CELEX: 62006CC0073
Language: nl
Date: 2007-04-19
Title: Conclusie van advocaat-generaal Trstenjak van 19 april 2007. # Planzer Luxembourg Sàrl tegen Bundeszentralamt für Steuern. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: Finanzgericht Köln - Duitsland. # Zesde btw-richtlijn - Artikel 17, leden 3 en 4 - Teruggaaf van btw - Achtste btw-richtlijn - Teruggaaf van btw aan niet in binnenland gevestigde belastingplichtigen - Artikelen 3, sub b, en 9, tweede alinea - Bijlage B - Verklaring van belastingplichtigheid - Juridische betekenis - Dertiende btw-richtlijn - Teruggaaf van btw aan niet op grondgebied van Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen - Artikel 1, punt 1 - Begrip zetel van bedrijfsuitoefening. # Zaak C-73/06.

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
      V. TRSTENJAK
      van 19 april 2007 (1)
      
      Zaak C‑73/06
      Planzer Luxembourg Sàrl
      tegen
      Bundeszentralamt für Steuern
      [verzoek van het Finanzgericht Köln (Duitsland) om een prejudiciële beslissing]
      „Zesde btw-richtlijn – Artikel 17, leden 3 en 4 – Teruggaaf van btw – Achtste btw‑richtlijn – Teruggaaf van btw aan niet in binnenland gevestigde belastingplichtigen – Artikel 3, sub b, en artikel 9, tweede alinea – Bijlage B – Verklaring van belastingplichtigheid – Juridische betekenis – Dertiende btw‑richtlijn – Teruggaaf van btw aan niet op grondgebied van Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen – Artikel 1, punt 1 – Begrip zetel van bedrijfsuitoefening”I –    Inleiding
      1.        Een in Luxemburg geregistreerde transportonderneming heeft bij de Duitse belastingdienst verzoeken ingediend voor de teruggaaf
         van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw”) die zij in Duitsland had betaald bij de aankoop van brandstof.
      
      2.        Elk verzoek ging vergezeld van een verklaring van de Luxemburgse belastingdienst die was opgesteld overeenkomstig het model
         in bijlage B bij de Achtste richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen
         der lidstaten inzake omzetbelasting – Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het
         binnenland gevestigde belastingplichtigen(2); volgens deze verklaring is de betrokken onderneming onder een Luxemburgs belastingnummer aan de btw onderworpen.
      
      3.        De Duitse belastingdienst wees de verzoeken om teruggaaf evenwel af op grond dat het hoofdkantoor van de genoemde onderneming
         zich in Zwitserland en niet in Luxemburg bevond.
      
      4.        Met het onderhavige prejudiciële verzoek wenst het Finanzgericht Köln (Duitsland) van het Hof te vernemen of de genoemde verklaring
         dwingend betekent dat de belastingplichtige is gevestigd in de lidstaat van afgifte ervan.
      
      5.        Indien dit niet het geval is, moet volgens het Finanzgericht Köln worden nagegaan of de genoemde onderneming buiten de Europese
         Gemeenschap is gevestigd; in dat geval zou volgens Duits recht de bij de aankoop van brandstof in Duitsland betaalde btw niet
         aan haar kunnen worden teruggegeven. Bijgevolg verzoekt de verwijzende rechterlijke instantie het Hof om de uitlegging die
         moet worden gegeven aan het begrip „zetel van de bedrijfsuitoefening” in de zin van artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn
         (86/560/EEG) van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting
         – Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde
         belastingplichtigen.(3)
      
      II – Rechtskader
      A –    Toepasselijk gemeenschapsrecht
      1.      De Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake
         omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag(4) (hierna: „Zesde richtlijn”)
      
      6.        Artikel 4, leden 1 en 2, van de Zesde richtlijn luidt:
      
      „1.      Als belastingplichtige wordt beschouwd ieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een van de in lid 2 omschreven economische
         activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
      
      2.      De in lid 1 bedoelde economische activiteiten omvatten alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter,
         met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen.
         [...]”
      
      7.        Artikel 17, leden 2 tot en met 4, van die richtlijn bepaalt, in de ten tijde van de feiten relevante versie(5), het volgende:
      
      „2.      Voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen, mag de belastingplichtige van de door hem verschuldigde
         belasting aftrekken:
      
      a)      de belasting over de toegevoegde waarde welke verschuldigd of voldaan is voor de hem door een andere belastingplichtige in
         het binnenland geleverde of te leveren goederen en voor de te zijnen behoeve door een andere tot voldoening van belasting
         gehouden belastingplichtige in het binnenland verrichte of te verrichten diensten;
      
      [...]
      3.      De lidstaten verlenen eveneens aan iedere belastingplichtige recht op aftrek of op teruggaaf van de in lid 2 bedoelde belasting
         over de toegevoegde waarde, voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor:
      
      a)      door de belastingplichtige in het buitenland verrichte handelingen in het kader van de in artikel 4, lid 2, bedoelde economische
         activiteiten, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland plaats zouden vinden;
      
      [...]
      4.      Teruggaaf van de in lid 3 bedoelde belasting over de toegevoegde waarde vindt plaats
      –        aan belastingplichtigen die niet in het binnenland, maar in een andere lidstaat gevestigd zijn, volgens de bij richtlijn 79/1072/EEG
         [...] vastgestelde uitvoeringsbepalingen;
      
      –        aan belastingplichtigen die niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigd zijn, volgens de bij richtlijn 86/560/EEG
         [...] vastgestelde uitvoeringsbepalingen.”
      
      2.      De Achtste richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten
         inzake omzetbelastingen – Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het binnenland
         gevestigde belastingplichtigen (hierna: „Achtste richtlijn”)
      
      8.        Artikel 1 van deze richtlijn luidt:
      
      „Voor de toepassing van deze richtlijn wordt als een niet in het binnenland gevestigde belastingplichtige beschouwd de belastingplichtige
         als bedoeld in artikel 4, lid 1, van richtlijn 77/388/EEG, die gedurende de periode, bedoeld in artikel 7, lid 1, eerste alinea,
         eerste en tweede zin, in het betrokken land noch de zetel van de bedrijfsuitoefening, noch een vaste inrichting heeft gehad
         van waaruit de handelingen worden verricht, noch, bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, aldaar zijn woonplaats
         of gebruikelijke verblijfplaats heeft gehad, en die in de voornoemde periode geen leveringen van goederen of diensten heeft
         verricht waarvan de plaats geacht wordt in het betrokken land te zijn gelegen, met uitzondering van:
      
      a)      vervoerdiensten en daarmee samenhangende diensten, die zijn vrijgesteld uit hoofde van artikel 14, lid 1, sub i, artikel 15
         of artikel 16, lid 1, sub B, C en D, van richtlijn 77/388/EEG;
      
      [...]”
      9.        In artikel 2 van die richtlijn wordt het volgende bepaald:
      
      „Elke lidstaat geeft aan iedere niet in het binnenland maar in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige, onder de
         in de hierna volgende artikelen gestelde voorwaarden, de belasting over de toegevoegde waarde terug welke is geheven ter zake
         van de hem door andere belastingplichtigen in het binnenland verleende diensten of geleverde roerende goederen [...]”
      
      10.      Artikel 3 van de Achtste richtlijn luidt:
      
      „Een belastingplichtige als bedoeld in artikel 2, die geen leveringen van goederen of diensten heeft verricht waarvan de plaats
         geacht wordt in het binnenland te zijn gelegen, moet, om teruggaaf te verkrijgen:
      
      [...]
      b)      door middel van een verklaring, afgegeven door de overheid van de staat waar hij gevestigd is, aantonen dat hij in die staat
         onderworpen is aan de belasting over de toegevoegde waarde. [...]
      
      [...]”
      11.      Artikel 5 van die richtlijn bepaalt het volgende:
      
      „Voor de toepassing van deze richtlijn wordt het recht op belastingteruggaaf bepaald op grond van artikel 17 van richtlijn
         77/388/EEG, zoals dit wordt toegepast in de lidstaat waar de teruggaaf wordt verleend.
      
      [...]”
      12.      In artikel 6 van de Achtste richtlijn staat het volgende:
      
      „De lidstaten mogen de in artikel 2 bedoelde belastingplichtigen, naast de in artikel 3 en artikel 4 omschreven verplichtingen,
         geen andere verplichting opleggen dan die om in bijzondere gevallen de inlichtingen te verstrekken welke voor de beoordeling
         van de gegrondheid van het verzoek om teruggaaf nodig zijn.”
      
      13.      Artikel 9, tweede alinea, van de Achtste richtlijn luidt:
      
      „De in artikel 3, sub b, en artikel 4, sub a, bedoelde verklaringen betreffende de hoedanigheid van belastingplichtige moeten
         in overeenstemming zijn met het in bijlage B opgenomen model.”
      
      3.      De Dertiende richtlijn (86/560/EEG) van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten
         inzake omzetbelasting – Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied
         van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (hierna: „Dertiende richtlijn”)
      
      14.      Artikel 1 van de Dertiende richtlijn bepaalt het volgende:
      
      „Voor de toepassing van deze richtlijn wordt beschouwd als:
      1.      ‚een niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige’ de belastingplichtige als bedoeld in artikel 4,
         lid 1, van richtlijn 77/388/EEG, die gedurende de periode bedoeld in artikel 3, lid 1, van de onderhavige richtlijn op het
         betrokken grondgebied noch de zetel van de bedrijfsuitoefening, noch een vaste inrichting heeft gehad van waaruit de handelingen
         worden verricht, noch, bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, aldaar zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats
         heeft gehad, en die in dezelfde periode geen leveringen van goederen of diensten heeft verricht waarvan de plaats geacht wordt
         in de in artikel 2 bedoelde lidstaat te zijn gelegen, met uitzondering van:
      
      a)      vervoerdiensten en daarmee samenhangende diensten, die zijn vrijgesteld uit hoofde van artikel 14, lid 1, sub i, artikel 15
         of artikel 16, lid 1, sub B, C en D, van richtlijn 77/388/EEG;
      
      [...]”
      15.      In artikel 2 van de Dertiende richtlijn wordt het volgende bepaald:
      
      „1.      Onverminderd de artikelen 3 en 4, geeft elke lidstaat aan iedere niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtige,
         onder de hierna volgende voorwaarden, de belasting over de toegevoegde waarde terug welke is geheven ter zake van de hem door
         andere belastingplichtigen in het binnenland verleende diensten of geleverde roerende goederen, dan wel ter zake van de invoer
         van goederen in het betrokken land, een en ander voor zover deze goederen en diensten worden gebruikt voor de handelingen
         bedoeld in artikel 17, lid 3, sub a en b, van richtlijn 77/388/EEG of de diensten bedoeld in artikel 1, punt 1, sub b, van
         de onderhavige richtlijn.
      
      2.      De lidstaten kunnen de in lid 1 bedoelde teruggaaf afhankelijk stellen van de toekenning door de derde staten van vergelijkbare
         voordelen op het gebied van de omzetbelasting.
      
      [...]”
      16.      Artikel 4 van die richtlijn luidt:
      
      „1.      Voor de toepassing van deze richtlijn wordt het recht op teruggaaf vastgesteld overeenkomstig artikel 17 van richtlijn 77/388/EEG,
         zoals toegepast in de lidstaten van de teruggaaf.
      
      2.      De lidstaten kunnen evenwel bepaalde uitgaven uitsluiten of aan de teruggaaf extra voorwaarden verbinden.
      [...]”
      B –    Relevante bepalingen van nationaal recht
      17.      Ingevolge § 18, lid 9, van het Umsatzsteuergesetz 1993 (Duitse wet op de omzetbelasting van 1993; hierna: „UStG”)(6) juncto § 59 van de Umsatzsteuergesetz-Durchführungsverordnung 1993 (Duitse toepassingsbepalingen van de wet op de omzetbelasting
         van 1993)(7) hebben niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen geen recht op teruggaaf van voorbelasting
         ter zake van de levering van brandstof.
      
      III – Hoofdgeding en prejudiciële vragen
      18.      De transportonderneming Planzer Luxembourg Sàrl (hierna: „Planzer Luxembourg”) heeft haar zetel te Frisange (Luxemburg). De
         enige aandeelhoudster is de in Dietikon (Zwitserland) gevestigde Planzer Transport AG.
      
      19.      Ter zetel van Planzer Luxembourg exploiteert H. Deltgen de firma Helvetia House, waarvan Planzer Luxembourg ook haar kantoorruimten
         heeft gehuurd. Als vertegenwoordiger van haar enige aandeelhoudster heeft Deltgen de nodige stappen ondernomen voor de oprichting
         van Planzer Luxembourg. Bedrijfsleiders van Planzer Luxembourg zijn twee werknemers van Planzer Transport AG. Een van hen
         woont in Zwitserland en de ander in Italië. Op het adres van Planzer Luxembourg hebben nog dertien andere vennootschappen,
         waaronder ook drie dochtervennootschappen van Zwitserse transportondernemingen, hun zetel.
      
      20.      In 1997 en 1998 diende Planzer Luxembourg bij de Duitse belastingdienst twee verzoeken in voor de teruggaaf van de btw die
         zij in Duitsland bij de aankoop van brandstof had betaald. Het eerste verzoek had betrekking op een bedrag van 11 004,25 DEM
         voor het jaar 1996 en het tweede verzoek op een bedrag van 16 670,98 DEM voor het tijdvak 1997. Beide verzoeken gingen vergezeld
         van een verklaring van de Luxemburgse belastingdienst die was opgesteld overeenkomstig het model in bijlage B bij de Achtste
         richtlijn.
      
      21.      Volgens deze verklaring is Planzer Luxembourg onder een Luxemburgs belastingnummer onderworpen aan de btw.
      
      22.      Nadat de Duitse belastingdienst evenwel van zijn Informatiedienst Buitenland had vernomen dat Planzer Luxembourg op het in
         de verklaring vermelde adres geen telefoonaansluiting had, kwam hij tot de conclusie dat Planzer Luxembourg niet had aangetoond
         dat haar hoofdkantoor in Luxemburg was gevestigd en wees hij de verzoeken om teruggaaf af op grond dat niet was voldaan aan
         de in het nationale recht opgenomen voorwaarden voor de teruggaaf.
      
      23.      In de Duitse wettelijke bepalingen is namelijk gebruik gemaakt van de door artikel 4, lid 2, van de Dertiende richtlijn geboden
         mogelijkheid en zijn niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen krachtens § 18, lid 9, UStG
         uitgesloten van het recht op teruggaaf ter zake van de levering van brandstof.
      
      24.      Planzer Luxembourg diende hiertegen bezwaren in en legde een aanvullende verklaring over, inhoudende dat zij een aan de Luxemburgse
         directe belastingen onderworpen handelsvennootschap is, dat haar twee bedrijfsleiders, Deltgen en nog een andere persoon,
         die ook voor de administratie en de boekhouding verantwoordelijk is, in Luxemburg werkzaam zijn, dat vijf werknemers in deeltijd
         werken als chauffeur te harer zetel, dat zij een telefoonaansluiting heeft, zoals uit haar briefhoofd blijkt, dat de in Luxemburg
         geregistreerde vrachtwagens voor het luchtvrachtverkeer worden ingezet en dat haar facturen te harer zetel te Luxemburg worden
         opgemaakt.
      
      25.      Bij beschikkingen van 1 juli 1999 wees de Duitse belastingdienst de bezwaren af op grond dat het hoofdkantoor zich in Zwitserland
         en niet in Luxemburg bevond.
      
      26.      Planzer Luxembourg heeft tegen deze afwijzende beschikkingen beroep ingesteld.
      
      27.      Bij uitspraak van 26 oktober 2001 wees het Finanzgericht Köln het beroep toe op grond dat de door Planzer Luxembourg jegens
         haar Zwitserse moedervennootschap verrichte handelingen overwegend vanuit Luxemburg plaatsvinden en dat Planzer Luxembourg
         haar zetel in Luxemburg heeft.
      
      28.      Bij arrest van 22 mei 2003 vernietigde het Bundesfinanzhof de genoemde uitspraak met de motivering dat het Finanzgericht Köln
         ten onrechte op grond van de plaats van de statutaire zetel ervan is uitgegaan dat Planzer Luxembourg in Luxemburg is gevestigd,
         en verwees het de zaak terug naar het Finanzgericht Köln.
      
      29.      In zijn verwijzingsbeslissing benadrukt het Finanzgericht Köln dat deze zaak draait om de vraag of de vennootschap Planzer
         Luxembourg buiten het grondgebied van de Gemeenschap is gevestigd, in welk geval zij volgens het nationale recht geen recht
         heeft op teruggaaf van de bij de aankoop van brandstof in Duitsland betaalde btw. Volgens deze rechterlijke instantie moet
         allereerst worden stilgestaan bij de juridische betekenis van de overeenkomstig het model in bijlage B bij de Achtste richtlijn
         opgestelde verklaringen die door Planzer Luxembourg zijn overgelegd. Het Finanzgericht Köln erkent weliswaar dat uit dergelijke
         verklaringen een onweerlegbaar vermoeden voortvloeit van de hoedanigheid van btw-plichtige van een ondernemer, maar vraagt
         zich af of deze verklaringen ook bindende werking hebben dan wel een onweerlegbaar vermoeden inhouden dat de ondernemer is
         gevestigd in de lidstaat van afgifte ervan. Indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, dan is het de vraag of het
         bij het begrip „zetel van de bedrijfsuitoefening” in artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn gaat om de plaats waar
         de betrokken vennootschap haar statutaire zetel heeft en waar zij haar voornaamste beslissingen van dagelijks bestuur neemt
         (namelijk Luxemburg) dan wel om de plaats van waaruit zij haar operationele activiteiten uitoefent (namelijk Zwitserland).
      
      30.      In deze omstandigheden heeft het Finanzgericht Köln besloten de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof de volgende
         prejudiciële vragen te stellen:
      
      „1)      Heeft een overeenkomstig het model in bijlage B bij de Achtste richtlijn opgestelde ondernemersverklaring bindende werking,
         respectievelijk vloeit daaruit een onweerlegbaar vermoeden voort dat de ondernemer is gevestigd in de lidstaat van afgifte
         van de verklaring?
      
      2)      Indien de eerste vraag ontkennend moet worden beantwoord: 
      Dient het begrip ‚zetel van de bedrijfsuitoefening’ in de zin van artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn aldus te worden
         uitgelegd dat daarmee de plaats wordt bedoeld waar zich de statutaire zetel van de vennootschap bevindt,
      
      of moet worden uitgegaan van de plaats waar de beslissingen van dagelijks bestuur worden genomen,
      of gaat het om de plaats waar de beslissingen worden genomen die van belang zijn voor de gebruikelijke operationele dagelijkse
         gang van zaken?”
      
      IV – Bij het Hof ingediende opmerkingen
      31.      Planzer Luxembourg, de Duitse, de Franse, de Italiaanse en de Luxemburgse regering, alsmede de Commissie hebben schriftelijke
         opmerkingen ingediend.
      
      A –    Eerste vraag
      32.      Planzer Luxembourg en de Luxemburgse regering geven het Hof in overweging de eerste vraag bevestigend te beantwoorden.
      
      33.      Planzer Luxembourg gaat uit van het beginsel dat de overgelegde verklaring bindende werking heeft of dat althans daaruit een
         onweerlegbaar vermoeden voortvloeit dat zij is gevestigd in de lidstaat van afgifte ervan. Dat een lidstaat de door een andere
         lidstaat afgegeven verklaring in twijfel trekt, druist in tegen de doelstelling van de harmonisatie van de wettelijke bepalingen
         en de vereenvoudiging van het goederenverkeer binnen de Gemeenschap.
      
      34.      Volgens de Luxemburgse regering is de vraag naar de plaats van vestiging, voor zover deze plaats moet worden aangemerkt als
         zetel van de bedrijfsuitoefening of als vaste inrichting, van secundair belang, aangezien het hierbij enkel gaat om een van
         de criteria om vast te stellen of een belastingplichtige al dan niet is gevestigd in de zin van de Achtste richtlijn. De in
         artikel 3, sub b, van de Achtste richtlijn bedoelde verklaring beoogt te bevestigen dat een belastingplichtige als zodanig
         is geregistreerd in de lidstaat van afgifte ervan. Het is derhalve ondenkbaar dat de autoriteiten van een andere lidstaat
         de in een verklaring weergegeven situatie zouden mogen betwisten.
      
      35.      De opvatting van de Commissie komt in de buurt van die van Planzer Luxembourg en de Luxemburgse regering. Zij is van mening
         dat de evenwichtige werking van het mechanisme van samenwerking en wederzijds vertrouwen tussen nationale belastingdiensten
         de verplichting rechtvaardigt van wederzijdse erkenning van de verklaringen die zijn afgegeven door de bevoegde nationale
         autoriteiten, temeer omdat een autoriteit die twijfelt aan de juistheid van de in een dergelijke verklaring opgenomen vaststellingen
         gebruik zou kunnen maken van de bijzondere instrumenten die zijn voorzien in verordening (EG) nr. 1798/2003 van de Raad(8) (hierna: „verordening 1798/2003”). De Commissie preciseert dat deze mogelijkheid alleen in het geval van ernstige twijfel
         dient te worden gebruikt. Wanneer de aangezochte lidstaat de aan zijn verklaring ten gronde liggende feiten verifieert en
         bevestigt, rest de andere lidstaten, waar om de teruggaaf wordt verzocht, niets anders dan met de teruggaaf in te stemmen.
      
      36.      De Duitse, de Franse en de Italiaanse regering zijn daarentegen van mening dat de verklaring enkel aantoont dat de belastingplichtige
         in de staat van afgifte van de verklaring door de bevoegde dienst als btw-plichtige wordt beschouwd, maar geenszins bewijst
         dat hij in die staat is gevestigd.
      
      37.      De Franse regering voegt hieraan toe dat wanneer de lidstaat van teruggaaf betwijfelt of de onderneming op het grondgebied
         van een andere lidstaat is gevestigd, hij vraagtekens moet kunnen plaatsen bij de door de lidstaat van vestiging afgegeven
         verklaring. Dit zou echter pas mogelijk moeten zijn nadat de lidstaat van teruggaaf gebruik heeft gemaakt van de procedures
         van administratieve samenwerking.(9)
      
      B –    Tweede vraag
      38.      Planzer Luxembourg is van mening dat de zetel van de bedrijfsuitoefening in de zin van artikel 1, punt 1, van de Dertiende
         richtlijn zich bevindt op de plaats waar de vennootschap haar statutaire zetel heeft. Neemt het Hof deze zienswijze niet over,
         dan moet als zetel van de bedrijfsuitoefening worden aangemerkt de plaats waar de beslissingen van dagelijks bestuur worden
         genomen.
      
      39.      De Luxemburgse regering is van mening dat de tweede vraag geen antwoord behoeft, aangezien de eerste vraag bevestigend moet
         worden beantwoord.
      
      40.      Volgens de Duitse, de Franse en de Italiaanse regering mogen de begrippen zetel van de bedrijfsuitoefening en statutaire zetel
         niet met elkaar worden verward; zij verwijzen naar de rechtspraak van het Hof in samenhang met artikel 9, lid 1, van de Zesde
         richtlijn(10), volgens welke de in artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn gebruikte begrippen zetel van de bedrijfsuitoefening en
         vaste inrichting een voldoende mate van duurzaamheid en een – wat personeel en technisch materieel betreft – geschikte structuur
         impliceren om een zelfstandige verrichting van de betrokken activiteiten mogelijk te maken.
      
      41.      De Duitse regering verwijst ook naar artikel 3, lid 1, van verordening (EG) nr. 1346/2000 van de Raad van 29 mei 2000 betreffende
         insolventieprocedures.(11) Volgens die bepaling wordt, enkel zolang het tegendeel niet is bewezen, het centrum van de voornaamste belangen van een onderneming
         vermoed de plaats van de statutaire zetel te zijn.
      
      42.      Volgens de Duitse regering mag, in het aan het Finanzgericht Köln voorgelegde concrete geval, Planzer Luxembourg dan wel een
         statutaire zetel op het grondgebied van de Gemeenschap hebben, maar niet de zetel van haar bedrijfsuitoefening. Uit de door
         de verwijzende rechterlijke instantie weergegeven feiten blijkt dat de betrokken onderneming geen economische activiteiten
         uitoefent op de plaats van haar statutaire zetel op het grondgebied van de Gemeenschap (Luxemburg). De statutaire zetel is
         verlegd van het grondgebied van een derde land (Zwitserland) naar het grondgebied van de Gemeenschap, teneinde te ontkomen
         aan de uitsluiting van de teruggaaf van btw over de aankoop van brandstof.
      
      43.      Bijgevolg geeft de Duitse regering in overweging te antwoorden dat het begrip zetel van de bedrijfsuitoefening „impliceert
         dat de onderneming op of vanuit deze plaats eigen activiteiten ontplooit met een minimum aan personele en technische middelen”.
      
      44.      De Franse regering geeft in overweging te antwoorden dat het begrip zetel van de bedrijfsuitoefening „een voldoende mate van
         duurzaamheid moet impliceren en dat de economische handelingen worden verricht waarvoor om teruggaaf van voorbelasting wordt
         verzocht”.
      
      45.      Volgens de Italiaanse regering moet op de vraag worden geantwoord dat met het begrip zetel van de bedrijfsuitoefening wordt
         bedoeld de, eventueel van de woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats verschillende, plaats waar wordt beslist over normale
         dagelijkse gang van zaken.
      
      46.      De Commissie is, rekening houdend met het voorgestelde antwoord op de eerste vraag, van mening dat de tweede vraag geen antwoord
         behoeft. Strikt ten overvloede voert zij evenwel soortgelijke argumenten aan als de Duitse, de Franse en de Italiaanse regering
         en geeft zij in overweging te antwoorden dat „wanneer een onderneming als [Planzer Luxembourg], waarvan de statutaire zetel
         in een lidstaat ligt waar zij haar administratie voert, over kantoorruimten beschikt en verwarmingskosten betaalt, telefonisch
         kan worden bereikt, de voor de dienstverlening gebruikte vrachtwagens heeft laten registreren, arbeidsovereenkomsten heeft
         gesloten, geregistreerd is voor de btw en de directe belastingen, en beslissingen van dagelijks bestuur neemt, dan heeft deze
         onderneming in die lidstaat de zetel van de bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting van waaruit haar handelingen worden
         verricht in de zin van artikel 1 van de Achtste richtlijn”.
      
      V –    Beoordeling
      A –    Eerste vraag
      47.      Aangezien de verklaring volgens artikel 3, sub b, van de Achtste richtlijn wordt afgegeven „door de overheid van de staat
         waar [de belastingplichtige] [...]gevestigd is”, bestaat er een sterk vermoeden dat de belastingplichtige daadwerkelijk in
         het land van afgifte is gevestigd.
      
      48.      Deze verklaring bewijst evenwel enkel dat de betrokkene, in de bewoordingen van de genoemde verklaring, „onderworpen is aan
         de belasting over de toegevoegde waarde”, niet echter dat de belastingplichtige daadwerkelijk in het land van afgifte is gevestigd.
         Alvorens de betrokken verklaring af te geven, stelt de bevoegde dienst namelijk generlei onderzoek daarnaar in. Bijgevolg
         is de verklaring een noodzakelijke, maar geen afdoende voorwaarde om in aanmerking te kunnen komen voor de procedure voor
         de btw-teruggaaf uit hoofde van de Achtste richtlijn.
      
      49.      Het gaat er hier zeker niet om de goede trouw in twijfel te trekken van de bevoegde dienst die de verklaring afgeeft. Het
         is logisch dat deze niet bij elk aan hem gedaan verzoek om een dergelijke verklaring nauwgezet kan nagaan of inderdaad sprake
         is van vestiging.
      
      50.      Het gaat er veeleer om dat niet volledig de mogelijkheid kan worden uitgesloten dat een belastingplichtige, dat wil zeggen
         een persoon die economische activiteiten verricht(12), met name met het oog op de tussen de lidstaten verschillende btw-tarieven, stelt in de voor hem meest voordelige lidstaat
         gevestigd te zijn.(13)
      
      51.      Sinds namelijk op 1 januari 1993 de fiscale barrières zijn geslecht en ondernemingen zonder formaliteiten bij overschrijding
         van de binnengrenzen goederen binnen de Gemeenschap kunnen vervoeren, is de bestrijding van fraude een prioritaire zorg geworden.(14)
      
      52.      Hierbij moet worden benadrukt dat de Achtste richtlijn, zoals het in de vierde overweging van de considerans ervan is geformuleerd,
         weliswaar een stap voorwaarts beoogt te zijn op de weg naar „daadwerkelijke vrijmaking van het personen‑, goederen‑ en dienstenverkeer”,
         maar dat hiermee ook, volgens de zesde overweging van de considerans, „bepaalde vormen van belastingfraude of belastingontwijking
         dienen te worden voorkomen”.
      
      53.      Aldus bepaalt de Achtste richtlijn in artikel 6 ervan uitdrukkelijk dat de belastingplichtige gehouden kan zijn om „in bijzondere
         gevallen de inlichtingen te verstrekken welke voor de beoordeling van de gegrondheid van het verzoek om teruggaaf nodig zijn”.
      
      54.      De Franse regering en de Commissie zijn van mening dat in geval van twijfel de staat van teruggaaf verplicht is om de procedures
         voor informatie‑uitwisseling in gang te zetten die zijn voorzien in verordening nr. 1798/2003 betreffende de administratieve
         samenwerking op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde. Anders dan de Franse regering vindt de Commissie zelfs
         dat de staat van teruggaaf gebonden is aan de langs de weg van samenwerking verkregen informatie.
      
      55.      De andere regeringen die opmerkingen hebben ingediend, namelijk de Duitse, de Italiaanse en de Luxemburgse regering, vermelden
         deze samenwerking niet, hetgeen doet vermoeden dat zij, los van de waarde die zij aan de betrokken verklaring toekennen, deze
         niet als dwingend van aard beschouwen.
      
      56.      Verordening nr. 1798/2003 is gericht op de bestrijding van fraude. In de eerste twee punten van de considerans van deze verordening
         wordt benadrukt dat belastingontduiking en belastingontwijking over de grenzen van de lidstaten heen tot inkomstenderving
         voor de begrotingen leiden en een inbreuk op het beginsel van fiscale rechtvaardigheid vormen. Deze praktijken kunnen bijgevolg
         verstoringen in het kapitaalverkeer en in de concurrentievoorwaarden veroorzaken en beïnvloeden de werking van de interne
         markt. De bestrijding van btw-ontduiking vraagt om nauwe samenwerking tussen de administratieve autoriteiten die in elk van
         de lidstaten met de uitvoering van de hiervoor vastgestelde bepalingen belast zijn.
      
      57.      Derhalve gaat het in verordening nr. 1798/2003, zoals in het derde punt van de considerans wordt vermeld, erom te „voorzien
         in een gemeenschappelijke regeling voor de uitwisseling van inlichtingen tussen de lidstaten, met behulp waarvan de administratieve
         autoriteiten van de lidstaten elkaar wederzijdse bijstand moeten verlenen en met de Commissie moeten samenwerken teneinde
         een juiste btw-toepassing op leveringen van goederen, dienstverrichtingen, intracommunautaire verwervingen van goederen en
         invoer van goederen te waarborgen”.(15)
      
      58.      „[E]lkaar wederzijdse bijstand [...] verlenen” veronderstelt de verplichting aan een verzoek om informatie te voldoen, maar
         houdt geen verplichting in tot het verzoeken om informatie in geval van twijfel, noch, a fortiori, gebondenheid aan het verkregen
         antwoord. De administratieve samenwerking op het gebied van de belasting was overigens gedurende vele jaren weinig doeltreffend.(16)
      
      59.      De verplichting van een lidstaat om zich te houden aan de verkregen informatie, zonder enige andere mogelijkheid van verificatie,
         terwijl de lidstaat die de verklaring afgeeft uiteraard niet bij elk verzoek stelselmatig en grondig kan nagaan of de btw-plichtige
         daadwerkelijk op zijn grondgebied is gevestigd, zou juist indruisen tegen het doel van de bestrijding van fraude.
      
      60.      Bijgevolg geef ik in overweging om op de eerste vraag te antwoorden dat de overeenkomstig het model in bijlage B bij de Achtste
         richtlijn opgestelde verklaring betreffende de hoedanigheid van btw-plichtige geen onweerlegbaar vermoeden vormt dat de onderneming
         is gevestigd in de lidstaat van afgifte van de verklaring.
      
      B –    Tweede vraag
      61.      Om te beginnen moet erop worden gewezen dat weliswaar noch het communautaire vennootschapsrecht(17), noch het communautaire belastingrecht het begrip zetel van de vennootschap heeft gedefinieerd(18), maar dat er een verschil bestaat tussen het begrip zetel in het vennootschapsrecht en het begrip zetel in het belastingrecht.
         In het belastingrecht kan het begrip zetel van de vennootschap namelijk anders zijn gedefinieerd. In het vennootschapsrecht(19) wordt het begrip zetel van de vennootschap door de nationale rechtsvoorschriften gedefinieerd. Ook kunnen, parallel aan de
         ontwikkeling van de rechtspraak van het Hof(20), in bepaalde nationale rechtsstelsels veel nauwkeurigere bepalingen worden gevonden met betrekking tot het begrip zetel in
         het vennootschapsrecht.(21)
      
      62.      De ratio legis van het verschillende begrip zetel van de vennootschap in het fiscale recht is gelegen in de nog zwaarder wegende
         zorg met betrekking tot de bestrijding van fraude en belastingontwijking. Daarom vermeldt de derde overweging van de considerans
         van de Dertiende richtlijn dan ook deze doelstelling. De bestrijding van fraude is namelijk zowel op communautair niveau als
         op het niveau van de lidstaten een prioritaire doelstelling.(22) Het Hof heeft bovendien reeds verklaard dat „[d]e bestrijding van eventuele fraude, belastingontwijking en misbruik [...]
         een doel [is] dat door de Zesde richtlijn is erkend en wordt gestimuleerd”.(23)
      
      63.      Vervolgens moet worden vastgesteld dat, zoals de Commissie betoogt, het begrip „bedrijfsuitoefening” enkel daadwerkelijke
         activiteiten kan inhouden. Het Hof heeft bovendien in het voormelde arrest DFDS(24) verklaard dat „[g]elijk de advocaat-generaal in de punten 32 tot en met 34 van zijn conclusie[(25)] heeft beklemtoond, [...] de inaanmerkingneming van de economische realiteit een fundamenteel criterium [vormt] voor de toepassing
         van het gemeenschappelijk stelsel van btw”.
      
      64.      In de meeste gevallen valt de zetel van de bedrijfsuitoefening samen met de statutaire zetel. Zo heeft advocaat-generaal Mancini
         in zijn conclusie in de reeds aangehaalde zaak Berkholz uiteengezet dat „het begrip ‚zetel van de bedrijfsuitoefening’ [...]
         in technische zin moet worden opgevat: het gaat dus om de statutaire zetel, vermeld in de oprichtingsakte van de vennootschap
         die eigenares is van de onderneming welke de diensten verricht”.(26) Ter voorkoming van kunstmatige constructies waarmee de regels van het gemeenschappelijk btw‑stelsel kunnen worden omzeild,
         kan het evenwel noodzakelijk blijken om na te gaan of dit werkelijk het geval is.
      
      65.      Het Hof heeft, zoals is benadrukt door verschillende partijen die opmerkingen hebben ingediend, in het kader van artikel 9,
         lid 1, van de Zesde richtlijn nuttige verduidelijkingen verschaft met betrekking tot het begrip zetel van de bedrijfsuitoefening.
         Het in artikel 1 van de Achtste richtlijn en in artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn gebruikte begrip „zetel van
         de bedrijfsuitoefening” heeft dezelfde betekenis als dat in artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn, aangezien de Achtste
         en de Dertiende richtlijn tot doel hebben uitvoering te geven aan de in artikel 17 van de Zesde richtlijn voorziene teruggaaf
         van btw.
      
      66.      Zo wordt in het voormelde arrest Berkholz verklaard dat de plaats waar de dienstverrichter de zetel van de bedrijfsuitoefening
         heeft gevestigd het belangrijkste aanknopingspunt is en dat slechts kan worden overwogen een andere inrichting dan de zetel
         aan te merken als plaats waar de dienst wordt verricht, indien „de inrichting een zekere bestendigheid vertoont, doordat zij
         duurzaam over het personeel en de technische middelen beschikt die voor bepaalde diensten noodzakelijk zijn”.(27)
      
      67.      In het voormelde arrest ARO Lease is eveneens erop gewezen dat om in afwijking van het als uitgangspunt geldende zetelcriterium
         een inrichting te kunnen aanmerken als plaats van een dienst van een belastingplichtige, „die inrichting [...] een voldoende
         mate van duurzaamheid en een – wat personeel en technisch materieel betreft – geschikte structuur [moet] bezitten om een zelfstandige
         verrichting van de betrokken diensten mogelijk te maken”.(28)
      
      68.      Bovendien is het, indien het geboden is om met betrekking tot de definitie van „zetel van de bedrijfsuitoefening” in de zin
         van artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn rekening te houden met de rechtspraak van het Hof inzake artikel 9, lid 1,
         van de Zesde richtlijn, ook nuttig om, zoals de Duitse regering in overweging geeft, kennis te nemen van de rechtspraak van
         het Hof in het kader van verordening nr. 1346/2000 betreffende insolventieprocedures.
      
      69.      Artikel 3, lid 1, van die verordening bepaalt dat „[d]e rechters van de lidstaat waar het centrum van de voornaamste belangen
         van de schuldenaar gelegen is, [...] bevoegd [zijn] de insolventieprocedure te openen. Bij vennootschappen en rechtspersonen
         wordt, zolang het tegendeel niet is bewezen, het centrum van de voornaamste belangen vermoed de plaats van de statutaire zetel
         te zijn.” In deze verordening wordt bijgevolg niet de mogelijkheid uitgesloten dat de statutaire zetel verschilt van het centrum
         van de bedrijfsuitoefening.
      
      70.      Het Hof heeft deze bepaling reeds een eerste keer uitgelegd. In een zaak waarin de schuldenaar een dochtermaatschappij was
         met een andere statutaire zetel dan die van haar moedermaatschappij, heeft het Hof verklaard dat het vermoeden volgens hetwelk
         het centrum van de voornaamste belangen van deze dochtermaatschappij gelegen is in de lidstaat waar haar statutaire zetel
         gevestigd is, kan worden weerlegd in het geval van een vennootschap die geen enkele activiteit uitoefent op het grondgebied
         van de lidstaat waar haar statutaire zetel is gevestigd. Het Hof heeft evenwel gepreciseerd dat wanneer een vennootschap haar
         activiteiten uitoefent op het grondgebied van de lidstaat waar haar statutaire zetel is gevestigd, het feit dat haar economische
         keuzen worden of kunnen worden bepaald door een moedermaatschappij in een andere lidstaat, niet volstaat om het vermoeden
         van verordening nr. 1346/2000 buiten beschouwing te laten.(29)
      
      71.      Derhalve doelt het begrip zetel van de bedrijfsuitoefening allereerst op de statutaire zetel. Het is evenwel mogelijk dat
         bij grensoverschrijdende activiteiten met name om fiscale redenen de statutaire zetel kunstmatig wordt gekozen en onvoldoende
         feitelijk verband houdt met de plaats waar de bedrijfsuitoefening daadwerkelijk plaatsvindt. Zijn er twijfels, dan moet het
         concrete geval worden beoordeeld en worden nagegaan of er sprake is van feiten waaruit een daadwerkelijke bedrijfsuitoefening
         blijkt.
      
      72.      Bijgevolg geef ik in overweging op de tweede vraag te antwoorden dat met het begrip „zetel van de bedrijfsuitoefening” in
         de zin van artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn de plaats wordt bedoeld waar de economische activiteiten van de onderneming
         daadwerkelijk plaatsvinden en welke wordt gekenmerkt door de samenwerking van voldoende personele en technische middelen voor
         de zelfstandige uitoefening van deze activiteiten. Zolang het tegendeel niet is bewezen, is deze plaats die van de statutaire
         zetel.
      
      73.      Ten overvloede kan hieraan worden toegevoegd dat de tweede vraag, zoals geformuleerd door het Finanzgericht Köln, in abstracte
         bewoordingen is gevat en op generlei wijze betrekking heeft op het geval van de onderneming dat aan de prejudiciële vragen
         ten gronde ligt. De Duitse regering en de Commissie hebben zich evenwel willen uitspreken over de lokalisering van een dergelijke
         onderneming. Hoewel zij dezelfde redenering volgen, komen zij niettemin tot een tegengestelde conclusie, aangezien de Duitse
         regering van mening is dat de statutaire zetel verschilt van de zetel van de bedrijfsuitoefening van de betrokken onderneming
         en de Commissie betoogt dat zij identiek zijn.
      
      74.      Wat dit betreft, volstaat het erop te wijzen dat, gelet op het weerlegbare vermoeden dat de zetel van de bedrijfsuitoefening
         dezelfde is als de statutaire zetel, moet worden geconcludeerd dat de zetels identiek zijn wanneer niet kan worden aangetoond
         dat de economische activiteiten op een andere plaats worden uitgeoefend. Anders gezegd, in geval van twijfel geldt dat de
         zetels identiek zijn.
      
      VI – Conclusie
      75.      Gelet op het voorgaande, geef ik het Hof in overweging de vragen van het Finanzgericht Köln te beantwoorden als volgt:
      
      „1)      De verklaring betreffende de hoedanigheid van btw-plichtige, opgesteld overeenkomstig het model in bijlage B bij de Achtste
         richtlijn (79/1072/EEG) van de Raad van 6 december 1979 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake
         omzetbelasting – Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet in het binnenland gevestigde
         belastingplichtigen, vormt geen onweerlegbaar vermoeden dat de onderneming is gevestigd in de lidstaat van afgifte van de
         verklaring.
      
      2)      Met het begrip ‚zetel van de bedrijfsuitoefening’ in de zin van artikel 1, punt 1, van de Dertiende richtlijn (86/560/EEG)
         van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Regeling
         voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen,
         wordt de plaats bedoeld waar de economische activiteiten van de onderneming daadwerkelijk plaatsvinden en welke wordt gekenmerkt
         door de samenwerking van voldoende personele en technische middelen voor de zelfstandige uitoefening van deze activiteiten.
         Zolang het tegendeel niet is bewezen, is deze plaats die van de statutaire zetel.”
      
      1 –	Oorspronkelijke taal: Frans.
      
      2 –	PB L 331, blz. 11.
      
      3 –	PB L 326, blz. 40.
      
      4 –	PB L 145, blz. 1.
      
      5 –	Richtlijn 91/680/EEG van de Raad van 16 december 1991 tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over
         de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van richtlijn 77/388/EEG (PB
         L 376, blz. 1).
      
      6 –	BGB1. 1993 I, blz. 565 e.v.
      
      7 –	BGB1. 1993 I, blz. 600 e.v.
      
      8 –	Verordening (EG) nr. 1798/2003 van de Raad van 7 oktober 2003 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied
         van de belasting over de toegevoegde waarde en tot intrekking van verordening (EEG) nr. 218/92 (PB L 264, blz. 1).
      
      9 –	In haar opmerkingen vermeldt de Franse regering verordening (EEG) nr. 218/92 van de Raad van 27 januari 1992 betreffende
         de administratieve samenwerking op het gebied van de indirecte belastingen (btw) (PB L 24, blz. 1). Deze verordening is evenwel
         ingetrokken.
      
      10 –	Arresten van 4 juli 1985, Berkholz, 168/84, Jurispr. blz. 2251, punten 17 en 18; 20 februari 1997, DFDS, C‑260/95, Jurispr.
         blz. I‑1005, en 17 juli 1997, ARO Lease, C‑190/95, Jurispr. blz. I‑4383, punt 16.
      
      11 –	PB L 160, blz. 1.
      
      12 –	Zie hierboven de bewoordingen van artikel 4 van de Zesde richtlijn, waarin het begrip belastingplichtige wordt gedefinieerd.
      
      13 –	In zekere zin „vestigingsstaat”-shopping.
      
      14 –	Zie Papon, M., „La lutte contre la fraude dans le domaine fiscal”, in: La lutte contre la fraude à la TVA dans l’Union européenne, Bruylant, Brussel, 1996, blz. 203.
      
      15 –	Zie voor een diepgaand onderzoek van het stelsel van informatie‑uitwisseling onder andere Terra, B. J. M., en Wattel, P. J.,
         European Tax Law, 4e druk, Deventer, 2005, blz. 708 e.v.; Gormley, L. W., EU Taxation Law, Richmond, 2005, blz. 11 e.v., alsmede Aronowitz, A. A., Laagland D. C. G. en Paulides G., Value-added Tax Fraud in the European Union, Kugler publications, Amsterdam-New York, 1996, blz. 19 e.v.
      
      16 –	Zie Communier, J.‑M., Droit fiscal communautaire, Bruylant, Brussel, 2001, blz. 186. 
      
      17 –	Zie Menjucq, M., „La notion de siège social: une unité introuvable en droit international et en droit communautaire”, Droit et actualité, Études offertes à J. Béguin, Paris, 2005, blz. 499. Ik wil er enkel op wijzen dat het gemeenschapsrecht een definitie kent
         van het begrip zetel van de vennootschap in het kader van de gerechtelijke procedure. Deze definitie heeft evenwel geen betrekking
         op het belastingrecht. Inzake gerechtelijke procedures bevat artikel 60, lid 1, van verordening (EG) nr. 44/2001 van de Raad
         van 22 december 2000 betreffende de rechterlijke bevoegdheid, de erkenning en de tenuitvoerlegging van beslissingen in burgerlijke
         en handelszaken (PB 2001, L 12, blz. 1) een specifieke definitie van de woonplaats van rechtspersonen: 
      
      	„Voor de toepassing van deze verordening hebben vennootschappen en rechtspersonen woonplaats op de plaats van:
      	a) hun statutaire zetel, of 
      	b) hun hoofdbestuur, of 
      	c) hun hoofdvestiging.”
      18 –	Met betrekking tot de nationale wettelijke regelingen zij er bijvoorbeeld op gewezen dat er in het Duitse fiscale recht
         volgens § 1, lid 1, van het Körperschaftsteuergesetz (Duitse wet op de vennootschapsbelasting) twee begrippen bestaan voor
         de vaststelling van de belastingplichtigheid van vennootschappen. Het ene is de zetel („Sitz”), die onder andere door de statuten
         van de vennootschap wordt bepaald [§ 11 van de Abgabenordnung (Duitse belastingwetboek)]. Het andere is de „plaats waar de
         beslissingen van dagelijks bestuur worden genomen” („Ort der Geschäftsleitung”), zoals gedefinieerd in § 10 van het belastingwetboek;
         deze wordt gedefinieerd als centrum van de belangrijkste bestuursbeslissingen („Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung”),
         dat wil zeggen de plaats waar besluiten van enig gewicht worden genomen (BFH-Urteil 1998, I R 138/97) (BStBI. 1999 II, blz. 437).
         Het Franse belastingrecht hanteert een zeer pragmatische formulering: „De vennootschapsbelasting [impôt sur les sociétés]
         wordt geheven op de plaats van de hoofdvestiging van de rechtspersoon. De bevoegde dienst kan evenwel als plaats van heffing
         aanwijzen hetzij de plaats van waaruit de vennootschap feitelijk wordt bestuurd, hetzij de plaats van haar statutaire zetel”
         [artikel 218 A, lid 1, van de code général des impôts (algemeen belastingwetboek)]. In het Verenigd Koninkrijk gaat de belastingheffing
         bij vennootschappen van twee criteria uit, namelijk de registratie van de vennootschap (Finance Act 1988) en de plaats van
         het centrale bestuur en het toezicht („place of central management and control”) (aldus de rechtspraak).
      
      19 –	Zo wordt in het Duitse vennootschapsrecht ingevolge § 5 van het Aktiengesetz (Duitse wet op de naamloze vennootschappen)
         en in § 4a van het Gesetz betreffend die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (Duitse wet op de vennootschappen met beperkte
         aansprakelijkheid) de zetel aangemerkt als de in de statuten bepaalde zetel van de vennootschap. Ingevolge de leden 2 van
         voornoemde paragrafen dienen de statuten van de vennootschap, in de regel, als zetel aan te wijzen de plaats waar de directie
         zich bevindt, waar het bestuur zich bevindt of waar de vennootschap economische activiteiten ontplooit. Het Franse vennootschapsrecht
         kent geen definitie van het begrip zetel en gebruikt door elkaar de uitdrukkingen „siège statutaire” (code de commerce, artikel
         L 210-3, tweede alinea; code civil, artikel 1837), „siège social” (bijvoorbeeld code de commerce, artikelen L 210-3, L 221-14,
         L 225‑23, L 225-103, en code civil, artikel 1835), „adresse du siège social” (decreet nr. 67-236, 23 maart 1967, artikelen 59,
         123 en 130) en ook „siège de la société” (decreet du 23 maart 1967, artikelen 3, 206-6, 219, 231 en 295). In het Verenigd
         Koninkrijk wordt in het vennootschapsrecht onder statutaire zetel het „registered office” verstaan. Overeenkomstig Section
         9 Subsection 2 van de „Companies Act 2006” (vennootschapswet) dienen de statuten de zetel van de vennootschap in Engeland,
         Wales, Schotland of Noord-Ierland te vestigen. De zetel kan vrij worden gekozen. 
      
      20 –	In punt 82 van zijn arrest van 5 november 2002, Überseering (C‑208/00, Jurispr. blz. I‑9919), heeft het Hof verklaard dat
         de weigering van een lidstaat om de rechtsbevoegdheid te erkennen van een vennootschap die overeenkomstig het recht van een
         andere lidstaat is opgericht en er haar statutaire zetel heeft, op grond dat de vennootschap haar werkelijke zetel naar zijn
         grondgebied zou hebben verplaatst als gevolg van de verwerving van al haar aandelen door onderdanen van deze lidstaat met
         verblijfplaats aldaar, welke weigering tot gevolg heeft dat de vennootschap in de lidstaat van ontvangst, behoudens wanneer
         zij opnieuw wordt opgericht volgens het recht van die staat, geen procesbevoegdheid heeft om haar aanspraken uit een overeenkomst
         geldend te maken, een beperking vormt van de vrijheid van vestiging die in beginsel onverenigbaar is met de artikelen 43 EG
         en 48 EG. 
      
      21 –	De nieuwe Sloveense wet op handelsvennootschappen (Zakon o gospodarskih družbah, ZGD-1, UL RS 42/2006) bevat bijvoorbeeld
         in artikel 30 de bepaling dat „de zetel van de vennootschap kan worden gevestigd op de plaats van haar activiteiten, op de
         plaats waar het grootste deel van de bedrijfsuitoefening plaatsvindt, of op de plaats waar de vennootschap wordt bestuurd”.
         
      
      22 –	Zo probeert het belastingrecht van bepaalde lidstaten, hoewel hun vennootschapsrecht genoeg vrijheid biedt om zogenaamde
         brievenbusondernemingen („Briefkastengesellschaft” in het Duits, „Družba poštni nabiralnik” in het Sloveens) op te richten,
         te voorkomen dat dergelijke vennootschappen worden gebruikt om de wettelijke verplichting tot betaling van belastingen als
         de btw te ontwijken.
      
      23 –	Arrest van 21 februari 2006, Halifax e.a. (C‑255/02, Jurispr. blz. I‑1609, punt 71). Zie ook met betrekking tot het communautaire
         vennootschapsrecht arrest van het Hof van 12 september 2006, Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, Jurispr.
         blz. I‑0000, punt 51): 
      
      	„[...] een nationale maatregel die de vrijheid van vestiging beperkt, [kan] gerechtvaardigd zijn wanneer hij specifiek gericht
         is op volstrekt kunstmatige constructies die bedoeld zijn om de belastingwetgeving van de betrokken lidstaat te ontwijken
         [...]”.
      
      24 –	Punt 23.
      
      25 –	Conclusie van advocaat-generaal La Pergola in deze zaak van 16 januari 1997. Punt 32 ervan luidt: „Het btw-stelsel moet
         aldus worden toegepast, dat het zo veel mogelijk aansluit bij de economische werkelijkheid.”
      
      26 –	Punt 2.
      
      27 –	Punten 17 en 18.
      
      28 –	Punt 16.
      
      29 –	Arrest van 2 mei 2006, Eurofood IFSC (C‑341/04, Jurispr. blz. I‑3813).