CELEX: 62016CC0387
Language: bg
Date: 2017-10-05 00:00:00
Title: Заключение на генералния адвокат M. Szpunar, представено на 5 октомври 2017 г.#Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos срещу Nidera BV.#Преюдициално запитване, отправено от Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas.#Преюдициално запитване — Данъчни въпроси — Данък върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Приспадане на данъка, платен за получена доставка — Член 183 — Възстановяване на надвзетия ДДС — Възстановяване след срока — Размер на лихвите за забава, които се дължат съгласно националното право — Намаляване на размера на тези лихви поради независещи от данъчнозадълженото лице причини — Допустимост — Данъчен неутралитет — Правна сигурност.#Дело C-387/16.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
      M. SZPUNAR
      представено на 5 октомври 2017 година (
            1
         )
      
         Дело C‑387/16
      
      Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
      в присъствието на:
      Nidera B.V.
      Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
      
         (Преюдициално запитване, отправено от Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд, Литва)
      
      „Преюдициално запитване — Данъчни въпроси — Данък върху добавената стойност — Директива 2006/112/ЕО — Член 183 — Приспадане на данъка, платен по получени доставки — Възстановяване на надвзетия данък — Изплащане на лихви при възстановяване на надвзетия данък след срока — Възможност за намаляване на дължимите лихви поради независещи от данъчнозадълженото лице причини — Данъчен неутралитет — Принцип на равностойност и ефективност — Правна сигурност и защита на оправданите правни очаквания“
      
         Въведение
      
      
               1.
            
            
               Надвзетият данък трябва да бъде възстановен на данъчнозадълженото лице в разумен срок. При неспазване на този срок на данъчнозадълженото лице се дължи обезщетение под формата на лихви за забава. Тези положения се основават на правните норми на Съюза и практиката на Съда. В екстремни случаи обаче прилагането им може да доведе до получаване на значителни по размер суми за лихви от данъчнозадълженото лице спрямо подлежащия на възстановяване данъка. Ето защо по настоящото дело запитващата юрисдикция иска да установи дали при такива особени обстоятелства посочените положения подлежат на ограничения. Според мен това не е така поради съображенията, които представям в настоящото заключение.
            
         
         Нормативна уредба
      
      
         
            Правото на Съюза
         
      
      
               2.
            
            
               В съответствие с член 183, първа алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
                     2
                  ):
               „Когато за даден данъчен период сумата на приспаданията надвиши сумата на дължимия ДДС, държавите членки могат или да възстановят надвзетия данък или да прехвърлят разликата към следващия период в съответствие с условията, които те определят“.
            
         
         
            Литовското право
         
      
      
               3.
            
            
               В литовската правна уредба възстановяването на надвзет данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) се урежда от член 91, параграф 10 от Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (Закон за данъка върху добавената стойност). Това възстановяване се осъществява по реда, установен с Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas (Закон за данъчната администрация).
            
         
               4.
            
            
               Съгласно член 87, параграфи 6, 7 и 9 от този закон недължимо събраните данъци се възстановяват по молба на данъчнозадълженото лице, по принцип в 30-дневен срок. В случаите, изискващи прилагането на процедури за контрол, възстановяването трябва да се извърши в срок от 20 дни след решението, с което след осъществения контрол е установено наличието на основание за възстановяване. При неспазване на посочените срокове за възстановяване на надвнесен данък по сумата за възстановяване се начисляват лихви в размера на лихвите за забава, дължими при плащане на данък от данъчнозадълженото лице.
            
         
               5.
            
            
               В съответствие с член 99 от същия закон размерът на лихвите се определя от министъра на финансите въз основа на средната годишна стойност на лихвения процент по държавни облигации, емитирани през последните три месеца. Размерът на лихвите се определя чрез прибавянето на 10 процентни пункта към тази средна процентна стойност.
            
         
         Факти в основата на спора, ход на производството и преюдициални въпроси
      
      
               6.
            
            
               Nidera B.V., дружество по нидерландското право (наричано по-нататък „дружество Nidera“), купува от литовски производители през февруари и май 2008 г. партиди зърнени продукти, като заплаща за доставките ДДС в размер на 11743259 LTL (около 3400000 EUR). Впоследствие дружество Nidera изнася зърнените продукти в трети държави, като прилага нулева ставка по ДДС.
            
         
               7.
            
            
               На 12 август 2008 г. дружество Nidera се регистрира като задължено по ДДС лице в Литва и с декларацията по ДДС за периода от 12 до 31 август 2008 г. иска възстановяване на ДДС, платен по сделки, осъществени през февруари и май 2008 г. С решение от 19 март 2009 г. литовските данъчни органи обаче му отказват възстановяване с твърдението, че след като дружество Nidera не е било регистрирано като задължено по ДДС лице към момента на извършване на сделките, то няма право на възстановяване на платения данък.
            
         
               8.
            
            
               Дружество Nidera започва съдебно производство по този въпрос, в рамките на което Съдът се произнася по преюдициално запитване (
                     3
                  ). В резултат от това съдебно решение на 22 декември 2010 г. на дружество Nidera е възстановен ДДС в размер на 11743259 LTL, тоест в размера на платения от него данък. Впоследствие дружество Nidera иска изплащането на лихви за забава при възстановяването на ДДС. Данъчните органи му изплащат лихви в размер на 214902,27 LTL (около 60000 EUR) за периода от датата на постановяване на решението на Съда до датата на възстановяване на данъка. Жалбата на дружество Nidera против това решение до висшестоящия данъчен орган е отхвърлена.
            
         
               9.
            
            
               Дружество Nidera подава жалба до Vilniaus apygardos administracinis teismas (Окръжен административен съд Вилнюс, Литва), с която иска това решение да бъде отменено и административните органи да бъдат осъдени да му изплатят лихви в размер на 3864706,66 LTL (около 1100000 EUR) за периода от 21 ноември 2008 г., тоест датата на започване на контролното данъчно производство, до датата на възстановяване на ДДС. Посочената юрисдикция уважава частично жалбата на дружество Nidera, като присъжда лихви за периода след 17 февруари 2009 г. Данъчният орган обжалва съдебното решение по въззивен ред пред Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд, Литва), който е запитваща юрисдикция по настоящото дело.
            
         
               10.
            
            
               Запитващата юрисдикция изпитва съмнения дали има право да ограничи размера на лихвите за забава при възстановяване на недължимо платен ДДС с оглед на значителния им размер спрямо главницата и действително понесените от данъчнозадълженото лице загуби. При тези условия Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
               „Трябва ли член 183 от Директива [2006/112] във връзка с принципа на данъчен неутралитет да се тълкува в смисъл, че не допуска намаляване на лихвата, която обикновено се дължи съгласно националното право за надвзет ДДС (разлика), който не е бил възстановен (прихванат) в срок, като за това намаляване се вземат предвид обстоятелства, които не произтичат от действията на самото данъчнозадължено лице, като връзката между лихвата и размера на невъзстановения в срок надвзет данък, периода, през който надвзетият данък не е бил възстановен, и причините за това, както и действително претърпените от данъчнозадълженото лице загуби?“.
            
         
               11.
            
            
               Преюдициалното запитване постъпва в Съда на 12 юли 2016 г. Писмени становища представят: дружество Nidera, литовското и чешкото правителство, както и Европейската комисия. Представителите на дружество Nidera, на литовското правителство и на Комисията се явяват в заседанието на 8 юни 2017 г.
            
         
         Анализ
      
      
               12.
            
            
               С преюдициалното запитване по настоящото дело запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали член 183 от Директива 2006/112 във връзка с принципа на данъчен неутралитет трябва да се тълкува в смисъл, че допуска намаляване на размера на дължимите на данъчнозадълженото лице лихви поради забава при възстановяването на надвнесен ДДС спрямо размера на лихвите, на които то би имало право съгласно общите правила, но не поради причини, свързани с действията на това лице, а произтичащи от значителния размер на тези лихви спрямо главницата и спрямо действително понесените от данъчнозадълженото лице загуби.
            
         
         
            Задължение за възстановяване на надвнесения данък
         
      
      
               13.
            
            
               Най-напред следва да се напомни, че задължението на основание член 183 от Директива 2006/112 във връзка с принципа на данъчен неутралитет за възстановяване на надвнесен ДДС с лихви, в случай че възстановяването не е извършено в разумен срок, произтича от трайно установената практика на Съда (
                     4
                  ). Като начален момент за определяне на размера на лихвите следва при това положение поначало да се счита денят, в който е трябвало да се извърши възстановяването (
                     5
                  ). Срокът за възстановяване може да бъде отложен във времето поради необходимостта от осъществяване на контрол за установяване на правото на възстановяване на данъка, но в случай че продължителността на този контрол надхвърля необходимото за упражняването му време, на данъчнозадълженото лице се дължат и лихви (
                     6
                  ).
            
         
               14.
            
            
               Подобни правила, тоест задължение за възстановяване с лихви, намират приложение по отношение на такса, събрана в нарушение на правото на Съюза (
                     7
                  ). Следва да се приеме, че това се отнася и за данък, който — както по настоящото дело — всъщност е събран в съответствие с правото на Съюза, но отказът за чието възстановяване не е бил в съответствие с това право.
            
         
               15.
            
            
               Следователно приемам за безспорно, че на основание член 183 от Директива 2006/112 във връзка с принципа на данъчен неутралитет дружество Nidera има право на възстановяване на ДДС, предмет на главното производство, ведно с лихви, начислени от определения съгласно литовските разпоредби срок за възстановяване на този данък след приключване на данъчния контрол (
                     8
                  ). На 19 март 2009 г. обаче литовските данъчни органи постановяват неправилно и намиращо се в разрез с правото на Съюза решение, с което отказват възстановяване на данъка.
            
         
               16.
            
            
               Без да поставя под въпрос принципното съществуване на това право, запитващата юрисдикция все пак поставя въпроса дали при конкретните обстоятелства на главното производство, при които значителната продължителност на забавата при възстановяване на данъка води до възникване на право на данъчнозадълженото лице да получи относително високи спрямо главницата лихви, евентуално надвишаващи размера на действително понесените от него загуби в резултат от невъзстановяването на данъка, съществува възможност размерът на тези лихви да се ограничи със съдебно решение.
            
         
         
            Принципи на равностойност и ефективност
         
      
      
               17.
            
            
               В съответствие с принципа на процесуалната автономия законодателството на държавите членки определя правила за възстановяването на надвнесени или недължимо платени данъци, включително размера на евентуалните лихви. Тези правила обаче трябва да бъдат в съответствие с принципите на равностойност и ефективност (
                     9
                  ).
            
         
         Принцип на равностойност
      
      
               18.
            
            
               Принципът на равностойност изисква правилата относно възстановяването, на което данъчнозадълженото лице има право на основание на правото на Съюза, да не бъдат по-неблагоприятни от тези, които уреждат подобни права, произтичащи от вътрешноправната уредба.
            
         
               19.
            
            
               От литовските правни норми, цитирани в преюдициалното запитване, според мен не произтичат еднозначно правомощия за съдилищата да намаляват размера на лихвите, изплащани на данъчнозадължени лица за забава при възстановяване на данък спрямо размера на тези лихви, произтичащ от правните норми. Определението на запитващата юрисдикция също не съдържа информация относно съдебната практика на литовските съдилища по този въпрос. Следователно е трудно да се прецени дали намаляването на лихвите в случай на възстановяване на данък на основание на правото на Съюза би съставлявало по-неблагоприятно третиране отколкото в случай на възстановяване на данъци, извършено на основание на националната правна уредба.
            
         
               20.
            
            
               Поради това в крайна сметка въпросът относно зачитането на принципа на равностойност ще се преценява от запитващата юрисдикция. Считам обаче, че ако в литовското право липсват еднозначни разпоредби, оправомощаващи съдилищата да намаляват лихвите, и ако няма и установена съдебна практика, която да утвърждава подобни действия на съдилищата при възстановяването на данъци, извършвано на основание на националната правна уредба, намаляването на лихвите, дължими при възстановяване на данък на основание на правото на Съюза, особено ако би имало характера на прецедент, би било в разрез с принципа на равностойност. Ако запитващата юрисдикция установи, че в действителност това е така, дори това би било достатъчно според мен на преюдициалния въпрос да се отговори утвърдително.
            
         
         Принцип на ефективност
      
      
               21.
            
            
               На свой ред принципът на ефективност изисква установените в националната правна уредба правила за правна защита да не правят практически невъзможно или изключително трудно упражняването на правата, предоставени от правото на Съюза. Отговорът на въпроса относно възможността за намаляване на лихвите, дължими на данъчнозадълженото лице за забава при възстановяване на надвнесен данък, с оглед на принципа на ефективност изисква по-обширен анализ.
            
         
               22.
            
            
               Видно от цитираната по-горе съдебна практика, на основание на член 183 от Директива 2006/112 данъчнозадълженото по ДДС лице има право на възстановяване на платения данък в случаите, когато размерът на този данък надвишава сумата, която данъчнозадълженото лице има право да приспадне. Това произтича от структурата на ДДС, чиято тежест следва да се носи при потребяването на стоки или услуги и който следва да не се отразява на икономическите субекти. От тази структура следва принципът на неутралитет на ДДС за данъчнозадължените лица.
            
         
               23.
            
            
               Възстановяването на данъка трябва да се направи в разумен срок, определен във вътрешноправните разпоредби на държавите членки. Неспазването на разумния срок за възстановяване трябва да бъде обвързано с поправянето на претърпените от това вреди на данъчнозадълженото лице, така че за него да няма никакъв финансов риск, свързан с възстановяването (
                     10
                  ).
            
         
               24.
            
            
               Загубите, които данъчнозадълженото лице може да претърпи от забава при възстановяването на данъка, могат да са най-различни. Преди всичко те произтичат от невъзможността да разполага с паричните средства, които при нормални обстоятелства, тоест в случай на получено възстановяване в срок, биха били на негово разположение, но остават „замразени“ по сметката на данъчния орган.
            
         
               25.
            
            
               Този вид загуби не се поддават лесно на прецизно изчисляване, тъй като се изразяват най-вече в пропуснати ползи (lucrum cessans), които данъчнозадълженото лице би получило, инвестирайки паричните средства в рамките на своята дейност или във финансови инструменти. Следователно в случая възникват типични трудности, свързани с изчисляването на бъдещи несигурни и небезусловни приходи.
            
         
               26.
            
            
               Поради това общоприетата форма за обезщетяване на този вид загуби е изплащането на лихви, които представляват форма на фиксирано обезщетение. Тази форма на обезщетение позволява на кредитора (в случая на данъчнозадълженото лице) да получи справедливо обезщетение, без да се налага да прибягва до доста трудното доказване на размера на действителните загуби, а от друга страна, не изправя длъжника пред необходимостта да заплаща суми в непредвидим, евентуално доста висок размер.
            
         
               27.
            
            
               Лихвите за забава изпълняват и допълнителна роля, тъй като представляват санкция, имаща за цел да подтикне длъжника да заплати дължимата на кредитора сума в срок, защото в противен случай тази сума ще бъде увеличена с лихви. Считам обаче, че в случая, когато длъжник е държавата, а кредитор данъчнозадълженото лице, диспропорцията във финансовите възможности на страните води до това, че обезщетителната функция на лихвите изпълнява най-съществена роля. Докато за бюджета на държавата отделното вземане спрямо конкретно данъчнозадължено лице представлява незначителна величина, то в бюджета на това лице същото представлява особено съществена позиция, която понякога може дори да предопредели неговата платежоспособност.
            
         
               28.
            
            
               Лихвите за забава обикновено се определят в зависимост от средните разходи за получаване на парични средства на банковия пазар. Обезщетението във вид на лихви следователно се отличава с допълнителното предимство, че позволява на кредитора да получи необходимите му средства чрез банков заем с гаранцията, че ще получи под формата на лихви за забава сума, съответстваща приблизително на разходите по този заем.
            
         
               29.
            
            
               Размерът на лихвите за забава обикновено се определя във вътрешноправната уредба на държавите членки. От гледна точка на правото на Съюза, ако техният размер не бъде определен на очевидно твърде ниско ниво, което би било в противоречие с принципа на ефективност, държавите членки в рамките на процесуалната си автономия определят свободно действащия във вътрешноправната им уредба размер на лихвите. Така определеният размер на лихвите позволява както на кредиторите, така и на длъжниците да предвидят точно размера на своите бъдещи финансови права и съответно задължения. Следователно той е гаранция за правна сигурност.
            
         
               30.
            
            
               Ето защо, след като от член 183 от Директива 2006/112 във връзка с принципа на данъчен неутралитет следва правото на данъчнозадълженото лице да получи в разумен срок възстановяване на надвнесения данък, а в случай на неспазване на този разумен срок, и право на обезщетение за претърпените във връзка със забавата при възстановяване на данъка загуби, според мен това означава, че е налице право на лихви за забава при възстановяване на данъка в пълния размер, определен съгласно вътрешноправната уредба на съответната държава членка. Поради това ограничаването на правото на лихви трябва да се счита за противоречащо на принципа на ефективност, тъй като от него следва, че упражняването на произтичащо от правото на Съюза субективно право, изразяващо се в право на обезщетение за претърпяна в резултат от забава при възстановяване на данък загуба, ще стане невъзможно или най-малко изключително трудно. Освен това подобно ограничение ще бъде и в противоречие с принципа на правна сигурност и защита на оправданите правни очаквания, тъй като данъчнозадълженото лице, явяващо се в случая кредитор на данъчните органи, има право да очаква лихви в пълния предвиден в правната уредба размер. Ограничаването на правото на лихви в пълен размер би било възможно единствено в особени случаи, когато забавата при възстановяване на данъка би се дължала на причини, за които отговаря данъчнозадълженото лице. Случаят по настоящото дело обаче не е такъв.
            
         
               31.
            
            
               Според мен следва да се приеме, че представлява ограничение, което е в противоречие с принципа на ефективност, и възможността съдът да намали размера на дължимите на данъчнозадълженото лице лихви, когато е налице значителна забава при възстановяване на данъка, но не по вина на данъчнозадълженото лице, от която за него възниква право на особено високи спрямо размера на главницата лихви, надвишаващи евентуално действителната претърпяна от него вреда от забавата при възстановяване на данъка.
            
         
               32.
            
            
               Това е така, тъй като подобно намаляване на размера на дължимите лихви неизбежно би било свързано с необходимостта данъчнозадълженото лице да доказва размера на тази действителна вреда (
                     11
                  ). Както вече посочих обаче, доказването на тези факти е особено трудно, тъй като става дума за загуби под формата на неполучени приходи, които по естеството си трудно се поддават на еднозначно количествено изразяване и доказване. Необходимостта от провеждане на подобно доказване следователно би направила изключително трудно, а в редица случаи просто невъзможно, упражняването на правото на данъчнозадълженото лице да получи възстановяване на данъка заедно с обезщетение за евентуалната забава при извършването му. Трудностите, свързани с подобен начин на получаване на обезщетение за тази забава, се забелязват най-ясно при сравнението му с действително простия механизъм на изплащане на лихви за забава в предварително определен размер.
            
         
               33.
            
            
               Действително, както отбелязва запитващата юрисдикция, в някои случаи размерът на лихвите може да надвишава действително претърпените от данъчнозадълженото лице вреди. Това обаче е нормално явление, свързано с прилагането на обезщетение с фиксиран размер, което поначало отразява с приближение статистически вероятна загуба, каквато данъчнозадълженото лице би могло да понесе, а не действително претърпяна загуба. Обезщетението във формата на лихви може в конкретни случаи да бъде по-високо или по-ниско от действителните загуби, но според мен това не обосновава необходимостта да се направи отказ от неговото прилагане.
            
         
               34.
            
            
               В отделни случаи, например когато забавата за плащане на задължение води до несъстоятелност на кредитора, той (или неговите правоприемници) може да получи по-високо от размера на лихвите за забава обезщетение. Това важи и за отношенията между държавата и данъчнозадължените лица. Това решение обаче зависи единствено от волята на кредитора. Възможността за получаване на обезщетение, надвишаващо размера на лихвите, обаче не освобождава кредитора от гаранцията, която представляват лихвите.
            
         
               35.
            
            
               Подобно е положението при съотношението между размера на лихвите и главницата. Размерът на лихвите е производен от размера на главницата и продължителността на забавата при възстановяване на данъка. Ако тя е била особено голяма, размерът на лихвите може да се доближи до размера на главницата и дори да го превиши. Това отразява единствено голямата продължителност на забавата. В основата на института на лихвата е положението, че ако кредиторът е разполагал през целия период на забавата при изплащане на вземането с дължимите му парични средства, би могъл да получи от тях доход, чийто общ съвкупен размер би зависел от периода от време, а също така би могъл да се изравни с размера на първоначално инвестираната сума или да я надвиши. Получаването от него на подобна сума като лихви следователно изобщо не съставлява никакво неоснователно обогатяване, а само обезщетение за липсата на възможност за получаване на доходи, дължаща се на забавата при възстановяване на главницата.
            
         
               36.
            
            
               Накрая, следва да се напомни, че държавите членки определят в рамките на процесуалната си автономия размера на лихвите за забава, включително при възстановяване на надвнесен данък. Следователно, ако държавата счита, че размерът на лихвите, определени във вътрешноправната уредба, надвишава справедливото обезщетение за вредите, причинени от тази забава, тя може да го намали по законодателен път. Докато обаче подобно законодателно намаляване настъпи, данъчнозадължените лица, които извеждат своето субективно право на възстановяване на данъка от правната уредба на Съюза, имат право да получават лихви в пълния размер съгласно действащите разпоредби.
            
         
         
            Съображения относно доводите на литовското правителство
         
      
      
               37.
            
            
               В становището си по настоящото дело литовското правителство изтъква и довода, че предвидените в литовската правна уредба лихви за забава при възстановяване на надвнесен данък не представляват обезщетение за претърпените от данъчнозадълженото лице вреди поради забава при възстановяване на данъка, а имат единствено характера на санкция и целта им е да подтикнат данъчните органи да изпълнят във възможно най-кратък срок задължението си за възстановяване на данъка. Литовското правителство се позовава на факта, че тези лихви са определени в същия размер като наказателните лихви за забава при плащане на данък от данъчнозадължени лица, който превишава двукратния размер на лихвите за забава в частноправните отношения. Поради това според литовското правителство размерът на лихвите с обезщетителен характер би трябвало да се определи само от запитващата юрисдикция в главното производство.
            
         
               38.
            
            
               Тези доводи според мен са неубедителни на няколко основания.
            
         
               39.
            
            
               Първо, нито в преюдициалното запитване, нито в становищата на страните се съдържа каквато и да било информация, от която да е видно, че съществува практика за подобно определяне на размера на обезщетителните лихви от съда вместо размера на лихвите, предвиден в литовската правна уредба за случаите на забава при възстановяване на данък. В заседанието представителят на литовското правителство потвърди също, че според него настоящото дело е с характера на прецедент. С оглед на това следва да се приеме, че в други случаи, включително когато възстановяването на данъка се извършва изключително на основание на националната правна уредба, данъчнозадължените лица получават лихви в предвидения съгласно правната уредба размер. Поради това прилагането по настоящото дело на теорията, представена от литовското правителство, би довело до по-неблагоприятно третиране на произтичащи от правото на Съюза вземания, което би било в противоречие с принципа на равностойност и с оглед само на това би било недопустимо (
                     12
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Второ, доколкото лихвите за забава, както вече отбелязах (
                     13
                  ), обикновено изпълняват както обезщетителна функция, така и санкционна функция, в отношенията на държавата с данъчнозадължените лица тези две функции имат различно значение. Действително, когато данъчнозадълженото лице е в ролята на длъжник, санкционната функция на лихвите има по-голямо значение, тъй като загубите за държавния бюджет поради неплащане на данъци от отделно данъчнозадължено лице са относително малки. По-различно е обаче в обратния случай, когато държавата е длъжник на данъчнозадълженото лице по задължението за възстановяване на данъка. В такъв случай ефективността на санкционната функция на лихвите най-често е относително ограничена, докато на преден план излиза обезщетителната им функция, тъй като претърпените от данъчнозадълженото лице загуби поради забава при възстановяване на данъка могат евентуално да бъдат доста съществени с оглед на финансовите му ресурси като цяло. Следователно не мога да се съглася с твърдението на литовското правителство, че дължимите от държавата на данъчнозадълженото лице лихви за забава при възстановяване на надвнесен данък изпълняват същата функция, изключително или най-вече санкционна, както лихвите за забава при плащането на данък от данъчнозадълженото лице. Обстоятелството, че тези лихви се определят в същия размер, е технически избор на литовския законодател.
            
         
               41.
            
            
               Трето, представената от литовското правителство теза би означавала, че литовската правна уредба по същество не определя общ размер на дължимите на данъчнозадълженото лице лихви за забава при възстановяване на данък. В случаите, когато такова възстановяване настъпва на основание на правото на Съюза обаче, това би било в противоречие с цитираната по-горе (
                     14
                  ) съдебна практика и с принципа на ефективност. Правото на възстановяване на данъка с лихви за забава не означава единствено право да се очаква евентуалното получаване на лихви в размер, който съдът пожелае да определи в хода на производството, а право да се получат лихви с предварително известен размер, определен поначало в правните норми. Изглежда литовското правителство надценява свободата на преценка, с която държавите членки разполагат при определяне на правилата за възстановяване на надвнесен ДДС. Макар член 183, първа алинея от Директива 2006/112 да предвижда, че държавите членки определят условията, при които извършват възстановяването на надвнесения ДДС, начинът на определяне на тези условия трябва да отговаря на определени минимални критерии за предвидимост и правна сигурност. Същото важи за определянето на размера на лихвите, на които данъчнозадълженото лице има право в случай на забава при възстановяване на данъка, тъй като правото на лихви за забава е част от правото на възстановяване на надвнесен данък. Определянето на условията за възстановяване, включително на размера на лихвите, следователно не може да се прави ad hoc, както би желало литовското правителство, посредством съдебни решения по отделни дела на конкретни данъчнозадължени лица. Според мен подобен механизъм би бил в противоречие с принципа на ефективност, тъй като необходими елементи от ефективното упражняване на произтичащи от правната уредба на Съюза права са сигурността относно техния обхват и защитата на оправданите правни очаквания в тази насока.
            
         
               42.
            
            
               Накрая, литовското правителство допуска, че лихвите за забава при възстановяване на данък, предвидени в литовската правна уредба, биха могли да бъдат намалени чрез ограничаването им до един от компонентите, образуващи лихвения процент, тоест до средния размер на лихвения процент по държавни облигации.
            
         
               43.
            
            
               Извън проблема с вероятното несъответствие на това разрешение с принципа на равностойност обаче, обикновено лихвеният процент по държавните облигации, считани за особено сигурен финансов инструмент, е много нисък и значително по-нисък от този по кредитите на банковия пазар. Следователно лихвите за забава при възстановяване на данък в размер, ограничен до лихвения процент по държавни облигации, според мен няма да изпълняват обезщетителна функция, тъй като не биха позволили дори покриване на разходите за набавяне на липсващите финансови средства на банковия пазар. Подобни лихви не биха изпълнявали следователно ролята на обезщетение за вредата, претърпяна от данъчнозадълженото лице поради забава при възстановяването на данъка, и биха му прехвърлили частично финансовия риск, свързан с подобна забава. Следователно определянето на толкова ниски по размер лихви би било в противоречие с принципа на ефективност.
            
         
         
            Извод
         
      
      
               44.
            
            
               В обобщение, считам, че член 183 от Директива 2006/112 във връзка с принципа на данъчен неутралитет и с оглед на принципите на равностойност и ефективност изисква при неспазване от данъчните органи на предвидения в националната правна уредба разумен срок за възстановяване на надвнесен ДДС данъчнозадълженото лице да получи възстановяване на този данък ведно с лихвите в пълния размер, предвиден в действащата национална правна уредба, ако забавата при възстановяването на данъка не се дължи на действия на данъчнозадълженото лице.
            
         
         Заключение
      
      
               45.
            
            
               С оглед на изложеното предлагам на Съда да отговори по следния начин на преюдициалното запитване, отправено от Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд, Литва):
               „Член 183 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с принципа на данъчен неутралитет следва да се тълкува в смисъл, че не допуска понижаване на размера на лихвите, дължими на данъчнозадължено лице за забава при възстановяване на надвнесен ДДС поради съображения без връзка с действията на това лице, спрямо размера, на който то би имало право съгласно общите правила“.
            
         (
            1
         )	Език на оригиналния текст: полски.
      (
            2
         )	ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7.
      (
            3
         )	Решение от 21 октомври 2010, Nidera Handelscompagnie (C‑385/09, EU:C:2010:627).
      (
            4
         )	Вж. последно решение от 6 юли 2017 г., Glencore Agriculture Hungary (C‑254/16, EU:C:2017:522, т. 18–22 и цитираната съдебна практика).
      (
            5
         )	Пак там, т. 23.
      (
            6
         )	Пак там, т. 24.
      (
            7
         )	Вж. последно решение от 30 юни 2016 г., Toma i Biroul Executorului Judecătoresc Horațiu-Vasile Cruduleci (C‑205/15, EU:C:2016:499, т. 32 и цитираната съдебна практика).
      (
            8
         )	Въпросът относно датата, от която следва да се начисляват спорните в главното производство лихви, не е предмет на преюдициалното запитване. Само напомням, че първоинстанционният съд в главното производство приема, че лихви следва да се начисляват от 17 февруари 2009 г. Трябва обаче да се подчертае, че противно на твърденията на литовските данъчни органи, невъзстановяването на спорния данък е в разрез с правото на Съюза от самото начало, а не едва от датата на решение на Съда от 21 октомври 2010 г., Nidera Handelscompagnie (C‑385/09, EU:C:2010:627). Това е така, тъй като решенията на Съда по преюдициални запитвания са декларативни и определят тълкуването на нормите от правото на Съюза, както те трябва да бъдат прилагани от момента на влизането им в сила (вж. по-специално решения от 27 март 1980 г., Denkavit italiana, 61/79, EU:C:1980:100, т. 16, от 19 октомври 1995 г., Richardson, C‑137/94, EU:C:1995:342, т. 33 и от 14 април 2015 г., Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, т. 53). В изключителни случаи действително е възможно последиците на съдебното решение да бъдат ограничени във времето (вж. решение от 14 април 2015 г., Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, т. 54), но Съдът не е направил това в решение от 21 октомври 2010 г., Nidera Handelscompagnie (C‑385/09, EU:C:2010:627).
      (
            9
         )	Вж. последно решение от 30 юни 2016 г., Toma i Biroul Executorului Judecătoresc Horațiu-Vasile Cruduleci (C‑205/15, EU:C:2016:499, т. 34 и цитираната съдебна практика).
      (
            10
         )	Вж. решение от 6 юли 2017 г., Glencore Agriculture Hungary (C‑254/16, EU:C:2017:522, т. 20 и 22 и цитираната съдебна практика).
      (
            11
         )	Напомням, че в литовското право липсват прецизни разпоредби, съдържащи правила за подобно намаляване на лихвите от съда, а би било трудно да се приеме, че съдът би ги намалил напълно произволно, без да вземе предвид претърпените от данъчнозадълженото лице действителни загуби.
      (
            12
         )	Вж. точка 20 по-горе.
      (
            13
         )	Вж. точка 27 по-горе.
      (
            14
         )	Вж. точки 13 и 14 по-горе.