CELEX: 62008CC0174
Language: hu
Date: 2009-06-18
Title: Bot főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2009. június 18.#NCC Construction Danmark A/S kontra Skatteministeriet.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Østre Landsret - Dánia.#Hatodik HÉA irányelv - A 19. cikk (2) bekezdése - Az előzetesen felszámított adó levonása - Vegyes tevékenységű adóalany - Egyidejűleg adóköteles és adómentes tevékenységek céljára felhasznált termékek és szolgáltatások - A levonható arányosított adó kiszámítása - Az "eseti ingatlanügyletek" fogalma - Saját részre történő termékértékesítések - Az adósemlegesség elve.#C-174/08. sz. ügy.

YVES BOT
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2009. június 18.1(1)
      
      C‑174/08. sz. ügy
      NCC Construction Danmark A/S
      kontra
      Skatteministeriet
      (Az Østre Landsret [Dánia] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „HÉA – Termékek és szolgáltatások egyidejű felhasználása adóköteles és adómentes tevékenységekhez – A levonható arányosított adó kiszámítása – Az eseti ingatlanügyletek fogalma – A HÉA‑semlegesség elve”1.        A jelen előzetes döntéshozatali eljárás ismét a 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv(2) 9. cikkének (2) bekezdésében említett „eseti ügyletek” fogalmára vonatkozik.
      
      2.        A hatodik irányelv 19. cikke meghatározza az alkalmazandó levonható arányosított adó kiszámításának módját arra az esetre,
         ha az adóalany adóköteles, és a hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: HÉA) alól mentes ügyletek egyidejű lebonyolításához használ
         fel termékeket és szolgáltatásokat.
      
      3.        A közösségi HÉA‑rendszer szerint a gazdasági szereplő teljes mértékben levonhatja az általa azon tevékenységek végzése érdekében
         viselt HÉÁ‑t, amelyek maguk is HÉA‑kötelesek. Ha egyidejűleg végez adóköteles és adómentes tevékenységet, és e kétféle tevékenységhez
         különbségtétel nélkül szerez termékeket és szolgáltatásokat, az e termékeket és szolgáltatásokat terhelő adót csak az adóköteles
         tevékenység árbevételével arányosan vonhatja le.
      
      4.        Így a hatodik irányelv 19. cikkének megfelelően e levonási jog egy olyan tört eredményével egyenlő, amely a számlálóban az
         adóköteles tevékenységek árbevételének összegét, a nevezőben pedig ezen összegnek az adómentes tevékenységekhez hozzáadott
         értékét tartalmazza. E cikk (2) bekezdése azt is kimondja, hogy bizonyos ingatlan- vagy pénzügyi ügyletekhez kapcsolódó árbevételeket
         figyelmen kívül kell hagyni abban az esetben, ha eseti ügyletekről van szó.
      
      5.        Ebből következik, hogy ha egy ügylet mentes a HÉA alól, annak a hatodik irányelv 19. cikkének értelmében vett „eseti ügyletként”
         történő minősítése az e cikkben szereplő tört nevezőjének csökkentése révén az adóalany levonási jogának növelésével jár.
      
      6.        Az „eseti ügylet” fogalmát kétszer értelmezte a Bíróság, a Régie dauphinoise ügyben 1996. július 11‑én hozott ítéletben(3) és az EDM‑ügyben 2004. április 29‑én hozott ítéletben.(4) A közelmúltban a Bíróság a Nordania Finans és BG Factoring ügyben 2008. március 6‑án hozott ítéletben(5) is jelentős megállapításokat tett e fogalom értelmezését illetően.
      
      7.        A jelen ügyben a felek között a Bíróság által a fent hivatkozott ítéletekben meghatározott feltételek értelmezésével és az
         alapügyben ezekből levonandó következtetésekkel kapcsolatban van nézeteltérés.
      
      8.        A jelen ügy egy építési vállalkozást érint, amely főtevékenységként más szerződő felek megbízásából végez munkálatokat, és
         kisebb részben saját beruházásban épít ingatlanokat értékesítés céljából. Az alkalmazandó nemzeti jog szerint a saját beruházásban
         történő ingatlanépítés adóköteles ügyletnek minősül, míg ezen ingatlanok későbbi értékesítése adómentes.
      
      9.        A kérdést előterjesztő bíróság azt szeretné megtudni, hogy a saját beruházásban épített ingatlanok értékesítése a hatodik
         irányelv 19. cikke (2) bekezdésének értelmében „eseti ingatlanügyletnek” minősülhet‑e. Különösen azt kívánja megtudni, hogy
         ezen értékelés függ‑e attól a ténytől, hogy e külön vizsgált értékesítés a HÉA‑köteles termékeknek és szolgáltatásoknak csupán
         nagyon korlátozott felhasználását igényli. A semlegesség elvének az említett értékelésre gyakorolt hatása kapcsán is várja
         a Bíróság válaszát.
      
      10.      A jelen indítványban rámutatok azon indokokra, amelyek miatt a termékek és szolgáltatások vegyes célú, nagyon korlátozott
         felhasználásának feltétele nem alkalmazandó, ha a jelen ügyhöz hasonló ügyben az adómentes ingatlanértékesítés az adóköteles
         építéssel egyetlen és azonos ügyletnek minősül. Azt javasolom, hogy a Bíróság mondja ki, hogy az építési vállalkozás által
         saját beruházásban épített ingatlanok értékesítése – ha ezen ingatlanok építése HÉA‑köteles és az utóbbiak későbbi értékesítése
         HÉA‑mentes – nem minősülhet a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése értelmében vett „eseti ügyletnek”, mivel ezen értékesítés
         az építési tevékenység közvetlen, állandó és szükséges részét képezi.
      
      I –    Jogi háttér
      A –    A hatodik irányelv
      1.      A hatodik irányelv 17. és 19. cikkében előírt levonási rendszer
      11.      A HÉA fogyasztási adó, amely általában fizetendő a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás után, de amelyet csak a végső
         fogyasztónak kell viselnie. Annak érdekében, hogy az adóalanyt, akitől az adót beszedik, az adó ne terhelje, a hatodik irányelv
         levonási mechanizmust ír elő, amelynek célja, hogy biztosítsa az adó „semlegességét” az adóalannyal szemben. Az adóalany ily
         módon jogosult az ügyfeleitől kapott és a tagállam részére megfizetendő adóból levonni azt a HÉA összeget, amelyet ő maga
         viselt a gazdasági tevékenysége folytatásához szükséges termékek és szolgáltatások megszerzése során.
      
      12.      Az adólevonási jog ugyanakkor feltételezi, hogy az adóalany az említett termékeket és szolgáltatásokat olyan tevékenységek
         céljára használja fel, amelyek maguk is HÉA‑kötelesek. A hatodik irányelvnek „Az adólevonási jog eredete és alkalmazási köre”
         című 17. cikke kimondja, hogy az adóalany jogosult levonni a HÉÁ‑t, „amennyiben a termékeket és szolgáltatásokat adóköteles
         tevékenységéhez használta fel”.
      
      13.      Amennyiben az adóalany termékeket és szolgáltatásokat olyan adóköteles értékesítéshez használ fel, amelyre adólevonási jog
         áll fenn, és ezzel egyidejűleg olyan adómentes értékesítéshez is, amelyre nézve nem áll fenn az adólevonási jog, a hatodik
         irányelv 17. cikkének (5) bekezdése előírja, hogy az adólevonás csak a HÉÁ‑nak az adóköteles tevékenységekkel arányos része
         tekintetében engedélyezhető. Ugyanezen rendelkezés szerint e levonható hányadot a hatodik irányelv 19. cikkének megfelelően
         ki kell vetíteni az adóalany által teljesített összes értékesítésre.
      
      14.      A hatodik irányelv 19. cikkének (1) bekezdése kimondja:
      
      „(1)      A 17. cikk (5) bekezdésének első albekezdése szerinti levonható arányosított adó a következő tört eredménye, amelynél:
      –        a számlálóban a 17. cikk (2) és (3) bekezdése szerint az adólevonásra jogosító éves tevékenység teljes, hozzáadottérték‑adó
         nélkül számított összege [helyesen: árbevételének összege] összege szerepel, […]
      
      –        a nevezőben pedig a számlálóban szereplő, továbbá az adólevonásra nem jogosító éves tevékenység teljes [árbevételének], hozzáadottérték‑adó
         nélkül számított összege szerepel. […]
      
      Az arányosított adót éves alapon százalékban kell meg állapítani, és azt egész százalékegységre kell felkerekíteni.
      (2)   Az (1) bekezdés rendelkezéseitől eltérően a levonható arányosított adó kiszámítása során figyelmen kívül kell hagyni az adóalany
         olyan tárgyi eszközök teljesítéséből származó bevételeit, amelyet a saját üzleti céljaira használt fel. Figyelmen kívül kell
         hagyni az eseti ingatlan‑ és pénzügyi ügyleteket, továbbá a 13. cikk B. részének d) pontja szerinti ügyletekhez kapcsolódó
         árbevételeket, amennyiben ezek esetiek […].”
      
      2.      Az eseti ügylet fogalmának értelmezése
      a)      A Régie dauphinoise ügyben hozott ítélet
      15.      A Régie dauphinoise – Cabinet A. Forest SARL (a továbbiakban: Régie) bérbe adott ingatlanok kezelésével foglalkozott a tulajdonosok
         megbízottjaként és a társasházak képviselőjeként. E minőségében az általa kezelt ingatlanok társtulajdonosaitól előlegeket
         vett át. Ezen összegeket a saját javára pénzügyi intézményeknél befektette. Az összegek tulajdonosa a számlájára való befizetésüktől
         kezdődő hatállyal a Régie lett. Az összegek visszafizetésére vonatkozó kötelezettsége fennmaradt, viszont megszerezte a befektetett
         összegek kamatait, amelyek összege a teljes éves bevételeinek mintegy 14%‑át tette ki a kérdéses időszak folyamán.(6)
      
      16.      A Bíróság először azt vizsgálta, hogy a szóban forgó befektetések a HÉA hatálya alá tartoznak‑e. Úgy ítélte meg, hogy azok
         gazdasági tevékenységnek minősülnek, mivel pénzügyi intézménynek nyújtott olyan szolgáltatásnak tekinthetők, amely kamat fejében
         meghatározott időre történő pénzkölcsön nyújtásában áll.
      
      17.      Azzal a kérdéssel kapcsolatban, hogy a Régie adóalanyként valósította‑e meg e befektetéseket, a Bíróság utalt arra, hogy „az
         ügyfelektől az ingatlanaik kezelése kapcsán átvett pénzösszegek befektetéséből származó kamatoknak valamely házkezelőség által
         történő megszerzése az adóköteles tevékenység közvetlen, állandó és szükséges részét képezi, így a házkezelőség az ilyen befektetéskor
         adóalanyként jár el”.(7)
      
      18.      A Bíróság ezt követően megállapította, hogy a befektetések a hatodik irányelv 13. cikke B részének d) pontja alapján HÉA‑mentes
         tevékenységnek minősülnek.
      
      19.      Végül a Bíróság állást foglalt arról a kérdésről, hogy e befektetések a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése szerinti
         „eseti pénzügyi ügyleteknek” minősülnek‑e. A 21. és 22. pontban az alábbiakat mondta ki:
      
      „E tekintetben szem előtt kell tartani, hogy az eseti pénzügyi ügyleteknek az arányosított adó kiszámításához használt tört
         nevezőjéből való, a hatodik irányelv 19. cikke szerinti figyelmen kívül hagyása a közös HÉA‑rendszer által biztosított tökéletes
         semlegesség célját szolgálja. [...] ha az adóalany adóköteles tevékenységhez kapcsolódó pénzügyi ügyleteinek valamennyi eredményét
         figyelembe kellene venni az említett nevezőben – még ha az ilyen eredmények elérése nem, vagy legalábbis csak igen korlátozott
         mértékben igényli is HÉA‑köteles termékek vagy szolgáltatások felhasználását –, az torzítaná a levonható adó számítását.
      
      Emlékeztetni kell azonban arra, hogy az ingatlankezelő cégek befektetései az általuk kezelt ingatlanok társtulajdonosai és
         bérlői által részükre átadott előlegekből származnak. Ügyfeleik hozzájárulásával ezek a cégek a fenti összegeket saját javukra
         pénzügyi intézményeknél fektethetik be. Ezért – mint ahogyan arra a Bíróság a jelen ítélet 18. pontjában rámutatott – az e
         pénzösszegek befektetéséből származó kamatok megszerzése az ingatlankezelő cégek adóköteles tevékenységének közvetlen, állandó
         és szükséges részét képezi. E befektetések tehát nem minősíthetők a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése szerinti »eseti
         ügyleteknek«, és azoknak a levonási hányad kiszámításakor történő figyelembe vétele, nem csorbítja a [HÉA]–rendszer semlegességét.”
      
      b)      Az EDM–ügyben hozott ítélet
      20.      A fent hivatkozott EDM–ügyben hozott ítélet alapjául szolgáló eljárás a bányászati ágazatban működő holdingtársaságra vonatkozott,
         amelynek fő tevékenysége a bányásztársaságok részesedéseinek kezelése, valamint tudományos és műszaki kutatás a bányászatban
         az ágazatba új cégek alapítása révén történő befektetés céljából.
      
      21.      A Bíróság határozott arról a kérdésről, hogy e HÉA‑mentes pénzügyi tevékenységeket eseti ügyleteknek lehet‑e tekinteni, ha
         a fő tevékenységből származó bevételnél magasabb bevételt eredményeztek.
      
      22.      A Bíróság emlékeztetett arra, hogy a hatodik irányelv 19. cikke (2) bekezdésének célja annak elkerülése, hogy az olyan tevékenységek,
         amelyek nem, vagy legalábbis csak igen korlátozott mértékben igénylik HÉA‑köteles termékek vagy szolgáltatások felhasználását,
         torzítsák a levonható arányosított adó számítását, és ezáltal annak biztosítása, hogy a közös HÉA‑rendszer által biztosított
         semlegesség célját tiszteletben tartsák.(8)
      
      23.      A Bíróság kimondta, hogy a szóban forgó holdingtársaság pénzügyi tevékenységét a hatodik irányelv 19. cikke (2) bekezdésének
         második mondata szerint „eseti ügyleteknek” kell tekinteni, amennyiben ezek az ügyletek HÉA‑köteles termékeknek vagy szolgáltatásoknak
         csak nagyon korlátozott mértékű felhasználását igénylik.(9)
      
      24.      Kifejtette, hogy bár a hatodik irányelv hatálya alá tartozó pénzügyi ügyletekből származó bevételek azt jelezhetik, hogy ezek
         az ügyletek e rendelkezés értelmében nem tekinthetők „esetinek” az említett rendelkezés értelmében, az a tény, hogy ezen ügyletekből
         nagyobb bevétel származik, mint az érintett vállalkozás bejelentett főtevékenységéből, önmagában nem elegendő ahhoz, hogy
         ezek ne minősüljenek eseti ügyleteknek.(10) A Bíróság előzetesen megállapította, hogy a holdingtársaság főtevékenysége csak középtávon jövedelmező, vagy akár nem jövedelmezőnek
         is bizonyulhat.(11)
      
      3.      A Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítélet
      25.      A fent hivatkozott Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítélet alapjául szolgáló eljárásban az a kérdés merült fel,
         hogy az olyan gépjárművek, amelyeket valamely lízingtársaság bérbeadás, majd a lízingszerződés megszűnésekor történő értékesítés
         céljából szerez be, tárgyi eszközöknek minősülnek‑e, vagy sem.
      
      26.      A HÉA‑köteles lízingtevékenység mellett e vállalkozás HÉA‑mentes pénzügyi szolgáltatásokat is nyújtott. Azt kellett tehát
         meghatározni, hogy a lízingszerződés lejártakor a levonható arányosított adó kiszámításánál a gépjárművek értékesítésének
         megfelelő bevételt adóköteles tevékenységként kellett‑e a számlálóban és a nevezőben figyelembe venni, vagy mint tárgyi eszközök
         beszerzését ki kellett‑e zárni e számításból.
      
      27.      A Bíróság kimondta, hogy a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdésében szereplő, az „adóalany által a saját üzleti céljaira
         felhasznált tárgyi eszközök” fogalmába nem tartoznak bele az olyan gépjárművek, amelyeket valamely lízingtársaság bérbeadás,
         majd a lízingszerződés megszűnésekor történő értékesítés céljából szerez meg, ha a hivatkozott gépjárművek értékesítése e
         szerződések értelmében e vállalkozás szokásos gazdasági tevékenysége körébe tartozik.
      
      B –    A nemzeti adószabályozás
      28.      A HÉA‑törvény (momsloven) 6. cikkének (1) bekezdése úgy rendelkezik, hogy az adót azoknak az építési munkálatokat végző adóalanyoknak
         kell fizetniük, akik saját beruházásban, a saját tulajdonukban álló telken értékesítési céllal épületeket építenek. A törvény
         6. cikkének (2) bekezdése kimondja, hogy – az (1) bekezdés alapján HÉA‑köteles ingatlanok vonatkozásában – az e célból végzett
         munka és a felhasznált anyagok egy tekintet alá esnek az ellenérték fejében nyújtott, és ebből következően adóköteles szolgáltatásokkal.
      
      29.      A kérdést előterjesztő bíróság kifejti, hogy e rendelkezések célja az egyenlőség biztosítása azon építési vállalkozások, amelyek
         értékesítési céllal maguk építenek ingatlanokat, és azon építési vállalkozások között, amelyek ugyanilyen céllal harmadik
         fél vállalkozókkal kötnek építési szerződést, mert a HÉA‑törvény 13. cikke (1) bekezdése 9. pontjának megfelelően az ingatlanértékesítés
         HÉA‑mentes tevékenységnek minősül.
      
      30.      A levonási jogot illetően a HÉA‑törvény 37. cikke kimondja, hogy a HÉA‑nyilvántartásba vett vállalkozások az előzetesen felszámított
         HÉÁ‑ra vonatkozó bevallásukban levonhatják az e törvény alapján a vállalkozások által kizárólag az értékesítésekhez felhasznált,
         nem adómentes termékek és szolgáltatások beszerzéséhez kapcsolódó adót.
      
      31.      A vegyes célú beszerzések kapcsán a HÉA‑törvény 38. cikke a következőképpen rendelkezik:
      
      „A [HÉA]‑nyilvántartásba vett vállalkozások által a 37. cikk alapján adólevonásra jogosító célra és a vállalkozás egyéb céljára
         felhasznált termékek és szolgáltatások esetében a levonás az adó azon hányadára vonatkozhat, amely a bejelentésköteles üzleti
         tevékenységre eső forgalommal arányos. A forgalomról készített bevallásban nem kell figyelembe venni a vállalkozás céljaira
         használt tárgyi eszközök beszerzésével kapcsolatos kiadásokat. […] Nem kell figyelembe venni az eseti ingatlanügyletekhez
         kapcsolódó forgalmat sem. […]”.
      
      II – A ténybeli háttér és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      32.      Az NCC Construction Danmark A/S (a továbbiakban: NCC) építési vállalkozást működtet. Építési munkálatokat végez saját beruházásként
         és más szerződő felek megbízásából. Az ingatlanértékesítés nem tartozik a fő tevékenységei közé, az inkább a HÉA‑köteles építési
         munkákból eredő önálló tevékenység.
      
      33.      Az NCC a saját beruházásban végzett kivitelezés után a HÉA‑törvény 6. cikke alapján építési HÉÁ‑t fizet, a kivitelezés folyamán
         ugyanúgy HÉÁ‑t számít fel, mintha az építési munkálatot harmadik személy részére végezné. A saját beruházásban végzett kivitelezés
         utáni HÉA‑fizetési kötelezettség körébe tartoznak az NCC alkalmazottai által az épületen végzett munkálatok, az ahhoz használt
         valamennyi anyag, valamint a tereprendezés. HÉÁ‑t kell fizetni a hasonló kivitelezéssel rendszerint elérhető nyereség után
         is.
      
      34.      2002‑ben az NCC maga értékesítette a saját beruházásban épített ingatlanait. A 2232 fős teljes munkavállalói létszámból csak
         nyolc fő foglalkozott az értékesítéssel. Ebben az évben a vállalkozás forgalma közel 4 milliárd DKK (3966 millió DKK) volt.
         A saját beruházásban épített ingatlanok értékesítéséből 185 millió DKK forgalma származott. Az NCC általános költségeinek,
         vagyis ügyviteli költségeinek, irodai és könyvvezetési kiadásainak, irodahelyiségekkel kapcsolatos költségeinek az értékesítési
         részlegre eső része 0,6% volt.
      
      35.      Több éven keresztül a nemzeti adóhatóság korlátlan költséglevonási jogot biztosított az építési vállalkozások számára, amely
         magához az építési tevékenységhez és az értékesítéshez is kapcsolódhatott. Úgy határoztak, hogy 2002. április 1‑jétől az általános
         költségeket terhelő adót csak részben lehet levonni, mivel az ingatlanértékesítésből származó forgalmat ezt követően HÉA‑mentes
         tevékenységhez kapcsolódó forgalomként kell figyelembe venni.
      
      36.      Mivel 2002‑ben az ingatlanértékesítésből származó forgalom a teljes forgalom 4,7%‑át tette ki (185 millió DKK a 3966 millió DKK‑ból),
         a dán adóhatóság 562 519 DKK fizetésére hívta fel az NCC‑t a 2002 második félévére járó HÉA vonatkozásában.
      
      37.      Az NCC 2006. február 8‑án keresetet nyújtott be e határozat ellen.
      
      38.      A kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy az NCC saját beruházásban épített ingatlanait jelenleg egy független társaság
         értékesíti.
      
      39.      A kérdést előterjesztő bíróság előtt a felek a következő érvekre hivatkoztak.
      
      40.      Az NCC azt állítja, hogy a saját beruházásában épített ingatlanok értékesítésével kapcsolatos ügyletek „eseti ügyletek” a
         HÉA‑törvény 38. cikke (1) bekezdésének negyedik mondata és a hatodik irányelv 19. cikke (2) bekezdésének második mondata értelmében,
         mivel a HÉA‑köteles termékeknek vagy szolgáltatásoknak csak nagyon korlátozott felhasználásával járnak együtt. Azzal érvelt,
         hogy a közös termékek vagy szolgáltatások nagyon korlátozott felhasználása a döntő szempont annak meghatározásában, hogy egy
         ügylet esetinek minősül‑e a Bíróságnak a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítéletben elfogadott álláspontjának megfelelően,
         és hogy ezen értelmezés alkalmazandó annak biztosítékaként, hogy a levonási rendszer biztosítsa irányában a HÉA teljes semlegességét.
      
      41.      A Skatteministeriet (adóügyi minisztérium) vitatja ezen érvelést, és arra hivatkozik, hogy – a fent hivatkozott Régie dauphinoise
         ügyben és az EDM‑ügyben hozott ítéletek fényében – valamely ügylet csak akkor „eseti” a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése
         értelmében, ha két együttes feltételt teljesít, nevezetesen egyrészt nem képezi az adóalany gazdasági tevékenységének részét,
         sem közvetlen, állandó és szükséges részként nem kapcsolódik hozzá, másrészt pedig a közös termékeknek vagy szolgáltatásoknak
         csak rendkívül korlátozott felhasználását igényli.
      
      42.      Kifejti, hogy a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítéletben az első feltétel teljesült, így a Bíróság a második kérdést vizsgálta,
         azonban ez a megközelítés nem jelentheti azt, hogy a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítélet ettől kezdve
         érvénytelen lenne.
      
      43.      A Skatteministeriet azt állítja, hogy a saját beruházásban épített ingatlanoknak az NCC által történő értékesítése az utóbbi
         építési tevékenységének közvetlen, állandó és szükséges részét képezi. Továbbá utal arra, hogy mesterséges lenne az értékesítési
         szakaszt önmagában vizsgálni, mert az ingatlanértékesítéshez kapcsolódó forgalom az építési tevékenység egészéből is ered.
      
      44.      Ezen érvekre figyelemmel az Østre Landsret az eljárás felfüggesztéséről határozott, és előzetes döntéshozatal céljából a következő
         kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:
      
      „1)      Úgy kell‑e értelmezni a […] hatodik irányelv 19. cikke (2) bekezdésének második mondatában szereplő „eseti ingatlanügyletek”
         kifejezést, hogy az kiterjed a HÉA‑alany építési vállalkozásnak a vállalkozás saját beruházásában épített ingatlan későbbi
         értékesítésével kapcsolatos tevékenységeire is, mint továbbértékesítési célú, teljes mértékben HÉA‑köteles tevékenységekre?
      
      2)      Az 1. kérdésre adott válasz szempontjából van‑e jelentősége annak, hogy a külön vizsgált értékesítési tevékenységek milyen
         mértékben igénylik HÉA‑köteles termékek vagy szolgáltatások felhasználását?
      
      3)      Összhangban áll‑e a HÉA‑semlegesség elvével, ha valamely építési vállalkozás, amely a szóban forgó tagállamnak – a hatodik
         HÉA‑irányelv 5. cikkének (7) bekezdésén és 6. cikkének (3) bekezdésén alapuló – jogszabályai alapján a későbbi értékesítés
         céljával saját beruházásban végzett építkezésekkel kapcsolatos belső szolgáltatásnyújtásai után köteles HÉÁ‑t fizetni, csak
         részleges HÉA‑levonási joggal rendelkezik az építési tevékenységgel kapcsolatos általános költségek vonatkozásában, tekintettel
         arra, hogy az ingatlan későbbi értékesítése az adott tagállamnak a […] hatodik irányelv F. melléklete 16. pontjával összefüggésben
         értelmezett 28. cikke (3) bekezdésének b) pontján alapuló HÉA‑jogszabályai alapján adómentes?”
      
      III – Elemzés
      45.      A kérdést előterjesztő bíróság három előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdése szorosan összekapcsolódik. Az első két
         kérdés ugyanis arra irányul, hogy az NCC által saját beruházásban épített ingatlan értékesítése a hatodik HÉA‑irányelv 19. cikkének
         (2) bekezdése értelmében „eseti ingatlanügylet”‑e, és adott esetben ezen értékelés meghatározó szempontja‑e a HÉA‑köteles
         termékeknek vagy szolgáltatásoknak a külön vett értékesítési tevékenységhez felhasznált része. A harmadik kérdés a semlegesség
         elvének az előző kérdésre adandó válaszra gyakorolt hatására vonatkozik.
      
      46.      E három kérdés mindegyike annak meghatározására irányul, hogy az NCC ingatlanértékesítéséből eredő forgalom kizárható‑e a
         levonható arányosított adó kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből. Következésképpen azt javasolom a Bíróságnak, hogy azokat
         együtt vizsgálja, és a következő módon értse. A kérdést előterjesztő bíróság lényegében azt kérdezi, hogy a hatodik HÉA‑irányelv
         19. cikkének (2) bekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy a valamely építési vállalkozás által saját beruházásban épített ingatlanok
         értékesítése – ha az ingatlanépítés HÉA‑köteles, és ez utóbbiak értékesítése HÉA‑mentes – „eseti ügyletnek” minősülhet‑e e
         rendelkezés értelmében, és adott esetben erre milyen feltételekkel kerülhet sor.
      
      47.      E kérdés vizsgálata előtt meg kell jegyezni, hogy a dán jogszabály, mivel előírja az új ingatlanok értékesítésének HÉA‑mentességét,
         és az építési vállalkozás által saját beruházásban történő ingatlanépítést HÉA‑kötelessé teszi, összhangban van a hatodik
         irányelvvel.
      
      48.      Ami először is az új ingatlanok értékesítésének HÉA‑mentességét illeti, az a hatodik irányelv 28. cikke (3) bekezdésének b) pontjából
         ered, amelynek értelmében a tagállamok az 1978. január 1‑jével kezdődő ötéves átmeneti időszak alatt az F. mellékletben felsorolt
         tevékenységeket az érintett tagállamban fennálló feltételek mellett továbbra is mentesíthetik.
      
      49.      A 28. cikk (3) bekezdésének b) pontjában említett tevékenységek jegyzéke címet viselő F melléklet 16. pontjában a „4. cikk
         (3) bekezdésében megjelölt épületekkel és ingatlanokkal kapcsolatos értékesítéseket” idézi, tehát ez utóbbi rendelkezés értelmében
         épületek, illetve épületrészek és a hozzá tartozó telkek első használatbavétel előtti értékesítését.(12)
      
      50.      A dán kormány ezenkívül kifejti, hogy az említett mentesség a belső jogban a hatodik irányelv hatálybalépése előtt is fennállt,
         és a kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy a nemzeti jogszabály e tekintetben összhangban van a hatodik irányelv F. melléletének
         16. pontjával összefüggésben értelmezett 28. cikke (3) bekezdésének b) pontjával.
      
      51.      Ami a valamely építési vállalkozás által saját beruházásban épített ingatlan adóztatását illeti, annak alapja a hatodik irányelv
         5. cikkének (7) bekezdése és 6. cikkének (3) bekezdése, amelyek az adóalany által üzleti célra felhasznált termékértékesítést
         és szolgáltatásnyújtást az adóköteles tevékenységgel azonos elbírálásban részesítik.
      
      52.      Így a hatodik irányelv 5. cikke (7) bekezdésének a) pontja kimondja, hogy a tagállamok az ellenérték ellenében történő értékesítéssel
         azonos elbírálás alá vonhatják az adóalany által üzletvitele keretében előállított, összeállított, kitermelt, megmunkált vagy
         feldolgozott, vásárolt vagy behozott termékek üzleti célra történő felhasználását, amennyiben ezen termék valamely másik adóalanytól
         történő beszerzése utáni előzetesen felszámított HÉA nem lenne teljesen vagy részben levonható.
      
      53.      Ugyanígy a hatodik irányelv 6. cikkének (3) bekezdése kimondja, hogy bizonyos körülmények között a tagállamok az ellenérték
         fejében nyújtott szolgáltatással azonos elbírálásban részesíthetik az adóalany saját vállalkozása részére nyújtott szolgáltatását,
         amennyiben e szolgáltatásnyújtás után az előzetesen felszámított HÉA nem lett volna teljes mértékben levonható abban az esetben,
         ha azt egy másik adóalany végezte volna.
      
      54.      A kérdést előterjesztő bíróság által feltett kérdés elemzésének tehát abból az előfeltevésből kell kiindulnia, amely szerint
         a nemzeti jogszabály, mivel előírja az új ingatlanok értékesítésének HÉA‑mentességét, és az építési vállalkozás által saját
         beruházásban végzett ingatlanépítést HÉA‑kötelessé teszi, összhangban van a közösségi HÉA‑rendszerrel.
      
      55.      Az NCC azt állítja, hogy a saját beruházásban épített ingatlanainak értékesítését eseti ügyleteknek kell tekinteni a következő
         okok miatt.
      
      56.      Ezen értékesítések nem képezik fő tevékenységének részét, és nem is minősülnek vállalkozási tevékenysége elkülönült területének.
         Az említett értékesítések közvetlenül az adóköteles építési tevékenységeiből erednek, és eseti és másodlagos jellegűek a vállalkozás
         teljes forgalmához képest (185 millió DKK a főtevékenységből eredő 3966 millió DKK‑hoz viszonyítva).
      
      57.      Ezenkívül és mindenekelőtt torzítaná a levonható adó számítását, ha az ingatlanértékesítésből származó forgalmat figyelembe
         vennék, mert a vállalkozás általános költségeinek az értékesítési részlegre eső része 2002‑ben csak 0,6%‑ot tett ki. Amint
         azt a Bíróság a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítélet 21. pontjában és a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott
         ítélet 76. pontjában megállapította, torzítaná a levonható adó számítását, ha az adóalany adóköteles tevékenységhez kapcsolódó
         pénzügyi ügyleteinek valamennyi eredményét figyelembe kellene venni a levonható arányosított adó kiszámítására szolgáló nevezőben,
         különösen, ha az ilyen eredmények nem, vagy legalábbis csak igen korlátozott mértékben igénylik HÉA‑köteles termékek vagy
         szolgáltatások felhasználását.
      
      58.      Végül az NCC arra hivatkozik, hogy a Bíróság folyamatosan emlékeztetett arra, hogy a közös HÉA‑rendszer célja a tökéletes
         semlegesség tiszteletben tartásának biztosítása, függetlenül a vállalkozás céljaitól vagy eredményeitől. Márpedig a szóban
         forgó dán HÉA‑szabályok eltérnek a hatodik irányelv ezen alapelvétől azáltal, hogy egy és azonos ügyletet két külön ügyletté
         bontanak, először a munkálatok kivitelezésétől függően fokozatosan adóztatott építésre, másodszor pedig a HÉA‑mentes értékesítésre.
      
      59.      Az ingatlanértékesítés forgalmának 2002. április 1‑jétől történő figyelembe vétele tehát ellentétes a semlegesség elvével,
         mert egy és azonos ügylet kétfelé bontásával azt eredményezi, hogy nem mentesíti teljesen a HÉA‑alanyt az általa saját beruházásban
         végzett ingatlanépítés keretében megfizetett adó alól.
      
      60.      Véleményem szerint az NCC álláspontja nem fogadható el, mivel az e vállalkozás által saját beruházásban épített ingatlanok
         értékesítése és azok építése az adóalany által szokásosan teljesített egyetlen ügyletből ered.
      
      61.      Ez az elemzés a hatodik irányelv 17. és 19. cikkében előírt levonási rendszeren, valamint a hatodik irányelv 19. cikkének
         (2) bekezdésében említett „eseti ügyletek” fogalmára vonatkozó ítélkezési gyakorlaton alapul.
      
      62.      E fogalmat a hatodik irányelv nem határozza meg. Az említett irányelv a tagállamok jogára sem utal a jelentésének és hatályának
         meghatározása érdekében. E fogalmat tehát a jogi környezete és céljai fényében kell értelmezni.(13)
      
      63.      Kétségtelen, hogy a hatodik irányelv által előírt levonási rendszer célja a HÉA‑alany teljes mentesítése az általa adóköteles
         ügyleteihez felhasznált termékeket és szolgáltatásokat terhelő előzetesen felszámított adó alól(14). Az is világos, hogy ha az adóalany egyidejűleg végez adóköteles és adómentes tevékenységeket, a HÉA levonása – a hatodik
         irányelv 17. cikke (5) bekezdésének megfelelően – csak a HÉÁ‑nak az adóköteles tevékenységekkel arányos része tekintetében
         engedélyezhető. Így a hatodik irányelv 19. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy az eszközbeszerzéseket és szolgáltatásokat
         terhelő levonható arányosított HÉA egy tört eredménye, amely a számlálóban az adóköteles ügyletekhez kapcsolódó forgalmat,
         a nevezőben pedig a teljes forgalmat tartalmazza.
      
      64.      E rendelkezésekkel a közösségi jogalkotó a fentiek alapján vélelmezte, hogy ezen termékeknek és szolgáltatásoknak az adóalany
         által a levonásra jogosító adóköteles tevékenységekhez történő felhasználása és a levonásra nem jogosító adómentes tevékenységekhez
         történő felhasználása arányos a rájuk eső forgalommal.
      
      65.      A hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése annak előírásával, hogy figyelmen kívül kell hagyni az eseti ingatlan- és pénzügyi
         ügyletekből, valamint a tárgyi eszközök értékesítéséből származó bevételeket, azon összegek kizárását célozza, amelyek nem
         tükrözik a HÉA‑köteles eszközök és szolgáltatások felhasználását, és amelyek ebből következően torzítanák a levonható arányosított
         adó számításának eredményét.
      
      66.      E cél világosan kifejtésre került az Európai Közösségek Bizottsága által az Európai Unió Tanácsának 1973. június 29‑én előterjesztett,
         a hatodik tanácsi irányelvről szóló javaslat indokolásában.(15) Következetesen szerepelt a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítéletben(16), a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítéletben(17), valamint a fent hivatkozott Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítéletben(18). Ennek megfelelően a Bíróság szerint, ha az adóalany adóköteles tevékenységhez kapcsolódó pénzügyi ügyleteinek valamennyi
         eredményét figyelembe kellene venni a hányad kiszámítására szolgáló tört nevezőjében – még ha az ilyen eredmények nem is,
         vagy legalábbis csak igen korlátozott mértékben is igénylik HÉA‑köteles termékek vagy szolgáltatások felhasználását – az torzítaná
         a levonható adó számítását.
      
      67.      A pénzügyi ügyletekre, vagy a tárgyi eszközök fogalmára vonatkozó ügyekben kialakult fenti elemzés kétségtelenül az ingatlanértékesítést
         érintő jelen ügyre is átültethető.
      
      68.      Az előző megfontolásokból és a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben, az EDM‑ügyben, valamint a Nordania Finans és BG
         Factoring ügyben hozott ítéletből több tanulság vonható le a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdésében említett „eseti
         ügylet” fogalmának értelmét és hatályát illetően.
      
      69.      Az első szerint e fogalmat elsősorban olyan konkrét ügyletekre kell alkalmazni, amelyek nem tartoznak a vállalkozás szokásos
         tevékenységéhez. Ily módon a valamely vállalkozás által már nem használt ingatlan értékesítése jelentős összegű forgalmat
         eredményezhet, holott ezen ügylethez csupán néhány telefonhívásra volt szükség. Ebben az esetben az ügylet rendkívüli vagy
         kivételes jellege teszi lehetővé annak vélelmezését, hogy az a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése értelmében vett
         „eseti ügylet” fogalmába tartozik.
      
      70.      Fordított esetben valamely adómentes ügylet szokásos jellege annak vélelmezését teszi lehetővé, hogy nem e rendelkezés értelmében
         vett „eseti ügyletről” van szó.(19) E vélelem ugyanakkor nem megdönthetetlen.
      
      71.      A fentiekből levonható második tanulság ugyanis az, hogy valamely ügylet szokásos jellege nem feltétlenül zárja ki, hogy az
         „eseti” ügyletnek minősülhessen. Ennek megfelelően a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítéletben a Bíróság elismerte, hogy
         ez a helyzet állhat fenn valamely bányászati holdingtársaság rendszeres pénzbefektetései és kölcsönnyújtásai esetében. Noha
         e pénzügyi tevékenységek rendszeres jellegűek voltak, a Bíróság kimondta, hogy „eseti ügyleteknek” minősülhetnek a hatodik
         irányelv 19. cikkének (2) bekezdése értelmében, feltéve hogy a HÉA‑köteles termékeknek vagy szolgáltatásoknak csak nagyon
         korlátozott mértékű felhasználását igénylik.
      
      72.      Az a lehetőség azonban, hogy az adóalany szokásos tevékenysége e rendelkezés értelmében „esetinek” minősüljön, egy olyan előzetes
         feltételtől függ, amelyre a Bíróság nem hívta fel egyértelműen a figyelmet a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítéletben,
         de amely kifejezetten következik a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítéletből, és amely a közösségi levonási
         rendszert figyelmbe véve logikusan alkalmazandó.
      
      73.      Az ítélkezési gyakorlatból levonható harmadik tanulság ugyanis az, hogy az adómentes tevékenységnek, ahhoz, hogy azt eseti
         ügyletnek lehessen tekinteni, az adóköteles tevékenység nem képezheti közvetlen, állandó és szükséges részét. Ahogyan arra
         a dán kormány és a Bizottság rámutat, valamely adómentes tevékenységet nem lehet „eseti ügyletnek” tekinteni a hatodik irányelv
         19. cikkének (2) bekezdése értelmében, ha az adóköteles tevékenységgel ilyen kapcsolatban van.
      
      74.      E feltétel a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítéletben, a házkezelőség által az ügyfelektől az ingatlanaik
         kezelése kapcsán átvett pénzösszegek befektetése kapcsán került kifejtésre.(20)
      
      75.      A hatodik irányelv által meghatározott levonási rendszert figyelembe véve e feltétel előírása logikusnak tűnik. E rendszer
         azon az elven alapul, amely szerint az adóalany által a gazdasági tevékenységei keretében megfizetett HÉA alóli mentességhez
         való jognak az a feltétele, hogy e tevékenységek maguk is HÉA‑kötelesek legyenek. Következésképpen a levonáshoz való jog magában
         foglalja, hogy az adóalany számára HÉA‑köteles termékeket és szolgáltatásokat az adóalany adóköteles tevékenységéhez használta
         fel.
      
      76.      Ha az adóalany adóköteles és adómentes tevékenységekhez egyidejűleg használ fel termékeket és szolgáltatásokat, a levonható
         hányad szabályát kell alkalmazni, amelynek alapján az adólevonási jog arányos az adóköteles ügyletek forgalmával. E levonási
         jog tehát azon a vélelmen alapul, amely szerint az adóalany a termékeket és szolgáltatásokat az adóköteles és adómentes tevékenységéhez
         is felhasználja, az e tevékenységekből eredő forgalom arányában.
      
      77.      A hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdése lehetővé teszi ez utóbbi vélelem figyelmen kívül hagyását, ha az adómentes tevékenység
         a vegyes célból felhasznált termékeknek és szolgáltatásoknak csak nagyon korlátozott felhasználásával jár.
      
      78.      Ezen eltérés alkalmazása következésképpen feltételezi, hogy az adómentes tevékenységet meg lehet különböztetni az adóköteles
         tevékenységtől. Más szavakkal, magában foglalja, hogy az adómentes ügyletekhez szükséges termékek és szolgáltatások felhasználására
         eső rész azonosítható. Ha az adómentes tevékenység szorosan kapcsolódik az adóköteles tevékenységhez, vagy fedi azt, a hatodik
         irányelv 19. cikkének (2) bekezdésben előírt eltérés nem alkalmazható, mert az egyes tevékenységekhez nem lehet a vegyes célból
         felhasznált termékek és szolgáltatások meghatározott részét hozzárendelni.
      
      79.      Ebben az esetben a hatodik irányelv 17. cikkének (5) bekezdésben és 19. cikkének (1) bekezdésben kimondott levonási hányadot
         megalapozó vélelem következésképpen megdönthetetlen. Más szavakkal, az adómentes tevékenységből származó forgalmat nem lehet
         kizárni a levonási hányad kiszámításából, mert természetéből adódóan e tevékenység nem jár vegyes célú termékek és szolgáltatások
         nagyon korlátozott felhasználásával.
      
      80.      Ennek megfelelően a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítélet alapjául szolgáló eljárásban a Bíróság úgy ítélte
         meg, hogy a pénzeszközöknek a házkezelőség által történő befektetése közvetlen, állandó és szükséges kapcsolatot mutatott
         az adóköteles ingatlankezelési tevékenységgel, mert a házkezelőség által rendszeresen befektetett tőke közvetlenül e kezelési
         tevékenységből származott. Előlegekről volt szó ugyanis, amelyeket az általa kezelt ingatlanok tulajdonosaitól vett át. Ráadásul
         e befektetések szükségesnek tűnhettek, mivel alappal lehet azt gondolni, hogy nélkülözhetetlenek voltak a házkezelőség tevékenységének
         pénzügyi egyensúlyához.
      
      81.      Ezzel ellentétben a fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítélet alapjául szolgáló eljárásban a Bíróság, anélkül hogy kifejezetten
         kimondta volna, úgy ítélte meg, hogy a szóban forgó holdingtársaság pénzügyi tevékenysége nem minősült az adóköteles tevékenysége
         közvetlen, állandó és szükséges részének, mivel az e holdingtársaság által pénzügyi intézményeknél vagy kölcsönök formájában
         befektetett pénzösszegek nem az adóköteles tevékenységéből származtak, hanem azt saját pénzeszközei képezték.(21)
      
      82.      A Bíróság által a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítéletben kialakított szabály a fortiori alkalmazandó abban az esetben, ha – mint a jelen ügyben – az adómentes tevékenység és az adóköteles tevékenység ugyanabból
         az ügyletből ered. Ilyen helyzetben mesterséges különbségtétel lenne kizárni az adómentes tevékenységből származó forgalmat,
         mert ugyanazon ügylet mutatja egymást követően az adólevonásra jogosító adóköteles ügylet jellemzőjét és adólevonásra nem
         jogosító adómentes tevékenység jellemzőjét.
      
      83.      Amint azt az NCC maga is kifejtette, a HÉA‑mentes ingatlanértékesítés és a HÉA‑köteles ingatlanépítés ugyanabból a gazdasági
         ügyletből ered, mivel az ingatlanokat az NCC építi értékesítés céljából. A dán kormány állításának megfelelően tehát mesterséges
         lenne az NCC által saját beruházásban épített ingatlanok értékesítéséből származó forgalmat kizárólag az értékesítési szolgáltatáshoz
         kapcsolni, mivel e forgalom részben a HÉA‑köteles építési tevékenységből ered.
      
      84.      Kétségtelen, ahogyan az NCC helyesen ki is emeli, hogy ezen elemzés eredményeként csökken a közös költségeket terhelő, levonható
         HÉA, míg az e társaság által saját beruházásban végzett ingatlanépítés adóköteles tevékenységnek minősül. Mindazonáltal az
         a véleményem, hogy e helyzet a közösségi HÉA‑rendszer jelen állapotában nem ellentétes a semlegesség elvével.
      
      85.      Kétségtelen, hogy ezen elv magában foglalja, hogy az adóalany teljes egészében levonhatja az adóköteles tevékenysége végzéséhez
         megszerzett termékeket és szolgáltatásokat terhelő HÉÁ‑t.(22) Az sem vitatott, hogy az ítélkezési gyakorlat szerint az adólevonási jog – a HÉA mechanizmusának szerves részeként – a közös
         HÉA‑rendszer egyik alapelvét képezi, és elvben nem korlátozható.(23)
      
      86.      Mindazonáltal, amint arra a Bizottság helyesen rámutatott, ezen elvnek nincs jogszabály feletti értéke. Ezen elvet a hatodik
         irányelv 17. cikkének (2) bekezdése általános jelleggel mondja ki, és azt hatodik irányelvben kifejezetten előírt esetekben
         lehet korlátozni vagy attól eltérni(24). A semlegesség elve és a levonási jog tehát nem eredményezheti azt, hogy a hatodik irányelv ilyen eltérést engedő rendelkezését
         átültető nemzeti jogi rendelkezést figyelmen kívül hagyják, vagy alkalmazhatatlannak nyilvánítsák.
      
      87.      Ahogyan azt már korábban láthattuk, a HÉA‑törvény rendelkezései, minthogy az NCC‑hez hasonló társaság által, saját beruházásban
         épített új ingatlan értékesítését adómentessé, míg az ingatlanépítést HÉA‑kötelessé teszik, összhangban vannak a hatodik irányelvvel.
         Továbbá e jogszabály az NCC‑re vonatkozóan pontosan ugyanazon következményekkel jár, amelyeket a nemzeti jogalkotó el kívánt
         érni, azaz azon építési vállalkozásokat, amelyek az általuk épített ingatlanokat értékesítik, azonos elbírálásban részesíti
         azon ingatlanértékesítőkkel, akiknek az építést harmadik vállalkozásokra kell bízniuk.
      
      88.      Az említett jogszabálynak az NCC által kifogásolt hatásai tehát a semlegesség elvétől való azon eltérési lehetőségekből erednek,
         amelyeket a hatodik irányelv kifejezetten előírt, és amelyeket e rendelkezések alapján a dán kormány is alkalmazni kívánt.
      
      89.      Ezért azon a véleményen vagyok, hogy a hatodik irányelv jelenlegi állapotában a HÉA‑semlegesség elvével nem ellentétes az,
         hogy az NCC ingatlanértékesítéséből származó forgalmat – adómentes tevékenységből eredő forgalomként – figyelembe vegyék a
         hatodik irányelv 19. cikkében meghatározott tört nevezőjében.
      
      90.      A fenti megfontolások fényében azt javasolom a Bíróságnak, hogy mondja ki, hogy a hatodik irányelv 19. cikkének (2) bekezdését
         úgy kell értelmezni, hogy a valamely építési vállalkozás által saját beruházásban épített ingatlanok értékesítése – ha az
         ingatlanok építése HÉA‑köteles, és későbbi értékesítésük HÉA‑mentes – nem minősülhet „eseti ügyletnek” e rendelkezés értelmében,
         mivel ezen értékesítés a jelen ügyhöz hasonlóan az építési tevékenység közvetlen, állandó és szükséges részét képezi.
      
      IV – Végkövetkeztetések
      91.      A megelőző megfontolásokra tekintettel azt javaslom a Bíróságnak, hogy az Østre Landsret által előzetes döntéshozatalra előterjesztett
         kérdésekre a következő választ adja:
      
      A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap-megállapításról
         szóló, 1977. május 17–i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 19. cikkének (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy a valamely
         építési vállalkozás által saját beruházásban épített ingatlanok értékesítése – ha ezen ingatlanok építése HÉA‑köteles, és
         későbbi értékesítésük HÉA‑mentes – nem minősülhet „eseti ügyletnek” e rendelkezés értelmében, mivel ezen értékesítés a jelen
         ügyhöz hasonlóan az építési tevékenység közvetlen, állandó és szükséges részét képezi.
      
      1 –	Eredeti nyelv: francia.
      
      2 –	A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelvvel (HL L 347., 1. o.) 2007.
         január 1‑jével hatályon kívül helyezett, de az alapügy idején még alkamazandó, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak
         összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17–i 77/388/EGK
         hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o. a továbbiakban: hatodik
         irányelv).
      
      3 –	A C‑306/94. sz. ügy (EBHT 1996., I‑3695. o.).
      
      4 –	A C‑77/01. sz. ügy, (EBHT 2004., I‑4295. o.).
      
      5 –	A C‑98/07. sz. ügy (EBHT 2008., I‑1281. o.).
      
      6 –	A fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben hozott ítélet 6. pontja.
      
      7 –	Uo. (a 18. pont).
      
      8 –	A fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítélet 75. pontja.
      
      9 –	Uo. (a 78. pont).
      
      10 –	Uo.
      
      11 –	A fent hivatkozott EDM‑ügyben hozott ítélet 77. pontja.
      
      12 –	Az új ingatlanok értékesítésére vonatkozó mentesitési lehetőséget a 2006/112/EK irányelv 371. cikke és X. melléklete B. részének
         9. pontja meghosszabbította.
      
      13 –	A fent hivatkozott Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítélet 18. pontja.
      
      14 –	A C‑333/91. sz. Sofitam‑ügyben 1993. június 22‑én hozott ítélet (EBHT 1993., I‑3513. o.) 10. pontja, valamint a fent hivatkozott
         Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítélet 19. pontja. Lásd a közelmúltban a C‑74/08. sz. PARAT‑ügyben 2009. április
         23‑án hozott ítélet (az EBHT‑ban még nem tették közzé) 17. pontját.
      
      15 –	A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról
         szóló hatodik tanácsi irányelvre vonatkozó javaslat (Európai Közösségek Hírlevele, kiegészítés 11/73.). E javaslatban a 19. cikk (2) bekezdésének indokolása a következő volt: 
      
      	„Az e bekezdésben említett ügyleteket azért kell kizárni az arányosított adó kiszámításából, hogy ne torzíthassák annak valódi
         értelmét, amennyiben azok nem tükrözik az adóalany üzleti tevékenységét. Ez az eset áll elő a tárgyi eszközök olyan értékesítése
         és olyan ingatlan‑ vagy pénzügyi ügyletek esetén, amelyekre csak eseti jelleggel kerül sor, tehát a vállalkozás teljes árbevételéhez
         képest csak másodlagos vagy véletlenszerű szerepük van. Ezen ügyletek azonban csak abban az esetben kizártak, ha nem tartoznak
         az adóalany szokásos gazdasági tevékenysége körébe”.
      
      16 –	A 21. pont.
      
      17 –	A 75. és 76. pont.
      
      18 –	A 23. pont.
      
      19 –	Lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítéletet.
      
      20 –	Emlékeztetek arra, hogy a Bíróság úgy ítélte meg, hogy ha e tevékenység az ingatlankezelő cégek adóköteles tevékenységének
         közvetlen, állandó és szükséges részét képezi, nem lehet szó eseti ügyletről (a fent hivatkozott Régie dauphinoise ügyben
         hozott ítélet 22. pontja).
      
      21 –	Ugyanígy a Bíróság a C‑142/99. sz., Floridienne és Berginvest ügyben 2000. november 14‑én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑9567. o.)
         29. pontjában úgy ítélte meg, hogy egy holdingtársaság által azon leányvállalatoknak nyújtott kölcsön, amelyeknek igazgatási,
         könyvelési, informatikai és általános kezelési szolgáltatásokat nyújt, nem tartozik a HÉA hatálya alá, mivel e szolgáltatásnyújtások
         közvetlen, állandó és szükséges részéről van szó, és mivel e kölcsönök sem szükségszerűen, sem közvetlenül nem kapcsolódnak
         az így nyújtott szolgáltatásokhoz.
      
      22 –	A fent hivatkozott Nordania Finans és BG Factoring ügyben hozott ítélet 19. pontja.
      
      23 –	A C‑25/07. sz. Sosnowska‑ügyben 2008. július 10‑én hozott ítélet (az EBHT‑ban még nem tették közzé) 14. és 15. pontja és
         az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat, valamint a fent hivatkozott PARAT Automotive Cabrio ügyben hozott ítélet 15. pontja.
      
      24 –	A fent hivatkozott PARAT Automotive Cabrio ügyben hozott ítélet 18. pontja.