CELEX: 32011D0282
Language: lt
Date: 1294790400000
Title: 2011/282/ES: 2011 m. sausio 12 d. Komisijos sprendimas dėl Ispanijos įgyvendintos finansinės prestižo vertės amortizacijos mokesčių tikslais įsigyjant užsienio bendrovės akcijų Nr. C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) (pranešta dokumentu Nr. C(2010) 9566)  Tekstas svarbus EEE

21.5.2011   
            
            
               LT
            
            
               Europos Sąjungos oficialusis leidinys
            
            
               L 135/1
            
         KOMISIJOS SPRENDIMAS
   2011 m. sausio 12 d.
   dėl Ispanijos įgyvendintos finansinės prestižo vertės amortizacijos mokesčių tikslais įsigyjant užsienio bendrovės akcijų Nr. C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07)
   (pranešta dokumentu Nr. C(2010) 9566)
   (Tekstas autentiškas tik ispanų kalba)
   (Tekstas svarbus EEE)
   (2011/282/ES)
   EUROPOS KOMISIJA,
   atsižvelgdama į Sutartį dėl Europos Sąjungos veikimo, ypač į jos 108 straipsnio 2 dalies pirmąją pastraipą,
   atsižvelgdama į Europos ekonominės erdvės susitarimą, ypač į jo 62 straipsnio 1 dalies a punktą,
   pakvietusi suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas pagal minėtas nuostatas (1) ir atsižvelgdama į tas pastabas,
   kadangi:
   I.   PROCEDŪRA
   
   
               (1)
            
            
               Komisijai adresuotuose klausimuose raštu (Nr. E-4431/05, E-4772/05 ir E-5800/06) keli Europos Parlamento nariai nurodė, kad Ispanija patvirtino specialią schemą, kuria pagal Ispanijos pelno mokesčio įstatymo (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (2), toliau – TRLIS) 12 straipsnio 5 dalį Ispanijos bendrovėms, kurios įsigijo dideles užsienio bendrovių akcijų dalis, tariamai buvo teikiama nesąžininga mokesčių paskata.
            
         
               (2)
            
            
               Europos Parlamento narys Davidas Martinas klausime raštu Nr. P-5509/06 pasiskundė Komisijai dėl Ispanijos energijos gamintojos „Iberdrola“ pasiūlymo priešišku būdu perimti Jungtinės Karalystės energijos generavimo ir paskirstymo bendrovę „Scottish Power Ltd.“ perkant jos akcijas. Pasak D. Martino, „Iberdrola“ nesąžiningai pasinaudojo valstybės pagalba – mokesčių paskata akcijoms įsigyti. D. Martinas paprašė Komisijos ištirti visus konkurencijos klausimus, susijusius su įsigijimu, apie kurį Komisijai pranešta 2007 m. sausio 12 d., kad Komisija jį patikrintų pagal 2004 m. sausio 20 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 139/2004 (3) dėl koncentracijų tarp įmonių kontrolės (toliau – Susijungimų reglamentas) 4 straipsnį. 2007 m. kovo 26 d. sprendimu (byla Nr. COMP/M.4517 - „Iberdrola“/„ScottishPower“, SG-Greffe (2007) D/20169) (4) Komisija nusprendė neprieštarauti operacijai, apie kurią pranešta, ir paskelbti ją suderinama su vidaus rinka pagal Susijungimų reglamento 6 straipsnio 1 dalies b punktą.
            
         
               (3)
            
            
               2007 m. sausio 15 d. ir kovo 26 d. raštais Komisija paprašė Ispanijos valdžios institucijų pateikti informaciją, kad galėtų įvertinti TRLIS 12 straipsnio 5 dalies taikymo sritį ir poveikį ir taip nustatyti, ar ją galima klasifikuoti kaip valstybės pagalbą ir ar ji yra suderinama su vidaus rinka.
            
         
               (4)
            
            
               2007 m. vasario 16 d. ir birželio 4 d. raštais Ispanijos valdžios institucijos atsakė į tuos prašymus.
            
         
               (5)
            
            
               2007 m. rugpjūčio 28 d. faksograma Komisija gavo skundą iš privataus veiklos vykdytojo, teigiančio, kad pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sukurta schema tariamai yra valstybės pagalba ir yra nesuderinama su vidaus rinka. Skundą pateikęs veiklos vykdytojas prašė neatskleisti jo tapatybės.
            
         
               (6)
            
            
               2007 m. spalio 10 d. sprendimu (toliau – sprendimas pradėti procedūrą) Komisija pradėjo oficialią tyrimo procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje (ankstesnio EB sutarties 88 straipsnio 2 dalyje) dėl finansinės prestižo vertės amortizacijos mokesčių tikslais, nustatytos TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje, nes atrodė, kad ji atitinka visas sąlygas, kad būtų laikoma valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Komisija informavo Ispaniją, kad nusprendė pradėti procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje. Sprendimas pradėti procedūrą paskelbtas Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje
                   (5). Komisija jame pakvietė suinteresuotąsias šalis pateikti pastabas.
            
         
               (7)
            
            
               2007 m. gruodžio 5 d. raštu Komisija iš Ispanijos gavo pastabų dėl sprendimo pradėti procedūrą.
            
         
               (8)
            
            
               2008 m. sausio 18 d. – birželio 16 d. Komisija gavo pastabų dėl sprendimo pradėti procedūrą iš 32 trečiųjų šalių. Trečiosios šalys neprašė likti neįvardytos, taigi jos išvardytos šio sprendimo I priede.
            
         
               (9)
            
            
               2008 m. balandžio 9 d., gegužės 15bei 22 d. ir 2009 m. kovo 27 d. raštais Komisija pirmiau minėtas pastabas persiuntė Ispanijos valdžios institucijoms, kad šios galėtų į jas atsakyti. 2008 m. birželio 30 d. ir 2009 m. balandžio 22 d. raštais Ispanijos valdžios institucijos pateikė savo atsakymus į trečiųjų šalių pastabas.
            
         
               (10)
            
            
               2008 m. vasario 18 d., 2009 m. gegužės 12 d. ir birželio 8 d. įvyko techniniai Ispanijos valdžios institucijų ir Komisijos atstovų susitikimai, per kuriuos be kitų dalykų siekta išsiaiškinti tam tikrus minėtos schemos taikymo aspektus ir tai, kaip aiškinami šio atvejo analizei aktualūs Ispanijos teisės aktai.
            
         
               (11)
            
            
               2008 m. balandžio 7 d. surengtas Komisijos atstovų susitikimas su „Banco de Santander S.A.“; 2008 m. balandžio 16 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su teisės paslaugų firma „J & A Garrigues S.L.“, atstovavusia įvairioms suinteresuotosioms trečiosioms šalims; 2008 m. liepos 2 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su „Altadis S.A.“; 2009 m. vasario 12 d. įvyko Komisijos atstovų susitikimas su „Telefónica S.A“.
            
         
               (12)
            
            
               2008 m. liepos 14 d. Ispanijos valdžios institucijos pateikė papildomos informacijos apie ginčijamą priemonę, visų pirma duomenų, paimtų iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, iš kurių susidarė bendras įspūdis apie mokesčių mokėtojus, kurie iš ginčijamos priemonės turėjo naudos.
            
         
               (13)
            
            
               2009 m. birželio 16 d. e. laišku Ispanijos valdžios institucijos pateikė papildomos informacijos ir nurodė, kad Ispanijos bendrovėms vis tiek dar buvo nemažai kliūčių tarpvalstybiniams susijungimams Europos Sąjungoje.
            
         
               (14)
            
            
               2009 m. spalio 28 d. Komisija priėmė neigiamą sprendimą (6) dėl pagalbos, skirtos naudos gavėjams remiantis ginčijamais teisės aktais, šiems sudarant įsigijimo sandorius ES viduje, išieškojimo (toliau – ankstesnis sprendimas). Kaip nurodyta to sprendimo 119 dalyje, Komisija toliau vykdė procedūrą dėl įsigijimų už ES ribų, pradėtą sprendimu pradėti procedūrą, nes Ispanijos valdžios institucijos įsipareigojo pateikti naujų duomenų apie kliūtis tarpvalstybiniams susijungimams už ES ribų.
            
         
               (15)
            
            
               2009 m. lapkričio 12, 16 ir 20 d. Ispanijos valdžios institucijos pateikė suvestinę informaciją apie tiesiogines Ispanijos bendrovių investicijas ne ES šalyse.
            
         
               (16)
            
            
               2009 m. gruodžio 16 d. Komisija Ispanijos valdžios institucijoms nusiuntė prašymą pateikti informaciją apie sandorius ne ES šalyse, nes manė, kad ji svarbi tam, kad būtų galima įvertinti schemos valstybės pagalbos aspektus, remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateikta informacija.
            
         
               (17)
            
            
               2010 m. sausio 3 d. raštu Ispanijos valdžios institucijos pateikė išsamią informaciją apie 15 ne ES šalių, kuriose sutelkta didžioji dauguma (apie 70 %) Ispanijos tiesioginių užsienio investicijų. Tiksliau tariant Ispanijos valdžios institucijos pateikė dvi teisės paslaugų firmos „Garrigues“ ir KPMG parengtas ataskaitas, kuriose pateikta tariamų fiskalinių ir teisinių kliūčių tose trečiosiose šalyse analizė.
            
         
               (18)
            
            
               2010 m. sausio 27 d. raštu Komisija gavo bendrovės „Banesto“, „Santander Group“ narės, pastabas.
            
         
               (19)
            
            
               2010 m. kovo 3 d. e. laišku Ispanija atsakė į techninius klausimus, kurie jai buvo pateikti 2010 m. vasario 26 d.
            
         
               (20)
            
            
               2010 m. liepos 9 d. raštu Komisija gavo „Banco Satander“ pastabas.
            
         
               (21)
            
            
               2010 m. lapkričio 25 d. raštu Komisija gavo „Telefónica“ pastabas.
            
         
               (22)
            
            
               2009 m. lapkričio 27 d., birželio 16 ir 29 d. surengti Komisijos ir Ispanijos valdžios institucijų techniniai susitikimai.
            
         II.   IŠSAMUS GINČIJAMOS PRIEMONĖS APIBŪDINIMAS
   
   
               (23)
            
            
               Pagal nagrinėjamą priemonę numatoma finansinės prestižo vertės, kuri susidaro įsigyjant didelę tikslinės užsienio bendrovės akcijų dalį, amortizacija mokesčių tikslais.
            
         
               (24)
            
            
               Priemonė reglamentuojama TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi (toliau – ginčijama priemonė). Tiksliau, 2001 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 24/2001 2 straipsnio 5 dalimi iš dalies pakeistas Ispanijos pelno mokesčio įstatymas Nr. 43/1995, į jį įtraukiant 12 straipsnio 5 dalį. 2004 m. kovo 5 d. Karališkajame dekrete Nr. 4/2004 pateikta konsoliduota Ispanijos pelno mokesčio įstatymo redakcija.
            
         
               (25)
            
            
               Komisija žino, kad nuo sprendimo pradėti procedūrą priėmimo dienos Ispanijos teisės aktas buvo keičiamas (7). Nepaisant to, Komisija mano, kad naujausi pakeitimai negali panaikinti arba pakeisti sprendime pradėti procedūrą išreikštų abejonių. Siekdama nuoseklumo Komisija šiame sprendime laikysis sprendime pradėti procedūrą naudotos Ispanijos teisės aktų numeracijos, nors ji ir galėjo pasikeisti. Kiekviena nauja teisinė nuostata bus aiškiai įvardyta kaip tokia.
            
         
               (26)
            
            
               2002 m. sausio 1 d. įsigaliojo TRLIS 12 straipsnio „Vertės koregavimas: turto vertės praradimas“ 5 dalis. Joje iš esmės teigiama, kad Ispanijoje apmokestinama bendrovė gali išskaityti finansinę prestižo vertę, kuri susidarė įsigijus ne mažiau kaip 5 % užsienio bendrovės akcijų, iš savo apmokestinamųjų pajamų kasmet lygiomis dalimis ne trumpiau kaip dvidešimt metų po įsigijimo.
            
         
               (27)
            
            
               Prestižo vertė suprantama kaip labai gerbiamo verslo pavadinimo vertė, geri ryšiai su klientais, darbuotojų įgūdžiai ir kiti tokie veiksniai, kurie, kaip tikimasi, ateityje suteiks galimybę gauti didesnes negu akivaizdžios pajamas. Pagal Ispanijos apskaitos principus (8) kaina, mokama įsigyjant verslą, viršijanti verslo turto rinkos vertę, vadinama „prestižo verte“ ir turėtų būti įtraukiama į apskaitą kaip atskiras nematerialusis turtas iškart, kai tik įsigyjančioji bendrovė perima įsigytosios bendrovės (9) kontrolę.
            
         
               (28)
            
            
               Pagal Ispanijos mokesčių principus, išskyrus ginčijamą priemonę, prestižo vertė gali būti amortizuojama tik sujungus verslą, t. y. įsigijus ar suteikus nepriklausomą verslą sudarantį turtą arba įvykdžius susijungimo arba atsiskyrimo operaciją.
            
         
               (29)
            
            
               „Finansinė prestižo vertė“, kaip ji suprantama Ispanijos mokesčių sistemoje, yra prestižo vertė, kuri būtų įtraukta į apskaitą, jei investuojančioji bendrovė ir tikslinė bendrovė susijungtų. Todėl finansinės prestižo vertės sąvoka, vartojama pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, į akcijų įsigijimo sritį įtraukiama sąvoka, kuri paprastai vartojama turto perleidimo arba verslo jungimo sandoriuose. Pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį finansinė prestižo vertė apskaičiuojama iš akcijų įsigijimo kainos atėmus materialiojo ir nematerialiojo įsigytos bendrovės turto rinkos vertę.
            
         
               (30)
            
            
               TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad finansinės prestižo vertės amortizacija galima, jei įvykdomi šie remiantis TRLIS 21 straipsniu nustatyti reikalavimai:
               
                           a)
                        
                        
                           Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei ne trumpiau kaip nepertraukiamą vienerių metų laikotarpį turi tiesiogiai arba netiesiogiai priklausyti bent 5 % užsienio bendrovės akcijų (10);
                        
                     
                           b)
                        
                        
                           užsienio bendrovė turi turėti prievolę mokėti mokestį, panašų į tą, kuris mokamas Ispanijoje. Tariama, kad ši sąlyga įvykdyta, jei šalis, kurios rezidentė yra tikslinė bendrovė, su Ispanija yra pasirašiusi dvigubo tarptautinio apmokestinimo ir mokesčių slėpimo išvengimo konvenciją (11), kurioje yra keitimosi informacija sąlyga;
                        
                     
                           c)
                        
                        
                           užsienio bendrovės pajamos turi būti gautos daugiausia iš užsienyje vykdomos verslo veiklos arba jos pajamas galima vertinti kaip tokias. Ši sąlyga yra įvykdyta, kai bent 85 % tikslinės bendrovės pajamų:
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       nėra įtrauktos į apmokestinamą bazę pagal Ispanijos tarptautinio mokesčių skaidrumo taisykles ir apmokestinamos kaip Ispanijoje gautas pelnas (12). Kad pajamos atitinka tuos reikalavimus, visų pirma laikoma tada, kai jos gaunamos iš šios veiklos:
                                       
                                                   —
                                                
                                                
                                                   didmeninės prekybos, kai prekės tiekiamos pirkėjams šalyje ar teritorijoje, kurios rezidentė yra tikslinė bendrovė, arba bet kurioje kitoje šalyje ar teritorijoje, išskyrus Ispaniją,
                                                
                                             
                                                   —
                                                
                                                
                                                   paslaugų, teikiamų klientams, kurie Ispanijoje neturi savo gyvenamosios vietos arba buveinės mokesčių mokėjimo tikslais,
                                                
                                             
                                                   —
                                                
                                                
                                                   finansinių paslaugų, teikiamų klientams, kurie Ispanijoje neturi savo gyvenamosios vietos arba buveinės mokesčių mokėjimo tikslais,
                                                
                                             
                                                   —
                                                
                                                
                                                   draudimo paslaugų, susijusių su rizika ne Ispanijoje;
                                                
                                             
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       yra dividendų pajamos, jei įvykdomos sąlygos dėl pajamų iš akcijų paketo pobūdžio, nustatyto 21 straipsnio 1 dalies a punkte, ir jei pajamos atitinka Ispanijos bendrovės tiesiogiai ar netiesiogiai valdomų akcijų paketo dydžio kriterijų (TRLIS 21 straipsnio 1 dalies c punkto 2 papunktis) (13).
                                    
                                 
                     
         
               (31)
            
            
               Be ginčijamos priemones, dar verta trumpai apibūdinti šias TRLIS nuostatas, kuriomis bus remiamasi šiame sprendime:
               
                           —
                        
                        
                           TRLIS 11 straipsnio 4 dalyje (14) (11 straipsnis „Vertės koregavimas: amortizacija“ yra TRLIS IV skyriuje, kuriame apibrėžiama mokesčių bazė) nustatyta, kad prestižo vertė, susidariusi dėl įsigijimo toliau išvardytomis sąlygomis, amortizuojama ne trumpiau kaip 20 metų: i) prestižo vertė susidaro iš įsigijimo pagal vertę; ii) pardavėjas yra nesusijęs su įsigyjančiąja bendrove. Šios nuostatos pakeitimuose, padarytuose 2007 m. liepos 4 d. Įstatymu Nr. 16/2007, po to, kai priimtas sprendimas pradėti procedūrą, taip pat paaiškinta, kad, jei ii) sąlyga neįvykdoma, sumokėta kaina, naudojama apskaičiuojant prestižo vertę, bus kaina, kurią už įsigytas akcijas atitinkama bendrovė sumokėjo nesusijusiam pardavėjui; be to, reikalaujama iii) sudaryti nedalijamą rezervą, kurio dydis būtų bent lygus pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį išskaitytai sumai,
                        
                     
                           —
                        
                        
                           TRLIS 12 straipsnio 3 dalyje, kuri yra TRLIS IV skyriuje, leidžiama išskaityti nacionalinių ir užsienio akcijų, kurios nekotiruojamos antrinėje rinkoje, nuvertėjimo dalį, kuri negali būti didesnė už skirtumą tarp teorinės apskaitinės vertės mokestinių metų pradžioje ir pabaigoje. Ginčijama priemonė gali būti taikoma kartu su šiuo TRLIS straipsniu (15),
                        
                     
                           —
                        
                        
                           TRLIS 89 straipsnio 3 dalis (89 straipsnis „Perleidžiančiojo subjekto ir įsigyjančiojo subjekto kapitalo akcijos“) yra VIII skyriaus VII antraštinėje dalyje „Speciali akcijų sujungimo, padalijimo, turto perleidimo ir mainų sistema ir Europos bendrovės arba Europos kooperatinės bendrovės buveinės vietos perkėlimas iš vienos Europos Sąjungos valstybės narės į kitą“. TRLIS 89 straipsnio 3 dalyje numatyta prestižo vertės, susidariusios dėl verslo restruktūrizavimo, amortizacija. Pagal šią nuostatą, tam, kad TRLIS 11 straipsnio 4 dalis būtų taikoma prestižo vertei, susidariusiai dėl verslo jungimo, turi būti įvykdytos toliau išvardytos sąlygos: i) prieš verslo jungimą turima bent 5 % tikslinės bendrovės akcijų; ii) turi būti įrodyta, kad prestižo vertė apmokestinta ir šį mokestį turėjo sumokėti pardavėjas; iii) pardavėjas yra nesusijęs su pirkėju. Jei iii) sąlyga neįvykdoma, išskaitoma suma turi atitikti negrįžtamą nematerialiojo turto nusidėvėjimą,
                        
                     
                           —
                        
                        
                           TRLIS 21 straipsnis „Atleidimas nuo mokesčių, siekiant išvengti tarptautinio dvigubo dividendų ir pajamų iš užsienio šaltinių, gautų perleidus vertybinius popierius, sudarančius subjektų, kurie nėra Ispanijos rezidentai, akcinį kapitalą, apmokestinimo“ yra TRLIS IV antraštinėje dalyje. 21 straipsnyje nustatytos sąlygos, kuriomis dividendai ir pajamos iš subjektų, kurie nėra Ispanijos rezidentai, atleidžiami nuo mokesčių, kai juos gauna bendrovė, kurios buveinė mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijoje,
                        
                     
                           —
                        
                        
                           TRLIS 22 straipsnis „Tam tikrų pajamų, gautų užsienyje per nuolatinę buveinę, atleidimas nuo mokesčių“ yra TRLIS IV skyriuje. TRLIS 22 straipsnyje nustatytos sąlygos, kuriomis nuo mokesčių atleidžiamos pajamos, kurias užsienyje gauna nuolatinė buveinė, esanti ne Ispanijoje.
                        
                     
         
               (32)
            
            
               Šiame sprendime:
               —   Turto perleidimas– operacija, kuria viena bendrovė perleidžia visus, vieną arba keletą savo veiklos padalinių kitai bendrovei, nebaigdama savo veiklos,
               —   Verslo jungimas– operacija, kuria viena arba daugiau bendrovių, kurios baigia savo veiklą be likvidavimo procedūros, perleidžia visą savo turtą ir įsipareigojimus kitai veikiančiai bendrovei arba bendrovei, kurią jos sukuria mainais už savo akcininkams išleistus antrosios bendrovės kapitalą sudarančius vertybinius popierius,
               —   Akcijų įsigijimas– operacija, kuria viena bendrovė įsigyja kitos bendrovės kapitalo akcijų, tikslinėje bendrovėje neįgydama balsavimo teisių daugumos ar kontrolės,
               —   Tikslinė bendrovė– bendrovė, kuri nėra Ispanijos rezidentė, kurios pajamos atitinka 30 straipsnio c punkte nustatytas sąlygas ir kurios akcijų įsigyja bendrovė, kuri yra Ispanijos rezidentė,
               —   Įsigijimas ES– tikslinės bendrovės, įsteigtos pagal valstybės narės teisę ir turinčios registruotą buveinę, centrinę administraciją ar pagrindinę verslo vietą Europos Sąjungoje, akcijų įsigijimas, atitinkantis visas taikomas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies nuostatas,
               —   Įsigijimas už ES ribų– tikslinės bendrovės, įsteigtos ne pagal valstybės narės teisę ar neturinčios registruotos buveinės, centrinės administracijos ar pagrindinės verslo vietos Europos Sąjungoje, akcijų įsigijimas, atitinkantis visas taikomas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies nuostatas.
            
         III.   PAGRINDAS PRADĖTI OFICIALIĄ TYRIMO PROCEDŪRĄ
   
   
               (33)
            
            
               Sprendimu pradėti procedūrą Komisija pradėjo oficialią ginčijamos priemonės tyrimo procedūrą, nustatytą SESV 108 straipsnio 2 dalyje (buvusio EB sutarties 88 straipsnio 2 dalyje), nes atrodė, kad ginčijama priemonė atitinka visas sąlygas, kad būtų laikoma valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Komisija taip pat turėjo abejonių dėl to, ar ginčijama priemonė galėtų būti laikoma suderinama su vidaus rinka, nes atrodė, kad negalima taikyti nė vienos iš 107 straipsnio 2 ir 3 dalyse nustatytų išimčių.
            
         
               (34)
            
            
               Visų pirma Komisija manė, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo įprastos Ispanijos mokesčių sistemos, kuri yra atskaitos mokesčių sistema. Komisija taip pat manė, kad finansinės prestižo vertės, susidariusios įsigijus 5 % tikslinės užsienio bendrovės akcijų, amortizacija mokesčių tikslais greičiausiai yra išimtinė paskata.
            
         
               (35)
            
            
               Komisija pastebėjo, kad amortizacija mokesčių tikslais taikoma tik konkrečios kategorijos įmonėms, būtent įmonėms, kurios įsigyja tam tikrą, ne mažesnę kaip 5 %, tikslinės bendrovės – tik užsienio tikslinės bendrovės – akcinio kapitalo dalį ir jeigu įvykdomi TRLIS 21 straipsnio 1 dalies kriterijai. Komisija taip pat pabrėžė, kad vadovaujantis Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktika, mokesčių sumažinimas, taikomas tik nacionalinių produktų eksportui, yra valstybės pagalba (16). Todėl atrodė, kad ginčijama priemonė yra atrankioji.
            
         
               (36)
            
            
               Tokiomis aplinkybėmis Komisija taip pat manė, kad atrankiojo pranašumo nebuvo galima pateisinti mokesčių sistemos specifika. Visų pirma Komisija manė, kad ginčijama priemone sukuriamos diferenciacijos, kuri neatitinka Ispanijos apskaitos ir mokesčių sistemų bendrųjų taisyklių, nebuvo galima pateisinti su mokesčių sistemos techniniais aspektais susijusiomis priežastimis. Iš tikrųjų, prestižo vertė gali būti išskaitoma tik verslo jungimo ar turto perleidimo atveju, išskyrus atvejus, kai taikomos ginčijamos priemonės nuostatos. Komisija taip pat manė, kad buvo nepagrįsta teigti, kad ginčijama priemone pasiekta Ispanijos sistemos neutralumo tikslų, nes ji taikoma tik didelei užsienio bendrovių akcijų daliai įsigyti.
            
         
               (37)
            
            
               Be to, Komisija manė, kad ginčijamai priemonei naudojami valstybės ištekliai, nes Ispanijos iždas atsisakė mokestinių pajamų. Pagaliau ginčijama priemonė galėtų iškraipyti konkurenciją Europos verslo įsigijimo rinkoje, suteikdama atrankųjį ekonominį pranašumą Ispanijos bendrovėms, kurios įsigyja didelę užsienio bendrovių akcijų dalį. Komisija taip pat nenustatė jokių priežasčių, kodėl ginčijama priemonė turėtų būti laikoma suderinama su vidaus rinka.
            
         
               (38)
            
            
               Todėl Komisija padarė išvadą, kad ginčijama priemonė gali būti nesuderinama valstybės pagalba. Jei taip būtų, pagal 1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 659/1999, nustatančio išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles, 14 straipsnį turėtų būti vykdomas išieškojimas. Komisija atitinkamai pakvietė Ispanijos valdžios institucijas ir suinteresuotąsias šalis pateikti savo pastabas dėl galimų teisėtų lūkesčių ar bet kurio kito Europos Sąjungos teisės bendrojo principo taikymo, dėl kurių Komisija galėtų išimties tvarka atsisakyti išieškojimo pagal minėto Tarybos reglamento 14 straipsnio 1 dalies antrąjį sakinį.
            
         IV.   PIRMASIS IŠ DALIES NEIGIAMAS SPRENDIMAS
   
   
               (39)
            
            
               Ankstesniame sprendime Komisija konstatavo, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis, kai ji taikoma įsigijimams ES, yra valstybės pagalbos schema pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.
            
         
               (40)
            
            
               Komisija taip pat nustatė, kad ginčijama priemonė įgyvendinta pažeidus SESV 108 straipsnio 3 dalį ir, kai taikoma įsigijimams ES, yra neteisėtos pagalbos schema.
            
         
               (41)
            
            
               Komisija patvirtino, kad 2007 m. spalio 10 d. sprendimu pradėta procedūra tęsiama dėl įsigijimų už ES ribų, atsižvelgiant į naują informaciją apie kliūtis tarpvalstybiniams susijungimams už ES ribų, kurią įsipareigojo pateikti Ispanijos valdžios institucijos.
            
         V.   ISPANIJOS VALDŽIOS INSTITUCIJŲ IR SUINTERESUOTŲJŲ TREČIŲJŲ ŠALIŲ PATEIKTOS PASTABOS
   
   
               (42)
            
            
               Komisija gavo pastabų iš Ispanijos valdžios institucijų (17) ir trisdešimt dviejų suinteresuotųjų trečiųjų šalių (18), iš kurių aštuonios buvo asociacijos.
            
         
               (43)
            
            
               Taigi, Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra bendroji priemonė, o ne Ispanijos mokesčių sistemos išimtis, nes pagal šią nuostatą leidžiama amortizuoti nematerialųjį turtą ir ji taikoma bet kuriam mokesčių mokėtojui, kuris įsigyja didelę užsienio bendrovės akcijų dalį. Atsižvelgdamos į Komisijos praktiką ir atitinkamą Teismo praktiką, Ispanijos valdžios institucijos daro išvadą, kad ginčijamos priemonės negali būti laikomos valstybės pagalba pagal SESV107 straipsnį. Dar Ispanijos valdžios institucijos mano, kad kitokia išvada prieštarautų teisinio tikrumo principui. Ispanijos valdžios institucijos taip pat ginčija Komisijos kompetenciją abejoti dėl šios bendrosios priemonės, nes mano, kad Komisija negali naudotis valstybės pagalbos taisyklėmis kaip pagrindu mokesčių klausimams derinti.
            
         
               (44)
            
            
               Apskritai, trisdešimt suinteresuotųjų trečiųjų šalių (toliau – trisdešimt suinteresuotųjų šalių) pritaria Ispanijos valdžios institucijų nuomonei, o kitos dvi trečiosios šalys (toliau – dvi šalys) mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra neteisėtos valstybės pagalbos, nesuderinamos su vidaus rinka, priemonė. Taigi, trisdešimties suinteresuotųjų šalių argumentai bus pateikti kartu su Ispanijos valdžios institucijų pozicija, o dviejų šalių teiginiai bus pateikti atskirai.
            
         A.   Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų trečiųjų šalių pateiktos pastabos
   
   
               (45)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos pirmiausia pabrėžia, kad tiesioginis apmokestinimas yra valstybių narių kompetencijos sritis. Todėl Komisijos veiksmai šioje srityje turėtų atitikti EB sutarties 5 straipsnyje (kuris dabar pakeistas SESV 5 straipsniu) nustatytą subsidiarumo principą. Be to, Ispanijos valdžios institucijos primena, kad EB sutarties 3 straipsnyje (kuris dabar pakeistas SESV 3–6 straipsniais) ir EB sutarties 58 straipsnio 1 dalies a punkte (kuris dabar pakeistas SESV 65 straipsniu) valstybėms narėms leidžiama taikyti skirtingas mokesčių sistemas, atsižvelgiant į investicijų vietą ar mokesčių mokėtojo rezidavimo vietą mokesčių mokėjimo tikslais, ir tai nelaikoma laisvo kapitalo judėjimo apribojimu.
            
         
               (46)
            
            
               Trisdešimt suinteresuotųjų šalių tai pat teigia, kad neigiamas Komisijos sprendimas pažeistų Sutartyje dėl Europos Sąjungos veikimo nustatytą nacionalinės fiskalinės autonomijos principą ir EB sutarties 56 straipsnį (kuris dabar pakeistas SESV63 straipsniu), kuriuo draudžiamas laisvo kapitalo judėjimo apribojimas.
            
         A.1.   Ginčijama priemonė nėra valstybės pagalba
   
   
               (47)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad ginčijama priemonė nėra valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, nes: i) ja nesuteikiamas ekonominis pranašumas; ii) ji nėra teikiama tam tikroms įmonėms ir iii) ji neiškraipo konkurencijos tarp valstybių narių ir nekelia grėsmės, kad ji bus iškraipyta. Vadovaudamosi Ispanijos mokesčių sistemos logika jos mano, kad ginčijama priemonė turėtų būti laikoma bendrąja priemone, kuri nediskriminuojant taikoma bet kokios rūšies bendrovei ar veiklai.
            
         A.1.1.   Ginčijama priemone nesuteikiamas ekonominis pranašumas
   
   
               (48)
            
            
               Priešingai sprendime pradėti procedūrą išreikštai Komisijos pozicijai TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra Ispanijos pelno mokesčio sistemos išimtis, nes i) Ispanijos apskaitos sistema nėra tinkamas atskaitos taškas mokesčių sistemos išimties buvimui pagrįsti; ir ii) net jei ir būtų, tai, kad finansinė prestižo vertė yra laikoma nudėvimu turtu, ilgainiui tapo būdinga bendra Ispanijos apskaitos ir pelno mokesčio sistemos savybe.
            
         
               (49)
            
            
               Pirma, kadangi apskaitos taisyklės nėra pakankamai suderintos, apskaitos rezultatas negali būti laikomas atskaitos tašku išimtiniam ginčijamos priemonės pobūdžiui nustatyti. Iš tikrųjų, Ispanijoje mokesčių bazė apskaičiuojama remiantis pagal mokesčių taisykles pakoreguotu apskaitos rezultatu. Todėl šiuo atveju apskaitos aspektai, Ispanijos nuomone, negali būti laikomi atskaitos tašku mokesčių priemonei vertinti.
            
         
               (50)
            
            
               Antra, nuomonė, kad prestižo vertės amortizacija neatitinka Ispanijos apskaitos sistemos logikos, yra neteisinga, nes ir prestižo vertė (19), ir finansinė prestižo vertė (20) gali būti amortizuojama ne ilgesnį kaip 20 metų laikotarpį. Šiose empirinėse taisyklėse aptariamas pagrindinio turto – materialiojo ir nematerialiojo – vertės praradimas. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra išimtis, nes ji nenukrypsta nuo Ispanijos apskaitos ir mokesčių sistemose nustatytų prestižo vertės amortizavimo taisyklių.
            
         
               (51)
            
            
               Trečia, Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad ginčijama priemone nesuteikiamas tikras ekonominis pranašumas, nes jei įsigytos akcijos parduodamos, išskaityta suma susigrąžinama apmokestinant kapitalo prieaugį, taip mokesčių mokėtojas atsiduria tokioje padėtyje lyg TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nebūtų buvusi taikyta.
            
         
               (52)
            
            
               Ketvirta, Komisija, siekdama nustatyti, ar suteikiamas pranašumas, neteisingai remiasi TRLIS 11 straipsnio 4 dalimi ir 89 straipsnio 3 dalimi. Sprendime pradėti procedūrą Komisija teigia, kad nei verslo jungimas, nei tikslinės bendrovės perėmimas nėra būtini, kad būtų galima pasinaudoti TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi. Šis teiginys rodo, kad Ispanijos mokesčių sistema suprantama neteisingai, nes pagal tuos du straipsnius grupei bendrovių, kurios kartu įgyja tikslinės bendrovės kontrolę, nedraudžiama išskaityti atitinkamos prestižo vertės, susidariusios dėl šios operacijos, dalies. Taigi, pagal šiuos du straipsnius nebūtina įgyti individualios tikslinės bendrovės kontrolės, kad būtų galima pasinaudoti ginčijama priemone. Atsižvelgiant į tai neteisinga manyti, kad naudos gavėjų kontrolės pozicijos atžvilgiu TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje siūlomos palankesnės sąlygos negu TRLIS 11 straipsnio 4 dalyje ar 89 straipsnio 3 dalyje. Pagaliau reikėtų pažymėti, kad 5 % akcijų dalies kriterijus atitinka TRLIS 89 straipsnio 3 dalies sąlygas, taip pat Komisijos gaires ir praktiką (21).
            
         
               (53)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos pažymi, kad Komisija, siekdama nustatyti, ar 12 straipsnio 5 dalis suteikia tariamą pranašumą, neteisingai remiasi TRLIS 12 straipsnio 3 dalimi: 12 straipsnio 3 dalis taikoma nuvertėjimui, kai tikslinė bendrovė apskaito objektyvų nuostolį, o TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi ši nuostata papildoma, ji taikoma, kai vertės praradimas yra priskirtinas finansinės prestižo vertės sumažėjimui.
            
         
               (54)
            
            
               Penkta, Komisijos pranešime dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms (22) (toliau – Komisijos pranešimas) aiškiai nurodoma, kad amortizacijos taisyklės nereiškia valstybės pagalbos. Kadangi dabartinis finansinės prestižo vertės amortizacijos ne mažiau kaip dvidešimt metų koeficientas yra toks pat kaip prestižo vertės amortizacijos koeficientas, ši taisyklė nėra bendros mokesčių sistemos išimtis.
            
         
               (55)
            
            
               Pagaliau trisdešimt suinteresuotųjų šalių taip pat mano, kad jei ginčijama priemonė suteikia pranašumo, galutiniai naudos gavėjai bus tikslinės bendrovės akcininkai, nes jie gaus kainą, kurią sumokės ginčijama priemone pasinaudojusi įsigyjančioji bendrovė.
            
         A.1.2.   Ginčijama priemone nesuteikiamas pranašumas tik tam tikroms įmonėms arba tik tam tikrų prekių gamybai
   
   
               (56)
            
            
               Pirma, Ispanija tvirtina, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra bendroji priemonė, nes ja pasinaudoti gali bet kuri Ispanijos bendrovė, neatsižvelgiant į jos veiklą, sektorių, dydį, formą ar kitas savybes. Vienintelė mokesčių mokėtojui keliama sąlyga, kad jis galėtų pasinaudoti ginčijama priemone, – jis turi būti Ispanijos rezidentas mokesčių tikslais. Tai, kad ne visi mokesčių mokėtojai turi naudos iš šios ginčijamos priemonės, nedaro priemonės atrankiąja. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nei de facto, nei de jure nėra atrankioji pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Atitinkamai, 2008 m. liepos 14 d. raštu (23) Ispanijos valdžios institucijos pateikė duomenų, paimtų iš 2006 m. Ispanijos mokesčių ataskaitų, iš kurių matyti, kad ginčijama priemone pasinaudojo visų rūšių bendrovės (ir MVĮ, ir didelės įmonės), taip pat įvairiuose ūkio sektoriuose veikiančios bendrovės. Ispanijos valdžios institucijos taip pat pabrėžia, kad neseniai priimtame sprendime (24) Bendrasis teismas nurodė, jog to, kad pagalbos gavėjų skaičius yra ribotas, savaime nepakanka, kad būtų nustatyta, jog priemonė yra atrankioji, nes ta grupė tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis aplinkybėmis gali faktiškai atstovauti visoms įmonėms. Visų pirma, Ispanijos valdžios institucijos pabrėžia, kad ginčijama priemonė turi panašumų su neseniai nagrinėta byla (25) – tada Komisija konstatavo, kad ginčijama priemonė yra bendroji, todėl prašo laikytis vienodos nuomonės.
            
         
               (57)
            
            
               Antra, Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių teigimu, Komisija sprendime pradėti procedūrą sumaišė ginčijamos priemonės atrankumo sąvoką ir objektyvias sąlygas, kurios taikomos tik tam tikriems sandoriams (t. y. akcijų turėjimui užsienio tikslinėje bendrovėje). Iš tiesų Komisija daro prielaidą, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra atrankioji, nes panašioms investicijoms į Ispanijos bendroves tokia pat tvarka netaikoma. Tačiau Komisija nesupranta, kad atrankumo kriterijus nustatomas ne pagal tai, ar ginčijamos priemonės naudos gavėjas yra bendrovių grupė, ar tarptautinė bendrovė, turinti tikslinės bendrovės akcijų dalį. Tai, kad priemonė taikoma tik bendrovėms, kurios atitinka ginčijamoje priemonėje nustatytus objektyvius kriterijus, savaime nedaro jos atrankiąja. Atrankumo kriterijus reiškia, kad ginčijamoje priemonėje naudos gavėjui turėtų būti nustatyti subjektyvūs apribojimai. Šiai procedūrai nustatytas atrankumo kriterijus neatitinka ankstesnės Komisijos praktikos, yra per silpnai apibrėžtas ir per platus. Tolesnis tokios koncepcijos laikymasis nulemtų klaidingą išvadą, kad į SESV 107 straipsnio 1 dalies taikymo sritį patenka dauguma mokesčių tikslais išskaitomų sąnaudų.
            
         
               (58)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos priduria, jog to, kad galima amortizuoti tik tą finansinę prestižo vertę, kuri susidaro įsigijus didelę tikslinės bendrovės akcijų dalį, nepakanka, kad ginčijama priemonė nebūtų laikoma bendrojo pobūdžio, nes ši sąlyga taikoma nediskriminuojant nei vienos bendrovės, kuri mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijos rezidentė, ir be papildomų reikalavimų. Vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (26), priemonė, kuria šalies teritorijoje gali pasinaudoti visos bendrovės, be jokio skirstymo, negali būti laikoma valstybės pagalba.
            
         
               (59)
            
            
               Trečia, dėl 5 % ribos – šia riba nėra nustatoma mažiausia suma, kuri turi būti investuojama, todėl ginčijama priemonė nėra naudinga tik didelėms įmonėms. O dėl to, kad pardavėjui netaikomas reikalavimas mokėti už kapitalo prieaugį, kad būtų taikoma ginčijama priemonė, Ispanijos valdžios institucijos mano, kad tai nėra aktualu, nes pardavėjo, kuris neprivalo mokėti mokesčių Ispanijoje, užsienyje gautų pajamų kontrolė nepatenka į jų kompetencijos sritį. Pagaliau priemonės taikymo srities apribojimas (dėl fiskalinių techninių priežasčių), ją taikant tik tikslinių bendrovių akcijų įsigijimo atveju, atitinka padėtį, sukurtą įgyvendinant įvairias Bendrijos direktyvas.
            
         
               (60)
            
            
               Ketvirta, ginčijamos priemonės taikymas bet kokiu atveju pateisinamas neutralumo principu, kuris yra esminis visų Ispanijos mokesčių teisės aktų principas. Šis principas reiškia, kad investicijų apmokestinimo tvarka turėtų būti neutrali ir nepriklausyti nuo naudojamų priemonių – turto perleidimo, verslo jungimo ar akcijų įsigijimo. Todėl investicijos mokesčių tikslais turi būti amortizuojamos vienodai, kad ir kokia priemonė būtų naudojama vykdant nagrinėjamą įsigijimą. Galutinis ginčijamos priemonės tikslas šiuo platesniu požiūriu – užtikrinti laisvą kapitalo judėjimą ir išvengti diskriminavimo apmokestinant sandorius su tikslinėmis bendrovėmis ir grynai nacionalinius sandorius. Atsižvelgiant į tai, kad didelės bendrovių rezidenčių akcijų dalies įsigijimo atveju įsigyjančiosios ir įsigytosios bendrovių verslas galėtų būti jungiamas be jokių teisinių ar fiskalinių kliūčių, prestižo vertę, kuri susidarytų dėl sujungimo mokesčių tikslais, būtų galima amortizuoti (27). Tačiau prestižo vertė tarpvalstybinių operacijų atvejais susidaryti negali, nes teisės aktai Bendrijos lygmeniu nebaigti derinti, arba, dar blogiau, nes už Europos Sąjungos ribų jie nėra suderinti visai.
            
         
               (61)
            
            
               Be to, per tyrimą Ispanijos valdžios institucijos ir kai kurios iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių labai išsamiai paaiškino, kokių teisinių kliūčių esama penkiolikos trečiųjų šalių teisės aktuose. Techninės informacijos, kurią pateikė Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių, suvestinė pateikta šio sprendimo II ir III prieduose (toliau – ataskaitos). Šiuos paaiškinimus reikėtų suprasti platesne prasme, atsižvelgiant į šiuos Ispanijos valdžios institucijų argumentus (28): „Taigi Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos, pavyzdžiui, kai įsigyjamos užsienio bendrovių akcijos, ir kai įsigyjamos Ispanijos bendrovių akcijos (neįmanoma vykdyti susijungimo operacijų, prisiimti rizikos ir pan.), kad būtų užtikrintas mokesčių neutralumas, kurio siekiama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios ES teisėje, taip pat siekiant užtikrinti, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų nuosekli ir veiksminga.“ Pasak valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių, dėl ataskaitose aptartų kliūčių skirtingų valstybių narių bendrovių verslo jungimas tampa neįmanomas. Todėl ginčijamos priemonės tikslas – pašalinti neigiamą šių kliūčių, už kurių buvimą Ispanija nėra atsakinga, poveikį. Taigi, apriboti nagrinėjamos priemonės taikymo sritį ir ją taikyti tik tarpvalstybiniams įsigijimams yra būtina, siekiant įgyvendinti neutralumo principą. Taigi, kaip teikia Ispanijos valdžios institucijos, Ispanijos mokesčių sistemoje skirtingoje padėtyje esantys mokesčių mokėtojai traktuojami skirtingai (29), ir taip užtikrinama, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų neutrali, kaip reikalaujama pačioje Ispanijos mokesčių sistemoje ir SESV.
            
         
               (62)
            
            
               Apibendrinant galima pasakyti, kad ginčijama priemone siekiama pašalinti mokestines kliūtis, kurių priimant investicinius sprendimus atsiranda dėl Ispanijos mokesčių sistemos, kai užsienio bendrovių akcijų įsigijimui taikomos mažiau palankios sąlygos negu tais atvejais, kai įsigyjamos nacionalinių bendrovių akcijos. Šia ginčijama priemone užtikrinama, kad abiejų rūšių įsigijimui (tiesioginiam turto įsigijimui ir netiesioginiam įsigijimui, kai perkamos akcijos) būtų taikoma vienoda apmokestinimo tvarka: taigi, prestižo vertė abiem atvejais (tiesioginės prestižo vertės ir finansinės prestižo vertės), gali būti nustatoma siekiant skatinti įvairių rinkų integraciją, kol bus pašalintos faktinės ir teisinės kliūtys tarpvalstybiniam verslo jungimui. Taigi, Ispanijos valdžios institucijos užtikrina, kad mokesčių mokėtojai galėtų pasirinkti, ar investuoti vietos, ar tarpvalstybiniu lygmenimis, ir nesusidurtų su tokiomis kliūtimis. TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje iš esmės sugrąžinamos sąžiningos konkurencijos sąlygos, nes pašalinamas nepalankus tokių kliūčių poveikis.
            
         A.1.3.   Ginčijama priemone nei iškraipoma konkurencija, nei daromas neigiamas poveikis prekybai Europos Sąjungoje
   
   
               (63)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos teigia, kad, remiantis reikiamais teisiniais reikalavimais, Komisija nenustatė, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi ribojama konkurencija, nes i) tariama „bendrovių akcijų įsigijimo rinka“ nėra atitinkama rinka konkurencijos teisės tikslais ir ii) net jei taip ir būtų, finansinės prestižo vertės amortizacija savaime nedaro neigiamo poveikio Ispanijos bendrovių konkurencinei padėčiai.
            
         
               (64)
            
            
               Pirma, Komisija ginčijamą priemonę laiko antikonkurenciniu pranašumu, vadovaudamasi tuo, kad pagal 12 straipsnio 5 dalį Ispanijos mokesčių mokėtojai, įsigiję didelę tikslinės bendrovės akcijų dalį, gali gauti papildomą atlygį. Tačiau Komisija neatliko jokio lyginamojo Ispanijos ir tarptautinių bendrovių ekonominių aplinkybių tyrimo.
            
         
               (65)
            
            
               Antra, kadangi ginčijama priemone naudotis gali bet kuri Ispanijos bendrovė be jokių apribojimų, ja negali būti iškraipoma konkurencija. Iš tikrųjų, bet kuri bendrovė, esanti tokioje pat padėtyje, kaip ginčijamos priemonės naudos gavėja, gali pasinaudoti ta priemone ir sumažinti savo mokesčių naštą – taip sumažėja bet koks konkurencinis pranašumas, kuris galėtų rastis dėl tos priemonės. Be to, mažesnis mokesčio tarifas valstybėje narėje, dėl kurio gali padidėti konkurencinis vietos bendrovių pranašumas, neturėtų būti vertinamas pagal valstybės pagalbos taisykles tol, kol jis yra bendrojo pobūdžio.
            
         
               (66)
            
            
               Pagaliau Komisija, vadovaudamasi Susijungimų reglamentu (30), jau išnagrinėjo daugelį Ispanijos tarpvalstybinių operacijų, kuriose galėjo būti pasinaudota ginčijama priemone. Tačiau Komisijai nei vienu iš tų atveju nekilo jokių abejonių dėl galimo konkurencijos iškraipymo.
            
         
               (67)
            
            
               Komisijos įtarimai ne tik gerokai nutolę nuo tikrovės, bet ir pateikiami neatsižvelgiant į Ispanijos bendrovių investicinę padėtį. Ginčijama priemone nei iškraipoma konkurencija, nei daromas neigiamas poveikis prekybos ES sąlygoms tiek, kad tai prieštarautų bendram interesui.
            
         
               (68)
            
            
               Nesuderintoje rinkoje dėl mokesčių sistemų konkurencijos tapačios operacijos turi skirtingą fiskalinį poveikį, atsižvelgiant į tai, kurios šalies rezidentai yra prekybos sandorio subjektai. Tokia padėtis iškraipo konkurenciją net jei nagrinėjamos nacionalinės priemonės yra bendrosios priemonės. Kitaip tariant, toks iškraipymas yra ne valstybės pagalbos, bet suderinimo trūkumo rezultatas. Jei Komisija toliau vadovautųsi savo argumentais, tai turėtų pradėti oficialius šimtų nacionalinių priemonių tyrimus, o tai paskatintų teisinį netikrumą, kuris užsienio investicijoms daro ypač daug žalos.
            
         A.2.   Suderinamumas
   
   
               (69)
            
            
               NET jei Komisija mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalba pagal SESV107 straipsnio 1 dalį, ši nuostata yra suderinama su SESV 107 straipsnio 3 dalimi, nes padeda siekti Europos Sąjungos intereso skatinti tarptautinę bendrovių integraciją.
            
         
               (70)
            
            
               Kaip teigiama Valstybės pagalbos veiksmų plane (31), priemonė gali būti laikoma suderinama, jei ja mažinamas rinkos nepakankamumas, jei ji atitinka aiškiai apibrėžtus bendro intereso tikslus ir jei ja neiškraipoma konkurencija ir prekyba ES tiek, kad tai prieštarautų bendram interesui. Šiuo atveju rinkos nepakankamumas reiškia, kad sudėtinga (arba praktiškai neįmanoma) vykdyti tarpvalstybinius verslo jungimo sandorius. TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi siekiama skatinti steigti europines bendroves, sudarius vienodas sąlygas ir nacionaliniams, ir tarpvalstybiniams įsigijimams.
            
         
               (71)
            
            
               Todėl Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra suderinama su vidaus rinka, nes, nesant darnios Europos mokesčių sistemos, ja pasiekiamas tikslas proporcingai šalinti kliūtis tarpvalstybinėms investicijoms. Ginčijama priemone veiksmingai siekiama panaikinti neigiamą kliūčių poveikį tarpvalstybiniam verslo jungimui ir suderinti tarpvalstybinio ir vietos verslo jungimo apmokestinimo sąlygas, kad dėl tokių operacijų priimti sprendimai būtų pagrįsti ne mokesčių, bet išskirtinai ekonominėmis aplinkybėmis.
            
         A.3.   Teisėti lūkesčiai ir teisinis tikrumas
   
   
               (72)
            
            
               Pagaliau tuo atveju, jei Komisija paskelbtų, kad 12 straipsnio 5 dalis yra su vidaus rinka nesuderinama valstybės pagalba, Komisija privalo pripažinti, kad esama tam tikrų aplinkybių, kuriomis pateisinamas tariamos valstybės pagalbos, gautos pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, neišieškojimas. Naudos gavėjams turėtų būti palikta teisė užbaigti finansinės prestižo vertės, susidariusios pagal įsigijimo sandorius, sudarytus iki galutinio sprendimo paskelbimo, amortizaciją išimties tvarka.
            
         
               (73)
            
            
               Pirma, sprendime pradėti tyrimą Komisija, regis, pripažįsta, kad galbūt esama teisėtų lūkesčių. Todėl, remiantis Bendrojo teismo praktika (32), šis teiginys aiškiai rodo, kad teisėtų lūkesčių esama. Kadangi sprendime pradėti procedūrą iš anksto nedaroma prielaidų dėl oficialaus tyrimo rezultatų, teisėti lūkesčiai turėtų būti pripažįstami visų operacijų, įvykdytų iki galutinio sprendimo paskelbimo dienos, atveju.
            
         
               (74)
            
            
               Antra, Komisija savo atsakymuose į Europos Parlamento narių klausimus raštu (33) nurodė, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba. Šis teiginys rodo aiškią Komisijos poziciją ir skatina akivaizdžius teisėtus Ispanijos valdžios institucijų ir ginčijamos priemonės naudos gavėjų lūkesčius.
            
         
               (75)
            
            
               Trečia, remiantis Komisijos išvadomis panašiose bylose (34), Komisija pateikė netiesioginių įrodymų, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba. Atsižvelgdama į tuos sprendimus apdairi įmonė nebūtų galėjusi prognozuoti, kad Komisija galėtų laikytis priešingos pozicijos.
            
         
               (76)
            
            
               Pagaliau ginčijama priemonė turėtų būti toliau taikoma visoms operacijoms, įvykdytoms iki neigiamo sprendimo paskelbimo dienos, kol finansinės prestižo vertės amortizacija bus baigta. Pagal ginčijamą priemonę suteikiama teisė išskaityti tam tikrą sumą, kuri nustatoma įsigijimo metu, paskirsčius tos sumos išskaitymą artimiausių 20 metų laikotarpiui. Be to, atsižvelgiant į Komisijos poziciją panašiose bylose (35), galima pagrįstai daryti prielaidą, kad teisėti lūkesčiai turėtų išlikti iki galutinio sprendimo paskelbimo dienos.
            
         B.   Dviejų šalių pastabos
   
   
               (77)
            
            
               Dviejų šalių teigimu, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalba. Jos teigia, kad šiuo atveju nesama teisėtų lūkesčių ir todėl ragina Komisiją nurodyti išieškoti visą neteisėtai suteiktą pagalbą. Toliau pateikta jų argumentų santrauka.
            
         B.1.   Ginčijama priemonė yra valstybės pagalba
   
   B.1.1.   Ginčijama priemone suteikiamas ekonominis pranašumas
   
   
               (78)
            
            
               Dviejų šalių teigimu, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra išskirtinio pobūdžio, nes Ispanijos mokesčių sistemoje, išskyrus šią nuostatą, neleidžiama jokia finansinės prestižo vertės amortizacija, išskaitymas leidžiamas tik atlikus vertės sumažėjimo testą. Iki TRLIS 12 straipsnio 5 dalies įsigaliojimo Ispanijos pelno mokesčio teisės aktuose akcijų amortizacija nebuvo leidžiama, neatsižvelgiant į tai, ar jų vertė iš tikrųjų sumažėja, ar ne. Dvi šalys pabrėžia, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis tikriausiai yra unikali Europos kontekste, nes nė vienoje kitoje valstybėje narėje nėra panašios sistemos, taikomos tarpvalstybiniams sandoriams, kai neįsigyjamas kontrolinis akcijų paketas.
            
         
               (79)
            
            
               Pagal Ispanijos mokesčių sistemą prestižo vertė gali būti amortizuojama, tik jei jungiamas verslas – vienintelė išimtis yra ginčijama priemonė, pagal kurią amortizacija leidžiama išimties tvarka: jei įsigyjama tikslinės bendrovės akcijų mažumos dalis. Tai neatitinka bendros mokesčių sistemos, nes amortizacija galima ne tik tada, kai verslas nejungiamas, bet ir tada, kai pirkėjas net neįgyja užsienio tikslinės bendrovės kontrolės. Taigi TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi tam tikroms Ispanijos bendrovėms suteikiama nauda, palyginti su i) kitomis Ispanijos bendrovėmis, kurios veikia tik nacionaliniu lygmeniu ir ii) kitais ES veiklos vykdytojais, tarptautiniu lygmeniu konkuruojančiais su Ispanijos subjektais, kurie naudojasi ginčijama priemone.
            
         
               (80)
            
            
               Ekonominiu požiūriu Ispanijos valdžios institucijos ne tik teikia beprocentę paskolą, kuri išdalijama dvidešimčiai metų (beprocentis mokesčių atidėjimas), bet ir iš esmės palieka dėl beprocentės paskolos grąžinimo datos spręsti pačiam paskolos gavėjui, jei ta paskola apskritai grąžinama. Jei investuotojas neperleidžia didelės akcijų dalies, poveikis yra toks pats, koks būtų, jei Ispanijos valdžios institucijos panaikintų skolą. Šiuo atveju priemonė tampa atleidimo nuo mokesčių visam laikui priemone.
            
         
               (81)
            
            
               Viena iš dviejų šalių apskaičiavo, kad dėl ginčijamos priemonės tos Ispanijos įmonės, kurios įsigyja akcijų, pavyzdžiui, bankininkystės sektoriuje, gali mokėti maždaug 7 % daugiau, negu galėtų kitokiu atveju. Tačiau ta šalis taip pat pripažįsta, kad, kadangi pasiūlymo kainą lemia įvairūs veiksniai, ginčijama priemonė nėra vienintelis veiksnys, nors galbūt vienas iš svarbiausių, lemiantis agresyvią Ispanijos subjektų - potencialių pasiūlymų teikėjų, kurie naudojasi ginčijama priemone, elgseną. Ši šalis taip pat mano, kad ši priemonė Ispanijos subjektams, teikiantiems pasiūlymus tarptautiniuose aukcionuose, suteikia neabejotiną pranašumą.
            
         B.1.2.   Ginčijama priemonė teikiama tam tikroms bendrovėms arba tam tikrų prekių gamybai
   
   
               (82)
            
            
               Tarp šio atvejo ir aplinkybių, kuriomis priimtas 2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimas (36), esama aiškios paralelės. Nepaisant Ispanijos valdžios institucijų pateiktų argumentų, kad ginčijama priemonė tuo atveju buvo ne atrankioji, nes TRLIS 37 straipsnis taikomas visoms Ispanijos įmonėms, kurios investuoja tarptautiniu lygmeniu, Teismas padarė išvadą, kad priemonė yra valstybės pagalba, nes ji taikoma tik vienos kategorijos įmonėms, būtent įmonėms, darančioms tam tikras tarptautines investicijas. Tie patys argumentai gali būti taikomi TRLIS 12 straipsnio 5 daliai. Todėl TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra atrankioji, nes šia nuostata gali pasinaudoti tik bendrovės, įsigyjančios užsienio bendrovių akcijų.
            
         
               (83)
            
            
               Be to, TRLIS 12 straipsnio 5 dalimi pasinaudoti gali tik tam tikro dydžio ir finansinio pajėgumo bendrovės, vykdančios tarptautines operacijas. Nors bendrovės balansas rodo turto buhalterinę vertę, nėra tikėtina, kad jis taip pat parodytų numanomą turto rinkos vertę. Todėl praktiškai tik tie veiklos vykdytojai, kurie turi kontrolinį tikslinių bendrovių akcijų paketą, turi pakankamai galimybių susipažinti su bendrovės dokumentais ir išsiaiškinti numanomą bendrovės turto rinkos vertę. Taigi, 5 % riba palanki toms bendrovėms, kurios vykdo tarptautines operacijas.
            
         
               (84)
            
            
               Be to, tik Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojas, kuris vykdo verslą Ispanijoje, moka mokesčius Ispanijoje ir gali pasinaudoti nuvertėjimu. Todėl praktiškai tuo pasinaudoti gali tik bendrovės, kurios yra Ispanijos rezidentės, didžiąją mokesčių dalį sumokančios Ispanijoje, nes galima nauda priklauso nuo veiklos Ispanijoje masto, o ne įsigijimo. Nors TRLIS 12 straipsnio 5 dalis skirta taikyti visiems Ispanijoje įsisteigusiems ūkinės veiklos vykdytojams, praktiškai naudos iš šios priemonės kasmet gauna tik tam tikras skaičius lengvai identifikuojamų bendrovių, kurios moka mokesčius Ispanijoje, atitinkamais mokestiniais metais įsigyja užsienio bendrovių akcijų ir kurių mokestinė bazė, kuriai būtų galima pritaikyti finansinės prestižo vertės išskaitymus, yra pakankamai didelė. Taigi, ginčijama priemone faktiškai sukuriamos skirtingos apmokestinimo sąlygos net ir tiems Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams, kurie yra tokioje pat padėtyje ir gali įsigyti užsienio bendrovių akcijų.
            
         
               (85)
            
            
               Dvi šalys mano, kad joms nepavyko nustatyti jokių objektyvių ar horizontalaus pobūdžio kriterijų ar sąlygų, pateisinančių ginčijamą priemonę. Jos laikosi nuomonės, kad priešingai, patvirtinant priemonę pagrindinis ketinimas buvo suteikti naudos tam tikriems Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams. Be to, jei ginčijama priemonė yra būdinga Ispanijos mokesčių sistemai, iki tos dienos įsigytoms užsienio bendrovių akcijoms taip pat turėtų būti taikoma ta priemonė, tačiau taip nėra, nes mokesčio lengvata suteikiama tik tuo atveju, jei akcijos įsigytos po 2002 m. sausio 1 d.
            
         
               (86)
            
            
               Taigi, taip pat atsižvelgiant į Komisijos politiką (37), ginčijama priemonė turi būti laikoma atrankiąja.
            
         B.1.3.   Ginčijama priemone iškraipoma konkurencija ir daromas neigiamas poveikis prekybai Europos Sąjungoje
   
   
               (87)
            
            
               Ginčijama priemonė yra aiškiai diskriminacinė, nes Ispanijos ūkinės veiklos vykdytojams suteikia aiškios fiskalinės ir piniginės naudos, kuria užsienio ūkinės veiklos vykdytojai pasinaudoti negali. Vykstant bendrovės įsigijimo aukcionui ar kitokiai konkurso procedūrai toks pranašumas labai pakeičia padėtį.
            
         
               (88)
            
            
               Perėmimo pasiūlymai dažniausiai reiškia, kad bus sumokėta tikslinės bendrovės akcijų kainos priemoka ir dėl to beveik visada susidarys finansinė prestižo vertė. Kelis kartus finansų spaudoje skelbta apie tai, kad Ispanijos bendrovės įsigijo dideles akcijų dalis ir pagal Ispanijos mokesčių taisykles dėl finansinės prestižo vertės amortizacijos pasinaudojo atitinkamomis mokesčių lengvatomis. Vienu tokių įsigijimų atveju, kai akcijas įsigijo investicinis bankas, apskaičiuota, kad mokesčių lengvata pritaikius TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sudarė 1,7 mlrd. EUR, arba 6,5 % pasiūlymo kainos. Kitoje ataskaitoje nurodoma, kad Ispanijos įsigyjančioji bendrovė galėjo pasiūlyti maždaug 15 % daugiau už konkurentus iš kitų šalių, ne Ispanijos.
            
         
               (89)
            
            
               Taip pat atrodo, kad ginčijama priemonė palanki tam tikrai Ispanijos bendrovių eksporto veiklai (eksporto pagalba įsigyjant užsienio bendrovių akcijų), o tai neatitinka šioje srityje susiformavusios Bendrijos politikos (38).
            
         B.1.4.   Ginčijama priemonė daro neigiamą poveikį valstybės ištekliams
   
   
               (90)
            
            
               Ginčijama priemonė naudinga įmonėms, kurios atitinka tam tikrus reikalavimus, pagal ją toms bendrovėms sudaromos sąlygos sumažinti savo mokesčių bazę, taigi ir mokesčio sumą, kurią įprastu atveju, jei šios nuostatos nebūtų, tektų sumokėti tam tikrais metais. Todėl naudos gavėjams finansinis pranašumas suteikiamas atitinkamų valstybių narių biudžeto sąskaita.
            
         VI.   ISPANIJOS ATSAKYMAS Į TREČIŲJŲ ŠALIŲ PASTABAS
   
   
               (91)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad didžioji dalis trečiųjų šalių savo pastabose pritaria jų nuomonei. Tik dvi šalys mano, kad ginčijama priemonė yra valstybės pagalba, o visos kitos konstatuoja, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis nėra valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Priešingu atveju pastabas būtų pateikę mažiau ūkinės veiklos vykdytojų. Be to, labai įvairi suinteresuotųjų trečiųjų šalių veikla ir labai skirtingas jų dydis rodo, kad ginčijama priemonė yra bendrojo pobūdžio.
            
         
               (92)
            
            
               Dėl išskirtinio ginčijamos priemonės pobūdžio - Ispanijos valdžios institucijos atmeta šį argumentą ir primena bendrą prestižo vertės ir finansinės prestižo vertės amortizacijos kriterijų, nustatytą Ispanijos apskaitos taisyklėse (39). Be to, vadovaujantis TRLIS 11 straipsnio 4 dalies ir 89 straipsnio 3 dalies nuostatomis, finansinės prestižo vertės amortizacija yra bendra Ispanijos pelno mokesčio sistemos taisyklė. TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje vadovaujamasi tokia pat logika. Neteisinga teigti, kad TRLIS 12 straipsnio 3 dalis yra bendra finansinės prestižo vertės amortizacijos taisyklė, nes šis straipsnis taikomas nekotiruojamųjų bendrovių akcijų vertės išskaitymui. Ši nuostata susijusi su teorinės apskaitinės vertės, o ne finansinės prestižo vertės sumažėjimu. TRLIS 12 straipsnio 3 ir 5 dalys yra dvi papildomos bendros taisyklės: pirmoji taikoma nuvertėjimui dėl tikslinės bendrovės nuostolių, antroji - kai išskaitoma tik dalis nuvertėjimo dėl finansinės prestižo vertės sumažėjimo. Pagaliau tai, kad jokia kita valstybė narė neturi priemonių, panašių į ginčijamą priemonę, nėra svarbu, nes mokesčių sistemos Europos Sąjungoje nėra suderintos.
            
         
               (93)
            
            
               Kalbant apie atrankųjį ginčijamos priemonės pobūdį, lyginimas su 2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimu (40) yra neteisingas, nes anuo atveju Komisija aiškiai apibrėžė naudos gavėjo pobūdį, o šiuo atveju to nebuvo galima padaryti. Iš tikrųjų, TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nereikalaujama jokio akcijų įsigijimo ir prekių ir paslaugų eksporto ryšio. Todėl ginčijama priemonė neturi Ispanijos prekių ar paslaugų eksporto didinimo poveikio. Tai, kad ši neatrankioji priemonė netaikoma sandoriams valstybės viduje, nepakeičia jos bendro pobūdžio. Iš tikrųjų, galutinis šios ginčijamos priemonės tikslas yra toks pat, kaip ir Tarpvalstybinio apmokestinimo direktyvos, t. y. užtikrinti, kad investiciniai sprendimai būtų pagrįsti ekonominiais, o ne mokestiniais sumetimais. Todėl, kadangi verslą jungti įmanoma įsigyjant nacionalinės bendrovės akcijų, bet neįmanoma įsigyjant kitos valstybės bendrovės akcijų, skirtingas nacionalinių ir tarpvalstybinių operacijų traktavimas ne tik teisiškai pateisinamas, bet ir būtinas siekiant užtikrinti mokesčių sistemos neutralumą.
            
         
               (94)
            
            
               Dėl tariamų ginčijamos priemonės iškraipomųjų savybių - Ispanijos valdžios institucijos nurodo, kad bet kokia mokesčio lengvata, kuria mažinamos bendrovės veiklos išlaidos, padidina konkurencinį naudos gavėjo pranašumą. Tačiau šis teiginys nėra svarbus, nes ginčijama priemonė yra bendroji priemonė. Valstybėse narėse taikomi skirtingi mokesčių tarifai, kurie veikia bendrovių, tų valstybių rezidenčių, konkurencingumą, nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį. Be to, neįrodyta, kad ginčijama priemonė daro neigiamą poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai. Dar daugiau, finansinės prestižo vertės amortizavimas nebūtinai padidina konkurento siūlomą kainą.
            
         
               (95)
            
            
               Dėl ginčijamos priemonės suderinamumo su vidaus rinka - Ispanijos valdžios institucijos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra tinkama ir proporcinga priemonė rinkos nepakankamumui taisyti, kuriant neutralią ir nacionalinių, ir tarpvalstybinių operacijų, kuriomis skatinama europinių bendrovių plėtra, mokesčių sistemą.
            
         VII.   SCHEMOS VERTINIMAS
   
   
               (96)
            
            
               Siekdama išsiaiškinti, ar priemonė yra valstybės pagalba, Komisija privalo įvertinti, ar ginčijama priemonė atitinka SESV 107 straipsnio 1 dalies sąlygas. Šioje nuostatoje nurodoma, kad „išskyrus tuos atvejus, kai ši Sutartis nustato kitaip, valstybės narės arba iš jos valstybinių išteklių bet kokia forma suteikta pagalba, kuri, palaikydama tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, iškraipo konkurenciją arba gali ją iškraipyti, yra nesuderinama su vidaus rinka, kai ji daro poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai.“ Atsižvelgdama į šią nuostatą Komisija toliau vertins, ar ginčijama priemonė yra valstybės pagalba.
            
         A.   Priemonei būdingas atrankumas ir pranašumas
   
   
               (97)
            
            
               Kad būtų laikoma valstybės pagalba, priemonė turi būti speciali arba atranki ta prasme, kad ji turi būti palanki tik tam tikroms įmonėms arba tam tikrų prekių gamybai.
            
         
               (98)
            
            
               Komisijos pranešime (41) teigiama: „todėl, mokesčių priemonei norint taikyti 92 straipsnio 1 dalį [dabar SESV 107 straipsnio 1 dalis], pagrindinis kriterijus yra tai, kad priemonė suteiktų išimtį iš mokesčių sistemos tam tikroms valstybės narės įmonėms. Todėl pirma reikėtų nustatyti, kokia bendroji sistema turėtų būti taikoma. Po to turi būti išnagrinėta, ar išimtį iš sistemos arba sistemos diferencijavimą galima pateisinti mokesčių sistemos „prigimtimi arba bendrąja schema“, t. y. ar jie tiesiogiai pagrįsti esminiais arba pagrindiniais atitinkamos valstybės narės mokesčių sistemos principais.“
            
         
               (99)
            
            
               Remiantis Teisingumo Teismo praktika (42), „kalbant apie atrankos sąlygos, kuri yra sudėtinė valstybės pagalbos dalis, įvertinimą, iš nusistovėjusios Bendrijos teismų praktikos yra aišku, kad EB 87 straipsnio 1 dalis [dabar SESV 107 straipsnio 1 dalis] reikalauja nustatyti, ar pagal konkrečią teisinę sistemą nacionalinė priemonė gali labiau palaikyti „tam tikras įmones ar prekes“ nei kitas, kurios pagal minėtos sistemos siekiamus tikslus yra panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje“ (43).
            
         
               (100)
            
            
               Teismas taip pat ne kartą nurodė, kad SESV 107 straipsnio 1 dalyje valstybės pagalbos priemonės skirstomos ne pagal priežastis ar tikslus, o pagal poveikį (44). Visų pirma, mokestinės priemonės, kuriomis nesiekiama bendros sistemos pritaikyti pagal konkrečią tam tikrų įmonių specifiką, bet kurios laikomos įmonių konkurencingumo didinimo priemonėmis, patenka į SESV 107 straipsnio 1 dalies taikymo sritį (45).
            
         
               (101)
            
            
               Tačiau valstybės pagalbos sąvoka netaikoma valstybės priemonėms, pagal kurias įmonės diferencijuojamos ir toks diferencijavimas atsiranda dėl sistemos, kuriai jos priklauso, pobūdžio arba bendros struktūros. Kaip paaiškinta Komisijos pranešime (46), „kai kurias nuostatas gali pateisinti objektyvūs skirtumai tarp mokesčių mokėtojų“.
            
         
               (102)
            
            
               Kaip išsamiau paaiškinta tolesniame skirsnyje, Komisija mano, kad ginčijama priemonė yra atrankioji, nes ji taikoma tik tam tikroms bendrovių, kurios investuoja tam tikru būdu užsienyje, grupėms ir kad būtent šios savybės negalima pateisinti schemos pobūdžiu. Komisija mano, kad ginčijama priemonė turėtų būti vertinama atsižvelgiant į bendrąsias pelno mokesčio sistemos nuostatas, tiksliau finansinio prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisykles (žr. 48 - 69 dalis).
            
         
               (103)
            
            
               Komisija taip pat nagrinėjo, ar faktinė hipotezė, kuria rėmėsi Ispanijos valdžios institucijos, yra pagrįsta ir ar trečiųjų šalių teisės aktuose esama kliūčių. Tačiau reikėtų pažymėti, kad tai nereiškia, kad pripažįstama, jog tokiomis kliūtimis šiuo atveju būtų galima pateisinti skirtingas mokestines sąlygas. Be to, šiame sprendime nėra siekiama išdėstyti sąlygas, kuriomis atitinkamai valstybei narei būtų leidžiama ginčijamos priemonės nelaikyti valstybės pagalba.
            
         
               (104)
            
            
               NET jei būtų pasirinkta alternatyvi atskaitos sistema, įkvėpta tos, kurią pasiūlė Ispanijos valdžios institucijos, Komisija daro išvadą, kad ginčijama priemonė vis tiek suteiktų atrankiojo pranašumo, visų pirma dėl to, kad nėra skirtingų faktinių ir teisinių sąlygų, kurių reikalaujama skirtingų scenarijų atveju, kad būtų galima pasinaudoti nuostatomis dėl prestižo ar finansinės prestižo vertės, susidariusios dėl sandorio užsienyje. Dar svarbiau tai, kad pagal ginčijamą priemonę finansinę prestižo vertę galima atskirai pripažinti ir amortizuoti, jei naudos gavėjas įsigyja 5 % dydžio akcijų mažumos dalį. Ši riba yra daug mažesnė už tą, nuo kurios taikomos bendrosios prestižo amortizacijos taisyklės (47). Todėl ginčijama priemonė yra atskaitos sistemos išimtis, kad ir kaip ji būtų apibrėžta.
            
         
               (105)
            
            
               Komisija taip pat pažymi kitus ginčijamai priemonei taikomų sąlygų ir atskaitos sistemos nuostatų įgyvendinimo skirtumus. Iš tiesų pagal ginčijamą priemonę apskaičiuojant amortizacijos bazę neįskaičiuojami akcijų įsigijimai iki 2002 m. sausio 1 d. Pagal verslo jungimo scenarijų apskaičiuojant prestižą toks terminas netaikomas ir mokesčių mokėtojas turi įrodyti, kad jungimas vykdomas dėl pagrįstų ekonominių priežasčių, taip siekiant užkirsti kelią jungimams, kuriais būtų siekiama vien mokesčių lengvatų (48), o ginčijama priemonė suteikia vien mokesčių lengvatų. Ispanijos valdžios institucijos negalėjo pateikti įtikinamų argumentų šiems skirtumams pagrįsti, taigi remiantis Ispanijos mokesčių sistemos logika šios priemonės negalima laikyti pagrįsta.
            
         
               (106)
            
            
               Taigi ginčijama priemonė yra pernelyg netiksli ir neaiški, nes ja nenustatomos jokios sąlygos, pvz., tam, kad būtų pateisinamos skirtingos apmokestinimo sąlygos, reikalingos konkrečios, teisiškai apibrėžtos aplinkybės. Taigi, galų gale ginčijama priemone pasinaudojama tokiomis aplinkybėmis, kurių pakankamas skirtingumas, kad būtų galima pateisinti atrankiąją bendrųjų prestižo vertės taisyklių išimtį, neįrodytas. Todėl Komisija mano, kad ginčijama priemonė reglamentuoja tam tikrų sąnaudų išskaitymą mokesčių tikslais ir taikoma plačiai sandorių kategorijai diskriminuojančiu būdu, kurio negalima pateisinti objektyviais mokesčių mokėtojų skirtumais.
            
         
               (107)
            
            
               Be to, remdamasi Teisingumo Teismo praktika (49) Komisija mano, kad tam, jog būtų padaryta išvada dėl to, ar schema yra valstybės pagalba, nebūtina įrodyti, kad kiekvienu konkrečiu atveju, kai pagalba buvo suteikta pagal tą schemą, ji buvo valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Tuo tikslu pakanka, kad įgyvendinant analizuojamą schemą susidaro padėtis, kuri atitinka pagalbos kriterijus taip, kad būtų galima daryti išvadą, jog schemai būdingi pagalbos aspektai pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Taigi prieš priimant tą sprendimą nereikia peržiūrėti visų galimų ne ES šalių, dėl kurių Komisijos tyrimas dar vyksta, teisės aktų. Todėl, kaip jau nurodyta 115 ir paskesniuose ankstesnio sprendimo punktuose (50), Komisija, remdamasi toliau išsamiai paaiškinta metodika, patikrino, ar kai kuriais konkrečiais ginčijamos priemonės taikymo sandoriams už ES ribų atvejais buvo teikiama valstybės pagalba. Šioje analizėje dėmesys sutelktas į tas ne ES šalis, su kuriomis Ispanija palaiko glaudžius ekonominius ryšius - jos pasirinktos dėl savo svarbos tiesioginėms užsienio investicijoms (toliau – TUI) 2002 m. sausio 1 d. - 2009 m. birželio 1 d. laikotarpiu. Komisija atlikdama šių ne ES šalių analizę dėmesį sutelkė į šalis, kuriose ginčijama priemonė galėjo būti pritaikyta daugiausia kartų: Jungtines Amerikos Valstijas (35 mlrd. EUR TUI), Meksiką (18 mlrd. EUR TUI), Argentiną (15 mlrd. EUR TUI) ir Braziliją (13 mlrd. EUR TUI). Kaip rodo Ispanijos valdžios institucijų per šią procedūrą pateikta informacija, iš 15 ne ES šalių, apie kurias Ispanijos valdžios institucijos pateikė informaciją, sandoriai buvo sudaryti ne tik su pirmiau išvardytomis keturiomis šalimis, bet ir su Kolumbija, Peru ir Ekvadoru. Todėl Komisija į savo analizę įtraukė ir tas tris šalis.
            
         
               (108)
            
            
               Toliau paaiškinami pirmiau pateikti apibendrinti Komisijos argumentai.
            
         A.1.   Finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarka Ispanijos mokesčių sistemoje įsigijimų už ES ribų atvejais
   
   A.1.1.   Atskaitos sistema
   
   
               (109)
            
            
               Sprendime pradėti procedūrą ir ankstesniame sprendime Komisija konstatavo, kad atskaitos sistema tikslinga laikyti Ispanijos pelno mokesčio sistemą, visų pirma finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisykles, įtrauktas į Ispanijos mokesčių sistemą. Šis metodas atitinka ankstesnę Bendrijos praktiką ir Europos teismų praktiką, pagal kurią atskaitos sistema laikoma įprasta pelno mokesčio sistema (51). Šio metodo laikomasi ir šiame sprendime.
            
         
               (110)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos teigia, kad apskritai dėl apribojimų tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams mokesčių mokėtojai, kurie perka nacionalinių bendrovių akcijas, ir tie, kurie perka bendrovių, ne rezidenčių, visų pirma ne ES šalių bendrovių, akcijas, yra nevienodoje teisinėje ir faktinėje padėtyje. Ispanijos valdžios institucijos paaiškino, kad ginčijamos priemonės tikslas – išvengti skirtingos apmokestinimo tvarkos tuo atveju, kai iškart po įsigijimo verslas jungiamas vertės sumetimais, ir, tuo, kai akcijos įsigyjamos verslo nejungiant. Taigi ginčijama schema būtų taikoma tik tuo atveju, kai įsigyjama didelė dalis bendrovės, kuri nėra Ispanijos rezidentė, akcijų, nes dėl tam tikrų kliūčių tarpvalstybinį verslo jungimo sandorį įvykdyti būtų sunkiau negu nacionalinį (52). Dėl šių kliūčių užsienyje investuojantys Ispanijos mokesčių mokėtojai teisiniu ir faktiniu požiūriu patektų į kitokią padėtį palyginti su investuojančiais Ispanijoje. Dėl šio aspekto Ispanijos valdžios institucijos nurodo (53): „Trumpai tariant, diferencinis tam tikrų mokesčių priemonių pobūdis savaime nebūtinai reiškia, kad jos yra valstybės pagalba, nes tokios priemonės taip pat turi būti nagrinėjamos, siekiant nustatyti, ar jos yra būtinos arba naudingos mokesčių sistemos veiksmingumui, kaip teigiama Komisijos pranešime. Taigi Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos objektyviai skirtingais atvejais, pavyzdžiui, kai įsigyjamos užsienio bendrovių akcijos, ir kai įsigyjamos Ispanijos bendrovių akcijos (neįmanoma vykdyti susijungimo operacijų, valdyti rizikos ir pan.), kad būtų užtikrintas mokesčių neutralumas, kurio siekiama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios ES teisėje, taip pat siekiant užtikrinti, kad Ispanijos mokesčių sistema būtų nuosekli ir veiksminga“.
            
         
               (111)
            
            
               Šių valdžios institucijų teigimu, taikyti specialią apmokestinimo tvarką tarpvalstybinio akcijų įsigijimo atveju būtų būtina siekiant užtikrinti Ispanijos mokesčių sistemos neutralumą ir išvengti palankesnių sąlygų tais atvejais, kai įsigyjama nacionalinių bendrovių akcijų. Todėl Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad, vertinant ginčijamą priemonę, prestižo vertės, susidariusios įsigyjant užsienio bendrovių akcijų, apmokestinimo tvarka būtų tinkama atskaitos sistema.
            
         
               (112)
            
            
               Pagal ankstesnį sprendimą Komisija tęsė procedūrą, kad Ispanijos valdžios institucijos galėtų pateikti naują informaciją apie ne ES šalyse esamas tiesiogines teisines kliūtis tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams.
            
         
               (113)
            
            
               Atsižvelgdama į tai ir visų pirma remdamasi ataskaitose pateiktais duomenimis, Komisija nagrinėjo įvairių ne ES šalių teisės aktus, siekdama patikrinti Ispanijos valdžios institucijų argumentus, kad tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams esama tiesioginių teisinių kliūčių. Tačiau tai, kad atliekama ši analizė, nereiškia, jog pripažįstama, kad tokiomis kliūtimis šiuo atveju būtų galima pateisinti kitokią atskaitos sistemą. Atlikdama šią analizę Komisija daugiausia tikrino, ar Ispanijos patronuojančioji bendrovė teisiškai galėjo susijungti su patronuojamąja bendrove, ne ES šalies rezidente.
            
         
               (114)
            
            
               Šis tyrimas, ar teisingi argumentuose pateikti kaltinimai, grindžiamas toliau išvardytomis prielaidomis:
               
                           —
                        
                        
                           Pirma, Komisija tikrino, ar, kaip nurodyta ankstesniame sprendime (54), Ispanijos bendrovės susiduria su tiesioginėmis teisinėmis kliūtimis, už kurias atsakinga ne ES šalis ir ne Ispanija (55), dėl kurių negali užsienio patronuojamosios įmonės paversti filialu. Tačiau tokios teisinės nuostatos gali tapti kliūtimi tik jei atitinkama bendrovė būtų galėjusi daryti veiksmingą įtaką tikslinei bendrovei, ypač valdydama jos akcijų daugumą, taip, kad būtų galėjusi priversti ją susijungti, jei tam nebūtų buvę kliūčių. Taigi ne ES šalies teisinės nuostatos, pagal kurias Ispanijos mokesčių mokėtojas negali įgyti tos šalies tikslinės bendrovės kontrolės, negali būti laikomos atitinkama tiesiogine teisine kliūtimi Ispanijos valdžios institucijų nurodyta prasme: pagal tokias nuostatas Ispanijos bendrovės (mokesčių mokėtojai) niekada neįvykdys veiksmingos įtakos sąlygos, nes jos visada sudarys tikslinės bendrovės akcininkų mažumą. Todėl jos niekada neturės faktiškos galios priversti sujungti verslą. Komisija norėtų pažymėti, kad kontrolės sąlyga buvo vertinama priemonės naudos gavėjo lygmeniu (ne grupės, kuriai jis galbūt priklauso) pagal Ispanijos mokesčių sistemą. Remdamasi ta pačia logika Komisija mano, kad tiesioginis draudimas, taikomas subjektams, kurie nėra rezidentai ir kurie tiesiogiai valdo tam tikrą turtą (pavyzdžiui, nekilnojamąjį turtą pakrantėje), šiuo atveju negali būti tiesioginė teisinė kliūtis.
                           Komisija mano, kad paprastas administracinis reikalavimas arba formalumas (56), kurį turi įvykdyti ne ES šalių bendrovės, kurios nėra rezidentės, negali būti vertinamas kaip tiesioginė teisinė kliūtis vien dėl to, kad dėl jo patiriama papildomų išlaidų (kurios pagal Ispanijos mokesčių sistemą gali būti išskaitomos mokesčių tikslais), jei neužkertamas kelias verslo jungimui.
                        
                     
                           —
                        
                        
                           Antra, argumentas, kad nėra žinoma Ispanijos bendrovių ir tam tikrų ne ES šalių bendrovių verslo tarpvalstybinio sujungimo atvejų, negali būti pakankamas įrodymas ir neįrodo, kad kliūčių esama. Bendrovės priimdamos sprendimą jungti verslą atsižvelgia į įvairius veiksnius, jie susiję ne tik su atitinkamų bendrovių galimybėmis sujungti savo verslo veiklą. Tai aiškiai rodo faktas, kad kai kurioms iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių priklauso daug visiškai kontroliuojamų Ispanijos patronuojamųjų bendrovių, nors jos ir nesusijungė su bendrovėmis Ispanijoje, nors Ispanijos valdžios institucijos pripažįsta, kad verslo jungimo sandoriams šalies viduje kliūčių nėra. Todėl Komisija mano, kad iš ataskaitose nurodytų veiksnių gali būti pripažįstamas tik tiesioginis tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių draudimas, nustatytas ne ES šalių teisės aktuose. Iš tiesų, kaip nurodyta ankstesnio sprendimo 93 dalyje, jeigu būtų atsižvelgiama į nepagrįstus bendro pobūdžio veiksnius, kiltų rizika, kad ši analizė taps labai neobjektyvi.
                        
                     
         
               (115)
            
            
               Toliau pateiktos išvados grindžiamos Ispanijos valdžios institucijų ataskaitose pateikta informacija, kurios tikslumą ir išsamumą Komisija patikrino naudodamasi pirmiau paaiškinta metodika. Taigi Komisija mano, kad, priešingai Ispanijos valdžios institucijų argumentams, negalima konstatuoti, kad ne ES šalių įstatymuose tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams sukuriamos tiesioginės teisinės kliūtys. Todėl, panašiai kaip nurodė ankstesniame sprendime (57) dėl sandorių ES viduje, Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijų nuomone, kuriai pritaria trisdešimt suinteresuotųjų šalių, dėl to, kad šių tariamų kliūčių apskritai esama. Komisija mano, kad ne ES valstybėse narėse, bent toliau nurodytose atitinkamose ne ES šalyse, tiesioginių teisinių kliūčių pripažinti negalima:
               
                           —
                        
                        
                           
                              Jungtinės Amerikos Valstijos
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirma, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (58) vertinant, ar anksčiau būta tarpvalstybinio verslo jungimo atvejų, autorius nurodo: „Nenustatyta, bet tikėtina, kad tokių atvejų būta Delavero valstijoje“. Priešingai Ispanijos valdžios institucijų pagrindiniams argumentams, pagal vienoje iš ataskaitų padarytą išvadą šioje šalyje (59) nėra bendro, tiesioginio teisinio tarpvalstybinio verslo jungimo draudimo.
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, remiantis bendromis įmonių (60) ir mokesčių (61) teisės nuostatomis, jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nėra draudžiama.
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Trečia, vidaus verslo jungimo sandoriams taikomos specialios įmonių teisės nuostatos (62). Kiek Komisijai yra žinoma, tiesiogiai nedraudžiama šias nuostatas taikyti tarpvalstybiniam verslo jungimui, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie. Komisija pažymi, kad bent Delavero valstijoje tarpvalstybinis verslo jungimas (63) yra akivaizdžiai galimas, su sąlyga, jeigu pagal šalies, kurios rezidentė yra užsienio bendrovė, teisės aktus leidžiamas atvirkštinis procesas. Todėl jeigu toks sandoris tarp, atitinkamai, Delavero ir Ispanijoje įsikūrusių bendrovių negalimas, Komisija mano, kad kliūtis sudaro Ispanija, todėl toks atvejis šiame vertinime neaktualus. Šią išvadą reikėtų vertinti atsižvelgiant į Delavero valstijos svarbą JAV bendrovių kūrimosi vietos (steigimo) prasme (64).
                                    
                                 
                                       iv)
                                    
                                    
                                       Ketvirta, siekiant išvengti nepalankių mokestinių sąlygų, kai vykdomas restruktūrizavimas, vidaus verslo jungimo sandoriams taikomos specialios mokesčių nuostatos. Kiek Komisijai yra žinoma, šias nuostatas taikyti tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie.
                                    
                                 
                                       v)
                                    
                                    
                                       Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio kompetentingo JAV teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Jungtinių Valstijų rezidentė, nėra.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Meksika
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Visų pirma Komisija pažymi, kad mokesčių konvencijoje, kurią Ispanija ir Meksika pasirašė 1994 m. spalio 6 d. ir kuri vis dar galioja (65), tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai aiškiai numatyti. Pagal šias nuostatas tokiuose sandoriuose galima pasinaudoti perkeliama lengvata, nes nerealizuotas kapitalo prieaugis neapmokestinamas. Kiek Komisijai žinoma, šios tarptautinės mokesčių konvencijos tikslas yra panaikinti galimas kliūtis (66) tarpvalstybiniuose verslo jungimo sandoriuose pasinaudoti specialiomis mokesčių taisyklėmis, taikomomis vidaus verslo jungimo sandoriams.
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, pagal Meksikos teisės aktus (įmonių ir mokesčių teisę) ir atsižvelgiant į pirmiau nurodytą mokesčių konvenciją, jungti verslą su Ispanijos subjektais tiesiogiai nedraudžiama.
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio kompetentingo Meksikos teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Meksikos rezidentė, nėra.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Brazilija
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirmiausia Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijos nustatė, jog anksčiau būta tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių (ne su Ispanija) (67).
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės (68) nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie (69).
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Trečia, tam tikruose sektoriuose užsienio bendrovių kontroliuojamų subjektų ekonominei veiklai taikomi tam tikri tiesioginiai teisiniai apribojimai (70). Taigi, kaip nurodyta pirmiau (žr. 114 dalį), ne ES šalies teisinės nuostatos, pagal kurias Ispanijos mokesčių mokėtojas negali įgyti tos šalies tikslinės bendrovės kontrolės, negali būti laikomos atitinkama tiesiogine teisine kliūtimi Ispanijos valdžios institucijų nurodyta prasme: pagal tokias nuostatas Ispanijos bendrovės (mokesčių mokėtojai) niekada negalės įvykdyti veiksmingos įtakos sąlygos, nes jos visada sudarys tikslinės bendrovės akcininkų mažumą. Kiek Komisijai pavyko sužinoti, būtent tokia padėtis sukuriama pagal dviejose ataskaitose nurodomus Brazilijos teisės aktus.
                                    
                                 
                                       iv)
                                    
                                    
                                       Pagaliau Komisija nenustatė jokio precedentinio teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Brazilijos rezidentė, nėra.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Argentina
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirmiausia Komisija pažymi, kad mokesčių konvencijos (71), kurią Ispanija ir Argentina pasirašė 1994 m. rugpjūčio 26 d. ir kuri vis dar galioja, 5 straipsnyje tokie tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai aiškiai numatyti. Pagal šią nuostatą tarpvalstybiniai restruktūrizavimo sandoriai negali būti nepalankaus apmokestinimo priežastis.
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, pagal bendras įmonių (72) ir mokesčių (73) teisės nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama.
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Trečia, Komisija nenustatė jokio precedentinio teismo sprendimo, kuris prieštarautų jos išvadai dėl to, kad jokių tiesioginių teisinių kliūčių jungti verslą su bendrove, kuri yra Argentinos rezidentė, nėra. Komisija taip pat nesutinka su tuo, kaip dviejose ataskaitose aiškinamos mokesčių administracijos nutartys (74) dėl tam tikrų planuojamų tarpvalstybinių sandorių. Šiose nutartyse tik paaiškinamos Argentinos mokesčių perkėlimo tvarkos sąlygos. Jose neminima, kad esama bendrų ir tiesioginių draudimų šią tvarką taikyti tarpvalstybinėms restruktūrizavimo operacijoms. Be to, šiose ataskaitose pateiktas šių nutarčių aiškinimas prieštarauja minėtos Ispanijos Karalystės ir Argentinos Respublikos mokesčių konvencijos (75) nuostatoms.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Ekvadoras
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirmiausia Komisija pažymi, kad pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama (76).
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (77) pripažįstama, kad tarpvalstybinis verslo jungimo sandoris yra galimas, jeigu įsigyjančioji Ispanijos bendrovė prieš tai Ekvadore įsteigia filialą.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Peru
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirmiausia Komisija pažymi, kad pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas, kiek Komisijai žinoma, jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai teisiškai nedraudžiama (78).
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, Komisija pažymi, kad Peru civilinio kodekso 2074 straipsnyje nustatyti tarpvalstybinio verslo jungimo sandoriams taikomi principai, o Bendrajame įmonių įstatyme leidžiama jungti verslą su užsienio subjekto filialu ir Peru bendrovėmis, jei jie yra Peru rezidentai (79).
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Trečia, Pelno mokesčio įstatymas užtikrina verslo jungimo sandoriams, kuriuose dalyvauja užsienio subjekto filialas ir įmonė, kurie yra Peru rezidentai, taikomų sąlygų neutralumą (80).
                                    
                                 
                                       iv)
                                    
                                    
                                       Todėl Komisija mano, kad bet kuriuo atveju tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai galimi, jeigu įsigyjančioji Ispanijos įmonė prieš tai Peru įsteigia filialą.
                                    
                                 
                     
                           —
                        
                        
                           
                              Kolumbija
                           
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       Pirmiausia Komisija pažymi, kad Superintendencia de Sociedades
                                           (81) aiškiai patvirtinta, kad tarpvalstybiniai verslo jungimo sandoriai galimi pagal Kolumbijos teisės aktus (82).
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       Antra, pagal bendras įmonių ir mokesčių teisės nuostatas (83) jungti verslą su užsienio subjektais tiesiogiai nedraudžiama, nors administraciniai formalumai gali būti kitokie.
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       Trečia, Komisija pažymi, kad Ispanijos valdžios institucijų pateiktoje ataskaitoje (84) pripažįstama, kad tarptautiniai verslo jungimo sandoriai yra galimi, jeigu įsigyjančioji Ispanijos įmonė prieš tai Kolumbijoje įsteigia filialą.
                                    
                                 
                     
         
               (116)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos pateikė informaciją apie aštuonių ne ES šalių teisės aktus. Kaip nurodyta 107 punkte, Komisija mano, kad pirmiau pateiktų išvadų pakanka patvirtinti, kad bet kuriuo atveju, net jei būtų pripažinta, kad esamos teisinės tarpvalstybinių verslo jungimo sandorių kliūtys yra svarbios, atskaitos sistema yra Ispanijos finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisyklių sistema. Vis dėlto, remdamasi 114 ir paskesnėse dalyse paaiškinta metodika, Komisija mano, kad pagal turimą informaciją Čilės, Venesuelos, Alžyro, Kanados, Australijos, Japonijos ir Maroko teisės aktuose tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams bendro pobūdžio verslo jungimo sandoriams nėra.
            
         
               (117)
            
            
               Todėl remdamasi pirmiau padarytomis išvadomis Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijomis, kad kiekvienas galimas ginčijamos priemonės naudos gavėjas, nors tik praktikoje, susiduria su neįveikiamomis tarpvalstybinio verslo jungimo sandorių kliūtimis.
            
         
               (118)
            
            
               Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija mano, kad nėra priežasčių nukrypti nuo atskaitos sistemos, nurodytos sprendime pradėti procedūrą ir ankstesniame sprendime: tinkama atskaitos sistema ginčijamai priemonei vertinti yra bendroji Ispanijos pelno mokesčio sistema, tiksliau finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarkos taisyklės, įtrauktos į Ispanijos mokesčių sistemą. Šios išvados negali pakeisti tas faktas, kad Komisija nustatė, jog dviejose ne ES šalyse (Indijoje ir Kinijoje) tiesioginių teisinių kliūčių esama. Kaip nurodyta 107 dalyje, remdamasi Teisingumo Teismo praktika (85) Komisija mano, kad tam, jog būtų padaryta išvada dėl to, ar schema yra valstybės pagalba, nebūtina įrodyti, kad kiekvienu konkrečiu atveju, kai pagalba buvo suteikta pagal tą schemą, ji buvo valstybės pagalba pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.
            
         
               (119)
            
            
               Tiksliau tariant, dėl Kinijos, pagal 2005 m. Įmonių įstatymą, kuris taikomas tik ribotos atsakomybės bendrovių arba jungtinio kapitalo ribotos atsakomybės bendrovių, įsteigtų Kinijoje, susijungimui, ir Kinijos prekybos ministerijos 2009 m. birželio 22 d. reglamento dėl nuostatų, taikomų, kai užsienio investuotojai įsigyja vidaus įmones, 2 ir 55 straipsnius verslo jungimo taisyklės netaikomos bendrovėms, kurios nėra rezidentės, ir Ispanijos bendrovė negalėtų sujungti savo verslo su Kinijos patronuojamąją bendrove.
            
         
               (120)
            
            
               Dėl Indijoje galiojančių teisės aktų - pagal Indijos 1956 m. įmonių įstatymo 391 - 394 straipsnius verslo jungimo taisyklės netaikomos bendrovėms, kurios nėra rezidentės, tad Ispanijos bendrovė negalėtų sujungti savo verslo su jokia Indijos patronuojamąja bendrove.
            
         A.1.2.   Atskaitos sistemos išimčių buvimas
   
   
               (121)
            
            
               Ispanijos mokesčių sistemoje mokesčių bazė apskaičiuojama pagal apskaitos rezultatus, kurie pakoreguojami taikant konkrečias mokesčių taisykles. Pirmiausia Komisija papildomai pabrėžia, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo Ispanijos apskaitos sistemos. Tai, ar yra finansinė prestižo vertė, galima abstrakčiai apskaičiuoti konsoliduojant tikslinės bendrovės ir įsigyjančiosios bendrovės sąskaitas. Tačiau pagal Ispanijos apskaitos sistemą sąskaitas konsoliduoti reikalaujama „kontrolės“ (86) atveju ir tai daroma ir nacionalinių, ir užsienio bendrovių susijungimo atveju, siekiant nustatyti bendrą kartu kontroliuojamų bendrovių padėtį. Manoma, kad tokia padėtis susidaro (87), pvz., tada, kai patronuojančiajai bendrovei priklauso dauguma patronuojamosios bendrovės balsavimo teisių. Nepaisant to, ginčijama priemone nereikalaujama jokios tokios kontrolės ir priemonė taikoma nuo 5 % turimų akcijų. Pagaliau Komisija taip pat pažymi, kad nuo 2005 m. sausio 1 d. (88) pagal apskaitos taisykles dauguma Ispanijos bendrovių negali amortizuoti finansinės prestižo vertės. Iš tikrųjų, šiuo atžvilgiu trisdešimt suinteresuotųjų šalių remiasi dabartinėje Ispanijos apskaitos sistemoje nebegaliojančiomis nuostatomis (89). Pagal 2007 m. liepos 4 d. Įstatymą Nr. 16/2007 dėl komercinės teisės pakeitimo ir pritaikymo apskaitos srityje, siekiant tarptautinio apskaitos suderinimo pagal ES teisės aktus, taip pat pagal 2007 m. lapkričio 16 d. Karališkąjį dekretą Nr. 1514/2007 dėl bendrojo apskaitos plano, apskaitos požiūriu, nebeleidžiama amortizuoti nei prestižo vertės, nei finansinės prestižo vertės. Šie Ispanijos apskaitos teisės pakeitimai atitinka 2002 m. liepos 19 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamentą (EB) Nr. 1606/2002 dėl tarptautinių apskaitos standartų taikymo (90). Todėl, atsižvelgiant į šiuos svarstymus, ginčijama priemonė yra nukrypimas nuo Ispanijoje taikomų įprastų apskaitos sistemų.
            
         
               (122)
            
            
               Taigi, dėl fiskalinio ginčijamos priemonės pobūdžio išimties buvimas turi būti vertinamas lyginant su atskaitos mokesčių sistema, o ne vien su apskaitos pagrindu. Šiomis aplinkybėmis Komisija pažymi, kad Ispanijos mokesčių sistemoje niekada nebuvo leidžiama finansinės prestižo vertės amortizacija, išskyrus TRLIS 12 straipsnio 5 dalį. Visų pirma tokia amortizacija neįmanoma nacionalinių sandorių atveju. Tai įrodo keli veiksniai:
            
         
               (123)
            
            
               Ispanijos mokesčių tikslais prestižo vertė atskirai gali būti įtraukiama į apskaitą tik po verslo sujungimo (91), kuris įvyksta įsigijus arba perleidus nepriklausomos verslo įmonės turtą arba įvykdžius teisinį verslo jungimo sandorį. Tokiais atvejais prestižo vertė susidaro kaip skirtumas apskaitoje tarp sujungtos bendrovės įsigyto ar valdomo verslo turto įsigijimo kainos ir rinkos kainos. Kai bendrovės verslas įsigyjamas įsigyjant akcijų, kaip ginčijamos priemonės atveju, prestižo vertė gali susidaryti, tik jei įsigyjančioji bendrovė vėliau susijungia su įsigyta bendrove, kurią vėliau kontroliuoja.
            
         
               (124)
            
            
               Tačiau, taikant ginčijamą priemonę, nebūtina nei kontrolė, nei dviejų verslų jungimas. Pakanka vien to, kad įsigyjama bent 5 % užsienio bendrovės akcijų. Taigi tai, kad finansinė prestižo vertė, kuri yra prestižo vertė, kuri būtų įtraukta į apskaitą, jei verslo įmonės būtų jungiamos, gali susidaryti atskirai, net kai verslas nėra jungiamas, reiškia, kad ginčijama priemonė yra atskaitos sistemos išimtis. Reikia pabrėžti, kad išimtis atsiranda ne dėl laikotarpio, per kurį finansinė prestižo vertė amortizuojama, trukmės, palyginti su laikotarpiu, taikomu tradicinei prestižo vertei (92), bet dėl skirtingos tvarkos, taikomos nacionaliniams ir tarpvalstybiniams sandoriams. Ginčijama priemonė negali būti teisėtai laikoma nauja bendros apskaitos taisykle, nes amortizuoti finansinę prestižo vertę, susidariusią įsigijus nacionalinės bendrovės akcijų, neleidžiama.
            
         
               (125)
            
            
               Atsižvelgdama į tai, kas pasakyta, Komisija daro išvadą, kad ginčijama priemonė nukrypsta nuo atskaitos sistemos. Kaip bus matyti iš 153–138 dalių, Komisija mano, kad nei Ispanijos valdžios institucijos, nei trisdešimt suinteresuotųjų šalių nepateikė pakankamai įtikinamų argumentų, kad būtų galima keisti šią išvadą.
            
         A.1.3.   Pranašumo buvimas
   
   
               (126)
            
            
               Pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį finansinės prestižo vertės, kuri susidaro įsigijus užsienio bendrovių akcijų, dalį galima išskaityti iš mokesčių bazės nukrypstant nuo atskaitos sistemos. Todėl, pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį sumažinus naudos gavėjo mokesčių naštą, jam suteikiamas ekonominis pranašumas. Šis pranašumas - tai mokesčio, kurį atitinkamos bendrovės priešingu atveju turėtų mokėti, sumažinimas. Šis sumažinimas proporcingas skirtumui tarp mokamos įsigijimo kainos ir pagrindinio buhalterinio bendrovės, kurios akcijų įsigyjama, turto rinkos vertės.
            
         
               (127)
            
            
               Tiksli pranašumo vertė sumokėtos įsigijimo kainos atžvilgiu atitinka grynąją diskontuotą mokesčių naštos sumažinimo dėl amortizacijos vertę, kuri išskaitoma per visą amortizacijos laikotarpį po įsigijimo. Todėl ji priklauso nuo atitinkamų metų pelno mokesčio tarifo ir taikomos diskonto normos.
            
         
               (128)
            
            
               Jei įsigytos akcijos perparduodamos, dalis šio pranašumo būtų kompensuota per kapitalo prieaugio mokestį. Iš tikrųjų, kai leidžiama finansinės prestižo vertės amortizacija, jei turimos užsienio bendrovės akcijos perparduodamos, dėl išskaitytos sumos padidėja pardavimo metu apmokestinamas kapitalo prieaugis. Tačiau kadangi aplinkybės tokios neaiškios, pranašumas visiškai nedingsta, nes apmokestinant vėlesniame etape neatsižvelgiama į likvidumo išlaidas. Kaip tiksliai nurodė dvi šalys, ekonominiu požiūriu, pranašumo vertė yra bent lygi vertei, kuri būtų gauta pagal beprocenčio kredito liniją, pagal kurią dvidešimt kartų kasmet būtų leidžiama panaudoti po vieną dvidešimtąja finansinės prestižo vertės dalį tol, kol akcijos bus apskaitomos mokesčio mokėtojo apskaitos dokumentuose.
            
         
               (129)
            
            
               Pagal hipotetinį pavyzdį, kurį Komisija jau minėjo sprendime pradėti tyrimą: 2002 m. įsigytos akcijos suteiktų pranašumą, lygų 20,6 % finansinės prestižo vertės sumos, remiantis prielaida, kad diskonto norma yra 5 % (93) ir kad esama pelno mokesčio tarifo struktūra išliks tokia, kokia nustatyta Įstatyme Nr. 35/2006 (94), iki 2022 m. Trečiosios šalys šių skaičių neužginčijo. Jei įsigytos akcijos būtų perparduotos, pranašumas atitiktų palūkanas, kurios būtų nustatytos mokesčių mokėtojui už kredito liniją, kuriai būdingos savybės aprašytos ankstesnėje dalyje.
            
         
               (130)
            
            
               Pagaliau Komisija negali sutikti su Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių nuomone, kad galutinis ginčijamos priemonės naudos gavėjas būtų tik užsienio bendrovės akcijų pardavėjas, nes gautų didesnę kainą. Įvertinusi dabartinės ginčijamos priemonės formos poveikį Komisija atmeta šį argumentą. Pirma, nėra mechanizmo, kuris užtikrintų, kad visas pranašumas arba jo dalis būtų perduotas pardavėjui. Antra, įsigijimo kaina susidaro iš daugelio įvairių elementų, o ne tik iš vienos ginčijamos priemonės. Trečia, net jei abi pirmiau nurodytos sąlygos būtų įvykdytos, Ispanijos mokesčių mokėtojas, pasinaudojęs ginčijama priemone, vis tiek turėtų būti laikomas priemonės naudos gavėju. NET jeigu ekonominis pranašumas būtų perduotas pardavėjui, ginčijama priemonė įsigyjančiajai bendrovei vis tiek suteiktų daugiau galimybių pasiūlyti didesnę kainą, o tai įsigijimo konkurso būdu sandorio atveju yra ypač svarbu.
            
         
               (131)
            
            
               Todėl Komisija daro išvadą, kad bet kuriuo atveju ginčijama priemonė įsigyjant užsienio bendrovės akcijų suteikia pranašumą.
            
         A.1.4.   Priemonės pagrindimas pagal Ispanijos mokesčių sistemos logiką
   
   
               (132)
            
            
               Komisija mano, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką (95) priemonės, kuriomis bendrovės diferencijuojamos, nėra valstybės pagalba tais atvejais, kai ši diferenciacija atsiranda dėl bendrą mokesčių sistemą sudarančių mokesčių, taikomų bendrovėms, pobūdžio ar struktūros. Šis mokesčių sistemos pobūdžiu ar struktūra grindžiamas pagrindimas reiškia, kad konkreti mokestinė priemonė turi atitikti bendros mokesčių sistemos logiką.
            
         
               (133)
            
            
               Šiuo atžvilgiu Komisija mano, pirma, kad Ispanijos valdžios institucijos neįrodė, kad ginčijama priemone būtų siekiama išvengti dvigubo apmokestinimo. Iš tikrųjų pagal šią schemą nenustatomos jokios sąlygos, kuriomis remiantis būtų galima įrodyti, kad pardavėjo pelnas, gautas perleidus turimas akcijas, buvo tinkamai apmokestintas, nors tokia sąlyga yra nustatyta prestižo vertės, susidariusios dėl verslo jungimo, amortizacijai (96). Reikėtų pabrėžti, kad, nors Ispanijos valdžios institucijos teigia nesančios kompetentingos kontroliuoti užsienyje veikiantį užsienio pardavėją, Komisija pažymi, kad šią sąlygą reikalaujama įvykdyti, norint taikyti kitas Ispanijos mokesčių nuostatas (97).
            
         
               (134)
            
            
               Antra, ginčijama priemone nesukuriamas mechanizmas, kaip išvengti dvigubo būsimų dividendų, kurie būtų apmokestinami ateityje gavus pelno ir neturėtų būti apmokestinti du kartus, kai bus paskirstomi bendrovei, kuri turi didelę dalį akcijų, kurias įsigyjant sumokėjo už finansinę prestižo vertę, apmokestinimo. Iš tikrųjų, ginčijama priemone nesukuriamas ryšys tarp gautų dividendų ir išskaitymo, kuris leidžiamas taikant ginčijamą priemonę. Priešingai, iš turimų didelės užsienio bendrovės akcijų dalies gaunami dividendai jau atleidžiami nuo mokesčio, kaip nustatyta TRLIS 21 straipsnyje, ir jiems taikoma tiesioginio mokesčio neutralumo nuostata, kaip nustatyta TRLIS 32 straipsnyje, siekiant išvengti tarptautinio dvigubo apmokestinimo. Šiuo atžvilgiu finansinės prestižo vertės amortizacija didelės užsienio bendrovės akcijų dalies įsigijimo atveju suteikia papildomą pranašumą.
            
         
               (135)
            
            
               Trečia, Ispanijos valdžios institucijos neįrodė, kad ginčijama priemone būtų išplečiamos vertės sumažėjimo taisyklės, kuriose remiamasi prielaida, kad yra objektyvių nuostolio įrodymų, pagrįstų išsamiais ir objektyviais apskaičiavimais, o pagal ginčijamą priemonę to nereikalaujama. Priešingai, pagal TRLIS 12 straipsnio 3 dalį leidžiami daliniai išskaitymai dėl turimų nacionalinių ir užsienio bendrovių akcijų, kuriomis nėra prekiaujama antrinėje rinkoje, nuvertėjimo per mokestinius metus. Pagal ginčijamą priemonę, kuri naudos gavėjams yra suderinama su TRLIS 12 straipsnio 3 dalimi (98), leidžiami papildomi išskaitymai, viršijantys teorinės su nuvertėjimu susijusios apskaitinės vertės sumažėjimą.
            
         
               (136)
            
            
               Ketvirta, Komisija pažymi, kad finansinė prestižo vertė, susidaranti įsigyjant nacionalinių bendrovių akcijų, negali būti amortizuojama, o užsienio bendrovių finansinė prestižo vertė tam tikromis sąlygomis amortizuojama. Skirtinga nacionalinių ir tarptautinių bendrovių finansinės prestižo vertės apmokestinimo tvarka yra diferenciacija, kuri atsiranda taikant ginčijamą priemonę, o tai mokesčių sistemos logikos požiūriu nei būtina, nei proporcinga. Iš tiesų Komisija mano, kad nagrinėjama schema nustatytas iš esmės skirtingas nominalusis ir faktinis panašioje padėtyje esančių bendrovių apmokestinimas vien dėl to, kad kai kurios tų bendrovių investuoja užsienyje, yra neproporcingas.
            
         
               (137)
            
            
               Komisija taip pat mano, kad vienos iš trisdešimties suinteresuotųjų šalių pateiktos pastabos (99) reiškia, kad net Ispanijos pateikto pagrindimo logika prieštarauja Ispanijos mokesčių sistemos logikai. Iš tiesų remiantis šia informacija tarpvalstybinio verslo jungimo atveju susidaręs prestižas greičiausiai liktų užsienyje, tiksliau priklausytų nuolatinei buveinei užsienyje, kuri būtų įkurta vietoj veiklą baigusios tikslinės bendrovės. Todėl vėlgi remiantis šia informacija net tarpvalstybinio verslo jungimo atveju Ispanijai prestižo vertės nebūtų leidžiama amortizuoti Ispanijoje, nes prestižas nėra Ispanijoje. Komisija taip pat pažymi kitus abiem iš šių atvejų taikomų sąlygų skirtumus. Iš tiesų pagal ginčijamą priemonę apskaičiuojant amortizacijos bazę neįskaičiuojamos akcijos, įsigytos iki 2002 m. sausio 1 d. Tačiau verslo jungimo atveju apskaičiuojant prestižo vertę šis terminas netaikomas. Be to, verslo jungimo atveju mokesčių mokėtojas turi įrodyti, kad pagrindinis jungimo tikslas yra ekonominis, taip siekiant išvengti jungimų, kurie vykdomi siekiant tik mokesčių lengvatų (100), o ginčijama priemonė suteikia tik mokesčių lengvatų. Ispanijos valdžios institucijos nesugebėjo pateikti įtikinamų argumentų šiems skirtumams pagrįsti, taigi remiantis Ispanijos mokesčių sistemos logika šios priemonės negalima laikyti tinkamai pagrįsta.
            
         
               (138)
            
            
               Pagaliau Ispanijos valdžios institucijos taip pat tvirtina, kad ginčijama priemonė pateisinama neutralumo principu, kuris turi būti taikomas mokesčių teisėje (101). Iš tiesų galiojančio Įmonių pelno mokesčio įstatymo (102), kuriuo įvesta ginčijama priemonė, aiškinamajame rašte aiškiai remiamasi šiuo principu. Šiuo atžvilgiu Komisija pažymi, kad „konkurencingumo principas“ (103), kuriuo remiasi Ispanijos valdžios institucijos, akivaizdžiai omenyje turėdamos „eksporto didinimą“, taip pat skatina šią reformą. Tokiomis aplinkybėmis derėtų priminti, kad, vadovaujantis ankstesniais Komisijos sprendimais (104), panašioje padėtyje esančias bendroves kitaip apmokestinti vien dėl to, kad jos verčiasi su eksportu susijusia veikla ar siekia investuoti užsienyje, neproporcinga. Komisija taip pat primena, kad Teismas konstatavo (105), kad „nors lygybės mokesčių srityje ir vienodos mokesčių naštos principai tikrai yra Ispanijos mokesčių sistemos pagrindas, jie nereikalauja, kad mokesčių mokėtojai, esantys skirtingose situacijose būtų traktuojami vienodai“.
            
         
               (139)
            
            
               Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija mano, kad neutralumo principas negali pateisinti ginčijamos priemonės. Iš tikrųjų, kaip jau pabrėžė dvi šalys, tai, kad ginčijama priemonė taikoma po tam tikros datos įsigijus 5 % akcijų mažumos dalį, rodo, kad priemonė būtų taikoma tam tikrais atvejais, kurie iš esmės nėra panašūs. Taigi galima būtų teigti, kad atskaitos sistemoje aplinkybės, kurios ir faktiniu, ir teisiniu požiūriu yra skirtingos, traktuojamos visiškai vienodai. Todėl Komisija mano, kad ginčijamai priemonei pateisinti negalima remtis neutralumo principu.
            
         
               (140)
            
            
               Atsižvelgdama į pirmiau išdėstytus argumentus Komisija konstatuoja, kad mokesčių sistemos pobūdis nepateisina ginčijamos mokestinės schemos atrankiojo pranašumo savybės. Todėl turi būti laikoma, kad ginčijamai priemonei būdingas diskriminacinis aspektas, nes taikomas apribojimas dėl šalies, kurioje vykdomas sandoris, kuriam suteikiama mokesčio lengvata, ir šios diskriminacijos negalima pateisinti Ispanijos mokesčių sistemos logika.
            
         A.2.   Papildomi argumentai: ginčijamos priemonės analizė lyginant su Ispanijos valdžios institucijų pasiūlyta sistema grindžiama atskaitos sistema
   
   
               (141)
            
            
               Nors Komisija mano, kaip nurodyta ankstesnėse dalyse, kad Ispanijos valdžios institucijų pateikti argumentai grindžiama neteisinga de facto ne ES šalių teisės aktų analize, kaip ankstesniame sprendime, Komisija ginčijamą priemonę taip pat išanalizavo lygindama ją su Ispanijos valdžios institucijų pasiūlyta sistema, pagrįsta hipotetine atskaitos sistema.
            
         
               (142)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos paaiškino, kad ginčijamos priemonės tikslas – išvengti skirtingos apmokestinimo tvarkos tuo atveju, kai iškart po įsigijimo verslas jungiamas vertės sumetimais, ir tuo atveju, kai akcijos įsigyjamos verslo nejungiant. Taigi ginčijama schema būtų taikoma tik tuo atveju, kai įsigyjama didelė dalis bendrovės, kuri nėra Ispanijos rezidentė, akcijų, nes dėl tam tikrų kliūčių tarpvalstybinį verslo jungimo sandorį sudaryti būtų sunkiau negu nacionalinį (106). Dėl šių kliūčių užsienyje investuojantys Ispanijos mokesčių mokėtojai teisiniu ir faktiniu požiūriu patektų į kitokią padėtį, palyginti su investuojančiais Ispanijoje. Iš tiesų Ispanijos valdžios institucijos nurodo (107): „Taigi diferencinis tam tikrų mokesčių priemonių pobūdis savaime nebūtinai reiškia, kad jos yra valstybės pagalba, nes tokios priemonės taip pat turi būti nagrinėjamos, siekiant nustatyti, ar jos yra būtinos arba naudingos mokesčių sistemos veiksmingumui, kaip teigiama Komisijos pranešime. Taigi, Ispanijos mokesčių sistemoje numatytos skirtingos mokesčių schemos, taikomos objektyviai skirtingomis aplinkybėmis, pavyzdžiui, užsienio bendrovių akcijų įsigijimo atveju ir Ispanijos bendrovių akcijų įsigijimo atveju (neįmanoma sudaryti susijungimo sandorio, valdyti riziką ir kt.), taip siekiant užtikrinti mokesčių neutralumą, kurio reikalaujama Ispanijos nacionalinės teisės aktuose ir pačios Bendrijos teisėje, taip pat siekiant užtikrinti kad Ispanijos mokesčių sistemos logika būtų nuosekli ir veiksminga“. Taigi taikyti specialią apmokestinimo tvarką tarpvalstybinio akcijų įsigijimo atveju būtų būtina siekiant užtikrinti Ispanijos mokesčių sistemos neutralumą ir išvengti palankesnių sąlygų tais atvejais, kai įsigyjama nacionalinių bendrovių akcijų. Todėl Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad vertinant ginčijamą priemonę prestižo vertės, atsirandančios įsigyjant užsienio bendrovių akcijų, apmokestinimo tvarka būtų tinkama atskaitos sistema.
            
         
               (143)
            
            
               Tačiau Komisija pažymi, kad net pagal šią alternatyvią atskaitos sistemą, kurioje prestižo vertė ir finansinė prestižo vertė, susidariusi dėl ekonominių interesų bendrovėje, kuri yra kitos šalies, ne Ispanijos, rezidentė, būtų apmokestinama, ginčijama priemonė vis tiek nukryptų nuo Ispanijos mokesčių sistemos logikos ir jos neatitiktų. Tai, kad ginčijama priemonė taikoma po tam tikros datos įsigijus 5 % dydžio akcijų mažumos dalį, rodo, kad priemonė taip pat būtų taikoma tam tikromis aplinkybėmis, kurios iš esmės neturi jokio tikro panašumo su sandoriais, kuriais reikalaujama bent daugumos kontrolės. Taigi galima teigti, kad šioje hipotetinėje alternatyvioje atskaitos sistemoje aplinkybės, kurios ir faktiniu, ir teisiniu požiūriu yra skirtingos, traktuojamos vienodai. Todėl Komisija mano, kad ginčijama priemonė nukrypsta ir nuo šios alternatyvios atskaitos sistemos ir kad jai pateisinti negalima remtis neutralumo principu.
            
         B.   Valstybės išteklių buvimas
   
   
               (144)
            
            
               Priemonei yra naudojami valstybės ištekliai, nes atsisakoma mokestinių pajamų, kurių dydis atitinka Ispanijoje apmokestinamų bendrovių, įsigijusių didelę užsienio bendrovių akcijų dalį, mokestinio įsipareigojimo mažėjimą bent 20 metų po įsigijimo.
            
         
               (145)
            
            
               Atsisakius mokestinių pajamų sumažėja mokesčiai, kurie paprastai įtraukiami į įmonių biudžetus, taigi nors mokestinių pajamų atsisakymas nėra subsidija griežtąja prasme, jo pobūdis ir poveikis yra toks pat. Taip pat ir priemonė, pagal kurią tam tikroms įmonėms leidžiama pasinaudoti mokesčio sumažinimu ar atidėti įprastai mokamo mokesčio mokėjimą, yra valstybės pagalba. Biudžeto požiūriu ir vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (108) bei Komisijos pranešimu (109), dėl ginčijamos priemonės valstybė netenka mokestinių pajamų, nes mažinama mokestinė bazė, o tai prilygsta valstybės išteklių naudojimui.
            
         
               (146)
            
            
               Dėl šių priežasčių Komisija mano, kad ginčijamai priemonei naudojami valstybės ištekliai.
            
         C.   Konkurencijos ir valstybių narių tarpusavio prekybos iškraipymas
   
   
               (147)
            
            
               Vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika (110), „vertinant, ar nacionalinę priemonę galima laikyti draudžiama valstybės pagalba, neprivaloma konstatuoti, kad ši pagalba turėjo realios įtakos valstybių narių tarpusavio prekybai ar kad ji realiai iškraipė konkurenciją, o reikia tik išsiaiškinti, ar tokia pagalba gali daryti poveikį šiai prekybai ir iškraipyti konkurenciją. Ypač kai valstybės narės suteikta pagalba sustiprina įmonės padėtį, palyginti su kitomis Bendrijos vidaus prekyboje konkuruojančiomis įmonėmis, reikia manyti, kad pagalba turėjo įtakos šiai prekybai. <…> Be to, nebūtina, kad įmonė pagalbos gavėja pati dalyvautų Bendrijos vidaus prekyboje. Iš tikrųjų, kai valstybė narė įmonei suteikia pagalbą, šios įmonės veiklos mastai valstybės viduje gali būti išlaikyti arba išaugti, ir dėl to kitose valstybėse narėse įsikūrusių įmonių galimybės įeiti į šios valstybės narės rinką gali sumažėti.“ Be to, pagal nusistovėjusią Teismo praktiką (111) laikoma, kad priemonė iškraipo konkurenciją tada, kai pagalbos gavėjas konkuruoja su kitomis įmonėmis konkurencijai atvirose rinkose. Komisija mano, kad Teismo praktikoje nustatytos sąlygos įvykdytos dėl šių priežasčių:
            
         
               (148)
            
            
               Pirma, ginčijama priemone suteikiamas pranašumas finansavimo požiūriu, todėl ja stiprinama ekonominio subjekto, kurį gali suformuoti naudos gavėjas ir tikslinė bendrovė, padėtis. Šiuo atžvilgiu ir laikantis Teisingumo Teismo praktikos (112), vien tai, kad turimas tikslinės bendrovės kontrolinis akcijų paketas ir kad šia kontrolės teise naudojamasi tiesiogiai ar netiesiogiai dalyvaujant bendrovės valdyme, turi būti laikoma dalyvavimu ekonominėje veikloje, kurią vykdo kontroliuojamoji įmonė.
            
         
               (149)
            
            
               Antra, ginčijama priemonė yra linkusi iškraipyti konkurenciją, ypač tarp Europos konkurentų, nes Ispanijos bendrovėms, kurios įsigyja didelę dalį tikslinių bendrovių akcijų, sumažėja mokestis. Šią analizę patvirtina tai, kad priėmus sprendimą pradėti procedūrą gauti kelių bendrovių skundai ir kelios bendrovės kreipėsi nurodydamos, kad ginčijama priemonė suteikia didelį pranašumą ir skatina Ispanijos bendroves jungtis, ypač kai taikomos konkurso procedūros. Šie kreipimaisi patvirtina bent jau tai, kad nemažai ne Ispanijos bendrovių mano, kad ginčijama priemonė neigiamai veikia jų padėtį rinkoje, nepaisant to, ar jų išsamūs pateikti duomenys dėl pagalbos buvimo, yra teisingi, ar ne.
            
         
               (150)
            
            
               Pagaliau Komisija norėtų nurodyti, kad atrankusis pranašumas suteikiamas bendrovėms, Ispanijos mokesčių mokėtojoms, bet ne Ispanijos mokesčių mokėtojų veiklai už ES ribų. Mažinama mokesčių bazė, kurią sukuria apmokestinama ekonominė veikla Ispanijoje. Taigi pranašumas suteikiamas tiesiogiai naudos gavėjo veiklai, kuri vykdoma Ispanijoje, o ne nuolatinei buveinei už ES ribų. Todėl atsižvelgdama į tai Komisija mano, kad šiuo atveju negalima teigti, kad pranašumas negali iškraipyti konkurencijos arba valstybių narių tarpusavio prekybos, nes ginčijama priemonė taikoma ne ES šalims. NET jei pranašumas būtų suteikiamas objektyviomis sąlygomis, susijusiomis su sandoriais su ne ES šalimis, tai nekeičia fakto, kad dėl priemonės poveikio mažėja mokesčių bazė, sukuriama iš vidaus rinkoje vykdomos ekonominės veiklos.
            
         
               (151)
            
            
               Todėl Komisija konstatuoja, kad ginčijama priemonė gali turėti neigiamo poveikio valstybių narių tarpusavio prekybai ir iškraipyti konkurenciją, visų pirma vidaus rinkoje, nes potencialiai pagerinamos naudos gavėjų, kurie tiesiogiai verčiasi Ispanijoje apmokestinama ekonomine veikla, veiklos sąlygos.
            
         D.   Komisijos atsakymas į gautas pastabas
   
   
               (152)
            
            
               Prieš darydama išvadą dėl priemonės klasifikavimo Komisija mano esant tikslinga išsamiau išanalizuoti kai kuriuos Ispanijos valdžios institucijų ir trečiųjų šalių argumentus, kurie dar nebuvo tiesiogiai ar netiesiogiai analizuoti dalyse, kuriose vertinta schema (96 dalis ir paskesnės dalys).
            
         D.1.   Atsakymas dėl duomenų, paimtų iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, ir atsakymas į pastabas dėl Teisingumo Teismo sprendimo C-501/00
   
   
               (153)
            
            
               Dėl duomenų, kuriuos Ispanijos valdžios institucijos paėmė iš 2006 m. mokesčių ataskaitų, kad įrodytų, jog ginčijama priemonė nėra atrankioji (113) Komisija pabrėžia, kad pateikta informacija apskritai yra nepakankamai tiksli. Pirma, pateikiant duomenis naudos gavėjai suskirstyti pagal kategorijas (veikla, apyvarta), bet nenurodyta, ar atitinkami naudos gavėjai sudaro mažą ar didelę kiekvienos nurodytos kategorijos dalį. Antra, nors naudos gavėjų apyvartos dydžiu pagrįsti statistiniai duomenys galėtų būti įdomus rodiklis siekiant įrodyti, kad ginčijama priemonė Ispanijoje taikoma visoms bendrovėms, reikia pabrėžti, kad ginčijama priemonė yra susijusi su akcijų įsigijimu. Darant tokios rūšies investicijas apyvarta nebūtinai būna didelė, o tai reiškia, pvz., kad patronuojančiosios bendrovės į pateiktus duomenis gali būti įtrauktos kaip MVĮ. Todėl, kad duomenys būtų laikomi aktualiais, reikėtų atsižvelgti į papildomus rodiklius, kaip antai bendro balanso skaičiai, taip pat į tai, ar gavėjai gali konsoliduoti savo mokesčių bazę su kitais Ispanijos mokesčių mokėtojais. Trečia, duomenys taip pat yra nereprezentatyvūs, nes juose nenurodytas naudos gavėjų įsigytų akcijų lygis (kontrolinė ar tik akcijų mažumos dalis). Pagaliau gautuose duomenyse nėra informacijos, pagal kurią būtų galima nustatyti, ar įvykdytos 2003 m. Komisijos rekomendacijoje (114) dėl MVĮ nustatytos sąlygos. Todėl Komisija mano, kad jos argumentų dėl to, kad ginčijama pagalbos priemonė yra atrankioji dėl pačių nagrinėjamo teisės akto savybių, Ispanijos valdžios institucijų pateikti daliniai ir nereprezentatyvūs duomenys nepaneigia.
            
         
               (154)
            
            
               Nepaisant to, net jei Ispanijos valdžios institucijų pateikti duomenys būtų papildyti papildomais įrodymais, tai nepanaikintų ginčijamos priemonės atrankiojo pobūdžio, nes priemone pasinaudoti gali tik tam tikros įmonės, taip nurodoma ir Teisingumo Teismo sprendime byloje C - 501/00 Ispanija prieš Komisiją
                   (115). Iš tikrųjų, dėl to, kad Ispanijos valdžios institucijos priemonę klasifikuoja kaip bendrąją priemonę (116), nes ja naudotis gali bet kuri bendrovė, Ispanijos rezidentė - vertėtų prisiminti šį Teismo sprendimą. Ta byla taip pat buvo susijusi su Ispanijos pelno mokesčio išimtimi, konkrečiau – su priemone „atskaitymas už eksporto veiklą“. Ispanijos valdžios institucijos Teismui tvirtino, kad schema gali naudotis bet kuri bendrovė, kuri mokesčių mokėjimo tikslais yra Ispanijos rezidentė. Tačiau Teismas konstatavo, kad išskaitymais mokesčių tikslais gali „pasinaudoti tik vienos kategorijos įmonės, t. y. tos, kurios užsiima eksportu ir vykdo tam tikras ginčijamose priemonėse nurodytas investicijas“ (117). Komisija mano, kad ir šiuo atveju ginčijama priemone siekiama sudaryti palankesnes sąlygas kapitalo eksportui iš Ispanijos, siekiant sustiprinti Ispanijos bendrovių padėtį užsienyje ir taip padidinti schemos naudos gavėjų konkurencingumą.
            
         
               (155)
            
            
               Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad, Teisingumo Teismo teigimu, „siekiant pateisinti ginčijamas priemones mokesčių sistemos, į kurią jie patenka, prigimtimi ir bendra struktūra, nepakanka teigti, kad jomis siekiama skatinti tarptautinę prekybą. Akivaizdu, kad šis tikslas yra ekonominio pobūdžio, bet nebuvo įrodyta, kad jis atitinka Ispanijoje galiojančios mokesčių sistemos, taikomos visoms įmonėms, bendrą logiką. Aplinkybės, kad ginčijamomis priemonėmis siekiama įgyvendinti prekybos ar pramonės politikos tikslą, pavyzdžiui, skatinti tarptautinę prekybą suteikiant pagalbą investicijoms užsienyje, nepakanka, kad ji nebūtų priskiriama „pagalbai“ AP 4 straipsnio c punkto prasme“ (118). Šiuo atveju Ispanijos valdžios institucijos paprasčiausiai pareiškė, kad nagrinėjama priemone siekiama skatinti tarptautinę prekybą ir konsoliduoti bendroves, bet neįrodė, kad tokia priemonė pagrįsta vadovaujantis sistemos logika. Atsižvelgdama į tai, Komisija patvirtina savo analizę, kad ginčijama priemonė yra atrankioji. Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau, Komisija patvirtina savo analizės išvadą, kad ginčijama priemonė yra atrankioji.
            
         D.2.   Atsakymas į pastabas dėl Komisijos praktikos
   
   
               (156)
            
            
               Dėl nuorodos į tai, kad atrankumo sąvokos aiškinimas šiuo atveju tariamai yra naujas - pirmiausia reikėtų pabrėžti, kad šis požiūris visiškai atitinka Komisijos sprendimų priėmimo praktiką ir Teisingumo Teismo praktiką, kaip aptarta 109 dalyje. Šis požiūris nenukrypsta nuo Komisijos sprendimo N 480/2007 (119), kurį mini Ispanijos valdžios institucijos. Iš tikrųjų, šiame sprendime atsižvelgiama į specifinį tikslo, kurio siekiama, pobūdį ir remiamasi (120) Komisijos komunikatu Tarybai, Europos Parlamentui bei Europos ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui dėl veiksmingesnio MTTP mokesčių paskatų naudojimo (121). Šiuo konkrečiu atveju ginčijama priemone panašaus tikslo nesiekiama. Be to, skirtingai negu šiuo atveju, Ispanijos priemone, dėl kurios priimtas Komisijos spendimas Nr. 480/07, nebuvo daromas skirtumas tarp nacionalinių ir tarptautinių sandorių.
            
         
               (157)
            
            
               Pagaliau dėl nukrypimo nuo pelno mokesčio sistemos įgyvendinant tokias direktyvas (122) kaip Patronuojančiųjų ir patronuojamųjų bendrovių direktyva arba Tarpvalstybinio palūkanų ir autorinio atlyginimo mokėjimo direktyva, Komisija mano, kad padėtis, susiklosčiusi dėl šių direktyvų įgyvendinimo visiškai atitinka šiame sprendime pateikiamus argumentus. Po teisės aktų suderinimo Europos Sąjungoje turėtų būti laikoma, kad tarpvalstybiniai sandoriai Europos Sąjungoje ir kiekvienoje valstybėje narėje vykdomi panašiomis teisinėmis ir faktinėmis sąlygomis. Be to, Komisija norėtų pabrėžti, kad Teisingumo Teismas konstatavo, kad (123): „šiuo metu galiojančioje Bendrijos teisėje tiesioginiai mokesčiai priklauso valstybių narių kompetencijai, net jeigu iš nusistovėjusios teismų praktikos matyti, kad jos turi ją įgyvendinti nepažeisdamos šios teisės (konkrečiai žr. 1999 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Gschwind, C-391/97, Rink. p. I-5451, 20 punktą) ir todėl šiomis aplinkybėmis nepriimti bet kokių priemonių, kurios gali būti su bendrąja rinka nesuderinama valstybės pagalba“.
            
         D.3.   Atsakymas į pastabas dėl SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto
   
   
               (158)
            
            
               Kaip minėta, reikia turėti omenyje, kad nors tiesioginis apmokestinimas patenka į valstybių narių kompetencijos sritį, jos vis tiek tą kompetenciją turi įgyvendinti laikydamosi ES teisės (124), įskaitant SESV nuostatas dėl valstybės pagalbos. SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktu tik apribojama SESV 63 straipsnio taikymo sritis, jis niekaip nepaveikia Sutarties taisyklių dėl valstybės pagalbos, įskaitant taisyklių, pagal kurias Komisijai toje srityje suteikiama kontrolės teisė, taikymą.
            
         
               (159)
            
            
               Be to, SESV 65 straipsnis, kurį pasitelkia Ispanijos valdžios institucijos, turi būti skaitomas kartu su SESV 63 straipsniu, kuriame draudžiama riboti laisvą kapitalo judėjimą tarp valstybių narių. Iš tikrųjų, SESV 65 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „63 straipsnio nuostatos nepažeidžia valstybių narių teisės: a) taikyti atitinkamas savo mokesčių įstatymų nuostatas, pagal kurias skiriami mokesčių mokėtojai dėl jų skirtingos padėties gyvenamosios vietos arba kapitalo investavimo vietos atžvilgiu.“
            
         
               (160)
            
            
               Teismas jau patvirtino SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkte valstybėms narėms suteiktą galimybę taikyti atitinkamas jų mokesčių įstatymų nuostatas, kuriomis remiantis mokesčių mokėtojai skiriami pagal tai, kurioje vietoje yra jų buveinė ar investuotojas kapitalas. Vadovaujantis šia Teismo praktika iki SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto įsigaliojimo, nacionalinės mokesčių nuostatos, kuriomis nustatyti tam tikri skirtumai visų pirma pagal mokesčių mokėtojų rezidavimo vietą, galėtų būti suderinamos su ES teise, jeigu skirtingais atvejais būtų taikomos objektyviai skirtingomis aplinkybėmis (125) arba jas būtų galima pateisinti pagrindinėmis su viešuoju interesu susijusiomis priežastimis, visų pirma mokesčių sistemos vientisumu (126). Bet kuriuo atveju, vien tik ekonominio pobūdžio tikslai negali būti svarbi viešojo intereso priežastis, pateisinanti pagrindinės laisvės, suteiktos Sutartimi (127), ribojimą.
            
         
               (161)
            
            
               Taip pat dėl laikotarpio po SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkto įsigaliojimo - Teismas nagrinėjo, ar esama galimų objektyviai panašių aplinkybių, kuriomis būtų galima pateisinti teisės aktą, ribojantį laisvą kapitalo judėjimą. Dėl tam tikrų mokesčių įstatymų, dėl kurių poveikio valstybėje narėje gyvenantys investuotojai negalėjo investuoti savo kapitalo į kitoje valstybėje narėje įsisteigusias bendroves, ir kurie taip pat turėjo ribojančio poveikio kitose valstybėse narėse įsisteigusioms bendrovėms tuo, kad buvo kliūtis joms pritraukti kapitalo atitinkamoje valstybėje narėje, Teismas sistemingai nustatydavo, kad tokie įstatymai negali būti pateisinami objektyviu padėties skirtingumu, kad būtų galima pateisinti skirtingą mokestinį traktavimą pagal SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktą (128).
            
         
               (162)
            
            
               Bet kuriuo atveju reikia turėti omenyje, kad SESV 65 straipsnio 3 dalyje aiškiai teigiama, kad SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkte nurodytos nacionalinės priemonės negali būti naudojamos savavališkam diskriminavimui ar paslėptam laisvo kapitalo judėjimo ir mokėjimų apribojimui (129).
            
         
               (163)
            
            
               Atsižvelgdama į tai, kas nurodyta pirmiau ir ypač į tai, kad kai kuriose ne ES šalyse, kurioms taikoma schema, nėra tiesioginių teisinių kliūčių, Komisija mano, kad šiuo atveju padėtis, kai įsigyjamos nacionalinių bendrovių akcijos, ir padėtis, kai įsigyjamos bet kurioje kitoje valstybėje narėje ir kai kuriose ne ES šalyse, kuriose nenustatyta tiesioginių teisinių kliūčių, bendrovių akcijos, dėl pirmiau nurodytų priežasčių yra objektyviai panašios ir nėra jokių svarbių bendro intereso priežasčių, kurios galėtų pateisinti skirtingą mokesčių mokėtojų traktavimą pagal vietą, kurioje investuotas jų kapitalas.
            
         E.   Išvados dėl ginčijamos priemonės klasifikavimo
   
   
               (164)
            
            
               Kadangi schema taikoma ir ES (žr. ankstesnį sprendimą) ir tam tikrais atvejais už ES ribų, kur nėra nustatyta tiesioginių teisinių kliūčių, Komisija mano, kad visa ginčijama priemonė, tiek, kiek ji taikoma įsigijimams už ES ribų, atitinka visas SESV 107 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas, todėl turėtų būti laikoma valstybės pagalba.
            
         
               (165)
            
            
               Remdamasi Teisingumo Teismo praktika (130) Komisija norėtų pakartoti, kad Sprendime nesiekiama nustatyti sąlygų, kuriomis atitinkamos valstybės narės galėtų ginčijamos priemonės nelaikyti valstybės pagalba. Šį klausimą Ispanijos valdžios institucijos ir Komisija turėjo aptarti tada, kai buvo pranešta apie schemą, prieš šią schemą pradedant taikyti.
            
         F.   Suderinamumas
   
   
               (166)
            
            
               Kaip teigiama sprendime pradėti procedūrą, Komisija mano, kad nagrinėjama pagalbos schema neatitinka kriterijų, pagal kuriuos būtų galima taikyti SESV 107 straipsnio 2 ir 3 dalyse nustatytas išimtis.
            
         
               (167)
            
            
               Per šią procedūrą Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių pateikė savo argumentus, siekdamos įrodyti, jog SESV 107 straipsnio 3 dalies c punkte nustatytos išimtys taikytinos nagrinėjamu atveju (131). Dvi šalys manė, kad nagrinėjamu atveju netaikytina nė viena SESV 107 straipsnio 2 arba 3 dalies nuostata.
            
         
               (168)
            
            
               Išimtys pagal SESV 107 straipsnio 2 dalį, susijusios su socialinio pobūdžio pagalba individualiems vartotojams, pagalba gaivalinių nelaimių ar kitų ypatingų įvykių padarytai žalai atitaisyti ir pagalba, teikiama tam tikrų Vokietijos Federacinės Respublikos regionų ūkiui, šiuo atveju netaikomos.
            
         
               (169)
            
            
               107 straipsnio 3 dalies a punkte nustatyta išimtis, kuria leidžiama pagalba, kuria būtų skatinama tam tikrų regionų, kuriuose gyvenimo lygis yra neįprastai žemas ar kuriuose labai didelis nedarbas, plėtra, taip pat netaikoma, nes priemonės taikymas nepriklauso nuo kurios nors rūšies veiklos vykdymo konkrečiuose regionuose (132).
            
         
               (170)
            
            
               2001 m. patvirtinta ginčijama priemonė taip pat negali būti vertinama kaip skatinanti vykdyti bendriems Bendrijos interesams svarbius projektus ar skirta Ispanijos ekonomikos dideliems sutrikimams atitaisyti, kaip nustatyta 107 straipsnio 3 dalies b punkte. Ja taip pat nesiekiama skatinti kultūrą ir išsaugoti paveldą, kaip nustatyta 107 straipsnio 3 dalies d punkte.
            
         
               (171)
            
            
               Pagaliau ginčijama priemonė turi būti išnagrinėta atsižvelgiant į 107 straipsnio 3 dalies c punktą, kuriame leidžiama pagalba, skirta tam tikrų rūšių ekonominei veiklai arba tam tikrų ekonomikos sričių plėtrai skatinti, jei ji netrikdo prekybos sąlygų taip, kad prieštarautų bendram interesui. Šiuo atžvilgiu pirmiausia reikėtų pažymėti, kad ginčijama priemonė nepatenka į jokią sistemą ar gaires, kuriose apibrėžiamos sąlygos, kuriomis tam tikros rūšies pagalba yra laikoma suderinama su vidaus rinka.
            
         
               (172)
            
            
               Dėl Ispanijos valdžios institucijų ir trisdešimties suinteresuotųjų šalių pateiktų argumentų remiantis 2005 m. valstybės pagalbos veiksmų planu (133), kuriuose jos nurodo, kad tam tikros priemonės gali būti suderinamos, jei jomis iš esmės reaguojama į rinkos nepakankamumą, Komisija pabrėžia, kad tariami bendri sunkumai, su kuriais susiduriama vykdant tarpvalstybinius susijungimus, negali būti laikomi rinkos nepakankamumu.
            
         
               (173)
            
            
               Tai, kad konkreti bendrovė gali negalėti imtis tam tikro projekto ar sandorio be pagalbos, nebūtinai reiškia rinkos nepakankamumą. Tik kai pačiomis rinkos jėgomis nebūtų galima pasiekti veiksmingo rezultato, t. y. kai gaunama ne visa potenciali sandorio nauda, galėtų būti laikoma, kad tai yra rinkos nepakankamumas.
            
         
               (174)
            
            
               Komisija neginčija, kad išlaidos, patiriamos vykdant vienus sandorius, gali būti gerokai didesnės negu kitų sandorių išlaidos. Tačiau, kadangi tos išlaidos yra realios, tiksliai atspindi atitinkamų projektų pobūdį, t. y. išlaidos yra susijusios su skirtinga projektų geografine vieta ar skirtinga teisine aplinka, bendrovės priimdamos sprendimus gali į šias išlaidas veiksmingai atsižvelgti. O neveiksmingi padariniai kiltų tada, jei šių realių išlaidų būtų nepaisoma arba, iš tikrųjų, jos būtų kompensuojamos valstybės pagalba. Tokio pat pobūdžio realių išlaidų skirtumas taip pat atsiranda lyginant skirtingus sandorius toje pačioje šalyje ir lyginant tarpvalstybinius sandorius, o tai, kad tokių skirtumų esama, nereiškia, kad susidarys neveiksmingų rinkos rezultatų.
            
         
               (175)
            
            
               Visi Ispanijos valdžios institucijų pateikti tariamai padidėjusių tarptautinių sandorių, palyginti su nacionaliniais sandoriais, išlaidų pavyzdžiai susiję su realiomis sandorių vykdymo išlaidomis, į kurias visas rinkos dalyviai turi atsižvelgti, kad pasiektų veiksmingų rezultatų.
            
         
               (176)
            
            
               Kad atsirastų rinkos nepakankamumas iš esmės turi veikti išorės veiksniai (daromas šalutinis poveikis), kuriuos lemia sandoriai arba neišsami ar asimetrinė svarbi informacija ir dėl kurių neįvykdomi sandoriai, kurie kitokiu atveju būtų buvę veiksmingi. Nors tie veiksniai teoriškai gali veikti tam tikrų sandorių (ir tarptautinių, ir nacionalinių) atveju (pvz., įgyvendinant bendras tyrimų ir technologijų plėtros programas), negalima laikyti, kad jie savaime veikia visų tarptautinių, ne tik aptariamo pobūdžio, sandorių atveju. Šiuo atžvilgiu Komisija mano, kad argumento dėl rinkos nepakankamumo priimti negalima.
            
         
               (177)
            
            
               Be to, reikėtų prisiminti, kad vertindama, ar pagalba gali būti laikoma suderinama su vidaus rinka, Komisija lygina teigiamą priemonės poveikį siekiant bendro intereso tikslo ir jos galimą neigiamą šalutinį poveikį, kaip antai rinkos ir konkurencijos iškraipymą. Valstybės pagalbos veiksmų plane, remiantis esama praktika, nustatytas trijų etapų „pusiausvyros testas“. Pirmuose dviejuose etapuose nagrinėjamas teigiamas valstybės pagalbos poveikis, o trečiame – neigiamas poveikis ir vėlesnė teigiamo ir neigiamo poveikio pusiausvyra. Pusiausvyros testas atliekamas pagal tris klausimus:
               
                           a)
                        
                        
                           vertinama, ar pagalba siekiama aiškiai apibrėžto bendro intereso tikslo (pvz., ekonomikos augimo, užimtumo, sanglaudos, aplinkos apsaugos ar energetinio saugumo);
                        
                     
                           b)
                        
                        
                           vertinama, ar pagalba teikiama taip, kad bendro intereso tikslas būtų pasiektas, t. y. ar siūloma pagalba siekiama įveikti rinkos nepakankamumą arba kito tikslo. Tam reikia patikrinti, ar:
                           
                                       i)
                                    
                                    
                                       valstybės pagalba yra tinkama politikos priemonė,
                                    
                                 
                                       ii)
                                    
                                    
                                       yra daromas skatinamasis poveikis, būtent, ar dėl pagalbos keičiasi įmonių elgsena,
                                    
                                 
                                       iii)
                                    
                                    
                                       priemonė yra proporcinga, t. y. ar tokį elgsenos pokytį būtų galima pasiekti su mažesne pagalba;
                                    
                                 
                     
                           c)
                        
                        
                           vertinama, ar konkurencijos iškraipymas ir poveikis prekybai yra nedidelis ir ar bendras rezultatas yra teigiamas.
                        
                     
         
               (178)
            
            
               Pirmiausia būtina įvertinti, ar tikslas, kurio siekiama ta pagalba, gali iš tikrųjų būti laikomas bendru interesu. Nepaisant tariamo tikslo skatinti bendrosios rinkos integraciją, šiuo atveju pagalbos tikslas aiškiai neapibrėžtas, nes yra platesnis už siekį stiprinti rinkos integraciją skatinant Ispanijos bendrovių plėtrą visų pirma Europos rinkose.
            
         
               (179)
            
            
               Antrajame etape reikalaujama vertinti, ar pagalba yra tinkama priemonė konkrečiam bendro intereso tikslui siekti. Tiksliau, valstybės pagalba turi pakeisti įmonės, naudos gavėjos, elgseną taip, kad ji imtųsi veiklos, kuria padėtų siekti bendro intereso tikslo ir kurios, jei negautų pagalbos, ji nevykdytų ar vykdytų labai ribotai arba kitaip. Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių nepateikė jokių konkrečių argumentų, kurie įrodytų tikimybę, kad toks skatinamasis poveikis būtų sukurtas.
            
         
               (180)
            
            
               Trečiasis klausimas susijęs su neigiamu valstybės pagalbos poveikiu. NET jei pagalba yra tinkama priemonė bendro intereso tikslui siekti, konkrečiai įmonei ar ekonomikos sektoriui suteikta pagalba gali labai iškraipyti konkurenciją ir valstybių narių tarpusavio prekybą. Šiuo atžvilgiu trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad pagalbos schema neturi poveikio konkurencinei bendrovių, Ispanijoje turinčių mokėti pelno mokestį, padėčiai, nes finansinis 12 straipsnio 5 dalies poveikis būtų nereikšmingas. Tačiau, kaip minėta 126 dalyje ir paskesnėse dalyse, yra rimtų požymių, kad 12 straipsnio 5 dalies poveikio anaiptol negalima laikyti nereikšmingu. Be to, kadangi valstybės pagalba taikoma tik užsienio sandoriams, akivaizdu, kad ji turi konkurencijos iškraipymo užsienio rinkose poveikio.
            
         
               (181)
            
            
               Paskutinis suderinamumo analizės etapas – įvertinti, kiek teigiamas pagalbos poveikis, jei toks bus, bus didesnis už jos neigiamą poveikį. Kaip jau minėta, šiuo atveju Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių neįrodė, kad yra aiškiai apibrėžtas tikslas, kuriuo siekiama aiškaus teigiamo poveikio. Jos mano, kad TRLIS 12 straipsnio 5 dalis iš esmės atitinka Bendrijos tikslą skatinti tarpvalstybinius sandorius, nors nevertino galimo ir faktinio ginčijamos priemonės poveikio. Bet kuriuo atveju, net tariant, kad teigiamas priemonės poveikis yra skatinti tarpvalstybinius sandorius ir šalinti kliūtis tokiems sandoriams, Komisija mano, kad teigiamas priemonės poveikis nenusveria jos neigiamo poveikio, visų pirma dėl to, kad priemonės taikymo sritis netiksli ir neaiški.
            
         
               (182)
            
            
               Taigi dėl analizės, visų pirma pagal SESV 107 straipsnio 3 dalies c punktą, Komisija mano, kad mokestinis pranašumas, kurį suteikia ginčijama priemonė, nėra susijęs su investavimu, darbo vietų kūrimu ar specialiais projektais. Pranašumas yra tik tas, kad sumažėja atitinkamos bendrovės mokesčiai, kuriuos paprastai ta bendrovė turi mokėti, todėl priemonė turi būti laikoma valstybės pagalba. Paprastai veiklos pagalbai netaikoma SESV 107 straipsnio 3 dalis, nes ši pagalba sektoriuose, kuriuose ji teikiama, iškraipo konkurencijos sąlygas, tačiau dėl savo pobūdžio negali pasiekti minėtose nuostatose nustatytų tikslų (134). Vadovaujantis įprasta Komisijos praktika, tokia pagalba negali būti laikoma suderinama su vidaus rinka, nes neskatina tam tikrų rūšių ekonominės veiklos arba tam tikrų ekonomikos sektorių plėtros ir nėra ribotos trukmės, nėra laipsniškai mažinama ir proporcinga priemonėms, būtinoms konkrečioms ekonominėms problemoms spręsti. „Pusiausvyros testo“ rezultatas patvirtina šią analizę.
            
         
               (183)
            
            
               Atsižvelgiant į tai, kas nurodyta pirmiau, darytina išvada, kad visa nagrinėjamos pagalbos schema, taip pat tiek, kiek ji taikoma įsigijimams už ES ribų, yra nesuderinama su vidaus rinka.
            
         G.   Išieškojimas
   
   
               (184)
            
            
               Ginčijama priemonė įgyvendinta Komisijai iš anksto apie ją nepranešus pagal SESV 108 straipsnio 3 dalį. Todėl ši priemonė yra neteisėta valstybės pagalba
            
         
               (185)
            
            
               Jei nustatoma, kad neteisėtai suteikta valstybės pagalba yra nesuderinama su vidaus rinka, tada pagalba turi būti išieškoma iš jos gavėjų pagal 1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 659/1999, nustatančio išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles, 14 straipsnį (135). Išieškant pagalbą kiek įmanoma atkuriama konkurencijos pozicija, kuri egzistavo iki pagalbos suteikimo. Jokie Ispanijos ar trisdešimties suinteresuotųjų šalių argumentai nepateisino bendro nukrypimo nuo šio pagrindinio principo.
            
         
               (186)
            
            
               Nepaisant to, Reglamento (EB) Nr. 659/1999 14 straipsnio 1 dalyje teigiama, kad „jeigu valstybė narė nevykdo įsakymo pateikti informaciją, minėtasis sprendimas priimamas remiantis turima informacija“. Teisingumo Teismo praktikoje ir Komisijos praktikoje nustatyta, be kitų dalykų, kad įpareigojimas išieškoti pagalbą pažeidžia bendrąjį ES teisės principą tada, kai dėl Komisijos veiksmų priemonės naudos gavėjas turi teisėtų lūkesčių, kad pagalba suteikta pagal ES teisę (136).
            
         
               (187)
            
            
               Sprendime Forum 187 byloje (137) Teismas konstatavo, kad „teisė remtis teisėtų lūkesčių apsaugos principu taikoma kiekvienam asmeniui, esančiam padėtyje, kuri leidžia manyti, jog Bendrijos institucija sukėlė jam pagristų vilčių. Tačiau niekas negali remtis šio principo pažeidimu, jei administracija nesuteikė tikslių garantijų. Jei atidus ir pakankamai informuotas ūkio subjektas galėjo numatyti, jog Bendrijos priemonės priėmimas gali paveikti jo interesus, jis negali remtis šiuo principu priėmus tą priemonę.“
            
         
               (188)
            
            
               Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių iš esmės teigė, kad esama teisinių lūkesčių, pagrįstų, pirma, tam tikrais Komisijos atsakymais į Parlamento narių klausimus raštu ir, antra, tariamu pagalbos schemos panašumu į ankstesnes priemones, kurias Komisija paskelbė esant suderinamomis. Trečia, Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių mano, kad teisėtų lūkesčių principas reiškia, kad Komisija negali reikalauti išieškoti nei jau padarytus išskaitymus, nei visus dar neatliktus išskaitymus, kurie bus atliekami TRLIS nustatytą 20 metų laikotarpį.
            
         
               (189)
            
            
               Kalbant apie tariamą pagalbos schemos panašumą į kitas priemones, kurios laikomos ne valstybės pagalba, Komisija mano, kad pagalbos schema iš esmės skiriasi nuo tų priemonių, kurias Komisija vertino 1984 m. sprendime dėl Belgijos koordinavimo centrų (138). Ginčijamos priemonės taikymo sritis visai kitokia, nes ji nesusijusi su veikla grupės viduje kaip Belgijos koordinavimo centrų atveju. Be to ginčijamos priemonės struktūra kitokia, ji tampa atrankiąja visų pirma dėl to, kad taikoma su užsienio šalimis susijusiems sandoriams.
            
         
               (190)
            
            
               Dėl Komisijos teiginių poveikio teisėtiems naudos gavėjų lūkesčiams Komisija mano, kad reikia skirti du laikotarpius: a) laikotarpį nuo priemonės įsigaliojimo 2002 m. sausio 1 d. iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo 2007 m. gruodžio 21 d.Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje; ir b) laikotarpį po sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje.
            
         
               (191)
            
            
               Dėl pirmojo laikotarpio - Komisija pripažįsta savo atsakymus į Parlamento narių Eriko Meijerio ir Sharon Bowles klausimus, ar ginčijama priemonė gali būti valstybės pagalba. Tiksliau, 2006 m. sausio 19 d. Komisijos narė Komisijos vardu pateikė tokį atsakymą į Europos Parlamento nario Eriko Meijerio klausimą: „Komisija negali patvirtinti, kad Ispanijos bendrovės didelę kainą siūlo dėl Ispanijos mokesčių įstatymų, leidžiančių bendrovėms nurašyti prestižo vertę greičiau negu tokioms pat bendrovėms leidžiama Prancūzijoje ar Italijoje. Tačiau Komisija gali patvirtinti, kad tokie nacionaliniai įstatymai nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį, nes tai yra bendrosios nuvertėjimo taisyklės, Ispanijoje taikomos visoms bendrovėms“ (139). 2006 m. vasario 17 d. Komisijos narė Komisijos vardu pateikė tokį atsakymą į Europos Parlamento narės Sharon Bowles klausimą: „Remiantis šiuo metu turima informacija, Komisijai atrodytų, kad Ispanijos (mokesčių) taisyklės, susijusios su prestižo vertės nurašymu, taikomos visoms Ispanijos bendrovėms, neatsižvelgiant į jų dydį, sektorius, teisinę formą ir tai, ar jos privačios, ar viešosios, nes tai yra bendrosios nuvertėjimo taisyklės. Todėl neatrodo, kad jos patenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį“ (140).
            
         
               (192)
            
            
               Šia Europos Parlamentui pateikta informacija Komisija pateikė tokio pobūdžio konkretų, besąlygišką ir nuoseklų patvirtinimą, kad ginčijamos priemonės naudos gavėjams suteikė pagrįstų vilčių, kad prestižo vertės amortizacijos schema yra teisėta ta prasme, kad nepatenka į valstybės pagalbos taisyklių taikymo sritį (141) ir kad dėl to bet koks jos teikiamas pranašumas negali būti vėliau išieškomas. Nors tie teiginiai nėra oficialus Komisijos sprendimas, kuriame būtų nustatyta, kad amortizacijos schema nėra valstybės pagalba, teisėtų lūkesčių sukūrimo požiūriu jų poveikis toks pat, ypač atsižvelgiant į tai, kad šiuo atveju buvo vykdoma galiojanti tvarka, užtikrinanti, būtų laikomasi kolegialumo principo. Kadangi valstybės pagalbos sąvoka yra objektyvi (142) ir Komisija neturi jokių galių ją aiškinti savo nuožiūra, kitaip nei tada, kai vertina suderinamumą, bet koks tikslus ir besąlygiškas teiginys Komisijos vardu apie tai, kad nacionalinė priemonė nelaikoma valstybės pagalba, natūraliai suprantamas taip, kad priemonė nuo pat pradžių (t. y. dar prieš pateikiant tuos teiginius raštu) nėra pagalba. Bet kuri įmonė, kuri anksčiau nebuvo tikra dėl to, ar ateityje jai neteks pagal valstybės pagalbos taisykles grąžinti pranašumo, kurį ji gauna pagal prestižo vertės, atsirandančios dėl sandorių, sudarytų iki Komisijos pateiktų teiginių, amortizacijos schemą, vėliau galėjo nuspręsti, kad toks netikrumas yra nepagrįstas, nes šiuo atžvilgiu ji neprivalo laikytis griežtesnių reikalavimų už Komisiją. Šiomis konkrečiomis aplinkybėmis ir turint omenyje tai, kad ES teisėje nereikalaujama įrodyti priežastinio ryšio tarp Bendrijos institucijų pateiktų patikinimų ir piliečių ar bendrovių, su kuriais toks patikinimas susijęs (143), elgsenos, bet koks sąžiningas verslininkas gali pagrįstai tikėtis, kad Komisija vėliau nereikalaus jokio išieškojimo (144), susijusio su priemone, kurią ji pati kitai Bendrijos institucijai anksčiau klasifikavo kaip nesančią pagalba, neatsižvelgiant į tai, kada sudarytas sandoris, kurio atveju naudojamasi pagalbos priemone.
            
         
               (193)
            
            
               Taigi Komisija konstatuoja, kad ginčijamos priemonės naudos gavėjai galėjo turėti teisėtų lūkesčių, kad pagalba nebus išieškota, todėl nereikalauja išieškoti mokestinės pagalbos, suteiktos iki Komisijos sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą pagal SESV 108 straipsnio 2 dalį paskelbimo (145)
                  Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje dienos, naudos gavėjams, Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei tiesiogiai arba netiesiogiai įsigijus užsienio bendrovės akcijų, dėl ko jie galėjo pasinaudoti ginčijama priemone.
            
         
               (194)
            
            
               Be šių teiginių, kurie sutampa su pateiktaisiais ankstesniame sprendime, Komisija taip pat laikosi nuomonės, kad reikėtų atsižvelgti į tam tikrus papildomus veiksnius.
            
         
               (195)
            
            
               Pagal ankstesnio sprendimo 117 dalį, nors Komisija mano, kad Ispanijos valdžios institucijos ir trisdešimt suinteresuotųjų šalių pateikė nepakankamų įrodymų skirtingai apmokestinimo tvarkai, taikomai Ispanijos bendrovių akcijų įsigijimo sandoriams ir Europos Sąjungoje įsisteigusių bendrovių sandoriams, pateisinti, Komisija nurodė, kad negali „a priori visiškai paneigti šios diferenciacijos su trečiosiomis šalimis susijusių sandorių atveju. Iš tikrųjų, ne Bendrijoje gali būti teisinių kliūčių tarpvalstybinio verslo jungimui, ir dėl tokių kliūčių tarpvalstybiniai sandoriai patenka į kitokią teisinę ir faktinę padėtį, palyginti su sandoriais Bendrijoje. Taigi, įsigijimams ne Bendrijoje, dėl kurių gali būti mažinamas prestižo vertės mokestis (taip yra tuo atveju, kai turimos daugumos akcijos), ši mokesčio lengvata gali būti netaikoma, nes neįmanoma atlikti verslo jungimą. Perviršinės vertės amortizacija šių sandorių, kurie nepatenka į Bendrijos faktinę ir teisinę sistemą, atveju gali būti būtina siekiant užtikrinti mokesčių neutralumą“. Atlikusi analizę Komisija padarė išvadą, ankstesnio sprendimo 119 dalyje, kuris skelbiamas Komisijos svetainėje nuo 2010 m. sausio mėn. pradžios, nurodžiusi, kad „tokiomis aplinkybėmis Komisija toliau vykdo 2007 m. spalio 10 d. sprendimu pradėti procedūrą pradėtą procedūrą dėl įsigijimų ne Bendrijoje, atsižvelgdama į naujus su kliūtimis tarpvalstybiniams susijungimams ne Bendrijoje susijusius elementus, kuriuos Ispanijos valdžios institucijos įsipareigojo pateikti. Todėl įsigijimų ne Bendrijoje atžvilgiu toliau vykdoma procedūra, pradėta 2007 m. spalio 10 d.“
            
         
               (196)
            
            
               Ankstesnio sprendimo 115 - 119 dalyse Komisija nurodė, kad ES ir už ES ribų sudarytus įsigijimo sandorius galima diferencijuoti. Visų pirma Komisija pastebėjo, kad „gali būti teisinių kliūčių tarpvalstybinio verslo jungimui, ir dėl tokių kliūčių tarpvalstybiniai sandoriai patenka į kitokią teisinę ir faktinę padėtį, palyginti su sandoriais Bendrijoje“. Šiomis aplinkybėmis ypač svarbios nuorodos į kriterijus „teisinės kliūtys“ ir „akcijų dauguma“.
            
         
               (197)
            
            
               Atsižvelgdama į šio atvejo specifiką ir jam būdingus aspektus, Komisija mano, kad dėl ankstesnio sprendimo 117 dalyje pateiktų teiginių galėjo kilti teisėtų lūkesčių dėl ginčijamos pagalbos schemos taikymo Ispanijos bendrovių sandoriuose trečiosiose šalyse, kuriose esama „teisinių kliūčių“ tarpvalstybinio verslo jungimo sandoriams, ir kai atitinkama Ispanijos bendrovė įsigydavo „akcijų daugumos dalį“, nepaisant to, ar sandoris sudarytas priėmus šį sprendimą ar iki jo.
            
         
               (198)
            
            
               Remdamasi Ispanijos valdžios institucijų ataskaitose pateikta informacija ir nekeisdama ginčijamos schemos klasifikavimo kaip valstybės pagalbos bei jos taikymo konkretiems sandoriams dėl 107 dalyje išdėstytų priežasčių, Komisija pažymi, kad dviejų iš analizuotų šalių, t. y. Indijos ir Kinijos, teisės aktuose nustatytos tiesioginės teisinės kliūtys tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams.
            
         
               (199)
            
            
               Atsižvelgdama į 119 ir 120 dalyse pateiktas pastabas Komisija daro išvadą, kad su šiomis dviem šalimis susijusiuose sandoriuose ginčijamos priemonės naudos gavėjai, įsigiję akcijų daugumos dalį, galėjo turėti teisėtų lūkesčių, kad ši pagalba nebus išieškoma.
            
         
               (200)
            
            
               Tos pačios sąlygos bus taikomos tiems naudos gavėjams, kurie sudarė sandorius kitose trečiosiose šalyse, įsigijo akcijų daugumos dalį ir gali pateikti pakankamai įrodymų, kad susidūrė su tos trečiosios šalies teisės aktuose nustatyta tiesiogine teisine kliūtimi šiame sprendime apibrėžta prasme. Komisija atsižvelgs į tai, kad ataskaitose aptartose šalyse, remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateikta informacija, tokių kliūčių nustatyti nepavyko, bet ji mielai išnagrinės papildomus svarbius įrodymus.
            
         
               (201)
            
            
               Komisija taip pat mano, kad visi naudos gavėjai, turėję teisėtų lūkesčių dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių arba dėl ankstesnio sprendimo, gali toliau naudotis ginčijama priemone, kol pasibaigs pagal tą priemonę nustatytas amortizacijos laikotarpis. Komisija pripažįsta, kad visos operacijos buvo suplanuotos ir visos investicijos atliktos pagrįstai ir teisėtai tikintis tam tikro ekonominių sąlygų, įskaitant ginčijamą priemonę, tęstinumo. Todėl, remdamasi ankstesne Teisingumo Teismo ir Komisijos praktika (146) ir tuo, kad nėra svarbaus viešojo intereso (147), Komisija mano, kad naudos gavėjams turi būti leista toliau naudotis ginčijama priemone visą TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje nustatytą amortizacijos laikotarpį.
            
         
               (202)
            
            
               Komisija taip pat mano, kad bendrovėms, turinčioms teisėtų lūkesčių, kurios jau įgijo ilgalaikių teisių į užsienio bendroves ir kurios iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo) neturėjo tų teisių nepertraukiamą bent metų laikotarpį, turi būti nustatytas pagrįstas pereinamasis laikotarpis. Todėl Komisija mano, kad bendrovės, kurios iki 2007 m. gruodžio 21 d. arba iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje dienos atitiko visas kitas atitinkamas TRLIS 12 straipsnio 5 dalies sąlygas, išskyrus sąlygą, kad akcijos turimos nepertraukiamą bent metų laikotarpį, taip pat turėtų galėti naudotis teisėtais lūkesčiais, jei tas teises turėjo nepertraukiamą bent vienų metų laikotarpį iki 2008 m. gruodžio 21 d. arba vienus metus nuo šio sprendimo paskelbimo.
            
         
               (203)
            
            
               Kita vertus, tais atvejais, kai Ispanijos įsigyjančioji bendrovė teisėtų lūkesčių neturėjo, visa nesuderinama pagalba iš šio naudos gavėjo bus išieškoma, išskyrus tuos atvejus, kai, pirma, Ispanijos įsigyjančioji bendrovė prisiėmė neatšaukiamą įsipareigojimą išsaugoti tokias teises iki 2007 m. gruodžio 21 d. (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo dienos (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo); antra, jei sutartyje buvo ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas; ir, trečia, apie operaciją pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d. (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo).
            
         
               (204)
            
            
               Komisija taip pat mano, kad ginčijama priemonė nėra pagalba, jeigu tuo metu, kai naudos gavėjai naudojosi jos teikiamu pranašumu, buvo įvykdytos visos sąlygos, nustatytos pagal Tarybos reglamento (EB) Nr. 994/98 (148) 2 straipsnį priimtuose teisės aktuose, kurie galiojo tuo metu, kai buvo naudojamasi mokesčių mažinimu.
            
         
               (205)
            
            
               Atsižvelgiant į tai, kas nurodyta pirmiau ir pabrėžta ankstesniame sprendime, tam tikrais metais tam tikro naudos gavėjo tiksli pagalbos suma atitinka grynąją diskontuotą mokesčių naštos sumažinimo dėl amortizacijos pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį vertę. Todėl ji priklauso nuo atitinkamais metais taikomo pelno mokesčio tarifo ir taikomos diskonto normos.
            
         
               (206)
            
            
               Tam tikrais metais tam tikram naudos gavėjui suteiktos pagalbos nominalioji vertė atitinka mokesčio už teises į užsienio bendrovę, kurios neatitinka ankstesnėse dalyse nustatytų sąlygų, dalį, kuri buvo sumažinta taikant TRLIS 12 straipsnio 5 dalį.
            
         
               (207)
            
            
               Diskontuota vertė apskaičiuojama nominaliajai vertei pritaikius palūkanų normą pagal Komisijos reglamento (EB) Nr. 794/2004 (149) su pakeitimais, padarytais Komisijos reglamentu (EB) Nr. 271/2008 (150), V skyrių.
            
         
               (208)
            
            
               Apskaičiuodamos naudos gavėjų mokesčių naštą tuo atveju, kai netaikoma neteisėta pagalbos priemonė, Ispanijos valdžios institucijos turi remtis sandoriais, kurie įvykdyti per laikotarpį iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl Europos Parlamento nariams pateiktų Komisijos teiginių) arba iki šio sprendimo paskelbimo (jei teisėti lūkesčiai kilo dėl ankstesnio sprendimo), kaip nurodyta pirmiau. Negalima teigti, kad jei šio neteisėto pranašumo nebūtų, naudos gavėjai būtų naudoję kitokią sandorių struktūrą, kad sumažintų savo mokesčių naštą. Teisingumo Teismas sprendime Unicredito byloje (151) aiškiai nurodė, kad į tokius hipotetinius svarstymus apskaičiuojant pagalbą atsižvelgti negalima.
            
         VIII.   IŠVADA
   
   
               (209)
            
            
               Komisija turi atsižvelgti į tai, kad, remiantis pirmiau nurodyta Teismo praktika ir šio atvejo specifika, TRLIS 12 straipsnio 5 dalis yra valstybės pagalbos schema pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį tada, kai taikoma įsigijimams už ES ribų. Komisija taip pat daro išvadą, kad ginčijama priemonė yra neteisėta pagalbos schema, kai taikoma įsigijimams ES, nes buvo įgyvendinta pažeidžiant SESV 108 straipsnio 3 dalį.
            
         
               (210)
            
            
               Tačiau, atsižvelgdama į tai, kad iki sprendimo pradėti procedūrą paskelbimo būta teisėtų lūkesčių, Komisija sutinka, kad įgyvendinimą galima tęsti visą pagal pagalbos schemą nustatytą laikotarpį ir išimties tvarka sutinka neišieškoti jokio mokestinio pranašumo, kurio suteikė pagalbos schemos taikymas Ispanijos įsigyjančiajai bendrovei, kuri tiesiogiai arba netiesiogiai turėjo užsienio bendrovės akcijų iki Komisijos sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą pagal 108 straipsnio 2 dalį paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje, išskyrus tuos atvejus, kai, pirma, Ispanijos įsigyjančioji bendrovė prisiėmė neatšaukiamą įsipareigojimą išsaugoti tokias teises iki 2007 m. gruodžio 21 d.; antra, sutartyje buvo ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas; ir, trečia, apie operaciją pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d. Komisija taip pat turi nevykdyti išieškojimo ir sutinka, kad įgyvendinimą galima tęsti visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį ir tais atvejais, kai mokestinis pranašumas radosi dėl pagalbos schemos taikymo akcijų daugumos dalies sandoriams, įvykdytiems iki šio sprendimo paskelbimo ir susijusiems su trečiosiomis šalimis, kuriose tiesioginių teisinių kliūčių buvimas yra tinkamai pagrįstas laikantis šiame sprendime nustatytų principų,
            
         PRIĖMĖ ŠĮ SPRENDIMĄ:
   1 straipsnis
   1.   Pagal 2004 m. kovo 5 d. Karališkojo dekreto Nr. 4/2004 12 straipsnio 5 dalį, kurioje konsoliduojami Ispanijos pelno mokesčio įstatymo pakeitimai, Ispanijos įgyvendinta pagalbos schema, kurią Ispanijos Karalystė neteisėtai patvirtinto pažeisdama SESV 108 straipsnio 3 dalį, pagalbos, suteiktos naudos gavėjų įsigijimams ne ES, atžvilgiu yra nesuderinama su vidaus rinka.
   2.   Nepaisant to, mokesčio sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį pasinaudojo įsigijimų už ES ribų, susijusių su užsienio bendrovėse tiesiogiai ar netiesiogiai turimomis teisėmis, kurios atitiko atitinkamas pagalbos schemos sąlygas iki 2007 m. gruodžio 21 d., išskyrus sąlygą, kad akcijas naudos gavėjai turėtų nepertraukiamą bent metų laikotarpį, atveju gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį.
   3.   Mokesčių sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi sudarydami įsigijimo sandorius už ES ribų pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, pagal kuriuos iki 2007 m. gruodžio 21 d. prisiėmė neatšaukiamus įsipareigojimus išlaikyti šias teises, jei sutartyje yra ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas, ir apie operaciją buvo pranešta iki 2007 m. gruodžio 21 d., gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį teisių, turėtų ribojančios nuostatos panaikinimo dieną, atžvilgiu.
   4.   Taip pat mokesčio sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje sudarydami sandorius už ES ribų pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, susijusius su Kinijoje, Indijoje arba kitose šalyse įsteigtų bendrovių akcijų daugumos dalies įsigijimu tiesiogiai arba netiesiogiai, jei buvo įrodyta arba galima įrodyti, kad tose šalyse esama tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams, gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį.
   5.   Mokesčių sumažinimas, kuriuo naudos gavėjai naudojosi sudarydami įsigijimo sandorius ne ES pagal TRLIS 12 straipsnio 5 dalį, pagal kuriuos iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje buvo prisiimti neatšaukiami įsipareigojimai išsaugoti šias teises Kinijoje, Indijoje arba kitose šalyse įsteigtose bendrovėse, jei buvo įrodyta arba galima įrodyti, kad tose šalyse esama tiesioginių teisinių kliūčių tarpvalstybiniams verslo jungimo sandoriams, ir jei sutartyje yra ribojanti nuostata, susijusi su tuo, kad nagrinėjamai operacijai turi būti gautas privalomas reguliavimo institucijos pritarimas, ir jei apie operaciją buvo pranešta iki šio sprendimo paskelbimo Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje, gali būti toliau taikomas visą pagal pagalbos schemą nustatytą amortizacijos laikotarpį teisių, turėtų ribojančios nuostatos panaikinimo dieną, atžvilgiu.
   2 straipsnis
   Konkreti pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba nėra valstybės pagalba, jei tuo metu, kai buvo suteikta, ji atitiko sąlygas, nustatytas pagal Reglamento (EB) Nr. 994/98 2 straipsnį priimtame ir pagalbos suteikimo metu galiojusiame teisės akte.
   3 straipsnis
   Konkreti pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba, kuri tuo metu, kai buvo suteikta, atitiko sąlygas, nustatytas pagal Reglamento (EB) Nr. 994/98 1 straipsnį patvirtintame teisės akte arba pagal kitas tuo metu galiojusias pagalbos schemas, yra suderinama su vidaus rinka tol, kol neviršijama didžiausio tokio pobūdžio pagalbai galimo intensyvumo riba.
   4 straipsnis
   1.   Ispanija turi išieškoti nesuderinamą pagalbą, atitinkančią sumažintą mokesčio dalį pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą, iš naudos gavėjų, kurių teisės užsienio bendrovėse, įgytos vykdant įsigijimus už ES ribų, neatitinka 1 straipsnio 2 - 5 dalyse nustatytų sąlygų.
   2.   Prie išieškotinų sumų priskaičiuojamos palūkanos už laikotarpį nuo tos dienos, kurią buvo sumažinta gavėjų mokestinė bazė, iki faktinio išieškojimo dienos.
   3.   Palūkanos skaičiuojamos nuo pagrindinės sumos ir susikaupusių palūkanų pagal Reglamento (EB) Nr. 794/2004 V skyrių.
   4.   Ispanija nuo šio sprendimo priėmimo dienos turi nutraukti bet kokio pagal 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą schemą dar taikomą mokesčio mažinimą, išskyrus tuos atvejus, kai mokesčio mažinimas yra susijęs su teisėmis 1 straipsnio 2 dalyje nurodytas sąlygas atitinkančiose užsienio bendrovėse.
   5 straipsnis
   1.   Pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba turi būti išieškota nedelsiant ir veiksmingai.
   2.   Ispanija turi užtikrinti, kad šis sprendimas būtų įgyvendintas per keturis mėnesius nuo pranešimo apie jį dienos.
   6 straipsnis
   1.   Per du mėnesius nuo pranešimo apie šį sprendimą dienos Ispanija Komisijai turi pateikti šią informaciją:
   
               a)
            
            
               visų naudos gavėjų, kurie gavo pagalbą pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą, sąrašą ir bendrą kiekvieno naudos gavėjo pagal schemą gautos pagalbos sumą;
            
         
               b)
            
            
               bendrą sumą (pagrindinę sumą ir palūkanas), kuri turi būti išieškota iš kiekvieno naudos gavėjo;
            
         
               c)
            
            
               išsamų priemonių, kurių jau imtasi ir kurių planuojama imtis siekiant laikytis šio sprendimo, apibūdinimą;
            
         
               d)
            
            
               dokumentus, kuriais įrodoma, kad naudos gavėjui nurodyta grąžinti pagalbą.
            
         2.   Ispanija privalo informuoti Komisiją apie nacionalinių priemonių, kurių ėmėsi šiam sprendimui įgyvendinti, eigą to, kol bus išieškota visa pagal 1 straipsnyje nurodytą schemą suteikta pagalba. Komisijai paprašius Ispanija privalo nedelsdama pateikti informaciją apie priemones, kurių jau ėmėsi ir kurių planuoja imtis laikydamasi šio sprendimo. Ispanija taip pat turi teikti išsamią informaciją apie iš naudos gavėjų jau išieškotas pagalbos sumas ir palūkanas.
   7 straipsnis
   Šis sprendimas skirtas Ispanijos Karalystei.
   
      Priimta Briuselyje 2011 m. sausio 12 d.
      
         
            Komisijos vardu
         
         Joaquín ALMUNIA
         
            Pirmininko pavaduotojas
         
      
   
   
      (1)  OL C 311, 2007 12 21, p. 21.
   
      (2)  Paskelbta Ispanijos 2004 03 11 Oficialiajame leidinyje.
   
      (3)  OL L 24, 2004 1 29, p. 1.
   
      (4)  Žr. http://ec.europa.eu/competition/elojade/isef/case_details.cfm?proc_code = 2_M_4517
   
      (5)  Žr. 1 išnašą.
   
      (6)  Žr. Komisijos sprendimą C(2009) 8197 galutinį ir klaidų ištaisymą C(2009) 8107 corr., nuo 2010 m. sausio mėn. skelbiamus Komisijos interneto svetainėje http://ec.europa.eu/competition/elojade/isef/case_details.cfm?proc_code = 3_C45_2007.
   
      (7)  2008 m. gruodžio 23 d. Įstatymas Nr. 4/2008, kuriuo pakeistos kelios mokesčių įstatymo nuostatos.
   
      (8)  Žr. 1885 m. Komercinio kodekso 46 ir 39 straipsnius.
   
      (9)  2007 m. liepos 4 d. Įstatymo Nr. 16/2007 dėl bendrovių įstatymo reformavimo ir pritaikymo apskaitos srityje, siekiant jį tarptautiniu mastu suderinti su Europos Sąjungos teisės aktais, įgyvendinimo rezultatas.
   
      (10)  Žr. TRLIS 21 straipsnio 1 dalies a punktą.
   
      (11)  Žr. TRLIS 21 straipsnio 1 dalies b punktą.
   
      (12)  Žr. TRLIS 21 straipsnio 1 dalies c punkto 1 papunktį.
   
      (13)  Žr. TRLIS 21 straipsnio 1 dalies c punkto 2 papunktį.
   
      (14)  Dabar ši nuostata žymima kaip TRLIS 12 straipsnio 6 dalis.
   
      (15)  12 straipsnio 5 dalies antrojoje pastraipoje aiškiai nurodyta: „Šio (t. y. numatyto TRLIS 12 straipsnio 5 dalyje) skirtumo išskaitymas turi derėti, jei tai aktualu, su nuostoliais dėl vertės sumažėjimo, nurodytais šio straipsnio 3 dalyje.“
   
      (16)  Žr. 1969 m. gruodžio 10 d. Europos Sąjungos Teisingumo Teismo sprendimą sujungtose bylose Komisija prieš Prancūziją, 6/69 ir 11/69, Rink. p. 523. Taip pat žr. Komisijos pranešimo dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms (OL C 384, 1998 12 10, p. 3) 18 punktą.
   
      (17)  Žr. 7 dalį.
   
      (18)  Žr. 8 dalį.
   
      (19)  Ispanijos valdžios institucijos nurodė 1989 m. gruodžio 22 d. Karališkojo dekreto Nr. 1564/1989 194 straipsnį.
   
      (20)  Ispanijos valdžios institucijos nurodė ICAC (Apskaitos ir audito instituto) rezoliuciją Nr. 3, BOICAC, 1996 11 27.
   
      (21)  Žr. 2004 m. rugsėjo 22 d. Komisijos sprendimą N 354/2004, Airijos bendrovių akcijų turėjimo tvarka (OL C 131, 2005 5 28, p. 10).
   
      (22)  OL C 384, 1998 12 10, p. 3.
   
      (23)  Žr. 12 dalį.
   
      (24)  Žr. 2008 m. balandžio 10 d. Bendrojo Teismo sprendimą Nyderlandai prieš Komisiją, T-233/04, Rink. p. II-591.
   
      (25)  Žr. 2008 m. vasario 13 d. Komisijos sprendimą byloje N 480/07 dėl pajamų iš tam tikro nematerialiojo turto sumažinimo (OL C 80, 2008 4 1, p. 1).
   
      (26)  Žr. 2001 m. lapkričio 8 d. Teisingumo Teismo sprendimą Adria-Wien Pipeline GmbH ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, C-143/99, Rink. p. I-8365.
   
      (27)  Pagal TRLIS 89 straipsnio 3 dalį.
   
      (28)  Žr. 7 dalyje nurodyto Ispanijos valdžios institucijų 2007 m. gruodžio 5 d. rašto Komisijai 35 puslapį.
   
      (29)  Kaip teigiama Ispanijos valdžios institucijų 2008 m. birželio 30 d. rašto 8 puslapyje – žr. 9 dalį.
   
      (30)  Žr. 2005 m. birželio 10 d. Komisijos sprendimą dėl „Cesky Telecom“, 2005 m. sausio 10 d. sprendimą dėl „O2“, 2006 m. gegužės 23 d. sprendimą dėl „Quebec“, GIC, BAA, 2004 m. rugsėjo 15 d. sprendimą dėl „Abbey National“ ir 2007 m. kovo 26 d. sprendimą dėl „Scottish Power“, http://ec.europa.eu/competition/mergers/cases/.
   
      (31)  Valstybės pagalbos veiksmų planas – Mažesnė ir tikslingesnė valstybės pagalba: 2005–2009 m. valstybės pagalbos reformos programa, COM(2005) 107 galutinis (OL L 1, 2003 1 4, p. 1).
   
      (32)  2007 m. rugsėjo 12 d. Bendrojo Teismo sprendimas Koninklijke Friesland Foods prieš Komisiją, T-348/03, Rink. p. II-101.
   
      (33)  Klausimai raštu Nr. E-4431/05 ir Nr. E-4772/05.
   
      (34)  Pavyzdžiui, 2004 m. rugsėjo 22 d. Komisijos sprendimas byloje N 354/04, Airijos bendrovių akcijų turėjimo tvarka (OL C 131, 2005 5 28, p. 10) ir 2006 m. liepos 13 d. Komisijos sprendimas byloje C 4/07 (ex N 465/06), Groepsrentebox (OL C 66, 2007 3 22, p. 30).
   
      (35)  Žr. 2000 m. spalio 31 d. Komisijos sprendimą 2001/168/EAPB dėl Ispanijos pelno mokesčio įstatymų (OL L 60, 2001 3 1, p. 57).
   
      (36)  2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimas Ispanija prieš Komisiją, C-501/00, Rink. p. I-6717.
   
      (37)  Žr. Komisijos pranešimo dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms II skirsnio 1 dalies b punktą ir paskesnius punktus, http://ec.europa.eu/competition/state_aid/studies_reports/rapportaidesfiscales_en.pdf.
   
      (38)  Žr. 1982 m. gegužės 17 d. Komisijos sprendimą 82/364/EEB dėl eksportui iš Prancūzijos į Graikiją suteikiamų kreditų palūkanų normos subsidijavimo tai šaliai įstojus į Europos Ekonominę Bendriją (OL L 159, 1982 6 10, p. 44), visų pirma IV dalį, kurioje daroma nuoroda į sujungtas bylas Komisija prieš Prancūziją, 6/69 ir 11/69.
   
      (39)  1996 m. lapkričio 3 d. ICAC rezoliucija Nr. 3, BOICAC 27.
   
      (40)  Žr. 36 išnašą.
   
      (41)  Žr. 22 išnašą.
   
      (42)  Žr. 2004 m. balandžio 29 d. sprendimo GIL Insurance, C-308/01, Rink. p. I-4777,68 punktą, 2005 m. kovo 3 d. sprendimo Heiser, C-172/03, Rink. p. I-1627, 40 punktą ir 2006 m. rugsėjo 6 d. sprendimo Portugalija prieš Komisiją, C-88/03, Rink. p. I-7115, 54 punktą.
   
      (43)  Žr. 2006 m. rugsėjo 6 d. Teisingumo Teismo sprendimo Portugalija prieš Komisiją, C-88/03, Rink. p. I-7115, 54 punktą.
   
      (44)  Žr., pvz., 1996 m. vasario 29 d. Teisingumo Teismo sprendimo Belgija prieš Komisiją, C-56/93, Rink. p. I-723, 79 punktą, 1996 m. rugsėjo 26 d. Teisingumo Teismo sprendimo Prancūzija prieš Komisiją, C-241/94, Rink. p. I-4551, 20 punktą, 1999 m. birželio 17 d. Teisingumo Teismo sprendimo Belgija prieš Komisiją, C-75/97, Rink. p. I-3671, 25 punktą ir 2003 m. vasario 13 d. Teisingumo Teismo sprendimo Ispanija prieš Komisiją, C-409/00, Rink. p. I-1487, 46 punktą.
   
      (45)  Žr., pvz., 2005 m. gruodžio 15 d. Teisingumo Teismo sprendimo Italija prieš Komisiją, C-66/02, Rink. p. I-10901, 101 punktą.
   
      (46)  Žr. 22 išnašą.
   
      (47)  Žr. TRLIS 89 straipsnio 3 dalį, žr. 31 dalį.
   
      (48)  Žr. TRLIS 96 straipsnio 2 dalį.
   
      (49)  Žr. 2009 m. rugsėjo 9 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Diputación Foral de Álava ir kiti prieš Komisiją, sujungtos bylos T-227/01 - T-229/01, T-265/01, T-266/01 ir T-270/01, Rink. p. II-1, 381 ir paskesnius punktus.
   
      (50)  Žr. 14 dalį.
   
      (51)  Žr., be kitų šaltinių, 2004 m. liepos 1 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Salzgitter prieš Komisiją, T-308/00 2004, Rink. p. II-1933,82 punktą.
   
      (52)  Žr. Ispanijos valdžios institucijų 2009 m. birželio 16 d. e. laišką, minimą 13 dalyje.
   
      (53)  Žr. visų pirma Ispanijos valdžios institucijų 2009 m. balandžio 22 d. rašto (A-9531), minimo 9 dalyje, 6 puslapį.
   
      (54)  Žr. ankstesnio sprendimo 117 ir 118 dalis.
   
      (55)  Žr. ankstesnio sprendimo 94 dalį.
   
      (56)  Komisija norėtų pabrėžti, kad bet kokie techniniai aspektai, kurie yra reikalingi tam, kad būtų galima jungti skirtingose valstybėse vykdomą verslą, pavyzdžiui, reikalavimas prieš tai įsteigti nuolatinę buveinę šalyje, kurios rezidentė yra tikslinė bendrovė, arba įvykdyti tam tikrus formalumus ne ES šalies centriniame banke, yra administraciniai formalumai. Komisija taip pat mano, kad esama pagrįstų mokestinių priežasčių, dėl kurių priimamos taisyklės, kuriomis draudžiami susitarimai, neatitinkantys ekonominės realybės arba kurių pagrindinis tikslas yra mažesni mokesčiai. Tokių taisyklių esama ir Ispanijos mokesčių sistemoje.
   
      (57)  Žr. visų pirma 93 dalį ir paskesnes dalis.
   
      (58)  Žr. KPMG 2009 m. gruodžio mėn. ataskaitos „Konkrečių teisinių ir mokestinių kliūčių, kylančių tarpvalstybinių susijungimų atvejais tam tikrose jurisdikcijose, analizė“ 19 puslapį.
   
      (59)  Žr. šio sprendimo II priedo, kuriame pateikiama KPMG ataskaitos suvestinė, skyrių apie Jungtines Amerikos Valstijas.
   
      (60)  Žr. 61 išnašą.
   
      (61)  Žr., be kitų šaltinių, 1986 m. Vidaus pajamų kodekso su pakeitimais 351 skirsnį ir paskesnius skirsnius, to paties kodekso 7874 skirsnį ir 2006 m. sausio 23 d. Iždo reglamentą (T. D. 9242), http://www.law.cornell.edu/uscode/.
   
      (62)  Žr. 59 išnašą, Vidaus pajamų kodekso 361 ir paskesnius skyrius ir 367 ir paskesnius skyrius; http://www.law.cornell.edu/uscode.
   
      (63)  Žr., be kitų šaltinių, Delavero bendrojo įmonių įstatymo 252 skyriaus a dalį, http://delcode.delaware.gov/title8/c001/sc09/index.shtml.
   
      (64)  Oficialioje Delavero valstijos interneto svetainėje http://www.corp.delaware.gov/aboutagency.shtml nurodyta, kad „Delavero valstija pirmauja pagal įsteigtų JAV ir tarptautinių korporacijų skaičių. Delavere teisiškai įregistruota daugiau kaip 850 000 verslo įmonių. Daugiau kaip 50 % viešai kotiruojamų Jungtinių Valstijų bendrovių, įskaitant 63 % „Fortune 500“ bendrovių, savo teisinės registracijos vieta pasirinkto Delaverą.“
   
      (65)  Paskelbta http://www.agenciatributaria.es/wps/portal/Listado?channel = de40217740119010VgnVCM10000050f01e0a____&ver = L&site = 56d8237c0bc1ff00VgnVCM100000d7005a80____&idioma = es_ES&menu = 1&img = 8.
   
      (66)  Žr., be kitų šaltinių, Meksikos Federacijos mokesčių kodekso 14 straipsnio b dalį, http://info4.juridicas.unam.mx/ijure/fed/7/18.htm?s=.
   
      (67)  Žr. antros ataskaitos 29 p. 2004 m. „Labatt Brewing Canada Holding Ltd“, gėrimų bendrovė, kurios pagrindinė buveinė įsikūrusi Bahamose, ir „Beverage Associates Holding Lts“, kurios pagrindinė buveinė taip pat įsikūrusi Bahamose, susijungė su Brazilijos „Companhia de Bebidas das Américas“, kurios pagrindinė buveinė įsikūrusi San Paule.
   
      (68)  Žr., be kitų šaltinių, įstatymus Nr. 10 460/02, Nr. 9 249/95, Nr. 6 404/76 ir Nr. 9 249/95.
   
      (69)  Žr., be kitų šaltinių, Dekretą-įstatymą Nr. 2 627/40, įstatymus Nr. 10 406/02, Nr. 4 132/62, Nr. 5 709/1, Nr. 6 634/79 ir Federalinį dekretą Nr. 74 965/74, http://www.jusbrasil.com.br/.
   
      (70)  Žr., be kitų šaltinių, Įstatymą Nr. 9 472/97 ir Dekretą Nr. 2 617/98, http://www.jusbrasil.com.br/.
   
      (71)  Paskelbta http://www.agenciatributaria.es/wps/portal/Listado?channel = de40217740119010VgnVCM10000050f01e0a____&ver = L&site = 56d8237c0bc1ff00VgnVCM100000d7005a80____&idioma = es_ES&menu = 1&img = 8.
   
      (72)  Žr., be kitų šaltinių, Komercinių įmonių įstatymą Nr. 19 550 ir Įstatymą Nr. 25 156, http://infoleg.mecon.gov.ar/.
   
      (73)  Žr., be kitų šaltinių, Dekretą Nr. 649/97 (Pajamų apmokestinimo įstatymas) ir Dekretą Nr. 1344/98, http://infoleg.mecon.gov.ar.
   
      (74)  Žr. 1997 m. liepos 8 d. AFIP nuomonę Nr. 37/1997 ir 1998 m. sausio 30 d. nuomonę Nr. 6/1998, http://biblioteca.afip.gob.ar/.
   
      (75)  Paskelbta http://www.agenciatributaria.es/wps/portal/Listado?channel = de40217740119010VgnVCM10000050f01e0a____&ver = L&site = 56d8237c0bc1ff00VgnVCM100000d7005a80____&idioma = es_ES&menu = 1&img = 8.
   
      (76)  Žr., be kitų šaltinių, Ekvadoro bendrovių įstatymą, Bendrąjį mokesčių sistemos įstatymą ir Mokesčių kodeksą, http://www.supercias.gov.ec/.
   
      (77)  Žr. Priede pateiktas „Garrigues“ parengtas išvadas dėl Ekvadoro teisės aktų.
   
      (78)  Žr., be kitų šaltinių, Civilinį kodeksą, Bendrąjį įmonių įstatymą ir Pelno mokesčio įstatymą, http://www.supercias.gov.ec/.
   
      (79)  Žr. „Garrigues“ ataskaitos Priedo apie Peru 3 išnašą.
   
      (80)  Žr. „Garrigues“ ataskaitos Priedo apie Peru p. 8.
   
      (81)  Ši institucija apibūdinama kaip techninė tarnyba, per kurią Kolumbijos prezidentas tikrina ir stebi komercines bendroves (žr. http://www.supersociedades.gov.co/ss/drvisapi.dll?MIval = sec&dir = 280).
   
      (82)  Žr., pavyzdžiui, Superintendencia de Sociedades atsakymus į klausimus Nr. 220–16478 ir Nr. 220–62883, http://www.supersociedades.gov.co/ss/drvisapi.dll?MIval = sec&dir = 45&id = 18036.
   
      (83)  Žr. Mokesčių įstatymą, http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/codigo/estatuto_tributario.html#14–1.
   
      (84)  Žr. Priede pateiktas „Garrigues“ parengtas išvadas dėl Kolumbijos teisės aktų.
   
      (85)  Žr. 2009 m. rugsėjo 9 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Diputación Foral de Álava ir kiti prieš Komisiją, sujungtos bylos T-227/01 - T-229/01, T-265/01, T-266/01 ir T-270/01, Rink. p. II-1, 381 ir paskesnius punktus.
   
      (86)  Pagal 1885 m. Komercinio kodekso 42 straipsnį.
   
      (87)  Žr. 1885 m. Komercinio kodekso 42 straipsnio 1 dalį.
   
      (88)  Bendrovės, išleidusios vertybinių popierių, kuriais leista prekiauti bet kurios valstybės narės reguliuojamojoje rinkoje, kaip nustatyta Tarybos direktyvos 93/22/EEB 1 straipsnio 13 dalyje, pagal direktyvos 4 straipsnį.
   
      (89)  1989 m. gruodžio 22 d. Karališkojo dekreto Nr. 1564/1989, kuriuo patvirtinamas persvarstytas Įstatymas dėl viešųjų ribotos atsakomybės bendrovių, 194 straipsnis.
   
      (90)  OL L 243, 2002 9 11, p. 1.
   
      (91)  Pagal TRLIS 89 straipsnio 3 dalį.
   
      (92)  Pagal TRLIS 11 straipsnio 4 dalį.
   
      (93)  Pagal TRLIS su pakeitimais, padarytais Įstatymu Nr. 35/2006, naudotas pelno mokesčio tarifas šiam skaičiavimui atlikti nuo 2002 iki 2006 m. buvo 35 %, 2007 m. – 32,5 %, vėliau – 30 %.
   
      (94)  Aštuntoji papildoma nuostata, lapkričio 28 d. Įstatymas Nr. 35/2006 dėl asmenų pajamų mokesčio ir dalinis Pelno mokesčio įstatymo, Ne rezidentų pajamų mokesčio įstatymo ir Asmens grynojo turto įstatymo pakeitimas, Ispanijos Oficialusis leidinys Nr. 285, 2006 11 29.
   
      (95)  Žr. sprendimo Portugalija prieš Komisiją, C-88/03, 81 punktą. Žr. šio sprendimo 49 išnašą. Taip pat žr. 2009 m. rugsėjo 9 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Diputación Foral de Álava ir kiti prieš Komisiją, sujungtos bylos T-227/01 - T-229/01, T-265/01, T-266/01 ir T-270/01, Rink p. II-1, 179 punktą ir 2009 m. rugsėjo 9 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Diputación Foral de Álava ir kiti prieš Komisiją, sujungtos bylos T-230/01-T-232/01 ir T-267/01-T-269/01, Rink. p. II-139, 190 punktą.
   
      (96)  Pagal TRLIS 89 straipsnio 3 dalies a punkto 1 papunktį.
   
      (97)  Žr. TRLIS 89, 21 ir 22 straipsnius.
   
      (98)  12 straipsnio 5 dalies antrojoje pastraipoje aiškiai nurodyta: „Šio skirtumo (t. y. TRLIS 12 straipsnio 5 dalis) išskaitymas turi atitikti, kai tai aktualu, nuostolius dėl vertės sumažėjimo, nurodytus šio straipsnio 3 dalyje.“
   
      (99)  Žr. „Telefónica“ pastabų, kurias Komisija gavo 2010 m. rugsėjo 20 d., 2 p.
   
      (100)  Žr. TRLIS 96 straipsnio 2 dalį.
   
      (101)  Žr. visų pirma 60 dalį.
   
      (102)  Įmonių pelno mokesčio įstatymas Nr. 43/1995, kuris panaikintas Karališkuoju dekretu Nr. 4/2004.
   
      (103)  Įstatymo Nr. 43/1995 aiškinamajame memorandume Ispanijos valdžios institucijų apibrėžiamas taip: „Taikant konkurencingumo principą reikalaujama, kad pelno mokesčio sistema būtų palaikomos ekonominės politikos priemonės ir kad pelno mokesčio sistema derėtų su tomis priemonėmis, siekiant didinti konkurenciją <…>, laikantis šio principo taip pat reikalaujama taikyti paskatas, kad verslas taptų labiau tarptautinis ir taip didėtų eksportas.“
   
      (104)  Žr., be kitų šaltinių, 2006 m. kovo 22 d. Komisijos sprendimo dėl tiesioginių mokesčių paskatos su eksportu susijusioms investicijoms (OL C 302, 2007 12 14, p. 3) 51 konstatuojamąją dalį.
   
      (105)  Žr. 36 išnašoje nurodyto sprendimo 127 punktą.
   
      (106)  Žr. Ispanijos valdžios institucijų 2009 m. birželio 16 d. e. laišką, minimą 13 dalyje.
   
      (107)  Žr. visų pirma Ispanijos valdžios institucijų 2009 m. balandžio 22 d. rašto (A-9531), minimo 9 dalyje, 6 puslapį.
   
      (108)  Žr. 2006 m. sausio 10 d. Teisingumo Teismo sprendimą Cassa di Risparmio di Firenze ir kiti, C-222/04, Rink. p. I-289.
   
      (109)  Žr. 21 išnašą. Visų pirma žr. Komisijos pranešimo 9 ir 10 punktus.
   
      (110)  Žr. 42 išnašą, 139–143 punktus.
   
      (111)  1998 m. balandžio 30 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimas Vlaams Gewest prieš Komisiją, T-214/95, Rink. p. II-717.
   
      (112)  Žr. 108 išnašoje nurodytą sprendimą C-222/04.
   
      (113)  Žr. 12 dalį.
   
      (114)  OL L 124, 2003 5 20, p. 36.
   
      (115)  Žr. 36 išnašą.
   
      (116)  Žr. visų pirma 43 ir 56 dalis.
   
      (117)  Žr. visų pirma sprendimo C-501/00 120 punktą.
   
      (118)  Žr. sprendimą C-501/00, 36 išnaša, ir sprendimo 124 punktą.
   
      (119)  Žr. 25 išnašą ir 56 dalį.
   
      (120)  Žr. 2008 m. vasario 14 d. Komisijos sprendimą byloje N 480/07, kuris nurodytas 25 išnašoje.
   
      (121)  SEC(2006) 1515, COM/2006/0728 galutinis, 1.2 dalis.
   
      (122)  Žr. 59 dalį.
   
      (123)  Žr. 36 išnašoje nurodyto sprendimo C-501/00 123 punktą.
   
      (124)  Žr. 1995 m. rugpjūčio 11 d. Teisingumo Teismo sprendimo Wielockx, C-80/94, Rink. p. I-2493, 16 punktą, 1997 m. gruodžio 11 d. Teisingumo Teismo sprendimo ICI prieš Colmer (HMIT), C-264/96, Rink. p. I-4695, 19 punktą ir 1999 m. balandžio 29 d. Teisingumo Teismo sprendimo Royal Bank of Scotland, C-311/97, Rink. p. I-2651, 19 punktą.
   
      (125)  Žr. visų pirma 1995 m. vasario 14 d. Teisingumo Teismo sprendimą Schumacker, C-279/93, Rink. p. I-225.
   
      (126)  Žr. 1992 m. sausio 28 d. Teisingumo Teismo sprendimus Bachmann prieš Belgijos valstybę, C-204/90, Rink. p. I-249, ir Komisija prieš Belgiją, C-300/90, Rink. p. I-305.
   
      (127)  Žr. 1998 m. balandžio 28 d. Teisingumo Teismo sprendimo Decker prieš Caisse de Maladie des Employés Privés, C-120/95, Rink. p. I-1831, 39 punktą, 1998 m. balandžio 28 d. Teisingumo Teismo sprendimo Kohll prieš Union des Caisses de Maladie, C-158/96, Rink. p. I-1931, 41 punktą ir pirmiau nurodyto 2000 m. birželio 6 d. Teisingumo Teismo sprendimo Verkooije, C-35/98, Rink. p. I-4071, 48 punktą.
   
      (128)  Žr. 2004 m. liepos 15 d. Teisingumo Teismo sprendimą Lenz, C-315/02, Rink. p. I-7063 ir 2004 m. rugsėjo 7 d. Teisingumo Teismo sprendimą Manninen, C-319/02 2004, Rink. p. I-7477.
   
      (129)  Žr. pirmiau nurodyto 2000 m. birželio 6 d. Teisingumo Teismo sprendimo Verkooijen, C-35/04, 44 punktą.
   
      (130)  Žr. 2009 m. rugsėjo 9 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Diputación Foral de Álava ir kiti prieš Komisiją, sujungtos bylos T-227/01 - T-229/01, T-265/01, T-266/01 ir T-270/01, 381 ir paskesnius punktus.
   
      (131)  Žr. 69 ir paskesnes dalis.
   
      (132)  Žr. kitus ankstesnės Komisijos praktikos pavyzdžius, kaip antai 2003 m. gegužės 13 d. Komisijos sprendimo 2004/76/EB dėl Prancūzijos įgyvendintos valstybės pagalbos centrinėms būstinėms ir logistikos centrams schemos (OL L 23, 2004 1 28, p. 1) 73 konstatuojamąją dalį; žr. panašius argumentus, išdėstytus 2003 m. vasario 17 d. Komisijos sprendimo 2003/515/EB dėl Nyderlandų įgyvendintos valstybės pagalbos tarptautinei finansinei veiklai (OL L 180, 2003 7 18, p. 52) 105 konstatuojamojoje dalyje; 2003 m. birželio 24 d. Komisijos sprendimo 2004/77/EB dėl Belgijos įgyvendintos valstybės pagalbos schemos „Mokesčių valdymo sistema Jungtinių Amerikos Valstijų užsienio pardavimų korporacijoms“ (OL L 23, 2004 1 28, p. 14) 70 konstatuojamąją dalį.
   
      (133)  Žr. 31 išnašą.
   
      (134)  Žr. 2009 m. rugsėjo 4 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Italija prieš Komisiją, T-211/05, Rink. p. II-2777, 173 punktą ir 1995 m. birželio 8 d. Bendrojo Teismo sprendimo Siemens prieš Komisiją, T-459/00, Rink. p. II-1675, 48 punktą.
   
      (135)  OL L 83, 1999 3 27, p. 1.
   
      (136)  Žr., be kitų šaltinių, Sprendimą 2003/515/EB ir Sprendimą 2004/77/EB.
   
      (137)  2006 m. birželio 22 d. Teisingumo Teismo sprendimo Forum 187 ASBL, sujungtos bylos C-182/03 ir C-217/03, Rink. p. I-5479, 147 punktas; taip pat žr. 2005 m. lapkričio 26 d. Teisingumo Teismo sprendimo Vokietija prieš Komisiją, C-506/03, 58 punktą ir 1987 m. kovo 11 d. Teisingumo Teismo sprendimo Van den Bergh en Jurgens BV prieš Komisiją, C-265/85, Rink. p. 1155, 44 punktą.
   
      (138)  1984 m. gegužės 16 d. Komisijos sprendimas SG(84) D/6421.
   
      (139)  Klausimas raštu E-4431/05.
   
      (140)  Klausimas raštu E-4772/05.
   
      (141)  Dėl teisėtų lūkesčių principo žr. pirmiau nurodytą Teisingumo Teismo sprendimo byloje Van den Bergh en Jurgens BV prieš Komisiją 44 punktą ir Teisingumo Teismo sprendimo Forum 187 ASBL prieš Komisiją, sujungtos bylos C-182/03 ir C-217/03, Rink. p. I-5479, 147 punktą; Pirmosios instancijos teismo sprendimo Mehibas Dordtselaan prieš Komisiją, T-290/97, Rink. p. II-15, 59 punktą.
   
      (142)  2008 m. gruodžio 22 d. Teisingumo Teismo sprendimo British Aggregates prieš Komisiją, C-487/06 P, Rink, p. I-10505, 111–114 ir 185 - 186 punktai, 2002 m. spalio 17 d. Pirmosios instancijos teismo sprendimo Linde prieš Komisiją, T-98/00, Rink. p. II-3961, 33 punktas.
   
      (143)  Nebūtina įrodyti, kad pilietis ar bendrovė dėl konkretaus patikinimo ėmėsi veiklos, kurios antraip galbūt nebūtų ėmęsis.
   
      (144)  Pagal analogiją žr. 2003 m. vasario 17 d. Komisijos sprendimą dėl Belgijos koordinavimo centrų (2003/757/EB) ir 2006 m. gruodžio 20 d. Komisijos sprendimą dėl GIE Fiscaux (C46/2004).
   
      (145)  Žr. 1 išnašą.
   
      (146)  Žr. 2003 m. vasario 17 d. Komisijos sprendimą 2003/755/EB dėl Belgijos įgyvendintos pagalbos schemos Belgijoje įsisteigusiems koordinavimo centrams (OL L 282, 2003 10 30, p. 25) ir 2006 m. birželio 22 d. Teisingumo Teismo sprendimo Forum 187, sujungtos bylos C-182/03 ir C-217/03, 162 ir 163 punktus.
   
      (147)  Pirmiau nuodyto sprendimo byloje Forum 187 149 punktas; 1997 m. gegužės 14 d. Teisingumo Teismo sprendimo CNTA prieš Komisiją, C - 74/74, Rink. p. 533, 44 punktas.
   
      (148)  OL L 142, 1998 5 14, p. 1. Pagal šį reglamentą Komisija suteikiama teisė priimti reglamentą, kuriame būtų nurodyta, kad tam tikros kategorijos valstybės pagalba neatitinka visų SESV 107 straipsnio 1 dalies kriterijų (de minimis pagalba).
   
      (149)  OL L 140, 2004 4 30, p. 1.
   
      (150)  OL L 82, 2008 3 25, p. 1.
   
      (151)  2005 m. gruodžio 15 d. Teisingumo Teismo sprendimo Unicredito Italiano Spa prieš Agenzia delle Entrate, C-148/04 2005, Rink. p. I-11137, 117–119 punktai.
   
      I PRIEDAS
      
         SUINTERESUOTŲJŲ ŠALIŲ, KURIOS PATEIKĖ PASTABAS DĖL SPRENDIMO PRADĖTI PROCEDŪRĄ IR NEPAGEIDAVO LIKTI NEĮVARDYTOS, SĄRAŠAS
      
      
                   
               
               
                  Abertis Infraestructuras SA
               
            
                   
               
               
                  Acerinox SA
               
            
                   
               
               
                  Aeropuerto de Belfast SA.
               
            
                   
               
               
                  Altadis SA, Fomento de Construcciones y Contratas SA
               
            
                   
               
               
                  Amey UK Ltd
               
            
                   
               
               
                  Applus Servicios Tecnológicos SL
               
            
                   
               
               
                  Asociación Española de Banca (AEB)
               
            
                   
               
               
                  Asociación Española de la Industria Eléctrica (UNESA)
               
            
                   
               
               
                  Asociación de Empresas Constructoras de Ámbito Nacional (SEOPAN)
               
            
                   
               
               
                  Asociación de Marcas Renombradas Españolas
               
            
                   
               
               
                  Asociación Española de Asesores Fiscales
               
            
                   
               
               
                  Amadeus IT Group SA
               
            
                   
               
               
                  Banco Bilbao Vizcaya Argentaria (BBVA)
               
            
                   
               
               
                  Banco Santander
               
            
                   
               
               
                  Club de Exportadores e Inversores Españoles
               
            
                   
               
               
                  Compañía de distribución integral Logista SA
               
            
                   
               
               
                  Confederacion Española de Organizaciones Empresariales
               
            
                   
               
               
                  Confederacion Española de la Pequeña y MEDIAna Empresa (CEPYME)
               
            
                   
               
               
                  Ebro Puleva SA
               
            
                   
               
               
                  Ferrovial Servicios SA
               
            
                   
               
               
                  Hewlett-Packard Española SL
               
            
                   
               
               
                  La Caixa, Iberdrola
               
            
                   
               
               
                  Norvarem SA
               
            
                   
               
               
                  Prosegur Compañía de Seguridad SA
               
            
                   
               
               
                  Sociedad General de Aguas de Barcelona SA (Grupo AGBAR)
               
            
                   
               
               
                  Telefónica SA
               
            
   
      II PRIEDAS
      
         KPMG ATASKAITOS, KURIĄ PATEIKĖ ISPANIJOS VALDŽIOS INSTITUCIJOS, SUVESTINĖ
      
      
         Suvestinė lentelė
      
      
                  Šalis
               
               
                  Susijungimus reglamentuojanti įmonių teisė
               
               
                  Ar pagal įmonių teisės ir antrinės teisės nuostatas tarpvalstybiniai susijungimai draudžiami?
                  (Taip/Ne/Konkrečiai nereglamentuojami)
               
               
                  Ar teismų praktikoje arba doktrinoje minima, kad tarpvalstybiniai susijungimai neįmanomi?
                  (Taip/Ne/Nenustatyta)
               
               
                  Ar nustatyta atitinkamų faktinių kliūčių, kurios apsunkina tarpvalstybinius susijungimus?
                  (Taip/Ne)
               
               
                  Ar nustatytos mokesčių taisyklės, pagal kurias tarpvalstybinio susijungimo atveju būtų patiriama papildomų išlaidų?
                  (Taip/Ne/Apmokestinimas neaiškus)
               
               
                  Ar jūsų šalyje anksčiau būta tarpvalstybinių susijungimų?
                  (Taip/Ne/Nenustatyta)
               
               
                  Santrauka
               
            
                  
                     Argentina
                  
               
               
                  Įstatymas Nr. 19550
                  82–87 ir 118 straipsniai
               
               
                  Nei įmonių teisės aktai, nei bendri prekybos registro teisės aktai to konkrečiai nereglamentuoja
               
               
                  Taip
                  Atitinkamoje doktrinoje nurodoma, kad tarpvalstybiniai susijungimai Argentinoje negalimi
               
               
                  Taip
                  Registracija atitinkamame prekybos registre
               
               
                  Taip. Tikslinės bendrovės ir jos akcininkų apmokestinimas, nes laikoma, kad protokolas prie Argentinos ir Ispanijos pasirašytos sutarties neturėtų būti taikomas. Atitinkamoje doktrinoje taip pat nurodyta ir Argentinos mokesčių administratorius pažymi, kad perkėlimo tvarka taikoma tik nacionalinių susijungimų atveju
               
               
                  Ne
               
               
                  Akademiniai autoriai nurodo, kad tarpvalstybiniai susijungimai negalimi.
                  Prijungtos bendrovės ir jos akcininkų apmokestinimas
               
            
                  
                     Australija
                  
               
               
                  2001 m. Įmonių įstatymas (pagrindiniai straipsniai: 606, 413 ir 611)
               
               
                  Australijos įmonių teisėje tarpvalstybinio susijungimo sąvoka nepripažįstama
                  2001 m. įmonių įstatyme numatytos tik trys konkrečios susijungimo procedūros, iš jų nei viena nėra taikoma tarpvalstybiniams susijungimams
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Tarpvalstybiniai susijungimai Australijoje negalimi
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Perkėlimo tvarka taikoma tik susijungimams šalies viduje
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  2011 m. Įmonių įstatyme nėra nurodyta, kad tarpvalstybinis susijungimas yra leidžiamas sandoris, todėl jis negalimas.
               
            
                  
                     Brazilija
                  
               
               
                  Brazilijos civilinis kodeksas (Įstatymas Nr. 10 406/02) ir Įstatymas Nr. 6 404/1976
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Valstybės Tarybos patvirtinimas
                  Neaiški SISBACEN registro patvirtinimo tvarka
                  Apribojimai kai kuriuose ūkio sektoriuose neleidžia įgyvendinti tarpvalstybinio susijungimo
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Brazilijos ir ne Brazilijos mokesčių mokėtojai (t. y. Brazilijos įmonės akcininkai), sudarantys susijungimo pagal rinkos vertę sandorį, patirtų nepalankias apmokestinimo pasekmes
               
               
                  Ne.
                  Nustatytas tik vienas sandoris, bet jis susijęs su atvirkštiniu susijungimu - pagal jį kelios užsienio bendrovės prijungtos prie Brazilijos subjekto
               
               
                  Yra didelių kliūčių, kurios praktikoje užkerta kelią tarpvalstybiniams susijungimams
               
            
                  
                     Kanada
                  
               
               
                  Kanados verslo įmonių įstatymas ir Kanados provincijose taikomas Įmonių įstatymas
               
               
                  Taip
                  Abu susijungiantys subjektai privalo taikyti Kanados teisės aktus
                  Tik tam tikrų tipų susijungimai (pvz., susiliejimai) teoriškai leidžiami Britų Kolumbijoje, bet precedentinių atvejų nėra buvę
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
               
               
                  Taip, neaiškus apmokestinimas
                  Jeigu nutraukiama 100 % patronuojamosios įmonės veikla, veiklą baigusi įmonė ir jos akcininkai moka mokesčius
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Paprastai tarpvalstybiniai susijungimai negalimi (tik Britų Kolumbijoje tam tikromis aplinkybėmis), išskyrus tuos atvejus, kai nutraukiama 100 % Kanados patronuojamosios įmonės veikla
                  Veiklą baigiančios įmonės ir jos akcininkų apmokestinimas
               
            
                  
                     Čilė
                  
               
               
                  Įstatymas Nr. 18 046
                  
                     99 straipsnis
                  
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Reikalaujamas mokesčių institucijos išduotas ekonominės veiklos nutraukimo pažymėjimas, tai gali labai pavėlinti susijungimo procesą. Kitos kliūtys: Čilės centrinio banko taisyklės, kuriose nustatyta, kad norint vykdyti tokį susijungimą reikia pateikti specialų prašymą; užsienio investicijų taisyklės, nustatytos Dekrete-Įstatyme Nr. 600; tai, kad tam tikruose ūkio sektoriuose tarpvalstybinis susijungimas būtų neįmanomas
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas Nėra užtikrinta, kad šalies viduje taikomą perkėlimo tvarką tarpvalstybinio susijungimo atveju būtų galima taikyti ir akcininkams, ir tikslinei bendrovei.
                  Tarpvalstybinis susijungimas nesukeltų mokestinių pasekmių, išskyrus tai, kad būtų skaičiuojamas prijungiamos bendrovės susijungimo dienos nepaskirstytojo pelno mokestis.
                  Čilės įmonės veiklos nutraukimas, prijungiant ją prie tiesioginės patronuojamosios įmonės nėra prilyginamas susijungimui Čilės mokesčių tikslais. Taigi akcininkai turėtų mokėti Čilės pelno mokestį už padidėjusią perleisto turto dalį.
               
               
                  Taip
                  Vienintelis precedentinis atvejis susijęs su patronuojančiąja įmone, kuri Čilėje nevykdė jokios veiklos ir neturėjo jokio turto
               
               
                  Yra svarbių kliūčių, kurios gali užkirsti kelią tarpvalstybiniam susijungimui
                  Neaiškus akcininkų ir prijungtos įmonės apmokestinimas
               
            
                  
                     Kinija
                  
               
               
                  
                              a)
                           
                           
                              Kinijos Liaudies Respublikos 2005 m. įmonių įstatymas, taikomas tik kai jungiasi žemyninėje Kinijoje įsteigtos ribotos atsakomybės bendrovės arba akcinės ribotos atsakomybės bendrovės
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              Nuostatos dėl susijungimo su užsienio investicinėmis bendrovėmis ir skaidymo (paskelbtos 2001 m.) reglamentuoja susijungimus žemyninėje Kinijoje, kuriuose dalyvauja užsienio investuotojai
                              2009 m. nuostatos dėl susijungimo su užsienio bendrovėmis
                           
                        
               
                  Galiojančios taisyklės taikomos tik susijungimams šalies viduje
                  2009 m. birželio 22 d. Prekybos ministerija patvirtino naujas susijungimus ir įsigijimus reglamentuojančias nuostatas, taikomas, kai užsienio investuotojai įsigyja nacionalinę bendrovę
                  Tarpvalstybiniai susijungimai (šiame dokumente nurodyta prasme) neįmanomi
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Tarpvalstybinis susijungimas neleidžiamas
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Pranešimas Nr. 59 (jame išdėstomos nuostatos dėl pelno mokesčio pertvarkymo) netaikomas tarpvalstybiniams susijungimams, taigi mokesčių neutralumo principas netaikomas, bet tarpvalstybiniai susijungimai Kinijoje neleidžiami
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  2009 m. priimtas naujas Įmonių įstatymas, taikomas susijungimams su užsienio investuotojais. Tačiau tarpvalstybiniai susijungimai (šiame dokumente nurodyta prasme) neleidžiami
               
            
                  
                     Kolumbija
                  
               
               
                  Komercinio kodekso 172 ir paskesni straipsniai
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama. Tačiau praktikoje tarpvalstybiniai susijungimai yra leidžiami, nes Įmonių priežiūros institucija yra parengusi gaires. Kolumbijos filialas turėtų vykdyti užsienio subjekto veiklą tam tikrame skaičiuje ūkio sektorių, todėl praktikoje tarpvalstybinis susijungimas neįmanomas
               
               
                  Ne
               
               
                  Taip
                  Užsienio investicijų taisyklės, iš esmės Kolumbijos filialas negali vykdyti veiklos tam tikruose ūkio sektoriuose
               
               
                  Taip
                  Akcininkų apmokestinimas
               
               
                  Taip, bet ne su Ispanijos bendrovėmis
               
               
                  Yra svarbių kliūčių, kurios gali pavėlinti tarpvalstybinį susijungimą arba užkirsti jam kelią
                  Akcininkų apmokestinimas
               
            
                  
                     Ekvadoras
                  
               
               
                  Įmonių įstatymas (R.O. 312, 1999 11 5) ir
                  Įmonių įstatymo pakeitimo įstatymo 337 - 344 straipsniai (R.O. 519, 2009 5 19)
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
                  Įvykdyti tarpvalstybinį susijungimą Ekvadore neįmanoma, nes turėtų būti nutraukta Ekvadoro įmonės veikla
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Įvykdyti tarpvalstybinį susijungimą Ekvadore neįmanoma
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Perkėlimo tvarka taikoma tik restruktūrizuojant įmones šalies viduje
               
               
                  Ne
               
               
                  Tarpvalstybiniai susijungimai Ekvadore negalimi
               
            
                  
                     Indija
                  
               
               
                  1965 m. Įmonių įstatymo 391 - 394 skyriai
               
               
                  Susijungimai, kai tikslinė įmonė prijungiama prie įsigyjančiosios įmonės, pagal Įmonių įstatymo 394 straipsnio 4 dalies b punktą draudžiami
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Susijungimai, kai tikslinė įmonė prijungiama prie įsigyjančiosios įmonės, negalimi
               
               
                  Taip
                  Susijungimo, kai tikslinė įmonė prijungiama prie įsigyjančiosios įmonės, atveju prijungiama bendrovė ir jos akcininkai patirtų mokestinių išlaidų, bet tarpvalstybiniai susijungimai Indijoje neleidžiami
               
               
                  Ne
                  Būta tik precedentinių atvirkštinio susijungimo atvejų (precedentinių susijungimo, kai tikslinė įmonė būtų prijungta prie įsigyjančiosios įmonės, atvejų nebuvo)
               
               
                  Susijungimai, kai tikslinė įmonė prijungiama prie įsigyjančiosios įmonės, neleidžiami
               
            
                  
                     Japonija
                  
               
               
                  2005 m. liepos 26 d. Įmonių įstatymas
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
                  Tačiau remiantis Teisingumo ministerijos nustatytais kriterijais, 2006 m. įsigaliojus Įmonių įstatymui, tarpvalstybiniai susijungimai neturėtų būti leidžiami
               
               
                  Taip
                  Atitinkamoje doktrinoje nurodyta ir Teisingumo ministerija teigia, kad tarpvalstybiniai susijungimai Japonijoje negalimi
               
               
                  Japonijos teisės reikalų biuras neleidžia registruoti tarpvalstybinių susijungimų
               
               
                  Teoriškai, kadangi Įmonių įstatyme tarpvalstybiniai susijungimai nereglamentuojami, neaiškus apmokestinimas.
               
               
                  Ne
               
               
                  Japonijos teisės reikalų biuras neleidžia registruoti tarpvalstybinių susijungimų
               
            
                  
                     Meksika
                  
               
               
                  Bendrasis komercinių bendrovių įstatymas
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Dėl apribojimų tam tikruose ūkio sektoriuose tarpvalstybinis susijungimas būtų negalimas
               
               
                  Taip
                  Susijungimo, kai tikslinė bendrovė prijungiama prie įsigyjančiosios bendrovės, atveju tikslinė bendrovė ir jos akcininkai patirtų mokestinių išlaidų
               
               
                  Taip, bet ne su Ispanijos bendrovėmis
               
               
                  Tikslinės bendrovės ir jos akcininkų apmokestinimas
               
            
                  
                     Marokas
                  
               
               
                  Įstatymas Nr. 17–95 dėl viešųjų ribotos atsakomybės bendrovių. (tačiau visi principai taip pat taikomi Įstatymui dėl privačių ribotos atsakomybės bendrovių)
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
               
               
                  Maroke nenustatyta
               
               
                  Taip
                  Valiutos keitimo tvarka gali užkirsti kelią Ispanijos bendrovei perimti Maroko bendrovę
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Mokesčių neutralumo taisyklės taikomos tik nacionalinių subjektų susijungimams
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Konkrečių teisinių nuostatų nėra. Svarbios teisinės, mokestinės ir faktinės kliūtys užkirstų kelią tarpvalstybiniam susijungimui
               
            
                  
                     Peru
                  
               
               
                  Bendrasis įmonių įstatymas Nr. 268.87
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
                  Tarpvalstybinis susijungimas Peru negalimas, nes Peru įmonės veikla turėtų būti nutraukta
               
               
                  Taip
               
               
                  Taip Tarpvalstybinis susijungimas Peru negalimas
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Perkėlimo tvarka taikoma tik įmonių restruktūrizavimui šalies viduje
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Tarpvalstybiniai susijungimai Peru negalimi
               
            
                  
                     Jungtinės Valstijos
                  
               
               
                  JAV taikoma įmonių teisė
               
               
                  JAV įstatymuose susijungimai nedraudžiami ir nėra traktuojami kitaip nei kiti verslo jungimo su užsienio įmonėmis būdai
                  Tačiau kai kuriose valstijose (pvz., Delavero) tokie susijungimai neleidžiami, jeigu neleidžiami kitos šalies jurisdikcijoje
               
               
                  Ne
               
               
                  Taip
                  Griežti apribojimai tam tikruose sektoriuose pagal tam tikrus nacionalinio saugumo įstatymus
                  Taikomos griežtos taisyklės, kai norima gauti leidimą tarpvalstybinio susijungimo procesui
               
               
                  Ne
                  Tačiau nesilaikant neapmokestinimo taisyklių, kiltų neigiamų mokestinių pasekmių
                  Praktikoje JAV bendrovių akcininkai dažnai prieštarauja tarpvalstybiniams susijungimams dėl mokesčių naštos, kuri gali dėl to rastis
               
               
                  Nenustatyta, bet tikėtina, kad tokių susijungimų Delavere yra buvę
               
               
                  Tarpvalstybinis susijungimas būtų galimas tik kai kuriose valstijose, įvykdžius tam tikrus reikalavimus
               
            
                  
                     Venesuela
                  
               
               
                  1955 m. liepos 26 d. Komercinis kodeksas ir Komercinio kodekso 340 straipsnis
               
               
                  Konkrečiai nereglamentuojama
                  Tarpvalstybinis susijungimas Venesueloje negalimas, nes turėtų būti nutraukta Venesuelos įmonės veikla
               
               
                  Ne
               
               
                  Taip
                  Tarpvalstybinis susijungimas Venesueloje negalimas
               
               
                  Neaiškus apmokestinimas
                  Perkėlimo tvarka taikoma tik įmonių restruktūrizavimui šalies viduje
               
               
                  Nenustatyta
               
               
                  Tarpvalstybiniai susijungimai Venesueloje neįmanomi
               
            
   
      III PRIEDAS
      
         ISPANIJOS VALDŽIOS INSTITUCIJŲ PATEIKTOS „GARRIGUES“ ATASKAITOS SUVESTINĖ
      
      
         Teisiniai ir reguliavimo aspektai
      
      Toliau išvardytose šalyse tarpvalstybinis susijungimas pagal komercinės teisės normas negalimas:
      
                  —
               
               
                  
                     Indijoje, pagal atitinkamo Indijos teisės akto (1965 m. Įmonių įstatymo) 3 ir 391 - 394 straipsnius.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Australijoje, nes nei 2001 m. Įmonių įstatyme, nei 1975 m. Užsienio įmonių įsigijimo ir perėmimo įstatyme tarpvalstybiniai susijungimai nepripažįstami, todėl pagal Australijos teisę negalimi.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Japonijoje, nes, kaip patvirtino Tokijo teisės reikalų biuras (Japonijos teisingumo ministerija, kuri veda Japonijoje vykdomų susijungimų registrą), remiantis Įmonių įstatymo 2 ir 748 straipsnių išaiškinimu, tarpvalstybinio susijungimo galimybė nenumatyta.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Kanadoje, nes Kanados teisėje tarpvalstybiniai susijungimai nepripažįstami, vienintelė pripažįstama panaši operacija yra „susiliejimas“, pagal kurią reikalaujama, kad abi bendrovės veiktų pagal Kanados teisės aktus (Kanados federalinio verslo įmonių įstatymo 2 ir 181 skirsniai), todėl, kaip nurodyta, tarpvalstybinio susijungimo įgyvendinti neįmanoma.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Ekvadore, Oficialiajame registre Nr. 312 1999 m. lapkričio 5 d. paskelbto Įmonių įstatymo 342 ir 415 straipsniuose nurodyta, kad jeigu įsigyjančioji bendrovė nori įvykdyti susijungimą, jos registruota buveinė turi būti Ekvadore arba ji prieš tai turi įsteigti naują bendrovę Ekvadore, taigi tai užkerta kelią tokiam, koks siūlomas, tarpvalstybiniam susijungimui. Tai patvirtino ir administracinė įstaiga, kuri kontroliuoja ir prižiūri Ekvadoro bendroves (Bendrovių priežiūros institucija) ir yra atsakinga už bendrovių susijungimo bei kitų operacijų Ekvadore tvirtinimą.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Kinijoje, remiantis reglamentais, taikomais, kai nacionalines bendroves įsigyja bendrovės, kurios nėra Kinijos rezidentės (visų pirma pagal Kinijos prekybos ministerijos 2009 m. birželio 22 d. nuostatų, taikomų, kai nacionalines bendroves įsigyja užsienio investuotojai, 2 ir 55 straipsnius).
               
            Yra ir kitų valstybių, kuriose tarpvalstybiniai susijungimai konkrečiai nereglamentuojami, bet kuriose yra teisinių kliūčių, kurios juos apsunkina taip, kad, konsultuojančių teisinių paslaugų firmų nuomone, ir (arba) remiantis akademine doktrina, tokie susijungimai praktiškai neįmanomi, ypač toliau išvardytose valstybėse:
      
                  —
               
               
                  
                     Argentinoje, nes dėl daugybės teisinių ir praktinių kliūčių (jos išsamiai aptartos pridėtoje ataskaitoje apie Argentiną) neįmanoma įvykdyti tarpvalstybinių susijungimų. Tokia pati išvada daroma daugumoje ataskaitoje cituojamų Argentinos doktrinos šaltinių, tai nurodo ir Argentinos teisingumo administracija, kuriai atstovauja Įmonių priežiūros institucijos Išankstinio klasifikavimo departamentas ir kuri tokius susijungimus vadina „bandomaisiais atvejais“, neturinčiais jokio precedento.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Brazilijoje, kur, konsultuojančios teisės paslaugų firmos nuomone, tarpvalstybiniai susijungimai beveik neįmanomi ir dėl to, kad Brazilijos teisės aktai nėra pritaikyti registruoti susijungimą Brazilijoje, ir dėl to, kad reikia įkurti filialą, su kuriuo būtų sujungta Brazilijos bendrovė, o tam reikia daugybės politinių ir ekonominių įstaigų leidimų, kurių gauti beveik neįmanoma (ypač pasiekti, kad būtų priimtas specialus Prezidento dekretas, kaip nurodoma ataskaitoje apie Braziliją).
               
            
                  —
               
               
                  
                     Peru, nes, kaip matyti iš vietos teisės paslaugų firmos pateiktos informacijos, Peru viešieji registrai praeityje atmetė prašymus registruoti aptariamus tarpvalstybinius susijungimus, nes tai reorganizavimo operacija, kuri nepatenka į galiojančio Bendrojo įmonių įstatymo taikymo sritį.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Kolumbijoje, kurios jurisdikcijoje i) nėra konkrečios procedūros tarpvalstybiniams susijungimams, ii) reikia atidaryti filialą Kolumbijoje atlikus specialią leidimų procedūrą ir iii) tam tikrai veiklai daugelyje verslo sektorių taikomi teisiniai ir reguliavimo apribojimai, dėl kurių, teisės paslaugų firmos, kurios ataskaita pridedama, nuomone, tarpvalstybinio susijungimo tuose sektoriuose neįmanoma įvykdyti.
               
            Be to, kaip paaiškinta ataskaitoje apie Kolumbiją, kai kuriose analizuotose šalyse reguliavimo apribojimai, taikomi užsienio investicijoms tam tikruose verslo sektoriuose, neleidžia vykdyti tarpvalstybinių susijungimų, nes, jeigu tokie susijungimai būtų įvykdyti, kiekvienoje šalyje veiklą tiesiogiai vykdytų subjektas, kuris nėra tos šalies rezidentas, tai lemtų nesuderinamumą, kuris tose šalyse draudžiamas arba labai ribojamas. Iš analizuotų šalių taip yra Lotynų Amerikos šalyse, ypač Kolumbijoje, kurioje daugeliui užsienio subjektų draudžiama investuoti daugelyje verslo sektorių; Brazilijoje, kur galioja panašūs griežti draudimai; Čilėje, kur taikomi svarbūs draudimai ir apribojimai telekomunikacijų, koncesijos, sveikatos apsaugos, energetikos ir kituose sektoriuose; Ekvadore, kur atitinkami apribojimai taikomi finansų ir draudimo sektoriams; Venesueloje, ypač telekomunikacijų sektoriuje; Meksikoje; ir net Jungtinėse Valstijose, kur tam tikri apribojimai taikomi nacionalinio saugumo ir finansų sektoriuose.
      
         Mokesčių aspektai
      
      Be to, daugumoje analizuotų šalių tarpvalstybiniams susijungimams esama atitinkamų mokestinių kliūčių. Šia prasme, jei būtų įmanoma (quod non) įgyvendinti tarpvalstybinį susijungimą, daugumoje analizuotų šalių nerealizuotasis kapitalo prieaugis būtų iškart apmokestintas tikslinės bendrovės ir (arba) akcininko lygmeniu, taip pat būtų taikomi netiesioginiai mokesčiai kaip bet kurio kito įvykdyto perleidimo atveju. Pridedamose ataskaitose ši padėtis išsamiai aptariama šiose šalyse:
      
                  —
               
               
                  
                     Argentinoje pagal Pelno mokesčio įstatymą tarpvalstybinio susijungimo negalima laikyti „neapmokestinama reorganizacija“, tai konkrečiai patvirtino AFIP (Argentinos nacionalinė mokesčių institucija) ne vienoje nutartyje, tai reiškia, kad tikslinė bendrovė turėtų mokėti nerealizuotojo kapitalo prieaugio pelno mokestį (kaip ir jos akcininkai, nepaisant to, kad galioja Ispanijos ir Argentinos dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartis, kaip paaiškinta toliau), taip pat netiesioginius mokesčius, kurie būtų taikomi sandoriui Argentinoje: pridėtinės vertės mokestį, bendrų pajamų mokestį, antspaudo mokestį (žyminį mokestį), t. t.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Australijoje visi „jungimosi“ sandoriai apmokestinami Australijos mokesčiais: jie privalomi ir savo turtą ir įsipareigojimus perleidžiančiai bendrovei (kuri baigia savo veiklą), ir jos akcininkams.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Brazilijoje tokie sandoriai būtų apmokestinami visais mokesčiais bendra perleidžiant turtą taikoma tvarka, juos turėtų mokėti ir tikslinė bendrovė, ir jos akcininkai. Speciali Įstatymo Nr. 9249/95 21 straipsnyje nustatyta tvarka taikoma tik kai jungiasi Brazilijos bendrovės.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Kanadoje, kai vykdomos į tarpvalstybinius susijungimus tik panašios operacijos, reikalaujama likviduoti tikslinę bendrovę, todėl turi būti mokami visi taikomi Kanados mokesčiai.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Čilėje tarpvalstybiniai susijungimai būtų apmokestinami pagal bendras susijungimams taikomas mokesčių taisykles. Pagal Pelno mokesčio įstatymą visas veiklą baigusios bendrovės pelnas būtų apmokestintas 35 % tarifu, jos akcininkai mokėtų 17 arba 35 % realizuotojo prieaugio mokestį, jei jų gaunama vertė mokesčių tikslais padidėtų. Veiklą baigiančią tikslinę bendrovę prieš tai patikrintų Čilės mokesčių institucijos, o tai sukuria papildomą stabdančią kliūtį ir gali labai pavėlinti tokių sandorių užbaigimą.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Kolumbijoje veiklą baigianti bendrovė susijungimo sandorio atveju neturi mokėti pelno mokesčio (Estatuto Tributario 14.1 straipsnis) ar pridėtinės vertės mokesčio (Estatuto Tributario 428.2 straipsnis). Tačiau kadangi nėra teisinių nuostatų, reglamentuojančių akcininkams taikomas mokesčių sąlygas, Nacionalinė mokesčių ir muitų direkcija (2009 m. liepos 6 d. nutartyje Nr. 053516) nustatė, kad akcininkai gauna apmokestinamąjį kapitalo prieaugį, jei akcijų, pinigų arba kito gauto turto rinkos vertė yra didesnė už akcijų, gaunamų dėl susijungimo, įsigijimo kainą.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Jungtinėse Valstijose, jei JAV įmonė susijungtų su užsienio įmone ir po to sandorio toliau veiktų tik užsienio įmonė, JAV įmonė ir jos akcininkai patirtų tam tikrų svarbių neigiamų JAV federalinio pelno mokesčio pasekmių, kaip išsamiai paaiškinta ataskaitoje apie JAV. Kadangi JAV mokesčių institucijos baiminasi, kad JAV įmonės gali perkelti savo veiklą į užsienį, kad išvengtų JAV federalinio pelno mokesčio mokėjimo prievolės, taisyklės, pagal kurias dviejų JAV įmonių jungimosi sandoris gali būti neapmokestinamas, dažnai netaikomos, kai JAV įmonė prijungiama prie užsienio įmonės. Nors tarpvalstybiniam susijungimui gali būti pagrįstų verslo priežasčių, JAV įmonių akcininkai dažnai prieštarauja tokiems susijungimams dėl to, kad dėl tokio susijungimo gali būti pritaikyta baudžiamoji JAV mokesčių tvarka.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Maroke tarpvalstybinio susijungimo atveju veiklą baigiančiai bendrovei ir jos akcininkams tektų sumokėti visus taikomus Maroko mokesčius, nes speciali Bendrojo mokesčių kodekso (Code Général des Impôts) 162 straipsnyje nustatyta tvarka taikoma tik pelno mokesčiu apmokestinamoms Maroko bendrovėms, kaip nurodyta kodekse. Taip pat kaip Čilėje, nutraukiant Maroko bendrovės veiklą, reikia, kad prieš tai būtų atliktas auditas, o tai papildoma kliūtis susijungimui, kuri taip pat gali labai pavėlinti tokio sandorio įgyvendinimą.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Meksikoje, jei Meksikos bendrovė susijungia su užsienio bendrove, susijungianti bendrovė turi mokėti Meksikos pelno mokestį (tuo tikslu taip pat reiktų atsižvelgti į Meksikos ir Ispanijos dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartį, kaip bus paaiškinta toliau) ir kitus mokesčius, kurie visais atvejais taikomi perleidžiant prekes arba teises: vienodo dydžio verslo mokestį, pridėtinės vertės mokestį, vietos mokesčius už nekilnojamojo turto perleidimą ir kt. Pagal Federalinio mokesčių kodekso 14-b straipsnį neutralų mokesčių režimą leidžiama taikyti tik tada, kai jungiasi bendrovės, kurios yra Meksikos rezidentės.
                  Dėl tikslinės bendrovės akcininkų - Pelno mokesčio 1 ir 179 straipsniuose nustatyta, kad šį mokestį už turtą, kurį susijungianti bendrovė įgyja dėl susijungimo, ne rezidentai taip pat privalo sumokėti.
               
            
                  —
               
               
                  
                     Peru, jei tarpvalstybinį susijungimą būtų galima vykdyti, jis mokesčių tikslais būtų vertinamas kaip pardavimas, už bet kokį veiklą baigiančios bendrovės pelną tektų sumokėti 30 % tarifo mokestį. Akcininkai mokėtų pelno, gauto dėl likvidavimo, mokestį - už tą jo dali, kuri viršija nominaliąją akcijų vertę, pridėjus papildomą kapitalo priemoką. Susijungimo atveju būtų taip pat taikomi netiesioginiai mokesčiai (visų pirma bendrasis pardavimo mokestis (IGV)), 19 % perleidžiamo turto vertės. Šią tvarką privaloma tvarka patvirtino Peru mokesčių administracija savo ataskaitoje Nr. 229–2005-SUNAT/2B0000 (2005 m. rugsėjo 28 d.).
               
            
                  —
               
               
                  
                     Venesueloje, jeigu susijungimą būtų galima vykdyti komerciniais sumetimais, tikslinei bendrovei ir jos akcininkams tektų sumokėti Venesueloje taikomus mokesčius - tai savo ataskaitoje nurodė Venesuelos teisės paslaugų firma.
               
            Taip pat reikėtų pažymėti, kad nei vienoje iš dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių, kurias yra pasirašiusi Ispanija, specialios papildomos lengvatos tarpvalstybinio susijungimo atvejams, kaip kitų šalių dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse, sudarytose pagal pavyzdinę EBPO konvenciją, nenumatytos.
      Tačiau, be toliau pateiktų paaiškinimų dėl Ispanijos ir Argentinos bei Maroko pasirašytų dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių, pažymėtina, kad kai kuriose sutartyse yra numatyta galimybė mokestį taikyti didelės bendrovių akcijų dalies perleidimo kilmės šalyje, kurioje tos bendrovės turi savo registruotą buveinę (šioje analizėje įskaitant perleidimą dėl akcijų vertės amortizavimo susijungimo atveju).
      Šiuo atžvilgiu Ispanija nukrypo nuo bendro EBPO požiūrio į kapitalo prieaugio, gaunamo, kai vienos susitariančiosios valstybės bendrovė rezidentė parduoda kitos susitariančiosios valstybės bendrovės rezidentės vertybinius popierius ir akcijas (nepaisant to, ar pardavimas vykdomas pagal susijungimo sandorį), apmokestinimą. EBPO bendru požiūriu, ši apmokestinimo teisė išimtinai priklauso valstybei, kurios rezidentas yra perleidėjas (šiuo atveju Ispanijai). Tačiau remiantis Ispanijos išlygomis, numatytomis EBPO pavyzdinės konvencijos 13 straipsnio komentare (45 punktas), ir sudarytomis dvišalėmis sutartimis, sutartyse paprastai numatoma, kad Ispanija ir valstybė, kurios rezidentė yra bendrovė, kurios akcijos parduodamos (šiuo atveju dėl akcijų vertės amortizavimo susijungimo atveju), dalijasi apmokestinimo teise tais atvejais, kai akcinio kapitalo dalis yra „didelė“ (iš šiame dokumente analizuotų šalių tai taikoma sutartims su Argentina, Australija, Čile, Indija, Kinija, Jungtinėmis Valstijomis ir Maroku).
      Vis dėlto, pagal vieną iš atitinkamų protokolų, pridedamų prie sutarčių, sudarytų su dviem iš šių šalių (būtent protokolų, pridedamų prie sutarčių su Meksika ir Argentina), aiškinimo būdų (1) nurodoma, kad tais atvejais, kai perleidimas sudaro tos pačios grupės bendrovių tarpvalstybinio susijungimo sandorio dalį, kilmės šalyje leidžiama taikyti kapitalo prieaugio mokesčių atidėjimo schemą.
      Remiantis protokolo, pridedamo prie Ispanijos ir Argentinos dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarties, specialiosios nuostatos išaiškinimu, kurį pateikė tos šalies teisės paslaugų firma, vadovaudamasi galiojančia doktrina, pagal šią nuostatą Argentinos mokesčių atidėjimo tvarkos neleidžiama taikyti tais atvejais, kai tarpvalstybinio susijungimo sandorį sudaro Ispanijos ir Argentinos bendrovės.
      Dėl protokolo, pridedamo prie Ispanijos ir Maroko dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarties, nuostatos - šios šalies teisės paslaugų firma taip pat labai abejoja išaiškinimu, kad minėta nuostata taikoma Ispanijos ir Meksikos bendrovių susijungimo atveju, ir, jei tai būtų priimtina (kas nėra tikėtina), ši aplinkybė kai kuriais atvejais net gali lemti didesnes mokestines išlaidas už atidėtąsias, nes atidėtas mokestis padengtų „įšaldytus“ mokesčius, nepaisant to, ar gauta faktinių ekonominių pajamų (ir net tada, jei dėl perleidimo būtų patirtas galutinis nuostolis).
      Bet kuriuo atveju būtina turėti omenyje, kad pirmiau nurodyti protokolai, pridedami prie dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių, nei vienoje jurisdikcijoje tiems sandoriams taikomų netiesioginių mokesčių nepakeičia.
      Pagaliau reikėtų pažymėti, kad tai, jog pirmiau minėtos mokestinės, teisinės ir faktinės kliūtys yra realios, patvirtina ir faktas, kad apskritai įvairiose ataskaitose apie analizuotas šalis pažymima, kad tose jurisdikcijose tarpvalstybinio susijungimo atvejų nėra buvę.
      
         (1)  Šis aiškinimas kelia abejonių, nes šios nuostatos taikomos tais atvejais, kai jungiasi bendrovės, kurios yra vienos susitariančiosios valstybės rezidentės, kurioms priklauso kitoje susitariančiojoje valstybėje esantis turtas ir kurios, jei šios nuostatos nebūtų, būtų apmokestinamos toje kitoje valstybėje, o valstybėje, kurios rezidentės jos yra, priešingai, mokesčiai būtų atidėti pagal mokesčių atidėjimo tvarką.