CELEX: 62004CC0306
Language: es
Date: 2006-01-26 00:00:00
Title: Conclusiones del Abogado General Stix-Hackl presentadas el 26 de enero de 2006. # Compaq Computer International Corporation contra Inspecteur der Belastingdienst - Douanedistrict Arnhem. # Petición de decisión prejudicial: Gerechtshof te Amsterdam - Países Bajos. # Valor en aduana - Ordenadores portátiles que llevan incorporados los programas del sistema operativo. # Asunto C-306/04.

CONCLUSIONES DE LA ABOGADO GENERAL
      SRA. CHRISTINE STIX-HACKL
      presentadas el 26 de enero de 2006 1(1)
      
      Asunto C‑306/04
      Compaq Computer International Corporation
      contra
      Inspecteur der Belastingdienst - Douanedistrict Arnhem
      [Petición de decisión prejudicial planteada por el Gerechtshof te Amsterdam (Países Bajos)]
      «Valor en aduana – Ordenadores portátiles con programas operativos – Valor del sistema operativo»I.      Observaciones preliminares
      1.     En el presente procedimiento, el Gerechtshof te Amsterdam solicita al Tribunal de Justicia una interpretación del Código aduanero
         comunitario (2) en relación con el valor en aduana de ordenadores portátiles equipados con software operativo. Se trata en particular de
         saber si el valor del software operativo debe incluirse o no en el valor en aduana de los ordenadores portátiles.
      
      II.    Marco jurídico
      2.     El artículo 29, apartado 1, del Código aduanero establece, entre otras cosas, cuanto sigue:
      «El valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción es decir, el precio efectivamente pagado o por
         pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado,
         en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33, siempre que:
      
      [...]
      d)      no exista vinculación entre comprador y vendedor o, en caso de existir, el valor de transacción sea aceptable a efectos aduaneros
         en virtud de lo dispuesto en el apartado 2.»
      
      3.     Con arreglo al artículo 29, apartado 2, del Código aduanero, en una operación de compra entre personas vinculadas, podrá aceptarse
         el valor de transacción si dicho valor está próximo al valor de mercado referido al mismo momento o a uno muy cercano.
      
      4.     El artículo 32 del Código aduanero establece, entre otras cosas:
      «1.      Para determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por
         las mercancías importadas:
      
      [...]
      b)      el valor, imputado de forma adecuada, de los bienes y servicios que se indican a continuación, cuando hayan sido suministrados
         directa o indirectamente por el comprador, gratuitamente o a precios reducidos, y utilizados en la producción y venta para
         la exportación de las mercancías importadas, en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio efectivamente pagado
         o por pagar:
      
      i)      materiales, componentes, partes y elementos similares incorporados a las mercancías importadas,
      ii)      herramientas, matrices, moldes y objetos similares utilizados en la producción de las mercancías importadas,
      iii)      materiales consumidos en la producción de las mercancías importadas,
      iv)      trabajos de ingeniería, de desarrollo, artísticos y de diseño, planos y croquis, realizados fuera de la Comunidad y necesarios
         para la producción de las mercancías importadas;
      
      c)      los cánones y derechos de licencia relativos a las mercancías objeto de valoración, que el comprador esté obligado a pagar,
         directa o indirectamente, como condición de la venta de dichas mercancías objeto de valoración, en la medida en que tales
         cánones y derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar;
      
      [...]
      3.      Para la determinación del valor en aduana, únicamente podrán sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar los elementos
         previstos en el presente artículo.
      
      […]»
      5.     A tenor del artículo 34 del Código aduanero:
      «Para determinar el valor en aduana de soportes informáticos destinados a equipos de tratamiento de datos y que contengan
         datos o instrucciones podrán fijarse normas especiales con arreglo al procedimiento del Comité.»
      
      6.     El artículo 147 del Reglamento (CEE) nº 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones
         de aplicación del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo por el que se establece el Código aduanero comunitario (3) (en lo sucesivo, «Reglamento de aplicación») establece, entre otras disposiciones, lo siguiente:
      
      «1.      A efectos del artículo 29 del Código, el hecho de que las mercancías objeto de una venta se declaren para su despacho a libre
         práctica deberá considerarse una indicación suficiente de que han sido vendidas para su exportación al territorio aduanero
         de la Comunidad. Esta indicación también servirá en el caso de las ventas sucesivas antes de la valoración, pudiendo entonces
         tomarse cualquiera de los precios resultantes de estas ventas, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 178 a 181, como
         base de la valoración.
      
      [...]
      3.      El comprador no tendrá que cumplir más condiciones que la de ser parte del contrato de venta.»
      7.     El artículo 167 del Reglamento de aplicación prevé, entre otras, las siguientes disposiciones:
      «1.      No obstante lo dispuesto por los artículos 29 a 33 del Código, al determinar el valor en aduana de los soportes informáticos
         importados destinados a equipos de tratamiento de datos y que lleven registrados datos e instrucciones, sólo se tendrá en
         cuenta el coste o el valor del soporte informático propiamente dicho. El valor en aduana de los soportes informáticos importados
         que lleven registrados datos o instrucciones no incluirá, por lo tanto, el coste o el valor de estos datos o instrucciones,
         a condición de que este coste o valor se distinga del coste o valor del soporte informático considerado.
      
      […]»
      III. Hechos, procedimiento principal y cuestiones prejudiciales
      8.     El presente asunto tiene su origen en un litigio entre Compaq Computer International Corporation (en lo sucesivo, «CCIC»)
         y el Inspecteur van de Belastingdienst – Douanedistrict Arnhem (director del distrito aduanero de Arnhem; en lo sucesivo,
         «autoridad aduanera»), el cual versa sobre el valor en aduana de ordenadores portátiles que CCIC importó para su despacho
         a libre práctica entre el 1 de enero de 1995 y el 31 de diciembre de 1997. Las autoridades aduaneras neerlandesas sostienen
         que CCIC omitió indebidamente incluir en el valor en aduana el valor de los programas informáticos instalados en los ordenadores
         portátiles.
      
      9.     CCIC forma parte del grupo de empresas Compaq, que opera a nivel internacional en el ámbito de la informática, y se ocupa
         de la distribución de los productos Compaq en Europa. Gestiona un centro de distribución en los Países Bajos.
      
      10.   CCIC es una filial al 100 % de Compaq Computer Corporation (en lo sucesivo, «CCC»), con domicilio social en los Estados Unidos
         de América. La matriz CCC celebró un contrato con Microsoft Corporation en virtud del cual los ordenadores producidos por
         Compaq o en nombre de Compaq pueden ser equipados con los sistemas operativos MS-DOS y MS Windows (en lo sucesivo, denominados
         conjuntamente «sistema operativo») y vendidos conjuntamente. CCC paga a Microsoft 31 USD por cada ordenador Compaq equipado
         con el mencionado sistema operativo.
      
      11.   CCC compró ordenadores portátiles de dos fabricantes taiwaneses, y se acordó que los discos duros de dichos ordenadores, en
         el momento de la entrega, estarían provistos del mencionado sistema operativo. A tal fin, CCC puso gratuitamente los programas
         informáticos a disposición de los fabricantes, que fueron instalados en los ordenadores portátiles. A continuación, los ordenadores
         fueron suministrados free on board (FOB) Taiwán para ser vendidos en la Comunidad.
      
      12.   CCC, a su vez, vendió los ordenadores portátiles a CCIC; éstos fueron transportados directamente desde Taiwán a los Países
         Bajos. Con ocasión de su importación, CCIC declaró los ordenadores portátiles para su despacho a libre práctica. En el cálculo
         del valor en aduana de los ordenadores portátiles conforme al artículo 29 del Código aduanero, se tomó como base el precio
         de venta entre los fabricantes taiwaneses y CCC. Es manifiesto que el valor del sistema operativo no fue incluido en el precio.
      
      13.   En 1999, el Landelijk Waardeteam van de Douane (el equipo regional de evaluación de la administración de aduanas) realizó
         una inspección en los locales de CCIC al objeto de comprobar la exactitud del valor en aduana declarado de los ordenadores
         portátiles. A tal respecto, los funcionarios encargados del control sostuvieron que el valor del sistema operativo instalado
         en los ordenadores debía estar incluido en el valor en aduana. A resultas de la citada inspección, la autoridad aduanera incrementó
         el valor en aduana de los ordenadores portátiles en el importe correspondiente a los programas informáticos y libró los requerimientos
         de pago adicionales litigiosos por la importación de ordenadores portátiles declarados para su puesta en libre práctica en
         el período comprendido entre el 1 de enero de 1995 y el 31 de diciembre de 1997.
      
      14.   CCIC impugnó sin éxito los requerimientos de pago adicionales ante la autoridad aduanera y, a continuación, interpuso un recurso
         contra la resolución desestimatoria de la autoridad aduanera ante la Sala sobre asuntos aduaneros del Gerechtshof Amsterdam.
      
      15.   En el marco del presente procedimiento, el Gerechtshof te Amsterdam ha planteado al Tribunal de Justicia de las Comunidades
         Europeas, mediante sentencia de 13 de julio de 2004, recibida en la Secretaría del Tribunal de Justicia el 19 de julio de
         2004, una petición de decisión prejudicial sobre la siguiente cuestión:
      
      «Con motivo de la importación de ordenadores en los que el vendedor ha instalado un sistema operativo, ¿debe sumarse, con
         arreglo al artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero comunitario, al valor de transacción de dichos ordenadores
         el valor de los programas informáticos suministrados gratuitamente por el comprador al vendedor si su valor no está incluido
         en el valor de la transacción?»
      
      IV.    Sobre la cuestión prejudicial
      A.      Observaciones introductorias
      16.   En primer lugar, ha de señalarse brevemente que, de conformidad con el artículo 29, apartado 1, del Código aduanero, el valor
         en aduana se calcula, en principio, sobre la base del denominado valor de transacción. Se trata, a tal respecto, del «precio
         efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero
         de la Comunidad, ajustado, en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33».
      
      17.   Del artículo 29 del Código aduanero se desprende que el cálculo del valor en aduana se refiere a una determinada transacción
         entre un vendedor y un comprador. Se trata en principio de la transacción declarada por el declarante, a menos que la elección
         sea posteriormente cuestionada por la autoridad tributaria.
      
      18.   Sin embargo, en algunos casos, el valor de transacción calculado sobre esta base no resulta pertinente para la averiguación
         del valor en aduana. Por ejemplo, tal puede ser el caso, en determinadas circunstancias, si la venta declarada se ha celebrado
         entre dos empresas vinculadas. (4) En este caso, el valor en aduana puede determinarse con arreglo a los métodos previstos en los artículos 30 y 31 del Código
         aduanero. Además, el valor de transacción puede corregirse, entre diversos modos, mediante la aplicación del artículo 32,
         apartado 1, del Código aduanero, que prevé una serie de partidas suplementarias, si tales partidas no están ya comprendidas
         en el valor de transacción.
      
      19.   Como subraya acertadamente la Comisión, la determinación del comprador y del vendedor tiene consecuencias significativas en
         la determinación del valor de transacción y del valor en aduana. En función de cuál sea la transacción invocada, podrán modificarse,
         entre otros, el importe y las partes integrantes del valor de transacción, así como la aplicabilidad de los elementos sumados
         al valor de transacción en virtud del artículo 32 del Código aduanero. Así pues, para responder a la cuestión prejudicial,
         procederá determinar en primer lugar el comprador y el vendedor en el sentido de los artículos 29 y ss. del Código aduanero
         y, por tanto, la transacción pertinente para el cálculo del valor en aduana (en lo sucesivo, también denominada «transacción
         pertinente»).
      
      B.      Determinación del «comprador» y de la transacción pertinente para el cálculo del valor en aduana
      20.   La Comisión  sostiene la tesis de que CCC y CCIC deben ser consideradas vendedor y comprador, respectivamente. En otras palabras, la venta
         celebrada entre CCC y CCIC es la transacción pertinente para el cálculo del valor en aduana. En la vista, ni CCC ni los Gobiernos
         neerlandés y británico compartieron esta tesis.
      
      21.   En opinión de la Comisión, CCC no puede tener la consideración de comprador en el marco del cálculo del valor en aduana, porque
         CCC no está establecida en el territorio de la Comunidad.
      
      22.   Ahora bien, a juicio de la Comisión, esto no significa que las autoridades aduaneras deban atender exclusivamente, a la hora
         de determinar el valor en aduana, al valor de transacción de la venta entre CCC y CCIC. Opina que CCC y CCIC son empresas
         vinculadas, por lo que, de conformidad con el artículo 29, apartado 2, del Código aduanero, es necesario examinar si el valor
         de transacción de la venta entre empresas vinculadas está muy próximo, en el mismo momento o en uno muy cercano, al valor
         de transacción en ventas de mercancías idénticas o similares entre empresas no vinculadas. Dicho con otras palabras, el valor
         de transacción de la venta entre los fabricantes taiwaneses y CCC ha de tomarse como valor comparativo a la hora de examinar
         el valor de transacción de la venta entre CCC y CCIC.
      
      23.   La tesis de la Comisión suscita la cuestión de qué criterios sirven de base para determinar la venta pertinente para el cálculo
         del valor en aduana y, en particular, qué papel desempeña en este contexto el hecho de que el comprador tenga su establecimiento
         en la Comunidad.
      
      24.   En relación con el establecimiento del vendedor en la Comunidad, ha de observarse que, como planteó CCIC en la vista, el asunto
         Caterpillar Overseas (5) citado por la Comisión versa sobre una interpretación de disposiciones (6) que la Comunidad adoptó sobre la base del denominado «Convenio de Bruselas sobre el valor en aduana» (7) de 15 de diciembre de 1950. Una de las disposiciones objeto de interpretación en dicha sentencia preveía además que «el precio
         pagado o por pagar puede ser aceptado como valor en aduana si es facturado a un comprador establecido en el territorio aduanero
         de la Comunidad».
      
      25.   Sin embargo, entretanto la situación jurídica ha cambiado en la medida en que, con arreglo a las normativas comunitarias relativas
         al valor en aduana que se basan en el Código aduanero del GATT, el valor en aduana ya no debe determinarse sobre la base del
         valor normal, sino sobre la del valor de transacción.
      
      26.   Ahora bien, la definición del valor de transacción contenida en el artículo 29, apartado 1, no hace referencia al establecimiento
         del comprador en el territorio aduanero de la Comunidad. Además, el Código aduanero no contiene ninguna otra mención explícita
         al hecho de que el comprador deba tener su establecimiento en la Comunidad. (8)
      
      27.   Desde la entrada en vigor del Reglamento sobre el valor en aduana, (9) sustituido a partir del 1 de enero de 1994 por el Código aduanero, el Tribunal de Justicia sólo se ha pronunciado una vez,
         a saber en el asunto Unifert, (10) sobre el establecimiento de las partes de la transacción «pertinente» para la determinación del valor en aduana. Con todo,
         ha de señalarse que en el citado asunto, a diferencia de cuanto ocurre en el presente, tanto el comprador como el vendedor
         de la venta declarada tenían su establecimiento en la Comunidad.
      
      28.   Como declara el Tribunal de Justicia en la sentencia Unifert, antes citada, cuando, en el caso de ventas sucesivas de una
         mercancía, diversos precios efectivamente pagados o por pagar reúnan los requisitos exigidos por el artículo 29, apartado
         1, del Código aduanero, (11) el importador puede, de conformidad con el artículo 147, apartado 1, del Reglamento de aplicación, elegir cualquiera de ellos
         para determinar el valor de transacción. (12)
      
      29.   El artículo 29, apartado 1, del Código aduanero prevé que para que una venta pueda tomarse como base para la determinación
         del valor en aduana, deberá haberse efectuado «para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad».
      
      30.   En este contexto, el Tribunal de Justicia declaró en la sentencia Unifert, antes citada, que el criterio de «venta para la
         exportación» se refiere a las mercancías y no al establecimiento del vendedor. (13) El Tribunal de Justicia declara asimismo que la definición valor de transacción «no tiene en cuenta el lugar en el que estén
         establecidas las partes de contrato de compraventa». (14) Así pues, es de suponer que lo decisivo no es ni el establecimiento del vendedor ni el del comprador.
      
      31.   Ello se ve confirmado por el hecho de que el artículo 147, apartado 3, del Reglamento de aplicación prevé expresamente que
         el comprador de la transacción pertinente para la determinación del valor en aduana «no tendrá que cumplir más condiciones
         que la de ser parte del contrato de venta».
      
      32.   Ahora bien, como ha declarado el Tribunal de Justicia en la sentencia Unifert, antes citada, la expresión «venta para la exportación»,
         situada en su contexto, implica que, en el momento de la venta, conste que las mercancías procedentes de un tercer país se
         introducirán en el territorio aduanero de la Comunidad. (15) Ello parece apuntar a que, para la declaración de una venta entre dos partes establecidas en el extranjero (como, en el presente
         asunto, los fabricantes taiwaneses y CCIC) en cuanto transacción pertinente, debe acreditarse que las mercancías ya fueron
         vendidas para su exportación al territorio aduanero de la Comunidad. Esta prueba puede aportarse, entre otras formas, cuando
         la documentación contractual permite conocer que las mercancías van destinadas al territorio aduanero de la Comunidad, cuando
         las mercancías son adquiridas por un intermediario pero enviadas directamente por sus proveedores a la Comunidad o bien cuando
         las mercancías son fabricadas específicamente para un vendedor establecido la Comunidad.
      
      33.   De todas formas, en el caso de ventas sucesivas para su exportación hacia el territorio aduanero de la Comunidad, la posibilidad
         de que el declarante en aduana elija libremente, entre los precios convenidos para cada una de las ventas, el que utilizará
         como base de valoración está sujeta a la condición práctica de que el declarante pueda proporcionar a las autoridades aduaneras
         respecto a tal precio todos los elementos y documentos necesarios con arreglo a las disposiciones de los artículos 178 a 181
         del Reglamento de aplicación. (16)
      
      34.   En cualquier caso, parece que de la normativa comunitaria aplicable no se deriva ninguna razón imperiosa por la que el comprador
         que participe en la transacción pertinente para el cálculo del valor en aduana deba estar establecido en la Comunidad.
      
      35.   En cuanto atañe al presente asunto, de la situación descrita por el órgano jurisdiccional remitente se infiere que las mercancías
         fueron enviadas directamente por los fabricantes taiwaneses a CCIC, es decir, a la Comunidad. Ello permite afirmar que la
         venta entre los fabricantes taiwaneses y CCC se celebró para la exportación al territorio aduanero de la Comunidad. La situación
         descrita por el órgano jurisdiccional remitente tampoco permite deducir que las autoridades aduaneras neerlandesas pusieran
         en entredicho la documentación de la transacción entre los fabricantes taiwaneses y CCC.
      
      36.   En consecuencia, procede declarar que la venta entre los fabricantes taiwaneses y CCC pudo ser correctamente declarada como
         transacción pertinente para la determinación del valor en aduana.
      
      37.   A continuación, procede determinar, sobre la base de esta transacción, la aplicabilidad de los elementos adicionales de conformidad
         con el artículo 32 del Código aduanero.
      
      C.      La aplicabilidad de lo elementos adicionales sobre la base del artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero
      38.   De cuanto antecede se desprende que el valor en aduana fue calculado correctamente sobre la base del valor de la transacción
         entre los fabricantes taiwaneses y CCC.
      
      39.   En el marco de la vista, se expuso que el valor del sistema operativo estaba comprendido a tanto alzado, conjuntamente con
         un margen de beneficio, en el precio de venta entre CCC y CCIC, pero no en el precio de venta entre los fabricantes taiwaneses
         y CCC sobre cuya base se calculó el valor en aduana.
      
      40.   Con arreglo al artículo 32, apartado 1, letra b), en el cálculo del derecho de aduana, deben añadirse al precio efectivamente
         pagado por las mercancías importadas los denominados componentes adicionales (Beistellungen), con sujeción a los siguientes requisitos: los bienes o servicios (1) deben haber sido suministrados directa o indirectamente
         por el comprador, (2) gratuitamente o a precios reducidos, (3) y utilizados en la producción y venta para la exportación de
         las mercancías exportadas, (4) en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio efectivamente pagado o por pagar.
         Además, debe haberse entregado al comprador una de las categorías de componentes adicionales mencionadas en los incisos i)
         a iv) del artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero.
      
      41.   La Comisión  duda de que en el presente asunto se cumplan los requisitos del supuesto de aplicación del artículo 32, apartado 1, letra b)
         del CA. En particular, pone en entredicho que el sistema operativo haya sido suministrado directa o indirectamente por el
         comprador y que su valor no esté comprendido en el valor de transacción de la operación de compra entre CCC y CCIC. Además,
         considera igualmente dudoso que el sistema operativo se ajuste a una de las categorías mencionadas en el artículo 32, apartado
         1, letra b), del Código aduanero.
      
      42.   Como ha señalado el órgano jurisdiccional remitente en su petición de decisión prejudicial, sin que sea cuestionado por las
         partes del procedimiento principal, CCC suministró gratuitamente el sistema operativo a los fabricantes taiwaneses del ordenador
         portátil. CCC celebró, por su parte, un contrato con Microsoft en virtud del cual los ordenadores fabricados por Compaq o
         en nombre de Compaq podían ser equipados con un sistema operativo de Microsoft y ser vendidos conjuntamente. Dado que CCC
         es el comprador en la transacción pertinente para la determinación del valor en aduana, el sistema operativo fue, en mi opinión,
         suministrado directa o cuando menos indirectamente por el comprador (es decir, CCC) de forma gratuita al vendedor (es decir,
         a los fabricantes taiwaneses) en el sentido del artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero.
      
      43.   Ya he hecho constar que es manifiesto que el valor del sistema operativo no estaba comprendido en el precio efectivamente
         pagado por CCC a los fabricantes taiwaneses.
      
      44.   En consecuencia, opino que se cumplen los requisitos para la aplicación del artículo 32, apartado 1, letra b), del Código
         aduanero. Queda por elucidar si el sistema operativo se ajusta a una categoría de los componentes adicionales mencionados
         en los incisos i) a iv).
      
      45.   CCIC sostiene a tal respecto la tesis de que el sistema operativo no se corresponde con ninguno de los elementos componentes mencionados
         en los incisos i), ii) y iii), pues se trata exclusivamente de bienes materiales. En cuanto atañe a lo que se ha dado en llamar
         «componentes adicionales inmateriales» del inciso iv), éstos pueden añadirse únicamente si son necesarios para la fabricación
         de las mercancías importadas, lo cual no se da en el presente asunto.
      
      46.   La Comisión  es también de la opinión de que el sistema operativo no se ajusta a ninguna de las cuatro categorías de componentes adicionales.
      
      47.   Los Gobiernos británico  y español  sustentan en cambio la tesis de que el sistema operativo debe clasificarse en la categoría de los «materiales, componentes,
         partes y elementos similares incorporados a las mercancías importadas» mencionada en el artículo 32, apartado 1, letra b),
         inciso i), del Código aduanero. El Gobierno británico sostiene en particular que el sistema operativo es una parte integrante
         del ordenador portátil porque constituye una parte autónoma con valor propio y además es esencial para el funcionamiento del
         ordenador. No existe ninguna razón para diferenciar, a la hora de determinar el valor en aduana, entre elementos materiales
         e inmateriales. En opinión del Gobierno español, se trata de un elemento inmaterial, pero integrado en el ordenador, y el
         ordenador no puede funcionar del mismo modo sin sistema operativo.
      
      48.   A juicio de los Gobiernos neerlandés  y alemán,  el sistema operativo ha de tener la consideración de un componente adicional inmaterial en el sentido del artículo 32, apartado
         1, letra b), inciso iv), del Código aduanero. El Gobierno alemán plantea a este respecto que el sistema operativo constituye
         una prestación necesaria para la fabricación de la mercancía importada, porque el contrato pertinente para los hechos del
         asunto prevé el suministro de ordenadores con el sistema operativo instalado. El Gobierno neerlandés sostiene que el sistema
         operativo constituye una parte integrante necesaria sin la cual el ordenador no puede ser utilizado y, por tanto, es necesaria
         para su fabricación.
      
      49.   El artículo 32 del Código aduanero prevé en su apartado 3 que, para la determinación del valor en aduana, únicamente podrán
         sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar los elementos previstos en el artículo 32. Este tenor, en sí mismo considerado,
         podría inducir a interpretar estrictamente las disposiciones del artículo 32. Sin embargo, en virtud de la utilización de
         las palabras «y elementos similares», se hace evidente que la enumeración contenida en el artículo 32, apartado 1, letra b),
         inciso i), del Código aduanero no es exhaustiva.
      
      50.   El objetivo de la normativa comunitaria relativa a la valoración en aduana consiste en establecer un sistema equitativo, uniforme
         y neutral, que excluya la utilización de valores en aduana arbitrarios o ficticios. (17) De ello se desprende que la determinación del valor en aduana está dirigida a abarcar, en principio, todos aquellos elementos
         integrantes de la mercancía importada que revistan un valor económico. A tal respecto, cabe preguntarse si tiene pertinencia
         el hecho de que los «materiales, componentes, partes y elementos similares» incorporados a las mercancías importadas tengan
         carácter inmaterial.
      
      51.   La jurisprudencia del Tribunal de Justicia relativa al valor en aduana de elementos adicionales inmateriales aporta, a primera
         vista, poca claridad a la respuesta a esta cuestión, dado que parece contradictoria. En el asunto Bosch, (18) el Tribunal de Justicia declaró que en el valor en aduana de una máquina sólo debe incluirse el valor intrínseco de la mercancía,
         pero no el valor de bienes inmateriales tales como procedimientos, servicios o know-how. (19) En el asunto Brown Boveri (20) el Tribunal de Justicia declaró que, cuando el software está incorporado a la mercancía y está unido a ésta, su valor forma
         parte integrante del precio pagado o por pagar. (21)
      
      52.   Sin embargo, esta aparente contradicción se resuelve cuando, dentro de los componentes auxiliares inmateriales, se establece
         la siguiente diferenciación: por un lado, existen componentes adicionales inmateriales que se ponen a disposición para la
         fabricación de la mercancía, tales como, por ejemplo, una patente, un diseño, o un modelo. De concurrir los demás elementos
         del supuesto, estos componentes adicionales pueden, en su caso, quedar comprendidos en el inciso iv) del artículo 32, apartado
         1, letra b), del Código aduanero. De ellos se distinguen, por otro lado, los elementos inmateriales integrados en la mercancía
         importada para el funcionamiento de la misma, por ejemplo el programa de lavado de una lavadora o los programas de un ordenador
         de a bordo en un automóvil. A diferencia de cuanto ocurre, por ejemplo, con una patente, un modelo o un diseño, un elemento
         inmaterial no es un requisito directamente necesario para la creación de la mercancía importada. Los componentes adicionales
         inmateriales son, a pesar de su inmaterialidad, elementos integrantes de la mercancía final, dado que están unidos a ésta, (22) mejoran su funcionamiento o incluso le añaden una nueva funcionalidad y, en consecuencia, contribuyen al valor de la mercancía
         importada en una medida nada desdeñable. A esta última categoría de elementos inmateriales que se incorporan a la mercancía
         importada pertenece, por ejemplo, a mi juicio, los programas sobre los que versaba el asunto Brown Boveri, antes citada.
      
      53.   En consecuencia, cabe considerar, en resumen, que en el presente asunto resulta decisivo determinar si el ordenador portátil
         y el sistema operativo constituyen una mercancía unitaria, es decir, si el sistema operativo constituye, en un sentido económico
         y práctico, un elemento integrante de la mercancía importada. Pero, como también sucede con otros elementos –incluso materiales–,
         ello no significa forzosamente que el ordenador portátil no pueda funcionar en modo alguno sin este elemento inmaterial.
      
      54.   En el presente asunto ha de observarse además que las partes del contrato acordaron que los ordenadores portátiles se suministrarían
         con un sistema operativo instalado (en este caso, el sistema operativo fabricado por Microsoft). En consecuencia, en el presente
         asunto, la mercancía adquirida por el comprador es el ordenador junto con el sistema operativo y, por tanto, estaría incompleta
         sin él.
      
      55.   Ha de señalarse que, en opinión de CCIC, resulta contrario a la lógica del sistema del Código aduanero el hecho de que, en
         el presente asunto, el valor del sistema operativo se incluya en el valor en aduana sobre la base del artículo 32, apartado
         1, letra b), del Código aduanero, mientras que, conforme al artículo 34 del Código aduanero y al artículo 167 del Reglamento
         de aplicación, no se incluiría si el programa estuviera almacenado en un soporte informático y su valor se distinguiera del
         valor del soporte informático.
      
      56.   Este argumento carece de pertinencia en el presente asunto en la medida en que trata básicamente de la importación de ordenadores
         portátiles en los que se ha instalado un sistema operativo, y no de la importación de software para la venta como tal. Asimismo,
         las disposiciones de los artículos 34 del Código aduanero y 167 del Reglamento de aplicación constituyen inequívocamente disposiciones
         que establecen excepciones, que, en consecuencia, deben interpretarse de forma estricta. Con arreglo al artículo 167, apartado
         2, del Reglamento de aplicación, queda excluido del ámbito de aplicación de esta disposición los programas instalados en mercancías
         que incorporen circuitos integrados, semiconductores o dispositivos similares. En consecuencia, un ordenador portátil queda
         evidentemente excluido del ámbito de aplicación de los artículos 34 del Código aduanero y 167 del Reglamento de aplicación.
         Así pues, la disposición que establece una excepción parece referirse únicamente a las operaciones comerciales con programas
         que se han almacenado en un soporte informático para su entrega y no, en el presente asunto, a los programas suministrados
         como parte integrante inmaterial de un ordenador portátil. El limitado ámbito de aplicación de las disposiciones de los artículos
         34 del Código aduanero y 167 del Reglamento de aplicación impide, a mi juicio, extrapolar las disposiciones aplicables a los
         programas almacenados en soportes de datos a los programas instalados en el disco duro de un ordenador portátil.
      
      57.   En mi opinión, a la vista de cuanto antecede, la categoría «materiales, componentes, partes y elementos similares incorporados
         a las mercancías importadas» mencionada en el artículo 32, apartado 1, letra b), inciso i), del Código aduanero debe interpretarse
         en el sentido de que, en las circunstancias citadas, comprende también el sistema operativo instalado por el fabricante en
         un ordenador portátil.
      
      58.   Así pues, procede responder a la cuestión prejudicial que, con motivo de la importación de ordenadores en los que el vendedor
         ha instalado un sistema operativo, debe sumarse, con arreglo al artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero, al
         valor de transacción de dichos ordenadores, el valor de los programas informáticos suministrados gratuitamente por el comprador
         al vendedor si su valor no está incluido en el valor de la transacción.
      
      59.   En virtud de tal respuesta, no es necesario seguir examinando los argumentos en que se apoyan las partes para la interpretación
         de los artículos 32, apartado 1, letra c), y 34 del Código aduanero.
      
      V.      Costas
      60.   Los gastos efectuados por los Gobiernos neerlandés, británico, alemán y español, así como por la Comisión, no pueden ser objeto
         de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido
         ante el órgano jurisdiccional remitente, corresponde a éste resolver sobre las costas.
      
      VI.    Conclusión
      61.   A la vista de cuanto antecede, propongo al Tribunal de Justicia que responda a la cuestión prejudicial del modo siguiente:
      «Con motivo de la importación de ordenadores en los que el vendedor ha instalado un sistema operativo, debe sumarse, con arreglo
         al artículo 32, apartado 1, letra b), del Código aduanero [Reglamento (CEE) nº 2913/92], al valor de transacción de dichos
         ordenadores, el valor de los programas informáticos suministrados gratuitamente por el comprador al vendedor si su valor no
         está incluido en el valor de la transacción.»
      
      1 –	Lengua original: alemán.
      
      2 –	Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario
         (DO L 302, p. 1, en lo sucesivo, «Código aduanero» o «CA»).
      
      3 –	DO L 253, p. 1.
      
      4 –	Artículo 29, apartado 2, del Código aduanero.
      
      5 –	Sentencia de 13 de marzo de 1980 (111/79, Rec. p. 773).
      
      6 –	El artículo 1 del Reglamento (CEE) nº 603/72 de la Comisión, de 24 de marzo de 1972, relativo al comprador que ha de tenerse
         en consideración para la determinación del valor en aduana (DO L 72, p. 17), prevé: «En virtud de las disposiciones del Reglamento
         (CEE) nº 803/68 del Consejo, de 27 de junio de 1968, relativo al valor en aduana de las mercancías, y sin perjuicio de los
         requisitos establecidos en dicho Reglamento, el precio pagado o por pagar puede ser aceptado como valor en aduana si es facturado
         a un comprador establecido en el territorio aduanero de la Comunidad.»
      
      7 –	Convenio sobre el valor en aduana de las mercancías, firmado en Bruselas el 15 de diciembre de 1950. Dicho Convenio tomaba
         como base, para la determinación del valor en aduana, un concepto teórico, el «valor normal». En el marco de la Ronda de Tokio
         del GATT (1973‑1979) se elaboró el Código del valor en aduana del GATT. Éste pasaba a basarse en el «valor de transacción»
         a la hora de calcular el valor en aduana. El Código del valor en aduana del GATT fue aceptado por la CEE el 17 de marzo de
         1980 y fue convertido directamente en Derecho comunitario aplicable mediante el Reglamento sobre el valor en aduana [Reglamento
         (CEE) nº 1224/80 del Consejo, de 28 de mayo de 1980, referente al valor en aduana de las mercancías (DO L 134, p. 1; EE 02/06,
         p. 224)]. El Código aduanero, en vigor desde el 1 de enero de 1994, incorporó el Reglamento sobre el valor en aduana manteniendo
         su contenido.
      
      8 –	El Código aduanero prevé de forma explicita únicamente que el declarante del valor en aduana  esté en principio establecido en la Comunidad, con sujeción a determinadas excepciones.
      
      9 –	Reglamento nº 1224/80, citado en la nota 7.
      
      10 –	Sentencia de 6 de junio de 1990 (C‑11/89, Rec. p. I‑2275).
      
      11 –	La sentencia Unifert, citada en la nota 10, se refiere al artículo 3, apartado 1, del Reglamento nº 1224/80, cuyo contenido
         se reproduce, en idénticos términos, en el artículo 29, apartado 1, del Código aduanero.
      
      12 –	Véase la sentencia Unifert, citada en la nota 10, apartados 16 y 21.
      
      13 –	Sentencia Unifert, citada en la nota 10, apartado 11. Estas declaraciones del Tribunal de Justicia se basan en esencia
         en el tenor del artículo 6 del Reglamento (CEE) nº 1495/80 de la Comisión, de 11 de junio de 1980, por el que se adoptan las
         disposiciones de aplicación de ciertas disposiciones de los artículos 1, 3 y 8 del Reglamento (CEE) nº 1224/80 relativo al
         valor en aduana de las mercancías (DO L 154, p. 14; EE 02/06, p. 246), llevado con el mismo contenido al artículo 147, apartado
         1, del Reglamento de aplicación.
      
      14 –	Sentencia Unifert, citada en la nota 10, apartado 9.
      
      15 –	Sentencia Unifert, citada en la nota 10, apartados 9 a 11.
      
      16 –	En este sentido, la sentencia Unifert, citada nota 10, apartado 16.
      
      17 –	Sentencia de 19 de octubre de 2000, Sommer (C‑15/99, Rec. p. I‑8989), apartado 25.
      
      18 –	Sentencia de 14 de julio de 1977, Bosch (1/77, Rec. p. 1473).
      
      19 –	Sentencia Bosch, citada en la nota 18 supra,  apartado 4.
      
      20 –	Sentencia de 18 de abril de 1991 (79/89, Rec. p. I‑1853).
      
      21 –	Sentencia Brown Boveri, citada en la nota 20 supra, apartados 21 y 22.
      
      22 –	De los hechos del presente asunto se desprende que el sistema operativo está instalado en el disco duro. Sin embargo, debe
         activarse para su completo funcionamiento.