CELEX: 62006CJ0527
Language: sk
Date: 2008-10-16
Title: Rozsudok Súdneho dvora (tretia komora) zo 16. októbra 2008.#R. H. H. Renneberg proti Staatssecretaris van Financiën.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania: Hoge Raad der Nederlanden - Holandsko.#Voľný pohyb pracovníkov - Článok 39 ES - Daňová právna úprava - Dane z príjmov - Určenie základu dane - Štátny príslušník členského štátu, ktorý dostáva všetky alebo takmer všetky svoje zdaniteľného zdroje v tomto štáte - Bydlisko v inom členskom štáte.#Vec C-527/06.

Vec C‑527/06
      R. H. H. Renneberg
      proti
      Staatssecretaris van Financiën
      (návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Hoge Raad der Nederlanden)
      „Voľný pohyb pracovníkov – Článok 39 ES – Daňová právna úprava – Dane z príjmov – Určenie základu dane – Štátny príslušník členského štátu, ktorý dostáva všetky alebo takmer všetky svoje zdaniteľné zdroje v tomto štáte – Bydlisko v inom členskom štáte“
      Abstrakt rozsudku
      1.        Voľný pohyb osôb – Pracovníci – Ustanovenia Zmluvy – Osobná pôsobnosť
      (Článok 39 ES)
      2.        Voľný pohyb osôb – Pracovníci – Rovnosť zaobchádzania – Odmena – Dane z príjmov
      (Článok 39 ES)
      1.        Na situáciu štátneho príslušníka Spoločenstva, ktorý po presune svojho bydliska z prvého štátu, ktorého je štátnym príslušníkom,
         do druhého štátu vykonáva pracovnú činnosť v členskom štáte inom ako ten, v ktorom je jeho bydlisko, sa od uvedeného presunu
         vzťahuje článok 39 ES.
      
      (pozri bod 37)
      2.        Článok 39 ES sa má vykladať tak, že mu odporuje taká vnútroštátna právna úprava, podľa ktorej štátny príslušník Spoločenstva,
         nerezident členského štátu, v ktorom dostáva príjmy predstavujúce všetky alebo takmer všetky jeho zdaniteľného zdroje, nemôže
         na účely určenia základu dane z uvedených príjmov v tomto členskom štáte uplatniť záporné príjmy z budovy využívanej na bývanie
         nachádzajúcej sa v inom členskom štáte, ktorej je vlastníkom, hoci rezident prvého členského štátu si môže uplatniť takéto
         záporné príjmy na určenie základu dane zo svojich príjmov.
      
      Čo sa týka priamych daní, postavenie rezidentov a nerezidentov v určitom členskom štáte nie je vo všeobecnosti porovnateľné,
         pretože je objektívne rozdielne z hľadiska zdroja ich príjmu, ako aj z hľadiska osobnej schopnosti daňovníka platiť dane alebo
         zohľadnenia osobných a rodinných pomerov. V prípade daňového zvýhodnenia, ktoré sa nepriznáva nerezidentom, však možno rozdielne
         zaobchádzanie s týmito dvoma kategóriami daňovníkov považovať za diskrimináciu, ak neexistuje žiadny rozdiel v ich objektívnom
         postavení, ktorý by odôvodnil takéto rozdielne zaobchádzanie v tejto otázke. O takýto prípad ide najmä vtedy, keď daňovník
         nerezident nemá významný príjem v členskom štáte, v ktorom má bydlisko, a podstatná časť jeho zdaniteľných príjmov pochádza
         z pracovnej činnosti v členskom štáte zamestnania, takže členský štát bydliska mu nemôže poskytnúť výhody vyplývajúce zo zohľadnenia
         jeho osobnej a rodinnej situácie, a diskriminácia spočíva v skutočnosti, že táto situácia nie je zohľadnená ani v členskom
         štáte, kde má bydlisko, ani v členskom štáte, kde je zamestnaný.
      
      Keďže osoba, hoci býva v členskom štáte, poberá podstatnú časť svojich zdaniteľných príjmov z pracovnej činnosti vykonávanej
         v inom členskom štáte bez toho, aby dostávala významný príjem v členskom štáte svojho bydliska, nachádza sa na účely zohľadnenia
         svojej schopnosti platiť dane v situácii, ktorá je objektívne porovnateľná, vo vzťahu k členskému štátu jeho zamestnania,
         so situáciou rezidenta tohto posledného členského štátu vykonávajúceho v ňom takisto pracovnú činnosť. Keď členský štát zohľadňuje
         na určenie základu dane z príjmov, ktorú majú platiť daňovníci rezidenti, záporné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa
         v inom členskom štáte, je takisto povinné, pokiaľ ide o rezidentov tohto posledného členského štátu, ktorí poberajú celý alebo
         takmer celý svoj zdaniteľný príjem v prvom členskom štáte a nemajú žiadny významný príjem vo svojom členskom štáte bydliska,
         zohľadniť tie isté záporné príjmy na tie isté účely, pričom v opačnom prípade by situácia týchto posledných uvedených daňovníkov
         nebola zohľadnená z tohto hľadiska v žiadnom z dvoch predmetných členských štátov.
      
      Rozdielne zaobchádzanie nevyplýva z jednoduchého rozdielu medzi predmetnými vnútroštátnymi daňovými systémami členských štátov.
         Aj keby totiž členský štát bydliska umožňoval uvedené zohľadnenie strát na účely určenia základu dane z príjmov svojich rezidentov,
         daňovník, ktorý poberá celý alebo takmer celý svoj príjem v členskom štáte zamestnania, by aj tak nemohol využiť takú výhodu.
      
      Pokiaľ ide o riziko dvojitého zohľadnenia strát týkajúcich sa nehnuteľnosti daňovníka nerezidenta, cieľom dotknutej vnútroštátnej
         právnej úpravy je vyhnutie sa tomu, aby došlo k takémuto riziku, pokiaľ ide o daňovníkov rezidentov, ktorým vzniknú straty
         na príjmoch z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v inom členskom štáte a ktorých situáciu možno porovnať so situáciou daňovníka
         nerezidenta, ktorý dostáva celý alebo takmer celý svoj príjem v dotknutom členskom štáte. Okrem toho tento členský štát môže
         v prípade, ak sa časť činností daňovníka uskutočňuje na území iného členského štátu, ako je členský štát, kde vykonáva svoju
         pracovnú činnosť, požiadať príslušné orgány druhého členského štátu o všetky informácie spôsobilé umožniť mu správne určiť
         daň z príjmu alebo všetky informácie, ktoré považuje za potrebné na stanovenie presnej výšky dane z príjmu daňovníka podľa
         právnej úpravy, ktorú uplatňuje.
      
      V dôsledku toho takéto rozdielne zaobchádzanie, ktoré je založené na bydlisku, je diskriminačné, pretože hoci záporné príjmy
         z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v inom členskom štáte sú zohľadnené v dotknutom členskom štáte pri určení základu dane z príjmov,
         najmä z pracovnej činnosti, daňovníkov pracujúcich a bývajúcich v tomto poslednom uvedenom členskom štáte, nemôžu byť zohľadnené
         v prípade daňovníka, ktorý poberá celý alebo takmer celý svoj zdaniteľný príjem z pracovnej činnosti vykonávanej v tom istom
         členskom štáte, ale tam nebýva. Z uvedeného vyplýva, že takáto vnútroštátna právna úprava predstavuje prekážku voľného pohybu
         pracovníkov, ktorú v zásade zakazuje článok 39 ES.
      
      (pozri body 59 – 62, 66, 71, 75, 77 – 80, 84 a výrok)
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (tretia komora)
      zo 16. októbra 2008 (*)
      
      „Voľný pohyb pracovníkov – Článok 39 ES – Daňová právna úprava – Dane z príjmov – Určenie základu dane – Štátny príslušník členského štátu, ktorý dostáva všetky alebo takmer všetky svoje zdaniteľné zdroje v tomto štáte – Bydlisko v inom členskom štáte“
      Vo veci C‑527/06,
      ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Hoge Raad der Nederlanden
         (Holandsko) z 22. decembra 2006 a doručený Súdnemu dvoru 27. decembra 2006, ktorý súvisí s konaním:
      
      R. H. H. Renneberg
      proti
      Staatssecretaris van Financiën,
      SÚDNY DVOR (tretia komora),
      v zložení: predseda tretej komory A. Rosas (spravodajca), sudcovia A. Ó Caoimh, J. Klučka, U. Lõhmus a P. Lindh,
      generálny advokát: P. Mengozzi,
      tajomník: M. Ferreira, hlavná referentka,
      so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 22. mája 2008,
      so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
      –        pán Renneberg osobne,
      –        holandská vláda, v zastúpení: H. G. Sevenster a M. de Grave, splnomocnení zástupcovia,
      –        švédska vláda, v zastúpení: K. Wistrand, splnomocnená zástupkyňa,
      –        Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: R. Lyal, A. Weimar a W. Roels, splnomocnení zástupcovia,
      po vypočutí návrhov generálneho advokáta na pojednávaní 25. júna 2008,
      vyhlásil tento
      Rozsudok
      1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 39 ES a 56 ES.
      
      2        Tento návrh bol predložený v rámci sporu medzi pánom Rennebergom, holandským štátnym príslušníkom, a Staatssecretaris van
         Financiën (štátnym tajomníkom financií) týkajúceho sa toho, že daňový orgán odmietol zohľadniť straty z prenájmu nehnuteľnosti,
         ktorú pán Renneberg vlastní v Belgicku a v ktorej býva, na účely určenia základu dane z príjmov splatnej v Holandsku, kde
         dostáva celý svoj príjem z pracovnej činnosti.
      
       Právny rámec
       Právna úprava v dohodách
      3        Dohoda medzi vládou Holandského kráľovstva a vládou Belgického kráľovstva o zamedzení dvojitého zdanenia v oblasti dane z príjmu
         a majetkovej dane a o úprave ďalších daňových otázok (Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en
         de Regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen
         en naar het vermogen en tot vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing), podpísaná v Bruseli
         19. októbra 1970 (Tractatenblad 1970, č. 192, ďalej len „daňová dohoda“), obsahuje článok 4 nazvaný „Daňové bydlisko“, ktorého odsek 1 stanovuje:
      
      „V zmysle tohto dohovoru výraz ‚rezident jedného zo štátov‘ znamená akúkoľvek osobu, ktorá podľa právnej úpravy uvedeného
         štátu podlieha dani v tomto štáte z dôvodu svojho bydliska, pobytu, hlavného sídla alebo iného podobného kritéria;…“
      
      4        Článok 6 ods. 1 daňovej dohody stanovuje:
      
      „Príjmy z nehnuteľností podliehajú dani v štáte, kde sa nachádzajú.“
      5        Článok 19 ods. 1 prvý pododsek tejto dohody znie takto:
      
      „Odmeny, vrátane dôchodkov, vyplácané jedným zo štátov alebo jeho menším územným celkom buď priamo, alebo prostredníctvom
         nimi zriadených fondov fyzickej osobe na základe služieb poskytnutých tomuto štátu alebo menšiemu územnému celku, sú zdaniteľné
         iba v uvedenom štáte.“
      
      6        Článok 24 ods. 1 body 1 a 2 daňovej dohody stanovuje:
      
      „Pokiaľ ide o rezidentov Holandska, dvojitému zdaneniu sa zamedzí takto:
      1°      Holandské kráľovstvo [môže] pri zdaňovaní [svojich] rezidentov zahrnúť do základu dane časti príjmov alebo majetku, ktoré
         sú v súlade s ustanoveniami tejto dohody zdaňované v Belgicku;
      
      2°      s výnimkou prípadu, keď sa uplatnia ustanovenia o kompenzácii strát uvedených vo vnútroštátnej právnej úprave s cieľom zamedzenia
         dvojitého zdanenia, Holandské kráľovstvo [prizná] zníženie sumy dane vypočítanej v súlade s [bodom] 1. Toto zníženie sa rovná
         časti dane zodpovedajúcej pomeru, ktorý existuje medzi sumou príjmu alebo majetku zahrnutého do základu dane uvedeného v [bode
         1 a zdaniteľného v Belgicku [najmä] podľa [článku 6] dohody a sumou celého príjmu alebo celého majetku predstavujúcou základ
         dane uvedený v [bode] 1.“
      
      7        Článok 25 ods. 3 tej istej dohody s názvom „Nediskriminácia“ stanovuje:
      
      „Fyzickým osobám nerezidentom v jednom zo štátov sa uznávajú v druhom štáte ich osobné zrážky, zníženie základu dane a zľavy,
         ktoré tento druhý štát poskytuje svojim vlastným rezidentom z dôvodu ich osobnej situácie alebo rodinných výdavkov.“
      
       Vnútroštátna právna úprava
      8        Zákon o dani z príjmu z roku 1964 (Wet op de inkomstenbelasting 1964) zo 16. decembra 1964 (Staatsblad 1964, č. 519), v znení uplatniteľnom v čase skutkových okolností vo veci samej (ďalej len „WIB“), definuje v článku 1 „tuzemských“
         daňovníkov (ďalej len „daňovníci rezidenti“) ako fyzické osoby s bydliskom v Holandsku na rozdiel od „zahraničných“ daňovníkov
         (ďalej len „daňovníci nerezidenti“), ktorými sú fyzické osoby, ktoré bez toho, aby mali bydlisko v tomto členskom štáte, tam
         majú príjmy.
      
      9        Daňovníci rezidenti podliehajú dani, pokiaľ ide o celý ich príjem a daňovníci nerezidenti iba vtedy, pokiaľ ide o ich príjmy
         pochádzajúce z Holandska.
      
      10      Pokiaľ ide o daňovníkov rezidentov, základ dane tvorí hrubý celosvetový príjem, znížený o odpočítateľné straty (článok 3 WIB).
         Do tohto príjmu patria najmä čisté príjmy z pracovnej činnosti a majetku [článok 4 ods. 1 písm. c) WIB] vrátane výhody spočívajúcej
         v bývaní vo vlastnom byte.
      
      11      Podľa článku 42a ods. 1 WIB táto výhoda je vyjadrená paušálnou sumou a iné výhody, ako aj výdavky, ťarchy a odpisy, ktoré
         nie sú úrokmi z dlhov a úverovými nákladmi alebo pravidelne sa opakujúcimi platbami na základe dedičného práva nájmu alebo
         dedičného práva stavby, sa nezohľadnia.
      
      12      Podľa článku 4 ods. 2 WIB, ak z výpočtu čistého príjmu vyplynie záporná suma, zníži sa hrubý zdaniteľný príjem o túto zápornú
         sumu.
      
      13      Je nesporné, že spolupôsobenie týchto ustanovení vedie v prípade daňovníka rezidenta k tomu, že platby úrokov z úveru, ktorý
         bol uzatvorený na účely financovania bývania v súkromnom vlastníctve, znižujú v plnom rozsahu hrubý príjem, a tým aj zdaniteľný
         príjem, aj keď úroky prekračujú výhodu spočívajúcu v tom, že daňovník býva v byte, ktorého je vlastníkom.
      
      14      Ako konštatoval vnútroštátny súd, ak má daňovník rezident záporný príjem z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku, môže
         túto zápornú časť príjmu odpočítať od príjmu zdaniteľného v Holandsku, pričom v neskoršom roku, v ktorom bude z tejto nehnuteľnosti
         dosiahnutý kladný príjem sa zníženie na účely zamedzenia dvojitého zdanenia tohto príjmu vypočíta tak, že sa odpočíta táto
         skoršia strata od uvedeného kladného príjmu na základe článku 24 ods. 1 bodu 2 daňovej dohody, v spojení s článkom 3 ods. 4
         nariadenia z roku 1989 o zamedzení dvojitého zdanenia (Besluit voorkoming dubbele belasting 1989) z 21. decembra 1989 (Staatsblad 1989, č. 594; ďalej len „nariadenie z roku 1989“).
      
       Daňový režim belgického rezidenta, ktorý dostáva príjmy z pracovnej činnosti v Holandsku
      15      Daňový režim daňovníka, ktorý dostáva príjmy z pracovnej činnosti v Holandsku a má bydlisko v Belgicku, je upravený vo WIB
         a v daňovej dohode.
      
      16      Podľa článku 48 WIB sa daň vyberá, pokiaľ ide o daňovníkov nerezidentov, z tuzemského zdaniteľného príjmu, teda hrubého tuzemského
         príjmu poberaného v priebehu kalendárneho roka.
      
      17      Podľa článku 49 písm. c) WIB hrubý tuzemský príjem sa skladá najmä z celkového príjmu poberaného osobou, ktorá nemá bydlisko
         v Holandsku, ako čistého príjmu z pracovnej činnosti, ak ide o zamestnanie, ktoré je alebo bolo vykonávané v Holandsku, alebo
         aj z nehnuteľností nachádzajúcich sa v tomto členskom štáte.
      
      18      V zásade podľa článku 2 ods. 2 WIB sa holandský štátny príslušník nebývajúci v Holandsku, ktorý je zamestnaný u právnickej
         osoby spravujúcej sa verejným právom Holandska, považuje za rezidenta Holandska. Hoge Raad der Nederlanden (Najvyšší súd Holandska)
         uvádza, že z jeho rozsudku z 12. marca 1980 (č.°19180, BNB 1980/170) vyplýva, že pokiaľ ide o príjmy, ktoré daňová dohoda
         prideľuje Belgickému kráľovstvu, na účely stanovenia miesta bydliska majú prednosť ustanovenia uvedenej dohody pred článkom
         2 ods. 2 WIB.
      
       Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
      19      Pán Renneberg presunul svoje bydlisko z Holandska do Belgicka v decembri 1993. Počas rokov 1996 a 1997 býval v Belgicku v byte
         v jeho vlastníctve, ktorý získal v roku 1993 a ktorý financoval pomocou hypotekárneho úveru od jednej holandskej banky.
      
      20      Počas rokov 1996 a 1997 bol pán Renneberg zamestnaný vo verejnej službe v holandskej obci Maastricht. Počas týchto dvoch rokov
         dostával celý svoj príjem z pracovnej činnosti v Holandsku.
      
      21      V Belgicku pán Renneberg podliehal dani z dôvodu svojho vlastného bývania, konkrétne dani z nehnuteľnosti (précompte immobilier).
         Je nesporné, že záporné príjmy plynúce pánovi Rennebergovi z jeho belgického bytu nemali dosah na sumu tejto dane.
      
      22      V rámci zdanenia príjmov pána Renneberga Holandsku za daňové roky 1996 a 1997 tento pán požiadal o odpočítanie záporných príjmov
         z jeho belgického bývania. Táto žiadosť sa týkala rozdielu medzi nájomnou hodnotou bytu a zaplatenými hypotekárnymi úrokmi.
      
      23      Holandský daňový orgán vydal v Holandsku daňové výmery za tieto roky na základe zdaniteľných príjmov 75 265 NLG a 78 600 NLG
         bez toho, aby pripustil ako odpočítateľnú položku od holandských príjmov pána Renneberga záporný príjem z jeho belgického
         bytu. Podľa daňového priznania pána Renneberga boli tieto záporné sumy vo výške až 8 165 NLG v roku 1996 a 8 195 NLG v roku
         1997.
      
      24      Námietky podané proti uvedeným daňovým výmerom boli rozhodnutiami zamietnuté.
      
      25      Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (odvolací súd ‘s-Hertogenbosch) zamietol odvolania, ktoré podal pán Renneberg proti týmto
         rozhodnutiam, dvoma rozsudkami z 31. októbra 2002 a pán Renneberg podal proti týmto rozsudkom kasačný opravný prostriedok
         na Hoge Raad der Nederlanden.
      
      26      Z konštatovaní vnútroštátneho súdu vyplýva, že žalobca vo veci samej musí byť podľa článku 4 daňovej dohody považovaný za
         rezidenta Belgicka.
      
      27      Z toho vyplýva, že v Holandsku pán Renneberg nie je považovaný za osobu podliehajúcu dani neobmedzene, ale sa na neho vzťahuje,
         pokiaľ ide o príjmy, ktorých zdanenie daňová dohoda prideľuje Belgickému kráľovstvu, režim uplatniteľný na daňovníkov nerezidentov.
         Preto príjmy, záporné alebo kladné, ktorých zdanenie prináleží Belgickému kráľovstvu podľa tejto dohody, nemajú vplyv na zdanenie
         týkajúce sa príjmov, kladných alebo záporných, ktoré sú v súlade s tou istou dohodou zdaniteľné v Holandsku.
      
      28      Pán Renneberg sa v rámci kasačného opravného prostriedku odvolával na rozsudok Súdneho dvora zo 14. februára 1995, Schumacker
         (C‑279/93, Zb. s. I‑225). Uviedol, že keďže vykonal svoje právo na voľný pohyb zaručené článkom 39 ES, musí mať možnosť čerpať
         v Holandsku výhody, ktoré sú tam poskytované daňovníkom rezidentom, pretože sa nachádza, pokiaľ ide o jeho zdaniteľné príjmy
         a miesto, kde ich poberá, v situácii porovnateľnej vo veľmi veľkej miere so situáciou uvedených daňovníkov.
      
      29      Hoge Raad der Nederlanden uvádza, že daňová výhoda, o ktorú ide vo veci samej, sa nezakladá na osobnej a rodinnej situácii
         daňovníka, na rozdiel od výhod, o ktoré išlo vo veci, v ktorej bol vydaný už citovaný rozsudok Schumacker.
      
      30      Tento súd uvádza, že na rozdiel od zohľadnenia osobnej a rodinnej situácie pri výbere priamych daní podľa zásady progresivity,
         možnosť započítať v rámci toho istého daňového systému záporné príjmy z určitej kategórie príjmov a kladné príjmy z druhej
         kategórie príjmov nie je až tak všeobecným znakom výberu priamych daní, aby daňovník, ktorý podlieha dani v rôznych členských
         štátoch preto, že vykonával právo voľného pohybu zaručené Zmluvou ES, musel mať možnosť toto započítanie využiť v jednom z týchto
         štátov.
      
      31      Keďže Hoge Raad der Nederlanden usúdil, že v spore vo veci samej sa vyskytujú určité ťažkosti týkajúce sa výkladu práva Spoločenstva,
         rozhodol o prerušení konania a položil Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
      
      „Majú sa články 39 ES a 56 ES vykladať v tom zmysle, že je v rozpore s jedným alebo obidvoma týmito článkami, aby bolo daňovníkovi,
         ktorého príjem z vlastného bytu, v ktorom býva v [členskom] štáte, v ktorom je rezidentom, je záporný a dosiahne celý svoj
         kladný príjem, teda príjem z pracovnej činnosti, v inom členskom štáte ako tom, v ktorom je rezidentom, znemožnené týmto iným
         členským štátom… odpočítať od svojho zdaniteľného príjmu z pracovnej činnosti záporný príjem, hoci [členský] štát zamestnania
         priznáva toto odpočítanie svojim rezidentom?“
      
      32      Listom oznámeným 4. apríla 2008 Súdny dvor položil holandskej vláde dve písomné otázky týkajúce sa niektorých aspektov daňového
         práva uplatniteľného v Holandsku v čase skutkových okolností vo veci samej, na ktoré táto vláda odpovedala listom podaným
         do kancelárie Súdneho dvora 24. apríla 2008.
      
       O prejudiciálnej otázke
      33      Vnútroštátny súd sa v podstate svojou otázkou pýta, či sa článok 39 ES a/alebo článok 56 ES má vykladať v tom zmysle, že je
         v rozpore s nimi taká vnútroštátna právna úprava, o akú ide vo veci samej, podľa ktorej štátny príslušník Spoločenstva, nerezident
         členského štátu, v ktorom dostáva príjmy predstavujúce všetky alebo takmer všetky jeho zdaniteľné zdroje, nemôže na účely
         určenia základu dane z uvedených príjmov v tomto členskom štáte uplatniť záporné príjmy z budovy využívanej na bývanie nachádzajúcej
         sa v inom členskom štáte, ktorej je vlastníkom, hoci rezident prvého členského štátu si môže uplatniť takéto záporné príjmy
         na určenie základu dane z jeho príjmov.
      
       O prejudiciálnej otázke v rozsahu, v akom sa týka článku 39 ES
       O uplatniteľnosti článku 39 ES
      34      Najprv je potrebné uviesť, že nikto netvrdil, že na situáciu osoby, akou je pán Renneberg, by sa nevzťahoval voľný pohyb pracovníkov
         z dôvodu, že by zamestnanie pána Renneberga v obci Maastricht predstavovalo zamestnanie vo verejnej správe v zmysle článku
         39 ods. 4 ES. Okrem toho spis neobsahuje žiadny údaj v tomto zmysle. Je potrebné v dôsledku toho vychádzať z predpokladu,
         že hospodárska činnosť, o ktorú ide vo veci samej, nepatrí medzi zamestnania, ktoré odsek 4 článku 39 ES vylučuje z pôsobnosti
         odsekov 1 až 3 tohto článku.
      
      35      Podľa holandskej vlády, ako aj podľa písomných pripomienok Komisie Európskych spoločenstiev, pokiaľ ide o voľný pohyb pracovníkov,
         v predmetnom prípade ide o čisto vnútroštátnu situáciu. Holandský štátny príslušník, ktorý naďalej vykonáva svoju hospodársku
         činnosť v Holandsku, potom ako sa presťahoval do Belgicka zo súkromných dôvodov, nemal postavenie migrujúceho pracovníka a nevyužil
         právo na voľný pohyb pracovníkov.
      
      36      V tejto súvislosti je potrebné konštatovať, že každý štátny príslušník Spoločenstva, ktorý bez ohľadu na miesto svojho bydliska
         a svoju štátnu príslušnosť vykonáva zárobkovú činnosť v inom členskom štáte ako štáte svojho bydliska, spadá do pôsobnosti
         článku 39 ES (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 21. februára 2006, Ritter-Coulais, C‑152/03, Zb. s. I‑1711, bod 31; z 18. júla
         2007, Hartmann, C‑212/05, Zb. s. I‑6303, bod 17; ako aj Lakebrink a Peters-Lakebrink, C‑182/06, Zb. s. I‑6705, bod 15; z 11. septembra
         2007, Hendrix, C‑287/05, Zb. s. I‑6909, bod 46, a zo 17. januára 2008, Komisia/Nemecko, C‑152/05, Zb. s. I‑39, bod 20).
      
      37      Z toho vyplýva, že na situáciu štátneho príslušníka Spoločenstva, akým je pán Renneberg, ktorý po presune svojho bydliska
         z prvého štátu do druhého štátu vykonáva pracovnú činnosť v členskom štáte inom ako ten, v ktorom je jeho bydlisko, sa od
         uvedeného presunu vzťahuje článok 39 ES.
      
      38      Je potrebné v dôsledku toho preskúmať, či ako tvrdí žalobca vo veci samej a ako Komisia uviedla na pojednávaní, je v rozpore
         s článkom 39 ES v situácii, v akej je pán Renneberg, uplatnenie takej vnútroštátnej právnej úpravy, o akú ide vo veci samej.
      
       O voľnom pohybe pracovníkov
      –       Pripomienky predložené Súdnemu dvoru
      39      Holandská vláda pre prípad, že by Súdny dvor rozhodol, že článok 39 ES sa uplatňuje na situáciu, o akú ide vo veci samej,
         rovnako ako švédska vláda, tvrdí, že rozdielne zaobchádzanie, o ktoré ide v prípade pána Renneberga, oproti daňovníkovi rezidentovi,
         nie je v rozpore s článkom 39 ES, pretože vyplýva výlučne z rozdelenia právomoci zdanenia stanoveného daňovou dohodou.
      
      40      Podľa holandskej vlády z dôvodu tohto rozdelenia prináleží výlučne Belgickému kráľovstvu, aby zohľadnilo záporné a kladné
         príjmy z belgického bytu pána Renneberga. Holandské kráľovstvo môže zdaniť len príjmy z jeho pracovnej činnosti a nie je oprávnené
         zahrnúť jeho príjmy z nehnuteľností do základu dane. Zmluva však nezaručuje občanovi Európskej únie, že presun jeho činností
         do členského štátu, ktorý je odlišný od toho, v ktorom mal dovtedy bydlisko, je neutrálny z daňového hľadiska.
      
      41      Uvedená vláda z toho vyvodzuje, že rozdielne zaobchádzanie, o ktoré ide vo veci samej, sa týka situácií, ktoré nie sú objektívne
         porovnateľné a nepredstavuje teda žiadnu diskrimináciu.
      
      42      Na druhej strane Komisia v podstate tvrdí, že z hľadiska členského štátu zamestnania situácie rezidenta a nerezidenta, ktorí
         dostávajú celý alebo takmer celý zdaniteľný príjem v tom istom členskom štáte, sú porovnateľné. Podľa nej právna úprava, o ktorú
         ide vo veci samej, stanovuje rozdielne zaobchádzanie medzi týmito dvoma kategóriami daňovníkov v závislosti od samotného miesta
         bydliska. Takéto rozdielne daňové zaobchádzanie predstavuje nepriamu diskrimináciu zakázanú článkom 39 ES, pretože v Holandsku
         záporné príjmy z bytu v Belgicku sú zohľadnené v prípade daňovníka rezidenta, ale nie v prípade daňovníka nerezidenta.
      
      –       Posúdenie Súdnym dvorom
      43      Z ustálenej judikatúry vyplýva, že cieľom ustanovení Zmluvy upravujúcich voľný pohyb osôb je uľahčiť štátnym príslušníkom
         Spoločenstva vykonávanie zárobkovej činnosti akejkoľvek povahy na území Európskeho spoločenstva, pričom je v rozpore s týmito
         ustanoveniami prijatie opatrení, ktoré by mohli znevýhodňovať týchto štátnych príslušníkov Spoločenstva, ak by chceli vykonávať
         hospodársku činnosť v inom členskom štáte (pozri najmä rozsudok z 13. novembra 2003, Schilling a Fleck-Schilling, C‑209/01,
         Zb. s. I‑13389, bod 24; a rozsudky Ritter-Coulais, už citovaný, bod 33; Lakebrink a Peters‑Lakebrink, už citovaný, bod 17,
         ako aj Komisia/Nemecko, už citovaný, bod 21).
      
      44      Je možné vyvodiť z judikatúry pripomenutej v bodoch 36 a 43 tohto rozsudku, že výrok uvedený v tomto poslednom uvedenom bode
         sa týka opatrení, ktoré by mohli znevýhodňovať štátnych príslušníkov Spoločenstva, ktorí vykonávajú pracovnú činnosť v inom
         členskom štáte, ako je členský štát ich bydliska, čo zahŕňa osobitne štátnych príslušníkov Spoločenstva želajúcich si naďalej
         vykonávať hospodársku činnosť v danom členskom štáte, potom ako presunuli svoje bydlisko do iného členského štátu.
      
      45      Z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že na rozdiel od osôb pracujúcich a bývajúcich v Holandsku, pán Renneberg, pracujúci
         v Holandsku, ale bývajúci v Belgicku, nemá právo podľa holandskej právnej úpravy požadovať zohľadnenie záporných príjmov spojených
         s jeho nehnuteľnosťou nachádzajúcou sa v Belgicku na určenie základu dane jeho príjmov poberaných v Holandsku.
      
      46      V dôsledku toho je podľa právnej úpravy, o ktorú ide vo veci samej, zaobchádzanie vyhradené daňovníkom nerezidentom menej
         výhodné ako to, na ktoré majú právo daňovníci rezidenti.
      
      47      Preto je potrebné skúmať, či ako uvádza holandská a švédska vláda, takéto rozdielne daňové zaobchádzanie týkajúce sa daňovníkov,
         ktorí nebývajú v predmetnom členskom štáte, nemôže byť v rozpore s článkom 39 ES, pretože vychádza z rozdelenia daňovej právomoci
         stanoveného dohodou o zamedzení dvojitého zdanenia, akou je daňová dohoda.
      
      48      Iste, podľa ustálenej judikatúry, ak neboli na úrovni Spoločenstva prijaté unifikačné alebo harmonizačné opatrenia, je naďalej
         v právomoci členských štátov stanoviť kritériá na zdanenie príjmov a majetku, aby tak prípadne zmluvnou cestou zamedzili dvojitému
         zdaneniu. V tejto súvislosti členským štátom nič nebráni v tom, aby v rámci dvojstranných zmlúv s cieľom zamedziť dvojitému
         zdaneniu stanovili hraničné ukazovatele na účely rozdelenia daňovej právomoci (pozri najmä rozsudky z 21. septembra 1999,
         Saint-Gobain ZN, C‑307/97, Zb. s. I‑6161, bod 57; z 12. decembra 2002, de Groot, C‑385/00, Zb. s. I‑11819, bod 93, a z 19. januára
         2006, Bouanich, C‑265/04, Zb. s. I‑923, bod 49).
      
      49      V predmetnom prípade Holandské kráľovstvo a Belgické kráľovstvo tým, že prijali článok 6 a článok 19 ods. 1 daňovej dohody,
         použili slobodu stanoviť hraničné ukazovatele podľa vlastného výberu na účely stanovenia svojich príslušných daňových právomocí.
         Na základe článku 6 tejto dohody prináleží Belgickému kráľovstvu, aby zdanilo príjmy pochádzajúce z nehnuteľnosti nachádzajúcej
         sa na jeho území, kým podľa článku 19 ods. 1 uvedenej dohody sa mzda úradníka holandskej verejnej služby, akým je pán Renneberg,
         zdaňuje v Holandsku.
      
      50      Toto rozdelenie daňovej právomoci však neumožňuje členským štátom uplatňovať opatrenia, ktoré sú v rozpore so slobodami pohybu
         zaručenými Zmluvou (pozri v tomto zmysle rozsudky Bouanich, už citovaný, bod 50; z 12. decembra 2006, Test Claimants in Class
         IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, Zb. s. I‑11673, bod 54, a z 8. novembra 2007, Amurta, C‑379/05, Zb. s. I‑9569, bod 24).
      
      51      Totižto, pokiaľ ide o výkon daňovej právomoci takto rozdelenej v rámci bilaterálnych dohôd na zamedzenie dvojitého zdanenia,
         členské štáty sú povinné podriadiť sa pravidlám Spoločenstva (pozri v tomto zmysle rozsudky Saint‑Gobain ZN, už citovaný,
         bod 58, a Bouanich, už citovaný, bod 50) a konkrétnejšie dodržiavať zásadu národného zaobchádzania, pokiaľ ide o štátnych
         príslušníkov iných členských štátov a ich vlastných štátnych príslušníkov, ktorí využívajú slobody zaručené Zmluvou (pozri
         rozsudok de Groot, už citovaný, bod 94).
      
      52      V kontexte veci samej je potrebné konštatovať, že využitie zmluvnými stranami daňovej dohody ich slobody stanoviť hraničné
         ukazovatele na účely stanovenia svojich daňových právomocí však neznamená, že Holandské kráľovstvo by bolo zbavené akejkoľvek
         právomoci zohľadniť, na účely určenia základu dane z príjmov daňovníka nerezidenta, ktorý podstatnú časť alebo celý svoj zdaniteľný
         príjem poberá v Holandsku, záporné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku.
      
      53      Je potrebné totiž konštatovať, že podobne, ako to urobil generálny advokát v bode 81 svojich návrhov, pokiaľ ide o daňovníkov
         rezidentov, samotná skutočnosť, že poslední uvedení dostávajú príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa na území Belgického
         kráľovstva, vo vzťahu ku ktorým tento členský štát vykonáva svoju daňovú právomoc, nie je prekážkou toho, aby Holandské kráľovstvo
         zahrnulo takéto príjmy z nehnuteľností do základu dane z príjmu, ktorú majú zaplatiť uvedení daňovníci.
      
      54      Táto okolnosť, zdôraznená vnútroštátnym súdom, bola potom potvrdená holandskou vládou v jej odpovediach na písomné otázky
         položené Súdnym dvorom.
      
      55      Konkrétnejšie, pokiaľ ide o kladné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku, ktoré sú zahrnuté v základe dane, ktorá
         má byť zaplatená v Holandsku podľa článku 24 ods. 1 bodu 1 daňovej dohody, sa poskytuje zníženie dane, proporcionálne k časti,
         akú majú tieto príjmy na základe dane, v súlade s postupmi stanovenými v článku 24 ods. 1 bode 2 daňovej dohody, s cieľom
         zamedziť dvojitému zdaneniu.
      
      56      Pokiaľ ide o záporné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku, z rozhodnutia vnútroštátneho súdu a z odpovedí holandskej
         vlády na písomné otázky položené Súdnym dvorom vyplýva, že sú zohľadnené na určenie zdaniteľného príjmu daňovníkov rezidentov
         a že v prípade, že vznikne kladný príjem zo zahraničia z tej istej nehnuteľnosti v priebehu posledného daňového roka, zníženie
         určené na zamedzenie dvojitému zdaneniu tohto kladného príjmu sa vypočíta tak, že sa odpočíta skorší záporný príjem od uvedeného
         kladného príjmu v súlade s článkom 3 ods. 4 nariadenia z roku 1989, ktorý patrí medzi ustanovenia o kompenzácii strát nachádzajúce
         sa v holandskej právnej úprave s cieľom zamedziť dvojitému zdaneniu, na ktoré odkazuje článok 24 ods. 1 bod 2 daňovej dohody.
      
      57      Táto dohoda nebráni zohľadneniu záporných príjmov z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku pri výpočte dane z príjmov daňovníka
         rezidenta, zdá sa preto, že na rozdiel od tvrdenia holandskej vlády, zamietnutie odpočítania voči daňovníkovi, akým je pán
         Renneberg, nevyplýva z voľby vykonanej v tejto dohode s cieľom rozdeliť právomoc zdaniť príjmy z nehnuteľnosti v prípade daňovníkov
         patriacich do pôsobnosti uvedenej dohody v členskom štáte, na ktorého území sa nachádza predmetná nehnuteľnosť.
      
      58      Zohľadnenie alebo zamietnutie zohľadnenia predmetných záporných príjmov závisí teda v skutočnosti od toho, či uvedení daňovníci
         majú alebo nemajú postavenie rezidentov v Holandsku.
      
      59      Čo sa týka priamych daní, Súdny dvor uznal vo veciach týkajúcich sa daní z príjmov fyzických osôb, že postavenie rezidentov
         a nerezidentov v určitom členskom štáte nie je vo všeobecnosti porovnateľné, pretože je objektívne rozdielne z hľadiska zdroja
         ich príjmu, ako aj z hľadiska osobnej schopnosti daňovníka platiť dane alebo zohľadnenia osobných a rodinných pomerov (rozsudok
         z 22. marca 2007, Talotta, C‑383/05, Zb. s. I‑2555, bod 19 a citovaná judikatúra).
      
      60      Súdny dvor však uviedol, že v prípade daňového zvýhodnenia, ktoré sa nepriznáva nerezidentom, možno rozdielne zaobchádzanie
         s týmito dvoma kategóriami daňovníkov považovať za diskrimináciu v zmysle Zmluvy, ak neexistuje žiadny rozdiel v ich objektívnom
         postavení, ktorý by odôvodnil rozdielne zaobchádzanie v tejto otázke medzi týmito dvoma kategóriami (rozsudok Talotta, už
         citovaný, bod 19 a citovaná judikatúra).
      
      61      O takýto prípad ide najmä vtedy, keď daňovník nerezident nemá významný príjem v členskom štáte, v ktorom má bydlisko, a podstatná
         časť jeho zdaniteľných príjmov pochádza z pracovnej činnosti v členskom štáte zamestnania, takže členský štát bydliska mu
         nemôže poskytnúť výhody vyplývajúce zo zohľadnenia jeho osobnej a rodinnej situácie (pozri najmä rozsudky Schumacker, už citovaný,
         bod 36, ako aj Lakebrink a Peters-Lakebrink, už citovaný, bod 30).
      
      62      V takej situácii diskriminácia spočíva v skutočnosti, že osobná a rodinná situácia nerezidenta, ktorý poberá podstatnú časť
         svojich príjmov a takmer všetky svoje rodinné príjmy v členskom štáte, ktorý nie je štátom, kde má bydlisko, nie je zohľadnená
         ani v členskom štáte, kde má bydlisko, ani v členskom štáte, kde je zamestnaný (rozsudky Schumacker, už citovaný, bod 38,
         ako aj Lakebrink a Peters-Lakebrink, už citovaný, bod 31).
      
      63      V bode 34 už citovaného rozsudku Lakebrink a Peters-Lakebrink, Súdny dvor uviedol, že dosah judikatúry vyplývajúcej z už citovaného
         rozsudku Schumacker sa vzťahoval na všetky daňové výhody spojené so schopnosťou nerezidenta platiť dane, ktoré nie sú poskytované
         ani v členskom štáte bydliska, ani v členskom štáte zamestnania.
      
      64      Táto judikatúra sa uplatňuje v situácii, akou je tá, o ktorú ide vo veci samej.
      
      65      Totižto daňovník, akým je pán Renneberg, nemôže na účely určenia základu dane z príjmov z pracovnej činnosti, ktorú platí
         v Holandsku, požiadať o zohľadnenie strát na nájomnom z nehnuteľnosti, ktorej je vlastníkom v Belgicku, na rozdiel od daňovníka,
         ktorý má bydlisko a pracuje v Holandsku a ktorý, keď mu vzniknú straty na nájomnom buď z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Holandsku,
         v ktorej býva osobne, alebo z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku, v ktorej osobne trvalo nebýva, môže uplatniť tieto
         straty na účely určenia základu dane z príjmov v Holandsku.
      
      66      Keďže osoba ako pán Renneberg, hoci býva v členskom štáte, poberá podstatnú časť svojich zdaniteľných príjmov z pracovnej
         činnosti vykonávanej v inom členskom štáte bez toho, aby dostával významný príjem v členskom štáte svojho bydliska, nachádza
         sa na účely zohľadnenia svojej schopnosti platiť dane v situácii, ktorá je objektívne porovnateľná, vo vzťahu k členskému
         štátu jeho zamestnania, so situáciou rezidenta tohto posledného členského štátu vykonávajúceho v ňom takisto pracovnú činnosť.
      
      67      Zdá sa teda, že keďže takáto osoba nepodlieha v členskom štáte svojho bydliska dani fyzických osôb z príjmu z nehnuteľnosti,
         okrem dane z nehnuteľnosti (précompte immobilier) vyberanej vopred, nemá možnosť požiadať o zohľadnenie záporných príjmov
         spojených s jej nehnuteľnosťou nachádzajúcou sa v tomto členskom štáte a je v dôsledku toho zbavená akejkoľvek možnosti uplatnenia
         týchto záporných príjmov na určenie základu dane zo zdaniteľných príjmov v členskom štáte jej zamestnania.
      
      68      Článok 39 ES vyžaduje teda v zásade, aby v situácii, akou je situácia pána Renneberga, záporné príjmy týkajúce sa bytu nachádzajúceho
         sa v členskom štáte bydliska boli zohľadnené daňovými orgánmi členského štátu zamestnania na účely určenia základu dane zo
         zdaniteľných príjmov v členskom štáte zamestnania.
      
      69      Je potrebné v tejto súvislosti zdôrazniť, že ako uviedol generálny advokát v bode 84 svojich návrhov, rozšírenie zo strany
         Holandského kráľovstva, zaobchádzania vyhradeného daňovníkom rezidentom na situáciu daňovníka nerezidenta, akým je pán Renneberg,
         ktorý dostáva celý alebo takmer celý svoj zdaniteľný príjem v Holandsku, nenarúša práva Belgického kráľovstva z daňovej dohody
         a nestanovuje mu žiadnu novú povinnosť.
      
      70      Okrem toho je potrebné pripomenúť, že v bode 101 už citovaného rozsudku de Groot, Súdny dvor rozhodol, že mechanizmy použité
         s cieľom zamedziť dvojitému zdaneniu alebo vnútroštátne daňové systémy, ktorých dôsledkom je jeho vylúčenie alebo zmiernenie,
         však musia zabezpečiť daňovníkom dotknutých členských štátov, aby v konečnom dôsledku ich celá osobná a rodinná situácia bola
         riadne zohľadnená bez ohľadu na to, aký bude spôsob, ktorým dotknuté členské štáty rozdelili túto povinnosť medzi sebou, pretože
         inak by došlo k nerovnému zaobchádzaniu nezlučiteľnému s ustanoveniami Zmluvy o voľnom pohybe pracovníkov, ktoré by nevyplývalo
         vôbec z rozdielov existujúcich medzi vnútroštátnymi daňovými úpravami. Vzhľadom na výsledok už citovaného rozsudku Lakebrink
         a Peters-Lakebrink, pripomenutého v bode 63 tohto rozsudku, je potrebné tieto úvahy uplatniť takisto, pokiaľ ide o zohľadnenie
         celkovej schopnosti pracovníkov platiť dane.
      
      71      V rozsahu, v akom, ako bolo uvedené v bode 56 tohto rozsudku, Holandské kráľovstvo zohľadňuje na určenie základu dane z príjmov,
         ktorú majú platiť daňovníci rezidenti, záporné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku, je takisto povinné, pokiaľ
         ide o rezidentov tohto posledného členského štátu, ktorí poberajú celý alebo takmer celý svoj zdaniteľný príjem v Holandsku
         a nemajú žiadny významný príjem vo svojom členskom štáte bydliska, zohľadniť tie isté záporné príjmy na tie isté účely, pričom
         v opačnom prípade by situácia týchto posledných uvedených daňovníkov nebola zohľadnená z tohto hľadiska v žiadnom z dvoch
         predmetných členských štátov.
      
      72      Je však potrebné skúmať tvrdenie uvádzané vládou Holandska, podľa ktorého záporné daňové dôsledky vyplývajúce pre pána Renneberga
         z nadobudnutia jeho bytu v Belgicku vyplývali z rozdielnosti medzi vnútroštátnymi daňovými režimami dvoch dotknutých členských
         štátov.
      
      73      Podľa tejto vlády tento rozdiel spočíva v tom, že holandská daňová úprava umožňuje odpočítať úroky hypotéky z príjmu z pracovnej
         činnosti, kým belgická právna úprava nestanovuje túto možnosť. Podľa belgického daňového práva totiž úroky z hypotéky nemôžu
         byť nikdy započítané oproti príjmom iným ako príjmom z nehnuteľností. Aj keby teda dotknutá osoba mala príjem z pracovnej
         činnosti v Belgicku, záporný zostatok úrokov z hypotéky nemôže byť odpočítaný od tohto príjmu.
      
      74      Podľa uvedenej vlády nemá uplatnenie samotného holandského režimu nevýhodné daňové dôsledky pre pána Renneberga, ale tie spôsobuje
         skutočnosť, že belgická daňová úprava umožňuje odpočítať hypotekárne úroky v menšej miere ako holandský režim. Nemožnosť v prípade
         pána Renneberga, aby mu v Belgicku boli zohľadnené jeho záporné príjmy, je dôsledkom presunu jeho bydliska do tohto členského
         štátu a nie uplatnenia holandskej daňovej právnej úpravy. Ak teda obmedzenie slobôd zaručených Zmluvou vyplýva jednoducho
         z rozdielu medzi vnútroštátnymi daňovými úpravami, nemôže byť zakázané právom Spoločenstva.
      
      75      V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že rozdielne zaobchádzanie, o ktoré ide vo veci samej, nevyplýva, na rozdiel od toho,
         čo tvrdí holandská vláda, z jednoduchého rozdielu medzi predmetnými vnútroštátnymi daňovými právnymi úpravami. Totižto za
         predpokladu, že belgický režim dane z príjmov by bol taký, ako uvádza táto vláda, aj keby Belgické kráľovstvo umožňovalo zohľadnenie
         takých strát, o aké ide vo veci samej, na účely určenia základu dane z príjmov svojich rezidentov, daňovník nachádzajúci sa
         v situácii, akou je situácia pána Renneberga, ktorý poberá celý alebo takmer celý svoj príjem v Holandsku, by aj tak nemohol
         využiť takú výhodu.
      
      76      Okrem toho je potrebné odmietnuť ďalšie tvrdenie uvádzané v tomto kontexte na pojednávaní zo strany holandskej vlády, ktoré
         je v podstate založené na riziku dvojitého zohľadnenia strát týkajúcich sa nehnuteľnosti daňovníka nerezidenta, ktorá sa nachádzala
         v Belgicku.
      
      77      Totižto na jednej strane cieľom vnútroštátnej právnej úpravy v oblasti dvojitého zdanenia, chápanej v spojení s článkom 24
         ods. 1 bodom 2 daňovej dohody je vyhnutie sa tomu, aby došlo k takémuto riziku, pokiaľ ide o daňovníkov rezidentov, ktorým
         vzniknú straty na príjmoch z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v Belgicku a ktorých situáciu možno porovnať so situáciou daňovníka
         nerezidenta, akým je pán Renneberg.
      
      78      Okrem toho členský štát sa môže odvolať na smernicu Rady 77/799/EHS z 19. decembra 1977 o vzájomnej pomoci príslušných úradov
         členských štátov v oblasti priamych daní (Ú. v. ES L 336, s. 15; Mim. vyd. 09/001, s. 63) v prípade, ak sa časť činností daňovníka
         uskutočňuje na území iného členského štátu, ako je členský štát, kde vykonáva svoju pracovnú činnosť, na to, aby tento členský
         štát získal od príslušných orgánov iného členského štátu všetky informácie spôsobilé umožniť mu správne určiť daň z príjmu
         alebo všetky informácie, ktoré považuje za potrebné na stanovenie presnej výšky dane z príjmu daňovníka podľa právnej úpravy,
         ktorú uplatňuje (pozri v tomto zmysle rozsudok z 26. júna 2003, Skandia a Ramstedt, C‑422/01, Zb. s. I‑6817, bod 42).
      
      79      V dôsledku toho, ako Komisia uviedla na pojednávaní, také rozdielne zaobchádzanie, o aké ide vo veci samej, ktoré je založené
         na bydlisku, je diskriminačné, pretože hoci záporné príjmy z nehnuteľnosti nachádzajúcej sa v inom členskom štáte sú zohľadnené
         v dotknutom členskom štáte pri určení základu dane z príjmov, najmä z pracovnej činnosti, daňovníkov pracujúcich a bývajúcich
         v tomto poslednom uvedenom členskom štáte, nemôžu byť zohľadnené v prípade daňovníka, ktorý poberá celý alebo takmer celý
         svoj zdaniteľný príjem z pracovnej činnosti vykonávanej v tom istom členskom štáte, ale tam nebýva.
      
      80      Z uvedeného vyplýva, že vnútroštátna právna úprava, akou je právna úprava sporná vo veci samej, predstavuje prekážku voľného
         pohybu pracovníkov, ktorú v zásade zakazuje článok 39 ES.
      
      81      Treba však preskúmať, či je táto prekážka prípustná. Podľa judikatúry Súdneho dvora opatrenie obmedzujúce základné slobody
         zaručené Zmluvou možno považovať za prípustné iba vtedy, ak sleduje legitímny cieľ zlučiteľný so Zmluvou a možno ho odôvodniť
         naliehavými dôvodmi všeobecného záujmu. V takomto prípade je však ešte potrebné, aby uplatňovanie uvedeného opatrenia bolo
         vhodné na zabezpečenie realizácie sledovaného cieľa a neprekračovalo to, čo je nevyhnutné na jeho dosiahnutie (pozri v tomto
         zmysle najmä rozsudky zo 17. marca 2005, Kranemann, C‑109/04, Zb. s. I‑2421, bod 33, a z 11. januára 2007, Lyyski, C‑40/05,
         Zb. s. I‑99, bod 38).
      
      82      Ani vlády, ktoré predložili Súdnemu dvoru pripomienky, ani vnútroštátny súd však neuviedli žiadne prípadné odôvodnenie.
      
      83      V dôsledku toho je v rozpore s článkom 39 ES, keď v situácii daňovníka nerezidenta, akým je pán Renneberg, ktorý dostáva celý
         alebo takmer celý svoj zdaniteľný príjem v členskom štáte, daňový orgán tohto členského štátu odmieta zohľadniť záporné príjmy
         z prenájmu týkajúce sa nehnuteľností nachádzajúcich sa v inom členskom štáte.
      
      84      Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy je na položenú otázku potrebné odpovedať, že článok 39 ES sa má vykladať tak, že mu odporuje
         taká vnútroštátna právna úprava, akou je tá, o ktorú ide vo veci samej, podľa ktorej štátny príslušník Spoločenstva, nerezident
         členského štátu, v ktorom dostáva príjmy predstavujúce všetky alebo takmer všetky jeho zdaniteľného zdroje, nemôže na účely
         určenia základu dane z uvedených príjmov v tomto členskom štáte uplatniť záporné príjmy z budovy využívanej na bývanie nachádzajúcej
         sa v inom členskom štáte, ktorej je vlastníkom, hoci rezident prvého členského štátu si môže uplatniť takéto záporné príjmy
         na určenie základu dane zo svojich príjmov.
      
       O prejudiciálnej otázke v rozsahu, v akom sa týka článku 56 ES
      85      Vzhľadom na odpoveď na položenú otázku týkajúcu sa dôsledkov článku 39 ES na uplatniteľnosť daňovej právnej úpravy, o ktorú
         ide vo veci samej, nie je potrebné skúmať, či je táto právna úprava takisto v rozpore s ustanoveniami Zmluvy týkajúcimi sa
         voľného pohybu kapitálu.
      
       O trovách
      86      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo
         začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
         Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov
         konania, nemôžu byť nahradené.
      
      Z týchto dôvodov Súdny dvor (tretia komora) rozhodol takto:
      Článok 39 ES sa má vykladať tak, že mu odporuje taká vnútroštátna právna úprava, akou je tá, o ktorú ide vo veci samej, podľa
            ktorej štátny príslušník Spoločenstva, nerezident členského štátu, v ktorom dostáva príjmy predstavujúce všetky alebo takmer
            všetky jeho zdaniteľného zdroje, nemôže na účely určenia základu dane z uvedených príjmov v tomto členskom štáte uplatniť
            záporné príjmy z budovy využívanej na bývanie nachádzajúcej sa v inom členskom štáte, ktorej je vlastníkom, hoci rezident
            prvého členského štátu si môže uplatniť takéto záporné príjmy na určenie základu dane zo svojich príjmov.
      Podpisy
      * Jazyk konania: holandčina.