CELEX: 62020CC0100
Language: et
Date: 2021-05-12
Title: Kohtujurist Szpunari ettepanek, 12.5.2021.#XY versus Hauptzollamt B.#Eelotsusetaotlus, mille on esitanud Bundesfinanzhof.#Eelotsusetaotlus – Maksustamine – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamine – Direktiiv 2003/96/EÜ – Artikli 17 lõike 1 punkt a – Energiatoodete tarbimise ja elektrienergia maksuvähendus energiamahukatele ettevõtetele – Valikuline maksuvähendus – Üksikasjalikud eeskirjad, mille alusel nõuda tagasi maks, mis on sisse nõutud liikmesriigi neid õigusnorme rikkudes, mis olid vastu võetud selles direktiivis liikmesriikidele antud valikuõigust kasutades – Viivise tasumine – Võrdse kohtlemise põhimõte.#Kohtuasi C-100/20.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
   MACIEJ SZPUNAR
   esitatud 12. mail 2021 (
         1
      )
   
      Kohtuasi C‑100/20
   
   XY
   
      versus
   
   Hauptzollamt B
   
      (eelotsusetaotlus, mille on esitanud Bundesfinanzhof (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus))
   
   Eelotsusetaotlus – Maksud – Energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik – Direktiiv 2003/96/EÜ – Artikkel 5 – Erinevad maksumäärad – Artikli 17 lõike 1 punkt a – Elektrienergia maksuvähendus energiamahukatele ettevõtetele – Artikli 21 lõige 5 – Elektrienergia maksustamine hetkel, kui turustaja või edasimüüja toote kohale toimetab – Akude laadimine – Liidu õigust rikkudes alusetult sisse nõutud maksu tagastamise põhimõtted – Valikulised maksuvabastused ja -vähendused – Viivise tasumine
   
      Sissejuhatus
   
   
            1.
         
         
            Eelotsuse küsimus, mille Bundesfinanzhof (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus) käesolevas asjas esitas, puudutab üsna ebatüüpilist probleemi, nimelt sellise maksukohustuslase õigusi, kellelt on alusetult sisse nõutud liidu õigusega reguleeritud maks, olukorras, kus maksu kohaldamise õigusvastasus ei tulene mitte siduvate liidu õigusnormide rikkumisest, vaid selliste liikmesriigi õigusnormide rikkumisest, mille liikmesriik on vastu võtnud liidu õigusnormides sisalduva valikulise volituse alusel.
         
      
            2.
         
         
            Selline olukord ei ole üheselt mõistetav, sest ühest küljest ei ole rikutud liidu õiguse selgeid ja tingimusteta norme, teisest küljest aga leidis õigusvastane tegevus aset liikmesriigi poolt selle õiguse kohaldamise raames. Nagu ma selles ettepanekus selgitan, on keeruline anda sellele küsimusele ühest vastust.
         
      
            3.
         
         
            Käesolevas asjas ilmneb aga veel üks sama huvitav küsimus. Küsimus on nimelt selles, kuidas tuleks elektrienergia aktsiisi kontekstis käsitleda selle energia salvestamist akudes hilisema lõpptarbijale tarnimise eesmärgil. Kuigi eelotsusetaotluse esitanud kohus seda küsimust oma tõlgendusele toetudes ei ole esitanud, leian, et Euroopa Kohus peaks oma otsuses vähemalt ära märkima, et vastuse andmine eelotsuse küsimusele ei ole kinnituseks eelotsusetaotluse esitanud kohtu tõlgendusele.
         
      
      Õiguslik raamistik
   
   
      
         Liidu õigus
      
   
   
            4.
         
         
            Nõukogu 27. oktoobri 2003. aasta direktiivi 2003/96/EÜ, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik, (
                  2
               ) artiklis 1 on sätestatud:
            „Liikmesriigid kehtestavad energiatoodete ja elektrienergia maksud vastavalt käesolevale direktiivile.“
         
      
            5.
         
         
            Sama direktiivi artikli 5 neljanda taande kohaselt:
            „Kui järgitakse käesoleva direktiiviga ette nähtud madalaimat maksustamistaset ning see on kooskõlas [liidu] õigusega, võivad liikmesriigid tingimusel, et maksude õigsust kontrollitakse, kohaldada erinevaid maksumäärasid järgmistel juhtudel:
            […]
            
                     –
                  
                  
                     artiklites 9 ja 10 nimetatud energiatoodete ja elektrienergia äriotstarbelise ja muu kui äriotstarbelise kasutuse vahel.“
                  
               
      
            6.
         
         
            Sama direktiivi artikli 17 lõike 1 punktis a on sätestatud:
            „Eeldusel et käesolevas direktiivis sätestatud madalaimat maksustamistaset järgitakse keskmiselt iga ettevõtte puhul, võivad liikmesriigid kohaldada maksuvähendust […] elektrienergia suhtes järgmistel juhtudel:
            
                     a)
                  
                  
                     energiamahukate ettevõtete hüvanguks.
                  
               […]“.
         
      
            7.
         
         
            Lõpuks, direktiivi 2003/96/EÜ artikli 21 lõike 5 esimeses lõigus on sätestatud:
            „Direktiivi 92/12/EMÜ[ (
                  3
               )] artiklite 5 ja 6 kohaldamisel on elektrienergia ja maagaas maksustatavad ning maksustatava sündmuse alguseks loetakse hetke, mil turustaja või edasimüüja toote kohale toimetab. […]“.
         
      
      
         Saksa õigus
      
   
   
            8.
         
         
            Elektrienergia maksustamise valdkonnas võeti direktiiv 2003/96/EÜ Saksa õigusesse üle elektrimaksuseadusega (Stromsteuergesetz, edaspidi „StromStG“) (
                  4
               ). Selle seaduse alates 19. detsembrist 2008 kohaldatava redaktsiooni §-s 3 on sätestatud:
            „Aktsiisimäär on 20,50 eurot ühe megavatt-tunni kohta.“
         
      
            9.
         
         
            StromStG § 9 lõige 3 sätestab:
            „Elektrienergiat […] maksustatakse vähendatud maksumääraga 12,30 eurot megavatt-tunni kohta, kui seda tasub ettevõtja, kes tegutseb tootmise või põllumajanduse või metsanduse valdkonnas, oma tegevusega seotud eesmärkidel, ja kes ei ole lõike 1 kohaselt maksust vabastatud.“
         
      
      Faktilised asjaolud, menetlus ja eelotsuse küsimus
   
   
            10.
         
         
            XY on Saksa õiguse alusel asutatud äriühing. Oma tegevuse raames, mis eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangul kuulub tootmissektorisse („Produzierende Gewerbe“) StromStG § 9 lõike 3 tähenduses, võtab äriühing elektrienergiat vahelduvvoolu kujul jaotusvõrgust ja salvestab selle pärast alalisvooluks muundamist akudes. Seejärel osutab äriühing oma klientidele ehk sidesektori ettevõtjatele tervikteenust, mis hõlmab elektrienergia, sh avariitoite ja õhu konditsioneerimise („jahutusenergia tarne“) pakkumist sidetaristu seadmete jaoks (
                  5
               ).
         
      
            11.
         
         
            Oma 2010. aasta maksudeklaratsioonis märkis äriühing XY, et kasutas jaotusvõrgust saadud elektrienergiat oma tegevuses ja kohaldas sellele elektrienergia vähendatud maksumäära StromStG § 9 lõike 3 alusel. Maksuhaldur tegi aga otsuse, milles leidis, et kohaldada tuleks harilikku maksumäära.
         
      
            12.
         
         
            Eraldi menetluses, mis käsitles maksustamisaastat 2006, sedastas Bundesfinanzhof (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus), et äriühingul XY on õigus kohaldada elektrienergia vähendatud maksumäära. Selle alusel muutis maksuhaldur oma otsust 2010. aasta kohta ja tagastas enammakstud maksu. 2014. aastal taotles äriühing sellelt enammakstud maksult viivise tasumist, millest maksuhaldur keeldus. Kaebus, mille XY esitas esimese astme kohtusse, lükati tagasi. See kohus väitis nimelt, et muu hulgas on StromStG § 9 lõikes 3 ette nähtud vähendatud maksumäär liidu õiguse kontekstis vabatahtlik ja seega ei riku maksu sissenõudmine ulatuses, mis vastab harilikule maksumäärale, liidu õigust, isegi kui see on vastuolus liikmesriigi õigusega. Seega ei ole kohaldatav kohustus maksta tagasi alusetult sisse nõutud maks koos viivisega, nagu nähtub Euroopa Kohtu kohtupraktikast. Äriühing XY esitas selle kohtuotsuse peale eelotsusetaotluse esitanud kohtule kassatsioonkaebuse.
         
      
            13.
         
         
            Neil asjaoludel otsustas Bundesfinanzhof (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
            „Kas alusetult määratud elektriaktsiisi tagastusnõude summalt tuleb liidu õiguse järgi arvestada viivist, kui elektriaktsiisi väiksemas summas määramise alus on [direktiivi 2003/96/EÜ] artikli 17 lõike 1 punktis a ette nähtud valikuline maksuvähendus ja liiga suures summas elektriaktsiisi määramise põhjustas üksnes see, et käesolevas asjas kohaldati ebaõigesti liikmesriigi õiguse sätet, mis võeti vastu selle direktiivi artikli 17 lõike 1 punkti a ülevõtmiseks riigisisesesse õigusesse?“
         
      
            14.
         
         
            Eelotsusetaotlus saabus Euroopa Kohtusse 26. veebruaril 2020. Oma kirjalikud seisukohad esitasid äriühing XY, Saksamaa valitsus ja Euroopa Komisjon. Need osapooled ja Hauptzollamt B (B linna maksuhaldur, Saksamaa Liitvabariik) vastasid Euroopa Kohtu küsimustele ka kirjalikult.
         
      
      Analüüs
   
   
            15.
         
         
            Käesolevas asjas esitatud eelotsuse küsimus põhineb eeldusel, et elektrienergia, mida äriühing XY võttis jaotusvõrgust, kuulub maksustamisele selle võtmise hetkel ja seejuures kohaldatakse Saksa õiguse kohaselt sellele elektrienergia vähendatud maksumäära. Saksamaa valitsus aga selle eeldusega oma seisukohtades nõus ei ole, väites, et äriühingu XY tegevus on kvalifitseeritud kui vastuolus direktiiviga 2003/96/EÜ ja selle suhtes ei tohiks kohaldada vähendatud maksumäära. Saksamaa väitega nõustumise tagajärjeks võiks olla olukord, kus üleüldse vaidlustatakse eelotsusetaotluse vastuvõetavus käesolevas asjas, sest selles sisalduv küsimus oleks hüpoteetilist laadi.
         
      
            16.
         
         
            Euroopa Kohus esitas selles asjas pooltele lisaküsimused. Seetõttu pööran enne, kui asun vaatlema eelotsuse küsimuses tõstatatud õigusküsimust, veidi tähelepanu kõnealuse direktiivi sätete õigele tõlgendamisele sellistel asjaoludel nagu põhikohtuasjas.
         
      
      
         Elektrienergia akudes salvestamise kvalifitseerimine direktiivi 2003/96/EÜ sätete kontekstis
      
   
   
      Elektrienergia tarnimine akudest (ümber)jaotamisena (
            6
         )
   
   
            17.
         
         
            Esitades käesolevas asjas eelotsuse küsimuse, tugineb eelotsusetaotluse esitanud kohus oma varasemale praktikale, mis sisaldub eelkõige selle kohtu otsuses, mis käsitles äriühingu XY kasutatud elektrienergia maksustamist maksustamisaastal 2006 (
                  7
               ). Selle otsuse kohaselt kasutab äriühing XY jaotusvõrgust võetud elektrienergiat, muundades selle akudes keemiliseks energiaks (
                  8
               ). Seda elektrienergiat kasutatakse äriühingu XY tegevuse raames, kuivõrd alalisvoolu kujul akudesse kogutud elektrienergiat kasutab äriühing oma klientidele ühe tervikteenuse osutamiseks, mis hõlmab elektrienergia tarnimist sideseadmete toiteks, nende seadmete jaoks õhu konditsioneerimise teenuse osutamist („jahutusenergia tarne“ kõnealuse otsuse sõnastuse kohaselt) ja varustuskindluse tagamist avariide korral („Reservezeit“).
         
      
            18.
         
         
            Saksamaa valitsuse hinnangul on äriühingu XY tegevuse selline kvalifitseerimine aga vastuolus direktiiviga 2003/96/EÜ. Selle direktiivi artikli 21 lõike 5 esimese lõigu kohaselt kuulub elektrienergia maksustamisele hetkel, mil turustaja või edasimüüja toote kohale toimetab. Seega tuleks äriühing XY lugeda elektrienergia tarne vahendajaks ehk edasimüüjaks. Nimelt ei kasuta äriühing elektrienergiat oma tegevuse jaoks, vaid ainult salvestab seda akudes ja seejärel tarnib klientidele, kes on kõnealuse elektrienergia lõpptarbijad.
         
      
            19.
         
         
            See on oluline seetõttu, et kuigi äriühing XY on kvalifitseeritud tootmissektorisse, mis on hõlmatud StromStG § 9 lõikes 3 ette nähtud maksusoodustusega, ei kuulu äriühingu kliendid, kes osutavad sideteenuseid, sellesse sektorisse ega saa kõnealust maksusoodustust kasutada. Seega tuleb elektrienergia, mida äriühing XY oma klientidele tarnib, maksustada hariliku maksumääraga. Sellises olukorras ei saaks olla juttu ei enammakstud maksu tagastamisest ega viivise maksmisest ning kogu põhikohtuasi ja koos sellega eelotsusetaotlus oleksid käesolevas asjas alusetud.
         
      
            20.
         
         
            Jagan Saksamaa valitsuse kahtlusi küsimuses, kas äriühingu XY kasutatava elektrienergia kvalifitseerimine eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt äriühingu enda tegevuses kasutatava energiana on õige.
         
      
            21.
         
         
            Selle küsimuse lahendus, mida pooldab eelotsusetaotluse esitanud kohus, põhineb äriühingu XY tegevuse spetsiifikal. See spetsiifika seisneb asjaolus, et äriühing XY tarnib elektrienergiat vaid tervikteenuse raames, mis hõlmab ka teisi teenuseid, eranditult vaid ühte kontserni (tõenäoliselt sellesse, millesse ta ise kuulub) kuuluvatele ettevõtjatele ja eraldi kaablite kaudu, kasutamata üldkasutatavat elektrienergia jaotusvõrku.
         
      
            22.
         
         
            Mulle tundub aga, et need asjaolud ei ole otsustava tähendusega äriühingu XY tegevuse kvalifitseerimisel direktiivi 2003/96/EÜ kontekstis. Viis, kuidas äriühing XY oma teenuseid osutab ja oma lepingupartnereid valib, kuulub selle ettevõtte tegevuse spetsiifiliste asjaolude hulka. See ei muuda aga asjaolu, et kõnealune äriühing tarnib oma tegevuse raames määratletud ja mõõdetavat elektrienergia kogust ettevõtjatele, keda tuleks käsitleda sellest äriühingust sõltumatutena, ja need ettevõtjad kasutavad seda energiat sideseadmete toiteks ehk kooskõlas elektrienergia tavapärase otstarbega (
                  9
               ). Seega on need ettevõtjad, mitte aga äriühing XY, äriühingu tarnitava elektrienergia lõpptarbijad.
         
      
            23.
         
         
            Kui aga rääkida elektrienergia üldkasutatava jaotusvõrgu kasutamisest, siis ei tundu mulle, et see oleks ettevõtja elektrienergia turustajaks või edasimüüjaks tunnistamise tingimuseks direktiivi 2003/96/EÜ tähenduses. Selles direktiivis ei ole mõisted „turustaja“ ja „edasimüüja“ küll määratletud, kuid miski ei viita sellele, et need peaksid piirduma ettevõtjatega, kes kasutavad kindlat liiki jaotusvõrku. Eelkõige on ka Euroopa Kohus juba sedastanud (
                  10
               ), et neid termineid ei tohiks tõlgendada mõiste „jaotamine“ kontekstis direktiivi 2003/54/EÜ artikli 2 tähenduses (
                  11
               ). Direktiivis 2003/96/EÜ käsitletakse turustaja mõistet pigem funktsionaalselt. Kõige paremini illustreerib seda kõnealuse direktiivi artikli 21 lõike 5 kolmas lõik, mille kohaselt „[ü]ksust, mis toodab elektrienergiat oma tarbeks, käsitatakse turustajana“.
         
      
            24.
         
         
            Ma ei leia seega, et äriühingu XY tegevuse spetsiifika muudaks võimatuks äriühingu lugemise elektrienergia turustajaks selle energia maksustamise kontekstis direktiivi 2003/96/EÜ kohaselt.
         
      
            25.
         
         
            Seisukoht, mille eelotsusetaotluse esitanud kohus on oma praktikas võtnud, viib aga tulemusteni, mis on vastuolus selle direktiivi eesmärkidega.
         
      
            26.
         
         
            Esiteks, direktiivi 2003/96/EÜ eelnõu põhjendusest, mida komisjon tsiteerib oma vastuses Euroopa Kohtule (
                  12
               ), tuleneb, et elektrienergia kohaletoimetamise hetkel (output) maksustamise eesmärk oli võimaldada liikmesriikidel kohaldada diferentseeritud maksumäära lõpptarbijate eri kategooriate jaoks. Sellise diferentseeritud maksustamissüsteemi õige toimimine on aga võimalik vaid olukorras, kus maksustamine toimub jaotamise viimases etapis ehk lõpptarbijatele kohaletoimetamise etapis. Maksustamine varasemas etapis takistaks sellise süsteemi toimimist, sest siis ei pruugi maksustamise tase olla kohandatud elektrienergia tegelikule kasutusviisile.
         
      
            27.
         
         
            Käesolev kohtuasi on selle kohta suurepärane näide. Äriühingule XY kohaldati vähendatud maksumäära elektrienergia puhul, mida äriühing võttis jaotusvõrgust, sest tegemist on tootmissektorisse kuuluva ettevõtjaga, kellel on õigus sellisele vähendatud maksumäärale liikmesriigi õiguse kohaselt. Kuid lõpuks ei kasuta seda elektrienergiat mitte äriühing, vaid tema kliendid, kes ei kuulu toomissektorisse ja kes muus olukorras ei saaks kasutada vähendatud maksumäära. Siit, kui ma õigesti aru saan, algab kogu mõttemäng, mille eesmärk on tõestada, et just äriühing XY on elektrienergia lõpptarbija.
         
      
            28.
         
         
            Teiseks, elektrienergia maksustamisel hetkel, mil turustaja või edasimüüja toote kohale toimetab, on veel üks eesmärk, nimelt selle energia maksustamine tegeliku kasutamise liikmesriigis, nagu see on ka teiste aktsiisiga maksustatud toodete korral. Euroopa Kohus rõhutas seda väga selgelt oma otsuses komisjon vs. Poola, nõustudes selles küsimuses komisjoni argumentidega (
                  13
               ). Ent olukorras, kus elektrienergia maksustatakse hetkel, kui see energia võetakse jaotusvõrgust salvestamiseks akudes ja seejärel tarnitakse teistele ettevõtjatele, ei ole võimalik seda eesmärki saavutada. Miski ei takista ju osutada akudesse kogutud elektrienergia tarnimise teenust piiriüleselt.
         
      
            29.
         
         
            Kolmandaks, direktiivis 2003/96/EÜ ette nähtud elektrienergia maksustamise viisi eesmärk on muu hulgas vältida energia selle osa maksustamist, mis läheb kaduma. See on taas kord põhimõte, mis kehtib kõigi aktsiisiga maksustatavate kaupade puhul (
                  14
               ). Elektrienergia puhul on see põhimõte eriti oluline, sest elektrienergia edastamine ja salvestamine on paratamatult seotud märkimisväärsete kadudega. Üksnes see, kui elektrienergia maksustatakse hetkel, mil see lõpptarbijatele kohale toimetatakse, võimaldab vältida kaduma läinud elektrienergia maksustamist või vähemalt viia selle miinimumi.
         
      
            30.
         
         
            Komisjon toob siinkohal näiteks autokütusena kasutatava gaasi maksustamise. Selline gaas maksustatakse sõiduki kütusepaaki tankimise hetkel, mis võimaldab vältida nende gaasikadude maksustamist, mis tekivad gaasi salvestamise ja kokkusurumise käigus. Nagu aga komisjon õigesti märgib, siis direktiivi 2003/96/EÜ artikli 21 lõike 5 esimese lõigu kohaselt peab maagaasi ja elektrienergia maksustamise hetk olema sama. Ei kuulu ju gaasi, nagu ka elektrienergia puhul salvestamisest tingitud kaod maksustamisele. Samas, kõige populaarsemate akuliikide tõhusus, mida mõistetakse tühjenemise käigus saadud elektrilaengu ja laadimise käigus antud elektrilaengu suhtena, on umbes 70–80% (
                  15
               ). Akude laadimiseks kasutatava elektrienergia maksustamine selle asemel, et maksustada neist akudest lõpptarbijatele tarnitav elektrienergia, tähendab seega suhteliselt suure elektrienergia kao maksustamist. Sellisel maksustamisel vähendatud maksumäära kohaldamine ei ole direktiiviga 2003/96/EÜ kooskõlas olev meetod sellise ülemäärase maksustamise kompenseerimiseks (
                  16
               ).
         
      
            31.
         
         
            Asjakohane ei ole ka äriühingu XY argument, mille kohaselt otsuse 2016/2266 (
                  17
               ) alusel tuleks elektrienergia jaotamiseks lugeda selle energia tarnimine akude laadimiseks, mitte aga voolu võtmine akudest. Kõnealune otsus puudutas nimelt elektrienergiat, mis on mõeldud elektriautode akude laadimiseks. Sellises olukorras kasutab akust saadavat elektrienergiat sõiduki kasutaja, kes on samal ajal ka aku kasutaja. Aku kasutaja on seega ka elektrienergia lõpptarbija ja seetõttu kujutab elektrienergia tarnimine aku laadimiseks endast energia tarnimist lõpptarbijale ehk maksustatavat sündmust direktiivi 2003/96/EÜ artikli 21 lõike 5 esimese lõigu kohaselt. Äriühing XY ei ole aga elektrienergia lõpptarbija, vaid võtab jaotusvõrgust elektrienergiat akude laadimiseks ja elektrienergia edasiseks tarnimiseks oma klientidele. Seega ei ole siin tegemist analoogse olukorraga kui see, mida puudutas mainitud otsus.
         
      
            32.
         
         
            Sellest tuleneb, et direktiivi 2003/96/EÜ eesmärkide täitmiseks elektrienergia maksustamise valdkonnas tuleks lugeda äriühing XY Saksamaa valitsuse seisukohtade kohaselt elektrienergia edasimüüjaks. Nõustun aga komisjoniga, et Saksamaa valitsus hindab põhikohtuasja asjaolude juures valesti sellise otsuse tagajärgi.
         
      
            33.
         
         
            Saksamaa valitsus jõuab oma seisukohtades nimelt järeldusele, et elektrienergiale, mille äriühing XY võtab jaotusvõrgust ja salvestab oma klientide jaoks, ei tohiks kohaldada elektrienergia vähendatud maksumäära, vaid peaks kohaldama selle maksu harilikku määra. Seega ei saa tema arvates olla juttu ei enammakstud maksu tagastamisest ega viivise maksmisest.
         
      
            34.
         
         
            Saksamaa valitsus eirab siinkohal aga asjaolu, et kui lugeda äriühing XY edasimüüjaks, tuleks elektrienergia maksustada vaid hetkel, kui äriühing selle energia oma klientidele kohale toimetab. Hetkel, mil äriühing XY võtab elektrienergia jaotusvõrgust, ei tohi seda aga maksustada ei hariliku ega vähendatud maksumääraga. Sellisel juhul tuleks maksuhalduri kogutud maks põhikohtuasjas lugeda täies ulatuses maksuks, mis on sisse nõutud direktiivi 2003/96/EÜ rikkudes, ja seega tuleks see Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt (
                  18
               ) täies ulatuses koos viivisega tagasi maksta.
         
      
      Akudes salvestatav elektrienergia kui elektrienergia tootmiseks kasutatav energia
   
   
            35.
         
         
            Euroopa Kohus esitas pooltele küsimuse ka selle kohta, kas, kui asuda eelotsusetaotluse esitanud kohtu seisukohale, mille kohaselt äriühing XY kasutab oma tegevuse eesmärgil elektrienergiat, mille ta võtab jaotusvõrgust akude laadimiseks, ei peaks see energia olema maksust vabastatud direktiivi 2003/96/EÜ artikli 14 lõike 1 punkti a kohaselt elektrienergia tootmiseks kasutatava elektrienergiana.
         
      
            36.
         
         
            Nii äriühing XY, Saksamaa valitsus kui ka komisjon lükkavad selle võimaluse kindlalt tagasi. Need osapooled on nõus, et äriühing XY vaid salvestab akudes võrgust võetud elektrienergiat, direktiivi 2003/96/EÜ artikli 14 lõike 1 punktis a ette nähtud maksuvabastus aga puudutab nii-öelda uue elektrienergia tootmist.
         
      
            37.
         
         
            Minu hinnangul aga põhineb see seisukoht kahel valel eeldusel.
         
      
            38.
         
         
            Mis puutub esimesse eeldusesse, siis rääkides elektrienergia salvestamisest akudes, tundub, et nimetatud pooled ajavad segi elektrienergia mõiste ja energia mõiste üldisemalt. Praeguse tehnoloogia arengu juures ei ole olemas meetodit, mis võimaldaks salvestada elektrienergiat kui sellist nii, et seda oleks võimalik kasutada tööstuslikus mahus (
                  19
               ). Elektrienergia salvestamine nõuab selle muundamist mõneks teiseks energiavormiks, mille salvestamine on võimalik, ja seejärel selle muundamist tagasi elektrienergia vormi. Akude puhul salvestatakse energiat keemilise energia kujul ehk akudes olevates keemilistes ühendites voolu läbivoolu mõjul toimuvate elektrokeemiliste reaktsioonide (potentsiaalse) energia kujul. Need reaktsioonid on pöörduvad, mis võimaldab akut korduvalt täis ja tühjaks laadida (
                  20
               ).
         
      
            39.
         
         
            Eeltoodust tuleneb, et elektrienergia salvestamise mõiste on teatav lihtsustus. Tegelikult on tegemist elektrienergia muundamisega energia muusse vormi ja hiljem muundamisega tagasi elektrienergia vormi.
         
      
            40.
         
         
            Seega jõuame poolte teise väite aluseks oleva vale eelduseni, nimelt elektrienergia salvestamise ja tootmise kategoorilise eristamiseni.
         
      
            41.
         
         
            Füüsikalisest vaatepunktist ei ole olemas sellist nähtust nagu energia tootmine. Seda kinnitab üks peamisi füüsikaseadusi, milleks on energia jäävuse seadus. Niinimetatud energia tootmine, sh elektrienergia tootmine on, nagu ka energia salvestamise puhul, vaid ühe energiavormi muundamine teiseks. Elektrienergia tootmise korral võib see olla fossiilkütustes sisalduva energia muundamine (
                  21
               ) põletusprotsessi käigus, kineetilise energia muundamine tuule- ja hüdroelektrijaamades või ka tuumaenergia muundamine aatomituumade lagunemise protsessi käigus.
         
      
            42.
         
         
            Elektrienergia tootmine nõuab seejuures sageli mitmesuguste energiavormide korduvat muundamist, näiteks soojuselektrijaamades (st fossiilkütuseid või tuumaenergiat kasutatavates elektrijaamades) muundatakse kütustesse (või nn tuumakütustesse) salvestatud primaarenergia soojusenergiaks, see omakorda kineetiliseks energiaks ja alles see muundatakse elektrienergiaks. Erinevad energiavormid nõuavad spetsiifilisi kandjaid, näiteks elektrijaamades on energiakandja enamasti veeaur ja keemilise energia kandja akus on elektrolüüt.
         
      
            43.
         
         
            Seega puudub kindel ja ületamatu piir elektrienergia tootmise ja selle salvestamise, täpsemalt muus vormis salvestatud energiast elektrienergia saamise vahel. Kõige parem näide on siin pumpelektrijaamad. Nende tööpõhimõtteks on elektrienergia abil vee pumpamine madalamal asuvast mahutist kõrgemal asuvasse mahutisse ja seejärel tagasi voolugeneraatori ajamile langeva vee kineetilise energia kasutamine (
                  22
               ). Selline elektrijaam ei tooda nii-öelda uut elektrienergiat, vaid hoopis kasutab rohkem energiat kui toodab. Seetõttu peetakse pumpelektrijaamu elektrienergia salvestamise, mitte aga tootmise meetodiks. Tänapäeval on see energia mahtu arvestades valdav energia salvestamise meetod (
                  23
               ). See meetod seisneb elektrienergia muundamises potentsiaalseks vee kineetiliseks energiaks ja seejärel selle energia muundamises tagasi elektrienergiaks. See ei muuda aga asjaolu, et selle protsessi käigus kasutatakse elektrienergiat vee pumpamiseks ja seejärel toodetakse elektrienergiat uuesti samal viisil kui tavalistes hüdroelektrijaamades, mis kasutavad looduslikku vee läbivoolu ilma vajaduseta seda vett kunstlikult pumbata.
         
      
            44.
         
         
            Elektrienergia salvestamine akudes seisneb tehnilises mõttes samuti elektrienergia kasutamises selle muundamiseks teise energiavormi ja seejärel uues muundamises elektrienergiaks. Seega ei näe ma olulisi asjaolusid, mis takistaksid akus muundamiseks mõeldud elektrienergia lugemist elektrienergiaks, mida kasutatakse elektrienergia tootmiseks direktiivi 2003/96/EÜ artikli 14 lõike 1 punkti a tähenduses.
         
      
            45.
         
         
            Nõustun aga, et teistel kaalutlustel võib käsitleda elektrienergia salvestamist direktiivi 2003/96/EÜ kohaldamise kontekstis pigem selle energia jaotamise, mitte aga tootmise etapina, nagu seda sooviksid Saksamaa valitsus ja komisjon. See välistab aga eelotsuse küsimuse esitanud kohtu väite, mida kaitseb ka äriühing XY ja mille kohaselt kasutab äriühing elektrienergiat oma tegevuse eesmärgil. See tähendaks, et kõnealune äriühing samal ajal nii kasutab kui ka salvestab elektrienergiat, mis ei ole võimalik, nii nagu ei ole võimalik samal ajal kooki süüa ja kooki omada. See tähendaks ka, et elektrienergia, mida tarnitakse äriühingu XY klientidele, tuleks maksustada ehk selle suhtes kohaldataks topeltmaksustamist: esimest korda võrgust võtmise hetkel ja teist korda lõpptarbijatele kohaletoimetamise hetkel. Eelotsusetaotluse esitanud kohus leidis õigesti, et sellist topeltmaksustamist tuleks vältida. Selleni jõudmiseks ei peaks aga vältima äriühingu XY poolt elektrienergia klientidele tarnimise maksustamist, mis on vastuolus direktiivi 2003/96/EÜ artikli 21 lõike 5 esimese lõiguga, vaid maksustama õigesti elektrienergiat, mida kõnealune äriühing jaotusvõrgust võtab.
         
      
      Lõppmärkused ja järeldused lahenduste sellest osast
   
   
            46.
         
         
            Oma vastuses Euroopa Kohtu lisaküsimustele seab äriühing XY kahtluse alla Saksamaa valitsuse avaldatud tähelepanekute paikapidavuse selle valitsuse hinnangul valede eelduste osas, millele eelotsusetaotluse esitanud kohus on käesolevas asjas eelotsuse küsimust esitades tuginenud. Äriühingu XY hinnangul kuulub see küsimus faktiliste asjaolude hulka, mille kindlakstegemiseks on pädev vaid eelotsusetaotluse esitanud kohus. Euroopa Kohus peaks aga tuginema neile asjaoludele ja piirduma vastuse andmisega eelotsuse küsimusele.
         
      
            47.
         
         
            Minu hinnangul on äriühingu XY vastuväited aga alusetud. Põhikohtuasja faktilised asjaolud ei kuulu arutamisele. Need seisnevad selles, et äriühing XY võtab jaotusvõrgust elektrienergiat, salvestab seda akudes keemilise energia vormis ja seejärel tarnib oma klientidele tervikteenuse raames, mis hõlmab ka muid teenuseid. Õhku jääb aga küsimus, kuidas kvalifitseerida sellist tegevust direktiivi 2003/96/EÜ sätete kontekstis, ning see kuulub juba nende õigusnormide tõlgendamise valdkonda ja Euroopa Kohtu pädevusse.
         
      
            48.
         
         
            Eelotsusetaotluse esitanud kohus kvalifitseeris äriühingu XY tegevuse nii, et elektrienergia, mille see äriühing võtab võrgust akude laadimiseks, tuleks maksustada elektrienergia vähendatud maksumääraga. Kuid nagu ülaltoodust järeldub (
                  24
               ), siis ei oleks see energia üldse pidanud kuuluma maksustamisele hetkel, kui äriühing seda võrgust võttis, ei elektrienergiana, mis müüakse edasi direktiivi 2003/96/EÜ artikli 21 lõike 5 esimese lõigu alusel, ega elektrienergiana, mida kasutatakse elektrienergia tootmiseks selle direktiivi artikli 14 lõike 1 punkti a alusel.
         
      
            49.
         
         
            Seega tuleb tõdeda, et põhikohtuasja esemeks olev elektrienergia maks koguti täies ulatuses liidu õigust rikkudes ning Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt (
                  25
               ) tuleks see põhimõtteliselt täies ulatuses ja koos viivisega tagasi maksta (
                  26
               ). See muudaks eelotsuse küsimuse alusetuks.
         
      
            50.
         
         
            Eelotsusetaotluse esitanud kohus väidab aga, et tema otsus äriühingu XY tegevuse õigusliku kvalifitseerimise kohta, mis tehti maksustamisaastat 2006 käsitlevas menetluses, on omandanud seadusjõu. Eelotsusetaotluse esitanud kohus ei teavita, kas sama kehtib maksustamisaastat 2010 käsitleva menetluse kohta, mille raames esitas kohus Euroopa Kohtule eelotsusetaotluse käesolevas asjas. Kohus teavitab siiski, et maksuhalduri otsus selle kohta, et äriühingule XY tuleb kohaldada elektrienergia vähendatud maksumäära, on muutunud lõplikuks.
         
      
            51.
         
         
            Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt ei nõua liidu õigus, et kohus, kelle lahend on omandanud seadusjõu, peaks seda lahendit põhimõtteliselt muutma, et võtta arvesse asjasse puutuvale õigusnormile Euroopa Kohtu poolt antud tõlgendust. See kehtib ka liidu õigust rikkudes sisse nõutud maksude tagasi maksmise kohta (
                  27
               ).
         
      
            52.
         
         
            Seetõttu teen ettepaneku, et Euroopa Kohus annaks vastuse käesolevas asjas esitatud eelotsuse küsimusele. Leian aga, et Euroopa Kohus peaks oma otsuses selgelt ära märkima, et sellele küsimusele vastamise fakt iseenesest ei tähenda, et Euroopa Kohus kiidaks heaks viisi, kuidas eelotsusetaotluse esitanud kohus on kvalifitseerinud äriühingu XY tegevuse direktiivi 2003/96/EÜ sätete kontekstis. Elektrienergia salvestamise käsitlust maksustamise kontekstis tuleks arutada Euroopa Liidu tasandil, vajaduse korral sellele küsimusele pühendatud menetluse raames Euroopa Kohtus. Selline arutelu oleks teretulnud ainuüksi juba seetõttu, et elektrienergia salvestamisel on ELi majanduse üleminekul taastuvatele energiaallikatele oluline osa (
                  28
               ).
         
      
      
         Eelotsuse küsimus
      
   
   
      Küsimuste sõnastamine
   
   
            53.
         
         
            Käesolevas asjas eelotsuse küsimust esitades püüab eelotsusetaotluse esitanud kohus välja selgitada, kas liidu õiguse kohaselt tuleb alusetult sisse nõutud maks koos viivisega tagasi maksta olukorras, kus maksusumma vale kindlaks määramine tulenes asjaolust, et maksuhaldur ei kohaldanud vähendatud maksumäära, millele maksukohustuslasel oli õigus ja mis on liikmesriigi õiguses ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ artikli 17 lõike 1 punktis a liikmesriikidele antud valikulise volituse alusel.
         
      
            54.
         
         
            Saksamaa valitsus leiab aga, et elektrienergia maksumäära vähendamine, mis on arutlusel põhikohtuasjas, ei tulene mitte direktiivi 2003/96/EÜ artikli 17 lõike 1 punkti a ülevõtmisest Saksa õigusesse, vaid õigusest kohaldada erinevaid maksumäärasid olenevalt elektrienergia äriotstarbelisest või muust kui äriotstarbelisest kasutusest, mis on liikmesriikidele ette nähtud selle direktiivi artikli 5 neljandas taandes. Oma väite toetuseks viitab see valitsus komisjoni otsusele riigiabi heakskiitmise kohta, sest ka mainitud maksumäärade diferentseerimine kujutab endast riigiabi (
                  29
               ). Selles otsuses on selgelt viidatud direktiivi 2003/96/EÜ artiklile 5 kui maksumäära vähendamise alusele. Ka äriühing XY teeb ettepaneku laiendada eelotsuse küsimuse ulatust direktiivi 2003/96/EÜ teistele sätetele kui ainult artikli 17 lõike 1 punkt a, sh selle direktiivi artikli 5 neljandale taandele.
         
      
            55.
         
         
            Lisaks tuleb märkida, et StromStG § 9 lõikes 3 ei ole mingil viisil mainitud energiamahukaid ettevõtteid, mida käsitletakse direktiivi 2003/96/EÜ artikli 17 lõike 1 punktis a. Maksumäära vähendamine, mis on ette nähtud mainitud seaduse § 9 lõikes 3, puudutab peamiselt tootmisega ning samuti põllumajanduse ja metsandusega tegelevaid ettevõtjaid.
         
      
            56.
         
         
            See ei muuda aga eelotsuse küsimust alusetuks. Samuti on maksusoodustused energiamahukatele ettevõtetele, mis on ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ artikli 17 lõike 1 punktis a, nagu ka maksumäärade diferentseerimine olenevalt elektrienergia äriotstarbelisest või muust kui äriotstarbelisest kasutusest, millest on juttu selle direktiivi artikli 5 neljandas taandes, liikmesriikide jaoks valikulised. Eelotsuse küsimuses sisalduva õigusküsimuse lahendamine võib seega olla oluline põhikohtuasja lahendi seisukohalt, olenemata põhjustest, mille Saksa seadusandja on esitanud maksumäära diferentseerimise aluseks.
         
      
            57.
         
         
            Seega teen ettepaneku tunnistada, et eelotsusetaotluse esitanud kohus püüab välja selgitada, kas liidu õigus nõuab alusetult sisse nõutud maksu koos viivisega tagasi maksmist olukorras, kus maksusumma vale kindlaks määramine tulenes asjaolust, et maksuhaldur ei kohaldanud vähendatud maksumäära, millele maksukohustuslasel oli õigus ja mis on liikmesriigi õiguses ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ ühes sättes liikmesriikidele antud valikulise volituse alusel.
         
      
      Kohustus maksta tagasi liidu õigust rikkudes alusetult sisse nõutud maks koos viivisega
   
   
            58.
         
         
            Meeldetuletuseks märgin, et äriühingu suhtes kohaldati elektrienergia maksu harilikku määra. Kohtumenetluste käigus tehti aga kindlaks, et äriühingul oli õigus vähendatud maksumäära kohaldamisele StromStG § 9 lõike 3 alusel, mis omakorda põhineb Saksamaa valitsuse kinnitusel direktiivi 2003/96/EÜ artikli 5 neljandal taandel. Eeltoodut silmas pidades maksis maksuhaldur enammakstud elektrienergia maksu tagasi, kuid ilma viiviseta, sest liikmesriigi õiguses ei ole sellise olukorra puhul viivise maksmise kohustust ette nähtud. Äriühing XY nõuab aga viivise maksmist, viidates liidu õiguses kohaldatavale põhimõttele, mille kohaselt tuleb liidu õigust rikkudes sisse nõutud maksud tagasi maksta koos viivisega.
         
      
            59.
         
         
            Nii tekib õigusküsimus, kas nimetatud põhimõtet tuleks kohaldada ka juhul, kui maks on sisse nõutud, rikkudes mitte niivõrd liidu õigust ennast, vaid liikmesriigi õigusnorme, millega direktiivi ülevõtmise raames kehtestatakse maksusoodustus direktiivis liikmesriikidele ette nähtud valikulise volituse alusel. Selle olukorra mitmetähenduslikkus seisneb selles, et ühest küljest ei riku kõrgema maksumäära kohaldamine otseselt liidu õigust, kuivõrd kõnealune maksusoodustus ei ole liidu õiguse kontekstis kohustuslik, teisest küljest on aga rikutud liikmesriigi õigusnorme, mis on vastu võetud direktiivi ülevõtmise raames.
         
      
            60.
         
         
            Seejuures tuleb märkida, et kuigi mis tahes vaidlus põhikohtuasjas ei ole seotud mitte alusetult sisse nõutud maksu enda tagasi maksmise, vaid viivise maksmisega, puudutab vastus ülaltoodud küsimustele nii viivise maksmist kui ka maksu tagasi maksmise kohustust ennast. On ju maksu tagasi maksmise kohustusel ja viivise maksmise kohustusel liidu õiguses üks ja sama alus.
         
      
            61.
         
         
            Õigus saada koos viivisega tagasi maks, mille liikmesriik on sisse nõudnud liidu õigust rikkudes, tuleneb Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikast. See on liidu selliseid makse keelustavate õigusnormidega õigussubjektidele antud õiguste tagajärg ja täiendus (
                  30
               ). Tagasi maksmise kohustus ei puuduta ainult sisse nõutud maksusummat ennast, vaid ka kõiki muid summasid, mida liikmesriigile on seoses kõnealuse maksuga makstud või mille ta on kinni pidanud. See hõlmab ka kahju, mis tuleneb sellest, et alusetu maksu sissenõudmise tõttu puudus õigussubjektil võimalus kasutada rahalisi vahendeid. Sellise kahju korvamiseks makstakse alusetult sisse nõutud maksusummalt viivist (
                  31
               ).
         
      
            62.
         
         
            Nagu tuleneb selle kohtupraktika allikaks olevatest Euroopa Kohtu otsustest, tulenevad volitused, mille tagajärjeks ja täienduseks on kohustus maksta tagasi maks, mis on sisse nõutud liidu õigust rikkudes, õigussubjektide jaoks liidu vahetu õigusmõjuga õigusnormidest (
                  32
               ). Selliseid volitusi on liikmesriikide kohtud kohustatud kaitsma, otsustades vajaduse korral, et alusetult sisse nõutud maks tuleb tagastada.
         
      
            63.
         
         
            Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt juhtudel, kui direktiivi sätted on nende sätete sisu silmas pidades tingimusteta ja piisavalt täpsed, saab neile liikmesriigi kohtus riigi vastu tugineda nii juhul, kui riik on jätnud direktiivi riigisisesesse õigusesse ette nähtud tähtaja jooksul üle võtmata, kui ka juhul, kui direktiiv on üle võetud ebaõigesti (
                  33
               ). Valesti kohaldatud direktiivi ülevõtvad liikmesriigi õigusnormid, mille tulemuseks on ka direktiivi enda rikkumine, tuleks seejuures minu hinnangul lugeda samaväärseks direktiivi valesti ülevõtmisega. Huvitatud isiku seisukohast on iseenesest ükskõik, kas tema liidu õigusest tulenevate õiguste rikkumine on liikmesriigi seadusandlike puuduste või vale halduspraktika tulemus. Mõlemal juhul on tema õigusi rikutud ja mõlemal juhul on tal õigus ühesugusele kaitsele.
         
      
            64.
         
         
            Liidu õigusnorm on tingimusteta siis, kui selles sätestatud kohustusega ei kaasne ühtegi tingimust ja see on sõltumatu, selle täitmine või tagajärgede tekkimine ei eelda ühegi õigusakti vastuvõtmist liidu institutsiooni või liikmesriigi poolt, ning kui selle õigusnormiga kehtestatakse üheselt mõistetavalt kohustus, siis piisavalt täpne selleks, et õigussubjekt saaks sellele tugineda ning kohus seda rakendada. (
                  34
               )
         
      
            65.
         
         
            Lisaks on Euroopa Kohus otsustanud, et isegi kui mõne direktiivi puhul on liikmesriikidele selle ülevõtmise korra vastuvõtmisel jäetud teatud kaalutlusõigus, võib selle direktiivi sätet pidada tingimusteta ja täpseks siis, kui see paneb liikmesriikidele üheselt mõistetavalt konkreetse tulemuse saavutamise kohustuse, millega ei kaasne ühtegi tingimust selles sätestatud normi kohaldamiseks (
                  35
               ).
         
      
            66.
         
         
            Kui rääkida direktiivist 2003/96/EÜ, siis selles sätestatakse energiatoodete ja elektrienergia madalaim maksustamistase (
                  36
               ). Sellest tasemest kõrgemal võivad liikmesriigid maksumäära vabalt ise kujundada. Direktiivis on liikmesriikidele ette nähtud ka õigused maksumäära diferentseeritud kujundamiseks, sh maksuvabastuste kohaldamiseks. Need õigused on esitatud kõnealuse direktiivi artiklis 5, artikli 7 lõigetes 2 ja 4, artiklites 15, 16 ja 17 ning üksikute liikmesriikide jaoks artiklites 18, 18a ja 18b. Lisaks võib nõukogu kõnealuse direktiivi artikli 19 kohaselt lubada liikmesriigil kehtestada täiendava maksuvabastuse või -vähenduse. Direktiivis 2003/96/EÜ kehtestatakse ka teatud hulk kohustuslikke maksuvabastusi. Need on loetletud direktiivi artiklis 14.
         
      
            67.
         
         
            Võimalus kohaldada erinevat maksumäära olenevalt elektrienergia äriotstarbelisest või muust kui äriotstarbelisest kasutusest, mis on ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ artikli 5 neljandas taandes, kuulub liikmesriikide ülaltoodud valikuliste volituste hulka (
                  37
               ). Kui direktiivi 2003/96/EÜ I lisa tabelis C on sätestatud elektrienergia madalaim maksustamistase olenevalt selle äriotstarbelisest või muust kui äriotstarbelisest kasutusest, siis selle direktiivi artiklis 5 on selgelt öeldud, et liikmesriigid võivad sellist erisust kohaldada. Seega võivad liikmesriigid kohaldada ka ühtset maksumäära, mis peab arvesse võtma direktiivis 2003/96/EÜ kehtestatud minimaalset maksustamistaset muu kui äriotstarbelise kasutuse korral.
         
      
            68.
         
         
            Seejuures tasub märkida, et põhikohtuasjaga hõlmatud ajavahemikus Saksamaal kehtinud maksustamistase ületas mitu korda direktiivis sätestatud miinimumi nii elektrienergia äriotstarbelise kasutuse kui ka muu kui äriotstarbelise kasutuse korral. Kui direktiivis sätestatud miinimumid olid vastavalt 0,50 ja 1 eurot megavatt-tunni kohta, siis seaduses StromStG sätestatud maksumäärad olid 12,30 ja 20,50 eurot megavatt-tunni kohta.
         
      
            69.
         
         
            Valikulise iseloomuga sätted, nagu direktiivi 2003/96/EÜ artikli 5 neljas taane (
                  38
               ), ei ole tingimusteta, sest nende kohaldamine oleneb eri liikmesriikide otsustest, mis ei ole selles ulatuses seotud ühegi liidu õigusest tuleneva kohustusega. Nendes õigusnormides ette nähtud maksusoodustused ei anna seega mingit liidu õigusest tulenevat vahetult kohaldatavat õigust, millele maksukohustuslased saaksid liikmesriigi kohtus kaitset taotleda (
                  39
               ). Seega ei ole maksukohustuslastel mingit liidu õigusest tulenevat õigust ja seega ei ole kohaldatav ka Euroopa Kohtu praktikast tulenev kohustus maksta tagasi liidu õigust rikkudes sisse nõutud maks koos viivisega.
         
      
            70.
         
         
            Järelikult tuleb märkida, et põhimõtteliselt ei nõuta liidu õigusega alusetult sisse nõutud maksu tagasi maksmist koos viivisega olukorras, kus maksusumma vale kindlaks määramine tulenes asjaolust, et maksuhaldur ei kohaldanud vähendatud maksumäära, millele maksukohustuslasel oli õigus ja mis on liikmesriigi õiguses ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ ühes sättes liikmesriikidele antud valikulise volituse alusel.
         
      
            71.
         
         
            Minu hinnangul ei ammenda see aga kõnealuse õigusküsimuse analüüsi.
         
      
      Võrdse kohtlemise ja neutraalse maksustamise põhimõte
   
   
            72.
         
         
            Asjaolu, et direktiivis liikmesriikidele ette nähtud valikuline volitus vähendada maksustamistaset ei loo maksumaksjatele liidu õigusest tulenevaid õigusi, mille kaitset nad saaksid kohtus nõuda, ei tähenda aga, et liikmesriikide poolt selle õiguse alusel tehtud toimingud jääksid kõnealuse direktiivi või üldisemalt liidu õiguse kohaldamisalast väljapoole. Otse vastupidi, tegutsedes direktiivis ette nähtud õiguse alusel, tegutsevad liikmesriigid ilmselgelt selle direktiivi kohaselt ehk liidu õigusega hõlmatud valdkonnas. Selle tegevuse vabatahtlikkus ei muuda midagi.
         
      
            73.
         
         
            Seoses ülaltooduga, kasutades direktiivis 2003/96/EÜ ette nähtud volitust kohaldada erinevaid elektrienergia maksumäärasid, on liikmesriigid kohustatud järgima liidu õigust. Sellele viitab selgelt ka kõnealuse direktiivi artikkel 5, mille kohaselt võivad liikmesriigid kohaldada erinevaid maksumäärasid, kui „see on kooskõlas [liidu] õigusega“.
         
      
            74.
         
         
            See tähendab, et kui liikmesriigid kasutavad direktiivis sisalduvaid valikulisi volitusi, nagu direktiivi 2003/96/EÜ artikli 5 neljandast taandest tulenev volitus, peavad nad järgima muu hulgas üldisi liidu õiguses kehtivaid põhimõtteid. Niisuguses olukorras nagu põhikohtuasjas võivad eriti asjakohased olla võrdse kohtlemise ja neutraalse maksustamise põhimõte. Nende põhimõtete rikkumine võib olla iseseisev alus maksukohustuslase õigusele saada tagasi enammakstud maks koos viivisega, isegi olukorras, kus selline õigus ei tulene otseselt liikmesriigi tegevuse aluseks oleva direktiivi sätetest nende sätete otsese mõju puudumise tõttu.
         
      
            75.
         
         
            Euroopa Kohus on juba teinud sarnase otsuse maksuvabastuste kohta, mida liikmesriigid säilitasid ühist käibemaksusüsteemi käsitlevas direktiivis sisalduva vabatahtliku volituse alusel. Euroopa Kohus kinnitas nimelt, et kuigi mis tahes maksuvabastused ei anna maksukohustuslastele liidu õigusest tulenevaid õigusi, siis selle õiguse üldised põhimõtted, sh neutraalse maksustamise põhimõte, annavad maksukohustuslastele õiguse saada tagasi maksusummad, mis on alusetult sisse nõutud kõnealuseid maksuvabastusi kehtestavate liikmesriigi õigusnormide vale tõlgendamise tagajärjel (
                  40
               ).
         
      
            76.
         
         
            Kui rääkida neutraalse maksustamise põhimõttest, siis Euroopa Kohus peab seda liidu maksuõiguse, eelkõige käibemaksu käsitlevate õigusnormide kontekstis võrdse kohtlemise põhimõtte peegelduseks (
                  41
               ). See väide on oma olemuselt muidugi tõene. Siiski tuleb arvestada, et neutraalse maksustamise mõistel on maksustamisteoorias oma eriline tähendus ja seetõttu kasutatakse seda maksuõiguse kontekstis lisaks võrdse kohtlemise põhimõttele ja kohati selle asemel. Asi on nimelt selles, et maksustamissüsteem peaks olema üles ehitatud nii, et sarnaste kaupade, teenuste või tegevusalade käsitlemine maksustamise kontekstis ei mõjutaks turuosaliste majandusotsuseid, sest neid otsuseid tuleks teha eranditult vaid majanduslike kriteeriumide alusel (
                  42
               ).
         
      
            77.
         
         
            Nii tõlgendatuna kuulub võrdse maksustamise põhimõte pigem maksuõiguse normide hulka, sest just need normid saavad oma ettenähtavuse tõttu kujundada majandusüksuste käitumist. Keerulisem on aga oletada, et sellist käitumist kujundaksid maksuõigust kohaldatavate asutuste juhuslikud otsused, eriti juhul, kui need on tagasiulatuvad ehk kui need puudutavad maksukohustuslaste juba tehtud toimingute maksustamise viisi (
                  43
               ). Sellest tulenevalt ei arva ma, et oleks võimalik leida, et põhikohtuasja esemeks olev Saksa maksualaste õigusnormide vale kohaldamine rikuks neutraalse maksustamise põhimõtet.
         
      
            78.
         
         
            See ei muuda aga fakti, et direktiivi 2003/96/EÜ raames on nii Saksa seadusandja kui ka Saksa maksuhaldur kohustatud järgima liidu õiguse üldpõhimõtteid, mille hulka kuulub ka võrdse kohtlemise põhimõte.
         
      
            79.
         
         
            Selle põhimõtte võimalikku rikkumist ei ole eelotsusetaotluses analüüsitud, seda ei ole arutatud ka huvitatud poolte aruteludes käesoleva menetluse raames. Seega ei ole Euroopa Kohus selle küsimuse lahendamiseks piisavalt informeeritud. Võrdse kohtlemise põhimõtte rikkumise uurimine niisuguses olukorras nagu põhikohtuasjas nõuab konkreetse juhtumi faktiliste asjaolude ja konkreetse ettevõtja olukorra analüüsi. Just eelotsusetaotluse esitanud kohus peaks kindlaks tegema, kas seaduse StromStG vale kohaldamine pani äriühingu XY vähem soodsasse olukorda võrreldes sarnases olukorras olevate ettevõtjatega viisil, mis kujutaks endast võrdse kohtlemise põhimõtte rikkumist. Jutt käib eelkõige ettevõtjatest, kes tegutsevad nimetatud äriühinguga sarnases valdkonnas ja võivad seega olla tema konkurendid.
         
      
            80.
         
         
            Kui eelotsusetaotluse esitanud kohus jõuaks järeldusele, et rikutud on võrdse kohtlemise põhimõtet, oleks see liidu õiguse kohaselt äriühingu XY jaoks iseseisev alus taotleda alusetult sisse nõutud elektrienergia maksu summa koos viivisega tagasi maksmist.
         
      
            81.
         
         
            Loomulikult peavad sellises olukorras tagasi maksmise tingimused vastama samaväärsuse ja tõhususe põhimõttele. See tähendab, et need ei tohi olla vähem soodsad kui sarnaste riigisiseste õiguskaitsevahendite puhul ega muuta liidu õiguskorraga antud õiguste kasutamist praktiliselt võimatuks ega ülemäära keeruliseks (
                  44
               ).
         
      
      Omandiõigus
   
   
            82.
         
         
            Liidu õiguses on omandiõigus kaitstud eelkõige Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli 17 kohaselt. Harta artikli 51 kohaselt on harta sätted ette nähtud liikmesriikidele liidu õiguse kohaldamise korral. See kehtib kahtlemata olukorras, kus liikmesriik võtab üle direktiivi, sh kasutab selles direktiivis sisalduvaid valikulisi volitusi. Liidu õiguse kohaldamiseks liikmesriigi poolt tuleks lugeda ka selliste liikmesriigi õigusnormide kohaldamine haldusasutuste poolt, millega direktiiv üle võetakse.
         
      
            83.
         
         
            Harta artikli 52 lõige 3 sätestab, et hartas sisalduvate selliste õiguste tähendus ja ulatus, mis vastavad Roomas 4. novembril 1950 alla kirjutatud Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooniga (edaspidi „EIÕK“) tagatud õigustele, on samad, mis neile EIÕKs ette on nähtud. Kui rääkida harta artiklist 17, siis põhiõiguste harta selgituste kohaselt (
                  45
               ) vastab see inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artikli 1 protokollile nr 1. Seetõttu tuleb harta artiklit 17 tõlgendada seda sätet käsitleva Euroopa Inimõiguste Kohtu praktika kontekstis (
                  46
               ).
         
      
            84.
         
         
            Kui rääkida alusetult sisse nõutud maksu tagasi maksmisest, siis on Euroopa Inimõiguste Kohus seisukohal, et piisava kindlusega tõendatud nõue on „vara“ inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artikli 1 protokolli nr 1 tähenduses. Enammakstud maksu tagasi maksmise nõudeõiguse andmine haldusasutuste poolt kujutab endast seda liiki nõuet (
                  47
               ). Euroopa Inimõiguste Kohtu hinnangul aitab viivise maksmine inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artikli 1 protokolli nr 1 kontekstis hüvitada kahju, mis tuleneb huvitatud isiku jaoks sellise aja möödumisest, mille jooksul tal ei olnud võimalik käsutada haldusasutuste poolt alusetult sisse nõutud vahendeid. Alusetult tasutud maksu tagasi maksmise tingimused ei tohi seega huvitatud isikut liiga palju koormata ega mõjutada oluliselt tema majanduslikku olukorda (
                  48
               ). Olukorras, kus alusetult tasutud maksu tagasi maksmine toimub pikema aja järel, võib enammakstud maksusummalt viivise maksmata jätmine seega rikkuda tasakaalu avaliku huvi ja isikliku huvi vahel ning olla nii vastuolus inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artikli 1 protokolliga nr 1 (
                  49
               ).
         
      
            85.
         
         
            Ülaltoodud kohtupraktika kontekstis tuleks võtta seisukoht, et viivise maksmata jätmine alusetult sisse nõutud maksusummalt võib olla vastuolus harta artikliga 17, kui liikmesriik nõudis selle maksu sisse liidu õiguse kohaldamise raames. See kehtib eelkõige olukorras, kus viivise maksmata jätmine paneb asjaomasele maksukohustuslasele ebaproportsionaalse rahalise koormuse, näiteks seetõttu, et möödunud on pikk aeg, mille jooksul ta ei saanud enammakstud summat kasutada. Harta artikli 17 sellise rikkumise kindlakstegemiseks peavad liikmesriikide kohtud hindama konkreetse juhtumi asjaolusid.
         
      
            86.
         
         
            Kui selline rikkumine leiab kinnitust, on see maksukohustuslase jaoks iseseisev liidu õigusel tuginev alus enammakstud maksusummalt viivise maksmise nõudmiseks.
         
      
      Vastuse ettepanek
   
   
            87.
         
         
            Ülaltoodu alusel teen ettepaneku vastata eelotsuse küsimusele, et liidu õiguse kohaselt ei ole vaja tagasi maksta alusetult sisse nõutud maksu koos viivisega olukorras, kus maksusumma vale kindlaks määramine tulenes asjaolust, et maksuhaldur ei kohaldanud vähendatud maksumäära, millele maksukohustuslasel oli õigus ja mis on liikmesriigi õiguses ette nähtud direktiivi 2003/96/EÜ ühes sättes liikmesriikidele antud valikulise volituse alusel, välja arvatud juhul, kui selle summa tagasi maksmata jätmine oleks vastuolus võrdse kohtlemise põhimõtte või harta artikliga 17, mille peab kindlaks tegema liikmesriigi kohus konkreetse juhtumi kontekstis.
         
      
      Järeldused
   
   
            88.
         
         
            Kõikide eespool toodud kaalutluste põhjal teen ettepaneku vastata Bundesfinanzhofi (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus) eelotsuse küsimustele järgmiselt:
            Liidu õiguse kohaselt ei ole vaja tagasi maksta alusetult sisse nõutud maksu koos viivisega olukorras, kus maksusumma vale kindlaks määramine tulenes asjaolust, et maksuhaldur ei kohaldanud vähendatud maksumäära, millele maksukohustuslasel oli õigus ja mis on liikmesriigi õiguses ette nähtud nõukogu 27. oktoobri 2003. aasta direktiivi 2003/96/EÜ, millega korraldatakse ümber energiatoodete ja elektrienergia maksustamise ühenduse raamistik, ühes sättes liikmesriikidele antud valikulise volituse alusel, välja arvatud juhul, kui selle summa tagasi maksmata jätmine oleks vastuolus võrdse kohtlemise põhimõtte või Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikliga 17, mille peab kindlaks tegema liikmesriigi kohus konkreetse juhtumi kontekstis.
         
      (
         1
      )	Algkeel: poola.
   (
         2
      )	ELT 2003, L 283, lk 51.
   (
         3
      )	Nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiiv aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta (EÜT 1992, L 76, lk 1), mis on asendatud nõukogu 16. detsembri 2008. aasta direktiiviga 2008/118/EÜ, mis käsitleb aktsiisi üldist korda ja millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 92/12/EMÜ (ELT 2009, L 9, lk 12).
   (
         4
      )	BGBl 2008 I, lk 2794.
   (
         5
      )	Ülaltoodud teave põhineb osaliselt Saksamaa valitsuse kirjalikes seisukohtades esitatud selgitustel.
   (
         6
      )	Tuleb märkida, et alltoodud kaalutlused kehtivad vaid elektrienergia tarnimise kohta statsionaarsetest akudest, mis jäävad seda energiat tarniva isiku valdusesse. Seetõttu ei puuduta ma laetud akude või muude teisaldatavate elektrienergia allikate tarnimist.
   (
         7
      )	Bundesfinanzhofi (Saksamaa Liitvabariigi kõrgeim maksukohus) 19. juuni 2012. aasta otsus VII R 32/10. Kõnealune otsus on lisatud nii Saksamaa valitsuse seisukohtadele kui ka äriühingu XY vastusele Euroopa Kohtu lisaküsimustele.
   (
         8
      )	Energia muundamise kohta vt allpool, eelkõige punkt 39.
   (
         9
      )	Siinkohal on loomulikult juttu vaid elektrienergiast, mida äriühing XY salvestab akudes ja tarnib seejärel oma klientidele. Elektrienergia korral, mida kõnealune äriühing kasutab muudel eesmärkidel, näiteks õhu konditsioneerimise teenuse osutamiseks, on äriühing XY lõpptarbija.
   (
         10
      )	12. veebruari 2009. aastakohtuotsus komisjon vs. Poola (C‑475/07, ei avaldata, EU:C:2009:86, punkt 57).
   (
         11
      )	Euroopa Parlamendi ja nõukogu 26. juuni 2003. aasta direktiiv, mis käsitleb elektrienergia siseturu ühiseeskirju ning millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 96/92/EÜ (ELT 2003, L 176, lk 37).
   (
         12
      )	COM(97) 30 (final), lk 5.
   (
         13
      )	Vt 12. veebruari 2009. aasta kohtuotsus komisjon vs. Poola (C‑475/07, ei avaldata, EU:C:2009:86, punktid 20, 21 ja 56).
   (
         14
      )	Vt direktiivi 2008/118/EÜ artikli 7 lõige 4.
   (
         15
      )	Bednarek, K., Bugała, A., „Własności użytkowe akumulatorów kwasowo-ołowiowych“, Poznan University of Technology Academic Journals, nr 92/2017, lk 47–60, lk 52.
   (
         16
      )	Vt analoogia alusel 12. veebruari 2009. aasta kohtuotsus komisjon vs. Poola (C‑475/07, ei avaldata, EU:C:2009:86, punktid 53, 56).
   (
         17
      )	Nõukogu 6. detsembri 2016. aasta rakendusotsus (EL), millega lubatakse Madalmaadel alandada elektrisõidukite laadimisjaamadele tarnitava elektri maksustamismäära (ELT 2016, L 342, lk 30).
   (
         18
      )	Vt hiljutine 11. septembri 2019. aasta kohtuotsus Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punkt 25 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         19
      )	Tehnoloogiad elektrienergia salvestamiseks elektrienergia vormis, näiteks tehnoloogiad, mis põhinevad nn superkondensaatoritel, on esialgu alles arengufaasis ega ole laialt kättesaadavad.
   (
         20
      )	Põhikohtuasjas ei toimu vaidlust selle küsimuse üle. Kui ma õigesti aru saan, siis just sellele elektrienergia muundamisele toetub eelotsusetaotluse esitanud kohus oma seisukohas, mille kohaselt äriühing XY kasutab elektrienergiat.
   (
         21
      )	Mitte asjata ei ole need kütused määratletud direktiivis 2003/96/EÜ kui „energiatooted“.
   (
         22
      )	Sellise toimingu mõte seisneb selles, et vesi pumbatakse üles ajal, mil nõudlus elektrienergia järele on madal, ja lastakse alla nõudluse tippajal. See võimaldab tasakaalustada jaotusvõrgu koormust ja seega tagada sellise käitise tasuvuse elektrienergia hinna erinevuste tõttu tulenevalt nõudlusest selle järele.
   (
         23
      )	R.L. Revesz & B. Unel, „Managing the Future of the Electricity Grid: Energy Storage and Greenhouse Gas Emissions“, Harvard Environmental Law Review, nr 42/2018, lk 139–196.
   (
         24
      )	Punktid 34 ja 45.
   (
         25
      )	Vt hiljutine 11. septembri 2019. aasta kohtuotsus Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punkt 25 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         26
      )	Arvesse tuleks aga võtta ka Euroopa Kohtu praktikat, mille kohaselt ei tohiks enammakstud maksu tagasi maksmine tuua kaasa õigustatud isikute alusetut rikastumist, eelkõige kui on tuvastatud, et isik, kes on kohustatud neid makse maksma, on need tegelikult otse ostjale edasi kandnud (vt eelkõige 20. oktoobri 2011. aasta otsus kohtuasjas Danfoss ja Sauer-Danfoss, C‑94/10, EU:C:2011:674, punktid 21, 22).
   (
         27
      )	Vt hiljutine 11. septembri 2019. aasta otsus kohtuasjas Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punkt 28 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         28
      )	Vt selle kohta Euroopa Parlamendi 10. juuli 2020. aasta resolutsioon Euroopa tervikliku lähenemisviisi kohta energia salvestamisele [P9 TA(2020)0198].
   (
         29
      )	K(2007) 2416 (final), riigiabi N 775/2005 – Saksamaa Liitvabariik.
   (
         30
      )	Vt hiljutine 11. septembri 2019. aasta kohtuotsus Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, punkt 25 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         31
      )	Vt eelkõige 19. juuli 2012. aasta kohtuotsus Littlewoods Retail jt (C‑591/10, EU:C:2012:478, punktid 25, 26).
   (
         32
      )	Vt eelkõige 16. detsembri 1976. aasta kohtuotsus Rewe-Zentralfinanz ja Rewe-Zentral (C‑33/76, EU:C:1976:188, punkt 5, esimene ja teine lõik), 27. märtsi 1980. aasta kohtuotsus Denkavit italiana (C‑61/79, EU:C:1980:100, põhjenduse punkti 1 alapunkt a), 9. novembri 1983. aasta kohtuotsus San Giorgio (C‑199/82, EU:C:1983:318, punkt 12).
   (
         33
      )	Vt hiljutine 14. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus RTS infra ja Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C‑387/19, EU:C:2021:13, punkt 44).
   (
         34
      )	14. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus RTS infra ja Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C‑387/19, EU:C:2021:13, punkt 46).
   (
         35
      )	14. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus RTS infra ja Aannemingsbedrijf Norré-Behaegel (C‑387/19, EU:C:2021:13, punkt 47).
   (
         36
      )	Direktiivi 2003/96/EÜ artikkel 4.
   (
         37
      )	Samamoodi on energiamahukate ettevõtete maksuvähenduse võimalusega, mis on ette nähtud kõnealuse direktiivi artikli 17 lõike 1 punktis a, mida on nimetatud eelotsuse küsimuses, kuid mis, nagu tundub, ei ole tegelikult põhikohtuasjas kohaldatav.
   (
         38
      )	Või selle direktiivi artikli 17 lõike 1 punkt a.
   (
         39
      )	Vt analoogia alusel 10. aprilli 2008. aasta kohtuotsus Marks & Spencer (C‑309/06, EU:C:2008:211, punkt 28).
   (
         40
      )	10. aprilli 2008. aasta kohtuotsus Marks & Spencer, (C‑309/06, EU:C:2008:211, põhjenduse punktid 1 ja 2).
   (
         41
      )	Vt hiljutine 17. detsembri 2020. aasta kohtuotsus WEG Tevesstraße (C‑449/19, EU:C:2020:1038, punkt 48).
   (
         42
      )	Vt „OECD International VAT/GST Guidelines. Guidelines on Neutrality“ (https://www.oecd.org/ctp/consumption/guidelinesneutrality2011.pdf), samuti Maitrot de la Motte, A., Droit fiscal de l’Union européenne, Bruxelles, 2016, lk 393, 394.
   (
         43
      )	Kuid väljakujunenud halduspraktika, nagu kohtuasjas, mis lõpetati 10. aprilli 2008. aasta kohtuotsusega Marks & Spencer, C‑309/06, EU:C:2008:211, kus maksualaste õigusnormide vale kohaldamine kestis katkematult aastatel 1973–1994 (vt selle otsuse punkt 9), võib kujundada turuosaliste käitumist samamoodi kui õigusnormid ja rikkuda neutraalse maksustamise põhimõtet.
   (
         44
      )	14. oktoobri 2020. aasta kohtuotsus Valoris (C‑677/19, EU:C:2020:825, punkt 21).
   (
         45
      )	ELT 2007, C 303, lk 17.
   (
         46
      )	Vt 21. mai 2019. aasta kohtuotsus komisjon vs. Ungari (kasutusvaldus põllumajandusmaale) (C‑235/17, EU:C:2019:432, punkt 72).
   (
         47
      )	Euroopa Inimõiguste Kohtu 9. märtsi 2006. aasta kohtuotsus Eko-Elda Avee vs. Kreeka (CE:ECHR:2006:0309JUD001016202, §-d 26, 27 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         48
      )	Euroopa Inimõiguste Kohtu 9. märtsi 2006. aasta kohtuotsus Eko-Elda Avee vs. Kreeka (CE:ECHR:2006:0309JUD001016202, §-d 29, 30 ja seal viidatud kohtupraktika).
   (
         49
      )	Euroopa Inimõiguste Kohtu 9. märtsi 2006. aasta kohtuotsus Eko-Elda Avee vs. Kreeka (CE:ECHR:2006:0309JUD001016202, § 31).