CELEX: 62015CC0018
Language: mt
Date: 2016-03-17 00:00:00
Title: Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali J. Kokott, ippreżentati fis-17 ta’ Marzu 2016.

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
      KOKOTT
      ippreżentati fis-17 ta’ Marzu 2016 (
            1
         )
      
         Kawża C‑18/15
      
      
         Brisal – Auto Estradas do Litoral SA
      
      
         KBC Finance Ireland
      
      
         vs
      
      
         Fazenda Pública
      
      
         [talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mis-Supremo Tribunal Administrativo (qorti amministrattiva suprema, il‑Portugall)]
      
      “Leġiżlazzjoni fiskali — Libertà li jiġu pprovduti servizzi (Artikolu 49 KE) — Taxxa nazzjonali fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi — Dħul mill-interessi — Obbligu fiskali limitat ta’ kreditur ta’ interessi mhux residenti — Taxxa f’ras il-għajn — Spejjeż professjonali b’rabta diretta mal-attività taxxabbli — Spejjeż ta’ finanzjament — Spejjeż ġenerali tal-attività”
      I – Introduzzjoni
      
      
               1.
            
            
               Għat-tieni darba, il-Qorti tal-Ġustizzja qiegħda tittratta l-kwistjoni jekk leġiżlazzjoni Portugiża dwar it-tassazzjoni tal-interessi f’ras il-għajn hijiex kompatibbli mal-libertajiet fundamentali. Fir-rigward ta’ kredituri ta’ interessi mhux residenti, it-taxxa tinġabar mhux biss bħala taxxa f’ras il-għajn mingħand id-debituri tal-interessi, iżda hija wkoll ikkalkolata b’mod differenti meta mqabbla ma’ dik imposta fuq kredituri ta’ interessi residenti.
            
         
               2.
            
            
               L-ewwel darba, il-Qorti tal-Ġustizzja kienet ukoll ċaħdet rikors ippreżentat mill-Kummissjoni Ewropea kontra din il-leġiżlazzjoni fil-Kawża C‑105/09 minħabba li l-Kummissjoni ma għamlithiex suffiċjentement ċara sa fejn l-iskema speċjali kienet tippreġudika effettivament lill-persuni mhux residenti (
                     2
                  ). Fit-talba għal deċiżjoni preliminari li issa għandha quddiemha l-Qorti tal-Ġustizzja, il-leġiżlazzjoni Portugiża qiegħda terġa’ tiġi eżaminata. Din id-darba l-Qorti tal-Ġustizzja, ħielsa minn kwistjonijiet proċedurali dwar l-oneru tat-trattazzjoni u tal-prova, ser ikollha tiddeċiedi fuq il-mertu.
            
         
               3.
            
            
               Hija ser tindirizza l-kwistjoni dwar liema aspetti tas-sistema ta’ taxxa f’ras il-għajn għal persuni mhux residenti jistgħu jvarjaw mis-sistema ta’ tassazzjoni normali applikabbli għal persuni residenti. Dan ser ikun ta’ importanza kbira b’mod partikolari għall-kompetizzjoni bejn l-istituzzjonijiet ta’ kreditu fis-suq intern.
            
         II – Il-kuntest ġuridiku
      
      A – Id-dritt tal-Unjoni
      
      
               4.
            
            
               Fir-rigward tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, l-ewwel paragrafu tal-Artikolu 49 KE (issa l-ewwel paragrafu tal-Artikolu 56 TFUE) jiddisponi:
               “Fil-qafas tad-dispożizzjonijiet ta’ hawn taħt, ir-restrizzjonijiet fuq il-liberta’ li jiġu provduti servizzi fl-Unjoni għandhom jiġu projbiti fir-rigward ta’ ċittadini ta’ Stati Membri li jkunu stabbiliti fi Stat Membru li ma jkunx dak tal-persuna li lilha jingħataw is-servizzi [destinatarju ta’ servizzi].”
            
         B – Id-dritt nazzjonali
      
      
               5.
            
            
               Fil-Portugall tinġabar taxxa fuq il-persuni ġuridiċi skont il-Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (il-kodiċi tat-taxxa korporattiva, iktar ’il quddiem is-“CIRC”) fuq id-dħul tal-kumpanniji.
            
         
               6.
            
            
               Skont it-tagħrif mogħti mill-qorti tar-rinviju, id-dispożizzjonijiet Portugiżi li huma rilevanti għall-kawża prinċipali, għas-snin 2005 sa 2007, jikkorrispondu ma’ dawk li kienu s-suġġett tar-rikors tal-Kummissjoni kontra r-Repubblika Portugiża fil-Kawża C‑105/08. Kif jirriżulta mis-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja f’din il-kawża (
                     3
                  ), il-kumpanniji li ma kinux stabbiliti fil-Portugall kienu suġġetti għal taxxa fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi biss fir-rigward tad-dħul miksub fil-Portugall (obbligu fiskali limitat). Dan id-dħul kien jinkludi pagamenti ta’ interessi ta’ debituri li kienu residenti fil-Portugall.
            
         
               7.
            
            
               Skont l-Artikolu 80(2)(c) tas-CIRC, tali dħul kien intaxxat b’rata ta’ tassazzjoni ta’ 20 % jew b’rata li tirriżulta minn ftehim dwar it-taxxa doppja li kien jeżisti mal-pajjiż fejn hija stabbilita l-kumpannija suġġetta għal obbligu fiskali limitat. B’hekk fil-każ preżenti, ir-rata evidentement kienet tammonta għal 15 %. Tnaqqis ta’ spejjeż professjonali ma kienx possibbli. It-taxxa kienet tinġabar billi d-debitur tal-interessi jżomm parti mill-interessi dovuti u jħallas lill-amministrazzjoni fiskali Portugiża (taxxa f’ras il-għajn).
            
         
               8.
            
            
               Skont l-Artikolu 80(1) tas-CIRC, għall-kuntrarju, id-dħul kollu li jkollha tiddikjara kumpannija residenti fit-territorju nazzjonali, wara t-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali, huwa suġġett għat-taxxa fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi b’rata ta’ 25 % (obbligu fiskali mhux limitat).
            
         III – Il-kawża prinċipali
      
      
               9.
            
            
               Is-suġġett tal-kawża prinċipali huwa l-impożizzjoni tat-taxxa fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi Portugiża fuq id-dħul Portugiż mill-interessi ta’ istituzzjoni finanzjarja stabbilita fl-Irlanda.
            
         
               10.
            
            
               Il-kumpannija Portugiża Brisal – Auto Estradas do Litoral S.A. (iktar ’il quddiem “Brisal”) u l-Bank Irlandiż KBC Finance Ireland (iktar ’il quddiem “KBC”) kienu sħab kuntrattwali ta’ kuntratt finanzjarju (iktar ’il quddiem is-“self”). Fil-kuntest ta’ dan il-kuntratt Brisal kienet obbligata tħallas interessi lil KBC, li b’kollox jammontaw għal EUR 350806 f’ċerti xhur tas-snin 2005 sa 2007. Mill-pagamenti, Brisal żammet ammont totali ta’ EUR 59386 u ħallsitu lill-amministrazzjoni fiskali Portugiża bħala taxxa f’ras il-għajn għal KBC.
            
         
               11.
            
            
               Kemm Brisal kif ukoll KBC jikkontestaw dan l-obbligu li tinżamm parti mill-interessi sabiex titħallas it-taxxa fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi Portugiża, minħabba li dan jiddiskrimina lill-istituzzjonijiet finanzjarji mhux residenti fir-rigward ta’ dawk residenti b’mod inkompatibbli mad-dritt tal-Unjoni. KBC b’mod partikolari jitlob għat-teħid inkunsiderazzjoni fiskali tal-ispejjeż ta’ rifinanzjament tiegħu għas-self.
            
         IV – Il-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
      
      
               12.
            
            
               Is-Supremo Tribunal Administrativo (qorti suprema amministrattiva, il-Portugall) li issa hija adita bil-kawża għamlet id-domandi li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja fid-19 ta’ Jannar 2015 skont l-Artikolu 267 TFUE:
               
                        1.
                     
                     
                        L-Artikolu 56 TFUE jipprekludi leġiżlazzjoni fiskali interna li tipprovdi li istituzzjonijiet finanzjarji mhux residenti fit-territorju Portugiż jiġu ssuġġettati għat-taxxa fuq id-dħul ta’ interessi li jirriżultaw f’dan it-territorju u intaxxati f’ras il-għajn b’rata definittiva ta’ 20 % (jew b’rata inqas fil-każ ta’ ftehim għal ħelsien minn taxxa doppja), rata applikabbli fuq id-dħul gross, mingħajr il-possibbiltà ta’ tnaqqis tal-ispejjeż professjonali direttament marbuta mal-attività finanzjarja eżerċitata, filwaqt li l-interessi li jirriżultaw mill-istituzzjonijiet finanzjarji residenti huma inkorporati fid-dħul globali taxxabbli, fejn isir it-tnaqqis tal-ispejjeż assoċjati mal-attività eżerċitata fil-mument tal-kalkolu tal-profitt għall-finijiet tal-issuġġettar għat-taxxa fuq id-dħul ta’ persuni ġuridiċi, fejn b’hekk, ir-rata ġenerali ta’ 25 % tapplika għad-dħul ta’ interessi nett?
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Din l-oppożizzjoni [tal-Artikolu 56 TFUE kontra din il-leġiżlazzjoni] teżisti wkoll meta ssir il-konstatazzjoni li l-bażi taxxabbli tal-istituzzjonijiet finanzjarji residenti tibqa’ jew tista’ tibqa’ suġġetta, wara t-tnaqqis tal-ispejjeż ta’ finanzjament assoċjati mad-dħul ta’ interessi jew mat-tnaqqis tal-ispejjeż b’relazzjoni ekonomika diretta ma’ dan id-dħul, għal bażi taxxabbli ogħla minn dak li huwa intaxxat f’ras il-għajn mill-istituzzjonijiet mhux residenti u li jkollu effett fuq id-dħul gross?
                     
                  
                        3.
                     
                     
                        F’dan ir-rigward, l-ispejjeż ta’ finanzjament assoċjati mas-self mogħti jew mal-ispejjeż li jippreżentaw rabta ekonomika diretta mad-dħul ta’ interessi li jirriżultaw, jistgħu jiġu kkonfermati permezz tad-data pprovduta mill-EURIBOR (“Euro Interbank Offered Rate”) u mil-LIBOR (“London Interbank Offered Rate”) - entitajiet li jirrappreżentaw ir-rati ta’ interess medji mitluba fil-finanzjamenti interbankarji li għalihom jirrikorru l-banek sabiex jeżerċitaw l-attività tagħhom?
                     
                  
         
               13.
            
            
               Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, ir-Renju tal-Belġju, ir-Renju tad-Danimarka, ir-Repubblika Portugiża u l-Kummissjoni ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja. Fis-seduta tat-13 ta’ Jannar 2016 ipparteċipaw biss ir-Renju tal-Belġju, ir-Repubblika Portugiża u l-Kummissjoni.
            
         V – Analiżi legali
      
      
               14.
            
            
               Bit-tliet domandi tagħha li jien ser neżamina flimkien, essenzjalment il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf jekk leġiżlazzjoni dwar it-tnaqqis tat-taxxa għal pagamenti ta’ interessi lil kredituri mhux residenti, kif iddeterminat fil-kawża prinċipali, hijiex kompatibbli mal-libertà li jiġu pprovduti servizzi.
            
         
               15.
            
            
               Peress li fil-kawża prinċipali hija rilevanti s-sitwazzjoni legali fis-snin 2005 sa 2007, jeħtieġ li jiġi interpretat l-Artikolu 49 KE u mhux l-Artikolu 56 TFUE, kif imsemmi fid-domandi preliminari.
            
         
               16.
            
            
               L-ewwel paragrafu tal-Artikolu 49 KE jipprojbixxi restrizzjonijiet għal-libertà li jiġu pprovduti servizzi favur ċittadini tal-Istati Membri, meta l-fornitur u d-destinatarju ta’ servizz ikunu residenti fi Stati Membri differenti. Skont l-Artikolu 55 KE flimkien mal-Artikolu 48 KE, din il-projbizzjoni tapplika wkoll għal servizzi pprovduti minn kumpanniji. Barra minn hekk, kif diġà spjegajt iktar fid-dettall xi bnadi oħra, il-libertà li jiġu pprovduti servizzi hija l-libertà fundamentali li għandha tiġi applikata fis-sitwazzjoni preżenti ta’ self transkonfinali (
                     4
                  ).
            
         
               17.
            
            
               Għandhom jitqiesu li huma restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi dawk il-miżuri kollha li jipprojbixxu, jostakolaw jew jagħmlu inqas attraenti l-eżerċizzju ta’ din il-libertà (
                     5
                  ). Restrizzjoni tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi tal-fornitur (f’dan il-każ KBC) għandha tiġi preżunta b’mod partikolari meta leġiżlazzjoni nazzjonali jkollha l-effett li tirrendi l-provvista ta’ servizzi bejn Stati Membri iktar diffiċli mill-provvista ta’ servizzi purament interna fi Stat Membru (
                     6
                  ). Barra minn hekk, id-destinatarju ta’ servizz (f’dan il-każ Brisal) jista’ jinvoka wkoll il-benefiċċju tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi (
                     7
                  ).
            
         
               18.
            
            
               Diffikultà fir-rigward ta’ servizzi transkonfinali fil-każ preżenti tista’ tirriżulta mill-fatt li KBC, li huwa stabbilit fl-Irlanda, iġarrab fil-Portugall tassazzjoni sfavorevoli fuq id-dħul mill-interessi tiegħu meta mqabbel ma’ fornituri ta’ self residenti, minħabba li dan huwa suġġett għal taxxa kkalkolata b’mod separat bħala taxxa f’ras il-għajn.
            
         
               19.
            
            
               F’dan ir-rigward, għandha ssir distinzjoni bejn żewġ aspetti differenti tal-iskema speċjali għal kredituri mhux residenti meta mqabbla mat-tassazzjoni tad-dħul mill-interessi fil-każ ta’ kredituri residenti, u dawn l-aspetti għandhom jiġu eżaminati wkoll b’mod separat: minn naħa d-diversi modalitajiet tal-ġbir tat-taxxa (ara, f’dan ir-rigward, it-taqsima A), u min-naħa l-oħra l-kalkolu differenti tal-ammont ta’ taxxa applikat (ara, f’dan ir-rigward, it-taqsima B).
            
         A – Ksur permezz tal-modalità tal-ġbir tat-taxxa
      
      
               20.
            
            
               Fl-ewwel lok b’hekk tqum il-kwistjoni jekk l-iżvantaġġi li huma suġġetti għalihom Brisal u KBC minħabba l-modalità tal-ġbir tat-taxxa f’ras il-għajn jikkostitwixxux ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi. Dan għaliex għad-destinatarji ta’ servizz mill-inqas jirriżulta piż amministrattiv addizzjonali minħabba din il-proċedura, meta mqabbel mat-teħid ta’ self mingħand kredituri ta’ interessi residenti, li jintaxxaw id-dħul mill-interessi huma stess, li fl-istess waqt huwa wkoll ta’ piż għan-negozju tal-fornitur (
                     8
                  ).
            
         
               21.
            
            
               Din il-kwistjoni hija ċċarata mill-ġurisprudenza (
                     9
                  ).
            
         
               22.
            
            
               Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kkonstatat diversi drabi li l-modalità ta’ ġbir speċjali tat-taxxa f’ras il-għajn għal fornituri mhux residenti fil-prinċipju ma tiksirx il-libertà li jiġu pprovduti servizzi. Dan peress li r-restrizzjoni relatata ma’ din il-modalità ta’ ġbir hija ġġustifikata min-neċessità li tiġi ggarantita l-effikaċità tal-irkupru tat-taxxa (
                     10
                  ). Fis-sentenza Truck Center, il-Qorti tal-Ġustizzja ġġustifikat l-istess konklużjoni fir-rigward tal-libertà ta’ stabbiliment fis-sens li ma kien hemm ebda restrizzjoni għal din il-libertà fundamentali minħabba li s-sitwazzjonijiet ta’ persuni taxxabbli residenti u mhux residenti ma kinux oġġettivament paragunabbli f’dan ir-rigward (
                     11
                  ).
            
         
               23.
            
            
               Fil-każ preżenti ma jista’ jiġi identifikat ebda aspett mhux tas-soltu li jirrikjedi deroga minn dawn il-konstatazzjonijiet tal-ġurisprudenza. Il-leġiżlazzjoni Portugiża inkwistjoni fil-kawża prinċipali b’hekk ma tiksirx il-libertà li jiġu pprovduti servizzi fir-rigward tal-modalità tal-ġbir speċjali li għandu jiġi applikat fil-każ ta’ kredituri ta’ interessi mhux residenti.
            
         B – Ksur minħabba l-kalkolu tat-taxxa
      
      
               24.
            
            
               Il-kwistjoni dwar jekk il-kalkolu differenti tat-taxxa għad-dħul mill-interessi ta’ persuni residenti u mhux residenti jikkostitwixxix ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi għandha tiġi iżolata mill-iżvantaġġi li jirriżultaw minħabba l-modalità tal-ġbir speċjali (
                     12
                  ).
            
         
               25.
            
            
               Filwaqt li fis-snin 2005 sal-2007, id-dħul mill-interessi fil-Portugall ta’ persuna taxxabbli mhux residenti kien intaxxat bir-rata ta’ 25 % meta jiġi ddeterminat id-dħul totali tagħha wara t-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali, id-dħul mill-interessi ta’ persuni taxxabbli mhux residenti kien suġġett għal rata massima ta’ taxxa ta’ 20 %, iżda mingħajr il-possibbiltà tat-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali.
            
         1. It-tnaqqis ta’ spejjeż professjonali
      
               26.
            
            
               Ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, l-ewwel nett, jista’ jirriżulta mill-fatt li l-leġiżlazzjoni Portugiża tirrifjuta kull tnaqqis tal-ispejjeż professjonali fil-konfront ta’ kredituri ta’ interessi mhux residenti meta tiġi kkalkolata t-taxxa. Għal din ir-raġuni, KBC lanqas ma jista’ jitlob spejjeż ta’ finanzjament li jirriżultawlu għall-għoti tas-self lil Brisal.
            
         
               27.
            
            
               Fil-fatt, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja mill-għoti tas-sentenza Gerritse, fil-prinċipju jsir ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi meta persuni taxxabbli mhux residenti (suġġetti għal obbligu fiskali limitat) ma jkunux jistgħu jnaqqsu l-infiq li jkollu rabta diretta mal-attività ntaxxata, b’differenza għall-persuni taxxabbli stabbiliti fit-territorju nazzjonali (suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat) (
                     13
                  ).
            
         
               28.
            
            
               Skont il-ġurisprudenza, l-ispejjeż ikollhom rabta diretta ma’ attività taxxabbli, meta dawn jirriżultaw minn din l-attività u għalhekk huma neċessarji għall-eżerċizzju tagħha (
                     14
                  ). Ma huwiex rilevanti l-post u l-ħin meta saru dawn l-ispejjeż (
                     15
                  ).
            
         
               29.
            
            
               Fil-każ preżenti huwa kkontestat jekk għandhiex tiġi kkonstatata rabta diretta fis-sens tal-ġurisprudenza bejn l-ispejjeż ta’ finanzjament ta’ KBC u l-għoti tas-self lil Brisal. Fl-ewwel lok, għandu jiġi ċċarat jekk is-sempliċi spejjeż ta’ finanzjament tassew jistax ikollhom rabta diretta ma’ attività taxxabbli (ara, f’dan ir-rigward, it-taqsima a).
            
         
               30.
            
            
               Iżda anki meta dan fil-prinċipju għandu jkun possibbli, fil-każ preżenti għandha titqies il-partikolarità li KBC, kif evidentement huwa komuni fl-attività bankarja, ma ffinanzjax is-self tiegħu lil Brisal billi huwa stess ħa self għalih f’ammont korrispondenti (l-hekk imsejħa spejjeż diretti). Għall-kuntrarju l-ispejjeż ta’ finanzjament għal KBC irriżultaw minħabba l-fatt li l-attività kollha tiegħu ssostni tali spejjeż ta’ finanzjament. B’hekk KBC jixtieq jitlob parti mill-ispejjeż ta’ finanzjament bħala spejjeż professjonali li jirriżultaw għall-eżerċizzju tal-attività tiegħu kollha kemm hi (l-hekk imsejħa spejjeż ġenerali). F’dawn iċ-ċirkustanzi għaldaqstant tqum il-kwistjoni ulterjuri dwar jekk l-ispejjeż ta’ finanzjament għandhomx jittieħdu inkunsiderazzjoni biss bħala spejjeż diretti jew inkella wkoll fl-ammont ta’ parti mill-ispejjeż ġenerali ta’ istituzzjoni taxxabbli (ara, f’dan ir-rigward, it-taqsima b).
            
         a) Esklużjoni ġenerali tal-ispejjeż ta’ finanzjament?
      
               31.
            
            
               L-ewwel nett, b’hekk għandu jiġi ċċarat jekk l-ispejjeż ta’ finanzjament għal attività taxxabbli jistgħux tassew ikollhom rabta diretta magħha.
            
         
               32.
            
            
               Il-Qorti tal-Ġustizzja reċentement ċaħdet rabta diretta bejn l-ispejjeż ta’ finanzjament għall-akkwist ta’ sehem u r-riċeviment ta’ dividendi minn dan is-sehem fis-sentenza Miljoen. Dan għaliex l-ispejjeż ta’ finanzjament kienu relatati biss maż-żamma tas-sehem bħala tali (
                     16
                  ). Din il-fehma tista’ tiġi applikata wkoll għall-każ preżenti ta’ spejjeż ta’ finanzjament ta’ self u l-interessi li jirriżultaw minnu.
            
         
               33.
            
            
               Madankollu, skont id-definizzjoni ġenerali li ġiet żviluppata fil-ġurisprudenza, l-ispejjeż kollha neċessarji għall-eżerċizzju ta’ attività taxxabbli għandhom rabta diretta ma’ din l-attività (
                     17
                  ). Għaldaqstant ir-rabta diretta ma għandhiex tinftiehem b’mod restrittiv (
                     18
                  ). Konsegwentement, fil-prinċipju din ir-rabta teżisti wkoll fil-każ ta’ spejjeż ta’ finanzjament li huma neċessarji għal attività.
            
         
               34.
            
            
               Dan huwa kkonfermat mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-ħlasijiet li saru għall-akkwist ta’ sehem jew ta’ beni immobbli lill-proprjetarji preċedenti. Hawnhekk essenzjalment il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li kien hemm rabta diretta bejn il-ħlasijiet li kellhom isiru u d-dħul li jirriżulta mis-sehem jew mill-proprjetà immobbli (
                     19
                  ). Iżda dawn il-ħlasijiet ma huma xejn iktar ħlief l‑ispejjeż tal-akkwist u ta’ finanzjament tas-sehem jew tal-beni immobbli. Barra minn hekk, f’deċiżjoni oħra l-Qorti tal-Ġustizzja b’mod simili qieset li kien hemm rabta diretta bejn l-ispejjeż tal-akkwist ta’ sehem u s-somom irċevuti għal fidi ta’ ishma li ġew intaxxati fl-Istat Membru kkonċernat bħala pagament ta’ dividendi (
                     20
                  ).
            
         
               35.
            
            
               F’dan il-kuntest, is-sentenza Miljoen ma tistax tinftiehem fis-sens li l-ispejjeż ta’ finanzjament għal sors ta’ dħul ġeneralment ma jista’ jkollhom ebda rabta miegħu. Madankollu, fi kwalunkwe każ, il-kunsiderazzjonijiet ta’ din is-sentenza li jikkonċernaw id-dħul miksub minn sehem, ma jistgħux jiġu applikati għall-każ preżenti ta’ dħul minn self minħabba li f’dan il-każ, anki l-ġurisprudenza dwar il-leġiżlazzjoni dwar il-VAT turi li l-Qorti tal-Ġustizzja tqis li hemm differenza essenzjali bejn id-dividendi u l-interessi. Huwa biss fil-każ tal-interessi li din tqis, b’mod partikolari, li nkiseb dħul minn attività ekonomika, filwaqt li d-dividendi kienu jirrappreżentaw biss il-konsegwenza taż-żamma ta’ sehem (
                     21
                  ).
            
         
               36.
            
            
               Għaldaqstant, l-ispejjeż ta’ finanzjament għall-għoti ta’ self essenzjalment jistgħu jikkostitwixxu spejjeż li jippreżentaw rabta diretta ma’ din l-attività skont il-ġurisprudenza.
            
         b) Spejjeż diretti biss jew anki spejjeż ġenerali?
      
               37.
            
            
               Minkejja dan, imbagħad tqum il-kwistjoni jekk humiex biss relatati direttament mal-għoti ta’ self dawk l-ispejjeż ta’ finanzjament li jirrappreżentaw spejjeż diretti jew inkella humiex relatati wkoll dawk attribwibbli għalih bħala parti mill-ispejjeż ta’ finanzjament tal-impriża fit-totalità tagħhom (spejjeż ġenerali).
            
         
               38.
            
            
               F’dan ir-rigward, fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, ir-Renju tal-Belġju u r-Repubblika Portugiża essenzjalment kienu tal-fehma li fl-attività bankarja l-ispejjeż ta’ finanzjament ma setgħux jiġu attribwiti direttament għal self u b’hekk ma jistgħux jitqiesu li huma spejjeż skont il-ġurisprudenza.
            
         
               39.
            
            
               Madankollu, il-ġurisprudenza tagħna bl-ebda mod ma teskludi li anki parti mill-ispejjeż ġenerali tal-attività ta’ persuna taxxabbli fuq bażi limitata tista’ jkollha rabta diretta mal-attività tagħha ntaxxata fl-Istat tal-oriġini. Dan huwa evidenti wkoll mill-fatt li l-Qorti tal-Ġustizzja, fis-sentenza Centro Equestre da Lezíria Grande, ma tat l-ebda indikazzjoni lill-qorti tar-rinviju ta’ dak iż-żmien li l-ispejjeż ġenerali ta’ attività mitluba fil-kawża prinċipali ma jistax ikollhom rabta diretta magħha (
                     22
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Huwa biss jekk tittieħed inkunsiderazzjoni wkoll il-parti tal-ispejjeż ġenerali li għandhom jiġu attribwiti għal attività taxxabbli li b’mod partikolari jista’ jkun hemm ugwaljanza fit-trattament ta’ istituzzjonijiet taxxabbli mhux residenti u residenti fir-rigward tal-ispejjeż professjonali, u b’hekk jinkisbu kundizzjonijiet ta’ kompetizzjoni bejn wieħed u ieħor l-istess.
            
         
               41.
            
            
               Barra minn hekk, l-ispejjeż ġenerali ma għandhomx jitqiegħdu fuq l-istess livell bħas-“sitwazzjoni personali” ta’ persuna taxxabbli, li skont il-ġurisprudenza, it-teħid inkunsiderazzjoni tagħha għal finijiet fiskali essenzjalment għandu jsir mill-Istat ta’ residenza u mhux mill-Istat tal-oriġini (
                     23
                  ). L-ispejjeż li jirriżultaw mis-sitwazzjoni personali ta’ persuna taxxabbli b’mod partikolari huma dawk relatati mas-sitwazzjoni privata ta’ persuna taxxabbli u mhux ma’ attività taxxabbli (
                     24
                  ). Dan japplika b’mod partikolari għat-teħid inkunsiderazzjoni għal finijiet fiskali tas-sitwazzjoni tal-familja tagħha (
                     25
                  ) u l-ispejjeż l-oħra għall-ħajja privata tagħha (
                     26
                  ). Huwa diġà dubjuż jekk din il-ġurisprudenza żviluppata għal persuni fiżiċi tapplikax fir-rigward tal-kumpanniji, peress li l-kumpanniji possibbilment ma jkollhom l-ebda “sitwazzjoni personali”. Madankollu, fi kwalunkwe każ, l-ispejjeż ġenerali relatati mal-attività ekonomika ta’ kumpannija ma jistgħux jitpoġġew fuq l-istess livell bħall-ispejjeż għall-ħajja privata ta’ persuna taxxabbli, li min-naħa tagħhom ma jservux għall-kisba tad-dħul.
            
         
               42.
            
            
               Il-fatt li anki l-ispejjeż ġenerali jista’ jkollhom rabta diretta ma’ attività taxxabbli jikkorrispondi wkoll mal-ġurisprudenza stabbilita fil-qasam tal-leġiżlazzjoni dwar il-VAT. F’din il-ġurisprudenza, l-ispejjeż ta’ persuna taxxabbli huma attribwiti għal attività taxxabbli fuq il-bażi tad-dispożizzjoni tal-Artikolu 168 tad-Direttiva 2006/112/KE (
                     27
                  ), sabiex jingħata dritt għal tnaqqis tat‑taxxa tal-input. Hawnhekk il-Qorti tal-Ġustizzja mhux biss taċċetta “rabta diretta u immedjata” tal-ispejjeż diretti mat-tranżazzjonijiet taxxabbli, iżda wkoll l-eżistenza ta’ rabta fir-rigward tal-ispejjeż ġenerali tal-attivitajiet ekonomiċi kollha ta’ persuna taxxabbli (
                     28
                  ).
            
         c) Konklużjoni intermedjarja
      
               43.
            
            
               Għaldaqstant, leġiżlazzjoni bħal dik preżenti, li fir-rigward ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat fil-kuntest tat-tassazzjoni ta’ attività, ma tippermettix it-tnaqqis tal-ispejjeż ta’ finanzjament, li bħala parti mill-ispejjeż ġenerali tal-persuna taxxabbli huma direttament attribwibbli għall-attività taxxabbli, essenzjalment tikser il-libertà li jiġu pprovduti servizzi.
            
         
               44.
            
            
               Barra minn hekk, il-kwistjoni sa fejn fil-każ preżenti l-ispejjeż ġenerali jistgħu jiġu attribwiti direttament għall-attività taxxabbli hija kwistjoni ta’ fatt li għandha tiġi ċċarata mill-qorti tar-rinviju (
                     29
                  ). Madankollu, f’dan ir-rigward, il-Qorti Ġenerali essenzjalment trid tieħu inkunsiderazzjoni l-ispejjeż li rriżultaw fir-realtà — l-istess bħal fil-każ tal-persuni taxxabbli residenti. L-użu ta’ rati ta’ interessi medji li jintużaw fil-kuntest tal-finanzjament interbankarju — bħal ma tqis il-qorti tar-rinviju bit-tielet domanda preliminari — huwa eskluż mill-inqas fil-każ preżenti. Dan għaliex kif Brisal u KBC sostnew b’mod konsistenti quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, l-attività ta’ KBC ma hijiex iffinanzjata biss minn banek oħrajn, iżda wkoll minn depożiti tal-klijenti.
            
         2. Tpaċija permezz ta’ rata ta’ taxxa iktar baxxa?
      
               45.
            
            
               Konsegwentement, jekk fil-każ preżenti, in-nuqqas ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis tal-ispejjeż professjonali fil-prinċipju jikkostitwixxi ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, madankollu tqum il-kwistjoni jekk dan l-iżvantaġġ jistax jiġi kkumpensat permezz ta’ rata iktar baxxa li tapplika għal persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat (f’dan il-każ 15 %) meta mqabbla ma’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat (25 %).
            
         
               46.
            
            
               B’mod partikolari, il-motivazzjoni tas-sentenza Hirvonen mogħtija reċentement tidher li hija favur dan. F’din is-sentenza, b’riferiment għas-sentenza Gerritse, il-Qorti tal-Ġustizzja essenzjalment irrilevat li t-tassazzjoni tad-dħul gross ta’ persuna suġġetta għal obbligu fiskali limitat hija kompatibbli mad-dritt tal-Unjoni jekk, b’riżultat ta’ dan, din ma tkunx ogħla mit-tassazzjoni tad-dħul nett permezz tar-rata li tapplika għal persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat (
                     30
                  ). Skont dan, jidher li huwa rilevanti biss ir-riżultat finali tal-piż fiskali sabiex jiġi ddeterminat jekk għandux jiġi kkonstatat ksur ta’ libertà fundamentali. B’hekk, ir-rifjut li jingħata tnaqqis tal-ispejjeż professjonali jista’ jiġi paċut permezz ta’ rata komparattivament inqas baxxa. Fir-rigward ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat, l-ispejjeż professjonali sa ċertu punt jiġu stmati permezz ta’ tnaqqis mir-rata ta’ taxxa li tapplika għal persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat (
                     31
                  ).
            
         
               47.
            
            
               Madankollu, tali interpretazzjoni tas-sentenza Hirvonen għandha tiġi miċħuda minħabba li din ma tikkorrispondix mal-bqija tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja u din tal-aħħar evidentement f’din is-sentenza ma kellhiex l-intenzjoni li tirrinunzja għal din il-ġurisprudenza.
            
         
               48.
            
            
               B’hekk il-Kummissjoni nnotat b’mod korrett li fis-sentenza Gerritse, fir-rigward ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat, il-Qorti tal-Ġustizzja għamlet distinzjoni ċara bejn id-dikjarazzjoni tal-ispejjeż professjonali minn naħa waħda u l-ammont tar-rata ta’ tassazzjoni min-naħa l-oħra. Ir-rifjut li jingħata tnaqqis tal-ispejjeż professjonali li għandhom rabta diretta mal-attività taxxabbli ta’ persuna suġġetta għal obbligu fiskali limitat bħala tali b’hekk diġà jikser il-libertà li jiġu pprovduti servizzi. Skont is-sentenza Gerritse, hija biss ir-risposta għad-domanda addizzjonali dwar jekk tapplikax l-istess ħaġa għall-ammont tar-rata ta’ tassazzjoni, li għandha tiddependi minn jekk il-piż fiskali ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat b’rata uniformi huwiex ogħla minn dak ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat, li skont teħid inkunsiderazzjoni ta’ porzjon mhux taxxabbli jiġu ntaxxati skont skala ta’ taxxa progressiva (
                     32
                  ).
            
         
               49.
            
            
               Din id-domanda addizzjonali dwar il-kompatibbiltà tal-iskala ta’ taxxa mal-libertà li jiġu pprovduti servizzi ma hijiex rilevanti fil-proċedura preżenti, peress li kemm il-persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat u kemm dawk suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat huma suġġetti għal rata ta’ taxxa kostanti mingħajr porzjon ħieles mit-taxxa u r-rata ta’ taxxa għal persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat hija inqas minn dik applikabbli għal persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat. Fil-kuntest tas-sentenza Gerritse madankollu din is-sitwazzjoni ma hijiex rilevanti sabiex jiġi kkonstatat ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi minħabba r-rifjut ta’ tnaqqis tal-ispejjeż professjonali b’rabta diretta mal-attività taxxabbli.
            
         
               50.
            
            
               Din il-fehma espressa fis-sentenza Gerritse kif ukoll fil-ġurisprudenza sussegwenti ma hijiex biss kondiviża minn diversi Avukati Ġenerali (
                     33
                  ). Hija tikkorrispondi wkoll mal-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, li skontha trattament fiskali sfavorevoli li jmur kontra libertà fundamentali ma jistax jiġi ġġustifikat permezz tal-eżistenza ta’ vantaġġi fiskali oħra (
                     34
                  ).
            
         
               51.
            
            
               Barra minn hekk, għandu jiġi nnotat li r-rifjut li jingħata tnaqqis tal-ispejjeż qatt ma jista’ jiġi paċut permezz ta’ rata iktar baxxa f’dawk il-każijiet li fihom l-ispejjeż jaqbżu d-dħul mill-attività taxxabbli. Jekk finalment l-ammont tal-ispejjeż direttament relatati mal-attività jwassal għal telf, il-persuna suġġetta għal obbligu fiskali limitat tkun żvantaġġata irrispettivament mir-rata ta’ taxxa. Dan minħabba li f’dan il-każ din tħallas taxxa fuq il-bażi tad-dħul gross tagħha, filwaqt li l-persuna suġġetta għal obbligu fiskali mhux limitat fl-istess sitwazzjoni, fin-nuqqas ta’ bażi ta’ stima pożittiva f’każ ta’ telf, ma jkollha tħallas ebda taxxa.
            
         
               52.
            
            
               Huwa minnu li issa fil-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja huwa rrikonoxxut ukoll li fil-qasam tal-leġiżlazzjoni fiskali l-Istati Membri huma intitolati jadottaw dispożizzjonijiet applikabbli b’mod globali anki meta dawn ikollhom natura approssimattiva. Madankollu, dan huwa suġġett għall-fatt li dawn ma jwasslux għal nuqqas ta’ ugwaljanza sistematika fit-trattament (
                     35
                  ). Iżda jekk ir-rifjut li jingħata tnaqqis tal-ispejjeż professjonali b’rabta diretta ma’ attività jwassal sabiex, fil-każ ta’ telf, is-servizz transkonfinali jiġi żvantaġġat fil-konfront tas-servizz nazzjonali, għal din ir-raġuni diġà għandu jiġi kkonstatat nuqqas ta’ ugwaljanza sistematiku fit-trattament li jipprojbixxi l-kalkolu b’rata fissa għall-ispejjeż professjonali permezz ta’ rata iktar baxxa.
            
         
               53.
            
            
               Il-fatt li konsegwentement it-tnaqqis tal-ispejjeż u l-ammont tar-rata ta’ taxxa għandhom dejjem jiġu eżaminati b’mod separat fir-rigward tal-kompatibbiltà tagħhom mal-libertajiet fundamentali lanqas ma ġie kkontestat mis-sentenza Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall, li diġà kienet ittrattat il-leġiżlazzjoni Portugiża inkwistjoni. Huwa minnu li f’din is-sentenza l-Qorti tal-Ġustizzja spjegat li biex tiġi stabbilita tassazzjoni ogħla tal-persuni mhux residenti għandu jittieħed inkunsiderazzjoni kemm il-marġni ta’ qligħ, li jiddependi mill-ammont tal-ispejjeż professjonali, kif ukoll ir-rata ta’ tassazzjoni (
                     36
                  ). Iżda din l‑osservazzjoni saret abbażi tat-talba tal-Kummissjoni (
                     37
                  ), li kienet ilmentat dwar tassazzjoni ta’ entitajiet mhux residenti li finalment kienet ogħla, u mhux dwar ir-rifjut tat-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali bħala tali (
                     38
                  ).
            
         
               54.
            
            
               Għaldaqstant, il-ksur fundamentali tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi tal-persuni mhux residenti minħabba n-nuqqas ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis tal-ispejjeż ta’ finanzjament li huma relatati direttament mal-attività taxxabbli ma jistax jiġi kkumpensat permezz ta’ rata iktar baxxa meta mqabbla ma’ dik applikabbli għall-persuni residenti. F’dan ir-rigward, fil-każ preżenti ma għandhiex tiġi indirizzata l-kwistjoni jekk tali ksur jistax jiġi evitat billi l-persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat jingħataw dritt li jagħżlu li jiġu ttrattati bħal persuni suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat, minħabba li tali għażla ma teżistix għas-snin ta’ taxxa rilevanti f’dan il-każ.
            
         3. Ġustifikazzjoni
      
               55.
            
            
               Finalment tqum il-kwistjoni jekk jistax jiġi ġġustifikat il-ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi li fil-prinċipju għandu jiġi kkonstatat.
            
         a) It-tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri
      
               56.
            
            
               Xi wħud mill-partijiet fil-proċedura ppruvaw jinvokaw is-sistema internazzjonali għall-prevenzjoni tat-taxxa doppja sabiex jiġġustifikaw il-leġiżlazzjoni Portugiża. Skont din, b’mod partikolari fil-każ tal-interessi huwa normali li tinġabar taxxa f’ras il-għajn fuq id-dħul gross — jiġifieri mingħajr ma jittieħdu inkunsiderazzjoni l-ispejjeż. Għal din ir-raġuni, jekk ikun hemm biss l-obbligu ta’ tassazzjoni tad-dħul nett, dan ikun jaffettwa t-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri.
            
         
               57.
            
            
               Għalkemm il-Qorti tal-Ġustizzja fil-ġurisprudenza stabbilita tirrikonoxxi l-preżervazzjoni tat-tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri bħala ġustifikazzjoni għar-restrizzjoni ta’ libertà fundamentali (
                     39
                  ), l-Istati Membri, skont id-dritt tal-Unjoni, jibqgħu kompetenti li jiddefinixxu, bilateralment jew unilateralment, il-kriterji ta’ tqassim tas-setgħa tagħhom ta’ tassazzjoni bil-għan li jeliminaw it-taxxa doppja (
                     40
                  ).
            
         
               58.
            
            
               Minkejja dan, l-Istati Membri fil-prinċipju ma jistgħux jinvokaw il-kontenut ta’ ftehimiet dwar it-taxxa doppja sabiex jevitaw l-obbligi fir-rigward tad-dritt tal-Unjoni fil-kuntest tal-eżerċizzju tas-setgħa ta’ tassazzjoni tagħhom (
                     41
                  ).
            
         
               59.
            
            
               Fil-każ preżenti għadu ma jistax jiġi ddeterminat għalfejn l-iżvantaġġ ta’ persuna suġġetta għal obbligu fiskali limitat fil-każ tat-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali għandu jirriżulta mit-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri.
            
         
               60.
            
            
               Għalkemm il-qorti tar-rinviju ma pprovdietx informazzjoni suffiċjenti dwar il-ftehim dwar it-taxxa doppja li jeżisti bejn ir-Repubblika Portugiża u l-Irlanda, u li għandu jiġi applikat b’mod speċifiku, mill-Ftehim Mudell tal-Organizzazzjoni għall-Kooperazzjoni u l-Iżvilupp Ekonomiċi (
                     42
                  ) (iktar ’il quddiem il-“Ftehim Mudell tal-OECD”) ma għandux jiġi dedott li l-Istat tal-oriġini għandu ġeneralment ikun obbligat li jintaxxa d-dħul gross. L-Artikolu 11(2) tal-Ftehim Mudell tal-OECD jipprevedi biss li l-Istat tal-oriġini — flimkien mal-Istat ta’ residenza tal-kreditur tal-interessi — jista’ jintaxxa l-interessi, filwaqt li din it-tassazzjoni ma tistax taqbeż ċerta rata perċentwali tal-ammont gross tal-interessi. Iżda b’dan huwa stabbilit biss limitu massimu għall-eżitu tat-tassazzjoni, u l-Istat tal-oriġini ma jingħata l-ebda istruzzjoni dwar it-tassazzjoni.
            
         
               61.
            
            
               Għall-kuntrarju, mill-kummentarju dwar il-Ftehim Mudell tal-OECD (
                     43
                  ) jirriżulta li anki fil-każ preżenti ta’ pagamenti ta’ interessi lil banek, ħafna Stati tal-oriġini ma jimponux taxxa. Dan għaliex minħabba l-ispejjeż ta’ rifinanzjament, ma jistax jiġi evitat piż fiskali eċċessiv anki permezz tat-tnaqqis tat-taxxa f’ras il-għajn fl-Istat ta’ residenza tal-bank, peress li l-Istat ta’ residenza f’dan il-każ jiġbor biss taxxa baxxa jew saħansitra ma jiġbor l-ebda taxxa. Skont it-tieni sentenza tal-Artikolu 23A(2) u t-tieni sentenza tal-Artikolu 23B(a) tal-Ftehim Mudell tal-OECD, it-tnaqqis huwa limitat b’mod partikolari għat-taxxa imposta mill-Istat ta’ residenza fuq id-dħul nett korrispondenti (
                     44
                  ). Għal din ir-raġuni, fil-każ preżenti lanqas ma jista’ jiġi kkonstatat li r-Repubblika Portugiża setgħet tikkumpensa għall-iżvantaġġ ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat fil-kuntest ta’ ftehim dwar it-taxxa doppja permezz ta’ obbligu ta’ tnaqqis tal-Istat ta’ residenza, kif fil-prinċipju rrikonoxxiet il-Qorti tal-Ġustizzja fil-każ tat-taxxa f’ras il-għajn tad-dividendi (
                     45
                  ).
            
         
               62.
            
            
               L-istess tendenza ta’ tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri tidher ukoll mil-leġiżlazzjoni fiskali tal-Unjoni. Mill-premessi 3 u 4 tad-Direttiva 2003/49/KE (
                     46
                  ), li għandha tiġi applikata għal pagamenti ta’ interessi fi ħdan grupp, jirriżulta li l-Istat tal-oriġini għandu jirrinunzja kompletament għat-tassazzjoni tal-interessi favur l-Istat ta’ residenza tal-kreditur tal-interessi.
            
         
               63.
            
            
               Konsegwentement, fil-każ preżenti, l-iżvantaġġ għal istituzzjonijiet suġġetti għal obbligu fiskali limitat fil-kuntest tat-tassazzjoni tal-interessi ma jistax jiġi ġġustifikat mis-setgħa tal-Istati Membri li jippreżervaw it-tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni tagħhom.
            
         b) Dikjarazzjoni doppja tal-ispejjeż professjonali
      
               64.
            
            
               Lanqas ma tista’ tirriżulta ġustifikazzjoni mill-fatt li fil-kuntest tat-taxxa f’ras il-għajn, l-Istati Membri — bħalma sostniet b’mod partikolari r-Repubblika Portugiża — iridu jevitaw li l-ispejjeż professjonali jiġu ddikjarati darbtejn.
            
         
               65.
            
            
               Indipendentement minn jekk tali ġustifikazzjoni tkunx irrikonoxxuta fil-prinċipju, huwa evidenti li l-ispejjeż professjonali fi kwalunkwe każ jistgħu jiġu ddikjarati darbtejn, anki meta żewġ Stati Membri, jiġifieri l-Istat tal-oriġini kif ukoll l-Istat ta’ residenza, jintaxxaw id-dħul ikkonċernat (
                     47
                  ).
            
         c) Irkupru effikaċi tat-taxxa
      
               66.
            
            
               Barra minn hekk, fil-kuntest tal-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja ġie sottomess li r-Repubblika Portugiża hija ġġustifikata min-neċessità li tiġi żgurata l-effettività tal-irkupru tat-taxxa (
                     48
                  ).
            
         
               67.
            
            
               Sa fejn din is-sottomissjoni tirreferi għall-metodu tal-irkupru tat-taxxa, diġà ġie kkonstatat li din il-ġustifikazzjoni f’dan ir-rigward tipprekludi ksur tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi mil-leġiżlazzjoni attwali (
                     49
                  ).
            
         
               68.
            
            
               Sa fejn hija kkonċernata sitwazzjoni sfavorevoli għall-persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat fil-kalkolu tat-taxxa, ma jistax sempliċement jiġi miċħud li t-teħid inkunsiderazzjoni tal-ispejjeż professjonali kollha li għandhom rabta diretta mal-qligħ ta’ dħul mill-interessi jista’ jġib miegħu piż amministrattiv ogħla għall-amministrazzjoni fiskali, il-fornituri u f’ċerti ċirkustanzi wkoll id-destinatarji ta’ servizzi. L-irkupru tat-taxxa fuq il-bażi tal-ammont ta’ interessi dovut biss b’kuntrast ma’ dan huwa evidentement iktar sempliċi għall-partijiet kollha kkonċernati.
            
         
               69.
            
            
               Madankollu, fil-każ preżenti, piż amministrattiv ogħla ma jistax b’mod definittiv jiġġustifika r-rifjut tat-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali għall-persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat.
            
         
               70.
            
            
               L-ewwel nett, irid jittieħed inkunsiderazzjoni wkoll il-piż amministrattiv tal-awtoritajiet tal-Istat Membru (
                     50
                  ). Il-piż amministrattiv fil-kuntest tad-dikjarazzjoni tal-ispejjeż professjonali madankollu jirriżulta bl-istess mod ukoll fir-rigward tal-persuni residenti suġġetti għal obbligu fiskali mhux limitat.
            
         
               71.
            
            
               It-tieni nett, jista’ jiġi evitat piż amministrattiv ogħla għad-destinatarju tas-servizz li għandu jħallas it-taxxa fuq l-interessi billi l-fornitur ikun jista’ jiddikjara l-ispejjeż professjonali tiegħu lill-amministrazzjoni fiskali biss b’mod retroattiv. Barra minn hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja jidher li tqis li d-destinatarju ta’ servizzi għandu l-obbligu li jieħu inkunsiderazzjoni l-ispejjeż professjonali sa mill-bidu, fil-każ li l-fornitur ikun informah bihom (
                     51
                  ).
            
         
               72.
            
            
               It-tielet nett, tali proċedura suċċessiva għad-dikjarazzjoni tal-ispejjeż professjonali mhux biss tkun tiggarantixxi l-preżervazzjoni tas-sigrieti kummerċjali tal-fornitur (
                     52
                  ). F’dan il-każ, jekk ikun meħtieġ huwa jista’ jevita wkoll il-piż tiegħu fir-rigward tal-piż amministrattiv, li huwa relatat mat-teħid inkunsiderazzjoni tal-ispejjeż professjonali, peress li jkollu l-għażla li jiddikjara jew ma jiddikjarax l-ispejjeż professjonali tiegħu.
            
         
               73.
            
            
               Għaldaqstant, l-esklużjoni sħiħa ta’ kull possibbiltà li jiġu ddikjarati l-ispejjeż professjonali li għandhom rabta diretta mad-dħul mill-interessi fil-każ preżenti ma tistax tiġi ġġustifikata bin-neċessità li jiġi żgurat l-irkupru effettiv tat-taxxi.
            
         d) Kontroll fiskali
      
               74.
            
            
               Fl-aħħar nett, sa fejn ir-Renju tal-Belġju jallega li fil-każ ta’ persuni suġġetti għal obbligu fiskali limitat, il-kontroll fiskali (
                     53
                  ) tal-ispejjeż professjonali ddikjarati barra t-territorju ma huwiex iggarantit biżżejjed, għandu jsir riferiment għall-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, skont liema f’dan ir-rigward l-Istati Membri fil-prinċipju għandhom biżżejjed possibbiltajiet ta’ kontroll (
                     54
                  ).
            
         C – Konklużjoni
      
      
               75.
            
            
               Għaldaqstant, għandu jiġi kkonstatat li leġiżlazzjoni bħal dik preżenti, li fil-kuntest tat-tassazzjoni tad-dħul mill-interessi fir-rigward ta’ persuni mhux residenti — b’kuntrast mal-persuni residenti — ma tippermettix li jiġu mnaqqsa l-ispejjeż ta’ finanzjament li, bħala parti mill-ispejjeż ġenerali tal-persuna taxxabbli, jistgħu jiġu attribwiti direttament għall-attività taxxabbli, tikser il-libertà li jiġu pprovduti servizzi.
            
         VI – Konklużjoni
      
      
               76.
            
            
               Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, għandha tingħata r-risposta segwenti għad-domandi preliminari tas-Supremo Tribunal Administrativo (qorti amministrattiva suprema, il-Portugall):
               
                        1.
                     
                     
                        L-ewwel paragrafu tal-Artikolu 49 KE jipprekludi leġiżlazzjoni fiskali interna bħal dik preżenti, li tipprovdi li istituzzjonijiet finanzjarji mhux residenti jiġu ssuġġettati għat-taxxa fuq id-dħul ta’ interessi li jirriżultaw f’dan it-territorju u b’differenza minn istituzzjonijiet finanzjarji residenti ma jkollhom l-ebda possibbiltà ta’ tnaqqis tal-ispejjeż professjonali b’rabta diretta mal-eżerċizzju tal-attività finanzjarja.
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Parti mill-ispejjeż ġenerali tal-persuni taxxabbli wkoll tagħmel parti mill-ispejjeż direttament relatati mal-eżerċizzju ta’ attività, sa fejn dawn l-ispejjeż ikunu neċessarji għall-eżerċizzju tal-attività taxxabbli. L-ispejjeż għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni fl-ammont li rriżulta fir-realtà.
                     
                  
         (
            1
         )	Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.
      (
            2
         )	Sentenza Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑105/08, EU:C:2010:345).
      (
            3
         )	Sentenza Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑105/08, EU:C:2010:345, punti 2 sa 6).
      (
            4
         )	Ara l-konklużjonijiet preċedenti tiegħi fil-kawża Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑105/08, EU:C:2010:162, punti 14 sa 22).
      (
            5
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Säger (C‑76/90, EU:C:1991:331, punt 12), Tankreederei I (C‑287/10, EU:C:2010:827, punt 15) u Laezza (C‑375/14, EU:C:2016:60, punt 21).
      (
            6
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Il‑Kummissjoni vs Franza (C‑381/93, EU:C:1994:370, punt 17), X u Passenheim-van Schoot (C‑155/08 u C‑157/08, EU:C:2009:368, punt 32), kif ukoll X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punt 20).
      (
            7
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Eurowings Luftverkehr (C‑294/97, EU:C:1999:524, punt 34), FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punt 32), kif ukoll Strojírny Prostějov u ACO Industries Tábor (C‑53/13 u C‑80/13, EU:C:2014:2011, punt 26).
      (
            8
         )	Ara s-sentenzi FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punt 33) u X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punt 28).
      (
            9
         )	Ara wkoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jääskinen fil-kawżi magħquda Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:429, punt 53).
      (
            10
         )	Ara s-sentenzi FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punti 35 sa 37) kif ukoll X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punt 39).
      (
            11
         )	Ara s-sentenza Truck Center (C‑282/07, EU:C:2008:762, punti 41 u 50).
      (
            12
         )	Ara, diġà, f’dan is-sens, is-sentenzi Santander Asset Management SGIIC et (C‑338/11 sa C‑347/11, EU:C:2012:286, punt 43), X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punt 33) kif ukoll Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:608, punti 70 u 71).
      (
            13
         )	Sentenzi Gerritse (C‑234/01, EU:C:2003:340, punti 25 sa 29), FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punt 43) u Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96, punt 23); ara wkoll, dwar il-libertà ta’ stabbiliment: is-sentenza Conijn (C‑346/04, EU:C:2006:445, punt 20); ara wkoll, dwar il-moviment liberu tal-kapital: is-sentenzi Schröder (C‑450/09, EU:C:2011:198, punt 40), Il‑Kummissjoni vs Il‑Finlandja (C‑342/10, EU:C:2012:688, punt 37), Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, punt 29), kif ukoll Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:608, punt 57); ara wkoll, lil hinn mit-tassazzjoni fuq id-dħul: is-sentenza Eckelkamp et (C‑11/07, EU:C:2008:489, punt 50) kif ukoll Arens-Sikken (C‑43/07, EU:C:2008:490, punt 44).
      (
            14
         )	Sentenzi Schröder (C‑450/09, EU:C:2011:198, punt 44) u Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, punt 30).
      (
            15
         )	Sentenza Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96, punt 25).
      (
            16
         )	Sentenza Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:608, punt 60).
      (
            17
         )	Ara l-punt 28 iktar ’il fuq.
      (
            18
         )	Ara wkoll is-sentenza Conijn (C‑346/04, EU:C:2006:445, punt 22), li skontha anki spejjeż ta’ konsultazzjoni fiskali li huma marbuta mad-dikjarazzjoni tad-dħul minn attività huma relatati direttament mal-attività nnifisha.
      (
            19
         )	Ara s-sentenzi Schröder (C‑450/09, EU:C:2011:198, punti 43 sa 46) u Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, punti 30 sa 33).
      (
            20
         )	Ara s-sentenza Bouanich (C‑265/04, EU:C:2006:51, punti 21 u 40).
      (
            21
         )	Ara, bħala eżempju, is-sentenza Régie dauphinoise (C‑306/94, EU:C:1996:290, punt 17).
      (
            22
         )	Ara s-sentenza Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96, punt 15 kif ukoll 26 u 27); ara wkoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-kawża Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2006:418, punt 56), li jqis l-ispejjeż ġenerali bħala spejjeż potenzjali b’rabta diretta ma’ attività taxxabbli.
      (
            23
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, punti 32 sa 34), D. (C‑376/03, EU:C:2005:424, punti 27 u 28) kif ukoll Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406, punti 22 u 23).
      (
            24
         )	Ara wkoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Bot fil-kawża Schröder (C‑450/09, EU:C:2010:761, punt 60); ara, f’dan is-sens ukoll, is-sentenza Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, punti 43 sa 46).
      (
            25
         )	Ara, pereżempju, is-sentenzi Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31) u Gschwind (C‑391/97, EU:C:1999:409).
      (
            26
         )	Ara, pereżempju, is-sentenzi de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750), Wielockx (C‑80/94, EU:C:1995:271) u Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406).
      (
            27
         )	Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1).
      (
            28
         )	Ara, bħala eżempju, is-sentenza Sveda (C‑126/14, EU:C:2015:712, punti 27 u 28 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata fiha).
      (
            29
         )	Ara, f’dan is-sens, b’mod partikolari, is-sentenzi Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96, punt 26) u Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, punt 32).
      (
            30
         )	Sentenza Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765, punti 44 u 48); ara, f’dan is-sens ukoll, is-sentenza Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:608, punti 48 u 59), li minkejja dan ingħatat abbażi ta’ domandi preliminari kkonċernati espressament bil-paragun tal-piż fiskali effettiv.
      (
            31
         )	Minkejja dan, fil-fatt ir-raġuni għar-rata f’ras il-għajn li normalment tkun relattivament iktar baxxa fil-każ ta’ dħul mill-interessi hija li l-Istat tal-oriġini u l-Istat ta’ residenza jridu jaqsmu s-setgħa ta’ tassazzjoni fir-rigward ta’ dan id-dħul (ara l-punti 60 u 61 iktar ’l isfel).
      (
            32
         )	Sentenza Gerritse (C‑234/01, EU:C:2003:340, dispożittivi 1 u 2).
      (
            33
         )	Ara, b’mod partikolari, il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-kawża Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2006:418, punti 49 sa 54), tal-Avukat Ġenerali Mazák fil-kawża Arens-Sikken (C‑43/07, EU:C:2008:170, Nr. 79), tal-Avukat Ġenerali Ruiz-Jarabo Colomer fil-kawża Gielen (C‑440/08, EU:C:2009:661, Nr. 34) u tal-Avukat Ġenerali Sharpston fil-kawża Il‑Kummissjoni vs Il‑Finlandja (C‑342/10, EU:C:2012:474, punt 50).
      (
            34
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Il‑Kummissjoni vs Franza (270/83, EU:C:1986:37, punt 21), de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750, punt 97), Dijkman u Dijkman-Lavaleije (C‑233/09, EU:C:2010:397, punt 41), Il‑Kummissjoni vs Il‑Belġju (C‑387/11, EU:C:2012:670, punt 53), kif ukoll van Caster (C‑326/12, EU:C:2014:2269, punt 31).
      (
            35
         )	Ara, f’dan is-sens, is-sentenza Sopora (C‑512/13, EU:C:2015:108, punti 32 sa 35).
      (
            36
         )	Sentenza Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑105/08, EU:C:2010:345, punti 27 u 28).
      (
            37
         )	Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza Il‑Kummissjoni vs Il‑Ġermanja (C‑600/10, EU:C:2012:737, punti 25 u 26), li minkejja dan, tikkonstata wkoll assenza ta’ prova tal-Kummissjoni
      (
            38
         )	Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il‑Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑105/08, EU:C:2010:162, punti 11 u 28).
      (
            39
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punt 45), National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, punt 45) u Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, punt 42).
      (
            40
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Gilly (C‑336/96, EU:C:1998:221, punt 30), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, punt 52) u Finanzamt Linz (C‑66/14, EU:C:2015:661, punt 41).
      (
            41
         )	Ara, f’dan is-sens, b’mod partikolari, is-sentenzi de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750, punt 94), Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566, punti 50 u 51) kif ukoll Bukovansky (C‑241/14, EU:C:2015:766, punt 37).
      (
            42
         )	OECD, Model Tax Convention on Income and on Capital, fil-verżjoni ta’ Lulju 2014.
      (
            43
         )	OECD, Commentaries on the Articles of the Model Tax Convention, fil-verżjoni ta’ Lulju 2014, Artikolu 11, punti 7.1 u 7.7.
      (
            44
         )	Ara Ismer, fi: Vogel/Lehner, Doppelbesteuerungsabkommen, 6 edizzjoni 2015, Artikolu 23, punt 147.
      (
            45
         )	Sentenza Miljoen et (C‑10/14, C‑14/14 u C‑17/14, EU:C:2015:608, punti 78 u 79 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata fiha).
      (
            46
         )	Direttiva tal-Kunsill Nru 2003/49/KE, tat-3 ta’ Ġunju 2003, dwar sistema komuni ta’ tassazzjoni applikabbli għall-pagamenti ta’ imgħax u ta’ royalties bejn kumpaniji assoċjati ta’ Stati Membri differenti (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 380).
      (
            47
         )	Għal din ir-raġuni, il-kunsiderazzjonijiet tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Centro Equestre da Lezíria Grande jidhru ambigwi (C‑345/04, EU:C:2007:96, punti 33 sa 36).
      (
            48
         )	Ara, dwar din il-ġustifikazzjoni, is-sentenzi FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punt 35), X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punt 39) u Il‑Kummissjoni vs Spanja (C‑678/11, EU:C:2014:2434, punt 46).
      (
            49
         )	Ara l-punt 22 iktar ’il fuq.
      (
            50
         )	Ara, f’dan is-sens, is-sentenza Sopora (C‑512/13, EU:C:2015:108, punt 33).
      (
            51
         )	Sentenza FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:630, punt 48).
      (
            52
         )	Ara, f’dan ir-rigward, il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger qabel is-sentenza FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, EU:C:2006:323, punt 30).
      (
            53
         )	Ara, dwar din il-ġustifikazzjoni, b’mod partikolari, is-sentenzi Rewe-Zentral, “Cassis de Dijon” (120/78, EU:C:1979:42, punt 8), Persche (C‑318/07, EU:C:2009:33, punt 41), kif ukoll Strojírny Prostějov u ACO Industries Tábor (C‑53/13 u C‑80/13, EU:C:2014:2011, punt 55).
      (
            54
         )	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi Futura Participations u Singer (C‑250/95, EU:C:1997:239, punt 41), A (C‑101/05, EU:C:2007:804, punt 58) u van Caster (C‑326/12, EU:C:2014:2269, punt 55).