CELEX: 61981CJ0008
Language: pl
Date: 1982-01-19
Title: Wyrok Trybunału z dnia 19 stycznia 1982 r. # Ursula Becker przeciwko Finanzamt Münster-Innenstadt. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Finanzgericht Münster - Niemcy. # Sprawa 8/81.

WYROK TRYBUNAŁUz dnia 19 stycznia 1982 r.(*)Skuteczność dyrektyw[…]W sprawie 8/81mającej
 za przedmiot, skierowany do Trybunału na podstawie art. 177 
traktatu EWG, przez Finanzgericht (sąd do spraw podatkowych) 
w Münster, wniosek o wydanie, w ramach toczącego się 
przed tym sądem postępowania między:Ursulą Becker, pośrednikiem kredytowym prowadzącym działalność na własny rachunek, zamieszkałą w Münster,aFinanzamt Münster‑Innenstadt (urzędem podatkowym dla centrum miasta Münster),orzeczenia
 w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni art. 13 
część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG 
z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji 
ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków 
obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona 
podstawa wymiaru podatku,TRYBUNAŁ,w
 składzie: M. J. Mertens de Wilmars, prezes, G. Bosco, 
A. Touffait i O. Due, prezesi izby, P. Pescatore, 
Mackenzie Stuart, A. O’Keeffe, T. Koopmans, U. Everling, 
A. Chloros i F. Grévisse, sędziowie,rzecznik generalny: Sir Gordon Slynn,sekretarz: A. Van Houtte,wydaje następującyWyrok[…] Co do prawa1        Postanowieniem
 z dnia 27 listopada 1980 r., które wpłynęło do Trybunału
 w dniu 14 stycznia 1981 r., Finanzgericht Münster, na 
podstawie art. 177 traktatu EWG, skierował do Trybunału pytanie 
prejudycjalne w sprawie wykładni art. 13 część B lit. d) 
pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 
1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw 
członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych – wspólny system 
podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 
(Dz.U. L 145, str. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”) 
w celu stwierdzenia, czy przepis ten można uznać za bezpośrednio 
stosowany w Republice Federalnej Niemiec począwszy od dnia 
1 stycznia 1979 r., wobec nieprzyjęcia przez to państwo 
członkowskie w wyznaczonym terminie przepisów niezbędnych dla jego 
wykonania. Okoliczności leżące u podstaw sporu2        Należy
 przypomnieć, że szósta dyrektywa została wydana w dniu 
17 maja 1977 r. oraz że zgodnie z jej art. 1 państwa
 członkowskie zobowiązane zostały najpóźniej do dnia 1 stycznia 
1978 r. wydać przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne 
w celu dostosowania systemu podatku od wartości dodanej do wymogów 
dyrektywy. Ponieważ kilka państw członkowskich, w tym Republika 
Federalna Niemiec, nie było w stanie dokonać we właściwym czasie 
niezbędnych zmian, Rada dziewiątą dyrektywą 78/583 z dnia 
26 czerwca 1978 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw 
państw członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych 
(Dz.U. L 194, str. 16) przedłużyła tym państwom 
członkowskim termin wyznaczony w art. 1 szóstej dyrektywy do 
dnia 1 stycznia 1979 r.3        Republika
 Federalna Niemiec zastosowała się do szóstej dyrektywy dopiero od dnia 
1 stycznia 1980 r. ustawą z dnia 26 listopada 
1979 r. (Bundesgesetzblatt I, str. 1953).4        Z
 treści postanowienia odsyłającego wynika, że skarżąca 
w postępowaniu przed sądem krajowym, wykonująca na własny rachunek 
zawód pośrednika kredytowego, złożyła w miesięcznych deklaracjach 
dotyczących podatku obrotowego za okres od marca do czerwca 
1979 r. wniosek o zwolnienie od podatku w zakresie 
dokonanych przez nią czynności, twierdząc, że szósta dyrektywa, której 
art. 13 część B lit. d) pkt 1 nakłada na państwa 
członkowskie obowiązek zwolnienia od podatku od wartości dodanej między 
innymi „udzielania oraz negocjacji [pośrednictwa] w sprawach 
kredytu”, stanowiła już od dnia 1 stycznia 1979 r. część prawa
 krajowego.5        Z
 akt sprawy wynika, że skarżąca poinformowała Finanzamt o wysokości
 obrotów oraz o wysokości podatku naliczonego, powołując się 
jednocześnie na zwolnienie przewidziane w art. 13 część B 
lit. d) ust. 1 szóstej dyrektywy. W konsekwencji za 
każdym razem deklarowała podatek należny w kwocie „zero” oraz 
odliczenia podatku naliczonego.6        Finanzamt
 nie zaakceptował złożonych przez nią deklaracji i w decyzjach
 podatkowych dotyczących spornych miesięcy dokonał z urzędu, 
zgodnie z przepisami krajowymi, które nie były jeszcze wtedy 
zmienione, opodatkowania dokonanych przez skarżącą czynności podatkiem 
obrotowym z uwzględnieniem odliczenia podatku naliczonego.7        Po
 oddaleniu odwołania skarżącej wniosła ona w oparciu o wyżej 
wymieniony przepis szóstej dyrektywy skargę na te decyzje do 
Finanzgericht.8        W
 postępowaniu przed Finanzgericht Finanzamt bronił się, że 
w spornym okresie szósta dyrektywa nie została jeszcze wykonana 
w Republice Federalnej Niemiec. Wskazał ponadto, że zgodnie 
z koncepcją prezentowaną przez wszystkie państwa członkowskie nie 
można uznać, iż art. 13 część B przyznaje bezpośrednio skuteczne 
prawo, zważywszy, że przepis ten przyznaje państwom członkowskim pewną 
swobodę uznania.9        Właśnie
 w celu rozwiązania tego sporu Finanzgericht skierował do Trybunału
 pytanie, sformułowane w następujący sposób:„Czy
 przepis w sprawie zwolnienia z podatku obrotowego 
pośrednictwa w sprawach kredytu zawarty w tytule X, 
art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 
z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji 
ustawodawstw państw członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych
 – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa 
wymiaru podatku (77/388/EWG) – jest bezpośrednio stosowany 
w Republice Federalnej Niemiec począwszy od dnia 1 stycznia 
1979 r.?”.10      Skarżąca
 w postępowaniu przed sądem krajowym nie wskazała swojego 
przedstawiciela w postępowaniu przed Trybunałem. Jej stanowisko 
popiera Komisja, która przedstawiła Trybunałowi argumentację w celu
 wykazania, że jednostki mogą dochodzić korzyści wynikających 
z art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy.11      Natomiast
 pozwane władze administracyjne oraz rząd Republiki Federalnej Niemiec 
przedstawiły szereg argumentów na poparcie tezy, że na sporny przepis 
nie można się było powoływać w okresie, kiedy odpowiednie przepisy 
wykonawcze nie zostały jeszcze wprowadzone w Republice Federalnej 
Niemiec, to znaczy w roku podatkowym 1979. Taki sam punkt widzenia 
przedstawił rząd Republiki Francuskiej. Co do istoty12      Pozwane
 władze administracyjne, rząd Republiki Federalnej Niemiec oraz rząd 
Republiki Francuskiej nie kwestionują faktu, że jednostki mogą 
w niektórych okolicznościach powoływać się na przepisy dyrektywy, 
jak wynika z orzecznictwa Trybunału, ale utrzymują one, że takiego 
skutku nie można przypisać przepisowi będącemu przedmiotem sporu przed 
sądem krajowym.13      Zdaniem
 rządu francuskiego dyrektywy w sprawach podatkowych służą 
stopniowej harmonizacji różnych krajowych systemów podatkowych, 
a nie zastąpieniu ich wspólnotowym systemem podatkowym. Jest tak 
również w przypadku szóstej dyrektywy, zawierającej wiele 
przepisów, których warunki stosowania zostały w znacznym stopniu 
pozostawione do uznania państw członkowskich. Ponieważ dyrektywa ta 
przyznaje państwom członkowskim w bardzo wielu kwestiach swobodę 
wyboru, rząd francuski ocenia, że dyrektywa ta, jako całość, nie wywiera
 żadnego skutku w państwach członkowskich, zanim nie zostaną 
ustanowione właściwe przepisy krajowe.14      Jej
 zdaniem, przy czym rząd Republiki Federalnej Niemiec podziela to 
stanowisko, nie można w każdym razie przypisać art. 13 
bezpośredniej skuteczności, zważywszy na zakres swobodnego uznania, 
uprawnienia oraz swobodę wyboru, przewidziane w tym artykule.15      Pozwane
 władze administracyjne, popierane przez rząd Republiki Federalnej 
Niemiec zwracają również uwagę na spójność systemu podatkowego, który 
przewiduje dyrektywa, a w szczególności na problemy wynikające
 ze wzajemnego zazębiania się opodatkowania, charakterystycznego dla 
podatku od wartości dodanej. Władze administracyjne uważają, że nie 
sposób rozpatrywać zwolnienia od podatku przewidzianego 
w art. 13 część B lit. d) pkt 1 w oderwaniu od 
całego kontekstu, bez zakłócenia działania całego mechanizmu rozważanego
 systemu podatkowego.16      Wobec
 powyższych argumentów należy zbadać problem w kontekście samej 
dyrektywy, jak i rozważanego systemu podatkowego oraz 
w świetle orzecznictwa Trybunału odnoszącego się do skuteczności 
dyrektyw. W przedmiocie skuteczności dyrektyw w ogólności17      Zgodnie
 z art. 189 akapit trzeci traktatu „dyrektywa wiąże każde 
państwo członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do 
rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym 
swobodę wyboru formy i środków”.18      Z
 cytowanego fragmentu wynika, że na państwach będących adresatami 
dyrektywy ciąży zobowiązanie rezultatu, które musi zostać wykonane 
w terminie wyznaczonym przez samą dyrektywę.19      Wynika
 stąd, że we wszystkich przypadkach prawidłowego wykonania dyrektywy 
wywiera ona skutki wobec jednostek poprzez przepisy wykonawcze wydane 
przez dane państwo członkowskie (wyrok z dnia 6 maja 
1980 r. w sprawie 102/79 Komisja przeciwko Belgii, Rec. 
str. 1473).20      Natomiast
 problemy szczególnego rodzaju powstają, w przypadku gdy państwo 
członkowskie nie zapewniło poprawnego wykonania przepisów dyrektywy, 
a w szczególności, w przypadku gdy przepisy dyrektywy nie
 zostały wykonane mimo upływu terminu wyznaczonego do jej wykonania.21      Z
 utrwalonego orzecznictwa Trybunału, a w ostatnim czasie 
z wyroku z dnia 5 kwietnia 1979 r. w sprawie 
148/78 Ratti, Rec. str. 1629, wynika, że o ile na mocy 
art. 189 rozporządzenia są bezpośrednio stosowane, 
a w konsekwencji ze względu na swój charakter mogą być 
bezpośrednio skuteczne, o tyle jednak nie wynika z tego, że 
inne kategorie aktów, do których odnosi się ten artykuł, nie mogą nigdy 
wywołać analogicznych skutków.22      Byłoby
 bowiem niezgodne z wiążącym charakterem, jaki mają dyrektywy na 
mocy art. 189, aby jednostki pozbawione były możliwości powoływania
 się na obowiązki ustanowione w dyrektywie.23      Zwłaszcza
 w przypadku gdyby władze wspólnotowe nałożyły dyrektywą na państwa
 członkowskie obowiązek podjęcia określonych działań, skuteczność 
(„effet utile”) takiego aktu zostałby osłabiony, gdyby zainteresowane 
podmioty nie mogły powołać się na ten akt przed sądem, a sądy 
krajowe nie mogły uwzględnić go jako elementu prawa wspólnotowego.24      W
 konsekwencji państwo członkowskie, które nie wydało w wyznaczonym 
terminie przepisów wykonawczych wymaganych przez dyrektywę, nie może 
przeciwstawiać jednostkom niewykonania przez samo to państwo obowiązków 
ciążących na nim na mocy dyrektywy.25      W
 ten sposób, jeśli przepisy dyrektywy z punktu widzenia ich treści 
wydają się bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, to wobec braku 
w wyznaczonych terminach przepisów wykonawczych można się na nie 
powołać wobec wszelkich przepisów prawa krajowego niezgodnych 
z dyrektywą, bądź też jeśli ich charakter pozwala określić 
uprawnienia, jakich jednostki mogą dochodzić od państwa.26      Celem
 pytania skierowanego przez Finanzgericht jest rozstrzygnięcie, czy 
charakter taki posiada art. 13 część B lit. d) pkt 1 
dyrektywy, zgodnie z którym „państwa członkowskie zwalniają, na 
warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego 
i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia 
oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: […] d) 
następujące transakcje: […] 1. udzielanie oraz negocjacje [pośrednictwo]
 w sprawach kredytu […]”. W przedmiocie systemu ustanowionego przez dyrektywę oraz kontekstu27      Przepis
 ten, jeśli go rozważać samodzielnie, w zakresie, w jakim 
określa zwolnione od podatku świadczenie i osobę uprawnioną do 
zwolnienia, jest wystarczająco precyzyjny, aby mogły się na niego 
powoływać zainteresowane podmioty oraz aby mógł być stosowany przez 
sądy. Jednakże konieczne jest jeszcze zbadanie, czy prawo do zwolnienia 
można uznać za bezwarunkowe, jeśli się weźmie pod uwagę system ogólny 
wprowadzony przez dyrektywę oraz kontekst art. 13, jak również 
szczególne cechy systemu podatkowego, w ramach którego ma być 
zastosowane to zwolnienie.28      Jeżeli
 chodzi o system ogólny wprowadzony przez dyrektywę, to należy 
zbadać, po pierwsze, argument wynikający z okoliczności, że 
poruszany przez sąd krajowy przepis stanowi integralną część dyrektywy 
harmonizującej przepisy prawne, która przyznaje państwom członkowskim 
pod różnymi względami swobodę uznania, fakultatywne uprawnienia oraz 
swobodę wyboru.29      O
 ile szósta dyrektywa przewiduje bez wątpienia w stosunku do państw
 członkowskich szerszy lub węższy zakres swobodnego uznania 
w zakresie wykonywania niektórych jej przepisów, o tyle nie 
można odmówić jednostkom prawa do powoływania się na te przepisy, które 
z punktu widzenia ich przedmiotu mogą zostać odłączone od 
pozostałych i stosowane samodzielnie. Tego rodzaju minimalna 
gwarancja dla osób, które ucierpiały wskutek niewykonania dyrektywy, 
wynika z wiążącego charakteru obowiązku ciążącego na państwach 
członkowskich na mocy art. 189 akapit trzeci traktatu. Obowiązek 
taki zostałby pozbawiony wszelkiej skuteczności, gdyby państwa 
członkowskie mogły, poprzez bezczynność, zniweczyć nawet te skutki, 
które pewne przepisy dyrektywy mogą wywoływać ze względu na ich 
przedmiot.30      Tak
 więc nie można powoływać się na ogólny charakter omawianej dyrektywy, 
albo na swobodę, jaką pozostawia ona państwom członkowskim, w celu 
pozbawienia skuteczności przepisów, na które ze względu na ich przedmiot
 można się skutecznie powoływać przed sądem, mimo że nie została ona 
w całości wykonana.31      Jeżeli
 chodzi o kontekst art. 13, to pozwane władze administracyjne,
 popierane przez rząd Republiki Federalnej Niemiec oraz rząd Republiki 
Francuskiej, zwracają raczej uwagę na pozostawiony państwom członkowskim
 zakres swobodnego uznania wyrażony w zdaniu wprowadzającym 
art. 13 część B, gdzie wyjaśnione zostało, iż zwolnienie 
z podatku przyznawane jest przez państwa członkowskie „na 
warunkach, które ustalają” w celu „zapewnienia właściwego 
i prostego zastosowania zwolnień od podatku” i „zapobieżenia 
oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom”. 
Podkreślają oni, że z uwagi na te zapisy postanowienia art. 13
 dotyczące zwolnień nie są bezwarunkowe, a zatem nie można się na 
nie powoływać, zanim wspomniane warunki nie zostaną określone.32      Należy
 w tym miejscu przede wszystkim zauważyć, że wspomniane „warunki” 
nie dotyczą w żaden sposób określenia przedmiotu zwolnienia.33      Po
 pierwsze, wspomniane „warunki” mają na celu zapewnienie właściwego 
i prostego zastosowania przewidzianych zwolnień. Państwo 
członkowskie nie może przeciwstawić podatnikowi, który jest 
w stanie udowodnić, że jego sytuacja podatkowa należy faktycznie do
 jednej z kategorii zwolnień przewidzianych w dyrektywie, 
braku przyjęcia przepisów, których celem jest właśnie ułatwienie 
stosowania tego zwolnienia.34      Po
 drugie, „warunki” dotyczą działań zapobiegających oszustwom podatkowym,
 unikania opodatkowania lub nadużyciom. Państwo członkowskie, które nie 
podjęło niezbędnych działań w tym celu, nie może powoływać się na 
własne zaniechanie, aby odmówić podatnikowi korzyści wynikającej ze 
zwolnienia podatkowego, którego ma on prawo się domagać na mocy 
dyrektywy, tym bardziej że nic nie stoi na przeszkodzie, by państwo to –
 wobec braku szczegółowych przepisów w tym zakresie – odwołało się 
do wszelkich przepisów należących do jego ogólnych regulacji 
podatkowych, których celem jest zwalczanie nadużyć.35      Dlatego należy oddalić argument wywodzony ze zdania wprowadzającego art. 13 część B.36      Kwestionując
 możliwość powoływania się na rozważany przepis, pozwane władze 
administracyjne, rząd Republiki Federalnej Niemiec oraz rząd Republiki 
Francuskiej odwołują się ponadto do art. 13 część C, który brzmi 
następująco: „Prawo wyboru. Państwa członkowskie mogą dać podatnikom 
prawo wyboru dotyczące opodatkowania w następujących przypadkach: 
[…] b) przy transakcjach wymienionych w części B lit. d), […] 
państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres prawa wyboru i ustalają
 szczegóły korzystania z niego”.37      Rząd
 niemiecki podkreśla, że możliwość wyboru przewidziana w tym 
przepisie została „zastrzeżona dla państw członkowskich” i że 
Republika Federalna Niemiec skorzystała z tej możliwości jedynie 
w art. 9 ustawy wykonawczej. Nie jest dopuszczalne uprzedzanie
 tej prawnej możliwości wyboru. Wziąwszy pod uwagę tę zastrzeżoną dla 
państw członkowskich możliwość oraz zawarte w niej uprawnienie do 
ograniczenia zakresu prawa wyboru i ustalenia sposobów korzystania 
z niego, nie można uznać przepisu, na który wskazuje skarżąca 
w postępowaniu przed sądem krajowym, za bezwarunkowy.38      Argumentacja
 ta opiera się na błędnej ocenie zakresu art. 13 część 
C. W ramach uprawnienia przyznanego przez ten przepis państwa 
członkowskie mogą przyznać podatnikom korzystającym ze zwolnień 
przewidzianych w dyrektywie możliwość rezygnacji ze zwolnienia we 
wszystkich przypadkach lub w pewnym zakresie, bądź wreszcie pod 
pewnymi warunkami. Należy jednakże podkreślić, że zgodnie z wyżej 
wymienionym przepisem, w przypadku gdy państwo członkowskie 
skorzysta z tego uprawnienia, korzystanie z prawa przyznanego 
w tych warunkach należy wyłącznie do podatnika, a nie do 
państwa.39      Z
 powyższych uwag wynika, że art. 13 część C nie przyznaje państwom 
członkowskim możliwości poddawania w jakikolwiek sposób określonym 
warunkom lub ograniczania zwolnień przewidzianych w art. 13 
część B. Zastrzega jedynie dla państw możliwość przyznania, 
w szerszym bądź węższym zakresie, osobom uprawnionym do tych 
zwolnień prawa do dokonania wyboru opodatkowania, jeżeli uznają one, że 
jest to w ich interesie.40      Wydaje
 się zatem, że przepis, na który powołały się pozwane władze 
administracyjne oraz rząd niemiecki w celu wykazania warunkowego 
charakteru tego zwolnienia, nie ma znaczenia w sytuacji, 
w której podatnik wyraził chęć skorzystania ze zwolnienia 
przewidzianego w dyrektywie, zważywszy, że wyrażenie takiej woli 
wyklucza w oczywisty sposób skorzystanie z prawa wyboru, 
o którym mowa w art. 13 część C. W przedmiocie systemu podatku od wartości dodanej41      Pozwane
 władze administracyjne, przy poparciu rządu Republiki Federalnej 
Niemiec, przedstawiły szczegółowo różne argumenty przemawiające 
przeciwko możliwości powoływania się przez jednostki na art. 13 
część B lit. d) pkt 1 odwołujące się do szczególnych cech 
systemu podatkowego, o którym mowa w tym przypadku, 
a mianowicie charakterystycznego dla podatku od wartości dodanej 
wzajemnego zazębiania się w ramach mechanizmu prawa do odliczenia. 
Zdaniem władz administracyjnych przerwanie ciągłości tego łańcucha na 
skutek zwolnienia podatkowego mogłoby odbić się niekorzystnie zarówno na
 interesach samego korzystającego ze zwolnienia podatkowego, jak 
i innych podatników, którzy występują po nim lub nawet przed nim 
w owym łańcuchu transakcji. Dodatkowo Finanzamt zwraca uwagę na 
komplikacje, które może sprawić organom administracji podatkowej 
stosowanie przepisów dyrektywy, jeszcze przed dostosowaniem odpowiednich
 przepisów prawa krajowego.42      W
 tym kontekście władze administracyjne podkreślają w pierwszej 
kolejności, że w zależności od okoliczności przewidziane 
w dyrektywie zwolnienie może być niekorzystne dla samego podatnika 
za każdym razem, kiedy świadczy usługi podatnikom spełniającym warunki 
odliczenia. Niekorzystne skutki dla osoby korzystającej ze zwolnienia 
mogą również wystąpić w przypadku korekty odliczeń w zakresie 
dóbr inwestycyjnych, która na mocy art. 20 dyrektywy może zostać 
dokonana w okresie pięciu lat. Władze administracyjne wskazują 
ponadto na problemy, które mogą wyniknąć ze stosowania przepisów 
odnoszących się do wystawiania faktur, zawartych w art. 22 
ust. 3 lit. b) dyrektywy, zgodnie z którymi faktury 
wystawiane za świadczenie usług opodatkowanych powinny odrębnie 
wskazywać wysokość podatku od wartości dodanej. Zgodnie 
z art. 21 ust. 1 lit. c) takie wskazanie powoduje 
w przypadku świadczenia usług zwolnionych od podatku powstanie 
odrębnego zobowiązania podatkowego; podatek należny na mocy tego 
przepisu nie może zostać w żadnym wypadku, zgodnie 
z art. 17 ust. 2, odliczony przez odbiorcę świadczenia 
jako podatek należny. Przyznanie zwolnienia z podatku byłoby więc 
niekorzystne dla pośredników kredytowych, którzy wystawili faktury 
wykazujące wysokość podatku.43      Władze
 administracyjne podkreślają szczególnie utrudnienia wynikające 
z faktu, że żądanie zwolnienia może być dokonane a posteriori,
 ze szkodą dla innych podatników, którzy w stosunkach gospodarczych
 z korzystającym ze zwolnienia podatkowego następują po nim lub 
poprzedzają go w łańcuchu transakcji.44      Należy
 tu zauważyć, że z ustanowionego przez dyrektywę systemu wynika, po
 pierwsze, że podatnicy uprawnieni do zwolnienia, ze względu na fakt 
korzystania z niego, obligatoryjnie rezygnują z prawa do 
odliczenia podatku naliczonego oraz, po drugie, że skoro skorzystali ze 
zwolnienia, nie mogą przenieść obciążenia podatkowego na osoby 
następujące po nich w łańcuchu transakcji, z tym skutkiem, że 
co do zasady prawa osób trzecich nie mogą zostać naruszone.45      Wydaje
 się więc, że argumenty, na które powołały się pozwane władze 
administracyjne oraz rząd niemiecki, dotyczące zakłócenia normalnego 
przebiegu przenoszenia ciężaru podatku od wartości dodanej, są 
bezzasadne w sytuacji, gdy podatnik wyraził wolę skorzystania ze 
zwolnienia przewidzianego w dyrektywie, przyjmując na siebie tym 
samym konsekwencje tego wyboru.46      Wreszcie,
 jeżeli chodzi o podniesiony przez władze administracyjne argument 
dotyczący zakłóceń wynikających ze zwolnień, których a posteriori 
domagają się podatnicy na mocy dyrektywy, należy stwierdzić, że takie 
zastrzeżenie nie ma znaczenia w przypadku podatnika, który 
skorzystał ze zwolnienia podatkowego w chwili składania deklaracji 
podatkowej oraz który w konsekwencji wstrzymał się od 
zafakturowania podatku odbiorcom jego usług z tym skutkiem, że 
prawa osób trzecich nie zostały naruszone.47      Jeżeli
 chodzi o utrudnienia natury administracyjnej o bardziej 
ogólnym charakterze, które wynikają ze stosowania zwolnienia 
przewidzianego w dyrektywie w czasie, gdy ustawodawstwo 
podatkowe oraz praktyka administracyjna nie były jeszcze dostosowane do 
nowej sytuacji wynikającej z prawa wspólnotowego, to wystarczy 
zauważyć, że trudności te, o ile by powstały, wynikałyby 
z naruszenia przez państwo członkowskie terminu wykonania 
dyrektywy. Konsekwencje wynikłe z takiej sytuacji powinny ponieść 
władze administracyjne i nie mogą one zostać przeniesione na 
podatników powołujących się na obowiązek ciążący na państwie na mocy 
prawa wspólnotowego od dnia 1 stycznia 1979 r.48      Z
 powyższych uwag wynika, że nieuzasadnione są argumenty dotyczące 
systemu podatkowego, który stanowi przedmiot dyrektywy.49      Należy
 więc odpowiedzieć na przedstawione pytanie, że w przypadku 
niewykonania przez państwo dyrektywy pośrednik kredytowy, który 
powstrzymał się od naliczenia podatku swoim odbiorcom, może począwszy od
 dnia 1 stycznia 1979 r. powołać się na przepis przewidujący 
zwolnienie pośrednictwa kredytowego od podatku obrotowego, zawarty 
w art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy 
Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie 
harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich odnoszących się do 
podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: 
ujednolicona podstawa wymiaru podatku, przy czym państwo to nie może 
przeciwstawić mu niewykonania dyrektywy. W przedmiocie kosztów50      Koszty
 poniesione przez rządy Republiki Federalnej Niemiec i Republiki 
Francuskiej, przez Radę oraz przez Komisję Wspólnot Europejskich, które 
przedstawiły Trybunałowi swoje uwagi, nie podlegają zwrotowi. Dla stron 
postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter 
incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do 
niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach.Z powyższych względówTRYBUNAŁ,rozstrzygając
 w przedmiocie pytania przedłożonego mu przez Finanzgericht Münster
 postanowieniem z dnia 27 listopada 1980 r., orzeka, co 
następuje:W przypadku niewykonania
 przez państwo dyrektywy pośrednik kredytowy, który zaniechał naliczenia
 podatku swoim odbiorcom, może począwszy od dnia 1 stycznia 
1979 r. powoływać się na przepis przewidujący zwolnienie 
pośrednictwa kredytowego od podatku obrotowego, zawarty 
w art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy 
Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie 
harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich odnoszących się do 
podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: 
ujednolicona podstawa wymiaru podatku, przy czym państwo to nie może 
powołać się na jej niewykonanie.Mertens de WilmarsBoscoTouffaitDuePescatore            Mackenzie StuartO’KeeffeKoopmansEverling            Chloros      GrévisseWyrok ogłoszono na posiedzeniu jawnym w Luksemburgu w dniu 19 stycznia 1982 r.Sekretarz       PrezesA. Van Houtte       J. Mertens de Wilmars* Język postępowania: niemiecki.