CELEX: 62007CC0269
Language: hu
Date: 2009-03-31
Title: Mazák főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2009. március 31. # Az Európai Közösségek Bizottsága kontra Németországi Szövetségi Köztársaság. # Tagállami kötelezettségszegés - Munkavállalók szabad mozgása - 1612/68/EGK rendelet - Nyugdíj-előtakarékossági pótlék - Teljes körű adókötelezettség. # C-269/07. sz. ügy

J. MAZÁK
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2009. március 31.(1)
      
      C‑269/07. sz. ügy
      Az Európai Közösségek Bizottsága
      kontra
      Németországi Szövetségi Köztársaság
      „Tagállami kötelezettségszegés – Az EK 12. cikk, az EK 18. cikk és az EK 39. cikk, valamint a munkavállalók Közösségen belüli szabad mozgásáról szóló, 1968.
         október 15‑i 1612/68/EGK tanácsi rendelet megsértése – A nyugdíj‑előtakarékosság anyagi ösztönzőire vonatkozó nemzeti szabályozás”
      I –    Bevezetés
      1.        Az EK 226. cikk alapján megindított jelen eljárás a Németországi Szövetségi Köztársaság jövedelemadó‑szabályozásának egyes
         elemeit érinti, melyeket a gyakran Riester‑nyugdíjnak, vagy Riesterrentének nevezett magán‑nyugdíjmegtakarítások létrehozásának
         ösztönzése céljából fogadtak el.(2) A Németországi Szövetségi Köztársaság azon döntését, hogy anyagi ösztönzőkkel kívánja támogatni ezen önkéntes nyugdíj‑megtakarítások
         létrehozását, a demográfiai változás, valamint az állami nyugdíjrendszerre nehezedő, egyre növekvő nyomás indokolta. A Riester‑nyugdíj
         célja tehát az állami társadalombiztosítási rendszer alapján járó nyugdíjak kiegészítése.
      
      2.        Keresetlevelében a Bizottság a Riester‑nyugdíjra vonatkozó szabályozásnak a jövedelemadóról szóló törvény (Einkommensteuergesetz,
         a továbbiakban: EStG) 79‑99. §‑ában foglalt három elemét vitatja.(3) A Bizottság azt kéri, hogy a Bíróság állapítsa meg, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság ‑ mivel elfogadta és hatályban
         tartotta az [EStG] 79–99. §‑ának az öregségi nyugdíj‑előtakarékosságra vonatkozó rendelkezéseit – nem teljesítette az EK 39. cikkből,
         a munkavállalók Közösségen belüli szabad mozgásáról szóló, 1968. október 15‑i 1612/68/EGK tanácsi rendelet[(4)] 7. cikkéből, az EK 18. cikkből és az EK 12. cikkből eredő kötelezettségeit, amennyiben a fent említett nemzeti jogi rendelkezések:
      
      (a)      a határ menti ingázók (és házastársaik) számára nem biztosítják a pótlékra való jogosultságot, ha azok nem teljes körűen adókötelesek;
      (b)      nem teszik lehetővé a támogatott tőke saját tulajdonú házban lévő saját használatú lakás céljára való felhasználását, ha az
         adott ház nem Németországban van;
      
      (c)      előírják, hogy a teljes körű adókötelezettség megszűnése esetén a támogatás visszafizetendő.
      3.        Ezenfelül a Bizottság kérte, hogy a Bíróság a Németországi Szövetségi Köztársaságot kötelezze a költségek viselésére.
      
      4.        A Németországi Szövetségi Köztársaság a Bizottság keresetének elutasítását és azt kéri, hogy a Bíróság a Bizottságot kötelezze
         az eljárás költségeinek viselésére.
      
      II – Jogi háttér
      A –     A közösségi szabályozás
      5.        Az 1612/68 rendelet 7. cikke értelmében:
      
      „(1)      Valamely tagállamnak egy másik tagállam területén foglalkoztatott állampolgárát a foglalkoztatási‑ és munkafeltételek tekintetében
         nem kezelhetik állampolgársága miatt a hazai állampolgároktól eltérő módon, különösen ami a javadalmazást, a munkaviszony
         megszüntetését és munkanélkülivé válás esetén az újraelhelyezést vagy újrafoglalkoztatást illeti;
      
      (2)      A hazai munkavállalókkal azonos szociális és adókedvezményeket élvez.”
      B –    A nemzeti szabályozás
      6.        Az EStG 1. §‑a kimondja:
      
      „(1)      A Németországban állandó lakóhellyel vagy szokásos tartózkodási hellyel rendelkező természetes személyeket teljes körű jövedelemadó‑kötelezettség
         terheli. […]
      
      (2)      […]
      (3)      A Németországban sem állandó lakóhellyel, sem szokásos tartózkodási hellyel nem rendelkező természetes személyeket kérelmükre
         teljes körű adókötelezettség terhelheti, ha belföldi jövedelemmel rendelkeznek […]. E lehetőség csak akkor alkalmazható, ha
         a naptári évben szerzett jövedelmeik legalább 90%‑ban a német jövedelemadó alá tartoznak, vagy ha a német jövedelemadó alá
         nem tartozó jövedelmeik mértéke az adott naptári évben nem haladja meg a 6136 eurót […].”
      
      7.        Az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése szerint az állami nyugdíjrendszer biztosítottjai különleges kiadás címén évente egy alkalommal
         meghatározott összeghatárig levonhatják a nyugdíj‑előtakarékossági számlájukra befizetett összeget, valamint a 79. és azt
         követő cikkek alapján járó nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot. Az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése úgy rendelkezik továbbá, hogy
         az állami nyugdíjrendszer által biztosított személyeken kívül más személycsoportok is e rendszer biztosítottjainak tekinthetők.
         Az EStG 10a. §‑ának (2) bekezdése meghatározza a nyugdíj‑előtakarékossági számlára történő befizetések levonása és a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék közötti összefüggést, és kimondja, hogy az adózó számára kedvezőbb rendszert kell alkalmazni.
      
      8.        Az EStG „A pótlékra jogosultak” című 79. §‑a értelmében:
      
      „Azok az adózók, akiket teljes körű jövedelemadó‑kötelezettség terhel, és az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése értelmében kedvezményezettnek
         minősülnek, nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra (pótlék) jogosultak. Azon házaspárok esetében, akik a 26. § (1) bekezdésében
         foglalt feltételeket teljesítették, de akik közül az első bekezdés értelmében csak az egyik házasfél minősül kedvezményezettnek,
         csak akkor részesülhet a másik házasfél is pótlékban, ha rendelkezik a saját nevére szóló nyugdíj‑előtakarékossági szerződéssel.”
      
      9.        Az EStG 26. §‑a főszabály szerint megköveteli, hogy a kedvezményezett házastársát szintén teljes körű személyi jövedelemadó‑kötelezettség
         terhelje a Németországi Szövetségi Köztársaságban.
      
      10.      Az EStG „Nyugdíj‑előtakarékossági pótlék” című 83. §‑a értelmében:
      
      „A nyugdíj‑előtakarékossági befizetések után alappótlékból (84. §) és gyermekek után járó pótlékból (85. §) álló pótlék jár.”
      11.      Az EStG 92a. §‑a lényegében úgy rendelkezik, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra jogosult a nyugdíj‑előtakarékossági
         szerződés keretében felhalmozott, támogatott tőkéből legalább 10 000 eurót saját használatú lakás vásárlására vagy építésére
         használhat fel a Németországi Szövetségi Köztársaság területén. A felhasználható összeg felső határa 50 000 euró.
      
      12.      Az EStG „Kárt okozó felhasználás” című 93. §‑a kimondja, hogy az előtakarékossági nyugdíjszámlára befizetett, támogatott tőke
         kárt okozó felhasználása esetén a jogosult köteles az igénybe vett nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot, valamint az EStG 10a. §‑a
         alapján különleges kiadás címén levont összegeket visszafizetni. Az EStG 94. §‑a megállapítja a kárt okozó felhasználás esetén
         követendő eljárást.
      
      13.      Az EStG 95. §‑ának (1) bekezdése lényegében úgy rendelkezik, hogy az EStG 93. és 94. §‑a mutatis mutandis alkalmazandó abban az esetben, ha a jogosult Németországon kívül létesít lakóhelyet vagy szokásos tartózkodási helyet, és
         emiatt megszűnik a teljes körű adókötelezettsége, illetve ha nem nyújtotta be az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése szerinti kérelmet.
         Az EStG 95. §‑ának (2) bekezdése kimondja, hogy a jogosult kérelmére a szóban forgó összeg visszatérítése a kifizetési szakasz
         kezdetéig elhalasztható. A moratórium meghosszabbításának feltétele, hogy a jogosult a nyugdíj‑előtakarékossági szerződés
         alapján történő kifizetések legalább 15%‑át visszafizetésre fordítsa.
      
      III – A pert megelőző eljárás
      14.      2003. december 16‑i felszólító levelében a Bizottság tájékoztatta a Németországi Szövetségi Köztársaságot a Riester‑nyugdíjra
         vonatkozó szabályozás három elemének közösségi joggal való összeegyeztethetőségével kapcsolatos kételyeiről. A Németországi
         Szövetségi Köztársaság 2004. február 19‑i levelében válaszolt e felszólító levélre, és kifejtette, hogy álláspontja szerint
         a szóban forgó szabályozás nem ütközik a közösségi jogba.
      
      15.      2005. december 19‑én a Bizottság indokolással ellátott véleményt intézett a Németországi Szövetségi Köztársasághoz, amelyben
         újból kifejtette a felszólító levélben közölt álláspontját, és felszólította a tagállamot, hogy a kézhezvételtől számított
         két hónapon belül hozza meg a véleményben foglaltak teljesítéséhez szükséges intézkedéseket. Mivel a Bizottság a német hatóságok
         szóban forgó indokolással ellátott véleményre adott válaszát nem találta kielégítőnek, úgy döntött, hogy benyújtja a jelen
         keresetet, amelyet a Bíróságon 2007. június 6‑án vettek nyilvántartásba.
      
      IV – A kereset
      A –     Az első kifogás
      1.      A felek érvei
      16.      A Bizottság azt állítja, hogy az EStG 79. §‑ában megfogalmazott azon követelmény, miszerint kizárólag a Németországban teljes
         körűen adóköteles személyek kaphatnak nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot, állampolgárság alapján történő rejtett hátrányos
         megkülönböztetést valósít meg, és így az EK 39. cikk (2) bekezdésébe, valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdésébe
         ütközik. A Bizottság hangsúlyozza a pótlék bevezetésének hátterét, továbbá azt a tényt, hogy a bevezetés célja a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetések támogatása volt, amivel segíteni kívánták a magánszemélyeket az állami nyugdíjat kiegészítő nyugdíj létrehozásában.
      
      17.      A Bizottság lényegében úgy véli, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése – amelyet
         a Bíróság ítélkezési gyakorlatában értelmezett – értelmében vett „szociális kedvezménynek” minősül. A szóban forgó nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlékot a Bizottság szerint „általában” az érintettek objektív munkavállalói minősége alapján nyújtják. A nyugdíjba vonulásra
         való felkészülést szolgáló lépések megtétele a szakmai pályafutás szerves része. E felkészülés gazdasági alapjait a szakmai
         tevékenység teremti meg. A Bizottság tehát úgy véli, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék célja többek között e gazdasági
         alapok kiegészítése.
      
      18.      A Bizottság állítása szerint a Németországi Szövetségi Köztársaság sem vonja kétségbe, hogy állami nyugdíjat, és így nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlékot elsősorban a munkaviszonyban álló személyek kapnak. Az a tény, hogy a pótlékban mások is részesülhetnek, csupán azt
         jelzi, hogy a munkavállalókkal kapcsolatban követett szociális célkitűzést olyan személyekre is kiterjesztették, akik az állami
         nyugdíjrendszer szempontjából hasonló helyzetben vannak. A Bizottság szerint a pótlék, amely az EStG‑ben a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetések bizonyos értékhatárig megengedett, különleges kiadás címén való levonásának lehetőségét szabályozó rendelkezésekhez
         képest a törvény különálló fejezetében jelenik meg, olyan minimális támogatást jelent, amelynek összege nem változik a jövedelemmel
         arányosan, és amelynek célja az állami nyugdíjrendszer átalakítása által leginkább érintett személyek, nevezetesen az alacsony
         jövedelműek és a nagycsaládosok védelme. Ez a nem egységes szerkezet biztosítja azt, hogy a saját keresőtevékenységet nem
         folytató házastársak az EStG 79. §‑ának (2) bekezdése értelmében saját jogon jogosultak legyenek a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlékra.
      
      19.      A Bizottság úgy véli, hogy a szociális kedvezmény fogalmába az ítélkezési gyakorlat szerint minden esetben a kedvezményezettnek
         az adott állam területén lévő szokásos tartózkodási helyére tekintettel nyújtott kedvezmények tartoznak. Ez az ítélkezési
         gyakorlat a jelen eljárásra is irányadó. Ezenfelül az a tény, hogy a pótlékra való jogosultságnak feltétele, hogy az érintett
         nyugdíj‑előtakarékossági szerződést kössön, nem jelenti azt, hogy a juttatás nem kötődik az objektív jellegű foglalkoztatotti
         vagy a lakosi minőségükhöz. A szociális kedvezmények rendszerint olyan feltételekhez kötődnek, amelyek tükrözik e kedvezmények
         szociális célját. Ez a megközelítés érvényes az 1612/68 rendelet 7. cikkére is, amely a munkavállalók Közösségen belüli szabad
         mozgásának elősegítését szolgálja. A más tagállamok munkavállalóinak helyzete általában megegyezik a német munkavállalókéval
         a nyugdíjazásra való felkészülés szabályozása vonatkozásában, és ugyanúgy érinti őket a német állami nyugdíj mértékének csökkenése,
         amelybe járulékot fizetnek. E tekintetben meg kell jegyezni, hogy a szociális biztonsági rendszereknek a Közösségen belül
         mozgó munkavállalókra és családtagjaikra történő alkalmazásáról szóló, 1971. június 14‑i 1408/71/EGK tanácsi rendelet(5) 13. cikke (2) bekezdésének a) pontja kimondja, hogy társadalombiztosítási szempontból a valamely tagállam területén alkalmazott
         munkavállaló e tagállam jogszabályainak hatálya alá tartozik, még abban az esetben is, ha egy másik tagállam területén rendelkezik
         lakóhellyel. Ez a szabály a határ menti ingázók esetében is irányadó, akik a foglalkoztatás szerinti tagállamban kötelezettek
         társadalombiztosítási járulék fizetésére, feltéve, hogy a lakóhely szerinti tagállamban egyidejűleg nem foglalkoztatottak.
         A Bizottság szerint az EStG 79. §‑a mégis megkülönböztetést tesz a Németországban lakóhellyel rendelkező munkavállalók és
         a határ menti ingázók között azáltal, hogy a pótlék kifizetésének feltételéül szabja, hogy a kedvezményezettet Németországban
         teljes körű adókötelezettség terhelje. Az EStG 1. §‑ában foglaltak következtében ez a feltétel egyet jelent a németországi
         lakóhely követelményével, és így kizárja a határ menti ingázókat. Mivel az adott államban lakóhellyel nem rendelkező személyek
         többsége ezen államnak nem állampolgára, ez a feltétel állampolgárság alapján történő rejtett hátrányos megkülönböztetést
         valósít meg. A Bizottság megjegyzi továbbá, hogy a Francia Köztársaságból és az Osztrák Köztársaságból származó, szóban forgó
         munkavállalók az e tagállamok és a Németországi Szövetségi Köztársaság között hatályban lévő, kettős adóztatás elkerüléséről
         szóló megállapodások alapján nem választhatják az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése szerinti németországi adózást.
      
      20.      Ami a Németországi Szövetségi Köztársaságnak a nyugdíj‑előtakarékossági szerződések önkéntes jellegére vonatkozó érvelését
         illeti, a Bizottság megjegyzi, hogy valamely kedvezmény szociális kedvezménynek való minősülése nem függ a társadalombiztosítási
         juttatásokra jellemző ismérvek fennállásától, különösen azok kötelező jellegétől, mely utóbbi a szociális kedvezményekkel
         összefüggésben általában hiányzik. Mindazonáltal önkéntes rendszer kiegészítheti a kötelező biztosítási rendszert, miként
         a jelen esetben is, ahol a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék célja az állami nyugdíjat kiegészítő nyugdíj létrehozása.
      
      21.      A Bizottság úgy véli, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság álláspontjával ellentétben a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék
         nem tekinthető az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése szerinti adókedvezménynek. E tekintetben megjegyzendő, hogy a
         pótlék nem az állami költségvetés bevételi oldalát érinti, hanem inkább a kiadási oldalt. A Bizottság álláspontja szerint
         egyébként sincs jelentősége annak, hogy a pótlék „szociális kedvezménynek” vagy „adókedvezménynek” minősül‑e, mivel az 1612/68
         rendelet 7. cikkének (2) bekezdése értelmében a határ menti ingázók is jogosultak adókedvezményre.
      
      22.      A Bizottság úgy véli, hogy a Schumacker‑ügy(6) alapján a határ menti ingázókat és a belföldi munkavállalókat inkább azonos, mintsem különböző helyzetűnek kell tekinteni,
         mivel a jelen eljárásban érintett határ menti ingázók a német társadalombiztosítási rendszer tagjai, és ezért a majdani nyugdíjjogosultságuk
         tekintetében a németországi lakóhellyel rendelkező munkavállalókkal azonos helyzetben vannak. Ezenfelül a Bizottság megjegyzi,
         hogy a szóban forgó határ menti ingázók általában teljes jövedelmüket Németországban szerzik. A Bizottság továbbá azt is megjegyzi,
         hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság nem vitatja, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az állami nyugdíjrendszer reformjának
         szerves része.
      
      23.      Ami a Németországi Szövetségi Köztársaságnak az adórendszer koherenciájával(7) kapcsolatos érvelését illeti, a Bizottság megjegyzi, hogy a jelen eljárással összefüggésben ezek az érvek nem relevánsak.
         Az a tény, hogy az egyik tagállam másik tagállamban lakó személyeknek nyugdíjat fizet, és ezt a nyugdíjat kizárólag a lakóhely
         szerinti tagállam adóztathatja meg, az adókivetési hatásköröknek a két tagállam általi, a kettős adóztatás elkerülése érdekében
         elfogadott megállapodáson alapuló megosztásából ered. A tagállamok közötti megállapodás így biztosítja az adórendszer koherenciáját.
         Ezenfelül, arra vonatkozóan, ha a tagállamok a kettős adóztatás elkerülésére irányuló megállapodást kötnek a nyugdíjak adóztatásával
         összefüggésben, a Wielockx‑ügyben hozott ítéletből(8) kitűnik, hogy „az adórendszer összhangját tehát nem egy és ugyanazon személy szintjén hozzák létre egy, a járulékok levonhatósága
         és a nyugdíjak megadóztatása közötti szigorú összefüggés által, hanem azt átviszik egy másik, a szerződő államokban alkalmazandó
         szabályok viszonosságának szintjére”(9).
      
      24.      A Bizottság előadja, hogy az EStG 85. §‑a értelmében a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék összege függ az érintett személy eltartott
         gyermekeinek számától. A Bizottság úgy véli, hogy az a követelmény, miszerint ennek a személynek teljes körű adókötelezettséggel
         kell rendelkeznie Németországban, az EK 39. cikk (2) bekezdésébe, valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdésébe
         ütközik. Ezenfelül az EStG 79. §‑ának (2) bekezdése azzal a feltétellel biztosít a kedvezményezettek házastársainak származtatott
         jogosultságot a pótlékra, hogy a házastársat szintén teljes körű adókötelezettség terheli Németországban. A Bizottság szerint
         a témakörben kialakult ítélkezési gyakorlat(10) szerint az a követelmény, hogy a munkavállaló házastársának is teljes körűen adókötelesnek kell lennie Németországban, szintén
         sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését és az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését.
      
      25.      A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy a teljes körű adókötelezettségre vonatkozó, az EStG 79. §‑ának (1) bekezdése
         szerinti követelmény nem jelenti sem az 1612/68 rendelet 7. cikke (2) bekezdésének, sem az EK 39. cikk (2) bekezdésének megsértését.
      
      26.      A Németországi Szövetségi Köztársaság megjegyzi, hogy az EStG‑ben két olyan eszköz szerepel, amely adózási szempontból ösztönzi
         a kiegészítő nyugdíj létrehozását, nevezetesen a különleges kiadások levonásának az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése szerinti
         lehetősége, valamint az EStG 79. és azt követő §‑ai szerinti nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra való jogosultság. A Németországi
         Szövetségi Köztársaság szerint a Bizottság állításaival ellentétben a szóban forgó pótlék nem az 1612/68 rendelet 7. cikkének
         (2) bekezdése szerinti szociális kedvezménynek, hanem adókedvezménynek minősül.
      
      27.      A Németországi Szövetségi Köztársaság azt is állítja, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra való jogosultság nem kötődik
         a kedvezményezett objektív jellegű foglalkotatotti vagy lakosi minőségéhez.
      
      28.      A Németországi Szövetségi Köztársaság tehát úgy véli, hogy az EStG‑nek a 79. §‑ban hivatkozott 10a. §‑ának (1) bekezdése értelmében
         a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra való jogosultság nem függ attól, hogy a kedvezményezett a közösségi jog szerint munkavállalónak
         minősül‑e, mivel az a nem munkaviszony keretében dolgozóknak is jár. Ezenkívül a foglalkoztatottak jelentős csoportja köteles
         belépni a foglalkozása szerinti szakmai biztosítási rendszerekbe (pl. orvosok és fogorvosok), és e személyek a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetéseiket nem vonhatják le különleges kiadás címén az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése alapján, következésképpen a pótlékot
         sem vehetik igénybe. Ráadásul a pótlék juttatásának nem feltétele, hogy az érintettnek Németországban legyen szokásos tartózkodási
         helye. Az EStG 10. §‑ának a) pontjában és 79. §‑ában foglalt azon követelmények, melyek szerint a kedvezményezettnek az állami
         nyugdíjrendszer biztosítottjának és Németországban teljes körűen adókötelesnek kell lennie, nem kapcsolódnak az állandó lakóhely
         követelményéhez. E tekintetben az EStG 10. §‑ának a) pontjában foglalt azon követelmény, mely szerint a kedvezményezettnek
         az állami nyugdíjrendszer biztosítottjának kell lennie, a munkavégzés helyéhez és nem az állandó lakóhelyhez kötődik, mint
         ahogyan az az 1408/71 rendelet 13. cikke (2) bekezdésének a) pontjából is kitűnik. Ami a teljes körű németországi adókötelezettségre
         vonatkozó követelményt illeti, az nem kötődik németországi lakóhelyhez, mivel az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése értelmében a
         határ menti ingázók választhatják a teljes körű németországi adókötelezettséget. Továbbá ahhoz, hogy valaki pótlékban részesüljön,
         ‑ az állami társadalombiztosítási rendszer kötelező járulékfizetésével ellentétben ‑ önként kell nyugdíj‑előtakarékossági
         szerződést kötnie egy magánbiztosítóval, és teljesítenie kell a szükséges befizetéseket. Ez a követelmény nem kapcsolódik
         a kedvezményezett objektív jellegű foglalkoztatotti vagy lakosi minőségéhez. Ezenfelül a Bizottság állításaival ellentétben
         a jogalkotónak a szóban forgó intézkedés elfogadásakor szem előtt tartott céljai nem határozhatják meg ezen intézkedés jogi
         minősítését. A kiegészítő magánnyugdíjrendszer létrehozásának ösztönzése céljából a német törvényhozás adójogon alapuló megoldást
         választott annak ellenére, hogy eközben szociális megfontolások vezették.
      
      29.      A Németországi Szövetségi Köztársaság szerint a szóban forgó pótlék a 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése szerinti
         adókedvezmény. Az EStG 79. és azt követő §‑ai kimondják, hogy a pótlékban részesülés feltétele, hogy az érintett személy az
         EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése alapján jogosult legyen különleges kiadások levonására. A Németországi Szövetségi Köztársaság
         úgy véli, hogy az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése a kiegészítő nyugdíj létrehozását elősegítő adózási ösztönzőkre vonatkozó
         alapvető rendelkezés. Ez kitűnik a rendelkezés hivatalos címéből („kiegészítő nyugdíj‑előtakarékosság”), valamint abból, hogy
         az EStG‑nek a 79. §‑ban hivatkozott 10a. §‑a (1) bekezdése a pótlékra való jogosultsággal összefüggésben meghatározza a szóban
         forgó adózási ösztönzőkre jogosult személyek körét. Az EStG 10. §‑ának a) pontja rendelkezik továbbá az úgynevezett „legelőnyösebb
         rendszerről”, amely meghatározza, hogy az adófizető jogosult‑e adólevonásra a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék összegén felüli
         és aluli nyugdíj‑előtakarékossági befizetések tekintetében. A Németországi Szövetségi Köztársaság hangsúlyozza, hogy szoros
         összefüggés van a különleges kiadások levonása és a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék között, ami nem csupán a jogszabályi kereszthivatkozásokból,
         hanem abból is kitűnik, hogy a pótlék az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése szerinti különleges kiadások levonásából következő
         adócsökkentés előlege. Ezáltal a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék lehetővé teszi, hogy a kedvezményezettet a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetései eredményeként érintő adócsökkentés részben már az adóbevallása benyújtását megelőzően bekövetkezzen. Ezenkívül
         a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az állami költségvetés bevételi oldalát érinti, mivel a nyugdíj‑előtakarékossági befizetések
         adómentesek, és így az adóbevétel csökken.
      
      30.      A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy a jelen ügyben nincs szó összehasonlítható helyzetek eltérő kezeléséről.
         A Németországi Szövetségi Köztársaság megjegyzi, hogy a kialakult ítélkezési gyakorlat szerint a hátrányos megkülönböztetés
         eltérő szabályok összehasonlítható helyzetekre történő alkalmazásával vagy ugyanazon szabály különböző helyzetekre történő
         alkalmazásával valósulhat meg.(11) A Bíróság a Meindl‑ügyben hozott ítéletében megállapította továbbá, hogy „[a] közvetlen adók esetében az adott államban belföldi,
         illetve külföldi illetőséggel rendelkező személyek helyzete nem hasonlítható össze, amennyiben a külföldi illetőségű személy
         által az adott állam területén szerzett jövedelem leggyakrabban összes jövedelmének csak egy részét képezi, amely e személy
         lakóhelyén összpontosul, és jövedelmeinek, illetve személyes, valamint családi körülményeinek összességéből következő adóalanyisága
         a legkönnyebben ott bírálható el, ahol személyes és családi érdekeinek központja található, amely általában az illető személy
         állandó lakóhelye”(12).
      
      31.      A Németországi Szövetségi Köztársaság tehát úgy véli, hogy a Schumacker‑ügyben hozott ítélet(13) értelmében főszabály szerint a lakóhely szerinti állam, és nem a munkavégzés helye szerinti tagállam köteles figyelembe venni
         a lakóhellyel nem rendelkező munkavállalók személyes helyzetét. E tekintetben, a Gschwind‑ügyben hozott ítéletnek(14) megfelelően, ha egy határ menti ingázó a jövedelmének több mint 90%‑át Németországban szerzi, választhatja a teljes körű
         németországi adókötelezettséget, és így az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdése alapján levonhatja a különleges kiadásokat, az EStG
         79. és azt követő §‑ai alapján pedig igénybe veheti a pótlékot. Ezenfelül, amennyiben a Németországi Szövetségi Köztársaságnak
         a Francia Köztársasággal, valamint az Osztrák Köztársasággal megkötött, a kettős adóztatás elkerülésére irányuló megállapodásai
         értelmében a határ menti ingázók a lakóhelyük szerinti államban adókötelesek, ennek az államnak kell figyelembe személyes
         helyzetüket, és ez az állam nyújthat nekik adókedvezményeket. A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy mivel adó
         kivetésére nincs joga, nem kötelezhető a kiegészítő nyugdíj létrehozását ösztönző adókedvezmény nyújtására arra való tekintet
         nélkül, hogy Franciaországban vagy Ausztriában hasonló kedvezmények igénybe vehetők‑e. A Németországi Szövetségi Köztársaság
         mindenesetre megjegyzi, hogy mind Franciaország, mind Ausztria biztosít anyagi ösztönzőket ilyen kiegészítő jellegű, előtakarékossági
         nyugdíj létrehozása céljából.
      
      32.      A Németországi Szövetségi Köztársaság állítása szerint továbbá még akkor sincs szó tiltott hátrányos megkülönböztetésről,
         ha figyelembe vesszük a Bíróság által a szociális kedvezmények nyújtásával kapcsolatban felállított kritériumokat is. A Bíróság
         a Geven‑ügyben megállapította, hogy a szociális kedvezményre való jogosultság azon személyek körére korlátozható, akik kellően
         szorosan kapcsolódnak a német társadalomhoz, anélkül hogy e támogatást kizárólag azon személyek számára tartanák fenn, akik
         Németországban rendelkeznek lakóhellyel.(15) A német jogalkotó tehát azon személyek számára kívánt ösztönzőket biztosítani a kiegészítő nyugdíj‑megtakarítás létrehozásához,
         akik kellően szorosan kötődnek a német társadalomhoz, anélkül azonban, hogy ezen ösztönzőket németországi lakóhellyel rendelkező
         személyek számára kívánta volna fenntartani. E követelmény hiánya az EStG 1. §‑ának (3) bekezdéséből is kitűnik, amely a határ
         menti ingázót feljogosítja arra, hogy teljes körű németországi adókötelezettséget válasszon, és ezáltal igénybe vegye a szóban
         forgó pótlékot. A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy azok a határ menti ingázók, akiknek helyzetét a kettős
         adóztatás elkerüléséről szóló megállapodások szabályozzák, nem kötődnek hozzá kellően szorosan, és így jogi szempontból a
         lakóhelyük szerinti állammal állnak szerves kapcsolatban.
      
      33.      A házastársaknak fizetett pótlék(16) tekintetében a Németországi Szövetségi Köztársaság álláspontja az, hogy az EStG 79. §‑ának (2) bekezdése nem sérti az EK 39. cikk
         (2) bekezdését vagy az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését, mivel a Németországban lakóhellyel nem rendelkező házastárs
         is részesülhet a Németországban teljes körűen adókötelesek számára fenntartott pótlékban, ha mindkét házastárs az e tagállamban
         való teljes körű adókötelezettség mellett dönt, és a házastársak együttes jövedelmének legalább 90%‑a Németországban adózik,
         illetve a külföldön adózó jövedelmük nem haladja meg a 12 272 eurót.
      
      34.      A Németországi Szövetségi Köztársaság másodlagosan azzal érvel, hogy amennyiben a Bíróság úgy találná, hogy hátrányos megkülönböztetés
         áll fenn, ez a megkülönböztetés az adórendszer koherenciájának megőrzésével igazolható. Az EStG 79. §‑a alapján nyújtott pótlék,
         valamint a különleges kiadások levonásának az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdésében foglalt lehetősége a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetések vonatkozásában adócsökkentésnek vagy adókedvezménynek felel meg. Ezt a kedvezményt ellensúlyozza a Németországi
         Szövetségi Köztársaság azon lehetősége, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági szerződésekből származó valamennyi kifizetést egy
         későbbi időpontban az EStG 22. §‑ának (5) bekezdése alapján megadóztassa.
      
      2.      Értékelés
      35.      A vizsgált kifogás értelmében a Bizottság úgy véli, hogy az EStG 79. §‑a sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését, valamint az
         1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését, mivel az említett nemzeti jogi rendelkezésben szereplő nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék folyósítása érdekében azt kívánja meg a határ menti ingázóktól és házastársaiktól, hogy teljes körűen adókötelesek
         legyenek Németországban.
      
      36.      A felek jelen kifogással összefüggésben előterjesztett kérelmeinek középpontjában először is az a kérdés áll, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése értelmében szociális vagy adókedvezménynek minősül‑e, másodszor pedig
         az, hogy a Németországban teljes körű adókötelezettséggel nem terhelt határ menti ingázók kizárása a pótlék igénybevételéből
         velük szembeni állampolgárságon alapuló közvetett megkülönböztetésnek minősül‑e. Az eljárásban részt vevő felek egyetértenek
         abban, hogy a szóban forgó pótlékra a 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését valóban alkalmazni kell.
      
      37.      Mielőtt azt vizsgálnám, hogy az EStG 79. §‑ának a pótlék igénybevétele feltételeként teljes körű németországi adókötelezettséget
         megkövetelő rendelkezése jellegét tekintve vagy egyébként diszkriminatív‑e, elsőként azt vizsgálom meg, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése értelmében szociális vagy adókedvezménynek minősül‑e.
      
      38.      E tekintetben megjegyzendő, hogy a 2008. december 17‑én megtartott tárgyaláson a Bizottság megerősítette, hogy ez a kifogás
         kizárólag azokra a határ menti ingázókra vonatkozik, akik a lakóhelyük szerinti tagállamban adókötelesek. A Bizottság a tárgyaláson
         kijelentette, hogy „az első kifogás azokra az esetekre korlátozódik, amikor az adókivetési jog kizárólag a lakóhely szerinti,
         szomszédos államot illeti meg”. A Bizottság ugyanakkor hangsúlyozta, hogy ez a kifogás nem korlátozódik azokra a ‑ Francia
         Köztársaságból és az Osztrák Köztársaságból származó ‑ határ menti ingázókra, akik nem választhatják az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése
         szerinti németországi adózást. Ezenfelül a Bizottság a jelen eljárásban a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékkal, és nem bizonyos
         nyugdíj‑előtakarékossági befizetések levonásának az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdésében biztosított lehetőségével összefüggésben
         kéri a jogsértés megállapítását.
      
      39.      Tudomásom szerint a Bíróság kifejezetten a 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdésében foglalt kedvezmények közötti különbséggel
         kapcsolatban még nem hozott ítéletet. Azt azonban kimondta, hogy a „szociális kedvezmény” fogalmába „beletartozik valamennyi
         olyan kedvezmény, mely akár a munkaszerződéssel összefüggésben, akár arra tekintet nélkül általában a hazai munkavállalóknak
         elsősorban objektív munkavállalói minőségük alapján, vagy azon egyszerű tényből fakadóan jár, hogy az ország területén van
         szokásos tartózkodási helyük, és amelynek kiterjesztése más tagállamok állampolgárságával rendelkező munkavállalókra ezért
         azok Közösségen belüli mobilitását megkönnyítheti”(17). Ezenfelül a Bíróság megállapította, hogy az e rendelkezésben szereplő „szociális kedvezmények” kifejezést nem lehet megszorítóan
         értelmezni.(18)
      
      40.      Annak eldöntéséhez, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék szociális vagy adókedvezmény‑e, nem pusztán a pótlék nemzeti jogszabályi
         minősítését kell megvizsgálni, hanem célját és juttatásának feltételeit is. Az a tény, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék
         juttatására vonatkozó rendelkezések a jövedelemadóra vonatkozó német jogszabályban szerepelnek, véleményem szerint nem döntő
         jelentőségű a pótlék jogi természete és jogi minősítése szempontjából, és így annak eldöntése tekintetében sem, hogy a 1612/68
         rendelet 7. cikke (2) bekezdésének értelmezésekor a pótlékot szociális vagy adókedvezménynek minősítjük‑e.
      
      41.      A Bíróságnak benyújtott iratokból kitűnik, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék, illetve
         a nyugdíj‑előtakarékossági befizetések mint különleges kiadások adóköteles jövedelemből való levonásának lehetősége segítségével
         kívánta ösztönözni a Riester‑nyugdíjak létrehozását. Közismert továbbá, hogy a Riester‑nyugdíjrendszer létrehozását a németországi
         demográfiai változások és az állami nyugdíjrendszer reformjának szükségessége indokolta. A Riester‑nyugdíjrendszer célja tehát
         a jövőben csökkenő mértékű kifizetéseket teljesítő állami nyugdíjrendszer kiegészítése. A Riester‑nyugdíjrendszer tehát közvetlenül
         azokat célozza meg, akiket érint az állami nyugdíjrendszer átalakítása.
      
      42.      Álláspontom szerint a Bíróság előtt fekvő iratokból nyilvánvaló, és ezt valójában a Németországi Szövetségi Köztársaság sem
         vitatja, hogy a szóban forgó anyagi ösztönzők juttatását(19) az motiválta, hogy a nyugdíjasok szakmai pályafutásuk végén megfelelő nyugdíjban részesüljenek. Ebből következően úgy vélem,
         hogy a szóban forgó anyagi ösztönzők juttatását szociális megfontolások indokolják.
      
      43.      Noha egyetértek a Németországi Szövetségi Köztársaság azon érvelésével, miszerint valamely állami kedvezmény szociális célja
         önmagában nem elegendő e kedvezménynek a 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése értelmében vett „szociális kedvezményként”
         való minősüléséhez, a Bíróság ítélkezési gyakorlatának tükrében úgy vélem, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság által
         a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék juttatása vonatkozásában követett célkitűzés annak szociális kedvezményként való besorolását
         támasztja alá. E tekintetben meg kívánom jegyezni, hogy a Bíróság korábban már megállapította, hogy az 1612/68 rendelet 7. cikkének
         (2) bekezdése értelmében vett „szociális kedvezmény” kifejezés magában foglalja az időskorú személyek tagállami jogszabályok
         által garantált jövedelmét is.(20)
      
      44.      A Riester‑nyugdíjra vonatkozó előtakarékossági szerződés megkötése és a rendszerbe történő befizetések teljesítése természetüknél
         fogva egyértelműen önkéntes jellegűek. Mindazonáltal nézetem szerint ‑ a Németországi Szövetségi Köztársaság által előadottakkal
         ellentétben ‑ a Riester‑nyugdíjrendszer önkéntes jellege nem változtat azon, hogy az EStG 79. §‑a alapján nyújtott nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék a német jog által szabályozott olyan anyagi ösztönző, amely biztosítja, hogy a kedvezményezettek ‑ jóllehet elsődlegesen
         saját kezdeményezésükre ‑ idős korukban megfelelő jövedelemben részesüljenek. Álláspontom szerint a munkavállalók szabad mozgására
         vonatkozó közösségi szabályozás céljával és szellemével elvben ellentétes lenne, ha valamely kedvezmény pusztán azért nem
         minősülne az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése szerinti „szociális kedvezménynek”, mert az azt biztosító rendszer
         önkéntes jellegű.(21)
      
      45.      A jelen ügyben nem vitatott, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék többek között olyan személyeknek is jár, akik az EK 39. cikk
         szerint nem minősülnek munkavállalónak, valamint hogy egyes munkavállalók nem kaphatnak pótlékot, mivel nem az állami nyugdíjrendszer
         biztosítottja, és így nem érinti őket annak reformja. Ugyanakkor a Bíróságnak benyújtott iratokból kitűnik, hogy állami nyugdíjat
         elsősorban a munkavállalók kapnak, így ők a Riester‑nyugdíjrendszer elsődleges célpontjai, vagyis végeredményben a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék első számú kedvezményezettjei is ők.(22) Álláspontom szerint annak ellenére, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék lehetséges kedvezményezettjeinek köre nem esik
         egybe a munkavállaló EK 39. cikk szerinti és a Bíróság ítélkezési gyakorlatában értelmezett fogalmával, nem változtat azon
         a tényen, hogy a pótlékban objektív munkavállalói minőségük alapján ‑ a Bíróság ítélkezési gyakorlatának szóhasználata szerint ‑
         „általában” a belföldi munkavállalók részesülnek, illetve a pótlék célja az, hogy ezek a munkavállalók idős korukban – figyelembe
         véve az állami nyugdíjrendszer átalakítását – megfelelő jövedelemben részesüljenek.(23) Ezért úgy vélem, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot ‑ a Bizottság állításával egyezően ‑ általában objektív munkavállalói
         minőségük alapján nyújtják az érintetteknek.
      
      46.      A Németországi Szövetségi Köztársaság érvelésében azt kívánta bizonyítani, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék nem szociális,
         hanem adókedvezmény, mivel elválaszthatatlanul összekapcsolódik a nyugdíj‑előtakarékossági befizetések adott értékhatárig
         megengedett, különleges kiadás címén való levonásának az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdésében szereplő lehetőségével. A tagállam
         tulajdonképpen azt állítja, hogy a pótlék egyszerűen az EStG 10a. §‑ának (2) bekezdése szerint megállapított, későbbi adócsökkentés
         előlege. Úgy vélem azonban, hogy bár vannak egyértelmű kapcsolódási pontok a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék és a nyugdíj‑előtakarékossági
         befizetések levonása között (nem utolsósorban az, hogy mindkettő létrehozását az állami nyugdíjrendszer átalakítása indokolta),
         a pótlék egy olyan minimális támogatás, amelyet a kedvezményezett jövedelmi helyzetére való tekintet nélkül folyósítanak annak
         nyugdíj‑előtakarékossági számlájára.(24) A nyugdíj‑előtakarékossági befizetések adott értékhatárig megengedett, különleges kiadás címén való levonásának az EStG 10a. §‑ának
         (1) bekezdésében meghatározott lehetősége véleményem szerint további külön kedvezmény, amelyet a jövedelem nagyságától függően
         lehet igénybe venni, és amely gazdaságilag elkülöníthető a nyugdíj‑előtakarékossági pótléktól.
      
      47.      Úgy vélem tehát, hogy a jelen eljárás tárgyát képező nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése
         értelmében vett „szociális kedvezménynek” minősül.
      
      48.      Mivel álláspontom szerint a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése értelmében vett
         „szociális kedvezmény”, a hátrányos megkülönböztetés kérdését ebből a megközelítésből, és nem adóügyi szempontból vizsgálom.
      
      49.      A hátrányos megkülönböztetés kérdését illetően emlékeztetni kell arra, hogy mind az EK 39. cikkben, mind az 1612/68 rendelet
         7. cikkében szereplő egyenlő bánásmód követelménye nem csak az állampolgárság alapján történő nyílt hátrányos megkülönböztetést
         tiltja, de minden olyan más szempontok alapján megvalósított rejtett hátrányos megkülönböztetést is, amely ténylegesen ugyanarra
         az eredményre vezet. A nemzeti jog valamely rendelkezése – kivéve, ha azt objektív okok igazolják, és arányos az elérni kívánt
         céllal – közvetetten hátrányosan megkülönböztetőnek tekintendő, amennyiben jellegénél fogva inkább a migráns munkavállalókat
         érintheti, mint az adott tagállam munkavállalóit, következésképpen azzal a kockázattal jár, hogy különösen az előbbieket hozza
         hátrányos helyzetbe.(25)
      
      50.      Az 1612/68 rendelet 7. cikke szerint a migráns munkavállalókat ugyanazok a szociális kedvezmények illetik meg, mint amelyekre
         a belföldi munkavállalók jogosultak. Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az e rendelkezésben meghatározott „munkavállaló”
         fogalma magában foglalja a határ menti ingázókat, akik arra ugyanazon a címen hivatkozhatnak, mint az e rendelkezésben érintett
         bármely más munkavállaló.(26)
      
      51.      Érvelésében a Bizottság azt állítja, hogy az EStG 1. §‑ának rendelkezései értelmében a teljes körű németországi adókötelezettségre
         vonatkozó követelmény egyenértékű a tagállamban lakás követelményével, ami gyakorlatilag kizárja a határ menti ingázókat abból,
         hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékban részesüljenek. Bár a Németországi Szövetségi Köztársaság vitatta a Bizottság ezen
         állítását, érvelésében tulajdonképpen elismerte, hogy a pótlék nyújtása tekintetében különbözőképpen bánnak egyrészről a belföldi
         lakóhellyel rendelkező munkavállalókkal, másrészről a Francia Köztársaságból és az Osztrák Köztársaságból származó határ menti
         ingázókkal, mivel ez utóbbi munkavállalók nem választhatják a teljes körű németországi adókötelezettséget. Ami a többi határ
         menti ingázót illeti, a Bíróságnak benyújtott iratokból kitűnik, hogy a Németországban lakóhellyel vagy tartózkodási hellyel
         nem rendelkező munkavállalók csak abban az esetben részesülhetnek a pótlékban, ha az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése alapján
         a teljes körű németországi adókötelezettséget választják.
      
      52.      Ebből következően úgy vélem, hogy főszabály szerint a belföldi lakóhellyel nem rendelkezők ki vannak zárva a pótlékból. Ezenfelül
         a Németországi Szövetségi Köztársaság állításaival ellentétben úgy gondolom, hogy a fenti megállapításomon nem változtat az
         a tény, hogy bizonyos határ menti ingázók számára biztosított az EStG 1. §‑ának (3) bekezdése szerinti, teljes körű németországi
         adókötelezettség választásának lehetősége. Mindenesetre a teljes körű németországi adókötelezettség csak abban az esetben
         választható, ha az érintett munkavállaló jövedelmének legalább 90%‑a Németországban adóköteles, és a Németországon kívüli
         adóköteles jövedelme nem haladja meg a 6136 eurót(27). Véleményem szerint a teljes körű németországi adókötelezettséget illetően az érintett határ menti ingázókkal szemben támasztott
         szigorú követelmények miatt ténylegesen mindenképpen vannak olyan munkavállalók, akik a más tagállamban lakás következtében
         nem részesülnek a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékban. Mivel a Bíróság ítélkezési gyakorlatával összhangban a valamely államban
         lakóhellyel nem rendelkezők a legtöbb esetben ennek az államnak nem állampolgárai,(28) úgy vélem, hogy a Bizottság a jelen ügyben bizonyította, hogy az EStG 79. §‑a által a szociális kedvezmény igénybevétele
         érdekében teljes körű németországi adókötelezettséget előíró követelményt a németországi munkavállalók könnyebben tudják teljesíteni,
         mint a más tagállamokból származó határ menti ingázók, és ezért az az EK 39. cikk (2) bekezdése és az 1612/68 rendelet 7. cikkének
         (2) bekezdése által tiltott, közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg.
      
      53.      Ezenkívül a Németországi Szövetségi Köztársaság érvelésével ellentétben úgy gondolom, hogy a szociális kedvezményt nyújtó
         tagállam társadalmához való kellően szoros kapcsolódás hiánya tekintetében a Bíróság Geven‑ügyben hozott ítélete(29) a jelen eljárásban nem alkalmazható.
      
      54.      A nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése szerinti szociális kedvezmény, amelyet a német
         nyugdíjrendszer reformja keretében folyósítanak. Az EStG 10a. §‑ának (1) bekezdéséből és 79. §‑ából kitűnik, hogy a határ
         menti ingázóknak a pótlékban való részesülés érdekében többek között a német társadalombiztosítási rendszer biztosítottjainak
         kell lenniük. A Bizottság érvelésében egyébként egyáltalán nem kifogásolt e feltétel biztosítja, hogy az érintett határ menti
         ingázók járulékot fizessenek a német társadalombiztosítási rendszerbe. Szeretném hangsúlyozni továbbá, hogy a határ menti
         ingázókat ugyanúgy érinti a nyugdíjrendszer átalakítása, mint a Németországi Szövetségi Köztársaságban lakóhellyel rendelkező,
         vagy ott teljes körűen adóköteles munkavállalókat.(30) Álláspontom szerint a jelen eljárásban érintett határ menti ingázók kellően szorosan kapcsolódnak a német társadalomhoz ahhoz,
         hogy a szóban forgó szociális kedvezményben részesüljenek.(31)
      
      55.      A fentiek fényében úgy gondolom, hogy az a követelmény, miszerint a határ menti ingázó munkavállalónak az EStG 85. §‑a alapján
         az eltartott gyermekei számától függően járó, nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot kiegészítő pótlék folyósítása érdekében teljes
         körűen adókötelesnek kell lennie Németországban, hátrányosan megkülönböztető jellegűnek minősül, és sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését,
         valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését.
      
      56.      A Bíróság ítélkezési gyakorlatából(32) továbbá az következik, hogy a szociális kedvezményeket az 1612/68 rendelet hatálya alá tartozó munkavállaló házastársa is
         igényelheti. A munkavállaló házastársa ugyanis a migráns munkavállalók számára biztosított egyenlő bánásmód közvetett kedvezményezettje.(33) Tekintettel arra, hogy a teljes körű németországi adókötelezettség követelménye általában megegyezik a lakóhellyel rendelkezés
         feltételével, amelyet az általában Németországban lakó német munkavállalók és házastársaik természetszerűleg könnyebben tudnak
         teljesíteni, mint a más tagállamok állampolgárai és házastársaik, akik leggyakrabban a másik tagállamban laknak,(34) úgy vélem, hogy az a követelmény, miszerint a határ menti ingázónak és házastársának az EStG 79. §‑a és 26. §‑a értelmében
         teljes körűen adókötelesnek kell lennie Németországban annak érdekében, hogy a házastárs is igénybe vehesse a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlékot, szintén sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését, valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését.
      
      57.      Mindezek alapján azt javaslom, hogy a Bíróság állapítsa meg, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság – mivel elfogadta
         és hatályban tartotta az EStG 79–99. §‑ának az öregségi nyugdíj‑előtakarékosságra vonatkozó rendelkezéseit – nem teljesítette
         az EK 39. cikkből, és a munkavállalók Közösségen belüli szabad mozgásáról szóló 1612/68 rendelet 7. cikkéből eredő kötelezettségeit,
         amennyiben a fent említett jogszabályok a határ menti ingázók (és házastársaik) számára nem biztosítják a pótlékra való jogosultságot,
         ha azok ebben a tagállamban nem teljes körűen adókötelesek.
      
      B –    A második kifogás
      1.      A felek érvei
      58.      A Bizottság szerint az EStG 92a. §‑a alapján a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék kedvezményezettje a nyugdíj‑előtakarékossági
         számláján rendelkezésre álló, támogatott tőkét bizonyos korlátok között saját használatú lakás vásárlására vagy építésére
         használhatja fel, amennyiben az ingatlan a Németországi Szövetségi Köztársaság területén található. A Bizottság úgy véli,
         hogy ez a feltétel korlátozza a szociális kedvezmény felhasználhatóságát, mivel a határ menti ingázók a szóban forgó tőkét
         egy másik tagállamban nem használhatják fel az említett célra. A Bizottság szerint ez a határ menti ingázók számára kedvezőtlen
         bánásmód állampolgárság alapján történő közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg, és sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését,
         valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését. A Bizottság megjegyzi továbbá, hogy a szóban forgó hátrányos megkülönböztetés
         tilalmára vonatkozóan nem lehet alkalmazni a de minimis szabályt. A Bizottság mindenesetre azt állítja, hogy 50 000 euróig terjedő összeg ideiglenes felhasználása bizonyos esetekben
         nem elhanyagolható előnyt jelent. A Bizottság szerint a Németországi Szövetségi Köztársaság elismerte, hogy a szóban forgó
         kedvezmény megkönnyíti a lakásszerzést.
      
      59.      A Németországi Szövetségi Köztársaság azon állításával ellentétben, miszerint a fenti feltétel a migráns és a német munkavállalókat
         egyenlően érinti, a Bizottság úgy véli, hogy a határ menti ingázók általában nem települnek át Németországba. A német munkavállalók
         továbbá csak kivételes esetben vásárolnak lakást tagállamuk területén kívül. A Bíróság a Ritter‑Coulais‑ügyben(35) megállapította, hogy a németországi lakóhellyel nem rendelkezők nagyobb valószínűséggel rendelkeznek Németország területén
         kívül található házzal, mint a belföldi állampolgárok. A Bizottság megjegyzi azt is, hogy a Bíróság a Hartmann‑ügyben(36) nem követte a főtanácsnok indítványát, és megerősítette azt a kialakult ítélkezési gyakorlatot, mely szerint a határ menti
         ingázók szociális kedvezményekre jogosultak.
      
      60.      A Bizottság úgy véli, hogy a szóban forgó kedvezmény határ menti ingázókra való kiterjesztése a Németországi Szövetségi Köztársaság
         állításával szemben nem gyakorol negatív hatást a német társadalombiztosítási rendszerre.
      
      61.      A Bizottság álláspontja szerint a Németországi Szövetségi Köztársaság állításával ellentétben semmi nem utal arra, hogy a
         nyugdíj‑előtakarékossági pótlék a lakásépítés ösztönzésére irányuló intézkedés. Németország mindenesetre nem tagadja, hogy
         a külföldön, határ menti régióban történő lakásszerzés általában pozitív hatással van a németországi lakáshelyzetre. Nincs
         szó a Németországi Szövetségi Köztársaság és a szomszédos tagállamok lakáspolitikája közötti konfliktus veszélyéről sem. Az
         EStG 92a. §‑ában biztosított lehetőség, mely szerint a szóban forgó tőke egy része lakáscélra használható, nem csak lakásépítésre,
         hanem lakásvásárlásra is vonatkozik. Amennyiben a másik tagállam határ menti régiójában túlkínálat lenne a lakáspiacon, a
         munkavállaló inkább lakásvásárlásban, mint lakásépítésben lenne érdekelt, így segítve a tagállamot a túlkínálat megszüntetésében.
      
      62.      A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy az EStG 92a. §‑ában biztosított azon lehetőség, mely szerint a nyugdíj‑előtakarékossági
         számlán rendelkezésre álló, támogatott tőke bizonyos korlátok között kizárólag nemzeti területen található lakás megvásárlására
         fordítható, nem sérti sem az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését, sem az EK 39. cikk (2) bekezdését.
      
      63.      A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy a szóban forgó korlátozás nem valósít meg állampolgárság alapján történő
         nyílt hátrányos megkülönböztetést. A vásárló szempontjából a lakás elhelyezkedése ugyanis közömbös. A szóban forgó korlátozás
         nem valósít meg közvetett hátrányos megkülönböztetést sem, mivel egyaránt érinti a németországi és a más tagállamokból származó
         munkavállalókat. Sem a külföldi lakóhellyel rendelkező német, sem a külföldi lakóhellyel rendelkező más tagállamból származó
         munkavállalók nem használhatják fel a tőkét külföldi lakás vásárlására vagy építésére. A Németországi Szövetségi Köztársaság
         úgy véli, hogy a Ritter‑Coulais‑ügyben hozott ítélet azon megállapítása, hogy a németországi lakóhellyel nem rendelkezők gyakrabban
         tulajdonosai Németországon kívül található lakásoknak, mint a németországi lakóhellyel rendelkező személyek, azt jelzi, hogy
         a jelen ügyben nem beszélhetünk közvetett hátrányos megkülönböztetésről. A jelen ügyben a lakások még nem épültek meg, illetve
         azokat még nem vásárolták meg, míg a Ritter‑Coulais‑ügy(37) tárgyát képező adójogi intézkedések már meglévő lakásokat érintettek. A Németországi Szövetségi Köztársaság szerint a Németországban
         dolgozó, másik tagállamból származó munkavállalók hosszú távú érdeke az, hogy Németországban vásároljanak lakást, azon egyszerű
         oknál fogva, hogy külföldön már rendelkeznek lakással; e munkavállalók tehát már nem érdekeltek ilyen ösztönzőkben. A Hartmann‑ügyben
         ismertetett főtanácsnoki indítvány(38) szerint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése azt hivatott biztosítani, hogy a külföldi munkavállalók azonos kedvezményekben
         részesüljenek „a foglalkoztatás helye szerinti állam területén”. Valamely intézkedés nem jogsértő, amennyiben a német és a
         külföldi munkavállalók számára egyaránt az állam területén biztosít kedvezményt.
      
      64.      A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy a kérdéses intézkedés nem jelenti a munkavállalók szabad mozgásának korlátozását,
         mivel nem befolyásolja a munkahely megválasztását. Az ezzel ellentétes megállapítás azt eredményezné, hogy a foglalkoztatás
         helye szerinti tagállamban nyújtott, a lakóhely szerinti tagállamban viszont nem járó valamennyi kedvezmény a munkavállalók
         szabad mozgásának korlátozását valósítaná meg. Mindenesetre az EStG 92a. §‑ának a munkavállalók szabad mozgására gyakorolt
         hatása túlságosan távoli és közvetett.
      
      65.      Másodlagos érvelésként a Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli, hogy a korlátozást vagy diszkriminatív intézkedést
         nyomós közérdek igazolja. Bot főtanácsnok a C‑152/05. sz., Bizottság kontra Németország ügyben(39) ismertetett indítványában úgy vélte, hogy a németországi lakáskínálat bővítése tekinthető nyomós közérdeknek.(40) A nyugdíj‑előtakarékossági pótlék tőkéjének felhasználása ennek a közérdeknek a megvalósítását segíti elő.
      
      66.      Ezenfelül a lakástulajdon megléte biztosítja a tulajdonosok időskori életminőségét, és csökkenti a társadalombiztosítási rendszer
         demográfiai változásokból eredő pótlólagos kifizetéseinek szintjét. Ha a kedvezményezettek lakástulajdonhoz jutnak, nem kell
         magas lakásbérleti díjat fizetniük, így tehermentesítik a társadalombiztosítási rendszert. A társadalombiztosítási rendszer
         védelme az ITC‑ügyben hozott ítélet(41) értelmében legitim célnak minősül. A Bizottság állításaival ellentétben ezek a célok nem teljesíthetők egy másik tagállam
         határ menti régiójában található lakás megvásárlásával.
      
      67.      Ami a lakásépítési politikát illeti, a Németországi Szövetségi Köztársaság szerint a közösségi jog nem teszi kötelezővé a
         tagállamok számára, hogy ingatlanvásárlási és ingatlanépítési kedvezményeiket más tagállamokra is kiterjesszék. Az építkezéshez
         nyújtott támogatás nem tartozik a Közösség hatáskörébe. A Németországi Szövetségi Köztársaság úgy véli továbbá, hogy az EStG
         92a. §‑a hatályának kiterjesztése hatással lehet a többi tagállam lakáspolitikájára, vagy akár zavart is okozhat bennük.
      
      2.      Értékelés
      68.      Második kifogásában a Bizottság úgy véli, hogy az EStG 92a. §‑a, amelynek értelmében a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék kedvezményezettje
         csak akkor használhatja a nyugdíj‑előtakarékossági számláján rendelkezésre álló, támogatott tőkét saját használatú lakás vásárlására
         vagy építésre, ha az ingatlan a Németországi Szövetségi Köztársaság területén található, állampolgárságon alapuló rejtett
         hátrányos megkülönböztetést valósít meg, és így sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését, valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének
         (2) bekezdését. A tárgyaláson a Bizottság azt nyilatkozta, hogy a jelen kifogás valamennyi határ menti ingázóra vonatkozik,
         nem csak azokra, akik a saját lakóhelyük szerinti tagállamban adókötelesek.
      
      69.      Nem vitatott, hogy az EStG 92a. §‑a nem teszi lehetővé a határ menti ingázók számára, hogy az előtakarékossági nyugdíjuk tőkéjét
         bizonyos értékhatárig Németországtól eltérő tagállam területén fordítsák saját használatú lakás építésére vagy vásárlására.
         A támogatott tőke azonban felhasználható Németország területén található lakás építésére vagy megvásárlására.
      
      70.      Magam is úgy vélem, hogy az EStG 92a. §‑a korlátozza a határ menti ingázók lehetőségeit az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése
         szerinti szociális kedvezmények igénybevételére, mivel ezek a munkavállalók nem használhatják fel a támogatott tőkét a lakóhelyük
         szerinti állam területén található saját használatú lakóingatlan építésére vagy megvásárlására. Bár helytálló a Németországi
         Szövetségi Köztársaság azon állítása, miszerint sem a külföldi lakóhellyel rendelkező német, sem a külföldi lakóhellyel rendelkező
         más tagállamból származó munkavállalók nem használhatják fel a tőkét más tagállamban található lakás építésére vagy vásárlására,
         és így az EStG 92a. §‑a nem speciálisan a németországi lakóhellyel nem rendelkező személyekre vonatkozik, véleményem szerint
         azonban az utóbbiak mégis gyakrabban kívánnak német területen kívül található házat építeni vagy vásárolni, mint a németországi
         lakóhellyel rendelkezők.(42)
      
      71.      Ebből következően úgy vélem, hogy a szóban forgó korlátozás állampolgárság alapján történő közvetett hátrányos megkülönböztetést
         valósít meg. Álláspontom szerint az EStG 92a. §‑a hátrányos helyzetbe hozza azokat a Németországban dolgozó, határ menti ingázókat,
         akik más tagállam területén kívánnak saját használatú lakást építeni vagy vásárolni, és így e rendelkezés főszabály szerint
         ellentétes az EK 39. cikk (2) bekezdésével, valamint az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdésével. Nem gondolom továbbá,
         hogy a szóban forgó hátrányos megkülönböztetésnek nincs gyakorlati hatása a határ menti ingázókra, mivel tulajdonképpen megfosztja
         őket attól a lehetőségtől, hogy legfeljebb 50 000 euró összegű kamatmentes kölcsönt vegyenek fel(43) a nyugdíj‑előtakarékossági számlájukon rendelkezésre álló tőkéből Németországon kívüli tagállamban található lakóingatlan
         építése vagy vásárlása céljából.(44)
      
      72.      Mindebből következően azt kell megvizsgálni, hogy a szóban forgó előírást igazolják‑e objektív okok, illetve arányos‑e az
         elérni kívánt céllal.
      
      73.      A Németországi Szövetségi Köztársaság valójában azt állítja, hogy az EStG 92a. §‑ában előírt követelményt, mely szerint a
         lakásnak belföldön kell elhelyezkednie, a megfelelő lakáskínálat biztosítására irányuló cél igazolja. Álláspontom szerint,
         tekintettel a Bíróság által a Bizottság kontra Németország ügyben hozott ítéletre(45), a lakáskereslet kielégítésére irányuló cél ugyan közérdekű, mivel abban az esetben is megvalósul, ha a határ menti ingázók
         továbbra sem Németországban, hanem másik tagállamban tartják fenn lakóhelyüket, az EstG 92a. §‑ában a lakás németországi elhelyezkedését
         előíró követelmény aránytalan mértékű.(46) Ezenfelül a Németországi Szövetségi Köztársaság azon állítása tekintetében, miszerint amennyiben az előtakarékossági nyugdíj
         tőkéjének lakásépítésre vagy lakásvásárlásra történő felhasználásának lehetőségét kiterjesztenék más tagállam területére,
         ez zavart okozna az utóbbi állam lakáspolitikájában, úgy vélem, hogy a szóban forgó kockázat pusztán vélelmezettnek tekintendő,
         mivel a Németországi Szövetségi Köztársaság e lehetséges konfliktus vagy zavar alátámasztására semmilyen bizonyítékot nem
         tudott felhozni.
      
      74.      Ami a Németországi Szövetségi Köztársaságnak a társadalombiztosítási rendszere megóvásával kapcsolatos érvelését illeti, az
         ITC‑ügyben hozott ítéletből(47) kitűnik, hogy a társadalombiztosítási rendszer pénzügyi egyensúlya súlyos sérelmének veszélye közérdeken alapuló kényszerítő
         oknak minősülhet. Álláspontom szerint azonban a jelen ügyben nem bizonyították a pénzügyi egyensúly sérelmének ehhez hasonló
         veszélyét. A Németországi Szövetségi Köztársaság nem jelölte meg, hogy az előtakarékossági nyugdíj támogatott tőkéjének Németország
         területén kívül található lakás építése vagy vásárlása céljából történő felhasználása milyen módon veszélyeztetné a német
         társadalombiztosítási rendszer pénzügyi egyensúlyát. Ennek hiánya különösen sokatmondó, tekintettel arra, hogy a Bíróságnak
         benyújtott iratokból kitűnik, hogy a határ menti ingázók csak abban az esetben részesülhetnek a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékban,
         ha a németországi társadalombiztosítási nyugdíjrendszer biztosítottjai.
      
      75.      Mindezek alapján azt javaslom, hogy a Bíróság állapítsa meg, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság – mivel megfosztotta
         a határ menti ingázókat attól a jogtól, hogy az előtakarékossági nyugdíjuk támogatott tőkéjét saját használatú lakás építésére
         vagy vásárlására használják fel, ha az ingatlan nem ennek a tagállamnak a területén található – nem teljesítette az EK 39. cikkből
         és a 1612/68 rendelet 7. cikkéből eredő kötelezettségeit.
      
      C –    A harmadik kifogás
      1.      A felek érvei
      76.      A Bizottság úgy véli, hogy az EStG‑nek a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék visszafizetését előíró 95. §‑a, valamint az EStG
         93. és 94. §‑a sérti az EK 39. cikk (2) bekezdését, az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését, valamint az EK 12. és
         az EK 18. cikket.
      
      77.      A munkavállalókkal kapcsolatban a Bizottság azt állítja, hogy a nemzeti jog szóban forgó rendelkezései közvetett hátrányos
         megkülönböztetést valósítanak meg a határ menti ingázókkal és a migráns munkavállalókkal szemben. A Bizottság szerint azáltal,
         hogy a határ menti ingázók és migráns munkavállalók nagyobb valószínűséggel szüntetik meg németországi munkaviszonyukat másik
         tagállamban kínálkozó munkalehetőség kedvéért, nagyobb valószínűséggel szűnik meg teljes körű adókötelezettségük, mint a német
         munkavállalóknak. A szóban forgó törvényi rendelkezések azt eredményezhetik, hogy a határ menti ingázók és a migráns munkavállalók
         elsősorban azért nem igénylik a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot, hogy elkerüljék a későbbi visszafizetést.
      
      78.      A Bizottság azt állítja továbbá, hogy a szóban forgó rendelkezések korlátozzák a munkavállalók szabad mozgását. A Bíróság
         C‑9/02. sz. Lasteyrie du Saillant ügyben hozott ítéletének(48) analógiája alapján azt állítja, hogy a szóban forgó nemzeti jogszabályok hátrányos helyzetbe hozzák az országukat a szabad
         mozgáshoz való jogukat gyakorolva elhagyó német állampolgárokat azokhoz képest, akik Németországban maradnak. A Bizottság
         úgy véli, hogy külföldre költözés esetén a Németországi Szövetségi Köztársaság az érintett személy bizonyos vagyontárgyait
         kisajátítja. Ez pedig nem fordulna elő, ha a személy Németországban maradna.
      
      79.      A Bizottság úgy véli, hogy bár a pótlék visszafizetésének feltételei némileg enyhíthetik a szóban forgó rendelkezések szigorát,
         ezek a feltételek nem változtatnak azon a tényen, hogy a pótlékot vissza kell fizetni. Ezenkívül a Németországi Szövetségi
         Köztársaság érvelésére(49) reagálva úgy véli, hogy a Bíróság N‑ügyben(50) hozott ítélete a jelen ügyben nem alkalmazható. Az N‑ügy tárgyát a társasági jogok rejtett értéknövekedése képezte, amelyekre
         biztosíték nyújtása hiányában adót vetettek ki abban az esetben, ha a jogosult az előtt elköltözött az állam területéről,
         hogy e nyereség hozzá befolyt volna. A Németországi Szövetségi Köztársaság azt kísérli meg bizonyítani, hogy a szóban forgó
         esetben a kifizetés biztosítéknyújtási kötelezettség nélküli felfüggesztése kiküszöbölné az államból való elköltözéshez kötődő
         fizetési kötelezettség megszorító jellegét. A Bizottság ugyanakkor megjegyzi, hogy a kifizetés biztosítéknyújtási kötelezettség
         nélküli felfüggesztése az értéknövekedés befolyásáig az adóztatásban úgy jelentkezett volna, mintha a személy állami területen
         maradt volna. Ez az adóztatás tehát teljesen normális, még akkor is, ha az érintett személy belföldön marad. A jelen ügyben
         ugyanakkor a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot nem kell visszatéríteni, ha az érintett személy belföldön marad.
      
      80.      Ami a Németországi Szövetségi Köztársaságnak a Németországot elhagyó személyek adóztatására vonatkozó hatásköre hiányával(51) kapcsolatos érvelését illeti, a Bizottság megjegyzi, hogy a tagállam elsősorban a hátrányos megkülönböztetés hiányának bizonyítására,
         másodsorban pedig az adórendszer koherenciájára alapított igazolásként hozza fel ezt az állítást.
      
      81.      A Bizottság úgy véli, hogy ‑ a Wielockx‑ügyben hozott ítéletre(52) és a kettős adóztatás elkerüléséről szóló megállapodások viszonosságára tekintettel ‑ az a tény, hogy a Németországból elköltöző
         személyek a továbbiakban nem adóztathatók e tagállamban, nem jelent döntő különbséget a tagállamban maradókhoz képest. A Bizottság
         megjegyzi továbbá, hogy a Németországban maradók több évtizeden keresztül nem adóznak. Ez nem mérhető össze a visszafizetési
         kötelezettség visszatartó hatásával.
      
      82.      A Bizottság úgy véli továbbá, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság adóztatási hatáskörének hiánya a Németországot elhagyó
         személyek vonatkozásában nem hozható fel az adórendszer koherenciájára alapított igazolásként. Az adórendszer koherenciáját
         az államok által a kettős adóztatás elkerülésére irányuló megállapodásokban szabályozott adóztatási hatáskörmegosztás biztosítja.
      
      83.      A Bizottság szerint továbbá, hogy a szóban forgó rendelkezések a nyugdíjazott és a munkaviszonyban soha nem állt személyek
         vonatkozásában sértik az EK 12. és az EK 18. cikket.
      
      84.      A Bizottság úgy véli, hogy a szóban forgó visszafizetési kötelezettség sérti az EK 12. cikket, mivel közvetett hátrányos megkülönböztetést
         valósít meg azáltal, hogy elsősorban a német állampolgársággal nem rendelkezőket érinti. Azon nem német állampolgárok száma,
         akik nyugdíjazásuk időpontjában visszatérnek származási országukba, többszöröse azon német állampolgárok számának, akik külföldön
         mennek nyugdíjba. A visszafizetési kötelezettség továbbá az EK 18. cikket is sérti, mivel állampolgárságra tekintet nélkül
         visszatartja az uniós polgárokat attól, hogy lakóhelyüket egy másik tagállamba helyezzék át.
      
      85.      A tárgyalás során a Bizottság megjegyezte azt is, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság nem veszi figyelembe a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék célját, és azt, hogy a német társadalombiztosítási nyugdíjrendszer reformja nélkül azok a munkavállalók, akiknek megszűnt
         a teljes körű németországi adókötelezettsége, teljes társadalombiztosítási nyugdíjat kaptak volna, amely Németországban nem
         lett volna adóköteles.
      
      86.      A Németországi Szövetségi Köztársaság azt állítja, hogy az EStG 95. §‑a nem sérti a munkavállalók szabad mozgásának elvét,
         továbbá sem az EK 12., sem az EK 18. cikket.
      
      87.      Először is, a teljes körű németországi adókötelezettség megszűnése esetén fennálló visszafizetési kötelezettség nem minősül
         a munkavállalók szabad mozgása valódi akadályozásának, tekintettel arra, hogy az érintettekre nincsen visszatartó hatással
         a külföldi munka elfogadása vagy a lakóhely más tagállamba való áthelyezése tekintetében.
      
      88.      A Németországi Szövetségi Köztársaság hangsúlyozza, hogy az EStG 95. §‑ának (2) bekezdése alapján a pótlék visszafizetése
         kérelemre elhalasztható addig az időpontig, amíg a nyugdíj‑előtakarékossági szerződés alapján megkezdődnek a kifizetések (legkorábban
         a kedvezményezett 60. életévének végén). Ezenfelül a kamatmentes moratórium a nyugdíj‑előtakarékossági kifizetések időtartama
         alatt is meghosszabbítható, feltéve, hogy a kedvezményezett a nyugdíj‑előtakarékossági szerződés alapján kifizetett összegek
         legalább 15%‑át a pótlék visszafizetésére fordítja. Az érintett személy továbbá mentesül a visszafizetési kötelezettség alól,
         ha újra teljes körűen adókötelessé válik Németországban.
      
      89.      A Németországi Szövetségi Köztársaság azt állítja, hogy a pótlék kedvezményezettjének csak az EStG 79. és azt követő §‑aiban
         foglalt pótlékot, valamint az EStG 10a. §‑ában foglalt különleges kiadások levonásából eredő adókedvezményt kell visszafizetnie.
         Így tehát ‑ a Lasteyrie du Saillant‑ügyben(53) és az N‑ügyben(54) tárgyalt helyzetekkel ellentétben ‑ semmilyen egyéb „kiköltözési adó” nem kerül kivetésre. Ezenfelül a Bíróság az N‑ügyben(55) kimondta, hogy a kifizetés biztosítéknyújtási kötelezettség nélküli felfüggesztése kiküszöbölheti az államból való elköltözéshez
         kötődő fizetési kötelezettség megszorító jellegét.
      
      90.      A Németországi Szövetségi Köztársaság tehát úgy véli, hogy a Bizottság azáltal, hogy folyamatosan a „visszatartó hatásra”
         utal, eltúlozza a visszafizetés azon személyekre gyakorolt pszichológiai hatását, akik másik államban kívánnak munkát vállalni
         vagy letelepedni.
      
      91.      A Németországi Szövetségi Köztársaság arra is hivatkozik, hogy azok, akiknek megszűnt a teljes körű németországi adókötelezettségük,
         nem szenvednek anyagi jellegű hátrányt azokhoz képest, akiknek megmarad e jogállásuk. Nincs szó tehát egyenlőtlen bánásmódról.
         Az EStG 22. §‑ának (5) bekezdése alapján teljes körűen Németországban adóköteles személyeknek a nyugdíj‑előtakarékossági szerződésük
         alapján teljesített kifizetéseket is ebben az országban terheli jövedelemadó. Ha valaki nem teljes körűen adóköteles Németországban,
         a nyugdíj‑előtakarékossági szerződése alapján neki teljesített kifizetések nem adókötelesek Németországban, ami tulajdonképpen
         a szóban forgó visszafizetési kötelezettséget ellensúlyozza. A Németországi Szövetségi Köztársaság több számszerű példával
         alátámasztva azt állítja, hogy az a személy, aki elhagyja Németország területét, nem kerül hátrányos helyzetbe, hanem inkább
         előnyhöz jut, annak köszönhetően, hogy a nyugdíjkifizetésekre Németországban nem vetnek ki adót. A szóban forgó előnyt továbbá
         nem szünteti meg az a tény, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági kifizetések a kettős adóztatás elkerüléséről szóló megállapodások
         értelmében a lakóhely szerinti tagállamban adókötelesek. A lakóhely szerinti tagállamban ugyanis a nyugdíj‑előtakarékossági
         kifizetések általában nem, vagy nem teljes mértékben adókötelesek.
      
      92.      A Németországi Szövetségi Köztársaság másodlagosan azzal is érvel, hogy az EStG 95. §‑a szerinti visszafizetési kötelezettség
         az adórendszer koherenciájának céljával igazolható.
      
      2.      Értékelés
      93.      Harmadik kifogásában a Bizottság úgy véli, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék visszafizetésének az EStG 95. §‑ában előírt
         kötelezettsége a teljes körű németországi adókötelezettség megszűnése esetére, valamint az EStG 93. és 94. §‑a sérti az EK 39. cikk
         (2) bekezdését, az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdését, valamint az EK 12. és az EK 18. cikket.
      
      94.      A Bizottság úgy véli, hogy a szóban forgó szabályozás elsősorban a nem német állampolgár munkavállalókat érinti, és így sérti
         az EK 39. cikket, mivel a munkaviszonyukat másik tagállamban történő munkavállalás kedvéért megszüntető, német állampolgársággal
         nem rendelkező munkavállalók száma nagyobb, mint az így cselekvő német munkavállalóké.
      
      95.      A Bizottság azt állítja továbbá, hogy a szóban forgó szabályozás sérti az EK 12. cikket, mivel azon nem német állampolgárok
         száma, akik aktív dolgozó koruk végén visszatérnek származási országukba, jóval magasabb azon német állampolgárok számánál,
         akik külföldön mennek nyugdíjba.
      
      96.      Álláspontom szerint a kérdéses szabályozás közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg a határ menti ingázókkal és a
         migráns munkavállalókkal szemben. Ezek a munkavállalók, akik általában nem német állampolgárok, a német munkavállalóknál nagyobb
         valószínűséggel szüntetik meg németországi munkaviszonyukat egy másik tagállamban történő munkavégzés céljából, és így nagyobb
         valószínűséggel szűnik meg teljes körű németországi adókötelezettségük. Következésképpen fennáll annak a kockázata, hogy a
         szóban forgó szabályozás a nem német állampolgár munkavállalókat hátrányos helyzetbe hozza.(56)
      
      97.      Úgy vélem továbbá, hogy a szóban forgó szabályozás közvetett hátrányos megkülönböztetést valósít meg a Németországon kívüli
         tagállamból származó uniós állampolgárokkal szemben. A külföldi állampolgárok aktív dolgozó koruk végén nagyobb valószínűséggel
         térnek vissza származási országukba, és így nagyobb valószínűséggel szűnik meg a teljes körű németországi adókötelezettségük,
         mint amekkora valószínűséggel a német állampolgárok külföldön mennek nyugdíjba.
      
      98.      A Bizottság úgy véli továbbá, hogy a visszafizetési kötelezettség akadályozza a munkavállalók szabad mozgását.
      
      99.      Az ITC‑ügyben(57) a Bíróság megállapította, hogy az olyan rendelkezések, amelyek megakadályozzák valamely tagállam állampolgárait abban, vagy
         visszatartják attól, hogy a szabad mozgásra vonatkozó jogukat gyakorolva elhagyják származási országukat, e szabadság akadályait
         képezik, még abban az esetben is, ha a munkavállalók állampolgárságától függetlenül alkalmazandóak.
      
      100. Álláspontom szerint a szóban forgó visszafizetési kötelezettség korlátozza a német munkavállalók EK 39. cikk szerinti szabad
         mozgását, mivel visszatartó hatása van azokra nézve, akik másik tagállamban szeretnének munkát vállalni. Az ilyen munkavállaló,
         akinek teljes körű németországi adókötelezettsége így megszűnhet, hátrányosabb bánásmódban részesül azon személyhez képest,
         aki továbbra is Németországban dolgozik, és ott teljes körűen adóköteles. A külföldön munkát vállalni kívánó német munkavállaló,
         amennyiben külföldi munkavállalása folytán teljes körű németországi adókötelezettsége megszűnik, köteles lesz a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék visszafizetésére, míg amennyiben nem él az EK 39. cikkben biztosított szabad mozgás gyakorlásának lehetőségével, és
         Németországban dolgozik tovább, ez a kötelezettség nem merül fel. Úgy vélem, hogy ez a bánásmódbeli különbség nagy valószínűséggel
         visszatartja a német munkavállalókat attól, hogy külföldön vállaljanak munkát.
      
      101. Az uniós polgároknak az EK 18. cikkben biztosított jogok megsértésével kapcsolatban úgy vélem, hogy a fenti(58) érvelés azon német állampolgárokra is alkalmazható, akik aktív dolgozó koruk végén külföldön kívánnak nyugdíjba menni. Az
         állandó ítélkezési gyakorlat szerint az olyan nemzeti szabályozás, amely egyes állampolgárait pusztán azért hozza hátrányos
         helyzetbe, mert éltek a más tagállamban való szabad mozgás és tartózkodás jogával, az EK 18. cikk (1) bekezdésében valamennyi
         uniós polgárnak biztosított szabadságok korlátozását jelenti.(59)
      
      102. Álláspontom szerint a szóban forgó szabályozás által okozott diszkriminatív és korlátozó hatások, bár azokat kétségtelenül
         enyhíti, illetve csökkenti a visszafizetés szóban forgó szabályozás szerinti ütemezése és feltételei, megmaradnak azon uniós
         polgárok vagy munkavállalók vonatkozásában, akiknek teljes körű németországi adókötelezettsége munkahelyük vagy lakóhelyük
         Németországból másik tagállamba történő áthelyezése folytán szűnt meg.(60) Az a tény továbbá, hogy ezeknek a munkavállalóknak vagy uniós polgároknak a nyugdíj‑előtakarékossági kifizetések után nem
         kell adót fizetniük Németországban, a Németországi Szövetségi Köztársaság érvelésével ellentétben nem küszöböli ki a szóban
         forgó hátrányos megkülönböztetést vagy korlátozást. A Németországi Szövetségi Köztársaság maga is megjegyzi érvelésében, hogy
         a kettős adóztatás elkerülésére irányuló megállapodásaikban a Németországi Szövetségi Köztársaság és más tagállamok ez utóbbiakra
         ruházták az e kifizetések megadóztatására vonatkozó hatáskört. Álláspontom szerint a szóban forgó hátrányos megkülönböztetés
         vagy korlátozás megszüntetésének bizonyítékaként a Németországi Szövetségi Köztársaság nem hivatkozhat arra, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági
         kifizetések más tagállamokban nem, vagy kisebb mértékben adókötelesek. Ezek a körülmények nem szüntetik meg a szóban forgó
         hátrányos megkülönböztetést vagy korlátozást, hanem pusztán a véletlennek köszönhetően csökkenthetik azok hatását.
      
      103. Úgy vélem továbbá, hogy a szóban forgó visszafizetési kötelezettséget nem lehet az adórendszer koherenciájával(61) indokolni. Úgy tűnhet, hogy az adórendszer koherenciáját a Németországi Szövetségi Köztársaság és más tagállamok között viszonossági
         alapon létrejött, a kettős adóztatás elkerüléséről szóló megállapodások biztosítják.(62)
      
      104. Azt is meg kívánom jegyezni, hogy álláspontom szerint nincs szigorú összefüggés vagy kapcsolat a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék nyújtása és a Németországi Szövetségi Köztársaságnak az előtakarékossági nyugdíj esedékessé válását követő jövőbeli
         kifizetésekre vonatkozó adókivetési lehetősége között.(63)
      
      105. A nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése alapján nem adókedvezménynek, hanem szociális
         kedvezménynek minősül, amelyet bizonyos feltételek megléte esetén a németországi állami nyugdíjrendszer biztosítottjainak
         folyósítanak abból a célból, hogy anyagi ösztönzőket biztosítsanak számukra a saját magánnyugdíjuknak a korábbi rendszer átalakítását
         követő létrehozásához. Nem látom tehát, hogy ezen uniós munkavállalóknak vagy polgároknak, akiknek megszűnt a teljes körű
         németországi adókötelezettségük, de akiket érint a német nyugdíjrendszer átalakítása,(64) miért kellene kötelesnek lenniük a nyugdíj‑előtakarékossági pótléknak az EStG 95. §‑a szerinti visszafizetésére.
      
      106. Mindezek alapján azt javaslom, hogy a Bíróság állapítsa meg, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság – mivel az EStG 95. §‑a,
         valamint 93. és 94. §‑a értelmében előírja, hogy a teljes körű németországi adókötelezettség megszűnése esetén a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlék visszafizetendő – nem teljesítette az EK 39. cikkből, a 1612/68 rendelet 7. cikkéből, valamint az EK 12. és az EK 18. cikkből
         eredő kötelezettségeit.
      
      V –    A költségekről
      107. Az eljárási szabályzat 69. cikkének 2. §‑a alapján a Bíróság a pervesztes felet kötelezi a költségek viselésére, ha a pernyertes
         fél ezt kérte. A Németországi Szövetségi Köztársaságot, mivel pervesztes lett, a Bizottság kérelmének megfelelően kötelezni
         kell a költségek viselésére.
      
      VI – Végkövetkeztetések
      108. Azt javasolom, hogy a Bíróság a következőképp határozzon:
      
      (1)      állapítsa meg, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság – mivel elfogadta és hatályban tartotta a jövedelemadóról szóló
         törvény (Einkommensteuergesetz) 79–99. cikkének az öregségi nyugdíj‑előtakarékosságra vonatkozó rendelkezéseit – nem teljesítette
         az EK 39. cikkből, a munkavállalók Közösségen belüli szabad mozgásáról szóló, 1968. október 15‑i 1612/68/EGK tanácsi rendelet
         7. cikkéből, az EK 18. cikkből és az EK 12. cikkből eredő kötelezettségeit, amennyiben a fent említett nemzeti jogszabályok:
      
      –        a határ menti ingázók és házastársaik számára nem biztosítják a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra való jogosultságot, ha azok
         nem teljes körűen adókötelesek ebben a tagállamban;
      
      –        megfosztják a határ menti ingázókat attól a jogtól, hogy az előtakarékossági nyugdíjuk támogatott tőkéjét saját használatú
         lakás építésére vagy vásárlására használják fel, ha az ingatlan nem ennek a tagállamnak a területén található;
      
      –        előírják, hogy a teljes körű németországi adókötelezettség megszűnése esetén a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék visszafizetendő;
      (2)      Kötelezze a Németországi Szövetségi Köztársaságot saját, valamint az Európai Közösségek Bizottsága költségeinek viselésére.
      1 –	Eredeti nyelv: angol.
      
      2 –	A Riester‑nyugdíjat időnként második, illetve harmadik pillért képező nyugdíjnak is nevezik.
      
      3 –	Az EStG szóban forgó rendelkezéseit a 2004. július 5‑i „Alterseinkünftegesetz”, Gesetz zur Neuordnung der einkommensteuerrechtlichen
         Behandlung von Altersvorsorgeeinkünften und Altersbezügen (a nyugdíj‑előtakarékossági szerződésekből és az öregségi nyugdíjból
         származó jövedelem adózására vonatkozó új szabályozásról szóló törvény) tartalmazza, Bundesgesetzblatt, 2004. I., 1427. o.
      
      4 –	HL L 257., 2. o.; magyar nyelvű különkiadás 5. fejezet, 1. kötet, 15. o.
      
      5 –	HL L 149., 2. o.; magyar nyelvű különkiadás 5. fejezet, 1. kötet, 35. o.
      
      6 –	A C‑279/93. sz. Schumacker‑ügyben 1995. február 14‑én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑225. o.).
      
      7 –	Lásd a lenti 34. pontot.
      
      8 –	A C‑80/94. sz. ügyben 1995. augusztus 11‑én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑2493. o.).
      
      9 –	Lásd a 24. pontot.
      
      10 –	A 32/75. sz. Cristini‑ügyben 1975. szeptember 30‑án hozott ítélet (EBHT 1975., 1085. o.); a 63/76. sz. Inzirillo‑ügyben
         1976. december 16‑án hozott ítélet (EBHT 1976., 2057. o.); a 261/83. sz. Castelli‑ügyben 1984. július 12‑én hozott ítélet
         (EBHT 1984., 3199. o.); a 94/84. sz. Deak‑ügyben 1985. június 20‑án hozott ítélet (EBHT 1985., 1873. o.); a 316/85. sz. Lebon‑ügyben
         1987. június 18‑án hozott ítélet (EBHT 1987., 2811. o.); a C‑3/90. sz. Bernini‑ügyben 1992. február 26‑án hozott ítélet (EBHT 1992.,
         I‑1071. o.); a C‑310/91. sz. Schmid‑ügyben 1993. május 27‑én hozott ítélet (EBHT 1993., I‑3011. o.) és a C‑337/97. sz. Meeusen‑ügyben
         1999. június 8‑án hozott ítélet (EBHT 1999., I‑3289. o.).
      
      11 –	Lásd a 6. lábjegyzetben hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 30. pontját és a C‑391/97. sz. Gschwind‑ügyben 1999.
         szeptember 14‑én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑5451. o.) 21. pontját.
      
      12 –	A C‑329/05. sz. Meindl‑ügyben 2007. január 25‑én hozott ítélet (EBHT 2007., I‑1107. o.) 23. pontja.
      
      13 –	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet.
      
      14 –	A 11. lábjegyzetben hivatkozott ítélet.
      
      15 –	A C‑213/05. sz. Geven‑ügyben 2007. július 18‑án hozott ítélet (EBHT 2007., I‑6347. o.) 28. pontja.
      
      16 –	Ha az egyik házasfél az EStG 10a. cikkének (1) bekezdése alapján önmaga nem jogosult nyugdíj‑előtakarékossági pótlékra.
      
      17 –	Lásd a 15. lábjegyzetben hivatkozott Geven‑ügyben hozott ítélet 12. pontját; lásd még a 65/81. sz. Reina‑ügyben 1982. január
         14‑én hozott ítélet (EBHT 1982., 33. o.) 12. pontját; a 249/83. sz. Hoeckx‑ügyben 1985. március 27‑én hozott ítélet (EBHT 1985.,
         973. o.) 20. pontját; a C‑57/96. sz. Meints‑ügyben 1997. november 27‑én hozott ítélet (EBHT 1997., I‑6689. o.) 39. pontját
         és a C‑85/96. sz. Martínez Sala ügyben 1998. május 12‑én hozott ítélet (EBHT 1998., I‑2691. o.) 25. pontját.
      
      18 –	A 17. lábjegyzetben hivatkozott Meints‑ügyben hozott ítélet 39. pontja.
      
      19 – 	Erre nyugdíj‑előtakarékossági pótlék, illetve a nyugdíj‑előtakarékossági befizetések mint különleges kiadások adóköteles
         jövedelemből történő levonásának formájában került sor.
      
      20 –	Lásd analógia alapján a 10. lábjegyzetben hivatkozott Castelli‑ügyben hozott ítéletet és a 157/84. sz. Frascogna‑ügyben
         1985. június 6‑án hozott ítéletet (EBHT 1985., 1739. o.).
      
      21 –	Úgy vélem továbbá, hogy a jelen ügyben, amelyben a pótlékot a kötelező társadalombiztosítási rendszert részben helyettesítő
         önkéntes rendszer keretében juttatják, méltánytalan lenne a munkavállalót az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése szerinti
         kedvezménytől pusztán azon az alapon megfosztani, hogy az neki önkéntes rendszer keretében jár.
      
      22 –	Egyik iratában a Bizottság a Szövetségi Statisztikai Hivatal (Statistisches Bundesamt) adataira hivatkozva azt állította,
         hogy a foglalkoztatottak 75‑80%‑a munkavállaló, aki a kötelező társadalombiztosítási rendszer tagja.
      
      23 –	Megjegyzendő, hogy a jelen kifogás csak a határ menti ingázókat és közvetetten az ő házastársaikat érinti. A Bizottság
         nem kérte, hogy a Németországi Szövetségi Köztársaság más személyekre is terjessze ki a nyugdíj‑előtakarékossági pótlékot.
      
      24 –	Látható tehát, hogy a különleges kiadások levonásával ellentétben a nyugdíj‑előtakarékossági pótlék az előtakarékossági
         nyugdíj tőkéjét növeli. A Németországi Szövetségi Köztársaság érvelésében továbbá azt állította, hogy az EStG 88. cikke értelmében
         a pótlékra való jogosultságot annak a naptári évnek a puszta eltelte keletkezteti, amelyben a nyugdíj‑előtakarékossági befizetéseket
         teljesítették.
      
      25 –	Lásd a 17. lábjegyzetben hivatkozott Meints‑ügyben hozott ítélet 44. és 45. pontját.
      
      26 –	Lásd ebben az értelemben a 17. lábjegyzetben hivatkozott Meints‑ügyben hozott ítélet 50. pontját; a 10. lábjegyzetben hivatkozott
         Meeusen‑ügyben hozott ítélet 21. pontját és a C‑212/05. sz. Hartmann‑ügyben 2007. július 18‑án hozott ítélet (EBHT 2007.,
         I‑6303. o.) 24. pontját.
      
      27 –	Ez az összeg házaspárok esetében megduplázódik.
      
      28 –	A 6. lábjegyzetben hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 28. pontja; a C‑107/94. sz. Asscher‑ügyben 1996. június
         27‑én hozott ítélet (EBHT 1996., I‑3089. o.) 38. pontja; a 26. lábjegyzetben hivatkozott Hartmann‑ügyben hozott ítélet 31. pontja
         és a 10. lábjegyzetben hivatkozott Meeusen‑ügyben hozott ítélet 23. és 24. pontja.
      
      29 –	A 15. lábjegyzetben hivatkozott ítélet.
      
      30 –	A Németországi Szövetségi Köztársaság álláspontja szerint a Francia Köztársaságból és az Osztrák Köztársaságból származó,
         a lakóhelyük szerinti tagállamban adóköteles határ menti ingázók a lakóhelyük szerinti államban részesülhetnek hasonló anyagi
         ösztönzőkben. Nézetem szerint a Németországi Szövetségi Köztársaság, annak bizonyítása érdekében, hogy az 1612/68 rendelet
         7. cikkének (2) bekezdése szerinti szociális kedvezménnyel összefüggésben nem alkalmaz hátrányos megkülönböztetést, nem hivatkozhat
         megalapozottan arra, hogy a lakóhelyük szerinti tagállamban ezek a munkavállalók hasonló vagy esetleg még előnyösebb anyagi
         ösztönzőkben részesülhetnek. Érdemes újra leszögezni e tekintetben, hogy a Francia Köztársaságból és az Osztrák Köztársaságból
         származó, a német társadalombiztosítási rendszerbe járulékot fizető határ menti ingázókat a belföldi munkavállalókkal azonos
         mértékben érinti e rendszer reformja. E határ menti ingázóknak tehát meg kellene adni a lehetőséget, hogy a nyugdíj‑előtakarékossági
         pótlékban részesüljenek. Úgy vélem, érdemes megjegyezni, hogy a Bíróság a Hartmann‑ügyben nem követte Geelhoed főtanácsnok
         indítványát, amely szerint „az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdése keretében a határ menti ingázók a foglalkoztatási
         tagállamban a szociális kedvezmények nyújtása terén csak abban az esetben jogosultak egyenlő bánásmódra, ha az ilyen kedvezmények
         közvetlenül és kizárólag a foglalkoztatáshoz kapcsolódnak”. Vö. az indítvány 55. pontjával és a (26. lábjegyzetben hivatkozott)
         ítélet 27. pontjával. A Hartmann‑ügyben továbbá a Bíróság nem vizsgálta meg a német kormány és Egyesült Királyság Kormánya
         által felvetett azt a kérdést, hogy „méltánytalan volna annak lehetővé tétele a migráns munkavállaló számára – akinek a lakóhelye
         és a munkahelye különböző tagállamokban van –, hogy mindkét tagállamban igénybe vegye ugyanazokat a szociális kedvezményeket,
         és azokat egymással kombinálja. E kockázat elkerülése érdekében és tekintettel arra, hogy az 1612/68 rendelet nem tartalmaz
         az ellátások halmozásának megakadályozására szolgáló szabályokat, kizárható a gyermeknevelési támogatás »exportálásának« a
         lehetősége a migráns munkavállaló lakóhely szerinti tagállamába”. Lásd a 26. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 23. pontját.
         A vonatkozó közösségi szabályozás hiányában és az érintett kérdések rendkívüli bonyolultságára tekintettel nem gondolom, hogy
         a Bíróságnak ehhez hasonló, a halmozás megakadályozását célzó szabályokat kellene alkalmaznia.
      
      31 –	Lásd analógia útján a 26. lábjegyzetben hivatkozott Hartmann‑ügyben hozott ítélet 36. és 37. pontját.
      
      32 –	Lásd a fenti 10. lábjegyzetet.
      
      33 –	Lásd analógia útján a 26. lábjegyzetben hivatkozott Hartmann‑ügyben hozott ítélet 24. és 25. pontját.
      
      34 –	Lásd a 26. lábjegyzetben hivatkozott Hartmann‑ügyben hozott ítélet 31. pontját.
      
      35 –	A C‑152/03. sz. ügyben 2006. február 21‑én hozott ítélet (EBHT 2006., I‑1711. o.).
      
      36 –	Lásd a fenti 30. lábjegyzetben hivatkozott ügyet. Lásd a lenti 63. pontot.
      
      37 –	A 35. lábjegyzetben hivatkozott ügy.
      
      38 –	A 26. lábjegyzetben hivatkozott indítvány.
      
      39 –	A C‑152/05. sz. ügyben 2008. január 17‑én hozott ítélet (EBHT 2008., I‑39. o.).
      
      40 –	Lásd a 86. pontot.
      
      41 –	A C‑208/05. sz. ITC‑ügyben 2007. január 11‑én hozott ítélet (EBHT 2007., I‑181. o.) 38‑42. pontja.
      
      42 –	Lásd analógia útján a 35. lábjegyzetben hivatkozott Ritter‑Coulais‑ügyben hozott ítélet 36. pontját.
      
      43 –	A kölcsön visszafizetésének feltételeivel kapcsolatban lásd az EstG 92a. §‑át.
      
      44 –	A Németországi Szövetségi Köztársaságnak a Hartmann‑ügyben ismertetett főtanácsnoki indítvánnyal kapcsolatos azon észrevételeit
         illetően, melyek szerint valamely intézkedés nem minősül jogsértőnek, amennyiben az állam területén mind a német, mind a külföldi
         munkavállalóknak biztosít kedvezményeket (lásd a fenti 63. pontot), a Bizottság álláspontjával egyezően meg kell jegyezni,
         hogy a Bíróság e tekintetben nem követte az indítványt. A Bíróság először is azt állapította meg, hogy valamely tagállam állampolgára,
         aki az ebben az államban fennálló munkaviszonyát megtartva a lakóhelyét egy másik tagállamba helyezte át, és foglalkozását
         azóta határ menti ingázóként gyakorolja, hivatkozhat az 1612/68 rendelet szerinti „migráns munkavállalói” jogállásra. A Bíróság
         azt is kimondta, hogy ellentétes az 1612/68 rendelet 7. cikkének (2) bekezdésével, ha a valamely tagállamban kereső tevékenységet
         folytató migráns munkavállaló kereső tevékenységet nem folytató, más tagállamban lakó házastársát kizárják a német gyermeknevelési
         támogatáshoz hasonló szociális kedvezményből azon az alapon, hogy az előbbi államban sem lakóhellyel, sem szokásos tartózkodási
         hellyel nem rendelkezik.
      
      45 –	A 39. lábjegyzetben hivatkozott ítélet.
      
      46 –	Lásd a 27. és 28. pontot. Bot főtanácsnok a 39. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Németország ügyben ismertetett
         indítványában megállapította, hogy a „külföldi illetőségű személyek, különösen a határ menti ingázók más tagállam területén
         történő lakásvásárlása vagy építése a németországi lakáskereslet csökkenését eredményezi. Ezek a külföldi illetőségű személyek
         nem terhelnék a német ingatlanpiacot, és nem fokoznák a már meglévő erős keresletet”. Lásd a 93. pontot.
      
      47 –	A 41. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 43. pontja.
      
      48 –	A C‑9/02. sz. Lasteyrie du Saillant ügyben 2004. március 11‑én hozott ítélet (EBHT 2004., I‑2409. o.).
      
      49 –	Lásd a lenti 89. pontot.
      
      50 –	A C‑470/04. sz. N‑ügyben 2006. szeptember 7‑én hozott ítélet (EBHT 2006., I‑7409. o.).
      
      51 –	Lásd többek között a lenti 91. pontot.
      
      52 –	A 8. lábjegyzetben hivatkozott ítélet. Lásd még a Bizottság érvelését a fenti 23. pontban.
      
      53 –	A 48. lábjegyzetben hivatkozott ügy.
      
      54 –	Az 50. lábjegyzetben hivatkozott ügy.
      
      55 –	Lásd a 36. pontot.
      
      56 –	Bár a Bizottság nem terjesztett elő kifejezetten a munkavállalókra vonatkozó statisztikát, keresetében megjegyezte, hogy
         1991 és 2004 között a Németországot külföldre távozás céljával elhagyók több mint 75%‑a nem német állampolgár volt.
      
      57 –	Lásd a 41. lábjegyzetben hivatkozott ügyben hozott ítélet 33. pontját.
      
      58 –	Lásd a fenti 100. pontot.
      
      59 –	A C‑406/04. sz. De Cuyper‑ügyben 2006. július 18‑án hozott ítélet (EBHT 2006., I‑6947. o.) 39. pontja és a C‑192/05. sz.
         Tas‑Hagen és Tas ügyben 2006. október 26‑án hozott ítélet (EBHT 2006., I‑10451. o.) 31. pontja.
      
      60 –	A visszafizetési kötelezettséget a munkavállaló foglalkoztatás szerinti tagállamának vagy az uniós polgár lakóhelyének
         megváltozása, illetve a teljes körű németországi adókötelezettség megszűnése keletkezteti. Ezért nagyon meggyőzőnek találom
         a Bizottság azon érvelését, mely szerint a visszafizetési kötelezettség elsősorban azért tarthatja vissza az érintetteket
         a pótlék igénylésétől, mert azok szeretnék elkerülni a visszafizetést. Lásd a fenti 77. pontot.
      
      61 –	A Bíróság megállapította, hogy az adórendszer koherenciája indokolhat olyan szabályozást, amely az alapvető szabadságok
         korlátozásával járhat. Lásd a C‑204/90. sz. Bachmann‑ügyben 1992. január 28‑án hozott ítélet (EBHT 1992., I‑249. o.) 28. pontját
         és a C‑300/90. sz., Bizottság kontra Belgium ügyben 1992. január 28‑án hozott ítélet (EBHT 1992., I‑305. o.) 21. pontját.
      
      62 –	E tekintetben lásd a 8. lábjegyzetben hivatkozott Wielockx‑ügy 23‑26. pontját.
      
      63 –	A 61. lábjegyzetben hivatkozott Bachmann‑ügyben, valamint a Bizottság kontra Belgium ügyben a Bíróság megállapította, hogy
         „közvetlen kapcsolat állt fenn egyrészt a nyugdíj‑ és életbiztosítási szerződések keretében befizetett járulékok levonhatósága,
         másrészt pedig a biztosítók által az említett szerződések végrehajtásának keretében kifizetendő összegek megadóztatása között,
         és ezt a kapcsolatot a szóban forgó adórendszer koherenciájának védelme érdekében meg kellett őrizni”. Lásd a C‑385/00. sz.
         de Groot ügyben 2002. december 12‑én hozott ítélet (EBHT 2002., I‑11819. o.) 108. pontját.
      
      64 –	Mivel a jövőbeli német társadalombiztosítási nyugdíjkifizetéseik a rendszer átalakításának következtében főszabály szerint
         csökkenni fognak.