβρουαρίου 1995, C-279/93, Schumacker, Συλλογή 1995, σ. I-225, σκέψεις 21 και 26).  17 Κατά πάγια νομολογία, δυσμενής διάκριση είναι η εφαρμογή διαφορετικών κανόνων σε παρεμφερείς καταστάσεις ή η εφαρμογή του ίδιου κανόνα σε διαφορετικές καταστάσεις.  18 Όσον αφορά την άμεση φορολογία, η κατάσταση των κατοίκων ημεδαπής και των κατοίκων αλλοδαπής, από τη σκοπιά δεδομένου κράτους, κατά κανόνα δεν είναι παρεμφερής, διότι εμφανίζουν αντικειμενικές διαφορές τόσο ως προς την πηγή του εισοδήματος, όσο και ως προς την προσωπική φοροδοτική ικανότητα ή την προσωπική και οικογενειακή κατάσταση (προαναφερθείσα απόφαση Schumacker, σκέψεις 31 επ.).  19 Η διαφορά μεταχειρίσεως μεταξύ των δύο αυτών κατηγοριών φορολογουμένων δεν μπορεί, αφ' εαυτής, να χαρακτηρισθεί ως δυσμενής διάκριση κατά την έννοια της Συνθήκης.  20 Πρέπει, ωστόσο, να γίνει δεκτό ότι ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής * μισθωτός ή αυτοαπασχολούμενος * ο οποίος αποκτά το σύνολο ή σχεδόν το σύνολο των εισοδημάτων του στο κράτος όπου ασκεί την επαγγελματική του δραστηριότητα δεν βρίσκεται, εξ αντικειμένου, στην ίδια κατάσταση, ως προς τη φορολογία εισοδήματος, με τον κάτοικο ημεδαπής του κράτους αυτού που ασκεί την ίδια δραστηριότητα. Αμφότεροι φορολογούνται σ' αυτό και μόνο το κράτος, η δε βάση επιβολής του φόρου είναι και για τους δύο η ίδια.  21 Εάν, ως προς τις εκπτώσεις από το φορολογητέο του εισόδημα, ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής δεν υποβληθεί στην ίδια φορολογική μεταχείριση με τον συνάδελφό του κάτοικο ημεδαπής, η προσωπική του κατάσταση δεν θα ληφθεί υπόψη ούτε από την εφορία του κράτους όπου ασκεί την επαγγελματική του δραστηριότητα * διότι δεν κατοικεί εκεί * ούτε από το κράτος της κατοικίας του * διότι δεν αποκτά εκεί κανένα εισόδημα. Κατά συνέπεια, θα φορολογηθεί συνολικά βαρύτερα και θα τεθεί σε μειονεκτική θέση έναντι του συναδέλφου του κατοίκου ημεδαπής.  22 Κατά συνέπεια, ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής, ο οποίος * όπως στην υπόθεση της κύριας δίκης * αποκτά μεν το σύνολο ή σχεδόν το σύνολο των εισοδημάτων του στο κράτος όπου ασκεί την επαγγελματική του δραστηριότητα, δεν έχει όμως το δικαίωμα να σχηματίσει εκπτώσιμο αποθεματικό γήρατος υπό τις ίδιες φορολογικές προϋποθέσεις με τον φορολογούμενο κάτοικο ημεδαπής, υφίσταται δυσμενή διάκριση.  23 Προς δικαιολόγηση του φορολογικού μειονεκτήματος το οποίο υφίστανται εν προκειμένω οι φορολογούμενοι κάτοικοι αλλοδαπής, η Ολλανδική Κυβέρνηση επικαλείται την αρχή της συνοχής του φορολογικού συστήματος, η οποία διατυπώνεται στην απόφαση της 28ης Ιανουαρίου 1992, C-204/90, Bachmann (Συλλογή 1992, σ. I-249), και κατά την οποία πρέπει να υφίσταται συνάρτηση μεταξύ των ποσών που εκπίπτουν από τη βάση επιβολής του φόρου και των ποσών που υποβάλλονται σε φορολογία. Αν ο κάτοικος αλλοδαπής μπορούσε να σχηματίσει αποθεματικό γήρατος στις Κάτω Χώρες και να αποκτήσει έτσι συνταξιοδοτικό δικαίωμα, το αποθεματικό αυτό θα απέφευγε τη φορολόγηση στις Κάτω Χώρες, δεδομένου ότι, δυνάμει της προαναφερθείσας Διμερούς Φορολογικής Συμβάσεως, που έχει συναφθεί μεταξύ Κάτω Χωρών και Βελγίου, το εισόδημα αυτό φορολογείται στο κράτος κατοικίας.  24 Κατ' αρχάς, όπως επεσήμανε ο γενικός εισαγγελέας στην παράγραφο 54 των προτάσεών του, ως αποτέλεσμα των συμβάσεων κατά της διπλής φορολογίας, οι οποίες * όπως η προμνησθείσα * ακολουθούν το υπόδειγμα του προτύπου συμβάσεως του ΟΟΣΑ, το κράτος φορολογεί όλες τις συντάξεις τις οποίες λαμβάνουν οι κατοικούντες στην επικράτειά του, ασχέτως του κράτους όπου καταβλήθηκαν οι εισφορές, ενώ, αντιστρόφως, αποποιείται τη φορολόγηση των συντάξεων που καταβάλλονται στην αλλοδαπή, έστω και αν πηγάζουν από εισφορές που καταβλήθηκαν στο δικό του έδαφος, τις οποίες το κράτος αυτό έχει θεωρήσει ως εκπτώσιμες. Η συνοχή του φορολογικού συστήματος δεν θεμελιώνεται, επομένως, σε επίπεδο του φορολογουμένου, σε μια αυστηρή συνάρτηση μεταξύ δυνατότητας εκπτώσεως των εισφορών και φορολογήσεως των συντάξεων, αλλ' ανάγεται σε άλλο επίπεδο, το επίπεδο της αμοιβαιότητας των εφαρμοστέων εντός των συμβαλλομένων κρατών κανόνων.  25 Εφόσον δε η συνοχή του φορολογικού συστήματος εξασφαλίζεται βάσει διμερούς συμβάσεως συναφθείσας με άλλο κράτος μέλος, δεν χωρεί επίκληση της αρχής αυτής για να δικαιολογηθεί άρνηση παροχής μιας εκπτώσεως όπως η επίδικη.  26 Εν πάση περιπτώσει, πρέπει να υπομνησθεί * όπως το έπραξε η Επιτροπή με τις γραπτές της παρατηρήσεις * ότι οι φορολογικές αρχές έχουν πάντα την ευχέρεια να συλλέγουν τις αναγκαίες πληροφορίες, σύμφωνα με τη οδηγία 77/799/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της αμοιβαίας συνδρομής των αρμοδίων αρχών των κρατών μελών στον τομέα των αμέσων φόρων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 86).  27 Όπως προκύπτει από τις προεκτεθείσες σκέψεις, ο θεσπιζόμενος από κράτος μέλος κανόνας, που επιτρέπει στους κατοίκους του κράτους αυτού να εκπίπτουν από το φορολογητέο τους εισόδημα τα κέρδη επιχειρήσεως τα οποία τοποθετούν προς σχηματισμό αποθεματικού γήρατος, ενώ αρνείται το πλεονέκτημα αυτό στους φορολογουμένους κοινοτικούς πολίτες, οι οποίοι, καίτοι κατοικούν σε άλλο κράτος μέλος, αποκτούν στο πρώτο κράτος μέλος το σύνολο ή σχεδόν το σύνολο των εισοδημάτων τους, δεν δικαιολογείται από το γεγονός ότι οι περιοδικές ράντες, τις οποίες αντλεί αργότερα από το αποθεματικό γήρατος ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής, δεν φορολογούνται στο κράτος αυτό, αλλά στο κράτος κατοικίας * με το οποίο το πρώτο κράτος έχει συνάψει διμερή φορολογική σύμβαση κατά της διπλής φορολογίας *, έστω και αν γενίκευση του πλεονεκτήματος δεν κατοχυρώνει, στο ισχύον στο πρώτο κράτος φορολογικό σύστημα, αυστηρή αντιστοιχία μεταξύ της δυνατότητας εκπτώσεως των προστιθεμένων στο αποθεματικό γήρατος ποσών και του φορολογητέου χαρακτήρα των ποσών που αντλούνται απ' αυτό. Η διάκριση αυτή αντιβαίνει, επομένως, προς το άρθρο 52 της Συνθήκης.  

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί των δικαστικών εξόδων  28 Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν η Γερμανική, η Ιταλική και η Ολλανδική Κυβέρνηση και η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, οι οποίες κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, δεν αποδίδονται. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ' αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων.  

Διατακτικό

Για τους λόγους αυτούς,  ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,  κρίνοντας επί των ερωτημάτων που του υπέβαλε, με διάταξη της 16ης Φεβρουαρίου, το Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, αποφαίνεται:  Ο θεσπιζόμενος από κράτος μέλος κανόνας, που επιτρέπει στους κατοίκους του κράτους αυτού να εκπίπτουν από το φορολογητέο τους εισόδημα τα κέρδη επιχειρήσεως τα οποία τοποθετούν προς σχηματισμό αποθεματικού γήρατος, ενώ αρνείται το πλεονέκτημα αυτό στους φορολογουμένους κοινοτικούς πολίτες, οι οποίοι, καίτοι κατοικούν σε άλλο κράτος μέλος, αποκτούν στο πρώτο κράτος μέλος το σύνολο ή σχεδόν το σύνολο των εισοδημάτων τους, δεν δικαιολογείται από το γεγονός ότι οι περιοδικές ράντες, τις οποίες αντλεί αργότερα από το αποθεματικό γήρατος ο φορολογούμενος κάτοικος αλλοδαπής, δεν φορολογούνται στο κράτος αυτό, αλλά στο κράτος κατοικίας * με το οποίο το πρώτο κράτος έχει συνάψει διμερή φορολογική σύμβαση κατά της διπλής φορολογίας *, έστω και αν γενίκευση του πλεονεκτήματος δεν κατοχυρώνει, στο ισχύον στο πρώτο κράτος φορολογικό σύστημα, αυστηρή αντιστοιχία μεταξύ της δυνατότητας εκπτώσεως των προστιθεμένων στο αποθεματικό γήρατος ποσών και του φορολογητέου χαρακτήρα των ποσών που αντλούνται απ' αυτό. Η διάκριση αυτή αντιβαίνει, επομένως, προς το άρθρο 52 της Συνθήκης.