CELEX: 62015CC0638
Language: sv
Date: 2016-12-15
Title: Förslag till avgörande av generaladvokat N. Wahl föredraget den 15 december 2016.#Eko-Tabak s.r.o. mot Generální ředitelství cel.#Begäran om förhandsavgörande från Nejvyšší správní soud.#Begäran om förhandsavgörande – Direktiv 2011/64/EU – Artikel 2.1 c – Artikel 5.1 a – Uttrycken ’röktobak’, ’tobak som skurits eller på annat sätt strimlats’ och ’industriell beredning’.#Mål C-638/15.

FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENRALADVOKATEN
      NILS WAHL
      föredraget den 15 december 2016 (
            1
         )
      
         Mål C‑638/15
      
      
         Eko-Tabak s.r.o.
      
      
         mot
      
      
         Generální ředitelství cel
      
      (begäran om förhandsavgörande från Nejvyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen, Republiken Tjeckien))
      ”Direktiv 2011/64/EU — Artikel 2.1 och artikel 5.1 — Punktskatt på tobaksvaror — Begreppet röktobak — Direktiv 2008/118/EG — Artikel 1.3 — Begreppet andra produkter än punktskattepliktiga varor”
      
               1. 
            
            
               Det har en gång sagts att ”ingenting går upp mot tobak. Det är en passion för förnämt folk. Den som lever utan tobak är inte värd att leva”. (
                     2
                  ) I våra dagar har emellertid den allmänna inställningen till tobak förändrats ganska dramatiskt.
            
         
               2. 
            
            
               Det må vara hur som helst med den saken. Konsumtionen av tobak är fortfarande vitt utbredd i unionen. Det är därför inte förvånande att beskattning av tobak alltjämt ger upphov till tvister, (
                     3
                  ) vilket illustreras i det nationella målet.
            
         
               3. 
            
            
               I det nu aktuella målet ställer den hänskjutande domstolen frågan huruvida torkad, platt, ojämn och delvis rensad bladtobak och/eller delar därav, som har genomgått grundläggande torkning och kontrollerad befuktning, som har konstaterats innehålla glycerin och som går att röka efter en enkel beredning genom att malas eller snittas för hand (nedan kallade de ifrågavarande produkterna), omfattas av tillämpningsområdet för artikel 2 eller eventuellt artikel 5 i direktiv 2011/64/EU. (
                     4
                  ) Om domstolen anser att så inte är fallet, vill den hänskjutande domstolen få klarlagt huruvida detta direktiv innebär hinder för medlemsstaterna att påföra skatt på sådana produkter.
            
         
               4. 
            
            
               Jag anser av nedan angivna skäl att produkter som är av samma slag som de ifrågavarande produkterna ska klassificeras som ”annan röktobak” enligt artikel 2.1 c ii i direktiv 2011/64. Enligt direktivet utgör de således ”tobaksvaror”, vilka medlemsstaterna ska påföra punktskatt.
            
         
         1. Gällande bestämmelser
      
      A – Unionsrätt
      
      1. Direktiv 2008/118/EG (
            5
         )
      
               5.
            
            
               I artikel 1 i direktiv 2008/118 föreskrivs:
               ”1.   I detta direktiv fastställs allmänna regler för punktskatt som direkt eller indirekt drabbar konsumtion av följande varor, nedan kallade punktskattepliktiga varor:
               …
               
                        c)
                     
                     
                        Tobaksvaror …
                     
                  2.   Medlemsstaterna får påföra andra indirekta skatter på punktskattepliktiga varor för särskilda ändamål, förutsatt att dessa skatter är förenliga med [unionens] regler om punktskatt eller mervärdesskatt i fråga om bestämning av skattebas, skatteberäkning, skattskyldighet och övervakning, men inte innefattar bestämmelser om undantag från skatteplikt.
               3.   Medlemsstaterna får påföra skatt på
               
                        a)
                     
                     
                        andra produkter än punktskattepliktiga varor,
                     
                  …
               Påförande av sådana skatter får emellertid inte leda till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.”
            
         2. Direktiv 2011/64
      
               6.
            
            
               I kapitel 1 artikel 1 (under rubriken ”Syfte”) i direktiv 2011/64 sägs att direktivet lägger fast allmänna principer för harmonisering av skattestrukturen och de skattesatser som medlemsstaterna lägger på tobaksprodukter.
            
         
               7.
            
            
               I kapitel 2 artiklarna 2, 3 och 5 (under rubriken ”Definitioner”) i direktiv 2011/64 föreskrivs:
               ”Artikel 2
               1.   I detta direktiv avses med tobaksvaror:
               
                        a)
                     
                     
                        cigaretter,
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        cigarrer och cigariller,
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        röktobak, dvs.
                        
                                 i)
                              
                              
                                 finskuren röktobak för rullning av cigaretter,
                              
                           
                                 ii)
                              
                              
                                 annan röktobak.
                              
                           …
                     
                  Artikel 3
               1.   I detta direktiv avses med cigaretter:
               
                        a)
                     
                     
                        tobaksrullar som går att röka som de är och som inte är cigarrer eller cigariller …
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        tobaksrullar som medelst enkel, icke-industriell hantering kan införas i cigarettpappersrör,
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        tobaksrullar som medelst enkel, icke-industriell hantering kan rullas in i cigarettpapper.
                     
                  …
               Artikel 5
               1.   I detta direktiv avses med röktobak:
               
                        a)
                     
                     
                        tobak som skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor som går att röka utan ytterligare industriell beredning,
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        tobaksavfall som bjuds ut till detaljhandelsförsäljning, som inte omfattas av artiklarna 3 och 4.1 och som går att röka. Vid tillämpningen av denna artikel avses med tobaksavfall rester av tobaksblad och biprodukter från bearbetning av tobak eller framställning av tobaksprodukter.
                     
                  …”
            
         B – Tjeckisk rätt
      
      
               8.
            
            
               I § 101 lagen nr 353/2003 om punktskatter, i dess lydelse efter ändring genom lagen nr 95/2011 (nedan kallad punktskattelagen), föreskrivs följande.
               
                        ”1)
                     
                     
                        Tobaksvaror är punktskattepliktiga.
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Vid tillämpning av denna lag avses med tobaksvaror cigaretter, cigarrer, cigariller och röktobak.
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Vid tillämpning av denna lag
                        …
                        
                                 c)
                              
                              
                                 avses med röktobak:
                                 
                                          1.
                                       
                                       
                                          tobak som har skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor som går att röka utan ytterligare industriell beredning,
                                       
                                    
                                          2.
                                       
                                       
                                          tobaksavfall som har beretts för försäljning till en slutkonsument och som inte omfattas av punkterna a) eller b) samt går att röka, …
                                       
                                    
                                          6.
                                       
                                       
                                          I denna lag avses med röktobak även dels en produkt, som helt eller delvis innehåller andra substanser än tobak och som uppfyller de övriga kriterier som anges i punkt 3 c) …, dels en produkt, som inte anges i punkt 3 och som är avsedd för annat än rökning men går att röka och har beretts för försäljning till en slutkonsument.
                                       
                                    
                           
                  …”
            
         
         II – Bakgrund, förfarandet och tolkningsfrågorna
      
      
               9.
            
            
               Genom beslut av den 14 november 2013 förordnade Celní úřad pro Jihočeský kraj (Tullkontoret för Södra Böhmen, Republiken Tjeckien) med stöd av vissa bestämmelser i punktskattelagen om konfiskering och destruktion av de ifrågavarande produkterna, som tillhörde Eko-Tabak s.r.o. (nedan kallad klaganden). Enligt den hänskjutande domstolen var dessa produkter i första hand avsedda för försäljning till slutkonsumenter.
            
         
               10.
            
            
               Klaganden överklagade detta beslut till Generální ředitelství cel (Tullverket, republiken Tjeckien), som genom beslut av den 29 maj 2014 i huvudsak fastställde det överklagade beslutet. Klaganden väckte därefter talan mot beslutet av den 29 maj 2014 vid Krajský soud v Českých Budějovicích (regiondomstol i České Budějovice, Republiken Tjeckien) och gjorde gällande att förteckningen över produkter som omfattas av tillämpningsområdet för § 101.6 i punktskattelagen innebar en otillåten utvidgning av de produkter som i direktiv 2011/64 anges som tobaksprodukter. Nämnda domstol avslog talan genom dom av den 30 januari 2015. Den uttalade att ändamålet och syftet med direktiv 2011/64 var att produkter, som gick att röka utan att nödvändigtvis vara avsedda att rökas, skulle vara punktskattepliktiga. Direktivets syfte att förhindra skatteundandragande och kringgående av unionsrätten hade enligt denna domstols mening således uppnåtts.
            
         
               11.
            
            
               Klaganden överklagade domen till Nejyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen, Republiken Tjeckien). Högsta förvaltningsdomstolen var osäker på den rätta tolkningen av artiklarna 2 och 5 i direktiv 2011/64 och beslöt att vilandeförklara målet och hänskjuta följande frågor till domstolen med begäran om förhandsavgörande:
               
                        ”1)
                     
                     
                        Kan torkad, platt, ojämn och delvis rensad bladtobak och/eller delar därav, som har genomgått grundläggande torkning och kontrollerad befuktning och har konstaterats innehålla glycerin samt går att röka efter en enkel beredning (genom att malas eller snittas för hand) anses vara tobaksvaror i den mening som avses i artikel 2.1 c ii eller i förekommande fall artikel 5.1 a i [direktiv 2011/64]?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Om svaret på den första frågan är nekande, utgör artikel 2 jämte artikel 5 i [direktiv 2011/64] hinder för nationell lagstiftning i en medlemsstat, enligt vilken punktskatt påförs tobak, som inte anges i artiklarna 2 och 5 i [direktiv 2011/64] och inte är avsedd att rökas men går att röka (går att röka och är lämplig att röka) samt har beretts för försäljning till en slutkonsument?”
                     
                  
         
               12.
            
            
               Den tjeckiska, den spanska och den italienska regeringen samt kommissionen har inkommit med skriftliga yttranden. Den tjeckiska och den spanska regeringen samt kommissionen yttrade sig muntligen vid förhandlingen, som hölls den 26 oktober 2016.
            
         
         III – Bedömning
      
      
               13.
            
            
               Såsom framgår av den nu aktuella begäran om förhandsavgörande föreligger tvivel om den rätta tolkningen av begreppet ”tobaksvaror” i direktiv 2011/64 och särskilt den korrekta innebörden av uttrycken ”röktobak”, ”annan röktobak” och ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”. Kommissionen har pekat på dessa tolkningssvårigheter i sin rapport om utvärdering av direktiv 2011/64 inom ramen för Refit-programmet (Regulatory Fitness and Performance Programme). (
                     6
                  ) Tolkningsfrågorna ger således domstolen tillfälle att tillhandahålla ett klarläggande.
            
         A – Den första tolkningsfrågan
      
      
               14.
            
            
               Den hänskjutande domstolen har i sin första fråga sökt vägledning vad gäller frågan huruvida torkad, platt, ojämn och delvis rensad bladtobak och/eller delar därav, som har genomgått grundläggande torkning och kontrollerad befuktning och i vilken förekomst av glycerin har konstaterats, omfattas av begreppet ”tobaksvaror” i artikel 2 i direktiv 2011/64.
            
         
               15.
            
            
               ”Tobaksvaror” omfattar enligt artikel 2 i direktiv 2011/64 cigaretter, cigarrer, cigariller och röktobak. Dessa produkter är följaktligen punktskattepliktiga.
            
         
               16.
            
            
               ”Röktobak” definieras i artikel 2 i direktiv 2011/64 som antingen ”finskuren röktobak för rullning av cigaretter” eller ”annan röktobak”. Härav följer att ”annan röktobak” omfattar det slags tobaksprodukter som varken är cigaretter, cigarrer, cigariller eller finskuren röktobak för rullning av cigaretter.
            
         
               17.
            
            
               ”Röktobak” definieras närmare i artikel 5.1 i direktiv 2011/64 som dels ett slags röktobak, som jag kommer att kalla röktobak i egentlig mening (punkt a)), dels tobaksavfall (punkt b)). Det är det förra tobaksbegreppet som är centralt i det nationella målet.
            
         
               18.
            
            
               Enligt artikel 5.1 a i direktiv 2011/64 ska ”röktobak” uppfylla två villkor. Det krävs för det första att den har ”skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor” och för det andra att den ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”.
            
         
               19.
            
            
               Såsom den tjeckiska regeringen och kommissionen har anfört innebär ordalydelsen i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64 att tobaksprodukter måste uppfylla båda villkoren för att klassificeras som ”röktobak” enligt denna bestämmelse. Jag ska nedan behandla de två villkoren var för sig.
            
         1. Det första villkoret i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64: ”skurits eller på annat sätt strimlats tvinnats eller pressats till kakor”
      
               20.
            
            
               Av beskrivningen av de ifrågavarande produkterna i begäran om förhandsavgörande framgår att dessa produkter – torkade hela tobaksblad – inte kan anses ha skurits, pressats till kakor eller tvinnats. Men kan de sägas ha ”på annat sätt strimlats”? I detta avseende anförs i begäran om förhandsavgörande att de ifrågavarande bladen har blivit ”delvis avskalade”, det vill säga att bladets skaft (den stjälk som bladet sitter på och som förenar det med stammen) har tagits bort helt eller delvis. Enligt den tjeckiska regeringen kan denna behandling utan tvekan beskrivas som ”på annat sätt strimlats”. Vid förhandlingen anförde kommissionen att enbart ett avlägsnande av stjälken, enligt dess mening, inte var tillräckligt för att anse att det första villkoret var uppfyllt. Kommissionen uteslöt dock inte att de ifrågavarande produkterna kunde ha skurits, tvinnats eller pressats till kakor, men att det för ett säkert ställningstagande krävdes en mera detaljerad produktbeskrivning än den som återfanns i begäran om förhandsavgörande.
            
         
               21.
            
            
               I begäran om förhandsavgörande tycks däremot utgångspunkten vara att det första villkoret är uppfyllt – det framförs åtminstone inte uttryckligen några tvivel härom. Eftersom domstolen aldrig tidigare har tolkat detta villkor, ska jag ändå lägga fram viss utredning i detta avseende.
            
         
               22.
            
            
               Även om en språklig jämförelse inte ger ett uttömmande svar på denna fråga, (
                     7
                  ) anser jag att en korrekt tolkning av uttrycket ”på annat sätt strimlats” måste omfatta tobaksblad som delvis har strimlats i syfte att ta bort stjälken. Detta förfarande förutsätter att bladet åtminstone delvis, beroende på bladets utseende, mer eller mindre rivs sönder mot mitten i två halvor, vilka fortfarande kan hänga ihop något.
            
         
               23.
            
            
               Jag anser att såväl ordalydelsen i och syftet med artikel 5.1 a i direktiv 2011/64 som bestämmelsens sammanhang ger stöd för en sådan tolkning.
            
         
               24.
            
            
               För det första markeras genom användningen av orden ”på annat sätt” i uttrycket ”på annat sätt strimlats” i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64 att en vid tolkning ska göras av sådan röktobak, som regleras i denna bestämmelse – det vill säga röktobak i egentlig mening – så att olika slags tillverkningsprocesser kan innefattas trots att samtliga möjliga tillverkningssätt inte har definierats.
            
         
               25.
            
            
               För det andra får tolkningen stöd av sammanhanget i direktiv 2011/64.
            
         
               26.
            
            
               Röktobak i form av tobaksavfall definieras enligt artikel 5.1 b i direktiv 2011/64 redan från början som ”rester av tobaksblad och biprodukter”. I definitionen får rester av tobaksstjälkar – inklusive skaft – sägas ingå. När dessa har tagits bort, ska däremot den återstående delen av tobaksbladet– det vill säga den del som är bäst lämpad att röka – klassificeras som röktobak i egentlig mening.
            
         
               27.
            
            
               Det faktum att det icke slutgiltigt fastställda och i stort sett självdefinierande begreppet ”annan röktobak” i artikel 2.1 c i direktiv 2011/64 ingår som en del under paraplybegreppet ”röktobak” medför, såsom kommissionen anförde vid förhandlingen, att ”annan röktobak” ska tolkas vitt och utgöra en restkategori avsedd att fånga upp olika slags tobaksvaror som inte passar in under de övriga mera specificerade kategorier som räknas upp i artikel 2.1. a, b och c i direktivet.
            
         
               28.
            
            
               En vid tolkning av ”röktobak” krävs slutligen på grund av det övergripande syfte som uppställs i direktiv 2011/64.
            
         
               29.
            
            
               För att åstadkomma att den inre marknaden fungerar korrekt har direktiv 2011/64 som mål att säkerställa att medlemsstaternas uttag av de skatter, som påverkar konsumtionen av tobaksvaror, varken ska snedvrida förutsättningarna för konkurrens eller hindra varornas fria rörlighet inom unionen. Vad gäller punktskatter sägs särskilt i skäl 9 i direktivet att harmoniseringen av strukturerna måste leda till att konkurrensen inom de olika kategorierna av tobaksvaror som hör till samma grupp inte snedvrids genom skatteuttaget och följaktligen till att medlemsstaternas nationella marknader öppnas. (
                     8
                  ) Syftet att säkerställa en icke snedvriden konkurrens understryks i skäl 8 i direktiv 2011/64. Där föreskrivs i huvudsak att produkter som liknar en uppräknad kategori ska i fråga om punktbeskattning behandlas såsom tillhörande denna kategori. Det är i detta sammanhang uppenbart att ett torkat tobaksblad, som delvis har rivits i halvor liknar ett torkat tobaksblad som faktiskt har rivits i halvor.
            
         
               30.
            
            
               Dessutom föreskrivs i skäl 2 i direktiv 2011/64 att unionens skattelagstiftning bör säkerställa en hög hälsoskyddsnivå med tanke på att tobaksvaror kan orsaka allvarliga hälsoskador. Det finns en risk att en alltför snäv tolkning av det första villkoret i artikel 5.1 a i direktivet skulle leda till en begränsad möjlighet att vidta beskattningsåtgärder för att dämpa efterfrågan på tobaksvaror och således strida mot syftet att skydda folkhälsan. (
                     9
                  )
            
         
               31.
            
            
               Av vad som ovan anförts följer att en vid tolkning ska göras av ”röktobak” i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64. I enlighet härmed anser jag att de ifrågavarande produkterna uppfyller det första av de villkor, som uppställdes ovan i punkt 18.
            
         
               32.
            
            
               Mot denna bakgrund övergår jag nu till den fråga, som det nationella målet specifikt handlar om och som är central i den hänskjutande domstolens första fråga, nämligen huruvida de ifrågavarande produkterna ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”, vilket är det andra villkoret i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64.
            
         2. Det andra villkoret i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64: ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”
      
               33.
            
            
               För att klassificeras som ”röktobak” krävs enligt definitionen av röktobak i egentlig mening i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64 att den ”går att röka utan ytterligare industriell beredning” (nedan kallat det andra villkoret).
            
         
               34.
            
            
               Vid förhandlingen har den tjeckiska regeringen och kommissionen anfört att de ifrågavarande produkterna uppfyller det andra villkoret. Den spanska och den italienska regeringen har anslutit sig till denna uppfattning. Den tjeckiska regeringen och kommissionen har till stöd för sin ståndpunkt åberopat framför allt domen Schenker och hävdat att samma synsätt som där presenterades borde tillämpas, oavsett om tolkningen gäller regler om tullklassificering (såsom var fallet i nämnda dom) eller regler om punktskatt. Från rättssäkerhetssynpunkt är visserligen ett enhetligt synsätt att föredra. I nämnda dom tycks domstolen dock inte själv ha klassificerat de där aktuella varorna utan i stället ha utgått från den nationella domstolens bedömning att varorna var att anse som röktobak. Vid förhandlingen har kommissionen helt riktigt påpekat att det avgörande kriteriet vid tullklassificering är huruvida tobaksbladen har blivit behandlade i tillräcklig omfattning för att anses som tobaksvaror som går att röka utan ytterligare industriell beredning. Huruvida så är fallet beträffande de ifrågavarande produkterna i det nu aktuella målet är just den fråga som den hänskjutande domstolen har begärt att domstolen ska ta ställning till. (
                     10
                  )
            
         
               35.
            
            
               I direktiv 2011/64 förklaras inte den exakta innebörden av ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”. Domstolen uttalade emellertid i domen Brinkmann, att det krav, som numera återfinns i artikel 3.1 a i direktiv 2011/64 och innebär att cigaretter ska gå att röka ”som de är”, avser de slutliga produkterna. Detta krav var enligt domstolens mening inte uppfyllt beträffande industriellt framställda tobaksrullar med omslag av porös cellulosa, vilka skulle införas i ett cigarettpappersrör eller rullas in i cigarettpapper innan de gick att röka. Tobaksrullarna klassificerades därför inte som cigaretter enligt denna bestämmelse men bedömdes i varje fall utgöra ”röktobak”, eftersom tobaksrullarna gick att röka utan ytterligare industriell beredning. (
                     11
                  ) Domen ger således stöd för uppfattningen att begreppet ”röktobak” inte är begränsat till att gälla slutliga produkter.
            
         
               36.
            
            
               Ett liknande synsätt framkommer i artikel 3.1 b och c i direktiv 2011/64. Bestämmelsen handlar om sådana cigaretter som utgörs av tobaksrullar som medelst en ”enkel icke-industriell hantering” kan införas i cigarettpappersrör eller rullas in i cigarettpapper. Det torde vara likartade tänkesätt som ligger till grund för dels ”enkel icke-industriell hantering” i artikel 3.1 b och c, dels ”går att röka utan ytterligare industriell beredning” i artikel 5.1 a. Den huvudsakliga skillnaden mellan å ena sidan cigaretter enligt artikel 3.1 b. och c och å andra sidan röktobak i egentlig mening enligt artikel 5.1.a i direktivet tycks hursomhelst vara den aktuella tobakens yttre utformning (det vill säga skillnaden mellan tobak formad till rullar och tobak som har skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor). (
                     12
                  )
            
         
               37.
            
            
               En inspirationskälla för domstolen kan därför vara rättspraxis beträffande ”enkel, icke-industriell hantering” i den bestämmelse som numera återfinns i artikel 3.1 b och c i direktiv 2011/64. Domstolen uttalade i domen kommissionen/Tyskland att det var fråga om en ”enkel, icke-industriell hantering” när rullar med finskuren tobak, vilka var för sig var inslagna i en tub av aluminiumfolie, som var öppen i båda ändar i anpassad dimension, fördes in i filterförsedda cigarettpapperstuber och aluminiumförpackningen därefter togs bort med hjälp av ett redskap, stort som en kulspetspenna, medan tobaken blev kvar i tuben. Dessa tobaksrullar kan därför klassificeras som cigaretter enligt den bestämmelse som numera återfinns i artikel 2.1 a i direktiv 2011/64 och inte som finskuren röktobak för rullning av cigaretter eller – för att använda ett mera idiomatiskt uttryck – som rulltobak enligt den bestämmelse som numera återfinns i artikel 2.1 c i i direktivet. (
                     13
                  ) Uttrycket ”icke-industriell hantering” beskrevs närmare av generaladvokaten Jacobs som ”i stort sett alla procedurer genom vilka en rökare tillverkar sina cigaretter av förtillverkade delar”. Han tillade att ”om den genomsnittlige rökaren genom denna procedur, efter ett minimum av övning, relativt lätt och med begränsad kunskap, inte kunde tillverka en acceptabel cigarett, skulle dessa varor troligen inte finna en marknad”. (
                     14
                  )
            
         
               38.
            
            
               Den nu aktuella frågan handlar givetvis inte enbart om den procedur genom vilken en rökare tillverkar sina egna cigaretter av komponenter beträffande vilka tillverkningsprocessen i konventionell mening har avslutats. Frågan handlar även om den troligen mera vanligt förekommande proceduren genom vilken en rökare tillverkar egna cigaretter med användning av rulltobak, som utgör ”annan röktobak” enligt artikel 2.1 c i direktiv 2011/64. Vid sådan användning måste rökaren på ett händigt sätt placera lös tobak på ett tunt papper och rulla eller svepa det till en tunn cylinder. Rökaren kan även placera ett cigarettfilter i ena änden av pappret innan det sveps ihop. Tillvägagångssättet kan verka svårt till en början, men det är möjligt för alla rökare och en genomsnittsrökare kan med viss övning lära sig tekniken.
            
         
               39.
            
            
               Samma resonemang kan tillämpas på ”går att röka utan ytterligare industriell beredning”, vilket används i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64. Jag anser följaktligen, att med ”röktobak” enligt denna bestämmelse avses i princip tobak, som inte omfattas av någon annan kategori, som anges i direktivet, och som är färdig eller på ett icke-industriellt sätt lätt kan göras färdig för konsumtion. Huruvida så är fallet måste bedömas utifrån ett funktionellt perspektiv. Det är inte fråga om industriell beredning när tobak – som har skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor – omvandlas manuellt till en produkt som går att röka och denna hantering utförs av rökare, som inte nödvändigtvis har tidigare färdigheter i detta avseende och som har den egna konsumtionen som syfte.
            
         
               40.
            
            
               Jag anser däremot att tobaksfrön, tobaksplantor och nyskurna tobaksblad, beträffande vilka torknings- och befuktningsprocessen ännu inte har påbörjats, inte ska klassificeras som ”röktobak” enligt direktiv 5.1 a i direktiv 2011/64 och följaktligen inte heller som ”tobaksvaror” enligt artikel 2 i samma direktiv.
            
         
               41.
            
            
               Jag vill tillägga att den tolkning, som har redovisats ovan i punkt 39, är den som bäst överensstämmer med de syften som uppställs i direktiv 2011/64, nämligen en icke snedvriden konkurrens och en hög hälsoskyddsnivå, se ovan punkterna 29 och 30.
            
         
               42.
            
            
               Domstolen har, mot denna bakgrund och med beaktande av gränserna för sin behörighet att meddela förhandsavgörande, att klargöra huruvida tobaksprodukter av det slag som är i fråga i det nationella målet måste beredas industriellt innan de går att röka.
            
         
               43.
            
            
               I begäran om förhandsavgörande hänvisas i detta sammanhang till ett expertutlåtande. I detta görs bedömningen att de ifrågavarande produkterna utan ytterligare beredning inte går att röka och inte heller kan användas för att göra en cigarett, fylla ett cigarettrör eller stoppa en pipa. Enligt utlåtandet kan de ifrågavarande produkterna dock, sedan de skurits eller malts, användas till att rulla en cigarett, fylla ett cigarettrör eller stoppa en pipa. De går då att röka. Den hänskjutande domstolen har upplyst att de butiker som säljer de ifrågavarande produkterna erbjuder sina kunder möjlighet att bereda tobaksbladen med hjälp av ett skärredskap som står på butiksdisken. Jag vill tillägga att sådana redskap enligt min kännedom också finns att köpa på andrahandsmarknaden och är lätta att få tag i.
            
         
               44.
            
            
               Av denna redogörelse framgår klart att de ifrågavarande produkterna kräver viss ytterligare hantering, som dock inte är mera komplicerad än att en genomsnittlig rökare klarar av att genomföra den.
            
         
               45.
            
            
               Jag anser följaktligen att de ifrågavarande produkterna – under de i begäran om förhandsavgörande redovisade omständigheterna – går att röka utan sådan ytterligare industriell beredning som avses i artikel 5.1 a i direktiv 2011/64. Dessa produkter uppfyller även i samma artikel uppställda krav på röktobaks yttre kännetecken (det första villkoret), se ovan punkterna 22–31. Jag anser därför att de ifrågavarande produkterna som sådana kan anses som ”annan röktobak” i den betydelse som avses i artikel 2.1 c ii och således som ”tobaksvaror” och att de därmed är punktskattepliktiga. (
                     15
                  )
            
         B – Den andra tolkningsfrågan
      
      
               46.
            
            
               Den hänskjutande domstolen begär i sin andra tolkningsfråga att få klarlagt huruvida medlemsstaterna är förhindrade att ta ut punktskatt på de ifrågavarande produkterna i det fall dessa inte anses vara ”tobaksvaror” enligt direktiv 2011/64.
            
         
               47.
            
            
               Med hänsyn till mitt svar på den första frågan torde det inte vara nödvändigt för domstolen att besvara den andra frågan. För fullständighetens skull vill jag dock lämna följande synpunkter på den andra frågan.
            
         
               48.
            
            
               Om domstolen anser att de ifrågavarande produkterna inte är ”tobaksvaror”, skulle – såsom kommissionen har anfört – följden bli att dessa utgjorde ”andra produkter än punktskattepliktiga varor” i den betydelse som avses i artikel 1.1 i direktiv 2008/118. Det framgår av artikel 1.3 i detta direktiv att medlemsstaterna i ett sådant fall får påföra skatt på produkterna, förutsatt att påförandet av skatt inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater. (
                     16
                  ) Artikel 1.3 i direktivet innebär i sig inte hinder för medlemsstaterna att till exempel påföra andra produkter än de, som omfattas av systemet med harmoniserad punktskatt, en skatt som regleras genom bestämmelser som är identiska med bestämmelserna i detta system. (
                     17
                  )
            
         
               49.
            
            
               Det ankommer på den hänskjutande domstolen att kontrollera att den skatt som har påförts de ifrågavarande produkterna inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater. Begäran om förhandsavgörande innehåller i detta avseende otillräckliga uppgifter om punktskatten och dess praktiska tillämpning. Jag ska därför begränsa mig till några allmänna kommentarer som kan vara till hjälp för den hänskjutande domstolen vid fastställandet av huruvida den punktskatt som har påförts de ifrågavarande produkterna är förenlig med direktiv 2008/118.
            
         
               50.
            
            
               Domstolen har gjort skillnad mellan formaliteter som avser skyldighet att betala punktskatt och formaliteter som avser gränsöverskridande. (
                     18
                  ) Förbudet i artikel 1.3 i direktiv 2008/118 är tillämpligt endast i den senare situationen. Om en deklaration ska inges i samband med det unionsinterna förvärvet – och således vid gränsöverskridandet – kan syftet med denna formalitet lika gärna vara att inkassera punktskatten, vilket inte är förbjudet enligt direktiv 2008/118. (
                     19
                  ) Om skatten ska tillämpas på samma sätt beträffande både importerade och inhemska produkter, har formaliteterna för skatteinbetalningen inte samband med gränsöverskridandet. (
                     20
                  )
            
         
               51.
            
            
               Sammanfattningsvis och endast för det fall att domstolen inte instämmer i mitt svar på den första tolkningsfrågan, får medlemsstater påföra punktskatt på sådana varor som de ifrågavarande produkterna utom i det fall när skatten påförs endast i samband med ett gränsöverskridande. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att, med beaktande av vad som har anförts ovan i bland annat punkterna 48 och 50, kontrollera huruvida så är fallet.
            
         
         1. Förslag till avgörande
      
      Mot bakgrund av ovan angivna överväganden föreslår jag att domstolen besvarar de tolkningsfrågor som har ställts av Nejvyšší správní soud (Högsta förvaltningsdomstolen, Republiken Tjeckien) på följande sätt. Torkad, platt, ojämn och delvis rensad bladtobak och/eller delar därav, som har genomgått grundläggande torkning och kontrollerad befuktning, som har konstaterats innehålla glycerin och som går att röka efter en enkel beredning genom att malas eller snittas för hand, ska klassificeras som ”tobaksvaror” enligt artikel 2 i rådets direktiv 2011/64/EU av den 21 juni 2011 om strukturen och skattesatserna för punktskatten på tobaksvaror och närmare bestämt ”röktobak” enligt artikel 5.1 a i samma direktiv.
      (
            1
         )	Originalspråk: engelska.
      (
            2
         )	Molière, Don Juan, 1665, Scen 1, Akt 1 (Hyllning till tobaken (”L’éloge du tabac”)).
      (
            3
         )	Se, till exempel, dom av den 21 september 2016, Établissements Fr. Colruyt (C‑221/15, EU:C:2016:704).
      (
            4
         )	Rådets direktiv av den 21 juni 2011 om strukturen och skattesatserna för punktskatten på tobaksvaror (kodifiering) (EUT L 176, 2011, s. 24).
      (
            5
         )	Rådets direktiv av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG (EUT L 9, 2009, s. 12) i dess lydelse efter ändring genom rådets direktiv 2010/12/EU av den 16 februari 2010 om ändring av direktiven 92/79/EEG, 92/80/EEG och 95/59/EG när det gäller strukturer och skattesatser i fråga om punktbeskattning av tobaksvaror samt av direktiv 2008/118/EG (EUT L 50, 2010, s. 1) och rådets direktiv 2013/61/EU av den 17 december 2013 om ändring av direktiven 2006/112/EG och 2008/118/EG beträffande de franska yttersta randområdena, särskilt Mayotte (EUT L 353, 2013, s. 5).
      (
            6
         )	Rapport från kommissionen till rådet om utvärderingen inom ramen för Refit-programmet av direktiv 2011/64/EU och om punktskattestrukturen och punktskattesatserna för tobaksvaror (COM (2015) 621 final, s. 8 och följande sidor).
      (
            7
         )	De övriga språkversionerna av direktiv 2011/64 kastar inte mycket ljus över innebörden av ”på annat sätt strimlats”. Å ena sidan ger vissa av dessa versioner intryck av att ”på annat sätt strimlats” innebär att tobaken faktiskt måste vara fördelad i mindre bitar (på spanska ”fraccionado de otra forma”, tyska ”anders zerkleinerten”, franska ”fractionné d’une autre façon”, italienska ”in altro modo frazionato”, nederländska ”op andere wijze versnipperde”, portugisiska ”fraccionado de outra forma”, rumänska ”divizat în alt mod” och finska ”tai muutoin paloiteltua”). Å andra sidan tyder andra språkversioner snarare på en tolkning som innebär att ett enkelt sönderslitande är tillräckligt (på danska ”revet”, engelska ”otherwise split” och svenska ”på annat sätt strimlats”).
      (
            8
         )	Se dom av den 21 september 2016, Établissements Fr. Colruyt (C‑221/15, EU:C:2016:704, punkt 21). Se även dom av den 9 oktober 2014, Yesmoke Tobacco (C‑428/13, EU:C:2014:2263, punkt 23).
      (
            9
         )	Se, för ett liknande resonemang, dom av den 9 oktober 2014, Yesmoke Tobacco (C‑428/13, EU:C:2014:2263, punkterna 35 och 36).
      (
            10
         )	Dom av den 8 september 2016, Schenker (C‑409/14, EU:C:2016:643, punkterna 89 och 90 jämförda med punkt 79). Jag vill tillägga följande. Enligt artikel 5.1 a och b i direktiv 2011/64 är visserligen både röktobak i egentlig mening och tobaksavfall olika former av ”röktobak”. Av nämnda dom framgår dock att tobaksavfall i tullhänseende klassificeras annorlunda än röktobak i egentlig mening.
      (
            11
         )	Dom av den 24 september 1998, Brinkmann (C‑319/96, EU:C:1998:429, punkterna 18 och 20) angående tolkning av motsvarande bestämmelser i artikel 3.1 och 4.1 i rådets andra direktiv 79/32/EEG av den 18 december 1978 om andra skatter än omsättningsskatter som påverkar förbrukningen av tobaksvaror (EGT L 10, 1979, s. 8); svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 80).
      (
            12
         )	Samma resonemang kan tillämpas på tobaksavfall. Tobaksavfall är punktskattepliktigt enligt artikel 5.1 b i direktiv 2011/64. Det består av rester av tobaksblad och biprodukter från bearbetning av tobak och framställning av tobaksprodukter, som förutom att bli föremål för försäljning, går att röka.
      (
            13
         )	Se dom av den 10 november 2005, kommissionen/Tyskland (C‑197/04, EU:C:2005:672, punkterna 31 och 32), angående bland annat artikel 4.1 b i rådets direktiv 95/59/EG av den 27 november 1995 om andra skatter än omsättningsskatter som påverkar förbrukningen av tobaksvaror (EGT L 291, 1995, s. 40).
      (
            14
         )	Se generaladvokaten Jacobs förslag till avgörande i målet kommissionen/Tyskland (C‑197/04, EU:C:2005:476, punkt 25). Domstolen följde förslaget, se dom av den 10 november 2005, kommissionen/Tyskland (C‑197/04, EU:C:2005:672, punkt 31).
      (
            15
         )	Jag anser att det inte är nödvändigt för domstolen att ta ställning till huruvida de ifrågavarande produkterna även kan klassificeras som tobaksavfall enligt artikel 5.1 b i direktiv 2011/64. Jag håller inte detta för uteslutet. Frågan avgörs av hur ”rester” och ”biprodukter” ska tolkas och om häri ska ingå torkade tobaksblad avsedda att användas som gödningsmedel och/eller för dekorativa ändamål.
      (
            16
         )	Se, för ett liknande resonemang angående en motsvarande bestämmelse i föregångaren till direktiv 2008/118, dom av den 5 juli 2007, Fendt Italiana (C‑145/06 och C‑146/06, EU:C:2007:411, punkt 44).
      (
            17
         )	Dom av den 12 februari 2015, Oil Trading Poland (C‑349/13, EU:C:2015:84, punkt 34).
      (
            18
         )	Dom av den 12 februari 2015, Oil Trading Poland (C‑349/13, EU:C:2015:84, punkt 37 och där angiven rättspraxis).
      (
            19
         )	Se, för ett liknande resonemang angående en liknande bestämmelse i föregångaren till direktiv 2008/118, dom av den 3 juni 2010, Kalinchev (C‑2/09, EU:C:2010:312, punkt 27 och där angiven rättspraxis).
      (
            20
         )	Se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 februari 2015, Oil Trading Poland (C‑349/13, EU:C:2015:84, punkt 38).