CELEX: 62012CJ0024
Language: fi
Date: 2014-06-05 00:00:00
Title: Unionin tuomioistuimen tuomio (kolmas jaosto) 5.6.2014.#X BV ja TBG Limited vastaan Staatssecretaris van Financiën.#Hoge Raad der Nederlandenin esittämät ennakkoratkaisupyynnöt.#Pääomien vapaa liikkuvuus – Rajoitukset – Osinkojen maksaminen jäsenvaltiosta saman valtion merentakaiselle alueelle – Unionin oikeuden soveltamisala – EU – MMA-erityissääntely.#Yhdistetyt asiat C‑24/12 ja C‑27/12.

Asianosaiset
               Tuomion perustelut
               Päätöksen päätösosa
               
            
            Asianosaiset
            Yhdistetyissä asioissa C‑24/12 ja C‑27/12,
            joissa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvista ennakkoratkaisupyynnöistä, jotka Hoge Raag der Nederlanden (Alankomaat) on esittänyt 23.12.2011 tekemillään päätöksillä, jotka ovat saapuneet unionin tuomioistuimeen 18. ja 19.1.2012, saadakseen ennakkoratkaisun asioissa
            X BV (C‑24/12) ja
            TBG Limited (C‑27/12)
            vastaan
            Staatssecretaris van Financiën ,
            UNIONIN TUOMIOISTUIN (kolmas jaosto),
            toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja M. Ilešič sekä tuomarit C. G. Fernlund (esittelevä tuomari), A. Ó Caoimh, C. Toader ja E. Jarašiūnas,
            julkisasiamies: N. Jääskinen,
            kirjaaja: johtava hallintovirkamies M. Ferreira,
            ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä ja 23.10.2013 pidetyssä istunnossa esitetyn,
            ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
            – TBG Limited, edustajanaan advocaat B. J. Rubbens, 
            – Alankomaiden hallitus, asiamiehinään B. Koopman ja C. Wissels,
            – Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus, asiamiehenään L. Christie, avustajanaan barrister S. Ford, 
            – Euroopan komissio, asiamiehinään W. Mölls ja W. Roels,
            kuultuaan julkisasiamiehen 16.1.2014 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
            on antanut seuraavan
            tuomion 
            
            Tuomion perustelut
            1. Ennakkoratkaisupyynnöissä on kyse siitä, onko unionin oikeuden pääomien vapaan liikkuvuuden alan sääntöjä – kuten EY 56 artiklaa – tulkittava siten, että ne ovat esteenä jäsenvaltion toimenpiteelle, josta voi aiheutua pääomanliikkeiden rajoituksia kyseisen jäsenvaltion ja sen omien merentakaisten maiden tai alueiden (MMA) (jäljempänä oma MMA) välillä.
            2. Nämä pyynnöt on esitetty kahdessa asiassa, joissa asianosaisia ovat yhtäältä X BV ja TBG Limited ja toisaalta Staatssecretaris van Financiën ja jotka koskevat Alankomaihin sijoittautuneiden yhtiöiden Alankomaiden Antilleille sijoittautuneille emoyhtiöilleen maksamista osingoista Alankomaissa kannettavaa veroa tilanteessa, jossa tällainen osinkojen maksaminen Alankomaihin tai toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneelle yhtiölle on vapautettu verosta.
            Asiaa koskevat oikeussäännöt 
            Unionin oikeus 
            3. Alankomaiden Antillit mainitaan luettelossa, joka sisältyy EY:n perustamissopimuksen liitteeseen II, jonka otsikko on ”Merentakaiset maat ja alueet, joihin sovelletaan sopimuksen neljännen osan määräyksiä”.
            4. EY:n perustamissopimuksen neljäs osa, jonka otsikko on ”Merentakaisten maiden ja alueiden assosiointi”, käsittää EY 182–EY 188 artiklan.
            5. EY 187 artiklassa määrätään seuraavaa: 
            ”Neuvosto antaa [MMA:iden] sekä yhteisön välisessä assosiaatiossa saatujen kokemusten ja tämän sopimuksen periaatteiden pohjalta yksimielisesti säännökset [MMA:iden] sekä yhteisön välistä assosiaatiota koskevista säännöistä ja menettelyistä.” 
            6. Neuvosto on antanut EY 187 artiklan nojalla useaan otteeseen sääntöjä konkretisoidakseen Euroopan unionin ja MMA:iden välistä assosiaatiota koskevaa erityissääntelyä ja mahdollistaakseen, että assosiaation tavoitteet saavutetaan.
            7. Pääasian tosiseikkojen tapahtumisaikaan sovellettava säännöstö on merentakaisten maiden ja alueiden assosiaatiosta Euroopan yhteisöön 27.11.2001 tehty neuvoston päätös 2001/822/EY (merentakaisia alueita koskeva päätös) (EYVL L 314, s. 1; jäljempänä MMA-päätös).
            8. MMA-päätöksen johdanto-osan kuudennessa perustelukappaleessa todetaan seuraavaa: 
            ”MMA:t eivät ole kolmansia maita mutta eivät myöskään kuulu yhteismarkkinoiden piiriin, ja kaupallisesti niiden on noudatettava kolmansille maille asetettuja velvoitteita erityisesti alkuperäsääntöjen, terveyden ja kasvinsuojelun sekä suojatoimenpiteiden osalta.” 
            9. Kyseisen päätöksen johdanto-osan 16 perustelukappaleessa todetaan seuraavaa: 
            ”Perustamissopimuksen yleisiä määräyksiä ja niistä johdettua oikeutta ei sovelleta automaattisesti MMA:isiin, jollei toisin selvästi säädetä. Yhteisöön tuotujen MMA:iden tuotteiden on kuitenkin oltava voimassa olevien yhteisön sääntöjen mukaisia.”
            10. MMA-päätöksen 47 artiklassa, jonka otsikko on ”Juoksevat maksut ja pääomanliikkeet”, määrätään seuraavaa: 
            ”1. Rajoittamatta jäljempänä 2 kohdan soveltamista:
            a) jäsenvaltiot ja MMA:iden viranomaiset eivät rajoita millään tavalla yhteisön ja MMA:iden kansalaisten välisten vaihtotaseeseen perustuvien maksujen suorittamista vapaasti vaihdettavassa valuutassa,
            b) jäsenvaltiot ja MMA:iden viranomaiset eivät rajoita millään tavalla maksutaseen pääomaa koskevien suoritusten osalta pääoman vapaata liikkuvuutta sellaisten yhtiöiden suorissa investoinneissa, jotka on perustettu vastaanottavan jäsenvaltion, maan tai alueen lainsäädännön mukaisesti, ja investoinneissa, jotka on tehty tämän päätöksen säännösten mukaisesti, sekä näiden investointien ja niistä saatujen voittojen rahaksi muuttamista ja kotiuttamista.
            2. Yhteisöllä, jäsenvaltioilla ja MMA:illa on oikeus toteuttaa perustamissopimuksen 57, 58, 59, 60 ja 301 artiklassa soveltuvin osin tarkoitettuja toimenpiteitä mainituissa artikloissa määriteltyjen edellytysten mukaisesti. – –”
            11. MMA-päätöksen 55 artiklan, jonka otsikko on ”Verotusta koskeva poikkeuslauseke”, 2 kohdassa määrätään seuraavaa:
            ”Mitään tämän päätöksen säännöksiä ei voida käyttää estämään minkään sellaisen toimenpiteen käyttöönottoa tai toteuttamista, jonka tarkoituksena on estää veronkierto tai veropetokset kaksinkertaisen verotuksen välttämisestä tehtyjen sopimusten tai muiden verotusjärjestelyjen tai voimassa olevan kansallisen verolainsäädännön verotusta koskevien säännösten mukaisesti.”
            Alankomaiden oikeus 
            12. Alankomaiden kuningaskunnan oma oikeusjärjestelmä on kirjattu Alankomaiden kuningaskunnan statuuttiin (Statuut voor het Koninkrijk der Nederlanden). Pääasiassa merkityksellisinä verovuosina 2005 ja 2006 Alankomaiden kuningaskunta (Koninkrijk der Nederlanden) muodostui kolmesta yksiköstä, eli Alankomaista (Nederland), Alankomaiden Antilleista (Nederlandse Antillen) ja Arubasta.
            13. Näiden kolmen yksikön verotuksellisista suhteista säädetään Alankomaiden verotusmenettelylaissa (Belastingregeling voor het Koninkrijk, jäljempänä BRK). Jokaisella Alankomaiden kuningaskunnan kolmella yksiköllä on oma verotusvaltansa BRK:ssa säädetyissä rajoissa.
            14. BRK:n 11 §:n 1 ja 2 momentissa, jotka koskevat huomattavan omistusosuuden perusteella jaetuista osingoista kannettavaa veroa, säädetään seuraavaa:
            ”1. Jossakin näistä maista asuvan henkilön jossakin toisessa näistä maista asuvalta yhteisöltä saamia osinkoja verotetaan ensimmäisessä maassa.
            2. Jos se maa, jossa osinkoja maksava yhteisö asuu, pidättää osingoista veroa lähdeveron muodossa, 1 momentissa säädetty ei ole esteenä sellaiselle verolle, jos verokanta ei ylitä 15:tä prosenttia.”
            15. BRK:n 11 §:n 3 momentissa säädettiin 1.1.2002 asti seuraavaa:
            ”Tämän pykälän 2 momentissa tarkoitettu verokanta ei saa ylittää niiden tarkemmin määrättävien edellytysten, joilla varmistetaan, että tätä pykälää sovelletaan oikein sen tarkoituksen ja merkityksen osalta, mukaan 7,5:tä prosenttia, jos osinkojen saajana on yhteisö, jonka pääoma jakaantuu kokonaan tai osaksi osakkeisiin tai osuuksiin ja joka asuu toisessa maassa ja joka omistaa vähintään 25 prosenttia osinkoja maksavan yhteisön maksettua nimellispääomaa vastaavista osakkeista tai osuuksista. Tämä verokanta ei saa ylittää niiden tarkemmin määrättävien edellytysten, joilla varmistetaan, että tätä pykälää sovelletaan oikein sen tarkoituksen ja merkityksen osalta, mukaan kuitenkaan edellisessä virkkeessä tarkoitetussa tapauksessa 5:tä prosenttia, jos osingoista kannetaan vähintään 5,5 prosentin suuruista voittoveroa siinä maassa, jossa osingot saava yhteisö asuu.”
            16. Näin ollen huomattavan omistusosuuden perusteella Alankomaista Alankomaiden Antilleilla asuvalle yhtiölle jaettuihin osinkoihin sovellettiin 1.1.2002 asti BRK:n 11 §:n 3 momentin nojalla Alankomaissa 7,5 prosentin tai 5 prosentin suuruista lähdeverokantaa.
            17. Alankomaiden Antilleilla kannettiin puolestaan voittoverosta annetun Alankomaiden Antillien (aikaisemman) asetuksen (Landsverordening op de winstbelasting) 8A, 8B, 14 ja 14A §:n perusteella voittoveroa 2,4–3 prosentin suuruisen vähimmäisverokannan tai 5,5 prosentin suuruisen enimmäisverokannan mukaan.
            18. Lisäksi Alankomaiden Antilleilla oli mahdollista vähentää Alankomaiden Antillien voittoverotuksen yhteydessä Alankomaiden Antillien päätöskäytännön eli Alankomaiden Antillien veroviranomaisten kanssa yksittäistapauksissa sovittujen järjestelyiden nojalla verotettavasta voitosta todelliset tai muut kustannukset ja erityisesti luotosta maksettavat korot. 
            19. Kun Alankomaiden Antillien päätöskäytäntöä ei oteta huomioon, Alankomaiden osinkoveron ja Alankomaiden Antillien voittoveron yhdistetty verorasitus oli noin 10 prosenttia.
            20. BRK:n 11 §:n 3 momenttia (jäljempänä BRK:n muutettu 11 §:n 3 momentti) muutettiin niin, että 1.1.2002 alkavin vaikutuksin se kuuluu seuraavasti: 
            ”– – Edellä olevasta kahdesta virkkeestä poiketen Alankomaissa asuvan yhteisön Alankomaiden Antilleilla asuvalle yhteisölle maksamiin osinkoihin sovelletaan seuraavaa sääntelyä: 
            a) Edellä 2 momentissa tarkoitettu verokanta ei saa ylittää 8,3:a prosenttia, jos osinkojen saajana on yhteisö, jonka pääoma jakaantuu kokonaan tai osaksi osakkeisiin tai osuuksiin ja joka omistaa vähintään 25 prosenttia osinkoja maksavan yhteisön maksettua nimellispääomaa vastaavista osakkeista tai osuuksista ja jos 2 momentissa tarkoitettua veroa ei ole otettu Alankomaiden Antilleilla virallisesti tai tosiasiassa huomioon sillä tavalla, että yhtäältä 1 momentin ja toisaalta 2 ja 3 momentin nojalla osinkoihin kohdistuva todellinen yhdistetty verorasitus on alle 8,3 prosenttia
            b) tällä tavoin maksetun veron määrä on siirrettävä viipymättä ja ilman, että siirrolle voitaisiin asettaa lisäehtoja, Alankomaiden Antillien viranomaisille.
            – –”
            21. Näin ollen huomattavan omistusosuuden perusteella Alankomaista Alankomaiden Antilleilla asuvalle yhtiölle jaettuihin osinkoihin on sovellettu 1.1.2002 lähtien Alankomaiden pidättämää lähdeveroa, jonka verokanta on 8,3 prosenttia. Näin kannettu vero on siirretty kuitenkin kokonaisuudessaan Alankomaiden Antilleille.
            22. Voittoverosta annetun (aikaisemman) asetuksen 8A, 8B, 14 ja 14A § kumottiin 1.1.2002. Alankomaissa asuvissa tytäryhtiöistä omistetun huomattavan omistusosuuden perusteella jaetut osingot on tästä syystä vapautettu verosta Alankomaiden Antilleilla.
            23. Alankomaissa asuvien yhtiöiden Alankomaissa tai toisessa jäsenvaltiossa asuville yhtiöille maksamat osingot on vapautettu vuoden 1965 osinkoverolain (Wet op de dividendbelasting 1965) 4 ja 4 a §:n nojalla lähdeverosta, jos tätä koskevat tietyt edellytykset täyttyvät.
            24. Sen sijaan tällaista vapautusta ei ole myönnetty Alankomaissa asuvien yhtiöiden Alankomaiden Antilleilla asuville yhtiöille maksamista osingoista.
            Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymykset 
            25. Asiassa C‑24/12 kyseessä oleva X BV on Alankomaiden oikeuden soveltamisalaan kuuluva yhtiö, jonka kotipaikka on Alankomaissa. Stichting A van aandelen X BV:llä on hallussaan kaikki X BV:n osuuspääoman osuudet. Osuuksista annetut osuustodistukset ovat B NV:n, jonka kotipaikka on Alankomaiden Antilleilla, hallussa.
            26. X BV jakoi 27.6.2005 5 000 000 euroa osinkoina B NV:lle. Osingonjaon yhteydessä maksettavaksi tuli 8,3 prosentin eli 415 000 euron suuruinen osinkovero, joka pidätettiin ja maksettiin BRK:n muutetun 11 §:n 3 momentin mukaisesti.
            27. X BV teki verosta oikaisuvaatimuksen, jonka Staatssecretaris van Financiën hylkäsi. Yhtiö nosti oikaisuvaatimuksen hylkäyspäätöksestä kanteen Rechtbank Haarlemissa, joka hylkäsi kanteen perusteettomana. X BV valitti ratkaisusta Gerechtshof te Amsterdamiin, joka pysytti Rechtbank Haarlemin tuomion. X BV teki ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle kassaatiovalituksen Gerechtshof te Amsterdamin ratkaisusta.
            28. Asiassa C‑27/12 kyseessä oleva Hollandsche-Amerikaansche Beleggingsmaatschappij Holland-American Investment Corporation NV (jäljempänä HAIC) on Alankomaiden oikeuden soveltamisalaan kuuluva yhtiö, jonka kotipaikka on Alankomaissa; HAIC on Alankomaiden Antilleille sijoittautuneen yhtiön TBG Holding NV:n (jäljempänä TBG Holding) kokonaan omistama tytäryhtiö.
            29. HAIC maksoi 1.9.2006 376 369 430 euroa osinkoina TBG Holdingille. Osingonjaon yhteydessä maksettavaksi tuli 8,3 prosentin eli 31 238 663 euron suuruinen osinkovero, joka pidätettiin ja maksettiin BRK:n muutetun 11 §:n 3 momentin mukaisesti.
            30. HAIC ja TBG Holding tekivät verosta oikaisuvaatimuksen, jonka Staatssecretaris van Financiën hylkäsi. Ne nostivat oikaisuvaatimuksen hylkäyspäätöksestä kanteet Rechtbank Haarlemissa, joka yhdisti ensiksi kanteet ja hylkäsi ne sitten perusteettomina. HAIC ja TBG Holding valittivat ratkaisusta Gerechtshof te Amsterdamiin, joka pysytti Rechtbank Haarlemin tuomion. 
            31. TBG Limited, jolle HAIC:n ja TBG Holdingin oikeudet ja velvollisuudet olivat siirtyneet, teki ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle kassaatiovalituksen Gerechtshof te Amsterdamin ratkaisusta.
            32. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan Gerechtshof te Amsterdamin käsiteltävinä olevissa asioissa halutaan selvittää, onko tässä asiassa kyseessä olevan kaltainen osinkovero EY 56 artiklassa tarkoitetun pääomien vapaan liikkuvuuden vastainen. Gerechtshof te Amsterdam katsoi, ettei EY 56 artiklaa ole yleisessä mielessä sovellettava MMA:isiin. Gerechtshof johti tämän lisäksi MMA-päätöksestä, että Alankomaiden ja Alankomaiden Antillien välistä suhdetta on pidettävä unionin oikeuden kannalta sisäisenä tilanteena ja että tämä suhde määräytyy täten yksinomaan BRK:n ja vuoden 1965 osinkoverolain perusteella.
            33. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin korostaa, että EY 56 artiklan mukaan kiellettyjä ovat kaikki rajoitukset, jotka koskevat pääomanliikkeitä jäsenvaltioiden taikka jäsenvaltioiden ja kolmansien maiden välillä. Se huomauttaa, että unionin tuomioistuin totesi tuomion Prunus ja Polonium (C-384/09, EU:C:2011:276) 20 kohdassa, että koska mainitun määräyksen alueellinen soveltamisala on rajoitukseton, sitä sovelletaan väistämättä pääomanliikkeisiin MMA:ilta ja MMA:ille, ja 30 ja 31 kohdassa, että koska unionisopimuksessa, sellaisena kuin se oli ennen Lissabonin sopimusta, ja EY:n perustamissopimuksessa ei ole mitään nimenomaista mainintaa pääomanliikkeistä jäsenvaltioiden ja MMA:iden välillä, MMA:isiin sovelletaan EY 56 artiklassa määrättyä pääomanliikkeiden vapauttamista niiden kolmannen valtion aseman vuoksi.
            34. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on kuitenkin epävarma siitä, voidaanko tuomiota Prunus ja Polonium (EU:C:2011:276) soveltaa sen käsiteltävinä olevissa asioissa, koska tuossa tuomiossa ei ollut kyse pääomanliikkeestä jäsenvaltion ja sen oman MMA:n välillä.
            35. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan kyseisestä tuomiosta voidaan tosin johtaa, että MMA:ita on pidettävä pääomien vapaan liikkuvuuden periaatteen soveltamisen suhteen yleisellä tavalla kolmansina maina ja että ne on rinnastettava näihin. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan on kuitenkin myös mahdollista katsoa, että EY:n perustamissopimuksessa määrättyjä vapauksia ei periaatteessa sovelleta sellaisiin pääomanliikkeisiin, jotka tapahtuvat kokonaisuudessaan Alankomaiden kuningaskunnassa, johon Alankomaat ja Alankomaiden Antillit kuuluvat.
            36. Jos kyseiset pääomanliikkeet kuuluvat pääomien vapaan liikkuvuuden piiriin, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin haluaisi tietää, voidaanko tässä soveltaa EY 57 artiklan 1 kohdan standstill-lausekkeen mukaista varaumaa.
            37. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa tästä, että BRK:n muutoslain esitöistä käy ilmi, että muutoksen tarkoituksena oli päästä eroon Alankomaiden Antillien imagosta veroparatiisina ja sen lisäksi sillä oli määrä pysyttää ennallaan jo tuohon aikaan huomattavan omistusosuuden perusteella Alankomaista Alankomaiden Antilleille jaettuihin osinkoihin kohdistunut todellinen verorasitus.
            38. Se katsoo, että BRK:n muuttamisessa 1.1.2002 alkaen ei ole kyse uudesta rajoituksesta vaan ainoastaan siitä, että osinkoveron verokantaa korotettiin tuosta päivästä alkaen. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii tässä tilanteessa, onko ratkaistaessa sitä, onko kyseessä standstill-lausekkeessa tarkoitettu korotus, otettava huomioon yksinomaan se, että Alankomaat on korottanut lähdeveroa 31.12.1993 vallinneeseen tilanteeseen verrattuna, vai onko huomioon otettava myös Alankomaiden Antillien voittoveron muutos eli Alankomaiden Antillien myöntämä verovapautus. Toisena esitetyn vaihtoehdon puolesta puhuu se, että Alankomaiden kantama lähdevero on BRK:n muutetun 11 §:n 3 momentin nojalla tilitettävä Alankomaiden Antilleille ja Alankomaat huolehtii siten tosiasiassa veron kantamisesta Alankomaiden Antillien puolesta.
            39. Jos huomioon on otettava kokonaisverorasitus Alankomaissa ja Alankomaiden Antilleilla, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kysyy, onko huomioon otettava myös Alankomaiden Antillien päätöskäytäntö. Alankomaiden Antilleilla noudatetun päätöskäytännön huomioon ottamista vastaan puhuu se, että siitä aiheutuisi erilaisia vaikutuksia kunkin verovelvollisen verorasitukseen kulloisenkin tapauksen olosuhteiden mukaan.
            40. Hoge Raad der Nederlanden on näin ollen päättänyt lykätä asioiden käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset, joiden sanamuoto on identtinen asioissa C-24/12 ja C-27/12: 
            ”1) Voidaanko [jäsenvaltion] oma MMA katsoa EY 56 artiklaa – – sovellettaessa kolmanneksi valtioksi, jolloin jäsenvaltion ja sen oman MMA:n välisissä pääomanliikkeissä voidaan vedota EY 56 artiklaan?
            2) a)	Jos ensimmäiseen kysymykseen annetaan myöntävä vastaus, onko nyt käsiteltävässä asiassa, jossa Alankomaissa asuvan tytäryhtiön sen Alankomaiden Antilleilla asuvalle holdingyhtiölleen huomattavan omistusosuuden perusteella jakamista osingoista kannettavaa lähdeveroa korotettiin 1.1.2002 vuoteen 1993 verrattuna 7,5 tai 5 prosentista 8,3 prosenttiin, siihen kysymykseen annettavaa vastausta varten, onko EY 57 artiklan 1 kohtaa – – sovellettaessa kysymys korotuksesta, huomioon otettava yksinomaan Alankomaiden lähdeveron korotus vai onko huomioon otettava myös se, että – Alankomaiden lähdeveron korotuksen yhteydessä – Alankomaiden Antillien viranomaiset ovat vapauttaneet Alankomaissa asuvasta tytäryhtiöstä omistetun huomattavan omistusosuuden perusteella saadut osingot 1.1.2002 alkaen verosta, kun ne olivat aikaisemmin sisältyneet siihen verotettavaan voittoon, josta oli kannettu veroa 2,4–3 prosentin tai 5 prosentin suuruisen verokannan perusteella?
            b) Jos huomioon on otettava myös edellä toisen kysymyksen a kohdassa mainitulla huomattavan omistusosuuden verovapautuksen käyttöön ottamisella toteutettu veron alentaminen Alankomaiden Antilleilla, onko huomioon otettava lisäksi Alankomaiden Antilleilla sovellettavat hallinnolliset täytäntöönpanojärjestelyt (nyt käsiteltävässä asiassa Alankomaiden Antillien päätöskäytäntö), jotka mahdollisesti olivat johtaneet siihen, että Alankomaissa asuvalta tytäryhtiöltä saaduista osingoista tosiasiallisesti maksettava vero oli ennen 1.1.2002 – ja jo myös vuonna 1993 – olennaisesti alhaisempi kuin 8,3 prosenttia?”
            41. Unionin tuomioistuimen presidentin 27.2.2012 antamalla määräyksellä asiat C-24/12 ja C-27/12 yhdistettiin kirjallista ja suullista käsittelyä sekä tuomion antamista varten.
            Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu 
            Ensimmäinen kysymys 
            42. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin haluaa ensimmäisellä kysymyksellään vastauksen siihen, onko unionin oikeuden pääomien vapaan liikkuvuuden alan sääntöjä – kuten EY 56 artiklaa – tulkittava siten, että ne ovat esteenä jäsenvaltion toimenpiteelle, josta voi aiheutua pääomanliikkeiden rajoituksia kyseisen jäsenvaltion ja sen oman MMA:n välillä.
            43. Aluksi on todettava, että EY 299 artiklan 3 kohdan mukaan EY:n perustamissopimuksen liitteessä II lueteltuihin merentakaisiin maihin ja alueisiin sovelletaan assosiointia koskevaa erityissääntelyä, joka on määritelty EY:n perustamissopimuksen neljännessä osassa eli EY 182–EY 188 artiklassa ja jonka säännöt ja menettelyt vahvistetaan EY 187 artiklan mukaisesti neuvoston päätöksissä.
            44. Alankomaiden Antillit, joka on Alankomaiden statuutin sanamuodon mukaan yksi Alankomaiden kuningaskunnan kolmesta yksiköstä, mainitaan tässä luettelossa ja siihen sovelletaan siksi EY:n perustamissopimuksen neljännessä osassa määrättyä assosiointia koskevaa erityissääntelyä.
            45. Unionin ja MMA:iden välisen erityissääntelyn olemassaolosta seuraa, että EY:n perustamissopimuksen yleisiä määräyksiä eli määräyksiä, jotka eivät sisälly kyseisen sopimuksen neljänteen osaan, ei sovelleta MMA:isiin ilman nimenomaista viittausta (tuomio Leplat, C‑260/90, EU:C:1992:66, 10 kohta; tuomio Eman ja Sevinger, C‑300/04, EU:C:2006:545, 46 kohta ja tuomio Prunus ja Polonium, EU:C:2011:276, 29 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). 
            46. Perustamissopimuksen neljännestä osasta on todettava, että vaikka siihen sisältyy joitakin tavaroiden vapaata liikkuvuutta koskevia määräyksiä – eli EY 184 ja EY 185 artikla –, työntekijöiden vapaata liikkuvuutta koskevia määräyksiä – eli EY 186 artikla – sekä sijoittautumisvapautta koskevia määräyksiä – eli 183 artiklan 5 alakohta –, siihen ei sisälly yhtään pääomien vapaata liikkuvuutta koskevaa määräystä.
            47. Assosiaatiota koskevan sääntelyn konkretisoimista varten neuvoston EY 187 artiklan nojalla antaman MMA-päätöksen 47 artiklan 1 kohdassa luetellaan ne maksuja ja pääomanliikkeitä koskevat rajoitukset, jotka ovat kiellettyjä unionin ja MMA:iden välillä.
            48. Koska MMA-päätöksen 47 artiklan 1 kohdassa viitataan maksutaseeseen ja siinä kielletään yhtäältä kaikki rajoitukset, jotka koskevat vaihtotaseeseen perustuvien juoksevien maksujen suorittamista vapaasti vaihdettavana valuuttana, ja kielletään toisaalta yhtiöihin tehtyihin investointeihin liittyvät pääomanliikkeiden rajoitukset maksutaseen pääomaa koskevien suoritusten osalta, kyseisen MMA-päätöksen 47 artiklan 1 kohdan soveltamisala on erityisen laaja ja muistuttaa EY 56 artiklan soveltamisalaa jäsenvaltioiden ja kolmansien maiden välisissä suhteissa (ks. tästä ja SEUT 63 artiklan osalta tuomio Prunus ja Polonium, EU:C:2011:276, 29–31 kohta).
            49. Tästä seuraa, että koska MMA-päätöksen 47 artiklan 1 kohdan b alakohdassa kielletään erityisesti rajoitukset, jotka koskevat omistusosuuksien hankkimista yhtiöissä ja niistä saatujen voittojen kotiuttamista, kyseisessä säännöksessä kielletään muun muassa rajoitukset, jotka koskevat osinkojen maksamista unionin ja MMA:iden välillä, samalla tavoin kuin EY 56 artiklassa kielletään tällaiset toimenpiteet jäsenvaltioiden ja kolmansien maiden välisissä suhteissa.
            50. Kun otetaan huomioon tämän tuomion 45 kohdassa mainittu oikeuskäytäntö ja se, ettei EY:n perustamissopimuksen neljännessä osassa tai perustamissopimuksen tämän osan perusteella tehdyssä MMA-päätöksessä ole nimenomaista viittausta EY 56 artiklaan, esitetty kysymys on tutkittava kyseisen 47 artiklan 1 kohdan näkökulmasta ja selvitettävä, onko kyseisen säännöksen soveltamisalaa täsmennetty tai rajattu muilla sellaisen erityissääntelyn, jonka alainen EU–MMA-assosiaatio on, säännöillä.
            51. Kuten erityisesti Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus on korostanut, EU–MMA-assosiaation osalta tehdyn pääomanliikkeiden vapauttamisen yhteydessä annettiin erityistä painoa sille seikalle, että useita MMA:ita pidettiin veroparatiiseina. MMA-päätöksen 55 artiklaan sisältyy näin poikkeuslauseke, joka koskee nimenomaisesti veronkierron estämistä.
            52. MMA-päätöksen 55 artiklan 2 kohdan mukaan mitään ”[MMA-]päätöksen säännöksiä ei voida käyttää estämään minkään sellaisen toimenpiteen käyttöönottoa tai toteuttamista, jonka tarkoituksena on estää veronkierto – – voimassa olevan kansallisen verolainsäädännön verotusta koskevien säännösten mukaisesti”. 
            53. Pääasiassa kysymyksessä olevan kaltainen verotuksellinen toimenpide, jonka on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämän lainsäädäntöhistorian ja toimenpiteen tarkoituksen kuvauksen mukaan määrä estää liian suuret pääomavirrat Alankomaiden Antilleille ja vähentää tällä tavoin kyseisen MMA:n vetovoimaa veroparatiisina, kuuluu edellä mainitun verotusta koskevan poikkeuslausekkeen piiriin ja jää siten MMA-päätöksen 47 artiklan 1 kohdan soveltamisalan ulkopuolelle edellyttäen, että toimenpiteellä pyritään tosiasiassa tähän päämäärään ja toimenpide on oikeassa suhteessa sillä tavoiteltuun päämäärään nähden, minkä tarkistaminen jää ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle.
            54. Edellä olevasta seuraa, että – ilman että olisi tarpeen tutkia sitä, miltä osin unionin ja MMA:iden välisiin suhteisiin sovellettavia sääntöjä voidaan soveltaa jäsenvaltion ja sen oman MMA:n välillä – ensimmäiseen kysymykseen on vastattava, että unionin oikeutta on tulkittava siten, että se ei ole esteenä sellaiselle jäsenvaltion verotukselliselle toimenpiteelle, jolla rajoitetaan pääomanliikkeitä tämän jäsenvaltion ja sen oman MMA:n välillä, jos toimenpiteellä pyritään tosiasiassa veronkierron estämistä koskevaan päämäärään ja se on oikeassa suhteessa tähän päämäärään nähden.
            Toinen kysymys 
            55. Kun otetaan huomioon ensimmäiseen kysymykseen annettu vastaus, toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata. 
            Oikeudenkäyntikulut 
            56. Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi. 
            
            Päätöksen päätösosa
            Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (kolmas jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:
            Unionin oikeutta on tulkittava siten, että se ei ole esteenä sellaiselle jäsenvaltion verotukselliselle toimenpiteelle, jolla rajoitetaan pääomanliikkeitä tämän jäsenvaltion ja sen oman merentakaisen alueen välillä, jos toimenpiteellä pyritään tosiasiassa veronkierron estämistä koskevaan päämäärään ja se on oikeassa suhteessa tähän päämäärään nähden.