CELEX: 62004CC0306
Language: fi
Date: 2006-01-26
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Stix-Hackl 26 päivänä tammikuuta 2006. # Compaq Computer International Corporation vastaan Inspecteur der Belastingdienst - Douanedistrict Arnhem. # Ennakkoratkaisupyyntö: Gerechtshof te Amsterdam - Alankomaat. # Tullausarvo - Kannettavat tietokoneet, jotka sisältävät käyttöjärjestelmäohjelmistoja. # Asia C-306/04.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      CHRISTINE STIX-HACKL
      26 päivänä tammikuuta 2006 1(1)
      
      Asia C-306/04
      Compaq Computer International Corporation
      vastaan
      Inspecteur der Belastingdienst – Douanedistrict Arnhem
      (Gerechtshof te Amsterdamin (Alankomaat) esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
      Tullausarvo – Kannettavat tietokoneet, jotka sisältävät käyttöjärjestelmän – Käyttöjärjestelmän arvoI       Johdanto
      1.     Gerechtshof te Amsterdam pyytää nyt esillä olevassa asiassa yhteisöjen tuomioistuimelta yhteisön tullikoodeksin(2) tulkintaa käyttöjärjestelmän sisältävien kannettavien tietokoneiden tullausarvon osalta. Kyse on erityisesti siitä, onko
         käyttöjärjestelmän arvo lisättävä kannettavan tietokoneen tullausarvoon.
      
      II     Asiaa koskevat oikeussäännöt
      2.     Tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdassa säädetään muun muassa seuraavaa:
      ”Maahan tuotujen tavaroiden tullausarvona käytetään niiden kauppa-arvoa eli hintaa, joka niistä on tosiasiallisesti maksettu
         tai maksettava myytäessä ne vietäviksi yhteisön tullialueelle, tapauksen mukaan 32 ja 33 artiklassa tarkoitettujen tarkistusten
         jälkeen, jos: – – 
      
      d) ostaja ja myyjä eivät ole keskenään etuyhteydessä, tai jos ovat, kauppa-arvo voidaan 2 kohdan mukaisesti hyväksyä tullitarkoituksiin.”
      3.     Tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan nojalla keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden välisessä kaupassa kauppa-arvo on
         hyväksyttävä, jos kyseinen arvo on hyvin lähellä jotakin samanaikaisesti tai lähes samanaikaisesti käytettävistä arvoista.
      
      4.     Tullikoodeksin 32 artiklassa säädetään muun muassa seuraavaa:
      ”1.      Määritettäessä tullausarvoa 29 artiklan mukaisesti maahan tuoduista tavaroista tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan
         hintaan on lisättävä: 
      
      – –
      b)      seuraavien tuotteiden ja palvelujen arvo aiheellisella tavalla jaoteltuna, jos ostaja toimittaa ne suoraan tai välillisesti,
         joko veloituksetta tai alennettuun hintaan, käytettäviksi maahan tuotujen tavaroiden tuottamisessa ja niiden myynnissä vietäviksi,
         jos tämä arvo ei sisälly tavaroista tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan hintaan: 
      
      i)      maahan tuotuihin tavaroihin sisältyvät materiaalit, rakenneosat, osat ja vastaavat ainekset, 
      ii)      työkalut, matriisit, muotit ja vastaavat maahan tuotujen tavaroiden tuottamisessa käytetyt esineet, 
      iii)      maahan tuotujen tavaroiden tuottamisessa käytetyt ainekset,
      iv)      tekninen suunnittelu, kehittely, taiteellinen työ ja mallisuunnittelu sekä piirustusten ja luonnosten laadinta, jotka tapahtuvat
         muualla kuin yhteisössä ja ovat välttämättömiä maahan tuotujen tavaroiden tuottamisessa;
      
      c)      arvonmäärityksen kohteena oleviin tavaroihin liittyvät rojaltit ja lisenssimaksut, jotka ostajan on niiden myynnin edellytyksenä
         maksettava suoraan tai välillisesti, jos nämä maksut eivät sisälly tavaroista tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan
         hintaan;
      
      – –
      3.      Tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan hintaan voidaan tullausarvoa määritettäessä tehdä ainoastaan tässä artiklassa
         säädettyjä lisäyksiä.”
      
      5.     Tullikoodeksin 34 artiklassa säädetään seuraavaa: 
      ”Erityissääntöjä tullausarvon määrittämiseksi tietojenkäsittelylaitteistoissa käytettäville tietovälineille, jotka sisältävät
         tietoja tai ohjeita, voidaan vahvistaa komiteamenettelyä noudattaen.”
      
      6.     Tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöistä 2 päivänä
         heinäkuuta 1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93(3) (jäljempänä soveltamisasetus) 147 artiklassa säädetään muun muassa seuraavaa:
      
      ”1. Koodeksin 29 artiklaa sovellettaessa myynnin kohteena olevien tavaroiden ilmoittamista vapaaseen liikkeeseen luovutettaviksi
         on pidettävä riittävänä osoituksena siitä, että ne on myyty yhteisön tullialueelle vietäviksi. Tämä osoitus on riittävä myös
         ennen arviota tehtyjen peräkkäisten myyntien osalta, jolloin jokaista näissä kaupoissa käytettyä hintaa voidaan käyttää tullausarvon
         perusteena, jollei 178–181 artiklasta muuta johdu. 
      
      – –
      3. Ostajan ei tarvitse täyttää muuta edellytystä kuin myyntisopimuksen toisena osapuolena oleminen.”
      7.     Soveltamisasetuksen 167 artiklassa säädetään muun muassa seuraavaa:
      ”1. Sen estämättä, mitä koodeksin 29–33 artiklassa säädetään, on maahantuotujen tietojenkäsittelylaitteistoissa käytettävien
         ja tietoja tai ohjeita sisältävien tietovälineiden tullausarvoa määritettäessä otettava huomioon ainoastaan itse tietovälineen
         hinta tai arvo. Maahantuotujen tietoja tai ohjeita sisältävien tietovälineiden tullausarvoon ei näin ollen sisälly tietojen
         tai ohjeiden hintaa tai arvoa, jos tämä hinta tai arvo voidaan erottaa kyseisen tietovälineen hinnasta tai arvosta.”
      
      III  Tosiseikat, asian käsittelyn vaiheet ja ennakkoratkaisukysymys
      8.     Nyt esillä olevassa asiassa on kyse Compaq Computer International Corporationin (jäljempänä CCIC) ja Inspecteur van de Belastingdienstin
         – Douanedistrict Arnhem (Arnhemin tullialueen tullin päällikkö; jäljempänä tulliviranomaiset) välisestä oikeusriidasta, joka
         koskee CCIC:n 1.1.1995–31.12.1997 vapaaseen liikkeeseen luovuttamien kannettavien tietokoneiden tullausarvoa. Alankomaiden
         tulliviranomaiset katsovat, että CCIC on jättänyt perusteettomasti lisäämättä kannettaviin tietokoneisiin asennettujen käyttöjärjestelmien
         arvon tullausarvoon.
      
      9.     CCIC kuuluu kansainväliseen tietotekniikan alalla toimivaan Compaq-konserniin ja vastaa Compaqin tuotteiden jakelusta Euroopassa.
         CCIC:llä on jakelukeskus Alankomaissa.
      
      10.   CCIC on Compaq Computer Corporationin (jäljempänä CCC) kokonaan omistama tytäryhtiö, jonka kotipaikka on Amerikan yhdysvallat.
         Emoyhtiö CCC on tehnyt Microsoftin kanssa sopimuksen, jonka perusteella Compaqin valmistamat tai sen nimissä valmistetut tietokoneet
         voidaan varustaa MS-DOS- ja MS-Windows-käyttöjärjestelmillä (jäljempänä käyttöjärjestelmät) ja myydä yhdessä niiden kanssa.
         CCC maksaa Microsoftille 31 Yhdysvaltain dollaria (USD) kustakin tietokoneesta, jossa on kyseinen käyttöjärjestelmä.
      
      11.   CCC osti kannettavia tietokoneita kahdelta taiwanilaiselta valmistajalta, ja tuossa yhteydessä oli sovittu, että kannettavien
         tietokoneiden kiintolevyt varustetaan kyseisillä käyttöjärjestelmillä toimituksen yhteydessä. Tämän vuoksi CCC antoi ohjelmistot
         kustannuksetta valmistajien käyttöön, ja ne asennettiin kannettaviin tietokoneisiin. Tietokoneet toimitettiin tämän jälkeen
         myyntiä varten yhteisöön toimitusehdoin vapaasti aluksessa (FOB) Taiwan.
      
      12.   CCC myi sitten vuorostaan kannettavat tietokoneet CCIC:lle, ja tietokoneet kuljetettiin suoraan Taiwanista Alankomaihin. Kun
         tietokoneet tuotiin Alankomaihin, CCIC ilmoitti ne luovutettaviksi tullioikeudellisesti vapaaseen liikkeeseen. Kannettavien
         tietokoneiden tullausarvon määrittämisessä lähtökohdaksi otettiin tullikoodeksin 29 artiklan nojalla taiwanilaisten valmistajien
         ja CCC:n välinen kauppahinta. Käyttöjärjestelmien arvo ei luonnollisesti sisälly tähän hintaan.
      
      13.   Landelijk Waardeteam van de Douane (kansallinen tullausarvoyksikkö) suoritti vuonna 1999 CCIC:ssä tarkastuksen kannettavien
         tietokoneiden ilmoitetun tullausarvon paikkansapitävyyden varmistamiseksi. Tarkastuksen suorittaneet viranomaiset katsoivat,
         että kannettaviin tietokoneisiin asennettujen käyttöjärjestelmien arvo olisi pitänyt lisätä tullausarvoon. Tulliviranomaiset
         korottivat edellä mainitun tarkastuksen perusteella kannettavien tietokoneiden tullausarvoa ohjelmiston arvoa vastaavalla
         summalla ja lähettivät riitautetut maksuvaatimukset, jotka koskivat 1.1.1995–31.12.1997 tullioikeudellisesti vapaaseen liikkeeseen
         luovutettaviksi ilmoitettuja kannettavia tietokoneita.
      
      14.   CCIC vaati menestyksettä tulliviranomaisten esittämien maksuvaatimusten oikaisua ja valitti sen jälkeen Gerechtshof te Amsterdamin
         Douanekameriin (tulliasioita käsittelevä jaosto) tulliviranomaisten kielteisestä päätöksestä. 
      
      15.   Tämän menettelyn yhteydessä Gerechtshof te Amsterdam päätti 13.7.2004 pyytää yhteisöjen tuomioistuimen kirjaamoon 19.7.2004
         saapuneella päätöksellä Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua seuraavaan kysymykseen: 
      
      ”Onko sellaisten tietokoneiden maahantuonnissa, joihin myyjä on asentanut käyttöjärjestelmät, tietokoneiden kauppa-arvoon
         tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan perusteella lisättävä ostajan myyjän käyttöön kustannuksetta asettaman ohjelmiston
         arvo, jos sen arvo ei sisälly kauppa-arvoon?”
      
      IV     Ennakkoratkaisukysymys
      A       Alustavat huomautukset
      16.   Aluksi on mainittava lyhyesti, että tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan nojalla tullausarvo määritetään lähtökohtaisesti niin
         sanotun kauppa-arvon perusteella. Sillä tarkoitetaan ”hintaa, joka niistä [tavaroista] on tosiasiallisesti maksettu tai maksettava
         myytäessä ne vietäviksi yhteisön tullialueelle, tapauksen mukaan 32 ja 33 artiklassa tarkoitettujen tarkistusten jälkeen”.
         
      
      17.   Tullikoodeksin 29 artiklasta käy ilmi, että tullausarvon määrittäminen perustuu tiettyyn myyjän ja ostajan väliseen liiketoimeen.
         Kyse on lähtökohtaisesti kaikista liiketoimista, jotka tulli-ilmoituksen tekijä ilmoittaa, elleivät veroviranomaiset myöhemmin
         kyseenalaista tulli-ilmoituksen tekijän valintoja.
      
      18.   Tämän perusteella määritetty kauppa-arvo ei kuitenkaan ole monissa tapauksissa merkityksellinen. Näin voi olla joissakin oloissa
         esimerkiksi silloin, kun ilmoitettu kauppa on tehty kahden etuyhteydessä olevan yrityksen välillä.(4) Tällaisessa tapauksessa tullausarvo voidaan määrittää tullikoodeksin 30 ja 31 artiklassa säädettyjen menetelmien mukaisesti.
         Kauppa-arvoa voidaan myös oikaista muun muassa soveltamalla tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohtaa, jossa säädetään useista lisäeristä,
         jos nämä erät eivät jo sisälly kauppa-arvoon.
      
      19.   Kuten komissio aivan oikein korostaa, ostajan ja myyjän määrittämisellä on merkittäviä seurauksia kauppa- ja tullausarvon
         määrittämiselle. Muun muassa kauppa-arvon suuruus ja koostumus sekä tullikoodeksin 32 artiklaan perustuvien lisäerien sovellettavuus
         voivat vaihdella kulloisessakin liiketoimessa. Tämän vuoksi ennakkoratkaisukysymykseen vastaamiseksi on määritettävä ensiksi
         ostaja ja myyjä tullikoodeksin 29 artiklan ja sitä seuraavien artiklojen nojalla ja siten tullausarvon määrittämisen kannalta
         merkityksellinen liiketoimi (jäljempänä merkityksellinen liiketoimi). 
      
      B       ”Ostajan” ja tullausarvon määrittämisen kannalta merkityksellisen liiketoimen määrittäminen
      20.   Komissio katsoo, että CCC:tä on pidettävä myyjänä ja CCIC:tä ostajana. Toisin sanoen tullausarvon määrittämisen kannalta merkityksellinen
         liiketoimi on komission mukaan CCC:n ja CCIC:n välillä tehty kauppa. CCIC sekä Yhdistyneen kuningaskunnan ja Alankomaiden
         hallitukset olivat tästä suullisessa käsittelyssä eri mieltä.
      
      21.   Komission käsityksen mukaan CCC:tä ei voida pitää tullausarvon määrittämisessä ostajana, koska CCC ei ole sijoittautunut yhteisön
         alueelle. 
      
      22.   Tämä ei komission mukaan kuitenkaan tarkoita sitä, että tulliviranomaisten olisi tullausarvoa määrittäessään otettava huomioon
         pelkästään CCC:n ja CCIC:n välisen kaupan arvo. Komission mukaan nimittäin CCC ja CCIC ovat keskenään etuyhteydessä, minkä
         vuoksi tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan nojalla on tutkittava, onko keskenään etuyhteydessä olevien yritysten välisen kaupan
         arvo hyvin lähellä samanaikaisesti tai lähes samanaikaisesti käytettäviä arvoja, joita käytetään samanlaisten tai samankaltaisten
         tavaroiden myynnissä sellaisten ostajien ja myyjien välillä, jotka eivät ole keskenään etuyhteydessä. Toisin sanoen vertailukohtana
         tutkittaessa CCC:n ja CCIC:n välisen kaupan arvoa on komission mukaan pidettävä taiwanilaisten valmistajien ja CCC:n välisen
         kaupan arvoa. 
      
      23.   Komission näkemys herättää kysymyksen siitä, millä perusteilla määritetään liiketoimi, joka on merkityksellinen tullausarvon
         määrittämisen kannalta, ja erityisesti siitä, mikä merkitys tässä yhteydessä on sillä, onko ostaja sijoittautunut yhteisöön.
         
      
      24.   Ostajan yhteisöön sijoittautumisen osalta on syytä panna merkille, että, kuten CCIC suullisessa käsittelyssä on esittänyt,
         komission mainitsemassa asiassa Caterpillar(5) on kyse niiden säännösten(6) tulkinnasta, jotka yhteisö antoi vielä 15.12.1950 tehdyn, niin sanotun Brysselin tullausarvosopimuksen(7) nojalla. Siihen sisältyvissä tulkitsevissa säännöksissä todettiin lisäksi, että ”maksettua tai maksettavaa hintaa voidaan
         pitää tullausarvona ainoastaan, jos se peritään yhteisön tullialueelle sijoittautuneelta ostajalta”.
      
      25.   Tämän jälkeen oikeustila on kuitenkin muuttunut siten, että GATT-tullikoodeksiin perustuvan tullausarvoa koskevan yhteisön
         lainsäädännön mukaan tullausarvoa ei enää määritetä normaaliarvon perusteella vaan kunkin kaupan arvon perusteella. 
      
      26.   Tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdassa vahvistetussa kauppa-arvon määritelmässä ei kuitenkaan oteta huomioon sitä, onko ostaja
         sijoittautunut yhteisön tullialueelle. Myöskään muualla tullikoodeksissa ei viitata nimenomaisesti siihen, onko ostaja sijoittautunut
         yhteisöön.(8)
      
      27.   Sen jälkeen kun 1.1.1994 alkaen tullikoodeksilla korvattu tullausarvoa koskeva asetus(9) tuli voimaan, yhteisöjen tuomioistuin on ainoastaan kerran käsitellyt, nimittäin asiassa Unifert,(10) kaupan osapuolten sijoittautumisen merkitystä määritettäessä ”merkityksellisten” liiketoimien tullausarvoa. On kuitenkin
         huomautettava, että kyseisessä asiassa ilmoitetun kaupan ostaja ja myyjä olivat molemmat sijoittautuneet yhteisöön, toisin
         kuin nyt esillä olevassa asiassa. 
      
      28.   Kuten yhteisöjen tuomioistuin toteaa asiassa Unifert antamassaan tuomiossa, siinä tapauksessa, että tavaran peräkkäisissä
         myynneissä useat tosiasiallisesti maksetut tai maksettavat hinnat täyttävät tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdassa(11) asetetut edellytykset, tuoja voi soveltamisasetuksen 147 artiklan 1 kohdan nojalla valita minkä tahansa näistä hinnoista
         liiketoimen arvon määrittämisperusteeksi.(12)
      
      29.   Tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdassa säädetään, että kaupan on koskettava tavaroita, jotka on tarkoitettu ”vietäviksi yhteisön
         tullialueelle”, jotta se tulee ylipäätään kyseeseen tullausarvon määrittämisen perustana. 
      
      30.   Yhteisöjen tuomioistuin on todennut tämän osalta asiassa Unifert antamassaan tuomiossa, että ”myyntiä vietäväksi” koskevaa
         perustetta sovelletaan tavaroihin eikä myyjän  sijoittautumiseen.(13) Yhteisöjen tuomioistuin toteaa lisäksi, että kauppa-arvo ”ei liity kaupan osapuolten sijoittautumiseen”.(14) Tämän mukaan niin myyjän kuin ostajankaan sijoittautumisella ei pitäisi olla merkitystä. 
      
      31.   Tämä vahvistetaan myös soveltamisasetuksen 147 artiklan 3 kohdassa, jossa nimenomaisesti säädetään, että tullausarvon määrittämisen
         kannalta merkityksellisen liiketoimen ostajan ”ei tarvitse täyttää muuta edellytystä kuin myyntisopimuksen toisena osapuolena
         oleminen”.
      
      32.   Kuten yhteisöjen tuomioistuin on todennut asiassa Unifert antamassaan tuomiossa, ilmaisu ”myyntiä vietäväksi” edellyttää kuitenkin
         tekstiyhteydessään, että myyntiajankohtana on selvää, että tavarat tuodaan yhteisön tullialueelle yhteisön ulkopuolisesta
         maasta.(15) Tämä näyttää viittaavan siihen, että ilmoitettaessa kahden ulkomaille sijoittautuneen sopimusosapuolen (kuten nyt esillä
         olevassa asiassa taiwanilaisten valmistajien ja CCIC:n) välistä myyntiä merkitykselliseksi liiketoimeksi on osoitettava, että
         tavarat myydään jo siinä tarkoituksessa, että ne viedään yhteisön tullialueelle. Tämä voidaan osoittaa muun muassa siten,
         että sopimusasiakirjoista ilmenee, että tavarat on määrätty vietäviksi yhteisön tullialueelle, että välittäjä tilaa tavarat,
         jotka välittäjän käyttämät tavarantoimittajat kuitenkin toimittavat suoraan yhteisöön tai että tavarat tuotetaan nimenomaisesti
         yhteisöön sijoittautuneelle myyjälle.
      
      33.   Peräkkäisissä yhteisön tullialueelle tarkoitetuissa myynneissä tulli-ilmoituksen tekijällä on kuitenkin mahdollisuus valita
         tullausarvon perustaksi näitä myyntejä varten sovituista hinnoista yksi hinta sillä käytännön edellytyksellä, että tulli-ilmoituksen
         tekijän on soveltamisasetuksen 178–181 artiklan säännösten nojalla kyettävä esittämään tulliviranomaisille myös kaikki vaadittavat
         tiedot ja asiakirjat tästä hinnasta.(16)
      
      34.   Tähän asiaan sovellettavasta yhteisön oikeudesta ei kuitenkaan näytä käyvän ilmi mitään pakottavaa syytä siihen, että tullausarvon
         määrittämisen kannalta merkitykselliseen liiketoimeen osallistuvan ostajan olisi oltava sijoittautunut yhteisöön.
      
      35.   Nyt esillä olevassa asiassa on kansallisen tuomioistuimen esittämien tosiseikkojen perusteella oletettava, että tavarat toimitettiin
         suoraan taiwanilaisilta valmistajilta CCIC:lle, toisin sanoen yhteisöön. Tämän perusteella voidaan olettaa, että jo taiwanilaisten
         valmistajien ja CCC:n välisen myynnin tarkoituksena oli ollut vienti yhteisön tullialueelle. Kansallisen tuomioistuimen esittämistä
         tosiseikoista ei voida myöskään päätellä, että Alankomaiden tulliviranomaiset olivat kyseenalaistaneet taiwanilaisten valmistajien
         ja CCC:n välisen liiketoimen dokumentoinnin.
      
      36.   Lähtökohtana voidaan näin ollen pitää sitä, että taiwanilaisten valmistajien ja CCC:n välinen myynti voitiin perustellusti
         ilmoittaa tullausarvon määrittämisen kannalta merkityksellisenä liiketoimena. 
      
      37.   Tämän liiketoimen perusteella on nyt määritettävä tullikoodeksin 32 artiklassa tarkoitettujen lisäerien sovellettavuus. 
      C       Tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohtaan perustuvien lisäerien sovellettavuus
      38.   Edellä esitetystä käy ilmi, että tullausarvo ilmoitettiin perustellusti taiwanilaisten valmistajien ja CCC:n välisen liiketoimen
         arvon perusteella.
      
      39.   Suullisessa käsittelyssä kävi ilmi, että käyttöjärjestelmien arvo sisältyi CCC:n ja CCIC:n välisen myynnin kokonaishintaan
         yhdessä tuottomarginaalin kanssa, toisin kuin taiwanilaisten valmistajien ja CCC:n väliseen myyntihintaan, jonka perusteella
         tullausarvo ilmoitettiin.
      
      40.   Tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan nojalla määritettäessä tullausarvoa niin sanottujen lisätekijöiden arvo on
         lisättävä maahan tuoduista tavaroista tosiasiallisesti maksettuun hintaan seuraavin edellytyksin: 1) ostajan on toimitettava
         tuotteet ja palvelut suoraan tai välillisesti 2) joko veloituksetta tai alennettuun hintaan 3) käytettäviksi maahan tuotujen
         tavaroiden tuottamisessa tai niiden myynnissä vietäviksi, 4) jos tämä arvo ei sisälly tavaroista tosiasiallisesti maksettuun
         tai maksettavaan hintaan. Lisäksi ostajan on lisättävä hintaan tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan i–iv luetelmakohdan
         luokkiin kuuluvien lisätekijöiden arvo.
      
      41.   Komissio epäilee, etteivät tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan soveltamisedellytykset täyty nyt esillä olevassa asiassa.
         Komissio kyseenalaistaa erityisesti sen, että ostaja toimitti käyttöjärjestelmät suoraan tai välillisesti käytettäviksi ja
         ettei käyttöjärjestelmän arvo sisältynyt CCC:n ja CCIC:n välisen myynnin arvoon. Tämän lisäksi komission mielestä on epäselvää,
         kuuluvatko käyttöjärjestelmät johonkin tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdassa mainituista luokista.
      
      42.   Kuten kansallinen tuomioistuin on ennakkoratkaisupyynnössään todennut, CCC on toimittanut käyttöjärjestelmät veloituksetta
         kannettavien tietokoneiden taiwanilaisten valmistajien käytettäviksi. Alkuperäisen menettelyn osapuolet eivät ole kiistäneet
         tätä. CCC on puolestaan tehnyt Microsoftin kanssa sopimuksen, jonka perusteella Compaqin valmistamat tai sen nimissä valmistetut
         tietokoneet voidaan varustaa Microsoftin käyttöjärjestelmillä ja myydä yhdessä niiden kanssa. Koska CCC on ostaja tullausarvon
         määrittämisen kannalta merkityksellisessä liiketoimessa, ostaja (eli CCC) on nähdäkseni toimittanut käyttöjärjestelmät myyjälle
         (eli taiwanilaisille valmistajille) tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan nojalla suoraan tai ainakin välillisesti
         käytettäviksi. 
      
      43.   Kuten olen jo edellä todennut, käyttöjärjestelmän arvo ei mitä ilmeisimmin sisältynyt CCC:n taiwanilaisille valmistajille
         tosiasiallisesti maksamaan hintaan.
      
      44.   Tämän perusteella katson, että tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan soveltamisen edellytykset täyttyvät. Vielä
         on kuitenkin selvitettävä, kuuluvatko käyttöjärjestelmät i–iv luetelmakohdassa mainittujen luokkien lisätekijöihin.
      
      45.   CCIC katsoo, etteivät käyttöjärjestelmät kuulu i, ii ja iii luetelmakohdassa tarkoitettuihin lisätekijöihin, koska niissä on kyse
         yksinomaan aineellisista tavaroista. Mitä tulee iv luetelmakohdassa tarkoitettuihin niin sanottuihin henkisiin lisätekijöihin,
         ne voidaan lisätä hintaan ainoastaan, jos ne ovat välttämättömiä tuotavien tavaroiden valmistamiseksi, ja näin ei nyt esillä
         olevassa asiassa ole. 
      
      46.   Myös komissio on sitä mieltä, etteivät käyttöjärjestelmät sovi mihinkään lisätekijöiden neljästä luokasta. 
      
      47.   Yhdistyneen kuningaskunnan  ja Espanjan hallitukset katsovat sen sijaan, että käyttöjärjestelmien on katsottava kuuluvan tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan i luetelmakohdassa
         tarkoitettuun luokkaan, joka käsittää ”maahan tuotuihin tavaroihin sisältyvät materiaalit, rakenneosat, osat ja vastaavat
         ainekset”. Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus katsoo erityisesti, että käyttöjärjestelmä on kannettavan tietokoneen rakenneosa,
         koska se muodostaa erillisen osan, jolla on oma arvonsa ja joka on lisäksi olennainen tietokoneen toimivuuden kannalta. Yhdistyneen
         kuningaskunnan hallituksen mukaan tullausarvoa määritettäessä ei ole mitään perusteita erotella aineellisia ja aineettomia
         lisätekijöitä. Espanjan hallitus katsoo, että kyse on aineettomasta tekijästä, joka on kuitenkin sisäänrakennettu tietokoneeseen
         ja jota ilman tietokone ei voi samalla tavoin toimia.
      
      48.   Alankomaiden  ja Saksan hallitukset katsovat, että käyttöjärjestelmää on pidettävä tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan iv luetelmakohdan mukaisena
         henkisenä lisätekijänä. Saksan hallitus toteaa myös, että käyttöjärjestelmä on välttämätön maahan tuotujen tavaroiden tuottamisessa,
         koska tosiasian kannalta merkityksellisessä sopimuksessa määrätään sellaisten tietokoneiden toimittamisesta, joihin on asennettu
         käyttöjärjestelmä. Alankomaiden hallitus katsoo, että käyttöjärjestelmä on välttämätön osa maahan tuotuja tavaroita ja että
         ilman sitä tietokonetta ei voida käyttää. Tämän vuoksi käyttöjärjestelmä on Alankomaiden hallituksen mukaan välttämätön tietokoneen
         valmistuksessa. 
      
      49.   Tullikoodeksin 32 artiklan 3 kohdassa säädetään, että tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan hintaan voidaan tullausarvoa
         määritettäessä tehdä ainoastaan tässä artiklassa säädettyjä lisäyksiä. Sinänsä tämä sanamuoto saattaa viitata 32 artiklan
         säännösten suppeaan tulkintaan. Artiklassa käytetty sanamuoto ”ja vastaavat ainekset” ei kuitenkaan ole tullikoodeksin 32
         artiklan 1 kohdan b alakohdan i luetelmakohdan osalta yksiselitteisesti tyhjentävä.
      
      50.   Tullausarvoa koskevan yhteisön lainsäädännön tavoitteena on saada aikaan tasapuolinen, yhtenäinen ja neutraali järjestelmä,
         jossa ei käytetä omavaltaisia eikä kuvitteellisia tullausarvoja.(17) Tästä käy ilmi, että tullausarvon määrittäminen tähtää siihen, että se kattaa lähtökohtaisesti maahan tuotujen tavaroiden
         kaikki (rakenne)osat, joilla on taloudellista arvoa. Epäselvää kuitenkin on, onko sillä merkitystä, että maahan tuotuihin
         tavaroihin sisältyvät ”materiaalit, rakenneosat, osat ja vastaavat ainekset” ovat aineettomia.
      
      51.   Aineettomien lisätekijöiden tullausarvoa koskevasta yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännöstä ei ensi näkemältä ole juurikaan
         apua tähän kysymykseen vastaamisessa, koska se vaikuttaa ristiriitaiselta. Yhteisöjen tuomioistuin on todennut asiassa Bosch(18) antamassaan tuomiossa, että koneen tullausarvossa on otettava huomioon ainoastaan tavaran todellinen arvo eikä aineettomien
         suoritusten, kuten menettelytapojen, palvelusuoritusten tai taitotiedon, arvoa.(19) Asiassa Brown Boveri(20) antamassaan tuomiossa yhteisöjen tuomioistuin totesi, että jos ohjelmistot on rakennettu sisään maahan tuotuihin tavaroihin
         ja jos ne ovat sidoksissa näihin tavaroihin, niiden arvo on osa maksettua tai maksettavaa arvoa.(21)
      
      52.   Tämä ilmeinen ristiriita ratkeaa kuitenkin, kun aineettomat lisätekijät erotellaan seuraavasti: Toisaalta on henkisiä lisätekijöitä,
         jotka toimitetaan käytettäviksi tavaran tuottamisessa, kuten patentti, luonnos tai malli. Nämä lisätekijät voivat mahdollisesti
         kuulua tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan iv luetelmakohtaan, jos muut edellytykset täyttyvät. Näistä lisätekijöistä
         eroavat kuitenkin sellaiset aineettomat lisätekijät, jotka on rakennettu sisään maahan tuotuihin tavaroihin näiden toimivuuden
         vuoksi, kuten pesukoneen pesuohjelma tai auton ajotietokoneen ohjelmisto. Toisin kuin esimerkiksi patentti, malli tai luonnos,
         aineeton lisätekijä ei ole ehdottoman välttämätön maahan tuotavan tavaran tuottamisessa. Aineettomat lisätekijät muodostavat
         kuitenkin niiden aineettomuudesta riippumatta osan lopputuotetta, koska ne ovat siihen sidoksissa,(22) parantavat lopputuotteen toimivuutta tai saattavat jopa lisätä lopputuotteen käyttömahdollisuuksia ja siten vaikuttaa olennaisesti
         maahan tuodun tavaran arvoon. Katson, että tähän viimeksi mainittuun aineettomien, maahan tuotuihin tavaroihin sisään rakennettujen
         lisätekijöiden luokkaan kuuluvat esimerkiksi ohjelmistot, joista oli kyse asiassa Brown Boveri.
      
      53.   Yhteenvetona voidaan näin ollen todeta, että nyt esillä olevassa asiassa on ratkaisevaa, muodostaako kannettava tietokone
         käyttöjärjestelmän kanssa yhtenäisen tavaran eli onko käyttöjärjestelmä taloudellisessa ja käytännöllisessä merkityksessä
         osa maahan tuotua tavaraa. Tämä ei kuitenkaan välttämättä tarkoita, että kannettava tietokone ei olisi täysin toimintakuntoinen
         ilman näitä aineettomia tekijöitä, mikä pätee myös muihin – myös aineellisiin – tekijöihin. 
      
      54.   Nyt esillä olevassa asiassa on lisäksi otettava huomioon sopimuspuolten toteamus siitä, että kannettavat tietokoneet toimitetaan
         niihin asennettujen – tässä tapauksessa Microsoftin valmistamien – käyttöjärjestelmien kanssa. Tämän vuoksi kannettava tietokone
         muodostaa nyt esillä olevassa asiassa yhdessä käyttöjärjestelmän kanssa ostajan tilaaman tavaran ja olisi siksi puutteellinen
         ilman käyttöjärjestelmää. 
      
      55.   On pantava merkille, että CCIC:n mukaan tullikoodeksijärjestelmän logiikka on ristiriidassa sen kanssa, että käyttöjärjestelmän
         arvo sisällytettäisiin nyt esillä olevassa asiassa tullausarvoon tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan nojalla,
         koska tullikoodeksin 34 artiklan ja soveltamisasetuksen 167 artiklan nojalla näin ei tehtäisi, jos ohjelmisto olisi tallennettu
         tietovälineeseen ja ohjelmiston tietovälineestä erillinen arvo olisi näytetty toteen. 
      
      56.   Tämä väite on nyt esillä olevassa asiassa sikäli merkityksetön, että kyse on ensisijaisesti sellaisten kannettavien tietokoneiden
         tuonnista, joihin on asennettu käyttöjärjestelmä, eikä nimenomaisesti myyntiin tarkoitettujen ohjelmistojen tuonnista. Lisäksi
         tullikoodeksin 34 artiklan ja soveltamisasetuksen 167 artiklan säännökset ovat yksiselitteisesti poikkeussäännöksiä, joita
         on siten tulkittava suppeasti. Soveltamisasetuksen 167 artiklan 2 kohdan nojalla kyseisen artiklan soveltamisalaan eivät kuulu
         ohjelmistot, jotka sisältyvät tavaroihin, joissa on piirejä, puolijohteita tai vastaavia komponentteja. Kannettava tietokone
         jää näin ollen tullikoodeksin 34 artiklan ja soveltamisasetuksen 167 artiklan soveltamisalan ulkopuolelle. Poikkeussääntely
         näyttää tämän perusteella koskevan ainoastaan sellaisten ohjelmistojen kauppaa, jotka tallennetaan tietovälineeseen toimitusta
         varten, eikä, kuten nyt esillä olevassa asiassa, sellaisten ohjelmistojen kauppaa, jotka toimitetaan kannettavan tietokoneen
         aineettomana tekijänä. Tullikoodeksin 34 artiklan ja soveltamisasetuksen 167 artiklan soveltamisala on rajattu, joten tietovälineeseen
         tallennettuja ohjelmistoja koskevia säännöksiä ei voida mielestäni soveltaa ohjelmistoihin, jotka on asennettu kannettavan
         tietokoneen kiintolevylle.
      
      57.   Edellä esitetyn perusteella katson, että tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan i luetelmakohdassa tarkoitettua luokkaa,
         joka käsittää ”maahan tuotuihin tavaroihin sisältyvät materiaalit, rakenneosat, osat ja vastaavat ainekset”, on tulkittava
         siten, että se käsittää edellä mainituin edellytyksin myös valmistajan kannettaviin tietokoneisiin asentamat käyttöjärjestelmät.
      
      58.   Tämän perusteella ennakkoratkaisukysymykseen on vastattava, että sellaisten tietokoneiden maahantuonnissa, joihin myyjä on
         asentanut käyttöjärjestelmät, tietokoneiden kauppa-arvoon on lisättävä tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan perusteella
         ostajan myyjän käyttöön kustannuksetta asettaman ohjelmiston arvo, jos sen arvo ei sisälly kauppa-arvoon.
      
      59.   Tämän vuoksi tullikoodeksin 32 artiklan 1 kohdan c alakohdan ja 34 artiklan tulkintaan perustuvia osapuolten väitteitä ei
         tarvitse tutkia sen enempää. 
      
      V       Oikeudenkäyntikulut
      60.   Alankomaiden, Yhdistyneen kuningaskunnan, Saksan ja Espanjan hallitusten sekä komission oikeudenkäyntikuluja ei voida määrätä
         korvattaviksi. Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa
         vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
      
      VI     Ratkaisuehdotus
      61.   Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että yhteisöjen tuomioistuin vastaa ennakkoratkaisukysymykseen seuraavasti:
      Sellaisten tietokoneiden maahantuonnissa, joihin myyjä on asentanut käyttöjärjestelmät, tietokoneiden kauppa-arvoon on tullikoodeksin
         (asetus (ETY) N:o 2913/92) 32 artiklan 1 kohdan b alakohdan perusteella lisättävä ostajan myyjän käyttöön kustannuksetta asettaman
         ohjelmiston arvo, jos sen arvo ei sisälly kauppa-arvoon.
      
      1 –	Alkuperäinen kieli: saksa.
      
      2 –	Yhteisön tullikoodeksista 12 päivänä lokakuuta 1992 annettu neuvoston asetus (ETY) N:o 2913/92 (EYVL L 302, s. 1) (jäljempänä
         tullikoodeksi).
      
      3 –	EYVL L 253, s. 1.
      
      4 –	Tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohta.
      
      5 –	Asia 111/79, Caterpillar Overseas, tuomio 13.3.1980 (Kok. 1980, s. 773).
      
      6 –	Merkityksellisten kauppojen tullausarvon määrittämisestä 24 päivänä maaliskuuta 1972 annetussa komission asetuksessa (ETY)
         N:o 603/72 (EYVL L 72, s. 17) säädetään seuraavaa: ”sovellettaessa tavaroiden tullausarvon määrittämisestä 27 päivänä kesäkuuta
         1968 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 803/68 säännöksiä maksettua tai maksettavaa hintaa voidaan pitää tullausarvona
         ainoastaan, jos se peritään yhteisön tullialueelle sijoittautuneelta ostajalta, sanotun kuitenkaan rajoittamatta tässä asetuksessa
         vahvistettuja edellytyksiä”.
      
      7 –	Yleissopimus tavaroiden tullausarvon määrittämisestä, allekirjoitettu Brysselissä 15.12.1950. Sopimuksessa tullausarvon
         määrittämisen lähtökohtana on teoreettinen arvokäsite, ”normaaliarvo”. Tokiossa käytyjen GATT-neuvottelujen (1973–1979) yhteydessä
         laadittiin GATT-tullausarvokoodeksi. Siinä tullausarvon määrittämisen lähtökohdaksi otetaan ”kauppa-arvo”. ETY hyväksyi GATT-tullausarvokoodeksin
         17.3.1980, ja se otettiin välittömästi osaksi voimassa olevaa yhteisön oikeutta tullausarvoa koskevalla asetuksella (tavaroiden
         tullausarvon määrittämisestä 28 päivänä toukokuuta 1980 annettu neuvoston asetus (ETY) N:o 1224/80 (EYVL L 134, s. 1)). Tullausarvoa
         koskeva asetus korvattiin sisällöltään vastaavalla tullikoodeksilla, joka tuli voimaan 1.1.1994.
      
      8 –	Tullikoodeksissa säädetään nimenomaisesti ainoastaan tulli-ilmoituksen tekijän  lähtökohtaisesta sijoittautumisesta yhteisöön tietyin poikkeuksin.
      
      9 –	Edellä alaviitteessä 7 mainittu asetus N:o 1224/80.
      
      10 –	Asia C‑11/89, Unifert Handels GmbH, tuomio 6.6.1990 (Kok. 1990, s. I‑2275).
      
      11 –	Edellä alaviitteessä 10 mainitussa asiassa Unifert annetussa tuomiossa viitataan asetuksen N:o 1224/80 3 artiklan 1 kohtaan,
         joka korvattiin sisällöltään täysin vastaavalla tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdalla.
      
      12 –	Ks. edellä alaviitteessä 10 mainittu asia Unifert, tuomion 16 ja 21 kohta.
      
      13 –	Edellä alaviitteessä 10 mainittu asia Unifert, tuomion 11 kohta. Nämä yhteisöjen tuomioistuimen toteamukset perustuvat
         ensisijaisesti tavaroiden tullausarvon määrittämisestä annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 1224/80 1, 3 ja 8 artiklan tiettyjen
         säännösten täytäntöönpanoa koskevista säännöksistä 11 päivänä kesäkuuta 1980 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 1495/80
         (EYVL L 154, s. 14) 6 artiklan sanamuotoon, joka toistetaan samansisältöisenä soveltamisasetuksen 147 artiklan 1 kohdassa.
         
      
      14 –	Edellä alaviitteessä 10 mainittu asia Unifert, tuomion 9 kohta. 
      
      15 –	Edellä alaviitteessä 10 mainittu asia Unifert, tuomion 9–11 kohta.
      
      16 –	Ks. vastaavasti edellä alaviitteessä 10 mainittu asia Unifert, tuomion 16 kohta.
      
      17 –	Asia C‑15/99, Hans Sommer v. Hauptzollamt Bremen, tuomio 19.10.2000 (Kok. 2000, s. I‑8989, 25 kohta).
      
      18 –	Asia 1/77, tuomio 14.7.1977 (Kok. 1977, s. 1473).
      
      19 –	Edellä alaviitteessä 18 mainittu asia Bosch, tuomion 4 kohta.
      
      20 –	Asia C-79/89, tuomio 18.4.1991 (Kok. 1991, s. I‑1853).
      
      21 –	Edellä alaviitteessä 20 mainittu asia Brown Boveri, tuomion 21 ja 22 kohta.
      
      22 –	Nyt esillä olevan asian tosiseikoista käy ilmi, että käyttöjärjestelmä on asennettu kiintolevylle. Se on kuitenkin vielä
         aktivoitava, ennen kuin se on täysin toimintakuntoinen.