CELEX: 62020CC0607
Language: sk
Date: 2022-01-27
Title: Návrhy prednesené 27. januára 2022 – generálna advokátka T. Ćapeta.###

Predbežné znenie
NÁVRHY  GENERÁLNEJ  ADVOKÁTKY
TAMARA  ĆAPETA
prednesené  27. januára  2022(1)

Vec C‑607/20

GE Aircraft Engine Services Ltd

proti

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

<návrh  na  začatie  prejudiciálneho  konania,  ktorý  podal  First‑tier  Tribunal  (Tax  Chamber)  (United  Kingdom)  [Súd  prvého  stupňa  (oddelenie  pre  daňové  spory),  Spojené  kráľovstvo]>
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Daň z pridanej hodnoty – Prevody poukážok ako zdaniteľné transakcie – Článok 26 ods. 1 písm. b) smernice o DPH – Pojem ,na svoju osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu svojich zamestnancov alebo všeobecnejšie na iné účely ako účely jej podnikania‘ – Poskytovanie poukážok bezodplatne zamestnancom ako súčasť programu odmeňovania“

I.      Úvod

1.        Prejednávaná  vec  má  niekoľko  vrstiev.  Vo  vonkajšej  vrstve  sa  nachádza  samotný  výklad,  ktorý  žiada  First‑tier  Tribunal  (Tax  Chamber)  (United  Kingdom)  [Súd  prvého  stupňa  (oddelenie  pre  daňové  spory),  Spojené  kráľovstvo] v spore o povinnosť  účtovať  DPH  na  výstupe  pri  bezodplatnom  prevode  poukážok  od  zdaniteľnej  osoby  na  jej  zamestnancov.  Vnútroštátny  súd  si  nie  je  istý,  či  tento  prevod  treba  považovať  za  poskytovanie  služieb  „na  svoju  osobnú  spotrebu  alebo  na  osobnú  spotrebu  svojich  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania“ v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice  2006/112/ES(2).

2.        No  pod  povrchom  tohto  sporu  sa  vynára  otázka  daňovej  neutrality.  Ak  by  sa  totiž  sporná  transakcia  považovala  za  spadajúcu  pod  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH,  potom  by  sa  DPH z hodnoty  tých  istých  poukážok  účtovala  dvakrát.  To  znamená,  že  raz v okamihu  prevodu  zo  zdaniteľnej  osoby  na  jej  zamestnancov a raz  pri  uplatnení  východiskového  práva z nej  vyplývajúceho  (dostať  tovar  alebo  služby  od  vybraného  maloobchodného  predajcu).

3.        V dôsledku  toho  bude  mať  Súdny  dvor  pri  odpovedi  na  otázky  vnútroštátneho  súdu  možnosť  objasniť,  kedy  sú v prípade  nákupných  poukážok, o aké  ide v prejednávanej  veci,  splnené  zákonné  podmienky  pre  vznik  povinnosti  uhradiť  DPH.
II.    Právny rámec

4.        Pôsobnosť  smernice o DPH  je  stanovená v jej  článku 2  ods. 1. V písmene  c)  tohto  článku  sa  uvádza,  že  DPH  podlieha  „poskytovanie  služieb  za  protihodnotu  na  území  členského  štátu  zdaniteľnou  osobou,  ktorá  koná  ako  taká“.

5.        Podľa  článku 14  ods. 1  smernice o DPH  je  „dodanie  tovaru“  definované  ako  „prevod  práva  nakladať s hmotným  majetkom  ako  majiteľ“,  pričom v zmysle  článku 24  ods. 1  smernice o DPH  je  „poskytovanie  služieb“  „každá  transakcia,  ktorá  nie  je  dodaním  tovaru“.

6.        Článok 26  ods. 1  smernice o DPH  znie  takto:
„Za  poskytovanie  služieb  za  protihodnotu  sa  považujú  tieto  transakcie:
…
b)      poskytovanie  služieb,  ktoré  bezodplatne  uskutočňuje  zdaniteľná  osoba  na  svoju  osobnú  spotrebu  alebo  na  osobnú  spotrebu  svojich  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania.“(3)

7.        V zmysle  článku 62  ods. 1  smernice o DPH  je  zdaniteľná  udalosť  definovaná  ako  „udalosť,  na  základe  ktorej  sú  splnené  právne  podmienky  potrebné  pre  vznik  daňovej  povinnosti“.  Podľa  článku 63  smernice o DPH  „zdaniteľná  udalosť  nastáva a daňová  povinnosť  vzniká  dodaním  tovaru  alebo  poskytnutím  služby“.
III. Skutkový stav, vnútroštátne konania a prejudiciálne otázky

8.        GE  Aircraft  Engine  Services  Limited  (ďalej  len  „žalobkyňa“)  je  spoločnosť,  ktorá  poskytuje  servis a údržbu  leteckých  motorov v Spojenom  kráľovstve.  Patrí  do  skupiny  spoločností  General  Electric  (ďalej  len  „GE“),  amerického  nadnárodného  konglomerátu.

9.        Žalobkyňa  uplatňovala  program s názvom  „Above & Beyond“,  ktorý  bol  programom  oceňovania  zamestnancov. V rámci  tohto  programu  mohol  ktorýkoľvek  zamestnanec  žalobkyne  navrhnúť  ktoréhokoľvek  iného  zamestnanca  za  konanie,  ktoré  si  podľa  neho v súlade s požiadavkami  programu  zasluhuje  osobitné  uznanie.

10.      V rámci  programu  „Above & Beyond“  bolo  možné  udeliť  rôzne  úrovne  ocenenia.  Navrhujúca  osoba  musela  zvoliť  príslušnú  úroveň a poskytnúť  informácie o tom,  prečo  si  kandidát  zaslúžil  ocenenie.  Tento  návrh  sa  týka  výhradne  ocenení  na  strednej  úrovni  programu  oceňovania.  Na  tejto  úrovni,  po  internom  procese  schvaľovania,  kandidát  dostáva  nákupnú  poukážku.

11.      V prípade  ocenení,  ktorých  súčasťou  sú  nákupné  poukážky,  sa  kandidátovi  pošle  odkaz  na  webovú  stránku  spravovanú  spoločnosťou  Globoforce  Limited  (ďalej  len  „Globoforce“),  poskytovateľa  služieb  sociálneho  oceňovania.  Ocenený  zamestnanec  si  môže  na  webovej  stránke  Globoforce  vybrať  nákupnú  poukážku  od rôznych  uvedených  (a zúčastnených)  maloobchodných  predajcov.  Po  výbere  je  možné  poukážku  uplatniť  iba u vybraného  predajcu.

12.      Pri  poskytnutí  poukážok  zo  strany  spoločnosti  Globoforce  zamestnancovi  sa  uskutočnili  tieto  kroky.  Po  prvé  Globoforce  zakúpila  poukážky  priamo  od  príslušných  maloobchodných  predajcov a predala  ich  spoločnosti  GE v Spojených  štátoch  (ďalej  len  „GE  USA“).  GE  USA  ich  následne  predala  ďalšiemu  subjektu,  ústrediu  GE,  so  sídlom v Spojených  štátoch  (ďalej  len  „GE  HQ“).  GE  HQ  potom  uskutočnila  cezhraničné  poskytovanie  poukážok  subjektom  GE v Spojenom  kráľovstve.  Každý  subjekt  GE,  ako  aj  žalobkyňa,  poskytol v rámci  programu  „Above & Beyond“  ako  zamestnávateľ  poukážky  navrhnutým  zamestnancom.

13.      Vzhľadom  na  to,  že  toto  dodanie  poukážok  pochádzalo  od  subjektov  mimo  Európskej  únie,  žalobkyňa  zaúčtovala  DPH  na  vstupe  za  dodanie  týchto  poukážok  od  GE  HQ  na  princípe  prenesenia  daňovej  povinnosti a príslušná  suma  jej  bola  vrátená  príslušnými  daňovými  orgánmi.

14.      Keď  úspešný  zamestnanec  použil  získanú  poukážku  na  nákup  tovaru  alebo  služieb,  zúčastnený  maloobchodník z hodnoty  poukážky  zaúčtoval  DPH  na  výstupe.

15.      Commissioners  for  Her  Majesty’s  Revenue  and  Customs  (daňová a colná  správa  Spojeného  kráľovstva,  ďalej  len  „odporkyňa“)  vyrubila  20. decembra  2017  žalobkyni  332 495  libier  šterlingov  (GBP)  (čo  predstavuje  okolo  374 389  eur)  za  obdobie  od  decembra  2013  do  októbra  2017  ako  nepriznanú  DPH  na  výstupe z hodnoty  poukážok  poskytnutých v súvislosti s programom  „Above & Beyond“.

16.      Z dôvodu  pochybnosti o výklade  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  First‑tier  Tribunal  (Tax  Chamber)  [Súd  prvého  stupňa  (oddelenie  pre  daňové  spory),  Spojené  kráľovstvo]  rozhodol  prerušiť  konanie a položiť  Súdnemu  dvoru  nasledujúce  prejudiciálne  otázky:
„1.      Predstavuje  vydávanie  poukážok  zamestnancom  zdaniteľnou  osobou,  ktoré  sú  uplatniteľné u nezávislých  maloobchodných  predajcov, v rámci  programu  oceňovania  najvýkonnejších  zamestnancov,  poskytovanie  služieb,na  svoju  osobnú  spotrebu  alebo  na  osobnú  spotrebu  svojich  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania‘ v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH?
2.      Je  pre  zodpovedanie  prvej  otázky  relevantná  skutočnosť,  že  zdaniteľná  osoba  sleduje  pri  vydávaní  nákupných  poukážok  zamestnancom  účel  podnikania?
3.      Je  pre  zodpovedanie  prvej  otázky  relevantná  skutočnosť,  že  nákupné  poukážky  vydávané  zamestnancom  sú  určené  na  ich  osobnú  spotrebu a môžu  byť  použité  na  súkromné  účely  zamestnancov?“

17.      Vnútroštátny  súd  uviedol,  že  tento  návrh  sa  považuje  za  hlavný  návrh v rámci  iných  odvolaní  vyplývajúcich z podobných  skutočností a týkajúcich  sa  19  ďalších  členov  skupiny  GE.

18.      Písomné  pripomienky v tomto  konaní  boli  doručené  zo  strany žalobkyne a Európskej  komisie.  Títo  účastníci  konania  taktiež  vyjadrili  svoje  tvrdenia  ústne  na  pojednávaní,  ktoré  sa  konalo 24. novembra  2021.
IV.    Analýza

19.      Tieto  návrhy  majú  nasledujúcu  štruktúru.  Začnem  výkladom  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH a v nadväznosti  na  to  zodpoviem  otázky  položené  vnútroštátnym  súdom  (časť A).  Ako  však  vysvetlím, v tomto  prípade  to  môže  mať  za  následok,  že  hodnota  tých  istých  poukážok  bude  dvakrát  podliehať  DPH.  Na  základe  toho  budem  klásť  otázku,  či  je v prvom  rade  prevod  týchto  poukážok  zdaniteľná  udalosť  (časť B).
A.      Služby poskytované na osobnú spotrebu alebo na iné účely ako na účely podnikania zdaniteľnej osoby

20.      Vnútroštátny  súd  sa v podstate  pýta,  či  by  mal  bezodplatný  prevod  poukážok  zdaniteľnou  osobou  na  svojich  zamestnancov v rámci  takého  programu  oceňovania  zamestnancov,  akým  je  program v prejednávanej  veci,  podliehať  DPH  ako  poskytovanie  služieb  za  protihodnotu,  ako  to  vyžaduje  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH.

21.      Riešenie  tejto  otázky  si  vyžaduje  výklad  slovného  spojenia  „osobnú  spotrebu  alebo  na  osobnú  spotrebu  svojich  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania“,  ako  je  uvedené v tomto  ustanovení.

22.      Najprv  sa  teda  budem  venovať  výkladu  tohto  slovného  spojenia  (časť  1) a následne  zodpoviem  konkrétne  otázky,  ktoré  položil  vnútroštátny  súd  (časť  2).
1.      Pravidláurčovania„nepodnikateľskýchúčelov“

23.      V zmysle  článku 26  ods. 1  smernice o DPH  sa  musia  za  poskytovanie  služieb  za  protihodnotu  považovať  dva  druhy  situácií.  Prvá  predstavuje  použitie  tovaru,  ktorý  je  súčasťou  majetku  podniku  zdaniteľnej  osoby,  na  súkromnú  spotrebu  tejto  zdaniteľnej  osoby  alebo  na  súkromnú  spotrebu  jej  zamestnancov  alebo  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania.  Druhá  predstavuje  poskytovanie  služieb,  ktoré  bezodplatne  uskutočňuje  zdaniteľná  osoba  „na  svoju  osobnú  spotrebu  alebo  na  osobnú  spotrebu  svojich  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania“.

24.      V prejednávanej  veci  sa  rieši  poskytovanie  služieb  bezodplatne.  Na  úvod  je  potrebné  objasniť,  že  medzi  účastníkmi  konania  nie  je  sporné,  že  išlo o poskytovanie  služieb,  ani  to,  že  išlo o bezodplatné  poskytovanie  služieb.  Jedinou  otázkou  zostáva,  či  tieto  služby  boli  poskytované  na  osobné  alebo  podnikateľské  účely.

25.      V tejto  súvislosti  treba  pripomenúť,  že  zvyčajne  poskytovanie  služieb  bez  odplaty  nespadá  do  pôsobnosti  smernice o DPH.(4) No  článok 26  ods. 1 písm. b)  tejto  smernice  stanovuje  odchýlku  od  tohto  všeobecného  pravidla.(5) Ako  Komisia  vysvetlila  na  pojednávaní,  toto  ustanovenie  vytvára  právnu  fikciu,  že  určité  transakcie,  aj  keď  sa  uskutočňujú  bez  protihodnoty,  spadajú  do  pôsobnosti  systému  DPH.

26.      Dôvodom  tejto  odchýlky  je  dôvod  spravodlivosti a daňovej  neutrality:  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  sa  snaží  zabrániť  zdaniteľnej  osobe  získať  výhodu z používania  tovarov  alebo  služieb v rámci  jej  podnikania  na  osobnú  spotrebu v porovnaní s bežným  spotrebiteľom,  ktorý  znáša  bremeno  DPH  vzniknuté  na  predchádzajúcich  obchodných  stupňoch.(6) Na  rozdiel  od  zdaniteľnej  osoby  nemá  spotrebiteľ  výhodu  spočívajúcu v možnosti  rozšírenia  reťazca  (vstupných)  transakcií,  aby  preniesol  daňové  zaťaženie  „na  ďalší  stupeň“(7).

27.      Stručne  povedané,  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  má  za  cieľ  zabezpečiť,  aby  za  okolností,  ktoré  nesúvisia s podnikateľskou  činnosťou,  bola  zdaniteľná  osoba  uznaná  za  konečného  spotrebiteľa  na  účely  DPH.

28.      Na  tento  účel  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH,  ako  mu  rozumiem  ja, v prvom  kroku  považuje  každé  poskytovanie  služieb  bezodplatne  ako  poskytovanie  na  osobnú  spotrebu  zdaniteľnej  osoby  alebo  jej  zamestnancov.  Tieto  transakcie  sú  teda  asimilované s iným  (nepodnikateľským)  poskytovaním  služieb  za  protihodnotu, s tým,  že  zdaniteľná  osoba  musí v súvislosti s nimi  účtovať  daň  na  výstupe.

29.      Ak  sú  teda  služby  poskytované  bezodplatne,  zdaniteľná  osoba  sa  štandardne  považuje  za  konečného  spotrebiteľa.  No v druhom  kroku  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  stanovuje,  že  poskytovanie  služieb  bezodplatne  možno  napriek  tomu  považovať  za  neposkytovanie  na  osobnú  spotrebu  (a teda  za  poskytovanie  služieb  za  protihodnotu),  ak  spotreba  tohto  poskytovania  slúžila  na  podnikateľské  účely  zdaniteľnej  osoby.(8)

30.      Ale  akým  spôsobom  sa  toto  rozlíšenie  určuje?

31.      Podľa  žalobkyne  je  potrebné  vziať  do  úvahy  subjektívny  zámer  zdaniteľnej  osoby,  ktorý  je  základom  bezodplatného  dodania  tovaru  alebo  poskytnutia  služieb.  Ak  teda  zdaniteľná  osoba  poskytla  službu  bezodplatne s cieľom, aby  slúžila  na  účely  jej  podnikania,  táto  služba  by  sa  mala  považovať  za  službu  poskytnutú  na  účely  podnikania v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH.  Preto  by  sa  podľa  názoru  žalobkyne  mala  obchodná  politika  zdaniteľnej  osoby,  ktorej  cieľom  je  nepriamo  zvýšiť  produktivitu  zamestnancov  prostredníctvom  zlepšenia  spokojnosti a angažovanosti  zamestnancov,  považovať  za  spadajúcu  pod  pojem  „podnikateľský  účel“.

32.      Ako  som  uviedla v bode 28  vyššie,  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  vychádza z predpokladu,  že  každé  poskytovanie  služieb,  ktoré  bezodplatne  uskutočňuje  zdaniteľná  osoba  pre  svojich  zamestnancov,  sa  považuje  za  poskytovanie  služieb  na  nepodnikateľské  účely. V tomto  bode  analýzy  teda  nevykonávam  žiadne  posúdenie  konkrétnej  spornej  transakcie.  Preto  je  na  základe  tohto  predpokladu  irelevantné  pre  posudzovanie  konkrétnej  transakcie  podľa  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH,  či  zdaniteľná  osoba  subjektívne  zamýšľala  poskytovanie  na  účely  jej  podnikania  alebo  na  osobnú  spotrebu.  Ak  sa  tak  stalo  bezodplatne,  smernica o DPH  predpokladá,  že  išlo o osobnú  spotrebu.

33.      Osobitné  vlastnosti  transakcie  nadobúdajú  na  význame  len  vtedy,  ak  chce  zdaniteľná  osoba  preukázať,  že  konkrétna  transakcia  spadajúca  do  pôsobnosti  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH v skutočnosti  nebola  uskutočnená  na  osobnú  spotrebu,  ale  na  účely  podnikania. Z dvoch  hlavných  prípadov  týkajúcich  sa  výkladu  tohto  ustanovenia,  Fillibeck(9) a Danfoss a AstraZeneca(10) vyplýva,  že  Súdny  dvor  posudzuje  účel  podnikania  skúmaním,  či  bola  poskytovaná  služba  (ktorá  sa v týchto  prípadoch  týkala  bezplatnej  dopravy a bezplatného  obeda)  „potrebná“  vzhľadom  na  požiadavky  daného  konkrétneho  podnikania  zdaniteľnej  osoby.(11)

34.      Nepopieram,  že  zameranie  sa  na  pojem  „potrebné“  možno  vykladať  tak,  že  zavádza  určitý  prvok  subjektivity.  To  je v podstate  to,  čo  žalobkyňa  tvrdí a čo  by  vyplývalo z prirodzeného  výkladu  tohto  pojmu.  Podľa  môjho  názoru  sa  však  treba  pozerať  za  jeho  čisto  jazykový  význam a vnímať  navrhovaný  prístup  žalobkyne v širšom  kontexte.

35.      Ak  by  sa  totiž  údajný  podnikateľský  zámer  navrhovaný  zdaniteľnou  osobou  akceptoval  ako  kritérium,  malo  by  to  za  následok,  že  rozhodnutie o tom,  kedy  je  konkrétna  transakcia  uskutočňovaná  na  účely  podnikania, a teda  je  nezdaniteľná,  prináleží  jednotlivej  zdaniteľnej  osobe.  Súdy  by  sa v dôsledku  toho  dostali  do  nepríjemnej  situácie,  keď  by  museli  prehodnocovať  tieto  obchodné  rozhodnutia,  pokiaľ  ide o ich  skutočnú  potrebu.  Navyše  ponechanie  významu  pojmu  „potreba“  subjektívnemu  výkladu  zdaniteľnej  osoby  podliehajúcej  DPH  by  viedlo k neopodstatnenému  výsledku,  že  dve  zdaniteľné  osoby s rovnakými  zdaniteľnými  transakciami v rámci  vykonávania  rovnakej  činnosti  mohli  napriek  tomu  dospieť k odlišným  záverom,  pokiaľ  ide o „potrebu“  služby.  Tým  by  sa  otvorila  možnosť  vyňať  inak  zdaniteľnú  transakciu z pôsobnosti  smernice o DPH.  Je  zrejmé,  že  takýto  výsledok  nemožno  zosúladiť  so  striktným  výkladom,  ktorý  Súdny  dvor  poskytol  tomuto  ustanoveniu.(12)

36.      Na  základe  toho  vykladám  rozsudky  vo  veci  Fillibeck(13) a Danfoss a AstraZeneca(14) tak,  že  pristupujú k výkladu  „potreby“  transakcie  na  základe  dvoch  objektívne  určených  prvkov:  po  prvé  na  základe  existencie  súvislosti  medzi  službou  poskytovanou  bezodplatne a ekonomickou  činnosťou  zdaniteľnej  osoby a po  druhé  na  základe  existencie  kontroly  nad  využívaním  tejto  služby s cieľom  zabezpečiť,  aby  sa  skutočne  využívala v súvislosti s alebo  na  podporu  ekonomickej  činnosti  zdaniteľnej  osoby.

37.      Prvý  prvok  zabezpečuje,  že  predmetná  služba  je  poskytovaná s cieľom  slúžiť  ekonomickej  činnosti  zdaniteľnej  osoby.(15) Ako  však  žalobkyňa  uviedla  vo  svojich  pripomienkach,  ako  aj  na  pojednávaní,  túto  požiadavku  nemožno  vykladať  striktne  tak,  že  by  bez  nej  nebolo  možné  vykonávať  podnikateľskú  činnosť  tohto  subjektu.

38.      Napriek  tomu  požiadavka  potreby  nemôže  označovať  službu,  ktorá  je  zvyčajne a všeobecne  spojená s každým  typom  podnikania.  Pre  organizáciu  práce  je  teda  samozrejme  potrebná  doprava  zamestnancov  do  práce a späť.  Samo  osebe  sa  to  však  nepovažuje  za  „účel  podnikania“ v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH.  Nemožno  ju  teda  ponúkať  bezodplatne a neuplatniť  DPH.  Pri  akceptovaní  poskytovania  služieb  dopravy  bezodplatne  vo  veci  Fillibeck(16) ako  služieb  na  účely  podnikania,  Súdny  dvor  spojil  túto  službu s „osobitnými  vlastnosťami  stavebných  firiem“(17).  Za  týchto  konkrétnych  okolností  to  bolo  teda  „potrebné“,  hoci  Súdny  dvor  nepovažoval  dopravu  do  práce a späť  za  potrebnú v tradičnom  zmysle  tohto  slova.

39.      Vo  veci  Danfoss a Astra  Zeneca(18) sa  neobjavili  žiadne  takéto  kvalifikačné  kritériá  špecifické  pre  dané  odvetvie.  Súdny  dvor  však  napriek  tomu  poznamenal,  že  „osobitosti  vlastné  organizácii  podniku“  musia  predstavovať  ukazovateľ,  podľa  ktorého  sa  predmetné  plnenia  poskytované  bezodplatne  neuskutočňujú  na  iné  ako  podnikateľské  účely.(19) Bezplatný  obed  bol  teda  akceptovaný  ako  slúžiaci  podnikateľskému  účelu,  lebo  bol  úzko  spätý s konkrétnou  organizáciou  činnosti  podniku  zdaniteľnej  osoby  (t. j. bezplatný  obed  ponúkaný  len  počas  konkrétnych  pracovných  stretnutí).(20)

40.      Rovnako,  aj  keď  nemožno  poprieť,  že  zvýšená  účinnosť  vyplývajúca z väčšej  spokojnosti  zamestnancov  má  súvislosť s ekonomickou  činnosťou  zdaniteľnej  osoby,  táto  spojitosť  je  všeobecná, a teda  nedostatočne  špecifická  pre  osobitosti  podnikania  zdaniteľnej  osoby,  rovnako  ako  doprava a zabezpečenie  stravovania  zamestnancov  sú  všeobecným  záujmom  každého  podnikania.  Bezodplatné  darčeky,  ktoré  motivujú  zamestnancov,  sa  preto  nelíšia  od  bezodplatných  obedov  alebo  dopravy.  Jednoducho  nespadajú  pod  pojem  „účel  podnikania“  obsiahnutý v článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH,  pokiaľ  nie  je  možné  preukázať,  že  špecifické  charakteristiky  organizácie  podnikania  zdaniteľnej  osoby  alebo  iné  osobitné  okolnosti  môžu  spôsobiť,  že  bezodplatné  poskytovanie  služieb  bude  „potrebné“,  čím  sa  takéto  služby  presunú  zo  sféry  osobnej  spotreby  do  pojmu  „účel  podnikania“.

41.      Druhý  prvok – kontrola – zabezpečuje,  že  sporná  služba  bude  počas  celého  jej  poskytovania  spojená s ekonomickou  činnosťou  zdaniteľnej  osoby.  Existencia  kontroly  sa  posudzuje  objektívne.  Na  základe  toho  musí  byť  preukázané,  že  sama  zdaniteľná  osoba  vždy  určovala  zamýšľané  konečné  použitie  služby.(21) Preto vo veci Fillibeck(22) predstavovalo  kontrolu  to,  že  stavebná  firma  určovala  trasy a časy  dopravy,  čo  nebola  voľba  jej  zamestnancov.(23) Podobne  vo  veci  Danfoss a AstraZeneca(24) boli  to  príslušní  zamestnávatelia,  ktorí  určovali  čas,  miesto a príležitosť,  kedy  sa  bezplatná  strava  sprevádzajúca  obchodné  stretnutia  poskytovala  ich  zamestnancom.(25)

42.      Je  pravda,  ako  uvádza  žalobkyňa,  že  prvok  kontroly  sám  osebe  nevylučuje  možnosť,  že  zamestnanec  môže  získať  určitú  osobnú  výhodu z používania  tovarov  alebo  služieb  poskytovaných  bezodplatne  jeho  zamestnávateľom. Je  určite  pohodlné a ekonomické  mať k dispozícii  bezplatnú  dopravu  tam a späť z ťažko  dostupného  pracoviska,  ako  aj  dostávať  sendviče  počas  dlhých  alebo  dôležitých  pracovných  stretnutí.  No  samotná  skutočnosť,  že  zamestnanec  má  prospech  zo  služby,  ktorú  poskytuje  bezodplatne  jeho  zamestnávateľ  (vrátane,  ako  to  zvyčajne  býva,  vykurovania,  všeobecných  bezpečnostných  opatrení  pri  práci a kancelárskeho  nábytku),  nepopiera  ani  neznižuje  „podnikateľský“  účel  takýchto  tovarov a služieb.(26) Poskytovanie  tej  réžie  totiž  určuje a kontroluje  zdaniteľná  osoba.  Akékoľvek  osobné  výhody  pre  zamestnancov,  ktoré z toho  vyplývajú,  sú  len  doplnkové k „hlavnému“  poskytovaniu  predmetných  tovarov  alebo  služieb.(27)

43.      To  ma  privádza k otázkam,  ktoré  položil  vnútroštátny  súd.
2.      O otázkachpoloženýchSúdnemudvoru

44.      Vnútroštátny  súd  kladie  tri  otázky.  Svojou  prvou  otázkou  sa  tento  súd v podstate  pýta,  či  sa  poskytovanie  predmetných  poukážok  robí  na  účely  podnikania  žalobkyne,  alebo  na  osobnú  spotrebu v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH.  Druhá a tretia  otázka  potom  vychádzajú z odpovede,  ktorú  má  dať  Súdny  dvor  na  prvú  otázku.  Pýtajú  sa,  či  je  odpoveď  na  prvú  otázku  ovplyvnená  existenciou  účelu  podnikania  sledovaného  pri  vydávaní  uvedených  poukážok  (druhá  otázka) a či  možno  pripísať  nejaký  význam  skutočnosti,  že  poukážky  sú  určené  na  osobnú  spotrebu  zamestnancov a môžu  byť  použité  na  ich  súkromné  účely  (tretia  otázka).

45.      Všetkými  tromi  otázkami  sa  budem  zaoberať  spoločne.

46.      Vzhľadom  na  to,  ako  bolo  vysvetlené,  článok 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  vychádza z predpokladu,  že  služby,  ktoré  zdaniteľná  osoba  ponúka  svojim  zamestnancom  bezodplatne,  sa  majú  považovať  za  služby  na  ich  osobnú  spotrebu,  treba  na  začiatku  dospieť k záveru,  že  poskytnutá  služba  žalobkyňou  tým,  že  svojim  zamestnancom  poskytne  poukážky  na  použitie v maloobchodných  predajniach,  patrí  do  pôsobnosti  tohto  ustanovenia. V odpovedi  na  druhú  otázku  vnútroštátneho  súdu  je  potrebné  zdôrazniť,  že  subjektívne  chápanie  (alebo  úmysel)  zdaniteľnej  osoby,  že  tieto  poukážky  sa  poskytujú  na  účel  podnikania,  na  tomto  zistení  nič  nemení.

47.      Ak  však  možno  preukázať,  že  predmetné  služby  boli  „potrebné“  pre  ekonomickú  činnosť  žalobkyne,  znamenalo  by  to,  že  boli  poskytnuté  na  účel  podnikania,  aj  keď  boli  tieto  služby  ponúkané  bezodplatne.  Na  tretiu  otázku  vnútroštátneho  súdu  je  preto  potrebné  odpovedať  tak,  že  je  potrebné,  aby  predmetné  služby  súviseli s ekonomickou  činnosťou  zdaniteľnej  osoby a aby  táto  bezodplatne  ako  poskytovateľ  týchto  služieb  mala  kontrolu  nad  ich  spotrebou s cieľom  zabezpečiť  pokračovanie  prepojenia  alebo  podpory  vlastnej  ekonomickej  činnosti.

48.      V návrhu  na  začatie  prejudiciálneho  konania  sa  uvádza,  že  program  „Above & Beyond“  má  za  cieľ  podporiť a odmeniť  prácu a správanie  zamestnancov  nákupnými  poukážkami.  Tieto  poukážky  bolo  možné  uplatniť u rôznych  maloobchodných  predajcov.  Žalobkyňa  na  pojednávaní  vysvetlila,  že  nemá  vedomosť o tom,  čo  budú  zamestnanci  robiť  so  svojimi  poukážkami.  Zo  spisu  sa  tiež  javí,  že  neexistuje  žiadne  iné  obmedzenie  použitia,  ako  je  výber  zúčastneného  maloobchodného  predajcu z webovej  stránky  spoločnosti  Globoforce.  Inými  slovami a ako  to  potvrdila  aj  žalobkyňa  na  pojednávaní,  zamestnanec  mohol  sporné  poukážky  použiť  výlučne  podľa  vlastného  uváženia a pre  svoju  osobnú  potrebu.  Kontrola  systému  odmeňovania  by  sa  týkala  len  otázky,  či a ak  áno  na  akej  úrovni  by  bol  zamestnanec  odmenený  za  svoje  dodatočné  úsilie v práci.

49.      Ak  by  sa  tieto  skutočnosti  potvrdili,  nič  by  nenasvedčovalo  ani  dostatočnej  súvislosti s ekonomickou  činnosťou  žalobkyne,  ani  existencii  kontroly  používania  poukážok.  Čiže  ak  by  sa  uplatnilo  kritérium  navrhnuté  Súdnym  dvorom v rozsudku  vo  veci  Fillibeck(28) a Danfoss a AstraZeneca(29),  potom  by  sa  prevod  sporných  poukážok  nepovažoval  za  „potrebný“  pre  požiadavky  podnikania  žalobkyne.  Na  predmetnú  transakciu  by  sa  teda  vzťahovalo  základné  pravidlo  podľa  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH  ako  poskytovanie  služieb  za  protihodnotu.
B.      Poukážky a zdaniteľné transakcie

50.      Ak  sa  prejednávaná  vec  týkala  darovania  mikrovlnných  rúr(30) alebo  iných  obyčajných  tovarov a služieb,  moje  návrhy  by  už  nemuseli  pokračovať.  Vzhľadom  na  komplexnú  povahu  poukážok  by  však  uvedený  návrh  mal  byť  dôvodom  na  zamyslenie.

51.      Ak  totiž  predmetná  transakcia  skutočne  patrí  do  pôsobnosti  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH,  potom  by  žalobkyňa  musela  znášať  bremeno  DPH z hodnoty  týchto  poukážok,  ako  keby  bola  ich  konečný  spotrebiteľ.  Keď  však  zamestnanci  neskôr  použijú  tieto  poukážky  na  tovar  alebo  služby  zúčastnených  maloobchodných  predajcov,  znášajú  aj  bremeno  DPH v rovnakej  výške.  Inými  slovami,  DPH  by  sa z hodnoty  tých  istých  poukážok  účtovala  dvakrát.(31)

52.      Možno  to  porovnať s fiktívnou  situáciou,  keď  zdaniteľná  osoba  daruje  mikrovlnné  rúry  svojim  zamestnancom.  Nedošlo  by k dvojitému  zdaneniu.  DPH  by  sa  musela  účtovať  iba  pri  transakcii  darovania.

53.      Je  zrejmé,  že  výsledok  vedúci k dvojitému  zdaneniu  je v rozpore  so  zásadou  daňovej  neutrality(32) (dodávam,  že  aj  so  základnými  zásadami  spravodlivosti).

54.      Nie  som  však  presvedčená,  že  tento  výsledok  je  automatickým  vedľajším  účinkom  systému  zavedeného  smernicou o DPH,  ktorý  sa  uplatňuje  na  určité  druhy  poukážok.

55.      Ako  vyplýva z vyjadrení  účastníkov  konania a z diskusie  na  pojednávaní,  zdá  sa,  že  zjavná  požiadavka  na  zdanenie  všetkých  transakcií  zahŕňajúcich  poukážky  má  svoj  pôvod v chybnom  výklade  rozsudku  vo  veci  Astra  Zeneca  UK(33). V skutočnosti  to  bol  Súdny  dvor,  ktorý  údajne  určil  tento  prevod  ako  nezávislé  zdaniteľné  plnenie  tým,  že  kvalifikoval  prevod  poukážky  ako  „poskytovanie  služieb“  oddelene  od  práva,  na  ktorom  je  založené.

56.      S vyššie  uvedeným  nesúhlasím.

57.      Vo  veci  Astra  Zeneca  UK(34) zamestnávateľ  ponúkol  svojim  zamestnancom  možnosť  získať  nákupné  poukazy  výmenou  za  protihodnotu  spočívajúcu  vo  vzdaní  sa  zo  strany  týchto  zamestnancov  nároku  na  časť  odmeny v peniazoch.(35) Ide o tento  kontext, v rámci  ktorého  Súdny  dvor  rozhodol,  že  na  účely  DPH  predstavuje  prevod  týchto  poukazov  „poskytovanie  služieb“ v zmysle  článku 24  ods. 1  smernice o DPH.(36) Tento  záver  je  plne  opodstatnený:  článok 14  ods. 1  smernice o DPH  definuje  dodanie  tovaru  ako  „prevod  práva  nakladať s hmotným  majetkom  ako  majiteľ’,  zatiaľ  čo  článok 24  ods. 1  smernice o DPH  obsahuje  záložnú  definíciu,  ktorá  považuje  všetky  dodania,  ktoré  nie  sú  „dodaním  tovaru“  za  nevyhnutne  predstavujúce  „poskytovanie  služieb“.

58.      Len z tohto  konštatovania  by  však  bolo  krátkozraké  vyvodiť  záver,  že  prevod  poukážok  sa  automaticky  stáva  nezávislou  zdaniteľnou  udalosťou.  Okrem  ignorovania  podmienok,  ktoré  sú  východiskom  článku 62  smernice o DPH  by  tento  záver  tiež  nezohľadnil  ekonomickú a obchodnú  realitu  spojením  dvoch  úplne  odlišných  transakcií:  to  znamená  prevod  poukážky  na  jednej  strane a prevod  jej  východiskového  práva  na  strane  druhej.(37)

59.      Vzhľadom  na  to,  že  sú  to  práve  dodávka  tovarov a poskytnutie  služieb,  ktoré  podliehajú  DPH, a nie  platby  vykonané  ako  protihodnota  za  ne,(38) nie  každá  transakcia  za  protihodnotu,  najmä  ak  zahŕňa  (budúce  alebo  nezistiteľné)  práva,  vedie k zdaniteľnej  udalosti.(39) Zjednodušene  povedané,  ak  nedôjde k úplnému  dodaniu  týchto  tovarov  alebo  poskytnutiu  služieb,  nemôže  dôjsť k zdaniteľnej  udalosti.(40)

60.      Preto  je  podľa  môjho  názoru  potrebné  rozlišovať  medzi  prevodom  práva  „ako  takým“ a prevodom  „práva  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  tovarov a služieb.

61.      Prvý  typ  poskytovania  podlieha  DPH z dôvodu,  že v skutočnosti  predstavuje  pre  kupujúceho  dokončené  poskytovanie,  ktoré  mu  umožňuje  považovať  ho  za  spotrebiteľa  služby.(41) Zdaniteľná  udalosť  nastáva v okamihu,  keď  sa  prevedie  právo  „ako  také“ a DPH  je  určiteľná v plnej  výške.(42) Príjemca  má  právo  využiť  poukážku,  ktorú  dostane,  takmer  rovnakým  spôsobom,  akým  by  sa  na  túto  osobu  previedlo  právo  využívať  právo  duševného  vlastníctva  alebo  využívať  členstvo v posilňovni.

62.      Posledný  typ  situácie,  teda  „právo  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  tovarov  alebo  služieb,  sa  týka  úplne  iného  zdaniteľného  scenára.  Je  možné  predstaviť  si  príklady  predplatených  poukážok  umožňujúcich  vstup  do  kúpeľov  alebo  určitých  typov  mestských  kariet.  Tieto  druhy  dodávok  môžu  podliehať  DPH  iba  vtedy,  ak  sú  všetky  relevantné  informácie  týkajúce  sa  danej  dodávky  alebo  poskytnutia  služieb  už  známe v čase,  keď  sa  uskutoční  konkrétna  transakcia.(43) Je  to  preto,  že  len  za  týchto  okolností  účastníci  transakcie  preukázali  svoj  úmysel,  že  všetky  finančné  dôsledky  ich  dodávky  by  mali  vzniknúť  vopred.(44) Ak  však  takéto  budúce  dodávky  ešte  nie  sú  presne  určiteľné,  nemôžu  byť  predmetom  DPH v okamihu,  keď  sa  prevedie  právo  na  ich  samotné  dodanie  alebo  poskytnutie  (pretože,  samozrejme,  ešte  by  nebolo  možné  určiť  sadzbu  DPH).(45) V týchto  prípadoch  zdaniteľná  udalosť  jednoducho  posunie  „o jednu  úroveň  nižšie“  reťazec  transakcií  do  okamihu,  keď  dôjde k prevodu  práva  na  uvedenú  dodávku  alebo  poskytnutie,  alebo  keď  budú k dispozícii  všetky  informácie  týkajúce  sa  tejto  budúcej  dodávky  alebo  poskytnutia a finančné  dôsledky  tejto  dodávky  alebo  poskytnutia  budú  vyjasnené.(46)

63.      Toto  rozlišovanie  sa  prejavuje v používaní  poukážok  nasledujúcim  spôsobom.

64.      Prevod  poukážky,  ktorá  pôsobí  ako  dodanie  práva  „ako  takého“  na  dodanie  tovaru  alebo  poskytnutie  služby,  sa  stáva  uskutočneným  dodaním, a teda  samostatne  zdaniteľnou  udalosťou  na  základe  skutočnosti,  že  sa  prevedie  úžitok,  ktorý  poskytne  príjemcovi  tohto  práva,  na  (potenciálne  okamžitého)  spotrebiteľa.  Podobne  prevod  poukážky,  ktorá  pôsobí  ako  dodanie  „práva  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  tovaru  alebo  služby,  ktoré  sú  dostatočne  identifikované  alebo  identifikovateľné,  sa  tiež  stáva  uskutočneným  dodaním, a teda  samo  osebe  zdaniteľnou  udalosťou  (napríklad  kúpa  letenky). V tomto  scenári  sa  však  právo  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie  stáva  zdaniteľným  len  na  základe  skutočnosti,  že  všetky  informácie  týkajúce  sa  tohto  budúceho  dodania  alebo  poskytnutia  sú  dostupné v čase  prevodu  tohto  práva  (čím  sa v podstate  prispôsobujú  prevodu  práva  „ako  takého“).(47) V oboch  týchto  scenároch  by  DPH  vznikla  na  základe  predmetnej  transakcie  (a na  základe  každej  transakcie  zahŕňajúcej  prevod  tejto  poukážky).

65.      Naproti  tomu  prevod  poukážky,  ktorá  obsahuje  „právo  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  tovarov a služieb a ktorá  nespĺňa  kritériá  pre  uskutočnenú  zdaniteľnú  transakciu  (t. j. pre  ktoré  nie  sú  všetky  relevantné  informácie  známe),  nemôže  predstavovať  samostatnú  zdaniteľnú  udalosť v čase  prevodu. V takomto  prípade  nevzniká v tomto  čase  povinnosť  platiť  DPH.  Ako  bolo  vysvetlené v bode 64  vyššie,  plnenie,  ktoré  vedie k platbe  DPH,  vznikne  len  vtedy,  keď  sú  splnené  kritériá  pre  úplnú  identifikáciu  východiskového  práva.  Zvyčajne  to  bude v čase,  keď  spotrebiteľ  použije  poukážku  na  požadovaný  tovar  alebo  službu.

66.      V tomto  závere  ma  podporujú  pravidlá  stanovené v smernici  2016/1065(48). V tejto  smernici  sa  uvádza,  že  zaobchádzanie s poukážkami  na  účely  DPH  nie  je v súčasnom  rámci  dostatočne  jasné  ani  podrobné, a preto  má  za  cieľ  ustanoviť  osobitné  pravidlá  pre  zaobchádzanie s poukážkami  na  účely  DPH s cieľom  zjednodušiť a zosúladiť  ich.(49) Hoci  sa  táto  smernica  nevzťahuje  na  skutkové  okolnosti  prejednávanej  veci  ratione  temporis(50),  poskytuje  všeobecné  usmernenie o tom,  ako  zostáva  zaobchádzanie s poukážkami v oblasti  DPH v súlade  so  všeobecnými  zásadami  smernice o DPH.(51)

67.      Smernica  2016/1065  spája  prevody  poukážok  „ako  takých“ a určiteľných  poukážok s „právom  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  do  jednej  kategórie  „jednoúčelového  poukazu“.(52) Naproti  tomu  poukážka s neurčiteľným  „právom  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  je  kategorizovaná  ako  „viacúčelový  poukaz“.(53) Pre  prvý  typ  poukazu  článok 30b  tejto  smernice  uvádza,  že  každý  prevod  jednoúčelového poukazu sa považuje za dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa poukaz vzťahuje a je teda samostatnou zdaniteľnou udalosťou.(54) Pri  druhom  type  sa  DPH  účtuje  až v momente  skutočného  odovzdania  predmetného  tovaru  alebo  samotného  poskytnutia  predmetných  služieb.  Žiadna  predchádzajúca  transakcia  nepodlieha  DPH,  vrátane  prevodu  zo  zdaniteľnej  osoby  na  nadobúdateľa.(55)

68.      Z týchto  dôvodov  pochybujem,  že  prevod  sporných  poukážok v prejednávanej  veci  skutočne  predstavuje  samostatnú  zdaniteľnú  udalosť v zmysle  článku 62  smernice o DPH.

69.      Prirodzene,  iba  vnútroštátny  súd  disponuje  dostatočnými  informáciami  týkajúcimi  sa  skutkového  stavu  na  to,  aby s konečnou  platnosťou  určil  spôsob,  akým  boli  poukážky  vôbec  vydané  (t. j. s DPH  alebo  bez  DPH),  aký  druh  práva  sa  na  základe  nich  prevádza a kedy  (ak  vôbec)  bola  zaplatená  DPH.

70.      Vzhľadom  na  to, z obmedzených  informácií v súdnom  spise  vyplýva,  že  predmetná  transakcia  sa  týka  osobitných  predplatených  poukážok  so  stanovenou  nominálnou  hodnotou  na  uplatnenie u nezávislých  maloobchodných  predajcov.  Znamenalo  by  to,  že  DPH  bola  súčasťou  týchto  poukážok  (t. j. prítomná v nominálnej  hodnote), v dôsledku  čoho  by  mal  bremeno  jej  zaplatenia  znášať  konečný  spotrebiteľ,  keď  uplatní  poukážky u konkrétneho  maloobchodného  predajcu  (u tohto  maloobchodného  predajcu  sa  účtuje  daň  na  výstupe).

71.      Nie  sú k dispozícii  ani  dostatočné  informácie o povahe  poukážok, o ktoré  ide v prejednávanej  veci.  To  znamená,  či  tieto  poukážky  možno  použiť  iba  na  jasne  identifikované  alebo  identifikovateľné  položky  alebo  na  akýkoľvek  tovar  alebo  službu  ponúkanú  zúčastnenými  maloobchodnými  predajcami.  Na  pojednávaní  však  žalobkyňa  potvrdila,  že v čase  ich  prevodu  neexistuje  istota o druhoch  tovarov  alebo  služieb,  na  ktoré  sa  tieto  poukážky  použijú  (a teda  ani o DPH  splatnej  za  tieto  tovary  alebo  služby).  Žalobkyňa  totiž  vysvetlila,  že  podľa  zmien  zavedených  smernicou  2016/1065  by  sa  sporné  poukážky  považovali  za  „viacúčelové“  poukážky.  Ak  by  to  vnútroštátny  súd  potvrdil,  potom  by  sa  skutočne  zdalo,  že  podľa  judikatúry  uvedenej v bode 62  vyššie,  poskytnutie  týchto  poukážok  zo  strany  žalobkyne  jej  zamestnancom  predstavovalo  iba  prevod  „práva  na  budúce  dodanie  alebo  poskytnutie“  (zatiaľ  neurčitého)  tovaru  alebo  služieb.

72.      V takomto  scenári  by  sporná  transakcia  zostala  na  účely  DPH v momente  prevodu  medzi  žalobkyňou a jej  zamestnancami  nedokončená, a teda  len  predbežná  pred  skutočným  (a neskorším)  využitím  budúcej  dodávky  predmetného  tovaru  a/alebo  poskytnutia  predmetnej  služby.(56) Prevod  poukážok  medzi  žalobkyňou a jej  zamestnancami  by  teda  nepredstavoval  zdaniteľnú  udalosť v zmysle  článku 62  smernice o DPH.(57)

73.      Týmto  spôsobom  by  sa  DPH  účtovala  iba  raz z dvoch  transakcií  spojených s použitím  týchto  poukážok,(58) dodržala  by  sa  zásada  daňovej  neutrality a zohľadnila  by  sa  ekonomická  realita  transakcie.  Nebol  by  tento  záver  vhodnejší  ako  ten,  ktorý  zdanlivo  obhajuje  žalovaná a Komisia?
V.      Návrh

74.      Na  záver  navrhujem  Súdnemu  dvoru,  aby  odpovedal  na  otázky  položené  zo  strany  First‑tier  Tribunal  (Tax  Chamber)  (United  Kingdom)  [Súd  prvého  stupňa  (oddelenie  pre  daňové  spory),  Spojené  kráľovstvo]  takto:
Pokiaľ  nie  sú  známe  všetky  relevantné  informácie  týkajúce  sa  práva  na  dodanie  tovaru  alebo  poskytnutie  služby  pri  prevode  poukážky  od  zdaniteľnej  osoby  na  jej  zamestnancov,  tento  prevod  nepredstavuje  zdaniteľnú  transakciu v zmysle  článku 62  smernice  Rady  2006/112/ES z 28. novembra  2006 o spoločnom  systéme  dane z pridanej  hodnoty.
Vnútroštátnemu  súdu  prináleží  posúdiť,  či  transakcia, o ktorú  ide  vo  veci  samej,  spĺňa  tieto  požiadavky.
Subsidiárne  navrhujem,  aby  Súdny  dvor  odpovedal  na  otázky,  ktoré  mu  boli  položené,  takto:
Bezodplatný  prevod  poukážok  na  zamestnancov  zdaniteľnou  osobou v rámci  programu  odmeňovania  zamestnancov, o aký  ide v prejednávanej  veci,  bez  toho,  aby  zdaniteľná  osoba  vyžadovala  akúkoľvek  väzbu  na  jej  ekonomickú  činnosť  alebo  vykonávala  akúkoľvek  kontrolu  nad  používaním  týchto  poukážok,  predstavuje  poskytnutie  služieb  „na…  osobnú  spotrebu  [zdaniteľnej  osoby]  alebo  na  osobnú  spotrebu  [jej]  zamestnancov  alebo  všeobecnejšie  na  iné  účely  ako  účely  jej  podnikania“ v zmysle  článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice  2006/112.
Pre  tento  záver  nie  je  dôležité,  že  zdaniteľná  osoba  má  obchodný  cieľ  súvisiaci s vydávaním  takýchto  poukážok.

1      Jazyk  prednesu:  angličtina.

2      Smernica  Rady z 28. novembra  2006 o spoločnom  systéme  dane z pridanej  hodnoty  (Ú. v. EÚ L 347,  2006,  s. 1)  (ďalej  len  „smernica o DPH“).

3      Pre  úplnosť  uvádzam,  že  podľa  článku 26  ods. 2  smernice o DPH  sa  „členské  štáty...  môžu  odchýliť  od  ustanovení  odseku  1  za  predpokladu,  že  takáto  odchýlka  nepovedie k narušeniu  hospodárskej  súťaže“. V prejednávanej  veci  nič  nenasvedčuje  tomu,  že  Spojené  kráľovstvo  túto  možnosť  využilo.

4      Porovnaj  článok 2  ods. 1  smernice o DPH a rozsudky z 5. februára  1981,  Coöperatieve  Aardappelenbewaarplaats  (154/80,  EU:C:1981:38,  bod 14), a z 1. apríla  1982,  Hong‑Kong  Trade  Development  Council  (89/81,  EU:C:1982:121,  bod 10).

5      Rozsudok z 11. decembra  2008,  Danfoss a AstraZeneca  (C‑371/07,  EU:C:2008:711,  bod 26).

6      Pozri  okrem  iných  rozsudky z 8. marca 2001,  Bakcsi  (C‑415/98,  EU:C:2001:136,  bod 27); z 23. apríla  2009,  Puffer  (C‑460/07,  EU:C:2009:254,  bod 41), a z 9. júla  2015,  Trgovina  Prizma  (C‑331/14,  EU:C:2015:456,  bod 21).

7      Pozri  napríklad  rozsudok z 27. júna  1989,  Kühne  (50/88,  EU:C:1989:262,  bod 12).  Pozri  tiež  odôvodnenie  30  smernice o DPH.  Pozri v tomto  zmysle  aj  rozsudky  zo  16. októbra  1997,  Fillibeck  (C‑258/95,  EU:C:1997:491,  bod 25); z 20. januára  2005,  Hotel  Scaic  Gåsabäck  (C‑412/03,  EU:C:2005:47,  bod 23), a z 11. decembra  2008,  Danfoss a AstraZeneca  (C‑371/07,  EU:C:2008:711,  body 46  až  48).

8      Pozri  prvý  pododsek  článku 26  ods. 1  smernice o DPH.

9      Rozsudok  zo  16. októbra  1997  (C‑258/95,  EU:C:1997:491).

10      Rozsudok z 11. decembra  2008  (C‑371/07,  EU:C:2008:711).

11      Pozri v tomto  zmysle  rozsudky  zo  16. októbra  1997,  Fillibeck  (C‑258/95,  EU:C:1997:491,  bod 29), a z 11. decembra  2008,  Danfoss a AstraZeneca  (C‑371/07,  EU:C:2008:711,  bod 59).

12      Pozri v tomto  zmysle  rozsudky  zo  16. októbra  1997,  Fillibeck  (C‑258/95,  EU:C:1997:491,  body 26 a 29), a z 11. decembra  2008,  Danfoss a AstraZeneca  (C‑371/07,  EU:C:2008:711,  body 57 a 58).

13      Rozsudok  zo  16. októbra  1997  (C‑258/95,  EU:C:1997:491).

14      Rozsudok z 11. decembra  2008  (C‑371/07,  EU:C:2008:711).

15      Pozri v tomto  zmysle  rozsudky z 11. júla  1991,  Lennartz  (C‑97/90,  EU:C:1991:315,  bod 21); z 8. marca 2001,  Bakcsi  (C‑415/98,  EU:C:2001:136,  bod 29); z 23. apríla  2009,  Puffer  (C‑460/07,  EU:C:2009:254,  bod 46), a z 22. marca 2012,  Klub  (C‑153/11,  EU:C:2012:163,  body 38  až  41).  Pozri  návrhy,  ktoré  predniesol  generálny  advokát  Mengozzi  vo  veci  Astra  Zeneca  UK  (C‑40/09,  EU:C:2010:218,  bod 65) a vo  veci  Vereniging  Noordelijke  Land ‑ en  Tuinbouw  Organisatie  (C‑515/07,  EU:C:2008:769,  bod 46).

16      Rozsudok  zo  16. októbra  1997  (C‑‑258/95,  EU:C:1997:491).

17      Tamže,  bod 32.

18      Rozsudok z 11. decembra  2008  (C‑371/07,  EU:C:2008:711).

19      Tamže,  bod 63.

20      Tamže,  body 59 a 60.

21      Pozri  analogicky  rozsudok  zo  17. júla  2014,  BCR  Leasing  IFN  (C‑438/13,  EU:C:2014:2093,  bod 26).

22      Rozsudok  zo  16. októbra  1997  (C‑258/95,  EU:C:1997:491).

23      Tamže,  bod 22 a návrhy,  ktoré  predniesol  generálny  advokát  Léger  vo  veci  Fillibeck  (C‑258/95,  EU:C:1997:19,  bod 44).

24      Rozsudok z 11. decembra  2008  (C‑371/07,  EU:C:2008:711).

25      Tamže,  body 53 a 60.

26      Rozsudky  zo  16. októbra  1997,  Fillibeck  (C‑258/95,  EU:C:1997:491,  bod 30), a z 11. decembra  2008,  Danfoss a AstraZeneca  (C‑371/07,  EU:C:2008:711,  bod 62).

27      Pozri  analogicky  rozsudok z 19. decembra  2018,  Mailat  (C‑17/18,  EU:C:2018:1038,  bod 34 a citovaná  judikatúra).  Pozri  tiež  pre  vysvetlenie  dôvodov,  ktoré  sú  základom  tohto  oslobodenia  vedľajších  plnení,  rozsudok z 18. januára  2018,  Stadion  Amsterdam  (C‑463/16,  EU:C:2018:22,  bod 30).

28      Rozsudok  zo  16. októbra  1997  (C‑258/95,  EU:C:1997:491).

29      Rozsudok z 11. decembra  2008  (C‑371/07,  EU:C:2008:711).

30      Na  pojednávaní  sa  Komisia  odvolávala  na  poskytovanie  mikrovlnných  rúr  bezodplatne s cieľom  zjednodušiť  diskusiu o článku 26  ods. 1 písm. b)  smernice o DPH, a teda  pripomínala  všeobecnú  povinnosť  zdaniteľnej  osoby  účtovať  daň  na  výstupe  zo  všetkých  transakcií  súvisiacich s darovaním.

31      Samozrejme,  to  platí  len  vtedy,  ak  DPH  na  poukážke  nebola  vyjadrená v jej  cene a bola  zaúčtovaná  už v čase  vydania.  To  je  však  možné  len  vtedy,  ak  je  už v tom  čase  známa  presná  výška  DPH.

32      Pozri  analogicky  rozsudok z 30. septembra  2021,  Icade  Promotion  (C‑299/20,  EU:C:2021:783,  bod 31 a citovaná  judikatúra).  Pozri  tiež  vo  všeobecnejšej  rovine,  čo  sa  týka  spojenia  princípu  daňovej  neutrality  dvojitého  zdanenia,  rozsudok z 27. septembra  2012,  VSTR  (C‑587/10,  EU:C:2012:592,  bod 28 a citovaná  judikatúra).

33      Rozsudok z 29. júla  2010  (C‑40/09,  EU:C:2010:450).

34      Tamže

35      Tamže,  bod 24.

36      Tamže,  bod 26.

37      Pozri  napríklad  rozsudky z 24. októbra  1996,  Argos  Distributors  (C‑288/94,  EU:C:1996:398,  bod 15); z 3. mája  2012,  Lebara  (C‑520/10,  EU:C:2012:264,  bod 32), a z 5. júla  2018,  Marcai  (C‑544/16,  EU:C:2018:540,  bod 32).

38      Rozsudok z 21. februára  2006,  BUPA  Hospitals a Goldsborough  Developments  (C‑419/02,  EU:C:2006:122,  bod 50 a citovaná  judikatúra).

39      Tamže,  bod 50, a rozsudok  zo  16. decembra  2010,  Macdonald  Resorts  (C‑270/09,  EU:C:2010:780,  body 31 a 32).

40      Pozri  analogicky  rozsudky  zo  16. decembra  2010,  Macdonald  Resorts  (C‑270/09,  EU:C:2010:780,  body 24 a 32); z 21. februára  2006,  BUPA  Hospitals a Goldsborough  Developments  (C‑419/02,  EU:C:2006:122,  body 44  až  51), a z 5. júla  2018,  Marcai  (C‑544/16,  EU:C:2018:540,  bod 54).

41      Rozsudok z 29. februára  1996,  Mohr  (C‑215/94,  EU:C:1996:72,  bod 22).  Pozri v tomto  zmysle  aj  rozsudok z 5. júla  2018,  Marcai  (C‑544/16,  EU:C:2018:540,  bod 45).

42      Rozsudok  zo  16. decembra  2010,  Macdonald  Resorts  (C‑270/09,  EU:C:2010:780,  bod 32).

43      Rozsudky z 21. februára  2006,  BUPA  Hospitals a Goldsborough  Developments  (C‑419/02,  EU:C:2006:122,  bod 48); z 3. mája  2012,  Lebara  (C‑520/10,  EU:C:2012:264,  bod 26); z 19. decembra  2012,  Orfey  Balgaria  (C‑549/11,  EU:C:2012:832,  bod 29), a z 23. decembra  2015,  Air  France‑KLM a Hop!‑Brit  Air  (C‑250/14 a C‑289/14,  EU:C:2015:841,  bod 39).

44      Rozsudok z 21. februára  2006,  BUPA  Hospitals a Goldsborough  Developments  (C‑419/02,  EU:C:2006:122,  bod 47).

45      Tamže,  bod 50.

46      Pozri v tomto  zmysle  rozsudok  zo  16. decembra  2010,  Macdonald  Resorts  (C‑270/09,  EU:C:2010:780,  bod 32)  čím  sa  zabezpečí,  ako  Komisia  spochybnila  na  pojednávaní,  že  DPH  bude  splatná  „niektorým  subjektom“.

47      Pozri  najmä  rozsudok z 19. decembra  2012,  Orfej  Bălgarija  (C‑549/11,  EU:C:2012:832,  bod 40).

48      Smernica  Rady  (EÚ)  2016/1065 z 27. júna  2016,  ktorou  sa  mení  smernica  2006/112/ES,  pokiaľ  ide o zaobchádzanie s poukazmi  (Ú. v. EÚ L 177,  2016,  s. 9)  (ďalej  len  „smernica  2016/1065“).

49      Tamže,  odôvodnenia  1,  2 a 13.

50      Tamže,  článok 2 a odôvodnenie  15.

51      Tamže,  odôvodnenie  2. V tomto  zmysle  smernica  2016/1065 v skutočnosti  nevytvára  nové  pravidlá  pre  posudzovanie  poukážok v súvislosti s DPH,  ale  namiesto  toho  len  jasnejšie  uvádza,  čo  platilo  po  celý  čas.  Pozri v tomto  zmysle  Terra, B., Kajus, J.:  13.2.2.1.  The  voucher  Directive.  In:  A  Guide  to  the  European  VAT  Directives  2019:  Introduction  to  European  VAT, Amsterdam: IBFD,  2021, a Amand, C.:  EU  Value  Added  Tax:  The  Directive  on  Vouchers  in  the  Light  of  the  General  Value  Added  Tax  Rules.  In:  Intertax,  zväzok  45(2),  2017,  s. 156.

52      Tamže,  smernica  2016/1065,  článok 30a  ods. 2.

53      Tamže,  článok 30a  ods. 3.

54      Tamže,  článok 30b  ods. 1.

55      Tamže,  článok 30b  ods. 2.

56      Pozri  analogicky  rozsudok  zo  16. decembra  2010,  Macdonald  Resorts  (C‑270/09,  EU:C:2010:780,  body 25  až  30).

57      Ako  bolo  uvedené v bode 70  vyššie,  zdaniteľná  udalosť  by  tak  nastala  až  neskôr,  keď  bude  zamestnanec  uplatňovať  poukážku u zúčastneného  maloobchodného  predajcu.

58      Aj  keď,  samozrejme,  žalobkyňa  musela  zaplatiť  DPH  pri  dovoze  poukážok z krajín  mimo  Európskej  únie.  Podľa  uznesenia  vnútroštátneho  súdu  sa  tak  stalo  prostredníctvom  metódy  prenesenia  daňovej  povinnosti.  Pozri k tejto  otázke  bod 13  vyššie.