CELEX: 62018CJ0174
Language: fi
Date: 2019-03-14 00:00:00
Title: Unionin tuomioistuimen tuomio (yhdeksäs jaosto) 14.3.2019.#Jean Jacob ja Dominique Lennertz vastaan Belgian valtio.#Tribunal de première instance de Liègen esittämä ennakkoratkaisupyyntö.#Ennakkoratkaisupyyntö – Työntekijöiden vapaa liikkuvuus – Yhdenvertainen kohtelu – Tulovero – Lainsäädäntö, jolla pyritään kaksinkertaisen verotuksen välttämiseen – Muusta kuin asuinjäsenvaltiosta saatu eläke – Vapautuksen laskentatavat asuinjäsenvaltiossa – Tiettyjen veroetujen osan menettäminen.#Asia C-174/18.

UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (yhdeksäs jaosto)
      14 päivänä maaliskuuta 2019 (
            *1
         )
      Ennakkoratkaisupyyntö – Työntekijöiden vapaa liikkuvuus – Yhdenvertainen kohtelu – Tulovero – Lainsäädäntö, jolla pyritään kaksinkertaisen verotuksen välttämiseen – Muusta kuin asuinjäsenvaltiosta saatu eläke – Vapautuksen laskentatavat asuinjäsenvaltiossa – Tiettyjen veroetujen osan menettäminen
      Asiassa C‑174/18,
      jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka tribunal de première instance de Liège (Liègen alioikeus, Belgia) on esittänyt 8.2.2018 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 5.3.2018, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
      
         Jean Jacob ja
      
         Dominique Lennertz
      
      vastaan
      
         Belgian valtio,
      
      UNIONIN TUOMIOISTUIN (yhdeksäs jaosto),
      toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja K. Jürimäe sekä tuomarit E. Juhász ja C. Vajda (esittelevä tuomari),
      julkisasiamies: M. Campos Sánchez-Bordona,
      kirjaaja: A. Calot Escobar,
      ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
      ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
      
               –
            
            
               Belgian hallitus, asiamiehinään P. Cottin, J.-C. Halleux ja C. Pochet,
            
         
               –
            
            
               Euroopan komissio, asiamiehinään W. Roels ja N. Gossement,
            
         päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,
      on antanut seuraavan
      
         tuomion
      
      
               1
            
            
               Ennakkoratkaisupyyntö koskee SEUT 45 artiklan tulkintaa.
            
         
               2
            
            
               Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat yhtäältä Belgiassa asuvat aviopuolisot Jean Jacob ja Dominique Lennertz sekä toisaalta Belgian valtio ja jossa on kyse Jacobin toisesta jäsenvaltiosta saamasta eläkkeestä, joka on vapautettu veroista Belgiassa mutta joka sisällytetään laskentaperusteeseen tiettyjä veroetuja myönnettäessä, huomioon ottamisesta toimitettaessa heidän yhteisverotustaan Belgiassa, minkä seurauksena he ovat menettäneet osan eduista, joihin heillä olisi oikeus, mikäli kyseistä eläkettä ei otettaisi huomioon.
            
         
         Asiaa koskevat oikeussäännöt
      
      
         
            Vuonna 1970 tehty sopimus
         
      
      
               3
            
            
               Belgian kuningaskunnan ja Luxemburgin suurherttuakunnan välillä kaksinkertaisen verotuksen välttämisestä ja tiettyjen muiden tulo- ja varallisuusveroa koskevien kysymysten selvittämisestä tehdyn, 17.9.1970 allekirjoitetun sopimuksen, sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiassa (jäljempänä vuonna 1970 tehty sopimus), 18 artiklan, jonka otsikko on ”Eläkkeet”, 3 kappaleessa määrätään seuraavaa:
               ”– – eläkkeet ja muut samankaltaiset suoritukset, jotka ovat peräisin Luxemburgista ja jotka maksetaan Belgiassa asuvalle henkilölle, eivät ole verotettavaa tuloa Belgiassa, jos nämä maksut perustuvat suorituksiin, korvauksiin tai vakuutusmaksuihin, jotka etuudensaaja on suorittanut täydentävään eläkejärjestelmään tai jotka on suoritettu hänen lukuunsa, tai jos kyseessä ovat työnantajan kotimaiseen järjestelmään maksamat maksuosuudet, mikäli näistä suorituksista, korvauksista, vakuutusmaksuista tai maksuosuuksista on tosiasiallisesti kannettu vero Luxemburgissa.”
            
         
               4
            
            
               Vuonna 1970 tehdyn sopimuksen 23 artiklan 2 kappaleen 1 kohdassa määrätään seuraavaa:
               ”Belgiassa asuvien henkilöiden osalta kaksinkertainen verotus vältetään seuraavasti:
               
                        1)
                     
                     
                        Luxemburgista peräisin olevat tulot – lukuun ottamatta 2 ja 3 kohdassa tarkoitettuja tuloja – ja Luxemburgissa sijaitseva varallisuus, joista kannetaan veroa kyseisessä valtiossa edellisten artiklojen perusteella, vapautetaan verosta Belgiassa. Tämä vapautus ei rajoita Belgian oikeutta ottaa tällä perusteella verosta vapautettuja tuloja ja varallisuutta huomioon verokantaa määrittäessään”.
                     
                  
         
         
            Belgian oikeus
         
      
      
               5
            
            
               Vuoden 1992 tuloverokoodeksin (code des impôts sur le revenu), sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiassa (jäljempänä vuoden 1992 CIR), 131 §:llä säännellään verosta vapautettuja osuuksia.
            
         
               6
            
            
               Pitkäaikaisten säästötalletusten, palveluseteleillä maksettujen suoritusten, asunnon energiansäästöön liittyvien kulujen, asunnon turvaamisen asuntomurroilta ja tulipaloilta liittyvien kulujen sekä lahjoitusten perusteella myönnettävistä verovähennyksistä säädetään vuoden 1992 CIR:n 145/1, 145/21, 145/24, 145/31 ja 145/33 §:ssä.
            
         
               7
            
            
               Vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä säädetään seuraavaa:
               ”Kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehtyjen kansainvälisten sopimusten nojalla vapautetut tulot otetaan huomioon veron määrittämistä varten, mutta veron määrää vähennetään suhteessa vapautettujen tulojen osuuteen kokonaistulosta.
               Sama pätee
               
                        –
                     
                     
                        muiden kansainvälisten sopimusten nojalla vapautettuihin tuloihin, kunhan niihin sisältyy progressioehdon asettava lauseke;
                     
                  – –
               Silloin kun verotus toimitetaan yhteisverotuksena, vähennys lasketaan verovelvollista kohden tämän nettotulojen kokonaismäärästä.”
            
         
               8
            
            
               Lisäksi Belgian kuningaskunta antoi 12.12.2002 annetun tuomion de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750) antamisen jälkeen 12.3.2008 hallinnollisen soveltamisohjeen nro CI.RH.331/575.420, jolla myönnetään verovähennys kansainvälisellä sopimuksella vapautetuille tuloille vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä säädetyn vähennyksen lisäksi (jäljempänä vuoden 2008 soveltamisohje).
            
         
               9
            
            
               Vuoden 2008 soveltamisohjeen johdannossa todetaan seuraavaa:
               ”1. Belgian verojärjestelmässä verovelvollisen henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen liittyviä veroetuja – – sovelletaan sekä Belgiasta että ulkomailta peräisin oleviin tuloihin. Jos mainittua henkilökohtaista tilannetta tai perhetilannetta ei ole otettu huomioon ulkomailla, osa näistä eduista menetetään.
               Alankomaissa sovellettiin progressioehtoista vapautusmenetelmää, joka vastaa Belgiassa sovellettua menetelmää. [Unionin] tuomioistuin on kuitenkin [12.12.2002 antamassaan tuomiossa de Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750)] katsonut, että mainittu menetelmä oli henkilöiden vapaata liikkuvuutta [Euroopan unionissa] koskevan säännöstön vastainen.
               Euroopan komissio kehotti Belgiaa saattamaan progressioehtoista vapautusmenetelmää koskevat Belgian verosäännökset – – yhteensopiviksi EY 18, EY 39, EY 43 ja EY 56 artiklaan – – perustuvien velvoitteiden kanssa.
               Asia ratkaistiin seuraavasti: Jos tässä tapauksessa verovelvollisen perhetilannetta tai henkilökohtaista tilannetta ei ole otettu huomioon ulkomailla, verovähennys ulkomailta saaduista tuloista myönnetään [vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä] säädetyn vähennyksen lisäksi.
               Tämä ylimääräinen vähennys myönnetään kuitenkin vain siinä tapauksessa, että veron se kokonaismäärä, joka on laskettu soveltamalla [vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä] säädettyä progressioehtoista vapautusmenetelmää, lisättynä verosta vapautetuista tuloista ulkomailla maksettavalla verolla, ylittää veron, joka olisi ollut maksettava, jos tulot olisivat olleet peräisin yksinomaan belgialaisesta lähteestä ja niihin liittyvät verot olisi pitänyt maksaa Belgiassa.
               Tämän vähennyksen on vastattava Belgian tuloveron (laskettuna soveltamalla progressioehtoista vapautusmenetelmää, sellaisena kuin siitä säädetään tällä hetkellä [vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä]), lisättynä ulkomaisista tuloista suoritettavalla samanlaisella verolla, ja sen veron välistä erotusta, joka olisi pitänyt kantaa, jos tulot olisivat olleet peräisin yksinomaan belgialaisesta lähteestä ja niihin liittyvät verot olisi pitänyt maksaa Belgiassa.
               Jotta kyettäisiin määrittämään ylimääräisen vähennyksen määrä, on siis välttämätöntä laskea vero, joka olisi pitänyt maksaa, jos tulot olisivat olleet peräisin yksinomaan belgialaisesta lähteestä ja niihin liittyvät verot olisi pitänyt maksaa Belgiassa.
               2. Odotettaessa sitä, että Belgian lainsäädäntöä on mukautettu edellä esitetyllä tavalla, tätä vähennystä on sovellettava näissä soveltamisohjeissa määrätyin ehdoin ja rajoituksin.
               – –”
            
         
         Pääasian oikeudenkäynti ja ennakkoratkaisukysymys
      
      
               10
            
            
               Jean Jacob mainitsi pääasian kantajien vuodelta 2013 antamassa yhteisessä veroilmoituksessa kaksi eläkettä, joista ensimmäinen, 15699,57 euron suuruinen eläke oli peräisin Belgiasta, ja toinen, 14330,75 euron suuruinen eläke, oli peräisin Luxemburgista. Näihin kahteen eläkkeeseen lisättiin Jacobin ilmoittamat 1181,60 euron suuruiset kiinteistötulot, jolloin Jacobin tulojen kokonaismääräksi tuli 31211,92 euroa.
            
         
               11
            
            
               Jacobin osalta Belgian verohallinto laski hänen kokonaistulojensa perusteella – mukaan lukien vuoden 1970 sopimuksen nojalla Belgiassa verosta vapautetun, Luxemburgista peräisin olevan eläkkeen – perusveroksi 11448,36 euroa, joka vastaa lähes 36,68 prosentin verokantaa. Tähän määrään sovellettiin yhtäältä verosta vapautettujen osuuksien, pitkäaikaisten säästötalletusten, palveluseteleillä maksettujen suoritusten, asunnon energiansäästöön liittyvien kulujen, asunnon turvaamisen asuntomurroilta ja tulipaloilta liittyvien kulujen sekä lahjoitusten perusteella 3032,46 euron suuruista verovähennystä, ja toisaalta korvaavista tuloista, eläkkeestä ja varhaiseläkkeestä tehtävien vähennysten perusteella 1349,45 euron suuruista verovähennystä. Näin saatua alennettua perusveroa, eli 7066,45 euroa, vähennettiin tämän jälkeen verovapaisiin ulkomaisiin tuloihin sovellettavalla vähennyksellä eli 3220,14 eurolla sen osuuden mukaisessa suhteessa, jonka Luxemburgista peräisin ollut eläke muodosti kokonaistuloista, mistä seurasi, että veron määräksi tuli vähennysten jälkeen 3846,31 euroa.
            
         
               12
            
            
               Pääasian kantajat riitauttivat tämän laskentatavan toteamalla, että vapautettujen ulkomaisten tulojen perusteella myönnetty 3220,14 euron suuruinen vähennys ei vastaa 36,68:aa prosenttia vaan 22,47:ää prosenttia Luxemburgista peräisin olevasta eläkkeestä, joten tähän on lopulta sovellettu 14,21 prosentin suuruista nettoverokantaa sen sijaan, että eläke olisi vuoden 1970 sopimuksen mukaisesti vapautettu verosta Belgiassa. Jacob katsoi, että hänen Luxemburgista peräisin olevaan eläkkeeseensä sovellettavan vapautuksen noudattamiseksi siihen olisi heti perusveron laskennan jälkeen pitänyt soveltaa 36,68 prosentin suuruista vähennystä, jolloin perusvero olisi alentunut, ennen 5256,44 euron suuruisten verovähennysten soveltamista, mikä olisi lopulta johtanut –3846,31 euron sijasta –1810,01 euron suuruiseen veroon vähennysten jälkeen.
            
         
               13
            
            
               Belgian verohallinto hylkäsi 25.9.2014 kyseisen oikaisuvaatimuksen ja muistutti, että vuoden 1992 CIR:n 155 §:ssä säädetään, että tulot, jotka on vapautettu verosta kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehtyjen kansainvälisten sopimusten perusteella, otetaan huomioon veron määrittämiseksi, mutta veroa alennetaan suhteessa verosta vapautettujen tulojen osuuteen kokonaistulosta verovähennysten soveltamisen jälkeen. Se totesi myös, etteivät pääasian kantajat täyttäneet niitä edellytyksiä, jotka vuoden 2008 soveltamisohjeessa asetettiin sille, että he voisivat saada ulkomailta peräisin oleviin tuloihin perustuvan, kyseisessä 155 §:ssä säädetyn vähennyksen lisäksi myönnettävän verovähennyksen.
            
         
               14
            
            
               Tribunal de première instance de Liège (Liègen alioikeus, Belgia), johon verohallinnon päätöksestä nostettiin kanne, esitti ennakkoratkaisupyynnön unionin tuomioistuimelle, joka työjärjestyksensä 53 artiklan 2 kohdan nojalla jätti sen 29.11.2016 antamallaan määräyksellä Jacob ja Lennertz (C‑345/16, ei julkaistu, EU:C:2016:911) tutkittavaksi ottamisen edellytysten selvästi puuttuessa tutkimatta, koska mainittu pyyntö ei vastannut kyseisen työjärjestyksen 94 artiklassa määrättyjä edellytyksiä asian tosiseikkoihin ja oikeudellisiin seikkoihin liittyvien tietojen puutteellisuuden vuoksi.
            
         
               15
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin esitti unionin tuomioistuimelle toisen ennakkoratkaisupyynnön korjatakseen nämä puutteet, ja se vetosi muun muassa 12.12.2013 annettuun tuomioon Imfeld ja Garcet (C‑303/12, EU:C:2013:822).
            
         
               16
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että sillä on edellä mainitun tuomion valossa velvollisuus taata se tosiasiallinen veroetu, johon verovelvollisten henkilökohtainen tilanne ja perhetilanne antavat oikeuden, riippumatta siitä, miten asianomaiset jäsenvaltiot ovat jakaneet keskenään velvollisuuden varmistaa se, että tällaiset veroedut otetaan täysimääräisesti ja kokonaisuudessaan huomioon. Se toteaa, että vuoden 1970 sopimuksessa määrätty vapautusmenetelmä edellyttää, että asuinjäsenvaltio vapauttaa kokonaan verosta eläkkeet, joista kyseisen sopimuksen mukaisesti voidaan kantaa vero vain lähdejäsenvaltiossa, koska kyseisessä sopimuksessa hyväksytty progressioehto tarkoittaa, että vapautetut ulkomaiset tulot voidaan ottaa huomioon yksinomaan määritettäessä Belgiassa verotettaviin muihin tuloihin sovellettavaa verokantaa. Pääasian kantajien verojen laskentatavan vuoksi he menettävät osan heille kuuluvista veroeduista, ja verotuksella vaikutetaan Jacobin ulkomailta peräisin oleviin, lähtökohtaisesti vapautettuihin tuloihin.
            
         
               17
            
            
               Tässä tilanteessa tribunal de première instance de Liège on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
               ”Onko [SEU] 39 artikla esteenä sille, että Belgian verojärjestelmästä eli vuoden 1992 CIR:n 155 §:stä, riippumatta siitä, sovelletaanko [vuoden 2008] soveltamisohjetta vai ei, seuraa, että kantajan Luxemburgista saamat eläkkeet, jotka on vapautettu verosta [vuoden 1970] sopimuksen 18 artiklan nojalla, otetaan huomioon Belgian veron laskennassa ja niitä käytetään veron määräytymisperusteena myönnettäessä vuoden 1992 CIR:ssä säädettyjä veroetuja, vaikka niiden ei pitäisi kuulua veron määräytymisperusteeseen, koska ne on haluttu [kyseisellä sopimuksella] vapauttaa kokonaan verosta, ja että nämä edut, kuten ne, jotka liittyvät verosta vapautettuihin osuuksiin, pitkäaikaisiin säästötalletuksiin, palveluseteleillä maksettuihin kuluihin, kuluihin asunnon energiansäästöjen mahdollistamiseksi, kuluihin asunnon suojaamiseksi asuntomurtoja tai tulipaloa vastaan sekä lahjoituksiin, menetetään osittain, ne ovat pienemmät tai ne myönnetään pienempinä kuin silloin, jos molemmilla kantajilla olisi Belgiasta saatuja tuloja, joista puolestaan kannettaisiin vero Belgiassa eikä niitä vapautettaisi verosta ja joihin veroedut voidaan siten kohdistaa täysimääräisesti?”
            
         
         Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
      
      
         
            Pääasian kantajien tilanteeseen sovellettava vapaus
         
      
      
               18
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin viittaa kysymyksessään SEU 39 artiklaan, ja se mainitsee ennakkoratkaisupyyntönsä perusteluissa sekä sijoittautumisvapauden että työntekijöiden vapaan liikkuvuuden.
            
         
               19
            
            
               Unionin tuomioistuin on todennut, ettei tällainen viittaus ole esteenä sille, että unionin tuomioistuin esittää kansalliselle tuomioistuimelle kaikki ne unionin oikeuden tulkintaan liittyvät seikat, jotka saattavat olla hyödyllisiä tämän arvioidessa käsiteltävänään olevaa asiaa, riippumatta siitä, onko kyseinen tuomioistuin viitannut näihin seikkoihin esittämässään kysymyksessä (ks. vastaavasti mm. tuomio 21.2.2006, Ritter-Coulais, C‑152/03, EU:C:2006:123, 29 kohta ja tuomio 23.4.2009, Rüffler, C‑544/07, EU:C:2009:258, 57 kohta).
            
         
               20
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei kuitenkaan mainitse, onko Jacobin Luxemburgista peräisin oleva eläke maksettu Luxemburgissa tehdyn palkkatyön vai siellä harjoitetun itsenäisen ammattitoiminnan perusteella.
            
         
               21
            
            
               Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti jonkin jäsenvaltion kansalaisten vapauteen sijoittautua toisen jäsenvaltion alueelle kuuluu oikeus ryhtyä harjoittamaan ja harjoittaa itsenäistä ammattia (ks. mm. tuomio 28.1.1986, komissio v. Ranska, 270/83, EU:C:1986:37, 13 kohta; tuomio 29.4.1999, Royal Bank of Scotland, C‑311/97, EU:C:1999:216, 22 kohta ja tuomio 1.10.2009, Gaz de France – Berliner Investissement, C‑247/08, EU:C:2009:600, 54 kohta). Sitä vastoin kaikki Euroopan unionin jäsenvaltioiden kansalaiset, jotka ovat käyttäneet oikeuttaan työntekijöiden vapaaseen liikkuvuuteen ja tehneet työtä asuinvaltionsa ulkopuolisessa jäsenvaltiossa, kuuluvat asuinpaikastaan ja kansalaisuudestaan riippumatta SEUT 45 artiklan soveltamisalaan (ks. mm. tuomio 12.12.2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, 76 kohta ja tuomio 28.2.2013, Petersen, C‑544/11, EU:C:2013:124, 34 kohta).
            
         
               22
            
            
               Tässä suhteessa on todettava, että jos Jacobin Luxemburgista peräisin oleva eläke perustuu työsuhteeseen, työntekijöiden vapaata liikkuvuutta koskevaa SEUT 45 artiklaa on todellakin pidettävä asian kannalta merkityksellisenä. Jos Jacob sitä vastoin harjoitti Luxemburgissa itsenäistä ammattitoimintaa, tällöin sovelletaan sijoittautumisvapautta koskevaa SEUT 49 artiklaa. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtäviin kuuluu tarkistaa, kumpaa kyseisistä EUT-sopimuksen määräyksistä voidaan soveltaa.
            
         
               23
            
            
               Vaikka unionin tuomioistuin tutkiikin ennakkoratkaisukysymyksen työntekijöiden vapaan liikkuvuuden näkökulmasta, on syytä todeta, ettei se, että pääasiassa sovellettaisiinkin sijoittautumisvapautta, vaikuta millään tavoin aineellisesti unionin tuomioistuimen antamaan vastaukseen, joka on sovellettavissa mutatis mutandis myös sijoittautumisvapauteen.
            
         
         
            Kysymyksen arviointi
         
      
      
               24
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kysyy kysymyksellään pääasiallisesti, onko SEUT 45 artiklaa tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaisen jäsenvaltion verolainsäädännön soveltamiselle, jonka vaikutuksesta kyseisessä valtiossa asuvilta puolisoilta, joista toinen saa muusta jäsenvaltiosta eläkettä, joka kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyn kahdenvälisen sopimuksen perusteella on vapautettu verosta ensimmäisessä jäsenvaltiossa, evätään osa kyseisellä lainsäädännöllä myönnettävistä veroeduista.
            
         
               25
            
            
               Heti aluksi on tärkeää muistuttaa, että vakiintuneessa oikeuskäytännössä on todettu, että vaikka jäsenvaltiot voivat kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tekemissään kahdenvälisissä sopimuksissa vahvistaa liittymätekijät verotusvallan jakamiseksi, tällä verotusvallan jaolla ei kuitenkaan mahdollisteta sitä, että jäsenvaltiot saisivat soveltaa EUT-sopimuksessa taattujen liikkumisvapauksien vastaisia toimenpiteitä. Jäsenvaltiot ovat kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehtyjen kahdenvälisten sopimusten puitteissa näin jaettua verotusvaltaa käyttäessään näet velvollisia noudattamaan unionin sääntöjä (ks. mm. tuomio 12.12.2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, 93 ja 94 kohta; tuomio 12.12.2013, Imfeld ja Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, 41 ja 42 kohta ja tuomio 22.6.2017, Bechtel, C‑20/16, EU:C:2017:488, 66 kohta) ja etenkin noudattamaan yhdenvertaisen kohtelun periaatetta (ks. vastaavasti tuomio 12.12.2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, 94 kohta).
            
         
               26
            
            
               Myöskin on syytä muistuttaa, että unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan periaatteessa kaikkien verovelvollisen henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen liittyvien veroetujen myöntäminen kuuluu jäsenvaltiolle, jossa verovelvollinen asuu, sillä tämän jäsenvaltion on, paitsi poikkeustapauksissa, helpointa arvioida verovelvollisen henkilökohtainen veronmaksukyky, koska tässä valtiossa on verovelvollisen henkilökohtaisten etujen ja varallisuusetujen keskus (ks. mm. tuomio 14.2.1995, Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, 32 kohta; tuomio 18.7.2007, Lakebrink ja Peters-Lakebrink, C‑182/06, EU:C:2007:452, 34 kohta; tuomio 12.12.2013, Imfeld ja Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, 43 kohta ja tuomio 22.6.2017, Bechtel, C‑20/16, EU:C:2017:488, 55 kohta).
            
         
               27
            
            
               Unionin tuomioistuin on myös todennut, että asuinjäsenvaltio ei voi toimia siten, että verovelvollinen menettää osan tulojen verosta vapautettua osuutta koskevasta edustaan ja henkilökohtaisista verotuksellisista eduistaan siksi, että hän on saanut kyseisen vuoden aikana myös toisesta jäsenvaltiosta palkkatuloja, joita on verotettu tässä toisessa jäsenvaltiossa ottamatta huomioon hänen henkilökohtaista tilannettaan ja perhetilannettaan (tuomio 12.12.2002, de Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, 110 kohta).
            
         
               28
            
            
               Kysymystä siitä, onko pääasiassa kyseessä olevan kaltaisten veroetujen kansallisen oikeuden soveltamisesta johtuva osittainen menettäminen ristiriidassa SEUT 45 artiklan kanssa, on tarkasteltava näiden periaatteiden valossa.
            
         
               29
            
            
               Pääasiassa kyseessä olevassa Belgian verolainsäädännössä säädetään, että ulkomailta peräisin olevat vapautetut tulot lisätään ensin veron perusteeseen, jonka nojalla määritetään niihin Belgiasta peräisin oleviin tuloihin sovellettava verokanta, joita ei ole vapautettu, ja perusvero lasketaan tämän veron perusteen nojalla. Vapautetun osuuden, pitkäaikaisten säästötalletusten, palveluseteleillä maksettujen suoritusten, asunnon energiansäästöön liittyvien kulujen, asunnon turvaamisen asuntomurroilta ja tulipaloilta liittyvien kulujen sekä lahjoitusten perusteella myönnettävät verovähennykset kohdistetaan tämän jälkeen perusveroon. Vasta näiden vähennysten tekemisen jälkeen perusveroa vähennetään suhteellisesti siihen osuuteen nähden, jonka ulkomailta peräisin olevat vapautetut tulot muodostavat kokonaistuloista, vuoden 1992 CIR:n 155 §:n mukaisesti.
            
         
               30
            
            
               On syytä huomauttaa, että se, että ulkomailta peräisin olevat vapautetut tulot otetaan huomioon Belgian verokantaa ja Belgian veroa laskettaessa sekä veroetujen myöntämisen laskentaperusteessa, johtuu Belgian kuningaskunnan vapaudesta järjestää verojärjestelmänsä verotuksellisen autonomian periaatteen perusteella eikä sen voida katsoa olevan ristiriidassa työntekijöiden vapaan liikkuvuuden kanssa, koska tällaisesta huomioon ottamisesta ei aiheudu unionin oikeuden vastaista syrjintää (ks. vastaavasti tuomio 6.12.2007, Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754, 53 kohta). Tällainen huomioon ottaminen ei näet sinänsä estä sitä, että kyseisten tulojen tosiasiallinen vapauttaminen varmistetaan unionin oikeutta silmällä pitäen tarvittaessa myöhemmillä kuittauksilla.
            
         
               31
            
            
               Koska kuitenkin Belgian verolainsäädännöllä verovähennykset kohdistetaan perusteeseen, joka sisältää yhtä aikaa sellaiset Belgiasta peräisin olevat tulot, joita ei ole vapautettu, ja ulkomailta peräisin olevat vapautetut tulot, ja koska viimeksi mainittujen osuus veron perusteena olevista kokonaistuloista vähennetään vasta tämän jälkeen verosta, Belgian verolainsäädännöstä saattaa seurata – kuten Belgian hallitus itsekin on kirjallisissa huomautuksissaan myöntänyt – että pääasian kantajien kaltaiset verovelvolliset menettävät osan niistä kaikista veroeduista, jotka heille olisi myönnetty, jos kaikki heidän tulonsa olisivat olleet peräisin Belgiasta ja jos verovähennykset olisi näin kohdistettu yksinomaan näihin tuloihin, tai jos vuoden 2008 hallinnollista soveltamisohjetta olisi voitu soveltaa näihin etuihin.
            
         
               32
            
            
               Tämän tuomion 26 kohdassa mieleen palautetusta oikeuskäytännöstä ilmenee, että pääasian kantajien asuinjäsenvaltiona juuri Belgian kuningaskunnan tehtäviin kuuluu myöntää kantajille kaikki näiden henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen perustuvat veroedut. Belgian hallitus toteaa tässä yhteydessä, että – vapautetun osuuden perusteella tehtyjä verovähennyksiä lukuun ottamatta – muut kyseessä olevat verovähennykset eivät pääasian kantajien osalta kuulu käsitteen ”henkilökohtainen tilanne ja perhetilanne” piiriin eikä niitä siis Belgian viranomaisten tästä käsitteestä vuoden 2008 hallinnollisessa soveltamisohjeessa esittämän tulkinnan mukaisesti ole pidettävä sellaisina henkilökohtaisina veroetuina, joiden menettäminen ilman kuittausta sen seurauksena, että ulkomaiset tulot on vapautettu verosta ja vuoden 2008 hallinnollista soveltamisohjetta ei sovelleta, olisi SEUT 45 artiklan vastaista.
            
         
               33
            
            
               Ensinnäkin on todettava, että unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä vapautettuun osuuteen perustuvia verovähennyksiä on – kuten Belgian hallitus on kirjallisissa huomautuksissaan myöntänyt – pidetty verovelvollisen henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen liittyvinä etuina, kuten tämän tuomion 27 kohdasta ilmenee.
            
         
               34
            
            
               Tästä seuraa, ettei Belgian lainsäädäntö tässä suhteessa ole kyseisen oikeuskäytännön mukainen.
            
         
               35
            
            
               Toiseksi sen kysymyksen osalta, voidaanko pääasiassa kyseessä olevien muiden verovähennysten, eli pitkäaikaisiin säästötalletuksiin, palveluseteleillä maksettuihin suorituksiin, asunnon energiansäästöön liittyviin kuluihin, asunnon turvaamisen asuntomurroilta ja tulipaloilta liittyviin kuluihin sekä lahjoituksiin perustuvien verovähennysten, katsoa liittyvän pääasian kantajan henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen, on aluksi täsmennettävä, mihin asiayhteyteen kyseinen käsite kuuluu.
            
         
               36
            
            
               Tämän tuomion 26 kohdassa mainitusta oikeuskäytännöstä ja muun muassa 18.7.2007 annetusta tuomiosta Lakebrink ja Peters-Lakebrink (C‑182/06, EU:C:2007:452) ilmenee, että asuinjäsenvaltion on mahdollisia veroetuja myöntäessään arvioitava verovelvollisen henkilökohtaista veronmaksukykyä kokonaisuutena.
            
         
               37
            
            
               Belgian hallituksen ehdottamaa tulkintaa, jonka mukaan henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen liittyvät veroedut tulisi ymmärtää suppeasti siten, että niillä tarkoitetaan sosiaalisiin päämääriin tähtääviä etuja, joilla on mahdollista taata verovelvolliselle veroton vähimmäistoimeentulo ja jotka näin vastaavat sosiaalisiin tarpeisiin, ei voida hyväksyä.
            
         
               38
            
            
               Päinvastoin kuin Belgian hallitus väittää kirjallisissa huomautuksissaan, tällaista tulkintaa ei voida johtaa varsinkaan 18.7.2007 annetusta tuomiosta Lakebrink ja Peters-Lakebrink (C‑182/06, EU:C:2007:452). Tuossa tuomiossa todettiin, että jäsenvaltion menettely, kun se kieltäytyy ottamasta huomioon siellä palkkatyötä tekevän verovelvollisen sellaisesta toisesta jäsenvaltiosta saamiin tuloihin, jossa kyseinen verovelvollinen asuu, sovellettavan verokannan määrittämiseksi negatiivisia vuokratuloja, jotka liittyvät tässä toisessa jäsenvaltiossa sijaitseviin kiinteistöihin, joita hän ei itse käytä asumistarkoitukseen, on ristiriidassa EY 39 artiklassa määrätyn työntekijöiden vapaan liikkuvuuden kanssa, jos asuinjäsenvaltio ei pysty myöntämään verovelvolliselle tämän henkilökohtaisesta tilanteesta ja perhetilanteesta johtuvia etuja. Tällaiset negatiiviset vuokratulot huomioon ottamalla unionin tuomioistuin on siis vahvistanut käsitteelle ”henkilökohtainen tilanne ja perhetilanne” laajan merkityksen, eikä se viittaa minkäänlaiseen sosiaaliseen päämäärään.
            
         
               39
            
            
               Jotta tässä tilanteessa voitaisiin päättää, onko pääasian kantajilta perusteettomasti – vapautettuun osuuteen perustuvaa vähennystä lukuun ottamatta – evätty kaikki heidän henkilökohtaiseen tilanteeseensa ja perhetilanteeseensa liittyvät veroedut, on tutkittava, liittyvätkö mainitut edut heidän henkilökohtaiseen veronmaksukykyynsä.
            
         
               40
            
            
               Tältä osin on syytä katsoa, että pääasiassa kyseessä olevan kaltaisilla verovähennyksillä, eli pitkäaikaisiin säästötalletuksiin, palveluseteleillä maksettuihin suorituksiin, asunnon energiansäästöön liittyviin kuluihin, asunnon turvaamisen asuntomurroilta ja tulipaloilta liittyvin kuluihin sekä lahjoituksiin perustuvilla vähennyksillä, pyritään pääasiallisesti kannustamaan verovelvollista suorittamaan sellaisia menoja ja investointeja, jotka välttämättä vaikuttavat hänen veronmaksukykyynsä.
            
         
               41
            
            
               Tällaisten verovähennysten voidaan siis katsoa liittyvän pääasian kantajien henkilökohtaiseen tilanteeseen ja perhetilanteeseen samalla perusteella kuin vapautettuun osuuteen perustuvien verovähennysten.
            
         
               42
            
            
               Tästä seuraa, että pääasian kantajille on puolisoina aiheutunut haittaa, koska he eivät ole täysin saaneet niitä veroetuja, joihin heillä olisi ollut oikeus, jos he molemmat olisivat saaneet kaikki tulonsa Belgiassa.
            
         
               43
            
            
               Pääasiassa kyseessä olevassa säännöstössä kohdellaan siten verotuksellisesti eri tavoin aviopuolisoita, jotka ovat unionin kansalaisia ja asuvat Belgian kuningaskunnan alueella, heidän tulojensa alkuperän mukaan, mikä saattaa saada heidät luopumaan EUT-sopimuksessa taattujen vapauksien ja etenkin SEUT 45 artiklassa taatun työtekijöiden vapaan liikkuvuuden käyttämisestä (ks. vastaavasti tuomio 12.12.2013, Imfeld ja Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, 51 kohta).
            
         
               44
            
            
               Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan toimenpide, joka saattaa rajoittaa SEUT 45 artiklassa taattua työntekijöiden vapaata liikkuvuutta, voidaan hyväksyä ainoastaan, jos sillä tavoitellaan EUT-sopimuksen mukaista hyväksyttävää tavoitetta ja jos sitä voidaan pitää oikeutettuna yleiseen etuun liittyvistä pakottavista syistä. Lisäksi mainitun toimenpiteen soveltamisella on tällaisessa tapauksessa voitava taata kyseessä olevan tavoitteen toteutuminen, eikä sillä saada ylittää sitä, mikä on tarpeen tämän tavoitteen saavuttamiseksi (ks. analogisesti tuomio 12.12.2013, Imfeld ja Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, 64 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
            
         
               45
            
            
               Nyt käsiteltävässä asiassa Belgian hallitus ja ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin eivät ole esittäneet minkäänlaista oikeuttamisperustetta.
            
         
               46
            
            
               Edellä lausutun perusteella esitettyyn kysymykseen on vastattava niin, että SEUT 45 artiklaa on tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaisen kansallisen lainsäädännön soveltamiselle, jonka vaikutuksesta kyseisessä valtiossa asuvilta puolisoilta, joista toinen saa muusta jäsenvaltiosta eläkettä, joka kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyn kahdenvälisen sopimuksen perusteella on vapautettu verosta ensimmäisessä jäsenvaltiossa, evätään osa kyseisellä lainsäädännöllä myönnettävistä veroeduista.
            
         
         Oikeudenkäyntikulut
      
      
               47
            
            
               Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
            
          
            
               Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (yhdeksäs jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
            
          
               
                  
                     SEUT 45 artiklaa on tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaisen kansallisen lainsäädännön soveltamiselle, jonka vaikutuksesta kyseisessä valtiossa asuvilta puolisoilta, joista toinen saa muusta jäsenvaltiosta eläkettä, joka kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyn kahdenvälisen sopimuksen perusteella on vapautettu verosta ensimmäisessä jäsenvaltiossa, evätään osa kyseisellä lainsäädännöllä myönnettävistä veroeduista.
                  
               
             
               
                  
                     Allekirjoitukset
                  
               
            (
            *1
         )	Oikeudenkäyntikieli: ranska.