CELEX: 62003CJ0349
Language: cs
Date: 2005-07-21 00:00:00
Title: Rozsudek Soudního dvora (velkého senátu) ze dne 21. července 2005.#Komise Evropských společenství proti Spojenému království Velké Británie a Severního Irska.#Nesplnění povinnosti státem - Směrnice 77/799/EHS - Vzájemná pomoc mezi příslušnými orgány - Oblast daně z přidané hodnoty a spotřebních daní - Neúplné provedení - Území Gibraltaru.#Věc C-349/03.

Věc C-349/03
      Komise Evropských společenství
      v.
      Spojené království Velké Británie a Severního Irska
      „Nesplnění povinnosti státem – Směrnice 77/799/EHS – Vzájemná pomoc mezi příslušnými orgány – Oblast daně z přidané hodnoty a spotřebních daní – Neúplné provedení – Území Gibraltaru“
      Stanovisko generálního advokáta A. Tizzana přednesené dne 10. března 2005          
      Rozsudek Soudního dvora (velkého senátu) ze dne 21. července 2005          
      Shrnutí rozsudku
      Sbližování právních předpisů – Vzájemná pomoc mezi orgány členských států v oblasti přímých a nepřímých daní – Směrnice 77/799
            – Oblast daně z přidané hodnoty a spotřebních daní – Použitelnost na území Gibraltaru – Nesplnění povinnosti
      (Akt o přistoupení z roku 1972, články 28 a 29; směrnice Rady 77/799)
      Podle článku 28 Aktu o přistoupení Dánského království, Irska a Spojeného království Velké Británie a Severního Irska, nestanoví-li
         Rada jednomyslně na návrh Komise jinak, nepoužijí se akty orgánů Společenství v oblasti harmonizace právních předpisů členských
         států týkajících se daní z obratu na Gibraltar. Za takové akty není možno považovat ustanovení, která se omezují na to, že
         upravují spolupráci mezi členskými státy a nechávají na každém z nich použití vlastních metod vyhledávání a sdělování údajů.
         
      
      Tak je tomu v případě směrnice 77/799 o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých a nepřímých
         daní, ve znění směrnice 79/1070 a směrnice 92/12 o obecné úpravě, držení, pohybu a sledování výrobků podléhajících spotřební
         dani, takže v rozsahu, v němž se týká daně z přidané hodnoty, nespadá tato směrnice mezi „akty v oblasti harmonizace právních
         předpisů členských států týkajících se daní z obratu“ ve smyslu článku 28 Aktu o přistoupení, a vztahuje se tedy na Gibraltar.
         
      
      V rozsahu, v němž se týká spotřebních daní, se pozměněná směrnice 77/799 také vztahuje na Gibraltar. Případné nepoužití na
         toto území ustanovení vyžadujících harmonizaci těchto spotřebních daní jako takových, na základě článku 29 Aktu o přistoupení
         ve spojení s bodem 4 části I přílohy I tohoto aktu, podle něhož je Gibraltar vyloučen z celního území Společenství, totiž
         každopádně neznamená, že se Gibraltar vymyká povinnosti vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států upravené pozměněnou
         směrnicí 77/799 v oblasti spotřebních daní. 
      
      Z toho vyplývá, že Spojené království tím, že nepoužilo v oblasti daně z přidané hodnoty a spotřebních daní pozměněnou směrnici
         77/799 na území Gibraltaru, nesplnilo povinnosti, které pro něj vyplývají ze Smlouvy.
      
      (viz body 42, 44–46, 50–51, 53–54, 56 a výrok)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (velkého senátu)
      21. července 2005 (*)
      
      „Nesplnění povinnosti státem – Směrnice 77/799/EHS – Vzájemná pomoc mezi příslušnými orgány – Oblast daně z přidané hodnoty a spotřebních daní – Neúplné provedení – Území Gibraltaru“
      Ve věci C‑349/03,
      jejímž předmětem je žaloba pro nesplnění povinnosti na základě článku 226 ES, podaná dne 7. srpna 2003,
      Komise Evropských společenství, zastoupená R. Lyalem, jako zmocněncem, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      žalobkyně, 
      podporovaná:
      Španělským královstvím, zastoupeným N. Díaz Abad, jako zmocněnkyní, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      vedlejším účastníkem,
      proti
      Spojenému království Velké Británie a Severního Irska, zastoupenému K. Manjim a R. Caudwell, jako zmocněnci, ve spolupráci s D. Wyattem, QC, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      žalovanému, 
      SOUDNÍ DVŮR (velký senát),
      ve složení V. Skouris, předseda, P. Jann a A. Rosas, R. Silva de Lapuerta a A. Borg Barthet, předsedové senátů, R. Schintgen,
         N. Colneric (zpravodaj), S. von Bahr, J. N. Cunha Rodrigues, G. Arestis, M. Ilešič, J. Malenovský a J. Klučka, soudci,
      
      generální advokát: A. Tizzano,
      vedoucí soudní kanceláře: R. Grass,
      s přihlédnutím k písemné části řízení,
      po vyslechnutí stanoviska generálního advokáta na jednání konaném dne 10. března 2005,
      vydává tento
      Rozsudek
      1       Svou žalobou se Komise Evropských společenství domáhá, aby Soudní dvůr určil, že Spojené království Velké Británie a Severního
         Irska tím, že nepoužilo směrnici Rady 77/799/EHS ze dne 19. prosince 1977 o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských
         států v oblasti přímých a nepřímých daní (Úř. věst. L 336, s. 15; Zvl. vyd. 09/01, s. 63), ve znění směrnice Rady 79/1070/EHS
         ze dne 6. prosince 1979 (Úř. věst. L 331, s. 8) a směrnice Rady 92/12/EHS ze dne 25. února 1992 o obecné úpravě, držení, pohybu
         a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (Úř. věst. L 76, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 179) (dále jen „pozměněná směrnice
         77/799“), na území Gibraltaru, nesplnilo povinnosti, které pro něj vyplývají ze Smlouvy o ES.
      
      2       Usnesením ze dne 4. prosince 2003 povolil předseda Soudního dvora vedlejší účastenství Španělského království na podporu návrhů
         Komise.
      
      3       Spojené království Velké Británie a Severního Irska navrhuje zamítnout žalobu Komise a uložit jí náhradu nákladů řízení.
       Právní rámec
       Částečné vyloučení území Gibraltaru z působnosti práva Společenství
      4       Článek 28 Aktu o podmínkách přistoupení Dánského království, Irska a Spojeného království Velké Británie a Severního Irska
         a úpravách Smluv (Úř. věst. 1972, L 73, s. 14, dále jen „Akt o přistoupení“) stanoví:
      
      „Nestanoví-li Rada jednomyslně na návrh Komise jinak, nejsou akty orgánů Společenství týkající se produktů uvedených v příloze
         II Smlouvy o EHS a produktů podléhajících při dovozu do Společenství zvláštní právní úpravě v důsledku provádění společné
         zemědělské politiky, jakož i akty v oblasti harmonizace právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu, použitelné
         na Gibraltar.“ (neoficiální překlad)
      5       Na základě článku 29 Aktu o přistoupení ve spojení s bodem 4 části I přílohy I tohoto aktu je území Gibraltaru vyloučeno z celního
         území Společenství.
      
       Směrnice 77/799 a její změny
      6       Směrnice 77/799 se ve svém původním znění týkala vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých
         daní. Byla přijata na základě článku 100 Smlouvy o ES (později po změně článek 100 Smlouvy o ES, nyní článek 94 ES).
      
      7       Směrnice 79/1070 rozšířila působnost směrnice 77/799 na daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). Tato směrnice byla přijata
         na základě článku 99 Smlouvy o EHS (ve znění Jednotného evropského aktu, později po změně článek 99 Smlouvy o ES, nyní článek
         93 ES) a článku 100 Smlouvy o EHS.
      
      8       Podle prvního bodu odůvodnění směrnice 79/1070 „daňové úniky a vyhýbání se daňovým povinnostem vedou k rozpočtovým ztrátám,
         k popření zásady daňové spravedlnosti a ohrožují poctivou hospodářskou soutěž; [...] proto ovlivňují řádné fungování společného
         trhu“.
      
      9       Druhý bod odůvodnění zmíněné směrnice uvádí:
      „[…] k účinnějšímu boji proti těmto praktikám je třeba posílit spolupráci mezi správci daně uvnitř Společenství v souladu
         se společnými zásadami a pravidly“.
      
      10     Podle třetího bodu odůvodnění téže směrnice:
      „[…] je třeba rozšířit [...] vzájemnou pomoc [příslušných orgánů členských států] na oblast nepřímých daní, aby bylo zajištěno
         jejich správné vyměřování a výběr“.
      
      11     Čtvrtý bod odůvodnění směrnice 79/1070 stanoví:
      „[…] rozšíření vzájemné pomoci se jeví zvláště nezbytným a naléhavým, pokud se jedná o daň z přidané hodnoty, s ohledem na
         její povahu obecné daně ze spotřeby a její úlohu v systému vlastních zdrojů Společenství“.
      
      12     Podle článku 2 směrnice 79/1070 členské státy uvedou v účinnost právní a správní předpisy nezbytné pro dosažení souladu s touto
         směrnicí nejpozději do 1. ledna 1981.
      
      13     Směrnice 92/12 dále rozšířila působnost směrnice 77/799 na spotřební daně z minerálních olejů, alkoholu a alkoholických nápojů,
         jakož i z tabákových výrobků. Směrnice 92/12 byla založena na článku 99 Smlouvy o EHS ve znění vyplývajícím z Jednotného evropského
         aktu.
      
      14     Podle prvního bodu odůvodnění směrnice 92/12:
      „[…] vytvoření a fungování vnitřního trhu vyžaduje volný pohyb zboží včetně toho, jenž podléhá spotřebním daním“.
      15     Čtvrtý bod odůvodnění této směrnice uvádí, že k vytvoření a fungování vnitřního trhu je třeba, aby vznik daňové povinnosti
         ke spotřební dani byl stejný ve všech členských státech.
      
      16     Článek 1 odst. 1 pozměněné směrnice 77/799 stanoví:
      „Příslušné orgány členských států si v souladu s touto směrnicí navzájem poskytují veškeré údaje, které by jim mohly umožnit
         správné vyměření daní z příjmů a majetku, a veškeré údaje týkající se vyměření následujících nepřímých daní:
      
      –       daně z přidané hodnoty,
      –       spotřební daně z minerálních olejů,
      –       spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů,
      –       spotřební daně z tabákových výrobků.“
      17     Článek 8 odst. 1 této směrnice stanoví:
      „Tato směrnice neukládá provedení šetření ani poskytnutí údajů, pokud právní předpisy nebo správní praxe neopravňují příslušné
         orgány členského státu, který má poskytnout údaj, k provedení takového šetření nebo k získávání a použití takových údajů pro
         vlastní daňové účely.“
      
      18     Podle čl. 31 odst. 1 směrnice 92/12 členské státy uvedou v účinnost právní a správní předpisy nezbytné k dosažení souladu
         s touto směrnicí do 1. ledna 1993.
      
       Postup před zahájením soudního řízení
      19     Vzhledem k tomu, že Komise měla za to, že jí Spojené království nesdělilo opatření přijatá k zajištění provedení pozměněné
         směrnice 77/799 do vnitrostátního právního řádu, pokud jde o území Gibraltaru, zahájila řízení o nesplnění povinnosti upravené
         v článku 226 ES a umožnila tomuto členskému státu, aby předložil své vyjádření. Britské orgány pak sdělily Komisi opatření,
         která přijaly, pokud jde o přímé daně, na základě výnosu č. 26 z roku 1997, kterým se mění výnos o dani z příjmů [Income Tax
         (Amendment) (N° 2) Ordinance 1997], jenž vstoupil v platnost dne 1. října 1997. Spojené království se nicméně domnívalo, že
         vzhledem k tomu, že se na Gibraltar nevztahuje společný systém DPH ani harmonizovaná pravidla v oblasti spotřebních daní,
         ustanovení zmíněné směrnice týkající se těchto daní se na toto území nepoužijí. Po dodatečné výzvě dopisem vydala Komise dne
         27. června 2002 odůvodněné stanovisko, v němž vyzvala uvedený stát, aby přijal opatření nezbytná k dosažení souladu s tímto
         stanoviskem ve lhůtě dvou měsíců ode dne jeho oznámení. Vzhledem k tomu, že Komise měla za to, že vyjádření předložené vládou
         Spojeného království v návaznosti na zmíněné stanovisko ukazuje, že nesplnění povinnosti dovolávané v odůvodněném stanovisku
         přetrvává, rozhodla se podat projednávanou žalobu.
      
       K žalobě
       Argumentace účastníků řízení
      20     Komise připouští, že území Gibraltaru je na základě článku 28 Aktu o přistoupení vyloučeno z působnosti pravidel pro harmonizaci
         daní z obratu a pro účely tohoto řízení je připravena vycházet z domněnky, že se na toto území nevztahují ani ustanovení práva
         Společenství týkající se harmonizace spotřebních daní.
      
      21     Komise nicméně tvrdí, že pozměněná směrnice 77/799 je, pokud jde o vzájemnou pomoc mezi příslušnými orgány členských států
         v oblasti DPH a spotřebních daní, součástí ustanovení Společenství vztahujících se na Gibraltar.
      
      22     Tato směrnice podle Komise zavádí mechanismus výměny údajů mezi daňovými orgány členských států, aby tyto orgány mohly lépe
         dbát na dodržování vnitrostátních právních předpisů. Její cíl spočívá pouze v usnadnění výměny údajů nezbytných k vyměření
         a výběru daní v souladu s daňovým systémem každého členského státu, a tím v boji proti daňovým únikům, v zabránění narušení
         pohybu kapitálu a v ochraně poctivé hospodářské soutěže. Změny směrnice 77/799 provedené směrnicemi 79/1070 a 92/12 nemají
         žádný dopad na daňové právo členských států jako takové. Nejedná se o harmonizační opatření právních předpisů týkajících se
         DPH nebo spotřebních daní.
      
      23     Údaje daňových orgánů Gibraltaru mohou být užitečné, ba i nezbytné pro správné vyměření DPH nebo spotřebních daní v jiných
         oblastech Evropského společenství, i když se tyto daně neuplatňují na Gibraltar.
      
      24     Podle Komise je konec konců možné argumentovat i tím, že článek 10 ES vyžaduje rozšíření systému vzájemného předávání údajů
         na Gibraltar.
      
      25     Vzhledem k tomu, že směrnice 92/12 se téměř výlučně týká harmonizace hmotněprávních předpisů v oblasti spotřebních daní, je
         nezbytně založena na článku 99 Smlouvy o EHS. Pouhá skutečnost, že ustanovení je uvedeno v opatření, které se týká především
         hmotněprávní harmonizace, mu nepropůjčuje povahu harmonizačního ustanovení. Pokud jde o směrnici 79/1070, měla být založena
         na článku 100 Smlouvy o EHS. Právní základ dovolávaný pro rozšíření působnosti směrnice 77/799 na DPH, respektive spotřební
         daně, nemůže být v žádném případě určujícím pro to, jak bude na opatření vzájemné pomoci nahlíženo z úhlu pohledu článku 28
         Aktu o přistoupení.
      
      26     Španělská vláda soudí, že ačkoli Společenství chtělo a přijalo, aby určitá území byla vyloučena z harmonizace nepřímých daní,
         a to z různých důvodů, nezamýšlelo, aby se tato území stala místy daňových úniků na újmu jiných členských států, z důvodu,
         že jeden z nich odmítne poskytnout druhému členskému státu údaje týkající se jednoho z těchto území. Taková situace by pravděpodobně
         byla překážkou hmotněprávní harmonizace na jiných územích, na něž se harmonizace naopak vztahuje.
      
      27     Hospodářská situace Gibraltaru doznala změn, včetně jejího vlivu na různé aspekty fungování vnitřního trhu. Španělské království,
         jako neprovedením směrnice zvláště poškozená strana, má dostatečné důkazy k prokázání, že nepoužití pozměněné směrnice 77/799
         na Gibraltar způsobuje členským státům újmu. Tento argument dovedený do krajnosti vede k povinnosti spolupráce mezi členskými
         státy, která vyplývá z článku 10 ES.
      
      28     V jistém smyslu je možno konstatovat vývoj v pojetí a ve významu, které je nutno přisoudit spolupráci, kterou si daňové orgány
         musí navzájem poskytnout prostřednictvím výměny údajů za účelem účinnějšího boje proti daňovým únikům a vyhýbání se daňovým
         povinnostem. Následně je možno rozlišovat podle toho, zda se opatření pro spolupráci vztahuje k cíli daňové harmonizace nebo
         zda se pouze týká opatření, které nedosahuje tohoto rozměru a které se omezuje na stanovení pravidel pro spolupráci mezi členskými
         státy.
      
      29     I když se ve Španělsku nacházejí území, na něž se DPH nevztahuje nebo která nejsou součástí celní unie, Španělské království
         nemá za to, že by se směrnice 77/799 ve znění směrnice 79/1070 nebo směrnice 92/12 neměla vztahovat na tato území.
      
      30     Závěrem je španělská vláda toho názoru, že skutečnost, že určitá území jsou vyloučena z působnosti harmonizované DPH a spotřebních
         daní, neznamená jejich automatické vyloučení z působnosti pozměněné směrnice 77/799. Cílem této směrnice je její všeobecné
         geografické použití.
      
      31     Vláda Spojeného království zpochybňuje opodstatněnost žaloby. Rozšíření režimu směrnice 77/799, jednak na DPH směrnicí 79/1070
         a jednak na spotřební daně směrnicí 92/12, se nevztahují na Gibraltar.
      
      32     V rozsahu, v němž se pozměněná směrnice 77/799 týká vzájemné pomoci v oblasti DPH, zahrnuje „harmonizaci právních předpisů
         členských států týkajících se daní z obratu“ ve smyslu článku 28 Aktu o přistoupení, a proto se nevztahuje na Gibraltar. Znění
         tohoto ustanovení musí být vykládáno v jeho obvyklém významu.
      
      33     V rozsahu, v němž se zmíněná směrnice týká vzájemné pomoci v oblasti spotřebních daní, se tato směrnice rovněž nevztahuje
         na Gibraltar. Vyplývá to z vyloučení Gibraltaru z celního území Společenství a ze skutečnosti, že ustanovení Smlouvy o ES,
         jejichž cílem je zajistit volný pohyb zboží v rámci vnitřního trhu, se nevztahují na Gibraltar. První bod odůvodnění směrnice
         92/12, jakož i několik jiných bodů odůvodnění ukazují, že cílem této směrnice je zajistit volný pohyb zboží.
      
      34     Je nemožné odlišit cíle vzájemné pomoci v oblasti vyměření a výběru DPH a spotřebních daní od cílů harmonizace ustanovení
         týkajících se samotné DPH a spotřebních daní. Vyměření a výběr DPH a spotřebních daní, které jsou v úzkém vztahu se vzájemnou
         pomocí upravenou zmíněnou směrnicí, jsou neoddělitelně propojeny s daněmi a poplatky, které mají být stanoveny a vybrány.
         Účinnost správy daňového systému představuje důležitý faktor při určování efektivní sazby daně a v praxi ji nelze oddělit
         od schopnosti členských států vybírat daně.
      
      35     Rozšíření působnosti směrnice 77/799 směrnicemi 79/1070 a 92/12 bylo přijato na základě článku 99 Smlouvy o EHS o harmonizaci
         právních předpisů týkajících se nepřímých daní v rozsahu, v jakém je tato harmonizace nezbytná pro vytvoření a fungování vnitřního
         trhu. Právní základy použité pro rozšíření režimu vzájemné pomoci na DPH a spotřební daně nemohou být určujícími pro vyřešení
         sporu v tomto řízení, ale tvoří pozadí tohoto sporu a musí k nim být přihlédnuto.
      
      36     Vláda Spojeného království připomíná, že v bodě 67 rozsudku ze dne 29. dubna 2004, Komise v. Rada (C‑338/01, Recueil, s. I‑4829),
         Soudní dvůr konstatoval, že výraz „ustanovení o daních“, uvedený v čl. 95 odst. 2 ES, je namístě vykládat v tom smyslu, že
         nezahrnuje pouze ustanovení určující osoby povinné k dani, zdanitelná plnění, základ daně, sazby přímých a nepřímých daní
         a osvobození od nich, ale vztahuje se také na ustanovení týkající se podmínek výběru těchto daní. Podobné úvahy je nutno uplatnit
         i v projednávané věci.
      
      37     Přístup Spojeného království je v souladu s přístupem přijatým v novějších daňových předpisech Společenství, podle kterého
         jsou opatření pro spolupráci v oblasti DPH daňovými harmonizačními opatřeními [viz třetí bod odůvodnění nařízení Rady (ES)
         č. 1798/2003 ze dne 7. října 2003 o správní spolupráci v oblasti daně z přidané hodnoty a o zrušení nařízení (EHS) č. 218/92
         (Úř. věst. L 264, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 392)].
      
      38     Odkaz na článek 10 ES jako na základ úvah, s cílem vyhnout se důsledku, který by jinak vyplynul z použití článku 28 Aktu o přistoupení,
         není v souladu s literou ani s duchem zmíněného článku 10 ES.
      
      39     Tvrzení Španělského království týkající se právní situace dotčených španělských území nejsou relevantní ve věci, která je
         předmětem tohoto řízení.
      
       Závěry Soudního dvora
       Úvodní poznámka
      40     Ve světle postupu před zahájením soudního řízení a odůvodnění žaloby musí být projednávaná žaloba vykládána tak, že se týká
         nepoužití pozměněné směrnice 77/799, pouze pokud jde o DPH a spotřební daně.
      
       Vzájemná pomoc mezi příslušnými orgány členských států v oblasti DPH
      41     Podle čl. 299 odst. 4 ES se Smlouva vztahuje na Gibraltar, vzhledem k tomu, že posledně uvedený je kolonií Koruny, za jejíž
         zahraniční vztahy převzalo odpovědnost Spojené království. Na základě Aktu o přistoupení se nicméně některá ustanovení Smlouvy
         nepoužijí na Gibraltar (viz rozsudek ze dne 23. září 2003, Komise v. Spojené království, C‑30/01, Recueil, s. I‑9481, bod
         47), přičemž se jedná o výjimky zavedené s ohledem na zvláštní právní situaci a zejména postavení tohoto území jako svobodného
         přístavu. 
      
      42     Z článku 28 Aktu o přistoupení vyplývá, že nestanoví‑li Rada Evropské Unie jednomyslně na návrh Komise jinak, nepoužijí se
         akty orgánů Společenství v oblasti harmonizace právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu na Gibraltar.
         
      
      43     Jakožto výjimka z použití práva Společenství na území Společenství musí být zmíněné ustanovení vykládáno způsobem, který omezuje
         jeho dosah na nezbytnou ochranu zájmů Gibraltaru, které mu toto ustanovení umožňuje zachovat. Musí být mimoto vykládáno ve
         světle čl. 10 prvního pododstavce druhé věty ES, podle něhož jsou členské státy povinny usnadňovat Společenství plnění jeho
         poslání (viz v tomto smyslu rozsudek ze dne 25. února 1988, Komise v. Řecko, 194/85 a 241/85, Recueil, s. 1037, bod 20).
      
      44     Není tudíž možno považovat za „akty v oblasti harmonizace právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu“ ve
         smyslu zmíněného článku 28 ustanovení, která se omezují na to, že upravují spolupráci mezi členskými státy a nechávají na
         každém z nich použití vlastních metod vyhledávání a sdělování údajů. 
      
      45     Pozměněná směrnice 77/799 přitom nejde nad tento rámec, jak vyplývá zejména z jejího čl. 8 odst. 1, který odkazuje na meze
         výměny údajů vyplývající z právních předpisů nebo ze správní praxe dotčeného členského státu.
      
      46     Je tedy namístě učinit závěr, že pozměněná směrnice 77/799 nespadá v rozsahu, v němž se týká DPH, mezi „akty v oblasti harmonizace
         právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu“ ve smyslu článku 28 Aktu o přistoupení.
      
      47     Tento závěr není v rozporu se závěrem, ke kterému dospěl Soudní dvůr ve svém výše uvedeném rozsudku Komise v. Rada, který
         podává výklad pojmu „ustanovení o daních“ ve smyslu čl. 95 odst. 2 ES, a nikoliv pojmu „akty v oblasti harmonizace“ ve smyslu
         článku 28 Aktu o přistoupení.
      
      48     Kromě toho je ve třetím bodu odůvodnění nařízení č. 1798/2003, dovolávaného vládou Spojeného království, zajisté uvedeno,
         že „[o]patření pro harmonizaci daní přijatá k dokončení vnitřního trhu by tudíž měla zahrnovat vytvoření společného systému
         pro výměnu informací mezi členskými státy, přičemž si mají být správní orgány členských států navzájem nápomocny a mají spolupracovat
         s Komisí, aby zajistily správné uplatňování DPH na dodání zboží a služeb, nabytí zboží uvnitř Společenství a dovoz zboží“.
         
      
      49     Takové ustanovení primárního práva, jako je článek 28 Aktu o přistoupení, nicméně nemůže být vykládáno ve světle některého
         bodu odůvodnění aktu sekundárního práva. Výše uvedený třetí bod odůvodnění představuje mimoto část odůvodnění nařízení přijatého
         zákonodárcem Společenství na základě článku 93 ES, který, na rozdíl od článku 28 Aktu o přistoupení, zejména nemá povahu ustanovení
         upravujícího výjimku. Tento bod odůvodnění tedy nemůže zpochybnit závěr učiněný Soudním dvorem v bodě 46 tohoto rozsudku.
      
      50     Z výše uvedeného vyplývá, že pozměněná směrnice 77/799 se v rozsahu, v němž se týká DPH, vztahuje na Gibraltar. 
       Vzájemná pomoc mezi příslušnými orgány v oblasti spotřebních daní 
      51     Ohledně této otázky je třeba připomenout, že na základě článku 29 Aktu o přistoupení ve spojení s bodem 4 části I přílohy I
         tohoto aktu je Gibraltar vyloučen z celního území Společenství. Stejně jako článek 28 Aktu o přistoupení musí být tato výjimka
         vykládána restriktivně. 
      
      52     Pro účely projednávané věci není nezbytné určit, zda vyloučení Gibraltaru z celního území Společenství znamená, že se ustanovení
         směrnice 92/12 týkající se harmonizace hmotněprávních předpisů v oblasti spotřebních daní nevztahují na Gibraltar. 
      
      53     I za předpokladu, že by se tato ustanovení nevztahovala na toto území, zmíněné vyloučení totiž každopádně neznamená, že se
         Gibraltar vymyká povinnosti vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států upravené pozměněnou směrnicí 77/799 v oblasti
         spotřebních daní. Skutečnost, že orgány Gibraltaru podléhají této povinnosti, je totiž bez dopadu na případné nepoužití na
         toto území ustanovení vyžadujících harmonizaci těchto spotřebních daní jako takových.
      
      54     V důsledku toho se pozměněná směrnice 77/799 v rozsahu, v němž se týká spotřebních daní, vztahuje na Gibraltar.
      55     S ohledem na výše uvedené musí být žaloba Komise považována za opodstatněnou.
      56     Je tedy namístě konstatovat, že Spojené království tím, že nepoužilo v oblasti DPH a spotřebních daní pozměněnou směrnici
         77/799 na území Gibraltaru, nesplnilo povinnosti, které pro něj vyplývají ze Smlouvy o ES.
      
       K nákladům řízení
      57     Podle čl. 69 odst. 2 jednacího řádu bude účastníku řízení, který byl ve sporu neúspěšný, uložena náhrada nákladů řízení, pokud
         účastník, který byl ve sporu úspěšný, náhradu nákladů ve svém návrhu požadoval. Vzhledem k tomu, že Komise ve svém návrhu
         požadovala, aby Spojenému království byla uložena náhrada nákladů řízení, a Spojené království bylo ve sporu neúspěšné, je
         namístě uložit mu náhradu nákladů řízení. V souladu s čl. 69 odst. 4 prvním pododstavcem téhož jednacího řádu Španělské království,
         které bylo vedlejším účastníkem řízení, ponese vlastní náklady.
      
      Z těchto důvodů Soudní dvůr (velký senát) rozhodl takto:
      1)      Spojené království Velké Británie a Severního Irska tím, že nepoužilo v oblasti daně z přidané hodnoty a spotřebních daní
            směrnici Rady 77/799/EHS ze dne 19. prosince 1977 o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých
            a nepřímých daní, ve znění směrnice Rady 79/1070/EHS ze dne 6. prosince 1979 a směrnice Rady 92/12/EHS ze dne 25. února 1992
            o obecné úpravě, držení, pohybu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani, na území Gibraltaru, nesplnilo povinnosti,
            které pro něj vyplývají ze Smlouvy o ES.
      2)      Spojenému království Velké Británie a Severního Irska se ukládá náhrada nákladů řízení.
      3)      Španělské království ponese vlastní náklady. 
      Podpisy.
      * Jednací jazyk: angličtina.