CELEX: 62010CC0138
Language: es
Date: 2011-06-09 00:00:00
Title: Conclusiones del Abogado General Cruz Villalón presentadas el 9 de junio de 2011. # DP grup EOOD contra Direktor na Agentsia "Mitnitsi". # Petición de decisión prejudicial: Administrativen sad Sofia-grad - Bulgaria. # Unión aduanera - Declaración en aduana - Admisión de esa declaración por la autoridad aduanera - Invalidación de una declaración en aduana ya admitida - Consecuencias en las medidas sancionadoras. # Asunto C-138/10.

CONCLUSIONES DEL ABOGADO GENERAL
      SR. PEDRO CRUZ VILLALÓN
      presentadas el 9 de junio de 2011 (1)
      
      Asunto C‑138/10
      DP grup EOOD
      contra
      Direktor na Agentsia "Mitnitsi"
       (Petición de decisión prejudicial planteada por el Administrativen sad Sofia-grad)
      «Unión aduanera – Reglamento (CEE) nº 2913/92 – “Aceptación” por la autoridad aduanera de la declaración en aduana – Ámbito de la “aceptación” – Calificación de la “aceptación” como “decisión” – Artículo 4 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 –– Aceptación de la declaración con advertencia de una posterior verificación de los datos tras el examen de las mercancías
         – Impugnabilidad de la “aceptación” – Acceso a la jurisdicción de los tribunales nacionales»
      1.        A través de la presente cuestión prejudicial, el Administrativen sad Sofia-grad formula tres cuestiones relativas, principalmente,
         a la interpretación de los artículos 4, 62 y 63 del Reglamento 2913/92, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario. (2) Las preguntas versan concretamente sobre la llamada «aceptación de declaraciones en aduana», acto de la administración aduanera
         respecto de la cual se invita al Tribunal de Justicia a pronunciarse sobre su contenido y naturaleza, así como sobre su impugnabilidad
         ante los tribunales nacionales.
      
      2.        La principal dificultad de este asunto radica en la naturaleza mixta de la aceptación de la declaración en aduana, pues se
         trata de un acto que se expresa en un documento físico y estandarizado por el propio Derecho de la Unión, donde confluyen
         distintas declaraciones de voluntad: la del declarante de la mercancía por un lado y la de las autoridades aduaneras por otro.
         Las dudas que se le plantean al Administrativen sad Sofia-grad tienen su origen en el peculiar formato documental en el que
         se deja constancia del acto objeto de disputa. 
      
      I.      Marco jurídico
      3.        El Reglamento nº 2913/92 da la siguiente definición de «decisión» en su artículo 4, número 5:
      
      «“decisión”: todo acto administrativo efectuado en virtud de la normativa aduanera que, al pronunciarse sobre un caso individual,
         surta efectos jurídicos sobre una o más personas determinadas o que pueden determinarse; este término incluirá, entre otros
         aspectos, una información vinculante a efectos del artículo 12».
      
      4.        Respecto de las decisiones que otorgan derechos a los particulares, el artículo 8, apartado 1, del referido Reglamento prevé
         un régimen particular a efectos de su anulación.
      
      «Las decisiones favorables a los interesados se anularán cuando se hayan adoptado sobre la base de elementos inexactos o incompletos
         y siempre que
      
      –      el solicitante conociera o debiera razonablemente conocer dicho carácter inexacto o incompleto, y que
      –      la citada decisión no hubiera podido adoptarse sobre la base de elementos exactos y completos.»
      5.        El régimen de las declaraciones en aduana, así como de su aceptación y ulterior revisión aparece recogido en los artículos
         62 y siguientes del Reglamento nº 2913/92, donde destacan, a los efectos de este procedimiento, las siguientes disposiciones:
         
      
      «Artículo 62
      1.      Las declaraciones efectuadas por escrito deberán cumplimentarse en un impreso conforme al modelo oficial previsto a tal fin.
         Las declaraciones deberán estar firmadas y contener todos los datos necesarios para la aplicación de las disposiciones que
         regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías.
      
      2.      Deberán adjuntarse a la declaración todos los documentos cuya presentación sea necesaria para la aplicación de las disposiciones
         que regulan el régimen aduanero para el cual se declaran las mercancías.
      
      Artículo 63
      Las declaraciones que cumplan las condiciones del artículo 62 serán inmediatamente admitidas por las autoridades aduaneras
         siempre que las mercancías a que éstas se refieran se presenten en la aduana.
      
      […]
      Artículo 65
      El declarante estará autorizado, previa petición suya, a rectificar uno o varios de los datos mencionados en la declaración
         tras la admisión de ésta por parte de las autoridades aduaneras. La rectificación no podrá incluir en la declaración mercancías
         distintas de las inicialmente declaradas.
      
      Sin embargo, no podrá autorizarse ninguna rectificación cuando la solicitud haya sido formulada después de que las autoridades
         aduaneras:
      
      a)       o bien hayan informado al declarante de su intención de proceder a un examen de las mercancías;
      b)       o bien hayan comprobado la inexactitud de los datos en cuestión;
      c)       o bien hayan ordenado el levante de las mercancías.
      Artículo 66
      1.       Las autoridades aduaneras, a solicitud del declarante, invalidarán una declaración ya admitida cuando el declarante aporte
         la prueba de que la mercancía ha sido declarada por error para el régimen aduanero correspondiente a dicha declaración, o
         cuando, como consecuencia de circunstancias especiales, ya no se justifique la inclusión de la mercancía en el régimen aduanero
         para el que ha sido declarada.
      
      Sin embargo, cuando las autoridades aduaneras hayan informado al declarante de su intención de proceder a un examen de las
         mercancías, la solicitud de invalidación de la declaración sólo se podrá admitir cuando ya se haya procedido al examen.
      
      2.      No se podrá proceder a la invalidación de la declaración después de la concesión del levante de mercancías, salvo en los casos
         definidos de conformidad con el procedimiento del Comité.
      
      3.      La invalidación de la declaración no tendrá ninguna consecuencia sobre la aplicación de las disposiciones sancionadoras vigentes.
      […]
      Artículo 68
      Para la comprobación de las declaraciones admitidas por ellas mismas, las autoridades aduaneras podrán proceder:
      a)       a un control documental, que se referirá a la declaración y a los documentos adjuntos. Las autoridades aduaneras podrán exigir
         al declarante la presentación de otros documentos que faciliten la comprobación de la exactitud de los datos incluidos en
         la declaración;
      
      b)       al examen de las mercancías y a la extracción de muestras para su análisis o para un control más minucioso.
      […]
      Artículo 71
      1.       Los resultados de la comprobación de la declaración servirán de base para la aplicación de las disposiciones que regulen el
         régimen aduanero en el que se incluyan las mercancías.
      
      2.       Cuando no se proceda a la comprobación de la declaración, la aplicación de las disposiciones contempladas en el apartado 1
         se efectuará sobre la base de los datos de la declaración.
      
      […]
      Artículo 78
      1.       Tras la concesión del levante de las mercancías, las autoridades aduaneras podrán, por propia iniciativa o a petición del
         declarante, proceder a la revisión de la declaración.
      
      2.       Las autoridades aduaneras, después de haber concedido el levante de las mercancías y con objeto de garantizar la exactitud
         de los datos de la declaración, podrán proceder al control de los documentos y datos comerciales relativos a las operaciones
         de importación o de exportación de las mercancías de que se trate así como a las operaciones comerciales ulteriores relativas
         a las mismas mercancías. Estos controles podrán realizarse ante el declarante, ante cualquier persona directa o indirectamente
         interesada por motivos profesionales en dichas operaciones y ante cualquier otra persona que como profesional posea dichos
         documentos y datos. Dichas autoridades también podrán proceder al examen de las mercancías, cuando éstas todavía puedan ser
         presentadas.
      
      3.       Cuando de la revisión de la declaración o de los controles a posteriori resulte que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos
         inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras, dentro del respeto de las disposiciones que pudieran estar establecidas,
         adoptarán las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan.»
      
      II.    Los hechos
      6.        El 13 de marzo de 2007 la sociedad DP grup EOOD (en adelante «DP grup»), sirviéndose del correspondiente impreso, presentó
         en la Oficina de aduanas de Kremikovtsi una declaración para la importación de mercancía de Brasil descrita como «muslo de
         pavo congelado y deshuesado sazonado con pimienta blanca». Con esa misma fecha se admitió la declaración, quedando anotado
         en la casilla nº 2 del referido impreso el nº 07ВG005102Н0019921, el sello personal nº 1341 y la firma de una autoridad aduanera.
         Con independencia de lo anterior, el empleado de aduanas que admitió la declaración hizo figurar lo siguiente en el dorso
         del impreso de la declaración:
      
      «Se ha practicado el control de los documentos relativos a la casilla nº 44 con arreglo al artículo 218 del Reglamento de
         aplicación del Código aduanero comunitario. El número de código arancelario de la casilla nº 33 corresponde a la denominación
         de la mercancía en la casilla nº 31 y al TARIC. El valor en aduana se fijó con arreglo al artículo 29 del Código aduanero.
         No se trata de una mercancía preferencial. Se cumplen los requisitos para su despacho simultáneo a consumo y a libre práctica.
         Acta sobre un control aduanero exhaustivo en el aeropuerto de Sofía (nº 120/13.03.2007). Debido a la sospecha de una clasificación
         arancelaria incorrecta, se tomaron muestras para un análisis de laboratorio por parte del Laboratorio Químico Central (encargo
         nº 1/13.03.07). Consignación de una fianza en metálico. Dictamen del Laboratorio Químico Central (nº 00005/14.03.07). Toma
         de posición de la Administración central de aduanas sobre la clasificación arancelaria (nº 4417/190/17.04/2007).»
      
      7.        El 25 de marzo de 2007 el empleado de aduanas ordenó el levante de la mercancía. 
      
      8.        A raíz de los resultados del análisis de laboratorio, la autoridad aduanera comunicó a DP grup mediante escrito de 17 de abril
         de 2007 que se había detectado una irregularidad en la declaración en aduana, debido a la incorrecta clasificación arancelaria
         de la mercancía declarada, por lo que se exigió el abono de determinados importes.
      
      9.        La sociedad DP grup impugnó ante el Administrativen sad Sofia-grad la admisión de la declaración en aduana, basándose en que
         la declarante, es decir ella misma, no había indicado correctamente la partida arancelaria, siendo así que la autoridad aduanera
         había admitido esa partida arancelaria y había «confirmado el código arancelario de mercancía» mediante la firma de la admisión,
         lo que, en su criterio, constituiría un motivo de nulidad. 
      
      10.      El Administrativen sad Sofia-grad dictó el 21 de julio de 2008 una resolución declarando el procedimiento inadmisible por
         faltar un acto administrativo impugnable, proveniente de la autoridad aduanera. En respuesta al recurso interpuesto por DP
         grup contra la resolución de inadmisión, el Varhoven administrativen sad entendió contraria a derecho la declaración de inadmisión
         del Administrativen sad Sofia-grad, acordando la devolución del asunto a este último, para que resolviese lo precedente. 
      
      11.      En este punto del procedimiento judicial nacional, el Administrativen sad Sofia-grad acordó su suspensión al objeto de plantear
         la presente cuestión prejudicial.
      
      III. Las cuestiones planteadas y el procedimiento ante el Tribunal de Justicia
      12.      La cuestión prejudicial, registrada en la secretaría del Tribunal de Justicia el 15 de marzo de 2010, plantea las tres cuestiones
         siguientes:
      
      «1)       El artículo 63 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre 1992, por el que se aprueba el Código aduanero
         comunitario, ¿debe interpretarse, en las circunstancias del procedimiento principal, en el sentido de que obliga a la autoridad
         aduanera a realizar solamente un examen de la conformidad de la declaración en aduana con los requisitos del artículo 62 de
         dicho Reglamento, efectuando únicamente un control documental dentro del alcance mencionado en el artículo 68 del Reglamento,
         y a adoptar una decisión sobre la admisión de la declaración en aduana sólo sobre la base de los documentos presentados, cuando
         haya surgido una duda sobre la exactitud del código arancelario de la mercancía y sea necesario un dictamen pericial para
         determinar dicho código?
      
      2)       La decisión de la autoridad aduanera sobre la admisión inmediata de la declaración en aduana en virtud del artículo 63 del
         Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre 1992, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario, ¿debe
         considerarse, en las circunstancias del procedimiento principal, una decisión de una autoridad aduanera conforme al artículo
         4, número 5, en relación con el artículo 8, apartado 1, primer guión, del Código aduanero, en particular, respecto a todo
         el contenido de la declaración en aduana efectuada, cuando simultáneamente concurren las siguientes circunstancias?:
      
      a)      La decisión de la autoridad aduanera sobre la admisión de la declaración en aduana se adoptó únicamente sobre la base de los
         documentos presentados junto con la declaración.
      
      b)      Al efectuarse los controles requeridos antes de la admisión de la declaración en aduana, existía la sospecha de que el código
         arancelario de la mercancía indicado no era correcto.
      
      c)      Al efectuarse los controles requeridos antes de la admisión de la declaración en aduana, la información sobre el contenido
         de la mercancía declarada, que era importante para determinar correctamente el código arancelario, era incompleta.
      
      d)      Al efectuarse los controles antes de la admisión de la declaración en aduana, se tomó una muestra para la elaboración de un
         dictamen a efectos de la correcta determinación del código arancelario de la mercancía.
      
      3)       El artículo 63 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre 1992, por el que se aprueba el Código aduanero
         comunitario, ¿debe interpretarse, en las circunstancias del procedimiento principal,
      
      a)      en el sentido de que permite impugnar ante los órganos jurisdiccionales la conformidad a Derecho de la admisión de la declaración
         en aduana tras el despacho a libre práctica de la mercancía,
      
      b)      en el sentido de que la admisión de la declaración en aduana no es impugnable, porque con ella sólo se registra la declaración
         de las mercancías ante las autoridades aduaneras y se determina el momento en que se devenga el derecho de importación, y
         no constituye una decisión de una autoridad aduanera sobre las cuestiones de la correcta clasificación arancelaria y de la
         cuantía del derecho adeudado en virtud de dicha declaración?»
      
      13.      Dentro del plazo señalado por el artículo 23 del Estatuto del Tribunal de Justicia, han presentado observaciones, además de
         la demandada en el litigio principal, los Gobiernos de Bulgaria, República Checa, España y Países Bajos, así como la Comisión.
         
      
      14.      En la vista oral, que tuvo lugar el 17 de marzo de 2011, intervino el representante de la demandada, así como los agentes
         de los Gobiernos de Bulgaria, de la República Checa, de España, y de la Comisión.
      
      IV.    Análisis de la cuestión prejudicial
      A.      Consideraciones previas
      15.      Con sus tres interrogantes, la jurisdicción de reenvío nos plantea varias cuestiones sobre el contenido, alcance y naturaleza
         jurídica de las aceptaciones que las autoridades aduaneras realizan sobre las declaraciones en aduana. 
      
      16.      A fin de dar una respuesta útil a esta cuestión, me parece conveniente, con carácter previo, destacar los aspectos básicos
         del procedimiento aduanero, tal como lo configura el Reglamento nº 2913/92. 
      
      17.      La creación de un arancel común en el territorio de la Unión supuso la adopción de un régimen común aplicable a los procedimientos
         de entrada, salida y tránsito de mercancías en el mercado interior. (3) A este fin, el Reglamento nº 2913/92, refundiendo los textos reglamentarios anteriores, prevé que toda mercancía ha de ser
         incluida en uno de los regímenes aduaneros enumerados en su artículo 14, apartado 16. El acto en virtud del cual la mercancía
         se acoge a un determinado régimen aduanero, con todas las consecuencias jurídicas que ello entraña, se exterioriza en una
         «declaración» emitida por parte del importador, que podrá efectuarse por escrito, en soporte informático o de forma verbal. (4)
      
      18.      Esta declaración no es un trámite menor del procedimiento aduanero, pues lleva aparejados importantes efectos jurídicos. Su
         contenido, cuya preparación corresponde a la persona que presenta las mercancías, condiciona el régimen aduanero aplicable
         así como los derechos de aduana correspondientes, creando de este modo, por así decir, una «foto-fija» del objeto del procedimiento.
         A tal fin, el Reglamento nº 2454/93 (5) contempla en sus anexos 31 a 34, los formatos precisos que reviste el documento en el que se efectúa la declaración, indicando
         claramente en sus casillas los datos que han de aportarse ante la administración aduanera a fin de que ésta adopte las decisiones
         oportunas.
      
      19.      La declaración que nos ocupa se atiene, pues, a unos contenidos precisos y estandarizados, sin que quepa, en aras de la eficiencia,
         aportar elementos adicionales a los expresamente enumerados en el artículo 62 del Reglamento nº 2913/92. El referido precepto
         exige únicamente que la declaración contenga la firma del declarante y los «datos necesarios para la aplicación de las disposiciones
         que regulan el régimen aduanero» correspondiente. 
      
      20.      Esta rigidez viene impuesta por la necesidad de conciliar los objetivos de celeridad y seguridad jurídica, que inspira a los
         regímenes aduaneros. Dadas las evidentes dificultades burocráticas que conlleva una rigurosa aplicación de las normas aduaneras,
         así como la supervisión de su cumplimiento, el Reglamento nº 2913/92 obliga al declarante a reflejar única y exclusivamente
         unos datos precisos. (6)Asimismo, el derecho de rectificación de la declaración se limita a aquellos supuestos en los que las autoridades aduaneras
         no han procedido al examen de las mercancías o al levante de las mercancías. De esta manera, se incita al declarante a aportar
         una información veraz y correcta, pues de lo contrario puede verse expuesto a la imposición de una sanción. (7)
      
      21.      Por otro lado, las autoridades administrativas están obligadas a admitir inmediatamente la declaración cuando se reúnan las
         condiciones enumeradas en el artículo 62 del Reglamento nº 2913/92 y se hayan presentado las mercancías en la aduana. La «admisión»
         de la declaración constituye igualmente un acto, esta vez de la autoridad aduanera, cuyas consecuencias jurídicas son relevantes.
         La más significativa de éstas es de carácter temporal, pues la fecha de dicha admisión opera, en regla general, como el instante
         a partir del cual son de aplicación todas las disposiciones que regulan el régimen aduanero para el que se declaran las mercancías. (8) Asimismo, una vez producida la admisión, el declarante se encuentra autorizado a rectificar eventualmente uno o varios de
         los datos mencionados en la declaración, (9) siempre y cuando las autoridades no procedan a un examen de las mercancías o no estimen que existen datos inexactos en la
         declaración.
      
      22.      En definitiva, la «declaración» se configura como el acto de solicitud de iniciación del procedimiento aduanero, al tiempo
         que la «admisión» de la misma representa el acto de iniciación formal de dicho procedimiento. Podría decirse que ambos actos
         son como las dos caras de una misma moneda, expresados simultáneamente en un solo documento, cuyo contenido se complementa
         a cargo de distintos sujetos. Sin embargo, el paralelismo entre ambos actos no les priva de su carácter autónomo a cada uno.
         La existencia de la declaración es un requisito constitutivo de la aceptación, pero ello no implica que la aceptación no pueda
         apreciarse individualmente. Cada acto tiene su régimen propio y responde a sujetos y contenidos diferenciados. Precisamente
         la autonomía de la aceptación es un rasgo que cuestiona la jurisdicción de reenvío, autonomía que, como a continuación expondré,
         conlleva determinadas consecuencias jurídicas. 
      
      B.      La primera cuestión prejudicial
      23.      Mediante su primera pregunta, el órgano remitente nos interroga sobre el alcance del artículo 63 del Reglamento nº 2913/92,
         según el cual las declaraciones escritas, una vez se constate que cumplen «las condiciones del artículo 62», han de ser «inmediatamente
         admitidas por las autoridades aduaneras siempre que las mercancías a que éstas se refieran se presenten en la aduana». La
         jurisdicción de reenvío quiere saber si, al surgir una duda sobre la exactitud del código arancelario de la mercancía declarada,
         y habiendo solicitado la autoridad aduanera un dictamen pericial para determinar dicho código, la aceptación a la que se refiere
         el artículo 63 se limita únicamente al cumplimiento de las condiciones formales enumeradas en el artículo 62, o si, por el
         contrario, admite un control sobre otros elementos de la declaración. 
      
      24.      Como ha quedado expuesto en los puntos 19 y 20 de estas conclusiones, la finalidad del sistema formalizado de declaración
         y aceptación tiene por objeto facilitar el recto cumplimiento y supervisión de los trámites aduaneros. El declarante tiene
         la obligación de aportar determinados elementos en el momento de efectuar la declaración, y la aceptación se limita a su verificación.
         El automatismo es relevante, pues ofrece seguridad jurídica tanto a los operadores económicos como a la administración, limitando
         así la discrecionalidad en la función supervisora que desempeñan las autoridades. Por otro lado, se incita al declarante a
         aportar información fiel a la realidad, pues de lo contrario, en caso de levantar sospechas y de ser objeto de un examen,
         habrá perdido su derecho a la rectificación. En consecuencia, la rigidez a la que se somete la declaración y la aceptación
         es una premisa esencial del sistema. (10)
      
      25.      Precisamente porque el artículo 63 del Reglamento nº 2913/92 exige únicamente la aportación de tres elementos (firma, «datos
         necesarios» y mercancías), el precepto exige a la autoridad, una vez constatado el cumplimiento de los mismos, la emisión
         de la aceptación. Se trata, como se desprende del tenor literal de la norma, de un acto adoptado dentro de unas coordenadas
         muy precisas que limitan significativamente la discrecionalidad de la autoridad aduanera. La declaración no sólo será admitida,
         sino que lo ha de ser «inmediatamente» una vez se cumplan «las condiciones del artículo 62», como, por lo demás, ocurrió en
         las circunstancias del caso.
      
      26.       A partir de todo ello se observa que el referido artículo 63 impide a la autoridad aduanera negar la autorización sobre la
         base de elementos distintos a los enumerados en dicho precepto. A primera vista una conclusión semejante podría parecer algo
         rígida, pero si se analiza el procedimiento en su conjunto la solución es perfectamente razonable. 
      
      27.      En efecto, la autoridad aduanera que da por cumplidos los requisitos del artículo 63 está obligada a emitir («inmediatamente»)
         la autorización, pero ello no significa que no disponga ulteriormente de otros poderes para verificar el cumplimiento de la
         normativa aduanera. Al contrario, el artículo 68 autoriza a las autoridades a efectuar, no sólo un control documental de la
         declaración y de los documentos adjuntos, sino también a examinar las mercancías, incluida la extracción de muestras para
         un análisis detallado. Esta segunda facultad, el examen de la mercancía, conlleva la posibilidad de que la administración
         adopte las medidas oportunas a la luz de los resultados ulteriores. De todo ello se desprende que la autoridad aduanera se
         encuentra limitada a la hora de efectuar su control en el momento de emitir la aceptación, pero ello no condiciona en modo
         alguno su capacidad para comprobar la exactitud de la información aportada por el declarante. 
      
      28.      Por tanto, y coincidiendo con todos los Estados miembros que han presentado observaciones en este procedimiento prejudicial,
         considero que el citado artículo 63 impone a la autoridad aduanera un marco estricto de supervisión, limitando el ejercicio
         de su control sobre la declaración única y exclusivamente a los requisitos enumerados en dicho precepto. Y puesto que, como
         vengo diciendo, nada impide a las autoridades aduaneras efectuar un examen de las mercancías cuyos resultados podrán obtenerse
         con posterioridad al levante de aquéllas, el carácter reglado del control previsto en el artículo 63 no limita las facultades
         supervisoras de la administración. (11) Al contrario, el régimen del Reglamento nº 2913/92 persigue una tramitación ágil y estandarizada que, a su vez, garantice,
         incluso en un momento posterior, la regularización de la situación jurídica. 
      
      29.      En consecuencia, propongo al Tribunal de Justicia que responda a la primera cuestión prejudicial declarando que el artículo
         63 del Reglamento nº 2913/92 debe interpretarse en el sentido de que, a los efectos de la «aceptación» de la declaración en
         aduana, obliga a la autoridad aduanera a realizar exclusivamente un examen de la conformidad de la declaración en aduana con
         los requisitos del artículo 62 de dicho Reglamento. A tales efectos, la autoridad se limita a efectuar únicamente un control
         documental dentro del alcance mencionado en el artículo 63 del Reglamento, y a adoptar una decisión sobre la admisión de la
         declaración en aduana sólo sobre la base de los documentos presentados.
      
      C.      La segunda cuestión prejudicial
      30.      A continuación, el órgano jurisdiccional plantea sus dudas sobre la naturaleza jurídica de la aceptación de la declaración
         en unas circunstancias como las de autos, donde las autoridades aduaneras, con anterioridad a emitir la aceptación, han tomado
         muestras de la mercancía al objeto de asegurar la aplicación correcta de la nomenclatura aduanera. Más concretamente, la jurisdicción
         de reenvío solicita al Tribunal de Justicia que aclare si la aceptación, en cuanto acto de las autoridades aduaneras, constituye
         una «decisión» en el sentido del artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92.
      
      31.      Llegados a este punto, cabe apreciar una llamativa diferencia de posturas tanto entre las partes del proceso principal, lo
         que no es extraño, como entre los Estados y la Comisión, que han presentado observaciones en el presente procedimiento. Si
         DP grup ha sostenido ante la jurisdicción remitente el carácter de «decisión» de la aceptación acordada por las autoridades
         aduaneras, al igual que lo han hecho el Reino de España y la Comisión en el curso del procedimiento prejudicial, a la tesis
         contraria se ha adherido la demandada, la República de Bulgaria, la República Checa y los Países Bajos. No obstante, como
         a continuación expondré, la diferencia de criterios es más formal que sustantiva, pues con la excepción de DP grup, todos
         estiman, aunque con diferentes argumentos, que la impugnación de la aceptación no sustentaría las pretensiones de fondo de
         la recurrente. 
      
      32.      Como es sabido, el artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92 centra la definición de «decisión» en la capacidad de
         un acto para surtir «efectos jurídicos sobre una o más personas determinadas o que puedan determinarse». Una descripción así,
         tan escueta y basada en unos efectos que el Reglamento no detalla, explica que hayan sido necesarios criterios adicionales
         para consolidar una noción autónoma del concepto. Así, en sus conclusiones presentadas en el asunto de Andrade, (12) el Abogado General Fennelly consideraba que, además de los criterios expuestos en el citado artículo 4, apartado 5, una «decisión»
         debe constituir «la expresión de una apreciación o del ejercicio de una facultad discrecional», siendo «un acto adoptado tras
         considerar diversos factores y, con arreglo al Derecho comunitario, en dicho acto deben exponerse los motivos o razones que
         llevaron a dicho ejercicio de una facultad discrecional con el fin de que su destinatario pueda cuestionar de manera efectiva
         su validez». (13)
      
      33.      En línea con la definición propuesta por el Abogado General Fennelly, que el Tribunal de Justicia hizo suya al suscribir la
         misma solución en el referido asunto, considero que, para que un acto de la autoridad aduanera constituya una «decisión»,
         es necesario que identifique a un destinatario, que surta efectos jurídicos y, asimismo, sea expresión y resultado del ejercicio
         de una potestad discrecional. 
      
      34.      En lo que respecta a la identificación del destinatario, es evidente que la aceptación de la declaración siempre cumple esta
         condición, pues uno de los requisitos que exige el artículo 62 es la firma del declarante. Si no hay identificación nominal
         en la declaración, no puede haber aceptación, de modo que ésta siempre estará identificada.
      
      35.      Asimismo, la aceptación surte efectos jurídicos sobre ese destinatario, tanto al otorgarse como al negarse. En el primer caso,
         la aceptación constituye el momento temporal a partir del cual nace la relación jurídica aduanera, derivándose desde ese instante
         los derechos previstos en el régimen aduanero correspondiente. (14) En el segundo caso, la negativa a emitir la aceptación impide la sujeción de la mercancía a un régimen aduanero, un resultado
         de importantes consecuencias económicas y, en consecuencia, también jurídicas. Por tanto, la aceptación en aduana genera efectos
         jurídicos en el sentido enunciado por el artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92. 
      
      36.      Finalmente, ha de apreciarse si la decisión de la autoridad aduanera de emitir la aceptación reviste elementos discrecionales.
         La discrecionalidad puede ser el resultado de un proceso cognoscitivo que afecta al supuesto de hecho de la norma que debe
         aplicarse, o una valoración jurídica referida a la consecuencia jurídica que se deriva del cumplimiento del antecedente. (15) Visto así, la discrecionalidad se produce en el momento de subsumir unos hechos en el supuesto de la norma, o a la hora de
         determinar las consecuencias de dicha subsunción, siempre que las consecuencias admitan más de una solución. 
      
      37.      En el caso de las aceptaciones en aduana, es evidente que la discrecionalidad se localiza, tal como se deduce de los artículos
         62 y 63 del Reglamento nº 2913/92, en el supuesto de hecho. La autoridad aduanera debe emitir la aceptación cuando se cumplan
         los tres requisitos precitados: presentación firmada de la declaración, aportación de datos necesarios para la aplicación
         del régimen aduanero correspondiente y presentación de la mercancía. De los tres, el segundo requisito otorga a la autoridad
         aduanera un margen de discrecionalidad, pues habrá de esclarecer si el declarante aporta o no los datos «necesarios». Sin
         embargo, la consecuencia jurídica que contiene el artículo 63 no ofrece discrecionalidad alguna a la autoridad: o acepta o
         no acepta la declaración.
      
      38.      Por tanto, el poder de apreciación con el que cuentan las autoridades para determinar si los datos son «necesarios» es el
         único elemento discrecional del que disponen aquéllas. Y aunque se trate de un aspecto concreto, lo cierto es que la aceptación
         cuenta con un margen escaso, discrecional, de apreciación. (16)
      
      39.      A la vista de todo lo anterior, cabe concluir que la aceptación de la declaración en aduana, en cuanto acto de las autoridades
         que identifica a un destinatario, que surte efectos jurídicos y que contempla elementos discrecionales, constituye una «decisión»
         en el sentido del artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92. 
      
      D.      La tercera cuestión prejudicial
      40.      La tercera y última pregunta planteada por el Administrativen sad Sofia-grad se centra en la impugnabilidad de la aceptación
         emitida por las autoridades aduaneras. 
      
      41.      Los artículos 243 a 246 del Reglamento nº 2913/92 contemplan el régimen de recursos contra las decisiones de las autoridades
         aduaneras. Dichos preceptos garantizan a toda persona el derecho a recurrir una decisión de las autoridades «siempre y cuando
         ésta le afecte directa e individualmente», sea una decisión expresa o implícita. (17)
      
      42.      Por otro lado, y actuando como complemento de las referidas disposiciones, el artículo 9 del citado Reglamento prevé el régimen
         de revocación de actos de las autoridades aduaneras, permitiendo en todo caso la revisión de actos desfavorables, pero también
         la de los actos favorables cuando el solicitante haya actuado de mala fe o de forma ilícita. 
      
      43.      La suma de las disposiciones relativas a los recursos y a la revocación demuestra que todo acto de las autoridades aduaneras
         que surta efectos, sean favorables o desfavorables, es susceptible de revisión, ya sea por la propia administración que lo
         adopta o por los tribunales. La eficacia que caracteriza al régimen aduanero no contempla, en principio, límites a la impugnabilidad
         de los actos adoptados por las autoridades, y ello es coherente con la relevancia que el ordenamiento de la Unión otorga al
         acceso a la justicia. 
      
      44.      En efecto, la Unión garantiza el derecho a requerir la protección de un Tribunal frente a cualesquiera actos lesivos de los
         derechos, libertades e intereses legítimos reconocidos por la Unión, importando, ante todo, que el recurso a la jurisdicción
         sea efectivo, tanto en el sentido de que ha de ser jurídicamente capaz de procurar la reparación, en su caso, de la lesión
         denunciada, como en el de que ha de ser un remedio practicable, esto es, sujeto en su realización a condiciones que no lo
         hagan de imposible o muy difícil ejercicio. (18) Así lo constata el artículo 47 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, al igual que la abundante jurisprudencia
         del Tribunal Europeo de Derechos Humanos en su interpretación del artículo 6 del Convenio de Roma. (19) Por tanto, no cabe acoger ninguna interpretación del Reglamento nº 2913/92 que extinga o restrinja el acceso del declarante
         a un tribunal nacional. 
      
      45.      En el caso de las aceptaciones emitidas por las autoridades aduaneras, que es, en definitiva, el supuesto que aquí nos ocupa,
         conviene realizar las siguientes observaciones. 
      
      46.      Una vez confirmado que la aceptación constituye una «decisión» en el sentido del artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92,
         existe una presunción de impugnabilidad de la misma por el simple hecho de catalogarse bajo tal rúbrica. Un acto que surte
         efectos jurídicos sobre un particular puede siempre terminar resultando objeto de un litigio. Por tanto, y en contra de lo
         que parece sugerir el Gobierno de los Países Bajos en su escrito de observaciones, la «decisión» no es tal por el hecho de
         ser impugnable, sino que es impugnable por el hecho de ser una «decisión».
      
      47.      Asimismo, al referirnos a la «aceptación», hay que apreciarla en un sentido amplio, es decir, abordando tanto la respuesta
         positiva de aceptación como la negativa, pues la autoridad aduanera podrá rechazar la declaración que se le presente y, en
         consecuencia, afectar negativamente a la situación jurídica del declarante. En ese caso, la aceptación, o más bien la negativa
         de la autoridad a emitirla, sería siempre recurrible con arreglo al artículo 243 del Reglamento nº 2913/92.
      
      48.      Finalmente, procede recordar que la aceptación es una decisión tasada y con un contenido determinado, tal como se ha expuesto
         en los puntos 24 a 29 de estas conclusiones. El artículo 63 del Reglamento nº 2913/92 limita la discrecionalidad de las autoridades
         aduaneras a los conceptos enumerados en dicho precepto, por remisión al artículo 62, reduciendo el poder decisorio del poder
         público a la constatación de la firma, de la presentación de las mercancías y a la aportación de los documentos necesarios.
         Ya he explicado que este último elemento conlleva el ejercicio de un grado, siquiera reducido, de discrecionalidad, pero en
         todo caso la aceptación sólo puede referirse a los tres aspectos recién citados. Por tanto, la impugnabilidad, así como la
         revisión, de la decisión de aceptación únicamente puede referirse a uno de los referidos tres elementos sobre los que se pronuncia
         la autoridad aduanera.
      
      49.      Centrándonos ahora en los hechos del proceso principal, DP grup ha recurrido la aceptación emitida por las autoridades aduaneras
         búlgaras respecto de la declaración en cuestión, aceptación que en el caso se efectuó haciendo uso de la facultad que le otorga
         el artículo 68, letra b), del Reglamento nº 2913/92, es decir, advirtiendo de los eventuales resultados que podrán obtenerse
         tras el examen de la mercancía. Así lo hizo constar la autoridad aduanera búlgara en el dorso de la declaración, y sus sospechas
         sobre la corrección de la clasificación arancelaria declarada resultaron acertadas, pues, en efecto, las pruebas de laboratorio
         confirmaron un error por parte del declarante, quien exigió posteriormente una liquidación complementaria. Sólo tras conocer
         que las autoridades le requerían dicha liquidación, el declarante decidió interponer recurso contra la aceptación inicialmente
         emitida. 
      
      50.      A la vista de los hechos, se desprende que la jurisdicción de instancia no se atuvo a Derecho al declarar que la aceptación
         de la declaración por parte de las autoridades no constituía un acto impugnable. En efecto, la aceptación era, como se ha
         expuesto con anterioridad, una «decisión» que surtía efectos jurídicos y que entrañaba el ejercicio de una potestad discrecional.
         Se trataba, en definitiva, de un acto impugnable a los efectos del artículo 243 del Reglamento nº 2913/92, pues de alguna
         manera está surtiendo efectos sobre la situación jurídica del declarante.
      
      51.      Ahora bien, la administración aduanera no ha adoptado una decisión respecto de la clasificación que merecen las mercancías
         objeto de importación. La aceptación, como ha quedado expuesto en los puntos 24 a 29 de estas conclusiones, realiza una constatación
         formal del cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 63 del Reglamento nº 2913/92. De hecho, la aceptación no
         conlleva ejercicio de discrecionalidad alguno, salvo por lo que respecta a la verificación de la documentación necesaria aportada
         al procedimiento. En lo que afecta a la clasificación aduanera, la aceptación es una decisión que no sólo no constituye el
         acto mismo de clasificación, sino que permite a la administración aduanera, en un momento inmediato o posterior, verificar,
         modificar y exigir un cumplimiento correcto de la normativa. Dicho en otras palabras, la aceptación no tiene el carácter de
         una decisión sobre la clasificación aduanera, sino un acto de trámite que permite iniciar el procedimiento. Desde este punto
         de vista, la impugnación de la aceptación podrá ciertamente versar sobre los elementos que enumera el citado artículo 63,
         pero lo que el Reglamento no puede imponer es una suerte de vía impugnatoria universal a través de la aceptación, por la que
         quepa atacar cualesquiera aspectos relativos a la normativa aduanera. 
      
      52.      Dicho esto, en el presente asunto la pretensión de DP grup se proyecta sobre la clasificación aduanera que las autoridades
         aduaneras «ratificaron» en el momento de aceptar la declaración, pero no sobre la aceptación en sí misma considerada. Máxime
         es esto así al observar que el error que se imputa a la aceptación no tiene su origen en ésta, sino en la declaración emitida
         por DP grup. La finalidad del recurrente no es, por tanto, impugnar un acto que afecta a sus derechos, sino lograr la anulación
         de un acto que podría servir como causa de imposición de una sanción administrativa. 
      
      53.      En consecuencia, y a la luz de todo lo anterior, el artículo 63 del Reglamento nº 2913/92, interpretado a la luz del artículo
         243 de dicho Reglamento, debe interpretarse en el sentido de que el declarante puede impugnar ante los órganos jurisdiccionales
         la conformidad a Derecho de la admisión de una declaración en aduana, siempre y cuando el motivo de impugnación se dirija
         a la comprobación por parte de la administración aduanera de alguna de las condiciones constitutivas de la aceptación, tal
         como las enumera el citado artículo 63. 
      
      V.      Conclusión
      54.      Por todo lo anterior, propongo al Tribunal de Justicia que dé respuesta a las cuestiones planteadas por el Administrativen
         sad Sofia grad declarando lo siguiente:
      
      «1)       El artículo 63 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el Código aduanero
         comunitario, debe interpretarse en el sentido de que obliga a la autoridad aduanera a realizar exclusivamente un examen de
         la conformidad de la declaración en aduana con los requisitos del artículo 62 de dicho Reglamento. A tal efecto, la autoridad
         se limita a efectuar únicamente un control documental dentro del alcance mencionado en el artículo 63 del Reglamento, y a
         adoptar una decisión sobre la admisión de la declaración en aduana sólo sobre la base de los documentos presentados, incluso
         cuando haya surgido una duda sobre la exactitud del código arancelario de la mercancía y sea necesario un dictamen pericial
         para determinar dicho código.
      
      2)       La aceptación de la declaración en aduana, en cuanto acto de las autoridades que identifica a un destinatario, que surte efectos
         jurídicos y que contempla elementos discrecionales, constituye una “decisión” en el sentido del artículo 4, apartado 5, del
         Reglamento nº 2913/92. 
      
      3)       El artículo 63 del Reglamento nº 2913/92, interpretado a la luz del artículo 243 de dicho Reglamento, debe interpretarse en
         el sentido de que el declarante puede impugnar ante los órganos jurisdiccionales la conformidad a Derecho de la admisión de
         una declaración en aduana, siempre y cuando el motivo de impugnación se dirija a la comprobación por parte de la administración
         aduanera de alguna de las condiciones constitutivas de la aceptación, tal como las enumera el citado artículo 63.»
      
      1 –	Lengua original: español.
      
      2 –	Reglamento del Consejo, de 12 de octubre de 1992 (DO L 302, p. 1).
      
      3 –	En general, véase Berr, C.J., y Trémeau, H., Le droit douanier, Communautaire et national, 7ª ed., 2006.
      
      4 –	Artículo 61 del Reglamento nº 2913/92.
      
      5 –	Reglamento de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento
         nº 2913/92 (DO L 253, p. 1).
      
      6 –	Véase Fabio, M., Customs Law of the European Union, Ed. Wolters Kluwer, 2010, apartados. 6.2.1 a 6.2.3.
      
      7 –      Véanse, en este sentido, las conclusiones del Abogado General Poiares Maduro presentadas el 25 de mayo de 2005 en el asunto
         Overland Footwear (sentencia de 20 de octubre de 2005, C‑468/03, Rec. p. I-8937), puntos 33 a 35.
      
      8 –	Artículo 67 del Reglamento nº 2913/92.
      
      9 –	Artículo 65 del Reglamento nº 2913/92. 
      
      10 –	Véase Lyons, T., EC Customs Law, Ed. Oxford University Press, Oxford, 2001, pp. 283 y ss.
      
      11 –      En este mismo sentido son reveladoras las conclusiones del Abogado General Cosmas de 28 de septiembre de 2000 presentadas
         en el asunto D. Wandel (sentencia de 1 de febrero de 2001, C‑66/99, Rec. p. I-873) punto 46, al recordar el carácter condicional
         de la aceptación en caso de que se haya realizado al examen de las mercancías: «Tanto del tenor como de la necesidad de garantizar
         el efecto útil de las disposiciones antes citadas se desprende que el momento de la admisión sin comprobación de los elementos
         de la declaración es el momento en el que nace la deuda aduanera, pero también el momento en el que se decide definitivamente
         su importe. En cambio, cuando la admisión de la declaración va acompañada de una orden de comprobación de los datos contenidos
         en aquélla, es cierto que formalmente nace una deuda aduanera, pero ésta no tiene carácter definitivo, ya que, en tanto que
         las mercancías no hayan sido inspeccionadas y no se hayan comprobado los datos de la declaración, no puede considerarse que
         el importe de la deuda se haya fijado y confirmado de modo material y definitivo. En consecuencia, en este segundo caso la
         imposición definitiva de los derechos de aduana está supeditada a la comprobación de los referidos datos, de modo que las
         mercancías controvertidas no pueden considerarse definitivamente despachadas a libre práctica.»
      
      12 –      Conclusiones de 21 de septiembre de 2000 (sentencia de 7 de diciembre de 2000, C‑213/99, Rec. p. I‑11083).
      
      13 –      Punto 55 de las citadas conclusiones.
      
      14 –      Artículo 67 del Reglamento nº  2913/92. 
      
      15 –      Véase, en general, Koch, H.J., Unbestimmte Rechtsbegriffe und Ermessensermächtigungen im Verwaltungsrecht, Metzner, Fráncfort, 1979, y Bacigalupo, M., La discrecionalidad administrativa. Estructura normativa, control judicial y límites constitucionales de su atribución, Marcial Pons, Madrid, 1997, así como el análisis comparado y de Derecho de la Unión de von Danwitz, T., Europäisches Verwaltungsrecht, Springer, Berlín-Heidelberg, 2008, pp. 30, 33, 50, 71, 87, 107 y 361 y ss. 
      
      16 –	Me parece oportuno señalar que, tal como ha destacado la Comisión en la vista oral, algunos tribunales de los Estados miembros
         se han pronunciado sobre este extremo, incluso sin considerar que hubiera necesidad de elevar cuestión prejudicial, considerando
         igualmente que la aceptación constituye una «decisión» en el sentido del artículo 4, apartado 5, del Reglamento nº 2913/92.
         Véanse, en este sentido, las sentencias del Bundesfinanzhof alemán de 21 de julio de 2009 (VII R 2/08) y de 5 de octubre de
         2009 (VII B 254/98).
      
      17 –	El párrafo segundo del apartado 1 hace referencia a la impugnabilidad del silencio de las autoridades aduaneras. 
      
      18 –      Véase, entre otras, las sentencias de 15 de mayo de 1986, Johnston (222/84, Rec. p. 1651), apartados 18 y 19; de 15 de octubre
         de 1987, Heylens y otros (222/86, Rec. p. 4097), apartado 14; de 27 de noviembre de 2001, Comisión/Austria (C‑424/99, Rec.
         p. I‑9285), apartado 45; de 25 de julio de 2002, Unión de Pequeños Agricultores/Consejo (C‑50/00 P, Rec. p. I‑6677), apartado
         39; de 19 de junio de 2003, Eribrand (C‑467/01, Rec. p. I‑6471), apartado 61, y de 22 de diciembre de 2010, DEB Deutsche Energiehandels-und
         Beratungsgesellschaft (C‑279/09, Rec. p. I‑0000), apartado 29. 
      
      19 –      Sobre el artículo 47 de la Carta y su relación con la jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, véanse mis
         conclusiones de 1 de marzo de 2011 presentadas en el asunto Samba Diouf (C‑69/10, pendiente de resolución), puntos 38 a 44,
         así como las conclusiones del Abogado General Bot presentadas el 5 de abril de 2011 en el asunto Scattolon (C‑108/10, pendiente
         de resolución), puntos 122 a 126.