CELEX: 62011CC0243
Language: sl
Date: 2012-09-06
Title: Sklepni predlogi generalne pravobranilke J. Kokott, predstavljeni 6. septembra 2012.#RVS Levensverzekeringen NV proti Belgische Staat.#Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Rechtbank van eerste aanleg te Brussel.#Življenjsko zavarovanje – Letni davek na zavarovalne posle – Direktiva 2002/83/ES – Člena 1(1)(g) in 50 – Pojem ‚država članica obveznosti‘ – Zavarovalnica s sedežem na Nizozemskem – Zavarovalec, ki je zavarovalno pogodbo sklenil na Nizozemskem, po sklenitvi pogodbe pa je običajno prebivališče prenesel v Belgijo – Svoboda opravljanja storitev.#Zadeva C‑243/11.

SKLEPNI PREDLOGI GENERALNE PRAVOBRANILKE
      JULIANE KOKOTT,
      predstavljeni 6. septembra 2012 (
            1
         )
      
         Zadeva C-243/11
      
      
         RVS Levensverzekeringen NV
      
      
         protidržavi Belgiji
      
      
         (Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Rechtbank van eerste aanleg te Brussel (Belgija))
      
      „Davčna zakonodaja — Nacionalni davek od prometa zavarovalnih poslov — Člen 50 Direktive 2002/83/ES o življenjskem zavarovanju — Svoboda opravljanja storitev — Kraj obdavčitve — Zavarovalniške storitve nizozemske zavarovalnice zavarovalcem s prebivališčem v Belgiji, ki so ob sklenitvi pogodbe še prebivali na Nizozemskem“
      
         I – Uvod
      
      
               1.
            
            
               Ne bi nas smelo presenečati, da je tudi zavarovanje lastnega življenja podvrženo davku. To vsekakor velja za nekatere države članice Unije. Če so druge države članice glede tega milostne in se takemu davku odpovejo, nastane na čezmejnem notranjem trgu življenjskih zavarovanj težava: kako naj se prepreči izkrivljanje konkurence, do katerega pride na podlagi različnega obdavčenja?
            
         
               2.
            
            
               Obravnavani predlog za sprejetje predhodne odločbe zadeva nizozemsko zavarovalnico, ki je z nizozemskimi zavarovalci sklenila pogodbe o življenjskem zavarovanju. Na Nizozemskem take pogodbe niso predmet davka od prometa zavarovalnih poslov. To pa je drugače v sosednji Belgiji, kamor so se preselili nekateri zavarovalci. Kakor je to običajno za pomembno blago, so pri tem vzeli s seboj svoje obstoječe pogodbe o življenjskem zavarovanju.
            
         
               3.
            
            
               Ali naj bodo sedaj te pogodbe predmet belgijskega davka od prometa zavarovalnih poslov le na podlagi okoliščine, da so zavarovalci zamenjali svoje prebivališče? Pravo Unije ima tudi na to vprašanje načelno odgovor. Zakonodajalec Unije pa uporabniku prava ni ravno olajšal dela. V nadaljevanju je zato treba pojasniti, v kateri od številnih določb, ki jih pravo Unije določa za zavarovanja, je na koncu mogoče najti odgovor.
            
         
         II – Pravni okvir
      
      A – Pravo Unije
      
      
               4.
            
            
               Direktiva 2002/83/ES (
                     2
                  ) (v nadaljevanju: Direktiva o življenjskem zavarovanju), ki je zadevna v obravnavanem primeru, se opira na člena 47(2) ES in 55 ES. V skladu z njima se direktive, da bi se samozaposlenim osebam olajšala začetek in opravljanje njihove dejavnosti, sprejmejo glede na pravico do ustanavljanja in svobodo opravljanja storitev. Cilj zadevne direktive je v skladu z njenima uvodnima izjavama 3 in 5 vzpostavitev enotnega notranjega trga na področju življenjskih zavarovanj. V skladu z njeno uvodno izjavo 55 so za to potrebne tudi davčne določbe:
               „V nekaterih državah članicah za zavarovalne posle ne veljajo nobene oblike posredne obdavčitve, večina pa uporablja posebne davke in druge oblike prispevkov. Sestava takih davkov in prispevkov ter njihove stopnje se med državami članicami, v katerih veljajo, znatno razlikujejo. Zaželeno je preprečiti obstoječe razlike, ki povzročajo izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev med državami članicami. Do poznejše uskladitve lahko uporaba davčnih sistemov in drugih oblik prispevkov, ki jih določajo države članice, v katerih so obveznosti prevzete, ta problem odpravi, države članice pa morajo poskrbeti za zagotovitev, da se bodo navedeni davki in prispevki tudi pobrali.“
            
         
               5.
            
            
               Direktivo o življenjskem zavarovanju je treba v skladu z njenim členom 2, točka 1, v bistvenem uporabiti za zavarovalne pogodbe za primer doživetja ali za primer smrti ter za s tako pogodbo morebiti povezana zavarovanja za primer delovne nesposobnosti in invalidnosti.
            
         
               6.
            
            
               Naslov IV Direktive o življenjskem zavarovanju „Določbe, ki se nanašajo na pravico do ustanavljanja in svobodo opravljanja storitev“, v členu 50 vsebuje naslednjo določbo glede „davkov na premije“:
               „1.   Brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje je vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici obveznosti […]
               2.   Pravo, ki se za pogodbo uporabi na podlagi člena 32, ne vpliva na davčne ureditve, ki se uporabijo.
               3.   Do nadaljnje uskladitve vsaka država članica za tiste zavarovalnice, ki krijejo obveznosti, ki se nahajajo na njenem ozemlju, uporablja lastne nacionalne določbe za ukrepe, ki zagotavljajo pobiranje posrednih davkov in davkom podobnih dajatev, zapadlih v skladu z odstavkom 1.“
            
         
               7.
            
            
               Člen 1(1)(g) Direktive o življenjskem zavarovanju pojem „države članice obveznosti“, uporabljen v členu 50(1), opredeljuje tako:
               „pomeni državo članico, v kateri ima zavarovalec bivališče, ali če je zavarovalec pravna oseba, državo članico, v kateri je sedež pravne osebe, na katero se nanaša pogodba“.
            
         
               8.
            
            
               Pojem „države članice obveznosti“ je uporabljen tudi še v drugih določbah Direktive o življenjskem zavarovanju. Člen 32(1) Direktive o življenjskem zavarovanju tako določa:
               „Pravo, ki se uporabi za pogodbe v zvezi z dejavnostmi iz te direktive, je pravo države članice obveznosti. Kadar pravo navedene države dovoljuje, lahko stranke izberejo pravo druge države.“
            
         
               9.
            
            
               Člen 36 Direktive o življenjskem zavarovanju se prav tako v Poglavju „Pogodbeno pravo in pogoji zavarovanja“ ukvarja z „informacijami za zavarovalce“ in med drugim določa:
               „1.   Pred sklenitvijo pogodbe o zavarovanju je treba zavarovalcu sporočiti najmanj informacije, naštete v Prilogi III(A).
               2.   Zavarovalec je v času trajanja pogodbe obveščen o vseh spremembah informacij, naštetih v Prilogi III(B).
               […]“
            
         
               10.
            
            
               Priloga III(A) k informacijam, ki jih je treba sporočiti pred sklenitvijo pogodbe o zavarovanju, pod točko (a)14 šteje „splošne podatke o davčnih ureditvah, ki se uporabljajo za tako vrsto police“. Točka B Priloge III kot informacije, ki jih je treba sporočiti v času trajanja pogodbe, pod točko (b)2 navaja „v primeru spremembe zavarovalnih pogojev ali spremembe prava, ki se uporabi za pogodbo, vse informacije, ki so naštete v točkah (a)4 do (a)12 dela poglavja A“.
            
         
               11.
            
            
               Člena 41 in 42 Direktive o življenjskem zavarovanju predvidevata določene obveznosti nadzora v povezavi z začetkom opravljanja čezmejnih dejavnosti zavarovalnic. Člen 41 določa:
               „Vsaka zavarovalnica, ki prvič namerava iz naslova svobode opravljanja storitev opravljati posle v eni državi članici ali več, najprej obvesti pristojne organe domače države članice in pri tem navede vrste obveznosti, ki jih namerava kriti.“
            
         
               12.
            
            
               Člen 42 Direktive o življenjskem zavarovanju med drugim določa:
               „1.   V enem mesecu po obvestilu, opredeljenem v členu 41, pristojni organi domače države članice pošljejo državi članici ali državam članicam, na katere ozemlju namerava zavarovalnica iz naslova svobode opravljanja storitev opravljati posle […]
               […]
               3.   Zavarovalnica lahko začne opravljati posle na potrjeni datum, ko je seznanjena z obvestilom, opredeljenim v prvem pododstavku odstavka 1.“
            
         
               13.
            
            
               Poleg Direktive o življenjskem zavarovanju obstajajo v pravu Unije še druge direktive, ki se ukvarjajo z drugimi segmenti zavarovalniškega trga. Tam člen 46(2) Direktive 92/49/EGS, (
                     3
                  ) ki se v skladu z njenim členom 2(2) v povezavi s členom 2(1)(a) Direktive 73/239/EGS (
                     4
                  ) ne uporablja za življenjska zavarovanja, med drugim določa:
               „Za vsako zavarovalno pogodbo veljajo izključno samo posredni davki in parafiskalne dajatve na zavarovalne premije v državi članici, v kateri je nevarnost, kot je opredeljeno v členu 2(d) Direktive 88/357/EGS, […] kar pa ne vpliva na poznejše usklajevanje.“
            
         
               14.
            
            
               Člen 2(d) Direktive 88/357/EGS (
                     5
                  ) v odvisnosti od vrste zavarovanja „državo članico, v kateri je nevarnost“, opredeljuje med drugim tako:
               
                        „–
                     
                     
                        državo članico, v kateri je premoženje, pri čemer se zavarovanje nanaša […] na zgradbe […] in njihove vsebine, […]
                     
                  
                        –
                     
                     
                        državo članico registracije, če se zavarovanje nanaša na vozila […],
                     
                  
                        –
                     
                     
                        državo članico, kjer je zavarovalec sklenil polico, in sicer v primeru polic, […] ki krijejo nevarnosti povezane s potovanji ali počitnicami, […]
                     
                  
                        –
                     
                     
                        državo članico, kjer ima zavarovalec stalno prebivališče, ali v primeru, če je zavarovatelj pravna oseba, državo članico, v kateri je poslovalnica, na katero se nanaša pogodba, in sicer v vseh primerih, ki jih izključno ne krijejo predhodne alinee“.
                     
                  
         
               15.
            
            
               Vse navedene direktive bo s 1. novembrom 2012 nadomestila Direktiva 2009/138/ES. (
                     6
                  ) Njen člen 157 z naslovom „Davki na premije“ med drugim določa:
               „1. Brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje je vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici, v kateri je nevarnost, ali države članice obveznosti.
               […]“
            
         B – Belgijsko pravo
      
      
               16.
            
            
               V Kraljevini Belgiji se je za leti, odločilni v postopku v glavni stvari, pobral letni davek od prometa zavarovalnih poslov. Predmet tega davka so skladu s členom 173 Wetboek diverse rechten en taksen (belgijski zakon o raznih dajatvah in davkih; v nadaljevanju: WDRT) zavarovalne pogodbe, če je zavarovana nevarnost v Belgiji. V skladu s to določbo velja, da je nevarnost v Belgiji, če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji, oziroma če ima pravna oseba poslovalnico, na katero se nanaša pogodba, v Belgiji.
            
         
               17.
            
            
               Člen 175/3 WDRT za življenjska zavarovanja določa posebno davčno stopnjo v višini 1,1 % od zavarovalnih premij.
            
         
         III – Postopek v glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
      
      
               18.
            
            
               Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je nizozemska družba RVS Levensverzekeringen NV, ki ponuja življenjska zavarovanja (v nadaljevanju: davčna zavezanka). Postopek v glavni stvari zadeva davek od prometa zavarovalnih poslov, ki ga davčna zavezanka za leti 2006 in 2007 dolguje v Belgiji.
            
         
               19.
            
            
               Davčna zavezanka je sklenila zavarovalne pogodbe z več osebami, ki so ob sklenitvi pogodbe imele svoje prebivališče na Nizozemskem, v letih 2006 in 2007 pa v Belgiji. Belgijska davčna uprava meni, da davčna zavezanka na podlagi teh zavarovalnih pogodb za leti 2006 in 2007 dolguje belgijski davek od prometa zavarovalnih poslov v skupni višini 16.542 EUR.
            
         
               20.
            
            
               Davčna zavezanka je ta znesek belgijski davčni upravi najprej plačala, sedaj pa ga s tožbo pred predložitvenim sodiščem zahteva nazaj. Davčna zavezanka meni, da je v Belgiji dolžna plačati davek od prometa zavarovalnih poslov le, če je zavarovalec ob sklenitvi pogodbe imel svoje prebivališče v Belgiji. Belgijska davčna uprava nasprotno meni, da je odločilno prebivališče v trenutku vsakokratnega plačila zavarovalne premije.
            
         
               21.
            
            
               Glede na to je Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, ki odloča o sporu, Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
               
                        1.
                     
                     
                        Ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki v odstavku 1 določa, da je brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici obveznosti, in ki v odstavku 3 določa, da do nadaljnje uskladitve vsaka država članica za tiste zavarovalnice, ki krijejo obveznosti, ki so na njenem ozemlju, uporablja lastne nacionalne določbe za ukrepe, ki zagotavljajo pobiranje posrednih davkov in davkom podobnih dajatev, zapadlih v skladu z odstavkom 1, nasprotuje nacionalni ureditvi, kot je ta iz členov 173 in 175/3 WDRT, v skladu s katero se od zavarovalnih pogodb (vključno z življenjskimi zavarovanji) plača letni davek, če je nevarnost v Belgiji, zlasti če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji ali, kadar je zavarovalec pravna oseba, če je sedež te pravne osebe, na katero se pogodba nanaša, v Belgiji, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe?
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Ali načela prava Skupnosti iz členov 49 PDEU in 56 PDEU o odpravi ovir za prosto gibanje oseb ali pretok storitev med državami članicami Skupnosti nasprotujejo nacionalni ureditvi, kot je ta iz členov 173 in 175/3 WDRT, v skladu s katero se od zavarovalnih pogodb (vključno z življenjskimi zavarovanji) plača letni davek, če je nevarnost v Belgiji, zlasti če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji ali, kadar je zavarovalec pravna oseba, če je sedež te pravne osebe, na katero se pogodba nanaša, v Belgiji, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe?
                     
                  
         
         IV – Pravna presoja
      
      A – Razlaga vprašanj za predhodno odločanje
      
      
               22.
            
            
               Preden bom odgovorila na vprašanji za predhodno odločanje, se mi zdi potrebno, da določim njun doseg.
            
         
               23.
            
            
               Komisija je v zvezi s prvim vprašanjem za predhodno odločanje pravilno opozorila na to, da je glede na predstavljeno dejansko stanje postopka v glavni stvari opredeljeno preširoko in da ga je zato treba razlagati ozko. Dejansko obravnavani postopek ne more upravičiti tako obsežne presoje skladnosti belgijske davčne ureditve s pravom Unije, kakor bi to izhajalo iz opredelitve vprašanja za predhodno odločanje.
            
         
               24.
            
            
               Po eni strani namreč v postopku v glavni stvari očitno ni pomembno obdavčenje zavarovalnih pogodb, pri katerih je zavarovalec pravna oseba. Po drugi strani gre lahko v obravnavanem primeru le za vprašanje, ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju nasprotuje določeni nacionalni ureditvi glede pogodb o življenjskem zavarovanju in ne glede vseh zavarovalnih pogodb. Zato se vprašanje za predhodno odločanje nanaša le na razlago člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju glede na pogodbe o življenjskem zavarovanju in le glede zavarovalcev, ki so fizične osebe.
            
         
               25.
            
            
               Predložitveno sodišče želi z drugim vprašanjem za predhodno odločanje poleg tega še razjasniti, ali belgijski ureditvi nasprotujejo določene temeljne svoboščine.
            
         
               26.
            
            
               V obravnavanem primeru pa je treba upoštevati, da člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju že vsebuje dokončno sekundarno pravno določbo, po kateri se presoja dopustnost belgijske ureditve z vidika prava Unije. Na to se nanaša prvo vprašanje za predhodno odločanje. Ob upoštevanju tega je treba belgijsko ureditev presojati glede na sekundarno pravo v členu 50 Direktive o življenjskem zavarovanju in ne glede na temeljne svoboščine primarnega prava. V okviru razlage te določbe pa je treba, da bi se preprečila takšna razlaga člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki ni v skladu s temeljnimi svoboščinami, upoštevati tudi pomen temeljnih svoboščin. Primarne pravne vidike, ki izhajajo iz drugega vprašanja za predhodno odločanje, je treba zato upoštevati že v okviru odgovora na prvo vprašanje za predhodno odločanje.
            
         
               27.
            
            
               Zato tudi ni treba razjasniti, ali je drugo vprašanje kot takšno sploh dopustno. Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe namreč predvsem ne izhaja jasno, na kar je pravilno opozorila Komisija, za razlago katerih temeljnih svoboščin je zaprosilo predložitveno sodišče.
            
         
               28.
            
            
               Če povzamem, je vprašanji za predhodno odločanje glede na navedeno treba razumeti tako, da želi predložitveno sodišče izvedeti, ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju – ob upoštevanju temeljnih svoboščin – nasprotuje nacionalni ureditvi, po kateri so pogodbe o življenjskem zavarovanju predmet letnega davka, če ima zavarovalec v zadevnem letu običajno prebivališče v zadevni državi članici, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            
         B – Odgovor na vprašanji za predhodno odločanje
      
      
               29.
            
            
               Za odgovor na to vprašanje je treba preučiti, kako člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, kar zadeva davek od prometa zavarovalnih poslov, deli davčne pristojnosti držav članic.
            
         
               30.
            
            
               To davčno pristojnost ima v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju „država članica obveznosti“. V skladu s tem so zavarovalne pogodbe predmet izključno posrednih davkov na zavarovalne premije v državi članici obveznosti. Država članica obveznosti je v členu 1(1)(g) zadevne direktive opredeljena kot država članica, v kateri ima zavarovalec bivališče. Obravnavani postopek je pokazal, da ti določbi v bistvu dopuščata dve možnosti razlage.
            
         
               31.
            
            
               Po eni strani je mogoča „statična“ razlaga, po kateri se „država članica obveznosti“ določi enkrat ob sklenitvi pogodbe. V skladu s tem je za celotno obdobje trajanja pogodbe davčno pristojna tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče ob sklenitvi pogodbe. Za to razlago se zavzemata davčna zavezanka in estonska vlada.
            
         
               32.
            
            
               Obstaja pa tudi možnost „dinamične“ razlage, po kateri se „država članica obveznosti“ lahko spreminja s potekom časa. V skladu z njo bi bila davčno pristojna vedno tista država članica, v kateri bi imel zavarovalec običajno prebivališče v trenutku vsakokratnega pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov na zavarovalne premije. Običajno prebivališče se lahko spreminja od enega plačila premije do drugega. To dinamično razlago podpirajo belgijska in avstrijska vlada ter Komisija.
            
         
               33.
            
            
               V nadaljevanju bom prikazala, da zakonodajalec Unije razdelitve davčnih pristojnosti pri davku na pogodbe o življenjskem zavarovanju ni jasno določil (1), da pa kontekst (2) in smisel ureditve ob upoštevanju temeljnih svoboščin (3) pripeljeta do statične razlage člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         1. Razlaga besedila
      
               34.
            
            
               Iz besedila, v nasprotju s trditvami nekaterih strank postopka, ne izhaja jasen odgovor na tu obravnavano vprašanje. To ne velja le za nizozemsko jezikovno različico, ki je jezik postopka, ampak tudi za nemško, angleško in francosko različico člena 50(1) ter dopolnilnega člena 1(1)(g) Direktive o življenjskem zavarovanju. Iz njunega besedila izhaja le, da do obdavčenja pride tam, kjer ima zavarovalec običajno prebivališče. Odgovor na odločilno vprašanje, kateri trenutek je odločilen za določitev običajnega prebivališča, pa iz besedila navedenih jezikovnih različic ne izhaja.
            
         
               35.
            
            
               O tem, kaj je treba šteti za odločilni trenutek, tudi nič ne izhaja iz oznake kot države članice „obveznosti“. Pod to „obveznostjo“ je namreč mogoče razumeti tako prevzem obveznosti kot tudi obstoj obveznosti. Iz te opredelitve zato ni mogoče jasno sklepati niti tega, da je treba državo članico določiti enkrat ob sklenitvi pogodbe, niti tega, da jo je treba vedno znova določati v času celotnega trajanja pogodbe.
            
         
               36.
            
            
               Besedilo člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju na koncu prav tako ambivalentno govori tako o pobiranju davka na zavarovalne premije kot tudi o zavarovalnih pogodbah, ki so predmet davka. Zato ostaja nejasno, ali je v skladu z zadevno direktivo odločilnejša navezna točka sklenitev pogodbe ali vsakokratno plačilo premije.
            
         2. Sistematična razlaga
      
               37.
            
            
               Iz številnih določb okoli člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju pa bi lahko izhajali napotki za njegovo razlago.
            
         a) Pobiranje davka od prometa zavarovalnih poslov
      
               38.
            
            
               V tej zvezi je najprej treba navesti odstavek 3 samega člena 50. V skladu z njim se pobiranje davka od prometa zavarovalnih poslov zagotovi na podlagi nacionalnih določb. Država članica te določbe uporabi za zavarovalnice, „ki krijejo obveznosti, ki se nahajajo na njenem ozemlju“. Zlasti davčna zavezanka je iz tega sklepala, da mora biti za določitev davčne pristojnosti odločilen trenutek sklenitve pogodbe.
            
         
               39.
            
            
               Komisija pa je ustrezno opozorila na to, da se opredelitev v členu 50(3) Direktive o življenjskem zavarovanju nujno ne nanaša na sklenitev zavarovalne pogodbe. Vsakokratni pogled je namreč odvisen od tega, na kaj se navezuje del stavka „na njenem ozemlju“.
            
         
               40.
            
            
               Po eni strani ga je mogoče navezovati na „kri[tje]“ in s tem poudariti kraj sklenitve pogodbe. Po drugi strani pa je ta del stavka in s tem določitev kraja mogoče navezovati tudi na „obveznosti“. V tem primeru bi bilo odločilno, kje vsakokrat obstajajo obveznosti, ki se krijejo. Ta možnost razlage še jasneje izhaja iz angleške jezikovne različice, ki govori o kritju obveznosti, ki se nahajajo na ozemlju države članice. (
                     7
                  ) Kraj, na katerem se nahaja obveznost, bi na primer lahko bilo vsakokratno običajno prebivališče zavarovalca, vsekakor pa to ni nujno kraj sklenitve pogodbe.
            
         
               41.
            
            
               Določba člena 50(3) tako ne govori niti za statično niti za dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         b) Pojem „države članice obveznosti“ v drugih določbah
      
               42.
            
            
               Uporaba pojma „države članice obveznosti“ v drugih določbah Direktive o življenjskem zavarovanju bi tudi lahko bila pomembna za razlago člena 50(1). Člen 1(1)(g) te direktive namreč predpisuje enotno opredelitev tega pojma za vse določbe zadevne direktive.
            
         
               43.
            
            
               Ta enotna opredelitev pa je že zagotovljena, če se z njo v vsaki določbi razume tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče. Kateri trenutek je pri tem treba upoštevati, pa v okviru opredelitve člena 1(1)(g) zadevne direktive ni bilo določeno. Če odločilni trenutek torej ni del opredelitve, ga je mogoče glede na vsakokratno določbo, ki uporablja pojem „države članice obveznosti“, različno določiti.
            
         
               44.
            
            
               To velja tudi za določbo člena 32(1), prvi stavek, Direktive o življenjskem zavarovanju, ki jo je navedla davčna zavezanka. Ta določba za določitev prava, ki se uporabi za zavarovalno pogodbo, napotuje na „državo članico obveznosti“. V tem pogledu se sicer strinjam s stališčem davčne zavezanke, da namen ni mogel biti dinamična razlaga te določbe, po kateri se pravo, ki se uporabi, spremeni vedno, ko zavarovalec zamenja prebivališče. V okviru člena 32(1), prvi stavek, Direktive o življenjskem zavarovanju je „država članica obveznosti“ zato verjetno tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče ob sklenitvi pogodbe.
            
         
               45.
            
            
               Ob upoštevanju navedenega pa to ne pomeni, da je isti trenutek odločilen v okviru tu obravnavanega člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Poleg tega člen 50(2) Direktive o življenjskem zavarovanju določa, da pravo, ki se za zavarovalno pogodbo uporabi na podlagi člena 32, ne vpliva na davčne ureditve, ki se uporabijo. Čeprav naj ta določba v prvi vrsti zajame primere, ko lahko stranke v skladu s členom 32(1), drugi stavek, zadevne direktive izberejo pravo druge države, pa člen 50(2) vendarle dodatno izpostavlja neodvisnost prava, ki se uporabi, in veljavne davčne ureditve.
            
         c) Informacije v zavarovalni pogodbi
      
               46.
            
            
               Direktiva o življenjskem zavarovanju pa na drugem mestu vsebuje nadaljnjo določbo glede zavarovalne pogodbe, ki bi lahko pomagala odgovoriti na vprašanji za predhodno odločanje. Člen 36 tako določa, da morajo biti zavarovalcem ob sklenitvi pogodbe in v času njenega trajanja sporočene določene informacije.
            
         
               47.
            
            
               V skladu s členom 36(1) v povezavi s Prilogo III(A), točka (a)14, Direktive o življenjskem zavarovanju morajo biti zavarovalcu pred sklenitvijo pogodbe posredovani „splošni podatki o davčnih ureditvah, ki se uporabljajo za tako vrsto police“. Katero davčno ureditev je v tem pogledu treba uporabiti, se ravna po „državi članici obveznosti“ v smislu člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         
               48.
            
            
               Zavarovalcu je treba v času trajanja pogodbe v skladu s členom 36(2) Direktive o življenjskem zavarovanju prav tako sporočiti določene informacije. V skladu s Prilogo III(B), točka (b)2, Direktive o življenjskem zavarovanju sem sodi posodobitev številnih informacij o pravicah in obveznostih pogodbenih strank, ki jih je bilo treba navesti že ob sklenitvi pogodbe, za primer, da je prišlo do sprememb prava, ki se uporabi za pogodbo. Ustrezen sklic na informacije, ki jih je treba posredovati ob sklenitvi pogodbe, pa ravno ne obsega informacij o davčni ureditvi, ki se uporabi.
            
         
               49.
            
            
               Iz te določbe izhaja, da zakonodajalec Unije očitno ni izhajal iz tega, da se davčna ureditev, ki se uporabi, lahko spremeni v času trajanja pogodbe. Ni namreč mogoče izhajati iz tega, da je davčna ureditev, ki se uporabi, sicer tako pomembna, da šteje k obveznim podatkom pred sklenitvijo pogodbe, da pa sprememb davčne ureditve, ki se uporabi, med trajanjem pogodbe ni potrebno sporočiti.
            
         
               50.
            
            
               S tem člen 36 v povezavi s Prilogo III Direktive o življenjskem zavarovanju jasno kaže, da je treba člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju razlagati statično.
            
         d) Pogoji glede nadzora nad dejavnostjo
      
               51.
            
            
               Estonska vlada je v okviru sistematične razlage poleg tega opozorila na obveznost obvestila, ki velja za zavarovalnice v skladu s členom 41 Direktive o življenjskem zavarovanju. V skladu s to določbo je potrebno obvestilo pristojnim organom, ki v skladu s členom 42(1) in (3) zadevne direktive sodi k pogojem za opravljanje poslov v drugi državi članici.
            
         
               52.
            
            
               Menim pa, da estonska vlada nepravilno domneva, da zavarovalnice te obveznosti obvestitve ne bi mogle izpolniti, če bi bilo za obdavčenje odločilno običajno prebivališče zavarovalca v trenutku vsakokratnega plačila premije. Razlago pojma opravljanja poslov v smislu člena 41 Direktive o življenjskem zavarovanju je namreč treba razlikovati od vprašanja določitve davčne pristojnosti.
            
         
               53.
            
            
               V obravnavanem primeru se, kakor je poudarila tudi Komisija, ne postavlja vprašanje, ali zavarovalnica na podlagi selitve zavarovalca v drugo državo članico tam opravlja posle v smislu člena 41 Direktive o življenjskem zavarovanju. Gre zgolj za davčne posledice selitve v skladu s členom 50 Direktive o življenjskem zavarovanju. Poleg tega tudi ni nujno, da se na obe vprašanji odgovori enotno.
            
         e) Druge direktive, ki zadevajo zavarovalniški trg
      
               54.
            
            
               Zunaj okvira Direktive o življenjskem zavarovanju sta tako belgijska vlada kot tudi Komisija naredili primerjavo z določbami direktiv, ki v pravu Unije veljajo za druga zavarovanja kot pa življenjska zavarovanja.
            
         
               55.
            
            
               Člen 46(2) Direktive 92/49 tako določa davčno pravilo, ki se ujema s tistim člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Edino odstopanje je v tem, da tam ni govora o „državi članici obveznosti“, ampak o „državi članici, v kateri je nevarnost, kakor jo opredeljuje člen 2(d) Direktive 88/357/EGS“.
            
         
               56.
            
            
               Navedeni člen 2(d) državo članico, v kateri je nevarnost, opredeljuje različno glede na vrsto zavarovalne pogodbe. Medtem ko četrta alinea te določbe vsebuje opredelitev, ki zajame vse primere in ki je enaka opredelitvi „države članice obveznosti“ v Direktivi o življenjskem zavarovanju, pa je v skladu s tretjo alineo pri pogodbah o zavarovanju potovanj odločilna država članica, kjer je zavarovalec sklenil polico.
            
         
               57.
            
            
               Ne morem pa se strinjati s sklepom belgijske vlade, ki iz te primerjave izpeljuje, da sklenitev pogodbe torej ne more igrati nobene vloge pri uporabi člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Drži sicer, da je iz različnih opredelitev v tretji in četrti alinei člena 2(d) Direktive 88/357 mogoče izpeljati, da zakonodajalec Unije pod „državo članico obveznosti“ ne razume kraja sklenitve pogodbe. V obravnavanem primeru pa ne gre za vprašanje, ali je za določitev davčnega prava, ki se uporabi, v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju odločilen kraj sklenitve pogodbe, ampak za to, ali je odločilno običajno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe. Ker je običajno prebivališče praviloma enako stalnemu prebivališču zavarovalca, je vsekakor mogoče, da se država članica kraja sklenitve pogodbe razlikuje od države članice, v kateri ima zavarovalec v tem trenutku običajno prebivališče.
            
         
               58.
            
            
               Tudi Direktiva 2009/138, ki so jo navedle nekatere stranke postopka in ki bo v prihodnje združevala različne direktive Unije o zavarovanju, ne more dodatno osvetliti zadeve in s tem pomagati pri odgovoru na vprašanji za predhodno odločanje.
            
         
               59.
            
            
               Iz člena 157 te direktive izhaja, da je za davčno pravo, ki se uporabi, odločilna „država članica, v kateri je nevarnost, ali država članica obveznosti“. Iz tega kvečjemu izhaja, da zakonodajalec Unije meni, da je pojem „države članice obveznosti“ iz člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju treba razlikovati od države članice, v kateri je nevarnost.
            
         
               60.
            
            
               Ne bi pa bi smelo biti vprašljivo, da kraj, kjer je nevarnost, ne igra nobene vloge pri uporabi člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Glede na predmet pogodbe bi bilo ta kraj namreč treba določiti glede na vsakokratno prebivališče osebe, katere življenje je bilo zavarovano in ki se ne ujema nujno z osebo zavarovalca. Ta kraj pa ni odločilen niti za statično niti za dinamično razlago, tako da za obravnavani problem razlage ni pomembno razlikovanje med državo članico obveznosti in državo članico, v kateri je nevarnost, ki ga pozna člen 157 Direktive 2009/138.
            
         3. Teleološka razlaga
      
               61.
            
            
               Po ugotovitvi, da člen 36 v povezavi s Prilogo III Direktive o življenjskem zavarovanju s sistematičnega vidika govori v prid statične razlage člena 50(1) zadevne direktive, (
                     8
                  ) se bom sedaj posvetila smislu in namenu te določbe.
            
         
               62.
            
            
               Zakonodajalec Unije je ta namen določil v uvodni izjavi 55 Direktive o življenjskem zavarovanju. V skladu z njo naj člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju prepreči izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev med državami članicami. Do izkrivljanja konkurence lahko pride zaradi razlik, ki med državami članicami obstajajo pri pobiranju posrednih davkov na zavarovalne pogodbe. Ta problem naj bi se odpravil z enotno uporabo davčnega sistema, ki velja v državi članici, „v kateri so obveznosti prevzete“.
            
         
               63.
            
            
               Iz te opredelitve najprej ni mogoče izpeljati nujnega sklepa glede tega, katera je odločilna država članica, kakor sem že razložila v okviru razlage odstavka 3 člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju. (
                     9
                  ) Na to oceno bistveno ne vpliva, da angleška jezikovna različica uvodne izjave 55 vsebuje drugačno opredelitev kot člen 50(3) Direktive o življenjskem zavarovanju. (
                     10
                  ) Tudi če bi namreč besedilo uvodne izjave 55 razlagali tako, da je za uporabo davčnega sistema odločilna država članica sklenitve pogodbe, to ne bi govorilo niti v prid statične, niti v prid dinamične razlage člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Kakor sem namreč že navedla, (
                     11
                  ) je treba razlikovati med krajem sklenitve pogodbe in krajem običajnega prebivališča zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            
         
               64.
            
            
               Poleg tega naj se v okviru teleološke razlage ne bi v prvi vrsti razlagalo besedilo ene uvodne izjave, ampak bi se morala upoštevati iz nje – in iz drugih virov – nedvomno izhajajoča smisel in namen določbe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ki je predmet razlage v obravnavanem primeru.
            
         a) Preprečevanje izkrivljanja konkurence
      
               65.
            
            
               Člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju naj v skladu z uvodno izjavo 55 nedvomno preprečuje izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev.
            
         
               66.
            
            
               Davčna zavezanka je v zvezi s tem navedla, da naj po tem, ko je zavarovalec sklenil zavarovanje na Nizozemskem in nato prenesel svoje prebivališče v Belgijo, ne bi več obstajal konkurenčni položaj. Zato naj bi veljala statična razlaga v skladu s ciljem člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         
               67.
            
            
               Menim, da to sicer lahko velja za konkurenco pri sklenitvi pogodbe, ne pa za konkurenco pri zamenjavi ponudnika v času veljavne zavarovalne pogodbe. V zadnjem primeru bo konkurenca izkrivljena, če bi bilo odločilno le običajno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe. Zavarovalec bi na primer po selitvi obdržal ugodnost neobdavčenja, če bi ob sklenitvi pogodbe imel običajno prebivališče v državi članici, ki ne pozna obdavčenja zavarovalnih pogodb. Če pa se v njegovem novem kraju prebivališča pobira davek od prometa zavarovalnih poslov, bi bilo tega treba plačati ob sklenitvi nove zavarovalne pogodbe. Ta pomanjkljivost lahko zavarovalca že vnaprej odvrne od tega, da bi zamenjal svojega ponudnika zavarovanj.
            
         
               68.
            
            
               Uvodna izjava 55 Direktive o življenjskem zavarovanju pa poudarja, da člen 50 „do poznejše uskladitve“ služi preprečevanju izkrivljanja konkurence. Tu gre očitno za spoznanje, da veljavna razdelitev davčnih pristojnosti v celoti še ne preprečuje izkrivljanja konkurence. Razlaga člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki ne izključuje vseh izkrivljanj konkurence, bi bila zato še krita z namenom določbe.
            
         
               69.
            
            
               V prid temu govori tudi to, da je Komisija na obravnavi na pisno vprašanje Sodišča odgovorila, da vprašanja mobilnosti zavarovalca in njihovih učinkov na davčno pravo, ki se uporabi, kolikor ve, niso bila odprta niti v okviru nastajanja Direktive o življenjskem zavarovanju, niti predhodnih direktiv. Zato ni razvidno, da bi zakonodajalec Unije s členom 50 Direktive o življenjskem zavarovanju hotel preprečiti tudi izkrivljanje konkurence v času trajanja pogodbenega razmerja.
            
         
               70.
            
            
               Poleg tega bo verjetno zaradi narave zavarovane nevarnosti na področju življenjskega zavarovanja tako ali tako obstajala le omejena konkurenca med veljavnimi pogodbami in novo sklenitvijo pogodbe pri drugem ponudniku. S starostjo zavarovane osebe naraščata tako nevarnost doživetja določenega trenutka kot tudi nevarnost smrti. Premije za novo sklenjene pogodbe o življenjskem zavarovanju bodo zato verjetno že iz tega razloga strukturno višje kot pa tiste za že obstoječe pogodbe.
            
         
               71.
            
            
               Cilj preprečevanja izkrivljanja konkurence bi torej bolj, vendar ne nujno, govoril za dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         b) Izogibanje dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja
      
               72.
            
            
               Sodišče je s sklicem na primerljivo določbo Direktive 88/357 in njen že omenjeni člen 2(d), četrta alinea, (
                     12
                  ) poleg preprečevanja izkrivljanja konkurence kot cilj ureditve navedlo tudi izogibanje dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja. V tem pogledu je poudarilo pomen objektivno preverljivih značilnosti. (
                     13
                  )
            
         
               73.
            
            
               V tem kontekstu me najprej ne prepriča stališče Komisije, ki vidi posebno nevarnost dvojnega obdavčevanja za primer, da je obdavčenje odvisno od prebivališča zavarovalca ob sklenitvi pogodbe. Takšna nevarnost obstaja le, če določbo različne države članice razlagajo različno. Tako dvojno obdavčevanje kot tudi neobdavčevanje se zato v Uniji načelno preprečita z enotno razlago in uporabo člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ne glede na to, kaj je pri tej razlagi odločilno merilo.
            
         
               74.
            
            
               Ugotoviti pa je mogoče, da je objektivna preverljivost, ki jo zahteva Sodišče, za vse udeležence bolje zagotovljena v primeru statične razlage. V tem primeru mora biti le enkrat – ob začetku pogodbe – ugotovljeno običajno prebivališče zavarovalca. S tem se bistveno zmanjša število položajev, v katerih imajo različne države članice različno mnenje o tem, kje ima določen zavarovalec v konkretnem letu običajno prebivališče. Posledica takšnega položaja bi bilo namreč dvojno obdavčevanje ali neobdavčevanje.
            
         
               75.
            
            
               Cilj izogibanja dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja, povezan s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, govori torej za statično razlago.
            
         c) Upoštevanje temeljnih svoboščin
      
               76.
            
            
               V okviru teleološke razlage je poleg tega treba upoštevati temeljne svoboščine, v luči katerih je treba razlagati sekundarno pravo. (
                     14
                  ) Že Naslov IV Direktive o življenjskem zavarovanju, pod katerega je umeščen člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ki je predmet razlage v obravnavanem primeru, kaže predvsem na cilj zagotavljanja pravice do ustanavljanja in svobode opravljanja storitev.
            
         
               77.
            
            
               Pri upoštevanju temeljnih svoboščin v obravnavanem primeru ne gre za to, da bi se preučila konkretna kršitev katere od temeljnih svoboščin. Preučiti je namreč treba, katera od možnosti razlage vseh primerov, ki jih obsega člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, bolje uresničuje temeljne svoboščine.
            
         
               78.
            
            
               Medtem ko na področju uporabe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ni razvidna kršitev pravice zavarovalnice do ustanavljanja, pa je treba v nadaljevanju zaradi razlage te določbe podrobneje preučiti pomen svobode opravljanja storitev in pravice zavarovalca do prostega gibanja.
            
         i) Svoboda opravljanja storitev
      
               79.
            
            
               Najprej je treba preučiti, kakšen vpliv ima lahko svoboda opravljanja storitev, ki jo zagotavlja Pogodba, na razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            
         
               80.
            
            
               V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča se kot omejitve svobode opravljanja storitev štejejo taki nacionalni ukrepi, ki prepovedujejo, motijo ali zmanjšujejo privlačnost izvrševanja te svoboščine. (
                     15
                  ) Ker v obravnavanem primeru ne gre za presojo nacionalnega ukrepa, ampak za upoštevanje svobode opravljanja storitev v okviru razlage sekundarnega prava, je v nadaljevanju treba preučiti, katera možnost razlage v tem smislu najmanj omejuje svobodo opravljanja storitev.
            
         
               81.
            
            
               Davčna zavezanka je v tej zvezi navedla, da naj bi dinamična razlaga omejevala svobodo opravljanja storitev, saj naj bi nizozemske zavarovalnice pri zamenjavi prebivališča zavarovalca morale nositi davčno breme, ne da bi lahko davek v okviru pogodbe dobile nazaj od zavarovalca. Prevalitev davka na zavarovalce naj torej ne bi bila več mogoča.
            
         
               82.
            
            
               Temu pa je treba oporekati s tem, da je prevalitev davka v primeru zamenjave prebivališča izključno vprašanje sestave pogodbe. Davčna zavezanka očitno pri sestavljanju svojih pogodb ni izhajala iz dinamične razlage in se zato ni dogovorila o prilagoditvi plačila v primeru menjave prebivališča zavarovalca. Davčna zavezanka bi bila torej v primeru dinamične razlage soočena s težavo, ki ne bi izhajala iz te možnosti razlage same, ampak izključno iz njene netočne ocene veljavnega pravnega položaja. Priznati pa je treba, da do te težave sploh lahko pride le pri dinamični razlagi.
            
         
               83.
            
            
               Z drugega zornega kota pa dinamična razlaga v razmerju do statične razlage vendarle jasno bolj vpliva na svobodo opravljanja storitev.
            
         
               84.
            
            
               Estonska vlada je namreč upravičeno opozorila na težave, ki bi jih zavarovalnice kljub prevalitvi imele, če bi člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju razlagali dinamično. V tem primeru bi morale zavarovalnice zaradi izpolnitve svojih davčnih obveznosti redno nadzirati aktualno običajno prebivališče svojih zavarovalcev in predvsem tamkajšnje vsakokratne veljavne davčne predpise. Podjetja bi bila s tem prisiljena, da upoštevajo množico različnih davčnih predpisov držav članic le na podlagi okoliščine, da njihov pogodbeni partner neodvisno od njihove volje preseli prebivališče v drugo državo članico.
            
         
               85.
            
            
               Pri statični razlagi pa je nasprotno treba upoštevati davčne predpise druge države članice le tedaj, če se zavarovalnica zavestno odloči, da bo sklenila pogodbo o življenjskem zavarovanju z osebo, ki ima običajno prebivališče v drugi državi članici. Najpomembneje pa je, da se za celotno trajanje pogodbe uporabljajo samo ti davčni predpisi.
            
         
               86.
            
            
               Dinamična razlaga torej bolj omejuje čezmejne storitve zavarovalnice, saj v primeru menjave prebivališča zavarovalca za pogodbo začne veljati drug davčni režim.
            
         
               87.
            
            
               Takšna pravna posledica bi zavarovalnice tudi lahko odvrnila od tega, da bi po selitvi prebivališča zavarovalca v drugo državo članico še naprej zagotavljale svoje zavarovalniške storitve. Podjetja bi lahko zaradi preprečitve stroškov v zvezi z upoštevanjem davčnih predpisov druge države članice, povezanih z dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, morebiti stremela k temu, da pogodbe sklenejo le, če je izpolnjen pogoj določenega prebivališča zavarovalca. Te bojazni, ne glede na vprašanje, ali bi bilo takšno ravnanje zavarovalnice združljivo s pravom Unije, vsekakor ni pri statični razlagi.
            
         
               88.
            
            
               Zato zagotavljanje svobode opravljanja storitev bolj govori v prid statične razlage.
            
         ii) Pravica zavarovalca do prostega gibanja
      
               89.
            
            
               Na drugi strani pa na podlagi dinamične razlage člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ne morem ugotoviti neposrednega omejevanja različnih pravic zavarovalca do prostega gibanja, kakor so to navedle nekatere stranke postopka.
            
         
               90.
            
            
               Dinamična razlaga bi glede na sestavo pogodbe morebiti povzročila, da bi moral zavarovalec za svojo pogodbo o življenjskem zavarovanju na podlagi višjega davka od prometa zavarovalnih poslov, ki velja v državi njegovega novega prebivališča, plačevati višjo premijo. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča pa Pogodba državljanu Unije ne zagotavlja, da je prenos njegovih dejavnosti v drugo državo članico, kot je tista, v kateri je do takrat prebival, glede obdavčenja nevtralen. (
                     16
                  )
            
         
               91.
            
            
               Pravice zavarovalca do prostega gibanja pa bi pri dinamični razlagi posredno lahko bile prizadete, če bi zavarovalnica – kakor je že bilo predstavljeno (
                     17
                  ) – odklonila nadaljnjo veljavnost pogodbe po selitvi prebivališča v drugo državo članico. Ker bojazni takšnih negativnih posledic za zavarovalca v primeru statične razlage ne bi bilo, se tudi zagotavljanje pravic zavarovalca do prostega gibanja bolj nagiba k tej možnosti razlage.
            
         d) Primernost razdelitve davčnih pristojnosti
      
               92.
            
            
               Primernost razdelitve davčnih pristojnosti med državami članicami na koncu ni cilj – drugače kot trdi avstrijska vlada – ki bi ga bilo treba upoštevati v okviru razlage člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju. Ali bi bilo treba določeno razdelitev davčnih pristojnosti držav članic šteti za primerno bolj na podlagi statične ali bolj na podlagi dinamične razlage, bi bilo mogoče presojati le na podlagi namena pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov. Ta namen bi lahko nakazoval, kateri državi članici naj pripada davek, še zlasti če bi bilo mogoče določiti, katero od obeh pogodbenih strank pogodbe o življenjskem zavarovanju naj bremeni davek.
            
         
               93.
            
            
               Namen pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov pa ne igra nobene vloge pri razdelitvi davčnih pristojnosti med državami članicami v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Z vidika prava Unije zato načelno tudi ni pomembno, koga bremeni davek od prometa zavarovalnih poslov. Po eni strani to izhaja iz okoliščine, da Direktiva o življenjskem zavarovanju temelji na členih 47(2) ES in 55 ES, ki zadevata zgolj uresničevanje pravice do ustanavljanja in svobode opravljanja storitev. Po drugi strani se utemeljitev določbe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju v njeni uvodni izjavi 55 omejuje na preprečevanje izkrivljanja konkurence.
            
         
               94.
            
            
               Pravo Unije torej uporabo nacionalnih davkov od prometa zavarovalnih poslov ureja zgolj in edino z vidika izkrivljanja konkurence, ki vpliva na notranji trg. Povedano drugače, pravo Unije ne želi pobirati nobenega davka od prometa zavarovalnih poslov in tudi ne želi z davkom obremeniti določene pogodbene stranke. Obstoj nacionalnih davkov od prometa zavarovalnih poslov se namreč sprejema kot dejstvo. Njihovo pobiranje – in s tem tudi njihov namen – ostaja izključno stvar držav članic, kar jasno izhaja tudi iz členov 135(1)(a) in 401 Direktive o davku na dodano vrednost. (
                     18
                  )
            
         e) Rezultat teleološke razlage
      
               95.
            
            
               Rezultat presoje smisla in namena člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju torej je, da za statično razlago govorita tako cilj izogibanja dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja kot tudi zagotavljanje svobode opravljanja storitev in pravic zavarovalca do prostega gibanja. Temu se mora v primeru življenjskih zavarovanj umakniti okoliščina, da bi dinamična razlaga izkrivljanje konkurence lahko morebiti še bolje preprečila kot statična razlaga.
            
         
         V – Predlog
      
      
               96.
            
            
               Ker s tem tako kontekst kot tudi smisel in namen člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ob upoštevanju temeljnih svoboščin govorijo v prid statične razlage, Sodišču predlagam, naj na vprašanji, ki ju je v predhodno odločanje predložilo Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, odgovori:
               Člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju je treba razlagati tako, da je treba „državo članico obveznosti“ pri fizičnih osebah določiti ob sklenitvi pogodbe o življenjskem zavarovanju. Ta člen zato nasprotuje nacionalni ureditvi, v skladu s katero so pogodbe o življenjskem zavarovanju predmet letnega davka, če ima zavarovalec v konkretnem letu običajno prebivališče v tej državi članici, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            
         (
            1
         )	Jezik izvirnika: nemščina.
      (
            2
         )	Direktiva 2002/83/ES Evropskega parlamenta in Sveta z dne 5. novembra 2002 o življenjskem zavarovanju (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 6, str. 3).
      (
            3
         )	Direktiva Sveta 92/49/EGS z dne 18. junija 1992 o spremembah Direktiv 73/239/EGS in 88/357/EGS in o uskladitvi zakonov in drugih predpisov o neposrednem zavarovanju razen življenjskega zavarovanja (tretja direktiva o premoženjskem zavarovanju) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 346).
      (
            4
         )	Prva Direktiva Sveta z dne 24. junija 1973 o usklajevanju zakonov in drugih predpisov o začetku opravljanja in opravljanju dejavnosti neposrednega zavarovanja razen življenjskega zavarovanja (73/239/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 14).
      (
            5
         )	Druga Direktiva Sveta z dne 22. junija 1988 o usklajevanju zakonov in drugih predpisov o neposrednem zavarovanju razen življenjskega zavarovanja, ki opredeljuje določbe za učinkovito uresničevanje svobode opravljanja storitev in o spremembah Direktive 73/239/EGS (88/357/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 198).
      (
            6
         )	Direktiva 2009/138/ES Evropskega Parlamenta in Sveta z dne 25. novembra 2009 o začetku opravljanja in opravljanju dejavnosti zavarovanja in pozavarovanja (Solventnost II) (UL L 335, str. 1); glej uvodno izjavo 1 ter člen 310(1) te direktive.
      (
      
         7
      
      )	
      „[…] each Member State shall apply to those assurance undertakings which cover commitments situated within its territory […]“
      (
            8
         )	Glej zgoraj točko 46 in naslednje.
      (
            9
         )	Glej zgoraj točko 38 in naslednje.
      (
            10
         )	„[…] application of the tax systems […] provided for by the Member States in which commitments entered into […]“.
      (
            11
         )	Glej zgoraj točko 57.
      (
            12
         )	Glej zgoraj točko 55 in naslednjo.
      (
            13
         )	Glej sodbo z dne 14. junija 2001 v zadevi Kvaerner (C-191/99, Recueil, str. I-4447, točka 51).
      (
            14
         )	Glej v tem smislu sodbe z dne 6. oktobra 1981 v zadevi Broekmeulen (246/80, Recueil, str. 2311, točka 20); z dne 6. novembra 2003 v zadevi Lindqvist (C-101/01, Recueil, str. I-12971, točka 87) in z dne 26. junija 2007 v zadevi Ordre des barreaux francophones et germanophone in drugi (C-305/05, ZOdl., str. I-5305, točka 28) ter sklepne predloge generalnega pravobranilca Alberja z dne 9. julija 2002 v zadevi Geha Naftiliaki in drugi (C-435/00, Recueil, str. I-10615, točka 40).
      (
            15
         )	Glej med drugim sodbo z dne 13. oktobra 2011 v zadevi Waypoint Aviation (C-9/11, ZOdl., str. I-9697, točka 22 in tam navedena sodna praksa).
      (
            16
         )	Glej med drugim sodbe z dne 29. aprila 2004 v zadevi Weigel (C-387/01, Recueil, str. I-4981, točka 55); z dne 12. julija 2005 v zadevi Schempp (C-403/03, ZOdl., str. I-6421, točka 45) in z dne 26. aprila 2007 v zadevi Alevizos (C-392/05, ZOdl., str. I-3505, točka 76).
      (
            17
         )	Glej zgoraj točko 87.
      (
            18
         )	Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1).
    ---documentbreak--- 
      
         
            
               Opinion of the Advocate-General
               
            
            Opinion of the Advocate-General
            I – Uvod 
            1. Ne bi nas smelo presenečati, da je tudi zavarovanje lastnega življenja podvrženo davku. To vsekakor velja za nekatere države članice Unije. Če so druge države članice glede tega milostne in se takemu davku odpovejo, nastane na čezmejnem notranjem trgu življenjskih zavarovanj težava: kako naj se prepreči izkrivljanje konkurence, do katerega pride na podlagi različnega obdavčenja?
            2. Obravnavani predlog za sprejetje predhodne odločbe zadeva nizozemsko zavarovalnico, ki je z nizozemskimi zavarovalci sklenila pogodbe o življenjskem zavarovanju. Na Nizozemskem take pogodbe niso predmet davka od prometa zavarovalnih poslov. To pa je drugače v sosednji Belgiji, kamor so se preselili nekateri zavarovalci. Kakor je to običajno za pomembno blago, so pri tem vzeli s seboj svoje obstoječe pogodbe o življenjskem zavarovanju.
            3. Ali naj bodo sedaj te pogodbe predmet belgijskega davka od prometa zavarovalnih poslov le na podlagi okoliščine, da so zavarovalci zamenjali svoje prebivališče? Pravo Unije ima tudi na to vprašanje načelno odgovor. Zakonodajalec Unije pa uporabniku prava ni ravno olajšal dela. V nadaljevanju je zato treba pojasniti, v kateri od številnih določb, ki jih pravo Unije določa za zavarovanja, je na koncu mogoče najti odgovor.
            II – Pravni okvir 
            A – Pravo Unije 
            4. Direktiva 2002/83/ES(2) (v nadaljevanju: Direktiva o življenjskem zavarovanju), ki je zadevna v obravnavanem primeru, se opira na člena 47(2) ES in 55 ES. V skladu z njima se direktive, da bi se samozaposlenim osebam olajšala začetek in opravljanje njihove dejavnosti, sprejmejo glede na pravico do ustanavljanja in svobodo opravljanja storitev. Cilj zadevne direktive je v skladu z njenima uvodnima izjavama 3 in 5 vzpostavitev enotnega notranjega trga na področju življenjskih zavarovanj. V skladu z njeno uvodno izjavo 55 so za to potrebne tudi davčne določbe:
            „V nekaterih državah članicah za zavarovalne posle ne veljajo nobene oblike posredne obdavčitve, večina pa uporablja posebne davke in druge oblike prispevkov. Sestava takih davkov in prispevkov ter njihove stopnje se med državami članicami, v katerih veljajo, znatno razlikujejo. Zaželeno je preprečiti obstoječe razlike, ki povzročajo izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev med državami članicami. Do poznejše uskladitve lahko uporaba davčnih sistemov in drugih oblik prispevkov, ki jih določajo države članice, v katerih so obveznosti prevzete, ta problem odpravi, države članice pa morajo poskrbeti za zagotovitev, da se bodo navedeni davki in prispevki tudi pobrali.“
            5. Direktivo o življenjskem zavarovanju je treba v skladu z njenim členom 2, točka 1, v bistvenem uporabiti za zavarovalne pogodbe za primer doživetja ali za primer smrti ter za s tako pogodbo morebiti povezana zavarovanja za primer delovne nesposobnosti in invalidnosti.
            6. Naslov IV Direktive o življenjskem zavarovanju „Določbe, ki se nanašajo na pravico do ustanavljanja in svobodo opravljanja storitev“, v členu 50 vsebuje naslednjo določbo glede „davkov na premije“:
            „1. Brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje je vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici obveznosti […]
            2. Pravo, ki se za pogodbo uporabi na podlagi člena 32, ne vpliva na davčne ureditve, ki se uporabijo.
            3. Do nadaljnje uskladitve vsaka država članica za tiste zavarovalnice, ki krijejo obveznosti, ki se nahajajo na njenem ozemlju, uporablja lastne nacionalne določbe za ukrepe, ki zagotavljajo pobiranje posrednih davkov in davkom podobnih dajatev, zapadlih v skladu z odstavkom 1.“
            7. Člen 1(1)(g) Direktive o življenjskem zavarovanju pojem „države članice obveznosti“, uporabljen v členu 50(1), opredeljuje tako:
            „pomeni državo članico, v kateri ima zavarovalec bivališče, ali če je zavarovalec pravna oseba, državo članico, v kateri je sedež pravne osebe, na katero se nanaša pogodba“.
            8. Pojem „države članice obveznosti“ je uporabljen tudi še v drugih določbah Direktive o življenjskem zavarovanju. Člen 32(1) Direktive o življenjskem zavarovanju tako določa:
            „Pravo, ki se uporabi za pogodbe v zvezi z dejavnostmi iz te direktive, je pravo države članice obveznosti. Kadar pravo navedene države dovoljuje, lahko stranke izberejo pravo druge države.“
            9. Člen 36 Direktive o življenjskem zavarovanju se prav tako v Poglavju „Pogodbeno pravo in pogoji zavarovanja“ ukvarja z „informacijami za zavarovalce“ in med drugim določa:
            „1. Pred sklenitvijo pogodbe o zavarovanju je treba zavarovalcu sporočiti najmanj informacije, naštete v Prilogi III(A).
            2. Zavarovalec je v času trajanja pogodbe obveščen o vseh spremembah informacij, naštetih v Prilogi III(B).
            […]“
            10. Priloga III(A) k informacijam, ki jih je treba sporočiti pred sklenitvijo pogodbe o zavarovanju, pod točko (a)14 šteje „splošne podatke o davčnih ureditvah, ki se uporabljajo za tako vrsto police“. Točka B Priloge III kot informacije, ki jih je treba sporočiti v času trajanja pogodbe, pod točko (b)2 navaja „v primeru spremembe zavarovalnih pogojev ali spremembe prava, ki se uporabi za pogodbo, vse informacije, ki so naštete v točkah (a)4 do (a)12 dela poglavja A“.
            11. Člena 41 in 42 Direktive o življenjskem zavarovanju predvidevata določene obveznosti nadzora v povezavi z začetkom opravljanja čezmejnih dejavnosti zavarovalnic. Člen 41 določa:
            „Vsaka zavarovalnica, ki prvič namerava iz naslova svobode opravljanja storitev opravljati posle v eni državi članici ali več, najprej obvesti pristojne organe domače države članice in pri tem navede vrste obveznosti, ki jih namerava kriti.“
            12. Člen 42 Direktive o življenjskem zavarovanju med drugim določa:
            „1. V enem mesecu po obvestilu, opredeljenem v členu 41, pristojni organi domače države članice pošljejo državi članici ali državam članicam, na katere ozemlju namerava zavarovalnica iz naslova svobode opravljanja storitev opravljati posle […]
            […]
            3. Zavarovalnica lahko začne opravljati posle na potrjeni datum, ko je seznanjena z obvestilom, opredeljenim v prvem pododstavku odstavka 1.“
            13. Poleg Direktive o življenjskem zavarovanju obstajajo v pravu Unije še druge direktive, ki se ukvarjajo z drugimi segmenti zavarovalniškega trga. Tam člen 46(2) Direktive 92/49/EGS,(3) ki se v skladu z njenim členom 2(2) v povezavi s členom 2(1)(a) Direktive 73/239/EGS(4) ne uporablja za življenjska zavarovanja, med drugim določa:
            „Za vsako zavarovalno pogodbo veljajo izključno samo posredni davki in parafiskalne dajatve na zavarovalne premije v državi članici, v kateri je nevarnost, kot je opredeljeno v členu 2(d) Direktive 88/357/EGS, […] kar pa ne vpliva na poznejše usklajevanje.“
            14. Člen 2(d) Direktive 88/357/EGS(5) v odvisnosti od vrste zavarovanja „državo članico, v kateri je nevarnost“, opredeljuje med drugim tako:
            „– državo članico, v kateri je premoženje, pri čemer se zavarovanje nanaša […] na zgradbe […] in njihove vsebine, […]
            – državo članico registracije, če se zavarovanje nanaša na vozila […],
            – državo članico, kjer je zavarovalec sklenil polico, in sicer v primeru polic, […] ki krijejo nevarnosti povezane s potovanji ali počitnicami, […]
            – državo članico, kjer ima zavarovalec stalno prebivališče, ali v primeru, če je zavarovatelj pravna oseba, državo članico, v kateri je poslovalnica, na katero se nanaša pogodba, in sicer v vseh primerih, ki jih izključno ne krijejo predhodne alinee“.
            15. Vse navedene direktive bo s 1. novembrom 2012 nadomestila Direktiva 2009/138/ES.(6) Njen člen 157 z naslovom „Davki na premije“ med drugim določa:
            „1. Brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje je vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici, v kateri je nevarnost, ali države članice obveznosti.
            […]“
            B – Belgijsko pravo 
            16. V Kraljevini Belgiji se je za leti, odločilni v postopku v glavni stvari, pobral letni davek od prometa zavarovalnih poslov. Predmet tega davka so skladu s členom 173 Wetboek diverse rechten en taksen (belgijski zakon o raznih dajatvah in davkih; v nadaljevanju: WDRT) zavarovalne pogodbe, če je zavarovana nevarnost v Belgiji. V skladu s to določbo velja, da je nevarnost v Belgiji, če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji, oziroma če ima pravna oseba poslovalnico, na katero se nanaša pogodba, v Belgiji.
            17. Člen 175/3 WDRT za življenjska zavarovanja določa posebno davčno stopnjo v višini 1,1 % od zavarovalnih premij.
            III – Postopek v glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje 
            18. Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je nizozemska družba RVS Levensverzekeringen NV, ki ponuja življenjska zavarovanja (v nadaljevanju: davčna zavezanka). Postopek v glavni stvari zadeva davek od prometa zavarovalnih poslov, ki ga davčna zavezanka za leti 2006 in 2007 dolguje v Belgiji.
            19. Davčna zavezanka je sklenila zavarovalne pogodbe z več osebami, ki so ob sklenitvi pogodbe imele svoje prebivališče na Nizozemskem, v letih 2006 in 2007 pa v Belgiji. Belgijska davčna uprava meni, da davčna zavezanka na podlagi teh zavarovalnih pogodb za leti 2006 in 2007 dolguje belgijski davek od prometa zavarovalnih poslov v skupni višini 16.542 EUR.
            20. Davčna zavezanka je ta znesek belgijski davčni upravi najprej plačala, sedaj pa ga s tožbo pred predložitvenim sodiščem zahteva nazaj. Davčna zavezanka meni, da je v Belgiji dolžna plačati davek od prometa zavarovalnih poslov le, če je zavarovalec ob sklenitvi pogodbe imel svoje prebivališče v Belgiji. Belgijska davčna uprava nasprotno meni, da je odločilno prebivališče v trenutku vsakokratnega plačila zavarovalne premije.
            21. Glede na to je Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, ki odloča o sporu, Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
            1. Ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki v odstavku 1 določa, da je brez poseganja v kakršno koli poznejše usklajevanje vsaka zavarovalna pogodba predmet izključno posrednih davkov in davkom podobnih dajatev na zavarovalne premije v državi članici obveznosti, in ki v odstavku 3 določa, da do nadaljnje uskladitve vsaka država članica za tiste zavarovalnice, ki krijejo obveznosti, ki so na njenem ozemlju, uporablja lastne nacionalne določbe za ukrepe, ki zagotavljajo pobiranje posrednih davkov in davkom podobnih dajatev, zapadlih v skladu z odstavkom 1, nasprotuje nacionalni ureditvi, kot je ta iz členov 173 in 175/3 WDRT, v skladu s katero se od zavarovalnih pogodb (vključno z življenjskimi zavarovanji) plača letni davek, če je nevarnost v Belgiji, zlasti če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji ali, kadar je zavarovalec pravna oseba, če je sedež te pravne osebe, na katero se pogodba nanaša, v Belgiji, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe?
            2. Ali načela prava Skupnosti iz členov 49 PDEU in 56 PDEU o odpravi ovir za prosto gibanje oseb ali pretok storitev med državami članicami Skupnosti nasprotujejo nacionalni ureditvi, kot je ta iz členov 173 in 175/3 WDRT, v skladu s katero se od zavarovalnih pogodb (vključno z življenjskimi zavarovanji) plača letni davek, če je nevarnost v Belgiji, zlasti če ima zavarovalec običajno prebivališče v Belgiji ali, kadar je zavarovalec pravna oseba, če je sedež te pravne osebe, na katero se pogodba nanaša, v Belgiji, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe?
            IV – Pravna presoja 
            A – Razlaga vprašanj za predhodno odločanje 
            22. Preden bom odgovorila na vprašanji za predhodno odločanje, se mi zdi potrebno, da določim njun doseg.
            23. Komisija je v zvezi s prvim vprašanjem za predhodno odločanje pravilno opozorila na to, da je glede na predstavljeno dejansko stanje postopka v glavni stvari opredeljeno preširoko in da ga je zato treba razlagati ozko. Dejansko obravnavani postopek ne more upravičiti tako obsežne presoje skladnosti belgijske davčne ureditve s pravom Unije, kakor bi to izhajalo iz opredelitve vprašanja za predhodno odločanje.
            24. Po eni strani namreč v postopku v glavni stvari očitno ni pomembno obdavčenje zavarovalnih pogodb, pri katerih je zavarovalec pravna oseba. Po drugi strani gre lahko v obravnavanem primeru le za vprašanje, ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju nasprotuje določeni nacionalni ureditvi glede pogodb o življenjskem zavarovanju in ne glede vseh zavarovalnih pogodb. Zato se vprašanje za predhodno odločanje nanaša le na razlago člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju glede na pogodbe o življenjskem zavarovanju in le glede zavarovalcev, ki so fizične osebe.
            25. Predložitveno sodišče želi z drugim vprašanjem za predhodno odločanje poleg tega še razjasniti, ali belgijski ureditvi nasprotujejo določene temeljne svoboščine.
            26. V obravnavanem primeru pa je treba upoštevati, da člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju že vsebuje dokončno sekundarno pravno določbo, po kateri se presoja dopustnost belgijske ureditve z vidika prava Unije. Na to se nanaša prvo vprašanje za predhodno odločanje. Ob upoštevanju tega je treba belgijsko ureditev presojati glede na sekundarno pravo v členu 50 Direktive o življenjskem zavarovanju in ne glede na temeljne svoboščine primarnega prava. V okviru razlage te določbe pa je treba, da bi se preprečila takšna razlaga člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki ni v skladu s temeljnimi svoboščinami, upoštevati tudi pomen temeljnih svoboščin. Primarne pravne vidike, ki izhajajo iz drugega vprašanja za predhodno odločanje, je treba zato upoštevati že v okviru odgovora na prvo vprašanje za predhodno odločanje.
            27. Zato tudi ni treba razjasniti, ali je drugo vprašanje kot takšno sploh dopustno. Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe namreč predvsem ne izhaja jasno, na kar je pravilno opozorila Komisija, za razlago katerih temeljnih svoboščin je zaprosilo predložitveno sodišče.
            28. Če povzamem, je vprašanji za predhodno odločanje glede na navedeno treba razumeti tako, da želi predložitveno sodišče izvedeti, ali člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju – ob upoštevanju temeljnih svoboščin – nasprotuje nacionalni ureditvi, po kateri so pogodbe o življenjskem zavarovanju predmet letnega davka, če ima zavarovalec v zadevnem letu običajno prebivališče v zadevni državi članici, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            B – Odgovor na vprašanji za predhodno odločanje 
            29. Za odgovor na to vprašanje je treba preučiti, kako člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, kar zadeva davek od prometa zavarovalnih poslov, deli davčne pristojnosti držav članic.
            30. To davčno pristojnost ima v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju „država članica obveznosti“. V skladu s tem so zavarovalne pogodbe predmet izključno posrednih davkov na zavarovalne premije v državi članici obveznosti. Država članica obveznosti je v členu 1(1)(g) zadevne direktive opredeljena kot država članica, v kateri ima zavarovalec bivališče. Obravnavani postopek je pokazal, da ti določbi v bistvu dopuščata dve možnosti razlage.
            31. Po eni strani je mogoča „statična“ razlaga, po kateri se „država članica obveznosti“ določi enkrat ob sklenitvi pogodbe. V skladu s tem je za celotno obdobje trajanja pogodbe davčno pristojna tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče ob sklenitvi pogodbe. Za to razlago se zavzemata davčna zavezanka in estonska vlada.
            32. Obstaja pa tudi možnost „dinamične“ razlage, po kateri se „država članica obveznosti“ lahko spreminja s potekom časa. V skladu z njo bi bila davčno pristojna vedno tista država članica, v kateri bi imel zavarovalec običajno prebivališče v trenutku vsakokratnega pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov na zavarovalne premije. Običajno prebivališče se lahko spreminja od enega plačila premije do drugega. To dinamično razlago podpirajo belgijska in avstrijska vlada ter Komisija.
            33. V nadaljevanju bom prikazala, da zakonodajalec Unije razdelitve davčnih pristojnosti pri davku na pogodbe o življenjskem zavarovanju ni jasno določil (1), da pa kontekst (2) in smisel ureditve ob upoštevanju temeljnih svoboščin (3) pripeljeta do statične razlage člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju.
            1. Razlaga besedila
            34. Iz besedila, v nasprotju s trditvami nekaterih strank postopka, ne izhaja jasen odgovor na tu obravnavano vprašanje. To ne velja le za nizozemsko jezikovno različico, ki je jezik postopka, ampak tudi za nemško, angleško in francosko različico člena 50(1) ter dopolnilnega člena 1(1)(g) Direktive o življenjskem zavarovanju. Iz njunega besedila izhaja le, da do obdavčenja pride tam, kjer ima zavarovalec običajno prebivališče. Odgovor na odločilno vprašanje, kateri trenutek je odločilen za določitev običajnega prebivališča, pa iz besedila navedenih jezikovnih različic ne izhaja.
            35. O tem, kaj je treba šteti za odločilni trenutek, tudi nič ne izhaja iz oznake kot države članice „obveznosti“. Pod to „obveznostjo“ je namreč mogoče razumeti tako prevzem  obveznosti kot tudi obstoj  obveznosti. Iz te opredelitve zato ni mogoče jasno sklepati niti tega, da je treba državo članico določiti enkrat ob sklenitvi pogodbe, niti tega, da jo je treba vedno znova določati v času celotnega trajanja pogodbe.
            36. Besedilo člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju na koncu prav tako ambivalentno govori tako o pobiranju davka na zavarovalne premije  kot tudi o zavarovalnih pogodbah , ki so predmet davka. Zato ostaja nejasno, ali je v skladu z zadevno direktivo odločilnejša navezna točka sklenitev pogodbe ali vsakokratno plačilo premije.
            2. Sistematična razlaga
            37. Iz številnih določb okoli člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju pa bi lahko izhajali napotki za njegovo razlago.
            a) Pobiranje davka od prometa zavarovalnih poslov
            38. V tej zvezi je najprej treba navesti odstavek 3 samega člena 50. V skladu z njim se pobiranje davka od prometa zavarovalnih poslov zagotovi na podlagi nacionalnih določb. Država članica te določbe uporabi za zavarovalnice, „ki krijejo obveznosti, ki se nahajajo na njenem ozemlju“. Zlasti davčna zavezanka je iz tega sklepala, da mora biti za določitev davčne pristojnosti odločilen trenutek sklenitve pogodbe.
            39. Komisija pa je ustrezno opozorila na to, da se opredelitev v členu 50(3) Direktive o življenjskem zavarovanju nujno ne nanaša na sklenitev zavarovalne pogodbe. Vsakokratni pogled je namreč odvisen od tega, na kaj se navezuje del stavka „na njenem ozemlju“.
            40. Po eni strani ga je mogoče navezovati na „kri[tje]“ in s tem poudariti kraj sklenitve pogodbe. Po drugi strani pa je ta del stavka in s tem določitev kraja mogoče navezovati tudi na „obveznosti“. V tem primeru bi bilo odločilno, kje vsakokrat obstajajo obveznosti, ki se krijejo. Ta možnost razlage še jasneje izhaja iz angleške jezikovne različice, ki govori o kritju obveznosti, ki se nahajajo na ozemlju države članice.(7) Kraj, na katerem se nahaja obveznost, bi na primer lahko bilo vsakokratno običajno prebivališče zavarovalca, vsekakor pa to ni nujno kraj sklenitve pogodbe.
            41. Določba člena 50(3) tako ne govori niti za statično niti za dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            b) Pojem „države članice obveznosti“ v drugih določbah
            42. Uporaba pojma „države članice obveznosti“ v drugih določbah Direktive o življenjskem zavarovanju bi tudi lahko bila pomembna za razlago člena 50(1). Člen 1(1)(g) te direktive namreč predpisuje enotno opredelitev tega pojma za vse določbe zadevne direktive.
            43. Ta enotna opredelitev pa je že zagotovljena, če se z njo v vsaki določbi razume tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče. Kateri trenutek je pri tem treba upoštevati, pa v okviru opredelitve člena 1(1)(g) zadevne direktive ni bilo določeno. Če odločilni trenutek torej ni del opredelitve, ga je mogoče glede na vsakokratno določbo, ki uporablja pojem „države članice obveznosti“, različno določiti.
            44. To velja tudi za določbo člena 32(1), prvi stavek, Direktive o življenjskem zavarovanju, ki jo je navedla davčna zavezanka. Ta določba za določitev prava, ki se uporabi za zavarovalno pogodbo, napotuje na „državo članico obveznosti“. V tem pogledu se sicer strinjam s stališčem davčne zavezanke, da namen ni mogel biti dinamična razlaga te določbe, po kateri se pravo, ki se uporabi, spremeni vedno, ko zavarovalec zamenja prebivališče. V okviru člena 32(1), prvi stavek, Direktive o življenjskem zavarovanju je „država članica obveznosti“ zato verjetno tista država članica, v kateri ima zavarovalec običajno prebivališče ob sklenitvi pogodbe.
            45. Ob upoštevanju navedenega pa to ne pomeni, da je isti trenutek odločilen v okviru tu obravnavanega člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Poleg tega člen 50(2) Direktive o življenjskem zavarovanju določa, da pravo, ki se za zavarovalno pogodbo uporabi na podlagi člena 32, ne vpliva na davčne ureditve, ki se uporabijo. Čeprav naj ta določba v prvi vrsti zajame primere, ko lahko stranke v skladu s členom 32(1), drugi stavek, zadevne direktive izberejo pravo druge države, pa člen 50(2) vendarle dodatno izpostavlja neodvisnost prava, ki se uporabi, in veljavne davčne ureditve.
            c) Informacije v zavarovalni pogodbi
            46. Direktiva o življenjskem zavarovanju pa na drugem mestu vsebuje nadaljnjo določbo glede zavarovalne pogodbe, ki bi lahko pomagala odgovoriti na vprašanji za predhodno odločanje. Člen 36 tako določa, da morajo biti zavarovalcem ob sklenitvi pogodbe in v času njenega trajanja sporočene določene informacije.
            47. V skladu s členom 36(1) v povezavi s Prilogo III(A), točka (a)14, Direktive o življenjskem zavarovanju morajo biti zavarovalcu pred sklenitvijo pogodbe posredovani „splošni podatki o davčnih ureditvah, ki se uporabljajo za tako vrsto police“. Katero davčno ureditev je v tem pogledu treba uporabiti, se ravna po „državi članici obveznosti“ v smislu člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            48. Zavarovalcu je treba v času trajanja pogodbe v skladu s členom 36(2) Direktive o življenjskem zavarovanju prav tako sporočiti določene informacije. V skladu s Prilogo III(B), točka (b)2, Direktive o življenjskem zavarovanju sem sodi posodobitev številnih informacij o pravicah in obveznostih pogodbenih strank, ki jih je bilo treba navesti že ob sklenitvi pogodbe, za primer, da je prišlo do sprememb prava, ki se uporabi za pogodbo. Ustrezen sklic na informacije, ki jih je treba posredovati ob sklenitvi pogodbe, pa ravno ne obsega informacij o davčni ureditvi, ki se uporabi.
            49. Iz te določbe izhaja, da zakonodajalec Unije očitno ni izhajal iz tega, da se davčna ureditev, ki se uporabi, lahko spremeni v času trajanja pogodbe. Ni namreč mogoče izhajati iz tega, da je davčna ureditev, ki se uporabi, sicer tako pomembna, da šteje k obveznim podatkom pred sklenitvijo pogodbe, da pa sprememb davčne ureditve, ki se uporabi, med trajanjem pogodbe ni potrebno sporočiti.
            50. S tem člen 36 v povezavi s Prilogo III Direktive o življenjskem zavarovanju jasno kaže, da je treba člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju razlagati statično.
            d) Pogoji glede nadzora nad dejavnostjo
            51. Estonska vlada je v okviru sistematične razlage poleg tega opozorila na obveznost obvestila, ki velja za zavarovalnice v skladu s členom 41 Direktive o življenjskem zavarovanju. V skladu s to določbo je potrebno obvestilo pristojnim organom, ki v skladu s členom 42(1) in (3) zadevne direktive sodi k pogojem za opravljanje poslov v drugi državi članici.
            52. Menim pa, da estonska vlada nepravilno domneva, da zavarovalnice te obveznosti obvestitve ne bi mogle izpolniti, če bi bilo za obdavčenje odločilno običajno prebivališče zavarovalca v trenutku vsakokratnega plačila premije. Razlago pojma opravljanja poslov v smislu člena 41 Direktive o življenjskem zavarovanju je namreč treba razlikovati od vprašanja določitve davčne pristojnosti.
            53. V obravnavanem primeru se, kakor je poudarila tudi Komisija, ne postavlja vprašanje, ali zavarovalnica na podlagi selitve zavarovalca v drugo državo članico tam opravlja posle v smislu člena 41 Direktive o življenjskem zavarovanju. Gre zgolj za davčne posledice selitve v skladu s členom 50 Direktive o življenjskem zavarovanju. Poleg tega tudi ni nujno, da se na obe vprašanji odgovori enotno.
            e) Druge direktive, ki zadevajo zavarovalniški trg
            54. Zunaj okvira Direktive o življenjskem zavarovanju sta tako belgijska vlada kot tudi Komisija naredili primerjavo z določbami direktiv, ki v pravu Unije veljajo za druga zavarovanja kot pa življenjska zavarovanja.
            55. Člen 46(2) Direktive 92/49 tako določa davčno pravilo, ki se ujema s tistim člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Edino odstopanje je v tem, da tam ni govora o „državi članici obveznosti“, ampak o „državi članici, v kateri je nevarnost, kakor jo opredeljuje člen 2(d) Direktive 88/357/EGS“.
            56. Navedeni člen 2(d) državo članico, v kateri je nevarnost, opredeljuje različno glede na vrsto zavarovalne pogodbe. Medtem ko četrta alinea te določbe vsebuje opredelitev, ki zajame vse primere in ki je enaka opredelitvi „države članice obveznosti“ v Direktivi o življenjskem zavarovanju, pa je v skladu s tretjo alineo pri pogodbah o zavarovanju potovanj odločilna država članica, kjer je zavarovalec sklenil polico.
            57. Ne morem pa se strinjati s sklepom belgijske vlade, ki iz te primerjave izpeljuje, da sklenitev pogodbe torej ne more igrati nobene vloge pri uporabi člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Drži sicer, da je iz različnih opredelitev v tretji in četrti alinei člena 2(d) Direktive 88/357 mogoče izpeljati, da zakonodajalec Unije pod „državo članico obveznosti“ ne razume kraja sklenitve pogodbe. V obravnavanem primeru pa ne gre za vprašanje, ali je za določitev davčnega prava, ki se uporabi, v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju odločilen kraj sklenitve pogodbe, ampak za to, ali je odločilno običajno prebivališče zavarovalca ob  sklenitvi pogodbe. Ker je običajno prebivališče praviloma enako stalnemu prebivališču zavarovalca, je vsekakor mogoče, da se država članica kraja sklenitve pogodbe razlikuje od države članice, v kateri ima zavarovalec v tem trenutku običajno prebivališče.
            58. Tudi Direktiva 2009/138, ki so jo navedle nekatere stranke postopka in ki bo v prihodnje združevala različne direktive Unije o zavarovanju, ne more dodatno osvetliti zadeve in s tem pomagati pri odgovoru na vprašanji za predhodno odločanje.
            59. Iz člena 157 te direktive izhaja, da je za davčno pravo, ki se uporabi, odločilna „država članica, v kateri je nevarnost, ali država članica obveznosti“. Iz tega kvečjemu izhaja, da zakonodajalec Unije meni, da je pojem „države članice obveznosti“ iz člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju treba razlikovati od države članice, v kateri je nevarnost.
            60. Ne bi pa bi smelo biti vprašljivo, da kraj, kjer je nevarnost, ne igra nobene vloge pri uporabi člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Glede na predmet pogodbe bi bilo ta kraj namreč treba določiti glede na vsakokratno prebivališče osebe, katere življenje je bilo zavarovano in ki se ne ujema nujno z osebo zavarovalca. Ta kraj pa ni odločilen niti za statično niti za dinamično razlago, tako da za obravnavani problem razlage ni pomembno razlikovanje med državo članico obveznosti in državo članico, v kateri je nevarnost, ki ga pozna člen 157 Direktive 2009/138.
            3. Teleološka razlaga
            61. Po ugotovitvi, da člen 36 v povezavi s Prilogo III Direktive o življenjskem zavarovanju s sistematičnega vidika govori v prid statične razlage člena 50(1) zadevne direktive,(8) se bom sedaj posvetila smislu in namenu te določbe.
            62. Zakonodajalec Unije je ta namen določil v uvodni izjavi 55 Direktive o življenjskem zavarovanju. V skladu z njo naj člen 50 Direktive o življenjskem zavarovanju prepreči izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev med državami članicami. Do izkrivljanja konkurence lahko pride zaradi razlik, ki med državami članicami obstajajo pri pobiranju posrednih davkov na zavarovalne pogodbe. Ta problem naj bi se odpravil z enotno uporabo davčnega sistema, ki velja v državi članici, „v kateri so obveznosti prevzete“.
            63. Iz te opredelitve najprej ni mogoče izpeljati nujnega sklepa glede tega, katera je odločilna država članica, kakor sem že razložila v okviru razlage odstavka 3 člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju.(9) Na to oceno bistveno ne vpliva, da angleška jezikovna različica uvodne izjave 55 vsebuje drugačno opredelitev kot člen 50(3) Direktive o življenjskem zavarovanju.(10) Tudi če bi namreč besedilo uvodne izjave 55 razlagali tako, da je za uporabo davčnega sistema odločilna država članica sklenitve pogodbe, to ne bi govorilo niti v prid statične, niti v prid dinamične razlage člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Kakor sem namreč že navedla,(11) je treba razlikovati med krajem sklenitve pogodbe in krajem običajnega prebivališča zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            64. Poleg tega naj se v okviru teleološke razlage ne bi v prvi vrsti razlagalo besedilo ene uvodne izjave, ampak bi se morala upoštevati iz nje – in iz drugih virov – nedvomno izhajajoča smisel in namen določbe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ki je predmet razlage v obravnavanem primeru.
            a) Preprečevanje izkrivljanja konkurence
            65. Člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju naj v skladu z uvodno izjavo 55 nedvomno preprečuje izkrivljanje konkurence na področju zavarovalniških storitev.
            66. Davčna zavezanka je v zvezi s tem navedla, da naj po tem, ko je zavarovalec sklenil zavarovanje na Nizozemskem in nato prenesel svoje prebivališče v Belgijo, ne bi več obstajal konkurenčni položaj. Zato naj bi veljala statična razlaga v skladu s ciljem člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            67. Menim, da to sicer lahko velja za konkurenco pri sklenitvi pogodbe, ne pa za konkurenco pri zamenjavi ponudnika v času veljavne zavarovalne pogodbe. V zadnjem primeru bo konkurenca izkrivljena, če bi bilo odločilno le običajno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe. Zavarovalec bi na primer po selitvi obdržal ugodnost neobdavčenja, če bi ob sklenitvi pogodbe imel običajno prebivališče v državi članici, ki ne pozna obdavčenja zavarovalnih pogodb. Če pa se v njegovem novem kraju prebivališča pobira davek od prometa zavarovalnih poslov, bi bilo tega treba plačati ob sklenitvi nove zavarovalne pogodbe. Ta pomanjkljivost lahko zavarovalca že vnaprej odvrne od tega, da bi zamenjal svojega ponudnika zavarovanj.
            68. Uvodna izjava 55 Direktive o življenjskem zavarovanju pa poudarja, da člen 50 „do poznejše uskladitve“ služi preprečevanju izkrivljanja konkurence. Tu gre očitno za spoznanje, da veljavna razdelitev davčnih pristojnosti v celoti še ne preprečuje izkrivljanja konkurence. Razlaga člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju, ki ne izključuje vseh izkrivljanj konkurence, bi bila zato še krita z namenom določbe.
            69. V prid temu govori tudi to, da je Komisija na obravnavi na pisno vprašanje Sodišča odgovorila, da vprašanja mobilnosti zavarovalca in njihovih učinkov na davčno pravo, ki se uporabi, kolikor ve, niso bila odprta niti v okviru nastajanja Direktive o življenjskem zavarovanju, niti predhodnih direktiv. Zato ni razvidno, da bi zakonodajalec Unije s členom 50 Direktive o življenjskem zavarovanju hotel preprečiti tudi izkrivljanje konkurence v času trajanja pogodbenega razmerja.
            70. Poleg tega bo verjetno zaradi narave zavarovane nevarnosti na področju življenjskega zavarovanja tako ali tako obstajala le omejena konkurenca med veljavnimi pogodbami in novo sklenitvijo pogodbe pri drugem ponudniku. S starostjo zavarovane osebe naraščata tako nevarnost doživetja določenega trenutka kot tudi nevarnost smrti. Premije za novo sklenjene pogodbe o življenjskem zavarovanju bodo zato verjetno že iz tega razloga strukturno višje kot pa tiste za že obstoječe pogodbe.
            71. Cilj preprečevanja izkrivljanja konkurence bi torej bolj, vendar ne nujno, govoril za dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            b) Izogibanje dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja
            72. Sodišče je s sklicem na primerljivo določbo Direktive 88/357 in njen že omenjeni člen 2(d), četrta alinea,(12) poleg preprečevanja izkrivljanja konkurence kot cilj ureditve navedlo tudi izogibanje dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja. V tem pogledu je poudarilo pomen objektivno preverljivih značilnosti.(13)
            73. V tem kontekstu me najprej ne prepriča stališče Komisije, ki vidi posebno nevarnost dvojnega obdavčevanja za primer, da je obdavčenje odvisno od prebivališča zavarovalca ob sklenitvi pogodbe. Takšna nevarnost obstaja le, če določbo različne države članice razlagajo različno. Tako dvojno obdavčevanje kot tudi neobdavčevanje se zato v Uniji načelno preprečita z enotno razlago in uporabo člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ne glede na to, kaj je pri tej razlagi odločilno merilo.
            74. Ugotoviti pa je mogoče, da je objektivna preverljivost, ki jo zahteva Sodišče, za vse udeležence bolje zagotovljena v primeru statične razlage. V tem primeru mora biti le enkrat – ob začetku pogodbe – ugotovljeno običajno prebivališče zavarovalca. S tem se bistveno zmanjša število položajev, v katerih imajo različne države članice različno mnenje o tem, kje ima določen zavarovalec v konkretnem letu običajno prebivališče. Posledica takšnega položaja bi bilo namreč dvojno obdavčevanje ali neobdavčevanje.
            75. Cilj izogibanja dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja, povezan s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, govori torej za statično razlago.
            c) Upoštevanje temeljnih svoboščin
            76. V okviru teleološke razlage je poleg tega treba upoštevati temeljne svoboščine, v luči katerih je treba razlagati sekundarno pravo.(14) Že Naslov IV Direktive o življenjskem zavarovanju, pod katerega je umeščen člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, ki je predmet razlage v obravnavanem primeru, kaže predvsem na cilj zagotavljanja pravice do ustanavljanja in svobode opravljanja storitev.
            77. Pri upoštevanju temeljnih svoboščin v obravnavanem primeru ne gre za to, da bi se preučila konkretna kršitev katere od temeljnih svoboščin. Preučiti je namreč treba, katera od možnosti razlage vseh primerov, ki jih obsega člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, bolje uresničuje temeljne svoboščine.
            78. Medtem ko na področju uporabe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ni razvidna kršitev pravice zavarovalnice do ustanavljanja, pa je treba v nadaljevanju zaradi razlage te določbe podrobneje preučiti pomen svobode opravljanja storitev in pravice zavarovalca do prostega gibanja.
            i) Svoboda opravljanja storitev
            79. Najprej je treba preučiti, kakšen vpliv ima lahko svoboda opravljanja storitev, ki jo zagotavlja Pogodba, na razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju.
            80. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča se kot omejitve svobode opravljanja storitev štejejo taki nacionalni ukrepi, ki prepovedujejo, motijo ali zmanjšujejo privlačnost izvrševanja te svoboščine.(15) Ker v obravnavanem primeru ne gre za presojo nacionalnega ukrepa, ampak za upoštevanje svobode opravljanja storitev v okviru razlage sekundarnega prava, je v nadaljevanju treba preučiti, katera možnost razlage v tem smislu najmanj omejuje svobodo opravljanja storitev.
            81. Davčna zavezanka je v tej zvezi navedla, da naj bi dinamična razlaga omejevala svobodo opravljanja storitev, saj naj bi nizozemske zavarovalnice pri zamenjavi prebivališča zavarovalca morale nositi davčno breme, ne da bi lahko davek v okviru pogodbe dobile nazaj od zavarovalca. Prevalitev davka na zavarovalce naj torej ne bi bila več mogoča.
            82. Temu pa je treba oporekati s tem, da je prevalitev davka v primeru zamenjave prebivališča izključno vprašanje sestave pogodbe. Davčna zavezanka očitno pri sestavljanju svojih pogodb ni izhajala iz dinamične razlage in se zato ni dogovorila o prilagoditvi plačila v primeru menjave prebivališča zavarovalca. Davčna zavezanka bi bila torej v primeru dinamične razlage soočena s težavo, ki ne bi izhajala iz te možnosti razlage same, ampak izključno iz njene netočne ocene veljavnega pravnega položaja. Priznati pa je treba, da do te težave sploh lahko pride le pri dinamični razlagi.
            83. Z drugega zornega kota pa dinamična razlaga v razmerju do statične razlage vendarle jasno bolj vpliva na svobodo opravljanja storitev.
            84. Estonska vlada je namreč upravičeno opozorila na težave, ki bi jih zavarovalnice kljub prevalitvi imele, če bi člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju razlagali dinamično. V tem primeru bi morale zavarovalnice zaradi izpolnitve svojih davčnih obveznosti redno nadzirati aktualno običajno prebivališče svojih zavarovalcev in predvsem tamkajšnje vsakokratne veljavne davčne predpise. Podjetja bi bila s tem prisiljena, da upoštevajo množico različnih davčnih predpisov držav članic le na podlagi okoliščine, da njihov pogodbeni partner neodvisno od njihove volje preseli prebivališče v drugo državo članico.
            85. Pri statični razlagi pa je nasprotno treba upoštevati davčne predpise druge države članice le tedaj, če se zavarovalnica zavestno odloči, da bo sklenila pogodbo o življenjskem zavarovanju z osebo, ki ima običajno prebivališče v drugi državi članici. Najpomembneje pa je, da se za celotno trajanje pogodbe uporabljajo samo ti davčni predpisi.
            86. Dinamična razlaga torej bolj omejuje čezmejne storitve zavarovalnice, saj v primeru menjave prebivališča zavarovalca za pogodbo začne veljati drug davčni režim.
            87. Takšna pravna posledica bi zavarovalnice tudi lahko odvrnila od tega, da bi po selitvi prebivališča zavarovalca v drugo državo članico še naprej zagotavljale svoje zavarovalniške storitve. Podjetja bi lahko zaradi preprečitve stroškov v zvezi z upoštevanjem davčnih predpisov druge države članice, povezanih z dinamično razlago člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju, morebiti stremela k temu, da pogodbe sklenejo le, če je izpolnjen pogoj določenega prebivališča zavarovalca. Te bojazni, ne glede na vprašanje, ali bi bilo takšno ravnanje zavarovalnice združljivo s pravom Unije, vsekakor ni pri statični razlagi.
            88. Zato zagotavljanje svobode opravljanja storitev bolj govori v prid statične razlage.
            ii) Pravica zavarovalca do prostega gibanja
            89. Na drugi strani pa na podlagi dinamične razlage člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ne morem ugotoviti neposrednega omejevanja različnih pravic zavarovalca do prostega gibanja, kakor so to navedle nekatere stranke postopka.
            90. Dinamična razlaga bi glede na sestavo pogodbe morebiti povzročila, da bi moral zavarovalec za svojo pogodbo o življenjskem zavarovanju na podlagi višjega davka od prometa zavarovalnih poslov, ki velja v državi njegovega novega prebivališča, plačevati višjo premijo. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča pa Pogodba državljanu Unije ne zagotavlja, da je prenos njegovih dejavnosti v drugo državo članico, kot je tista, v kateri je do takrat prebival, glede obdavčenja nevtralen.(16)
            91. Pravice zavarovalca do prostega gibanja pa bi pri dinamični razlagi posredno lahko bile prizadete, če bi zavarovalnica – kakor je že bilo predstavljeno(17) – odklonila nadaljnjo veljavnost pogodbe po selitvi prebivališča v drugo državo članico. Ker bojazni takšnih negativnih posledic za zavarovalca v primeru statične razlage ne bi bilo, se tudi zagotavljanje pravic zavarovalca do prostega gibanja bolj nagiba k tej možnosti razlage.
            d) Primernost razdelitve davčnih pristojnosti
            92. Primernost razdelitve davčnih pristojnosti med državami članicami na koncu ni cilj – drugače kot trdi avstrijska vlada – ki bi ga bilo treba upoštevati v okviru razlage člena 50 Direktive o življenjskem zavarovanju. Ali bi bilo treba določeno razdelitev davčnih pristojnosti držav članic šteti za primerno bolj na podlagi statične ali bolj na podlagi dinamične razlage, bi bilo mogoče presojati le na podlagi namena pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov. Ta namen bi lahko nakazoval, kateri državi članici naj pripada davek, še zlasti če bi bilo mogoče določiti, katero od obeh pogodbenih strank pogodbe o življenjskem zavarovanju naj bremeni davek.
            93. Namen pobiranja davka od prometa zavarovalnih poslov pa ne igra nobene vloge pri razdelitvi davčnih pristojnosti med državami članicami v skladu s členom 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju. Z vidika prava Unije zato načelno tudi ni pomembno, koga bremeni davek od prometa zavarovalnih poslov. Po eni strani to izhaja iz okoliščine, da Direktiva o življenjskem zavarovanju temelji na členih 47(2) ES in 55 ES, ki zadevata zgolj uresničevanje pravice do ustanavljanja in svobode opravljanja storitev. Po drugi strani se utemeljitev določbe člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju v njeni uvodni izjavi 55 omejuje na preprečevanje izkrivljanja konkurence.
            94. Pravo Unije torej uporabo nacionalnih davkov od prometa zavarovalnih poslov ureja zgolj in edino z vidika izkrivljanja konkurence, ki vpliva na notranji trg. Povedano drugače, pravo Unije ne želi pobirati nobenega davka od prometa zavarovalnih poslov in tudi ne želi z davkom obremeniti določene pogodbene stranke. Obstoj nacionalnih davkov od prometa zavarovalnih poslov se namreč sprejema kot dejstvo. Njihovo pobiranje – in s tem tudi njihov namen – ostaja izključno stvar držav članic, kar jasno izhaja tudi iz členov 135(1)(a) in 401 Direktive o davku na dodano vrednost.(18)
            e) Rezultat teleološke razlage
            95. Rezultat presoje smisla in namena člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju torej je, da za statično razlago govorita tako cilj izogibanja dvojnega obdavčevanja in neobdavčevanja kot tudi zagotavljanje svobode opravljanja storitev in pravic zavarovalca do prostega gibanja. Temu se mora v primeru življenjskih zavarovanj umakniti okoliščina, da bi dinamična razlaga izkrivljanje konkurence lahko morebiti še bolje preprečila kot statična razlaga.
            V – Predlog 
            96. Ker s tem tako kontekst kot tudi smisel in namen člena 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju ob upoštevanju temeljnih svoboščin govorijo v prid statične razlage, Sodišču predlagam, naj na vprašanji, ki ju je v predhodno odločanje predložilo Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, odgovori:
            Člen 50(1) Direktive o življenjskem zavarovanju je treba razlagati tako, da je treba „državo članico obveznosti“ pri fizičnih osebah določiti ob sklenitvi pogodbe o življenjskem zavarovanju. Ta člen zato nasprotuje nacionalni ureditvi, v skladu s katero so pogodbe o življenjskem zavarovanju predmet letnega davka, če ima zavarovalec v konkretnem letu običajno prebivališče v tej državi članici, ne da bi bilo pri tem upoštevno prebivališče zavarovalca ob sklenitvi pogodbe.
            (1) . 
            (2)  – Direktiva 2002/83/ES Evropskega parlamenta in Sveta z dne 5. novembra 2002 o življenjskem zavarovanju (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 6, str. 3).
            (3)  – Direktiva Sveta 92/49/EGS z dne 18. junija 1992 o spremembah Direktiv 73/239/EGS in 88/357/EGS in o uskladitvi zakonov in drugih predpisov o neposrednem zavarovanju razen življenjskega zavarovanja (tretja direktiva o premoženjskem zavarovanju) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 346).
            (4)  – Prva Direktiva Sveta z dne 24. junija 1973 o usklajevanju zakonov in drugih predpisov o začetku opravljanja in opravljanju dejavnosti neposrednega zavarovanja razen življenjskega zavarovanja (73/239/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 14).
            (5)  – Druga Direktiva Sveta z dne 22. junija 1988 o usklajevanju zakonov in drugih predpisov o neposrednem zavarovanju razen življenjskega zavarovanja, ki opredeljuje določbe za učinkovito uresničevanje svobode opravljanja storitev in o spremembah Direktive 73/239/EGS (88/357/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 198).
            (6)  – Direktiva 2009/138/ES Evropskega Parlamenta in Sveta z dne 25. novembra 2009 o začetku opravljanja in opravljanju dejavnosti zavarovanja in pozavarovanja (Solventnost II) (UL L 335, str. 1); glej uvodno izjavo 1 ter člen 310(1) te direktive.
            (7)  – „[…] each Member State shall apply to those assurance undertakings which cover commitments situated within its territory […]“
            (8)  – Glej zgoraj točko 46 in naslednje.
            (9)  – Glej zgoraj točko 38 in naslednje.
            (10)  – „[…] application of the tax systems […] provided for by the Member States in which commitments entered into […]“.
            (11)  – Glej zgoraj točko 57.
            (12)  – Glej zgoraj točko 55 in naslednjo.
            (13)  – Glej sodbo z dne 14. junija 2001 v zadevi Kvaerner (C-191/99, Recueil, str. I-4447, točka 51).
            (14)  – Glej v tem smislu sodbe z dne 6. oktobra 1981 v zadevi Broekmeulen (246/80, Recueil, str. 2311, točka 20); z dne 6. novembra 2003 v zadevi Lindqvist (C-101/01, Recueil, str. I-12971, točka 87) in z dne 26. junija 2007 v zadevi Ordre des barreaux francophones et germanophone in drugi (C-305/05, ZOdl., str. I-5305, točka 28) ter sklepne predloge generalnega pravobranilca Alberja z dne 9. julija 2002 v zadevi Geha Naftiliaki in drugi (C-435/00, Recueil, str. I-10615, točka 40).
            (15)  – Glej med drugim sodbo z dne 13. oktobra 2011 v zadevi Waypoint Aviation (C-9/11, ZOdl., str. I-9697, točka 22 in tam navedena sodna praksa).
            (16)  – Glej med drugim sodbe z dne 29. aprila 2004 v zadevi Weigel (C-387/01, Recueil, str. I-4981, točka 55); z dne 12. julija 2005 v zadevi Schempp (C-403/03, ZOdl., str. I-6421, točka 45) in z dne 26. aprila 2007 v zadevi Alevizos (C-392/05, ZOdl., str. I-3505, točka 76).
            (17)  – Glej zgoraj točko 87.
            (18)  – Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1).