CELEX: 62009CC0539
Language: ro
Date: 2011-05-25 00:00:00
Title: Concluziile avocatului general Trstenjak prezentate la data de 25 mai 2011.#Comisia Europeană împotriva Republicii Federale Germania.#Neîndeplinirea obligațiilor de către un stat membru – Intenție manifestată de Curtea de Conturi de a efectua controale într‑un stat membru – Refuz formulat de respectivul stat membru – Competențele Curții de Conturi – Articolul 248 CE – Controlul cooperării între autoritățile administrative naționale în domeniul taxei pe valoarea adăugată – Regulamentul (CE) nr. 1798/2003 – Venituri ale Comunității – Resurse proprii provenite din taxa pe valoarea adăugată.#Cauza C-539/09.

CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
      VERICA TRSTENJAK
      prezentate la 25 mai 2011(1)
      
      Cauza C‑539/09
      Comisia Europeană
      împotriva
      Republicii Federale Germania
      „Neîndeplinirea obligațiilor de către un stat membru – Articolul 258 TFUE – Puterea de control a Curții de Conturi a Uniunii Europene – Articolul 248 CE – Regulamentul (CE, Euratom) nr. 1605/2002 – Controlul cooperării autorităților administrative naționale în domeniul taxei pe valoarea adăugată – Regulamentul (CE) nr. 1798/2003 – Resurse proprii provenite din taxa pe valoarea adăugată – Decizia nr. 2000/597/CE – Principiul proporționalității – Principiul subsidiarității”
      Cuprins
      
      I –   Introducere
      II – Dreptul Uniunii
      A –   Dreptul primar
      B –   Dreptul derivat
      1.     Decizia 2000/597
      2.     Regulamentul nr. 1605/2002
      3.     Regulamentul nr. 1798/2003
      III – Situația de fapt
      IV – Procedura precontencioasă
      V –   Procedura în fața Curții și concluziile părților
      VI – Principalele argumente ale părților
      VII – Apreciere juridică
      A –   Observații introductive
      B –   Sistemul de resurse proprii în sensul Deciziei 2000/597
      C –   Competențele de control ale Curții de Conturi
      1.     Obiectul, domeniul de aplicare și limitele competențelor de control ale Curții de Conturi
      a)     Puterea de a verifica actele instituțiilor și a statelor membre ale Uniunii care prezintă o legătură directă suficientă cu
         veniturile sau cu cheltuielile Uniunii
      
      b)     Domeniul de aplicare al dreptului Uniunii ca restricție a competenței în cadrul controlului actelor statelor membre de către
         Curtea de Conturi
      
      c)     Obligația de respectare a principiului subsidiarității și a principiului proporționalității
      i)     Principiul subsidiarității
      ii)   Principiul proporționalității
      2.     Criteriile de control pentru verificarea conturilor de către Curtea de Conturi
      3.     Concluzie intermediară
      D –   Competența Curții de Conturi de verificare a cooperării autorităților naționale în domeniul taxei pe valoarea adăugată potrivit
         Regulamentului nr. 1798/2003
      
      1.     Verificarea cooperării autorităților administrative în domeniul TVA‑ului în temeiul Regulamentului nr. 1798/2003 prezintă
         o legătură directă suficientă cu veniturile Uniunii
      
      2.     Cu privire la respectarea principiului subsidiarității și a principiului proporționalității
      a)     Cu privire la respectarea principiului subsidiarității
      b)     Cu privire la respectarea principiului proporționalității
      E –   Cu privire la încălcarea de către Republica Federală Germania a obligațiilor de cooperare care îi revin în raport cu Curtea
         de Conturi
      
      VIII – Rezumat
      IX – Cheltuieli de judecată
      X –   Concluzie
      I –    Introducere
      1.        Prezenta cauză are ca obiect o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor formulată de Comisie în temeiul articolului
         258 TFUE, prin care aceasta solicită Curții să constate că, prin refuzul de a permite Curții de Conturi a Uniunii Europene
         [denumită în continuare „Curtea de Conturi”] să controleze, în Germania, cooperarea transfrontalieră a autorităților naționale
         administrative în domeniul taxei pe valoarea adăugată [denumită în continuare „TVA”], Republica Federală Germania a încălcat
         obligațiile care îi revin în temeiul dreptului Uniunii.
      
      2.        Din punct de vedere procedural, prezenta procedură se distinge prin particularitatea că acțiunea în constatarea neîndeplinirii
         obligațiilor a fost formulată de Comisie împotriva unui stat membru pentru că acesta nu a respectat atribuțiile de control
         ale Curții de Conturi. Deși, în trecut, Curtea de Conturi a pledat în mod expres pentru a i se acorda o posibilitate de a
         introduce acțiuni pentru a‑și impune în mod autonom pe cale judiciară drepturile și prerogativele de control care îi revin
         în raport cu statele membre(2), totuși, nici după ultima revizuire a sistemului de căi de atac din dreptul Uniunii realizată prin Tratatul de la Lisabona,
         Curtea de Conturi nu dispune de o posibilitate de a formula direct acțiuni împotriva statelor membre care nu au respectat
         competențele sale de control(3). Dimpotrivă, Curtea de Conturi trebuie să informeze Comisia cu privire la o astfel de încălcare pentru ca aceasta, precum
         în cazul de față, să introducă împotriva statului membru respectiv o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor formulată
         în temeiul articolului 258 TFUE, în cadrul căreia Curtea de Conturi poate ulterior să participe în calitate de parte intervenientă.
      
      3.        Prezenta procedură oferă Curții ocazia de a preciza cu ajutorul unui exemplu de proiect concret de control întinderea și obiectul
         atribuțiilor Curții de Conturi cu privire la controlul acțiunii statelor membre. Într‑adevăr, este prima acțiune în constatarea
         neîndeplinirii obligațiilor care are la origine refuzul unui stat membru de a permite pe teritoriul său un control planificat
         de Curtea de Conturi cu privire la veniturile Uniunii și de a oferi sprijin în acest sens Curții de Conturi. 
      
      4.        Decizia Parlamentului European de a interveni, pentru prima dată, în susținerea Comisiei într‑o acțiune în constatarea neîndeplinirii
         obligațiilor împotriva unui stat membru confirmă importanța instituțională a prezentei proceduri.
      
      II – Dreptul Uniunii(4)
      
      A –    Dreptul primar
      În dreptul primar, atribuțiile Curții de Conturi sunt enunțate la articolul 248 CE. 
      B –    Dreptul derivat
      1.      Decizia 2000/597
      5.        Articolul 2 din Decizia 2000/597/CE, Euratom a Consiliului din 29 septembrie 2000 privind sistemul de resurse proprii ale
         Comunităților Europene(5) prevede:
      
      „(1)      Constituie venituri din resurse proprii înscrise în bugetul Uniunii Europene următoarele:
      (a)      taxe, prime, sume compensatorii sau adiționale, sume adiționale sau elemente și alte drepturi stabilite sau care trebuie să
         fie stabilite de către instituțiile Comunităților în legătură cu comerțul cu țările membre în cadrul politicii agricole comunitare
         și, de asemenea, contribuții și alte drepturi prevăzute în cadrul organizației comunitare a piețelor de zahăr;
      
      (b)      drepturile din Tariful vamal comun și alte drepturi stabilite sau a fi stabilite de către instituțiile Comunităților în legătură
         cu comerțul cu țările terțe și taxele vamale la produsele care intră sub incidența Tratatului de instituire a Comunității
         Europene a Cărbunelui și Oțelului;
      
      (c)      aplicarea unui nivel uniform valabil pentru toate țările membre al bazei de evaluare armonizate a TVA, determinată în conformitate
         cu normele Comunității. Baza de evaluare avută în vedere în acest scop nu trebuie să depășească 50 % din PNB al fiecărui stat
         membru, așa cum se prevede la alineatul (7);
      
      (d)      aplicarea unei rate determinate după procedura bugetară ținând seama de toate celelalte venituri la totalul PNB al tuturor
         statelor membre.
      
      […]
      (4)      Rata uniformă menționată la alineatul (1) litera (c) corespunde ratei care rezultă din diferența dintre:
      (a)      rata maximă a TVA la resurse, care este fixată la:
      0,75 % în 2002 și 2003;
      0,50 % din 2004
      și
      b)      o rată («rată înghețată») echivalentă cu raportul dintre suma compensației menționate la articolul 4 și totalul bazelor de
         evaluare a TVA stabilite conform alineatului (1) litera (c) ale tuturor statelor membre, ținând seama de faptul că Regatul
         Unit este exclus de la finanțarea corectării de care beneficiază și că partea cu care contribuie Austria, Germania, Țările
         de Jos și Suedia la finanțarea corectării acordate Regatului Unit este redusă la o pătrime din valoarea sa normală. 
      
      (5)      Rata fixată la alineatul (1) litera (d) se aplică la PNB al fiecărui stat membru.
      […]
      (7)      Pentru aplicarea prezentei decizii, PNB este definit ca VNB pentru acel an la prețurile de piață, așa cum sunt determinate
         de Comisie prin aplicarea SEC 95 conform Regulamentului (CE) nr. 2223/96.
      
      În cazul modificărilor la SEC 95 care determină schimbări semnificative ale VNB astfel cum a fost stabilit de Comisie, Consiliul,
         hotărând în unanimitate la o propunere a Comisiei și după consultarea Parlamentului European, decide dacă aceste modificări
         se aplică în sensul prezentei decizii.”
      
      6.        Articolul 8 din Decizia 2000/597 are următorul cuprins:
      
      „(1)      Resursele proprii comunitare menționate la articolul 2 alineatul (1) literele (a) și (b) se colectează de către statele membre
         conform actelor cu putere de lege și actelor administrative naționale care, după caz, sunt adaptate la cerințele reglementărilor
         comunitare.
      
      […]
      Statele membre pun la dispoziția Comisiei resursele menționate la articolul 2 alineatul (1) literele (a)-(d).
      (2)      Fără a aduce atingere verificării conturilor și controalelor de conformitate și de regularitate, menționate la articolul 248
         din Tratatul CE și la articolul 160 C din Tratatul Euratom, aceste verificări și controale privesc, în principal, fiabilitatea
         și eficiența sistemelor și a procedurilor de determinare a bazei pentru resursele proprii provenind din TVA și PNB și fără
         a aduce atingere controalelor efectuate în conformitate cu articolul 279 litera (c) din Tratatul CE și articolul 183 litera
         (c) din Tratatul Euratom, Consiliul, hotărând în unanimitate și la propunerea Comisiei, după consultarea Parlamentului European,
         adoptă dispozițiile necesare pentru punerea în aplicare a prezentei decizii, cât și a celor cu privire la controlul colectării,
         punerea la dispoziția Comisiei și plata veniturilor menționate la articolele 2 și 5.”
      
      2.      Regulamentul nr. 1605/2002
      7.        Articolul 140 din Regulamentul (CE, Euratom) nr. 1605/2002 al Consiliului din 25 iunie 2002 privind Regulamentul financiar
         aplicabil bugetului general al Comunităților Europene(6) prevede: 
      
      „(1)      Examinarea de către Curtea de Conturi a legalității și a conformității tuturor veniturilor încasate și a tuturor cheltuielilor
         efectuate are loc în conformitate cu dispozițiile tratatelor, ale bugetului, ale prezentului regulament, ale normelor de aplicare
         și ale tuturor celorlalte acte adoptate în temeiul tratatelor.
      
      (2)      În îndeplinirea funcției sale, Curtea de Conturi poate consulta, în condițiile menționate la articolul 142, toate documentele
         și informațiile privind gestiunea financiară a departamentelor sau a organismelor în ceea ce privește operațiunile finanțate
         sau cofinanțate de Comunități. Curtea de Conturi are competența de a audia orice funcționar responsabil de o operațiune de
         venituri sau de cheltuieli și de a utiliza oricare dintre procedurile de audit adecvate departamentelor sau organismelor menționate
         anterior. În statele membre, auditul se efectuează în cooperare cu instituțiile naționale de control sau, dacă acestea nu
         dispun de competențele necesare, în cooperare cu departamentele naționale competente. Curtea de Conturi și instituțiile naționale
         de control ale statelor membre practică o cooperare bazată pe încredere și pe respectarea independenței acestora.
      
      […]”
      8.        Articolul 142 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002 are următorul cuprins:
      
      „Comisia, celelalte instituții, organismele care administrează venituri sau cheltuieli în numele Comunităților și beneficiarii
         finali ai plăților de la buget acordă Curții de Conturi toate facilitățile și îi furnizează toate informațiile pe care aceasta
         le consideră necesare pentru îndeplinirea sarcinilor sale. Aceștia pun la dispoziția Curții de Conturi toate documentele privind
         adjudecarea și executarea contractelor finanțate din bugetul comunitar și toate conturile de numerar sau de materiale, toate
         registrele contabile și toate documentele justificative și, de asemenea, documentele administrative relevante, toate documentele
         cu privire la venituri și cheltuieli, toate inventarele, toate organigramele pe care Curtea de Conturi le consideră necesare
         pentru a verifica, pe bază de documente sau la fața locului, raportul privind rezultatul bugetar și financiar și, în același
         scop, toate documentele și datele create sau păstrate pe suport magnetic. 
      
      Celelalte servicii și organisme de audit intern ale administrațiilor naționale în cauză acordă Curții de Conturi toate facilitățile
         pe care aceasta le consideră necesare pentru îndeplinirea sarcinilor sale.
      
      Primul paragraf se aplică, de asemenea, persoanelor fizice sau juridice care beneficiază de plăți din bugetul comunitar.”
      3.      Regulamentul nr. 1798/2003
      9.        Articolul 1 alineatul (1) din Regulamentul (CE) nr. 1798/2003 al Consiliului din 7 octombrie 2003 privind cooperarea administrativă
         în domeniul taxei pe valoare adăugată și de abrogare a Regulamentului (CEE) nr. 218/92(7) prevede:
      
      „Prezentul regulament stabilește condițiile în care autoritățile administrative din statele membre responsabile pentru aplicarea
         legislației privind TVA la livrările de bunuri și prestările de servicii, achiziția intracomunitară de bunuri și importul
         de bunuri trebuie să coopereze între ele și cu Comisia pentru a asigura respectarea acestor legislații.
      
      În acest scop, acesta stabilește norme și proceduri care să permită autorităților competente ale statelor membre să coopereze
         și să schimbe reciproc orice informații care le‑ar putea ajuta la efectuarea unei determinări corecte a TVA.
      
      De asemenea, prezentul regulament stabilește norme și proceduri pentru schimbul anumitor informații prin mijloace electronice,
         în special în ceea ce privește TVA la tranzacțiile intracomunitare.
      
      […]”
      10.      În temeiul articolului 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1798/2003, fiecare stat membru desemnează un singur birou central
         de legătură, căruia i se delegă principala responsabilitate pentru contactele cu celelalte state membre în domeniul cooperării
         administrative și statul membru informează Comisia și celelalte state membre cu privire la aceasta.
      
      11.      Articolul 5 din Regulamentul nr. 1798/2003 prevede: 
      
      „(1)      La cererea unei autorități solicitante, autoritatea solicitată comunică informațiile menționate la articolul 1, inclusiv orice
         informații cu privire la unul sau mai multe cazuri specifice.
      
      (2)      În scopul comunicării informațiilor menționate la alineatul (1), autoritatea solicitată asigură efectuarea oricăror anchete
         administrative necesare pentru obținerea acestor informații.
      
      (3)      Cererea menționată la alineatul (1) poate conține solicitarea motivată a unei anchete administrative specifice. În cazul în
         care statul membru decide că nu este necesară nicio anchetă administrativă, acesta informează de îndată autoritatea solicitantă
         cu privire la motivele acestei decizii. 
      
      (4)      Pentru a obține informațiile solicitate sau pentru a efectua ancheta administrativă cerută, autoritatea solicitată sau autoritatea
         administrativă sesizată de aceasta procedează ca și când ar acționa pe cont propriu sau la cererea unei alte autorități din
         statul său membru.”
      
      12.      Articolul 35 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1798/2003 prevede:
      
      „Statele membre și Comisia examinează și evaluează funcționarea sistemului de cooperare administrativă prevăzut de prezentul
         regulament. Comisia centralizează experiența statelor membre cu scopul de a îmbunătăți funcționarea acestui sistem.”
      
      13.      Articolul 43 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1798/2003 are următorul cuprins:
      
      „În scopul aplicării prezentului regulament, statele membre adoptă toate măsurile necesare pentru: 
      (a)      a asigura o coordonare internă eficace între autoritățile competente menționate la articolul 3;
      (b)      a stabili o cooperare directă între autoritățile abilitate în vederea acestei coordonări;
      (c)      a asigura buna funcționare a sistemului de schimb de informații prevăzut de prezentul regulament.”
      III – Situația de fapt
      14.      Prin scrisoarea din 26 iunie 2006, Curtea de Conturi a comunicat Bundesrechnungshof [Curtea Federală de Conturi germană] că
         intenționează să efectueze o vizită de control între 10 și 13 octombrie 2006. Obiectul controlului era cooperarea administrativă
         în domeniul TVA‑ului, astfel cum este aceasta reglementată de Regulamentul nr. 1798/2003 și în dispozițiile de aplicare aferente.
         Obiectivul central era de a se verifica dacă statele membre instituiseră structurile administrative și organizatorice necesare
         pentru cooperarea administrativă și modalitatea practică de cooperare în cazul cererilor de asistență în conformitate cu articolul
         5 din Regulamentul nr. 1798/2003. Controlul privea în principal departamentele birourilor centrale de legătură prevăzute la
         articolul 2 alineatul (2) din acest regulament. Dacă era cazul, controlul putea să includă însă și alte departamente implicate
         în cooperarea administrativă.
      
      15.      Referindu‑se la această primă scrisoare, Curtea de Conturi, prin scrisoarea sa din 7 septembrie 2006, a comunicat Bundesrechnungshof
         detalii suplimentare cu privire la control. Această scrisoare anunța în special o vizită de control la biroul central de legătură
         german în perioada 10-13 octombrie 2006. Acestei scrisori îi era anexat și un program de vizită, pe care Bundesrechnungshof
         era rugată să‑l transmită biroului central de legătură. 
      
      16.      În acest program al vizitei de control, biroul central de legătură este invitat să transmită informații cu privire la cererile
         de informații primite sau făcute în anii 2004/2005 în temeiul articolului 5 din Regulamentul nr. 1798/2003. Programul vizitei
         cuprinde și sinteza diverselor teme care trebuiau să fie abordate în timpul vizitei de control. Printre acestea se numără
         în special 1) organizarea, dotarea și modul de lucru al biroului central de legătură, 2) schimbul de informații fără cerere
         prealabilă în sensul capitolului IV din Regulamentul nr. 1798/2003, 3) stocarea și schimbul de informații cu privire la operațiunile
         intracomunitare (baza de date VIES), 4) probleme juridice care obstrucționează cooperarea administrativă, 5) alte măsuri care
         vizează îmbunătățirea cooperării administrative și evitarea abuzurilor și 6) examinarea prin sondaj a cererilor de informații
         primite sau trimise.
      
      17.      Prin scrisoarea sa din 18 septembrie 2006, Bundesrechnungshof a confirmat că dorește să participe la controlul efectuat de
         Curtea de Conturi. În acest scop, la 9 octombrie 2006, trebuia să aibă loc o reuniune pregătitoare prealabilă la Bundesrechnungshof.
         
      
      18.      Întrucât biroul central de legătură care trebuia să fie controlat nu a părut să fie dispus să coopereze cu Curtea de Conturi,
         aceasta s‑a adresat din nou, prin scrisoarea din 5 octombrie 2006, Bundesrechnungshof. În această scrisoare, Curtea de Conturi
         comunica faptul că biroul central de legătură nici nu a confirmat vizita de control, nici nu a transmis documentele solicitate
         în prealabil și necesare pentru pregătirea corespunzătoare a controlului. În aceste condiții, Curtea de Conturi a comunicat
         Bundesrechnungshof că dorește să amâne vizita de control pentru perioada 14-17 noiembrie 2006. În același timp, aceasta a
         solicitat Bundesrechnungshof să intervină pe lângă biroul central de legătură în vederea bunei desfășurări a acestui control.
         
      
      19.      Prin scrisoarea din 9 noiembrie 2006, Curtea de Conturi s‑a plâns la Ministerul Federal de Finanțe de faptul că biroul central
         de legătură care trebuia controlat nu a confirmat datele controlului din perioada 14-17 noiembrie 2006 și nici nu a transmis
         informațiile necesare. Curtea de Conturi a comunicat o nouă amânare a datei pentru vizita de control, și anume pentru perioada
         4-7 decembrie 2006. Totodată, aceasta a explicat din nou scopul controlului și a precizat clar în acest sens că se prevede,
         printre altele, examinarea prin sondaj a cererilor de informații pentru anul 2005 trimise de biroul central de legătură și
         cele primite de la alte state membre. Operațiunile materiale propriu‑zise, inclusiv stabilirea impozitului, în măsura în care
         acestea pot rezulta din documentele care urmau să fie examinate, nu fac obiectul controlului. Este vorba mai degrabă despre
         controlul eficienței și al eficacității cooperării administrative. În scrisoarea de răspuns din 4 decembrie 2006, Ministerul
         Federal de Finanțe a comunicat faptul că, în absența unui temei juridic, controlul Curții de Conturi nu este posibil. 
      
      20.      Prin scrisoarea din 13 decembrie 2006, Curtea de Conturi s‑a adresat din nou Bundesrechnungshof, solicitându‑i să îi răspundă
         la câteva întrebări cu privire la diferite cereri de informații care fuseseră schimbate între biroul central de legătură din
         Germania și birourile centrale de legătură din alte state membre, potrivit articolului 5 din Regulamentul nr. 1798/2003. Această
         cerere a fost respinsă de Bundesrechnungshof la 6 martie 2007 cu menționarea faptului că, în speță, Ministerul Federal de
         Finanțe și‑a exprimat deja opoziția față de controlul anunțat de Curtea de Conturi. În consecință, pentru motive de neutralitate,
         Bundesrechnungshof nu poate să transmită informațiile respective. 
      
      21.      Prin scrisoarea din 4 mai 2007, Curtea de Conturi s‑a adresat din nou Ministerului Federal de Finanțe și a comunicat o serie
         de constatări care au rezultat din controale efectuate în alte state membre. Într‑o scrisoare de răspuns din 29 iunie 2007,
         Ministerul Federal de Finanțe a luat poziție față de aceste observații. În orice caz, în această scrisoare nu exista niciun
         element care să indice o modificare a punctului de vedere negativ referitor la efectuarea controlului prin intermediul unei
         vizite de control în Republica Federală Germania.
      
      22.      Curtea de Conturi a publicat rezultatele controlului său în Raportul special nr. 8/2007 privind cooperarea administrativă
         în domeniul TVA(8) (denumit în continuare „Raportul special nr. 8/2007”). Observațiile referitoare la Germania conținute în acest raport se
         bazează pe constatări rezultate din vizite de control efectuate în alte state membre, pe informații colectate în cadrul misiunilor
         de audit efectuate la Comisie, precum și pe rapoarte puse la dispoziția publicului(9).
      
      IV – Procedura precontencioasă
      23.      Prin scrisoarea de punere în întârziere din 23 septembrie 2008, Comisia a informat Republica Federală Germania că, prin refuzurile
         sale repetate de a coopera cu Curtea de Conturi, și‑a încălcat obligațiile care îi revin în temeiul articolului 248 alineatele
         (1), (2) și (3) CE, al articolului 140 alineatul (2) și al articolului 142 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002, precum
         și al articolului 10 CE. Potrivit Comisiei, această încălcare rezultă din faptul că Curtea de Conturi a fost împiedicată să
         își exercite funcția de a controla veniturile Uniunii. În plus, controlul în discuție al Curții de Conturi viza verificarea
         cheltuielilor Uniunii legate de punerea în aplicare a Regulamentului nr. 1798/2003, evaluând în special eficacitatea și eficiența
         bazei de date VIES.
      
      24.      Prin răspunsul său din 23 decembrie 2008, Republica Federală Germania a respins obiecțiunile formulate împotriva sa. Aceasta
         consideră că proiectul de control al Curții de Conturi nu este acoperit de articolul 248 CE, întrucât acest control nu are
         drept obiect veniturile sau cheltuielile Uniunii. Guvernul german a invocat și principiul subsidiarității.
      
      25.      Prin scrisoarea din 23 martie 2009, Comisia a transmis Republicii Federale Germania un aviz motivat, în temeiul articolului
         226 CE. Comisia și‑a menținut punctul de vedere potrivit căruia Curtea de Conturi este abilitată să controleze cooperarea
         administrativă dintre statele membre în domeniul TVA‑ului. În plus, Curtea de Conturi este abilitată de asemenea să evalueze
         cheltuielile Uniunii referitoare la baza de date VIES, întrucât acest sistem de schimb de informații cu privire la TVA este
         finanțat din bugetul Uniunii.
      
      26.      Răspunzând la avizul motivat, Republica Federală Germania, prin scrisoarea din 22 mai 2009, și‑a reafirmat poziția conform
         căreia controlul în discuție nu este acoperit de articolul 248 CE, în măsura în care acesta privește controlul veniturilor
         rezultate din TVA. În ipoteza în care auditul a fost planificat în scopul verificării cheltuielilor Uniunii referitoare la
         baza de date VIES, Republica Federală Germania a acceptat în mod explicit competența Curții de Conturi de a controla cheltuielile
         respective ale Uniunii. Aceste cheltuieli nu au făcut însă obiectul cererii inițiale de control.
      
      V –    Procedura în fața Curții și concluziile părților
      27.      Întrucât, în opinia Comisiei, Republica Federală Germania nu s‑a conformat avizului motivat, la 17 decembrie 2009, Comisia
         a introdus o acțiune în temeiul articolului 258 TFUE.
      
      28.      Comisia solicită Curții:
      
      –        constatarea faptului că, prin refuzul de a permite Curții de Conturi să efectueze controale în Germania privind cooperarea
         administrativă în domeniul taxei pe valoarea adăugată prevăzută în Regulamentul nr. 1798/2003 și în dispozițiile de aplicare
         relevante, Republica Federală Germania nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului 248 alineatele
         (1), (2) și (3) CE, al articolului 140 alineatul (2) și al articolului 142 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002, precum
         și al articolului 10 CE;
      
      –        obligarea Republicii Federale Germania la plata cheltuielilor de judecată.
      29.      Republica Federală Germania solicită respingerea acțiunii și obligarea Comisiei la plata cheltuielilor de judecată.
      
      30.      Prin Ordonanța președintelui Curții din 7 mai 2010, au fost admise cererile de intervenție în susținerea concluziilor Comisiei
         formulate de Parlamentul European și de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi și Parlamentul European solicită admiterea acțiunii
         Comisiei.
      
      31.      În ședința din 15 martie 2011, reprezentanții Comisiei, ai Republicii Federale Germania, ai Curții de Conturi și ai Parlamentului
         European și‑au prezentat observațiile.
      
      VI – Principalele argumente ale părților
      32.      În opinia Comisiei, a Parlamentului European și a Curții de Conturi, refuzul Republicii Federale Germania de a permite Curții
         de Conturi să efectueze controlul cooperării administrative în domeniul taxei pe valoarea adăugată conduce la o încălcare
         a articolului 248 alineatele (1), (2) și (3) CE, a articolului 140 alineatul (2) și a articolului 142 alineatul (1) din Regulamentul
         nr. 1605/2002, precum și a articolului 10 CE. Guvernul german consideră, dimpotrivă, că atitudinea sa negativă este conformă
         cu dreptul Uniunii.
      
      33.      Comisia, Parlamentul European și Curtea de Conturi pledează pentru o interpretare largă a competențelor de control ale Curții de Conturi și a obligațiilor aferente de cooperare
         ale statelor membre. În acest sens, ele subliniază rolul Curții de Conturi, astfel cum a fost consacrat în dreptul primar,
         de a evalua încasarea și utilizarea mijloacelor financiare ale Uniunii și de a verifica dacă operațiunile financiare au fost
         înregistrate și declarate corect, precum și dacă acestea au fost efectuate și administrate în mod legal și corespunzător.
         În calitatea sa de auditor extern independent, Curtea de Conturi contribuie de asemenea la îmbunătățirea gestiunii financiare
         a Uniunii, protejând astfel interesele financiare ale cetățenilor Uniunii. În aceste condiții și în scopul de a asigura un
         effet utile al dispozițiilor relevante, competențele de control ale Curții de Conturi ar trebui să fie interpretate în mod larg. În plus,
         din dispozițiile dreptului Uniunii rezultă că, în cazul controalelor efectuate în statele membre, acestea trebuie să ofere
         un sprijin amplu Curții de Conturi în desfășurarea activității sale.
      
      34.      Statele membre sunt, prin urmare, obligate să admită toate controalele Curții de Conturi destinate evaluării încasării și
         utilizării mijloacelor financiare ale Uniunii, precum și să ofere Curții de Conturi o amplă susținere în această privință.
         Or, tocmai aceste posibilități i‑ar fi fost refuzate Curții de Conturi de autoritățile germane. Deși Regulamentul nr. 1798/2003
         nu reglementează în sine încasările veniturilor Uniunii, acesta prezintă însă o legătură clară și directă cu veniturile menționate.
         Acest regulament vizează combaterea fraudelor și a evaziunii fiscale în domeniul TVA‑ului, permițând, în consecință, statelor
         membre să încaseze corect TVA‑ul și Uniunii, să dispună, în cele mai bune condiții, de resursele proprii provenite din TVA
         care îi revin. Aceasta deoarece, în final, veniturile din TVA ale statelor membre constituie baza pentru determinarea resurselor
         proprii provenite din TVA ale Uniunii. Din această perspectivă, faptul de a verifica dacă statele membre au instituit un sistem
         eficient de cooperare și de asistență administrativă în domeniul TVA‑ului ține de controlul resurselor proprii provenite din
         TVA. Nu trebuie însă să se ignore faptul că celelalte state membre trebuie să compenseze eventualele deficite la nivelul resurselor
         proprii provenind din TVA prin contribuții mai mari în domeniul resurselor proprii provenind din VNB [venitul național brut].
         
      
      35.      Curtea de Conturi și Parlamentul European au subliniat în acest context și diferența dintre controalele efectuate de Curtea de Conturi și eventualele controale efectuate
         de Comisie. Obiectivul controalelor efectuate de Curtea de Conturi nu constă în examinarea aplicării Regulamentului nr. 1798/2003
         de către statele membre în scopul de a le aplica acestora sancțiuni în cazul unor eventuale încălcări ale obligațiilor lor,
         ci constă mai curând în verificarea aspectului dacă sistemul cooperării administrative funcționează bine în practică și în
         propunerea de îmbunătățiri, dacă este cazul. În această privință, Curtea de Conturi subliniază că interpretarea restrictivă a competențelor Curții de Conturi, astfel cum propune guvernul german, ar avea drept
         consecință faptul că în domeniul resurselor proprii provenind din TVA aceasta ar avea posibilitatea de a efectua numai controale
         foarte limitate, ceea ce ar împiedica Curtea de Conturi să efectueze audituri ale performanței („performance audits”). Aceste
         audituri sunt însă necesare, pentru ca Curtea de Conturi să își poată îndeplini obligațiile în temeiul dispozițiilor articolului
         248 CE.
      
      36.      Comisia consideră că opinia sa este susținută și de articolul 43 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1798/2003, de articolul 8 alineatul
         (2) din Decizia nr. 2000/597 și de articolul 140 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002. Potrivit Comisiei, din aceste
         dispoziții rezultă că înseși statele membre au dat competențelor Curții de Conturi, în conformitate cu articolul 248 CE, o
         interpretare largă care include controlul privind cooperarea administrativă a statelor membre în domeniul TVA‑ului conform
         dispozițiilor din Regulamentul nr. 1798/2003. 
      
      37.      Guvernul german pledează, dimpotrivă, pentru o interpretare mai restrictivă a competențelor Curții de Conturi. Potrivit acesteia, misiunea
         Curții de Conturi este limitată clar la controlul operațiunilor care prezintă o legătură directă cu veniturile și cheltuielile
         Uniunii. 
      
      38.      În opinia guvernului german, Regulamentul nr. 1798/2003 nu privește veniturile Uniunii. Veniturile provenind din TVA ale statelor
         membre care sunt protejate prin Regulamentul nr. 1798/2003 nu reprezintă venituri ale Uniunii, ci sunt luate în considerare
         numai ca valoare fixă pentru calcularea resurselor proprii provenind din TVA ale Uniunii. Dispozițiile relevante pentru acest
         calcul nu conțin niciun mod de corecție prin care să poată fi luate în considerare veniturile din TVA pe care un stat membru
         le‑ar fi putut obține în mod suplimentar, de exemplu, prin funcționarea mai eficientă a asistenței administrative interstatale.
         
      
      39.      În acest context, guvernul german realizează și o comparație cu resursele proprii provenind din VNB. Acest guvern subliniază
         în special că, în acest sens, calculul resurselor proprii provenind din VNB se întemeiază în final pe VNB al statelor membre
         individuale. Dacă modalitatea de constituire a bazei pentru resursele proprii ar trebui să fie supusă controlului Curții de
         Conturi, aceasta ar fi abilitată să controleze, în cadrul unei verificări a resurselor proprii provenind din VNB, întreaga
         politică economică a statului membru respectiv, întrucât această politică influențează tocmai VNB al fiecărui stat membru.
      
      40.      Aceste considerații conduc guvernul german la concluzia că competențele de control ale Curții de Conturi nu se pot referi
         decât la determinarea și la calculul veniturilor nete provenind din TVA obținute efectiv, precum și la calculele pe care statele
         membre le efectuează pe baza acestor venituri pentru a determina baza de calcul pentru resursele proprii provenind din TVA.
         Dimpotrivă, diferitele proceduri administrative, proceduri de încasare și de determinare, și anume procedurile fiscale propriu‑zise,
         nu sunt supuse controlului Curții de Conturi, întrucât aceste proceduri nu fac absolut deloc obiectul determinării și al calculării
         resurselor proprii provenind din TVA. În acest context, nici din articolul 8 alineatul (2) din Decizia nr. 2000/597 nu se
         poate deduce competența Curții de Conturi de a controla transpunerea Regulamentului nr. 1798/2003 în statele membre.
      
      41.      De asemenea, există un dezacord între părți cu privire la problema dacă un control al Curții de Conturi referitor la cooperarea
         administrativă între statele membre în domeniul TVA‑ului încalcă principiul subsidiarității. 
      
      42.      Guvernul german răspunde afirmativ la această întrebare. Controlul perceperii TVA trebuie să se realizeze în principiu de curțile naționale
         de conturi. În măsura în care Comisia consideră că un control al aspectelor transfrontaliere este posibil numai prin intermediul
         Curții de Conturi, Comisia nu recunoaște faptul că, potrivit articolului 35 din Regulamentul nr. 1798/2003, sunt deja prevăzute
         un control și o evaluare a regulamentului de către Comisie în cooperare cu statele membre. Cu alte cuvinte, legiuitorul comunitar
         a luat deja măsuri pentru a ține seama de competențele limitate ale curților naționale de conturi. Un control efectuat prin
         intermediul Curții de Conturi nu este necesar în această privință.
      
      43.      În acest context, guvernul german subliniază de asemenea că structura organizatorică a administrației fiscale, controalele
         fiscale și recuperarea impozitelor intră în domeniul de competență al statelor membre. Această repartizare a competențelor
         de drept administrativ între Uniune și statele membre nu poate fi, în opinia acestui guvern, disociată de problema stabilirii
         organului de control care poate să controleze respectivele activități administrative. Delimitarea competențelor de control
         ale Curții de Conturi trebuie, de aceea, să corespundă delimitării competențelor administrative. În absența unui temei expres
         menționat în tratat, controlul actelor administrative care intră sub incidența competenței statelor membre nu este, prin urmare,
         admisibil.
      
      44.      În opinia Comisiei, a Parlamentului European și a Curții de Conturi, argumentul principiului subsidiarității nu este convingător. Aspectul transfrontalier al cooperării administrative în temeiul
         Regulamentului nr. 1798/2003 pledează, mai curând, în favoarea competențelor de control ale Curții de Conturi. Comisia subliniază, în plus, caracterul autonom al controalelor efectuate de Curtea de Conturi. Din ansamblul considerațiilor precedente
         rezultă că o competență de control a Comisiei sau a curților naționale de conturi nu exclude automat o competență de control
         a Curții de Conturi. 
      
      45.      În memoriul său în replică, Comisia evidențiază, în plus, că transpunerea Regulamentului nr. 1798/2003 antrenează și cheltuieli ale Uniunii, întrucât instituirea
         și funcționarea sistemelor de informații prevăzute în acest regulament sunt (co)finanțate din bugetul Uniunii. În consecință,
         controlul transpunerii și al aplicării Regulamentului nr. 1798/2003 face de asemenea parte din controlul legalității și al
         corectitudinii cheltuielilor Uniunii.
      
      46.      Guvernul german susține că aceste afirmații sunt inadmisibile din două puncte de vedere. Pe de o parte, acest argument nu este prezentat
         în cererea introductivă, astfel încât, potrivit articolului 42 alineatul (2) primul paragraf din Regulamentul de procedură
         al Curții, trebuie considerat tardiv și, prin aceasta, trebuie respins ca inadmisibil. Pe de altă parte, acest control al
         cheltuielilor nu a făcut obiectul cererii de control a Curții de Conturi.
      
      VII – Apreciere juridică
      A –    Observații introductive
      47.      Aprecierea legalității, din punctul de vedere al dreptului Uniunii, a refuzului Republicii Federale Germania de a permite
         Curții de Conturi să efectueze un control al cooperării administrative între statele membre în domeniul TVA‑ului depinde în
         concluzie de răspunsul la întrebarea dacă Curtea de Conturi a fost sau nu a fost competentă să realizeze acest control. Dacă
         Curtea de Conturi nu ar fi abilitată să efectueze un astfel de control, Republica Federală Germania ar avea dreptul să refuze,
         fără nicio altă justificare, cooperarea cu Curtea de Conturi. În cazul în care, dimpotrivă, Curtea de Conturi, astfel cum
         susțin Comisia Europeană, Parlamentul European și Curtea de Conturi, ar fi abilitată să efectueze acest control, refuzul Republicii
         Federale Germania ar putea fi calificat drept o încălcare a obligațiilor de cooperare care îi revin potrivit dreptului Uniunii.
      
      48.      Potrivit articolului 7 alineatul (1) CE, Curtea de Conturi este una dintre instituțiile Uniunii și acționează în limitele
         atribuțiilor care îi sunt conferite prin acest tratat. În dreptul primar, aceste atribuții sunt formulate la articolul 248
         CE care, potrivit alineatului (1), dispune că Curtea de Conturi verifică toate conturile de venituri și cheltuieli ale Uniunii,
         precum și toate conturile de venituri și cheltuieli ale fiecărui organism înființat de Uniune, în măsura în care actul constitutiv
         nu exclude acest lucru. 
      
      49.      Competențele de control ale Curții de Conturi se referă, prin urmare, în principiu, la veniturile și cheltuielile Uniunii(10). În acest context, problema care se pune, în primul rând, în speță, este dacă un control al cooperării administrative dintre
         statele membre în domeniul TVA‑ului privește sau nu privește veniturile și cheltuielile Uniunii. Ținând seama în special de
         circumstanța că jurisprudența Curții nu conține, până în prezent, decât puține afirmații cu privire la întinderea competențelor
         de control care revin Curții de Conturi, apreciem că pentru a se răspunde la această întrebare este necesar, în primul rând,
         să delimităm structura de bază a sistemului de venituri al Uniunii în lumina Deciziei 2000/597, aplicabilă ratione temporis. Pe această bază, vom aborda ulterior problema dacă și în ce condiții controlul refuzat de Republica Federală Germania poate
         fi calificat drept un control al veniturilor și cheltuielilor Uniunii, la a cărui efectuare Republica Federală Germania era
         obligată să acorde sprijin.
      
      B –    Sistemul de resurse proprii în sensul Deciziei 2000/597
      50.      Potrivit articolului 269 alineatul (1) CE, bugetul Uniunii este finanțat integral din resurse proprii, fără a aduce atingere
         altor venituri. Potrivit alineatului (2) al acestui articol, Consiliul, hotărând în unanimitate, la propunerea Comisiei și
         după consultarea Parlamentului European, stabilește dispozițiile aplicabile sistemului de resurse proprii ale Uniunii. 
      
      51.      Pentru perioada relevantă pentru prezenta procedură, sistemul de resurse proprii a fost stabilit în Decizia 2000/597. Articolul
         (2) alineatul (1) din această decizie face distincție între veniturile care provin din drepturi și contribuții din domeniul
         agrar [litera (a)], veniturile din taxele vamale aplicate la import [litera (b)], resursele proprii din TVA [litera (c)] și
         resursele proprii din PNB(11) [litera (d)].
      
      52.      Potrivit articolului 8 alineatul (1) din Decizia 2000/597, drepturile și contribuțiile din domeniul agrar, precum și taxele
         vamale care revin Uniunii, denumite și „resurse proprii tradiționale”, se colectează de către statele membre în conformitate
         cu actele cu putere de lege, cu normele și cu actele administrative naționale. În conformitate cu articolul 2 alineatul (3)
         din această decizie, statele membre au dreptul să rețină în schimb, cu titlu de costuri de colectare, o indemnizație forfetară
         de 25 %.
      
      53.      Potrivit articolului 2 alineatul (1) litera (c) din Decizia 2000/597, resursele proprii provenind din TVA ale Uniunii se stabilesc
         pe baza unor calcule complexe. În acest sens, se calculează într‑o primă etapă pentru fiecare stat membru, pornind de la veniturile
         efective provenind din TVA, baza de evaluare armonizată a TVA‑ului. Normele detaliate pentru determinarea acestei baze de
         evaluare sunt cuprinse în Regulamentul (CEE, Euratom) nr. 1553/89 al Consiliului din 29 mai 1989 privind regimul unitar definitiv
         de colectare a resurselor proprii provenite din taxa pe valoarea adăugată(12). Ulterior, baza de evaluare calculată astfel pentru statul membru respectiv se limitează la cel mult 50 % din VNB al acestuia,
         definit potrivit articolului 2 alineatul (7) din Decizia 2000/597 (plafonarea bazei de evaluare a TVA‑ului)(13). Asupra bazei de evaluare a resurselor proprii provenind din TVA astfel stabilită se aplică apoi o rată armonizată valabilă
         pentru toate statele membre(14). Din aceste calcule rezultă resursele proprii provenite din TVA datorate de fiecare stat membru Uniunii pe care statele membre
         trebuie să le pună la dispoziția Comisiei în conformitate cu articolul 8 alineatul (1) al treilea paragraf din Decizia 2000/597.
      
      54.      Resursele proprii provenind din VNB rezultă conform articolului 2 alineatul (1) litera (d) din Decizia 2000/597 din aplicarea
         unei rate determinate conform procedurii bugetare, ținând seama de toate celelalte venituri la totalul VNB al tuturor statelor
         membre. Aceste resurse proprii servesc la echilibrarea bugetului UE și, în acest context, pot fi calificate drept un fel de
         cheie de boltă(15) de care sistemul de resurse proprii are nevoie, întrucât, în principiu, nu este admis un împrumut al Uniunii(16). Acest lucru înseamnă că pierderile structurale de venituri în celelalte trei categorii de resurse proprii trebuie, în principiu,
         să fie compensate prin venituri mai mari de resurse proprii provenind din VNB. În conformitate cu articolul 8 alineatul (1)
         al treilea paragraf din Decizia 2000/597, statele membre trebuie să pună la dispoziția Comisiei resursele proprii provenind
         din VNB.
      
      55.      O diferență importantă între resursele proprii tradiționale, pe de o parte, și resursele proprii provenind din TVA și din
         VNB, pe de altă parte, constă în faptul că resursele proprii tradiționale pe care statele membre trebuie să le transfere Comisiei
         trebuie, în principiu, să corespundă taxelor agricole și taxelor vamale colectate de statele membre din care se scade indemnizația
         forfetară cu titlu de costuri de colectare, însă nu există o astfel de legătură directă între resursele proprii provenind
         din TVA și veniturile naționale din TVA, respectiv între resursele proprii provenind din VNB și VNB. 
      
      56.      În acest context, articolul 8 alineatul (1) primul paragraf din Decizia 2000/597 conține o regulă explicită pentru colectarea
         resurselor proprii tradiționale. Potrivit acestuia, aceste resurse proprii sunt colectate de statele membre în conformitate
         cu actele cu putere de lege și actele administrative care, la nevoie, sunt adaptate cerințelor reglementărilor Uniunii. Cele
         mai importante norme de drept ale Uniunii referitoare la colectarea resurselor proprii tradiționale sunt cuprinse în Regulamentul
         (CE, Euratom) nr. 1150/2000 al Consiliului din 22 mai 2000 privind punerea în aplicare a Deciziei 2000/597, referitoare la
         sistemul de resurse proprii ale Comunităților(17), care reglementează la articolul 17 anumite aspecte privind obligația de colectare și de punere la dispoziție a acestor resurse
         proprii de către statele membre(18). În plus, potrivit articolului 18 din acest regulament, Comisia nu numai că are posibilitatea să solicite statelor membre
         să efectueze controale suplimentare referitor la constatarea și la punerea la dispoziție a resurselor proprii tradiționale,
         ci îi revine și dreptul de a participa activ la aceste verificări.
      
      57.      Referitor la colectarea TVA‑ului național de către statele membre, nici Decizia 2000/597, nici Regulamentul nr. 1150/2000
         nu conțin reglementări explicite. În pofida armonizării în acest domeniu, TVA‑ul trebuie considerat o taxă națională care
         se colectează, în principiu, în conformitate cu dispozițiile naționale(19). Totuși, articolul 12 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1553/89 stabilește obligația statelor membre de a informa Comisia
         cu privire la procedurile lor de înregistrare a persoanelor impozabile și de stabilire și recuperare a TVA‑ului, precum și
         cu privire la normele și la rezultatele sistemelor lor de control în domeniul acestei taxe. Potrivit alineatului (2) al aceluiași
         articol, Comisia examinează în colaborare cu fiecare stat membru interesat dacă pot fi preconizate eventuale îmbunătățiri
         ale procedurilor în vederea creșterii eficienței. 
      
      58.      Importanța celor patru categorii de resurse proprii în cadrul finanțării bugetului Uniunii s‑a modificat drastic de la mijlocul
         anilor ’90. În timp ce în 1996 cota procentuală de „resurse proprii tradiționale” din resursele proprii ale UE s‑a ridicat
         la 19,1 %, iar cea a resurselor proprii provenind din TVA a fost de 51,3 % și cea a resurselor proprii provenind din VNB a
         reprezentat 29,6 %, în anul 2005, cota procentuală a „resurselor proprii tradiționale” s‑a redus la 11,4 % și cea a resurselor
         proprii provenind din TVA a coborât la 14,1 %, în timp ce cota resurselor proprii provenind din VNB a crescut la 74,5 %(20). Astfel, resursele proprii provenind din VNB, care au fost introduse abia în anul 1988, au devenit cea mai importantă sursă
         de finanțare a bugetului Uniunii, în locul resurselor proprii provenind din TVA.
      
      59.      Astfel cum am menționat deja, resursele proprii provenind din VNB reprezintă de altfel nu numai cea mai importantă sursă de
         venit a UE, ci servesc și la echilibrarea bugetului Uniunii. În măsura în care eventuale pierderi de venituri în celelalte
         categorii de resurse proprii nu pot fi neutralizate în bugetul UE prin adaptarea cheltuielilor, ele trebuie să fie compensate,
         în consecință, prin resurse proprii mai mari provenind din VNB.
      
      60.      Curtea a ținut seama în mod explicit de această legătură între diversele categorii de resurse proprii în jurisprudența referitoare
         la colectarea de către statele membre a resurselor proprii tradiționale. În temeiul constatării conform căreia veniturile
         din anumite resurse proprii, mai mici decât cele așteptate, trebuie compensate fie prin alte resurse proprii, fie prin adaptarea
         cheltuielilor, Curtea de Justiție a statuat în Hotărârea din 15 noiembrie 2005 că statele membre sunt obligate să constate
         creanțele determinabile ale Uniunii asupra resurselor proprii tradiționale, întrucât, în caz contrar, echilibrul financiar
         al Uniunii ar fi perturbat prin comportamentul unui stat membru(21).
      
      61.      În concluzie, trebuie să se constate, în lumina considerațiilor de mai sus, că sistemul resurselor proprii al Uniunii este
         compus din mai multe categorii de resurse proprii, și anume din resursele proprii tradiționale, din resursele proprii provenind
         din TVA și din resursele proprii provenind din VNB. În acest context, resursele proprii provenind din TVA pe care diferitele
         state membre trebuie să le pună la dispoziție sunt determinate pe baza veniturilor naționale din TVA, aceste venituri fiind
         luate în considerare sub forma unei mărimi statistice în cadrul unor calcule complexe pentru stabilirea contribuțiilor pe
         care diferitele state membre le datorează cu titlu de resurse proprii provenind din TVA(22). 
      
      C –    Competențele de control ale Curții de Conturi
      62.      Pentru a aprecia dacă Republica Federală Germania, prin refuzul său de a permite Curții de Conturi să controleze, în Germania,
         cooperarea administrativă în domeniul TVA‑ului, a încălcat dreptul Uniunii, aspectul decisiv este, în final, dacă Curtea de
         Conturi era abilitată să efectueze acest control și dacă, în cadrul pregătirii și al efectuării acestui control, ea a respectat
         limitele puterii sale de control. Statele membre au obligația de a coopera cu Curtea de Conturi numai în măsura în care aceasta
         acționează în limitele competențelor de control care i‑au fost conferite(23). 
      
      63.      În acest context, vom analiza în continuare, mai întâi, obiectul, domeniul de aplicare și limitele competențelor de control
         ale Curții de Conturi. Vom aborda, în plus, criteriile de control de care dispune Curtea de Conturi în cadrul îndeplinirii
         misiunii sale. Această analiză ne va permite ulterior să apreciem dacă și în ce mod este Curtea de Conturi abilitată în mod
         concret pentru a supune unui control cooperarea administrativă în domeniul TVA‑ului în temeiul Regulamentului nr. 1798/2003.
      
      1.      Obiectul, domeniul de aplicare și limitele competențelor de control ale Curții de Conturi
      a)      Puterea de a verifica actele instituțiilor și a statelor membre ale Uniunii care prezintă o legătură directă suficientă cu
         veniturile sau cu cheltuielile Uniunii
      
      64.      În temeiul articolului 248 alineatul (1) CE, Curtea de Conturi verifică toate conturile de venituri și cheltuieli ale Uniunii,
         precum și toate conturile de venituri și cheltuieli ale fiecărui organism înființat de Uniune, în măsura în care actul constitutiv
         nu exclude acest lucru. Potrivit articolului 248 alineatul (2) CE, Curtea de Conturi examinează legalitatea și corectitudinea
         veniturilor și cheltuielilor și asigură buna gestiune financiară, semnalând îndeosebi orice neregulă(24). Articolul 140 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002, adoptat în temeiul articolului 279 CE, prevede în mod similar
         că Curtea de Conturi examinează legalitatea și conformitatea tuturor veniturilor încasate și a tuturor cheltuielilor efectuate
         ale Uniunii, în conformitate cu dispozițiile tratatelor, ale bugetului, ale acestui regulament, ale normelor de aplicare și
         ale tuturor celorlalte acte adoptate în temeiul tratatelor(25).
      
      65.      Pe baza acestor norme de competență, Curtea de Conturi este abilitată în principiu să examineze toate actele instituțiilor
         și ale statelor membre ale Uniunii care prezintă o legătură directă suficientă cu veniturile sau cu cheltuielile Uniunii.
         În acest sens, Curtea de Conturi poate evalua legalitatea actelor examinate ale instituțiilor Uniunii și ale statelor membre
         în lumina tuturor regulilor și normelor din dreptul Uniunii care pot să producă un efect asupra finanțelor Uniunii(26). Din articolul 248 alineatul (2) al doilea și al treilea paragraf, potrivit cărora controlul veniturilor se poate efectua
         și pe baza veniturilor de realizat, iar controlul cheltuielilor se poate face și pe baza angajamentelor, rezultă că, pentru
         efectuarea controlului, Curtea de Conturi nu trebuie să aștepte finalizarea operațiunilor respective de încasare sau de plată,
         ci, mai curând, aceasta este autorizată să efectueze un așa‑numit „control în paralel”(27).
      
      66.      Condiția principală pentru existența unei competențe de control a Curții de Conturi este constituită, prin urmare, de existența
         unei legături directe suficiente între obiectul controlului și veniturile sau cheltuielile Uniunii. 
      
      b)      Domeniul de aplicare al dreptului Uniunii ca restricție a competenței în cadrul controlului actelor statelor membre de către
         Curtea de Conturi
      
      67.      În cazul controlului actelor instituțiilor Uniunii, în general este suficient să existe o legătură directă între finanțele
         Uniunii și obiectul ales pentru control de Curtea de Conturi pentru a se putea afirma eo ipso o competență de control a Curții de Conturi. 
      
      68.      În cazul controlului actelor statelor membre trebuie, dimpotrivă, să se țină seama de faptul că statele membre pot să adopte
         numeroase decizii care, deși pot să se refere la finanțele Uniunii, se află însă complet în afara domeniului de aplicare al
         dreptului Uniunii. Întrucât, potrivit dispozițiilor de la articolul 248 alineatul (2) CE, Curtea de Conturi are dreptul să
         evalueze nu doar corectitudinea și buna gestiune financiară a bugetului, ci și legalitatea obiectului controlului care a fost
         stabilit de aceasta în lumina reglementărilor relevante din dreptul Uniunii(28), în opinia noastră, este exclus ca Curtea de Conturi să stabilească drept obiect principal al unui control deciziile naționale
         pe care statele membre le‑au adoptat în exercitarea suveranității de reglementare care le‑a rămas la dispoziție fără restricții(29).
      
      69.      Astfel, în privința actelor statelor membre, competența de control a Curții de Conturi nu numai că presupune că actele examinate
         ale statelor membre prezintă o legătură directă suficientă cu finanțele Uniunii, ci și că statele membre au respectat prevederile
         din dreptul Uniunii cu ocazia îndeplinirii actelor controlate.
      
      70.      Pentru o înțelegere mai bună a acestei restricții suplimentare a competenței în cazul controlului actelor statelor membre,
         considerăm că este necesar să abordăm pe scurt caracteristicile principale ale controlului legalității efectuat de Curtea
         de Conturi.
      
      71.      În temeiul articolului 248 alineatul (2) CE, Curtea de Conturi poate controla legalitatea actelor instituțiilor Uniunii, precum
         și ale statelor membre care privesc finanțele Uniunii. Deși această verificare a legalității se poate suprapune cu funcțiile
         judiciare ale Curții de Justiție(30), realizarea și efectele controalelor legalității efectuate de Curtea de Conturi, respectiv Curtea de Justiție, diferă în
         mod fundamental(31). În ceea ce privește controlul legalității, Curtea de Justiție poate să acționeze, în principiu, numai dacă a fost sesizată
         în mod valabil prin introducerea unei acțiuni. În plus, în vederea pronunțării hotărârii sale, Curtea de Justiție trebuie,
         în general, să se orienteze în funcție de obiectul litigiului. Dimpotrivă, în temeiul articolului 248 alineatul (4) al doilea
         paragraf CE, Curtea de Conturi poate să acționeze și din proprie inițiativă și are posibilitatea să stabilească ea însăși
         obiectul controlului, în limita competențelor sale. În ceea ce privește efectele juridice, hotărârile Curții de Justiție dobândesc
         însă putere de lucru judecat formal și material și au, astfel, un efect obligatoriu. Comunicările, rapoartele și avizele Curții
         de Conturi sunt, dimpotrivă, lipsite de un efect obligatoriu formal(32).
      
      72.      Deși Curții de Conturi nu îi revine, așadar, misiunea de a face aprecieri juridice definitive în cadrul controalelor legalității
         efectuate de aceasta, nu trebuie omis faptul că, în practică, opiniile ei cu privire la legalitatea operațiilor controlate
         au o autoritate tehnică considerabilă(33). În acest context, trebuie de asemenea să se sublinieze că auditurile efectuate de Curtea de Conturi nu constituie în mod
         normal numai un control, ci reprezintă, totodată, și o formă de consiliere legată de obiectivul acestora, de identificarea
         și de tratarea abuzurilor și a neregulilor în lumina dreptului Uniunii vizând modificarea practicii constatate(34). 
      
      73.      Ținând seama în mod deosebit de autoritatea Curții de Conturi, comunicările, rapoartele și avizele acesteia privind legalitatea
         actelor verificate ale statelor membre, deși lipsite de un efect obligatoriu formal, exercită o influență considerabilă asupra
         actelor acestor state membre în domeniile verificate. În opinia noastră, această posibilitate de influențare, învestită cu
         autoritate, exercitată de Curtea de Conturi, are drept rezultat faptul că aceasta nu este abilitată să facă din actele statelor
         membre, care se află în totalitate în afara domeniului de aplicare al dreptului Uniunii, obiectul principal al controalelor
         sale, chiar și în cazul în care aceste acte ar prezenta o legătură directă cu veniturile sau cu cheltuielile Uniunii. 
      
      74.      În cazul în care actele statelor membre dintr‑un domeniu în care nu trebuie să se respecte cerințele dreptului Uniunii ar
         putea să fie verificate de Curtea de Conturi, ar exista astfel pericolul ca, prin intermediul controlului legalității, Curtea
         de Conturi să poată să impună statelor membre aprecieri cu privire la dreptul Uniunii în domenii în care acest drept nu trebuie
         să fie aplicat. În aceste condiții, controlul legalității actelor statelor membre în domenii în care acestea nu trebuie să
         respecte dispozițiile prevăzute de dreptul Uniunii reprezintă o încălcare a limitelor de competență ale Curții de Conturi(35).
      
      75.      În opinia noastră, în domeniul cheltuielilor Uniunii, existența unei legături directe suficiente între actele care trebuie
         controlate ale statelor membre și cheltuielile Uniunii implică, de regulă, faptul că aceste acte intră de asemenea în domeniul
         de aplicare al dreptului Uniunii.
      
      76.      În domeniul cheltuielilor Uniunii există, dimpotrivă, o multitudine de reguli, de proceduri, de decizii și de operațiuni ale
         statelor membre care sunt complet în afara domeniului de aplicare al dreptului Uniunii, însă pot să producă efecte asupra
         veniturilor Uniunii. Pornind de la argumentația dezvoltată de guvernul german(36), se poate face trimitere, în acest context, la raportul dintre politica economică a diferitelor state membre și resursele
         proprii provenind din VNB pe care aceste state membre trebuie să le furnizeze. 
      
      77.      Dat fiind că deciziile de principiu ale diferitelor state membre în materie de politică economică produc, în mod normal, întotdeauna
         efecte asupra VNB al acestor state membre, nu se poate nega că aceste decizii ale statelor membre produc, în final, un efect
         asupra calculului veniturilor provenind din VNB ale Uniunii(37). Totuși, astfel de decizii de principiu nu pot să facă obiectul unui control din partea Curții de Conturi, și anume independent
         de faptul că acestea prezintă sau nu prezintă o legătură directă cu veniturile Uniunii. Astfel, în acest context, determinant
         este aspectul dacă asemenea decizii se află în totalitate în afara domeniului de aplicare al dreptului Uniunii. 
      
      c)      Obligația de respectare a principiului subsidiarității și a principiului proporționalității 
      78.      Din considerațiile care precedă rezultă că actele instituțiilor, precum și actele statelor membre – care intră în domeniul
         de aplicare al dreptului Uniunii – care prezintă o legătură directă suficientă cu veniturile sau cu cheltuielile Uniunii pot,
         în principiu, să fie verificate de Curtea de Conturi. În cazul în care Curtea de Conturi decide să verifice un astfel de act,
         aceasta trebuie totuși, în cadrul pregătirii, al efectuării și al finalizării acestui control, să respecte permanent principiul
         proporționalității, precum și – în raport cu statele membre – principiul subsidiarității. 
      
      i)      Principiul subsidiarității
      79.      În temeiul articolului 5 alineatul (2) CE, în domeniile care nu sunt de competența sa exclusivă, Uniunea nu intervine, în
         temeiul principiului subsidiarității, decât în cazul și în măsura în care obiectivele acțiunii preconizate nu pot să fie realizate
         într‑un mod satisfăcător de statele membre, însă pot fi realizate mai bine la nivelul Uniunii datorită dimensiunilor sau efectelor
         acțiunii preconizate.
      
      80.      Potrivit punctului 1 din Protocolul (nr. 30) privind aplicarea principiilor subsidiarității și proporționalității, anexat
         la Tratatul CE, fiecare instituție asigură, în exercitarea competențelor sale, respectarea principiului subsidiarității(38). În consecință, și Curtea de Conturi trebuie, în exercitarea puterii sale de control, să respecte principiul subsidiarității.
         
      
      81.      Aplicabilitatea principiului subsidiarității în privința actelor Curții de Conturi rezultă, de altfel, și direct din funcția
         acestui principiu în structura competențelor Uniunii. Dat fiind că principiul subsidiarității reprezintă o limitare a exercitării
         competențelor, prevăzută în dreptul primar(39), în cadrul sistemului general al Tratatului CE, orice delegare de competențe către instituțiile Uniunii se efectuează în
         mod necesar sub rezerva că aceste competențe pot fi exercitate numai cu respectarea principiului subsidiarității(40).
      
      82.      Trebuie totuși să se sublinieze în această privință că, în practică, o încălcare a principiului subsidiarității de către Curtea
         de Conturi ar putea să fie luată în considerare numai în cazuri excepționale. În măsura în care, în cadrul controalelor în
         domeniul cheltuielilor Uniunii, Curtea de Conturi controlează actele statelor membre, contextul finanțării conform dreptului
         Uniunii implică, în general, și faptul că trebuie să se efectueze un control la nivelul Uniunii al acestor acte și, prin urmare,
         din partea Curții de Conturi. De asemenea, în cazul în care în domeniul veniturilor Uniunii, trebuie să se verifice actele
         mai multor state membre, considerăm evident faptul că, de regulă, Curtea de Conturi este organismul adecvat pentru a efectua
         un astfel de control cu caracter transfrontalier. 
      
      83.      În cazul în care în domeniul veniturilor Uniunii Curtea de Conturi ar trebui să limiteze un control numai la un stat membru,
         dimpotrivă, ar fi posibile totuși situații în care obiectivele de control pot fi atinse în totalitate de instituțiile naționale
         de control financiar și, în consecință, în cazul unui control direct efectuat de Curtea de Conturi, s‑ar încălca principiul
         subsidiarității. Dacă ar interveni o astfel de situație, Curtea de Conturi ar trebui să îi solicite, mai întâi, instituției
         naționale de control financiar să efectueze controlul vizat și să comunice rezultatele controlului împreună cu toate informațiile
         relevante. În cazul în care instituția națională de control financiar ar refuza un astfel de control sau Curtea de Conturi
         nu ar fi de acord cu rezultatele controlului național, Curtea de Conturi ar putea ulterior să efectueze ea însăși controlul,
         fără a încălca principiul subsidiarității. Astfel, în acest caz, refuzul instituției naționale de control financiar de a efectua
         acest control, respectiv rezultatele nesatisfăcătoare, din punctul de vedere al Curții de Conturi, ale controlului național
         constituie o dovadă evidentă că obiectivele respectivului control din domeniul veniturilor Uniunii nu pot fi atinse în mod
         satisfăcător tocmai la nivelul statelor membre.
      
      84.      În cursul ședinței, fiind interogat cu privire la principiul subsidiarității, Parlamentul European a susținut că principiul
         subsidiarității se referă pe fond la actele legiuitorului Uniunii și, în consecință, poate să fie aplicat numai în condițiile
         adoptării unor acte normative obligatorii de către instituțiile Uniunii. Or, întrucât Curtea de Conturi nu dispune de competențe
         decizionale, ci își exercită exclusiv competențele de control care i‑au fost conferite, principiul subsidiarității nu este
         aplicabil, în principiu, în privința Curții de Conturi. 
      
      85.      Această argumentare nu este convingătoare. Deși elementele constitutive ale principiului subsidiarității privesc, în primul
         rând, activitățile normative, acest principiu vizează, în principiu, Uniunea și, în consecință, toate instituțiile Uniunii,
         și anume, independent de funcția pe care o exercită respectivele instituții ale Uniunii. Singura limitare prevăzută în Tratatul
         CE pentru domeniul de aplicare al acestui principiu se referă la natura competențelor exercitate de instituțiile Uniunii.
         Astfel, potrivit articolului 5 alineatul (2) CE, instituțiile Uniunii nu sunt obligate să respecte principiul subsidiarității
         numai dacă ele intervin într‑un domeniu care intră sub incidența competențelor exclusive ale Uniunii(41). 
      
      86.      Dat fiind că prin controlul în discuție Curtea de Conturi nu a intervenit într‑un domeniu care intră sub incidența competențelor
         exclusive ale Uniunii, ea trebuie, în consecință, să respecte principiul subsidiarității în cadrul efectuării acestui control(42).
      
      ii)    Principiul proporționalității
      87.      Potrivit articolului 5 al treilea paragraf CE, acțiunea Uniunii nu depășește ceea ce este necesar în vederea atingerii obiectivelor
         acestui tratat. Potrivit principiului proporționalității, formulat astfel, care, potrivit jurisprudenței, constante este considerat
         de asemenea ca fiind un principiu general al dreptului Uniunii, actele instituțiilor Uniunii trebuie să nu depășească limitele
         a ceea ce este adecvat și necesar pentru realizarea obiectivelor legitime urmărite de actul în cauză, fiind stabilit că, atunci
         când este posibilă alegerea dintre mai multe măsuri adecvate, trebuie să se recurgă la cea mai puțin constrângătoare și că
         inconvenientele cauzate nu trebuie să fie disproporționate în raport cu scopurile vizate(43).
      
      88.      În ceea ce privește aplicabilitatea principiului proporționalității în privința actelor Curții de Conturi, facem trimitere
         la considerațiile de mai sus referitoare la aplicabilitatea principiului subsidiarității. Astfel, în structura competențelor
         din Uniune, principiul proporționalității trebuie considerat de asemenea ca o limitare a exercitării competențelor, a cărui
         incidență asupra actelor Curții de Conturi poate rezulta, de altfel, și direct din cuprinsul punctului 1 din Protocolul (nr. 30)
         privind aplicarea principiilor subsidiarității și proporționalității.
      
      89.      În ședință, fiind interogate cu privire la principiul proporționalității, Comisia, Parlamentul European și Curtea de Conturi
         s‑au pronunțat împotriva unei aplicări a acestui principiu în cazul actelor Curții de Conturi. În acest sens, Parlamentul
         European a afirmat că acest principiu este valabil numai în ceea ce privește actele normative. Curtea de Conturi a subliniat
         că nu există o regulă de minimis pentru exercitarea competențelor sale de control.
      
      90.      Aceste argumente nu sunt convingătoare. Cu toate că, în practică, problemele critice ale unei intervenții excesive în sfera
         de competență a statelor membre ar putea să se pună preponderent în cazul actelor juridice obligatorii ale Uniunii, domeniul
         de aplicabilitate al principiului proporționalității se întinde asupra tuturor măsurilor Uniunii(44). Prin urmare, și Curtea de Conturi trebuie să respecte acest principiu în contextul exercitării propriilor competențe.
      
      91.      Astfel cum am analizat anterior, în cadrul controlului judiciar în privința respectării principiului proporționalității de
         către instituțiile Uniunii, este necesar să se pornească teoretic de la o schemă de evaluare în trei etape(45) conform căreia trebuie verificat 1) caracterul adecvat, 2) caracterul necesar și 3) caracterul proporțional al actului în
         cauză.
      
      92.      În concluzie, trebuie, prin urmare, să se afirme că este necesar să se evalueze potrivit principiului proporționalității și
         actele Curții de Conturi. Ar fi posibilă constatarea unei încălcări a acestui principiu în special în cazul caracterului neadecvat,
         nenecesar sau disproporționat al actelor acesteia în privința obiectivelor de control urmărite.
      
      2.      Criteriile de control pentru verificarea conturilor de către Curtea de Conturi
      93.      Criteriile de control pe care Curtea de Conturi le poate utiliza în cadrul exercitării competențelor sale de control sunt
         enumerate la articolul 248 alineatul (2) CE. Potrivit acestei dispoziții, Curtea de Conturi examinează 1) legalitatea și 2)
         corectitudinea veniturilor și cheltuielilor și 3) asigură buna gestiune financiară, (4) semnalând îndeosebi orice neregulă.
         
      
      94.      În practică, Curtea de Conturi nu face de regulă distincție expresă între controlul legalității și controlul corectitudinii
         veniturilor și cheltuielilor Uniunii(46). Dacă este cazul să se facă distincție între aceste două noțiuni, atunci prin controlul corectitudinii se înțelege în general
         controlul corectitudinii contabile a înregistrărilor bugetare. Controlul legalității se referă la controlul conformității
         obiectului controlului cu dispozițiile relevante din dreptul Uniunii(47). 
      
      95.      Controlul efectuat de Curtea de Conturi a bunei gestiuni financiare se referă în principal la raportul dintre scopul urmărit
         prin actele verificate și mijloacele utilizate. În acest sens, se examinează în special dacă au fost utilizate mijloacele
         optime pentru atingerea obiectivelor urmărite(48). Cu toate că, potrivit concepției tradiționale, controlul bunei gestiuni financiare se efectuează de regulă în raport cu
         cheltuielile Uniunii(49), considerăm că un control al bunei gestiuni financiare în sensul articolului 248 alineatul (2) CE este de asemenea posibil
         și în raport cu veniturile Uniunii. Aceasta rezultă în special din structura economiei articolului 248 CE al cărui alineat
         (1) definește misiunea de control a Curții de Conturi, iar la alineatul (2) sunt stabilite criteriile de control care trebuie
         aplicate în acest context(50). Dat fiind că misiunea de control a Curții de Conturi se referă, potrivit articolului 248 alineatul (1) CE, atât la cheltuielile,
         cât și la veniturile Uniunii, nu există un motiv logic pentru a limita la cheltuielile Uniunii controalele efectuate în temeiul
         criteriului bunei gestiuni financiare prevăzut la articolul 248 alineatul (2) CE.
      
      96.      În cadrul controlului finanțelor Uniunii, Curtea de Conturi trebuie de asemenea să semnaleze orice neregulă. Prin „neregulă”
         trebuie să se înțeleagă, în acest context, încălcările legalității, corectitudinii și bunei gestiuni care au efect negativ
         asupra veniturilor sau a cheltuielilor Uniunii(51).
      
      3.      Concluzie intermediară
      97.      Având în vedere considerațiile de mai sus, ajungem la concluzia că Curtea de Conturi este abilitată în principiu să examineze
         toate actele instituțiilor și ale statelor membre ale Uniunii care prezintă o legătură directă suficientă cu veniturile sau
         cu cheltuielile Uniunii. În acest context, actele statelor membre pot constitui obiectul principal al unui control efectuat
         de Curtea de Conturi numai în cazul în care acestea intră sub incidența dreptului Uniunii. Acesta este îndeosebi cazul în
         care statele membre trebuie să respecte dispozițiile din dreptul Uniunii în cadrul adoptării sau a stabilirii regulilor, a
         procedurilor, a operațiunilor sau a deciziilor controlate.
      
      98.      În exercitarea competențelor sale de control, Curtea de Conturi trebuie să respecte atât principiul subsidiarității, cât și
         principiul proporționalității. În cadrul controalelor sale, Curtea de Conturi poate să examineze atât legalitatea și corectitudinea
         actelor controlate, cât și buna gestiune a acestora, precum și să semnaleze orice neregulă.
      
      D –    Competența Curții de Conturi de verificare a cooperării autorităților naționale în domeniul taxei pe valoarea adăugată potrivit
            Regulamentului nr. 1798/2003 
      99.      Din considerațiile noastre de mai sus rezultă că recunoașterea competenței Curții de Conturi pentru verificarea cooperării
         autorităților naționale în domeniul TVA‑ului presupune că acest obiect principal de control prezintă o legătură directă suficientă
         cu finanțele Uniunii și că acesta intră în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii. 
      
      100. Se poate da cu ușurință un răspuns afirmativ la problema dacă cooperarea autorităților naționale în domeniul TVA‑ului, verificată
         de Curtea de Conturi, intră în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii. Controlul în discuție are drept obiectiv o verificare
         a acestei cooperări „în temeiul Regulamentului nr. 1798/2003”. Rezultă în mod direct că cooperarea administrativă verificată
         intră, în principiu, în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii. 
      
      101. Existența unei legături directe suficiente între obiectul controlului și veniturile sau cheltuielile Uniunii este, prin urmare,
         determinantă pentru a se răspunde la problema dacă Curtea de Conturi are competența de a efectua controlul aflat în discuție.
         Într‑o primă etapă, vom examina dacă există o astfel de legătură. Întrucât, în opinia noastră, trebuie să se considere că
         există o legătură directă suficientă cu finanțele Uniunii, vom aborda ulterior problema dacă, cu ocazia controlului său, Curtea
         de Conturi a respectat principiul subsidiarității și principiul proporționalității. În acest sens, vom analiza și criticile
         aduse de guvernul german cu privire la diferitele observații exprimate de Curtea de Conturi în Raportul special nr. 8/2007
         al acesteia.
      
      1.      Verificarea cooperării autorităților administrative în domeniul TVA‑ului în temeiul Regulamentului nr. 1798/2003 prezintă
         o legătură directă suficientă cu veniturile Uniunii
      
      102. În cadrul examinării aspectului dacă controlul Curții de Conturi, aflat în discuție, prezintă o legătură directă suficientă
         cu finanțele Uniunii, trebuie, mai întâi, să se respingă ca inadmisibil argumentul Comisiei conform căruia controlul în cauză
         al Curții de Conturi privește cheltuielile Uniunii. 
      
      103. Desigur, între părți nu mai există divergențe cu privire la faptul că crearea și funcționarea anumitor sisteme de informații,
         care au fost introduse în statele membre în vederea transpunerii și a realizării cooperării prevăzute de Regulamentul nr. 1798/2003,
         au fost (co)finanțate din bugetul Uniunii, astfel încât aceste cheltuieli pot face, în principiu, obiectul unui control din
         partea Curții de Conturi. Totuși, guvernul german a subliniat în mod întemeiat că Comisia nu a invocat acest motiv în cererea
         introductivă, ci doar în memoriul în replică. Chiar și numai pentru acest considerent, trebuie să se respingă ca inadmisibil
         acest argument invocat de Comisie, în temeiul articolului 42 alineatul (2) din Regulamentul de procedură.
      
      104. În speță rămâne, prin urmare, să se analizeze aspectul dacă controlul prevăzut de Curtea de Conturi și respins de Republica
         Federală Germania privind cooperarea între autoritățile administrative naționale în domeniul TVA‑ului prezintă o legătură
         directă suficientă cu veniturile Uniunii.
      
      105. În opinia noastră, la această întrebare trebuie să se răspundă afirmativ.
      
      106. În acest sens, trebuie să se amintească, mai întâi, că sistemul de cooperare administrativă în domeniul TVA‑ului, prevăzut
         în Regulamentul nr. 1798/2003, vizează, în esență, combaterea fraudelor și a evaziunii fiscale dincolo de granițele statelor
         membre, îmbunătățind schimbul de informații dintre statele membre care este necesar pentru aplicarea corectă a reglementărilor
         privind TVA‑ul(52). În acest context, Curtea de Conturi a solicitat să se stabilească în special dacă statele membre care au participat la control
         au instituit structurile administrative și organizatorice cu scopul de a asigura cooperarea dintre autoritățile administrative
         prevăzută în Regulamentul nr. 1798/2003. În plus, Curtea de Conturi dorea ca, pe baza exemplului oferit de mai multe cereri
         concrete de schimb de informații, să analizeze și să evalueze derularea practică a „schimbului de informații la cerere” dintre
         autoritățile competente ale statelor membre implicate în control, prevăzut la articolul 5 și următoarele din regulamentul
         menționat(53).
      
      107. În consecință, controlul Curții de Conturi se referă la aplicarea juridică și practică a dispozițiilor din dreptul Uniunii
         privind îmbunătățirea schimbului de informații dintre autoritățile administrative naționale în domeniul TVA‑ului. Dat fiind
         că această cooperare servește în final la stabilirea corectă a TVA‑ului datorat statelor membre pentru livrările de bunuri
         și pentru prestările de servicii transfrontaliere, precum și pentru achizițiile intracomunitare de bunuri și importul de mărfuri,
         controlul privește, în primul rând, interesele financiare ale statelor membre respective, astfel cum a afirmat în mod întemeiat
         Republica Federală Germania. Aceasta deoarece reducerea evaziunii fiscale și a fraudelor în domeniul TVA‑ului are drept rezultat
         venituri din TVA mai mari pentru statele membre.
      
      108. Totuși, din expunerea făcută mai sus cu privire la sistemul resurselor proprii ale Uniunii rezultă de asemenea faptul că nivelul
         veniturilor provenite din TVA ale statelor membre influențează în multe moduri sistemul resurselor proprii ale Uniunii. Dat
         fiind că baza de evaluare a resurselor proprii provenind din TVA se calculează pornind de la veniturile efective provenite
         din TVA ale fiecărui stat membru, creșterea veniturilor naționale din TVA conduce, în principiu, în mod automat la o creștere
         a resurselor proprii provenind din TVA pe care acest stat membru le datorează Uniunii(54). Dacă cheltuielile rămân constante, o astfel de creștere a resurselor proprii provenind din TVA determină de asemenea și
         o scădere a resurselor proprii provenind din VNB necesare finanțării bugetului UE(55).
      
      109. În acest context, este desigur necesar să se aibă permanent în vedere că veniturile din TVA mai mari ale unui stat membru
         influențează nivelul resurselor proprii datorate de acest stat membru numai în cazul în care nu se procedează la o plafonare
         a bazei de evaluare a resurselor proprii provenind din TVA(56). Totuși, această excepție nu este relevantă în speță. Astfel, problemele structurale sau practice care afectează modul de
         funcționare a unui birou central de legătură național nu influențează numai stabilirea corectă a TVA‑ului în propriul stat
         membru, ci și stabilirea corectă a TVA‑ului în toate celelalte state membre, care adresează cereri de informații statului
         membru respectiv.
      
      110. Legătura strânsă dintre veniturile provenind din TVA ale statelor membre și resursele proprii provenind din TVA ale Uniunii
         sunt subliniate în mai multe locuri în A șasea directivă privind TVA‑ul(57). Astfel, considerentul (2) al acestei directive indică deja faptul că bugetul Uniunii, fără a aduce atingere celorlalte venituri,
         va fi finanțat în totalitate din resursele proprii ale Uniunii, printre care se numără inclusiv resursele proprii provenind
         din TVA. Considerentele (11) și (14) fac în acest context trimitere la necesitatea armonizării reglementărilor materiale în
         materie de TVA pentru a se asigura o colectare uniformă a resurselor proprii provenind din TVA în toate statele membre.
      
      111. Și în jurisprudența Curții de Justiție a fost confirmată în mod repetat legătura strânsă dintre colectarea de TVA de către
         statele membre și plata către Uniune a resurselor proprii provenind din TVA de către aceste state membre. 
      
      112. Deosebit de concludente sunt trei Hotărâri din 12 septembrie 2000(58) în care Curtea de Justiție a confirmat că omiterea stabilirii TVA‑ului național în ceea ce privește prestații care, în conformitate
         cu A șasea directivă, sunt în principiu supuse TVA‑ului nu reprezintă o încălcare numai a acestei directive de către statul
         membru competent pentru colectarea TVA‑ului, ci și a reglementărilor Uniunii privind colectarea resurselor proprii provenind
         din TVA. În motivare, Curtea de Justiție a subliniat în mod deosebit că, în măsura în care, pentru o prestație care intră
         sub incidența TVA‑ului, nu se colectează TVA, respectivele sume nu sunt luate în considerare nici la stabilirea bazei de evaluare
         a resurselor proprii provenind din TVA. Acest lucru este suficient pentru a se reține o încălcare a reglementărilor privind
         resursele proprii ale Uniunii(59).
      
      113. În jurisprudența sa mai recentă, Curtea de Justiție a utilizat oportunitatea oferită de examinarea unei reglementări italiene
         cu privire la o amnistie în materie de TVA pentru a sublinia încă o dată legătura dintre reglementarea Uniunii privind stabilirea
         resurselor proprii provenind din TVA și obligația statelor membre de a asigura o colectare corectă a TVA‑ului. Astfel, Curtea
         de Justiție a precizat, mai întâi, că statele membre trebuie să garanteze că contribuabilii respectă obligațiile care decurg
         din sistemul comun de TVA. Deși a recunoscut statelor membre o anume latitudine în ceea ce privește utilizarea mijloacelor
         de care dispun acestea, Curtea a subliniat, în același timp, și că această marjă de acțiune este limitată de obligația de
         a garanta o colectare eficientă a resurselor proprii ale Uniunii și de a nu crea diferențe semnificative în tratamentul contribuabililor(60). Prin această constatare, Curtea de Justiție a confirmat, în concluzie, faptul că, din obligațiile cu privire la punerea
         la dispoziție de către statele membre a resurselor proprii provenind din TVA, pot să rezulte și obligații concrete în contextul
         colectării TVA‑ului de către aceste state membre.
      
      114. Sintetizând, constatăm, prin urmare, că cooperarea dintre autoritățile administrative naționale în domeniul TVA‑ului conform
         Regulamentului nr. 1798/2003 servește la determinarea corectă a TVA‑ului în statele membre, reducând evaziunea fiscală și
         fraudele în domeniul TVA‑ului și determinând în consecință venituri naționale din TVA mai mari. Ținând seama în mod special
         de circumstanța că într‑o jurisprudență constantă Curtea de Justiție a confirmat legătura directă dintre veniturile din TVA
         ale statelor membre și resursele proprii provenind din TVA ale Uniunii, nu se poate nega în mod rezonabil că cooperarea dintre
         autoritățile administrative naționale în domeniul TVA‑ului în conformitate cu Regulamentul nr. 1798/2003 prezintă o legătură
         directă suficientă cu veniturile Uniunii. Dat fiind că această cooperare intră, în plus, sub incidența domeniului de aplicare
         al dreptului Uniunii, ea poate, în principiu, să constituie obiectul unui control efectuat de Curtea de Conturi.
      
      115. Având în vedere considerațiile de mai sus, ajungem la concluzia că controlul cooperării dintre autoritățile administrative
         naționale în domeniul TVA‑ului în conformitate cu Regulamentul nr. 1798/2003, aflat în discuție, trebuie considerat control
         care intră, în principiu, sub incidența competențelor de control ale Curții de Conturi în domeniul veniturilor Uniunii în
         sensul articolului 248 alineatele (1) și (2) CE, precum și al articolului 140 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002.
         
      
      2.      Cu privire la respectarea principiului subsidiarității și a principiului proporționalității
      116. După ce am stabilit că Curtea de Conturi era abilitată să efectueze controlul în cauză, trebuie să se examineze acum dacă
         aceasta a exercitat competența respectivă în conformitate cu dreptul Uniunii. În acest scop vom examina mai întâi aspectul
         dacă controlul în cauză este compatibil cu principiul subsidiarității. Ulterior, vom analiza proporționalitatea acestui control.
         
      
      a)      Cu privire la respectarea principiului subsidiarității
      117. Dat fiind că, prin controlul în cauză, Curtea de Conturi nu a intervenit într‑un domeniu care intră sub incidența competențelor
         exclusive ale Uniunii, Curtea de Conturi trebuie să respecte principiul subsidiarității în cadrul efectuării acestui control(61). Din dosar nu rezultă totuși elemente care ar permite să se concluzioneze că, în contextul controlului în cauză, Curtea de
         Conturi a încălcat acest principiu.
      
      118. În cadrul pregătirii controlului, Curtea de Conturi a informat Republica Federală Germania(62) că intenționa să controleze dacă statele membre implicate în control au instituit structurile administrative și organizatorice
         în vederea asigurării cooperării dintre autoritățile administrative prevăzute în Regulamentul nr. 1798/2003. În plus, Curtea
         de Conturi dorea ca, pe baza exemplului oferit de mai multe cereri concrete de schimb de informații, să analizeze și să evalueze
         derularea practică a „schimbului de informații la cerere”, reglementat la articolul 5 și următoarele, între autoritățile competente
         ale statelor membre implicate în control. 
      
      119. Confruntată cu rezervele guvernului german, Curtea de Conturi, prin scrisoarea din 9 noiembrie 2006, adresată ministrului
         federal de finanțe(63), a precizat că este prevăzută verificarea prin sondaj a cererilor de informații trimise de biroul central de legătură și
         a celor primite de la alte state membre în anul 2005 cu scopul de a se evalua în practică cooperarea administrativă în cazul
         cererilor de informații. Operațiunile materiale propriu‑zise, inclusiv stabilirea impozitului, în măsura în care acestea pot
         rezulta din documentele care trebuie verificate, nu făceau obiectul controlului. Mai curând, era vorba despre controlul eficienței
         și despre eficacitatea cooperării administrative. Din rezultatele controlului trebuia să se tragă concluzii cu privire la
         combaterea mai eficace a evaziunii fiscale și a fraudelor în domeniul TVA‑ului.
      
      120. Ținând seama în mod deosebit de aspectele transfrontaliere ale obiectului controlului, ale procedurii de control și ale obiectivelor
         controlului, rezultă în mod direct că nu era posibil ca respectivul control să fie pregătit și efectuat în mod rezonabil nici
         de curțile naționale de conturi, nici de alte instanțe naționale de control. 
      
      121. Procedura prevăzută la articolul 35 din Regulamentul nr. 1798/2003 pentru examinarea și evaluarea acestui regulament de către
         Comisie în cooperare cu statele membre nu reprezintă în aceste condiții o alternativă valabilă la un control efectuat de Curtea
         de Conturi cu privire la colaborarea dintre statele membre în cauză. Procedura prevăzută la articolul 35 din Regulamentul
         nr. 1798/2003 aproape că nu permite controlul și evaluarea în mod centralizat și sistematic a cooperării transfrontaliere
         dintre diversele autorități administrative naționale în care să se controleze, printre altele, și schimbul de informații relevante
         pe baza mai multor probe alese prin sondaj. 
      
      122. În temeiul considerațiilor de mai sus tragem concluzia că principiul subsidiarității nu se opune efectuării controlului în
         speță de către Curtea de Conturi.
      
      b)      Cu privire la respectarea principiului proporționalității
      123. Prin intermediul controlului în speță, Curtea de Conturi dorea să evalueze atât aspectele structurale, cât și pe cele practice
         ale cooperării administrative în sensul Regulamentului nr. 1798/2003 cu scopul de a trage astfel concluzii în privința combaterii
         mai eficace a evaziunii fiscale și a fraudelor în domeniul TVA‑ului. Obiectivul acestui control era de a se evalua dacă schimbul
         de informații dintre statele membre se realizează la timp și în mod eficace și dacă există structuri și proceduri administrative
         adecvate pentru susținerea cooperării administrative(64).
      
      124. Din această descriere a obiectivelor de control, precum și din informațiile conținute în dosar rezultă că Curtea de Conturi
         intenționa, în esență, să controleze cooperarea administrativă pe baza criteriilor de control „legalitate”, precum și „bună
         gestiune”, prevăzute la articolul 248 alineatul (2) CE(65).
      
      125. În acest sens, deosebit de revelator este programul vizitei, transmis de Curtea de Conturi la 7 septembrie 2006, în care Curtea
         de Conturi enumera domeniile tematice care ar fi urmat să fie abordate în cadrul vizitei de control efectuate la biroul central
         de legătură programată(66). Din acest program al misiunii rezultă în special că, pe de o parte, Curtea de Conturi dorea să verifice în cadrul controlului
         legalității aspectul dacă Republica Federală Germania, aplicând dispozițiile Regulamentului nr. 1798/2003, a instituit un
         birou central de legătură și dacă schimbul de informații dintre autoritățile administrative îndeplinește cerințele din acest
         regulament. Pe de altă parte, Curtea de Conturi dorea să verifice, în cadrul controlului bunei gestiuni, dacă există posibilități
         pentru organizarea mai eficientă a cooperării administrative.
      
      126. În cadrul controlului referitor la cooperarea administrativă astfel organizat, Curtea de Conturi trebuie să respecte principiul
         proporționalității. Acest principiu impune în special ca diferitele acte de control să fie adecvate, necesare și proporționale pentru atingerea obiectivelor de control(67).
      
      127. Potrivit jurisprudenței Curții, o măsură este adecvată pentru atingerea obiectivului vizat, dacă răspunde cu adevărat preocupării privind atingerea acestuia într‑un mod coerent
         și sistematic(68). O măsură este necesară atunci când, dintre mai multe măsuri adecvate pentru realizarea obiectivului urmărit, este cea mai puțin constrângătoare
         pentru interesul sau pentru valoarea juridică în cauză(69). O măsură constituie o restricție disproporționată pentru interesul sau pentru valoarea juridică în cauză dacă, în pofida contribuției pe care o are pentru atingerea obiectivelor
         legitime urmărite, aduce atingere în mod excesiv acestor interese sau valori juridice.
      
      128. În ceea ce privește caracterul adecvat al controlului în cauză pentru atingerea obiectivului pe care acesta îl urmărește, este clar, în opinia noastră, că actele
         de control ale Curții de Conturi au vizat să supună atât aspectele structurale, cât și aspectele practice ale cooperării administrative
         unui control coerent și sistematic. Controlul este, prin urmare, adecvat pentru atingerea obiectivului pe care acesta îl urmărește,
         constând în evaluarea schimbului de informații dintre statele membre, precum și a structurilor și a procedurilor administrative
         existente în acest scop, în ceea ce privește legalitatea și buna gestiune a acestora. 
      
      129. În opinia noastră, actele de control ale Curții de Conturi sunt de asemenea necesare pentru atingerea acestor obiective de control. În special, nu este clar în ce mod un control mai puțin aprofundat al administrațiilor
         financiare naționale, precum și prin diverse proceduri ar fi putut furniza informațiile dorite.
      
      130. În cadrul analizării proporționalității controlului în cauză, trebuie să se examineze în special dacă actele de control ale Curții de Conturi nu aduc atingere în
         mod excesiv sferei de competență a statelor membre în cauză. 
      
      131. Prin controlul în discuție, Curtea de Conturi dorea, pe de o parte, să verifice dacă Republica Federală Germania, aplicând
         dispozițiile Regulamentului nr. 1798/2003, a instituit un birou central de legătură și dacă schimbul de informații dintre
         autoritățile administrative îndeplinește cerințele din acest regulament. Pe de altă parte, Curtea de Conturi dorea să verifice
         dacă există posibilități de organizare mai eficientă a cooperării administrative. Cu toate că această verificare a bunei gestiuni
         a unor procese administrative concrete implică și o analiză critică a deciziilor statelor membre care intră sub incidența
         autonomiei administrative naționale, dosarul nu conține informații susceptibile să indice posibilitatea ca diferitele acte
         de control să fie disproporționate în contextul general al controlului în cauză.
      
      132. Aceste considerații privind proporționalitatea actelor Curții de Conturi în contextul controlului în cauză pot fi ilustrate
         pe baza unei analize a criticilor aduse de guvernul german cu privire la diferitele constatări ale Curții de Conturi consemnate
         în Raportul special nr. 8/2007 al acesteia.
      
      133. În opinia guvernului german, Raportul special nr. 8/2007 cuprinde aprecieri referitoare la structura organizatorică și la
         competențele juridice ale administrațiilor financiare în diferitele state membre, care reprezintă o ingerință inacceptabilă
         și, prin urmare, disproporționată în competențele statelor membre. În această privință, guvernul german contestă în special
         faptul că, la punctul 38 și următoarele din raportul său special, Curtea de Conturi a abordat structura organizatorică a birourilor
         centrale de legătură din statele membre controlate și a constatat în acest sens, printre altele, că sarcinile biroului central
         de legătură german au fost repartizate între trei unități ale biroului fiscal federal german, dintre care unul are sediul
         la Bonn, iar celelalte două la Saarlouis(70). În plus, guvernul german se plânge de faptul că la punctul 22 și următoarele din raportul special, Curtea de Conturi constată
         că statele membre nu au exploatat suficient posibilitățile de descentralizare oferite facultativ prin Regulamentul nr. 1798/2003.
      
      134. Această critică adusă de guvernul german cu privire la proporționalitatea actelor Curții de Conturi nu este convingătoare.
      
      135. În pofida faptului că guvernul german subliniază în mod întemeiat că, analizând structura organizatorică și a competențelor
         juridice ale administrațiilor juridice ale statelor membre în cauză, Curtea de Conturi a verificat decizii ale administrațiilor
         financiare ale statelor membre în cauză, care nu pot fi contestate din punctul de vedere al dreptului Uniunii, nu se poate
         trage totuși concluzia că Curtea de Conturi a exercitat în mod disproporționat competențele de control care i‑au fost conferite.
         
      
      136. În această privință, trebuie să se sublinieze în special că, prin afirmațiile referitoare la lipsa descentralizării, se intenționează
         să se explice motivul pentru care posibilitățile de schimb de informații între statele membre în sensul articolului 5 din
         Regulamentul nr. 1798/2003 nu sunt exploatate intensiv(71). Analiza structurii organizaționale a biroului central de legătură german este efectuată, de asemenea, în cadrul examinării
         constatării conform căreia jumătate din cererile de informații în temeiul articolului 5 din Regulamentul nr. 1798/2003 au
         primit răspuns tardiv(72). În această privință, Curtea de Conturi observă că, în unele state membre în care există un mare număr de răspunsuri tardive,
         este posibil ca structura organizațională complicată să contribuie la întârzieri și să genereze probleme de monitorizare(73). Italia, Țările de Jos, precum și Germania sunt citate ca exemple de state membre cu o structură organizațională complexă(74). 
      
      137. Din această expunere rezultă în mod clar că analiza structurii organizatorice și a competențelor juridice ale administrațiilor
         naționale, care este contestată de guvernul german, servește în mod coerent și sistematic obiectului controlului care constă
         în evaluarea, din punctul de vedere al eficacității, a schimbului de informații dintre statele membre, precum și a structurilor
         și a procedurilor administrative care există în acest scop. În lumina acestui obiectiv de control, analizele Curții de Conturi
         sunt de asemenea necesare pentru interpretarea și pentru explicarea deficiențelor constatate obiectiv în cadrul cooperării
         administrative dintre autorități.
      
      138. Ținând seama în mod deosebit de circumstanța că constatările Curții de Conturi care sunt contestate de guvernul german fac
         parte dintr‑un audit de performanță, Curtea de Conturi subliniind în câteva locuri conformitatea cu dreptul Uniunii a deciziilor
         criticate(75) și prin aceasta clarificând faptul că din aceste analize nu derivă nicio critică din punctul de vedere al dreptului Uniunii
         împotriva statelor membre în cauză, aceste constatări nu reprezintă nicio ingerință disproporționată în sfera de competență
         a statelor membre(76). 
      
      139. În aceste condiții, este incontestabil, în opinia noastră, că și analiza repartizării competențelor între diferitele servicii
         administrative naționale, precum și a structurii organizatorice a biroului central de legătură, efectuată de Curtea de Conturi
         printr‑un control de bună gestiune, este de asemenea proporțională.
      
      140. Pe baza acestor considerații ajungem la concluzia că atât la nivelul concepției generale, cât și la nivelul organizării, efectuării
         și finalizării concrete a controlului cooperării administrative în domeniul TVA‑ului în temeiul Regulamentului nr. 1798/2003,
         Curtea de Conturi a respectat principiul proporționalității.
      
      E –    Cu privire la încălcarea de către Republica Federală Germania a obligațiilor de cooperare care îi revin în raport cu Curtea
            de Conturi
      141. În cazul în care Curtea de Conturi decide, precum în speță, să efectueze un control al cooperării administrative în domeniul
         TVA‑ului, prin exercitarea competențelor care i‑au fost conferite și cu respectarea principiului proporționalității, statele
         membre sunt obligate să coopereze loial cu Curtea de Conturi. 
      
      142. Respectivele obligații de cooperare a statelor membre rezultă, mai întâi, din dispozițiile specifice de la articolul 248 alineatul
         (3) CE(77). Potrivit articolului 248 alineatul (3) primul paragraf CE, controlul se efectuează asupra actelor justificative și, dacă
         este cazul, la fața locului în statele membre, în colaborare cu instituțiile naționale de control sau, în cazul în care acestea
         nu dispun de competențele necesare, cu serviciile naționale competente. Curtea de Conturi și instituțiile naționale de control
         ale statelor membre trebuie să practice o cooperare bazată pe încredere și pe respectarea independenței acestora. Potrivit
         celui de al doilea paragraf al alineatului (3) al articolului 248 CE, instituțiile naționale de control sau, în cazul în care
         acestea nu dispun de competențele necesare, serviciile naționale competente comunică Curții de Conturi, la cererea acesteia,
         orice document sau informație necesară îndeplinirii misiunii sale.
      
      143. În plus față de obligațiile de cooperare stabilite în mod expres la articolul 248 alineatul (3) CE, statele membre au, în
         plus, obligația generală de cooperare loială cu Curtea de Conturi în temeiul articolului 10 CE coroborat cu articolul 248
         alineatele (1) și (2) CE.
      
      144. Regulamentul nr. 1605/2002, adoptat în temeiul articolului 279 CE, conține de asemenea, în acest context, dispoziții cu privire
         la cooperarea dintre statele membre și Curtea de Conturi. Astfel, articolul 140 alineatul (2) din acest regulament prevede,
         printre altele, că auditul se efectuează în cooperare cu instituțiile naționale de control sau, dacă acestea nu dispun de
         competențele necesare, în cooperare cu departamentele naționale competente și că Curtea de Conturi și organismele naționale
         de audit cooperează într‑o atmosferă de încredere, respectându‑și reciproc independența. 
      
      145. În lumina acestor dispoziții din dreptul Uniunii, refuzul biroului central de legătură german, a Ministerului Federal de Finanțe
         și al Bundesrechnungshof de a permite Curții de Conturi să efectueze controlul în cauză, acordându‑i sprijin în acest sens,
         astfel cum a susținut Comisia în cererea sa introductivă, trebuie să fie apreciat ca o încălcare de către Republica Federală
         Germania a articolului 10 CE coroborat cu articolul 248 alineatele (1) și (2) CE, a articolului 248 alineatul (3) CE și a
         articolului 140 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1605/2002.
      
      146. Prin intermediul acțiunii formulate, Comisia reproșează și încălcarea de către Republica Federală Germania a articolului 142
         alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002 potrivit căruia Comisia, celelalte instituții, organismele care administrează
         venituri sau cheltuieli în numele Comunităților și beneficiarii finali ai plăților de la buget acordă Curții de Conturi toate
         facilitățile și îi furnizează toate informațiile pe care aceasta le consideră necesare pentru îndeplinirea sarcinilor sale.
         
      
      147. Din situația de fapt rezultă că acest motiv poate fi înțeles numai în sensul că instituțiile care administrează veniturile
         Uniunii ar fi refuzat cooperarea loială cu Curtea de Conturi. Totuși, Comisia nu a explicat care este instituția germană care
         poate fi considerată „instituție care administrează veniturile Uniunii” în contextul cererii de control formulate de Curtea
         de Conturi. Ținând seama în mod special de circumstanța că TVA‑ul, în pofida armonizării din acest domeniu, trebuie considerat
         un impozit național care este, în principiu, colectat conform dispozițiilor naționale(78), nici biroul central de legătură, nici Ministerul Federal de Finanțe nu pot fi pot considerate în mod automat instituții
         care administrează veniturile Uniunii. 
      
      148. Întrucât, în cadrul unei acțiuni de constatare a neîndeplinirii obligațiilor în temeiul articolului 258 TFUE, revine Comisiei
         sarcina de a stabili existența neîndeplinirii obligațiilor și de a prezenta Curții toate elementele necesare pentru soluționarea
         cauzei(79), iar Comisia nu și‑a îndeplinit obligația de a prezenta această probă, motivul întemeiat pe invocarea încălcării articolului
         142 alineatul (1) din Regulamentul nr. 1605/2002 trebuie respins ca neîntemeiat.
      
      VIII – Rezumat
      149. Sintetizând, ajungem la concluzia că, în temeiul articolului 248 alineatele (1) și (2) CE, precum și al articolului 140 alineatul
         (2) din Regulamentul nr. 1605/2002, Curtea de Conturi este abilitată să controleze cooperarea administrativă în domeniul taxei
         pe valoarea adăugată conform Regulamentului nr. 1798/2003. În exercitarea acestei competențe de control, Curtea de Conturi
         a respectat atât principiul subsidiarității, cât și principiul proporționalității. În consecință, în temeiul articolului 248
         alineatul (3) CE, al articolului 10 CE coroborat cu articolul 248 alineatele (1) și (2) CE, precum și în temeiul articolului
         140 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1605/2002, Republica Federală Germania avea obligația să permită Curții de Conturi
         să efectueze controlul în cauză, acordându‑i un sprijin loial, conform prevederilor acestor dispoziții.
      
      150. În aceste condiții, refuzul biroului central de legătură german, al Ministerului Federal de Finanțe și al Bundesrechnungshof
         de a permite Curții de Conturi să efectueze controlul cooperării administrative în domeniul taxei pe valoarea adăugată, acordându‑i
         sprijin în acest sens, trebuie să fie considerat ca fiind o încălcare de către Republica Federală Germania a obligațiilor
         care îi revin în temeiul articolului 10 CE coroborat cu articolul 248 alineatele (1) și (2) CE, al articolului 248 alineatul
         (3) CE și al articolului 140 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1605/2002.
      
      IX – Cheltuieli de judecată
      151. Potrivit articolului 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedură, partea care cade în pretenții este obligată, la cerere,
         la plata cheltuielilor de judecată. Întrucât Comisia a solicitat obligarea Republicii Federale Germania la plata cheltuielilor
         de judecată, iar aceasta din urmă a căzut în pretenții cu privire la partea esențială a motivelor sale, se impune obligarea
         acesteia la plata cheltuielilor de judecată. În conformitate cu articolul 69 alineatul (4) din Regulamentul de procedură,
         instituțiile care intervin în litigiu suportă propriile cheltuieli de judecată.
      
      X –    Concluzie
      152. Având în vedere considerațiile de mai sus, propunem Curții să dispună următoarele: 
      
      „1)         Prin refuzul de a permite Curții de Conturi să efectueze controale în Germania privind cooperarea administrativă în domeniul
         taxei pe valoarea adăugată prevăzută în Regulamentul (CE) nr. 1798/2003 al Consiliului din 7 octombrie 2003 privind cooperarea
         administrativă în domeniul taxei pe valoarea adăugată și de abrogare a Regulamentului (CEE) nr. 218/92 și de a acorda sprijin
         în acest sens Curții de Conturi, Republica Federală Germania nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului
         10 CE coroborat cu articolul 248 alineatele (1) și (2) CE, al articolului 248 alineatul (3) CE și al articolului 140 alineatul
         (2) din Regulamentul (CE) nr. 1605/2002 al Consiliului din 25 iunie 2002 privind regulamentul financiar aplicabil bugetului
         general al Comunităților Europene.
      
      2)         Respinge în rest acțiunea. 
      3)         Obligă Republica Federală Germania la plata cheltuielilor de judecată. 
      4)         Parlamentul European și Curtea de Conturi Europeană suportă propriile cheltuieli de judecată.”
      1 –	Limba originală a concluziilor: limba germană. Limba de procedură: limba germană.
      
      2 –	A se vedea raportul Curții de Conturi către grupul de reflecție cu privire la funcționarea Tratatului privind Uniunea Europeană
         din anul 1995 (versiunea franceză publicată în Revue trimestrielle de droit européen 1995, p. 689, punctul 2.6). 
      
      3 –	În acest context trebuie să se sublinieze în general că prin Tratatul de la Lisabona nu s‑a urmărit o reformă a sistemului
         căilor de atac în dreptul Uniunii, ci că a fost confirmat, în elementele sale fundamentale, sistemul căilor de atac preexistent.
         În acest sens, a se vedea Thiele, A., „Das Rechtsschutzsystem nach dem Vertrag von Lissabon – (K)ein Schritt nach vorn?” în
         EuR 2010, p. 30-51. Acordarea unei posibilități autonome de atac a Curții de Conturi împotriva statelor membre ar fi fost posibilă
         fără a se interveni masiv în noua structură a TFUE. Astfel, de exemplu, s‑ar fi putut insera o nouă literă, (e), la articolul
         271 TFUE, care să prevadă că Curtea de Conturi ar putea să introducă o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor
         formulată în temeiul articolului 258 TFUE împotriva unui stat membru pentru încălcarea prerogativelor sale de control și de
         acces potrivit articolului 287 TFUE. A se vedea, în acest sens, și Friedrich, C./Inghelram, J., „Die Klagemöglichkeiten des
         Europäischen Rechnungshofs vor dem Europäischen Gerichtshof” în DÖV 1999, p. 669, 676.
      
      4 –	Pornind de la denumirile utilizate în TUE și în TFUE, utilizăm aici noțiunea „drept al Uniunii” ca noțiune globală, incluzând
         dreptul comunitar și dreptul Uniunii. În măsura în care, în cadrul prezentelor concluzii, facem trimitere la noțiuni de drept
         primar, vom cita dispozițiile aplicabile ratione temporis.
      
      5 –	JO L 253, p. 42, Ediție specială, 01/vol. 2, p. 206.
      
      6 –	JO L 248, p. 1, Ediție specială, 01/vol. 3, p. 198.
      
      7 –	JO L 264, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 2, p. 85.
      
      8 –	JO 2008, C 20, p. 1.
      
      9 –	Raportul special nr. 8/2007, punctul 14.
      
      10 –	A se vedea în acest sens Ekelmans, M., „Cour des comptes” în Rép. communautaire Dalloz (ediția 08/2008), punctul 47.
      
      11 –	În pofida faptului că la articolul 2 alineatul (1) litera (d) din Decizia 2000/597 nu este vorba despre venitul național
         brut (VNB), ci, mai curând, despre produsul național brut (PNB) al statelor membre, la articolul 2 alineatul (7) din această
         decizie se precizează că, pentru aplicarea acestei decizii, „PNB” este definit ca „VNB” anual la prețurile pieței, astfel
         cum este determinat de Comisie prin aplicarea SEC 95 în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 2223/96/CE. În considerentul
         (4), această înlocuire terminologică este explicată prin faptul că este adecvat să se folosească cele mai recente noțiuni
         statistice în sensul resurselor proprii.
      
      12 –	JO L 155, p. 9, Ediție specială, 01/vol. 2, p. 85. Generalizând, acest calcul se realizează în conformitate cu Regulamentul
         nr. 1553/89 după cum urmează: mai întâi, veniturile din TVA ale statelor membre se ajustează pentru a se ține seama de derogările
         legale din dispozițiile naționale față de dispozițiile armonizate [articolul 2 alineatul (3) și articolul 5]. Ulterior, veniturile
         din TVA ajustate se împart la coeficientul național de TVA. Dacă într‑un stat membru se aplică mai mulți coeficienți de TVA,
         din aceștia trebuie să se calculeze un coeficient mediu ponderat (articolele 3, 4 și 5). Baza de evaluare, determinată ca
         raportul dintre veniturile ajustate și coeficientul mediu ponderat, este apoi ajustată pentru a se ține seama de operațiunile
         efectuate în cadrul derogărilor legale din A șasea Directivă cu privire la TVA (articolele 2 și 6). A se vedea: Meermagen,
         B., Beitrags- und Eigenmittelsystem, München, 2002, p. 154.
      
      13 –	Această limită de plafonare trebuie să îmbunătățească echitatea compensațiilor financiare dintre statele membre; a se vedea
         Hidien, J., „Der Rechtscharakter der Mehrwertsteuer‑Einnahmen der EU” în EuR 1997, p. 95, 103.
      
      14 –	Modul de calcul al acestui coeficient este descris la articolul 2 alineatul (4) din Decizia 2000/597.
      
      15 –	A se vedea în acest sens Wilms, G., „Die Reform des EU‑Haushaltes im Lichte der Finanziellen Vorschau 2007-2013 und des
         Vertrages von Lissabon – neue Perspektiven für die Europäische Union?” în EuR 2007, p. 707, 710.
      
      16 –	Acest principiu este exprimat la articolul 268 al treilea paragraf CE potrivit căruia veniturile și cheltuielile bugetare
         trebuie să fie echilibrate.
      
      17 –	JO L 130, p. 1, Ediție specială, 01/vol. 2, p. 184, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE, Euratom) nr. 2028/2004
         al Consiliului din 16 noiembrie 2004 (JO L 352, p. 1, Ediție specială, 01/vol. 5, p. 147).
      
      18 –	Articolul 7 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1150/2000 prevede, printre altele, că statele membre nu sunt obligate să
         pună la dispoziția Comisiei suma corespunzând drepturilor din resursele proprii tradiționale constatate, dacă a fost imposibilă
         colectarea acestor sume, din motive de forță majoră sau din motive care nu pot fi imputate statelor membre.
      
      19 –	A se vedea Meermagen, B., citat anterior (nota de subsol 12), p. 161.
      
      20 –	Raportul Comisiei privind funcționarea sistemului resurselor proprii COM(2004) 505 final, p. 3.
      
      21 –	Hotărârea din 15 noiembrie 2005, Comisia/Danemarca (C‑392/02, Rec., p. I‑9811, punctele 54 și 60). A se vedea de asemenea
         Hotărârea din 16 mai 1991, Comisia/Țările de Jos (C‑96/89, Rec., p. I‑2461, punctul 37), Hotărârea din 15 iunie 2000, Comisia/Germania
         (C‑348/97, Rec., p. I‑4429, punctul 64), și Hotărârea din 17 iunie 2010, Comisia/Italia (C‑423/08, Rep., p. I‑5449, punctul
         39).
      
      22 –	Astfel cum a menționat, în mod întemeiat, Parlamentul European în Rezoluția din 29 martie 2007 privind viitorul resurselor
         proprii ale Uniunii Europene (JO C 27 E, p. 214, litera D).
      
      23 –	A se vedea punctul 47 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      24 –	Din punctul de vedere al tehnicii legislative, articolul 248 CE este structurat în sensul că la primul alineat sunt definite
         misiunile de control ale Curții de Conturi. Al doilea alineat conține enumerarea criteriilor pe baza cărora trebuie să se
         efectueze aceste controale. Al treilea alineat formulează reguli și norme concrete cu privire la efectuarea acestor controale.
         Al patrulea alineat conține în final normele privind publicarea rezultatelor controalelor efectuate. A se vedea în acest sens
         Inghelram, J., „L’arrêt Ismeri: Quelles conséquences pour la Cour des Comptes européenne?” în Cahiers de droit européen 2001, p. 707, 709 și următoarele, și Engwirda, M. B./Moonen, A. F. W., „De Europese Rekenkamer: positie, bevoegdheden en
         toekomstperspectief” în SEW 2000, p. 246, 249 și următoarele.
      
      25 –	Întrucât Regulamentul nr. 1605/2002 a fost adoptat în temeiul dreptului primar constituit de articolul 279 CE, nu se pune
         problema supremației dreptului secundar în raportul dintre articolul 248 CE și articolul 140 alineatul (1) din Regulamentul
         nr. 1605/2002. Cu privire la principiul supremației dreptului secundar, a se vedea Concluziile prezentate la 11 februarie
         2010 în cauza Comisia/Germania (C‑160/08, Rep., p. I‑3713, punctul 99 și următoarele). 
      
      26 –	Deși Curtea, în Hotărârea din 23 aprilie 1986, Les Verts/Parlamentul European (294/83, Rec., p. 1339, punctul 28), a constatat
         în mod general că Curtea de Conturi trebuie să verifice numai legalitatea unei cheltuieli în raport cu bugetul și cu actul
         de drept derivat care se află la baza acestei cheltuieli, această afirmație, considerată în contextul general al acestei hotărâri,
         nu poate fi apreciată drept o limitare principială a competenței de control a Curții de Conturi la anumite norme din dreptul
         Uniunii. În acest sens, avocatul general Mancini a subliniat în mod întemeiat în Concluziile prezentate la 25 mai 1988 în
         cauza Grecia/Consiliul (204/86, Rec., p. 5323, punctul 5) că Curtea de Conturi are puterea să verifice nu numai respectarea
         dispozițiilor cu privire la buget din tratate sau din regulamentul financiar, ci și orice altă prevedere din ordinea juridică
         comunitară, în măsura în care aceasta poate să producă un efect asupra cheltuielilor. A se vedea, în acest sens, și Inghelram,
         J., „The European Court of Auditors: Current Legal Issues” în CMLR2000, p. 129, 133 și următoarele, și Ekelmans, M., citat anterior (nota de subsol 10), punctele 41 și 49.
      
      27 –	În acest sens, a se vedea Ehlermann, C., Der Europäische Rechnungshof, Nomos, Baden‑Baden, 1976, p. 32 și urm., Mageira, S., Das Recht der Europäischen Union (Ed. Grabitz/Hilf), articolul 248 din TCE, punctul 12 (a patruzecea fasciculă de actualizare, octombrie 2009).
      
      28 –	În privința criteriilor de control pe care Curtea de Conturi le poate utiliza în cadrul exercitării competențelor sale
         de control, a se vedea punctul 93 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      29 –	Totuși, acest lucru nu înseamnă că, în ceea ce privește concepția, organizarea și efectuarea controalelor sale, Curtea
         de Conturi trebuie să se limiteze exclusiv la domeniile tematice care intră în domeniul de aplicare al dreptului Uniunii.
         Mai curând, trebuie să se considere că, în contextul verificării unui obiect principal de audit, supus dreptului Uniunii,
         Curtea de Conturi are dreptul să controleze și buna gestiune a măsurilor și a dispozițiilor naționale pe care statele membre
         le‑au adoptat în exercitarea suveranității de reglementare care le‑a rămas, în măsura în care acest control este adecvat,
         necesar și proporțional pentru atingerea obiectivelor generale de control. A se vedea în acest sens punctul 134 și următoarele
         din prezentele concluzii.
      
      30 –	Cu titlu de exemplu, a se vedea controlul efectuat de Curtea de Conturi pentru finanțarea de către Comisie a măsurilor
         de combatere a sărăciei și a excluziunii sociale (Raportul anual privind exercițiul 1995, JO 1996, C 340, p. 1), Curtea de
         Conturi ajungând la concluzia că nu ar exista temei legal pentru finanțarea din bugetul Uniunii a unei serii de măsuri (punctul
         6.122-6.126). Cu ocazia unei acțiuni introduse de Regatul Unit împotriva Comisiei, Curtea de Justiție, în Hotărârea din 12
         mai 1998, Regatul Unit/Comisia (C‑106/96, Rec., p. I‑2729), a ajuns la aceeași concluzie și a anulat deciziile respective
         ale Comisiei care au făcut obiectul acțiunii.
      
      31 –	În acest sens, a se vedea Ekelmans, M., citat anterior (nota de subsol 10), punctul 49. 
      
      32 –	În acest context, avocatul general Ruiz‑Jarabo Colomer, în Concluziile prezentate la 3 mai 2001 în cauza Ismeri Europa/Curtea
         de Conturi (C‑315/99 P, Rec., p. I‑5281, punctul 50 și următoarele), a menționat că rapoartele anuale sau rapoartele speciale
         ale Curții de Conturi conțin opiniile și observațiile Curții de Conturi privind gestiunea financiară examinată de aceasta.
         Astfel, avocatul general a subliniat în mod deosebit că, prin natura lor, aceste rapoarte nu sunt susceptibile să constituie
         direct drepturi și obligații pentru organismele sau pentru instituțiile controlate. Ele nu cuprind o decizie, ci exprimă doar
         o opinie. În aceste condiții, avocatul general a ajuns în mod întemeiat la concluzia că un raport al Curții de Conturi nu
         reprezintă un act susceptibil să producă efecte juridice în raport cu terții. Conform jurisprudenței constante a Curții de
         Justiție, acesta nu poate, prin urmare, nici să fie atacat prin intermediul unei acțiuni în anulare. În acest sens, a se vedea
         Inghelram, J., citat anterior (nota de subsol 24), p. 726 și următoarele.
      
      33 –	În acest sens, în doctrină se subliniază că Curtea de Conturi, cu ocazia începerii activității acesteia, a fost descrisă
         de H. Kutscher, președintele de atunci al Curții de Justiție, drept „conștiința financiară” a Uniunii. A se vedea Inghelram,
         J., citat anterior (nota de subsol 3), p. 676. 
      
      34 –	Referitor la acest raport între activitățile de audit/control și de consiliere prin intermediul curților de conturi, a
         se vedea Freytag, M., Der Europäische Rechnungshof, Nomos, Baden‑Baden, 2005, p. 40 și următoarele. 
      
      35 –	În acest sens, a se vedea și articolul 5 alineatul (1) CE potrivit căruia Uniunea acționează în limitele atribuțiilor sale
         și ale obiectivelor care sunt stabilite prin acest tratat. Această „competență colectivă” a Uniunii, care se referă la raportul
         vertical dintre statele membre și Uniune, influențează desigur și „competențele instituționale” ale instituțiilor Uniunii.
         Cu privire la integrarea competenței colective a Uniunii și a competenței instituțiilor acesteia, a se vedea von Bogdandy/Bast,
         „Die vertikale Kompetenzordnung der Europäischen Union” în EuGRZ 2001, p. 441, 444 și următoarele. 
      
      36 –	În acest sens, a se vedea punctul 39 din prezentele concluzii.
      
      37 –	Pentru modul concret de calcul al resurselor proprii provenind din VNB, a se vedea punctul 54 din prezentele concluzii.
      
      38 –	Potrivit articolului 311 CE, acest protocol este considerat parte integrantă a dreptului Uniunii.
      
      39 –	În acest sens, a se vedea în special Zuleeg, M., Kommentar zum Vertrag über die Europäische Union und zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (Ed. Groeben/Schwarze), vol. 1 (ediția a șasea, Baden‑Baden, 2003), articolul 5 CE, punctul 26.
      
      40 –	În acest sens, a se vedea Bast/von Bogdandy, Das Recht der Europäischen Union (Ed. Grabitz/Hilf/Nettesheim), articolul 5 TUE, punctul 50 (fascicula 42 de actualizare, septembrie 2010), care, în acest
         context, subliniază în mod întemeiat că principiul subsidiarității se aplică drept criteriu de verificare, în cazul în care
         Uniunea „intervine”, prin aceasta înțelegându‑se, în principiu, orice act al unei instituții sau al unui organism al Uniunii
         pentru care se aplică cerința unei norme de competență. 
      
      41 –	În acest sens, a se vedea Bast/von Bogdandy, citat anterior (nota de subsol 40), punctul 53.
      
      42 –	În perioada de aplicare a Tratatului CE, doctrina dominantă considera în principal politica comercială comună, stabilirea
         tarifului vamal comun, conservarea resurselor de pește, dreptul intern de organizare și drept procedural și politica monetară
         drept domenii care intră sub incidența competenței exclusive a Uniunii (a se vedea Lienbacher, G., EU‑Kommentar (Ed Schwarze), ediția a doua, Baden‑Baden, 2009, articolul 5 TCE, punctul 17, cu alte referințe). Odată cu intrarea în vigoare
         a Tratatului de la Lisabona, competențele exclusive ale Uniunii sunt, în prezent, enumerate exhaustiv la articolul 3 TFUE.
      
      43 –	A se vedea Hotărârea din 13 noiembrie 1990, Fedesa și alții (C‑331/88, Rec., p. I‑4023, punctul 13), Hotărârea din 5 octombrie
         1994, Crispoltoni și alții (C‑133/93, C‑300/93, C‑362/93, Rec., p. I‑4863, punctul 41), Hotărârea din 12 iulie 2001, Jippes
         și alții (C‑189/01, Rec., p. I‑5689, punctul 81), Hotărârea din 7 septembrie 2006, Spania/Comisia (C‑310/04, Rec., p. I‑7285,
         punctul 97), Hotărârea din 11 iunie 2009, Agrana Zucker (C‑33/08, Rep., p. I‑5035, punctul 31), Hotărârea din 20 mai 2010,
         Agrana Zucker (C‑365/08, Rep., p. I‑4341, punctul 29), și Hotărârea din 8 iulie 2010, Afton Chemical (C‑343/09, Rep., p. I‑7027,
         punctul 45).
      
      44 –	În acest sens, a se vedea Bast/von Bogdandy, citat anterior (nota de subsol 40), punctul 69.
      
      45 –	În ceea ce privește această structură cu trei elemente a controlului proporționalității, a se vedea Concluziile prezentate
         la 7 septembrie 2010 în cauza AJD Tuna (C‑221/09, nepublicate încă în Repertoriu, punctul 94), Concluziile prezentate la 24
         iunie 2010 în cauza Chabo (C‑213/09, Rep., p. I‑12109, punctul 67) și Concluziile prezentate la 21 ianuarie 2010 în cauza
         Agrana Zucker (C‑365/08, Rep., p. I‑4341, punctul 60). A se vedea de asemenea Simon, D., „Le contrôle de proportionnalité
         exercé par la Cour de Justice des Communautés Européennes” în Petites affiches 2009, nr. 46, p. 17, 20 și următoarele. Totuși, potrivit acestui autor, controlul legalității obiectivelor urmărite și al motivelor
         subiective pentru adoptarea respectivei măsuri constituie, în unele hotărâri, două etape suplimentare de control.
      
      46 –	În acest sens, a se vedea Ekelmans, M., citat anterior (nota de subsol 10), punctul 42.
      
      47 –	A se vedea în acest sens Ekelmans, M., citat anterior (nota de subsol 10), punctul 41 și următoarele, și Freytag, M., citat
         anterior (nota de subsol 34), p. 44. Referitor la caracteristicile esențiale ale controalelor de legalitate efectuate de Curtea
         de Conturi, a se vedea punctul 71 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      48 –	A se vedea Inghelram, J., articolul 287 TFUE, EU‑Verträge: Kommentar nach dem Vertrag von Lissabon (Ed. Lenz/Borchardt), Köln, 2010, punctul 5.
      
      49 –	A se vedea, în acest context, Freytag, M., citat anterior (nota de subsol 34), p. 44, conform căruia principiul bunei gestiuni
         financiare cuprinde, în principiu, două dimensiuni: în cadrul unei bune gestiuni financiare, trebuie fie să se obțină un rezultat
         optim printr‑o anumită utilizare, stabilită anterior, de mijloace financiare, fie să se realizeze, printr‑o cheltuială financiară
         cât mai mică, un anumit obiectiv politic, cu conținut definit.
      
      50 –	În acest sens, a se vedea punctul 24 din prezentele concluzii.
      
      51 –	Mageira, S., citat anterior (nota de subsol 27), punctul 11. A se vedea, de asemenea, și Inghelram, J., citat anterior
         (nota de subsol 24), p. 724 și următoarele.
      
      52 –	În acest sens, a se vedea și considerentele (1)-(3) ale Regulamentului nr. 1798/2003.
      
      53 –	Obiectul controlului a fost prezentat în acest mod în mai multe scrisori ale Curții de Conturi adresate Bundesrechnungshof
         și Ministerului Federal de Finanțe. Referitor la corespondența dintre Curtea de Conturi și Republica Federală Germania, a
         se vedea punctul 14 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      54 –	În acest sens, a se vedea punctul 53 din prezentele concluzii. 
      
      55 –	Cu privire la această interacțiune între nivelul resurselor proprii provenind din VNB, pe de o parte, și nivelul celorlalte
         resurse proprii, pe de altă parte, a se vedea punctul 54 din prezentele concluzii.
      
      56 –	În acest sens, a se vedea punctul 53 din prezentele concluzii.
      
      57 –	A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare
         la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1).
      
      58 –	Hotărârile Comisia/Franța (C‑276/97, Rec., p. I‑6251), Comisia/Irlanda (C‑358/97, Rec., p. I‑6301) și Comisia/Regatul Unit
         (C‑359/97, Rec., p. I‑6355). 
      
      59 –	A se vedea Hotărârile citate la nota de subsol 58, Comisia/Franța (punctul 55 și următorul), Comisia/Irlanda (punctul 64
         și următorul) și Comisia/Regatul Unit (punctul 76 și următorul).
      
      60 –	Hotărârea din 17 iulie 2008, Comisia/Italia (C‑132/02, Rep., p. I‑5457, punctul 37 și următoarele).
      
      61 –	A se vedea punctul 79 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      62 –	Pentru a avea o imagine de ansamblu privind corespondența dintre Curtea de Conturi și Republica Federală Germania, a se
         vedea punctul 14 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      63 –	Anexa 4 la cererea introductivă.
      
      64 –	A se vedea, în mod expres, Raportul special nr. 8/2007, punctul 12.
      
      65 –	A se vedea în acest sens punctul 93 și următoarele din prezentele concluzii.
      
      66 –	Acest document este anexat la memoriul în intervenție al Curții de Conturi. A se vedea punctul 15 și următoarele din prezentele
         concluzii.
      
      67 –	A se vedea punctul 91 și următorul din prezentele concluzii.
      
      68 –	A se vedea printre altele Hotărârea din 17 noiembrie 2009, Presidente del Consiglio dei Ministri (C‑169/08, Rep., p. I‑10821,
         punctul 42), și Hotărârea din 11 martie 2010, Attanasio Group (C‑384/08, Rep., p. I‑2055, punctul 51).
      
      69 –	Hotărârea din 11 iulie 1989, Schräder (265/87, Rec., p. 2237, punctul 21). 
      
      70 –	Cu toate că Republica Federală Germania a refuzat să coopereze cu Curtea de Conturi pentru controlul în cauză, Raportul
         special nr. 8/2007 conține afirmații și observații referitoare la biroul central de legătură german și la eficacitatea acestuia.
         Ele se bazează pe constatări rezultate din vizite de control efectuate în celelalte state membre, pe informații colectate
         în cadrul misiunilor de audit efectuate la Comisie, precum și pe rapoarte cu acces public; a se vedea punctul 22 din prezentele
         concluzii.
      
      71 –	Punctul 19 și următoarele din Raportul special nr. 8/2007.
      
      72 –	Ibidem, punctul 24 și următoarele. 
      
      73 –	Ibidem, punctul 38.
      
      74 –	Ibidem, punctele 39-41.
      
      75 –	Curtea de Conturi introduce analiza sa cu privire la lipsa transferului de competențe către oficii teritoriale prin constatarea
         că transferul teritorial care nu a fost efectuat constituie una dintre posibilitățile oferite în cadrul regulamentului (punctul
         22 din Raportul special nr. 8/2007). Observațiile formulate în raportul special cu privire la structura organizatorică a biroului
         central de legătură nu depășesc constatarea generală că, în unele dintre statele membre vizitate, în care numărul de răspunsuri
         tardive la cererile de informații este ridicat, complexitatea structurii organizatorice a biroului central de legătură contribuie
         la aceste întârzieri.
      
      76 –	Așadar, este important că în punctele de audit contestate, Curtea de Conturi a evaluat nu legalitatea, ci buna gestiune
         a structurii organizatorice și a competențelor juridice ale administrațiilor financiare naționale. Alegerea criteriului de
         control aplicat de Curtea de Conturi pentru aprecierea actelor statelor membre influențează intensitatea unei eventuale ingerințe
         în sfera de competență a statului membru controlat. Astfel, este evident că controlul legalității actelor statelor membre
         poate declanșa o ingerință mult mai intensă în sfera de competență a statelor membre decât controlul bunei gestiuni a acestor
         acte. În timp ce controlul legalității de către Curtea de Conturi se referă la problema dacă statele membre și‑au exercitat
         competențele conform dispozițiilor din dreptul Uniunii, controlul bunei gestiuni se referă la problema – mai puțin gravă din
         punct de vedere pur juridic – dacă măsurile naționale sunt adecvate, independent de conformitatea lor cu dreptul Uniunii.
      
      77 –	Pentru o analiză deosebit de instructivă a dispozițiilor de la articolul 248 alineatul (3) CE în contextul efectuării de
         controale de către Curtea de Conturi în statele membre, a se vedea Inghelram, J., citat anterior (nota de subsol 26), p. 138
         și următoarele.
      
      78 –	A se vedea punctul 57 din prezentele concluzii.
      
      79 –	A se vedea Hotărârea din 13 noiembrie 2007, Comisia/Irlanda (C‑507/03, Rep., p. I‑9777, punctul 33), Hotărârea din 6 octombrie
         2009, Comisia/Suedia (C‑438/07, Rep., p. I‑9517, punctul 49), Hotărârea din 29 octombrie 2009, Comisia/Finlanda (C‑246/08,
         Rep., p. I‑10605, punctul 52), și Hotărârea din 29 aprilie 2010, Comisia/Germania (C‑160/08, Rep., p. I‑3713, punctul 116).