CELEX: 62008CC0078
Language: lt
Date: 2010-07-08 00:00:00
Title: Generalinio advokato Jääskinen išvada, pateikta 2010 m. liepos 8 d. # Ministero dell’Economia e delle Finanze ir Agenzia delle Entrate prieš Paint Graphos Soc. coop. arl (C-78/08), Adige Carni Soc. coop. arl, likviduojama įmonė prieš Agenzia delle Entrate ir Ministero dell’Economia e delle Finanze (C-79/08) ir Ministero delle Finanze prieš Michele Franchetto (C-80/08). # Prašymai priimti prejudicinį sprendimą: Corte suprema di cassazione - Italija. # Prašymas priimti prejudicinį sprendimą - Priimtinumas - Valstybės pagalba - Kooperatinėms bendrovėms taikomos mokesčių lengvatos - Pripažinimas valstybės pagalba, kaip tai suprantama pagal EB 87 straipsnį - Suderinamumas su bendrąja rinka - Sąlygos. # Sujungtos bylos C-78/08 iki C-80/08.

GENERALINIO ADVOKATO 
      NIILO JÄÄSKINEN IŠVADA,
      pateikta 2010 m. liepos 8 d.(1)
      
      Sujungtos bylos C‑78/08–C‑80/08
      Amministrazione delle Finanze,
      Agenzia delle Entrate
      prieš
      Paint Graphos scarl (C‑78/08),
      Adige Carni scrl, likviduojama,
      prieš
      Ministero dell’Economia e delle Finanze, 
      Agenzia delle Entrate (C‑79/08)
      ir
      Ministero delle Finanze
      prieš
      Michele Franchetto (C‑80/08)
      (Corte suprema di cassazione (Italija) pateikti prašymai priimti prejudicinį sprendimą)
      
      „Valstybės pagalba – Mokesčių lengvatos, suteikiamos gamybos ir darbo kooperatinėms bendrovėms – Sąvokos pranašumas ir atranka“1.        Šiose bylose prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pateikia Teisingumo Teismui klausimus, iš esmės susijusius
         su tuo, ar nacionalinė mokesčių sistema, pagal kurią gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės atleidžiamos nuo mokesčių, laikytina
         valstybės pagalba Sutarties 87 straipsnio 1 dalies(2) prasme. 
      
      2.        Prejudiciniai klausimai buvo pateikti nagrinėjant tris bylas, susijusias, pirma, su Italijos mokesčių administracijos atsisakymu
         suteikti kooperatinėms bendrovėms Paint Graphos scarl (toliau – Paint Graphos) ir Adige Carni scrl (likviduojama) (toliau – Adige Carni) atleidimą nuo mokesčių, kuris anksčiau pagal Italijos teisę buvo taikomas kooperatinėms bendrovėms, ir, antra, su M. Franchetto,
         kuris užginčijo nacionalinės mokesčių administracijos sprendimus ištaisyti jo 1984–1988 m. pajamų deklaracijas, asmeninio
         apmokestinimo problema.
      
      3.        Iš karto pažymėtina, kad kyla daug abejonių dėl nagrinėjamų prašymų priimti prejudicinį sprendimą priimtinumo. Iš esmės vienas
         iš didelių sunkumų šioje byloje yra kontrastas tarp Teisingumo Teismui pateiktos negausios informacijos ir užduodamų klausimų
         masto, nes jis turi išnagrinėti, be kita ko, gamybos ir darbo kooperatinių bendrovių apmokestinimo sistemą. 
      
      4.        Jei Teisingumo Teismas vis dėlto nuspręstų atsakyti į klausimus, kuriuos neišvengiamai reikia performuluoti, ši byla būtų
         gera galimybė išnagrinėti, kokią reikšmę turi sąvokos pranašumas ir atranka, kalbant apie nacionalines priemones, susijusias
         su kooperatinių bendrovių apmokestinimu. Konkrečiai kyla klausimų dėl kriterijaus, susijusio su nacionalinės sistemos vidaus
         logika grindžiamu priemonės pateisinimu, taikymo ir Italijos įstatymų leidėjo pasirinkimo kuriant nacionalinę tiesioginių
         mokesčių sistemą vertinimo.
      
      I –    Teisės aktai 
      A –    Europos Sąjungos teisė 
      5.        EB 87 straipsnio 1 dalyje yra nustatyta:
      
      „Išskyrus tuos atvejus, kai ši Sutartis nustato kitaip, valstybės narės arba iš jos valstybinių išteklių bet kokia forma suteikta
         pagalba, kuri, palaikydama tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą, iškraipo konkurenciją arba gali ją iškraipyti,
         yra nesuderinama su bendrąja rinka, kai ji daro įtaką valstybių narių tarpusavio prekybai.“ 
      
      6.        1999 m. kovo 22 d. Tarybos reglamento (EB) Nr. 659/1999, nustatančio išsamias EB Sutarties 93 straipsnio taikymo taisykles
         (OL L 83, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 8 sk., 1 t., p. 339), 1 straipsnyje yra parašyta:
      
      „Šiame reglamente:
      a) „pagalba“ – tai bet kuri priemonė, atitinkanti Sutarties 92 straipsnio 1 dalyje nustatytus kriterijus;
      b) „esama pagalba“ – tai: 
      i) visa pagalba, kuri <...> iki Sutarties įsigaliojimo buvo teikiama atitinkamose valstybėse narėse, t. y. individuali pagalba
         ir pagalbos sistemos, įgyvendintos iki Sutarties įsigaliojimo ir toliau taikomos <...>.“ 
      
      B –    Nacionalinė teisė 
      7.        Iš byloje esančios neišsamios informacijos matyti, kad Italijos kooperatinės bendrovės faktinių aplinkybių pagrindinėje byloje
         metu buvo apmokestinamos, pirma, juridinių asmenų pelno mokesčiu (imposta sul reddito delle persone giuridiche, toliau – IRPEG) ir, antra, vietos pajamų mokesčiu (imposta locale sui redditi, toliau – ILOR). 1977–2004 m. kapitalo bendrovių(3) bendras apmokestinimas Italijoje buvo grindžiamas vienkartinio apmokestinimo principu, t. y. buvo nustatyta mokesčio kredito
         šių bendrovių dalyviams sistema. Pagal šią sistemą bendrovė būdavo apmokestinama pelno mokesčiu pagal bendrovėms nustatytą
         dydį, o dalyviams (akcininkams) paskirstomas pelnas būdavo apmokestinamas taikant progresinius mokesčių dydžius, nustatytus
         fizinių asmenų pajamoms. Dalyviai, turintys teisę į mokesčio kreditą, atitinkantį bendrovės mokėtiną mokestį, turėdavo sumokėti
         skirtumą tarp bendrovei taikytino dydžio ir progresinio dydžio, taikytino jų asmeniniam apmokestinimui(4). 
      
      8.        Reikia pridurti, kad iš bylos medžiagos matyti, jog daugelis specialių mokesčių nuostatų, taikytinų kooperatinėms bendrovėms,
         buvo priimtos atsižvelgiant į savitarpio pagalbos principą, dėl kurio yra ribojamas šių bendrovių pelno arba lėšų paskirstymas
         dalyviams.
      
      9.        1973 m. rugsėjo 29 d. Respublikos Prezidento dekreto Nr. 601 dėl mokesčių lengvatų(5) (toliau – DPR Nr. 601/1973) 1984–1993 m. galiojančios versijos 11 straipsnyje („Gamybos ir darbo kooperatyvai“) yra parašyta:
         
      
      „1. Gamybos ir darbo kooperatyvų ir jų asociacijų pajamoms netaikomas juridinių asmenų pelno mokestis ir vietos pajamų mokestis,
         jei atlyginimų, faktiškai išmokėtų nuolat dirbantiems jų nariams, dydis, įskaitant ir paskutinėje dalyje numatytas sumas,
         nėra mažesnis nei 60 % bendros visų kitų išlaidų sumos, išskyrus išlaidas, susijusias su žaliavomis, ir tiekimo išlaidas.
         Jei atlyginimų suma yra mažesnė nei 60 %, bet ne mažesnė nei 40 % visų kitų išlaidų, juridinių asmenų pelno mokestis ir vietos
         pajamų mokestis mažinami perpus.
      
      2. Gamybos kooperatinėms bendrovėms 1 dalies nuostatos taikomos, jeigu jų nariai tenkina visus reikalavimus, kurie darbo kooperatyvo
         nariams yra numatyti 1947 m. gruodžio 14 d. Laikinojo valstybės vadovo Įstatyminio dekreto (Nr. 1577) 23 straipsnyje ir vėlesniuose
         jo pakeitimuose.
      
      3. Siekiant apskaičiuoti gamybos ir darbo kooperatinių bendrovių bei jų asociacijų pajamas, sumos, kurios išmokėtos kooperatyvo
         nariams darbuotojams kaip atlyginimo priedas, gali būti atimtos neviršijant vidutinių atlyginimų ribos, padidintos 20 %.“
      
      10.      DPR Nr. 601/1973 14 straipsnyje („Lengvatų taikymo sąlygos“) buvo parašyta: 
      
      „1. Šiame skyriuje numatytos mokesčių lengvatos taikomos kooperatinėms bendrovėms ir jų asociacijoms, kurios veikia pagal
         savitarpio pagalbos principus, numatytus valstybės įstatymuose, ir kurios yra įrašytos į prefektūrų registrus arba bendrą
         kooperatyvų registrą.
      
      2. Reikalavimai, susiję su savitarpio pagalbos tikslais, laikomi įvykdytais, jei sąlygos, numatytos 1947 m. gruodžio 14 d.
         Laikinojo valstybės vadovo Įstatyminio dekreto Nr. 1577 26 straipsnyje ir vėlesniuose jo pakeitimuose, yra aiškiai numatytos
         įstatuose, nesuteikiant galimybės nukrypti, ir jei šių sąlygų buvimas iš tikrųjų buvo konstatuotas mokestiniu laikotarpiu
         ir penkerius metus prieš tai arba atitinkamu atveju – laikotarpiu nuo įstatų patvirtinimo, jeigu jis trumpesnis nei penkeri
         metai.
      
      3. Mokesčių lengvatų taikymo sąlygas tikrina mokesčių administracija konsultuodamasi su Darbo ministerija arba kitomis priežiūros
         institucijomis.“
      
      II – Faktinės pagrindinės bylos aplinkybės ir prejudiciniai klausimai 
      A –    Byla C‑78/08
      11.      Po Guardia di Finanza atliktų patikrinimų Materos miesto mokesčių administracija išsiuntė pagal Italijos teisę įsteigtai kooperatinei bendrovei
         Paint Graphos pranešimą apie mokėtiną mokestį, kuriuo buvo pataisytas šios bendrovės 1993 m. pajamų dydis, pagal kurį apskaičiuojami IRPEG
         ir ILOR. Tuo pačiu pranešimu mokesčių administracija atsisakė pripažinti šios bendrovės teisę į atleidimą nuo mokesčių, numatytą
         DPR Nr. 601/1973 11, 12 ir 14 straipsniuose. Po kelių tiek Paint Graphos, tiek Ministero dell’Economia e delle Finanze ir Agenzia delle entrate ieškinių byla šiuo metu yra nagrinėjama prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme. 
      
      B –    Byla C‑79/08
      12.      1999 m. birželio 8 d. pranešimu apie mokėtiną mokestį Rovigo mokesčių administracija pagal Italijos teisę įsteigtai kooperatinei
         bendrovei Adige Carni pranešė, kad ši neteko teisės į mokesčių lengvatas, numatytas DPR Nr. 601/1973 10 ir kituose straipsniuose, kad buvo padidintas
         jos 1993 m. apmokestinamų pajamų dydis ir atitinkamai padidėjo IRPEG ir ILOR. Mokesčių administracija, be kita ko, užginčijo
         sąskaitas, parengtas už neįvykusius sandorius, ir atitinkamą sumą priskyrė pajamoms, be to, kadangi minėta suma nebuvo įtraukta
         į apskaitą kaip Adige Carni pajamos, mokesčių administracija padarė prielaidą, kad ji buvo paskirstyta bendrovės nariams pažeidžiant DPR Nr. 601/1973
         11 straipsnį. Po kelių ieškinių Adige Carni pateikė kasacinį skundą, remdamasi, be kita ko, tuo, kad nagrinėjamas atsisakymas suteikti atleidimą nuo mokesčių nebuvo
         motyvuotas arba buvo nepakankamai motyvuotas.
      
      C –    Byla C‑80/08
      13.      Monfalkonės mokesčių administracija ištaisė M. Franchetto pateiktas 1984–1988 m. pajamų deklaracijas remdamasi tuo, kad būdamas
         pagal Italijos teisę įsteigtos bendrovės Cooperativa Maricoltori Alto Adriatico r.l., turėjusios tikslą auginti ir parduoti moliuskus, dalyvis jis pradėjo veikti rinkoje kaip nepriklausomas asmuo, o kooperatinė
         bendrovė, kurios vardu būdavo išrašomos pirkimo ir pardavimo sąskaitos, kiekvieno pardavimo sandorio atžvilgiu gaudavo komisinius
         už kiekvieną suteiktą paslaugą ir paskirstydavo pelną dalyviams, užuot įtraukusi į šiam tikslui numatytą rezervą. 
      
      14.      Kasacine tvarka Ministero delle Finanze prašo panaikinti sprendimą, kuriuo Commissione tributaria centrale, neišnagrinėjusi M. Franchetto pateiktų argumentų iš esmės, nusprendė, kad negalėjo būti atsisakyta atleisti kooperatyvą
         nuo mokesčių, prieš tai negavus privalomos Darbo ministerijos išvados. Ministero delle Finanze nurodo, be kita ko, DPR Nr. 601/1973 14 straipsnio pažeidimą, nes pranešimas apie mokėtiną mokestį buvo skirtas kooperatinės
         bendrovės dalyviui, o ne pačiam kooperatyvui ir todėl nebuvo būtina gauti Darbo ministerijos išvados.
      
      D –    Prejudiciniai klausimai 
      15.      Corte suprema di cassazione (Italija) teigimu, siekiant patikrinti, ar su Europos Sąjungos teise yra suderinamos mokesčių lengvatos, kuriomis naudojasi
         kooperatinės bendrovės, palyginti su pelno siekiančiomis bendrovėmis, svarbu nustatyti, ar tai, kad atitinkami ūkio subjektai
         sutaupo nemokėdami mokesčių, yra neteisėta valstybės pagalba, ir todėl nacionalinės valdžios institucijos, taip pat ir teismai,
         atsižvelgdami į EB 88 straipsnio 3 dalies tiesioginį veikimą, privalo netaikyti atitinkamos vidaus mokesčių sistemos ir nurodyti
         grąžinti gautą pagalbą. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui taip pat kyla klausimas, ar naudojimasis
         kooperatinės bendrovės forma yra piktnaudžiavimas teise.
      
      16.      Tokiomis aplinkybėmis Corte suprema di cassazione nusprendė sustabdyti bylų nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
      
      „1.      Ar mokesčių lengvatos kooperatinėms bendrovėms, galiojančios pagal DPR [Nr. 601/1973] 10, 11, 12, 13 ir 14 straipsnius, yra
         suderinamos su konkurencijos teise ir ar šiuo atveju jos gali būti laikomos valstybės pagalba pagal EB sutarties 87 straipsnį
         <...>, visų pirma galiojant netinkamai priežiūros ir kovos su piktnaudžiavimu sistemai, kurią numato [1947 m. gruodžio 14 d.]
         Laikinojo valstybės vadovo Įstatyminis dekretas Nr. 1577?
      
      2.      Konkrečiai kalbant, dėl ginčijamų mokesčių lengvatų kvalifikavimo kaip valstybės pagalbos, ar šios priemonės gali būti laikomos
         proporcingomis tiems tikslams, kuriais jos suteiktos kooperatinėms bendrovėms? Ar sprendimas dėl proporcingumo gali, be atskiros
         priemonės, būti susijęs su nauda, kurią iškraipant konkurenciją suteikia visos priemonės?
      
      3.      Siekiant atsakyti į pirmesnius klausimus, ar atsižvelgiant į tą faktą, kad priežiūros sistemą pastaruoju metu labai susilpnino
         bendrovių teisės reforma, visų pirma tai galioja kooperatyvams, kurių būdingas bruožas yra savitarpio pagalbos dominavimas,
         o ne išimtinis jos pobūdis pagal 2004 m. Įstatymą Nr. 311/2004.
      
      4.      Nepaisant to, ar aptariamos lengvatinės priemonės gali būti kvalifikuojamos kaip valstybės pagalba, ar kooperatinės bendrovės
         formos naudojimas, net nesant sukčiavimo ir apgaulės, gali būti laikomas piktnaudžiavimu teise, kai tokia forma naudojama
         išimtinai ar daugiausia siekiant sutaupyti mokestinių lėšų?“
      
      III – Procesas Teisingumo Teisme
      17.      Prašymas priimti prejudicinį sprendimą Teisingumo Teismo kanceliarijoje buvo užregistruotas 2008 m. vasario 25 d.
      
      18.      Paint Graphos ir Adige Carni, Italijos, Ispanijos ir Prancūzijos vyriausybės, taip pat Europos Bendrijų Komisija pateikė rašytines pastabas. 
      
      19.      Paint Graphos, Adige Carni, M. Franchetto, Italijos, Ispanijos, Prancūzijos vyriausybių, Komisijos ir ELPA priežiūros institucijos atstovai dalyvavo
         posėdyje, kuris įvyko 2010 m. kovo 11 d.(6)
      
      IV – Dėl prejudicinių klausimų priimtinumo 
      A –    Šalių pastabos
      20.      Paint Graphos ir Adige Carni, taip pat Italijos vyriausybė siūlo Teisingumo Teismui pripažinti prejudicinius klausimus nepriimtinais. Komisijos teigimu,
         Teisingumo Teismas turėtų pripažinti neturįs kompetencijos atsakyti į prejudicinius klausimus, kuriuos uždavė prašymą priimti
         prejudicinį sprendimą pateikęs teismas. 
      
      21.      Šis samprotavimas grindžiamas, pirma, tuo, kad nėra pateikta pakankamai informacijos apie pagrindinių bylų teisines ir faktines
         aplinkybes, ir, antra, aiškių motyvų, rodančių pateiktų klausimą svarbą. Iš esmės šalys abejoja, ar Teisingumo Teismo atsakymas
         bus naudingas sprendimui pagrindinėse bylose priimti, ir pažymi, kad Teisingumo Teismui pateikti klausimai yra skuboti, hipotetiniai
         arba net fiktyvūs. 
      
      22.      Kad ir kaip būtų, Komisijos, taip pat Italijos ir Ispanijos vyriausybių teigimu, trys pirmieji klausimai yra nepriimtini,
         nes juose nurodomos nacionalinės nuostatos, netaikytinos pagrindinėse bylose. Komisija teigia, kad tai taikoma ir ketvirtajam
         klausimui, nes veiksmų, kuriais siekiama įgyti pranašumą pagal Bendrijos teisę, klausimas nekeltinas, kadangi šis pranašumas
         šiuo atveju atsiranda tik pagal nacionalinę teisę ir Bendrijos principas, susijęs su piktnaudžiavimu teise, netaikytinas.
      
      23.      Galiausiai kyla problemų dėl išimtinės Komisijos kompetencijos spręsti, ar valstybės pagalba yra suderinama su bendrąja rinka.
         Taigi, Komisijos teigimu, antrasis klausimas taip pat yra nepriimtinas. 
      
      B –    Dėl pateiktų klausimų priimtinumo
      24.      Pirmiausia pažymėtina, kad kyla didelių problemų dėl prašymų priimti prejudicinį sprendimą, pateiktų Teisingumo Teismui šioje
         byloje, priimtinumo.
      
      25.      Visų pirma trumpa nutarčių dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą formuluotė neatskleidžia nei nagrinėjamos nacionalinės
         sistemos detalių, nei pagrindinių bylų faktinių aplinkybių. Nacionalinio teismo pateiktos nuorodos ir įvairi informacija,
         kurią pridėjo prie bylos medžiagos pastabas pateikusios šalys, sukelia daugiau neaiškumų dėl nacionalinės teisės turinio šioje
         srityje. Be to, Teisingumo Teismui nebuvo pateikta tikslios informacijos dėl ne kooperatinės formos bendrovių apmokestinimo,
         nors ši informacija yra būtina siekiant įvertinti situacijų panašumą, neatsiejamą nuo pranašumo ir atrankos sąvokų – lemiamų
         valstybės pagalbos sąvokos elementų. 
      
      26.      Antra, dar daugiau abejonių kyla dėl ryšio tarp Europos Sąjungos teisės ir bylų, kurias nagrinėja prašymą priimti prejudicinį
         sprendimą pateikęs teismas. Atsižvelgiant į pagrindinių bylų dalyką ir pobūdį, sunku iš tikrųjų suprasti, kaip Teisingumo
         Teismo atsakymas gali būti naudingas siekiant išspręsti bylas, kurias nagrinėja prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs
         teismas. Iš esmės šios bylos yra susijusios su mokesčių administracijos atliktų patikrinimų teisėtumu, o klausimai susiję
         su galimu mokesčių lengvatų vertinimu EB 87 straipsnio atžvilgiu. Be to, pažymėtina, kad Paint Graphos patikslina, jog nagrinėjamose bylose svarstomi pajamų patikrinimo klausimai, o ne dėl mokesčių tarifo dydžio ar jo pobūdžio
         suderinamumo su Bendrijos teisės nuostatomis. 
      
      27.      Kalbant apie M. Franchetto atvejį, taip pat konstatuotina, kad nagrinėjamos bylos dalykas yra ne atitinkamos kooperatinės
         bendrovės, o jo asmeninis apmokestinimas. Priešingai nei teigiama prašyme priimti prejudicinį sprendimą, kooperatinė bendrovė,
         kurios dalyvis buvo M. Franchetto, atrodo, buvo ne darbo kooperatyvas, numatytas DPR Nr. 601/1973 11 straipsnyje, o smulkios
         žuvininkystės kooperatyvas, reglamentuojamas minėto DPR 10 straipsniu – nuostata, kurios reikšmės nacionalinis teismas nepaaiškino.
      
      28.      Trečia, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla klausimas dėl nacionalinių priemonių proporcingumo
         atsižvelgiant į kooperatinėms bendrovėms priskirtus tikslus, kurie, atrodo, yra apibrėžti nacionalinės teisės sistemoje. Nagrinėjant
         kriterijus, susijusius su pusiausvyra tarp nacionalinėmis mokesčių priemonėmis saugomų interesų ir konkurencijos iškraipymo,
         reikia nagrinėti galimos valstybės pagalbos suderinamumą su bendrąja rinka.
      
      29.      Ketvirta, trečiasis klausimas yra daugiau apmąstymas arba komentaras, kuris negali būti laikomas atskiru klausimu. 
      
      30.      Galiausiai pažymėtina, kad ketvirtasis klausimas yra susijęs išimtinai su nacionaline teise, todėl Teisingumo Teismas neturi
         kompetencijos į jį atsakyti. Iš esmės prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla klausimas dėl ryšio tarp
         kooperatinės bendrovės teisinės formos naudojimo ir mažesnių mokesčių. 
      
      31.      Atsižvelgiant į tokius nustatytus sunkumus pakanka priminti, kad pagal nusistovėjusią teismo praktiką atsisakyti priimti sprendimą
         dėl nacionalinio teismo pateikto prejudicinio klausimo galima, jeigu akivaizdu, kad prašomas Bendrijos teisės išaiškinimas
         neturi jokio ryšio su pagrindinės bylos aplinkybėmis arba dalyku, jeigu problema hipotetinė arba jeigu Teisingumo Teismas
         neturi būtinos faktinės ir teisinės informacijos tam, kad naudingai atsakytų į jam pateiktus klausimus(7).
      
      32.      Iš esmės prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi tiksliai nurodyti priežastis, dėl kurių jam kyla klausimų
         dėl tam tikrų Europos Sąjungos nuostatų aiškinimo ir galiojimo. Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad nacionalinis teismas
         privalo pateikti minimaliai būtinus paaiškinimus, dėl kokių priežasčių jis pasirinko Bendrijos nuostatas, dėl kurių išaiškinimo
         arba galiojimo kreipiasi, ir kokį ryšį jis nustatė tarp šių nuostatų ir ginčui taikytinų nacionalinės teisės aktų(8).
      
      33.      Be to, Teisingumo Teismas negali spręsti dėl nacionalinės priemonės suderinamumo su Europos Sąjungos teise(9). Be to, jis negali priimti sprendimo dėl pagalbos priemonės ar pagalbos sistemos suderinamumo su bendrąja rinka, nes vertinti
         šį suderinamumą priklauso išimtinei Europos Komisijos, kuri veikia kontroliuojama Europos Sąjungos teismo, kompetencijai(10). Teisingumo Teismas taip pat nėra kompetentingas vertinti faktinių pagrindinės bylos aplinkybių ar taikyti Europos Sąjungos
         teisės normų nacionalinėms priemonėms ar situacijoms, nes šie klausimai priklauso išimtinei nacionalinio teismo kompetencijai(11).
      
      34.      Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, visi Teisingumo Teismui pateikti klausimai turėtų būti pripažinti nepriimtinais. 
      
      35.      Tačiau tuo atveju, jei Teisingumo Teismas nuspręstų, kad negali pritarti tokiam radikaliam pasiūlymui, siūlau nagrinėti pirmąjį
         prejudicinį klausimą. 
      
      36.      Šiuo atžvilgiu atrodo, jog Corte suprema di cassazione remiasi prielaida, kad net jei nagrinėjamos kooperatinės bendrovės būtų turėjusios teisę į atleidimą nuo mokesčių, šios bendrovės
         negalėtų pasinaudoti šiomis lengvatomis, nes tai yra neteisėta valstybės pagalba. 
      
      37.      Pateikdamas prašymą priimti prejudicinį sprendimą ir, be kita ko, savo pirmąjį klausimą, nacionalinis teismas siekia, kad
         Teisingumo Teismas išnagrinėtų nacionalinės mokesčių sistemos, taikomos kooperatinėms bendrovėms, suderinamumą su Europos
         Sąjungos teise. Šiuo atžvilgiu jis pateikia ilgus samprotavimus apie Italijos mokesčių teisės raidą šioje srityje, daugiausia
         nesusijusią su pagrindinėmis bylomis, taip pat daro nuorodas tiek į Teisingumo Teismo praktiką, tiek į įvairius Komisijos
         pranešimus, susijusius su valstybės pagalbos sąvokos taikymu nacionalinėms mokesčių priemonėms. 
      
      38.      Tačiau net jei Teisingumo Teismas neturi kompetencijos pagal EB 234 straipsnį priimti prejudicinio sprendimo dėl nacionalinės
         teisės normų aiškinimo(12), jis gali prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui pateikti visas nuorodas dėl Europos Sąjungos teisės išaiškinimo,
         kurios šiam gali būti naudingos vertinant nacionalinės priemonės atitiktį minėtai teisei, kad jis galėtų priimti sprendimą
         nagrinėjamoje byloje(13). Valstybės pagalbos srityje jis gali, be kita ko, pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui nuorodų
         dėl teisės aiškinimo, kurios leistų nustatyti, ar nacionalinė priemonė gali būti laikoma valstybės pagalba Europos Sąjungos
         teisės prasme(14).
      
      39.      Šioje byloje, atsižvelgiant į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nurodytas teisines ir faktines aplinkybes,
         man atrodo pagrįsta manyti, jog Teisingumo Teismui yra pateikta pakankamai informacijos, kad jis galėtų iš dalies atsakyti
         į prašymą priimti prejudicinį sprendimą, performuluodamas pirmąjį pateiktą klausimą(15) taip, kad išsakytų nuomonę dėl valstybės pagalbos sąvokos kriterijų nagrinėjamos mokesčių sistemos atžvilgiu. Atlikus šią
         analizę, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, atsižvelgdamas į Teisingumo Teismo pateiktas nuorodas, turės
         išspręsti klausimą, ar kooperatinėms bendrovėms galima suteikti mokesčių lengvata gali būti valstybės pagalba EB 87 straipsnio
         1 dalies prasme. 
      
      40.      Taip performuojant reikia apsiriboti nacionalinėmis nuostatomis, taikytinomis pagrindinėje byloje. Kadangi nacionalinis teismas
         visose trijose nutartyse dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą patvirtina, jog yra kalbama apie gamybos ir darbo kooperatines
         bendroves, siūlau apriboti pirmojo prejudicinio klausimo nagrinėjimą DPR Nr. 601/1973 11 straipsniu. 
      
      41.      Galiausiai pažymėtina, jog Teisingumo Teismas yra aiškiai nurodęs, kad nacionaliniai teismai, kaip ir Komisija, turi teisę
         aiškinti valstybės pagalbos sąvoką(16). Todėl jei nacionaliniam teismui kyla abejonių dėl šios nuostatos aiškinimo, jis gali kreiptis į Teisingumo Teismą. Tačiau
         nacionalinių teismų ir Teisingumo Teismo bendradarbiavimas neturi iškraipyti Europos Sąjungos institucijoms suteiktos kompetencijos
         pusiausvyros. Nacionalinio teismo vaidmuo nagrinėjant pagalbos suderinamumą tėra pagalbinis, palyginti su Komisijos veikimo
         sritimi.
      
      V –    Išankstinės pastabos dėl kooperatinių bendrovių 
      A –    Dėl kooperatinių bendrovių požymių ir jų mokestinio vertinimo 
      42.      Kooperatyvai – tai visų pirma grupės asmenų arba juridinių subjektų, kurie turi ryškų savitą pobūdį ir dėl to savo veiklą
         grindžia savitais principais. Tarp šių principų yra demokratinė struktūra ir kontrolė bei lygus per ataskaitinį laikotarpį
         gauto grynojo pelno paskirstymas(17).
      
      43.      Kooperatinių bendrovių ypatumus atskleidžia abipusės naudos sąvoka, ši nauda yra dvilypė sąvoka, t. y. iškart gaunama nauda
         ir vėliau gaunama nauda – išmokant dalį pajamų. Kooperatinėse bendrovėse taip pat galima išskirti pajamas, gautas iš narių
         veiklos, ir pajamas, gautas iš sandorių su trečiaisiais asmenimis(18).
      
      44.      Kalbant apie kooperatinės bendrovės kartu su dalyviais vykdomą veiklą, pažymėtina, kad pajamos dalyviams yra paskirstomos
         dviem etapais. Iškart gaunama nauda pasireiškia dalyvio mokama kaina arba jam suteikiama nuolaida įgyjant daiktą. Vėliau gaunama
         nauda – tai dalies pajamų išmokėjimas, kurį sudaro nuolat bendrovės dalyviams paskirstoma suma, atsižvelgiant į santykius
         su kooperatyvu ir įneštą kapitalą. 
      
      45.      Kooperatinių bendrovių apmokestinimo sistema visų pirma yra susijusi su jų kapitalo struktūra ir ją pagrindžiančia ekonomine
         sistema. Taigi gali būti daroma išvada, kad šios bendrovės veikia tik joms būdingomis teisinėmis ir ekonominėmis aplinkybėmis.
         
      
      46.      Kooperatinių bendrovių pajamų mokestinio vertinimo klausimo  sudėtingumą rodo tai, kad skirtingose valstybėse narėse jis sprendžiamas
         įvairiai(19). Pavyzdžiui, doktrinoje buvo pažymėta, kad mokestinis „heterogeniškumas“ atspindi civilinį „heterogeniškumą“ ir atrodo būtinas
         siekiant tikslų, kurie, nepaisant padidėjusio kooperatinių bendrovių konkurencingumo, tebėra kitokie, palyginti su pelno siekiančiomis
         bendrovėmis(20).
      
      47.      Pavyzdžiui, tam tikrose nacionalinėse sistemose kooperatinėms bendrovėms yra taikomos bendros bendrovių apmokestinimo normos(21). Kitos valstybės narės taiko atleidimo nuo mokesčių metodą, kuris reiškia, pirma, kad taikoma „skaidrumo“ sistema, grindžiama
         tuo, kad dalyviams yra priskiriamas kooperatyvo gautas pelnas, ir, antra, kad nuo mokesčių atleidžiamas tik pelnas, gautas
         iš sandorių su dalyviais, kurie asmeniškai turi sumokėti mokestį nuo paskirstytų pajamų(22). Kitose nacionalinėse sistemose leidžiama atimti išmokamą pajamų dalį iš apmokestinamojo dydžio arba yra numatyta, kad paskirstomos
         pajamos laikytinos dividendais ir joms taikomas mažesnis mokesčio dydis(23). Galiausiai yra galimybė dalyviams paskirstomą pelną vertinti kaip dividendus ir jiems taikyti mažesnį mokesčių dydį(24). 
      
      48.      Dažnai kooperatinių bendrovių apmokestinimas yra susijęs su įpareigojimu laikytis kooperatyvams būdingo elgesio. Jei šio reikalavimo
         nesilaikoma, kyla svarbių mokestinių pasekmių. Ne visada įmanoma nustatyti skirtumus tarp principų, taikomų kooperatinių bendrovių
         apmokestinimui, ir tų, kurie taikomi bendram kapitalo bendrovių apmokestinimui, siekiant konstatuoti, ar šie skirtumai paaiškinami
         tikslu sudaryti kooperatyvams palankesnes sąlygas, ar ypatingu jų pobūdžiu(25).
      
      49.      Italijoje gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės atsirado, pirma, kaip amatininkų kooperavimosi forma – pirmąją 1855 m. įkūrė
         Altarės stiklo gamintojai, ir, antra, kaip organizacijos forma, jungianti rankų darbą dirbančius darbininkus, kurie neturi
         ypatingos kvalifikacijos. Pastarieji kooperatyvai buvo įkurti – pirmasis 1883 m. Ravenoje – siekiant pagerinti galimybes įsidarbinti
         kooperatyvo dalyviams, kenčiantiems nuo struktūrinio arba sezoninio nedarbo, iš pradžių daugiausia statybų ir pastatų statymo
         darbams, o vėliau – gana įvairiai veiklai. Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad Italijoje gamybos ir darbo kooperatyvai, veikiantys
         žemės ūkio ir net žuvininkystės sektoriuje, yra atskirti nuo kitų gamybos ir darbo kooperatyvų(26).
      
      50.      Šioje byloje iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad, kalbant apie nuostatas, kurios pagal Italijos
         teisės sistemą buvo taikomos faktinių aplinkybių pagrindinėje byloje metu, kooperatinės įmonės visiškai arba iš dalies buvo
         atleidžiamos nuo visų mokesčių siekiant ypatingo ekonominio tikslo, kuris yra pripažįstamas Italijos Konstitucijos 45 straipsnyje,
         atsižvelgiant į kooperatyvų socialinę funkciją ir savitarpio pagalbos pobūdį. 
      
      51.      Svarbu pažymėti, kad pagal 1947 m. gruodžio 14 d. Laikinojo valstybės vadovo Įstatyminio dekreto Nr. 1577 (toliau – Basevi įstatymas) 26 straipsnį savitarpio pagalbos kriterijai buvo laikomi įvykdytais, jei kooperatinės bendrovės įstatuose būdavo
         šios nuostatos: pirma, draudimas skirstyti dividendus, kurie yra didesni nei įstatyme įtvirtintas palūkanų dydis, taikomas
         įneštam kapitalui, antra, draudimas paskirstyti rezervą dalyviams bendrovės gyvavimo laikotarpiu, trečia, bendrovės likvidavimo
         atveju viso turto, atėmus įneštą kapitalą ir galimus dividendus, perdavimas visuomenei naudingais savitarpio pagalbos tikslais.
      
      52.      Kaip pažymi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, gamybos ir darbo kooperatyvuose dalyvis paprastai yra
         verslininkas arba darbuotojas. Šių kooperatyvų nariai, kaip ir šioje byloje, savo profesinę veiklą vykdo kooperatyvo viduje
         ir pelnas, gautas dėl jų darbo, gali būti paskirstytas kaip atlyginimo priedas(27). 
      
      53.      Šioje byloje pastabas pateikusių šalių duomenimis, kooperatinės bendrovės apmokestinimo bazė yra nustatoma taip pat kaip nekooperatinės
         bendrovės apmokestinimo bazė. Iš esmės tai yra įmonės mokestinių metų grynojo pelno dydis. Reikia pridurti, kad iš bylos medžiagos
         matyti, jog visos bendrovės turi teisę atskaityti atlyginimus, išmokėtus iš jų apmokestinamų pajamų.
      
      54.      Galiausiai pažymėtina, kad, be prašyme priimti prejudicinį sprendimą iškeltų klausimų, šalys ginčijo kooperatinių bendrovių
         apmokestinimą ir kitais aspektais, nesusijusiais su atleidimu nuo mokesčių, numatytu DPR Nr. 601/1973 11 straipsnyje. Atrodo,
         kad visų pirma Komisija per posėdį pakeitė savo poziciją, palyginti su jos rašytinėmis pastabomis, ir iškėlė klausimą dėl
         to, kad pagal Italijos teisę kooperatinių bendrovių neskirstomas rezervas nėra apmokestinamas. 
      
      55.      Šiuo atžvilgiu manau, kad, kalbant apie gamybos ir darbo kooperatines bendroves, šis klausimas gali turėti reikšmės tik jei
         atitinkamas kooperatyvas negalėjo pasinaudoti pagrindinėje byloje nagrinėjamu atleidimu nuo mokesčių. Tačiau manau, kad Teisingumo
         Teismo vertinimas turi būti apribotas klausimu, ar DPR Nr. 601/1973 11 straipsnyje numatytas gamybos ir darbo kooperatinių
         bendrovių atleidimas nuo mokesčių gali atitikti valstybės pagalbos sąvokos kriterijus pagal EB 87 straipsnio 1 dalį. 
      
      B –    Dėl DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 
      56.      Pagal DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 1 dalį bendrovės pajamos neapmokestinamos, jei atlyginimų dydis nėra mažesnis nei 60 %
         bendros visų kitų išlaidų sumos, išskyrus išlaidas, susijusias su žaliavomis, ir tiekimo išlaidas. Taigi toks atleidimas nuo
         mokesčių priklauso nuo galimybės nustatyti santykį tarp dalyvių darbo įnašo ir kitų gamybos veiksnių – pavyzdžiui, kapitalo
         arba trečiųjų asmenų darbo, – įnašo, įskaitant bendrąsias išlaidas ir išlaidas prekėms bei įrenginiams. Toks kriterijus leidžia
         palyginti faktiškai išmokėtus atlyginimus ir bendrą visų kitų išlaidų, kurių patyrė kooperatinė bendrovė, dydį(28). Tuo atveju, jei atlyginimų dydis yra tarp 40 ir 60 %, minėti mokesčiai mažinami perpus(29).
      
      57.      Be to, DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 1 dalyje numatyta mokesčių lengvata taikoma tik tada, jei bendrovės atitinka sąlygas,
         numatytas minėto Basevi įstatymo 23 straipsnyje. 
      
      58.      DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 3 dalyje yra nustatyta, kad iš bendrovės pajamų atskaitomos sumos, išmokėtos kooperatyvo nariams
         darbuotojams kaip atlyginimo priedas, neviršijant galiojančių atlyginimų ribos, padidintos 20 %, nes šios sumos yra prilyginamos
         dalies pajamų išmokėjimui, t. y. dalyvių vėliau gaunamai abipusei naudai. Italijos doktrinoje buvo pažymėta, kad šis atskaitymas
         nėra nukrypimas nuo bendros bendrovių ir ūkio subjektų apmokestinimo sistemos(30). 
      
      59.      Manau, kad pagal šią nuostatą yra ribojama galimybė paskirstyti kooperatinės bendrovės pelną jos dalyviams kaip atlyginimo
         priedą, atskaitytiną nuo kooperatyvo apmokestinamų pajamų.
      
      60.      Kaip per posėdį patikslino Italijos vyriausybė, dalyvis gauna atlyginimą už darbą bendrovei ir šios pajamos apmokestinamos
         progresiniu pajamų mokesčiu. Sumos, išmokėtos nariams kaip atlyginimo priedas, yra atimamos iš apmokestinamo dydžio kaip pajamos,
         prilyginamos pajamoms iš atlyginimo už darbą. Iš esmės šios pajamos yra apmokestinamos kaip kooperatyvo nario darbuotojo pajamos(31).
      
      VI – Dėl mokesčių sistemos pripažinimo kaip valstybės pagalbos 
      A –    Dėl bendrųjų valstybės pagalbos sąvokos kriterijų  
      61.      Valstybės pagalbos sąvoka pagal EB 87 straipsnio 1 dalį apima ne tik pozityviąsias išmokas, pavyzdžiui, subsidijas, bet ir
         priemones, įvairiais būdais sumažinančias įmonei paprastai tenkančias prievoles, kurios, nors ir nebūdamos subsidijos tiesiogine
         šio žodžio prasme, yra panašaus pobūdžio ir turi tokį pat poveikį(32).
      
      62.      Remiantis tuo darytina išvada, kad priemonė, kuria viešosios valdžios institucijos tam tikras įmones atleidžia nuo mokesčių,
         nors ir nėra valstybės išteklių perdavimas, tačiau dėl jos šios įmonės atsiduria palankesnėje finansinėje padėtyje nei kiti
         apmokestinamieji asmenys, ir todėl ji yra valstybės pagalba EB 87 straipsnio 1 dalies prasme(33).
      
      63.      Dėl kooperatinių bendrovių, kaip matyti iš 2004 m. vasario 23 d. Komisijos pranešimo(34), tam tikros valstybės narės, tarp jų ir Italija, mano, kad dėl apribojimų, neatsiejamų nuo kooperatyvo kapitalo ypatumų,
         reikalingas ypatingas mokestinis vertinimas. Taigi Komisija pasiūlė valstybėms narėms laikytis principo, pagal kurį apsauga
         arba lengvatos, suteikiamos konkrečiai ūkio subjektų rūšiai, turi atitikti jų teisinius įpareigojimus, sukuriamą pridėtinę
         socialinę vertę arba apribojimus, neišvengiamai susijusius su šia forma, ir neturi sukurti nesąžiningos konkurencijos.
      
      64.      Teisingumo Teismas yra ne kartą nusprendęs, kad vien valstybės įsikišimo tikslo nepakanka tam, kad jis automatiškai nebūtų
         laikomas valstybės pagalba EB 87 straipsnio prasme(35). Iš esmės EB 87 straipsnio 1 dalyje valstybės įsikišimas ne išskiriamas pagal jo priežastis arba tikslus, o apibrėžiamas
         pagal poveikį(36).
      
      65.      Taikant šį gana paprastą požiūrį kyla nemažai sunkumų kalbant apie įmonių, turinčių skirtingas teisines formas, apmokestinimą.
         Kalbant apie mažąsias ir vidutines įmones, iš esmės panaši veikla gali būti vykdoma sukuriant asmenų bendrovę(37), pelno siekiančią kapitalo bendrovę(38), kooperatinę bendrovę arba net individualią įmonę, neturinčią juridinio asmens statuso. 
      
      66.      Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad net jei įmonių teisinių formų rūšys valstybėse narėse daugiausia yra tos pačios, yra svarbių
         skirtumų, be kita ko, kalbant apie juridinio asmens sąvoką arba net įmonių teisinį veiksnumą(39). 
      
      67.      Skirtingų teisinių formų apmokestinimas gali būti grindžiamas klasikiniu dvigubo apmokestinimo principu – šiuo atveju ekonominės
         veiklos pajamos apmokestinamos apmokestinant ir įmonę, ir savininką. Atvirkščiai, vienkartinio apmokestinimo sistemose visos
         tokios veiklos pajamos yra apmokestinamos apmokestinant arba įmonę, neapmokestinant dalyviams paskirstomų pajamų, arba dalyvį,
         neapmokestinant įmonės. Akivaizdu, kad yra įvairių variantų, jungiančių tam tikrus šių modelių bruožus.
      
      68.      Atitinkamai identifikuojant esminę reikšmę turinčias pranašumo ir atrankos sąvokas, kuriomis grindžiamas nacionalinio įstatymų
         leidėjo pasirinkimas priimant mokesčių teisės normas, yra tam tikras pavojus, susijęs su tariamu sąvokų aiškumu, dėl kurio
         iš tikrųjų nagrinėjamų problemų vertinimas gali tapti mažiau suprantamas. 
      
      69.      Ypač norėčiau pridurti, kad nagrinėjant tiek pranašumo sąvoką, tiek atrankos sąvoką man atrodo svarbu, ar priemonė yra pateisinama
         dėl priežasčių, susijusių su mokesčių sistemos pobūdžiu arba bendra struktūra. 
      
      70.      Iš esmės šiais dviem atvejais reikia išnagrinėti skirtingą vertinimą, įtvirtintą tam tikroje mokesčių sistemoje, palyginti
         su hipotetiniu atveju, kuriuo tokio vertinimo nebūtų, taip pat ir vertinant tokio nacionalinio įstatymų leidėjo pasirinkimo
         reikšmę ir priežastis. Siekdamas pernelyg neišsiplėsti nusprendžiau pranašumo buvimo klausimą išnagrinėti daugiau formaliai,
         o požymius, kurie taip pat gali sukelti abejonių dėl  pranašumo ekonominiu požiūriu buvimo, aptarti nagrinėdamas atrankos
         sąvoką.
      
      B –    Dėl pranašumo 
      71.      Svarbu konstatuoti, kad pagal EB 87 straipsnio 1 dalį pranašumas yra tik tuo atveju, jei priemone yra palengvinama mokesčių
         našta, palyginti su įprasta situacija mokesčių sistemoje. Taigi nustatant, ar mokesčių sistema yra suteikiamas pranašumas,
         pagrindinis atskaitos taškas yra bendra apmokestinimo sistema(40).
      
      72.      Tokiomis aplinkybėmis, siekiant nustatyti pranašumo buvimą, reikia nustatyti bendrą apmokestinimo lygį, kuris nacionalinėje
         mokesčių sistemoje yra taikomas juridiniams asmenims. Ši užduotis ypač sudėtinga, nes reikia palyginti įmonės, kuriai skirta
         priemonė, situaciją su kitomis įmonėmis, kurių faktinė ir teisinė situacija yra panaši, atsižvelgiant į nagrinėjama priemone
         siekiamą tikslą(41). 
      
      73.      Be to, kalbant apie sąvokų lygmenį reikia išskirti gryną pranašumą ir realų pranašumą. Iš esmės net nustačius tam tikrą pranašumo
         rūšį, pavyzdžiui, mokesčių lengvatų forma, svarbu nustatyti, ar tai nėra būdas netaikyti vienos mokesčių nuostatos taikant
         kitą. Pavyzdžiui, atleidimas nuo mokesčių gali reikšti tam tikros veiklos apmokestinimą pagal kitą sistemą(42). Pranašumas mokesčių atžvilgiu taip pat gali būti nusveriamas arba pateisinamas įpareigojimais, kylančiais iš tam tikros
         juridinio asmens formos,  o tai reikštų, kad pranašumas nėra ekonominio pobūdžio(43).
      
      74.      Šioje byloje pagal DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 1 dalį gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės apmokestinamos pajamos yra
         visiškai arba iš dalies atleidžiamos nuo mokesčių, atsižvelgiant į dalyvių darbo svarbą kuriant ekonominę vertę. Atleidimo
         nuo mokesčių ribos nustatytos apytiksliai. Minėta nuostata nereglamentuojamas dalyvių atlyginimų, kurie turi būti faktiškai
         išmokėti, atskaitymas, nes šiam atskaitymui taikomos bendros nuostatos, reglamentuojančios juridinio asmens apmokestinamų
         pajamų apskaičiavimą.
      
      75.      Todėl jei Teisingumo Teismas pasirinktų formalų požiūrį, nagrinėjamas atleidimas nuo mokesčių neabejotinai yra pranašumas.
         Nukrypstant nuo paprastai juridiniams asmenims taikomos normos, atitinkamų kooperatinių bendrovių apmokestinamos pajamos yra
         atleidžiamos nuo mokesčių.
      
      76.      Tačiau man kyla klausimas, ar toks formalus požiūris pateisinamas vertinant nagrinėjamos nuostatos ekonominį poveikį. 
      
      77.      Iš esmės akivaizdu, kad neįmanoma vienodų normų taikyti skirtingoms bendrovių formoms, nedarant šališkų prielaidų, susijusių
         su ekonominių veiksnių, prisidedančių prie pajamų formavimo, apmokestinimu. Valstybės narės mokesčių politikos srityje turi
         didelę diskreciją, kiek tai susiję su gamybos veiksnių apmokestinimo būdais ir mastais(44). 
      
      78.      Vis dėlto ekonominiu požiūriu DPR Nr. 601/1973 11 straipsnio 1 dalyje numatytas atleidimas nuo mokesčių man neatrodo pranašumas,
         numatytas EB 87 straipsnio 1 dalyje. Iš esmės iš bylos medžiagos matyti, kad bendra juridinių asmenų apmokestinimo sistema
         netaikoma, išskyrus kelias išimtis, bendrovėms, veikiančioms pagal savitarpio pagalbos principą. Man atrodo, kad nors bendros
         normos, susijusios su juridinių asmenų apmokestinimu, yra taikomos kooperatinėms bendrovėms, šiomis normomis siekiama sureguliuoti
         dalykus, svarbius nustatant mokesčio bazę, ir apskaičiuoti apmokestinamas pajamas. Tačiau galutinis apmokestinimas yra reglamentuojamas
         pagal nukrypti leidžiančias nuostatas, kurios taikomos arba visiems kooperatyvams, arba tam tikrų rūšių ar tam tikrų sektorių
         kooperatyvams. Bendra sistema kooperatinei bendrovei gali būti taikoma tik jei ši bendrovė netenkino kriterijų, kylančių iš
         griežtų nuostatų dėl jos savitarpio pagalbos pobūdžio, kitaip tariant, jeigu ji neveikė taip, kaip turi veikti kooperatyvai.
         
      
      C –    Dėl atrankos 
      79.      EB 87 straipsnio 1 dalimi yra draudžiama valstybės pagalba, „palaikanti tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą“, t. y.
         atrankinio pobūdžio pagalba. Siekiant įvertinti, ar pagalba yra atrankinio pobūdžio, reikia išnagrinėti, ar tam tikroje teisės
         sistemoje šia priemone yra suteikiamas pranašumas tam tikroms įmonėms, palyginti su kitomis įmonėmis, kurių faktinė ir teisinė
         situacija yra panaši(45). Taigi atrankos sąlyga yra valstybės pagalbos sąvokos sudedamoji dalis(46). 
      
      80.      Nepaisant labai gausios teismų praktikos, nėra nustatyta vienareikšmių atrankos sąvokos vertinimo taisyklių, be kita ko, kalbant
         apie mokesčių priemones. 
      
      81.      Kaip matyti iš Komisijos pranešimų, tai, kad kai kurioms įmonėms arba kai kuriems sektoriams šios mokesčių priemonės yra naudingesnės,
         dar nereiškia, kad jiems būtinai bus pritaikytos valstybės pagalbą reglamentuojančios konkurencijos taisyklės(47). Ir, priešingai, priemonės gali būti atrankinio pobūdžio ir nebūdamos formaliai apribotos tam tikrais sektoriais(48). Pavyzdžiui, gali būti pripažinta, kad priemonės, kurios taikomos visiems sektoriams, yra atrankinio pobūdžio, jei dėl sąlygų,
         keliamų šių priemonių taikymui, iš tikrųjų yra ribojamas potencialių pagalbos gavėjų skaičius(49).
      
      82.      Pagal teismų praktiką, viena vertus, pagalba, kuri teikiama tam tikros pagalbos sistemos forma, gali būti susijusi su visu
         ekonomikos sektoriumi ir vis dėlto patekti į EB sutarties 92 straipsnio 1 dalies (po pakeitimo – EB 87 straipsnio 1 dalis)
         taikymo sritį ir, antra vertus, priemonė, kuria tik dalis konkretaus gamybos sektoriaus įmonių atleidžiama nuo piniginės naštos,
         kylančios iš įprasto bendros socialinio aprūpinimo sistemos taikymo, ir šis atleidimas nėra pagrįstas šios sistemos pobūdžiu
         arba struktūra, turi būti laikoma pagalba(50).
      
      83.      Kaip parašyta EB 87 straipsnio 1 dalyje, su bendrąja rinka nesuderinama pagalba, palaikanti tam tikras įmones arba tam tikrų
         prekių gamybą, tačiau Sutartyje nieko nesakoma dėl juridinio asmens teisinės formos kriterijaus.
      
      84.      Tiesa, tam tikra juridinio asmens forma gali būti būdinga konkrečiam sektoriui arba konkrečiai įmonei. Šiuo atveju kriterijai,
         susiję su juridinio asmens forma, ir Sutarties kriterijai, pagal kuriuos yra draudžiama priemonė, palaikanti tam tikras įmones
         arba tam tikrus sektorius, sutampa arba veikiau remiasi vieni kitais(51).
      
      85.      Byloje, kurioje priimtas sprendimas Cassa di Risparmio di Firenze ir kt.(52), Komisija teigė, kad nacionalinės teisės aktais, pagal kuriuos pranašumų tam tikroms įmonėms buvo suteikiama atsižvelgiant
         į jų teisinę formą (fondai arba viešosios teisės reglamentuojami juridiniai asmenys) ir į specifinius jų veiklos sektorius
         (švietimas, visuomenės sveikata ir kt.), prima facie atitiko atrankos kriterijų.
      
      86.      Teisingumo Teismas pažymėjo, kad nagrinėjama priemonė nebuvo taikoma visiems ekonomikos subjektams. Taigi ji negalėjo būti
         vertinama kaip bendra mokesčių arba ekonomikos politikos priemonė(53), kadangi nagrinėjama mokesčių lengvata buvo suteikiama atsižvelgiant į įmonės teisinę formą – viešosios teisės reglamentuojamo
         juridinio asmens arba fondo ir į sektorius, kuriuose ši įmonė vykdo savo veiklą. Teisingumo Teismas nurodė, kad nukrypimas
         buvo grindžiamas ne priemonės paskirtimi ar apmokestinimo tvarka, bet kilo iš nacionalinio įstatymų leidėjo noro taikyti lengvatas
         organizacijoms, kurias jis laiko socialiai nusipelniusiomis(54).
      
      87.      Taigi toks požiūris, susijęs su įmonės teisine forma, neturi būti laikomas jokių išimčių neturinčia taisykle. Darau išvadą,
         kad mokesčių priemonės, pritaikytos juridinio asmens formai ir struktūrai, gali būti vertinamos kaip nesančios atrankinio
         pobūdžio, jeigu yra grindžiamos sistemos pobūdžiu ir struktūra. 
      
      88.      Iš esmės Teisingumo Teismas aiškino valstybės pagalbos sąvoką taip, kad ji neapima valstybės priemonių, diferencijuojančių
         įmones ir todėl a priori taikomų pasirinktinai, kai ši diferenciacija atsiranda dėl mokesčių sistemos, kuri taikoma įmonėms, pobūdžio ar struktūros(55). Šiuo atveju priemonė negali būti laikoma valstybės pagalba. 
      
      89.      Kalbant apie mokesčių sritį, pažymėtina, kad pagal teismų praktiką priemonę, kuri nustato bendros mokesčių sistemos taikymo
         išimtį, gali pateisinti mokesčių sistemos pobūdis arba bendroji jos struktūra, jei atitinkama valstybė narė gali įrodyti,
         kad ši priemonė atsiranda tiesiogiai iš jos mokesčių sistemos pagrindinių ir svarbiausių principų. Šiuo klausimu turi būti
         nustatytas skirtumas tarp konkrečios mokesčių sistemos tikslų, kurie jai nebūdingi, ir pačiai mokesčių sistemai būdingų mechanizmų,
         kurie yra būtini siekiant šių tikslų(56).
      
      90.      Savo praktikoje Komisija yra pripažinusi, kad priemonė grindžiama sistemos pobūdžiu ir struktūra tais atvejais, kai mokestis
         yra progresinio pobūdžio, kai nėra apmokestinimo neturint pelno, kai yra ypatingas pelno nesiekiančių organizacijų vertinimas(57). Tokia pat buvo žemės ūkio paskirties sklypų, kurie atleidžiami nuo mokesčių arba kuriems taikomos mokesčių lengvatos, situacija,
         palyginti su bendrai taikomu žemės mokesčiu(58). Taigi pranašumas buvo pagrįstas ypatinga žemės svarba žemės ūkio produkcijai. 
      
      91.      Teisingumo Teismas yra pripažinęs, kad buvo pateisinimas, grindžiamas nacionalinės draudimo apmokestinimo sistemos pobūdžiu
         ir struktūra, tokiomis ypatingomis aplinkybėmis, kai tam tikrai draudimo sutarčių daliai, kuriai anksčiau buvo taikomas įprastas
         dydis, buvo taikomas didesnis mokestis(59).
      
      92.      Vis dėlto sunkumai, susiję su sistemos pobūdžio arba struktūros kriterijumi, kyla iš to, kad jei Teisingumo Teismas mano,
         jog priemone nukrypstama nuo bendros nacionalinės mokesčių sistemos, priemonė yra laikoma atrankinio pobūdžio. Taigi dėl šios
         teismų praktikos atsiranda tam tikras status quo, kuriam esant jokia priemonė negali būti vertinama kaip pagrįsta sistemos pobūdžiu ir struktūra(60). 
      
      93.      Šiuo atžvilgiu iš esmės svarbu ne priemonės tikslai, o nacionalinei mokesčių sistemai būdinga logika. 
      
      94.      DPR Nr. 601/1973 11 straipsnis – tai sudėtinga priemonė, apimanti kelias apmokestinimo galimybes, kuria siekiama gamybos ir
         darbo kooperatinėms bendrovėms nustatyti atskirą apmokestinimą(61).
      
      95.      Nors iš pirmo žvilgsnio atrodo, kad šia nuostata nukrypstama nuo bendros sistemos, nėra visiškai akivaizdu, kad mokesčių lengvatos,
         skirtos gamybos ir darbo kooperatinėms bendrovėms, yra atrankinio pobūdžio. Man atrodo, atvirkščiai, kad, atsižvelgiant į
         transversalinį minėtų bendrovių pobūdį, t. y. į įvairovę sektorių, kuriuose jos gali veikti, gali būti ginčijamas nagrinėjamos
         priemonės atrankinis pobūdis. Kad ir kaip būtų, net darant prielaidą, kad šių bendrovių atleidimo nuo mokesčių sistema pagal
         savo pobūdį a priori yra atrankinio pobūdžio, ji gali būti pateisinama sistemos struktūra ir pobūdžiu. 
      
      96.      Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad iš teismų praktikos matyti(62), jog atrankos sąlyga yra tenkinama, jei priemone yra suteikiamas pranašumas, palyginti su kitomis įmonėmis, kurių faktinė
         ir teisinė situacija yra panaši, net jei pagalba yra skirta visam ekonomikos sektoriui.
      
      97.      Šiuo tikslu iš pradžių reikia išspręsti klausimą, ar kooperatinių bendrovių, siekiančių savitarpio pagalbos tikslų, ir kitų,
         pelno siekiančių, bendrovių situacija yra panaši. Paskui reikės gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės situaciją tuo atveju,
         kai taikomas DPR Nr. 601/1973 11 straipsnis, palyginti su kitomis pelno siekiančiomis bendrovėmis ir kitomis kooperatinėmis
         bendrovėmis. 
      
      98.      Savo rašytinėse pastabose Komisija nurodė, kad gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės atitinka gryną savitarpio pagalbos
         modelį, ir pelno siekiančios bendrovės faktinė ir teisinė situacija nėra panaši, kalbant apie sumas, mokamas nariams darbuotojams
         kaip atlyginimas, įskaitant ir galimus atlyginimo priedus. 
      
      99.      Šiuo požiūriu jai pritarė Prancūzijos vyriausybė: ji pažymėjo, kad yra logiška skirtingai vertinti bendroves, kurios paskirsto
         savo pelną savo dalyviams, ir kitus ūkio subjektus, kaip antai kooperatyvai, kurie pagal savo įstatus negali atlikti tokio
         paskirstymo. 
      
      100. Kaip per posėdį pažymėjo Adige Carni atstovė, akcininkų arba dalyvių (dalininkų) dalyvavimas kapitalo bendrovėje – tai dalyvavimas, kuris apsiriboja įneštu kapitalu.
         O kooperatinei bendrovei būdingas savitarpio pagalbos santykis arba abipusiškumo santykis. Skirtingas mokestinis vertinimas
         grindžiamas šių santykių skirtumu. Be to, pažymėjusi, kad kalbama ne apie dvigubo apmokestinimo problemą, Adige Carni atstovė priminė, kad pagal mokesčių sistemos, kuri buvo taikoma tuomet, kai buvo faktinės aplinkybės pagrindinėje byloje,
         struktūrą nacionalinės sistemos tikslas buvo vienkartinis pajamų apmokestinimas, apmokestinant arba kooperatyvą, arba jo dalyvį.
         
      
      101. Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad, atsižvelgiant į DPR Nr. 601/1973 11 straipsnyje numatytą atleidimą nuo mokesčių, atrodo, jog
         neapmokestinamos pajamos neapmokestinamos tiek dalyvio, tiek kooperatinės bendrovės atžvilgiu. Tik tuo atveju, jei kooperatinė
         bendrovė netenkina kooperatyvams būdingų sąlygų, taikoma bendra juridinių asmenų apmokestinimo sistema. 
      
      102. Pagal teisės aktus, taikytinus faktinių aplinkybių pagrindinėje byloje atsiradimo metu, esminis skirtumas tarp pelno siekiančios
         bendrovės ir kooperatinės bendrovės yra tai, kad pelno siekiančios bendrovės atveju tas pats apmokestinimas – ar būtų apmokestinamas
         dalyvis, ar bendrovė – yra susijęs su pelnu, kurį akcininkai gali gauti vėliau, pavyzdžiui, arba skirstant dividendus, arba
         parduodant akcijas, arba likviduojant įmonę. Taigi pagrįsta manyti, kad kalbama apie tam tikrą avansą pajamų iš kapitalo atžvilgiu.
         
      
      103. Ideologija, kuria grindžiama sąvoka „shareholder value“ kaip pagrindinis pelno siekiančių kapitalo bendrovių principas, paremta
         prielaida, kad bendrovės kapitalas ekonomine prasme ir toliau priklauso dalyviams. 
      
      104. Beje, pagal savitarpio pagalbos kooperatinėms bendrovėms taikomas civilines nuostatas kooperatinės bendrovės dalyviai negalėtų
         skirti sau tokios rūšies pelno. Taigi avansas, panašus į tokį, kuris yra galimas kapitalo bendrovėje, neįmanomas. Dalyviai
         neturi naudos iš to, kad kooperatinėje bendrovėje kaupiamas kapitalas. 
      
      105. Dėl gamybos ir darbo kooperatyvų primintina, kad, laikantis griežtų savitarpio pagalbos pobūdžio sąlygų, DPR Nr. 601/1973
         11 straipsnio 1 dalimi siekiama, kad joje numatytas atleidimas nuo mokesčių būtų netaikomas gamybos ir darbo kooperatinėms
         bendrovėms, kurių apmokestinamosios pajamos sukurtos kitokiais gamybos veiksniais nei dalyvių, kurie turi pareigą dalyvauti
         bendrovės veikloje, darbu(63). Jei gamybos ir darbo kooperatinės bendrovės pajamos gali būti laikomos sukurtomis dalyvių darbu, šios pajamos nėra apmokestinamos.
         
      
      106. Tokį atvejį sunku įsivaizduoti kalbant apie pelno siekiančius juridinius asmenis, kurie apmokestinami pagal bendras normas,
         nes, pirma, jie neprivalo dirbti bendrovei ir, antra, tokios bendrovės pelnas gali būti paskirstytas dalyviams. 
      
      107. Galiausiai norėčiau atkreipti Teisingumo Teismo dėmesį į kapitalo bendrovių bei gamybos ir darbo kooperatinių bendrovių situacijų
         lyginimo problematiką. Šis aspektas man atrodo svarbus, be kita ko, atsižvelgiant į nuomonę, kurią išsakė Komisija, per posėdį
         teigusi, kad jei dalyvis nėra apmokestinamas, tam, kad nagrinėjama priemonė nebūtų vertinama kaip valstybės pagalba, turi
         būti apmokestinamos bendrovės pajamos. 
      
      108. Kaip jau pažymėjau, DPR Nr. 601/1973 11 straipsniu bandoma įtvirtinti formalų skirtumą tarp „vidaus“ arba savitarpio pagalbos
         pajamų, sukurtų narių darbu, ir „išorinių“ pajamų, gaunamų iš kapitalo arba iš santykių su trečiaisiais asmenimis, ir pastarosios
         nėra atleidžiamos nuo mokesčių. Iš esmės pelnui, gautam iš kitų gamybos veiksnių, kuris atitinka faktiškai gautą bendrovės
         veiklos pelną, DPR Nr. 601/1973 11 straipsnis nėra taikomas. 
      
      109. Šiuo atžvilgiu pažymėtina, kad daugeliu atvejų kapitalo bendrovės dalyvio įnašas į bendrovės kapitalą nėra laikomas apmokestinamomis
         bendrovės pajamomis, o bendrovė yra apmokestinama dėl pelno, kuris gaunamas iš šio kapitalo. Įnašas į bendrovę, daromas natūra,
         pavyzdžiui, darbu, kapitalo bendrovės atveju taip pat paprastai negalimas. 
      
      110. Gamybos ir darbo kooperatinėje bendrovėje viena pagrindinių jos narių pareigų – nuolat prisidėti savo darbu. Pridėtinė bendrovės
         vertė, sukurta tam tikro bendrovės nario darbu, viršijanti nariams išmokamus atlyginimus, lieka bendrovei. Ekonominiu požiūriu
         ši pelno dalis, už kurią nėra atlyginama ir kurią dalyvis turi palikti bendrovei, pagal savo pobūdį yra kapitalo įnašas. Vadovaujantis
         šia logika, ši dalis turi būti atleista nuo mokesčių neapmokestinant bendrovės. 
      
      111. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, gamybos ir darbo kooperatinių bendrovių mokesčių sistema, kuri numatyta visų pirma DPR
         Nr. 601/1973 11 straipsnyje, negali būti laikoma atrankinio pobūdžio, nes šių bendrovių situacija yra nepanaši nei į pelno
         siekiančių bendrovių, nei į kitų kooperatinių bendrovių situaciją.
      
      112. Kad ir kaip būtų, nagrinėjami teisės aktai gali būti paaiškinti nacionalinės mokesčių sistemos, taikomos gamybos ir darbo
         kooperatinėms bendrovėms, pobūdžiu arba struktūra. Iš esmės man atrodo, kad mokesčių lengvatos, skirtos gamybos ir darbo kooperatinėms
         bendrovėms, atsiranda tiesiogiai iš Italijos mokesčių sistemos pagrindinių ir svarbiausių principų. 
      
      113. Kadangi, mano nuomone, šiuo atveju nėra tenkinamas bent jau vienas valstybės pagalbos sąvokos kriterijus, atsižvelgiant į
         tai, kad turi būti tenkinami visi šie kriterijai, nereikia nagrinėti kitų kriterijų, įtvirtintų EB 87 straipsnio 1 dalyje.
         
      
      114. Tačiau jei Teisingumo Teismas nepritartų mano pasiūlymui, reikėtų išnagrinėti problemas, susijusias su poveikiu valstybių
         narių tarpusavio prekybai ir  galimu konkurencijos iškraipymu. Šiuo atžvilgiu manau, kad Teisingumo Teismo praktikoje yra
         pateikta pakankamai nuorodų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui(64). Kad ir kaip būtų, nacionalinis teismas turi įvertinti iš esmės, atsižvelgdamas į aiškinimo elementus, kylančius iš teismų
         praktikos, ar šiuo atveju dvi minėtos sąlygos yra tenkinamos. 
      
      115. Tačiau reikia dar išnagrinėti galimos esamos pagalbos ir de minimis principo taikymo klausimą. 
      
      VII – Dėl esamos pagalbos ir de minimis sąvokos
      A –    Dėl esamos pagalbos sąvokos
      116. Pagal teismų praktiką valstybės pagalbos – esamos ar naujos – sąvoka atitinka objektyvią situaciją. Ši sąvoka negali priklausyti
         nuo institucijų elgesio ar pareiškimų(65).
      
      117. Savo rašytinėse pastabose Italijos vyriausybė, taip pat Paint Graphos ir Adige Carni nurodė, kad ypatingos mokesčių priemonės, skirtos kooperatinėms bendrovėms, yra „esama pagalba“, nes ji buvo numatyta pagal
         Italijos teisės aktus, taikytinus dar iki Romos sutarties įsigaliojimo 1957 m.(66)
      
      118. Italijos vyriausybė pažymėjo, kad pagal teisės aktus, taikytinus iki Romos sutarties įsigaliojimo 1957 m., buvo numatyta mokesčių
         sistema, pagal kurią kooperatinės bendrovės iš esmės buvo visiškai atleidžiamos nuo mokesčių, paprastai taikomų pelno siekiančioms
         bendrovėms, ir, suprantama, atleidimas nuo mokesčių buvo taikomas tik savitarpio pagalbos tikslų siekiantiems kooperatyvams,
         vadovaujantis principu, kuris tuo metu buvo numatytas Basevi įstatyme(67). 
      
      119. Kaip pažymėjo ir Komisija, pagal nuo 1957 m. galiojančią Italijos teisės sistemą kooperatinės bendrovės turėjo galimybę atimti
         iš apmokestinamo dydžio visą metinį pelną – apskritai šis pranašumas nuo šios dienos visą laiką mažėjo. Be to, Komisijos tarnybos
         konstatavo, kad nagrinėjamų priemonių daliniai pakeitimai, padaryti nuo to laiko, kai įsigaliojo EEB sutartis, buvo techninio
         pobūdžio pakeitimai, siekiant suderinti kooperatyvų apmokestinimo sistemą su bendra mokesčių sistema, iš dalies pakeista 1973,
         1986 ir 2004 m. reformomis.
      
      120. Per posėdį Adige Carni, Paint Graphos, Italijos vyriausybė ir Komisija palaikė teiginį, kad nagrinėjamos priemonės, jeigu jos laikomos pagalba EB 87 straipsnio
         prasme, yra esama pagalba pagal Reglamento Nr. 659/1999 1 straipsnio 1 dalies b punkto i papunktį. 
      
      121. Taigi iš pirmo žvilgsnio atrodo pagrįsta manyti, kad tuo atveju, jei nagrinėjamos priemonės atitinka EB 87 straipsnio 1 dalies
         kriterijus, jos gali būti laikomos esama pagalba. 
      
      122. Tačiau kadangi, viena vertus, pagal 1954 m. sistemą(68) buvo apmokestinamas tiek turtas, tiek pajamos, o kita vertus, pagal DPR Nr. 601/1973 įtvirtintą sistemą apmokestinamos tik
         pajamos ir yra nustatytos tam tikros mokesčių lengvatų, susijusių su kooperatinės bendrovės kapitalu, taikymo ribos, manau,
         kad tik nacionalinis teismas gali bendrai įvertinti galimą minėtų sistemų tęstinumą. Tokiomis aplinkybėmis jis turės patikrinti,
         be kita ko, ar mokesčių naštos palengvinimas įsigaliojus Romos sutarčiai buvo panašus, ar didesnis, palyginti su tuo, kuris
         buvo įtvirtintas DPR Nr. 601/1973. Tik jei taip buvo, šiuo atveju buvo kalbama apie esamą pagalbą. 
      
      B –    Dėl „de minimis“ principo 
      123. Savo rašytinėse pastabose Paint Graphos iškėlė vadinamosios de minimis taisyklės klausimą. Šiuo atžvilgiu ji remiasi Komisijos ataskaitomis ir pranešimais, parengtais 1984–1993 m.(69), ir pažymi, kad, atsižvelgiant, pirma, į įmonių pelno mokesčio dydį ir, antra, į de minimis principo taikymo ribas tuo metu, kai buvo parengtos ginčijamos pajamų deklaracijos, išvengto mokesčio dydis, kad ir kaip
         būtų, bus mažesnis nei ribos, galiojusios tais metais, už kuriuos pateiktos deklaracijos buvo pataisytos. 
      
      124. Primintina, kad de minimis taisykle tenkinami reikalavimai palengvinti administravimą tiek valstybėms narėms, tiek Komisijos tarnyboms, kad Komisija
         galėtų savo išteklius skirti atvejams, kurie iš tikrųjų yra svarbūs Europos Sąjungos lygmeniu(70). 
      
      125. Net darant prielaidą, kad de minimis taisyklė gali būti taikoma nagrinėjamoms kooperatinėms bendrovėms, o tai iš esmės man neatrodo neįmanoma, šio principo veikimas
         šioje byloje nėra paprastas klausimas, be kita ko, atsižvelgiant į teisės taikymą ratione temporis.
      
      126. Šiuo atžvilgiu man atrodo, kad jei nacionalinis teismas nuspręstų, jog teisė į atleidimą nuo mokesčių buvo ginčijama ir todėl
         nagrinėjamos bendrovės negalėjo iš tikrųjų pasinaudoti mokesčių lengvatomis, priemonės vertinimas kaip de minimis pagalbos turėtų būti atliekamas atsižvelgiant į kriterijus, galiojančius tuo metu, kai bus galutinai nustatytas šių lengvatų,
         kaip valstybės pagalbos, pobūdis, ir pagal Reglamentą Nr. 1998/2006 apskaičiuota įmonei suteikta mokesčių lengvata. 
      
      127. Tačiau jei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nuspręstų, kad bendrovės jau buvo atleistos nuo mokesčių,
         o tai atrodo neįmanoma, atsižvelgiant į tai, kad nagrinėjamas apmokestinimas teisiniu požiūriu neįsigaliojo, tikrinama turėtų
         būti atliekamas atsižvelgiant į kriterijus, nustatytus Komisijos pranešimuose, kurie buvo taikytini faktinių aplinkybių pagrindinėje
         byloje metu. 
      
      VIII – Išvada
      128. Atsižvelgdamas į išdėstytus argumentus, Teisingumo Teismui siūlau:
      
      –        pripažinti, kad Corte suprema di cassazione pateikti prejudiciniai klausimai yra nepriimtini, 
      
      –        subsidiariai pripažinti priimtinu tik pirmąjį prejudicinį klausimą ir atsakyti į jį taip, kad tokia, kaip antai DPR Nr. 601/1973
         11 straipsnyje numatytoji, gamybos ir darbo kooperatinių bendrovių mokesčių sistema, kuria, kalbant apie formalų taikymą,
         siekiama atleisti nuo mokesčių pajamas, atitinkančias bendrovės pelną, gautą iš dalyvių darbo, negali būti laikoma valstybės
         pagalba pagal EB 87 straipsnio 1 dalį, nes ji kyla tiesiogiai iš kooperatinių bendrovių apmokestinimui taikytinos mokesčių
         sistemos pagrindinių ir svarbiausių principų.
      
      1 –	Originalo kalba: prancūzų.
      
      2 –	Kadangi pagrindinė byla yra susijusi su 1973 m. rugsėjo 29 d. dekreto aiškinimu, bus daroma nuoroda į EB sutarties nuostatų
         numeraciją, taikytą iki Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo įsigaliojimo.
      
      3 –	Italijoje kooperatinės bendrovės taip pat laikomos kapitalo bendrovėmis, o ne, kaip daugelyje kitų valstybių narių teisės
         sistemų, asmenų bendrovėmis. Iš pradžių, iki specialių teisės aktų, taikytinų kooperatyvams, priėmimo, kooperatinė bendrovė
         buvo laikoma veikiau kintamojo kapitalo bendrove. Žr. W.  Klingberg „Genossenschaften und Genossenschaftsrecht in Italien“, Marburgas prie Lano, Veröffentlichung des Institut für Genossenschaftswesen an der Philipps‑Universität Marburg, 1957, p.
         49–50.
      
      4 –	Pagal šiuo metu kapitalo bendrovėms taikomą sistemą joms yra taikomas bendrovių pelno mokestis (imposta sul reddito delle societa, toliau – IRES);  tai proporcinis mokestis, kurio dydis nekintamas. Dalyviai moka fizinių asmenų pajamų mokestį (imposta sul reddito delle persone fisiche) – tai progresinis mokestis, taikomas jiems skirstomiems dividendams arba pelnui, – apmokestinama 40 % jų pajamų. Taigi dalyvių
         dividendai arba pelnas yra 60 % atleidžiami nuo mokesčio, siekiant išvengti pakartotinio apmokestinimo. 
      
      5 –	GURI, Nr. 268, paprastasis priedas, 1973m. spalio 16d., p.3.
      
      6 –	Šaukimo į viešą posėdį priede šalims buvo pasiūlyta savo kalbose daugiausia dėmesio skirti klausimui, ar  – o prireikus ir
         kokiomis sąlygomis – toks atleidimas nuo mokesčių, kaip antai nagrinėjamas ir pagrindinėse bylose, gali būti valstybės pagalba
         EB 87 straipsnio 1 dalies prasme. Italijos vyriausybei taip pat buvo skirtas klausimas dėl bylos aspekto, susijusio su esama
         pagalba.
      
      7 –	1992 m. liepos 16 d. Sprendimas Lourenço Dias (C‑343/90, Rink. p. I‑4673, 20 punktas) ir 2009 m. lapkričio 19 d. Sprendimas Filipiak (C‑314/08, Rink. p. I‑0000, 42 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
      
      8 –	2000 m. kovo 9 d. Sprendimas EKW ir Wein & Co (C‑437/97, Rink. p. I‑1157, 52 punktas).
      
      9 –	Žr., be kita ko, 2010 m. sausio 26 d. Sprendimą Transportes Urbanos y Servicios Generales (C‑118/08, Rink. p. I‑0000, 23 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
      
      10 –	Žr. 2006 m. kovo 23 d. Sprendimą Enirisorse (C‑237/04, Rink. p. I‑2843, 23 punktas).
      
      11 –	Žr. 2006 m. kovo 30 d. Sprendimą Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti (C‑451/03, Rink. p. I‑2941, 69 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
      
      12 –	1996 m. rugsėjo 26 d. Sprendimas Allain (C‑341/94, Rink. p. I‑4631, 11 punktas).
      
      13 –	Žr. minėtus sprendimus Enirisorse (24 punktas) ir Transportes Urbanos y Servicios Generales (23 punktas).
      
      14 –	Žr. 2010 m. birželio 10 d. Sprendimą Fallimento Traghetti del Mediterraneo (C‑140/09, Rink. p. I‑0000, 24 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
      
      15 –	2007 m. kovo 8 d. Sprendimas Campina (C‑45/06, Rink. p. I‑2089, 30 punktas), 2008 m. rugsėjo 23 d. Sprendimas Bartsch (C‑427/06, Rink. p. I‑7245, 31 punktas) ir 2009 m. kovo 5 d. Sprendimas Kattner Stahlbau (C‑350/07, Rink. p. I‑1513, 24 punktas).
      
      16 –      1977 m. kovo 22 d. Sprendimas Steinike & Weinlig (78/76, Rink. p. 595, 14 punktas), 1991 m. lapkričio 21 d. Sprendimas Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs
            de saumon (C‑354/90, Rink. p. I‑5505, 10 punktas), 1996 m. liepos 11 d. Sprendimas SFEI ir kt. (C‑39/94, Rink. p. I‑3547, 49 punktas) ir 2006 m. spalio 5 d. Sprendimas Transalpine Ölleitung in Österreich (C‑368/04, Rink. p. I‑9957, 39 punktas).
      
      17 –	C. Cathiard „La société coopérative européenne“, La semaine juridique. Entreprise et affaires Nr. 1, 2009, p. 34–50.
      
      18 –	A. Bassi „Le società cooperative“, Turinas, UTET, 1995, p. 30. 
      
      19 –	Dėl kooperatyvų apmokestinimo dvylikos valstybių narių Europos Sąjungoje žr. B. Stracke „Besteuerung von Genossenschaften
         in der Europäischen Union“, Bielefeldas, Erich Schmidt Verlag, 1997. 
      
      20 –	R. Lolli „Social Cooperatives in the Context of Recent Italian Regulation“, Droit comparé des coopératives européennes, Liuksemburgas, Larcier, 2009, p. 89.
      
      21 –	M. P. Alguacil Marí „Il trattamento fiscale delle cooperative alla luce del regime europeo degli aiuti di Stato“, Rivista di diritto tributario internazionale (International tax law review) Nr. 1, 2004, p. 51–79. Autorius nurodo šioje grupėje Airiją ir daugelį Austrijos ir Graikijos kooperatyvų.
      
      22 –	M. P. Alguacil Marí, minėtas veikalas, išvardija šioje kategorijoje, be kita ko, Portugalijos Respubliką – vartojimo kooperatyvų
         atžvilgiu, Vokietijos Federacinę Respubliką ir Graikijos Respubliką – žemės ūkio kooperatyvų atžvilgiu ir Italijos Respubliką –
         žemės ūkio ir žuvininkystės atžvilgiu. 
      
      23 –	M. P. Alguacil Marí, minėtas veikalas, nurodo, be kita ko, Vokietijos Federacinę Respubliką, Danijos Karalystę, Suomijos
         Respubliką bei Jungtinę Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Karalystę. 
      
      24 –	M. P. Alguacil Marí, minėtas veikalas, šioje grupėje nurodo, be kita ko, Portugalijos Respubliką ir Ispanijos Karalystę.
      
      25 –	Žr. L. Mannio „Osuuskunnat ja verotus“, Helsinkis, Edita, 2004, p. 73.
      
      26 –	Dėl gamybos ir darbo kooperatyvų istorijos Italijoje žr. W. Klingberg, minėtas veikalas, p. 21–27. 1911 m. priimtuose teisės
         aktuose buvo numatyta speciali sistema, susijusi su gamybos ir darbo kooperatyvų, norinčių dalyvauti viešuosiuose darbuose,
         pelno paskirstymu. Ten pat, p. 123 ir 124. 
      
      27 –	B. Stracke teigimu, tipiškų gamybos ir darbo kooperatyvų valstybėse narėse Pietų Europoje tikslas – pagerinti dalyvių galimybes
         įsidarbinti. Jų ypatingu mokestiniu vertinimu siekiama skatinti šių kooperatyvų ilgaamžiškumą kaupiant bendrą kooperatyvo
         kapitalą. Žr. B. Stracke, minėtas veikalas, p. 46. 
      
      28 –	G. Stillitani „La piccola società cooperativa: applicazione delle agevolazioni fiscali“, Sistema Leggi d’Italia, Dottrina, 2008. Taip pat žr. B. Stracke, minėtas veikalas,  p. 180 ir 181. 
      
      29 –	Matematiškai tai atitinka 50 % pajamų atleidimą nuo mokesčių. 
      
      30 –	F. Pistolesi „Le agevolazioni fiscali per le cooperative“, TributImpresa Nr. 3/2005.
      
      31 –	Iš Suvestinio tiesioginių mokesčių akto (Testo Unico del 22/12/1986 Nr. 917) 50 straipsnio matyti, kad pajamoms, gautoms už darbą pagal darbo sutartį, yra prilyginamos pajamos, kurias, neviršijant
         vidutinių atlyginimų ribos, padidintas 20 %, gauna gamybos ir darbo kooperatyvų nariai darbuotojai.
      
      32 –	2001 m. lapkričio 8 d. Sprendimas Adria-Wien Pipeline ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, Rink. p. I‑8365, 38 punktas), 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimas GEMO (C‑126/01, Rink. p. I‑13769, 28 punktas ir jame nurodyta teismų praktika), 2004 m. liepos 15 d. Sprendimas Ispanija prieš Komisiją (C‑501/00, Rink. p. I‑6717, 90 punktas ir jame nurodyta teismų praktika), 2005 m. gruodžio 15 d. Sprendimas Italija prieš Komisiją (C‑66/02, Rink. p. I‑10901, 77 punktas) ir 2006 m. birželio 22 d. Sprendimas Belgija ir Forum 187 prieš Komisiją (C‑182/03 ir C‑217/03, Rink. p. I‑5479, 86 punktas).
      
      33 –	1994 m. kovo 15 d. Sprendimas Banco Exterior de España (C‑387/92, Rink. p. I‑877, 14 punktas) ir minėtas Sprendimas Italija prieš Komisiją (78 punktas).
      
      34 –	Komisijos pranešimas Tarybai, Europos Parlamentui, Europos ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui ir Regionų komitetui
         dėl kooperatinių bendrovių skatinimo Europoje (COM(2004) 18 galutinis).
      
      35 –	2008 m. gruodžio 22 d. Sprendimas British Aggregates prieš Komisiją (C‑487/06 P, Rink. p. I‑10505, 84 punktas ir jame nurodyta teismų praktika). 
      
      36 –	Minėtas Sprendimas British Aggregates prieš Komisiją (85 punktas).
      
      37 –	Kolektyvinė įmonė, komanditinė bendrovė. 
      
      38 –	Uždaroji akcinė bendrovė arba akcinė bendrovė.
      
      39 –	Italijos teisėje, atrodo, daromas skirtumas tarp „soggettività giuridica“ ir „personalità giuridica“. Žr. P. P. Magrini
         „Italienisches Gesellschaftsrecht: das neue Recht und seine erweiterten Aufbau- und Finanzierungsformen, Miunchenas, Sellier European Law Publishers, 2004, p. 8.
      
      40 –	P. Rossi‑Macanico „The specificity criterion in fiscal aid review: proposals for state aid control of direct business tax
         measures“, EC tax review, t. 16, 2007, 2 leid., p. 91. 
      
      41 –	Šiuo klausimu žr. minėtą Sprendimą Adria‑Wien Pipeline ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (41 punktas), 2004 m. balandžio 29 d. Sprendimą GIL Insurance ir kt. (C‑308/01, Rink., p. I‑4777, 68 punktas ir jame nurodyta teismų praktika) ir 2005 m. kovo 3 d. Sprendimą Heiser (C‑172/03, Rink. p. I‑1627, 40 punktas).
      
      42 –	Taip, atrodo, yra atleidimo nuo mokesčių atveju, kuris numatytas DPR Nr. 601/1973 10 straipsnyje žemės ūkio veiklos atžvilgiu.
         Iš tikrųjų, kaip matyti iš Paint Graphos raštų, pagal bendras IRES nustatymo normas faktiškos kooperatinių bendrovių pajamos yra apmokestinamos visos. Darytina išvada,
         kad ūkininkas, kuris tiekia savo produktus kooperatyvui, lieka apmokestinamas fizinių asmenų pajamų mokesčiu kadastrinių mokesčių
         pagrindu vien dėl to, kad turi žemės ūkio paskirties sklypą, kaip bet koks kitas ūkininkas, ir kad, be to, kooperatyvas –
         per jį ir dalyvis – apmokestinamas IRES pajamų, gautų iš jo produktų perdirbimo, pardavimo ir kt., atžvilgiu, o nepriklausomas
         ūkininkas nemoka jokių mokesčių nuo šios rūšies pajamų. Taigi nagrinėjamo atleidimo nuo mokesčių paskirtis – ištaisyti šį
         nevienodą vertinimą, kuris – jei nebūtų ištaisytas – visiškai atgrasytų nuo kooperatyvo, kaip ūkininkų jungimosi formos, naudojimo.
         Be to, pažymėtina, kad asmenų bendrovės apmokestinimui dažnai yra taikomas minėtas skaidrumo principas, pagal kurį bendrovė
         yra atleidžiama nuo mokesčio, bet jos pajamos apmokestinamos apmokestinant dalyvius, neatsižvelgiant į tai, ar pajamos buvo
         paskirstytos, ar ne. 
      
      43 –	P. Rossi‑Macanico, minėtas veikalas, p. 92 ir 93. Autorius konstatavo, kad skirtumai, kuriuos apima mokesčių sistemos logika,
         nėra išimtys ir todėl tai nėra pranašumas, kuris turi būti pateisintas. 
      
      44 –	Manau, ši diskrecija yra, pavyzdžiui, klasifikuojant tam tikras įmonės savininko (dalyvio) pajamas kaip pajamas iš darbo
         ar kapitalo arba nustatant skirtingus apmokestinimo dydžius. 
      
      45 –	Žr. minėtą Sprendimą British Aggregates (82 punktas).
      
      46 –	2006 m. rugsėjo 6 d. Sprendimas Portugalija prieš Komisiją (C‑88/03, Rink. p. I‑7115, 54 punktas).
      
      47 –	1998 m. gruodžio 10 d. Komisijos pranešimas dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu
         susijusioms priemonėms (OL C 384, p. 3, 14 punktas; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 8 sk., 1 t., p. 277): „Pavyzdžiui, visų įmonių darbuotojų apmokestinimui sumažinti skirtos priemonės santykinai didesnį poveikį daro darbui imlioms
         pramonės šakoms negu kapitalui imlioms pramonės šakoms, bet nebūtinai laikomos valstybės pagalba. Panašiai ir mokesčių lengvatos
         investicijoms į aplinkosaugą, tyrimus ir taikomąją veiklą arba mokymą yra naudingos tik į šias sritis investuojančioms įmonėms,
         tačiau irgi nebūtinai yra laikomos valstybės pagalba.“ 
      
      48 –      Žr. 2003 m. vasario 17 d. Komisijos sprendimą 2003/755/EB dėl pagalbos sistemos, kurią Belgija taiko Belgijoje įsteigtiems
         koordinavimo centrams (OL L 282, p. 25).
      
      49 –	Komisijos pranešimo dėl valstybės pagalbos taisyklių taikymo su tiesioginiu verslo apmokestinimu susijusioms priemonėms
         įgyvendinimo ataskaita.
      
      50 –	1999 m. birželio 17 d. Sprendimas Belgija prieš Komisiją (C‑75/97, Rink. p. I‑3671, 33 punktas).
      
      51 –	Pavyzdžiui, yra juridinių asmenų formų, kurios apsiriboja tam tikrais ekonomikos sektoriais ir yra jiems būdingos, pavyzdžiui,
         bankų sektorius arba draudimo sektorius. Žr. 1998 m. gruodžio 10 d. Komisijos pranešimo 20 punktą.
      
      52 –	2006 m. sausio 10 d. Sprendimas (C‑222/04, Rink. p. I‑289).
      
      53 –	Ten pat, 135 punktas.
      
      54 –	Ten pat, 137 punktas.
      
      55 –	Žr. minėtą Sprendimą British Aggregates prieš Komisiją (83 punktas). 
      
      56 –	Minėtas Sprendimas Portugalija prieš Komisiją (81 punktas).
      
      57 –	1998 m. gruodžio 10 d. Komisijos pranešimas (24–27 punktai).
      
      58 –	Sprendimai Nr. 20/2000 (Nyderlandai) ir Nr. 53/99 (Danija) yra prieinami Komisijos Generalinio sekretoriato svetainėje
         http://ec.europa.eu/competition/elojade/isef/index.cfm?clear=1&policy_area_id=3. 
      
      59 –	Minėtas Sprendimas GIL Insurance ir kt. (C‑308/01, Rink. p. I‑4777). 
      
      60 –	Šiuo klausimu žr. K. Lenaerts „State Aid and Direct Taxation“, EU competition law in context: essays in honour of Virpi Tiili, 2009, p. 305.
      
      61 –      Nagrinėjama priemone, atrodo, įgyvendinamas platesnis tikslas, įtvirtintas Italijos mokesčių teisėje, kuriuo siekiama skatinti
         didinti kooperatinių bendrovių kapitalą, o ne išmokėti dalį pajamų. Žr. B. Stracke, minėtas veikalas, p. 176–183. 
      
      62 –      Minėti sprendimai Belgija prieš Komisiją; Adria-Wien Pipeline ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke; Heiser; taip pat Italija prieš Komisiją.
      
      63 –	Toks įpareigojimas yra būdingas asmenų bendrovėms, kurios daugelyje valstybių narių nėra nepriklausomi apmokestinami subjektai,
         o bendrovės pajamos priskiriamos dalyviams ir šie yra apmokestinami, net jei pelnas nebuvo jiems paskirstytas. Nepaisant savo
         teisinio subjektiškumo, kooperatinės bendrovės turi daugelio asmenų bendrovių požymių. Žr. B. Stracke, minėtas veikalas, p. 16–19,
         ir L. Mannio, minėtas veikalas, p. 69. 
      
      64 –	Žr. minėtą Sprendimą Cassa di Risparmio (140 ir 141 punktai).
      
      65 –	2009 m. gruodžio 2 d. Sprendimas Komisija prieš Airiją ir kt. (C‑89/08 P, Rink. p. I‑0000, 72 punktas).
      
      66 –	Žr. Reglamento Nr. 659/1999 1 straipsnio b punkto i papunktį.
      
      67 –	Iki 2003 m. šis įstatymas įtvirtino mokesčių nuostatas, skirtas patikrinti, ar tenkinama savitarpio pagalbos sąlyga, kuri
         yra būtina tam, kad būtų taikomos ypatingos mokesčių priemonės, numatytos kooperatinėms bendrovėms.
      
      68  –	1954 m. rugpjūčio 6 d. Įstatymas Nr. 603 Istituzione di una imposta sulle società e modificazioni in materia di imposte indirette sugli affari, GURI, Nr. 182, 1954 m. rugpjūčio 11 d. 
      
      69 –	Žr. XIV ataskaitos dėl 1985 m. konkurencijos politikos 203 dalį in fine ir 1996 m. kovo 6 d. Komisijos pranešimą dėl de minimis pagalbos (OL C 68, p. 9).
      
      70 –	2002 m. kovo 7 d. Sprendimas Italija prieš Komisiją (C‑310/99, Rink. p. I‑2289, 94 punktas).