CELEX: 32004R2086
Language: sl
Date: 2004-11-19 00:00:00
Title: Uredba Komisije (ES) št. 2086/2004 z dne 19. novembra 2004 o spremembi Uredbe (ES) št. 1725/2003 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo Evropskega parlamenta in Sveta (ES) št. 1606/2002 glede vključitve MRS 39Besedilo velja za EGP

9.12.2004   
            
            
               SL
            
            
               Uradni list Evropske unije
            
            
               L 363/1
            
         
      UREDBA KOMISIJE (ES) št. 2086/2004
   z dne 19. novembra 2004
   o spremembi Uredbe (ES) št. 1725/2003 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo Evropskega parlamenta in Sveta (ES) št. 1606/2002 glede vključitve MRS 39
   (Besedilo velja za EGP)
   KOMISIJA EVROPSKIH SKUPNOSTI JE –
   ob upoštevanju Pogodbe o ustanovitvi Evropske skupnosti,
   ob upoštevanju Uredbe Evropskega parlamenta in Sveta (ES) št. 1606/2002 z dne 19. julija 2002 o uporabi mednarodnih računovodskih standardov (1) in zlasti člena 3(1) Uredbe,
   ob upoštevanju naslednjega:
   
               (1)
            
            
               Z Uredbo Komisije (ES) št. 1725/2003 (2) so bili sprejeti nekateri mednarodni standardi in razlage, ki so veljali na dan 1. septembra 2002.
            
         
               (2)
            
            
               Dne 17. decembra 2003 je Uprava za mednarodne računovodske standarde (IASB) objavila revidiran mednarodni računovodski standard (MRS) 39 Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje kot del pobude IASB za pravočasno izboljšanje petnajstih standardov do leta 2005, ko jih bodo prvič sprejele nekatere družbe. Namen revizije je bil še izboljšati kvaliteto in skladnost besedila obstoječih MRS.
            
         
               (3)
            
            
               Dne 31. marca 2004 je IASB izdala spremembo MRS 39 Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje poštene vrednosti v računovodstvu varovalnih pozicij pri varovanju portfelja pred obrestnim tveganjem. Glavni cilj spremembe je poenostavitev izvajanja MRS 39 z omogočanjem poštene vrednosti v računovodstvu varovalnih pozicij pri varovanju portfeljev pred obrestnim tveganjem.
            
         
               (4)
            
            
               Na podlagi Uredbe (ES) št. 1606/2002 je cilj Komisije, da ima stabilno platformo mednarodnih računovodskih standardov vzpostavljeno s 1. januarjem 2005. Vendar so nekatere pomembne določbe MRS 39 še vedno predmet nekončanih pogovorov med IASB, Evropsko centralno banko, nadzorniki skrbnega in varnega poslovanja ter bančno industrijo. Te določbe se nanašajo na možnost poštene vrednosti vseh finančnih sredstev in obveznosti ter računovodstvo varovalnih pozicij. Vsaka od teh določb zadeva področja, ki so popolnoma avtonomna, različna in ločena od ostalega dela standarda. Da bi spoštovali datum 1. januar 2005, je nujno uvesti MRS 39 z izjemo teh določb.
            
         
               (5)
            
            
               MRS 39 uvaja možnost določanja poštene vrednosti vseh finančnih sredstev in obveznosti brez kakršnihkoli omejitev. Vendar je IASB pred kratkim objavila osnutek za javno obravnavo (posvetovalno listino), v kateri predlaga spremembo MRS 39, da bi se omejila možnost poštene vrednosti iz standarda. Predlagana sprememba je neposredni odgovor na zaskrbljenost Evropske centralne banke, nadzornikov skrbnega in varnega poslovanja, ki jih predstavlja Baselski odbor, kakor tudi regulatorjev trga vrednostnih papirjev držav članic, ki so izrazili skrb, da bi lahko bila možnost poštene vrednosti neustrezno uporabljena, še posebej v primeru lastnih obveznosti družbe. Komisiji se zdijo ta vprašanja pomembna in potrebna nadaljnje preiskave. IASB je prejela mnogo pripomb na to predlagano spremembo in pričakuje se, da bo sprejela končno odločitev o tej zadevi do konca leta 2004. Uredba dovoljuje uporabo možnosti poštene vrednosti za finančna sredstva. Vendar morajo v primeru finančnih sredstev, s katerimi se ne trguje na aktivnih in likvidnih trgih, družbe paziti, da uporabijo možnost poštene vrednosti za finančna sredstva na način, ki zagotavlja zanesljivo merjenje.
            
         
               (6)
            
            
               Možnost poštene vrednosti v polnem obsegu naj se ne bi uporabljala, dokler IASB ne bi prišla do rešitve za zadevo in dokler Komisija ne more priznati, da se je našla ustrezna rešitev. Ker je možnost poštene vrednosti v polnem obsegu samo možnost, so določbe, ki se nanašajo na to možnost, jasno različne in ločene od ostalih delov standarda.
            
         
               (7)
            
            
               Glede računovodstva varovalnih pozicij se poraja vprašanje, ali MRS 39 v zadostni meri upošteva način, na katerega mnoge evropske banke upravljajo s svojim premoženjem sredstev/obveznosti, še posebej v okolju fiksne obrestne mere. Nasprotja obstajajo glede omejitve računovodstva varovalnih pozicij na bodisi varovanje kapitalskih tokov oziroma varovanje poštene vrednosti ter stroge zahteve, ki se nanašajo na učinkovitost teh varovalnih ukrepov.
            
         
               (8)
            
            
               Mnoge evropske banke se pritožujejo, da jim MRS 39 ne dopušča uporabe računovodstva varovalnih pozicij za njihove temeljne depozite na osnovi portfeljev ter bi jih prisilil v nesorazmerne in drage spremembe tako na področju upravljanja premoženja sredstev/obveznosti kot tudi njihovega računovodskega sistema. Ker se zavarovanje portfelja – zaradi notranjih vplivov in zakona velikih števil – razlikuje od varovanja posameznih sredstev oziroma posamezne obveznosti, se prav tako pritožujejo, da je omogočanje računovodstva varovalnih pozicij portfeljev temeljnih depozitov na osnovi izračuna poštene vrednosti v skladu z načelom MRS 39, ki določa, da poštena vrednost finančne obveznosti, plačljive na zahtevo, ne more biti manjša od zahtevanega zneska.
            
         
               (9)
            
            
               Vprašanje, ali in kako lahko določimo računovodsko obravnavanje varovanja portfeljev na tak način, da bolje odraža posebnosti bank, ki delujejo v okolju fiksne obrestne mere, je IASB priznala kot pomembno vprašanje. Kot prednostno nalogo je ustanovila delovno skupino, ki preučuje predloge evropskih bank za vključitev nove metode računovodstva varovalnih pozicij (zaščita obrestne marže) v MRS 39, kar bi bolj odražalo način, na katerega banke upravljajo svoje premoženje sredstev/obveznosti.
            
         
               (10)
            
            
               Določb MRS 39, ki so neposredno povezane z računovodskim obravnavanjem varovanja portfeljev, zato ni treba sprejeti za obvezno uporabo na tej stopnji, ker ne morejo veljati za končne in se lahko spremenijo v bližnji prihodnosti. Ustrezne določbe, ki so izključene iz obvezne uporabe, so jasno različne in ločene od ostalega dela standarda. Zadevajo tiste določbe, ki ne odražajo pristopa portfelja, in tako preprečujejo uporabo računovodstva varovalnih pozicij za portfelje temeljnih depozitov, in tiste določbe, ki izenačujejo tveganje predplačila z obrestnim tveganjem in tako preprečujejo nadaljevanje metod obvladovanja tveganja, ki so jih bančni nadzorniki priznali za sprejemljive. Vendar imajo družbe možnost, da uporabijo te določbe in lahko tako uporabijo vse določbe o računovodstvu varovalnih pozicij v MRS 39.
            
         
               (11)
            
            
               Obstoj računovodskega standarda za obravnavanje finančnih instrumentov v pravu Skupnosti je bistveni element temeljnega kompleta standardov, ki jih bodo družbe uporabile v letu 2005. Cilj je torej, da se čimprej vzpostavi stanje – in če je sploh mogoče, ne kasneje kot do konca leta 2005 – da se lahko spremenjeni MRS 39 v celoti sprejme s strani Komisije. Skladno s tem bo Komisija pregledala uporabnost MRS 39 po tem, ko bodo določbe, ki se nanašajo na možnost poštene vrednosti in računovodstvo varovalnih pozicij, spremenjene s strani IASB in najkasneje do 31. decembra 2005. Za rešitev za možnost poštene vrednosti v polnem obsegu si prizadevajo IASB, Evropska centralna banka in bančni nadzorniki. Skladno s tem bo Komisija tesno sledila temu delu in redno pregledovala uporabnost standarda. Podobno je sprejetje ustreznih določb o računovodstvu varovalnih pozicij v bližnji prihodnosti tesno povezano z napredkom, ki ga bo dosegla delovna skupina, ustanovljena s strani IASB.
            
         
               (12)
            
            
               Družbe, ki bodo svoje računovodske izkaze prvič pripravile v skladu z mednarodnimi standardi za poročanje o finančnem položaju (IFRS) in v njih vključile MRS 39 v obliki, ki je dodana tej uredbi, je treba v pomenu IFRS 1, kot je bil sprejet z Uredbo (ES) št 707/2004 in to uredbo, obravnavati kot „prve adoptante“. Namen IFRS 1 je, da stroški prehoda na MRS/IFRS v polnem obsegu naj ne bi presegli koristi za uporabnike izkazov stanja. To mišljenje se uporablja tudi v primeru prehoda na uporabo potrjenega MRS v polnem obsegu. V skladu s tem je treba sklicevanje v IFRS 1 na MRS/IFRS, ki je bilo sprejeto z Uredbo (ES) št. 707/2004, razumeti kot sklicevanje na MRS/IFRS, kakor je bil sprejet na podlagi Uredbe (ES) št. 1606/2002.
            
         
               (13)
            
            
               Sprejetje MRS posledično narekuje spremembe MRS št. 12, 18, 19, 30, 36, 37 in SOP 27, ki so bili sprejeti z Uredbo (ES) št. 1725/2003, da bi na ta način zagotovili skladnost med omenjenimi standardi.
            
         
               (14)
            
            
               Komisija je tako zaključila, da MRS 39, kakor je določen v Prilogi k tej uredbi, izpolnjuje pogoje za sprejetje, določene v členu 3 Uredbe (ES) št. 1606/2002.
            
         
               (15)
            
            
               Uredba (ES) št. 1725/2003 se spremeni v skladu z navedenim.
            
         
               (16)
            
            
               Ukrepi, predpisani s to uredbo, so v skladu z mnenjem Računovodskega regulativnega odbora –
            
         SPREJELA NASLEDNJO UREDBO:
   Člen 1
   1.   Mednarodni računovodski standard (MRS) 39 Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje, z izjemo nekaterih določb, ki se nanašajo na uporabo možnosti poštene vrednosti, in tistih, ki so povezane z računovodstvom varovalnih pozicij, se vključi v Prilogo k Uredbi (ES) št. 1725/2003.
   Besedilo za vključitev iz prvega pododstavka je navedeno v Prilogi k tej uredbi.
   2.   Družbe se obravnavajo kot „prvi adoptanti“ v skladu z odstavkom 1. Sklicevanje v IFRS 1 na MRS/IFRS se razume kot sklicevanje na MRS/IFRS, kakor je bil sprejet s strani Komisije na podlagi Uredbe (ES) št. 1606/2002.
   3.   MRS št. 12, 18, 19, 30, 36 in 37 ter SOP-27, kot tudi mednarodni standard za poročanje o finančnem položaju št. 1, se spremenijo v skladu z Dodatkom B k MRS 39, kot je navedeno v Prilogi k tej uredbi.
   Člen 2
   Ta uredba začne veljati dvajseti dan po objavi v Uradnem listu Evropske unije.
   
   Uporablja se najkasneje od 1. januarja 2005.
   
      V Bruslju, 19. novembra 2004
      
         
            Za Komisijo
         
         Frederik BOLKESTEIN
         
         
            Član Komisije
         
      
   
   
      (1)  UL L 243, 11.9.2002, str. 1.
   
      (2)  UL L 261, 13.10.2003, str. 1. Uredba, kakor je bila nazadnje spremenjena z Uredbo (ES) št. 707/2004 (UL L 111, 17.4.2004, str. 3).
   
      PRILOGA
      MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARDI
      št. MRS
      
         Naslov
      
      
                  MRS 39
               
               
                  Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje
                  z izjemo določb, ki se nanašajo na uporabo možnosti poštene vrednosti in nekaterih določb, ki se nanašajo na računovodstvo varovalnih pozicij
               
            
         Ponatis dovoljen v Evropskem gospodarskem prostoru. Zunaj EGP vse pravice pridržane, razen pravice ponatiskovanja za osebno ali drugo pošteno uporabo. Dodatne informacije so na voljo pri IASB na www.iasb.org.uk
      
   
   
      MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 39
      Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje
      VSEBINA
      Namen
      Področje
      Opredelitve pojmov
      Vgrajeni izpeljani finančni inštrumenti
      Pripoznanje in odprava pripoznanja
      Začetno pripoznanje
      Odprava pripoznanja finančnega sredstva
      Prenosi, ki izpolnjujejo pogoje za odpravo pripoznanja
      Prenosi, ki ne izpolnjujejc pogojev za odpravo pripoznanja
      Nadaljujoča se vpletenost v prenesenih sredstvih
      Vsi prenosi
      Običajen nakup ali prodaja finančnega sredstva
      Odprava pripoznanja finančne obveznosti
      Merjenje
      Začetna izmera finančnih sredstev in finančnih obveznosti
      Kasnejše merjenje finančnih sredstev
      Kasnejše merjenje finančnih obveznosti
      Obravnavanje merjenja po pošteni vrednosti
      Prerazvrstitve
      Dobički in izgube
      Oslabljenost in neudenarljivost finančnih sredstev
      Finančna sredstva, izkazana po odplačni vrednosti
      Finančna sredstva, izkazana po nabavni vrednosti
      Za prodajo razpoložljiva finančna sredstva
      Varovanje pred tveganjem
      Inštrumenti za varovanje pred tveganjem
      Primernost inštrumentov
      Določanje inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      Pred tveganjem varovane postavke
      Primernost postavke
      Določanje finančnih inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      Določanje ne-finančnih inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      Določanje skupin postavk kot postavke, varovane pred tveganjem
      Obračunavanje varovanja pred tveganjem
      Varovanje poštene vrednosti pred tveganjem
      Varovanje denarnega toka pred tveganjem
      Varovanje čistih finančnih naložb pred tveganjem
      Datum uveljavitve in prehodne določbe
      Razveljavitev drugih določil
      Ta spremenjeni standard nadomesti MRS 39 (spremenjen 2000) Finančni inštrumenti: prepoznavanje in merjenje in se začne uporabljati za letna poslovna obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je dovoljena.
      NAMEN
      
                  1.
               
               
                  Namen tega standarda je postaviti načela pripoznavanja in merjenja finančnih sredstev, finančnih obveznosti in nekaterih pogodb za nakup ali prodajo nefinančnih postavk. Zahteve o predstavljanju in razkrivanju informacij o finančnih inštrumentih so naštete v MRS 32 Finančni inštrumenti: Razkrivanje in predstavljanje.
                  
               
            PODROČJE
      
                  2.
               
               
                  
                     
                        Ta standard uporabljajo vsa podjetja pri vseh finančnih inštrumentih, razen pri
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih deležih v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih in skupnih podvigih, ki se obračunavajo po MRS 27 Skupinski in ločeni računovodski izkazi, MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja, ali MRS 31 Deleži v skupnih podvigih. Vendar pa morajo podjetja uporabljati ta standard za delež v odvisnem podjetju, pridruženem podjetju ali skupnem podvigu, ki se po MRS 27, MRS 28 ali MRS 31 obračunava po tem standardu. Podjetja pa morajo tudi uporabljati ta standard za izpeljane inštrumente o deležih v odvisnem podjetju, pridruženem podjetju ali skupnem podvigu, razen če ta izpeljani inštrument ustreza opredelitvi kapitalskega inštrumenta v podjetju po MRS 32.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pravicah in obvezah na podlagi najemov, za katere velja MRS 17 Najemi.Toda:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                terjatve iz najemov, ki jih pripozna najemodajalec, so podvržene določbam o odpravljanju pripoznavanja in razveljavitvi oslabitve iz tega standarda (glejte člene 15-37, 58, 59, 63-65, in Priloga A, člene AG36-AG52 in AG84-AG93)
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                za obveznosti iz najemov, ki jih pripozna najemojemalec, veljajo določbe o odpravljanju pripoznavanja iz tega standarda (glejte člene 39-42, in Prilogo A, člene AG57-AG63);
                                             
                                          
                                          
                                             in
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                za izpeljane inštrumente, ki so vgrajeni v najemih, veljajo določbe iz tega standarda (glejte člene 10-13, in Prilogo A, člene AG27-AG33).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pravicah in obvezah zaposlovalcev po programih zaslužkov zaposlencev, za katere velja MRS 19 Zaslužki zaposlencev.
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pravicah in obvezah, ki izhajajo iz zavarovalnih pogodb. Vendar pa morajo podjetja uporabiti ta standard za finančni inštrument, ki prevzame obliko zavarovalne (ali pozavarovalne) pogodbe, kot je opisana v 6. členu MRS 32, vendar v načelu pomeni prenos finančnih tveganj iz 52. člena tistega standarda. Poleg tega pa za izpeljane inštrumente, ki so vgrajeni v zavarovalnih pogodbah, veljajo določbe iz tega standarda (glejte člene 10-13, in Prilogo A, člene AG27-AG33).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (e)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finančnih inštrumentih, ki jih je izdalo podjetje in ki ustrezajo opredelitvi kapitalskega inštrumenta v MRS 32 (vključno opcijami in nakupnimi boni). Vendar pa imetnik takšnih kapitalskih inštrumentov uporablja ta standard za te inštrumente, razen če ustrezajo izjemi iz (a) zgoraj.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (f)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pogodbah o finančnem poroštvu, (tudi akreditivi in druge pogodbe za neizpolnjene kreditne obveznosti), ki zagotavljajo izvedbo določenih plačil, s katerimi se imetniku povrne izguba, ki je nastala zaradi tega, ker določeni dolžnik ni izvedel plačila v prvotnem ali spremenjenem roku dolgovnega inštrumenta (glejte 3. člen). Izdajatelj takšne pogodbe o finančnem poroštvu jo mora na začetku pripoznati po pošteni vrednosti in jo pozneje (iz)meriti po višji od dveh postavk: (i) vrednosti, pripoznane po MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva, in (ii) vrednosti, ki je na začetku pripoznana, zmanjšano - kjer ustreza - za nabrano (kumulativno) amortizacijo, pripoznano v skladu z MRS 18 Prihodki. Za finančna poroštva veljajo določbe o odpravljanju pripoznavanja iz tega standarda (glejte člene 39-42, in Prilogo A, člene AG57-AG63).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (g)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pogodbah za obravnavanje možnih pojavov pri poslovnih združitvah (glejte člene 65-67 MRS 22 Poslovne združitve). Ta izjema velja samo za prevzemnika.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (h)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pogodbah, ki zahtevajo plačilo, zasnovano na podnebnih, geoloških ali drugih fizičnih spremenljivkah (glejte Prilogo A, člen AG1). Vendar pa so druge vrste izpeljanih inštrumentov, ki so vgrajeni v takšne pogodbe, predmet določb o vgrajenih izpeljanih inštrumentov iz tega standarda (na primer, če je zamenjava obrestne mere pogojena s podnebno spremenljivko, kot so dnevi z doseženo stopinjo toplote, je element zamenjave obrestne mere (swap) vgrajeni izpeljani inštrument, ki je na področju tega standarda – glejte člene 10-13 in Prilogo A, člene AG27-AG33).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (i)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    razen kot je opisano v 4. členu, obveze iz posojil, ki jih ni mogoče poravnati z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom. Obveza iz posojila se ne obravnava kot poravnana z denarjem le zato, ker se posojilo izplačuje v obrokih (na primer, hipotekarno posojilo za gradnjo, ki se izplačuje v obrokih v skladu z napredovanjem gradnje). Izdajatelj obveze zagotoviti posojilo po obrestni meri, ki je pod ravnjo tržne obrestne mere, mora na začetku pripoznati po pošteni vrednosti in jo pozneje meriti po višji od teh dveh vrednosti: (i) vrednosti, pripoznani po MRS 37, in (ii) vrednosti, ki je na začetku pripoznana, zmanjšano-kjer ustreza - za nabrano (kumulativno) amortizacijo, pripoznano v skladu z MRS 18. Izdajatelj obvez iz posojil mora uporabiti MRS 37 za druge obveze iz posojil, ki niso s področja tega standarda. Za obveze iz posojil veljajo določbe o odpravljanju pripoznavanja iz tega standarda (glejte člene 15-42, in Prilogo A, člene AG36-AG63).
                                 
                              
                           
                        
            
                  3.
               
               
                  
                     
                        Ta standard velja tudi za pogodbe o finančnih poroštvih, če zahtevajo plačila kot odziv na spremembo podrobno določene obrestne mere, cene finančnih inštrumentov, cene blaga, deviznega tečaja, indeksa cen ali tečajev, zaupanjske (kreditne) sposobnosti ali zaupanjskega (kreditnega) indeksa, ali drugih spremenljivk (včasih imenovanih „podlage“). Tako na primer pogodba o finančnem poroštvu, ki zahteva plačila v primeru, da boniteta dolžnika pade pod določen nivo, spada v okvir tega standarda.
                     
                  
               
            
                  4.
               
               
                  
                     
                        Obveze iz posojil, ki jih podjetje označi kot finančno obveznost po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, spadajo v področje tega standarda. Podjetje, ki ima v preteklosti ustaljen način prodaje sredstev, izhajajočih iz obvez iz posojil kmalu po nastanku, mora uporabiti ta standard za vse svoje obveze iz posojil v istem razredu.
                     
                  
               
            
                  5.
               
               
                  
                     
                        Ta standard velja za pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva, ki se lahko poravnajo z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom, ali z menjavo finančnih inštrumentov, kot da bi bile te pogodbe finančni inštrumenti, razen za pogodbe, ki jih je podjetje sklenilo in jih še naprej poseduje za potrebe prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanim nakupom, prodajo ali uporabo.
                     
                  
               
            
                  6.
               
               
                  Obstaja več načinov za poravnavo pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih inštrumentov. Ti načini so:
                  
                              (a)
                           
                           
                              ko pogoji iz pogodbe omogočajo vsaki stranki pravico do poravnave z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom, ali z zamenjavo finančnih inštrumentov;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              ko sposobnost poravnave z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom, ali z menjavo finančnih inštrumentov, ni izrecno podana v pogodbenih pogojih, vendar podjetje običajno poravnava podobne pogodbe z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih inštrumentov (bodisi nasprotni stranki bodisi s sklenitvijo pogodbe o pobotanju ali s prodajo pogodbe pred uveljavitvijo ali potekom);
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              ko pri podobnih pogodbah podjetje običajno prevzame zadevni predmet pogodbe in ga proda kmalu po dobavi, z namenom ustvarjati dobiček iz kratkoročnih nihanj cen ali trgovčeve razlike v ceni;
                              in
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              ko je nefinančno sredstvo, ki je predmet pogodbe, takoj pretvorljivo v denar.
                           
                        Pogodba, za katero velja točka (b) ali (c), ni sklenjena z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spada v področje tega standarda. Druge pogodbe, za katere velja 5. člen, se oceni, da se ugotovi, ali so bile sklenjene in so še naprej v posesti z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spadajo v področje tega standarda.
               
            
                  7.
               
               
                  Pisna opcija za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih inštrumentov, v skladu s členom 6(a) ali (d), spada v področje tega standarda. Takšna pogodba ne more biti sklenjena za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju.
               
            OPREDELITVE POJMOV
      
                  8.
               
               
                  Izrazi, opredeljeni v MRS 32, so v tem standardu uporabljeni v pomenu, ki je natančno določen v 11. členu MRS 32. MRS 32 opredeljuje naslednje izraze:
                  
                              —
                           
                           
                              finančni inštrument
                           
                        
                              —
                           
                           
                              finančno sredstvo
                           
                        
                              —
                           
                           
                              finančna obveznost
                           
                        
                              —
                           
                           
                              kapitalski inštrument
                           
                        in daje napotke o uporabi teh opredelitev.
               
            
                  9.
               
               
                  
                     
                        V tem standardu so uporabljeni tile izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:
                     
                  
                  Opredelitev izpeljanega finančnega inštrumenta
                  
                     Izpeljani inštrument je finančni inštrument ali druga pogodba s področja tega standarda (glejte člene 2-7) z vsemi tremi spodaj navedenimi značilnostmi:
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    njegova vrednost se spremeni in se tako odzove na spremembo podrobno določene obrestne mere, cene finančnih inštrumentov, cene blaga, deviznega tečaja, indeksa cen ali tečajev, zaupanjske (kreditne) sposobnosti ali zaupanjskega (kreditnega) indeksa ali drugih spremenljivk (včasih imenovanih „podlage“);
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    ne zahteva začetne čiste finančne naložbe ali pa le majhno naložbo, ki je manjša kot pri drugih vrstah pogodb, za katere se pričakuje podoben odziv na spremembe tržnih razmer;
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    poravnan(a) je na datum v prihodnosti.
                                 
                              
                           
                        Opredelitve štirih vrst finančnih inštrumentov
                  
                     Finančno sredstvo ali finančna obveznost po pošteni vrednosti skozi poslovni izid je finančno sredstvo ali finančna obveznost, ki izpolnjuje kateregakoli od spodaj naštetih pogojev.
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Uvrščeno je kot v posesti za trgovanje. Finančno sredstvo ali finančna obveznost je v posesti za trgovanje, če je:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                pridobljena ali prevzeta v glavnem z namenom prodaje ali ponovnega nakupa v kratkem roku;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                del portfelja prepoznanih finančnih inštrumentov, ki se obravnavajo skupaj in za katere obstajajo dokazi o nedavnem kratkoročnem pobiranju dobičkov;
                                             
                                          
                                          
                                             ali
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                izpeljani inštrument (razen izpeljanega inštrumenta, ki je nameravani in dejanski inštrument za varovanje pred tveganjem).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    [….] Vsako finančno sredstvo […] na področju tega standarda se lahko po začetnem pripoznanju označi kot finančno sredstvo […] po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, razen naložb v kapitalske inštrumente, ki nimajo objavljene tržne cene na delujočem borznem trgu in katerih vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti (glejte člen 46(c) in Prilogo A, člene AG80 in AG81).
                                 
                              
                           
                        
                     Finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo so neizpeljana finančna sredstva z določenimi ali določljivimi plačili in določeno zapadlostjo v plačilo, ki jih podjetje nedvoumno namerava in zmore posedovati do zapadlosti (glejte Prilogo A, člene AG16-AG25), razen:
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, ki jih podjetje po začetnem pripoznanju označi kot po pošteni vrednosti skozi poslovni izid;
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, ki jih podjetje označi kot razpoložljiva za prodajo;
                                 
                              
                              
                                 ter
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, ki ustrezajo opredelitvi posojil in terjatev.
                                 
                              
                           
                        
                     Podjetje ne more razvrstiti nobenih finančnih sredstev kot v posesti do zapadlosti v plačilo, če je v tekočem poslovnem letu ali v prejšnjih dveh poslovnih letih prodalo ali prerazvrstilo več kot nepomemben znesek finančnih naložb v posesti do zapadlosti pred zapadlostjo (v več kot nepomembnem v razmerju do celotne vrednosti naložb v posesti do zapadlosti), razen prodaj ali prerazvrstitev, ki
                  
                  
                              
                                 
                                    (i)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    so tako blizu zapadlosti v plačilo ali datumu odpoklica finančnega sredstva (npr. manj kot tri mesece pred zapadlostjo v plačilo), tako da spremembe tržne obrestne mere ne bi mogle vplivati pomembno na pošteno vrednost finančnega sredstva;
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (ii)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    se pojavijo, potem ko podjetje zbere skoraj celotno izvirno glavnico finančnega sredstva z načrtovanimi plačili ali predplačili;
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (iii)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    so pripisljivi osamljenemu poslovnemu dogodku, ki ga podjetje ne obvladuje ter se ne ponavlja in ga podjetje ne more utemeljeno pričakovati.
                                 
                              
                           
                        
                     Posojila in terjatve so neizpeljana finančna sredstva z določenimi ali določljivimi plačili, ki ne kotirajo na delujočem trgu, razen:
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, ki jih podjetje namerava prodati takoj ali kratkoročno, ki se uvrstijo kot v posesti za trgovanje, in tistih, ki jih podjetje po začetnem pripoznanju označi kot po pošteni vrednosti skozi poslovni izid;
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, ki jih podjetje po začetnem pripoznanju označi kot razpoložljiva za prodajo;
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    tistih, za katere imetnik morda ne dobi povrnjene skoraj celotne pripoznane začetne naložbe, vendar ne zaradi poslabšanja kreditne sposobnosti, ki se uvrstijo kot na razpolago za prodajo.
                                 
                              
                           
                        
                     Delež, pridobljen iz skupine sredstev (pool), ki niso posojila ali terjatve (npr. delež v vzajemnem skladu ali podobnem skladu), ni posojilo ali terjatev.
                  
                  
                     Za prodajo razpoložljiva finančna sredstva so tista neizpeljana finančna sredstva, ki so označena kot razpoložljiva za prodajo, ali pa niso uvrščena kot (a) posojila in terjatve, (b) finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo ali (c) finančna sredstva po pošteni vrednosti skozi poslovni izid.
                  
                  Opredelitve pojmov v zvezi s pripoznavanjem in merjenjem
                  
                     Odplačna vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti je znesek, s katerim se finančno sredstvo ali finančna obveznost izmeri ob začetnem pripoznanju, zmanjšano za odplačilo glavnice, povečan oziroma zmanjšan za nabrano odplačilo, po metodi veljavnih obresti, razlike med začetnim in v plačilo zapadlim zneskom ter zmanjšanje (neposredno ali z uporabo konta popravka vrednosti) zaradi oslabljenosti ali neudenarljivosti.
                  
                  
                     Metoda veljavnih obresti je metoda izračunavanja odplačne vrednosti finančnih sredstev (ali skupine finančnih sredstev ali finančnih obveznosti) in razporejanja prihodkov iz obresti ali odhodkov za obresti v ustreznem obdobju.Veljavna obrestna mera je obrestna mera, ki natančno razobrestuje (diskontira) ocenjeni tok prihodnjih denarnih plačil ali prejemkov v pričakovani dobi finančnega inštrumenta, ali če je ustrezno, v krajšem obdobju, na čisto knjigovodsko vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti. Pri izračunavanju veljavne obrestne mere mora podjetje oceniti denarne tokove ob upoštevanju vseh pogodbenih pogojev finančnega inštrumenta (npr. predplačila, nakupne in podobne opcije), vendar ne more upoštevati prihodnjih kreditnihizgub. Izračun vključuje vsa nadomestila in zneske (točke), plačane ali prejete med strankama pogodbe, ki niso sestavni del veljavne obrestne mere (glejte MRS 18), stroške posla in vse druge premije ali popuste. Predpostavlja se, da je možno denarne tokove in pričakovano dobo skupine podobnih finančnih inštrumentov zanesljivo oceniti. Vendar pa mora podjetje v tistih redkih primerih, ko ni mogoče zanesljivo oceniti denarnih tokov ali pričakovane dobe finančnega inštrumenta (ali skupine finančnih inštrumentov), uporabiti pogodbene denarne tokove v celotnem pogodbenem obdobju finančnega inštrumenta (ali skupine finančnih inštrumentov).
                  
                  
                     Odprava pripoznanja je odstranitev prej pripoznanega finančnega sredstva ali finančne obveznosti iz bilance stanja podjetja.
                  
                  
                     Poštena vrednost je znesek, s katerim je mogoče zamenjati sredstvo ali poravnati dolg med dobro obveščenima in voljna strankama v premišljenem poslu.
                  
                   (1)
                  
                     Običajen nakup ali prodaja je nakup ali prodaja finančnih sredstev po pogodbi, katere pogoji zahtevajo izročitev sredstva v roku, kakor ga na splošno določajo predpisi ali dogovor na zadevnem trgu.
                  
                  
                     Stroški posla so dodatni stroški, pripisljivi neposredno pridobitvi, izdaji ali odtujitvi finančnega sredstva ali finančne obveznosti (glejte Prilogo A, člen AG13). Dodaten strošek je strošek, ki bi nastal, če podjetje ne bi pridobilo, izdalo ali odtujilo finančnega inštrumenta.
                  
                  Opredelitve pojmov v zvezi z obračunavanjem varovanja pred tveganjem
                  
                     Trdna obveza je zavezujoč sporazum o zamenjavi natančno določene količine dejavnikov po natančno določeni ceni na natančno določen prihodnji dan ali dneve.
                  
                  
                     Napovedani posel je neobvezen, vendar verjeten predviden posel v prihodnosti.
                  
                  
                     Inštrument za varovanje pred tveganjem je določen izpeljani finančni inštrument (samo za namene varovanja pred valutnim tveganjem) ali določeno neizpeljano finančno sredstvo ali neizpeljana finančna obveznost, katere(ga) poštena vrednost ali denarni tokovi bodo po pričakovanju pobotali spremembo poštene vrednosti ali denarnih tokov pred tveganjem varovane postavke (členi 72-77 in Priloga A, členi AG94-AG97 dopolnjujejo opredelitev inštrumenta za varovanje pred tveganjem).
                  
                  
                     Pred tveganjem varovana postavka je sredstvo, obveznost, trdna obveza ali zelo verjeten predviden posel ali čista naložba v enoto v tujini, ki (a) izpostavlja podjetje tveganju sprememb poštene vrednosti ali sprememb prihodnjih denarnih tokov in (b) je za namene obračunavanja varovanja pred tveganjem določen kot varovan pred tveganjem (78.-84. člen in Priloga A, členi AG98-AG101 dopolnjujejo opredelitev pred tveganjem varovanih postavk).
                  
                  
                     Uspešnost varovanja pred tveganjem je stopnja, po kateri se spremembe poštene vrednosti ali denarnih tokov varovane postavke, ki so pripisljive varovanju pred tveganjem, pobotajo s spremembami poštene vrednosti ali denarnih tokov z inštrumentom za varovanje pred tveganjem (glejte Prilogo A, člene AG105-AG113).
                  
               
            VGRAJENI IZPELJANI FINANČNI INŠTRUMENTI
      
                  10.
               
               
                  Vgrajeni izpeljani finančni inštrument je sestavina mešanega (sestavljenega) inštrumenta, ki obsega tudi neizpeljano gostiteljsko pogodbo, posledica pa je, da se nekateri denarni tokovi mešanega inštrumenta spreminjajo podobno kot samostojni izpeljani finančni inštrument. Vgrajeni izpeljani finančni inštrument povzroča nekatere ali vse denarne tokove, ki bi se sicer po pogodbi morali spremeniti na podlagi podrobno določenih obrestnih mer, cene finančnih inštrumentov, cene blaga, deviznega tečaja, indeksa cen ali tečajev, zaupanjske (kreditne) sposobnosti ali zaupanjskega indeksa ali drugih spremenljivk. Izpeljani inštrument, ki je priložen k finančnemu inštrumentu, vendar je prenosljiv s pogodbo neodvisno od tega inštrumenta, ali pa ima drugo nasprotno stranko iz tega inštrumenta, ni vgrajeni izpeljani inštrument, ampak ločen finančni inštrument.
               
            
                  11.
               
               
                  
                     
                        Vgrajeni izpeljani finančni inštrument je treba ločiti od gostiteljske pogodbe in obračunati kot izpeljani finančni inštrument po tem standardu, samo če:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    gospodarske značilnosti in tveganja vgrajenega izpeljanega finančnega inštrumenta niso tesno povezani z gospodarskimi značilnostmi in tveganji gostiteljske pogodbe (glejte Prilogo A, člene AG30 in AG33);
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    poseben inštrument z enakimi določbami kot vgrajeni izpeljani finančni inštrument zadošča opredelitvi izpeljanega finančnega inštrumenta,
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    mešani (sestavljeni) inštrument se ne izmeri po pošteni vrednosti, ki vključuje spremembe poštene vrednosti, pripoznane v čistem poslovnem izidu (to pomeni, izpeljani finančni inštrument, ki je vgrajen v finančno sredstvo ali finančno obveznost po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, ni ločen).
                                 
                              
                           
                        
                     Če je vgrajeni izpeljani finančni inštrument ločen, je gostiteljsko pogodbo sámo treba obračunati po tem standardu, če je sama po sebi finančni inštrument, in v skladu z drugimi ustreznimi standardi, če ni finančni inštrument. Ta standard ne obravnava vprašanja, ali je treba vgrajeni izpeljani finančni inštrument predstavljati ločeno v besedilu obrazca računovodskih izkazov.
                  
               
            
                  12.
               
               
                  
                     
                        Če mora po tem standardu podjetje ločiti vgrajeni izpeljani finančni inštrument od svoje gostiteljske pogodbe, vendar ne more ločeno izmeriti vgrajenega izpeljanega finančnega inštrumenta bodisi ob pridobitvi bodisi na kasnejši datum računovodskega poročanja, mora obravnavati celotno sestavljeno pogodbo kot finančno sredstvo ali finančno obveznost v posesti za trgovanje.
                     
                  
               
            
                  13.
               
               
                  Če podjetje ne more zanesljivo ugotoviti poštene vrednosti vgrajenega izpeljanega inštrumenta na podlagi njegovih pogojev in okoliščin (na primer, ker je vgrajeni izpeljani inštrument zasnovan na kapitalskem inštrumentu, ki ni uvrščen na trg), je poštena vrednost vgrajenega izpeljanega inštrumenta razlika med pošteno vrednostjo mešanega inštrumenta in pošteno vrednostjo gostujoče pogodbe, če jih lahko določimo po tem standardu. Če podjetje ne more določiti poštene vrednosti vgrajenega izpeljanega inštrumenta po tej metodi, se uporabi 12. člen in sestavljeni inštrument se obravnava kot v posesti za trgovanje.
               
            PRIPOZNANJE IN ODPRAVA PRIPOZNANJA
      Začetno pripoznanje
      
                  14.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora pripoznati finančno sredstvo ali finančno obveznost v svoji bilanci stanja, kadar in zgolj kadar postane podjetje del pogodbenih določb v finančnem inštrumentu. (Glejte 38. člen v zvezi z običajnim nakupom finančnega sredstva.)
                     
                  
               
            Odprava pripoznanja finančnega sredstva
      
                  15.
               
               
                  V skupinskih računovodskih izkazih veljajo določbe členov 16-23 in Priloga A, členi AG34-AG52 na ravni skupine. Zato podjetje najprej uskupini vsa odvisna podjetja v skladu z MRS 27 in SOP-12 Uskupinjevanje – Enote za posebne namene in potem uporabi člene 16-23 in Prilogo A, člene AG34-AG52 za nastalo skupino.
               
            
                  16.
               
               
                  
                     
                        Pred ovrednotenjem, ali in v kolikšnem obsegu je ustrezno odpraviti pripoznanje po členih 17-23, ugotovi podjetje, ali naj te člene uporabi na delu finančnega sredstva (ali na delu skupine podobnih finančnih sredstev), ali na finančnem sredstvu (ali skupini podobnih finančnih sredstev) v svoji celoti, kot sledi.
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Členi 17-23 se uporabijo za del finančnega sredstva (ali del skupine podobnih finančnih sredstev) samo če del, ki je predviden za odpravo pripoznanja, izpolnjuje naslednje tri pogoje.
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Del vsebuje le posebej prepoznane denarne tokove iz finančnega sredstva (ali skupine podobnih finančnih sredstev). Na primer, če podjetje vstopa na področje obrestne mere, pri čemer dobi nasprotna stranka pravico do denarnih tokov iz obresti, toda ne denarnih tokov iz glavnice dolgovnega inštrumenta, se uporabijo členi 17-23 za denarne tokove iz obresti.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Ta del vsebuje le povsem sorazmeren del denarnih tokov iz finančnega sredstva (ali skupine podobnih finančnih sredstev). Na primer, če podjetje sklene dogovor, pri čemer dobi nasprotna stranka pravice do 90 % deleža vseh denarnih tokov iz dolgovnega inštrumenta, se uporabijo členi 17-23 za 90 % teh denarnih tokov. Če obstaja več kot ena nasprotna stranka, ni treba, da ima vsaka nasprotna stranka sorazmerni del denarnih tokov, pod pogojem, da ima podjetje, ki prenaša, povsem sorazmeren del.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Ta del vsebuje le povsem sorazmeren del denarnih tokov iz posebej prepoznanega denarnega toka iz finančnega sredstva (ali skupine podobnih finančnih sredstev). Na primer, če podjetje sklene dogovor, pri čemer dobi nasprotna stranka pravice do 90 % deleža denarnih tokov iz obresti iz finančnega inštrumenta, se uporabijo členi 17-23 za 90 % teh denarnih tokov iz obresti. Če obstaja več kot ena nasprotna stranka, ni treba, da ima vsaka nasprotna stranka sorazmerni del posebej prepoznanih denarnih tokov, pod pogojem, da ima podjetje, ki prenaša, povsem sorazmeren del.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    V vseh drugih primerih se uporabljajo členi 17-23 za finančno sredstvo v njegovi celoti (ali skupino finančnih sredstev v njihovi celoti). Ko na primer podjetje prenese (i) pravice do prvih ali zadnjih 90 odstotkov udenaritev iz finančnega sredstva (ali skupine finančnih sredstev), ali (ii) pravice do 90 odstotkov denarnih tokov iz skupine terjatev, vendar predloži poroštvo, da bi nadomestila kupcu morebitne kreditne izgube do 8 % od glavnice terjatev, se uporabijo členi 17-23 za finančno sredstvo (ali skupino podobnih finančnih sredstev) v njegovi celoti.
                                 
                              
                           
                        
                     V členih 17-26 se izraz „finančno sredstvo“ nanaša bodisi na del finančnega sredstva (ali del skupine podobnih finančnih sredstev), kot je navedeno v točki (a) zgoraj, ali pa na finančno sredstvo (ali skupino podobnih finančnih sredstev) v svoji celoti.
                  
               
            
                  17.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora odpraviti pripoznanje finančnega sredstva, kadar in zgolj kadar
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    pogodbene pravice do denarnih tokov iz finančnega sredstva potečejo;
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    prenese finančno sredstvo, kot je navedeno v členih 18 in 19, in je prenos izpolnil pogoje za odpravo pripoznanja v skladu s členom 20.
                                 
                              
                           
                        
                     (Glejte 38. člen o običajnih nakupih finančnega sredstva.)
                  
               
            
                  18.
               
               
                  
                     
                        Podjetje prenese finančno sredstvo, kadar in zgolj kadar:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    prenese pogodbene pravice do prejema denarnih tokov iz finančnega sredstva;
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    zadrži pogodbene pravice do prejema denarnih tokov iz finančnega sredstva, prevzame pa pogodbeno obvezo za plačilo denarnih tokov enemu ali več prejemnikov v dogovoru, ki izpolnjuje pogoje iz člena 19.
                                 
                              
                           
                        
            
                  19.
               
               
                  
                     
                        Če podjetje zadrži pogodbene pravice do prejema denarnih tokov iz finančnega sredstva („izvirno sredstvo“), prevzame pa pogodbeno obvezo za plačilo tistih denarnih tokov enemu ali več podjetjem („končnim prejemnikom“), obravnava podjetje ta posel kot prenos finančnega sredstva če, in samo takrat, so izpolnjeni naslednji trije pogoji.
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Podjetje nima obveze plačati zneskov končnim prejemnikom, razen če zbira ustrezne zneske od izvirnega sredstva. Kratkoročni predujmi, ki jih plača podjetje s pravico do polnega vračila posojenega zneska, povečanega za pripisane obresti po tržni meri, ne kršijo tega pogoja.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Pogodba o prenosu prepoveduje podjetju prodajo ali zastavo izvirnega sredstva, razen kot varščino končnim prejemnikom za obvezo plačevanja denarnih tokov.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Podjetje ima obvezo nakazovati vse denarne tokove, ki jih zbere v imenu končnih prejemnikov, brez bistvenega odloga. Poleg tega podjetje nima pravice ponovno naložbiti teh denarnih tokov, razen za naložbe v denarju in denarnih ustreznikih (kot je opredeljeno v MRS 7 Izkazi finančnih tokov) med kratkim obdobjem za poravnavo od datuma udenarjenja do datuma zahtevanega nakazila končnim prejemnikom, in prenese obresti od teh naložb na končne prejemnike.
                                 
                              
                           
                        
            
                  20.
               
               
                  
                     
                        Ko podjetje prenese finančno sredstvo (glejte člen 18), mora ovrednotiti obseg, v katerem zadrži tveganja in koristi iz lastništva finančnega sredstva. V tem primeru:
                        
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če podjetje prenese skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom finančnega sredstva, mora odpraviti pripoznanje finančnega sredstva in pripoznati kakršnekoli pravice in obveze, nastale ali zadržane med prenosom, posebej kot sredstva ali obveznosti.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če podjetje zadrži skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom finančnih sredstev, še naprej pripoznava finančno sredstvo,
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če podjetje ne prenese niti ne zadrži skoraj vseh tveganj in koristi, povezanih z lastništvom finančnih sredstev, se mora izjasniti o tem, ali je obdržalo obvladovanje finančnega sredstva. V tem primeru:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                če podjetje ni obdržalo obvladovanja, mora odpraviti pripoznavo tega finančnega sredstva in posebej pripoznati kakršnekoli pravice in obveze, nastale ali zadržane med prenosom, posebej kot sredstva ali obveznosti.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                če je podjetje ohranilo nadzor, mora še naprej pripoznavati finančno sredstvo do obsega svoje nadaljevane udeležbe v finančnem sredstvu (glejte 30. člen).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
            
                  21.
               
               
                  Prenos tveganj in koristi (glejte 20. člen) se ovrednoti s primerjanjem izpostavljenosti podjetja, pred in po prenosu, s spremenljivostjo zneskov in časovnega okvira čistih denarnih tokov prenesenega sredstva. Podjetje je ohranilo skoraj vsa tveganja in koristi, ki so povezane z lastništvom finančnega sredstva, če se njegova izpostavljenost spremenljivosti sedanje vrednosti prihodnjih čistih denarnih tokov iz finančnega sredstva ne spremeni pomembno zaradi prenosa (npr. ker je podjetje prodalo finančno sredstvo po sporazumu za odkup po določeni stalni ceni ali po prodajni ceni, povečani za posojilodajalčev donos). Podjetje je preneslo skoraj vsa tveganja in koristi, ki so povezane z lastništvom finančnega sredstva, če njegova izpostavljenost takšni spremenljivosti ni več pomembna glede na celotno spremenljivost sedanje vrednosti prihodnjih čistih denarnih tokov, ki so povezani s finančnim sredstvom (npr. ker je podjetje prodalo finančno sredstvo samo z opcijo za ponovni odkup po njegovi pošteni vrednosti ob času ponovnega odkupa, ali je preneslo popolnoma sorazmeren del denarnih tokov iz širšega finančnega sredstva z dogovorom, kot je podrejena (pod-)udeležba v posojilu, ki izpolnjuje pogoje iz 19. člena).
               
            
                  22.
               
               
                  Pogosto bo očitno, ali je podjetje preneslo ali zadržalo skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom, in ne bo več potrebe po opravljanju kakršnih koli izračunov. V drugih primerih pa bo potrebno izračunavati in primerjati izpostavljenost podjetja spremenljivosti sedanje vrednosti prihodnjih čistih denarnih tokov pred prenosom in po njem. Pri izračunu in primerjavi se uporabi ustrezno tekočo tržno obrestno mero kot diskontno mero. Upošteva se vsa sprejemljiva možna spremenljivost v čistih denarnih tokovih, pri čemer imajo večjo težo tisti izidi, za katere je bolj verjetno, da se bodo pojavili.
               
            
                  23.
               
               
                  Ohranitev nadzora nad prenesenim sredstvom v podjetju (glejte člen 20(c)) je odvisna od sposobnosti prevzemnika, da proda sredstvo. Če ima prevzemnik dejansko sposobnost prodati sredstvo v njegovi celoti neki nepovezani tretji osebi in je zmožen izvršiti to svojo sposobnost enostransko in brez nalaganja dodatnih omejitev za prenos, ne obvladuje več sredstva. V vseh drugih primerih pa je podjetje ohranilo obvladovanje.
               
            Prenosi, ki izpolnjujejo pogoje za odpravo pripoznanja
      (glejte člen 20(a) in (c)(i)).
      
                  24.
               
               
                  
                     
                        Če podjetje prenese finančno sredstvo v prenosu, ki izpolnjuje pogoje za odpravo pripoznanja v celoti in ohranja pravico do servisiranja finančnega sredstva za honorar, mora pripoznati bodisi sredstvo servisiranja ali obveznost servisiranja za to servisno pogodbo. Če ni pričakovati, da bodo ta prejeta plačila ustrezno nadomestilo podjetju za opravljanje servisiranja, se pripozna obveznost servisiranja za obvezo servisiranja po njeni pošteni vrednosti. Če pa se pričakuje, da bodo ta prejeta plačila več kot ustrezno nadomestilo za servisiranje, se pripozna sredstvo servisiranja za pravico servisiranja po vrednosti, ki se določi na podlagi razporeditve knjigovodske vrednosti širšega finančnega sredstva v skladu s 27. členom
                     .
               
            
                  25.
               
               
                  
                     
                        Če je po prenosu odpravljeno pripoznanje finančnega sredstva v celoti, učinek prenosa v podjetju pa pomeni pridobitev novega finančnega sredstva ali prevzem nove finančne obveznosti ali obveznosti servisiranja, mora podjetje pripoznati novo finančno sredstvo, finančno obveznost ali obveznost servisiranja po pošteni vrednosti.
                     
                  
               
            
                  26.
               
               
                  
                     
                        Pri odpravi pripoznanja finančnega sredstva v celoti, se razlika med
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    knjigovodsko vrednostjo
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    vsoto (i) prejetih nadomestil (vključno z novim dobljenim sredstvom, zmanjšano za novo prevzeto obveznost) in (ii) nabranimi dobički ali izgubami, ki so bile pripoznane neposredno v kapitalu (glejte člen 55(b))
                                 
                              
                           
                        
                     pripozna v poslovnem izidu.
                  
               
            
                  27.
               
               
                  
                     
                        Če je preneseno sredstvo del širšega finančnega sredstva (npr. ko podjetje prenaša obrestne denarne tokove, ki so del dolgovnega inštrumenta, glejte člen 16(a) in ta preneseni del izpolnjuje pogoje za odpravo pripoznanja v svoji celoti, se mora prejšnja knjigovodska vrednost širšega finančnega sredstva razporediti med del, ki se še naprej pripoznava, in del, za katerega se odpravi pripoznanje, na podlagi razmeroma poštenih vrednosti tistih delov na dan prenosa. Za ta namen se mora zadržano sredstvo servisiranja obravnavati kot del, ki se še naprej pripoznava. Razlika med
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    knjigovodsko vrednostjo, razporejeno na del, katerega pripoznanje se odpravi,
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    vsoto (i) prejetih nadomestil za del z odpravljenim pripoznavanjem (vključno z novim dobljenim sredstvom, zmanjšano za novo prevzeto obveznost) in (ii) nabranimi dobički ali izgubami, ki so bile razporejene na ta del pripoznane neposredno v kapitalu (glejte člen 55(b))
                                 
                              
                           
                        
                     se mora pripoznati v poslovnem izidu. Nabrani dobiček ali izguba, ki je bil(a) pripoznan(a) v kapitalu, se razporedi med tisti del, ki se še naprej pripoznava, in del z odpravljenim pripoznanjem, ki temeljijo na razmeroma poštenih vrednostih teh delov.
                  
               
            
                  28.
               
               
                  Ko podjetje razporedi prejšnjo knjigovodsko vrednost širšega finančnega sredstva na tisti del, ki se še naprej pripoznava, in del z odpravljenim pripoznanjem, je treba določiti pošteno vrednost tistega dela, ki se še naprej pripoznava. Ko ima podjetje že iz preteklosti izkušnje s prodajo delov, podobnih tistemu delu, ki se še naprej pripoznava, ali če obstajajo drugi tržni posli za takšne dele, dajejo zadnje cene dejanskih poslov najboljšo oceno poštene vrednosti. Če pa ni nobenih objavljenih cen ali novejših tržnih poslov, na katere bi oprli ugotavljanje poštene vrednosti za dela, ki se še naprej pripoznava, je najboljša ocena poštene vrednosti razlika med pošteno tržno vrednostjo širšega finančnega sredstva kot celote in nadomestila, prejetega od prevzemnika tistega dela, za katerega se je pripoznanje odpravilo.
               
            Prenosi, ki ne izpolnjujejc pogojev za odpravo pripoznanja
      (glejte člen 20(b)
      
                  29.
               
               
                  
                     
                        Če prenos ne povzroči odprave pripoznanja, ker je podjetje zadržalo skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom prenesenega sredstva, mora podjetje še naprej pripoznavati preneseno sredstvo v celoti in pripoznati finančno obveznost za prejeto nadomestilo. V poznejših obdobjih mora podjetje pripoznati vsak prihodek pri prenesenem sredstvu in vsak odhodek, ki se pojavi, pri finančni obveznosti.
                     
                  
               
            Nadaljujoča se vpletenost v prenesenih sredstvih
      (glejte člen 20(c)(ii))
      
                  30.
               
               
                  
                     
                        Če podjetje ne prenese in niti ne zadrži skoraj vseh tveganj in koristi, povezanih z lastništvom prenesenega sredstva, ohrani pa obvladovanje prenesenega sredstva, še naprej pripoznava preneseno sredstvo v obsegu svoje nadaljnje udeležbe. Obseg nadaljujoče se vpletenosti podjetja v prenesenih sredstvih je obseg, v katerem je izpostavljeno spremembam vrednosti prenesenega sredstva. Na primer:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če nadaljujoča se vpletenost podjetja privzame obliko poroštva za preneseno sredstvo, je obseg nadaljnje udeležbe podjetja nižja vrednost od tehle: (i) vrednosti sredstva in (ii) največje vrednosti prejetega nadomestila, ki bi ga podjetje morda moralo vrniti („znesek poroštva“).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če nadaljujoča se vpletenost podjetja privzame obliko pisne ali nakupne opcije (ali obeh) za preneseno sredstvo, je obseg nadaljnje udeležbe podjetja vrednost prenesenega sredstva, ki ga podjetje lahko odkupi. Pri pisni prodajni opciji za sredstvo, ki se meri po pošteni vrednosti, je obseg nadaljnje udeležbe podjetja vrednost omejen na nižjo vrednost od teh dveh: poštene vrednosti prenesenega sredstva in izpolnitvene cene opcije (glejte člen AG48).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    če nadaljujoča se vpletenost podjetja privzame obliko z denarjem poravnane opcije ali podobne določbe o prenesenem sredstvu, se obseg nadaljnje udeležbe podjetja meri na enak način kot obseg, ki se pokaže iz opcij, ki niso poravnane z denarjem, kot je navedeno pod točko (b) zgoraj.
                                 
                              
                           
                        
            
                  31.
               
               
                  
                     
                        Če podjetje še naprej pripoznava sredstvo do obsega svoje nadaljnje udeležbe, potem tudi pripoznava povezano obveznost. Kljub drugim zahtevam po merjenju v tem standardu pa se preneseno sredstvo in povezana obveznost merita na podlagi pravic in obvez, ki jih je podjetje ohranilo. S tem povezana obveznost se meri tako, da je čista knjigovodska vrednost prenesenega sredstva in povezane obveznosti:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    odplačna vrednost pravic ali obvez, ki jih je podjetje zadržalo, če se preneseno sredstvo meri po odplačni vrednosti;
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    enaka pošteni vrednosti pravic in obvez, ki jih je podjetje zadržalo, kadar je izmerjena na samostojni osnovi, če se preneseno sredstvo meri po pošteni vrednosti.
                                 
                              
                           
                        
            
                  32.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora še naprej pripoznavati vsak prihodek iz prenesenega sredstva do obsega svoje nadaljnje udeležbe, in mora tudi pripoznavati vsak odhodek za povezano obveznost.
                     
                  
               
            
                  33.
               
               
                  
                     
                        Za namen poznejšega merjenja, se pripoznane spremembe poštene vrednosti prenesenega sredstva in povezane obveznosti obračunavajo dosledno med seboj, skladno s 55. členom, in jih ni dovoljeno pobotati.
                     
                  
               
            
                  34.
               
               
                  
                     
                        Če je nadaljnja udeležba samo del finančnega sredstva (npr. ko podjetje zadrži opcijo za nakup dela prenesenega sredstva, ali zadrži preostali delež, ki ne privede do ohranitve skoraj vseh tveganj in koristi, povezanih z lastništvom, in podjetje zadrži obvladovanje), podjetje razporedi prejšnjo knjigovodsko vrednost finančnega sredstva med tistim delom, ki se še naprej pripoznava v nadaljnji udeležbi, in delom, ki ga ne pripoznava več, na podlagi razmeroma poštenih vrednosti tistih delov na dan prenosa. V ta namen veljajo zahteve iz 28. člena: Razlika med
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    knjigovodsko vrednostjo, razporejeno na del, ki se več ne pripoznava,
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    vsoto (i) prejetih nadomestil za del, ki se ne pripoznava več, in (ii) nabranimi dobički ali izgubami, ki so bile razporejene na ta del in pripoznane neposredno v kapitalu (glejte člen 55(b))
                                 
                              
                           
                        
                     se mora pripoznati v poslovnem izidu. Nabrani dobiček ali izguba, ki je bil(a) pripoznan(a) v kapitalu, se razporedi med tisti del, ki se še naprej pripoznava, in del ki se ne pripoznava več, na podlagi razmeroma poštenih vrednostih teh delov.
                  
               
            
                  35.
               
               
                  […]
               
            Vsi prenosi
      
                  36.
               
               
                  
                     
                        Če se preneseno sredstvo še naprej pripoznava, se sredstvo in z njim povezana obveznost ne sme pobotati. Podobno tudi podjetje ne sme pobotati kak prihod, ki nastane pri prenesenem sredstvu, s kakim odhodkom, ki se pojavi pri finančni obveznosti (glejte MRS 32, 42. člen).
                     
                  
               
            
                  37.
               
               
                  
                     
                        Če prenosnik zagotovi nedenarno varščino (kot npr. dolžniški ali kapitalski inštrumenti) prevzemniku, je obračunavanje varščine s strani prenosnika in prevzemnika odvisno od tega, ali ima prevzemnik pravico prodati in ponovno zastaviti varščino, in od tega, ali je prenosnik bil v zamudi. Prenosnik in prevzemnik morata obravnavati varščino, kot sledi:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Če ima prevzemnik po pogodbi ali poslovnem običaju pravico prodati ali ponovno zastaviti varščino, mora prenosnik prerazvrstiti to sredstvo v svoji bilanci stanja (npr. kot posojeno sredstvo, zastavljeni kapitalski inštrumenti ali terjatev za odkup) ločeno od drugih sredstev.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Če prevzemnik proda poroštvo, zastavljeno varščino, mora pripoznati prihodke iz prodaje in obveznost, izmerjeno po pošteni vrednosti kot svojo obvezo za povrnitev varščine.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Če prenosnik ne izpolni svoje obveze po pogojih iz pogodbe in ni več upravičen do odkupa varščine, mora odpraviti pripoznanje varščine in prevzemnik mora pripoznati varščino kot svoje sredstvo, ki je na začetku izmerjeno po pošteni vrednosti, ali – če je že prodal varščino, pa odpraviti pripoznanje svoje obveze za povrnitev veršine.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Razen v primerih, kot določa točka (c), mora prenosnik še naprej voditi varščino kot svoje sredstvo, in prevzemnik ne sme pripoznati varščine kot svoje sredstvo.
                                 
                              
                           
                        
            Običajen nakup ali prodaja finančnega sredstva
      
                  38.
               
               
                  
                     
                        Pri obračunavanju običajnega nakupa ali prodaje finančnega sredstva se pripoznava ali odpravi pripoznanje, kot je ustrezno, ob upoštevanju bodisi datuma trgovanja bodisi datuma plačila (glejte Prilogo A, člene AG53-AG56).
                     
                  
               
            Odprava pripoznanja finančne obveznosti
      
                  39.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora odstraniti finančno obveznost (ali del finančne obveznosti) iz svoje bilance stanja, kadar, in zgolj kadar, je izbrisana, to je, če je obveza, določena v pogodbi, izpolnjena, razveljavljena ali zastarana.
                     
                  
               
            
                  40.
               
               
                  
                     
                        Zamenjava med obstoječim posojilojemalcem in posojilodajalcem na podlagi dolgovnih inštrumentov z bistveno različnimi določbami se obravnava kot izbris izvirne finančne obveznosti in pripoznanje nove finančne obveznosti. Podobno je pomembno spremembo določb obstoječe finančne obveznosti ali njenega dela (zaradi finančnih težav dolžnika ali ne) treba obravnavati kot izbris izvirne finančne obveznosti in pripoznanje nove finančne obveznosti.
                     
                  
               
            
                  41.
               
               
                  
                     
                        Razliko med knjigovodskim zneskom finančne obveznosti (ali dela finančne obveznosti), izbrisane ali prenesene na drugo stranko, in plačanim nadomestilom, vključno z morebiti prenesenimi nedenarnim sredstvi ali prevzetimi obveznostmi, je treba pripoznati v poslovnem izidu.
                     
                  
               
            
                  42.
               
               
                  Če podjetje odkupi del finančne obveznosti, mora razporediti prejšnjo knjigovodsko vrednost finančne obveznosti na tisti del, ki ga še naprej pripoznava, in del, za katerega je odpravilo pripoznanje, na podlagi sorazmernih poštenih vrednosti teh delov na dan odkupa. Razliko med (a) knjigovodskim zneskom, razporejenim na nepripoznani del, in (b) plačanim nadomestilom, vključno z morebiti prenesenimi nedenarnimi sredstvi ali prevzetimi obveznostmi za nepripoznani del, je treba pripoznati v poslovnem izidu.
               
            MERJENJE
      Začetna izmera finančnih sredstev in finančnih obveznosti
      
                  43.
               
               
                  
                     
                        Če se na začetku finančno sredstvo ali finančna obveznost pripozna, ga (jo) mora podjetje izmeriti po pošteni vrednosti in če gre za finančno sredstvo ali finančno obveznost, ki ni podana po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, prišteti tudi stroške posla, ki neposredno izhajajo iz nakupa ali izdaje finančnega sredstva ali finančne obveznosti.
                     
                  
               
            
                  44.
               
               
                  Če podjetje obračunava sredstva po datumu poravnave, mora sredstvo, ki je pozneje izmerjeno po nabavni vrednosti ali odplačni vrednosti, pripoznati na začetku po njegovi pošteni vrednosti na ta datum trgovanja (glejte Prilogo A, člene AG53-AG56).
               
            Kasnejše merjenje finančnih sredstev
      
                  45.
               
               
                  Zaradi merjenja finančnega sredstva po začetnem pripoznanju razvršča ta standard finančna sredstva v štiri skupine, ki so opredeljene v 9. členu:
                  
                              (a)
                           
                           
                              finančna sredstva po pošteni vrednosti skozi poslovni izid;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo;
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              posojila in terjatve;
                              ter
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              za prodajo razpoložljiva finančna sredstva.
                           
                        Te vrste veljajo pri merjenju in razkrivanju dobička ali izgube po tem standardu. Podjetje lahko uporablja druge deskriptorje za te vrste, ali drugačno razvrščanje pri predstavljanju informacij na obrazcu računovodskih izkazov. Podjetje mora razkriti v pojasnilih tiste informacije, kot jih zahteva MRS 32.
               
            
                  46.
               
               
                  
                     
                        Po začetnem pripoznanju mora podjetje izmeriti finančna sredstva, tudi izpeljane finančne inštrumente, ki so sredstva, po njihovih poštenih vrednostih, brez odštetja stroškov posla, ki se utegnejo pojaviti ob prodaji ali drugačni odtujitvi, razen tehle finančnih sredstev:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    posojila in terjatve, kot so opredeljene v 9. členu, ki se izmerijo po odplačni vrednosti po metodi veljavnih obresti;
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, kot so opredeljene v 9. členu, ki se izmerijo po odplačni vrednosti po metodi veljavnih obresti;
                                 
                              
                              
                                 ter
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finančne naložbe v kapitalske inštrumente, ki nimajo kotizirane tržne cene na delujočem trgu in katerih poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti, ter v izpeljane finančne insinštrumente, povezane z dostavo takšnih na trgu ne kotiziranih kapitalskih inštrumentov, ki jih je treba poravnati z njo ter izmeriti po nabavni vrednosti (glejte Prilogo A, člene AG80 in AG81).
                                 
                              
                           
                        
                     Finančna sredstva, ki so določena kot pred tveganjem varovane postavke, so predmet merjenja po določbah o obračunavanju varovanja pred tveganjem iz 89.-102. člena tega standarda. Vsa finančna sredstva, razen tistih, ki so izmerjena po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, je treba pregledovati, ali so oslabljena, v skladu s členi 58-70 in v Prilogi A členi AG84-AG93).
                  
               
            Kasnejše merjenje finančnih obveznosti
      
                  47.
               
               
                  
                     
                        Po začetnem pripoznanju mora podjetje izmeriti vse finančne obveznosti po odplačni vrednosti, z uporabo metode veljavnih obresti, razen:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finančnih obveznosti po pošteni vrednosti skozi poslovni izid. Takšne obveznosti, vključno z izpeljanimi finančnimi inštrumenti, ki so obveznosti, je treba izmeriti po pošteni vrednosti, le izpeljano obveznost, ki je povezana z dostavo nekotiranega kapitalskega inštrumenta, in katerega poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti, ter jo je treba poravnati z njo, se izmeri po nabavni vrednosti.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finančnih obveznosti, ki nastanejo, kadar prenos finančnega sredstva ne izpolnjuje pogojev za odpravo pripoznanja ali se obračunava po načinu nadaljnje udeležbe. Člena 29 in 31 veljata za merjenje takšnih finančnih obveznosti.
                                 
                              
                           
                        
                     Finančne obveznosti, ki so določene kot postavke varovanja pred tveganjem, se merijo po zahtevah o obračunavanju varovanja pred tveganjem iz 89.-102. člena.
                  
               
            Obravnavanje merjenja po pošteni vrednosti
      
                  48.
               
               
                  
                     
                        Pri ugotavljanju poštene vrednosti finančnega sredstva ali finančne obveznosti za namen uporabe tega standarda ali MRS 32, mora podjetje uporabiti člene AG69-AG82 iz Priloge A.
                     
                  
               
            
                  49.
               
               
                  Poštena vrednost finančne obveznosti pri možnosti vpogleda (npr. vloge na vpogled) ni manjša od vrednosti, ki se izplača na poziv, diskontirana od prvega dne veljavnosti zahteve izplačila zneska.
               
            Prerazvrstitve
      
                  50.
               
               
                  
                     
                        Podjetje ne sme prerazvrstiti finančnega inštrumenta v kategorijo po pošteni vrednosti skozi poslovni izid ali zunaj tega, med tem ko je inštrument v posesti ali izdan.
                     
                  
               
            
                  51.
               
               
                  
                     
                        Če zaradi spremembe namena ali zmožnosti ni več ustrezno uvrstiti finančno naložbo kot v posesti do zapadlosti v plačilo jo je treba prerazvrstiti kot razpoložljio za prodajo in jo ponovno izmeriti po pošteni vrednosti ter razliko med njeno knjigovodsko vrednostjo in pošteno vrednostjo obračunati v skladu s členom 55(b).
                     
                  
               
            
                  52.
               
               
                  
                     
                        Kadar prodaja ali prerazvrstitev finančnih naložb, ki so v posesti do zapadlosti v plačilo in njihova vrednost ni nepomembna, ne izpolnjuje nobenega pogoja iz 9. člena, je treba vse preostale finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo prerazvrstiti kot razpoložljive za prodajo. Ob takšni prerazvrstitvi se razlika med njihovo knjigovodsko vrednostjo in pošteno vrednostjo obračunava v skladu s členom 55(b).
                     
                  
               
            
                  53.
               
               
                  
                     
                        Če pridobimo zanesljivo mero za finančno obveznost, kjer mera prej ni obstajala in je treba sredstvo ali obveznost izmeriti po pošteni vrednosti, če je zanesljiva mera na voljo (glejte člen 46(c) in 47), se sredstvo ali obveznost ponovno izmeri po pošteni vrednosti, razliko med njegovo knjigovodsko vrednostjo in pošteno vrednostjo pa obračuna v skladu s 55. členom.
                     
                  
               
            
                  54.
               
               
                  
                     
                        Če zaradi spremembe namena ali zmožnosti v redkih okoliščinah, ko zanesljiva mera poštene vrednosti ni več na razpolago (glejte člena 46(c) in 47), ali ker sta "prejšnji dve poslovni leti" iz 9. člena že potekli, je ustrezno prikazati finančno sredstvo ali finančno obveznost po nabavni ali odplačni vrednosti in ne po pošteni vrednosti; poštena vrednost knjigovodskega zneska finančnega sredstva ali finančne obveznosti na takšen datum postane njegova nova nabavna ali odplačna vrednost, kot je ustrezno. Vsak prejšnji dobiček ali izgubo pri takšnem sredstvu, pripoznan(o) neposredno v kapitalu v skladu s 55(b) členom, je treba obračunati takole:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Pri finančnem sredstvu z določeno zapadlostjo se dobiček ali izguba obračuna (amortizira) v poslovni izid za preostalo dobo koristnosti finančne naložbe, ki je v posesti do zapadlosti v plačilo, z uporabo metode veljavnih obresti. Morebitna razlika med novo odplačno vrednostjo in zneskom ob zapadlosti se tudi obračuna (amortizira) za preostalo dobo koristnosti finančnega sredstva po metodi veljavnih obresti, podobno kot odpis (amortizacija) premije in diskonta. Če je finančno sredstvo pozneje oslabljeno, se vsak dobiček ali izguba, ki sta bila pripoznana neposredno v kapitalu, pripozna v poslovnem izidu v skladu s 67. členom.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    V primeru finančnega sredstva, ki nima vnaprej določene zapadlosti v plačilo, ostane dobiček ali izguba v kapitalu, dokler se finančno sredstvo ne proda ali drugače odtuji, in se takrat pripozna v poslovnem izidu. Če je finančno sredstvo pozneje oslabljeno, se prejšnji dobiček ali izguba, ki je bil(a) pripoznan(a) neposredno v kapitalu, pripozna v poslovnem izidu v skladu s 67. členom.
                                 
                              
                           
                        
            Dobički in izgube
      
                  55.
               
               
                  
                     
                        Pripoznani dobiček ali pripoznano izgubo iz spremembe poštene vrednosti finančnega sredstva ali finančne obveznosti, ki ni del razmerja pri varovanju vrednosti (glejte 89.-102. člen), je treba pripoznati takole:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Dobiček ali izguba pri finančnem sredstvu ali finančni obveznosti, uvrščeni po pošteni vrednosti skozi poslovni izid, je treba pripoznati v poslovnem izidu.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Dobiček ali izguba pri finančnem sredstvu, ki je na razpolago za prodajo, se pripozna neposredno v kapitalu prek izkaza gibanja kapitala (glejte MRS 1 Predstavljanje računovodskih izkazov), razen izgub zaradi oslabitve (glejte člene 67-70) in deviznih dobičkov in izgub (glejte Prilogo, člen AG83), dokler se za finančno sredstvo ne odpravi pripoznanja, in tedaj je prej pripoznani nabrani dobiček ali izgubo treba pripoznati v poslovnem izidu obdobja. Obresti, izračunane po metodi veljavnih obresti (glejte 9. člen), pa se pripoznajo v poslovnem izidu (glejte MRS 18 Prihodki). Dividende za kapitalski inštrument, ki je na razpolago za prodajo, se pripoznavajo v poslovnem izidu, ko je uveljavljena pravica podjetja do plačila (glejte MRS 18).
                                 
                              
                           
                        
            
                  56.
               
               
                  
                     
                        Pri finančnih sredstvih in finančnih obveznostih, ki se izkazujejo po odplačni vrednosti (glejte 46. in 47. člen), se dobiček ali izguba pripozna v poslovnem izidu, če je pri njih odpravljeno pripoznanje ali če so oslabljeni, pa tudi zaradi odplačevanja. Če pa obstajajo med takšnimi finančnimi sredstvi ali finančnimi obveznostmi takšna (e), ki so pred tveganjem varovane postavke (glejte člene 78-84 in Prilogo A, člene AG98-AG101), se dobiček ali izguba obračunava po 89.-102. členu.
                     
                  
               
            
                  57.
               
               
                  
                     
                        Če podjetje pripozna finančna sredsta ob upoštevanju datuma plačila (glejte 38. člen in Prilogo A, člene AG53 in AG56), se pri sredstvih, ki se prikazujejo po nabavni vrednosti ali odplačni vrednosti (razen izgub zaradi oslabitve), sprememba poštene vrednosti, ki bo prejeta v obdobju med datumom prodaje in datumom poravnave, ne pripozna. Pri sredstvih, izkazanih po pošteni vrednosti, pa je spremembo poštene vrednosti treba pripoznati v poslovnem izidu ali v kapitalu, kar je pač ustrezno po 55. členu.
                     
                  
               
            Oslabljenost in neudenarljivost finančnih sredstev
      
                  58.
               
               
                  
                     
                        Na vsak dan bilance stanja podjetje oceni, ali obstaja kak nepristranski dokaz o morebitni oslabljenosti finančnega sredstva ali skupine finančnih sredstev. Če takšni dokazi obstajajo, mora podjetje po 63.členu (za finančna sredstva, izkazana po odplačni vrednosti), 66.členu (za finančna sredstva, izkazana po nabavni vrednosti) ali 67.členu (za finančna sredstva, ki so na razpolago za prodajo) določiti vrednost izgube zaradi oslabitve.
                     
                  
               
            
                  59.
               
               
                  Finančno sredstvo (ali skupina finančnih sredstev) je oslabljeno in so nastale izgube zaradi oslabitve samo takrat, če obstajajo objektivni dokazi o oslabitvi zaradi dogodka ali dogodkov, ki so nastopili po začetnem pripoznanju sredstva („škodni dogodek“) in ta dogodek (ali dogodki) vpliva(jo) na ocenjene prihodnje denarne tokove finančnega sredstva ali skupine finančnih sredstev, ki ga (jih) je možno zanesljivo oceniti. Tak enkraten, ločen dogodek, ki je povzročil oslabitev, je morda nemogoče prepoznati. Bolj verjetno je več dogodkov skupaj povzročilo oslabitev. Izgube, pričakovane kot posledica prihodnjih dogodkov, ne glede na to, kako so verjetni, se ne pripoznavajo. Nepristranski dokazi o oslabljenosti finančnega sredstva ali skupine sredstev so pomembne informacije, ki vzbujajo pozornost imetnika sredstva, o
                  
                              (a)
                           
                           
                              pomembnih finančnih težavah izdajatelja ali zavezanca;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              kršenju pogodbe, kot je neizpolnitev obveznosti ali kršitev pri plačevanju obresti ali glavnice;
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              posojilodajalčevi koncesiji posojilojemalcu iz gospodarskih ali pravnih razlogov v povezavi s posojilodajalčevimi finančnimi težavami, ki je posojilodajalec sicer ne bi obravnaval;
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              verjetnosti, da bo posojilojemalec šel v stečaj ali finančno reorganizacijo;
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              izginotju delujočega trga za takšno finančno sredstvo zaradi finančnih težav,
                              ali
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              pomembnih podatkih, ki kažejo, da obstaja izmerljivo zmanjšanje ocenjenih prihodnjih denarnih tokov iz skupine finančnih sredstev vse od začetnega pripoznanja sredstev, čeprav se zmanjšanja ne da prepoznati pri posameznih finančnih sredstvih v skupini, vključno:
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          neugodne spremembe v plačilnem statutsu posojilojemalcev v skupini (npr. povečano število zamujenih plačil ali povečano število posojilojemalcev s kreditnimi karticami, ki so dosegli svojo zgornjo mejo in plačujejo le majhne mesečne zneske);
                                          ali
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          gospodarske razmere v državi ali lokalnem okolju, ki sovpadajo z neplačili po sredstvih v skupini (npr. povečanje stopnje brezposelnosti na geografskem področju posojilojemalcev, zmanjšanje cen nepremičnin pri hipotekah na zadevnem področju, zmanjšanje cen nafte na sredstva za posojila proizvajalcem nafte, ali neugodne spremembe razmer v industriji, ki vplivajo na posojilojemalce v skupini).
                                       
                                    
                        
            
                  60.
               
               
                  Izginotje delujočega trga, ker se s finančnimi inštrumenti podjetja že dolgo ne trguje več javno, ni dokaz oslabitve. Slabše ovrednotenje zaupanjske (kreditne) sposobnosti podjetja samo po sebi ni dokaz oslabitve, čeprav utegne biti dokaz oslabitve, če se upošteva skupaj z drugimi razpoložljivi informacijami. Zmanjšanje poštene vrednosti finančnega sredstva pod njegovo nabavno vrednost ali odplačno vrednost še ni dokaz oslabitve (npr. zmanjšanje poštene vrednosti finančne naložbe pri dolgovnem inštrumentu, ki je nastalo zaradi povečanja obrestne mere brez tveganja).
               
            
                  61.
               
               
                  Poleg naštetih vrst dogodkov iz 59. člena, vsebujejo nepristranski dokazi o oslabitvi finančne naložbe v kapitalski inštrument tudi informacije o pomembnih spremembah z neugodnim učinkom, do katerih je prišlo v tehnološkem, tržnem, gospodarskem ali pravnem okolju, v katerem posluje izdajatelj, in nakazujejo, da vrednosti finančne naložbe v kapitalski inštrument morda ne bo mogoče nadomestiti. Pomembno in dolgotrajnejše zmanjšanje poštene vrednosti finančne naložbe v kapitalski inštrument pod njeno vrednost pa je tudi nepristranski dokaz o oslabitvi.
               
            
                  62.
               
               
                  V nekaterih primerih so pomembni podatki, potrebni za oceno vrednosti izgube zaradi oslabitve pri finančnem sredstvu, morda omejeni ali niso več popolnoma veljavni za sedanje okoliščine. Takšen primer se pojavi pri posojilojemalcu, ki je zašel v finančne težave in obstaja le malo podatkov iz preteklosti, ki se nanašajo na podobne posojilojemalce. V takšnih primerih podjetje po svoji presoji in izkušnjah oceni znesek/vrednost morebitne izgube zaradi oslabitve. Podobno podjetje tudi po svoji presoji in izkušnjah prilagodi pomembne podatke za skupino finančnih sredstev, da odražajo sedanje okoliščine (glejte člen AG89). Uporaba smiselnih ocen je bistven del pripravljanja računovodskih izkazov in ne zmanjšuje njihove zanesljivosti.
               
            Finančna sredstva, izkazana po odplačni vrednosti
      
                  63.
               
               
                  
                     
                        Če obstajajo nepristranski dokazi, da je prišlo do izgube zaradi oslabitve pri posojilih in terjatvah ali finančnih naložbah v posesti do zapadlosti v plačilo, izkazanih po odplačni vrednosti, se znesek izgube izmeri kot razlika med knjigovodsko vrednostjo sredstva in sedanjo vrednostjo pričakovanih prihodnjih denarnih tokov (razen prihodnjih kreditnih izgub, ki še niso nastale, ki so) razobresteni (diskontirani) po izvirni veljavni obrestni meri finančnega sredstva (to je, po veljavni obrestni meri, izračunani pri začetnem pripoznanju). Knjigovodsko vrednost sredstva je treba zmanjšati bodisi neposredno ali z uporabo konta popravka vrednosti. Vrednost izgube se mora pripoznati v poslovnem izidu.
                     
                  
               
            
                  64.
               
               
                  Podjetje najprej oceni, ali obstajajo nepristranski dokazi o oslabitvi, posebej za finančna sredstva, ki so sama zase pomembna, in posebej ali skupno za finančna sredstva, ki niso sama zase pomembna (Glejte 59. člen). Če podjetje ugotovi, da ne obstajajo nepristranski dokazi o oslabitvi posebej ocenjenega finančnega sredstva, bodisi pomembnega ali ne, vključi to sredstvo v skupino finančnih sredstev s podobnimi značilnostmi kreditnega tveganja in oceni njihovo skupno izgubo zaradi oslabitve. Sredstva, za katere se oslabitev oceni posamezno in se zanje (še naprej) pripoznava izguba zaradi oslabitve, niso vključena v skupno oceno oslabitve.
               
            
                  65.
               
               
                  
                     
                        Če se v naslednjem obdobju znesek izgube zaradi oslabitve zmanjša in če je mogoče zmanjšanje nepristransko povezati z dogodkom, ki je nastal po pripoznanju oslabitve (kot je izboljšanje ravni zaupanjske ali kreditne sposobnosti), je treba že prej pripoznano izgubo zaradi oslabitve razveljaviti, bodisi neposredno bodisi s preračunom na kontu popravka vrednosti. Zaradi razveljavitve knjigovodska vrednost finančnega sredstva ni večja od tiste, ki naj bi bila odplačna vrednost, če oslabitev ne bi bila pripoznana na dan, ko je oslabitev razveljavljena. Vrednost razveljavitve izgube se mora pripoznati v poslovnem izidu.
                     
                  
               
            Finančna sredstva, izkazana po nabavni vrednosti
      
                  66.
               
               
                  
                     
                        Če obstajajo nepristranski dokazi, da je prišlo do izgube zaradi oslabitve pri nekotiranem kapitalskem inštrumentu, ki ni izkazan po pošteni vrednosti iz razloga, ker njegove poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti, ali pri izpeljanem finančnem inštrumentu, ki je z njim povezan in ga je treba poravnati z dobavo nekotiranih kapitalskih inštrumentov, se znesek izgube zaradi oslabitve izmeri kot razlika med knjigovodsko vrednostjo finančnega sredstva in sedanjo vrednostjo pričakovanih prihodnjih denarnih tokov, razobrestenih (diskontiranih) po trenutni tržni donosnosti za podobna finančna sredstva (glejte člen 46(c) in Prilogo A, člene AG80 in AG81). Takšnih izgub zaradi oslabitve ni dovoljeno razveljaviti.
                     
                  
               
            Za prodajo razpoložljiva finančna sredstva
      
                  67.
               
               
                  
                     
                        Če je zmanjšanje poštene vrednosti finančnega sredstva, ki je na razpolago za prodajo, pripoznano neposredno v kapitalu in obstajajo nepristranski dokazi, da je sredstvo oslabljeno (glejte 59. člen), je treba nabrano izgubo, pripoznano neposredno v kapitalu, odstraniti iz kapitala in jo pripoznati v poslovnem izidu, četudi pri finančnem sredstvu ni bilo odpravljeno pripoznanje.
                     
                  
               
            
                  68.
               
               
                  
                     
                        Znesek nabrane izgube, ki se odstrani iz kapitala in pripozna v poslovnem izidu po 67. členu, je razlika med nabavno vrednostjo (po odštetju vseh vračil in odplačil glavnice) in sprotno pošteno vrednostjo, zmanjšana za izgubo zaradi oslabitve takšnega finančnega sredstva, ki je bila prej pripoznana v poslovnem izidu.
                     
                  
               
            
                  69.
               
               
                  
                     
                        Izgube zaradi oslabitve, ki so pripoznane v poslovnem izidu za finančno naložbo v kapitalski inštrument, razvrščene kot na razpolago za prodajo, se ne morejo razveljaviti prek poslovnega izida.
                     
                  
               
            
                  70.
               
               
                  
                     
                        Če se v naslednjem obdobju poštena vrednost dolgovnega inštrumenta, razvrščenega kot takšnega na razpolago za prodajo, poveča in je mogoče povečanje nepristransko povezati z dogodkom, ki se pojavi po pripoznanju izgube zaradi oslabitve v poslovnem izidu, je treba izgubo zaradi oslabitve razveljaviti in znesek razveljavitve pripoznati v poslovnem izidu.
                     
                  
               
            VAROVANJE PRED TVEGANJEM
      
                  71.
               
               
                  
                     
                        Če obstaja določeno varovalno razmerje med inštrumentom za varovanje pred tveganjem in z njim povezanim pred tveganjem varovanim sredstvom, kot je opisano v členih 85-88 in Prilogi A, členih AG102-AG104, se dobiček ali izguba iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem ali pred tveganjem varovani postavki obračuna po 89-102 členu.
                     
                  
               
            Inštrumenti za varovanje pred tveganjem
      Primernost inštrumentov
      
                  72.
               
               
                  Ta standard ne omejuje okoliščin, v katerih je izpeljani finančni inštrument mogoče določiti kot inštrument za varovanje pred tveganjem, če so izpolnjeni pogoji iz 88. člena, razen pri nekaterih pisnih opcijah (glejte Prilogo A, člen AG94). Vendar se lahko neizpeljano finančno sredstvo ali neizpeljana finančna obveznost določi kot inštrument za varovanje pred tveganjem le pri varovanju pred valutnim tveganjem.
               
            
                  73.
               
               
                  Za namene obračunavanja varovanja pred tveganjem je le inštrumente, ki vključujejo stranko zunaj poročajočega podjetja (to je zunanje za skupino, odsek ali posamezno podjetje, o katerem se poroča), mogoče določiti kot inštrumente za varovanje pred tveganjem. Čeprav lahko posamezna podjetja v skupini ali oddelki v podjetju sklenejo posle varovanja pred tveganjem z drugimi podjetji v skupini ali oddelkih v podjetju, se pri uskupinjevanju takšni notranji posli v skupini izločijo. Zato takšni posli niso primerni za obravnavanje varovanja pred tveganjem v skupinskih računovodskih izkazih skupine. Vendar pa so lahko primerni za obračunavanje varovanja pred tveganjem v posameznih ali ločenih računovodskih izkazih posameznih podjetij za poročanje v skupini ali pri poročanju po odsekih, če so zunanji za posamezno poročajoče podjetje ali odsek.
               
            Določanje inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      
                  74.
               
               
                  Praviloma obstaja ena sama mera poštene vrednosti inštrumenta za varovanje pred tveganjem kot celote, dejavniki, ki povzročajo spremembe poštene vrednosti, pa so med seboj odvisni. Tako so razmerja pri varovanju pred tveganjem v podjetju namenjena za inštrument za varovanje pred tveganjem kot celoto. Edine dovoljene izjeme so:
                  
                              (a)
                           
                           
                              ločevanje notranje vrednosti in časovne vrednosti opcijske pogodbe ter določitev samo spremembe notranje vrednosti opcije kot inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ter izkjučitev spremembe časovne vrednosti;
                              in
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              ločevanje obresti in cene ob takojšnjem plačilu v rokovni pogodbi.
                           
                        Te izjeme so dovoljene, ker je na splošno mogoče notranjo vrednost opcije in premijo pri rokovni pogodbi izmeriti ločeno. Razgibana strategija varovanja pred tveganjem, ki ocenjuje tako notranjo vrednost kot tudi časovno vrednost opcijske pogodbe, je lahko primerna za obračunavanje varovanja pred tveganjem.
               
            
                  75.
               
               
                  Del celotnega inštrumenta za varovanje pred tveganjem, na primer 50 odstotkov nominalnega zneska, je lahko določen kot inštrument za varovanje pred tveganjem v razmerju varovanja pred tveganjem. Vendar razmerje varovanja pred tveganjem morda ni določeno zgolj za del obdobja, v katerem je inštrument za varovanje pred tveganjem neizrabljen.
               
            
                  76.
               
               
                  Posamezen inštrument za varovanje pred tveganjem je lahko določen kot varovanje pred več kot eno vrsto tveganja, če je (a) tveganje, pred katerim varuje, jasno opredeljeno, (b) uspešnost varovanja pred tveganjem možno dokazati in (c) možno zagotoviti posebno določitev inštrumenta za varovanje pred tveganjem in različna stanja tveganja.
               
            
                  77.
               
               
                  Dva ali več izpeljanih finančnih inštrumentov, ali njihov(i) sorazmerni delež(i) (ali pri varovanju pred valutnim tveganjem, dva ali več neizpeljanih inštrumentov ali njihov sorazmerni del, ali kombinacija izpeljanih in neizpeljanih finančnih inštrumentov ali njihov sorazmerni del) lahko presojamo v kombinaciji in skupaj določimo kot inštrumente za varovanje pred tveganjem, tudi takrat, ko tveganje/tveganja, ki izhaja(jo) iz nekaterih izpeljanih finančnih inštrumentov, pobota(jo) tiste, ki izhajajo iz drugih. Vendar pa najnižja sprejemljiva obrestna mera ali drug izpeljani finančni inštrument, ki vključuje pisno opcijo in nakupno opcijo, ni primeren za inštrument varovanja pred tveganjem, če je dejansko čista pisna opcija (za katero je prejeta čista premija). Podobno sta lahko dva ali več inštrumentov (ali njihovi sorazmerni deli) določena(i) za varovanje pred tveganjem le takrat, če nobeden od njih ni pisna opcija ali čista pisna opcija.
               
            Pred tveganjem varovane postavke
      Primernost postavke
      
                  78.
               
               
                  Pred tveganjem varovana postavka je lahko pripoznano sredstvo ali obveznost, nepripoznana trdna obveza ali močno verjeten predviden posel ali čista finančna naložba v enoto v tujini. Pred tveganjem varovana postavka je lahko (a) posamezno sredstvo, obveznost, trdna obveza, zelo verjeten predvideni posel, ali čista finančna naložba v enoto v tujini, (b) skupina sredstev, obveznosti, trdih obvez, zelo verjetnih predvidenih poslov, ali čistih finančnih naložb v enoto v tujini s podobnimi značilnostmi glede tveganja, ali (c) v portfelju varovanja samo pred obrestnim tveganjem, del portfelja s finančnimi sredstvi ali finančnimi obveznostmi, ki so varovana/e pred tveganji.
               
            
                  79.
               
               
                  Drugače kot pri posojilih in terjatvah finančna naložba v posesti do zapadlosti v plačilo ne more biti varovana postavka pred obrestnim tveganjem ali tveganjem predujmov, ker oznaka finančne naložbe kot v posesti do zapadlosti zahteva namero, da se finančna naložba poseduje do zapadlosti, ne glede na spremembe poštene vrednosti ali denarnih tokov takšne naložbe in s tem povezanih sprememb obrestne mere. Vendar je finančna naložba v posesti do zapadlosti v plačilo lahko pred valutnim tveganjem in zaupanjskim (kreditnim) tveganjem varovana postavka.
               
            
                  80.
               
               
                  Za namene obračunavanja varovanja pred tveganjem je le sredstva, obveznosti, trdne obveze ali zelo verjetne predvidene posle, ki vključujejo stranko zunaj podjetja, mogoče določiti kot postavke, varovane pred tveganjem. Iz tega sledi, da se obračunavanje varovanja pred tveganjem uporablja za posle med podjetji ali odseki v isti skupini le v posameznih ali ločenih računovodskih izkazih teh podjetij ali odsekov, in ne za skupinske računovodske izkaze skupine. Le izjemoma je valutno tveganje za notranjo denarno postavko v skupini (npr. obveznost/terjatev med dvema odvisnima podjetjema) lahko varovana postavka pred tveganjem v skupinskih računovodskih izkazih, če ima kot posledico izpostavljenost tečajnim razlikam, ki niso povsem odpravljene ob uskupinjevanju po MRS 21 Učinki sprememb deviznih tečajev valutnemu tveganju. Po MRS 21 devizne tečajne razlike za notranje denarne postavke v skupini niso povsem odpravljene ob uskupinjenju, če se s takšno notranjo denarno postavko opravljajo posli med dvema podjetjema v skupini, ki imata različne funkcijske valute.
               
            Določanje finančnih inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      
                  81.
               
               
                  Če je pred tveganjem varovana postavka finančna obveznost, je lahko varovana pred tveganjem, ki je povezano samo z delom njenih denarnih tokov ali poštene vrednosti (kot na primer eden ali več izbranih pogodbenih denarnih tokov ali njihovih delov, ali odstotek poštene vrednosti), če je mogoče izmeriti uspešnost tveganja. Na primer, prepoznaven in posebej izmerljiv del izpostavljenosti tveganjem zaradi sprememb obrestnih mer obrestonosnega sredstva ali obrestonosne obveznosti se lahko označi kot varovano tveganje (kot npr. obrestna mera brez tveganja ali sestavina normne obrestne mere za celotno izpostavljenost tveganjem zaradi sprememb obrestnih mer finančnega inštrumenta, ki je varovan pred tveganjem).
               
            
                  81A.
               
               
                  Pri varovanju poštene vrednosti pred tveganjem obrestne izpostavljenosti portfelja finančnih sredstev ali finančnih obveznosti (in samo pri takšnem varovanju) se lahko varovani del in ne posamezna sredstva (ali obveznosti) označi z zneskom valute (npr. znesek v dolarjih, evrih, funtih ali randih). Čeprav lahko portfelj za namene obvladovanja tveganja vsebuje sredstva in obveznosti, je določeni znesek označen kot znesek sredstev ali znesek obveznosti. Oznaka čiste vrednosti, ki vključuje sredstva in obveznosti, ni dovoljena. Podjetje lahko zavaruje pred tveganjem del obrestnih tveganj, ki so povezana z njihovo označeno vrednostjo. Na primer, pri varovanju portfelja, ki vsebuje predujmljena sredstva pred tveganjem, lahko podjetje varuje pred tveganjem spremembe poštene vrednosti kot posledice spremembe pred tveganjem varovane obrestne mere na podlagi pričakovanih in ne pogodbeno določenih rokov za popravek cen. […]
               
            Določanje ne-finančnih inštrumentov za varovanje pred tveganjem
      
                  82.
               
               
                  
                     
                        Če je pred tveganjem varovana postavka nefinančno sredstvo ali nefinančna obveznost, mora biti določena kot postavka, varovana bodisi (a) pred valutnim tveganjem bodisi (b) v celoti pred vsemi vrstami tveganj, ker je težko osamiti in meriti ustrezne dele sprememb denarnih tokov ali poštene vrednosti, ki bi bili pripisani posameznim tveganjem, razen valutnim.
                     
                  
               
            Določanje skupin postavk kot postavke, varovane pred tveganjem
      
                  83.
               
               
                  Podobna sredstva in podobne obveznosti je treba združiti in varovati pred tveganjem kot skupino le, če so posamezna sredstva oziroma posamezne obveznosti v skupini izpostavljeni tveganju, pred katerim so varovani. Poleg tega se pričakuje, da bo sprememba poštene vrednosti, ki jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju pri vsaki posamezni postavki v skupini, približno sorazmerna celotni spremembi poštene vrednosti, ki je pripisljiva varovanemu tveganju pri celotni skupini postavk.
               
            
                  84.
               
               
                  Ker podjetje ocenjuje uspešnost varovanja pred tveganjem s primerjavo spremembe vrednosti ali denarnega toka inštrumenta za varovanje pred tveganjem (ali skupine podobnih inštrumentov za varovanje pred tveganjem) in pred tveganjem varovane postavke (ali skupine podobnih pred tveganjem varovanih postavk), primerjanje inštrumenta za varovanje pred tveganjem s celotnim čistim stanjem (na primer čisto stanje vseh sredstev s stalno obrestno mero in obveznosti s stalno obrestno mero s podobnimi zapadlostmi v plačilo), in ne s posamezno pred tveganjem varovano postavko, ni primerno za obračunavanje varovanja pred tveganjem.
               
            Obračunavanje varovanja pred tveganjem
      
                  85.
               
               
                  Obračunavanje varovanja pred tveganjem pripoznava pobotne vplive, ki jih imajo spremembe poštenih vrednosti inštrumenta za varovanje pred tveganjem in pred tveganjem varovanih postavk na poslovni izid.
               
            
                  86.
               
               
                  
                     
                        Razmerja varovanja pred tveganjem so treh vrst:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    varovanje poštene vrednosti pred tveganjem: varovanje pred izpostavljenostjo spremembam, in sicer poštene vrednosti pripoznane(ga) sredstva ali obveznosti, ali nepripoznane trdne obveze, ali ali določenega dela takšne(ga) sredstva, obveznosti ali trdne obveze, ki jo je mogoče pripisati posameznemu tveganju in lahko vpliva na poslovni izid;
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    varovanje denarnih tokov pred tveganjem: varovanje pred izpostavljenostjo spremenljivosti denarnih tokov, ki (i) jih je mogoče pripisati posameznemu tveganju, povezanem s pripoznanim sredstvom ali obveznostjo (kot so vsa ali nekatera prihodnja plačila obresti za dolg s spremenljivo obrestno mero) ali zelo verjetnimi predvidenimi posli, in (ii) lahko vpliva na poslovni izid.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    varovanje čiste finančne naložbe v podjetje v tujini pred tveganjem, kot je opredeljeno v MRS 21.
                                 
                              
                           
                        
            
                  87.
               
               
                  Varovanje pred valutnim tveganjem iz trdne obveze se lahko obračunava kot varovanje poštene vrednosti ali kot varovanje denarnega toka pred tveganjem.
               
            
                  88.
               
               
                  
                     
                        Razmerja varovanja pred tveganjem so primerna za obračunavanje varovanja pred tveganjem po členih 89-102, kadar in zgolj kadar so izpolnjeni vsi tile pogoji:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Ob uvedbi varovanja pred tveganjem obstajajo formalne listine o razmerju varovanja pred tveganjem in o namenu ravnanja s tveganjem v podjetju ter o strategiji projekta varovanja pred tveganjem. Te listine morajo vsebovati opredelitev inštrumentov za varovanje pred tveganjem, pred tveganjem varovane postavke ali posle, vrsto tveganja, pred katerim se varuje, in kako bo podjetje ocenilo uspešnost inštrumentov za varovanje pred tveganjem pri njihovem soočanju z izpostavljenostjo spremembam poštene vrednosti varovane postavke ali varovanih denarnih tokov posla, ki se pripisujejo varovanju pred tveganjem.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Pričakuje se zelo uspešno varovanje pred tveganjem (glejte Prilogo A, člene AG105-AG113) pri doseganju pobotanih sprememb poštene vrednosti ali denarnih tokov, ki se pripisujejo varovanemu tveganju, v skladu s strategijo ravnanja s tveganji pri takšnem posebnem razmerju varovanja, podprto z izvirnimi listinami.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Pri varovanju pred denarnotokovnimi tveganji mora biti predvideni posel, ki je predmet varovanja, zelo verjeten in izpostavljen spremembam denarnih tokov, ki lahko odločilno vplivajo na poslovni izid.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Uspešnost varovanja pred tveganjem se lahko zanesljivo izmeri; to pomeni, da je mogoče pošteno vrednost ali denarne tokove pred tveganjem varovane postavke, ki jih je mogoče pripisati varovanemu tveganju in je mogoče pošteno vrednost inštrumenta za varovanje pred tveganjem zanesljivo izmeriti (glejte člene 46 in 47 in Prilogo A, člene AG80 in AG81 za napotke o pošteni vrednosti).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (e)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Varovanje pred tveganjem se ocenjuje na ustaljen način in se spozna kot zelo uspešno v vseh obdobjih poročanja, za katere je bilo varovanje pred tveganjem določeno.
                                 
                              
                           
                        
            Varovanje poštene vrednosti pred tveganjem
      
                  89.
               
               
                  
                     
                        Če varovanje poštene vrednosti pred tveganjem v obdobju izpolnjuje pogoje iz 88. člena, se obračuna takole:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    dobiček ali izguba iz ponovnega merjenja inštrumenta za varovanje pred tveganjem po pošteni vrednosti (za izpeljani finančni inštrument za varovanje pred tveganjem) ali valutno sestavino njegove knjigovodske vrednosti, izmerjene po MRS 21 (za neizpeljani finančni inštrument za varovanje pred tveganjem), se takoj pripozna v poslovnem izidu;
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    dobiček ali izguba pri varovani postavki, ki ga/jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju, mora prilagoditi knjigovodsko vrednost varovane postavke in biti pripoznan v poslovnem izidu. To velja, če se varovano postavko sicer meri po nabavni vrednosti. Pripoznanje dobička ali izgube, pripisljive varovanemu tveganju v poslovnem izidu, se uporabi, če je pred tveganjem varovana postavka finančno sredstvo, razpoložljivo za prodajo.
                                 
                              
                           
                        
            
                  89A.
               
               
                  Pri varovanju poštene vrednosti pred tveganjem (spremembe) izpostavljenosti portfelja finančnih sredstev ali finančnih obveznosti tveganjem zaradi sprememb obrestnih mer (in samo pri takšnem varovanju), se zahteva v členu 89(b) lahko izpolni, če je dobiček ali izgubo, ki se lahko pripiše varovani postavki, predstavljen(a) bodisi
                  
                              (a)
                           
                           
                              v eni sami vrstični postavki v sredstvih, za tista obdobja za popravek, za katera je varovana postavka sredstvo;
                              ali
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              v eni sami vrstični postavki v obveznostih, za tista obdobja za popravek, za katera je varovana postavka obveznost.
                           
                        Ločene vrstične postavke iz točke (a) in (b) zgoraj je treba predstaviti zraven finančnih sredstev ali finančnih obveznosti. Zneski v teh vrstičnih postavkah se odstranijo iz bilance stanja, ko se odpravi pripoznanje sredstev ali obveznosti, na katere se nanašajo.
               
            
                  90.
               
               
                  Če so varovana le posamezna tveganja, pripisana pred tveganjem varovanim postavkam, je treba pripoznane spremembe poštene vrednosti pred tveganjem varovane postavke, ki ni povezana z varovanim tveganjem, pripoznati, kot je določeno v 55. členu.
               
            
                  91.
               
               
                  
                     
                        Podjetje predvidoma preneha obračunavati varovanje pred tveganjem, določeno v 89. členu, če:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    inštrument za varovanje pred tveganjem preneha veljati ali se proda, odpove ali izkoristi (za ta namen se zamenjava ali prevalitev inštrumenta za varovanje pred tveganjem na drug inštrument za varovanje pred tveganjem ne obravnava kot prenehanje veljavnosti ali odpoved, če je del olistinjene strategije podjetja o varovanju pred tveganjem);
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    varovanje pred tveganjem ne zadošča več sodilom za obračunavanje varovanja pred tveganjem iz 88. člena,
                                 
                              
                              
                                 ali
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    podjetje prekliče označitev.
                                 
                              
                           
                        
            
                  92.
               
               
                  
                     
                        Vsaka prilagoditev knjigovodske vrednosti varovanega finančnega inštrumenta pred tveganjem, za katero se uporabi metoda veljavnih obresti, (ali na primer varovanja portfelja pred obrestnim tveganjem pri posamezni vrstični postavki v bilanci stanja, kot je opisano v členu 89A), ki izhaja iz člena 89(b), se obračuna s poslovnim izidom. Obračunavanje se lahko začne takoj, ko nastane potreba po prilagoditvi, in se mora začeti najpozneje takrat, ko se pred tveganjem varovana postavka ne prilagaja več spremembam svoje poštene vrednosti, pripisane tveganju, pred katerim je varovana. Prilagoditev je zasnovana na ponovno izračunani veljavni obrestni meri na datum, ko se obračunavanje začne. Vendar pa, če pri varovanju poštene vrednosti pred tveganjem (spremembe) izpostavljenosti portfelja finančnih sredstev ali finančnih obveznosti tveganjem zaradi sprememb obrestnih mer (in samo pri takšnem varovanju), obračunavanje po ponovno izračunani veljavni obrestni meri ni mogoče, se prilagoditev obračuna po metodi enakomernega časovnega amortiziranja. Prilagoditve se obračunajo v celoti ob zapadlosti finančnega inštrumenta, pri varovanju portfelja pred obrestnim tveganjem pa ob poteku tega časovnega obdobja za prilagoditev.
                     
                  
               
            
                  93.
               
               
                  Če se nepripoznana trdna obveza določi kot pred tveganjem varovana postavka, se poznejša nabrana sprememba poštene vrednosti trdne obveze, ki jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju, pripozna kot sredstvo ali obveznost z ustreznim dobičkom ali izgubo, ki se pripozna v poslovnem izidu (glejte 89(b) člen). Spremembe poštene vrednosti inštrumenta za varovanje pred tveganjem se tudi pripoznajo v poslovnem izidu.
               
            
                  94.
               
               
                  Če podjetje sklene trdno obvezo za pridobitev sredstva ali prevzem obveznosti, ki je varovana postavka v okviru varovanja poštene vrednosti pred tveganjem, se začetna knjigovodska vrednost sredstva ali obveznosti, ki izhaja iz izpolnitve trdne obveze s strani podjetja, prilagodi, tako da vključi nabrano spremembo poštene vrednosti trdne obveze, ki jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju, pripoznanem v bilanci stanja.
               
            Varovanje denarnega toka pred tveganjem
      
                  95.
               
               
                  
                     
                        Če varovanje denarnih tokov pred tveganjem v obdobju izpolnjuje pogoje iz 88. člena, se obračuna takole:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    del dobička ali izgube iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki je opredeljen kot uspešno varovanje pred tveganjem (glejte 88. člen), se pripozna neposredno v kapitalu v izkazu gibanja kapitala (glejte MRS 1);
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    neuspešni del dobička ali izgube pri inštrumentu za varovanje pred tveganjem se tudi pripozna v poslovnem izidu.
                                 
                              
                           
                        
            
                  96.
               
               
                  Natančneje se varovanje denarnega toka pred tveganjem obračuna takole:
                  
                              (a)
                           
                           
                              ločena sestavina kapitala, ki je povezana z inštrumentom za varovanje pred tveganjem, se prilagodi manjšemu izmed tehle dveh (absolutno izraženih) zneskov:
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          nabrani dobiček ali izguba pri inštrumentu za varovanje pred tveganjem od začetka varovanja;
                                          in
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          nabrana sprememba poštene vrednosti (sedanja vrednost) pričakovanih prihodnjih denarnih tokov v zvezi s pred tveganjem varovano postavko od začetka varovanja;
                                       
                                    
                        
                              (b)
                           
                           
                              preostali znesek dobička ali izgube pri inštrumentu varovanja ali določeni sestavini le-tega (ki ni uspešno varovanje), se pripozna v poslovnem izidu;
                              in
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              če olistinjena strategija ravnanja s tveganjem v podjetju za posamezno razmerje pri varovanju pred tveganjem izključuje iz ocene uspešnosti varovanja pred tveganjem posebno sestavino dobička ali izgube ali s tem povezane denarne tokove v zvezi z inštrumentom za varovanje pred tveganjem (glejte člene 74, 75 in 88(a)), se izključena sestavina dobička ali izgube pripozna v skladu s 55. členom.
                           
                        
            
                  97.
               
               
                  
                     
                        Če je posledica varovanja predvidenega posla pripoznanje finančnega sredstva ali finančne obveznosti, se s tem povezani dobiček ali izguba, ki je bil(a) pripoznan(a) neposredno v kapitalu v skladu s 95. členom, prerazvrsti v poslovnem izidu za isto obdobje ali obdobja, v katerem/katerih je pridobljeno sredstvo ali prevzeta obveznost vplivalo na poslovni izid (kot so obdobja, v katerih se pripoznava prihodek od obresti ali odhodek za obresti). Če pa podjetje pričakuje, da ne bo nadomestilo celotne izgube ali njenega dela, ki je pripoznana neposredno v kapitalu, v enem ali več prihodnjih obdobjih, mora prerazporediti v poslovni izid tisti znesek, ki ga po pričakovanju ne bo nadomestilo.
                     
                  
               
            
                  98.
               
               
                  
                     
                        Če je poznejša posledica varovanja predvidenega posla pripoznanje nefinančnega sredstva ali nefinančne obveznosti, ali če predvideni posel za nefinančno sredstvo ali nefinančno obveznost postane trdna obveza, za katero velja obračunavanje varovanja poštene vrednosti pred tveganjem (sprememb), potem mora podjetje sprejeti (a) ali (b) spodaj:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    prerazvrsti s tem povezani dobiček in izgubo, ki je bil(a) pripoznan(a) neposredno v kapitalu v skladu s 95. členom, v poslovni izid za isto obdobje ali obdobja, v katerem/katerih je pridobljeno sredstvo ali prevzeta obveznost vplivalo/-a na poslovni izid (kot so obdobja, v katerih se pripoznavajo odhodki amortizacije ali stroški prodaje). Če pa podjetje pričakuje, da ne bo nadomestilo celotne izgube ali njenega dela, ki je pripoznana neposredno v kapitalu, v enem ali več prihodnjih obdobjih, mora prerazporediti v poslovni izid tisti znesek, ki ga po pričakovanju ne bo nadomestilo.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Odstrani s tem povezan dobiček ali izgubo, pripoznan(o) neposredno v kapitalu v skladu s 95. členom, in jih všteje v začetne stroške ali drugo knjigovodsko vrednost sredstva ali obveznosti.
                                 
                              
                           
                        
            
                  99.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora sprejeti bodisi določbo (a) ali (b) v členu 98 kot svojo računovodsko usmeritev in jo uporabljati dosledno pri vseh inštrumentih varovanja pred tveganjem, na katere se nanaša 98. člen.
                     
                  
               
            
                  100.
               
               
                  
                     
                        Pri vseh varovanjih denarnih tokov pred tveganji, razen pri tistih, ki so obravnavana v 97. in 98. členu, je zneske, pripoznane neposredno v kapitalu, treba pripoznati v poslovni izid istega obdobja ali obdobij, v katerih varovanje predvidenega posla vpliva na poslovni izid (na primer, ko se predvidena prodaja dejansko zgodi).
                     
                  
               
            
                  101.
               
               
                  
                     
                        V vsaki od spodaj naštetih okoliščin mora podjetje predvidoma prenehati obračunavati varovanje pred tveganjem, določeno v členih 95-100:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Inštrument za varovanje pred tveganjem preneha veljati ali se proda, odpove ali izkoristi (za ta namen se zamenjava ali prevalitev inštrumenta za varovanje pred tveganjem na drug inštrument za varovanje pred tveganjem ne obravnava kot prenehanje veljavnosti ali odpoved, če je del olistinjene strategije podjetja o varovanju pred tveganjem. V tem primeru nabrani dobiček ali izguba iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki je pripoznan(a) neposredno v kapitalu iz obdobja, ko je bilo varovanje pred tveganjem uspešno (glejte člen 95(a)) ostane posebej pripoznan neposredno v kapitalu, dokler ne pride do napovedanega posla. Ko pride do posla, se uporabijo členi 97, 98 ali 100.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Varovanje pred tveganjem ne izpolnjuje več sodil za obračunavanje varovanja pred tveganjem iz 88. člena. V tem primeru nabrani dobiček ali izguba iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki je pripoznan(a) neposredno v kapitalu iz obdobja, ko je bilo varovanje pred tveganjem uspešno (glejte člen 95(a)), ostane posebej pripoznan neposredno v kapitalu, dokler ne pride do napovedanega posla. Ko pride do posla, se uporabijo členi 97, 98 ali 100.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Ne pričakuje se več, da bo prišlo do predvidenega posla, v tem primeru pa se morebitni nabrani dobiček ali izguba iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki ostaja pripoznan(a) neposredno v kapitalu iz obdobja, ko je bilo varovanje pred tveganjem uspešno (glejte člen 95(a)), mora posebej pripoznati v poslovnem izidu. Napovedani posel, ki ni več zelo verjeten (glejte člen 88(c)), se lahko še vedno pojavi.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Podjetje prekliče označitev. Pri varovanju napovedanih poslov pred tveganjem mora nabrani dobiček ali izguba iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki ostaja pripoznan(a) neposredno v kapitalu iz obdobja, ko je bilo varovanje pred tveganjem uspešno (glejte člen 95(a)), ostati posebej pripoznan neposredno v kapitalu, dokler ne pride do povedanega posla ali ko ga ni več pričakovati. Ko pride do posla, se uporabijo členi 97, 98 ali 100. Če posla ni več pričakovati, se z njim povezani nabrani dobiček ali izguba, ki je bil(a) pripoznan(a) neposredno v kapitalu, mora pripoznati v poslovnem izidu.
                                 
                              
                           
                        
            Varovanje čistih finančnih naložb pred tveganjem
      
                  102.
               
               
                  
                     
                        Varovanja čistih finančnih naložb v podjetje v tujini pred tveganji, tudi varovanje denarne postavke, ki se obračunava kot del čiste finančne naložbe (glejte MRS 21), je treba obračunati podobno kot varovanje denarnih tokov pred tveganjem:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    del dobička ali izgube iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki je opredeljen kot uspešno varovanje pred tveganjem (glejte 88. člen) se pripozna neposredno v kapitalu v izkazu gibanja kapitala (glejte MRS 1);
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    neuspešni del se mora pripoznati v poslovnem izidu.
                                 
                              
                           
                        
                     Dobiček ali izgubo iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki se nanaša na uspešni del varovanja, ki je bil pripoznan(a) neposredno v kapitalu, je treba pripoznati v poslovnem izidu pri odtujtvi enote v tujini.
                  
               
            DATUM UVELJAVITVE IN PREHODNE DOLOČBE
      
                  103.
               
               
                  
                     
                        Podjetje mora uporabljati ta standard (tudi spremembe, izdane marca 2004) za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je dovoljena. Podjetje ne sme uporabljati tega standarda (in tudi sprememb izdanih marca 2004) za letna obračunska obdobja pred 1. januarjem 2005, razen če uporablja tudi MRS 32 (izdan decembra 2004). Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.
                     
                  
               
            
                  104.
               
               
                  
                     
                        Ta standard se uporablja za nazaj, razen kot je določeno v členih 105-108. Začetni saldo zadržanega čistega dobička za najbolj zgodnje predstavljeno obdobje in vsi drugi primerljivi zneski se morajo popraviti tako, kot če bi bil ta standard vedno v uporabi, razen če bi bilo prevrednotenje teh informacij neizvedljivo. Če bi bilo takšno prevrednotenje neizvedljivo, mora podjetje to dejstvo razkriti in navesti obseg, v katerem so bili podatki prevrednoteni.
                     
                  
               
            
                  105.
               
               
                  
                     
                        Pri prvi uporabi tega standarda lahko podjetje določi prej pripoznano finančno sredstvo ali finančno obveznost kot finančno sredstvo ali finančno obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, ali na razpolago za prodajo, kljub zahtevam v 9. členu, da se takšna določitev opravi ob začetnem pripoznanju. Za vsako takšno finančno sredstvo, določeno kot razpoložljivo za prodajo, mora podjetje pripoznati vse nabrane spremembe v pošteni vrednosti v ločeni sestavini kapitala vse do poznejše odprave pripoznanja ali oslabitve, ko bo preneslo ta nabrani dobiček ali izgubo v poslovni izid. Za finančni inštrument, označen kot po pošteni vrednosti prek poslovnega izida ali kot na razpolago za prodajo, mora podjetje:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    prevrednotiti finančna sredstva ali finančne obveznosti z uporabo nove označitve v primerljivih računovodskih izkazih;
                                 
                              
                              
                                 in
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    razkriti pošteno vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti, določeno za vsako vrsto in razvrstitev, ter knjigovodsko vrednost v prejšnjih računovodskih izkazih.
                                 
                              
                           
                        
            
                  106.
               
               
                  
                     
                        Razen kot dovoljuje 107. člen, mora podjetje za naprej uporabiti zahteve o odpravi pripoznanja iz členov 15-37 in Priloge A, člene AG36-AG52). Če je torej podjetje odpravilo pripoznanje finančnih sredstev po MRS 39 (spremenjenih 2000) zaradi posla, ki je nastal pred 1. januarjem 2004, po tem standardu pa se za ta sredstva pripoznanja ne bi odpravilo, ne sme odpraviti pripoznanja za ta sredstva.
                     
                  
               
            
                  107.
               
               
                  
                     
                        Ne glede na 106. člen lahko podjetje uporabi zahteve za odpravo pripoznanja iz členov 15-37 in Priloge A, členov AG36-AG52 za nazaj, od datuma po izbiri podjetja, če so bile potrebne informacije za uporabo MRS 39 pri sredstvih in obveznostih, za katere je bilo pripoznavanje odpravljeno zaradi preteklih poslov, pridobljene ob času začetnega obračunavanja za te posle.
                     
                  
               
            
                  108.
               
               
                  
                     
                        Podjetje ne sme popraviti knjigovodske vrednosti nefinančnih sredstev in nefinančnih obveznosti, da bi izključilo dobičke in izgube, ki se nanašajo na varovanje pred denarnotokovnim tveganjem, ki so bile vključene v knjigovodsko vrednost pred začetkom finančnega leta, v katerem je ta standard prvič uporabljen. Na začetku poslovnega obdobja, v katerem je ta standard prvič uporabljen, se vsak znesek, ki je pripoznan neposredno v kapitalu za varovanje trdne obveze pred tveganjem, ki se po tem standardu obračunava kot varovanje pred tveganjem spremembe poštene vrednosti, prerazvrsti kot sredstvo ali obveznost, razen pri varovanju pred valutnim tveganjem, ki se še naprej obravnava kot varovanje pred denarnotokovnim tveganjem.
                     
                  
               
            RAZVELJAVITEV DRUGIH DOLOČIL
      
                  109.
               
               
                  Ta standard nadomesti MRS 39 Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje, spremenjen oktobra 2000.
               
            
                  110.
               
               
                  Ta standard in Napotki za uporabo nadomestijo Napotke za uporabo, ki jih je izdal Odbor za izvajanje MRS 39, ki ga je ustanovil prejšnji Svet SMRS.
               
            
         (1)  Členi 48, 49 in AG69-AG82 Priloge B vsebujejo zahteve za ugotavljanje/določitev poštene vrednosti finančnega sredstva ali finančne obveznosti.
   
   
      PRILOGA A
      Napotki za uporabo
      
         Ta priloga je sestavni del standarda.
      
      PODROČJE (ČLENI 2-7)
      
                  AG1.
               
               
                  Pogodbe, ki zahtevajo plačilo, zasnovano na podnebnih, geoloških ali drugih fizičnih spremenljivkah, se na splošno uporabljajo kot zavarovalne police. (Tistim, ki so zasnovane na podnebnih spremenljivkah, včasih rečejo „podnebni izpeljani inštrumenti“.) Po takšnih pogodbah je plačilo zasnovano na znesku izgube pri zavarovanem podjetju. Pravice in obveznosti po pogodbah o zavarovanju, pri katerih v načelu ne gre za prenos finančnih tveganj, izključuje iz področja tega standarda člen 2(d). Izplačila po nekaterih od teh pogodb, ki zahtevajo plačilo, zasnovano na podnebnih, geoloških ali drugih fizičnih spremenljivkah, se ne nanašajo na znesek izgube zavarovanega podjetja. Takšne pogodbe ne spadajo v okvir tega standarda po členu 2(h).
               
            
                  AG2.
               
               
                  Ta standard ne spreminja zahtev v zvezi s programi zaslužkov zaposlencev, ki so skladni z MRS 26 Obračunavanje in poročanje pokojninskih programov in sporazumov o licencah na podlagi obsega prodaje ali prihodkov od storitev, ki se obračunavajo po MRS 18 Prihodki.
                  
               
            
                  AG3.
               
               
                  Včasih se podjetje loti tako imenovane „strateške finančne naložbe“ v kapitalske inštrumente, ki jih je izdalo drugo podjetje z namenom, da bi vzpostavilo ali ohranilo dolgoročno poslovno povezavo z njim. Naložbeniško podjetje uporabi MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja, da bi ugotovilo, ali je kapitalska metoda obračuna ustrezna za takšno naložbo. Podobno uporablja naložbeniško podjetje MRS 31 Deleži v skupnih podvigih, da bi ugotovilo, ali pri takšni finančni naložbi ustreza sorazmerno uskupinjevanje ali, nasprotno, kapitalska metoda. Če ne ustreza niti kapitalska metoda niti sorazmerno uskupinjevanje, uporabi podjetje pri strateški finančni naložbi ta standard.
               
            
                  AG4.
               
               
                  Ta standard velja za finančna sredstva in obveznosti zavarovalnic, razen za pravice in obveze, ki izhajajo iz pogodb o zavarovanju, izključene po členu 2(d).
               
            OPREDELITVE POJMOV (ČLENI 8-9)
      Veljavna obrestna mera
      
                  AG5.
               
               
                  V nekaterih primerih so finančna sredstva pridobljena z velikim diskontom, ki odraža nastale zaupanjske (kreditne) izgube pri. Podjetja prištevajo takšne izgube med ocenjene denarne tokove, ko izračunavajo veljavno obrestno mero.
               
            
                  AG6.
               
               
                  Pri uporabi veljavne obrestne mere podjetje na splošno amortizira plačana ali prejeta nadomestila in točke, stroške posla in druge premije ter diskonte, ki so vključeni v izračun veljavne obrestne mere med pričakovano dobo uporabe inštrumenta. Vendar pa se uporabi krajše obdobje, če je to tisto obdobje, na katerega se nanašajo plačana ali prejeta nadomestila in točke, stroški poslov, premije ali diskonti. Tako bo, ko se za spremenljivko, na katero se nanašajo plačana ali prejeta nadomestila in točke, stroški poslov, premije ali diskonti, popravi cena po tržnih merah, pred pričakovano zapadlostjo inštrumenta v plačilo. V takem primeru je ustrezno odplačno obdobje tisto obdobje do naslednjega datuma popravka cen. Na primer, če premija ali popust za inštrument s spremenljivo obrestno mero odraža obresti, obračunane za inštrument od zadnjega plačila obresti, ali spremembe tržnih mer odkar je bila spremenljiva obrestna mera spremenjena na tržne mere, se amortizira do naslednjega datuma, ko se spremenljiva obrestna mera prestavi na tržne mere. To je zato, ker se premija ali popust nanaša na obdobje do naslednjega datuma prestavitve obresti, ker se na ta dan spremenljivka, na katero se premija ali popust nanaša (to je obrestne mere), prestavi na tržne mere. Če pa je premija ali popust posledica spremembe v zaupanjskem (kreditnem) razponu nad spremenljivo obrestno mero, navedeno v inštrumentu, ali drugih spremenljivkah, ki se ne prestavljajo na tržne mere, se amortizira v pričakovani dobi inštrumenta.
               
            
                  AG7.
               
               
                  Pri finančnih sredstvih in finančnih obveznostih s spremenljivo obrestno mero se z obdobno ponovno oceno denarnih tokov, ki kažejo nihanje tržne obrestne mere, spremeni veljavna obrestna mera. Če je finančno sredstvo ali finančna obveznost z gibljivo obrestno mero na začetku pripoznano po vrednosti, enaki glavnici, ki je prejeta ali plačljiva ob zapadlosti, ponovno ocenjevanje prihodnjih plačil obresti praviloma ne vpliva pomembno na knjigovodsko vrednost sredstva.
               
            
                  AG8.
               
               
                  Če podjetje popravi svoje ocene plačil ali prejemkov, mora prilagoditi knjigovodsko vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti (ali skupine finančnih inštrumentov), da odražajo dejansko in popravljeno oceno denarnih tokov. Podjetje ponovno izračuna knjigovodski znesek z izračunom sedanje vrednosti ocenjenih prihodnjih denarnih tokov po izvirni veljavni obrestni meri finančnega inštrumenta. Popravek se pripozna kot dohodek ali odhodek v poslovnem izidu.
               
            Izpeljani finančni inštrumenti
      
                  AG9.
               
               
                  Značilni primeri izpeljanih finančnih inštrumentov so standardizirane rokovne pogodbe (futues) in nestandardizirane rokovne pogodbe (forwards), pogodbe o finančnih zamenjavah (swap) in pogodbe o opcijah. Izpeljani finančni inštrument ima navadno prisojeni znesek, ki je znesek valute, število delnic, število enot teže ali prostornine ali drugih enot, določenih v pogodbi. Vendar izpeljani finančni inštrument ne zahteva, da bi imetnik ali prevzemnik naložil ali prejel prisojeni znesek na začetku pogodbe. Na drugi strani lahko izpeljani finančni inštrument zahteva določeno plačilo, ali plačilo zneska, ki se lahko spremeni (vendar ne sorazmerno s spremembo v podlagi) kot posledek nekaterih prihodnjih dogodkov, ki niso povezani z prisojenim zneskom. Na primer, pogodba lahko zahteva določeno plačilo 1 000 (1) DE, če se šestmesečni LIBOR poveča za 100 odstotnih točk. Takšna pogodba je izpeljani finančni inštrument, čeprav prisojeni znesek ni opredeljen.
               
            
                  AG10.
               
               
                  Opredelitev izpeljanega finančnega inštrumenta v tem standardu vsebuje pogodbe, ki se poravnajo brez odbitkov z izročitvijo podlage (npr. rokovna pogodba za nakup dolgovnega inštrumenta s stalno obrestno mero). Podjetje ima lahko pogodbo za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih inštrumentov (npr. pogodba za nakup ali prodajo blaga po stabilni ceni na datum v prihodnosti). Takšna pogodba spada v področje tega standarda, razen če ni bila sklenjena in se še naprej poseduje z namenom izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi (glejte člene 5-7).
               
            
                  AG11.
               
               
                  Ena od značilnosti izpeljanega inštrumenta je, da je njegova čista začetna finančna naložba manjša, kot bi bila potrebna pri drugih vrstah pogodb, za katere se pričakuje podoben odziv na spremembe tržnih razmer. Pogodba o opciji izpolnjuje to opredelitev, ker je premija manjša od finančne naložbe, ki bi bila potrebna za pridobitev temeljnega finančnega inštrumenta, s katerim je opcija povezana. Valutna zamenjava, ki zahteva začetno zamenjavo različnih valut z enakimi poštenimi vrednostmi, ustreza opredelitvi, ker je njena čista začetna finančna naložba enaka nič.
               
            
                  AG12.
               
               
                  Običajni nakup ali prodaja povzroči obvezo s stalno ceno med datumom prodaje in datumom plačila, ki ustreza opredelitvi izpeljanega finančnega inštrumenta. Vendar se zaradi kratkega trajanja obveze ne pripozna kot izpeljani finančni inštrument. Ta standard pa obravnava posebno obračunavanje takšnih običajnih pogodb (glejte 38. člen in člene AG53-AG56).
               
            Stroški poslov
      
                  AG13.
               
               
                  Stroški poslov so nadomestila in opravnine, plačane zastopnikom (tudi zaposlencem, ki delujejo kot prodajni posredniki), svetovalcem, borznim posrednikom in borznim trgovcem, dajatve urejevalnim organom in borzam vrednostnic ter davek in druge davščine od prenosa. Stroški posla ne vsebujejo premij ali popustov, stroškov financiranja ali notranjih stroškov splošnih služb ali organizacije.
               
            Finančna sredstva ali finančne obveznosti v posesti za trgovanje
      
                  AG14.
               
               
                  Trgovanje na splošno odraža aktivno in pogosto nakupovanje in prodajo ter se finančni inštrumenti v posesti za trgovanje v glavnem uporabljajo z namenom ustvarjati dobiček iz kratkoročnih nihanj cen ali trgovčeve razlike v ceni.
               
            
                  AG15.
               
               
                  Med finančne obveznosti v posesti za trgovanje spadajo:
                  
                              (a)
                           
                           
                              izpeljane obveznosti, ki se ne obračunavajo kot inštrumenti za varovanje pred tveganjem;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              obveze za izročitev finančnih sredstev, ki si jih izposodi prodajalec brez kritja (t.j. podjetje, ki proda izposojena finančna sredstva, ki jih še nima);
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              finančne obveznosti, ki so nastale z namenom odkupa v kratkem roku (npr. kotirani dolgovni inštrument, ki ga izdajatelj lahko odkupi v kratkem roku, odvisno od sprememb njegove poštene vrednosti);
                              in
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              finančne obveznosti, ki so del portfelja prepoznanih finančnih inštrumentov, ki se obravnavajo skupaj in za katere obstajajo dokazi o nedavnem kratkoročnem pobiranju dobičkov.
                           
                        Zaradi samega dejstva, da se obveznost uporabi za financiranje trgovalnih poslov, se finančna obveznost še ne obravnava kot v posesti za trgovanje.
               
            Finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo
      
                  AG16.
               
               
                  Podjetje nima trdnega namena do zapadlosti v plačilo posedovati finančno naložbo v finančno sredstvo z vnaprej določeno zapadlostjo, če:
                  
                              (a)
                           
                           
                              namerava posedovati finančno sredstvo v neopredeljenem roku;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              je pripravljeno prodati finančno sredstvo (razen v okoliščinah, ki se ne ponavljajo in jih podjetje ne more utemeljeno predvideti) v odgovor na spremembe tržnih obrestnih mer ali tveganj, potrebe glede plačilne sposobnosti, spremembe razpoložljivosti in donosa drugih finančnih naložb, spremembe finančnih virov in določb ali spremembe zunanjetrgovinskega tveganja;
                              ali
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              ima izdajatelj pravico poravnati finančno sredstvo z zneskom, ki je precej pod njegovo odplačno vrednostjo.
                           
                        
            
                  AG17.
               
               
                  Dolgovni inštrument s spremenljivo obrestno mero lahko zadošča sodilom za finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo. Kapitalski inštrumenti ne morejo biti finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo bodisi zato, ker imajo nedoločeno dobo trajanja (na primer redne delnice), bodisi zato, ker se zneski, ki jih utegne prejemati imetnik, lahko spreminjajo na način, ki ga ni mogoče vnaprej določiti (na primer delniške opcije, nakupni boni in pravice). Po definiciji finančnih naložb v posesti do zapadlosti so stalna ali določljiva plačila in vnaprej določena zapadlost v plačilo pogodbena ureditev, ki opredeljuje zneske in datume plačil imetniku, denimo plačil obresti in glavnice. Pomembno tveganje neplačila ne izključuje uvrstitve finančnega sredstva med sredstva v posesti do zapadlosti v plačilo, dokler so njegova pogodbena plačila stalna ali določljiva in so izpolnjena druga sodila za to razvrstitev. Če pogoji „večnega“ dolgovnega inštrumenta omogočajo plačilo obresti za nedoločeno dobo, inštrument ne more biti razvrščen kot v posesti do zapadlost, ker ni dneva zapadlosti.
               
            
                  AG18.
               
               
                  Sodila za razvrstitev finančnih naložb v posesti do zapadlosti v plačilo so izpolnjene pri tistem finančnem sredstvu, ki ga izdajatelj lahko odpokliče, če ga imetnik namerava in je zmožen imeti v posesti do odpoklica ali do zapadlosti ter dobi imetnik povrnjeno skoraj celotno knjigovodsko vrednost. Nakupna opcija izdajatelja, če jo uveljavi, preprosto pospeši zapadlost sredstva v plačilo. Toda če je finančno sredstvo odpoklicano na takšni podlagi, da zato imetnik ne dobi povrnjene skoraj celotne njegove knjigovodske vrednosti, se finančno sredstvo ne šteje za naložbo v posesti do zapadlosti v plačilo. Pri ugotavljanju, ali je knjigovodska vrednost skoraj povrnjena, podjetje upošteva vsako plačano premijo in usredstvene stroške posla.
               
            
                  AG19.
               
               
                  Finančno sredstvo, ki je prodajljivo (imetnik ima pravico zahtevati, da izdajatelj vrne ali odkupi finančno sredstvo pred zapadlostjo v plačilo), ne more biti razvrščeno kot finančna naložba v posesti do zapadlosti v plačilo, ker plačilo za prodajno možnost pri finančnem sredstvu ni skladno z izraženim namenom posedovati ga do zapadlosti.
               
            
                  AG20.
               
               
                  Za večino finančnih sredstev je poštena vrednost ustreznejše merilo kot odplačna vrednost. Razvrstitev posedovanja do zapadlosti v plačilo je izjema, vendar le, če ima podjetje nedvoumen namen in zmožnost posedovati finančno naložbo do zapadlosti. Če ukrepi podjetja povzročijo dvom o njegovem namenu in zmožnosti posedovati finančno naložbo do zapadlosti v plačilo, 9. člen preprečuje izjemo za utemeljeno obdobje.
               
            
                  AG21.
               
               
                  Scenarija finančnega poloma, ki je zelo malo verjeten, na primer pretiranega povpraševanja v banki ali podobnega položaja, ki prizadene zavarovalnico, podjetje ne more oceniti pri odločanju, ali ima nedvoumen namen in zmožnost posedovati finančno naložbo do zapadlosti v plačilo.
               
            
                  AG22.
               
               
                  Prodaja pred zapadlostjo v plačilo lahko izpolnjuje pogoj iz 9. člena - in zato ne spodbudi vprašanja o namenu podjetja posedovati druge finančne naložbe do zapadlosti -, če se pojavi zaradi
                  
                              (a)
                           
                           
                              pomembnega poslabšanja zaupanjske (kreditne) sposobnosti izdajatelja. Na primer, prodaja, ki sledi po slabšem ovrednotenju zaupanjske (kreditne) sposobnosti, ki jo je ocenila zunanja ocenjevalna agencija, ne bi nujno spodbudila vprašanja o namenu podjetja posedovati druge finančne naložbe do zapadlosti, če to slabše ovrednotenje dokazuje pomembno poslabšanje izdajateljeve zaupanjske (kreditne) sposobnosti, ki se presoja po oceni zaupanjske (kreditne) kakovosti stranke pri začetnem pripoznanju. Če podjetje uporablja notranje ocene pri ocenjevanju izpostavljenosti, lahko tako tudi spremembe v teh notranjih ocenah pomagajo prepoznati izdajatelje, pri katerih je prišlo do pomembnega poslabšanja zaupanjske (kreditne) sposobnosti, pod pogojem, da način podjetja pri dodeljevanju notranjih ocen sposobnosti in sprememb takšnih ocen omogoča dosledno, zanesljivo in objektivno merilo zaupanjske kakovosti izdajateljev. Če obstajajo dokazi o oslabitvi finančnega sredstva (glejte člene 58 in 59), se poslabšanje zaupanjske (kreditne) sposobnosti pogosto obravnava kot pomembno.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              spremembe zakona o davku, ki odpravi ali pomembno zmanjša davčno oprostitev v zvezi z obrestmi od finančnih naložb v posesti do zapadlosti v plačilo (vendar ne spremembe zakona o davku, s katero se spremenijo mejne davčne stopnje, ki se uporabljajo pri prihodkih od obresti).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              pomembne poslovne združitve ali pomembne prodaje (kot je prodaja odseka), ki povzroči prodajo ali prenos finančnih naložb v posesti do zapadlosti v plačilo, da bi se ohranilo obstoječe stanje obrestnega tveganja pri podjetju ali politika zaupanjskega (kreditnega) tveganja (čeprav je poslovna združitev dogodek, ki ga podjetje obvladuje, so lahko spremembe njegovega portfelja finančnih naložb pri ohranjanju položaja obrestnega tveganja ali zaupanjske (kreditne) politike prej posledica, kot pa da bi bile predvidene).
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              spremembe zahtev v aktih ali predpisih, ki pomembno spremenijo bodisi sestavine dovoljene finančne naložbe bodisi najvišjo raven posameznih vrst finančnih naložb, s čimer povzroči, da podjetje odtuji finančno naložbo v posesti do zapadlosti v plačilo.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              pomembnega povečanja panožnih urejevalskih kapitalskih zahtev, ki povzročijo, da podjetje s prodajo zmanjša finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              pomembnega povečanja pomembnosti tveganja finančnih naložb v posesti do zapadlosti v plačilo, ki je uporabljena za urejevalske na tveganju zasnovane kapitalske namene.
                           
                        
            
                  AG23.
               
               
                  Podjetje ne izpričuje zmožnosti, da bi do zapadlosti v plačilo posedovalo finančno naložbo v finančno sredstvo z vnaprej določeno zapadlostjo, če:
                  
                              (a)
                           
                           
                              nima razpoložljivih finančnih virov za nadaljevanje financiranja finančne naložbe do zapadlosti v plačilo,
                              ali
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              je predmet obstoječe pravne ali drugačne omejitve, ki utegne onemogočiti njegov namen posedovati finančno sredstvo do zapadlosti v plačilo. (Vendar izdajateljeva nakupna opcija ne onemogoči nujno namena podjetja posedovati finančno sredstvo do zapadlosti - glejte člen AG18.)
                           
                        
            
                  AG24.
               
               
                  Okoliščine poleg tistih, ki so opisane v členih AG16-AG23, lahko kažejo, da podjetje nima nedvoumnega namena ali zmožnosti posedovati finančno naložbo do zapadlosti v plačilo.
               
            
                  AG25.
               
               
                  Podjetje oceni svoj namen in zmožnost posedovati finančne naložbe do zapadlosti v plačilo, ne le ob začetnem pripoznanju takšnih finančnih sredstev, temveč tudi na vsak poznejši datum bilance stanja.
               
            Posojila in terjatve
      
                  AG26.
               
               
                  Katerokoli neizpeljano finančno sredstvo z določenimi ali določljivimi plačili (vključno s posojenimi sredstvi, poslovnimi terjatvami, finančnimi naložbami v dolgovne inštrumente in vloge v bankah) lahko potencialno ustreza opredelitvi posojila in terjatve. Vendar pa finančno sredstvo, ki je kotirano na delujočem trgu (kot npr. kotiran dolgovni inštrument, glejte člen AG71), ne ustreza razvrstitvi kot posojilo ali terjatev. Tista finančna sredstva, ki ne ustrezajo opredelitvi posojila in terjatve, se lahko razvrstijo kot finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, če ustrezajo pogojem za to (glejte 9. člen in člene AG16-AG25). Pri začetnem pripoznanju finančnega sredstva, ki bi se sicer razvrstilo med posojila in terjatve, ga lahko podjetje določi kot finančno sredstvo po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, ali na razpolago za prodajo.
               
            VGRAJENI IZPELJANI FINANČNI INŠTRUMENTI (ČLENI 10-13)
      
                  AG27.
               
               
                  Če gostiteljska pogodba nima izkazane ali vnaprej določene zapadlosti in predstavlja preostali delež v čistih sredstvih podjetja, potem so njene gospdarske značilnosti in tveganja takšne kot pri kapitalskem inštrumentu, vgrajeni izpeljani inštrument pa bi moral posedovati značilnosti kapitala, ki se nanašajo na isto podjetje, da bi se upošteval kot z njim tesno povezan. Če gostiteljska pogodba ni kapitalski inštrument in ustreza opredelitvi finančnega inštrumenta, potem so njene ekonomske značilnosti in tveganja takšne, kot pri dolgovnem inštrumentu.
               
            
                  AG28.
               
               
                  Vgrajeni neopcijski izpeljani finančni inštrument (kot je vgrajena nestandardizirana rokovna pogodba ali pogodba o zamenjavi) je ločen od svoje gostiteljske pogodbe na podlagi svojih navedenih ali vsebovanih bistvenih pogojev, kot da ima njen izid pošteno vrednost, ki je ob začetnem pripoznanju enaka nič. Vgrajeni opcijski izpeljani finančni inštrument (kot je vgrajena prodajna, nakupna, najvišja ali najnižja, ali opcijska zamenjava) je ločen od svoje gostiteljske pogodbe na podlagi svojih navedenih pogojev značilnosti opcije. Začetna knjigovodska vrednost gostiteljskega inštrumenta je preostala vrednost po ločitvi vgrajenega izpeljanega inštrumenta.
               
            
                  AG29.
               
               
                  Na splošno obravnavamo mnogovrstne izpeljane finančne inštrumente v enem samem inštrumentu kot en sam sestavljeni vgrajeni finančni inštrument. Vendar pa se vgrajeni finančni inštrumenti, ki so razvrščeni kot kapital (glejte MRS 32 Finančni inštrumenti: Razkrivanje in predstavljanje) obračunavajo ločeno od tistih, ki so razvrščeni kot sredstva ali dolgovi. Če pa ima inštrument več kot en vgrajeni izpeljani inštrument in se ti izpeljani inštrumenti nanašajo na različne izpostavljenosti tveganjem in so takoj ločljivi in med seboj neodvisni, se obračunavajo ločeno drug od drugega.
               
            
                  AG30.
               
               
                  Gospodarske značilnosti in tveganja pri vgrajenem izpeljanem finančnem inštrumentu niso tesno povezane z gostiteljsko pogodbo (člen 11(a)) v primerih, ki so navedeni v nadaljevanju. V tehle primerih ter če so izpolnjeni pogoji iz člena 11(b) in (c), podjetje obračunava vgrajeni izpeljani finančni inštrument ločeno od gostiteljske pogodbe.
                  
                              (a)
                           
                           
                              V inštrument vgrajena prodajna opcija, ki daje imetniku pravico, da od izdajatelja zahteva, da ponovno pridobi inštrument za znesek v denarju ali drugem sredstvu, ki se spreminja na podlagi spremembe v kapitalu ali cene blaga ali indeksa, ni tesno povezana z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Nakupna opcija, vgrajena v kapitalski inštrument, ki daje izdajatelju pravico ponovno pridobiti kapitalski inštrument po določeni ceni, ni tesno povezana z gostiteljskim kapitalskim inštrumentom iz zornega kota imetnika (iz zornega kota izdajatelja je nakupna opcija kapitalski inštrument, če izpolnjuje pogoje za takšno razvrstitev po MRS 32; v takem primeru je izključena iz področja tega standarda).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              Opcija ali samodejna določba o podaljšanju preostalega roka do zapadlosti v plačilo dolgovnega inštrumenta ni tesno povezana z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom, razen v primeru hkratnega preračuna na približno trenutno tržno obrestno mero v času podaljšanja. Če podjetje izda dolgovni inštrument in imetnik tega dolgovnega inštrumenta napiše nakupno opcijo za ta dolgovni inštrument tretji osebi, obravnava izdajatelj nakupno opcijo kot podaljšanje roka do zapadlosti v plačilo dolgovnega inštrumenta, pod pogojem, da lahko od izdajatelja zahteva njegovo udeležbo ali olajšavo pri ponovnem trženju, tega dolgovnega inštrumenta zaradi uveljavitve nakupne opcije.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Kapitalsko indeksirano plačilo obresti ali kapitalsko indeksirano vračilo glavnice, vgrajeno v gostiteljski dolgovni inštrument ali zavarovalno pogodbo - kjer se znesek obresti ali glavnice indeksira glede na vrednost kapitalskih inštrumentov - ni tesno povezano z gostiteljskim inštrumentom, ker tveganje, ki je vključeno v gostiteljski finančni inštrument, ni enako tveganju, ki je vključeno v vgrajeni izpeljani finančni inštrument.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Blagovno indeksirano plačilo obresti ali vračilo glavnice, vgrajeno v gostiteljski dolgovni inštrument ali pogodbo o zavarovanju - kjer se znesek obresti ali glavnice indeksira glede na ceno blaga (kot je zlato) - ni tesno povezano z gostiteljskim inštrumentom, ker tveganje, ki je vključeno v gostiteljski finančni inštrument, ni enako tveganju, ki je vključeno v vgrajeni izpeljani finančni inštrument.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              Pretvorba kapitala, vgrajena v zamenljiv dolgovni inštrument, ni tesno povezana z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom iz zornega kota imetnika inštrumenta (iz zornega kota izdajatelja je opcija pretvorbe kapitala kapitalski inštrument in tako ne spada v področje tega standarda).
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              Vgrajena, nakupna, prodajna ali odstopna opcija, ali opcija za predčasno plačilo v gostiteljskem dolžniškem inštrumentu ni tesno povezana z gostiteljskim inštrumentom, razen če je izvršilna cena opcije na vsak izvršilni dan približno enaka odplačni vrednosti dolžniškega inštrumenta. Z vidika izdajatelja konvertibilnih dolžniških izvedenih inštrumentov z vgrajeno prodajno ali nakupno opcijo, je treba pred ločitvijo sestavine kapitala v skladu z MRS 32 oceniti, če je prodajna ali nakupna opcija tesno povezana z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom.
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              Zaupanjski (kreditni) izpeljani finančni inštrumenti, ki so vgrajeni v gostiteljski dolgovni inštrument in dovoljujejo eni stranki („upravičencu“) prenesti zaupanjsko (kreditno) tveganje pri posameznem sklicevalnem sredstvu, ki ga lahko dejansko poseduje ali ne, na drugo stranko („poroka“), niso tesno povezane z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom. Takšni zaupanjski (kreditni) izpeljani finančni inštrumenti dovoljujejo poroku, da prevzame zaupanjsko (kreditno) tveganje, povezano z zadevnim sredstvom, ne da bi ga neposredno kupil.
                           
                        
            
                  AG31.
               
               
                  Primer mešanega inštrumenta je finančni inštrument, ki daje imetniku pravico, da proda finančni inštrument nazaj izdajatelju, v zameno za znesek znesek v denarju ali drugem finančnem sredstvu, ki se spreminja na podlagi spremembe v kapitalu ali cene blaga ali indeksa, ki se lahko poveča ali zmanjša („prodajljiv inštrument“). […], Ločiti je treba vgrajeni izpeljani finančni inštrument (to je indeksirano vračilo glavnice) po 11. členu, ker je gostiteljska pogodba dolgovni inštrument po členu AG27 in indeksirano vračilo glavnice ni tesno povezano z gostiteljskim dolgovnimi inštrumentom po členu AG30(a). Ker se odplačilo glavnice lahko poveča ali zmanjša, je vgrajeni izpeljani inštrument neopcijski izpeljani inštrument, katerega vrednost je indeksirana po temeljni spremenljivki.
               
            
                  AG32.
               
               
                  Pri prodajljivem inštrumentu, ki se lahko kadarkoli proda nazaj za denar, enak sorazmernemu delu čiste vrednosti sredstev podjetja (kot so enote odprtega vzajemnega sklada ali nekatere naložbene proizvode, ki so vezani na enoto), je učinek ločevanja vgrajenega izpeljanega inštrumenta in obračunavanja vsake sestavine izmera sestavljenega inštrumentov po znesku odplačila na datum bilance stanja, če imetnik izvaja svojo pravico prodati inštrument nazaj izdajatelju.
               
            
                  AG33.
               
               
                  Gospodarske značilnosti in tveganja vgrajenega izpeljanega finančnega inštrumenta so tesno povezane z gospodarskimi značilnostmi in tveganji gostiteljske pogodbe v spodaj naštetih primerih. V tehle primerih podjetje ne obračuna vgrajenega izpeljanega finančnega inštrumenta ločeno od gostiteljske pogodbe.
                  
                              (a)
                           
                           
                              Vgrajeni izpeljani inštrument, pri katerem je podlaga obrestna mera ali indeks obrestne mere, ki lahko spremeni znesek obresti, plačljivih ali prejetih v zvezi z obrestonosnim gostiteljskim dolgovnem inštrumentom, je tesno povezan z gostiteljskim inštrumentom, razen če je možno sestavljeni inštrument poravnati na tak način, da imetnik ne dobi povrnjene skoraj celotne pripoznane naložbe ali bi lahko vgrajeni izpeljani inštrument vsaj podvojil imetnikovo začetno stopnjo donosa na gostiteljsko pogodbo, posledica pa bi lahko bila stopnja donosa, ki je vsaj dvakrat višja od tržnega donosa na pogodbo, sklenjeno pod enakimi pogoji kot je gostiteljska pogodba.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Vgrajena najnižja ali najvišja sprejemljiva obrestna mera dolgovnega inštrumenta je tesno povezana z gostiteljskim dolgovnim inštrumentom, če je najvišja na ravni tržne obrestne mere ali nad njo, najnižja pa na ravni tržne obrestne mere ali pod njo, takrat ko je inštrument izdan, in se najvišja ali najnižja obrestna mera ne spreminja na podlagi gostiteljskega inštrumenta. Prav tako so določila v pogodbi o nakupu ali prodaji sredstva (npr. blaga), ki ustvarjajo najvišjo in najnižjo mejo cene, ki jo je treba plačati oz. je plačana za sredstvo, tesno povezana z gostiteljsko pogodbo, če najvišja in najnižja meja ob sklenitvi ne prihajata v poštev in se ne premikata z vzvodom.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              Vgrajeni izpeljani inštrument v tuji valuti, ki omogoča tok vračila glavnice ali plačila obresti, izražen v tuji valuti in je vgrajen v gostitelji dolgovni inštrument (npr. obveznica v dveh valutah), je tesno povezan z gostiteljskim dolgovnimi inštrumentom. Takšen izpeljani finančni inštrument ni ločen od svojega gostiteljskega inštrumenta, ker MRS 21 Učinki sprememb deviznih tečajev zahteva, da se dobički in izgube za denarne postavke pripoznajo v poslovnem izidu.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Vgrajeni devizni izpeljani inštrument v gostiteljski pogodbi, ki ni finančni inštrument (kot je na primer pogodba o nakupu ali prodaji nefinančnega sredstva, pri katerem je cena določena v tuji valuti), je tesno povezan z gostiteljsko pogodbo, če se ta ne premika z vzvodom in ne vsebuje opcije ter zahteva plačilo, izraženo v eni od naslednjih valut:
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          funkcijska valuta katerekoli pomembne pogodbene stranke;
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          valuta, v kateri so cene pridobljenega blaga oziroma opravljenih storitev navadno izražene v mednarodni trgovini (na primer v ameriških dolarjih za posle z surovo nafto);
                                          ali
                                       
                                    
                                          (iii)
                                       
                                       
                                          valuta, ki se običajno uporablja v pogodbah o prodaji ali nakupu nefinančnih sredstev v gospodarskem okolju, kjer se sklene posel (t.j. relativno stabilna in likvidna valuta, ki se običajno uporablja v lokalnih poslih in mednarodni trgovini).
                                       
                                    (Takšna pogodba ni gostiteljska pogodba z vgrajenim izpeljanim inštrumentom v tuji valuti.)
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Vgrajena opcija za predčasno plačilo v kuponski poli za obresti ali kuponsko polo za glavnico, je tesno povezana z gostiteljsko pogodbo, če je gostiteljska pogodba (i) na začetku posledica izločitve pravice do prejema pogodbenih denarnih tokov finančnega inštrumenta, ki sam po sebi ne vsebuje vgrajenega izpeljanega finančnega inštrumenta, in (ii) ne vsebuje določb, ki jih ni v izvirni gostiteljski dolgovni pogodbi:
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              Vgrajeni izpeljani finančni inštrument v gostiteljski najemni pogodbi je tesno povezan z gostiteljsko pogodbo, če je vgrajeni izpeljani inštrument (i) z inflacijo povezan indeks, kot je indeks plačil najemnine, vezan na indeks cen potrošnega blaga (če se najem ne premika z vzvodom in se indeks nanaša na inflacijo v lastnem gospodarskem okolju podjetja), (ii) pogojna najemnina, temelječa na z njo povezanih prodajah, ter (iii) možna najemnina, temelječa na spremenljivih obrestnih merah.
                           
                        
            PRIPOZNANJE IN ODPRAVA PRIPOZNANJA (ČLENI 14-42)
      Začetno pripoznanje (14. člen)
      
                  AG34.
               
               
                  Posledica načela iz 14. člena je, da podjetje pripozna vse svoje pogodbene pravice ali obveze iz izpeljanih finančnih inštrumentov v svoji bilanci stanja kot sredstva ali obveznosti, razen izpeljanih finančnih inštrumentov, ki onemogočajo prenos finančnih sredstev v obračunavanje kot sredstva za prodajo (glejte člen AG49). Če prenos finančnega sredstva ne izpolnjuje pogojev za odpravo pripoznanja, prevzemnik ne pripozna prenesenega sredstva kot svoje sredstvo (glejte člen AG50).
               
            
                  AG35.
               
               
                  Nekaj zgledov uporabe načela iz 14. člena:
                  
                              (a)
                           
                           
                              brezpogojne terjatve in obveznosti se pripoznajo kot sredstva ali obveznosti, če postane podjetje stranka v pogodbi in ima zato pravno pravico prejeti ali pravno obvezo plačati denarna sredstva.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              sredstva in obveznosti, ki bodo nastale zaradi trdne obveze za nakup ali prodajo blaga ali storitev, se na splošno ne pripoznajo dokler najmanj ena stranka izmed strank ne izpolni dogovora. Na primer, podjetje, ki prejme trdno naročilo, ne pripozna sredstva (in podjetje, ki je dalo to naročilo, ne pripozna obveznosti) ob času obveze, temveč zadrži pripoznanje, dokler naročeno blago ni poslano ali dobavljeno in storitev opravljena. Če trdna obveza za nakup ali prodajo nefinančnih postavk spada v področje tega standarda, člen 5-7, se njena čista poštena vrednost pripozna kot sredstvo ali obveznost na dan obveze (glejte točko (c) spodaj). Če se prej nepripoznana trdna obveza določi kot pred tveganjem varovana postavka pri varovanju poštene vrednosti pred tveganjem, se vsaka sprememba poštene vrednosti, ki jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju, pripozna kot sredstvo ali obveznost po začetku varovanja pred tveganjem (glejte člene 93-94).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              rokovna pogodba, ki spada v okvir tega MRS (glejte člene 2-7), se pripozna kot sredstvo ali obveznost na dan obveze in ne na dan, ko je poravnana. Če postane podjetje stranka v rokovni pogodbi, so poštene vrednosti pravice in obveze pogosto enake, tako da je čista vrednost rokovne pogodbe enaka nič. Če čista poštena vrednost pravice in obveze ni enaka nič, se pogodba pripozna kot sredstvo ali obveznost.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              opcijske pogodbe, ki spadajo v področje tega standarda (glejte člene 2-7), se pripoznajo kot sredstva ali obveznosti, če imetnik ali izdajatelj postane stranka v pogodbi.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              načrtovani rokovni posli, ne glede na to, kako so verjetni, niso sredstva in obveznosti, ker podjetje še ni postalo stranka pogodbe.
                           
                        
            Odprava pripoznanja finančnega sredstva (členi 15-37)
      
                  AG36.
               
               
                  Ta preglednica ponazarja ovrednotenje, ali in v kolikšni meri je za finančno sredstvo odpravljeno pripoznanje.
                  
            
                  AG37.
               
               
                  Situacija, opisana v členu 18(b) (ko podjetje zadrži pogodbene pravice do prejema denarnih tokov iz finančnega sredstva, prevzame pa pogodbeno obvezo za plačilo tistih denarnih tokov enemu ali več podjetjem), se pojavi, če je podjetje na primer enota za posebne namene ali sklad, in izda naložbenikom pomembne deleže v temeljnih finančnih sredstvih, ki jih poseduje, in servisira tista finančna sredstva. V takšnem primeru so finančna sredstva primerna za odpravo pripoznanja, če so izpolnjeni pogoji iz členov 19 in 20.
               
            
                  AG38.
               
               
                  Če uporabi 19. člen, bi bilo podjetje na primer izvirni osnovalec finančnega sredstva, ali pa bi to bila skupina, ki vključuje uskupinjeno enoto za posebne namene, ki je pridobila finančno sredstvo in prenaša denarne tokove nepovezanim tretjim naložbenikom.
               
            
         Ovrednotenje prenosa tveganj in koristi lastništva (20. člen)
      
      
                  AG39.
               
               
                  Primeri za stanje, ko je podjetje preneslo skoraj vsa tveganja in koristi iz lastništva:
                  
                              (a)
                           
                           
                              brezpogojna prodaja finančnega sredstva;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              prodaja finančnega sredstva skupaj z opcijo za odkup finančnega sredstva po njegovi pošteni vrednosti ob času odkupa;
                              in
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              prodaja finančnega sredstva skupaj s prodajno in nakupno opcijo, ki je očitno nesprejemljiva (to je opcija, ki je tako močno nesprejemljiva, da je le malo verjetno, da bi postala sprejemljiva pred pretekom).
                           
                        
            
                  AG40.
               
               
                  Primeri za stanje, ko je podjetje zadržalo skoraj vsa tveganja in koristi iz lastništva:
                  
                              (a)
                           
                           
                              prodajni in nakupni posel, kjer je cena odkupa določena cena, ali prodajna cena, povečana za posojilodajalčev donos;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              dogovor o posojenih vrednostnicah;
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              prodaja finančnih sredstev skupaj s popolno finančno zamenjavo, ki prenaša izpostavljenost tržnemu tveganju nazaj na podjetje;
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              prodaja finančnega sredstva skupaj s prodajno ali nakupno opcijo, ki je očitno sprejemljiva (to je opcija, ki je tako močno sprejemljiva, da je le malo verjetno, da bi postala nesprejemljiva pred pretekom);
                              in
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              prodaja kratkoročnih terjatev, v kateri podjetje jamči, da bo nadomestilo prevzemniku zaupanjske (kreditne) izgube, ki bodo verjetno nastale.
                           
                        
            
                  AG41.
               
               
                  Če podjetje določi, da je s prenosom preneslo skoraj vsa tveganja in koristi, povezana z lastništvom prenesenega sredstva, ne more ponovno pripoznati prenesenega sredstva v prihodnjem obdobju, razen če ponovno pridobi preneseno sredstvo z novim poslom.
               
            
         Ovrednotenje prenosa obvladovanja
      
      
                  AG42.
               
               
                  Podjetje ni ohranilo obvladovanja nad prenesenim sredstvom, če ima prevzemnik dejansko zmožnost prodati preneseno sredstvo. Podjetje je ohranilo obvladovanje nad prenesenim sredstvom, če prevzemnik nima dejanske zmožnosti prodati preneseno sredstvo. Prevzemnik ima dejansko zmožnost prodati preneseno sredstvo, če se z njim trguje na delujočem trgu, ker bi prevzemnik lahko odkupil preneseno sredstvo na trgu, če ga želi povrniti v podjetje. Tako ima na primer prevzemnik lahko dejansko zmožnost prodati preneseno sredstvo, če je to preneseno sredstvo predmet opcije, ki dovoljuje podjetju odkup, toda prevzemnik lahko takoj dobi preneseno sredstvo na trgu, če se opcija uveljavi. Prevzemnik nima dejanske zmožnosti prodati preneseno sredstvo, če si podjetje zadrži takšno opcijo in prevzemnik ne more takoj dobiti prenesenega sredstva na trgu, če podjetje uveljavi opcijo.
               
            
                  AG43.
               
               
                  Prevzemnik ima dejansko sposobnost prodati preneseno sredstvo samo v primeru, če lahko proda to sredstvo v njegovi celoti neki nepovezani tretji osebi in je zmožen uveljaviti to svojo sposobnost enostransko in brez nalaganja dodatnih omejitev za prenos. Ključno vprašanje je, kaj je prevzemnik zmožen dejansko narediti, ne kakšne pogodbene pravice ima prevzemnik glede tega, kaj lahko stori s prenesenim sredstvom ali kakšne pogodbene prepovedi obstajajo. Natančneje:
                  
                              (a)
                           
                           
                              pogodbena pravica do odtujitve prenesenega sredstva ima malo praktične veljave, če ni trga za preneseno sredstvo;
                              in
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              zmožnost odtujitve prenesenega sredstva ima malo praktične veljave, če tega ni mogoče prosto izvršiti. Zaradi tega:
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          mora biti prevzemnikova zmožnost odtujitve prenesenega sredstva neodvisna od delovanja drugih (t.j., biti mora enostranska zmožnost);
                                          in
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          prevzemnik mora biti dejansko zmožen prodati preneseno sredstvo, ne da bi bilo treba strožje pogojevati prenos s z vezanimi določbami (npr. pogoji o tem, kako se posojeno sredstvo servisira ali opcija, ki daje prevzemniku pravico do odkupa sredstva).
                                       
                                    
                        
            
                  AG44.
               
               
                  Dejstvo, da ni verjetno, da bi prevzemnik prodal preneseno sredstvo, samo po sebi pomeni, da je prenosnik ohranil obvladovanje nad prenesenim sredstvom. Vendar pa, če prodajna opcija ali jamstvo preprečuje prevzemniku prodajo prenesenega sredstva, potem je prenosnik ohranil obvladovanje nad prenesenim sredstvom. Če je na primer prodajna opcija ali jamstvo zadosti vredno, preprečuje prevzemniku prodajo prenesenega sredstva, ker prevzemnik ne bi dejansko prodal prenesenega sredstva tretji osebi, ne da bi dodal podobno opcijo ali druge omejevalne pogoje. Namesto tega bi prevzemnik posedoval preneseno sredstvo, da bi tako pridobil plačila iz jamstva ali prodajne opcije. V takšnih okoliščinah je prenosnik ohranil obvladovanje nad prenesenim sredstvom.
               
            Prenosi, ki so primerni za odpravo pripoznanja
      
                  AG45.
               
               
                  Podjetje lahko ohrani pravico do dela plačil obresti na prenesena sredstva kot nadomestilo za servisiranje the sredstev. Del plačil obresti, ki bi jih podjetje opustilo ob prenehanju ali prenosu pogodbe o servisiranju, se razporedi med sredstvo servisiranja ali obveznost servisiranja. Del plačil obresti, ki ga podjetje ne opusti, pa je terjatev iz kuponske pole za obresti. Na primer, če podjetje ne bi opustilo nobenih obresti ob prenehanju ali prenosu pogodbe o servisiranju, je celotni razpon obresti terjatev kuponske pole za obresti. Za namene uporabe 27. člena se poštene vrednosti sredstva za servisiranje in terjatve kuponske pole za obresti uporabijo za razporeditev knjigovodske vrednosti terjatve med del sredstva, za katerega je odpravilo pripoznanje, in tisti del, ki ga še naprej pripoznava. Če plačila za servisiranje niso določena, ali če ni pričakovati, da bodo ta prejeta plačila ustrezno nadomestilo podjetju za opravljanje servisiranja, se pripozna obveznost servisiranja po pošteni vrednosti.
               
            
                  AG46.
               
               
                  Pri ocenjevanju poštene vrednosti tistega dela, ki se še naprej pripoznava, in dela, za katerega je odpravljeno pripoznavanje za namene 27. člena, uporablja podjetje zahteve za merjenje poštene vrednosti iz členov 48, 49 in AG69-AG82, poleg 28. člena.
               
            Prenosi, ki niso primerni za odpravo pripoznanja
      
                  AG47.
               
               
                  Opisana je uporaba načela iz 29. člena. Če jamstvo, ki ga da podjetje za izgube zaradi neplačila iz prenesenega sredstva, preprečuje odpravo pripoznanja prenesenega sredstva, se preneseno sredstvo še naprej pripoznava v svoji celoti in se prejeto nadomestilo pripozna kot obveznost.
               
            Nadaljujoča se vpletenost v prenesenih sredstvih
      
                  AG48.
               
               
                  To so zgledi za to, kako podjetje meri preneseno sredstvo in, povezano obveznost po 30. členu.
                  Vsa sredstva
                  
                              (a)
                           
                           
                              Če jamstvo, ki ga da podjetje za izgube zaradi neplačila iz prenesenega sredstva, preprečuje odpravo pripoznanja prenesenega sredstva v obsegu nadaljujoče se vpletenosti, se preneseno sredstvo izmeri na dan prenosa po nižji vrednosti od tehle: (i) knjigovodske vrednosti sredstva, in (ii) največje vrednosti prejetega nadomestila pri prenosu, ki bi ga podjetje morda moralo vrniti („znesek jamstva“). Povezana obveznost se na začetku meri po znesku jamstva, povečanem za pošteno vrednost jamstva (ki je običajno prejeto nadomestilo za jamstvo). Pozneje se začetna poštena vrednost jamstva pripozna v poslovnem izidu v sorazmerju s časom (glejte MRS 18) in knjigovodska vrednost sredstva se zmanjša za izgube zaradi oslabitve.
                           
                        Sredstva, izmerjena po odplačni vrednosti
                  
                              (b)
                           
                           
                              Če se zaradi obveze prodajne opcije, ki jo izda podjetje, ali nakupne opcijske pravice, ki jo ima, ne odpravi pripoznanje za preneseno sredstvo, in podjetje izmeri preneseno sredstvo po odplačni vrednosti, se povezana obveznost izmeri po njeni nabavni vrednosti (to je prejeto nadomestilo), popravljeno za amortizacijo vsakršne razlike med nabavno in obračunano vrednostjo prenesenega sredstva na datum preteka opcije. Predpostavimo, da je odplačna vrednost in knjigovodska vrednost sredstva na dan prenosa 98 DE in znaša prejeto nadomestilo 95DE. Odplačna vrednost sredstva na dan uveljavitve opcije bo 100 DE. Začetna knjigovodska vrednost povezane obveznosti je 95 DE, in razlika med 95 DE in 100 DE se pripozna v poslovnem izidu z uporabo metode veljavnih obresti. Če je opcija uveljavljena, se vsaka razlika med knjigovodsko vrednostjo povezane obveznosti in izpolnitvene cene pripozna v poslovnem izidu.
                           
                        Sredstva, izmerjena po pošteni vrednosti
                  
                              (c)
                           
                           
                              Če zaradi nakupne opcijske pravice, ki jo zadrži podjetje, ni mogoče odpraviti pripoznanja prenesenega sredstva in podjetje izmeri preneseno sredstvo po pošteni vrednosti, se sredstvo še naprej meri po svoji pošteni vrednosti. Povezana obveznost se meri po (i) izpolnitveni ceni opcije, zmanjšani za časovno vrednost opcije, če je opcija sprejemljiva ali je na meji, ali (ii) pošteni vrednosti prenesenega sredstva, zmanjšani za časovno vrednost opcije, če opcija ni sprejemljiva. Uskladitev merjenja povezane obveznosti zagotovi, da je čista knjigovodska vrednost sredstva in povezane obveznosti poštena vrednost nakupne opcijske pravice. Na primer, če je poštena vrednost temeljnega sredstva 80 DE, je izpolnitvena cena opcije 95 DE in časovna vrednost opcije 5 DE, knjigovodska vrednost povezane obveznosti 75 DE (80 – 5 DE) in knjigovodska vrednost prenesenega sredstva 80 DE (to je, njena poštena vrednost).
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Če zaradi prodajne opcije, ki jo izda podjetje, ni mogoče odpraviti pripoznanja prenesenega sredstva in podjetje izmeri preneseno sredstvo po pošteni vrednosti, se povezana obveznost izmeri po izpolnitveni ceni opcije, povečani za časovno vrednost opcije. Merjenje sredstva po pošteni vrednosti je omejeno na nižjo od tehle: poštene vrednosti in izpolnitvene cene opcije, ker podjetje nima pravice do povečanj poštene vrednosti prenesenega sredstva nad izpolnitveno ceno opcije. To zagotavlja, da je čista knjigovodska vrednost sredstva in povezana obveznost poštena vrednost prodajne opcijske obveze. Na primer, če je poštena vrednost temeljnega sredstva 120 DE, je izpolnitvena cena opcije 100 DE in časovna vrednost opcije 5 DE, knjigovodska vrednost povezane obveznosti 105 DE (100 + 5 DE) in knjigovodska vrednost sredstva 100 DE (v tem primeru izpolnitvena cena opcije).
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Če v spletu mej/collar/v obliki nakupne opcije in izdane prodajne opcije ni mogoče odpraviti pripoznanja prenesenega sredstva in podjetje izmeri preneseno sredstvo po pošteni vrednosti, se sredstvo še naprej meri po svoji pošteni vrednosti. Povezana obveznost se meri po (i) vsoti izpolnitvene cene nakupne opcije in poštene vrednosti prodajne opcije, zmanjšani za časovno vrednost nakupne opcije, če je nakupna opcija sprejemljiva ali je na meji, ali (ii) vsoti poštene vrednosti sredstva in poštene vrednosti prodajne opcije, zmanjšane za časovno vrednost nakupne opcije, če je nakupna opcija nesprejemljiva. Uskladitev merjenja povezane obveznosti zagotovi, da je čista knjigovodska vrednost sredstva in povezane obveznosti poštena vrednost opcij, ki jih poseduje in izda podjetje. Predpostavimo, da podjetje prenese finančno sredstvo, ki je izmerjeno po pošteni vrednosti, obenem pa kupi nakupno opcijo z izpolnitveno ceno 120 DE in izda prodajno opcijo z izpolnitveno ceno 80 DE. Predpostavimo tudi, da je poštena vrednost sredstva 100 DE na dan prenosa. Časovna vrednost prodajne in nakupne (opcije) je 1 DE oz. 5 DE. V tem primeru pripozna podjetje sredstvo 100 DE (pošteno vrednost sredstva) in obveznost 96 DE [(100 + 1 DE) – 5 DE)]. Tako dobimo čisto vrednost sredstva 4 DE, ki je poštena vrednost opcij, ki jih poseduje in izda podjetje.
                           
                        
            Vsi prenosi
      
                  AG49.
               
               
                  V kolikor prenos finančnega sredstva ni primeren za odpravo pripoznanja, se prenosnikove pogodbene pravice ali obveze, ki se nanašajo na prenos, ne obračunajo ločeno kot izpeljani finančni inštrumenti, če bi pripoznavanje obeh, izpeljanega inštrumenta in prenesenega sredstva ali obveznosti, ki izhaja iz prenosa, imelo za posledico pripoznanje istih pravic in obvez dvakrat. Na primer, nakupna opcija, ki jo zadrži prenosnik, lahko prepreči, prenos finančnih sredstev od takšnih, ki se obračunavajo kot takšna za prodajo. V takšnem primeru nakupna opcija ni ločeno pripoznana kot izpeljano sredstvo.
               
            
                  AG50.
               
               
                  Kolikor prenos finančnega sredstva ne izpolnjuje pogojev za odpravo pripoznanja, prevzemnik ne pripozna prenesenega sredstva kot svoje sredstvo. Prevzemnik odpravi pripoznanje denarnega ali drugačnega nadomestila, plačanega in pripoznanega kot terjatev od prenosnika. Če ima prenosnik tako pravico kot tudi obvezo do ponovne pridobitve obvladovanja celotnega prenesenega sredstva za določeno ceno (tako kot po pogodbi za odkup), lahko prenosnik obračuna svojo terjatev kot posojilo ali terjatev.
               
            Zgledi
      
                  AG51.
               
               
                  Spodaj navedeni primeri ponazarjajo uporabo načel odprave pripoznanja v tem standardu.
                  
                              
                                 (a)
                              
                           
                           
                              
                                 Pogodbe o ponovnem nakupu in posojanje vrednostnic.Če je finančno sredstvo prodano po dogovoru o ponovnem nakupu po določeni ceni ali po prodajni ceni, povečani za posojilodajalčev donos, ali če je posojeno po dogovoru o vračilu sredstva prenosniku, se pripoznanje za to sredstvo ne odpravi, ker si prenosnik zadrži skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom. Če prevzemnik pridobi pravico prodati ali zastaviti sredstvo, mora prenosnik prerazvrstiti to sredstvo v svoji bilanci stanja, na primer kot posojeno sredstvo ali terjatev za odkup.
                           
                        
                              
                                 (b)
                              
                           
                           
                              
                                 Pogodbe o ponovnem nakupu in posojanje vrednostnic – sredstva, ki so skoraj ista. Če je finančno sredstvo prodano po pogodbi o ponovnem nakupu tega sredstva ali skoraj istega sredstva po določeni ceni ali po prodajni ceni, povečani za posojilodajalčev donos, ali če je posojeno po dogovoru o vračilu sredstva prenosniku, se pripoznanje za to sredstvo ne odpravi, ker prenosnik zadrži skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom.
                           
                        
                              
                                 (c)
                              
                           
                           
                              
                                 Pogodbe o ponovnem nakupu in posojanje vrednostnic – pravica nadomestitve. Če pogodba o ponovnem nakupu po določeni ceni za ponovni odkup ali ceni, ki je enaka prodajni ceni, povečani za posojilodajalčev donos, ali podoben posel o posojanju vrednostnic zagotavlja prevzemniku pravico, da lahko nadomesti sredstva, ki so si podobna in imajo enako pošteno vrednost kot preneseno sredstvo na datum ponovnega odkupa, se za prodano ali posojeno sredstvo po pogodbi o ponovnem odkupu ali poslu o posojanju vrednostnic ne odpravi pripoznanje, ker prenosnik ohranja skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom.
                           
                        
                              
                                 (d)
                              
                           
                           
                              
                                 Predkupna pravica za ponovni odkup po pošteni vrednosti. Če podjetje proda finančno sredstvo in zadrži samo predkupno pravico za ponovni odkup prenesenega sredstva po pošteni vrednosti, če ga prevzemnik pozneje prodaja, podjetje odpravi pripoznanje sredstva, ker je preneslo skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom.
                           
                        
                              
                                 (e)
                              
                           
                           
                              
                                 Navidezni posel (istočasna prodaja in nakup delnic za istega naročnika). Ponovni odkup finančnega sredstva kmalu potem, ko je bilo prodano, včasih imenujejo „navidezna prodaja“ (wash sale). Takšen ponovni odkup ne izključuje odprave pripoznanja, če je izvirni posel izpolnil zahteve za odpravo pripoznanja. Če pa je pogodba za prodajo finančnega sredstva sklenjena istočasno s pogodbo o ponovnem nakupu istega sredstva po določeni ceni ali prodajni ceni, povečani za posojilodajalčev donos, potem se ne odpravi pripoznanja za to sredstvo.
                           
                        
                              
                                 (f)
                              
                           
                           
                              
                                 Prodajne opcije in nakupne opcije, ki očitno nesprejemljive. Če lahko prenosnik odkupi preneseno finančno sredstvo nazaj in je nakupna opcija očitno nesprejemljiva, ta prenos ni primeren za odpravo pripoznanja, ker je prenosnik zadržal skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom. Podobno je, če lahko prevzemnik proda preneseno finančno sredstvo nazaj in je prodajna opcija očitno sprejemljiva, potem ta prenos ni primeren za odpravo pripoznanja, ker je prenosnik zadržal skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom.
                           
                        
                              
                                 (g)
                              
                           
                           
                              
                                 Prodajne opcije in nakupne opcije, ki so očitno nesprejemljive. Za finančno sredstvo, ki se prenese samo s prodajno opcijo, ki je očitno nesprejemljiva in jo poseduje prevzemnik, ali z nakupno opcijo, ki je očitno nesprejemljiva in jo poseduje prenosnik, se odpravi pripoznanje. To je zato, ker je prenosnik prenesel skoraj vsa tveganja in koristi iz lastništva.
                           
                        
                              
                                 (h)
                              
                           
                           
                              
                                 Sredstva, ki jih je z lahkoto mogoče dobiti, po nakupni opciji, ki ni niti očitno sprejemljiva niti očitno nesprejemljiva. Če ima podjetje nakupno opcijo za sredstvo, ki ga je na trgu mogoče z lahkoto dobiti, in opcija ni niti očitno sprejemljiva niti očitno nesprejemljiva, se odpravi pripoznanje za to sredstvo. To je zato, ker podjetje (i) ni niti zadržalo niti prenslo skoraj vseh tveganj in koristi iz lastništva, in (ii) ni ohranilo obvladovanja. Če pa sredstva ni mogoče z lahkoto dobiti na trgu, je odprava pripoznanja izključena do višine vrednosti sredstva po nakupni opciji, ker je podjetje ohranilo obvladovanje sredstva.
                           
                        
                              
                                 (i)
                              
                           
                           
                              
                                 Sredstva, ki jih ni mogoče z lahkoto dobiti in so predmet nakupne opcije, ki jo izda podjetje in ni niti očitno sprejemljiva, niti očitno nesprejemljiva Če podjetje prenese finančno sredstvo, ki ga na trgu ni mogoče z lahkoto dobiti, in izda prodajno opcijo, ki ni očitno nesprejemljiva, podjetje ne zadrži in tudi ne prenese skoraj vseh tveganj in koristi, povezanih z lastništvom, zaradi izdane prodajne opcije. Podjetje ohrani obvladovanje sredstva, če je prodajna opcija v zadostni meri vredna, da prevzemnik ne more prodati sredstva; v takšnem primeru se sredstvo še naprej pripoznava do obsega nadaljevane udeležbe prenosnika (glejte člen AG44). Podjetje prenese obvladovanje sredstva, če prodajna opcija ni v zadostni meri vredna, da bi preprečila prevzemniku prodajo sredstva; v takšnem primeru se odpravi pripoznavanje sredstva.
                           
                        
                              
                                 (j)
                              
                           
                           
                              
                                 Sredstva, za katere velja prodajna ali nakupna opcija po pošteni vrednosti ali rokovna pogodba o ponovnem nakupu. Prenos finančnega sredstva, ki je samo predmet prodajne ali nakupne opcije ali rokovne pogodbe o ponovnem nakupu, kjer je izpolnitvena cena ali cena nakupa enaka pošteni vrednosti finančnega sredstva ob času ponovnega nakupa, ima za posledico odpravo pripoznanja zaradi prenosa skoraj vseh tveganj in koristi lastništva.
                           
                        
                              
                                 (k)
                              
                           
                           
                              
                                 Z denarjem poravnane nakupne ali prodajne opcije. Podjetje ovrednoti prenos finančnega sredstva, ki je predmet prodajne ali nakupne opcije ali rokovne pogodbe o ponovnem nakupu, ki bo poravnana po odbitku z denarjem, z namenom ugotavljanja ohranitve oziroma prenosa skoraj vseh tveganj in koristi iz lastništva. Če podjetje ne zadrži skoraj vseh tveganj in koristi, povezanih z lastništvom prenesenega sredstva, mora ugotoviti, ali je ohranilo obvladovanje prenesenega sredstva. Dejstvo, da se prodajna oz. nakupna opcija ali rokovna pogodba o ponovnem nakupu poravna po odbitku z denarjem, ne pomeni samo po sebi, da je podjetje preneslo obvladovanje (glejte člene AG44 in (g), (h) in (i) zgoraj).
                           
                        
                              
                                 (l)
                              
                           
                           
                              
                                 Odprava določbe o sklenjenem poslu. Odprava določbe o sklenjenem poslu je brezpogojna opcija o ponovnem nakupu, ki daje podjetju pravico, da zahteva povrnitev prenesenih sredstev, pogojeno z nekaterimi omejitvami. Če posledica takšne opcije v podjetju ni niti ohranitev niti prenos skoraj vseh tveganj in koristi iz lastništva, je odprava pripoznanja izključena le do vrednosti, ki je pogojena s ponovnim nakupom (ob predpostavki, da prevzemnik ne more prodati sredstev). Na primer, knjigovodska vrednost in prihodek iz prenosa posojenih sredstev znaša 100 000 DE in se lahko vsako posamezno posojilo odpokliče, toda skupni znesek posojil, ki se lahko ponovno odkupi, ne more presegati 10 000 DE, potem je znesek 90 000 DE posojil primeren za odpravo pripoznanja.
                           
                        
                              
                                 (m)
                              
                           
                           
                              
                                 Pozivi na pospravljanje. Podjetje - lahko je prenosnik, ki servisira prenesena sredstva, ima lahko na voljo možnost poziva na pospravljanje, da kupi preostala prenesena sredstva, kadar vrednost nepovrnjenih sredstev pade na določeno raven, na kateri strošek servisiranja teh sredstev postane preveliko breme glede na koristi servisiranja. Če posledica takšnega poziva na pospravljanje v podjetju ni niti ohranitev niti prenos skoraj vseh tveganj in koristi iz lastništva, in prevzemnik ne more prodati sredstev, je odprava pripoznanja izključena le do vrednosti sredstev, ki so pod nakupno opcijo.
                           
                        
                              
                                 (n)
                              
                           
                           
                              
                                 Podrejene zadržane obresti in kreditna jamstva. Podjetje lahko zagotovi prevzemniku povečanje zaupanja, tako da podredi nekaj ali vse svoje deleže, ohranjene v prenesenem sredstvu. Drugače pa lahko podjetje zagotovi prevzemniku povečanje zaupanja v obliki kreditnega jamstva, ki je lahko neomejeno ali pa omejeno do določenega zneska. Če podjetje zadrži skoraj vsa tveganja in koristi, povezane z lastništvom prenesenega sredstva, se sredstvo še naprej pripoznava v svoji celoti, Če podjetje zadrži le nekaj, ne pa skoraj vseh tveganj in koristi iz lastništva, in je ohranilo obvladovanje, je odprava pripoznanja izključena do višine vrednosti denarja ali drugih sredstev, ki bi jih podjetje moralo plačati.
                           
                        
                              
                                 (o)
                              
                           
                           
                              
                                 Popolne finančne zamenjave. Podjetje lahko proda finančno sredstvo prevzemniku in sklene popolno finančno zamenjavo s prevzemnikom, pri čemer se vsi denarni tokovi iz plačil obresti za temeljno sredstvo stekajo v podjetje v zameno za določeno plačilo ali plačilo s spremenljivo obrestno mero, in vsa povečanja ali zmanjšanja poštene vrednosti temeljnega sredstva prevzame nase podjetje. V takšnem primeru odprava pripoznanja za sredstvo v celoti ni dovoljena.
                           
                        
                              
                                 (p)
                              
                           
                           
                              
                                 Zamenjave obrestnih mer. Podjetje lahko prenese na prevzemnika finančno sredstvo s stalno obrestno mero in sklene zamenjavo obrestnih mer s prevzemnikom, za prejemanje stalne obrestne mere in plačevanje spremenljive obrestne mere na podlagi namišljene vrednosti, ki je enaka znesku glavnice prenesenega finančnega sredstva. Zamenjava obrestne mere pa ne izključuje odprave pripoznanja prenesenega sredstva, če plačila za zamenjavo niso pogojena s plačili, ki se izvršujejo za preneseno sredstvo.
                           
                        
                              (q)
                           
                           
                              
                                 Amortiziranje zamenjave obrestnih mer. Podjetje lahko prenese na prevzemnika finančno sredstvo s stalno obrestno mero, ki se odplačuje v časovnem obdobju, in vstopi v amotiziranje zamenjave obrestnih mer s prevzemnikom, za prejemanje stalne obrestne mere in plačevanje spremenljive obrestne mere na podlagi namišljene vrednosti. Če se namišljena vrednost zamenjave amortizira tako, da je enaka znesku še nepovrnjene glavnice prenesenega finančnega sredstva, bi podjetje zaradi zamenjave na splošno zadržalo skoraj vse tveganje predplačil, in v takšnem primeru podjetje še naprej pripoznava preneseno sredstvo v obsegu svoje nadaljujoče se vpletenosti. In nasprotno, če amortiziranje namišljene vrednosti zamenjave ni vezano na znesek nepovrnjene glavnice prenesenega sredstva, podjetje zaradi takšne zamenjave ne ohrani tveganja predplačil za sredstvo. Zato to ne bi izključevalo odprave pripoznanja prenesenega sredstva, če plačila za zamenjavo niso pogojena s plačili obresti, ki se izvršujejo za preneseno sredstvo, in podjetje zaradi te zamenjave ne zadrži nobenih drugih pomembnih tveganj in koristi, povezanih z lastništvom prenesenega sredstva.
                           
                        
            
                  AG52.
               
               
                  Ta člen ponazarja uporabo načina nadaljevane udeležbe, kadar je nadaljujoča se vpletenost podjetja del finančnega sredstva.
                  Predpostavimo, da ima podjetje portfelj predplačljivih posojil, katerih kupon in veljavna obrestna mera je 10-odstotna in glavnica ter odplačna vrednost 10 000 DE. Podjetje sklene posel, v katerem v zameno za plačilo 9 115 DE dobi prevzemnik pravico do 9 000 DE vseh izterjanih plačil glavnice, povečan za 9,5 %-obresti na to. Podjetje zadrži pravice do 1 000 DE vseh pobranih plačil glavnice, povečane za 10-odstotne obresti na to in še za presežni razpon obresti 0,5 % za preostalih 9 000 DE glavnice. Pobrani zneski iz predčasnih plačil se sorazmerno razporedijo med podjetje in prevzemnika v razmerju 1:9, morebitna neplačila pa se odštejejo od deleža podjetja 1 000 DE, dokler ta delež ni izčrpan. Poštena vrednost posojil na dan posla je 10 000 DE, ocenjena poštena vrednost presežnega razpona obresti 0,5 % je 40 DE.Podjetje določi, da je preneslo nekaj pomembnih tveganj in koristi iz lastništva (na primer, pomembno tveganje predčasnih odplačil), pa tudi zadržalo nekaj pomembnih tveganj in koristi iz lastništva (zaradi svojega podrejenega zadržanega deleža) in je ohranilo obvladovanje. Zato uporablja način nadaljujoče se vpletenosti.Za uporabo tega standarda podjetje preuči posel kot (a) ohranitev povsem sorazmernega zadržanega deleža od 1 000 DE, povečanega za (b) podrejenost tistega zadržanega deleža, da zagotovi povečanje zaupanja prevzemniku za kreditne izgube.Podjetje izračuna, da 9 090 DE (90 % od 10 100 DE) prejetega nadomestila 9 115 DE predstavlja nadomestilo za povsem sorazmeren 90 % delež. Preostali del prejetega nadomestila (25 DE) predstavlja nadomestilo, prejeto za podreditev svojega zadržanega deleža za povečanje zaupanja prevzemniku za kreditne izgube. Poleg tega pa predstavlja presežni razpon 0,5 % nadomestilo, prejeto za povečanje zaupanja. Tako je celotno nadomestilo, prejeto za povečanje zaupanja, 65 DE (25 DE + 40 DE).Podjetje izračuna dobiček ali izgubo ob prodaji 90 % deleža denarnih tokov. Ob predpostavki, da ločene poštene vrednosti od 10 % prenesenega dela in 90 % zadržanega dela niso na voljo na dan prenosa, razporedi podjetje knjigovodsko vrednost sredstva v skladu z 28. členom tako:
                                  
                              
                              
                                 
                                    Ocena poštene vrednosti
                                 
                              
                              
                                 
                                    Odstotek
                                 
                              
                              
                                 
                                    Razporejena knjigovodska vrednost
                                 
                              
                           
                                 Preneseni del
                              
                              
                                 9 090
                              
                              
                                 90 %
                              
                              
                                 9 000
                              
                           
                                 Zadržani del
                              
                              
                                 1 010
                              
                              
                                 10 %
                              
                              
                                 1 000
                              
                           
                                 
                                    Skupaj
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 100
                                 
                              
                              
                                  
                              
                              
                                 
                                    10 000
                                 
                              
                           Podjetje potem izračuna dobiček ali izgubo ob prodaji 90 % deleža denarnih tokov, tako da odšteje razporejeno knjigovodsko vrednost dela, ki je bil prenesen iz prejetega nadomestila, to je 90 DE (9 090 – 9 000 DE). Knjigovodska vrednost dela, ki ga je zadržalo podjetje, je 1 000 DE.
                  Poleg tega pa podjetje pripozna tudi nadaljevano udeležbo, ki izhaja iz podreditve njenega zadržanega deleža za kreditne izgube. Tako pripozna sredstvo za 1 000 DE (največji znesek denarnih tokov, ki jih ne bi prejelo zaradi podrejenosti), in povezano obveznost 1 065 DE (ki je največji znesek denarnih tokov, ki jih ne bi prejelo zaradi podrejenosti, to je 1 000 DE, povečano za pošteno vrednost podrejenosti 65 DE).Podjetje uporabi vse te gornje informacije za izračun posla:
                                  
                              
                              
                                 
                                    v breme
                                 
                              
                              
                                 
                                    v dobro
                                 
                              
                           
                                 Izvirno sredstvo
                              
                              
                                 —
                              
                              
                                 9 000
                              
                           
                                 Pripoznano sredstvo za podrejenost, ali preostali delež
                              
                              
                                 1 000
                              
                              
                                 —
                              
                           
                                 Sredstvo za nadomestilo, prejeto v obliki presežnega razpona
                              
                              
                                 40
                              
                              
                                 —
                              
                           
                                 Poslovni izid (dobiček od prenosa)
                              
                              
                                 —
                              
                              
                                 90
                              
                           
                                 Obveznost
                              
                              
                                 —
                              
                              
                                 1 065
                              
                           
                                 Prejeti denar
                              
                              
                                 9 115
                              
                              
                                 —
                              
                           
                                 
                                    Skupaj
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 155
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 155
                                 
                              
                           Takoj po poslu je knjigovodska vrednost sredstva 2 040 DE vključno s 1 000 DE, ki predstavlja vrednost zadržanega dela, in 1 040 DE, ki predstavlja dodatno nadaljevano udeležbo podjetja iz podrejenosti njegovega zadržanega deleža za kreditne izgube (kar vključuje tudi presežni razpon 40 DE).V poznejših obdobjih pa podjetje pripozna prejeto nadomestilo za povečanje zaupanja (65 DE) po časovno sorazmerni osnovi, pripiše obresti na pripoznano sredstvo z uporabo veljavne obrestne mere in pripozna morebitno oslabitev zaupanja za pripoznana sredstva. Kot primer slednjega predpostavimo, da bo v naslednjem letu nastala izguba zaradi oslabitve temeljnih posojil 300 DE. Podjetje zmanjša svoje pripoznano sredstvo za 600 DE (300 za svoj zadržani delež in 300 za dodatno nadaljevano udeležbo, ki izhaja iz podrejenosti njenega zadržanega deleža za kreditne izgube), in zmanjša pripoznano obveznost za 300 DE. Čisti rezultat je strošek za poslovni izid za oslabitev kredita 300 DE.
               
            Običajen nakup ali prodaja finančnega sredstva (člen 38)
      
                  AG53.
               
               
                  Pri obračunavanju običajnega nakupa ali prodaje finančnega sredstva se pripoznava ob upoštevanju bodisi datuma trgovanja bodisi datuma plačila, kot opisujeta člena AG55 in AG56). Ta način se uporablja dosledno za vse nakupe ali prodaje finančnih sredstev, ki pripadajo isti kategoriji finančnih sredstev, opredeljenih v 9. členu. V ta namen sredstva, ki so v posesti za trgovanje, tvorijo ločeno kategorijo od sredstev, določenih po pošteni vrednosti skozi poslovni izid.
               
            
                  AG54.
               
               
                  Pogodba, ki zahteva ali dovoljuje po odbitku poravnavo spremembe v vrednosti pogodbe, ni pogodba za običajen posel. Namesto tega se takšna pogodba obravnava kot izpeljani finančni inštrument v obdobju med datumom trgovanja in datumom poravnave.
               
            
                  AG55.
               
               
                  Datum trgovanja je datum, na katerega se podjetje zaveže kupiti ali prodati sredstvo. Upoštevanje datuma trgovanja se nanaša na (a) pripoznanje sredstva, ki naj bi bilo prejeto, in obveznosti, ki naj bi bila poravnana, na datum trgovanja ter (b) odpravo pripoznanja sredstva, ki je prodano, pripoznanje dobička ali izgube pri odtujitvi in pripoznanje terjatve do kupca za plačilo na datum prodaje. Na splošno se obresti od sredstva in ustrezne obveznosti ne začnejo obračunavati pred datumom poravnave, ko se prenese lastninska pravica.
               
            
                  AG56.
               
               
                  Datum poravnave je datum, ko se sredstvo izroči podjetju ali ga izroči podjetje. Upoštevanje datuma poravnave se nanaša na (a) pripoznanje sredstva na dan, ko ga podjetje prejme, in (b) odpravo pripoznanja sredstva in pripoznanja dobička ali izgube ob odtujitvi na dan, ko ga podjetje izroči. Kadar se uporablja obračunavanje po datumu poravnave, obračuna podjetje spremembo poštene vrednosti sredstva, ki bo prejeto, v obdobju med datumom trgovanja in datumom poravnave na enak način, kot obračuna pridobljeno sredstvo. Z drugimi besedami to pomeni, da se sprememba vrednosti ne pripozna za sredstva, ki se izkazujejo po nabavni vrednosti ali odplačni vrednosti; pripozna se v poslovnem izidu za sredstva, ki so razvrščena kot finančna sredstva po pošteni vrednosti skozi poslovni izid; in pripozna se v kapitalu za sredstva, ki so razvrščena kot razpoložljiva za prodajo.
               
            Odprava pripoznanja finančne obveznosti (členi 39-42)
      
                  AG57.
               
               
                  Finančna obveznost (ali del obveznosti) ugasne, kadar
                  
                              (a)
                           
                           
                              dolžnik izpolni obveznost (ali njen del) s plačilom upniku, praviloma z denarnimi sredstvi, drugimi finančnimi sredstvi, blagom ali storitvami;
                              ali
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              je dolžnik pravno razrešen izvirne odgovornosti za obveznost (ali njen del) na podlagi zakona, ali ga mora razrešiti upnik. (Če je dolžnik dal jamstvo, je treba ta pogoj še vedno izpolniti.)
                           
                        
            
                  AG58.
               
               
                  Če izdajatelj dolgovnega inštrumenta ponovno odkupi ta inštrument, dolg ugasne celo, če je izdajatelj ustvarjalec trga za ta inštrument ali ga namerava ponovno prodati v kratkem roku.
               
            
                  AG59.
               
               
                  Plačilo tretji stranki, tudi skladu (včasih imenovano „rahlo razveljavljanje“), ob odsotnosti pravne razbremenitve samo po sebi ne razbremeni dolžnika njegove izvirne obveze do upnika.
               
            
                  AG60.
               
               
                  Če dolžnik plača tretji stranki, da prevzame obvezo, in obvesti svojega upnika, da je tretja stranka prevzela obvezo za dolg, dolžnik ne more odpraviti pripoznavanja obveze za dolg, dokler ni izpolnjen pogoj iz člena AG57(b). Če dolžnik plača tretji stranki, da prevzame obvezo in dobi pravno razbremenitev od svojega upnika, je dolžnik izbrisal dolg. Če pa dolžnik soglaša s tem, da odplačuje dolg tretji stranki ali neposredno svojemu izvirnemu upniku, pripozna novo obvezo za dolg tretji stranki.
               
            
                  AG61.
               
               
                  Čeprav je posledica pravne razbremenitve, bodisi sodne bodisi upnikove, odprava pripoznanja obveznosti, podjetje lahko pripozna novo obveznost, če odprava pripoznavalnih sodil iz 15-37 člena ni izpolnjena pri nedenarnih finančnih sredstvih, ki so bila prenesena. Če tem sodilom ni zadoščeno, se ne odpravi pripoznanje za prenesena sredstva in podjetje pripozna novo obveznost v zvezi s prenesenimi sredstvi.
               
            
                  AG62.
               
               
                  Zaradi 40. člena so pogoji bistveno drugačni, če se razobrestena (diskontirana) sedanja vrednost denarnih tokov po novih določbah, vključno s plačanimi nadomestili po pobotanju s prejetimi nadomestili in prenehanjem uporabe izvirne veljavne obrestne mere, najmanj za 10 odstotkov razlikuje od razobrestene (diskontirane) sedanje vrednosti preostalih denarnih tokov izvirne finančne obveznosti. Če se zamenjava dolgovnih inštrumentov ali sprememba določb obravnava kot izbris, se povzročeni stroški ali nadomestila pripoznajo kot del dobička ali izgube pri izbrisu. Če se zamenjava ali sprememba ne obravnava kot izbris, „popravljajo“ povzročeni stroški ali nadomestila knjigovodski znesek obveznosti in se odplačajo v preostali dobi spremenjene obveznosti.
               
            
                  AG63.
               
               
                  V nekaterih primerih razbremeni upnik dolžnika njegove sedanje obveze plačati, toda dolžnik prevzame obvezo jamstva za plačilo, če stranka, ki prevzame izvirno odgovornost, ne izpolni obveznosti. V takšnih okoliščinah dolžnik
                  
                              (a)
                           
                           
                              pripozna novo finančno obveznost, temelječo na pošteni vrednosti njegove obveze za jamstvo,
                              ter
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              pripozna dobiček ali izgubo, temelječ(o) na razliki med (i) plačanim iztržkom in (ii) knjigovodsko vrednostjo izvirne finančne obveznosti, zmanjšano za pošteno vrednost nove finančne obveznosti.
                           
                        
            MERJENJE (ČLENI 43-70)
      Začetna izmera finančnih sredstev in finančnih obveznosti (člen 43)
      
                  AG64.
               
               
                  Poštena vrednost finančnega inštrumenta pri začetnem pripoznanju je običajno cena posla (to je poštena vrednost danih ali prejetih nadomestil, glejte tudi člen AG76). Če je del danih ali prejetih nadomestil za nekaj drugega, ne za finančni inštrument, se poštena vrednost finančnega inštrumenta oceni z uporabo tehnike vrednotenja (glejte tudi člene AG76-AG79). Če se na primer poštena vrednost dolgoročnih posojil ali terjatev, ki ne prinašajo obresti, lahko oceni kot sedanja vrednost vseh prihodnjih denarnih prejemkov, ki se razobrestijo (diskontirajo) z uporabo prevladujoče tržne obrestne mere za podoben inštrument (podoben glede valute, roka, vrste obrestne mere in drugih dejavnikov) izdajatelja s podobno zaupanjsko (kreditno) sposobnostjo. Vsak dodatni posojeni znesek je odhodek ali zmanjšanje prihodka, razen če je primeren za pripoznanje kot neka druga vrsta sredstva.
               
            
                  AG65.
               
               
                  Če da podjetje posojilo, ki prinaša netržno obrestno mero (npr. 5 %, kadar je tržna mera za podobna posojila 8 %), in prejme vnaprej plačano opravnino kot nadomestilo, pripozna posojilo po njegovi pošteni vrednosti, to je brez prejete opravnine. Podjetje spoji diskont v poslovni izid, z uporabo veljavne obrestne mere.
               
            Kasnejše merjenje finančnih sredstev (člena 45 in 46)
      
                  AG66.
               
               
                  Če je treba finančni inštrument, ki je bil prej pripoznan kot finančno sredstvo, izmeriti po pošteni vrednosti in pade njegova poštena vrednost pod nič, je to finančna obveznost skladno s 47. členom.
               
            
                  AG67.
               
               
                  Zgled ponazarja obračunavanje stroškov posla na začetno in kasnejše merjenje finančnega sredstva, ki je na razpolago za prodajo. Sredstvo se pridobi za 100 DE, povečano za nakupno opravnino 2 DE. Na začetku je sredstvo pripoznano pri vrednosti 102 DE. Naslednji datum računovodskega poročanja je le en dan pozneje, ko je kotirana tržna cena sredstva 100 DE. Če bi sredstvo prodali, bi plačali opravnino 3 DE. Na ta dan je sredstvo izmerjeno s 100 DE (ne glede na možno opravnino pri prodaji) in izguba 2 DE se pripozna v kapitalu. Če ima finančno sredstvo, ki je na razpolago za prodajo, določena ali določljiva plačila, se stroški posla obračunajo v poslovnem izidu po odplačni vrednosti z uporabo metode veljavne obrestne mere. Če finančno sredstvo, ki je na razpolago za prodajo, nima določenih ali določljivih plačil, se stroški posla pripoznavajo v poslovnem izidu, dokler se pripoznanje ne odpravi ali postane oslabljeno.
               
            
                  AG68.
               
               
                  Inštrumenti, ki so razvrščeni kot posojila in terjatve, se izmerijo po odplačni vrednosti ne glede na namen podjetja, da jih bo imelo v posesti do zapadlosti v plačilo.
               
            Obravnavanje merjenja po pošteni vrednosti (člen 48 in 49)
      
                  AG69.
               
               
                  Podlaga za opredelitev poštene vrednosti je predpostavka, da je podjetje delujoče podjetje, ki nima niti namena niti potrebe, da bi povsem ustavilo ali bistveno skrčilo svoje delovanje ali se lotilo posameznega posla s takimi nameni. Poštena vrednost torej ni znesek, ki bi ga podjetje prejelo ali plačalo v prisiljenem poslu, pri neprostovoljnem prenehanju obstoja in prisilni prodaji. Vendar pa poštena vrednost odraža zaupanjsko ustreznost inštrumenta.
               
            
                  AG70.
               
               
                  V tem standardu so uporabljeni izrazi ponudena nakupna cena in „ponudbena cena“ (včasih označena kot „sprotna cena ponudbe“) v kontekstu kotiranih tržnih cen, in izraz ponudbeno-zahtevalni cenovni razpon, ki vključuje samo stroške posla. Drugi popravki za doseganje poštene vrednosti (npr. za zaupanjsko tveganje nasprotne stranke) niso vključene v cenovni razpon med povpraševanjem in ponudbo.
               
            Delujoči trg: Kotirana cena
      
                  AG71.
               
               
                  Finančni inštrument se obravnava kot kotiran na delujočem trgu, če so kotirane cene takoj in redno na voljo na borzi, pri trgovcu, borznem posredniku, gospodarski panogi, službi za cene ali državni agenciji in te cene predstavljajo dejanske posle, ki se redno pojavljajo na trgu na čisto poslovni podlagi. Poštena vrednost je opredeljena kot cena, dogovorjena med voljnim kupcem in voljnim prodajalcem v premišljenem poslu. Namen opredelitve poštene vrednosti za finančni inštrument, s katerim se trguje na delujočem trgu, je dobiti ceno, po kateri bi se posel opravil na dan bilance stanja s tem inštrumentom (to je, ne da bi spreminjali ali ponovno opredeljevali inštrument) na najugodnejšem delujočem trgu, do katerega ima podjetje neposreden dostop. Vendar pa podjetje usklajuje ceno na bolj ugodnem trgu, da ugotovi morebitne razlike v zaupanjskem tveganju nasprotne stranke med inštrumenti, s katerimi se trguje na tem trgu, in s tistim, ki ga vrednoti. Objavljene cene na delujočem trgu najbolje pričajo o sprotni pošteni vrednosti, in kadar obstajajo, se uporabijo za izmero finančnega sredstva ali finančne obveznosti.
               
            
                  AG72.
               
               
                  Ustrezna objavljena tržna cena sredstva, ki je v posesti, ali obveznosti, ki bo nastala, je navadno ponudena nakupna cena, za sredstvo, ki naj bi se pridobilo, ali obveznost v posesti pa ponudbena cena. Če ima podjetje sredstva in obveznosti, kjer se tržna tveganja pobotajo, lahko uporabi srednje tržne cene za določitev poštenih vrednosti za pobotanje stanj tveganja in uporabi ponudbeno nakupno ceno ali ponudbeno ceno za čisto odprto stanje. Če nista na razpolago sprotni ponudbeni in ponujeni ceni, dokazuje zadnji posel sprotno pošteno vrednost, kolikor se gospodarske okoliščine niso pomembno spremenile od datuma posla. Če so se okoliščine spremenile od časa posla (na primer sprememba obrestne mere brez tveganja po zadnji ceni posla z obveznicami delniških družb), odraža poštena vrednost spremembo v okoliščinah glede na sprotno ceno ali obrestno mero za podobne finančne inštrumente kot približno. Podobno je, če podjetje lahko dokaže, da zadnja cena posla ni poštena vrednost (npr. ker odraža znesek, ki bi ga podjetje prejelo ali plačalo v prisiljenem poslu, pri neprostovoljnem prenehanju obstoja ali prisilni prodaji), in se ta cena popravi. Poštena vrednost portfelja finančnih inštrumentov je zmnožek števila enot inštrumenta in njegove kotirane tržne cene. Če objavljena kotacija tržne cene na delujočem trgu ne obstaja za celotni finančni inštrument, vendar obstajajo trgi za njegove sestavine, se poštena vrednost ugotovi na podlagi ustreznih tržnih cen teh sestavin.
               
            
                  AG73.
               
               
                  Če kotira obrestna mera (in ne cena) na delujočem trgu, uporabi podjetje to tržno mero kot vhodni podatek v metodo vrednotenja za ugotovitev poštene vrednosti. Če ta kotirana tržna mera ne vsebuje zaupanjskega tveganja ali drugih dejavnikov, ki bi jih udeleženci na trgu vključili v vrednotenje inštrumenta, opravi podjetje popravke za te dejavnike.
               
            Ni delujočega trga: Metoda vrednotenja
      
                  AG74.
               
               
                  Če trg za nek finančni inštrument ni dejaven, ugotovi podjetje pošteno vrednost z uporabo metode vrednotenja. Metode vrednotenja obsegajo uporabo zadnjega posla med obveščenima in voljnima strankama, če so navoljo; primerjavo s trenutno pošteno vrednostjo drugega inštrumenta, ki ima podobne bistvene značilnosti, proučitev diskontiranih denarnih tokov in modele za določanje cen opcij. Če obstaja metoda vrednotenja, ki jo udeleženci na trgu običajno uporabljajo za določanje cene inštrumenta, in je ta metoda dokazala zanesljivost pri oceni cen, dobljenih pri dejanskem tržnih poslih, uporabi podjetje to metodo.
               
            
                  AG75.
               
               
                  Cilj uporabe metode vrednotenja je ugotoviti, kakšna bi bila tržna cena na dan merjenja v premišljenem poslu menjave v normalnih poslovnih okoliščinah. Poštena vrednost je ocenjena na podlagi rezultatov metode vrednotenja, ki v največji možni meri uporablja tržne vhodne podatke in se kar najmanj naslanja na možne vhodne podatke, ki so specifični za dano podjetje. Pričakuje se, da bo metoda vrednotenja dala realno oceno poštene vrednosti, če (a) zanesljivo pokaže, kakšna bi bila tržna cena za inštrument, in (b) vhodni podatki za metodo vrednotenja predstavljajo pričakovanja trga in merijo dejavnike tveganja, ki so povezani s tem finančnim inštrumentom.
               
            
                  AG76.
               
               
                  Zato metoda vrednotenja (a) vključuje vse dejavnike, ki bi jih upoštevali udeleženci na trgu pri oblikovanju cene, in (b) je skladna s splošno sprejetimi metodikami vrednotenja cen finančnih inštrumentov. Občasno podjetje preverja metodo vrednotenja in preizkuša njeno veljavnost na cenah katerega koli pomembnega trenutnega tržnega posla z istim inštrumentom (to je, brez spreminjanja ali ponovnega opredeljevanja inštrumenta) ali na podlagi drugih pomembnih tržnih podatkov. Podjetje dobiva podatke o trgu dosledno na istem trgu, kjer je bil inštrument izdan ali kupljen. Najboljši dokaz poštene vrednosti finančnega inštrumenta pri začetnem pripoznanju je cena posla (to je poštena vrednost danega ali prejetega nadomestila), razen če pošteno vrednost tega inštrumenta dokazuje primerjava z drugimi pomembnimi tržnimi posli z istim inštrumentom (brez njegovega spreminjanja ali ponovnega opredeljevanja) ali temelji na metodi vrednotenja, pri kateri spremenljivke vključujejo le podatke s pomembnih trgov.
               
            
                  AG77.
               
               
                  Začetna pridobitev ali izdaja finančnega sredstva ali nastanek finančne obveznosti, je posel na trgu, ki predstavlja podlago za oceno poštene vrednosti finančnega inštrumenta. Zlasti če je finančni inštrument dolgovni inštrument (npr. posojilo), lahko njegovo pošteno vrednost ugotovimo s sklicevanjem na tržne okoliščine, ki so obstajali na dan njegove pridobitve ali nastanka, in sedanjimi tržnimi okoliščinami ali obrestnimi merami, ki jih podjetje ali drugi trenutno zaračunavajo za podobne dolgovne inštrumente (to je podobna preostala doba zapadlosti, vzorec denarnih tokov, valuta, zaupanjsko tveganje, varščina in obrestna podlaga). Če pa ni nobenih sprememb v zaupanjskem tveganju dolžnika in ustreznih razponih zaupanja po nastanku dolgovnega inštrumenta, je možno izpeljati oceno trenutne tržne obrestne mere z uporabo primerjalne obrestne mere, ki odraža boljšo zaupanjsko ustreznost kot pa temeljni dolgovni inštrument, ohranjanjem nesprejemljivega razpona zaupanja in prilagajanjem spremembam primerjalne obrestne mere od datuma nastanka. Če so se okoliščine spremenile od časa zadnjega posla na trgu, se ustrezna sprememba poštene vrednosti finančnega inštrumenta, ki ga vrednotimo, določi s sklicevanjem na trenutno veljavne cene ali obrestne mere za podobne finančne inštrumente, ustrezno popravljene oz. usklajene za morebitne razlike od inštrumenta, ki ga vrednotimo.
               
            
                  AG78.
               
               
                  Za vsak datum merjenja pa morda niso na voljo iste vrste informacij. Na primer, na dan ko podjetje da posojilo ali pridobi dolgovni inštrument, s katerim se ne trguje dejavno, ima ceno posla, ki je tudi tržna cena. Ob naslednjem dnevu merjenja pa morda ni na voljo nobenih novih informacij o poslu, čeprav podjetje lahko določi splošno raven tržnih obrestnih mer, ne pozna pa ravni zaupanjskega ali drugih tveganj, ki bi jih udeleženci na trgu upoštevali pri določanju cene tega inštrumenta na ta dan. Podjetje morda nima informacij o zadnjih poslih, da bi opredelilo ustrezni razpon zaupanja nad osnovno obrestno mero, da bi ugotovilo diskontno mero za izračun sedanje vrednosti. Razumno bi bilo predpostavljati, če ni dokazov o nasprotnem, da ni bilo nobenih sprememb v razponu, ki je obstajal na dan, ko je bilo posojilo dano. Vendar pa se pričakuje, da se bo podjetje potrudilo ugotoviti, ali obstajajo dokazi o morebitnih spremembah teh dejavnikov. Če obstajajo dokazi o spremembi, bi podjetje upoštevalo učinke spremembe pri določanju poštene vrednosti finančnega inštrumenta.
               
            
                  AG79.
               
               
                  Pri proučevanju razobrestenega (diskontiranega) denarnega toka podjetje uporablja eno ali več razobrestovalnih (diskontnih) mer, ki so enake prevladujoči(m) donosnosti(m) finančnih inštrumentov s skoraj enakimi roki in drugimi značilnostmi, tudi dolžnikovo zaupanjsko (kreditno) ustreznost, določeno preostalo dobo pogodbene obrestne mere, preostalo dobo vračila glavnice in valuto, v kateri je treba plačati. Kratkoročne terjatve in plačila brez postavljene obrestne mere se lahko izmerijo po znesku v izvirnem računu, če vpliv razobrestenja (diskontiranja) ni pomemben.
               
            Ni delujočega trga: Kapitalski inštrumenti
      
                  AG80.
               
               
                  Pošteno vrednost naložb v kapitalske inštrumente, za katere ni kotirane tržne cene na delujočem trgu, in izpeljanih finančnih inštrumentov, ki so povezani s takšnim nekotiranim kapitalskim inštrumentom in se morajo poravnati z izročitvijo le-tega (glejte člene 46(c) in 47), je mogoče zanesljivo izmeriti, če (a) spremenljivost razpona ocen utemeljene poštene vrednosti ni pomembna za takšen inštrument ali (b) če je verjetnosti različnih ocen znotraj razpona mogoče utemeljeno oceniti in uporabiti pri ocenjevanju poštene vrednosti.
               
            
                  AG81.
               
               
                  Veliko je takšnih situacij, v katerih spremenljivost v razponu ocen sprejemljive poštene vrednosti finančnih naložb v kapitalske inštrumente, ki nimajo kotizirane tržne cene, ter izpeljanih finančnih inštrumentov, povezanih z dostavo takšnih nekotiziranih kapitalskih inštrumentov, ki jih je treba poravnati z njo (glejte člene 46(c)in 47), verjetno ni pomembna. Praviloma je mogoče oceniti pošteno vrednost finančnega sredstva, ki ga je podjetje pridobilo od zunanje stranke. Če pa je razpon ocen utemeljene poštene vrednosti pomemben in je verjetnost različnih ocen težko presoditi, podjetju ni treba meriti inštrumenta po pošteni vrednosti.
               
            Vhodni podatki za metode vrednotenja
      
                  AG82.
               
               
                  Ustrezna metoda za ocenjevanje poštene vrednosti posameznega finančnega inštrumenta bi vključevala pomembne tržne podatke o tržnih okoliščinah in drugih dejavnikih, ki verjetno vplivajo na pošteno vrednost tega inštrumenta. Poštena vrednost finančnega inštrumenta mora temeljiti na enem ali več spodaj naštetih dejavnikov (in morda še drugih).
                  
                              
                                 (a)
                              
                           
                           
                              
                                 Časovna vrednost denarja (to je, obresti po osnovni tržni obrestni meri brez tveganja). Osnovne obrestne mere se običajno izpeljejo iz cen pomembnih državnih obveznic in so pogosto objavljene v finančnih publikacijah. Te mere se značilno spreminjajo s pričakovanimi datumi projiciranih denarnih tokov vzdolž krivulje donosa obrestnih mer za različne čase ocenjevanja. Iz praktičnih razlogov lahko podjetje uporabi dobro sprejeto in takoj dostopno splošno mero, kot je LIBOR ali obrestno mero zamenjavo kot primerjalno mero. (Ker takšna mera kot LIBOR ni obrestna mera brez tveganja, se določi prilagoditev zaupanjskega tveganja, ustreznega za ta konkreten finančni inštrument, na podlagi njegovega zaupanjskega tveganja v primerjavi z zaupanjskim tveganjem te primerjalne obrestne mere). V nekaterih državah pa utegnejo imeti državne obveznice pomembno zaupanjsko tveganje in ne dajejo primerjalne normne mere za inštrumente v tej valuti. Nekatera podjetja v teh državah imajo morda boljšo zaupanjsko izhodišče in nižjo obrestno mero za sposojanje kot državna vlada. V takem primerju se osnovna obrestna mera lahko ustrezneje določi z upoštevanjem obrestnih mer obveznic najboljših delniških družb, ki so izdane v valuti ustrezne države (pristojnosti).
                           
                        
                              
                                 (b)
                              
                           
                           
                              
                                 Kreditno (zaupanjsko) tveganje. Učinek poštene vrednosti na zaupanjsko tveganje (to je, premija nad osnovno obrestno mero za zaupanjsko tveganje) je možno izpeljati iz pomembnih tržnih cen za inštrumente z različno zaupanjsko ustreznostjo, s katerimi se trguje na trgu, ali iz pomembnih obrestnih mer, ki jih zaračunajo posojilodajalci za posojila za različne stopnje zaupanjske kakovosti ocene.
                           
                        
                              
                                 (c)
                              
                           
                           
                              
                                 Menjalni tečaji tujih valut. Dejavni trgi za menjavo valut obstajajo za večino najpomembnejših valut in cene so dnevno objavljene v finančnih publikacijah.
                           
                        
                              
                                 (d)
                              
                           
                           
                              
                                 Cene blaga. Za mnoge vrste blaga obstajajo pomembni trgi.
                           
                        
                              
                                 (e)
                              
                           
                           
                              
                                 Cene kapitala. Cene (in indeksi cen) kapitalskih inštrumentov, s katerimi se trguje, so takoj na voljo na nekaterih trgih. Metode, ki temeljijo na sedanji vrednosti, se lahko uporabijo za oceno sprotne tržne cene kapitalskih inštrumentov, za katere ni pomembnih cen.
                           
                        
                              
                                 (f)
                              
                           
                           
                              
                                 Nestanovitnost (to je obseg prihodnjih sprememb cen finančnega inštrumenta ali druge postavke). Meritve nestanovitnosti postavk, s katerimi se dejavno trguje, je praviloma mogoče utemeljeno oceniti na podlagi preteklih tržnih podatkov ali pa z uporabo stopnje nestanovitnosti pri trenutnih tržnih cenah.
                           
                        
                              
                                 (g)
                              
                           
                           
                              
                                 Tveganje predčasnega plačila in tveganje odpovedi. Pričakovani vzorci predčasnih plačil za finančna sredstva in pričakovani vzorci vrednosti ob odpovedi za finančne obveznosti se lahko ocenijo na podlagi podatkov iz preteklosti. (Poštena vrednost finančne obveznosti, ki jo lahko vrne nasprotna stranka, ne more biti manj kot je sedanja vrednost vrnjenega zneska- glejte 49. člen.)
                           
                        
                              
                                 (h)
                              
                           
                           
                              
                                 Stroški servisiranja finančnega sredstva ali finančne obveznosti. Stroške servisiranja lahko ocenimo s primerjavo s sedanjimi opravninami, ki jih zaračunajo drugi udeleženci na trgu. Če so stroški servisiranja finančnega sredstva ali finančne obveznosti pomembni in bi drugi udeleženci na trgu imeli primerljive stroške, jih bo izdajatelj upošteval pri ugotavljanju poštene vrednosti tega finančnega sredstva ali finančne obveznosti. Verjetno je, da je poštena vrednost ob nastanku pogodbene pravice za prihodnje opravnine enaka plačanim izvirnim stroškom, razen če prihodnje opravnine in povezani stroški niso v skladu s primerljivo tržno situacijo.
                           
                        
            Izgube in dobički (členi 55-57)
      
                  AG83.
               
               
                  Podjetje uporablja MRS 21 za finančna sredstva in finančne obveznosti, ki so denarna sredstva v skladu z MRS 21 in izražena v tuji valuti. Po MRS 21 so devizni dobički in izgube za denarna sredstva in denarne obveznosti pripoznane v poslovnem izidu. Izjema je denarna postavka, ki je označena kot inštrument varovanja pred tveganjem, bodisi pred denarnotokovnim tveganjem (glejte člene 95-101) ali varovanje pred tveganjem v zvezi s čisto finančno naložbo (glejte 102. člen). Za namen pripoznavanja deviznih dobičkov in izgub po MRS 21 se denarno finančno sredstvo, razpoložljivo za prodajo, obravnava, kot če bi bilo izkazano po odplačni vrednosti v tuji valuti. Torej se za takšno finančno sredstvo tečajne razlike iz sprememb v odplačni vrednosti pripoznajo v poslovnem izidu, druge spremembe v knjigovodski vrednosti se pripoznajo v skladu s členom 55(b). Pri finančnih sredstvih, razpoložljivih za prodajo, ki niso denarne postavke po MRS 21 (na primer, kapitalski inštrumenti), vsebuje dobiček ali izguba, ki se pripozna neposredno v kapitalu po členu 55(b), vse povezane devizne sestavine. Če je odnos varovanja pred tveganjem med neizpeljanim denarnim sredstvom in neizpeljano denarno obveznostjo, se spremembe v devizni sestavini teh finančnih inštrumentov pripoznajo v poslovnem izidu.
               
            Oslabljenost in neudenarljivost finančnih sredstev (členi 58-70)
      Finančna sredstva, izkazana po odplačni vrednosti (členi 64-65)
      
                  AG84.
               
               
                  Oslabljenost finančnega sredstva, prikazanega po odplačni vrednosti, se izmeri z uporabo izvirno veljavne obrestne mere finančnega inštrumenta, ker bi razobrestovanje (diskontiranje) po sprotni tržni obrestni meri dejansko uvedlo pri finančnih sredstvih merjenje po pošteni vrednosti, ki se sicer merijo po odplačni vrednosti. Če so pogoji posojila, terjatve ali finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo prilagojeni ali drugače spremenjeni zaradi finančnih težav posojilojemalca ali izdajatelja, se izmeri oslabitev z uporabo izvirne veljavne obrestne mere, veljavne pred spremembo pogojev. Denarni tokovi, ki se nanašajo na kratkoročne terjatve, niso razobresteni (diskontirani), če je učinek diskontiranja nepomemben. Če ima posojilo, terjatev ali finančna naložba v posesti do zapadlosti v plačilo spremenljivo obrestno mero, je razobrestovalna (diskontna) mera za merjenje izgube zaradi oslabitve v skladu s 63. členom trenutna veljavna obrestna mera (ali mere) določena s pogodbo. Kot praktičen zgled lahko upnik meri oslabljenost finančnega sredstva, izkazanega po odplačni vrednosti na podlagi poštene vrednosti inštrumenta, z uporabo pomembne tržne cene. Izračun sedanje vrednosti ocenjenih denarnih tokov finančnega sredstva, danega v varščino, odraža denarni tok, ki bo morda nastal iz zasega posesti, zmanjšan za stroške pridobitve in prodaje varščine, ne glede na to, ali je zaseg verjeten.
               
            
                  AG85.
               
               
                  Postopek ocenjevanja oslabitve upošteva vse kreditne izpostavljenosti, ne le tistih z nizko zaupanjsko ustreznostjo. Na primer, če podjetje uporablja notranji sistem ocenjevanja zaupanja, upošteva vse stopnje zaupanja, ne le tiste, ki so odraz hudega poslabšanja zaupanja.
               
            
                  AG86.
               
               
                  Postopek ocenjevanja zneska izgube zaradi oslabitve lahko da en sam izid, ali pa celo vrsto možnih vrednosti. V slednjem primeru podjetje pripozna izgubo zaradi oslabitve, ki je enaka najboljši oceni v območju ocen, (2) ob upoštevanju vseh pomembnih informacij, ki so na voljo pred objavo računovodskih izkazov, se izdajo o okoliščinah, ki obstajajo na datum bilance stanja.
               
            
                  AG87.
               
               
                  Za namen združenega ovrednotenja oslabitve se finančna sredstva združijo v skupine na podlagi podobnih značilnosti zaupanjskih (kreditnih) tveganj, ki pokažejo dolžnikovo plačilno sposobnost za plačilo vseh dolgovanih zneskov po pogodbenih pogojih (na primer, na podlagi ocene zaupanjskega (kreditnega) tveganja ali postopka razvrstitve dolžnikove plačilne zmožnosti, ki upošteva vrsto, gospodarsko panogo, geografsko lokacijo, vrsto varščine, pretekli status in druge pomembne dejavnike). Izbrane lastnosti so pomembne za oceno prihodnjih denarnih tokov za skupine takšnih sredstev, ker nakazujejo dolžnikovo zmožnost plačila vseh zapadlih dolgovanih zneskov po pogodbenih pogojih za sredstvo, ki ga ocenjujemo. Vendar pa so verjetnosti izgub in druga statistika izgub razlikuje na ravni skupine med (a) sredstvi, za katere se je pri posamičnem ovrednotenju glede oslabitve izkazalo, da niso oslabljena, in (b) sredstvi, ki niso bila posamič ovrednotena glede oslabitve, s posledico, da je morda potrebna različna vrednost oslabitve. Če podjetje nima skupine sredstev s podobnimi značilnostmi tveganja, ne opravi dodatne ocenitve.
               
            
                  AG88.
               
               
                  Izgube zaradi oslabitve, pripoznane na podlagi skupine, predstavljajo začasni korak med ugotavljanjem (prepoznavanjem) izgub zaradi oslabitve posameznih sredstev v skupini finančnih sredstev, katerih oslabljenost se skupno ocenjuje. Takoj ko je na voljo informacija, ki posebej ugotavlja izgube za posamezno oslabljena sredstva v skupini, se ta sredstva odstranijo iz skupine.
               
            
                  AG89.
               
               
                  Prihodnji denarni tokovi v skupini finančnih sredstev, ki se skupaj vrednotijo glede oslabitve, se ocenjujejo na podlagi preteklih izkušenj z izgubo pri sredstvih s podobnimi značilnostmi zaupanjskega (kreditnega) tveganja kot so v tej skupini. Podjetja, ki nimajo nobenih izkušenj o lastnih izgubah, ali pa imajo le nezadostne izkušnje, uporabljajo izkušnje, pridobljene v enakovrednih skupinah za primerljive skupine finančnih sredstev. Pretekle izkušnje o izgubah je treba prilagoditi na podlagi sedanjih pomembnih podatkov, tako da odrazijo učinke sedanjih okoliščin, ki niso vplivale na obdobje v preteklosti, iz katerega so na voljo pretekle izkušnje z izgubo, in odstraniti učinke okoliščin v preteklem obdobju, ki v danem trenutku ne obstajajo. Ocene sprememb v prihodnjih denarnih tokovih odražajo, in so po usmeritvah skladne s spremembami, v povezanih pomembnih podatkih od obdobja do obdobja (kot npr. spremembe v stopnji brezposelnosti, cenah nepremičnin, cenah blaga, plačilnem statusu in drugih dejavnikih, ki so značilni za nastale izgube v skupini in njihovim obsegom. Metodika in predpostavke za ocenjevanje prihodnjih denarnih tokov so predmet rednih pregledov, da bi zmanjšali morebitne razlike med ocenami izgub in dejansko nastalimi izgubami.
               
            
                  AG90.
               
               
                  Kot primer uporabe člena AG89: lahko podjetje določi na podlagi svojih izkušenj iz preteklosti, da je eden od glavnih vzrokov za neplačevanje posojil na podlagi kreditnih kartic prav smrt posojilojemalca. Podjetje lahko tudi ugotovi, da je stopnja smrtnosti nespremenjena iz leta v leto. Nekateri posojilojemalci v skupini posojil s kreditnimi karticami so morda umrli v tem letu, kar pomeni, da je izguba zaradi oslabitve nastala za ta posojila, čeprav podjetju ob koncu leta še ni znano, kateri posamezni posojilojemalci so umrli. Bilo bi ustrezno, če bi pripoznali izgubo zaradi oslabitve za te nastale, vendar še ne izkazane izgube. Vendar pa ne bi bilo primerno pripoznati izgubo zaradi oslabitve za smrtne primere, ki so pričakovani v prihodnjem obdobju, ker še ni nastal dogodek izgube.
               
            
                  AG91.
               
               
                  Pri uporabi stopenj izgub v preteklosti za ocenjevanje prihodnjih denarnih tokov je pomembno, da so informacije o stopnji izgub v preteklosti uporabljene za skupine, ki so opredeljene kot skladne s skupinami, pri katerih so bile le-te ugotovljene. Zatorej bi moral ta način omogočiti vsaki skupini povezavo z informacijami o preteklih izkušnjah o izgubah pri skupinah sredstev s podobnimi značilnostmi zaupanjskih (kreditnih) tveganj in pomembnimi podatki, ki odražajo trenutne pogoje.
               
            
                  AG92.
               
               
                  Načini na podlagi formul ali statističnih metod se lahko uporabijo za ugotavljanje izgub zaradi oslabitve v skupinah finančnih sredstev (npr. za manjša posojila), če so skladni z zahtevami v členih 63-65 in AG87-AG91. Vsak uporabljeni model bi vključil učinek časovne vrednosti denarja, upošteval denarne tokove za vso preostalo življenjsko dobo sredstva (ne le naslednje leto), upošteval starost posojil v portfelju, in ne bi imel za posledico izgubo zaradi oslabitve ob začetnem pripoznanju finančnega sredstva.
               
            Prihodki od obresti po pripoznanju oslabitve
      
                  AG93.
               
               
                  Potem ko je finančno sredstvo ali skupina podobnih finančnih sredstev odpisano(-a) kot pojasnilo izgube zaradi oslabitve, se pripozna prihodek od obresti na podlagi obrestne mere, uporabljene pri razobrestovanju (diskontiranju) prihodnjih denarnih tokov, da bi se izmerila izguba zaradi oslabitve.
               
            VAROVANJE PRED TVEGANJEM (ČLENI 71-102);
      Inštrumenti varovanja pred tveganjem (členi 72-77);
      Primernost inštrumentov varovanja pred tveganjem (člena 72 in 73);
      
                  AG94.
               
               
                  Možna izguba pri opciji, ki jo prevzame podjetje, je lahko pomembno večja kot možni dobiček pri vrednosti zadevne pred tveganjem varovane postavke. To pomeni, da pisna opcija ni uspešna pri zmanjševanju izpostavljenosti varovane postavke pri poslovnem izidu. Zato pisna opcija ni primerna kot inštrument za varovanje pred tveganjem, razen če je določena kot pobotanje kupljene opcije, tudi takšne, ki je vgrajena v drug finančni inštrument (na primer pisne nakupne opcije, uporabljene kot varovanje pred tveganjem odpoklicljive obveznosti. V nasprotju s tem je pri kupljeni opciji možen dobiček, ki je enak ali večji kot izguba, zato ima možnost zmanjšati izpostavljenost poslovnega izida spremembam poštenih vrednosti ali denarnih tokov. Torej je lahko primerna kot inštrument za varovanje pred tveganjem.
               
            
                  AG95.
               
               
                  Finančna naložba v posesti do zapadlosti v plačilo, izkazana po odplačni vrednosti, se lahko označi kot inštrument za varovanje pred valutnim tveganjem.
               
            
                  AG96.
               
               
                  Finančna naložba v kapitalski inštrument, ki ni izkazan po pošteni vrednosti, ker njegove poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti, ali izpeljani finančni inštrument, povezan z dostavo takšnega na trgu ne kotiziranega kapitalskega inštrumenta, ki ga je treba poravnati z njim (glejte člene 46(c)in 47), ne more biti označen kot inštrument varovanja pred tveganjem.
               
            
                  AG97.
               
               
                  Lastni kapitalski inštrumenti podjetja niso finančna sredstva ali finančne obveznosti podjetja in zato tudi ne morejo biti določeni kot inštrumenti za varovanje pred tveganjem.
               
            Pred tveganjem varovane postavke (členi 78-84)
      Primernost postavk (členi 78-80)
      
                  AG98.
               
               
                  Trdna obveza pridobiti podjetje v poslovni združitvi ne more biti pred tveganjem varovana postavka, razen valutnega tveganja, ker drugih tveganj, pred katerim bi lahko obstajalo varovanje, ni mogoče podrobno opredeliti in izmeriti. Ta druga tveganja so splošna poslovna tveganja.
               
            
                  AG99.
               
               
                  Finančna naložba, obračunana po kapitalski metodi, ne more biti pred tveganjem varovana postavka glede poštene vrednosti, ker ta metoda pripoznava v poslovnem izidu bolj naložbenikov delež v poslovnem izidu podjetja, v katero je bila finančna naložba dana, kot pa spremembe poštene vrednosti finančne naložbe. Iz podobnih razlogov finančna naložba v uskupinjeno odvisno podjetje ne more biti pred tveganjem varovana postavka, kar se tiče poštene vrednosti, ker uskupinjenje pripoznava v poslovnem izidu bolj delež odvisnega podjetja v poslovnem izidu kot pa spremembe poštene vrednosti finančne naložbe. Varovanje čiste finančne naložbe v enoto v tujini pred tveganjem je drugačno, ker je to varovanje pred izpostavljenostjo valutnemu tveganju in ne varovanje poštene vrednosti pred tveganjem spremembe vrednosti finančne naložbe.
               
            Določanje finančnih postavk kot pred tveganjem varovane postavke (člena 81 in 81A)
      
                  AG99A.
               
               
                  […] Podjetje lahko označi vse denarne tokove celotnega finančnega sredstva ali finančne obveznosti kot pred tveganjem varovano postavko in jih varuje le pred enim samim določenim tveganjem (npr. le pred spremembami, ki so pripisljive spremembam v stopnji LIBOR). Na primer, pri finančni obveznosti z veljavno obrestno mero 100 odstotnih točk pod stopnjo LIBOR, lahko podjetje označi kot varovano postavko celotno obveznost (to je, glavnico, povečano za obresti po stopnji LIBOR, zmanjšano za 100 odstotnih točk) in varuje pošteno vrednost ali denarni tok celotne obveznosti pred spremembo, ki je pripisljiva spremembam stopnje LIBOR. Podjetje pa lahko tudi izbere drugačno razmerje varovanja, da bi izboljšalo uspešnost varovanja pred tveganjem, kot je opisano v členu AG100.
               
            
                  AG99B.
               
               
                  Še več, če je finančni inštrument s stalno obrestno mero varovan nekaj časa po njegovem nastanku in so se obrestne mere medtem spremenile, lahko podjetje označi del, ki je enak kot primerjalna mera. […] Primer: predpostavimo, da podjetje pridobi finančno sredstvo s stalno obrestno mero za 100 DE, ki ima veljavno obrestno mero 6 odstotkov ob času, ko je LIBOR 4 odstotke. Začne varovati to sredstvo nekaj časa pozneje, ko se je LIBOR povišal na 8 odstotkov in poštena vrednost sredstva zmanjšala na 90 DE. Podjetje izračuna, da je kupilo sredstvo na dan, ko ga je prvič označilo kot varovano postavko za njegovo takratno pošteno vrednost 90 DE, dejanski donos bi bil 9,5 %. […] Podjetje lahko označi del LIBOR 8 odstotkov, ki zajema delno pogodbeni obrestni denarni tok in delno razliko med trenutno pošteno vrednostjo (t.j. 90 DE) in vrednostjo poplačila ob zapadlosti v plačilo (t.j. 100 DE).
               
            Določanje nefinančnih postavk kot pred tveganjem varovane postavke (82. člen)
      
                  AG100.
               
               
                  Spremembe cene sestavine nefinančnega sredstva ali nefinančne obveznosti na splošno nimajo napovedljivega, posebej merljivega vpliva na ceno postavke, ki je primerljiva z vplivom na primer spremembe tržnih obrestnih mer na ceno obveznice. Tako je nefinančno sredstvo ali nefinančna obveznost pred tveganjem varovana postavka le v svoji celoti, ali pa pred valutnim tveganjem. Če obstaja razlika med pogoji inštrumenta varovanja pred tveganjem in varovano postavko (kot je varovanje predvidenega nakupa brazilske kave pred tveganjem z rokovno pogodbo za nakup kolumbijske kave po sicer podobnih pogojih), lahko varovalno razmerje ustreza kot razmerje pri varovanju pred tveganjem, če so izpolnjeni pogoji iz člena 88, tudi to, da se pričakuje, da bo tveganje zelo uspešno. V ta namen je lahko vrednost inštrumenta varovanja večja ali manjša kot je vrednost varovane postavke, če ta izboljša uspešnost varovalnega razmerja. Na primer, lahko bi opravili proučitev regresije, da bi ugotovili statistično razmerje med varovano postavko (to je, posel z brazilsko kavo) in inštrument varovanja (npr. posel s kolumbijsko kavo). Če obstaja veljavno statistično razmerje med dvema spremenljivkama (to je, med ceno za enoto brazilske kave in kolumbijske kave), se nagib regresijske črte uporabi za določitev razmerja pri varovanju, ki bo kar najbolj povečalo pričakovano uspešnost. Če je na primer nagib regresijske črte enak 1,02, razmerje pri varovanju, ki je zasnovano na 0,98 količin varovane postavke pri 1,00 količinah inštrumenta varovanja poveča pričakovano uspešnost. Vendar pa ima lahko varovalno razmerje za posledico tudi neuspešnost, ki se pripozna v poslovnem izidu med trajanjem varovalnega razmerja.
               
            Določanje skupin postavk kot postavk, varovanih pred tveganjem (člena 83 in 84)
      
                  AG101.
               
               
                  Varovanje celotnega čistega stanja pred tveganjem (npr. brez vseh sredstev in obveznosti s stalno obrestno mero in podobnim rokom zapadlosti), in ne le posamezne varovane postavke, ni primerno za obračunavanje varovanja pred tveganjem. Vendar je skoraj enak vpliv obračunavanja varovanja pred tveganjem te vrste varovalnih razmerij na poslovni izid mogoče doseči z določitvijo dela temeljnih postavk kot pred tveganjem varovanih postavk. Na primer če ima banka sredstva 100 DE in obveznosti 90 DE s tveganji in roki podobne narave ter varuje čisto izpostavljenost tveganju 10 DE, lahko določi 10 DE pri takšnih sredstvih kot pred tveganjem varovano postavko. Takšno določanje se lahko uporabi, če so sredstva in obveznosti inštrumenti s stalno obrestno mero, kjer gre za varovanje poštene vrednosti pred tveganjem, ali če so to inštrumenti s spremenljivo obrestno mero, ko gre za varovanje pred denarnotokovnim tveganjem. Podobno je, če ima podjetje trdno obvezo kupiti za 100 DE v tuji valuti in trdno obvezo prodati za 90 DE v tuji valuti; tedaj lahko varuje pred tveganjem razliko 10 DE, tako da pridobi izpeljan finančni inštrument in ga določi kot inštrument za varovanje pred tveganjem, povezan z 10 DE od trdne obveze podjetja, nakupiti za 100 DE.
               
            Obračunavanje varovanja pred tveganjem (členi 85-102)
      
                  AG102.
               
               
                  Varovanje poštene vrednosti pred tveganjem je na primer varovanje pred tveganjem, da se zaradi sprememb obrestnih mer spremeni poštena vrednost dolgovnega inštrumenta s stalno obrestno mero. Za takšno varovanje pred tveganjem se lahko odloči izdajatelj ali imetnik.
               
            
                  AG103.
               
               
                  Primer varovanja pred denarnotokovnim tveganjem je uporaba finančne zamenjave pri dejanski spremembi dolga s spremenljivo obrestno mero v dolg s stalno obrestno mero (t.j. varovanje pred tveganjem pri prihodnjem poslu, kjer so prihodnja plačila obresti pred tveganjem varovani prihodnji denarni tokovi).
               
            
                  AG104.
               
               
                  Varovanje trdne obveze pred tveganjem (npr. varovanje spremembe cene goriva v zvezi z nepripoznano pogodbeno obvezo elektrarne, da nakupi gorivo po stalni ceni) je varovanje pred izpostavljenostjo spremembi poštene vrednosti. Torej je to varovanje poštene vrednosti pred tveganjem. Po členu 87 se lahko varovanje pred valutnim tveganjem iz trdne obveze obračunava tudi kot varovanje denarnega toka pred tveganjem.
               
            Ocenjevanje uspešnosti varovanja pred tveganjem
      
                  AG105.
               
               
                  Varovanje pred tveganjem velja kot zelo uspešno le, če sta izpolnjena ta dva pogoja:
                  
                              (a)
                           
                           
                              Na začetku varovanja in v obdobjih zatem se pričakuje, da bo varovanje pred tveganjem zelo uspešno pri doseganju pobotanih sprememb poštene vrednosti ali denarnih tokov, ki se pripisujejo varovanemu tveganju med obdobjem, za katero je varovanje določeno. Takšno pričakovanje lahko prikažemo na različne načine, tudi s primerjanjem sprememb poštene vrednosti ali denarnih tokov varovane postavke v preteklosti, ki so pripisljive varovanemu tveganju pri preteklih spremembah poštene vrednosti ali denarnih tokov varovalnega inštrumenta, ali s prikazom visoke statistične korelacije med pošteno vrednostjo ali denarnimi tokovi varovane postavke in tistimi, ki pripada inštrumentu varovanja pred tveganjem. Podjetje pa lahko izbere drugačno razmerje varovanja, da bi izboljšalo uspešnost varovanja pred tveganjem, kot je opisano v členu AG100.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Dejanski izidi varovanja pred tveganjem so v razponu 80-125 odstotkov. Če so na primer dejanski izidi takšni, da je izguba pri inštrumentu za varovanje pred tveganjem 120 DE in dobiček pri denarnem inštrumentu 100 DE, se pobotanje lahko izmeri kot 120/100, kar dá 120 %, ali kot 100/120, kar dá 83 %. V tem primeru bi, če predpostavimo, da bo varovanje pred tveganjem izpolnilo pogoj pod (a), bi podjetje zaključilo, da je bilo varovanje zelo uspešno.
                           
                        
            
                  AG106.
               
               
                  Uspešnost se oceni vsaj tedaj, ko podjetje pripravlja svoje letne ali medletne računovodske izkaze.
               
            
                  AG107.
               
               
                  Ta standard ne določa natančno ene same metode za ocenjevanje uspešnosti varovanja pred tveganjem. Metoda, ki jo podjetje sprejme za ocenjevanje uspešnosti varovanja pred tveganjem, je odvisna je strategije ravnanja s tveganjem. Na primer, če je strategija ravnanja s tveganjem v podjetju občasno usklajevanje vrednosti inštrumenta za varovanje, da se pokažejo spremembe v varovanem stanju, mora podjetje pokazati, da se od varovanja pričakuje, da bo zelo uspešno le za dobo do naslednje prilagoditve vrednosti varovalnega inštrumenta. V nekaterih primerih podjetje sprejme različne metode za različne vrste varovanja pred tveganjem. Listine podjetja o njegovi strategiji varovanja pred tveganjem vsebujejo njegove postopke ocenjevanja uspešnosti. S temi postopki se ugotovi, ali se ocenjujejo vsi dobički ali izgube inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ali pa je časovna vrednost inštrumenta izključena.
               
            
                  AG107A.
               
               
                  […]
               
            
                  AG108.
               
               
                  Če so glavne določbe pri inštrumentu za varovanje pred tveganjem in pri pred tveganjem varovanem sredstvu, obveznosti, trdni obvezi, ali zelo verjetnem napovedanem poslu iste, se spremembe poštene vrednosti in denarnih tokov, ki se pripisujejo tveganju, pred katerim je uvedeno varovanje, morda v celoti izravnajo, tako ob vzpostavitvi varovanja pred tveganjem kot tudi kasneje. Na primer, zamenjava obrestne mere je verjetno uspešno varovanje pred tveganjem, če so nominalni znesek in glavnica, rok, datumi ponovnega ocenjevanja, datumi obresti in prejemov in plačil glavnice ter podlaga za merjenje obrestnih mer enaki pri inštrumentu za varovanje pred tveganjem in pri varovani postavki. Še več, varovanje zelo verjetnega napovedanega nakupa blaga z rokovno pogodbo bo verjetno zelo uspešno, če
                  
                              (a)
                           
                           
                              rokovna pogodba za nakup iste količine istega blaga v istem času in kraju kot pred tveganjem varovani napovedani nakup;
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              poštena vrednost rokovne pogodbe na začetku enaka nič
                              ter
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              sprememba popusta ali premije pri rokovni pogodbi izključena iz ocene uspešnosti in upoštevana neposredno v poslovnem izidu, ali pa sprememba pričakovanih denarnih tokov pri zelo verjetnem napovedanem poslu temelji na rokovni ceni blaga.
                           
                        
            
                  AG109.
               
               
                  Včasih inštrument za varovanje pred tveganjem pobota le del varovanega tveganja. Na primer varovanje pred tveganjem ni povsem uspešno, če sta inštrument za varovanje pred tveganjem in pred tveganjem varovana postavka določeni v različnih valutah, ki se ne gibljeta vzporedno. Tudi varovanje pred obrestnim tveganjem z uporabo izpeljanega finančnega inštrumenta ni v celoti uspešno, če je del spremembe poštene vrednosti izpeljanega finančnega inštrumenta posledica zaupanjskega (kreditnega) tveganja, povezan z nasprotno stranko.
               
            
                  AG110.
               
               
                  Da bi bilo varovanje pred tveganjem primerno za obračunavanje, se mora nanašati na posebej označeno in določeno tveganje in ne zgolj na splošna poslovna tveganja podjetja, pa tudi odločilno vplivati na poslovni izid podjetja. Varovanje pred tveganjem zastarelosti fizičnih sredstev ali tveganjem, da država odvzame nepremičnine, ni primerno za obračunavanje; uspešnost se ne more meriti, ker takšna tveganja niso zanesljivo izmerljiva.
               
            
                  AG111.
               
               
                  V primeru obrestnega tveganja je uspešnost varovanja pred tveganjem mogoče oceniti s pripravo razpredelnice zapadlosti v plačilo finančnih sredstev in finančnih obveznosti, ki kaže čisto izpostavljenost obrestnega tveganja za vsako časovno obdobje, če je čista izpostavljenost povezana s posebnim sredstvom ali obveznostjo (ali posebno skupino sredstev ali obveznosti, ali posebnim delom le-teh), ki povzroča pobotano izpostavljenost, in se uspešnost varovanja pred tveganjem ocenjuje pri tem sredstvu ali obveznosti.
               
            
                  AG112.
               
               
                  Pri ocenjevanju uspešnosti varovanja pred tveganjem podjetje na splošno upošteva časovno vrednost denarja. Stalna obrestna mera pri pred tveganjem varovani postavki se ne ujema natančno s stalno obrestno mero pri finančni zamenjavi, določeni kot varovanje pred tveganjem glede poštene vrednosti. Tudi spremenljiva obrestna mera pri obresti prinašajočem sredstvu ali obveznosti ni nujno ista kot spremenljiva obrestna mera pri finančni zamenjavi, določeni kot varovanje pred tveganjem glede denarnih tokov. Poštena vrednost finančne zamenjave izhaja iz pobotanega plačila. Stalne in spremenljive obrestne mere pri finančni zamenjavi pa se lahko spreminjajo, ne da bi spreminjale pobotano plačilo, če se oboje spremeni za isti znesek.
               
            
                  AG113.
               
               
                  Če podjetje ne izpolnjuje sodil za uspešnost varovanja pred tveganjem, prekine z obračunavanjem varovanja pred tveganjem na zadnji dan, ko se je pokazala skladnost z uspešnostjo varovanja pred tveganjem. Če pa podjetje prepozna dogodek ali spremembo v okoliščinah, zaradi katerih varovalno razmerje ni bilo uspešno oz. ni izpolnilo sodil uspešnosti, in dokaže, da je bilo varovanje uspešno pred tem dogodkom ali spremembo okoliščin, podjetje prekine z obračunavanjem varovanja z dnem, ko se je zgodil dogodek ali sprememba okoliščin.
               
            Obračunavanje varovanja poštene vrednosti pred tveganjem za varovanje portfelja pred obrestnim tveganjem
      
                  AG114.
               
               
                  Pri varovanju poštene vrednosti obrestne mere pred tveganjem, povezane s portfeljem finančnih sredstev ali finančnih obveznosti, podjetje izpolnjuje pogoje tega standarda, če izpolnjuje postopke, naštete v točkah (a)-(i) in členih AG115-AG132.
                  
                              (a)
                           
                           
                              Kot del postopka ravnanja s tveganjem določi podjetje portfelj postavk, katerih obrestne mere želi zavarovati pred tveganjem. Ta portfelj lahko zajema samo sredstva, samo obveznosti ali oboje, sredstva in obveznosti. Podjetje pa lahko določi dva portfelja ali več (npr. lahko oblikuje posebej skupino svojih sredstev, ki so razpoložljiva za prodajo), in za to uporabi napotke spodaj za vsak portfelj posebej.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Podjetje prouči portfelj po obdobjih za popravek cen na podlagi pričakovanih in ne pogodbenih rokov za popravek cen. Proučitev po časovnih obdobjih za popravek cen se lahko opravi na različne načine, tudi z razporejanjem denarnih tokov po obdobjih, v katerih bodo po pričakovanju nastali, ali z razporejanjem zneskov namišljene glavnice na vsa obdobja, dokler se ne bo pojavil popravek cen.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              Na podlagi te proučitve določi podjetje znesek, ki ga želi varovati pred tveganjem. Podjetje označi vrednost sredstev ali obveznosti (vendar ne čiste vrednosti) iz določenega portfelja kot varovano postavko, enako vrednosti, ki jo želi označiti, da je varovana. […]
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Podjetje označi obrestno tveganje, ki ga varuje. To tveganje bi lahko bilo del obrestnega tveganja v vsaki postavki v varovanem stanju, kot je primerjalna obrestna mera (npr. LIBOR).
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Podjetje označi enega ali več inštrumentov varovanja pred tveganjem za vsako časovno obdobje za popravek cen.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              Z uporabo označb pod točko (c)-(e) oceni podjetje na začetku varovanja in v obdobjih zatem, ali se pričakuje, da bo varovanje pred tveganjem zelo uspešno med obdobjem, za katero je varovanje določeno.
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              Občasno podjetje izmeri spremembo poštene vrednosti varovane postavke (kot je označena pod (c)), ki jo je mogoče pripisati varovanemu tveganju (kot je označeno pod (d)), […] Če je varovanje dejansko opredeljeno kot zelo uspešno, ko ga ocenjujemo na podlagi v podjetju olistninjenega načina ocenjevanja uspešnosti, pripozna podjetje spremembo poštene vrednosti varovane postavke kot dobiček ali izgubo v poslovnem izidu in v eni ali dveh vrstičnih postavkah v bilanci stanja, kot je opisano v členu 89A. Ni nujno, da se sprememba poštene vrednosti razporedi med posamezna sredstva ali obveznosti.
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              Podjetje izmeri spremembo poštene vrednosti inštrumenta/-ov za varovanje pred tveganjem (kot označeno v točki (e)) in jo pripozna kot dobiček ali izgubo v poslovnem izidu. Poštena vrednost inštrumenta (inštrumentov) za varovanje pred tveganjem se pripoznaa kot sredstvo ali obveznost v bilanci stanja.
                           
                        
                              (i)
                           
                           
                              Morebitna neuspešnost (3) se pripozna v poslovnem izidu kot razlika med spremembo poštene vrednosti iz točke (g) in tiste iz točke (h).
                           
                        
            
                  AG115.
               
               
                  Ta način je podrobneje opisan v nadaljevanju. Ta način se uporabi le za varovanje poštene vrednosti obrestne mere pred tveganjem, ki je povezano s portfeljem finančnih sredstev ali finančnih obveznosti.
               
            
                  AG116.
               
               
                  Portfelj, ki je določen v členu AG114(a), bi lahko vseboval sredstva in obveznosti. Lahko pa je portfelj, ki vsebuje samo sredstva ali samo obveznosti. Portfelj se uporablja za določitev vrednosti sredstev ali obveznosti, ki jih želi varovati pred tveganjem. Sam portfelj pa ni označen kot varovana postavka.
               
            
                  AG117.
               
               
                  Pri uporabi člena AG114(b) določi podjetje pričakovani datum popravka cen za posamezno postavko kot bolj zgodnji datum od tehle: ko je pričakovati zapadlost postavke v plačilo ali popravek tržnih cen. Pričakovani datumi popravka cen se ocenjujejo po začetku varovanja in skozi celo obdobje varovanja pred tveganjem na podlagi izkušenj iz preteklosti in drugih razpoložljivih informacij, tudi informacij in pričakovanj o stopnjah predčasnih plačil, obrestnih merah in medsebojne povezanosti med njimi. Podjetja, ki nimajo nobenih izkušenj o lastnih izgubah, ali pa imajo le nezadostne izkušnje, uporabljajo izkušnje, pridobljene v enakovrednih skupinah za primerljive finančne inštrumente. Te ocene se redno pregledujejo in posodabljajo v luči izkušenj. Pri postavki s stalno obrestno mero, ki je predplačljiva, je pričakovani datum popravka cen tisti datum, ob katerem se pričakuje predplačilo, razen če ni že prej popravil cen na tržne obrestne mere. Za skupino podobnih postavk lahko proučitev časovnih obdobij, ki temelji na pričakovanih datumih popravka cen, prevzame obliko razporeditve odstotka skupine, in ne posameznih postavk za vsako časovno obdobje. Podjetje pa lahko uporabi druge metodiko za takšne namene razporejanja. Na primer, lahko uporabi množitelj mere predplačil za razporejanje posojil na časovna obdobja na podlagi pričakovanih datumov popravka cen. Vendar pa mora biti metodika za takšno razporejanje v skladu s postopki in cilji ravnanja s tveganji v podjetju.
               
            
                  AG118.
               
               
                  Primer oznake iz člena AG 114(c) je, če v posameznem časovnem obdobju popravka cene podjetje ocenjuje, da ima sredstvo s stalno obrestno mero 100 DE in obveznost s stalno obrestno mero 80 DE in se odloči, da bo varovalo v celoti čisto stanje 20 DE (del sredstva). (4) Oznaka je izražena bolj kot "znesek valute" (npr. znesek dolarjev, eurov, funtov ali randov) in ne kot znesek posameznega sredstvaSledi, da vsa sredstva (ali obveznosti), iz katerih je vzeta varovana vrednost, to je 100 DE sredstev v gornjem primerju – morajo biti postavke, katerih poštena vrednost se spreminja v odziv na spremembe varovane obrestne mere.[…]
               
            
                  AG119.
               
               
                  Podjetje izpolnjuje tudi druge zahteve o oznaki in listinah iz člena 88(a). Za varovanje portfelja pred tveganjem obrestne mere določajo ta oznaka in listine usmeritev podjetja za vse spremenljivke, uporabljene pri prepoznavanju vrednosti, ki je varovana, in pri merjenju uspešnosti, vključno z naslednjim:
                  
                              (a)
                           
                           
                              katera sredstva in obveznosti se vključijo v varovanje portfelja, in podlaga, uporabljena za njihovo odstranitev iz portfelja.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              kako podjetje ocenjuje datume popravka cen, katere predpostavke o obrestni meri so temelj mere predplačila in podlaga za spremembo teh ocen. Isti način se uporabi tako za začetne ocene ob času, ko se sredstvo ali obveznost vključi v varovani portfelj, kot tudi za morebitne poznejše spremembe teh ocen.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              število in trajanje obdobij za popravek cen.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              kako pogosto bo podjetje preizkušalo uspešnost […]
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              metodika, ki jo podjetje uporablja za določanje vrednosti sredstev ali obveznosti, ki so označene kot varovana postavka […]
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              […] ali bo podjetje preizkušalo uspešnost za vsako obdobje za popravek cen posamezno, za vsa časovna obdobja skupaj, ali kombinacijo obeh.
                           
                        Usmeritve, navedene pri določanju in listinjenju razmerja pri varovanju, morajo biti skladne s postopki in cilji ravnanja s tveganji v podjetju. Spremembe v usmeritvah ne smejo biti opravljene arbitrarno: upravičiti jih je treba na podlagi sprememb tržnih okoliščin in drugih dejavnikov, temeljiti morajo na postopkih in ciljih ravnanja s tveganji v podjetju ter biti ter biti skladne z njimi.
               
            
                  AG120.
               
               
                  Inštrument varovanja, naveden v členu AG114(e) je lahko en sam izpeljani finančni inštrument ali pa portfelj izpeljanih inštrumentov, ki vsi vsebujejo izpostavljenost varovanemu obrestnemu tveganju, označenem v členu AG114(d) (na primer portfelj zamenjav obrestnih mer, ki vse vsebujejo izpostavljenost meri LIBOR). Takšen portfelj izpeljanih inštrumentov lahko vsebuje pobotanje stanj tveganja. Vendar pa ne more vsebovati pisnih opcij ali čistih pisnih opcij, ker ta standard (5) ne dovoljuje teh opcij kot inštrumentov varovanja (razen če je pisna opcija označena kot pobotanje kupljene opcije). Če inštrument varovanja varuje vrednost, označen v členu AG114(c) za več kot eno časovno obdobje za popravek cene, se razmesti na vsa časovna obdobja, ki jih varuje pred tveganjem. Vendar mora biti celotni inštrument varovanja pred tveganjem razporejen na tista obdobja za popravek cen, ker ta standard (6) ne dovoljuje, da bi bilo razmerje pri varovanju pred tveganjem določeno zgolj za del časovnega obdobja, v katerem je inštrument za varovanje pred tveganjem neizrabljen.
               
            
                  AG121.
               
               
                  Kadar podjetje meri spremembo poštene vrednost predplačljive postavke v skladu s členom AG114(g), sprememba obrestne mere vpliva na pošteno vrednost predplačljive postavke na dva načina: vpliva na pošteno vrednost pogodbenih denarnih tokov in pošteno vrednost opcije za predplačilo, ki jo vsebuje predčasno plačljiva postavka. Člen 81 standarda dovoljuje podjetju, da določi del finančnega sredstva ali finančne obveznosti, ki imata skupno izpostavljenost tveganju, kot varovano postavko, s pogojem, da je mogoče izmeriti uspešnost. […]
               
            
                  AG122.
               
               
                  Ta standard ne določa metod za določanje vrednosti iz člena AG114(g), namreč spremembe poštene vrednosti varovane postavke, ki se pripisuje varovanemu tveganju. […] Ni ustrezno domnevati, da so spremembe poštene vrednosti varovane postavke enake spremembam vrednosti inštrumenta za varovanje pred tveganjem.
               
            
                  AG123.
               
               
                  Člen 89A zahteva, da je varovana postavka za posamezno obdobje za popravek cen sredstvo, sprememba njegove vrednosti pa je predstavljena v ločeni vrstični postavki v sredstvih. In obratno, če je varovana postavka za posamezno obdobje za popravek cen obveznost, je sprememba njene vrednosti predstavljena v ločeni vrstični postavki v obveznostih. To sta ločeni vrstični postavki, o katerih je govor v členu AG114(g). Posebne razporeditve med posamezna sredstva (ali obveznosti) se ne zahtevajo.
               
            
                  AG124.
               
               
                  Člen AG114(i) opozarja, da se neuspešnost pojavi do takšnega obsega, da se sprememba poštene vrednosti varovane postavke, ki se pripisuje varovanemu tveganju, razlikuje od spremembe poštene vrednosti (varovalnega) izpeljanega inštrumenta za varovanje pred tveganjem. Takšna razlika se lahko pojavi zaradi več razlogov, na primer:
                  
                              (a)
                           
                           
                              […]
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              postavke v varovanem portfelju postajajo oslabljene ali se zanje odpravi pripoznanje;
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              roki plačila inštrumenta za varovanje in varovane postavke sta različna; in
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              drugi vzroki […]
                           
                        Takšno neuspešnost (7) je treba ugotoviti in pripoznati v poslovnem izidu.
               
            
                  AG125.
               
               
                  Na splošno se bo uspešnost varovanja pred tveganjem izboljšala:
                  
                              (a)
                           
                           
                              če podjetje razvršča postavke z različnimi lastnostmi predplačila na tak način, da upošteva razlike v njihovem obnašanju.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              kadar je število postavk v portfelju večje. Če portfelj vsebuje le nekaj postavk, je verjetna relativno velika neuspešnost, če se ena od postavk predplača prej ali pozneje, kot je pričakovano. Nasprotno pa, kadar portfelj vsebuje mnogo postavk, lahko napovemo obnašanje predplačil bolj natančno.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              kadar so obdobja za popravek cen krajša (npr. 1 mesec v primerjavi s 3-mesečnimi obdobji za popravek cen). Krajša obdobja za popravek cen zmanjšujejo učinek neusklajenosti med roki za popravek cen in plačilnimi roki (v okviru obdobja za popravek cen) varovane postavke in roki inštrumenta za varovanje pred tveganjem.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              večja pogostnost, s katero se vrednost inštrumenta za varovanje usklajuje oz. popravlja, da odraža spremembe varovane postavke (npr. zaradi sprememb pri pričakovanih predplačilih).
                           
                        
            
                  AG126.
               
               
                  Podjetje občasno preizkuša uspešnost. […]
               
            
                  AG127.
               
               
                  Pri merjenju uspešnosti podjetje razlikuje popravke pričakovanih rokov za popravek cen obstoječih sredstev (ali obveznosti) od pridobitve novih sredstev (ali nastanka novih obveznosti), pri čemer samo prvo omenjeno lahko pomeni neuspešnost. […] Ko je bila neuspešnost pripoznana kot je navedeno zgoraj, podjetje ugotovi novo oceno vseh sredstev (ali obveznosti) v vsakem obdobju za popravek cen, tudi za nova sredstva (ali obveznosti), ki so pridobljena (nastale) po zadnjem preizkusu uspešnosti, in določi novo vrednost kot varovano postavko in nov odstotek kot varovani odstotek. […]
               
            
                  AG128.
               
               
                  Za postavke, ki so bile prvotno razporejene v obdobje za popravek cen, se lahko odpravi pripoznanje zaradi zgodnejšega predplačila ali odpisov zaradi oslabitve ali prodaje. Ko pride do tega, se znesek spremembe poštene vrednosti, ki je vključena v ločeno vrstično postavko, navedeno v členu AG114(g), ki se nanaša na postavko, pri kateri je bilo odpravljeno pripoznanje, odstrani iz bilance stanja in vključi v poslovni izid, ki nastane po odpravi pripoznanja te postavke. V ta namen je treba poznati časovno obdobje (obdobja) za popravek cen, v katerega je bila razporejena postavka, za katero je odpravljeno pripoznavanje, ker to opredeljuje obdobje (obdobja) za popravek cen, iz katerega (katerih) jo je treba odstraniti, in tako tudi vrednost, ki jo je treba odstraniti iz ločene vrstične postavke, navedene v členu AG114(g). Ko je za postavko odpravljeno pripoznanje, se le-ta odstrani iz časovnega obdobja, v katerega je bila vključena, če je to obdobje mogoče ugotoviti. Če ne, se postavka odstrani iz najbolj zgodnjega obdobja, če je odprava pripoznanja nastala zaradi višjega predplačila kot je bilo pričakovano, ali se dosledno in preudarno razporedi na vsa obdobja, ki vsebujejo postavko z odpravljenim pripoznanjem, če je bila postavka prodana ali postala oslabljena.
               
            
                  AG129.
               
               
                  Poleg tega se vsak znesek, ki se nanaša na konkretno časovno obdobje, v katerem ni bilo odprave pripoznanja, ko je časovno obdobje poteklo, pripozna v poslovnem izidu za ta čas (glejte člen 89A). […]
               
            
                  AG130
               
               
                  […]
               
            
                  AG131.
               
               
                  Če se varovani znesek za časovno obdobje za popravek cen zmanjša, ne da bi odpravili pripoznanje povezanih sredstev (ali obveznosti), se vrednost, ki je vključena v ločeno vrstično postavko, navedeno v členu AG114(g), ki se nanaša na zmanjšanje, amortizira v skladu z 92. členom.
               
            
                  AG132.
               
               
                  Podjetje morda želi uporabiti način, opisan v členih AG114-AG131, za varovanje portfelja, ki je bil prej obračunan kot varovanje pred denarnotokovnim tveganjem v skladu z MRS 39. Podjetje bi preklicalo prejšnjo označbo varovanja pred denarnotokovnim tveganjem v skladu s členom 101(d) in uporabilo zahteve, navedene v tem členu. Prav tako bi ponovno označilo to varovanje pred tveganjem kot varovanje poštene vrednosti in uporabilo način, kot je naveden v členih AG114-AG131, za naprej za poznejša obračunska obdobja.
               
            
         (1)  V tem standardu so denarni zneski izraženi v „denarnih enotah“ (DE).
      
         (2)  MRS 37, člen 39 vsebuje napotke o tem, kako določiti najboljšo oceno v razponu možnih izidov.
      
         (3)  V tem kontekstu veljajo isti premisleki o bistvenosti kot v vseh MSRP.
      
         (4)  Standard dovoljuje podjetju, da označi znesek razpoložljivih kvalificirajočih sredstev ali obveznosti, tj. v tem primeru katerikoli znesek sredstev med 0 DE in 100 DE.
      
         (5)  Glejte člene 77. in AG94
      
         (6)  Glejte 75. člen
      
         (7)  V tem kontekstu veljajo isti premisleki o bistvenosti kot v vseh MSRP.
   
   
      PRILOGA B
      Spremembe drugih določil
      
         Spremembe v tej prilogi veljajo za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Če podjetje uporabi ta standard pred tem datumom, veljajo te spremembe tudi za takšno zgodnejše obdobje.
      
      SPREMEMBE SMRS 1
      
                  B1.
               
               
                  MSRP 1 Prva uporaba Mednarodnih standardov računovodskega poročanja se spremeni na spodaj opisan način.
                  Standard
                  Dodani so členi 25A, 27A, 36A in 47A, členi 13, 27 in 30 pa se spremenijo, da se glasijo takole:
                  
                              13
                           
                           
                              Podjetje lahko po svoji izbiri uporablja eno ali več naslednjih izjem:
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          ….
                                       
                                    
                                          (e)
                                       
                                       
                                          sestavljeni finančni inštrumenti (členi 23);
                                       
                                    
                                          (f)
                                       
                                       
                                          sredstva in obveznosti odvisnih podjetij, pridruženih podjetij in skupnih podvigov (24. in 25. člen);
                                          in
                                       
                                    
                                          (g)
                                       
                                       
                                          opis predhodno določenih pripoznanih finančnih inštrumentov (člen 25A).
                                       
                                    
                        Opis predhodno določenih pripoznanih finančnih inštrumentov
                  
                              25A
                           
                           
                              MRS 39 Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje omogoča, da se finančni inštrument, ob začetnem pripoznanju označi kot finančno sredstvo ali finančna obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, ali kot na razpolago za prodajo. Kljub tej zahtevi pa podjetje lahko naredi takšno označitev na dan prehoda na MSRP.
                           
                        
                              27
                           
                           
                              Razen kot določa člen 27A, uporabnik prvikrat uporabi zahteve o odpravi pripoznavanja iz MRS 39 naprej za posle, ki se opravijo 1. januarja 2004 ali pozneje. Drugače povedano, če uporabnik prvikrat odpravi pripoznavanje neizpeljanih finančnih sredstev ali neizpeljanih finančnih obveznosti po svojih prejšnjih uveljavljenih računovodskih standardih zaradi posla, ki je nastal pred 1.januarjem 2004, ne sme pripoznati teh sredstev in obveznosti po MSRP (razen če so primerni za pripoznanje zaradi poznejšega posla ali dogodka).
                           
                        
                              27A
                           
                           
                              Ne glede na 27. člen lahko podjetje uporabi zahteve za odpravo pripoznanja v MRS 39 za nazaj, od datuma po izbiri podjetja, če so bile potrebne informacije za uporabo MRS 39 pri finančnih sredstvih in finančnih obveznostih, za katere je bilo pripoznavanje odpravljeno zaradi preteklih poslov, pridobljene ob času začetnega obračunavanja teh poslov.
                           
                        
                              30
                           
                           
                              Če je pred dnevom prehoda na MSRP podjetje označevalo posel kot varovanje pred tveganjem, vendar pa varovanje pred tveganjem ne izpolnjuje pogojev za obračunavanje varovanja pred tveganjem v MRS 39, mora podjetje uporabiti člen 91 in 101 MRS 39, da preneha z obračunavanjem varovanja pred tveganjem. Posli, začeti ali sklenjeni pred tem datumom prehoda na MSRS, se ne morejo za nazaj označiti kot varovanje pred tveganjem.
                           
                        Izvzetje iz zahtev po prevrednotenju primerjalnih informacij za MRS 39
                  
                              36A
                           
                           
                              V svojem prvem računovodskem izkazu po MSRP mora podjetje, ki MSRP prevzame pred 1. januarjem 2006, predstaviti vsaj enoletne primerjalne informacije, ni pa nujno, da so te primerjalne informacije v skladu z MRS 32 in MRS 39. Podjetje, ki se odloči, da bo v prvem prehodnem letu predstavilo primerjalne informacije, ki niso v skladu z MRS 32 in MRS 39, pa mora:
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          uporabiti prejšnje uveljavljene računovodske standarde o finančnih inštrumentih v okviru MRS 32 in MRS 39 za primerjalne informacije;
                                       
                                    
                                          (b)
                                       
                                       
                                          razkriti to dejstvo, skupaj s podlago za pripravo teh informacij,
                                          in
                                       
                                    
                                          (c)
                                       
                                       
                                          razkriti naravo bistvenih prilagoditev, na podlagi katerih bi bile informacije v skladu z MRS 32 in MRS 39. Podjetju ni treba ovrednotiti teh prilagoditev. Vendar pa mora podjetje obravnavati vsako tako prilagoditev, narejeno med bilanco stanja na datum poročanja primerjalnega obdobja (t.j. bilanco stanja, ki vključuje primerjalne informacije po prejšnjih računovodskih standardih) in bilanco stanja na začetku prvega obdobja poročanja v skladu z MSRP (t.j. prvo obdobje, ki vključuje informacije skladne z MRS 32 in MRS 39), ki izhaja iz spremembe v računovodski usmeritvi in podaja razkritja, kot jih določa člen 28(a)-(f) in (f)(i) iz MRS 8. Člen 28(f) se uporablja le za zneske, predstavljene v bilanci stanja na datum poročanja primerjalnega obdobja.
                                       
                                    V primeru podjetja, ki se odloči, da bo predstavilo primerjalne informacije, ki niso v skladu z MRS 32 in MRS 39, pomeni sklicevanje na „datum prehoda na MSRP“ omejeno na standarde MRS 32 in MRS 39, začetek prvega obdobja poročanja po MSRP.
                           
                        Določanje finančnih sredstev in finančnih obveznosti
                  
                              43A
                           
                           
                              Podjetje lahko določi prej pripoznano finančno sredstvo ali finančno obveznost kot finančno sredstvo ali finančno obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, ali na razpolago za prodajo, skladno s členom 25A. Podjetje mora razkriti pošteno vrednost finančnih sredstev ali finančnih obveznosti, določeno za vsako vrsto in razvrstitev, ter knjigovodsko vrednost v prejšnjih računovodskih izkazih.
                           
                        
            Priloga A
      Doda se tale definicija:
      
                  
                     Prvo obdobje poročanje po MSRP
                  
               
               
                  Obdobje poročanja, ki se zaključi na datum poročanja podjetja prvi krat po računovodskih izkazih MSRP.
                  
               
            SPREMEMBE MRS 12
      
                  B2.
               
               
                  MRS 12 Davek iz dobička se spremeni, kot je opisano spodaj.
                  Prvi stavek 20. člena se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              20.
                           
                           
                              Mednarodni računovodski standardi dovoljujejo, da se nekatera sredstva izkazujejo po pošteni vrednosti ali se prevrednotijo (glejte na primer MRS 16 - Opredmetena osnovna sredstva (nepremičnine, naprave in oprema), MRS 38 Neopredmetena sredstva, MRS 39 Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje, in MRS 40 Naložbene nepremičnine).
                              
                           
                        
            SPREMEMBE MRS 18
      
                  B3.
               
               
                  MRS 18 Prihodki se spremeni tako, kot je opisano v nadaljevanju.
                  30. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              30.
                           
                           
                              
                                 
                                    Prihodki se pripoznavajo na tehle podlagah:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                obresti se morajo pripoznavati po metodi veljavnih obresti, kot je opisana v MRS 39, 9. člen in AG5-AG8;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                licenčnine se pripoznavajo na temelju vračunavanja skladno z vsebino ustrezne pogodbe;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                dividende pa se pripoznavajo, ko je uveljavljena delničarjeva pravica do plačila.
                                             
                                          
                                       
                                    31. odstavek se črta.
                           
                        
            SPREMEMBE MRS 19
      
                  B4.
               
               
                  [Sprememba ne velja za osnovne standarde].
               
            SPREMEMBE MRS 30
      
                  B5.
               
               
                  MRS 30 Razkritja v računovodskih izkazih bank in podobnih finančnih inštitucij se spremeni, kot je opisano spodaj.
                  8. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              8.
                           
                           
                              Pri pripoznavanju in merjenju postavk v svojih računovodskih izkazih uporabljajo banke različne metode. Priporočljivo je sicer poenotenje teh metod, vendar to presega obseg tega standarda. Če želi banka upoštevati MRS 1 Razkrivanje računovodskih usmeritev in tako uporabnikom omogočiti, da se seznanijo s podlago, na kateri so pripravljeni njeni računovodski izkazi, utegne biti potrebno razkriti računovodske usmeritve, ki se nanašajo na tele postavke:
                              ….
                              
                                          (d)
                                       
                                       
                                          podlago za ugotavljanje izgub zaradi oslabitve posojil in terjatev ter odpis neizterljivih posojil in terjatev (glejte 43-49 člen),
                                          ter
                                       
                                    ….
                           
                        10. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              10.
                           
                           
                              
                                 
                                    Poleg zahtevanega iz drugih standardov morajo razkritja v izkazu poslovnega izida ali pojasnilih računovodskih izkazov zajemati vsaj tele postavke prihodkov in odhodkov:
                                 
                              
                              
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                obresti in podobne prihodke;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                odhodke za obresti in podobne stroške;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                prihodke od dividend;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                prihodke od opravnin in nadomestil za storitve;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                odhodke za opravnine in nadomestila za storitve;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                dobičke, zmanjšane za izgube, nastale pri trgovalnih vrednostnicah;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                dobičke, zmanjšane za izgube, nastale pri naložbenih vrednostnicah;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                dobičke, zmanjšane za izgube, nastale pri poslovanju s tujimi valutami;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                druge prihodke od poslovanja;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                izgube zaradi oslabitve posojil in terjatev;
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                splošne stroške poslovodstva, in
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                druge odhodke poslovanja.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        13. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              13.
                           
                           
                              
                                 
                                    Postavke prihodkov in odhodkov se ne smejo pobotati med seboj, razen tistih, ki se nanašajo na varovanje pred tveganjem, ter na sredstva in obveznosti, ki jih banka pobota med seboj v skladu z MRS 32.
                                 
                              
                           
                        14. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              14.
                           
                           
                              V izkazu poslovnega izida se ne pobotajo postavke prihodkov in odhodkov, razen tistih, ki se nanašajo na varovanje pred tveganjem ter na sredstva in obveznosti, ki so bili pobotani, kot določa MRS 32. Pobotanje postavk v vseh drugih primerih uporabnikom ne omogoča oceniti uspešnost banke pri njenih posameznih dejavnostih in dobiček, ki ga ustvari s posameznimi vrstami sredstev.
                           
                        23. odstavek se črta.
                  24. in 25. člen se spremenita, da se glasita takole:
                  
                              24.
                           
                           
                              
                                 
                                    Banka mora razkriti poštene vrednosti vsake skupine svojih finančnih sredstev in obveznosti, kot zahteva MRS 32 Finančni inštrumenti:Razkrivanje in predstavljanje.
                              
                           
                        
                              25.
                           
                           
                              MRS 39 določa štiri skupine finančnih sredstev: posojila in terjatve, finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, finančna sredstva po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, ter za prodajo razpoložljiva finančna sredstva. Banka razkrije poštene vrednosti svojih finančnih sredstev vsaj za te štiri skupine.
                           
                        Točka (b))(iv) in (v) v 26. členu se črta.
                  V 28. členu se zadnji stavek črta.
                  43. in 44. člen se spremenita, da se glasita takole:
                  
                              43.
                           
                           
                              
                                 
                                    Banka mora razkriti:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                računovodske usmeritve, na podlagi katerih se neizterljiva posojila in terjatve pripoznavajo kot stroški ter se odpisujejo.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                podrobne podatke o gibanju na vsakem kontu popravka za izgube zaradi oslabitve pri posojilih in terjatvah med obdobjem. Razkriti mora ločeno znesek, pripoznan v obravnavanem obdobju kot odhodek za izgube iz oslabitve zaradi neizterljivih posojil in terjatev, znesek obremenitev za odpisana posojila in terjatve v istem obdobju, ter znesek, ki v istem obdobju prizna v dobro posojila in terjatve, odpisane v prejšnjem obdobju, ki so bila povrnjena.
                                                
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                celotni znesek na vsakem kontu popravka za izgube iz oslabitve zaradi posojil in terjatev na dan bilance stanja.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              44.
                           
                           
                              
                                 
                                    Vse zneske, ki so dolgoročno rezervirani v zvezi z izgubami zaradi oslabitve posojil in terjatev, pripoznanih po MRS 39, je treba obračunati kot zmanjšanje zadržanega čistega dobička. Vse knjižbe v dobro, ki so posledica zmanjšanja omenjenih zneskov, povečajo zadržani čisti dobiček in niso upoštevane pri ugotavljanju poslovnega izida v istem obdobju.
                                 
                              
                           
                        45. odstavek se črta.
                  46. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              46.
                           
                           
                              Okoliščine v posamezni državi ali zakonodaja lahko od banke zahtevajo ali ji dovoljujejo zmanjšati dobiček za izgube zaradi oslabitve posojil in terjatev, poleg tistih izgub, ki jih pripozna po MRS 39. Vse take obremenitve pa niso odhodki pri ugotavljanju čistega dobička v obdobju, temveč zmanjšujejo zadržani čisti dobiček. Prav tako vse knjižbe v dobro, ki so povezane z odpravljanjem prejšnjih obremenitev, povečujejo zadržani čisti dobiček in se ne upoštevajo pri ugotavljanju poslovnega izida.
                           
                        47. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              47.
                           
                           
                              Uporabniki računovodskih izkazov banke morajo biti seznanjeni z vplivom izgub zaradi oslabitve posojil in terjatev na finančni položaj in uspešnost banke; to jim je v pomoč pri presojanju, kako učinkovita je bila banka pri uporabi svojih sredstev. Zaradi tega banka razkrije celotni znesek vsakega konta popravka za izgube zaradi oslabitve posojil in terjatev na dan bilance stanja, pa tudi gibanja na kontu popravkov v obravnavanem obdobju. Gibanja kontov popravkov, tudi že opravljene odpise, ki jih je banka v obravnavanem obdobju nadomestila, je treba razkriti ločeno.
                           
                        48. odstavek se črta.
                  49. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              49.
                           
                           
                              Če banka posojil in terjatev ne more izterjati, jih odpiše in z njimi obremeni konte popravkov za izgube zaradi oslabitve. V nekaterih primerih posojil in terjatev ne odpiše, dokler niso končani vsi pravni postopki in znesek izgube zaradi oslabitve ni dokončno ugotovljen. V drugih primerih jih odpiše prej, na primer če posojilojemalec ni plačal obresti ali ni odplačal niti enega dela glavnice, ki je zapadla v plačilo v posameznem obdobju. Ker čas, v katerem so neizterljiva posojila in terjatve odpisana, ni isti, v katerem se pojavi kosmati znesek posojil in terjatev in v katerem vzpostavi konto popravkov za izgube zaradi oslabitve, sta lahko v podobnih okoliščinah zelo različna. Zaradi tega banka razkrije svojo politiko odpisovanja neizterljivih posojil in terjatev.
                           
                        V 58. členu se točka (c) spremeni, da se glasi takole:
                  
                              (c)
                           
                           
                              zneska, ki zmanjšuje dobiček v obravnavanem obdobju zaradi izgub zaradi oslabitve posojil in terjatev, ter zneska na kontu popravkov na dan bilance stanja;
                              ter
                           
                        …
               
            Spremembe MRS 32
      
                  B6.
               
               
                  MRS 32 Finančni inštrumenti: Razkrivanje in predstavljanje se spremeni, kot je opisano spodaj.
                  96. člen se spremeni, da se glasi takole (novo besedilo je podčrtano):
                  
                              96.
                           
                           
                              
                                 
                                    Podjetje mora uporabljati ta standard za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je dovoljena. Podjetje ne sme uporabljati tega standarda za letna obračunska obdobja pred 1. januarjem 2005, razen če uporablja tudi MRS 39 (izdan decembra 2003) ter spremembe, izdane marca 2004. Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.
                                 
                              
                           
                        
            SPREMEMBE MRS 36
      
                  B7.
               
               
                  MRS 36 Oslabitev sredstev se spremeni v skladu z opisom v nadaljevanju:
                  Standard
                  1. člen se spremeni, da se glasi takole:
                  
                              1.
                           
                           
                              
                                 
                                    Ta standard se uporablja pri obračunavanju oslabitve vseh sredstev razen:
                                 
                              
                              
                                 …
                              
                              
                                          
                                             
                                                (e)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                finančnih sredstev, ki spadajo v okvir MRS 39 Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje
                                          
                                       
                                    …
                           
                        
            SPREMEMBE MRS 37
      
                  B8.
               
               
                  MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva se spremeni, kot je opisano spodaj.
                  1. in 2. člen se spremenita, da se glasita takole:
                  
                              1.
                           
                           
                              
                                 
                                    Ta standard uporabljajo vsa podjetja za obračunavanje rezervacij, pogojnih obveznosti in pogojnih sredstev razen tistih,
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                ki izhajajo iz neizpolnjenih pogodb, razen če je pogodba kočljiva;
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                ki v zavarovalnicah izhajajo iz pogodb z zavarovanci,
                                             
                                          
                                          
                                             in
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                za katere velja kak drug standard.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              2.
                           
                           
                              Ta standard ne velja za finančne inštrumente (tudi poroštva), ki spadajo v področje MRS 39 Finančni inštrumenti: Pripoznavanje in merjenje. Za finančna poroštva, ki so izključena s področja MRS 39, se uporablja ta standard, kot je navedeno v členu 2(f) MRS 39.
                           
                        
            SPREMEMBE SOP 27
      
                  B9.
               
               
                  [Sprememba ne velja za osnovni standard]