CELEX: 62009CC0262
Language: lt
Date: 2011-01-13 00:00:00
Title: Generalinės advokatės Trstenjak išvada, pateikta 2011 m. sausio 13 d. # Wienand Meilicke ir kiti prieš Finanzamt Bonn-Innenstadt. # Prašymas priimti prejudicinį sprendimą: Finanzgericht Köln - Vokietija. # Laisvas kapitalo judėjimas - Pajamų mokestis - Pažymėjimas apie realiai sumokėtą pelno mokestį nuo užsienio dividendų - Dvigubo dividendų apmokestinimo išvengimas - Mokesčio kreditas, taikomas bendrovių rezidenčių išmokėtiems dividendams - Įrodymai, reikalaujami siekiant įskaityti užsienio mokestį. # Byla C-262/09.

GENERALINĖS ADVOKATĖS
      VERICA TRSTENJAK IŠVADA,
      pateikta 2011 m. sausio 13 d.(1)
      
      Byla C‑262/09
      Wienand Meilicke,
      Heidi Christa Weyde,
      Marina Stöffler
      prieš
      Finanzamt Bonn-Innenstadt
      (Finanzgericht Köln (Vokietija) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
      
      „Laisvas kapitalo judėjimas – Dvigubo dividendų apmokestinimo išvengimas – Pajamų mokestis – Pelno mokestis – Pažymėjimas apie anksčiau sumokėtą pelno mokestį – Valstybių narių procesinė autonomija – Lygiavertiškumo principas – Veiksmingumo principas“
      Turinys
      
      I –   Įvadas
      II – Teisinis pagrindas
      A –   Europos Sąjungos teisės aktai
      B –   Nacionalinės teisės aktai
      III – Faktinės aplinkybės ir prašymas priimti prejudicinį sprendimą
      A –   Faktinės aplinkybės
      B –   Pirmasis prašymas priimti prejudicinį sprendimą ir 2007 m. kovo 6 d. sprendimas
      C –   Antrasis prašymas priimti prejudicinį sprendimą
      IV – Procesas Teisingumo Teisme
      V –   Bylos šalių argumentai
      A –   Pirmasis prejudicinis klausimas
      B –   Antrasis prejudicinis klausimas
      C –   Trečiasis prejudicinis klausimas
      D –   Ketvirtasis prejudicinis klausimas
      VI – Teisinis vertinimas
      A –   Pirminės pastabos
      B –   Pirmasis prejudicinis klausimas
      C –   Antrasis prejudicinis klausimas
      D –   Trečiasis prejudicinis klausimas
      E –   Ketvirtasis prejudicinis klausimas
      1.     Ketvirtojo klausimo b dalis
      2.     Ketvirtojo klausimo a dalis
      VII – Išvada
      I –    Įvadas
      1.        Šiuo prašymu priimti prejudicinį sprendimą Finanzgericht Köln jau antrą kartą kreipiasi į Teisingumo Teismą dėl savo nagrinėjamos bylos, susijusios su užsienio valstybėje išmokėtų dividendų
         apmokestinimu. Jis iš esmės prašo paaiškinti, kaip teisinėje praktikoje turi būti įgyvendintos nuorodos, pateiktos 2007 m.
         kovo 6 d. Teisingumo Teismo sprendime Meilicke(2), priimtame atsakant į pirmą jo prašymą priimti prejudicinį sprendimą, pateiktą nagrinėjant šią pagrindinę bylą.
      
      2.        Pagrindinėje byloje nagrinėjamas W. Meilicke, H. C. Weyde bei M. Stöffler, kurie yra 1997 m. gegužės 3 d. mirusio H. Meilicke
         turto paveldėtojai, ir atsakovės Finanzamt Bonn-Innenstadt (Bonos miesto mokesčių inspekcija) ginčas. Be kita ko, ginčijamas nacionalinės teisės normos dėl dvigubo dividendų, kuriuos
         nuo 1995 iki 1997 m. H. Meilicke gavo iš bendrovių, įsisteigusių Danijoje ir Nyderlanduose, apmokestinimo išvengimo taikymas.
         
      
      3.        Šiuo klausimu Teisingumo Teismas Sprendime Meilicke pripažino, kad nacionalinės teisės norma dėl dvigubo dividendų apmokestinimo išvengimo, pagal kurią Vokietijoje gyvenantis
         pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas gali įskaityti nuo dividendų sumokėtą pelno mokestį pasinaudodamas jam suteiktu
         pajamų mokesčio kreditu, turi būti vienodai taikoma tiek Vokietijos bendrovių, tiek kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtiems
         dividendams. 
      
      4.        Nors prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui atsakyme buvo paaiškinti pagrindinėje byloje taikytini teisės
         aktai, dabar teismas susidūrė su kita problema – praktiškai labai sunku apskaičiuoti kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų anksčiau sumokėtą pelno mokesčio naštą. Tokiomis aplinkybėmis jis vėl kreipiasi į Teisingumo Teismą iš esmės prašydamas
         išaiškinti, kaip ir kokiomis procesinėmis normomis remiantis turi būti praktiškai įkaitomas nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų sumokėtas pelno mokestis pajamų mokesčiui padengti pagrindinėje byloje. 
      
      II – Teisinis pagrindas
      A –    Europos Sąjungos teisės aktai(3)
      
      5.        1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyvoje 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio
         apmokestinimo ir draudimo įmokų apmokestinimo srityje(4) numatytas Bendrijos mokesčių administratorių bendradarbiavimas.
      
      6.        Pagal šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalį valstybės narės kompetentinga institucija gali kreiptis į kitos valstybės narės
         kompetentingą instituciją, prašydama atsiųsti informaciją, reikalingą,  pajamų ir turto mokesčiui teisingai nustatyti. Paaiškėjus,
         kad prašymą pateikusios valstybės kompetentinga institucija neišnaudojo savo įprastų informacijos šaltinių, kuriais, atsižvelgdama
         į aplinkybes, ji, nerizikuodama pakenkti siekiamam tikslui, galėjo pasinaudoti, kad gautų reikiamą informaciją, valstybės
         narės, į kurią kreipiamasi, kompetentinga institucija tokio prašymo nevykdo.
      
      7.        Direktyvos 77/799 2 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad valstybės narės kompetentinga institucija, į kurią kreipiamasi su prašymu,
         norėdama išsiųsti informaciją, prireikus atlieka visus reikalingus paklausimus. Siekdama gauti prašomą informaciją, prašymą
         gavusi institucija arba administracinė institucija, į kurią ji kreipiasi, imasi priemonių patenkinti prašymą taip, lyg ji
         tai darytų savo iniciatyva ar paprašius kitai jos šalies institucijai.
      
      B –    Nacionalinės teisės aktai
      8.        Pagal 1990 m. rugsėjo 7 d. Pajamų mokesčio įstatymo (Einkommensteuergesetz, toliau – EStG)(5) redakcijos, galiojusios ginčijamais metais, 1, 2 ir 20 straipsnius kapitalo bendrovės išmokėti dividendai, kuriuos gavo Vokietijoje
         gyvenantis ir pajamų mokesčiu apmokestinamas asmuo, apmokestinami kaip pajamos iš kapitalo.
      
      9.        Pagal 1991 m. kovo 11 d. Pelno mokesčio įstatymo (Körperschaftsteuergesetz, toliau – KStG)(6) redakcijos, galiojusios ginčijamais metais, 27 straipsnio 1 dalį pelno mokesčiu apmokestinamas nuosavas kapitalas, kurį Vokietijoje
         pelno mokesčiu neribotai apmokestinamos kapitalo bendrovės išmoka kaip dividendus, apmokestinamas 30 % išmokėjimų mokesčio
         tarifu.
      
      10.      Pagal EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punktą, skaitomą kartu su EStG 20 straipsniu, apmokestinamasis asmuo iš pajamų mokesčio skolos gali atimti 3/7 dividendų, gautų iš Vokietijos neribotai
         pelno mokesčiu apmokestinamos bendrovės ar asociacijos, kai šie dividendai yra iš išmokėjimų, kuriems taikomas pelno mokestis,
         ir jei įskaitomas pelno mokestis nustatant pajamų mokesčio apmokestinamąją vertę laikomas apmokestinamomis pajamomis.
      
      11.      Pagal EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punkto b papunktį norint įskaityti pelno mokestį reikia pateikti pelno mokesčio pažymėjimą, kaip
         tai suprantama pagal KStG 44 ir 45 straipsnius. 
      
      12.      Pagal 1976 m. kovo 16 d. Mokesčių kodekso (Abgabenordnung, toliau – AO) redakcijos, galiojusios ginčijamais metais, 175 straipsnio 1 dalies 2 punktą pranešimas apie mokesčio dydį
         turi būti priimtas, panaikintas arba pakeistas, jei įvyksta įvykis, kuris turi įtakos praeičiai mokesčių tikslais (atgalinio
         poveikio įvykis). 2004 m. gruodžio 9 d. ES direktyvų perkėlimo į nacionalinę teisę įstatymu (Richtlinien-Umsetzungsgesetz)(7) AO 175 straipsnis nuo 2004 m. spalio 29 d. buvo pakeistas taip, kad vėlesnis pažymėjimo ar patvirtinimo išdavimas arba pateikimas
         nėra atgalinio poveikio įvykis. Pereinamasis laikotarpis nenumatytas.
      
      III – Faktinės aplinkybės ir prašymas priimti prejudicinį sprendimą
      A –    Faktinės aplinkybės
      13.      Nuo 1995 m. iki 1997 m. Vokietijos piliečiui H. Meilicke, gyvenusiam Vokietijoje, už turimas Nyderlandų ir Danijos bendrovių
         akcijas buvo išmokėti dividendai. Tokios pajamos iš kapitalo Vokietijoje apmokestinamos pajamų mokesčiu, neįskaitant mokesčio,
         kuris Nyderlanduose ir Danijoje buvo sumokėtas nuo bendrovės pelno dalies, išmokėtos kaip dividendai. 
      
      14.      H. Meilicke adresuoti 1998 m. vasario 16 d. pranešimas dėl 1995 m. pajamų mokesčio dydžio ir 1998 m. rugsėjo 7 d. pranešimas
         dėl 1996 m. pajamų mokesčio dydžio gali būti peržiūrėti. H. Meilicke adresuotam 2000 m. liepos 26 d. pranešimui dėl 1997 m.
         mokesčio dydžio peržiūrėjimo išlyga netaikoma.
      
      15.      Ieškovai pagrindinėje byloje – 1997 m. mirusio H. Meilicke turto paveldėtojai.
      
      16.      2000 m. spalio 30 d. raštu ieškovai pagrindinėje byloje kreipėsi į atsakovę pagrindinėje byloje su prašymu įskaityti sumokėtą
         pelno mokestį nuo dividendų, gautų už Nyderlandų ir Danijos bendrovių akcijas nuo 1995 iki 1997 metų, H. Meilicke mokėtiną
         pajamų mokestį padengti. 
      
      17.      2000 m. lapkričio 30 d. sprendimu atsakovė pagrindinėje byloje prašymą dėl pelno mokesčio įskaitymo atmetė, o 2001 m. sausio
         16 d. ieškovai pagrindinėje byloje šį sprendimą apskundė. 2002 m. kovo 25 d. sprendimu šis skundas taip pat buvo atmestas.
         Atsakovė pagrindinėje byloje galiausiai nurodė, kad pagal buvusią teisinę situaciją akcininkui taikomas pajamų mokestis galėjo
         būti padengtas tik įskaičius nuo Vokietijoje pelno mokesčiu neribotai apmokestinamos bendrovės išmokėtų dividendų sumokėtą
         pelno mokestį. Ieškovų pagrindinėje byloje nuomone, tai neleistinas laisvo kapitalo judėjimo ir įsisteigimo laisvės apribojimas,
         todėl tokį sprendimą jie apskundė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.
      
      B –    Pirmasis prašymas priimti prejudicinį sprendimą ir 2007 m. kovo 6 d. sprendimas 
      18.      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2004 m. liepos 9 d., pirmą
         kartą sustabdė bylos nagrinėjimą ir kreipėsi į Teisingumo Teismą su tokiu prejudiciniu klausimu: ar EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punktas, pagal kurį pajamų mokestis padengiamas įskaitant tik pelno mokesčiu neribotai apmokestinamos
         bendrovės ar asociacijos pelno mokestį, kurio dydis pagal EStG 20 straipsnio 1 dalies 1 punktą arba 2 punktą yra 3/7 pajamų, neprieštarauja EB 56 straipsnio 1 daliai ir 58 straipsnio 1 dalies
         a punktui bei 3 daliai.
      
      19.      Atsakydamas į šį prejudicinį klausimą Teisingumo Teismas Sprendime Meilicke(8) pripažino, kad EB 56 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami mokesčių teisės aktai, pagal kuriuos
         kapitalo bendrovei išmokant dividendus valstybėje narėje neribotai apmokestinamas akcininkas gali pasinaudoti mokesčio kreditu,
         apskaičiuotu pagal išmokamam pelnui taikomą pelno mokesčio tarifą, jei išmokanti bendrovė įsteigta toje pačioje valstybėje
         narėje, tačiau negali to padaryti, jei ši bendrovė įsteigta kitoje valstybėje narėje.
      
      C –    Antrasis prašymas priimti prejudicinį sprendimą 
      20.      Atsižvelgdamas į 2007 m. kovo 6 d. sprendime išdėstytas Sąjungos teisės nuorodas, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs
         teismas dabar mano, kad ieškovai pagrindinėje byloje iš principo atitinka sąlygas, leidžiančias padengti pajamų mokestį įskaitant
         nuo Danijos ir Nyderlandų bendrovių dividendų sumokėtą pelno mokestį. Tačiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam
         teismui neaišku, kaip praktiškai atlikti tokį įskaitymą ir kokias procesines normas ir reikalavimus taikyti. Pirmiausia iškilo
         klausimas, kaip ir kuri šalis turi įrodyti užsienyje anksčiau sumokėto pelno mokesčio dydį. Kita klausimų grupė, kuri kilo
         prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, – ar pajamų mokestis turi būti padengiamas įskaitant nuo kitų ES
         valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį tada, kai faktiškai neįmanoma nustatyti išmokėtino ar
         sumokėto pelno mokesčio dydžio ir kai jis, galimas dalykas, yra net didesnis už nuo Vokietijos bendrovių išmokėtų dividendų
         sumokėtą pelno mokestį, ir jei atsakymas būtų teigiamas, – kaip tai padaryti. Galiausiai taip pat kyla klausimas, ar nuo užsienio
         bendrovės išmokėtų dividendų anksčiau sumokėtas pelno mokestis turi būti įskaitomas atgaline data, neatsižvelgiant į tai,
         kad pajamų mokestis buvo galutinai nustatytas, ir kokiomis sąlygomis.
      
      21.      Tokiomis aplinkybėmis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas vėl nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir
         pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
      
      1.      Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą, numatytą EB 56 straipsnio 1 dalyje ir 58 straipsnio 1 dalies a punkte bei 3 dalyje, veiksmingumo
         principą ir effet utile principą draudžiamos nuostatos, kaip antai EStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punktas, pagal kurias pelno mokestis, kurį
         sudaro 3/7 bruto dividendų, įskaitomas pajamų mokesčiui padengti, jei šie dividendai nėra iš išmokėjimų, kuriems buvo naudojamas
         nuosavas kapitalas KStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 30 straipsnio 2 dalies 1 punkto prasme, nors beveik neįmanoma nustatyti pelno mokesčio
         nuo iš kitoje EB valstybėje narėje reziduojančios bendrovės išmokėtų dividendų, kuris iš tiesų buvo sumokėtas ir gali būti
         didesnis?
      
      2.      Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą, numatytą EB 56 straipsnio 1 dalyje ir 58 straipsnio 1 dalies a punkte bei 3 dalyje, veiksmingumo
         principą ir effet utile principą draudžiamos nuostatos, kaip antai EStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b punktas, pagal
         kurias norint įskaityti pelno mokestį reikalaujama pateikti pelno mokesčio pažymėjimą KStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 44 ir paskesnių straipsnių prasme, kuriame, be kita ko, turi būti nurodyta įskaitytino
         pelno mokesčio suma ir išmokėtos sumos sudėtis pagal įvairias turimo išmokėtino nuosavo kapitalo dalis KStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 30 straipsnio prasme, nors beveik neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto užsienio
         pelno mokesčio, kuris turi būti įskaitytas, ir beveik neįmanoma pateikti pažymėjimo dėl užsienio dividendų?
      
      3.      Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą, numatytą EB 56 straipsnio 1 dalyje ir 58 straipsnio 1 dalies a punkte bei 3 dalyje, reikalaujama,
         kad jei iš tiesų neįmanoma pateikti pelno mokesčio pažymėjimo KStG (ginčijamais metais galiojusi redakcija) 44 straipsnio prasme ir jei neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto pelno mokesčio
         nuo užsienio dividendų dydžio, turi būti nustatyta pelno mokesčio našta ir, jei įmanoma, reikia atsižvelgti į netiesiogiai
         anksčiau sumokėtą pelno mokestį?
      
      4.      a)     Jei atsakymas į antrąjį klausimą yra neigiamas ir reikia pelno mokesčio pažymėjimo: ar veiksmingumo principą ir effet utile principą reikia suprasti taip, kad pagal juos draudžiamos nuostatos, kaip antai AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys
         kartu su EGAO 97 straipsnio 9 dalies 3 punktu, pagal kurias nuo 2004 m. spalio 29 d., nenumatant pereinamojo laikotarpio prašyti
         įskaityti užsienio pelno mokestį, be kita ko, pelno mokesčio pažymėjimo pateikimas jau nėra laikomas atgalinio poveikio įvykiu,
         todėl procesiškai neįmanoma įskaityti užsienio pelno mokesčio, jei pajamų mokestis buvo galutinai nustatytas?
      
      b)      Jei atsakymas į antrąjį klausimą yra teigiamas ir nereikia pelno mokesčio pažymėjimo: ar pagal laisvą kapitalo judėjimą, numatytą
         EB 56 straipsnyje, veiksmingumo principą ir effet utile principą draudžiamos nuostatos, kaip antai AO 175 straipsnio 1 dalies 1 punktas, pagal kurias pranešimas apie mokesčio dydį
         turi būti pakeistas įvykus atgalinio poveikio įvykiui, pavyzdžiui, pateikus pelno mokesčio pažymėjimą, todėl nacionaliniams
         dividendams galima taikyti pelno mokesčio įskaitymą, net jei įsigaliojo pajamų mokesčio apskaičiavimas, tačiau tai neįmanoma
         užsienio dividendų atveju nesant pelno mokesčio pažymėjimo?
      
      IV – Procesas Teisingumo Teisme
      22.      2009 m. gegužės 14 d. sprendimą dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą Teisingumo Teismo kanceliarija gavo 2009 m. liepos
         13 dieną. Ieškovai pagrindinėje byloje, atsakovė pagrindinėje byloje, Vokietijos vyriausybė bei Europos Komisija pateikė pastabas
         per rašytinę proceso dalį. 2010 m. spalio 27 d. posėdyje dalyvavo ieškovų pagrindinėje byloje, atsakovės pagrindinėje byloje,
         Vokietijos vyriausybės ir Komisijos atstovai.
      
      V –    Bylos šalių argumentai
      A –    Pirmasis prejudicinis klausimas
      23.      Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nori sužinoti, ar nacionalinės teisės norma dėl dvigubo
         bendrovės pelno, išmokėto kaip dividendai, apmokestinimo išvengimo, pagal kurią pajamų mokestį galima padengti įskaitant ne
         tik nuo Vokietijos bendrovių, bet ir kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, pasinaudojant
         nustatyto dydžio mokesčio kreditu, kurį sudaro 3/7 bruto dividendų, nors faktiškai neįmanoma nustatyti nuo kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydžio ir šis mokestis galbūt yra didesnis už Vokietijos bendrovių
         išmokamiems dividendams taikomą fiksuoto 30 % tarifo pelno mokestį, neprieštarauja ES teisės aktams.
      
      24.      Komisijos nuomone, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas šiuo pirmuoju klausimu siekia sužinoti, ar užsienio bendrovės
         pelno mokesčio suma, kuri, remiantis Sprendimo Meilicke principais, turi būti įskaityta, paprastai nustatoma pagal nuo išmokėtų dividendų iš tiesų sumokėtą pelno mokestį, ar atvirkščiai
         – pagal įstatymuose nustatytą 3/7 santykinį dydį nuo bruto dividendų. Jei iš principo nustatoma pagal iš tiesų sumokėtą pelno
         mokestį, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas papildomai klausia, ar tada, kai praktiškai neįmanoma nustatyti
         anksčiau sumokėto pelno mokesčio dydžio arba neprotinga tai daryti, reikia remtis kitais kriterijais.
      
      25.      Komisija tvirtina, kad įskaitant užsienio bendrovės sumokėtą pelno mokestį reikia atsižvelgti į nuo dividendų iš tiesų sumokėtą
         pelno mokesčio dydį. Vis dėlto šis mokestis neturi viršyti 3/7 bruto dividendų, kuriuos leidžiama įskaityti nacionalinės bendrovės
         išmokėtų dividendų atveju. Jei konkrečiu atveju neįmanoma nustatyti faktiškai sumokėto pelno mokesčio dydžio arba neprotinga
         tai daryti, tai neturi jokio poveikio tam, kad iš tiesų sumokėtas pelno mokestis laikomas referencine verte. Kitaip sakant,
         dėl to netaikoma kita referencinė vertė, pavyzdžiui, EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punkte numatyta 3/7 išmokėtų dividendų suma. 
      
      26.      Vokietijos vyriausybės bei atsakovės pagrindinėje byloje manymu, įskaitomas užsienio bendrovių pelno mokesčio dydis turėtų būti nustatomas pagal faktinę mokesčio naštą, neatsižvelgiant
         į anksčiau netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį. Be to, įskaitymo dydį riboja akcininko už gautus dividendus mokėtina pajamų
         mokesčio skola.
      
      27.      Ieškovai pagrindinėje byloje galiausiai tvirtina, kad įskaitomo pelno mokesčio dydis turėtų būti apskaičiuojamas atsižvelgiant į dividendus mokančios
         bendrovės teorinę mokestinę skolą, tiesiogiai ar netiesiogiai susijusią su išmokėtais dividendais. Įskaitymas jokiu būdu negali
         būti ribojamas akcininko už gautus dividendus mokėtina mokestine skola. 
      
      B –    Antrasis prejudicinis klausimas
      28.      Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas siekia sužinoti, ar galima reikalauti pateikti oficialios
         formos pelno mokesčio pažymėjimą, kurį pagal įstatymus turi pateikti akcininkai, siekdami įskaityti nuo nacionalinių bendrovių
         išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, taip pat kaip sąlygos siekiant įskaityti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, ir kokiomis sąlygomis. 
      
      29.      Komisijos manymu, atsakant į antrąjį klausimą, ar galima iš apmokestinamojo asmens reikalauti pateikti pelno mokesčio pažymėjimą KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju, reikia atskirti reikalingus
         įrodymus ir išsamias KStG 44 ir paskesnių straipsnių nuostatas. Čia reikia nurodyti, kad pagal Sąjungos teisę valstybės narės paprastai neprivalo suteikti
         mokesčių lengvatų be patvirtinamųjų dokumentų. Tačiau tai nereiškia, kad valstybė narė situacijoje, kaip nagrinėjamoji, gali
         savo nuožiūra nustatyti, kokia forma ir kokiomis priemonėmis turi būti pateikiami įrodymai. Atvirkščiai, ji turi apsiriboti
         tuo, kas iš tiesų būtina atsižvelgiant į nacionalinės teisės normos tikslą ir todėl atitinka teisėtą interesą būti informuotiems.
         Tokiomis aplinkybėmis suinteresuotoji valstybė narė negali reikalauti, kad visa svarbi informacija būtų pateikta viename bendrovės
         išduotame ir tiksliai KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatytą pavyzdį atitinkančiame dokumente. Pakanka pateikti mokesčių administratoriui svarbius
         dokumentus ir informaciją tokia forma, kokia jam įprasta. Be to, suinteresuotoji valstybė narė negali reikalauti pateikti
         informacijos ir dokumentų, kurie, kaip žinoma, konkrečiu atveju nėra svarbūs. Toks reikalavimas taip pat būtų neproporcingas.
      
      30.      Vokietijos vyriausybė mano, jog reikalavimas, kad pajamų mokesčio kreditu norintis pasinaudoti apmokestinamasis asmuo pateiktų mokesčio pažymėjimą
         ir (arba) kitą lygiavertį dokumentą apie užsienio bendrovės sumokėtą pelno mokestį, nepažeidžia nei EB 56 ir 58 straipsnių,
         nei lygiavertiškumo ir veiksmingumo principų. Nors nenustatyta tokio įrodymo konkreti privaloma forma, tačiau įskaitymo pagrindu
         iš principo pripažįstamas tik toks dokumentas, kuriame aiškiai ir suprantamai pateikta informacija apie iš tiesų sumokėtą
         pelno mokestį nuo gautų dividendų. Be to, mokesčių administratoriai neįpareigoti pasinaudoti Direktyvoje 77/799 numatytomis
         tarpusavio pagalbos priemonėmis, kad papildytų apmokestinamojo asmens pateiktą informaciją ir įrodymus.
      
      31.      Dėl antrojo klausimo atsakovė pagrindinėje byloje rašytinėse pastabose tvirtino, kad nacionalinės teisės norma, pagal kurią norint pajamų mokestį padengti įskaitant nuo kitų
         ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį reikalaujama pateikti pelno mokesčio pažymėjimą KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme, neprieštarauja nei EB 56 ir 58 straipsniams, nei veiksmingumo bei effet utile principams. Vis dėlto per posėdį atsakydama į jai užduotus klausimus atsakovė pagrindinėje byloje savo nuomonę pakeitė ir
         galiausiai pritarė Komisijos nuomonei.
      
      32.      Ieškovai pagrindinėje byloje galiausiai tvirtina, kad, norint pajamų mokestį padengti įskaitant nuo užsienio bendrovės išmokėtų dividendų sumokėtą pelno
         mokestį, negali būti reikalaujama pateikti pelno mokesčio pažymėjimą KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme. 
      
      C –    Trečiasis prejudicinis klausimas
      33.      Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prašo išaiškinti, ar pagal EB 56 ir 58 straipsnius
         reikalaujama, kad nacionalinis teismas nustatytų pelno mokestį, taikomą kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtiems dividendams,
         jei neįmanoma pateikti pelno mokesčio pažymėjimo KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme ir neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto pelno mokesčio nuo užsienio dividendų dydžio.
         Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar nustatant pelno mokesčio naštą prireikus turi būti
         atsižvelgiama ir į netiesiogiai anksčiau sumokėtą pelno mokestį.
      
      34.      Komisija mano, kad tokia pareiga nustatyti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį gali kilti
         iš ES teisės aktų kartu su bendrais nacionaliniais teisės aktais dėl apmokestinamosios vertės nustatymo. Tokia pareiga galima
         tiek, kiek apmokestinamajam asmeniui panašioje nacionalinėje situacijoje taip pat būtų taikoma tokia nustatymo praktika. Tačiau,
         neatsižvelgiant į nacionalinės teisės normas dėl tokio nustatymo, mokesčių administratorius pagal EB 56 straipsnį visada privalo
         įskaityti anksčiau sumokėtą pelno mokestį ta apimtimi, kurią apmokestinamasis asmuo pakankamai pagrindė, taip pat tada, kai
         negalima tiksliai nustatyti anksčiau sumokėto pelno mokesčio dydžio. 
      
      35.      Dėl klausimo, ar reikia atsižvelgti į netiesiogiai nuo ES bendrovės dividendų anksčiau sumokėtą pelno mokestį, Komisija teigia,
         kad apmokestinamasis akcininkas pagal EB 56 straipsnį turi teisę į tai, kad būtų atsižvelgta į anksčiau sumokėtą pelno mokestį,
         kurį sumokėjo dividendus išmokėjusios bendrovės antrinės bendrovės, tada, kai apmokestinamasis asmuo tokią teisę įskaityti
         anksčiau sumokėtą pelno mokestį taip pat turi dėl Vokietijos bendrovių išmokėtų dividendų. 
      
      36.      Vokietijos vyriausybė, pirma, tvirtina, kad negalima atsižvelgti į netiesiogiai nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą
         pelno mokestį, nes ankstesne Vokietijos pelno mokesčio sistema buvo atitinkamai siekiama aukštesniu bendrovių lygmeniu išvengti
         ekonominio dvigubo dividendų apmokestinimo. Įskaitomas tik dividendus išmokančios bendrovės pelno mokestis. Be to, norint
         pajamų mokestį padengti įskaitant nuo Vokietijos bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, visada reikalaujama
         pateikti pelno mokesčio pažymėjimą. Vadinasi, užsienio valstybėje mokėtinas pelno mokestis gali būti įskaitytas akcininko
         pajamų mokesčiui padengti tik jei jis pateikia patvirtinamuosius dokumentus, kuriuose aiškiai ir suprantamai nurodytas faktiškai
         mokėtinas pelno mokestis. 
      
      37.      Atsakovė pagrindinėje byloje taip pat mano, kad negalima atsižvelgti į netiesiogiai nuo ES bendrovės dividendų anksčiau sumokėtą pelno mokestį. Be to,
         norint patvirtinti netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį, net ir tarpvalstybinėse situacijose, visada reikalaujama pateikti
         pelno mokesčio pažymėjimą. Į klausimą, ar dividendus apmokestinantys nacionaliniai mokesčių administratoriai pagal Direktyvą 77/799
         privalo kreiptis į kitos valstybės įstaigas, siekdami gauti trūkstamos informacijos, reikia atsakyti neigiamai. 
      
      38.      Ieškovai pagrindinėje byloje galiausiai pritaria galimybei įvertinti nuo užsienio bendrovės išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio naštą, kai jo neįmanoma
         nustatyti. Vertinant turi būti atsižvelgta ir į netiesiogiai anksčiau sumokėtą pelno mokestį.
      
      D –    Ketvirtasis prejudicinis klausimas
      39.      Ketvirtuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas siekia sužinoti, pirma, ar toks AO 175 straipsnio
         redakcijos, galiojusios iki 2004 m. spalio 28 d., aiškinimas, kad įsigaliojęs pranešimas apie mokesčio dydį gali būti pakeistas,
         jei vėliau pateikiamas pelno mokesčio pažymėjimas KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme, nors toks pakeitimas negalimas, jei pateikiami užsienio valstybės patvirtinimai ar pažymėjimai,
         kurie neatitinka KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytos formos, neprieštarauja ES teisei (ketvirtojo klausimo b dalis). Be to, prašymą
         priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat klausia, ar AO 175 straipsnyje numatytos galimybės pakeisti įsigaliojusį
         pranešimą apie mokesčio dydį panaikinimas atgaline data suderinamas su ES teise (ketvirtojo klausimo a dalis).
      
      40.      Komisijos nuomone, AO 175 straipsnis yra procesinė norma, vadinasi, turi atitikti lygiavertiškumo principą. Todėl nacionalinės teisės
         norma, kaip antai AO 175 straipsnis, nesuderinama su ES teise, jei ji Vokietijos bendrovių išmokėtų dividendų atveju leidžia
         taikyti pelno mokesčio įskaitymą net jau įsigaliojus atitinkamam pranešimui apie mokesčio dydį, t. y. vėliau pateikus pelno
         mokesčio pažymėjimą, patvirtinantį teisę įskaityti anksčiau sumokėtą pelno mokestį, tačiau nenumato tokios galimybės pakeisti
         įsigaliojusį pranešimą apie mokesčio dydį kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju net tada, kai tokią
         teisę įskaityti patvirtina vėliau pateikti kiti tinkami dokumentai.
      
      41.      Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nurodytas AO 175 straipsnio pakeitimas atgaline data draudžiamas
         pagal ES teisę tiek, kiek jame nustatyta, kad vėliau pateikus pelno mokesčiui įskaityti reikalingus dokumentus negalima pakeisti
         įsigaliojusio pranešimo apie pajamų mokesčio nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų dydį, ir nenustatytas
         protingas  pereinamojo laikotarpio terminas, per kurį būtų galima pateikti tokiam įskaitymui reikalingus dokumentus.
      
      42.      Vokietijos vyriausybės ir atsakovės pagrindinėje byloje nuomone, nacionalinės teisės norma, pagal kurią vėliau pateikiamas pelno mokesčio pažymėjimas, kaip suprantama pagal KStG 44 ir paskesnius straipsnius, laikytinas procesiniu pagrindu, leidžiančiu pakeisti įsigaliojusį pranešimą apie pajamų mokesčio
         dydį, nors tokia pakeitimo galimybė nesuteikiama, jei vėliau pateikiami užsienio valstybės pažymėjimai arba patvirtinimai,
         kurie neatitinka KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytų formos reikalavimų, tikrai neprieštarauja ES teisei. Be to, šios normos panaikinimas
         atgaline data atsižvelgiant į specifines pagrindinės bylos aplinkybes suderinamas su ES teisės aktais taip pat tada, kai procesinis
         pagrindas, leidžiantis vėliau įskaityti ES bendrovių pelno mokestį, panaikinamas atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio.
         Pirmiausia reikia atsižvelgti į tai, kad pagrindinės bylos aplinkybėms ratione temporis taikytina mokesčių teisės norma, pagal kurią leidžiama įskaityti nuo dividendų anksčiau sumokėtą pelno mokestį, vadinamoji
         visiško įskaitymo procedūra, galiojo tik iki 2001 metų. Todėl praėjus beveik ketveriems metams po to, kai nustojo galioti
         visiško įskaitymo procedūra, Vokietijos teisės aktų leidėjo priimti tam tikri procesinės teisės pakeitimai, turintys poveikio
         ir šiai sistemai, ES teisei neprieštarauja.
      
      43.      Ieškovų pagrindinėje byloje nuomone, atsakant į ketvirtąjį klausimą svarbiausia atsižvelgti į tai, kad iki šiol Vokietijos Federacinėje Respublikoje
         nėra nustatytos oficialios pelno mokesčio nuo užsienio dividendų pažymėjimo formos. Kadangi, norėdama įskaityti nuo kitų ES
         valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, Vokietijos Federacinė Respublika reikalauja tokio pažymėjimo,
         iš ES teisės kylančių teisių įgyvendinimas taptų praktiškai neįmanomas arba labai sudėtingas, jei, kol iš viso nėra nustatytos
         pažymėjimo formos, būtų numatytas AO 175 straipsnio pakeitimo pereinamasis laikotarpis, kuriam pasibaigus oficialios formos
         pažymėjimo apie nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį pateikimas nepakeistų įsigaliojusio
         pranešimo apie pajamų mokesčio dydį.
      
      VI – Teisinis vertinimas
      A –    Pirminės pastabos
      44.      Nagrinėjamoje byloje dėl prejudicinio sprendimo priėmimo pateikti keturi klausimai, kuriuose gausu nuorodų į įvairius nacionalinės
         mokesčių teisės aktus, taigi jų formuluotės techninio pobūdžio. Siekiant aiškumo, reikėtų trumpai išdėstyti nacionalinės mokesčių
         teisės kontekstą, susijusį su šiais klausimais. Be to, tai padėtų išskirti šių klausimų esmę, svarbią ES teisės požiūriu.
      
      45.      Pagrindinėje byloje keliamas dividendų, kuriuos neribotai pelno mokesčiu apmokestinamos kapitalo bendrovės išmoka Vokietijoje
         pajamų mokesčiu apmokestinamiems akcininkams, apmokestinimo klausimas. Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą
         ir bylos šalių pateiktų pastabų aiškėja, kad pagal ratione temporis taikytinus nacionalinės teisės aktus Vokietijos bendrovių išmokėti dividendai laikomi mokėjimais iš bendrovių nuosavo kapitalo.
         Prieš išmokant tokie dividendai paprastai apmokestinami bendrovėms taikomu pelno mokesčiu, o išmokėjus pajamų mokesčiu apmokestinamiems
         akcininkams – pajamų mokesčiu. 
      
      46.      Siekiant išvengti dvigubo tokių išmokėjimų apmokestinimo, nagrinėjamu laikotarpiu taikytuose Vokietijos mokesčių teisės aktuose
         nustatyta išsami tvarka, pagal kurią pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas, pasinaudodamas pajamų mokesčio kreditu, kurį
         sudaro 3/7 bruto dividendų, gali įskaityti nuo bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį(9). 
      
      47.      Šiai įskaitymo sistemai būdinga tai, kad kintami pelno mokesčio tarifai, taikytini nuosavam kapitalui, iš kurio atliekami
         mokėjimai, suderinami su fiksuoto dydžio pajamų mokesčio kreditu, kurį sudaro 3/7 bruto dividendų. Išmokant dividendus nuo
         jų sumokėtas pelno mokestis atitinkamai padidinamas arba sumažinamas tiek, kad galiausiai „išmokėjimo mokestis“ sudarytų 30 %
         bruto dividendų. Vis dėlto tam tikroms mokėjimų sumoms pelno mokestis netaikomas, todėl apskaičiuojant „išmokėjimo mokestį“
         jos neįtraukiamos, vadinasi, iš esmės lieka neapmokestintos pelno mokesčiu. Toks neapmokestinto kapitalo išmokėjimas akcininkui
         iš principo nesuteikia pajamų mokesčio kredito. Vadinasi, įskaitoma pelno mokesčio suma, kurią sudaro 3/7 dividendų, paprastai
         nustatoma atsižvelgiant į dividendus išmokėjusios bendrovės faktiškai sumokėtą pelno mokestį(10).
      
      48.      Kad įvairių akcininkų pajamų mokesčio deklaracijas tvarkantys kompetentingi mokesčių administratoriai galėtų nustatyti tikslų
         pajamų mokesčio kredito dydį, akcininkai privalo pateikti pelno mokesčio pažymėjimą, kurį pagal oficialią nustatytą formą
         išduoda dividendus išmokanti bendrovė. Remiantis šiuo pažymėjimu nustatomas nuo išmokėtų dividendų iš tiesų sumokėtas pelno
         mokestis. Nepateikus tokio pelno mokesčio pažymėjimo, pagal įstatymus nėra galimybės įskaityti nuo dividendų sumokėto pelno
         mokesčio. 
      
      49.      Šiai sistemai taip pat būdinga tai, kad mokėtinas pelno mokestis įskaitomas neatsižvelgiant į tai, ar jis iš tiesų buvo sumokėtas.
         Tačiau, kaip nurodo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, dėl tokios Vokietijos mokesčių sistemos įskaitomas
         3/7 bruto dividendų pelno mokestis praktikoje dažniausiai atitinka iš tiesų nuo bendrovės išmokėtų dividendų sumokėtą pelno
         mokestį.
      
      B –    Pirmasis prejudicinis klausimas
      50.      Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės nori sužinoti, ar kai padengiamas akcininko
         pajamų mokestis įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, reikia ar galima
         pasinaudoti mokesčio kreditu, kuris nacionalinių dividendų atveju yra fiksuoto dydžio – 3/7 bruto dividendų, jei praktiškai
         neįmanoma nustatyti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydžio, vadinasi, jis
         gali būti didesnis už nacionaliniams dividendams taikomą fiksuoto 30 % tarifo išmokėjimo mokestį. 
      
      51.      Atsakant į šį klausimą, pirmiausia reikia prisiminti, kad Teisingumo Teismas Sprendime Meilicke(11) pripažino, kad mokesčių teisės normos, pagal kurias kapitalo bendrovei išmokant dividendus Vokietijoje neribotai apmokestinamas
         akcininkas gali pasinaudoti mokesčio kreditu, apskaičiuotu pagal išmokamam pelnui taikomą pelno mokesčio tarifą, jei išmokanti
         bendrovė įsteigta toje pačioje valstybėje narėje, tačiau negali to padaryti, jei ši bendrovė įsteigta kitoje valstybėje narėje,
         yra nesuderinamos su EB 56 ir 58 straipsniais(12).
      
      52.      Vadinasi, iš Sprendimo Meilicke aiškėja, kad pajamų mokesčiu apmokestinami akcininkai gali pajamų mokestį padengti įskaitydami nuo kitų ES valstybių narių
         bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį lygiai taip pat, kaip ir nuo nacionalinių dividendų sumokėtą pelno mokestį.
         
      
      53.      Šis įpareigojimas gali būtų įvykdomas taikant įvairias mokesčių teisės procesines normas(13). Pateikdamas klausimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas daro prielaidą, kad nacionaliniams dividendams
         taikoma mokesčio kredito sistema gali būti taikoma ir kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtiems dividendams. Tokia praktika
         iš principo ES teisei neprieštarauja.
      
      54.      Dvigubo nacionalinių dividendų apmokestinimo iš esmės išvengiama taikant nuo dividendų sumokėto pelno mokesčio įskaitymą ir
         tuo tikslu suteikiant pajamų mokesčio kreditą, kurio dydis nustatomas pagal išmokėtai pelno daliai iš tiesų taikytiną pelno
         mokesčio tarifą. Fiksuoto dydžio pajamų mokesčio kreditas, kurį sudaro 3/7 nacionalinių bruto dividendų, iš principo atitinka
         iš tiesų sumokėtą 30 % pelno mokestį(14). Tuo remiantis darytina tiesioginė išvada, kad, siekiant išvengti dvigubo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų
         apmokestinimo, suteikiant pajamų mokesčio kreditą taip pat reikia atsižvelgti į nuo šių dividendų iš tiesų sumokėtą pelno
         mokestį. Šiomis aplinkybėmis iš tiesų sumokėtas pelno mokestis – tai bendrovės iš tiesų sumokėtas ar mokėtinas pelno mokestis
         nuo išmokėtų dividendų.
      
      55.      Jei nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų iš tiesų buvo sumokėtas 30 % arba mažesnis pelno mokestis, iš
         pateiktų samprotavimų darytina išvada, kad pajamų mokesčio kreditas suteikiamas atsižvelgiant į anksčiau sumokėto pelno mokesčio
         dydį. Vadinasi, jei nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų buvo sumokėtas 20 % pelno mokestis, kurį patvirtina
         dokumentai, pajamų mokesčiu apmokestinamam akcininkui pakanka suteikti pajamų mokesčio kreditą, kurį sudaro 2/8 bruto dividendų.
         Jei sumokėtas ir dokumentais patvirtintas 25 % pelno mokestis, suteikiamas 25/75 bruto dividendų dydžio pajamų mokesčio kreditas.
         
      
      56.      Tokiomis aplinkybėmis pagal ES teisę tik iš tiesų sumokėtas ir dokumentais patvirtintas 30 % pelno mokestis pajamų mokesčiu
         apmokestinamam kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų gavėjui suteikia teisę gauti pajamų mokesčio kreditą,
         kurį sudaro 3/7 bruto dividendų, t. y. tokio pat dydžio kaip ir nacionalinių dividendų atveju. Tai logiška, nes dėl laisvo
         kapitalo judėjimo nereikalaujama palankesnio užsienio įmonės dividendų vertinimo mokesčių prasme. 
      
      57.      Tačiau, vadovaujantis laisvu kapitalo judėjimu, taip pat nedraudžiama kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtiems dividendams
         taikyti palankesnę mokestinę tvarką, todėl jei nuo ES bendrovės dividendų sumokėtas 30 % arba mažesnis pelno mokestis, „pagal“
         anksčiau sumokėto pelno mokesčio dydį suteiktas pajamų mokesčio kreditas arba fiksuoto dydžio mokesčio kreditas, kurį sudaro
         3/7 dividendų, atitiktų ES teisės aktus. 
      
      58.      Tačiau situaciją, kai nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtas ir dokumentais patvirtintas pelno
         mokestis yra didesnis negu 30 %, reikėtų vertinti kitaip.
      
      59.      Atlikus analizę, pagal kurią  pabrėžiamas vien pagrindinių laisvių poveikis, galima teigti, kad pajamų mokesčio kreditas,
         kurį sudaro 3/7 nacionalinių dividendų, iš principo visada atitinka visą anksčiau sumokėtą 30 % pelno mokestį, taigi nuo nacionalinių
         dividendų sumokėtas pelno mokestis, teisiškai nenustatant maksimalaus jo dydžio, įskaitomas į pajamų mokesčiui padengti. Tuo
         remiantis galima daryti išvadą, kad ir įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį
         tokios maksimalios ribos nustatyti negalima. Vadovaujantis šia logika, jei nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų iš tiesų sumokėtas 40 % pelno mokestis, pajamų mokesčiu apmokestinamas dividendų gavėjas pagal ES teisę turi teisę
         gauti pajamų mokesčio kreditą, kurį sudaro 4/6 dividendų(15).
      
      60.      Tačiau atliekant tokią analizę nebūtų tinkamai atsižvelgiama į tai, kad Vokietijos mokesčių įskaitymo sistema galiausiai grindžiama
         Vokietijos Federacinės Respublikos sprendimu, priimtu įgyvendinant savo mokestines galias, iš bendrovių nuosavo kapitalo išmokamus
         dividendus apmokestinti vienodu 30 % išmokėjimo mokesčio tarifu. Kadangi akcininkams suteikiamu pajamų mokesčio kreditu, kurį
         sudaro 3/7 išmokėtų dividendų, iš esmės siekiama kompensuoti nuo išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, tokia tvarka toliau
         įgyvendinamas principinis Vokietijos Federacinės Respublikos sprendimas išmokamus dividendus apmokestinti vienodu 30 % pelno
         mokesčio tarifu. 
      
      61.      Taigi reikalavimas, kad Vokietijos Federacinė Respublika įskaitytų ir didesnį negu 30 % pelno mokesčio tarifą, sumokėtą nuo
         kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų, reikštų, kad kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju
         ji privalo įskaityti didesnį už nustatytą nacionalinį pelno mokestį. Iš esmės iš Vokietijos Federacinės Respublikos būtų reikalaujama
         kompensuoti kitos valstybės narės sprendimo, priimto įgyvendinant savo mokestines galias, išmokamus dividendus apmokestinti
         didesniu negu 30 % pelno mokesčiu, pasekmes. 
      
      62.      Iš pagrindinių laisvių tokios didelės apimties pareiga nekyla. Vadinasi, jei kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėti dividendai
         buvo apmokestinti didesniu nei 30 % pelno mokesčio tarifu, pagal ES teisę Vokietijoje pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas
         turi teisę tik į pajamų mokesčio kreditą, kurį sudaro 3/7 jam išmokėtų dividendų. Šiomis aplinkybėmis skirtumus, kurių atsiranda
         įskaitant tokį pelno mokestį ir padengiant pajamų mokestį, palyginti su nacionaliniais dividendais, reikia vertinti kaip nepatogumus,
         kurių atsiranda dėl atitinkamų valstybių narių pelno mokesčių sistemų skirtumų. Dėl valstybių narių turimos kompetencijos
         tiesioginių mokesčių srityje(16) atitinkamas apmokestinamasis asmuo iš esmės turi susitaikyti su tokiais nepatogumais(17). 
      
      63.      Atsižvelgiant į tai, pirmiausia reikia nurodyti Sprendimą Test Claimants in the FII Group Litigation(18), kuriame Teisingumo Teismas, be kita ko, nagrinėjo nacionalinę mokesčių sistemą, kuria siekiama išvengti bendrovės rezidentės
         gautų dividendų apmokestinimo kelis kartus. Šioje sistemoje buvo numatyta, kad bendrovės rezidentės išmokami dividendai neapmokestinami,
         o jeigu juos išmoka bendrovė nerezidentė, taikomas nuo jų anksčiau sumokėto pelno mokesčio įskaitymas. Teisingumo Teismo nuomone,
         tokia sistema neprieštarauja pagrindinėms laisvėms tada, kai, pirma, užsienio kilmės dividendai nėra apmokestinami didesniu
         mokesčio tarifu nei taikomas nacionalinės kilmės dividendams ir kai, antra, užsienio kilmės dividendų apmokestinimo kelis
         kartus vengiama, todėl įskaitoma dividendus išmokėjusios bendrovės nerezidentės sumokėta mokesčio suma, padengiant dividendus
         gavusiai bendrovei rezidentei taikytino mokesčio sumą, šios neviršijant(19). Dėl to, kaip konkrečiai turi būti vykdomas toks įskaitymas, Teisingumo Teismas galiausiai nurodė, kad kai su užsienio kilmės
         dividendais susijęs pelnas dividendus išmokėjusios bendrovės valstybėje narėje apmokestinamas mažesniu mokesčiu už dividendus
         gavusios bendrovės valstybės narės taikomą mokestį, pastaroji valstybė turi suteikti visą mokesčio kreditą, atitinkantį dividendus
         išmokėjusios bendrovės savo rezidavimo valstybėje sumokėtą mokestį. Tačiau kai šis pelnas dividendus išmokėjusios bendrovės
         valstybėje narėje apmokestinamas didesniu mokesčiu už dividendus gavusios bendrovės valstybės narės taikomą mokestį, pastaroji
         valstybė privalo suteikti tik dividendus gavusios bendrovės mokėtinos pelno mokesčio sumos neviršijantį mokesčio kreditą(20). 
      
      64.      Taigi atsižvelgdamas į ypatingą pagrindinės bylos situaciją Teisingumo Teismas Sprendime Test Claimants in the FII Group Litigation galiausiai pripažino, kad iš pagrindinių laisvių kylanti pareiga vengti dvigubo apmokestinimo nėra tokia plati, kad apimtų
         reikalavimą užsienio kilmės dividendus gaunančiai bendrovei rezidentei grąžinti taip pat didesnį pelno mokestį negu tas, kuris
         nustatytas šioje valstybėje. Tokiomis aplinkybėmis pagal ES teisės aktus dvigubo apmokestinimo reikia vengti neperžengiant
         nacionalinio mokesčio ribų(21).
      
      65.      Mano manymu, nagrinėjamoje byloje taip pat darytina išvada, kad iš laisvo kapitalo judėjimo kylančios pareigos vengti dvigubo
         ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų apmokestinimo aprėptis nėra tokia didelė, kad apimtų reikalavimą Vokietijoje
         pajamų mokesčiu apmokestinamam kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų gavėjui suteikti mokesčio kreditą, didesnį
         už nacionaliniu lygmeniu nustatytą vienodą pelno mokesčio tarifą, ir su tuo susijusį pajamų mokesčio grąžinimą. 
      
      66.      Tokiomis aplinkybėmis darau išvadą, kad Vokietijoje pajamų mokesčiu apmokestinamas kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų gavėjas, kai nuo dividendų iš tiesų sumokėtas pelno mokestis yra didesnis negu 30 %, turi teisę įskaityti tokio
         dydžio anksčiau sumokėtą pelno mokestį, kuris neviršija Vokietijoje nustatyto 30 % pelno mokesčio tarifo. Vadinasi, tokiu
         atveju suteiktas 3/7 išmokėtų dividendų dydžio pajamų mokesčio kreditas vertinamas kaip atitinkantis ES teisę. 
      
      67.      Jei Teisingumo Teismas, kitaip, nei manoma šiuo atveju, nuspręstų, kad nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų
         sumokėtas pelno mokestis turi būti įskaitomas visas ir tada, kai jis didesnis negu 30 %, tai reikštų, kad iš tiesų sumokėto
         40 % pelno mokesčio atveju turėtų būti suteikiamas pajamų mokesčio kreditas, kuris sudaro 4/6 išmokėtų dividendų, o sumokėtas
         50 % pelno mokestis suteiktų teisę į mokesčio kreditą, kuris sudaro 1/2 išmokėtų dividendų.
      
      68.      Atsižvelgiant į tai, kad toks sprendimas gali turėti didžiulį poveikį, reikėtų papildomai patikrinti, ar neribojama pareiga
         įskaityti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį nepažeistų nacionalinės mokesčių
         sistemos darnos, o jei atsakymas būtų teigiamas, kokių atsirastų pasekmių. 
      
      69.      Šiomis aplinkybėmis, be kita ko, reikėtų išnagrinėti, ar Vokietijoje nustatytas išmokamų nacionalinių dividendų apmokestinimas
         30 % tarifu ir su tuo atitinkamai susietas pajamų mokesčio kreditas, kuris sudaro 3/7 bruto dividendų, paprastai nėra mažesnis
         už nuo dividendų mokėtino pajamų mokesčio sumą. Jei atsakymas būtų teigiamas, tada, vykdant konkrečią nuo kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio įskaitymo procedūrą, kaskart reikėtų patikrinti, ar suteikiamas
         pajamų mokesčio kreditas neviršija pajamų mokesčio, kurį už šiuos dividendus turi sumokėti akcininkas, skolos. Tais atvejais,
         kai mokesčio kreditas iš tiesų viršija šią mokesčio skolą, gali būti pažeidžiama Vokietijos mokesčių sistemos darna. Tada,
         atsižvelgiant į bendrąjį pateisinimo pagrindą – išsaugoti nacionalinės mokesčių sistemos darną(22), reikėtų papildomai patikrinti, ar tokioje situacijoje Vokietijos Federacinė Respublika gali už kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtus dividendus suteikiamą pajamų mokesčio kreditą apriboti iki pajamų mokesčio, kuriuo apmokestinami akcininko iš kitų
         ES valstybių narių bendrovių išmokėti dividendai, skolos dydžio.
      
      70.      Apibendrinant galima daryti išvadą, kad EB 56 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad tokioje situacijoje, kaip nagrinėjamoji
         pagrindinėje byloje, nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų anksčiau sumokėtas pelno mokestis turi būti
         įskaitomas akcininko mokėtinam pajamų mokesčiui padengti, t. y. jam suteikiant mokesčio kreditą, kurio dydis apskaičiuojamas
         atsižvelgiant į iš tiesų nuo šių dividendų sumokėtą pelno mokestį. Tačiau įskaitoma suma negali viršyti nacionaliniams dividendams
         taikomo pelno mokesčio tarifo. 
      
      C –    Antrasis prejudicinis klausimas
      71.      Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prašo išaiškinti, ar norint akcininko mokėtiną pajamų
         mokestį padengti įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį gali būti reikalaujama
         pateikti oficialios formos pelno mokesčio pažymėjimą, kai toks reikalavimas taip pat taikomas nuo nacionalinių dividendų sumokėto
         pelno mokesčio įskaitymui, ir kokiomis sąlygomis. 
      
      72.      Atsakant į šį klausimą, pirmiausia reikia prisiminti, jog Teisingumo Teismas Sprendime Meilicke galiausiai pripažino, kad Vokietijoje pajamų mokesčiu apmokestinamam ir bendrovės, kuri yra ES valstybės narės rezidentė,
         dividendus gaunančiam akcininkui, remiantis EB 56 ir 58 straipsniais ir atsižvelgiant į ratione temporis taikomus reikšmingus nacionalinius įstatymus, turi būti suteikiamas pajamų mokesčio kreditas, kuris iš principo apskaičiuojamas
         pagal pelną išmokėjusios bendrovės dividendams taikomą pelno mokesčio tarifą.
      
      73.      Tačiau kad būtų įgyvendinta tokia iš ES teisės kylanti atitinkamo  akcininko teisė, turi būti įmanoma nustatyti iš tiesų nuo
         dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį toje valstybėje narėje, kurioje dividendus išmokanti bendrovė apmokestinama. 
      
      74.      Šiomis aplinkybėmis antrąjį prejudicinį klausimą reikia suprasti taip, kad Teisingumo Teismo prašoma išaiškinti, ar tokia
         nacionalinė procesinė norma, pagal kurią nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį galima
         įrodyti tik pateikus labai išsamų, oficialios formos pelno mokesčio pažymėjimą, kurį išduoda pelną išmokanti bendrovė, yra
         suderinama su ES teise.
      
      75.      Atsakant į šį klausimą reikia atsižvelgti į Teisingumo Teismo praktikoje nustatytą valstybių narių procesinės autonomijos
         principą. 
      
      76.      Pagal šią Teisingumo Teismo praktiką, jei konkrečios srities nereglamentuoja ES teisė, kiekviena valstybė narė savo nacionalinės
         teisės sistemoje turi nustatyti ieškinių, skirtų iš Sąjungos teisės kylančių asmenų teisių apsaugai užtikrinti, procesines
         taisykles su sąlyga, kad, visų pirma, tokios taisyklės nebus mažiau palankios nei taikomos panašiems nacionaline teise grindžiamiems
         ieškiniams (lygiavertiškumo principas) ir kad, antra, dėl jų naudojimasis šiomis teisėmis netaps praktiškai neįmanomas arba
         pernelyg sudėtingas (veiksmingumo principas)(23).
      
      77.      Šiomis aplinkybėmis pirmiausia kyla klausimas, ar dėl reikalavimo pateikti pelno mokesčio pažymėjimą KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme, siekiant patvirtinti iš tiesų nuo ES kilmės dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį, netampa
         praktiškai neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pasinaudoti iš Sąjungos teisės kylančia teise į anksčiau sumokėto pelno mokesčio
         įskaitymą pajamų mokesčiui padengtitį, taigi ar nėra pažeidžiamas veiksmingumo principas.
      
      78.      Nors į šį klausimą galiausiai turi atsakyti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, tačiau nutartyje dėl prašymo
         priimti prejudicinį sprendimą yra daug faktų, rodančių, jog labai tikėtina, kad reikalavimas pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, patvirtinantį nuo ES kilmės dividendų sumokėtą pelno mokestį, pažeidžia
         veiksmingumo principą. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas būtent išsamiai išdėsto, kad KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatytas pelno mokesčio pažymėjimas yra neatsiejama sudėtingos sistemos, pagal kurią dividendai
         apmokestinami 30 % tarifu nuo bruto dividendų, dalis, nors ši sistema ir turi keletą išimčių. Kadangi pelno mokesčio pažymėjimas
         būtent atspindi šią sudėtingą apmokestinimo pelno mokesčiu sistemą, jį gali išduoti tik tos įmonės, kurioms ši sistema taikoma.
      
      79.      Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į antrąjį klausimą reikia atsakyti taip, kad nacionalinės teisės norma, pagal kurią norint
         pajamų mokestį padengti įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį visada reikalaujama
         pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, patvirtinantį sumokėtą pelno mokestį, pažeidžia veiksmingumo principą,
         jei dėl tokio reikalavimo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų pelno mokesčio įskaitymas tampa praktiškai
         neįmanomas arba labai sudėtingas. Tai turi nustatyti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
      
      D –    Trečiasis prejudicinis klausimas
      80.      Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas siekia sužinoti, ar pagal EB 56 ir 58 straipsnius
         reikalaujama, kad jei neįmanoma nustatyti, koks pelno mokestis buvo anksčiau sumokėtas nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų dydžio, siekiant įskaityti šią mokesčio naštą, reikia ją vertinti, ir, jei taip, kokiomis sąlygomis. Be
         to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat prašo išaiškinti, ar prireikus turi būti atsižvelgiama
         į netiesiogiai anksčiau sumokėtą pelno mokestį.
      
      81.      Nors šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš tiesų tik nori sužinoti, ar sumokėto pelno mokesčio
         nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų dydis gali arba turi būti nustatytas vertinant mokesčio naštą ir,
         jei taip, kokiomis sąlygomis ir kaip, tačiau, mano manymu, kad būtų naudingai atsakyta į prašymą priimti prejudicinį sprendimą,
         analizuojant šį klausimą reikia bendrai atsižvelgti į įrodinėjimo naštos, įrodymų rizikos ir įrodymų vertinimo problemą tokioje
         situacijoje, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje. Juk prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas savo prašyme
         ne kartą nurodė turįs abejonių dėl įvairių įrodinėjimo naštos ir įrodymų vertinimo aspektų pagrindinėje byloje, todėl šiais
         klausimais pastabas pateikė ir proceso šalys. Be to, nors Teisingumo Teismas pats nevertina pagrindinio ginčo faktinių aplinkybių,
         jis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, atsižvelgdamas į šių faktinių aplinkybių ypatumus, gali suteikti
         visas naudingas nuorodas, kurios palengvintų sprendimo pagrindinėje byloje priėmimą. 
      
      82.      Į klausimą, koks turi būti pajamų mokesčiu apmokestinamo asmens ir nacionalinių mokesčių administratorių vaidmuo nustatant
         iš tiesų nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį, ir į klausimą dėl nacionalinio
         teismo vaidmens tiriant ir vertinant įrodymus reikia atsakyti remiantis valstybių narių procesinės autonomijos principu. 
      
      83.      Kaip esu nurodžiusi pirma, valstybių narių procesinės autonomijos principą reikia suprasti taip, kai ES teisė nereglamentuoja
         šios srities, kiekviena valstybė narė savo nacionalinės teisės sistemoje turi nustatyti procesines taisykles, skirtas iš Sąjungos
         teisės kylančių asmenų teisių apsaugai užtikrinti, su sąlyga, kad nebus pažeisti lygiavertiškumo ir veiksmingumo principai(24).
      
      84.      Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą aiškėja, kad pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas privalo pateikti
         pelno mokesčio pažymėjimą, kuriame patvirtintas nuo nacionalinių dividendų sumokėtas pelno mokestis ir jo dydis. Jei jis tokio
         pažymėjimo negali pateikti, mokestis neįskaitomas. Vadinasi, pagal Vokietijos mokesčių teisės aktus apmokestinamam asmeniui
         tenka ne tik įrodinėjimo našta, bet ir įrodymų rizika. Be to, apmokestinamasis asmuo iš principo gali pateikti tik vieną įrodymą,
         būtent KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą.
      
      85.      Kaip jau nurodžiau atsakydama į antrąjį prejudicinį klausimą, reikalavimas pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą, patvirtinantį nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, pažeidžia veiksmingumo principą, jei dėl tokio reikalavimo tampa praktiškai neįmanoma
         arba pernelyg sudėtinga įgyvendinti iš ES teisės kylančią teisę padengti pajamų mokestį įskaitant nuo kitų ES valstybių narių
         bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį(25). Tačiau tai neleidžia daryti išvados, kad eo ipso įrodinėjimo naštos ir įrodymų rizikos paskirstymas, kuriuo grindžiama Vokietijos mokesčių teisės sistema, tarptautinėse situacijose
         taip pat turi būti vertinamas kaip prieštaraujantis ES teisei. 
      
      86.      Atvirkščiai, reikia manyti, kad teisės sistema, pagal kurią Vokietijoje pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas gali įskaityti
         nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį tik tada ir tik tiek, kiek jis faktiškai gali
         įrodyti iš tiesų sumokėtą pelno mokesčio dydį, yra suderinama su veiksmingumo principu. Juk dėl tokio įrodinėjimo naštos ir
         įrodymų rizikos pasiskirstymo, kai našta ir rizika tenka pajamų mokesčiu apmokestinamam akcininkui, netampa praktiškai neįmanoma
         arba pernelyg sudėtinga įgyvendinti teisę, būtent įskaityti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą
         pelno mokestį(26).
      
      87.      Tačiau, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nuomone, toks įrodinėjimo naštos ir rizikos pasiskirstymas
         situacijoje, kokia yra pagrindinėje byloje, de facto lemia, kad akcininkai netenka galimybės įskaityti pelno mokestį(27). Būtent dėl ginčijamais metais galiojusios Nyderlandų ir Danijos pelno mokesčio sistemos praktiškai neįmanoma ar tik įveikus
         labai sudėtingas kliūtis įmanoma įrodyti nuo nagrinėjamų Nyderlandų ir Danijos bendrovių dividendų iš tiesų sumokėtą pelno
         mokestį. 
      
      88.      Mano manymu, tokia atskaitymo tvarka, dėl kurios prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kilo praktinių
         klausimų ir pagal kurią pajamų mokesčiu apmokestinamam asmeniui tenka tiek įrodinėjimo našta, tiek įrodymų rizika, susijusi
         su nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtu pelno mokesčiu, neprieštarauja ES teisei. Juk šie praktiniai
         klausimai kyla dėl Nyderlandų ir Danijos pelno mokesčio sistemų, dėl kurių, kaip nurodo prašymą priimti prejudicinį sprendimą
         pateikęs teismas, tampa labai sudėtinga nustatyti, koks pelno mokestis buvo iš tiesų sumokėtas nuo dividendų. Kadangi tiesioginių
         mokesčių sritis ES teisės lygiu nėra suderinta, valstybės narės, nepažeisdamos ES teisės aktų, gali vienašališkai nustatyti
         šiuos savo pelno mokesčio sistemos aspektus. Dėl valstybių narių skirtingai įgyvendinamos kompetencijos apmokestinamiesiems
         asmenims galbūt kylantys sunkumai nėra pirminės teisės aktais draudžiami apribojimai, jei toks įgyvendinimas nėra diskriminuojamo
         pobūdžio(28). ES teisės aktuose valstybėms narėms nėra nustatyta savarankiška pareiga tarpusavyje suderinti savo nacionalines mokesčių
         sistemas taip pat tose srityse, kuriose, esant dabartiniam suderinimo lygiui, jos išsaugo savo mokesčių autonomiją(29).
      
      89.      Kadangi nagrinėjamoji Vokietijos teisės sistema dėl įrodinėjimo naštos ir įrodymų rizikos pasiskirstymo, mano nuomone, yra
         suderinama su veiksmingumo principu(30) ir iš esmės negali būti vertinama kaip diskriminacinė ES bendrovių akcininkų atžvilgiu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą
         pateikusio teismo abejones dėl to, kad dėl Danijos ir Nyderlandų konkrečių pelno mokesčio sistemų nuostatų praktiškai neįmanoma
         įrodyti iš tiesų nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio, galiausiai reikia vertinti
         kaip sunkumus, kurių kyla pajamų mokesčiu apmokestinamiems akcininkams ir kurie pagal dabar galiojančią Sąjungos teisę nėra
         draudžiami apribojimai. 
      
      90.      Pagrindinėje byloje taip pat kyla klausimas, ar remiantis Direktyva 77/799 galima daryti išvadą, kad tarpvalstybinėse situacijose
         įrodinėjimo našta nuo pajamų mokesčiu apmokestinamų asmenų turėtų būti perkelta mokesčių administratoriams. Mano nuomone,
         į šį klausimą taip pat reikia atsakyti neigiamai.
      
      91.      Pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką valstybė narė gali remtis Direktyva 77/799, siekdama iš kitos valstybės narės kompetentingų institucijų gauti bet kokios informacijos, kuri
         padėtų jai atlikti teisingą direktyvoje numatytų mokesčių vertinimą(31). Šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje, be kita ko, nustatyta, kad valstybės narės mokesčių administratorius gali kreiptis į kitos valstybės narės kompetentingą instituciją, prašydamas atsiųsti informaciją, kurios jis pats negali gauti.
         Teisingumo Teismo manymu, šiame kontekste vartojamas žodis „galėti“ rodo, kad nors nacionalinis mokesčių administratorius
         turi galimybę kreiptis į kitos valstybės narės kompetentingą instituciją prašydamas informacijos, tačiau neprivalo to daryti.
         Tokiomis aplinkybėmis kiekviena valstybė narė iš principo turi įvertinti konkrečius atvejus, kuriais informacija dėl jos teritorijoje
         įsikūrusių mokesčių mokėtojų atliktų sandorių yra nepakankama, ir nuspręsti, ar šiais atvejais prašymo dėl informacijos teikimas
         kitai valstybei narei yra pagrįstas(32). 
      
      92.      Tačiau priimdamos sprendimą teikti tarpusavio pagalbos prašymą pagal Direktyvą 77/799 valstybės narės visada turi laikytis
         lygiavertiškumo principo. Jei nacionalinė institucija, kurios kompetencija apmokestinti pajamų mokesčiu išmokėtus nacionalinius
         dividendus, dėl tam tikros priežasties kilus abejonių dėl anksčiau sumokėto pelno mokesčio dydžio, pagal nusistovėjusią tvarką
         kreipiasi su prašymu dėl informacijos į instituciją, kompetentingą apmokestinti pelno mokesčiu išmokamą pelno dalį, lygiavertiškumo
         principas reikalauja, kad pajamų mokestį taikanti kompetentinga institucija taip pat tarpvalstybinėse situacijose, kai kyla
         abejonių dėl nuo konkrečių dividendų sumokėto pelno mokesčio dydžio, remdamasi Direktyva 77/799 kreiptųsi į valstybės narės,
         kurios rezidentė yra dividendus išmokanti bendrovė, pelno mokesčio srityje kompetentingą instituciją su prašymu dėl informacijos.
         
      
      93.      Dėl klausimo, kokius įrodymus, patvirtinančius nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį,
         turi pateikti pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas, jau esu nurodžiusi pirmiau, jog labai tikėtina, kad reikalavimas
         pateikti pelno mokesčio pažymėjimą, nustatytą KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose, yra nesuderinamas su veiksmingumo principu. 
      
      94.      Be to, veiksmingumo principas reikalauja, kad esant situacijai, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, pajamų mokesčiu apmokestinamam
         akcininkui procedūros nuostatose būtų numatyta galimybė iš tiesų tokį įrodymą pateikti(33). 
      
      95.      Į klausimą, kokie įrodymai tokiomis aplinkybėmis būtų priimtini susidarius tokiai situacijai, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje
         byloje, negalima atsakyti in abstracto. Vis dėlto įprastai reikėtų daryti išvadą, kad ES valstybėje narėje įsisteigusios kapitalo bendrovės akcininkui pernelyg
         sudėtinga pateikti įrodymus, jei tokios bendrovės išduoti patvirtinimai arba pažymėjimai niekada nepripažįstami tinkamais
         įrodymais. Tokiomis aplinkybėmis administraciniai sunkumai, kurių patiria mokesčių administratoriai, tikrindami užsienio kilmės
         įrodymus, nėra pakankamas pagrindas tokiems įrodymams automatiškai atmesti(34). Tačiau valstybės narės turi teisę reikalauti pateikti patikimus įrodymus, kurie praktikoje leistų mokesčių administratoriui
         pakankamai tiksliai nustatyti, ar sumokėtas nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų pelno mokestis ir koks
         jo dydis(35). 
      
      96.      Šiomis aplinkybėmis įrodymus galiausiai turi vertinti nacionaliniai teismai, laikydamiesi veiksmingumo ir lygiavertiškumo
         principų.
      
      97.      Į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimą, ar pagal EB 56 ir 58 straipsnius reikalaujama, kad jei
         neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto pelno mokesčio dydžio nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų, jo našta
         turi būti vertinama, ir, jei taip, kokiomis sąlygomis, galutinį atsakymą galima pateikti tik atsižvelgiant į nacionalinio
         teismo funkcijas ir kompetenciją vertinant įrodymus panašiose mokestinėse procedūrose, susijusiose tik su nacionalinėmis situacijomis.
         Remiantis lygiavertiškumo principu, teismo pareiga nustatyti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto
         pelno mokesčio naštą kyla būtent tada, kai nacionalinis teismas, vertindamas įrodymus panašiose mokestinėse procedūrose, susijusiose
         vien su nacionalinėmis situacijomis, taip pat įpareigotas nustatyti sumokėto pelno mokesčio naštą, jei neįmanoma konkrečiai
         nustatyti jos dydžio. 
      
      98.      Tačiau kai taikytinos mokestinių procedūrų nuostatos nacionalinio teismo neįpareigoja atlikti tokio vertinimo, ši pareiga
         nekyla ir iš veiksmingumo principo. Kaip buvo išdėstyta pirma(36), nacionalinės teisės norma, pagal kurią Vokietijoje pajamų mokesčiu apmokestinamas akcininkas gali įskaityti nuo kitų ES
         valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, tik jei jis faktiškai gali įrodyti iš tiesų sumokėto
         pelno mokesčio dydį ir tik tiek, kiek tai gali įrodyti, yra suderinama su veiksmingumo principu. Iš to galima daryti tiesioginę
         išvadą, kad veiksmingumo principas nereikalauja, kad teismas nustatytų nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų
         sumokėto pelno mokesčio naštą, jei tokio mokesčio dydžio negalima nustatyti.
      
      99.      Į klausimą, ar įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį taip pat reikia atsižvelgti
         į netiesiogiai anksčiau sumokėtą pelno mokestį, negalima atsakyti in abstracto. Kaip buvo išdėstyta, Sprendimą Meilicke(37) reikia aiškinti taip, kad susidarius situacijai, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, nuo Nyderlandų ir Danijos bendrovių
         išmokėtų dividendų sumokėtas pelno mokestis iš principo turi būti įskaitomas lygiai taip pat, kaip ir nuo Vokietijos bendrovės
         dividendų sumokėtas pelno mokestis(38). Tokiomis aplinkybėmis nustatant pajamų mokesčio kredito dydį turi būti atsižvelgta į nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį, tik jeigu į netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį atsižvelgiama taip
         pat nacionalinių dividendų atveju, nustatant akcininkams suteikiamo pajamų mokesčio kredito dydį, ir tik tiek, kiek atsižvelgiama.
      
      100. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į trečiąjį klausimą reikia atsakyti taip, kad, nesant šią sritį reglamentuojančių ES teisės
         aktų, valstybės narės, vadovaudamosi lygiavertiškumo ir veiksmingumo principais, pačios nustato įrodinėjimo naštos paskirstymo,
         įrodymų rizikos bei įrodymų vertinimo teisme taisykles, kurios taikomos nustatant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį. Pagal veiksmingumo principą teismui nenustatoma pareiga vertinti nuo kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio naštą, kai neįmanoma tiksliai nustatyti jos dydžio. Vis dėlto tokia
         pareiga kyla iš lygiavertiškumo principo tada, kai nacionalinis teismas panašioje nacionalinėje situacijoje įpareigojamas
         tokį vertinimą atlikti. Jei akcininkui suteikiant pajamų mokesčio kreditą jo dydis nustatomas atsižvelgiant į netiesiogiai
         nuo nacionalinių dividendų anksčiau sumokėtą pelno mokestį, reikia atsižvelgti ir į nuo kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendų netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį.
      
      E –    Ketvirtasis prejudicinis klausimas
      101. Pateikdamas ketvirtąjį klausimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas daro išvadą, kad H. Meilicke adresuotam
         2000 m. liepos 26 d. pranešimui apie 1997 m. mokesčio dydį peržiūrėjimo išlyga netaikoma, todėl dabar jis įsigaliojęs. Pagal
         AO 175 straipsnio redakciją, galiojusią iki 2004 m. spalio 28 d., toks įsigaliojęs pranešimas apie mokesčio dydį galėjo būti
         pakeistas, jei įvyko įvykis, kuris turi įtakos praeičiai mokesčių tikslais (atgalinio poveikio įvykis), o vėliau pateiktas
         pelno mokesčio pažymėjimas KStG 44 ir paskesnių straipsnių prasme buvo laikomas tokiu atgalinio poveikio įvykiu. 2004 m. gruodžio 8 d. ES direktyvų perkėlimo
         į nacionalinę teisę įstatymu (Richtlinien-Umsetzungsgesetz, toliau – 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymas)(39) AO 175 straipsnis, nenustatant pereinamojo laikotarpio, nuo 2004 m. spalio 29 d. buvo pakeistas taip, kad vėlesnis pažymėjimo
         ar patvirtinimo išdavimas ar pateikimas nėra atgalinio poveikio įvykis. Vadinasi, nuo 2004 m. spalio 29 d. buvo panaikinta
         galimybė, vėliau pateikus pelno mokesčio pažymėjimą, atgaline data pakeisti įsigaliojusį pranešimą apie mokesčio dydį.
      
      102. Jei Teisingumo Teismas į antrąjį klausimą atsakytų taip, kad, norint įskaityti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėto pelno mokestį pajamų mokesčiui padengti, gali būti nustatytas reikalavimas pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, pirma, nori
         sužinoti, ar toks AO 175 straipsnio pakeitimas atgaline data suderinamas su Sąjungos teise (ketvirtojo klausimo a dalis).
         
      
      103. Jei Teisingumo Teismas į antrąjį prejudicinį klausimą atsakytų taip, kad nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų
         sumokėtą pelno mokestį galima pagrįsti pateikiant ir kitus įrodymus, ne tik KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, antra, klausia,
         ar toks iki 2004 m. spalio 28 d. galiojusios AO 175 straipsnio redakcijos aiškinimas, kad vėliau pateikus KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą galima pakeisti įsigaliojusį pranešimą apie mokesčio
         dydį, tačiau toks pakeitimas negalimas, jei pateikiami pažymėjimai ar patvirtinimai apie kitų ES valstybių narių bendrovių
         išmokėtų dividendus, kurie neatitinka KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose oficialiai nustatytų formos reikalavimų, yra suderinamas su Sąjungos teise (ketvirtojo klausimo
         b dalis). 
      
      104. Kadangi, mano manymu, į antrąjį prejudicinį klausimą reikia atsakyti taip, kad nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėtą pelno mokesčio dydį galima pagrįsti ir kitais įrodymais, ne tik pateikiant KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, iš pradžių išnagrinėsiu ketvirtojo klausimo b dalį. Po to, atsižvelgdama
         į šią analizę, išnagrinėsiu ketvirtojo klausimo a dalyje išdėstytą AO 175 straipsnio pakeitimo atgaline data problemą. Nors
         akivaizdu, kad ši klausimo dalis pateikta tik tuo atveju, jei nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtas
         pelno mokestis gali būti įrodytas tik pateikus KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą, ji svarbi taip pat tada, kai tai galima įrodyti ir
         kitomis priemonėmis.
      
      1.      Ketvirtojo klausimo b dalis
      105. Į ketvirtojo klausimo b dalį, kuria klausiama, ar nacionalinės teisės norma, pagal kurią, siekiant įskaityti nuo dividendų
         sumokėtą pelno mokestį(40), vėliau pateikus KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą galima pakeisti jau įsigaliojusį pranešimą apie pajamų
         mokesčio dydį, tačiau toks pakeitimas negalimas vėliau pateikus pažymėjimą ar patvirtinimą apie nuo kitų ES valstybių narių
         bendrovių išmokėtų sumokėtą pelno mokestį, kuris neatitinka KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose oficialiai nustatytų formos reikalavimų, suderinama su Sąjungos teise, reikia atsakyti vėl
         remiantis valstybių narių procesinės autonomijos principu.
      
      106. Pirmiausia reikia nurodyti, kad tokia teisės norma, pagal kurią, siekiant įskaityti nuo dividendų sumokėtą pelno mokestį,
         galima vėliau pakeisti jau įsigaliojusį pranešimą apie pajamų mokesčio dydį tik nacionalinių bendrovių išmokėtų dividendų
         atveju, tačiau negalima to padaryti kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju, turi būti vertinama kaip
         laisvo kapitalo judėjimo apribojimas, dėl kurio kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų vertinimas yra blogesnis,
         todėl iš principo yra draudžiama(41). Atsižvelgiant į tai, reikia daryti išvadą, kad pajamų mokesčiu apmokestinamiems kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų gavėjams tokioje situacijoje, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, norint įskaityti nuo šių dividendų sumokėtą
         pelno mokestį, Sąjungos teisės sistema suteikia teisę vėliau pakeisti jau įsigaliojusiame pranešime nustatytą šių dividendų
         apmokestinimo dydį, jei teisę į tokį vėlesnį pakeitimą taip pat turi pajamų mokesčiu apmokestinami nacionalinių dividendų
         gavėjai. 
      
      107. Pagal Teisingumo Teismo praktiką, nustatančią valstybių narių procesinės autonomijos principus, jei konkrečios srities nereglamentuoja
         ES teisė, kiekviena valstybė narė turi nustatyti procesines taisykles, būtinas šioms teisėms įgyvendinti, jei tai neprieštarauja
         lygiavertiškumo ir veiksmingumo principams(42). Šiomis aplinkybėmis pirmiausia kyla klausimas, ar tai, kad dėl nacionalinių dividendų nustatytas reikalavimas, susijęs su
         KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatyto pažymėjimo pateikimu, taikomas ir siekiant nustatyti nuo kitų ES valstybių narių
         bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį, nepažeidžia veiksmingumo principo.
      
      108. Į klausimą, ar negali būti taip, kad pažeidžiamas veiksmingumo principas, galiausiai turi atsakyti prašymą priimti prejudicinį
         sprendimą pateikęs teismas. Tačiau nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą yra daug faktų, leidžiančių manyti,
         kad reikalavimas vėliau pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą kaip įrodymą, pagrindžiantį nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėtą pelno mokestį, šiomis aplinkybėmis yra veiksmingumo principo pažeidimas. Kaip jau nurodžiau atsakydama
         į antrąjį klausimą, KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatytas pelno mokesčio pažymėjimas yra sudėtingo teisinio reguliavimo, nustatančio išmokamo
         pelno apmokestinimą 30 % tarifu nuo bruto dividendų, dalis, bet kadangi kitų ES valstybių narių bendrovėms toks reguliavimas
         netaikomas, paprastai jos tokio pažymėjimo ir negali išduoti(43).
      
      109. Jei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nustatytų, kad pažeidžiamas veiksmingumo principas, pažymėtina,
         kad šis principas taip pat reikalauja, kad pajamų mokesčiu apmokestinamas kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų
         gavėjas turėtų procesinę galimybę vėliau pateikti įrodymą apie užsienyje sumokėtą pelno mokestį, kad būtų pakeistas įsigaliojęs
         pranešimas apie pajamų mokesčio dydį(44). 
      
      110. Į klausimą, kokie įrodymai priimtini šiuo atveju, in abstracto atsakyti negalima. Tačiau, kaip įprasta, galima daryti išvadą, kad ES valstybėje narėje įsisteigusios kapitalo bendrovės akcininkui
         būtų pernelyg sudėtinga pateikti įrodymus, jei šiomis aplinkybėmis kapitalo bendrovės išduoti patvirtinimai ar pažymėjimai
         niekada nebūtų pripažįstami įrodymais. Vis dėlto valstybės narės turi teisę reikalauti pateikti patikimus įrodymus. Įrodymus
         turi vertinti nacionaliniai teismai, atsižvelgdami į veiksmingumo ir lygiavertiškumo principus(45).
      
      111. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į ketvirtojo klausimo b dalį reikia atsakyti taip: nacionalinės teisės norma, pagal kurią,
         norint įskaityti nuo dividendų sumokėtą pelno mokestį, įsigaliojęs pranešimas apie pajamų mokesčio nuo nacionalinių ar kitų
         ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų dydį gali būti pakeistas tik pateikus KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatytą pelno mokesčio pažymėjimą, pažeidžia veiksmingumo principą, jei dėl to tampa praktiškai
         neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pakeisti kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų apmokestinimą. Tai turi nustatyti
         prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas. 
      
      2.      Ketvirtojo klausimo a dalis
      112. Ketvirtojo klausimo a dalimi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar toks nacionalinės
         mokestinės procedūros normos pakeitimas, kuriuo panaikinta galimybė, pateikus KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą, atgaline data pakeisti įsigaliojusį pranešimą apie
         nacionalinių ar kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų apmokestinimą, neprieštarauja ES teisei.
      
      113. Atsižvelgiant į mano siūlomą atsakymą į ketvirtojo klausimo b dalį, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
         nurodytą reikalavimą pateikti „KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose numatytą pelno mokesčio pažymėjimą“ šiomis aplinkybėmis reikia suprasti kaip ES teisę atitinkantį
         reikalavimą pateikti „galiojantį dokumentą, patvirtinantį sumokėtą pelno mokestį“. Tik taip pakeitus formuluotę galima naudingai
         atsakyti į šį prejudicinį klausimą.
      
      114. Be to, reikia nurodyti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas formuluodamas šį klausimą akivaizdžiai
         manė, kad nagrinėjamas įstatymo pakeitimas yra bendro pobūdžio, todėl juo siekiama ne tik neleisti įskaityti užsienyje sumokėto
         pelno mokesčio, bet jis vienodai taikomas apmokestinamiems asmenims rezidentams ir nerezidentams. Iš bylos medžiagos neaiškėja
         jokia informacija, kuri prieštarautų tokiam prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo vertinimui.
      
      115. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas abejoja, ar 2004 m. gruodžio 8 d. Vokietijos mokestinių procedūrų nuostatų
         pakeitimas, dėl kurio nuo 2004 m. spalio 29 d., vadinasi, atgaline data, pašalinama galimybė, pateikus galiojantį įrodymą
         apie nuo nacionalinių ar kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, pakeisti įsigaliojusį
         pranešimą apie mokesčio dydį, yra teisėtas Sąjungos teisės prasme, ir savo abejonę grindžia tuo, kad dėl šio įstatymo pakeitimo,
         nenustačius pereinamojo laikotarpio, pajamų mokesčiu apmokestinami kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų gavėjai
         neteko procesinės teisės, kurią turėjo pagal senąją sistemą, įskaityti nuo apmokestintų dividendų sumokėto pelno mokesčio,
         neatsižvelgiant į tai, kad atitinkamas pranešimas apie mokesčio dydį jau buvo įsigaliojęs. 
      
      116. Į šį prejudicinį klausimą ir vėl reikia atsakyti remiantis Teisingumo Teismo praktikoje nustatytu valstybių narių procesinės
         autonomijos principu. Galiausiai reikia atsakyti į klausimą, ar 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymu pakeičiant Vokietijos mokestinių
         procedūrų nuostatas buvo pažeistas veiksmingumo principas.
      
      117. Šiomis aplinkybėmis pirmiausia reikia nurodyti, kad nacionalinės teisės norma, pagal kurią praėjus protingam terminui įsigalioja
         pranešimai apie mokesčio dydį, iš principo suderinama su Sąjungos teise, taip pat jei dėl tokios teisės normos praėjus tam
         tikram laikotarpiui netenkama teisės ginčyti anksčiau nustatyto pajamų mokesčio dydžio, todėl ir iš ES teisės kylančių teisių
         įgyvendinimas tampa negalimas.
      
      118. Šiuo klausimu, pirma, reikia nurodyti, kad tokia įsigaliojimo nuostata iš esmės padeda užtikrinti teisinį saugumą, kuris nusistovėjusioje
         teismo praktikoje laikomas bendruoju teisės principu(46), ir apsaugo tiek apmokestinamąjį asmenį, tiek mokesčių administratorių. Antra, reikia nurodyti nusistovėjusią Teisingumo
         Teismo praktiką, pagal kurią siekiant užtikrinti teisinį saugumą nacionalinėje teisėje nustatyti protingi ieškinio pareiškimo
         senaties terminai iš principo atitinka Sąjungos teisę, todėl pasibaigus tokiam terminui iš Sąjungos teisės kylančių teisių
         įgyvendinimas gali tapti negalimas(47).
      
      119. Tačiau čia kyla specialus klausimas, ar įstatymo pakeitimas, kuris atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio panaikina įsigaliojusių
         pranešimų apie apmokestinimą pakeitimo tvarką, pagal kurią iš Sąjungos teisės atsirandančias teises įskaityti mokesčius buvo
         galima įgyvendinti ir vėlesniu laikotarpiu, yra suderinamas su veiksmingumo principu.
      
      120. Atsakant į šį klausimą reikia remtis prieš tai padaryta išvada, kad nacionalinės teisės norma, pagal kurią praėjus protingam
         terminui įsigalioja pranešimai apie mokesčio dydį, iš principo suderinama su Sąjungos teise. Iš to darytina tiesioginė išvada,
         kad įstatymo pakeitimas, kuriuo iš dalies pakeičiama ir panaikinama nacionalinės teisės norma, nustatanti, kad tam tikromis
         aplinkybėmis gali būti pakeistas ir įsigaliojęs pranešimas apie mokesčio dydį, iš principo suderinamas su Sąjungos teise.
         
      
      121. Tačiau tiek veiksmingumo, tiek teisėtų lūkesčių apsaugos principas reikalauja, kad toks įstatymo pakeitimas įsigaliotų tik
         po tinkamos trukmės pereinamojo laikotarpio.
      
      122. Šiomis aplinkybėmis, kalbant apie veiksmingumo principą, reikia priminti, kad dėl nacionalinių procedūrų, kurios turėtų piliečiui
         užtikrinti iš Sąjungos teisės kylančių teisių apsaugą, šių teisių įgyvendinimas negali tapti praktiškai neįmanomas arba pernelyg
         sudėtingas. Jei pagal mokestinės procedūros nuostatų pakeitimą nustatomos griežtesnės pranešimo apie mokesčio dydį įsigaliojimo
         taisyklės, kuriomis be tinkamo pereinamojo laikotarpio panaikinama galimybė įgyvendinti tam tikras iš Sąjungos teisės kylančias
         teises, todėl šių teisių įgyvendinimas tampa pernelyg sudėtingas, iš principo reikia pripažinti, kad tokioje situacijoje pažeidžiamas
         veiksmingumo principas(48).
      
      123. Be to, dėl teisėtų lūkesčių apsaugos principo Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad šis principas pažeidžiamas tada, kai
         dėl nacionalinės teisės aktų pakeitimo mokesčių mokėtojas atgaline data netenka anksčiau turėtos teisės į mokesčių, kurie
         buvo surinkti pažeidžiant Sąjungos teisę, grąžinimą(49).
      
      124. Čia nagrinėjame 2004 m. gruodžio 8 d. įstatyme nenumatytas tinkamas pereinamasis laikotarpis. Šiuo įstatymo pakeitimu nuo
         2004 m. spalio 29 d. panaikinta galimybė vėliau pateikus tinkamus įrodymus apie nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėtą pelno mokestį nutraukti pranešimo apie apmokestinimą galiojimą. Dėl to pajamų mokesčiu apmokestinamiems
         akcininkams atgaline data buvo panaikinta galimybė pasinaudoti savo teise į mokesčių įskaitymą, kurią jie turėjo pagal iki
         tol galiojusias nacionalinės teisės normas, nors atitinkamas pranešimas apie mokesčio dydį jau buvo įsigaliojęs,. Kadangi
         dėl šio įstatymo pakeitimo atgaline data tapo praktiškai neįmanoma įgyvendinti jau įgytų iš Sąjungos teisės aktų kylančių
         teisių, toks pakeitimas pažeidžia veiksmingumo principą. Kartu jis pažeidžia ir teisėtų lūkesčių principą.
      
      125. Tačiau tai, kad 2004 m. gruodžio 8 d. įstatyme nenustatytas tinkamas pereinamasis laikotarpis, eo ipso nenulemia, kad senoji sistema, pagal kurią jau įsigaliojus pranešimui apie mokesčio dydį buvo galima pakeisti kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtiems dividendams pritaikytą apmokestinimą(50), turėtų būti neribotai taikoma toliau. Tokia teisinė pasekmė gerokai pranoktų veiksmingos teisinės apsaugos tikslą ir todėl
         pažeistų proporcingumo principą, kuris yra bendrasis teisės principas.
      
      126. Atsižvelgiant į tai, tokioje kaip pagrindinės bylos situacijoje veiksmingumo ir teisėtų lūkesčių principai reikalauja nustatyti
         2004 m. gruodžio 8 d. įstatymo įsigaliojimo pereinamąjį laikotarpį, per kurį pajamų mokesčiu apmokestinami akcininkai, pateikę
         įrodymus apie nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, galėtų prašyti pataisyti įsigaliojusį
         pranešimą apie mokesčio dydį.
      
      127. Iš principo turi būti nustatytas toks pereinamasis laikotarpis, kad pajamų mokesčiu apmokestinami akcininkai, anksčiau manę,
         jog savo teisę į nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio įskaitymą gali įgyvendinti
         be apribojimų laiko atžvilgiu, turėtų pakankamai laiko pasinaudoti šia teise. Bet kuriuo atveju jie privalo turėti galimybę
         neskubėdami parengti prašymą, o skubotumas atsirastų, jei nustatytas terminas būtų neproporcingas prieš tai buvusiai situacijai,
         kai iš viso nebuvo nustatyta jokio termino(51).
      
      128. Nustatant konkrečią pereinamojo laikotarpio nuostatą, taikytiną čia nagrinėjamoms naujoms mokestinės procedūros nuostatoms,
         būtina atsižvelgti į tai, kad, pirma, iki 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymo pakeitimo nebuvo nustatytas joks terminas, per kurį
         turėjo būti pateiktas prašymas pakeisti įsigaliojusį pranešimą apie mokesčio dydį. Antra, reikia daryti prielaidą, kad atskiriems
         apmokestinamiesiems akcininkams nėra paprasta iš dividendus išmokančios bendrovės gauti galiojančius dokumentus, patvirtinančius
         nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį, – prieš tai reikia atlikti tam tikrą
         aiškinamąjį darbą ir įtikinti. 
      
      129. Atsižvelgdama į tai, darau išvadą, kad minimalus pereinamasis laikotarpis, būtinas siekiant užtikrinti veiksmingą iš ES teisės
         kylančių teisių įgyvendinamą, ir reikalingas tam, kad paprastai rūpestingas pajamų mokesčiu apmokestinamas kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų gavėjas turėtų laiko susipažinti su 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymu bei nauja tvarka ir
         parengtų prašymą dėl konkretaus įsigaliojusio pranešimo apie mokesčio dydį pakeitimo tokiomis aplinkybėmis, kurios nesumažintų
         jo galimybių, kad prašymas bus patenkintas, protingai vertinant yra 12 mėnesių.
      
      130. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į ketvirtojo klausimo a dalį reikėtų atsakyti taip, kad dėl nacionalinės teisės normos
         pakeitimo, kuriuo atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio panaikinama galimybė, pateikus galiojantį įrodymą, patvirtinantį
         nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, pakeisti įsigaliojusiame pranešime nustatytą
         dividendų apmokestinimo dydį, vadinasi, atgaline data taip pat panaikinama galimybė įskaityti šį anksčiau sumokėtą pelno mokestį,
         pažeidžiami veiksmingumo ir teisėtų lūkesčių principai. Remiantis šiais principais, turi būti nustatytas protingas pereinamasis
         teisės normos, kaip antai 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymo, įsigaliojimo laikotarpis – ne trumpesnis negu 12 mėnesių nuo šio
         įstatymo paskelbimo dienos.
      
      VII – Išvada
      131. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui į Finanzgericht Köln pateiktus prejudicinius klausimus atsakyti taip: 
      
      1.      EB 56 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad situacijoje, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, nuo kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų anksčiau sumokėtas pelno mokestis turi būti įskaitomas akcininko mokėtinam pajamų mokesčiui
         padengti, t. y. jam suteikiant mokesčio kreditą, kurio dydis apskaičiuojamas atsižvelgiant į iš tiesų nuo šių dividendų sumokėtą
         pelno mokesčio dydį. Tačiau įskaitoma suma negali viršyti nacionaliniams dividendams taikomo pelno mokesčio tarifo.
      
      2.      Nacionalinė teisės norma, pagal kurią norint pajamų mokestį padengti įskaitant nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų
         dividendų sumokėtą pelno mokestį visada būtina pateikti KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pažymėjimą, patvirtinantį sumokėtą pelno mokestį, pažeidžia veiksmingumo principą,
         jei dėl tokio reikalavimo nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų pelno mokesčio įskaitymas tampa praktiškai
         neįmanomas arba labai sudėtingas. Tai turi nustatyti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
      
      3.      Kai šios srities nereglamentuoja ES teisė, valstybės narės, vadovaudamosi lygiavertiškumo ir veiksmingumo principais, pačios
         nustato įrodinėjimo naštos paskirstymo, įrodymų rizikos bei teisinio įrodymų vertinimo taisykles, taikomas nustatant nuo kitų
         ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio dydį. Pagal veiksmingumo principą teismui nenustatoma
         pareiga vertinti nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėto pelno mokesčio naštą, kai neįmanoma tiksliai
         nustatyti jos dydžio. Vis dėlto tokia pareiga kyla iš lygiavertiškumo principo tada, kai nacionalinis teismas panašioje nacionalinėje
         situacijoje įpareigojamas tokį teisinį vertinimą atlikti. Jei akcininkui suteikiamo pajamų mokesčio kredito dydis nustatomas
         atsižvelgiant į netiesiogiai nuo nacionalinių dividendų sumokėtą pelno mokestį, turi būti atsižvelgiama ir į nuo kitų ES valstybių
         narių bendrovių išmokėtų dividendų anksčiau netiesiogiai sumokėtą pelno mokestį. 
      
      4.      Nacionalinė teisės norma, pagal kurią, norint įskaityti nuo dividendų sumokėtą pelno mokestį, tiek nacionalinių, tiek kitų
         ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju įsigaliojęs pranešimas apie mokesčio dydį gali būti pakeistas tik pateikus
         KStG 44 ir paskesniuose straipsniuose nustatytą pelno mokesčio pažymėjimą, pažeidžia veiksmingumo principą, jei dėl to tampa praktiškai
         neįmanoma arba labai sudėtinga pakeisti nustatytą kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų apmokestinimą. Tai
         turi nustatyti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
      
      5.      Nacionalinės teisės normos pakeitimas, dėl kurio atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio panaikinama galimybė, pateikus
         galiojantį įrodymą, patvirtinantį nuo kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų sumokėtą pelno mokestį, pakeisti
         įsigaliojusiame pranešime nustatytą dividendų apmokestinimo dydį, vadinasi, atgaline data taip pat panaikinama galimybė įskaityti
         šį anksčiau sumokėtą pelno mokestį, pažeidžia veiksmingumo ir teisėtų lūkesčių principus. Remiantis šiais principais, turi
         būti nustatytas protingas pereinamasis teisės normos, kaip antai 2004 m. gruodžio 8 d. įstatymo, įsigaliojimo laikotarpis
         – ne trumpesnis negu 12 mėnesių nuo šio įstatymo paskelbimo dienos.
      
      1 –	Originalo kalba: vokiečių.
      
      2 –	2007 m. kovo 6 d. Sprendimas Meilicke ir kt. (C-292/04, Rink. p. I‑1835).
      
      3 –	Kaip ES bei SESV, „Europos Sąjungos teisės“ sąvoka šioje byloje vartojama kaip bendra sąvoka, apimanti Bendrijos teisę
         ir Europos Sąjungos teisę. Toliau minint konkrečias pirminės teisės nuostatas, nurodomos ratione temporis galiojančios normos.
      
      4 –	OL L 336, p. 15; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 63, iš dalies pakeista 2006 m. lapkričio 20 d. Tarybos direktyva 2006/98/EB dėl Bulgarijos ir Rumunijos stojimo, adaptuojančia tam tikras direktyvas mokesčių srityje (OL L 363, p. 129).
      
      5 –	BGBl. 1990 I, p. 1898.
      
      6 –	BGBl. 1991 I, p. 638.
      
      7 –	BGBl. 2004 I, p. 3310.
      
      8 –	Nurodytas 2 išnašoje.
      
      9 –	Taikant tokį įskaitymą, nuo dividendų sumokėtas pelno mokestis galiausiai vertinamas kaip akcininko iš anksto sumokėtas
         pajamų mokestis ir visas įtraukiamas į apmokestinamąją vertę. Šiuo klausimu žr. J. Mössner „Rückgewähr europarechtswidrig
         erhobener Steuern“, Europa im Wandel : Festschrift für Hans-Werner Rengeling, Kelnas, 2008, p. 339, 341 ir kt. Pagal šią sistemą pajamų mokesčio kreditas įskaičiuojamas į pajamas, kurios apmokestinamos
         pajamų mokesčiu. Šiuo klausimu žr. D. Gosch „Anrechnung ausländischer Steuern nach dem EuGH-Urteil in der Rechtssache ‚Manninen‘
         trotz Bestandskraft?“, DStR 2004, 1988, 1989.
      
      10 –	Tai aiškiai nurodė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas savo sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį
         sprendimą 30 ir 43 puslapiuose. Kadangi ieškovai pagrindinėje byloje savo rašytinėse pastabose, taip pat per posėdį šiuos
         prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teiginius papildė ar ginčijo, reikia nurodyti, kad Teisingumo Teismas,
         remdamasis Sąjungos ir nacionalinių teismų jurisdikcijos pasiskirstymu, turi atsižvelgti į faktinį ir teisinį prašyme priimti
         prejudicinį sprendimą suformuluotų prejudicinių klausimų kontekstą ir proceso teisės prasme iš principo remtis prašymą priimti
         prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teiginiais. Žr. 2010 m. rugsėjo 8 d. Sprendimą Winner Wetten (C‑409/06, Rink. p. I‑0000, 35 punktas), 2009 m. spalio 27 d. Sprendimą ČEZ (C‑115/08, Rink. p. I‑10265, 57 punktas), 2008 m. spalio 2 d. Sprendimą Heinrich Bauer Verlag (C‑360/06, Rink. p. I‑7333, 15 punktas) ir 2004 m. balandžio 29 d. Sprendimą Orfanopoulos ir Oliveri (C‑482/01 ir C‑493/01, Rink. p. I‑5257, 42 punktas).
      
      11 –	Nurodytas 2 išnašoje.
      
      12 –	Teisingumo Teismas Sprendime Meilicke galiausiai patvirtino savo nusistovėjusią praktiką, pagal kurią nors tiesioginiai mokesčiai ir yra valstybių narių kompetencija,
         tačiau šią kompetenciją valstybės narės turi įgyvendinti laikydamosi ES teisės. Žr. 2010 m. liepos 1 d. Sprendimą Dijkman ir Dijkman-Lavaleije (C‑233/09, Rink. p. I‑0000, 20 punktas), 2010 m. birželio 3 d. Sprendimą Komisija prieš Ispaniją (C-487/08, Rink. p. I‑0000, 37 punktas), 2009 m. rugsėjo 17 d. Sprendimą Glaxo Wellcome (C‑182/08, Rink. p. I‑8591, 34 punktas), 2004 m. rugsėjo 7 d. Sprendimą Manninen (C‑319/02, Rink. p. I‑7477, 19 punktas) ir 1999 m. balandžio 29 d. Sprendimą Royal Bank of Scotland (C‑311/97, Rink. p. I‑2651, 19 punktas). 
      
      13 –	Žr. 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimą Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, Rink. p. I‑11753), kuriame Teisingumo Teismas nusprendė, jog valstybė narė, kad išvengtų dvigubo ekonominio nacionalinių
         dividendų apmokestinimo taikydama atleidimo nuo mokesčio sistemą, tinkamai užtikrina būtiną vienodą požiūrį į užsienio dividendus
         tada, kai nustato anksčiau sumokėto pelno mokesčio įskaitymo sistemą, jei užsienio dividendams taikomas mokesčio tarifas nėra
         didesnis už nacionaliniams dividendams taikomą tarifą ir jei užsienyje sumokėta suma gali būti įskaityta neviršijant nacionalinių
         mokesčių dydžio. Dėl išsamios principinio klausimo – atleidimo ir įskaitymo metodų, taikomų siekiant išvengti dvigubo ekonominio
         dividendų apmokestinimo, – atitikties analizės žr. 2010 m. lapkričio 11 d. generalinės advokatės J. Kokott išvadą, pateiktą
         teisme dar nagrinėjamose sujungtose bylose Haribo ir Österreichsiche Salinen (C‑436/08 ir C‑437/08, 15 ir paskesni punktai).
      
      14 –	 Žr. šios išvados 46 ir paskesnius punktus.
      
      15 –	Pavyzdžiui, G. Stuhrmann „§ 36 EStG, Rz. 29a“, Blümich – Kommentar EStG KStG GewStG, B. Heuermann (leid.), Miunchenas, Franz Vahlen, 106-asis papildymas (2010 m. gegužė), teigia, kad Teisingumo Teismo praktiką
         reikia aiškinti taip, kad įskaitant užsienio valstybėje sumokėtą pelno mokestį reikia taikyti mokesčio tarifą, kuris galioja
         dividendus išmokančios bendrovės buveinės valstybėje. Todėl įskaitoma suma gali būti didesnė arba mažesnė negu 3/7 bruto dividendų.
         Taip mano ir J. Lüdicke „Pending Cases Filed by German Courts I: The Meilicke, CLT-UFA, Keller Holding, Lasertec, Rewe Zentralfinanz,
         Ritter-Coulais, Kolumbus Container Services, and Stauffer Cases“, Lang, Schuch ir Staringer (leid.), ECJ : recent developments in direct taxation, Viena, 2006, p. 113, 119.
      
      16 –	Dėl Teisingumo Teismo praktikoje įtvirtinto reikalavimo atsižvelgti į valstybių narių turimą kompetenciją tiesioginių mokesčių
         srityje žr. K. Lenaerts „Die Entwicklung der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften auf dem Gebiet
         der direkten Besteuerung“, EuR 2009, p. 728, 737 ir paskesni.
      
      17 –      Žr. generalinio advokato L. A. Geelhoed išvadą, pateiktą byloje Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, sprendimas nurodytas 13 išnašoje, 45 punktas), ir 2006 m. vasario 23 d. Sprendimą Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, Rink. p. I‑11673, 43 ir paskesni punktai). 
      
      18 –	Nurodytas 13 išnašoje. Šį sprendimą turinio prasme patvirtino 2008 m. balandžio 23 d. Nutartis Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation (C‑201/05, Rink. p. I-2875).
      
      19 –	Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (nurodytas 13 išnašoje, 48 ir paskesni punktai).
      
      20 –	Sprendimas Test Claimants in the FII Group Litigation (nurodytas 13 išnašoje, 51 ir kt. punktai).
      
      21 –	Šiuo klausimu žr. 2010 m. lapkričio 11 d. generalinės advokatės J. Kokott išvadą, pateiktą sujungtose bylose C‑436/08 ir
         C‑437/08 (nurodyta 13 išnašoje, 153 ir paskesni punktai).
      
      22 –	Remiantis nusistovėjusia teismo praktika, laisvą kapitalo judėjimą apribojančios nacionalinės priemonės gali būti pateisinamos
         EB 58 straipsnyje nurodytais pagrindais arba privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais su sąlyga, kad jos tinkamos siekiamam
         tikslui įgyvendinti ir neviršija to, kas būtina jį pasiekti; žr. 12 išnašoje nurodyto Sprendimo Dijkman ir Dijkman-Lavaleije 49 punktą. Ar būtinybė išsaugoti nacionalinės mokesčių sistemos darną turi būti vertinama kaip privalomas bendrojo intereso
         pagrindas, žr. 2008 m. lapkričio 27 d. Sprendimą Papillon (C‑418/07, Rink. p. I‑8947, 43 punktas), Sprendimą Meilicke ir kt. (nurodytas 2 išnašoje, 26 ir paskesni punktai), Sprendimą Manninen (nurodytas 12 išnašoje, 42 punktas) ir 1992 m. sausio 28 d. Sprendimą Bachmann (C‑204/90, Rink. p. I‑249, 21 ir paskesni punktai).
      
      23 –	2010 m. liepos 8 d. Sprendimas Bulicke (C‑246/09, Rink. p. I‑0000, 25 punktas), 2008 m. vasario 12 d. Sprendimas Kempter (C‑2/06, Rink. p. I‑411, 57 punktas), 2007 m. birželio 7 d. Sprendimas van der Weerd ir kt. (C‑222/05–C‑225/05, Rink. p. I‑4233, 28 punktas) ir 2007 m. kovo 13 d. Sprendimas Unibet (C‑432/05, Rink. p. I‑2271,43 punktas).
      
      24 –	Žr. šios išvados 76 punktą.
      
      25 –	Žr. šios išvados 79 punktą.
      
      26 –	Žr. 2009 m. sausio 27 d. Sprendimą Persche (C‑318/07, Rink. p. I‑359), kuriame Teisingumo Teismas pripažino, kad pagal EB 56 straipsnį draudžiami valstybės narės teisės
         aktai, pagal kuriuos mokesčių atskaitymas subjektams, pripažintiems tenkinančiais bendrąjį interesą, padovanotų dovanų atžvilgiu
         suteikiamas tik nacionalinėje teritorijoje įsteigtiems subjektams padovanotoms dovanoms, nenumatant jokios galimybės mokesčių
         mokėtojui įrodyti, kad kitoje valstybėje narėje įsteigtam subjektui padovanota dovana tenkina šiuose teisės aktuose nustatytas
         sąlygas suteikti tokią lengvatą (72 punktas ir sprendimo rezoliucinė dalis). Tačiau kartu Teisingumo Teismas taip pat pabrėžė,
         kad jeigu sunku patikrinti mokesčio mokėtojo pateiktą informaciją, atitinkamoms mokesčių institucijoms niekas netrukdo atsisakyti
         taikyti prašomą atskaitymą, jei joms nebuvo pateikti, kaip jos mano, teisingam mokesčiui nustatyti reikalingi įrodymai (69 punktas).
         Dėl pastarojo teiginio žr. 2007 m. gruodžio 18 d. Sprendimą A (C‑101/05, Rink. p. I‑11531, 58 ir kt. punktai), 2007 m. spalio 11 d. Sprendimą ELISA (C‑451/05, Rink. p. I‑8251, 95 ir paskesni punktai) ir 2007 m. sausio 30 d. Sprendimą Komisija prieš Daniją (C‑150/04, Rink. p. I‑1163, 54 punktas).
      
      27 –	2009 m. gegužės 14 d. sprendimas dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, p. 44.
      
      28 –	Žr. Sprendimą Komisija prieš Ispaniją (nurodytas 12 išnašoje, 56 punktas), kuriame Teisingumo Teismas dėl valstybių narių tarpusavyje nesuderinto apmokestinimo
         kompetencijų įgyvendinimo aiškiai nurodė, kad sunkumai, kylantys dėl to, jog įvairios valstybės narės paraleliai įgyvendina
         savo kompetenciją mokesčių srityje, nėra Sutartimi draudžiami apribojimai, jei toks įgyvendinimas nėra diskriminacinio pobūdžio.
         Šiuo klausimu taip pat žr. 2009 m. liepos 16 d. Sprendimą Damseaux (C‑128/08, Rink. p. I‑6823, 27 punktas), 2008 m. gegužės 20 d. Sprendimą Orange European Smallcap Fund (C‑194/06, Rink. p. I‑3747, 41, 42 ir 47 punktai) ir 2006 m. lapkričio 14 d. Sprendimą Kerckhaert ir Morres (C‑513/04, Rink. p. I‑10967, 19, 20 ir 24 punktai). 
      
      29 –	Dėl šių aplinkybių žr. 2008 m. spalio 23 d. Sprendimą Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt (C‑157/07, Rink. p. I‑8061, 50 punktas), 2008 m. vasario 28 d. Sprendimą Deutsche Shell (C‑293/06, Rink. p. I‑1129, 43 punktas) ir 2007 m. gruodžio 6 d. Sprendimą Columbus Container Services (C‑298/05, Rink. p. I‑10451, 51 punktas).
      
      30 –	Žr. šios išvados 86 punktą.
      
      31 –	Sprendimas ELISA (nurodytas 26 išnašoje, 92 punktas) ir Sprendimas Komisija prieš Daniją (nurodytas 26 išnašoje, 52 punktas).
      
      32 –	Sprendimas Persche (nurodytas 26 išnašoje, 65 punktas) ir 2007 m. rugsėjo 27 d. Sprendimas Twoh International (C‑184/05, Rink. p. I‑7897, 32 punktas). 
      
      33 –	Šiuo klausimu taip pat žr. 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimą Centro di Musicologia Walter Stauffer (C‑386/04, Rink. p. I‑8203, 49 punktas), kuriame Teisingumo Teismas nurodė, kad nacionalinės teisės aktai, įtvirtinantys
         absoliutų draudimą mokesčių mokėtojui esant tarpvalstybinei apmokestinimo situacijai pateikti svarbius kitos ES valstybės
         narės išduotus įrodymus, leidžiančius taikyti tokią mokesčių lengvatą, negali būti pateisinami mokesčių kontrolės veiksmingumu
         kaip privalomu bendrojo intereso pagrindu.
      
      34 –	Žr. Sprendimą Persche (nurodytas 26 išnašoje, 55 punktas) ir Sprendimą Centro di Musicologia Walter Stauffer (nurodytas 33 išnašoje, 48 punktas).
      
      35 –	Žr. Sprendimą Persche (nurodytas 26 išnašoje, 54 ir 60 punktai), Sprendimą Heinrich Bauer Verlag (nurodytas 10 išnašoje, 41 punktas), 2007 m. spalio 25 d. Sprendimą Geurts ir Vogten (C‑464/05, Rink. p. I‑9325, 28 punktas) ir Sprendimą ELISA (nurodytas 26 išnašoje, 95 punktas).
      
      36 –	Žr. šios išvados 86 punktą.
      
      37 –	Nurodytas 2 išnašoje.
      
      38 –	Žr. šios išvados 52 punktą.
      
      39 –	BGBl. 2004 I, p. 3310.
      
      40 –	Kiek galima spręsti, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas šiomis aplinkybėmis, be kita ko, susiduria
         ir su procesinės teisės problema. Kad būtų galima pajamų mokestį padengti įskaitant nuo dividendų sumokėtą pelno mokestį,
         akcininkas šį grąžintiną pelno mokestį turi deklaruoti kaip pajamų mokesčiu apmokestinamas pajamas. Kadangi įsigaliojusiame
         pranešime yra nurodyti išmokėti dividendai, turi būti galimybė, nepaisant jo įsigaliojimo, jį pakeisti, kad būtų galima apmokestinti
         įskaitytiną anksčiau sumokėtą pelno mokestį.
      
      41 –	Vadinasi, toks skirtingas nacionalinių ir kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų vertinimas suderinamas su
         Sutarties nuostatomis dėl laisvo kapitalo judėjimo tik tada, kai jis susijęs su objektyviai skirtingomis situacijomis ar pateisinamas
         privalomais bendrojo intereso pagrindais (žr. 12 išnašoje nurodyto Sprendimo Komisija prieš Ispaniją 47 punktą, 2007 m. lapkričio 8 d. Sprendimą Amurta (C‑379/05, Rink. p. I‑9569, 32 punktas) ir 12 išnašoje nurodyto Sprendimo Manninen 29 punktą). Šiuo atveju nėra aplinkybių, dėl kurių vėlesnį pranešimo apie mokesčio dydį pakeitimą nacionalinių ir kitų ES
         valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju būtų galima laikyti objektyviai skirtingomis situacijomis. Be to, nėra
         ir privalomų bendrojo intereso pagrindų, kurie galėtų pateisinti tokį skirtingą vertinimą, daromą vėlesnio pranešimo apie
         mokesčio dydį pakeitimo nacionalinių ir kitų ES valstybių narių bendrovių išmokėtų dividendų atveju.
      
      42 –	Žr. šios išvados 76 punktą.
      
      43 –	Žr. šios išvados 78 punktą.
      
      44 –	Žr. šios išvados 94 punktą.
      
      45 –	Žr. šios išvados 95 punktą.
      
      46 –	Žr. 2008 m. vasario 12 d. Sprendimą Kempter (C‑2/06, Rink. p. I‑411, 37 punktas) ir 2004 m. sausio 13 d. Sprendimą Kühne (C‑453/00, Rink. p. I‑837, 24 punktas).
      
      47 –	Žr. Sprendimą Bulicke (nurodytas 23 išnašoje, 36 punktas), 2010 m. balandžio 15 d. Sprendimą Barth (C‑542/08, Rink. p. I‑0000, 28 ir paskesni punktai), 2009 m. spalio 29 d. Sprendimą Pontin (C‑63/08, Rink. p. I‑10467, 48 punktas) ir 2009 m. kovo 24 d. Sprendimą Danske Slagterier (C‑445/06, Rink. p. I‑2119, 32 punktas).
      
      48 –	Šiuo klausimu žr. Teisingumo Teismo praktiką dėl nacionalinių senaties terminų, nustatytų siekiant pareikšti reikalavimus
         dėl sumų, surinktų pažeidžiant Sąjungos teisę, grąžinimo, pakeitimo: 2002 m. rugsėjo 24 d. Sprendimas Grundig Italiana (C‑255/00, Rink. p. I‑8003, 35 ir paskesni punktai) ir 2002 m. liepos 11 d. Sprendimas Marks & Spencer (C‑62/00, Rink. p. I‑6325, 36 ir paskesni punktai). 
      
      49 –	Sprendimas Marks & Spencer (nurodytas 48 išnašoje, 46 punktas).
      
      50 –	Šiuo klausimus žr. Sprendimą Grundig Italiana (nurodytas 48 išnašoje, 41 punktas).
      
      51 –	Ten pat, 38 punktas.