CELEX: 62002CJ0144
Language: cs
Date: 2004-07-15
Title: Rozsudek Soudního dvora (druhého senátu) ze dne 15. července 2004.#Komise Evropských společenství proti Spolkové republice Německo.#Nesplnění povinnosti státem - Směrnice 77/388/EHS - DPH - Čl. 11 odst. A pododstavec 1 písm. a) - Základ daně - Dotace přímo vázaná na cenu - Nařízení (ES) č. 603/95 - Podpory poskytnuté v odvětví sušených krmiv.#Věc C-144/02.

Věc C-144/02Komise Evropských společenstvív.Spolková republika Německo
            «Nesplnění povinnosti státem  –  Směrnice 77/388/EHS  –  DPH  –  Článek 11 odst. A pododstavec 1 písm. a)  –  Základ daně  –  Dotace přímo vázaná na cenu  –  Nařízení (ES) č. 603/95  –  Podpory poskytnuté v odvětví sušených krmiv»
            
               
                  Stanovisko generálního advokáta L. A. Geelhoeda přednesené dne 27. listopadu 2003
                     
               
               
            
                   
               
               
            
               
                  Rozsudek Soudního dvora (druhého senátu) ze dne 15. července 2004
                     
               
               
            
                   
               
               
            
            Shrnutí rozsudku
         
         
                  
                  Daňová ustanovení  –  Harmonizace právních předpisů  –  Daně z obratu  –  Společný systém daně z přidané hodnoty  –  Základ daně  –  Dodání zboží a poskytování služeb  –  Dotace přímo vázané na cenu  –  Pojem  –  Podpory poskytnuté v odvětví sušených krmiv  –  Vyloučení  –  Vnitrostátní režim, který neuplatňuje daň z přidané hodnoty z částek těchto podpor  –  Přípustnost (Směrnice Rady 77/388, čl. 11 odst. A pododstavec 1 písm. a))Účelem čl. 11 odst. A pododstavce 1 písm. a) šesté směrnice 77/388 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících
         se daní z obratu je učinit předmětem DPH veškeré hodnoty zboží nebo poskytování služeb vzhledem k tomu, že základ daně zahrnuje
         dotace přímo vázané na cenu předmětného plnění, vyplacené osobám povinným k dani. Členský stát, který neuplatní daň z částek
         podpor poskytnutých na základě nařízení č. 603/95 o společné organizaci trhu se sušenými krmivy, neporušuje povinnosti, které
         pro něj vyplývají z tohoto ustanovení. 
          Pojem „dotace přímo vázané na cenu“ totiž zahrnuje pouze dotace, které představují celková nebo částečná protiplnění dodání
         zboží nebo poskytnutí služeb a které jsou vypláceny třetími osobami prodávajícímu nebo poskytovateli. 
          Podmínky pro zdanění těchto podpor však nejsou splněny, pokud jde o prodej krmiv koupených u producentů zelených krmiv prováděný
         zpracovatelským podnikem pro jejich sušení, protože v tomto případě není podpora specificky vyplácena zpracovatelskému podniku,
         aby dodával sušené krmivo kupujícímu za cenu nižší než cenu na světovém trhu. Nejsou rovněž splněny, pokud jde o smlouvu o
         dílo uzavřenou mezi takovým podnikem a producentem zelených krmiv, vzhledem k tomu, že podpora obdržená zpracovatelským podnikem
         není v tomto případě vyplácena v jeho prospěch a tento podnik zajišťuje pouze zprostředkovatelskou roli mezi poskytujícím
         orgánem a producentem krmiv. 
         
         
               (viz body 26–27, 31–32, 36, 38, 42, 45)
      

ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (druhého senátu)
      15. července 2004 (*)
      
      „Nesplnění povinnosti státem – Směrnice 77/388/EHS – DPH – Čl. 11 odst. A pododstavec 1 písm. a) – Základ daně – Dotace přímo vázaná na cenu – Nařízení (ES) č. 603/95 – Podpory poskytnuté v odvětví sušených krmiv”
      Ve věci C-144/02,
      Komise Evropských společenství, zastoupená  E. Traversou a K. Grossem, jako zmocněnci, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      žalobkyně, 
      proti
      Spolkové republice Německo, zastoupené M. Lummou, jako zmocněncem,
      
      žalované, 
      podporované
      Finskou republikou, zastoupenou T. Pynnä a E. Bygglin, jako zmocněnkyněmi, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      a
      Švédským královstvím, zastoupeným A. Krusem a A. Falk, jako zmocněnci, s adresou pro účely doručování v Lucemburku,
      
      vedlejšími účastníky,
      jejímž předmětem je určení, že Spolková republika Německo tím, že neuplatnila daň z přidané hodnoty z částek podpor poskytnutých
         na základě nařízení Rady (ES) č. 603/95 ze dne 21. února 1995 o společné organizaci trhu se sušenými krmivy (Úř. věst. L 63,
         s. 1) nesplnila povinnosti, které pro ni vyplývají z článku 11 šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci
         právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu - Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně
         (Úř. věst. L 145, s. 1), 
      
       SOUDNÍ DVŮR(druhý senát),
      ve složení C. W. A. Timmermans, předseda senátu, C. Gulmann (zpravodaj), J.-P. Puissochet a J. N. Cunha Rodrigues a N. Colneric,
         soudci, 
      
      generální advokát: L. A. Geelhoed,
      vedoucí soudní kanceláře: L. Hewlett, vrchní rada,
      s přihlédnutím ke zprávě k jednání,
      po vyslechnutí řečí účastníků řízení na jednání konaném dne 16. října 2003, během kterého byla Komise zastoupená E. Traversou,
         K. Grossem, I. Koskinenem a K. Simonssonem, jako zmocněnci, Spolková republika Německo M. Lummou, Finská republika T. Pynnä
         a Švédské království A. Krusem,
      
      po vyslechnutí stanoviska generálního advokáta na jednání dne 27. listopadu 2003,
      vydává tento
      Rozsudek
      1        Návrhem doručeným kanceláři Soudního dvora dne 17. dubna 2002 Komise Evropských společenství podala na základě článku 226
         ES žalobu, kterou se domáhá, aby bylo určeno, že Spolková republika Německo tím, že neuplatnila daň z přidané hodnoty (dále
         jen „DPH“) z částek podpor poskytnutých na základě nařízení Rady č. 603/95 ze dne 21. února 1995 o společné organizaci trhu
         se sušenými krmivy (Úř. věst. L 63, s. 1), nesplnila povinnosti, které pro ni vyplývají z článku 11 šesté směrnice Rady 77/388/EHS
         ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – společný systém daně
         z přidané hodnoty: jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1, dále jen „šestá směrnice“).
      
       Právní rámec
       Právní úprava Společenství v oblasti DPH
      2        Podle čl. 2 odst. 1 šesté směrnice jsou předmětem DPH „dodání zboží nebo poskytování služeb za protiplnění uskutečněné v tuzemsku
         osobou povinnou k dani, která jedná jako taková“.
      
      3        Článek 11 odst. A pododstavec 1 písm. a) téže směrnice stanoví:
      
      „Základem daně je:
      a)      při dodání zboží a poskytování služeb […] vše, co představuje protiplnění, které dodavatel nebo poskytovatel získal nebo má
         získat od kupujícího, zákazníka nebo třetí strany za takové dodání zboží nebo poskytnutí služby včetně dotací přímo vázaných
         na cenu takového dodání zboží nebo poskytnutí služby“.
      
       Právní úprava Společenství v oblasti podpor odvětví sušených krmiv
      4        Článek 3 nařízení č. 603/95 stanoví, že podpora činí 68,83 EUR za tunu krmiv sušených umělým teplem a 38,64 EUR za tunu krmiv
         sušených na slunci.
      
      5        Článek 4, změněný nařízením Rady č. 1347/95 ze dne 9. června 1995 (Úř. věst. L 131, s. 1), stanoví pro každý hospodářský rok
         maximální zaručené množství sušených krmiv, na které může být poskytnuta podpora. Tento článek mimoto rozděluje maximální
         množství mezi členské státy.
      
      6        Článek 5 stanoví:
      
      „Pokud množství sušeného krmiva, pro které je požadována podpora […], přesáhne v určitém hospodářském roce maximální zaručené
         množství uvedené v čl. 4 […], vypočte se podpora, jež má být vyplacena v daném hospodářském roce, takto:
      
      –        u prvních 5 % nad zaručené maximální množství je podpora snížena ve všech členských státech o částku úměrnou tomuto překročení,
      –        u překročení o více než 5 % je provedeno další snížení podpory v těch členských státech, ve kterých produkce překročila národní
         zaručené množství zvýšené o 5 %, úměrně tomuto překročení.
      
               […]“.
      7        Článek 6 odst. 2 stanoví, že záloha může být vyplacena jen v případě, že sušené krmivo opustilo zpracovatelský podnik.
      
      8        Článek 8 stanoví:
      
      „Podpora uvedená v článku 3 se poskytuje na žádost dotyčné strany na sušená krmiva, která opustila zpracovatelský podnik a
         splňují tyto podmínky:
      
      a)      maximální obsah vlhkosti musí být v rozmezí mezi 11 a 14 % a v závislosti na způsobu obchodní úpravy produktu se může lišit;
         
      
      b)      minimální obsah hrubých proteinů v sušině nesmí být nižší než:
      –        15 % u výrobků uvedených v čl. 1 písm. a) a písm. b) druhé odrážce,
      –        45 % u výrobků uvedených v čl. 1 písm. b) první odrážce; 
      c)      sušená krmiva musejí být nezávadná a v přiměřené tržní jakosti.
      Další podmínky, zejména pokud jde o obsah karotenu a vláknin, mohou být stanoveny […].“
      9        Článek 9 písm. c) stanoví:
      
      „Podpora uvedená v článku 3 je poskytována podnikům zpracovávajícím produkty uvedené v článku 1, které
               […]
      c)      patří alespoň do jedné z následujících kategorií:
      –        podniky, které uzavřely smlouvy s producenty krmiv na sušení,
      –        podniky, které zpracovávají svou vlastní produkci anebo, v případě skupiny podniků, produkci členů této skupiny,
      –        podniky, které odebraly krmivo od fyzických nebo právnických osob poskytujících určité záruky, jež musejí být stanoveny, a
         uzavřely smlouvy s producenty krmiv na sušení; tyto fyzické nebo právnické osoby musejí být nákupčími schválenými […] příslušnými
         orgány členských států, v nichž bylo krmivo sklizeno.“
      
      10      Článek 11 odst. 2 upřesňuje:
      
      „Pokud smlouvy uvedené v čl. 9 písm. c) první odrážce jsou smlouvami o dílo týkajícími se zpracování krmiv dodaných producenty,
         musí v nich být upřesněna alespoň plocha, ze které má být dodána sklizeň, a musí obsahovat ustanovení o povinnosti zpracovatelských
         podniků převést na producenta podporu uvedenou v článku 3, kterou obdrží za množství zpracované v rámci těchto smluv.“
      
       Postup před zahájením soudního řízení a žaloba
      11      Poté, co Komise konstatovala, že Spolková republika Německo neuplatnila DPH u podpor vyplacených v rámci nařízení č. 603/95,
         a domnívala se, že tento stav byl v rozporu s čl. 11 odst. A pododstavcem 1 písm. a) šesté směrnice, zaslala jí dne 20. listopadu
         1998 v souladu s postupem upraveným v článku 169 ES (nyní po změně článek 226 ES) dopisem výzvu k předložení jejích připomínek
         ve lhůtě dvou měsíců. 
      
      12      Dopisem ze dne 25. března 1999 německá vláda odpověděla, že dotaci lze zahrnout do daňového základu pouze tehdy, pokud představuje
         část protiplnění poskytnutého třetí osobou. Aby tomu tak bylo v projednávaném případě, musí existovat přímá souvislost mezi
         poskytováním dotace a dodávkami sušených krmiv producentskými podniky jejich odběratelům. Je třeba, aby podpora poskytnutá
         na sušená krmiva mohla být přiřazena k různým dodávkám krmiv. Přiřadit dotčenou podporu k prodeji určitého množství sušených
         krmiv však podle německé vlády není možné.
      
      13      Dne 15. září 1999 zaslala Komise Spolkové republice Německo odůvodněné stanovisko, ve kterém ji vyzvala, aby přijala opatření
         nezbytná k dosažení souladu s tímto stanoviskem ve lhůtě dvou měsíců. Na doplnění uvedla, že sušené krmivo by bylo bez podpory
         prodáváno za vyšší cenu, která by v plné výši podléhala DPH.
      
      14      Vzhledem k tomu, že německá vláda na odůvodněné stanovisko neodpověděla, Komise se rozhodla podat tuto žalobu. 
      
      15      Usnesením předsedy Soudního dvora ze dne 16. září 2002 byly Finská republika a Švédské království připuštěny jako vedlejší
         účastníci na podporu návrhů žalované.
      
       K věci samé
       Argumentace účastníků řízení
      16      Komise má za to, že DPH podléhají plnění prováděná zpracovatelskými podniky s krmivy ve dvou ze tří možných způsobů výkonu
         jejich činností, tedy:
      
      –      nákup zelených krmiv u producentů a následný prodej zpracovaného produktu třetím osobám;
      –      uzavírání smluv o dílo s producenty ohledně zelených krmiv, aniž by bylo převáděno jejich vlastnictví, a následně navrácení
         zpracovaného produktu těmto producentům.
      
      17      V případě zpracovatelských podniků, které nakupují krmiva u producentů, aby je následně prodaly třetím osobám, jde o uzavírání
         kupních smluv a následný prodej zboží, tedy o plnění, která musejí být zjevně považována za dodání zboží ve smyslu šesté směrnice,
         a musejí být tedy zdanitelná.
      
      18      V případě smluv o dílo, jejichž předmětem je navrácení dehydratovaného krmiva producentům zelených krmiv, musí být toto plnění
         rovněž považováno za poskytování služby sušení krmiva. Toto poskytování služby je tedy jako takové zdanitelné na základě šesté
         směrnice.
      
      19      Zdanitelná plnění musejí zakládat uplatnění DPH u podpor poskytnutých v rámci nařízení č. 603/95 v souladu s čl. 11 odst.
         A pododstavcem 1 písm. a) šesté směrnice.
      
      20      Komise uvádí, že podle článku 9 nařízení č. 603/95 „podpora uvedená v článku 3 je poskytována pouze zpracovatelským podnikům
         […]“. Tyto podniky jsou tak příjemci dotací v právním slova smyslu, které zákonodárce Společenství zamýšlel vymezit odkazem
         na čl. 11 odst. A pododstavec 1 písm. a) šesté směrnice na „protiplnění […], které má dodavatel nebo poskytovatel získat“.
         Nařízení č. 603/95 nezmiňuje v právním slova smyslu žádného jiného příjemce podpory pro uvádění sušených krmiv na trh.
      
      21      Komise připouští, že dotace poskytnutá určité kategorii podniků může mít příznivé hospodářské účinky pro subjekty nacházející
         se v procesu produkce jak na straně dodavatelů podniků, které dotaci obdržely (v projednávaném případě producenti zelených
         krmiv), tak na straně odběratelů těchto podniků (v projednávaném případě chovatelé dobytka). Poznamenává, že zákonodárce Společenství
         sám požaduje v čl. 11 odst. 2 nařízení č. 603/95 v případě smluv o dílo, aby zpracovatelský podnik převedl na producenty podporu
         obdrženou od intervenční agentury.
      
      22      Nicméně možnost, že dotace má příznivé účinky pro jiné subjekty, nebo povinnost převést celou dotaci nebo její část na jiné
         subjekty nic nemění na právních faktech problému. Příjemce podpory v právním slova smyslu, tedy zpracovatelský podnik, musí
         být totiž odlišován od přímého příjemce dotace v hospodářském slova smyslu.
      
      23      Komise uplatňuje, že použitím pojmu „dotací přímo vázaných na cenu“ v čl. 11 odst. A pododstavci 1 písm. a) šesté směrnice
         chtěl zákonodárce Společenství zahrnout do základu DPH veškeré podpory, které mají přímý dopad na výši protiplnění získanou
         od dodavatele nebo poskytovatele. Tyto dotace musejí vykazovat přímou vázanost, nebo dokonce příčinnou souvislost s dodávkou
         přesně určených nebo určitelných zboží nebo služeb; podpora je vyplacena v rozsahu, v němž jsou zboží nebo služby skutečně
         na trhu prodány. Tak tomu je v projednávaném případě. 
      
      24      Německá vláda uplatňuje, že „dotace přímo vázané na cenu“ ve smyslu čl. 11 odst. A pododstavce 1 písm. a) šesté směrnice musí
         proto, aby byly zdanitelné:
      
      –        představovat protiplnění za dodávku nebo službu příjemce dotace;
      –        být úzce vázány na cenu.
      25      Podporována finskou a švédskou vládou tvrdí, že tyto podmínky nejsou v projednávané věci splněny.
      
       Závěry Soudního dvora
      26      Vzhledem k tomu, že základ DPH zahrnuje za podmínek uvedených v čl. 11 odst. A pododstavci 1 písm. a) šesté směrnice dotace
         vyplácené osobám povinným k dani, je účelem tohoto článku učinit předmětem DPH veškeré hodnoty zboží nebo poskytování služeb,
         a zabránit tak tomu, aby výplata dotace způsobila nižší výnos daně.
      
      27      Toto ustanovení se použije v souladu s jeho zněním v případě, že je dotace přímo vázaná na cenu předmětného plnění.
      
      28      Aby toto ustanovení mohlo být použito, musí být dotace nejdříve specificky vyplacena subjektu, aby dodal určité zboží nebo
         poskytl určitou službu. Pouze v takovém případě může být dotace považována za protiplnění dodání zboží nebo poskytnutí služby,
         a v návaznosti na to je zdanitelná. Musí být zejména konstatováno, že nárok na obdržení dotace je přiznán příjemci tehdy,
         pokud bylo tímto příjemcem provedeno zdanitelné plnění (rozsudek ze dne 22. listopadu 2001, Office des produits wallons, C-184/00,
         Recueil, s. I-9115, body 12 a 13).
      
      29      Mimoto musí být ověřeno, zda kupující zboží nebo příjemci služby mají prospěch z dotace poskytnuté jejímu příjemci. Je totiž
         nezbytné, aby cena, kterou má kupující nebo příjemce zaplatit, byla snížena poměrně podle dotace poskytnuté prodávajícímu
         zboží nebo poskytovateli služby, přičemž tato dotace tedy představuje jeden z prvků stanovení ceny, požadované prodávajícím
         zboží nebo poskytovatelem služby. Musí být tudíž ověřeno, zda skutečnost, že je dotace vyplacena prodávajícímu nebo poskytovateli,
         objektivně umožňuje tomuto prodávajícímu nebo poskytovateli zboží prodat nebo poskytnout službu za cenu nižší než za cenu,
         kterou by musel požadovat v případě, že by dotaci neobdržel (výše uvedený rozsudek Office des produits wallons, bod 14).
      
      30      Protiplnění představované dotací musí být přinejmenším určitelné. Není nezbytné, aby výše dotace přesně odpovídala snížení
         ceny dodaného zboží nebo poskytnuté služby. Stačí, aby vztah mezi snížením ceny a touto dotací, která může být paušální, byl
         zřejmý (viz výše uvedený rozsudek Office des produits wallons, bod 17).
      
      31      Pojem „dotací přímo vázaných na cenu“ ve smyslu čl. 11 odst. A pododstavce 1 písm. a) šesté směrnice konečně zahrnuje pouze
         dotace, které představují celková nebo částečná protiplnění dodání zboží nebo poskytnutí služeb a které jsou vypláceny třetími
         osobami prodávajícímu nebo poskytovateli (výše uvedený rozsudek Office des produits wallons, bod 18).
      
      32      Je nutné konstatovat, že podmínky pro zdanění sporných podpor DPH nejsou v projednávaném případě splněny ani u jedné ze dvou
         kategorií plnění uváděných Komisí, tedy jednak ani u prodeje krmiv koupených u producentů zelených krmiv prováděného zpracovatelským
         podnikem a jednak ani u smlouvy o dílo uzavřené mezi zpracovatelským podnikem a producentem zeleného krmiva.
      
       Prodej krmiv koupených u producentů po jejich sušení
      33      Jak tvrdí Komise, představuje prodej sušených krmiv zpracovatelským podnikem po získání surovin u producentů zelených krmiv
         dodání zboží ve smyslu šesté směrnice.
      
      34      Podpora je vyplácena zpracovatelskému podniku, který s ní může disponovat.
      
      35      Tato podpora však není přímo vázána na cenu zdanitelného plnění ve smyslu čl. 11 odst. A pododstavce 1 písm. a) šesté směrnice.
      
      36      Tato podpora totiž není specificky vyplácena, aby zpracovatelský podnik dodával sušené krmivo kupujícímu.
      
      37      V projednávaném případě jsou účastníci řízení zajedno v tom, že neexistuje nedostatek sušených krmiv na světovém trhu. Je
         rovněž nesporné, že cílem režimu podpory je jednak pobídka produkce uvnitř Společenství i přes vyšší produkční náklady než
         náklady na světovém trhu, za účelem zajištění vnitřního zdroje zásobování, a na druhé straně produkce kvalitních sušených
         krmiv. V tomto ohledu jedenáctý bod odůvodnění nařízení č. 603/95 zdůrazňuje „cíl podpořit pravidelné zásobování zpracovatelských
         podniků zelenými krmivy a zajistit prospěch producentů z režimu podpor“ a desátý bod odůvodnění konstatuje potřebu určit kritéria,
         upřesněná v článku 8 tohoto nařízení, pro minimální kvalitu sušených krmiv, na které vzniká nárok na podporu.
      
      38      V této souvislosti se nezdá, že by režim podpory byl režimem podpory spotřeby. Nesměřuje k pobídce třetích osob k nákupu sušeného
         krmiva z důvodu ceny, která je díky podpoře nižší než cena na světovém trhu; situace, kdy základ DPH omezený na uhrazenou
         cenu neodpovídá celkové hodnotě dodaného zboží. Jeho účelem je umožnit těmto třetím osobám zásobit se v rámci Společenství
         za cenu srovnatelnou s kurzem na světovém trhu, kurzem, za kterého by se mohly v každém případě zásobit mimo Společenství,
         pokud by neexistovala nabídka uvnitř Společenství v případě neexistence podpory nebo by se tato nabídka ukázala jako nedostatečná.
         DPH uplatněná na tuto cenu tedy zahrnuje celkovou hodnotu zboží na trhu.
      
      39      Pouze z těchto důvodů a aniž je namístě přezkoumat, zda jsou splněny ostatní podmínky zahrnutí podpory do základu DPH, musí
         být konstatováno, že žalobní důvod uvedený Komisí, pokud jde o prodej krmiv koupených u producentů po jejich sušení, je neopodstatněný.
      
       Smlouva o dílo
      40      Jak poznamenává Komise, předmětem smlouvy o dílo je poskytování sušení, tedy poskytování služby, prováděné zpracovatelským
         podnikem na účet producenta zelených krmiv.
      
      41      Článek 11 odst. A pododstavec 1 písm. a) šesté směrnice nicméně předpokládá, že proto, aby mohla být dotace zdanitelná, musí
         být vyplacena dodavateli zboží nebo poskytovateli služby tak, aby s ní posledně uvedení mohli disponovat. 
      
      42      V případě smluv o dílo není však podpora obdržená zpracovatelským podnikem vyplácena v jeho prospěch.
      
      43      Článek 9 nařízení č. 603/95 zajisté stanoví, že „podpora […] je poskytována pouze zpracovatelským podnikům […]“.
      
      44      Patnáctý bod odůvodnění nařízení č. 603/95 nicméně stanoví, pokud jde o smlouvy o dílo, dopad podpory ve prospěch producenta
         a čl. 11 odst. 2 tohoto nařízení stanoví zpracovatelským podnikům povinnost převést na producenty podporu, kterou obdrží za
         množství zpracované v rámci uzavřených smluv.
      
      45      Zpracovatelský podnik tak nemůže s obdrženou podporou disponovat. Zajišťuje pouze zprostředkovatelskou roli mezi poskytujícím
         orgánem a producentem krmiv. V tomto ohledu nemůže být přijato kritérium navrhované Komisí, vycházející z pojmu „právního
         příjemce“ dotace nezávisle na hospodářském prospěchu z této dotace.
      
      46      Za těchto podmínek nemůže být podpora pro zpracovatelský podnik považována za protiplnění jím poskytnuté služby a neumožňuje
         mu poskytnout tuto službu za nižší cenu.
      
      47      Cena za službu sušení tedy musí vzít v úvahu běžné náklady zpracování tak, aby DPH uplatněná na tuto cenu pokrývala celkovou
         hodnotu plnění.
      
      48      Podpora poskytnutá producentovi mu snižuje náklady na sušené krmivo. K tomuto snížení však nedochází při placení ceny zdanitelného
         plnění. Dochází k němu až následně po zaplacení ceny odpovídající celkové hodnotě plnění. 
      
      49      Rovněž zahrnutí podpory poskytnuté s konečnou platností producentovi sušených krmiv do daňového základu by mělo za následek
         nadměrné zdanění plnění týkajícího se sušení v rozporu s cílem čl. 11 odst. A pododstavce 1 písm. a) šesté směrnice.
      
      50      Pouze z těchto důvodů a aniž je namístě přezkoumat, zda jsou splněny ostatní podmínky zahrnutí podpory do daňového základu,
         musí být konstatováno, že žalobní důvod uvedený Komisí, pokud jde o smlouvy o dílo, je neopodstatněný.
      
      51      Vzhledem k tomu, že žádný ze dvou žalobních důvodů dovolávaných Komisí není opodstatněný, musí být žaloba v konečném výsledku
         zamítnuta.
      
       K nákladům řízení
      52      Podle čl. 69 odst. 2 jednacího řádu bude účastníku řízení, který byl ve sporu neúspěšný, uložena náhrada nákladů řízení, pokud
         účastník, který byl ve sporu úspěšný, náhradu nákladů řízení ve svém návrhu požadoval. Vzhledem k tomu, že žalovaná požadovala
         náhradu nákladů řízení ve svém návrhu a Komise byla ve sporu neúspěšná, je namístě jí uložit náhradu nákladů řízení.
      
      53      Finská republika a Švédské království, které vstoupily do řízení jako vedlejší účastníci na podporu návrhů Spolkové republiky
         Německo, ponesou své náklady řízení v souladu s čl. 69 odst. 4 jednacího řádu.
      
      Z těchto důvodů
      SOUDNÍ DVŮR (druhý senát)
      rozhodl takto:
      1)      Žaloba se zamítá.
      2)      Komisi Evropských společenství se ukládá náhrada nákladů řízení.
      3)      Finská republika a Švédské království ponesou své náklady řízení.
      
               Timmermans 
            
            
                Gulmann 
            
            
                Puissochet 
            
         
               Cunha Rodrigues 
            
            
                  
            
            
                Colneric 
            
         Takto vyhlášeno na veřejném zasedání v Lucemburku dne 15. července 2004.
      
               Vedoucí soudní kanceláře 
            
             
            
                      Předseda druhého senátu
            
         
               R. Grass 
            
             
            
                      C. W. A. Timmermans
            
         * Jednací jazyk: němčina.