CELEX: 32009R0495
Language: hr
Date: 2009-06-03 00:00:00
Title: Uredba Komisije (EZ) br. 495/2009 od 3. lipnja 2009. o izmjeni Uredbe (EZ) br. 1126/2008 o usvajanju određenih međunarodnih računovodstvenih standarda u skladu s Uredbom (EZ) br. 1606/2002 Europskog parlamenta i Vijeća u pogledu Međunarodnog standarda financijskog izvješćivanja (MSFI) 3  Tekst značajan za EGP

13/Sv. 59
            
            
               HR
            
            
               Službeni list Europske unije
            
            
               52
            
         32009R0495
   
               L 149/22
            
            
               SLUŽBENI LIST EUROPSKE UNIJE
            
         UREDBA KOMISIJE (EZ) BR. 495/2009
   od 3. lipnja 2009.
   o izmjeni Uredbe (EZ) br. 1126/2008 o usvajanju određenih međunarodnih računovodstvenih standarda u skladu s Uredbom (EZ) br. 1606/2002 Europskog parlamenta i Vijeća u pogledu Međunarodnog standarda financijskog izvješćivanja (MSFI) 3
   (Tekst značajan za EGP)
   KOMISIJA EUROPSKIH ZAJEDNICA,
   uzimajući u obzir Ugovor o osnivanju Europske zajednice,
   uzimajući u obzir Uredbu (EZ) br. 1606/2002 Europskog parlamenta i Vijeća od 19. srpnja 2002. o primjeni međunarodnih računovodstvenih standarda,  (1) a posebno njezin članak 3. stavak 1.,
   budući da:
   
               (1)
            
            
               Uredbom Komisije (EZ) br. 1126/2008  (2) usvojeni su određeni međunarodni standardi i tumačenja koji su postojali 15. listopada 2008.
            
         
               (2)
            
            
               Odbor za međunarodne računovodstvene standarde (IASB) objavio je 10. siječnja 2008. Međunarodni standard financijskog izvještavanja (MSFI) 3 (revidiran) „Poslovna spajanja”, dalje u tekstu „revidirani MSFI 3”. Revidiranim MSFI-jem 3 utvrđuju se načela i pravila o tome kako stjecatelj u poslovnom spajanju mora priznavati i mjeriti u svojim poslovnim knjigama različite elemente (kao što su utvrdiva imovina, preuzete obveze, nekontrolirajući interes i goodwill), povezane s računovodstvenim tretmanom transakcije pripajanja. Njime se određuju i informacije koje se objavljuju u vezi s tim transakcijama.
            
         
               (3)
            
            
               Savjetovanje sa Skupinom tehničkih stručnjaka (STS) Europske savjetodavne skupine za financijsko izvještavanje (EFRAG) potvrđuje da revidirani MSFI 3 zadovoljava tehničke kriterije za donošenje iz članka 3. stavka 2. Uredbe (EZ) br. 1606/2002. U skladu s Odlukom Komisije 2006/505/EZ od 14. srpnja 2006. o osnivanju Savjetodavne skupine za preispitivanje računovodstvenih standarda koja Komisiju savjetuje o objektivnosti i neutralnosti mišljenja Europske savjetodavne skupine za financijsko izvještavanje (EFRAG),  (3) Savjetodavna skupina za preispitivanje računovodstvenih standarda razmotrila je mišljenje EFRAG-a o prihvaćanju i obavijestila Komisiju da je mišljenje uravnoteženo i nepristrano.
            
         
               (4)
            
            
               Donošenje revidiranog MSFI-ja 3 podrazumijeva kao posljedicu izmjene MSFI-ja 1, MSFI-ja 2, MSFI-ja 7, Međunarodnog računovodstvenog standarda (MRS-a) 12, MRS-a 16, MRS-a 28, MRS-a 32, MRS-a 33, MRS-a 34, MRS-a 36, MRS-a 37, MRS-a 38, MRS-a 39 i Tumačenja 9 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja (IFRIC) kako bi se osigurala usklađenost između međunarodnih računovodstvenih standarda.
            
         
               (5)
            
            
               Uredbu (EZ) br. 1126/2008 treba stoga na odgovarajući način izmijeniti.
            
         
               (6)
            
            
               Mjere predviđene ovom Uredbom u skladu su s mišljenjem Ureda za računovodstvenu regulativu,
            
         DONIJELA JE OVU UREDBU:
   Članak 1.
   Prilog Uredbi (EZ) br. 1126/2008 mijenja se kako slijedi:
   
               1.
            
            
               Međunarodni standard financijskog izvještavanja (MSFI) 3 „Poslovna spajanja” zamjenjuje se revidiranim MSFI-jem 3 kako je određeno u Prilogu ovoj Uredbi;
            
         
               2.
            
            
               MSFI 1, MSFI 2, MSFI 7, Međunarodni računovodstveni standard (MRS) 12, MRS 16, MRS 28, MRS 32, MRS 33, MRS 34, MRS 36, MRS 37, MRS 38, MRS 39 i Tumačenje 9 Odbora za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja (IFRIC) mijenjaju se u skladu s izmjenama MSFI-ja 3 kako je određeno u Prilogu ovoj Uredbi.
            
         Članak 2.
   Svako trgovačko društvo dužno je primjenjivati revidirani MSFI 3 kako je određeno u Prilogu ovoj Uredbi najkasnije od početka svoje prve financijske godine nakon 30. lipnja 2009.
   Članak 3.
   Ova Uredba stupa na snagu trećeg dana od dana objave u Službenom listu Europske unije.
   
      Ova je Uredba u cijelosti obvezujuća i izravno se primjenjuje u svim državama članicama.
      Sastavljeno u Bruxellesu 3. lipnja 2009.
      
         
            Za Komisiju
         
         Charlie McCREEVY
         
            Član Komisije
         
      
   
   
      (1)  SL L 243, 11.9.2002., str. 1.
   
      (2)  SL L 320, 29.11.2008., str. 1.
   
      (3)  SL L 199, 21.7.2006., str. 33.
   PRILOG
   
      MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARDI
   
   
               MSFI 3
            
            
               Poslovna spajanja
            
         
      Umnožavanje je dopušteno unutar Europskoga gospodarskog prostora. Sva postojeća prava pridržana su izvan EGP-a, s iznimkom prava na umnožavanje za osobne potrebe ili drugih primjerenih korištenja. Daljnje informacije mogu se dobiti od Odbora za međunarodne računovodstvene standarde na stranici www.iasb.org.
   
   MEĐUNARODNI STANDARD FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA 3
   
      Poslovna spajanja
   
   CILJ
   
               1.
            
            
               Cilj ovog MSFI-ja je povećati relevantnost, pouzdanost i usporedivost informacija koje izvještajni subjekt iznosi u svojim financijskim izvještajima o poslovnom spajanju i njegovim učincima. Da bi to bilo moguće postići, ovaj MSFI utvrđuje načela i zahtjeve koji se odnose na način na koji stjecatelj:
               
                           (a)
                        
                        
                           u svojim financijskim izvještajima priznaje i mjeri utvrdivu stečenu imovinu, preuzete obveze i nekontrolirajući interes u stečeniku;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           priznaje i mjeri goodwill ostvaren poslovnim spajanjem ili dobit ostvarenu povoljnom kupnjom; i
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           određuje informacije koje će objaviti kako bi korisnicima financijskih izvještaja omogućio da ocijene prirodu i financijske učinke poslovnog spajanja.
                        
                     
         DJELOKRUG
   
               2.
            
            
               Ovaj se MSFI primjenjuje na transakciju ili neki drugi događaj koji ispunjava definiciju poslovnog spajanja. Ovaj se MSFI ne odnosi na:
               
                           (a)
                        
                        
                           udruživanje u zajednički pothvat;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           stjecanje neke imovine ili grupe imovine koja nije poslovna djelatnost. U tom slučaju stjecatelj je dužan odrediti i priznati utvrdivu stečenu pojedinačnu utvrdivu imovinu (uključujući imovinu koja udovoljava definiciji i kriterijima priznavanja kao nematerijalna imovina iz MRS-a 38 „Nematerijalna imovina”) i preuzete obveze. Troškovi grupe raspoređuju se na pojedinačnu utvrdivu imovinu i obveze na temelju njihove relativne fer vrijednosti na datum kupnje. Takvom transakcijom ili događajem ne nastaje goodwill;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           poslovna spajanja subjekata ili poslovanja pod zajedničkom kontrolom (povezane upute za primjenu navedene su u točkama B1.-B4.).
                        
                     
         ODREĐIVANJE POSLOVNOG SPAJANJA
   
               3.
            
            
               Subjekt utvrđuje je li neka transakcija ili neki događaj poslovno spajanje primjenjujući definiciju iz ovog MSFI-ja, koja zahtijeva da stečena imovina i preuzete obveze sačinjavaju poslovnu djelatnost. Ako stečena imovina nije poslovna djelatnost, izvještajni subjekt je dužan transakciju ili događaj obračunati kao stjecanje imovine. Upute za određivanje poslovnog spajanja i definicija poslovne djelatnosti navedeni su u točkama B5.-B12.
            
         METODA STJECANJA
   
               4.
            
            
               
                  Subjekt je svako poslovno spajanje dužan obračunati primjenom metode stjecanja.
            
         
               5.
            
            
               Primjena metode stjecanja nalaže:
               
                           (a)
                        
                        
                           određivanje stjecatelja;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           određivanje datuma stjecanja;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           priznavanje i mjerenje utvrdive stečene imovine, preuzetih obveza i nekontrolirajućeg interesa u stečeniku; te
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           priznavanje i mjerenje goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom.
                        
                     
         
      Određivanje stjecatelja
   
   
               
                  6.
               
            
            
               U svakom poslovnom spajanju jedan subjekt koji se spaja određuje se kao stjecatelj.
            
         
               7.
            
            
               Za određivanje stjecatelja – subjekta koji dobiva kontrolu nad stečenikom primjenjuju se upute iz MRS-a 27 „Konsolidirani i odvojeni financijski izvještaji”. Ako je došlo do poslovnog spajanja, ali primjenom uputa iz MRS-a 27 nije moguće jasno utvrditi koji je od subjekata koji se spajaju stjecatelj, prilikom određivanja stjecatelja razmatraju se čimbenici iz točaka B14.-B18.
            
         
      Određivanje datuma stjecanja
   
   
               
                  8.
               
            
            
               Datum stjecanja određuje stjecatelj, a to je datum na koji je stekao kontrolu nad stečenikom.
            
         
               9.
            
            
               Datum na koji stjecatelj stječe kontrolu nad stečenikom u pravilu je datum na koji stjecatelj zakonito prenosi naknadu za stjecanje, stječe imovinu i preuzima obveze stečenika – zaključni datum. Međutim, stjecatelj može steći kontrolu na datum prije ili nakon zaključnog datuma. Primjerice, datum stjecanja prethodi zaključnom datumu ako je pisanim ugovorom predviđeno da stjecatelj stječe kontrolu nad stečenikom na neki datum prije zaključnog datuma. Kod utvrđivanja datuma stjecanja, stjecatelj je dužan razmotriti sve relevantne činjenice i okolnosti.
            
         
      Priznavanje i mjerenje utvrdive stečene imovine, utvrdivih preuzetih obveza i eventualnih nekontrolirajućih interesa u stečeniku
   
   Načelo priznavanja
   
               
                  10.
               
            
            
               Stjecatelj je dužan na datum stjecanja priznati, odvojeno od goodwilla, utvrdivu stečenu imovinu, utvrdive preuzete obveze i svaki nekontrolirajući interes u stečeniku. Na priznavanje utvrdive stečene imovine i utvrdivih preuzetih obveza primjenjuju se uvjeti iz točaka 11. i 12.
            
         Uvjeti priznavanja
   
               11.
            
            
               Da bi ispunili uvjete priznavanja primjenom metode stjecanja, utvrdiva stečena imovina i utvrdive stečene obveze moraju na datum stjecanja udovoljiti definicijama imovine i obveza iz „Okvira za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja”. Primjerice, troškovi koje stjecatelj očekuje u budućnosti, ali koji se ne moraju nužno pojaviti da bi proveo plan napuštanja određene djelatnosti stečenika ili raskinuo radni odnos sa zaposlenima stečenika ili ih premjestio nisu obveze na datum stjecanja. Prema tome, stjecatelj te troškove ne priznaje u sklopu primjene metode stjecanja, već ih umjesto toga u svojim financijskim izvještajima nakon spajanja priznaje u skladu s ostalim MSFI-jevima.
            
         
               12.
            
            
               Nadalje, kako bi ispunili uvjete za priznavanje u sklopu primjene metode stjecanja, utvrdiva stečena imovina i utvrdive preuzete obveze moraju biti dijelom onoga što su stjecatelj i stečenik (ili njegovi bivši vlasnici) razmijenili u transakciji poslovnog spajanja, a ne rezultat odvojenih transakcija. Kako bi odredio koju je imovinu stekao i koje obveze preuzeo u zamjenu za stečenika te koja imovina odnosno koje obveze su rezultat odvojenih transakcija koje treba obračunati u skladu s njihovom prirodom i primjenjivim MSFI-jevima, stjecatelj je dužan postupiti u skladu s uputama iz točaka 51.-53.
            
         
               13.
            
            
               Uslijed primjene tih načela i uvjeta priznavanja moguće je da kod stjecatelja dođe do priznavanja određene imovine i određenih obveza koje stečenik ranije u svojim financijskim izvještajima nije priznao kao imovinu i obveze. Primjerice, stjecatelj priznaje utvrdivu stečenu nematerijalnu imovinu, kao što je ime marke (brand), patent ili odnos s nekim klijentom koji stečenik u svojim financijskim izvještajima nije priznao kao imovinu jer ih je razvio interno i s njima povezane troškove knjižio na teret rashoda.
            
         
               14.
            
            
               U točkama B28.–B40. navedene su upute za priznavanje poslovnih najmova i nematerijalne imovine. U točkama 22.-28. navedene su vrste utvrdive nematerijalne imovine i utvrdivih obveza koje obuhvaćaju stavke za koje su u ovome MSFI-ju predviđene ograničene iznimke u primjeni načela i uvjeta priznavanja.
            
         Klasificiranje ili označivanje utvrdive stečene imovine i utvrdivih preuzetih obveza iz poslovnog spajanja
   
               
                  15.
               
            
            
               Na datum stjecanja stjecatelj je dužan utvrdivu stečenu imovinu odnosno utvrdive preuzete obveze klasificirati ili označiti na način koji je nužan kako bi kasnije primijenio druge MSFI-jeve. Stjecatelj je klasifikaciju ili označivanje dužan provesti na temelju ugovornih uvjeta, gospodarskih uvjeta, svojih poslovnih ili računovodstvenih politika te drugih relevantnih uvjeta koji postoje na datum stjecanja.
            
         
               16.
            
            
               U nekim situacijama MSFI-jevi predviđaju različit način obračunavanja ovisno o načinu na koji subjekt klasificira ili označava određeno sredstvo ili određenu obvezu. Primjeri klasifikacije ili označivanja koje je stjecatelj dužan provesti na temelju relevantnih uvjeta koji postoje na datum stjecanja uključuju, ali nisu ograničeni na:
               
                           (a)
                        
                        
                           klasifikaciju određene financijske imovine i određenih financijskih obveza u financijsku imovinu odnosno financijske obveze koje se vode po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak ili financijsku imovinu raspoloživu za prodaju ili u posjedu do dospijeća sukladno MRS-u 39 „Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje”;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           označivanje izvedenog instrumenta kao zaštitnog instrumenta sukladno MRS-u 39; i
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           procjenjivanje treba li ugrađenu izvedenicu odvojiti od osnovnog ugovora sukladno MRS-u 39 (što je pitanje „klasifikacije” budući da se u ovome MSFI-ju rabi taj izraz).
                        
                     
         
               17.
            
            
               Ovaj MSFI predviđa dvije iznimke od načela iz točke 15.:
               
                           (a)
                        
                        
                           klasifikaciju ugovora o najmu bilo kao poslovni najam ili financijski najam sukladno MRS-u 17 „Najmovi”; i
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           klasifikaciju ugovora o osiguranju u skladu s MSFI-jem 4 „Ugovori o osiguranju”.
                        
                     Stjecatelj je ove ugovore dužan klasificirati na temelju ugovornih uvjeta i drugih čimbenika na početku ugovora (ili, ako su uvjeti ugovora izmijenjeni tako da bi promijenili njegovu klasifikaciju, na datum izmjene koji može biti datum stjecanja).
            
         
      Načelo mjerenja
   
   
               
                  18.
               
            
            
               Stjecatelj je utvrdivu stečenu imovinu i utvrdive preuzete obveze dužan mjeriti po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja.
            
         
               19.
            
            
               Za svako poslovno spajanje stjecatelj je dužan svaki nekontrolirajući interes u stečeniku mjeriti ili po fer vrijednosti ili u visini udjela u utvrdivoj neto imovini stečenika razmjerno svojem nekontrolirajućem interesu.
            
         
               20.
            
            
               Točke B41.-B45. sadrže upute za mjerenje fer vrijednosti određene utvrdive imovine i nekontrolirajućeg interesa u stečeniku. U točkama 24.-31. navedene su vrste utvrdive imovine i utvrdivih obveza koje uključuju stavke za koje ovaj MSFI predviđa ograničene iznimke u primjeni načela mjerenja.
            
         Iznimke u primjeni načela priznavanja ili mjerenja
   
               21.
            
            
               Ovaj MSFI predviđa ograničene iznimke u primjeni načela priznavanja i mjerenja. U točkama 22.-31. navedene su konkretne stavke za koje su iznimke predviđene i priroda iznimaka. Stjecatelj je te stavke dužan obračunati primjenom zahtjeva iz točaka 22.-31., što ima za posljedicu:
               
                           (a)
                        
                        
                           priznavanje, bilo primjenom dodatnih uvjeta priznavanja uz one u točkama 11. i 12. ili primjenom zahtjeva drugih MSFI-jeva, nekih stavki s rezultatima koji se razlikuju od onih dobivenih primjenom ovog načela i ovih uvjeta priznavanja;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           mjerenje stavki u iznosu koji nije fer vrijednost stavke na datum stjecanja.
                        
                     
         Iznimka od načela priznavanja
   
      Nepredviđene obveze
   
   
               22.
            
            
               MRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina definira nepredviđenu obvezu kao:
               
                           (a)
                        
                        
                           moguću obvezu koja proizlazi iz prošlih događaja i čije će postojanje biti potvrđeno samo nastankom ili izostankom jednog ili više neizvjesnih budućih događaja koji nisu u cijelosti pod kontrolom subjekta; ili
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           sadašnju obvezu koja proizlazi iz prošlih događaja, ali nije priznata jer:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       nije vjerojatno da će podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi; ili
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       iznos obveze nije moguće dovoljno pouzdano izmjeriti.
                                    
                                 
                     
         
               23.
            
            
               Spomenuti zahtjevi iz MRS-a 37 ne primjenjuju se kod određivanja koje nepredviđene obveze treba priznati na datum stjecanja. Umjesto toga, stjecatelj je dužan na datum stjecanja priznati nepredviđenu obvezu preuzetu poslovnim spajanjem ako je ona sadašnja obveza koja proizlazi iz prošlih događaja te ako je njezinu fer vrijednost moguće pouzdano izmjeriti. Prema tome, suprotno MRS-u 37, stjecatelj priznaje nepredviđenu obvezu preuzetu poslovnim spajanjem na datum spajanja čak i ako nije vjerojatno da će podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi. Točka 56. sadrži upute o kasnijem načinu obračunavanja nepredviđenih obveza.
            
         Iznimke od načela priznavanja i mjerenja
   
      Porezi na dobit
   
   
               24.
            
            
               Stjecatelj je odgođeno porezno sredstvo proizašlo iz imovine stečene poslovnim spajanjem ili odgođenu poreznu obvezu preuzetu poslovnim spajanjem dužan priznati i mjeriti sukladno MRS-u 12 Porezi na dobit.
            
         
               25.
            
            
               Stjecatelj je dužan potencijalne porezne učinke privremenih razlika i poreza prenesenih u iduće razdoblje oporezivanja kod stečenika koji postoje na datum stjecanja ili su posljedica stjecanja obračunati u skladu s MRS-om 12.
            
         
      Primanja zaposlenih
   
   
               26.
            
            
               Stjecatelj je dužan obvezu (ili sredstvo, ako postoji) koja se odnosi na sporazume o primanjima zaposlenih stečenika priznati u skladu s MRS-om 19 Primanja zaposlenih.
            
         
      Imovina s naslova obeštećenja
   
   
               27.
            
            
               Prodavatelj u poslovnom spajanju može ugovorno obeštetiti stjecatelja na temelju ishoda nepredviđenog ili neizvjesnog događaja povezanog s određenim sredstvom odnosno njegovim dijelom ili određenom obvezom odnosno njezinim dijelom. Primjerice, prodavatelj može obeštetiti stjecatelja za gubitke iznad određenog iznosa na temelju obveze koja proizlazi iz određenog nepredviđenog događaja; drugim riječima, prodavatelj će jamčiti da stjecateljeva obveza neće premašiti određeni iznos. Slijedom toga, stjecatelj dobiva sredstvo s naslova obeštećenja. Stjecatelj je sredstvo s naslova obeštećenja dužan priznati istodobno s priznavanjem stavke koja je predmetom obeštećenja i po istoj osnovi mjerenja kao i stavku koja je predmet obeštećenja u skladu s potrebom za knjiženjem ispravka vrijednosti zbog nenaplativih iznosa. Prema tome, ako se obeštećenje odnosi na neko sredstvo ili neku obvezu priznatu na datum stjecanja i mjerenu po fer vrijednosti na datum stjecanja, stjecatelj je dužan sredstvo s naslova obeštećenja priznati na datum stjecanja po njegovoj fer vrijednosti na datum stjecanja. Kod sredstva s naslova obeštećenja mjerenog po fer vrijednosti učinci neizvjesnosti koja se odnosi na buduće novčane tokove se zbog razmatranja naplativosti uključuju u određivanje fer vrijednosti pa zaseban ispravak vrijednosti nije nužan (točka B41. sadrži s tim povezane upute za primjenu).
            
         
               28.
            
            
               U nekim se okolnostima obeštećenje može odnositi na sredstvo ili obvezu koja je iznimka od načela priznavanja ili mjerenja. Primjerice, obeštećenje se može odnositi na nepredviđenu obvezu koja nije priznata na datum stjecanja jer na taj datum njezinu fer vrijednost nije moguće pouzdano izmjeriti. S druge strane, obeštećenje se može odnositi na sredstvo ili obvezu, koja je primjerice proizašla iz nekih primitaka zaposlenog, mjerenu po vrijednosti koja nije fer vrijednost na datum stjecanja. U tim se okolnostima sredstvo s naslova obeštećenja priznaje i mjeri tako da se koriste pretpostavke koje su konzistentne s onima korištenima u mjerenju stavke koja je predmetom obeštećenja, uz procjenu uprave o naplativosti sredstva s naslova obeštećenja i eventualnih ugovornih ograničenja samog iznosa obeštećenja. Točka 57. sadrži upute o kasnijem načinu obračunavanja imovine s naslova obeštećenja.
            
         Iznimke od načela mjerenja
   
      Ponovno stečena prava
   
   
               29.
            
            
               Stjecatelj je dužan vrijednost ponovno stečenog prava mjeriti kao nematerijalno sredstvo na temelju preostalog razdoblja predmetnog ugovora bez obzira na to bi li tržišni sudionici potencijalno obnavljanje ugovora uzeli u obzir prilikom određivanja njegove fer vrijednosti ili ne. Točke B35. i B.36 sadrže s tim povezane upute za primjenu.
            
         
      Dodjela isplata na temelju dionica
   
   
               30.
            
            
               Stjecatelj je dužan obvezu ili vlasnički instrument koji se odnosi na zamjenu isplata na temelju dionica koje je dodijelio stečenik isplatama na temelju dionica koje dodjeljuje stjecatelj mjeriti u skladu s metodom iz MSFI-ja 2 Isplate na temelju dionica. (U tom se MSFI-ju rezultat te metode naziva „tržišno utemeljeni pokazatelj” dodjele.)
            
         
      Imovina namijenjena prodaji
   
   
               31.
            
            
               Stjecatelj je stečenu dugotrajnu imovinu (ili skupinu za otuđenje) klasificiranu na datum stjecanja u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja kao namijenjenu prodaji mjeriti po fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje u skladu s točkama 15.-18. MSFI-ja 5.
            
         
      Priznavanje i mjerenje goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom
   
   
               
                  32.
               
            
            
               Stjecatelj je dužan priznati goodwill na datum stjecanja kao razliku iznosa pod (a) preko iznosa pod (b):
               
                           
                              (a)
                           
                        
                        
                           
                              ukupnog iznosa
                           
                           
                                       
                                          i.
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          prenesene naknade za stjecanje mjerene u skladu s ovim MSFI-jem, što općenito nalaže mjerenje po fer vrijednost na datum stjecanja (vidjeti točku 37.);
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          ii.
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          eventualnog nekontrolirajućeg interesa u stečeniku mjerenog u skladu s ovim MSFI-jem; i
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          iii.
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          kod poslovnog spajanja u fazama (vidjeti točke 41. i 42.), fer vrijednosti na datum stjecanja vlasničkog udjela koji je stjecatelj prethodno imao u stečeniku;
                                       
                                    
                                 
                     
                           
                              (b)
                           
                        
                        
                           
                              neto iznosa na datum stjecanja utvrdive stečene imovine i utvrdivih preuzetih obveza mjerenih u skladu s ovim MSFI-jem.
                           
                        
                     
         
               33.
            
            
               U poslovnom spajanju u kojem stjecatelj i stečenik (ili njegovi prethodni vlasnici) razmjenjuju samo vlasničke udjele moguće je da fer vrijednost vlasničkog udjela stečenika na datum stjecanja bude pouzdanije mjerljiva od fer vrijednosti vlasničkih udjela stjecatelja na datum stjecanja. Ako je tako, stjecatelj je dužan utvrditi iznos goodwilla koristeći fer vrijednost na datum stjecanja vlasničkih udjela stečenika umjesto fer vrijednosti prenesenih vlasničkih udjela na datum stjecanja. Da bi utvrdio iznos goodwilla u poslovnom spajanju u kojem nema prijenosa naknade, stjecatelj je dužan koristiti fer vrijednost stjecateljevog udjela u stečeniku utvrđenu jednom od metoda vrednovanja umjesto fer vrijednosti na datum stjecanja prenesene naknade (točka 32.(a)(i)). Točke B46.-49. sadrže s tim povezane upute za primjenu.
            
         
      Povoljna kupnja
   
   
               34.
            
            
               Povremeno će stjecatelj ostvariti povoljnu kupnju, a to je poslovno spajanje u kojem iznos iz točke 32.(b) premašuje zbroj iznosa navedenih u točki 32.(a). Ako taj višak ostane nakon primjene zahtjeva iz točke 36., stjecatelj je dužan dobit dobivenu kao rezultat priznati u dobit ili gubitak na datum stjecanja. Ta dobit pripada stjecatelju.
            
         
               35.
            
            
               Do povoljne kupnje može doći, primjerice, poslovnim spajanjem koje je prisilna prodaja i u kojem prodavatelj djeluje pod prisilom. No, iznimke od priznavanja ili mjerenja određenih stavki opisanih u točkama 22.-31. također mogu rezultirati priznavanjem dobiti (ili promjenom iznosa priznate dobiti) ostvarene povoljnom kupnjom.
            
         
               36.
            
            
               Prije priznavanja dobiti ostvarene povoljnom kupnjom stjecatelj je dužan ponovno provjeriti je li pravilno utvrdio svu stečenu imovinu i sve preuzete obveze te priznati svu dodatnu imovinu ili dodatne obveze koje je utvrdio ponovnim pregledom. Nakon toga stjecatelj je dužan pregledati postupke korištene za mjerenje iznosa koji se prema ovome MSFI-ju priznaju na datum stjecanja po svim sljedećim stavkama:
               
                           (a)
                        
                        
                           utvrdivoj stečenoj imovini i utvrdivim preuzetim obvezama;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           nekontrolirajućem interesu u stečeniku, ako postoji;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           kod poslovnog spajanja koje se odvija u fazama, vlasničkom udjelu koji je stjecatelj prethodno imao u stečeniku; i
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           prenesenoj naknadi za stjecanje.
                        
                     Cilj ponovnog pregleda jest pobrinuti se da vrijednosti utvrđene mjerenjem pravilno odražavaju naknadu u skladu sa svim informacijama koje su bile dostupne na datum stjecanja.
            
         
      Prenesena naknada za stjecanje
   
   
               37.
            
            
               Naknada koja je prenesena za stjecanje u poslovnom spajanju mjeri se po fer vrijednosti, koja se izračunava kao zbroj fer vrijednosti na datum stjecanja imovine koju je stjecatelj prenio, obveza koje je stjecatelj stvorio bivšim vlasnicima te vlasničkih udjela koje je stjecatelj izdao. (Međutim, svaki dio isplata na temelju dionica koje je dodijelio stjecatelj razmijenjen za isplate na temelju dionica koje je zaposlenima dodijelio stečenik koji je uključen u naknadu prenesenu za stjecanje u poslovnom spajanju mjeri se u skladu s točkom 30., a ne po fer vrijednosti.). Primjeri mogućih oblika naknada za stjecanje su novčana naknada, ostala imovina, poslovanje ili ovisno društvo stjecatelja, nepredviđena naknada za stjecanje, redovne ili povlaštene dionice, opcije, varanti i udjeli članova u uzajamnim subjektima.
            
         
               38.
            
            
               Naknada prenesena za stjecanje može uključiti imovinu ili obveze stjecatelja čija knjigovodstvena vrijednost se razlikuje od njihovih fer vrijednosti na datum stjecanja (primjerice, nemonetarna imovina ili poslovanje stjecatelja). Ako je tako, stjecatelj je dužan prenesenu imovinu ili obveze ponovno izmjeriti po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja i iz toga eventualno proizašlu dobit ili gubitak priznati u dobit ili gubitak. Međutim, prenesena imovina ili obveze ponekad nakon poslovnog spajanja ostaju unutar spojenog subjekta (primjerice, zato što su imovina odnosno obveze prenesene na stečenika, a ne na njegove bivše vlasnike), te tako stjecatelj nad njima zadržava kontrolu. U toj je situaciji stjecatelj takvu imovinu i takve obveze dužan mjeriti po njihovim knjigovodstvenim iznosima neposredno prije datuma stjecanja i ne smije u dobit ili gubitke priznati nikakvu dobit ni gubitak s naslova imovine ili obveza nad kojima je imao kontrolu prije spajanja i ima je nakon poslovnog spajanja.
            
         
      Nepredviđena naknada za stjecanje
   
   
               39.
            
            
               Naknada za stjecanje koju stjecatelj prenosi u zamjenu za stečenika uključuje svako sredstvo ili svaku obvezu koja proizlazi iz sporazuma o nepredviđenoj naknadi za stjecanje (vidjeti točku 37.). Stjecatelj je dužan priznati fer vrijednost nepredviđene naknade za stjecanje na datum stjecanja kao dio naknade za stjecanje prenesen u zamjenu za stečenika.
            
         
               40.
            
            
               Stjecatelj je dužan obvezu plaćanja nepredviđene naknade za stjecanje klasificirati kao obvezu ili u glavnicu na temelju definicija vlasničkog instrumenta i financijske obveze iz točke 11. MRS-a 32 Financijski instrumenti: prezentiranje ili drugim primjenjivim MSFI-jevima. Stjecatelj je dužan pravo na povrat prethodno prenesene naknade za stjecanje klasificirati kao imovinu ako su ispunjeni određeni uvjeti. Točka 58. sadrži upute o kasnijem načinu obračunavanja nepredviđene naknade za stjecanje.
            
         
      Dodatne upute za primjenu metode stjecanja na određene vrste poslovnih spajanja
   
   
      Poslovno spajanje koje se odvija u fazama
   
   
               41.
            
            
               Stjecatelj ponekad stječe kontrolu nad stečenikom u kojem je imao vlasnički udjel neposredno prije datuma stjecanja. Primjerice, dana 31. prosinca 20X1. subjekt A drži 35-postotni nekontrolirajući vlasnički udjel u subjektu B. Na isti datum subjekt A kupuje dodatni udjel u subjektu B u visini 40 posto, čime stječe kontrolu nad subjektom B. U ovom se MSFI-ju takva transakcija naziva poslovnim spajanjem u fazama, ponekad poznata pod nazivom postupno stjecanje.
            
         
               42.
            
            
               Kod poslovnog spajanja koje se odvija u fazama stjecatelj je dužan svoj vlasnički udjel koji je prethodno imao u stjecatelju ponovno mjeriti po njegovoj fer vrijednosti na datum stjecanja te eventualnu proizašlu dobit, odnosno eventualni proizašli gubitak priznati u dobit ili gubitak. Moguće je da je stjecatelj u prethodnim izvještajnim razdobljima priznavao promjene vrijednosti svojeg vlasničkog udjela u stečeniku u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti (primjerice zato što je ulaganje bilo klasificirano kao raspoloživo za prodaju). Ako je tako, iznos koji je bio priznat u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti priznaje se po istoj osnovi koja bi vrijedila da je stjecatelj izravno otuđio vlasnički udjel koji je prethodno imao.
            
         
      Poslovno spajanje bez prijenosa naknade za stjecanje
   
   
               43.
            
            
               Stjecatelj ponekad stječe kontrolu nad stečenikom bez prijenosa naknade za stjecanje. Na takva spajanja primjenjuje se računovodstvena metoda stjecanja. Među okolnostima koje ukazuju na takvo spajanje su:
               
                           (a)
                        
                        
                           stečenik otkupljuje dovoljan broj vlastitih dionica kako bi postojeći ulagač (stjecatelj) stekao kontrolu;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           istječe pravo veta manjinskih vlasnika koje je prethodno stjecatelja priječilo u tome da kontrolira stečenika u kojem je imao većinu glasačkih prava;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           stjecatelj i stečenik suglasni su sa spajanjem svojih poslovanja samo na temelju ugovora. Stjecatelj ne prenosi nikakvu naknadu za stjecanje kontrole nad stečenikom i nema nikakvih vlasničkih udjela u stečeniku, bilo na datum ili prije datuma stjecanja. Među primjerima poslovnih spajanja provedenih samo na temelju ugovora je udruživanje dvaju poslovanja u obliku zavisnog ustroja poznatog pod izvornim nazivom stapling arrangement ili osnivanjem dvojno uvrštenog trgovačkog društva.
                        
                     
         
               44.
            
            
               U poslovnom spajanju samo na temelju ugovora stjecatelj je dužan vlasnicima stečenika pripisati iznos neto imovine stečenika priznat sukladno ovom MSFI-ju. Drugim riječima, vlasnički udjeli u stečeniku u posjedu drugih strana koje nisu stjecatelj predstavljaju nekontrolirajući interes u financijskim izvještajima stjecatelja nakon spajanja, čak i ako su kao posljedica toga svi vlasnički udjeli u stečeniku pripisani nekontrolirajućem interesu.
            
         
      Razdoblje mjerenja
   
   
               
                  45.
               
            
            
               Ako do kraja izvještajnog razdoblja u kojem je došlo do poslovnog spajanja prvo knjiženje spajanja nije dovršeno, stjecatelj je dužan u svojim financijskim izvještajima iskazati provizorne iznose za stavke koje nisu do kraja obračunate. U razdoblju mjerenja stjecatelj je dužan retroaktivno uskladiti provizorne iznose koje je priznao na datum stjecanja u skladu sa saznanjima o novim činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja i koje bi, da je imao saznanja o njima, utjecale na mjerenje iznosa priznatih na taj datum. U razdoblju mjerenja stjecatelj je također dužan priznati dodatnu imovinu ili dodatne obveze ako je stekao saznanja o novim činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja i koje bi, da je imao saznanja o njima, imale za posljedicu priznavanje te imovine odnosno tih obveza na datum stjecanja. Razdoblje mjerenja prestaje čim stjecatelj stekne informacije koje je tražio o činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja ili je obaviješten da više informacija nije moguće dobiti. Međutim, razdoblje mjerenja ne smije biti dulje od godinu dana od datuma stjecanja.
            
         
               46.
            
            
               Razdoblje mjerenja je razdoblje nakon datuma stjecanja tijekom kojeg stjecatelj smije uskladiti provizorne iznose koje je priznao na temelju poslovnog spajanja. Razdoblje mjerenja daje stjecatelju dovoljno vremena da prikupi informacije koje su neophodne za utvrđivanje i mjerenje sljedećih stavki na datum stjecanja u skladu sa zahtjevima ovog MSFI-ja:
               
                           (a)
                        
                        
                           utvrdive stečene imovine, preuzetih obveza i nekontrolirajućeg interesa u stečeniku;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           naknade prenesene za stečenika (ili nekog drugog iznosa korištenog u mjerenju goodwilla);
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           kod poslovnog spajanja koje se odvija u fazama, vlasničkog udjela koji je stjecatelj ranije imao u stečeniku; i
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           
                              goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom.
                        
                     
         
               47.
            
            
               Stjecatelj je dužan razmotriti sve relevantne čimbenike kako bi utvrdio bi li informacije dobivene nakon datuma stjecanja trebale imati za posljedicu usklađenje priznatih provizornih iznosa ili su one posljedica događaja koji se zbio nakon datuma stjecanja. Relevantni čimbenici uključuju podatke o tome kada su dodatne informacije dobivene i je li stjecatelj u mogućnosti utvrditi razlog promjene provizornih iznosa. Izgledi su da će informacija dobivena u kratkom roku nakon datuma stjecanja bolje odražavati okolnosti koje su postojale na datum stjecanja nego informacija dobivena nekoliko mjeseci kasnije. Primjerice, prodaja nekog sredstva trećoj strani u kratkom roku nakon datuma stjecanja za iznos koji se znatno razlikuje od njegove provizorne fer vrijednosti utvrđene na taj datum vjerojatno ukazuje na pogrešku u provizornom iznosu, osim ako se može utvrditi događaj koji se zbio u međuvremenu zbog kojeg je došlo do promjene fer vrijednosti.
            
         
               48.
            
            
               Stjecatelj priznaje povećanje (smanjenje) provizornog iznosa nekog utvrdivog sredstva (utvrdive obveze) kroz smanjenje (povećanje) goodwilla. Međutim, nove informacije dobivene u razdoblju mjerenja mogu ponekad prouzročiti usklađenje provizornog iznosa više sredstava ili obveza. Primjerice, stjecatelj je mogao preuzeti obvezu isplate naknade štete za nesretni slučaj u jednom od objekata stečenika, koja je dijelom ili u cijelosti pokrivena stečenikovom policom osiguranja odgovornosti. Ako stjecatelj u razdoblju mjerenja prikupi nove informacije o fer vrijednosti te obveze na datum stjecanja, usklađenje goodwilla zbog promjene provizornog iznosa s naslova te obveze bilo bi neutralizirano (dijelom ili u cjelini) usklađenjem goodwilla zbog promjene provizornog iznosa priznatog s naslova potraživanja za naknadu štete od osiguravatelja.
            
         
               49.
            
            
               U razdoblju mjerenja stjecatelj je dužan priznati usklađenja provizornih iznosa kao da je knjiženje poslovnog spajanja na datum stjecanja dovršeno. Prema tome, stjecatelj je dužan prema potrebi mijenjati usporedne informacije iz prethodnih razdoblja koje su prezentirane u financijskim izvještajima, što uključuje i promjenu učinka amortizacije materijalne i nematerijalne imovine ili ostalih prihoda priznatih u sklopu dovršenja prvog knjiženja.
            
         
               50.
            
            
               Nakon kraja razdoblja mjerenja stjecatelj je dužan provesti promjene u knjiženju poslovnog spajanja samo radi ispravljanja pogreške sukladno MRS-u 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške.
               
            
         
      Utvrđivanje sastavnih dijelova transakcije poslovnog spajanja
   
   
               
                  51.
               
            
            
               Stjecatelj i stečenik mogu već imati odnos ili neki drugi sporazum prije početka pregovora o poslovnom spajanju ili mogu tijekom samih pregovora zaključiti sporazum koji je odvojen od samog poslovnog spajanja. Bez obzira na slučaj, stjecatelj je dužan utvrditi sve iznose koji nisu u sklopu onoga što stjecatelj i stečenik (ili njegovi bivši vlasnici) razmjenjuju u poslovnom spajanju, tj. iznose koji nisu sastavni dio zamjene za stečenika. Stjecatelj je dužan u sklopu primjene metode stjecanja priznati samo naknadu prenesenu za stjecanje stečenika te imovinu koju je stekao odnosno obveze koje je preuzeo u zamjenu za stečenika. Odvojene transakcije obračunavaju se u skladu s relevantnim MSFI-jevima.
            
         
               52.
            
            
               Transakcija koju prije samog spajanja zaključuje stjecatelj ili koja se zaključuje u njegovo ime ili prvenstveno u korist stjecatelja ili spojenog subjekta, a ne u korist stečenika (ili njegovih bivših vlasnika) vjerojatno je odvojena transakcija. Slijede primjeri odvojenih transakcija na koje se ne primjenjuje metoda stjecanja:
               
                           (a)
                        
                        
                           transakcija na temelju koje se poravnavaju prethodni odnosi između stjecatelja i stečenika;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           transakcija kojom se zaposlenicima ili bivšim vlasnicima stečenika isplaćuju naknade za buduće usluge; i
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           transakcija kojom se stečeniku ili njegovim bivšim vlasnicima naknađuju troškovi stjecatelja povezani sa stjecanjem.
                        
                     Točke B50.-B.62 sadrže s tim povezane upute za primjenu.
            
         
      Troškovi povezani sa stjecanjem
   
   
               53.
            
            
               Troškovi povezani sa stjecanjem su troškovi stjecatelja nastali radi provedbe poslovnog spajanja. U njih se ubrajaju naknade savjetnicima, pravnicima, računovođama, procjeniteljima vrijednosti i druge profesionalne i konzultantske naknade, opći administrativni troškovi, uključujući troškove vođenja internog odjela za spajanja i pripajanja, kao i troškovi upisivanja te izdavanja dužničkih i vlasničkih vrijednosnica. Stjecatelj je troškove povezane sa stjecanjem dužan obračunati kao rashode u razdobljima u kojima su troškovi nastali i usluge pružene, uz jednu iznimku. Troškovi izdavanja dužničkih ili vlasničkih vrijednosnica se priznaju sukladno MRS-u 32 i MRS-u 39.
            
         KASNIJE MJERENJE I OBRAČUNAVANJE
   
               
                  54.
               
            
            
               Općenito, stjecatelj je dužan stečenu imovinu, preuzete ili stvorene obveze te vlasničke instrumente izdane u sklopu poslovnog spajanja mjeriti i obračunavati u skladu s drugi MSFI-jevima koji se primjenjuju na te stavke, ovisno o njihovoj prirodi. No, ovaj MSFI sadrži upute o kasnijem mjerenju i obračunavanju sljedeće stečene imovine, preuzetih ili stvorenih obveza te vlasničkih instrumenata izdanih u sklopu poslovnog spajanja:
               
                           
                              (a)
                           
                        
                        
                           
                              ponovno stečenih prava;
                           
                        
                     
                           
                              (b)
                           
                        
                        
                           
                              nepredviđenih obveza priznatih na datum stjecanja;
                           
                        
                     
                           
                              (c)
                           
                        
                        
                           
                              imovine s naslova obeštećenja; i
                           
                        
                     
                           
                              (d)
                           
                        
                        
                           
                              nepredviđene naknade za stjecanje.
                           
                        
                     
                  Točka B63. sadrži s tim povezane upute za primjenu.
               
            
         
      Ponovno stečena prava
   
   
               55.
            
            
               Ponovno stečeno pravo priznato kao nematerijalna imovina amortizira se kroz preostalo ugovorno razdoblje ugovora u kojem je dodijeljeno. Stjecatelj koji kasnije prodaje ponovno stečeno pravo trećoj strani dužan je knjigovodstveni iznos nematerijalnog sredstva uključiti u utvrđivanje dobiti ili gubitka od prodaje tog prava.
            
         
      Nepredviđene obveze
   
   
               56.
            
            
               Nakon početnog priznavanja i do podmirenja, poništenja ili isteka obveze, stjecatelj je dužan nepredviđenu obvezu priznatu u sklopu poslovnog spajanja mjeriti po višem od:
               
                           (a)
                        
                        
                           iznosa koji bi bio priznat sukladno MRS-u 37; i
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           iznosa koji je početno priznat, umanjenog, ako je potrebno, za kumulativnu amortizaciju priznatu sukladno MRS-u 18 Prihodi.
                           
                        
                     Ovaj se zahtjev ne primjenjuje na ugovore koji se obračunavaju sukladno MRS-u 39.
            
         
      Imovina s naslova obeštećenja
   
   
               57.
            
            
               Na kraju svakog sljedećeg izvještajnog razdoblja stjecatelj je dužan imovinu s naslova obeštećenja koju je priznao na datum stjecanja mjeriti po istoj osnovi kao i obvezu ili sredstvo koje je predmetom obeštećenja, uz primjenu ugovornih ograničenja tog iznosa i, kod sredstva s naslova obeštećenja koje se kasnije ne mjeri po fer vrijednosti, sukladno najboljoj mogućoj procjeni rukovodstva o naplativosti sredstva s naslova obeštećenja. Stjecatelj je sredstvo s naslova obeštećenja dužan prestati priznavati samo kada sredstvo naplati, proda ili na neki drugi način izgubi pravo na njega.
            
         
      Nepredviđena naknada za stjecanje
   
   
               58.
            
            
               Neke promjene fer vrijednosti nepredviđene naknade za stjecanje koje stjecatelj priznaje nakon datuma stjecanja mogu biti posljedica dodatnih saznanja stjecatelja nakon datuma stjecanja o činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja. Takve su promjene usklađenja unutar razdoblja mjerenja sukladno točkama 45.-49. Međutim, promjene koje su posljedica događaja nakon datuma stjecanja, kao što je postizanje ciljne dobiti, određene cijene dionice ili određenog miljokaza u istraživačko-razvojnom projektu, nisu usklađenja unutar razdoblja mjerenja. Stjecatelj je dužan promjene fer vrijednosti nepredviđene naknade za stjecanje koje nisu usklađenja unutar razdoblja mjerenja obračunati kako slijedi:
               
                           (a)
                        
                        
                           nepredviđena naknada za stjecanje klasificirana u glavnicu se ne mjeri ponovno i njezina kasnija namira se knjiži unutar glavnice;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           nepredviđena naknada za stjecanje klasificirana kao sredstvo ili obveza koja:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       je financijski instrument i potpada u djelokrug MRS-a 39, mjeri se po fer vrijednosti, uz priznavanje svake proizašle dobiti ili proizašloga gubitka ili u dobit ili gubitak, ili u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti u skladu s tim MSFI-jem;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       ne potpada u djelokrug MRS-a 39, obračunava se u skladu s MRS-om 37 ili nekim drugim relevantnim MSFI-jem.
                                    
                                 
                     
         OBJAVLJIVANJE
   
               
                  59.
               
            
            
               Stjecatelj je dužan objaviti informacije koje korisnicima njegovih financijskih izvještaja omogućuju da ocijene prirodu i financijski učinak poslovnog spajanja do kojeg je došlo ili:
               
                           
                              (a)
                           
                        
                        
                           
                              tijekom tekućeg izvještajnog razdoblja; ili
                           
                        
                     
                           
                              (b)
                           
                        
                        
                           
                              nakon kraja izvještajnog razdoblja, ali prije nego što je izdavanje financijskih izvještaja odobreno.
                           
                        
                     
         
               60.
            
            
               U svrhu navedenu u točki 59. stjecatelj je dužan objaviti informacije navedene u točkama B64.-B66.
            
         
               
                  61.
               
            
            
               Stjecatelj je dužan objaviti informacije koje korisnicima njegovih financijskih izvještaja omogućuju da ocijene financijske učinke usklađenja priznatih u tekućem izvještajnom razdoblju, a odnose se na poslovna spajanja do kojih je došlo u tom razdoblju ili prethodnim izvještajnim razdobljima.
            
         
               62.
            
            
               U svrhu navedenu u točki 61. stjecatelj je dužan objaviti informacije navedene u točki B67.
            
         
               63.
            
            
               Ako podaci čije objavljivanje nalaže ovaj MSFI ili neki drugi MSFI-jevi ne ispunjavaju svrhu iz točaka 59. i 61., stjecatelj je dužan objaviti bilo kakve druge informacije koje su neophodne kako bi svrha bila ispunjena.
            
         DATUM STUPANJA NA SNAGU I PRIJELAZNE ODREDBE
   
      Datum stupanja na snagu
   
   
               64.
            
            
               Ovaj se MSFI primjenjuje prospektivno na poslovna spajanja s datumom stjecanja na dan ili nakon početka prvoga godišnjeg izvještajnog razdoblja koje započinje na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ranija primjena je dopuštena. Međutim, ovaj se MSFI primjenjuje samo na početku godišnjeg izvještajnog razdoblja koje započinje na dan ili nakon 30. lipnja 2007. Ako subjekt ovaj MSFI primijeni prije 1. srpnja 2009., dužan je tu činjenicu i objaviti te istodobno primijeniti MRS 27 (s izmjenama Odbora za međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.).
            
         
      Prijelazne odredbe
   
   
               65.
            
            
               Imovina i obveze proizašli iz poslovnih spajanja s datumom stjecanja koji prethodi primjeni ovog MSFI-ja ne usklađuju se nakon njegove primjene.
            
         
               66.
            
            
               Subjekt, kao što je uzajamni subjekt, koji još nije primijenio MSFI 3 i koji je jedno poslovno spajanje ili više njih obračunavao metodom kupnje, dužan je primijeniti prijelazne odredbe iz točaka B68. i B69.
            
         
      Porezi na dobit
   
   
               67.
            
            
               Kod poslovnih spajanja s datumom stjecanja prije primjene ovog MSFI-ja stjecatelj je dužan prospektivno primijeniti kriterije iz točke 68. MRS-a 12, s izmjenama koje donosi ovaj MSFI. To znači da stjecatelj ne smije usklađivati način obračunavanja prethodnih poslovnih spajanja za prethodno priznate promjene u priznatoj odgođenoj poreznoj imovini. Međutim, od datuma primjene ovog MSFI-ja stjecatelj je dužan priznati promjene u priznatoj odgođenoj poreznoj imovini kao usklađenje dobiti ili gubitka (ili, ako je to propisano MRS-om 12, izvan dobiti ili gubitka).
            
         POVLAČENJE MSFI-ja 3 (iz 2004.)
   
               68.
            
            
               Ovaj MSFI zamjenjuje MSFI 3 Poslovna spajanja (izdan 2004.).
            
         Dodatak A.
   
      Definicije pojmova
   
   Ovaj je dodatak sastavni dio ovog MSFI-ja.
   
               
                  stečenik
               
            
            
               Poslovanje ili poslovanja nad kojima stjecatelj stječe kontrolu u poslovnim spajanjima.
            
         
               
                  stjecatelj
               
            
            
               Subjekt koji stječe kontrolu nad stečenikom.
            
         
               
                  datum stjecanja
               
            
            
               Datum na koji stjecatelj stječe kontrolu nad stečenikom.
            
         
               
                  poslovanje
               
            
            
               Integrirani skup aktivnosti i imovine provođen i upravljan u svrhu osiguranja povrata izravno ulagačima ili drugim vlasnicima, članovima ili sudionicima u obliku dividendi, nižih troškova ili drugih ekonomskih koristi.
            
         
               
                  poslovno spajanje
               
            
            
               Transakcija ili drugi događaj kojim stjecatelj stječe kontrolu nad jednim poslovanjem ili više njih. Transakcije koje se ponekad nazivaju „pravo spajanje” ili „spajanje jednakih” su i poslovno spajanje jer je to izraz koji se rabi u ovome MSFI-ju.
            
         
               
                  nepredviđena naknada za stjecanje
               
            
            
               Uobičajeno obveza stjecatelja da dodatnu imovinu ili dodatne vlasničke udjele prenese na bivše vlasnike stečenika u sklopu razmjene za kontrolu nad stečenikom ako dođe do određenih događaja ili ispunjenja određenih uvjeta u budućnosti. Međutim, nepredviđena naknada za stjecanje može stjecatelju dati pravo i na povrat prethodno prenesene naknade za stjecanje ako su ispunjeni određeni uvjeti.
            
         
               
                  kontrola
               
            
            
               Pravo upravljanja financijskim i poslovnim politikama drugog subjekta tako da se ostvari korist od njegovih aktivnosti.
            
         
               
                  vlasnički udjeli
               
            
            
               U ovome MSFI-ju izraz vlasnički udjeli koristi se u širem značenju i obuhvaća vlasničke udjele subjekata u vlasništvu ulagača te udjele vlasnika, članova ili sudionika u uzajamnim subjektima.
            
         
               
                  fer vrijednost
               
            
            
               Iznos za koji obaviještene i voljne strane mogu razmijeniti sredstvo ili podmiriti obvezu u transakciji pred pogodbom.
            
         
               
                  
                     goodwill
                  
               
            
            
               Sredstvo koje predstavlja buduće ekonomske koristi koje proizlaze iz ostale imovine stečene poslovnim spajanjem koja nije pojedinačno utvrđena i odvojeno priznata.
            
         
               
                  utvrdiv
               
            
            
               Sredstvo je utvrdivo ako je ili:
               
                           (a)
                        
                        
                           odvojivo, tj. moguće ga je odvojiti ili izdvojiti iz subjekta i prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, bilo pojedinačno ili zajedno s povezanim ugovorom, utvrdivim sredstvom ili utvrdivom obvezom, bez obzira na to namjerava li subjekt to učiniti; ili
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, bez obzira na to jesu li ta prava prenosiva ili odvojiva od subjekta ili drugih prava i obveza.
                        
                     
         
               
                  nematerijalna imovina
               
            
            
               Utvrdiva nemonetarna imovina bez fizičkog obilježja.
            
         
               
                  uzajamni subjekt
               
            
            
               Subjekt koji nije subjekt u vlasništvu ulagača, koji izravno za svoje vlasnike, članove ili sudionike ostvaruje dividende, niže troškove ili druge ekonomske koristi. Primjerice, uzajamno osiguravajuće društvo, kreditna unija ili zadružni subjekt su uzajamni subjekti.
            
         
               
                  nekontrolirajući interes
               
            
            
               Vlasnički udjel u ovisnom društvu koji ni posredno ni neposredno ne pripada matici.
            
         
               
                  vlasnici
               
            
            
               Za potrebe ovog MSFI-ja izraz vlasnici koristi se u širem značenju i obuhvaća imatelje vlasničkih udjela u subjektima u vlasništvu ulagača te vlasnike ili članove odnosno sudionike u uzajamnim subjektima.
            
         Dodatak B.
   
      Upute za primjenu
   
   Ovaj je dodatak sastavni dio ovog MSFI-ja.
   POSLOVNA SPAJANJA SUBJEKATA POD ZAJEDNIČKOM KONTROLOM (PRIMJENA TOČKE 2.(c))
   
               B1.
            
            
               Ovaj se MSFI ne primjenjuje na poslovno spajanje subjekata ili poslovanja pod zajedničkom kontrolom. Poslovno spajanje subjekata ili poslovanja pod zajedničkom kontrolom je poslovno spajanje u kojem su svi subjekti ili sva poslovanja koja se spajaju pod krajnjom kontrolom iste strane ili strana i prije i nakon poslovnog spajanja, a ta kontrola nije privremena.
            
         
               B2.
            
            
               Smatra se da skupina pojedinaca ima kontrolu nad nekim subjektom kada, kao posljedica ugovornog sporazuma, ima skupnu moć upravljanja financijskim i poslovnim politikama tog subjekta kako bi ostvarila koristi od njegovih aktivnosti. Prema tome, poslovno spajanje je izvan djelokruga ovog MSFI-ja ako ista skupina pojedinaca ima, kao posljedica ugovornog sporazuma, krajnju skupnu moć upravljanja financijskim i poslovnim politikama svakog subjekta koji sudjeluje u spajanju kako bi ostvarila koristi od njegovih aktivnosti, a ta krajnja skupna moć nije privremena.
            
         
               B3.
            
            
               Subjekt može biti pod kontrolom pojedinca ili skupine pojedinaca koji zajednički djeluju prema ugovornom sporazumu i koji ne moraju podlijegati zahtjevima financijskog izvještavanja MSFI-jeva. Prema tome, nije nužno da se subjekti koji se spajaju uključuju u iste konsolidirane financijske izvještaje da bi se poslovno spajanje promatralo kao poslovno spajanje subjekata pod zajedničkom kontrolom.
            
         
               B4.
            
            
               Visina nekontrolirajućih interesa u svakom subjektu koji se spaja prije i nakon poslovnog spajanja nije relevantna za određivanje je li riječ o spajanju subjekata pod zajedničkom kontrolom ili ne. Slično tomu, činjenica da je jedno od društava koje se spaja ovisno društvo koje je isključeno iz konsolidiranih financijskih izvještaja nije relevantna za određivanje je li riječ o spajanju subjekata pod zajedničkom kontrolom ili ne.
            
         UTVRĐIVANJE POSLOVNOG SPAJANJA (PRIMJENA TOČKE 3.)
   
               B5.
            
            
               Ovaj MSFI definira poslovno spajanje kao transakciju ili neki događaj kojim stjecatelj stječe kontrolu nad jednim poslovanjem ili više njih. Stjecatelj može steći kontrolu nad stečenikom na razne načine, primjerice:
               
                           (a)
                        
                        
                           prijenosom novca, novčanih ekvivalenata ili druge imovine (uključujući neto imovinu koja sačinjava poslovanje);
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           stvaranjem obveza;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           izdavanjem vlasničkih udjela;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           davanjem više vrsta naknada; ili
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           bez prijenosa naknade, uključujući prijenos isključivo na temelju ugovora (vidjeti točku 43.).
                        
                     
         
               B6.
            
            
               Poslovno spajanje može zbog raznih pravnih, poreznih ili drugih razloga biti ustrojeno na razne načine, što uključuje, ali nije ograničeno na sljedeće:
               
                           (a)
                        
                        
                           jedno poslovanje ili više njih koji postaju ovisna društva stjecatelja ili pravno pripajanje neto imovine jednog poslovanja ili više njih stjecatelju;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           jedan subjekt koji se spaja prenosi svoju neto imovinu ili njegovi vlasnici prenose svoje vlasničke udjele na drugi subjekt koji se spaja ili njegove vlasnike;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           svi subjekti koji se spajaju prenose svoju neto imovinu ili vlasnici tih subjekata prenose svoje vlasničke udjele na novoosnovan subjekt (što se ponekad naziva transakcijom objedinjavanja); ili
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           skupina bivših vlasnika jednog od subjekata koji se spajaju stječe kontrolu nad spojenim subjektom.
                        
                     
         DEFINICIJA POSLOVANJA (PRIMJENA TOČKE 3.)
   
               B7.
            
            
               Poslovanje se sastoji od ulaznih vrijednosti u proces i procesa koji se primjenjuju na ulazne vrijednosti i koji omogućuju stvaranje izlaznih vrijednosti. Iako poslovanja uobičajeno imaju izlazne vrijednosti, one nisu neophodne da bi integrirani skup udovoljio kriterijima poslovanja. Tri elementa poslovanja definirana su kako slijedi:
               (a)   ulazna vrijednost:: svaki ekonomski resurs koji stvara ili ima mogućnost stvarati izlazne vrijednosti kada se na njega primijeni jedan proces ili više njih. Primjeri su dugotrajna imovina (uključujući nematerijalnu imovinu ili pravo korištenja dugotrajne imovine), intelektualno vlasništvo, mogućnost ostvarivanja pristupa neophodnim materijalima ili pravima i zaposleni;
               (b)   proces:: svaki sustav, standard, protokol, konvencija ili pravilo koje, kada je primijenjeno na neku ulaznu vrijednost ili više njih, stvara ili ima sposobnost stvaranja izlaznih vrijednosti. Primjeri su procesi strateškog upravljanja, operativni procesi i procesi upravljanja resursima. Ti su procesi u pravilu dokumentirani, no neophodne procese koji se mogu primijeniti na ulazne vrijednosti radi stvaranja izlaznih vrijednosti može osigurati organizirana radna snaga koja posjeduje potrebne vještine i potrebno iskustvo te postupa prema pravilima i konvencijama (računovodstveni sustavi, sustavi za fakturiranje, obračun plaća i drugi administrativni sustavi tipično nisu procesi koji se koriste za stvaranje izlaznih vrijednosti);
               (c)   izlazna vrijednost:: rezultat ulaznih vrijednosti podvrgnutih procesima koji stvaraju ili mogu stvoriti povrat izravno ulagačima ili drugim vlasnicima, članovima ili sudionicima u obliku dividendi, nižih troškova ili drugih ekonomskih koristi.
            
         
               B8.
            
            
               Da bi se mogao provoditi i da bi se njime moglo upravljati u utvrđene svrhe, integrirani skup aktivnosti i imovine treba imati dva ključna elementa – ulazne vrijednosti i procese koji se na njih primjenjuju i koji se zajedno koriste ili će se zajedno koristiti za stvaranje izlaznih vrijednosti. Međutim, poslovanje ne mora uključiti sve ulazne vrijednosti ili procese koje prodavatelj koristi u vođenju poslovanja ako su tržišni sudionici sposobni steći poslovanje i nastaviti proizvoditi izlazne vrijednosti, primjerice, objedinjavanjem poslovanja sa svojim vlastitim ulaznim vrijednostima i procesima.
            
         
               B9.
            
            
               Priroda elemenata poslovanja razlikuje se po sektorima i strukturi poslovanja (aktivnosti) nekog subjekta, uključujući fazu razvoja samoga subjekta. Etablirana poslovanja često imaju različite vrste ulaznih vrijednosti, procesa i izlaznih vrijednosti, dok nova poslovanja često imaju tek nekoliko ulaznih vrijednosti i procesa i ponekad samo jednu izlaznu vrijednost (proizvod). Gotovo sva poslovanja također imaju i obveze, no poslovanje i ne mora imati obveze.
            
         
               B10.
            
            
               Integrirani skup aktivnosti i imovine u fazi razvoja ne mora imati izlazne vrijednosti. Ako ih nema, stjecatelj bi trebao razmotriti druge čimbenike kako bi utvrdio je li taj skup poslovanje. Ti čimbenici uključuju, ali nisu ograničeni, na to je li:
               
                           (a)
                        
                        
                           skup započeo planirane glavne aktivnosti;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           skup ima zaposlene, intelektualno vlasništvo i druge ulazne vrijednosti i procese koje bi na njih mogao primijeniti;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           skup primjenjuje plan kako bi proizveo izlazne vrijednosti; i
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           će skup moći ostvariti pristup kupcima koji će kupiti izlazne vrijednosti.
                        
                     Kod konkretnog integriranog skupa aktivnosti i imovine u razvojnoj fazi ne moraju biti prisutni svi navedeni čimbenici da bi taj skup udovoljio kriterijima poslovanja.
            
         
               B11.
            
            
               Postupak utvrđivanja je li konkretan skup imovine i aktivnosti poslovanje treba se zasnivati na tome je li tržišni sudionik integrirani skup aktivnosti može provoditi i njime upravljati. Prema tome, kod procjenjivanja je li konkretan skup poslovanje nije relevantno je li prodavatelj upravljao skupom kao poslovanjem niti namjerava li stjecatelj tim skupom upravljati kao poslovanjem.
            
         
               B12.
            
            
               Ako ne postoje suprotni dokazi, za određeni skup imovine i aktivnosti u kojem postoji goodwill pretpostavlja se da je poslovanje. Međutim, poslovanje ne mora imati goodwill.
            
         UTVRĐIVANJE STJECATELJA (PRIMJENA TOČAKA 6. I 7.).
   
               B13.
            
            
               Stjecatelj – subjekt koji stječe kontrolu nad stečenikom – utvrđuje se primjenom uputa iz MRS-a 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvještaji. Ako je došlo do poslovnog spajanja, ali primjenom uputa iz MRS-a 27 nije moguće jasno utvrditi koji je od subjekata koji se spajaju stjecatelj, prilikom određivanja stjecatelja razmatraju se čimbenici iz točaka B14.-B18.
            
         
               B14.
            
            
               Kod poslovnog spajanja koje se realizira prvenstveno prijenosom novca ili druge imovine odnosno stvaranjem obveza obično je stjecatelj onaj subjekt koji prenosi novac ili drugu imovinu odnosno koji stvara obveze.
            
         
               B15.
            
            
               Kod poslovnog spajanja koje se realizira prvenstveno razmjenom vlasničkih udjela obično je stjecatelj onaj subjekt koji izdaje vlasničke udjele. Međutim, u nekim poslovnim spajanjima, koja su poznata pod nazivom „obrnuto stjecanje”, subjekt koji izdaje vlasničke udjele je stečenik. Upute koje se odnose na obrnuto stjecanje navedene su u točkama B19.-B27. Kod utvrđivanja stjecatelja u poslovnom spajanju realiziranom razmjenom vlasničkih udjela obvezno se razmatraju i drugi relevantni čimbenici i okolnosti, uključujući:
               
                           (a)
                        
                        
                           
                              relativna glasačka prava u spojenom subjektu nakon poslovnog spajanja — Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja, a čiji vlasnici kao skupina zadržavaju ili dobivaju najveći dio glasačkih prava u spojenom subjektu. Prilikom utvrđivanja koja skupina vlasnika zadržava ili dobiva najveći dio glasačkih prava subjekt je dužan razmotriti postojanje eventualnih neuobičajenih ili posebnih glasačkih aranžmana i opcija, varanta ili konvertibilnih vrijednosnica;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           
                              postojanje velikog manjinskog udjela u glasačkim pravima u spojenom subjektu ako ni jedan drugi vlasnik ili organizirana skupina vlasnika nema značajan udjel u glasačkim pravima — Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja, a čiji jedan vlasnik ili organizirana skupina vlasnika drži najveći manjinski udjel u glasačkim pravima u spojenom subjektu;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           
                              sastav upravnog tijela spojenog subjekta — Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja, a čiji vlasnici imaju mogućnost izabrati, imenovati ili razriješiti većinu članova upravnog tijela spojenog subjekta.
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           
                              sastav višeg rukovodstva spojenog subjekta — Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja čije (bivše) rukovodstvo prevladava nad rukovodstvom spojenog subjekta;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           
                              uvjeti razmjene vlasničkih udjela — Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja i koji plaća premiju na fer vrijednost prije spajanja vlasničkih udjela drugog subjekta ili subjekata koji se spajaju.
                        
                     
         
               B16.
            
            
               Stjecatelj je obično subjekt koji se spaja, a čija relativna veličina (mjerena, primjerice, imovinom, prihodima ili dobiti) je znatno veća od veličine drugog subjekta ili drugih subjekata koji se spajaju.
            
         
               B17.
            
            
               Utvrđivanje stjecatelja u poslovnom spajanju više od dvaju subjekata uključuje i analizu, među ostalim, kako bi se utvrdilo koji je od subjekata koji se spajaju pokrenuo spajanje, kao i relativnu veličinu subjekata koji se spajaju.
            
         
               B18.
            
            
               Nov subjekt osnovan radi provedbe poslovnog spajanja nije nužno stjecatelj. Ako je nov subjekt osnovan radi izdavanja vlasničkih udjela s ciljem provedbe poslovnog spajanja, jedan od subjekata koji se spajaju i koji je postojao prije poslovnog spajanja utvrđuje se kao stjecatelj, uz primjenu uputa iz točaka B13.-B17. Nasuprot tome, nov subjekt koji prenosi novac odnosno drugu imovinu ili stvara obveze kao naknadu može biti stjecatelj.
            
         OBRNUTO STJECANJE
   
               B19.
            
            
               Do obrnutog stjecanja dolazi kada je subjekt koji izdaje vrijednosnice (zakonski stjecatelj) utvrđen u računovodstvene svrhe kao stečenik na temelju uputa iz točaka B13.-B18. Subjekt čiji se vlasnički udjeli stječu (zakonski stečenik) mora u računovodstvene svrhe biti stjecatelj kako bi se transakcija mogla smatrati obrnutim stjecanjem. Primjerice, do obrnutog stjecanja ponekad dolazi kada privatni subjekt želi postati javni subjekt, ali ne želi registrirati svoje vlasničke udjele. Da bi to ostvario, privatni subjekt s javnim subjektom sklapa sporazum kojim javni subjekt preuzima njegove vlasničke udjele u zamjenu za vlasničke udjele u javnom subjektu. U ovome primjeru, javni subjekt je zakonski stjecatelj jer je izdao svoje vlasničke udjele, a privatni subjekt je zakonski stečenik jer su njegovi vlasnički udjeli stečeni. Međutim, primjenom uputa iz točaka B13.-B18.:
               
                           (a)
                        
                        
                           javni subjekt utvrđuje se kao stečenik u računovodstvene svrhe (računovodstveni stečenik); a
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           privatni subjekt utvrđuje se kao stjecatelj u računovodstvene svrhe (računovodstveni stjecatelj).
                        
                     Računovodstveni stečenik mora udovoljiti definiciji poslovanja da bi transakcija mogla biti obračunata kao obrnuto stjecanje i primjenjuju se sva načela priznavanja i mjerenja u ovome MSFI-ju, uključujući zahtjev da se prizna goodwill.
            
         
      Mjerenje prenesene naknade za stjecanje
   
   
               B20.
            
            
               U obrnutom stjecanju računovodstveni stjecatelj obično ne daje naknadu za stečenika. Umjesto toga, računovodstveni stečenik obično izdaje svoje vlasničke udjele vlasnicima računovodstvenog stjecatelja. U skladu s tim, fer vrijednost naknade za stjecanje na dan stjecanja koju računovodstveni stjecatelj prenosi u zamjenu za svoj udjel u računovodstvenom stečeniku temelji se na broju vlasničkih udjela koje bi zakonsko ovisno društvo trebalo izdati kako bi vlasnicima zakonske matice dalo isti postotak udjela u vlasništvu spojenog subjekta koji nastaje obrnutim stjecanjem. Fer vrijednost tako izračunatih vlasničkih udjela može se koristiti kao fer vrijednost naknade prenesene u zamjenu za stečenika.
            
         
      Priprema i prezentiranje konsolidiranih financijskih izvještaja
   
   
               B21.
            
            
               Konsolidirani financijski izvještaji sastavljeni nakon obrnutog stjecanja izdaju se pod imenom zakonske matice (računovodstvenog stečenika), ali se u napomenama opisuju kao nastavak financijskih izvještaja zakonskog ovisnog društva (računovodstvenog stjecatelja), uz jedno usklađenje, a to je retroaktivno usklađenje obračuna temeljnog kapitala računovodstvenog stjecatelja radi prikaza temeljnog kapitala računovodstvenog stečenika. Usklađenje je potrebno kako bi se prikazao kapital zakonske matice (računovodstvenog stečenika). Retroaktivno se usklađuju i usporedne informacije prezentirane u konsolidiranim financijskim izvještajima, kako bi odrazile temeljni kapital zakonske matice (računovodstvenog stečenika).
            
         
               B22.
            
            
               Budući da su konsolidirani financijski izvještaji nastavak na financijske izvještaje zakonskog ovisnog društva, osim u dijelu koji se odnosi na strukturu njegovoga kapitala, konsolidirani financijski izvještaji predočavaju:
               
                           (a)
                        
                        
                           imovinu i obveze zakonskog ovisnog društva (računovodstvenog stjecatelja) priznate i mjerene u njihovim knjigovodstvenim iznosima prije spajanja;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           imovinu i obveze zakonske matice (računovodstvenog stečenika) priznate i mjerene u skladu s ovim MSFI-jem,
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           zadržanu dobit i druge iznose iskazane u glavnici zakonskog ovisnog društva (računovodstvenog stjecatelja) prije poslovnog spajanja,
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           iznos priznat u konsolidiranim financijskim izvještajima kao izdani vlasnički udjel dobiven pribrajanjem izdanog vlasničkog udjela zakonskog ovisnog društva (računovodstvenog stjecatelja) neposredno prije poslovnog spajanja fer vrijednosti zakonske matice (računovodstvenog stečenika) utvrđenoj u skladu s ovim MSFI-jem. Međutim, ta struktura kapitala (tj. broj i vrsta izdanih vlasničkih udjela) odražava strukturu kapitala zakonske matice (računovodstvenog stečenika), uključujući vlasničke udjele koje je zakonska matica izdala kako bi provela spajanje. Sukladno tomu, struktura kapitala zakonskog ovisnog društva (računovodstvenog stjecatelja) prepravlja se koristeći omjer zamjene utvrđen u ugovoru o pripajanju kako bi se prikazao broj dionica, tj. udjela koje je zakonska matica (računovodstveni stečenik) izdala u sklopu obrnutog stjecanja;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           razmjeran udjel nekontrolirajućih interesa u knjigovodstvenim iznosima zadržane dobiti i drugih vlasničkih udjela prije spajanja u zakonskom ovisnom društvu (računovodstvenom stjecatelju) kako je navedeno u točkama B23. i B24.
                        
                     
         
      Nekontrolirajući interes
   
   
               B23.
            
            
               U obrnutom stjecanju neki vlasnici zakonskog stečenika (računovodstvenog stjecatelja) ne moraju razmijeniti svoje vlasničke udjele za vlasničke udjele u zakonskoj matici (računovodstvenom stečeniku). S tim se vlasnicima u konsolidiranim financijskim izvještajima nakon obrnutog stjecanja postupa kao s nekontrolirajućim interesima. Razlog tomu je što vlasnici zakonskog stečenika koji ne razmjenjuju svoje vlasničke udjele za vlasničke udjele zakonskog stjecatelja imaju svoj udjel samo u rezultatima i neto imovini zakonskog stečenika, a ne u rezultatima i neto imovini spojenog subjekta. Suprotno tome, premda je zakonski stjecatelj stečenik u računovodstvene svrhe, vlasnici zakonskog stjecatelja imaju udjel u rezultatu i neto imovini spojenog subjekta.
            
         
               B24.
            
            
               Imovina i obveze zakonskog stečenika mjere se i priznaju u konsolidiranim financijskim izvještajima u knjigovodstvenim iznosima prije spajanja (vidjeti točku B22.(a)). Prema tome, u obrnutom spajanju nekontrolirajući interes odražava razmjeran interes nekontrolirajućih dioničara u knjigovodstvenim iznosima neto imovine zakonskog stečenika prije spajanja, čak i ako su nekontrolirajući interesi u drugim transakcijama stjecanja mjereni po fer vrijednosti na datum stjecanja.
            
         
      Zarada po dionici
   
   
               B25.
            
            
               Kako je navedeno u točki B22.(d), struktura kapitala u konsolidiranim financijskim izvještajima nakon obrnutog stjecanja odražava strukturu kapitala zakonskog stjecatelja (računovodstvenog stečenika), uključujući vlasničke udjele koje je zakonski stjecatelj izdao kako bi proveo poslovno spajanje.
            
         
               B26.
            
            
               Kod izračunavanja prosječnog ponderiranog broja redovnih dionica (nazivnik u razlomku kojim se izračunava zarada po dionici) tijekom razdoblja u kojem je došlo do obrnutog stjecanja:
               
                           (a)
                        
                        
                           broj redovnih dionica na početku tog razdoblja do datuma stjecanja izračunava se na temelju prosječnog ponderiranog broja redovnih dionica zakonskog stečenika (računovodstvenog stjecatelja) u tom razdoblju koji se množi omjerom zamjene utvrđenim u ugovoru o spajanju; i
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           broj redovnih dionica od datuma stjecanja do kraja tog razdoblja stvaran je broj redovnih dionica zakonskog stjecatelja (računovodstvenog stečenika) u tom razdoblju.
                        
                     
         
               B27.
            
            
               Osnovna zarada po dionici za svako usporedno razdoblje prije datuma stjecanja koje je prikazano u konsolidiranim financijskim izvještajima nakon obrnutog stjecanja izračunava se tako da se:
               
                           (a)
                        
                        
                           dobit ili gubitak zakonskog stečenika koji pripada redovnim dioničarima u svakom tom razdoblju podijeli;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           prosječnim ponderiranim brojem redovnih dionica zakonskog stečenika u prethodnim razdobljima pomnoženim omjerom zamjene koji je utvrđen u ugovoru o stjecanju.
                        
                     
         PRIZNAVANJE POJEDINAČNE STEČENE IMOVINE I POJEDINAČNIH PREUZETIH OBVEZA (PRIMJENA TOČAKA 10.-13.)
   
      Poslovni najmovi
   
   
               B28.
            
            
               Stjecatelj ne smije priznati imovinu ni obveze koje se odnose na poslovni najam u kojem je stečenik korisnik najma, izuzev kako je propisano točkama B29. i B30.
            
         
               B29.
            
            
               Stjecatelj je dužan utvrditi jesu li uvjeti svakog poslovnog najma u kojima je stečenik korisnik najma povoljni ili nepovoljni. Stjecatelj je dužan priznati nematerijalno sredstvo ako su uvjeti poslovnog najma povoljni u odnosu na tržišne i obvezu ako su uvjeti nepovoljni u odnosu na tržišne. U točki B42. navedene su upute za mjerenje fer vrijednosti na datum stjecanja imovine koja je predmetom poslovnog najma u kojem je stečenik davatelj najma.
            
         
               B30.
            
            
               Utvrdivo nematerijalno sredstvo može biti povezano s poslovnim najmom, a kao dokaz toga može poslužiti spremnost tržišnih sudionika da plate cijenu za najam čak i ako je najam po tržišnim uvjetima. Primjerice, najam ulaza u zračnoj luci ili prostora u atraktivnom trgovačkom objektu može omogućiti ulazak na tržište ili druge buduće ekonomske koristi, primjerice odnos s kupcem, koje potpadaju pod definiciju utvrdive nematerijalne imovine. U toj situaciji, stjecatelj je dužan priznati povezanu utvrdivu nematerijalnu imovinu u skladu s točkom B31.
            
         
      Nematerijalna imovina
   
   
               B31.
            
            
               Stjecatelj je dužan priznati, odvojeno od goodwilla, utvrdivu nematerijalnu imovinu stečenu poslovnim spajanjem. Nematerijalna imovina utvrdiva je ako ispunjava kriterij odvojivosti ili kriterij ugovorno-pravne osnove.
            
         
               B32.
            
            
               Nematerijalno sredstvo koje ispunjava kriterij ugovorno-pravne osnove je utvrdivo, čak i ako samo sredstvo nije prenosivo ili odvojivo od stečenika ili drugih prava i obveza. Primjerice:
               
                           (a)
                        
                        
                           stečenik koristi proizvodni objekt na temelju poslovnog najma po uvjetima koji su povoljni u odnosu na tržišne. Uvjetima najma je izričito zabranjen prijenos najma (bilo prodajom ili davanjem u podnajam). Iznos u kojem su uvjeti najma povoljni u usporedbi s uvjetima tekućih transakcija na tržištu koje uključuju iste ili slične stavke je nematerijalno sredstvo koje ispunjava kriterij ugovorno-pravne osnove radi odvojenog priznavanja od goodwilla, čak i ako stjecatelj ugovor o najmu ne smije prodati niti ga na neki drugi način prenijeti;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           stečenik je vlasnik nuklearne elektrane i njome upravlja. Dozvola za upravljanje nuklearnom elektranom je nematerijalno sredstvo koje ispunjava kriterij ugovorno-pravne osnove za priznavanje odvojeno od goodwilla, čak i ako ga stjecatelj ne smije prodati niti prenijeti odvojeno od same elektrane. Stjecatelj fer vrijednost dozvole za upravljanje elektranom i fer vrijednost nuklearne elektrane može u svrhu financijskog izvještavanja priznati kao jedno sredstvo ako ta dva sredstva imaju sličan korisni vijek trajanja;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           stečenik je vlasnik tehnološkog patenta. Za patent je dao drugima licenciju za ekskluzivno korištenje izvan domaćeg tržišta u zamjenu za određeni postotak budućih prihoda od prodaje u inozemstvu. I tehnološki patent i povezani ugovor o licenciji ispunjavaju ugovorno-pravni kriterij za odvojeno priznavanje od goodwilla, čak i ako prodaja ili razmjena patenta odvojeno od povezanog ugovora o licenciji ne bi bila izvediva.
                        
                     
         
               B33.
            
            
               Kriterij odvojivosti znači da je stečeno nematerijalno sredstvo moguće izdvojiti ili odvojiti od stečenika te prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, pojedinačno ili zajedno s povezanim ugovorom, utvrdivim sredstvom ili utvrdivom obvezom. Nematerijalno sredstvo koje bi stjecatelj mogao prodati, licencirati ili na neki drugi način razmijeniti za neku drugu vrijednost ispunjava kriterij odvojivosti čak i ako stjecatelj nema namjeru to sredstvo prodati, licencirati ili ga na neki drugi način razmijeniti. Stečeno nematerijalno sredstvo ispunjava kriterij odvojivosti ako postoji dokaz o transakcijama razmjene te vrste imovine ili slične imovine, čak i ako transakcije nisu česte te bez obzira na to sudjeluje li stjecatelj u njima. Primjerice, popisi kupaca ili pretplatnika često su predmet licenciranja pa stoga ispunjavaju kriterij odvojivosti. Čak i ako stečenik vjeruje da njegovi popisi kupaca imaju obilježja različita od drugih popisa kupaca, sama činjenica da su popisi kupaca često predmetom licenciranja općenito znači da stečeni popis kupaca ispunjava kriterij odvojivosti. No, popis kupaca stečen poslovnim spajanjem ne bi ispunio kriterij odvojivosti ako je subjektu odredbama o čuvanju tajnosti ili nekim drugim ugovorom zabranjeno da informacije o svojim kupcima prodaje, daje u najam ili razmjenjuje na neki drugi način.
            
         
               B34.
            
            
               Nematerijalno sredstvo koje nije pojedinačno odvojivo od stečenika ili spojenog subjekta ispunjava kriterij odvojivosti ako je odvojivo zajedno s povezanim ugovorom, utvrdivim sredstvom ili utvrdivom obvezom. Primjerice:
               
                           (a)
                        
                        
                           tržišni sudionici razmjenjuju obveze s naslova depozita i povezanu nematerijalnu imovinu u obliku odnosa s depozitarima u zapaženoj transakciji razmjene. Prema tome, stjecatelj bi trebao nematerijalnu imovinu u obliku odnosa s depozitarima priznati odvojeno od goodwilla;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           stečenik je vlasnik registriranog trgovačkog žiga i dokumentiranih, ali nepatentiranih tehničkih znanja koja se koriste u proizvodnji proizvoda označenog trgovačkim žigom. Da bi prenio vlasništvo nad trgovačkim žigom, vlasnik mora prenijeti i sve drugo što je novom vlasniku nužno kako bi proizveo proizvod koji, odnosno uslugu koja, se neće razlikovati od onih koje je proizvodio prethodni vlasnik. Budući da nepatentirana tehnička znanja moraju biti odvojena od stečenika ili spojenog subjekta i prodana ako se prodaje s njima povezan trgovački žig, ona ispunjavaju kriterij odvojivosti.
                        
                     
         
      Ponovno stečena prava
   
   
               B35.
            
            
               U sklopu poslovnog spajanja stjecatelj može ponovno steći pravo na uporabu svoje priznate ili nepriznate imovine koje je prethodno dao stečeniku. Primjeri takvih prava su pravo na korištenje trgovačkog imena stjecatelja na temelju ugovora o franšizi ili pravo na korištenje stjecateljeve tehnologije na temelju ugovora o licenciranju tehnologije. Ponovno stečeno pravo je utvrdiva nematerijalna imovina koju stjecatelj priznaje odvojeno od goodwilla. Upute za mjerenje ponovno stečenog prava navedene su u točki 29., a upute o kasnijem načinu obračunavanja ponovno stečenog prava u točki 55.
            
         
               B36.
            
            
               Ako su uvjeti ugovora na temelju kojeg proizlazi ponovno stečeno pravo povoljni ili nepovoljni u odnosu na uvjete koji vrijede u tekućim tržišnim transakcijama istim ili sličnim predmetima, stjecatelj je dužan priznati dobit ili gubitak od namire. Upute za mjerenje dobiti ili gubitka od namire navedene su u točki B52.
            
         
      Okupljena radna snaga i druge stavke koje nisu utvrdive
   
   
               B37.
            
            
               Stjecatelj uračunava u goodwill vrijednost stečenog nematerijalnog sredstva koje nije utvrdivo na datum stjecanja. Primjerice, stjecatelj može pripisati vrijednost postojanju okupljene radne snage, što je postojeći skup zaposlenih koji stjecatelju omogućuje da nastavi voditi stečeno poslovanje od datuma stjecanja. Okupljena radna snaga ne predstavlja intelektualni kapital stručne radne snage – (često specijaliziranih) znanja i iskustava koje zaposlenici stečenika ulažu u svoja radna mjesta. Budući da okupljena radna snaga nije utvrdivo sredstvo koje treba priznati odvojeno od goodwilla, svaka vrijednost koja joj je pripisana uračunava se u goodwill.
            
         
               B38.
            
            
               Stjecatelj u goodwill uračunava i svaku vrijednost pripisanu stavkama koje na datum stjecanja nisu prihvatljive kao imovina. Primjerice, stjecatelj može vrijednost pripisati potencijalnim ugovorima oko kojih su na datum stjecanja u tijeku pregovori između stečenika i izglednih novih kupaca. Budući da potencijalni ugovori sami po sebi nisu imovina na datum stjecanja, stjecatelj ih ne priznaje odvojeno od goodwilla. Stjecatelj ne bi kasnije trebao reklasificirati vrijednost tih ugovora iz goodwilla zbog događaja koji uslijede nakon datuma stjecanja. Međutim, stjecatelj bi trebao procijeniti činjenice i okolnosti događaja koji su se zbili u kratkom roku nakon stjecanja kako bi utvrdio je li na datum stjecanja postojala nematerijalna imovina koja se priznaje odvojeno.
            
         
               B39.
            
            
               Nakon početnog priznavanja stjecatelj obračunava nematerijalnu imovinu stečenu poslovnim spajanjem u skladu s odredbama MRS-a 38 Nematerijalna imovina. Međutim, kako je opisano u točki 3. MRS-a 38, način obračunavanja neke stečene nematerijalne imovine nakon početnog priznavanja propisuju drugi MSFI-jevi.
            
         
               B40.
            
            
               Primjenom kriterija utvrdivosti određuje se priznaje li se neko nematerijalno sredstvo odvojeno od goodwilla. Međutim, ti kriteriji nisu ni uputa za mjerenje fer vrijednosti nematerijalnog sredstva niti ograničavaju pretpostavke korištene u procjeni fer vrijednosti nematerijalnog sredstva. Primjerice, stjecatelj bi kod mjerenja fer vrijednosti uzeo u obzir pretpostavke koje bi razmatrali sudionici na tržištu, kao što su očekivano obnavljanje ugovora u budućnosti. Nije nužno da samo obnavljanje ugovora ispuni kriterije utvrdivosti. (Međutim, valja pogledati točku 29. koja propisuje iznimku od načela mjerenja fer vrijednosti ponovno stečenih prava priznatih u poslovnom spajanju). U točkama 36. i 37. MRS-a 38 navedene su upute kako odrediti treba li nematerijalna imovina biti objedinjena u jedan obračunski konto s drugom nematerijalnom ili materijalnom imovinom.
            
         MJERENJE FER VRIJEDNOSTI ODREĐENE UTVRDIVE IMOVINE I NEKONTROLIRAJUĆEG INTERESA U STEČENIKU (PRIMJENA TOČAKA 18. I 19.)
   
      Imovina s neizvjesnim novčanim tokovima (ispravak vrijednosti)
   
   
               B41.
            
            
               Stjecatelj na dan stjecanja ne smije priznati odvojeni ispravak vrijednosti za imovinu stečenu poslovnim spajanjem koja je mjerena po fer vrijednosti na datum stjecanja jer su u fer vrijednost uključeni učinci neizvjesnosti budućih novčanih tokova. Primjerice, budući da ovaj MSFI propisuje da stečena potraživanja, uključujući dane zajmove, mjeri po fer vrijednosti na datum stjecanja, stjecatelj ne priznaje odvojeni ispravak vrijednosti za ugovorene novčane priljeve koje na taj datum smatra nenaplativim.
            
         
      Imovina koja je predmetom poslovnog najma u kojem je stečenik davatelj najma
   
   
               B42.
            
            
               Kod mjerenja fer vrijednosti na datum stjecanja neke imovine kao što je zgrada ili patent koji je predmetom poslovnog najma u kojemu je stečenik davatelj najma, stjecatelj uzima u obzir uvjete najma. Drugim riječima, ako su uvjeti poslovnog najma u usporedbi s tržišnim uvjetima bilo povoljni ili nepovoljni, stjecatelj ne priznaje odvojeno sredstvo odnosno odvojenu obvezu kako je to propisano točkom B29. za najmove u kojima je stečenik korisnik najma.
            
         
      Imovina koju stjecatelj ne namjerava koristiti ili koju namjerava koristiti drukčije od drugih sudionika na tržištu
   
   
               B43.
            
            
               Zbog konkurentnosti ili zbog drugih razloga, stjecatelj ne mora imati namjeru koristiti stečeno sredstvo, primjerice nematerijalno sredstvo koje proizlazi iz razvoja i istraživanja, ili može imati namjeru da ga koristi na način koji se razlikuje od načina na koji bi ga koristili drugi sudionici na tržištu. Unatoč tome, stjecatelj je dužan takvo sredstvo mjeriti po fer vrijednosti utvrđenoj sukladno načinu na koji ga koriste drugi sudionici na tržištu.
            
         
      Nekontrolirajući interes u stečeniku
   
   
               B44.
            
            
               Ovaj MSFI dopušta stjecatelju da nekontrolirajući interes u stečeniku mjeri po njegovoj fer vrijednosti na datum stjecanja. Ponekad će stjecatelj moći utvrditi fer vrijednost na datum stjecanja nekontrolirajućeg interesa na temelju cijena vlasničkih udjela koji kotiraju na aktivnom tržištu, a koji nisu u posjedu stjecatelja. Međutim, u drugim situacijama moguće je da tržišna cijena vlasničkih udjela ne bude dostupna. U tom slučaju, stjecatelj fer vrijednost nekontrolirajućeg interesa utvrđuje primjenom drugih metoda vrednovanja.
            
         
               B45.
            
            
               Fer vrijednosti stjecateljevog udjela u stečeniku i fer vrijednost nekontrolirajućeg interesa po dionici se mogu razlikovati. Glavna razlika vjerojatno će biti u tome što će u fer vrijednost po dionici stjecateljevog nekontrolirajućeg interesa u stečeniku biti uključena kontrolna premija ili, obrnuto, diskont zbog nepostojanja kontrole (koji se naziva i diskont za manjinski udjel).
            
         MJERENJE GOODWILLA ILI DOBITI OD POVOLJNE KUPNJE
   
      Mjerenje fer vrijednosti na datum stjecanja stjecateljevog udjela u stečeniku primjenom metoda vrednovanja (primjena točke 33.)
   
   
               B46.
            
            
               U poslovnom spajanju provedenom bez prijenosa naknade, stjecatelj mora fer vrijednost na datum stjecanja svojeg udjela u stečeniku zamijeniti fer vrijednošću prenesene naknade kako bi izmjerio goodwill ili dobit od povoljne kupnje (vidjeti točke 32.-34.). Stjecatelj bi fer vrijednost na datum stjecanja svojeg udjela u stečeniku trebao mjeriti primjenom jedne od ili više metoda vrednovanja koje su u danim okolnostima primjerene i za čiju primjenu postoji dovoljno podataka. Ako se koristi više metoda vrednovanja, stjecatelj bi trebao ocijeniti rezultate dobivene njihovom primjenom uzimajući u obzir relevantnost i pouzdanost ulaznih vrijednosti koje je koristio te dostupnost podataka.
            
         
      Posebna razmatranja u primjeni metode stjecanja na spajanje uzajamnih subjekata (primjena točke 33.)
   
   
               B47.
            
            
               Kod spajanja dvaju uzajamnih subjekata moguće je pouzdanije izmjeriti fer vrijednost glavnice ili udjela člana u stečeniku (ili fer vrijednost stečenika) nego fer vrijednost udjela članova koje je prenio stjecatelj. U toj situaciji, točka 33. propisuje da stjecatelj iznos goodwilla odredi koristeći fer vrijednost stečenikovog vlasničkog udjela na datum stjecanja umjesto fer vrijednosti na datum stjecanja stjecateljevog vlasničkog udjela prenesenog kao naknadu. Nadalje, stjecatelj je kod poslovnog spajanja uzajamnih subjekata dužan u svojim financijskim izvještajima stečenikovu neto imovinu priznati kao izravno povećanje kapitala ili glavnice, a ne kao povećanje zadržane dobiti, što je u skladu s načinom na koji druge vrste subjekata primjenjuju metodu stjecanja.
            
         
               B48.
            
            
               Premda u mnogočemu slični drugim poslovnim subjektima, uzajamni subjekti imaju razlikovna obilježja koja prvenstveno proizlaze iz toga što su njihovi članovi istodobno i klijenti i vlasnici. Članovi uzajamnih subjekata u pravilu očekuju koristi od svojeg članstva, najčešće u obliku nižih naknada zaračunatih za robu i usluge ili podjelu dobiti članovima. Dobit svakog člana često se raspodjeljuje na temelju vrijednosti poslova koje je član obavljao s uzajamnim subjektom tijekom godine.
            
         
               B49.
            
            
               U mjerenje fer vrijednosti uzajamnog subjekta treba uključiti pretpostavke koje bi sudionici na tržištu izveli o budućim koristima članova, kao i druge relevantne pretpostavke sudionika na tržištu o uzajamnom subjektu. Primjerice, za određivanje fer vrijednosti uzajamnog subjekta moguće je primijeniti model procijenjenih novčanih tokova. Novčani tokovi koji bi bili ulazne vrijednosti u model trebali bi se temeljiti na očekivanim novčanim tokovima uzajamnog subjekta za koje je vjerojatno da bi odražavali sniženja na temelju koristi koje uživaju članovi, kao što su niže naknade zaračunate za robu i usluge.
            
         UTVRĐIVANJE SASTAVNOG DIJELA TRANSAKCIJE POSLOVNOG SPAJANJA (PRIMJENA TOČAKA 51. I 52.)
   
               B50.
            
            
               Kako bi utvrdio je li neka transakcija sastavni dio razmjene za stečenika ili odvojena od poslovnog spajanja, stjecatelj bi trebao razmotriti sljedeće čimbenike, koji nisu ni međusobno isključivi niti pojedinačno konkluzivni:
               
                           (a)
                        
                        
                           
                              razlozi transakcije — Razumijevanje razloga zbog kojih su strane koje sudjeluju u spajanju (stjecatelj i stečenik te njihovi vlasnici, direktori i rukovoditelji – i njihovi zastupnici) sklopile određenu transakciju ili određeni sporazum može pružiti uvid u to je li transakcija sastavni dio prenesene naknade i stečene imovine ili preuzetih obveza. Primjerice, ako je neka transakcija ustrojena prvenstveno u korist stjecatelja ili spojenog subjekta, a ne prvenstveno u korist stečenika ili njegovih bivših vlasnika prije spajanja, taj dio plaćene cijene za transakciju (te sva povezana imovina ili sve povezane obveze) vjerojatno neće biti sastavni dio razmjene za stečenika. Sukladno tomu, stjecatelj bi taj dio obračunao odvojeno od poslovnog spajanja;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           
                              tko je inicirao transakciju — Razumijevanje tko je inicirao transakciju može također pružiti uvid u to je li transakcija sastavni dio razmjene za stečenika. Primjerice, transakcija ili neki drugi događaj koji je inicirao stjecatelj može biti sklopljena radi pribavljanja budućih ekonomskih koristi stjecatelju ili spojenom subjektu uz male ili nikakve koristi za stečenika ili njegove bivše vlasnike prije spajanja. S druge strane, manja je vjerojatnost da će transakcija ili sporazum koji je inicirao stečenik ili su ih inicirali njegovi bivši vlasnici biti korisni za stjecatelja ili spojeni subjekt i veći su izgledi da će biti sastavni dio transakcije poslovnog spajanja;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           
                              vrijeme transakcije — Vrijeme transakcije također može pružiti uvid u to je li transakcija sastavni dio razmjene za stečenika. Primjerice, transakcija između stjecatelja i stečenika koja se odvija tijekom pregovora o uvjetima poslovnog spajanja može biti sklopljena u svjetlu razmatranja poslovnog spajanja radi ostvarivanja budućih ekonomskih koristi za stjecatelja ili spojeni subjekt. Ako je tako, izgledi su da stečenik ili njegovi bivši vlasnici prije poslovnog spajanja ostvare male ili nikakve koristi od same transakcije, izuzev koristi koje ostvaruju u sklopu spojenog subjekta.
                        
                     
         
      Efektivno poravnanje ranijeg odnosa između stjecatelja i stečenika u poslovnom spajanju (primjena točke 52.(a))
   
   
               B51.
            
            
               Stjecatelj i stečenik mogu imati odnos koji je postojao prije nego što su razmatrali poslovno spajanje, koji se ovdje spominje kao „raniji odnos”. Raniji odnos između stjecatelja i stečenika može biti ugovorni (primjerice, odnos dobavljač-kupac ili davatelj i primatelj licencije) ili neugovorni (primjerice, tužitelj i tuženik).
            
         
               B52.
            
            
               Ako se poslovnim spajanjem efektivno poravnava raniji odnos, stjecatelj priznaje dobit ili gubitak mjeren kako slijedi:
               
                           (a)
                        
                        
                           ako je raniji odnos neugovoran (kao što je sudska parnica), po fer vrijednosti;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           ako je raniji odnos ugovoran, u iznosu nižem od i. i ii.:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       iznosa u kojem je ugovor povoljan ili nepovoljan sa stajališta stjecatelja u usporedbi s uvjetima tekućih transakcija na tržištu koje uključuju iste ili slične stavke. (Nepovoljan ugovor je ugovor koji je nepovoljan u odnosu na trenutačne tržišne uvjete. On nije nužno štetan ugovor po kojem neizbježni troškovi ispunjenja ugovornih obveza premašuju ekonomske koristi koje se očekuju od ugovora);
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       iznosa određenih ugovornim odredbama koje reguliraju poravnanje na koje se druga ugovorna stranka u odnosu na koju je ugovor nepovoljan može pozvati.
                                    
                                 Ako je ii. niže od i., razlika se obračunava u sklopu računovodstva poslovnog spajanja.
                        
                     Iznos priznate dobiti ili priznatoga gubitka može dijelom ovisiti o tome je li stjecatelj prethodno priznao povezano sredstvo ili povezanu obvezu, tako da se iskazana dobit ili iskazani gubitak mogu razlikovati od rezultata dobivenog primjenom gore navedenih zahtjeva.
            
         
               B53.
            
            
               Raniji odnos može biti ugovor koji je stjecatelj priznao kao ponovno stečeno pravo. Ako ugovor sadrži uvjete koji su povoljni li nepovoljni u odnosu na cijene u tekućim transakcijama na tržištu koje uključuju iste ili slične stavke, stjecatelj priznaje dobit ili gubitak s naslova efektivnog poravnanja ugovora odvojeno od poslovnog spajanja, mjereno sukladno točki B52.
            
         
      Sporazumi koji se odnose na nepredviđene isplate zaposlenima ili dioničarima kao prodavateljima (primjena točke 52.(b))
   
   
               B54.
            
            
               Jesu li sporazumi o nepredviđenim isplatama zaposlenima ili dioničarima kao prodavateljima nepredviđena naknada za stjecanje u poslovnom spajanju ili su odvojene transakcije ovisi o prirodi samog sporazuma. Razumijevanje razloga zbog kojih ugovor o stjecanju sadrži odredbu o nepredviđenim isplatama, o tome tko je potaknuo takav sporazum i kada su ga strane zaključile može biti od pomoći kod ocjenjivanja prirode samog sporazuma.
            
         
               B55.
            
            
               Ako nije jasno je li sporazum o isplatama zaposlenima ili dioničarima kao prodavateljima sastavni dio razmjene za stečenika ili je transakcija odvojena od poslovnog spajanja, stjecatelj bi trebao razmotriti sljedeće:
               
                           (a)
                        
                        
                           
                              Neprekinuti radni odnos — Uvjeti nastavka radnog odnosa s dioničarima kao prodavateljima koji postaju ključni zaposlenici može ukazivati na to da je u suštini riječ o sporazumu o nepredviđenoj naknadi za stjecanje. Važni uvjeti za nastavak radnog odnosa mogu biti ugrađeni u ugovor o radu, ugovor o stjecanju ili neki drugi akt. Sporazum o nepredviđenoj naknadi za stjecanje kojim se pravo na isplate automatski gubi u slučaju prestanka radnog odnosa predstavlja naknadu za rad nakon spajanja. Sporazumi u kojima na nepredviđene isplate ne utječe prestanak radnog odnosa mogu ukazivati na to da su nepredviđene isplate dodatna naknada za stjecanje, a ne naknada za rad;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           
                              Trajanje neprekinutog radnog odnosa — Ako se traženo razdoblje radnog odnosa podudara s razdobljem isplate nepredviđene naknade za stjecanje ili je dulje od njega, onda ta činjenica može ukazivati na to da su nepredviđene isplate u suštini naknada za rad;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           
                              Razina naknade za rad— Situacije u kojima su naknade za rad zaposlenima, osim nepredviđenih isplata, na realnoj razini u usporedbi s onima drugih ključnih zaposlenika u spojenom subjektu mogu ukazivati na to da su nepredviđene isplate dodatna naknada za stjecanje, a ne naknada za rad;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           
                              Inkrementalne isplate zaposlenima — Ako dioničari kao prodavatelji koji ne postaju zaposlenici prime niže nepredviđene naknade po dionici od onih koje primaju dioničari kao prodavatelji koji postaju zaposlenici spojenog subjekta, onda ta činjenica može ukazivati na to da je inkrementalan iznos nepredviđenih isplata dioničarima kao prodavateljima koji postaju zaposlenici naknada za rad;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           
                              Broj dionica u vlasništvu — Relativan broj dionica u vlasništvu dioničara kao prodavatelja koji ostaju na ključnim radnim mjestima može ukazivati na sporazum koji je u biti sporazum o nepredviđenoj naknadi za stjecanje. Primjerice, ako dioničari kao prodavatelji koji su vlasnici gotovo svih dionica u stečeniku ostaju na ključnim radnim mjestima, onda ta činjenica može ukazivati na to da je predmetni sporazum u biti sporazum o podjeli dobiti radi isplate naknade za rad nakon spajanja. S druge strane, ako su dioničari kao prodavatelji koji ostaju na ključnim radnim mjestima bili vlasnici tek manjeg broja dionica stečenika i svi dioničari kao prodavatelji primaju isti iznos nepredviđene naknade za stjecanje po dionici, onda ta činjenica može ukazivati na to da su nepredviđene isplate dodatna naknada za stjecanje. Vlasničke udjele prije spajanja u vlasništvu strana koje su povezane s dioničarima kao prodavateljima koji ostaju na ključnim radnim mjestima, kao što su članovi obitelji, također treba uzeti u obzir;
                        
                     
                           (f)
                        
                        
                           
                              Povezanost s procjenom vrijednosti — Ako je inicijalna naknada za stjecanje prenesena na datum stjecanja temeljena na donjoj granici raspona utvrđenog u sklopu procjene vrijednosti stečenika i ako se formula za nepredviđene isplate odnosi na taj pristup procjene vrijednosti, onda ta činjenica može ukazivati na to da su nepredviđene isplate dodatna naknada za stjecanje. S druge strane, ako je formula za nepredviđene isplate podudarna s prethodnim sporazumima o podjeli dobiti, onda ta činjenica može ukazivati na to da je suština takvog sporazuma isplatiti naknadu za rad;
                        
                     
                           (g)
                        
                        
                           
                              Formula za određivanje naknade za stjecanje — Formula koja se koristi za utvrđivanje nepredviđene isplate može biti od pomoći prilikom utvrđivanja suštine sporazuma. Primjerice, ako je nepredviđena isplata utvrđena na temelju nekog pokazatelja dobiti, to može ukazivati na to da je obveza nepredviđena naknada za stjecanje u sklopu poslovnog spajanja te da je formula namijenjena određivanju ili potvrdi fer vrijednosti stečenika. Suprotno tome, nepredviđena isplata koja je određeni postotak dobiti može ukazivati na to da je obveza prema zaposlenima sporazum o podjeli dobiti radi naknade zaposlenima za pružene usluge;
                        
                     
                           (h)
                        
                        
                           
                              Ostali ugovori i ostala problematika — Uvjeti ostalih ugovora s dioničarima koji su prodavatelji (kao što su ugovori o zabrani natjecanja, ugovori koji trebaju biti do kraja ispunjeni, konzultantski ugovori i ugovori o najmu nekretnina) te oporezivanje nepredviđenih isplata porezom na dobit mogu ukazivati na to da su nepredviđene isplate povezane s nečim drugim, a ne s naknadom za stjecanje stečenika. Primjerice, u vezi sa stjecanjem, stjecatelj može sa značajnim dioničarom koji je prodavatelj zaključiti sporazum o najmu nekretnina. Ako su zakupnine utvrđene u ugovoru o najmu znatno niže od tržišnih, neke ili sve nepredviđene isplate davatelju najma (dioničaru kao prodavatelju) na temelju odvojenog sporazuma o nepredviđenim isplatama mogu, u suštini, biti plaćanja za korištene nekretnine u najmu koje bi stjecatelj trebao priznati odvojeno u svojim financijskim izvještajima nakon spajanja. Suprotno tome, ako je ugovorom o najmu utvrđeno da je zakupnina za nekretnine u najmu u skladu s tržišnim uvjetima, sporazum o nepredviđenim isplatama dioničaru kao prodavatelju može biti nepredviđena naknada za stjecanje u sklopu poslovnog spajanja.
                        
                     
         
      Zamjena isplata s temelja dionica koje je omogućio stjecatelj za isplate dodijeljene zaposlenicima stečenika (primjena točke 52.(b))
   
   
               B56.
            
            
               Stjecatelj može zamijeniti dodijeljena prava na isplatu s temelja dionica (zamjenske dodjele) za prava koja su dodijeljena zaposlenicima stečenika. Razmjena dioničkih opcija ili drugih dodijeljenih prava na isplatu s temelja dionica u vezi s poslovnim spajanjem se obračunava kao izmjena dodijeljenih prava na isplatu s temelja dionica u skladu s MSFI-jem 2 Isplate s temelja dionica. Ako je stjecatelj obvezan zamijeniti prava koja je dodijelio stečenik, u mjerenje naknade za stjecanje prenesene u sklopu poslovnog spajanja se obvezno uključuje cijeli ili dio tržišno utemeljenih pokazatelja zamjenskih dodjela stjecatelja. Stjecatelj je dužan zamijeniti prava koja je dodijelio stečenik ako je stečenik ili su njegovi zaposleni sposobni provesti zamjenu. Primjerice, u smislu primjene ovog zahtjeva, stjecatelj je dužan zamijeniti prava koja je dodijelio stečenik ako je zamjena propisana:
               
                           (a)
                        
                        
                           uvjetima ugovora o stjecanju;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           uvjetima pod kojima je stečenik dodijelio prava; ili
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           primjenjivim zakonima ili propisima.
                        
                     U nekim situacijama prava koja je dodijelio stečenik mogu isteći kao posljedica poslovnog spajanja. Ako stjecatelj takva dodijeljena prava zamjenjuje premda nije dužan to učiniti, cijeli tržišno utemeljeni pokazatelj zamjenskih dodjela se u financijskim izvještajima nakon spajanja priznaje kao trošak naknade za rad. To znači da se u mjerenje naknade za stjecanje prenesene u sklopu poslovnog spajanja ne uključuje ni jedan tržišno utemeljeni pokazatelj takvih dodjela.
            
         
               B57.
            
            
               Kako bi odredio dio zamjenske dodjele koja je sastavni dio naknade za stjecanje prenesene za stečenika te dio koji je naknada za rad nakon spajanja, stjecatelj je dužan i svoje zamjenske dodjele i dodjele stečenika na datum stjecanja mjeriti u skladu s MSFI-jem 2. Dio tržišno utemeljenog pokazatelja zamjenske dodjele koji je sastavni dio naknade prenesene u zamjenu za stečenika jednak je dijelu dodjela stečenika koji se odnosi na usluge prije spajanja.
            
         
               B58.
            
            
               Dio zamjenske dodjele koji se odnosi na usluge prije spajanja je tržišno utemeljeni pokazatelj dodjela stečenika pomnožen omjerom dijela proteklog razdoblja za stjecanje prava u odnosu na ukupno razdoblje za stjecanje prava ili izvorno razdoblje za stjecanje prava koja je dodijelio stečenik. Razdoblje stjecanja prava je razdoblje u kojem trebaju biti ispunjeni svi utvrđeni uvjeti stjecanja prava. Uvjeti za stjecanje prava definirani su u MSFI-ju 2.
            
         
               B59.
            
            
               Dio zamjenske dodjele kod kojeg uvjeti za stjecanje prava još nisu ispunjeni i koji se odnosi na usluge nakon spajanja, te se stoga u financijskim izvještajima nakon spajanja priznaje kao trošak naknade za rad, jednak je ukupnom tržišno utemeljenom pokazatelju zamjenske dodjele umanjenom za iznos koji se odnosi na uslugu prije spajanja. Prema tome, stjecatelj svaki višak tržišno utemeljenog pokazatelja zamjenski dodijeljenih prava iznad tržišno utemeljenog pokazatelja prava koja je dodijelio stečenik pripisuje usluzi, tj. radu nakon poslovnog spajanja i priznaje ga u financijskim izvještajima nakon poslovnog spajanja kao trošak naknade za rad. Stjecatelj je dužan dio zamjenske dodjele pripisati radu nakon spajanja ako je tim dijelom propisan rad nakon spajanja, bez obzira na to jesu li zaposleni prije datuma stjecanja pružili sve usluge koje su trebali pružiti kako bi bili ispunjeni uvjeti za stjecanje prava koja je dodijelio stečenik.
            
         
               B60.
            
            
               Dio zamjenske dodjele kod kojeg uvjeti za stjecanje prava još nisu ispunjeni i koji se odnosi na usluge prije spajanja, kao i dio koji se odnosi na usluge nakon spajanja odražava najbolju moguću procjenu broja zamjenskih dodjela za koje se očekuje da će biti ispunjeni uvjeti za stjecanje prava. Primjerice, ako je tržišno utemeljeni pokazatelj dijela zamjenske dodjele koji se odnosi na uslugu prije spajanja 100 VJ i stjecatelj očekuje da će biti ispunjeni uvjeti za stjecanje prava na samo 95 posto dodijeljenih prava, iznos uključen u naknadu za stjecanje prenesenu u sklopu poslovnog spajanja je 95 VJ. Promjene u procjeni broja zamjenskih dodjela kod kojih se očekuje da će uvjeti za stjecanje prava biti ispunjeni odražavaju se na trošak naknade za rad u razdobljima u kojima dolazi do promjene ili gubitka prava — ne kao usklađenje naknade za stjecanje prenesene u sklopu poslovnog spajanja. Slično tomu, učinci drugih događaja nakon datuma stjecanja, kao što su izmjene ili konačan ishod dodijeljenih prava s uvjetima uspješnosti, obračunavaju se u skladu s MSFI-jem 2 kako bi se utvrdio trošak naknade za rad u razdoblju nastanka događaja.
            
         
               B61.
            
            
               Isti zahtjevi koji se odnose na utvrđivanje dijela zamjenske dodjele koji treba pripisati uslugama prije spajanja i uslugama poslije spajanja vrijede bez obzira na to je li zamjenska dodjela sukladno odredbama MSFI-ja 2 klasificirana kao obveza ili vlasnički instrument. Sve promjene tržišno utemeljenog pokazatelja dodjela klasificiranih u obveze do kojih je došlo nakon datuma stjecanja i povezani učinci koji se odnose na porez na dobit se priznaju u financijskim izvještajima stjecatelja nakon spajanja u razdoblju (razdobljima) u kojima je došlo do promjene.
            
         
               B62.
            
            
               Porezni učinci zamjenski dodijeljenih prava za isplate s temelja dionica se priznaju sukladno odredbama MRS-a 12 Porezi na dobit.
               
            
         OSTALI MSFI-JEVI KOJI SADRŽE UPUTE ZA KASNIJE MJERENJE I OBRAČUNAVANJE (PRIMJENA TOČKE 54.)
   
               B63.
            
            
               Među ostalim MSFI-jevima koji sadrže upute za kasnije mjerenje i obračunavanje imovine stečene i obveza preuzetih poslovnim spajanjem su i:
               
                           (a)
                        
                        
                           MRS 38, koji propisuje način obračunavanja utvrdive nematerijalne imovine stečene poslovnim spajanjem. Stjecatelj mjeri goodwill u iznosu priznatom na datum stjecanja umanjenom za kumulativne gubitke zbog umanjenja vrijednosti. Način obračunavanja gubitaka zbog umanjenja vrijednosti propisan je MRS-om 36 Umanjenje imovine;
                           
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           MSFI 4 Ugovori o osiguranju, koji sadrži upute za kasnije obračunavanje ugovora o osiguranju stečenog poslovnim spajanjem;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           MRS 12, koji propisuje kasniji način obračunavanja odgođene porezne imovine (uključujući nepriznatu odgođenu poreznu imovinu) i odgođenih poreznih obveza stečenih poslovnim spajanjem;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           MSFI 2, koji sadrži upute o kasnijem mjerenju i obračunavanju dijela zamjenskih isplata s temelja dionica koje je izdao stjecatelj i koji se odnosi na buduće usluge zaposlenih;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           MRS 27 (s izmjenama Odbora za međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.), koji sadrži upute o načinu obračunavanja promjena vlasničkog udjela matice u ovisnom društvu nakon stjecanja kontrole.
                        
                     
         OBJAVLJIVANJE (PRIMJENA TOČAKA 59. I 61.)
   
               B64.
            
            
               Radi postizanja cilja iz točke 59., stjecatelj je dužan o svakom poslovnom spajanju do kojeg je došlo u izvještajnom razdoblju objaviti sljedeće informacije:
               
                           (a)
                        
                        
                           naziv i opis stečenika;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           datum stjecanja,
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           postotak stečenih vlasničkih udjela s pravom glasa;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           glavne razloge za poslovno spajanje i opis načina na koji je stjecatelj stekao kontrolu nad stečenikom;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           kvalitativan opis čimbenika koji sačinjavaju priznati goodwill, kao što su sinergije koje se očekuju od spajanja poslovanja stečenika i stjecatelja, nematerijalna imovina koja nije prihvatljiva za odvojeno priznavanje ili drugi čimbenici;
                        
                     
                           (f)
                        
                        
                           fer vrijednost na datum stjecanja ukupne prenesene naknade za stjecanje i fer vrijednost na datum stjecanja svake značajnije kategorije naknade za stjecanje, kao što je:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       novac;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       druga materijalna ili nematerijalna imovina, uključujući poslovni subjekt ili ovisno društvo stjecatelja;
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       nastale obveze, primjerice obveza s naslova nepredviđene naknade za stjecanje; i
                                    
                                 
                                       iv.
                                    
                                    
                                       vlasnički udjeli stjecatelja, uključujući broj izdanih instrumenata ili udjela ili onih koji se mogu izdati te metodu za utvrđivanje fer vrijednosti tih instrumenata ili udjela;
                                    
                                 
                     
                           (g)
                        
                        
                           o sporazumima koji se odnose na nepredviđenu naknadu za stjecanje i imovinu s naslova obeštećenja:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       iznos priznat na datum stjecanja;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       opis sporazuma i osnovu za utvrđivanje iznosa plaćanja; te
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       procjenu raspona rezultata (nediskontirano) ili, ako raspon nije moguće procijeniti, tu činjenicu, zajedno s razlozima zbog kojih raspon nije moguće procijeniti. Ako je najveći iznos plaćanja neograničen, stjecatelj je dužan tu činjenicu objaviti;
                                    
                                 
                     
                           (h)
                        
                        
                           o stečenim potraživanjima:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       fer vrijednost potraživanja;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       bruto ugovorene iznose potraživanja; i
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       najbolju moguću procjenu ugovornih novčanih tokova na datum stjecanja za koje se ne očekuje da će biti naplaćeni.
                                    
                                 Navedene podatke treba objaviti po glavnim kategorijama potraživanja, kao što su zajmovi, izravni financijski najmovi i druge kategorije potraživanja.
                        
                     
                           (i)
                        
                        
                           iznose priznate na datum stjecanja po svakoj većoj kategoriji stečene imovine i preuzetih obveza;
                        
                     
                           (j)
                        
                        
                           o svakoj nepredviđenoj obvezi priznatoj sukladno točki 23., informacije propisane točkom 85. MRS-a 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina. Ako nepredviđena obveza nije priznata zbog toga što njezinu fer vrijednost nije moguće pouzdano izmjeriti, stjecatelj je dužan objaviti:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       informacije propisane u točki 86. MRS-a 37; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       razloge zbog kojih obvezu nije moguće pouzdano izmjeriti;
                                    
                                 
                     
                           (k)
                        
                        
                           ukupan iznos goodwilla za koji se očekuje da će biti porezno odbitna stavka;
                        
                     
                           (l)
                        
                        
                           o transakcijama koje se priznaju odvojeno od stjecanja imovine i preuzimanja obveza u poslovnom spajanju u skladu s točkom 51.:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       opis svake transakcije;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       način na koji je stjecatelj obračunao svaku transakciju;
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       iznose priznate po svakoj transakciji te stavke u financijskim izvještajima unutar kojih je svaki od tih iznosa priznat; i
                                    
                                 
                                       iv.
                                    
                                    
                                       ako je transakcija efektivno poravnanje ranijeg odnosa, metodu korištenu za utvrđivanje iznosa poravnanja;
                                    
                                 
                     
                           (m)
                        
                        
                           objavljivanje transakcija koje se priznaju odvojeno sukladno stavku (l) uključuje iznos troškova povezanih sa stjecanjem i odvojeno troškova priznatih kao rashod te stavki u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti u sklopu kojih su ti troškovi priznati. Obvezno se objavljuju i iznos troškova izdavanja koji nije priznat kao rashod te način njihovog priznavanja;
                        
                     
                           (n)
                        
                        
                           kod povoljne kupnje (vidjeti točke 34.–36.):
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       iznos svake dobiti priznate sukladno točki 34. te stavku u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti u sklopu koje je dobit priznata; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       opis razloga zbog kojih je u transakciji ostvarena dobit;
                                    
                                 
                     
                           (o)
                        
                        
                           o svakom poslovnom spajanju u kojem stjecatelj u stečeniku na datum stjecanja ima vlasnički udjel manji od 100 %:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       iznos nekontrolirajućeg interesa u stečeniku priznat na datum stjecanja te osnovu mjerenja toga iznosa; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       za svaki nekontrolirajući interes u stečeniku mjeren po fer vrijednosti, metode vrednovanja i ključne ulazne vrijednosti u model korištene za određivanje te vrijednosti.
                                    
                                 
                     
                           (p)
                        
                        
                           u poslovnom spajanju provedenom u fazama:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       fer vrijednost na datum stjecanja vlasničkog udjela stjecatelja u stečeniku neposredno prije datuma stjecanja; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       iznos dobiti ili gubitka priznatog kao posljedica svođenja vlasničkog udjela stjecatelja u stečeniku prije poslovnog spajanja na fer vrijednost (vidjeti točku 42.) i stavku u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti u sklopu koje je ta dobit, odnosno taj gubitak priznat;
                                    
                                 
                     
                           (q)
                        
                        
                           sljedeće informacije:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       iznos prihoda te dobiti ili gubitka stečenika od datuma stjecanja koji je uključen u konsolidirani izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti izvještajnog razdoblja; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       prihode te dobit ili gubitak spojenog subjekta u tekućem izvještajnom razdoblju kao da je datum stjecanja svih poslovnih spajanja tijekom godine datum početka godišnjeg izvještajnog razdoblja.
                                    
                                 Ako je objavljivanje bilo koje informacije iz ovog stavka neizvedivo, stjecatelj je dužan objaviti tu činjenicu i obrazložiti zašto je objavljivanje neizvedivo. U ovome MSFI-ju izraz „neizvedivo” koristi se u istom značenju kao i u MRS-u 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške.
                           
                        
                     
         
               B65.
            
            
               O poslovnim spajanjima tijekom izvještajnog razdoblja koja pojedinačno nisu materijalno značajna, ali su skupno materijalno značajna, stjecatelj je dužan objaviti objedinjene informacije propisane u točkama B64.(e)-(q).
            
         
               B66.
            
            
               Ako je datum poslovnog spajanja nakon kraja izvještajnog razdoblja, ali prije nego što je odobreno izdavanje financijskih izvještaja, stjecatelj je dužan objaviti informacije propisane točkom B64., osim ako je prvo knjiženje poslovnog spajanja u vrijeme odobrenja izdavanja financijskih izvještaja nedovršeno. U takvoj situaciji, stjecatelj je dužan opisati podatke koje nije mogao objaviti i razloge nemogućnosti njihovog objavljivanja.
            
         
               B67.
            
            
               Radi postizanja cilja iz točke 61., stjecatelj je dužan o svakom materijalno značajnom poslovnom spajanju ili ukupno za poslovna spajanja koja pojedinačno nisu materijalno značajna, ali su skupno materijalno značajna objaviti sljedeće informacije:
               
                           (a)
                        
                        
                           ako je prvo knjiženje poslovnog spajanja nedovršeno (vidjeti točku 45.), o pojedinoj imovini, obvezama, nekontrolirajućim interesima ili stavkama naknade za stjecanje te iznosima priznatim u financijskim izvještajima o poslovnom spajanju koji su stoga tek provizorno utvrđeni:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       razloge zbog kojih prvo knjiženje poslovnog spajanja nije dovršeno;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       imovinu, obveze, vlasničke udjele ili stavke naknade za stjecanje za koje nije dovršeno prvo knjiženje; i
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       prirodu i iznos usklađenja u razdoblju mjerenja priznatih u izvještajnom razdoblju u skladu s točkom 49.;
                                    
                                 
                     
                           (b)
                        
                        
                           za svako izvještajno razdoblje nakon datuma stjecanja do trenutka u kojem subjekt naplati, proda ili na neki drugi način izgubi pravo na sredstvo s naslova nepredviđene naknade za stjecanje ili podmiri obvezu s naslova nepredviđene naknade za stjecanje ili u kojem je ta obveza poništena ili je istekla:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       sve promjene priznatih iznosa, uključujući sve razlike proizašle iz namire;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       sve promjene u rasponu rezultata (nediskontiranog) te razloge promjena; i
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       metode vrednovanja i glavne ulazne vrijednosti u modelu korištene za utvrđivanje nepredviđene naknade za stjecanje;
                                    
                                 
                     
                           (c)
                        
                        
                           za nepredviđene obveze priznate u sklopu poslovnog spajanja stjecatelj je dužan za svaku kategoriju rezerviranja objaviti informacije propisane točkama 84. i 85. MRS-a 37;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           usklađenje knjigovodstvenog iznosa goodwilla na početku i na kraju izvještajnog razdoblja, uz odvojen prikaz:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       bruto iznosa i kumulativnih gubitaka zbog umanjenja na početku izvještajnog razdoblja;
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       dodatan goodwill priznat tijekom izvještajnog razdoblja, osim goodwilla uključenog u skupinu za otuđenje koja prilikom stjecanja ispunjava kriterije za klasifikaciju u portfelj namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja;
                                       
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       usklađenja proizašla iz kasnijeg priznavanja odgođene porezne imovine tijekom izvještajnog razdoblja u skladu s točkom 67.;
                                    
                                 
                                       iv.
                                    
                                    
                                       
                                          goodwill uključen u skupinu za otuđenje klasificiranu u portfelj namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5 te goodwill koji se prestao priznavati tijekom izvještajnog razdoblja i koji prethodno nije bio uključen u skupinu za otuđenje klasificiranu u portfelj namijenjen prodaji;
                                    
                                 
                                       v.
                                    
                                    
                                       gubitke zbog umanjenja vrijednosti priznate tijekom izvještajnog razdoblja sukladno MRS-u 36 (uz ovaj zahtjev MRS 36 nalaže i objavljivanje informacija o nadoknadivom iznosu i umanjenju goodwilla).
                                    
                                 
                                       vi.
                                    
                                    
                                       neto tečajne razlike nastale tijekom izvještajnog razdoblja sukladno MRS-u 21 Učinci promjena tečajeva stranih valuta.
                                    
                                 
                                       vii.
                                    
                                    
                                       sve druge promjene knjigovodstvenog iznosa tijekom izvještajnog razdoblja;
                                    
                                 
                                       viii.
                                    
                                    
                                       bruto iznos i kumulativne gubitke zbog umanjenja vrijednosti na kraju izvještajnog razdoblja;
                                    
                                 
                     
                           (e)
                        
                        
                           iznos i obrazloženje dobiti ili gubitka priznatog u tekućem razdoblju koji:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       se odnosi na utvrdivu stečenu imovinu odnosno obveze preuzete poslovnim spajanjem koje je provedeno u tekućem ili prethodnom izvještajnom razdoblju; i
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       je takvog razmjera, vrste ili učestalosti da je njegovo objavljivanje relevantno za razumijevanje financijskih izvještaja spojenog subjekta.
                                    
                                 
                     
         PRIJELAZNE ODREDBE ZA POSLOVNA SPAJANJA U KOJIMA SUDJELUJU SAMO UZAJAMNI SUBJEKTI ILI SAMO ONA TEMELJEM UGOVORA (PRIMJENA TOČKE 66.)
   
               B68.
            
            
               Točka 64. propisuje da se ovaj MSFI primjenjuje prospektivno na poslovna spajanja s datumom stjecanja na dan ili nakon početka prvoga godišnjeg izvještajnog razdoblja koje započinje na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ranija primjena je dopuštena. Međutim, ovaj MSFI primjenjuje se samo na početku godišnjeg izvještajnog razdoblja koje započinje na dan ili nakon 30. lipnja 2007. Ako subjekt ovaj MSFI primijeni prije njegovog datuma stupanja na snagu, dužan je objaviti tu činjenicu te istodobno primijeniti MRS 27 (s izmjenama Odbora za međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.).
            
         
               B69.
            
            
               Zahtjev za prospektivnom primjenom ovog MSFI-ja ima sljedeći utjecaj na poslovno spajanje u kojem sudjeluju samo uzajamni subjekti ili onome samo na temelju ugovora ako je datum stjecanja kod poslovnog spajanja prethodio primjeni ovog MSFI-ja:
               
                           (a)
                        
                        
                           
                              Klasifikacija — subjekt je dužan prethodno poslovno spajanje klasificirati u skladu sa svojim prethodnim računovodstvenim politikama koje je primjenjivao na poslovna spajanja;
                        
                     
                           (b)
                        
                        
                           
                              Prethodno priznati goodwill — na početku prvoga godišnjeg razdoblja u kojem se primjenjuje ovaj MSFI, knjigovodstveni iznos goodwilla proizašlog iz ranijeg poslovnog spajanja je njegov knjigovodstveni iznos na taj datum utvrđen sukladno prethodnim računovodstvenim politikama subjekta. Kod određivanja tog iznosa, subjekt je dužan eliminirati knjigovodstveni iznos kumulativne amortizacije goodwilla te pripadajuće smanjenje goodwilla, bez drugih usklađenja knjigovodstvenog iznosa goodwilla;
                        
                     
                           (c)
                        
                        
                           
                              Goodwill ranije priznat kao umanjenje glavnice — Moguće je da je kod subjekta zbog primjene prethodnih računovodstvenih politika nastao goodwill iz ranijih poslovnih spajanja koji je priznat kao umanjenje glavnice. U takvoj situaciji, subjekt ne smije priznati goodwill kao imovinu na početku prvoga godišnjeg razdoblja u kojem se primjenjuje ovaj MSFI. Nadalje, prilikom otuđenja cijelog ili dijela poslovanja na koji se goodwill odnosi ili umanjenja vrijednosti jedinice koja stvara novac, a na koju se goodwill odnosi, subjekt ne smije ni jedan dio takvog goodwilla priznati u dobit ili gubitak;
                        
                     
                           (d)
                        
                        
                           
                              Kasnije obračunavanje goodwilla — Od početka prvoga godišnjeg razdoblja u kojem se primjenjuje ovaj MSFI subjekt je dužan prestati amortizirati goodwill nastao iz ranijih poslovnih spajanja i podvrgavati ga testu umanjenja sukladno MRS-u 36;
                        
                     
                           (e)
                        
                        
                           
                              Prethodno priznat negativan goodwill — Moguće je da je subjekt koji je ranije poslovno spajanje obračunavao primjenom metode kupnje priznao odgođeno odobrenje na temelju viška svojeg udjela u neto fer vrijednosti utvrdive imovine i utvrdivih obveza stečenika iznad troška toga udjela (što se ponekad naziva negativan goodwill). Ako je tako, subjekt je dužan prestati priznavati knjigovodstveni iznos odgođenog odobrenja na početku prvoga godišnjeg razdoblja u kojem se primjenjuje ovaj MSFI, zajedno s pripadajućim usklađenjem početnog stanja zadržane dobiti na taj datum.
                        
                     
         Dodatak C.
   
      Izmjene drugih MSFI-jeva
   
   Izmjene u ovom Dodatku primjenjuju se na godišnja izvještajna razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni ovaj MSFI na neko ranije razdoblje, dužan je ove izmjene primijeniti na to ranije razdoblje.
   MSFI 1   PRVA PRIMJENA MEĐUNARODNIH STANDARDA FINANCIJSKOG IZVJEŠTAVANJA
   
   
               C.1
            
            
               MSFI 1 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 14. mijenja se kako slijedi:
               
                           „14.
                        
                        
                           Neka dolje navedena izuzeća odnose se na fer vrijednost. Kod utvrđivanja fer vrijednosti u skladu s ovim MSFI-jem, subjekt je dužan primijeniti definiciju fer vrijednosti iz Dodatka A. te svaku točnije određenu uputu iz drugih MSFI-jeva koja se odnosi na utvrđivanje fer vrijednosti predmetne imovine ili obveze. Ta fer vrijednost mora odražavati uvjete koji su postojali na datum određivanja fer vrijednosti.”
                        
                     Točka 47.I dodaje se kako slijedi:
               
                           „47.I
                        
                        
                           MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) izmijenjene su točke 14., B.1, B.2(f) i B.2(g). Subjekt je ove izmjene dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je ove izmjene primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                        
                     U Dodatku B., točke B.1, B.2(f) i B.2(g) mijenjaju se kako slijedi:
               
                           „B.1
                        
                        
                           Subjekt koji prvi put primjenjuje MSFI-jeve može odlučiti da MSFI 3 Poslovna spajanja ne primijeni retroaktivno na prethodna poslovna spajanja (poslovna spajanja koja su se dogodila prije datuma prijelaza na MSFI-jeve) Ipak, ako prepravi bilo koje poslovno spajanje da bi se uskladio s MSFI-jem 3, dužan je prepraviti sva kasnija poslovna spajanja i od istog datuma primijeniti MRS 27 (s izmjenama Odbora za međunarodne računovodstvene standarde iz 2008.). Primjerice, ako subjekt odluči prepraviti poslovno spajanje koje se dogodilo 30. lipnja 20X6., dužan je prepraviti sva poslovna spajanja koja su se dogodila između 30. lipnja 20X6. i datuma prijelaza na MSFI-jeve te od 30. lipnja 20X6. primijeniti MRS 27 (s izmjenama iz 2008.).
                        
                     
                           B.2(f)
                        
                        
                           Ako stečena imovina odnosno preuzeta obveza u prošlom poslovnom spajanju nije bila priznata po prethodnim općeprihvaćenim računovodstvenim načelima, njezin surogatni trošak u početnom izvještaju o financijskom položaju u skladu s MSFI-jevima nije jednak nuli. Umjesto toga, stjecatelj je dužan tu imovinu odnosno tu obvezu u svojem konsolidiranom izvještaju o financijskom položaju priznati i mjeriti na osnovi koju bi MSFI-jevi propisali za izvještaj o financijskom položaju stečenika. Na primjer: ako stjecatelj po prethodnim općeprihvaćenim računovodstvenim načelima nije kapitalizirao financijske najmove stečene u prošlom poslovnom spajanju, iste je dužan kapitalizirati u svojim konsolidiranim financijskim izvještajima, kako to MRS 17 Najmovi zahtijeva od stečenika u njegovom izvještaju o financijskom položaju u skladu s MSFI-jevima. Slično tomu, ako stjecatelj prema prethodnim općeprihvaćenim računovodstvenim načelima nije priznao nepredviđenu obvezu koja još uvijek postoji na datum prijelaza na MSFI-jeve, dužan je tu nepredviđenu obvezu priznati na taj datum, osim ako bi njezino priznavanje u financijskim izvještajima stečenika bilo zabranjeno prema MRS-u 37. Suprotno tome,...
                        
                     
                           B.2(g)
                        
                        
                           Knjigovodstvena vrijednost goodwilla u početnom izvještaju o financijskom položaju po MSFI-jevima jest njegova knjigovodstvena vrijednost sukladno prethodnim općeprihvaćenim računovodstvenim načelima na datum prijelaza na MSFI-jeve, nakon provedbe sljedećih dvaju usklađenja:
                           
                                       i.
                                    
                                    
                                       …
                                    
                                 
                                       ii.
                                    
                                    
                                       [brisano]
                                    
                                 
                                       iii.
                                    
                                    
                                       Bez obzira …”
                                    
                                 
                     
         MSFI 2   ISPLATE S TEMELJA DIONICA
   
   
               C.2
            
            
               MSFI 2 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 5. mijenja se kako slijedi:
               
                           „5.
                        
                        
                           Kao što je navedeno u točki 2., ovaj MSFI …. Slično tomu, otkazivanje, zamjena ili drugi oblik izmjena aranžmana isplate s temelja dionica zbog poslovnog spajanja ili drugog oblika restrukturiranja glavnice obračunavaju se sukladno ovome MSFI-ju. MSFI 3 sadrži upute o načinu utvrđivanja jesu li vlasnički instrumenti izdani u sklopu poslovnog spajanja sastavni dio prenesene naknade za stjecanje kontrole nad stečenikom (a time i unutar djelokruga MSFI-ja 3) ili su naknada za nastavak rada koju treba priznati u razdoblju nakon spajanja (a time i unutar djelokruga ovog MSFI-ja).”
                        
                     Točka 61. dodaje se kako slijedi:
               
                           „61.
                        
                        
                           MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) je izmijenjena točka 5. Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                        
                     
         MSFI 7   FINANCIJSKI INSTRUMENTI: OBJAVLJIVANJE
   
   
               C.3
            
            
               MSFI 7 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 3.(c) briše se.
               Točka 44.B dodaje se kako slijedi:
               
                           „44.B
                        
                        
                           MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) je brisana točka 3.(c). Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                        
                     
         MRS 12   POREZI NA DOBIT
   
   
               C.4
            
            
               MRS 12 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Treći odlomak ispod podnaslova „Cilj” mijenja se kako slijedi:
               
                  „Cilj
               
               Ovaj Standard…. Slično tome, priznavanje odgođene porezne imovine i obveza u poslovnom spajanju utječe na iznos goodwilla proizašlog iz tog poslovnog spajanja ili iznos priznate dobiti ostvarene povoljnom kupnjom.”
               Točke 18., 19., 21.-22. i 26. mijenjaju se kako slijedi:
               
                           „18.
                        
                        
                           Privremene razlike nastaju i kada:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       se utvrdiva stečena imovina odnosno utvrdive obveze preuzete poslovnim spajanjem priznaju po njihovim fer vrijednostima u skladu s MSFI-jem 3 Poslovna spajanja bez provedbe istovjetnog usklađenja u porezne svrhe (vidjeti točku 19.);
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       …
                                    
                                 
                     
                  Poslovna spajanja
               
               
                           19.
                        
                        
                           Uz ograničene iznimke, utvrdiva stečena imovina odnosno utvrdive obveze preuzete poslovnim spajanjem se priznaju po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. Privremene razlike ...
                        
                     
                  Goodwill
               
               
                           21.
                        
                        
                           
                              Goodwill koji nastaje poslovnim spajanjem mjeri se kao višak iznosa pod (a) preko iznosa pod (b) kako slijedi:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       ukupnog iznosa:
                                       
                                                   i.
                                                
                                                
                                                   prenesene naknade za stjecanje mjerene u skladu s MSFI-jem 3, što općenito nalaže mjerenje po fer vrijednosti na datum stjecanja;
                                                
                                             
                                                   ii.
                                                
                                                
                                                   eventualnog nekontrolirajućeg interesa u stečeniku priznatog u skladu MSFI-jem 3; i
                                                
                                             
                                                   iii.
                                                
                                                
                                                   kod poslovnog spajanja u fazama, fer vrijednosti na datum stjecanja vlasničkog udjela koji je stjecatelj prethodno imao u stečeniku;
                                                
                                             
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       neto iznosa na datum stjecanja utvrdive stečene imovine i utvrdivih preuzetih obveza mjerenih u skladu s MSFI-jem 3.
                                    
                                 Mnoga porezna tijela ...
                        
                     
                           21.A
                        
                        
                           Naknadno smanjenje odgođene porezne obveze koje nije priznato jer je nastalo od početnog priznavanja goodwilla smatra se nastalim i prilikom početnog priznavanja goodwilla i zbog toga se ne priznaje u skladu s točkom 15.(a). Primjerice, ako je subjekt priznao goodwill stečen poslovnim spajanjem po trošku u iznosu 100 VJ, ali mu je porezna osnovica nula, točka 15.(a) zabranjuje subjektu priznavanje nastale odgođene porezne obveze. Ako subjekt kasnije prizna gubitak od umanjenja za taj goodwill u iznosu 20 VJ, iznos oporezive privremene razlike koja se odnosi na goodwill umanjuje se sa 100 VJ na 80 VJ i nastaje smanjenje vrijednosti nepriznate odgođene porezne obveze. To se smanjenje vrijednosti nepriznate odgođene porezne obveze također promatra kao da se odnosi na početno priznavanje goodwilla, pa se stoga prema točki 15.(a) zabranjuje njegovo priznavanje.
                        
                     
                           21.B
                        
                        
                           Međutim, odgođene porezne obveze na temelju oporezivih privremenih razlika koje se odnose na goodwill priznaju se do iznosa u kojem nisu proizašle iz početnog priznavanja goodwilla. Primjerice, ako je subjekt priznao goodwill stečen poslovnim spajanjem po trošku u iznosu 100 VJ koji je odbitan u porezne svrhe po stopi od 20 % godišnje počevši od godine stjecanja, porezna osnovica goodwilla kod početnog priznavanja je 100 VJ, a na kraju godine stjecanja iznosi 80 VJ. Ako knjigovodstveni iznos goodwilla na kraju godine stjecanja ostane u nepromijenjenom iznosu 100 VJ, na kraju te godine nastaje oporeziva privremena razlika od 20 VJ. Budući da ...
                        
                     
                  Početno priznavanje imovine ili obveza
               
               
                           22.
                        
                        
                           Privremena razlika može nastati kod početnog priznavanja imovine ili obveza, primjerice, ako se dio ili cijeli trošak imovine neće odbiti u porezne svrhe. Računovodstvena metoda za takvu privremenu razliku ovisi o prirodi transakcije koja dovodi do početnog priznavanja imovine ili obveze:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       kod poslovnog spajanja, subjekt priznaje odgođenu poreznu obvezu ili imovinu, a to utječe na iznos goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom koju subjekt priznaje (vidjeti točku 19.);
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       …
                                    
                                 
                     
                           26.
                        
                        
                           Slijede primjeri odbitnih privremenih razlika koje imaju za posljedicu odgođenu poreznu imovinu:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       ...
                                    
                                 
                                       (c)
                                    
                                    
                                       uz ograničene iznimke, subjekt priznaje utvrdivu stečenu imovinu odnosno utvrdive obveze preuzete poslovnim spajanjem po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. Kada je preuzeta obveza priznata na datum stjecanja, ali povezani troškovi nisu odbijeni pri utvrđivanju oporezive dobiti sve do kasnijeg razdoblja, nastaje odbitna privremena razlika iz koje proizlazi odgođena porezna imovina. Odgođena porezna imovina nastaje i kada je fer vrijednost utvrdive stečene imovine manja od njezine porezne osnovice. U oba slučaja proizašla odgođena porezna imovina utječe na goodwill (vidjeti točku 66.); i
                                    
                                 
                                       (d)
                                    
                                    
                                       …”
                                    
                                 
                     Iza točke 31. dodaju se novi podnaslov i točka 32.A kako slijedi:
               
                           „32.
                        
                        
                           [brisano]
                        
                     
                  Goodwill
               
               
                           32.A
                        
                        
                           Ako je knjigovodstvena vrijednost goodwilla nastalog poslovnim spajanjem manja od njegove porezne osnovice, na temelju tako nastale razlike nastaje odgođena porezna imovina. Odgođena porezna imovina nastala kod početnog priznavanja goodwilla priznaje se u sklopu knjiženja poslovnog spajanja do iznosa raspoložive oporezive dobiti za koji je vjerojatno da će postojati i u odnosu na koju će biti moguće iskoristiti odbitnu privremenu razliku.”
                        
                     Točke 66.-68. mijenjaju se kako slijedi:
               
                  „Odgođeni porez nastao poslovnim spajanjem
               
               
                           66.
                        
                        
                           Kao što je objašnjeno u točkama 19. i 26.(c), privremene razlike mogu nastati iz poslovnog spajanja. U skladu s MSFI-jem 3, subjekt priznaje svaku nastalu odgođenu poreznu imovinu (u visini koja udovoljava kriteriju priznavanja iz točke 24.) ili odgođenu poreznu obvezu kao utvrdivu imovinu i utvrdive obveze na datum stjecanja. Slijedom toga, ta odgođena porezna imovina i te odgođene porezne obveze utječu na iznos goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom koju subjekt priznaje. Međutim, sukladno točki 15.(a), subjekt ne priznaje odgođene porezne obveze koje nastaju iz početnog priznavanja goodwilla.
                        
                     
                           67.
                        
                        
                           Moguće je da zbog poslovnog spajanja dođe do promjene vjerojatnosti da stjecatelj ostvari odgođenu poreznu imovinu koja je postojala prije poslovnog spajanja. Stjecatelj može smatrati da će vjerojatno povratiti svoju odgođenu poreznu imovinu koja nije bila priznata prije poslovnog spajanja. Primjerice, stjecatelj može moći iskoristiti svoje neiskorištene porezne gubitke u odnosu na buduću oporezivu dobit stečenika. S druge strane, moguće je da zbog poslovnog spajanja više ne bude vjerojatno postojanje buduće oporezive dobiti koja bi omogućila povrat odgođene porezne imovine. U takvim slučajevima, stjecatelj priznaje promjenu odgođene porezne imovine u razdoblju poslovnog spajanja, ali je ne uključuje u računovodstveno iskazivanje poslovnog spajanja. Stoga je ne uzima u obzir pri utvrđivanju goodwilla ili dobiti ostvarene povoljnom kupnjom koju priznaje u sklopu poslovnog spajanja.
                        
                     
                           68.
                        
                        
                           Potencijalna pogodnost na temelju stečenikovog poreznoga gubitka prenesenog u iduća razdoblja oporezivanja ili druge odgođene porezne imovine ne mora ispunjavati kriterij za odvojeno priznavanje kod prvog knjiženja poslovnog spajanja, ali je moguća njezina kasnija realizacija.
                           Subjekt je dužan odgođene porezne pogodnosti koje ostvaruje nakon poslovnog spajanja priznati kako slijedi:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       odgođene porezne pogodnosti priznate u razdoblju mjerenja koje su proizašle iz novih saznanja o činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja iskoristiti za umanjenje knjigovodstvene vrijednosti goodwilla koji se odnosi na stjecanje. Ako je knjigovodstvena vrijednost goodwilla nula, svaka preostala odgođena porezna pogodnost se priznaje u dobit ili gubitak;
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       sve druge odgođene porezne pogodnosti koje su ostvarene se priznaju u dobit ili gubitak (ili, ako je to propisano ovim Standardom, izvan dobiti ili gubitka).”
                                    
                                 
                     Primjer iza točke 68. briše se.
               Točka 81. mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „81.
                           
                        
                        
                           Odvojeno se objavljuje i sljedeće:
                           
                                       
                                          (a)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          ...
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          (h)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          kod prestanka poslovanja, porezni rashod koji se odnosi na:
                                       
                                       
                                                   
                                                      i.
                                                   
                                                
                                                
                                                   
                                                      dobitak ili gubitak od ukinutog dijela poslovanja; i
                                                   
                                                
                                             
                                                   
                                                      ii.
                                                   
                                                
                                                
                                                   
                                                      dobit ili gubitak iz redovnog poslovanja ukinutog dijela poslovanja za razdoblje zajedno s pripadajućim iznosima za svako prezentirano prijašnje razdoblje;
                                                   
                                                
                                             
                                 
                                       
                                          (i)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          iznos poreznih posljedica na temelju dividendi koje su predložene ili izglasane za isplatu dioničarima prije nego što je odobreno izdavanje financijskih izvještaja, ali koje u financijskim izvještajima nisu priznate kao obveza poreza na dobit;
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          (j)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          ako zbog poslovnog spajanja u kojem je subjekt stjecatelj dođe do promjene iznosa koji je priznao na temelju svoje odgođene porezne imovine prije stjecanja (vidjeti točku 67.), iznos promjene; i
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          (k)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          ako odgođena porezna pogodnost stečena poslovnim spajanjem nije priznata na datum stjecanja, već nakon datuma stjecanja (vidjeti točku 68.), opis događaja ili promjene okolnosti koja je prouzročila priznavanje odgođene porezne pogodnosti.”
                                       
                                    
                                 
                     Točke 93.-95. dodaju se kako slijedi:
               
                           „93.
                        
                        
                           
                              Točka 68. primjenjuje se prospektivno od datuma stupanja na snagu MSFI-ja 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) na priznavanje odgođene porezne imovine stečene poslovnim spajanjem.
                           
                        
                     
                           94.
                        
                        
                           Prema tome, subjekti ne usklađuju računovodstveno iskazivanje prethodnih poslovnih spajanja ako porezne pogodnosti nisu ispunile kriterije za odvojeno priznavanje na datum stjecanja i ako se priznaju nakon datuma stjecanja, osim ako se ne priznaju unutar razdoblja mjerenja i kao posljedica novih saznanja o činjenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja. Ostale priznate porezne pogodnosti se priznaju u dobit ili gubitak (ili, ako je to propisano ovim Standardom, izvan dobiti ili gubitka).
                        
                     
                           95.
                        
                        
                           
                              MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) su izmijenjene točke 21. i 67. te su dodane točke 32.A i 81.(j) i (k). Subjekt je ove izmjene dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je ove izmjene primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                           
                        
                     
         MRS 16   NEKRETNINE, POSTROJENJA I OPREMA
   
   
               C.5
            
            
               Točka 44. MRS-a 16 mijenja se kako slijedi:
               
                           „44.
                        
                        
                           Subjekt raspoređuje početno priznati iznos svake pojedine nekretnine, postrojenja i opreme na njihove značajne dijelove i amortizira zasebno svaki dio. Primjerice, možda će biti potrebno zasebno amortizirati oplatu i motor zrakoplova, bez obzira na to je li u vlasništvu subjekta ili u financijskom najmu. Slično tome, ako subjekt stekne nekretninu, postrojenje i opremu u sklopu poslovnog najma u kojem je davatelj najma, može biti potrebno odvojeno amortizirati iznose koji su uključeni u trošak te stavke i odnose se na povoljne ili nepovoljne uvjete najma u odnosu na tržišne uvjete.”
                        
                     Točka 81.C dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „81.C
                           
                        
                        
                           
                              MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) izmijenjena je točka 44. Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                           
                        
                     
         MRS 28   ULAGANJA U PRIDRUŽENA DRUŠTVA
   
   
               C.6
            
            
               Točka 23. MRS-a 28 mijenja se kako slijedi:
               
                           „23.
                        
                        
                           Ulaganje u pridruženo društvo obračunava se metodom udjela od datuma na koji je postalo pridruženo društvo. Kod stjecanja ulaganja, svaka razlika između troška stjecanja i ulagačeva udjela u neto fer vrijednosti utvrdive imovine i utvrdivih obveza pridruženog društva obračunava se kako slijedi:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       
                                          goodwill koji se odnosi na pridruženo društvo uključuje se u knjigovodstveni iznos ulaganja i njegova amortizacija nije dopuštena;
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       svaki višak ulagačevog udjela u neto fer vrijednosti utvrdive imovine i utvrdivih obveza pridruženog društva iznad troška ulaganja se kod utvrđivanja ulagačevog udjela u dobiti ili gubitku pridruženog društva u razdoblju stjecanja ulaganja uključuje u prihod.
                                    
                                 Odgovarajuća …”
                        
                     
         MRS 32   FINANCIJSKI INSTRUMENTI: PREZENTIRANJE
   
   
               C.7
            
            
               MRS 32 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 4.(c) briše se.
               Točka 97.B dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „97.B
                           
                        
                        
                           
                              MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) brisana je točka 4.(c). Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                           
                        
                     
         
      MRS 33   
         ZARADA PO DIONICI
      
   
   
               C.8
            
            
               Točka 22. MRS-a 33 mijenja se kako slijedi:
               
                           „22.
                        
                        
                           Redovne dionice izdane kao dio naknade za stjecanje prenesene u poslovnom spajanju uključuju se u ponderirani prosječni broj dionica od datuma stjecanja budući da stjecatelj od toga datuma uključuje dobit i gubitke stečenika u svoj izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti.”
                        
                     
         
      MRS 34   
         FINANCIJSKO IZVJEŠTAVANJE O RAZDOBLJIMA UNUTAR GODINE
      
   
   
               C.9
            
            
               MRS 34 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 16.(i) mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „(i)
                           
                        
                        
                           
                              učinak promjena strukture subjekta u razdoblju unutar godine, uključujući poslovna spajanja, stjecanje ili gubitak kontrole nad ovisnim društvima i dugoročna ulaganja, restrukturiranje i ukinute dijelove poslovanja. U slučaju poslovnih spajanja subjekt je dužan objaviti informacije propisane MSFI-jem 3 Poslovna spajanja;
                               i”
                        
                     Točka 48. dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „48.
                           
                        
                        
                           
                              MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) je izmijenjena točka 16.(i). Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                           
                        
                     
         MRS 36   UMANJENJE IMOVINE
   
   
               C.10
            
            
               MRS 36 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               U točki 6. briše se definicija datuma ugovora.
               Točka 65. mijenja se kako slijedi:
               
                           „65.
                        
                        
                           U točkama 66.-108. i Dodatku C postavljeni su zahtjevi za utvrđivanje jedinice koja stvara novac kojoj sredstvo pripada i za određivanje knjigovodstvenog iznosa te priznavanje gubitaka od umanjenja imovine jedinica koje stvaraju novac i goodwilla.”
                        
                     Točke 81. i 85. mijenjaju se kako slijedi:
               
                           „81.
                        
                        
                           
                              Goodwill priznat u sklopu poslovnog spajanja je imovina koja predstavlja buduće ekonomske koristi od ostale imovine stečene poslovnim spajanjem koja nije pojedinačno utvrđena i odvojeno priznata. Goodwill ne stvara novčane tokove neovisno od drugih sredstava ili skupina sredstava te često povećava novčane tokove više jedinica koje stvaraju novac. Ponekad se goodwill ne može neproizvoljno rasporediti na pojedinačne jedinice koje stvaraju novac nego samo na skupine jedinica koje stvaraju novac. Posljedica toga je da najniža razina subjekta na kojoj se goodwill promatra za potrebe internog upravljanja ponekad uključuje niz jedinica koje stvaraju novac na koje se goodwill odnosi, ali na koje se ne može rasporediti. Kada se u točkama 83.–99. i Dodatku C spominje jedinica koja stvara novac na koju se raspoređuje goodwill, to podrazumijeva i skupine jedinica koje stvaraju novac na koje se goodwill raspoređuje.
                        
                     
                           85.
                        
                        
                           U skladu s MSFI-jem 3 Poslovna spajanja, ako prvo knjiženje poslovnog spajanja do kraja razdoblja u kojem je spajanje provedeno može biti samo provizorno utvrđeno, stjecatelj:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       knjiži spajanje korištenjem takvih provizornih vrijednosti; i
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       priznaje sva usklađenja takvih provizornih vrijednosti proizašla iz dovršenja prvog knjiženja unutar razdoblja mjerenja koje ne smije biti dulje od dvanaest mjeseci od datuma stjecanja.
                                    
                                 U takvim okolnostima može biti nemoguće dovršiti prvotno raspoređivanje goodwilla priznatog u sklopu spajanja prije kraja godišnjeg razdoblja u kojem je spajanje provedeno. U tom slučaju, subjekt objavljuje informaciju koju nalaže točka 133.”
                        
                     Brišu se podnaslov i točke 91.–95. iza točke 90.
               Točka 138. briše se.
               Točka 139. mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „139.
                           
                        
                        
                           Subjekt je dužan ovaj standard primijeniti:
                           
                                       
                                          (a)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          …”
                                       
                                    
                                 
                     Točka 140.B dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „140.B
                           
                        
                        
                           
                              MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) izmijenjene su točke 65., 81., 85. i 139., brisane točke 91.-95. i točka 138. te je dodan Dodatak C. Subjekt je te izmjene dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je ove izmjene primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                           
                        
                     Dodaje se novi dodatak (Dodatak C.), koji slijedi u nastavku i obuhvaća zahtjeve iz brisanih točaka 91.–95.
               
                  „Dodatak C.
                  
                     Ovaj je dodatak sastavni dio ovog standarda.
                  
                     Podvrgavanje jedinica koje stvaraju novčane tokove testu umanjenja zajedno s goodwillom i nekontrolirajućim interesima
                  
                  
                              C.1
                           
                           
                              U skladu s MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.), stjecatelj goodwill na datum stjecanja mjeri i priznaje kao višak iznosa pod (a) preko iznosa pod (b) kako slijedi:
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          ukupnog iznosa:
                                          
                                                      i.
                                                   
                                                   
                                                      prenesene naknade za stjecanje mjerene u skladu s MSFI-jem 3, što općenito nalaže mjerenje po fer vrijednosti na datum stjecanja;
                                                   
                                                
                                                      ii.
                                                   
                                                   
                                                      eventualnog nekontrolirajućeg interesa u stečeniku mjerenog u skladu s MSFI-jem 3; i
                                                   
                                                
                                                      iii.
                                                   
                                                   
                                                      kod poslovnog spajanja u fazama, fer vrijednosti na datum stjecanja vlasničkog udjela koji je stjecatelj prethodno imao u stečeniku;
                                                   
                                                
                                    
                                          (b)
                                       
                                       
                                          neto iznosa na datum stjecanja utvrdive stečene imovine i utvrdivih preuzetih obveza mjerenih u skladu s MSFI-jem 3.
                                       
                                    
                        
                     Raspoređivanje goodwilla
                     
                  
                  
                              C.2
                           
                           
                              Točka 80. ovog standarda nalaže da se goodwill stečen poslovnim spajanjem rasporedi na svaku stjecateljevu jedinicu koja stvara novac ili na skupine jedinica koje stvaraju novac, za koje se očekuju ekonomske koristi od sinergija spajanja, neovisno o tome jesu li ostala imovina ili ostale obveze stečenika raspoređene na te jedinice ili skupine jedinica. Moguće je da neke sinergije proizašle iz poslovnog spajanja budu raspoređene na jedinicu koja stvara novac u kojoj vlasnik nekontrolirajućeg interesa nema svoj udjel.
                           
                        
                     Testiranje na umanjenje
                  
                  
                              C.3
                           
                           
                              Testiranje na umanjenje obuhvaća usporedbu nadoknadivog iznosa jedinice koja stvara novac s njezinom knjigovodstvenom vrijednošću.
                           
                        
                              C.4
                           
                           
                              Ako subjekt nekontrolirajuće interese mjeri po svojem razmjernom udjelu u neto utvrdivoj imovini ovisnog društva na datum stjecanja umjesto po fer vrijednosti, goodwill koji se raspoređuje na nekontrolirajuće interese uključuje se u nadoknadiv iznos povezane jedinice koja stvara novac, ali se ne priznaje u konsolidiranim financijskim izvještajima matice. Slijedom toga, subjekt je dužan knjigovodstvenu vrijednost goodwilla raspoređenog na tu jedinicu povećati tako da ona uključi goodwill koji se odnosi na nekontrolirajući interes. Tako usklađena knjigovodstvena vrijednost se zatim uspoređuje s nadoknadivim iznosom jedinice koja stvara novac kako bi se utvrdilo je li došlo do umanjenja njezine vrijednosti.
                           
                        
                     Raspoređivanje gubitaka zbog umanjenja vrijednosti
                  
                  
                              C.5
                           
                           
                              Točka 104. nalaže da se svaki identificirani gubitak zbog umanjenja vrijednosti rasporedi tako da se prvo umanji knjigovodstvena vrijednost goodwilla raspoređenog na jedinicu koja stvara novac i zatim razmjerno na drugu imovinu jedinice na temelju knjigovodstvene vrijednosti svakog sredstva u jedinici.
                           
                        
                              C.6
                           
                           
                              Ako je neko ovisno društvo, ili njegov dio, s nekontrolirajućim interesom samo po sebi jedinica koja stvara novac, gubitak zbog umanjenja vrijednosti raspoređuju se između matice i vlasnika nekontrolirajućeg interesa po istoj osnovi kao i dobit ili gubitak.
                           
                        
                              C.7
                           
                           
                              Ako je neko ovisno društvo, ili njegov dio, s nekontrolirajućim interesom dio veće jedinice koja stvara novac, gubici zbog umanjenja goodwilla raspoređuju se na one dijelove jedinice koja stvara novac koji imaju nekontrolirajući interes i na one koji ga nemaju. Gubitke zbog umanjenja treba rasporediti na te dijelove jedinice koja stvara novac po osnovi
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          relativnih knjigovodstvenih vrijednosti goodwilla tih dijelova prije umanjenja vrijednosti za umanjenje vrijednosti koje se odnosi na goodwill u jedinici koja stvara novac; i
                                       
                                    
                                          (b)
                                       
                                       
                                          relativnih knjigovodstvenih vrijednosti neto utvrdive imovine tih dijelova prije umanjenja za umanjenje vrijednosti koje se odnosi na utvrdivu imovinu u jedinici koja stvara novac. Svako takvo umanjenje vrijednosti raspoređuje se na imovinu dijelova svake jedinice razmjerno na temelju knjigovodstvene vrijednosti svakog sredstva u tom dijelu.
                                       
                                    U onim dijelovima koji imaju nekontrolirajući interes, gubici zbog umanjenja vrijednosti raspodjeljuju se između matice i vlasnika nekontrolirajućeg interesa po istoj osnovi na kojoj se raspodjeljuje dobit ili gubitak.
                           
                        
                              C.8
                           
                           
                              Ako se neki gubitak zbog umanjenja vrijednosti koji pripada vlasniku nekontrolirajućeg interesa odnosi na goodwill koji nije priznat u konsolidiranim financijskim izvještajima matice (vidjeti točku C.4), to se umanjenje ne priznaje kao gubitak zbog umanjenja vrijednosti goodwilla. U tom se slučaju kao gubitak zbog umanjenja vrijednosti goodwilla priznaje samo onaj gubitak zbog umanjenja koji se odnosi na goodwill raspodijeljen matici.
                           
                        
                              C.9
                           
                           
                              U ilustrativnom primjeru 7 navodi se primjer testiranja na umanjenje vrijednosti jedinice koja stvara novac koja nije u potpunom vlasništvu zajedno s goodwillom.”
                           
                        
            
         MRS 37   REZERVIRANJA, NEPREDVIĐENE OBVEZE I NEPREDVIĐENA IMOVINA
   
   
               C.11
            
            
               Točka 5. MRS-a 37 mijenja se kako slijedi:
               
                           „5.
                        
                        
                           Tamo gdje drugi standard obrađuje određene vrste rezerviranja, nepredviđenih obveza ili nepredviđene imovine, subjekt primjenjuje taj standard umjesto ovog Standarda. Primjerice, neke vrste rezerviranja su obrađene u standardima za:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       ugovore o izgradnji (vidjeti MRS 11 Ugovori o izgradnji)
                                    
                                 …”
                        
                     
         MRS 38   NEMATERIJALNA IMOVINA
   
   
               C.12
            
            
               MRS 38 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               U točki 8. briše se definicija datuma ugovora.
               Točke 11., 12., 25. i 33.-35. mijenjaju se kako slijedi:
               
                           „11.
                        
                        
                           Definicija nematerijalnog sredstva nalaže da nematerijalno sredstvo treba biti utvrdivo kako bi se jasno razlikovalo od goodwilla. Goodwill priznat u sklopu poslovnog spajanja je imovina koja predstavlja buduće ekonomske koristi od ostale imovine stečene poslovnim spajanjem koja nije pojedinačno utvrđena i odvojeno priznata. Buduće ekonomske koristi mogu nastati sinergijom utvrdive stečene imovine ili iz imovine koja pojedinačno ne zadovoljava kriterij za priznavanje u financijskim izvještajima.
                        
                     
                           
                              12.
                           
                        
                        
                           Sredstvo je utvrdivo kada je:
                           
                                       
                                          (a)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          odvojivo, tj. moguće ga je odvojiti ili izdvojiti iz subjekta i prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, bilo pojedinačno ili zajedno s povezanim ugovorom, utvrdivim sredstvom ili utvrdivom obvezom, bez obzira na to je li subjekt namjerava to učiniti; ili
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          (b)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, bez obzira na to jesu li ta prava prenosiva ili odvojiva od subjekta ili drugih prava i obveza.
                                       
                                    
                                 
                     
                           25.
                        
                        
                           U normalnim okolnostima, cijena koju subjekt plaća prilikom zasebnog stjecanja nematerijalnog sredstva odražava očekivanja o vjerojatnosti da će očekivane buduće ekonomske koristi iz tog sredstva pritjecati u subjekt. Drugim riječima, subjekt očekuje pritjecanje ekonomskih koristi, čak i ako je neizvjesno vrijeme pritjecanja ili sam iznos. Prema tome, kod odvojeno stečene nematerijalne imovine kriterij vjerojatnosti priznavanja iz točke 21.(a) uvijek se smatra ispunjenim.
                        
                     
                           33.
                        
                        
                           U skladu s MSFI-jem 3 Poslovna spajanja, ako je nematerijalno sredstvo stečeno u poslovnom spajanju, nabavna vrijednost tog nematerijalnog sredstva jest njegova fer vrijednost na datum stjecanja. Fer vrijednost nematerijalnog sredstva odražava očekivanja o vjerojatnosti da će očekivane buduće ekonomske koristi iz sredstva pritjecati u subjekt. Drugim riječima, subjekt očekuje pritjecanje ekonomskih koristi, čak i ako je neizvjesno vrijeme pritjecanja ili sam iznos. Prema tome, kod nematerijalne imovine stečene poslovnim spajanjem kriterij vjerojatnosti priznavanja iz točke 21.(a) se uvijek smatra ispunjenim. Ako je sredstvo stečeno poslovnim spajanjem odvojivo ili proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, postoji dovoljno informacija za pouzdano mjerenje fer vrijednosti toga sredstva. Prema tome, kod nematerijalne imovine stečene poslovnim spajanjem kriterij pouzdanog mjerenja iz točke 21.(b) se uvijek smatra ispunjenim.
                        
                     
                           34.
                        
                        
                           Prema tome, u skladu s ovim standardom i MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.), stjecatelj na datum stjecanja priznaje nematerijalno sredstvo stečenika odvojeno od goodwilla, neovisno o tome je li stečenik to sredstvo priznao prije poslovnog spajanja. To znači da stjecatelj priznaje stečenikov projekt istraživanja i razvoja u tijeku kao sredstvo zasebno od goodwilla ako taj projekt zadovoljava definiciju nematerijalnog sredstva. Stečenikov projekt istraživanja i razvoja u tijeku udovoljava definiciji nematerijalnog sredstva:
                           
                                       (a)
                                    
                                    
                                       kada udovoljava definiciji imovine; i
                                    
                                 
                                       (b)
                                    
                                    
                                       kada je utvrdivo, to jest odvojivo ili proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava.
                                    
                                 
                     
                  Mjerenje fer vrijednosti nematerijalnog sredstva stečenog poslovnim spajanjem
               
               
                           35.
                        
                        
                           Ako je nematerijalno sredstvo stečeno poslovnim spajanjem odvojivo ili proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, postoji dovoljno informacija za pouzdano mjerenje njegove fer vrijednosti. Kada u procjenama koje se koriste za mjerenje fer vrijednosti nematerijalnog sredstva postoji niz mogućih ishoda s različitim vjerojatnostima, ta neizvjesnost se ugrađuje u mjerenje fer vrijednosti sredstva.”
                        
                     Točka 38. briše se.
               Točka 68. mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „68.
                           
                        
                        
                           Izdatak za nematerijalnu stavku priznaje se kao rashod kada nastane, osim ako:
                           
                                       
                                          (a)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          predstavlja dio nabavne vrijednosti nematerijalnog sredstva koje udovoljava kriterijima priznavanja (vidjeti točke 18.-67.); ili
                                       
                                    
                                 
                                       
                                          (b)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          je stavka stečena u poslovnom spajanju i ne može se priznati kao nematerijalno sredstvo. U ovom slučaju, izdatak je dio iznosa koji je priznat kao goodwill na datum stjecanja (vidjeti MSFI 3).”
                                       
                                    
                                 
                     Točka 94. mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „94.
                           
                        
                        
                           Korisni vijek trajanja nematerijalnog sredstva koje proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava ne smije biti duži od razdoblja važenja ugovornih ili drugih zakonskih prava, ali može biti kraći, ovisno o razdoblju kroz koje subjekt očekuje da će koristiti sredstvo. Ako su ugovorna ili druga zakonska prava prenesena na ograničeni rok koji se može obnoviti, u korisni vijek trajanja nematerijalnog sredstva ubraja(ju) se obnovljeno(-a) razdoblje(-a) samo ako postoji dokaz koji podupire obnavljanje od strane subjekta bez značajnijih troškova. Korisni vijek trajanja ponovno stečenog prava priznatog kao nematerijalna imovina u poslovnom spajanju je preostalo ugovorno razdoblje u kojem je pravo dano i ne uključuje obnovljena razdoblja.”
                        
                     Točka 115.A dodaje se kako slijedi:
               
                           „115.A
                        
                        
                           U slučaju ponovno stečenog prava poslovnim spajanjem, ako je pravo kasnije ponovno izdano (prodano) trećoj strani, pripadajući knjigovodstveni iznos, ako postoji, koristi se u utvrđivanju dobiti ili gubitka kod ponovnog izdavanja.”
                        
                     Točka 129. briše se.
               Točka 130. mijenja se kako slijedi:
               
                           
                              „130.
                           
                        
                        
                           Subjekt je ovaj standard dužan primijeniti:
                           
                                       
                                          (a)
                                       
                                    
                                    
                                       
                                          …”
                                       
                                    
                                 
                     Točka 130.C dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „130.C
                           
                        
                        
                           MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) izmijenjene su točke 12., 33.-35., 68. 94. i 130., brisane točke 38. i 129. i dodana je točka 115.A. Subjekt je te izmjene dužan primijeniti prospektivno na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Prema tome, iznosi priznati s naslova nematerijalne imovine i goodwilla u prethodnim poslovnim spajanjima se ne usklađuju. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je ove izmjene primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                        
                     
         MRS 39   FINANCIJSKI INSTRUMENTI: PRIZNAVANJE I MJERENJE
   
   
               C.13
            
            
               MRS 39 mijenja se kako je opisano u nastavku.
               Točka 2.(f) briše se.
               Točka 103.D dodaje se kako slijedi:
               
                           
                              „103.D
                           
                        
                        
                           MSFI-jem 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.) brisana je točka 2.(f). Subjekt je tu izmjenu dužan primijeniti na godišnja razdoblja koja započinju na dan ili nakon 1. srpnja 2009. Ako subjekt primijeni MSFI 3 (revidiran 2008.) na neko ranije razdoblje, dužan je tu izmjenu primijeniti i na to ranije razdoblje.”
                        
                     
         IFRIC 9   PONOVNA PROCJENA UGRAĐENIH DERIVATIVA
   
   
               C.14
            
            
               Uz točku 5. IFRIC-a 9 dodaje se bilješka kako slijedi:
               
                           „5.
                        
                        
                           Ovo se tumačenje ne bavi stjecanjem ugovora s ugrađenim derivativima u sklopu poslovnog spajanja ni njihovom eventualnom ponovnom procjenom na datum stjecanja (1).”
                        
                     
                  (1)  Stjecanje ugovora s ugrađenim derivativima u sklopu poslovnog spajanja obrađeno je u MSFI-ju 3 (koji je revidirao Odbor za međunarodne računovodstvene standarde u 2008.)."