CELEX: 62008CJ0338
Language: hu
Date: 2010-06-24
Title: A Bíróság (negyedik tanács) 2010. június 24-i ítélete.#P. Ferrero e C. SpA kontra Agenzia delle Entrate - Ufficio di Alba (C-338/08) és General Beverage Europe BV kontra Agenzia delle Entrate - Ufficio di Torino 1 (C-339/08).#Előzetes döntéshozatal iránti kérelmek: Commissione tributaria regionale di Torino - Olaszország.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem - 90/435/EGK irányelv - A forrásadó fogalma - Az osztalékfizetés és a »végleges elszámolás címén történő adókiegészítés visszatérítése« során az olasz leányvállalat által annak hollandiai székhelyű anyavállalatával szemben kétoldalú egyezmény alapján alkalmazott 5%-os levonás.#C-338/08. és C-339/08. sz.egyesített ügyek.

C‑338/08. és C‑339/08. sz. egyesített ügyek
      P. Ferrero e C. SpA
      kontra
      Agenzia delle Entrate – Ufficio di Alba
      és
      General Beverage Europe BV
      kontra
      Agenzia delle Entrate – Ufficio di Torino 1
      (a Commissione tributaria regionale di Torino [Olaszország] által benyújtott előzetes döntéshozatali kérelmek)
      „Előzetes döntéshozatal iránti kérelem – 90/435/EGK irányelv – A »forrásadó« fogalma – Az osztalékfizetés és a »végleges elszámolás címén történő adókiegészítés visszatérítése« során az olasz leányvállalat által
         annak hollandiai székhelyű anyavállalatával szemben kétoldalú egyezmény alapján alkalmazott 5%-os levonás”
      
      Az ítélet összefoglalása
      1.        Jogszabályok közelítése – A különböző tagállamok anya- és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszere
            – 90/435 irányelv – Az anyavállalatnak juttatott felosztott nyereség forrásadó alóli mentessége a leányvállalat tagállamában
            – Forrásadó
      (90/435 tanácsi irányelv, 5. cikk, (1) bekezdés)
      2.        Jogszabályok közelítése – A különböző tagállamok anya- és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszere
            – 90/435 irányelv – Az anyavállalatnak juttatott felosztott nyereség forrásadó alóli mentessége a leányvállalat tagállamában
            – Az osztalék gazdasági kettős adóztatásának megszüntetésére, illetve csökkentésére irányuló nemzeti vagy egyezményes rendelkezésekre
            vonatkozó kivétel
      (90/435 tanácsi irányelv, 5. cikk, (1) bekezdés és 7. cikk, (2) bekezdés)
      1.        A nyereséget felosztó társaság által az anyavállalatával szemben a kettős adóztatás elkerülésére irányuló egyezmény alapján
         a „végleges elszámolás címén történő adókiegészítés visszatérítésére” alkalmazott adólevonás nem képez a felosztott nyereségre
         kivetett, a különböző tagállamok anya‑ és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről szóló 90/435 irányelv
         5. cikkének (1) bekezdése által főszabály szerint tiltott forrásadót, hiszen ez az adókiegészítés a nyereséget felosztó társaság
         által támogatott társaságok nyereségadójának kiegészítése, és ennélfogva e kiegészítés összegének az anyavállalat részére
         történő visszatérítése úgy tekintendő, mint azon adóbevétel egy részének átruházása, amely abból ered, hogy annak végleges
         beszedéséről a nyereséget felosztó társaság székhelye szerinti állam – a fent hivatkozott egyezményben részes két állam közötti
         megállapodás alapján – lemondott annak érdekében, hogy korlátozza az anyavállalat részére a leányvállalata által fizetett
         osztalék gazdasági kettős adóztatását.
      
      E következtetés csak a különféle releváns tényezőknek, többek között annak a körülménynek a nemzeti bíróság által történő
         megvizsgálását követően alkalmazható, hogy a nemzeti adóhatóság a gyakorlatban nem mond‑e le következetesen az adókiegészítés
         által képzett adóbevételről a területén székhellyel rendelkező társaságok által a valamely más tagállamban székhellyel rendelkező
         társaságok részére történő osztalékfizetéseknél, többek között abban az esetben, ha az e kiegészítésnek megfelelő összeget
         közvetlenül a nyereséget felosztó társaság utalja át a kedvezményezett társaságnak. Ha a lemondásnak e szándéka kerül megállapításra,
         akkor az említett átutalást nyereségfelosztásnak lehet minősíteni. Ebben az esetben úgy kellene tekinteni, hogy teljesül azon,
         a nyereségre kivetett forrásadónak való minősítéshez megkövetelt, adókivetésre vonatkozó feltétel, miszerint az adó alapja
         a nyereséget felosztó társaság értékpapírjainak hozama. Amennyiben a szóban forgó adólevonás tekintetében a valamely adó forrásadónak
         való minősítéséhez szükséges – az adófizetési kötelezettséget keletkeztető tényre, illetve az adóalany meghatározására vonatkozó –
         másik két feltétel is teljesül, akkor az ilyen adólevonás a 90/435 irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében főszabály
         szerint tiltott forrásadót képez.
      
      (vö. 26., 35., 36., 38., 39., 42. pont és a rendelkező rész 1. pontja)
      2.        A belföldi illetőségű leányvállalat által annak külföldi illetőségű anyavállalata részére felosztott nyereségre a kettős adóztatás
         elkerüléséről szóló egyezmény alapján kivetett és a különböző tagállamok anya‑ és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás
         közös rendszeréről szóló 90/435 irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében főszabály szerint tiltott forrásadó csak akkor
         tekinthető az irányelv 7. cikke (2) bekezdésének hatálya alá tartozónak, ha egyrészt az említett egyezmény tartalmaz az osztalékok
         gazdasági kettős adóztatásának kiküszöbölésére vagy csökkentésére irányuló rendelkezéseket, másrészt pedig az említett adólevonás
         alkalmazása nem oltja ki e rendelkezések jogkövetkezményeit, aminek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.
      
      (vö. 47. pont és a rendelkező rész 2. pontja)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (negyedik tanács)
      2010. június 24.(*)
      
      „Előzetes döntéshozatal iránti kérelem – 90/435/EGK irányelv – A forrásadó fogalma – Az osztalékfizetés és a »végleges elszámolás címén történő adókiegészítés visszatérítése« során az olasz leányvállalat által
         annak hollandiai székhelyű anyavállalatával szemben kétoldalú egyezmény alapján alkalmazott 5%‑os levonás”
      
      A C‑338/08. és C‑339/08. sz. egyesített ügyekben,
      az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelmek tárgyában, amelyeket a Commissione tributaria regionale
         di Torino (Olaszország) a Bírósághoz 2008. július 22‑én érkezett, 2007. szeptember 17‑i, illetve december 17‑i határozataival
         terjesztett elő
      
      a P. Ferrero e C. SpA
      és
      az Agenzia delle Entrate – Ufficio di Alba (C‑338/08),
      
      valamint
      a General Beverage Europe BV
      és
      az Agenzia delle Entrate – Ufficio di Torino 1 (C‑339/08)
      
      között folyamatban lévő eljárásokban,
      A BÍRÓSÁG (negyedik tanács),
      tagjai: J.‑C. Bonichot (előadó), tanácselnök, C. Toader, K. Schiemann, P. Kūris és L. Bay Larsen bírák,
      főtanácsnok: P. Cruz Villalón,
      hivatalvezető: L. Hewlett főtanácsos,
      tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2009. december 17‑i tárgyalásra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –        a P. Ferrero e C. SpA képviseletében M. Cerrato és G. Maisto avvocati,
      –        a General Beverage Europe BV képviseletében G. Maisto avvocato,
      –        az olasz kormány képviseletében G. Palmieri, meghatalmazotti minőségben, segítője: P. Gentili avvocato dello Stato,
      –        az Európai Bizottság képviseletében A. Aresu és R. Lyal, meghatalmazotti minőségben,
      tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa
         nélkül kerül sor,
      
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelmek a különböző tagállamok anya‑ és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás
         közös rendszeréről szóló, 1990. július 23‑i 90/435/EGK tanácsi irányelvnek (HL L 225., 6. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet,
         1. kötet, 144. o.; a továbbiakban: irányelv) az alapeljárás tényállása idején hatályos változata 5. cikke (1) bekezdésének
         és 7. cikke (2) bekezdésének értelmezésére irányulnak.
      
      2        Az említett kérelmeket két, egyrészről a P. Ferrero e C. SpA (a továbbiakban: Ferrero), másrészről a General Beverage Europe
         BV (a továbbiakban: GBE) és az olasz adóhatóság között az utóbbi által az osztalékfizetésnek minősülő pénzátutalás alkalmával
         levont adó tárgyában folyó peres eljárásban terjesztették elő. Az első ügy a Ferrero által holland anyavállalatának, a Ferrero
         International BV (a továbbiakban: Ferrero International) részére történő osztalékfizetés és „végleges elszámolás címén történő
         adókiegészítés visszatérítése” során levont adóval kapcsolatos. A másik ügy a GBE‑vel szemben annak olaszországi leányvállalata,
         a Martini e Rossi Spa (a továbbiakban: Martini) által osztalékfizetés és „végleges elszámolás címén történő adókiegészítés
         visszatérítése” során levont adóra vonatkozik.
      
       Jogi háttér
       Az uniós jog
      3        Az irányelv harmadik preambulumbekezdése kimondja:
      
      „mivel a különböző tagállamokban működő anyavállalatok és leányvállalataik közötti kapcsolatokat szabályozó jelenlegi adóügyi
         rendelkezések tagállamonként észrevehetően különbözőek, és általában kevésbé előnyösek azoknál, amelyeket az ugyanazon tagállamban
         működő anyavállalatokra és ezek leányvállalataira lehet alkalmazni; mivel a különböző tagállamok társaságai közötti együttműködés
         ezért hátrányban van az ugyanazon tagállam vállalatai közötti együttműködéssel összehasonlítva; mivel szükséges e hátrány
         kiküszöbölése egy közös rendszer bevezetésével annak érdekében, hogy megkönnyítsék a társaságok csoportosulását”.
      
      4        Az irányelv 1. cikkének (1) bekezdése a következőképpen határozza meg annak hatályát:
      
      „Ezen irányelvet minden egyes tagállam alkalmazza:
      –        valamely tagállam társasága által kapott felosztott nyereségre, amely más tagállamban működő leányvállalatától származik,
      –        valamely tagállam társasága által más tagállam társasága számára [juttatott] felosztott nyereségre, amelyeknek az előbbi társaság
         a leányvállalata.”
      
      5        Az irányelv 3. cikkének (1) bekezdése az anyavállalat és a leányvállalat fogalmát a következőképpen határozza meg:
      
      „Ezen irányelv alkalmazásában:
      a)      »anyavállalat«: bármely tagállam olyan társasága, amely eleget tesz a 2. cikkben felsorolt feltételeknek, és egy másik tagállam
         ugyanezen feltételeknek eleget tévő társasága alaptőkéjéből legalább 25%‑kal részesedik;
      
      b)      »leányvállalat«: az olyan társaság, amelynek alaptőkéje az a) pontban említett részesedést magában foglalja.”
      6        Az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése a következőképpen mondja ki a forrásadó tilalmának elvét:
      
      „Azon nyereség, amelyet a leányvállalat oszt fel az anyavállalata számára, mentesül a forrásadó alól, ha az utóbbi legalább
         25% részesedéssel rendelkezik a leányvállalat alaptőkéjében.”
      
      7        Az irányelv 7. cikkének (2) bekezdése ugyanakkor pontosítja:
      
      „Ezen irányelv nem érinti azon nemzeti vagy megállapodáson alapuló rendelkezéseket, amelyeket az osztalékok gazdasági kettős
         adóztatásának kiküszöbölésére vagy mérséklésére szántak, különös tekintettel azon [rendelkezésekre], amelyek az osztalékban
         részesülők adójóváírására vonatkoznak.”
      
       A nemzeti jog
      8        Az alapeljárás tényállásának idején hatályos olasz jog szerint az osztalékban részesülő olasz társaságok a felosztott osztalék
         9/16‑od részének megfelelő adójóváírásban részesültek. Az olasz társaságokra vonatkozó adó mértéke 36% volt, ennélfogva a
         kedvezményezett vállalkozás a kifizető társaság által megfizetett adó összegével megegyező adójóváírásban részesült.
      
      9        Az olasz jogalkotó bizonyos esetekben az osztalékot fizető vállalkozások jövedelmére kivetett adó „végleges elszámolás címén
         történő kiegészítése” (a továbbiakban: adókiegészítés) lehetőségéről is rendelkezett. A jövedelemadókról szóló, az 1986. december
         22‑i 917. sz. köztársasági elnöki rendelettel (a GURI 1986. december 31‑i, 302. száma) jóváhagyott jogszabály egységes szerkezetű
         szövegének 105. cikkének (1) bekezdése az alapeljárás tényállásának idején hatályos változata szerint úgy rendelkezett, hogy
         az említett adókiegészítés akkor volt alkalmazandó, ha a kifizetett osztalék összege meghaladta a leányvállalat adóbevallásában
         szereplő jövedelem 64%‑át, és e kiegészítés összege a különbözet 9/16‑od részének felel meg.
      
       Az Olasz Köztársaság és a Holland Királyság között létrejött kétoldalú egyezmény
      10      Az Olasz Köztársaság és a Holland Királyság között létrejött, a jövedelem‑ és a vagyonadók terén a kettős adóztatás elkerüléséről,
         valamint az adóelkerülés megelőzéséről szóló, jegyzőkönyvvel kiegészített, 1990. május 8‑án Hágában megkötött egyezmény (a
         továbbiakban: kétoldalú egyezmény) 10. cikkének (1) bekezdésében rögzíti azt az elvet, miszerint az osztalékok az osztalékban
         részesülő társaság államában adóznak.
      
      11      Ezen elvtől eltérően a kétoldalú egyezmény 10. cikke (2) bekezdése a) pontjának i. alpontja lehetővé teszi az osztaléknak
         az osztalékot fizető társaság államában történő adóztatását is, a következő feltételek mellett:
      
      „Mindazonáltal ezen osztalék az osztalékot fizető társaság székhelye szerinti államban is megadóztatható az említett állam
         jogszabályai szerint, de ha az osztalékban részesülő személy az osztalék tényleges kedvezményezettje, akkor az így megállapított
         adó nem haladhatja meg:
      
      a)      i. az osztalék bruttó összegének 5%‑át, ha a tényleges kedvezményezett olyan társaság, amely az osztalékfizetésről szóló határozat
         meghozatalának időpontját megelőző 12 hónap folyamán a szavazatra jogosító részvények 50%‑át meghaladó részesedéssel rendelkezett
         az osztalékot fizető társaságban.”
      
      12      A kétoldalú egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése a következőképpen rendelkezik arról a lehetőségről, hogy a holland társaság
         kérheti a jelen ítélet 9. pontjában említett adókiegészítés visszatérítését:
      
      „A Hollandiában lakó‑ vagy székhellyel rendelkező azon személy, aki vagy amely Olaszországban székhellyel rendelkező társaságtól
         osztalékot kap, az ezen osztalékra vonatkozó, adókiegészítésnek megfelelő összegű visszatérítésre jogosult az említett társaságtól,
         amennyiben a (2) bekezdésben foglalt adó levonásra került. E visszatérítés az olasz jogszabályok által előírt határidőn belül
         ugyenezen társaság közreműködésével igényelhető, amely ilyen esetben a hollandiai lakó‑ vagy székhelyű személy nevében és
         érdekében jár el.
      
      E rendelkezés azokra az osztalékokra vonatkozik, amelyek kifizetéséről a jelen egyezmény hatálybalépésének időpontját követően
         döntöttek.
      
      A kifizető társaság a fent említett összeget a Hollandiában lakó‑ vagy székhellyel rendelkező személynek az utóbbit megillető
         osztalék megfizetésével egyidejűleg is kifizetheti, és az általa fizetendő adó ugyanezen összegét az említett kifizetést követő
         első jövedelemadó‑bevallás alkalmával levonhatja […]”
      
      13      A kétoldalú egyezmény 10. cikke (5) bekezdésének a) és b) pontja részletesen meghatározza:
      
      „a)      A jelen cikkben alkalmazott »osztalék« fogalma a részvényekből származó jövedelemre utal […]
      b)      Szintén kifizetett osztaléknak minősülnek azon, az Olaszországban székhellyel rendelkező társaság által a (3) bekezdésben
         említett adókiegészítés címén visszatérített bruttó összegek, amelyek az e társaság által kifizetett osztalékokhoz kapcsolódnak.”
      
      14      A kétoldalú egyezmény 24. cikkének (3) bekezdése ezenfelül így rendelkezik:
      
      „(3)      Az előbbieken felül Hollandia így kiszámított levonást tesz lehetővé a holland adóból azon jövedelemrészek tekintetében, amelyek
         a jelen […] egyezmény 10. cikkének (2) bekezdése értelmében Olaszországban adóznak, amennyiben e jövedelemrészek az (1) bekezdésben
         említett adóalap részét képezik. E levonás összege megegyezik az Olaszországban e jövedelemrészek tekintetében megfizetett
         adóval, azonban nem haladhatja meg azon csökkentés összegét, amely akkor lenne lehetséges, ha az adóalapnak ily módon részét
         képező jövedelemrészek lennének a holland adó alól mentes egyedüli jövedelemrészek a kettős adóztatás elkerülésére irányuló
         holland jogszabályok rendelkezéseinek értelmében.”
      
       Az alapeljárások és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      15      A Ferrero és a Martini, amelyek alaptőkéjében anyavállalataik, a Ferrero International és a GBE 100%‑os részesedéssel rendelkeznek,
         ez utóbbiak részére 1997‑ben, illetve 1998‑ban, osztalékot fizettek, és a kétoldalú egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése alapján
         „visszatérítették” részükre az adókiegészítést.
      
      16      Az olasz adóhatóság e négy átutalás tekintetében 5%‑os adót vont le a kétoldalú egyezmény 10. cikke (2) bekezdése a) pontjának
         i. alpontja alapján. A Ferrero International és a GBE ezt követően mindketten kérték az így alkalmazott levont adó visszatérítését.
         Az említett adóhatóság által hozott elutasító határozatokat követően az alapeljárás felperesei a Commissione tributaria regionale
         di Cuneóhoz, illetve a Commissione tributaria regionale di Torinóhoz fordultak. A végül eléje került két alapügyben a Corte
         suprema di cassazione egyrészt úgy ítélte meg, hogy az osztalékokból így levont adó összeegyeztethető az irányelvvel, másrészt
         viszont ugyanez nem mondható el az adókiegészítés visszatérítéséből levont adóra. Az említett bíróság ezt követően a két ügyet
         visszautalta a Commissione tributaria regionale di Torinóhoz.
      
      17      E körülmények között a Commissione tributaria regionale di Torino úgy határozott, hogy a C‑338/08. sz. ügyben felfüggeszti
         az eljárást, és a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé előzetes döntéshozatal céljából:
      
      „1)      Az [adókiegészítésre] kivetett adót az […] irányelv 5. cikkének (1) bekezdésében tiltott, nyereségre kivetett forrásadónak
         kell‑e tekinteni (jelen esetben a leányvállalat a megállapodáson alapuló szabályozást választotta)?
      
      2)      Másodlagosan, amennyiben az első kérdésre a válasz igenlő, alkalmazható‑e a hivatkozott irányelv 7. cikkének (2) bekezdésében
         foglalt védzáradék?”
      
      18      E körülmények alapján a Commissione tributaria regionale di Torino úgy határozott, hogy a C‑339/08. sz. ügyben felfüggeszti
         az eljárást, és a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé előzetes döntéshozatal céljából:
      
      „1)      Az [adókiegészítésre] kivetett adót az […] irányelv 5. cikkében tiltott, nyereségre kivetett forrásadónak kell‑e tekinteni?
      2)      Alkalmazható‑e az […] irányelv 7. cikkének (2) bekezdésében foglalt védzáradék; különösen pedig az […] irányelv 7. cikkének
         (2) bekezdését akként kell‑e értelmezni, hogy a tagállam eltekinthet az irányelv 5. cikkének (1) bekezdésében foglalt mentesség
         alkalmazásától olyan esetben, ha kétoldalú megállapodás értelmében az anyavállalat székhelye szerinti ország e társaság számára
         adójóváírást biztosít?”
      
      19      A Bíróság elnöke 2008. szeptember 16‑i végzésével az írásbeli és a szóbeli szakasz, valamint az ítélethozatal céljából egyesítette
         a C‑338/08. és a C‑339/08. sz. ügyeket.
      
       Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
      20      Mindenekelőtt megjegyzendő, hogy az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések megfogalmazásából kifejezetten az következik,
         hogy azok kizárólag az olasz adóhatóság által a kétoldalú egyezmény alapján az olasz társaságok által holland anyavállalataik
         részére átutalt adókiegészítés visszatérítéséből levont 5%‑os adó uniós joggal való összeegyeztethetőségére vonatkoznak.
      
      21      A kérdések tehát nem érintik sem az olasz társaságok által holland anyavállalataik részére fizetett osztalékokból levont adó
         uniós joggal való összeegyeztethetőségét, sem a fortiori az ezen osztalékokra az alapeljárás tárgyát képező olasz jogszabályok által előírt módon alkalmazott adózási rendszer e joggal
         való összeegyeztethetőségét.
      
       Az első kérdésről
      22      Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra kéri a Bíróságot, állapítsa meg, hogy az olasz adóhatóság által
         a kétoldalú egyezmény 10. cikke (2) bekezdése a) pontjának i. alpontja alapján az olasz társaságok által holland anyavállalataik
         részére ugyanezen egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése értelmében visszatérített adókiegészítésből levont 5%‑os adó az irányelv
         5. cikkének (1) bekezdése által tiltott forrásadónak minősül‑e.
      
      23      Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy többek között az irányelv harmadik preambulumbekezdéséből következően annak célja
         a közös adórendszer bevezetésével a különböző tagállamok társaságai közötti együttműködésnek az azonos tagállamon belüli társaságok
         együttműködésével szembeni pönalizálásának felszámolása, és ezáltal a társaságok közösségi szintű csoportosulásának elősegítése.
         Így az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése a kettős adóztatás elkerülése érdekében előírja a forrásadó alóli mentességet a
         leányvállalat államában a nyereségnek az anyavállalat részére való felosztásakor, ha ez utóbbi legalább 25%‑os részesedéssel
         rendelkezik a leányvállalat alaptőkéjében (lásd ebben az értelemben a C‑58/01. sz. Océ van der Grinten ügyben 2003. szeptember
         25‑én hozott ítélet [EBHT 2003., I‑9809. o.] 45. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
      
      24      Az alapügyekben nem vitatott, hogy a szóban forgó holland társaságok, azaz a Ferrero International és a GBE az irányelv 3. cikkének
         (1) bekezdése értelmében a Ferrero és a Martini anyavállalatainak minősülnek.
      
      25      Ezenfelül az irányelv 5. cikke (1) bekezdésében szereplő „forrásadó” fogalma nem korlátozódik egyes, pontosan meghatározott
         nemzeti adónemekre (lásd a fent hivatkozott Océ van der Grinten ügyben hozott ítélet 46. pontját). Másfelől valamely adó,
         díj, illeték vagy hozzájárulás közösségi jog szempontjából történő minősítése a Bíróságra tartozik, az adó objektív jellemzőitől
         függően, függetlenül attól, hogy minek minősül a nemzeti jog értelmében (lásd a fent hivatkozott Océ van der Grinten ügyben
         hozott ítélet 46. pontját).
      
      26      E tekintetben az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében vett felosztott nyereségre
         kivetett forrásadót képez minden olyan jövedelemadó, amelyet abban az államban szednek be, ahol az osztalékfizetésre sor kerül,
         és amelyek tekintetében az adókötelezettséget keletkeztető tény az osztalék vagy egyéb értékpapírból származó jövedelem kifizetése,
         az adóalany pedig ezen értékpapírok tulajdonosa (lásd többek között a fent hivatkozott Océ van der Grinten ügyben hozott ítélet
         47. pontját és a C‑284/06. sz. Burda‑ügyben 2008. június 26‑án hozott ítélet [EBHT 2008., I‑4571. o.] 52. pontját).
      
      27      Annak vizsgálatához, hogy az ítélkezési gyakorlat által meghatározott második – adókivetésre vonatkozó – feltétel teljesül‑e,
         azt kell megtudni, hogy vajon az alapügyekben az adóalap, vagyis az adókiegészítésnek az 5%‑os adókulcs alkalmazására alapot
         adó visszatérítése tekinthető‑e nyereségfelosztásnak. E tekintetben az a tény, hogy a kétoldalú egyezmény 10. cikkének (5) bekezdésében
         kifejezetten „osztaléknak” minősíti az adókiegészítés visszatérítését, nem lehet döntő jelentőségű abból a szempontból, hogy
         azt minek kell minősíteni az uniós jog szerint.
      
      28      E kérdés viszont annak előzetes feltárását igényli, hogy miként kell magát az adókiegészítést minősíteni.
      
      29      E tekintetben megjegyzendő, hogy – amint az az iratokból és többek között az Olasz Köztársaság által a Bíróság által feltett
         kérdésekre benyújtott válasz tartalmából kiderül – az adókiegészítést az olasz jogalkotó azért vezette be, hogy elkerülje,
         hogy az osztalékban részesülő társaság az osztalékfizetés alkalmával adójóváírásban részesüljön olyan adó után, amelyet a
         nyereséget felosztó társaság – bármilyen okból kifolyólag – nem fizetett meg.
      
      30      E mechanizmus tehát úgy működik, hogy a nyereséget felosztó társaság azon nyereségét adóztatják meg, amelyet ezt megelőzően
         nem vagy csak korlátozottan adóztattak meg a nyereséget felosztó társaság oldalán.
      
      31      Fenntartva, hogy e különböző tényezőket a nemzeti bíróságnak még ellenőriznie kell, az adókiegészítés ily módon az osztalékot
         fizető társaság terhére kivetett kiegészítő adót képez, amely annak elkerülésére szolgált, hogy amikor olasz társaságnak osztalékot
         fizetnek, az ne részesülhessen adójóváírásban olyan adó után, amelyet az osztalékot fizető társaság nem fizetett meg.
      
      32      Meg kell állapítani, hogy ezt az adót attól függetlenül alkalmazzák, hogy a felosztott nyereséget belföldi vagy olyan külföldi
         – például holland – illetőségű társaságnak fizetik‑e, amely nem részesülhet az olasz jogszabályok szerinti adójóváírásban.
      
      33      E tekintetben kiemelhető, hogy a Bíróság úgy ítélte meg, hogy nem ellentétes a letelepedés szabadságával az olyan szabályozás,
         amelynek alapján a valamely tagállamban honos leányvállalat által az anyavállalata számára felosztott nyereség adóztatása
         ugyanilyen korrekciós mechanizmus alá tartozik, amelynek célja annak elkerülése, hogy ne járjon adójóváírás a meg nem fizetett
         adó után, függetlenül attól, hogy az anyavállalat ugyanazon tagállamban honos‑e, vagy valamely más tagállamban, habár a belföldi
         illetőségű anyavállalatokkal ellentétben a külföldi illetőségűek nem részesülnek adójóváírásban a leányvállalatuk székhelye
         szerinti tagállamban (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Burda‑ügyben hozott ítélet 96. pontját).
      
      34      Másfelől az adókiegészítés önmagában nem tekinthető az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése által tiltott forrásadónak, hiszen
         nem az értékpapírok tulajdonosa az adóalany, hanem az osztalékot fizető társaság (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott
         Burda‑ügyben hozott ítélet 55. és 56. pontját).
      
      35      Ennélfogva – fenntartva, hogy a kérdést előterjesztő bíróságnak e kérdést még vizsgálnia kell – abból a premisszából kell
         kiindulni, miszerint az adókiegészítés a társaságok nyereségére kivetett és az osztalékot fizető társaságra háruló olyan kiegészítő
         adó, amely nem ellentétes az irányelvvel.
      
      36      Ebből az következik, hogy e kiegészítés „összegének” „visszatérítése”, amelyhez a holland társaságoknak a kétoldalú egyezmény
         10. cikkének (3) bekezdése értelmében joguk van, úgy tekintendő, mint azon adóbevétel egy részének átruházása, amely abból
         ered, hogy annak végleges beszedéséről az olasz állam – az egyezményben részes két állam közötti megállapodás alapján – lemondott
         annak érdekében, hogy korlátozza a holland társaság részére olasz leányvállalata által fizetett osztalék gazdasági kettős
         adóztatását.
      
      37      Szintén e minősítést erősíti a kétoldalú egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése, amely úgy rendelkezik, hogy amikor a pénzátutalást
         közvetlenül az osztalékot fizető társaság végzi el, akkor ezt követően levonhatja az olasz adóhatóságnak fizetendő adó összegét.
         Ugyanis az olasz adóhatóságot illető adónak a kifizető társaság által az anyavállalata részére átutalt összegből való levonása
         – figyelemmel magának az adókiegészítésnek a rendszerére – csakis annak, és így az ahhoz a kétoldalú egyezmény által kapcsolt
         visszatérítési jognak az adójellegével magyarázható.
      
      38      Mindazonáltal a kérdést előterjesztő bíróságnak kell értékelnie e különféle tényezőket, és különösen azt megvizsgálnia, hogy
         az olasz adóhatóság a gyakorlatban nem mond‑e következetesen le az adókiegészítés által képzett adóbevételről az olasz társaságok
         által a holland társaságok részére történő osztalékfizetéseknél, többek között abban az esetben, ha az adókiegészítést nem
         az említett hatóság szedi be, de az annak megfelelő összeget közvetlenül az olasz társaság utalja át a holland társaságnak.
         Ugyanis, ha a lemondásnak e szándéka kerül megállapításra, akkor az említett átutalást annak megtörténtével nyereségfelosztásnak
         lehet minősíteni.
      
      39      Ebben az esetben úgy kellene tekinteni, hogy teljesül a nyereségre kivetett – a jelen ítélet 26. pontjában említett és az
         irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében vett – forrásadónak való minősítés kapcsán vizsgált adókivetésre vonatkozó feltétel.
         Amennyiben az alapügyek tárgyát képezőhöz hasonló adólevonás tekintetében a szintén az említett pontban említett, valamely
         adó forrásadónak való minősítéséhez szükséges – a vizsgált adó fizetésére való kötelezettséget keletkeztető tényre, illetve
         az adóalany meghatározására vonatkozó – másik két feltétel is teljesül, akkor azt kell megállapítani, hogy az ilyen adólevonás
         az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében vett forrásadót képez.
      
      40      E különböző fenntartások mellett azt a következtetést kell levonni, hogy az alapügyek tárgyát képező adókiegészítés‑visszatérítés
         az olasz adóhatóság adóbevétele holland társaság részére történő átruházásának felel meg, és ennek következtében nem minősíthető
         értékpapírból származó jövedelemnek (lásd analógiaként a fent hivatkozott Océ van der Grinten ügyben hozott ítélet 56. pontját).
      
      41      Ebben az esetben az alapügyek tárgyát képezőhöz hasonló adólevonás alapját nem értékpapírból származó jövedelem képezi, és
         e ténymegállapítás elegendő azon következtetéshez, hogy amennyiben azt az adókiegészítés‑visszatérítésre alkalmazzák, az említett
         adólevonás nem képez a felosztott nyereségre kivetett, az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése által főszabály szerint tiltott
         forrásadót.
      
      42      Az előzőekben kifejtettekre való tekintettel az előterjesztett első kérdésre azt a választ kell adni, hogy – fenntartva különösen
         azt, hogy a kérdést előterjesztő bíróságnak a jelen ítélet 38. pontjában kifejtetteknek megfelelően meg kell vizsgálnia az
         alapügyek tárgyát képező, az olasz társaság által holland társaság részére a kétoldalú egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése
         alapján juttatott „végleges elszámolás címén történő adókiegészítés” „visszatérítésének” természetét – úgy kell tekinteni,
         hogy amennyiben azt az említett visszatérítésre alkalmazzák, az alapügyek tárgyát képezőkhöz hasonló adólevonás nem képez
         a felosztott nyereségre kivetett, az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése által főszabály szerint tiltott forrásadót. Mindazonáltal,
         amennyiben a kérdést előterjesztő bíróság úgy ítéli meg, hogy ezen adókiegészítés szóban forgó „visszatérítése” nem adó jellegű,
         akkor az alapügyek tárgyát képezőhöz hasonló adólevonás a felosztott nyereségre kivetett, az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése
         által főszabály szerint tiltott forrásadót képez.
      
       A második kérdésről
      43      Második kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság arra kéri a Bíróságot, hogy állapítsa meg, hogy abban az esetben, ha az
         alapügyek tárgyát képezőhöz hasonló adólevonás a felosztott nyereségre kivetett, az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése által
         főszabály szerint tiltott forrásadót képez, akkor ennek ellenére ezen irányelv 7. cikkének (2) bekezdésének hatálya alá tartozhat‑e.
      
      44      Amennyiben az adókiegészítés visszatérítése jellegének a kérdést előterjesztő bíróság által a jelen ítélet 38. pontjában kifejtett
         módon elvégzett vizsgálata annak megállapítására vezetne, hogy az alapügyek tárgyát képező adólevonás a felosztott nyereségre
         kivetett, az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében vett forrásadót képez, akkor meg kell vizsgálni, hogy az ugyanezen
         irányelv 7. cikke (2) bekezdésének hatálya alá tartozik‑e.
      
      45      E tekintetben először is emlékeztetni kell arra, hogy mivel eltérést képez a felosztott nyereségre kivetett forrásadónak a
         90/435 irányelv 5. cikke (1) bekezdésében kimondott tilalmát előíró főszabálytól, ezen irányelv 7. cikkének (2) bekezdését
         szigorúan kell értelmezni (lásd a fent hivatkozott Océ van der Grinten ügyben hozott ítélet 86. pontját).
      
      46      Ezt követően meg kell állapítani, hogy bár a kétoldalú egyezménynek – miként címéből is következik – az a célja, hogy kerülje
         a kettős adóztatást a jövedelem‑ és a vagyonadók terén, az alapeljárásbeli ügyek tárgyát képező adólevonás csak akkor tekinthető
         az irányelv 7. cikke (2) bekezdésének hatálya alá tartozónak, ha egyrészt a kétoldalú egyezmény tartalmaz az osztalékok gazdasági
         kettős adóztatásának kiküszöbölésére vagy csökkentésére irányuló rendelkezéseket, másrészt pedig az említett adólevonás alkalmazása
         nem oltja ki e rendelkezések jogkövetkezményeit (lásd többek között ez utóbbi feltétellel kapcsolatban a fent hivatkozott
         Océ van der Grinten ügyben hozott ítélet 87. pontját), aminek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.
      
      47      E körülményekre való tekintettel az előterjesztett második kérdésre azt a választ kell adni, hogy ha a kérdést előterjesztő
         bíróságnak azt kell megállapítania, hogy az alapügyek tárgyát képező adólevonás az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése értelmében
         vett, felosztott nyereségre kivetett forrásadó, akkor ezen adólevonás csak akkor tekinthető az irányelv 7. cikke (2) bekezdésének
         hatálya alá tartozónak, ha egyrészt az említett egyezmény tartalmaz az osztalékok gazdasági kettős adóztatásának kiküszöbölésére
         vagy csökkentésére irányuló rendelkezéseket, másrészt pedig az említett adólevonás alkalmazása nem oltja ki e rendelkezések
         jogkövetkezményeit, aminek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.
      
       A költségekről
      48      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:
      1)      Fenntartva különösen azt, hogy a kérdést előterjesztő bíróságnak a jelen ítélet 38. pontjában kifejtetteknek megfelelően meg
            kell vizsgálnia az alapügyek tárgyát képező, az olasz társaság által holland társaság részére az Olasz Köztársaság és a Holland
            Királyság között létrejött, a jövedelem‑ és a vagyonadók terén a kettős adóztatás elkerüléséről, valamint az adóelkerülés
            megelőzéséről szóló, jegyzőkönyvvel kiegészített, 1990. május 8‑án Hágában megkötött egyezmény 10. cikkének (3) bekezdése
            alapján juttatott „végleges elszámolás címén történő adókiegészítés” „visszatérítésének” természetét, úgy kell tekinteni,
            hogy amennyiben azt az említett visszatérítésre alkalmazzák, az alapügyek tárgyát képezőkhöz hasonló adólevonás nem képez
            a felosztott nyereségre kivetett, a különböző tagállamok anya‑ és leányvállalatai esetében alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről
            szóló, 1990. július 23‑i 90/435/EGK tanácsi irányelvnek az alapeljárások tényállása megvalósulásának idején hatályos változata
            5. cikkének (1) bekezdése által főszabály szerint tiltott forrásadót. Mindazonáltal, amennyiben a kérdést előterjesztő bíróság
            úgy ítéli meg, hogy ezen adókiegészítés szóban forgó „visszatérítése” nem adó jellegű, akkor az alapügyek tárgyát képezőhöz
            hasonló adólevonás a felosztott nyereségre kivetett, az említett irányelv 5. cikkének (1) bekezdése által főszabály szerint
            tiltott forrásadót képez.
      2)      Ha a kérdést előterjesztő bíróságnak azt kell megállapítania, hogy az alapügyek tárgyát képező adólevonás a 90/435 irányelvnek
            az alapeljárások tényállása megvalósulásának időpontjában hatályos változata 5. cikke (1) bekezdésének értelmében vett, felosztott
            nyereségre kivetett forrásadó, akkor ezen adólevonás csak akkor tekinthető az ugyanezen irányelv 7. cikke (2) bekezdésének
            hatálya alá tartozónak, ha egyrészt az említett egyezmény tartalmaz az osztalékok gazdasági kettős adóztatásának kiküszöbölésére
            vagy csökkentésére irányuló rendelkezéseket, másrészt pedig az említett adólevonás alkalmazása nem oltja ki e rendelkezések
            jogkövetkezményeit, aminek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.
      Aláírások
      * Az eljárás nyelve: olasz.