CELEX: 62003CJ0536
Language: et
Date: 2005-05-26
Title: Euroopa Kohtu otsus (teine koda), 26. mai 2005.#António Jorge Ldª versus Fazenda Pública.#Eelotsusetaotlus: Supremo Tribunal Administrativo - Portugal.#Käibemaks - Kuuenda käibemaksudirektiivi artikkel 19 - Sisendkäibemaksu mahaarvamine - Kinnisvaraga seotud tegevus - Kaubad ja teenused, mida kasutatakse üheaegselt maksustatavateks ning maksuvabadeks tehinguteks - Osa mahaarvamine.#Kohtuasi C-536/03.

Kohtuasi C-536/03
      António Jorge Lda
      versus
      Fazenda Pública
      (Supremo Tribunal Administrativo eelotsusetaotlus)
      Käibemaks – Kuuenda käibemaksudirektiivi artikkel 19 – Sisendkäibemaksu mahaarvamine – Kinnisvaratehingud – Kaubad ja teenused, mida kasutatakse maksustatavateks ning maksuvabadeks tehinguteks – Osa mahaarvamine
      Kohtujuristi C. Stix-Hackli ettepanek, esitatud 16. detsembril 2004. 
      Euroopa Kohtu otsus (teine koda), 26. mai 2005. 
      Kohtuotsuse kokkuvõte
      1.     Eelotsuse küsimused — Euroopa Kohtu pädevus — Piirid — Vaidluseseme kindlakstegemine
      (EÜ artikkel 234)
      2.     Maksusätted — Õigusaktide ühtlustamine — Käibemaks — Ühine käibemaksusüsteem — Sisendkäibemaksu mahaarvamine — Maksukohustuslane,
            kes teostab nii tehinguid, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui ka tehinguid, mille puhul käibemaksu maha arvata ei
            või — Osa mahaarvamine — Väljaarvutamine — Veel teostamata tehingute maksumus — Välistamine
      (Nõukogu direktiiv 77/388, artikkel 19)
      1.     Kui Euroopa Kohtul ei ole EÜ artikli 234 alusel pädevust kohaldada ühenduse normi konkreetsele asjale ja seega kvalifitseerida
         siseriikliku õiguse normi seoses selle ühenduse normiga, võib ta siiski selle sättega sätestatud õigusalase koostöö raames
         toimiku abil anda siseriiklikule kohtule ühenduse õiguse tõlgendamise juhtnööre, mis võivad olla viimasele tarvilikud mingi
         sätte mõju hindamisel.
      
      Selles osas on Euroopa Kohtul ebasobivalt või talle EÜ artikliga 234 antud ülesannete raamest väljuvalt sõnastatud küsimuste
         korral õigus võtta eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt esitatud aspektide kogumist ja eriti eelotsusetaotluse põhjendustest
         välja need ühenduse õiguse aspektid, mida peab vaidluse eset silmas pidades tõlgendama.
      
      (vt punktid 15 ja 16)
      2.     Direktiivi 77/388 kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta artikliga 19, mis puudutab
         mahaarvatava osa väljaarvutamist, kui maksukohustuslane teostab nii tehinguid, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui
         ka tehinguid, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, on vastuolus see, kui mahaarvatava osa väljaarvutamist võimaldava
         murdarvu nimetajasse lisatakse maksumaksja poolt veel lõpetamata maksustatavate ehitustööde käigus tehtud tööde maksumus,
         kui see maksumus ei vasta juba teostatud või tööde arvepidamise määramiseks ja/või ettemaksu kättesaamiseks põhjuse andnud
         kaupade üleandmisele või teenustele osutamisele.
      
      Kuuenda direktiivi korra vastane on leida, et mahaarvamise aluse kindlakstegemisel võiks arvestada veel teostamata tehinguid,
         mille teostamine tulevikus võib mitte toimuda, samas kui maksustatav teokooseis ning seetõttu mahaarvamise õigus sõltub tehingu
         tegelikust teostamisest.
      
      (vt punktid 26 ja 27 ning resolutiivosa)
EUROOPA KOHTU OTSUS (teine koda)
      26. mai 2005(*)
      
      Käibemaks – Kuuenda käibemaksudirektiivi artikkel 19 – Sisendkäibemaksu mahaarvamine – Kinnisvaratehingud – Kaubad ja teenused, mida kasutatakse maksustatavateks ning maksuvabadeks tehinguteks – Osa mahaarvamine
      Kohtuasjas C-536/03,
      mille esemeks on EÜ artikli 234 alusel Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) 26. novembri 2003. aasta otsusega esitatud
         eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 22. detsembril 2003, menetluses
      
      António Jorge Lda
      versus
      Fazenda Pública,
      EUROOPA KOHUS (teine koda),
      koosseisus: koja esimees C. W. A. Timmermans, kohtunikud R. Silva de Lapuerta (ettekandja) J. Makarczyk, P. Kūris ja G. Arestis,
      kohtujurist: C. Stix-Hackl,
      kohtusekretär: R. Grass,
      arvestades kirjalikku menetlust,
      arvestades kirjalikke märkusi, mille esitasid:
      –       Portugali Vabariik, esindaja: L. Fernandes,
      –       Euroopa Ühenduste Komisjon, esindajad: R. Lyal ja A. M. Alves Vieira,
      olles 16. detsembri 2004. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
      on teinud järgmise
      otsuse
      1       Eelotsusetaotlus puudutab nõukogu 17. mai 1977. aasta direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide
         õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23;
         edaspidi „kuues direktiiv”) artikli 19 tõlgendamist osas, mis puudutab tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kohaldamisala
         kindlaksmääramist kinnisvaraga seotud ehitustegevuses.
      
      2       Taotlus esitati äriühingu António Jorge Lda ning Portugali ametiasutuste vahel Portugali Vabariigi Supremo Tribunal Administrativo’s (kõrgem halduskohus) toimuvas kohtuvaidluses
         täiendava käibemaksu ning aastate 1994–1997 eest intressi määramise kohta.
      
       Õiguslik raamistik
       Ühenduse õigusnormid
      3       Kuuenda direktiivi artikkel 10 on sõnastatud järgmiselt:
      „1. a) „Maksustatav teokoosseis” on olukord, mille puhul on täidetud maksu sissenõutavaks muutumiseks vajalikud õiguslikud
         tingimused.
      
      b) Maks muutub sissenõutavaks hetkest, kui maksuhalduril tekib seadusjärgne alus nõuda maksukohustuslaselt maksu tasumist,
         olenemata tasumise tähtaja edasilükkamise võimalusest.
      
      2. Maksustatav teokoosseis tekib ning maks muutub sissenõutavaks pärast kauba kättetoimetamist või teenuse osutamist. […]
      Kui aga enne kauba kättetoimetamist või teenuse osutamist tuleb tasuda ettemaks, muutub maks sissenõutavaks ettemaksu kättesaamisel
         ning saadud summalt.”
      
      4       Kuuenda direktiivi artikkel 17 pealkirjaga „Mahaarvamisõiguse tekkimine ja kohaldamisala” sätestab:
      „1. Mahaarvamisõigus tekib mahaarvatava maksu sissenõutavaks muutumise ajal.
      […]
      5. Kauba ja teenuste puhul, mida maksukohustuslane kasutab seoses nii lõigetes 2 ja 3 sätestatud tehingutega, mille puhul
         võib käibemaksu maha arvata, kui ka seoses tehingutega, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, võib maha arvata üksnes
         käibemaksu selle osa, mis tekib esimesena nimetatud tehingutest.
      
      Nimetatud osa määratakse artikli 19 kohaselt kindlaks kõikide maksukohustuslase tehingute kohta.”
      5       Selle artikli 17 lõike 5 kolmas lõik lubab liikmesriikidel samuti lubada või kohustada maksukohustuslasi rakendama teisi kui
         artikli 19 kriteeriume.
      
      6       Kuuenda direktiivi artikkel 19 „Mahaarvatava osa arvutamine” on sõnastatud järgmiselt:
      „1. Artikli 17 lõike 5 esimese lõigu kohaselt mahaarvatav osa on murdarv, milles:
      –       lugeja on artikli 17 lõigete 2 ja 3 kohaselt käibemaksu mahaarvamise aluseks olevate tehingutega seotud aastakäibe käibemaksuta
         kogusumma,
      
      –       nimetaja on artikli 17 lõigete 2 ja 3 kohaselt käibemaksu mahaarvamise aluseks olevate lugejas sisalduvate tehingutega ning
         käibemaksu mahaarvamisele mittekuuluvate tehingutega seotud aastakäibe käibemaksuta kogusumma. Liikmesriigid võivad nimetajasse
         lisada ka toetuste summa, v.a artikli 11 A osa lõike 1 punktis a nimetatud toetused.
      
      Osa määratakse kindlaks aasta kohta, esitatakse protsendina ning ümardatakse arvuni, mis ei ole suurem järgmisest ühikust.
      2. Erandina lõike 1 sätetest jäetakse mahaarvatava osa väljaarvutamisel kõrvale käive, mis on tekkinud maksukohustuslase poolt
         majandustegevuseks kasutatavate kapitalikaupade tarnimisest. Välja jäetakse ka artikli 13 B osa punktis d nimetatud tehingutega
         seotud käive, kui tegemist on juhuslike tehingutega, ning juhuslike kinnisvara- ja finantstehingutega seotud käive. […]”.
      
       Siseriiklikud õigusnormid
      7       Käibemaksu reguleerib Portugalis käibemaksukoodeks (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, edaspidi „CIVA”), mis kinnitati
         26. detsembri 1984. aasta dekreetseadusega nr 394B/84 (Diário da República,  A seeria, nr 297).
      
      8       CIVA artikkel 23 on sõnastatud järgmiselt:
      „1.      Kui maksukohustuslane annab oma tegevuse käigus üle kauba või osutab teenuseid, mis osaliselt ei anna mahaarvamise õigust,
         saab omandamisel sissenõutavat maksu maha arvata ainult vastavalt protsendile, mis vastab mahaarvamise aluseks olevate tehingute
         iga-aastasele summale.
      
      2.      Hoolimata eelneva lõike sätetest võib maksukohustuslane mahaarvamisi teha vastavalt kasutatud kaupade või teenuste täielikule
         või osalisele tegelikule kasutamisele ilma et see piiraks asjaolu, et märkimisväärse maksustamise moonutamise tuvastamise
         korral rakendab maksuameti peadirektor tema suhtes eritingimusi või peatab selle korra rakendamise.
      
      3.      Maksuhaldur võib maksukohustuslast kohustada tegutsema kooskõlas eelneva lõikega:
      a)      kui ta teostab erinevaid majandustegevusi;
      b)      kui lõikes 1 nimetatud korra kohaldamine viib märkimisväärse maksustamise moonutamiseni.
      4.      Lõikes 1 sätestatud mahaarvamise protsent on murdarv, milles lugeja on artikli 19 ja artikli 20 lõike 1 kohaselt käibemaksu
         mahaarvamise aluseks olev kaupade üleandmise ja teenuste osutamise käibemaksuta iga-aastane summa ning nimetaja maksukohustuslase
         poolt teostatud kõikide tehingute, sh maksuvabade või maksustamisele mittekuuluvate tehingute, eriti käibemaksustamisele mittekuuluvate
         toetuste, v.a sisseseade toetuste, käibemaksuta iga-aastane summa.
      
      5.      Eelmises lõikes sätestatud arvutuste tegemisel jäetakse siiski välja põhivara üleandmine, mida kasutati majandustegevuseks,
         ning kinnisvara- ja finantstehingud, millel on maksukohustuslase tegevusega võrreldes juhuslik iseloom […]”.
      
      9       20. augusti 1986. aasta dekreetseadusega nr 241/86 (Diário da República,  A seeria, nr 190) täiendati hiljem CIVA-s sätestatud korda kinnisasjade võõrandamist puudutavas osas.
      
      10     Selle dekreetseaduse artikkel 5 on sõnastatud järgmiselt:
      „1.      Iga kinnisasjaga või iseseisva osaga seotud maksu mahaarvamine toimub kõikide kasutatud kaupade ja teenuste tegeliku kasutamise
         meetodi kohaselt vastavalt [CIVA] artikli 23 lõike 2 sätetele.
      
      2.      Kui otseste ja kaudsete maksude keskasutus leiab, et tegeliku kasutamise osas on hindamiskriteeriumid ebapiisavad, siis määrab
         ta teistsugused kriteeriumid ning teavitab sellest maksumaksjat, märkides otsuse põhjendused.”
      
       Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
      11     Äriühing António Jorge Lda (edaspidi „António Jorge”), asukoht Santarém (Portugal), esitas Supremo Tribunal Administrativo’le hagi Tribunal Tributário
         de Primeira Instância de Santarém’i (Santarémi esimese astme kohus, mis lahendab maksuvaidlusi) otsuse peale, millega osaliselt
         rahuldati kaebus täiendava käibemaksu ning aastate 1994–1997 eest intressi määramise akti peale.
      
      12     Kohtuasja asjaolud, nagu need on esitatud esimese astme kohtu otsuses, on järgmised.
      „1.      1994.–1997. aastani [...] maksustati [António Jorge’t] (üldkorras) ettevõtte tulumaksuga ning käibemaksu osas kohaldus talle
         tavakord […].
      
      2.      5. septembri 1996. aasta teenistuskorralduse nr 9097 kohaselt [...] teostati [António Jorge] suhtes maksurevisjon, mille järel
         esitati 26. juunil 1997 revisjoniakt, mis on [põhikohtuasja toimikule] lisatud.
      
      3.      Revisjoniakti kohaselt leidsid Santarémi ringkonna maksukontrolli teenistused käibemaksu osas seda:
      –      [et] on raske täpselt kindlaks määrata maksusummat, mis on alusetult maha arvatud kui „üldkulud”, kuna hageja arvas need maha
         täies ulatuses, samas kui kaubad olid mõeldud maksuvabade ja maksustamisele kuuluvate valdkondade tarbeks;
      
      –      [et] põhivara kaupade puhul, mida peetakse käibemaksuga maksustatava valdkonna tarbeks olevaks (mahaarvatav), paigutati osa
         põhivara amortisatsiooni summast ümber või arvati maha maksuvabade tegevuste lõppemisel.
      
      […]
      4.      Arvestades punktis 3 sedastatut ja välja toodut, määras revisjoni teostanud ekspert kindlaks […] käibemaksu summa, mida ta
         pidas [António Jorge] poolt [CIVA] artiklit 23 rikkudes ning „seaduse nõuetele mittevastavate dokumentide” alusel alusetult
         mahaarvatuks, tasumata maksuks.
      
      […]
      8.      1994.–1997. aasta jooksul [...] osutas [António Jorge] teenuseid (ehituse töövõtulepingud), mis andis talle käibemaksu mahaarvamise
         õiguse osas, mida ta oli tasunud omandamisel ja ehitustöödega seotud tehingutelt, mille puhul mahaarvamine ei olnud võimalik,
         võttes arvesse müügi maksustamist sisa’ga [kinnisvara omandamise maks, praegu kaotatud].
      
      9.      Samade aastate jooksul piidutas ligikaudu 50% tema käibest töövõtulepinguid elamute ehitamiseks elamuehitusühistule ning kohalikele
         omavalitsustele, mille puhul tasus ta käibemaksu 5% maksumääraga ning arvas maha 17% (1994. aastal 16%), samas kui ligikaudu
         20% puhul tema käibest tasus ta käibemaksu 17% maksumääraga, ülejäänu puudutas tehinguid, mis maksutati sisa’ga ja olid käibemaksuvabad ning mahaarvamise võimaluseta”.
      
      13     Eelotsusetaotluse esitanud kohtus tõi António Jorge oma hagi toetuseks välja kuuenda direktiivi artikli 19 tõlgendamise.
      14     Neil asjaoludel otsustas Supremo Tribunal Administrativo kohtuliku arutamise peatada ning esitada Euroopa Kohtule järgmised
         eelotsuse küsimused:
      
      „1.      Kuidas tuleb tõlgendada nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi (77/388/EMÜ) artiklit 19?
      2.      Kas [CIVA] artikli 23 lõige 4 on kooskõlas eespool nimetatud sättega, kui viimast tõlgendada nii, et kui maksumaksja on kinnisvaraga
         tegelev ettevõtja, kes töötab kahes tegevusvaldkonnas, ühelt poolt elamuehitus müügiks (käibemaksuvaba) ja teiselt poolt ehituse
         töövõtulepingud (käibemaksustatavad), siis peab käibemaksu mahaarvamise protsendi või ühe või teise tegevuse jaoks kaupade
         ja teenuste omandamisel maksumaksja poolt tasutud osa väljaarvutamisel murdarvu nimetajasse lisama lisaks aastakäibele ka
         iga aasta lõpuks veel lõpetamata tööde maksumuse, mida ei ole veel turule toodud ning mille maksumust ei ole kas osaliselt
         või täielikult sisse nõutud?
      
      3.      Või kas seda direktiivi sätet tuleb tõlgendada nii, et nimetatud nimetaja sisaldab ainult käivet?”
       Eelotsuse küsimused
       Küsimuste sõnastus
      15     Eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt esitatud küsimuste sõnastuse osas tuleb kõigepealt meelde tuletada, et kui Euroopa
         Kohtul ei ole EÜ artikli 234 alusel pädevust kohaldada ühenduse normi konkreetsele asjale ja seega kvalifitseerida siseriikliku
         õiguse normi seoses selle ühenduse normiga, võib ta siiski selle sättega sätestatud õigusalase koostöö raames toimiku abil
         anda siseriiklikule kohtule ühenduse õiguse tõlgendamise juhtnööre, mis võivad olla viimasele kasulikud mingi sätte mõju hindamisel
         (vt 20. aprilli 1988. aasta otsus kohtuasjas 204/87: Bekaert, EKL 1998, lk 2029, punkt 5).
      
      16     Selles osas on Euroopa Kohtul ebasobivalt või talle EÜ artikliga 234 antud ülesannete raamest väljuvalt sõnastatud küsimuste
         korral õigus võtta eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt esitatud aspektide kogumist ja eriti eelotsusetaotluse põhjendustest
         välja need ühenduse õiguse aspektid, mida peab vaidluse eset silmas pidades tõlgendama (vt 17. juuni 1997. aasta otsus kohtuasjas
         C-105/96: Codiesel, EKL 1997, lk I-3465, punkt 13).
      
      17     Eelotsusetaotluse põhjendustest tuleneb, et Supremo Tribunal Administrativo palub Euroopa Kohtul tõlgendada kuuenda direktiivi
         artikli 19 lõiget 1 ja esitab täpsemalt küsimuse „kas juhul, kui maksumaksja on kinnisvaraga tegelev ettevõtja, kes töötab
         kahes tegevusvaldkonnas, ühelt poolt elamuehitus müügiks (käibemaksuvaba) ja teiselt poolt ehituse töövõtulepingud (käibemaksustatavad),
         siis peab käibemaksu mahaarvamise protsendi või ühe või teise tegevuse jaoks kaupade ja teenuste omandamisel maksumaksja poolt
         tasutud osa väljaarvutamisel murdarvu nimetajasse lisama lisaks aastakäibele ka iga aasta lõpuks veel lõpetamata tööde maksumuse,
         mida ei ole veel turule toodud ning mille maksumust ei ole kas osaliselt või täielikult sisse nõutud”.
      
      18     Eelotsusetaotluse esitanud kohus tahab seega teada, kas kuuenda direktiivi artikli 19 kohaldamiseks ja täpsemalt sama direktiivi
         artiklis 17 sätestatud mahaarvatava osa saamist võimaldava murdarvu väljaarvutamiseks tuleb nimetajasse lisada iga aasta lõpuks
         veel lõpetamata tööde maksumuse, mida ei ole veel turule toodud ning mille väärtust ei ole kas täielikult või osaliselt maksumaksja
         poolt sisse nõutud.
      
       Euroopa Kohtule esitatud märkused
      19     Euroopa Ühenduste Komisjon ja Portugali valitsus kinnitavad, et siseriikliku õiguse norm, mis viib mahaarvatava osa väljaarvutamist
         võimaldava murdarvu nimetajasse maksumaksja poolt veel lõpetamata ehitustööde käigus tehtud tööde maksumuse lisamiseni, ei
         ole kooskõlas kuuenda direktiivi artikliga 19 selles osas, milles need tööd ei vasta maksumaksja poolt juba toimunud kauba
         üleandmisele ja teenuste osutamisele või teistele olukordadele, millega määratakse kindlaks maksustatava teokoosseisu olemasolu
         või maksu sissenõutavus.
      
      20     Portugali valitsus täpsustab siiski, et nimetatud direktiivi artikli 17 lõike 5 kolmandat lõiku kohaldades on võimalik siseriiklike
         ametiasutuste poolt kriteeriumi vastuvõtmine, mis lubab kindlaks määrata ettevõtte tegevuse ulatuse, pidades silmas tootmise
         erinevust ja veel lõpetamata tööde maksumust sõltuvalt nende tegelikust kasutamisest. Komisjon toob omalt poolt välja sama
         direktiivi artiklis 20 toodud hilisema korrigeerimise võimaluse.
      
       Euroopa Kohtu hinnang
      21     Esialgu tuleb meelde tuletada, nagu Euroopa Kohus on juba leidnud, et mahaarvamise korra eesmärk on võtta ettevõtjalt tervenisti
         ära kogu majandustegevuse raames tasumisele kuuluva või tasutud käibemaksu koorem. Ühine käibemaksusüsteem tagab seega majandustegevuse
         maksustamise täieliku neutraalsuse, olenemata selle tegevuse eesmärkidest või tulemitest, tingimusel et see tegevus ise on
         põhimõtteliselt käibemaksuga maksustatud (8. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C-98/98: Midland Bank, EKL 2000, lk I-4177,
         punkt 19, ja 22. veebruari 2001. aasta otsus kohtuasjas C-408/98: Abbey National, EKL 2001, lk I-1361, punkt 24).
      
      22     Eelotsusetaotlusest tuleneb, et António Jorge teostab kuuenda direktiivi artikli 2 lõiget 1 ning artiklit 6 rakendades oma
         majandustegevuse raames elamuehituslepingutele vastavate käibemaksustatavate teenuste osutamist. See äriühing teostab samuti
         kinnisvara võõrandamist, mis on käibemaksustatav selle direktiivi artikli 2 lõike 1 ja artikli 5 kohaselt, kuid sellest maksust
         vabastatud sama direktiivi artikli 28 lõike 3 punkti b ning F lisa punkti 16 kohaselt.
      
      23     Osas, milles ei ole tegemist kuuenda direktiivi artikli 19 lõike 2 teises lauses nimetatud juhuslike tehingutega, mis jäetakse
         sama direktiivi artikli 17 lõike 5 esimese lõigu kohaselt mahaarvatava osa väljaarvutamisel kõrvale, tuleb määrata kindlaks,
         milliseid tehinguid peab selle osa väljaarvutamisel arvesse võtma.
      
      24     Kuuenda direktiivi artikli 17 lõige 1 näeb ette, et mahaarvamise õigus tekib mahaarvatava maksu sissenõutavaks muutumise ajal.
         Sama direktiivi artikli 10 lõige 2 sätestab, et see on nii pärast kauba kättetoimetamist või teenuse osutamist (8. juuni 2000.
         aasta otsus kohtuasjas C-400/98: Breitsohl, EKL 2000, lk I-4321, punkt 36). Tuleb meelde tuletada, et kuuenda direktiivi artikli
         10 lõike 1 punkt b määratleb maksu sissenõutavuse kui olukorra, mil „maksuhalduril tekib seadusjärgne alus nõuda maksukohustuslaselt
         maksu tasumist”.
      
      25     Sellest tuleneb, et kuuenda direktiivi korra kohaselt on maksustatav teokoosseis, maksu sissenõutavus ja mahaarvamise võimalus
         seotud kauba tegeliku kättetoimetamise või teenuste osutamisega, v.a juhul, kui tuleb tasuda ettemaks, mille puhul muutub
         maks sissenõutavaks ettemaksu kättesaamisel. Artikli 19 lõige 1 ei sisalda ühtegi viidet selle kohta, et selle üldreegli kohaldamisest
         on tehtud erand mahaarvatava osa väljaarvutamiseks ning miski selle sätte sõnastuses ei anna alust arvata, et kord sisaldab
         erandit osas, mis puudutab mahaarvatava osa saamist võimaldava murdarvu väljaarvutamiseks nimetajas veel teiste lõpetamata
         tehingute kui nende arvestamist, mille puhul tuleb tasuda ettemaksu või määrata tööde arvepidamine.
      
      26     Sellest vaatenurgast lähtudes on korra vastane leida, et mahaarvamise aluse kindlakstegemisel võiks arvestada veel teostamata
         tehinguid, mille teostamine tulevikus võib mitte toimuda, samas kui maksustatav teokooseis ning seetõttu mahaarvamise õigus
         sõltub tehingu tegelikust teostamisest. Seega osas, milles veel lõpetamata tööde kohta ei ole maksukohustuslase poolt arvet
         esitatud või tööde arvepidamist ja ettemakse tasumist kaasnenud, ei saa neid pidada juba viimase poolt teostatud kaupade üleandmiseks
         või teenuste osutamiseks ega ka ühekski teiseks olukorraks, mida võiks pidada maksu sissenõutavaks muutumiseks. Seega ei pea
         neid lisama kuuenda direktiivi artikli 19 lõikes 1 nimetatud murdarvu nimetajasse mahaarvatava osa väljaarvutamiseks.
      
      27     Seega tuleb eelotsusetaotluse esitanud kohtule vastata, et kuuenda direktiivi artikli 19 lõikega 1 on vastuolus see, kui mahaarvatava
         osa väljaarvutamist võimaldava murdarvu nimetajasse lisatakse maksumaksja poolt veel lõpetamata ehitustööde käigus tehtud
         tööde maksumus, kui see maksumus ei vasta juba teostatud või tööde arvepidamise määramiseks ja/või ettemaksu kättesaamiseks
         põhjuse andnud kaupade üleandmisele või teenustele osutamisele.
      
       Kohtukulud
      28     Et põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab
         kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, v.a poolte kohtukulud, ei hüvitata.
      
      Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (teine koda) otsustab:
      Nõukogu 17. mai 1977. aasta direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise
            kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas artikliga 19 on vastuolus see, kui mahaarvatava osa väljaarvutamist võimaldava
            murdarvu nimetajasse lisatakse maksumaksja poolt veel lõpetamata ehitustööde käigus tehtud tööde maksumus, kui see maksumus
            ei vasta juba teostatud või tööde arvepidamise määramiseks ja/või ettemaksu kättesaamiseks põhjuse andnud kaupade üleandmisele
            või teenustele osutamisele.
      Allkirjad
      * Kohtumenetluse keel: portugali.