CELEX: 62005CC0313
Language: es
Date: 2006-09-21
Title: Conclusiones del Abogado General Sharpston presentadas el 21 de septiembre de 2006. # Maciej Brzeziński contra Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. # Petición de decisión prejudicial: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - Polonia. # Tributos internos - Impuesto sobre los automóviles - Impuestos especiales - Vehículos de segunda mano - Importación. # Asunto C-313/05.

CONCLUSIONES DE LA ABOGADO GENERAL
      SRA. ELEANOR SHARPSTON
      presentadas el 21 de septiembre de 2006 1(1)
      
      Asunto C‑313/05
      Maciej Brzeziński
      contra
      Dyrektor Izby Celnej w Warszawie
      1.     En la presente petición de decisión prejudicial, el Wojewódzki Sąd Administracyny w Warszawie (Tribunal Contencioso-Administrativo
         de Varsovia) pregunta, en esencia, si es compatible con los artículos 25, 28 y 90 CE, así como con el artículo 3, apartado
         3, de la Directiva 92/12/CEE del Consejo, (2) que un Estado miembro imponga a los vehículos de turismo un impuesto especial
      
      –       que grava la compra de un vehículo, con independencia de su lugar de origen, antes de su primera matriculación en el Estado
         miembro;
      
      –       que grava, a un tipo determinado en función de la antigüedad y de la cilindrada, vehículos de segunda mano procedentes de
         otros Estados miembros, pero no los ya matriculados en el Estado miembro de que se trata, que ya ha gravado antes de su primera
         matriculación y a cuyo precio de reventa posterior afecta en consecuencia;
      
      –       a efectos del cual las personas que adquieren vehículos procedentes de otro Estado miembro deben presentar una declaración
         simplificada ante la oficina de aduanas dentro de los cinco días siguientes al de la adquisición.
      
      En el supuesto de que existiera incompatibilidad con tales disposiciones, el órgano jurisdiccional remitente solicita al Tribunal
         de Justicia que decida si debe limitarse el efecto temporal de su sentencia.
      
       Derecho comunitario aplicable
       Disposiciones del Tratado y legislación
      2.     El artículo 23 CE (3) dispone:
      
      «1.   La Comunidad se basará en una unión aduanera, que abarcará la totalidad de los intercambios de mercancías y que implicará
         la prohibición, entre los Estados miembros, de los derechos de aduana de importación y exportación y de cualesquiera exacciones
         de efecto equivalente, así como la adopción de un arancel aduanero común en sus relaciones con terceros países.
      
      2.     Las disposiciones del artículo 25 [...] se aplicarán a los productos originarios de los Estados miembros y a los productos
         procedentes de terceros países que se encuentren en libre práctica en los Estados miembros.»
      
      3.     El artículo 25 CE dispone:
      «Quedarán prohibidos entre los Estados miembros los derechos de aduana de importación y exportación o exacciones de efecto
         equivalente. Esta prohibición se aplicará también a los derechos de aduana de carácter fiscal.»
      
      4.     El artículo 28 CE dispone:
      «Quedarán prohibidas entre los Estados miembros las restricciones cuantitativas a la importación, así como todas las medidas
         de efecto equivalente.»
      
      5.     El artículo 90 CE dispone:
      «Ningún Estado miembro gravará directa o indirectamente los productos de los demás Estados miembros con tributos internos,
         cualquiera que sea su naturaleza, superiores a los que graven directa o indirectamente los productos nacionales similares.
      
      Asimismo, ningún Estado miembro gravará los productos de los demás Estados miembros con tributos internos que puedan proteger
         indirectamente otras producciones.»
      
      6.     El artículo 3, apartado 1, de la Directiva 92/12 dispone que la Directiva es aplicable, a escala comunitaria, a los hidrocarburos,
         el alcohol, las bebidas alcohólicas y las labores del tabaco. En lo que respecta a otros productos, el artículo 3, apartado
         3, dispone:
      
      «Los Estados miembros conservarán la facultad de introducir o mantener gravámenes sobre otros productos que no sean los enunciados
         en el apartado 1, siempre y cuando dichos gravámenes no den lugar, en el comercio entre Estados miembros, a formalidades relativas
         al cruce de fronteras.
      
      [...]»
       Jurisprudencia
      7.     Las disposiciones del Tratado citadas han sido examinadas por el Tribunal de Justicia en distintas ocasiones, en particular
         en lo que respecta a los impuestos nacionales que gravan los vehículos automóviles importados de otros Estados miembros.
      
      8.     En primer lugar, el Tribunal de Justicia ha declarado que la prohibición de restricciones cuantitativas contenida en el artículo
         28 CE no incluye los obstáculos al comercio contemplados por otras disposiciones específicas del Tratado, como los obstáculos
         de efecto equivalente a derechos de aduana o los obstáculos de naturaleza fiscal, que se contemplan en los artículos 25 y
         90 CE, respectivamente. (4) Las disposiciones de estos dos últimos artículos tampoco son aplicables acumulativamente: un tributo no puede pertenecer
         simultáneamente a ambas categorías. (5)
      
      9.     A este respecto, una carga fiscal sobre la matriculación de los automóviles, que se recauda no con motivo de la primera vez
         en que un vehículo cruza la frontera de un Estado miembro, sino en el momento de la primera matriculación del vehículo en
         el territorio de dicho Estado, debe considerarse como parte de un régimen general de gravámenes interiores sobre las mercancías
         y, por lo tanto, examinarse con arreglo al artículo 90 CE. (6)
      
      10.   Por lo que se refiere a la tributación de los vehículos de segunda mano con arreglo al artículo 90 CE, resumí las decisiones
         más relevantes del Tribunal de Justicia (7) en los puntos 4 a 22 de mis recientes conclusiones presentadas en el asunto Nádasdi, (8) a las que haré referencia.
      
      11.   De la referida jurisprudencia puede deducirse que, a los efectos de su compatibilidad con el artículo 90 CE, párrafo primero,
         un tributo nacional que grava por una sola vez cada vehículo, con ocasión de su primera matriculación en un Estado miembro,
         debe calcularse, en la medida en que se aplica a los vehículos usados, de tal forma que evite toda discriminación en perjuicio
         de los mismos si proceden de otros Estados miembros. Un tributo de esa clase no debe, por tanto, imponer a los vehículos usados
         importados un gravamen que exceda del impuesto residual incluido en el coste de un vehículo equivalente matriculado por primera
         vez en el mismo Estado miembro en un momento anterior.
      
      12.   En tales sentencias, El Tribunal de Justicia también ha puntualizado que las reglas detalladas de recaudación del impuesto
         deben tenerse en cuenta al apreciar su compatibilidad con el artículo 90 CE; que la prosecución de un objetivo de carácter
         medioambiental no libera al Estado miembro de la obligación de evitar la discriminación; que la depreciación del valor no
         tiene que apreciarse de forma individualizada en cada caso, sino que puede basarse en baremos que utilicen criterios relevantes
         para lograr una aproximación plausible al valor depreciado y que el propietario debe estar facultado para impugnar la aplicación
         de dichos baremos cuando los mismos no tengan en cuenta las características reales de un vehículo concreto.
      
      13.   Es obvio que la tributación de vehículos nuevos sólo puede estar comprendida en el primer párrafo del artículo 90 CE cuando
         existe producción nacional. (Y a efectos del presente asunto, procede señalar que dicha producción existe en Polonia.) Aunque
         el tributo no discrimine abiertamente a los vehículos importados de otros Estados miembros, lo cual sería manifiestamente
         contrario a dicha disposición, puede suscitarse, no obstante, la cuestión de si está estructurado de modo que tiene un efecto
         indirectamente discriminatorio o protector.
      
      14.   A este respecto, el Tribunal de Justicia ha declarado que un sistema impositivo no puede considerarse discriminatorio por
         la única razón de que sólo los productos importados, especialmente de otros Estados miembros, se sitúen en la categoría sometida
         a un mayor gravamen, siempre que la diferencia de tipos no produzca el efecto de favorecer la venta de vehículos de fabricación
         nacional en relación con la de vehículos importados de otros Estados miembros. (9)
      
      15.   El párrafo segundo del artículo 90 CE prohíbe cualquier forma de tributación interna que permita «el proteccionismo fiscal
         indirecto en el caso de los productos que, sin ser similares, en el sentido del párrafo primero del artículo [90 CE], a los
         productos nacionales, se encuentran sin embargo en una relación de competencia, aunque sea parcial, indirecta o potencial
         con algunos de ellos». (10) Los vehículos son «similares» si sus características y las necesidades a las que responden los colocan en tal relación. El
         grado de competencia entre dos modelos depende de la medida en que ambos responden a las mismas exigencias de precios, dimensiones,
         confort, prestaciones, consumo, duración, fiabilidad, etc. (11) Sin embargo, no parece haber asuntos en los que se haya declarado, o ni siquiera alegado, que la tributación de los vehículos
         automóviles importados permite la protección indirecta de productos distintos de los automóviles.
      
       Derecho nacional aplicable
      16.   Según la resolución de remisión, el artículo 80 de la Ley polaca de impuestos especiales (12) impone el impuesto especial a los vehículos de turismo no matriculados en Polonia con arreglo a la normativa sobre circulación.
         Las personas que vendan dicho vehículo antes de su primera matriculación en Polonia, así como los importadores y personas
         que lleven a cabo la «adquisición intracomunitaria» de dicho vehículo, están obligados al pago del impuesto. Por «adquisición
         intracomunitaria» se entiende la compra de un vehículo en otro Estado miembro y su introducción en Polonia, y se considera
         que se produce, según el artículo 2 de la Ley comunicada por el Gobierno polaco y la Comisión en sus observaciones, en la
         fecha de la introducción efectiva del vehículo en Polonia, y no en la fecha de compra. Asimismo, en la vista se puso de manifiesto
         que un fabricante polaco de vehículos de turismo estaría obligado a pagar el impuesto si matriculara un vehículo en su propio
         nombre antes de venderlo, en cuyo caso no se adeudaría en la práctica ningún impuesto posterior.
      
      17.   Con arreglo al artículo 81 de la misma Ley, las personas que efectúen una adquisición intracomunitaria deben presentar una
         declaración simplificada ante la oficina de aduanas correspondiente en los cinco días siguientes a la fecha de la adquisición,
         y deben abonar el impuesto especial a más tardar en la fecha de matriculación del vehículo en Polonia.
      
      18.   En virtud del artículo 75 de la Ley de impuestos especiales, el tipo impositivo del impuesto es, a menos que se especifique
         otra cosa, el 65 % de la base imponible, que es, en esencia, en virtud del artículo 10, el precio adeudado o pagado. Sin embargo,
         dicho porcentaje puede modificarse mediante orden ministerial.
      
      19.   Dicha orden ministerial fue adoptada en 2004. (13) Con arreglo a su artículo 7, en relación con sus anexos 1 y 2, el tipo impositivo para los vehículos de turismo con una cilindrada
         de más de 2.000 cc es del 13,6 % de la base imponible y del 3,1 % de la base imponible en el resto de los casos.
      
      20.   Con motivo de la venta, importación o adquisición intracomunitaria de un vehículo de turismo más de dos años naturales después
         del año de su fabricación (que se computa como el primer año natural), dicho porcentaje se incrementa en una cifra expresada
         como el [12 x (W-2)] %, donde W designa la antigüedad del vehículo en años desde el año de fabricación hasta el año del hecho
         imponible incluido. Sin embargo, el porcentaje total no puede exceder en ningún caso del 65 % indicado en el artículo 75 de
         la Ley de impuestos especiales.
      
      21.   Por este motivo, entiendo que la cuantía del impuesto especial sobre todos los vehículos de turismo, con independencia de
         que se hayan importado o fabricado en Polonia, es del 13,6 % o del 3,1 % del precio nuevo o de reventa, en función de la cilindrada,
         durante el año de fabricación o el año siguiente.
      
      22.   Después de ello, el porcentaje se incrementará en un 12 % cada año. Por consiguiente, en el quinto año, será del 36 % –es
         decir, 12 veces (5 menos 2 = 3)– más el 3,1 % o el 13,6 % en función de la cilindrada, lo que equivale a un total del 39,1 %
         o 49,6 % del precio de reventa en ese momento. En el sexto año, con arreglo a un cálculo similar, equivaldrá al 51,1 % o al
         61,6 % del precio pertinente, y el máximo del 65 % se alcanzará en el séptimo o el octavo año, según sea el caso.
      
      23.   De nuevo, entiendo que ello se aplica del mismo modo a todos los vehículos, ya sean importados o fabricados en Polonia. Sin
         embargo, parece razonable suponer que, en la práctica, todos los pertenecientes a la última categoría (excluidos los no vendidos
         en el mercado nacional pero exportados, sobre los que no se aplicará el impuesto especial polaco en ningún caso) habrán sido
         registrados antes del final del año posterior a su fabricación, ya sea porque, como es más probable, habrán sido vendidos
         entonces o porque, con carácter excepcional, el fabricante los habrá matriculado en su propio nombre con el fin de evitar
         el impuesto adicional.
      
       Litigio principal y resolución de remisión
      24.   En junio de 2004, el Sr. Brzeziński, demandante en el litigio principal, declaró la adquisición intracomunitaria de un vehículo
         de turismo Volkswagen Golf II fabricado en 1989 y, con el fin de matricular el vehículo en Polonia, pagó el impuesto especial
         pertinente de 855,00 PLN. (14)
      
      25.   Sin embargo, solicitó entonces el reembolso de dicho impuesto especial por considerar que la obligación de abonarlo vulneraba
         los artículos 23, 25 y 90 CE. La autoridad aduanera desestimó el reembolso del impuesto basándose en que «[...] la política
         fiscal es un símbolo de la soberanía nacional y constituye un elemento de la política económica nacional». El Sr. Brzeziński
         impugnó dicha desestimación, si bien su impugnación fue desestimada, fundamentalmente aduciéndose que las disposiciones polacas
         pertinentes eran vinculantes y se ajustaban a la disposición comunitaria de base pertinente, a saber, el artículo 3, apartado
         3, de la Directiva 92/12.
      
      26.   El Sr. Brzeziński solicita ahora una resolución judicial que anule la resolución de la autoridad aduanera y por la que se
         ordene el reembolso del impuesto pagado.
      
      27.   El órgano jurisdiccional nacional alberga algunas dudas sobre la correcta aplicación de distintas disposiciones del Derecho
         comunitario a tales circunstancias y, en consecuencia, ha planteado las siguientes cuestiones prejudiciales:
      
      «1)      El artículo 25 [CE], que prohíbe los derechos de aduana de importación y de exportación y las exacciones de efecto equivalente
         entre los Estados miembros, ¿prohíbe que un Estado miembro aplique el artículo 80 de la [Ley de 2004] en una situación en
         la que el impuesto especial se perciba sobre la adquisición de todo vehículo independientemente de su origen antes de su primera
         matriculación en el territorio nacional?
      
      2)      El artículo 90 [CE], párrafo primero, con arreglo al cual ningún Estado miembro gravará directa o indirectamente los productos
         de los demás Estados miembros con tributos internos, cualquiera que sea su naturaleza, superiores a los que graven directa
         o indirectamente los productos nacionales similares, ¿permite a un Estado miembro establecer impuestos especiales sobre vehículos
         de segunda mano importados de otros Estados miembros, eximiendo simultáneamente de dichos impuestos especiales la venta de
         vehículos de segunda mano ya matriculados en Polonia, cuando los impuestos especiales graven todos los vehículos no matriculados
         en el territorio nacional, de conformidad con el artículo 80, apartado 1, de la Ley [de 2004]?
      
      3)      El artículo 90 [CE], párrafo segundo, a cuyo tenor ningún Estado miembro puede gravar los productos de los demás Estados miembros
         con tributos internos que puedan proteger indirectamente otras producciones, ¿permite que un Estado miembro establezca impuestos
         especiales según unos porcentajes que varían en función de la antigüedad del vehículo y de la cilindrada del motor, fijados
         en un reglamento de aplicación polaco (el [artículo] 7 de [la Orden ministerial de 2004]), sobre vehículos de segunda mano
         importados de otros Estados miembros, cuando los impuestos sobre la venta de vehículos de segunda mano en el país realizada
         antes de su primera matriculación en el territorio nacional se calculen según la misma fórmula y posteriormente tales impuestos
         influyan en el precio de ese vehículo con ocasión de su reventa?
      
      4)      El artículo 28 [CE], con arreglo al cual están prohibidas entre los Estados miembros las restricciones cuantitativas a la
         importación, así como todas las medidas de efecto equivalente, en relación con el artículo 3, apartado 3, de la [Directiva
         92/12], ¿se opone a que un Estado miembro adopte las disposiciones contenidas en el artículo 81 de la [Ley de 2004], según
         el cual las personas que realicen una adquisición intracomunitaria de vehículos privados no matriculados en el territorio
         nacional, según lo dispuesto en el código de la circulación, están obligadas, en el momento de la importación en el territorio
         nacional, a presentar una declaración simplificada ante la aduana competente dentro de los cinco días siguientes a la adquisición
         intracomunitaria?»
      
      28.   Asimismo, el órgano jurisdiccional remitente solicita al Tribunal de Justicia que determine los efectos temporales de su resolución
         en el caso de que pudiera afectar al presupuesto estatal.
      
      29.   Han presentado observaciones escritas el Gobierno polaco y la Comisión, y ambos, además del Sr. Brzeziński, estuvieron representados
         en la vista.
      
       Apreciación
       Observación preliminar
      30.   Además de al artículo 3, apartado 3, de la Directiva 92/12, las cuestiones prejudiciales planteadas por el órgano jurisdiccional
         nacional atañen a tres disposiciones del Tratado: los artículos 25, 28 y 90 CE.
      
      31.   Sin embargo, como he señalado antes, (15) la jurisprudencia del Tribunal de Justicia deja claro que una medida nacional que supuestamente restringe el comercio intracomunitario
         no puede apreciarse simultáneamente a la luz de más de una de dichas tres disposiciones. El artículo 28 CE es aplicable si
         se trata de una medida no fiscal, el artículo 25 CE si se trata de una medida aduanera o de otra medida fiscal relacionada
         con el paso de una frontera intracomunitaria, y el artículo 90 CE si se trata de una medida fiscal interna.
      
      32.   El ámbito de aplicación mutuamente excluyente de cada una de dichas disposiciones del Tratado debe, en consecuencia, tenerse
         presente al analizar las cuestiones prejudiciales.
      
       Primera cuestión prejudicial
      33.   La primera cuestión prejudicial del órgano jurisdiccional nacional versa, en esencia, sobre si un impuesto especial que se
         percibe por la adquisición de todos los vehículos, con independencia de su lugar de origen, antes de su primera matriculación
         en el Estado miembro de que se trata, constituye un derecho de aduana de importación o una exacción de efecto equivalente
         a efectos del artículo 25 CE, que prohíbe tales impuestos o exacciones en el comercio entre los Estados miembros.
      
      34.   La designación del impuesto de que se trata no es «derecho de aduana», sino «impuesto especial».
      35.   De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende (16) que toda carga pecuniaria, impuesta unilateralmente, cualesquiera que sean su denominación y su técnica, que grave las mercancías
         debido a su paso por la frontera, cuando no sea un derecho de aduana propiamente dicho, constituye una exacción de efecto
         equivalente, en el sentido del artículo 25 CE. Sin embargo, una carga que forma parte de un régimen general de gravámenes
         internos que abarca de modo sistemático categorías de productos según criterios objetivos aplicados con independencia del
         origen de los productos queda incluida dentro del ámbito de aplicación del artículo 90 CE.
      
      36.   El impuesto especial descrito en la resolución de remisión no grava las mercancías debido a su paso por la frontera, ya que
         se percibe también sobre las mismas mercancías de fabricación nacional. Se trata, por tanto, de un tributo interno que abarca
         de modo sistemático categorías de productos según criterios objetivos aplicados con independencia del origen de los productos.
      
      37.   En consecuencia, dicho impuesto no está comprendido en el ámbito de aplicación del artículo 25 CE. El hecho de si, como tributo
         interno, es compatible con el artículo 90 CE constituye el objeto de las cuestiones prejudiciales segunda y tercera.
      
       Segunda cuestión prejudicial
      38.   La segunda cuestión prejudicial consiste, en esencia, en si un impuesto especial que se percibe por la adquisición de vehículos
         usados de otros Estados miembros, pero no por la adquisición de tales vehículos ya matriculados en el Estado miembro de que
         se trata (que ya ha gravado antes de su primera matriculación), constituye un tributo interno sobre los productos de otros
         Estados miembros superior al que grava directa o indirectamente los productos nacionales similares, en el sentido del párrafo
         primero del artículo 90 CE.
      
      39.   Esta cuestión debe examinarse a la luz de las modalidades de tributación del impuesto específico de que se trata. (17) He expuesto dichas modalidades en los puntos 16 a 21 supra.
      40.   Asimismo, debe examinarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia –a la que he hecho referencia en los puntos
         10 a 14 supra– sobre la apreciación a la luz del primer párrafo del artículo 90 CE de impuestos nacionales monofásicos aplicados tanto a
         los vehículos nuevos como usados, con independencia de que hayan sido fabricados en el Estado miembro o importados de otros
         Estados miembros. Conforme a dicha jurisprudencia, dicho impuesto debe calcularse, en la medida en que se aplica a los vehículos
         usados, de tal forma que evite toda discriminación en perjuicio de los mismos si proceden de otros Estados miembros. No debe,
         por tanto, imponer a los vehículos usados importados un gravamen que exceda del impuesto residual incluido en el coste de
         un vehículo equivalente matriculado por primera vez en el mismo Estado miembro en un momento anterior.
      
      41.   A este respecto, debe tenerse presente que el valor de mercado de los automóviles disminuye a medida que pasa el tiempo. La
         jurisprudencia del Tribunal de Justicia se ha basado sistemáticamente en que cuando un impuesto sobre un vehículo nuevo equivale
         a una determinada proporción de su precio, el impuesto residual en su precio de reventa posterior después de la depreciación
         equivaldrá a la misma proporción de dicho precio. Tal impuesto pasa a ser parte del valor actual del vehículo. Posteriormente,
         se mantiene constante como una proporción de dicho valor después de la depreciación.
      
      42.   Por lo tanto, si el precio de venta de un vehículo nuevo está compuesto de, por ejemplo, el 50 % de la remuneración (coste
         más beneficio) para el vendedor y el 50 % de impuestos, después de un determinado período su valor depreciado –por ejemplo,
         el 60 % del precio cuando estaba nuevo– estará compuesto de partes también iguales similares de la remuneración del vendedor
         residual y de impuesto residual. Este principio será válido al margen de las proporciones relativas del precio del vendedor
         y del impuesto. Las dificultades relacionadas con el cálculo tienen su origen no en la determinación de tales proporciones
         (cuya relación recíproca se mantiene constante), sino más bien en la determinación del porcentaje de depreciación para el
         vehículo concreto después del período pertinente. Dicho porcentaje dependerá de factores que pueden variar, entre otras cuestiones,
         entre marcas, modelos y vehículos concretos.
      
      43.   El Tribunal de Justicia ha declarado que la depreciación puede tenerse en cuenta no sólo mediante una valoración o tasación
         pericial de cada vehículo, sino también, por ejemplo, mediante baremos genéricos basados en criterios tales como la antigüedad,
         el kilometraje, el estado general, el modo de propulsión, la marca o el modelo. Tales baremos genéricos pueden basarse quizás
         en publicaciones especializadas o listas en las que se indican los precios medios actuales de los vehículos de segunda mano
         en el mercado nacional. (18)
      
      44.   A mi juicio, tales declaraciones no suponen un resumen definitivo y exhaustivo. Otros métodos pueden conseguir también un
         resultado adecuado. A este respecto, es evidente que el cálculo del impuesto especial polaco sobre los vehículos de turismo
         tiene en cuenta la depreciación en la misma medida en que se basa en el precio real declarado de la operación pertinente.
      
      45.   Sin embargo, conforme a las modalidades de dicho cálculo, (19) la cuantía del impuesto que debe pagarse es el 3,1 % o el 13,6 % del precio del vehículo, en función de la cilindrada, durante
         el año de fabricación y el año siguiente, incrementándose en ambos casos en un 12 % en cada año natural posterior hasta un
         máximo del 65 %, que se alcanzará el séptimo año para los coches con una cilindrada superior a 2.000 cc y el octavo año en
         lo que respecta al resto de los vehículos. El porcentaje es siempre del precio de venta en el momento pertinente.
      
      46.   En consecuencia, los vehículos vendidos nuevos (es decir, a su primer comprador) durante el año de fabricación o el año siguiente
         reciben el mismo tratamiento, con independencia de que se fabriquen en Polonia o en otro Estado miembro.
      
      47.   Además, el tipo impositivo (el 3,1 % o el 13,6 % del precio de venta) sobre un vehículo de segunda mano importado en Polonia
         durante el año de fabricación o el año siguiente es el mismo que la proporción de impuesto residual (el 3,1 % o el 13,6 %
         de la remuneración del vendedor) en el valor de un vehículo comparable que haya sido gravado en Polonia con el impuesto especial
         cuando era nuevo y que se venda posteriormente de segunda mano en Polonia.
      
      48.   Estas dos situaciones parecen completamente conformes con el primer párrafo del artículo 90 CE, en la medida en que la tributación
         de los vehículos nuevos o de segunda mano de otros Estados miembros no es superior a la aplicada a los vehículos nuevos o
         de segunda mano de Polonia.
      
      49.   En lo que respecta a los vehículos vendidos de segunda mano una vez concluido el año posterior a su fabricación, la proporción
         del impuesto residual en el valor de un vehículo que fue gravado con el impuesto en Polonia cuando era nuevo se mantiene constante
         al 3,1 % o al 13,6 % (en función de la cilindrada) del valor depreciado de la remuneración del vendedor. En cambio, el tipo
         aplicado a los vehículos de segunda mano de otros Estados miembros se incrementa de año en año hasta el 65 %.
      
      50.   En consecuencia, en la medida en que dicho tipo excede de la proporción del impuesto residual en el valor de un vehículo de
         segunda mano que fue gravado con el impuesto en Polonia cuando era nuevo, la tributación interna de los vehículos de segunda
         mano de otros Estados miembros excede de la aplicada a productos nacionales similares. De este modo, infringe el párrafo primero
         del artículo 90 CE. (20)
      
      51.   El Gobierno polaco ha formulado tres consideraciones que, en su opinión, justifican el método de cálculo utilizado. Abordaré
         dichas consideraciones brevemente, aunque, en cualquier caso, nada de lo recogido en el Tratado y en la jurisprudencia del
         Tribunal de Justicia permite una justificación de una tributación discriminatoria contraria al artículo 90 CE. (21)
      
      52.   En primer lugar, pone de relieve preocupaciones medioambientales, que forman parte de los objetivos fundamentales de la Comunidad
         Europea, expuestos en el artículo 2 CE. Los vehículos más antiguos suelen ser, por regla general, los más contaminantes y,
         en consecuencia, es justificable disuadir de su compra mediante una tributación diferente.
      
      53.   Sin embargo, como recordé en mis conclusiones presentadas en el asunto Nádasdi, (22) la finalidad del artículo 90 CE es prohibir cualquier tributo interno que, en igualdad de condiciones por lo demás, grave
         los productos de otros Estados miembros con una carga fiscal más elevada que la soportada por los productos nacionales similares.
         Un tributo no queda excluido de dicha prohibición por el mero hecho de que, además de su objetivo fundamental de recaudar
         ingresos, pretenda favorecer productos o costumbres inocuos para el medio ambiente. Por el contrario, si dicho tributo persigue
         tal objetivo, debe hacerlo de modo tal que no grave los productos nacionales con una carga menor que la soportada por los
         productos importados de otros Estados miembros.
      
      54.   En segundo lugar, el Gobierno polaco hace referencia a un factor mencionado también en la resolución de remisión: la creencia
         o la sospecha de que en muchos, si no en todos los casos, el precio de compra declarado a las autoridades es considerablemente
         inferior al precio real pagado. Señala que el valor depreciado tomado como base para el cálculo no se determina mediante una
         fórmula que podría criticarse por no tener en cuenta la depreciación real. Ésta se considera, objetivamente, como el valor
         declarado de la operación. Sin embargo, existe una justificación para recaudar un impuesto a un tipo impositivo más elevado
         para compensar su supuesta declaración a un nivel artificialmente bajo.
      
      55.   Esta consideración no es, a mi juicio, válida en el presente contexto. Para que tal planteamiento fuera coherente con la jurisprudencia
         del Tribunal de Justicia sobre el artículo 90 CE, sería necesario suponer que el precio de compra de un vehículo adquirido
         de otro Estado miembro fue sistemáticamente declarado de forma exacta durante el año de fabricación y el año siguiente, y
         posteriormente sistemáticamente infradeclarado mediante un porcentaje mayor cada año, alcanzando un grado máximo de infradeclaración
         después de unos siete años. No considero que pueda efectuarse razonablemente dicha suposición. Naturalmente, es muy posible
         que exista el problema de la infradeclaración, ante la falta de medios para verificar el precio real pagado. Sin embargo,
         para abordar dicho problema es necesario encontrar un medio objetivo de apreciar el valor real de los vehículos o, al menos,
         una buena aproximación de dicho valor que pueda, en su caso, impugnarse.
      
      56.   En tercer lugar, el Gobierno polaco ha presentado cifras que demuestran que el establecimiento del impuesto especial sobre
         las compras de vehículos de segunda mano de otros Estados miembros en mayo de 2004 se vio acompañado por un incremento inmediato
         y muy considerable de tales compras. Sostiene, por consiguiente, que resulta evidente que no existe ninguna discriminación
         contra dichas compras prohibida por el artículo 90 CE.
      
      57.   Sin embargo, la prohibición contenida en dicho artículo no es una cuestión de efecto práctico, ni tampoco una cuestión de
         grado. El artículo 90 CE dispone muy claramente que ningún Estado miembro «gravará, directa o indirectamente, los productos
         de los demás Estados miembros con tributos internos, cualquiera que sea su naturaleza, superiores a los que graven directa
         o indirectamente los productos nacionales similares». A diferencia del artículo 28 CE, no se menciona el efecto que dichos
         tributos pueden producir en el comercio intracomunitario. Y es jurisprudencia reiterada que «un régimen impositivo solamente
         puede considerarse compatible con el artículo [90 CE] si se demuestra que está estructurado de forma que se descarte cualquier
         supuesto en el que los productos importados hayan de soportar un gravamen más riguroso que los productos nacionales y, en
         consecuencia, que no produce, en ningún caso, efectos discriminatorios». (23)
      
      58.   En consecuencia, ninguna de las consideraciones formuladas por el Gobierno polaco influye en mi opinión de que el impuesto
         especial de que se trata es incompatible con el primer párrafo del artículo 90 CE en la medida en que el tipo que se aplica
         a los vehículos de segunda mano de otros Estados miembros excede de la proporción del impuesto residual en el valor de un
         vehículo de segunda mano comparable gravado con el impuesto en Polonia cuando era nuevo.
      
       Tercera cuestión prejudicial
      59.   La tercera cuestión prejudicial consiste, en esencia, en si el segundo párrafo del artículo 90 CE prohíbe un impuesto especial
         percibido sobre vehículos de segunda mano importados de otros Estados miembros con arreglo a un porcentaje diferenciado según
         la antigüedad y la cilindrada, y no sobre la venta de vehículos de segunda mano dentro del Estado de que se trata (a los que
         ya ha gravado con arreglo a una fórmula similar antes de su primera matriculación en dicho país y en cuyo precio de reventa
         influye posteriormente en consecuencia).
      
      60.   El segundo párrafo del artículo 90 CE prohíbe cualquier forma de tributación interna que permita el proteccionismo indirecto
         de los productos nacionales que, pese a no ser similares a los productos importados a efectos del primer párrafo, se encuentran
         sin embargo en una relación de competencia con ellos. (24)
      
      61.   Sin embargo, la valoración que el órgano jurisdiccional remitente solicita se refiere a una comparación entre los vehículos
         de segunda mano que ya se encuentran en el mercado nacional y los vehículos de segunda mano adquiridos de otro Estado miembro.
         Es evidente que estas dos categorías son productos similares en el sentido del primer párrafo del artículo 90 CE, con arreglo
         al cual debe apreciarse, en consecuencia, el impuesto de que se trata.
      
      62.   Habida cuenta de que nada de lo contenido en la resolución de remisión o en las observaciones presentadas al Tribunal de Justicia
         sugiere que el impuesto concede una protección indirecta a productos nacionales diferentes que se encuentran en una relación
         de competencia con respecto a los vehículos de turismo, considero que es suficiente la apreciación con arreglo al primer párrafo
         del artículo 90 CE, en el contexto de la segunda cuestión prejudicial del órgano jurisdiccional nacional. (25)
      
       Cuarta cuestión prejudicial
      63.   La cuarta cuestión prejudicial del órgano jurisdiccional nacional consiste, en esencia, en si la exigencia de que una persona
         que adquiere un vehículo de turismo de otro Estado miembro debe presentar una declaración dentro de los cinco días siguientes
         al de la «adquisición intracomunitaria» es compatible con el artículo 28 CE o con el artículo 3, apartado 3, de la Directiva 92/12.
      
      64.   Como cuestión preliminar, procede señalar que esta cuestión parece basarse, en cierta medida, en un error cometido por el
         Sr. Brzeziński en cuanto al momento de inicio del plazo de cinco días de que se trata.
      
      65.   De la resolución de remisión se desprende que afirmó ante el órgano jurisdiccional nacional que se había visto obligado a
         acortar su estancia en el extranjero y a volver a Polonia para poder efectuar la declaración dentro de los cinco días siguientes
         a la compra del vehículo de que se trata en Alemania, lo que le impidió concluir otros negocios previstos allí.
      
      66.   Sin embargo, tanto el Gobierno polaco como la Comisión coinciden en sus observaciones escritas en que la fecha de una «adquisición
         intracomunitaria» en el sentido de la Ley de impuestos especiales es la fecha de la introducción efectiva del vehículo en
         Polonia. El Sr. Brzeziński no rebatió esta tesis en la vista ni presentó otras observaciones sobre este extremo.
      
      67.   En la medida en que la cuestión prejudicial puede basarse en tal error, es posible que el órgano jurisdiccional remitente
         ya no se vea obligado a responderla. No obstante, considero preferible abordar la cuestión, que puede resultar pertinente
         de todos modos para algún otro aspecto del litigio nacional.
      
      68.   El artículo 28 CE prohíbe las restricciones cuantitativas a la importación, así como todas las medidas de efecto equivalente
         –con exclusión de las medidas fiscales– en el comercio entre los Estados miembros. El artículo 3, apartado 3, de la Directiva
         92/12 limita el derecho a aplicar gravámenes (sobre productos distintos de los hidrocarburos, el alcohol, las bebidas alcohólicas
         o las labores del tabaco) a los que no den lugar, en el comercio entre Estados miembros, a formalidades relativas al cruce
         de fronteras.
      
      69.   Por consiguiente, la base correcta para apreciar la exigencia de declaración depende de su clasificación como medida no fiscal
         independiente del impuesto especial controvertido con carácter principal (en cuyo caso resultaría pertinente el artículo 28 CE),
         o como formalidad a la que da lugar la recaudación de dicho impuesto (en cuyo caso resultaría pertinente el artículo 3, apartado
         3 de la Directiva 92/12).
      
      70.   La Comisión sostiene que la finalidad de la declaración es facilitar información acerca del número de vehículos informados
         y las cantidades adeudadas en concepto de impuesto especial, afirmación confirmada por el formulario presentado por el Gobierno
         polaco en la vista. La Comisión concluye –a mi juicio, correctamente sobre esta base– que la exigencia de declaración es una
         formalidad imperativa inseparablemente vinculada al pago efectivo del impuesto. En estas circunstancias, el artículo 28 CE
         no puede resultar pertinente.
      
      71.   Sin embargo, el artículo 3, apartado 3, de la Directiva 92/12 podría resultar pertinente si hubiera de considerarse la exigencia
         como una «formalidad relativa al cruce de fronteras» a la que da lugar la recaudación del impuesto especial.
      
      72.   El órgano jurisdiccional remitente afirma que el hecho de no presentar una declaración dentro del plazo de cinco días no tiene
         consecuencias desfavorables para el contribuyente. Sólo es esencial la exigencia de abonar el impuesto antes de la primera
         matriculación del vehículo.
      
      73.   Tanto la Comisión como el Gobierno polaco señalan que la declaración no tiene por qué efectuarse en el momento en que el vehículo
         cruza la frontera polaca. Sin embargo, aunque la declaración es de hecho necesaria, el momento exacto no me parece importante
         para determinar la condición de dicha exigencia como formalidad relativa al cruce de fronteras. Lo que es más importante es
         que está relacionada con el momento de paso de la frontera y no, como el Sr. Brzeziński parece haber considerado, con el momento
         de la compra.
      
      74.   Asimismo, la Comisión señala en sus observaciones escritas que el impuesto especial con el que la declaración está indisolublemente
         vinculado se percibe no de resultas del paso de la frontera por el vehículo, sino con base en el criterio objetivo de su primera
         matriculación en Polonia.
      
      75.   Sin embargo, en la vista el agente del Gobierno polaco dejó claro que el impuesto especial y, por tanto, la exigencia de declaración,
         se aplicaban respecto de todos los vehículos de turismo introducidos en el país, incluso de aquellos que no iban a ser matriculados
         para su uso en la carretera; por ejemplo, los destinados a ser expuestos en una exposición, a su utilización fuera de las
         carreteras en propiedades privadas, a ser desguazados para obtener piezas de recambio, etc.
      
      76.   Además, de los formularios presentados por el Gobierno polaco a petición del Tribunal de Justicia, resulta evidente que una
         declaración comparable (aunque no idéntica) debe efectuarse en lo que respecta a los vehículos fabricados en Polonia, como
         corolario del pago del impuesto especial.
      
      77.   Por lo tanto, de la información presentada ante el Tribunal de Justicia, parece desprenderse que el impuesto especial debe
         pagarse con respecto a todos los vehículos de turismo, con independencia de que hayan sido fabricados en Polonia o importados;
         que, en ambos casos, debe presentarse una declaración ante las autoridades competentes, y que el momento de dicha declaración
         está vinculado a la primera venta del vehículo en Polonia en el primer supuesto y a la introducción del vehículo en territorio
         polaco en el segundo supuesto.
      
      78.   En estas circunstancias, no considero que el requisito de declaración en el último supuesto pueda considerarse una formalidad
         relativa al cruce de fronteras en el sentido del artículo 3, apartado 3, de la Directiva 92/12. Cuando un impuesto es en sí
         mismo lícito –y, en el presente asunto, no existe, en mi opinión, ninguna duda acerca de la licitud del impuesto especial
         polaco en principio, sino únicamente en cuanto a la licitud de su método de cálculo respecto de los vehículos más antiguos–,
         no cabe oponerse a que los Estados miembros soliciten a los contribuyentes que faciliten información con base en la cual deben
         ser gravados. Mi opinión se confirma por la afirmación del órgano jurisdiccional nacional en el sentido de que aparentemente
         no se imponen sanciones en caso de incumplimiento del plazo de cinco días.
      
       Posible limitación del efecto temporal de la sentencia
      79.   De mi análisis anterior se desprende que un impuesto como el impuesto especial polaco se percibe en incumplimiento del párrafo
         primero del artículo 90 CE en la medida en que el tipo al que se impone a los vehículos de segunda mano de otros Estados miembros
         excede de la proporción del impuesto residual en el valor de un vehículo de segunda mano comparable que fue gravado con el
         impuesto en Polonia cuando era nuevo. El Tribunal de Justicia ha declarado sistemáticamente que las personas tienen derecho
         al reembolso de los impuestos nacionales percibidos cuando se ha infringido el Derecho comunitario. (26)
      
      80.   Con esta posibilidad en mente, el órgano jurisdiccional remitente ha solicitado al Tribunal de Justicia que indique una posible
         limitación temporal del efecto temporal de dicha sentencia. Tanto en sus observaciones escritas como en la vista, el Gobierno
         polaco se ha pronunciado a favor de dicha limitación.
      
      81.   Con arreglo a reiterada jurisprudencia, la interpretación que hace el Tribunal de Justicia de una norma de Derecho comunitario
         aclara y precisa, cuando es necesario, el significado y el alcance de dicha norma, tal como debe o habría debido ser entendida
         y aplicada desde el momento de su entrada en vigor. La norma así interpretada puede y debe ser aplicada por el juez incluso
         a relaciones jurídicas nacidas y constituidas antes de la sentencia que resuelva sobre la petición de interpretación. (27)
      
      82.   El Tribunal de Justicia ha expuesto recientemente su práctica en cuanto a la limitación del efecto temporal de tales sentencias
         del siguiente modo:
      
      «Sólo con carácter excepcional puede el Tribunal de Justicia, aplicando el principio general de seguridad jurídica inherente
         al ordenamiento jurídico comunitario, verse inducido a limitar la posibilidad de que los interesados invoquen una disposición
         que haya interpretado con el fin de cuestionar relaciones jurídicas establecidas de buena fe [...]
      
      Además, según reiterada jurisprudencia, las consecuencias financieras que podrían derivarse para un Estado miembro de una
         sentencia dictada con carácter prejudicial no justifican, por sí solas, la limitación en el tiempo de los efectos de esa sentencia
         [...]
      
      El Tribunal de Justicia únicamente ha recurrido a esta solución en circunstancias muy determinadas, cuando, por una parte,
         existía un riesgo de repercusiones económicas graves debidas en particular al elevado número de relaciones jurídicas constituidas
         de buena fe sobre la base de una normativa considerada válidamente en vigor y, por otra parte, era patente que los particulares
         y las autoridades nacionales habían sido incitados a observar una conducta contraria a la normativa comunitaria en razón de
         una incertidumbre objetiva e importante en cuanto al alcance de las disposiciones comunitarias, incertidumbre a la que habían
         contribuido eventualmente los mismos comportamientos adoptados por otros Estados miembros o por la Comisión de las Comunidades
         Europeas […].» (28)
      
      83.   Por lo tanto, es necesario analizar, en primer lugar, si el método de cálculo del impuesto especial sobre los vehículos de
         segunda mano importados de otros Estados miembros fue adoptado y aplicado de buena fe, en una situación de incertidumbre objetiva
         e importante, (29) a la que otros Estados miembros o la Comisión pueden haber contribuido, en lo que respecta a las consecuencias del artículo
         90 CE; y, en segundo lugar, si el reembolso del impuesto recaudado en incumplimiento de dicha disposición daría lugar a consecuencias
         económicas graves para Polonia.
      
      84.   Por lo que se refiere al primer aspecto, el Gobierno polaco alega que la jurisprudencia del Tribunal de Justicia en este ámbito
         no es tan completa e inequívoca como para excluir la posibilidad de que lo que un Estado miembro considere un criterio objetivo
         para aplicar diferentes tipos impositivos a productos diferentes (30) puede no ser considerado del mismo modo por el Tribunal de Justicia. Asimismo, destaca que se notificaron en su integridad
         a la Comisión los pormenores del impuesto especial cuando éste fue introducido el 1 de mayo de 2004, si bien ésta no comunicó
         al Gobierno polaco su opinión de que el impuesto era incompatible hasta el 13 de julio de 2005, después de la fecha de la
         resolución del órgano jurisdiccional nacional de petición de decisión prejudicial en el presente asunto.
      
      85.   Me parece difícil aceptar que la jurisprudencia del Tribunal de Justicia es ambigua en esta materia. De una lectura de las
         sentencias que he indicado en los puntos 4 a 22 de mis conclusiones presentadas en el asunto Nádasdi, antes citada, y resumido
         en los puntos 11 y 12 supra, se desprende claramente el modo en que el Tribunal de Justicia ha planteado la relación entre el tipo de un impuesto único
         sobre vehículos de segunda mano importados y la proporción del impuesto residual en el valor de los vehículos de segunda mano
         nacionales. Existe un número suficiente de sentencias de las que pueden inferirse principios coherentes, y el modo en que
         se calcula el impuesto especial polaco sobre vehículos de segunda mano importados de otros Estados miembros no se ajusta a
         dichos principios coherentes.
      
      86.   Tampoco considero que pueda afirmarse que la actuación de la Comisión ha contribuido de algún modo a dicha incertidumbre,
         como ha considerado el Gobierno polaco. Es evidente que no cabe esperar que la Comisión responda de manera instantánea a todas
         las notificaciones de una medida nueva, cuyos pormenores pueden requerir un detenido examen. Ello es aún más cierto en una
         situación como la de la ampliación de la Comunidad de 15 a 25 Estados miembros, cuando los 10 nuevos Estados miembros comunicaron
         probablemente un número considerable de medidas de aplicación en un período breve. En tales circunstancias, no cabe afirmar
         que el hecho de que la Comisión no respondiera durante catorce meses, pese a ser quizá lamentable en un mundo ideal, ha contribuido
         a ninguna incertidumbre, a diferencia de una situación en la que, por ejemplo, podría haber proporcionado alguna garantía
         provisional de compatibilidad. En cualquier caso, el mero hecho de que la Comisión no haya interpuesto un recurso por incumplimiento
         antes de una fecha determinada no puede justificar una limitación temporal de los efectos de una sentencia. (31)
      
      87.   En lo que respecta al segundo aspecto, el Gobierno polaco ha presentado cifras que demuestran que el impuesto especial total
         sobre los vehículos de turismo percibido durante el período comprendido entre el 1 de mayo de 2004 y el 30 de abril de 2006
         equivale al 1,16 % de los ingresos previstos en 2006. (32)
      
      88.   Sin embargo, no ha presentado ningún desglose de dichas cifras a partir del cual sea posible estimar qué proporción del total
         podría haberse desembolsado. En particular, debe tenerse presente que el impuesto recaudado sobre todos los vehículos (incluidos
         todos los vehículos importados) hasta el final del año posterior al de su fabricación se ajusta plenamente al Derecho comunitario.
         Ninguno de dichos impuestos deberá ser reembolsado. Además, sólo una parte del impuesto recaudado sobre los vehículos importados
         después de dicha fecha cumple los requisitos para su reembolso. Y, en la práctica, cabe suponer que no todos los que tienen
         derecho a reembolso presentarán de hecho una reclamación. Además, las autoridades polacas pueden ajustar su método de cálculo
         del impuesto especial sobre los vehículos de turismo de modo que compense las pérdidas durante un determinado período.
      
      89.   En tales circunstancias, no considero que se hayan presentado al Tribunal de Justicia pruebas de repercusiones económicas
         graves, en el sentido de su jurisprudencia, que justifiquen una limitación del efecto temporal de su sentencia. Por emplear
         la misma formulación que en la sentencia EKW y Wein & Co.,(33) no se sugiere que un efecto temporal y limitado podría «[perturbar] retroactivamente el sistema de financiación del [Estado
         polaco]».
      
       Conclusión
      90.   A la luz de todas las consideraciones anteriores, estimo que el Tribunal de Justicia debe responder del siguiente modo a las
         cuestiones prejudiciales planteadas por el Wojewódzki Sąd Administracyny w Warszawie:
      
      «1)      Un impuesto especial que grava tanto mercancías importadas de otros Estados miembros como las mismas mercancías de fabricación
         nacional no es un derecho de aduana o exacción de efecto equivalente prohibidos por el artículo 25 CE.
      
      2)      Un impuesto especial que grava todos los vehículos de pasajeros en un Estado miembro, con independencia de que sean nuevos
         o de segunda mano y al margen de su origen, se ajusta al párrafo primero del artículo 90 CE en la medida en que el tipo impositivo
         sea el mismo para los vehículos nacionales y los importados de otros Estados miembros. Sin embargo, no se ajusta a dicha disposición
         si y en la medida en que el tipo impositivo sobre los vehículos de segunda mano importados de otros Estados miembros exceda
         de la proporción del impuesto residual en el valor de vehículos de segunda mano comparables que han sido gravados con el mismo
         impuesto en el Estado miembro de que se trata antes de su primera matriculación en éste.
      
      3)      Dicho impuesto debe apreciarse únicamente con arreglo al párrafo primero del artículo 90 CE, y no al segundo, si no existen
         otros productos nacionales que se encuentren en una relación de competencia con los vehículos de turismo.
      
      4)      La exigencia de que las mercancías sujetas al impuesto especial en un Estado miembro se declaren ante las autoridades en los
         cinco días siguientes a su introducción en el territorio de dicho Estado, con el fin de permitir a dichas autoridades recaudar
         el impuesto, no es una restricción cuantitativa a la importación ni una medida de efecto equivalente en el sentido del artículo
         28 CE. Del mismo modo, cuando existe una exigencia equivalente respecto de mercancías similares de fabricación doméstica,
         tampoco se trata de una formalidad relativa al cruce de fronteras en el sentido del artículo 3, apartado 3, de la Directiva
         92/12/CEE del Consejo, de 25 de febrero de 1992, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos
         objeto de impuestos especiales.» 
      
      1 –	Lengua original: inglés.
      
      2 –	De 25 de febrero de 1992, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos
         especiales (DO L 76, p. 1).
      
      3 –	Las prohibiciones contenidas actualmente en los artículos 23, 25, 28 y 90 CE figuraban anteriormente en los artículos 9,
         12, 30 y 95, respectivamente, del Tratado CE, a los que se hace referencia en la jurisprudencia más antigua. No obstante,
         en aras de una mayor coherencia, utilizaré de ahora en adelante en las presentes conclusiones la enumeración actual.
      
      4 –	Véanse la sentencia de 11 de marzo de 1992, Compagnie Commerciale de l’Ouest y otros (C‑78/90 a C‑83/90, Rec. p. I‑1847),
         apartado 20, y la sentencia de 17 de junio de 2003, De Danske Bilimportører (C‑383/01, Rec. p. I‑6065), apartado 32.
      
      5 –	Véase, por ejemplo, la sentencia de 29 de abril de 2004, Weigel (C‑387/01, Rec. p. I‑4981), apartado 63, y la jurisprudencia
         que en éste se cita.
      
      6 –	Véanse las sentencias De Danske Bilimportører, citada en la nota 4 supra, apartado 34, y Weigel, citada en la nota 5 supra, apartado 65.
      
      7 –	Sentencias de 11 de diciembre de 1990, Comisión/Dinamarca (C‑47/88, Rec. p. I‑4509); de 9 de marzo de 1995, Nunes Tadeu
         (C‑345/93, Rec. p. I‑479); de 23 de octubre de 1997, Comisión/Grecia (C‑375/95, Rec. p. I‑5981); de 22 de febrero de 2001,
         Gomes Valente (C‑393/98, Rec. p. I‑1327); de 19 de septiembre de 2002, Tulliasiamies y Siilin (C‑101/00, Rec. p. I‑7487),
         y Weigel, citada en la nota 5 supra.
      8 –	Asunto C‑290/05, conclusiones de 13 de julio de 2006.
      
      9 –	Véase, por ejemplo, la sentencia de 30 de noviembre de 1995, Casarin (C‑113/94, Rec. p. I‑4203), apartados 17 y ss., y
         la jurisprudencia que en ella se cita.
      
      10 –	Sentencia de 11 de agosto de 1995, Roders y otros (C‑367/93 a C‑377/93, Rec. p. I‑2229), apartado 38.
      
      11 –	Sentencia de 15 de junio de 1999, Tarantik (C‑421/97, Rec. p. I‑3633), apartado 28.
      
      12 –	Ustawa o Podatku Akcyzowym, de 23 de enero de 2004 (Dziennik Ustaw nº 29, epígrafe 257).
      
      13 –	Rozporządzenie Ministra Finansów w Sprawie Obniżenia Stawek Podatku Akcyzowego (Orden del Ministro de Hacienda sobre la
         reducción de los tipos de los impuestos especiales), de 22 de abril de 2004 (Dziennik Ustaw nº 87, epígrafe 825); en lo sucesivo,
         «Reglamento de 2004».
      
      14 –	Aproximadamente 200 EUR al tipo de cambio pertinente. Puesto que el vehículo tenía 15 años, debe de haberse aplicado el
         tipo impositivo más elevado (65 %), de modo que puede calcularse que el precio (declarado) del vehículo fue 1.135 PLN, es
         decir, en torno a 300 EUR.
      
      15 –	Véase el punto 8 supra.
      16 –	Véase, por ejemplo, la sentencia Weigel, citada en la nota 5 supra, apartado 64, y la jurisprudencia que en éste se cita.
      
      17 –	Sentencias Comisión/Dinamarca, citada en la nota 7 supra, apartado 18, y Comisión/Grecia, citada también en la nota 7 supra, apartado 19.
      
      18 –	Sentencia Gomes Valente, citada en la nota 7 supra, apartados 24 y 25.
      
      19 –	Véanse los puntos 18 y ss. supra.
      20 –	Cabe añadir que la desigualdad se verá agravada si el valor del vehículo importado y, en consecuencia, el precio al que
         se adquiere, incluye una proporción de impuesto residual de una naturaleza similar, recaudado en el otro Estado miembro.
      
      21 –	A diferencia, por ejemplo, de la situación objeto del artículo 28 CE, en que cabe una justificación con arreglo al artículo
         30 CE o de conformidad con la sentencia de 20 de febrero de 1979, Rewe-Zentral, «Cassis de Dijon» (120/78, Rec. p. 649).
      
      22 –	Citadas en la nota 8 supra, punto 66.
      
      23 –	Sentencia Comisión/Grecia, citada en la nota 7 supra, apartado 29, y la jurisprudencia que en éste se cita. Por ejemplo, es muy posible que, de no existir el impuesto especial
         controvertido, las compras de vehículos de segunda mano de otros Estados miembros se hubieran incrementado de manera incluso
         más espectacular.
      
      24 –	Véase el punto 15 supra.
      25 –	Véase asimismo el punto 15 supra.
      26 –	Véase, por ejemplo, la sentencia de 11 de julio de 2002, Marks and Spencer (C‑62/00, Rec. p. I‑6325), apartado 30, y la
         jurisprudencia que en éste se cita.
      
      27 –	Véase, por ejemplo, la sentencia de 10 de enero de 2006, Skov y Bilka (C‑402/03, Rec. p. I‑199), apartado 50.
      
      28 –      Sentencia de 27 de abril de 2006, Richards (C‑423/04, Rec. p. I‑0000), apartados 40 a 42.
      
      29 –	Véanse mis conclusiones de 22 de junio de 2006 presentadas en el asunto Stradasfalti (C‑228/05), puntos 87 a 89, como expresión
         de algunas dudas en cuanto a la formulación más adecuada para este criterio.
      
      30 –	Véase, por ejemplo, la sentencia de 2 de abril de 1998, Outokumpo (C‑213/96, Rec. p. I‑1777), apartado 30.
      
      31 –	Véase, además, el punto 93 de mis conclusiones presentadas en el asunto Stradasfalti, citadas en la nota 29 supra.
      32 –	Según las cifras facilitadas y mi propio cálculo, el total equivale de hecho a aproximadamente el 0,69 % de los ingresos
         durante todo el período de dos años.
      
      33 –	Sentencia de 9 de marzo de 2000 (C‑437/97, Rec. p. I‑1157), apartado 59.