CELEX: 62012CJ0082
Language: lt
Date: 2014-02-27
Title: 2014 m. vasario 27 d. Teisingumo Teismo (trečioji kolegija) sprendimas.#Transportes Jordi Besora SL prieš Generalitat de Catalunya.#Tribunal Superior de Justicia de Cataluña prašymas priimti prejudicinį sprendimą.#Netiesioginiai mokesčiai – Akcizai – Direktyva 92/12/EEB – 3 straipsnio 2 dalis – Mineralinės alyvos – Mažmeninės prekybos mokestis – „Specialaus tikslo“ sąvoka – Kompetencijos perdavimas autonominiams regionams – Finansavimas – Iš anksto nustatyta paskirtis – Sveikatos priežiūros ir aplinkos apsaugos išlaidos.#Byla C-82/12.

TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija) SPRENDIMAS
      2014 m. vasario 27 d. (
            *1
         )
      „Netiesioginiai mokesčiai — Akcizai — Direktyva 92/12/EEB — 3 straipsnio 2 dalis — Mineralinės alyvos — Mažmeninės prekybos mokestis — „Specialaus tikslo“ sąvoka — Kompetencijos perdavimas autonominiams regionams — Finansavimas — Iš anksto nustatyta paskirtis — Sveikatos priežiūros ir aplinkos apsaugos išlaidos“
      Byloje C‑82/12
      dėl Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Ispanija) 2011 m. lapkričio 29 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2012 m. vasario 16 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
      
         Transportes Jordi Besora SL
      
      prieš
      
         Generalitat de Catalunya
      
      TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),
      kurį sudaro kolegijos pirmininkas M. Ilešič, teisėjai C. G. Fernlund, A. Ó Caoimh (pranešėjas), C. Toader ir E. Jarašiūnas,
      generalinis advokatas N. Wahl,
      posėdžio sekretorė M. Ferreira, vyriausioji administratorė,
      atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2013 m. birželio 26 d. posėdžiui,
      išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
      
               —
            
            
               
                  Transportes Jordi Besora SL, atstovaujamos abogadas C. Jover Ribalta ir I. Mallol Bosch,
            
         
               —
            
            
               
                  Generalitat de Catalunya, atstovaujamos abogadas de la Generalitat M. Nieto García ir N. París Doménech,
            
         
               —
            
            
               Ispanijos vyriausybės, atstovaujamos N. Díaz Abad,
            
         
               —
            
            
               Graikijos vyriausybės, atstovaujamos G. Papagianni,
            
         
               —
            
            
               Prancūzijos vyriausybės, atstovaujamos J.‑S. Pilczer,
            
         
               —
            
            
               Portugalijos vyriausybės, atstovaujamos A. Cunha bei L. Inez Fernandes ir R. Collaço,
            
         
               —
            
            
               Europos Komisijos, atstovaujamos W. Mölls ir J. Baquero Cruz,
            
         susipažinęs su 2013 m. spalio 24 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
      priima šį
      
         Sprendimą
      
      
               1
            
            
               Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole [jų laikymo, judėjimo ir kontrolės] (OL L 76, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 179), 3 straipsnio 2 dalies aiškinimu.
            
         
               2
            
            
               Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Transportes Jordi Besora SL (toliau – TJB) ir Generalitat de Catalunya ginčą dėl Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Tarragona (Taragonos akcizų administravimo tarnyba; toliau – Akcizų administravimo tarnyba) sprendimo atsisakyti TJB grąžinti tam tikrų mineralinių alyvų pardavimo mokestį (Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos; toliau – IVMDH).
            
         
         Teisinis pagrindas
      
      
         Sąjungos teisė
      
      
               3
            
            
               Pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 1 ir 2 dalis:
               „1.   Ši direktyva Bendrijos lygiu taikoma toliau išvardytiems atitinkamose direktyvose apibrėžtiems produktams:
               
                        —
                     
                     
                        mineraliniam kurui [mineralinėms alyvoms],
                     
                  <...>
               2.   1 dalyje išvardyti produktai gali būti siekiant specialių tikslų apmokestinami ir kitais netiesioginiais mokesčiais, jeigu šie atitinka akcizams ir [pridėtinės vertės mokesčiui (toliau – PVM)] taikomas apmokestinimo bazės nustatymo, mokesčio apskaičiavimo, apmokestinimo momento nustatymo ir kontrolės taisykles.“
            
         
         Ispanijos teisė
      
      
               4
            
            
               2001 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 24/2001 dėl mokestinių, administracinių ir socialinio pobūdžio priemonių (Ley 24/2001 de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social) (BOE, Nr. 313, 2001 m. gruodžio 31 d., p. 50493), iš dalies pakeisto 2002 m. gruodžio 30 d. Įstatymo Nr. 53/2002 dėl mokestinių, administracinių ir socialinio pobūdžio priemonių (Ley 53/2002 de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social) (BOE, Nr. 313, 2002 m. gruodžio 31 d., p. 46086; toliau – Įstatymas Nr. 24/2001) 7 straipsniu, 9 straipsniu Ispanijos įstatymų leidėjas nustatė IVMDH, o šis mokestis įsigaliojo 2002 m. sausio 1 d.
            
         
               5
            
            
               Įstatymo Nr. 24/2001 9 straipsnio 1 dalies 1–3 punktai suformuluoti taip:
               
                        „1.
                     
                     
                        [IVMDH] yra už [tam tikrų mineralinių alyvų] vartojimą nustatytas netiesioginis mokestis, kuriuo vieną kartą apmokestinama mažmeninė prekyba į jo materialinę taikymo sritį patenkančiais produktais, vadovaujantis šio įstatymo nuostatomis.
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Mokesčio perdavimas autonominiams regionams reglamentuojamas nuostatomis, esančiomis valstybės mokesčių perdavimą autonominiams regionams reglamentuojančiose normose, o taikymo apimtis ir sąlygos kiekviename regione nurodytos jų atitinkamame perdavimo įstatyme.
                     
                  
                        3.
                     
                     
                        Visos pajamos iš šio mokesčio skiriamos su sveikata susijusioms išlaidoms finansuoti pagal objektyvius nacionaliniu lygiu nustatytus kriterijus. Vis dėlto taikant autonominių regionų nustatytus mokesčio tarifus surinktų pajamų dalį galima skirti su aplinkos apsauga susijusioms priemonėms, nustatytoms laikantis tokių pačių objektyvių kriterijų, finansuoti.“
                     
                  
         
               6
            
            
               Pagal to paties įstatymo 9 straipsnio 3 dalį mineralinės alyvos, kurios patenka į IVMDH taikymo sritį, be kita ko, yra benzinas, dyzelinas, mazutas ir žibalas, kuris nenaudojamas kaip šildymo kuras.
            
         
               7
            
            
               Šio įstatymo 9 straipsnio 4 dalies 1 punkte nustatyta, kad mažmenine prekyba laikomi šie sandoriai:
               
                        „a)
                     
                     
                        patenkančių į materialinę taikymo sritį ir skirtų tiesiogiai vartoti pirkėjams produktų pardavimai ar pristatymai. Bet kuriuo atveju „mažmenine prekyba“ laikomi pardavimai mažmeninės prekybos įstaigose pirmiau 2 punkto a papunktyje nurodytiems asmenims, neatsižvelgiant į tai, kokiems tikslams pirkėjai įsigyja produktus;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        patenkančių į materialinę taikymo sritį produktų importas ir įsigijimai Bendrijos viduje, kai jie tiesiogiai skirti vartoti importuotojui ar pirkėjui vartojimo savo reikmėms vietoje.“
                     
                  
         
               8
            
            
               Įstatymo Nr. 24/2001 9 straipsnio 8 dalyje IVMDH apmokestinimo momentas nustatytas taip:
               
                        „1.
                     
                     
                        Prievolė apskaičiuoti mokestį atsiranda tada, kai į jo materialinę taikymo sritį patenkantys produktai perduodami pirkėjams, arba tam tikrais atvejais – kai pirkėjai juos suvartoja savo reikmėms, su sąlyga, kad panaikintas 1992 m. gruodžio 28 d. Įstatymo Nr. 38/1992 4 straipsnio 20 dalyje nurodytas akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas.
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Už 4 dalies 1 punkto b papunktyje nurodytą importą prievolė apskaičiuoti mokestį atsiranda tada, kai į materialinę taikymo sritį patenkantys produktai perduodami importuotojams, su sąlyga, kad siekiant vartoti šiuos produktus užbaigtas jų importas ir panaikintas Įstatymo Nr. 38/1992 4 straipsnio 20 dalyje nurodytas akcizų mokėjimo laikino atidėjimo režimas.“
                     
                  
         
               9
            
            
               Įstatymo Nr. 24/2001 9 straipsnio 9 dalyje nustatyta, be kita ko, kad apmokestinamoji vertė nustatoma pagal mokesčiu apmokestinamų produktų tūrį.
            
         
               10
            
            
               To paties įstatymo 9 straipsnio 10 dalyje mokesčio tarifas nustatytas taip:
               
                        „1.
                     
                     
                        Kiekvienam apmokestinamam produktui taikomą mokesčio tarifą sudaro valstybės ir [atitinkamo] autonominio regiono nustatytų tarifų suma.
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        Valstybės nustatytas mokesčio tarifas yra toks:
                     
                  <...>
               
                        3.
                     
                     
                        Autonominio regiono nustatytas mokesčio tarifas yra pagal 2001 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. [21/2001], reglamentuojančio mokestines ir administracines priemones, skirtas naujai autonominių regionų ir miestų finansavimo sistemai [Ley 21/2001, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía) (BOE, Nr. 313, 2001 m. gruodžio 31 d., p. 50383)], nuostatas autonominio regiono patvirtintas tarifas. Autonominiam regionui nenustačius jokio tarifo, taikomas tik valstybės nustatytas tarifas.
                     
                  <...>“
            
         
               11
            
            
               Įstatymo Nr. 24/2001 9 straipsnio 11 dalyje numatyta, kad apmokestinamieji asmenys turi perkelti mokėtino mokesčio sumas produktų pirkėjams, nes jie privalo jį sumokėti, išskyrus atvejus, kai apmokestinamasis asmuo yra šių produktų galutinis vartotojas.
            
         
               12
            
            
               IVMDH perduotas autonominiams regionams pagal Įstatymą Nr. 21/2001.
            
         
               13
            
            
               Autonominis IVMDH tarifas, taikytinas Katalonijos autonominiame regione nuo 2004 m. rugpjūčio 1 d., nustatytas 2004 m. liepos 16 d. Įstatymu Nr. 7/2004 dėl mokestinių ir administracinių priemonių (Ley 7/2004, de medidas fiscales y administrativas) (BOE, Nr. 235, 2004 m. rugsėjo 29 d., p. 32391).
            
         
         Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
      
      
               14
            
            
               TJB, Katalonijos autonominiame regione įsteigta prekių gabenimo paslaugas teikianti bendrovė, kaip galutinė vartotoja už 2005–2008 mokestinius metus sumokėjo 45632,38 EUR IVMDH.
            
         
               15
            
            
               2009 m. lapkričio 30 d. TJB Akcizų administravimo tarnybai pateikė prašymą grąžinti šią sumą, nes, anot jos, IVMDH prieštarauja Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 daliai, kadangi šiuo mokesčiu siekiama tik biudžetinio tikslo ir juo nesilaikoma Sąjungos reglamentavimo struktūros nei PVM, nei akcizų srityje, kiek tai susiję su apmokestinimo šiuo mokesčiu momentu.
            
         
               16
            
            
               2009 m. gruodžio 1 d. sprendimu Akcizų administravimo tarnyba atmetė šį prašymą.
            
         
               17
            
            
               2010 m. birželio 10 d. sprendimu Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (Katalonijos regiono ekonominis administracinis teismas) atmetė TJB pateiktą skundą dėl šio sprendimo.
            
         
               18
            
            
               Gavęs skundą dėl šio sprendimo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Katalonijos Aukščiausiasis Teismas) abejoja dėl IVMDH suderinamumo su Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalimi. Visų pirma šis teismas abejoja, ar šis mokestis gali būti laikomas mokesčiu, kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, nes, be išlaidų aplinkos apsaugai tam tikrais atvejais, jis skirtas autonominiams regionams perduotai naujai kompetencijai sveikatos srityje finansuoti, nors šia direktyva nustatytu akcizu jau siekiama saugoti sveikatą ir aplinką. Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad IVMDH apmokestinimo momento taisyklėmis nesilaikoma nei su akcizais susijusių taisyklių, nes prievolė apskaičiuoti šį mokestį atsiranda parduodant galutiniam vartotojui, nei su PVM susijusių taisyklių, nes šis mokestis nerenkamas kiekviename gamybos ir platinimo etape.
            
         
               19
            
            
               Šiomis aplinkybėmis Tribunal Superior de Justicia de Cataluña nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
               
                        „1.
                     
                     
                        Ar [Direktyvos 92/12] 3 straipsnio 2 dalis, ypač konkretaus mokesčio „specialaus tikslo“ reikalavimas:
                        
                                 a)
                              
                              
                                 turi būti aiškinamas taip, kad juo reikalaujama, jog užsibrėžto tikslo negalima būtų pasiekti kitu suderintu mokesčiu?
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 turi būti aiškinamas taip, kad juo siekiama tik su biudžetu susijusio tikslo, kai konkretaus mokesčio nustatymas sutampa su tam tikros kompetencijos perdavimu autonominiams regionams, kuriems perduodama surinkto mokesčio suma siekiant iš dalies padengti dėl perduotos kompetencijos patiriamas išlaidas, kiekvienam autonominiam regionui paliekant galimybę nustatyti skirtingą mokesčio tarifą?
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 jeigu į b punkte pateiktą klausimą būtų atsakyta neigiamai, ar sąvoką „specialus tikslas“ reikia aiškinti taip, kad tikslas turi būti išimtinis, ar, atvirkščiai, leidžiama siekti įvairių skirtingų tikslų, įskaitant ir tik su biudžetu susijusius tikslus gauti finansavimą, skirtą įgyvendinti apibrėžtą kompetenciją?
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 jeigu į c punkte pateiktą klausimą būtų atsakyta, kad leidžiama siekti įvairių tikslų, kokia svarba, atsižvelgiant į Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį, teiktina užsibrėžtam tikslui siekiant įgyvendinti reikalavimą, kad mokestis atitiktų „specialų tikslą“, kaip tai suprantama pagal Teisingumo Teismo praktiką, ir kokie kriterijai taikytini nustatant pagrindinį tikslą, palyginti su papildomu tikslu?
                              
                           
                  
                        2.
                     
                     
                        Ar pagal [Direktyvos 92/12] 3 straipsnio 2 dalį, ypač atsižvelgiant į sąlygą, kad reikia laikytis mokestinių akcizams ar [PVM] taikomų apmokestinimo momento nustatymo taisyklių:
                        
                                 a)
                              
                              
                                 draudžiama nustatyti netiesioginį nesuderintą mokestį (kaip antai IVMDH), kuriuo apmokestinama kuro mažmeninio pardavimo galutiniam vartotojui momentu, priešingai nei suderinto mokesčio atveju (mokestis už mineralines alyvas, kuriuo apmokestinama išgabenant produktus iš paskutinio mokestinio sandėlio) ar [PVM] atveju (kuriuo, nors taip pat apmokestinama galutinio mažmeninio pardavimo momentu, tačiau jis turi būti mokamas kiekviename gamybos ir paskirstymo proceso etape), dėl to, kad jis neatitinka nė vieno iš [ES] teisės aktuose reglamentuojamų dviejų minėtų apmokestinimo būdų bendros struktūros, kaip nurodyta [2000 m. kovo 9 d.] Sprendimo EKW ir Wein & Co [C-437/97, Rink. p. I-1157, 47 punkte]?
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 jeigu į pirmesnį klausimą būtų atsakyta neigiamai, ar [šią nuostatą šiuo tikslu] reikia suprasti, kad minėta atitikties sąlyga tenkinama nekeliant sąlygos, kad sutaptų apmokestinimo momentas, ir remiantis vien tuo, kad nesuderintas netiesioginis mokestis (šiuo atveju IVMDH) nekliudo, t. y. netrukdo ir neapsunkina normalios apmokestinimo akcizais arba [PVM] tvarkos?“
                              
                           
                  
         
         Dėl prejudicinių klausimų
      
      
               20
            
            
               Savo klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį reikia aiškinti taip, kad ja draudžiami nacionalinės teisės aktai, kuriais nustatytas mažmeninės prekybos mineralinėmis alyvomis mokestis, kaip antai pagrindinėje byloje nagrinėjamas IVMDH.
            
         
               21
            
            
               Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį mineralinėms alyvoms gali būti taikomi kiti nei šia direktyva nustatytas akcizas netiesioginiai mokesčiai, jeigu, pirma, šiuo mokesčiu siekiama vieno ar kelių specialių tikslų ir, antra, jis atitinka akcizams arba PVM taikomas apmokestinimo taisykles dėl apmokestinimo bazės nustatymo, mokesčio apskaičiavimo, apmokestinimo momento nustatymo ir kontrolės (žr. minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 30 punktą).
            
         
               22
            
            
               Šios dvi sąlygos, kuriomis siekiama išvengti papildomų netiesioginių mokesčių, neteisėtai kliudančių prekybai (2000 m. vasario 24 d. Sprendimo Komisija prieš Prancūziją, C-434/97, Rink. p. I-1129, 26 punktas ir minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 46 punktas), kaip matyti iš šios nuostatos formuluotės, yra kumuliacinės.
            
         
               23
            
            
               Kalbant apie pirmąją iš šių sąlygų, iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad specialus tikslas, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį, yra tikslas, kuris nėra vien biudžetinis (žr. minėto Sprendimo Komisija prieš Prancūziją 19 punktą; minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 31 punktą ir 2005 m. kovo 10 d. Sprendimo Hermann, C-491/03, Rink. p. I-2025, 16 punktą).
            
         
               24
            
            
               Nagrinėjamu atveju neginčytina, kad pajamos iš IVMDH yra skirtos autonominiams regionams tam tikrai jų įgyvendinamai kompetencijai finansuoti. Taigi, kaip matyti iš Teisingumo Teismo turimos informacijos, šio mokesčio tarifas apskaičiuojamas sudedant nacionaliniu lygiu nustatytą mokesčio tarifą ir atitinkamo autonominio regiono nustatytą mokesčio tarifą.
            
         
               25
            
            
               Šiuo klausimu reikia priminti, jog Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad savivaldos autonomijos stiprinimas suteikiant teisę gauti mokestinių pajamų yra vien biudžetinis tikslas, kuris pats savaime negali būti laikomas specialiu tikslu, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį (minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 33 punktas).
            
         
               26
            
            
               Tačiau Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybė, palaikomos Graikijos ir Prancūzijos vyriausybių, pažymi, kad pajamos iš IVMDH autonominiams regionams priskiriamos ne bendrai siekiant tik biudžetinio tikslo sustiprinti jų finansinį pajėgumą, bet norint kompensuoti jų patiriamas išlaidas dėl jiems perduotos kompetencijos sveikatos ir aplinkos srityje įgyvendinimo. Iš tiesų pagal Įstatymo Nr. 24/2001 9 straipsnio 1 dalies 3 punktą pajamos iš šio mokesčio, gautos taikant nacionaliniu lygiu nustatytą mokesčio tarifą ir atitinkamo autonominio regiono nustatytą mokesčio tarifą, būtinai turi būti skiriamos sveikatos išlaidoms padengti, o taikant pastarąjį tarifą gauta pajamų dalis tam tikrais atvejais gali būti skiriama aplinkos apsaugos išlaidoms. Skirtingai nuo akcizo, kuriuo konkrečiai siekiama gauti tik biudžetinio pobūdžio pajamų, IVMDH pagal savo struktūrą ir poveikį prisideda prie specialaus tikslo sumažinti socialines išlaidas dėl mineralinių alyvų vartojimo.
            
         
               27
            
            
               Šiuo klausimu pirmiausia reikia konstatuoti, kad dėl to, jog bet kuriuo mokesčiu neišvengiamai siekiama biudžetinio tikslo, vien aplinkybės, kad mokesčiu, kaip antai IVMDH, siekiama biudžetinio tikslo, negali savaime pakakti, kad būtų atmesta galimybė (priešingu atveju Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalis netektų prasmės) šį mokestį laikyti mokesčiu, kuriuo taip pat siekiama specialaus tikslo, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 33 punktą).
            
         
               28
            
            
               Be to, kaip išvados 26 ir 27 punktuose iš esmės pažymėjo generalinis advokatas, mokesčio, kaip antai IVMDH, pajamų priskyrimas iš anksto regioninėms valdžios institucijoms, kaip antai autonominiams regionams, valstybės joms perduotai kompetencijai sveikatos ir aplinkos srityje finansuoti gali būti aplinkybė, į kurią reikia atsižvelgti siekiant nustatyti, ar egzistuoja specialus tikslas, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo EKW ir Wein & Co 35 punktą).
            
         
               29
            
            
               Tačiau vien toks priskyrimas, kuris tėra susijęs su valstybės narės biudžeto vidaus organizavimo tvarka, negali būti pakankama sąlyga šiuo klausimu, nes kiekviena valstybė narė gali nuspręsti skirti mokesčio pajamas nustatytoms išlaidoms finansuoti, neatsižvelgiant į siekiamą tikslą. Priešingu atveju bet kuris tikslas galėtų būti laikomas specialiu, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį, o tai panaikintų šia direktyva nustatyto suderinto akcizo veiksmingumą ir prieštarautų principui, kad nukrypti leidžianti nuostata, kaip antai šio 3 straipsnio 2 dalis, turi būti aiškinama siaurai.
            
         
               30
            
            
               Tačiau, kad būtų laikomas mokesčiu, kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip jis suprantamas pagal šią nuostatą, pačiu mokesčiu, kaip antai IVMDH, turi būti siekiama užtikrinti sveikatos ir aplinkos apsaugą. Visų pirma taip būtų tokiu atveju, kaip išvados 28 ir 29 punktuose iš esmės pažymėjo generalinis advokatas, jeigu pajamos iš šio mokesčio būtinai turėtų būti naudojamos siekiant sumažinti socialines ir aplinkos apsaugos išlaidas, konkrečiai susijusias su mineralinių alyvų, kurioms taikomas šis mokestis, vartojimu, todėl egzistuotų tiesioginis pajamų panaudojimo ir nagrinėjamo mokesčio tikslo ryšys.
            
         
               31
            
            
               Tačiau pagrindinėje byloje akivaizdu, kad pajamas iš IVMDH autonominiai regionai turi skirti bendrai sveikatos išlaidoms, o ne išlaidoms, konkrečiai susijusioms su apmokestinamų mineralinių alyvų vartojimu. Taigi tokios bendrosios išlaidos gali būti finansuojamos bet kokio pobūdžio mokesčių pajamomis.
            
         
               32
            
            
               Be to, iš Teisingumo Teismo turimos informacijos matyti, kad nagrinėjamuose teisės aktuose nenumatytas joks mechanizmas, pagal kurį pajamos iš IVMDH iš anksto būtų priskiriamos prie aplinkos apsaugos tikslų. Taigi, nesant tokios iš anksto nustatytos paskirties, mokestis, kaip antai IVMDH, kaip išvados 25 ir 26 punktuose iš esmės pažymėjo generalinis advokatas, gali būti laikomas mokesčiu, kuriuo pačiu siekiama užtikrinti aplinkos apsaugą, taigi ir kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį, tik jeigu šis mokestis nustatytas, kiek tai susiję su jo struktūra, visų pirma su apmokestinimo sritimi ar mokesčio tarifu, taip, kad juo mokesčių mokėtojai atgrasomi nuo mineralinių alyvų vartojimo arba paskatinami vartoti kitus produktus, kurių poveikis mažiau kenksmingas aplinkai.
            
         
               33
            
            
               Tačiau iš Teisingumo Teismui perduotos bylos medžiagos nematyti, kad taip būtų pagrindinėje byloje nagrinėjamu atveju, be to, jam pateiktose pastabose raštu visiškai netvirtinta, kad IVMDH ypatybės būtų tokios.
            
         
               34
            
            
               Tuo remiantis darytina išvada, kad mokestis, kaip antai pagrindinėje byloje nagrinėjamas IVMDH, kuris, kaip matyti iš Teisingumo Teismo turimos informacijos, dabar yra įtrauktas į suderinto akcizo tarifą, negali būti laikomas mokesčiu, kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip jis suprantamas pagal Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį.
            
         
               35
            
            
               Todėl darytina išvada, – nesant reikalingumo nagrinėti, ar tenkinama šio 3 straipsnio 2 dalyje nurodyta antroji sąlyga, susijusi su akcizų ar PVM srityje taikytinų apmokestinimo taisyklių laikymusi, – kad ši nuostata aiškintina taip, jog ja draudžiama, kad mokestis, kaip antai IVMDH, galėtų būti laikomas atitinkančiu šios nuostatos reikalavimus.
            
         
               36
            
            
               Todėl į pateiktus klausimus reikia atsakyti, kad Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalis aiškintina taip, kad ja draudžiami nacionalinės teisės aktai, kuriais nustatytas mažmeninės prekybos mineralinėmis alyvomis mokestis, kaip antai pagrindinėje byloje nagrinėjamas IVMDH, nes toks mokestis negali būti laikomas mokesčiu, kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip jis suprantamas pagal šią nuostatą, dėl to, kad pačiu šiuo mokesčiu, skirtu atitinkamų vietos valdžios institucijų kompetencijos sveikatos ir aplinkos srityje įgyvendinimui finansuoti, nesiekiama užtikrinti sveikatos ir aplinkos apsaugos.
            
         
         Dėl sprendimo poveikio apribojimo laiko atžvilgiu
      
      
               37
            
            
               Pastabose raštu Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybė paprašė Teisingumo Teismo apriboti šio sprendimo poveikį laiko atžvilgiu tokiu atveju, jeigu jis konstatuotų, kad Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalyje draudžiama nustatyti tokį mokestį, kaip pagrindinėje byloje nagrinėjamą IVMDH.
            
         
               38
            
            
               Grįsdamos savo prašymą Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybė, pirma, atkreipia Teisingumo Teismo dėmesį į sunkias finansines pasekmes, kurių sukeltų sprendimas dėl tokios išvados. Iš tiesų dėl IVMDH pareikšta daug ieškinių. Taigi pareiga grąžinti šį mokestį, iš kurio pajamos nuo 2002 iki 2011 m. siekė 13 milijardų EUR, sukeltų grėsmę visuomenės sveikatos finansavimui autonominiuose regionuose.
            
         
               39
            
            
               Antra, jos tvirtina, kad, atsižvelgdamos į Europos Komisijos veiksmus, sąžiningai buvo įsitikinusios, kad šis mokestis suderinamas su Sąjungos teise. Iš tiesų Komisijos tarnybos, su kuriomis konsultavosi Ispanijos valdžios institucijos prieš nustatydamos šį mokestį, 2001 m. birželio 14 d. šioms institucijoms pateiktoje nuomonėje ne ginčijo galimybę nustatyti mineralinių alyvų mokestį, kuriuo siekiama finansuoti autonominiams regionams perduotą kompetenciją sveikatos ir aplinkos srityje, o tik nustatė sąlygas, kuriomis IVMDH būtų suderinamas su Sąjungos teise. Be to, Ispanijos teismai niekada neabejojo šio mokesčio suderinamumu su Sąjungos teise. Taip pat Komisijos 2002 m. pradėta pažeidimo procedūra sustabdyta jau kelerius metus. Galiausiai Komisijai pradėjus šią procedūrą Ispanijos valdžios institucijos 2012 m. balandžio 27 d. Organiniu įstatymu Nr. 2/2012 dėl biudžeto stabilumo ir finansinio tvarumo (Ley Orgánica 2/2012, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera) (BOE, Nr.o103, 2012 m. balandžio 30 d., p. 32653) IVMDH įtraukė į mineralinių alyvų akcizą.
            
         
               40
            
            
               Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką Sąjungos teisės normos išaiškinimas, kurį pateikia Teisingumo Teismas, įgyvendindamas SESV 267 straipsniu jam suteiktą jurisdikciją, paaiškina ir patikslina šios normos prasmę ir apimtį, kaip ji turi arba turėjo būti suprantama ir taikoma nuo įsigaliojimo momento. Remiantis tuo, darytina išvada, kad taip išaiškintą normą teismas gali ir turi taikyti net teisiniams santykiams, atsiradusiems ir susidariusiems prieš sprendimą, kuriame išnagrinėtas prašymas dėl išaiškinimo, jei, be to, yra įvykdytos sąlygos, leidžiančios kompetentinguose teismuose pareikšti ieškinį, susijusį su minėtos normos taikymu (žr., be kita ko, 2005 m. vasario 17 d. Sprendimo Linneweber ir Akritidis, C-453/02 ir C-462/02, Rink. p. I-1131, 41 punktą; 2007 m. kovo 6 d. Sprendimo Meilicke ir kt., C-292/04, Rink. p. I-1835, 34 punktą ir 2012 m. gegužės 10 d. Sprendimo Santander Asset Management SGIIC ir kt., C‑338/11–C‑347/11, 58 punktą).
            
         
               41
            
            
               Todėl Teisingumo Teismas tik išimtiniais atvejais ir taikydamas bendrąjį teisinio saugumo principą, kuris yra Sąjungos teisės sistemos dalis, gali apriboti visų suinteresuotųjų asmenų galimybę remtis jo išaiškinta norma ginčijant sąžiningai nustatytus teisinius santykius. Kad būtų galima nuspręsti dėl tokio apribojimo, turi būti tenkinami du esminiai kriterijai, t. y. suinteresuotųjų asmenų sąžiningumas ir rimtų sunkumų rizika (žr., be kita ko, 2006 m. sausio 10 d. Sprendimo Skov ir Bilka, C-402/03, Rink. p. I-199, 51 punktą; 2010 m. birželio 3 d. Sprendimo Kalinchev, C-2/09, Rink. p. I-4939, 50 punktą ir minėto Sprendimo Santander Asset Management SGIIC ir kt. 59 punktą).
            
         
               42
            
            
               Konkrečiai kalbant, tokią sprendimo galimybę Teisingumo Teismas taikė tik ypatingomis aplinkybėmis, būtent kai egzistavo sunkių ekonominių pasekmių atsiradimo rizika, ypač kylanti dėl didelio sąžiningai ir remiantis teisės nuostatomis, kurios laikytos teisėtai galiojančiomis, sukurtų teisinių santykių skaičiaus, ir paaiškėjus, jog asmenys ir nacionalinės valdžios institucijos buvo paskatintos elgtis Sąjungos teisės neatitinkančiu būdu dėl objektyvaus ir didelio neaiškumo dėl Sąjungos teisės nuostatų turinio, prie kurio galbūt prisidėjo ir kitų valstybių narių ar Komisijos elgesys (žr., be kita ko, 2006 m. balandžio 27 d. Sprendimo Richards, C-423/04, Rink. p. I-3585, 42 punktą; minėto Sprendimo Kalinchev 51 punktą ir minėto Sprendimo Santander Asset Management SGIIC ir kt. 60 punktą).
            
         
               43
            
            
               Dėl pirmojo su sąžiningumu susijusio kriterijaus šiuo atveju reikia konstatuoti, kad, be to, jog 2000 m. minėtame Sprendime EKW ir Wein & Co Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs dėl mokesčio, kurio požymiai tapatūs IVMDH požymiams, atsižvelgiant į Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalį, iš Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybės pateiktos informacijos visiškai nematyti, priešingai, nei jos tvirtina, kad Komisija kokiu nors momentu būtų šioms institucijoms nurodžiusi, jog IVMDH atitinka šią nuostatą.
            
         
               44
            
            
               Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad Komisijos tarnybų pateiktoje nuomonėje, kuria remiasi Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybė, aiškiai nuspręsta, kad mineralinių alyvų mokesčio, kurio dydis skirtųsi įvairiuose autonominiuose regionuose, kaip antai pasiūlyto Ispanijos valdžios institucijų, nustatymas prieštarautų Sąjungos teisei. Visų pirma šios tarnybos pažymėjo, kad toks mokestis galėtų būti laikomas suderinamu su Direktyvos 92/12 3 straipsnio 2 dalimi, tik jeigu egzistuotų nuoseklus šio mokesčio dydžio ir sveikatos ar aplinkos apsaugos problemų, kurias juo būtų siekiama ištaisyti, ryšys, su sąlyga, kad tas mokestis nebūtų mokėtinas mineralinių alyvų išleidimo vartoti momentu. Be to, reikia konstatuoti, kad nuo 2003 m., t. y. kitais metais po IVMDH įsigaliojimo, Komisija pradėjo pažeidimo procedūrą prieš Ispanijos Karalystę dėl šio mokesčio.
            
         
               45
            
            
               Šiomis aplinkybėmis negalima pripažinti, kad Generalitat de Catalunya ir Ispanijos vyriausybė veikė sąžiningai, taikydamos IVMDH ilgiau nei 10 metų. Tai, kad jos buvo įsitikinusios, jos šis mokestis atitinka Sąjungos teisę, negali paneigti tokios išvados.
            
         
               46
            
            
               Tokiomis aplinkybėmis, priešingai, nei teigia Ispanijos vyriausybė, neturi reikšmės tai, kad Komisija, 2004 m. leidusi kitai valstybei narei šios valstybės regioninėms valdžios institucijoms leisti padidinti mineralinių alyvų akcizą, pritarė mokestinei priemonei, analogiškai Ispanijos valdžios institucijų Komisijos tarnyboms pateiktai priemonei prieš nustatant IVMDH.
            
         
               47
            
            
               Kadangi šio sprendimo 41 punkte nurodytas pirmasis kriterijus netenkinamas, nebūtina tikrinti, ar tenkinamas tame pačiame punkte nurodytas antrasis kriterijus, susijęs su rimtų sunkumų rizika.
            
         
               48
            
            
               Tačiau reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią teismo praktiką finansinės pasekmės, galinčios kilti valstybei narei dėl sprendimo, priimto byloje dėl prejudicinio sprendimo, pačios savaime nepateisina šio sprendimo poveikio laiko atžvilgiu apribojimo (2001 m. rugsėjo 20 d. Sprendimo Grzelczyk, C-184/99, Rink. p. I-6193, 52 punktas; 2005 m. kovo 15 d. Sprendimo Bidar, C-209/03, Rink. p. I-2119, 68 punktas; minėto Sprendimo Kalinchev 52 punktas ir minėto Sprendimo Santander Asset Management SGIIC ir kt. 62 punktas).
            
         
               49
            
            
               Jeigu būtų kitaip, rimčiausi pažeidimai būtų vertinami palankiau, nes būtent dėl jų valstybėms narėms gali kilti rimčiausių finansinių pasekmių. Be to, sprendimo poveikio laiko atžvilgiu apribojimas vien tokiais pagrindais labai sumažintų mokesčių mokėtojų teisių pagal Sąjungos mokesčių teisės aktus teisminę apsaugą (1995 m. rugpjūčio 11 d. Sprendimo Roders ir kt., C-367/93-C-377/93, Rink. p. I-2229, 48 punktas).
            
         
               50
            
            
               Remiantis šiais argumentais darytina išvada, kad nereikia riboti šio sprendimo poveikio laiko atžvilgiu.
            
         
         Dėl bylinėjimosi išlaidų
      
      
               51
            
            
               Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
            
          
            
               Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
            
          
               
                  
                     1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole [jų laikymo, judėjimo ir kontrolės] 3 straipsnio 2 dalis aiškintina taip, kad ja draudžiami nacionalinės teisės aktai, kuriais nustatytas mažmeninės prekybos mineralinėmis alyvomis mokestis, kaip antai pagrindinėje byloje nagrinėjamas tam tikrų mineralinių alyvų pardavimo mokestis (Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos), nes toks mokestis negali būti laikomas mokesčiu, kuriuo siekiama specialaus tikslo, kaip jis suprantamas pagal šią nuostatą, dėl to, kad pačiu šiuo mokesčiu, skirtu atitinkamų teritorijos administracinių vienetų kompetencijos sveikatos ir aplinkos srityje įgyvendinimui finansuoti, nesiekiama užtikrinti sveikatos ir aplinkos apsaugos.
                  
               
             
               
                  
                     Parašai.
                  
               
            (
            *1
         )	Proceso kalba: ispanų.