CELEX: 62008CC0169
Language: es
Date: 2009-07-02 00:00:00
Title: Conclusiones del Abogado General Kokott presentadas el 2 de julio de 2009. # Presidente del Consiglio dei Ministri contra Regione Sardegna. # Petición de decisión prejudicial: Corte costituzionale - Italia. # Libre prestación de servicios - Artículo 49 CE - Ayudas de Estado - Artículo 87 CE - Normativa nacional que establece un impuesto sobre las escalas turísticas de aeronaves destinadas al transporte privado de personas y de embarcaciones de recreo que únicamente se exige a los operadores que tienen su domicilio fiscal fuera del territorio regional. # Asunto C-169/08.

CONCLUSIONES DE LA ABOGADO GENERAL
      SRA. JULIANE KOKOTT
      presentadas el 2 de julio de 2009 1(1)
      
      Asunto C‑169/08
      Presidente del Consiglio dei Ministri
      contra
      Regione autonoma della Sardegna
      (Petición de decisión prejudicial planteada por la Corte costituzionale italiana)
      «Libre prestación de servicios (artículo 49 CE) – Ayudas de Estado (artículo 87 CE) – Legislación tributaria – Región Autónoma de Cerdeña – Impuesto regional sobre escalas turísticas de aeronaves y embarcaciones de recreo – Recaudación del impuesto únicamente de personas con domicilio fiscal fuera de la Región – Protección del medio ambiente – Protección de la salud – Coherencia del régimen fiscal – Territorios insulares»I.      Introducción
      1.        El presente asunto es el primero en el que el Tribunal Constitucional italiano, la Corte costituzionale, (2) plantea al Tribunal de Justicia una petición de decisión prejudicial con arreglo al artículo 234 CE.
      
      2.        En el procedimiento principal, un procedimiento de inconstitucionalidad del que conoce la Corte costituzionale, se examina
         un impuesto regional de la Región Autónoma de Cerdeña (3) que se aplicó en ella de 2006 a 2008 entre el 1 de junio y el 30 de septiembre de cada año sobre determinadas escalas de
         aeronaves privadas y embarcaciones de recreo. Sin embargo, la obligación impositiva únicamente afectó a personas con domicilio
         fiscal fuera del territorio de la Región de Cerdeña. Además, no se gravaron las escalas de embarcaciones que tenían su punto
         de amarre en Cerdeña durante todo el año.
      
      3.        La Corte costituzionale italiana alberga dudas sobre la compatibilidad de esta normativa fiscal sarda con el Derecho comunitario,
         concretamente con la libre prestación de servicios (artículo 49 CE) y la prohibición de las ayudas de Estado (artículo 87 CE).
         La incompatibilidad del impuesto con el Derecho comunitario también resultaría relevante para el procedimiento de inconstitucionalidad
         ante la Corte costituzionale, habida cuenta de que, de conformidad con el Derecho constitucional italiano, el Derecho comunitario
         es parte del criterio de examen aplicable.
      
      II.    Marco jurídico
      A.      Normativa comunitaria
      4.        El marco jurídico del presente asunto se define, por una parte, por las disposiciones del Tratado CE sobre la libre prestación
         de servicios y, por otra, por aquéllas relativas a las ayudas de Estado.
      
      5.        El principio de la libre prestación de servicios viene recogido en el artículo 49 CE, párrafo primero:
      
      «En el marco de las disposiciones siguientes, quedarán prohibidas las restricciones a la libre prestación de servicios dentro
         de la Comunidad para los nacionales de los Estados miembros establecidos en un país de la Comunidad que no sea el del destinatario
         de la prestación.»
      
      6.        Además, el artículo 50 CE, párrafo primero, contiene la siguiente definición:
      
      «Con arreglo al presente Tratado, se considerarán como servicios las prestaciones realizadas normalmente a cambio de una remuneración,
         en la medida en que no se rijan por las disposiciones relativas a la libre circulación de mercancías, capitales y personas.»
      
      7.        La sección dedicada a las ayudas de Estado del Tratado CE viene introducida por el artículo 87 CE, apartado 1. Éste tiene
         el siguiente tenor:
      
      «Salvo que el presente Tratado disponga otra cosa, serán incompatibles con el mercado común, en la medida en que afecten a
         los intercambios comerciales entre Estados miembros, las ayudas otorgadas por los Estados o mediante fondos estatales, bajo
         cualquier forma, que falseen o amenacen falsear la competencia, favoreciendo a determinadas empresas o producciones.»
      
      8.        Con carácter complementario, debe hacerse referencia al artículo 88 CE, apartado 3:
      
      «La Comisión será informada de los proyectos dirigidos a conceder o modificar ayudas con la suficiente antelación para poder
         presentar sus observaciones. Si considerare que un proyecto no es compatible con el mercado común con arreglo al artículo
         87, la Comisión iniciará sin demora el procedimiento previsto en el apartado anterior. El Estado miembro interesado no podrá
         ejecutar las medidas proyectadas antes que en dicho procedimiento haya recaído decisión definitiva.»
      
      B.      Normativa nacional
      9.        Del Derecho nacional son pertinentes, además de las disposiciones aplicables de la Constitución italiana, algunas disposiciones
         de la normativa nacional, por una parte, y otras adoptadas por la Región Autónoma de Cerdeña, por otra.
      
      1.      Constitución italiana
      10.      La Constitución italiana dispone en su artículo 117, apartado 1:
      
      «El poder legislativo será ejercido por el Estado y por las Regiones dentro de los términos de la Constitución, así como de
         las obligaciones que deriven del ordenamiento comunitario y de los compromisos internacionales.»
      
      2.      Normativa nacional italiana
      11.      El artículo 743, apartado 1, del Codice della navigazione italiano (4) define el concepto de aeronave como sigue:
      
      «Por aeronave se entenderá cualquier máquina destinada al transporte aéreo de personas o cosas».
      12.      En el artículo 1, apartado 2, del Codice della nautica da diporto, (5) introducido por el Decreto Legislativo (6) nº 171, de 18 de julio de 2005, se define el concepto de navegación de recreo del siguiente modo:
      
      «A efectos de este Código, se entenderá por navegación de recreo la realizada en aguas marítimas e internas con fines deportivos
         o recreativos y sin ánimo de lucro.»
      
      13.      El artículo 2, apartado 1, del Código de navegación de recreo trata del uso comercial de las embarcaciones de recreo y las
         define como sigue:
      
      «1.      Se entenderá que una embarcación de recreo se utiliza para fines comerciales cuando:
      a)      sea objeto de contratos de arrendamiento y alquiler;
      b)      se utilice para realizar cursos de formación profesional de navegación de recreo;
      c)      sea utilizada por centros de buceo y adiestramiento subacuático como embarcación de apoyo para quienes realicen inmersiones
         con fines deportivos o recreativos.
      
      […]»
      3.      Normativa regional de la Región Autónoma de Cerdeña
      14.      La Ley nº 4 de la Región de Cerdeña, de 11 de mayo de 2006 (7) (en lo sucesivo, «Ley regional nº 4/2006»), contiene en su versión modificada en 2007 (8) el siguiente artículo 4:
      
      «(Impuesto regional sobre escalas turísticas de aeronaves y embarcaciones de recreo)
      1.      A partir del año 2006 se cobrará un impuesto regional sobre las escalas turísticas de aeronaves y de embarcaciones de recreo.
      2.      Serán requisitos para el devengo del impuesto:
      a)      la realización de escalas, en los aeropuertos del territorio regional, por las aeronaves de navegación aérea general descritas
         en los artículos 743 y siguientes del Código de la Navegación, destinadas al transporte privado de personas durante el período
         comprendido entre el 1 de junio y el 30 de septiembre;
      
      b)      la realización de escalas en los puertos, muelles y en los puntos de amarre ubicados en el territorio regional y en los campos
         de fondeo pertrechados ubicados en el mar territorial a lo largo de las costas de Cerdeña por las embarcaciones de recreo
         establecidas en el Decreto Legislativo nº 171, de 18 de julio de 2005 (Código de la navegación de recreo) o en cualquier caso
         por las embarcaciones destinadas a fines de recreo, de más de 14 metros de largo, medidos con arreglo a las normas armonizadas
         EN/ISO/DIS 8666, de conformidad con lo previsto en el artículo 3, letra b), del citado Decreto Legislativo, en el período
         comprendido entre el 1 de junio y el 30 de septiembre.
      
      3.      El sujeto pasivo del impuesto será la persona física o jurídica que tenga su domicilio fiscal fuera del territorio regional
         que se haga cargo de la operación de la aeronave con arreglo a […] o de la embarcación de recreo con arreglo a […].
      
      4.      El impuesto regional previsto en el apartado 2, letra a), se devengará por cada escala y el establecido en el artículo 2,
         letra b), con carácter anual.
      
      5.      El impuesto se fija en los siguientes importes:
      a)      150 euros por aeronaves aptas para el transporte de hasta cuatro pasajeros;
      b)      400 euros por aeronaves aptas para el transporte de entre cinco y doce pasajeros;
      c)      1.000 euros por aeronaves aptas para el transporte de más de doce pasajeros;
      d)      1.000 euros por embarcaciones con una longitud entre 14 y 15,99 m inclusive;
      e)      2.000 euros por embarcaciones con una longitud entre 16 y 19,99 m inclusive;
      f)      3.000 euros por embarcaciones con una longitud entre 20 y 23,99 m inclusive;
      g)      5.000 euros por barcos con una longitud entre 24 y 29,99 m inclusive;
      h)      10.000 euros por barcos con una longitud entre 30 y 60 m inclusive;
      i)      15.000 euros por barcos con una longitud de más de 60 m.
      Los barcos de vela con motor auxiliar y los motoveleros se beneficiarán de una reducción del 50 %.
      6.      Estarán exentas del impuesto:
      a)      las embarcaciones que efectúen una escala para participar en regatas deportivas, concentraciones de barcos de época y de barcos
         monotipo, y torneos de vela, incluso cuando no se trate de competiciones, siempre que el acontecimiento haya sido previamente
         comunicado a la Autoridad marítima por parte de los organizadores. […]
      
      b)      las embarcaciones de recreo que estén amarradas durante todo el año en las infraestructuras portuarias de la región;
      c)      las paradas técnicas, exclusivamente durante el tiempo que resulte necesario para su realización.
      […]
      7.      El impuesto se abonará:
      a)      en el momento de efectuarse la escala, en el caso de las aeronaves descritas en el apartado 2, letra a);
      b)      en las 24 horas siguientes a la llegada de las embarcaciones de recreo a los puertos, muelles, puntos de amarre y campos de
         fondeo ubicados a lo largo de las costas de Cerdeña;
      
      del modo que se establezca mediante resolución […].
      […]»
      15.      Además, procede señalar que, como consecuencia de una modificación de la citada Ley regional, adoptada en 2008, las personas
         que tenían su domicilio fiscal en Cerdeña fueron incluidas entre las obligadas al pago del impuesto; en 2009 se suprimió la
         norma fiscal controvertida en su totalidad. (9) Sin embargo, en el presente procedimiento ha de examinarse el impuesto regional en su versión del año 2007.
      
      III. Litigio principal
      16.      Ante la Corte costituzionale italiana está pendiente un procedimiento de inconstitucionalidad iniciado por el Presidente del
         Consejo de Ministros italiano contra varias normas adoptadas por la Región Autónoma de Cerdeña (10) con el objetivo de examinar su compatibilidad con la Constitución italiana. Entre las referidas disposiciones se encuentra,
         entre otros, el artículo 4 de la Ley regional nº 4/2006 en su versión modificada en 2007.
      
      17.      En el procedimiento principal se alega que dicha disposición es contraria a las obligaciones derivadas del Derecho comunitario,
         a las que está sometida la legislación en Italia de conformidad con el artículo 117, apartado 1, de la Constitución italiana.
         En primer lugar se alega una infracción del artículo 49 CE; en segundo lugar, una infracción del artículo 81 CE en relación
         con el artículo 3 CE, apartado 1, letra g), y el artículo 10 CE y, en tercer lugar, una infracción del artículo 87 CE.
      
      18.      En el estado actual del procedimiento, la Corte costituzionale italiana se limita a examinar las alegadas infracciones de
         los artículos 49 CE y 87 CE. Pretende supeditar su decisión sobre la alegada infracción del artículo 81 CE en relación con
         el artículo 3 CE, apartado 1, letra g), y el artículo 10 CE, al desarrollo del procedimiento. Por esa razón, las últimas disposiciones
         enunciadas están excluidas expresamente del objeto de su petición en el presente procedimiento de decisión prejudicial.
      
      IV.    Petición de decisión prejudicial y procedimiento ante el Tribunal de Justicia
      19.      Mediante resolución nº 103/2008, de 13 de febrero de 2008, (11) recibida en el Tribunal de Justicia el 21 de abril de 2008, la Corte costituzionale italiana suspendió el procedimiento de
         inconstitucionalidad pendiente ante ella y planteó al Tribunal de Justicia las siguientes cuatro cuestiones prejudiciales:
      
      «1)      ¿Debe interpretarse el artículo 49 del Tratado en el sentido de que se opone a la aplicación de una norma como la contenida
         en el artículo 4 de la Ley nº 4 de la Región de Cerdeña de 11 de mayo de 2006, […], en su versión modificada por el artículo
         3, apartado 3, de la Ley nº 2 de la Región de Cerdeña de 29 de mayo de 2007, […], en virtud de la cual el impuesto regional
         sobre escalas turísticas se exige exclusivamente a las empresas con domicilio fiscal fuera del territorio de la Región de
         Cerdeña que operen aeronaves utilizadas para el transporte de personas en el desarrollo de una actividad de aviación general
         de negocios?
      
      2)      Al establecer que el impuesto regional sobre escala turística de aeronaves se exija únicamente a las empresas con domicilio
         fiscal fuera del territorio de la Región de Cerdeña que operen aeronaves utilizadas para el transporte de personas en el desarrollo
         de una actividad de aviación general de negocios, ¿constituye el citado artículo 4 de la Ley nº 4 de la Región de Cerdeña
         de 2006, en su versión modificada por el artículo 3, apartado 3, de la Ley nº 2 de la Región de Cerdeña de 2007, con arreglo
         a lo dispuesto en el artículo 87 del Tratado, una ayuda de Estado a las empresas que desarrollan la misma actividad y que
         tienen su domicilio fiscal en el territorio de la Región de Cerdeña?
      
      3)      ¿Debe interpretarse el artículo 49 del Tratado en el sentido de que se opone a la aplicación de una norma como la contenida
         en el artículo 4 de la Ley nº 4 de la Región de Cerdeña de 2006, en su versión modificada por el artículo 3, apartado 3, de
         la Ley nº 2 de la Región de Cerdeña de 2007, en virtud de la cual el impuesto regional sobre escalas turísticas de embarcaciones
         de recreo se exige únicamente a las empresas con domicilio fiscal fuera del territorio de la Región de Cerdeña que operen
         embarcaciones de recreo y cuya actividad empresarial consista en poner a disposición de terceros dichas embarcaciones?
      
      4)      Al establecer que el impuesto regional sobre escala turística de embarcaciones de recreo se exija únicamente a las empresas
         con domicilio fiscal fuera del territorio de la Región de Cerdeña que operen embarcaciones de recreo y cuya actividad empresarial
         consista en poner a disposición de terceros dichas embarcaciones, ¿constituye el citado artículo 4 de la Ley nº 4 de la Región
         de Cerdeña de 2006, en su versión modificada por el artículo 3, apartado 3, de la Ley nº 2 de la Región de Cerdeña de 2007,
         con arreglo a lo dispuesto en el artículo 87 del Tratado, una ayuda de Estado a las empresas que desarrollan la misma actividad
         y que tienen su domicilio fiscal en el territorio de la Región de Cerdeña?»
      
      20.      En el procedimiento ante el Tribunal de Justicia han presentado observaciones escritas la Región Autónoma de Cerdeña, el Gobierno
         neerlandés y la Comisión de las Comunidades Europeas. El Tribunal de Justicia prescindió de una vista oral, dado que la Región
         Autónoma de Cerdeña, en contra de su solicitud inicial, indicó que no asistiría y las demás partes no pretendían ser oídas
         oralmente.
      
      V.      Apreciación
      A.      Observaciones previas
      21.      La presente petición de decisión prejudicial constituye un punto de inflexión en la jurisprudencia de la Corte costituzionale
         italiana. Si bien hasta ahora había negado (12) su condición de órgano jurisdiccional en el sentido del artículo 234 CE, se incluye ahora en el grupo de los tribunales constitucionales
         nacionales que guardan una relación de cooperación activa con el Tribunal de Justicia. (13)
      
      22.      El presente asunto es un ejemplo especialmente claro de que también en los procedimientos que se sustancian ante los tribunales
         constitucionales nacionales pueden plantearse cuestiones relativas al Derecho comunitario que resulten decisivas para la resolución
         del contencioso constitucional de que se trate. Así, la Constitución italiana obliga expresamente al poder legislativo en
         su artículo 117, apartado 1, a observar las obligaciones derivadas del Derecho comunitario. De este modo, como señala la Corte
         costituzionale, (14) el Derecho comunitario se convierte en «parte del criterio para examinar la constitucionalidad» en el procedimiento de inconstitucionalidad
         y «concretiza» las exigencias que la Constitución impone a la legislación.
      
      23.      Incluso sin tal incorporación expresa, el Derecho comunitario puede ser relevante para la decisión de litigios de índole constitucional,
         por ejemplo, cuando en el procedimiento constitucional resulta decisivo saber cuáles son los efectos de un acto de Derecho
         comunitario o cuál es el margen de actuación, sujeto al control constitucional, que dicho acto le concede al legislador nacional.
      
      24.      En definitiva, también en el presente asunto la cuestión central es ese margen de actuación de que dispone el legislador nacional.
         La Corte costituzionale italiana tiene que dilucidar si la Región Autónoma de Cerdeña se ha excedido en la facultad discrecional
         que le concede el Derecho comunitario al introducir el impuesto regional objeto de litigio. Procede decidir si una norma como
         la sarda, en virtud de la cual únicamente se grava a las personas no residentes con un impuesto sobre determinadas escalas
         de aeronaves y embarcaciones de recreo, es compatible con la libre prestación de servicios y con el Derecho comunitario relativo
         a las ayudas de Estado.
      
      25.      Las referidas cuestiones no han dejado necesariamente de tener interés por la derogación del impuesto regional controvertido
         en 2009. Puede seguir existiendo interés en que, en relación con períodos de tiempo del pasado, se aclare si la norma entonces
         vigente era compatible con el Derecho comunitario. En particular, puede tener importancia para la solución de posibles litigios
         que aún estén pendientes entre sujetos pasivos particulares y la administración tributaria de la Región de Cerdeña.
      
      B.      Cuestiones relativas a la libre prestación de servicios (cuestiones primera y tercera)
      26.      Mediante sus cuestiones primera y tercera, la Corte costituzionale italiana solicita, en esencia, que se dilucide si la libre
         prestación de servicios (artículo 49 CE) es contraria a la legislación de una región autónoma por la que se grava con un impuesto
         sobre escalas turísticas de aeronaves y embarcaciones de recreo únicamente a empresas que tienen su domicilio fiscal fuera
         de dicha región y no a empresas que lo tienen en ella.
      
      1.      Determinación de los servicios afectados
      27.      Una norma fiscal como la sarda únicamente tiene que examinarse a la luz de las disposiciones comunitarias sobre libre prestación
         de servicios en la medida en que se refiera a servicios en el sentido del Tratado CE.
      
      28.      El concepto de servicios viene definido en el artículo 50 CE, párrafo primero. (15) Según dicho artículo, éstos son prestaciones realizadas normalmente a cambio de una remuneración, (16) en la medida en que no se rijan por las disposiciones relativas a la libre circulación de mercancías, capitales y personas.
      
      29.      Para dilucidar si en el presente asunto se ven afectadas tales prestaciones y, en su caso, en qué medida, ha de distinguirse
         entre las escalas de las aeronaves y las escalas de las embarcaciones de recreo a las que se impone el impuesto regional.
      
      a)      Escalas de aeronaves y su relación con la libre prestación de servicios
      30.      Por lo que respecta al tráfico aéreo, el impuesto regional sardo únicamente se impone a las escalas de aeronaves de la aviación
         general destinadas al transporte privado de personas [artículo 4, apartado 2, letra a), de la Ley regional nº 4/2006].
      
      31.      De la referida limitación del hecho imponible a la aviación general y al transporte privado de personas resulta, según indica
         el órgano jurisdiccional remitente, (17) que están sujetas a la norma fiscal sarda particularmente las escalas de aeronaves destinadas a realizar viajes de negocios
         sin ánimo de lucro y para los fines de las propias actividades comerciales de cada empresa. Además, se incluyen únicamente
         aquellos vuelos que, por regla general, no son accesibles al público. (18)
      
      32.      Por lo tanto, dicho de un modo más general, el impuesto regional sardo afecta únicamente a las escalas de aeronaves privadas
         («jets privados» y «jets de empresa»). Las prestaciones de transporte efectuadas con tales aviones no pueden calificarse normalmente
         de prestaciones de servicio en el sentido del Derecho comunitario, habida cuenta de que el usuario no paga retribución alguna
         al operador de la aeronave. En la mayoría de los casos, el usuario y el operador de la aeronave serán la misma persona.
      
      33.      La actividad clásica de las compañías aéreas y de los operadores de viajes que transportan personas desde Cerdeña y hacia
         la isla como actividad comercial y contra remuneración, y que por lo tanto realizan prestaciones de servicios, no parece estar
         sujeta al impuesto regional. A esta tesis apunta el dato de que se limita el hecho imponible al transporte privado, es decir,
         no accesible al público.
      
      34.      Del mero hecho de que la prestación de transporte aéreo propiamente dicha no constituya en el caso de autos una prestación
         de servicios en el sentido del Derecho comunitario, no cabe deducir que una norma fiscal como la sarda no guarde relación
         alguna con la libre prestación de servicios.
      
      35.      Por una parte, procede recordar que los artículos 49 CE y 50 CE no garantizan únicamente la libre prestación de servicios
         activa sino que la libre prestación de servicios incluye, según reiterada jurisprudencia, la libertad de los destinatarios
         de prestaciones de desplazarse a otro Estado miembro para beneficiarse en él de un servicio. (19) Dicha libre prestación de servicios pasiva se ve afectada normalmente cuando un operador de aeronaves domiciliado en el extranjero
         aterriza con su avión en un aeropuerto o aeródromo de Cerdeña. Normalmente adquiere allí numerosos servicios; éstos son, además
         del uso de las pistas de despegue y aterrizaje, por ejemplo, los servicios de los controladores aéreos, el abastecimiento
         de la aeronave de combustible y otros bienes, así como posibles trabajos de mantenimiento.
      
      36.      Por otra parte, también las personas transportadas a bordo de jets privados o de jets de empresa desde el extranjero a Cerdeña
         se trasladarán allí normalmente para prestar servicios o adquirirlos. Este no es únicamente el caso de viajeros de negocios
         sino también de turistas. (20) Una lectura del título oficial de la norma fiscal («impuesto regional sobre escalas turísticas […]» muestra que está dirigida
         específicamente a las aeronaves privadas que transportan turistas a Cerdeña.
      
      37.      Por lo tanto, incluso si el transporte en sí de pasajeros a bordo de aeronaves privadas de operadores extranjeros sujetas
         al impuesto regional no constituye una prestación de servicios en el sentido de los artículos 49 CE y 50 CE, la escala de
         tales aeronaves es condición sine qua non para la prestación o adquisición de prestaciones de servicios en ese lugar, tanto por parte del operador de la aeronave como
         de las personas transportadas. En este sentido, una norma fiscal como la sarda presenta por consiguiente una relación nada
         desdeñable con la libre prestación de servicios. (21)
      
      b)      Escalas de embarcaciones de recreo y su relación con la libre prestación de servicios
      38.      Por lo que respecta al transporte marítimo, el impuesto regional sardo grava las escalas de embarcaciones de recreo y de embarcaciones
         destinadas a fines de recreo, siempre que dichas embarcaciones tengan una longitud superior a 14 m [artículo 4, apartado 2,
         letra b), de la Ley regional nº 4/2006]. Como señala el órgano jurisdiccional remitente, el referido impuesto también es aplicable
         a las empresas, en particular, a aquéllas cuya actividad consista en ceder embarcaciones de recreo o embarcaciones destinadas
         a fines de recreo a terceros.
      
      39.      Por ejemplo, una empresa de alquiler de embarcaciones puede alquilar embarcaciones de recreo a terceros y una escuela de embarcaciones
         de motor o una escuela de submarinismo puede organizar contra una remuneración cursos en las embarcaciones que opere. (22) No es necesario aclarar que tales actividades constituyen prestaciones de servicios en el sentido de los artículos 49 CE
         y 50 CE, párrafo primero. (23)
      
      40.      Sin embargo, la libre prestación de servicios únicamente es aplicable si una empresa domiciliada en el extranjero presta tales
         servicios en Cerdeña. Es decir, que tiene que existir una relación transfronteriza. (24) La libre prestación de servicios no resulta aplicable a supuestos puramente internos. (25)
      
      41.      En el caso de autos, únicamente están sujetos al impuesto regional, según el artículo 4, apartado 3, de la Ley regional nº 4/2006,
         los operadores de embarcaciones con domicilio fiscal fuera de la Región Autónoma de Cerdeña. Aunque dicha norma estuviera
         dirigida principalmente a operadores de embarcaciones con domicilio en otras regiones italianas, afecta a operadores de embarcaciones
         con domicilio en otros Estados miembros, por ejemplo, a aquéllos domiciliados en la cercana isla francesa de Córcega. (26)
      
      42.      Si, por ejemplo, una empresa domiciliada en Córcega alquila embarcaciones de recreo a particulares que pretenden hacer escala
         en Cerdeña o amarrar en aguas sardas, al menos una parte del resultado de la prestación se produce en Cerdeña y no en Córcega,
         por lo que existe una prestación de servicios con relación transfronteriza. (27)
      
      43.      Más clara queda la relación transfronteriza cuando un operador turístico domiciliado en Córcega lleva a cabo excursiones con
         sus embarcaciones a Cerdeña o una escuela de buceo o náutica ofrece cursos en sus embarcaciones en cuyo transcurso está prevista
         la escala en puertos de Cerdeña o un amarre en las aguas costeras de la Región. (28)
      
      44.      En este contexto carece de interés saber de qué Estados miembros proceden los clientes de cada una de dichas empresas. El
         artículo 49 CE resulta aplicable siempre que un prestador de servicios ofrezca sus servicios en un Estado miembro distinto
         de aquel en el que tiene su domicilio y ello independientemente del lugar de residencia de los beneficiarios de dichas prestaciones
         de servicios. (29)
      
      45.      Además, en aras de la exhaustividad ha de señalarse que las embarcaciones operadas por no residentes utilizan las instalaciones
         portuarias locales cuando hacen escala en Cerdeña (30) y que las personas transportadas en tales embarcaciones pueden utilizar, en su caso, la escala en Cerdeña para estancias
         turísticas. En tales supuestos también se produce, como ya se indicó anteriormente, la adquisición de servicios. (31)
      
      46.      Por consiguiente, como muestran todos estos ejemplos, una norma fiscal como la sarda también presenta una relación con la
         libre prestación de servicios al ser aplicable a las escalas en Cerdeña de embarcaciones de recreo y de embarcaciones destinadas
         a fines de recreo. (32)
      
      2.      Restricción a la libre prestación de servicios
      47.      El hecho de que una norma fiscal como la sarda establece distinciones en función del domicilio fiscal del sujeto pasivo, puede
         inducir en un primer momento a analizar su compatibilidad con la libre prestación de servicios desde el punto de vista de
         una discriminación indirecta por razón de la nacionalidad. Es cierto que tal discriminación exigiría que la norma fiscal controvertida pudiera afectar
         más a los extranjeros que a los propios nacionales. (33) Sin embargo, en el caso de autos no es seguro que el grupo de sujetos pasivos se componga mayoritariamente de ciudadanos
         de otros Estados miembros. Ha de tenerse en cuenta que entre los no residentes, que con sus aeronaves o embarcaciones hacen
         escala en Cerdeña, se encontrarán numerosas personas físicas y jurídicas que simplemente tienen su domicilio fiscal en otras
         regiones de Italia; en la mayoría de los casos se tratará de ciudadanos italianos. En este contexto, parece improbable que
         en el caso de autos exista una discriminación indirecta por razón de la nacionalidad. (34)
      
      48.      Según jurisprudencia reiterada, el principio de libre prestación de servicios no sólo comprende una prohibición de discriminación,
         sino también una prohibición de restricción. De este modo, el artículo 49 CE no sólo exige la eliminación de toda discriminación del prestador de servicios domiciliado
         en otro Estado miembro por razón de su nacionalidad, sino también que se eliminen todas las restricciones, aunque sean aplicables
         indistintamente a prestadores de servicios nacionales o de otros Estados miembros, cuando puedan prohibir, obstaculizar o
         restar interés al ejercicio de las actividades del prestador de servicios domiciliado en otro Estado miembro donde legalmente
         presta servicios similares. (35)
      
      49.      También una medida fiscal nacional que obstaculice el ejercicio de la libre prestación de servicios puede estar prohibida
         en virtud del artículo 49 CE, siendo irrelevante que haya sido adoptada por el propio Estado o por una entidad territorial. (36)
      
      50.      No obstante, no debe considerarse que los impuestos y gravámenes restringen la libre prestación de servicios por el mero hecho
         de que encarezcan una prestación de servicios de manera general. (37) En este sentido, el Tribunal de Justicia ha precisado que el artículo 49 CE no se refiere a medidas cuyo único efecto consista
         en generar costes suplementarios para la prestación en cuestión y que afecten del mismo modo a la prestación de servicios
         entre Estados miembros y a la interna en un Estado miembro. (38)
      
      51.      Sin embargo, precisamente no ocurre así en el presente asunto.
      
      52.      Un impuesto regional como el sardo que únicamente grava a los no residentes supone un coste adicional para los operadores
         de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo que tienen su domicilio fiscal fuera de Cerdeña, impuesto al que no están
         sujetos sus competidores que sí tienen su domicilio fiscal en Cerdeña. Para los no residentes resulta proporcionalmente más
         caro que para los residentes hacer escala en Cerdeña con sus aeronaves privadas y embarcaciones de recreo. Por la misma razón,
         la cesión de embarcaciones de recreo a terceros resulta más cara y, por lo tanto, más difícil para operadores de embarcaciones
         no residentes que para residentes. También para los turistas resulta, en definitiva, menos atractivo hacer escala en los puertos
         y aguas costeras de Cerdeña con una embarcación alquilada fuera de la isla.
      
      53.      Por consiguiente, una norma fiscal como la sarda tiene efectos distintos sobre la prestación y adquisición de servicios relacionados
         con tales vuelos y viajes en barco en función de si el operador de la aeronave o de la embarcación de recreo tiene su domicilio
         fiscal en la región italiana de Cerdeña o fuera de ella. (39)
      
      54.      Desde el punto de vista del Derecho comunitario, tal norma es irreprochable siempre que afecte únicamente a la prestación
         de servicios interna entre Cerdeña y otras regiones de Italia, pues, como ya se ha indicado anteriormente, el Derecho comunitario
         no resulta aplicable a tales supuestos puramente internos. (40)
      
      55.      Sin embargo, en la medida en que una norma fiscal como la sarda produce efectos sobre la prestación de servicios transfronteriza,
         por ejemplo, sobre el intercambio de servicios entre Cerdeña y la isla francesa de Córcega, dificulta la prestación de servicios
         entre Estados miembros en comparación con los servicios prestados dentro de un único Estado miembro o en parte de él, en el
         presente asunto dentro de la región italiana de Cerdeña. (41)
      
      56.      Aunque tal trato desigual en el ámbito del Derecho fiscal no conduce a discriminación alguna por razón de la nacionalidad, (42) sí obstaculiza la libre prestación de servicios (43) garantizada en el artículo 49 CE, por lo que ha de considerarse que restringe la libre prestación de servicios.
      
      3.      Sobre la justificación de una norma fiscal como la sarda
      57.      Queda por analizar si, como asegura con firmeza la Región Autónoma de Cerdeña, cabe justificar las restricciones a la libre
         prestación de servicios que se han comprobado.
      
      58.      Cuando no existen medidas comunitarias de armonización, la libre prestación de servicios puede restringirse por normas nacionales
         que puedan justificarse por los motivos enunciados en el artículo 46 CE, apartado 1, en relación con el artículo 55 CE, o
         por razones imperiosas de interés general. (44)
      
      59.      En el presente asunto, la Región Autónoma de Cerdeña se basa, esencialmente, en dos causas de justificación: la protección
         del medio ambiente y la protección de la salud.
      
      60.      No es competencia del Tribunal de Justicia sino del órgano jurisdiccional remitente examinar si al adoptar la norma fiscal
         controvertida se persiguieron esos objetivos y no otros. (45) En lo sucesivo supondré que los motivos determinantes del legislador regional eran, efectivamente, la protección del medio
         ambiente y de la salud.
      
      a)      Protección del medio ambiente
      61.      Al igual que la Comunidad está obligada a integrar las exigencias de la protección del medio ambiente en la definición y en
         la realización de sus políticas y acciones (véanse, en particular, los artículos 2 CE y 6 CE), (46) permite a los Estados miembros la consecución de fines medioambientales. Por esta razón, es jurisprudencia reiterada el reconocimiento
         de la protección del medio ambiente como razón imperiosa de interés general sobre cuya base cabe justificar las restricciones
         a las libertades fundamentales garantizadas en el Tratado CE establecidas por un Estado miembro. (47)
      
      i)      Finalidad medioambiental de la norma fiscal
      62.      La Región Autónoma de Cerdeña alega que la norma fiscal controvertida viene motivada por razones de política medioambiental
         y que ha de considerarse en relación con el esfuerzo general realizado por dicha entidad territorial en los ámbitos de protección
         del medio ambiente y del paisaje, así como de protección de sus bienes culturales.
      
      63.      Las numerosas embarcaciones de recreo y aeronaves que cada año hacen escala con fines turísticos en Cerdeña conducen, según
         indica la Región, a un deterioro considerable del medio ambiente. Sobre todo las costas de Cerdeña, en las que se concentra
         la mayor parte del turismo, se exponen a sufrir tales daños.
      
      64.      Con el impuesto controvertido sobre escalas con fines turísticos de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo se persigue,
         según alega la Región, la percepción de ingresos que le permitan adoptar más medidas de protección y recuperación de los recursos
         medioambientales deteriorados por el turismo, sobre todo en las zonas costeras especialmente dañadas.
      
      65.      Como además alega la Región, con el impuesto se persigue un efecto de encauzamiento: por una parte se pretende que se produzca
         un menor uso de las zonas costeras. Por otra, se pretende que los flujos de turistas se distribuyan mejor a lo largo de todo
         el año, por lo que el impuesto únicamente es aplicable durante la temporada alta entre el 1 de junio y el 30 de septiembre
         y no en aquellas temporadas de menos turismo. De este modo se pretende contribuir al desarrollo sostenible del turismo en
         la Región.
      
      66.      Además, la Región destaca que la norma fiscal controvertida está inspirada en el principio de que quien contamina paga.
      
      67.      Si una norma fiscal está basada en tales consideraciones, persigue sin duda alguna una finalidad legítima de política medioambiental.
      
      ii)    Examen de la configuración concreta de la norma fiscal
      68.      Sin embargo, la compatibilidad de una norma fiscal como la sarda con las exigencias de la libre prestación de servicios (artículo
         49 CE) dependerá finalmente de su configuración concreta. Además de la existencia de una finalidad legítima que se corresponda
         con razones imperiosas de interés general, la justificación de una restricción a las libertades fundamentales garantizadas
         por el Tratado CE exige que la medida de que se trate sea adecuada para garantizar la realización del objetivo perseguido
         y no vaya más allá de lo necesario para lograrlo. (48)
      
      69.      De conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, una normativa nacional sólo es adecuada para garantizar la
         consecución del objetivo alegado si responde verdaderamente al empeño por hacerlo de forma coherente y sistemática. (49)
      
      70.      Por lo que respecta a una norma como la sarda, resulta problemático el hecho de que establece una distinción en función del
         domicilio fiscal y únicamente grava a los no residentes con el impuesto regional y no a los residentes.
      
      71.      La Región Autónoma de Cerdeña considera que tal norma se corresponde con el principio de que quien contamina paga. De no ser
         así, los no residentes podrían utilizar los recursos medioambientales de la Región sin contribuir a su conservación y recuperación
         y actuar, por lo tanto, como «free-riders».
      72.      Dicha alegación es acertada en la medida en que, según el principio de que quien contamina paga, recogido también en el artículo
         174 CE, apartado 2, aquel que es responsable de una contaminación debe hacer frente a los gastos en que se incurra para eliminarla. (50) Asimismo, aquel que sea responsable del consumo de recursos medioambientales debe contribuir a su protección y recuperación.
         Por lo tanto, desde el punto de vista del principio de que quien contamina paga no cabe oponerse a una norma como la sarda
         que grava a los operadores de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo con ocasión de sus escalas en la Región con un
         impuesto que responde a motivaciones medioambientales.
      
      73.      Sin embargo, una norma basada en el principio de que quien contamina paga no puede limitarse a gravar con un impuesto medioambiental
         a los operadores no residentes de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo y no gravar a los residentes. En la medida
         en que el deterioro medioambiental se deriva de las aeronaves privadas y embarcaciones de recreo que hacen escala en Cerdeña,
         éste se produce independientemente de la procedencia de tales aeronaves y embarcaciones y, en particular, no guarda relación
         alguna con el domicilio fiscal de sus operadores. Las aeronaves y embarcaciones de los no residentes contribuyen del mismo
         modo al menoscabo de los recursos medioambientales que las aeronaves y embarcaciones de los residentes.
      
      74.      Por lo tanto, sería conforme con el principio de que quien contamina paga gravar a todos los operadores de aeronaves o embarcaciones
         en función de su contaminación para colaborar en la eliminación de los daños causados al medio ambiente y ello sin tener en
         cuenta su domicilio fiscal ni sus demás cargas fiscales. (51) Sin embargo, una norma como la sarda que se discute en el caso de autos permite cargar al público la contaminación causada
         por las aeronaves y embarcaciones de los residentes, lo cual es contrario al principio de que quien contamina paga. (52)
      
      75.      La discrepancia entre las exigencias del principio de que quien contamina paga –invocado por la Región Autónoma de Cerdeña–
         y la configuración efectiva de la Ley regional controvertida resulta especialmente clara si se examina el trato fiscal que
         reciben las embarcaciones de recreo que amarran todo el año en las instalaciones portuarias de dicha Región. Dichas embarcaciones
         están exentas del pago del impuesto regional, (53) pese a que su cuota en la contaminación invocada será, normalmente, muy superior a la de embarcaciones similares que tienen
         su punto de amarre fuera de Cerdeña y que únicamente hacen escala en aguas y puertos de esta Región de manera esporádica.
      
      76.      En definitiva, la norma sarda grava arbitrariamente a algunos causantes de deterioros medioambientales –los no residentes–
         para financiar medidas de protección y recuperación de los recursos medioambientales y a otros –los residentes– no. De este
         modo, no se persigue de forma coherente y sistemática el interés medioambiental promovido por la propia Región Autónoma de
         Cerdeña.
      
      77.      En tales circunstancias, no puede considerarse que una norma fiscal como la sarda sea adecuada para alcanzar sus objetivos
         medioambientales. Ya por esta razón es incompatible con las exigencias de la libre prestación de servicios.
      
      78.      En este contexto no resulta convincente la alegación de la Región Autónoma de Cerdeña de que los residentes y los no residentes
         se encuentran en situaciones distintas, de modo que su trato desigual también se impone objetivamente en lo relativo al impuesto
         regional.
      
      79.      Es cierto que el Tribunal de Justicia ha reconocido en reiteradas ocasiones que puede resultar legítimo tratar de manera diferente
         a los residentes y a los no residentes en materia de impuestos directos. (54) Sin embargo, esto no puede generalizarse en el sentido de que los no residentes y los residentes se encuentren siempre en
         situaciones diferentes. Antes bien, únicamente está justificado distinguir entre estos dos grupos en la medida en que dicha
         distinción refleje diferencias objetivas. (55) En supuestos en los que no existen tales diferencias, el Derecho fiscal de los Estados miembros no puede establecer diferencia
         alguna entre los residentes y los no residentes. (56)
      
      80.      De este modo, siempre ha de examinarse de manera concreta si la situación de residentes y no residentes se diferencia objetivamente.
         Esto ha de apreciarse a la luz del objeto y la finalidad de cada norma fiscal. (57)
      
      81.      Como se alegó ante el Tribunal de Justicia, una norma fiscal como la sarda persigue el objetivo medioambiental de proteger
         y recuperar los recursos medioambientales de la Región deteriorados por el turismo, sobre todo en las zonas costeras. En lo
         relativo a este objetivo específico, los operadores residentes y no residentes de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo
         se encuentran en la misma situación. Como ya se indicó anteriormente, las aeronaves privadas y embarcaciones de recreo que
         hacen escala en Cerdeña dañan el medio ambiente independientemente de su procedencia y del domicilio fiscal de sus operadores. (58)
      
      82.      Habida cuenta de que en el caso de autos los residentes y los no residentes se encuentran en la misma situación por lo que
         respecta a la finalidad medioambiental de la norma fiscal sarda, han de gravarse en igual medida las escalas que unos y otros
         hagan en Cerdeña con aeronaves privadas y embarcaciones de recreo. (59)
      
      83.      La Región Autónoma de Cerdeña objeta que las personas con domicilio fiscal en Cerdeña ya contribuyen a la percepción de ingresos
         fiscales generales en dicha Región, en particular, mediante el pago del impuesto sobre la renta de las personas físicas y
         el impuesto sobre el valor añadido aplicado a su consumo local. (60) De este modo, los residentes contribuyen a la financiación de medidas de protección y recuperación de los recursos medioambientales.
         Por el contrario, los no residentes no hacen tal contribución a los presupuestos de la Región.
      
      84.      Dicho argumento tampoco me parece convincente.
      
      85.      La carga que supone un impuesto regional, como el que se discute en el presente asunto, con el que únicamente se grava a los
         no residentes, no puede compensarse con eventuales ventajas que puedan resultar para los no residentes en relación con otros
         tipos de impuestos. Según jurisprudencia reiterada, un trato fiscal desfavorable contrario a una libertad fundamental no puede
         encontrar justificación en otras ventajas fiscales, aun suponiendo que tales ventajas existan. (61)
      
      86.      La situación sería distinta si se supiera con certeza que se grava a los residentes con un impuesto o gravamen comparable
         con una finalidad específicamente medioambiental sobre sus aeronaves privadas o embarcaciones de recreo, por ejemplo, en relación
         con las tasas que se pagan por el punto de amarre de sus embarcaciones amarradas en los puertos de Cerdeña. Sin embargo, en
         el presente asunto no se hicieron alegaciones a este respecto ante el Tribunal de Justicia sino que meramente se comparó el
         impuesto regional controvertido con la carga fiscal general de los habitantes de Cerdeña.
      
      87.      A este respecto ha de señalarse que el impuesto regional controvertido sobre las escalas de aeronaves privadas y embarcaciones
         de recreo no tiene la misma finalidad que los demás impuestos que pagan los sujetos pasivos sardos, en concreto, el IRPF y
         el IVA. Mientras que con el primero se persigue, según indica la propia Región Autónoma de Cerdeña, una finalidad medioambiental
         específica y se pretende que produzca un efecto de encauzamiento, los segundos sirven para financiar de manera general los
         presupuestos públicos y no tienen efecto alguno de encauzamiento que resulte comparable.
      
      88.      Además, los residentes utilizan las infraestructuras de la región en la que residen y se benefician de sus prestaciones en
         mayor medida que los no residentes. Por esta razón es justo que los residentes contribuyan más a la percepción de los ingresos
         fiscales generales de dicha región que los no residentes. (62) De este modo, serán sobre todo personas residentes las que utilicen las instalaciones sanitarias y educativas puestas a su
         disposición en un Estado miembro o región, mientras que los no residentes únicamente lo harán con carácter excepcional.
      
      89.      En este contexto, no cabe justificar, sin más, el trato desigual dado a los residentes y a los no residentes al gravar sus
         escalas con aeronaves privadas y embarcaciones de recreo mediante la remisión a las contribuciones que los residentes hacen
         a la percepción de los ingresos fiscales generales de la Región.
      
      90.      En definitiva, no cabe justificar una restricción a la libre prestación de servicios como la causada por la norma fiscal sarda
         por razones de protección del medio ambiente.
      
      b)      Protección de la salud
      91.      Además de la protección del medio ambiente, la Región Autónoma de Cerdeña también invoca la protección de la salud como razón
         justificadora de su norma fiscal controvertida.
      
      92.      La protección de la salud figura entre las razones imperiosas de interés general que, en virtud del artículo 46 CE, apartado
         1, en relación con el artículo 55 CE, pueden justificar una restricción a la libre prestación de servicios. (63)
      
      93.      Sin embargo, según indica la Región Autónoma de Cerdeña, una norma como la sarda tiene, en primer lugar, una finalidad de
         política medioambiental. Es cierto que de manera indirecta también pueden limitarse los riesgos para la salud derivados de
         un deterioro del medio ambiente. Aparte de eso, la razón justificadora de la protección de la salud no tiene, en el presente
         asunto, significado propio que vaya más allá del objetivo de protección del medio ambiente. Por esta razón, la invocación
         de la protección de la salud como razón justificadora no puede conducir en el presente asunto a un resultado distinto del
         de la invocación de la protección del medio ambiente, (64) tratada anteriormente. (65)
      
      94.      En particular, no cabe justificar por remisión a la protección de la salud que únicamente se graven con el impuesto controvertido
         las escalas de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo de no residentes, mientras que los residentes no están sujetos
         a dicho impuesto.
      
      95.      De conformidad con el artículo 46 CE, apartado 1, en relación con el artículo 55 CE, es cierto que en el ámbito de la protección
         de la salud –a diferencia de lo que ocurre en el de la protección del medio ambiente– se permiten expresamente las medidas
         dirigidas a los extranjeros. No obstante, esto exige concretamente que un extranjero suponga una amenaza para la salud pública. (66) Sin embargo, en el caso de autos el deterioro medioambiental, así como los posibles riesgos para la salud que de él se derivan,
         son independientes de la procedencia de las aeronaves privadas o embarcaciones de recreo y del domicilio fiscal de su operador;
         el deterioro es causado por las aeronaves y embarcaciones de operadores no residentes igual que por las aeronaves y embarcaciones
         de residentes. Por lo tanto, la invocación de la protección de la salud no justifica medida alguna que se dirija específicamente
         contra operadores de aeronaves y embarcaciones con domicilio fiscal fuera de Cerdeña, máxime porque el artículo 46 CE, apartado
         1, es una excepción que debe interpretarse en sentido estricto. (67)
      
      96.      Por lo tanto, tampoco cabe justificar una restricción a la libre prestación de servicios como la que causa la norma fiscal
         sarda por razones de protección de la salud.
      
      c)      Otros
      97.      En aras de la exhaustividad quiero tratar a continuación algunos aspectos más que pueden tener relevancia en relación con
         la cuestión de la justificación de la norma fiscal sarda.
      
      i)      La coherencia del régimen fiscal
      98.      En varias ocasiones, la Región Autónoma de Cerdeña se remite, para justificar la norma fiscal controvertida, a la coherencia
         del régimen fiscal en el que se inserta la norma. La Región justifica el hecho de no gravar a los residentes en las escalas
         que hagan con aeronaves privadas y embarcaciones de recreo esencialmente por la razón de que los residentes ya pagan otros
         impuestos, en particular el IRPF y el IVA, por lo que contribuyen a los presupuestos de la Región.
      
      99.      Según jurisprudencia reiterada, la necesidad de preservar la coherencia de un régimen fiscal puede justificar una restricción
         al ejercicio de las libertades fundamentales garantizadas por el Tratado CE. (68) No obstante, para que una alegación basada en dicha justificación pueda acogerse, es preciso que se demuestre la existencia
         de una relación directa entre la ventaja fiscal de que se trate y la compensación de dicha ventaja mediante un gravamen fiscal
         determinado, (69) lo cual debe examinarse teniendo en cuenta el objetivo perseguido por la normativa fiscal controvertida. (70)
      
      100. El impuesto regional sobre las escalas de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo que se discute en el presente asunto
         no persigue, como ya he indicado, (71) los mismos objetivos que los impuestos generales a los que están sujetos los residentes. Ya por esta razón no puede considerarse
         que las ventajas y las desventajas resultantes para los sujetos pasivos de cada uno de los regímenes tributarios sean dos
         caras de la misma moneda. La ventaja que tienen los residentes por no tener que pagar el impuesto regional sobre las escalas
         de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo no se corresponde con las cargas que soportan por otros tipos de impuestos,
         como el IRPF y el IVA.
      
      101. Es cierto que todos los impuestos tienen por objeto último generar ingresos para los presupuestos públicos. Sin embargo, dicho
         vínculo por sí solo es demasiado general e indirecto para justificar la compensación de las ventajas fiscales, de las que
         se benefician los residentes en el marco del impuesto regional controvertido en el presente asunto, con las cargas a las que
         están sometidos en el marco de otros tipos de impuestos. (72)
      
      102. Por consiguiente, no cabe justificar una norma fiscal como la sarda mediante la invocación de la coherencia del régimen fiscal.
      
      ii)    El carácter insular de Cerdeña
      103. Como se desprende de la resolución de remisión, la Región Autónoma de Cerdeña también invocó ante la Corte costituzionale
         italiana su situación insular. Alegó que existe la necesidad de compensar los costes superiores que tienen que soportar las
         empresas domiciliadas en Cerdeña debido a las particularidades geográficas y económicas relacionadas con el carácter insular
         de la Región a través del gravamen de las empresas que no tienen su domicilio en Cerdeña.
      
      104. Cuando menos desde la Conferencia Intergubernamental para el Tratado de Ámsterdam, cuya Acta Final contiene una Declaración sobre las regiones insulares, se reconoce a escala comunitaria que las «regiones insulares sufren de desventajas estructurales vinculadas a su carácter
         insular cuya permanencia perjudica a su desarrollo económico y social». El Derecho comunitario ha de tener en cuenta dichas
         desventajas. (73)
      
      105. Tal consideración puede producirse en el marco de diversas políticas de la Comunidad, por ejemplo, en el marco de la política
         regional o estructural, de cohesión económica y social (véase a este respecto, entre otros, el artículo 158 CE, apartado 2)
         o de la política de transportes. De este modo, pueden adoptarse medidas de acción positiva para compensar las desventajas
         de las regiones insulares. También puede ser necesario en regiones insulares adoptar medidas especiales de protección del
         equilibrio ecológico frente a neófitos y neozoos. (74)
      
      106. Por el contrario, no puede utilizarse el carácter insular de un Estado miembro o de una región como pretexto para (re-)establecer
         barreras al comercio o medidas proteccionistas que sean contrarias al principio del mercado común. En dicho principio se inspira
         principalmente la propia Declaración sobre las regiones insulares cuando formula el objetivo de integrarlas mejor en el mercado
         interior.
      
      107. Según dicha Declaración, la referida integración de regiones insulares en el mercado común debe producirse «en condiciones
         equitativas». Por lo tanto, queda espacio para establecer medidas con el fin de compensar desventajas o solucionar problemas
         derivados directamente del carácter insular de una región o de un Estado miembro. No obstante, dichas medidas únicamente tendrán
         carácter equitativo si pueden remediar la desventaja o resolver el problema de que se trate y no van más allá de lo necesario
         para alcanzar dicho objetivo. Tales medidas tampoco pueden vulnerar la esencia de los principios del mercado común o de una
         economía de mercado abierta. (75)
      
      108. En el caso de autos no es evidente que precisamente los operadores de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo domiciliados
         en Cerdeña sufran desventajas o problemas específicos derivados directamente del carácter insular de la Región. En cualquier
         caso, no se hicieron alegaciones en este sentido ante el Tribunal de Justicia. Sin embargo, las razones puramente económicas
         que no guarden relación directa con el carácter insular de la Región no pueden justificar restricción alguna a una libertad
         fundamental garantizada por el Tratado CE. (76)
      
      109. Por lo tanto, no cabe deducir del carácter insular de Cerdeña que estén justificadas restricciones a la libre prestación de
         servicios como las causadas por la norma fiscal controvertida.
      
      iii) Consideraciones relativas a la política social
      110. Por último, señalaré que tampoco cabe considerar que existan consideraciones relativas a la política social que puedan justificar
         una norma como la sarda.
      
      111. Es cierto que puede estar justificada la distinción entre residentes y no residentes cuando un Estado miembro o una entidad
         territorial otorga ventajas sociales. En principio, se corresponde con un objetivo legítimo reservar tales ventajas –en la
         medida en que no exista norma armonizadora o sistema de coordinación alguno a escala comunitaria– a personas que tengan cierto
         grado de integración en el referido Estado miembro o la entidad territorial de que se trate. A estos efectos, el domicilio
         puede ser un indicio de importancia considerable. (77)
      
      112. Sin embargo, no veo cómo puede estar motivado por razones de política social eximir del pago de un impuesto regional como
         el que se discute en el presente asunto a los operadores de aeronaves privadas y de embarcaciones de recreo de más de 14 metros
         de longitud –es decir, a los propietarios de grandes yates de lujo– residentes en Cerdeña.
      
      4.      Resumen de las cuestiones primera y tercera
      113. En resumen, cabe afirmar que no puede considerarse que exista una justificación de restricciones a la libre prestación de
         servicios como las causadas por la norma fiscal controvertida en el caso de autos.
      
      114. Sin embargo, no debe concluirse precipitadamente que el Derecho comunitario se opone en general a todas las normas que graven
         particularmente a los turistas o a las empresas que ejercen su actividad en el ámbito del turismo, por ejemplo, medidas relativas
         a viviendas de vacaciones o residencia secundaria, (78) tasas de balneario o exacciones sobre el turismo, sino que lo decisivo es la configuración concreta de la medida, impuesto
         o exacción de que se trate. La distinción entre residentes y no residentes puede estar justificada, si es adecuada y necesaria con miras a una finalidad legítima y en la medida en que lo sea.
      
      115. Sin embargo, en el presente asunto cabe afirmar:
      
      El artículo 49 CE se opone a una normativa de una región autónoma por la que únicamente se gravan con un impuesto motivado
         esencialmente por razones de política medioambiental las escalas turísticas de aeronaves y embarcaciones de recreo de empresas
         que tengan su domicilio fiscal fuera de dicha región, pero no las de empresas que lo tengan en ella.
      
      C.      Cuestiones sobre el concepto de ayuda (cuestiones segunda y cuarta)
      116. Mediante sus cuestiones segunda y cuarta, la Corte costituzionale italiana pide información sobre el concepto de ayuda de
         Estado a los efectos del artículo 87 CE, apartado 1. En esencia, el órgano jurisdiccional remitente pretende que se dilucide
         si la normativa regional de una región autónoma por la que únicamente se gravan con un impuesto las escalas turísticas de
         aeronaves y embarcaciones de recreo de empresas con domicilio fiscal fuera de dicha región constituye una ayuda de Estado
         en beneficio de empresas que ejercen la misma actividad y que tienen su domicilio fiscal en esa región.
      
      117. Las disposiciones generales del Tratado CE, incluidas las disposiciones sobre competencia, son aplicables a la navegación
         marítima y aérea. (79) Por consiguiente, una norma fiscal como la sarda, relativa específicamente a las escalas de aeronaves y embarcaciones de
         recreo de operadores con domicilio fiscal fuera de Cerdeña, ha de examinarse teniendo en cuenta el artículo 87 CE.
      
      1.      Observación preliminar sobre la delimitación de las competencias de la Comisión y de los órganos jurisdiccionales nacionales
         en materia de ayudas
      
      118. Antes de hacer una declaración de fondo sobre la interpretación del artículo 87 CE, ha de precisarse cómo se distribuyen las
         competencias entre la Comisión y los tribunales nacionales en relación con la referida disposición.
      
      119. Según reiterada jurisprudencia, la Comisión dispone, en virtud del Tratado, de competencia exclusiva para apreciar la compatibilidad de las ayudas de Estado con el mercado común, bajo el control del juez comunitario. (80) Es posible que, en materia de ayudas de Estado, los órganos jurisdiccionales nacionales puedan conocer de litigios en los
         que se vean obligados a interpretar y a aplicar el concepto de ayuda al que se refiere el artículo 87 CE, apartado 1. (81)
      
      120. Es cierto que normalmente tales procedimientos son iniciados por particulares que invocan la prohibición de ejecutar ayudas
         de Estado antes de que la Comisión las autorice (artículo 88 CE, apartado 3, tercera frase). Sin embargo, no cabe deducir
         de ello que la competencia de los tribunales nacionales para interpretar y aplicar el artículo 87 CE, apartado 1, se limite
         únicamente a los procedimientos de tutela de los derechos individuales. (82)
      
      121. Por regla general, ha de considerarse que las medidas de ayuda, en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1, que se ejecuten
         sin observar las obligaciones derivadas del artículo 88 CE, apartado 3, son ilegales. (83) En ese caso, todos los tribunales nacionales, incluidos los tribunales constitucionales, están obligados en virtud del artículo
         10 CE a hacer todo lo posible dentro del marco de sus competencias para garantizar la aplicación efectiva de la prohibición
         de ayudas de Estado del artículo 87 CE, apartado 1, así como de la obligación de notificación y de la prohibición de ejecución
         del artículo 88 CE, apartado 3. Al propio tiempo, los tribunales nacionales se abstendrán de todas aquellas medidas que puedan
         poner en peligro la realización de los fines del Tratado CE.
      
      122. Por lo tanto, todos los tribunales nacionales están obligados a deducir, de conformidad con su ordenamiento jurídico nacional,
         todas las consecuencias del incumplimiento de la prohibición de ejecución (artículo 88 CE, apartado 3, tercera frase), incluida
         la anulación de actos jurídicos de ejecución de la medida de ayuda. (84) También en los procedimientos de inconstitucionalidad pueden deducirse tales consecuencias, en particular, cuando el régimen
         ilegal de ayudas haya sido establecido por una ley.
      
      2.      Concepto de ayuda
      123. La calificación de una medida de ayuda en el sentido del Tratado CE exige que se cumpla cada uno de los cuatro requisitos
         acumulativos en los que se basa el artículo 87 CE, apartado 1. (85) En primer lugar, ha de tratarse de una ayuda otorgada por los Estados o mediante fondos estatales, en segundo lugar, la referida
         ayuda tiene que poder afectar a los intercambios comerciales entre Estados miembros, en tercer lugar, tiene que conferir una
         ventaja a su beneficiario y, en cuarto lugar, tiene que falsear o amenazar con falsear la competencia. (86)
      
      124. Las normas fiscales también están comprendidas dentro de dicho concepto de ayuda cuando cumplen los cuatro criterios referidos. (87) De este modo, ha de examinarse en lo sucesivo si cabe considerar que una norma fiscal como la sarda es una ayuda en el sentido
         del artículo 87 CE, apartado 1.
      
      a)      El criterio de la ventaja, incluida la selectividad
      125. En el presente asunto ha de prestarse especial atención al tercer criterio. Procede examinar si el hecho de que únicamente
         se graven con el impuesto regional controvertido las escalas en Cerdeña de los no residentes constituye una ventaja para los
         empresarios residentes.
      
      126. El concepto de ayuda comprende no solamente las prestaciones positivas como las subvenciones, los préstamos o la participación
         en el capital de empresas, sino también las intervenciones que, bajo formas diversas, alivian las cargas que normalmente recaen
         sobre el presupuesto de una empresa y que, por ello, sin ser subvenciones en el sentido estricto del término, son de la misma
         naturaleza y tienen efectos idénticos. (88)
      
      127. De ello se deduce que una medida mediante la cual las autoridades públicas conceden a determinadas empresas una exención tributaria,
         que aunque no implique una transferencia de fondos estatales coloque a los beneficiarios en una situación financiera más favorable
         que a los restantes contribuyentes, puede constituir una ayuda de Estado en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1. (89)
      
      128. En este contexto carece de pertinencia saber cuál es la técnica legislativa utilizada. (90) La ventaja fiscal puede consistir en que el legislador exima a determinados operadores económicos del impuesto de que se
         trate, al que normalmente estarían sujetos. (91) De igual modo, la ventaja fiscal puede tener su origen en el hecho de que una norma jurídica venga configurada de manera
         asimétrica en cuanto a su hecho imponible o su ámbito de aplicación, (92) de modo que incluya a algunas empresas como sujetos pasivos y a otras no. Esto último es lo que ocurre en el presente asunto:
         la norma sarda está configurada de modo que los no residentes están sujetos al pago del impuesto sobre las escalas de aeronaves
         privadas y embarcaciones de recreo y los residentes no.
      
      129. Habida cuenta de que las empresas residentes no están sujetas al impuesto regional, se benefician de una ventaja de costes
         en comparación con sus competidores residentes fuera de Cerdeña. La Corte costituzionale italiana también llama la atención
         sobre este punto.
      
      130. Sin embargo, el artículo 87 CE, apartado 1, únicamente comprende una ventaja de estas características cuando «[favorece] a
         determinadas empresas o producciones». Dicho de otro modo, tiene que tratarse, por lo tanto, de una ventaja selectiva. (93)
      
      131. Dicha selectividad puede ser de naturaleza regional.
      
      132. Es cierto que no puede considerarse que exista selectividad regional por el mero hecho de que la medida de que se trate haya
         sido adoptada por una entidad territorial como la Región de Cerdeña y, por lo tanto, únicamente sea aplicable en parte del
         territorio del Estado miembro. Si dicha entidad territorial dispone de autonomía suficiente frente al Estado al que pertenece,
         su ámbito de competencia constituye el único marco para apreciar la eventual selectividad de la ayuda. (94) Del mismo modo, no cabe suponer a la inversa que las ventajas que una entidad territorial otorga a determinadas empresas
         en su ámbito de competencia carecen de entrada de selectividad y, por lo tanto, del carácter de ayuda. (95)
      
      133. Para apreciar la selectividad de una medida es necesario examinar concretamente si se favorece a determinadas empresas en
         comparación con otras que se encuentren en una situación fáctica y jurídica comparable. (96) Una posible diferenciación de las empresas en el marco de una norma que establece un impuesto o una exacción puede estar
         justificada especialmente por la naturaleza y la estructura interna de dicha norma. (97)
      
      134. En definitiva, se plantean de este modo en relación con la normativa en materia de ayudas las mismas cuestiones que se plantean
         respecto a las libertades fundamentales y no hay motivo para darles, en el marco de la normativa en materia de ayudas, una
         respuesta distinta de la dada en el marco de las libertades fundamentales. Antes bien, para evitar valoraciones contradictorias
         entre el Derecho de las libertades fundamentales y las normas en materia de ayudas, han de aplicarse los mismos criterios
         de apreciación en ambos casos.
      
      135. De acuerdo con ello, en lo sucesivo me atendré estrechamente a mis consideraciones sobre la libre prestación de servicios
         expuestas en el marco de las cuestiones primera y tercera.
      
      136. Como ya he señalado, con la norma fiscal controvertida se persigue, como alegó la propia Región Autónoma de Cerdeña, una finalidad
         medioambiental: con ella se pretende proteger y recuperar los recursos medioambientales deteriorados por el turismo, en particular,
         en las zonas costeras. (98)
      
      137. Por lo que respecta a esta finalidad específica, se encuentran en la misma situación los operadores de aeronaves privadas
         y de embarcaciones de recreo residentes y los no residentes, pues las aeronaves privadas y embarcaciones de recreo que hacen
         escala en Cerdeña deterioran el medio ambiente con total independencia de su procedencia y del domicilio fiscal de sus operadores. (99)
      
      138. Por lo tanto, la distinción que hace el legislador regional de Cerdeña entre empresas residentes y no residentes a efectos
         de gravar las escalas de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo no puede basarse en consideraciones de política medioambiental. (100) Tampoco puede justificarse, como ya se ha señalado, por la naturaleza o la estructura interna de la norma fiscal. (101)
      
      139. De este modo, una norma fiscal como la sarda cumple el requisito de la ventaja –selectiva– en el sentido del artículo 87 CE,
         apartado 1.
      
      140. El hecho de que con dicha norma fiscal se persigan finalidades de política medioambiental o regional no impide que se califiquen
         de ayuda en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1, ni las sustrae de entrada al control de las ayudas previsto en el Tratado CE. (102) El artículo 87 CE, apartado 1, no distingue según las causas o los objetivos de las intervenciones estatales, sino que las
         define en función de sus efectos. (103)
      
      141. Los aspectos de política medioambiental o regional pueden tenerse en cuenta a lo sumo en el marco del artículo 87 CE, apartado
         3, al examinar la compatibilidad de una norma fiscal como la sarda con el mercado común, (104) teniendo que apreciarse la coherencia con otros ámbitos jurídicos, en particular, con los principios fundamentales del Tratado CE
         como la libre prestación de servicios. (105) Es cierto que realizar este examen es competencia exclusiva de la Comisión, que actúa bajo el control de los órganos jurisdiccionales
         comunitarios. (106)
      
      b)      Los demás requisitos del concepto de ayuda con arreglo al artículo 87 CE, apartado 1
      142. En lo sucesivo trataré brevemente los demás requisitos del concepto de ayuda del artículo 87 CE, apartado 1.
      
      i)      Medidas financiadas por los Estados o mediante fondos estatales
      143. Una medida financiada por el Estado o mediante fondos estatales no tiene que ser adoptada necesariamente por el Estado miembro
         en cuanto poder central, sino que puede emanar de una autoridad infraestatal. Según jurisprudencia reiterada, las medidas
         adoptadas por entidades territoriales también pueden constituir una ayuda en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1. (107)
      
      144. Como ya señalé anteriormente, los beneficiarios de la medida, en el presente asunto los empresarios con domicilio fiscal en
         Cerdeña, no tienen que recibir necesariamente una transferencia de fondos estatales o de la entidad territorial. (108) Una carga económica de cualquier naturaleza para el Estado o la entidad territorial que ha adoptado la medida basta para
         considerar que existe una financiación por el Estado o mediante fondos estatales. (109)
      
      145. Dado que la Región Autónoma de Cerdeña únicamente grava con el impuesto controvertido a los no residentes pero no a los residentes,
         renuncia de manera indirecta a obtener ingresos. Sus ingresos procedentes del referido impuesto serían necesariamente superiores
         si la Región gravara todas las escalas de aeronaves privadas y embarcaciones de recreo sin excepciones. La renuncia a obtener
         ingresos fiscales relacionada con la limitación de la sujeción al impuesto a los no residentes basta para considerar que existe
         una financiación por el Estado o mediante fondos estatales en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1. (110)
      
      ii)    Aptitud para restringir los intercambios comerciales entre Estados miembros
      146. Además, una medida únicamente estará comprendida dentro del ámbito de aplicación del artículo 87 CE, apartado 1, cuando pueda
         afectar a los intercambios comerciales entre Estados miembros. A este respecto, no es necesario acreditar la incidencia real
         de la ayuda en los intercambios comerciales entre los Estados, sino únicamente examinar si tal ayuda puede afectar a dichos
         intercambios. (111) Incluso la cuantía relativamente reducida de una ayuda o el tamaño relativamente modesto de la empresa beneficiaria pueden
         afectar a las relaciones comerciales. (112)
      
      147. En relación con una norma fiscal, ha de considerarse que se obstaculizan las relaciones comerciales entre Estados miembros
         cuando los beneficiarios de la norma fiscal ejerzan una actividad económica objeto de comercio transfronterizo o cuando no
         quepa excluir que compitan con operadores económicos establecidos en otros Estados miembros. (113)
      
      148. En el contexto del examen de las cuestiones primera y tercera ya he expuesto que una norma fiscal como la sarda produce efectos
         restrictivos de la libre prestación de servicios (artículo 49 CE), sobre todo en relación con empresas domiciliadas en la
         cercana isla francesa de Córcega. (114) Por consiguiente, tal norma también puede afectar a los intercambios comerciales entre Estados miembros en el sentido del
         artículo 87 CE, apartado 1.
      
      iii) Riesgo de falsear la competencia
      149. Por último, una medida únicamente estará comprendida dentro del ámbito de aplicación del artículo 87 CE, apartado 1, si falsea
         o amenaza falsear la competencia. Para ello no es necesario acreditar la incidencia real de la ayuda en la competencia, sino
         únicamente examinar si tal ayuda puede afectar a la competencia. (115)
      
      150. Las medidas que tienen el objetivo de liberar a una empresa de los costes propios de su gestión corriente o de sus actividades
         normales, con los que normalmente debería haber cargado, pueden falsear, en principio, las condiciones de competencia. (116) A estos efectos no es necesario efectuar un análisis económico de la situación real del mercado considerado ni demostrar
         el efecto real de las medidas controvertidas sobre los precios. (117)
      
      151. Una norma fiscal como la sarda exime a las empresas domiciliadas del impuesto sobre las escalas turísticas de aeronaves privadas
         y embarcaciones de recreo. Esto significa que las empresas domiciliadas en Cerdeña no tienen que soportar en su actividad
         comercial habitual un coste con el que sí tienen que cargar todas las demás empresas domiciliadas fuera de Cerdeña cuando
         hacen escala en Cerdeña con aeronaves privadas y embarcaciones de recreo.
      
      152. Habida cuenta del importe del impuesto regional de hasta 1.000 euros por cada escala de aeronaves y de hasta 15.000 euros
         anuales por las escalas de embarcaciones, (118) la ventaja en los costes de la que disfrutan las empresas domiciliadas frente a las no domiciliadas es considerable. Por
         consiguiente, para los no residentes será más difícil que para los residentes utilizar sus aeronaves privadas y embarcaciones
         de recreo para prestar o adquirir servicios en Cerdeña. (119)
      
      153. Como ya he expuesto en relación con las cuestiones primera y tercera, no cabe considerar que la referida ventaja en los costes
         de las empresas domiciliadas carezca de importancia por razón de la carga fiscal general. (120)
      
      154. En definitiva, una norma fiscal como la sarda puede falsear la competencia en el sentido del artículo 87 CE, apartado 1.
      
      3.      Resumen de las cuestiones segunda y cuarta
      155. Por consiguiente, podemos afirmar, resumiendo, lo siguiente:
      
      Una normativa regional, como la de la Región Autónoma de Cerdeña, por la que únicamente se gravan las escalas turísticas de
         aeronaves y embarcaciones de recreo de empresas con domicilio fiscal fuera de dicha Región, constituye una ayuda en el sentido
         del artículo 87 CE, apartado 1, en beneficio de empresas que ejercen la misma actividad y tienen su domicilio fiscal en dicha
         Región.
      
      VI.    Conclusión
      156. A la vista de las consideraciones que preceden, propongo al Tribunal de Justicia que responda a las cuestiones planteadas
         por la Corte costituzionale italiana del siguiente modo:
      
      «1)      El artículo 49 CE se opone a una normativa de una región autónoma por la que únicamente se gravan con un impuesto motivado
         esencialmente por razones de política medioambiental las escalas turísticas de aeronaves y embarcaciones de recreo de empresas
         que tengan su domicilio fiscal fuera de dicha región, pero no las de empresas que lo tengan en ella.
      
      2)      Una normativa regional, como la de la Región Autónoma de Cerdeña, por la que únicamente se gravan las escalas turísticas de
         aeronaves y embarcaciones de recreo de empresas con domicilio fiscal fuera de dicha Región, constituye una ayuda en el sentido
         del artículo 87 CE, apartado 1, en beneficio de empresas que ejercen la misma actividad y tienen su domicilio fiscal en dicha
         Región.»
      
      1 –	Lengua original: alemán.
      
      2 –	En lo sucesivo, «órgano jurisdiccional remitente».
      
      3 –	Regione autonoma della Sardegna.
      
      4 –	Código de la navegación.
      
      5 –	Código de la navegación de recreo.
      
      6 –	Esta nota no es pertinente en la versión española.
      
      7 –	Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche sociali e di sviluppo (Disposiciones
         diversas sobre ingresos, recalificación de gastos, medidas sociales y de desarrollo).
      
      8 –	Las modificaciones resultan del artículo 3, apartado 3, de la Ley nº 2 de la Región de Cerdeña, de 29 de mayo de 2007,
         «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2007» (Disposiciones
         sobre el presupuesto anual y plurianual de la Región – Ley presupuestaria de 2007). Según se indica en la resolución de remisión,
         se adoptaron «con efectos a partir del 31 de mayo de 2007» (artículo 37 de la última Ley mencionada).
      
      9 –	Las modificaciones resultan del artículo 2, apartado 15, de la Ley nº 3 de la Región de Cerdeña, de 5 de marzo de 2008,
         «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2008» (Disposiciones
         relativas al presupuesto anual y plurianual de la Región – Ley presupuestaria de 2008). La supresión completa se produjo posteriormente
         mediante el artículo 2, apartado 15, de la Ley nº 1 de la Región de Cerdeña, de 14 de mayo de 2009, «Disposizioni per la formazione
         del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2009» (Disposiciones relativas al presupuesto anual y
         plurianual de la Región – Ley presupuestaria de 2009).
      
      10 –	El procedimiento se basa en las cuestiones de constitucionalidad nos 91/2006 y 36/2007 que la Corte costituzionale acumuló en un primer momento. Mientras tanto ha recaído la sentencia nº 102/2008
         de la Corte costituzionale, de 13 de abril de 2008, mediante la que se resolvió la demanda nº 91/2006 y una parte de la demanda
         nº 36/2007. En la misma sentencia se separó nuevamente del resto del procedimiento la parte de la demanda nº 36/2007 que aquí
         nos interesa.
      
      11 –	El texto completo de dicha resolución puede consultarse en lengua italiana en el sitio web de la Corte costituzionale italiana
         en: www.cortecostituzionale.it (visitada por última vez el 28 de abril de 2009).
      
      12 –	Véase la Resolución nº 536 de la Corte costituzionale (Italia), de 15/29 de diciembre de 1995, publicada en Foro italiano 1996, I, p. 783. Dicha práctica de la Corte costituzionale italiana fue criticada; véase a este respecto, en particular,
         Tizzano, A.: «Ancora sui rapporti tra Corti europee: principi comunitari e c.d. controlimiti constituzionali», Il Diritto dell´Unione Europea 3/2007, pp. 734 y ss., specialmente pp. 742 y ss.; y del mismo autor, «Corte e Corte di giustizia», Il Foro Italiano 2006, pp. 348 y ss., specialmente p. 352.
      
      13 –	Hasta el momento, los tribunales constitucionales ya han planteado peticiones de decisión prejudicial en toda una serie
         de procedimientos: a instancia del Tribunal Constitucional austriaco recayeron las sentencias de 8 de noviembre de 2001, Adria-Wien
         Pipeline y Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke («Adria-Wien Pipeline», C‑143/99, Rec. p. I‑8365); de 8 de mayo de 2003, Wählergruppe
         Gemeinsam (C‑171/01, Rec. p. I‑4301), y de 20 de mayo de 2003, Österreichischer Rundfunk y otros (C‑465/00, C‑138/01 y C‑139/01,
         Rec. p. I‑4989). A instancia del Tribunal Constitucional belga (anteriormente, Cour d’arbitrage) recayó la sentencia de 16
         de julio de 1998, Fédération belge des chambres syndicales de médecins (C‑93/97, Rec. p. I‑4837), el auto de 1 de octubre
         de 2004, Clerens (C‑480/03, no publicado en la Recopilación), así como las sentencias de 26 de junio de 2007, Ordre des barreaux
         francophones et germanophone y otros (C‑305/05, Rec. p. I‑5305), y de 1 de abril de 2008, Gouvernement de la Communauté française
         y Gouvernement wallon (C‑212/06, Rec. p. I‑1683); aún pendientes están los asuntos Bressol y otros (C‑73/08) y Base y otros
         (C‑389/08). Recientemente, el Tribunal de Justicia dictó la sentencia de 9 de octubre de 2008, Sabatauskas y otros (C‑239/07,
         Rec. p. I‑0000) en un asunto planteado por el Tribunal Constitucional lituano (Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas).
      
      14 –	La Corte costituzionale se remite en este contexto a su jurisprudencia resultante de las sentencias nos 7/2004, 166/2004, 406/2005, 129/2006 y 348/2007.
      
      15 –	Para dar al órgano jurisdiccional remitente una respuesta útil a su petición de decisión prejudicial, el Tribunal de Justicia
         también puede examinar disposiciones del Derecho comunitario a las que la resolución de remisión no hace referencia (sentencias
         de 12 de diciembre de 1990, SARPP, C‑241/89, Rec. p. I‑4695, apartado 8, y de 29 de enero de 2008, Promusicae, C‑275/06, Rec.
         p. I‑271, apartado 42). Únicamente cuando resulte de los autos que el órgano jurisdiccional remitente decide expresamente
         no plantear al Tribunal de Justicia una cuestión relativa a la interpretación del Derecho comunitario, éste no la examinará
         (sentencia de 5 de octubre de 1988, Alsatel, 247/86, Rec. p. 5987), apartados 7 y 8. Sin embargo, en el presente asunto no
         se advierte que la Corte costituzionale italiana hubiera querido excluir expresamente el artículo 50 CE del objeto de su petición
         de decisión prejudicial. Antes bien, el órgano jurisdiccional remitente pretende, al igual que por lo demás el demandante
         en el proceso de inconstitucionalidad, que se examine in extenso la norma fiscal sarda teniendo en cuenta los criterios de la libre prestación de servicios. Esto exige que no sólo se tenga
         en cuenta el artículo 49 CE sino también el artículo 50 CE, que completa y aclara la primera disposición.
      
      16 –	Véanse también las sentencias de 22 de mayo de 2003, Freskot (C‑355/00, Rec. p. I‑5263), apartado 54, y de 18 de diciembre
         de 2007, Jundt (C‑281/06, Rec. p. I‑12231), apartado 28.
      
      17 –	Ha de recordarse que, en relación con el marco de hecho y de Derecho en el que se inscriben las cuestiones prejudiciales,
         el Tribunal de Justicia ha de tener en cuenta las apreciaciones efectuadas por el órgano jurisdiccional remitente. El Tribunal
         de Justicia no es competente para pronunciarse, en el marco de una remisión prejudicial, sobre la interpretación de las disposiciones
         nacionales ni para juzgar si la interpretación que hace de ellas el órgano jurisdiccional remitente es correcta (jurisprudencia
         reiterada, véanse las sentencias de 29 de abril de 2004, Orfanopoulos y Oliveri, C‑482/01 y C‑493/01, Rec. p. I‑5257), apartado
         42, y de 14 de febrero de 2008, Dynamic Medien, C‑244/06, Rec. p. I‑505), apartado 19.
      
      18 –	El órgano jurisdiccional remitente destaca este punto al remitirse a la definición comunitaria de «aviación de negocios»
         del artículo 2, apartado 1, del Reglamento (CEE) nº 95/93 del Consejo, de 18 de enero de 1993, relativo a normas comunes para
         la asignación de franjas horarias en los aeropuertos comunitarios (DO L 14, p. 1), en su versión modificada por el Reglamento
         (CE) nº 793/2004 del Parlamento europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004 (DO L 138, p. 50). Según dicho artículo, se
         entenderá por aviación de negocios «el sector de la aviación general formado por la explotación o uso de aeronaves por empresas
         para el transporte de pasajeros o mercancías como ayuda para el ejercicio de sus actividades; estos vuelos se efectúan generalmente sin que sean accesibles al público […].» (El subrayado es mío.)
      
      19 –	Sentencias de 31 de mayo de 1984, Luisi y Carbone (286/82 y 26/83, Rec. p. 377), apartados 10 y 16; de 13 de julio de 2004,
         Comisión/Francia (C‑262/02, Rec. p. I‑6569), apartado 22, y Bacardi France (C‑429/02, Rec. p. I‑6613), apartado 31, así como
         de 11 de septiembre de 2007, Schwarz y Gootjes-Schwarz (C‑76/05, Rec. p. I‑6849), apartado 36.
      
      20 –	Según jurisprudencia reiterada, los turistas están comprendidos dentro del ámbito de aplicación de la libre prestación
         de servicios (pasiva). Véanse las sentencias Luisi y Carbone (citada en la nota 19), apartado 16; de 2 de febrero de 1989,
         Cowan (186/87, Rec. p. 195), apartado 15; de 24 de noviembre de 1998, Bickel y Franz (C‑274/96, Rec. p. I‑7637), apartado
         15 en relación con el apartado 4, y de 16 de enero de 2003, Comisión/Italia (C‑388/01, Rec. p. I‑721), apartado 12.
      
      21 –	Habida cuenta de que las prestaciones de servicios de que se trata no son servicios de transporte, el artículo 51 CE, apartado
         1, no se opone a la aplicación de los artículos 49 CE y 50 CE. No obstante, de todos modos el principio de la libre prestación
         de servicios es también aplicable al ámbito del transporte aéreo [sentencias de 26 de junio de 2001, Comisión/Portugal, C‑70/99,
         Rec. p. I‑4845, apartados 21 y 22, y de 6 de febrero de 2003, Stylianakis, C‑92/01, Rec. p. I‑1291, apartados 23 a 25, que
         hacen referencia al Reglamento (CEE) nº 2408/92 del Consejo, de 23 de julio de 1992, relativo al acceso de las compañías aéreas
         de la Comunidad a las rutas aéreas intracomunitarias (DO L 240, p. 8)].
      
      22 –	Véanse, en particular, los ejemplos de uso comercial de embarcaciones de recreo enunciados en el artículo 2, apartado 1,
         del Codice della nautica da diporto (transcrito en el punto 13 de las presentes conclusiones).
      
      23 –	Sobre la calificación del leasing como prestación de servicios, véase la sentencia de 26 de octubre de 1999, Eurowings
         Luftverkehr (C‑294/97, Rec. p. I‑7447), apartado 33; sobre la calificación del leasing de un medio de transporte como prestación
         de servicios, véase la sentencia de 21 de marzo de 2002, Cura Anlagen (C‑451/99, Rec. p. I‑3193), apartado 18; sobre el trato
         de medio de transporte dado a un yate de vela, véase la sentencia de 15 de marzo de 1989, Hamann (51/88, Rec. p. 767), apartados
         16 y 17.
      
      24 –	Sentencias de 26 de abril de 1988, Bond van Adverteerders y otros (352/85, Rec. p. 2085), apartados 13 y 15; de 11 de enero
         de 2007, ITC (C‑208/05, Rec. p. I‑181), apartado 56, y de 31 de enero de 2008, Centro Europa 7 (C‑380/05, Rec. p. I‑349),
         apartado 65.
      
      25 –	Sentencias de 18 de marzo de 1980, Debauve y otros (52/79, Rec. p. 833), apartado 9, y de 23 de abril de 1991, Höfner y
         Elser (C‑41/90, Rec. p. I‑1979), apartado 37; véase, en este mismo sentido, en relación con la libre circulación de personas,
         la sentencia Gouvernement de la Communauté française y Gouvernement wallon (citada en la nota 13, véase, en particular, el
         apartado 33).
      
      26 –	De manera similar se presentaron los hechos en el asunto Gouvernement de la Communauté française y Gouvernement wallon
         (sentencia citada en la nota 13; véanse, en particular, los apartados 41 y 42), en el que una entidad territorial belga distinguía
         en su legislación sobre el seguro de asistencia entre residentes y no residentes en el territorio.
      
      27 –	De manera similar se presentaron los hechos en el asunto ITC (sentencia citada en la nota 24), apartados 56 y ss., en la
         que se discutía la intermediación por empresas alemanas en la celebración de contratos laborales en el extranjero con clientes
         alemanes.
      
      28 –	Véase, a este respecto, la sentencia de 5 de octubre de 1994, Comisión/Francia (C‑381/93, Rec. p. I‑5145), apartado 15:
         «Ahora bien, a menudo los servicios de transporte marítimo entre Estados miembros no sólo se prestan a destinatarios establecidos
         en un Estado miembro distinto del Estado del prestador, sino que, además, por definición se ofrecen al menos parcialmente
         en el territorio de un Estado miembro distinto de aquél en el que está establecido el prestador.»
      
      29 –	Sentencia de 5 de junio de 1997, SETTG (C‑398/95, Rec. p. I‑3091), apartado 8.
      
      30 –	Lo mismo ocurre con los puntos de amarre, los fondeaderos y las zonas de boyas mencionados en el artículo 4, apartado 2,
         letra b), de la Ley regional nº 4/2006.
      
      31 –	Véase lo observado en relación con las aeronaves en los puntos 35 y 36 supra.
      
      32 –	También en la medida en que las prestaciones de servicios de que se trata constituyeran servicios de transporte en el ámbito
         del transporte marítimo, les sería aplicable el principio de libre prestación de servicios (véanse los artículos 51 CE, apartado
         1, y 80 CE, apartado 2, en relación con el artículo 1, apartado 1, del Reglamento (CEE) nº 4055/86 del Consejo, de 22 de diciembre
         de 1986, relativo a la aplicación del principio de libre prestación de servicios al transporte marítimo entre Estados miembros
         y entre Estados miembros y países terceros (DO L 378, p. 1); véanse también las sentencias Comisión/Francia (citada en la
         nota 28), apartado 13; de 13 de junio de 2002, Sea-Land Service y otros (C‑430/99 y C‑431/99, Rec. p. I‑5235), apartados 30
         a 32; de 14 de noviembre de 2002, Geha Naftiliaki y otros (C‑435/00, Rec. p. I‑10615), apartado 20, y de 11 de enero de 2007,
         Comisión/Grecia (C‑269/05, no publicada en la Recopilación), apartados 19 a 21.
      
      33 –	En este sentido véase, por ejemplo, la sentencia de 12 de junio de 2003, Gerritse (C‑234/01, Rec. p. I‑5933), apartado
         28; véanse también las sentencias de 14 de febrero de 1995, Schumacker (C‑279/93, Rec. p. I‑225), apartados 28 y 29; de 23
         de enero de 1997, Pastoors y Trans-Cap (C‑29/95, Rec. p. I‑285), apartados 17 y 18; de 29 de abril de 1999, Ciola (C‑224/97,
         Rec. p. I‑2517), apartado 14, y de 18 de enero de 2007, Celozzi (C‑332/05, Rec. p. I‑563), apartado 26.
      
      34 –	De manera similar, la sentencia Comisión/Portugal (citada en la nota 21), apartados 26 y 27. Asimismo, en el asunto Gouvernement
         de la Communauté française y Gouvernement wallon (sentencia citada en la nota 13), apartados 45 a 54, la normativa de una
         entidad territorial belga que establecía distinciones en función del domicilio no se entendió como discriminación indirecta
         por razón de la nacionalidad sino que se analizó desde el punto de vista de la restricción a varias libertades fundamentales.
      
      35 –	Sentencias de 19 de enero de 2006, Comisión/Alemania (C‑244/04, Rec. p. I‑885), apartado 31; de 18 de julio de 2007, Comisión/Alemania
         (C‑490/04, Rec. p. I‑6095), apartado 63, y de 28 de abril de 2009, Comisión/Italia (C‑518/06, Rec. p. I‑0000), apartado 62;
         véanse, además, la sentencia de 25 de julio de 1991, Säger (C‑76/90, Rec. p. I‑4221), apartado 12, y las sentencias Comisión/Francia
         (citada en la nota 19), apartado 22, y Bacardi France (citada en la nota 19), apartado 31.
      
      36 –	Sentencias de 29 de noviembre de 2001, De Coster (C‑17/00, Rec. p. I‑9445), apartados 26 y 27, y de 17 de febrero de 2005,
         Viacom Outdoor (C‑134/03, Rec. p. I‑1167), apartado 36; en sentido similar, la sentencia de 3 de octubre de 2006, FKP Scorpio
         Konzertproduktionen (C‑290/04, Rec. p. I‑9461), apartados 46 y 47.
      
      37 –	No obstante, la situación será distinta cuando el impuesto o gravamen sea tan prohibitivamente elevado que equivalga a
         una prohibición de ejercer una actividad; véanse, a este respecto, mis conclusiones de 28 de octubre de 2004 en el asunto
         Viacom Outdoor (citado en la nota 36), punto 63.
      
      38 –	Sentencia de 8 de septiembre de 2005, Mobistar y Belgacom Mobile («Mobistar», C‑544/03 y C‑545/03, Rec. p. I‑7723), apartado
         31. Véanse, con carácter complementario, mis conclusiones en el asunto Viacom Outdoor (citado en la nota 36), puntos 58 a 67.
      
      39 –	Debido a ese elemento de desigualdad entre supuestos transfronterizos y nacionales, el presente asunto se diferencia, por
         ejemplo, de los asuntos Viacom Outdoor (sentencia citada en la nota 36), en particular, el apartado 37, y Mobistar (sentencia
         citada en la nota 38), en particular, los apartados 32 y 33.
      
      40 –	Véanse el punto 40 de las presentes conclusiones, así como la jurisprudencia citada en las notas 24 y 25.
      
      41 –	Sobre supuestos similares en relación con otras libertades fundamentales, véanse las sentencias Gouvernement de la Communauté
         française y Gouvernement wallon (citada en la nota 13), en particular, los apartados 41 y 42, y de 9 de septiembre de 2004,
         Carbonati Apuani (C‑72/03, Rec. p. I‑8027), en particular, el apartado 26; también en esos asuntos, el Tribunal de Justicia
         analizó las normas nacionales, cuyo ámbito de aplicación se limitaba a una parte del territorio nacional de los Estados miembros,
         teniendo en cuenta las libertades fundamentales del mercado común.
      
      42 –	Véase el punto 47 de las presentes conclusiones.
      
      43 –	Sentencias Mobistar (citada en la nota 38), apartado 30, y Schwarz y Gootjes-Schwarz (citada en la nota 19), apartado 67;
         en este mismo sentido, las sentencias Comisión/Francia (citada en la nota 28), apartado 17; de 28 de abril de 1998, Kohll
         (C‑158/96, Rec. p. I‑1931), apartado 33; De Coster (citada en la nota 36), apartado 30; de 16 de mayo de 2006, Watts (C‑372/04,
         Rec. p. I‑4325), apartado 94; Centro Europa 7 (citada en la nota 24), apartado 65, y de 11 de junio de 2009, X (C‑155/08,
         Rec. p. I‑0000), apartado 32.
      
      44 –	Sentencias Comisión/Francia (citada en la nota 19), apartado 23, y Bacardi France (citada en la nota 19), apartado 32;
         sobre la justificación por razones imperiosas de interés general, véanse, además, las sentencias Säger (citada en la nota 35),
         apartado 15; SETTG (citada en la nota 29), apartado 21, y de 18 de diciembre de 2007, Laval un Partneri (C‑341/05, Rec. p. I‑11767),
         apartado 114; en este mismo sentido, la sentencia de 3 de diciembre de 1974, Van Binsbergen (33/74, Rec. p. 1299), apartado 12.
      
      45 –	El tenor de la Ley únicamente se refiere expresamente al medio ambiente desde su modificación en el año 2008, que no es
         objeto del presente litigio; en ese momento se volvió a redactar el título oficial del artículo 4 de la Ley regional nº 4/2006
         del siguiente modo: «Tassa regionale per la tutela e la sostenibilità ambientale» [Tasa regional para la protección y la sostenibilidad
         medioambiental; véase, a este respecto, el artículo 2, apartado 15, letra a), de la Ley nº 3/2008 de la Región Autónoma de
         Cerdeña]. Por el contrario, en los medios de comunicación se acuñó el término «impuesto de lujo» para la norma fiscal controvertida
         (véase, por ejemplo, el artículo de Pinna, A., publicado en el Corriere della Sera de 2 de junio de 2006, que aparece con el siguiente título: «Sardegna, tassa del lusso. Gates non prenota»).
      
      46 –	Una redacción análoga puede encontrarse también en el artículo 37 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión
         Europea.
      
      47 –	Véanse, por ejemplo, las sentencias de 20 de septiembre de 1988, Comisión/Dinamarca (302/86, Rec. p. 4607), apartado 9;
         de 9 de julio de 1992, Comisión/Bélgica (C‑2/90, Rec. p. I‑4431), apartados 32 a 36; de 14 de diciembre de 2004, Comisión/Alemania
         (C‑463/01, Rec. p. I‑11705), apartado 75, y Radlberger Getränkegesellschaft y otros (C‑309/02, Rec. p. I‑11763), apartado
         75, así como de 15 de noviembre de 2005, Comisión/Austria (C‑320/03, Rec. p. I‑9871), apartado 70, y de 11 de diciembre de
         2008, Comisión/Austria (C‑524/07, Rec. p. I‑0000), apartado 57.
      
      48 –	Jurisprudencia reiterada, véanse las sentencias de 30 de enero de 2007, Comisión/Dinamarca (C‑150/04, Rec. p. I‑1163),
         apartado 46; Gouvernement de la Communauté française y Gouvernement wallon (citada en la nota 13), apartado 55, y de 5 de
         marzo de 2009, UTECA (C‑222/07, Rec. p. I‑0000), apartado 25; especialmente sobre la libre prestación de servicios, véanse,
         además, las sentencias Säger (citada en la nota 35), apartado 15; Comisión/Francia (citada en la nota 19), apartado 24; Bacardi
         France (citada en la nota 19), apartado 33, y Laval un Partneri (citada en la nota 44), apartado 101.
      
      49 –	Sentencias de 17 de julio de 2008, Corporación Dermoestética (C‑500/06, Rec. p. I‑0000), apartados 39 y 40; de 10 de marzo
         de 2009, Hartlauer (C‑169/07, Rec. p. I‑0000), apartado 55; de 19 de mayo de 2009, Comisión/Italia (C‑531/06, Rec. p. I‑0000),
         apartado 66, y Apothekerkammer des Saarlandes y otros (C‑171/07 y C‑172/07, Rec. p. I‑0000), apartado 42.
      
      50 –	Véanse, a este respecto, mis conclusiones de 23 de abril de 2009, en el asunto Futura Immobiliare y otros (C‑254/08, pendiente
         ante este Tribunal), punto 30.
      
      51 –	Véanse, en este mismo sentido, mis conclusiones en el asunto Futura Immobiliare y otros (citadas en la nota 50), punto 66,
         en las que expuse que sería incompatible con el principio de que quien contamina paga eximir directamente a determinados grupos,
         debido a sus mayores necesidades o a su menor rendimiento, de la obligación de hacer frente a los costes vinculados a los
         perjuicios al medio ambiente que hayan ocasionado.
      
      52 –	Véanse, a este respecto, mis conclusiones en el asunto Futura Immobiliare y otros (citadas en la nota 50), punto 32, y
         las conclusiones del Abogado General Jacobs, de 30 de abril de 2002, en el asunto GEMO (sentencia de 20 de noviembre de 2003,
         C‑126/01, Rec. p. I‑13769), punto 66.
      
      53 –	Artículo 4, apartado 6, letra b), de la Ley regional nº 4/2006.
      
      54 –	Sentencias Schumacker (citada en la nota 33), apartados 30 a 34; Gerritse (citada en la nota 33), apartados 43 y 44; de
         1 de julio de 2004, Wallentin (C‑169/03, Rec. p. I‑6443), apartados 15 y 16; de 6 de julio de 2006, Conijn (C‑346/04, Rec.
         p. I‑6137), apartado 16; de 14 de diciembre de 2006, Denkavit Internationaal y Denkavit France (C‑170/05, Rec. p. I‑11949),
         apartados 23 y 24; de 18 de julio de 2007, Lakebrink y Peters-Lakebrink (C‑182/06, Rec. p. I‑6705), apartados 28 y 29, y de
         22 de diciembre de 2008, Truck Center (C‑282/07, Rec. p. I‑0000), apartados 38 y 39.
      
      55 –	El Tribunal de Justicia ha mencionado tales distinciones de manera concreta, por ejemplo, en las sentencias Schumacker
         (citada en la nota 33), apartados 32 y 33, y Truck Center (citada en la nota 54), apartados 40 a 50; véase, además, la sentencia
         de 19 de enero de 2006, Bouanich (C‑265/04, Rec. p. I‑923), apartado 39.
      
      56 –	Sentencias Gerritse (citada en la nota 33), apartados 27 y 53; Wallentin (citada en la nota 54), apartados 17 a 20; Bouanich
         (citada en la nota 55), apartados 40 y 41; Conijn (citada en la nota 54), apartados 20 y 24; Denkavit Internationaal y Denkavit
         France (citada en la nota 54), apartado 25, y Lakebrink y Peters-Lakebrink (citada en la nota 54), apartados 30 a 35.
      
      57 –	Véanse, en este sentido, las sentencias de 27 de octubre de 1971, Rheinmühlen Düsseldorf (6/71, Rec. p. 823), apartado
         14, y de 16 de diciembre de 2008, Arcelor Atlantique y Lorraine y otros (C‑127/07, Rec. p. I‑0000), apartado 26.
      
      58 –	Véase, a este respecto, el punto 73 de estas conclusiones.
      
      59 –	En este punto, el caso de autos se diferencia, por ejemplo, del asunto Comisión/Bélgica (sentencia citada en la nota 47),
         apartados 34 a 36, en el que los productos nacionales se distinguían objetivamente de los extranjeros en relación con determinados
         principios medioambientales reconocidos a escala comunitaria.
      
      60 –	De los autos se desprende que una gran parte de los ingresos fiscales derivados del impuesto sobre la renta de las personas
         físicas y del impuesto sobre el valor añadido recaudado en Cerdeña se pone a disposición de dicha Región Autónoma. De este
         modo, el Estatuto Especial de la Región de Cerdeña (Statuto speciale della Regione Sardegna) prevé, de conformidad con el
         artículo 8 de la Ley Constitucional nº 3, de 26 de febrero de 1948, en su versión modificada por la Ley nº 296, de 27 de diciembre
         de 2006, que entre otros, siete décimas partes del IRPF de los sujetos pasivos sardos y nueve décimas partes del IVA recaudado
         por el consumo en la Región, están destinadas al presupuesto de la Región.
      
      61 –	Sentencias de 28 de enero de 1986, Comisión/Francia (270/83, Rec. p. 273), apartado 21; de 12 de diciembre de 2002, De
         Groot (C‑385/00, Rec. p. I‑11819), apartado 97, y Lakebrink y Peters-Lakebrink (citada en la nota 54), apartado 24; una consideración
         similar se hace en la sentencia Carbonati Apuani (citada en la nota 41), apartado 34.
      
      62 –	Los no residentes también contribuyen en cierta medida a la percepción de los ingresos fiscales generales de la Región
         Autónoma de Cerdeña mediante el IVA aplicado a su consumo en la isla; así lo ha reconoció la Región ante el Tribunal de Justicia.
      
      63 –	Sentencia Corporación Dermoestética (citada en la nota 49), apartado 37; véase también la sentencia Hartlauer (citada en
         la nota 49), apartado 46.
      
      64 –	Véase la sentencia Comisión/Austria (C‑524/07, citada en la nota 47), apartado 56.
      
      65 –	Véanse los puntos 61 a 90 de las presentes conclusiones.
      
      66 –	Tal riesgo tendría que apreciarse mediante la aplicación de criterios similares a los aplicables a una amenaza de la seguridad
         pública o del orden público (véase, a este respecto, la jurisprudencia reiterada, tal como se expresa, entre otros, en la
         sentencia Orfanopoulos y Oliveri, citada en la nota 17, apartado 66).
      
      67 –	Sentencias Comisión/Alemania (C‑490/04, citada en la nota 35), apartado 86, y Laval un Partneri (citada en la nota 44),
         apartado 117.
      
      68 –	Jurisprudencia reiterada desde las sentencias de 28 de enero de 1992, Comisión/Bélgica (C‑300/90, Rec. p. I‑305), apartados 14
         a 21, y Bachmann (C‑204/90, Rec. p. I‑249), apartados 21 a 28; véanse, en época más reciente, las sentencias de 13 de marzo
         de 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C‑524/04, Rec. p. I‑2107), apartado 68; Jundt (citada en la nota 16),
         apartado 67; de 23 de octubre de 2008, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt (C‑157/07, Rec. p. I‑0000), apartado
         43, y de 27 de noviembre de 2008, Papillon (C‑418/07, Rec. p. I‑0000), apartado 43.
      
      69 –	Sentencias de 28 de octubre de 1999, Vestergaard (C‑55/98, Rec. p. I‑7641), apartado 24; Comisión/Italia (citada en la
         nota 20), apartados 23 y 24; de 7 de septiembre de 2004, Manninen (C‑319/02, Rec. p. I‑7477), apartado 42; Comisión/Dinamarca
         (citada en la nota 48), apartado 70; Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (citada en la nota 68), apartado 68,
         y Jundt (citada en la nota 16), apartado 68.
      
      70 –	Sentencias Manninen (citada en la nota 69), apartado 43, y de 18 de junio de 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha (C‑303/07,
         Rec. p. I‑0000), apartado 72; véase, en el mismo sentido, la sentencia anterior de 11 de marzo de 2004, de Lasteyrie du Saillant
         (C‑9/02, Rec. p. I‑2409), apartado 67.
      
      71 –	Véase, a este respecto, el punto 88 de las presentes conclusiones.
      
      72 –	Sobre el criterio del vínculo demasiado general e indirecto, véanse las sentencias Jundt (citada en la nota 16), apartado 70,
         y Eurowings Luftverkehr (citada en la nota 23), apartado 42; en sentido similar, la sentencia Comisión/Italia (citada en la
         nota 20), apartado 24.
      
      73 –	Declaración nº 30 aneja al Acta Final del Tratado de Ámsterdam (DO 1997, C 340, p. 136).
      
      74 –	Los neófitos y los neozoos son especies de plantas y animales que, consciente o inconscientemente, directa o indirectamente,
         han sido incorporadas por el hombre a regiones en las que éstas no existen de manera natural.
      
      75 –	De conformidad con los artículos 4 CE, apartado 1, y 98 CE, la política económica de los Estados miembros y de la Comunidad
         ha de llevarse a cabo de conformidad con el respeto al principio de una economía de mercado abierta; véase también en ese
         sentido, entre otras, la sentencia de 9 de septiembre de 2003, CIF (C‑198/01, Rec. p. I‑8055), apartado 47.
      
      76 –	Véanse las sentencias de 6 de junio de 2000, Verkooijen (C‑35/98, Rec. p. I‑4071), apartado 48; y Comisión/Italia (citada
         en la nota 20), apartado 22, así como, especialmente en relación con la libre prestación de servicios, las sentencias SETTG
         (citada en la nota 29), apartado 23, y Kohll (citada en la nota 43), apartado 41.
      
      77 –	Véanse a este respecto, por ejemplo, las sentencias de 15 de marzo de 2005, Bidar (C‑209/03, Rec. p. I‑2119), apartados
         56 y 57, así como 59 y 60; de 18 de julio de 2007, Geven (C‑213/05, Rec. p. I‑6347), apartados 29 y 30; de 23 de octubre de
         2007, Morgan y Bucher (C‑11/06 y C‑12/06, Rec. p. I‑9161), apartado 43, y de 22 de mayo de 2008, Nerkowska (C‑499/06, Rec.
         p. I‑3993), apartados 37 a 39; véanse, además, mis conclusiones de 30 de marzo de 2006, en el asunto Tas-Hagen y Tas (sentencia
         de 26 de octubre de 2006, C‑192/05, Rec. p. I‑10451), puntos 60 a 63, y las conclusiones del Abogado General Mazák de 30 de
         abril de 2009, en el asunto Gottwald (C‑103/08, pendiente ante este tribunal), puntos58 a 72.
      
      78 –	Sobre las restricciones al establecimiento de residencias secundarias, véase la sentencia de 1 de diciembre de 2005, Burtscher
         (C‑213/04, Rec. p. I‑10309), en particular, el apartado 46.
      
      79 –	Sentencias de 4 de abril de 1974, Comisión/Francia (167/73, Rec. p. 359), apartados 24 a 32, y de 30 de abril de 1986,
         Asjes y otros (209/84 a 213/84, Rec. p. 1425), apartados 44 y 45.
      
      80 –	Sentencias de 22 de marzo de 1977, Steinike & Weinlig (78/76, Rec. p. 595), apartado 9; de 21 de noviembre de 1991, Fédération
         nationale du commerce extérieur des produits alimentaires y Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
         («Saumon», C‑354/90, Rec. p. I‑5505), apartado 14; de 5 de octubre de 2006, Transalpine Ölleitung in Österreich (C‑368/04,
         Rec. p. I‑9957), apartado 38; de 18 de julio de 2007, Lucchini (C‑119/05, Rec. p. I‑6199), apartados 51, 52 y 62, y de 22
         diciembre de 2008, Régie Networks (C‑333/07, Rec. p. I‑0000), apartados 94, in fine, y 125.
      
      81 –	Véanse, a este respecto, las sentencias Steinike & Weinlig (apartado 14), Saumon (apartado 10) y Lucchini (apartado 50),
         citadas en la nota 80.
      
      82 –	El Tribunal de Justicia describe la competencia de los tribunales nacionales con la correspondiente amplitud y utiliza,
         por ejemplo en la sentencia Lucchini (citada en la nota 80), apartado 50, primera frase, el término «concretamente».
      
      83 –	Sentencias Saumon (citada en la nota 80), apartado 17; de 27 de octubre de 2005, Casino France y otros (C‑266/04 a C‑270/04,
         C‑276/04 y C‑321/04 a C‑325/04, Rec. p. I‑9481), apartado 30; de 7 de septiembre de 2006, Laboratoires Boiron (C‑526/04, Rec.
         p. I‑7529), apartado 29, y Transalpine Ölleitung in Österreich (citada en la nota 80), apartado 40; véase también la definición
         de ayuda ilegal del artículo 1, letra f), del Reglamento (CE) nº 659/1999 del Consejo, de 22 de marzo de 1999, por el que
         se establecen disposiciones de aplicación del artículo 93 del Tratado CE (DO L 83, p. 1).
      
      84 –	Sentencia de 12 de febrero de 2008, Centre d’exportation du livre français (C‑199/06, Rec. p. I‑469), apartados 40 y 41.
      
      85 –	Sentencias de 24 de julio de 2003, Altmark Trans y Regierungspräsidium Magdeburg («Altmark Trans», C‑280/00, Rec. p. I‑7747),
         apartado 74; de 23 de marzo de 2006, Enirisorse (C‑237/04, Rec. p. I‑2843), apartado 38; UTECA (citada en la nota 48), apartado
         42, y de 2 de abril de 2009, Bouygues y otros/Comisión (C‑431/07 P, Rec. p. I‑0000), apartado 101; en el mismo sentido, véase
         la sentencia de 21 de marzo de 1990, Bélgica/Comisión («Tubemeuse», C‑142/87, Rec. p. I‑959), apartado 25.
      
      86 –	Sentencias Altmark Trans (citada en la nota 85), apartado 75; Enirisorse (citada en la nota 85), apartado 39; UTECA (citada
         en la nota 48), apartado 42, y Bouygues y otros/Comisión (citada en la nota 85), apartado 102; en el mismo sentido, aunque
         con ciertos matices en su formulación, véase la sentencia de 15 de junio de 2006, Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04
         y C‑41/05, Rec. p. I‑5293), apartado 28.
      
      87 –	Ya en la sentencia de 2 de julio de 1974, Italia/Comisión (173/73, Rec. p. 709), apartado 28, se precisa que una medida
         no se sustrae al ámbito de aplicación del artículo 87 CE (anteriormente, artículo 92 del Tratado CEE), por el hecho de que
         pueda ser de naturaleza fiscal; véanse además, por ejemplo, las sentencias de 19 de septiembre de 2000, Alemania/Comisión
         (C‑156/98, Rec. p. I‑6857), apartado 26; de 3 de marzo de 2005, Heiser (C‑172/03, Rec. p. I‑1627), apartados 27 a 58; de 22
         de junio de 2006, Bélgica y Forum 187/Comisión (C‑182/03 y C‑217/03, Rec. p. I‑5479), apartado 86, y de 22 de diciembre de
         2008, British Aggregates/Comisión (C‑487/06 P, Rec. p. I‑0000), en particular, el apartado 92.
      
      88 –	Sentencias Alemania/Comisión (citada en la nota 87), apartado 25; Bélgica y Forum 187/Comisión (citada en la nota 87),
         apartado 86, y Laboratoires Boiron (citada en la nota 83), apartados 33 a 35; en el mismo sentido, véase la sentencia de 15
         de marzo de 1994, Banco Exterior de España (C‑387/92, Rec. p. I‑877), apartado 13.
      
      89 –	Sentencias Banco Exterior de España (citada en la nota 88), apartado 14, y Bélgica y Forum 187/Comisión (citada en la nota
         87), apartado 87; en el mismo sentido, véase la sentencia Alemania/Comisión (citada en la nota 87), apartado 26.
      
      90 –	Sentencia British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartado 89, última frase.
      
      91 –	Sentencias Banco Exterior de España (citada en la nota 88), apartado 14; de 19 de mayo de 1999, Italia/Comisión (C‑6/97,
         Rec. p. I‑2981), apartado 16; de 17 de junio de 1999, Bélgica/Comisión («Maribel», C‑75/97, Rec. p. I‑3671), apartados 23
         y 24, y Bélgica y Forum 187/Comisión (citada en la nota 87), apartado 87.
      
      92 –	Sentencias de 22 de noviembre de 2001, Ferring (C‑53/00, Rec. p. I‑9067), apartado 20; Laboratoires Boiron (citada en la
         nota 83), apartado 34, y British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartado 89.
      
      93 –	Sentencias de 15 de diciembre de 2005, Italia/Comisión (C‑66/02, Rec. p. I‑10901), apartado 94; de 6 de septiembre de 2006,
         Portugal/Comisión (C‑88/03, Rec. p. I‑7115), apartado 52, y British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartado 82.
      
      94 –	Sentencias Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartados 57 y 58 así como 60 y 61, y de 11 de septiembre de 2008,
         UGT‑Rioja y otros (C‑428/06 a C‑434/06, Rec. p. I‑0000), en particular los apartados 47 y 48.
      
      95 –	Sentencia Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartados 55, 60 y 62; en el mismo sentido, véase la sentencia del
         Tribunal de Justicia de 14 de octubre de 1987, Alemania/Comisión (248/84, Rec. p. 4013), apartado 17.
      
      96 –	Sentencias Adria-Wien Pipeline (citada en la nota 13), apartado 41; Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartado
         54; UGT‑Rioja y otros (citada en la nota 94), apartado 46, y British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartado 82.
      
      97 –	Sentencia Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartado 52; véase, en este mismo sentido, la jurisprudencia reiterada
         desde la sentencia Italia/Comisión (citada en la nota 87), apartado 33, por ejemplo, las sentencias Adria-Wien Pipeline (citada
         en la nota 13), apartado 42; Ferring (citada en la nota 92), apartado 17; de 14 de abril de 2005, AEM y AEM Torino (C‑128/03
         y C‑129/03, Rec. p. I‑2861), apartado 39; de 15 de diciembre de 2005, Unicredito Italiano (C‑148/04, Rec. p. I‑11137), apartado
         51, y de 10 de enero de 2006, Cassa di Risparmio di Firenze y otros (C‑222/04, Rec. p. I‑289), apartados 137 y 138.
      
      98 –	Véanse los puntos 62 a 67 de estas conclusiones.
      
      99 –	Véanse los puntos 73 y 81 de estas conclusiones.
      
      100 –	Véanse los puntos 71 a 77 de estas conclusiones, en el mismo sentido, la sentencia Adria-Wien Pipeline (citada en la nota 13),
         apartado 52.
      
      101 –	Véanse a este respecto, en particular, los puntos 78 a 90 y 98 a 102 de estas conclusiones.
      
      102 –	Sentencia British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartados 84 y 86; en el mismo sentido, en relación con las
         medidas de política social, las sentencias de 26 de septiembre de 1996, Francia/Comisión (C‑241/94, Rec. p. I‑4551), apartado
         21; de 29 de abril de 1999, España/Comisión (C‑342/96, Rec. p. I‑2459), apartado 23, y Maribel (citada en la nota 91), apartado 25.
      
      103 –	Sentencias de 29 de febrero de 1996, Bélgica/Comisión (C‑56/93, Rec. p. I‑723), apartado 79; Francia/Comisión (citada en
         la nota 102), apartado 20; Maribel (citada en la nota 91), apartado 25, y British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87),
         apartados 85, 87 y 89.
      
      104 –	Sentencia British Aggregates/Comisión (citada en la nota 87), apartado 92.
      
      105 –	Véanse, a este respecto, mis conclusiones de 26 de junio de 2008 en el asunto Régie Networks (citada en la nota 80), puntos
         97 y 117.
      
      106 –	Véase, a este respecto, la jurisprudencia citada en la nota 80.
      
      107 –	Sentencias Alemania/Comisión (citada en la nota 95), apartado 17, y Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartado 55.
      
      108 –	Véase, a este respecto, el punto 126 de estas conclusiones, y la jurisprudencia citada en la nota 88.
      
      109 –	Véanse, en este sentido, las sentencias de 17 de marzo de 1993, Sloman Neptun (C‑72/91 y C‑73/91, Rec. p. I‑887), apartado
         21; de 1 de diciembre de 1998, Ecotrade (C‑200/97, Rec. p. I‑7907), apartado 35; de 17 de junio de 1999, Piaggio (C‑295/97,
         Rec. p. I‑3735), apartado 35, y de 15 de julio de 2004, Pearle y otros (C‑345/02, Rec. p. I‑7139), apartado 36.
      
      110 –	Sobre la renuncia a obtener ingresos fiscales en cuanto financiación mediante fondos estatales, véase la sentencia Alemania/Comisión
         (citada en la nota 87), apartados 26 y 28; véanse, en este mismo sentido, las sentencias Banco Exterior de España (citada
         en la nota 88), apartado 14; Italia/Comisión (citada en la nota 91), apartado 16, y Bélgica y Forum 187/Comisión (citada en
         la nota 87), apartado 87.
      
      111 –	Sentencias Italia/Comisión (citada en la nota 93), apartado 111; Cassa di Risparmio di Firenze (citada en la nota 97),
         apartado 140, y de 30 de abril de 2009, Comisión/Italia y WAM (C‑494/06 P, Rec. p. I‑0000), apartado 50.
      
      112 –	Sentencias Tubemeuse (citada en la nota 85), apartado 43; Altmark Trans (citada en la nota 85), apartado 81; Heiser (citada
         en la nota 87), apartados 32 y 33, y Air Liquide Industries Belgium (citada en la nota 86), apartado 36.
      
      113 –	Sentencia Comisión/Italia y WAM (citada en la nota 111), apartado 51; véanse, en el mismo sentido, las sentencias Heiser
         (citada en la nota 87), apartado 35, y Portugal/Comisión (citada en la nota 93), apartado 91.
      
      114 –	Véanse los puntos 48 a 53 supra, y concretamente sobre la relación transfronteriza, los puntos 40 a 45 de las presentes conclusiones.
      
      115 –	Véase, a este respecto, la jurisprudencia citada en la nota 111.
      
      116 –	Sentencias Alemania/Comisión (citada en la nota 87), apartado 30; Heiser (citada en la nota 87), apartado 55, y Comisión/Italia
         y WAM (citada en la nota 111), apartado 54.
      
      117 –	Sentencia Comisión/Italia y WAM (citada en la nota 111), apartado 58.
      
      118 –	Véase a este respecto, en particular, el apartado 5 del artículo 4, en relación con el apartado 4 de éste, de la Ley regional
         nº 4/2006, reproducido en el punto 14 de estas conclusiones.
      
      119 –	Véanse, con carácter complementario, los puntos 52 y 53 de estas conclusiones.
      
      120 –	Véanse los puntos 83 a 89 y 98 a 102 de estas conclusiones.