CELEX: 62004CC0522
Language: el
Date: 2006-10-03 00:00:00
Title: Προτάσεις της γενικης εισαγγελέα Stix-Hackl της 3ης Οκτωβρίου 2006. # Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων κατά Βασιλείου του Βελγίου. # Παράβαση κράτους μέλους - Ελεύθερη κυκλοφορία προσώπων - Ελεύθερη κυκλοφορία εργαζομένων - Ελεύθερη παροχή υπηρεσιών - Ελευθερία εγκαταστάσεως - Ελεύθερη κυκλοφορία κεφαλαίων - Άρθρα 28, 31, 36 και 40 της Συμφωνίας για τον Ενιαίο Ευρωπαϊκό Χώρο - Οδηγία 2002/83/EΚ- Φορολογική νομοθεσία προβλέπουσα λιγότερο ευνοϊκή μεταχείριση των εισφορών στο πλαίσιο επαγγελματικών καθεστώτων συνταξιοδοτήσεως που καταβάλλονται σε ασφαλιστικές εταιρίες εγκατεστημένες στην αλλοδαπή - Φορολόγηση στο Βέλγιο των κεφαλαίων και των αξιών εξαγοράς που καταβάλλονται στους δικαιούχους οι οποίοι μετέφεραν την κατοικία τους στην αλλοδαπή - Φορολογική σύμβαση προλαμβάνουσα τη διπλή φορολογία - Υπεύθυνος αντιπρόσωπος. # Υπόθεση C-522/04.

ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
      CHRISTINE STIX-HACKL
      της 3ης Οκτωβρίου 2006 1(1)
      
      Υπόθεση C-522/04
      Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων
      κατά
      Βασιλείου του Βελγίου
      «Παράβαση κράτους μέλους – Άρθρα 18, 39, 43, 49 και 56 της Συνθήκης ΕΚ και άρθρα 28, 31, 36 και 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ – Άρθρα 5, παράγραφος 1, και 53, παράγραφος 2, της οδηγίας 2002/83/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 5ης
         Νοεμβρίου 2002, σχετικά με την ασφάλιση ζωής (ΕΕ L 345, σ. 1) – Εθνική φορολογική ρύθμιση προβλέπουσα λιγότερο ευνοϊκή μεταχείριση των εισφορών υπέρ ταμείων επαγγελματικών συντάξεων που
         καταβάλλονται σε ασφαλιστικές επιχειρήσεις εγκατεστημένες στο εξωτερικό, τη φορολόγηση στο Βέλγιο των κεφαλαίων και των αξιών
         εξαγοράς που καταβάλλονται στους δικαιούχους οι οποίοι μετέφεραν την κατοικία τους στο εξωτερικό, καθώς και την υποχρέωση
         των εν λόγω επιχειρήσεων να έχουν αντιπρόσωπο με κατοικία στο Βέλγιο, ώστε να εξασφαλίζεται η καταβολή του ετησίου φόρου επί
         των ασφαλιστικών συμβάσεων»
      1.        Με την υπό κρίση προσφυγή της, που ασκήθηκε δυνάμει του άρθρου 226, δεύτερο εδάφιο, της Συνθήκης ΕΚ, η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών
         Κοινοτήτων προσάπτει στο Βασίλειο του Βελγίου ότι παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 18, 39, 43, 49 και 56 της
         Συνθήκης ΕΚ και από τα άρθρα 28, 31, 36 και 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ, καθώς και από τα άρθρα 4 και 11, παράγραφος 2, της οδηγίας
         92/96/ΕΟΚ, της 10ης Νοεμβρίου 1992 (2) –μετά την αναδιατύπωση των άρθρων 5, παράγραφος 1, και 53, παράγραφος 2, της οδηγίας 2002/83/ΕΚ, της 5ης Νοεμβρίου 2002 (3).
      
      2.        Οι προβαλλόμενες παραβάσεις των εν λόγω διατάξεων απορρέουν από το γεγονός ότι η επικρινόμενη εθνική νομοθεσία, ήτοι ο Κώδικας
         περί φορολογίας εισοδήματος του 1992 [Code des impôts sur les revenus de 1992] (στο εξής: CIR’92) και ο Κώδικας περί των εξομοιουμένων
         προς το τέλος χαρτοσήμου φόρων [Code des taxes assimilées au timbre] (στο εξής: CTAT):
      
      –        εξαρτά τη δυνατότητα εκπτώσεως των εργοδοτικών εισφορών συμπληρωματικής ασφαλίσεως γήρατος και προώρου θανάτου από τον όρο,
         που προβλέπεται στο άρθρο 59 του CIR’92, ότι οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται σε ασφαλιστική εταιρεία ή Ταμείο προνοίας εγκατεστημένη(-ο)
         στο Βέλγιο,
      
      –        εξαρτά τη μείωση του φόρου για μακροπρόθεσμη αποταμίευση, που προβλέπουν τα άρθρα 145/1 και 145/3 του CIR’92 σε σχέση με τις
         ατομικές εισφορές συμπληρωματικής ασφάλισης γήρατος και προώρου θανάτου, τις οποίες παρακρατεί ο εργοδότης από τις αμοιβές,
         από τον όρο ότι οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται σε ασφαλιστική επιχείρηση ή σε ταμείο προνοίας που είναι εγκατεστημένη(-ο)
         στο Βέλγιο,
      
      –        προβλέπει στο άρθρο 364bis του CIR’92 ότι, οσάκις τα κεφάλαια, οι αξίες εξαγοράς και οι αποταμιεύσεις του άρθρου 34 του CIR’92
         καταβάλλονται ή πιστώνονται σε φορολογούμενο ο οποίος έχει μεταφέρει προηγουμένως την κατοικία του ή τη διοίκηση των περιουσιακών
         του στοιχείων στο εξωτερικό, η καταβολή ή η πίστωση θεωρείται ότι πραγματοποιήθηκε την προηγουμένη της εν λόγω μεταφοράς και
         εξομοιώνει, δυνάμει του εδαφίου 2 του αυτού άρθρου, προς πίστωση κάθε μεταφορά που καλύπτεται από το άρθρο 34, παράγραφος
         2, σημείο 3, ούτως ώστε κάθε ασφαλιστικός φορέας να υποχρεούται να προβαίνει σε παρακράτηση του φόρου [και άλλων επιβαρύνσεων]
         σύμφωνα με το άρθρο 270 του CIR’92, επί των κεφαλαίων και των αξιών εξαγοράς που καταβάλλει σε κάτοικο αλλοδαπής ο οποίος,
         σε κάποιο χρονικό σημείο, είχε τη φορολογική κατοικία του στο Βέλγιο και εφόσον τα εν λόγω κεφάλαια ή αξίες εξαγοράς συγκεντρώθηκαν,
         εν όλω ή εν μέρει, κατά το διάστημα κατά το οποίο ο ενδιαφερόμενος είχε τη φορολογική κατοικία του στο Βέλγιο, ακόμη και αν
         οι διμερείς φορολογικές συμφωνίες τις οποίες έχει συνάψει το Βέλγιο παρέχουν στο άλλο συμβαλλόμενο κράτος το δικαίωμα να φορολογήσει
         τα εν λόγω εισοδήματα,
      
      –        υποβάλλει σε φορολογία, δυνάμει του άρθρου 364ter του CIR’92, τις μεταβιβάσεις κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς που έχουν συσσωρευθεί
         εκ της καταβολής εργοδοτικών ή ατομικών εισφορών για συμπληρωματική σύνταξη, από το ταμείο συντάξεων ή τον ασφαλιστικό οργανισμό
         όπου έχουν συγκεντρωθεί υπέρ του αμέσου δικαιούχου ή των δικαιοδόχων του, σε άλλο ταμείο συντάξεων ή ασφαλιστικό οργανισμό
         εγκατεστημένο εκτός του Βελγίου, ενώ μια τέτοια μεταβίβαση δεν συνιστά φορολογητέα πράξη οσάκις τα κεφάλαια ή οι αξίες εξαγοράς
         μεταβιβάζονται σε άλλο ταμείο συντάξεων ή ασφαλιστικό οργανισμό εγκατεστημένο στο Βέλγιο,
      
      –        υποχρεώνει, βάσει του άρθρου 224/2bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου φόρων, τους
         αλλοδαπούς ασφαλιστικούς φορείς που δεν διαθέτουν κανενός είδους επαγγελματική εγκατάσταση στο Βέλγιο, να διορίσουν, προτού
         παράσχουν τις υπηρεσίες τους στο Βέλγιο, έναν υπεύθυνο νόμιμο αντιπρόσωπο με κατοικία στο Βέλγιο, ο οποίος αναλαμβάνει προσωπικά
         και εγγράφως έναντι του Δημοσίου την υποχρέωση να καταβάλλει τον ετήσιο φόρο επί των ασφαλιστικών συμβάσεων, καθώς και τους
         τόκους και τα πρόστιμα που ενδέχεται να οφείλονται σε σχέση με ασφαλιστικές συμβάσεις που καλύπτουν κινδύνους εντοπιζόμενους
         γεωγραφικά στο Βέλγιο. 
      
      I –    Νομικό πλαίσιο
       Α – Το κοινοτικό δίκαιο
      1.      Το πρωτογενές δίκαιο
      3.        Το άρθρο 18 ΕΚ ορίζει ότι:
      
      «1. Κάθε πολίτης της Ένωσης έχει το δικαίωμα να κυκλοφορεί και να διαμένει ελεύθερα στο έδαφος των κρατών μελών, υπό την επιφύλαξη
         των περιορισμών και με τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στην παρούσα Συνθήκη και στις διατάξεις που θεσπίζονται για την εφαρμογή
         της.
      
      […]»
      4.        Το άρθρο 39 ΕΚ ορίζει ότι:
      
      «1. Εξασφαλίζεται η ελεύθερη κυκλοφορία των εργαζομένων εντός της Κοινότητας.
      2.      Η ελεύθερη κυκλοφορία των εργαζομένων συνεπάγεται την κατάργηση κάθε διακρίσεως λόγω ιθαγενείας μεταξύ των εργαζομένων των
         κρατών μελών, όσον αφορά την απασχόληση, την αμοιβή και τους άλλους όρους εργασίας.
      
      3.      Με την επιφύλαξη των περιορισμών που δικαιολογούνται για λόγους δημοσίας τάξεως, δημοσίας ασφαλείας και δημοσίας υγείας, η
         ελεύθερη κυκλοφορία των εργαζομένων περιλαμβάνει το δικαίωμά τους:
      
      α) να αποδέχονται κάθε πραγματική προσφορά εργασίας,
      β) να διακινούνται ελεύθερα για τον σκοπό αυτόν εντός της επικρατείας των κρατών μελών,
      γ) να διαμένουν σε ένα από τα κράτη μέλη με τον σκοπό να ασκούν εκεί ορισμένη εργασία σύμφωνα με τις νομοθετικές, κανονιστικές
         και διοικητικές διατάξεις που διέπουν την απασχόληση των εργαζομένων υπηκόων αυτού του κράτους μέλους,
      
      δ) να παραμένουν στην επικράτεια ενός κράτους μέλους και μετά την άσκηση σ’ αυτό ορισμένης εργασίας, κατά τους όρους που θα
         αποτελέσουν αντικείμενο κανονισμών εφαρμογής που θα εκδώσει η Επιτροπή.
      
      […]»
      5.        Το άρθρο 43 ΕΚ ορίζει ότι:
      
      «Στο πλαίσιο των κατωτέρω διατάξεων, οι περιορισμοί της ελευθερίας εγκαταστάσεως των υπηκόων ενός κράτους μέλους στην επικράτεια
         ενός άλλου κράτους μέλους απαγορεύονται. Η απαγόρευση αυτή εκτείνεται επίσης στους περιορισμούς για την ίδρυση πρακτορείων,
         υποκαταστημάτων ή θυγατρικών εταιρειών από τους υπηκόους ενός κράτους μέλους που είναι εγκατεστημένοι στην επικράτεια άλλου
         κράτους μέλους.
      
      Η ελευθερία εγκαταστάσεως περιλαμβάνει την ανάληψη και την άσκηση μη μισθωτών δραστηριοτήτων, καθώς και τη σύσταση και τη
         διαχείριση επιχειρήσεων, και ιδίως εταιρειών κατά την έννοια του άρθρου 48, παράγραφος 2, σύμφωνα με τις προϋποθέσεις που
         ορίζονται από τη νομοθεσία της χώρας εγκαταστάσεως για τους δικούς της υπηκόους, με την επιφύλαξη των διατάξεων του κεφαλαίου
         της παρούσας συνθήκης που αναφέρονται στην κυκλοφορία κεφαλαίων.»
      
      6.        Το άρθρο 49 ΕΚ ορίζει ότι:
      
      «Στο πλαίσιο των κατωτέρω διατάξεων, οι περιορισμοί της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών στο εσωτερικό της Κοινότητας απαγορεύονται
         όσον αφορά τους υπηκόους των κρατών μελών που είναι εγκατεστημένοι σε κράτος της Κοινότητας άλλο από εκείνο του αποδέκτου
         της παροχής.
      
      Το Συμβούλιο, προτάσει της Επιτροπής, δύναται με ειδική πλειοψηφία να επεκτείνει το ευεργέτημα των διατάξεων του παρόντος
         κεφαλαίου και σε υπηκόους τρίτου κράτους που παρέχουν υπηρεσίες και είναι εγκατεστημένοι στο εσωτερικό της Κοινότητας.»
      
      7.        Το άρθρο 56 ΕΚ ορίζει ότι:
      
      «1. Στα πλαίσια των διατάξεων του παρόντος κεφαλαίου, απαγορεύεται οποιοσδήποτε περιορισμός των κινήσεων κεφαλαίων μεταξύ
         κρατών μελών και μεταξύ κρατών μελών και τρίτων χωρών.
      
      2. Στα πλαίσια των διατάξεων του παρόντος κεφαλαίου, απαγορεύονται όλοι οι περιορισμοί στις πληρωμές μεταξύ κρατών μελών και
         μεταξύ κρατών μελών και τρίτων χωρών.»
      
      8.        Το άρθρο 28 της Συμφωνίας για τον Ευρωπαϊκό Οικονομικό Χώρο (στο εξής: Συμφωνία ΕΟΧ) επαναλαμβάνει, κατ’ ουσίαν, το κείμενο
         του άρθρου 39 ΕΚ, το άρθρο 31 της Συμφωνίας ΕΟΧ το κείμενο του άρθρου 43 ΕΚ, το άρθρο 36 της Συμφωνίας ΕΟΧ το κείμενο του
         άρθρου 49 ΕΚ, ενώ το άρθρο 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ καθιερώνει, εντός των ορίων που προβλέπει, την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων.
         
      
      2.      Το παράγωγο δίκαιο
      9.        Το άρθρο 5 της οδηγίας 2002/83/ΕΚ, το οποίο ρυθμίζει το πεδίο εφαρμογής της απαιτούμενης για την άσκηση ασφαλιστικής δραστηριότητας
         άδειας, ορίζει:
      
      «Η άδεια ισχύει για το σύνολο της Κοινότητας και επιτρέπει στην επιχείρηση να ασκήσει ασφαλιστικές δραστηριότητες είτε υπό
         καθεστώς εγκατάστασης είτε υπό καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών.»
      
      10.      Στην παράγραφο 2 του άρθρου 53 της ιδίας οδηγίας ορίζεται ότι:
      
      «Υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται από το εθνικό δίκαιο, κάθε κράτος μέλος επιτρέπει στα πρακτορεία και στα υποκαταστήματα,
         τα οποία είναι εγκατεστημένα στο έδαφός του και τα οποία αναφέρονται στον παρόντα τίτλο, να μεταβιβάζουν εν όλω ή εν μέρει
         το χαρτοφυλάκιο των ασφαλιστικών συμβάσεών τους σε ασφαλιστική επιχείρηση που εδρεύει σε άλλο κράτος μέλος, εφόσον οι αρμόδιες
         αρχές του κράτους μέλους αυτού πιστοποιούν ότι ο εκδοχέας, λαμβανομένης υπόψη της μεταβίβασης, διαθέτει το αναγκαίο περιθώριο
         φερεγγυότητας.»
      
       Β – Το βελγικό δίκαιο
       1. Άμεσοι φόροι – CIR’92
      11.      Στο άρθρο 59, παράγραφος 1, του CIR’92, ορίζεται ότι:
      
      «Οι εργοδοτικές εισφορές και τα καταβαλλόμενα από τους εργοδότες ασφάλιστρα του άρθρου 52, 3°, b, εκπίπτουν ως επαγγελματικές
         δαπάνες μόνον υπό τις κατωτέρω προϋποθέσεις και εντός των κατωτέρω ορίων: 
      
      1° καταβάλλονται οριστικά σε ασφαλιστική επιχείρηση ή σε οργανισμό προνοίας εγκατεστημένο στο Βέλγιο, […]»  
      12.      Το άρθρο 145/1 του CIR’92, όπως ίσχυε την 1η Ιανουαρίου 2004, προέβλεπε ότι: 
      
      «Εντός των ορίων και υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στα άρθρα 145/2 έως 145/16, παρέχεται μείωση φόρου υπολογιζόμενη
         με βάση τις κατωτέρω δαπάνες έναντι των οποίων εχώρησαν πράγματι καταβολές κατά τη φορολογητέα περίοδο: 
      
      1° δαπάνες για ατομικές εισφορές και ασφάλιστρα που προβλέπονται στο άρθρο 34, παράγραφος 1, 2°, εδάφιο 1, a έως c, που καταβλήθηκαν
         με τη μεσολάβηση του εργοδότη, με παρακράτηση επί των αμοιβών του εργαζομένου, ή με τη μεσολάβηση της επιχειρήσεως, με παρακράτηση
         επί των αποδοχών του διευθύνοντος την επιχείρηση, ο οποίος δεν συνδέεται με την επιχείρηση με σύμβαση εξαρτημένης εργασίας,
      
      2° δαπάνες αντιστοιχούσες σε εισφορές συμπληρωματικής ασφαλίσεως κατά γήρατος και προώρου θανάτου, τις οποίες ο φορολογούμενος
         κατέβαλε οριστικά στο Βέλγιο με σκοπό να εξασφαλίσει σύνταξη ή να σχηματίσει ορισμένο κεφάλαιο καταβλητέο εν ζωή ή σε περίπτωση
         θανάτου του, στο πλαίσιο εκτελέσεως συμβάσεως ασφαλίσεως ζωής την οποία συνήψε ατομικώς και εφόσον το εν λόγω κεφάλαιο δεν
         χρησιμεύει για την αποπληρωμή ή την εξασφάλιση ενυπόθηκου δανείου που ελήφθη σε σχέση με την κατοικία στην οποία αναφέρεται
         το άρθρο 104, 9°.» 
      
      13.      Στην παράγραφο 1 του άρθρου 145/3 του CIR’92 ορίζεται ότι:
      
      «Οι ατομικές εισφορές και τα ασφάλιστρα στα οποία αναφέρεται το άρθρο 145/1, 1°, λαμβάνονται υπόψη για τη μείωση του φόρου,
         εφόσον καταβάλλονται οριστικά σε ασφαλιστική επιχείρηση ή σε οργανισμό προνοίας με εγκατάσταση στο Βέλγιο και εφόσον οι παροχές
         σε περίπτωση συνταξιοδότησης, τόσο υποχρεωτικές όσο και προαιρετικές, εκφραζόμενες ως ετήσιες πρόσοδοι, δεν υπερβαίνουν το
         80 % των τελευταίων κανονικών ακαθάριστων αποδοχών και αντιστοιχούν στην κανονική διάρκεια επαγγελματικής δραστηριότητας.
         Επιτρέπεται η τιμαριθμική αναπροσαρμογή των συντάξεων.»
      
      14.      Το άρθρο 364bis του CIR’92 έχει ως εξής:
      
      «Οσάκις τα κεφάλαια, οι αξίες εξαγοράς και οι αποταμιεύσεις στις οποίες αναφέρεται το άρθρο 34 καταβάλλονται ή πιστώνονται
         σε φορολογούμενο ο οποίος έχει μεταφέρει προηγουμένως την κατοικία του ή τη διοίκηση των περιουσιακών του στοιχείων στο εξωτερικό,
         η καταβολή ή η πίστωση θεωρείται ότι πραγματοποιήθηκε την προηγουμένη της μεταφοράς αυτής. 
      
      Για τους σκοπούς εφαρμογής του πρώτου εδαφίου, κάθε μεταφορά κατά το άρθρο 34, παράγραφος 2, 3°, εξομοιώνεται προς πίστωση.»
         
      
      15.      Εξάλλου, το άρθρο 364ter του CIR’92 ορίζει ότι:
      
      «Οσάκις τα κεφάλαια ή οι αξίες εξαγοράς, που έχουν συγκεντρωθεί εξ ατομικών εισφορών του άρθρου 52bis ή του άρθρου 145/1,
         1°, εξ εργοδοτικών εισφορών ή εξ εισφορών της επιχειρήσεως, μεταβιβάζονται από τον οργανισμό προνοίας ή από την ασφαλιστική
         επιχείρηση από την οποία έχουν συγκεντρωθεί, υπέρ του δικαιούχου ή των δικαιοδόχων του, με δέσμευση για παροχή συντάξεως ή
         ομοειδούς παροχής, η σχετική πράξη δεν θεωρείται ως καταβολή ή πίστωση, ακόμη και αν η μεταβίβαση χωρεί κατόπιν αιτήσεως του
         δικαιούχου, επιφυλασσομένου του δικαιώματος εισπράξεως του φόρου στο μέλλον, κατά τον χρόνο της καταβολής ή της πιστώσεως
         στον δικαιούχο εκ μέρους των οικείων οργανισμών ή επιχειρήσεων.
      
      Το πρώτο εδάφιο δεν εφαρμόζεται σε περίπτωση μεταβιβάσεως του κεφαλαίου ή της αξίας εξαγοράς σε οργανισμό προνοίας ή σε ασφαλιστική
         επιχείρηση εγκατεστημένη στο εξωτερικό.» 
      
       2. Έμμεσοι φόροι – CTAT
      16.      Το άρθρο 173 του CTAT ορίζει τα εξής:
      
      «Οι ασφαλιστικές συμβάσεις υπόκεινται σε ετήσιο φόρο εφόσον πληρούται μία από τις ακόλουθες τρεις προϋποθέσεις:
      1° ο ασφαλιστής είναι επαγγελματίας του κλάδου, έχων στο Βέλγιο την κύρια εγκατάστασή του, πρακτορείο, υποκατάστημα, αντιπρόσωπο
         ή οποιουδήποτε είδους βάση επιχειρήσεων,
      
      2° ο ασφαλισμένος έχει στο Βέλγιο την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του,
      3° η σύμβαση αφορά κινητά ή ακίνητα ευρισκόμενα στο Βέλγιο.» 
      17.      Το άρθρο 176/1, πρώτο εδάφιο, του CTAT ορίζει ότι:
      
      «Ο οφειλόμενος φόρος υπολογίζεται επί του συνολικού ποσού των ασφαλίστρων, εισφορών ή άλλων καταβολών, αυξημένου κατά το ποσό
         των επιβαρύνσεων, που πρέπει να καταβληθούν ή να χρεωθούν κατά τη διάρκεια του φορολογικού έτους είτε από τους ασφαλισμένους
         είτε από τους δικαιούχους και τους εργοδότες τους». 
      
      18.      Το άρθρο 177 του CTAT ορίζει τα εξής:
      
      «Ο ετήσιος φόρος επί των ασφαλιστικών συμβάσεων καταβάλλεται:
      1° από τις ασφαλιστικές ενώσεις, ταμεία, εταιρείες ή ασφαλιστικές επιχειρήσεις, τους οργανισμούς συντάξεων και τα νομικά πρόσωπα
         που είναι επιφορτισμένα με την τήρηση της δεσμεύσεως για αλληλεγγύη, στο πλαίσιο των συστημάτων συντάξεων που προβλέπονται
         στον νόμο της 28ης Απριλίου 2003 περί των συμπληρωματικών συντάξεων και του φορολογικού καθεστώτος που τις διέπει και περί
         ορισμένων συμπληρωματικών πλεονεκτημάτων στον τομέα της κοινωνικής ασφαλίσεως, καθώς και από όλους τους άλλους ασφαλιστικούς
         φορείς, εφόσον έχουν στο Βέλγιο την κύρια εγκατάστασή τους, πρακτορείο, υποκατάστημα, αντιπρόσωπο ή οιασδήποτε μορφής βάση
         επιχειρήσεων,
      
      2° από τους ασφαλιστικούς μεσίτες και παντός είδους μεσάζοντες που κατοικούν ή εδρεύουν στο Βέλγιο, για τις συμβάσεις που
         συνάπτονται με τη μεσολάβησή τους με αλλοδαπούς ασφαλιστικούς φορείς οι οποίοι δεν έχουν στο Βέλγιο υπεύθυνο αντιπρόσωπο κατά
         τα προβλεπόμενα στο άρθρο 178, 
      
      3° από τους ασφαλισμένους, σε όλες τις άλλες περιπτώσεις.» 
      19.      Το άρθρο 224/2bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου φόρων προβλέπει ότι:
      
      «Στις περιπτώσεις τις οποίες αφορά το άρθρο 177, 3°, του [CTAT], η αλλοδαπή ασφαλιστική επιχείρηση καταβάλλει τον φόρο και,
         κατά περίπτωση, τους τόκους και τα πρόστιμα, για λογαριασμό του ασφαλισμένου. Για τον λόγο αυτό, κάθε αλλοδαπή ασφαλιστική
         επιχείρηση η οποία δεν διαθέτει στο Βέλγιο ούτε υποκατάστημα ούτε πρακτορείο ούτε κανενός άλλου είδους βάση επιχειρήσεων και
         η οποία επιθυμεί να προσφέρει ασφαλιστικές συμβάσεις που αφορούν κινδύνους εντοπιζόμενους στο Βέλγιο, πρέπει, πριν προβεί
         στις σχετικές πράξεις, να ζητήσει την αναγνώριση από το Υπουργείο Οικονομικών ενός υπευθύνου αντιπροσώπου διαμένοντος στο
         Βέλγιο, ο οποίος δεσμεύεται εγγράφως, προσωπικά έναντι του Δημοσίου, να καταβάλει τον ετήσιο φόρο επί των ασφαλιστικών συμβάσεων,
         τους τόκους και τα πρόστιμα που τυχόν θα οφείλονται σε σχέση με τα προαναφερθείσες συμβάσεις.»
      
      II – Η προ της ασκήσεως της προσφυγής διαδικασία 
      20.      Στο από 6 Φεβρουαρίου 2003 έγγραφο οχλήσεώς της, η Επιτροπή εξέθεσε στο Βασίλειο του Βελγίου τους λόγους για τους οποίους
         έκρινε ότι το εν λόγω κράτος παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 18, 39, 43, 49 και 56 ΕΚ, από τα άρθρα 28, 31,
         36 και 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ και από τα άρθρα 4 και 11, παράγραφος 2, της οδηγίας 92/96/ΕΟΚ.
      
      21.      Στην απάντησή τους, που απεστάλη στις 9 Μαΐου 2003, οι βελγικές αρχές υποστήριξαν ότι η διάλυση της Βουλής εν όψει των κοινοβουλευτικών
         εκλογών (που διεξήχθησαν στις 18 Μαΐου 2003) είχε ως συνέπεια να μην έχει η κυβέρνηση την εξουσία να αναλάβει νομοθετικές
         πρωτοβουλίες προκειμένου να τροποποιήσει τη βελγική νομοθεσία προς την κατεύθυνση που υποδείκνυε το έγγραφο οχλήσεως της Ευρωπαϊκής
         Επιτροπής. 
      
      22.      Ωστόσο, υποστήριξαν ότι οι επίμαχες εθνικές διατάξεις θεσπίστηκαν προς καταστολή της φοροαποφυγής (άρθρο 364bis του CIR’92)
         και ότι ο διορισμός ενός αντιπροσώπου υπευθύνου για την καταβολή του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων επιβεβαιώνεται
         σε δήλωση που περιλήφθηκε στα πρακτικά του Συμβουλίου που ενέκρινε την τρίτη οδηγία για την «ασφάλιση ζωής» και είναι σύμφωνος
         με την ερμηνευτική ανακοίνωση της Επιτροπής σχετικά με την ελεύθερη παροχή υπηρεσιών και το γενικό συμφέρον στον ασφαλιστικό
         τομέα (4). Οι υποχρεώσεις αυτές επιβάλλονται τόσο στις αλλοδαπές εταιρείες οι οποίες προσφέρουν τις υπηρεσίες τους στο Βέλγιο, υπό
         καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών, όσο και στις αλλοδαπές εταιρείες που έχουν κάποια εγκατάσταση στο Βέλγιο. Ο εν λόγω
         διορισμός είναι αναγκαίος και ανάλογος προς τον επιδιωκόμενο σκοπό, που είναι να εξασφαλιστεί η είσπραξη του ετησίου φόρου
         επί των ασφαλιστικών συμβάσεων (άρθρο 177, 3°, του CTAT και άρθρο 224/2ter, παράγραφος 2, της γενικής κανονιστικής αποφάσεως
         περί εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου φόρων).
      
      23.      Διαπιστώνοντας ότι η απάντηση των βελγικών αρχών περιοριζόταν στις δύο ως άνω νομοθετικές προβλέψεις και ότι η Βελγική Κυβέρνηση,
         κατά την παρουσίαση ενός σχεδίου νόμου αφορώντος τις συμπληρωματικές συντάξεις, στις 13 Ιανουαρίου 2003, αναγνώρισε ότι η
         εθνική νομοθεσία της δεν ήταν καθ’ όλα σύμφωνη με το κοινοτικό δίκαιο, η Επιτροπή απέστειλε στο Βασίλειο του Βελγίου, στις
         19 Δεκεμβρίου 2003, αιτιολογημένη γνώμη καταγγέλλουσα προσβολή του δικαιώματος ελεύθερης κυκλοφορίας των εργαζομένων, του
         δικαιώματος ελεύθερης εγκατάστασης, ελεύθερης παροχής υπηρεσιών, ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων, καθώς και παραβίαση
         των οδηγιών περί ασφαλίσεως ζωής, λόγω της ισχύος φορολογικών διατάξεων σχετικών με τη φορολογία εισοδήματος και με τον ετήσιο
         φόρο επί των ασφαλιστικών συμβάσεων.
      
      24.      Όσον αφορά τον διορισμό αντιπροσώπου προκειμένου να εξασφαλίζεται η είσπραξη του ετησίου φόρου, η Επιτροπή φρονεί ότι η επιβολή
         της υποχρεώσεως αυτής συνιστά περιορισμό της ελευθερίας παροχής υπηρεσιών των ασφαλιστικών εταιρειών και ιδρυμάτων που είναι
         εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη. Πράγματι, η καταβολή του φόρου θα μπορούσε να εξασφαλιστεί με λιγότερο επαχθή μέσα, όπως
         με αιτήσεις για παροχή πληροφοριών από τον αλλοδαπό οργανισμό ή την επιχείρηση, με αιτήσεις για παροχή πληροφοριών και με
         την υποβολή σε ελέγχους του κατοικούντος στο Βέλγιο ασφαλισμένου καθώς και με τη σύναψη συμφωνιών για την ανταλλαγή πληροφοριών
         με τα άλλα κράτη μέλη. Περαιτέρω, η Επιτροπή επισημαίνει ότι το άρθρο 1 της οδηγίας 2001/44/ΕΚ του Συμβουλίου, της 15ης Ιουνίου
         2001, τροποποίησε την οδηγία 76/308/ΕΟΚ για την αμοιβαία συνδρομή για την είσπραξη απαιτήσεων που προκύπτουν από ενέργειες
         οι οποίες αποτελούν μέρος του συστήματος χρηματοδοτήσεως του Ευρωπαϊκού Γεωργικού Ταμείου Προσανατολισμού και Εγγυήσεων, καθώς
         και από γεωργικές εισφορές και τελωνειακούς δασμούς και από τον φόρο προστιθέμενης αξίας και ορισμένους ειδικούς φόρους κατανάλωσης (5). Η Επιτροπή υπογραμμίζει ότι η αμοιβαία συνδρομή για την είσπραξη απαιτήσεων επεκτάθηκε στους φόρους επί των ασφαλίστρων
         και ότι τα κράτη μέλη είχαν την υποχρέωση να προσαρμόσουν την εθνική νομοθεσία τους στις διατάξεις της εν λόγω οδηγίας το
         αργότερο την 30ή Ιουνίου 2002. Λαμβανομένου υπόψη ότι ο ετήσιος φόρος επί των ασφαλιστικών συμβάσεων υπολογίζεται με βάση
         το συνολικό ποσό των ασφαλίστρων, εισφορών ή άλλων καταβολών, αυξημένο κατά το ποσό των επιβαρύνσεων, ο εν λόγω φόρος εμπίπτει
         στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας 2001/44/ΕΚ. Η Επιτροπή προσθέτει, για την περίπτωση που το Βασίλειο του Βελγίου εμμείνει στις
         απόψεις του, ότι μια οδηγία και ακόμη περισσότερο μια ερμηνευτική ανακοίνωση δεν επιτρέπεται να ερμηνεύεται ή να εφαρμόζεται
         κατά τρόπο αντικείμενο στη Συνθήκη ΕΚ και στη Συμφωνία ΕΟΧ.  
      
      25.      Στην απάντησή του της 24ης Φεβρουαρίου 2004, το Βασίλειο του Βελγίου επανέλαβε ότι είχε την πρόθεση να συμμορφωθεί με την
         αιτιολογημένη γνώμη, ζητώντας «λίγη υπομονή και κατανόηση όσον αφορά τον χρόνο που θα απαιτηθεί για να προσαρμοστεί πλήρως
         η βελγική νομοθεσία στο κοινοτικό δίκαιο». Δεδομένου ότι η προθεσμία που έτασσε η αιτιολογημένη γνώμη εξέπνευσε στις 23 Φεβρουαρίου
         2004, η Επιτροπή άσκησε την υπό κρίση προσφυγή.
      
      26.      Με έγγραφο της 5ης Μαΐου 2006, το Δικαστήριο ζήτησε από τη Βελγική Κυβέρνηση να διευκρινίσει αν το Βασίλειο του Βελγίου ενέμενε
         στις παρατηρήσεις που διατύπωσε στην απάντησή του στο έγγραφο οχλήσεως της Επιτροπής. Από την απάντηση της Βελγικής Κυβερνήσεως,
         που περιήλθε στο Δικαστήριο στις 2 Ιουνίου 2006, προκύπτει ότι το Βασίλειο του Βελγίου εμμένει κατά κύριο λόγο στη θέση του,
         γνωστοποιώντας συγχρόνως ορισμένες επικείμενες νομοθετικές αλλαγές που αφορούν τα άρθρα 59, 145, 364bis και 364ter του CIR’92,
         και ορισμένες άλλες που είχαν ήδη τεθεί σε ισχύ, οι οποίες αφορούν το άρθρο 224/2 bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί
         εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου φόρων.
      
      III – Εξέταση των αιτιάσεων 
      27.      Οι προβαλλόμενες παραβάσεις αφορούν τη βελγική νομοθεσία περί άμεσης (ανωτέρω παρατιθέμενες διατάξεις του CIRۥ92) και έμμεσης
         φορολογία (άρθρο 177, 3°, του CTAT και άρθρο 224/2 bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου
         φόρων).
      
      28.      Όσον αφορά την άμεση φορολογία, η Επιτροπή επικρίνει κατ’ ουσίαν δύο ομάδες διατάξεων: αφενός, τις διατάξεις που παρέχουν
         ορισμένα φορολογικά πλεονεκτήματα, και, συγκεκριμένα, τη δυνατότητα εκπτώσεως των εργοδοτικών εισφορών (άρθρο 59 του CIRۥ92)
         και των ατομικών εισφορών (άρθρα 145/1 και 145/3 του CIRۥ92) υπέρ των συστημάτων επαγγελματικής προνοίας –ασφάλιση γήρατος
         και θανάτου– μόνον προκειμένου για τις εισφορές που καταβάλλονται στις ασφαλιστικές επιχειρήσεις ή στα ταμεία προνοίας που
         είναι εγκατεστημένες(-α) στο Βέλγιο, και, αφετέρου, τις διατάξεις που υποβάλλουν την καταβολή ή την πίστωση κεφαλαίων, αξιών
         εξαγοράς ή αποταμιεύσεων σε φορολογούμενο ο οποίος δεν είναι πλέον από φορολογικής απόψεως κάτοικος Βελγίου (άρθρο 364bis
         του CIRۥ92), καθώς και τη μεταβίβαση κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς που έχουν συσταθεί στο πλαίσιο συστημάτων επαγγελματικής πρόνοιας
         σε ασφαλιστική επιχείρηση ή σε ταμείο συντάξεως εγκατεστημένη(-ο) εκτός του Βελγίου (άρθρο 364ter του CIRۥ92) σε φορολογικό
         καθεστώς διαφορετικό από αυτό που διέπει τέτοιες πράξεις όταν δεν υπεισέρχεται στοιχείο αλλοδαπότητας. 
      
      29.      Στον χώρο της έμμεσης φορολογίας, η Επιτροπή επικρίνει το γεγονός ότι οι αλλοδαποί ασφαλιστές που λειτουργούν υπό καθεστώς
         ελεύθερης παροχής υπηρεσιών, δηλαδή χωρίς να διαθέτουν στο Βέλγιο κανενός είδους εγκατάσταση για την άσκηση των δραστηριοτήτων
         τους, υποχρεούνται να ζητούν την προηγούμενη αναγνώριση από τις εθνικές αρχές φορολογικού αντιπροσώπου διαμένοντος στο Βέλγιο,
         ο οποίος είναι προσωπικά υπεύθυνος έναντι του Δημοσίου για την καταβολή του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων,
         καθώς και για την καταβολή των τόκων και προστίμων που ενδέχεται να οφείλονται σε σχέση με ασφαλιστικές συμβάσεις που καλύπτουν
         κινδύνους που εντοπίζονται στο Βέλγιο (άρθρο 224/2 bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί των εξομοιούμενων προς τέλη
         χαρτοσήμου φόρων).
      
      30.      Λαμβανομένης υπόψη της νομολογίας του Δικαστηρίου, και ιδίως της αποφάσεως που εξέδωσε στις 3 Οκτωβρίου 2002 στην υπόθεση
         Danner (6), οι αιτιάσεις τις οποίες διατυπώνει η Επιτροπή σχετικά με τις προπαρατεθείσες διατάξεις περί άμεσης φορολογίας δύνανται,
         εκ πρώτης όψεως, να στοιχειοθετήσουν τις προβαλλόμενες προσβολές των θεμελιωδών ελευθεριών τις οποίες εγγυάται η Συνθήκη ΕΚ
         και η Συμφωνία ΕΟΧ και τις οποίες θέτει ιδίως σε εφαρμογή η οδηγία 92/96, ή τουλάχιστον ορισμένων από αυτές. Κατά τα λοιπά,
         η Βελγική Κυβέρνηση ουδόλως αμφισβητεί την ύπαρξη των προβαλλομένων παραβάσεων, αλλά προσπαθεί να ελαχιστοποιήσει τη σημασία
         τους, επικαλούμενη ιδίως τις συμβάσεις περί αποφυγής της διπλής φορολογίας τις οποίες έχει συνάψει το Βέλγιο. Αντίθετα, η
         αιτίαση η οποία αφορά την υποχρέωση διορισμού –και εγκρίσεως από τις αρχές– φορολογικού αντιπροσώπου εμφανίζεται για πρώτη
         φορά και για τον λόγο αυτό αξίζει να εξεταστεί με ιδιαίτερη προσοχή. Ανεξάρτητα από τη μεταγενέστερη τροποποίηση της επικρινόμενης
         νομοθεσίας (7), η Βελγική Κυβέρνηση αμφισβήτησε την ύπαρξη της εν λόγω παραβάσεως.
      
       Α – Περιορισμός της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών και διακρίσεις εις βάρος των αλλοδαπών ασφαλιστικών εταιρειών 
      1.      Προϋποθέσεις της δυνατότητας εκπτώσεως των εργοδοτικών και ατομικών εισφορών υπέρ των συστημάτων επαγγελματικών συντάξεων
         
      
       α)     Κύρια επιχειρήματα των διαδίκων 
      31.      Η Επιτροπή φρονεί ότι αντίκεινται στην αρχή της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών (άρθρο 49 ΕΚ, άρθρα 36 και 37 της Συμφωνίας ΕΟΧ,
         άρθρο 4 της οδηγίας 92/96/ΕΟΚ και μετέπειτα άρθρο 5 της οδηγίας 2002/83/ΕΚ) οι φορολογικές διατάξεις που επιτρέπουν την έκπτωση
         των εργοδοτικών (άρθρο 59 του CIRۥ92) και των ατομικών (άρθρα 145/1 και 145/3 του CIRۥ92) εισφορών υπέρ των συστημάτων επαγγελματικών
         συντάξεων μόνον εφόσον οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται σε οργανισμούς εγκατεστημένους στο Βέλγιο, αλλά όχι και των εισφορών
         που καταβάλλονται σε οργανισμούς εγκατεστημένους εκτός του Βελγίου.  
      
      32.      Η Βελγική Κυβέρνηση δεν αμφισβητεί άμεσα την ορθότητα της αναλύσεως της Επιτροπής, αλλά επισημαίνει ότι σε ορισμένες περιπτώσεις
         ήταν δυνατή η έκπτωση των εργοδοτικών εισφορών και η μείωση του φόρου για ατομικές εισφορές καταβαλλόμενες σε οργανισμούς
         εγκατεστημένους στο εξωτερικό, ιδίως δυνάμει ορισμένων διμερών συμβάσεων με κράτη μέλη ή με τρίτα κράτη, ή ακόμη και δυνάμει
         ορισμένων διοικητικών εγκυκλίων. Εξάλλου, στην απάντησή της της 30ής Μαρτίου προς το Δικαστήριο, η Βελγική Κυβέρνηση αναφέρθηκε
         σε προσχέδιο νόμου για την τροποποίηση των άρθρων 59, 145, 364bis και 364ter του CIR’92 σύμφωνα με τις επιθυμίες της Επιτροπής.
         
      
       β)     Εκτίμηση
      33.      Δεν χωρεί καμία αμφιβολία ότι συντρέχει περιορισμός της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών που απορρέει από τις προϋποθέσεις εκπτώσεως
         των εργοδοτικών και ατομικών εισφορών υπέρ των συστημάτων επαγγελματικών συντάξεων που προβλέπονται στα άρθρα 59 και 145 του
         CIR’92.
      
      34.      Προκαταρκτικώς, πρέπει να υπομνησθεί ότι ναι μεν η άμεση φορολογία εμπίπτει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών, πλην όμως αυτά
         πρέπει να ασκούν την αρμοδιότητα αυτή τηρώντας το κοινοτικό δίκαιο (8).
      
      35.      Το Δικαστήριο έχει δεχθεί επανειλημμένως ότι, «[υ]πό το πρίσμα της ενιαίας αγοράς και προκειμένου να καταστεί δυνατή η πραγματοποίηση
         των σκοπών της, το άρθρο 59 της Συνθήκης εμποδίζει την εφαρμογή κάθε εθνικής κανονιστικής ρυθμίσεως που έχει ως αποτέλεσμα
         να καθίσταται η παροχή υπηρεσιών μεταξύ κρατών μελών δυσκολότερη απ’ ό,τι η παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται αποκλειστικώς
         στο εσωτερικό ενός κράτους μέλους (9)». 
      
      36.      Ειδικότερα στην απόφαση Danner, το Δικαστήριο επισήμανε ότι, «λαμβανομένης υπόψη της σημασίας που έχει για τη σύναψη μιας
         συμβάσεως ασφαλίσεως συντάξεως η δυνατότητα σχετικών φορολογικών ελαφρύνσεων, τέτοιοι κανόνες είναι ικανοί να αποτρέψουν τους
         μεν ενδιαφερομένους να συνάπτουν προαιρετικές ασφαλίσεις ζωής με εταιρείες εγκατεστημένες σε άλλο κράτος μέλος εκτός [του
         κράτους μέλους το οποίο αφορούσε η υπόθεση], τις δε ασφαλιστικές εταιρείες να παρέχουν τις υπηρεσίες τους εντός της [οικείας]
         αγοράς» (10).
      
      37.      Καθόσον τα άρθρα 59, 145/1 και 145/3 του CIR’92 παρέχουν δυνατότητα εκπτώσεως μόνο για τις εργοδοτικές, αφενός, και τις ατομικές,
         αφετέρου, εισφορές για συμπληρωματική ασφάλιση κατά γήρατος και προώρου θανάτου, μόνον εφόσον οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται
         σε ασφαλιστικές επιχειρήσεις ή ασφαλιστικά ταμεία εγκατεστημένα στο Βέλγιο, συνιστούν περιορισμό της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών,
         καθότι μπορεί να λειτουργήσουν ως αντικίνητρο για τη σύναψη συμβάσεων με επιχειρήσεις εγκατεστημένες σε άλλο κράτος μέλος
         και την προσφορά τέτοιων συμβάσεων εντός του Βελγίου, στην περίπτωση που η οικεία ασφαλιστική επιχείρηση δεν διαθέτει εγκατάσταση
         στο Βέλγιο. 
      
      38.      Επομένως, από την άποψη αυτή, ο ισχυρισμός της Επιτροπής περί υπάρξεως παραβάσεως είναι, προφανώς, βάσιμος.
      
      2.      Φορολόγηση της μεταβιβάσεως των κεφαλαίων ή των αξιών εξαγοράς 
       α)     Κύρια επιχειρήματα των διαδίκων
      39.      Η Επιτροπή φρονεί ότι δημιουργεί δυσμενείς διακρίσεις ο κανόνας του άρθρου 364ter του CIR’92, ο οποίος προβλέπει ότι η μεταβίβαση
         κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς που έχουν προκύψει από εργοδοτικές ή ατομικές εισφορές για συμπληρωματική σύνταξη φορολογείται
         εφόσον γίνεται προς ταμείο συντάξεων ή προς ασφαλιστικό οργανισμό εγκατεστημένο στο εξωτερικό, ενώ η ίδια μεταβίβαση δεν υποβάλλεται
         σε φορολογία όταν τα κεφάλαια ή οι αξίες εξαγοράς μεταβιβάζονται σε συνταξιοδοτικό ταμείο ή σε ασφαλιστικό οργανισμό εγκατεστημένο
         στο Βέλγιο. 
      
      40.      Οι προπαρατεθείσες εθνικές διατάξεις αντίκεινται επίσης στο άρθρο 5 της οδηγίας 2002/83/ΕΚ, το οποίο προβλέπει ότι η άδεια
         που χορηγείται στο κράτος μέλος ισχύει για το σύνολο της Κοινότητας και επιτρέπει στην επιχείρηση να ασκεί δραστηριότητες,
         είτε υπό καθεστώς ελεύθερης εγκατάστασης είτε υπό καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών, καθώς και στο άρθρο 53, παράγραφος
         2, της ιδίας οδηγίας, το οποίο ορίζει ότι κάθε κράτος μέλος πρέπει να επιτρέπει στις ασφαλιστικές επιχειρήσεις που έχουν την
         καταστατική έδρα τους στο έδαφός του, να μεταφέρουν το σύνολο ή μέρος του χαρτοφυλακίου τους σε εκδοχέα εγκατεστημένο στην
         Κοινότητα. 
      
      41.      Στο υπόμνημα αντίκρουσης που κατέθεσε, η Βελγική Κυβέρνηση δεν αμφισβητεί τις αιτιάσεις που διατυπώνει η Επιτροπή. Στην απάντηση
         που απηύθυνε στο Δικαστήριο στις 30 Μαΐου 2006, αναφέρεται στο από 9 Μαΐου 2003 έγγραφό της και επισημαίνει ότι το άρθρο 364ter
         του CIR’92 τελεί υπό αναθεώρηση, στο πλαίσιο του προαναφερθέντος προσχεδίου νόμου (11), ώστε να προσαρμοστεί στις υποδείξεις της Επιτροπής.
      
       β)     Εκτίμηση
      42.      Από το γράμμα του άρθρου 364ter του CIR’92 αυτό καθαυτό προκύπτει ότι η μεταβίβαση κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς, που έχουν προκύψει
         από εργοδοτικές ή ατομικές εισφορές για συμπληρωματική σύνταξη, μεταξύ ταμείων συντάξεων ή ασφαλιστικών οργανισμών εξομοιώνεται
         προς καταβολή ή πίστωση –η οποία φορολογείται– μόνον εφόσον το ταμείο συντάξεων ή ο ασφαλιστικός οργανισμός προς το(τον) οποίο
         γίνεται η μεταβίβαση είναι εγκατεστημένο(-ος) στο εξωτερικό. Αυτό οδηγεί αναγκαίως στο συμπέρασμα ότι μια τέτοια μεταβίβαση
         υπόκειται σε ειδική φορολογική μεταχείριση εφόσον ο αποδέκτης της είναι επιχείρηση ή φορέας εγκατεστημένος στο εξωτερικό.
         
      
      43.      Επομένως, πρόκειται για επιβολή φόρου συνεπεία της διελεύσεως συνόρων, η οποία μπορεί αυτή καθαυτήν να κωλύει την ελεύθερη
         παροχή υπηρεσιών από ασφαλιστικές εταιρείες ή οργανισμούς εγκατεστημένους σε άλλα κράτη μέλη. Επιπλέον, ο επικρινόμενος κανόνας
         ενδέχεται να αποτρέψει αυτόν που επιθυμεί να συνάψει ασφαλιστική σύμβαση από το να μεταφέρει κεφάλαια ή αξίες εξαγοράς σε
         αλλοδαπή ασφαλιστική επιχείρηση. Υπό την έννοια αυτή, οι διευκρινίσεις τις οποίες παρέσχε η Βελγική Κυβέρνηση με την από 30
         Μαΐου 2006 απάντησή της, σχετικά με την πρακτική σημασία των επικρινομένων διατάξεων του CIR’92, αφορούν μόνο το άρθρο 364bis
         του CIR’92.  
      
      44.      Συνεπώς, ο ισχυρισμός της Επιτροπής περί υπάρξεως παραβάσεως είναι, προφανώς, βάσιμος και από την άποψη αυτή.
      
      3.      Υποχρέωση διορισμού φορολογικού αντιπροσώπου  
       α)     Κύρια επιχειρήματα των διαδίκων
      45.      Η γενική και απόλυτη υποχρέωση στην οποία υπόκεινται οι αλλοδαπές ασφαλιστικές επιχειρήσεις για διορισμό αντιπροσώπου με κατοικία
         στο Βέλγιο, ο οποίος πρέπει να δεσμευθεί προσωπικά για την καταβολή του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων, θα πρέπει
         να θεωρηθεί, κατά την Επιτροπή, ως δυσαναλόγως επαχθές μέτρο, το οποίο περιορίζει την ελευθερία παροχής υπηρεσιών των εταιρειών
         που είναι εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη. Πράγματι, ο επιδιωκόμενος σκοπός, που είναι να εξασφαλιστεί η καταβολή του φόρου,
         θα μπορούσε να επιτευχθεί με λιγότερο περιοριστικά μέσα. 
      
      46.      Η Βελγική Κυβέρνηση αμφισβήτησε την ορθότητα των επιχειρημάτων της Επιτροπής στο έγγραφο της 9ης Μαΐου 2003, το περιεχόμενο
         του οποίου παρατίθεται εκ νέου στο υπόμνημα αντικρούσεως. Ο διορισμός φορολογικού αντιπροσώπου εξακολουθεί, κατά τη γνώμη
         της, να είναι αναγκαίος προκειμένου να εξασφαλιστεί η ορθή είσπραξη του φόρου και ουδόλως επηρεάζει την αδειοδότηση της ασφαλιστικής
         επιχειρήσεως και τη μεταβίβαση του χαρτοφυλακίου της. Στο έγγραφό του της 30ής Μαΐου 2006, ο εκπρόσωπος της Βελγικής Κυβερνήσεως
         επιβεβαιώνει ότι η εν λόγω κυβέρνηση εξακολουθεί να υποστηρίζει την άποψη αυτή, επικαλούμενος συγχρόνως την τροποποίηση της
         επίμαχης εθνικής νομοθετικής ρυθμίσεως με τον προγραμματικό νόμο της 27ης Δεκεμβρίου 2005 (12): Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις, οι οποίες τέθηκαν σε ισχύ από 1ης Ιανουαρίου 2006, μόνον οι ασφαλιστικές επιχειρήσεις οι
         οποίες έχουν την κύρια έδρα τους εκτός του εδάφους του ΕΟΧ εξακολουθούν να είναι υποχρεωμένες να διορίζουν υπεύθυνο φορολογικό
         αντιπρόσωπο. 
      
       β)     Εκτίμηση
      47.      Το ζήτημα αν επιτρέπεται, υπό το πρίσμα των θεμελιωδών ελευθεριών που καθιερώνει η Συνθήκη ΕΚ, να επιβάλλεται η υποχρέωση
         διορισμού φορολογικού αντιπροσώπου στις ασφαλιστικές επιχειρήσεις οι οποίες λειτουργούν υπό καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών
         τίθεται για πρώτη φορά και έχει ιδιαίτερη σημασία, δεδομένου ότι μια τέτοια υποχρέωση προβλέπουν και άλλες έννομες τάξεις (13). 
      
      48.      Όσον αφορά τις εξεταζόμενες εν προκειμένω διατάξεις του βελγικού δικαίου, η επιβολή της υποχρεώσεως διορισμού φορολογικού
         αντιπροσώπου, υπεύθυνου για την καταβολή του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων, έχει ως σκοπό να εξασφαλίσει την
         καταβολή του εν λόγω φόρου πατάσσοντας τη φοροδιαφυγή. Πρόκειται για σκοπό αναγόμενο στο γενικό συμφέρον (14).  
      
      49.      Η επιβολή της υποχρεώσεως διορισμού φορολογικού αντιπροσώπου κωλύει την ελεύθερη παροχή υπηρεσιών, καθόσον επιβάλλει στους
         ασφαλιστικούς οργανισμούς που δεν είναι εγκατεστημένοι στο Βέλγιο μια πρόσθετη οικονομική επιβάρυνση. Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει
         να επισημανθεί ότι η εν λόγω απαίτηση αποτελεί ιδιαίτερα επαχθή όρο για τους εμπλεκόμενους οργανισμούς, καθόσον η απόφαση
         για άσκηση δραστηριότητας υπό καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών μπορεί να είναι ακριβώς αποτέλεσμα της απουσίας εταιρείας
         του αυτού ομίλου στο κράτος μέλος υποδοχής. Όμως, αυτές ακριβώς οι περιστάσεις είναι εκείνες που ενδέχεται να δυσχεράνουν
         την εξεύρεση φορολογικού αντιπροσώπου που θα είναι διατεθειμένος να αναλάβει την προσωπική ευθύνη την οποία προβλέπει η επίμαχη
         νομοθεσία. Εν πάση περιπτώσει, δεν χωρεί αμφιβολία ότι η αμοιβή του φορολογικού αντιπροσώπου μπορεί να ανέρχεται σε διόλου
         αμελητέο ποσό, το οποίο θα επιβαρύνει τον ασφαλιστικό οργανισμό ο οποίος λειτουργεί υπό καθεστώς ελεύθερης παροχής υπηρεσιών.
         
      
      50.      Οι επίμαχες εθνικές διατάξεις μπορούν να θεωρηθούν ως διατάξεις συνεπαγόμενες δυσμενείς διακρίσεις, καθόσον η υποχρέωση διορισμού
         φορολογικού αντιπροσώπου επιβάλλεται μόνο στους ασφαλιστικούς οργανισμούς που δεν είναι εγκατεστημένοι στο Βέλγιο (15). Από την άλλη πλευρά, έχει κριθεί ότι, στον τομέα της άμεσης φορολογίας, η διάκριση μεταξύ φορολογουμένων κατοίκων εσωτερικού
         και φορολογουμένων κατοίκων εξωτερικού δικαιολογείται από αντικειμενικούς λόγους (16). 
      
      51.      Εν πάση περιπτώσει, η Επιτροπή επισημαίνει ορθώς ότι η είσπραξη του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων (17) εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας 77/799/ΕΟΚ περί της αμοιβαίας συνδρομής των αρμοδίων αρχών των κρατών μελών στον
         τομέα των αμέσων φόρων (18), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2003/93/ΕΚ του Συμβουλίου, της 7ης Οκτωβρίου 2003 (19). Συνεπώς, η αμοιβαία συνδρομή των αρχών των κρατών μελών, όπως οργανώνεται από τις εν λόγω οδηγίες, συνιστά μέσο για την
         περιστολή της φοροδιαφυγής, γεγονός που, επομένως, αποκλείει την ανάγκη διατηρήσεως σε ισχύ της υποχρεώσεως διορισμού φορολογικού
         αντιπροσώπου (20).
      
      52.      Από το σύνολο των προεκτεθέντων προκύπτει ότι η επιβολή της υποχρεώσεως διορισμού υπευθύνου φορολογικού αντιπροσώπου, την
         οποία προβλέπει το άρθρο 224/2 bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί των εξομοιούμενων προς τέλη χαρτοσήμου φόρων, συνιστά
         αδικαιολόγητο εμπόδιο στην ελεύθερη παροχή υπηρεσιών. Επομένως, η προσφυγή της Επιτροπής πρέπει να γίνει δεκτή και επί του
         σημείου αυτού. 
      
       Β – Περιορισμός της ελεύθερης κυκλοφορίας των εργαζομένων και της ελευθερίας εγκαταστάσεως 
      1.      Κύρια επιχειρήματα των διαδίκων  
      53.      Η Επιτροπή υποστηρίζει ότι οι διατάξεις που αποκλείουν την έκπτωση των εργοδοτικών εισφορών ή τη μείωση του φόρου για ατομικές
         εισφορές που καταβάλλονται σε οργανισμούς εγκατεστημένους σε άλλα κράτη μέλη αντίκεινται επίσης στην αρχή της ελεύθερης κυκλοφορίας
         των μισθωτών και μη μισθωτών εργαζομένων, την οποία εγγυώνται τα άρθρα 39 και 43 ΕΚ. Συγκεκριμένα, οι εργαζόμενοι οι οποίοι
         έχουν ασκήσει επαγγελματική δραστηριότητα σε ένα κράτος μέλος και έχουν υπαχθεί σε σύστημα επαγγελματικών συντάξεων στο κράτος
         αυτό, και οι οποίοι μεταβαίνουν στο Βέλγιο για να εργαστούν, δεν μπορούν να τύχουν φορολογικών ελαφρύνσεων για τις εισφορές
         που έχουν καταβάλει στο πρώτο κράτος μέλος. Ωστόσο, τα εισοδήματα τα οποία προκύπτουν από τα συστήματα αυτά φορολογούνται
         στο Βέλγιο, όταν οι ενδιαφερόμενοι είναι κάτοικοι Βελγίου κατά τον χρόνο εισπράξεώς τους. 
      
      54.      Επίσης, κατά την Επιτροπή, συνιστά εμπόδιο στην ελεύθερη κυκλοφορία των εργαζομένων και στην ελευθερία εγκαταστάσεως η διάταξη
         η οποία προβλέπει ότι η μεταβίβαση κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς που έχουν προκύψει από εργοδοτικές ή ατομικές εισφορές για συμπληρωματική
         σύνταξη υπόκειται σε φορολόγηση όταν αποδέκτης της είναι Ταμείο συντάξεων ή ασφαλιστικός οργανισμός εγκατεστημένος(-ο) στο
         εξωτερικό. Επιφυλάσσει δυσμενέστερη μεταχείριση στους μισθωτούς και μη μισθωτούς εργαζομένους οι οποίοι επιθυμούν να εγκατασταθούν
         σε άλλο κράτος μέλος και οι οποίοι, για τον λόγο αυτόν, θέλουν να μεταφέρουν τα εν λόγω κεφάλαια ή αξίες εξαγοράς. 
      
      55.      Η Επιτροπή υποστηρίζει, επίσης, ότι το άρθρο 364bis του CIR’92, το οποίο καθιερώνει το πλάσμα δικαίου, σύμφωνα με το οποίο
         η καταβολή ή η πίστωση κεφαλαίων, αξιών εξαγοράς και αποταμιεύσεων του άρθρου 34 του CIR’92 πραγματοποιείται την προηγουμένη
         της μεταφοράς της κατοικίας ή της διοίκησης των περιουσιακών στοιχείων στο εξωτερικό, συνιστά αδικαιολόγητη προσβολή του δικαιώματος
         της ελεύθερης κυκλοφορίας των εργαζομένων και της ελεύθερης εγκατάστασης.  
      
      56.      Τέλος, τα άρθρα 59, 145/1, 145/3, 364bis και 364ter του CIR’92 αντίκεινται στο καθολικό δικαίωμα ελεύθερης κυκλοφορίας των
         προσώπων, που αναγνωρίζεται στο άρθρο 18 ΕΚ.
      
      57.      Στο υπόμνημά της αντικρούσεως, η Βελγική Κυβέρνηση δεν αμφισβήτησε ρητά την ορθότητα των επιχειρημάτων της Επιτροπής. Ωστόσο,
         προκειμένου για το άρθρο 364bis του CIR’92, διευκρίνισε στην από 30 Μαΐου 2006 απάντησή της, παραπέμποντας σχετικώς και στην
         απάντησή της της 9ης Μαΐου 2003, ότι το άρθρο 364bis του CIR’92 εφαρμόζεται μόνον εφόσον το Βέλγιο δεν έχει συνάψει σύμβαση
         περί αποφυγής της διπλής φορολογίας ή στις περιπτώσεις όπου η εφαρμοστέα σύμβαση παρέχει στο Βέλγιο το δικαίωμα να φορολογήσει
         το εισόδημα, οπότε δεν υπάρχει διπλή φορολογία. Άλλωστε, το κεφάλαιο φορολογείται μόνον αφ’ ής καταβληθεί πράγματι ή πιστωθεί,
         όπως ακριβώς και στην περίπτωση των φορολογουμένων κατοίκων ημεδαπής. Η Βελγική Κυβέρνηση επισημαίνει, τέλος, ότι το άρθρο
         364bis του CIR’92 επαναδιατυπώνεται στο προαναφερθέν προσχέδιο νόμου (21) σύμφωνα με τις επιθυμίες της Επιτροπής. 
      
       Εκτίμηση
      58.      Όσον αφορά τους περιορισμούς στο δικαίωμα εκπτώσεως των εργοδοτικών ή ατομικών εισφορών υπέρ των ταμείων επαγγελματικών συντάξεων,
         όταν ο ασφαλιστικός οργανισμός είναι εγκατεστημένος εκτός του Βελγίου, δεν χωρεί αμφιβολία ότι στοιχειοθετείται παράβαση των
         άρθρων 39 και 43 ΕΚ και των αντίστοιχων διατάξεων της Συμφωνίας ΕΟΧ. Πράγματι, από τη νομολογία του Δικαστηρίου (22) προκύπτει ότι τέτοιου είδους περιορισμοί στερούν από τους μισθωτούς ή μη μισθωτούς εργαζομένους, που είναι εγκατεστημένοι
         στο εξωτερικό, τη δυνατότητα να ασκήσουν το επάγγελμά τους στο κράτος μέλος για το οποίο πρόκειται, εάν επιθυμούν να διατηρήσουν
         τη συνταξιοδοτική τους κάλυψη στο σύστημα επαγγελματικών συντάξεων στο κράτος της προηγούμενης απασχόλησης.
      
      59.      Συνιστά επίσης εμπόδιο στην ελεύθερη κυκλοφορία των μισθωτών εργαζομένων και στην ελεύθερη εγκατάσταση των μη μισθωτών εργαζομένων
         το άρθρο 364bis του CIR’92, κατά το οποίο, σε περίπτωση μεταφοράς της κατοικίας ή της περιουσίας στο εξωτερικό, η καταβολή
         ή η πίστωση κεφαλαίων, αξιών εξαγοράς και αποταμιεύσεων θεωρείται ότι πραγματοποιήθηκε την προηγουμένη της εν λόγω μεταφοράς.
         Πρόκειται, στην πραγματικότητα, για πλάσμα δικαίου που σκοπό έχει να καταστήσει δυνατή την είσπραξη φόρου με την ευκαιρία
         της διελεύσεως συνόρων από τον μισθωτό ή μη μισθωτό εργαζόμενο. 
      
      60.      Οι διευκρινίσεις που παρέσχε η Βελγική Κυβέρνηση στην απάντησή της της 30ής Μαΐου 2006, σχετικά με τις πρακτικές συνέπειες
         του εν λόγω κανόνα, δεν επιτρέπουν τη συναγωγή ενός διαφορετικού συμπεράσματος, αφού από τα γνωστοποιηθέντα στοιχεία προκύπτει
         ότι η εφαρμογή του άρθρου 364bis του CIR’92 βρίσκεται στη βάση διαδικασίας που έχει κινηθεί ενώπιον των εθνικών δικαστηρίων.
         Λαμβανομένης υπόψη της αρχής της ασφαλείας δικαίου, μόνον η τροποποίηση του περιεχομένου αυτού καθαυτού του άρθρου 364bis
         του CIR’92 θα ήταν ικανή να διασφαλίσει τα δικαιώματα που παρέχονται σε κάθε ιδιώτη από το κοινοτικό δίκαιο, και ιδίως από
         τα άρθρα 39 και 43 ΕΚ.
      
      61.      Το άρθρο 364ter του CIR’92 περιορίζει επίσης τις ελευθερίες που εγγυώνται τα άρθρα 39 και 43 ΕΚ –καθώς και τα άρθρα 28 και
         31 της Συμφωνίας ΕΟΧ–, καθόσον υποβάλλει σε δυσμενή φορολογική μεταχείριση τη μεταβίβαση κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς στην οποία
         θα επιθυμούσε ενδεχομένως να προβεί ο φορολογούμενος όταν κάνει χρήση των ανωτέρω ελευθεριών. 
      
      62.      Προκειμένου τόσο για το άρθρο 364bis του CIR’92 όσο και για το άρθρο 364ter του CIR’92, μπορεί να εφαρμοστεί mutatis mutandis
         η ίδια συλλογιστική στις καταστάσεις που διέπονται από το άρθρο 18 ΕΚ.
      
      63.      Συνεπώς, οι λόγοι που προβάλλονται προς θεμελίωση του ισχυρισμού περί παραβάσεως των άρθρων 18, 39 και 43 ΕΚ, καθώς και των
         άρθρων 28 και 31 της Συμφωνίας ΕΟΧ, είναι, κατά τη γνώμη μου, βάσιμοι.  
      
       Γ – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων
      1.      Κύρια επιχειρήματα των διαδίκων 
      64.      Κατά την Επιτροπή, οι επίμαχες εθνικές διατάξεις παρεμποδίζουν, επίσης, την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων, γεγονός που
         αντίκειται στα άρθρα 56 της Συνθήκης ΕΚ και 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ. 
      
      65.      Συγκεκριμένα, οι μεταβιβάσεις κεφαλαίων που πραγματοποιούνται εις εκτέλεση συμβάσεων ασφαλίσεως πρέπει να θεωρηθούν ως κινήσεις
         κεφαλαίων σύμφωνα με το παράρτημα Ι, σημείο Χ, της οδηγίας 88/361/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 24ης Ιουνίου 1988 (23), και η παροχή του δικαιώματος εκπτώσεως των εργοδοτικών εισφορών, καθώς και η δυνατότητα μειώσεως του φόρου για τις ατομικές
         εισφορές, μόνο εφόσον πρόκειται για εισφορές που καταβάλλονται σε οργανισμούς εγκατεστημένους στο Βέλγιο, συνιστούν συνεπαγόμενους
         δυσμενείς διακρίσεις περιορισμούς στην εν λόγω ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων.
      
      66.      Ομοίως, συνιστούν συνεπαγόμενους δυσμενείς διακρίσεις περιορισμούς της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων τα άρθρα 364bis
         και 364ter του CIR’92.
      
      67.      Η Βελγική Κυβέρνηση δεν αμφισβήτησε το βάσιμο των επιχειρημάτων της Επιτροπής.
      
       Εκτίμηση
      68.      Η Επιτροπή ορθώς επικαλείται την ονοματολογία της οδηγίας 88/361, μολονότι η εν λόγω οδηγία δεν μπορεί να εφαρμοστεί άμεσα
         ratione temporis στην υπό κρίση υπόθεση. 
      
      69.      Παρά ταύτα, η προβαλλόμενη από την Επιτροπή προσβολή του δικαιώματος της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων απορρέει με έμμεσο
         μόνο τρόπο από τους ανωτέρω περιγραφέντες περιορισμούς άλλων θεμελιωδών ελευθεριών, καθότι αυτή καθαυτήν η φορολογική μεταχείριση
         των ασφαλιστικών εισφορών, των δικαιωμάτων των δικαιούχων ή των πράξεων μεταβιβάσεως κεφαλαίων ή ποσών εξαγοράς δεν εμποδίζει
         την πραγματοποίηση των πράξεων αυτών. Σύμφωνα με τη νομολογία του Δικαστηρίου στην απόφαση Safir (24), θα επαναλάβω εδώ την άποψη που διατύπωσα στις προτάσεις μου της 1ης Ιουνίου 2006 στην υπόθεση C-150/04, Επιτροπή κατά Δανίας (25): η ύπαρξη εμποδίων στην ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων μπορεί να αποκλειστεί, όταν ο καταγγελλόμενος περιορισμός απορρέει
         έμμεσα από περιορισμούς άλλων θεμελιωδών ελευθεριών. 
      
      70.      Υπό τις συνθήκες αυτές, επομένως, δεν πρέπει να διαπιστωθεί η ύπαρξη παραβάσεως των υποχρεώσεων που απορρέουν από τα άρθρα
         56 ΕΚ και 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ. 
      
      IV – Δικαστικά έξοδα
      71.      Από την εξέταση των λόγων της προσφυγής προκύπτει ότι το καθού πρέπει να καταδικαστεί στα δικαστικά έξοδα, σύμφωνα με το άρθρο
         69, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, δεδομένου ότι υποβλήθηκε σχετικό αίτημα από την Επιτροπή. Η απουσία παραβάσεως
         των υποχρεώσεων που απορρέουν από το άρθρο 56 ΕΚ καθώς και από το άρθρο 40 της Συμφωνίας ΕΟΧ δεν αναιρεί, κατά τη γνώμη μου,
         το συμπέρασμα αυτό, καθότι το σύνολο της επικρινομένης εθνικής νομοθεσίας είναι η αιτία των παραβάσεων που προτείνω στο Δικαστήριο
         να διαπιστώσει και, άλλωστε, η Βελγική Κυβέρνηση δεν αμφισβήτησε τη δυνατότητα εφαρμογής του άρθρου 56 ΕΚ και/ή του άρθρου
         40 της Συμφωνίας ΕΟΧ. 
      
      V –    Συμπέρασμα
      72.      Με βάση τα προεκτεθέντα, προτείνω στο Δικαστήριο:
      
      1)      να διαπιστώσει ότι:
      –        εξαρτώντας τη δυνατότητα εκπτώσεως από τον φόρο των εργοδοτικών εισφορών συμπληρωματικής ασφαλίσεως κατά γήρατος και προώρου
         θανάτου από τον όρο ότι οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται σε ασφαλιστική επιχείρηση ή σε ταμείο προνοίας εγκατεστημένη(-ο)
         στο Βέλγιο, όπως ορίζεται στο άρθρο 59 του CIR’92,
      
      –        εξαρτώντας τη δυνατότητα μειώσεως του φόρου για μακροπρόθεσμη αποταμίευση, που παρέχεται δυνάμει των άρθρων 145/1 και 145/3
         του CIR’92 προκειμένου για ατομικές εισφορές συμπληρωματικής ασφαλίσεως κατά γήρατος και προώρου θανάτου, οι οποίες καταβάλλονται
         με παρέμβαση του εργοδότη διά παρακρατήσεως επί των αμοιβών, από τον όρο ότι οι εν λόγω εισφορές καταβάλλονται σε ασφαλιστική
         επιχείρηση ή σε ταμείο προνοίας εγκατεστημένη(-ο) στο Βέλγιο,
      
      –        προβλέποντας στο άρθρο 364bis του CIR’92 ότι, οσάκις τα κεφάλαια, οι αξίες εξαγοράς και το προϊόν αποταμίευσης στα οποία αναφέρεται
         το άρθρο 34 του CIR’92 καταβάλλονται ή πιστώνονται σε φορολογούμενο ο οποίος έχει μεταφέρει προηγουμένως την κατοικία του
         ή τη διοίκηση των περιουσιακών του στοιχείων στο εξωτερικό, η καταβολή ή η πίστωση θεωρείται ότι πραγματοποιήθηκε την προηγουμένη
         της μεταβιβάσεως και εξομοιώνοντας προς πίστωση, δυνάμει του δευτέρου εδαφίου του αυτού άρθρου, κάθε μεταβίβαση του άρθρου
         34, παράγραφος 2, 3°, ούτως ώστε κάθε ασφαλιστής να έχει την υποχρέωση να προβαίνει σε παρακράτηση φόρου, σύμφωνα με το άρθρο
         270 του CIR’92, επί των κεφαλαίων και των αξιών εξαγοράς που καταβάλλει σε κάτοικο αλλοδαπής ο οποίος, σε κάποιο χρονικό σημείο,
         είχε τη φορολογική κατοικία του στο Βέλγιο, στην περίπτωση που τα εν λόγω κεφάλαια ή αξίες εξαγοράς συγκεντρώθηκαν, εν όλω
         ή εν μέρει, κατά την περίοδο κατά την οποία ο ενδιαφερόμενος ήταν από φορολογικής απόψεως κάτοικος Βελγίου, μολονότι οι διμερείς
         φορολογικές συμφωνίες που έχει συνάψει το Βέλγιο παρέχουν στο άλλο συμβαλλόμενο κράτος το δικαίωμα να φορολογήσει τα εν λόγω
         εισοδήματα,
      
      –        φορολογώντας, δυνάμει του άρθρου 364ter του CIR’92, τις μεταβιβάσεις κεφαλαίων ή αξιών εξαγοράς που έχουν συσσωρευθεί χάρη
         σε εργοδοτικές ή ατομικές εισφορές για συμπληρωματική σύνταξη, από το ταμείο συντάξεων ή τον ασφαλιστικό οργανισμό στον οποίο
         συγκεντρώθηκαν υπέρ του δικαιούχου ή των δικαιοδόχων του, σε άλλο ταμείο συντάξεων ή ασφαλιστικό οργανισμό εγκατεστημένο εκτός
         του Βελγίου, ενώ η ίδια μεταβίβαση δεν συνιστά φορολογητέα πράξη στην περίπτωση που τα εν λόγω κεφάλαια ή αξίες εξαγοράς μεταβιβάζονται
         σε άλλο ταμείο συντάξεων ή ασφαλιστικό οργανισμό εγκατεστημένο στο Βέλγιο, 
      
      –        επιβάλλοντας, δυνάμει του άρθρου 224/2bis της γενικής κανονιστικής αποφάσεως περί εξομοιούμενων με τέλη χαρτοσήμου φόρων,
         στους αλλοδαπούς ασφαλιστικούς φορείς, οι οποίοι δεν διαθέτουν στο Βέλγιο κανενός είδους βάση επιχειρήσεων, να ζητούν, προτού
         παράσχουν την υπηρεσίες τους στο Βέλγιο, την έγκριση από τις βελγικές αρχές ενός νομίμου αντιπροσώπου με κατοικία στο Βέλγιο,
         ο οποίος δεσμεύεται εγγράφως, προσωπικά έναντι του Δημοσίου, για την καταβολή του ετησίου φόρου επί των ασφαλιστικών συμβάσεων,
         καθώς και για την καταβολή των τόκων και των προστίμων που τυχόν θα οφείλονται σε σχέση με τις ασφαλιστικές συμβάσεις οι οποίες
         καλύπτουν κινδύνους εντοπιζόμενους γεωγραφικά στο Βέλγιο,
      
      το Βασίλειο του Βελγίου παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 18, 39, 43 και 49 ΕΚ και από τα άρθρα 28, 31 και 36
         της Συμφωνίας ΕΟΧ, καθώς και από τα άρθρα 4 και 11, παράγραφος 2, της οδηγίας 92/96/ΕΟΚ, της 10ης Νοεμβρίου 1992 –και μετά
         την αναδιατύπωση των άρθρων 5, παράγραφος 1, και 53, παράγραφος 2, της οδηγίας 2002/83/ΕΚ, της 5ης Νοεμβρίου 2002,
      
      2)      να καταδικάσει το Βασίλειο του Βελγίου στα δικαστικά έξοδα.
      1 –	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.
      
      2 –	Οδηγία 92/96/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Νοεμβρίου 1992, για τον συντονισμό των νομοθετικών, κανονιστικών και διοικητικών
         διατάξεων που αφορούν την πρωτασφάλιση ζωής, και για την τροποποίηση των οδηγιών 79/267/ΕΟΚ και 90/619/ΕΟΚ (τρίτη οδηγία σχετικά
         με την ασφάλεια ζωής) (ΕΕ L 360, σ. 1).
      
      3 –	Οδηγία 2002/83/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 5ης Νοεμβρίου 2002, σχετικά με την ασφάλιση ζωής
         (ΕΕ L 345, σ. 1).
      
      4 –	ΕΕ C 43, της 16ης Φεβρουαρίου 2000, σ. 5.
      
      5 –	EE L 175, σ. 17.
      
      6 –	Απόφαση C-136/00 (Συλλογή 2002, σ. I-8147).
      
      7 –	Απαντώντας σε σχετική ερώτηση του Δικαστηρίου, η Βελγική Κυβέρνηση δήλωσε ότι η υποχρέωση διορισμού φορολογικού αντιπροσώπου
         περιορίστηκε από την 1η Ιανουαρίου 2006, με τον προγραμματικό νόμο της 27ης Δεκεμβρίου 2005, σχετικά με τις ασφαλιστικές επιχειρήσεις
         που δεν είναι εγκατεστημένες στο Βέλγιο και η έδρα των οποίων βρίσκεται εκτός του εδάφους του ΕΟΧ.
      
      8 –	Αποφάσεις της 11ης Αυγούστου 1995, C-80/94, Wielockx (Συλλογή 1995, σ. I-2493, σκέψη 16), της 16ης Ιουλίου 1998, C-264/96,
         ICI (Συλλογή 1998, σ. I-4695, σκέψη 19), της 29ης Απριλίου 1999, C-311/97, Royal Bank of Scotland (Συλλογή 1999, σ. I-2651,
         σκέψη 19), της 6ης Ιουνίου 2000, C-35/98, Verkooijen (Συλλογή 2000, σ. I-4071, σκέψη 32), και Danner (που παρατίθεται στην
         υποσημείωση 6 ανωτέρω, σκέψη 28).
      
      9 –	Βλ., ιδίως, την απόφαση της 5ης Οκτωβρίου 1994 C-381/93, Επιτροπή κατά Γαλλίας (Συλλογή 1994, σ. I-5145, σκέψη 17), και
         την απόφαση Danner (που παρατίθεται στην υποσημείωση 6 ανωτέρω, σκέψη 29).
      
      10 –	Απόφαση που παρατίθεται στην υποσημείωση 6 ανωτέρω, σκέψη 30, και απόφαση της 28ης Απριλίου 1998, C-118/96, Safir (Συλλογή
         1998, σ. I-1897, σκέψη 23).
      
      11 –	Βλ. σημείο 32.
      
      12 –	Άρθρα 140 επ., Moniteur belge της 30ής Δεκεμβρίου 2005, σ. 57315.
      
      13 –	Βλ., π.χ., το άρθρο 990 I, σημείο III, του γαλλικού Code Général des Impôts (CGI), το οποίο αναφέρεται στον παρακρατούμενο
         φόρο 20 % επί των ποσών τα οποία οφείλονται στους δικαιούχους βάσει συμβάσεων ασφαλίσεως ζωής, σε περίπτωση θανάτου του ασφαλισμένου:
         «Οι ασφαλιστικοί και οι εξομοιούμενοι προς αυτούς οργανισμοί που δεν είναι εγκατεστημένοι στη Γαλλία και λειτουργούν υπό καθεστώς
         ελεύθερης παροχής υπηρεσιών υποχρεούνται να διορίζουν αντιπρόσωπο κάτοικο Γαλλίας, ο οποίος ευθύνεται προσωπικώς για την καταβολή
         του παρακρατουμένου φόρου ο οποίος προβλέπεται στο σημείο Ι.»
      
      14 –	Απόφαση της 24ης Μαρτίου 1994, C-275/92, Schindler (Συλλογή 1994, σ . I-1039, σκέψη 63). Βλ., επίσης, την ερμηνευτική ανακοίνωση
         της Επιτροπής «Ελεύθερη παροχή υπηρεσιών και γενικό συμφέρον στον ασφαλιστικό τομέα» (COM 2000/C 43/03, ΕΕ C 43, σ. 5, στοιχείο
         II, σημείο 2β). Βλ., τέλος, στον τομέα της ελεύθερης κυκλοφορίας κεφαλαίων, άρθρο 58, παράγραφο 1, στοιχείο β΄, ΕΚ.
      
      15 –	Βλ., σχετικώς, την ερμηνευτική ανακοίνωση που παρατίθεται στην υποσημείωση 14, ανωτέρω, στοιχείο II, σημείο 2γ): «Εφόσον
         ο εν λόγω περιορισμός δημιουργεί διακρίσεις και, συγκεκριμένα, ένα κράτος μέλος επιβάλλει σε μια κοινοτική ασφαλιστική επιχείρηση
         μέτρα που δεν επιβάλλει ή που επιβάλλει κατά τρόπο ευνοϊκότερο στις ημεδαπές ασφαλιστικές επιχειρήσεις, δεν θα μπορεί να δικαιολογηθεί
         παρά μόνο με βάση τους λόγους τους αναφερόμενους στο άρθρο 46 της Συνθήκης (δημόσια τάξη, δημόσια ασφάλεια, δημόσια υγεία).»
      
      16 –	Βλ., ιδίως, αποφάσεις της 14ης Φεβρουαρίου 1995, C-279/93, Schumacker (Συλλογή 1995, σ. I-225, σκέψεις 31 και 32), και
         της 12ης Ιουνίου 2003, C-234/01, Gerritse (Συλλογή 2003, σ. I-5933, σκέψη 43).
      
      17 –	Σε αντίθεση με την παρακράτηση που προβλέπεται στο άρθρο 990 I CGI (που παρατίθεται στην υποσημείωση 13, ανωτέρω).
      
      18 –	Οδηγία 77/799/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της αμοιβαίας συνδρομής των αρμοδίων αρχών των κρατών
         μελών στον τομέα των αμέσων φόρων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 86).
      
      19 –	Οδηγία 2003/93/ΕΚ του Συμβουλίου, της 7ης Οκτωβρίου 2003, για την τροποποίηση της οδηγίας 77/799/ΕΟΚ του Συμβουλίου σχετικά
         με την αμοιβαία συνδρομή των αρμοδίων αρχών των κρατών μελών στον τομέα της άμεσης και έμμεσης φορολογίας (ΕΕ L 264, σ. 23).
      
      20 –	Αντίθετα, δεν μπορεί να αμφισβητηθεί το γεγονός ότι υπάρχουν εναρμονισμένοι τομείς όπου το κοινοτικό δίκαιο επιτρέπει στα
         κράτη μέλη να απαιτούν τον διορισμό φορολογικού αντιπροσώπου, παραδείγματος χάριν, προκειμένου για ειδικούς φόρους καταναλώσεως
         [άρθρο 10, παράγραφος 3, της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, σχετικά με το γενικό καθεστώς, την
         κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης (ΕΕ L 76, σ. 1)] και
         για τον ΦΠΑ [οδηγία 2000/65/ΕΚ του Συμβουλίου, της 17ης Οκτωβρίου 2000, για την τροποποίηση της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ όσον αφορά
         τον προσδιορισμό του υπόχρεου του φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ L 269, σ. 44)].
      
      21 –	Βλ. σημείο 32.
      
      22 –	Βλ. τις προτάσεις μου της 1ης Ιουνίου 2006 στην υπόθεση C-150/04, Επιτροπή κατά Δανίας (απόφαση της 30ής Ιανουαρίου 2007,
         που δεν έχει δημοσιευθεί ακόμη στη Συλλογή, σημείο 48, και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
      
      23 –	[…] για τη θέση σε εφαρμογή του άρθρου 67 της Συνθήκης (ΕΕ L 178, σ. 5).
      
      24 –	Που παρατίθεται στην υποσημείωση 10, ανωτέρω, σκέψη 17.
      
      25 –	Βλ., ιδίως, τις παραγράφους 49 έως 53.