CELEX: 62008CC0105
Language: fr
Date: 2010-03-25
Title: Conclusions de l'avocat général Kokott présentées le 25 mars 2010. # Commission européenne contre République portugaise. # Manquement d’État - Libre prestation des services et libre circulation des capitaux - Articles 49 CE et 56 CE ainsi que 36 et 40 de l’accord EEE - Fiscalité directe - Imposition des intérêts perçus - Traitement défavorable des non-résidents - Charge de la preuve. # Affaire C-105/08.

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL
      Mme JULIANE KOKOTT
      
      présentées le 25 mars 2010 (1)
      
      Affaire C‑105/08
      Commission européenne
      contre
      République portugaise
      «Libre prestation des services – Fiscalité directe – Intérêts perçus – Différence de traitement entre institutions financières résidentes et non-résidentes – Impôt à la source sur les revenus bruts des institutions financières non-résidentes»I –    Introduction
      1.        Dans la présente procédure de manquement, la Commission européenne fait grief à la République portugaise d’imposer les intérêts
         versés à des institutions financières non-résidentes plus lourdement que ceux versés à des institutions financières résidant
         sur le territoire portugais. Les paiements d’intérêts transfrontaliers sont soumis à un impôt à la source allant jusqu’à 20 %
         des revenus bruts. Il n’est pas possible de déduire les coûts de refinancement liés à l’octroi du prêt. Les bénéficiaires
         résidents sont, en revanche, soumis à un impôt sur les bénéfices à hauteur de 25 % des seuls revenus nets.
      
      2.        Selon la Commission, la République portugaise viole ainsi la libre circulation des services et la libre circulation des capitaux
         garanties par le traité CE et par l’accord sur l’Espace économique européen du 2 mai 1992 (2) (ci-après l’«accord EEE»).
      
      3.        La République portugaise rétorque, en premier lieu, que la Commission n’a pas apporté la preuve effective d’une imposition
         supérieure des institutions financières non-résidentes. À titre subsidiaire, elle allègue que la situation des institutions
         financières résidentes et celle des institutions financières non‑résidentes ne sont pas comparables. Les bailleurs de fonds
         non-résidents sont, selon cet État membre, assujettis de manière limitée à l’impôt pour les intérêts perçus au Portugal. Pour
         la République portugaise, l’État de la source devrait donc, selon la jurisprudence (3), ne prendre en compte que les coûts directement liés à l’activité économique exercée dans cet État. Selon la la République
         portugaise, les coûts de refinancement ne peuvent toutefois pas être imputés à des prêts particuliers. Il ne serait donc pas
         possible de déterminer les coûts afférents directement aux intérêts perçus au Portugal par les banques non-résidentes.
      
      4.        Selon la République portugaise, les revenus nets des contribuables résidents peuvent, en revanche, être déterminés sans difficulté.
         Ces contribuables étant assujettis à l’impôt au Portugal pour l’ensemble de leurs revenus mondiaux, ils peuvent déduire de
         ces revenus l’intégralité de leurs frais professionnels, sans qu’il soit nécessaire d’imputer ces frais à des revenus déterminés.
      
      5.        La Commission considère la présente procédure comme une procédure pilote et part du principe que d’autres États membres imposent
         également les intérêts perçus par les banques non-résidentes en vertu de règles analogues qui s’inspirent du modèle de convention
         fiscale concernant la suppression des doubles impositions et la prévention de la fraude fiscale sur le revenu et sur la fortune
         élaboré par l’Organisation de coopération et de développement économiques (ci‑après le «modèle de convention fiscale de l’OCDE»).
      
      6.        À la différence de la fiscalité des distributions de dividendes transfrontalières, la Cour n’a pas encore pris position, de
         manière plus précise, sur la fiscalité des paiements d’intérêts transfrontaliers dans l’État de la source. On peut mentionner,
         tout au plus, l’arrêt Truck Center (4), qui concerne les paiements d’intérêts entre entreprises associées. Ces paiements ont été, entre-temps, exonérés d’impôt
         à la source en vertu de la directive 2003/49/CE (5). La fiscalité des paiements d’intérêts à des personnes physiques non-résidentes est également réglementée par le droit de
         l’Union européenne (6). Il n’existe, en revanche, aucune prescription en droit dérivé concernant le traitement fiscal des paiements d’intérêts aux
         institutions financières ayant leur siège dans un autre État membre. 
      
      II – Cadre juridique
      7.        Les articles 49 CE et 56 CE, qui garantissent la libre circulation des services et la libre circulation des capitaux, constituent
         le cadre de la présente procédure en droit de l’Union européenne. Les articles 36 et 40 de l’accord EEE, mentionnés par ailleurs,
         correspondent, en substance, aux dispositions citées du traité. 
      
      8.        Conformément à l’article 4, paragraphe 2, du code portugais de l’impôt sur le revenu des personnes morales (Código do Imposto
         sobre o Rendimento das Pessoas colectivas (7), ci-après le «CIRC»), les personnes morales et les autres entités qui ne sont pas établies sur le territoire portugais sont
         soumises à l’impôt uniquement en ce qui concerne les revenus acquis sur ce territoire. Parmi les revenus d’origine portugaise
         des non-assujetis soumis à l’impôt figurent, en vertu de l’article 4, paragraphe 3, sous c), du CIRC, les intérêts payés par
         des débiteurs qui résident, ont leur siège ou leur direction effective sur le territoire portugais, ou dont le paiement est
         imputable à un établissement stable établi dans cet État.
      
      9.        En vertu des articles 88, paragraphes 1 et 3, sous b), et 5 du CIRC, l’impôt est prélevé sous forme de retenue définitive
         à la source. En application de l’article 80, paragraphe 2, sous c), du CIRC, le taux d’imposition est de 20 %. Les conventions
         fiscales bilatérales concernant la suppression des doubles impositions (ci-après les «CFB») signées entre la République portugaise
         et tous les autres États membres, à l’exception de la République de Chypre, et tous les États parties à l’accord EEE, à l’exception
         de la Principauté de Liechtenstein, prévoient une diminution du taux d’imposition appliqué par l’État de la source à 10, 12
         et 15 %. Ces CFB prévoient, conformément au modèle de convention fiscale de l’OCDE, que le montant brut des revenus du bénéficiaire
         non-résident constitue l’assiette de l’impôt à la source. 
      
      10.      En revanche, les revenus des bénéficiaires résidents sont imposés au taux général de l’impôt sur les bénéfices de 25 % (article
         80, paragraphe 1, du CIRC). Dans leur cas, l’impôt ne frappe toutefois que le montant net des intérêts, c’est-à-dire les intérêts
         après déduction des frais professionnels, y compris les coûts de refinancement.
      
      III – Procédure précontentieuse et recours
      11.      Dans la procédure précontentieuse, qui s’est déroulée dans les règles, la Commission a fait grief à la République portugaise
         du fait qu’elle impose les intérêts hypothécaires et les intérêts d’autres types de crédits versés par des débiteurs résidents
         à des institutions financières établies dans un autre État membre ou dans un État partie à l’accord EEE plus lourdement que
         ceux perçus par des institutions financières résidentes. Cela est contraire aux articles 49 CE et 56 CE. La Commission n’ayant
         pas été convaincue par les arguments présentés par la République portugaise, elle a introduit le présent recours le 6 mars
         2008 et conclut à ce qu’il plaise à la Cour:
      
      –        constater que, en imposant les intérêts payés à des institutions financières non-résidentes plus lourdement que ceux payés
         à des institutions financières résidentes, la République portugaise restreint la libre prestation des services de crédit hypothécaire
         et d’autres formes de crédit par les institutions financières résidant dans d’autres États membres ainsi que dans des États
         parties à l’accord EEE et, partant, manque aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 49 CE, 56 CE ainsi que
         36 et 40 de l’accord EEE,
      
      –        condamner la République portugaise aux dépens.
      12.      La République portugaise conclut au rejet du recours et à la condamnation de la Commission aux dépens.
      
      13.      Par ordonnance du 4 août 2008, le président de la Cour a autorisé la République de Lituanie à intervenir au soutien des conclusions
         de la République portugaise.
      
      IV – Analyse juridique
      A –    Le grief tiré de la violation des articles 49 CE et 56 CE
      1.      Liberté fondamentale applicable
      14.      Il est de jurisprudence constante que, pour déterminer si une législation nationale relève de l’une ou l’autre des libertés
         de circulation, il y a lieu de prendre en considération l’objet de la législation en cause (8).
      
      15.      En vertu des règles litigieuses, tous les revenus financiers perçus par des personnes morales étrangères font l’objet d’une
         retenue à la source. En vertu de leur libellé, elles s’appliquent donc également aux intérêts des prêts ou autres flux de
         capitaux entre entreprises dont l’objet principal ne réside pas dans la fourniture de services financiers.
      
      16.      Le recours de la Commission n’a toutefois pour objet que le seul traitement fiscal des intérêts perçus par les établissements
         financiers pour les prêts qu’ils consentent. Il est de jurisprudence constante que l’activité d’octroi de crédits d’un établissement
         de crédit constitue un service au sens de l’article 49 CE (9).
      
      17.      Il est exact que, dans le cadre des services financiers, le montant du prêt et les intérêts doivent être transférés d’un État
         membre à un autre. Ces flux financiers transfrontaliers constituent également, en principe, des opérations de circulation
         des capitaux et des paiements. Ils ne servent, néanmoins, que la seule exécution de l’opération de crédit qui constitue en
         substance un service.
      
      18.      On peut constater, concernant l’applicabilité de l’article 56 CE, que les éventuels effets restrictifs des règles nationales
         contestées sur la libre circulation des capitaux et des paiements ne seraient que la conséquence inévitable des éventuelles
         restrictions à la libre circulation des services. Lorsqu’une mesure nationale se rapporte à la fois à plusieurs libertés fondamentales,
         la Cour examine la mesure en cause, en principe, au regard de l’une seulement de ces deux libertés s’il s’avère que, dans
         les circonstances de l’espèce, l’une d’elles est tout à fait secondaire par rapport à l’autre et peut lui être rattachée (10).
      
      19.      Par conséquent, les dispositions attaquées doivent être examinées uniquement à l’aune du critère de la libre circulation des
         services.
      
      20.      Dans l’arrêt Fidium Finanz, la Cour a également rattaché l’octroi de crédits à titre professionnel au cœur du domaine d’application
         de la libre circulation des services. La Cour a placé au second plan, par rapport à cette liberté, la libre circulation des
         capitaux concernée uniquement par ricochet, bien que Fidium Finanz ne pouvait, en tant qu’entreprise d’un État tiers, se prévaloir
         de cette dernière (11).
      
      21.      La Commission estime que ces constatations concernant l’articulation entre libre circulation des services et libre circulation
         des capitaux n’est applicable qu’au cas d’une entreprise dont le siège se situe dans un État tiers, ce qui n’est pas le cas
         en l’espèce. Selon la Commission, la Cour a voulu exclure la possibilité de contourner la limitation du domaine d’application
         de la libre circulation des services aux ressortissants communautaires par une application analogue de la libre circulation
         des capitaux.
      
      22.      Cette thèse de la Commission est toutefois contredite par de nombreux arrêts de la Cour concernant uniquement des faits intracommunautaires
         et dans lesquels la Cour a apprécié le rapport concurrentiel entre les différentes libertés de la même manière que dans l’arrêt
         Fidium Finanz (12).
      
      2.      Limitation de la libre circulation des services
      23.      En vertu d’une jurisprudence constante, l’article 49 CE s’oppose à l’application de toute réglementation nationale ayant pour
         effet de rendre la prestation de services entre États membres plus difficile que la prestation de services purement interne
         à un État membre (13).
      
      24.      Des restrictions prohibées par l’article 49 CE existent notamment lorsque des dispositions fiscales d’un État membre qui s’appliquent
         à des activités économiques transfrontalières sont moins avantageuses que celles s’appliquant à une activité économique exercée
         à l’intérieur des frontières de cet État membre (14).
      
      25.      En outre, la libre prestation des services implique, notamment, l’élimination de toute discrimination exercée à l’encontre
         du prestataire en raison de sa nationalité ou de la circonstance qu’il est établi dans un État membre autre que celui où la
         prestation doit être exécutée (15).
      
      26.      Les parties s’accordent sur le fait que les revenus d’intérêts d’origine portugaise sont traités de manière différente selon
         que le contribuable est établi au Portugal ou dans un autre État membre ou un État partie à l’accord EEE.
      
      27.      La différence de traitement se rattache donc directement au siège du contribuable, qui, en vertu de l’article 48 CE, sert,
         s’agissant des sociétés, à déterminer, à l’instar de la nationalité des personnes physiques, leur rattachement à l’ordre juridique
         d’un État membre (16). Il y a donc lieu de vérifier, dans les développements qui suivent, si les dispositions portugaises litigieuses impliquent
         une discrimination prohibée. Il en irait ainsi si le traitement fiscal des revenus des intérêts d’établissements financiers
         non-résidents était moins favorable que la taxation des revenus correspondants des résidents.
      
      28.      La Commission soutient, à cet égard, que la République portugaise impose, en définitive, davantage les revenus des intérêts
         des établissements financiers non-résidents, parce que l’impôt porte, dans leur cas, sur le revenu brut, alors que, dans le
         cas des résidents, l’assiette est constituée par les revenus nets. Selon la Commission, les banques ne dégagent que des marges
         faibles sur le marché européen, qui est très transparent en raison de la monnaie unique et des règles harmonisées auxquelles
         les banques sont soumises. Les assiettes d’imposition différentes conduisent donc, selon elle, à une taxation considérablement
         plus élevée des bénéficiaires non-résidents.
      
      29.      La Commission explique ce rapport à l’aide d’un exemple chiffré dans lequel elle suppose que les bénéfices d’un établissement
         financier représentent 10 % de ses revenus bruts et qu’il ne subsiste aucun bénéfice après impôt dès lors que l’on atteint
         un taux de retenu à la source de 10 %.
      
      30.      Le gouvernement portugais conteste que les établissements financiers non‑résidents soient soumis à une fiscalité moins favorable
         que celle applicable aux résidents et étaye également sa thèse à l’aide d’un exemple chiffré dans lequel il raisonne à partir
         de frais professionnels moins élevés et donc d’une marge bénéficiaire plus importante. Le gouvernement portugais, soutenu
         par le gouvernement lituanien, reproche en outre à la Commission de ne pas avoir apporté la preuve de l’existence effective
         d’une restriction et de ne se baser que sur des présomptions.
      
      31.      On peut expliquer le rapport entre l’assiette et le taux d’imposition à l’aide du tableau suivant, qui inclut également les
         exemples chiffrés de la Commission et du gouvernement portugais.
      
      
               Intérêts bruts
            
            
               Frais professionnels
            
            
               Revenus nets
            
            
               Non-résidents: impôts sur les revenus bruts
            
            
               Résidents: impôt 25 %
               sur les revenus nets
            
            
          
             
             
            
               10 %-avec CFB
            
            
               15 %-avec CFB
            
            
               20 %
               sans CFB
            
             
         
               10 000 € 
            
            
               0 €
            
            
               10 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 € 
            
            
               2 000 € 
            
            
               2 500 € 
            
         
               10 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               9 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               2 250 €
            
         
               10 000 € 
            
            
               2 000 €
            
            
               8 000 € 
            
            
               1 000 € 
            
            
               1 500 € 
            
            
               2 000 € 
            
            
               2 000 € 
            
         
               10 000 €
            
            
               3 000 €
            
            
               7 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               1 750 €
            
         
               10 000 € 
            
            
               4 000 €
            
            
               6 000 € 
            
            
               1 000 € 
            
            
               1 500 € 
            
            
               2 000 € 
            
            
               1 500 € 
            
         
               10 000 €*
            
            
               5 000 €
            
            
               5 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               1 250 €
            
         
               10 000 € 
            
            
               6 000 €
            
            
               4 000 € 
            
            
               1 000 € 
            
            
               1 500 € 
            
            
               2 000 €
            
            
               1 000 € 
            
         
               10 000 €
            
            
               7 000 €
            
            
               3 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               750 €
            
         
               10 000 € 
            
            
               8 000 €
            
            
               2 000 € 
            
            
               1 000 € 
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               500 € 
            
         
               10 000 €**
            
            
               9 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 €
            
            
               2 000 €
            
            
               250 €
            
         
               10 000 € 
            
            
               10 000 €
            
            
               0 € 
            
            
               1 000 €
            
            
               1 500 € 
            
            
               2 000 €
            
            
               0 €
            
         * Exemple du gouvernement portugais, ** Exemple de la Commission
      32.      Le tableau montre que, dans le cas des non-résidents, l’impôt demeure le même, en dépit de la différence de montant des frais
         professionnels, alors que l’impôt dû par les résidents diminue proportionnellement aux frais professionnels. En cas d’application
         du taux d’imposition de la CFB de 10 %, la taxation des non-résidents est supérieure dès lors que les frais professionnels
         dépassent 60 % des revenus bruts, ou que les revenus nets s’élèvent au maximum à 40 % des revenus bruts. En cas de taux de
         retenue à la source de 15 ou de 20 %, la taxation des non-résidents devient déjà défavorable lorsque les frais professionnels
         sont équivalents à 40 ou à 20 % des revenus bruts.
      
      33.      Comme le soulignent, de manière correcte, les gouvernements parties à la procédure, il est de jurisprudence constante, dans
         le cadre d’une procédure en manquement engagée au titre de l’article 226 CE, qu’il incombe à la Commission d’établir l’existence
         du manquement allégué. C’est elle qui doit apporter à la Cour les éléments nécessaires à la vérification par cette dernière
         de l’existence de ce manquement, sans pouvoir se fonder sur une présomption quelconque (17).
      
      34.      À l’audience, la Commission a souligné qu’elle avait apporté la preuve que les non-résidents étaient traités moins favorablement
         que les résidents parce qu’ils ne pouvaient pas déduire les frais professionnels de l’assiette de l’impôt. Selon la Commission,
         il appartient à l’État défendeur d’expliquer que, en raison des taux d’imposition inférieurs, cette différence ne conduit
         pas, en définitive, à une imposition supérieure des non-résidents.
      
      35.      Toutefois, la Commission méconnaît là la répartition de la charge d’allégation et de la charge de la preuve. En qualité de
         requérante, il lui appartient d’alléguer l’ensemble des faits qui étayent, de manière concluante, le grief de manquement tel
         qu’il est formulé dans le recours. La Commission n’a pas conclu à ce que la Cour constate que la République portugaise a commis
         un manquement en fixant une assiette différente. Elle fait, en revanche, grief à la République portugaise du fait que les
         intérêts versés aux non-résidents soient imposés davantage que ceux versés aux résidents. Elle doit donc alléguer et établir
         les faits qui fondent ce grief.
      
      36.      Comme le montre le tableau figurant au point 31, le montant de la charge fiscale dépend de deux facteurs, à savoir le taux
         d’imposition et l’assiette. Les taux d’imposition des paiements d’intérêts aux établissements financiers non‑résidents sont
         indubitablement moins élevés que le taux général de l’impôt sur les sociétés auquel est soumis le résident pour les intérêts
         qu’il perçoit. L’assiette de l’impôt à la source prélevé sur les paiements d’intérêts transfrontaliers est au contraire plus
         large, parce qu’elle ne peut pas être réduite par la déduction des frais professionnels.
      
      37.      Le point de savoir si cette circonstance conduit à une imposition plus importante des établissements financiers dont le siège
         se situe dans un autre État membre, en dépit de l’application de taux d’imposition moindre, dépend de l’étendue effective
         de l’assiette d’imposition des établissements financiers résidents en tant que groupe de comparaison. À la différence de l’assiette
         de l’impôt des bénéficiaires d’intérêts non-résidents, cette valeur varie en fonction du montant des frais professionnels
         par rapport aux revenus bruts. Le manquement ne serait établi que si l’assiette de l’impôt des résidents était tellement réduite
         par la déduction des frais professionnels que, en dépit d’un taux d’imposition supérieur, l’impôt à prélever sur cette assiette
         était inférieur à l’impôt à la source sur les revenus d’intérêts bruts.
      
      38.      Concernant l’étendue de l’assiette, la Commission a soutenu que, en raison de la situation concurrentielle dans le marché
         intérieur, la marge bénéficiaire des banques atteint, dans le meilleur des cas, l’ordre de grandeur sur lequel repose son
         exemple chiffré (10 % des revenus bruts). Si cela était exact, le taux d’imposition inférieur qui s’applique aux intérêts
         versés ne suffirait pas à compenser le désavantage qui résulte, pour les établissements financiers non-résidents, de l’exclusion
         de la possibilité de déduire les frais professionnels. L’impôt à la source absorberait l’intégralité du bénéfice et priverait
         d’emblée de sens une opération de crédit transfrontalière (18).
      
      39.      Le gouvernement portugais conteste cette affirmation. Il est vrai que son propre exemple chiffré n’est pas très explicite,
         puisqu’il se base sur les coûts de refinancement qui n’excluent un traitement défavorable des banques non‑résidentes qu’en
         cas d’application du taux favorable de la CFB (19). Le gouvernement portugais n’a néanmoins pas concédé, dans cet exemple, que les coûts de refinancement auxquels on peut s’attendre
         se situent effectivement dans l’ordre de grandeur sur lequel il s’est lui-même basé. L’exemple sert plutôt uniquement à illustrer
         le fait que l’on obtient des résultats différents en fonction de la modification des paramètres fictifs.
      
      40.      Les affirmations de la Commission étant contestées, elle aurait dû présenter des preuves tangibles du rapport effectif entre
         revenus des intérêts bruts et frais professionnels des établissements de crédit au Portugal. Durant toute la procédure, y
         compris à l’audience, elle ne s’est toutefois fondée que sur des hypothèses chiffrées. Même si la Commission n’est pas tenue
         de prouver que l’impôt des non‑résidents est supérieur, dans chaque cas d’espèce, à celui acquitté par des résidents (20), elle doit toutefois établir que le manquement est effectivement possible. Elle aurait pu produire, par exemple, des données
         statistiques ou des données concernant le niveau des intérêts servis pour les crédits bancaires et les conditions de refinancement
         pour étayer la plausibilité de ses suppositions.
      
      41.      La Commission n’ayant produit aucun élément en ce sens, l’imposition supérieure des paiements d’intérêts aux bénéficiaires
         non-résidents demeure une simple supposition non étayée par des faits. La Commission n’a donc pas fait la preuve du manquement
         qu’elle allègue. 
      
      42.      Il serait également envisageable de fonder le manquement sur une autre argumentation.
      
      43.      Indépendamment du montant concret des coûts de refinancement, les règles portugaises rendent, en effet, plus difficile pour
         les établissements de crédit ayant leur siège dans un autre État membre de concurrencer les établissements résidents et d’entrer
         sur le marché portugais. 
      
      44.      Si, en dépit de coûts de refinancement inchangés, une banque d’un autre État membre baisse ses taux d’intérêt et accepte un
         bénéfice inférieur pour gagner des clients au Portugal, le montant de l’impôt à acquitter au Portugal ne diminue pas proportionnellement
         à la réduction de la marge, mais uniquement au montant brut réduit des intérêts. La charge fiscale relative du bénéfice s’accroît.
      
      45.      Les entreprises résidentes n’acquittent en revanche l’impôt que sur leurs revenus nets. Si leur bénéfice diminue, l’impôt
         décroît proportionnellement. L’imposition relative des bénéfices demeure donc inchangée. En définitive, il est rendu excessivement
         difficile pour les banques étrangères de concurrencer les banques nationales au niveau des prix, puisque, en deçà d’une certaine
         marge bénéficiaire, elles supportent une charge fiscale plus importante pour les paiements d’intérêts transfrontaliers que
         celle que doivent supporter les résidents pour des revenus correspondants (21).
      
      46.      On peut l’exprimer en d’autres termes: pour ne pas subir de pertes, les banques étrangères doivent réaliser une marge minimale
         égale à l’impôt à la source. Les Portugais peuvent facturer un prix inférieur et font encore un bénéfice après impôt.
      
      47.      La Commission n’a toutefois pas fait grief de cet effet. Par conséquent, la République portugaise ne pouvait pas se défendre
         de manière appropriée contre le grief de fait d’entrave à l’entrée sur le marché des établissements financiers étrangers.
         La constatation du manquement dans la présente affaire ne peut donc pas être fondée sur cet aspect.
      
      48.      Il y a donc lieu de rejeter le recours en ce qu’il concerne la violation de l’article 49 CE, parce que la Commission n’a pas
         établi, à suffisance de preuves, que la République portugaise impose, en définitive, davantage les paiements d’intérêts à
         des établissements financiers ayant leur siège dans un autre État membre que les paiements d’intérêts à des établissements
         dont le siège se trouve sur le territoire portugais. 
      
      B –    Le grief tiré de la violation des articles 36 et 40 de l’accord EEE
      49.      La Cour a déjà constaté que les garanties fournies respectivement par l’article 36 de l’accord EEE et par l’article 49 CE
         sont identiques et doivent être interprétées de manière uniforme (22). Elle a également fait cette constatation à propos de l’article 40 de l’accord EEE et de l’article 56 CE (23). Le raisonnement adopté concernant l’allégation de violation des dispositions du traité est donc applicable, par analogie,
         aux articles 36 et 40 (24).
      
      50.      Faute d’éléments factuels concernant le montant des revenus et des frais professionnels, la Commission n’est pas parvenue
         non plus, à cet égard, à établir l’existence d’une fiscalité plus lourde des paiements d’intérêts versés aux établissements
         financiers ayant leur siège dans un État partie à l’accord EEE.
      
      C –    Conclusion intermédiaire
      51.      Pour finir, on peut retenir que la Commission n’a pas apporté la preuve d’une violation de la libre circulation des services
         garantie par l’article 49 CE et par l’article 36 de l’accord EEE, qui constitue l’unique critère à l’aune duquel il convient
         d’apprécier les faits litigieux. Il y a donc lieu de rejeter le recours dans son intégralité.
      
      52.      À cet égard, il est toutefois évident que l’organisation de l’impôt sur les intérêts perçus par les établissements financiers
         non-résidents pourrait constituer une entrave considérable à la libre circulation des services si les suppositions de la Commission
         concernant le montant des coûts de refinancement étaient exactes.
      
      53.      Dans les circonstances présentes, il n’est pas possible de prendre position sur la question centrale de savoir si la charge
         fiscale potentiellement considérablement plus forte, voire prohibitive, des établissements financiers non‑résidents peut se
         justifier par le fait que ces établissements ne se trouvent pas, en ce qui concerne les coûts de refinancement, dans une situation
         comparable à celle des établissements résidents. 
      
      54.      La question de savoir si les frais des non-résidents ne présentent un lien économique direct (25) avec leurs revenus dans l’État membre d’accueil que lorsque ces frais sont imputables, de manière individualisée, aux revenus doit notamment demeurer ouverte. Dans ce dernier cas se poserait, en outre, la question complexe de savoir comment
         devraient être déterminés ces coûts proportionnels, eu égard aux spécificités de l’activité bancaire en pratique.
      
      V –    Dépens
      55.      Aux termes de l’article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie qui succombe est condamnée aux dépens, s’il
         est conclu en ce sens. La Commission ayant succombé en ses conclusions et la République portugaise ayant conclu à la condamnation
         de la Commission aux dépens, il y a lieu de condamner cette dernière aux dépens. Aux termes de l’article 69, paragraphe 4,
         du règlement de procédure, les États membres qui sont intervenus au litige supportent leurs propres dépens. 
      
      VI – Conclusion
      56.      Je propose à la Cour de statuer comme suit:
      
      «1)      Le recours est rejeté.
      2)      La Commission européenne supporte les dépens de la procédure, à l’exception de ceux de la République de Lituanie.
      3)      La République de Lituanie supporte ses propres dépens.» 
      1 –	Langue originale: l’allemand.
      
      2 –	JO 1994, L 1, p. 3.
      
      3 –	Voir arrêts du 12 juin 2003, Gerritse (C-234/01, Rec. p. I-5933, point 27); du 6 juillet 2006, Conijn (C-346/04, Rec. p. I-6137,
         point 20); du 3 octobre 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen (C-290/04, Rec. p. I-9461, point 52); du 15 février 2007, Centro
         Equestre da Lezíria Grande (C-345/04, Rec. p. I-1425, points 23 à 25), et du 11 septembre 2008, Eckelkamp. (C-11/07, Rec.
         p. I-6845, point 50). 
      
      4 –	Arrêt du 22 décembre 2008 (C-282/07, Rec. p. I-10767).
      
      5 –	Directive du Conseil, du 3 juin 2003, concernant un régime fiscal commun applicable aux paiements d’intérêts et de redevances
         effectués entre des sociétés associées d’États membres différents (JO L 157, p. 49). 
      
      6 –	Directive 2003/48/CE du Conseil, du 3 juin 2003, en matière de fiscalité des revenus de l’épargne sous forme de paiements
         d’intérêts (JO L 157, p. 38).
      
      7 –	Décret-loi n° 442/B/88, du 30 novembre 1988, tel que modifié par le décret-loi n° 211/2005, du 7 décembre 2005 (Diário da República I, série A, n° 234, du 7 décembre 2005).
      
      8 –	Arrêts du 12 septembre 2006, Cadbury Schweppes et Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, Rec. p. I-7995, points 31 à 33);
         du 3 octobre 2006, Fidium Finanz (C-452/04, Rec. p. I-9521, points 34 et 44 à 49), et du 21 janvier 2010, SGI (C-311/08, non
         encore publié au Recueil, point 25).
      
      9 –	Arrêts du 14 novembre 1995, Svensson et Gustavsson (C-484/93, Rec. p. I-3955, point 11); du 9 juillet 1997, Parodi (C-222/95,
         Rec. p. I-3899, point 17), et Fidium Finanz (cité note 8, point 39).
      
      10 –	Arrêts Fidium Finanz (cité note 8, point 34), et du 8 septembre 2009, Liga Portuguesa de Futebol Profissional et BWIN International
         (C-42/07, non encore publié au Recueil, point 47).
      
      11 –	Arrêt cité note 8, points 47 à 49.
      
      12 –	Voir arrêts Cadbury Schweppes et Cadbury Schweppes Overseas (cité note 8, point 33); du 18 juillet 2007, Oy AA (C-231/05,
         Rec. p. I-6373, point 24); du 17 septembre 2009, Glaxo Wellcome (C-182/08, non encore publié au Recueil, points 37 et 50),
         et SGI (cité note 8, points 23 et suiv.).
      
      13 –	Arrêt du 5 octobre 1994, Commission/France (C-381/93, Rec. p. I-5145, point 17); du 12 juillet 2001, Smits et Peerbooms
         (C-157/99, Rec. p. I-5473, point 61); du 18 décembre 2007, Jundt (C-281/06, Rec. p. I-12231, point 52), et du 19 novembre
         2009, Filipiak (C-314/08, non encore publié au Recueil, point 61).
      
      14 –	Arrêt Filipiak (cité note 13, point 62).
      
      15 –	Voir, notamment, arrêts du 18 juillet 2007, Commission/Allemagne (C-490/04, Rec. p. I-6095, point 83), et du 21 janvier
         2010, Commission/Allemagne (C‑546/07, non encore publié au Recueil, point 39).
      
      16 –	Voir, notamment, arrêt Truck Center (cité note 4, point 32).
      
      17 –	Arrêts du 20 mars 1990, Commission/France (C-62/89, Rec. p. I-925, point 37); du 14 avril 2005, Commission/Allemagne (C-341/02,
         Rec. p. I-2733, point 35), et du 6 décembre 2007, Commission/Allemagne (C-401/06, Rec. p. I-10609, point 27).
      
      18 –	Voir tableau au point 31 des présentes conclusions.
      
      19 –	Voir sixième ligne du tableau, au point 31 des présentes conclusions. 
      
      20 –	Voir, en ce sens, arrêt du 23 avril 2009, Commission/Grèce (C-406/07, non encore publié au Recueil, point 27).
      
      21 –	Voir, à cet égard, arrêt du 5 octobre 2004, CaixaBank France (C-442/02, Rec. p. I‑8961, points 12 et 13), dans lequel la
         Cour a également considéré l’interdiction de la rémunération des comptes de dépôts à vue comme une entrave à l’entrée sur
         le marché.
      
      22 –	Arrêt du 5 juillet 2007, Commission/Belgique (C-522/04, Rec. p. I-5701, points 44 et 45).
      
      23 –	Arrêt du 19 novembre 2009, Commission/Italie (C-540/07, non encore publié au Recueil, points 56 et suiv.).
      
      24 –	Il peut toutefois en résulter une différence lorsque l’échange d’informations entre les autorités fiscales est déterminant,
         puisque la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977, concernant l’assistance mutuelle des autorités compétentes
         des États membres dans le domaine des impôts directs (JO L 336, p. 15), telle que modifiée par la directive 92/12/CEE du Conseil,
         du 25 février 1992 (JO L 76, p. 1), n’est pas applicable dans les États parties à l’accord EEE (voir arrêt Commission/Italie,
         cité note 23, points 70 et suiv., ainsi que points 74 et suiv. de mes conclusions du 16 juillet 2009 dans cette affaire).
      
      25 –	Voir, à cet égard, arrêts Gerritse (cité note 3, point 27), et Centro Equestre da Lezíria Grande (cité note 3, points 23
         et 25).