CELEX: 62005CC0184
Language: fi
Date: 2007-01-11
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Kokott 11 päivänä tammikuuta 2007. # Twoh International BV vastaan Staatssecretaris van Financiën. # Ennakkoratkaisupyyntö: Hoge Raad der Nederlanden - Alankomaat. # Kuudes arvonlisäverodirektiivi - 28 c artiklan A kohdan a alakohdan ensimmäinen alakohta - Yhteisöluovutukset - Vapautus arvonlisäverosta - Veroviranomaisten näytön hankkimista koskevan velvollisuuden puuttuminen - Direktiivi 77/799/ETY - Jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäinen apu välittömien ja välillisten verojen alalla - Asetus (ETY) N:o 218/92 - Hallinnollinen yhteistyö välillisen verotuksen alalla. # Asia C-184/05.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      JULIANE KOKOTT
      11 päivänä tammikuuta 2007 1(1)
      
      Asia C-184/05
      Twoh International BV
      vastaan
      Staatssekretaris van Financiën
      (Hoge Raad der Nederlandenin esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
      Kuudes arvonlisäverodirektiivi – Direktiivin 28 c artiklan A kohdan a alakohta – Yhteisöluovutus – Vapautus – Todisteille asetettavat vaatimukset – Direktiivi 77/799/ETY – Asetus (ETY) N:o 218/92I       Johdanto 
      1.        Hoge Raad der Nederlanden pyytää tällä ennakkoratkaisupyynnöllä kuudennen arvonlisäverodirektiivin(2) sekä muiden säädösten, joissa säädetään veroviranomaisten keskinäisestä avusta, tulkintaa. Pääosin on kyse siitä, onko veroviranomaisilla
         velvollisuus hankkia tietoja toisesta jäsenvaltiosta, kun verovelvollinen ei voi itse osoittaa, että hän on tehnyt verottoman
         yhteisöluovutuksen, koska toiseen jäsenvaltioon sijoittautunut vastaanottaja ei ole toimittanut hänelle tähän vaadittavia
         asiakirjoja. Kysymyksillä on läheinen yhteys asioissa C-409/04 (Teleos ym.) ja C-146/05 (Collée) esitettyihin kysymyksiin,
         joissa myös annan tänään ratkaisuehdotuksen. 
      
      II     Asiaa koskevat oikeussäännöt
      A       Yhteisön oikeus
      2.        Kuudenteen direktiiviin lisättiin yhteisen arvonlisäverojärjestelmän täydentämisestä ja direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta
         verotuksellisten rajojen poistamiseksi 16.12.1991 annetulla neuvoston direktiivillä 91/680(3) uusi XVI a osasto (jäsenvaltioiden välisen kaupan verotuksen siirtymäjärjestelmä; 28 a–28 m artikla). Nämä säännökset ovat
         edelleenkin merkityksellisiä, koska tähän mennessä ei ole vielä annettu lopullista sääntelyä jäsenvaltioiden välisen kauppaan
         liittyvän yritysten välisen tavarakaupan verottamisesta.
      
      3.        Kuudennen direktiivin 28 c artiklan A kohdassa säädetään tavaroiden luovutusten vapautuksista. Sen mukaan 
      
      ”jäsenvaltioiden on jäljempänä tarkoitettujen vapautusten oikean ja yksinkertaisen soveltamisen varmistamiseksi sekä mahdollisten
         veropetosten, veron kiertämisen ja muiden väärinkäytösten estämiseksi määräämillään edellytyksillä – – vapautettava verosta:
         
      
      a)      5 artiklassa ja 28 a artiklan 5 kohdan a alakohdassa tarkoitetut sellaisten tavaroiden luovutukset, jotka myyjä tai hankkija
         taikka joku muu näiden lukuun kuljettaa tai lähettää 3 artiklassa tarkoitetun alueen ulkopuolelle mutta yhteisön alueelle
         sellaiselle toiselle verovelvolliselle tai oikeushenkilölle, joka ei ole verovelvollinen, joka toimii verovelvollisena muussa
         jäsenvaltiossa kuin tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa. 
      
      – –”
      4.        Kuudennen direktiivin 22 artiklassa säädetään sen käsiteltävänä olevassa asiassa merkityksellisessä muodossa(4) veronmaksuvelvollisten muodollisista velvoitteista muun muassa seuraavaa:
      
      ”2. a) Verovelvollisen on pidettävä riittävän yksityiskohtaista kirjanpitoa arvonlisäveron soveltamisen ja veroviranomaisen
         suorittaman tarkastuksen mahdollistamiseksi. 
      
      – –
      3.      a) Verovelvollisen on toimitettava lasku tai laskuna toimiva asiakirja toiselle verovelvolliselle tai oikeushenkilölle, joka
         ei ole verovelvollinen, suorittamistaan tavaroiden luovutuksista ja palveluista. Verovelvollisen on toimitettava lasku tai
         laskuna toimiva asiakirja myös 28 b artiklan B kohdan 1 alakohdassa tarkoitettujen tavaroiden luovutuksista ja 28 c artiklan
         A kohdassa säädetyin edellytyksin luovutetuista tavaroista. Verovelvollisen on pidettävä itsellään jäljennös kaikista toimitetuista
         asiakirjoista.
      
      – –
      4.      a) Verovelvollisen on tehtävä ilmoitus jäsenvaltion vahvistamassa määräajassa. – – 
               b) Ilmoituksessa on annettava kaikki tiedot, jotka ovat tarpeen syntyneen verosaatavan määrän ja tehtävien vähennysten määrän
         toteamiseksi, mukaan lukien tarvittaessa veroon ja vähennyksiin liittyvien liiketoimien sekä vapautettujen liiketoimien kokonaismäärä,
         jos se on tarpeen veron määräytymisperusteen toteamiseksi. 
      
      c) Ilmoituksessa on myös esitettävä:
      –       toisaalta sellaisten 28 c artiklan A kohdassa tarkoitettujen tavaroiden luovutusten arvonlisäveroton kokonaisarvo, joiden
         verosaatavan syntyminen on syntynyt ilmoituskauden aikana.
      
      –      – –
      6.      – –
      b) Arvonlisäverovelvollisena rekisteröidyn verovelvollisen on myös toimitettava yhteenvetoilmoitus arvonlisäverovelvollisina
         rekisteröidyistä hankkijoista, joille hän on toimittanut tavaroita 28 c artiklan A jakson a ja d alakohdassa tarkoitetuissa
         tilanteissa, – –
      
      – –
      Yhteenvetoilmoituksessa on esitettävä:
      –      – –
      –      numero, jolla tavaroita hankkiva henkilö on rekisteröity arvonlisäverovelvollisena toisessa jäsenvaltiossa ja jota käyttäen
         tavarat on toimitettu hänelle, – –
      
      7.      – –
      8.      Jäsenvaltiot voivat säätää muista veron kannon oikean toimittamisen varmistamiseksi ja veropetosten estämiseksi välttämättöminä
         pitämistään velvoitteista, jollei verovelvollisten suorittamien jäsenvaltioiden sisäisten ja jäsenvaltioiden välisten liiketoimien
         yhdenvertaisen kohtelun noudattamisesta muuta johdu, ja jos nämä velvoitteet eivät aiheuta rajanylitykseen liittyviä muodollisuuksia
         jäsenvaltioiden välisessä kaupassa.”
      
      5.        Jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäisestä avusta välittömien verojen alalla 19.12.1977 annettua neuvoston
         direktiiviä 77/799/ETY(5) sovelletaan sen 1 artiklan 1 kohdan mukaan erityisesti arvonlisäveron määrittämisessä ja kantamisessa tarvittaviin tietoihin.
         Direktiivin 77/799 2 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
      
      ”Jäsenvaltion toimivaltainen viranomainen voi pyytää toisen jäsenvaltion toimivaltaiselta viranomaiselta 1 artiklan 1 kohdassa
         tarkoitettuja yksittäistapausta koskevia tietoja. Sen jäsenvaltion toimivaltaisen viranomaisen, jolta tietoja pyydetään, ei
         tarvitse täyttää tätä pyyntöä, jos on ilmeistä, ettei tietoja pyytävän jäsenvaltion toimivaltainen viranomainen ole täysin
         hyödyntänyt omia tavanomaisia tietolähteitään, vaikka tämä pyydetyt tiedot saadakseen olisi kyseisissä olosuhteissa voinut
         sen tehdä vaarantamatta tavoitellun tuloksen saavuttamista.” 
      
      6.        Direktiivin 3 artiklan mukaan jäsenvaltiot vaihtavat tietyissä tilanteissa tietoja ilman erillistä pyyntöä. Direktiivin 4
         artiklan mukaan jäsenvaltioiden on lisäksi erityistapauksissa annettava tietoja oma-aloitteisesti.
      
      7.        Hallinnollisesta yhteistyöstä välillisen verotuksen (ALV) alalla 27.1.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 218/92(6) 4 artiklan mukaan jokaisen jäsenvaltion toimivaltaisen viranomaisen on ylläpidettävä sähköistä tietokantaa kuudennen direktiivin
         22 artiklan 6 kohdan b alakohdan mukaisesti vastaanottamiensa tietojen tallennusta ja käsittelyä varten. Tämän tietokannan
         perusteella jäsenvaltiot antavat toisilleen tiettyjä tietoja tai ne voivat olla jopa suoraan saatavissa. 
      
      8.        Asetuksen N:o 218/92 5 artiklassa säädetään muiden tietojen vaihdosta yksittäistapauksessa seuraavaa: 
      
      ”1.      Jos 4 artiklan perusteella annetut tiedot ovat riittämättömät, jäsenvaltion toimivaltainen viranomainen voi tietyissä tapauksissa
         milloin tahansa pyytää lisää tietoja. Pyynnön saavan viranomaisen on annettava tiedot mahdollisimman pian ja viimeistään kolmen
         kuukauden kuluttua pyynnön vastaanottamisesta. 
      
      2.      Edellä 1 kohdassa tarkoitetussa tapauksessa pyynnön saavan viranomaisen on annettava pyytävälle viranomaiselle ainakin sellaisten
         laskujen numerot, päivämäärät ja arvot, jotka liittyvät tiettyihin kyseisissä jäsenvaltioissa olevien henkilöiden välillä
         suoritettuihin liiketoimiin.” 
      
      9.        Jäsenvaltion pyynnön saavan viranomaisen on annettava toisen jäsenvaltion pyytävälle viranomaiselle asetuksen N:o 218/92 7
         artiklassa tarkoitetut tiedot ainoastaan, jos 
      
      ”–      pyytävän viranomaisen tietopyyntöjen lukumäärä ja luonne tiettynä ajanjaksona eivät aiheuta pyynnön saavalle viranomaiselle
         suhteetonta hallinnollista rasitusta 
      
      –        pyytävä viranomainen on käyttänyt kaikki tavanomaiset tietolähteet, joita se kyseisissä olosuhteissa on voinut käyttää saadakseen
         pyydetyt tiedot tavoitellun lopputuloksen saavuttamista vaarantamatta 
      
      –        pyytävä viranomainen pyytää virka-apua ainoastaan, jos se voi antaa vastaavaa virka-apua toisen jäsenvaltion pyytävälle viranomaiselle.”
         
      
      10.      Hallinnollisesta yhteistyöstä arvonlisäverotuksen alalla ja asetuksen (ETY) N:o 218/92 kumoamisesta 7.10.2003 annettu neuvoston
         asetus (EY) N:o 1798/2003(7), jolla yhdistettiin eri säännökset keskinäisestä virka-avusta arvonlisäveron alalla, tuli voimaan 1.1.2004. Asetuksen 5 artiklassa
         säädetään tietojen pyytämisestä. Asetuksen N:o 1798/2003 40 artikla sisältää samanlaisen tietojen antamista koskevan varauksen
         kuin direktiivin 77/799 2 artiklan 1 kohdan toinen virke ja asetuksen N:o 218/92 7 artikla.
      
      B       Kansallinen lainsäädäntö 
      11.      Vuoden 1968 Wet op de omzetbelastingin (liikevaihtoverolaki) 9 §:n 2 momentin b kohdan, luettuna yhdessä tähän lakiin sisältyvässä
         taulukossa II olevan a kohdan 6 alakohdan kanssa, mukaan yhteisöluovutusten verokanta on nolla. Vuoden 1968 Uitvoeringsbesluit
         omzetbelastingin (liikevaihtoveron täytäntöönpanoasetus) 12 §:n mukaan vapautus soveltuu, kun sen edellytysten täyttyminen
         käy ilmi kirjanpidosta tai asiakirjoista.
      
      12.      Staatssecretaris van Financiënin 20.6.1995 tekemän päätöksen nro VB 95/2120 (jäljempänä tiedonanto 38)(8) 4.3 kohdassa asetetaan seuraavat ehdot noutokauppojen osalta yhteisöluovutuksesta esitettävälle näytölle: 
      
      ”Jos tavarat toimitetaan ulkomaiselle ostajalle ehdoin ’tehtaalta’ tai ’varastosta’ (noutokaupat), on mahdollista, että se,
         että kysymyksessä on tavaroiden yhteisömyynti, ei käy ilmi rahtikirjasta tai luovuttajan omasta kuljetushallintokirjanpidosta.
         Kuitenkin voidaan ajatella, että on olemassa sellaisia olosuhteita, joissa tavaran luovuttaja voi olla myös kyseisessä tilanteessa
         vakuuttunut siitä, että ulkomainen ostaja kuljettaa tavarat toiseen jäsenvaltioon. Hallinnolla jo olevien asiakirjojen ja
         todistusten lisäksi ostajan on oltava vakioasiakas, paitsi mikäli tavaran luovuttaja tietää, että sen tälle ostajalle yhteisömyyntinä
         myymistä tavaroista on aiheutunut ongelmia ja että ostaja on antanut lisäksi seuraavassa mainitun ilmoituksen. Tässä luovutetut
         tavarat vastaanottavan henkilön allekirjoittamassa kirjallisessa ilmoituksessa on oltava vähintään ostajan nimi ja, jos ostaja
         ei ota henkilökohtaisesti vastaan tavaroita, tavarat ostajan nimissä vastaanottavan henkilön nimi, sen ajoneuvon rekisterinumero,
         jolla tavarat on määrä kuljettaa, sen laskun numero, jossa luovutetut tavarat on yksilöity, paikka, jonne noutajan on määrä
         kuljettaa tavarat, sekä sitoumus siitä, että ostaja on valmis antamaan verohallinnolle pyydettäessä tarkempia tietoja tavaroiden
         määränpäästä. Tämän ilmoituksen malli on ohessa.
      
      Sellaisten noutokauppojen kohdalla, jossa ostaja ei ole vakioasiakas ja joissa tavarat maksetaan käteisellä ja joissa tavaroiden
         luovuttajalla ei ole myöskään käytettävissään asiakirjoja, jotka voisivat todistaa myynnin olevan yhteisöluovutus, eli niissä
         tapauksissa, joissa ulkomaisen ostajan nimiin laaditun laskun (jossa mainitaan ostajan ulkomainen arvonlisäveronumero) lisäksi
         ei ole olemassa mitään muuta asiakirjaa, josta kävisi ilmi, että kysymyksessä on tavaroiden yhteisöluovutus, tavaroiden luovuttaja
         ei voi perustella vaatimusta, jonka mukaan tavaroita koskevan arvonlisäveroprosentin olisi oltava nolla. Tavaroiden luovuttaja
         voi välttää tällaisessa tilanteessa jälkiverotusta koskevan riskin sillä, että se laskuttaa ostajalta alankomaalaisen arvonlisäveron.
         Jos ostaja siirtää tavarat toiseen jäsenvaltioon, sen on ilmoitettava tästä Alankomaiden verohallinnolle. Se voi sen jälkeen
         vähentää laskuun merkityn Alankomaiden arvonlisäveron.”
      
      III  Tosiseikat ja ennakkoratkaisukysymys 
      13.      Twoh International BV:tä (Twoh) vaadittiin jälkikäteisellä maksuunpanopäätöksellä maksamaan arvonlisävero sekä rangaistusmaksu
         vuoden 1996 luovutuksista. Twohin näkökannan mukaan kyseessä olevat luovutukset olivat yhteisöluovutuksia ja näin ollen verovapaita.
         Verohallinto hylkäsi kuitenkin vapautuksen, koska Twoh ei voinut esittää riittävää näyttöä tavaran lähettämisestä tai kuljettamisesta
         toiseen jäsenvaltioon. Twoh katsoi sitä vastoin, että Alankomaiden veroviranomaisten pitäisi direktiivin 77/799 ja asetuksen
         N:o 218/92 nojalla pyytää tietoja vastaanottovaltioiden veroviranomaisilta vahvistaakseen, että on kyse yhteisöluovutuksista.
         Verohallinto kiisti tämän. Twohin päävaatimus ei menestynyt alioikeudessa. 
      
      14.      Hoge Raad pyytää kassaatiomenettelyssä 22.4.2005 tekemällään päätöksellä EY 234 artiklan nojalla Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta
         ennakkoratkaisua seuraavaan kysymykseen:
      
      ”Onko kuudennen direktiivin 28 c artiklan A kohdan a alakohtaa – kun sitä luetaan yhdessä keskinäisestä avusta annetun direktiivin
         [77/799] ja asetuksen [N:o 218/92] kanssa – tulkittava siten, että jos tavaroiden saapumisjäsenvaltio ei ole toimittanut oma-aloitteisesti
         relevantiksi katsottavia tietoja, tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltion on pyydettävä tietoja siltä jäsenvaltiolta,
         johon tavaroiden väitetään saapuneen, ja otettava näiden tietojensaantipyyntöjen tulokset huomioon tavaroiden lähetystä tai
         kuljetusta koskevan näytön tutkinnassa?” 
      
      15.      Twoh, Ranskan hallitus, Irlanti, Italian, Alankomaiden, Puolan ja Portugalin hallitukset sekä Euroopan yhteisöjen komissio
         ovat esittäneet huomautuksia yhteisöjen tuomioistuimen menettelyssä. 
      
      IV     Oikeudellinen arviointi
      16.      Kuten olen esittänyt asiassa Teleos ym. tänään antamassani ratkaisuehdotuksessa, yhteisöluovutuksen verovapauden edellytyksenä
         on kuudennen direktiivin 28 c artiklan A kohdan a alakohdan mukaan se, että luovutettu esine lähetetään tai kuljetetaan toiseen
         jäsenvaltioon ja se on näin ollen fyysisesti jättänyt luovutusvaltion.(9)
      
      17.      Tällöin on otettava huomioon, että arvonlisäveron soveltamisala on kuudennen direktiivin mukaan hyvin laaja ja verovapautuksia
         on tulkittava suppeasti, koska ne ovat poikkeuksia tästä periaatteesta.(10) Sen, joka vetoaa tuollaiseen poikkeukseen, on osoitettava, että sen soveltamisedellytykset täyttyvät. Jotta kuudennen direktiivin
         lainmukainen soveltaminen taataan, on välttämätöntä, että luovuttajalla on yhteisöluovutuksen verovapautuksen edellytyksenä
         velvollisuus esittää näyttö tavaroiden kuljettamisesta pois luovutusvaltiosta. 
      
      18.      Kuten kuudennen direktiivin 28 c artiklan A kohdan johdantolauseesta seuraa, jäsenvaltiot vahvistavat yhteisöluovutuksen verovapautuksen
         edellytysten osoittamisen muodolliset vaatimukset.(11) Lisäksi jäsenvaltiot voivat kuudennen direktiivin 22 artiklan 8 kohdan mukaan säätää muista verovelvollisten velvollisuuksista,
         joita ne pitävät välttämättöminä veron asianmukaisesti kantamiseksi ja veropetosten estämiseksi.(12) Jäsenvaltioiden on kuitenkin kuudennessa direktiivissä niille jätettyä harkintavaltaa käyttäessään otettava huomioon EY:n
         perustamissopimuksen määräykset, itse direktiivin tarkoitus sekä yleiset oikeusperiaatteet, kuten suhteellisuusperiaate. (13)
      
      19.      Alankomaiden lainsäädännössä säädetään tiedonannossa 38 tarkemmin näyttöä koskevista vaatimuksista silloin, kun kyse on noutokaupasta.
         Ennakkoratkaisukysymyksen esittänyt tuomioistuin tai menettelyn osapuolet eivät ole esittäneet epäilyksiä siitä, ovatko nämä
         säännökset kuudennen direktiivin tai yleisten oikeusperiaatteiden mukaisia. 
      
      20.      Twoh ei ole kuitenkaan onnistunut tosiseikat tutkineen kansallisen tuomioistuimen mukaan esittämään tiedonannon 38 vaatimusten
         mukaista näyttöä siitä, että luovutuksensaaja olisi kuljettanut Alankomaista luovutetut esineet toiseen jäsenvaltioon. Twoh
         katsoo kuitenkin, että veroviranomaiset ovat direktiivin 77/799 ja asetuksen N:o 218/92 nojalla velvollisia hankkimaan tietoja
         vastaanottovaltioiden viranomaisilta luovutusten rajatylittävän luonteen toteamiseksi.
      
      21.      Tätä ei voida hyväksyä. 
      
      22.      Direktiivin 77/799 tarkoituksena on edistää virka-apua ja tietojenvaihtoa jäsenvaltioiden välillä veropetosten estämiseksi.(14) Tätä päämäärää palvelee myös asetus N:o 218/92, joka täydentää direktiiviä 77/799 välillisten verojen alalla.(15) Tietojenvaihtojärjestelmä, joka on luotu asetuksella N:o 218/92, tuli tarpeelliseksi etenkin sisämarkkinoiden toteuttamisen
         ja siitä johtuvan rajatarkastusten poistumisen vuoksi, ja sen tarkoituksena on ehkäistä verotulojen menettämistä, kun yhteisön
         sisäiseen kauppaan sovelletaan kuudennen direktiivin siirtymäsäännöksiä.(16)
      
      23.      Näiden oikeudellisten toimien tarkoituksena on ensisijaisesti jäsenvaltioiden veroviranomaisten yhteistyö, eikä niillä anneta
         oikeuksia yksityisille, jos ei oteta lukuun asetuksen N:o 218/92 6 artiklan 4 kohdassa tarkoitettuja arvonlisäverotunnistetietoja.
         Rajatylittävä tietojenvaihto ei tarkoita sitä, että verovelvolliset vapautettaisiin kuudennen direktiivin mukaisesta näyttövelvollisuudesta.
         Tietojenvaihdon avulla viranomaiset voivat tarkastaa verovelvollisten toimittamat tiedot ja näytön, mutta sen ei ole määrä
         korvata niitä. Jo direktiivin 77/799 2 artiklan 1 kohdasta ja asetuksen N:o 218/92 5 artiklasta seuraa, että jäsenvaltion
         viranomainen voi hankkia tietoja mutta se ei ole velvollinen hankkimaan niitä. 
      
      24.      Kuten komissio esittää, pyynnön saaneen valtion viranomaiset eivät lisäksi ole tietyissä olosuhteissa velvollisia antamaan
         tietoja. Tietoja on asetuksen N:o 218/92 7 artiklan mukaan annettava vain silloin, kun pyytävän viranomaisen tietopyyntöjen
         lukumäärä ja luonne tiettynä ajanjaksona eivät aiheuta pyynnön saavalle viranomaiselle suhteetonta hallinnollista rasitusta
         ja kun pyytävä viranomainen on käyttänyt kaikki omat tietolähteensä.(17)
      
      25.      Mikäli viranomaisilla olisi velvollisuus hankkia vastaanottovaltiosta tietoja yhteisöhankinnasta aina silloin, kun luovuttaja
         ei kykene esittämään siitä näyttöä, pyyntöjen määrä voisi nousta sillä tavalla, että pyyntöjen kohteena olevat viranomaiset
         hylkäisivät ne suhteettoman suuren hallinnollisen rasituksen vuoksi asetuksen N:o 218/92 7 artiklaan viitaten. 
      
      26.      Tuollaisista käytännön seikoista riippumatta vastaanottovaltion veroviranomaisten tiedot eivät myöskään rajoituksetta sovellu
         näytön esittämiseen kuudennen direktiivin 28 c artiklan A kohdan a alakohdan mukaisen yhteisöluovutuksen verovapautuksesta.
         
      
      27.      Kuten olen esittänyt asiassa Teleos ym. antamassani ratkaisuehdotuksessa, luovutus- ja vastaanottovaltion veroviranomaiset
         tarkastavat toisistaan riippumatta, täyttyvätkö yhteisöluovutuksen verovapautuksen tai yhteisöhankinnan verottamisen edellytykset.(18) Se tosiasia, että vastaanottovaltiossa on ilmoitettu tavaroiden yhteisöhankinnasta, on aihetodiste siitä, että nämä tavarat
         ovat tosiasiallisesti fyysisesti jättäneet luovutusvaltion. Tämä seikka voi kuitenkin täydentävästi tukea vaatimusta luovutuksen
         verovapautuksesta, mikäli luovutusvaltion toimivaltaisella veroviranomaisella on vastaavia tietoja sen vuoksi, että vastaanottovaltion
         viranomaiset ovat oma-aloitteisesti(19) toimittaneet niitä.(20)
      
      28.      Myönnän kyllä, että verovelvolliselta kielletään Twohin tilanteessa tässä puolletun näkökannan mukaan lähetyksen verovapautus,
         vaikka se, ettei verovelvollinen voi osoittaa kuljetusta valtion ulkopuolelle, johtuu vain sen liikekumppanin laiminlyönneistä.
         Mikäli luovuttaja jättää ostajan tehtäväksi tavaran siirtämisen valtion ulkopuolelle, hän ottaa tietoisen riskin vastaavan
         näytön puuttumisesta, jos ostaja ei toimita sitä hänelle. Verohallinto ei voi puuttua asiaan tällaisessa tilanteessa. Luovuttajan
         täytyy tukeutua liikekumppaniinsa ja hankkia tältä näyttöä tai vaatia tältä jälkikäteen arvonlisäveroa, jos tämä ei esitä
         näyttöä kuljetuksesta luovutusvaltion ulkopuolelle. Luovuttaja voi suojautua tällaisilta riskeiltä vaatimalla arvonlisäveron
         suuruisen vakuuden ja vapauttamalla sen vasta kuljetusdokumenttien esittämistä vastaan. 
      
      29.      Veroviranomainen ei siis ole kyseessä olevassa tilanteessa velvollinen pyytämään toisen jäsenvaltion viranomaiselta tietoa
         siitä, onko tuossa valtiossa jätetty veroilmoitusta tiettyjen tavaroiden yhteisöhankinnasta. 
      
      V       Ratkaisuehdotus
      30.      Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että yhteisöjen tuomioistuin vastaa Hoge Raadin esittämään ennakkoratkaisupyyntöön seuraavasti:
      
      Sen, joka hakee yhteisöluovutuksen verovapautusta jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen
         arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY
         28 c artiklan A kohdan a alakohdan nojalla, on osoitettava, että vastaanottaja on saanut omistajalle kuuluvan määräysvallan
         luovutettuun tavaraan, joka on lähetetty tai kuljetettu toiseen jäsenvaltioon ja joka on näin ollen fyysisesti jättänyt luovutusvaltion.
         
      
      Luovutusvaltion veroviranomaisilla ei ole velvollisuutta pyytää jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäisestä
         avusta välittömien ja välillisten verojen alalla 19.12.1977 annetun neuvoston direktiivin 77/799/ETY ja hallinnollisesta yhteistyöstä
         välillisen verotuksen (ALV) alalla 27.1.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 218/92 nojalla tietoja vastaanottovaltion
         veroviranomaisilta, kun verovelvollinen ei itse kykene toimittamaan näyttöä tavaroiden lähetyksestä tai kuljetuksesta.
      
      1 –	Alkuperäinen kieli: saksa.
      
      2 –	Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste
         – 17.5.1977 annettu kuudes neuvoston direktiivi 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1), jäljempänä kuudes direktiivi.
      
      3 –	EYVL L 376, s. 1.
      
      4 –	Vrt. direktiivillä 91/680/ETY lisätyn ja viimeksi direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta ja uusista toimenpiteistä arvonlisäveron
         yksinkertaistamiseksi – tiettyjen vapautusten soveltamisala ja niiden täytäntöönpanoa koskevat yksityiskohtaiset säännöt –
         10.4.1995 annetulla neuvoston direktiivillä 95/7/EY (EYVL L 102, s. 18) muutettu 28 h artikla.
      
      5 –	EYVL L 336, s. 15; sellaisena kuin direktiivi on muutettuna valmisteveron alaisia tuotteita koskevasta yleisestä järjestelmästä
         sekä näiden tuotteiden hallussapidosta, liikkumisesta ja valvonnasta 25.2.1992 annetulla neuvoston direktiivillä 92/12/ETY
         (EYVL L 76, s. 1). Jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäisestä avusta välittömien ja välillisten verojen alalla
         annetun neuvoston direktiivin 77/799/ETY muuttamisesta 7.10.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/93/EY (EUVL L 264, s.
         23) voimaantulosta alkaen direktiivi 77/799 ei enää koske arvonlisäveroa.
      
      6 –	EYVL L 24, s. 1.
      
      7 –	EYVL L 264, s. 1.
      
      8 –	V-N 1995, s. 2324.
      
      9 –	Ks. etenkin asiassa C-409/04, Teleos ym., 11.1.2007 annetun ratkaisuehdotuksen 45 ja 59 kohta (ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      10 –	Edellä alaviitteessä 9 mainitussa asiassa Teleos ym. annetun ratkaisuehdotuksen 63 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen.
      
      11 –	Ks. tältä osin myös asia C-395/02, Transport Service, määräys 3.3.2004 (Kok. 2004, s. I-1991, 27 ja 28 kohta) ja asia C-255/02,
         Halifax ym., tuomio 21.2.2006 (Kok. 2006, s. I-1609, 90 ja 91 kohta). Tästä lähemmin asiassa C-146/05, Collée, 11.1.2007 antamani
         ratkaisuehdotuksen 20 kohdassa ja sitä seuraavissa kohdissa (ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      12 –	Edellä alaviitteessä 11 mainitussa asiassa Halifax ym. annetun tuomion 92 kohta.
      
      13 –	Vrt. tältä osin oikeudesta ostoihin sisältyvän veron vähennykseen myös jo asiat C-110/98–C-147/98, Gabalfrisa ym., tuomio
         21.3.2000 (Kok. 2000, s. I-1577, 52 kohta) ja asiat C-286/94, C-340/95, C-401/95 ja C-47/96, Molenheide ym., tuomio 18.12.1997
         (Kok. 1997, s. I-7281, 48 kohta) sekä kuudennen direktiivin 21 artiklan 3 kohdan osalta asia C-384/04, Federation of Technological
         Industries ym., tuomio 11.5.2006 (Kok. 2006, s. I-4191, 29 kohta). 
      
      14 –	Vrt. direktiivin 77/799 ensimmäinen perustelukappale. Asetuksen N:o 1798/2003 uusi säännöstö ei ole muuttanut tätä tavoitteenasettelua
         (vrt. asetuksen N:o 1798/2003 ensimmäinen perustelukappale).
      
      15 –	Vrt. asetuksen N:o 218/92 neljäs perustelukappale.
      
      16 –	Vrt. asetuksen N:o 218/92 ensimmäinen, toinen ja kolmas perustelukappale.
      
      17 –	Ks. myös direktiivin 77/799 2 artiklan 1 kohdan toinen virke.
      
      18 –	Edellä alaviitteessä 9 mainitussa asiassa Teleos ym. annetun ratkaisuehdotuksen 90 kohta.
      
      19 –	Käsiteltävänä olevassa asiassa on riidatonta, ettei Alankomaiden viranomaisilla ollut vastaavia oma-aloitteisesti luovutettuja
         tietoja. On myös kyseenalaista, kuuluvatko vastaanottovaltion yhteisöhankintojen verotukseen liittyvät tiedot ilman erillistä
         pyyntöä toimitettaviin tietoihin. Vastaanottovaltion ei tarvitse toimittaa luovutusvaltiolle tietoja, joita yhteisöluovutuksen
         verovapautus edellyttää. Luovutusvaltion on pikemminkin asetuksen N:o 218/92 4 artiklan mukaan toimitettava sille 22 artiklan
         6 kohdan b alakohdan mukaan toimitetut tiedot vastaanottovaltiolle (eli luovuttajan tiedot vastaanottajasta), jotta sen viranomaiset
         voivat varmistaa hankinnan verotuksen. 
      
      20 –	Vrt. edellä alaviitteessä 9 mainitussa asiassa Teleos ym. annetun ratkaisuehdotuksen 91 kohta.