CELEX: 62006CC0309
Language: mt
Date: 2007-12-13
Title: Konklużjonijiet ta' l-Avukat Ġenerali - Kokott - 13 ta' Diċembru 2007. # Marks & Spencer plc vs Commissioners of Customs & Excise. # Talba għal deċiżjoni preliminari: House of Lords - ir-Renju Unit. # Tassazzjoni - Sitt Direttiva tal-VAT - Eżenzjoni bir-rifużjoni ta’ taxxi mħallsa fi stadju preċedenti - Intaxxar żbaljat bir-rata normali - Dritt għar-rata żero - Effett dirett - Prinċipji ġenerali tad-dritt Komunitarju - Arrikiment indebitu. # Kawża C-309/06.

KONKLUŻJONIJIET TA’ L-AVUKAT ĠENERALI
      KOKOTT
      ippreżentati fit-13 ta’ Diċembru 20071(1)
      
      Kawża C‑309/06
      Marks & Spencer plc
      vs
      Her Majesty's Commissioners of Customs and Excise
      [talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-House of Lords, 
      (ir-Renju Unit)]
      “Taxxa fuq il-valur miżjud – Deroga skond l-Artikolu 28 tad-Direttiva 77/338 – Prinċipju ta’ newtralità – Prinċipju ta’ trattament ugwali – Dritt għar-rifużjoni tat-taxxa fil-każ ta’ interpretazzjoni żbaljata tal-leġiżlazzjoni nazzjonali min-naħa ta’ l-awtoritajiet
         fiskali – Arrikkiment indebitu”
      I –    Introduzzjoni
      1.        L-Artikolu 28(2) tas-sitt Direttiva fuq il-Valur Miżjud(2) (iktar’il quddiem: is-“Sitt Direttiva”) tawtorizza lill-Istati Membri sabiex, taħt kundizzjonijiet determinati, iżommu temporanjament
         fis-seħħ dispożizzjonijiet derogatorji. Għall-bejgħ ta’ affarijiet ta’ l-ikel, ir-Renju Unit japplika, skond din id-dispożizzjoni,
         ir-rata ta’ żero marbuta mad-dritt għat-tnaqqis (zero-rating).
      
      2.        Madankollu, din il-leġiżlazzjoni mhix applikabbli għal ċerti ħlewwiet (confectionary). Għall-ewwel, l-awtoritajiet fiskali
         kienu jikklassifikaw it-teacakes (iktar’il quddiem: il-“pastini tat-tè”) imqassmin minn Marks & Spencer f’din il-kategorija
         u kienu jissuġġettawhom għar-rata ta’ taxxa normali. Fl-1994, huma biddlu l-opinjoni tagħhom u kklassifikaw il-pastini tat-tè
         bħala affarijiet ta’ l-ikel fiskalment aġevolati. Wara dan Marks & Spencer invokaw id-dritt għar-rifużjoni tat-taxxa.
      
      3.        Il-partikolarità tal-każ tikkonsisti fiċ-ċirkustanza li l-leġiżlazzjoni fiskali applikabbli hija leġiżlazzjoni nazzjonali differenti mid-dispożizzjonijiet ġenerali tad-Direttiva iżda li, madankollu, tista’ tinżamm b’mod derogatorju. Għalhekk,
         il-House of Lords titlob safejn, f’kuntest bħal dan, huma applikabbli l-prinċipji tas-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, u, jekk
         jeħtieġ, jekk ir-regoli nazzjonali fil-qasam ta’ rifużjoni, b’mod partikolari l-oġġezzjoni ibbażata fuq l-arrikkiment indebitu
         li hija prevista fihom għal ċerti każijiet, jikkorrispondux mad-dispożizzjonijiet tad-Dritt Komunitarju.
      
      II – Il-kuntest leġiżlattiv
      A –    Id-dritt Komunitarju
      4.        L-Artikolu 12 tas-Sitt Direttiva jipprovdi dispożizzjonijiet dwar ir-rata tat-taxxa. F’dan ir-rigward, l-Artikolu 12(1) jipprovdi
         li “r-rata applikabbli għal tranżazzjonijiet taxxabbli għandha tkun dik li hemm fis-seħħ fl-istess żmien tal-fatt taxxabbli”.
         Skond l-Artikolu 12(3), hija applikabbli r-rata normali tat-taxxa fuq il-valur miżjud(3), jistgħu jiġu stabbiliti rati mnaqqsa għal servizzi determinati.(4)
      
      5.        L-Artikolu 28(2) tas-Sitt Direttiva jippermetti lill-Istati Membri sabiex, b’mod tranżitorju, jipprovdu għal derogi. Id-dispożizzjoni
         fil-verżjoni oriġinali tagħha kienet tipprovdi: 
      
      “Rati mnaqqsa u eżenzjonijiet bi ħlasijiet lura ta’ taxxa mħallsa fl-istadju preċedenti li huma fis-seħħ fil-31 ta’ Diċembru
         1975 u li jissodisfaw il-kundizzjonijet imsemmija fl-aħħar daħla ta’ l-Artikolu 17 tat-tieni Direttiva tal-Kunsill tal-11
         ta’ April 1967, jistgħu jinżammu sad-data li għandha tkun iffissata mill-Kunsill, jaġixxi unanimament fuq proposta mill-Kummissjoni,
         imma li m'humiex iktar tard minn dawk fuq il-ġbir tat-taxxa fuq l-importazzjoni u r-remissjoni tat-taxxa fuq l-esportazzjoni
         fil-kummerċ bejn l-Istati Membri jkunu aboliti. L-Istati Membri għandhom jaddottaw il-miżuri neċessarji biex jassiguraw li
         l-persuni taxxabbli jiddikjaraw id-data meħtieġa biex jiddeterminaw ir-riżorsi proprji li għandhom x'jaqsmu ma' dawn l-operazzjonijiet.
         
      
      Fuq il-bażi tar-rapport mill-Kummissjoni, il-Kunsill għandu jirrevedi r-rati ridotti u l-eżenzjonijiet msemmija fuq kull ħames
         snin u, jaġixxi b’mod unanimu fuq proposta mill-Kummissjoni, għandu fejn xieraq, jaddotta miżuri meħtieġa biex jassigura t-tneħħija
         progressiva tagħhom.” 
      
      6.        Permezz tad-Direttiva 92/77/KEE(5), l-Artikolu 28(2) ġie sostitwit bit-test li ġej:
      
      “Minkejja l-Artikolu 12(3), id-dispożizzjonijiet segwenti għandhom japplikaw matul il-perijodu tranżitorju msemmi fl-Artikolu
         28 l[(6)].
      
      a)      L-eżenzjonijiet bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa fl-istadju preċedenti u rati mnaqqsa iktar baxxi mir-rata minima stipulata
         fl-Artikolu 12(3) dwar ir-rati mnaqqsa, li kienu fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 1991 u li huma skond il-liġi Komunitarja, u li jissodisfaw
         il-kondizzjonijiet stipulati fl-inċiżi ta’ l-Artikolu 17 tat-tieni Direttiva tal-Kunsill tal-11 ta’ April 1967[(7)], jistgħu jinżammu [...]”
      
      B –    Id-dritt nazzjonali
      7.        Fir-Renju Unit, il-provvista ta’ affarijiet ta’ l-ikel hija ġeneralment suġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud bl-applikazzjoni
         tar-rata żero (Artikolu 30 ta’ l-anness 8, parti II, grupp 1 tal-Value Added Tax Act 1994) (liġi Britannika dwar il-VAT ta’
         l-1994)). Il-ħlewwiet (confectionary) jikkostitwixxu eċċezzjoni għal din l-aġevolazzjoni tat-taxxa u għalhekk huma suġġetti għar-rata sħiħa. Jikkostitwixxu eċċezzjoni
         għall-kejkijiet u gallettini li huma suġġetti għar-rata żero għall-affarijiet ta’ l-ikel. Madankollu, gallettini miksija kollha
         jew parzjalment biċ-ċikkulata huma kkunsidrati bħala ħlewwiet integralment suġġetti għat-taxxa.
      
      8.        L-Artikolu 80 tal-liġi dwar il-VAT ta’ l-1994 jipprovdi, f’ċirkustanzi speċifiċi, għad-dritt għar-rifużjoni tat-taxxa li ma
         tkunx dovuta:
      
      “(1) Mata persuna (kemm jekk qabel jew inkella wara d-dħul fis-seħħ ta’ dan l-Att) tkun ħallset lill-Commissioners ammont
         bħala VAT li ma kienx dovut lilhom, dawn ta’ l-aħħar għandhom iħallsu lura tali ammont lil din il-persuna.
      
      […]
      (3) Fil-kuntest ta’ talba għal rifużjoni skond din is-sezzjoni, il-fatt li rifuzjoni ta’ ammont tista’ tikkostitwixxi arrikkiment
         inġust għal min jagħmel it-talba jista’ jintuża bħala difiża min-naħa tal-Commisioners.”
      
      9.        Din il-leġiżlazzjoni kienet tirrigwarda, fil-perijodu rilevanti għal-finijiet tal-kawża prinċipali, biss il-kontributi netti,
         jiġifieri l-persuni taxxabbli li f’eżerċizzju fiskali għandhom iħallsu lill-uffiċċju tat-taxxi ammont ta’ VAT ogħla minn dak
         li jistgħu inaqqsu bħala VAT imħallsa fuq ix-xiri. Għal dawn ta’ l-aħħar jiġu kontrapposti’l hekk imsemmija “repayment traders”
         li, minħabba detrazzjonijiet żejda f’eżerċizzju fiskali, għandhom id-dritt għar-rifużjoni tat-taxxa. Għal dawn ta’ l-aħħar
         ma teżisti l-ebda leġiżlazzjoni paragunabbli għall-artikolu 80(3).(8)
      
      III – Kuntest fattwali, kawża u domandi preliminari 
      10.      B’effett mill-1973, il-Commissioners of Customs and Excise kienu jissuġġettaw il-pastini tat-tè mqassmin minn Marks & Spencer
         plc għat-taxxa normali tal-VAT minħabba li kkunsidrawhom bħala gallettini miksija biċ-ċikkulata. F’Settembru 1994, madankollu,
         il-Commissioners ammettew li l-pastini tat-tè kellhom jiġu kklassifikati bħala kejkijiet u intaxxati bir-rata ta’ żero. Konsegwentement,
         Marks & Spencer talbu r-rifużjoni tat-totalità tat-taxxa fuq il-valur miżjud, għall-ammont ta’ STG 3.5 miljun, li hija kienet
         iddikjarat mingħajr ebda bażi legali matul is-snin.
      
      11.      Minflok, il-Commissioners oġġezzjonaw, fuq il-bażi ta’ l-Artikolu 80(3) tal-Liġi dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud, li Marks
         & Spencer għaddiet id-90 % tat-taxxa fuq il-valur miżjud imħallsa minnha fuq il-klijenti tagħha. Il-VAT Tribunal laqa’ din l-oġġezzjoni u ddeċieda li Marks & Spencer kellha biss dritt għall-10 % tas-somma mitluba. Barra minn hekk huwa
         applika, b’mod retroattiv, leġiżlazzjoni fuq il-preskrizzjoni.
      
      12.      Marks & Spencer kompliet il-proċeduri sakemm waslet quddiem il-Court of Appeal. Barra mir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa fuq
         il-pastini tat-tè, il-kawża kienet tirrigwarda wkoll talba oħra għal rifużjoni fir-rigward tat-trattament fiskali ta’ vouchers.
         Il-Court of Appeal għamlet lill-Qorti tal-Ġustizzja talba għal deċiżjoni preliminari fir-rigward ta’ jekk il-leġiżlazzjoni
         nazzjonali dwar il-preskrizzjoni kinitx kompatibbli mad-dritt Komunitarju. F’dan ir-rigward, skond il-Court of Appeal, kien
         għad fadal biss il-kwistjoni dwar it-trattament tal-vouchers. Fir-rigward tal-pastini tat-tè, hija evidentement ikkunsidrat
         li, fin-nuqqas ta’ armonizzazzjoni tar-rata tat-taxxa fis-Sitt Direttiva, id-dritt Komunitarju ma kien jinkludi l-ebda dispożizzjoni
         sostantiva f’dan ir-rigward.
      
      13.      Fis-sentenza tal-11 ta’ Lulju 2002 (iktar’il quddiem: is-“sentenza Marks & Spencer I”)(9), il-Qorti tal-Ġustizzja, skond id-domandi preliminari, ma ttrattatx il-kwistjoni tar-rifużjoni tat-taxxa fuq il-pastini tat-tè.
         Madankollu, fil-konklużjonijiet li jirrigwardaw din il-kawża, l-Avukat Ġenerali Geelhoed xorta waħda għamel osservazzjoni
         sekondarja dwar il-pastini tat-tè u evalwa l-esklużjoni tar-rifużjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud bħala ksur manifest tad-dritt
         Komunitarju.(10) Madankollu, il-Court of Appeal xorta waħda ċaħdet ir-rikors fir-rigward tal-VAT fuq il-pastini tat-tè.
      
      14.      Il-House of Lords, adita bil-kawża preżenti, ikkunsidrat li kienet obbligata, minħabba l-pożizzjoni adottata mill-Kummissjoni
         u minħabba l-konklużjonijiet ta’ l-Avukat Ġenerali Geelhoed fil-kawża C-62/00, li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi
         preliminari li ġejjin:
      
      1.       Fil-każ li, skond l-Artikolu 28(2)(a) tas-Sitt Direttiva [...] (kemm qabel, kif ukoll wara l-emendi li saru fl-1992 permezz
         tad-Direttiva 92/77), Stat Membru jkun żamm, fil-leġiżlazzjoni nazzjonali tiegħu dwar il-VAT, eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa
         mħallsa fi stadju preċedenti fir-rigward ta’ ċerti konsenji jew servizzi speċifiċi, operatur, li jkun ipprovda konsenji jew
         servizzi simili, jista’ jinvoka d-dritt, ibbażat fuq id-dritt Komunitarju u li jista’ jiġi invokat direttament, li jiġi intaxxat
         bir-rata żero? 
      
      2.      Jekk ir-risposta għall-ewwel domanda tkun waħda negattiva, fil-każ li, skond l-Artikolu 28(2)(a) tas-Sitt Direttiva [...]
         (kemm qabel, kif ukoll wara l-emendi li saru fl-1992 permezz tad-Direttiva 92/77), Stat Membru jkun żamm, fil-leġiżlazzjoni
         nazzjonali tiegħu dwar il-VAT, eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa fi stadju preċedenti fir-rigward ta’ ċerti konsenji
         jew servizzi speċifiċi, iżda jkun interpreta b’mod żbaljat il-leġiżlazzjoni nazzjonali tiegħu, bil-konsegwenza li ċerti konsenji
         jew servizzi li kellhom jibbenefikaw mill-eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa fi stadju preċedenti, skond il-leġiżlazzjoni
         nazzjonali, kienu ġew intaxxati bir-rata normali, għandu jiġi kkunsidrat li l-prinċipji ġenerali tad-Dritt Komunitarju, fosthom
         dak tan-newtralità fiskali, huma applikabbli b’ tali mod li jagħtu lill-operatur, li pprovda dawn il-konsenji jew servizzi,
         id-dritt li jirkupra l-ammonti mħallsa bi żball fir-rigwarda ta’ l-imsemmija konsenji jew servizzi?
      
      3.      Jekk ir-risposti għall-ewwel u għat-tieni domandi jkunu fl-affermattiv, għandu jiġi kkunsidrat li l-prinċipji tad-dritt Komunitarju
         ta’ trattament ugwali u ta’ newtralità fiskali huma, bħala prinċipju, applikabbli, bil-konsegwenza li dawn jiġu miksura fil-każ
         li l-operatur in kwistjoni ma jiksibx ir-rifużjoni sħiħa ta’ l-ammont imħallas bi żball fir-rigward tal-konsenji jew servizzi
         pprovduti minnu meta:
      
      i)       l-operatur ikun se jibbenefika minn arrikkiment indebitu fil-każ ta’ rifużjoni integrali ta’ l-ammont; u meta
      ii)       il-leġiżlazzjoni nazzjonali tipprovdi li t-taxxi mħallsa żejda ma jiġux rifużi fil-każ li din ir-rifużjoni twassal għal arrikkiment
         indebitu ta’ l-operatur, iżda meta
      
      iii)  il-leġiżlazzjoni nazzjonali ma fiha l-ebda dispożizzjoni simili għal dik imsemmija fil-punt ii) fir-rigward ta’ talbiet għal
         rifużjoni magħmula minn “repayment traders” (fejn “repayment trader” tfisser persuna taxxabbli li, għal-eżerċizzju ta’ taxxa
         speċifiku, ma tħallasx VAT lill-awtoritajiet kompetenti nazzjonali iżda tirċievi mingħandhom ħlas ta’ l-istess, minħabba li
         fl-imsemmi perijodu, l-ammont tal-VAT li hu għandu d-dritt li jnaqqas jeċċedi dak tal-VAT dovuta fir-rigward tal-konsenji
         jew servizzi pprovduti minnu).
      
      4.       Jekk ir-risposta għat-tielet domanda tkun tiddependi fuq jekk jistax jiġi pprovat jew le li d-differenza ta’ trattament, bejn
         operaturi li jagħmlu talbiet għar-rifużjoni ta’ taxxa output imħallsa żejda u operaturi li jagħmlu talbiet għar-rifużjoni
         abbażi tat-tnaqqis ta’ tat-taxxa input imħallsa preċedentement (minħabba l-fatt li, fid-dikjarazzjoni tat-taxxa, l-ammont
         ta’ taxxa input jaqbeż dak tat-taxxa output), ikkawżax, jew le, telf jew żvantaġġ ekonomiku għall-ewwel kategorija u, jekk
         iva, b’liema mod?
      
      5.       Jekk, fiċ-ċirkustanzi deskritti fid-domanda 3, il-prinċipji tad-dritt Komunitarju ta’ trattament ugwali u tan-newtralità fiskali
         huma applikabbli u li dawn ikunu, fin-nuqqas ta’ dan, miksura, għandu jiġi kkunsidrat li d-dritt Komunitarju jeżiġi, jew jippermetti,
         li qorti tirrimedja għal din id-differenza fit-trattament billi tilqa t-talba ta’ operatur intiża għar-rifużjoni tat-taxxa
         mħallsa żejda, b’tali mod li din ir-rifużjoni tikkawża arrikkiment indebitu ta’ dan ta’ l-aħħar jew inkella li d-dritt Komunitarju
         jeżiġi, jew jippermetti, li qorti tirrimedja għal dan b’mod differenti (u f’dan il-każ, b’liema mod)?
      
      15.      Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja ġew ippreżentati osservazzjonijiet minn Marks & Spencer, mill-Irlanda, mill-Gvernijiet
         tar-Renju Unit u ta’ Ċipru u kif ukoll mill-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej.
      
      IV – Evalwazzjoni legali
      A –    Osservazzjoni preliminari
      16.      Is-Sitt Direttiva approssimat ħafna l-ħlas tat-taxxa fuq il-valur miżjud fl-Istati Membri. Madankollu, ir-regoli tad-Direttiva
         m’għandhomx valur definittiv. Minbarra l-fatt li d-direttiva tagħti lill-Istati Membri diversi għażliet fir-rigward tat-traspożizjoni
         u tas-setgħat ta’ definizzjoni, l-Artikolu 28 tagħha jippermetti, b’mod partikolari, li jinżammu fis-seħħ, b’mod tranżitorju,
         dispożizzjonijiet derogatorji.
      
      17.      F’dan ir-rigward, mill-kawża prinċipali jirriżultaw tliet konstatazzjonijiet li mhumiex ikkontestati:
      
      –        il-leġiżlazzjoni nazzjonali dwar l-applikazzjoni tar-rata żero flimkien mad-dritt għat-tnaqqis fuq l-affarijiet ta’ l-ikel
         ta’ ħlewwiet speċifiċi hija konformi ma’ l-Artikolu 28(2) tas-Sitt Direttiva;
      
      –        l-amministrazzjoni fiskali applikat din il-leġiżlazzjoni b’mod żbaljat għall-perijodu ta’ bejn l-1973 u l-1994 minħabba li
         ma ssuġġettatx il-pastini ta’ Marks & Spencer għar-rata żero;
      
      –        Marks & Spencer setgħet tgħaddi t-taxxa fuq il-valur miżjud fuq il-klijenti tagħha.
      18.      Sostanzjalment, għandha tiġi ċċarata l-kwistjoni ta’ jekk huwiex kompatibbli mad-dritt Komunitarju l-fatt li l-liġi ta’ l-1994
         dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud teskludi d-dritt għar-rifużjoni minħabba arrikkiment fiċ-ċirkustanzi tal-każ preżenti, iżda
         mhux f’każijiet oħra ta’ rettifika a posteriori tat-taxxa (fil-każ ta’ repayment traders). Id-domandi 3 sa 5 jirreferu għal din il-kwistjoni.
      
      19.      Barra minn hekk, skond il-House of Lords għandu jiġi ċċarat jekk il-kuntest preżenti huwiex wieħed fejn japplika d-dritt Komunitarju
         u fejn jingħataw drittijiet speċifiċi lill-persuni taxxabbli. Id-domandi 1 u 2 jirreferu għal din il-kwistjoni u jiena ser
         nikkunsidrhom flimkien.
      
      B –    Dwar l-ewwel u t-tieni domanda preliminari
      20.      Fis-sentenza Marks & Spencer I, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li l-Istati Membri mhux biss huma obbligati li, b’mod korrett,
         jittrasponu direttiva fid-dritt nazzjonali. Iktar minn hekk jista’ jiġri li anke individwu jkun intitolat li jinvoka li d-dispożizzjonijiet
         nazzjonali ta’ traspożizzjoni għandhom jiġu applikati b’mod tali li jinkiseb ir-riżultat persegwit mid-Direttiva.(11)
      
      21.      Minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta li d-dritt li tinkiseb ir-rifużjoni tat-taxxi mħallsa fi Stat Membru bi ksur tad-dispożizzjonijiet
         Komunitarji jikkostitwixxi l-konsegwenza u huwa komplementari tad-drittijiet mogħtija lil individwi mid-dispożizzjonijiet
         Komunitarji.(12)
      
      22.      Issa, l-Istati Membri li intervjenew fil-kawża preżenti jsostnu t-teżi li l-Artikolu 28(2)(a) tas-Sitt Direttiva jeskludi
         d-dispożizzjonijiet nazzjonali ta’ deroga mill-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva. L-istess bħalma tagħmel il-Court of Appeal,
         huma jsostnu li mill-ġurisprudenza msemmija iktar’il fuq jirriżulta li minħabba li ma jeżisti l-ebda dritt Komunitarju għall-applikazzjoni
         tar-rata żero, iżda biss dritt ibbażat fuq id-dritt intern mhux armonizzat, konsegwentement lanqas ma jeżisti dritt, ibbażat
         fuq id-dritt Komunitarju, għar-rifużjoni ta’ taxxi mħallsa illeġittimament. Huwa biss id-dritt nazzjonali li japplika għar-rifużjoni
         u dan m’għandux jiġi evalwat skond il-kriterji tad-dritt Komunitarju.
      
      23.      Madankollu, fl-opinjoni tiegħi hija żbaljata l-premessa li tgħid li fil-każijiet imsemmija fl-Artikolu 28(2)(a), il-kamp ta’
         applikazzjoni tad-Direttiva mhuwiex applikabbli, jew fi kliem ieħor li, f’dawn il-każijiet, id-Direttiva ma tagħti lill-persuni
         taxxabbli l-ebda dritt għall-applikazzjoni tar-rata żero u għar-rifużjoni ta’ taxxa fil-każ ta’ nuqqas, żbaljat, ta’ applikazzjoni.
      
      –       Applikazzjoni tad-dritt Komunitarju fil-każ ta’ derogi mhux armonizzati
      24.      L-Artikolu 1(1) ta’ l-Ewwel Direttiva dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud(13) kien diġà, dak iż-żmien, indika b’mod ċar li kellha tiddaħħal sistema globali ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, anki jekk sa
         dak iż-żmien ir-rati u l-eżenzjonijiet kien għadhom ma ġewx armonizzati(14). 
      
      “L-Istati Membri għandhom jaqilbu mis-sistema preżenti tagħhom ta’ taxxi fuq il-bejgħ għas-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur
         miżjud definita fl-Artikolu 2.” 
      
      25.      Huwa minnu li s-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud tħalli lill-Istati Membri marġni wiesa’ ta’ diskrezzjoni u tippermetti
         derogi u regoli speċjali. Għalhekk, b’mod partikolari r-rata normali tat-taxxa fuq il-valur miżjud u r-rata jew ir-rati mnaqqsa
         s’issa għadhom ma ġewx kompletament armonizzati. Minflok, l-Istati Membri jistgħu saħansitra jiffissaw dawn ir-rati fil-kuntest
         ta’ limiti speċifiċi. Il-fatt li l-Istati Membri jagħmlu użu minn dan il-marġni ta’ diskrezzjoni jew minn dawn id-derogi ma
         jfissirx li huma jabbandunaw il-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva.
      
      26.      Din il-konstatazzjoni tapplika wkoll fir-rigward ta’ l-Artikolu 28(2)(a) tas-Sitt Direttiva li tippermetti dispożizzjonijiet
         derogatorji li permezz tagħhom it-taxxa mħallsa fi stadju preċedenti tista’ tiġi rifuża u jistgħu jinżammu rati mnaqqsa, li
         jkunu inferjuri mill-minimu ffissat fl-Artikolu 12(3), għal dawn ta’ l-aħħar.
      
      27.      Din id-dispożizzjoni tirrigwarda b’mod partikolari ż-zero-rating(15). Kieku kien biss il-każ ta’ awtorizzazzjoni ta’ rati tat-taxxa determinati partikolarment baxxi, ċertament ma kienx ikun meħtieġ
         li jissemma d-dritt ta’ detrazzjoni ma kinitx tkun neċessarja. Fil-fatt, bħala regola, iċ-ċirkustanza ta’ jekk il-fatturat
         ta’ l-operazzjonijiet input huwiex relatat ma’ dak ta’ l-operazzjonijiet output li għalihom tapplika rata mnaqqsa ma tirrigwardax
         id-dritt ta’ detrazzjoni skond id-Direttiva. Pjuttost għandha tingħata mhux biss deroga għall-Artikolu 12(3) tas-Sitt Direttiva,
         iżda anki, fl-istess ħin, deroga għall-Artikolu 17(2), li jammetti d-detrazzjoni biss għas-servizzi li jintużaw għall-finijiet
         ta’ operazzjonijiet suġġetti għat-taxxa tal-persuna taxxabbli. Safejn, fil-każ ta’ l-applikazzjoni tar-rata żero, wieħed jista’ jitkellem dwar “operazzjonijiet taxxabbli”
         biss b’mod fittizju, kien meħtieġ li l-Artikolu 28(2)(a) jindika espliċitament li d-dritt għat-tnaqqis jeżisti wkoll fil-każ
         ta’ rata mnaqqsa (għal żero).
      
      28.      Għaldaqstant, anke jekk ir-regoli nazzjonali li jidderogaw mid-Direttiva jistgħu jinżammu għal żewġ aspetti, dan ma jfissirx
         li operazzjonijiet li għalihom huma applikabbli dawn derogi, huma totalment esklużi mill-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva.
         Minflok, id-dispożizzjonijiet kollha tad-Direttiva kif ukoll il-prinċipji ġenerali tad-dritt li l-Istati Membri huma obbligati
         li josservaw matul it-traspożizzjoni u l-implementazzjoni tagħha,(16) japplikaw anke għal dawn l-operazzjonijiet, peress li l-Artikolu 28(2)(a) ma jippermetti l-ebda deroga.
      
      29.      Esklużjoni totali ta’ l-operazzjonijiet, li huma intaxxati skond regola derogatorja prevista fl-Artikolu 28(2)(a), mill-kamp
         ta’ applikazzjoni tas-Sitt Direttiva, ma tistax titiqies bħala kompatibbli mal-kliem użat fid-dispożizzjoni. Kif effettivament
         tindika r-referenza għad-deroga msemmija fl-Artikolu 12(3), inkluża fil-frażi tal-bidu ta’ l-Artikolu 28(2)(a), dispensa għandha
         tingħata biss minn dispożizzjonijiet individwali tad-Direttiva. Barra minn hekk jekk l-Artikolu 28(2)(a) jiġi interpretat
         bħala eċċezzjoni settorjali għal ċerti operazzjonijiet, dan ikun imur kontra l-prinċipju li dispożizzjonijiet derogatorji
         għandhom jiġu interpretati restrittivament(17).
      
      30.      Bħal ma diġà spjegajt fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Talacre Beach, din il-konstatazzjoni hija kkonfermata biż-żieda
         fl-Artikolu 28(2)(a), miżjuda fl-1992, li tgħid li d-dispożizzjonijiet derogatorji ammessi skond dan l-Artikolu għandhom ikunu
         konformi mad-dritt Komunitarju(18). Finalment, żieda bħal din però għandha biss valur ta’ kjarifika. Il-konnessjoni mad-dritt Komunitarju (inklużi l-bqija tad-dispożizzjonijiet
         ta’ l-istess Sitt Direttiva) tibqa’ teżisti anke indipendentement minn din iż-żieda. Għaldaqstant, lanqas mhuwa meħtieġ li,
         fir-rigward tal-perijodi li għalihom jirreferu t-talbiet ta’ rifużjoni, issir distinzjoni bejn il-fażi preċedenti u dik suċċessiva
         għaż-żieda tas-silta ċċitata.
      
      31.      Dan ir-riżultat huwa kkonfermat ukoll mis-sentenza Il-Kummissjoni vs Franza. F’din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja tikkunsidra
         ammissibbli ż-żamma, abbażi ta’ l-Artikolu 28(2)(a), ta’ rata speċjali mnaqqsa ta’ 2,1 % għall-mediċinali rimborsabbli, filwaqt
         li rata ta’ 5,5 % kienet tiġi applikata għal dawk mhux rimborsabbli, biss sakemm dan ma jiksirx l-prinċipju ta’ newtralità
         fiskali inerenti fis-sistema komuni tal-VAT(19). Għalhekk, skond il-Qorti tal-Ġustizzja l-fatt li Franza żammet dispożizzjoni derogatorja b’konformità ma’ l-Artikolu 28(2)(a)
         ma kienx jikkostitwixxi ostakolu għall-osservanza ta’ dan il-prinċipju inerenti fis-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur
         miżjud.
      
      32.      Is-sentenza Idéal Tourisme(20), li għaliha jirreferu l-Istati Membri ma tmurx kontra t-teżi esposta hawn fuq.
      
      33.      F’din il-kawża, impriża tat-trasport permezz tal-coach invokat ksur tal-prinċipju ta’ trattament ugwali minħabba li t-trasporti
         intrakomunitarji ta’ persuni magħmulin minnha kienu suġġetti għat-taxxa fuq il-valur miżjud filwaqt li trasport bl-ajru ta’
         persuni kien eżenti minn din it-taxxa. L-eżenzjoni tat-trasport bl-ajru mit-taxxa skond il-liġi Belġjana kienet ibbażata fuq
         l-Artikolu 28(2)(b) tas-Sitt Direttiva, li jippermetti li matul il-perijodu tranżitorju l-Istati Membri jkomplu jeżentaw mit-taxxa
         ċerti operazzjonijiet, li, fihom innifishom, kellhom jiġu intaxxati skond id-Direttiva.
      
      34.      Il-Qorti tal-Ġustizzja l-ewwel għamlet referenza għall-fatt li s-Sitt Direttiva armonizzat biss parzjalment il-leġiżlazzjoni
         dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud ta’ l-Istati Membri.(21) Wara dan hija ddikjarat : “għaldaqstant, jekk Stat Membru jżomm fis-seħħ dispożizzjonijiet ta’ dan it-tip, huwa ma jittrasponix
         is-Sitt Direttiva u għalhekk la jikser din id-Direttiva u lanqas il-prinċipji ġenerali Komunitarji li l-Istati Membri, skond
         is-sentenza ċċitata Klensch et(22) għandhom josservaw meta jimplementaw il-leġiżlazzjoni Komunitarja”(23).
      
      35.      Fid-dawl tal-kuntest ta’ din id-deċiżjoni, ninterpreta din id-dikjarazzjoni fis-sens li l-Qorti tal-Ġustizzja ma kellhiex
         l-intenzjoni li teskludi l-applikazzjoni ta’ xi dispożizzjonijiet ta’ dritt Komunitarju fil-każ fejn dispożizzjonijiet derogatorji
         nazzjonali għandhom jiġu applikati għal operazzjonijiet speċifiċi. Pjuttost, l-obbligu in kwistjoni ma japplikax biss fil-każ fejn dawk id-dispożizzjonijiet kellhom jitbiegħdu mid-dispożizzjonijiet tad-Direttiva u għalhekk ma jkunux jistgħu jiġu kkunsidrati
         bħala attwazzjoni tad-Direttiva. Fil-kuntest tal-kawża preżenti dan ifisser li r-Renju Unit ma jistax jiġi kkritikat għall-fatt
         li jintaxxa affarijiet ta’ l-ikel b’rata anqas mir-rati minimi msemmija fl-Artikolu 12(3) tas-Sitt Direttiva. Fil-fatt, l-Artikolu
         28(2)(a) jawtorizza proprju ż-zero rating. Bl-istess mod, m’għandux jiġi kkritikat il-fatt li minkejja l-eżenzjoni di fatto mit-taxxa, huwa possibbli li ssir id-detrazzjoni tat-taxxa mħallsa input.
      
      36.      Skond is-sentenza Idéal Tourisme, persuna taxxabbli ma tistax tkompli tinvoka l-prinċipju ta’ trattament ugwali jekk in-nuqqas
         ta’ trattament ugwali jirriżulta mill-koeżistenza ta’ regoli armonizzati u ta’ regoli mhux armonizzati, fi kliem ieħor, jekk
         dan in-nuqqas ta’ trattament ugwali jirriżulta mis-sistema stess. Madankollu l-kawża preżenti ma tippreżentax tali sitwazzjoni.
         Mhuwiex ikkontestat li fir-Renju Unit l-affarijiet ta’ l-ikel huma intaxxati b’mod iktar favorevoli minn operazzjonijiet b’merkanzija
         oħra li hija suġġetta għar-rati minimi ffissati skond l-Artikolu 12(3) tas-Sitt Direttiva. Huwa pjuttost il-każ biss ta’ applikazzjoni,
         li hija fiha nnifisha koerenti, ta’ dispożizzjonijiet derogatorji nazzjonali.
      
      –       Eżiġenzi tad-dritt Komunitarji għall-applikazzjoni ta’ dispożizzjonijiet derogatorji nazzjonali.
      37.      Anke jekk Stat Membru japplika dispożizzjoni nazzjonali derogatorja skond l-Artikolu 28(2)(a), huwa xorta waħda jibqa’, mill-bqija,
         vinkolat mid-Direttiva u mill-prinċipji ġenerali tad-dritt li għandhom jiġu osservati matul it-traspożizzjoni u l-implementazzjoni
         tagħha. Għad irid jiġi ċċarat jekk id-dispożizzjonijiet tad-dritt Komunitarji jagħtux lill-individwu d-dritt għall-applikazzjoni
         tar-rata tat-taxxa korretta (u/jew għal eżenzjoni).
      
      38.      Marks & Spencer issostni li dan id-dritt jirriżulta mill-Artikolu 12(3) tas-Sitt Direttiva li jipprovdi li r-rata applikabbli
         għall-operazzjonijiet taxxabbli hija dik fis-seħħ fil-mument li fih iseħħ il-fatt li jagħti lok għat-taxxa. Dan l-argument
         ma jistax jiġi aċċettat. Fil-fatt, il-portata ta’ din id-dispożizzjoni tillimita ruħha b’mod ċar, skond il-kliem stess tagħha,
         għall-kwistjoni li jiġi stabbilit iż-żmien b’effett minn meta għandha tiġi applikata rata speċifika ta’ taxxa.
      
      39.      Madankollu, il-prinċipji ġenerali tad-dritt li Stat Membru għandu jirrispetta fit-traspożizzjoni tad-dritt Komunitarju u/jew
         fl-implementazzjoni ta’ dispożizzjonijiet nazzjonali ta’ traspożizzjoni(24), jeżiġu li rata ta’ taxxa prevista fid-dritt nazzjonali għal operazzjonijiet speċifiċi tiġi applikata effettivament għall-operazzjonijiet
         korrispondenti.
      
      40.      Dan jirriżulta qabel xejn mill-prinċipju ta’ legalità li skond il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, huwa wieħed mill-prinċipji
         ġenerali tad-dritt rikonoxxuti fid-dritt Komunitarju.(25). Konsegwentement, l-amministrazzjoni fiskali hija suġġetta għad-dritt u għal-liġi u ma tistax tapplika taxxa li tkun inkompatibbli
         mar-regoli tad-dritt. Barra minn hekk, l-eventwalità li persuna taxxabbli ma tkunx tista’ tiddependi fuq il-fatt li operazzjoni
         ser tkun intaxxata hekk kif previst mil-liġi tmur ukoll kontra l-prinċipju ta’ ċertezza legali.
      
      41.      Il-kwistjoni ta’ jekk applikazzjoni ħażina tar-regoli nazzjonali fuq it-taxxa fuq il-valur miżjud tikkostitwixxix ukoll ksur
         tal-prinċipji ta’ trattament ugwali u ta’ newtralità, tiddependi fuq iċ-ċirkustanzi ta’ kull każ partikolari. Il-prinċipju
         ta’ trattament ugwali, li fil-qasam tal-VAT sab espressjoni partikolari fil-prinċipju ta’ newtralità fiskali(26), jeżiġi li operazzjonijiet identiċi jkunu suġġetti wkoll għall-istess rata ta’ taxxa(27). Jekk l-amministrazzjoni fiskali tissuġġetta d-distribuzzjoni ta’ pastini tat-tè ta’ Marks & Spencer għar-rata normali, imma
         tapplika għal prodotti simili ta’ fornituri oħra r-rata żero kif previst legalment, dawn il-prinċipji jiġu miksura.
      
      42.      Il-motivazzjoni ta’ dan id-dritt fid-dritt Komunitarju ma tipprekludix li regola derogatorja nazzjonali u mhux is-Sitt Direttiva
         nnifisha tiffissa r-rata ta’ taxxa konkretament fis-seħħ. Fil-fatt, id-dispożizzjonijiet ta’ Direttiva għandhom jidhru, mill-perspettiva
         sostantiva, inkondizzjonati u preċiżi biżżejjed sabiex l-individwu jista’ jinvokahom. Madankollu, ir-riferiment għas-Sitt
         Direttiva u għall-prinċipji ġenerali tad-dritt li għandhom jiġu rispettati meta din tiġi implementata ma jistax jiġi kkunsidrat
         bħala inutli minħabba l-fatt li d-Direttiva tagħti lill-Istati Membri setgħa diskrezzjonali fl-iffissar tar-rata ta’ taxxa(28). Kieku dan ma kienx hekk, l-effettività tad-Direttiva tiġi limitata b’mod konsiderevoli. Fil-fatt, id-Direttiva mhux biss
         talli tħalli f’idejn l-Istati Membri sabiex jiffissaw ir-rata ta’ taxxa fil-każ ta’ regoli derogatorji skond l-Artikolu 28(2),
         iżda hija lanqas ma tarmonizza kompletament l-imsemmija rati ta’ taxxa. Minflok, l-individwu, billi jibbaża ruħu fuq id-Direttiva,
         flimkien mal-prinċipji ġenerali tad-dritt espost fil-punti 40 u 41 iktar’il fuq, jista’ jinvoka li Stat Membru għandu effettivament
         jissuġġetta operazzjoni għar-rata ta’ taxxa li hu jkun iffissa fil-liġi, fl-eżerċizzju tas-setgħa diskrezzjonali tiegħu, għal
         operazzjonijiet ta’ dan it-tip.
      
      43.      Jekk Stat Membru bi żball ma applikax dispożizzjoni derogatorja nazzjonali għal operazzjonijiet speċifiċi, il-ġbir tat-taxxa
         li jirriżulta jikser mhux biss il-liġi fuq it-taxxa, iżda anke d-dritt Komunitarju.
      
      –       Konsegwenzi ta’ applikazzjoni ħażina ta’ dispożizzjoni derogatorja nazzjonali
      44.      L-Istat Membru in kwistjoni huwa f’dan il-każ obbligat, bħala prinċipju, skond id-dritt Komunitarju, li jirrifondi t-taxxi
         miġbura. Kif fil-fatt diġà ġie espost, id-dritt li wieħed jikseb rifużjoni tat-taxxi miġbura fi Stat Membru bi ksur tad-dispożizzjonijiet
         Komunitarji, jikkostitwixxi l-konsegwenza u huwa kumplimentari tad-drittijiet mogħtija lil individwi mid-dritt Kumunitarju(29). Ir-rifużjoni tat-taxxa telimina ex post il-konsegwenzi tal-ksur tad-dritt u twassal finalment għall-impożizzjoni konformi mad-dritt Komunitarju. Anke fil-kuntest
         tad-determinazzjoni tad-dritt għar-rifużjoni, l-Istat Membru huwa għalhekk marbut mil-prinċipji ġenerali tad-dritt li għandhom
         jiġu osservati fit-traspożizzjoni u fl-implementazzjoni tad-dritt Komunitarju.
      
      45.      Konsegwentement, ir-risposta għall-ewwel żewġ domandi għandha tkun is-segwenti:
      
      Fil-każ li, skond l-Artikolu 28(2)(a) tas-Sitt Direttiva (kemm qabel, kif ukoll wara l-emendi li saru fl-1992 permezz tad-Direttiva
         92/77), Stat Membru jkun żamm, fil-leġiżlazzjoni nazzjonali tiegħu dwar il-VAT, eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa
         input fir-rigward ta’ ċerti servizzi speċifiċi, allura operatur ekonomiku għandu d-dritt li jara li dawn id-dispożizzjonijiet
         jiġu applikati korrettament abbażi tad-Direttiva in konnessjoni mal-prinċipji ġenerali tad-dritt li għandhom jiġu applikati
         meta din tiġi trasposta u, b’mod partikolari, il-prinċipji ta’ trattament ugwali, ta’ newtralità, tal-legalità ta’ l-azzjoni
         amministrattiva u taċ-ċertezza legali.
      
      Jekk f’każ bħal dan, l-amministrazzjoni nazzjonali interpretat b’mod żbaljat il-leġiżlazzjoni nazzjonali tagħha, bil-konsegwenza
         li ċerti servizzi li kellhom jibbenefikaw mill-eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa input, skond il-leġiżlazzjoni nazzjonali,
         kienu ġew intaxxati bir-rata normali, id-dritt Komunitarju allura jagħti lill-operatur ekonomiku, bħala prinċipju, id-dritt
         għar-rifużjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud li nġabret bi żball. Fil-konfigurazzjoni ta’ dan id-dritt għandhom jiġu rispettati
         l-prinċipji ġenerali tad-dritt Komunitarju inklużi l-prinċipji ta’ trattament ugwali u tan-newtralità fiskali.
      
      C –    Fuq it-tielet, ir-raba’ u l-ħames domanda
      46.      Permezz tat-tielet, ir-raba’ u l-ħames domanda, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti nazzjonali essenzjalment tistaqsi
         taħt liema kundizzjonijiet l-Istat Membru jista’ juża l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment indebitu sabiex jirrifjuta talba għar-rifużjoni
         tat-taxxa fuq il-valur miżjud.
      
      47.      Fin-nuqqas ta’ leġiżlazzjoni Komunitarja fil-qasam tat-talbiet ta’ rifużjoni tat-taxxi, hija s-sistema legali interna ta’
         kull Stat Membru li għandha tiddetermina l-kundizzjonijiet li għandhom jiġu sodisfatti sabiex ikunu jistgħu isiru dawn it-talbiet,
         dejjem sakemm dawn ir-rekwiżiti jirrispettaw il-prinċipji ta’ ekwivalenza u ta’ effettività, jiġifieri, li ma jkunux anqas
         vantaġġjużi mill-kundizzjonijiet li jirrigwardaw talbiet simili li huma bbażati fuq dispożizzjonijiet tad-dritt intern u li
         l-anqas ma jiġu implementati b’mod li jagħmlu prattikament impossibbli l-eżerċizzju tad-drittijiet mogħtija mis-sistema legali
         Komunitarja(30).
      
      48.      Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja rrikonoxxiet, bħala prinċipju, li d-dritt nazzjonali jista’ jeskludi r-rifużjoni jekk dan
         jista’ jwassal għal arrikkiment indebitu tal-persuna taxxabbli, peress li dan kien suċċessivament għadda l-oneru tat-taxxa
         fuq persuna taxxabbli oħra(31).
      
      49.      Minħabba li regoli bħal dawn jikkostitwixxu restrizzjoni tal-prinċipju ta’ rifużjoni fuq it-taxxi miġbura bi ksur td-dritt
         Komunitarju, il-Qorti tal-Ġustizzja stabbiliet eżiġenzi stretti sabiex jiġi pprovat l-arrikkiment(32). Għalhekk, f’dak li jikkonċerna taxxi indiretti, wieħed ma jistax jippreżumi li t-taxxi ġew effettivament mgħoddija fuq il-konsumatur.
         Il-kwistjoni ta’ jekk it-trasferiment fuq il-konsumatur innewtralizzax effettivament l-effetti ekonomiċi li t-taxxa mħallsa
         kellha fuq il-persuna taxxabbli(33) u jekk r-rifużjoni ta’ dan ta’ l-aħħar twassalx għal arrikkiment, tiddependi l-iktar fuq fatturi differenti li għandhom jiġu
         stabbiliti fil-kuntest ta’ analiżi ekonomika(34).
      
      50.      Skond dak li ġie espost mir-Renju Unit fil-fażi orali, il-qorti li quddiemha ġiet ippreżentata l-kawża prinċipali ġabret provi
         sostanzjali fuq din il-kwistjoni. Għaldaqstant jista’ jiġi kkunsidrat bħala aċċertat, għall-finijiet tal-kawża prinċipali,
         li r-rifużjoni integrali tat-taxxa fuq il-valur miżjud jista’ jwassal għal arrikkiment indebitu ta’ Marks & Spencer.
      
      51.      Konsegwentement, il-prinċipju ta’ l-effettività ma jipprekludix iċ-ċaħda tar-rifużjoni tat-taxxa. Lanqas ma jeżistu indikazzjonijiet
         ta’ ksur tal-prinċipju ta’ l-ekwivalenza (l-istess valur). Dan ta’ l-aħħar huwa f’kull każ applikabbli jekk dan il-prinċipju
         jinftiehem kif huwa ġie mifhum fil-kuntest attwali tiegħi, jiġifieri fis-sens li ma jippermettix it-trattament sfavorevoli
         ta’ talbiet ta’ rifużjoni ta’ taxxa ibbażati fuq id-dritt Komunitarju fir-rispett ta’ talbiet simili li huma biss nazzjonali.(35)
      
      52.      F’kull każ, id-dritt nazzjonali kien jipprovdi l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment fil-perijodu rilevanti biss meta l-persuna taxxabbli
         li tinvoka r-rifużjoni tkun ħallset it-taxxa fuq il-valur miżjud matul eżerċizzju fiskali, jiġifieri meta ma kelliex dritt
         għal tnaqqis tat-taxxa input suffiċjentement għoli sabiex tpaċċi mat-taxxa output li kellha titħallas. Fil-każ ta’’l hekk
         imsejħa repayment traders id-dritt għal rifużjoni (iktar għolja) tat-taxxa bħala konsegwenza ta’ rettifika tal-klassifikazzjoni
         fiskali ta’ l-operazzjonijiet output ma setgħax jiġi ristrett abbażi ta’ l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment.
      
      53.      Skond Marks & Spencer, dawn il-modalitajiet differenzjati ta’ rimborż jiksru l-prinċipji ta’ trattament ugwali u tan-newtralità
         fiskali.
      
      54.      Fis-Sentenza Marks & Spencer I, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddikjarat li l-Istati Membri, meta jaddattaw ir-regoli dwar ir-rifużjoni
         għandhom jirrispettaw, fil-kamp ta’ l-applikazzjoni tad-dritt Komunitarju, apparti mill-prinċipji ta’ ekwivalenza u effettività,
         anke l-prinċipji ġenerali tad-dritt li jiffurmaw parti mid-dritt Komunitarju.(36) Dawn jinkludu, b’mod partikolari, l-obbligu ta’ l-osservanza tal-prinċipju ta’ trattament ugwali u – fil-qasam tat-taxxa
         fuq il-valur miżjud – tal-prinċipju tan-newtralità fiskali li nixtieq neżamina fl-ewwel lok.
      
      55.      B’mod preliminari, però nixtieq nikkonstata għal darba oħra dan li ġej fuq il-kuntest fattwali: 
      
      –        Là mid-deċiżjoni ta’ rinviju u lanqas mill-osservazzjonijiet ta’ l-intervenjenti ippreżentati quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja,
         ma jista’ jiġi konkluż li operatur ekonomiku ieħor, apparti minn Marks & Spencer, talab jew ingħata rifużjoni ta’ taxxa fuq
         il-valur miżjud, minħabba li biegħ pastini tat-tè li oriġinarjament kienu kklassifikati ħażin bħala ħelu. 
      
      –        L-impriża ta’ bejgħ bl-imnut Tesco ingħatat, skond indikazzjonijiet ta’ Marks & Spencer li l-Gvern tar-Renju Unit ma setgħax,
         madankollu, jikkonferma fil-fażi orali, rifużjoni tat-taxxa bħala repayment trader. Dawn ir-rifużjonijiet kienu jikkonċernaw retifika tat-trattament fiskali ta’ prodotti differenti mill-pastini tat-tè (ilma
         minerali u meraq tal-frott). Fir-rigward ta’ Tesco ma tqajjimitx l-eċċezzjoni li l-pagament kien se jwassal għal arrikkiment
         indebitu minħabba li t-taxxa kienet ġiet mgħoddija fuq il-klijenti.
      
      –       Il-prinċipju tan-newtralità fiskali
      56.      Qabel xejn, il-Qorti tal-Ġustizzja iddeduċiet mill-prinċipju tan-newtralità fiskali li, fi ħdan kull pajjiż, il-merkanzija
         ta’ l-istess tip għandha tkun suġġetta għall-istess piż ta’ taxxa, indipendentement mid-daqs tal-linja ta’ produzzjoni u ta’
         distribuzzjoni.(37) In-newtralità f’dan is-sens hija ggarantita mid-dritt ta’ tnaqqis tat-taxxa imħallsa input. It-tnaqqis tat-taxxa imħallsa
         input għandu bħala effett li l-istadji intermedji kollha jiġu totalment eżentati mit-taxxa fuq il-valur miżjud u li l-konsumatur
         fl-aħħar jitgħabba b’taxxa li hija eżattament proporzjonali mal-valur tas-servizz.
      
      57.      Suċċessivament il-Qorti tal-Ġustizzja ddeduċiet, mill-prinċipju tan-newtralità fiskali, fuq livell ġenerali ħafna, li l-merkanziji
         ta’ l-istess tip, u li għalhekk jinsabu f’kompetizzjoni bejniethom, għandhom jiġu ttrattati bl-istess mod mill-perspettiva
         tat-taxxa tal-valur miżjud(38). Dan l-aspett tal-prinċipju ta’ newtralità kellu rwol fil-ġurisprudenza li ngħatat s’issa, b’mod partikolari għad-determinazzjoni
         ta’ l-operazzjonijiet taxxabbli u ta’ l-interpretazzjoni ta’ dawk il-każijiet ta’ eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 13 tas-Sitt
         Direttiva.
      
      58.      F’sentenzi oħra, il-Qorti tal-Ġustizzja sostniet li l-prinċipju ta’ newtralità fiskali jipprekludi li operaturi ekonomiċi
         li jwettqu l-istess operazzjonijiet jiġu trattati b’mod differenti fil-qasam ta’ ġbir tat-taxxa fuq il-valur miżjud.(39) Għalkemm hawnhekk jidher li t-trattament ugwali ta’ operaturi ekonomiċi differenti jingħata iktar importanza, madankollu,
         jiena ninterpreta din il-konstatazzjoni fis-sens li trattament differenti ta’ operaturi ekonomiċi differenti huwa inammissibbli
         proprju b’referenza għal operazzjonijiet identiċi.
      
      59.      Fl-aħħarnett, il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat li l-prinċipju ta’ newtralità fiskali jinkludi l-prinċipju tat-tneħħija ta’
         distorsjonijiet tal-kompetizzjoni li jirriżultaw minn trattament differenti mill-perspettiva tal-VAT. Għalhekk, id-distorsjoni
         hija stabbilita meta jiġi kkonstatat illi provvisti ta’ servizzi huma fi stat ta’ kompetizzjoni u huma ttrattati b’mod mhux
         ugwali mill-perspettiva tal-VAT.(40)
      
      60.      Minn din id-definizzjoni tal-prinċipju tan-newtralità jirriżulta li f’dan il-każ huwa llegali li jiġi applikat trattament
         fiskali differenti għall-konsenji ta’ pastini tat-tè (paragunabbli). Bl-istess mod, id-dispożizzjonijiet fuq ir-rifużjoni
         tat-taxxa ma jistgħux ex post iwasslu sabiex jiġi applikat trattament differenzjat għad-distribuzzjonijiet ta’ prodotti paragunabbli.
      
      61.      Min-naħa l-oħra, il-prinċipju ta’ newtralità ma jikkonċernax id-differenza ġenerali ta’ trattament, bejn operaturi ekonomiċi
         differenti, li ma tkunx relatata ma l-intaxxar ta’ operazzjonijiet simili, iżda jirrigwarda karatteristiċi oħra. Konsegwentement,
         iċ-ċirkustanza li Tesco kisbet ir-rifużjoni tat-taxxa in konnessjoni ma’ merkanzija oħra, għalkemm it-taxxi ġew mgħoddija
         fuq il-klijenti, hija irrilevanti għall-applikazzjoni tal-prinċipju ta’ newtralità.
      
      62.      Il-prova tal-ksur tal-prinċipju ta’ newtralità tiġi stabbilita jekk, sa mill-bidu, iż-zero-rating ġie applikat għall-pastini
         tat-tè ta’ operaturi ekonomiċi oħra filwaqt li l-konsenji simili ta’ Marks & Spencer kienu suġġetti għal rata ta’ taxxa normali.
         Barra minn hekk il-ksur jiġi stabbilit jekk operaturi ekonomiċi oħra, kuntrarjament għal Marks & Spencer, kisbu r-rifużjoni
         tat-taxxa fuq il-valur miżjud “ex post” wara evalwazzjoni ġdida ta’ konsenji simili, mingħajr ma tkun ġiet ikkunsidrata l-eċċezzjoni ta’ l-arrikkiment. Mhuwiex
         meħtieġ li jkun hemm żvantaġġ ekonomiku ulterjuri. It-trattament fiskali differenzjat ta’ operazzjonijiet identiċi jindika
         fil-fatt distorsjoni tal-kompetizzjoni.
      
      63.      Minħabba li hija biss l-amministrazzjoni fiskali li għandha l-informazzjoni meħtieġa sabiex jiġi pprovat, b’mod konklużiv,
         li kien hemm ksur tal-prinċipju ta’ newtralità permezz ta’ prattika amministrattiva speċifika, jista’ jiġi impost fuq il-persuna
         taxxabbli kkonċernata biss oneru tal-prova limitat (tal-fatti). B’mod ġenerali jista’ jkun biżżejjed jekk l-operatur ikkonċernat
         isemmi operaturi ekonomiċi oħra li jiddistribwixxu prodotti paragunabbli u li eventwalment ibbenefikaw minn trattament fiskali
         iktar favorevoli.
      
      –       Prinċipju tal-trattament ugwali 
      64.      Minbarra l-prinċipju tan-newtralità fiskali, l-Istati Membri għandhom jirrispettaw, fl-implementazzjoni tas-Sitt Direttiva
         dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud, anke l-prinċipju ġenerali ta’ trattament ugwali. F’dan ir-rigward huwa biżżejjed li jiġi
         osservat li, skond ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-projbizzjoni tad-diskriminazzjoni hija sempliċement
         espressjoni speċifika tal-prinċipju ġenerali ta’ ugwaljanza fid-dritt, liema prinċipju jirrikjedi li sitwazzjonijiet komparabbli
         ma jkunux trattati b’mod differenti u li sitwazzjonijiet differenti ma jkunux trattati bl-istess mod, sakemm trattament bħal
         dan ma jkunx oġġettivament iġġustifikat.(41)
      
      65.      Il-Gvern tar-Renju Unit ma jikkontestax il-fatt li, fir-rigward ta’ l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment, sa l-emenda tal-liġi dwar
         il-VAT fl-2005, kien hemm dispożizzjonijiet differenti għar-repayment trader u l-payment trader. Madankollu huwa sostna li
         t-talbiet għal rifużjoni magħmulin fis-sitwazzjonijiet rispettivi mhumiex paragunabbli.
      
      66.      Madankollu, l-istess bħal Kummissjoni u bħal Marks & Spencer, jien mhux f’pożizzjoni li nara differenza bħal din li hija determinanti
         għall-eventwali applikazzjoni ta’ l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment indebitu.
      
      67.      Fiż-żewġ każijiet, il-prezz għall-merkanzija mqassma jinkludi fl-ewwel lok, it-taxxa fuq il-valur miżjud. Ix-xerrej iħallas
         it-taxxa kollha lill-persuna taxxabbli. Kemm ir-repayment trader kif ukoll il-payment trader ipaċċu t-taxxa li għandha titħallas
         lill-uffiċċju tat-taxxi permezz tad-dritt li huma għandhom li jnaqqsu t-taxxa mħallsa output. Fil-każ tar-repayment trader
         minn dan kollu jirriżulta kreditu favur il-persuna taxxabbli; huwa għandu d-dritt għal rifużjoni fil-konfront ta’ l-uffiċċju
         tat-taxxi. Fil-każ l-ieħor jeżisti kreditu favur l-uffiċju tat-taxxa li għandu jitħallas mill-persuna taxxabbli.
      
      68.      Jekk iktar tard jinstab li għal ċerti operazzjonijiet ma tapplikax ir-rata normali tat-taxxa iżda r-rata żero (zero-rating),
         konsegwentement wieħed mill-elementi ta’ tpaċċija jiġi mnaqqas. Dan iwassal sabiex repayment trader jara żieda fil-kreditu
         favur tiegħu u, fil-każ ta’ payment trader, tnaqqis fil-kreditu favur l-uffiċċju tat-taxxi. Fiż-żewġ każijiet, sabiex tiġi
         regolarizzata s-sitwazzjoni, jeħtieġ li l-uffiċju tat-taxxa jirrifondi lill-persuna taxxabbli, u dan jista’ jwassal għal arrikiment
         indebitu fil-każ li t-taxxa output fuq l-operazzjonijiet in kwistjoni kienet ġiet mgħoddija kompletament fuq il-klijenti u
         fil-każ li ma jkunx hemm inkonvenjenti ekonomiċi oħra li jeskludu l-arrikiment.
      
      69.      Minħabba li s-sitwazzjonijiet tar-repayment u tal-payment trader għalhekk huma identiċi mil-perspettiva ta’ arrikkiment indebitu,
         il-prinċipju ta’ trattament ugwali jeżiġi li anke l-eċċezzjoni ta’ l-arrikkiment tiġi applikata b’mod ugwali fil-każ tat-talbiet
         rispettivi għal rifużjoni. Madankollu, skond il-liġi tar-Renju Unit, dan ma kienx isir sakemm is-sitwazzjoni legali ġiet emendata
         fl-2005.
      
      70.      Il-fatt innifsu li kien hemm intervent leġiżlattiv jissuġġerixxi li kien hemm trattament li kien manifestament mhux ugwali
         bejn sitwazzjonijiet komparabbli. Li kieku s-sitwazzjonijiet ma kinux effettivament paragunabbli, f’dak il-każ il-leġiżlatur
         ma kienx ikun jista’ jestendi l-eċċezzjoni ta’ l-arrikkiment skond l-artikolu 80(3) tal-liġi fuq il-VAT 2005 għas-sitwazzjoni
         tar-repayment trader.
      
      71.      Madankollu, ir-ratio tat-trattament mhux ugwali li kien jeżisti sa dak iż-żmien bl-ebda mod ma jista’ jinftiehem peress li l-fatt ta’ jekk, persuna
         taxxabbli tiġix ikklassifikata, matul eżerċizzju fiskali, f’sitwazzjoni jew f’oħra kien jiddipendi fuq kull xorta ta’ ċirkustanżi
         u fatturi li jistgħu jinbidlu f’kull mument bħal, per eżempju, il-kompożizzjoni tal-firxa ta’ prodotti, l-investimenti magħmula,
         etc.
      
      –       Rimedju fil-każ ta’ ksur tal-prinċipji tan-newtralità fiskali u ta’ trattament ugwali
      72.      Qabel xejn għandu jiġi mfakkar li huma l-qrati nazzjonali inkarigati biex japplikaw, fil-kuntest tal-kompetenzi tagħhom, id-dispożizzjonijiet
         tad-dritt Komunitarju li għandhom jassiguraw l-effett sħiħ ta’ dawn ir-regoli u jħarsu d-drittijiet li dawn jagħtu lill-individwi(42). Fl-istess ħin, il-prinċipju tas-supremazija tad-dritt Komunitarju jeżiġi li ma tiġix applikata kwalsijasi dispożizzjoni
         tal-liġi nazzjonali li tmur kontra regola Komunitarja, indipendentement mill-fatt jekk ġietx qabel jew wara din ta’ l-aħħar(43).
      
      73.      Huwa minnu li Stat Membru għandu l-għażla tal-mod li bih jelimina, għall-futur, ksur tal-prinċipju ta’ trattament ugwali.
         Bħala prinċipju, huwa jista’ jneħħi l-oneru tat-taxxa għal grupp jew jimponieh bl-istess mod għal grupp ieħor. Żieda retroattiva
         fl-oneru tat-taxxa, madankollu, tikkuntrasta, b’mod ġenerali, mal-prinċipju ta’ ħarsien ta’ l-aspettativi leġittimi.(44)
      
      74.      Kif il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet f’diversi okkażjonijiet, f’każijiet ta’ diskriminazzjoni kuntrarji għad-dritt Komunitarju,
         sakemm ma jkunux ġew adottati miżuri bil-għan li jerġgħu jistabbilixxu t-trattament ugwali, l-osservanza tal-prinċipju ta’
         l-ugwaljanza jista’ jiġi assigurat biss bl-għoti lill-persuni tal-kategorija żvantaġġjata ta’ l-istess vantaġġi li jibbenefikaw
         minnhom il-persuni tal-kategorija privileġġjata. F’sitwazzjoni bħal din, il-qorti nazzjonali hija obbligata li ma tapplikax
         kull dispożizzjoni nazzjonali diskriminatorja, mingħajr ma jkollha għalfejn titlob jew tistenna t-tħassir minn qabel tagħha
         mil-leġiżlatur, u għandha tapplika għall-membri tal-grupp żvantaġġjat l-istess sistema li minnha jibbenefika l-grupp l-ieħor.(45)
      
      75.      Konsegwentement, l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment indebitu ta’ Marks & Spencer ma tistax tiġi invokata sakemm din tikser il-prinċipju
         ta’ trattament ugwali.
      
      76.      Fil-verità, ħadd ma jista’ jinvoka l-ugwaljanza fl-illegalità, jiġifieri jinvoka favur tiegħu illeċitu magħmul a favur ta’
         oħrajn .(46) Għalhekk il-Qorti tal-Ġustizzja per eżempju ddeċidiet fil-kuntest tad-dispożizzjoni dwar l-għajnuna mill-Istat li d-debituri
         ta’ xi ħlas ma jistgħux jeċċepixxu li l-eżenzjoni li minnha jibbenefikaw impriżi oħra kienet tikkostitwixxi għajnuna mill-Istat
         sabiex ma jitħallsux dan il-kontribut; l-estensjoni taċ-ċirku ta’ benefiċjarji potenzjali għal impriżi oħra ma tippermettix
         l-eliminazzjoni ta’ l-effetti ta’ għajnuna mogħtija bi ksur ta’ l-Artikolu 88(3) KE, iżda, bil-kontra ta’ dan, ikollha bħala
         konsegwenza ż-żieda ta’ l-effetti ta’ dik l-għajnuna.(47)
      
      77.      Skond ġurisprudenza stabbilita, madankollu, ma jeżisti l-ebda obbligu min-naħa ta’ l-Istati Membri li jeskludu r-rifużjoni
         tat-taxxi miġbura bi ksur tad-dritt Komunitarju safejn dan jista’ jwassal għal arrikkiment indebitu. Skond il-ġurisprudenza,
         ir-regola pjuttost għandha tkun dik ta’ rifużjoni li minnha wieħed jista’ jitbiegħed sabiex jevita arrikkiment indebitu(48). Konsegwentement, ma jkunx hemm ksur tad-dritt Komunitarju jekk regola nazzjonali tippermetti r-rifużjoni ta’ taxxi miġbura
         bi ksur tad-dritt Komunitarju mingħajr ma tipprovdi restrizzjoni minħabba arrikkiment indebitu bħal ma kien manifestament
         il-każ fir-Renju Unit sa l-2005 fir-rigward tar-repayment traders. L-eliminazzjoni tat-trattament mhux ugwali permezz tas-sospensjoni
         ta’ l-eċċezzjoni ta’ arrikkiment fil-konfront tal-payment traders għalhekk ma tipproduċi l-ebda “ugwaljanza fl-illegalità”.
      
      78.      B’mod partikolari, fil-fażi orali Marks & Spencer osservat li l-fatt li hija tiġi miċħuda r-rifużjoni jista’ jwassal għal
         arrikkiment indebitu favur l-uffiċċju tat-taxxa. Fil-verità, ir-rifużjoni għandha ssir favur il-klijenti ta’ Marks & Spencer
         li huma dawk li fl-aħħar ħallsu l-VAT li ma kinitx dovuta. F’dan ir-rigward ir-Renju Unit ikkonfuta li l-Istat xorta waħda
         għamel użu mir-riżorsi fiskali miġbura b’mod żbaljat għal skopijiet ta’ interess kollettiv li minnhom, fl-aħħar mill-aħħar,
         ibbenefikaw anke l-klijenti ta’ Marks & Spencer.
      
      79.      F’dan il-kuntest għandu jiġi mfakkar li Stat Membru ma jistax, bħala prinċipju, jagħmel użu minn ksur tad-dritt Komunitarju
         sabiex jieħu vantaġġ minnu.(49) Barra minn hekk, jkun eċċessiv li l-Qorti tal-Ġustizzja tintalab tiddeċiedi dwar min, minn fost l-Istat jew l-impriża kkonċernata,
         jista’ juża bl-iktar mod xieraq u utli r-riżorsi finanzjarji miġbura inġustament għal-benefiċċju tal-klijenti ta’ Marks &
         Spencer.
      
      V –    Konklużjonijiet
      80.      Bħala konklużjoni nipproponi li r-risposti għad-domandi preliminari għandhom ikunu s-segwenti:
      
      1.      Fil-każ li, skond l-Artikolu 28(2)(a), tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/338/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni
         tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi
         ta’ stima, (qabel u wara l-modifika tagħha permezz tad-Direttiva 92/77), (kemm qabel, kif ukoll wara l-emendi li saru fl-1992
         permezz tad-Direttiva 92/77KEE), Stat Membru jkun żamm, fil-leġiżlazzjoni nazzjonali tiegħu dwar il-VAT, eżenzjoni bir-rifużjoni
         tat-taxxa mħallsa input fir-rigward ta’ ċerti servizzi speċifiċi, allura operatur ekonomiku għandu d-dritt li jara li dawn
         id-dispożizzjonijiet jiġu applikati korrettament abbażi tad-Direttiva in konnessjoni mal-prinċipji ġenerali tad-dritt li għandhom
         jiġu applikati meta din tiġi trasposta u, b’mod partikolari, il-prinċipji ta’ trattament ugwali, ta’ newtralità, tal-legalità
         ta’ l-azzjoni amministrattiva u taċ-ċertezza legali.
      
      Jekk f’każ bħal dan, l-amministrazzjoni nazzjonali interpretat b’mod żbaljat il-leġiżlazzjoni nazzjonali tagħha, bil-konsegwenza
         li ċerti servizzi li kellhom jibbenefikaw mill-eżenzjoni bir-rifużjoni tat-taxxa mħallsa input, skond il-leġiżlazzjoni nazzjonali,
         kienu ġew intaxxati bir-rata normali, id-dritt Komunitarju allura jagħti lill-operatur ekonomiku, bħala prinċipju, id-dritt
         għar-rifużjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud li nġabret bi żball. Fil-konfigurazzjoni ta’ dan id-dritt għandhom jiġu rispettati
         l-prinċipji ġenerali tad-dritt Komunitarju inklużi l-prinċipji ta’ trattament ugwali u tan-newtralità fiskali.
      
      2.      Id-Direttiva ma tipprekludix, bħala prinċipju, leġiżlazzjoni nazzjonali li teskludi r-rifużjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud
         miġbura bi ksur tad-dritt Komunitarju safejn dan jista’ jwassal għall-arrikkiment indebitu tal-persuna taxxabli.
      
      Madankollu, huwa kontra l-prinċipju ta’ trattament ugwali li għandu jiġi rispettat matul l-implementazzjoni tad-Direttiva,
         li l-eċċezzjoni ta’ l-arrikkiment tkun applikabbli biss għal dawk il-persuni taxxabbli li f’eżerċizzju fiskali kienu ħallsu
         t-taxxa fuq il-valur miżjud output, iżda mhux għal persuni taxxabbli li d-dritt tagħhom għat-tnaqqis tat-taxxa input kien
         jaqbeż il-VAT li kienet dovuta għall-operazzjonijiet output tagħhom (repayment traders).
      
      Huma l-qrati nazzjonali inkarigati biex japplikaw, fil-kuntest tal-kompetenzi tagħhom, id-dispożizzjonijiet tad-dritt Komunitarju
         li għandhom jassiguraw l-effett sħiħ ta’ dawn ir-regoli u jħarsu d-drittijiet li dawn jagħtu lill-individwi billi ma japplikawx
         kwalsijasi dispożizzjoni tal-liġi nazzjonali li tmur kontra l-prinċipju ta’ trattament ugwali.
      
      1 –	Lingwa oriġinali tal-kawża: il-Ġermaniż.
      
      2 –	Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri
         dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU L 145, p. 1).
         
      
      3 –	Permezz tad-Direttiva tal-Kunsill 92/111/KEE ta’ l-14 ta’ Diċembru 1992 li temenda d-Direttiva 77/388/KEE u tintroduċi
         miżuri ta’ simplifikazzjoni fir-rigward tat-taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 384, p. 47), ir-rata ta’ 15 % kienet introdotta
         temporanjament bħala rata standard minima. Sussegwentement, it-tul ta’ żmien ta’ l-applikazzjoni tar-rata standard minima
         ġie mġedded għal diversi drabi, l-aħħar darba fl-2010 mid-Direttiva ta’ Kunsill 2005/92/KE tat-12 ta’ Diċembru 2005, li temenda
         d-Direttiva 77/388 fir-rigward tal-perijodu ta’ l-applikazzjoni tar-rata standard minima tal-VAT (ĠU L 345, p. 19).
      
      4 –	Id-dispożizzjonijiet tad-Direttiva dwar il-livell tar-rati mnaqqsa u s-servizzi li għalihom jistgħu jiġu applikati dawn
         ir-rati (ara f’dan ir-rigward l-anness H tas-Sitt Direttiva) ġew armonizzati progressivament.
      
      5 –	Direttiva tal-Kunsill 92/77/KEE tad-19 ta’ Ottubru 1992 li tissupplimenta s-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud
         u li temenda d-Direttiva 77/388/KEE (approssimazzjoni tar-rati tal-VAT) (ĠU L 316, p. 1).
      
      6 –      Skond it-tieni sentenza ta’ l-Artikolu 28 l (3), tas-Sitt Direttiva, il-validità tad-dispożizzjoni tranżitorja tiġi awtomatikament
         estiża sad-dħul fis-seħħ tas-sistema definittiva li minkejja dan għadha ma ġietx adottata.
      
      7 –      Is-silta rilevanti tad-Tieni Direttiva tal-Kunsill 67/228/KEE tal-11 ta’ April 1967 dwar l-armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjonijiet
         ta’ l-Istati Membri dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ – Struttura u metodi ta’ applikazzjoni tas-sistema komuni ta’ taxxa
         fuq il-valur miżjud (ĠU 71, 1967, p. 1303) kienet tipprovdi hekk: “Għall-mogħdija mis-sistema preżenti ta’ taxxi fuq id-dħul
         mill-bejgħ għas-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, l-Istati Membri għandhom l-għażla: [...] li jipprovdu sal-mument
         tat-tneħħija tat-taxxa fuq l-importazzjoni u tat-taxxa fuq l-esportazzjoni għall-kummerċ bejn l-Istati Membri, għal raġunijiet
         ta’ interess soċjali definiti sew u favur il-konsumaturi finali, rati mnaqqsa jew saħansitra eżenzjonijiet b’eventwali rifużjonijiet
         tat-taxxi mħallsa fl-istadju preċedenti, safejn l-effett globali ta’ dawn il-miżuri ma jaqbiżx dak ta’ l-aġevolazzjonijiet
         applikati fis-sistema preżenti.”
      
      8 –	Huwa biss wara l-preżentazzjoni ta’ rikors għall-nuqqas ta’ Stat li jwettaq obbligu minħabba trattament inugwali taż-żewġ
         gruppi in kwistjoni ta’ suġġetti passivi tat-taxxa li r-Renju Unit adotta, b’effett mis-26 ta’ Mejju 2005, leġiżlazzjoni dwar
         l-arrikkiment ukoll għar-repayment traders.
      
      9 –	Sentenza Marks & Spencer plc vs Commissioners of Customs and Excise (C-62/00, Ġabra p. I-6325).
      
      10 –	Konklużjonijiet ta’ l-24 ta’ Jannar 2002, (C-62/00, Ġabra p. I-6235, punt 44).
      
      11 –	Sentenza ċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9, punt 27.
      
      12 –	Sentenza Marks & Spencer I, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9, punt 30, li tirreferi għas-sentenza tat-2 ta’ Frar
         1988, Barra ( 309/85, Ġabra p. 355, punt 17), tas-6 ta’ Lulju 1995, BP Soupergaz (C-62/93, Ġabra p. I-1883, punt 40), tad-9
         ta’ Frar 1999, Dilexport (C-343/96, Ġabra p. I-579, punt 23) u tat-8 ta’ Marzu 2001, Metallgesellschaft et, (C-397/98 u C-410/98, Ġabra p. I-1727, punt 84).
      
      13 –	L-Ewwel Direttiva tal-Kunsill 67/227/KEE tal-11 ta’ April 1967 fuq l-armonizazzjoni tal-leġislazzjoni ta’ l-Istati Membri
         dwar it-taxxi fuq il-bejgħ (ĠU 71, p. 1301). Li daħlet fis-seħħ b’effett mill-1 ta’ Jannar 2007, id-Direttiva tal-Kunsill
         2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1) issostitwit l-Ewwel
         Direttiva dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud. L-Artikolu 1(1) tagħha, filwaqt li jirreferi għall-leġiżlazzjoni preċedenti,
         jipprovdi “Din id-Direttiva tistabbilixxi s-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT).”
      
      14 –	Ara wkoll barra minn hekk it-tmien premessa li tipprovdi: “l-bidla tas-sistemi ta’ taxxa kumulattiva b’ħafna stadji attwalment
         fis-seħħ fil-parti l-kbira ta’ l-Istati Membri b’sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandha twassal, anke jekk ir-rati
         u l-eżenzjonijiet ma jkunux armonizzati fl-istess ħin, għal newtralità fil-kompetizzjoni fis-sens li, fi ħdan kull pajjiż,
         fuq oġġetti ta’ l-istess tip jkun hemm l-istess piż ta’ taxxa, indipendentement mit-tul tal-produzzjoni u l-katina tad-distribuzzjoni,
         u li, fil-kummerċ internazzjonali jkun magħruf l-ammont ta’ piż ta’ taxxa fuq l-oġġetti sabiex ikun jista’ jiġi effettwat
         kumpens eżatt ta’ din l-ispiża; li għandha, għalhekk, tiġi prevista, fl-ewwel stadju, l-adozzjoni min-naħa ta’ l-Istati Membri
         kollha tas-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud, mingħajr ma jkun hemm ukoll armonizazzjoni tar-rati u ta’ l-eżenzjonijiet”.
      
      15 –	Ara l-proposta tal-Kummissjoni tad-29 ta’ Ġunju 1973 tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet
         ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima,
         Bullettin tal-Komunitajiet Ewropej, supplement 11/73, p. 31. Ara, dwar l-effett taż-zero-rating, il-konklużjonijiet tiegħi
         ta’ l-4 ta’ Mejju 2006 fil-kawża Talacre Beach Caravan Sales (C-251/05, Ġabra p. I-6269, punti 22 u 23).
      
      16 –	Ara, f’dak li jirrigwarda l-osservanza tal-prinċipji ġenerali tad-dritt u, b’mod partikolari, tad-drittijiet fondamentali,
         fl-okkażjoni tat-traspożizzjoni u l-applikazzjoni tad-dritt Komunitarju: is-sentenzi tal-25 ta’ Novembru 1986, Klensch et (201/85 u 202/85, Ġabra p. I-3477, punti 8 sa 10), tat-13 ta’ Lulju 1989, Wachauf, (5/88, Ġabra, p. I-2609, punt 19), tat-18
         ta’ Ġunju 1991, ERT, (C-260/89, Ġabra p. I-2925, punt 42 et seq) tat-3 ta’ Diċembru 1998, Belgacodex (C-381/97, Ġabra p. I-8153, punt 26), u tas-27 ta’ April 2006, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja
         (C-441/02 (Ġabra, p. I-3449, punti 107 u. 108) u tal-11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C-384/04, Ġabra p. I-4191, punt 29).
      
      17 –	Ara, f’dan ir-rigward, il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Talacre Beach Caravan Sales (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna
         15, punt 17 u referenzi oħra). F’dak li jirrigwarda d-dispożizzjonijiet ta’ deroga mill-Artikolu 28(3)(a) tas-Sitt Direttiva,
         ara wkoll is-sentenza tas-7 ta’ Diċembru 2006, Eurodental (C-204/05, Ġabra p. I-11479, punt 54).
      
      18 –	Iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 24.
      
      19 –	Sentenza tat-3 ta’ Mejju 2001, (C-481/98, Ġabra p. I-3369, punt 21).
      
      20 –	Sentenza tat-13 ta’ Lulju 2000 (C-36/99, Ġabra p. I-6049).
      
      21 –	Sentenza Idéal Tourisme (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 20, punt 37). Ara wkoll is-sentenza Eurodental (iċċitata
         fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 17, punti 50 u 51).
      
      22 –	Sentenza Klensch et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16, punt 9).
      
      23 –	Sentenza Idéal Tourisme (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 20, punt 38). Ara wkoll is-sentenza Eurodental (iċċitata
         fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 17, punt 52).
      
      24 –	Ara, f’dan ir-rigward, il-ġurisprudenza ċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16.
      
      25 –	Sentenza tat-22 ta’ Ġunju 2006, Il-Belġju u Forum 187 (C-182/03 u C-217/03, Ġabra p. I-5479, punt 69).
      
      26 –	Ara, dwar in-ness bejn il-prinċipju ta’ trattament ugwali u l-prinċipju ta’ newtralità, is-sentenza tas-27 ta’ April 2006,
         Solleveld u van den Hout-van Eijnsbergen (C-443/04 u C-444/04, Ġabra p. I-3617, punt 35)
      
      27 –	Sentenza Il-Kummissjoni vs Franza (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 19, punt 22); ara b’mod ġenerali, fir-rigward tal-prinċipju
         tan-newtralità fiskali, is-sentenzi tas-7 ta’ Settembru 1999, Gregg, (C-216/97, Ġabra I-4947, punti 19 u 20), tas-17 ta’ Frar
         2005, Linneweber u Akritidis (C-453/02 u C-462/02, Ġabra p. I-1131, punt 24); tas-26 ta’ Mejju 2005, Kingscrest Associates
         u Montecello (C-498/03, Ġabra p. I-4427, punt 54), u tat-28 ta’ Ġunju 2007, JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust
         et, (C-363/05, Ġabra p. I-5517, punt 46).
      
      28 –	Sentenzi tad-19 ta’ Jannar 1982, Becker (8/81, Ġabra p. 53, punt 25), ta’ l-10 ta’ Settembru 2002, Kügler, (C-141/00, Ġabra
         p. I-6833, punt 51), Linneweber u Akriditis, (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 33), u JP Morgan Fleming Claverhouse
         Investment Trust et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 58).
      
      28 –	Ara, fir-rigward tas-setgħa ta’ diskrezzjoni ta’ l-Istati Membri meta jiddefinixxu l-korpi eżentati mit-taxxa: is-sentenza
         tas-6 ta’ Novembru 2003, Dornier (C-45/01, Ġabra p. I-12911, punt 81). Ara wkoll is-sentenza JP Morgan Fleming Claverhouse
         Investment Trust et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punti 60 u 61).
      
      29 –	Ara, l-ġurisprudenza ċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12.
      
      30 –	Sentenzi tad-9 ta’ Novembru 1983, San Giorgio (199/82, Ġabra p. I-3595, punt 12), Marks & Spencer I (iċċitata fin-nota
         ta’ qiegħ il-paġna 9, punt 39); tat-2 ta’ Ottubru 2003, Weber’s Wine World et, (C-147/01, Ġabra p. I-11365, punt 103), u tal-15 ta’ Marzu 2007 Reemtsma, (C-35/05, Ġabra p. I-2425, punt 37).
      
      31 –	Ara f’dan ir-rigward is-sentenzi tas-27 ta’ Frar 1980, Just (68/79, Ġabra p. I-501, punt 26); San Giorgio (iċċitata fin-nota
         ta’ qiegħ il-paġna 31, punt 13); ta’ l-14 ta’ Jannar 1997, Comateb et (C-192/95 sa C-218/95, Ġabra p. I-165 punt 23); tal-21 ta’ Settembru 2000, Michaïlidis (C-441/98 u C-442/98, Ġabra p. I-7145,
         punt 31) u Weber’s Wine World et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 31, punt 94).
      
      32 –	Ara fil-qosor: is-sentenza Weber’s Wine World et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 31, punt 94 et seq).
      
      33 –	Sentenzi tal-25 ta’ Frar 1988, Bianco u Girard (331/85, 376/85 u 378/85, ,Ġabra p. I-1099, punt 17), Weber’s Wine World
         et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 31, punt 96) u Comateb et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 32, punt 25).
      
      34 –	Ara s-sentenzi Bianco u Girard (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 34, punt 20); Comateb et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 32, punt 29 et seq); Michaïlidis (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 32, punti 34 u 35) u Weber’s Wine World et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 31, punt 97 et seq).
      
      35 –	F’kull każ wieħed jista’ jistaqsi jekk dan il-prinċipju jimponix diġà trattament ugwali tat-talbiet kollha għal rifużjoni
         bbażati fuq id-dritt Komunitarju. Din ir-riflessjoni tista’ però tibqa’ fl-isfond minħabba li l-prinċipju ta’ trattament ugwali
         u l-prinċipju tan-newtralità fiskali għandhom dejjem jiġu rispettati (ara f’dan ir-rigward, iktar ’il quddiem, il-paragrafu
         56 et seq). 
      
      36 –	Sentenza Marks & Spencer I (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9, punt 44). F’din il-kawża kellu jiġi rispettat il-prinċipju
         tal-protezzjoni ta’ l-aspettativi leġittimi.
      
      37 –	Ara s-sentenzi ta’ l-14 ta’ Frar 1985, Rompelman (268/83, Ġabra p. 655, punt 19); ta’ l-24 ta’ Ottubru 1996, Elida Gibbs
         (C‑317/94, Ġabra p. I‑5339, punt 20), u tas-26 ta’ Mejju 2005, Kretztechnik (C-465/03, Ġabra p. I-4357, punt 34).
      
      38 –	Sentenzi Il-Kummissjoni vs Franza (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 19, punt 22), Gregg (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ
         il-paġna 27, punti 19 u 20), Linneweber u Akritidis (iċċitati fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 24), Kingscrest Associates
         u Montecello (iċċitati fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 54), u JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust et (iċċitati fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 46).
      
      39 –	Sentenzi tas-16 ta’ Settembru 2004, Cimber Air (C-382/02, Ġabra p. I-8379, punti 23 u 24); tat-8 ta’ Diċembru 2005, Jyske
         Finans (C-280/04, Ġabra p. I-10683, punt 39), u ta’ l-4 ta’ Mejju 2006, Abbey National (C-169/04, Ġabra p. I-4027, punt 56).
      
      40 –	Ara s-sentenza JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 27, punt 47) u l-ġurisprudenza ċċitata.
      
      41 –	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tat-18 ta’ Mejju 1994, Codorniu vs Il-Kunsill, (C-309/89, Ġabra p. I-1853, punt 26),
         tas-17 ta’ Lulju 1997, National Farmers’ Union et (C-354/95, Ġabra p. I-4559, punt 61) u tas-6 ta’Ottubru 2005, MyTravel (C-291/03, Ġabra p. I-8477, punt 44).
      
      42 –	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tad-9 ta’ Marzu 1978, Simmenthal (106/77, Ġabra p. I-629, punt 16), tad-19 ta’ Ġunju
         1990, Factortame, (C-213/89, Ġabra p. I-2433, punt 19); ta’ l-20 ta’ Settembru 2001, Courage u Crehan (C-453/99, Ġabra p.
         I‑6297, punt 25) u tat-13 ta’ Lulju 2006, Manfredi et (C-295/04 sa C-298/04, Ġabra p. I-6619, punt 89).
      
      43 –	Ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tad-9 ta’ Settembru 2003, CIF (C-198/01, Ġabra p. I-8055, punt 48) u Manfredi et (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 43, punt 39).
      
      44 –	Ara s-sentenzi tat-8 ta’ Ġunju 2000, Schlossstraße (C-396/98, Ġabra p. I-4279, punti 44 u 47) u Marks & Spencer I (iċċitata
         fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9, punti 45 u 46).
      
      45 –	Sentenza tal-21 ta’ Ġunju 2007, Jonkmann (C-231/06 sa C-233/06, Ġabra p. I-5149, punt 39) b’referenza għas-sentenzi tat-28
         ta’ Settembru 1994, Avdel Systems (C-408/92, Ġabra p. I-4435, punti 16 u 17); tat-12 ta’ Diċembru 2002, Rodríguez Caballero
         (C-442/00, Ġabra p. I-11915, punti 42 u 43), u tas-7 ta’ Settembru 2006, Cordero Alonso (C-81/05, Ġabra p. I-7569, punti 45
         u 46).
      
      46 –	Ara s-sentenzi tad-9 ta’ Ottubru 1984, Witte vs Il-Parlament (188/83 Ġabra p. I-3465, punt 15) u ta’ l-4 ta’ Lulju 1985,
         Williams vs Il-Qorti ta’ l-Awdituri (134/84, Ġabra p. I-2225, punt 14).
      
      47 –	Sentenzi tal-15 ta’ Ġunju 2006, Air liquide Industries Belgium (C-393/04 u C-41/05, Ġabra p. I-5293, punti 43 u 45) u tal-5
         ta’ Ottubru 2006, Transalpine Ölleitung (C-368/04, Ġabra p. I-9957, punti 49 u 50).
      
      48 –	Ara l-ġurisprudenza ċċitata iktar ’il fuq fin-noti 48 u 49.
      
      49 –	Ara f’dan ir-rigward, is-sentenzi tal-5 ta’ April 1979 Ratti, (148/78, Ġabra p. 1629 punt 22); Becker (iċċitata fin-nota
         ta’ qiegħ il-paġna 28, punt 24); tas-26 ta’ Frar 1986, Marshall, (152/84, Ġabra p. 723, punt 49), u ta’ l-14 ta’ Lulju 1994,
         Faccini Dori (C-91/92, Ġabra p. I-3325, punti 22 u 23).