CELEX: 62017CC0031
Language: da
Date: 2018-02-22 00:00:00
Title: Forslag til afgørelse fra generaladvokat E. Tanchev fremsat den 22. februar 2018.#Cristal Union mod Ministre de l'Économie et des Finances.#Anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Conseil d'État (Frankrig).#Præjudiciel forelæggelse – direktiv 2003/96/EF – beskatning af energiprodukter og elektricitet – artikel 14, stk. 1, litra a) – energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet – fritagelsesforpligtelse – artikel 15, stk. 1, litra c) – energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion – mulighed for afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse – naturgas bestemt til at producere både varme og elektricitet.#Sag C-31/17.

FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
      E. TANCHEV
      fremsat den 22. februar 2018 (
            1
         )
      
         Sag C-31/17
      
      Cristal Union, der er indtrådt i Sucrerie de Toury SA’s rettigheder,
      mod
      Ministre de l’Économie et des Finances
      
         (Anmodning om præjudiciel afgørelse fremsat af Conseil d’État (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Frankrig))
      
      »Anmodning om præjudiciel afgørelse – direktiv 2003/96/EF – beskatning af energiprodukter og elektricitet – artikel 14, stk. 1, litra a) – obligatorisk afgiftsfritagelse for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet – artikel 15, stk. 1, litra c) – medlemsstaternes beføjelse til at anvende hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse for energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion – samtidig anvendelse af artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c)«
      
               1. 
            
            
               I denne sag er Domstolen blevet anmodet om at træffe afgørelse om anvendelsen af Rådets direktiv 2003/96/EF (
                     2
                  ) på elektricitet, der er produceret ved kraftvarmeproduktion.
            
         
               2. 
            
            
               Kraftvarmeproduktion er den samtidige produktion af elektricitet og termisk energi i en og samme proces (
                     3
                  ). Et konventionelt kraftværk producerer elektricitet ved f.eks. at fyre med fossile brændstoffer, såsom olie, kul eller naturgas, for at frigive varme. Varmen anvendes til at koge vand til damp. Dampen roterer en turbine, som aktiverer en generator, der producerer elektricitet. Problemet med konventionelle kraftværker er deres lave effektivitet. Når det kogte vand, der er blevet til damp, nedkøles, frigives varme til miljøet. Varmen går til spilde. Ved et kraftvarmeværk genvindes den varme, der normalt går til spilde ved elektricitetsproduktion, derimod med henblik på at levere nyttig termisk energi. Kraftvarmeproduktion er derfor mere effektiv end konventionel elektricitetsproduktion. Den medfører også mindre udledning af drivhusgas.
            
         
               3. 
            
            
               Direktiv 2003/96 fastsætter minimumsafgiftssatser for energiprodukter, der anvendes til brændsel til opvarmning og motorbrændstoffer (
                     4
                  ) (såsom naturgas) og elektricitet (
                     5
                  ).
            
         
               4. 
            
            
               Artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 pålægger imidlertid medlemsstaterne at afgiftsfritage energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet. Disse produkter skal følgelig ikke afgiftspålægges. Der er kun den producerede elektricitet, der afgiftspålægges.
            
         
               5. 
            
            
               Endvidere giver artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 medlemsstaterne mulighed for hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse af energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion. I modsætning til samme direktivs artikel 14, stk. 1, litra a), indfører artikel 15, stk. 1, litra c), ikke en obligatorisk fritagelse. Energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, er følgelig kun afgiftsfritaget (eller pålagt en nedsat afgiftssats) (
                     6
                  ), hvis den pågældende medlemsstat gør brug af den mulighed, som artikel 15, stk. 1, litra c), giver. Hvis den pågældende medlemsstat ikke gør brug af muligheden, skal produkterne pålægges afgift. Uanset om der gøres brug af valgmuligheden, skal den producerede elektricitet afgiftspålægges (varme pålægges aldrig afgifter, eftersom varme ikke er omfattet af anvendelsesområdet for direktiv 2003/96) (
                     7
                  ).
            
         
               6. 
            
            
               Den i direktiv 2003/96 fastsatte afgiftsordning for energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, kan anskues på to måder.
            
         
               7. 
            
            
               På den ene side kan energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, anses for udelukkende at være omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96. Afgiftsordningen for disse produkter vil være som beskrevet i punkt 5 ovenfor. Hvis der gøres brug af den valgmulighed, som denne bestemmelse giver, vil fritagelsen finde anvendelse på disse produkter i deres helhed.
            
         
               8. 
            
            
               På den anden side kan energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, anses for omfattet af anvendelsesområdet for artikel 14, stk. 1, litra a), og for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96.
            
         
               9. 
            
            
               Direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), finder nemlig anvendelse på energiprodukter, »der anvendes til produktion af elektricitet«. Eftersom bestemmelsen ikke henviser til elektricitetens produktionsmåde, bør den finde anvendelse uanset produktionsmåden. Energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, vil derfor være omfattet af anvendelsesområdet for artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96. Det er imidlertid kun den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet, der vil være omfattet af bestemmelsens anvendelsesområde. Artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 finder anvendelse på energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, ikke varme. Som det fremgår af punkt 4 ovenfor, vil denne del være afgiftsfritaget, mens den producerede elektricitet vil blive pålagt afgifter.
            
         
               10. 
            
            
               Hvad angår den del af disse produkter, som anvendes til produktion af varme, vil den være omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96. Som beskrevet i punkt 5 ovenfor vil den del kun være afgiftsfritaget, hvis den pågældende medlemsstat har gjort brug af den valgmulighed, som bestemmelsen giver. Den producerede elektricitet vil blive pålagt afgifter, uanset om der er gjort brug af valgmuligheden.
            
         
               11. 
            
            
               I denne sag er Domstolen blevet anmodet om at vælge mellem de to ovenfor beskrevne fremgangsmåder. Conseil d’État (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Frankrig) har nærmere bestemt spurgt, om det udelukkende er artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, der finder anvendelse, når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion, eller om direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), finder samtidig anvendelse (
                     8
                  ).
            
         
         I. Retsgrundlag
      
      
         A. 
            EU-ret
         
      
      
               12.
            
            
               Artikel 4, stk. 1, i direktiv 2003/96 bestemmer:
               »De afgiftssatser, medlemsstaterne fastsætter for energiprodukter og elektricitet, der omhandles i artikel 2, må ikke være lavere end de minimumssatser for beskatning, der er fastsat i dette direktiv«.
            
         
               13.
            
            
               Artikel 9, stk. 1, i direktiv 2003/96 bestemmer:
               »Fra den 1. januar 2004 er minimumsafgiftssatserne for brændsel til opvarmning som fastsat i bilag I, tabel C«.
            
         
               14.
            
            
               Det bestemmes i artikel 10, stk. 1, i direktiv 2003/96:
               »Fra den 1. januar 2004 er minimumsafgiftssatserne for elektricitet som fastsat i bilag I, tabel C«.
            
         
               15.
            
            
               Artikel 14, stk. 1, i direktiv 2003/96 bestemmer:
               »Ud over de almindelige bestemmelser i direktiv 92/12/EØF om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige produkter, og medmindre andet er fastsat i andre E[U]-bestemmelser, fritager medlemsstaterne følgende produkter for beskatning på vilkår, som de fastlægger for at sikre korrekt og ligefrem anvendelse af sådanne fritagelser og for at forhindre enhver form for svig, unddragelse eller misbrug:
               
                        a)
                     
                     
                        Energiprodukter og elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet, og elektricitet, der anvendes til at opretholde muligheden for produktion af elektricitet. Medlemsstaterne kan imidlertid af miljøpolitiske hensyn beskatte disse produkter uden at overholde dette direktivs minimumsafgiftssatser. I så fald skal beskatningen af disse produkter ikke medregnes ved vurderingen af, om minimumsafgiftssatsen for elektricitet i henhold til artikel 10 er overholdt.
                     
                  […]«
            
         
               16.
            
            
               Artikel 15, stk. 1, i direktiv 2003/96 bestemmer:
               »Medmindre andet gælder i henhold til andre E[U]-bestemmelser, kan medlemsstaterne under afgiftsmyndighedernes kontrol indrømme hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse for:
               […]
               
                        c)
                     
                     
                        energiprodukter og elektricitet, der anvendes til kraftvarmeproduktion
                     
                  […]«
            
         
               17.
            
            
               Det bestemmes i artikel 21, stk. 5, i direktiv 2003/96:
               »Ved anvendelsen af artikel 5 og 6 i direktiv 92/12/EØF forfalder afgiften på elektricitet og naturgas ved levering fra distributøren eller forhandleren. […]
               […]
               En enhed, der fremstiller elektricitet til eget forbrug, betragtes som en distributør. Uanset artikel 14, stk. 1, litra a), kan medlemsstaterne fritage mindre elektricitetsproducenter, såfremt de lægger afgift på de energiprodukter, der anvendes til fremstilling af denne elektricitet.
               […]«
            
         
         B. 
            Fransk ret
         
      
      
               18.
            
            
               Det bestemmes i artikel 266d, stk. 1, i code des douanes (toldloven) i den affattelse, der var gældende på det relevante tidspunkt:
               »Naturgas, der er omfattet af KN-kode 2711 21 00, pålægges en national forbrugsafgift ved levering til slutbrugeren.«
            
         
               19.
            
            
               Det bestemmes imidlertid i toldlovens artikel 266d, stk. 3, i den affattelse, der var gældende fra den 1. januar 2006 til den 31. december 2006:
               »[…]
               Levering af gas er […] fritaget [for den afgift, der pålægges ved stk. 1], når de er tiltænkt anvendelse:
               …
               
                        c)
                     
                     
                        som brændsel ved produktion af elektricitet fra den 1. januar 2006, medmindre leveringerne er tiltænkt anvendelse i de installationer, der er henvist til i artikel 266d, punkt A.«
                     
                  
         
               20.
            
            
               Det bestemmes i toldlovens artikel 266d, punkt A, i den affattelse, der var gældende på det relevante tidspunkt:
               »Levering af naturgas […] tiltænkt anvendelse i kraftvarmeenheder til kraftvarmeproduktion […] er fritaget for [den nationale forbrugsafgift], der er pålagt ved […] artikel 266d, i et tidsrum på fem år fra deres ibrugtagning. […]
               Denne fritagelse finder anvendelse på enheder, der er taget i brug senest den 31. december 2007. […]
               […]«
            
         
               21.
            
            
               Toldlovens artikel 266d, stk. 3, blev ændret den 31. december 2006 (
                     9
                  ), således at levering af naturgas, der var tiltænkt anvendelse i kraftvarmeenheder, er fritaget for afgiften i henhold til denne bestemmelses stk. 1, forudsat for det første, at den producent, der driver den pågældende enhed, ikke er kontrahent i en kontrakt, der pålægger visse distributører (
                     10
                  ) en købsforpligtelse, og for det andet, at producenten har givet afkald på fritagelse i henhold til toldlovens artikel 266d, punkt A.
            
         
               22.
            
            
               Det bestemmes i toldlovens artikel 266d, stk. 3, i den affattelse, der var gældende fra den 31. december 2006:
               »[…]
               Levering af gas er […] fritaget [for afgift i henhold til stk. 1], når den er tiltænkt anvendelse:
               […]
               
                        c)
                     
                     
                        som brændsel ved produktion af elektricitet fra den 1. januar 2006.
                     
                  Fritagelsen i stk. 3, litra c), finder ikke anvendelse på levering af gas, der var tiltænkt anvendelse i de enheder, der er henvist til i artikel 266d, punkt A. De producenter, hvis enheder ikke er underlagt en kontrakt om køb af elektricitet indgået i medfør af artikel 10 i lov nr. 2000-108 af 10. februar 2008 om modernisering og udvikling af den offentlige elektricitetstjeneste, eller der er henvist til i lovens artikel 50, er underlagt ordningen i stk. 3, litra c), forudsat at de giver afkald på fritagelse for den nationale afgift i henhold til artikel 266d, punkt A.«
            
         
         II. De faktiske omstændigheder, hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
      
      
               23.
            
            
               Det franske selskab Sucrerie de Toury SA (herefter »Sucrerie de Toury«), i hvis rettigheder Cristal Union er indtrådt, driver i Frankrig et kraftvarmeværk, der anvender naturgas som brændsel. Den producerede varme og elektricitet anvendes herefter til sukkerproduktion.
            
         
               24.
            
            
               Sucrerie de Toury indkøber naturgas fra tredjemand. Hvad angår naturgas, der blev indkøbt fra den 1. januar 2006 til den 25. december 2007, betalte Sucrerie de Tourys leverandør den i toldlovens artikel 266d fastsatte afgift (herefter »den nationale afgift«). Et beløb svarende til den nationale afgift blev herefter viderefaktureret til Sucrerie de Toury som en del af naturgassens indkøbspris.
            
         
               25.
            
            
               Sucrerie de Toury er af den opfattelse, at denne levering af naturgas burde have været fritaget for den nationale afgift. Selskabet anlagde derfor sag ved tribunal administratif d’Orléans (forvaltningsdomstolen i Orléans, Frankrig) med påstand om erstatning for det tab, det angiveligt har lidt som følge af Den Franske Republiks forsinkede gennemførelse af direktiv 2003/96 (
                     11
                  ). Sucrerie de Toury nedlagde påstand om erstatning på 98768 EUR, dvs. beløbet for den nationale afgift betalt i perioden fra den 1. januar 2006 til den 25. december 2007 (
                     12
                  ).
            
         
               26.
            
            
               Ved dom af 31. januar 2013 frifandt tribunal administratif d’Orléans (forvaltningsdomstolen i Orléans) Ministre de l’Économie et des Finances for de af Sucrerie de Toury nedlagte påstande.
            
         
               27.
            
            
               Den 29. marts 2013 iværksatte Sucrerie de Toury appel til prøvelse af dommen afsagt af tribunal administratif d’Orléans (forvaltningsdomstolen i Orléans) til cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes, Frankrig).
            
         
               28.
            
            
               Ved dom af 18. december 2014 forkastede cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes) appellen. Retten fandt, at det til Sucrerie de Toury leverede naturgas var omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 og ikke af anvendelsesområdet for direktivets artikel 14, stk. 1, litra a). Bestemmelserne kunne ikke finde samtidig anvendelse, eftersom det ikke var muligt at anvende særskilte afgiftsordninger afhængigt af, om den til Sucrerie de Toury leverede naturgas blev anvendt til produktion af elektricitet eller til produktion af varme. Toldlovens artikel 266d, og artikel 266d, punkt A, var derfor i overensstemmelse med direktiv 2003/96.
            
         
               29.
            
            
               Den 10. februar 2015 har Sucrerie de Toury iværksat appel til prøvelse af dommen fra cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes) til Conseil d’État (øverste domstol i forvaltningsretlige sager). Sucrerie de Toury har navnlig argumenteret for, at artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 kun finder anvendelse på den del af naturgassen, der anvendes til produktion af varme, og at direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), følgelig finder anvendelse på den del af naturgassen, der anvendes til produktion af elektricitet, således at medlemsstaterne skal afgiftsfritage denne sidstnævnte del.
            
         
               30.
            
            
               Conseil d’État (øverste domstol i forvaltningsretlige sager) har udsat sagen og forelagt Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
               »Er de energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, udelukkende omfattet af den mulighed for fritagelse, der er indført med artikel 15, stk. 1, litra c), i […] direktiv 2003/96[…], eller er de for så vidt angår den del af disse produkter, hvis forbrug svarer til produktionen af elektricitet, ligeledes omfattet af anvendelsesområdet for den i dette direktivs artikel 14, stk. 1, litra a), omhandlede forpligtelse til afgiftsfritagelse?«
            
         
               31.
            
            
               Sagsøgeren i hovedsagen, Den Franske Republik, Republikken Finland og Europa-Kommissionen har indgivet skriftlige indlæg i sagen. Sagsøgeren i hovedsagen, Den Franske Republik og Europa-Kommissionen afgav også mundtlige indlæg under retsmødet den 22. november 2017.
            
         
         III. Bedømmelse
      
      
               32.
            
            
               Den forelæggende ret ønsker oplyst, om energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, udelukkende er omfattet af artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, eller om de også, for så vidt angår den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet, er omfattet af anvendelsesområdet for direktivets artikel 14, stk. 1, litra a).
            
         
               33.
            
            
               Sagsøgeren i hovedsagen har gjort gældende, at energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, er omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 og for så vidt angår den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet, af anvendelsesområdet for direktivets artikel 14, stk. 1, litra a).
            
         
               34.
            
            
               Sagsøgeren i hovedsagen har støttet sig til et brev, som Kommissionen sendte den 16. maj 2011 til sin befuldmægtigede. Det er i brevet anført, at »[a]rtikel 15, stk. 1, litra c), [i direktiv 2003/96], som giver medlemsstaterne mulighed for helt at fritage energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion, ikke udelukker kraftvarmeenheder fra anvendelsesområdet for fritagelsen i [direktivets] artikel 14, stk. 1, for så vidt angår den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet«. Ellers ville afgiftsordningen for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, uden nogen grund være mindre gunstig end for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet på konventionel vis. Denne fortolkning af artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 er overensstemmende med den underliggende logik i direktivet, nemlig at undgå den dobbeltbeskatning af elektricitet, der vil følge af opkrævningen af afgifter på (i) energiprodukter, som anvendes til produktion af elektricitet, og (ii) den producerede elektricitet. Artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 finder derfor anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, mens direktivets artikel 15, stk. 1, litra c), finder anvendelse på den del af disse produkter, der anvendes til produktion af varme.
            
         
               35.
            
            
               Den franske regering har gjort gældende, at energiprodukter, der anvendes til den kombinerede produktion af varme og elektricitet, udelukkende er omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96.
            
         
               36.
            
            
               Den franske regering har for det første understeget, at fritagelsen i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 skal fortolkes indskrænkende, eftersom den fraviger den forpligtelse til at afgiftspålægge energiprodukter, der fremgår af direktivet. For det andet bestemmer direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), ikke udtrykkeligt, at når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion er den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet, omfattet af artiklens anvendelsesområde. Direktivets artikel 15, stk. 1, litra c), bestemmer derimod udtrykkeligt, at den finder anvendelse på energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion. Den sidstnævnte bestemmelse foreskriver ikke, at den kun finder anvendelse på den del af disse produkter, der anvendes til produktion af varme. For det tredje gav artikel 14, stk. 1, litra e), i Kommissionens forslag til det, der skulle blive direktiv 2003/96 (
                     13
                  ) (herefter »Kommissionens forslag«), medlemsstaterne mulighed for at fritage »varme opstået ved elektricitetsproduktion« (
                     14
                  ). Artikel 14, stk. 1, litra e), i Kommissionens forslag skal forstås således, at den giver medlemsstaterne mulighed for at fritage den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, mens forslagets artikel 13, stk. 1, litra b), pålagde medlemsstaterne at fritage den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet. Artikel 14, stk. 1, litra e), i Kommissionens forslag blev imidlertid ændret, således at den tilsvarende bestemmelse i direktiv 2003/96, nemlig artikel 15, stk. 1, litra c), ikke henviser til varme alene. EU-lovgivers hensigt var følgelig at give medlemsstaterne mulighed for i henhold til artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 helt at fritage energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion. EU-lovgiver havde ikke til hensigt, at medlemsstaterne i henhold til samme direktivs artikel 14, stk. 1, litra a), skulle fritage den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet. For det fjerde er det i praksis vanskeligt at adskille den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, fra den del, der anvendes til produktion af varme.
            
         
               37.
            
            
               Den finske regering og Kommissionen er enig i den af sagsøgeren i hovedsagen forslåede løsning, der er beskrevet i punkt 33 ovenfor.
            
         
               38.
            
            
               I henhold til retspraksis skal bestemmelserne i direktiv 2003/96 om fritagelser fortolkes uafhængigt ud fra ordlyden og direktivets formål (
                     15
                  ).
            
         
               39.
            
            
               Jeg vil derfor begynde med at undersøge ordlyden af artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, som efter min opfattelse ikke muliggør en konklusion af, hvorvidt disse bestemmelser skal anvendes samtidigt. Jeg vil derefter vurdere, om direktiv 2003/96 tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet, hvilket efter min opfattelse er tilfældet (med en enkelt undtagelse vedrørende miljøforanstaltninger), og fører til den konklusion, at direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), finder anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet. Endelig vil jeg redegøre for, at denne fortolkning af artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 opfylder direktivets formål, nemlig det indre markeds rette funktionsmåde og en forbedret miljøbeskyttelse.
            
         
         A. 
            Der kan ikke drages en endelig konklusion ud fra ordlyden af artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96
         
      
      
               40.
            
            
               Efter min opfattelse kan spørgsmålet, om artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), skal anvendes samtidigt, ikke alene besvares ud fra ordlyden heraf.
            
         
               41.
            
            
               På den ene side bestemmer artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, at den finder anvendelse på energiprodukter, »der anvendes til kraftvarmeproduktion«. Direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), henviser derimod kun til energiprodukter, »der anvendes til produktion af elektricitet«. Den sidstnævnte bestemmelse henviser ikke udtrykkeligt til elektricitet, der er produceret ved kraftvarmeproduktion. Dette antyder, at artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 er lex specialis i forhold til direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), og at den førstnævnte bestemmelse finder anvendelse i stedet for den sidstnævnte, når energiprodukter anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion (
                     16
                  ). Dette var standpunktet hos cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes) (
                     17
                  ).
            
         
               42.
            
            
               Endvidere, og således som understreget af den forelæggende ret, bestemmer artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 ikke, at den finder anvendelse på energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion med forbehold for anvendelsen af artikel 14, stk. 1 litra a), på den del af produkterne, der anvendes til produktion af elektricitet (
                     18
                  ).
            
         
               43.
            
            
               På den anden side bestemmer artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 ikke, at den finder anvendelse »uanset direktivets artikel 14, stk. 1, litra a)«. Omvendt foreskriver samme direktivs artikel 21, stk. 5, stk. 3, andet punktum, udtrykkeligt, at det finder anvendelse »uanset artikel 14, stk. 1, litra a)«. Det synes derfor, at hvor EU-lovgiver har tilsigtet at udelukke anvendelsen af artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96, har lovgiver gjort det udtrykkeligt, og uden en sådan udtrykkelig udelukkelse, finder bestemmelsen anvendelse. Dette antyder, at artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 ikke er en fravigelse fra direktivets artikel 14, stk. 1, litra a).
            
         
               44.
            
            
               Endvidere er der i den indledende sætning i artikel 15, stk. 1, i direktiv 2003/96 fastsat, at bestemmelsen finder anvendelse, »[m]edmindre andet gælder i henhold til andre [EU]-bestemmelser«. Selv om denne sætning i modsætning til den foreslåede ordlyd i punkt 42 ovenfor ikke udtrykkeligt henviser til artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96, kan den ikke desto mindre forstås som en henvisning til den bestemmelse. En samtidig anvendelse af direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), vil derfor være mulig, eftersom den indledende sætning i direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), også bestemmer, at den finder anvendelse, »medmindre andet er fastsat i andre E[U]-bestemmelser«.
            
         
               45.
            
            
               Endelig bestemmer artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 blot, at den finder anvendelse på »energiprodukter […], der anvendes til produktion af elektricitet«. Som nævnt i punkt 9 ovenfor henviser denne bestemmelse ikke til elektricitetens produktionsmåde, hvilket antyder, at den finder anvendelse uanset produktionsmåden. Den dækker dermed energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved konventionelle metoder og ved ikke-konventionelle metoder, såsom kraftvarmeproduktion.
            
         
               46.
            
            
               Det kan følgelig ikke i henhold til ordlyden af artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 afgøres, om de skal anvendes samtidigt. For at besvare det første spørgsmål vil jeg dermed vende mig mod direktivets generelle opbygning og formål.
            
         
         B. 
            Tilsigter direktiv 2003/96 at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet?
         
      
      
               47.
            
            
               Sagsøgeren i hovedsagen (
                     19
                  ), den finske regering (
                     20
                  ) og Kommissionen (
                     21
                  ) har gjort gældende, at direktiv 2003/96 tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet. Den obligatoriske fritagelse i direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), bør efter deres opfattelse finde anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion. Hvis fritagelsen ikke fandt anvendelse, ville der ske dobbeltbeskatning af elektricitet, eftersom afgift ville blive pålagt (i) de energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, og (ii) den producerede elektricitet.
            
         
               48.
            
            
               Der kan ikke være tvivl om, at hvis artikel 14, stk. 1, litra a), ikke finder anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, vil der ske dobbeltbeskatning af elektricitet. Energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, vil blive pålagt afgift og dermed de minimumsafgiftssatser, der er fastsat i direktivets artikel 9 og bilag I, tabel C, hertil (inputbeskatning), mens den producerede elektricitet vil blive pålagt afgifter og dermed de minimumsafgiftssatser, der er fastsat i samme direktivs artikel 10 og bilag I, tabel C, hertil (outputbeskatning).
            
         
               49.
            
            
               Det, der skal afgøres, er, om direktiv 2003/96 tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet, således som sagsøgeren i hovedsagen, den finske regering og Kommissionen har argumentet for.
            
         
         1. Kun Kommissionens forslag henviser udtrykkeligt til at undgå dobbeltbeskatning
      
      
               50.
            
            
               Hverken betragtningerne til direktiv 2003/96 eller dettes ordlyd henviser udtrykkeligt til at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet.
            
         
               51.
            
            
               Den eneste henvisning til dobbeltbeskatning af elektricitet findes i Kommissionens forslag (
                     22
                  ). I begrundelsen, der ledsager forslaget, forklarer Kommissionen, at for så vidt angår elektricitet har den »foreslået harmonisering på grundlag af outputbeskatning«, navnlig fordi elektricitet dermed kan »handles inden for og mellem lande uden at blive afgiftspålagt, hvorved dobbeltbeskatning undgås i forbrugslandet« (
                     23
                  ). For at undgå en sådan dobbeltbeskatning opstiller Kommissionens forslag en ordning, der er tilsvarende ordningen i direktiv 2003/96. For det første pålægger forslaget energiprodukter, der anvendes til brændsel til opvarmning og elektricitet, afgifter (
                     24
                  ). For det andet bestemmer forslagets artikel 13, stk. 1, litra b), at energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, skal afgiftsfritages (
                     25
                  ).
            
         
         2. Dobbeltbeskatning er tilladt af miljømæssige hensyn
      
      
               52.
            
            
               Der kan imidlertid stilles spørgsmålstegn ved, om direktiv 2003/96 faktisk tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet.
            
         
               53.
            
            
               Artikel 14, stk. 1, litra a), andet og tredje punktum, i direktiv 2003/96 giver medlemsstaterne mulighed for at fravige fritagelsen for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, i bestemmelsens første punktum. I henhold til artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96 kan medlemsstaterne »af miljøpolitiske hensyn« beskatte disse produkter. Når en medlemsstat anvender denne valgmulighed, medfører det dobbeltbeskatning af elektricitet, eftersom beskatningen af energiprodukter i henhold til samme bestemmelses tredje punktum »ikke medregnes ved vurderingen af, om minimumsafgiftssatsen for elektricitet […] er overholdt«.
            
         
               54.
            
            
               Der kan stilles spørgsmålstegn ved, om Kommissionen tilsigtede at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet. Artikel 14, stk. 1, litra a), andet og tredje punktum, i direktiv 2003/96 er identiske med artikel 13, stk. 1, litra b), andet og tredje punktum, i Kommissionens forslag (
                     26
                  ). Endvidere understregede Kommissionen i den begrundelse, der ledsagede forslaget – idet den anførte, at harmonisering skal opnås på grundlag af outputbeskatning – ikke desto mindre, at »outputbeskatning ikke giver medlemsstaterne mulighed for direkte at have forskellige afgiftssatser i tråd med det anvendte brændsels miljømæssige kvalitet«, og at medlemsstaterne følgelig bør have mulighed for »at tilføje en yderligere beskatning af input (ikke-harmoniseret) for brændsel, der er særlig skadeligt for miljøet« (
                     27
                  ).
            
         
               55.
            
            
               Dette førte Domstolen til i dommen i sagen Kernkraftwerke Lippe-Ems at forkaste argumentet om, at direktiv 2003/96 er til hinder for, at energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, og den producerede elektricitet pålægges afgift. Domstolen bemærkede, at det »ikke gør det muligt at udlede, at der findes et princip, som er til hinder for, at der på samme tid opkræves en afgift på forbrug af elektricitet og en afgift på kilderne til fremstilling af denne elektricitet. […] Det fremgår ikke af [Kommissionens] forslag, at [beskatning af input og output] principielt gensidigt udelukker hinanden, eftersom […]Kommissionen anerkendte deres komplementære karakter, idet den i det nævnte forslag tog forbehold for, at medlemsstaterne kunne »tilføje [til beskatning af output] en yderligere beskatning af input (ikke-harmoniseret) for brændsel, der er særlig skadeligt for miljøet«« (
                     28
                  ).
            
         
         3. Direktiv 2003/96 tilsigter at undgå dobbeltbeskatning med en enkelt undtagelse vedrørende miljømæssige foranstaltninger
      
      
               56.
            
            
               Det er ikke desto mindre min opfattelse, at direktiv 2003/96 tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet.
            
         
               57.
            
            
               Som forklaret i punkt 43 ovenfor, og således som Kommissionen har argumenteret for (
                     29
                  ), har EU-lovgiver fastsat udtrykkelig bestemmelse herom, hvor målet har været at hindre anvendelsen af den inputbeskatning, der er fastsat i artikel 14, stk. 1, litra a), første punktum, i direktiv 2003/96. Der er kun to udtrykkelige fravigelser fra fritagelsen, nemlig artikel 14, stk. 1, litra a), andet og tredje punktum, i direktiv 2003/96 og direktivets artikel 21, stk. 5, tredje afsnit.
            
         
               58.
            
            
               Artikel 21, stk. 5, tredje afsnit, i direktiv 2003/96 giver medlemsstaterne mulighed for at afgiftsfritage elektricitet produceret af mindre producenter, »såfremt de lægger afgift på de energiprodukter, der anvendes til fremstilling af denne elektricitet«. Hvad angår mindre producenter er inputbeskatning tilladt, mens dobbeltbeskatning ikke er det.
            
         
               59.
            
            
               Dobbeltbeskatning af elektricitet er følgelig kun tilladt »af miljøpolitiske hensyn« i medfør af artikel 14, stk. 1, litra a), andet og tredje punktum, i direktiv 2003/96. Det er ikke tilladt af andre hensyn. Endvidere »kan« medlemsstaterne i henhold til bestemmelsens andet punktum inputbeskatte energiprodukter. De er ikke forpligtet til det. Endvidere er medlemsstaterne ved indførelse af indgående afgift ikke forpligtet til at »overholde […] minimumsafgiftssatser [i direktiv 2003/96]«. Inputbeskatning, der indføres i medfør af direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, kan derfor medføre begrænset dobbeltbeskatning.
            
         
               60.
            
            
               Jeg bør også understrege, at Parlamentet i 1999 ændrede Kommissionens forslag således, at artikel 13, som fastsatte den obligatoriske fritagelse af navnlig energiprodukter, der anvendtes til produktion af elektricitet, blev omformuleret, mens elektricitet fortsat i medfør af forslagets artikel 9 var underlagt en minimumsafgiftssats. Endvidere ændrede Parlamentet den sidstnævnte bestemmelse, således at medlemsstaterne skulle indføre et supplerende beskatningsgrundlag, der byggede på kulindholdet i det brændsel, der blev anvendt til produktion af elektricitet (
                     30
                  ). Disse ændringer, som ville have medført dobbeltbeskatning af elektricitet, blev ikke medtaget i disse bestemmelsers endelige affattelse (nemlig artikel 10 og 14 i direktiv 2003/96).
            
         
               61.
            
            
               Endelig er det værd at bemærke, at Formandsskabet for Rådet under det forberedende arbejde understregede, at det »generelle princip« var beskatning af output og ikke input ved elektricitet (
                     31
                  ).
            
         
               62.
            
            
               Efter min opfattelse tilsigter direktiv 2003/96 derfor at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet med en enkelt undtagelse for foranstaltninger, som medlemsstaterne træffer af miljøpolitiske hensyn.
            
         
               63.
            
            
               Jeg er følgelig af den opfattelse, at når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion, er den del af disse produkter, som anvendes til produktion af elektricitet, omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96. Hvis denne bestemmelse ikke skulle finde anvendelse på denne del af produkterne, vil elektricitet produceret ved kraftvarmeproduktion blive genstand for dobbeltbeskatning, hvilket direktiv 2003/96 tilsigter at undgå. Efter min opfattelse kan det forhold, at denne del af produkterne skulle beskattes næppe ses som en foranstaltning, der er truffet ud fra »miljøpolitiske hensyn« i medfør af artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, eftersom elektricitet produceret ved kraftvarmeproduktion medfører energibesparelser og mindre udledning af drivhusgas sammenlignet med elektricitet produceret ved konventionelle metoder (
                     32
                  ). Hvad angår den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af varme, er den omfattet af anvendelsesområdet for den beføjelse til at fritage, som medlemsstaterne har i henhold til artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96.
            
         
               64.
            
            
               Der kan ikke stilles spørgsmålstegn ved denne konklusion med henvisning til Domstolens konklusion i dommen i sagen Kernkraftwerke Lippe-Ems (
                     33
                  ). Situationen i sagen Kernkraftwerke Lipp-Ems var meget specifik, og den adskiller sig fra situationen i den foreliggende sag. I sagen Kernkraftwerke Lippe-Ems blev Domstolen spurgt, om den obligatoriske fritagelse i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 finder anvendelse på kernebrændstof. Selv om brændstoffet, således som bestemmelsen kræver, »anvendes til produktion af elektricitet«, er det ikke opregnet blandt de »energiprodukter«, som direktivet finder anvendelse på i henhold til artikel 2, stk. 1, i direktiv 2003/96 (
                     34
                  ). Domstolen fandt derfor, at nukleart brændsel ikke er omfattet af direktivets anvendelsesområde, og at den obligatoriske fritagelse følgelig ikke finder anvendelse. Domstolen forkastede det argument, der var fremsat af det selskab, som drev kernekraftværket, hvorefter artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 bør finde »analog« anvendelse på nukleart brændsel, der anvendes til produktion af elektricitet, eftersom direktivets formål var at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet. Der er ikke tvivl om, at hvis Domstolen havde anvendt artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 på nukleart brændsel anvendt til produktion af elektricitet, ville det have udvidet direktivets anvendelsesområde i strid med samme direktivs artikel 2, stk. 1 (
                     35
                  ). I den foreliggende sag er naturgas derimod et »energiprodukt« i den i artikel 2, stk. 1, i direktiv 2003/96 omhandlede forstand (
                     36
                  ). Ved at anvende direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), på den del af naturgas, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, ville Domstolen derfor ikke udvide direktivets anvendelsesområde.
            
         
               65.
            
            
               Der kan heller ikke stilles spørgsmålstegn ved min konklusion i punkt 62 ovenfor på grundlag af det forhold, at artikel 13, stk. 1, litra b), i Kommissionens forslag, som fastsatte obligatorisk fritagelse for »[e]nergiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, og varme, der opstår ved denne produktion« (
                     37
                  ), blev ændret således, at artikel 14, stk. 1, litra b), i direktiv 2003/96 kun finder anvendelse på »energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet«. Kommissionens hensigt, der er forklaret i begrundelsen, som ledsagede forslaget, var at indføre harmonisering på grundlag af outputbeskatning af elektricitet (
                     38
                  ). Der er slet ingen antydning i begrundelsen af, at Kommissionen tilsigtede at begrænse harmoniseringen på grundlag af outputbeskatning til elektricitet produceret ved kraftvarmeproduktion.
            
         
               66.
            
            
               Endelig vil jeg nævne, at Parlamentet, som i september 2003 blev hørt for anden gang vedrørende direktivudkastet (
                     39
                  ), ændrede dettes artikel 15, stk. 1, således at den fastsatte en obligatorisk fritagelse i stedet for en mulighed for fritagelse (
                     40
                  ). Direktiv 2003/96 blev vedtaget uden denne ændring. Dette rejser dog efter min opfattelse ikke tvivl om min konklusion i punkt 62 ovenfor. For det første ændrede Parlamentet i september 2003 ikke den obligatoriske fritagelse for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, i direktivudkastets artikel 14, stk. 1, litra a) (
                     41
                  ). Ændringen af direktivudkastets artikel 15, stk. 1, litra c), kunne derfor kun medføre obligatorisk fritagelse af den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af varme. Det forhold, at ændringen ikke blev medtaget, betyder blot, at medlemsstaterne har en beføjelse, ikke en pligt, til at fritage denne del af produkterne. For det andet understreger jeg, at Kommissionens repræsentant efter Parlamentets vedtagelse af denne ændring, under et møde mellem fiskalråder og -attachéer fra de permanente repræsentationer anførte, at »det ikke var tilrådeligt at ændre direktivudkastet på dette tidspunkt«, og at »Kommissionen kan tage forslagene op ved enhver ændring af direktivet« (
                     42
                  ). Dette antyder, at – i det mindste hvad angår Kommissionen – ændringens substans ikke blev taget i betragtning, og at den ikke blev medtaget, især på grund af timingen.
            
         
               67.
            
            
               Hvis det imidlertid måtte blive antaget, at direktiv 2003/96 ikke tilsigter at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet, vil direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), efter min opfattelse ikke desto mindre finde anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion. Dette vil nemlig opfylde de øvrige af direktivets formål, nemlig det indre markeds rette funktion og miljøbeskyttelsen.
            
         
         C. 
            Den samtidige anvendelse af artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 vil bidrage til det indre markeds rette funktion og miljøbeskyttelse
         
      
      
               68.
            
            
               Et af formålene med direktiv 2003/96 er at sikre det indre markeds rette funktion ved at formindske forskellene mellem de nationale afgiftssatser og at fastholde EU-selskabernes konkurrenceevne. Dette følger af anden til femte betragtning til direktivet, hvori det anføres, at betydelige forskelle mellem medlemsstaternes energiafgiftssatser vil kunne vise sig at modarbejde et velfungerende indre marked, mens fastsættelse af passende EU-minimumsafgiftssatser vil bidrage til et velfungerende marked. Dette er også anerkendt af Domstolen (
                     43
                  ).
            
         
               69.
            
            
               Hvis energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, kun er omfattet af anvendelsesområdet for artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, mens de samme produkter, hvis de anvendes til produktion af elektricitet ved konventionelle metoder, vil være omfattet af anvendelsesområdet for direktivets artikel 14, stk. 1, litra a), vil det stille kraftvarmeenheder ugunstigt sammenlignet med konventionelle enheder. De sidstnævnte vil være genstand for den obligatoriske fritagelse i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96, mens de førstnævnte kun vil være fritaget, hvis den pågældende medlemsstat udøver beføjelsen i henhold til direktivets artikel 15, stk. 1, litra c). Som Kommissionen har argumenteret for, vil dette være uforeneligt med 24. betragtning til direktiv 2003/96, hvori det anføres, at medlemsstaternes beføjelse til at indrømme fritagelser ikke må være »til skade for et velfungerende indre marked eller medføre […] konkurrenceforvridning«. Hvis artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 kun finder anvendelse på energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, og hvis den pågældende medlemsstat ikke udøver muligheden for helt at afgiftsfritage disse produkter, vil det medføre konkurrenceforvridning mellem kraftvarmeenheder og konventionelle enheder.
            
         
               70.
            
            
               Den ovenstående begrundelse er i overensstemmelse med Domstolens konklusion i dommen i sagen Jan de Nul. Domstolen fandt i den dom, at beføjelsen til at fritage mineralolier, der anvendes ved søfart ad indre vandveje, i henhold til artikel 8, stk. 2, i direktiv 92/81 (
                     44
                  )»udelukkende [har] karakter af opsamlingsbestemmelse«, idet den kun finder anvendelse, når den obligatoriske fritagelse for mineralolier, der anvendes til søfart ad Unionens vandveje, der er fastsat i samme direktivs artikel 8, stk. 1, litra c), ikke finder anvendelse (
                     45
                  ). Havgående skibe, der er omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse (
                     46
                  ), kan også sejle på visse indre søveje mod visse havne, som, selv om de ikke ligger ved kysten, er søhavne (
                     47
                  ). Hvis havgående skibe derfor skal udelukkes fra anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse, når de sejler på indre vandveje mod søhavne, vil de blive stillet ugunstigt i forhold til havgående skibe, der kun sejler til søhavne. Dette risikerer at lede trafik væk fra søhavne. Domstolen fandt derfor, at beføjelsen til fritagelse i artikel 8, stk. 2, litra b), i direktiv 92/81 kun finder anvendelse på indre vandveje, for så vidt som sådan sejlads foregår uden for farvande, hvor der normalt kan drives erhvervsmæssig sejlads.
            
         
               71.
            
            
               Direktiv 2003/96 har også et andet formål, nemlig forbedring af miljøbeskyttelsen. Det følger af 6., 7. og 12. betragtning til direktivet, at miljøbeskyttelseskrav skal integreres i definition af energipolitikken. Dette er blevet anerkendt af Domstolen (
                     48
                  ).
            
         
               72.
            
            
               Hvis den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet ved kraftvarmeproduktion, er omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96, vil det bidrage til beskyttelsen af miljøet. Kraftvarmeproduktion giver i modsætning til konventionelle metoder til produktion af elektricitet mulighed for energibesparelser. I denne henseende vurderede Formandsskabet for Rådet under det forberedende arbejde med direktiv 2003/96, at »produktion af elektricitet fra kraftværker har normalt en omdannelseseffektivitet på mellem 25% og 50[%], hvor 50[%] er en meget høj sats«, mens »omdannelseseffektiviteten typisk stiger til et overordnet niveau på 60-80[%]«, når elektricitet produceres ved kraftvarmeproduktion (
                     49
                  ).
            
         
               73.
            
            
               Som nævnt ovenfor vil det, selv om artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 finder anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, ikke fratage direktivets artikel 15, stk. 1, litra c), ethvert formål. Bestemmelsen finder anvendelse på den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af varme.
            
         
               74.
            
            
               Den franske regerings argument, hvorefter det i praksis er yderst vanskeligt at isolere den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, skal forkastes (
                     50
                  ). Under retsmødet forklarede sagsøgeren i hovedsagen og Kommissionen, at særskilt beskatning er mulig. Sagsøgeren i hovedsagen foreslog at beregne den mindste mængde naturgas, der er nødvendig til produktion af elektricitet i en enhed, der kun producerer elektricitet (i modsætning til en kraftvarmeenhed), og som anvender den bedst mulige og økonomisk berettigede teknologi. Ifølge sagsøgeren i hovedsagen bør denne mindste mængde, når naturgas anvendes til kraftvarmeproduktion, anses for den del af naturgas, der tildeles produktionen af elektricitet (
                     51
                  ). Kommissionen understregede, at flere medlemsstater har udviklet en metode til beregning af den afgiftspligtige del af energiprodukter. Ifølge Kommissionen er den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af varme, i dag afgiftspligtig i fransk ret (
                     52
                  ). Tilsvarende i Belgien er kun den del af energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, afgiftsfritaget (
                     53
                  ). Kommissionen anførte videre, at det er irrelevant, at medlemsstaterne anvender forskellige metoder til beregning af den afgiftspligtige del af energiprodukter, der anvendes til kraftvarmeproduktion. Direktiv 2003/96 siger faktisk intet herom.
            
         
               75.
            
            
               Når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion af varme og elektricitet, er den del af disse produkter, der anvendes til produktion af elektricitet, følgelig efter min opfattelse omfattet af anvendelsesområdet for artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96, mens den del, der anvendes til produktion af varme, er omfattet af anvendelsesområdet for direktivets artikel 15, stk. 1, litra c).
            
         
               76.
            
            
               I denne sag blev Sucrerie de Toury nægtet den fritagelse, der er fastsat i toldlovens artikel 266d, punkt A, og efter den 31. december 2006 i toldlovens artikel 266d, stk. 3, for naturgas, der er indkøbt mellem den 1. januar 2006 og til den 25. december 2007.
            
         
               77.
            
            
               Under retsmødet anførte sagsøgeren i hovedsagen, at grunden til, at selskabet blev nægtet fritagelsen i toldlovens artikel 266d, punkt A, er, at fritagelsen kun kan tildeles for de fem år, der følger efter kraftvarmeenhedens ibrugtagning. Eftersom Sucrerie de Tourys kraftvarmeenhed blev taget i brug i 1996, var den for gammel til at kunne drage fordel af fritagelsen, da toldlovens artikel 266d, punkt A, trådte i kraft (
                     54
                  ).
            
         
               78.
            
            
               Det tilkommer den forelæggende ret at afgøre, hvorfor Sucrerie de Toury blev nægtet den i fransk ret fastsatte fritagelse. Hvis grunden er, at fritagelsen er begrænset til fem år efter kraftvarmeenhedens ibrugtagning, vil det efter min opfattelse næppe være foreneligt med den ubetingede karakter af fritagelsen i artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 (
                     55
                  ).
            
         
               79.
            
            
               Svaret på det præjudicielle spørgsmål bør derfor være, at når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion, skal artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96 finde samtidig anvendelse. Den del af energiprodukterne, der anvendes til produktion af elektricitet, er omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse i den førstnævnte bestemmelse, mens den del af disse produkter, der anvendes til produktion af varme, er omfattet af den sidstnævnte bestemmelses anvendelsesområde.
            
         
         IV. Forslag til afgørelse
      
      
               80.
            
            
               På baggrund af ovenstående foreslår jeg Domstolen at besvare det af Conseil d’État (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Frankrig) forelagte spørgsmål således:
               »Når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion, skal artikel 14, stk. 1, litra a), og artikel 15, stk. 1, litra c), i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet finde samtidig anvendelse. Den del af energiprodukterne, der anvendes til produktion af elektricitet, er omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse i den førstnævnte bestemmelse, mens den del af disse produkter, der anvendes til produktion af varme, er omfattet af den sidstnævnte bestemmelses anvendelsesområde.«
            
         (
            1
         ) – Originalsprog: engelsk.
      (
            2
         ) – Direktiv 2003/96 af 27.10.2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet (EUT 2003, L 283, s. 51).
      (
            3
         ) – Jf. artikel 2, nr. 30), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2012/27/EU af 25.10.2012 om energieffektivitet, om ændring af direktiv 2009/125/EF og 2010/30/EU samt om ophævelse af direktiv 2004/8/EF og 2006/32/EF (EUT 2012, L 315, s. 1).
      (
            4
         ) – Jf. 22. betragtning til og artikel 7-9 i direktiv 2003/96.
      (
            5
         ) – Jf. artikel 10 i direktiv 2003/96.
      (
            6
         ) – For nemheds skyld vil jeg nedenfor henvise til den beføjelse, som medlemsstaterne er tildelt ved artikel 15, stk. 1, litra c), i direktiv 2003/96, til »under afgiftsmyndighedernes kontrol [at] indrømme hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse« som deres beføjelse til »at fritage«.
      (
            7
         ) – Jf. 16. betragtning til direktiv 2003/96.
      (
            8
         ) – Jeg bemærker, at Domstolen ved to anledninger har fundet, at Den Franske Republik ikke havde overholdt sine forpligtelser i henhold til direktiv 2003/96. For det første udtalte den, at Den Franske Republik ikke havde truffet nogen foranstaltninger til gennemførelse af direktivet (dom af 29.3.2007, Kommissionen mod Frankrig (C-388/06, ikke offentliggjort, EU:C:2007:207)). For det andet fandt Domstolen, at Den Franske Republik ikke havde tilpasset sin beskatningsordning for elektricitet til bestemmelserne i direktiv 2003/96 inden den 1.1.2009, som krævet i direktivets artikel 18, stk. 10, andet punktum (dom af 25.10.2012, Kommissionen mod Frankrig (C-164/11, ikke offentliggjort, EU:C:2012:665)).
      (
            9
         ) – Der var kun toldlovens artikel 266d, stk. 3, der blev ændret. Bestemmelsens stk. 1 blev ikke ændret.
      (
            10
         ) – Såsom Électricité de France.
      (
            11
         ) – Jf. fodnote 8 ovenfor.
      (
            12
         ) – I henhold til dommen af 18.12.2014 fra cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes) gjorde sagsøgeren i hovedsagen gældende, at »det lidte tab svarer til beløbet for den [nationale afgift], som selskabets leverandører viderefakturerede for perioden fra den 1.1.2006 til den 25.12. 2007, dvs. 98768 EUR«.
      (
            13
         ) – Kommissionens forslag af 12.3.1997 til Rådets direktiv om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter (KOM(97) 30 endelig udg.).
      (
            14
         ) – Artikel 14, stk. 1, litra e), i Kommissionens forslag bestemmer, at »[u]den at det berører andre EF-bestemmelser, kan medlemsstaterne anvende hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse for […] e) varme opstået ved elektricitetsproduktion« (min fremhævelse).
      (
            15
         ) – Dom af 1.4.2004, Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft (C-389/02, EU:C:2004:214, præmis 19), af 1.3.2007, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2007:126, præmis 22), af 1.12.2011, Systeme Helmholz (C-79/10, EU:C:2011:797, præmis 19), af 21.12.2011, Haltergemeinschaft (C-250/10, EU:C:2011:862, præmis 19), og af 13.7.2017, Vakarų Baltijos laivų statykla (C‑151/16, EU:C:2017:537, præmis 24).
      (
            16
         ) – Jf. analogt, dom af 15.7.2010, Kommissionen mod Det Forenede Kongerige (C-582/08, EU:C:2010:429, præmis 35).
      (
            17
         ) – Forelæggelsesafgørelsen angiver, at »[cour administrative d’appel de Nantes (forvaltningsappeldomstolen i Nantes) anfører, at] særreglen i artikel 15 [i direktiv 2003/96] afviger fra den generelle regel i [direktivets] artikel 14« (min fremhævelse).
      (
            18
         ) – Forelæggelsesafgørelsen angiver, at »[cour administrative d’appel de Nantes’ (forvaltningsappeldomstolen i Nantes)] fortolkning, hvorefter særreglen i artikel 15 afviger fra den generelle regel i artikel 14, imidlertid kan støttes på ordlyden af artikel 15, der ikke udtrykkeligt bestemmer, at anvendelse af artikel 14 skal forbeholdes den del af gassen, der anvendes til produktion af elektricitet« (min fremhævelse).
      (
            19
         ) – I henhold til sagsøgerens skriftlige indlæg i hovedsagen »er sagsøgerens fortolkning helt i overensstemmelse med logikken bag fritagelsen for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, som er at forhindre elektricitet i at blive pålagt afgift to gange: den [nationale afgift], som pålægges gas, der anvendes til produktion af elektricitet, derefter den nationale forbrugsafgift på elektricitet«.
      (
            20
         ) – Det anføres i den finske regerings skriftlige indlæg: »Eftersom forbruget af elektricitet i sig selv er genstand for beskatning, var betragtningen, at de energiprodukter, der skulle anvendes til produktion af energi, ikke skulle underlægges særskilt beskatning. Derved undgås dobbeltbeskatning af elektricitet.«
      (
            21
         ) – Det anføres i Kommissionens skriftlige indlæg: »Et formål med direktiv [2003/96] er gennemførelsen af princippet om »éngangsbeskatning« af elektricitet. […] Artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv [2003/96] pålægger medlemsstaterne at afgiftsfritage produkter, der anvendes til produktion af elektricitet. Dette tilsigter at undgå dobbeltbeskatning, som vil følge af den samtidige opkrævning af en afgift på den producerede energi og en afgift på de energiprodukter, der anvendes til produktion af denne energi.«
      (
            22
         ) – Jf. fodnote 13 ovenfor.
      (
            23
         ) – Jf. s. 5 i Kommissionens forslag (min fremhævelse).
      (
            24
         ) – Jf. artikel 8, sjette led, og artikel 9 i Kommissionens forslag.
      (
            25
         ) – Artikel 13, stk. 1, i Kommissionens forslag har følgende ordlyd: »Ud over de almindelige bestemmelser i direktiv 92/12/EØF om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige produkter, og medmindre andet er fastsat i andre EF-bestemmelser, fritager medlemsstaterne følgende produkter for beskatning på vilkår, som de fastlægger for at sikre korrekt og ligefrem anvendelse af sådanne fritagelser og for at forhindre enhver form for svig, unddragelse eller misbrug: […] b) Energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, og varme, der opstår ved denne produktion. Medlemsstaterne kan imidlertid af miljøpolitiske hensyn beskatte disse produkter uden at overholde dette direktivs minimumsafgiftssatser. I så fald skal beskatningen af disse produkter ikke medregnes ved vurderingen af, om minimumsafgiftssatsen for elektricitet i henhold til dette direktivs artikel 9 er overholdt […].«
      (
            26
         ) – Jf. fodnote 25 ovenfor.
      (
            27
         ) – Jf. s. 5 i Kommissionens forslag (min fremhævelse).
      (
            28
         ) – Dom af 4.6.2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems (C-5/14, EU:C:2015:354, præmis 51).
      (
            29
         ) – Det er anført i Kommissionens skriftlige indlæg, at »direktiv [2003/96] fastsætter to fravigelser fra den obligatoriske fritagelse. For det første artikel 14, stk. 1, litra a) […] Derefter artikel 21, stk. 5, tredje afsnit […] Når lovgiver har givet mulighed for fravigelser, er de dermed udtrykkeligt angivet«.
      (
            30
         ) – Lovgivningsmæssig beslutning med Europa-Parlamentets udtalelse om forslag til Rådets direktiv (EF) om ændring af direktiv 77/388/EØF for så vidt angår bestemmelse af betalingspligten for merværdiafgiften (KOM(97)0030 – C4-0155/97 – 97/0111(CNS)) (EFT 1999, C 219, s. 91). Jf. ændring 21 og 24.
      (
            31
         ) – Jf. punkt 2 i kommentar fra Formandsskabet for Rådet af 20.4.2001, hvorefter »et stort flertal blandt medlemsstaterne [har] vist sig at gå ind for outputbeskatning (dvs. forbrugsbeskatning) som det generelle princip i et direktiv om energibeskatning […] de medlemsstater, der går ind for outputbeskatning, [har] erkendt behovet for at give medlemsstater, der ønsker det, mulighed for også af pålægge brændstoffer, der anvendes til elektricitetsfremstilling, inputbeskatning« (Rådets dokument 8085/01) (min fremhævelse). Jf. også punkt 2.3.4 i det kompromisforslag, som Formandsskabet for Rådet forberedte, af 24.4.2002, som anfører, at »[o]utputbeskatning (forbrugsbeskatning) bør være det generelle princip ved beskatning af elektricitet. Denne fremgangsmåde bør imidlertid samtidig give medlemsstaterne mulighed for også at anvende inputbeskatning, der bygger på miljømæssige betragtninger med hensyn til de forskellige brændselsformer, som anvendes til produktion af elektricitet« (Rådets dokument 7814/1/02 REV 1) (min fremhævelse). Jf. endelig punkt 7.3 i bilaget til situationsrapport fra Formandsskabet for Rådet af 20.6.2002 (Rådets forslag til retningslinjer for energibeskatning), hvori det anføres, at »[h]ovedprincippet er, at elproduktionens output afgiftsbelægges. Derudover kan de medlemsstater, der måtte ønske det, lægge afgifter på input til elproduktion på grundlag af miljømæssige betragtninger« (Rådets dokument 10195/02) (min fremhævelse). (Disse dokumenter er til rådighed på hjemmesiden for Rådets offentlige register på følgende adresse: https://register.consilium.europa.eu/).
      (
            32
         ) – Under alle omstændigheder bemærker jeg, at den franske regering ikke har påstået, at når energiprodukter anvendes til kraftvarmeproduktion, så pålægger toldlovens artikel 266d, punkt A, og artikel 266d, stk. 3, disse produkter afgifter »af miljøpolitiske hensyn« i medfør af artikel 14, stk. 1, litra a, andet punktum, i direktiv 2003/96.
      (
            33
         ) – Jf. punkt 55 ovenfor.
      (
            34
         ) – Det omtvistede kernebrændstof bestod af specifikke plutonium- og uranisotoper. Jf. generaladvokat Szpunars forslag til afgørelse, Kernkraftwerke Lippe-Ems (C-5/14, EU:C:2015:51, punkt 42).
      (
            35
         ) – Dom af 4.6.2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems (C-5/14, EU:C:2015:354, præmis 47, 48, 50 og 51).
      (
            36
         ) – Artikel 2, stk. 1, litra b), i direktiv 2003/96 henviser faktisk til varer »under KN-kode […] 2704-2715«, og KN-kode 2711 11 00 og 2711 21 00 svarer til naturgas. Koderne i den kombinerede nomenklatur (herefter »KN-koder«) er indført ved Rådets forordning (EØF) nr. 2658/87 af 23.7.1987 om told- og statistiknomenklaturen og Den Fælles Toldtarif (EFT 1987, L 256, s. 1). Jf. artikel 2, stk. 5, i direktiv 2003/96.
      (
            37
         ) – Jf. fodnote 25 ovenfor.
      (
            38
         ) – Jf. punkt 51 ovenfor.
      (
            39
         ) – Jf. Rådets dokument 8084/03 af 3.4.2003 (herefter »direktivudkastet«). Dokumentet er til rådighed på hjemmesiden for Rådets offentlige register (jf. fodnote 31 ovenfor). Som forklaret nedenfor er direktivudkastets artikel 15, stk. 1, identisk med artikel 15, stk. 1, i direktiv 2003/96.
      (
            40
         ) – Jf. 10. ændring til Europa-Parlamentets lovgivningsmæssige beslutning af 24.9.2003 om forslag til Rådets direktiv om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet (8084/2003 – C5-0192/2003 – 1997/0111(CNS)) (EUT 2004, C 77E, s. 246).
      (
            41
         ) – Direktivudkastets artikel 14, stk. 1, er identisk med artikel 14, stk. 1, i direktiv 2003/96.
      (
            42
         ) – Jf. Rådets dokument 13258/03 af 7.10.2003 (min fremhævelse). Dette dokument er til rådighed på hjemmesiden for Rådets offentlige register (jf. fodnote 31 ovenfor).
      (
            43
         ) – Dom af 13.7.2017, Vakarų Baltijos laivų statykla (C-151/16, EU:C:2017:537, præmis 37), og generaladvokat Jääskinens forslag til afgørelse, Kronos Titan (C-43/13 og C-44/13, EU:C:2013:839, punkt 40). Jf. også vedrørende Rådets direktiv 92/81/EØF af 19.10.1992 om harmonisering af punktafgiftsstrukturen for mineralolier (EFT 1992, L 316, s. 12), som blev ophævet og erstattet af direktiv 2003/96, dom af 29.4.2004, Kommissionen mod Tyskland (C-240/01, EU:C:2004:251, præmis 39), og af 1.3.2007, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2007:126, præmis 28).
      (
            44
         ) – Jf. fodnote 43 ovenfor. Artikel 8, stk. 1, i direktiv 92/81 bestemmer, at »[u]d over de i direktiv 92/12/EØF fastsatte almindelige bestemmelser om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige varer og uden at andre E[U]-bestemmelser herved berøres, fritager medlemsstaterne nedennævnte varer for den harmoniserede punktafgift på betingelser, som de fastsætter med henblik på at sikre en korrekt og ukompliceret anvendelse af disse fritagelser og undgå svig, unddragelse og misbrug […] c) mineralolier, der leveres til anvendelse som motorbrændstof med henblik på sejlads i E[U]-farvande (herunder til fiskeri), medmindre der er tale om lystsejlads […]«. Samme direktivs artikel 8, stk. 2, bestemmer, at »[u]den at det berører andre E[U]-bestemmelser, kan medlemsstaterne anvende hel eller delvis afgiftsfritagelse eller afgiftslempelse for mineralolier, der under afgiftsmyndighedernes kontrol anvendes: […] b) inden for sejlads ad indre vandveje, bortset fra lystsejlads […]«.
      (
            45
         ) – Dom af 1.3.2007, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2007:126, præmis 31).
      (
            46
         ) – Grunden til, at havgående skibe er omfattet af anvendelsesområdet for den obligatoriske fritagelse i artikel 8, stk. 1, litra c), i direktiv 92/81, er, at ordet »E[U]-farvande« skal forstås som omfattende alle de farvande, hvor der normalt drives erhvervsmæssig sejlads (dom af 1.3.2007, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2007:126, præmis 26)).
      (
            47
         ) – Den i dommen i sagen Jan de Nul omtvistede transport foregik på Elben i området mellem Cuxhaven (hvor Elben møder Nordsøen) og Hamburg (en søhavn, selv om den ikke ligger ved kysten). Området svarer til Elbens flodmunding og anses for en indre vandvej. Jf. dom af 1.3.2007, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2007:126, præmis 7), og generaladvokat Bots forslag til afgørelse, Jan De Nul (C-391/05, EU:C:2006:791, præmis 78).
      (
            48
         ) – Dom af 7.9.2017, Hüttenwerke Krupp Mannesmann (C-465/15, EU:C:2017:640, præmis 26). Jf. også generaladvokat Sharpstons forslag til afgørelse, X (C-426/12, EU:C:2014:446, punkt 40), og generaladvokat Wahls forslag til afgørelse, Dilly’s Wellnesshotel (C-493/14, EU:C:2016:174, punkt 82).
      (
            49
         ) – Kommentar fra Formandsskabet for Rådet af 24.6.2002, punkt 2 (Rådets dokument 10360/02). Dette dokument definerer »omdannelseseffektivitet« som »forholdet mellem den mængde primær energi, der anvendes til produktion af en anden form for energi, og den mængde sekundær energi, der faktisk produceres«. Dokumentet er til rådighed på hjemmesiden for Rådets offentlige register (jf. fodnote 31 ovenfor).
      (
            50
         ) – Under retsmødet argumenterede den franske regering for, at en sådan beregning kun kan være teoretisk, eftersom de samme energiprodukter anvendes til samtidig produktion af varme og elektricitet. Endvidere understregede den franske regering, at en betydelig del af disse produkter (op til 40%) hverken anvendes til at producere elektricitet eller varme, men blot går tabt i processen, og at denne beregning ikke giver mulighed for en hensyntagen til disse tab.
      (
            51
         ) – Ifølge sagsøgeren i hovedsagen bygger denne metode på Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2004/8/EF af 11.2.2004 om fremme af kraftvarmeproduktion på grundlag af en efterspørgsel efter nyttevarme på det indre energimarked og om ændring af direktiv 92/42/EØF (EUT 2004, L 52, s. 50) og på Kommissionens beslutning af 21.12.2006 om fastsættelse af harmoniserede referenceværdier for effektiviteten ved separat produktion af el og varme, jf. Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2004/8/EF (EUT 2007, L 32, s. 183).
      (
            52
         ) – Under retsmødet citerede Kommissionen punkt 95 i instruksen fra ministeren for finans og offentlige regnskaber af 13.4.2016 om national afgift (Bulletin officiel des douanes nr. 7106 af 13.4.2016).
      (
            53
         ) – Under retsmødet citerede Kommissionen artikel 8, stk. 3, i kongeligt dekret af 2.4.2014 om vilkårene for det forbundsstatslige bidrag til finansiering af visse forpligtelser til offentlig tjeneste og omkostningerne til regulering og overvågning af naturgasmarkedet (Moniteur belge, 25.4.2014, s. 34863).
      (
            54
         ) – Den franske regerings repræsentant svarede imidlertid, at toldlovens artikel 266d, punkt A, trådte i kraft i 1993. Ifølge den franske regering er grunden til, at Sucrerie de Toury blev nægtet fritagelsen, derfor, at selskabet ansøgte om fritagelsen efter, at fristen var udløbet. Sucrerie de Toury skulle have ansøgt om fritagelsen inden tre år efter, at selskabets kraftvarmeenhed var taget i brug i 1996. Selskabet ansøgte først i 2010.
      (
            55
         ) – De »betingelser«, der er henvist til i den indledende sætning i artikel 14, stk. 1, i direktiv 2003/96, har det eneste formål at »at sikre korrekt og ligefrem anvendelse af […] fritagelser[ne i denne bestemmelse] og for at forhindre enhver form for svig, unddragelse eller misbrug«.