CELEX: 62002CJ0292
Language: et
Date: 2004-09-09
Title: Euroopa Kohtu otsus (esimene koda), 9. september 2004.#Meiland Azewijn BV versus Hauptzollamt Duisburg.#Eelotsusetaotlus: Finanzgericht Düsseldorf - Saksamaa.#Aktsiisimaks - Põllumajandustöödel kasutatav mineraalõli - Direktiiv 92/81/EMÜ - Artikkel 8a - Märgistamine liikmesriigis, kus mineraalõli lubatakse tarbimiseks ringlusse - Märgistamise keeld liikmesriigis, kus mineraalõli kasutatakse - Direktiiv 95/60/E.#Kohtuasi C-292/02.

Kohtuasi C-292/02
      Meiland Azewijn BV
      versus
      Hauptzollamt Duisburg
      (Finanzgericht Düsseldorf’i eelotsusetaotlus)
      Aktsiisimaks – Põllumajandustöödel kasutatav mineraalõli – Direktiiv 92/81/EMÜ – Artikkel 8a – Märgistamine liikmesriigis, kus mineraalõli lubatakse tarbimiseks ringlusse – Märgistamise keeld liikmesriigis, kus mineraalõli kasutatakse – Direktiiv 95/60/EÜ
      Kohtuotsuse kokkuvõte
      Maksusätted – Õigusaktide ühtlustamine – Mineraalõlidele kehtestatud aktsiisimaksude struktuur – Direktiiv 92/81 – Liikmesriigis
            tarbimiseks ringlusse lubatavad märgistatud või märgistamata mineraalõlid, mis sisalduvad mootorsõidukite, kaasa arvatud põllumajandusmasinate,
            standardsetes kütusepaakides – Kütusena kasutamine liikumise või muul otstarbel samades sõidukites – Aktsiisiga maksustamine
            teises liikmesriigis – Keeld – Eraõiguslike isikute võimalus tugineda siseriiklikus kohtus direktiivi 92/81 artiklile 8a
      (Nõukogu direktiiv 92/81, artikli 8a lõige 1)
      Direktiivi 92/81 mineraalõlidele kehtestatud aktsiisimaksude struktuuri ühtlustamise kohta artikli 8a lõiget 1 tuleb tõlgendada
         selliselt, et see keelab liikmesriikidel maksustada aktsiisiga nii märgistatud kui ka märgistamata mineraalõli, mis sisaldub
         mootorsõiduki, kaasa arvatud põllumajandusmasina standardses kütusepaagis ja mida kasutatakse kütusena mitte ainult sõiduki
         liiklemiseks, vaid kasutamiseks ka muul otstarbel, nagu põllumajandustöödeks, kui teises liikmesriigis on see mineraalõli
         tarbimiseks seaduslikult ringlusse lubatud. 
      
      Tegelikult tuleneb selle artikli sõnastusest, mille kohaselt liikmesriigis tarbimiseks ringlusse lubatud mineraalõlisid, mis
         sisalduvad mootorsõidukite standardsetes paakides ning on ette nähtud kasutamiseks nimetatud sõidukite kütusena, ei maksustata
         aktsiisiga üheski teises liikmesriigis, kui seda uurida seatud eesmärkide – isikute ja kaupade vaba liikumise tagamine ning
         topeltmaksustamise vältimine – valguses, et nimetatud sätet tuleb tõlgendada laialt. Pealegi ei saa liikmesriik oma siseriiklikele
         õigusaktidele tuginedes keelata märgistatud mineraalõli kasutamist kütusena selliste mootorsõidukite standardsetes kütusepaakides,
         mis pärinevad teisest liikmesriigist, kus selline kasutamine on lubatud.
      
      Lisaks on nimetatud keeld piisavalt selge, täpne ja tingimusteta, nii et eraõiguslikud isikud võivad sellele tugineda siseriiklikus
         kohtus, vaidlustades sellega vastuolus olevat siseriiklikku normistikku.
      
      (vt punktid 41, 54, 55, 61, 62 ja resolutiivosa punktid 1 ja 2)
EUROOPA KOHTU OTSUS (esimene koda)
      9. september 2004(*)
      
      Aktsiisimaks – Põllumajandustöödel kasutatav mineraalõli – Direktiiv 92/81/EMÜ – Artikkel 8a – Märgistamine liikmesriigis, kus mineraalõli lubatakse tarbimiseks ringlusse – Märgistamise keeld liikmesriigis, kus mineraalõli kasutatakse – Direktiiv 95/60/EÜ
      Kohtuasjas C-292/02,
      mille esemeks on eelotsusetaotlus EÜ artikli 234 alusel,
      mille Finanzgericht Düsseldorf (Saksamaa) esitas 6. augusti 2002. aasta otsusega, mis saabus Euroopa Kohtusse 13. augustil
         2002, kohtuasjas:
      
      Meiland Azewijn BV
      versus
      Hauptzollamt Duisburg, 
       
      EUROOPA KOHUS (esimene koda),
      koosseisus: koja esimees P. Jann, kohtunikud S. von Bahr (ettekandja) ja R. Silva de Lapuerta,
      kohtujurist: F. G. Jacobs,
      kohtusekretär: vanemametnik M. Múgica Arzamendi,
      arvestades kirjalikku menetlust ja 20. novembri 2003. aasta kohtuistungil toimunut, 
      arvestades seisukohti, mille on esitanud:
      –        Meiland Azewijn BV, esindajad: Rechtsanwalt  A. M. Crämer ja advocaat F. Kuiper,
      
      –        Hauptzollamt Duisburg, esindaja: R. Frind,
      –        Madalmaade valitsus, esindaja: H. G. Sevenster,
      –        Euroopa Ühenduste Komisjon, esindaja: K. Gross,
      olles 15. jaanuari 2004. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
      on teinud järgmise
      otsuse
      1        Eelotsusetaotlus puudutab nõukogu 19. oktoobri 1992. aasta direktiivi 92/81/EMÜ mineraalõlidele kehtestatud aktsiisimaksude
         struktuuri ühtlustamise kohta (EÜT L 316, lk 12), muudetud nõukogu 22. detsembri 1994. aasta direktiiviga 94/74/EÜ (EÜT L
         365, lk 46, edaspidi „direktiiv 92/81”), artikli 8a tõlgendamist.
      
      2        Taotlus on esitatud kohtuasjas Meiland Azewijn BV v. Hauptzollamt Duisburg, mille esemeks on aktsiisimaksu maksmine Madalmaades tangitud põllumajandusmasinate kütusepaagis hoitavalt
         mineraalõlilt, mida kasutati Saksamaal.
      
       Õiguslik raamistik
       Ühenduse õigusaktid
      Direktiiv 92/12
      3        Nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiivis 92/12/EMÜ aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise,
         liikumise ning järelevalve kohta (EÜT L 76, lk 1), muudetud nõukogu 14. detsembri 1992. aasta direktiiviga 92/108/EMÜ (EÜT
         L 390, lk 124, edaspidi „direktiiv 92/12”) on sätestatud aktsiisimaksuga maksustamise üldised tingimused.
      
      4        Direktiivi 92/12 artikli 7 lõigetes 1 ja 2 on sätestatud:
      
      „1. Kui aktsiisiga maksustatavat ning ühes liikmesriigis juba tarbimiseks ringlusse lubatud kaupa hoitakse teises liikmesriigis
         kaubanduslikul eesmärgil, võetakse aktsiis liikmesriigis, kus kaupa hoitakse. 
      
      2. Sel eesmärgil, ilma et see piiraks artikli 6 kohaldamist, juhul kui ühes liikmesriigis juba tarbimiseks ringlusse lubatud
         kaup, nagu see on määratletud artiklis 6, teises liikmesriigis kätte toimetatakse, kavatsetakse kätte toimetada teises liikmesriigis
         või seda seal kas iseseisvalt või avalik-õigusliku isiku heaks majandustegevust teostava ettevõtja majandustegevuses kasutatakse,
         tuleb aktsiis tasuda nimetatud teises liikmesriigis.” 
      
      Direktiiv 92/81
      5        Direktiivis 92/81 on sätestatud mineraalõlide aktsiisimaksu puudutavad erinormid.
      
      6        Osutatud direktiivi artikli 8 lõikes 2 on sätestatud:
      
      „2. Muudest ühenduse sätetest olenemata võivad liikmesriigid anda täieliku või osalise aktsiisivabastuse või vähendada aktsiisi
         määra maksude õigsuse kontrollimise alla kuuluvate mineraalõlide või muude samaks otstarbeks ette nähtud toodete puhul:
      
      […] 
      f)      ainult põllumajanduses ja aianduses ning metsanduses ja siseveekalanduses”.
      7        Direktiivi 92/81 artikli 8 lõikes 8 on sätestatud:
      
      „Liikmesriigid saavad kohaldada lõikes 4 sätestatud aktsiisimäärast lähtuvaid aktsiisivabastusi või vähendatud aktsiisimäärasid,
         tagastades juba tasutud aktsiisimaksu.”
      
      8        Direktiivi 92/81 artiklis 8a, mis on lisatud direktiivi 94/74 artikliga 2, on sätestatud:
      
      „1. Liikmesriigis tarbimiseks ringlusse lubatud mineraalõlisid, mis sisalduvad mootorsõidukite standardsetes paakides ning
         on ette nähtud kasutamiseks nimetatud sõidukite kütusena, samuti erikonteinerites sisalduvaid mineraalõlisid, mis on ette
         nähtud nende konteinerite tehniliste süsteemide käigushoidmiseks veo käigus, ei maksustata aktsiisiga üheski teises liikmesriigis.
         
      
      2. Käesolevas artiklis kasutatakse järgmisi mõisteid. 
      Standardsed paagid 
      –        tootja poolt igale kõnealuse sõidukiga sama liiki mootorsõidukile püsivalt paigaldatud paagid, mille püsiv paigaldus võimaldab
         kasutada kütust vahetult nii edasiliikumiseks kui ka vajaduse korral jahutussüsteemi või muu süsteemi kasutamiseks veo ajal.
         
      
      Standardse paagina käsitatakse ka mootorsõidukile paigaldatud gaasipaaki, mis on ette nähtud gaasi vahetuks kasutamiseks kütusena,
         ja paaki, mis on paigaldatud sõiduki varustusse kuuluva muu süsteemi jaoks,
      
      […]”.
      Direktiiv 94/74
      9        Direktiivi 94/74 üheksateistkümnendas põhjenduses on esitatud direktiivi 92/81 artikli 8a eesmärgid:
      
      „[…] vaja on sätestada, et liikmesriigis tarbimiseks ringlusse lubatavad mineraalõlid, mis sisalduvad mootorsõidukite kütusepaakides
         ning on ette nähtud kasutamiseks nimetatud sõidukite kütusena, on teistes liikmesriikides aktsiisist vabastatud, et mitte
         tõkestada isikute ja kaupade vaba liikumist ning vältida topeltmaksustamist”.
      
      Direktiiv 95/60
      10      Nõukogu 27. novembri 1995. aasta direktiiv 95/60/EÜ gaasiõlide ja petrooli erimärgistamise kohta (EÜT L 291, lk 46) on vastu
         võetud kooskõlas direktiivi 92/81 artikliga 9.
      
      11      Direktiivi 95/60 esimeses ja kolmandas põhjenduses on sedastatud:
      
      „käesoleva direktiiviga ettenähtud ühenduse meetmed ei ole üksnes vajalikud, vaid ka möödapääsmatud, et saavutada siseturu
         eesmärke; üksinda ei suuda liikmesriigid kõnesolevaid eesmärke saavutada; lisaks on nende saavutamine ühenduse tasandil juba
         sätestatud direktiivis 92/81/EMÜ, eriti selle artiklis 9; […];
      
      […] 
      siseturu nõuetekohaseks toimimiseks on nüüd vaja kehtestada ühised eeskirjad sellise gaasiõli ja petrooli erimärgistamiseks,
         millelt ei ole makstud maksu täiel selliste mootorikütusena kasutatavate mineraalõlide suhtes kohaldataval määral”.
      
      12      Direktiivi 95/60 artikli 1 lõikes 1 on sätestatud:
      
      „Ilma et see piiraks siseriiklikke sätteid erimärgistusaine kohta, kohaldavad liikmesriigid vastavalt käesoleva direktiivi
         sätetele erimärgistamist järgmiste toodete suhtes:
      
      –        kogu gaasiõli CN-koodiga 2710 00 69, mis on tarbimisse lastud direktiivi 92/12/EMÜ artikli 6 tähenduses ja millele on tehtud
         erand või mille suhtes kohaldatakse muud aktsiisimäära kui määr, mis on sätestatud direktiivi 92/82/EMÜ artikli 5 lõikes 1”.
      
      13      Direktiivi 95/60 artikkel 3 sätestab:
      
      „Liikmesriigid võtavad vajalikud meetmed tagamaks, et välditakse märgistatud toodete sobimatut kasutamist ja eeskätt et kõnealuseid
         mineraalõlisid ei saa kasutada maantee-mootorsõiduki mootori kütusena ega hoida selle kütusepaagis, kui selline kasutamine
         ei ole lubatud liikmesriikide pädevate asutuste määratud erijuhtudel.
      
      Liikmesriigid näevad ette, et kõnealuste mineraalõlide kasutamist esimeses lõigus nimetatud juhtudel loetakse kõnealuse liikmesriigi
         õiguse rikkumiseks. Iga liikmesriik võtab meetmed, mis on vajalikud kõigi käesoleva direktiivi sätete täielikuks jõustamiseks,
         ja eelkõige määrab kindlaks karistused, mida kohaldatakse nimetatud meetmete eiramise korral; sellised karistused peavad olema
         eesmärgipärased ja piisavalt hoiatava mõjuga.”
      
       Siseriiklikud õigusaktid
      Madalmaade õigusaktid
      14      31. oktoobri 1991. aasta Wet op de accijns’i (aktsiisimaksuseadus, Stbl. 1991, lk 561) artikli 27 lõige 3 kehtestab vähendatud
         aktsiisimäära gaasiõlile, mis on ette nähtud muuks otstarbeks kui maantee-mootorsõidukite liikumine avalikel teedel, tingimusel
         et gaasiõli on nõuetekohaselt märgistatud.
      
      15      Nimetatud seaduse artikli 91 lõike 2 punkt a keelab hoida märgistatud gaasiõli mootorsõiduki kütusepaagis, välja arvatud selle
         artikli lõike 3 punktis a sätestatud „mootorsõidukid, mida ei kasutata teedel”. Sama artikli lõike 3 punkt b annab lisaks
         võimaluse kehtestada üldise iseloomuga haldusaktiga erand mootorsõidukitele, mida tavaliselt ei kasutata avalikel teedel.
      
      16      Nimetatud artikli 91 lõike 3 punkti b alusel 20. detsembril 1991 antud Uitvoeringsbesluit accijns’i (aktsiisimaksu rakendusmäärus,
         Stbl. 1991, lk 754) artikkel 40 täpsustab erandiga hõlmatud mootorsõidukite liigid ja nende hulgas on mootorsõidukid, mis
         on mõeldud kasutamiseks väljaspool teid põllu- ja metsamajanduses ning mis kasutavad avalikke teid ainult ühest tööpaigast
         teise liikumiseks.
      
       Saksa õigusaktid
      17      21. detsembri 1992. aasta Mineralölsteuergesetz’i (mineraalõlimaksuseadus, BGB1. 1992 I, lk 2185, parandus BGB1. 1993 I, lk
         169) artikli 19 lõikes 2, muudetud 29. märtsi 2000. aasta Gesetz für den Vorrang Erneuerbarer Energien’iga (taastuvenergia
         seadus, BGB1. I, lk 305, edaspidi „MinöStG”), sätestatakse maksuvõla tekkimise üldreeglist erand, et kui mineraalõli tuuakse
         kaubanduslikel eesmärkidel maksustamisterritooriumile teisest liikmesriigist, ei maksustata kütust, mis sisaldub transpordivahendite
         standardsetes kütusepaakides, välja arvatud lõbusõidulaevad, erikonteinerid ning põllu- ja metsamajandusmasinad.
      
      18      See säte ei välista siiski maksukohustuse tekkimist MinöStG artikli 26 lõigetes 4–6 sätestatud juhtudel.
      
      19      MinöStG artikli 26 lõige 4 keelab erimärgistatud gaasiõli kasutamise kütusena põllumajandusmasinate liikluses. 
      
      20      MinöStG artikli 26 lõike 5 teine lause kehtestab sellise märgistatud gaasiõli maksustamisel erandi, kuid see hõlmab üksnes
         erijuhud, mis ei puuduta selle õli tavapärast kasutamist kütusena.
      
      21      MinöStG artikli 26 lõike 6 alusel maksustatakse märgistatud gaasiõli, mida on kasutatud selle artikli lõiget 4 rikkudes. Maksustatakse
         vähemalt see kogus, mis vastab kütusepaagi mahule või sõiduki või veduki standardse kütusepaagi mahule. Maks nõutakse sisse
         viivitamatult.
      
       Vaidlus põhikohtuasjas ja eelotsusetaotluse küsimused
      22      Ettevõte Bod Giesen VOF, mis 2002. aasta mais ühines Meiland Azewijn BV-ga (edaspidi „Meiland”, tähistades neid ettevõtteid
         nii enne kui ka pärast ühinemist), opereeris Madalmaades alates 1991. aastast umbes kümne töötajaga ettevõtet, mis osutas
         põllumajandusteenuseid. Kaks kolmandikku selle ettevõtte klientidest oli Madalmaadest ja üks kolmandik Saksamaalt.
      
      23      Kõiki Meilandi tegevuses kasutatud põllumajandusmasinaid tangiti õhtuti, kui sageli ei olnud veel teada, millisel otstarbel
         masinaid järgmisel päeval kasutatakse. Kliendid võisid ilmastikuolude tõttu viimasel hetkel tellimusest loobuda või siis tekkis
         mõnikord vajadus asendada rikkis masinaid.
      
      24      Eriti saagikoristuse ajal, kui ettevõttes oli töödega kiire, oli praktiliselt võimatu vahetada Madalamaades seaduslikult kasutatavat
         märgistatud gaasiõli märgistamata gaasiõli vastu, mis oli ainus Saksamaal lubatud kütuseliik, sest kütusepaakide tühjendamine
         või vahetamine võtnuks liiga palju aega. Lisaks võisid pumpamise korral jääda märgistamise jäljed ikkagi nähtavaks. Need raskused
         olid seda suuremad, kui teatud sõidukeid kasutati mõnikord ühel ja samal päeval mõlemas kõnealuses liikmesriigis.
      
      25      Ettevõtte väiksuse tõttu ei saanud Meiland piirata oma põllumajandusmasinate kasutamist vaid Saksa turuga.
      
      26      Hauptzollamt Duisburgi ametiisikud kontrollisid 29. septembril 2000 Klein-Netterdenis (Saksamaa) Saksamaa ja Madalmaade piiri
         lähedal kahte traktorit ja ühte kombaini, mille Meiland oli maisikoristuseks andnud. Masinad töötasid märgistatud gaasiõliga.
         Nende kütusepaakide maht oli vastavalt 135, 165 ja 850 liitrit.
      
      27      Samal päeval väljastas Hauptzollamt Duisburg maksuteate, millega nõudis Meilandilt mineraalõlidelt makstava maksu tasumist
         summas 851 Saksa marka. Maks oli määratud MinöStG artikli 26 lõike 6 alusel lähtudes kütusepaakide mahust ja tol ajal kehtinud
         maksumäärast 740 Saksa marka 1000 liitri kohta.
      
      28      Meiland vaidlustas maksuteate põhjendusel, et see on vastuolus ühenduse õigusega.
      
      29      Hauptzollamt Duisburg jättis 18. jaanuari 2001. aasta otsusega vaide kui põhistamatu rahuldamata, põhjendades, et Saksamaa
         maksustamisterritooriumil võib vastavalt MinöStG sätetele märgistatud gaasiõli kasutada ainult kütteks. Osutatud seaduse artikli
         26 lõike 5 kohaselt oli seega põhimõtteliselt keelatud teistest liikmesriikidest pärit märgistatud gaasiõli kasutamine põllumajandusmasinates.
      
      30      Meiland esitas selle otsuse peale kaebuse Finanzgericht Düsseldorf’ile, väites, et talle Saksamaal määratud maks toob kaasa
         topeltmaksustamise, kuna pole arvestatud Madalmaades juba makstud maksu.
      
      31      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangul on käesolevas asjas kohaldatavad saksa õigusaktid kooskõlas direktiivi 95/60 artiklite
         1 ja 3 sätetega, kuid võivad olla vastuolus EÜ asutamislepingu või teisese õiguse muude sätetega, eelkõige direktiivi 92/81
         artikli 8a lõikega 1.
      
      32      Neil asjaoludel otsustas Finanzgericht Düsseldorf menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised viis eelotsuseküsimust:
         
      
      „1. Kas direktiivi 92/81/EMÜ artikli 8a lõiget 1 tuleb tõlgendada selliselt, et see  lihtsalt vabastab täielikult aktsiisimaksust
         kütusena kasutatava mineraalõli liikmesriigis, kuhu see on toodud mootorsõiduki standardses kütusepaagis pärast tarbimiseks
         ringlusse lubamist teises liikmesriigis?
      
      2. Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, kas siis direktiivi 92/81/EMÜ artikli 8a lõige 1 on kaebuse esitaja suhtes vahetult
         kohaldatav, arvestades [MinöStG] artikli 19 lõiget 2?
      
      3. Kas direktiivi 92/81/EMÜ artikli 8 lõike 2 punkti f alusel võimaliku aktsiisimaksusoodustuse haldus- ja kontrollimenetlus
         toimub vastavalt sama direktiivi artikli 8 lõikele 8 ilma märgistamist kohaldamata või vastavalt direktiivi 95/60/EÜ artikli
         1 lõikele 1?
      
      4. Kui kolmanda küsimuse vastus on, et liikmesriigid on direktiivi 92/81/EMÜ artikli 8 lõike 2 punktis f viidatud pädevust
         kasutades kohustatud käesoleva asjaga analoogilistel juhtudel andma maksusoodustuse isegi juba makstud maksu tagastamise teel,
         kas siis põllumajandustöödele antav aktsiisimaksusoodustus rikub teenuste vaba liikumise põhimõtet, kui soodustus on seotud
         erimärgistamise korraldamisega direktiivi 95/60/EÜ artikli 1 lõike 1 alusel, mida teised liikmesriigid ei ole rakendanud,
         kehtestades lisaks sellele veel sanktsioonid oma õigusaktides sätestamata erimärgistamise juhtudeks?
      
      5. Kui vastus neljandale küsimusele on jaatav, kas siis teenuste vaba liikumise rikkumise tagajärjeks on maksuvõla kehtetus
         või tuleb kaebuse esitajal maksuvabastuse saamiseks esitada selles liikmesriigis, kust ta kütust hangib, taotlus madalama
         määraga maksustatud märgistatud gaasiõli asemel märgistamata gaasiõli saamiseks ja nõuda tasutud aktsiisimaksu tagastamist?”
      
       Eelotsuseküsimuste kohta
       Esialgsed tähelepanekud
      33      Kolm viimast küsimust on esitatud juhuks, kui vastus ühele kahest esimesest küsimusest on eitav. Need puudutavad eelkõige
         teisese õiguse sätteid mineraalõli märgistamise valdkonnas ja nende eesmärk on välja selgitada, kas direktiivide 95/60 ja
         92/81 teatud sätetele tuleb anda prioriteet, kui liikmesriikide poolt direktiivide ülevõtmiseks kehtestatud reeglid tekitavad
         vastuolulisi olukordi ja viivad teenuste vaba liikumise rikkumiseni. Küsimused puudutavad ühtlasi tagajärgi asjaomaste isikute
         õigustele sissenõutava aktsiisimaksu tasumise või makstud aktsiisimaksu tagastamise osas.
      
       Esimene küsimus
      34      Esimese küsimusega on eelotsusetaotluse esitanud kohus soovinud vastust, kas direktiivi 92/81 artikli 8a lõikest 1 tuleb aru
         saada nii, et see keelab liikmesriikidel maksustada aktsiisimaksuga mootorsõiduki standardses kütusepaagis sisalduvat kütusena
         kasutatavat mineraalõli, kui see on teises liikmesriigis seaduslikus korras tarbimiseks ringlusse lubatud.
      
      35      Selles osas tuleb märkida, et direktiivi 92/12 artikli 7 lõigetes 1 ja 2 on sätestatud üldreegel, mille kohaselt aktsiisiga
         maksustatavalt kaubalt, mis on tarbimiseks ringlusse lubatud ühes liikmesriigis ja mida kaubanduslikel eesmärkidel hoitakse
         teises liikmesriigis, võetakse aktsiis liikmesriigis, kus kaupa hoitakse. Maksu sissenõudmise koht on seega liikmesriik, kus
         kasutamiseks kaup on mõeldud, mitte liikmesriik, kus see tarbimiseks ringlusse lubatakse.
      
      36      Direktiivis 92/81 on siiski sätestatud erinorm, mida kohaldatakse mineraalõlidelt võetavale aktsiisimaksule. Nimetatud direktiivi
         artikli 8a lõikes 1 on sätestatud, et liikmesriigis tarbimiseks ringlusse lubatud mineraalõlisid, mis sisalduvad mootorsõidukite
         standardsetes paakides ning on ette nähtud nimetatud sõidukite kütusena kasutamiseks, ei maksustata aktsiisiga üheski teises
         liikmesriigis. Sellest järeldub, et niisuguse sõiduki teisaldamisel ja kasutamisel teises liikmesriigis on aktsiisi sissenõudmise
         koht liikmesriigis, kus mineraalõli on tarbimiseks ringlusse lubatud, ja mitte liikmesriigis, kus seda sisaldavat sõidukit
         kasutatakse.
      
      37      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ja Hauptzollamt Duisburg’i sõnastatud märkustest nähtub siiski, et neil on tekkinud kahtlusi
         direktiivi 92/81 artikli 8a täpse rakendusala suhtes.
      
      38      Need kahtlused on tingitud kolmest asjaolust. Neist esimene on seotud mõistele „mootorsõiduk” antava sisuga, teine puudutab
         kütuse kasutamist liikmesriigis, kuhu sõiduk on üle viidud, ja kolmas tuleneb võimalikest vastuoludest, mis tekivad sellest,
         et liikmesriigid on nimetatud artikli 8a ja muude teisese õiguse reeglite rakendamiseks kehtestanud erinevaid normistikke.
      
      39      Esimeses punktis, mis on seotud mõistele „mootorsõiduk” antava sisuga, on küsimus selles, kas see mõiste hõlmab teatud põllumajandusmasinaid.
         Viidates teisese õiguse muudes allikates leiduvatele „mootorsõiduki” määratlustele, väidab Hauptzollamt Duisburg, et see hõlmab
         vaid isikuid ja kaupu transportivaid maanteesõidukeid ning et põhikohtuasjas käsitletavad masinad, st kaks traktorit ja kombain
         ei kuulu selle mõiste alla. Asjaga on seotud eelkõige nõukogu 19. juuli 1968. aasta direktiiv 68/297/EMÜ kommertsmootorsõidukite
         kütusepaakides oleva kütuse tollimaksuvaba riiki toomist käsitlevate sätete ühtlustamise kohta (EÜT L 175, lk 15) ja nõukogu
         28. märtsi 1983. aasta määrus (EMÜ) nr 918/83, millega kehtestatakse ühenduse tollimaksuvabastuse süsteem (EÜT L 105, lk 1).
      
      40      Tuleb sedastada, et kui artiklis 8a ei ole määratletud mõistet „mootorsõiduk”, ei järeldu sellest, et teisese õiguse muudes
         allikates sisalduvad määratlused on asjakohased. Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktis 44 on märkinud, ei kattu Hauptzollamt
         Duisburg’i osutatud kaks määratlust omavahel ning tekstid, mille osaks need on, on suunatud direktiivi 92/81 eesmärkidest
         erinevate eesmärkide saavutamisele. Neil tingimustel ei ole asjakohane viidata nimetatud tekstidele mõiste „mootorsõiduk”
         sisu avamisel, pigem tuleb tugineda selle sätte asetusele ja eesmärkidele, kus käsitletav mõiste esineb.
      
      41      Direktiivi 92/81 artikli 8a sõnastusest, kui seda uurida direktiivi 94/74 üheksateistkümnendas põhjenduses esitatud eesmärkide
         – isikute ja kaupade vaba liikumise tagamine ja topeltmaksustamise vältimine – valguses, ilmneb, et nimetatud sätet tuleb
         tõlgendada laialt.
      
      42      Eeltoodust järeldub, et Hauptzollamt Duisburg’i esitatud mootorsõiduki mõiste kitsendava tõlgendusega ei saa nõustuda. Vastupidi,
         tuleb tõdeda, et nimetatud artikkel laieneb põllumajandusmasinatele, mille kütusena kasutatakse mineraalõli.
      
      43      Teises punktis, mis puudutab kütuse kasutamist liikmesriigis, kuhu sõiduk on  viidud, on küsimus eelkõige selles, kas direktiivi
         92/81 artikli 8a lõikes 1 sätestatud reegel on kohaldatav ainult juhul, kui kütusena kasutatavat mineraalõli kasutatakse ainult
         sõiduki liiklemiseks ja selle viimiseks teise liikmesriiki või laieneb see ka juhtudele, kus mineraalõli lisaks eelnimetatule
         kasutatakse ka muul otstarbel, nagu seda on põllumajandustööde läbiviimine selles teises liikmesriigis.
      
      44      Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktides 36 ja 37 on selgitanud, on Hauptzollamt Duisburg’i esitatud tõlgendus, mille kohaselt
         kütust võib kasutada ainult mootorsõiduki liiklemiseks ja viimiseks teise liikmesriiki, välistades kõik muud kasutusotstarbed
         selles riigis, alusetult kitsendav ja läheb ilmselgelt vastuollu käesoleva otsuse punktis 41 osundatud eesmärkidega.
      
      45      Seega tuleb tõdeda, et direktiivi 92/81 artikli 8a lõikes 1 sätestatud reegel ei ole piiratud juhtudega, kus sõiduk lihtsalt
         viiakse teise liikmesriiki, vaid see kuulub kohaldamisele ka siis, kui kütust kasutatakse muul otstarbel, nagu seda on põllumajandustööd.
      
      46      Kolmas punkt seisneb küsimuses, kas nimetatud artikli 8a lai tõlgendamine on võimalik vaatamata sellele, et niisugune tõlgendus
         toob praktikas kaasa vasturääkivusi selle direktiivi ja direktiivi 95/60 muude sätete rakendamisel.
      
      47      Finanzgericht Düsseldorf on eelotsusetaotluse esitamisel oma määruses märkinud, et Madalmaade õigusaktide kohaselt on põllumajandusmasinates
         kasutataval gaasiõlil aktsiisimaksu soodustused ja kohustuslik märgistamisnõue, aga Saksa õigusaktide alusel kohaldatakse
         samal otstarbel kasutatavale gaasiõlile aktsiisimaksu tagastamise süsteemi ning selle märgistamine on sõnaselgelt keelatud.
      
      48      Tuleb sedastada, et erinevatest valikutest, mis Saksamaa Liitvabariik ja Madalmaade Kuningriik on direktiivide 92/81 ja 95/60
         alusel teinud, tuleneb, et Madalmaades müüakse märgistatud mineraalõli seaduslikult kasutamiseks põllumajandusmasinate kütusena,
         kuid samal ajal on Saksamaal nimetatud toote kasutamine sel otstarbel keelatud, kui see on märgistatud, ning karistuseks ebaseadusliku
         kasutamise eest on ette nähtud aktsiisimaksu määramine.
      
      49      See erinevus on seletatav asjaoluga, et Madalmaade Kuningriik on direktiivi 92/81 artikli 8 lõike 2 punkti f rakendamisel
         otsustanud vähendada kõnealuste mineraalõlide aktsiisimäära ja kontrollida nende kasutamist erimärgistamise abil kooskõlas
         direktiivi 95/60 artikliga 1. Saksamaa Liitvabariik seevastu on direktiivi 92/81 artikli 8 lõike 2 punkti f ja artikli 8 lõike
         8 alusel ette näinud aktsiisimaksu tagastamise, kõnealuse mineraalõli tarbimiseks ringlusse lubamisel spetsiaalseid maksusoodustusi
         ei anta, mistõttu toodet ei ole vaja märgistada. Otse vastupidi, kuna Saksamaa Liitvabariik rakendab maksu tagastamise süsteemi,
         on tal vaja kindlustada, et mineraalõli ei oleks ostetud soodusmääraga maksustatult. Selle tagamiseks on ta keelanud märgistatud
         mineraalõli kasutamise, lähtudes tunnusest, mis näitab, et see on ostetud soodsa aktsiisimääraga, ja direktiivi 95/60 artikli
         3 alusel näinud ette sanktsiooni kohaldamise.
      
      50      Nende vastuolude lahendamiseks, mis teisese õiguse ülevõtmise meetmest võivad tekkida, nimelt nagu käesolevas põhikohtuasjas,
         kus Meiland, asjaomane ettevõte leiab end olukorrast, kus tal on keelatud Madalmaades seaduslikult ostetud märgistatud mineraalõli
         oma põllumajandusmasinate kütusepaakides Saksamaal kütusena kasutada, tuleb direktiivi 95/60 märgistamise korraldamist ja
         kontrolli puudutavaid sätteid tõlgendada pidades silmas nii selle direktiivi kui ka direktiivi 92/81 eesmärke ja õigusnormide
         süsteemi.
      
      51      Selles osas tuleb rõhutada, et erimärgistamist käsitlev direktiiv 95/60 on vastu võetud kooskõlas direktiivi 92/81 artikliga
         9. Direktiivi 95/60 esimesest ja kolmandast põhjendusest nähtuv eesmärk ei ole kaugeltki vastuolus direktiivi 92/81 eesmärgiga,
         vaid täiendab seda, soodustades siseturu nõuetekohast toimimist.
      
      52      Direktiivi 95/60 artiklis 3 on seetõttu sätestatud, et liikmesriigid võtavad vajalikud meetmed tagamaks, et välditakse märgistatud
         toodete sobimatut kasutamist ja eeskätt et kõnealuseid mineraalõlisid ei saa kasutada maantee-mootorsõiduki mootorikütusena.
         Keeldu, millega kaasnevad võimalikud sanktsioonid, ei saa siiski rakendada, kui liikmesriikide pädevate ametiasutuste poolt
         kindlaks määratud teatud spetsiifilistel juhtudel on selline kasutamine lubatud.
      
      53      Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktis 40 on rõhutanud, ühe liikmesriigi poolt kooskõlas ühenduse õigusega lubatud kasutamist,
         nagu seda on märgistatud mineraalõli kasutamine Madalmaade õigusaktide kohaselt, ei saa teine liikmesriik pidada sobimatuks
         kasutamiseks direktiivi 95/60 artikli 3 tähenduses.
      
      54      Eeltoodust järeldub, et Saksamaa Liitvabariik ei saa oma siseriiklikele õigusaktidele tuginedes keelata märgistatud mineraalõli
         kasutamist kütusena selliste mootorsõidukite standardsetes kütusepaakides, mis pärinevad teisest liikmesriigist, nagu Madalmaadest,
         kus selline kasutamine on lubatud.
      
      55      Eeltoodud kaalutlustest lähtudes tuleb esimesele küsimusele vastata, et direktiivi 92/81 artikli 8a lõiget 1 tuleb tõlgendada
         selliselt, et see keelab liikmesriikidel maksustada aktsiisiga nii märgistatud kui ka märgistamata mineraalõli, mis sisaldub
         mootorsõiduki – nagu põllumajandusmasina – standardses kütusepaagis ja mida kasutatakse kütusena mitte ainult sõiduki liiklemisel,
         vaid kasutamiseks ka muul otstarbel, nagu põllumajandustöödeks, kui teises liikmesriigis on see mineraalõli tarbimiseks seaduslikult
         ringlusse lubatud.
      
       Teine küsimus
      56      Teise küsimusega on eelotsusetaotluse esitanud kohus soovinud sisuliselt vastust, kas direktiivi 92/81 artikli 8a lõige 1
         on vahetult kohaldatav, nii et Meilandi-taoline eraõiguslik isik võib siseriiklikus kohtus sellele tuginedes vaidlustada sellega
         vastuolus oleva siseriikliku õigusnormi.
      
      57      Kooskõlas Euroopa Kohtu praktikaga tuleb meenutada, et kõikidel juhtudel, kus direktiivi sätted näivad oma sisult olevat tingimusteta
         ja piisavalt täpsed, võib neile tuginedes vaidlustada kõiki direktiiviga vastuolus olevaid siseriiklikke sätteid, kui direktiivi
         ülevõtmise meetmeid ei ole tähtaegselt rakendatud või kui direktiivis on täpselt määratletud õigused, millele eraõiguslikud
         isikud suhetes riigiga võivad tugineda (10. juuni 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑346/97: Braathens, EKL 1999, lk I-3419, punkt
         29).
      
      58      Eespool viidatud Braathensi kohtuotsuses uuris kohus, kas direktiivi 92/81 artikli 8 lõike 1 punkt b on vahetult kohaldatav.
         Nimetatud artiklis on sätestatud, et liikmesriigid peavad ühtlustatud aktsiisimaksust vabastama tingimustel, mille nad sätestavad
         selleks, et tagada aktsiisivabastuse korrektne ja arusaadav kohaldamine ning ära hoida aktsiisi tasumisest hoidumine, tasumise
         vältimine ja muud kuritarvitused, mineraalõlid, mida tarnitakse kasutamiseks õhusõiduki kütusena, välja arvatud eraviisilised
         lõbulennud.
      
      59      Nimetatud otsuse punktis 30 leidis kohus, et kuigi direktiiv 92/81 jätab liikmesriikidele suuremal või vähemal määral kaalutlusruumi
         selle direktiivi teatud sätete rakendamisel, ei saa eraõiguslikelt isikutelt ära võtta õigust tugineda direktiivi neile sätetele,
         millel on oma reguleerimisese ja mis seetõttu on tervikregulatsioonist eraldatavad ja iseseisvalt kohaldatavad.
      
      60      Euroopa Kohus on leidnud, et direktiivi 92/81 artikli 8 lõike 1 punkt b on selline säte ja et kohustus vabastada ühtlustatud
         aktsiisimaksust õhusõiduki kütus, välja arvatud eraviisilised lõbulennud, on piisavalt selge, täpne ja tingimusteta, et anda
         eraõiguslikele isikutele õigus sellele tugineda siseriiklikus kohtus, vaidlustades sellega vastuolus olevat siseriiklikku
         normistikku (vt eespool viidatud Braathensi kohtuotsus, punktid 31 ja 32).
      
      61      Tuleb tõdeda, et direktiivi 92/81 artikli 8a lõige 1 paneb samuti liikmesriikidele selge, täpse ja tingimusteta kohustuse,
         keelates maksustada aktsiisimaksuga teatud mineraalõli, mis on teises liikmesriigis seaduslikus korras tarbimiseks ringlusse
         lubatud. Sellele keelule vastab eraõiguslike isikute õigus mitte kanda aktsiisimaksu kohustust juhul, kui nad kasutavad mineraalõli
         kütusena oma mootorsõidukite standardsetes kütusepaakides sõiduki kasutamise otstarbel, kui see õli on teises liikmesriigis
         tarbimiseks ringlusse lubatud.
      
      62      Seega tuleb teisele küsimusele vastata, et eraõiguslikud isikud võivad direktiivi 92/81 artikli 8a lõikes 1 sätestatud keelule
         tugineda siseriiklikus kohtus, vaidlustades selle keeluga vastuolus olevat siseriiklikku normistikku.
      
      63      Arvestades kahele esimesele küsimusele antud vastuseid, puudub vajadus vastata eelotsusetaotluse esitanud kohtu kolmele ülejäänud
         küsimusele.
      
       Kulud
      64      Põhikohtuasja pooltele on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, mistõttu kohtukulude
         jaotuse otsustab siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule seisukoha esitanud teiste isikute kohtukulusid ei hüvitata. 
      
      Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab:
      1.      Nõukogu 19. oktoobri 1992. aasta direktiivi 92/81/EMÜ mineraalõlidele kehtestatud aktsiisimaksude struktuuri ühtlustamise
            kohta, muudetud nõukogu 22. detsembri 1994. aasta direktiiviga 94/74/EÜ, artikli 8a lõiget 1 tuleb tõlgendada selliselt, et
            see keelab liikmesriikidel maksustada aktsiisiga nii märgistatud kui ka märgistamata mineraalõli, mis sisaldub mootorsõiduki
            – nagu põllumajandusmasina – standardses kütusepaagis ja mida kasutatakse kütusena mitte ainult sõiduki liiklemiseks vaid
            kasutamiseks ka muul otstarbel, nagu põllumajandustöödeks, kui teises liikmesriigis on see mineraalõli tarbimiseks seaduslikult
            ringlusse lubatud.
      2.      Eraõiguslikud isikud võivad direktiivi 92/81 artikli 8a lõikes 1 (muudetud sõnastus) sätestatud keelule tugineda siseriiklikus
            kohtus, vaidlustades selle keeluga vastuolus olevat siseriiklikku normistikku.  
       
      Allkirjad.
      * Kohtumenetluse keel: saksa.