CELEX: 62005CJ0335
Language: ro
Date: 2007-06-07 00:00:00
Title: Hotărârea Curții (camera întâi) din data de 7 iunie 2007. # Řízení Letového Provozu ČR, s. p. împotriva Bundesamt für Finanzen. # Cerere având ca obiect pronunțarea unei hotărâri preliminare: Finanzgericht Köln - Germania. # A treisprezecea directivă TVA - Articolul 2 alineatul (2) - GATS - Clauza națiunii celei mai favorizate - Interpretarea dreptului comunitar derivat cu privire la acordurile internaționale încheiate de către Comunitate. # Cauza C-335/05.

Cauza C‑335/05
      Řízení Letového Provozu ČR, s. p.
      împotriva
      Bundesamt für Finanzen
      (cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de Finanzgericht Köln)
      „A treisprezecea directivă TVA — Articolul 2 alineatul (2) — GATS — Clauza națiunii celei mai favorizate — Interpretarea dreptului comunitar derivat prin prisma acordurilor internaționale încheiate de către Comunitate”
      Sumarul hotărârii
      Dispoziții fiscale — Armonizarea legislațiilor — Impozite pe cifra de afaceri — Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată
            — Restituirea taxei persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe teritoriul Comunității
      [Directiva 86/560 a Consiliului, art. 2 alin. (2)]
      Articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă 86/560 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare
         la impozitele pe cifra de afaceri – Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile care nu sunt
         stabilite pe teritoriul Comunității, în temeiul căruia statele membre pot restitui taxa, cu condiția acordării de către statele
         terțe a unor avantaje comparabile în ceea ce privește impozitele pe cifra de afaceri, trebuie interpretat în sensul că expresia
         „state terțe” include ansamblul statelor terțe și că această dispoziție nu aduce atingere capacității și responsabilității
         statelor membre de a‑și respecta obligațiile care decurg din acordurile internaționale precum Acordul General privind Comerțul
         cu Servicii.
      
      Într‑adevăr, articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă, precum și celelalte dispoziții din aceeeași directivă
         se referă, în mod clar, la toate statele terțe, fără nicio distincție.
      
      În plus, lăsând fiecare stat membru liber să aprecieze, în raport cu fiecare stat terț, dacă trebuie sau nu să impună o condiție
         de reciprocitate, această dispoziție permite statelor membre ca, pe măsură ce acordurile încheiate cu anumite state terțe
         limitează această marjă de apreciere, să își adapteze legislația la respectivele acorduri. În aceste condiții, cerința de
         a interpreta dreptul comunitar derivat, în măsura posibilului, în conformitate cu acordurile internaționale încheiate de către
         Comunitate, nu impune ca expresia „state terțe” care figurează în dispoziția respectivă să fie interpretată ca fiind limitată
         la statele terțe care nu se pot prevala de clauza națiunii celei mai favorizate prevăzută la articolul II alineatul (1) din
         Acordul General privind Comerțul cu Servicii.
      
      (a se vedea punctele 15 și 18-21 și dispozitivul)
HOTĂRÂREA CURȚII (Camera întâi)
      7 iunie 2007(*)
      
      „A treisprezecea directivă TVA – Articolul 2 alineatul (2) – GATS – Clauza națiunii celei mai favorizate – Interpretarea dreptului comunitar derivat prin prisma acordurilor internaționale încheiate de către Comunitate“
      În cauza C‑335/05,
      având ca obiect o cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată în temeiul articolului 234 CE, de Finanzgericht
         Köln (Germania), prin decizia din 24 august 2005, primită de Curte la 15 septembrie 2005, în procedura
      
      Řízení Letového Provozu ČR, s. p.
      împotriva
      Bundesamt für Finanzen,
      CURTEA (Camera întâi),
      compusă din domnul P. Jann, președinte de cameră, domnii R. Schintgen (raportor), A. Tizzano, M. Ilešič și E. Levits, judecători,
      avocat general: domnul P. Mengozzi,
      grefier: domnul R. Grass,
      având în vedere procedura scrisă,
      luând în considerare observațiile prezentate:
      –        pentru guvernul cipriot, de doamna E. Simeonidou, în calitate de agent;
      –        pentru guvernul polonez, de domnul J. Pietras, în calitate de agent;
      –        pentru Comisia Comunităților Europene, de domnul D. Triantafyllou, în calitate de agent,
      după ascultarea concluziilor avocatului general în ședința din 15 februarie 2007,
      pronunță prezenta
      Hotărâre
      1        Cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare privește interpretarea articolului 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă
         86/560/CEE a Consiliului din 17 noiembrie 1986 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele
         pe cifra de afaceri – Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe
         teritoriul Comunității (JO L 326, p. 40, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 81, denumită în continuare „A treisprezecea directivă”).
         
      
      2        Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între societatea de drept ceh Řízení Letového Provozu ČR, s. p. (denumită
         în continuare „ŘLP”) și Bundesamt für Finanzen (Biroul federal de finanțe), competent în Germania în materia perceperii taxei
         pe valoarea adăugată (denumită în continuare „TVA”), având ca obiect restituirea TVA‑ului achitat de ŘLP în Germania. 
      
       Cadrul juridic
       Acordurile internaționale 
      3        Prin Decizia 94/800/CE din 22 decembrie 1994 privind încheierea, în numele Comunității Europene, referitor la domeniile de
         competența sa, a acordurilor obținute în cadrul negocierilor comerciale multilaterale din Runda Uruguay (1986-1994) (JO L 336,
         p. 1, Ediție specială, 11/vol. 10, p. 3), Consiliul Uniunii Europene a aprobat acordul de instituire a Organizației Mondiale
         a Comerțului, precum și acordurile care figurează în anexele 1, 2 și 3 la acest acord, printre care figurează Acordul General
         privind Comerțul cu Servicii (denumit în continuare „GATS”).
      
      4        Articolul II alineatul (1) din GATS prevede: 
      
      „În ceea ce privește orice măsură prevăzută prin prezentul acord, fiecare membru acordă imediat și necondiționat serviciilor
         și furnizorilor de servicii ai oricărui alt membru un tratament nu mai puțin favorabil decât cel pe care îl acordă serviciilor
         și furnizorilor de servicii similare din orice altă țară.”
      
       Reglementarea comunitară
      5        Al doilea considerent din A treisprezecea directivă este formulat după cum urmează: 
      
      „întrucât este necesar să se asigure dezvoltarea armonioasă a relațiilor comerciale între Comunitate și țările terțe, conform
         dispozițiilor Directivei 77/1072/CEE, ținându‑se cont, în același timp, de situațiile diferite întâlnite în țările terțe”.
      
      6        Articolul 2 din A treisprezecea directivă prevede: 
      
      „(1)      Fără a aduce atingere articolelor 3 și 4, fiecare stat membru restituie oricărei persoane impozabile care nu este stabilită
         pe teritoriul Comunității, în condițiile prevăzute în continuare, orice taxă pe valoarea adăugată aplicată unor servicii care
         i‑au fost prestate sau pentru bunuri mobiliare care i‑au fost livrate pe teritoriul țării, de către altă persoană, impozabile
         sau care i‑a fost percepută pentru importul de bunuri în statul respectiv, în măsura în care aceste bunuri sau servicii nu
         sunt folosite în scopul tranzacțiilor menționate în articolul 17 alineatul (3) literele (a) și (b) din Directiva 77/388/CEE
         sau pentru prestarea serviciilor menționate în articolul 1 alineatul (1) litera (b) din prezenta directivă. 
      
      (2)      Statele membre pot face restituirile menționate în alineatul (1) cu condiția acordării de către statele terțe a unor avantaje
         comparabile în ceea ce privește impozitele pe cifra de afaceri.
      
      (3)      Statele membre pot solicita numirea unui reprezentant fiscal.”
       Reglementarea națională
      7        Articolul 18 alineatul 9 teza a șasea din Legea din 1999 privind impozitul pe cifra de afaceri (Umsatzsteuergesetz 1999, BGBl.
         1999 I, p. 1270, denumită în continuare „UStG”) prevede: 
      
      „Dacă un întreprinzător nu s‑a stabilit pe teritoriul Comunității, taxa aferentă intrărilor nu îi este restituită decât dacă,
         în țara în care s‑a stabilit, nu se percepe nicio taxă pe cifra de afaceri sau nicio taxă comparabilă ori, în ipoteza în care
         se percepe o astfel de taxă, dacă aceasta se rambursează întreprinzătorilor stabiliți în interiorul [teritoriului german]”.
      
       Acțiunea principală și întrebarea preliminară
      8        ŘLP, cu sediul în Republica Cehă, este o întreprindere de prestări de servicii care își desfășoară activitatea în domeniul
         siguranței aeriene. Așadar, chiar dacă activitățile sale se limitează la teritoriul Republicii Cehe, beneficiarii acestora
         nu sunt numai resortisanți cehi, ci și resortisanți germani. În plus, aceasta propune antrenamente de pilotaj care au loc
         în Republica Cehă. În cadrul acestor cursuri, aceasta a recurs totuși la antrenamente pe simulatoare de zbor și la alte formări
         oferite în Germania. Aceste prestații fiind supuse TVA‑ului în acest din urmă stat membru, ŘLP a solicitat restituirea acestei
         taxe pentru anul 2002. 
      
      9        Bundesamt für Finanzen a respins această cerere, pe motivul că cerințele pentru aplicarea articolului 18 alineatul 9 teza
         a șasea din UStG – și, mai exact, cerința reciprocității – nu erau îndeplinite în speță. 
      
      10      Opoziția ridicată împotriva acestei decizii fiind și ea respinsă, ŘLP a formulat o acțiune la Finanzgericht Köln.
      
      11      Instanța de trimitere arată că, în perioada relevantă, Republica Cehă percepea o taxă pe cifra de afaceri, dar nu prevedea
         nici deducerea taxei plătite, nici restituirea acestei taxe către întreprinzătorii străini. Prin urmare, această instanță
         se întreabă dacă reclamanta din acțiunea principală nu ar trebui să fie scutită de taxa menționată, în temeiul articolului
         II alineatul (1) din GATS. În această privință, instanța observă că GATS este o convenție de drept internațional, care nu
         creează drepturi și obligații decât între membrii săi. În cazul încălcării unei obligații decurgând din GATS, ar fi aplicabil
         numai acordul privind soluționarea litigiilor încheiat în cadrul Organizației Mondiale a Comerțului. 
      
      12      Totuși, potrivit articolului 300 alineatul (7) CE, un acord precum GATS leagă instituțiile Comunității, precum și statele
         membre și face parte integrantă din ordinea juridică comunitară. Ar trebui, așadar, să se interpreteze dreptul comunitar derivat
         prin prisma acestui acord și, în special, prin prisma clauzei națiunii celei mai favorizate pe care o conține articolul II
         alineatul (1). 
      
      13      Întrucât soluția în litigiul din acțiunea principală depindea de compatibilitatea UStG cu articolul 2 alineatul (2) din A
         treisprezecea directivă și având îndoieli cu privire la interpretarea exactă care trebuie dată acestei dispoziții din punctul
         de vedere al GATS, Finanzgericht Köln a hotărât să suspende judecata și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:
         
      
      „Articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă […] trebuie interpretat în mod restrictiv, în sensul că posibilitatea
         pe care o au statele membre, în temeiul acestui articol, de a restitui TVA‑ul cu condiția acordării de către statele terțe
         a unor avantaje comparabile în ceea ce privește impozitele pe cifra de afaceri nu se aplică statelor care, în calitate de
         părți [la GATS] (BGBl. 1994 II, p. 1473 [...]), se pot prevala de clauza națiunii celei mai favorizate prevăzută prin acest
         acord [articolul II alineatul (1) din GATS]?”
      
       Cu privire la întrebarea preliminară
      14      Prin intermediul întrebării formulate, instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească dacă articolul 2 alineatul
         (2) din A treisprezecea directivă trebuie interpretat în sensul că expresia „state terțe”, care figurează în cadrul acestuia,
         include statele terțe care se pot prevala de clauza națiunii celei mai favorizate prevăzută la articolul II alineatul (1)
         din GATS. 
      
      15      În această privință, trebuie să se constate că articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă, astfel cum a arătat
         avocatul general la punctul 59 din concluzii, precum și celelalte dispoziții din aceeași directivă se referă, în mod clar,
         la toate statele terțe, fără nicio distincție. 
      
      16      În ceea ce privește influența pe care un acord internațional la care este parte Comunitatea, precum GATS, o poate exercita
         cu privire la interpretarea unei dispoziții de drept derivat, este constant în jurisprudență că supremația acordurilor internaționale
         încheiate de către Comunitate față de textele de drept comunitar derivat impune ca interpretarea acestora din urmă, în măsura
         posibilului, să se facă în conformitate cu aceste acorduri (hotărârea din 10 septembrie 1996, Comisia/Germania, C‑61/94, Rec.,
         p. I‑3989, punctul 52, hotărârea din 1 aprilie 2004, Bellio F.lli, C‑286/02, Rec., p. I‑3465, punctul 33, hotărârea din 12
         ianuarie 2006, Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht, C‑311/04, Rec., p. I‑609, punctul 25, precum și hotărârea din 8 martie
         2007, Thomson și Vestel France, C‑447/05 și C‑448/05, Rep., p. I‑02049, punctul 30).
      
      17      În speță, este suficient totuși să se constate că articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă, în măsura în care
         stipulează că statele membre pot efectua restituirea menționată la alineatul (1) al aceluiași articol, cu condiția acordării
         de către statele terțe a unor avantaje comparabile, nu impune statelor membre nicio obligație, ci se limitează să le permită
         o simplă posibilitate și nu le împiedică, în niciun caz, să respecte obligațiile la care s‑au angajat în temeiul unui acord
         internațional precum GATS.
      
      18      Într‑adevăr, lăsând fiecare stat membru liber să aprecieze, în raport cu fiecare stat terț, dacă trebuie sau nu să impună
         o condiție de reciprocitate, articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă permite statelor membre ca, pe măsură
         ce acordurile încheiate cu anumite state terțe limitează această marjă de apreciere, să își adapteze legislația la respectivele
         acorduri. 
      
      19      În aceste condiții, cerința de a interpreta dreptul comunitar derivat, în măsura posibilului, în conformitate cu acordurile
         internaționale încheiate de către Comunitate, nu impune ca expresia „state terțe” care figurează la articolul 2 alineatul
         (2) din A treisprezecea directivă să fie interpretată ca fiind limitată la statele terțe care nu se pot prevala de clauza
         națiunii celei mai favorizate prevăzută la articolul II alineatul (1) din GATS. 
      
      20      Totuși, articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă nu aduce, nici el, atingere capacității și responsabilității
         statelor membre de a-și respecta obligațiile decurgând din acordurile internaționale precum GATS. 
      
      21      Având în vedere totalitatea considerațiilor precedente, trebuie să se răspundă la întrebarea adresată că articolul 2 alineatul
         (2) din A treisprezecea directivă trebuie interpretat în sensul că expresia „state terțe”, care figurează în cadrul acestuia,
         include ansamblul statelor terțe și că această dispoziție nu aduce atingere capacității și responsabilității statelor membre
         de a‑și respecta obligațiile care decurg din acordurile internaționale precum GATS. 
      
       Cu privire la cheltuielile de judecată
      22      Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere,
         este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta
         observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
      
      Pentru aceste motive, Curtea (Camera întâi) declară:
      Articolul 2 alineatul (2) din A treisprezecea directivă 86/560/CEE a Consiliului din 17 noiembrie 1986 privind armonizarea
            legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată
            persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe teritoriul Comunității trebuie interpretat în sensul că expresia „state terțe”,
            care figurează în cadrul acestuia, include ansamblul statelor terțe și că această dispoziție nu aduce atingere capacității
            și responsabilității statelor membre de a-și respecta obligațiile care decurg din acordurile internaționale precum Acordul
            General privind Comerțul cu Servicii. 
      Semnături
      * Limba de procedură: germana.