CELEX: 62003CJ0068
Language: lv
Date: 2004-05-27 00:00:00
Title: Tiesas spriedums (pirmā palāta) 2004. gada 27. maijā. # Staatssecretaris van Financiën pret D. Lipjes. # Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Hoge Raad der Nederlanden - Nīderlande. # Sestā PVN direktīva - 28.b panta E daļas 3. punkts - Starpnieka pakalpojumi - Pakalpojumu sniegšanas vieta. # Lieta C-68/03.

Lieta C-68/03
      Staatssecretaris van Financiën
      pret
      D. Lipjes
      (Hoge Raad der Nederlanden lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
      
      Sestā PVN direktīva – 28.b panta E daļas 3. punkts – Starpnieka pakalpojumi –Pakalpojumu sniegšanas vieta
      Sprieduma kopsavilkums
      Noteikumi par nodokļiem – Dalībvalstu tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu
            sistēma – Pakalpojumi, ko veic starpnieki – Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punktā noteiktā nodokļu piesaistes vieta
            – Piemērojamība – Galvenā darījuma neaplikšana ar pievienotās vērtības nodokli – Atbilstības trūkums – Galvenā darījuma vietas
            noteikšana – 28.b panta A un B daļas īpašo noteikumu piemērošana
      (Padomes Direktīvas 77/388 28.b panta A daļa un B daļas 3. punkts)
      28.b panta E daļas 3. punkts Sestajā direktīvā 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem,
         redakcijā, kas izriet no Direktīvas 91/680, kurā noteikts, ka, atkāpjoties no šīs pašas direktīvas 9. panta 1. punkta, vieta,
         kur pakalpojumus sniedz starpnieki, kas rīkojas citu personu vārdā un uz viņu rēķina, ja šādi pakalpojumi ir atsevišķi darījumi,
         ir vieta, kur šos darījumus veic, nav interpretējams tādējādi, ka tas attiecas tikai uz starpnieka pakalpojumiem par labu
         personai, kas ir nodokļa maksātājs, vai uz juridisku personu, kas nav pievienotās vērtības nodokļa maksātāja.
      
      Faktiski, kā tas izriet no šo noteikumu redakcijas, tie vispārīgā veidā attiecas uz starpnieku veiktiem pakalpojumiem, nenošķirot,
         vai pakalpojumu saņēmēji ir pievienotās vērtības nodokļa maksātāji, un, nosakot starpnieka darījuma vietu, nav nozīmes tam,
         ka galvenais darījums ir apliekams ar pievienotās vērtības nodokli vai ka runa ir par darījumu, kas nav apliekams ar nodokli.
      
      Turklāt, tā kā 28.b panta E daļas 3. punkts attiecas uz starpnieka darījumu, tad, lai noteiktu vietu, kur veikti starpnieka
         pakalpojumu pamata darījumi, ir jāatsaucas uz 28.b panta A un B daļas īpašajiem noteikumiem. Faktiski šie pēdējie minētie
         noteikumi reglamentē Kopienas iekšējo preču iegādes vietu un ar tiem ir izdarīta atkāpe no Sestās direktīvas 8. panta vispārīgajiem
         noteikumiem, ar ko nosaka preču piegādi dalībvalsts iekšienē.
      
      (sal. ar 18., 21., 23., 25.–26. punktu, rezolutīvās daļas pirmo un otro punktu)
TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)
      2004. gada 27. maijā (*)
      
      Sestā PVN direktīva – 28.b panta E daļas 3. punkts – Starpnieka pakalpojumi –Pakalpojumu sniegšanas vieta
      Lieta C-68/03 
      par lūgumu, ko Tiesai atbilstoši EKL 234. pantam iesniedza Hoge Raad der Nederlanden (Nīderlande) nolūkā saņemt prāvā, kuru iztiesā šī tiesa, starp
      
      Staatssecretaris van Financiën
      un
      D. Lipjes
      prejudiciālu nolēmumu par to, kā  interpretēt 28.b pantu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to,
         kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu
         bāze (OV L 145, 1. lpp.), gala versijā, kas izriet no Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvas 91/680/EEK, kas papildina
         pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu un groza Direktīvu 77/388/EEK nolūkā atcelt fiskālās robežas (OV L 376, 1. lpp.).
          
      
      TIESA (pirmā palāta)
      šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs P. Jāns [P. Jann] (referents), tiesneši A. Ross [A. Rosas], A. La Pergola [A. La Pergola], R. Silva de Lapuerta [R. Silva de Lapuerta] un K. Lēnartss [K. Lenaerts],
      
      ģenerāladvokāts D. Ruiss-Harabo Kolomers [D. Ruiz-Jarabo Colomer],
      
      sekretārs R. Grass [R. Grass],
      
      izvērtējusi rakstveida apsvērumus, ko iesniedza:
      – Nīderlandes valdības vārdā – H. H. Sevenstere [H. G. Sevenster], pārstāve,
      
      – Portugāles valdības vārdā – L. I. Fernandišs [L. I. Fernandes] un A. Seisa Nevišs [A. Seiça Neves], pārstāvji,
      
      – Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – E. Traversa [E. Traversa] un D. V. F. Zeilstra [D. W. V. Zijlstra], pārstāvji,
      
      ņemot vērā tiesneša referenta ziņojumu,
      noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus tiesas sēdē 2004. gada 13. janvārī,
      pasludina šo spriedumu.
       
      Spriedums
      1        Ar 2003. gada 14. februāra spriedumu, kas Tiesā iesniegts 17. februārī, Hoge Raad de Nederlanden atbilstoši EKL 234. pantam uzdeva divus prejudiciālus jautājumus saistībā ar to, kā interpretēt 28.b pantu Padomes 1977.
         gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja
         pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), gala versijā, kas izriet no Padomes 1991.
         gada 16. decembra Direktīvas 91/680/EEK, kas papildina pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu un groza Direktīvu 77/388/EEK
         nolūkā atcelt fiskālās robežas (OV L 376, 1. lpp., turpmāk tekstā – "Sestā direktīva").
      
      2        Šie jautājumi tika uzdoti saistībā ar strīdu starp Staatssecretaris van Financiën un Lipjesa [Lipjes] kungu par pienākumu maksāt pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – "PVN") par starpnieka pakalpojumiem, ko Lipjess
         veicis Francijā. 
      
       Pamata prāva, atbilstošās tiesību normas un prejudiciālie jautājumi
      3        Lipjesa, kurš uzturas Nīderlandē, profesionālā darbība ir izpriecu kuģu pirkšana un pārdošana, kā arī kurtāžas saņemšana par
         jahtu pirkšanu un pārdošanu. 1996. un 1997. gadā viņš bija iesaistījies divu jahtu, kuras atradās Francijā, pārpirkšanas darījumos,
         acīmredzot abos gadījumos uz pircēja rēķina, kas bija fiziska persona un uzturējās Nīderlandē, turpretim pārdevējs tajā pašā
         laikā bija fiziska persona, kas uzturējās Francijā. Ne Nīderlandē, ne Francijā Lipjess nedeklarēja PVN attiecībā uz šiem starpnieka
         darījumiem. 
      
      4        Finanšu pārbaudes rezultātā Nīderlandes nodokļu iestādes a posteriori šos pakalpojumus aplika ar PVN. Gerechtshof te`s – Gravenhage (Nīderlande), izskatot lietu, minēja, ka, ņemot vērā jahtu atrašanās vietu to pārdošanas brīdī, starpnieka pakalpojumi netika
         veikti Nīderlandē un ka tādējādi Lipjesam PVN šajā dalībvalstī nav jādeklarē. 
      
      5        Tāpat Gerechtshof balstījās uz 6.a panta 3. punkta c) apakšpunktu 1968. gada 28. jūnija Wet op de omzetbelasting 1968 [1968. gada likumā "Par apgrozījuma nodokli"] (Staatsblad1968, 329. lpp.) tā 1992. gada 24. decembra redakcijā (Staatsblad1992, 713. lpp.). Šis noteikums atbilst Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkta pirmajai daļai, kas attiecībā uz Kopienas
         iekšējiem darījumiem paredz:
      
      "Atkāpjoties no 9. panta 1. punkta, vieta, kur pakalpojumus sniedz starpnieki, kas rīkojas citu personu vārdā un uz viņu rēķina,
         ja šādi pakalpojumi ir daļa no darījumiem, kas nav minēti 1. vai 2. punktā vai 9. panta 2. punkta e) apakšpunktā, ir vieta,
         kur šos darījumus veic.
      
      Ja klients ir identificēts pievienotās vērtības nodoklim dalībvalstī, kas nav tā dalībvalsts, kuras teritorijā ir veikti šie
         darījumi, tad tomēr uzskata, ka starpnieka sniegto pakalpojumu vieta ir tās dalībvalsts teritorijā, kura klientam ir izdevusi
         pievienotās vērtības nodokļa identifikācijas numuru, ar kuru starpnieks ir viņam sniedzis pakalpojumus."
      
      6        Sestās direktīvas 9. panta 1. punkts, uz ko atsaucas šis noteikums, principā par pakalpojuma sniegšanas vietu atzīst vietu,
         kur pakalpojumu sniedzējs ir nodibinājis savu saimnieciskās darbības sēdekli. 
      
      7        Gerechtshof  norādīja – tā kā jahtas atradās Francijā un vieta, kur tika veikti starpnieka darījumi, bija tā pati dalībvalsts, nebija jāpiemēro
         vispārīgs, bet gan speciāls noteikums, kas satur atkāpi par Kopienas iekšējiem darījumiem, un no šī noteikuma izrietēja, ka
         Nīderlandes Karalistei nav tiesību šos darījumus aplikt ar PVN. 
      
      8        Staatssecretaris van Financiën  iesniedza kasācijas sūdzību par šo spriedumu Hoge Raad der Nederlanden. Tajā uzsvērts, ka Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkts, kā arī atbilstošā valsts tiesību norma ir jāinterpretē
         sašaurināti tādā nozīmē, ka jēdziens "darījumi" attiecas tikai uz starpnieka pakalpojumiem gadījumos, kad starp profesionāļiem,
         kas ir PVN maksātāji, ir noslēgts pamata līgums, proti – preces piegādes vai uzņēmuma līgums, kas nav gadījums pamata lietā,
         kura attiecas uz fiziskām personām. 
      
      9        Ņemot vērā to, ka lietā ir izvirzīti jautājumi, par kuriem Tiesas iedibinātajā judikatūrā nav pietiekamas informācijas, lai
         sniegtu atbildi, Hoge Raad der Nederlanden nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
      
      "1)   Vai Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka šis noteikums attiecas tikai uz starpnieka
         pakalpojumiem par labu personai, kas ir nodokļu maksātājs šīs direktīvas nozīmē, vai uz juridisku personu, kas nav nodokļu
         maksātāja Direktīvas 28.a panta nozīmē?
      
      2)    Noliedzošas atbildes gadījumā- vai Sestās direktīvas 28.a panta  E daļas 3. punkta pirmais teikums ir jāinterpretē tādējādi,
         ka šī noteikuma mērķis ir ķermeniskas lietas pirkšanas vai pārdošanas gadījumā starp divām fiziskām personām piesaistīt kurtāžu
         lietas nodošanas vietai, ja šī nodošana būtu bijusi piegāde vai personas, kas ir nodokļa maksātāja, veikts pakalpojums Sestās
         direktīvas 8. panta nozīmē?"
      
       Par prejudiciālajiem jautājumiem      
       Par pirmo jautājumu
      10      Atbilstoši Nīderlandes valdības teiktajam, ko atbalsta Portugāles valdība, Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkts
         būtu jāinterpretē sašaurināti, izslēdzot starpnieka pakalpojumus, jo starp pusēm ir bijis noslēgts līgums un tādējādi tas
         nav ierindojams ar nodokli apliekamos darījumos. Šis noteikums paredz, ka starpnieka pakalpojumu sniegšanas vietai principā
         būtu jāpiesaista galvenā darījuma izpildes vieta, kam nebūtu jēgas, ja galvenā darījuma, proti – tā darījuma, ko veicis nodokļa
         maksātājs, izpildes vieta ietilptu Sestās direktīvas piemērošanas jomā. Šādā kontekstā, kur minētais nav attiecināms uz šo
         gadījumu, ir jāievēro Sestās direktīvas 9. panta 1. punkts, proti, ir jāatsaucas uz vietu, kur atrodas Lipjesa saimnieciskās
         darbības sēdeklis, kas ir Nīderlande.
      
      11      Faktiski Sestās direktīvas XVI.a sadaļas, kurā ietverts 28.b pants, nosaukums attiecas uz visām Kopienas iekšējām piegādēm
         un iegādēm, un apriti, kas ir visi darījumi, ko veikuši nodokļa maksātāji vai juridiskas personas, kas nav nodokļa maksātājas.
         Tāpat šīs direktīvas 28. pants sistemātiski uzskaita personu, kas nav nodokļa maksātājas, vai juridisko personu, kas nav nodokļu
         maksātājas, darījumus. Sakarības labad 28.b pants tādēļ būtu jāinterpretē šādā pašā nozīmē. 
      
      12      Šādu argumentāciju apstiprina 28.b panta E daļas 3. punkta otrā daļa, kurā uzskaitītas personas, kas ir identificētas PVN,
         tām piešķirot identifikācijas numuru. Tas tāpat attiecas tikai uz nodokļa maksātājiem un juridiskām personām, kas nav nodokļa
         maksātājas. 
      
      13      Bez tam attiecīgā noteikuma mērķis ir izvairīties no tā, ka uzņēmums, kas ir klients, īsteno savas tiesības uz nodokļa atskaitījumu
         citā dalībvalstī, kas nav dalībvalsts, kurā tas ir PVN parādnieks. Fiziskām personām, kas saņem pakalpojumus un kas nevar
         īstenot tiesības uz nodokļa atskaitījumu, šāds noteikums nav svarīgs. Ieteiktais risinājums turklāt labāk atspoguļo reālo
         situāciju ekonomikā un racionalitāti fiskālajā jomā. 
      
      14      Atbilstoši Komisijas teiktajam, nav jāsašaurina Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkta piemērošanas joma, novirzoties
         no tā nepārprotamās redakcijas, kas paredz atkāpi no vispārīgiem noteikumiem starpnieka darījumu kategorijā, neradot atšķirību
         atbilstoši pamata līgumslēdzējām pusēm. Nav nekāda iemesla novirzīties no šī noteikuma, jo pamata līgums ir darījums, kas
         nav apliekams ar nodokli. Tā rezultātā Kopienas iekšējā tirdzniecība visā tās kopumā, kā tas minēts Sestās direktīvas XVI.a
         sadaļā, nav reducējama tikai uz tirdzniecību starp profesionāļiem.  
      
      15      Jēdziens "darījumi" Sestajā direktīvā ir izmantots vairākās vietās nolūkā apzīmēt darījumus gan starp personām, kas ir nodokļa
         maksātāji, gan arī starp fiziskām personām, kā, piemēram, 4. panta 3. un 5. punktā. Sašaurināta Sestās direktīvas 28.b panta
         E daļas 3. punkta interpretācija noved pie sarežģīta veida izšķiršanas un ir pretrunā vienkāršības principam, racionāli un
         vienveidīgi novērtējot darījumus un taksāciju.
      
      16      Šajā sakarā vispirms ir jākonstatē – kas attiecas uz saikni starp Sestās direktīvas 9. panta 1. punktu un 28.b panta E [daļu],
         tad 28.b panta E daļa, tā kā runa ir par tirdzniecību Kopienas iekšienē, paredz atkāpi no vispārīga noteikuma – 9. panta 1. punkta.
         Tādējādi 9. panta 1. punktam nav prioritārs spēks un ikvienā gadījumā ir jāuzdod jautājums, vai tas ir pakārtojams vienam
         vai otram noteikumam (saistībā ar līdzīga veida saikni starp Sestās direktīvas 1. un 2. punktu skat. 1996. gada spriedumu
         lietā C-327/94 Duda, Recueil 1996, I-4595. lpp., 20. un 21. punkts). 
      
      17      Tādā kontekstā, kurā – kā šajā gadījumā – runa ir par Kopienas iekšējo tirdzniecību, principā ir piemērojams Sestās direktīvas
         28.b panta E daļas 3. punkts. Ir jāizvērtē, vai šādu piemērojamību var ietekmēt fakts, ka starpnieka pakalpojuma objekts ir
         darījums, kas nav apliekams ar nodokli. 
      
      18      Sakarā ar to ir jāatgādina – no Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkta pirmās daļas redakcijas izriet, ka tas vispārīgā
         veidā attiecas uz pakalpojumiem, ko veic starpnieki, "kas rīkojas citu personu vārdā un uz viņu rēķina", neizšķirot to, vai
         pakalpojumu saņēmēji ir  PVN maksātāji. 
      
      19      Tāpat ne no viena Sestās direktīvas XVI.a sadaļas, kurā ietverts 28.b punkts, noteikuma neizriet, ka ārpus to piemērošanas
         jomas ir atstāti visi tie pakalpojumi, ko saņēmušas fiziskas personas, kas nav PVN maksātāji. Turklāt, kā to uzsver Komisija,
         šī virsraksta nosaukumā izmantotais jēdziens "tirdzniecība starp dalībvalstīm" tāpat arī norāda uz piegādes darījumiem personām,
         kas ir nodokļa maksātāji, kā arī uz tiem, kuri veikti par labu personām, kas nav nodokļa maksātāji. Apstāklis, ka dažādi šīs
         sadaļas noteikumi tāpat kā 28.a pants atspoguļo noteiktu darījumu raksturu, kas nav apliekami ar nodokli, neietekmē 28.b panta
         piemērojamību, kas ir vienīgais objekts, nosakot pašu darījumu vietu.
      
      20      Kas attiecas uz Nīderlandes valdības argumentu saistībā ar 28.b panta E daļas 3. punkta otro daļu, kur minēti pakalpojumu
         saņēmēji, kuri identificēti PVN ar identifikācijas numuru citā dalībvalstī, kas nav dalībvalsts, kurā attiecīgais darījums
         ir veikts, pietiek konstatēt, ka šī daļa, kas sākas ar apstākļa vārdu "jebkurā gadījumā", norāda uz sevišķu izņēmumu kategoriju,
         kuri neietekmē vispārīgāku noteikumu, kas paredzēts iepriekšējā daļā.
      
      21      Tā rezultātā, kā to arī atzīmē ģenerāladvokāts savu secinājumu 36. līdz 40. punktā, nosakot starpnieka darījuma vietu, nav
         atšķirības, vai galvenais darījums ir pakļauts PVN, vai runa ir par darījumu, kas nav apliekams ar nodokli. 
      
      22      Visbeidzot, saistībā ar Nīderlandes valdības izvirzīto argumentu, atbilstoši kuram Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3.
         punkts vispirms attiecas uz tiesībām uz PVN samazinājumu, kas vienlaikus ir maznozīmīgs fiziskām personām, pietiek konstatēt,
         ka nekas šī noteikuma esošajā redakcijā nepamato šo tēzi, ciktāl šis noteikums attiecas vienīgi uz starpnieka pakalpojuma
         vietas noteikšanu un nekādā ziņā uz tiesībām uz nodokļa samazinājumu atsevišķiem pakalpojumu saņēmējiem.  
      
      23      Uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka Sestās direktīvas E daļas 3. punkts nav interpretējams tādējādi, ka tas attiecas tikai
         uz starpnieka pakalpojumiem par labu personai, kas ir nodokļa maksātājs, vai uz juridisku personu, kas nav nodokļa maksātāja.
      
       Par otro jautājumu
      24      Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa jautā, vai gadījumā, ja starpnieka darījums ir pakļauts Sestās direktīvas 28.b panta E daļas
         3. punktam, lai noteiktu vietu, kur veikts starpnieka pakalpojuma pamata darījums, ir jāatsaucas uz Sestās direktīvas 8. panta
         vispārīgajiem noteikumiem vai arī uz tās pašas direktīvas 28.b panta speciālajiem noteikumiem. 
      
      25      Šajā sakarā pietiek konstatēt – no Sestās direktīvas izriet, ka Kopienas iekšējā preču iegāde ir noregulēta ar šīs direktīvas
         28.b panta A un B daļu, kas arī atkāpjas no tās pašas direktīvas 8. panta vispārīgajiem noteikumiem, kuri nosaka preču piegādi
         dalībvalsts iekšienē. Apstākļos, kādi ir pamata lietā, citāds novērtējums nav piemērojams. 
      
      26      Tā kā Sestās direktīvas 28.b panta E daļas 3. punkts ir piemērojams starpnieka darījumam, uz otro jautājumu tātad ir jāatbild,
         ka nolūkā noteikt vietu, kurā veikti starpnieka pakalpojumu pamata darījumi, ir jāatsaucas uz tās pašas direktīvas 28.b panta
         A un B daļu.
      
       Par tiesāšanās izdevumiem
      27      Izdevumi, kas radušies Nīderlandes valdībai un Portugāles valdībai, un Komisijai, kuras iesniedza apsvērumus Tiesai, nav atlīdzināmi.
         Attiecībā uz lietas dalībniekiem pamata lietā šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata tiesa, kas izteikusi lūgumu,
         un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem.
      
      Ar šādu pamatojumu
      TIESA  (pirmā palāta),
      atbildot uz jautājumiem, ko tai ar 2003. gada 14. februāra spriedumu iesniedza Hoge Raad de Nederlanden, nospriež:
      
      1)      28.b panta E daļas 3. punkts Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu
            tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, gala versijā,
            kas izriet no Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvas 91/680/EEK, kas papildina pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu
            un groza Direktīvu 77/388 nolūkā atcelt fiskālās robežas, nav interpretējams tādējādi, ka tas attiecas tikai uz starpnieka
            pakalpojumiem par labu personai, kas ir nodokļa maksātājs, vai uz juridisku personu, kas nav nodokļa maksātāja;
      2)      tā kā grozītās Sestās  direktīvas 77/388/EEK 28.b panta E daļas 3. punkts ir piemērojams starpnieka darījumam, tad nolūkā
            noteikt vietu, kurā veikti starpnieka pakalpojumu pamata darījumi, ir jāatsaucas uz tās pašas direktīvas 28.b panta A un B [daļu].
      
               Jāns 
            
            
                Ross 
            
            
                La Pergola 
            
         
               Silva de Lapuerta 
            
            
                  
            
            
                Lēnartss 
            
         Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2004. gada 27. maijā.
      
               Sekretārs 
            
             
            
                      Pirmās palātas priekšsēdētājs
            
         
               R. Grass 
            
             
            
                      P. Jāns
            
         * Tiesvedības valoda – holandiešu.