CELEX: 62020CC0100
Language: da
Date: 2021-05-12 00:00:00
Title: Forslag til afgørelse fra generaladvokat M. Szpunar fremsat den 12. maj 2021.#XY mod Hauptzollamt B.#Anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Bundesfinanzhof.#Præjudiciel forelæggelse – skatter og afgifter – beskatning af energiprodukter og elektricitet – direktiv 2003/96/EF – artikel 17, stk. 1, litra a) – afgiftslempelse for energi- og elektricitetsforbrug til fordel for energiintensive virksomheder – fakultativ nedsættelse – fremgangsmåden for tilbagebetaling af afgifter opkrævet i strid med bestemmelser i national ret, der er vedtaget på grundlag af en mulighed, som medlemsstaterne har i henhold til dette direktiv – betaling af renter – ligebehandlingsprincippet.#Sag C-100/20.

FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
   M. SZPUNAR
   fremsat den 12. maj 2021 (
         1
      )
   
      Sag C-100/20
   
   XY
   mod
   Hauptzollamt B
   
      (anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Tyskland))
   
   »Præjudiciel forelæggelse – afgifter – EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet – direktiv 2003/96 – artikel 5 – differentierede afgiftssatser – artikel 17, stk. 1, litra a) – nedsættelse af elektricitetsafgiften for energiintensive virksomheder – artikel 21, stk. 5 – pålæggelse af elektricitetsafgift ved levering fra en distributør eller forhandler – opladning af akkumulatorer – regler for tilbagebetaling af afgifter, som er opkrævet i strid med EU-retten – fakultativ afgiftsfritagelse og afgiftslempelse – betaling af renter«
   
      Indledning
   
   
            1.
         
         
            Det spørgsmål, der i den foreliggende sag er forelagt af Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Tyskland), rejser en usædvanlig problemstilling, nemlig den problemstilling, der vedrører rettighederne for en afgiftspligtig, der uretmæssigt er blevet opkrævet afgift underlagt EU-retten, hvor uretmæssigheden af opkrævningen ikke var resultatet af en overtrædelse af bindende regler i EU-retten, men alene af en overtrædelse af national lovgivning, som en medlemsstat har vedtaget på grundlag af en fakultativ bemyndigelse indeholdt i EU-retten.
         
      
            2.
         
         
            Løsningen af denne problemstilling er ikke åbenbar, da der på den ene side ikke er sket en tilsidesættelse af klare og ubetingede regler i EU-retten, men der på den anden side har fundet en ulovlig handling sted ved en medlemsstats anvendelse af denne lov. Som jeg vil redegøre for i dette forslag, er det også vanskeligt at give et klart svar på spørgsmålet.
         
      
            3.
         
         
            I den foreliggende sag opstår der imidlertid et andet spørgsmål, der også er interessant. Spørgsmålet er, hvordan lagring af elektricitet i akkumulatorer med henblik på senere levering til slutbrugerne skal behandles i punktafgiftsmæssig henseende. Selv om den forelæggende ret ikke stiller dette spørgsmål – idet den henviser til sin egen fortolkning på dette punkt – skal Domstolen efter min opfattelse i det mindste i sin dom påpege, at det forhold, at det præjudicielle spørgsmål besvares, ikke indebærer, at den forelæggende rets fortolkning bekræftes.
         
      
      Retsgrundlag
   
   
      
         EU-retten
      
   
   
            4.
         
         
            Artikel 1 i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet (
                  2
               ) bestemmer:
            »Medlemsstaterne beskatter energiprodukter og elektricitet i overensstemmelse med dette direktiv.«
         
      
            5.
         
         
            I henhold til artikel 5, fjerde led, i direktivet:
            »Medlemsstaterne kan i følgende tilfælde, under afgiftsmyndighedernes kontrol, anvende differentierede afgiftssatser, når de blot overholder de minimumsafgiftssatser, der er fastsat i dette direktiv, og er forenelige med EU-retten:
            […]
            
                     –
                  
                  
                     mellem erhvervsmæssigt og ikke-erhvervsmæssigt forbrug for de i artikel 9 og 10 omhandlede energiprodukter og elektricitet.«
                  
               
      
            6.
         
         
            Artikel 17, stk. 1, litra a), i dette direktiv bestemmer:
            »Medlemsstaterne kan i følgende tilfælde anvende lavere afgifter på elektricitet og på energiprodukter, der anvendes til opvarmning eller de i artikel 8, stk. 2, litra b) og c), nævnte formål, såfremt minimumsafgiftssatserne i dette direktiv overholdes gennemsnitligt for alle virksomheder:
            
                     a)
                  
                  
                     Til fordel for energiintensive virksomheder
                  
               […]«
         
      
            7.
         
         
            Endeligt bestemmer artikel 21, stk. 5, første punktum, i direktiv 2003/96:
            »Ved anvendelsen af artikel 5 og 6 i direktiv 92/12/EØF (
                  3
               ) forfalder afgiften på elektricitet og naturgas ved levering fra distributøren eller forhandleren […]«
         
      
      
         Tysk ret
      
   
   
            8.
         
         
            Med hensyn til beskatning af elektricitet er direktiv 2003/96 gennemført i tysk ret ved bestemmelserne i Stromsteuergesetz (lov om elektricitetsafgift, herefter »StromStG«) (
                  4
               ). § 3 i lov om elektricitetsafgift bestemmer:
            »Afgiften udgør 20,50 EUR pr. megawatttime.«
         
      
            9.
         
         
            § 9, stk. 3, i StromStG fastsætter:
            »Elektricitet […] er belagt med en nedsat afgiftssats på 12,30 EUR pr. megawatttime, såfremt den forbruges af produktionsvirksomheder eller jord- og skovbrugsvirksomheder til driftsmæssige formål og ikke er afgiftsfritaget i henhold til stk. 1.«
         
      
      Faktiske omstændigheder, retsforhandlinger og det præjudicielle spørgsmål
   
   
            10.
         
         
            XY er et selskab i henhold til tysk ret. Inden for rammerne af sine aktiviteter, som ifølge den forelæggende ret tilhører produktionssektoren (»Produzierende Gewerbe«) i henhold til § 9, stk. 3, i StromStG, forbruger selskabet vekselstrøm fra forsyningsnettet og, efter konvertering til jævnstrøm, lagrer den i akkumulatorer. Derefter forsyner selskabet sine kunder og virksomheder fra telekommunikationssektoren med en kompleks service, der består i levering af elektricitet, herunder nødstrømsforsyning, og klimaanlæg (»kuldeforsyning«) til telekommunikationsinfrastrukturudstyr (
                  5
               ).
         
      
            11.
         
         
            I sin afgiftsangivelse for afgiftsåret 2010 angav XY denne elektricitetsmængde som eget forbrug til driftsmæssige formål og valgte den nedsatte afgiftssats, som fremgår af § 9, stk. 3, i StromStG. Afgiftsmyndigheden traf dog en afgørelse, hvorefter den normale afgiftssats skulle finde anvendelse.
         
      
            12.
         
         
            I en særskilt procedure vedrørende afgiftsåret 2006 besluttede Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager), at XY var berettiget til at anvende den nedsatte elektricitetsafgift. Derfor ændrede afgiftsmyndigheden afgørelsen vedrørende afgiftsåret 2010 og tilbagebetalte den for meget betalte afgift. I 2014 indgav XY en anmodning om betaling af renter af det således tilbagebetalte beløb, hvilket afgiftsmyndigheden afslog. XY’s søgsmål ved retten i første instans blev forkastet. Retten anførte bl.a., at afgiftslempelsen i § 9, stk. 3, i StromStG set fra EU-rettens synspunkt er af fakultativ karakter, således at opkrævning af afgift for det beløb, der svarer til den normale afgiftssats, selv om det er uforeneligt med national ret, ikke er i strid med EU-retten. Derfor finder forpligtelsen til at tilbagebetale for meget betalt afgift med renter, der følger af Domstolens retspraksis, ikke anvendelse. XY har iværksat kassationsanke til prøvelse af denne dom ved den forelæggende ret.
         
      
            13.
         
         
            På grund af disse omstændigheder har Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Tyskland) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
            »Skal et krav på tilbagebetaling af elektricitetsafgift, der er opkrævet med urette, i henhold til EU-retten pålægges renter, hvis den nedsatte elektricitetsafgift var baseret på den fakultative afgiftslempelse i henhold til artikel 17, stk. 1, litra a), i [direktiv 2003/96], og den for højt ansatte afgift udelukkende skyldtes en urigtig anvendelse i den foreliggende sag af den nationale bestemmelse, som er vedtaget til gennemførelse af artikel 17, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96/EF?«
         
      
            14.
         
         
            Anmodningen om præjudiciel afgørelse blev modtaget af Domstolen den 26. februar 2020. Der er blevet afgivet skriftlige indlæg af XY, den tyske regering og Europa-Kommissionen. Disse parter såvel som Hauptzollamt B (told- og afgiftsmyndigheden i B, Tyskland) har også besvaret Domstolens spørgsmål skriftligt.
         
      
      Bedømmelse
   
   
            15.
         
         
            Det spørgsmål, der er forelagt i den foreliggende sag, bygger på den antagelse, at den elektricitet, som XY hentede fra forsyningsnettet, var afgiftspligtig på dette tidspunkt, og at den nedsatte afgiftssats på elektricitet på grundlag af tysk ret skulle finde anvendelse. Den tyske regering bestrider imidlertid denne antagelse i sine bemærkninger og har gjort gældende, at denne antagelse følger af kvalificeringen af XY’s virksomhed, der er uforenelig med direktiv 2003/96, idet den nedsatte afgiftssats ikke skulle finde anvendelse på denne virksomhed. Konsekvensen af at acceptere den tyske regerings ræsonnement ville føre til at stille spørgsmålstegn ved selve antagelsen af anmodningen om præjudiciel afgørelse i den foreliggende sag til behandling, da spørgsmålet i denne anmodning i så fald ville være hypotetisk.
         
      
            16.
         
         
            Domstolen har stillet parterne yderligere spørgsmål herom. Inden afgørelsen af den retlige problemstilling, der er rejst i det forelagte præjudicielle spørgsmål, vil jeg derfor bruge lidt tid på analysen af den korrekte fortolkning af bestemmelserne i direktiv 2003/96 under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende.
         
      
      
         Kvalifikationen af oplagring af elektricitet i akkumulatorer set i lyset af bestemmelserne i direktiv 2003/96
      
   
   
      Elforsyning fra akkumulatorer som (gen)distribution (
            6
         )
   
   
            17.
         
         
            Ved forelæggelsen af de præjudicielle spørgsmål i den foreliggende sag har den forelæggende ret henvist til sin egen tidligere afgørelse, der er indeholdt i den forelæggende rets dom om beskatning af elektricitet, der anvendes af selskabet XY for afgiftsåret 2006 (
                  7
               ). I henhold til denne afgørelse forbruger XY elektricitet fra forsyningsnettet ved at konvertere denne energi til kemisk energi i akkumulatorer (
                  8
               ). Dette forbrug finder sted med henblik på XY’s drift, da den elektricitet, der er lagret i akkumulatorerne, i form af jævnstrøm, anvendes af XY inden for rammerne af ydelser for selskabets kunder som en enkelt, konsolideret tjeneste, der består i levering af elektricitet til strømforsyning til telekommunikationsudstyr, levering af airconditiontjenester til disse enheder (»kuldeforsyning«, jf. ordlyden af den pågældende dom) og sikring af strømforsyningens sikkerhed i tilfælde af fejl (»Reservezeit«).
         
      
            18.
         
         
            På den anden side er en sådan klassificering af XY’s aktiviteter ifølge den tyske regering uforenelig med bestemmelserne i direktiv 2003/96. I overensstemmelse med direktivets artikel 21, stk. 5, første punktum, forfalder afgiften på elektricitet ved levering fra distributøren eller forhandleren. Ifølge denne regering skal XY betragtes som en mellemmand ved levering af elektricitet, hvilket vil sige en formidler. Selskabet bruger ikke energi til sin egen drift, men gemmer den kun i akkumulatorer og leverer den derefter til sine kunder, som er slutbrugerne af denne elektricitet.
         
      
            19.
         
         
            Dette er vigtigt, fordi hvis XY er klassificeret som en produktionsvirksomhed, som drager fordel af den afgiftslempelse, der fremgår af § 9, stk. 3, i StromStG, tilhører dens kunder, der leverer telekommunikationstjenester, ikke denne sektor og kan ikke drage fordel af denne nedsættelse. Den elektricitet, som XY leverer til sine kunder, ville derfor skulle beskattes med den normale afgiftssats. I en sådan situation vil der ikke opstå spørgsmål om tilbagebetaling af for meget betalt afgift eller renter, og hele hovedsagen, herunder anmodningen om præjudiciel afgørelse i den foreliggende sag, ville være uden genstand.
         
      
            20.
         
         
            Jeg deler den tyske regerings tvivl om den forelæggende rets korrekte klassificering af XY’s anvendelse af elektricitet som forbrug til virksomhedens brug.
         
      
            21.
         
         
            Den løsning, som den forelæggende ret har valgt, er baseret på den specifikke karakter af XY’s aktiviteter. Det karakteristiske ligger i, at XY kun leverer elektricitet som en del af en kompleks service, der også inkluderer andre ydelser, udelukkende til virksomheder, der tilhører en enkelt virksomhedsgruppe (sandsynligvis den, som selskabet selv er medlem af) og via separate ledninger uden udnyttelse af et offentligt tilgængeligt energiforsyningsnet.
         
      
            22.
         
         
            Jeg mener imidlertid ikke, at disse omstændigheder er afgørende for klassificeringen af XY’s aktiviteter i henhold til direktiv 2003/96. Den måde, hvorpå XY leverer tjenester og foretager udvælgelse af sine kontrahenter, er specifikke omstændigheder ved dette selskabs virksomhed. Det ændrer dog ikke det faktum, at dette selskab, som en del af dets aktiviteter, leverer en bestemt og målbar mængde elektricitet til enheder, der skal betragtes som virksomheder, der er uafhængige af dette selskab, og disse enheder bruger denne energi til at drive telekommunikationsudstyr, dvs. i overensstemmelse med det sædvanlige formål med elektricitet (
                  9
               ). Derfor er de, og ikke XY, slutbrugerne af den elektricitet, der leveres til dem af dette selskab.
         
      
            23.
         
         
            Med hensyn til brugen af et offentligt tilgængeligt elektricitetsforsyningsnet mener jeg ikke, at det er en relevant betingelse for at kvalificere en enhed som en distributør eller forhandler af elektricitet i henhold til direktiv 2003/96. Dette direktiv definerer ikke begreberne »distributør« og »forhandler«, men der er intet, der indikerer, at det bør begrænses til enheder, der bruger en bestemt type forsyningsnet. Navnlig har Domstolen allerede haft lejlighed til at fastslå (
                  10
               ), at disse udtryk ikke skal fortolkes i lyset af begrebet »distribution« som omhandlet i artikel 2 i direktiv 2003/54/EF (
                  11
               ). Direktiv 2003/96 indeholder en funktionel forståelse af begrebet distributør. Dette illustreres bedst i direktivets artikel 21, stk. 5, tredje afsnit, hvorefter »en enhed, der fremstiller elektricitet til eget forbrug, betragtes som en distributør«.
         
      
            24.
         
         
            Jeg mener derfor ikke, at den specifikke karakter af XY’s aktiviteter udelukker, at dette selskab kan betragtes som en forhandler af elektricitet med henblik på at beskatte denne energi i overensstemmelse med bestemmelserne i direktiv 2003/96.
         
      
            25.
         
         
            Derimod fører den holdning, som den forelæggende ret har indtaget i sin retspraksis, til resultater, der er i strid med målene med dette direktiv.
         
      
            26.
         
         
            For det første fremgår det af et udkast til begrundelsen til direktiv 2003/96, som Kommissionen har nævnt i sit svar på Domstolens spørgsmål (
                  12
               ), at formålet med at beskatte elektricitet ved levering (output) var at give medlemsstaterne mulighed for at anvende forskellige afgiftsniveauer på forskellige kategorier af slutbrugere. En korrekt funktion af et sådant system med differentieret beskatning er dog kun mulig, hvis beskatning finder sted i det sidste distributionsled, dvs. på stadiet for levering til slutbrugerne. Beskatning på et tidligere tidspunkt fordrejer funktionen af et sådant system, da beskatningsniveauet muligvis ikke tilpasses den faktiske brug af elektricitet.
         
      
            27.
         
         
            Denne sag illustrerer dette forhold perfekt. XY opnåede nedsættelse af afgiftssatsen for den elektricitet, selskabet fik fra forsyningsnettet, da XY er en virksomhed, der blev kvalificeret som en produktionsvirksomhed, og som har ret til en sådan nedsættelse i henhold til national lovgivning. I sidste ende forbruges denne energi dog ikke af det pågældende selskab, men af dets kunder, der ikke er produktionsvirksomheder, og som ellers ikke ville kunne drage fordel af denne afgiftslempelse. Hvis jeg har forstået det korrekt, stammer al den hjernegymnastik, der har til formål at bevise, at XY er slutbrugeren af elektricitet, derfra.
         
      
            28.
         
         
            For det andet er det næste formål med beskatning af elektricitet på det tidspunkt, hvor det leveres af en distributør eller forhandler, at beskatte denne energi i den medlemsstat, hvor det faktiske forbrug finder sted, sådan som det er tilfældet med andre punktafgiftsprodukter. Domstolen gjorde dette meget klart i dommen i sagen Kommissionen mod Polen og tilsluttede sig Kommissionens ræsonnement (
                  13
               ) på dette punkt. I en situation, hvor elektricitet beskattes, når det hentes fra forsyningsnettet med henblik på lagring i akkumulatorer og derefter levering til andre enheder, kan dette mål imidlertid muligvis ikke nås. Intet forhindrer, at forsyningen med elektricitet, der er lagret i akkumulatorer, er grænseoverskridende.
         
      
            29.
         
         
            For det tredje har den metode til beskatning af elektricitet, der er fastsat i direktiv 2003/96, også til formål at forhindre beskatning af den del af energien, der går tabt. Dette er også en regel, der gælder alle punktafgiftspligtige varer (
                  14
               ). Med hensyn til elektricitet er dette princip særligt relevant, da transmission og lagring uundgåeligt medfører betydelige tab. Kun beskatning af elektricitet på tidspunktet for levering til slutbrugere kan hjælpe med at undgå eller under alle omstændigheder minimere beskatning af elektricitet, der går tabt.
         
      
            30.
         
         
            Kommissionen har som et eksempel nævnt beskatningen af gas, der anvendes som brændstof til fremdrivende køretøjer. Denne slags gas pålægges afgift, når den er tanket op i køretøjets tank, hvilket gør det muligt at undgå beskatning af gastab, der opstår under lagring og komprimering. Som Kommissionen med rette har påpeget, skal beskatningstidspunktet for naturgas og elektricitet være det samme i henhold til artikel 21, stk. 5, første afsnit, i direktiv 2003/96. På samme måde som gas bør elektricitetstab som følge af oplagring ikke beskattes. Effektiviteten af de mest populære typer af akkumulatorer, forstået som forholdet mellem den elektriske ladning, der opsamles under afladningen af akkumulatoren, og den elektriske ladning, der leveres i opladningsprocessen, er ca. 70-80% (
                  15
               ). At beskatte den elektricitet, der bruges til at oplade akkumulatorerne, snarere end den energi, der leveres fra disse akkumulatorer til slutbrugerne, resulterer derfor i beskatning af relativt store tab af elektricitet. Anvendelsen af en nedsat beskatningssats er ikke en metode til kompensation for denne overskydende afgift, der er i overensstemmelse med direktiv 2003/96 (
                  16
               ).
         
      
            31.
         
         
            XY’s anbringende, ifølge hvilket levering af elektricitet til opladning af akkumulatorer i henhold til gennemførelsesafgørelse 2016/2266/EU (
                  17
               ) skal behandles som distribution af energi og ikke forbrug af elektricitet fra akkumulatorerne, er også ukorrekt. Denne gennemførelsesafgørelse vedrørte elektricitet beregnet til opladning af akkumulatorer i elbiler. I en sådan situation bruges den elektriske energi fra akkumulatoren af bilens bruger, som også er brugeren af akkumulatoren, til bilens fremdrift. Brugeren af akkumulatoren er derfor også slutbrugeren af elektricitet, og derfor udgør levering af denne energi med henblik på opladning af akkumulatorer levering af energi til slutbrugeren, dvs. en begivenhed, der giver anledning til afgiftens forfald i henhold til artikel 21, stk. 5, første afsnit, i direktiv 2003/96. XY er derimod ikke slutbrugeren af den elektricitet, selskabet aftager fra forsyningsnettet med henblik på opladning af akkumulatorerne og senere levering af elektriciteten til sine kunder. Der er derfor ingen analogi med den situation, som den nævnte gennemførelsesafgørelse vedrørte.
         
      
            32.
         
         
            Det følger heraf, at XY i overensstemmelse med den tyske regerings bemærkninger skal betragtes som en forhandler af elektricitet for at opfylde formålet med direktiv 2003/96 med hensyn til beskatning af elektricitet. Jeg er imidlertid enig med Kommissionen i, at denne regering har anlagt en fejlagtig vurdering af virkningerne af en sådan anerkendelse under omstændighederne i hovedsagen.
         
      
            33.
         
         
            Den tyske regering har nemlig draget den konklusion af sine bemærkninger, at den elektricitet, der forbruges af XY og derefter opbevares i akkumulatorer til selskabets kunder, ikke skal beskattes med den nedsatte elektricitetsafgiftssats, men med den normale afgiftssats. Den er derfor af den opfattelse, at ikke kan være tale om tilbagebetaling af for meget erlagt elektricitetsafgift eller renter.
         
      
            34.
         
         
            Den tyske regering ser imidlertid bort fra det faktum, at såfremt XY anses for at være en forhandler, skal elektricitet først beskattes, når XY leverer energien til sine kunder. Når XY forbruger elektricitet fra forsyningsnettet, bør afgiften derimod ikke opkræves hverken til den normale eller den nedsatte sats. I et sådant tilfælde skal den afgift, der opkræves af afgiftsmyndighederne i hovedsagen, derfor betragtes som opkrævet fuldt ud i strid med direktiv 2003/96 og bør derfor tilbagebetales fuldt ud sammen med renter i overensstemmelse med Domstolens faste retspraksis (
                  18
               ).
         
      
      Elektricitet opbevaret som energi i akkumulatorer, der anvendes til produktion af elektricitet
   
   
            35.
         
         
            Domstolen har ligeledes spurgt parterne, om denne energi, hvis man går ud fra den forelæggende rets opfattelse af, at den elektricitet, som XY bruger til sin egen drift, og som XY får fra forsyningsnettet med henblik på opladning af akkumulatorerne, ikke bør fritages for afgift i overensstemmelse med artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 som elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet.
         
      
            36.
         
         
            XY såvel som den tyske regering og Kommissionen afviser på det kraftigste denne mulighed. Disse parter har gjort gældende, at XY udelukkende opbevarer elektricitet i akkumulatorer fra forsyningsnettet, mens fritagelsen i henhold til artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 vedrører produktion af »ny« elektricitet.
         
      
            37.
         
         
            Efter min opfattelse er denne holdning imidlertid baseret på to forkerte forudsætninger.
         
      
            38.
         
         
            For det første synes de berørte parter generelt at forveksle begrebet elektricitet med begrebet energi, når det drejer sig om oplagring af elektricitet i akkumulatorer. I den nuværende teknologiske udvikling er der ingen metoder til lagring af elektricitet, der som sådan vil kunne bruges i industriel skala (
                  19
               ). Opbevaring af elektricitet kræver konvertering af den til en anden form for energi, der kan lagres, og derefter skal den konverteres på ny til elektricitet. I akkumulatorer lagres energi i form af kemisk energi, dvs. den (potentielle) energi af de elektrokemiske reaktioner, der forekommer i de kemiske forbindelser i akkumulatoren under indflydelse af elektricitetsgennemstrømningen. Disse reaktioner er reversible, så akkumulatoren kan oplades og aflades flere gange (
                  20
               ).
         
      
            39.
         
         
            Som det følger af det ovenstående, er begrebet elektricitetslagring en forenkling. I realiteten handler det om konvertering af elektricitet til en anden form for energi og derefter konvertering af denne energi tilbage til elektricitet.
         
      
            40.
         
         
            Dette bringer os til den anden fejlagtige forudsætning, som parterne i sagen støtter sig på, nemlig den kategoriske sondring mellem oplagring og produktion af elektricitet.
         
      
            41.
         
         
            Fra et fysisk synspunkt findes der ikke noget fænomen såsom energiproduktion. Et af de grundlæggende principper for fysik, som er princippet om bevarelse af energi, behandler det. Den såkaldte »produktion af energi« inklusive elektricitet, er ligesom dens opbevaring kun konvertering af en form for energi til en anden. Ved elektricitetsproduktion kan det være konverteringen af kemisk energi indeholdt i fossile brændstoffer (
                  21
               ) i forbrændingsprocessen, omdannelsen af kinetisk energi i vind- og vandkraftteknologier eller endelig atomenergi gennem nukleart forfald.
         
      
            42.
         
         
            Produktion af elektricitet kræver ofte flere omdannelser af forskellige former for energi. F.eks. i termiske kraftværker (dvs. baseret på fossile brændstoffer eller nuklear energi), hvor den oprindelige energi, der er lagret i brændstof (eller i såkaldt nukleart brændstof), omdannes til varmeenergi, som igen omdannes til kinetisk energi, som da omdannes til elektricitet. Individuelle energiformer kræver specifikke bærere, f.eks. er energibæreren i kraftværker normalt damp, ligesom den kemiske energibærer i akkumulatoren er elektrolytten.
         
      
            43.
         
         
            Der er derfor ingen grundlæggende og uigennemtrængelig grænse mellem produktionen af elektricitet og dens opbevaring eller mere præcist genvinding af elektricitet, der er lagret i en anden form for energi. Det bedste eksempel her er pumpekraftværker. De arbejder ved at pumpe vand fra den nedre tank til den højere tank ved hjælp af elektricitet, og derefter bruger den kinetisk energi fra vandet, der falder tilbage i strømgeneratordrevet (
                  22
               ). Et sådant kraftværk producerer ikke »ny« elektricitet, tværtimod forbruger det mere energi, end det producerer. Derfor betragtes pumpekraftværker som en metode til opbevaring, og ikke til produktion af elektricitet. Selv i dag er det langt den fremherskende metode til energilagring med hensyn til kapacitet (
                  23
               ). Den går ud på at konvertere elektricitet til potentiel kinetisk energi i vand, og derefter konverterer den kinetisk energi tilbage til elektricitet. Det ændrer ikke det faktum, at elektricitet i denne proces bruges til at pumpe vand, og derefter genproduceres det på nøjagtig samme måde som i almindelige vandkraftværker, der bruger den naturlige strøm af vand uden behov for at pumpe det først.
         
      
            44.
         
         
            Elektricitetsopbevaring i akkumulatorer involverer, fra et teknisk synspunkt, også forbrug af elektricitet med henblik på konvertering af den til en anden form for energi og derefter konvertering af energien tilbage til elektricitet. Derfor kan jeg ikke se nogen større forhindringer i, at den elektricitet, der skal konverteres i en akkumulator, betragtes som elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96.
         
      
            45.
         
         
            Jeg accepterer imidlertid, at der er andre overvejelser til fordel for at anse behandling af oplagring af elektricitet med henblik på anvendelsen af direktiv 2003/96 for et distributionsstadium for denne energi snarere end som dets produktion, som både den tyske regering og Kommissionen ønsker at gøre. Dette udelukker dog den forelæggende rets argument, som XY også forsvarer, ifølge hvilket XY anvender elektricitet til sine driftsmæssige formål. Dette vil betyde, at virksomheden samtidig bruger elektricitet og oplagrer den, hvilket er umuligt, ligesom man ikke kan blæse og have mel i munden. Det vil også betyde, at den elektricitet, der leveres til XY’s kunder, skal beskattes, dvs. at de vil være underlagt dobbeltbeskatning: en gang, når elektriciteten forbruges fra nettet, og en gang, når den leveres til slutbrugerne. Den forelæggende ret har ret i, at en sådan dobbeltbeskatning skal undgås. Vejen til dette går dog ikke gennem ikke at beskatte den elektricitet, i strid med artikel 21, stk. 5, første afsnit i direktiv 2003/96, som XY leverer til sine kunder, men gennem den passende afgiftspålæggelse af den elektricitet, som dette selskab forbruger fra forsyningsnettet.
         
      
      Afsluttende bemærkninger og konklusioner på denne del af analysen
   
   
            46.
         
         
            I sit svar på Domstolens supplerende spørgsmål har XY anfægtet de betragtninger, som den tyske regering har fremsat vedrørende de angiveligt forkerte antagelser, som den forelæggende ret bygger sit præjudicielle spørgsmål, der er forelagt i den foreliggende sag, på. Ifølge XY falder dette spørgsmål inden for rammerne af fastlæggelsen af faktum i sagen, hvilket kun den forelæggende ret kan foretage. Domstolen bør henholde sig til disse konklusioner og begrænse sig til at besvare det præjudicielle spørgsmål.
         
      
            47.
         
         
            XY’s indsigelser er imidlertid efter min mening ubegrundede. De faktiske omstændigheder i hovedsagen er uomtvistelige. De består i det faktum, at XY forbruger elektricitet fra forsyningsnettet, oplagrer den i akkumulatorer i form af kemisk energi og derefter leverer den til sine kunder som en del af en kompleks service, der også inkluderer andre ydelser. Der er imidlertid stadig spørgsmålet om klassificering af en sådan aktivitet set ud fra bestemmelserne i direktiv 2003/96, hvilket vedrører fortolkningen af disse bestemmelser og falder inden for Domstolens kompetence.
         
      
            48.
         
         
            Den forelæggende ret kvalificerede XY’s virksomhed således, at den elektricitet, selskabet forbruger fra nettet med henblik på opladning af akkumulatorer, beskattes med den nedsatte elektricitetsafgiftssats. Som det følger af ovenstående betragtninger (
                  24
               ), skulle denne energi imidlertid ikke have været beskattet på det tidspunkt, hvor XY forbrugte elektriciteten fra nettet, hvad enten det er elektricitet bestemt til videre distribution i henhold til artikel 21, stk. 5, første afsnit, i direktiv 2003/96 eller elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet i henhold til artikel 14, stk. 1, litra a), i dette direktiv.
         
      
            49.
         
         
            Det må følgelig fastslås, at den i hovedsagen omhandlede elektricitetsafgift fuldt ud blev opkrævet i strid med EU-retten og ifølge Domstolens faste praksis (
                  25
               ) skal den principielt tilbagebetales fuldt ud med renter (
                  26
               ). Dette gør det forelagte spørgsmål uden genstand.
         
      
            50.
         
         
            Den forelæggende ret har ikke desto mindre anført, at dens afgørelse vedrørende den retlige kvalificering af XY’s virksomhed i sagen vedrørende skatteåret 2006 har fået retskraft. Den forelæggende ret angiver ikke, om det samme gælder sagen vedrørende skatteåret 2010, som den fremsatte anmodning om præjudiciel afgørelse fra Domstolen i den foreliggende sag vedrører. Den forelæggende ret har imidlertid præciseret, at afgiftsmyndighedens beslutning om at anvende den nedsatte afgiftssats på elektricitet over for XY er blevet endelig.
         
      
            51.
         
         
            I henhold til fast retspraksis fra Domstolen kræver EU-retten ikke, at en national retsinstans, for at tage hensyn til fortolkning af en relevant bestemmelse i EU-retten, som er anlagt af Domstolen, principielt skal genoptage sin retskraftige afgørelse. Dette gælder også tilbagebetaling af afgifter, der opkræves i strid med EU-retten (
                  27
               ).
         
      
            52.
         
         
            Derfor foreslår jeg, at Domstolen besvarer det spørgsmål, der er forelagt i den foreliggende sag. Jeg mener imidlertid, at Domstolen udtrykkeligt i sin dom bør angive, at det forhold, at dette spørgsmål bliver besvaret, ikke betyder, at Domstolen accepterer den måde, hvorpå den forelæggende ret har kvalificeret XY’s virksomhed i henhold til direktiv 2003/96. Afgiftsbehandlingen af oplagring af elektricitet bør faktisk drøftes på EU-niveau, om nødvendigt under sagen for Domstolen. En sådan drøftelse er velkommen, især på grund af vigtigheden af oplagring af elektricitet i forhold til overgangen for EU-økonomien til vedvarende energikilder (
                  28
               ).
         
      
      
         Det præjudicielle spørgsmål
      
   
   
      Formulering af spørgsmålet
   
   
            53.
         
         
            Ved at stille det spørgsmål, der er forelagt i den foreliggende sag, søger den forelæggende ret at fastslå, om EU-retten kræver tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet afgift med renter i en situation, hvor den ukorrekte fastsættelse af afgift skyldtes afgiftsmyndighedens manglende nedsættelse af den afgiftssats, som den afgiftspligtige var berettiget til, og som var fastsat i national lovgivning på grundlag af den fakultative bemyndigelse for medlemsstaterne, der er indeholdt i artikel 17, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96.
         
      
            54.
         
         
            Den tyske regering har imidlertid påpeget, at den nedsættelse af afgiftssatsen på elektricitet, der er omtvistet i hovedsagen, ikke skyldes gennemførelsen af artikel 17, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 i tysk ret, men følger af bemyndigelsen til at differentiere afgiftssatserne alt efter det erhvervsmæssige eller ikke-erhvervsmæssige forbrug af elektricitet, der er fastsat i dette direktivs artikel 5, fjerde led. Til støtte for sit anbringende har denne regering citeret Kommissionens beslutning om at godkende den statsstøtte, som den ovennævnte differentiering i afgiftssatser udgør (
                  29
               ). Denne beslutning angiver klart, at artikel 5 i direktiv 2003/96 er grundlaget for nedsættelse af afgiftssatsen. XY har også foreslået at udvide anvendelsesområdet for det præjudicielle spørgsmål til at omfatte andre bestemmelser i direktiv 2003/96 end kun artikel 17, stk. 1, litra a), herunder artikel 5, fjerde led.
         
      
            55.
         
         
            Desuden skal det bemærkes, at § 9, stk. 3, i StromStG ikke nævner de energiintensive virksomheder, der er omfattet af artikel 17, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96. Den afgiftslempelse, der er nævnt i § 9, stk. 3, vedrører generelt produktionsvirksomheder eller jord- og skovbrugsvirksomheder.
         
      
            56.
         
         
            Dette gør imidlertid ikke det præjudicielle spørgsmål formålsløst. Begge afgiftslempelser for energiintensive virksomheder, der er omhandlet i artikel 17, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 samt differentieringen af afgiftssatser på grundlag af den erhvervsmæssigt eller ikke-erhvervsmæssigt forbrug af elektricitet i direktivets artikel 5, fjerde led, er fakultative for medlemsstaterne. Løsningen af det retlige problem, der fremgår af anmodningen om præjudiciel afgørelse, kan derfor være relevant for udfaldet af hovedsagen, uanset på hvilket grundlag den tyske lovgiver indførte den nævnte differentiering af afgiftssatsen.
         
      
            57.
         
         
            Derfor foreslår jeg, at den forelæggende ret søger at fastsætte, om EU-retten kræver tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet afgift med renter i en situation, hvor den urigtige afgiftsfastsættelse skyldtes afgiftsmyndighedens manglende nedsættelse af afgiftssatsen, som den afgiftspligtige var berettiget til, og som er fastsat i national lovgivning på grundlag af en fakultativ bemyndigelse for medlemsstaterne indeholdt i en af bestemmelserne i direktiv 2003/96.
         
      
      Forpligtelse til at tilbagebetale afgifter, der opkræves i strid med EU-retten, med rente
   
   
            58.
         
         
            Det bør haves in mente, at XY blev pålagt elektricitetsafgift til den normale afgiftssats. Under retssagen blev det imidlertid fastslået, at XY var berettiget til den nedsatte sats i henhold til § 9, stk. 3, i StromStG, som også er baseret på artikel 5, fjerde led, i direktiv 2003/96. Derfor tilbagebetalte afgiftsmyndighederne den fejlagtigt erlagte elektricitetsafgift, dog uden renter, da national lovgivning ikke indeholder en forpligtelse til at betale renter i en sådan situation. Virksomheden XY kræver imidlertid betaling af renter under henvisning til det gældende princip i EU-retten, ifølge hvilket de afgifter, der opkræves i strid med EU-retten, skal tilbagebetales med rente.
         
      
            59.
         
         
            Der opstår således det retlige spørgsmål, om ovennævnte princip også finder anvendelse, når afgiften ikke opkræves på en måde, der strider imod EU-retten, men mod national lovgivning, i forbindelse med gennemførelsen af direktivet, der giver mulighed for en afgiftslempelse baseret på en fakultativ bemyndigelse for medlemsstaterne, der er indeholdt i dette direktiv. Tvetydigheden i en sådan situation ligger i det faktum, at fastsættelsen af en højere afgift på den ene side ikke direkte er i strid med EU-retten, da den pågældende afgiftslempelse ikke er obligatorisk set fra denne rets synspunkt, mens der er sket en tilsidesættelse af de bestemmelser i national ret, der er vedtaget med henblik på gennemførelse af direktivet.
         
      
            60.
         
         
            Det skal bemærkes, at selv om tvisten i hovedsagen ikke vedrører selve tilbagebetalingen af uretmæssigt opkrævet afgift, men renter, vil svaret på det ovennævnte spørgsmål både vedrøre betaling af renter og forpligtelsen til at tilbagebetale afgiften. Både forpligtelsen til tilbagebetaling og forpligtelsen til at betale renter har samme grundlag i EU-retten.
         
      
            61.
         
         
            Retten til at få tilbagebetalt afgifter med rente, som en medlemsstat har opkrævet i strid med EU-rettens regler, følger af Domstolens veletablerede praksis. Det er en konsekvens af og tilslutning til de rettigheder, som borgerne er tillagt ved EU-retlige forskrifter, der forbyder sådanne afgifter (
                  30
               ). Tilbagebetalingsforpligtelsen gælder ikke kun selve den afgift, der opkræves i strid med EU-retten, men også beløb, der betales eller tilbageholdes af en medlemsstat i forbindelse med denne afgift. Dette omfatter også tab af evnen til at disponere over midler, når en afgift er opkrævet med urette. Disse tab udbedres ved betaling af renter af det afgiftsbeløb, der blev opkrævet med urette (
                  31
               ).
         
      
            62.
         
         
            Som det fremgår af Domstolens domme, der ligger til grund for denne retspraksis, er de rettigheder, der ligger til grund for pligten til at tilbagebetale afgifter, der er opkrævet i strid med EU-retten, de rettigheder, som de retsundergivne har som følge af bestemmelserne i EU-retten, der har direkte virkning (
                  32
               ). Det er således disse rettigheder, som nationale domstole er forpligtede til at beskytte, om nødvendigt ved at beslutte, at der foreligger en forpligtelse til at tilbagebetale uretmæssigt opkrævet afgift.
         
      
            63.
         
         
            Ifølge Domstolens faste praksis kan enkeltpersoner påberåbe sig bestemmelser i et direktiv ved de nationale domstole over for en medlemsstat, enten når denne ikke har gennemført direktivet i national ret inden for den foreskrevne frist, eller når den ikke har gennemført det korrekt, forudsat at disse bestemmelser ud fra et indholdsmæssigt synspunkt fremstår som ubetingede og tilstrækkeligt præcise (
                  33
               ). Fejlagtig anvendelse af de nationale bestemmelser til gennemførelse af et direktiv, som også er i strid med sidstnævnte, skal efter min opfattelse sidestilles med en forkert gennemførelse af dette direktiv. Fra den berørte persons synspunkt er det irrelevant, om tilsidesættelsen af den pågældendes rettigheder i henhold til EU-retten er resultatet af et lovgivningsmæssigt svigt i en medlemsstat eller en forkert administrativ praksis. I begge tilfælde tilsidesættes den pågældendes rettigheder, og vedkommende har ret til en tilsvarende retsbeskyttelse.
         
      
            64.
         
         
            En EU-bestemmelse er ubetinget, når den indeholder en forpligtelse, som ikke er undergivet betingelser hverken i forbindelse med gennemførelsen eller virkninger, der er afhængige af, at institutioner i Unionen eller i medlemsstaterne udsteder retsakter, der er tilstrækkeligt præcise til at kunne påberåbes af private og anvendes af en retsinstans, når den indeholder en forpligtelse, der er utvetydigt formuleret (
                  34
               ).
         
      
            65.
         
         
            Domstolen har endvidere fastslået, at selv om et direktiv giver medlemsstaterne, når de vedtager de nærmere bestemmelser for direktivets gennemførelse, en vis skønsmargen, kan en bestemmelse i dette direktiv anses for at have en ubetinget og præcis karakter, når bestemmelsen udtrykkeligt pålægger medlemsstaterne en pligt til at tilvejebringe et bestemt resultat, når der ikke er knyttet nogen betingelse til anvendelsen af den regel, som følger af forpligtelsen (
                  35
               ).
         
      
            66.
         
         
            Med hensyn til direktiv 2003/96 fastsætter det et minimumsafgiftsniveau for energiprodukter og elektricitet (
                  36
               ). Over dette niveau kan medlemsstaterne frit fastsætte afgiftssatsen. Direktivet indeholder også en række bemyndigelser for medlemsstaterne til at differentiere afgiftssatser, herunder at anvende afgiftsfritagelser. Disse beføjelser fremgår især af direktivets artikel 5, artikel 7, stk. 2 og 4, artikel 15, 16 og 17, og i forhold til de enkelte medlemsstater af artikel 18, 18a og 18b. Desuden kan Rådet give en medlemsstat tilladelse til at indrømme yderligere afgiftsfritagelser eller afgiftslempelser i henhold til direktivets artikel 19. Direktiv 2003/96 indeholder også en række obligatoriske undtagelser. De er fastsat i artikel 14.
         
      
            67.
         
         
            Muligheden for at differentiere afgiftsbeløbet på grundlag af erhvervsmæssigt eller ikke-erhvervsmæssigt forbrug af elektricitet som omhandlet i artikel 5, fjerde led, i direktiv 2003/96 er blandt de ovennævnte fakultative bemyndigelser for medlemsstaterne (
                  37
               ). Selv om det er korrekt, at bilag I, del C, til direktiv 2003/96 fastsætter forskellige minimumssatser for afgifter på elektricitet afhængigt af dens erhvervsmæssige eller ikke-erhvervsmæssige brug, fremgår det klart af direktivets artikel 5, at medlemsstaterne kan anvende en sådan differentiering. De kan derfor også anvende en ensartet afgiftssats, der skal overholde det højere minimumsafgiftsniveau, der er fastsat i direktiv 2003/96 for ikke-erhvervsmæssig brug.
         
      
            68.
         
         
            Det skal også bemærkes, at det afgiftsniveau, der var gældende i Tyskland under hovedsagen, var adskillige gange højere end det minimum, der er fastsat i direktivet, både for erhvervsmæssigt og ikke-erhvervsmæssigt forbrug af energi. Mens disse minimumsniveauer var henholdsvis 0,50 EUR og 1 EUR pr. megawattime, var satserne i StromStG 12,30 EUR og 20,50 EUR pr. megawattime.
         
      
            69.
         
         
            Bestemmelser af fakultativ karakter, såsom artikel 5, fjerde led, i direktiv 2003/96 (
                  38
               ), er ikke ubetingede, da deres anvendelse afhænger af de enkelte medlemsstaters beslutninger, som i den forbindelse ikke er bundet af nogen forpligtelse i henhold til EU-retten. De afgiftslempelser, der er fastsat i disse bestemmelser, skaber derfor ikke rettigheder med direkte virkning, hvis beskyttelse for de afgiftspligtige kan gøre gældende ved de nationale domstole (
                  39
               ). Derfor har afgiftspligtige ingen rettigheder i henhold til EU-retten, og forpligtelsen til at tilbagebetale afgifter med renter, der opkræves i strid med EU-retten, og som følger af Domstolens praksis, finder heller ikke anvendelse.
         
      
            70.
         
         
            I lyset af det ovenstående skal det lægges til grund, at der ikke af EU-retten følger en forpligtelse til tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet afgift med renter i en situation, hvor anvendelsen af den urigtige fastsættelse af beregningsgrundlaget skyldtes, at afgiftsmyndighederne ikke anvendte en nedsat afgiftssats, som den afgiftspligtige var berettiget til, og som var fastsat i national lovgivning på grundlag af en fakultativ bemyndigelse for medlemsstaterne indeholdt i en af bestemmelserne i direktiv 2003/96.
         
      
            71.
         
         
            Dette udtømmer imidlertid efter min opfattelse ikke analysen af det pågældende retlige spørgsmål.
         
      
      Princippet om ligebehandling og afgiftsneutralitet
   
   
            72.
         
         
            Det forhold, at den fakultative bemyndigelse i direktivet for medlemsstaterne til at nedsætte afgiftsniveauet ikke skaber rettigheder for de afgiftspligtige i henhold til EU-retten, som de kan gøre gældende ved domstolene, betyder ikke, at medlemsstaternes handlinger træffes på baggrund af en bemyndigelse, der falder uden for direktivets anvendelsesområde og mere generelt EU-retten. Ved at handle på baggrund af bemyndigelsen i direktivet handler medlemsstaterne tværtimod åbenlyst på grundlag af dette direktiv og derfor inden for det område, der er omfattet af EU-retten. Den fakultative karakter af denne handling ændrer ikke noget i denne henseende.
         
      
            73.
         
         
            Når medlemsstaterne således udøver den bemyndigelse, der er fastsat i direktiv 2003/96, til differentiering af afgiftssatsen for elektricitet, skal de derfor overholde EU-retten. Det nævnes udtrykkeligt i artikel 5 i dette direktiv, hvorefter disse differentierede afgiftssatser kan anvendes, »når de er […] forenelige med [EU]-retten«.
         
      
            74.
         
         
            Dette betyder, at når medlemsstaterne gør brug af de fakultative bemyndigelser i direktivet, såsom dem, der er nævnt i artikel 5, fjerde led, i direktiv 2003/96, skal de bl.a. overholde de generelle principper i EU-retten. I en situation som den i hovedsagen omhandlede kan principperne om afgiftsneutralitet og ligebehandling især være relevante. Overtrædelse af disse principper kan udgøre det selvstændige grundlag for en afgiftspligtig persons ret til tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet afgift med renter, selv når en sådan ret ikke kan baseres på en bestemmelse i direktivet, som en medlemsstat handler på grundlag af, på grund af den manglende direkte virkning af denne bestemmelse.
         
      
            75.
         
         
            Domstolen har haft lejlighed til at træffe afgørelse i denne retning vedrørende afgiftsfritagelser, der opretholdes af medlemsstaterne på grundlag af den fakultative bemyndigelse i direktivet om det fælles merværdiafgiftssystem. Domstolen har fastslået, at skønt disse fritagelser ikke giver de afgiftspligtige nogen rettigheder i henhold til EU-retten, giver de generelle principper i denne ret, herunder princippet om afgiftsneutralitet, afgiftspligtige personer ret til tilbagebetaling af beløb, som fejlagtigt er opkrævet på grund af en forkert fortolkning af de nationale bestemmelser om disse fritagelser (
                  40
               ).
         
      
            76.
         
         
            For så vidt angår princippet om afgiftsneutralitet har Domstolens i sin praksis fastslået, at princippet om afgiftsneutralitet afspejler princippet om ligebehandling i de EU-retlige skatte- og afgiftsbestemmelser, særligt reglerne om merværdiafgift (
                  41
               ). Dette udsagn er naturligvis i princippet korrekt. Det skal dog huskes, at begrebet afgiftsneutralitet har en særlig betydning i skatte- og afgiftsteorien, hvorfor det bruges under skatte- og afgiftsretten sammen med og undertiden i stedet for begrebet ligebehandling. Pointen er, at skatte- og afgiftssystemet skal struktureres på en sådan måde, at de forskellige afgiftsmæssige behandlinger af lignende varer, tjenester eller aktiviteter ikke skal påvirke markedsdeltageres økonomiske beslutninger, da disse beslutninger udelukkende skal træffes på baggrund af økonomiske kriterier (
                  42
               ).
         
      
            77.
         
         
            Princippet om afgiftsneutralitet forstået på denne måde henviser snarere til bestemmelserne i skatte- og afgiftsretten, fordi de, på grund af deres forudsigelighed, har evnen til at forme de økonomiske enheders adfærd. Omvendt er det sværere at antage, at en sådan adfærd skulle kunne formes af sekundære beslutninger truffet af de myndigheder, der anvender afgiftslovgivningen, især når disse bestemmelser har retroaktiv karakter, dvs. når de vedrører afgiftsmetoden for aktiviteter, der allerede er udført af den afgiftspligtige (
                  43
               ). Jeg mener følgelig ikke, at den ukorrekte anvendelse af den tyske afgiftslovgivning, der er genstand for hovedsagen, kan anses for at være i strid med princippet om afgiftsneutralitet.
         
      
            78.
         
         
            Dette ændrer ikke det forhold, at både den tyske lovgiver og de tyske afgiftsmyndigheder, når de handler inden for rammerne af gennemførelsen af direktiv 2003/96, er forpligtede til at overholde princippet om ligebehandling, der er et generelt princip i EU-retten.
         
      
            79.
         
         
            Den mulige tilsidesættelse af dette princip i hovedsagen er ikke nærmere analyseret i anmodningen om præjudiciel afgørelse, og den blev heller ikke drøftet mellem de interesserede parter inden for rammerne af denne sag. Domstolen er derfor ikke tilstrækkeligt oplyst til at kunne træffe afgørelse vedrørende dette spørgsmål. Desuden kræver prøvelsen af en tilsidesættelse af ligebehandlingsprincippet, i en situation som den i hovedsagen foreliggende, en analyse af de faktiske omstændigheder i en konkret sag og situationen for en bestemt enhed. Det tilkommer derfor den forelæggende ret at afgøre, om den forkerte anvendelse af bestemmelserne i StromStG placerer XY i en mindre gunstig position sammenlignet med lignende enheder, således at dette er i strid med princippet om ligebehandling. Det handler primært om enheder, der udfører aktiviteter svarende til det førnævnte selskab, hvilke derfor kan være selskabets konkurrenter.
         
      
            80.
         
         
            Hvis den forelæggende ret konkluderer, at der er sket en tilsidesættelse af princippet om ligebehandling, vil det udgøre et selvstændigt EU-retligt grundlag for XY for at kræve tilbagebetaling af det uretmæssigt opkrævede afgiftsbeløb med renter på elektricitet.
         
      
            81.
         
         
            I en sådan situation vil de betingelser, hvorunder tilbagebetalingen skal ske, naturligvis være underlagt principperne om ækvivalens og effektivitet. Dette betyder, at de ikke må være mindre gunstige end de regler, der gælder for tilsvarende søgsmål på grundlag af national ret, og det må heller ikke i praksis gøre det umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt af udøve de rettigheder, der tillægges i henhold til Unionens retsorden (
                  44
               ).
         
      
      Ejendomsretten
   
   
            82.
         
         
            Retten til ejendom er beskyttet i EU-retten, særligt i medfør af artikel 17 i Den Europæiske Unions charter om grundlæggende rettigheder (herefter »chartret«). I henhold til chartrets artikel 51 gælder dette for medlemsstaterne, når de gennemfører EU-retten. Dette er utvivlsomt tilfældet, når en medlemsstat gennemfører et direktiv, og når medlemsstaten gør brug af de fakultative beføjelser, der er indeholdt i dette direktiv. De administrative myndigheders anvendelse af bestemmelserne i national lovgivning, der gennemfører direktivet, skal ligeledes anses for at være en medlemsstats anvendelse af EU-retten.
         
      
            83.
         
         
            I overensstemmelse med chartrets artikel 52, stk. 3, i det omfang det indeholder rettigheder svarende til dem, der er sikret ved den Europæiske konvention til beskyttelse af menneskerettigheder og grundlæggende frihedsrettigheder, undertegnet i Rom den 4. november 1950 (herefter »EMRK«), har de samme betydning og omfang som i konventionen. Hvad angår chartrets artikel 17 svarer den, som det er forklaret i forhold til chartret (
                  45
               ), til artikel 1 i protokol nr. 1 til EMRK. Derfor skal chartrets artikel 17 fortolkes på baggrund af retspraksis fra Den Europæiske Menneskerettighedsdomstol (herefter »Menneskerettighedsdomstolen«) vedrørende sidstnævnte bestemmelse (
                  46
               ).
         
      
            84.
         
         
            Med hensyn til problemet med tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævede afgifter har Menneskerettighedsdomstolen den holdning, at et krav, der er fastslået med en tilstrækkelig grad af sikkerhed, udgør »ejendom« i henhold til artikel 1 i protokol nr. 1 til EMRK. Retten til tilbagebetaling af for meget betalt afgift til administrative organer udgør et sådant krav (
                  47
               ). I henhold til Menneskerettighedsdomstolen, set i lyset af artikel 1 i protokol nr. 1 til EMK, giver betaling af renter mulighed for at kompensere for det tab, den pågældende har i den periode, hvor han ikke var i stand til at disponere over midler, der blev uretmæssigt opkrævet af administrative organer. Betingelserne for tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet skat må således ikke påføre den pågældende person for store byrder eller i væsentlig grad påvirke vedkommendes økonomiske situation (
                  48
               ). I en situation, hvor den uretmæssigt betalte skat refunderes efter en længere periode, kan manglende betaling af renter af den for meget betalte skat derfor tilsidesætte balancen mellem de offentlige og individuelle interesser og dermed udgøre en krænkelse af artikel 1 i protokol nr. 1 til EMRK (
                  49
               ).
         
      
            85.
         
         
            På baggrund af ovenstående retspraksis skal det konkluderes, at manglende betaling af renter af fejlagtigt opkrævet afgift kan udgøre en krænkelse af chartrets artikel 17, hvis afgiften blev opkrævet af medlemsstaten inden for rammerne af anvendelsen af EU-retten. Dette er især tilfældet, når den manglende betaling af renterne udsætter den pågældende afgiftspligtige for en uforholdsmæssig økonomisk byrde, f.eks. på grund af det lange tidsrum, hvorunder den pågældende ikke er i stand til at disponere over det for meget betalte beløb. For at fastslå en sådan krænkelse af artikel 17 kræves det, at de nationale domstole vurderer omstændighederne i den konkrete sag.
         
      
            86.
         
         
            En sådan krænkelse udgør, hvis den konstateres, et selvstændigt EU-retligt grundlag for de afgiftspligtige til at kræve tilbagebetaling af de fejlagtigt opkrævede afgifter med renter.
         
      
      Foreslået svar
   
   
            87.
         
         
            På baggrund af det ovenstående foreslår jeg at besvare det præjudicielle spørgsmål med, at EU-retten ikke kræver, at der skal ske tilbagebetaling af fejlagtigt betalt afgift med renter i en situation, hvor den fejlagtige fastsættelse af afgiftsgrundlaget skyldes, at afgiftsmyndighederne ikke har anvendt en nedsat afgiftssats, som den afgiftspligtige var berettiget til, og som var fastsat i national ret på grundlag af en fakultativ bemyndigelse for medlemsstaterne indeholdt i en af bestemmelserne i direktiv 2003/96, undtagen hvis manglende tilbagebetaling resulterer i en tilsidesættelse af princippet om ligebehandling eller af chartrets artikel 17, hvilket det tilkommer den nationale ret at afgøre på grundlag af omstændighederne i den konkrete sag.
         
      
      Forslag til afgørelse
   
   
            88.
         
         
            På baggrund af det ovenstående foreslår jeg at besvare det spørgsmål, der er forelagt af Bundesfinanzhof (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Tyskland), som følger:
            »EU-retten kræver ikke, at der skal ske tilbagebetaling af fejlagtigt betalt afgift med renter i en situation, hvor den fejlagtige fastsættelse af afgiftsgrundlaget skyldes, at afgiftsmyndighederne ikke har anvendt en nedsat afgiftssats, som den afgiftspligtige var berettiget til, og som var fastsat i national ret på grundlag af en fakultativ bemyndigelse for medlemsstaterne indeholdt i en af bestemmelserne i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet, undtagen hvis manglende tilbagebetaling resulterer i en tilsidesættelse af princippet om ligebehandling eller af artikel 17 i Den Europæiske Unions charter om grundlæggende rettigheder, hvilket det tilkommer den nationale ret at afgøre på grundlag af omstændighederne i den konkrete sag.«
         
      (
         1
      ) – Originalsprog: polsk.
   (
         2
      ) – EUT 2003, L 283, s. 51.
   (
         3
      ) – Rådets direktiv af 25.2.1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (EFT 1992, L 76, s. 1), nu erstattet af Rådets direktiv 2008/118/EF af 16.12.2008 om den generelle ordning for punktafgifter og om ophævelse af direktiv 92/12/EØF (EUT 2009, L 9, s. 12).
   (
         4
      ) – BGBl I 2008, s. 2794.
   (
         5
      ) – Ovenstående oplysninger er delvist baseret på forklaringer fra den tyske regering i dens skriftlige indlæg.
   (
         6
      ) – Det bemærkes, at følgende overvejelser kun gælder for levering af elektricitet fra stationære akkumulatorer, der har den enhed, der leverer denne energi. Jeg taler derfor ikke om levering af opladede akkumulatorer eller andre bærbare elektricitetskilder.
   (
         7
      ) – Bundesfinanzhofs dom af 19.6.2012, VII R 32/10. Denne dom blev vedlagt både den tyske regerings bemærkninger og XY’s svar på Domstolens supplerende spørgsmål.
   (
         8
      ) – For energikonvertering, se nedenfor, særligt punkt 39.
   (
         9
      ) – Naturligvis handler det kun om elektricitet, som XY oplagrer i akkumulatorer og derefter forsyner sine kunder med. Med hensyn til elektricitet, som selskabet bruger til andre formål, f.eks. til levering af airconditiontjenester, er XY slutbruger.
   (
         10
      ) – Dom af 12.2.2009, Kommissionen mod Polen (C-475/07, ikke trykt i Sml., EU:C:2009:86, præmis 57).
   (
         11
      ) – Europa-Parlamentets og Rådets direktiv af 26.6.2003 om fælles regler for det indre marked for elektricitet og om ophævelse af direktiv 96/92/EF (EFT 2003, L 176, s. 37).
   (
         12
      ) – KOM(97) 30 endelig udg., s. 5.
   (
         13
      ) – Jf. dom af 12.2.2009, Kommissionen mod Polen (C-475/07, ikke trykt i Sml., EU:C:2009:86, præmis 20, 21 og 56).
   (
         14
      ) – Jf. artikel 7, stk. 4, i direktiv 2008/118.
   (
         15
      ) – K. Bednarek og A. Bugała, Functional Properties of Lead-Acid Batteries, Poznan University of Technology Academic Journals, nr. 92/2017, s. 47-60, på s. 52.
   (
         16
      ) – Jf. analogt dom af 12.2.2009, Kommissionen mod Polen (C-475/07, ikke trykt i Sml., EU:C:2009:86, præmis 53 og 56).
   (
         17
      ) – Rådets gennemførelsesafgørelse (EU) af 6.12.2016 om bemyndigelse af Nederlandene til at anvende en lavere afgiftssats på elektricitet, der leveres til ladestationer til elektriske køretøjer (EUT 2016, L 342, s. 30).
   (
         18
      ) – Jf. senest dom af 11.9.2019, Călin (C-676/17, EU:C:2019:700, præmis 25 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         19
      ) – Teknologi til lagring af elektricitet i form af elektricitet, f.eks. baseret på de såkaldte superkondensatorer, er kun i de tidlige stadier af udviklingen og er ikke tilgængelige i større skala.
   (
         20
      ) – Dette punkt bestrides ikke i hovedsagen. Så vidt jeg forstår, er det netop i denne konvertering til kemisk energi, at den forelæggende ret baserer sin holdning om, at XY forbruger elektricitet.
   (
         21
      ) – Det er ikke tilfældigt, at disse brændstoffer i direktiv 2003/96 omtales som »energiprodukter«.
   (
         22
      ) – Pointen med denne produktion er, at vandet pumpes opad i en periode med lavt elektricitetsforbrug og drænes, hvilket gør det muligt at producere elektricitet på toppen af dette forbrug. Dette giver mulighed for at afbalancere belastningen på forsyningsnettet og samtidig sikre rentabiliteten for en sådan virksomhed på grund af forskellene i elprisen afhængigt af efterspørgslen efter den.
   (
         23
      ) – R.L. Revesz og B. Unel, Managing the Future of the Electricity Grid: Energy Storage and Greenhouse Gas Emissions, Harvard Environmental Law Review, nr. 42/2018, s. 139-196.
   (
         24
      ) – Punkt 34 og 45.
   (
         25
      ) – Jf. senest dom af 11.9.2019, Călin (C-676/17, EU:C:2019:700, præmis 25 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         26
      ) – Det er imidlertid også vigtigt at huske Domstolens praksis, hvorefter tilbagebetaling af en afgift, som er opkrævet med urette, vil blive anset for en ubegrundet berigelse, især når den afgiftspligtige har overvæltet den økonomiske byrde af denne afgift på køberen (jf. især dom af 20.10.2011, Danfoss og Sauer-Danfoss, C-94/10, EU:C:2011:674, præmis 21 og 22).
   (
         27
      ) – Jf. senest dom af 11.9.2019, Călin (C-676/17, EU:C:2019:700, præmis 28 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         28
      ) – Jf. Europa-Parlamentets beslutning vedrørende dette spørgsmål af 10.7.2020 om en omfattende europæisk strategi for energilagring (P9 TA (2020) 0198).
   (
         29
      ) – KOM(2007) 2416 endelig, statsstøtte N 775/2005 – Tyskland.
   (
         30
      ) – Jf. senest dom af 11.9.2019, Călin (C-676/17, EU:C:2019:700, præmis 25 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         31
      ) – Jf. især dom af 19.7.2012, Littlewoods Retail m.fl. (C-591/10, EU:C:2012:478, præmis 25 og 26).
   (
         32
      ) – Jf. især domme af 16.12.1976, Rewe-Zentralfinanz og Rewe-Zentral (33/76, EU:C:1976:188, præmis 5, første og andet afsnit), af 27.3.1980, Denkavit italiana [61/79, EU:C:1980:100, punkt 1, litra a), i domskonklusion], og af 9.11.1983, San Giorgio (199/82, EU:C:1983:318, præmis 12).
   (
         33
      ) – Jf. senest dom af 14.1.2021, RTS infra og Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C-387/19, EU:C:2021:13, præmis 44).
   (
         34
      ) – Dom af 14.1.2021, RTS infra og Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C-387/19, EU:C:2021:13, præmis 46).
   (
         35
      ) – Dom af 14.1.2021, RTS infra og Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C-387/19, EU:C:2021:13, præmis 47).
   (
         36
      ) – Artikel 4 i direktiv 2003/96.
   (
         37
      ) – Tilsvarende er muligheden for afgiftslempelse for energiintensive virksomheder reguleret i artikel 17, stk. 1, litra a), i dette direktiv, nævnt i det præjudicielle spørgsmål, men dette synes ikke at finde anvendelse i hovedsagen.
   (
         38
      ) – Eller artikel 17, stk. 1, litra a), i direktivet.
   (
         39
      ) – Jf. analogt dom af 10.4.2008, Marks & Spencer (C-309/06, EU:C:2008:211, præmis 28).
   (
         40
      ) – Dom af 10.4.2008, Marks & Spencer (C-309/06, EU:C:2008:211, domskonklusionens punkt 1 og 2).
   (
         41
      ) – Jf. senest dom af 17.12.2020, WEG Tevesstraße (C-449/19, EU:C:2020:1038, præmis 48).
   (
         42
      ) – Jf. OECD International VAT/GST Guidelines. Guidelines on Neutrality (https://www.oecd.org/ctp/consumption/guidelinesneutrality2011.pdf) samt A. Maitrot de la Motte, Droit fiscal de l’Union européenne, Bruylant, Bruxelles, 2016, s. 393 og 394.
   (
         43
      ) – Fast administrativ praksis, som f.eks. i den sag, der sluttede med dom af 10.4.2008, Marks & Spencer (C-309/06, EU:C:2008:211), hvor fejlagtig fortolkning af skattereglerne løbende blev anvendt fra 1973 til 1994 (jf. præmis 9 i denne dom), kan det forme markedsdeltageres adfærd på samme måde som lovbestemmelser og potentielt krænke princippet om afgiftsneutralitet.
   (
         44
      ) – Dom af 14.10.2020, Valoris (C-677/19, EU:C:2020:825, præmis 21).
   (
         45
      ) – EUT 2007, C 303, s. 17.
   (
         46
      ) – Dom af 21.5.2019, Kommissionen mod Ungarn (Brugsrettigheder over landbrugsarealer) (C-235/17, EU:C:2019:432, præmis 72).
   (
         47
      ) – Menneskerettighedsdomstolens dom af 9.3.2006, Eko-Elda Avee mod Grækenland (CE:EMRK:2006:0309JUD001016202, §§ 26 og 27 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         48
      ) – Menneskerettighedsdomstolens dom af 9.3.2006, Eko-Elda Avee mod Grækenland (CE:EMRK:2006:0309JUD001016202, §§ 29 og 30 og den deri nævnte retspraksis).
   (
         49
      ) – Menneskerettighedsdomstolens dom af 9.3.2006, Eko-Elda Avee mod Grækenland (CE:EMK:2006:0309JUD001016202, § 31).