CELEX: 62012CC0326
Language: el
Date: 2013-11-21
Title: Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα M. Wathelet της 21ης Νοεμβρίου 2013.#Rita van Caster και Patrick van Caster κατά Finanzamt Essen-Süd.#Αίτηση του Finanzgericht Düsseldorf για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως.#Προδικαστική παραπομπή — Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων — Άρθρο 63 ΣΛΕΕ — Φορολόγηση εισοδημάτων προερχόμενων από επενδυτικά κεφάλαια — Υποχρεώσεις γνωστοποιήσεως και δημοσιοποιήσεως ορισμένων πληροφοριακών στοιχείων από επενδυτικό κεφάλαιο — Κατ’ αποκοπή φορολόγηση των εισοδημάτων που προέρχονται από επενδυτικά κεφάλαια τα οποία δεν τηρούν τις υποχρεώσεις γνωστοποιήσεως και δημοσιοποιήσεως.#Υπόθεση C‑326/12.

ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
      MELCHIOR WATHELET
      της 21ης Νοεμβρίου 2013 (
            1
         )
      
         Υπόθεση C‑326/12
      
      
         Rita van Caster,
      
      
         Patrick van Caster
      
      
         κατά
      
      
         Finanzamt Essen‑Süd
      
      
         [αίτηση του Finanzgericht Düsseldorf (Γερμανία)για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
      
      «Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων — Φορολογία εισοδημάτων από επενδυτικά κεφάλαια που δεν κοινοποιούν στους επενδυτές λεπτομερή στοιχεία σχετικά με τα κέρδη (“intransparente Fonds”)»
      I – Εισαγωγή
      
      
               1.
            
            
               Η υπό κρίση αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά το συμβατό διατάξεων της εθνικής νομοθεσίας όπως είναι τα άρθρα 5 και 6 του γερμανικού νόμου για τη φορολογία των επενδύσεων (Investmentsteuergesetz, στο εξής: InvStG) με τις διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ για την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων. Κατά τις επίμαχες διατάξεις της εθνικής νομοθεσίας, τα εισοδήματα που πραγματοποιεί ο επενδυτής που μετέχει σε επενδυτικό κεφάλαιο φορολογούνται κατ’ αποκοπή εφόσον η εταιρία που διαχειρίζεται το κεφάλαιο δεν συμμορφώνεται προς τις υποχρεώσεις διαφάνειας και δημοσιότητας πληροφοριακών στοιχείων που επιβάλλει ο νόμος αυτός.
            
         II – Το νομικό πλαίσιο
      
      Α — Η νομοθεσία της Ένωσης
      
      
               2.
            
            
               Το άρθρο 63, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ (πρώην άρθρο 56, παράγραφος 1, ΕΚ) έχει ως εξής:
               «Στα πλαίσια των διατάξεων του παρόντος κεφαλαίου, απαγορεύεται οποιοσδήποτε περιορισμός των κινήσεων κεφαλαίων μεταξύ κρατών μελών και μεταξύ κρατών μελών και τρίτων χωρών.»
            
         
               3.
            
            
               Κατά το άρθρο 65, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ (πρώην άρθρο 58, παράγραφος 3 ΕΚ):
               «Τα μέτρα και οι διαδικασίες που αναφέρονται στις παραγράφους 1 και 2 δεν μπορούν να αποτελούν ούτε μέσο αυθαίρετων διακρίσεων ούτε συγκεκαλυμμένο περιορισμό της ελεύθερης κίνησης των κεφαλαίων και των πληρωμών όπως ορίζεται στο άρθρο 63.»
            
         
               4.
            
            
               Η οδηγία 77/799/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1977, περί της αμοιβαίας συνδρομής των αρμοδίων αρχών των κρατών μελών στον τομέα των αμέσων φόρων και των φόρων επί των ασφαλίστρων (
                     2
                  ), η οποία ήταν σε ισχύ κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών, και, συγκεκριμένα, το άρθρο 1 αυτής, με τίτλο «Γενικές διατάξεις», όριζε:
               «1.   Οι αρμόδιες αρχές των κρατών μελών ανταλλάσσουν σύμφωνα με την παρούσα οδηγία κάθε πληροφορία που δύναται να τους επιτρέπει τον ορθό προσδιορισμό των φόρων εισοδήματος και περιουσίας.
               2.   Θεωρούνται ως φόροι εισοδήματος και περιουσίας, οποιοδήποτε και αν είναι το σύστημα εισπράξεως, οι φόροι που επιβάλλονται επί του συνολικού εισοδήματος, επί της συνολικής περιουσίας ή επί στοιχείων του εισοδήματος ή της περιουσίας, περιλαμβανομένων των φόρων επί των κερδών που προέρχονται από την εκποίηση κινητών ή ακινήτων περιουσιακών αγαθών, των φόρων επί του ποσού των ημερομισθίων που καταβάλλονται από τις επιχειρήσεις, καθώς και των φόρων επί της υπεραξίας.
               […]»
            
         
               5.
            
            
               Το άρθρο 2 της οδηγίας αυτής, με τίτλο «Ανταλλαγή πληροφοριών κατόπιν αιτήσεως», ορίζει:
               «1.   Η αρμόδια αρχή ενός κράτους μέλους δύναται να ζητήσει από την αρμόδια αρχή ενός άλλου κράτους μέλους να της γνωστοποιήσει τις πληροφορίες που αναφέρονται στο άρθρο 1, παράγραφος 1, για μία συγκεκριμένη περίπτωση. Η αρμόδια αρχή του κράτους, από το οποίο ζητούνται οι πληροφορίες, δεν είναι υποχρεωμένη να δώσει ευνοϊκή συνέχεια στην αίτηση αυτή, αν φανεί ότι η αρμόδια αρχή του αιτούντος κράτους δεν εξάντλησε τα συνήθη ίδια μέσα πληροφορήσεώς της, τα οποία θα μπορούσε να χρησιμοποιήσει ανάλογα με τις περιστάσεις για να λάβει τις αιτούμενες πληροφορίες, χωρίς να θέσει σε κίνδυνο την επίτευξη του επιδιωκομένου αποτελέσματος.
               2.   Προκειμένου να γνωστοποιηθούν οι πληροφορίες που αναφέρονται στην παράγραφο 1, η αρμόδια αρχή του κράτους μέλους, από το οποίο ζητούνται οι πληροφορίες, προβαίνει, εάν συντρέχει λόγος, στις αναγκαίες έρευνες για να λάβει τις πληροφορίες αυτές.»
            
         
               6.
            
            
               Το άρθρο 11 της εν λόγω οδηγίας, με τίτλο «Ισχύς ευρυτέρων υποχρεώσεων συνδρομής», ορίζει:
               «Οι ανωτέρω διατάξεις δεν θίγουν την εκτέλεση ευρυτέρων υποχρεώσεων, σχετικά με την ανταλλαγή πληροφοριών, που προκύπτουν από άλλες νομικές πράξεις.»
            
         Β — Η γερμανική νομοθεσία
      
      
               7.
            
            
               Το Finanzgericht Düsseldorf στηρίχθηκε στις εξής διατάξεις του InvStG.
            
         
               8.
            
            
               Το άρθρο 5 του InvStG, ως ίσχυε στις 15 Δεκεμβρίου 2003 και τέθηκε σε εφαρμογή από 1ης Ιανουαρίου 2004, ορίζει:
               «(Βάσεις επιβολής του φόρου)
               (1)   Τα άρθρα 2 και 4 εφαρμόζονται μόνον εάν
               
                        1.
                     
                     
                        η εταιρία επενδύσεων γνωστοποιεί στους επενδυτές, στη γερμανική γλώσσα, για κάθε διανομή εσόδων που απορρέουν από τη συμμετοχή στο επενδυτικό κεφάλαιο:
                        
                                 a)
                              
                              
                                 το διανεμόμενο ποσό (με τουλάχιστον τέσσερα δεκαδικά ψηφία),
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 τα διανεμόμενα εισοδήματα (με τουλάχιστον τέσσερα δεκαδικά ψηφία),
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 τα ποσά που περιλαμβάνονται στο διανεμόμενο ποσό, ήτοι:
                                 
                                          aa)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα της προηγούμενης χρήσεως που ισοδυναμούν με διανομή,
                                       
                                    
                                          bb)
                                       
                                       
                                          υπεραξίες που πραγματοποιούνται από απαλλασσόμενες μεταβιβάσεις κατά την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 3, σημείο 1, πρώτη περίοδος,
                                       
                                    
                                          cc)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 3, σημείο 40, του νόμου περί φόρου εισοδήματος,
                                       
                                    
                                          dd)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 8b, παράγραφος 1, του νόμου περί φόρου εταιριών,
                                       
                                    
                                          ee)
                                       
                                       
                                          υπεραξίες που πραγματοποιούνται από μεταβιβάσεις κατά την έννοια του άρθρου 3, σημείο 40, του νόμου περί φόρου εισοδήματος,
                                       
                                    
                                          ff)
                                       
                                       
                                          υπεραξίες που πραγματοποιούνται από μεταβιβάσεις κατά την έννοια του άρθρου 8b, παράγραφος 2, του νόμου περί φόρου εταιριών,
                                       
                                    
                                          gg)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 3, σημείο 1, δεύτερη περίοδος, εφόσον δεν πρόκειται για εισοδήματα από κεφάλαιο, κατά την έννοια του άρθρου 20 του νόμου περί φόρου εισοδήματος,
                                       
                                    
                                          hh)
                                       
                                       
                                          υπεραξίες που πραγματοποιούνται από απαλλασσόμενες μεταβιβάσεις κατά την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 3, σημείο 2,
                                       
                                    
                                          ii)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 1,
                                       
                                    
                                          jj)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 2, για τα οποία δεν υπήρξε έκπτωση κατ’ εφαρμογήν της παραγράφου 4,
                                       
                                    
                                          kk)
                                       
                                       
                                          εισοδήματα κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 2, για τα οποία παρέχεται, δυνάμει συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας, δικαίωμα συμψηφισμού του φόρου εισοδήματος ή του φόρου εταιριών με καταβεβλημένο φόρο,
                                       
                                    
                           
                                 d)
                              
                              
                                 το μέρος του διανεμόμενου ποσού για το οποίο παρέχεται δικαίωμα συμψηφισμού ή επιστροφής του φόρου επί των εισοδημάτων από κεφάλαιο κατά την έννοια
                                 
                                          aa)
                                       
                                       
                                          του άρθρου 7, παράγραφοι 1 και 2,
                                       
                                    
                                          bb)
                                       
                                       
                                          του άρθρου 7, παράγραφος 3,
                                       
                                    
                           
                                 e)
                              
                              
                                 το ποσό του φόρου επί των εισοδημάτων από κεφάλαιο για το οποίο υπάρχει δυνατότητα συμψηφισμού ή επιστροφής, κατά την έννοια
                                 
                                          aa)
                                       
                                       
                                          του άρθρου 7, παράγραφοι 1 και 2,
                                       
                                    
                                          bb)
                                       
                                       
                                          του άρθρου 7, παράγραφος 3,
                                       
                                    
                           
                                 f)
                              
                              
                                 το ποσό των αλλοδαπών φόρων, κατά την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 2, που περιλαμβάνεται στα διανεμόμενα ποσά και
                                 
                                          aa)
                                       
                                       
                                          είναι εκπεστέο δυνάμει του άρθρου 34c, παράγραφος 1, του νόμου περί φόρου εισοδήματος ή δυνάμει συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας,
                                       
                                    
                                          bb)
                                       
                                       
                                          είναι εκπεστέο δυνάμει του άρθρου 34c, παράγραφος 3, του νόμου περί φόρου εισοδήματος, εφόσον δεν διενεργήθηκε έκπτωση κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 4, παράγραφος 4,
                                       
                                    
                                          cc)
                                       
                                       
                                          έχει καταβληθεί δυνάμει συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας
                                       
                                    
                           
                                 g)
                              
                              
                                 το ποσό της εκπτώσεως λόγω αποσβέσεως ή μειώσεως της αξίας δυνάμει του άρθρου 3, παράγραφος 3, πρώτη περίοδος,
                              
                           
                                 h)
                              
                              
                                 το ποσό της μειώσεως του φόρου εταιριών που επικαλείται η διανέμουσα εταιρία δυνάμει του άρθρου 37, παράγραφος 3, του νόμου περί φόρου εταιριών.
                              
                           
                  
                        2.
                     
                     
                        H εταιρία επενδύσεων γνωστοποιεί στους επενδυτές, στη γερμανική γλώσσα, για τα εισοδήματα που ισοδυναμούν με διανομή, το αργότερο εντός τετραμήνου από τη λήξη της χρήσεως κατά την οποία θεωρείται ότι καταβλήθηκαν, τα στοιχεία που αναφέρονται στο σημείο 1 και σχετίζονται με τη συμμετοχή σε μια επένδυση.
                     
                  
                        3.
                     
                     
                        Η εταιρία επενδύσεων δημοσιεύει τα στοιχεία που αναφέρονται στα σημεία 1 και 2, καθώς και την ετήσια έκθεση, κατά την έννοια του άρθρου 45, παράγραφος 1, και του άρθρου 122, παράγραφοι 1 και 2, του νόμου περί επενδύσεων στην ηλεκτρονική έκδοση της Ομοσπονδιακής Επίσημης Εφημερίδας· τα στοιχεία πρέπει να συνοδεύονται από πιστοποιητικό προσώπου που έχει άδεια να παρέχει επιχειρηματικής φύσεως υπηρεσίες, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 3 του νόμου περί του επαγγέλματος του φορολογικού συμβούλου, και εργάζεται σε αναγνωρισμένο από τις αρχές ελεγκτικό ή άλλο παρόμοιο οργανισμό, που να πιστοποιεί ότι τα αναγραφόμενα στοιχεία έχουν καταρτιστεί σύμφωνα με τους ισχύοντες στη Γερμανία φορολογικούς κανόνες· το άρθρο 323 του εμπορικού κώδικα εφαρμόζεται mutatis mutandis. Εάν η ετήσια έκθεση δεν δημοσιευθεί στην ηλεκτρονική έκδοση της Ομοσπονδιακής Επίσημης Εφημερίδας, όπως ορίζει ο νόμος περί επενδύσεων, πρέπει να αναφέρεται επίσης πού έχουν δημοσιευθεί οι οικονομικές καταστάσεις στη γερμανική γλώσσα.
                     
                  
                        4.
                     
                     
                        H αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων υπολογίζει και δημοσιεύει μαζί με την τιμή εξαγοράς, το ποσό που έχει καταβληθεί μετά τις 31 Δεκεμβρίου 1993 στον κάτοχο των συμμετοχών σε αλλοδαπές επενδύσεις επί των οποίων δεν έχει ακόμη καταβληθεί φόρος.
                     
                  
                        5.
                     
                     
                        Εφόσον ζητηθεί από την ομοσπονδιακή φορολογική αρχή, η αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων υποχρεούται, εντός τριών μηνών, να πιστοποιήσει τα στοιχεία που αναφέρονται στα σημεία 1, 2 και 4. Εάν τα πιστοποιητικά έχουν καταρτιστεί σε άλλη γλώσσα, μπορεί να απαιτηθεί επίσημη μετάφραση στη γερμανική. Εάν υπάρχει σφάλμα στα δημοσιευμένα ποσά, η αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων επισημαίνει το σφάλμα, είτε με δική της πρωτοβουλία είτε κατόπιν αιτήματος της ομοσπονδιακής φορολογικής αρχής, κατά τη δημοσίευση των οικονομικών στοιχείων της τρέχουσας χρήσεως.
                     
                  Εάν τα στοιχεία που παρατίθενται στο σημείο 1, στοιχεία c ή f, δεν είναι διαθέσιμα, τα εισοδήματα φορολογούνται κατά το άρθρο 2, παράγραφος 1, πρώτη περίοδος, και δεν εφαρμόζεται το άρθρο 4 (
                     3
                  ).»
            
         
               9.
            
            
               Το άρθρο 6 του InvStG, όπως τροποποιήθηκε στις 15 Δεκεμβρίου 2003, με έναρξη ισχύος την 1η Ιανουαρίου 2004, ορίζει τα εξής:
               «(Φορολόγηση σε περίπτωση μη υποβολής δηλώσεως)
               Αν δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις του άρθρου 5, παράγραφος 1, λαμβάνονται υπόψη για κάθε επενδυτή τα διανεμόμενα μερίσματα από τα επενδυτικά μερίδια, τα ενδιάμεσα κέρδη και ποσοστό 70 % της υπεραξίας που προκύπτει ως διαφορά μεταξύ της πρώτης και της τελευταίας τιμής εξαγοράς ενός επενδυτικού μεριδίου που καθορίζονται κατά το οικείο ημερολογιακό έτος, τουλάχιστον πάντως το 6 % της τελευταίας τιμής εξαγοράς που καθορίστηκε κατά το ημερολογιακό αυτό έτος. Αν δεν έχει καθοριστεί τιμή εξαγοράς, η τιμή αυτή αντικαθίσταται από τη χρηματιστηριακή τιμή ή την τρέχουσα τιμή στην αγορά […].»
            
         
               10.
            
            
               Το άρθρο 26 της Συμβάσεως μεταξύ του Βασιλείου του Βελγίου και της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας για την αποφυγή της διπλής φορολογίας και τη ρύθμιση ορισμένων άλλων ζητημάτων όσον αφορά τη φορολογία εισοδήματος και περιουσίας, περιλαμβανομένων των φόρων επιτηδεύματος και των φόρων επί των ακινήτων, η οποία υπογράφηκε στις 11 Απριλίου 1967 (στο εξής: σύμβαση για την αποφυγή της διπλής φορολογίας), ορίζει:
               «(Ανταλλαγή πληροφοριών)
               1.   Οι αρμόδιες αρχές των συμβαλλομένων κρατών ανταλλάσσουν τις πληροφορίες που είναι απαραίτητες για την εφαρμογή των διατάξεων της συμβάσεως και της εσωτερικής νομοθεσίας των συμβαλλομένων κρατών σχετικά με τους φόρους που αποτελούν αντικείμενο της συμβάσεως, κατά το μέτρο που η προβλεπόμενη από τις διατάξεις αυτές φορολογία είναι συμβατή με τη σύμβαση.
               […]»
            
         III – Η διαφορά της κύριας δίκης και το προδικαστικό ερώτημα
      
      
               11.
            
            
               H R. van Caster και ο γιος της, P. van Caster, Βέλγοι πολίτες, κάτοικοι Γερμανίας, κατέχουν μερίδια σε αποταμιευτικά επενδυτικά κεφάλαια που εδρεύουν σε άλλα κράτη μέλη, εκτός της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας. Οι συμμετοχές είχαν κατατεθεί στην τράπεζα BBL/ING, η οποία εδρεύει στο Βέλγιο.
            
         
               12.
            
            
               Η R. van Caster και ο P. van Caster είχαν δηλώσει ως εισόδημα από τη συμμετοχή σε επενδυτικά κεφάλαια, είτε κατ’ εκτίμηση είτε βάσει συνημμένων καταλόγων είτε βάσει της Börsenzeitung (εφημερίδας του Χρηματιστηρίου), 8435,43 ευρώ για το έτος 2003, 10500,94 ευρώ για το έτος 2004, 12318,18 ευρώ για το έτος 2005, 13263,04 ευρώ για το έτος 2006, 12672,46 ευρώ για το έτος 2007 και 14 272,88 ευρώ για το έτος 2008, ήτοι 71462,93 ευρώ συνολικά.
            
         
               13.
            
            
               Ωστόσο, η Finanzamt Essen‑Süd (φορολογική υπηρεσία Essen‑Süd), εκτιμώντας ότι δεν πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 5 InvStG, προσδιόρισε τα εισοδήματα αυτά σύμφωνα με το άρθρο 6 του InvStG, κατά το οποίο επιβάλλεται φόρος κατ’ αποκοπήν, με συντελεστή τουλάχιστον 6 % επί της τελευταίας τιμής εξαγοράς που έχει καθοριστεί κατά το ημερολογιακό έτος. Με τη μέθοδο αυτή προσδιορισμού του φόρου, προκύπτουν τα εξής ποσά: 38503,53 ευρώ για το έτος 2003, 32691,41 ευρώ για το έτος 2004, 63603,62 ευρώ για το έτος 2005, 49463,21 ευρώ για το έτος 2006, 37045,03 ευρώ για το έτος 2007 και 25 139,27 ευρώ για το έτος 2008, ήτοι 246446,07 ευρώ συνολικά.
            
         
               14.
            
            
               Η R. van Caster και ο P. van Caster προσέβαλαν την απόφαση αυτή της Finanzamt Essen‑Süd ενώπιον του Finanzgericht Düsseldorf (πρωτοβάθμιο φορολογικό δικαστήριο Düsseldorf), προβάλλοντας ότι οι διατάξεις του άρθρου 6 του InvStG, οι οποίες είχαν τεθεί σε ισχύ από το 2004, είναι αντίθετες στο δίκαιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης, και ειδικότερα στις διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ για την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων.
            
         
               15.
            
            
               Κατά τη συζήτηση ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, οι διάδικοι της κύριας δίκης συμφώνησαν επί της ουσίας ότι για το έτος 2003 το φορολογητέο εισόδημα ανέρχεται στο 4 % της τιμής εξαγοράς που είχε καθοριστεί στις 31 Δεκεμβρίου 2003, δηλαδή σε 19848,07 ευρώ.
            
         
               16.
            
            
               Όσον αφορά τα έτη 2004 έως 2008, η R. van Caster και ο P. van Caster ζήτησαν από το αιτούν δικαστήριο να τροποποιήσει τις αντίστοιχες πράξεις προσδιορισμού του φόρου, ούτως ώστε το φορολογητέο εισόδημα να καθοριστεί βάσει των δηλωθέντων ποσών. Η υπηρεσία Finanzamt Essen‑Süd ζήτησε την απόρριψη της προσφυγής, υποστηρίζοντας ότι το άρθρο 6 του InvStG είναι συμβατό με το δίκαιο της Ένωσης.
            
         
               17.
            
            
               Υπό τις συνθήκες αυτές, η Finanzgericht Düsseldorf αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το εξής προδικαστικό ερώτημα:
               «Αντιβαίνει η κατ’ αποκοπή φορολόγηση των εισοδημάτων από τα λεγόμενα “αδιαφανή” (ημεδαπά και) αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια, την οποία προβλέπει το άρθρο 6 του Investmentsteuergesetz (γερμανικού νόμου για τη φορολόγηση των εισοδημάτων από επενδύσεις), στο κοινοτικό δίκαιο (άρθρο 56 EK) ως συγκαλυμμένος περιορισμός της ελεύθερης κίνησης των κεφαλαίων (άρθρο 58, παράγραφος 3, ΕΚ);»
            
         IV – Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
      
      
               18.
            
            
               Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως κατατέθηκε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 10 Ιουλίου 2012. Οι R. van Caster και P. van Caster, η Finanzamt Essen‑Süd, η Γερμανική Κυβέρνηση, η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή κατέθεσαν γραπτές παρατηρήσεις και αγόρευσαν, πλην της Κυβερνήσεως του Ηνωμένου Βασιλείου, κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση της 9ης Οκτωβρίου 2013.
            
         V – Ανάλυση
      
      Α — Εισαγωγικές παρατηρήσεις επί των άρθρων 5 και 6 του InvStG
      
      
               19.
            
            
               Κατά το άρθρο 5 του InvStG, εφόσον η εταιρία επενδύσεων τηρεί την υποχρέωση να παρέχει, στη γερμανική γλώσσα, στοιχεία στους επενδυτές και στις γερμανικές αρχές, τα εισοδήματα από τη συμμετοχή στο επενδυτικό κεφάλαιο φορολογούνται με το γενικό σύστημα «διαφανούς» φορολογίας (άρθρα 2 και 4 του InvStG), δηλαδή, όπως επισημαίνει η Επιτροπή, φορολογούνται βάσει της πραγματικής αξίας ή, τουλάχιστον, βάσει της αξίας που προσδιορίζεται κατά τις διατάξεις του άρθρου 162 του γερμανικού φορολογικού κώδικα, και όχι κατ’ αποκοπήν, ως εάν ο φορολογούμενος να είχε πραγματοποιήσει τις επενδύσεις του απευθείας, αντί μέσω του επενδυτικού κεφαλαίου.
            
         
               20.
            
            
               Εάν η εταιρία επενδύσεων δεν τηρεί τις διατάξεις του άρθρου 5, παράγραφος 1, του InvStG, ο επενδυτής καταβάλλει ως φόρο το κατ’ αποκοπήν ποσό που καθορίζεται στο άρθρο 6 του νόμου αυτού, ίσο προς το 6 % τουλάχιστον της τελευταίας τιμής εξαγοράς που έχει καθοριστεί κατά το ημερολογιακό έτος. Κατά το αιτούν δικαστήριο, δεν επιτρέπεται καμία εξαίρεση από τον εν λόγω κατ’ αποκοπήν υπολογισμό, ώστε ο φορολογούμενος να φορολογηθεί επί της πραγματικής ή, έστω, της κατ’ εκτίμηση αξίας των εισοδημάτων του.
            
         
               21.
            
            
               Επομένως, ο φορολογούμενος υφίσταται τις συνέπειες του γεγονότος ότι η εταιρία που διαχειρίζεται το επενδυτικό κεφάλαιο δεν συμμορφώνεται προς τις διατάξεις του InvStG.
            
         
               22.
            
            
               Εν γένει, τα άρθρα 5 και 6 του InvStG ισχύουν αδιακρίτως για γερμανικές και αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, με εξαίρεση, αφενός, την υποχρέωση υπολογισμού και δημοσιεύσεως, μαζί με την τιμή εξαγοράς, των ποσών που έχουν διανεμηθεί μετά την 31η Δεκεμβρίου 1993 στον δικαιούχο των συμμετοχών σε επενδύσεις στην αλλοδαπή (άρθρο 5, παράγραφος 1, σημείο 4, του InvStG) και, αφετέρου, την υποχρέωση πλήρους πιστοποιήσεως, στην κεντρική φορολογική υπηρεσία, της ακρίβειας ορισμένων στοιχείων (άρθρο 5, παράγραφος 1, σημείο 5, του InvStG). Οι δύο αυτές υποχρεώσεις ισχύουν μόνον για τις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων.
            
         
               23.
            
            
               Όσον αφορά την τελευταία υποχρέωση, διαπιστώνω ότι οι αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων οφείλουν να πιστοποιούν, έναντι της κεντρικής ομοσπονδιακής φορολογικής υπηρεσίας, την ακρίβεια των στοιχείων που προορίζονται για τους επενδυτές, κατόπιν απλού αιτήματος της εν λόγω υπηρεσίας, η οποία δεν υποχρεούται να δικαιολογήσει το αίτημά της. Η δικογραφία δεν περιέχει κανένα στοιχείο που να εξηγεί τους λόγους για τους οποίους η εν λόγω υποχρέωση πιστοποιήσεως δεν ισχύει για τις γερμανικές εταιρίες επενδύσεων.
            
         
               24.
            
            
               Όσον αφορά την εφαρμογή του InvStG στα περιστατικά της υπό κρίση υποθέσεως, επισημαίνω ότι το αιτούν δικαστήριο δεν αναφέρει ποιες από τις προϋποθέσεις του άρθρου 5 του InvStG δεν τηρήθηκαν από τη συγκεκριμένη αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων. Τούτο δεν επηρεάζει την ανάλυσή μου, διότι, όπως προέβαλε η Επιτροπή και παραδέχθηκε η Finanzamt Essen‑Süd κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, για να εφαρμοστεί η προβλεπόμενη από το άρθρο 6 του InvStG κατ’ αποκοπή φορολόγηση, αρκεί να ελλείπει έστω ένα από τα στοιχεία του άρθρου 5, παράγραφος 1, του InvStG.
            
         Β — Επί του περιορισμού στην ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων
      
      
               25.
            
            
               Το αιτούν δικαστήριο επικαλείται, στο ερώτημά του, τα ισχύοντα κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών άρθρα 56 ΕΚ και 58, παράγραφος 3, ΕΚ, τα οποία αποτελούν πλέον, χωρίς τροποποιήσεις, τα άρθρα 63 ΣΛΕΕ και 65, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ.
            
         1. Η άποψη των διαδίκων
      
               26.
            
            
               Η Finanzamt Essen‑Süd καθώς και η Γερμανική Κυβέρνηση και η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου φρονούν ότι δεν υφίσταται περιορισμός της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων. Υποστηρίζουν ότι εθνική κανονιστική ρύθμιση όπως η επίμαχη εν προκειμένω, η οποία ισχύει αδιακρίτως για γερμανικές και αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, δεν μπορεί να συνιστά περιορισμό της εν λόγω ελευθερίας.
            
         
               27.
            
            
               Προβάλλουν, επίσης, ότι εν προκειμένω δεν υφίσταται ούτε συγκεκαλυμμένος περιορισμός. Κατά τη Finanzamt Essen‑Süd και τη Γερμανική Κυβέρνηση, οι γερμανικές αρχές δύνανται, και ορθώς, να ζητούν από τους υποκειμένους στον φόρο κάθε αποδεικτικό στοιχείο που θεωρούν απαραίτητο για τον ακριβή καθορισμό του φόρου εισοδήματος.
            
         
               28.
            
            
               Υποστηρίζουν ότι η επίμαχη νομοθετική ρύθμιση ουσιαστικά δεν επιβάλλει ιδιαίτερες δυσχέρειες για τις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων. Φρονούν ότι το ίδιο ισχύει και για τις δύο υποχρεώσεις που έχουν επιβληθεί μόνο στις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, δηλαδή την υποχρέωση δημοσιεύσεως της τιμής εξαγοράς και του ποσού των εισοδημάτων που έχουν καταβάλει, μετά την 31η Δεκεμβρίου 1993, στον δικαιούχο των συμμετοχών σε αλλοδαπές επενδύσεις (άρθρο 5, παράγραφος 1, σημείο 4, του InvStG), και την υποχρέωση πλήρους πιστοποιήσεως, έναντι της κεντρικής ομοσπονδιακής φορολογικής υπηρεσίας, της ακρίβειας ορισμένων στοιχείων (άρθρο 5, παράγραφος 1, σημείο 5, του InvStG).
            
         
               29.
            
            
               Προς στήριξη της θέσεώς τους αυτής, η Finanzamt Essen‑Süd και η Γερμανική Κυβέρνηση επικαλούνται το γεγονός ότι το 2011 η κεντρική ομοσπονδιακή φορολογική υπηρεσία εξέτασε περίπου 31800 γνωστοποιήσεις αλλοδαπών εταιριών επενδύσεων. H Γερμανική Κυβέρνηση προβάλλει επιπλέον ότι μη τήρηση των υποχρεώσεων υπολογισμού και δημοσιότητας που απορρέουν από το άρθρο 5 του InvStG διαπιστώθηκε μόνο για 25 από αυτές τις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων.
            
         
               30.
            
            
               Δεδομένου ότι το αιτούν δικαστήριο δεν αναφέρει τις προϋποθέσεις που επιβάλλει το άρθρο 5, παράγραφος 1, σημεία 4 και 5, του InvStG στις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, η Επιτροπή επικεντρώνει την ανάλυσή της στις δύο υποχρεώσεις που το αιτούν δικαστήριο αναφέρει ως παράδειγμα ότι δεν τηρούνται «συχνά» από τις αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, δηλαδή την υποχρέωση γνωστοποιήσεως, στη γερμανική γλώσσα, των εισοδημάτων από τις επενδύσεις και την υποχρέωση δημοσιεύσεως των στοιχείων που επιτάσσει ο InvStG στην ηλεκτρονική έκδοση της Ομοσπονδιακής Επίσημης Εφημερίδας.
            
         
               31.
            
            
               Όσον αφορά την πρώτη εκ των υποχρεώσεων αυτών, η Επιτροπή τονίζει ότι οι κανόνες εποπτείας που ίσχυαν κατά τις επίμαχες χρήσεις, ιδίως το άρθρο 47 της οδηγίας 85/611/ΕΟΚ (
                     4
                  ), επέβαλλαν γλωσσικής φύσεως υποχρεώσεις μόνον όσον αφορά τα στοιχεία που ήταν απαραίτητα για την άσκηση της εποπτείας και τα οποία έπρεπε για τον λόγο αυτό να δημοσιεύονται.
            
         
               32.
            
            
               Όσον αφορά τη δεύτερη υποχρέωση, η Επιτροπή επισημαίνει ότι τα αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια προβαίνουν στη γνωστοποίηση τέτοιων στοιχείων προς τους γερμανούς επενδυτές στη γερμανική γλώσσα, και στη δημοσίευσή τους στην Ομοσπονδιακή Επίσημη Εφημερίδα παρακινούμενα μάλλον από το εμπορικό συμφέρον τους, παρά από τις επιταγές των διατάξεων του InvStG.
            
         
               33.
            
            
               Όσον αφορά την προβλεπόμενη από το άρθρο 6 του InvStG κατ’ αποκοπήν φορολόγηση, η Επιτροπή θεωρεί, με την επιφύλαξη των διαπιστώσεων του αιτούντος δικαστηρίου, ότι πρόκειται για συγκεκαλυμμένο περιορισμό, διότι το φορολογικό πλεονέκτημα, δηλαδή η φορολόγηση βάσει πραγματικών ή κατ’ εκτίμηση αξιών, εξαρτάται από τυπικές προϋποθέσεις, οι οποίες, όπως είναι φυσικό, πληρούνται μάλλον από τις ημεδαπές, παρά από τις αλλοδαπές, δεδομένου ότι οι πρώτες απευθύνονται ως επί το πλείστον σε ημεδαπούς πελάτες, με τους οποίους επικοινωνούν στην κοινή γλώσσα τους.
            
         
               34.
            
            
               Αντιθέτως, μια αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων δεν είναι σε θέση να πληροί τις προϋποθέσεις αυτές, σε περίπτωση παθητικής διαθέσεως των μεριδίων της στην αγορά της Γερμανίας, διότι η τήρηση των προϋποθέσεων αυτών θα υπαγορευόταν από τον τρόπο φορολογήσεως των ημεδαπών επενδυτών και όχι από το εμπορικό συμφέρον της.
            
         
               35.
            
            
               Όσον αφορά την R. van Caster και τον P. van Caster, αυτοί συντάσσονται με τη θέση του αιτούντος δικαστηρίου ότι, παρά το γεγονός ότι το άρθρο 5 του InvStG εφαρμόζεται αδιακρίτως σε ημεδαπές και αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων, υφίσταται συγκεκαλυμμένη ή εν τοις πράγμασι δυσμενής διάκριση σε βάρος των δεύτερων, διότι οι γερμανικές εταιρίες επενδύσεων συμμορφώνονται σχεδόν ανεξαιρέτως προς τις επιταγές του άρθρου 5 του InvStG, ενώ οι αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων συνήθως δεν έχουν λόγο να ενεργήσουν αναλόγως.
            
         2. Εκτίμηση
      
               36.
            
            
               Υπενθυμίζεται, καταρχάς, ότι, κατά πάγια νομολογία, μολονότι η άμεση φορολογία εμπίπτει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών, εντούτοις, τα κράτη μέλη πρέπει να την ασκούν τηρουμένου του δικαίου της Ένωσης (
                     5
                  ).
            
         
               37.
            
            
               Αποτελεί επίσης πάγια νομολογία ότι το άρθρο 63, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ απαγορεύει, ως περιοριστικά της ελεύθερης κυκλοφορίας κεφαλαίων, και τα μέτρα που μπορούν να αποτρέψουν τους κατοίκους αλλοδαπής από την πραγματοποίηση επενδύσεων σε κράτος μέλος ή να αποτρέψουν τους κατοίκους του εν λόγω κράτους μέλους από την πραγματοποίηση επενδύσεων σε άλλα κράτη μέλη (
                     6
                  ).
            
         
               38.
            
            
               Όπως έχει κρίνει το Δικαστήριο με την απόφαση Persche, της 27ης Ιανουαρίου 2009, σχετικά με τη δυνατότητα φορολογικής εκπτώσεως για δωρεές σε αναγνωρισμένους κοινωφελείς οργανισμούς στη Γερμανία, «[…] εφόσον η έκπτωση από το φορολογητέο εισόδημα δύναται να επηρεάσει σημαντικά τη στάση του δωρητή, η αδυναμία εκπτώσεως στη Γερμανία των δωρεών προς αναγνωρισμένους κοινωφελείς οργανισμούς όταν αυτοί εδρεύουν σε άλλα κράτη μέλη δύναται να επηρεάσει την πρόθεση των Γερμανών φορολογουμένων να προβούν σε δωρεές υπέρ των οργανισμών αυτών. Επομένως, μια τέτοια νομοθεσία συνιστά περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων ο οποίος, κατ’ αρχήν, απαγορεύεται από το άρθρο [63 ΣΛΕΕ].» (
                     7
                  )
            
         
               39.
            
            
               Επιπλέον, το Δικαστήριο έχει αποφανθεί όλως προσφάτως, σχετικά με διάταξη της πολωνικής νομοθεσίας κατά την οποία οι επενδύσεις των πολωνικών συνταξιοδοτικών ταμείων ανοικτού τύπου στην αλλοδαπή δεν επιτρέπεται να υπερβαίνουν το 5 % της αξίας του ενεργητικού του ταμείου, ότι «[η] διάταξη αυτή εισάγει επίσης περιορισμούς έναντι των εταιριών που εδρεύουν σε άλλα κράτη μέλη, στο μέτρο που τους δημιουργεί εμπόδιο στη συγκέντρωση κεφαλαίων στην Πολωνία, καθόσον η απόκτηση, μεταξύ άλλων, μετοχών ή τίτλων συμμετοχής σε οργανισμούς συλλογικών επενδύσεων είναι περιορισμένη […]» (
                     8
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Επομένως, από τη νομολογία του Δικαστηρίου συνάγεται προδήλως ότι διάταξη της εθνικής νομοθεσίας η οποία κατ’ αποτέλεσμα αποτρέπει τους κατοίκους ενός κράτους μέλους από το να επενδύσουν σε επιχείρηση εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος και εμποδίζει τις εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη επιχειρήσεις από το να προσελκύσουν επενδυτές εγκατεστημένους στο εν λόγω κράτος μέλος συνιστά περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων.
            
         
               41.
            
            
               Τίθεται, συνεπώς, το ζήτημα εάν οι διατάξεις των άρθρων 5 και 6 του InvStG παράγουν το προαναφερθέν αποτρεπτικό αποτέλεσμα.
            
         
               42.
            
            
               Παρά το γεγονός ότι οι επιταγές του άρθρου 5 του InvStG ισχύουν αδιακρίτως για ημεδαπές και αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων (εξαιρουμένων των υποχρεώσεων που απορρέουν από την παράγραφο 1, σημεία 4 και 5) και ότι, όπως επισημαίνει η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, δεν είναι αδύνατο για μια μεγάλη διεθνή τράπεζα να συμμορφωθεί με αυτές, εντούτοις είναι αναμφισβήτητο ότι, ανεξαρτήτως των τεχνικών δυσχερειών που συνεπάγονται, μια αλλοδαπή εταιρία επενδύσεων η οποία δεν απευθύνεται ως επί το πλείστον στη γερμανική αγορά δεν έχει συμφέρον να συμμορφωθεί προς τις επιταγές αυτές. Τούτο ισχύει κατά μείζονα λόγο δεδομένου ότι ο επενδυτής είναι αυτός που αντιμετωπίζει τις συνέπειες της αποφάσεως της εταιρίας που διαχειρίζεται το κεφάλαιο να μη συμμορφωθεί προς τις εν λόγω επιταγές.
            
         
               43.
            
            
               Οι συνέπειες για τον επενδυτή ενδέχεται να είναι πολύ σοβαρές. Κατ’ αντίθεση προς τη Γερμανική Κυβέρνηση, η οποία διατείνεται ότι η κατ’ αποκοπήν φορολόγηση βάσει του άρθρου 6 του InvStG είναι περιορισμένη, συμμερίζομαι την άποψη της Επιτροπής ότι κατ’ αποκοπήν καθορισμένος συντελεστής αποδόσεως 6 % είναι αφεαυτού υψηλός, ιδίως όταν τα επιτόκια διατηρούνται επί μακρόν σε χαμηλά επίπεδα. Η Γερμανική Κυβέρνηση ανέφερε κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση ότι ο συντελεστής αυτός είχε καθοριστεί το 2004, όταν τέθηκε σε ισχύ ο InvStG υπό τη σημερινή μορφή του και δεν έχει έκτοτε τροποποιηθεί.
            
         
               44.
            
            
               Εν προκειμένω, η εφαρμογή του άρθρου 6 του InvStG έχει ως συνέπεια τα φορολογητέα εισοδήματα των R. van Caster και P. van Caster να προσδιοριστούν κατ’ αποκοπήν σε 246446,07 ευρώ, αντί του ποσού των 71462,93 ευρώ που αντιστοιχεί στην πραγματική ή εκτιμώμενη αξία.
            
         
               45.
            
            
               Επομένως, θεωρώ, όπως άλλωστε επισημαίνει το αιτούν δικαστήριο, ότι το συνδυαστικό αποτέλεσμα της εφαρμογής των άρθρων 5 και 6 του InvStG, ήτοι ο υψηλός κίνδυνος βαρύτερης φορολογήσεως (κατόπιν του κατ’ αποκοπήν προσδιορισμού των φορολογητέων εισοδημάτων) σε συνδυασμό με την ιδιαίτερα υψηλή πιθανότητα οι αλλοδαπές εταιρίες επενδύσεων να μην έχουν συμμορφωθεί προς τις επιταγές των άρθρων 5 και 6 του InvStG, συνίσταται στην αποθάρρυνση των Γερμανών επενδυτών να επενδύσουν σε αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια.
            
         
               46.
            
            
               Το συμπέρασμα αυτό περί συγκεκαλυμμένου περιορισμού της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων ενισχύεται από το γεγονός ότι το άρθρο 6 του InvStG αποκλείει κάθε διαφορετικό τρόπο προσδιορισμού ή εκτιμήσεως του φορολογητέου εισοδήματος, ιδίως βάσει στοιχείων προσκομιζόμενων από τον ίδιο τον φορολογούμενο επενδυτή.
            
         
               47.
            
            
               Συγκεκριμένα, μολονότι το Δικαστήριο έχει συχνά δεχθεί το στοιχείο αυτό κατά το στάδιο της δικαιολογήσεως (
                     9
                  ), θέση με την οποία θα συνταχθώ και εγώ κατωτέρω, εντούτοις με την απόφαση Meilicke κ.λπ. το Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι «[…] εθνική νομοθεσία […] δυνάμει της οποίας πίστωση φόρου χορηγείται μόνον μέσω προσκομίσεως μίας συνάδουσας προς το εσωτερικό σύστημα του οικείου κράτους μέλους βεβαιώσεως, χωρίς να παρέχεται ουδεμία δυνατότητα στον μέτοχο να αποδείξει, μέσω άλλων κατάλληλων στοιχείων και πληροφοριών, το ύψος του φόρου που πράγματι κατέβαλε η διανέμουσα τα μερίσματα εταιρία, συνιστά συγκεκαλυμμένο περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων που απαγορεύεται βάσει της παραγράφου 3 του άρθρου 65 ΣΛΕΕ […]» (
                     10
                  ).
            
         
               48.
            
            
               Κατόπιν των προεκτεθέντων, καταλήγω στο συμπέρασμα ότι τα άρθρα 5 και 6 του InvStG συνεπάγονται, συνδυαζόμενα, περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων.
            
         Γ — Επί της δικαιολογήσεως
      
      
               49.
            
            
               Μένει να εξετασθεί εάν ο περιορισμός αυτός μπορεί να δικαιολογηθεί βάσει των διατάξεων της Συνθήκης ΛΕΕ.
            
         
               50.
            
            
               Το Δικαστήριο έχει κρίνει επανειλημμένως ότι η ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων δεν μπορεί να περιορίζεται από εθνική νομοθετική ρύθμιση, παρά μόνον εάν αυτή δικαιολογείται από κάποιον από τους λόγους του άρθρου 65 ΣΛΕΕ ή από επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος, κατά την έννοια της νομολογίας του Δικαστηρίου (
                     11
                  ).
            
         
               51.
            
            
               Η Finanzamt Essen‑Süd και η Γερμανική Κυβέρνηση δεν επικαλούνται κανέναν από τους λόγους που απαριθμούνται στο άρθρο 65 ΣΛΕΕ, πλην όμως προβάλλουν δύο επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος τους οποίους έχει δεχθεί το Δικαστήριο προς δικαιολόγηση περιορισμών της ελεύθερης κυκλοφορίας, δηλαδή τη διατήρηση της κατανομής των φορολογικών αρμοδιοτήτων μεταξύ των κρατών μελών (
                     12
                  ) και την αποτελεσματικότητα του φορολογικού ελέγχου (
                     13
                  ).
            
         
               52.
            
            
               Όσον αφορά τη διατήρηση της κατανομής των φορολογικών αρμοδιοτήτων μεταξύ των κρατών μελών, για την οποία δεν έγινε λόγος κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, η Finanzamt Essen‑Süd και η Γερμανική Κυβέρνηση επισημαίνουν, με τις γραπτές παρατηρήσεις τους, ότι οι διατάξεις του InvStG κατατείνουν στην ίση φορολογική μεταχείριση, αφενός, των επενδύσεων σε επενδυτικά κεφάλαια και των άμεσων επενδύσεων και, αφετέρου, των επενδύσεων σε αλλοδαπά και σε ημεδαπά επενδυτικά κεφάλαια. Η Finanzamt Essen‑Süd υπενθυμίζει ότι η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας φορολογεί το παγκόσμιο εισόδημα των κατοικούντων σε αυτήν, οι οποίοι υπέχουν απεριόριστη φορολογική υποχρέωση όσον αφορά τον φόρο εισοδήματος.
            
         
               53.
            
            
               Κατά τη γνώμη μου, από τη δικογραφία προκύπτει προδήλως ότι εν προκειμένω δεν τίθεται ζήτημα κατανομής των φορολογικών αρμοδιοτήτων μεταξύ των κρατών μελών. Συγκεκριμένα, ο συγκεκριμένος επιτακτικός λόγος γενικού συμφέροντος αφορά σύστημα το οποίο «αποσκοπεί να αποτρέψει συμπεριφορές που θα μπορούσαν να υπονομεύσουν το δικαίωμα του κράτους μέλους να ασκεί τη φορολογική του αρμοδιότητα σε σχέση με τις δραστηριότητες που ασκούνται στο έδαφός του» (
                     14
                  ), και ειδικότερα, την περίπτωση κατά την οποία οι φορολογούμενοι επιδιώκουν να αμφισβητήσουν τη φορολογική αρμοδιότητα ενός κράτους μέλους, υπέρ της αρμοδιότητας άλλου κράτους μέλους με ευνοϊκότερη γι’ αυτούς φορολογική ρύθμιση. Τούτο δεν συμβαίνει εν προκειμένω, δεδομένου ότι δεν θίγεται η εξουσία της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας να φορολογεί τα εισοδήματα που πραγματοποιούν οι κάτοικοί της, έστω και διά της συμμετοχής τους σε αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια. Επομένως, δεν τίθεται κανένα ζήτημα κατανομής της φορολογικής εξουσίας μεταξύ των κρατών μελών.
            
         
               54.
            
            
               Εν πάση περιπτώσει, η συλλογιστική που αναπτύσσουν συναφώς η Finanzamt Essen‑Süd και η Γερμανική Κυβέρνηση δεν σχετίζεται καθόλου με την προστασία της κατανομής των φορολογικών αρμοδιοτήτων μεταξύ των κρατών μελών, αλλά μάλλον με την ίση φορολογική μεταχείριση των κατοίκων Γερμανίας, ανεξαρτήτως του είδους και του τόπου των επενδύσεών τους.
            
         
               55.
            
            
               Όσον αφορά την αποτελεσματικότητα του φορολογικού ελέγχου, η Finanzamt Essen‑Süd και η Γερμανική Κυβέρνηση φρονούν ότι υπάρχει ο κίνδυνος οι γερμανικές φορολογικές αρχές να μην μπορούν να εισπράξουν αποτελεσματικά τους φόρους επί εισοδημάτων που προέρχονται από αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια, ιδίως σε περίπτωση αποταμιεύσεως των εισοδημάτων αυτών —δεδομένου ότι η υπό κρίση υπόθεση αφορά αποταμιευτικά επενδυτικά κεφάλαια— οπότε δεν πραγματοποιούνται καταβολές στη χώρα όπου πρέπει να καταβληθεί ο φόρος επί των εισοδημάτων από κεφάλαιο.
            
         
               56.
            
            
               Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, η ανάγκη διασφαλίσεως της αποτελεσματικότητας των φορολογικών ελέγχων συνιστά επιτακτικό λόγο γενικού συμφέροντος ικανό να δικαιολογήσει περιορισμό της ασκήσεως του δικαιώματος ελεύθερης κυκλοφορίας, το οποίο κατοχυρώνεται από τη Συνθήκη ΛΕΕ (
                     15
                  ).
            
         
               57.
            
            
               Όπως επισημαίνει η Γερμανική Κυβέρνηση, οι φορολογικές αρχές κράτους μέλους δύνανται να ζητούν από τους υποκειμένους στον φόρο κάθε αποδεικτικό στοιχείο που θεωρούν απαραίτητο, ώστε να εξετάσουν εάν πληρούνται οι προϋποθέσεις χορηγήσεως ενός φορολογικού πλεονεκτήματος (
                     16
                  ).
            
         
               58.
            
            
               Επικαλούμενη την απόφαση της 28ης Οκτωβρίου 2010, C-72/09, Établissements Rimbaud (Συλλογή 2010, σ. I-10659, σκέψη 35), η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου προβάλλει ακόμη ότι «τα κράτη μέλη δύνανται να εφαρμόζουν μέτρα που καθιστούν δυνατό τον προσδιορισμό, με σαφήνεια και ακρίβεια, του ποσού το οποίο οφείλουν να καταβάλουν οι φορολογούμενοι», πράγμα που σημαίνει ότι δεν είναι υπερβολικό να εξαιρεί το κράτος μέλος από ένα φορολογικό πλεονέκτημα τις περιπτώσεις στις οποίες «δεν είναι σε θέση να προβεί σε πραγματικό και αποτελεσματικό έλεγχο της τηρήσεως των όρων τους οποίους επιβάλλει η εθνική του νομοθεσία για τη χορήγηση του πλεονεκτήματος» (σημείο 134 των προτάσεων του γενικού εισαγγελέα Y. Bot στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η προπαρατεθείσα απόφαση A).
            
         
               59.
            
            
               Ωστόσο, για τη δικαιολόγηση ενός περιοριστικού μέτρου απαιτείται τήρηση της αρχής της αναλογικότητας, υπό την έννοια ότι το εν λόγω μέτρο πρέπει να είναι πρόσφορο για την επίτευξη του σκοπού του, χωρίς να υπερβαίνει το αναγκαίο προς τούτο όριο (
                     17
                  ).
            
         
               60.
            
            
               Είναι πιθανό τα στοιχεία, καθώς και ο έλεγχος της ακρίβειας ορισμένων στοιχείων που απαιτεί το άρθρο 5 του InvStG, να παρέχουν στις γερμανικές φορολογικές αρχές τη δυνατότητα να προσδιορίζουν με ακρίβεια τον οφειλόμενο φόρο επί εισοδημάτων που προέρχονται από επενδυτικό κεφάλαιο, βάσει της πραγματικής ή εκτιμώμενης αξίας τους. Έχω, ωστόσο, σοβαρούς λόγους να πιστεύω ότι η γερμανική ρύθμιση υπερβαίνει το αναγκαίο μέτρο για την επίτευξη του σκοπού του επακριβούς προσδιορισμού του οφειλόμενου φόρου.
            
         
               61.
            
            
               Όπως επισήμανα προηγουμένως, το αιτούν δικαστήριο δεν αναφέρει ποιες από τις υποχρεώσεις που επιβάλλει το άρθρο 5 του InvStG δεν τηρήθηκαν στην περίπτωση των R. van Caster και P. van Caster, πλην όμως από τα στοιχεία που είναι κοινά στις διάφορες κατηγορίες υποχρεώσεων που επιβάλλει το άρθρο αυτό συνάγονται τα εξής στοιχεία.
            
         
               62.
            
            
               Καταρχάς, το άρθρο 5 του InvStG επιβάλλει υποχρεώσεις μόνο στις εταιρίες επενδύσεων και όχι στους υποκειμένους σε φόρο στη Γερμανία. Οι αλλοδαπές εταιρίες διαχειρίσεως των επενδυτικών κεφαλαίων όχι μόνον δεν φορολογούνται στο κράτος μέλος αυτό, αλλά δεν υπόκεινται καν στο δίκαιό του.
            
         
               63.
            
            
               Πάντως, για ορισμένα τουλάχιστον από τα πληροφοριακά στοιχεία που απαιτεί το άρθρο 5 του InvStG, οι γερμανικές φορολογικές αρχές θα μπορούσαν να ζητήσουν τη συνδρομή των φορολογικών αρχών του κράτους μέλους όπου είναι εγκατεστημένη η εταιρία επενδύσεων, εν προκειμένω του Βασιλείου του Βελγίου, βάσει του άρθρου 2, παράγραφος 1, της οδηγίας 77/799 ή ακόμη να επικαλεστούν το άρθρο 26 της συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας μεταξύ του Βασιλείου του Βελγίου και της Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, πράγμα που δεν έπραξαν, με την επιφύλαξη της εξετάσεως των πραγματικών περιστατικών από το αιτούν δικαστήριο.
            
         
               64.
            
            
               Συγκεκριμένα, όπως αποφάνθηκε το Δικαστήριο με την προπαρατεθείσα απόφαση Persche, οι «φορολογικές αρχές δύνανται να απευθυνθούν, βάσει της οδηγίας 77/799, στις αρχές άλλου κράτους μέλους για να λάβουν κάθε πληροφοριακό στοιχείο που αποδεικνύεται αναγκαίο για τον ορθό προσδιορισμό του φόρου ενός φορολογουμένου […]. Συγκεκριμένα, οι πληροφορίες που η οδηγία 77/799 επιτρέπει στις αρμόδιες αρχές ενός κράτους μέλους να ζητήσουν είναι ακριβώς όλες εκείνες που θεωρούν αναγκαίες για να προσδιορίσουν το ορθό ποσό του φόρου με γνώμονα τη νομοθεσία που οι ίδιες καλούνται να εφαρμόσουν» (
                     18
                  ). Συνεπώς, οι γερμανικές αρχές είχαν την ευχέρεια να ζητήσουν από τις βελγικές αρχές τις πληροφορίες που απαριθμούνται στο άρθρο 5, παράγραφος 1, σημεία 1 και 2 του InvStG.
            
         
               65.
            
            
               Επιπλέον, κατά πάγια νομολογία (
                     19
                  ), ανεξαρτήτως της χρήσεως των δύο αυτών δυνατοτήτων ανταλλαγής πληροφοριών, δηλαδή της οδηγίας 77/799 και της συμβάσεως για την αποφυγή της διπλής φορολογίας μεταξύ Βασιλείου του Βελγίου και Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, η απόλυτη στέρηση από τον φορολογούμενο της δυνατότητας προσκομίσεως των απαιτούμενων στοιχείων στις φορολογικές αρχές, και συγκεκριμένα, για τους R. van Caster και P. van Caster, της δυνατότητας να αποδείξουν ότι η πραγματική ή κατ’ εκτίμηση αξία της συμμετοχής τους στο αλλοδαπό επενδυτικό κεφάλαιο είναι χαμηλότερη από την κατ’ αποκοπή καθοριζόμενη βάσει του άρθρου 6 του InvStG, δεν μπορεί να δικαιολογηθεί, με γνώμονα την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων, σε μια περίπτωση που αφορά αποκλειστικά το εσωτερικό της Ένωσης.
            
         
               66.
            
            
               Ως προς το ζήτημα αυτό, το Δικαστήριο έχει σαφώς αποφανθεί με την απόφαση Meilicke κ.λπ. τα εξής:
               
                        «43
                     
                     
                        Νομοθεσία κράτους μέλους […], η οποία εμποδίζει απολύτως τα υπέχοντα γενική φορολογική υποχρέωση στο κράτος μέλος αυτό άτομα, τα οποία έχουν επενδύσει σε εγκατεστημένες σε άλλο κράτος μέλος κεφαλαιουχικές εταιρίες, να προσκομίσουν αποδεικτικά στοιχεία που πληρούν άλλα κριτήρια, ιδίως παρουσιάσεως, από τα προβλεπόμενα στη νομοθεσία του πρώτου κράτους μέλους για τις εθνικές επενδύσεις, όχι μόνον αντιβαίνει στην αρχή της χρηστής διοικήσεως, αλλά υπερβαίνει, κυρίως, το αναγκαίο όριο για την επίτευξη του σκοπού διασφαλίσεως της αποτελεσματικότητας των φορολογικών ελέγχων.
                     
                  
                        44.
                     
                     
                        Συγκεκριμένα, δεν μπορεί να αποκλειστεί εκ των προτέρων το ενδεχόμενο να είναι σε θέση οι εν λόγω μέτοχοι να προσκομίσουν τα κατάλληλα δικαιολογητικά έγγραφα, τα οποία παρέχουν στις φορολογικές αρχές του κράτους μέλους φορολογίας τη δυνατότητα να εξακριβώσουν, με σαφή και συγκεκριμένο τρόπο, τόσο το αν έγιναν φορολογικές κρατήσεις σε άλλα κράτη μέλη όσο και τη φύση των κρατήσεων αυτών […] (
                              20
                           ).»
                     
                  
         
               67.
            
            
               Κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, η Γερμανική Κυβέρνηση προέβαλε ότι θα ήταν αλυσιτελές να δοθεί στον επενδυτή-φορολογούμενο η δυνατότητα να προσκομίσει ο ίδιος τα στοιχεία που προβλέπει το άρθρο 5, παράγραφος 1, του InvStG, διότι τα στοιχεία αυτά δεν είναι κατά κανόνα διαθέσιμα σε αυτόν. Δεν βλέπω γιατί η δυνατότητα αυτή πρέπει να αποκλειστεί εξ ορισμού, δεδομένου ιδίως ότι δεν αποκλείεται ο επενδυτής-φορολογούμενος να έχει τη δυνατότητα να ζητήσει και να λάβει τα στοιχεία αυτά από την εταιρία που διαχειρίζεται το κεφάλαιο. Στην περίπτωση αυτή, δεν θα ήταν δικαιολογημένη η άρνηση των γερμανικών φορολογικών αρχών να λάβουν υπόψη τα στοιχεία αυτά.
            
         
               68.
            
            
               Για τους λόγους αυτούς, θεωρώ ότι ο περιορισμός που προκύπτει από τον συνδυασμό των άρθρων 5 και 6 του InvStG δεν μπορεί να δικαιολογηθεί από την ανάγκη διασφαλίσεως της αποτελεσματικότητας των φορολογικών ελέγχων.
            
         VI – Πρόταση
      
      
               69.
            
            
               Βάσει των προεκτεθέντων, προτείνω στο Δικαστήριο να δώσει στο υποβληθέν από το Finanzgericht Düsseldorf προδικαστικό ερώτημα την ακόλουθη απάντηση:
               «Νομοθετική ρύθμιση κράτους μέλους, όπως η επίμαχη των άρθρων 5 και 6 του γερμανικού νόμου για τη φορολογία των επενδύσεων (Investmentsteuergesetz), τα οποία έχουν ως αποτέλεσμα, σε περίπτωση μη τηρήσεως των υποχρεώσεων διαφάνειας και δημοσιότητας που επιβάλλει ο νόμος αυτός, την υπαγωγή των εισοδημάτων που πραγματοποιούν οι κάτοικοι του εν λόγω κράτους μέλους από αλλοδαπά επενδυτικά κεφάλαια σε κατ’ αποκοπή φορολόγηση, αντί για φορολόγηση βάσει πραγματικών ή κατ’ εκτίμηση αξιών, συνιστά περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των κεφαλαίων, ο οποίος απαγορεύεται από το άρθρο 63 ΣΛΕΕ και δεν μπορεί να δικαιολογηθεί από την ανάγκη διατηρήσεως της ισορροπημένης κατανομής της φορολογικής εξουσίας μεταξύ των κρατών μελών ούτε από την ανάγκη διασφαλίσεως της αποτελεσματικότητας των φορολογικών ελέγχων.»
            
         (
            1
         )	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.
      (
            2
         )	ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 86. Η οδηγία αυτή καταργήθηκε από 1ης Ιανουαρίου 2013 με την οδηγία 2011/16/ΕΕ του Συμβουλίου, της 15ης Φεβρουαρίου 2011, σχετικά με τη διοικητική διαδικασία στον τομέα της φορολογίας και με την κατάργηση της οδηγίας 77/799 (ΕΕ L 64, σ. 1). Η νέα οδηγία περιέχει σημαντικές τροποποιήσεις όσον αφορά το σύστημα ανταλλαγής πληροφοριών μεταξύ των φορολογικών αρχών των κρατών μελών, πλην όμως οι τροποποιήσεις αυτές δεν ασκούν επιρροή εν προκειμένω.
      (
            3
         )	Όπως ανέφερε η Γερμανική Κυβέρνηση, το άρθρο 5 του InvStG έχει έκτοτε τροποποιηθεί επανειλημμένως, πρόκειται όμως για επουσιώδεις τροποποιήσεις, που δεν ασκούν επιρροή στην υπό κρίση υπόθεση.
      (
            4
         )	Οδηγία του Συμβουλίου, της 20ής Δεκεμβρίου 1985, για τον συντονισμό των νομοθετικών, κανονιστικών και διοικητικών διατάξεων σχετικά με ορισμένους οργανισμούς συλλογικών επενδύσεων σε κινητές αξίες (ΟΣΕΚΑ) (ΕΕ L 375, σ. 3).
      (
            5
         )	Βλ. αποφάσεις της 4ης Μαρτίου 2004, C-334/02, Επιτροπή κατά Γαλλίας (Συλλογή 2004, σ. I-2229, σκέψη 21), της 20ής Ιανουαρίου 2011, C-155/09, Επιτροπή κατά Ελλάδας (Συλλογή 2011, σ. I-65, σκέψη 39), της 16ης Ιουνίου 2011, C-10/10, Επιτροπή κατά Αυστρίας (Συλλογή 2011, σ. I-5389, σκέψη 23), και της 10ης Μαΐου 2012, C‑338/11 έως C‑347/11, Santander Asset Management SGIIC κ.λπ. (σκέψη 14).
      (
            6
         )	Βλ. αποφάσεις της 25ης Ιανουαρίου 2007, C-370/05, Festersen (Συλλογή 2007, σ. I-1129, σκέψη 24), της 18ης Δεκεμβρίου 2007, C-101/05, A (Συλλογή 2007, σ. I-11531, σκέψη 40), της 10ης Φεβρουαρίου 2011, C-436/08 και C-437/08, Haribo Lakritzen Hans Riegel και Österreichische Salinen (Συλλογή 2011, σ. I-305, σκέψη 50), καθώς και την προπαρατεθείσα απόφαση Santander Asset Management SGIIC κ.λπ. (σκέψη 15).
      (
            7
         )	C-318/07 (Συλλογή 2009, σ. I-359, σκέψεις 38 και 39).
      (
            8
         )	Βλ. απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2011, C-271/09, Επιτροπή κατά Πολωνίας (Συλλογή 2011, σ. Ι-13613, σκέψη 52). Βλ., επίσης, αποφάσεις της 6ης Ιουνίου 2000, C-35/98, Verkooijen (Συλλογή 1998, σ. I-4071, σκέψεις 34 και 35), και της 15ης Ιουλίου 2004, C-242/03, Weidert και Paulus (Συλλογή 2004, σ. I-7379, σκέψεις 13 και 14).
      (
            9
         )	Βλ. αποφάσεις της 8ης Ιουλίου 1999, C-254/97, Baxter κ.λπ. (Συλλογή 1999, σ. I-4809, σκέψεις 19 και 20), της 28ης Οκτωβρίου 1999, C-55/98, Vestergaard (Συλλογή 1999, σ. I-7641, σκέψη 26), της 11ης Οκτωβρίου 2007, C-451/05, ELISA (Συλλογή 2007, σ. I-8251, σκέψη 95), προπαρατεθείσα απόφαση Persche (σκέψη 53), αποφάσεις της 6ης Οκτωβρίου 2011, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (C-493/09, Συλλογή 2011, σ. I-9247, σκέψη 46), και της 28ης Φεβρουαρίου 2013, C‑544/11, Petersen (σκέψη 51).
      (
            10
         )	Βλ. απόφαση της 30ής Ιουνίου 2011, C-262/09 (Συλλογή 2011, σ. I-5669, σκέψη 40). Η υπογράμμιση δική μου.
      (
            11
         )	Βλ. απόφαση της 14ης Φεβρουαρίου 2008, C‑274/06, Επιτροπή κατά Ισπανίας (Συλλογή 2008, σκέψη 35), και προπαρατεθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Πολωνίας (σκέψη 55).
      (
            12
         )	Βλ. αποφάσεις της 13ης Δεκεμβρίου 2005, C-446/03, Marks & Spencer (Συλλογή 2005, σ. I-10837, σκέψη 45), της 7ης Σεπτεμβρίου 2006, C-470/04, N (Συλλογή 2006, σ. I-7409, σκέψη 42), της 18ης Ιουλίου 2007, C 231/05, Oy AA (Συλλογή 2007, σ. I-6373, σκέψη 51), της 15ης Μαΐου 2008, C-414/06, Lidl Belgium (Συλλογή 2008, σ. I-3601, σκέψη 31), της 25ης Φεβρουαρίου 2010, C-337/08, X Holding (Συλλογή 2010, σ. I-1215, σκέψη 28), και της 29ης Νοεμβρίου 2011, C-371/10, National-Grid Indus (Συλλογή 2011, σ. Ι-12273, σκέψη 45).
      (
            13
         )	Απόφαση της 20ής Φεβρουαρίου 1979, 120/78, Rewe Zentral, λεγόμενη «Cassis de Dijon» (Συλλογή τόμος 1979/Ι, σ. 321, σκέψη 8), της 15ης Μαΐου 1997, C-250/95, Futura Participations και Singer (Συλλογή 1997, σ. I-2471, σκέψη 31), της 10ης Μαρτίου 2005, C-39/04, Laboratoires Fournier (Συλλογή 2005, σ. I-2057, σκέψη 24), της 11ης Ιουνίου 2009, C-155/08 και C-157/08, X και Passenheim-van Schoot (Συλλογή 2009, σ. I-5093, σκέψη 45), της 1ης Ιουλίου 2010, C-233/09, Dijkman και Dijkman-Lavaleije (Συλλογή 2010, σ. I-6649, σκέψη 58), προπαρατεθείσες αποφάσεις Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (σκέψη 42) και Meilicke κ.λπ. (σκέψη 41), απόφαση της 5ης Ιουλίου 2012, C‑318/10, SIAT (σκέψη 36), και προπαρατεθείσα απόφαση Petersen (σκέψη 50).
      (
            14
         )	Απόφαση της 21ης Ιανουαρίου 2010, C-311/08, SGI (Συλλογή 2010, σ. I-487, σκέψη 60 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία). Βλ., επίσης, προπαρατεθείσα απόφαση Oy AA (σκέψη 54) και απόφαση της 18ης Ιουνίου 2009, C-303/07, Aberdeen Property Fininvest Alpha (Συλλογή 2009, σ. I-5145, σκέψη 66).
      (
            15
         )	Βλ. προπαρατεθείσες αποφάσεις Rewe-Zentral (σκέψη 8), Futura Participations και Singer (σκέψη 31), Laboratoires Fournier (σκέψη 24), X και Passenheim-van Schoot (σκέψη 45), Dijkman και Dijkman-Lavaleije (σκέψη 58), Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (σκέψη 42), Meilicke (σκέψη 41), SIAT (σκέψη 36) και Petersen (σκέψη 50).
      (
            16
         )	Βλ. αποφάσεις της 3ης Οκτωβρίου 2002, C-136/00, Danner (Συλλογή 2002, σ. I-8147, σκέψη 50), της 26ης Ιουνίου 2003, C-422/01, Skandia και Ramstedt (Συλλογή 2003, σ. I-6817, σκέψη 43), και προπαρατεθείσα απόφαση Persche (σκέψη 54).
      (
            17
         )	Βλ. προπαρατεθείσα απόφαση Meilicke κ.λπ. (σκέψη 42). Βλ. επίσης, απόφαση της 30ής Νοεμβρίου 1995, C-55/94, Gebhard (Συλλογή 1995, σ. I-4165, σκέψη 37), και προπαρατεθείσες αποφάσεις A (σκέψη 56) και Persche (σκέψη 52).
      (
            18
         )	Προπαρατεθείσα απόφαση Persche (σκέψεις 61 και 62)· η υπογράμμιση δική μου. Βλ. επίσης, συναφώς, απόφαση της 11ης Αυγούστου 1995, C-80/94, Wielockx (Συλλογή 1995, σ. I-2493, σκέψη 26), προπαρατεθείσες αποφάσεις Futura Participations και Singer (σκέψη 41), Vestergaard (σκέψεις 26 και 28), Danner (σκέψη 49), Skandia και Ramstedt (σκέψη 42), αποφάσεις της 14ης Σεπτεμβρίου 2006, C-386/04, Centro di Musicologia Walter Stauffer (Συλλογή 2006, σ. I-8203, σκέψη 50), της 30ής Ιανουαρίου 2007, C-150/04, Επιτροπή κατά Δανίας (Συλλογή 2007, σ. I-1163, σκέψη 52), της 29ης Μαρτίου 2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz (Συλλογή 2007, σ. I-2647, σκέψη 56), καθώς και της 27ης Σεπτεμβρίου 2007, C-184/05, Twoh International (Συλλογή 2007, σ. I-7897, σκέψη 36).
      (
            19
         )	Βλ. προπαρατεθείσα απόφαση Meilicke κ.λπ., (σκέψεις 43 και 44). Βλ. επίσης, συναφώς, προπαρατεθείσες αποφάσεις Baxter κ.λπ. (σκέψεις 19 και 20), Laboratoires Fournier (σκέψη 25), ELISA (σκέψη 96), Persche (σκέψη 53) και Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (σκέψη 46).
      (
            20
         )	Προπαρατεθείσα απόφαση Meilicke κ.λπ. (σκέψεις 43 και 44).