CELEX: 62008CC0169
Language: pt
Date: 2009-07-02 00:00:00
Title: Conclusões da advogada-geral Kokott apresentadas em 2 de Julho de 2009. # Presidente del Consiglio dei Ministri contra Regione Sardegna. # Pedido de decisão prejudicial: Corte costituzionale - Itália. # Livre prestação de serviços - Artigo 49.º CE - Auxílios de Estado - Artigo 87.º CE - Legislação regional que cria um imposto sobre as escalas turísticas das aeronaves destinadas ao transporte privado de pessoas, bem como das embarcações de recreio, que onera unicamente os operadores com domicílio fiscal fora do território regional. # Processo C-169/08.

CONCLUSÕES DA ADVOGADA‑GERAL
      JULIANE KOKOTT
      apresentadas em 2 de Julho de 2009 1(1)
      
      Processo C‑169/08
      Presidente del Consiglio dei Ministri
      contra
      Regione autonoma della Sardegna
      (pedido de decisão prejudicial apresentado pela Corte costituzionale italiana)
      «Livre prestação de serviços (artigo 49.° CE) – Auxílios de Estado (artigo 87.° CE) – Direito fiscal – Região Autónoma da Sardenha – Imposto regional sobre as escalas turísticas das aeronaves e das embarcações de recreio – Cobrança do imposto apenas a pessoas com domicílio fiscal fora do território da Região – Protecção do ambiente – Protecção da saúde – Coerência do sistema fiscal – Territórios insulares»I –    Introdução
      1.        O presente processo é o primeiro em que o Tribunal constitucional italiano, a Corte costituzionale (2), submete ao Tribunal de Justiça um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE.
      
      2.        No processo principal, um processo de fiscalização abstracta da constitucionalidade, está em causa um imposto regional da
         Região Autónoma da Sardenha (3) que, de 2006 a 2008, foi cobrado anualmente naquela região, no período entre 1 de Junho e 30 de Setembro, sobre determinadas
         escalas de aeronaves privadas e de embarcações de recreio. Além disso, só estavam sujeitas ao imposto as pessoas que não tinham
         domicílio fiscal na Sardenha; o imposto também não foi cobrado, designadamente, sobre as escalas das embarcações que estavam
         ancoradas na Sardenha durante o ano todo.
      
      3.        O Tribunal constitucional italiano tem dúvidas sobre a compatibilidade deste regime fiscal da Sardenha com o direito comunitário,
         mais precisamente, com a livre prestação de serviços (artigo 49.° CE) e com a proibição de auxílios de Estado (artigo 87.° CE).
         A incompatibilidade do imposto com o direito comunitário também tem relevância para o processo de fiscalização da constitucionalidade
         perante o tribunal constitucional, uma vez que, nos termos do direito constitucional italiano, o direito comunitário faz parte
         do critério de apreciação aplicável pelo tribunal constitucional.
      
      II – Quadro jurídico
      A –    Direito comunitário
      4.        O quadro juridico‑comunitário deste caso é constituído, por um lado, pelas disposições do Tratado CE relativas à livre prestação
         de serviços e, por outro, pelas disposições relativas aos auxílios de Estado.
      
      5.        O artigo 49.°, n.° 1, CE estabelece o princípio da livre prestação de serviços:
      
      «No âmbito das disposições seguintes, as restrições à livre prestação de serviços na Comunidade serão proibidas em relação
         aos nacionais dos Estados‑Membros estabelecidos num Estado da Comunidade que não seja o do destinatário da prestação.» 
      
      6.        Além disso, o artigo 50.°, n.° 1, CE contém a seguinte definição:
      
      «Para efeitos do disposto no presente Tratado, consideram‑se «serviços» as prestações realizadas normalmente mediante remuneração,
         na medida em que não sejam reguladas pelas disposições relativas à livre circulação de mercadorias, de capitais e de pessoas.»
      
      7.        A secção do Tratado CE dedicada aos auxílios de Estado é introduzida pelo artigo 87.°, n.° 1, CE, que tem a seguinte redacção:
      
      «Salvo disposição em contrário do presente Tratado, são incompatíveis com o mercado comum, na medida em que afectem as trocas
         comerciais entre os Estados‑Membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente
         da forma que assumam, que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções.»
      
      8.        Deve ainda fazer‑se referência ao artigo 88.°, n.° 3, CE:
      
      «Para que possa apresentar as suas observações, deve a Comissão ser informada atempadamente dos projectos relativos à instituição
         ou alteração de quaisquer auxílios. Se a Comissão considerar que determinado projecto de auxílio não é compatível com o mercado
         comum nos termos do artigo 87.°, deve, sem demora, dar início ao procedimento previsto no número anterior. O Estado‑Membro
         em causa não pode pôr em execução as medidas projectadas antes de tal procedimento haver sido objecto de uma decisão final.»
      
      B –    Legislação nacional
      9.        As disposições relevantes de direito nacional são, para além das disposições aplicáveis da Constituição italiana, por um lado
         algumas disposições da legislação estatal e, por outro, algumas disposições publicadas pela Região Autónoma da Sardenha.
      
      1.      A Constituição italiana
      10.      A Constituição italiana dispõe o seguinte, no primeiro parágrafo do seu artigo 117.°:
      
      «O poder legislativo é exercido pelo Estado e pelas Regiões, com respeito pela Constituição e pelas obrigações decorrentes
         do direito comunitário e dos compromissos internacionais.»
      
      2.      A legislação estatal italiana
      11.      O artigo 743.°, n.° 1, do Codice della navigazione (4) estabelece a seguinte definição de aeronave:
      
      «Entende‑se por aeronave qualquer máquina destinada ao transporte por via aérea de pessoas ou coisas.»
      12.      O artigo 1.°, n.° 2, do Codice della nautica da diporto (5), instituído pelo Decreto legislativo (6) n.° 171, de 18 de Julho de 2005, contém a seguinte definição de navegação de recreio:
      
      «Para efeitos do presente código, entende‑se por navegação de recreio aquela que é feita em águas marítimas e internas com
         fins desportivos ou recreativos e sem escopo lucrativo.»
      
      13.      O artigo 2.°, n.° 1, do Codice della nautica da diporto diz respeito ao uso comercial de embarcações de recreio e define‑o
         da seguinte forma:
      
      «1.      A embarcação de recreio é utilizada para fins comerciais quando:
      a)      é objecto de contratos de locação e de fretamento;
      b)      é utilizada para o ensino profissional da navegação de recreio;
      c)      é utilizada por centros de mergulho e de treino subaquático como embarcação de apoio para praticantes de mergulho com finalidade
         desportiva ou recreativa.
      
      [...]»
      3.      A legislação regional da Região Autónoma da Sardenha
      14.      O artigo 4.° da Lei n.° 4 da Região da Sardenha, de 11 de Maio de 2006 (7) (a seguir também «Lei regional n.° 4/2006»), conforme alterado em 2007 (8), tem a seguinte redacção:
      
      «(Impostos regionais sobre as escalas turísticas das aeronaves e das embarcações de recreio)
      1.      A partir de 2006 é criado o imposto regional sobre as escalas turísticas das aeronaves e das embarcações de recreio. 
      2.      Pressupostos da tributação:
      a)      a escala em aeródromos do território regional de aeronaves civis, nos termos dos artigos 743.° e seguintes do Codice della
         navigazione, utilizadas no transporte privado de pessoas no período compreendido entre 1 de Junho e 30 de Setembro;
      
      b)      a escala em portos, em desembarcadouros e em pontos de ancoradouro situados no território regional e nos campos de ancoradouro
         do mar territorial ao longo da costa da Sardenha, de embarcações de recreio, nos termos do Decreto legislativo n.° 171, de
         18 de Julho de 2005 (Código da Navegação de Recreio) [decreto legislativo 18 luglio 2005, n.° 171 (Codice della nautica da
         diporto)], ou, de qualquer modo, de embarcações utilizadas com fins de recreio, com mais de 14 metros, medidos de acordo com
         as normas harmonizadas EN/ISSO/DIS 8666, na acepção do artigo 3.°, alínea b), do citado decreto legislativo, no período compreendido
         entre 1 de Junho e 30 de Setembro.
      
      3.      O sujeito passivo do imposto é a pessoa singular ou colectiva com domicílio fiscal fora do território regional que assume
         a operação das aeronaves, nos termos [...] e [...] das embarcações de recreio, nos termos [...].
      
      4.      O imposto regional a que se refere o n.° 2, alínea a), é devido por cada escala; aquele a que se refere o n.° 2, alínea b)
         é anual.
      
      5.      O imposto é fixado no seguinte montante:
      a)      150 euros para aeronaves destinadas ao transporte de até quatro passageiros,
      b)      400 euros para aeronaves destinadas ao transporte de cinco a doze passageiros,
      c)      1 000 euros para aeronaves destinadas ao transporte de mais de doze passageiros,
      d)      1 000 euros para embarcações com um comprimento de 14 a 15,99 metros, inclusive,
      e)      2 000 euros para embarcações com um comprimento de 16 a 19,99 metros, inclusive,
      f)      3 000 euros para embarcações com um comprimento de 20 a 23,99 metros, inclusive,
      g)      5 000 euros para navios com um comprimento de 24 a 29,99 metros, inclusive,
      h)      10 000 euros para navios com um comprimento de 30 a 60 metros, inclusive,
      i)      15 000 euros para navios com um comprimento superior a 60 metros.
      Para barcos à vela com motor auxiliar e para barcos à vela com motor, o imposto é reduzido em 50 por cento.
      6.      Estão isentas do imposto:
      a)      as embarcações que façam escala para participar em regatas desportivas, em festivais de barcos históricos, barcos monotipo
         e torneios de vela, ainda que não se trate de competições, cujo evento tenha sido previamente comunicado à autoridade marítima
         pelos organizadores; [...]
      
      b)      as embarcações de recreio que estão ancoradas todo o ano nas infra‑estruturas portuárias regionais;
      c)      a escala técnica, limitada ao tempo necessário para que a mesma seja feita.
      [...]
      7.      O imposto é pago:
      a)      no momento em que é feita a escala das aeronaves a que se refere o n.° 2, alínea a);
      b)      no período de 24 horas após a chegada das embarcações de recreio aos portos, aos embarcadouros, aos pontos e aos locais de
         ancoradouro situados ao longo das costas da Sardenha;
      
      de acordo com as modalidades definidas por decisão da [...].
      [...]»
      15.      É ainda referido que, na sequência de uma alteração introduzida em 2008 na legislação regional acima citada, também as pessoas
         com domicílio fiscal na Sardenha estiveram incluídas no círculo dos sujeitos passivos; em 2009, a regulamentação fiscal em
         litígio foi então inteiramente revogada (9). Contudo, no presente processo estará em causa, daqui em diante, o imposto regional na sua redacção anterior, de 2007.
      
      III – Processo principal
      16.      Está pendente um recurso de fiscalização abstracta da constitucionalidade de várias disposições legais adoptadas pela Região
         Autónoma da Sardenha, interposto pelo Presidente do Conselho de Ministros italiano (a seguir «Presidente do Conselho de Ministros») (10). Entre estas disposições encontra‑se o artigo 4.° da Lei regional n.° 4/2006, na redacção de 2007.
      
      17.      É alegado no processo principal que esta última disposição viola as obrigações decorrentes do direito comunitário a que o
         poder legislativo está sujeito em Itália nos termos do artigo 117.°, n.° 1, da constituição italiana. Em primeiro lugar, é
         invocada a violação do artigo 49.° CE, em segundo lugar, a violação do artigo 81.° CE em conjugação com o artigo 3.°, n.° 1,
         alínea g), CE e com o artigo 10.° CE e, em terceiro lugar, a violação do artigo 87.° CE.
      
      18.      No estado actual do processo, o Tribunal constitucional italiano limita‑se a apreciar as invocadas violações dos artigos 49.° CE
         e 87.° CE, pretendendo fazer depender do decurso do processo a sua decisão sobre a invocada violação do artigo 81.° CE, conjugado
         com o artigo 3.°, n.° 1, alínea g), CE e com o artigo 10.° CE. Por conseguinte, não incluiu expressamente estas duas últimas
         disposições no objecto do pedido que formulou no presente processo de decisão prejudicial.
      
      IV – Pedido de decisão prejudicial e tramitação processual perante o Tribunal de Justiça
      19.      Por meio da decisão n.° 103/2008, de 13 de Fevereiro de 2008 (11), que deu entrada no Tribunal de Justiça em 21 de Abril de 2008, o Tribunal constitucional italiano suspendeu a instância
         do processo de fiscalização da constitucionalidade que nele corre e submeteu ao Tribunal de Justiça as seguintes quatro questões,
         para decisão prejudicial:
      
      a)      O artigo 49.° CE deve ser interpretado no sentido de que se opõe à aplicação de uma norma como a prevista no artigo 4.° da
         Lei n.° 4 da Região da Sardenha, de 11 de Março de 2006, na redacção do artigo 3.°, n.° 3, da Lei n.° 2 da Região da Sardenha,
         de 29 de Maio de 2007, segundo a qual o imposto regional sobre as escalas turísticas das aeronaves onera apenas as empresas
         que têm domicílio fiscal fora do território da Região da Sardenha [e] exploram aeronaves utilizadas para o transporte de pessoas
         no exercício de actividades genericamente consideradas do âmbito dos «voos privados das empresas»?
      
      b)      O referido artigo 4.° da Lei n.° 4 da Região da Sardenha, de 11 de Maio de 2006, na redacção do artigo 3.°, n.° 3, da Lei
         n.° 2 da Região da Sardenha, de 29 de Maio de 2007, ao prever que o imposto regional sobre as escalas turísticas das aeronaves
         onera apenas as empresas que têm domicílio fiscal fora do território da Região da Sardenha [e] exploram aeronaves utilizadas
         para o transporte de pessoas no exercício de actividades genericamente consideradas do âmbito dos «voos privados das empresas»,
         constitui – na acepção do artigo 87.° CE – um auxílio de Estado às empresas que exercem a mesma actividade mas que têm domicílio
         fiscal no território da Região da Sardenha?
      
      c)      O artigo 49.° CE deve ser interpretado no sentido de que obsta à aplicação de uma norma como a prevista no artigo 4.° da Lei
         n.° 4 da Região da Sardenha, de 2006, na redacção do artigo 3.°, n.° 3, da Lei n.° 2 da Região da Sardenha, de 2007, segundo
         a qual o imposto regional sobre as escalas turísticas das embarcações de recreio onera apenas as empresas que têm domicílio
         fiscal fora do território da Região da Sardenha [e] exploram embarcações de recreio [e] cuja actividade empresarial consiste
         em colocar essas embarcações à disposição de terceiros?
      
      d)      O referido artigo 4.° da Lei n.° 4 da Região da Sardenha, de 2006, na redacção do artigo 3.°, n.° 3, da Lei n.° 2 da Região
         da Sardenha, de 2007, ao prever que o imposto regional sobre as escalas turísticas das embarcações de recreio onera apenas
         as empresas que têm domicílio fiscal fora do território da Região da Sardenha [e] exploram embarcações de recreio [e] cuja
         actividade empresarial consiste em colocar essas embarcações à disposição de terceiros, constitui – na acepção do artigo 87.° CE
         – um auxílio de Estado às empresas que exercem a mesma actividade mas que têm domicílio fiscal no território da Região da
         Sardenha?
      
      20.      No processo perante o Tribunal de Justiça, a Região Autónoma da Sardenha, o Governo holandês e a Comissão das Comunidades
         Europeias apresentaram observações escritas. O Tribunal de Justiça prescindiu da realização de uma audiência, dado que a Região
         Autónoma da Sardenha, contrariamente ao seu pedido inicial, desistiu de participar e que outros intervenientes no processo
         também não pretenderam ser ouvidos.
      
      V –    Apreciação
      A –    Observações preliminares
      21.      O presente processo de decisão prejudicial constitui um ponto de viragem na jurisprudência do Tribunal constitucional italiano.
         Depois de o mesmo ter, até agora, rejeitado a sua qualidade de órgão jurisdicional na acepção do artigo 234.° CE (12), passou agora a incluir‑se no círculo dos tribunais constitucionais nacionais que se encontram numa relação de cooperação
         activa com o Tribunal de Justiça (13).
      
      22.      O presente caso revela, de uma forma particularmente clara, que nos processos perante tribunais constitucionais nacionais
         também podem colocar‑se questões de direito comunitário determinantes para a decisão do respectivo litígio constitucional.
         Deste modo, a Constituição italiana, no seu artigo 117.°, n.° 1, obriga expressamente o poder legislativo a respeitar as obrigações
         decorrentes do direito comunitário. Assim, conforme refere o Tribunal constitucional (14), o direito constitucional torna‑se um «elemento interpretativo dos critérios de constitucionalidade» no processo de fiscalização
         abstracta da constitucionalidade e «concretiza» as condições impostas pela Constituição ao poder legislativo.
      
      23.      Mesmo sem uma tal incorporação expressa, o direito comunitário também pode ser determinante para a decisão de litígios de
         direito constitucional, designadamente quando num processo constitucional está em causa saber quais os efeitos de um acto
         jurídico comunitário ou qual o poder de apreciação, passível de fiscalização constitucional, que esse acto atribui ao legislador
         nacional.
      
      24.      Por último, este poder de apreciação do legislador nacional também está no centro das atenções no presente caso: o Tribunal
         constitucional italiano deve esclarecer se a Região Autónoma da Sardenha, com a introdução do imposto regional em causa, excedeu
         os limites do poder de definição que lhe cabe por força do direito comunitário. Está em causa decidir se uma legislação tal
         como a da Sardenha, segundo a qual um imposto sobre determinadas escalas de aeronaves e de embarcações de recreio é cobrado
         apenas a não residentes, é compatível com a livre prestação de serviços e com o direito que disciplina os auxílios de Estado.
      
      25.      Sucede ainda que estas questões não ficaram necessariamente destituídas de objecto em razão da revogação integral do imposto
         regional em litígio, ocorrida em 2009. Nomeadamente porque pode subsistir um interesse em clarificar, quanto a períodos anteriores,
         se a situação jurídica então vigente era compatível com o direito comunitário. Quanto mais não seja, isto pode ser importante
         para o desfecho de eventuais litígios entre sujeitos passivos do imposto e a administração fiscal da Região da Sardenha.
      
      B –    As questões relativas à livre prestação de serviços (primeira e terceira questões prejudiciais)
      26.      Com a sua primeira e terceira questões, o Tribunal constitucional italiano pretende essencialmente saber se a livre prestação
         de serviços (artigo 49.° CE) proíbe uma legislação regional de uma região autónoma segundo a qual um imposto sobre escalas
         turísticas de aeronaves e embarcações de recreio apenas é cobrado a empresas com domicílio fiscal fora daquela região, mas
         não a empresas com domicílio fiscal na referida região.
      
      1.      Determinação dos serviços em causa
      27.      Um regime fiscal como o da Sardenha só deve ser apreciado à luz das disposições de direito comunitário se disser respeito
         a serviços na acepção do Tratado CE.
      
      28.      O conceito de serviço é definido no artigo 50.°, n.° 1, CE (15). Segundo este artigo, trata‑se de prestações realizadas normalmente mediante remuneração (16), na medida em que não sejam reguladas pelas disposições relativas à livre circulação de mercadorias, de capitais e de pessoas.
      
      29.      A fim de esclarecer se e em que medida estão em causa prestações dessa natureza no presente caso, deve distinguir‑se, de entre
         as escalas sobre as quais é cobrado o imposto regional, as escalas de aeronaves das escalas de embarcações de recreio.
      
      a)      Escalas de aeronaves e a sua relação com a livre prestação de serviços
      30.      No que diz respeito ao tráfego aéreo, o imposto regional da Sardenha só é cobrado sobre escalas de aeronaves civis utilizadas
         no transporte privado de pessoas (artigo 4.°, n.° 2, alínea a), da Lei regional n.° 4/2006).
      
      31.      Resulta desta limitação do facto gerador do imposto à aviação geral e ao transporte privado de pessoas, segundo as informações
         prestadas pelo órgão jurisdicional de reenvio (17), que estão, sobretudo, sujeitas à legislação fiscal da Sardenha escalas de aviões destinados a viagens de negócios que efectuam
         transportes gratuitos ao serviço dos fins negociais da empresa que os utiliza. Além disso, também são apenas abrangidos voos
         que, em geral, não são acessíveis ao público (18).
      
      32.      Por conseguinte, de um modo mais geral, o imposto regional da Sardenha diz apenas respeito a escalas de aeronaves privadas
         («jactos particulares» e «jactos de empresa»). Os serviços de transporte prestados com esses aviões não podem, normalmente,
         ser considerados como serviços na acepção do direito comunitário, porque o utilizador não paga nenhuma remuneração ao operador
         do avião pelos mesmos. Na maioria dos casos, o utilizador e o operador do avião até coincidem.
      
      33.      Aparentemente, a actividade clássica das empresas de aviação e das agências de viagens, de transportar as pessoas, no exercício
         de uma actividade comercial e a título oneroso, de e para a Sardenha, assim prestando serviços, não é abrangida pelo imposto
         regional; isto é indiciado pela limitação do facto gerador do imposto ao transporte privado – ou seja, não acessível ao público.
      
      34.      Contudo, da mera circunstância de no presente caso o transporte aéreo não constituir um serviço na acepção do direito comunitário
         não se pode concluir que uma legislação fiscal como a da Sardenha não tem qualquer relação com a livre prestação de serviços.
      
      35.      Com efeito, por um lado, importa recordar que os artigos 49.° CE e 50.° CE não garantem apenas a livre prestação de serviços
         activa; pelo contrário, segundo jurisprudência constante, a livre prestação de serviços também compreende a liberdade de os
         destinatários dos serviços se deslocarem a outro Estado‑Membro para aí beneficiarem desses serviços (19). Porém, esta livre prestação de serviços passiva está regularmente em causa nos casos em que um operador de aviões com domicílio
         no estrangeiro faz escala com o seu avião num aeroporto ou aeródromo da Sardenha, uma vez que, normalmente, beneficia aí de
         diversos serviços; para além da utilização da pista de descolagem e de aterragem, trata‑se, p. ex., de serviços de pilotagem,
         abastecimento de combustível e abastecimento do avião, assim como de eventuais trabalhos de manutenção.
      
      36.      Por outro lado, as pessoas que são transportadas a partir do estrangeiro para a Sardenha, a bordo de jactos particulares ou
         de jactos de empresas, normalmente também se deslocam aí para prestarem serviços ou para beneficiarem dos mesmos. Isto é válido
         não apenas para quem viaja em trabalho, mas também para turistas (20). O título oficial da legislação fiscal («imposto regional sobre as escalas turísticas [...]») demonstra que, em última análise,
         a mesma visa aeronaves privadas que transportam turistas para a Sardenha.
      
      37.      Por conseguinte, mesmo que o transporte de pessoas a bordo das aeronaves privadas de operadores estrangeiros abrangidos pelo
         imposto regional não constitua, enquanto tal, nenhum serviço na acepção dos artigos 49.° CE e 50.° CE, a escala destes aviões
         é um requisito necessário para a prestação ou o benefício de serviços no local, tanto por parte do operador do avião como
         por parte das pessoas transportadas. Em consequência, nesta perspectiva, uma legislação fiscal como a da Sardenha tem uma
         relação não negligenciável com a livre prestação de serviços (21).
      
      b)      Escalas de embarcações de recreio e a sua relação com a livre prestação de serviços
      38.      No que diz respeito ao transporte marítimo, o imposto regional da Sardenha é cobrado sobre as escalas de embarcações de recreio
         ou de embarcações utilizadas com fins de recreio, desde que essas embarcações tenham mais de 14 metros de comprimento [artigo
         4.°, n.° 2, alínea b), da Lei regional n.° 4/2006]. Conforme é referido pelo órgão jurisdicional de reenvio, este imposto
         também é cobrado a empresas, designadamente às empresas cuja actividade consiste em colocar essas embarcações de recreio,
         ou utilizadas com fins de recreio, à disposição de terceiros.
      
      39.      Assim, uma empresa que aluga barcos pode porventura alugar embarcações de recreio a terceiros e uma escola de barcos a motor
         ou uma escola de mergulho pode dar cursos a título oneroso em barcos por ela operados (22). O facto de estas actividades constituírem serviços na acepção dos artigos 49.° CE e 50.°, n.° 1, CE não carece de mais nenhuma
         explicação (23).
      
      40.      Aliás, o âmbito de aplicação da livre prestação de serviços só está em causa quando uma empresa com sede no estrangeiro exerce
         essas actividades na Sardenha. Por conseguinte, deve haver uma conexão transfronteiriça (24). A livre prestação de serviços não se aplica a factos puramente internos (25).
      
      41.      No caso em apreço, nos termos do artigo 4.°, n.° 3, da Lei regional n.° 4/2006, apenas os operadores de embarcações com domicílio
         fiscal fora da Região Autónoma da Sardenha estão sujeitos ao imposto regional controvertido. Ainda que esta legislação vise,
         em primeira linha, operadores de embarcações com sede noutras regiões italianas, em todo o caso também diz respeito a operadores
         de embarcações com sede noutros Estados‑Membros, eventualmente os que têm sede na vizinha ilha francesa da Córsega (26).
      
      42.      Por exemplo, se uma empresa com sede na Córsega alugar embarcações de recreio a particulares que com elas pretendam fazer
         escala em portos da Sardenha ou ancorar em águas costeiras da Sardenha, há pelo menos uma parte da prestação que não ocorre
         na Córsega, mas sim na Sardenha; deste modo, estamos perante uma prestação de serviços com uma conexão transfronteiriça (27).
      
      43.      Mais nítida ainda é a conexão transfronteiriça quando um organizador de circuitos turísticos com sede na Córsega realiza excursões
         para a Sardenha nas suas embarcações, ou uma escola de mergulho ou de barcos a motor com sede na Córsega oferece nos seus
         barcos cursos em que estão previstas escalas em portos da Sardenha ou uma ancoragem em águas costeiras da região (28).
      
      44.      Neste contexto, é irrelevante saber de que Estados‑Membros os clientes destas empresas provêm. Com efeito, o artigo 49.° CE
         é aplicável sempre que um prestador de serviços oferece serviços noutro Estado‑Membro que não o da sua sede, independentemente
         do local da sede do destinatário desses serviços (29).
      
      45.      Apenas para se ser exaustivo, deve ainda referir‑se que, quando as embarcações exploradas por não residentes fazem escala
         na Sardenha, também beneficiam das instalações dos portos locais (30), e que as pessoas transportadas nessas embarcações podem eventualmente aproveitar a escala na Sardenha para estadas turísticas.
         Assim, conforme já referido, também se trata de beneficiar de serviços (31).
      
      46.      Em consequência, conforme é demonstrado por todos estes exemplos, um regime fiscal como o da Sardenha também tem uma relação
         com a livre prestação de serviços, na medida em que abrange escalas na Sardenha de embarcações de recreio e de embarcações
         utilizadas com fins recreativos (32).
      
      2.      A restrição à livre prestação de serviços
      47.      A circunstância de uma legislação fiscal como a da Sardenha fazer uma distinção em função do domicílio fiscal do sujeito passivo
         pode, à primeira vista, levar a que a sua compatibilidade com a livre prestação de serviços seja analisada tendo em vista
         uma discriminação indirecta em razão da nacionalidade. Uma discriminação dessa natureza pressupõe, naturalmente, que o regime fiscal controvertido se
         possa repercutir mais sobre os estrangeiros do que sobre os nacionais (33). No entanto, no caso em apreço, não é de modo algum garantido que o círculo de sujeitos passivos seja sobretudo composto
         por nacionais de outros Estados‑Membros. Com efeito, deve recordar‑se que entre os não residentes que fazem escala na Sardenha,
         com os seus aviões ou barcos, também se devem encontrar muitas pessoas, singulares ou colectivas, que têm simplesmente o seu
         domicílio fiscal noutras regiões da Itália; na grande maioria dos casos, tratar‑se‑á de uma pessoa italiana. Neste contexto,
         a existência no presente caso de uma discriminação indirecta em razão da nacionalidade parece‑me improvável (34).
      
      48.      Contudo, segundo jurisprudência constante, o princípio da livre prestação de serviços não abrange apenas a proibição de discriminação,
         mas também a proibição de restrição. Por conseguinte, o artigo 49.° CE exige não só a eliminação de qualquer discriminação contra o prestador de serviços estabelecido
         noutro Estado‑Membro, em razão da sua nacionalidade, mas também a supressão de qualquer restrição – ainda que indistintamente
         aplicada aos prestadores nacionais e aos de outros Estados‑Membros –, quando seja susceptível de impedir, entravar ou tornar
         menos atractivas as actividades do prestador estabelecido noutro Estado‑Membro, onde preste legalmente serviços análogos (35).
      
      49.      Uma medida fiscal nacional que entrave o exercício da livre prestação de serviços também pode constituir uma medida proibida,
         nos termos do artigo 49.° CE, sendo irrelevante se provém do próprio Estado ou de uma colectividade territorial (36).
      
      50.      Contudo, os impostos não deviam ser considerados restrições à livre prestação de serviços apenas por tributarem, de um modo
         geral, a realização de uma prestação (37). Neste sentido, o Tribunal de Justiça também esclareceu que o artigo 49.° CE não tem por objecto medidas cujo único efeito
         é o de gerar custos suplementares para a prestação em causa e que afectam da mesma maneira a prestação de serviços entre Estados‑Membros
         e a prestação de serviços interna de um Estado‑Membro (38).
      
      51.      Mas isso é precisamente o que não se passa no presente caso.
      
      52.      Um imposto regional como o da Sardenha, que só é cobrado a não residentes, representa um custo suplementar para o operador
         de aeronaves privadas e de embarcações de recreio com domicílio fiscal fora da Sardenha, ao qual os seus concorrentes com
         sede na Sardenha não estão sujeitos. Para não residentes, é mais caro fazer escalas na Sardenha com as suas aeronaves privadas
         e com as suas embarcações de recreio, do que para residentes. Pelo mesmo motivo, a disponibilização de embarcações de recreio
         a terceiros torna‑se mais cara e, assim, mais difícil para operadores de embarcações não residentes do que para residentes.
         Por conseguinte, em última instância, também se torna menos atractivo para os turistas fazer escala nas águas costeiras e
         nos portos da Sardenha com uma embarcação alugada fora da Sardenha.
      
      53.      Um regime fiscal como o da Sardenha produz, assim, um efeito diferente sobre a prestação e o benefício de serviços relacionados
         com esses voos e viagens de barco, consoante o operador do avião ou da embarcação de recreio tenha o seu domicílio fiscal
         na região italiana da Sardenha ou fora da Sardenha (39).
      
      54.      Do ponto de vista do direito comunitário, uma tal legislação não pode ser impugnada se apenas afectar a prestação de serviços
         entre a Sardenha e outras regiões de Itália pois, como já foi referido, o direito comunitário não se aplica a essas matérias
         puramente internas (40).
      
      55.      Contudo, se um regime fiscal como o da Sardenha produzir efeitos sobre a prestação transfronteiriça de serviços – por exemplo
         sobre a prestação de serviços entre a Sardenha e a ilha francesa da Córsega –, a prestação de serviços entre Estados‑Membros
         é dificultada em comparação com a prestação de serviços no interior de um único Estado‑Membro, ou no interior de uma parte
         dele, neste caso no interior da região italiana da Sardenha (41).
      
      56.      Ainda que um tal tratamento diferente não conduza a nenhuma discriminação em razão da nacionalidade (42), prejudica não obstante a livre prestação de serviços (43) garantida pelo artigo 49.° CE e, em consequência, deve ser considerado uma restrição à livre prestação de serviços.
      
      3.      Quanto à justificação de uma legislação fiscal como a da Sardenha
      57.      Fica por apreciar se as restrições à livre prestação de serviços que ficaram reconhecidas se justificam, tal como é enfaticamente
         afirmado pela Região Autónoma da Sardenha.
      
      58.      Na falta de medidas comunitárias de harmonização, a livre prestação de serviços pode ser limitada por regulamentações nacionais
         justificadas pelas razões mencionadas no artigo 46.°, n.° 1, CE, conjugado com o seu artigo 55.°, ou por razões imperativas
         de interesse geral (44).
      
      59.      No presente caso, a Região Autónoma da Sardenha baseia‑se essencialmente em duas razões justificativas: a protecção do ambiente
         e a protecção da saúde.
      
      60.      Não compete ao Tribunal de Justiça, mas antes ao órgão jurisdicional de reenvio, apreciar se, com a publicação da legislação
         fiscal controvertida, foram prosseguidos estes objectivos, e não outros (45). A seguir, presumirei que a protecção do ambiente e da saúde foram efectivamente as razões determinantes para o legislador
         regional.
      
      a)      A protecção do ambiente
      61.      Assim como a Comunidade está obrigada a integrar as exigências em matéria de protecção do ambiente na definição e execução
         das suas políticas e acções (v., em particular, os artigos 2.° CE e 6.° CE (46)), também admite que os Estados‑Membros prossigam objectivos de política ambiental. Por esse motivo, a protecção do ambiente
         é reconhecida pela jurisprudência constante como uma razão imperiosa de interesse geral, com base na qual as restrições adoptadas
         pelos Estados‑Membros às liberdades fundamentais garantidas pelo Tratado CE podem ser justificadas (47).
      
      i)      A finalidade ambiental do regime fiscal
      62.      A Região Autónoma da Sardenha alega que a legislação fiscal aqui em causa foi adoptada por razões de política ambiental e
         deve ser encarada em conexão com os esforços gerais desta colectividade territorial nos sectores da protecção do ambiente
         e da paisagem, bem como da protecção do seu património cultural.
      
      63.      Os inúmeros barcos de recreio e aviões que anualmente fazem escalas turísticas na Sardenha produzem, segundo informações da
         Região, uma poluição considerável. É sobretudo a costa da Sardenha, onde se concentra a maior parte do tráfego local de estrangeiros,
         que está sujeita a essa poluição.
      
      64.      O imposto controvertido, cobrado sobre escalas turísticas de aeronaves privadas e embarcações de recreio, destina‑se, segundo
         informações da Região, a auferir receitas que lhe possibilitem adoptar medidas reforçadas para a protecção e a reparação dos
         recursos ambientais prejudicados pelo turismo, desde logo, nos territórios costeiros especialmente afectados.
      
      65.      Tal como a Região também alega, com o imposto pretende‑se dar um impulso: por um lado, pretende‑se, no conjunto, conseguir
         um prejuízo menor para os territórios costeiros. Por outro, pretende‑se uma melhor repartição dos fluxos de turistas ao longo
         do ano, razão pela qual o imposto só é cobrado na época alta, entre 1 de Junho e 30 de Setembro, e não nas épocas do ano menos
         afectadas pelo turismo. Desde modo, pretende‑se contribuir para uma evolução estável do turismo na Região.
      
      66.      A Região sublinha anda que a legislação fiscal controvertida se orienta pelo princípio do poluidor‑pagador.
      
      67.      Uma legislação que se baseie em considerações dessa natureza prossegue, sem dúvida, um fim ambiental legítimo.
      
      ii)    Apreciação da configuração concreta do regime fiscal
      68.      Contudo, a questão de saber se uma legislação fiscal como a da Sardenha é, em última instância, compatível com as exigências
         da livre prestação de serviços (artigo 49.° CE) depende da sua configuração concreta. Com efeito, independentemente da existência
         de um objectivo legítimo, correspondente a razões imperiosas de interesse geral, a justificação de uma restrição das liberdades
         fundamentais consagradas no Tratado CE pressupõe que a medida em causa é apta a garantir a realização do objectivo com ela
         prosseguido e não vai além do necessário para esse efeito (48).
      
      69.      Segundo jurisprudência constante do Tribunal de Justiça, uma legislação nacional só é apta a garantir a realização do objectivo
         invocado se responder verdadeiramente à intenção de o alcançar de uma forma coerente e sistemática (49).
      
      70.      O que é problemático relativamente a uma legislação como a da Sardenha é que ela distingue em função do domicílio fiscal,
         apenas sujeitando ao imposto regional os não residentes, e não os residentes, no território.
      
      71.      A Região Autónoma da Sardenha afirma que um tal regime corresponde ao princípio do poluidor‑pagador. De outro modo, os não
         residentes poderiam aproveitar os recursos ambientais da região sem contribuírem financeiramente para a sua preservação e
         para a sua reparação, comportando‑se, nessa medida, como «free riders».
      
      72.      O que está correcto nesta afirmação é que, segundo o princípio do poluidor‑pagador, consagrado no n.° 2 do artigo 174.° CE,
         o responsável por uma poluição também deve tratar da sua eliminação (50). Do mesmo modo, o responsável pela utilização de recursos ambientais deve contribuir para a sua protecção e reparação. Por
         esse motivo, do ponto de vista do princípio do poluidor‑pagador, um regime como o da Sardenha pode sujeitar as aeronaves privadas
         e as embarcações de recreio a um imposto motivado por razões de política ambiental, aquando das suas escalas na região.
      
      73.      Porém, um regime que se oriente segundo o princípio do poluidor‑pagador não pode limitar‑se a sujeitar os operadores de aeronaves
         privadas e de embarcações de recreio não residentes a um imposto ambiental, excluindo os residentes no território. Com efeito,
         a poluição que tem origem nas aeronaves privadas e nas embarcações de recreio que fazem escala na Sardenha ocorre independentemente
         da origem destes aviões e embarcações e, designadamente, não tem qualquer relação com o domicílio fiscal dos seus operadores.
         As aeronaves e as embarcações de não residentes contribuem tanto para a poluição dos recursos ambientais como as aeronaves
         e as embarcações de residentes no território.
      
      74.      Por esse motivo, seria compatível com o princípio do poluidor‑pagador obrigar cada operador de aeronaves ou de embarcações
         a eliminar a poluição, na proporção da sua responsabilidade como poluidor, e isto independentemente do seu domicílio fiscal
         e dos seus outros encargos fiscais (51). No entanto, um regime como o da Sardenha que aqui está em causa, faz incidir sobre a colectividade as poluições causadas
         por aeronaves e embarcações de residentes no território, o que contraria o princípio do poluidor‑pagador (52).
      
      75.      Particularmente clara é a discrepância entre os requisitos do princípio do poluidor‑pagador – invocado pela Região Autónoma
         da Sardenha – e a efectiva configuração da lei regional aqui em causa, se se tiver em conta o tratamento fiscal das embarcações
         de recreio que se encontram durante todo o ano nas instalações dos portos da região. Estas embarcações estão isentas do imposto
         regional (53), apesar de a sua contribuição para a poluição invocada ser, normalmente, consideravelmente mais elevada do que a das embarcações
         semelhantes que têm o seu ancoradouro fora da Sardenha e que só esporadicamente fazem escala nas águas costeiras e nos portos
         da região.
      
      76.      No seu todo, a legislação da Sardenha imputa arbitrariamente o financiamento de medidas de protecção e reposição dos recursos
         ambientais a alguns poluidores – os não residentes – e não a outros – os residentes no território. Deste modo, a intenção
         de política ambiental anunciada pela própria Região Autónoma da Sardenha não é transposta de uma forma coerente nem sistemática.
      
      77.      Nestas circunstâncias, um regime fiscal como o da Sardenha não pode ser considerado apto a realizar a sua finalidade ambiental.
         Logo por este motivo, não é compatível com os requisitos da livre prestação de serviços.
      
      78.      Neste contexto, a alegação da Região Autónoma da Sardenha de que os residentes no território e os não residentes se encontram
         em situações diferentes relativamente ao imposto regional, de modo que o seu tratamento diferente também se impõe objectivamente,
         não é convincente.
      
      79.      Apesar de o Tribunal de Justiça ter reconhecido diversas vezes que pode ser legítimo tratar não residentes e residentes de
         um modo diferenciado no que diz respeito a impostos directos (54), tal não deve ser generalizado no sentido de se considerar que os não residentes e os residentes se encontram permanentemente
         em situações diferentes. Pelo contrário, só se justifica estabelecer uma diferenciação entre estes dois grupos de pessoas
         se eles reflectirem diferenças objectivas (55). Nos casos em que não existem nenhumas diferenças daquela natureza, o direito fiscal dos Estados‑Membros também não pode
         estabelecer nenhuma diferenciação entre residentes e não residentes (56).
      
      80.      Por conseguinte, deve ser sempre analisado em concreto se a situação dos não residentes e a dos residentes se distinguem objectivamente.
         Isto deve ser apreciado à luz do objecto e do objectivo da regulamentação fiscal em causa (57).
      
      81.      Conforme foi exposto ao Tribunal de Justiça, uma legislação fiscal como a da Sardenha prossegue o objectivo ambiental de proteger
         e repor os recursos ambientais da Região danificados pelo turismo, sobretudo nos territórios costeiros. Tendo em vista este
         objectivo específico, os operadores de aeronaves privadas e embarcações de recreio, residentes e não residentes, encontram‑se
         em situação idêntica. Pois conforme já foi referido, as aeronaves privadas e as embarcações de recreio que fazem escala na
         Sardenha causam poluição de um modo totalmente independente da sua origem e do domicílio fiscal dos seus operadores (58).
      
      82.      Assim, uma vez que no presente caso os residentes e os não residentes se encontram na mesma situação relativamente ao objectivo
         ambiental da legislação fiscal da Sardenha, as suas escalas na Sardenha com aeronaves privadas e embarcações de recreio também
         têm de ser tributadas de modo igual (59).
      
      83.      A Região Autónoma da Sardenha contrapõe que as pessoas com domicílio fiscal na Sardenha já contribuem para as receitas fiscais
         globais, em particular através do imposto sobre os rendimentos por elas pago e através do imposto sobre o valor acrescentado
         sobre os seus consumos no local (60). Deste modo, os residentes são chamados a contribuir para o financiamento de medidas de protecção e para a reposição dos
         recursos ambientais. Em contrapartida, os não residentes não prestaram nenhum contributo daquela natureza para o orçamento
         da região.
      
      84.      Este argumento também não me convence.
      
      85.      A carga fiscal resultante de um imposto regional como o que está aqui em causa, que é exclusivamente cobrado a não residentes,
         não pode ser compensada por supostas vantagens de que os não residentes possam beneficiar relativamente a outros impostos.
         Isto porque, segundo jurisprudência constante, um tratamento fiscal desfavorável contrário a uma liberdade fundamental não
         pode ser justificado pela existência de outros benefícios fiscais, mesmo supondo que esses benefícios existam (61).
      
      86.      O mesmo não poderia afirmar‑se se estivesse assente que os residentes tinham de pagar um imposto ou uma taxa semelhantes pelas
         suas aeronaves privadas e embarcações de recreio, com um objectivo especificamente ambiental, por exemplo relacionado com
         as taxas de ancoradouro pelos seus barcos atracados nos portos da Sardenha. No entanto, no presente processo nada foi referido
         ao Tribunal de Justiça a este respeito. Pelo contrário, o imposto regional controvertido limitou‑se a ser contraposto à carga
         fiscal global dos residentes na Sardenha.
      
      87.      A este respeito, importa notar que o imposto regional controvertido sobre escalas de aeronaves privadas e de embarcações de
         recreio, não serve os mesmos objectivos que os outros impostos que devem ser liquidados pelos sujeitos passivos da Sardenha,
         designadamente o imposto sobre o rendimento e o imposto sobre o valor acrescentado. Enquanto o primeiro, segundo informações
         prestadas pela própria Região Autónoma da Sardenha, prossegue especificamente objectivos ambientais, destinando‑se ainda a
         ter um efeito impulsionador, os últimos destinam‑se, em geral, a cobrir as despesas públicas e não têm nenhum efeito impulsionador
         equiparável.
      
      88.      Acresce que os residentes utilizam as infra‑estruturas da sua região natal e beneficiam das suas prestações numa medida substancialmente
         maior do que os não residentes. Por esse motivo, é justo que os residentes contribuam respectivamente mais para as receitas
         fiscais gerais desta região do que os não residentes (62). Assim, as instalações gerais de saúde e de educação que são disponibilizadas num Estado‑Membro ou numa região são sobretudo
         utilizadas por residentes, sendo que, em contrapartida, os não residentes apenas excepcionalmente estarão em condições de
         as utilizar.
      
      89.      Neste contexto, uma diferença de tratamento entre residentes e não residentes na tributação das suas respectivas escalas com
         aeronaves privadas e embarcações de recreio não se justifica, sem mais, mediante remissão para a contribuição dos residentes
         para as receitas fiscais globais da região.
      
      90.      Assim, em termos gerais, as restrições à livre prestação de serviços criadas pela legislação fiscal da Sardenha não se podem
         justificar por motivos de protecção do ambiente.
      
      b)      A protecção da saúde
      91.      Além da protecção do ambiente, a Região Autónoma da Sardenha também invoca a protecção da saúde como motivo justificativo
         do seu regime fiscal controvertido.
      
      92.      A protecção da saúde pertence às razões imperiosas de interesse geral que nos termos do artigo 46.°, n.° 1, CE, conjugado
         com o artigo 55.° CE, podem justificar restrições à livre prestação de serviços (63).
      
      93.      Contudo, um regime como o da Sardenha prossegue, segundo informações prestadas pela própria Região Autónoma, em primeira linha
         um objectivo ambiental. É certo que, através desse regime, também podem ser indirectamente reprimidos perigos para a saúde
         relacionados com uma deterioração do ambiente, mas, abstraindo deste facto, a razão justificativa da protecção da saúde não
         tem aqui nenhuma importância autónoma que possa ir além do objectivo da protecção do ambiente. Por conseguinte, no presente
         caso, a invocação da protecção da saúde como razão justificativa não pode conduzir a outro resultado que não seja a invocação
         da protecção do ambiente (64) já acima analisada (65).
      
      94.      Em particular, não se pode justificar, mediante remissão para a protecção do ambiente, que só os não residentes sejam onerados
         com o imposto controvertido sobre escalas de aeronaves privadas e de embarcações de recreio, enquanto os residentes não estão
         sujeitos a este imposto.
      
      95.      Embora nos termos do artigo 46.°, n.° 1, CE, conjugado com o artigo 55.° CE, no sector da protecção da saúde – ao contrário
         do sector da protecção do ambiente – também sejam expressamente permitidas medidas dirigidas especificamente contra estrangeiros,
         isto pressupõe que um perigo para a saúde pública provenha precisamente de um estrangeiro (66). Em contrapartida, no presente caso, a poluição em causa, bem como eventuais perigos para a saúde com ela relacionados, são
         independentes da origem do avião particular ou da embarcação de recreio em causa e do domicílio fiscal do seu operador; os
         operadores não residentes de aviões e de embarcações causam‑na tanto como os operadores residentes. Em consequência, a invocação
         da protecção da saúde não justifica nenhumas medidas dirigidas especificamente contra operadores de aviões e de embarcações
         com domicílio fiscal fora da Sardenha. É tanto mais assim quanto o artigo 46.°, n.° 1, CE constitui uma disposição excepcional
         de interpretação estrita (67).
      
      96.      É por esta razão que restrições à livre prestação de serviços como as causadas pela legislação fiscal da Sardenha também não
         se justificam por razões de protecção da saúde.
      
      c)      Outras considerações
      97.      Para uma análise mais completa, examinarei ainda alguns aspectos que podem ter relevância no que respeita à questão da justificação
         do regime fiscal da Sardenha.
      
      i)      A coerência do sistema fiscal
      98.      Por diversas vezes, a Região Autónoma da Sardenha, para justificar o regime fiscal controvertido, remete para a coerência
         do sistema fiscal no qual este regime se insere. A ausência de tributação de residentes em caso de escala de aeronaves privadas
         e de embarcações de recreio é essencialmente justificada pelo facto de os residentes já pagarem outros impostos – em particular,
         o imposto sobre o rendimento e o imposto sobre o valor acrescentado – e, desse modo, contribuírem para o orçamento da região.
      
      99.      Segundo jurisprudência constante, a necessidade de garantir a coerência do sistema fiscal pode justificar uma restrição ao
         exercício das liberdades fundamentais garantidas pelo Tratado CE (68). No entanto, tal só é válido se se demonstrar a existência de uma relação directa entre o benefício fiscal em causa e a compensação
         desse benefício através de determinado encargo (69), o que deve ser apreciado à luz do regime fiscal controvertido (70).
      
      100. Conforme já expus (71), o imposto regional aqui em causa sobre escalas das aeronaves privadas e das embarcações de recreio não prossegue os mesmos
         objectivos dos impostos gerais aos quais estão sujeitos os residentes. Já por esse motivo, as vantagens e as desvantagens
         que resultam para os sujeitos passivos das respectivas legislações fiscais não podem ser consideradas as duas faces da mesma
         moeda. A vantagem que os residentes retiram do facto de não terem de pagar nenhum imposto regional sobre as escalas das suas
         aeronaves privadas e embarcações de recreio não coincide com os encargos a que estão sujeitos através de outros tipos de impostos,
         como o imposto sobre o rendimento e o imposto sobre o valor acrescentado.
      
      101. É certo que, em última instância, todos os impostos se destinam a obter receitas para os orçamentos públicos. No entanto,
         por si só, esta relação é demasiado genérica e indirecta para justificar que as vantagens fiscais para os residentes no âmbito
         do imposto regional aqui em causa e os encargos a que estão sujeitos no âmbito de outros tipos de imposto se contrabalancem
         mutuamente (72).
      
      102. Em consequência, um regime fiscal como o da Sardenha não pode justificar‑se com base na coerência do sistema fiscal.
      
      ii)    O carácter insular da Sardenha
      103. Conforme resulta da decisão de reenvio, a Região Autónoma da Sardenha também invocou, perante o Tribunal constitucional italiano,
         a sua situação insular. É necessário compensar os custos elevados que as empresas com sede na Sardenha têm de suportar, por
         força das particularidades geográficas e económicas relacionadas com o carácter insular da região, com uma tributação das
         empresas que não têm sede na Sardenha.
      
      104. Pelo menos desde a Conferência Intergovernamental para o Tratado de Amesterdão, cuja Acta Final contém uma Declaração relativa às regiões insulares, é reconhecido, a nível comunitário, «que as regiões insulares sofrem de desvantagens estruturais ligadas à insularidade,
         cuja persistência prejudica gravemente o respectivo desenvolvimento económico e social»; o direito comunitário deve ter em
         conta estas desvantagens (73).
      
      105. Esta tomada em consideração pode ocorrer no âmbito de diversas políticas da Comunidade, designadamente, no quadro da política
         regional, da política estrutural, da política de coesão económica e social (v. a este respeito também artigo 158.°, n.° 2,
         CE) ou da política de transportes. Assim, podem ser adoptadas medidas positivas de incentivo para compensar as desvantagens
         dos territórios insulares. Também pode ser necessário adoptar medidas especiais nos territórios insulares para protecção do
         equilíbrio ecológico local contra neófitos e «Neozoen» (74).
      
      106. Em contrapartida, a situação insular de um Estado‑Membro ou de uma região não pode ser aproveitada como pretexto para a (re‑)construção
         de barreiras comerciais ou de medidas proteccionistas contrárias ao princípio do mercado interno. A própria Declaração relativa
         às regiões insulares, ao formular o objectivo de integrar melhor as regiões insulares no mercado interno, também se orienta,
         desde logo, segundo este princípio.
      
      107. Segundo a referida declaração, esta integração das regiões insulares no mercado interno deve ocorrer «em condições equitativas».
         Assim, ainda há espaço para medidas destinadas a compensar desvantagens ou a resolver problemas que são directamente causados
         pela situação insular de uma região ou de um Estado‑Membro. No entanto, essas medidas só são equitativas quando são aptas
         a remediar a desvantagem ou o problema em causa e não excedem o necessário para esse efeito. Essas medidas também não podem
         levar a que se atente contra a própria essência do princípio do mercado interno ou do princípio da economia de mercado aberto (75).
      
      108. No presente caso, não se vislumbra, precisamente, que os operadores de aeronaves privadas e de embarcações de recreio residentes
         na Sardenha estejam sujeitos a desvantagens ou a problemas específicos que decorram directamente da insularidade da região.
         Em qualquer caso, nada foi referido ao Tribunal de Justiça a este respeito. No entanto, os motivos de natureza puramente económica
         não directamente relacionados com a insularidade da região não podem justificar uma restrição a uma liberdade fundamental
         garantida pelo Tratado (76).
      
      109. Por conseguinte, em termos globais, não se pode deduzir da insularidade da Sardenha que restrições à livre prestação de serviços
         como as que resultam do regime fiscal controvertido sejam justificadas.
      
      iii) Considerações de política social
      110. Por último, chamo a atenção para o facto de também não se vislumbrarem nenhumas considerações de política social que possam
         justificar um regime como o da Sardenha.
      
      111. É certo que uma distinção entre não residentes e residentes pode justificar‑se quando os Estados‑Membros ou as colectividades
         territoriais concedem benefícios sociais. Com efeito, corresponde em princípio a um objectivo legítimo reservar tais benefícios
         – desde que para os mesmos não exista nenhuma regulamentação de harmonização ou de coordenação a nível comunitário – apenas
         a pessoas que tenham um grau suficiente de integração no respectivo Estado‑Membro ou na respectiva colectividade regional,
         relativamente ao qual a residência possa eventualmente fornecer elementos importantes (77).
      
      112. Contudo, só dificilmente se pode conceber que a isenção de um imposto regional, como o que aqui está em causa, de operadores
         de aeronaves privadas e de embarcações de recreio com mais de 14 metros de comprimento – nomeadamente, os proprietários de
         grandes iates de luxo ‑ com residência na Sardenha seja motivada por razões de política social.
      
      4.      Resumo quanto à primeira e à terceira questões prejudiciais
      113. Em suma, deve concluir‑se que não se vislumbra nenhuma justificação para as restrições à livre prestação de serviços como
         as que são causadas pelo regime fiscal aqui em causa.
      
      114. Naturalmente, daqui não se pode concluir de forma precipitada que o direito comunitário é, em geral, contrário a todos os
         regimes que onerem especificamente turistas ou empresas com actividade no sector do turismo, como por exemplo medidas relativas
         a residências de férias ou a segundas habitações (78), taxas de estadia ou impostos turísticos. Pelo contrário, trata‑se sempre da configuração concreta da respectiva medida ou
         do respectivo imposto. Uma distinção entre residentes e não residentes pode justificar‑se se e na medida em que seja pertinente ou necessária tendo em vista um objectivo legítimo. 
      
      115. No presente caso há, porém, que declarar:
      
      O artigo 49.° CE opõe‑se a uma legislação de uma região autónoma segundo a qual o imposto regional sobre as escalas turísticas
         das aeronaves e das embarcações de recreio, motivado essencialmente por razões ambientais, onera apenas as empresas com domicílio
         fiscal fora daquela região e não as empresas com domicílio fiscal naquela região.
      
      C –    As questões relativas ao conceito de auxílio (segunda e quarta questões prejudiciais)
      116. Com as suas segunda e quarta questões prejudiciais, o Tribunal constitucional italiano pretende ser informado sobre o conceito
         de auxílio de Estado na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE. Essencialmente, o órgão jurisdicional de reenvio pretende saber
         se a legislação regional de uma região autónoma segundo a qual um imposto sobre escalas turísticas das aeronaves e das embarcações
         de recreio só é cobrado a empresas com domicílio fiscal fora daquela região constitui um auxílio de Estado em benefício de
         empresas com a mesma actividade e domicílio fiscal naquela região.
      
      117. As disposições gerais do Tratado CE, incluindo as relativas ao direito da concorrência, são aplicáveis ao transporte marítimo
         e aéreo (79). Em consequência, um regime fiscal como o da Sardenha, que diz especificamente respeito às escalas das aeronaves e das embarcações
         de recreio de operadores que não têm domicílio fiscal na Sardenha, deve ser apreciado à luz do artigo 87.° CE.
      
      1.      Observação prévia quanto à delimitação das competências entre a Comissão e os órgãos jurisdicionais nacionais no que respeita
         ao direito dos auxílios
      
      118. Antes de proceder à interpretação do teor do artigo 87.° CE, importa esclarecer a distribuição das competências entre a Comissão
         e os órgãos jurisdicionais nacionais relativamente a esta disposição.
      
      119. Segundo jurisprudência constante, a apreciação da compatibilidade de um regime de auxílios com o mercado comum é da competência exclusiva da Comissão, sob a fiscalização do juiz comunitário (80). No entanto, os órgãos jurisdicionais nacionais podem, em matéria de auxílios de Estado, ser chamados a decidir litígios
         que os obrigam a interpretar e a aplicar o conceito de auxílio constante do artigo 87.°, n.° 1, CE (81).
      
      120. É certo que, normalmente, esses litígios são submetidos por particulares que se baseiam na proibição da execução de auxílios
         de Estado antes de estes serem autorizados pela Comissão (artigo 88.°, n.° 3, terceiro período, CE). Contudo, daqui não se
         pode concluir que a competência dos órgãos jurisdicionais nacionais para interpretarem e aplicarem o n.° 1 do artigo 87.° CE
         se limita apenas a processos destinados a garantir a protecção de direitos dos particulares (82).
      
      121. Com efeito, as medidas de auxílio, na acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE, executadas em violação das obrigações resultantes
         do artigo 88.°, n.° 3, CE devem ser consideradas ilegais (83). Assim, nos termos do artigo 10.° CE, todos os órgãos jurisdicionais nacionais, mesmo os tribunais constitucionais, estão
         obrigados a tomar todas as medidas, no quadro das suas competências, para assegurar o cumprimento da proibição de auxílios
         do artigo 87.°, n.° 1, CE e para assegurar eficazmente a realização do dever de notificação e da proibição de execução do
         artigo 88.°, n.° 3, CE; simultaneamente, os órgãos jurisdicionais nacionais devem abster‑se de tomar quaisquer medidas susceptíveis
         de pôr em perigo a realização dos objectivos do Tratado CE.
      
      122. Por conseguinte, todos os órgãos jurisdicionais nacionais estão obrigados a extrair todas as consequências de uma violação
         da proibição de execução (artigo 88.°, n.° 3, terceiro período, CE) em conformidade com o seu respectivo direito nacional,
         incluindo a declaração de invalidade de actos de execução das medidas de auxílio (84). Estas consequências também podem ser extraídas em processos de fiscalização abstracta da constitucionalidade, sobretudo
         nos casos em que o regime de auxílios ilegal tenha sido introduzido por uma lei.
      
      2.      O conceito de auxílios
      123. A qualificação de uma medida como auxílio na acepção do Tratado CE pressupõe que cada uma das quatro condições cumulativas
         estabelecidas no n.° 1 do artigo 87.° CE esteja preenchida (85). Em primeiro lugar, deve tratar‑se de uma medida do Estado ou de uma medida proveniente de recursos estatais, em segundo
         lugar, essa medida deve ser susceptível de afectar as trocas comerciais entre os Estados‑Membros, em terceiro lugar, deve
         conceder uma vantagem ao seu beneficiário e, em quarto lugar, deve falsear ou ameaçar falsear a concorrência (86).
      
      124. As legislações fiscais também são abrangidas pelo conceito de auxílio, quando preenchem estas quatro condições (87). Por conseguinte, analisar‑se‑á a seguir a questão de saber se uma legislação fiscal como a da Sardenha deve ser considerada
         um auxílio na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE.
      
      a)      O critério da vantagem, incluindo a selectividade
      125. No presente caso, o terceiro critério merece uma atenção especial. Importa apreciar se o facto de apenas se onerarem os não
         residentes com o imposto regional controvertido nas suas escalas na Sardenha dá origem a uma vantagem para os empresários
         residentes.
      
      126. O conceito de auxílio pode abarcar não apenas prestações positivas, tais como subvenções, empréstimos ou tomadas de participação
         no capital de empresas, mas também intervenções que, de formas diversas, aliviam os encargos que normalmente oneram o orçamento
         de uma empresa e que, dessa forma, não sendo subvenções na acepção estrita da palavra, têm a mesma natureza e efeitos idênticos (88).
      
      127. Em consequência, uma medida através da qual as autoridades públicas atribuem a certas empresas uma isenção fiscal que, embora
         não implique transferência de recursos do Estado, coloca os beneficiários numa situação financeira mais favorável que a dos
         outros contribuintes, pode constituir um auxílio de Estado na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE (89).
      
      128. Neste contexto, a técnica legislativa utilizada é irrelevante (90): assim, a vantagem fiscal pode consistir no facto de o legislador ter isentado expressamente operadores económicos individuais
         de um imposto a que, de outro modo, estariam sujeitos (91). No entanto, a vantagem fiscal também pode consistir no facto de um regime fiscal ter, desde logo, uma configuração assimétrica,
         na sua incidência ou no seu âmbito de aplicação (92), de modo que determinadas empresas são abrangidas por elas, na qualidade de sujeitos passivos, mas outras, em contrapartida,
         não. Isto é o que sucede no presente caso: o regime da Sardenha está redigido de modo a sujeitar os não residentes ao imposto
         sobre escalas das aeronaves e das embarcações de recreio, mas, em contrapartida, não os residentes.
      
      129. Uma vez que as empresas residentes não estão sujeitas ao imposto regional controvertido, beneficiam de uma vantagem a nível
         de custos relativamente aos seus concorrentes não residentes na Sardenha. O Tribunal constitucional italiano também chama
         a atenção para este facto.
      
      130. No entanto, uma vantagem desta natureza só é abrangida pelo n.° 1 do artigo 87.° CE se representar um «favorecimento de certas
         empresas ou certas produções». Por outras palavras, tem de se tratar de uma vantagem selectiva (93).
      
      131. Esta selectividade também pode ter natureza regional.
      
      132. Com efeito, a selectividade regional não pode ser excluída só porque a medida em causa foi adoptada por uma colectividade
         regional como a região da Sardenha e, assim, apenas é aplicável a uma parte do território de um Estado‑Membro. Até porque,
         se essa colectividade territorial tiver uma autonomia suficiente relativamente ao Estado a que pertence, o território em que
         exerce a sua competência estabelece, por si só, o quadro de referência para a apreciação de uma eventual selectividade do
         auxílio (94). Porém, tampouco se pode presumir, pelo contrário, que as vantagens concedidas por uma colectividade territorial a determinadas
         empresas na área em que exerce a sua competência não têm, à partida, selectividade nem, deste modo, carácter de auxílio (95).
      
      133. Pelo contrário, para apreciar a selectividade de uma medida há sempre que analisar em concreto se determinadas empresas são
         beneficiadas relativamente a outras empresas que se encontrem numa situação factual e jurídica comparável relativamente ao
         objectivo prosseguido pela legislação em causa (96). Nessa medida, uma eventual diferenciação entre empresas no quadro de um regime fiscal ou de imposição pode, desde logo,
         justificar‑se pela natureza e pela economia desse regime (97).
      
      134. Assim, em última instância, colocam‑se, relativamente ao direito dos auxílios, as mesmas questões que se colocam relativamente
         às liberdades fundamentais, não havendo razão para lhes dar, no quadro do direito dos auxílios, uma resposta diferente da
         que for dada no quadro das liberdades fundamentais. Pelo contrário, devem adoptar‑se, nos dois casos, os mesmos critérios,
         para evitar contradições de avaliação entre o direito das liberdades fundamentais e o direito dos auxílios.
      
      135. Por conseguinte, orientar‑me‑ei a seguir estritamente pelas minhas considerações relativamente à livre prestação de serviços
         no quadro das primeira e terceira questões prejudiciais.
      
      136. Conforme já exposto, a legislação fiscal aqui em causa prossegue, segundo as próprias informações da Região Autónoma da Sardenha,
         um objectivo ambiental: destina‑se a proteger e a restabelecer os recursos da Sardenha poluídos pelo turismo, em particular
         nos territórios costeiros (98).
      
      137. Relativamente a este objectivo específico, os operadores residentes e não residentes de aeronaves privadas e de embarcações
         de recreio encontram‑se na mesma situação; isto porque as aeronaves privadas e as embarcações de recreio que fazem escala
         na Sardenha poluem o ambiente de um modo totalmente independente da sua origem e do domicílio fiscal dos seus operadores (99).
      
      138. Em consequência, a diferenciação a que procede o legislador regional da Sardenha entre empresas residentes e não residentes,
         relativamente às obrigações fiscais decorrentes das escalas de aeronaves privadas e de embarcações de recreio, não se pode
         justificar com considerações de política ambiental (100). Tampouco se justifica, conforme já referido, com a natureza ou economia do regime fiscal (101).
      
      139. Assim, um regime fiscal como o da Sardenha preenche o critério da vantagem – selectiva – na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE.
      
      140. O facto de aquela legislação fiscal prosseguir objectivos ambientais ou regionais não impede a sua classificação como auxílio,
         na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE, e não o exclui, à partida, da fiscalização dos auxílios prevista no Tratado CE (102). Com efeito, o n.° 1 do artigo 87.° CE não faz qualquer distinção consoante as causas ou os objectivos das intervenções estatais,
         antes definindo essas intervenções em função dos respectivos efeitos (103).
      
      141. Em qualquer caso, elementos de política ambiental ou de política regional podem ser tidos em conta, no quadro do n.° 3 do
         artigo 87.° CE, para a apreciação da compatibilidade de um regime fiscal como o da Sardenha com o Mercado Comum (104), sendo certo que também aqui deve ser tida em consideração a coerência com outras áreas do direito, em particular com os
         princípios fundamentais do Tratado CE, tal como a livre prestação de serviços(105). Evidentemente, esta apreciação é da competência exclusiva da Comissão, sob a fiscalização do juiz comunitário (106).
      
      b)      Os restantes critérios do conceito de auxílio na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE
      142. A seguir debruçar‑me‑ei, ainda que resumidamente, sobre os restantes critérios do conceito de auxílio na acepção do n.° 1
         do artigo 87.° CE.
      
      i)      Medida estatal ou proveniente de recursos estatais
      143. Uma medida estatal ou proveniente de recursos estatais não tem necessariamente de ser adoptada pelo respectivo Estado‑Membro
         na qualidade de poder central; também pode provir de uma autoridade infra‑estatal. Segundo jurisprudência constante, as medidas
         adoptadas por uma colectividade territorial também são susceptíveis de constituir auxílios na acepção do artigo 87.°, n.° 1,
         CE (107).
      
      144. Conforme já referido, os beneficiários da medida – aqui, os empresários com domicílio fiscal na Sardenha – não têm necessariamente
         que receber um pagamento em dinheiro do património do Estado ou da colectividade territorial (108). Um qualquer encargo financeiro para o Estado ou para a colectividade territorial, que seja imputável à medida, já é suficiente
         para presumir um financiamento pelo Estado ou proveniente de recursos estatais (109).
      
      145. A Região Autónoma da Sardenha, ao sujeitar ao imposto controvertido apenas os não residentes, e não os residentes, prescinde
         indirectamente de receitas. Com efeito, as suas receitas provenientes do referido imposto seriam necessariamente mais elevadas
         se a região sujeitasse todas as escalas das aeronaves privadas e das embarcações de recreio, sem excepção, ao imposto. A renúncia
         a receitas fiscais resultante da limitação da obrigação fiscal a não residentes é suficiente para se presumir um financiamento
         do Estado ou proveniente de recursos estatais na acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE (110).
      
      ii)    Susceptibilidade de afectar as trocas comerciais entre Estados‑Membros
      146. Uma medida também só se insere no âmbito de aplicação do n.° 1 do artigo 87.° CE quando é susceptível de afectar as trocas
         comerciais entre Estados‑Membros. A este respeito, não é necessário demonstrar uma incidência real sobre as trocas comerciais
         entre Estados‑Membros, mas apenas examinar se a medida é susceptível de afectar essas trocas (111). Um simples auxílio de importância relativamente baixa a favor de empresas relativamente pequenas pode levar a que tais trocas
         comerciais sejam afectadas (112).
      
      147. No que diz respeito a uma legislação fiscal, a afectação das trocas comerciais entre Estados‑Membros deve presumir‑se sempre
         que os beneficiários do regime fiscal exerçam uma actividade económica que seja objecto de uma troca transfronteiriça ou quando
         não se possa excluir que estejam em concorrência com operadores estabelecidos noutros Estados‑Membros (113).
      
      148. A propósito da análise das primeira e terceira questões prejudiciais, já declarei que um regime fiscal como o da Sardenha
         actua como uma restrição à livre prestação de serviços (artigo 49.° CE), desde logo relativamente a empresas com sede na vizinha
         ilha francesa da Córsega (114). Em consequência, uma legislação daquela natureza também é apta a afectar as trocas comerciais entre Estados‑Membros na acepção
         do artigo 87.°, n.° 1, CE.
      
      iii) Perigo de uma distorção da concorrência
      149. Por último, uma medida só se enquadra no âmbito de aplicação do n.° 1 do artigo 87.° CE quando distorce ou ameaça distorcer
         a concorrência. Para este efeito, não é necessário demonstrar uma distorção efectiva da concorrência, mas apenas examinar
         se o auxílio é susceptível de falsear a concorrência (115).
      
      150. As medidas que visam libertar uma empresa dos custos que devia normalmente suportar no âmbito da sua gestão corrente ou das
         suas actividades normais são, em princípio, aptas a falsear as condições de concorrência (116). Para este efeito, não é necessário proceder a uma análise económica da situação real do mercado em causa e do efeito da
         medida controvertida sobre os preços (117).
      
      151. Uma legislação fiscal como a da Sardenha salvaguarda as empresas residentes do imposto sobre escalas turísticas das aeronaves
         privadas e das embarcações de recreio. Assim, as empresas com sede na Sardenha não têm de suportar, na sua actividade comercial
         normal, um custo a que todas as outras empresas que não têm o seu domicílio fiscal na Sardenha estão sujeitas ao fazerem escalas
         na Sardenha com aeronaves privadas e com embarcações de recreio.
      
      152. Relativamente ao montante do imposto regional – que pode ascender, para aeronaves, até 1 000 euros por escala e para navios
         até 15 000 euros por ano (118) – a vantagem em termos de custos das empresas residentes relativamente às empresas não residentes não parece particularmente
         irrelevante. Torna‑se mais difícil para os não residentes do que para os residentes utilizar as suas aeronaves privadas e
         embarcações de recreio para a prestação ou o benefício de serviços na Sardenha (119).
      
      153. Conforme já expus a propósito das primeira e terceira questões prejudiciais, esta vantagem em termos de custos para as empresas
         residentes também não pode ser considerada irrelevante por referência à sua carga fiscal global (120).
      
      154. Em consequência, em termos gerais, um regime fiscal como o da Sardenha é apto a conduzir a uma distorção da concorrência na
         acepção do artigo 87.°, n.° 1, CE.
      
      155. Resumo das segunda e quarta questões prejudiciais
      
      Uma legislação regional como a da Região Autónoma da Sardenha, segundo a qual um imposto sobre as escalas turísticas das aeronaves
         e das embarcações de recreio é cobrado apenas a empresas com domicílio fiscal fora daquela região, constitui um auxílio, na
         acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE, às empresas que exercem a mesma actividade e que têm domicílio fiscal no território daquela
         região.
      
      VI – Conclusão
      156. Com base nas considerações que precedem, proponho ao Tribunal de Justiça que responda da seguinte forma ao pedido de decisão
         prejudicial do Tribunal constitucional italiano:
      
      1.      O artigo 49.° CE opõe‑se a uma legislação de uma região autónoma segundo a qual o imposto regional sobre as escalas turísticas
         das aeronaves e das embarcações de recreio, motivado essencialmente por razões ambientais, onera apenas as empresas com domicílio
         fiscal fora daquela região e não as empresas com domicílio fiscal naquela região.
      
      2.      Uma legislação regional como a da Região Autónoma da Sardenha, segundo a qual um imposto sobre as escalas turísticas das aeronaves
         e das embarcações de recreio é cobrado apenas a empresas com domicílio fiscal fora daquela região, constitui um auxílio, na
         acepção do n.° 1 do artigo 87.° CE, às empresas que exercem a mesma actividade e que têm domicílio fiscal no território daquela
         região.
      
      1 –	Língua original: alemão.
      
      2 –	A seguir também «órgão jurisdicional de reenvio».
      
      3 –	Regione autonoma della Sardegna.
      
      4 –	Código da Navegação.
      
      5 –	Código da Navegação de Recreio.
      
      6 –	Sem interesse para a versão portuguesa.
      
      7 –	Disposizioni varie in materia di entrate, requalificazione della spesa, politiche sociali e di sviluppo (disposições várias
         em matéria de provisões, requalificação da despesa, políticas sociais e de desenvolvimento).
      
      8 –	As alterações resultam do n.° 3 do artigo 3.° da Lei n.° 2 da Região da Sardenha, de 29 de Maio de 2007, «Disposizioni
         per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2007» (disposições para a preparação
         do orçamento anual e plurianual da região – Lei do Orçamento para 2007). Segundo a decisão de reenvio, foram adoptadas «com
         efeitos a partir de 31 de Maio de 2007» (artigo 37.° da lei referida em último lugar).
      
      9 –	As alterações resultaram do artigo 2.°, n.° 15, da Lei n.° 3 da Região da Sardenha de 5 de Março de 2008, Disposizioni
         per la formazione del bilancio annuale pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2008» (disposições de preparação do orçamento
         anual e plurianual da Região – Lei do Orçamento para 2008). A revogação integral resultou, depois, do artigo 2.°, n.° 15,
         da Lei n.°1 da Região da Sardenha, de 14 de Maio de 2009, «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale
         della Regione – Legge finanziaria 2009» (disposições de preparação do orçamento anual e plurianual da Região – Lei do orçamento
         para 2009).
      
      10 –	O processo assenta nos dois pedidos de fiscalização da constitucionalidade, n.° 91/2006 e n.° 36/2007, que começaram por
         ser apensos pelo Tribunal constitucional. Entretanto, foi proferido o acórdão n.° 102/2008 do Tribunal constitucional, de
         13 de Abril de 2008, que decidiu o pedido n.° 91/2006 e uma parte do pedido n.° 36/2007. No mesmo acórdão, a parte do pedido
         n.° 36/2007 relevante para o presente caso voltou a ser separada do resto do processo.
      
      11 –	A redacção completa desta decisão pode ser consultada em língua italiana no sítio do Tribunal constitucional italiano na
         internet, no endereço www.cortecostituzionale.it (consultado pela última vez em 28 de Abril de 2009).
      
      12 –	V. Corte costituzionale (Itália), Decisão n.° 536, de 15/29 de Dezembro de 1995 (publicada em Il Foro italiano 1996, I,
         783). Esta prática do Tribunal constitucional italiano não deixou de ser objecto de crítica; v. a este propósito, em especial,
         Tizzano, A., «Ancora sui rapporti tra Corti europee: principi comunitari e c.d. controlimiti costituzionali», Il Diritto dell’Unione Europea 3/2007, p. 734 (742 e segs.); idem, «Corte e Corte di giustizia», Il Foro Italiano 2006, p. 348 (352).
      
      13 –	Até agora, os tribunais constitucionais nacionais já submeteram ao Tribunal de Justiça, numa série de processos, questões
         prejudiciais relacionadas com o direito comunitário: a pedido do Tribunal constitucional austríaco, foram proferidos os acórdãos
         de 8 de Novembro de 2001, Adria‑Wien Pipeline e Wietersdorfer & Peggauer Zemetwerke («Adria‑Wien Pipeline», C‑143/99, Colect.,
         p. I‑8365), de 8 de Maio de 2003, Wählergruppe Gemeinsam (C‑171/01, Colect., p. I‑4301) e de 20 de Maio de 2003, Österreichischer
         Rundfunk e o. (C‑465/00, C‑138/01 e C‑139/01, Colect., p. I‑4989). A pedido do Tribunal constitucional belga (antigo Tribunal
         arbitral) foi proferido o acórdão de 16 de Julho de 1998, Fédération belge des chambres syndicales de médecins (C‑93/97, Colect.,
         p. I‑4837), a decisão de 1 de Outubro de 2004, Clerens (C‑480/03, ainda não publicada na Colectânea), assim como os acórdãos
         de 26 de Junho de 2007, Ordre des barreaux francophones et germanophone e o. (C‑305/05, Colect., p. I‑5305), e de 1 de Abril
         de 2008, Gouvernement de la Communauté française e Gouvernement wallon (C‑212/06, Colect., p. I‑1683); ainda pendentes estão
         os processos Bressol e o. (C‑73/08) e Base e o. (C‑389/08). Por último, o Tribunal de Justiça proferiu, a pedido do Tribunal
         constitucional lituano (Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas), o acórdão de 9 de Outubro de 2008, Sabatauskas e o. (C‑239/07,
         ainda não publicado na Colectânea).
      
      14 –	Neste contexto, o Tribunal constitucional remete para a sua jurisprudência resultante dos acórdãos n.° 7/2004, n.° 166/2004,
         n.° 406/2005, n.° 129/2006 e n.° 348/2007.
      
      15 –	A fim de dar ao órgão jurisdicional de reenvio uma resposta útil ao seu pedido de decisão prejudicial, o Tribunal de Justiça
         também pode analisar disposições de direito comunitário que não tenham sido referidas no pedido de decisão prejudicial (acórdão
         de 12 de Dezembro de 1990, SARPP, C‑241/89, Colect., p. I‑4695, n.° 8 e de 29 de Janeiro de 2008, Promusicae, C‑275/06, Colect.,
         p. I‑271, n.° 42). Só quando resulta do processo que o órgão jurisdicional de reenvio recusou conscientemente interrogar o
         Tribunal de Justiça sobre a interpretação de uma disposição de direito comunitário é que o Tribunal de Justiça não analisa
         a respectiva disposição (acórdão de 5 de Outubro de 1988, Alsatel, 247/86, Colect., p. 5987, n.os 7 e 8). No presente caso, porém, não se vislumbra que o Tribunal constitucional italiano tenha conscientemente desejado retirar
         o artigo 50.° CE do objecto do seu pedido de decisão prejudicial. Pelo contrário, o órgão jurisdicional de reenvio pretende
         – tal como, de resto, o requerente no processo de fiscalização da constitucionalidade – uma análise abrangente do regime fiscal
         da Sardenha à luz da livre prestação de serviços. Isto exige a análise não apenas do artigo 49.° CE. mas também do artigo
         50.° CE, que complementa e esclarece a primeira disposição.
      
      16 –	V. também os acórdãos de 22 de Maio de 2003, Freskot (C‑355/00, Colect., p. I‑5263, n.° 54) e de 18 de Dezembro de 2007,
         Jundt (C‑281/06, Colect., p. I‑12231, n.° 28).
      
      17 –	Recorda‑se que incumbe ao Tribunal de Justiça ter em conta o contexto factual e regulamentar no qual se inserem as questões
         prejudiciais, tal como definidas pela decisão de reenvio. Não compete ao Tribunal de Justiça, no âmbito de um reenvio prejudicial,
         pronunciar‑se sobre a interpretação de disposições nacionais, nem julgar se a interpretação que o órgão jurisdicional de reenvio
         lhes dá é correcta (jurisprudência constante, v. acórdãos de 29 de Abril de 2004, Orfanopoulos e Oliveri, C‑482/01 e C‑493/01,
         Colect., p. I‑5257, n.° 42 e de 14 de Fevereiro de 2008, Dynamic Medien, C‑244/06, Colect., p. I‑505, n.° 19).
      
      18 –	Isto é sublinhado pelo órgão jurisdicional de reenvio, ao referir a definição que o direito comunitário apresenta do conceito
         de «voos privados das empresas», nos termos da alínea l) do artigo 2.° do Regulamento (CEE) n.° 95/93 do Conselho, de 18 de
         Janeiro de 1993, relativo às normas comuns aplicáveis à atribuição de faixas horárias nos aeroportos da Comunidade (JO L 14,
         p. 1), na redacção que lhe foi dada pelo Regulamento (CE) n.° 793/2004 (JO L 138, p. 50), segundo a qual se entende por voos
         privados das empresas «o sector da aviação geral que diz respeito à exploração ou à utilização de aeronaves pelas empresas
         para o transporte de passageiros ou de mercadorias no exercício das suas actividades, realizando‑se os voos para fins geralmente considerados não acessíveis ao público [...]» (sublinhado nosso).
      
      19 –	Acórdãos de 31 de Janeiro de 1984, Luisi e Carbone (286/82 e 26/83, Recueil, 1984, p. 377, n.os 10 e 16), de 13 de Julho de 2004, Comissão/França (C‑262/02, Colect., p. I‑6569, n.° 22) e Bacardi France (C‑429/02, Colect.,
         p. I‑6613, n.° 31), bem como de 11 de Setembro de 2007, Schwarz e Gootjes‑Schwarz (C‑76/05, Colect., p. I‑6849, n.° 36).
      
      20 –	Segundo jurisprudência constante, os turistas estão incluídos no âmbito de aplicação da livre prestação de serviços (passiva);
         v. acórdãos Luisi e Carbone, (já referido na nota 19, n.° 16), de 2 de Fevereiro de 1989, Cowan (186/87, Colect., p. 195,
         n.° 15), de 24 de Novembro de 1998, Bickel e Franz (C‑274/96, Colect., p. I‑7637, n.° 15 em conjugação com o n.° 4) e de 16
         de Janeiro de 2003, Comissão/Itália (C‑388/01, Colect., p. I‑721, n.° 12).
      
      21 –	Uma vez que os serviços em causa não são serviços de transporte, o n.° 1 do artigo 51.° CE não se opõe à aplicação dos
         artigos 49.° CE e 50.° CE. Contudo, ainda assim, o princípio da livre prestação de serviços também se aplica no sector do
         transporte aéreo (acórdãos de 26 de Junho de 2001, Comissão/Portugal, C‑79/99, Colect., p. I‑4845, n.os 21 e 22, e de 6 de Fevereiro de 2003, Stylianakis, C‑92/01, Colect., p. I‑1291, n.os 23 a 25, sempre por referência ao Regulamento (CEE) n.° 2408/92 do Conselho de 23 de Julho de 1992, relativo ao acesso das
         transportadoras aéreas comunitárias às rotas aéreas intracomunitárias [JO L 240, p. 8]).
      
      22 –	V., mais especificamente, os exemplos, referidos no n.° 1 do artigo 2.° do Codice della nautica da diporto, de utilização
         das embarcações de recreio para fins comerciais (transcrito no n.° 13 destas conclusões).
      
      23 –	Quanto à classificação do leasing como prestação de serviços, v. acórdão de 26 de Outubro de 1999, Eurowings Luftverkehr (C‑294/97, Colect., p. I‑7447, n.° 33);
         quanto à classificação do leasing de um meio de transporte como prestação de serviços, v. acórdão de 21 de Março de 2002, Cura Anlagen (C‑451/99, Colect.,
         p. I‑3193, n.° 18); quanto ao tratamento de um iate à vela com finalidade desportiva como meio de transporte, v. acórdão de
         15 de Março de 1989, Hamann (51/88, Colect., p. 767, n.os 16 e 17).
      
      24 –	Acórdãos de 26 de Abril de 1988, Bond van Adverteerders e o. (352/85, Colect., p. 2085, n.os 13 e 15), de 11 de Janeiro de 2007, ITC (C‑208/05, Colect., p. I‑181, n.° 56), e de 31 de Janeiro de 2008, Centro Europa
         7 (C‑380/05, Colect., p. I‑349, n.° 65).
      
      25 –	Acórdãos de 18 de Março de 1980, Debauve e o. (52/79, Recueil, p. 833, n.° 9) e de 23 de Abril de 1991, Höfner e Elser
         (C‑41/90, Colect., p. I‑1979, n.° 37); no mesmo sentido, relativamente à livre circulação de pessoas, acórdão Gouvernement
         de la Communauté française e Gouvernement wallon (já referido na nota 13; v., em particular, o n.° 33).
      
      26 –	A situação de facto do processo Gouvernement de la Communauté française e Gouvernement wallon (acórdão já referido na nota
         13; v., em particular, os n.os 41 e 42), no qual uma colectividade territorial belga, na sua legislação relativa ao seguro de assistência, distinguia entre
         residentes no território e não residentes no território, era semelhante.
      
      27 –	Algo de semelhante ocorreu no caso ITC (acórdão já referido na nota 24, n.os 56 e segs.), no qual estava em causa a disponibilização de postos de trabalho estrangeiros, por intermédio de empresas alemãs,
         a clientes alemães.
      
      28 –	V. também a este respeito acórdão de 5 de Outubro de 1994, Comissão/França (C‑381/93, Colect., p. I‑5145, n.° 15): «Ora,
         os serviços de transporte marítimo entre Estados‑Membros não só são prestados, com frequência, a destinatários estabelecidos
         num Estado‑Membro diferente do do prestador mas, por definição, são também oferecidos, ao menos em parte, no território de
         um Estado‑Membro diferente daquele onde o prestador está estabelecido.»
      
      29 –	Acórdão de 5 de Junho de 1997, SETTG (C‑398/95, Colect., p. I‑3091, n.° 8).
      
      30 –	O mesmo se aplica aos desembarcadouros ou pontos de ancoradouro e aos campos de ancoradouro referidos na alínea b) do n.° 2
         do artigo 4.° da Lei regional n.° 4/2006.
      
      31 –	V. o acima exposto nos n.os 35 e 36 destas conclusões quanto a aeronaves.
      
      32 –	Ainda que os serviços em causa constituíssem serviços de transporte no sector dos transportes marítimos, o princípio da
         livre prestação de serviços também lhes seria aplicável [v. artigo 51.°, n.° 1, CE e 80.°, n.° 2, CE em conjugação com o n.° 1
         do artigo 1.°, do Regulamento (CEE) n.° 4055/86 do Conselho, de 22 de Dezembro de 1986, que aplica o princípio da livre prestação
         de serviços aos transportes marítimos entre Estados‑Membros e de Estados‑Membros para países terceiros (JO L 378, p. 1); ver
         também os acórdãos Comissão/França (já referido na nota 28, n.° 13), de 13 de Junho de 2002, Sea‑Land Service e o. (C‑430/99
         e C‑431/99, Colect., p. I‑5235, n.os 30 a 32), de 14 de Novembro de 2002, Geha Naftiliaki e o. (C‑435/00, Colect., p. I‑10615, n.° 20) e de 11 de Janeiro de 2007,
         Comissão/Grécia (C‑269/05, ainda não publicado na Colectânea, n.os 19 a 21)]. 
      
      33 –	Neste sentido, de algum modo, acórdão de 12 de Junho de 2003, Gerritse (C‑234/01, Colect., p. I‑5933, n.° 28); v. também
         os acórdãos de 14 de Fevereiro de 1995, Schumacker (C‑279/93, Colect., p. I‑225, n.os 28 e 29), de 23 de Janeiro de 1997, Pastoors e Trans‑Cap (C‑29/95, Colect., p. I‑285, n.os 17 e 18), de 29 de Abril de 1999, Ciola (C‑224/97, Colect., p. I‑2517, n.° 14) e de 18 de Janeiro de 2007, Celozzi (C‑332/05,
         Colect., p. I‑563, n.° 26).
      
      34 –	De um modo semelhante, acórdão Comissão/Portugal (já referido na nota 21, n.os 26 e 27). Também no processo Gouvernement de la Communauté française e Gouvernement wallon (acórdão já referido na nota 13,
         n.os 45 a 54), a legislação de uma colectividade territorial belga, que discriminava em razão da residência, não foi considerada
         uma discriminação indirecta em razão da nacionalidade, antes tendo sido analisada do ponto de vista da restrição de diversas
         liberdades fundamentais.
      
      35 –	Acórdãos de 19 de Janeiro de 2006, Comissão/Alemanha (C‑244/04, Colect., p. I‑885, n.° 31), de 18 de Julho de 2007, Comissão/Alemanha
         (C ‑490/04, Colect., p. I‑6095, n.° 63) e de 28 de Abril de 2009, Comissão/Itália (C‑518/06, ainda não publicado na Colectânea,
         n.° 62); v. além disso acórdão de 25 de Julho de 1991, Säger (C‑76/90, Colect., p. I‑4221, n.° 12) e acórdãos Comissão/França
         (já referido na nota 19, n.° 22) e Bacardi France (já referido na nota 19, n.° 31).
      
      36 –	Acórdãos de 29 de Novembro de 2001, De Coster (C‑17/00, Colect., p. I‑9445, n.os 26 e 27) e de 17 de Fevereiro de 2005, Viacom Outdoor (C‑134/03, Colect., p. I‑1167, n.° 36); de um modo semelhante, acórdão
         de 3 de Outubro de 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen (C‑290/04, Colect., p. I‑9461, n.os 46 e 47).
      
      37 –	Claro que as coisas são diferentes se os impostos forem de um montante de tal modo proibitivo que, na realidade, acabem
         por se assemelhar a uma proibição da actividade; v. a este respeito, desde logo, as minhas conclusões de 28 de Outubro de
         2004 no processo Viacom Outdoor (já referidas na nota 36, n.° 63).
      
      38 –	Acórdão de 8 de Setembro de 2005, Mobistar e Belgacom Mobile («Mobistar», C‑544/03 e C‑545/03, Colect., p. I‑7723, n.° 31).
         V., em complemento, também as minhas conclusões no processo Viacom Outdoor (já referidas na nota 36, n.os 58 a 67).
      
      39 –	É através deste elemento do tratamento diferente de matérias de facto transfronteiriças e internas que o presente caso
         se distingue, por exemplo, dos casos Viacom Outdoor (acórdão já referido na nota 36, em particular, n.° 37) e Mobistar (acórdão
         já referido na nota 38, em particular, n.os 32 e 33).
      
      40 –	V. supra, n.° 40 destas conclusões, bem como a jurisprudência referida nos n.os 24 e 25. 
      
      41 –	Quanto a matérias de facto com uma configuração semelhante, relacionadas com outras liberdades fundamentais, v. acórdãos
         Gouvernement de la Communauté française e Gouvernement wallon (já referido na nota 13, em particular os n.os 41 e 42) e de 9 de Setembro de 2004, Carbonati Apuani (C‑72/03, Colect., p. I‑8027, em particular o n.° 26); o Tribunal de
         Justiça também neles apreciou regimes nacionais cujo âmbito de aplicação se restringia a uma parte do território do respectivo
         Estado‑Membro à luz das liberdades fundamentais do mercado interno.
      
      42 –	V. supra, n.° 47 destas conclusões.
      
      43 –	Acórdãos Mobistar (já referido na nota 8, n.° 30) e Schwarz e Gootjes‑Schwarz (já referido na nota 19, n.° 67); no mesmo
         sentido, acórdãos Comissão/França (já referido na nota 28, n.° 17), de 28 de Abril de 1998, Kohll (C‑158/96, Colect., p. I‑1931,
         n.° 33), De Coster (já referido na nota 36, n.° 30), de 16 de Maio de 2006, Watts (C‑372/04, Colect., p. I‑4325, n.° 94),
         Centro Europa 7 (já referido na nota 24, n.° 65) e de 11 de Junho de 2009, X (C‑155/08, ainda não publicado na Colectânea,
         n.° 32).
      
      44 –	Acórdãos Comissão/França (já referido na nota 19, n.° 23) e Bacardi‑France (já referido na nota 19, n.° 32); quanto à justificação
         por razões imperativas de interesse geral, v., além disso, acórdãos Säger (já referido na nota 35, n.° 15), SETTG (já referido
         na nota 29, n.° 21) e de 18 de Dezembro de 2007, Laval un Partneri (C‑341/05, Colect., p. I‑11767, n.° 114); no mesmo sentido,
         desde logo, acórdão de 3 de Dezembro de 1974, van Binsbergen (33/74, Recueil, p. 1299, n.° 12).
      
      45 –	A letra da lei aponta expressamente, pelo menos desde a sua modificação de 2008 – que aqui não está em causa –, para um
         benefício ambiental; na altura, a epígrafe do artigo 4.° da Lei regional n.° 4/2006 passou a ser a seguinte: «Tassa regionale
         per la tutela e la sostenibilità ambientale» (taxa regional para a tutela e a sustentabilidade ambiental; v., a este propósito,
         o artigo 2.°, n.° 15, alínea a), da Lei n.° 3/2008 da Região Autónoma da Sardenha). Na comunicação social, pelo contrário,
         foi criado o conceito de «imposto sobre o luxo» para a legislação fiscal controvertida (v. porventura o artigo de Pinna, A.,
         no Corriere della Sera, de 2 de Junho de 2006, com o seguinte título: «Sardegna, tassa del lusso. Gates non prenota»).
      
      46 –	Também se pode encontrar uma redacção semelhante no artigo 37.° da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia.
      
      47 –	V., nomeadamente, acórdãos de 20 de Setembro de 1988, Comissão/Dinamarca (302/86, Colect., 1988, 4607, n.° 9), de 9 de
         Julho de 1992, Comissão/Bélgica (C‑2/90, Colect., p. I‑4431, n.os 32 a 36), de 14 de Dezembro de 2004, Comissão/Alemanha (C‑463/01, Colect., p. I‑11705, n.° 75), e Radlberger Getränkegesellschaft
         e o. (C‑309/02, Colect., p. I‑11763, n.° 75), bem como de 15 de Novembro de 2005, Comissão/Áustria (C‑320/03, Colect., p. I‑9871,
         n.° 70) e de 11 de Dezembro de 2008, Comissão/Áustria (C‑524/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 57).
      
      48 –	Jurisprudência constante. V. acórdãos de 30 de Janeiro de 2007, Comissão/Dinamarca (C‑150/04, Colect., p. I‑1163, n.° 46),
         Gouvernement de la Communauté française e Gouvernement wallon (já referido na nota 13, n.° 55) e de 5 de Março de 2009, UTECA
         (C‑222/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 25); em particular, quanto à livre prestação de serviços, v. ainda os acórdãos
         Säger (já referido na nota 35, n.° 15), Comissão/França (já referido na nota 19, n.° 24), Bacardi France (já referido na nota
         19, n.° 33) e Laval un Partneri (já referido na nota 44, n.° 101).
      
      49 –	Acórdãos de 17 de Julho de 2008, Corporación Dermoestética (C‑500/06, ainda não publicado na Colectânea, n.os 39 e 40), de 10 de Março de 2009, Hartlauer (C‑169/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 55), bem como de 19 de Maio
         de 2009, Comissão/Itália (C‑531/06, ainda não publicado na Colectânea, n.° 66) e Apothekerkammer des Saarlandes e o. (C‑171/07
         e C‑172/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 42)
      
      50 –	V. a este respeito as minhas conclusões de 23 de Abril de 2009 no processo Futura Immobiliare e o. (C‑254/08, ainda não
         publicadas na Colectânea, n.° 30).
      
      51 –	No mesmo sentido, as minhas conclusões no processo Futura Immobiliare e o. (já referidas na nota 50, n.° 66), nas quais
         afirmei que era incompatível com o princípio do poluidor‑pagador isentar directamente determinados grupos dos custos relacionados
         com a poluição por eles causada, em razão de terem maior necessidade ou menor capacidade de produção.
      
      52 –	V. a este respeito as minhas conclusões no processo Futura Immobiliare e o. (já referidas na nota 50, n.° 32), bem como
         as conclusões do advogado‑geral F. G. Jacobs, de 30 de Abril de 2002, no processo GEMO (C‑126/01, Colect., p. I‑13769, n.° 66).
      
      53 –	Artigo 4.°, n.° 6, alínea b), da Lei regional n.° 4/2006.
      
      54 –	Acórdãos Schumacker (já referido na nota 33, n.os 30 a 34), Gerritse (já referido na nota 33, n.os 43 e 44), de 1 de Julho de 2004, Wallentin (C‑169/03, Colect., p. I‑6443, n.os 15 e 16), de 6 de Julho de 2006, Conijn (C‑346/04, Colect., p. I‑6137, n.° 16), de 14 de Dezembro de 2006, Denkavit France
         (C‑170/05, Colect., p. I‑11949, n.os 23 e 24), de 18 de Julho de 2007, Lakebrink e Peters‑Lakebrink (C‑182/06, Colect., p. I‑6705, n.os 28 e 29) e de 22 de Dezembro de 2008, Truck Center (C‑282/07, ainda não publicado na Colectânea, n.os 38 e 39).
      
      55 –	O Tribunal de Justiça apontou em concreto essas diferenças, por exemplo nos acórdãos Schumacker (já referido na nota 33,
         n.os 32 e 33) e Truck Center (já referido na nota 54, n.os 40 a 50); v. também acórdão de 19 de Janeiro de 2006, Bouanich (C‑265/04, Colect., p. I‑923, n.° 39).
      
      56 –	Acórdãos Gerritse (já referido na nota 33, n.os 27 e 53), Wallentin (já referido na nota 54, n.os 17 a 20), Bouanich (já referido na nota 55, n.os 40 e 41), Conijn (já referido na nota 54, n.os 20 e 24), Denkavit Internationaal e Denkavit France (já referido na nota 54, n.° 25) e Lakebrink e Peters‑Lakebrink (já referido
         na nota 54, n.os 30 a 35).
      
      57 –	Neste sentido, acórdãos de 27 de Outubro de 1971, Rheinmühlen Düsseldorf (6/71, Recueil, p. 823, n.° 14) e de 16 de Dezembro
         de 2008, Arcelor Atlantique e Lorraine e o. (C‑127/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 26).
      
      58 –	V. a este respeito, supra, n.° 73 destas conclusões.
      
      59 –	Neste aspecto, o presente caso distingue‑se por exemplo do processo Comissão/Bélgica (acórdão já referido na nota 47, n.os 34 a 36), no qual produtos nacionais e produtos estrangeiros se distinguiam objectivamente relativamente a determinados princípios
         ambientais igualmente reconhecidos a nível comunitário.
      
      60 –	Resulta do processo que a maioria das receitas do imposto sobre o rendimento e do imposto sobre o valor acrescentado cobrados
         na Sardenha é atribuída a esta Região Autónoma. Assim, o estatuto especial da região da Sardenha (Statuto speciale della Regione
         Sardegna) prevê, nos termos do artigo 8.°, da Lei constitucional n.° 3, de 26 de Fevereiro de 1948, na redacção introduzida
         pela Lei n.° 296, de 27 de Dezembro de 2006, que, entre outros, sete décimos do imposto sobre o rendimento dos sujeitos passivos
         da Sardenha e nove décimos do imposto sobre o valor acrescentado que incide sobre o consumo na região vão para o orçamento
         da região.
      
      61 –	Acórdãos de 28 de Janeiro de 1986, Comissão/França (270/83, Colect., p. 273, n.° 21), de 12 de Dezembro de 2002, de Groot
         (C‑385/00, Colect., p. I‑11819, n.° 97) e Lakebrink e Peters‑Lakebrink (já referido na nota 54, n.° 24); o Acórdão Carbonati
         Apuani (já referido na nota 41, n.° 34) também chega a uma conclusão semelhante.
      
      62 –	Aliás, os não residentes também contribuem de certa forma para as receitas fiscais globais da Região Autónoma da Sardenha,
         designadamente através do imposto sobre o valor acrescentado sobre os seus consumos no local; a região admitiu isto mesmo
         no processo perante o Tribunal de Justiça.
      
      63 –	Acórdão Corporación Dermostética (já referido na nota 49, n.° 37); v. também acórdão Hartlauer (já referido na nota 49,
         n.° 46).
      
      64 –	V. acórdão Comissão/Áustria (C‑524/01, já referido na nota 47, n.° 56).
      
      65 –	V. n.os 61 a 90 destas conclusões.
      
      66 –	Um tal perigo deveria ser apreciado à luz de critérios semelhantes aos aplicáveis a um perigo para a segurança pública
         ou para a ordem pública (v. a este respeito a jurisprudência constante, tal como expressa, entre outros, no acórdão Orfanopoulos
         e Oliveri, já referido na nota 17, n.° 66).
      
      67 –	Acórdãos Comissão/Alemanha (C‑490/04, já referido na nota 35, n.° 86) e Laval un Partneri (já referido na nota 44, n.° 117).
      
      68 –	Jurisprudência constante desde os acórdãos de 28 de Janeiro de 1992, Comissão/Bélgica (C‑300/90, Colect., p. I‑305, n.os 14 a 21) e Bachmann (C‑204/90, Colect., p. I‑249, n.os 21 a 28); v., mais recentemente, acórdãos de 13 de Março de 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C‑524/04,
         Colect., p. I‑2107, n.° 68), Jundt (já referido na nota 16, n.° 67), de 23 de Outubro de 2008, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt
         (C‑157/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 43), e de 27 de Novembro de 2008, Papillon (C‑418/07, ainda não publicado
         na Colectânea, n.° 43).
      
      69 –	Acórdãos de 28 de Outubro de 1999, Vestergaard (C‑55/98, Colect., p. I‑7641, n.° 24), Comissão/Itália (já referido na nota
         20, n.os 23 e 24), de 7 de Setembro de 2004, Manninen (C‑319/02, Colect., p. I‑7477, n.° 42), Comissão/Dinamarca (já referido na nota
         48, n.° 70), Test Claimants in the Tin Cap Group Litigation (já referido na nota 68, n.° 68) e Jundt (já referido na nota
         16, n.° 68).
      
      70 –	Acórdãos Manninen (já referido na nota 69, n.° 43) e de 18 de Junho de 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha (C‑303/07,
         ainda não publicado na Colectânea, n.° 72); no mesmo sentido, já antes, acórdão de 11 de Março de 2004, de Lateyrie du Saillant
         (C‑9/02, Colect., p. I‑2409, n.° 67).
      
      71 –	V., a este respeito, supra, n.° 88 destas conclusões.
      
      72 –	Quanto ao critério da relação demasiado genérica e indirecta v. acórdãos Jundt (já referido na nota 16, n.° 70) e Eurowings
         Luftverkehr (já referido na nota 23, n.° 42); de um modo semelhante, também acórdão Comissão/Itália (já referido na nota 20,
         n.° 24).
      
      73 –	Declaração n.° 30 anexa à Acta Final do Tratado de Amesterdão (JO 1997, C 340, p. 136).
      
      74 –	Neófitos e «Neozoen» são espécies de animais ou de plantas que – consciente ou inconscientemente, directa ou indirectamente
         – são introduzidas pelo Homem nos territórios onde não existem naturalmente.
      
      75 –	Nos termos do n.° 1 do artigo 4.° CE e do artigo 98.° CE, a política económica dos Estados‑Membros e da Comunidade deve
         ser conduzida de acordo com o princípio do mercado interno ou o princípio da economia de mercado aberto; a este respeito,
         v. também acórdão de 9 de Setembro de 2003, CIF (C‑198/01, Colect., p. I‑8055, n.° 47). 
      
      76 –	V. acórdãos de 6 de Junho de 2000, Verkooijen (C‑35/98, Colect., p. I‑4071, n.° 48) e Comissão/Itália (já referido na nota
         20, n.° 22), bem como, especificamente quanto à livre prestação de serviços, acórdãos SETTG (já referido na nota 29, n.° 23)
         e Kohll (já referido na nota 43, n.° 41).
      
      77 –	V. a este respeito, nomeadamente, acórdãos de 15 de Março de 2005, Bidar (C‑209/03, Colect., p. I‑2119, n.os 56 e 57, bem como 59 e 60), de 18 de Julho de 2007, Geven (C‑213/05, Colect., p. I‑6347, n.os 29 e 30), de 23 de Outubro de 2007, Morgan e Bucher (C‑11/06 e C‑12/06, Colect., I‑9161, n.° 43) e de 22 de Maio de 2008,
         Nerkowska (C‑499/06, Colect., p. I‑3993, n.os 37 a 39); v. ainda as minhas conclusões no processo Tas‑Hagen e Tas (C‑192/05, Colect., p. I‑10451, n.os 60 a 63) e as conclusões do advogado‑geral Mazák de 30 de Abril de 2009 no processo Gottwald (C‑103/08, ainda não publicadas
         na Colectânea, n.os 58 a 72).
      
      78 –	Quanto às restrições à construção de segundas habitações, v. acórdão de 1 de Dezembro de 2005, Burtscher (C‑213/04, Colect.,
         p. I‑10309, em particular, o n.° 46).
      
      79 –	Acórdãos de 4 de Abril de 1974, Comissão/França (167/73, Colect., p. 189, n.os 24 a 32) e de 30 de Abril de 1986, Asjes e o. (209/84 a 213/84, Colect., p. 1425, n.os 44 e 45).
      
      80 –	Acórdãos de 22 de Março de 1977, Steinike & Weinlig (78/76, Colect., p. 206, n.° 9), de 21 de Novembro de 1991, Fédération
         nationale du commerce extérieur des produits alimentaires e Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
         (a seguir «Saumon», C‑354/90, Colect., p. I‑5505, n.° 14), de 5 de Outubro de 2006, Transalpine Ölleitung in Österreich (C‑368/04,
         Colect., p. I‑9957, n.° 38), de 18 de Julho de 2007, Lucchini (C‑119/05, Colect., I‑6199, n.os 51, 52 e 62) e de 22 de Dezembro de 2008, Régie Networks (C‑333/07, ainda não publicado na Colectânea, n.° 94, último período,
         e 125).
      
      81 –	V., a este respeito, os acórdãos já referidos na nota 80, Steinike & Weinlig (n.° 14), Saumon (n.° 10) e Lucchini (n.° 50).
      
      82 –	O Tribunal de Justiça descreve da mesma forma aberta a competência dos órgãos jurisdicionais nacionais e utiliza, nomeadamente
         no acórdão Lucchini (já referido na nota 80, n.° 50, primeiro período), a expressão «em especial».
      
      83 –	Acórdãos Saumon (já referido na nota 80, n.° 17), de 27 de Outubro de 2005, Distribution Casino France e o. (C‑266/04 a
         C‑270/04 e C‑321/04 a C‑325/04, Colect., p. I‑9481, n.° 30), de 7 de Setembro de 2006, Laboratoires Boiron (C‑526/04, Colect.,
         p. I‑7529, n.° 29) e Transalpine Ölleitung in Österreich (já referido na nota 80, n.° 40); v. também a definição de auxílio
         ilegal no artigo 1.°, alínea f), do Regulamento (CE) n.° 659/1999 do Conselho, de 22 de Março de 1999, que estabelece as regras
         de execução do artigo 93.° do Tratado CE (JO L 83, p. 1).
      
      84 –	Acórdão de 12 de Fevereiro de 2008, Centre d’exportation du livre français (C‑199/06, Colect., p. I‑469, n.os 40 e 41).
      
      85 –	Acórdãos de 24 de Julho de 2003, Altmark Trans e Regierungspräsidium Magdeburg (a seguir «Altmark Trans», C‑280/00, Colect.,
         p. I‑7747, n.° 74), de 23 de Março de 2006, Enirisorse (C‑237/04, Colect., p. I‑2843, n.° 38), UTECA (já referido na nota
         48, n.° 42) e de 2 de Abril de 2009, Bouygues e o./Comissão (C‑431/07 P, ainda não publicado na Colectânea, n.° 101); no mesmo
         sentido, desde logo, acórdão de 21 de Março de 1990, Bélgica/Comissão (a seguir «Tubemeuse», C‑142/87, Colect., p. I‑959,
         n.° 25).
      
      86 –	Acórdãos Altmark Trans (já referido na nota 85, n.° 75), Enirisorse (já referido na nota 85, n.° 39), UTECA (já referido
         na nota 48, n.° 42) e Bouygues e o./Comissão (já referido na nota 85, n.° 102); no mesmo sentido, ainda que com nuances na
         sua formulação, acórdão de 15 de Junho de 2006, Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 e C‑41/05, Colect., p. I‑5293, n.° 28).
      
      87 –	Já no acórdão de 2 de Julho de 1974, Itália/Comissão (173/73, Colect., p. 359, n.° 28), se esclarece que uma medida não
         é excluída do âmbito de aplicação do artigo 87.° CE (ex‑artigo 92.° do Tratado CEE) apenas por ter possivelmente natureza
         fiscal; v. além disso, a título de exemplo, os acórdãos de 19 de Setembro de 2000, Alemanha/Comissão (C‑156/98, Colect., p. I‑6857,
         n.° 26), de 3 de Março de 2005, Heiser (C‑172/03, Colect., p. I‑1627, n.os 27 a 58), de 22 de Junho de 2006, Bélgica e Forum 187/Comissão (C‑182/03 e C‑217/03, Colect., p. I‑5479, n.° 86) e de 22
         de Dezembro de 2008, British Aggregates/Comissão (C‑487/06 P, ainda não publicado na Colectânea, em particular n.° 92).
      
      88 –	Acórdãos Alemanha/Comissão (já referido na nota 87, n.° 25), Bélgica e Forum 187/Comissão (já referido na nota 87, n.° 86)
         e Laboratoires Boiron (já referido na nota 88, n.os 33 a 35); no mesmo sentido já o acórdão de 15 de Março de 1994, Banco Exterior de España (C‑387/92, Colect., p. I‑877, n.° 13).
      
      89 –	Acórdãos Banco Exterior de Espanha (já referido na nota 88, n.° 14) e Bélgica e Forum 187/Comissão (já referido na nota
         87, n.° 87); no mesmo sentido, acórdão Alemanha/Comissão (já referido na nota 87, n.° 26).
      
      90 –	Acórdão British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.° 89, último período).
      
      91 –	Acórdãos Banco Exterior de España (já referido na nota 88, n.° 14), de 19 de Maio de 1999, Itália/Comissão (C‑6/97, Colect.,
         p. I‑2981, n.° 16), de 17 de Junho de 1999, Bélgica/Comissão («Maribel», C‑75/97, Colect., p. I‑3671, n.os 23 e 24), e Bélgica e Forum 187/Comissão (já referido na nota 87, n.° 87).
      
      92 –	Acórdãos de 22 de Novembro de 2001, Ferring (C‑53/00, Colect., p. I‑9067, n.° 20), Laboratoires Boiron (já referido na
         nota 83, n.° 34) e British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.° 89).
      
      93 –	Acórdãos de 15 de Dezembro de 2005, Itália/Comissão (C‑66/02, Colect., p. I‑10901, n.° 94), de 6 de Setembro de 2006, Portugal/Comissão
         (C‑88/03, Colect., p. I‑7115, n.° 52), e British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.° 82).
      
      94 –	Acórdãos Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.os 57 e 58, bem como 60 e 61) e de 11 de Setembro de 2008, UGT‑Rioja e o. (C‑428/06 a C‑434/06, ainda não publicado na Colectânea,
         em particular, n.os 47 e 48).
      
      95 –	Acórdão Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.os 55, 60 e 62); já no mesmo sentido, acórdão do Tribunal de Justiça de 14 de Outubro de 1987, Alemanha/Comissão (248/84, Colect.,
         p. 4013, n.° 17).
      
      96 –	Acórdãos Adria‑Wien Pipeline (já referido na nota 13, n.° 41), Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.° 54), UGT‑Rioja
         e o. (já referido na nota 94, n.° 46) e British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.° 82).
      
      97 –	Acórdão Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.° 52); no mesmo sentido jurisprudência constante desde o acórdão Itália/Comissão
         (já referido na nota 87, n.° 33), p. ex., acórdãos Adria‑Wien Pipeline (já referido na nota 13, n.° 42), Ferring (já referido
         na nota 92, n.° 17), de 14 de Abril de 2005, AEM e AEM Torino (C‑128/03 e C‑129/03, Colect., p. I‑2861, n.° 39), de 15 de
         Dezembro de 2005, Unicredito Italiano (C‑148/04, Colect., p. I‑11137, n.° 51), e de 10 de Janeiro de 2006, Cassa di Risparmio
         di Firenze e o. (C‑222/04, Colect., p. I‑289, n.os 137 e 138).
      
      98 –	V. supra, n.os 62 a 67 destas conclusões.
      
      99 –	V. supra, n.os 73 e 81 destas conclusões.
      
      100 –	V. supra, n.os 71 a 77 destas conclusões; no mesmo sentido, acórdão Adria‑Wien Pipeline (já referido na nota 13, n.° 52).
      
      101 –	V. a este respeito, supra, em particular, os n.os 78 a 90 e 98 a 102 destas conclusões.
      
      102 –	Acórdão British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.os 84 e 86); no mesmo sentido, relativo a medidas motivadas por políticas sociais, acórdãos de 26 de Setembro de 1996, França/Comissão
         (C‑241/94, Colect., p. I‑4551, n.° 21), de 29 de Abril de 1999, Espanha/Comissão (C‑342/96, Colect., p. I‑2459, n.° 23) e
         Maribel (já referido na nota 91, n.° 25).
      
      103 –	Acórdãos de 29 de Fevereiro de 1996, Bélgica/Comissão (C‑56/93, Colect., p. I‑723, n.° 79), França/Comissão (já referido
         na nota 102, n.° 20), Maribel (já referido na nota 91, n.° 25) e British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.os 85, 87 e 89).
      
      104 –	Acórdão British Aggregates/Comissão (já referido na nota 87, n.° 92).
      
      105 –	V. a este respeito as minhas conclusões de 26 de Junho de 2008 no processo Régie Networks (já referido na nota 80, n.os 97 e 117).
      
      106 –	V. a este respeito a jurisprudência referida na nota 80.
      
      107 –	Acórdãos Alemanha/Comissão (já referido na nota 95, n.° 17) e Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.° 55).
      
      108 –	V. a este respeito, supra, n.° 126 destas conclusões e a jurisprudência referida na nota 88.
      
      109 –	Neste sentido, acórdãos de 17 de Março de 1993, Sloman Neptun (C‑72/91 e C‑73/91, Colect., p. I‑887, n.° 21), de 1 de Dezembro
         de 1998, Ecotrade (C‑200/97, Colect., p. 35), de 17 de Junho de 1999, Piaggio (C‑295/97, Colect., p. I‑3735, n.° 35) e de
         15 de Julho de 2004, Pearle e o. (C‑345/02, Colect., p. I‑7139, n.° 36).
      
      110 –	Quanto à renúncia a receitas fiscais como financiamento proveniente de recursos estatais, v. acórdão Alemanha/Comissão
         (já referido na nota 87, n.os 26 e 28); no mesmo sentido, acórdão Banco Exterior de España (já referido na nota 88, n.° 14), Itália/Comissão (já referido
         na nota 91, n.° 16) e Bélgica e Forum 187/Comissão (já referido na nota 87, n.° 87).
      
      111 –	Acórdãos Itália/Comissão (já referido na nota 93, n.° 111), Cassa di Risparmio di Firenze (já referido na nota 97, n.° 140)
         e de 30 de Abril de 2009, Comissão Itália e WAM (C‑494/06 P, ainda não publicado na Colectânea, n.° 50).
      
      112 –	Acórdãos Tubemeuse (já referido na nota 85, n.° 43), Altmark Trans (já referido na nota 85, n.° 81), Heiser (já referido
         na nota 87, n.os 32 e 33) e Air Liquide Industries Belgium (já referido na nota 86, n.° 36).
      
      113 –	Acórdão Comissão/Itália e WAM (já referido na nota 111, n.° 51); no mesmo sentido, acórdãos Heiser (já referido na nota
         87, n.° 35) e Portugal/Comissão (já referido na nota 93, n.° 91).
      
      114 –	V. supra, n.os 48 a 53 e – especificamente quanto à relação transfronteiriça – os n.os 40 a 45 destas conclusões.
      
      115 –	V. a este respeito a jurisprudência referida supra na nota 111.
      
      116 –	Acórdãos Alemanha/Comissão (já referido na nota 87, n.° 30), Heiser (já referido na nota 87, n.° 55) e Comissão/Itália
         e WAM (já referido na nota 111, n.° 54).
      
      117 –	Acórdão Comissão/Itália e WAM (já referido na nota 111, n.° 58).
      
      118 –	V. a este respeito, em pormenor, o artigo 4.°, n.° 5, conjugado com o n.° 4, da Lei regional n.° 4/2006, reproduzido no
         n.° 14 destas conclusões.
      
      119 –	V., em complemento, supra, os n.os 52 e 53 destas conclusões.
      
      120 –	V. supra, n.os 83 a 89 e 98 a 102 destas conclusões.