CELEX: 62017CJ0008
Language: hu
Date: 2018-04-12 00:00:00
Title: A Bíróság ítélete (hetedik tanács), 2018. április 12.#Biosafe - Indústria de Reciclagens SA kontra Flexipiso - Pavimentos SA.#A Supremo Tribunal de Justiça (Portugália) által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem.#Előzetes döntéshozatal – Hozzáadottérték‑adó (héa) – 2006/112/EK irányelv – 63., 167., 168., 178 – 180., 182. és 219. cikk – Az adósemlegesség elve – A héalevonási jog – A nemzeti jogszabályban e jog gyakorlására előírt határidő – Az államnak megfizetett és az eredeti számlákat egy utólagos adómegállapítást követően helyesbítő dokumentumok tárgyát képező kiegészítő héa levonása – E határidő kezdő időpontja.#C-8/17. sz. ügy.

A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hetedik tanács)
      2018. április 12. (
            *1
         )
      „Előzetes döntéshozatal – Hozzáadottérték‑adó (héa) – 2006/112/EK irányelv – 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikk – Az adósemlegesség elve – A héalevonási jog – A nemzeti jogszabályban e jog gyakorlására előírt határidő – Az államnak megfizetett és az eredeti számlákat egy utólagos adómegállapítást követően helyesbítő dokumentumok tárgyát képező kiegészítő héa levonása – E határidő kezdő időpontja”
      A C‑8/17. sz. ügyben,
      az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Supremo Tribunal de Justiça (legfelsőbb bíróság, Portugália) a Bírósághoz 2017. január 9‑én érkezett, 2017. január 2‑i határozatával terjesztett elő
      a Biosafe – Indústria de Reciclagens SA
      
      és
      a Flexipiso – Pavimentos SA
      
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hetedik tanács),
      tagjai: A. Rosas tanácselnök, C. Toader és E. Jarašiūnas (előadó) bírák,
      főtanácsnok: J. Kokott,
      hivatalvezető: A. Calot Escobar,
      tekintettel az írásbeli szakaszra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      
               –
            
            
               a Biosafe – Indústria de Reciclagens SA képviseletében M. Torres és A. G. Schwalbach advogados,
            
         
               –
            
            
               a portugál kormány képviseletében L. Inez Fernandes, M. Figueiredo és R. Campos Laires, meghatalmazotti minőségben,
            
         
               –
            
            
               az Európai Bizottság képviseletében L. Lozano Palacios és M. Afonso, meghatalmazotti minőségben,
            
         a főtanácsnok indítványának a 2017. november 30‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
      meghozta a következő
      
         Ítéletet
      
      
               1
            
            
               Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikkének, valamint az adósemlegesség elvének az értelmezésére vonatkozik.
            
         
               2
            
            
               E kérelmet a Biosafe – Indústria de Reciclagens SA (a továbbiakban: Biosafe) és a Flexipiso – Pavimentos SA (a továbbiakban: Flexipiso) között annak tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, hogy ez utóbbi megtagadta azon kiegészítő hozzáadottérték‑adó (héa) Biosafe‑nek való megtérítését, amelyet az egy utólagos adómegállapítást követően fizetett meg.
            
         
         Jogi háttér
      
      
         
            Az uniós jog
         
      
      
               3
            
            
               A héairányelv 63. cikke a következőket írja elő:
               „Az adóztatandó tényállás akkor valósul meg és az adófizetési kötelezettség abban az időpontban keletkezik, amikor a termékértékesítés vagy a szolgáltatásnyújtás teljesítése megtörténik.”
            
         
               4
            
            
               Ezen irányelvnek az adólevonásra vonatkozó X. címe tartalmazza „Az adólevonási jog keletkezése és hatálya” elnevezésű 1. fejezetet, amely annak a 167–172. cikkéből áll. E 167. cikk a következőképpen rendelkezik:
               „Az adólevonás joga abban az időpontban keletkezik, amikor a levonható adó megfizetési kötelezettsége keletkezik.”
            
         
               5
            
            
               Az említett irányelv 168. cikke a következőket írja elő:
               „Az adóalany, amennyiben a termékeket és szolgáltatásokat az adóköteles tevékenységének folytatása szerinti tagállamban adóköteles tevékenységéhez használja fel, jogosult az általa fizetendő adó összegéből levonni a következő összegeket:
               
                        a)
                     
                     
                        a részére más adóalany által teljesített vagy teljesítendő termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás után az ebben a tagállamban fizetendő vagy megfizetett HÉÁ‑t;
                     
                  […]”
            
         
               6
            
            
               E X. címnek „Az adólevonási jog gyakorlásának szabályai” elnevezésű 4. fejezete a héairányelv 178–183. cikkét foglalja magában. Ezen irányelv 178. cikke értelmében:
               „Az adóalanynak adólevonási joga gyakorlásához az alábbi feltételeket kell teljesítenie:
               
                        a)
                     
                     
                        a 168. cikk a) pontjában említett, termékértékesítéshez vagy szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódó adólevonáshoz a 220–236., valamint a 238., 239. és 240. cikknek megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie;
                     
                  […]”
            
         
               7
            
            
               Ezen irányelv 179. cikke a következőket írja elő:
               „Az adó levonását az adóalany összesítve végzi, úgy, hogy az adott adómegállapítási időszakban fizetendő összes adó összegéből levonja azt a HÉA‑összeget, amelyre nézve ugyanazon időszak alatt keletkezett adólevonási joga, amelyet a 178. cikk értelmében gyakorol.
               […]”
            
         
               8
            
            
               Az említett irányelv 180. cikke a következőképpen rendelkezik:
               „A tagállamok engedélyezhetik az adóalany számára, hogy – amennyiben ez nem történt meg – később éljen a 178. és 179. cikk szerinti adólevonási jogával.”
            
         
               9
            
            
               Ugyanezen irányelv 182. cikke szerint „[a] 180. és 181. [cikk] alkalmazására vonatkozó részletes szabályokat a tagállamok állapítják meg”.
            
         
               10
            
            
               A héairányelv 219. cikke a következőképpen szól:
               „Számlának kell tekinteni bármely dokumentumot vagy üzenetet, amely kifejezetten és egyértelműen az eredeti számlára hivatkozik, vagy módosítja azt.”
            
         
         
            A portugál jog
         
      
      
               11
            
            
               A Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (hozzáadottérték‑adóról szóló törvénykönyv) alapügyben alkalmazandó változatának (a továbbiakban: CIVA) „Az adóztatandó tényállás és az adófizetési kötelezettség keletkezése” című 7. cikke a következőképpen rendelkezik:
               „(1)   A következő bekezdés rendelkezéseinek sérelme nélkül az adófizetési kötelezettség keletkezésének és az adó felszámíthatóságának időpontja:
               
                        a)
                     
                     
                        A termékértékesítésnél az az időpont, amikor a terméket a beszerző rendelkezésére bocsátják.
                     
                  […]”
            
         
               12
            
            
               E törvénykönyv 8. cikke a következőképpen szól:
               „(1)   Az előző cikkben foglaltak sérelme nélkül, ha a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás számla vagy azzal egyenértékű dokumentum kibocsátását eredményezi, a 29. cikk alapján adókötelezettség keletkezik:
               
                        a)
                     
                     
                        a számla vagy az azzal egyenértékű dokumentum kibocsátására előírt határidő betartásával a kibocsátásuk időpontjában.
                     
                  […]”
            
         
               13
            
            
               A CIVA „Adólevonási jog” elnevezésű 19. cikkének (2) bekezdése a következőket írja elő:
               „Csak az adóalany nevére kiállított és annak birtokában lévő alábbi dokumentumokon feltüntetett adó biztosít adólevonási jogot:
               
                        a)
                     
                     
                        a jogszerűen kibocsátott számlák és azzal egyenértékű dokumentumok;
                     
                  […]”
            
         
               14
            
            
               A CIVA 22. cikkének (1) bekezdése értelmében:
               „A levonási jog abban az időpontban keletkezik, amikor a levonható adó megfizetési kötelezettsége keletkezik a 7. és 8. cikk rendelkezései alapján, mégpedig az adóalany adóköteles tevékenységei után valamely bevallási időszakban fizetendő adó teljes összegéből az ugyanezen időszak alatt felszámított levonható adó összegének a levonásán keresztül.”
            
         
               15
            
            
               A CIVA 29. cikkének (7) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
               „Akkor is fennáll a számla vagy az azzal egyenértékű dokumentum kibocsátásának kötelezettsége, ha valamely tevékenység adóalapja vagy a vonatkozó adó bármely ok miatt, beleértve a pontatlanságot, módosul.”
            
         
               16
            
            
               A CIVA 36. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy az e törvénykönyv 29. cikkében hivatkozott számlát vagy az azzal egyenértékű dokumentumot legkésőbb annak 7. cikke szerinti adófizetési kötelezettség keletkezésének az időpontját követő ötödik munkanapon kell kibocsátani. A még nem teljesített termékátruházásra vagy szolgáltatásnyújtásra vonatkozó kifizetések esetén azonban az igazoló dokumentum kibocsátásának időpontja mindig megegyezik az említett összeg jóváírásának időpontjával.
            
         
               17
            
            
               A CIVA 37. cikkének (1) bekezdése értelmében:
               „A megfizetett adó összegét hozzá kell adni a számla vagy az azzal egyenértékű dokumentum értékéhez, hogy azt az áruk beszerzőitől vagy a szolgáltatások igénybevevőitől követelni lehessen.”
            
         
               18
            
            
               A CIVA 79. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
               „Az adóköteles termékek beszerzője vagy az adóköteles szolgáltatások igénybevevője, aki a 2. cikk (1) bekezdésének a) pontjában hivatkozott adóalany, ilyen minőségben jár el és mentességben nem részesül, a szállítóval együtt egyetemlegesen felel az adó megfizetéséért, ha a 29. cikk alapján kötelezően kibocsátandó számlát vagy az azzal egyenértékű dokumentumot nem bocsátották ki, vagy az pontatlanságot tartalmaz a közreműködő felek nevét vagy címét, az értékesített termékek vagy nyújtott szolgáltatások jellegét vagy mennyiségét, az árat vagy a felszámított adó összegét illetően.”
            
         
               19
            
            
               A CIVA 98. cikkének (2) bekezdése értelmében:
               „A külön jogszabályokban meghatározott rendelkezések sérelme nélkül a túlfizetés levonásához vagy visszatérítéséhez való jogot csak az adólevonáshoz való jog keletkezését vagy a túlfizetést követő négy év során lehet gyakorolni.”
            
         
         Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      
      
               20
            
            
               A 2008 februárja és 2010 májusa közötti időszakban a Biosafe újrahasznosított kerékből gyártott kaucsukgranulátumot adott el az adóalany Flexipisónak összesen 664538,77 euró értékben, amelyre csökkentett, 5%‑os mértékű héát számított fel.
            
         
               21
            
            
               A 2008–2010. adóévekre vonatkozóan 2011‑ben végzett adóellenőrzést követően a portugál adóhatóság megállapította, hogy 21%‑os általános héamértéket kellett volna alkalmazni, és összesen egy 100906,50 eurós összegre vonatkozóan utólagos adómegállapításról szóló határozatokat bocsátott ki.
            
         
               22
            
            
               A Biosafe ezen összeget megfizette, és a Flexipisónak címzett fizetési felszólításokon keresztül követelte annak ez utóbbi általi megtérítését. A Flexipiso többek között azzal az indokkal tagadta meg e kiegészítő héa megfizetését, hogy azt nem tudja levonni, mivel a CIVA 98. cikkének (2) bekezdésében előírt négyéves határidő a 2008. október 24‑ig megvalósított ügyletek esetében a fizetési felszólítások 2012. október 24‑ei kézhezvételét megelőzően lejárt, és hogy nem neki kell azon hiba következményeit viselnie, amelyért kizárólag a Biosafe felel.
            
         
               23
            
            
               Ezen elutasítást követően a Biosafe keresetet indított a célból, hogy a Flexipisót kötelezzék az általa megfizetett, késedelmi kamatokkal növelt összeg megtérítésére. E keresetet elutasította az elsőfokú bíróság és a fellebbviteli bíróság, amelyek azon a véleményen voltak, hogy létezik ugyan héaáthárítási kötelezettség, a termékek beszerzőjét viszont csak akkor lehet ezen adó megfizetésére kötelezni, ha a számlákat vagy az azzal egyenértékű dokumentumokat időben bocsátották ki ahhoz, hogy annak lehetősége legyen elvégezni a héalevonást. E bíróságok szerint, ami a Flexipiso által az eredeti számlák kibocsátása után több mint négy évvel kapott fizetési felszólításokat illeti, a Biosafe nem háríthatja át az e számlákra vonatkozó héát a Flexipisóra, mivel ez utóbbinak már nem volt joga a héalevonáshoz, és mivel nem vitatott, hogy az alkalmazandó mértékkel kapcsolatos hiba a Biosafe‑nek tudható be.
            
         
               24
            
            
               A Biosafe tehát felülvizsgálati kérelmet terjesztett a kérdést előterjesztő bíróság, a Supremo Tribunal de Justiça (legfelsőbb bíróság, Portugália) elé. Ez utóbbi rámutatott, hogy kétség merül fel azzal kapcsolatban, hogy a héairányelv 63., 167., 168., 178–180. és 182. cikkével, valamint a héasemlegesség elvével ellentétes‑e az olyan nemzeti jogszabály, amelyből az következik, hogy olyan körülmények között, mint amelyekről az alapügyben szó van, az a határidő, amelyben a beszerző levonhatja a kiegészítő héát, az eredeti számlák kibocsátásának az időpontjában, és nem a helyesbítő dokumentumok kibocsátásának vagy kézhezvételének az időpontjában kezdődik. Véleménye szerint kétséges továbbá, hogy a beszerző ilyen körülmények között megtagadhatja‑e a kiegészítő héa megfizetését azzal az indokkal, hogy annak levonását már nem lehet elvégezni.
            
         
               25
            
            
               E körülmények között a Supremo Tribunal de Justiça (legfelsőbb bíróság) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
               
                        „1)
                     
                     
                        Ellentétes‑e a [héairányelvvel], és különösen annak 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikkével, valamint az adósemlegesség elvével az olyan nemzeti szabályozás, amelyből az következik, hogy egy olyan helyzetben, amelyben a termék átruházóját héaalanyként adóellenőrzés alá vonták, amelynek során megállapították, hogy az értékesítés során kisebb héamértéket alkalmazott, mint amilyet alkalmaznia kellett volna, és aki ennek megfelelően megfizette a kiegészítő adót az állam számára, és a szintén héaalany beszerzőtől az adott kifizetés kiegyenlítését kéri, a határidőt, amelyen belül ez utóbbi az említett kiegészítő adót levonhatja, az eredeti számlák kibocsátásának és nem a helyesbítő dokumentumok kibocsátásának vagy átvételének időpontjától kell számítani?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett előző kérdésre adandó nemleges válasz esetén felmerül a kétség, hogy ugyanezen irányelvvel és különösen ugyanazon cikkeivel, illetve az adósemlegesség elvével ellentétes‑e az olyan szabályozás, amelyből az következik, hogy az eredeti számlákra vonatkozó azon helyesbítő dokumentumok átvételét követően, amelyeket az adóellenőrzés és a kiegészítő adónak az állam részére történő megfizetése alapján bocsátottak ki, és az említett kiegészítő adó beszedésére szolgálnak, amikor a levonáshoz való jog gyakorlására előírt, hivatkozott határidő már lejárt, jogszerű‑e az, vagy sem, a beszerző tekintetében, hogy az megtagadja a fizetést, mivel úgy értelmezi, hogy a kiegészítő adó levonhatóságának hiánya igazolja az áthárítás megtagadását?”
                     
                  
         
         Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
      
      
         
            Az első kérdésről
         
      
      
               26
            
            
               Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy a héairányelv 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikkét, valamint az adósemlegesség elvét úgy kell‑e értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely alapján olyan körülmények között, mint amelyek az alapügyben felmerültek, amelyekben egy utólagos adómegállapítást követően kiegészítő héát fizettek az államnak, és az olyan dokumentumok tárgyát képezte, amelyek az eredeti számlákat a szóban forgó termékek értékesítése után több évvel helyesbítették, a héalevonáshoz való jogot azzal az indokkal tagadják meg, hogy az említett szabályozásban az e jog gyakorlására előírt határidő az említett eredeti számlák kibocsátásának időpontjában kezdődött, és lejárt.
            
         
               27
            
            
               E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata értelmében az adóalanyok azon joga, hogy az általuk fizetendő héából levonják az általuk beszerzett árukat és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő előzetesen felszámított adót, az uniós szabályozás által bevezetett közös héarendszer egyik alapelvét képezi (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               28
            
            
               Az adólevonási rendszer célja, hogy az adóalanyt teljes egészében mentesítse valamennyi gazdasági tevékenysége keretében fizetendő vagy megfizetett héa terhe alól. A közös héarendszer következésképpen valamennyi gazdasági tevékenység adóterhét illetően biztosítja a semlegességet, függetlenül e tevékenységek céljától és eredményeitől, feltéve hogy az említett tevékenységek főszabály szerint maguk is héakötelesek (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 38. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               29
            
            
               Amint a Bíróság már több alkalommal hangsúlyozta, a 2006/112 irányelv 167. és azt követő cikkeiben foglalt adólevonási jog a héa mechanizmusának szerves részét képezi, és főszabály szerint nem korlátozható. E jog nevezetesen a teljesített ügyleteket terhelő előzetesen felszámított adó teljes összege tekintetében azonnal érvényesül (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 39. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               30
            
            
               A héalevonási jog mindazonáltal mind anyagi jogi, mind alaki követelmények vagy feltételek betartásától függ (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 40. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               31
            
            
               Ami az anyagi jogi feltételeket vagy követelményeket illeti, a héairányelv 168. cikkének a) pontjából kitűnik, hogy a levonási jog érvényesítéséhez az szükséges, hogy egyrészt az érdekelt az ezen irányelv értelmében vett „adóalany” legyen, másrészt pedig hogy az említett jog keletkezését megalapozó termékeket és szolgáltatásokat az adóalany utóbb adóköteles tevékenységéhez használja fel, és hogy e termékeket és szolgáltatásokat előbb más adóalany értékesítse, illetve nyújtsa (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 41. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               32
            
            
               Ami az adólevonási jog gyakorlásának a szabályait illeti, amelyek az alaki követelmények és feltételek közé tartoznak, a héairányelv 178. cikkének a) pontja előírja, hogy az adóalanynak ezen irányelv 220–236., valamint a 238–240. cikkének megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 42. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               33
            
            
               A fentiekből következik, hogy bár a héairányelv 167. cikke értelmében a héalevonási jog az adófizetési kötelezettség keletkezésének az időpontjában keletkezik, ezen irányelv 178. cikke értelmében az említett jog főszabály szerint csak attól az időponttól gyakorolható, amikor az adóalanynak számla van a birtokában (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 43. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               34
            
            
               A héairányelv 167. cikke és 179. cikkének első bekezdése szerint a héalevonási jogot főszabály szerint ugyanazon időszak alatt kell gyakorolni, mint amelynek során e jog keletkezett, azaz akkor, amikor az adófizetési kötelezettség keletkezett.
            
         
               35
            
            
               Ezen irányelv 180. és 182. cikke értelmében ugyanakkor az adóalany számára engedélyezhető a héalevonás akkor is, ha jogát nem gyakorolta abban az időszakban, amelynek során e jog keletkezett, feltéve azonban, hogy a nemzeti szabályozásban előírt feltételeket és eljárásokat betartja (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 45. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               36
            
            
               Ugyanakkor a héalevonási jog időbeli korlátozás nélküli gyakorlásának lehetősége ellentétes a jogbiztonság elvével, amely megköveteli, hogy az adóalany adójogi helyzete az adóhatósággal szembeni jogai és kötelezettségei tekintetében ne legyen meghatározhatatlan ideig vitatható (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 46. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               37
            
            
               A Bíróság így már megállapította, hogy az olyan jogvesztő határidő, amelynek eltelte azzal a következménnyel jár, hogy szankcionálja a nem eléggé gondos adóalanyt, aki elmulasztja az előzetesen felszámított héa levonását, és így elveszíti a levonási jogát, nem minősíthető összeegyeztethetetlennek a héairányelvben megállapított rendszerrel, amennyiben egyfelől e határidőt ugyanúgy alkalmazni kell a belső jogon alapuló adózással kapcsolatos jogokra, mint az uniós jogon alapuló hasonló jogokra (az egyenértékűség elve), másfelől pedig ez nem teszi gyakorlatilag lehetetlenné, és nem nehezíti meg túlzottan a levonási jog gyakorlását (a tényleges érvényesülés elve) (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 47. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               38
            
            
               Ráadásul a héairányelv 273. cikke szerint a tagállamok megállapíthatnak más kötelezettségeket is, amelyeket szükségesnek ítélnek a héa pontos behajtása és az adócsalás megakadályozása érdekében. Ugyanis az adócsalás, az adóelkerülés, és az esetleges visszaélések elleni küzdelem az ezen irányelv által elismert és támogatott célok közé tartozik. Ugyanakkor azok az intézkedések, amelyeket a tagállamok ezen irányelv 273. cikke értelmében elfogadhatnak, nem haladhatják meg az e célkitűzések megvalósításához szükséges mértéket. Ennélfogva azok nem alkalmazhatók oly módon, hogy szisztematikusan megkérdőjelezzék a héa levonásához való jogot, és ezáltal a héa semlegességét (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 48. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               39
            
            
               Mivel a levonási jog megtagadása e jog általános elvének alkalmazása alóli kivételt képez, az illetékes adóhatóság feladata, hogy a jogilag megkövetelt módon bizonyítsa a csalás vagy visszaélés megállapításához szükséges objektív körülmények fennállását. Ezt követően a nemzeti bíróság feladata annak ellenőrzése, hogy az érintett adóhatóságok megállapították‑e az ilyen objektív tényezők fennállását (2016. július 28‑iAstone ítélet, C‑332/15, EU:C:2016:614, 52. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               40
            
            
               A jelen ügyben az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy a 2011. év során történt adóellenőrzést követően a portugál adóhatóság utólagos héamegállapításokat végzett a 2008 februárja és 2010 májusa között megvalósított azon termékértékesítések vonatkozásában, amelyek esetében a Biosafe az általános adómérték helyett tévesen csökkentett héamértéket alkalmazott. A Biosafe tehát héakorrekciót hajtott végre kiegészítő héa megfizetése, és olyan fizetési felszólítások kiállítása révén, amelyek a kérdést előterjesztő bíróság szerint az eredeti számlák helyesbítő dokumentumainak minősültek.
            
         
               41
            
            
               A portugál kormány úgy véli, hogy a Biosafe és a Flexipiso legalább két és fél éven keresztül szándékosan és ismétlődő módón adócsalás és adókikerülés szisztematikus gyakorlatát valósította meg. Az ilyen gyakorlatok fennállása valóban nem zárható ki ilyen helyzetben. Azonban az EUMSZ 267. cikk szerinti eljárás keretében – amely a nemzeti bíróságok és a Bíróság feladatainak világos szétválasztásán alapul – az ügy konkrét tényállásának megítélése a nemzeti bíróság hatáskörébe tartozik. A Bíróság különösen a nemzeti bíróság által rendelkezésre bocsátott tények alapján kizárólag az uniós jogi rendelkezés értelmezéséről és érvényességéről foglalhat állást (2008. május 8‑iDanske Svineproducenter ítélet, C‑491/06, EU:C:2008:263, 23. pont; 2013. november 14‑iKrejci Lager & Umschlagbetrieb végzés, C‑469/12, EU:C:2013:788, 28. pont). Márpedig a jelen ügyben a kérdést előterjesztő bíróság rámutat, hogy az alkalmazandó héamérték megválasztásával kapcsolatos hiba vitathatatlanul a Biosafe‑nek tudható be.
            
         
               42
            
            
               Ilyen körülmények között kitűnik, hogy a Flexipiso számára objektíve lehetetlen volt, hogy levonási jogát a Biosafe általi héakorrekciót megelőzően gyakorolja, mivel azt megelőzően nem rendelkezett az eredeti számlákat helyesbítő dokumentumokkal, és azt sem tudta, hogy kiegészítő héát kell fizetni.
            
         
               43
            
            
               Ugyanis csak e korrekciót követően teljesültek a héalevonási jog gyakorlásának anyagi jogi és alaki feltételei, és a Flexipiso csak ezt követően kérhette a héairányelvnek és az adósemlegesség elvének megfelelően a fizetendő vagy megfizetett héa terhe alóli mentesítést. Ennek megfelelően, mivel a Flexipiso nem tanúsította gondosság hiányát a fizetési felszólítások kézhezvételét megelőzően, és nem áll fenn visszaélés vagy a Biosafe‑fel való csalárd összejátszás, az eredeti számlák kibocsátásának időpontjában kezdődő és bizonyos ügyletek esetében e korrekciót megelőzően lejáró határidő nem zárhatja ki érvényesen a héalevonási jog gyakorlását (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 50. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
            
         
               44
            
            
               Következésképpen az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikkét, valamint az adósemlegesség elvét úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely alapján olyan körülmények között, mint amelyek az alapügyben felmerültek, amelyekben egy utólagos adómegállapítást követően kiegészítő héát fizettek az államnak, és az olyan dokumentumok tárgyát képezte, amelyek az eredeti számlákat a szóban forgó termékek értékesítése után több évvel helyesbítették, a héalevonáshoz való jogot azzal az indokkal tagadják meg, hogy az említett szabályozásban az e jog gyakorlására előírt határidő az említett eredeti számlák kibocsátásának időpontjában kezdődött, és lejárt.
            
         
         A második kérdésről
      
      
               45
            
            
               Második kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy – az első kérdésre adandó nemleges válasz esetén – a beszerző olyan körülmények között, mint amelyek az alapügyben felmerültek, megtagadhatja‑e az eladónak az ez utóbbi által megfizetett kiegészítő héa kifizetését azzal az indokkal, hogy e kiegészítő héát a nemzeti jogszabályban a levonási jog gyakorlására előírt határidő lejárta miatt már nem tudja levonni.
            
         
               46
            
            
               Az első kérdésre adott válaszból következik, hogy ilyen körülmények között valamely adóalanytól nem tagadható meg a kiegészítő héa levonásához való jog azzal az indokkal, hogy a nemzeti jogszabályban az e jog gyakorlására előírt határidő lejárt. E válaszra tekintettel a második kérdést nem szükséges megválaszolni.
            
         
         A költségekről
      
      
               47
            
            
               Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
            
          
            
               A fenti indokok alapján a Bíróság (hetedik tanács) a következőképpen határozott:
            
          
               
                  
                     A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 63., 167., 168., 178–180., 182. és 219. cikkét, valamint az adósemlegesség elvét úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan tagállami szabályozás, amely alapján olyan körülmények között, mint amelyek az alapügyben felmerültek, amelyekben egy utólagos adómegállapítást követően kiegészítő hozzáadottérték‑adót (héát) fizettek az államnak, és az olyan dokumentumok tárgyát képezte, amelyek az eredeti számlákat a szóban forgó termékek értékesítése után több évvel helyesbítették, a héalevonáshoz való jogot azzal az indokkal tagadják meg, hogy az említett szabályozásban az e jog gyakorlására előírt határidő az említett eredeti számlák kibocsátásának időpontjában kezdődött, és lejárt.
                  
               
             
               
                  
                     Aláírások
                  
               
            (
            *1
         )	Az eljárás nyelve: portugál.