CELEX: 62005CC0076
Language: lt
Date: 2006-09-21 00:00:00
Title: Generalinės advokatės Stix-Hackl išvada, pateikta 2006 m. rugsėjo 21 d. # Herbert Schwarz ir Marga Gootjes-Schwarz prieš Finanzamt Bergisch Gladbach. # Prašymas priimti prejudicinį sprendimą: Finanzgericht Köln - Vokietija. # EB sutarties 8 A straipsnis (po pakeitimo - EB 18 straipsnis) - Europos Sąjungos pilietybė - EB sutarties 59 straipsnis (po pakeitimo - EB 49 straipsnis) - Laisvė teikti paslaugas - Pajamų mokesčio įstatymas - Mokestis už mokslą - Teisė į atskaitą, taikoma tik nacionalinėms privačioms įstaigoms sumokėtam mokesčiui už mokslą. # Byla C-76/05.

GENERALINĖS ADVOKATĖS 
      CHRISTINE STIX‑HACKL IŠVADA,
      pateikta 2006 m. rugsėjo 21 d.(1)
      
      Byla C‑76/05
      Herbert Schwarz,
      Marga Gootjes‑Schwarz
      prieš
      Finanzamt Bergisch Gladbach
      (Finanzgericht Köln (Vokietija) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
      
      ir
      Byla C‑318/05
      Europos Bendrijų Komisija 
      prieš 
      Vokietijos Federacinę Respubliką
      „Laisvė teikti paslaugas – Laisvas asmenų judėjimas – Įsisteigimo laisvė – Apmokestinimas – Pajamų mokestį reglamentuojantys teisės aktai – Mokestis už mokslą – Teisės į privačioms organizacijoms sumokėtų mokesčių atskaitą apribojimas – Santykis su valstybių narių vykdoma švietimo politika“Turinys
      I –   Įvadinės pastabos
      II – Teisinis pagrindas
      A –   Bendrijos teisė
      B –   Nacionalinės teisės aktai
      1.     Pajamų mokesčio įstatymas (Einkommensteuergesetz, toliau – EStG)
      2.     Vokietijos Federacinės Respublikos Pagrindinis įstatymas (Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, toliau – Pagrindinis
         įstatymas)
      
      III – Procesas dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05)
      A –   Faktinės bylos aplinkybės ir pagrindinė byla
      B –   Pagrindiniai šalių argumentai
      C –   Vertinimas
      1.     Įvadinės pastabos dėl nagrinėjimo eigos
      2.     Dėl laisvės teikti paslaugas pagal EB 49 ir tolesnius straipsnius
      a)     Taikymo sritis
      b)     Dėl EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto diskriminuojamojo pobūdžio
      i)     Dėl konstitucinėje teisėje įtvirtinto draudimo atrinkti mokinius atsižvelgiant į tėvų turtinę padėtį
      ii)   Dėl Vokietijos ir užsienio privačių švietimo įstaigų panašumo
      c)     Pateisinimas
      d)     Išvada
      IV – Dėl proceso dėl įsipareigojimų neįvykdymo (byla C‑318/05)
      A –   Ikiteisminė procedūra ir teismo procesas
      B –   Pagrindiniai šalių argumentai
      C –   Vertinimas
      1.     Dėl galimo laisvės teikti paslaugas pažeidimo
      2.     Dėl galimo laisvo darbuotojų judėjimo ir įsisteigimo laisvės pažeidimo (EB 39 ir 43 straipsniai)
      3.     Dėl galimo (Europos Sąjungos piliečių) judėjimo laisvės pažeidimo (EB 18 straipsnio 1 dalis, skaitoma kartu su EB 12 straipsnio
         1 dalimi)
      
      a)     Taikymo sritis
      b)     Diskriminavimas
      c)     Pateisinimas
      4.     Bylinėjimosi išlaidos
      V –   Išvada
      I –    Įvadinės pastabos
      1.        Šiuo atveju ir procese dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, ir procese dėl įsipareigojimų neįvykdymo nagrinėjamas tas
         pats klausimas: ar – nepaisant to, kad švietimo politikos sritis iš principo priklauso valstybių narių kompetencijai – prieštarauja
         Bendrijos teisei nacionalinės mokesčių teisės nuostata, pagal kurią tam tikroms atitinkamos valstybės narės mokykloms sumokėti
         mokesčiai už mokslą gali būti pripažinti specialiosiomis išlaidomis, suteikiančiomis teisę į pajamų mokesčio sumažinimą, o
         tokie patys mokesčiai, sumokėti likusioje Bendrijos teritorijoje esančioms mokykloms – ne.
      
      2.        Taigi nagrinėjamas klausimas patenka į ribinę sritį, kurioje susiduria tiesioginių mokesčių ir švietimo politika. Pagal dabartinę
         Bendrijos teisę abi šios sritys priklauso valstybių narių kompetencijai. EB 149 straipsnio 1 dalis nustato, kad valstybės
         narės atsako už švietimo sistemų organizavimą ir už mokymo turinį. Taip pat jos gali laisvai nustatyti savo mokesčių sistemos
         organizaciją bei koncepciją(2).
      
      3.        Tačiau pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką valstybės narės savo įgaliojimais tiesioginių mokesčių srityje turi
         naudotis atsižvelgdamos į Bendrijos teisę, nors EB ir neturi kompetencijos leisti atitinkamus teisės aktus(3). Tai, kad Bendrija neturi įgaliojimų nustatyti taisykles švietimo politikos srityje, nereiškia, kad visi valstybių narių
         sprendimai dėl švietimo politikos iš esmės nėra kontroliuotini Bendrijos teisės atitikimo požiūriu(4). Vidaus rinkoje, „pasižyminčioje kliūčių laisvam prekių, asmenų, paslaugų ir kapitalo judėjimui tarp valstybių narių panaikinimu“(5), formuodamos ir vykdydamos nacionalinę politiką valstybės narės iš esmės nebegali nepaisyti Bendrijos teisės nustatytų ribų.
         
      
      4.        Taigi tiek, kiek šiose bylose taikytinos EB sutartyje numatytos pagrindinės laisvės, gali atsirasti prieštaravimų tarp nacionalinės
         švietimo politikos, kurią vykdant, be kita ko, gali būti nustatomi ir kriterijai, pagal kuriuos švietimo įstaigoms suteikiama
         parama, ir tarp galimybės pasinaudoti iš šių pagrindinių laisvių kylančiomis teisėmis – pavyzdžiui, lankant užsienyje esančią
         mokyklą. Tuomet kiltų klausimas, ar įmanoma pasiekti pusiausvyrą ir įgyvendinti nacionalinę kompetenciją nepažeidžiant vidaus
         rinkos reikalavimų.
      
      5.        Todėl toliau šioje išvadoje reikia ypač atsižvelgti į pagarbą valstybių narių kompetencijai mokesčių ir švietimo politikos
         srityse(6).
      
      II – Teisinis pagrindas
      A –    Bendrijos teisė
      6.        Finanzgericht Köln prašo išaiškinti EB 18, 39, 43 ir 49 straipsnius. Procese dėl įsipareigojimų neįvykdymo Komisija kaltina Vokietijos Federacinę
         Respubliką pažeidus būtent šias teisės normas.
      
      B –    Nacionalinės teisės aktai
      1.      Pajamų mokesčio įstatymas(7) (Einkommensteuergesetz, toliau – EStG)
      
      7.        EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas nustato:
      
      „ Specialiosios išlaidos yra tokios išlaidos, jei jos nėra eksploatacijos ar profesinės veiklos išlaidos:
      30 % sumos, kurią mokesčių mokėtojas sumokėjo už vaiko, už kurį priklauso išlaikomo vaiko pajamų mokesčio atskaita arba šeimos
         išmoka, lavinimą valstybės patvirtintoje arba remiantis Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalimi pagal žemės įstatymus leidžiamoje
         pakaitinėje mokykloje arba pagal žemės įstatymus pripažintoje papildomoje bendrojo lavinimo mokykloje, išskyrus apgyvendinimo,
         priežiūros ir maisto išlaidas .“
      
      2.      Vokietijos Federacinės Respublikos Pagrindinis įstatymas(8) (Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, toliau – Pagrindinis įstatymas)
      
      8.        Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalis nustato:
      
      „Garantuojama teisė kurti privačias mokyklas. Privačios mokyklos, pakeičiančios valstybines mokyklas, turi būti valstybės
         patvirtintos ir joms taikomi žemių įstatymai. Jos turi būti patvirtintos, jei privačių mokyklų programa, priemonės ir pedagoginio
         personalo mokslinis išsilavinimas nėra prastesnis už valstybinių mokyklų ir jei mokiniai į jas neatrenkami atsižvelgiant į
         tėvų turtinę padėtį. Leidimą išduoti atsisakoma, jei nėra pakankamai užtikrinama pedagogų ekonominė ir teisinė padėtis.“
      
      III – Procesas dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05)
      A –    Faktinės bylos aplinkybės ir pagrindinė byla
      9.        1998 m. ir 1999 m. sutuoktiniai Herbert Schwarz ir Marga Gootjes-Schwarz kartu buvo pajamų mokesčio mokėtojai. Jie turi tris
         bendrus vaikus, ir abi dukterys, Lydia (gimusi 1981 m.) ir Lilian (gimusi 1986 m.), lankė Škotijoje esančią mokyklą Cademuir International School.
      
      10.      Kadangi iš pradžių sutuoktiniai nepateikė mokesčių deklaracijų, jų mokesčių bazės suma buvo nustatyta bendra tvarka. Per nustatytą
         terminą sutuoktiniai pateikė skundą dėl pranešimo apie mokesčių bazės sumos nustatymą.
      
      11.      Nagrinėjant skundą pateiktose mokesčių deklaracijose jie nurodė 1998 m. patyrę 43 426,78 DEM nepaprastųjų išlaidų (außergewöhnliche Belastungen), o 1999 m. – 64 549,79 DEM. Išlaidos abiejų dukterų mokslui Cademuir International School, nagrinėjamam procese dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, atitinkamai sudarė 33 867,79 DEM 1998 m. ir 27 415,62 DEM
         1999 metais.
      
      12.      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo duomenimis, sutuoktiniai tiksliai nenurodė, kokią šių išlaidų dalį,
         neskaitant apgyvendinimo, priežiūros ir maisto išlaidų, sudarė mokesčiai už mokslą, tačiau per metus jie sudaro ne mažesnę
         kaip 10 000 DEM sumą.
      
      13.      Nagrinėdama skundą, 2001 m. rugsėjo 13 d. Finanzamt Bergisch Gladbach patvirtino naujus pranešimus apie mokesčio dydį nagrinėjamais metais, kuriuose atsižvelgė į naujai deklaruotą mokesčio bazę,
         išskyrus nurodytas nepaprastąsias išlaidas. Kadangi sutuoktiniai patvirtino savo skundą, 2001 m. gruodžio 6 d. sprendimu Finanzamt atmetė jį kaip nepagrįstą.
      
      14.      Dėl šio sprendimo sutuoktiniai pareiškė ieškinį Finanzgericht Köln, kuriame, be kita ko, subsidiariai prašo suteikti jiems mokesčių lengvatą specialiosioms išlaidoms pagal EStG 10 straipsnio
         1 dalies 9 punktą.
      
      15.      Finanzgericht Köln nurodė, kad pagal nacionalinę teisę šis ieškinys tikrai negali būti tenkinamas, nes EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas
         taikytinas tik mokslui tam tikrose Vokietijos teritorijoje įsteigtose mokyklose, bet ne mokesčiams už mokslą kitose valstybėse
         narėse esančiose mokyklose. Tačiau šis teismas nėra tikras, ar pagal pirmumą turinčią Bendrijos teisę ši situacija nebūtų
         traktuojama kitaip.
      
      16.      Šiomis aplinkybėmis Finanzgericht Köln 2005 m. sausio 27 d. Nutartimi nusprendė sustabdyti pagrindinės bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį
         klausimą:
      
      Ar EB sutarties 8 A (18) straipsnio <...> (Europos Sąjungos piliečių) judėjimo laisvė), 48 (39) straipsnio <...> (laisvas
         darbuotojų judėjimas), 52 (43) straipsnio <...> (įsisteigimo laisvė) ir 59 (49) straipsnio <...> (laisvė teikti paslaugas)(9) nepažeidžia tai, kad pagal 1998 m. ir 1999 m. galiojusio EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą apmokestinamojo asmens tam
         tikroms Vokietijos mokykloms sumokėti mokesčiai už mokslą gali būti pripažinti specialiosiomis išlaidomis, suteikiančioms
         teisę į pajamų mokesčio sumažinimą, o mokykloms, esančioms likusioje (Europos) Bendrijos teritorijoje, sumokėti mokesčiai
         už mokslą tokiomis išlaidomis nepripažįstami?
      
      B –    Pagrindiniai šalių argumentai
      17.      Vokietijos vyriausybės nuomone, nagrinėjami nacionalinės teisės aktai nepatenka į nuostatų dėl laisvės teikti paslaugas taikymo sritį. Ji teigia,
         kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką(10) mokyklinio išsilavinimo teikimas paslaugų teikimu pagal EB 49 ir tolesnius straipsnius laikomas tik tuomet, kai mokykla finansuojama
         beveik išimtinai privačiomis lėšomis ir yra pelno siekianti įstaiga. Vokietijos vyriausybė teigia, kad nebuvo pateikta įrodymų,
         jog nagrinėjama mokykla Jungtinėje Karalystėje atitinka šiuos kriterijus.
      
      18.      Bet kuriuo atveju materialaus pobūdžio skirtumai lemia ir skirtingą traktavimą. Jei procese dėl prašymo priimti prejudicinį
         sprendimą minima mokykla vis dėlto teikia paslaugas, ji nėra prilygintina mokykloms, kurioms pagal EStG 10 straipsnio 1 dalies
         9 punktą taikoma lengvata, nes paprastai ir šioje nuostatoje nurodytos pakaitinės, ir papildomos mokyklos negali būti pelno
         siekiančios įstaigos.
      
      19.      Be to, pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką(11) valstybei narei nedraudžiama nustatyti kriterijus, laiduojančius, kad mokesčių lengvatos nebus sumažintos daugiau nei, šios
         valstybės narės nuomone, yra reikalinga.
      
      20.      Vokietijos vyriausybė mano, kad atsižvelgiant į konkrečias faktines bylos aplinkybes EB sutarties nuostatos dėl judėjimo laisvės
         (EB 39 straipsnis) ir įsisteigimo laisvės (EB 43 straipsnis) netaikytinos. Galiausiai ji tvirtina, kad ieškovai pagrindinėje
         byloje neįgyja teisių pagal EB 18 straipsnį, skaitomą kartu su EB 12 straipsniu. 
      
      21.      Tačiau Komisijos nuomone, buvo pažeistas pasyvus laisvės teikti paslaugas aspektas. Remdamasi Teisingumo Teismo praktika(12), ji teigia, kad šiuo atveju nuostatos dėl laisvės teikti paslaugas yra taikytinos. Komisija mano, kad laisvės teikti paslaugas
         nepanaikina tai, jog dėl Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalyje įtvirtinto draudimo vykdyti mokinių atranką atsižvelgiant
         į jų tėvų turtą Vokietijoje įsteigtos privačios mokyklos praktiškai nebegali nepriklausomos finansuoti savo veiklos ir todėl
         atlygintinas atitinkamų švietimo paslaugų pobūdis gali kelti abejonių. Ji tvirtina, kad apie atlygintiną paslaugų pobūdį reikia
         spręsti remiantis ne vien dėl Vokietijos nustatytos tvarkos palankesnėje padėtyje atsidūrusiomis mokyklomis, bet, svarbiausia,
         ir tomis – kitose valstybėse įsteigtomis – privačiomis mokyklomis, kurioms lengvata netaikoma.
      
      22.      Komisijos manymu, apibūdinta nacionalinės teisės nuostata prieštarauja ir EB 18 straipsniui, skaitomam kartu su EB 12 straipsniu.
      
      23.      Tačiau ji teigia, kad atsižvelgiant į faktines bylos aplinkybes EB 39 ir 40 straipsniai vis dėlto netaikytini.
      
      C –    Vertinimas
      1.      Įvadinės pastabos dėl nagrinėjimo eigos
      24.      Kaip matyti iš prejudicinio klausimo formuluotės, Finanzgericht Köln klausia, ar EB 18, 39, 43 ir 49 straipsniai turi būti aiškinami kaip draudžiantys nacionalinės teisės aktus, pagal kuriuos
         valstybė narė tam tikroms tos valstybės mokykloms sumokėtus mokesčius už mokslą pripažįsta suteikiančiais teisę į pajamų mokesčio
         sumažinimą, o atitinkamų mokesčių mokykloms, esančioms likusioje (Europos) Bendrijos teritorijoje, tokiais nepripažįsta.
      
      25.      Šioje išvadoje galima nenagrinėti EB 39 ir 43 straipsnių aiškinimo. Kadangi tėvai nesinaudojo teise įsidarbinti kitoje valstybėje
         narėje samdomais darbuotojais ar vykdyti veiklą kaip savarankiškai dirbantys asmenys, aišku, kad minėtos nuostatos šioje byloje
         netaikytinos.
      
      26.      Neaišku tai, ar šiuo atveju taikytina (Europos Sąjungos piliečių) judėjimo laisvė pagal EB 18 straipsnio 1 dalį, skaitomą
         kartu su EB 12 straipsnio 1 dalimi, kurioje įtvirtintas nediskriminavimo principas. Šioje byloje EB 12 ir 18 straipsniai taikytini
         asmenų atžvilgiu, nes esant tarptautinėms aplinkybėms asmuo gali remtis diskriminavimo draudimu principu ir byloje prieš savo
         kilmės valstybę(13).
      
      27.      Tačiau materialiuoju požiūriu EB 12 straipsnio 1 dalyje įtvirtintu diskriminavimo draudimo principu – tam tikrais atvejais
         kartu su EB 18 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta judėjimo laisve – „šios Sutarties taikymo srityje“ galima remtis tik „nepažeidžiant
         joje esančių specialių nuostatų“ – pavyzdžiui, EB 49 straipsnio. Todėl nagrinėti EB 12 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą diskriminavimo
         draudimo principą, skaitant jį kartu su EB 18 straipsnio 1 dalimi, reikėtų tik tuomet, jei šioje byloje netaikytina laisvė
         teikti paslaugas pagal EB 49 ir tolesnius straipsnius, taigi pirmiausia reikia išnagrinėti EB 49 ir tolesnius straipsnius.
      
      2.      Dėl laisvės teikti paslaugas pagal EB 49 ir tolesnius straipsnius
      a)      Taikymo sritis
      28.      Pirmiausia reikia išsiaiškinti, ar šioje byloje taikytini EB 49 ir tolesni straipsniai.
      
      29.      Bet kuriuo atveju jie taikytini asmenų atžvilgiu, nes esant tarptautinėms aplinkybėms asmuo gali remtis EB 49 straipsniu ir
         byloje prieš savo kilmės valstybę(14).
      
      30.      Kalbant apie taikymo sritį materialiuoju požiūriu, pirmiausia reikia nagrinėti „pasyvų“ laisvės teikti paslaugas aspektą.
         Pagal jį paslaugų gavėjas vyksta pas kitoje valstybėje narėje įsisteigusį paslaugų teikėją. Tačiau EB 50 straipsnio 3 dalyje
         tiesiogiai minima tik „aktyvi“ forma, kai paslaugų teikėjas vyksta pas gavėją. Tačiau nusistovėjusioje Teisingumo Teismo praktikoje
         pripažįstamas ir pasyvus laisvės teikti paslaugas aspektas(15). Ji logiškai papildo aktyvią formą ir atitinka tikslą, pagal kurį reikia atsižvelgti į visas atlygintinai teikiamas paslaugas,
         kurių nereglamentuoja nuostatos dėl prekių, kapitalo ir asmenų judėjimo laisvės. Pagrindinėje byloje kalbama apie atsisakymą
         taikyti mokesčių atskaitą dėl to, kad atitinkama privati mokykla yra įsteigta užsienyje – tai yra apie galimybę pasinaudoti
         kitoje valstybėje narėje teikiamu švietimo pasiūlymu.
      
      31.      Tačiau reikia nustatyti, ar nagrinėjamas švietimo pasiūlymas susijęs su paslaugų teikimu. Pagal EB 50 straipsnio 1 dalį taip
         būtų tuomet, jei būtų siūlomos „paslaugos, kurios paprastai yra teikiamos už užmokestį“.
      
      32.      Šioje byloje šalys nesutaria, ar tokios paslaugos už užmokestį buvo suteiktos. Taigi pagrindinis dalykas, kurį reikia nustatyti
         šioje išvadoje, yra tai, ar mokesčius už mokslą galima laikyti „užmokesčiu“, o pamokas mokykloje – „paslauga“.
      
      33.      Šiuo požiūriu byloje Humbel(16) Teisingumo Teismas, kalbėdamas apie nacionalinėje švietimo sistemoje nustatytus mokesčius už mokslą, pripažino, kad pagrindinė
         užmokesčio ypatybė yra ta, kad jis yra ekonominis atlygis už atitinkamą paslaugą. Tačiau mokslas nacionalinėje švietimo sistemoje
         šia ypatybe nepasižymi, nes šiuo atveju valstybė neketina verstis veikla už užmokestį, o atlieka socialinę, kultūrinę bei
         švietimo funkciją ir paprastai finansuoja šią sistemą iš valstybės biudžeto. Teisingumo Teismas teigia, kad šios veiklos pobūdžio
         nekeičia ir tai, kad tam tikrais atvejais mokiniai ar jų tėvai turi mokėti mokesčius už mokslą, iš dalies padėdami išlaikyti
         švietimo sistemą.
      
      34.      Teisingumo Teismo praktika šiuo klausimu dar patikslinama sprendime Wirth(17). Pirmiausia Teisingumo Teismas nustatė, kad nustatyti mokesčių už mokslą mokėjimo principai taikytini ir įmokoms už aukštąjį
         mokslą. Tačiau toliau jis teigia, kad yra aukštųjų mokyklų, kurios iš esmės finansuojamos privačiomis, kaip antai studentų
         ar jų tėvų, lėšomis ir siekia pelno. Jų teikiamas mokymas laikytinas paslauga pagal EB 50 straipsnį. Logiškai aiškinant šią
         Teisingumo Teismo išvadą kita kryptimi, ji turėtų būti taikytina ir mokesčiams už mokslą mokykloje.
      
      35.      Taigi šioje byloje esminiai kriterijai, pagal kuriuos sprendžiama, ar paslaugos yra atlygintinos ir kartu ar taikytini EB 49 ir
         tolesni straipsniai, yra tai, ar esminę mokyklos finansavimo dalį sudaro privačios lėšos, ir tai, ar ji siekia pelno.
      
      36.      Prašyme priimti prejudicinį sprendimą tiesiogiai nepasakyta, kad pagrindinėje  byloje aptariama Jungtinės Karalystės mokykla
         atitinka šiuos kriterijus. Tačiau iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio Finanzgericht paaiškinimų matyti, kad vien mokesčiams už abiejų vaikų mokslą per metus tekdavo išleisti mažiausiai 10 000 DEM ir per 1998–1999 metų
         laikotarpį šios išlaidos sudarė atitinkamai 33 867 DEM ir 27 415 DEM. Šių sumų dydis savaime neįrodo, kad minėta mokykla yra
         komercinė įstaiga. Kita vertus, Vokietijos vyriausybės tvirtinimu, tokio dydžio sumos gerokai viršija mokesčius už mokslą
         privačiose – Vokietijoje įsteigtose – mokyklose, kurioms pagal EstG 10 straipsnio 1 dalį suteikiama lengvata. Tačiau bet kuriuo
         atveju neatmestina galimybė, kad minėta Jungtinės Karalystės mokykla iš esmės finansuojama privačiomis lėšomis ir siekia pelno.
         Galiausiai atitinkamą sprendimą, atsižvelgdamas į faktus, vis tiek turi priimti nacionalinis teismas. 
      
      37.      Be to, EB 49 straipsnio taikymo požiūriu nėra labai svarbu, kad paslaugų gavėjo valstybėje narėje – šiuo atveju Vokietijoje
         – dėl konstitucijos ar paprastų įstatymų reikalavimų mokyklos neteikia paslaugų už užmokestį EB 50 straipsnio 1 dalies prasme,
         nes jos nėra komercinės įstaigos ir daugiausia yra finansuojamos iš valstybės biudžeto(18). Nagrinėdamas panašius argumentus dėl išmokų natūra Jungtinės Karalystės sveikatos priežiūros sistemoje, 2006 m. gegužės
         16 d. Sprendime Watts(19) Teisingumo Teismas pripažino, kad nėra reikalo nustatinėti, „ar nacionalinės sveikatos priežiūros tarnybos, kaip antai NHS,
         suteiktos gydymo ligoninėje paslaugos savaime yra paslaugos Sutarties nuostatų dėl laisvės teikti paslaugas prasme <…>“.
      
      38.      Tai vienas naujausių Teisingumo Teismo didžiosios kolegijos sprendimų, kuriame, be kita ko, tiesiogiai nagrinėjamas klausimas,
         ar paslaugoms Bendrijos teisės prasme priskirtinos paslaugos, suteikiamos taikant nacionalinę gydymo išlaidų dengimo sistemą,
         kai esant tarptautinėms faktinėms bylos aplinkybėms bent jau vienoje iš susijusių valstybių narių nėra numatyta skirti išmokas.
      
      39.      Tačiau, mano manymu, tokio teisinio požiūrio pasekmės kelia tam tikrų problemų: pirma, pripažinus, kad EB sutartyje nustatytos
         pagrindinės laisvės taikytinos ir tuomet, kai tik vienoje iš likusių valstybių narių paslauga suteikiama pagal rinkos taisykles,
         tai reikštų sunkiai su valstybių narių suverenumu suderinamą ir galintį turėti reikšmingų padarinių liberalizavimą. Tiesa,
         tai, kad taikytinos pagrindinės laisvės, nebūtinai reiškia, jog tam tikros nacionalinės teisės nuostatos prieštarauja Bendrijos
         teisei; tačiau, jei reikia, atitinkama valstybė narė turi pagrįsti tokią teisės nuostatą, o tai labai apriboja jos veiksmų
         laisvę formuojant politiką ne Bendrijos kompetencijos srityse. Antra, ir svarbiausia, toks liberalizavimas sunkiai suderinamas
         su nusistovėjusia Teisingumo Teismo praktika dėl įmonės sąvokos Bendrijos konkurencijos teisėje, pagal kurią iki šiol laikoma,
         kad iš esmės sąvokos „įmonė“ apibrėžimas neapima nacionalinio solidarumo principu grindžiamų sistemų(20). Neginčytina, kad požiūrio į įmonės sąvoką negalima prilyginti požiūriui į paslaugos sąvoką, nes norint įvertinti, ar taikytina
         įmonės sąvoka, pakanka išnagrinėti nacionalinės teisės nuostatas – išvengiant tarptautinio aspekto ir su juo susijusios kolizijų
         rizikos. Galimybė taikyti EB sutartyje nustatytas pagrindines laisves sukurtų „atsarginį išėjimą“ iš uždarų nacionalinio solidarumo
         sistemų, pavyzdžiui, socialinio draudimo ar nedraudžiamos rizikos žalos atlyginimo fondų, o tai savaime turėtų įtakos nacionalinio
         solidarumo principui, nes būtų apribotas rizikos pasidalijimas.
      
      40.      Nors, mano nuomone, vertėtų dar kartą įvertinti minėtą Teisingumo Teismo praktiką, būtų sunku tikėtis, kad, nepaisant palyginti
         neseniai priimto Didžiosios kolegijos sprendimo, Teisingumo Teismas nutartų, jog jau dabar reikėtų peržiūrėti sprendime Watts padarytą teisinę išvadą. 
      
      Tačiau vadovaujantis sprendimu Watts EB 49 straipsnis iš esmės yra taikytinas.
      
      b)      Dėl EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto diskriminuojamojo pobūdžio 
      41.      EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas nebūtų diskriminuojantis, jei skirtingas mokesčių už mokslą privačiose švietimo įstaigose
         mokėjimo traktavimas, nesvarbu, ar jos yra savoje šalyje, ar užsienyje, būtų objektyviai pateisinamas, būtent dėl to, kad
         šių švietimo įstaigų kategorijų nebūtų įmanoma palyginti.
      
      i)      Dėl konstitucinėje teisėje įtvirtinto draudimo atrinkti mokinius atsižvelgiant į tėvų turtinę padėtį
      42.      Kaip matyti iš Finanzgericht paaiškinimų, pagal EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą kitoje valstybėje narėje esančioms mokykloms sumokėti mokesčiai už
         mokslą iš esmės negali būti laikomi specialiosiomis išlaidomis, suteikiančiomis teisę į pajamų mokesčio sumažinimą(21). Pagal naujausią Bundesfinanzhof praktiką vienintelės šios taisyklės išimtys yra Vokietijos žemių kultūros ministrų konferencijos (nationale Kultusministerkonferenz) pripažintos vokiškos mokyklos užsienyje (Deutsche Auslandsschulen)(22) ir Europos mokyklos(23). Bundesfinanzhof nuomone, taip yra todėl, kad vokiškose mokyklose užsienyje – kaip ir Vokietijos mokyklose – vykdoma už mokyklinį lavinimą
         atsakingų Vokietijos valdžios institucijų kontrolė, o Europos mokyklos turi tokį patį statusą kaip ir Vokietijos valstybės
         patvirtintos mokyklos.
      
      43.      Išskyrus šiuos konkrečius atvejus, kitose užsienyje įsteigtose mokyklose (toliau – užsienio mokyklos) už mokyklinį lavinimą
         atsakingų Vokietijos valdžios institucijų kontrolė nevykdoma, taigi jau vien dėl šios aplinkybės mokesčių lengvata tokioms
         mokykloms mokamam mokesčiui už mokslą neturėtų būti taikoma. EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte nėra nustatyti objektyvūs
         kriterijai, kuriais remiantis būtų sprendžiama, ar atskaitytini mokesčiai už mokslą Vokietijos ir užsienio mokyklose. Pagal
         šią nuostatą vienintelė mokesčių lengvatos suteikimo sąlyga yra mokyklos įsteigimas Vokietijos Federacinėje Respublikoje (išskyrus
         vokiškas mokyklas užsienyje ir joms prilygintas Europos mokyklas). Taigi nesvarbu užsienio mokykloms sumokėtų mokesčių už
         mokslą dydis, atskaita jiems netaikoma automatiškai. Taigi jei suteikiant lengvatą lemiamas yra formalusis įsteigimo vietos
         kriterijus, siekiant pagrįsti skirtingą traktavimą mokesčių požiūriu nebegalima remtis materialiuoju atrankos atsižvelgiant
         į turtinę padėtį kriterijumi.
      
      ii)    Dėl Vokietijos ir užsienio privačių švietimo įstaigų panašumo
      44.      Kadangi apie diskriminuojamąjį EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto pobūdį galima spręsti jau iš formalaus įsteigimo vietos
         kriterijaus, Vokietijos vyriausybės pateiktas argumentas, kad privačios Vokietijos ir užsienio švietimo įstaigos nelygintinos,
         nagrinėtinas tik subsidiariai.
      
      45.      Bendrijos teisėje pripažįstama, kad valstybės narės pačios kuria savo nacionalinės švietimo sistemos struktūrą. Kaip minėjau
         įvadinėse pastabose, organizuoti ir teikti švietimą yra valstybių narių uždavinys. Todėl valstybės narės gali nustatyti savo
         nacionaliniais motyvais grįstus kriterijus, kuriuos turėtų atitikti šias funkcijas vykdančios mokyklos.
      
      46.      Todėl tai, kad netiesioginė valstybės parama suteikiant mokesčių lengvatą siejama su nustatytų kriterijų(24), pagal kuriuos turi būti vertinamos ir mokyklos kitose valstybėse narėse, atitikimu, nėra ydinga Bendrijos teisės požiūriu
         – jei ji apskritai taikytina dėl nagrinėjamų švietimo paslaugų atlygintino pobūdžio. Jei užsienio mokyklos neatitinka nustatytų
         reikalavimų, jos negali tinkamai prisidėti prie valstybės švietimo sistemos tikslo įgyvendinimo, kurį pagal Bendrijos teisę
         savo nuožiūra nusistato kiekviena valstybė narė. Tokiu atveju skirtingas traktavimas mokesčių atžvilgiu nėra apribojimas,
         nes nėra iš esmės būtinos apribojimo sąlygos ­– panašumo į Vokietijos mokyklas, kurių atžvilgiu lengvata taikoma.
      
      47.      Neaišku, ar reikiamo panašumo šiuo atveju nėra dėl to, kad EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas, Vokietijos vyriausybės tvirtinimu,
         taikytinas tik nekomerciniu pagrindu veikiančioms, daugiausia iš valstybės biudžeto finansuojamoms mokykloms. Pagrindinėje byloje nagrinėtinos tik tos
         užsienio mokyklos, kurios teikia paslaugas EB 50 straipsnio prasme ir todėl yra finansuojamos iš esmės privačiomis lėšomis
         bei siekia pelno (akivaizdu, kad tokia yra ir faktinėse bylos aplinkybėse nurodyta mokykla); kitu atveju pagrindinės laisvės
         būtų netaikytinos(25).
      
      48.      Tačiau reikiamam panašumui nustatyti nepakanka to, kad Vokietijos mokyklos, kurioms EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktu suteikiama
         lengvata, kaip matyti iš nuorodos į Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalį, kaip ir nagrinėjamos užsienio mokyklos, yra
         privačios organizacijos, o ne valstybinės mokyklos. Nepaisant privačios prigimties, šios Vokietijos mokyklos paprastai nerenka
         įmokų savo išlaidoms padengti, nes paklūsta draudimui nevykdyti mokinių atrankos atsižvelgiant į turtinę tėvų padėtį. Būtent
         tai suteikia teisę į svarią valstybės paramą. „Valstybės patvirtintoms pakaitinėms mokykloms“ tokią teisę tiesiogiai suteikia
         Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalies trečias sakinys, o kitoms EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte nurodytoms mokykloms
         ji gali būti suteikta pagal atitinkamos žemės įstatymus išduoto leidimo arba pripažinimo pagrindu.
      
      49.      Vis dėlto negalima atmesti galimybės, kad Vokietijoje yra mokyklų, kurios ne tik yra paslaugų teikėjos pagal EB 49 ir tolesnius
         straipsnius, bet ir atitinka materialinius EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto reikalavimus ir taip tenkina panašumo sąlygą,
         ir tai parodė posėdyje pateikti pavyzdžiai.
      
      50.      Tai tikrai nėra įprasta, tačiau visiškai įmanoma susiklosčius dviem toliau aptariamoms situacijoms. Pirma, mokesčius už mokslą,
         neviršijančius draudimo vykdyti atranką turtiniu pagrindu nustatytos ribos, gali papildyti tokio dydžio privačių asmenų finansinė
         parama(26), kad mokykla bus laikoma veikiančia komerciniu pagrindu. Antra, išimties atveju mokykla gali didžiausią finansavimo dalį
         gauti iš įmokų ir, nepaisant to, gauti paramą pagal EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą, nes ši nuostata nenumato, kad atitinkamos
         mokyklos būtinai turi būti daugiausia išlaikomos viešųjų fondų.
      
      51.      Kalbant apie pirmąją situaciją, reikia paminėti, kad egzistuoja galimybė privačią mokyklą finansuoti mišriomis privačiomis
         lėšomis, kurias sudaro įmokos ir privačių asmenų mokėjimai, padengiantys būtinas mokyklos išlaikymo išlaidas(27). Tai neprieštarauja nuostatai, kad mokykla yra tik iš dalies išlaikoma mokinių ar jų tėvų. Kaip matyti iš pirmiau aptartų
         bylų Humbel ir Wirth, atlygintinas paslaugų pobūdis EB 50 straipsnio prasme suponuoja privatų finansavimą, bet tik „kaip antai“ mokinių ar jų
         tėvų lėšomis(28). Taigi apie atlygintiną paslaugų pobūdį galima spręsti vien iš to, kad mokesčiai už mokslą sudaro reikšmingą dalį mokyklai
         išlaikyti reikalingų lėšų, o juos papildo kitų privačių asmenų, pavyzdžiui, paramos susivienijimų, finansinė parama, kurią
         daugiausia suaukoja mokinių tėvai. Tačiau galų gale svarbiausia yra tai, kad finansavimas neprivalo būti iš esmės valstybinis(29). Beje, tokį požiūrį patvirtina ir Teisingumo Teismo praktika kitose EB 49 straipsnio taikymo srityse, pagal kurią svarbu
         ne tai, ar atlygį sumoka tas asmuo, kurio naudai teikiama paslauga(30).
      
      52.      Kalbant apie antrąją situaciją, dėl Pagrindinio įstatymo 7 straipsnio 4 dalies trečio sakinio į ją nepatenka daugiausia mokesčiais
         už mokslą finansuojamos pakaitinės mokyklos. Tačiau pagal konstitucinę teisę draudimas vykdyti atranką turtiniu pagrindu ir
         iš to kylanti teisė į valstybės paramą taikytini būtent tik šioms pakaitinėms mokykloms, ir netaikytini papildomoms mokykloms,
         kurios, sprendžiant iš šios nuostatos formuluotės, taip pat patenka į EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto taikymo sritį(31), iš ko galima spręsti bent jau apie galimybę, jog šios papildomos mokyklos finansuojamos daugiausia privačiai.
      
      53.      Tiesa, vien todėl negalima tvirtinti, kad daugiausia iš įmokų finansuojamoms papildomoms mokykloms iš esmės taip pat taikoma
         mokesčių lengvata. Dar viena lengvatos suteikimo sąlyga yra pripažinimas pagal žemės įstatymus. Vokietijos vyriausybė tvirtina,
         kad šis instrumentas suteikia Vokietijos žemėms galimybę papildomoms mokykloms taikyti panašų į valstybės patvirtintų pakaitinių
         mokyklų teisinį režimą. Tačiau iš 2002 m. rugpjūčio 26 d. Vokietijos Federacinės Respublikos pranešimo procese dėl įsipareigojimų
         neįvykdymo(32) ir iš ieškovų pagrindinėje byloje pateiktų pavyzdžių matyti, kad tai ne visuomet buvo vykdoma.
      
      54.      Be to, Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybės pateiktos nuorodos(33) nepagrindžia jos tvirtinimo, kad pirmiau minėtam panašumui įrodyti nepakanka to, jog tik kai kurios iš privačių Vokietijos mokyklų, kurioms taikoma lengvata, yra finansuojamos iš įmokų.
      
      55.      Vokietijos vyriausybės požiūrį galėtų patvirtinti generalinio advokato G. Slynn(34) nuomonė, kad priskiriant valstybinį švietimą nekomercinei sričiai neturi reikšmės tai, kad paslaugos gavėjų prašoma sumokėti
         įmoką, kuri paprastai yra nedidelė, tačiau tam tikrais atvejais gali padengti beveik visas paslaugos suteikimo išlaidas. Tačiau
         šis teiginys yra bendrojo pobūdžio ir visiškai nepaliečia šioje byloje nagrinėjamos mokyklų panašumo nustatymo problemos.
      
      56.      Taigi išvada, kad iš esmės valstybės išlaikoma mokykla, išimties tvarka gaunanti privačių lėšų, dėl to nepraranda neatlygintinai
         veikiančios įstaigos statuso, ko gero, netaikytina sprendžiant šioje byloje aktualią mokyklų panašumo nustatymo problemą:
         konkrečiai kalbant, ja remiantis negalima teigti, kad daugiausia privačiai finansuojamos mokyklos neturėtų būti laikomos privačiomis
         mokyklomis vien todėl, kad daugelis mokesčių lengvatą gaunančių mokyklų yra remiamos valstybės.
      
      57.      Galiausiai Vokietijos vyriausybės nuomonė prieštarauja ir Teisingumo Teismo praktikai, pagal kurią tam, kad būtų pripažintas
         neteisėtas skirtingas traktavimas, pakanka tik įrodyti diskriminavimo faktą tam tikrais atvejais(35). 
      
      58.      Taigi EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas laikytinas diskriminuojančiu, nes jame numatomas mokesčių lengvatos suteikimas
         tam tikroms privačioms mokykloms susiejamas su šių mokyklų įsteigimo vieta ir todėl juo remiantis skirtingai traktuojamos
         mokyklos, kurios visais kitais požiūriais yra panašios. Tai reiškia, kad pažeidžiamas EB 49 straipsnis.
      
      c)      Pateisinimas
      59.      Siekiant pateisinti diskriminavimą, remiantis byla Bidar(36) tvirtinama, kad Teisingumo Teismas laiko teisėta, jei finansinės pagalbos studentams, skirtos jų išlaikymo išlaidoms padengti,
         teikimui (tas pats turėtų būti taikytina ir mokesčių lengvatos suteikimui) valstybė narė nustato kriterijus, užtikrinančius,
         kad pagalba (arba lengvatos) nebus sumažinta daugiau nei, šios valstybės narės nuomone, yra reikalinga. Vokietijos Federacinės
         Respublikos vyriausybės nuomone, taikant šį principą reikia atsižvelgti į tai, kad kai viešosios lėšos yra ribotos, didinant
         mokesčių lengvatų sumas neišvengiamai sumažėtų individualios lengvatos, nes būtų siekiama fiskalinio neutralumo. Tuo Vokietijos
         vyriausybė iš esmės nori pasakyti, kad EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto taikymo išplėtimas tam tikroms užsienyje esančioms
         mokykloms mokamam mokesčiui už mokslą reikštų papildomas valstybės biudžeto išlaidas.
      
      60.      Tačiau šis argumentas kelia tam tikrų klausimų. Pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką mokestinių pajamų praradimas
         nėra minimas tarp EB 46 straipsnyje, skaitomame kartu su EB 55 straipsniu, išvardytų pagrindų ir taip pat negali būti laikomas
         privalomuoju bendro intereso pagrindu(37). Taigi Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybės argumentas, kad ėmus atskaityti ir tam tikroms užsienio mokykloms mokamus
         mokesčius už mokslą kiltų problemų dėl prarastų mokestinių pajamų, yra netinkamas pateisinti nagrinėjamą laisvės teikti paslaugas
         suvaržymą. 
      
      61.      Be to, kyla dar vienas klausimas, ar Teisingumo Teismo argumentai byloje Bidar taikytini mokesčių lengvatų suteikimui, kai tai susiję su EB sutartyje įtvirtintomis pagrindinėmis laisvėmis. Tiesa, šio
         klausimo galėtume nenagrinėti, jei tikslo, dėl kurio užsienio mokykloms nesuteikiama mokesčių lengvata pagal EstG 10 straipsnio
         1 dalies 9 punktą, t. y. padengti išlaidas sprendimo Bidar prasme, galima būtų pasiekti švelnesnėmis – atsižvelgiant į proporcingumo principą – priemonėmis. 
      
      62.      Iš Vokietijos vyriausybės pateiktų duomenų matyti, kad taikydama mokesčių lengvatą mokesčiams už mokslą tam tikrose užsienio
         mokyklose valstybė patirtų pernelyg didelę finansinę naštą būtent todėl, kad šioms mokykloms suteikiama pagalba būtų daug
         didesnė nei ta, kurią gauna Vokietijos švietimo įstaigos, nes šios užsienio mokyklos turėtų išsilaikyti rinkdamos didelius
         mokesčius už mokslą. Siekdama šito išvengti valstybė narė gali pritaikyti ir švelnesnę, tačiau veiksmingą Bendrijos teisėje
         numatytą priemonę – apriboti galimą atskaitomų mokesčių už mokslą Vokietijos ir užsienio mokyklose sumą (remiantis tuometiniais
         savo šalies rodikliais). Taip ji gali išvengti nekontroliuojamo išlaidų augimo, kiekvienu atveju suteikdama, jos manymu, tinkamą
         pagalbą ir neatsisakydama lengvatos taikyti užsienio mokykloms. Todėl tai, kad pagal EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą
         užsienio mokykloms lengvata visiškai netaikoma, bet kuriuo atveju prieštarauja proporcingumo principui, taigi klausimo dėl
         sprendimo Bidar išvadų tinkamumo šiai bylai galima toliau nenagrinėti.
      
      63.      Kitų užsienio mokyklų diskriminavimo pateisinimų, ko gero, nėra(38). Beje, šiuo požiūriu Komisija primena, kad pagal EB 149 straipsnio 2 dalį valstybių narių kalbų mokymas ir studentų judėjimo
         skatinimas yra numatyti tarp Europos Bendrijos tikslų.
      
      d)      Išvada
      64.      Todėl į Finanzgericht Köln pateiktą prejudicinį klausimą (byla C‑76/05) reikia atsakyti, kad EB 49 straipsnis aiškintinas taip, jog nacionalinės teisės
         nuostata, pagal kurią tam tikroms atitinkamos valstybės narės mokykloms sumokėti mokesčiai už mokslą yra atskaitytini, o tokie
         patys mokesčiai, sumokėti likusioje Bendrijos teritorijoje esančioms mokykloms – ne, prieštarauja pasyviam laisvės teikti
         paslaugas aspektui. Pagal dabartinę Bendrijos teisę nacionalinis įstatymų leidėjas gali apriboti privačioms mokykloms suteikiamų
         lengvatų sumą ar nustatyti objektyvius kriterijus, pagal kuriuos būtų įvertinama tokių mokyklų teisė gauti pagalbą.
      
      IV – Dėl proceso dėl įsipareigojimų neįvykdymo (byla C‑318/05)
      A –    Ikiteisminė procedūra ir teismo procesas
      65.      2002 m. liepos 19 d. Komisija įteikė Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybei oficialų įspėjimą, pirmą kartą pranešdama
         abejojanti, ar EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas neprieštarauja Bendrijos teisei. Remdamasi ypatingu Vokietijos privačių
         mokyklų pobūdžiu dėl to, kad jos priklauso viešojo švietimo sistemai, Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybė atsakė
         į šį įspėjimą 2002 m. rugpjūčio 26 d. pranešdama, kad suteikdama lengvatą tam tikroms Vokietijos mokykloms ji nepažeidžia
         EB sutarties.
      
      66.      Nepakeitusi savo nuomonės, 2004 m. sausio 9 d. Komisija pateikė pagrįstą nuomonę, kurią gavusi Vokietijos Federacinės Respublikos
         vyriausybė iš pradžių pranešė ketinanti panaikinti EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą. Tačiau 2005 m. vasario 3 d. pranešimu
         ji paaiškino Komisijai, kad, nesurinkus daugumos balsų, šios nuostatos panaikinti nepavyko.
      
      67.      Kadangi tolesnis dialogas buvo nevaisingas, 2005 m. rugpjūčio 16 d. Komisija pareiškė ieškinį Teisingumo Teisme.
      
      68.      Komisija prašo
      
      –        pripažinti, kad nepalikusi jokios galimybės suteikti EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte numatytą mokesčių lengvatą specialiosioms
         išlaidoms už sumokėtus mokesčius už mokslą užsienio mokykloje, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal
         EB 18, 39, 43 ir 49 straipsnius,
      
      –        priteisti iš Vokietijos Federacinės Respublikos bylinėjimosi išlaidas.
      B –    Pagrindiniai šalių argumentai
      69.      Komisijos nuomone, EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas pažeidžia EB 49 straipsnį. Pirma, tai susiję su pasyviu laisves teikti paslaugas
         aspektu. Atitinkamus argumentus Komisija pateikė procese dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05)(39). Be to, Komisija atkreipia dėmesį, kad vien jau privačios organizacijos bruožai, būdingi mokykloms, kurioms pagal ginčijamą
         nuostatą suteikiama lengvata, leidžia manyti, kad jos teikia atlygintinas paslaugas. 
      
      70.      Komisija teigia, kad šios išvados 18 punkte nurodytas Vokietijos vyriausybės atsikirtimas į šį argumentą neatsako į kaltinimą
         dėl EB 49 straipsnio pažeidimo. EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte nenumatyti objektyvūs kriterijai, kuriais remiantis būtų
         galima nustatyti, kokiomis aplinkybėmis turėtų būti atskaitytini mokesčiai už mokslą Vokietijos ir užsienio mokyklose.
      
      71.      Antra, žvelgiant plačiau, o ne tik į nagrinėjamas pagrindinės bylos faktines aplinkybes, pažeidžiama ir aktyvi laisvė teikti
         paslaugas. Užsienio mokykloms daug sunkiau konkuruoti siūlant savo paslaugas Vokietijoje dėl Vokietijos mokykloms suteikiamos
         mokesčių lengvatos.
      
      72.      Be to, Komisijos nuomone, buvo pažeisti ir EB 39, 43 ir 18 straipsniai. Tai susiję ne tik su darbuotojais iš kitų valstybių
         narių, savarankiškai dirbančiais asmenimis ir dėl asmeninių priežasčių į Vokietiją persikėlusiais tėvais, norinčiais toliau
         leisti vaikus į savo kilmės šalies mokyklą, bet ir su vokiečių kilmės tėvais, kurie leidžia vaikus į privačią mokyklą toje
         valstybėje narėje, į kurią persikėlė gyventi.
      
      73.      Kita vertus, Komisija mano, kad atitinkamų privačių užsienio mokyklų atžvilgiu buvo pažeista ir įsisteigimo laisvė. Tam, kad,
         konkuruodamos su Vokietijos mokyklomis, nebūtų diskriminuojamos dėl EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto, jos priverstos steigtis
         Vokietijos Federacinėje Respublikoje.
      
      74.      Galiausiai, Komisijos nuomone, nesuteikiant mokesčių lengvatos lankantiesiems užsienio mokyklas pažeidžiamas EB 10 straipsnis,
         skaitomas kartu su EB 149 straipsnio 2 dalyje įvardytu Bendrijos tikslu.
      
      75.      Tačiau Vokietijos Federacinės Respublikosvyriausybė tvirtina nepažeidusi Bendrijos teisės. Kalbant apie EB 49 straipsnį, jos argumentai buvo išdėstyti procese dėl prašymo priimti
         prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05). Be to, atsiliepime į ieškinį ji teigia, kad EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas gali
         būti taikomas ir vokiškoms mokykloms kitose valstybėse narėse.
      
      76.      Vokietijos vyriausybės nuomone, EB 18, 39 ir 43 straipsniai taip pat nebuvo pažeisti, nes pripažinto Bendrijos teisės pažeidimo
         teisinė pasekmė ­– tai, kad užsienio mokykloms sumokėti mokesčiai už mokslą turi būti atskaitomi – prieštarautų principui,
         kad švietimo sistemos organizavimas nepriklauso Bendrijos institucijų kompetencijai.
      
      C –    Vertinimas
      1.      Dėl galimo laisvės teikti paslaugas pažeidimo
      77.      Proceso dėl įsipareigojimų neįvykdymo dalykas yra ta pati nacionalinės teisės nuostata kaip ir procese dėl prašymo priimti
         prejudicinį sprendimą – EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas.
      
      78.      Taigi pirmiau šioje išvadoje kalbant apie procesą dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05) pateiktais argumentais
         dėl EB 49 straipsnio taikymo srities(40) ir dėl EB 49 straipsnio pažeidimo, susijusio su nagrinėjamos nacionalinės teisės nuostatos diskriminuojamuoju pobūdžiu(41), galima remtis ir šioje byloje.
      
      79.      Tačiau nagrinėtinas ne tik pasyvus laisvės teikti paslaugas aspektas, bet net ir galimas (aktyvios) laisvės teikti paslaugas
         pažeidimas, susijęs su kitose valstybėse narėse įsteigtomis privačiomis mokyklomis. Kitaip tariant, privačioms Vokietijos
         mokykloms teikiama mokesčių lengvata neleidžia užsienio mokykloms sėkmingai konkuruoti siūlant savo paslaugas Vokietijoje.
      
      80.      Tačiau laisvės teikti paslaugas pažeidimas, kylantis iš EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto, nepateisintinas jokiu pagrindu(42).
      
      81.      Todėl reikia pripažinti, kad EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktu Vokietijos Federacinė Respublika pažeidė EB 49 straipsnyje
         numatytą aktyvią laisvę teikti paslaugas ir pasyvų jos aspektą.
      
      2.      Dėl galimo laisvo darbuotojų judėjimo ir įsisteigimo laisvės pažeidimo (EB 39 ir 43 straipsniai)
      82.      Kitaip nei byloje C‑76/05, procese dėl įsipareigojimų neįvykdymo (byla C‑318/05) reikia nustatyti ir tai, ar EStG 10 straipsnio
         1 dalies 9 punktas nepažeidžia EB 39 ir 43 straipsnių.
      
      83.      Dėl EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto nepalankioje padėtyje pirmiausia atsiduria darbuotojai ir persikėlę gyventi į Vokietiją
         arba ten dirbantys savarankiški asmenys, kurių vaikai toliau lanko mokestį už mokslą renkančias mokyklas kitose valstybėse
         narėse. Pagal EStG 1 straipsnio 1 dalies pirmą sakinį darbuotojų, kurių nuolatinė ar įprastinė gyvenamoji vieta yra Vokietijoje,
         visos pajamos apmokestinamos pajamų mokesčiu. Ši nuostata gali būti taikoma ir „pasienio zonoje gyvenantiems asmenims“, kurių
         darbo vieta yra Vokietijoje, o gyvenamoji vieta – kitoje valstybėje. Pagal EstG 1 straipsnio 3 dalį pateikus prašymą visos
         jų pajamos taip pat apmokestinamos pajamų mokesčiu. Pagal EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą šie asmenys neturi teisės į
         pajamų mokesčio atskaitą už dalį sumokėtų mokesčių už mokslą, kuri būtų jiems suteikta, jei lankoma mokykla būtų įsteigta
         Vokietijoje, ir dėl to patiria diskriminavimą, dėl kurio ir ateityje gali nepasinaudoti savo teisėmis pagal EB 39 ir 43 straipsnius.
      
      84.      Ir priešingai, pagal EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktą nepalankioje padėtyje gali atsidurti ir Vokietijos piliečiai, jei
         jie persikelia gyventi į kitą valstybę narę ir ten leidžia vaikus į mokyklą, kurioje mokslas yra mokamas. Tiesa, paprastai
         iš Vokietijos Federacinės Respublikos išvykę asmenys nustoja būti mokesčių mokėtojais šioje šalyje, taigi negali atsidurti
         nepalankioje padėtyje dėl Vokietijos mokesčių teisės nuostatos. Tačiau pagal EStG 1 straipsnio 2 dalį ši taisyklė negalioja
         kitoje valstybėje narėje dirbantiems viešosios tarnybos pareigūnams ir, pagal 1965 m. balandžio 8 d. Protokolo dėl Europos
         Bendrijų privilegijų ir imunitetų(43) 14 straipsnį, Europos Bendrijų pareigūnams vokiečiams. Jeigu jų vaikai lanko mokestį už mokslą renkančią mokyklą toje valstybėje
         narėje – išskyrus vokiškas mokyklas užsienyje ir Europos mokyklas(44), – dėl EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkto tėvams negali būti atskaityti sumokėti mokesčiai už mokslą.
      
      85.      Tuo, kad mokesčių už mokslą atskaitą susieja su mokyklos įsteigimo vieta, EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas tiesiogiai
         nepažeidžia privačių užsienio mokyklų – kurioms mokesčių lengvata netaikoma, – privalančių įsisteigti Vokietijoje, kad taip
         pat gautų mokesčių lengvatą, įsisteigimo laisvės; iš tiesų tai tėra pasekmė to, kad buvo pažeistas jos laisvės teikti paslaugas
         pasyvus aspektas.
      
      86.      Įvardyti diskriminavimo atvejai taip pat nėra pateisintini(45).
      
      87.      Todėl reikia pripažinti, kad EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte nenumatydama galimybės atskaityti mokesčius už mokslą užsienio
         mokyklose, Vokietijos Federacinė Respublika pažeidė ir EB 39 ir 43 straipsnius.
      
      3.      Dėl galimo (Europos Sąjungos piliečių) judėjimo laisvės pažeidimo (EB 18 straipsnio 1 dalis, skaitoma kartu su EB 12 straipsnio
         1 dalimi)
      
      a)      Taikymo sritis
      88.      Pirmiausia reikia nustatyti, ar EB 18 straipsnio 1 dalis ir EB 12 straipsnio 1 dalis – kaip ir procese dėl prašymo priimti
         prejudicinį sprendimą (byla C‑76/05)(46) –netaikytinos vien dėl to, kad pirmumą turi atitinkama specialioji Bendrijos teisės nuostata. Kai tėvai, kaip teigia Komisija,
         netiesiogiai pasinaudoja judėjimo laisve ir todėl leidžia vaikus į kitos valstybės narės mokyklą, ši situacija paprastai patenka
         į laisvės teikti paslaugas (pasyvaus aspekto) taikymo sritį pagal EB 49 ir tolesnius straipsnius, kaip ir byloje C‑76/05.
      
      89.      Tačiau toliau Komisija teigia, kad, nepaisant bylos C‑76/05 faktinių aplinkybių, į EB 18 straipsnio 1 dalies, skaitomos kartu
         su EB 12 straipsnio 1 dalimi, taikymo sritį patenka ir tokia situacija, kai dėl asmeninių priežasčių į Vokietiją gyventi persikėlę
         kitos valstybės narės piliečiai palieka savo vaikus mokytis privačiose mokyklose savo kilmės valstybėje.
      
      90.      Tai tiesa: tėvai, užsienio valstybės piliečiai, vien dėl asmeninių priežasčių persikeldami gyventi į Vokietijos Federacinę
         Respubliką, pasinaudoja judėjimo laisve (EB 18 straipsnio 1 dalis) tuo atveju, jei tą padaro ne dėl darbo Vokietijoje(47). Tačiau tai dar nereiškia, kad jie neprivalės mokėti pajamų mokesčio nuo kitų savo pajamų.
      
      91.      Taikyti EB 12 straipsnio 1 dalį ir EB 18 straipsnio 1 dalį kelio neužkerta ir tai, kad kitoje valstybėje narėje nevykdoma
         jokia ekonominė veikla(48). Tiesa, pagal EB 12 straipsnį faktinės bylos aplinkybės turi patekti į „Sutarties taikymo sritį“. Ankstesniuose sprendimuose
         Teisingumo Teismas nurodė, kad į Sutarties taikymo sritį patenka tik su profesinio mokymo prieinamumu susiję teisės aktai(49). Tačiau EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas suteikia lengvatą visoms privačioms Vokietijos mokykloms – taip pat, svarbiausia,
         bendrojo lavinimo. Tačiau per laiką, kuris praėjo po šių sprendimų paskelbimo, Europos Sąjungos sutartimi į EB sutartį buvo
         įtraukta nuostata dėl Sąjungos pilietybės bei šios sutarties trečios dalies VIII antraštinė dalis (tapo XI antraštine dalimi)
         papildyta 3 skyriumi, skirtu švietimui ir profesiniam rengimui, dėl kurio Sutarties taikymo sritis tapo platesnė. Todėl pagal
         dabartinę Teisingumo Teismo praktiką Europos Sąjungos pilietis, teisėtai gyvenantis priimančiosios valstybės narės teritorijoje,
         gali remtis EB 12 straipsniu visose situacijose, kurios priklauso Bendrijos teisės ratione materiae(50). Tokioms situacijoms priskirtinos ir tos, kurios yra su laisvės judėti ir apsigyventi valstybės narės teritorijoje įgyvendinimu,
         kaip numato EB 18 straipsnis(51).
      
      92.      Taigi mokesčių lengvatos mokesčiams už mokslą bendrojo lavinimo mokyklose taip pat gali patekti į EB 12 straipsnio 1 dalies
         ir EB 18 straipsnio 1 dalies „taikymo sritį“. 
      
      b)      Diskriminavimas
      93.      Iš EB 12 straipsnio 1 dalies ir EB 18 straipsnio 1 dalies išplaukia, kad tėvai, kurių vaikai lanko mokyklą kitoje valstybėje
         narėje, teisiškai turi būti vertinami taip pat kaip ir šios valstybės piliečiai(52). Tačiau šios jų teisės nepaisoma nacionalinės mokesčių teisės nuostatoje, pagal kurią – kaip jau įrodėme kalbėdami apie EB 49 straipsnį
         byloje C‑76/05(53) – tėvai automatiškai turi mokėti daugiau mokesčių, jei jų vaikai lanko privačias mokyklas užsienyje.
      
      c)      Pateisinimas
      94.      Šiuo požiūriu taip pat galima remtis argumentais dėl laisvės teikti paslaugas, išdėstytais byloje C‑76/05(54). Remiantis Sutartyje įtvirtintu Bendrijos teisės kompetencijų paskirstymu taip pat neįmanoma prieiti prie kitokios išvados.
         Iš esmės už bendrąjį ir profesinį lavinimą iš tiesų atsako valstybės narės(55). Tačiau kaip matyti iš jau minėtos EB 149 straipsnio 2 dalies, tai nepanaikina valstybių narių pareigos derinti priimamas
         švietimo priemones su Bendrijos teisės nuostatomis.
      
      95.      Todėl reikia pripažinti, kad EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte nenumačiusi galimybės atskaityti mokesčius už mokslą užsienio
         mokyklose, Vokietijos Federacinė Respublika pažeidė ir EB 12 straipsnį, skaitomą kartu su EB 18 straipsniu.
      
      4.      Bylinėjimosi išlaidos
      96.      Pagal Procedūros reglamento 69 straipsnio 2 dalį pralaimėjusiai šaliai nurodoma padengti bylinėjimosi išlaidas, jei laimėjusi
         šalis to prašė. Kadangi Komisija prašė priteisti bylinėjimosi išlaidas ir Vokietijos Federacinė Respublika pralaimėjo bylą,
         pastaroji turi jas padengti.
      
      V –    Išvada
      97.      Į Finanzgericht Köln byloje C‑76/05 pateiktą prejudicinį klausimą siūloma atsakyti taip, 
      
      kad EB 49 straipsnis aiškintinas taip, jog nacionalinės teisės nuostata, pagal kurią tam tikroms atitinkamos valstybės narės
         mokykloms sumokėti mokesčiai už mokslą yra atskaitytini, o tokie patys mokesčiai, sumokėti likusioje Bendrijos teritorijoje
         esančioms mokykloms – ne, prieštarauja pasyviam laisvės teikti paslaugas aspektui. 
      
      Pagal dabartinę Bendrijos teisę nacionalinis įstatymų leidėjas gali apriboti privačioms mokykloms suteikiamų lengvatų sumą
         ar nustatyti objektyvius kriterijus, pagal kuriuos būtų įvertinama tokių mokyklų teisė gauti pagalbą.
      
      98.      Byloje C‑318/05 siūloma nuspręsti, 
      
      –        kad, nenumačiusi jokios galimybės suteikti EStG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte numatytą mokesčių lengvatą specialiosioms
         išlaidoms už mokslą užsienio mokykloje sumokėtiems mokesčiams, Vokietijos Federacinė Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal
         EB 18, 39, 43 ir 49 straipsnius, ir
      
      –        priteisti iš Vokietijos Federacinės Respublikos bylinėjimosi išlaidas.
      1 –	Originalo kalba: vokiečių.
      
      2 –	Žr., be kita ko, 1992 m. sausio 28 d. Sprendimą Bachmann (C‑204/90, Rink. p. I‑249, 23 punktas).
      
      3 –	2004 m. rugsėjo 7 d. Sprendimas Manninen (C‑319/02, Rink. p. I‑7477, 19 punktas); 2004 m. liepos 15 d. Sprendimas Lenz (C‑315/02, Rink. p. I‑7063, 19 punktas); 2002 m. spalio 3 d. Sprendimas Danner (C‑136/00, Rink. p. I‑8147, 28 punktas) ir 1998 m. balandžio 28 d. Sprendimas Safir (C‑118/96, Rink. p. I‑1897, 21 punktas).
      
      4 –	Žr. 2005 m. liepos 7 d. Sprendimą Komisija prieš Austriją (C‑147/03, Rink. p. I‑5969, 31 ir paskesni punktai): pagal šį sprendimą – priešingai nei teigė Austrijos vyriausybė –nacionalinės
         teisės aktas dėl vidurinio mokslo baigimo diplomų pripažinimo priimant į Austrijos universitetus patenka į EB sutarties taikymo
         sritį. 
      
      5 –	EB 3 straipsnio 1 dalies c punktas.
      
      6 –	Šiuo klausimu taip pat žr. 2005 m. balandžio 7 d. generalinio advokato M. Poiares Maduro išvadą byloje Marks & Spencer (C‑446/03, 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimas, Rink. p. I‑10837, 21–40 punktai).
      
      7 –	BGBl. 1997 I, p. 821; su šia byla susijusių EStG nuostatų formuluotė, galiojusi nagrinėjant pagrindinę bylą procese C‑76/05
         ir įteikiant oficialų įspėjimą byloje C‑318/05, nesiskiria nuo dabar galiojančios šių nuostatų formuluotės.
      
      8 –	BGBl., 1949, p. 1.
      
      9 –      Toliau Sutarties straipsniai bus nurodomi pagal numeravimo sistemą, įvestą priėmus Amsterdamo sutartį. Su šia byla susijusių
         straipsnių turinys nuo nagrinėjamo 1998–1999 m. laikotarpio nepasikeitė.
      
      10 –	1988 m. rugsėjo 27 d. Sprendimas Humbel (263/86, Rink. p. 5365,15‑19 punktai) ir 1993 m. gruodžio 7 d. Sprendimas Wirth (C‑109/92, Rink. p. I‑6447, 17 punktas).
      
      11 –	2005 m. kovo 15 d. Sprendimas Bidar (C‑209/03, Rink. p. I‑2119, 56 punktas).
      
      12 –	10 išnašoje minėto sprendimo Humbel 15–19 punktai ir toje pačioje išnašoje minėto sprendimo Wirth 17 punktas.
      
      13 –	2002 m. liepos 11 d. Sprendimas D’Hoop (C‑224/98, Rink. p. I‑6191, 29–31 punktai).
      
      14 –	1988 m. sausio 19 d. Sprendimas Gullung (292/86, Rink. p. 111, 11–13 punktai).
      
      15 –	1999 m. balandžio 29 d. Sprendimas Ciola (C‑224/97, Rink. p. I‑2517, 11 punktas); 1995 m. gegužės 10 d. Sprendimas Alpine Investments (C‑384/93, Rink.p. I‑1141, 22 punktas); 1989 m. vasario 2 d. Sprendimas Cowan (186/87, Rink. p. 195, 15 punktas) ir 1984 m. sausio 31 d. Sprendimas Luisi ir Carbone (sujungtos bylos 286/82 ir 26/83, Rink. p. 377, 10 punktas).
      
      16 –	10 išnašoje minėto sprendimo Humbel 17–19 punktai; taip pat 1993 m. sausio 13 d. generalinio advokato W. van Gerven išvada byloje Kraus (C‑19/92, 1993 m. kovo 31 d. Sprendimas, Rink. p. I‑1663, 19 punktas).
      
      17 –	10 išnašoje minėto sprendimo Wirth 16 ir paskesni punktai.
      
      18 –	Tačiau Bundesfinanzhof (Vokietijos Aukščiausiasis federalinis finansų teismas) pateikė atitinkamus argumentus, siekdamas paneigti, kad sprendimas
         dėl Bendrijos teisės išaiškinimo susijęs su teisės nuostata, įtvirtinta EstG 10 straipsnio 1 dalies 9 punkte, ir tuo pagrindu
         nuspręsti neprašyti priimti prejudicinį sprendimą: žr. BFH, 1997 m. birželio 11 d. Sprendimas, X R 74/95, BStBl II 1997, p. 617;
         BFH, 1998 m. gruodžio 16 d. Sprendimas, BFH‑NV 1999, p. 918.
      
      19 –	Byla C‑372/04 (Rink. p. I‑4325, 91 punktas).
      
      20 –	Žr. 2004 m. kovo 16 d. Sprendimą AOK Bundesverband ir kt. (sujungtos bylos C‑264/01, C‑306/01, C‑354/01 ir C‑355/01, Rink. p. I‑2493, 47 punktas) ir 1993 m. vasario 17 d. Sprendimą
         Poucet ir Pistre (sujungtos bylos C‑159/91 ir C‑160/91, Rink. p. I‑637, 15 ir 18 punktai).
      
      21 –	Taip pat žr. Söhn. „Einkommensteuergesetz, Kommentar“, leidinyje „Kirchhof/Söhn“, 9 tomas, 10 straipsnio 1 dalies 9 punktas,
         L 66, Heidelbergas, 2005 m.
      
      22 –	2004 m. gruodžio 14 d. Bundesfinanzhof sprendimas, AZ: XI R 32/03.
      
      23 –	2006 m. balandžio 5 d. Bundesfinanzhof sprendimas, AZ: XI R 1/04.
      
      24 –	Šiuo požiūriu žr. mano 2005 m. gruodžio 15 d. išvadoje byloje Centro di Musicologia Walter Stauffer (C‑386/04, 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimas, dar nepaskelbtas Rinkinyje, 91 ir 93 punktai) pateiktus argumentus dėl privačių
         fondų viešųjų poreikių tenkinimo statuso pripažinimo.
      
      25 –	Žr. šios išvados 30 punktą.
      
      26 –	Šiuo požiūriu taip pat žr. Komisijos raštu pateiktas pastabas procese pagal EB 234 straipsnį (38 punktas, 14 išnaša) ir
         ieškinyje pagal EB 226 straipsnį (42 punktas, 22 išnaša). 
      
      27 –	Per 2006 m. gegužės 2 d. posėdį pagrindinės bylos ieškovų atstovas teisme nurodė, kad tam tikrais atvejais privačios mokyklos
         būtinas lėšas gauna ne tik rinkdamos mokesčius už mokslą, bet ir iš paramos susivienijimų, kurie finansuojami iš „savanoriškų“
         įmokų, paprastai tėvų.
      
      28 –	10 išnašoje minėto sprendimo Humbel 17 punktas ir toje pačioje išnašoje minėto sprendimo Wirth 17 punktas.
      
      29 –	Šiuo požiūriu taip pat žr. 16 išnašoje minėtos generalinio advokato W. van Gerven išvados byloje Kraus 20 punktą ir 1985 m. sausio 16 d. generalinio advokato G. Slynn išvadą byloje Gravier (293/83, 1985 m. vasario 13 d. Sprendimas, Rink. p. 593).
      
      30 –	2001 m. liepos 12 d. Sprendimas Smits ir Peerbooms (C‑157/99, Rink. p. I‑5473, 57 punktas); 2000 m. balandžio 11 d. Sprendimas Deliège (sujungtos bylos C‑51/96 ir C‑191/97, Rink. p. I‑2549, 56 punktas) ir 1988 m. balandžio 26 d. Sprendimas Bond van Adverteerders ir kt. (352/85, Rink. p. 2085, 16 punktas).
      
      31 –	Schmitt-Kammler. „Grundgesetz, Kommentar“, leidinyje „Sachs“, 7 straipsnis, 62 punktas, Miunchenas, 1999 m.; Gröschner.
         „Grundgesetz, Kommentar“, leidinyje „Dreier“, I tomas, 7 straipsnis, 105 punktas, Tiūbingenas, 1996 m.; Robbers. „Das Bonner
         Grundgesetz, Kommentar“, leidinyje „Mangoldt/Klein/Starck“, 1 tomas, 7 straipsnis, 191, 199 ir 209 punktai, Miunchenas, 1999 m.
      
      32 –	Jame Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybė tvirtina, kad privačios mokyklos, kurioms EstG 10 straipsnio 1 dalies
         9 punktu suteikiama lengvata, neteikia paslaugų, nes paprastai jos nevykdo komercinės veiklos. Jos nuomone, dėl retų atvejų,
         kai tam tikros mokyklos, pagal žemės teisę gaunančios mažesnę paramą, yra priverstos rinkti didesnius mokesčius už mokslą,
         šis vertinimas nesikeičia.
      
      33 –	1988 m. kovo 15 d. generalinio advokato G. Slynn išvada byloje Humbel (263/86, 10 išnašoje minėtas sprendimas) ir 29 išnašoje minėta išvada byloje Gravier 93/83, Rink. p. 603.
      
      34 –	33 išnašoje minėta išvada byloje Humbel.
      
      35 –	1998 m. balandžio 2 d. Sprendimas Outokumpu Oy (C‑213/96, Rink. p. I‑1777, 34 punktas); 1991 m. birželio 26 d. Sprendimas Komisija prieš Liuksemburgą (C‑152/89, Rink. p. I‑3141, 20 punktas) ir 1976 m. vasario 17 d. Sprendimas REWE (45/75, Rink. p. 181, 17 punktas).
      
      36 –	11 išnašoje minėto sprendimo Bidar 56 punktas.
      
      37 –	2002 m. lapkričio 21 d. Sprendimas X ir Y (C‑436/00, Rink.p. I‑10829, 50 punktas); 3 išnašoje minėto sprendimo Danner 56 punktas ir 2000 m. birželio 6 d. Sprendimas Verkooijen (C‑35/98, Rink. p. I‑4071, 59 punktas).
      
      38 –	Taip pat žr. Gonella. „Unvereinbarkeit des § 10 Absatz 1 Nr. 9 EStG mit Europarecht“, „Der Betrieb 1994“, 28 sąsiuvinis, p. 1395.
      
      39 –	Žr. šios išvados 21 punktą.
      
      40 –	Šios išvados 29 ir paskesni punktai.
      
      41 –	Šios išvados 41 ir paskesni punktai.
      
      42 –	Šios išvados 59 ir paskesni punktai.
      
      43 –	OL L 152, 1967, p. 13 ir paskesni.
      
      44 –	Žr. 22 ir 23 išnašose minėtą naujausią Bundesfinanzhof praktiką.
      
      45 –	Žr. šioje išvadoje pateiktus argumentus dėl bylos C‑76/05, 59 ir paskesni punktai.
      
      46 –	Žr. šios išvados 26 punktą.
      
      47 –	Kitu atveju jie būtų laikomi arba darbuotojais (EB 39 straipsnis), arba savarankiškai dirbančiais asmenimis (EB 43 straipsnis).
      
      48 –	Pagal 2002 m. rugsėjo 17 d. Sprendimą Baumbast (C‑413/99, Rink. p. I‑7091, 80–84 punktai) norint remtis EB 12 straipsnio 1 dalimi ir 18 straipsnio 1 dalimi nebūtina, kad
         kitose valstybėse narėse būtų vykdoma ekonominė veikla pagal EB 39, 43 arba 49 straipsnius.
      
      49 –	1988 m. vasario 2 d. Sprendimas Blaizot ir kt. (24/86, Rink. p. 379, 11 ir 15 punktai) ir 29 išnašoje minėto sprendimo Gravier 25 punktas.
      
      50 –	11 išnašoje minėto sprendimo Bidar 32 punktas; 2001 m. rugsėjo 20 d. Sprendimas Grzelczyk (C‑184/99, Rink. p. I‑6193, 32 punktas) ir 1998 m. gegužės 12 d. Sprendimas Martínez Sala (C‑85/96, Rink. p. I‑2691, 63 punktas).
      
      51 –	2003 m. spalio 2 d. Sprendimas Garcia Avello (C‑148/02, Rink. p. I‑11613, 24 punktas) ir 1998 m. lapkričio 24 d. Sprendimas Bickel ir Franz (C‑274/96, Rink. p. I‑7637, 15 ir 16 punktai).
      
      52 –	50 išnašoje minėto sprendimo Grzelczyk 30–32 punktai.
      
      53 –	Žr. šios išvados 41 ir paskesnius punktus.
      
      54 –	Žr. šios išvados 59 punktą.
      
      55 –	Žr. šios išvados 2 ir 45 punktus.