CELEX: 62005CJ0330
Language: bg
Date: 2007-11-15 00:00:00
Title: Решение на Съда (първи състав) от 15 ноември 2007 г.#Наказателно производство срещу Fredrik Granberg.#Искане за преюдициално заключение: Hovrätten för Övre Norrland - Швеция.#Акцизи - Минерални масла - Необичаен вид транспорт.#Дело C-330/05.

Дело C-330/05
      Наказателно производство
      срещу
      Fredrik Granberg
      (Преюдициално запитване, отправено от Hovrätten för Övre Norrland)
      „Акцизи — Минерални масла — Необичаен вид транспорт“
      Резюме на решението
      1.        Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Акцизи — Директива 92/12 — Облагани с акциз продукти — Определяне
            на държавата-членка, в която акцизът е изискуем
      (член 9, параграф 3 от Директива 92/12 на Съвета)
      2.         Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Акцизи — Директива 92/12 — Облагани с акциз продукти — Определяне
            на държавата-членка, в която акцизът е изискуем
      (член 9, параграф 3 от Директива 92/12 на Съвета)
      3.         Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Акцизи — Директива 92/12 — Облагани с акциз продукти — Определяне
            на държавата-членка, в която акцизът е изискуем
      (член 7, параграф 4 и член 9, параграф 3 от Директива 92/12 на Съвета)
      1.        Член 9, параграф 3 от Директива 92/12 относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението
         и мониторинга на такива продукти не допуска общо облагане с акциз в държавата-членка на потребление на газьол за отопление,
         придобит в друга държава-членка от физическо лице за свое собствено ползване и превозван от него до посочената държава-членка
         на потребление, независимо от начина, по който се извършва превозът.
      
      Всъщност държава-членка може да използва предвидената в тази разпоредба възможност само когато превозът на стоката е извършен
         от физическото лице посредством вид транспорт, който е включен в понятието „необичайни видове транспорт“, така както то е
         определено в тази разпоредба.
      
      (вж. точки 31 и 32; точка 1 от диспозитива)
      2.        Превозът от физическо лице на 3000 l газьол за отопление в три контейнера, общоизвестни като „големи контейнери за насипен
         товар“ и натоварени в лекотоварен камион, представлява „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3 от Директива
         92/12 относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението и мониторинга на такива продукти.
      
      (вж. точка 41; точка 2 от диспозитива)
      3.        Член 7, параграф 4 от Директива 92/12 относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението
         и мониторинга на такива продукти допуска законодателството на държава-членка по местоназначение, в която акцизът е изискуем,
         в съответствие с предвидената в член 9, параграф 3 от тази директива възможност да задължи всяко физическо лице, което е придобило
         лично и за свое собствено ползване газьол за отопление в друга държава-членка, където тази стока е била освободена за потребление,
         и което лично превозва тази стока към държавата-членка по местоназначение посредством „необичаен вид транспорт“ по смисъла
         на член 9, параграф 3, да предостави обезпечение, за да гарантира плащането на акциз, и да разполага с придружаващ документ,
         както и с документ, който удостоверява предоставянето на това обезпечение.
      
      Действително, както личи от тринадесетото съображение и от член 18 от директивата, целта на този придружаващ документ е по-специално
         да идентифицира превозваните стоки, както и да определи техния данъчен статус; не може следователно да се изключи възможността
         държава-членка по местоназначение да предвиди за тази цел, в случай на превоз на газьол за отопление от физическо лице посредством
         необичаен вид транспорт, това физическо лице да разполага с такива документи.
      
      (вж. точки 54—56; точка 3 от диспозитива)
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (първи състав)
      15 ноември 2007 година(*)
      
      „Акцизи — Минерални масла — Необичаен вид транспорт“
      По дело C‑330/05
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Hovrätten för Övre Norrland (Швеция) с акт от 22 август
         2005 г., постъпил в Съда на 6 септември 2005 г., в рамките на наказателното производство срещу
      
      Fredrik Granberg,
      СЪДЪТ (първи състав),
      състоящ се от: г‑н P. Jann, председател на състав, г‑н A. Tizzano (докладчик), г‑н R. Schintgen, г‑н M. Ilešič и г‑н E. Levits,
         съдии,
      
      генерален адвокат: г‑жа V. Trstenjak,
      секретар: г‑н H. von Holstein, заместник-секретар,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 23 ноември 2006 г.,
      като има предвид становищата, представени:
      –        за г‑н Granberg, от адв. L. Lindström, advokat,
      –        за шведското правителство, от г‑жа K. Norman и г‑н A. Kruse, в качеството на представители,
      –        за гръцкото правителство, от г‑н S. Spyropoulos, г‑жа N. Dafniou, г‑жа Z. Chatzipavlou и г‑жа S. Trekli, в качеството на представители,
      –        за италианското правителство, от г‑н I. M. Braguglia, в качеството на представител, подпомаган от г‑н G. Albenzio, avvocato
         dello Stato,
      
      –        за полското правителство, от г‑н J. Pietras, в качеството на представител,
      –        за Съвета на Европейския съюз, от г‑жа E. Karlsson и г‑жа M.‑M. Josephides, в качеството на представители,
      –        за Комисията на Европейските общности, от г‑н W. Mölls и г‑жа L. Ström van Lier, в качеството на представители,
      след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 27 февруари 2007 г.
      постанови настоящото
      Решение
      1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 7, параграф 4 и член 9, параграф 3 от Директива 92/12/ЕИО на Съвета
         от 25 февруари 1992 година относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението и мониторинга
         на такива продукти (ОВ L 76, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 129), изменена с Директива
         92/108/ЕИО на Съвета от 14 декември 1992 година (ОВ L 390, стр. 124; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9,
         том 1, стр. 170, наричана по-нататък „директивата“), както и до действителността на втората разпоредба.
      
      2        Запитването е отправено в рамките на наказателно производство срещу г‑н Granberg за незаконно внасяне в Швеция на газьол за
         отопление, който е минерално масло по смисъла на член 9, параграф 3 от директивата.
      
      I –  Правна уредба
       Общностно право
      3        Петото, шестото, седмото, дванадесетото и тринадесетото съображение от директивата предвиждат следното:
      
      „като има предвид, че всяка доставка, държане с цел доставка или доставка за нуждите на търговец, осъществяващ независима
         икономическа дейност, или за нуждите на публичноправна организация, извършени в друга държава-членка, различна от тази, в
         която стоката е освободена за потребление, водят до изискуемост на акциза в тази друга държава-членка;
      
      като има предвид, че при придобиването от физически лица на подлежащи на облагане с акциз продукти за свое собствено потребление
         и превозването им от тях акциз се дължи в страната на придобиване;
      
      като има предвид, че за да се установи, че подлежащи на облагане с акциз продукти се придобиват с търговска, а не с лична
         цел, държавите-членки трябва да имат предвид редица критерии;
      
      […]
      като има предвид, че за да се осигури събирането на данъка в съответствие с определените от държавите-членки ставки, е необходимо
         да се въведат разпоредби за установяването на процедура за движението на такива стоки в режим на отложено плащане на данъка;
      
      като има предвид, че в тази връзка е нужно най-напред да се въведат разпоредби за лесното идентифициране на всяка пратка;
         като има предвид, че следва да се предвидят разпоредби относно незабавното определяне на данъчния статус на пратката; като
         има предвид, че в този случай е необходимо за постигането на тези цели да се предвиди придружаващ документ, който може да
         е както административен, така и търговски; като има предвид, че използваният търговски документ трябва да съдържа съществените
         елементи, които са отразени в административния документ“.
      
      4        Съгласно член 3, параграф 1 от нея директивата се прилага на равнище Общност за минерални масла, за алкохол и алкохолни напитки,
         както и за тютюневи изделия.
      
      5        Член 6, параграф 1 от директивата предвижда:
      
      „Акцизът се дължи от момента на освобождаване за потребление […]
      Освобождаване за потребление на стоки, подлежащи на облагане с акциз, означава:
      а)      всяко извеждане, включително неправомерно, от режим на отложено плащане;
      б)      всяко производство, включително неправомерно, на такива стоки, осъществено извън рамките на режим на отложено плащане;
      в)      всяко внасяне, включително неправомерно, на такива стоки, ако тези стоки не са поставени под режим на отложено плащане.“
      6        Член 7 от директивата предвижда:
      
      „1.      В случай, че подлежащи на облагане с акциз стоки, които вече са били освободени за потребление в една от държавите-членки,
         се държат с търговска цел в друга държава-членка, в държавата-членка, в която тези стоки се държат, се дължи акциз.
      
      […]
      4.      Стоките, посочени в параграф 1, се превозват между териториите на различните държави-членки заедно с придружаващ документ,
         посочващ основните сведения от документа, указан в член 18, параграф 1. Формата и съдържанието на този документ се определят
         в съответствие с процедурата, установена в член 24 от настоящата директива.
      
      [...]“
      7        Съгласно текста на член 8 от директивата:
      
      „По отношение на продукти, придобити от частни лица [другаде в текста: „физически лица“] за свое собствено ползване и превозвани
         от тях, ръководният принцип на вътрешния пазар предвижда, че акцизът се събира в държавата-членка на тяхното придобиване.“
      
      8        Член 9, параграф 3 от директивата гласи:
      
      „Държавите-членки могат също да предвидят, че акцизът става изискуем в държавата-членка на потреблението при придобиване на
         минерални масла, които вече са били освободени за потребление в друга държава-членка, ако такива стоки са превозвани при използване
         на необичайни видове транспорт от физически лица или от тяхно име [да се чете: „или за тяхна сметка“]. Необичаен транспорт
         означава превоз на горива, с изключение на тези в резервоари на превозни средства или в съдове за резервно гориво, и превоз
         на течни продукти за отопление, освен превоза посредством цистерни, използвани от името [да се чете: „за сметка“] на търговци
         по занятие.“
      
      9        Член 18 от директивата предвижда:
      
      „1.      Независимо от възможното използване на компютъризирани процедури, всички подлежащи на акциз стоки, придвижвани при отложено
         плащане на данък между различни държави-членки, включително придвижваните по море или въздух директно от едно пристанище или
         летище на Общността до друго, се придружават от документ, съставен от отправителя [другаде в текста: „изпращача“]. Този документ
         може да бъде както административен документ, така и търговски документ. Формата и съдържанието на този документ, както и процедурата,
         която се прилага, когато неговото използване обективно е неподходящо, се определят в съответствие с процедурата по член 24
         от настоящата директива.
      
      2.      С цел идентифициране на стоките и извършване на проверки, опаковките следва да са номерирани и стоките — описани, като се
         използва документът, указан в параграф 1. При необходимост, следва всеки контейнер да бъде запечатан от изпращача, ако превозното
         средство е признато от държавите-членки на изпращането за подходящо за запечатване, или опаковките да бъдат запечатани от
         изпращача.
      
      3.      В случаите, когато получателят не е лицензиран складодържател или регистриран търговец, и независимо от член 17, документът,
         указан в параграф 1, трябва да бъде придружен от документ, удостоверяващ, че акцизът е бил платен в държавата-членка по местоназначение,
         или че в съответствие с условията, определени от компетентните власти на държавата-членка по местоназначение, е била приложена
         каквато и да е друга процедура за събиране на данъка.
      
      Този документ трябва да дава сведения относно:
      –        адреса на съответната служба на данъчните власти на държавата-членка по местоназначение,
      –        датата и справката за плащането или за приемането на обезпечението за плащането от тази служба.
      […]“.
       Националното право
      10      Член 4 от глава 1 от Закона за контрол на превоза и на други сделки с алкохолни продукти, тютюневи изделия и минерални масла
         в рамките на събирането на акциз (lag (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och
         mineraloljeprodukter, наричан по-нататък „LPK“), гласи следното:
      
      „Вносител“ означава вносителят на акциза, в съответствие с
      […]
      3.      глава 4, член 1, първа алинея, точки 1—5 или 7, или член 2 от Закона (1994:1776) за данъка върху енергията [lag (1994:1776)
         om skatt på energi, наричан по-нататък „LSE“].“
      
      11      Член 1 от глава 4 от LSE предвижда:
      
      „Вносител на данъка върху енергията е […]:
      [...]
      5.      всяко лице […], което внася или получава в Швеция гориво с произход от друга държава-членка от Европейската общност;
      [...]“
      12      Член 1а от глава 4 от LSE гласи:
      
      „В съответствие с член 1, точка 5 данъкът не се дължи
      […]
      3.      за горивата, внесени в Швеция за частна употреба в резервоар на пътно превозно средство, на плавателен съд или на летателен
         апарат или в резервни туби с максимална вместимост от 10 l.“
      
      13      Съгласно текста на член 6 от глава 1 от LPK:
      
      „Продукт, подлежащ на облагане с акциз, може да бъде превозван само ако са изпълнени изискванията относно придружаващия документ,
         обезпечението [за да се гарантира плащането на данъка], удостоверението за обезпечението и декларацията, произтичащи от посочените
         в член 2 закони или от посочените в член 5а разпоредби.“
      
      14      По силата на член 1 от глава 5 от LPK всяко лице, което в нарушение на член 6 от глава 1 от същия закон умишлено внася в Швеция
         продукти, които подлежат на облагане с акциз, от държава, включена в зоната, по отношение на която се прилага общностната
         правна уредба на акцизите, и което по този начин може да затрудни значително данъчния контрол върху превоза на стоки, се наказва
         за незаконен превоз на подлежащи на облагане с акциз продукти с лишаване от свобода до две години. Ако нарушението е маловажно,
         извършителят се наказва с глоба.
      
       Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси
      15      На 7 декември 2003 г. г‑н Granberg, който пътува с лекотоварен камион от Финландия, е спрян за проверка на шведския митнически
         пункт в Övertorneå. Митническите власти установяват наличие в превозното средство на 3000 l газьол, който се продава във Финландия
         като продукт за отопление. Газьолът е превозван в покрито товарно отделение в три контейнера, общоизвестни като „големи контейнери
         за насипен товар“ (наричани по-нататък „IBC“). Тези IBC са от вид, който се използва от търговци по занятие в частност за
         превоз на хидравлични масла. Този газьол бил предназначен за отопление на жилището на г‑н Granberg и следователно бил за негово
         лично потребление. В приложение на член 1 от глава 4 от LSE във връзка с член 4 от глава 1 от LPK съответната стока е приета
         за подлежаща на облагане с акциз.
      
      16      Прокуратурата образува производство срещу г‑н Granberg за значително затрудняване на данъчния контрол, поради това че не представя
         декларация на компетентните данъчни органи преди превоза на посочения газьол, че не предоставя обезпечение, за да гарантира
         плащането на дължимите данъци и че не разполага нито с удостоверение за обезпечение, нито с опростен придружаващ документ.
         С решение от 4 май 2004 г. Haparanda tingsrätt (Районен съд в Haparanda) му налага наказание глоба за незаконен превоз на
         продукти, подлежащи на облагане с акциз.
      
      17      Г‑н Granberg обжалва това решение пред Hovrätten för Övre Norrland (Апелативен съд на Övre Norrland). Той признава посочените
         в обвинението срещу него факти, но оспорва квалификацията на същите като престъпление. Той твърди, че като налага плащане
         на акциз за всеки внос на газьол за отопление, без да предвижда изключения за вноса, който е извършен по различен начин от
         превоза с „необичайни видове транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3 от директивата, шведският законодател не е транспонирал
         или най-малкото е транспонирал неправилно разпоредбите на тази директива.
      
      18      При тези обстоятелства Hovrätten för Övre Norrland решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални
         въпроси:
      
      „1)      Допуска ли член 9, параграф 3 от [директивата] държавите-членки да изключат чрез обща разпоредба газьола за отопление от приложното
         поле на член 8 от директивата, така че [законодателството на] държава-членка да може да предвиди, че физическо лице, което
         е придобило лично и за свое собствено ползване мазут в друга държава-членка, където тази стока е била освободена за потребление,
         и което го е превозило лично до държавата-членка по местоназначение, е задължено да внесе акциз в последната държава, независимо
         от начина, по който е бил извършен превозът на мазута?
      
      2)      Ако отговорът на първия въпрос е утвърдителен, член 9, параграф 3 от [директивата] съвместим ли е с принципа за свободно движение
         на стоки, утвърден в Договора за ЕО, както и с принципа на пропорционалност, макар че целта на член 9, параграф 3 изглежда
         е да възпре физическите лица да превозват минерални масла, като предвижда изключение от общото правило, според което за продукти,
         придобити от физически лица за свое собствено ползване и превозвани от тях, акцизът се събира в държавата-членка на тяхното
         придобиване? Съвместима ли е такава цел с посоченото от Съвета [на Европейския съюз] правно основание на директивата или член 9,
         параграф 3 от нея е незаконосъобразен?
      
      3)      Ако отговорът на първия въпрос е отрицателен, превозването от физическо лице на 3000 l газьол за отопление в три контейнера,
         общоизвестни като „[IBC]“ — които сами по себе си могат да бъдат одобрени за професионален превоз на опасни стоки, по-специално
         във вид на течност — и натоварени в лекотоварен камион, представлява ли необичаен вид транспорт по смисъла на член 9, параграф 3
         от [директивата]?
      
      4)      В съответствие ли е с член 7, параграф 4 от [директивата] приемането от държава-членка на разпоредба, с която физическо лице,
         което лично е придобило за свое собствено ползване газьол за отопление в друга държава-членка, където тази стока е била освободена
         за потребление, и което го е превозило лично до държавата-членка по местоназначение посредством необичаен вид транспорт по
         смисъла на член 9, параграф 3 от директивата, е задължено да предостави обезпечение, за да гарантира плащането на акциз, както
         и да разполага по време на превоза с опростен придружаващ документ и с удостоверение за обезпечение за плащането на акциз?“
      
       По преюдициалните въпроси
       По първия въпрос
      19      С първия си въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 9, параграф 3 от директивата допуска
         общо облагане с акциз в държавата-членка на потребление на газьол за отопление, придобит в друга държава-членка от физическо
         лице за свое собствено ползване и превозван от него до посочената държава-членка на потребление, независимо от начина, по
         който се извършва превозът.
      
       Становища, представени на Съда
      20      Полското правителство, Съветът и Комисията на Европейските общности предлагат на този въпрос да се отговори отрицателно.
      
      21      Те твърдят, че член 9, параграф 3 от директивата дава възможност на държавите-членки да изключат от приложното поле на член 8
         от директивата газьола за отопление, внесен на тяхната територия от физическо лице за свое собствено ползване и превозван
         от него, само при условие че това лице използва за тази цел „необичаен вид транспорт“ по смисъла на посочения член 9, параграф 3.
      
      22      Според полското правителство и Съвета тази разпоредба трябва да се тълкува стеснително, тъй като представлява дерогация на
         общото правило, установено с член 8 от директивата. Във връзка с това Съветът уточнява, че ако общностният законодател е искал
         да позволи на държавите-членки да изключат от приложното поле на посочения член 8 всички превози на газьол за отопление, извършвани
         от физически лица, той е щял да предвиди това изрично.
      
      23      На противоположно мнение са шведското, гръцкото и италианското правителство, които считат, че държавите-членки могат да изключат
         от приложното поле на член 8 от директивата течни продукти за отопление, превозвани от физически лица, и следователно да предвидят,
         че акциз за тези продукти се дължи в държавата-членка на потребление, независимо от избрания начин на превоз.
      
      24      Шведското правителство твърди основно, че от самия текст на член 9, параграф 3 от директивата следвало, че по отношение на
         газьола за отопление не съществува никаква възможност за физическо лице да превозва този вид продукт с „обичаен“ вид транспорт
         и следователно да бъде освободен от плащане на акциз в държавата-членка на потребление. В действителност целта на тази разпоредба
         била да позволи на държавите-членки да предвидят обща забрана за превоз на газьол за отопление от физически лица.
      
      25      От своя страна гръцкото и италианското правителство отбелязват, че с оглед на особения им характер общностният законодател
         е изключил течните продукти за отопление от приложното поле на член 8 от директивата. В действителност, за разлика от други
         обложени с акциз продукти като тютюна и алкохолните напитки, течните продукти за отопление обикновено не се превозват от физически
         лица за лично потребление. Следователно можело да се презюмира, че този вид продукти се превозва само с търговска цел.
      
       Отговор на Съда
      26      Както Съдът вече е приел, целта на директивата е да установи известен брой правила относно държането, движението и контрола
         на продуктите, които подлежат на облагане с акциз, по специално за да се осигури еднаква изискуемост на акциза във всички
         държави-членки (Решение от 2 април 1998 г. по дело EMU Tabac и др., C‑296/95, Recueil, стр. I‑1605, точка 22, Решение от 5 април
         2001 г. по дело Van de Water, C‑325/99, Recueil, стр. I‑2729, точка 39, Решение от 12 декември 2002 г. по дело Cipriani, C‑395/00,
         Recueil, стр. I‑11877, точка 41 и Решение от 23 ноември 2006 г. по дело Joustra, C‑5/05, Recueil, стр. I‑11075, точка 27).
      
      27      Във връзка с това член 8 от директивата установява общия принцип, според който акциз за продукти, придобити от физически лица
         за свое собствено ползване и превозвани от тях, се дължи в държавата-членка на тяхното придобиване (вж. в този смисъл Решение
         по дело Joustra, посочено по-горе, точки 31 и 33).
      
      28      При все това по отношение на придобиването на минерални масла, които вече са били освободени за потребление в дадена държава-членка,
         член 9, параграф 3 от директивата дава възможност да се дерогира посоченото в член 8 от същата директива общо правило и по
         този начин да се предвиди, че акциз се дължи също в друга държава-членка, където тези продукти са били транспортирани за потребление.
      
      29      Държавите-членки обаче могат да се възползват от тази възможност само ако са изпълнени определени условия. В този смисъл минералните
         масла, които са обложени с акциз на основание на посочения член 9, параграф 3, трябва да бъдат превозвани от физически лица
         или за тяхна сметка „при използване на необичайни видове транспорт“, които са определени в тази разпоредба като „превоз на
         горива, с изключение на тези в резервоари на превозни средства или в съдове за резервно гориво, и превоз на течни продукти
         за отопление, освен превоза посредством цистерни, използвани от името [да се чете: „за сметка“] на търговци по занятие“.
      
      30      Следва да се отбележи също, че като дерогация от общо правило тази разпоредба трябва да се тълкува стеснително (вж. в този
         смисъл по-специално Решение от 18 януари 2001 г. по дело Комисия/Испания, C‑83/99, Recueil, стр. I‑445, точка 19, Решение
         от 12 декември 2002 г. по дело Белгия/Комисия, C‑5/01, Recueil, стр. I‑11991, точка 56 и Решение от 26 май 2005 г. по дело
         Stadt Sundern, C‑43/04, Recueil, стр. I‑4491, точка 27).
      
      31      От това следва, че обратно на становището, поддържано от шведското правителство, член 9, параграф 3 от директивата не може
         да се тълкува като допускащ облагане с акциз и в държавата-членка на потребление на всеки внос на газьол за отопление от физическо
         лице за свои лични цели, независимо от избрания начин на превоз. Държава-членка не може да използва предвидената в тази разпоредба
         възможност, когато превозът на стоката е извършен от това физическо лице посредством вид транспорт, който не е включен в понятието
         „необичайни видове транспорт“, така както то е определено в тази разпоредба, възпроизведена в точка 29 от настоящото решение.
      
      32      Следователно, на първия поставен въпрос трябва да се отговори, че член 9, параграф 3 от директивата не допуска общо облагане
         с акциз в държавата-членка на потребление на газьол за отопление, придобит в друга държава-членка от физическо лице за свое
         собствено ползване и превозван от него до посочената държава-членка на потребление, независимо от начина, по който се извършва
         превозът.
      
       По втория въпрос
      33      Предвид отговора на първия въпрос, не е необходимо да се отговаря на втория въпрос.
      
       По третия въпрос
      34      С третия си въпрос препращащата юрисдикция иска да се установи дали превозът от физическо лице на 3000 l газьол за отопление
         в три IBC, натоварени в лекотоварен камион, представлява „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3 от директивата.
      
       Становища, представени на Съда
      35      Комисията отбелязва, че текстовете на различни езици на член 9, параграф 3 от директивата не са напълно еднозначни в това
         отношение. По тази причина тя твърди, че въпросната разпоредба трябва да се тълкува с оглед на нейното съдържание, на контекста
         на нейното приемане и на принципа за стриктно тълкуване на изключенията. Следователно само превозът на газьол за отопление,
         който е извършен от професионален превозвач за сметка на физическо лице посредством цистерна, бил изключен от понятието за
         необичаен вид транспорт. За сметка на това превозът на такъв продукт от физическо лице посредством IBC очевидно се включвал
         в това понятие.
      
      36      Макар и да достигат до същия извод като Комисията, италианското и полското правителство подчертават яснотата и точността на
         член 9, параграф 3, чието тълкуване не повдигало никакво съмнение.
      
       Отговор на Съда
      37      Както бе припомнено в точка 29 от настоящото решение, в съответствие с даденото в член 9, параграф 3 от директивата определение
         под необичаен вид транспорт следва да се разбира „превоз на горива, с изключение на тези в резервоари на превозни средства
         или в съдове за резервно гориво, и превоз на течни продукти за отопление, освен превоза посредством цистерни, използвани от
         името [да се чете: „за сметка“] на търговци по занятие“.
      
      38      От самия текст на тази разпоредба следва, че всеки превоз на течни продукти за отопление, който не е извършен с цистерни,
         трябва да се счита за необичаен вид транспорт.
      
      39      Това тълкуване намира подкрепа в текстовете на посочената разпоредба на различни езици. Такъв е случаят по-конкретно с термините
         „tankers“ в текста на английски език, „autocisterne“ в текста на италиански език и „cystern“ в текста на полски език.
      
      40      Следователно се налага изводът, че превозът на газьол за отопление от физическо лице, което използва не цистерна, а обикновен
         лекотоварен камион, за какъвто става въпрос в главното производство, представлява „необичаен вид транспорт“ по смисъла на
         член 9, параграф 3 от директивата. Обстоятелството, че по това дело въпросният газьол се е съдържал в три IBC, не може да
         постави под съмнение този извод.
      
      41      Следователно на третия поставен въпрос следва да се отговори, че превозът от физическо лице на 3000 l газьол за отопление
         в три IBC, натоварени в лекотоварен камион, представлява „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3 от директивата.
      
       По четвъртия въпрос
      42      С четвъртия си въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 7, параграф 4 от директивата допуска
         държава-членка да изисква от физическо лице, което превозва за свое собствено ползване газьол за отопление посредством необичаен
         вид транспорт, да предостави обезпечение за плащането на акциз и да разполага по време на превоза с удостоверение за това
         обезпечение, както и с придружаващ документ.
      
       Становища, представени на Съда
      43      Комисията отбелязва, че член 7, параграф 1 от директивата, който дава описание на продуктите, до които се отнася параграф 4
         от същия член, посочва само продукти, които „се държат с търговска цел“. По тази причина тя счита, че тази разпоредба не се
         отнася до продукти, придобити от физически лица за свое собствено ползване, и следователно не се прилага към случая по главното
         производство. В това отношение Комисията подчертава, че от третото, петото, шестото и единадесетото съображение на директивата
         следвало, че последната установява ясно разграничение между стоки, които се държат с търговска цел и чийто превоз трябва да
         се придружава от документи, от една страна, и стоки, които се държат с лична цел, по отношение на които не се изисква никакъв
         документ за превоза им в друга държава-членка, от друга страна.
      
      44      Комисията добавя, че нито една разпоредба от директивата не предвижда, че посочените в член 9, параграф 3 от нея продукти
         трябва да се движат заедно с определен документ или да изискват предоставянето на обезпечение.
      
      45      За сметка на това шведското и полското правителство поддържат, че от член 9 от директивата следва, че всеки превоз, осъществен
         посредством необичаен вид транспорт, се извършва с търговска цел. Първото от тези правителства добавя, че тази разпоредба
         се основава на принципа, според който физическо лице не би следвало да има възможност да превозва минерални масла. Следователно
         всеки превоз на тези продукти, дори когато е извършен от физическо лице за свое собствено ползване, трябва да се счита за
         търговски по своя характер и следователно да бъде подчинен на изискванията, предвидени в член 7, параграф 4 от директивата.
      
       Отговор на Съда
      46      В самото начало следва да се отбележи, че член 7, параграф 4 от директивата, който се отнася за движението на продукти, които
         подлежат на облагане с акциз, заедно с придружаващ документ, препраща към член 18, параграф 1 от същата директива, който предвижда,
         че всички подлежащи на облагане с акциз продукти, придвижвани между държави-членки при отложено плащане на данък, се придружават
         от административен или търговски документ, съставен от изпращача.
      
      47      Член 18, параграф 3 от директивата предвижда възможност посоченият документ да бъде придружен от друг документ, удостоверяващ,
         че акцизът е бил платен в държавата-членка по местоназначение или че е била приложена каквато и да е друга процедура за събиране
         на данъка в съответствие с условията, определени от компетентните власти на тази държава-членка. Съгласно същата разпоредба
         този документ трябва да посочва по-конкретно датата и справката за плащането или за приемането на обезпечението за плащане
         от данъчните органи на държавата-членка по местоназначение.
      
      48      При тези уточнения следва да се констатира, че член 7, параграф 1 от директивата, който посочва продуктите, които трябва да
         се движат заедно с придружаващ документ като предвидения в параграф 4 от същия член, се отнася само до продуктите, които „се
         държат с търговска цел“.
      
      49      Както Съдът вече е приел, по този начин директивата прави разграничение между тези продукти, от една страна, и продуктите,
         които се държат с лична цел и чийто превоз не изисква никакъв документ, от друга страна (вж. в този смисъл посочените по-горе
         Решение по дело EMU Tabac и др., точка 23 и Решение по дело Joustra, точка 28).
      
      50      Действително, доколкото член 8 от директивата предвижда, че за продукти, които се държат с лична цел, акциз се събира в държавата-членка
         на тяхното придобиване, тази разпоредба не изисква никакъв документ за превоза им към друга държава-членка (вж. в този смисъл
         Решение по дело EMU Tabac и др., посочено по-горе, точка 24).
      
      51      Трябва обаче да се отбележи, че газьолът за отопление, придобит от физическо лице за свое собствено ползване и превозван от
         него посредством необичаен вид транспорт, е продукт, който се държи с лична цел. Следователно по гореизложените съображения
         член 7, параграф 4 от директивата не изисква при тези обстоятелства този продукт да се движи заедно с придружаващ документ.
      
      52      От този извод обаче не следва, че държава-членка не може да наложи превозът на газьол за отопление, който се държи с лична
         цел, да се извършва при наличието на документ от такова естество.
      
      53      Подобно задължение може да бъде необходимо в случай на превоз на минерални масла посредством необичаен вид транспорт, когато
         упражнявайки предвидената в член 9, параграф 3 от директивата възможност държавата-членка на потребление изисква плащане на
         акциз, за да може да осъществи контрол върху данъчното положение на тези продукти.
      
      54      Действително, както личи от тринадесетото съображение и от член 18 от директивата, целта на този придружаващ документ е по-специално
         да идентифицира превозваните стоки, както и да определи техния данъчен статус.
      
      55      Не може да се изключи възможността държава-членка по местоназначение да предвиди за тази цел, в случай на превоз на газьол
         за отопление от физическо лице посредством необичаен вид транспорт, това физическо лице да разполага с придружаващ документ,
         както и с документ, който удостоверява предоставянето на обезпечение, което да гарантира плащането на акциз.
      
      56      По гореизложените съображения на четвъртия поставен въпрос следва да се отговори, че член 7, параграф 4 от директивата допуска
         законодателството на държава-членка по местоназначение, в която акцизът е изискуем, в съответствие с предвидената в член 9,
         параграф 3 от тази директива възможност да задължи всяко физическо лице, което е придобило лично и за свое собствено ползване
         газьол за отопление в друга държава-членка, където тази стока е била освободена за потребление, и което лично превозва тази
         стока до държавата-членка по местоназначение посредством „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3, да предостави
         обезпечение, за да гарантира плащането на акциз, и да разполага с придружаващ документ, както и с документ, който удостоверява
         предоставянето на това обезпечение.
      
       По съдебните разноски
      57      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход
         на производството пред препращащата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноските. Разходите, направени
         за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
      
      По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:
      1)      Член 9, параграф 3 от Директива 92/12/ЕИО на Съвета от 25 февруари 1992 година относно общия режим за продукти, подлежащи
            на облагане с акциз, и държането, движението и мониторинга на такива продукти, изменена с Директива 92/108/ЕИО на Съвета от
            14 декември 1992 година, не допуска общо облагане с акциз в държавата-членка на потребление на газьол за отопление, придобит
            в друга държава-членка от физическо лице за свое собствено ползване и превозван от него до посочената държава-членка на потребление,
            независимо от начина, по който се извършва превозът.
      2)      Превозът от физическо лице на 3000 l газьол за отопление в три контейнера, общоизвестни като „големи контейнери за насипен
            товар“ и натоварени в лекотоварен камион, представлява „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3 от Директива
            92/12, изменена с Директива 92/108.
      3)      Член 7, параграф 4 от Директива 92/12, изменена с Директива 92/108, допуска законодателството на държава-членка по местоназначение,
            в която акцизът е изискуем, в съответствие с предвидената в член 9, параграф 3 от тази директива възможност да задължи всяко
            физическо лице, което е придобило лично и за свое собствено ползване газьол за отопление в друга държава-членка, където тази
            стока е била освободена за потребление, и което лично превозва тази стока към държавата-членка по местоназначение посредством
            „необичаен вид транспорт“ по смисъла на член 9, параграф 3, да предостави обезпечение, за да гарантира плащането на акциз,
            и да разполага с придружаващ документ, както и с документ, който удостоверява предоставянето на това обезпечение.
      Подписи
      * Език на производството: шведски.