CELEX: 62014CJ0179
Language: pl
Date: 2016-02-23 00:00:00
Title: Wyrok Trybunału (wielka izba) z dnia 23 lutego 2016 r.#Komisja Europejska przeciwko Węgrom.#Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Dyrektywa 2006/123/WE – Artykuły 14 – 16 – Artykuł 49 TFUE – Swoboda przedsiębiorczości – Artykuł 56 TFUE – Swoboda świadczenia usług – Przesłanki wydawania bonów korzystających z ulg podatkowych przyznawanych przez pracodawców ich pracownikom i wykorzystywanych do celów zakwaterowania, celów rekreacyjnych lub na zakup posiłków – Ograniczenia – Monopol.#Sprawa C-179/14.

WYROK TRYBUNAŁU (wielka izba)
      z dnia 23 lutego 2016 r. (
            *1
         )
      „Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego — Dyrektywa 2006/123/WE — Artykuły 14–16 — Artykuł 49 TFUE — Swoboda przedsiębiorczości — Artykuł 56 TFUE — Swoboda świadczenia usług — Przesłanki wydawania bonów korzystających z ulg podatkowych przyznawanych przez pracodawców ich pracownikom i wykorzystywanych do celów zakwaterowania, celów rekreacyjnych lub na zakup posiłków — Ograniczenia — Monopol”
      w sprawie C‑179/14
      mającej za przedmiot skargę o stwierdzenie, na podstawie art. 258 TFUE, uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, wniesioną w dniu 10 kwietnia 2014 r.,
      
         Komisja Europejska, reprezentowana przez A. Tokára oraz E. Montaguti, działających w charakterze pełnomocników, z adresem do doręczeń w Luksemburgu,
      strona skarżąca,
      przeciwko
      
         Węgrom, reprezentowanym przez M.Z. Fehéra oraz G. Koósa, działających w charakterze pełnomocników,
      strona pozwana,
      TRYBUNAŁ (wielka izba),
      w składzie: K. Lenaerts, prezes, R. Silva de Lapuerta, M. Ilešič, L. Bay Larsen, D. Šváby, F. Biltgen i C. Lycourgos, prezesi izb, A. Rosas, E. Juhász, M. Safjan, M. Berger, A. Prechal (sprawozdawca) i K. Jürimäe, sędziowie,
      rzecznik generalny: Y. Bot,
      sekretarz: L. Hewlett, główny administrator,
      uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 12 maja 2015 r.,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 17września 2015 r.,
      wydaje następujący
      
         Wyrok
      
      
               1
            
            
               Komisja Europejska wnosi w skardze do Trybunału o:
               
                        —
                     
                     
                        stwierdzenie, że poprzez wprowadzenie i utrzymanie systemu karty rozrywkowej Széchenyi (zwanej dalej „kartą SZÉP”), uregulowanego w dekrecie rządowym nr 55/2011 z dnia 12 kwietnia 2011 r. regulującym wydawanie i wykorzystanie karty rozrywkowej Széchenyi, zmienionym ustawą nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r. zmieniającą niektóre ustawy podatkowe i inne ustawy dotyczące tych ustaw (zwanym dalej „dekretem rządowym nr 55/2011”), Węgry naruszyły dyrektywę 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącą usług na rynku wewnętrznym (Dz.U. L 376, s. 36), w zakresie, w jakim:
                        
                                 —
                              
                              
                                 artykuł 13 tegoż dekretu rządowego w związku z art. 2 ust. 2 lit. d) ustawy nr XCVI z 1993 r. o funduszach dobrowolnych ubezpieczeń wzajemnych (zwanej dalej »ustawą o funduszach ubezpieczeń wzajemnych«), art. 2 lit. b) ustawy nr CXXXII z 1997 r. o oddziałach i agencjach handlowych przedsiębiorstw z siedzibą za granicą (zwanej dalej „ustawą o oddziałach”) i art. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 55 ust. 1 i 3 i art. 64 ust. 1 ustawy nr IV z 2006 r. o spółkach handlowych (zwanej dalej „ustawą o spółkach handlowych”) wyklucza możliwość wydania karty SZÉP przez oddziały przedsiębiorstw, z naruszeniem przepisów art. 14 pkt 3 i art. 15 ust. 2 lit. b) tej dyrektywy;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 wskazany art. 13 w związku z tymi samymi przepisami krajowymi, nie uznaje w świetle przesłanek określonych w tymże art. 13 lit. a)–c) działalności grup przedsiębiorstw, których spółką dominującą nie jest spółka założona zgodnie z prawem węgierskim, i których członkowie nie mają formy spółki prawa węgierskiego, z naruszeniem przepisów art. 15 ust. 1, 2 lit. b) i ust. 3 wskazanej dyrektywy;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 artykuł 13 dekretu rządowego nr 55/2011, w związku z tymi samymi przepisami krajowymi zastrzega na rzecz banków i innych instytucji finansowych możliwość wydania karty SZÉP, gdyż tylko te podmioty mogą spełnić przesłanki przewidziane w art. 13 dekretu, z naruszeniem przepisów art. 15 ust. 1, 2 lit. d) i ust. 3 tej dyrektywy;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 wskazany art. 13 dekretu narusza art. 16 dyrektywy 2006/123, ponieważ do celów wydania karty SZÉP wymaga prowadzenia przedsiębiorstwa na Węgrzech;
                              
                           
                  
                        —
                     
                     
                        tytułem żądania ewentualnego, stwierdzenie, że system karty SZÉP ustanowiony w drodze dekretu rządowego nr 55/2011 narusza art. 49 TFUE i art. 56 TFUE, w zakresie w jakim przepisy dyrektywy 2006/123 przywołane powyżej nie znajdują zastosowania do wskazanych w tym punkcie przepisów krajowych;
                     
                  
                        —
                     
                     
                        stwierdzenie, że system bonów Erzsébet uregulowany w ustawie nr CLVI z 2011 r. i w ustawie nr CIII z dnia 6 lipca 2012 r. w sprawie programu Erzsébet (zwanej dalej „ustawą Erzsébet”), wprowadzający monopol na rzecz podmiotów publicznych w zakresie wydawania bonów na zimne posiłki, który wszedł w życie niepoprzedzony odpowiednim okresem przejściowym lub odpowiednimi przepisami przejściowymi, narusza art. 49 TFUE i art. 56 TFUE, w zakresie w jakim art. 1 ust. 5 i art. 477 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., a także art. 2 ust. 1 i 2, art. 6 i art. 7 ustawy Erzsébet wprowadzają nieproporcjonalne ograniczenia.
                     
                  
         
         Ramy prawne
      
      
         Prawo Unii
      
      
               2
            
            
               Motywy 2, 5, 18, 36, 37, 40, 64, 65 i 73 dyrektywy 2006/123 stanowią:
               
                        „2)
                     
                     
                        Konkurencyjny rynek usług ma istotne znaczenie przy wspieraniu wzrostu gospodarczego i tworzeniu miejsc pracy w Unii Europejskiej. Obecnie liczne bariery na rynku wewnętrznym uniemożliwiają usługodawcom, w szczególności małym i średnim przedsiębiorstwom (MŚP), rozszerzanie swojej działalności poza granice ich krajów i pełny udział w korzyściach z rynku wewnętrznego. Osłabia to globalną konkurencyjność usługodawców z Unii Europejskiej. Wolny rynek zobowiązujący państwa członkowskie do znoszenia ograniczeń w transgranicznym świadczeniu usług przy jednoczesnej większej przejrzystości oraz pełniejszej informacji oznaczałby dla konsumentów większy wybór i lepszą jakość usług po niższych cenach.
                     
                  […]
               
                        (5)
                     
                     
                        Niezbędne jest więc usunięcie barier w swobodzie przedsiębiorczości dla usługodawców w państwach członkowskich, a także barier w swobodnym przepływie usług między państwami członkowskimi oraz zagwarantowanie usługobiorcom i usługodawcom pewności prawnej niezbędnej do realizowania w praktyce tych dwóch podstawowych swobód zapisanych w traktacie. Ponieważ bariery na rynku wewnętrznym usług dotyczą podmiotów gospodarczych, które pragną rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w innych państwach członkowskich, a także tych, które świadczą usługi w innym państwie członkowskim nie prowadząc w nim przedsiębiorstwa, konieczne jest umożliwienie usługodawcom prowadzenia działalności usługowej w ramach rynku wewnętrznego poprzez rozpoczęcie prowadzenia przedsiębiorstwa w państwie członkowskim albo skorzystanie ze swobodnego przepływu usług. Usługodawcy powinni mieć możliwość dokonania wyboru między tymi dwoma swobodami, zgodnie z ich strategią rozwoju w każdym państwie członkowskim.
                     
                  […]
               
                        (18)
                     
                     
                        Usługi finansowe powinny być wyłączone z zakresu stosowania niniejszej dyrektywy, ponieważ te rodzaje działalności są przedmiotem szczególnych przepisów wspólnotowych mających na celu, podobnie jak niniejsza dyrektywa, rzeczywiste wprowadzenie rynku wewnętrznego usług. W związku z powyższym wyłączenie to powinno dotyczyć wszystkich usług finansowych, takich jak usługi bankowe, kredytowe, ubezpieczeniowe, w tym reasekuracyjne, usługi w zakresie emerytur pracowniczych lub indywidualnych, papierów wartościowych, inwestycji, funduszy, płatności i doradztwa inwestycyjnego, włącznie z usługami wymienionymi w załączniku I do dyrektywy 2006/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 14 czerwca 2006 r. w sprawie podejmowania i prowadzenia działalności przez instytucje kredytowe [(Dz.U. L 177, s. 1)].
                     
                  […]
               
                        (36)
                     
                     
                        Pojęcie »usługodawcy« powinno obejmować każdą osobę fizyczną będącą obywatelem państwa członkowskiego lub każdą osobę prawną wykonującą działalność usługową w państwie członkowskim korzystając przy tym ze swobody przedsiębiorczości lub swobodnego przepływu usług. Pojęcie usługodawcy nie powinno być tym samym ograniczone wyłącznie do świadczenia usług transgranicznych w ramach swobodnego przepływu usług, ale powinno obejmować również sytuacje, w których podmiot gospodarczy rozpoczyna prowadzenie przedsiębiorstwa w państwie członkowskim, aby rozwijać tam swoją działalność usługową. […]
                     
                  
                        (37)
                     
                     
                        Miejsce, w którym usługodawca prowadzi przedsiębiorstwo należy określić zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości, zgodnie z którym pojęcie prowadzenia przedsiębiorstwa wiąże się z faktycznym prowadzeniem działalności gospodarczej przez czas nieokreślony poprzez stały zakład. […] Zakład nie musi przyjmować formy spółki zależnej, oddziału lub agencji, lecz może składać się z biura prowadzonego przez personel usługodawcy lub przez osobę niezależną ale upoważnioną do stałego działania w imieniu przedsiębiorstwa, tak jak w przypadku agencji. […]
                     
                  […]
               
                        (40)
                     
                     
                        Pojęcie »nadrzędnego interesu publicznego«, do którego odnoszą się niektóre przepisy niniejszej dyrektywy, zostało ukształtowane przez Trybunał Sprawiedliwości w jego orzecznictwie dotyczącym art. [49 i 56 TFUE] i może ono podlegać dalszej ewolucji. Pojęcie to, zgodnie z wykładnią Trybunału Sprawiedliwości obejmuje co najmniej następujące elementy: […] ochronę usługobiorców, ochronę konsumentów […] ochronę wierzycieli […]
                     
                  […]
               
                        (64)
                     
                     
                        W celu ustanowienia rzeczywistego rynku wewnętrznego usług konieczne jest zniesienie ograniczeń w zakresie swobody przedsiębiorczości oraz swobodnego przepływu usług, które nadal znajdują się w przepisach prawa niektórych państw członkowskich i które są niezgodne odpowiednio z artykułami [49 i 56 TFUE]. Ograniczenia, które mają być zakazane, wpływają w szczególności na rynek wewnętrzny usług i należy je możliwie szybko, systematycznie usuwać.
                     
                  
                        (65)
                     
                     
                        Swoboda przedsiębiorczości opiera się w szczególności na zasadzie równego traktowania, która zakazuje nie tylko wszelkiej dyskryminacji ze względu na przynależność państwową, ale również wszelkiej dyskryminacji pośredniej opartej na innych kryteriach, lecz mogącej mieć takie same skutki. Stąd też podejmowanie lub prowadzenie działalności usługowej w państwie członkowskim jako działalności podstawowej lub pobocznej nie powinno podlegać kryteriom takim, jak miejsce prowadzenia przedsiębiorstwa, miejsce zamieszkania, miejsce zameldowania lub główne miejsce świadczenia usług. […]
                     
                  […]
               
                        (73)
                     
                     
                        Wymogi, które powinny być zbadane, obejmują przepisy krajowe, które – z przyczyn innych niż dotyczące kwalifikacji zawodowych – zastrzegają dostęp do niektórych rodzajów działalności dla określonych usługodawców. Wymogi takie obejmują również obowiązek przyjęcia konkretnej formy prawnej przez usługodawcę, w szczególności posiadania osobowości prawnej, przyjęcia formy spółki osobowej, posiadania statusu organizacji o charakterze niezarobkowym lub spółki należącej wyłącznie do osób fizycznych […]”.
                     
                  
         
               3
            
            
               Artykuł 1 dyrektywy 2006/123, zatytułowany „Przedmiot”, w ust. 1 stanowi:
               „Niniejsza dyrektywa ustanawia ogólne przepisy ułatwiające korzystanie ze swobody przedsiębiorczości przez usługodawców oraz ze swobodnego przepływu usług, zapewniając przy tym wysoki poziom jakości usług”.
            
         
               4
            
            
               Artykuł 2 tej dyrektywy, zatytułowany „Zakres zastosowania”, ma następujące brzmienie:
               „1.   Niniejsza dyrektywa ma zastosowanie do usług świadczonych przez usługodawców prowadzących przedsiębiorstwo w państwie członkowskim.
               2.   Niniejsza dyrektywa nie ma zastosowania do następujących rodzajów działalności:
               […]
               
                        b)
                     
                     
                        usług finansowych, takich jak usługi w zakresie bankowości, działalności kredytowej, ubezpieczeń i reasekuracji, usług w zakresie emerytur pracowniczych lub indywidualnych, papierów wartościowych, funduszy inwestycyjnych, płatności oraz doradztwa inwestycyjnego – w tym usług wymienionych w załączniku I do dyrektywy 2006/48/WE;
                     
                  […]”.
            
         
               5
            
            
               Artykuł 4 wskazanej dyrektywy stanowi:
               „Na użytek niniejszej dyrektywy stosuje się następujące definicje:
               
                        1)
                     
                     
                        »usługa« oznacza wszelką działalność gospodarczą prowadzoną na własny rachunek, zwykle świadczoną za wynagrodzeniem, zgodnie z art. [57 TFUE];
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        »usługodawca« oznacza każdą osobę fizyczną będącą obywatelem państwa członkowskiego lub każdą osobę prawną, o której mowa w art. [54 TFUE], prowadzącą przedsiębiorstwo w państwie członkowskim, która oferuje lub świadczy usługę;
                     
                  […]
               
                        4)
                     
                     
                        »państwo członkowskie prowadzenia przedsiębiorstwa« oznacza państwo członkowskie, na terytorium którego usługodawca prowadzi przedsiębiorstwo;
                     
                  
                        5)
                     
                     
                        »prowadzenie przedsiębiorstwa« oznacza rzeczywiste prowadzenie działalności gospodarczej zgodnie z postanowieniami art. [49 TFUE], przez czas nieokreślony, przy wykorzystaniu stałej infrastruktury, poprzez którą działalność polegająca na świadczeniu usług jest rzeczywiście prowadzona;
                     
                  […]
               
                        8)
                     
                     
                        »nadrzędny interes publiczny« oznacza względy określone jako takie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości i obejmuje: […] ochronę konsumentów, usługobiorców […]
                     
                  […]
               
                        10)
                     
                     
                        »państwo członkowskie, w którym usługa jest świadczona« oznacza państwo członkowskie, w którym usługa jest świadczona przez usługodawcę prowadzącego przedsiębiorstwo w innym państwie członkowskim;
                     
                  […]”.
            
         
               6
            
            
               Rozdział III dyrektywy 2006/123 jest zatytułowany „Swoboda przedsiębiorczości dla usługodawców”. Obejmuje on sekcję 2, zatytułowaną „Wymogi zakazane lub podlegające ocenie”, w której zawarte są art. 14 i 15 tej dyrektywy.
            
         
               7
            
            
               Artykuł 14 wskazanej dyrektywy, zatytułowany „Wymogi zakazane”, stanowi:
               „Państwa członkowskie nie uzależniają możliwości podejmowania lub prowadzenia działalności usługowej na ich terytorium od spełnienia któregokolwiek z następujących wymogów:
               […]
               
                        3)
                     
                     
                        ograniczenia swobody usługodawcy do dokonania wyboru między prowadzeniem przedsiębiorstwa głównego i dodatkowego, w szczególności zobowiązanie usługodawcy do prowadzenia głównego przedsiębiorstwa na ich terytorium lub ograniczenia swobody wyboru pomiędzy prowadzeniem przedsiębiorstwa w formie agencji, oddziału albo spółki zależnej;
                     
                  […]”.
            
         
               8
            
            
               Artykuł 15 tejże dyrektywy, zatytułowany „Wymogi podlegające ocenie” przewiduje w szczególności:
               „1.   Państwa członkowskie sprawdzają, czy ich systemy prawne przewidują którykolwiek z wymogów wymienionych w ust. 2 oraz zapewniają zgodność takich wymogów z warunkami określonymi w ust. 3. Państwa członkowskie dostosowują swoje przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne w taki sposób, by były one zgodne z tymi warunkami.
               2.   Państwa członkowskie sprawdzają, czy w ramach ich systemu prawnego podejmowanie lub prowadzenie działalności usługowej jest uzależnione od spełnienia któregokolwiek z następujących niedyskryminacyjnych wymogów:
               […]
               
                        b)
                     
                     
                        obowiązek przyjęcia przez usługodawcę określonej formy prawnej;
                     
                  […]
               
                        d)
                     
                     
                        wymogi inne niż dotyczące kwestii objętych dyrektywą 2005/36/WE lub przewidziane w innych wspólnotowych aktach prawnych, które zastrzegają możliwość podjęcia działalności usługowej dla wybranych usługodawców z uwagi na szczególny charakter działalności;
                     
                  […]
               3.   Państwa członkowskie sprawdzają, czy wymogi określone w ust. 2 spełniają następujące warunki:
               
                        a)
                     
                     
                        niedyskryminacja: wymogi nie mogą prowadzić do bezpośredniej lub pośredniej dyskryminacji ze względu na przynależność państwową lub, w przypadku spółek, ze względu na miejsce statutowej siedziby;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        konieczność: wymogi muszą być uzasadnione nadrzędnym interesem publicznym;
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        proporcjonalność: wymagania muszą być odpowiednie dla zapewnienia osiągnięcia wyznaczonego celu i nie mogą wykraczać poza to, co niezbędne do osiągnięcia tego celu; nie może istnieć możliwość zastąpienia tych wymogów innymi, mniej restrykcyjnymi środkami, za pomocą których można osiągnąć ten sam skutek.
                     
                  […]
               6.   Od dnia 28 grudnia 2006 r. państwa członkowskie nie wprowadzają nowych wymogów tego rodzaju, które zostały wyszczególnione w ust. 2, chyba że wymóg taki spełnia warunki określone w ust. 3.
               […]”.
            
         
               9
            
            
               Rozdział IV dyrektywy 2006/123 zatytułowany jest „Swobodny przepływ usług”. Obejmuje on sekcję 1 noszącą tytuł „Swoboda świadczenia usług i określone odstępstwa”, w której zawarty jest art. 16 tej dyrektywy, zatytułowany „Swoboda świadczenia usług”, zgodnie z którym:
               „1.   Państwa członkowskie uznają prawo usługodawców do świadczenia usług w państwie członkowskim innym niż to, w którym prowadzą oni przedsiębiorstwo.
               Państwo członkowskie, w którym świadczona jest usługa, zapewnia możliwość swobodnego podjęcia i prowadzenia działalności usługowej na swoim terytorium.
               Państwa członkowskie nie uzależniają możliwości podejmowania lub prowadzenia działalności usługowej na ich terytorium od spełnienia wymogów sprzecznych z następującymi zasadami:
               
                        a)
                     
                     
                        niedyskryminacja: wymóg nie może ani bezpośrednio, ani pośrednio dyskryminować ze względu na przynależność państwową, lub w przypadku osób prawnych ze względu na państwo członkowskie, w którym prowadzą przedsiębiorstwo;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        konieczność: wymóg musi być uzasadniony względami porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego lub ochrony środowiska naturalnego;
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        proporcjonalność: wymóg musi być odpowiedni dla osiągnięcia wyznaczonego celu i nie może wykraczać poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia.
                     
                  2.   Państwa członkowskie nie mogą ograniczać swobody świadczenia usług przez usługodawcę prowadzącego przedsiębiorstwo w innym państwie członkowskim poprzez nałożenie któregokolwiek z następujących wymogów:
               
                        a)
                     
                     
                        obowiązek prowadzenia przez usługodawcę przedsiębiorstwa na ich terytorium;
                     
                  […]
               3.   Przepisy niniejszego artykułu nie stanowią przeszkody dla państwa członkowskiego, do którego usługodawca udaje się w celu świadczenia usługi, do nałożenia wymogów w odniesieniu do świadczenia działalności usługowej, gdy są one uzasadnione względami porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego lub ochrony środowiska naturalnego, zgodnie z ust. 1 […].
               […]”.
            
         
         Prawo węgierskie:
      
      Ustawa PDOF
      
               10
            
            
               Artykuł 71 ustawy nr CXVII z 1995 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej „ustawą PDOF”) pozwala pracodawcom na przyznawanie swym pracownikom świadczeń w naturze na warunkach korzystnych pod względem podatkowym.
            
         
               11
            
            
               W brzmieniu nadanym ustawą nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., która weszła w życie zgodnie z jej art. 477 w dniu 1 stycznia 2012 r., art. 71 ust. 1 ustawy PDOF stanowi:
               „Za świadczenia w naturze przyznawane pracownikowi przez pracodawcę uważane są:
               […]
               
                        b)
                     
                     
                        […]
                        
                                 bb)
                              
                              
                                 w ramach dochodu przyznanego w formie bonów Erzsébet, część dochodu nieprzekraczająca 5000 [forintów węgierskich (HUF) (około 16 EUR)] [8000 HUF (około 26 EUR) od dnia 1 stycznia 2013 r.] miesięcznie, przyznawana w każdym rozpoczętym miesiącu stosunku prawnego stanowiącego podstawę tego świadczenia (także ze skutkiem wstecznym w tym samym roku podatkowym);
                              
                           
                  
                        c)
                     
                     
                        w odniesieniu do [karty SZÉP],
                        
                                 ca)
                              
                              
                                 zasiłek do wysokości 225000 HUF [(około 720 EUR)] w tym samym roku podatkowym, jeśli pochodzi od kilku płatników, przelewany na subkonto »zakwaterowanie« karty, do wykorzystania na usługi zakwaterowania, o których mowa w dekrecie [rządowym nr 55/2011];
                              
                           
                                 cb)
                              
                              
                                 zasiłek do wysokości 150000 HUF [(około 480 EUR)] w tym samym roku podatkowym, jeśli pochodzi od kilku płatników, przelewany na subkonto »posiłki« karty, do wykorzystania na usługi gastronomiczne, o których mowa w dekrecie [rządowym nr 55/2011], świadczone w punktach serwujących ciepłe posiłki (w tym w punkcie gastronomicznym w miejscu pracy);
                              
                           
                                 cc)
                              
                              
                                 zasiłek do wysokości 75000 HUF [(około 240 EUR)] w tym samym roku podatkowym, jeśli pochodzi od kilku płatników, przelewany na subkonto »rozrywka« karty, do wykorzystania na usługi, o których mowa w [dekrecie rządowym nr 55/2011], świadczone w celach rozrywkowych, rekreacyjnych i ochrony zdrowia;
                              
                           […]”.
                     
                  
         
               12
            
            
               Zgodnie z art. 3 pkt 87 ustawy PDOF, w brzmieniu nadanym art. 1 ust. 5 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r.:
               „Użyte w ustawie określenia oznaczają:
               […]
               
                        87)
                     
                     
                        »bony Erzsébet«: bony wydane przez [Magyar Nemzeti Üdülési Alapítvány (węgierską krajową fundację urlopową, zwaną dalej »fundacją«] w formie elektronicznej lub papierowej do wykorzystania na zakup posiłków gotowych do spożycia […]”.
                     
                  
         Dekret rządowy nr 55/2011
      
               13
            
            
               Zgodnie z art. 2 ust. 2 lit. a) dekretu rządowego, karta SZÉP „służy wyłącznie do ustalenia tożsamości pracownika korzystającego z pomocy, członków jego rodziny, jego pracodawcy oraz usługodawcy, nie służy do gromadzenia kwot pieniężnych w postaci elektronicznej ani do wykonywania bezpośrednich płatności”.
            
         
               14
            
            
               Artykuł 13 tego dekretu stanowi:
               „Do wydawania karty [SZÉP] uprawniony jest każdy usługodawca w rozumieniu art. 2 ust. 2 lit. d) ustawy [o funduszach ubezpieczeń wzajemnych], za wyjątkiem osób fizycznych i usługodawców związanych umową z tym usługodawcą, który został utworzony na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony co najmniej pięciu lat od rozpoczęcia wydawania karty, oraz który wspólnie z tą samą spółką handlową uznaną za grupę spółek lub rzeczywiście działającą jako taka w rozumieniu ustawy [o spółkach handlowych], lub wspólnie z funduszem ubezpieczeń wzajemnych określonym w art. 2 ust. 2 lit. a) ustawy o funduszach ubezpieczeń wzajemnych, z którym usługodawca pozostaje w stosunku umownym od co najmniej pięciu lat, za wyjątkiem działalności polegającej na zarządzaniu depozytami i inwestycjach, spełnia wszystkie następujące warunki:
               
                        a)
                     
                     
                        posiada biuro dostępne dla klientów w każdej węgierskiej gminie przekraczającej 35000 mieszkańców;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        w ostatnim zamkniętym roku obrachunkowym sam wydał w ramach swoich usług płatniczych co najmniej 100000 instrumentów płatniczych innych niż gotówka;
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        posiada co najmniej dwa lata doświadczenia w dziedzinie wydawania kart elektronicznych pozwalających na korzystanie ze świadczeń w naturze w rozumieniu art. 71 ustawy [PDOF] oraz wydał ponad 25000 kart zgodnie z danymi za jego ostatni zamknięty rok obrachunkowy.
                     
                  […]”.
            
         Ustawa o funduszach ubezpieczeń wzajemnych
      
               15
            
            
               Artykuł 2 ust. 2 lit. a) i d) ustawy o funduszach ubezpieczeń wzajemnych zawiera następujące definicje:
               
                        „a)
                     
                     
                        »fundusz dobrowolnych ubezpieczeń wzajemnych« (zwany dalej »FUW«): oznacza stowarzyszenie utworzone przez osoby fizyczne (zwane dalej »członkami FUW«) w oparciu o zasady autonomii, wzajemności, solidarności i dobrowolnego udziału, organizujące i finansujące dodatkowe usługi, które uzupełniają, kompensują lub zastępują usługi zabezpieczenia społecznego oraz usługi promujące ochronę zdrowia (zwane dalej »usługami«). FUW organizuje, finansuje i świadczy usługi dzięki regularnym składkom swych członków, w oparciu o indywidualne rozliczenie. Zasady zarządzania i odpowiedzialności a także uprawnienia związane z działalnością FUW są uregulowane w niniejszej ustawie;
                     
                  […]
               
                        d)
                     
                     
                        »usługodawca«: każda osoba fizyczna, prawna i spółka handlowa bez osobowości prawnej, która na podstawie umowy zawartej z FUW wykonuje na jego rachunek operacje objęte działalnością tego FUW, umożliwia je lub promuje, lub która sama świadczy usługi charakterystyczne dla FUW, za wyjątkiem usługodawców kas chorych. W szczególności usługodawcą jest każda osoba sprawująca funkcje depozytariusza na rzecz FUW zdefiniowana powyżej lub osoba upoważniona przez FUW do dokonywania inwestycji lub prowadzenia księgowości lub rejestrów FUW, a także każda osoba prowadząca nabór członków do FUW lub organizująca usługi na rzecz kas chorych. Usługodawcą jest również osoba dokonująca czynności związanych z FUW, zdefiniowanych powyżej, na podstawie umowy zawartej z usługodawcą, o którym mowa w niniejszym punkcie”.
                     
                  
         Ustawa o spółkach handlowych
      
               16
            
            
               Artykuł 1 ust. 1 ustawy o spółkach handlowych stanowi:
               „Niniejsza ustawa reguluje tworzenie, organizację i funkcjonowanie spółek handlowych posiadających siedzibę na terytorium Węgier […]”.
            
         
               17
            
            
               Artykuł 2 wspomnianej ustawy przewiduje:
               „1.   Spółka handlowa może zostać utworzona wyłącznie w formie przewidzianej niniejszą ustawą.
               2.   Spółki jawne i spółki komandytowe nie mają osobowości prawnej. Osobowość prawną posiadają spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne”.
            
         
               18
            
            
               W odniesieniu do uznanych grup spółek, ustawa ta w art. 55 stanowi:
               „1.   Zgodnie z ustawą o rachunkowości spółka handlowa zobowiązana do przedstawienia rocznego sprawozdania skonsolidowanego (spółka dominująca) i spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, na którą spółka dominująca wywiera decydujący wpływ w rozumieniu ustawy o rachunkowości (spółka zależna) mogą podjąć decyzję o funkcjonowaniu jako uznana grupa spółek poprzez zawarcie między sobą umowy o dominacji dla realizacji ich wspólnych celów handlowych.
               […]
               3.   Wpis do rejestru handlowego i spółek funkcjonowania uznanej grupy spółek nie powoduje powstania osoby prawnej odrębnej od spółek handlowych należących do tej grupy”.
            
         
               19
            
            
               Artykuł 64 ust. 1 ustawy o spółkach handlowych stanowi:
               „Artykuł 60 znajduje zastosowanie także w braku umowy o dominacji i wpisu do rejestru jako uznana grupa spółek pod warunkiem, że w wyniku trwałej nieprzerwanej współpracy przez przynajmniej trzy lata pomiędzy spółką dominującą a spółką (spółkami) zależną (zależnymi), spółki handlowe należące do tej samej grupy spółek prowadzą swoją działalność zgodnie z tą samą strategią handlową, a ich rzeczywiste zachowanie gwarantuje przewidywalny i sprawiedliwy podział zysków i strat wynikających z funkcjonowania grupy”.
            
         Ustawa o oddziałach
      
               20
            
            
               Artykuł 2 lit. b) ustawy o oddziałach stanowi:
               „Użyte w ustawie określenia oznaczają:
               […]
               
                        b)
                     
                     
                        »oddział«: każda prowadząca działalność jednostka zagranicznego przedsiębiorstwa, niemająca osobowości prawnej, posiadająca autonomię handlową, wpisana do krajowego rejestru handlowego i spółek jako oddział zagranicznego przedsiębiorstwa, jako autonomiczna forma spółki”.
                     
                  
         Ustawa Erzsébet
      
               21
            
            
               Artykuł 1 tej ustawy stanowi:
               „Program Erzsébet ma na celu znaczne zmniejszenie w istniejących ramach liczby osób w trudnej sytuacji społecznej, w szczególności dzieci, które nie mają możliwości odżywiania się kilka razy dziennie, korzystania ze zdrowej żywności przystosowanej do ich wieku, pozostawania w stanie zdrowia koniecznym do pobierania edukacji i odpoczynku niezbędnego dla regeneracji”.
            
         
               22
            
            
               Artykuł 2 tejże ustawy stanowi:
               „1.   Użyte w ustawie określenia oznaczają:
               
                        a)
                     
                     
                        »program Erzsébet«: każdy program i każde świadczenie o celu socjalnym zorganizowane i zrealizowane przez państwo z zamiarem osiągnięcia celów przewidzianych w art. 1, niemające na celu osiągnięcia zysku na rynku;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        »bony Erzsébet«: bony wydawane przez [fundację], do wykorzystania:
                        
                                 ba)
                              
                              
                                 na zakup posiłków gotowych do spożycia oraz zakup ciepłych posiłków w punktach gastronomicznych,
                              
                           
                                 bb)
                              
                              
                                 na zakup określonych produktów i usług dostarczanych w zamian za uiszczenie podatków lub opłat obciążających płatnika lub w formie zwolnienia z podatku,
                              
                           
                                 bc)
                              
                              
                                 na zakup produktów i usług koniecznych w celach edukacji dzieci i opieki zdrowotnej nad nimi,
                              
                           
                                 bd)
                              
                              
                                 na zakup produktów i usług określonych ustawą w celach socjalnych.
                              
                           
                  2.   Realizację programu Erzsébet zapewnia [fundacja].
               […]”.
            
         
               23
            
            
               Fundacja jest fundacją użyteczności publicznej zarejestrowaną na Węgrzech. Może ona wykorzystywać przydzielony jej majątek do celów urlopów socjalnych, świadczenia usług i zapewniania świadczeń powiązanych oraz na potrzeby realizacji innych programów społecznych.
            
         
               24
            
            
               Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy Erzsébet „[fundacja] może, w wykonaniu zadań związanych z programem Erzsébet, zawierać umowy z podmiotami cywilnymi, spółkami handlowymi i każdą inną osobą fizyczną lub prawną”.
            
         
               25
            
            
               Artykuł 7 tej ustawy dotyczy jej wejścia w życie.
            
         
         Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi i przebieg postępowania przed Trybunałem
      
      
               26
            
            
               Uznając, że poprzez przyjęcie w 2011 r. nowego uregulowania krajowego dotyczącego bonów na posiłki, bonów rozrywkowych i bonów urlopowych Węgry uchybiły swoim zobowiązaniom zawartym w art. 9, 10, art. 14 pkt 3, art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. b) i d) oraz ust. 3, a także art. 16 dyrektywy 2006/123 oraz art. 49 TFUE i 56 TFUE, Komisja w dniu 21 czerwca 2012 r. skierowała do tego państwa członkowskiego wezwanie do usunięcia uchybienia. Węgry odpowiedziały pismem z dnia 20 lipca 2012 r., w którym zakwestionowały one zarzucane im naruszenia.
            
         
               27
            
            
               W dniu 22 listopada 2012 r. Komisja wydała uzasadnioną opinię, w której utrzymywała, że rzeczone przepisy krajowe naruszały ogół wskazanych powyżej przepisów prawa Unii z wyjątkiem jednakże art. 10 rzeczonej dyrektywy, którego naruszenie nie zostało już podniesione. W rezultacie Komisja wezwała Węgry do podjęcia środków niezbędnych w celu zastosowania się do uzasadnionej opinii w terminie miesiąca od jej doręczenia.
            
         
               28
            
            
               Uznając za niewystarczające wyjaśnienia zawarte w skierowanej do niej przez to państwo członkowskie odpowiedzi w dniu 27 grudnia 2012 r., Komisja wniosła niniejszą skargę.
            
         
         W przedmiocie skargi
      
      
               29
            
            
               W swojej skardze Komisja przedstawia różne zarzuty dotyczące przesłanek ustanowionych w węgierskich przepisach, od których spełnienia uzależnione jest wydawanie niektórych bonów korzystających z ulg podatkowych, po przedstawieniu których pracownicy mogą korzystać z oferowanych przez usługodawców określonych świadczeń w zakresie zakwaterowania, rozrywki lub wyżywienia, z tytułu świadczeń w naturze przyznawanych tym pracownikom przez ich prawodawcę.
            
         
               30
            
            
               W niniejszym przypadku rzeczone zarzuty dotyczą w szczególności reżimu prawnego obowiązującego w odniesieniu do dwóch z takich instrumentów, to znaczy, po pierwsze, karty SZÉP, a po drugie, bonów Erzsébet, które zostaną rozważone kolejno poniżej.
            
         
         W przedmiocie zarzutów dotyczących przesłanek wydawania karty SZÉP
      
      
               31
            
            
               Komisja zauważa w szczególności, że zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy PDOF, usługi gastronomiczne oferowane przez punkty żywienia i publiczne punkty gastronomiczne, z wyjątkiem stołówek pracowniczych mogą zostać uznane za świadczenia w naturze w rozumieniu rzeczonej ustawy wyłącznie w przypadku korzystania z karty SZÉP.
            
         
               32
            
            
               Tymczasem przesłanki wydania rzeczonej karty, wymienione w art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 są do tego stopnia restrykcyjne, że wyłącznie niezwykle wąski krąg przedsiębiorstw może przystąpić do jej wydawania.
            
         
               33
            
            
               W swej skardze Komisja twierdzi zasadniczo, że z uwagi na ograniczony charakter rzeczone przesłanki naruszają z różnych względów art. 14–16 dyrektywy 2006/123. Tytułem żądania ewentualnego, podnosi ona, że przesłanki te naruszają art. 49 TFUE i 56 TFUE.
            
         W przedmiocie zarzutów dotyczących naruszenia dyrektywy 2006/123
      
               34
            
            
               Na wstępie należy zauważyć, że jak wynika z wyjaśnień przedstawionych przez strony, karta SZÉP jest instrumentem korzystającym z ulgi podatkowej, po przedstawieniu którego pracownicy mogą korzystać z oferowanych przez usługodawców związanych umową z podmiotem wydającym ten instrument z szeregu szczególnych świadczeń obejmujących świadczenia w zakresie zakwaterowania, określone świadczenia w zakresie rozrywki i wyżywienia, tytułem świadczeń w naturze, przyznawanych tym pracownikom przez ich prawodawcę, przy czym podmiot wydający kartę dokonuje następnie zapłaty wynagrodzenia na rzecz tychże usługodawców zgodnie ze zobowiązaniami umownymi wiążącymi ten podmiot z pracodawcą.
            
         
               35
            
            
               Artykuł 2 ust. 2 lit. a) dekretu rządowego nr 55/2011 stanowi ze swej strony, że karta SZÉP służy wyłącznie do ustalenia tożsamości pracownika oraz usługodawcy i nie służy do gromadzenia kwot pieniężnych w postaci elektronicznej ani do wykonywania bezpośrednich płatności.
            
         
               36
            
            
               Jak zauważył rzecznik generalny w pkt 62–65 opinii działalność polegająca na wydawaniu tej karty nie może zostać uznana za „usługę finansową” wykluczoną na mocy art. 2 ust. 2 lit. b) dyrektywy 2006/123 z jej zakresu stosowania, czego zresztą rząd węgierski nie zakwestionował przed Trybunałem.
            
         – W przedmiocie zarzutu pierwszego dotyczącego naruszenia art. 14 ust. 3 i art. 15 ust. 2 lit. b) dyrektywy 2006/123
      Argumentacja stron
      
               37
            
            
               W swym pierwszym zarzucie podniesionym w żądaniach skargi Komisja wniosła do Trybunału o stwierdzenie, że wykluczając możliwość wydania karty SZÉP przez oddziały, art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z art. 2 ust. 2 lit. d) ustawy o funduszach ubezpieczeń wzajemnych, art. 2 lit. b) ustawy o oddziałach a także art. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 55 ust. 1 i 3 oraz art. 64 ust. 1 ustawy o spółkach handlowych narusza art. 14 pkt 3 i art. 15 ust. 2 lit. b) dyrektywy 2006/123.
            
         
               38
            
            
               W następstwie pytania zadanego przez Trybunał Komisja stwierdziła jednak na rozprawie, że wycofuje ona drugą część tego zarzutu dotyczącą naruszenia art. 15 ust. 2 lit. b) wskazanej dyrektywy.
            
         
               39
            
            
               Co się tyczy części zarzutu dotyczącej naruszenia art. 14 pkt 3 tejże dyrektywy Komisja podnosi, że z ogółu przepisów krajowych wymienionych w pkt 37 niniejszego wyroku wynika, iż oddziały zagranicznych spółek nie mogą mieć statusu „usługodawcy” w rozumieniu art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 i nie mogą one zatem wydawać kart SZÉP.
            
         
               40
            
            
               Tymczasem takie wykluczenie narusza art. 14 pkt 3 dyrektywy 2006/123, który zakazuje państwom członkowskim w sposób bezwzględny i z wykluczeniem możliwości jakiegokolwiek uzasadnienia uzależnienia prowadzenia działalności usługowej na ich terytorium od wymogu ograniczającego swobodę usługodawcy w dokonaniu wyboru między prowadzeniem przedsiębiorstwa głównego i dodatkowego, w tym ograniczeń swobody wyboru pomiędzy prowadzeniem przedsiębiorstwa w formie agencji, oddziału albo spółki zależnej.
            
         
               41
            
            
               Na swą obronę rząd węgierski podnosi w istocie, że w sytuacji gdy wykluczenie oddziałów spółek zagranicznych pozwala zapewnić, że podmiot wydający karty SZÉP jest właściwie włączony w węgierskie życie gospodarcze i posiada w związku z tym wymagane doświadczenie i zaplecze, taki środek jest uzasadniony z uwagi na założone w tym przypadku cele obejmujące ochronę konsumentów, czyli pracowników korzystających z kart SZÉP i ochronę wierzycieli, czyli usługodawców, którzy godzą się na używanie takich kart przed ryzykiem niewypłacalności takiego podmiotu.
            
         Ocena Trybunału
      
               42
            
            
               Należy zauważyć na wstępie, że strony zgadzają się, iż na mocy art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z innymi przepisami prawa krajowego wymienionymi w pkt 37 niniejszego wyroku, węgierskie oddziały spółek utworzonych w innych państwach członkowskich nie mogą prowadzić na Węgrzech działalności jako podmioty wydające karty SZÉP.
            
         
               43
            
            
               W tym względzie należy przypomnieć, że art. 14 dyrektywy 2006/123 zakazuje państwom członkowskim uzależnienia dostępu do działalności usługowej lub do jej prowadzenia na ich terytorium od spełnienia któregokolwiek z wymogów wymienionych w pkt 1–8 tego przepisu, nakładając na nie tym samym obowiązek likwidacji tych wymogów w sposób priorytetowy i systematyczny (wyrok Rina Services i in., C‑593/13, EU:C:2015:399, pkt 26).
            
         
               44
            
            
               Wśród tak zakazanych wymogów znajdują się w szczególności, jak wynika z art. 14 pkt 3 wskazanej dyrektywy, wymogi, które ograniczają swobodę usługodawcy w dokonaniu wyboru między prowadzeniem przedsiębiorstwa głównego i dodatkowego, i w formie agencji, oddziału albo spółki zależnej. Tymczasem jest tak właśnie jak podkreślono w pkt 42 niniejszego wyroku, w przypadku kwestionowanych przepisów krajowych.
            
         
               45
            
            
               Jeśli chodzi o uzasadnienia przedstawione przez rząd węgierski, Trybunał orzekł już, iż zarówno z treści art. 14 dyrektywy 2006/123 jak i ogólnej systematyki tej dyrektywy wynika, że nie można uzasadnić wymogów wymienionych w tym artykule (wyrok Rina Services i in., C‑593/13, EU:C:2015:399, pkt 28–35).
            
         
               46
            
            
               Trybunał podkreślił w szczególności w tym względzie, że taki zakaz bez możliwości uzasadnienia ma na celu systematyczne i szybkie zagwarantowanie usunięcia pewnych ograniczeń w swobodzie przedsiębiorczości, uznanych przez prawodawcę Unii i w orzecznictwie Trybunału jako naruszające w sposób poważny właściwe funkcjonowanie rynku wewnętrznego i w związku z tym dąży do realizacji celu zgodnego z traktatem FUE (wyrok Rina Services i in., C‑593/13, EU:C:2015:399, pkt 39).
            
         
               47
            
            
               Zatem, nawet jeśli art. 52 ust. 1 TFUE zezwala państwom członkowskim na uzasadnienie, z jednego z powodów tam wskazanych, środków krajowych stanowiących ograniczenie swobody przedsiębiorczości, to nie oznacza to jednak, że prawodawca Unii przy okazji przyjmowania aktu prawa wtórnego – takiego jak dyrektywa 2006/123 – urzeczywistniającego podstawową swobodę ustanowioną przez traktat FUE, nie może ograniczyć pewnych wyłączeń, zwłaszcza gdy – jak w niniejszej sprawie – dany przepis prawa wtórnego stanowi zasadniczo odtworzenie utrwalonego orzecznictwa Trybunału, na podstawie którego wymóg taki, jak analizowany w niniejszym przypadku jest niezgodny z podstawowymi wolnościami, na które mogą się powołać podmioty gospodarcze (zob. podobnie wyrok Rina Services i in., C‑593/13, EU:C:2015:399, pkt 40).
            
         
               48
            
            
               W tej sytuacji należy uwzględnić pierwszy zarzut w części dotyczącej naruszenia art. 14 pkt 3 wskazanej dyrektywy.
            
         – W przedmiocie zarzutu drugiego dotyczącego naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. b) i ust. 3 dyrektywy 2006/123
      Argumentacja stron
      
               49
            
            
               W swym drugim zarzucie Komisja zwraca się do Trybunału o stwierdzenie, że art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z innymi przepisami prawa krajowego wymienionymi w pkt 37 niniejszego wyroku, nie uznając w świetle przesłanek przewidzianych w tymże art. 13 lit. a)–c) działalności tych grup przedsiębiorstw, których przedsiębiorstwem dominującym nie jest spółka założona zgodnie z prawem węgierskim i których członkowie nie mają formy spółki prawa węgierskiego, narusza art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. b) i ust. 3 dyrektywy 2006/123.
            
         
               50
            
            
               W tym względzie Komisja przypomina, że art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 przewiduje, iż aby móc wydawać kartę SZÉP, usługodawca musi spełniać przesłanki określone w tym art. 13 lit. a)–c), w razie potrzeby za pośrednictwem grupy spółek uznanej przez ustawę o spółkach handlowych lub działającą rzeczywiście w takim charakterze, do której on należy.
            
         
               51
            
            
               Tymczasem zdaniem tej instytucji zgodnie z art. 55 ust. 1 i 3 i art. 64 tej ustawy wyłącznie spółka handlowa może być uznana za spółkę dominującą takiej grupy spółek, podczas gdy zgodnie z art. 1 ust. 1 i art. 2 ust. wskazanej ustawy taka spółka handlowa musi posiadać siedzibę na terytorium węgierskim i musi posiadać formę przewidzianą tą ustawą. Ponadto, wskazany art. 55 ust. 1 przewiduje, że w odniesieniu do grupy spółek, spółka zależna może mieć wyłącznie formę spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, utworzonej zgodnie z prawem węgierskim i posiadającej siedzibę na Węgrzech.
            
         
               52
            
            
               Wymogi te naruszałyby zatem art. 15 ust. 2 lit. b) i ust. 3 dyrektywy 2006/123 przewidujący, iż przedsiębiorstwa nie mogą być zobowiązane do przyjęcia szczególnej formy prawnej, chyba że wymóg ten nie jest dyskryminacyjny, jest konieczny i proporcjonalny. Rzeczone wymogi mają bowiem charakter dyskryminacyjny, gdyż w oczywisty sposób traktują mniej korzystnie spółki handlowe, które nie mają siedziby na Węgrzech, a rząd węgierski ponadto nie wykazał w praktyce ich konieczności i proporcjonalności.
            
         
               53
            
            
               Na swą obronę rząd węgierski podnosi w istocie, że ograniczenia związane z przynależnością do grupy przedsiębiorstw pozwalają zapewnić, że podmiot wydający jest właściwie włączony w węgierskie życie gospodarcze i posiada wymagane zaplecze i doświadczenie, w szczególności w zakresie wydawania kart elektronicznych takich jak karta SZÉP i zarządzania nimi, co oznacza, iż ograniczenia te są uzasadnione w świetle celów obejmujących ochronę konsumentów i wierzycieli, przywołanych już w pkt 41 niniejszego wyroku.
            
         Ocena Trybunału
      
               54
            
            
               Należy przypomnieć, ze zgodnie z art. 15 ust. 1 dyrektywy 2006/123, państwa członkowskie muszą zbadać, czy ich system prawny przewiduje wymogi takie jak wymienione w ust. 2 tego artykułu i zapewnić, aby wymogi te były zgodne z przesłankami wymienionymi w ust. 3 tego artykułu.
            
         
               55
            
            
               Artykuł 15 ust. 2 lit. b) wskazanej dyrektywy dotyczy wymogów, które uzależniają dostęp do usług lub świadczenia usług od wymogu, aby usługodawca posiadał szczególną formę prawną.
            
         
               56
            
            
               Kumulatywne przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 tej dyrektywy dotyczą, po pierwsze, niedyskryminującego charakteru odnośnych wymogów, które nie mogą prowadzić do bezpośredniej lub pośredniej dyskryminacji ze względu na przynależność państwową lub, w przypadku spółek, ze względu na miejsce statutowej siedziby, po drugie, ich koniecznego charakteru, co oznacza, że wymogi muszą być uzasadnione nadrzędnym interesem publicznym, a po trzecie, ich proporcjonalnego charakteru, gdyż wymogi te muszą być odpowiednie dla zapewnienia osiągnięcia wyznaczonego celu i nie mogą wykraczać poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia, jak też nie może istnieć możliwość zastąpienia tych wymogów innymi, mniej restrykcyjnymi środkami, za pomocą których można osiągnąć ten sam skutek
            
         
               57
            
            
               Artykuł 15 ust. 6 dyrektywy 2006/123 przewiduje ponadto, że od dnia 28 grudnia 2006 r. państwa członkowskie nie wprowadzają nowych wymogów tego rodzaju, które zostały wyszczególnione w ust. 2 tegoż art. 15, chyba że wymóg taki spełnia przesłanki określone w jego ust. 3.
            
         
               58
            
            
               W niniejszym przypadku zarzuty podniesione przez Komisję mają na celu doprowadzenie do stwierdzenia, że przepisy krajowe wskazane przez tę instytucję w skardze wprowadzają wymogi tego rodzaju, jak te które zostały wyszczególnione w art. 15 ust. 2 lit. b) wskazanej dyrektywy i że w przypadku gdy rzeczone wymogi nie spełniają przesłanek wskazanych w ust. 3 tegoż art. 15, te przepisy krajowe naruszają ust. 1–3 tego artykułu.
            
         
               59
            
            
               Należy zatem zbadać, czy wymogi wynikające ze wskazanych przepisów krajowych objęte są jak twierdzi Komisja zakresem art. 15 ust. 2 lit. b) tejże dyrektywy.
            
         
               60
            
            
               W celu określenia zakresu tego ostatniego przepisu należy odnieść się nie tylko do jego treści, ale także celu i systematyki, w kontekście systemu ustanowionego dyrektywą 2006/123 (zob. podobnie wyrok Femarbel, C‑57/12, EU:C:2013:517, pkt 34).
            
         
               61
            
            
               Artykuł 15 ust. 2 lit. b) tej dyrektywy dotyczy zgodnie z jego brzmieniem sytuacji, w których wymaga się, aby „usługodawca posiadał szczególną formę prawną”.
            
         
               62
            
            
               W tym względzie z motywu 73 wskazanej dyrektywy wynika, że jest tak na przykład w sytuacji gdy wprowadzony został obowiązek posiadania osobowości prawnej, przyjęcia formy spółki osobowej, posiadania statusu organizacji o charakterze niezarobkowym lub spółki należącej wyłącznie do osób fizycznych. Jak wynika zatem z niewyczerpującego charakteru tego wyliczenia jak i jego treści, pojęcie „szczególnej formy prawnej”, użyte w art. 15 ust. 2 lit. b) tejże dyrektywy należy rozumieć w sposób szeroki.
            
         
               63
            
            
               Taka rozszerzająca wykładnia jest ponadto zgodna z celem dyrektywy 2006/123, która jak wynika z jej motywów 2 i 5 ma prowadzić do usunięcia barier w swobodzie przedsiębiorczości dla usługodawców w państwach członkowskich a także barier w swobodnym przepływie usług między państwami członkowskimi w celu przyczynienia się do urzeczywistnienia wolnego i konkurencyjnego rynku wewnętrznego (zob. w szczególności wyrok Société fiduciaire nationale d’expertise comptable, C‑119/09, EU:C:2011:208, pkt 26). Przepisy państwa członkowskiego wymagające od usługodawcy przyjęcia szczególnej formy prawnej lub szczególnego statusu prawnego stanowią istotne ograniczenie swobody przedsiębiorczości usługodawców i swobodnego przepływu usług (zob. podobnie w szczególności wyroki: Komisja/Włochy, C‑439/99, EU:C:2002:14, pkt 32; a także Komisja/Portugalia, C‑171/02, EU:C:2004:270, pkt 41, 42).
            
         
               64
            
            
               W niniejszym przypadku z art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z innymi przepisami prawa krajowego wymienionymi w pkt 37 niniejszego wyroku, a szczególności przepisami zawartymi w ustawie o spółkach handlowych wynika, że status podmiotu wydającego karty SZÉP może, w przypadku gdy usługodawca zamierza spełnić przesłanki wymienione w art. 13 łącznie z inną spółką w ramach grupy spółek, być w szczególności uzależniony od przesłanki, że rzeczony podmiot wydający karty należy do grupy spółek, w której, po pierwsze, posiada on formę spółki handlowej, a dokładnie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa węgierskiego, a po drugie, jest spółką zależną spółki handlowej prawa węgierskiego, która sama spełnia przesłanki wymienione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011.
            
         
               65
            
            
               W takich przypadkach wymaga się zatem od usługodawcy aby jednocześnie posiadał osobowość prawną, przyjął w tym zakresie formę spółki handlowej i co więcej spółki szczególnego rodzaju oraz stanowił spółkę zależną spółki, która sama posiada formę spółki handlowej. Takie przesłanki powodują nałożenie na rzeczony podmiot wydający szereg ograniczeń dotyczących jego formy prawnej w rozumieniu art. 15 ust. 2 lit. b) dyrektywy 2006/123.
            
         
               66
            
            
               Zgodnie z art. 15 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/123 wymogi, o których mowa w ust. 2 tego artykułu nie są niezgodne z przepisami tej dyrektywy pod warunkiem między innymi, że nie prowadzą w przypadku spółek do bezpośredniej lub pośredniej dyskryminacji ze względu na miejsce statutowej siedziby.
            
         
               67
            
            
               W niniejszym przypadku ograniczenia wymienione w pkt 65 niniejszego wyroku uzupełnione są wymogiem, aby usługodawca oraz spółka dominująca grupy spółek, do której stosownie do okoliczności usługodawca ten należy zostali utworzeni zgodnie z prawem węgierskim, co na mocy art. 1 ust. 1, art. 2 i art. 55 ust. 1 ustawy o spółkach handlowych oznacza, że ich siedziba statutowa powinna znajdować się na Węgrzech.
            
         
               68
            
            
               Wynika stąd, że przesłanki przewidziane w art. 15 ust. 3 lit. a) dyrektyw 2006/123 nie są spełnione.
            
         
               69
            
            
               Nawet jeśli taki wniosek jest wystarczający w celu stwierdzenia, że nie spełnione zostały przesłanki wymienione w tymże art. 15 ust. 3, gdyż mają one charakter kumulatywny, to należy ponadto zauważyć, że ograniczając się, w celu uzasadnienia wymogów w zakresie formy prawnej podmiotu wydającego karty SZÉP i jego spółki dominującej do stwierdzenia, że istotne jest, aby podmiot ten i jego spółka dominująca byli włączeni w węgierskie życie gospodarcze i aby podmiot ten posiadał wymagane doświadczenie i zaplecze, rząd węgierski nie powołał się na żadną konkretną okoliczność czy argument mogące wyjaśniać powody dla których te wymogi są konieczne i proporcjonalne w celu zapewnienia, że podmioty wydające karty SZÉP oferują gwarancje wypłacalności finansowej, profesjonalizmu oraz dostępności, które wydają się wymagane do osiągnięcia powołanych przez ten rząd celów ochrony użytkowników takich kart oraz wierzycieli.
            
         
               70
            
            
               W świetle powyższego należy uznać, że wymogi dotyczące formy prawnej podmiotu wydającego karty SZÉP wynikające z art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 i wskazane w pkt 65 niniejszego wyroku naruszają art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. b) i ust. 3 dyrektywy 2006/123, co powoduje, że należy uwzględnić zarzut drugi.
            
         – W przedmiocie zarzutu trzeciego dotyczącego naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. d) i ust. 3 dyrektywy 2006/123
      Argumentacja stron
      
               71
            
            
               W swym zarzucie trzecim Komisja zwraca się do Trybunału o stwierdzenie, że art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z innymi przepisami prawa krajowego wymienionymi w pkt 37 niniejszego wyroku zastrzega możliwość wydania karty SZÉP na rzecz banków i innych instytucji finansowych będących jedynymi podmiotami mogącymi spełniać przesłanki przewidziane w tym art. 13 z naruszeniem przepisów art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. d) i ust. 3 dyrektywy 2006/123.
            
         
               72
            
            
               Zdaniem Komisji przesłanki przewidziane w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011, zgodnie z którymi podmiot wydający kartę SZÉP, po pierwsze, musi posiadać biuro dostępne dla klientów w każdej węgierskiej gminie przekraczającej 35000 mieszkańców, po drugie, w ostatnim zamkniętym roku obrachunkowym sam wydał w ramach swoich usług płatniczych co najmniej 100000 instrumentów płatniczych innych niż gotówka, a po trzecie, posiada co najmniej dwa lata doświadczenia w dziedzinie wydawania kart elektronicznych pozwalających na korzystanie ze świadczeń w naturze w rozumieniu art. 71 PDOF oraz wydał ponad 25000 kart zgodnie z danymi za jego ostatni zamknięty rok obrachunkowy, prowadziłyby w istocie do wymagania od każdego podmiotu wydającego kartę SZÉP, aby prowadził zasadniczą działalność, która odpowiada działalności prowadzonej przez instytucje bankowe i finansowe.
            
         
               73
            
            
               W tym względzie z rejestru prowadzonego przez organ węgierskiej administracji właściwy w sprawach zezwoleń handlowych wynika, że tylko trzy przedsiębiorstwa bankowe mające siedzibę na Węgrzech mogły spełniać rzeczone przesłanki.
            
         
               74
            
            
               Tymczasem Komisja jest zdania, że wymóg prowadzenia zasadniczej działalności o charakterze bankowym i kredytowym nie spełnia przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 2 lit. d) i ust. 3 dyrektywy 2006/123 przewidujących, że jeżeli przepisy krajowe zastrzegają dostęp do działalności usługowej z uwagi na szczególny charakter tej działalności, takie ograniczenie musi być niedyskryminujące, konieczne i proporcjonalne.
            
         
               75
            
            
               Po pierwsze, przesłanki wymienione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 wprowadzałyby pośrednią dyskryminacje, gdyż mogą zostać spełnione wyłącznie przedsiębiorstwa działające już uprzednio na rynku węgierskim i utrudniają w ten sposób wejście na ten rynek nowym przedsiębiorstwom, jak potwierdza to ustalenie wskazane w pkt 73 niniejszego wyroku.
            
         
               76
            
            
               Po drugie, przesłanki te nie są ani konieczne ani proporcjonalne.
            
         
               77
            
            
               W pierwszej kolejności, rząd węgierski nie wskazał konkretnych problemów, które wystąpiły w związku z poprzednio obowiązującymi przepisami, które zezwalały na wydawanie przez zdecydowanie szerszy krąg przedsiębiorstw bonów umożliwiających uzyskanie świadczeń w naturze. W drugiej kolejności, analiza sytuacji występującej w innych państwach członkowskich wskazywałaby, że państwa te nie przewidują porównywalnych wymogów do tych wprowadzonych na Węgrzech. W trzeciej kolejności, cele obejmujące ochronę konsumentów i wierzycieli, na które powołuje się rząd węgierski mogą zostać osiągnięte w drodze mniej restrykcyjnych środków, takich jak na przykład wprowadzenie systemu nadzoru podmiotów wydających lub mechanizm gwarancji bankowej, a także wprowadzenie usługi telefonicznej albo zatrudnienie przedstawicieli handlowych. W czwartej kolejności, nawet instytucje kredytowe, z którymi zrównane są podmioty wydające karty SZÉP nie są na Węgrzech objęte przesłankami prawnymi podobnymi do tych, które przewiduje art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011.
            
         
               78
            
            
               W ramach obrony rząd węgierski powołuje się na dwa nadrzędne względy interesu ogólnego, które jego zdaniem są odpowiednie do uzasadnienia wymogów wymienionych w rzeczonym art. 13 lit. a)–c), obejmujące ochronę konsumentów – użytkowników kart SZÉP, oraz ochronę wierzycieli akceptujących korzystanie z tych kart przed ryzykiem związanym z niewypłacalnością podmiotu wydającego kartę i niemożnością wyświadczenia przez niego w prawidłowy sposób obciążających go usług.
            
         
               79
            
            
               Rząd ten podnosi w tym względzie, że w dniu przedstawienia odpowiedzi na skargę zostało już wydanych około miliona kart SZÉP oraz zawartych zostało prawie 55000 umów przez przedsiębiorstwa wydające z usługodawcami, podczas gdy dane liczbowe dotyczące 2013 r. wskazywały, iż w tym roku w obrocie znajdowało się około 227 milionów EUR w związku z ponad 20 milionami transakcji dokonanymi z wykorzystaniem tych kart.
            
         
               80
            
            
               Z uwagi na zakres zarządzania logistyką i finansami oraz oczekiwania ze strony podmiotów wydających karty SZÉP, wymogi ustanowione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 są jednocześnie konieczne i proporcjonalne w świetle celów ochrony wskazanych w pkt 76 niniejszego wyroku, zapewniając, iż te podmioty wydające posiadają rozległą sieć punktów usługowych znajdujących się w pobliżu klientów i oferujących im możliwość bezpośredniego kontaktu, stabilną i proporcjonalną względem zamierzonego obrotu sytuację finansową, doświadczenie w zarządzaniu znacznymi kwotami i wydawaniu kart elektronicznych podobnych do kart SZÉP, a także przejrzysty i poddany kontroli z finansowego punktu widzenia sposób działania.
            
         Ocena Trybunału
      
               81
            
            
               Należy przypomnieć, że art. 15 ust. 2 lit. d) dyrektywy 2006/123 dotyczy wymogów, które zastrzegają dostęp do działalności usługowej szczególnym usługodawcom z uwagi na szczególny charakter tej działalności.
            
         
               82
            
            
               W niniejszym przypadku należy zauważyć na wstępie, że przyznając, iż art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 nie zawiera zgodnie z swą treścią wyraźnej wskazówki, zgodnie z którą wydawanie kart SZÉP jest zastrzeżone wyłącznie dla instytucji bankowych lub finansowych, Komisja podnosi, że ponieważ przesłanki przewidziane w tych przepisach mogą w praktyce być spełnione wyłącznie przez takie podmioty, te przepisy krajowe objęte są przypadkiem, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. d) tej dyrektywy.
            
         
               83
            
            
               Ze swej strony rząd węgierski, który nie kwestionuje, że taki jest w praktyce skutek omawianych przepisów krajowych, podejmuje się natomiast wyjaśnienia, dlaczego jest w pełni uzasadnione, z uwagi na ryzyko związane z wydawaniem i zarządzaniem kartami SZÉP oraz szczególną złożoność i wrażliwość takiej działalności, aby była ona zastrzeżona dla instytucji bankowych lub finansowych, w zakresie w jakim oferują one wymagane w tej dziedzinie gwarancje finansowe, w zakresie ekspozycji na ryzyko, wiedzy fachowej oraz dostępności.
            
         
               84
            
            
               W tej sytuacji należy zbadać, czy wymogi ustanowione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011, co do których strony zgadzają się, że ich łącznym skutkiem czy też celem jest zastrzeżenie dostępu do wydawania kart SZÉP szczególnym usługodawcom z uwagi na szczególny charakter tej działalności, spełniają, jak twierdzi rząd węgierski a co kwestionuje Komisja, przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 dyrektywy 2006/123.
            
         
               85
            
            
               W tym względzie należy w pierwszej kolejności zbadać, w świetle art. 15 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/123, czy rzeczone wymogi nie prowadzą do bezpośredniej lub pośredniej dyskryminacji ze względu na przynależność państwową, a w przypadku spółek, ze względu na miejsce ich statutowej siedziby.
            
         
               86
            
            
               Z uwagi na charakter wymogów ustanowionych w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011, które jak się zdaje mogą być zasadniczo spełnione wyłącznie przez osoby prawne, należy stwierdzić na wstępie, że przepis ten, który nie ustanawia żadnej wyraźnej przesłanki co do miejsca siedziby statutowej podmiotu wydającego karty SZÉP nie prowadzi, jako taki i z zastrzeżeniem ustaleń dokonanych już w pkt 67 i 68 niniejszego wyroku, do bezpośredniej dyskryminacji ze względu na takie kryterium.
            
         
               87
            
            
               Natomiast należy zauważyć, że z uwagi w szczególności na fakt, że rzeczony przepis przewiduje jak wynika z art. 13 lit. a) dekretu rządowego nr 55/2011, że podmiot wydający karty SZÉP musi posiadać biuro dostępne dla klientów w każdej węgierskiej gminie przekraczającej 35000 mieszkańców, łączne wymogi wymienione w art. 13 lit. a)–c) tego dekretu rządowego, jak potwierdza wniosek przedstawiony w pkt 73 niniejszego wyroku, przyjęty przez Komisję i niezakwestionowany przez rząd węgierski, mogą być spełnione wyłącznie przez instytucje bankowe lub finansowe mające statutową siedzibę w tymże państwie członkowskim.
            
         
               88
            
            
               Jakkolwiek oparte na innych kryteriach niż wymóg posiadania siedziby statutowej w odnośnym państwie członkowskim, wymogi te mogą de facto prowadzić do takiego samego skutku jak wprowadzenie przesłanki dotyczącej posiadania takiej siedziby, co oznacza, że należy uznać, jak wynika w szczególności z motywu 65 dyrektywy 2006/123, że mogą one prowadzić do pośredniej dyskryminacji w rozumieniu art. 15 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy.
            
         
               89
            
            
               Jak stwierdzono w pkt 42 niniejszego wyroku, strony zgadzają się ponadto, że zgodnie z art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z innymi przepisami prawa krajowego wymienionymi w pkt 37 niniejszego wyroku, wyłącznie spółki mające ich siedzibę statutową na Węgrzech z wyłączeniem węgierskich oddziałów spółek utworzonych w innym państwie członkowskim, mogą prowadzić na Węgrzech działalność polegającą na wydawaniu karty SZÉP.
            
         
               90
            
            
               Ponieważ przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 dyrektywy 2006/123 mają kumulatywny charakter, jak zostało przypomniane w pkt 69 niniejszego wyroku, taki wniosek wystarcza do wykazania, że przepis ten nie jest zachowany.
            
         
               91
            
            
               Ponadto i zakładając, że wymogi takie jak ustanowione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 dążą, jak twierdzi rząd węgierski do realizacji celu obejmującego ochronę konsumentów i wierzycieli poprzez zapewnienie, że podmioty wydające karty SZÉP oferują wystarczające gwarancję w zakresie wypłacalności finansowej, profesjonalizmu oraz dostępności, należy stwierdzić, że rząd ten nie wykazał w szczególności, że takie wymogi spełniają przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 lit. c) rzeczonej dyrektywy, a w szczególności przesłankę dotyczącą braku mniej restrykcyjnych środków służących realizacji założonego skutku.
            
         
               92
            
            
               W tym względzie należy stwierdzić, że łączny skutek wskazanych wymogów prowadzi do zastrzeżenia możliwości wydawania kart SZÉP wyłącznie na rzecz instytucji mogących wykazać się jednocześnie doświadczeniem zarówno w wydawaniu instrumentów płatniczych innych niż gotówka jak i instrumentów elektronicznych pozwalających na korzystanie ze świadczeń w naturze zgodnie z odnośnymi przepisami krajowymi oraz posiadaniem rozległego zaplecza lokalowego znajdującego się na terytorium Węgier.
            
         
               93
            
            
               Tymczasem abstrahując nawet od dyskryminującego charakteru rzeczonych wymogów, należy zauważyć, że mniej restrykcyjne i w mniejszym stopniu ograniczające swobodę przedsiębiorczości środki niż te wynikające z art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 pozwalałyby na osiągnięcie celów powołanych przez rząd węgierski obejmujących zapewnienie, że podmioty wydające karty SZÉP oferują gwarancje w zakresie wypłacalności finansowej, profesjonalizmu oraz dostępności, które wydają się konieczne w celach ochrony użytkowników takich kart i wierzycieli.
            
         
               94
            
            
               Jak zauważyła zatem Komisja wydaje się, iż jest tak w przypadku środków, które z zastrzeżeniem że spełniają one wymagania prawa Unii, objęłyby na przykład podmioty wydające karty SZÉP systemem nadzoru lub mechanizmem gwarancji bankowej lub ubezpieczeniem (zob. podobnie, wyrok Komisja/Portugalia, C‑171/02, EU:C:2004:270, pkt 43) i które przewidywałyby wprowadzenie przez podmiot wydający usług telefonicznych albo zatrudnienie przez niego przedstawicieli handlowych.
            
         
               95
            
            
               Z powyższych uwag wynika, że przesłanki wymienione w art. 13 lit. a)–c) dekretu rządowego nr 55/2011 naruszają przepisy art. 15 ust. 1, ust. 2 lit. d) i ust. 3 dyrektywy 2006/123, co oznacza, że należy uwzględnić zarzut trzeci.
            
         – W przedmiocie zarzutu czwartego, opartego na naruszeniu art. 16 dyrektywy 2006/123
      Argumentacja stron
      
               96
            
            
               W swym czwartym zarzucie Komisja wnosi do Trybunału o stwierdzenie, że w zakresie, w jakim art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 przewiduje w odniesieniu do wydawania karty SZÉP wymóg prowadzenia przedsiębiorstwa na Węgrzech, rzeczony przepis narusza art. 16 dyrektywy 2006/123.
            
         
               97
            
            
               Artykuł 16 ust. 2 lit. a) tej dyrektywy wyraźnie zakazuje bowiem państwom członkowskim wprowadzenia względem usługodawcy z siedzibą w innym państwie członkowskim obowiązku, aby jego przedsiębiorstwo prowadzone było na ich terytorium, chyba że spełnione są przesłanki wymienione w ust. 1 tego art. 16, stanowiące, że odnośny środek nie może być dyskryminujący, ma być uzasadniony względami porządku, bezpieczeństwa i zdrowia publicznego kub względami ochrony środowiska naturalnego oraz jest konieczny i proporcjonalny.
            
         
               98
            
            
               Tymczasem ogólne względy ochrony konsumentów i wierzycieli powołane przez rząd węgierski nie są objęte żądną z przedmiotowych kategorii wymienionych w art. 16 ust. 1 wskazanej dyrektywy, a rzeczony rząd nie wykazał ponadto w żaden sposób w świetle tych powołanych przez niego celów konieczności i proporcjonalności kwestionowanego środka.
            
         
               99
            
            
               Komisja kwestionuje także, że art. 16 tejże dyrektywy nie znajduje w tym przypadku zastosowania. Zdaniem tej instytucji, wbrew temu co twierdzi rząd węgierski w tym zakresie, jest w praktyce w pełni możliwe, że przedsiębiorstwo z siedzibą w innym państwie członkowskim wydaje karty SZÉP w kontekście transgranicznym, w szczególności z obszarów lub z przeznaczeniem na obszary położone stosunkowo blisko granicy, bez konieczności posiadania siedziby na Węgrzech. Ponadto takie przedsiębiorstwo miałoby również prawo korzystania na terytorium Węgier z infrastruktury koniecznej do świadczenia usług bez konieczności zakładania tam siedziby.
            
         
               100
            
            
               W ramach obrony rząd węgierski podnosi na wstępie, że przepisy dotyczące karty SZÉP powinny być badane wyłącznie w świetle swobody przedsiębiorczości, gdyż w niniejszym przypadku swoboda świadczenia usług ma charakter całkowicie drugorzędny w stosunku do swobody przedsiębiorczości i może być z nią powiązana. Zdaniem tego rządu wydawanie takich kart oznacza bowiem, w szczególności w świetle danych, które zostały przedstawione już w pkt 79 niniejszego wyroku, że podmiot jest zakorzeniony w życiu gospodarczym i społecznym państwa członkowskiego, w którym świadczona jest usługa i oferuje swe usługi w ramach zakładu znajdującego się w tym państwie członkowskim w sposób stały i ciągły z przeznaczeniem na całe terytorium tegoż państwa członkowskiego a nie tylko obszary przygraniczne.
            
         
               101
            
            
               Rząd węgierski twierdzi, ponadto, że zakładając nawet, iż usługodawca pragnie prowadzić taką działalność w kontekście transgranicznym, obiektywne cechy odnośnej działalności oraz powołane już cele interesu ogólnego obejmujące ochronę konsumentów i wierzycieli uzasadniałyby zatem, że omawiane przepisy krajowe uzależniają prowadzenie tej działalności od restrykcyjnych przesłanek, które mogą spełnić wyłącznie usługodawcy z siedzibą na Węgrzech.
            
         Ocena Trybunału
      
               102
            
            
               Zgodnie z art. 16 ust. 2 lit. a) dyrektywy 2006/123 państwa członkowskie nie mogą ograniczyć swobody świadczenia usług przez usługodawcę z siedzibą w innym państwie członkowskim poprzez zobowiązanie go do prowadzenia przedsiębiorstwa na ich terytorium.
            
         
               103
            
            
               Jak wynika z art. 4 pkt 5 tej dyrektywy »prowadzenie przedsiębiorstwa« oznacza rzeczywiste prowadzenie działalności gospodarczej zgodnie z postanowieniami art. 49 TFUE, przez usługodawcę przez czas nieokreślony, przy wykorzystaniu stałej infrastruktury, poprzez którą działalność polegająca na świadczeniu usług jest rzeczywiście prowadzona.
            
         
               104
            
            
               W tym względzie należy przypomnieć przede wszystkim, że art. 13 lit. a) dekretu rządowego nr 55/2011 uzależnia działalność obejmującą wydawanie kart SZÉP, która bez wątpienia stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 49 TFUE, w szczególności od przesłanki, że podmiot wydający posiada biuro dostępne dla klientów w każdej węgierskiej gminie przekraczającej 35000 mieszkańców.
            
         
               105
            
            
               Tymczasem oczywiste jest, że w ten sposób rzeczony przepis zobowiązuje wszystkich usługodawców zamierzających prowadzić taką działalność do posiadania stałej infrastruktury na Węgrzech, w ramach której świadczenie usług jest rzeczywiście prowadzone.
            
         
               106
            
            
               Jest tak ponadto w różnych przypadkach, o których mowa w art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011, to znaczy w zależności od tego, czy usługodawca posiada takie biura osobiście lub za pośrednictwem grupy spółek, do której należy, lub też łącznie z FUW, z którym usługodawcę łączy umowa od co najmniej pięciu lat. W tym względzie należy zauważyć, że jak wynika z motywu 37 dyrektywy 2006/123, przedsiębiorstwo może składać się z biura prowadzonego przez osobę niezależną od usługodawcy, ale upoważnioną do stałego działania w imieniu przedsiębiorstwa, tak jak w przypadku agencji.
            
         
               107
            
            
               Wynika stąd, że art. 13 dekretu rządowego nr 55/2011 wprowadza w rozumieniu art. 16 ust. 2 lit. a) wskazanej dyrektywy względem podmiotu wydającego karty SZÉP obowiązek prowadzenia przedsiębiorstwa na terytorium Węgier.
            
         
               108
            
            
               Należy w tym względzie oddalić zarzut rządu węgierskiego dotyczący tego, że art. 16 dyrektywy 2006/123 nie znajdowałby dłużej zastosowania, w sytuacji gdy środek krajowy może naruszać jednocześnie ten artykuł oraz przepisy tej dyrektywy odnoszące się do swobody przedsiębiorczości oraz że korzystanie z usług w kontekście transgranicznym ma jak się zdaje charakter czysto teoretyczny, a w każdym razie jest zdecydowanie rzadsze w praktyce niż korzystanie ze swobody przedsiębiorczości w danym państwie członkowskim w celu świadczenia w nim usług.
            
         
               109
            
            
               Po pierwsze, należy stwierdzić, że rząd węgierski nie wykazał, iż jest w praktyce niemożliwe i pozbawione korzyści dla usługodawcy z siedzibą w państwie członkowskim świadczenie usług takich jak wydawanie kart SZÉP i zarządzanie nimi w innym państwie członkowskim bez posiadania w tym ostatnim państwie stałej infrastruktury, w ramach której usługi są rzeczywiście świadczone.
            
         
               110
            
            
               Po wtóre, należy zauważyć, że argument rządu węgierskiego nie znajduje potwierdzenia ani w art. 16 dyrektywy 2006/123 ani w żadnym innym jej przepisie oraz ponadto pomija zasadnicze cele założone w tym przypadku przez prawodawcę Unii.
            
         
               111
            
            
               W tym względzie należy bowiem na wstępie przypomnieć, że dyrektywa ta, jak wynika to z jej art. 1 w związku z jej motywami 2 i 5, ustanawia ogólne przepisy mające na celu usunięcie barier w swobodzie przedsiębiorczości dla usługodawców w państwach członkowskich, a także barier w swobodnym przepływie usług między państwami członkowskimi w celu przyczynienia się do urzeczywistnienia wolnego i konkurencyjnego rynku wewnętrznego (zob. wyrok Femarbel, C‑57/12, EU:C:2013:517, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               112
            
            
               Zgodnie z tymże motywem 5, dyrektywa ta ma w szczególności umożliwić usługodawcom prowadzenie działalności usługowej w ramach rynku wewnętrznego poprzez założenie przedsiębiorstwa w państwie członkowskim albo skorzystanie ze swobodnego przepływu usług, pozwalając im na dokonanie wyboru między tymi dwoma swobodami, zgodnie z ich strategią rozwoju w każdym państwie członkowskim.
            
         
               113
            
            
               Ponadto z brzmienia art. 2 ust. 1 i art. 4 dyrektywy 2006/123 wynika, że znajduje ona zastosowanie do wszelkiej działalności gospodarczej prowadzonej na własny rachunek, zwykle świadczonej za wynagrodzeniem przez usługodawcę z siedzibą w państwie członkowskim, niezależnie od tego, czy w sposób trwały i ciągły prowadzi on działalność w docelowym państwie członkowskim z zastrzeżeniem rodzajów działalności wyraźnie wyłączonych (zob. podobnie wyrok Femarbel, C‑57/12, EU:C:2013:517, pkt 32).
            
         
               114
            
            
               Wreszcie zgodnie z art. 16 ust. 1 akapit pierwszy tejże dyrektywy państwa członkowskie uznają prawo usługodawców do świadczenia usług w państwie członkowskim innym niż to, w którym prowadzą oni przedsiębiorstwo. Tenże art. 16 w ust. 2 lit. a) przewiduje, że państwa członkowskie nie mogą ograniczać swobody świadczenia usług przez usługodawcę prowadzącego przedsiębiorstwo w innym państwie członkowskim, poprzez nałożenie na niego obowiązku prowadzenia przedsiębiorstwa na ich terytorium.
            
         
               115
            
            
               Należy również oddalić argumenty rządu węgierskiego podniesione pomocniczo w celu uzasadnienia spornego ograniczenia, powołujące się na ochronę konsumentów i wierzycieli, zgodnie z którymi chodzi o zapewnienie, aby podmioty wydające karty SZÉP oferowały dostateczne gwarancje w zakresie wypłacalności finansowej, profesjonalizmu oraz dostępności.
            
         
               116
            
            
               W tym zakresie i niezależnie, po pierwsze, od kwestii, czy wymóg taki jak wskazany w art. 16 ust. 2 lit. a) dyrektywy 2006/123 może, zgodnie z tym art. 16 stanowić uzasadnienie, a po drugie, od okoliczności, że cele powołane przez rząd węgierski nie należą do nadrzędnych względów interesu ogólnego, do których odwołuje się ust. 1 i 3 wskazanego art. 16, wystarczy w tym przypadku zauważyć, że nawet w świetle takich celów, wymóg taki jak wprowadzony w art. 13 lit. a) dekretu rządowego nr 55/2011 nie spełnia w każdym razie przesłanki proporcjonalności, wymienionej w art. 16 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, w zakresie, w jakim mniej restrykcyjne i w mniejszym stopniu ograniczające swobodę świadczenia usług środki niż te wynikające z tego wymogu, takie jak na przykład wymienione w pkt 94 niniejszego wyroku, zakładając, że są zgodne z prawem Unii, pozwoliłyby na osiągniecie tych celów.
            
         
               117
            
            
               Z powyższych rozważań wynika, że zarzut czwarty należy uwzględnić.
            
         W przedmiocie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 49 TFUE i 56 TFUE
      
               118
            
            
               Ponieważ zarzuty Komisji podniesione tytułem żądania głównego, dotyczące naruszenie art. 14–16 dyrektywy 2006/123 zostały w niniejszym przypadku uwzględnione, nie jest konieczne badanie zarzutów dotyczących naruszenia art. 49 TFUE i 56 TFUE, jakie wskazana instytucja podniosła tytułem żądania ewentualnego.
            
         
         W przedmiocie zarzutów dotyczących przesłanek wydawania bonów Erzsébet
      
      Argumentacja stron
      
               119
            
            
               W swych żądaniach w skardze Komisja wnosi do Trybunału o stwierdzenie, że system bonów Erzsébet uregulowany w ustawie nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r. i w ustawie Erzsébet, ustanawiający monopol na rzecz instytucji publicznych w zakresie wystawiania bonów na zimne posiłki, który wszedł w życie niepoprzedzony odpowiednim okresem przejściowym lub odpowiednimi przepisami przejściowymi, narusza art. 49 TFUE i 56 TFUE w zakresie, w jakim art. 1, 5 i 477 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., a także art. 2 ust. 1 i 2, art. 6 i 7 ustawy Erzsébet wprowadzają nieproporcjonalne ograniczenia.
            
         
               120
            
            
               Komisja zauważa, że zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy PDOF, zmienionej ustawą nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., zakup posiłków gotowych do spożycia jest uznawany za świadczenie w naturze wyłącznie wtedy, gdy następuje z wykorzystaniem bonów Erzsébet. Podkreśla ona ponadto, że na mocy przepisów krajowych wymienionych w poprzednim punkcie niniejszego wyroku, wyłącznie fundacja jest upoważniona do wystawienia takich bonów.
            
         
               121
            
            
               Tymczasem stworzona w ten sposób sytuacja monopolu na rynku wydawania bonów upoważniających do takich świadczeń w naturze uniemożliwiałaby korzystanie przez podmioty z siedzibą w innych państwach członkowskich z przysługujących im swobód świadczenia usług i przedsiębiorczości w odniesieniu do takiej działalności i naruszałaby zatem art. 49 TFUE i 56 TFUE. Komisja dodaje w tym względzie, że jej skarga dotyczy wyłącznie tego aspektu systemu bonów Erzsébet, a w żadnym razie nie dotyczy ona działań w zakresie polityki społecznej podjętych przez fundację w ramach programu o tej samej nazwie, takich jak bezpośrednia pomoc skierowana do osób w trudnej sytuacji społecznej.
            
         
               122
            
            
               Zdaniem Komisji, ponieważ działalność polegająca na wydawaniu bonów, której dotyczy niniejsza skarga jest prowadzona odpłatnie, taka działalność, która była uprzednio prowadzona na Węgrzech i jest nadal prowadzona w wielu państwach członkowskich przez spółki handlowe stanowi działalność gospodarczą objętą zakresem stosowania traktatu. Komisja podnosi, odwołując się do wyroku Cisal (C‑218/00, EU:C:2002:36), że działalności tej nie można w szczególności uznać za środek społeczny, gdyż decyzja o tym czy pracownikom przysługują bony Erzsébet w charakterze świadczeń w naturze na warunkach korzystnych pod względem podatkowym, jest uznaniową decyzją pracodawcy, niezależnie od społecznego celu wdrażającego zasadę solidarności pod kontrolą władzy publicznej.
            
         
               123
            
            
               Ponadto Komisja jest zdania, że kwestionowany monopol nie jest w niniejszym przypadku uzasadniony jakimkolwiek nadrzędnym względem interesu ogólnego ani nie spełnia wymogów wynikających z zasady proporcjonalności.
            
         
               124
            
            
               Po pierwsze, takiego nadrzędnego względu nie może stanowić ani okoliczność, że zyski z danej działalności muszą być przeznaczone przez fundację wyłącznie na realizację celów społecznych ani podnoszony brak dostępnych środków budżetowych, stwarzający ryzyko poważnego naruszenia równowagi finansowej systemu zabezpieczenia społecznego. W niniejszym przypadku kwestionowany monopol tym bardziej nie służy konieczności zapewnienia spójności węgierskiego systemu podatkowego.
            
         
               125
            
            
               Po wtóre, istnieją inne mniej restrykcyjne środki niż wprowadzenie takiego monopolu, takie jak na przykład wykorzystanie środków publicznych, pobranie podatku solidarnościowego od odnośnych świadczeń w naturze, zmniejszenie ciężaru podatkowego z tym związanego lub też zakup bonów Erzsébet przez władze publiczne w celu rozdzielenia ich najbardziej potrzebującym, czy też wprowadzenie obciążającego podmioty wydające bony obowiązku udostępnienia ich organom ds. socjalnych, służące osiągnięciu założonego w tym przypadku celu w postaci finansowania świadczeń społecznych.
            
         
               126
            
            
               Ponadto, sporny monopol został wprowadzony bez właściwego okresu przejściowego, powodując w związku z tym poważne straty dla przedsiębiorstw obecnych dotychczas na odnośnym rynku.
            
         
               127
            
            
               W ramach obrony rząd węgierski powołuje się na niedopuszczalność zarzutów Komisji z uwagi na fakt, że żądania zawarte w skardze są nieprecyzyjne i niejednoznaczne.
            
         
               128
            
            
               W tym względzie rzeczone żądania obarczone są przede wszystkim błędem rzeczowym, gdyż dotyczą one art. 1 i 5 ustawy nr CLVI, z dnia 21 listopada 2011 r., zamiast art. 1 ust. 5 tej ustawy. Ponadto art. 477 tejże ustawy oraz art. 7 ustawy Erzsébet dotyczą wyłącznie wejścia w życie tych ustaw i nie mogą zatem naruszać prawa Unii. Wreszcie nie jest jasne, dlaczego Komisja powołuje się na naruszenie tego prawa przez art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ustawy Erzsébet.
            
         
               129
            
            
               Ponadto okoliczność, że Komisja odnosi się do odnosi się do ogółu zasadniczych przepisów dotyczących programu Erzsébet przeczyłaby twierdzeniu rzeczonej instytucji, zgodnie z którym niniejsza skarga nie dotyczy działań z zakresu polityki społecznej podjętych w ramach tego programu.
            
         
               130
            
            
               Co do istoty rząd węgierski podnosi zasadniczo, że wyłącznie wtedy, gdy państwo członkowskie decyduje się na podjęcie prawdziwej działalności gospodarczej, działalność ta jest otwarta na wolną konkurencję i objęta zasadami traktatu.
            
         
               131
            
            
               Tymczasem nie jest tak w przypadku wydawania bonów Erzsébet, które nie polegają na oferowaniu dóbr lub usług na danym rynku, to znaczy na warunkach rynkowych i w celu zarobkowym, gdyż dochód pochodzący z tej działalności, jest zgodnie z ustawą Erzsébet, przeznaczony przez fundację na realizację powierzonych jej zadań interesu ogólnego.
            
         
               132
            
            
               Jeśli chodzi o orzecznictwo zapoczątkowane w wyroku Cisal (C‑218/00, EU:C:2002:36), rząd węgierski twierdzi, że program Erzsébet oparty jest na zasadzie solidarności, ponieważ bony Erzsébet są wydawane również w formie bezpośredniej pomocy społecznej w zależności od dochodów beneficjentów i nawet jeśli takie bony są oferowane przez pracodawców ich pracownikom tytułem wynagrodzenia, pracodawcy ci działają zarazem jako podmioty świadome udziału w finansowaniu rzeczonych programów społecznych. Ponadto państwo sprawuje kontrolę, gdyż fundacja zapewnia wykonywanie zadań z zakresu usług publicznych, które państwo to określiło, a przedstawiciel ministra odpowiedzialnego za program Erzsébet przedstawia propozycje w celu rozwoju tego programu oraz opracowania przepisów koniecznych do jego realizacji.
            
         
               133
            
            
               W następstwie nowych obowiązujących przepisów wydawanie bonów Erzsébet zostało zatem włączone w system ochrony socjalnej, do którego finansowania przyczynia się ono poprzez stworzenie pracodawcom zachęty podatkowej w celu przystąpienia do tegoż systemu, co jest zgodne z zasadą, że prawo Unii nie narusza kompetencji państw członkowskich w zakresie organizacji ich systemów zabezpieczenia społecznego oraz zapewnienia w swobodny sposób jego finasowania i równowagi.
            
         
               134
            
            
               Ponadto rząd węgierski podnosi, że w zakresie, w jakim bony takie jak bony Erzsébet uprawniają do uzyskania ulgi podatkowej i mają sens wyłącznie w ramach polityki podatkowej danego państwa członkowskiego, rynek tych bonów nie jest rynkiem transgranicznym, lecz rynkiem ściśle krajowym, który istnieje wyłącznie wtedy, gdy zostaje on wprowadzony przez dane państwo członkowskie, tak że państwo to może swobodnie podjąć decyzję, czy ono samo będzie wydawać rzeczone bony czy też otworzy tę działalność na konkurencję.
            
         
               135
            
            
               Ponadto nie jest uzasadniona analogia z sytuacją w dziedzinie gier losowych, gdyż nie istnieje w niniejszym przypadku możliwość, aby podmiot wydający bony mógł wejść na rynek danego państwa członkowskiego z bonami wydanymi i wprowadzonymi do obrotu zgodnie z przepisami podatkowymi właściwymi dla innego państwa członkowskiego i, w związku z tym, nie istnieje „analogiczna” działalności prowadzona w tym pierwszym państwie członkowskim.
            
         
               136
            
            
               Ponadto rząd węgierski podnosi posiłkowo, że wprowadzenie monopolu państwowego jest w każdym razie uzasadnione nadrzędnymi względami związanymi z polityką społeczną, pracowniczą i podatkową.
            
         
               137
            
            
               Po pierwsze, swobodny wybór sposobu finansowania świadczeń społecznych na własnym terytorium mieści się w zakresie polityki społecznej każdego państwa członkowskiego. W przeciwieństwie do działalności w zakresie gier i zakładów, związanej z ryzykiem uzależnienia i oszustw, która musi w związku z tym być kontrolowana i mieć ograniczony zakres, w odniesieniu do wydawania bonów Erzsébet nie istnieje żaden istotny powód, aby wymagać, żeby finansowanie działań prowadzonych w interesie publicznym było jedynie pożytecznym skutkiem ubocznym.
            
         
               138
            
            
               Po drugie, ponieważ każde państwo członkowskie może swobodnie ustalić, w jakim zakresie takie bony, uprawniające do uzyskania ulgi podatkowej, mogą być wydawane pracownikom oraz określić zakres tej ulgi, państwo to może również zastrzec dla siebie wydawanie tych bonów w ramach prowadzonej polityki pracowniczej i podatkowej.
            
         
               139
            
            
               Co się tyczy środków rzekomo w mniejszym stopniu zagrażających konkurencji, na które powołuje się Komisja, rząd węgierski podnosi, że nawet jeśli cel interesu ogólnego założony przez państwo członkowskie może zostać osiągnięty innymi środkami, jak na przykład organizowanie działalności na zasadach rynkowych i opodatkowanie tej działalności, Trybunał przyznał już w swym wyroku Läärä i in. (C‑124/97, EU:C:1999:435), że powierzenia danej działalności instytucji prawa publicznego zobowiązanej do przeznaczenia wszystkich przychodów na określony cel stanowi bardziej skuteczny środek do osiągnięcia zamierzonego celu.
            
         
               140
            
            
               Ponadto, jeśli chodzi o podnoszony brak wystarczającego okresu przejściowego rząd węgierski zauważa, że Komisja nie poparła swych twierdzeń dotyczących praktycznych skutków względem zainteresowanych podmiotów gospodarczych wynikających z wejścia w życie przepisów krajowych wprowadzających kwestionowany monopol. Co więcej, jeśli chodzi o przyznanie ulg podatkowych, przedsiębiorstwa nie mogą w uzasadniony sposób oczekiwać, że obowiązujące przepisy nie zostaną zmienione.
            
         Ocena Trybunału
      – W przedmiocie dopuszczalności
      
               141
            
            
               Zgodnie z art. 120 lit. c) regulaminu postępowania przed Trybunałem i orzecznictwem odnoszącym się do tego przepisu skarga powinna wskazywać przedmiot sporu, podnoszone zarzuty i argumenty oraz zawierać zwięzłe omówienie tych zarzutów. Owo wskazanie powinno być wystarczająco zrozumiałe i precyzyjne, tak aby umożliwiło stronie pozwanej przygotowanie obrony, a Trybunałowi dokonanie kontroli. Z powyższego wynika, że istotne okoliczności faktyczne i prawne, na których opiera się skarga, muszą wynikać w sposób spójny i zrozumiały z samej treści skargi oraz że żądania w niej zawarte powinny być sformułowane w sposób jednoznaczny w celu uniknięcia orzekania przez Trybunał ultra petita lub z pominięciem któregoś zarzutu (zob. w szczególności wyrok Parlament/Rada, C‑317/13 i C‑679/13, EU:C:2015:223, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               142
            
            
               W niniejszym przypadku z żądań zawartych w skardze i przedstawionych w niej argumentów wynika, że w swym zarzucie Komisja wnosi o stwierdzenie, że art. 49 TFUE i 56 TFUE zostały naruszone, gdyż wskazane w tejże skardze przepisy krajowe zastrzegają monopol obejmujący wydawanie bonów pozwalających na uzyskanie na warunkach korzystnych pod względem podatkowym świadczeń w naturze w postaci gotowych posiłków na rzecz krajowego podmiotu publicznego oraz w zakresie, w jakim taki monopol został wprowadzony bez odpowiednich przepisów przejściowych.
            
         
               143
            
            
               Co się tyczy przede wszystkim pomyłki, popełnionej przez Komisję, która w żądaniach zawartych w skardze odniosła się do art. 1 i 5 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., a która została od tego czasu skorygowana przez tę instytucję, to należy stwierdzić, że pomyłka ta nie wprowadziła rządu węgierskiego w błąd co do zakresu niniejszej skargi, gdyż sam ten rząd zauważył od razu w odpowiedzi na skargę, że w oczywisty sposób należało uznać, że w punkcie tym chodzi o art. 1 ust. 5 tej ustawy, będący przepisem wprowadzającym zmianę w art. 3 pkt 87 ustawy PDOF.
            
         
               144
            
            
               Ponadto w odniesieniu do art. 477 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r. i art. 7 ustawy Erzsébet, fakt iż Komisja odniosła się do tych artykułów w tychże żądaniach znajduje oczywiste wytłumaczenie w tym, że artykuły te odnoszą się do dnia wejścia w życie spornych przepisów, które to przepisy są kwestionowane przez Komisję w szczególności z uwagi na to, jak zostało właśnie przypomniane, że nie zawierają one odpowiednich przepisów przejściowych.
            
         
               145
            
            
               Wreszcie, jak wynika zarówno z treści żądań zawartych w skardze jak i jej uzasadnienia, art. 2 ust. 1 i 2 i art. 6 ustawy Erzsébet podobnie jak art. 1 ust. 5 ustawy nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r., są przedmiotem tej skargi wyłącznie w zakresie, w jakim z tych przepisów krajowych wynika, iż fundacji powierzony został monopol w odniesieniu do wydawania bonów umożliwiających pracodawcy przyznawanie jego pracownikom na warunkach korzystnych pod względem podatkowym świadczeń w naturze w postaci bonów pozwalających na zakup gotowych posiłków.
            
         
               146
            
            
               W tej sytuacji należy stwierdzić, że skarga spełnia wymogi przypomniane w pkt 141 niniejszego wyroku, co oznacza, że zarzut niedopuszczalności podniesiony przez rząd węgierski powinien zostać oddalony.
            
         – Co do istoty
      
               147
            
            
               W pierwszej kolejności należy ustalić, czy wydawanie bonów, będące przedmiotem niniejszej skargi objęte jest zakresem stosowania art. 49 TFUE i 56 TFUE lub czy jest ono z tego zakresu wyłączone z uwagi na fakt, że jak podnosi rząd węgierski nie stanowi działalności gospodarczej.
            
         
               148
            
            
               Jeśli chodzi o swobodę przedsiębiorczości zagwarantowaną w art. 49 TFUE, należy przypomnieć, że jej celem jest umożliwienie obywatelowi państwa członkowskiego utworzenia drugiego zakładu w innym państwie członkowskim w celu wykonywania tam przez niego działalności oraz wspierania w ten sposób wzajemnego gospodarczego i społecznego przenikania wewnątrz Unii na płaszczyźnie działalności wykonywanej na własny rachunek. W tym celu swoboda przedsiębiorczości zmierza do umożliwienia obywatelowi Unii uczestniczenia w sposób stały i ciągły w życiu gospodarczym państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie pochodzenia i do osiągania z tego korzyści poprzez rzeczywiste wykonywanie w przyjmującym państwie członkowskim działalności gospodarczej przez czas nieokreślony, przy wykorzystaniu stałej infrastruktury (zob. podobnie w szczególności wyrok Cadbury Schweppes i Cadbury Schweppes Overseas, C‑196/04, EU:C:2006:544, pkt 53, 54 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               149
            
            
               Jak wynika zatem z orzecznictwa taka działalność gospodarcza może polegać na oferowaniu zarówno towarów jak i usług (zob. podobnie w szczególności wyrok Pavlov i in., od C‑180/98 do C‑184/98, EU:C:2000:428, pkt 75 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               150
            
            
               Jeśli chodzi o swobodę świadczenia usług ustanowioną w art. 56 TFUE, obejmuje ona wszystkie usługi, które nie są świadczone w sposób stały i trwały z przedsiębiorstwa w państwie członkowskim przeznaczenia (zob. w szczególności wyroki: Gebhard, C‑55/94, EU:C:1995:411, pkt 22; a także Komisja/PortugaliaC‑171/02, EU:C:2004:270, pkt 25).
            
         
               151
            
            
               Zgodnie z art. 57 TFUE, usługami w rozumieniu traktatów są świadczenia wykonywane zwykle za wynagrodzeniem, obejmujące w szczególności działalność o charakterze handlowym.
            
         
               152
            
            
               Jak wielokrotnie przypominał Trybunał to pojęcie usług nie może być interpretowane w sposób zawężający (zob. podobnie w szczególności wyrok Deliège, C‑51/96 i C‑191/97, EU:C:2000:199, pkt 52 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               153
            
            
               Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału rzeczone pojęcie oznacza „świadczenia udzielane zwykle za wynagrodzeniem”, a zasadniczą cechą tego wynagrodzenia jest to, że stanowi ono gospodarcze świadczenie wzajemne względem danego świadczenia (zob. w szczególności wyrok Jundt, C‑281/06, EU:C:2007:816, pkt 28 i 29 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               154
            
            
               Decydującym czynnikiem, który sprawia, że dana działalność objęta jest zakresem przepisów traktatu dotyczących swobody świadczenia usług, i w rezultacie, przepisów dotyczących swobody przedsiębiorczości, jest jej gospodarczy charakter, co oznacza, że działalność ta nie może być wykonywana bez świadczenia wzajemnego. Natomiast, wbrew temu co utrzymuje rząd węgierski, nie jest w tym względzie konieczne, aby podmiot świadczący usługi dążył do osiągnięcia zysku (zob. podobnie wyrok Jundt, C‑281/06, EU:C:2007:816, pkt 32, 33 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               155
            
            
               Ponadto nie jest istotne, kto uiszcza usługodawcy wynagrodzenie za usługę. Artykuł 57 TFUE nie wymaga bowiem, aby za świadczoną usługę płaciła osoba z niej korzystająca (zob. w szczególności wyrok OSA, C‑351/12, EU:C:2014:110, pkt 62 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               156
            
            
               Tymczasem, jeśli chodzi o działalność obejmującą wydawanie bonów Erzsébet i zarządzanie nimi, której dotyczy niniejsza sprawa, wiadomo jest, że usługa świadczona przez fundację na rzecz pracodawców, ich pracowników oraz dostawców, którzy akceptują te bony wiąże się ze świadczeniem wzajemnym o charakterze finansowym na rzecz fundacji, które ma dla niej charakter wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok Danner, C‑136/00, EU:C:2002:558, pkt 27).
            
         
               157
            
            
               W odniesieniu do okoliczności, że krajowe przepisy przewidują, iż zyski uzyskane w ten sposób przez fundację z tytułu tej działalności muszą być wykorzystywane wyłącznie do określonych celów interesu ogólnego należy przypomnieć, że nie jest ona wystarczająca do zmiany charakteru odnośnej działalności i pozbawienia jej charakteru działalności gospodarczej (zob. podobnie w szczególności wyrok Schindler, C‑275/92, EU:C:1994:119, pkt 35).
            
         
               158
            
            
               Co się tyczy ponadto orzecznictwa zawartego w wyroku Cisal (C‑218/00, EU:C:2002:36) i rozwiniętego w dziedzinie prawa konkurencji wystarczy zauważyć, że zakładając, iż znajduje ono zastosowanie w dziedzinie swobody świadczenia usług i swobody przedsiębiorczości, rząd węgierski w żaden sposób nie wykazał, że działalność obejmująca wydawanie bonów Erzsébet, która jest przedmiotem niniejszej skargi stanowi realizację zasady solidarności, jak wymaga tego w szczególności rzeczone orzecznictwo, tak aby można było uznać, że chodzi raczej o działalność społeczną a nie gospodarczą.
            
         
               159
            
            
               Po pierwsze, należy bowiem stwierdzić, jak podnosi Komisja i jak zauważył rzecznik generalny w pkt 207 opinii, że decyzja o przyznaniu bądź nie pracownikom bonów Erzsébet umożliwiających im uzyskanie świadczeń w naturze w postaci gotowych posiłków oraz określenie kwoty tych bonów są pozostawione uznaniu pracodawcy i nie zależą w żaden sposób od sytuacji osobistej, a w szczególności dochodów zainteresowanych pracowników.
            
         
               160
            
            
               Po wtóre, jeśli chodzi o powołaną przez rząd węgierski okoliczność, że bony oznaczone również nazwą „Erzsébet” mogą być przyznawane bezpośrednio przez fundację w charakterze pomocy społecznej osobom znajdującym się w trudnej sytuacji w szczególności na sfinansowanie wyjazdów wakacyjnych, to – zakładając iż jest prawdziwa – należy zauważyć, że nie ma ona wpływu na uznanie za działalność gospodarczą działalności obejmującej wydawanie bonów Erzsébet, której dotyczy w szczególności skarga Komisji, to znaczy, jak przypomniano powyżej, działalności polegającej na wydawaniu bonów umożliwiających zakup gotowych posiłków, które mogą być przyznawane na warunkach korzystnych pod względem podatkowym przez pracodawców ich pracownikom w charakterze świadczeń w naturze.
            
         
               161
            
            
               W odniesieniu do aspektu podatkowego należy dodać, że okoliczność, iż usługobiorcy odnośnych usług korzystają z ulgi podatkowej nie wpływa w żaden sposób na fakt, że usługa ta jest świadczona za wynagrodzeniem przez podmiot wydający bony, co oznacza, że działalność ta, która jest zgodna z definicją usługi zawartą w przepisach traktatu dotyczących swobody świadczenia usług objęta jest zakresem tych przepisów (zob. podobnie wyroki: Skandia i Ramstedt, C‑422/01, EU:C:2003:380, pkt 22–28; Komisja/Niemcy, C‑318/05, EU:C:2007:495, pkt 65–82).
            
         
               162
            
            
               Z powyższych uwag wynika, że działalność taka jak wydawanie bonów Erzsébet, będąca przedmiotem skargi powinna być uznana za „usługę” w rozumieniu art. 57 TFUE, a bardziej ogólnie za działalność gospodarczą objęta zakresem stosowania przepisów traktu dotyczących swobody świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości.
            
         
               163
            
            
               W drugiej kolejności, jeśli chodzi o argument rządu węgierskiego, zgodnie z którym wydawanie bonów uprawniających do świadczeń w naturze na mocy przepisów podatkowych wyłącznie przyjmującego państwa członkowskiego nie jest analogiczna względem działalności prowadzonej przez podmioty wydające bony z siedzibą w innych państwach członkowskich co oznaczałoby, że podmioty te nie mogą w uzasadniony sposób powoływać się na swobodę świadczenia usług, wystarczy przypomnieć, że prawo podmiotu gospodarczego z siedzibą w państwie członkowskim do świadczenia usług w innym państwie członkowskim, ustanowione w art. 56 TFUE, nie jest uzależnione od przesłanki, że podmiot ten musi świadczyć również takie usługi w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę. W tym względzie art. 56 TFUE wymaga jedynie, aby usługodawca miał siedzibę w państwie członkowskim innym niż usługobiorca (zob. w szczególności wyrok Carmen Media Group, C‑46/08, EU:C:2010:505, pkt 43 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               164
            
            
               W trzeciej kolejności nie ulega wątpliwości, że omawiane przepisy krajowe, które obejmują wykonywanie działalności gospodarczej reżimem wyłączności na rzecz jednego podmiotu publicznego lub prywatnego stanowią ograniczenie zarówno swobody przedsiębiorczości jak i swobody świadczenia usług (zob. podobnie w szczególności wyroki: Läärä i in., C‑124/97, EU:C:1999:435, pkt 29; Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti, C‑451/03, EU:C:2006:208, pkt 33, 34; a także Stoß i in., C‑316/07, od C‑358/07 do C‑360/07, C‑409/07 i C‑410/07, EU:C:2010:504, pkt 68, 107).
            
         
               165
            
            
               W czwartej kolejności należy jednak zbadać, czy jak podnosi rząd węgierski ta przeszkoda w swobodzie przedsiębiorczości i swobodzie świadczenia usług może w niniejszym przypadku, zgodnie z orzecznictwem Trybunału, być uzasadniona nadrzędnymi względami interesu ogólnego (zob. podobnie w szczególności wyrok Stoß i in., C‑316/07, od C‑358/07 do C‑360/07, C‑409/07 i C‑410/07, EU:C:2010:504, pkt 69 i przytoczone tam orzecznictwo).
            
         
               166
            
            
               Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału takie ograniczenia nie są uzasadnione chyba że odpowiadają nadrzędnym względom interesu ogólnego, są właściwe do tego, by zapewnić realizację celu zamierzonego w interesie ogólnym, i nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia (zob. w szczególności wyroki: Läärä i in., C‑124/97, EU:C:1999:435, pkt 31; a także OSA, C‑351/12, EU:C:2014:110, pkt 70).
            
         
               167
            
            
               Przede wszystkim, jeśli chodzi o uzasadnienia związane z polityką społeczną przedstawione przez rząd węgierski, należy przypomnieć po pierwsze, że jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wypracowanego w odniesieniu do sektora gier i zakładów, sama okoliczność, że zyski pochodzące z działalności gospodarczej wykonywanej w ramach praw wyłącznych i specjalnych służą finansowaniu działalności społecznej lub charytatywnej nie stanowi powodu, który można uznać za obiektywne uzasadnienie ograniczeń swobody świadczenia usług (zob. podobnie w szczególności wyroki: Läärä i in., C‑124/97, EU:C:1999:435, pkt 13 i przytoczone tam orzecznictwo; Zenatti, C‑67/98, EU:C:1999:514, pkt 36; a także Stoß i in., C‑316/07, od C‑358/07 do C‑360/07, C‑409/07 i C‑410/07, EU:C:2010:504, pkt 104).
            
         
               168
            
            
               O ile Trybunał przyznał wprawdzie w kontekście właściwym dla gier i zakładów, że ograniczenie w postaci przyznania monopolu organizmowi publicznemu, mającemu w szczególności finansować działalność społeczną lub charytatywną może okazać się uzasadnione, to z orzecznictwa Trybunału wynika, że było tak wyłącznie w przypadku niektórych względów interesu ogólnego, takich jak w szczególności ochrona konsumentów, zapobieganie oszustwom oraz zachętom obywateli do nadmiernych wydatków związanych z grami, a także ogólna potrzeba zachowania porządku publicznego, z uwzględnieniem szczególnych względów w zakresie wartości moralnych, religijnych i kulturalnych, które wiążą się z taką działalnością (zob. podobnie w szczególności wyroki Läärä i in., C‑124/97, EU:C:1999:435, pkt 41, 42; Liga Portuguesa de Futebol Profissional i Bwin International, C‑42/07, EU:C:2009:519, pkt 66, 67, 72; a także Stoß i in., C‑316/07, od C‑358/07 do C‑360/07, C‑409/07 i C‑410/07, EU:C:2010:504, pkt 79, 81–83).
            
         
               169
            
            
               Tymczasem należy stwierdzić, że co się tyczy działalności, która jest przedmiotem niniejszej skargi nie występują podobne cele i szczególne względy.
            
         
               170
            
            
               Po drugie, w odniesieniu do argumentu, na który powołał się również rząd węgierski, zgodnie z którym przyznanie spornego monopolu stanowi, z uwagi na brak dostępnych środków budżetowych, jedyną możliwość skutecznego prowadzenia działań socjalnych powierzonych fundacji, należy zauważyć, że fakt, iż zyski osiągane przez monopolistę stanowią źródło finansowania programów społecznych nie uzasadnia ograniczenia swobody przedsiębiorczości i swobody świadczenia usług.
            
         
               171
            
            
               Ponadto, w odniesieniu do twierdzenia rządu węgierskiego, zgodnie z którym państwo członkowskie może ustanowić monopol taki jak rozważany w niniejszej sprawie z uwagi na swą politykę społeczną i podatkową, należy przypomnieć na wstępie, że państwa członkowskie muszą wykonywać ich kompetencje w dziedzinie podatków bezpośrednich z zachowaniem prawa Unii, a w szczególności podstawowych swobód gwarantowanych traktatem (zob. podobnie w szczególności wyroki: Skandia i Ramstedt, C‑422/01, EU:C:2003:380, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo; a także Berlington Hungary i in., C‑98/14, EU:C:2015:386, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak również w odniesieniu do prowadzonej przez państwa członkowskie polityki zatrudnienia, a w szczególności w dziedzinie wynagrodzeń (zob. podobnie wyroki: Portugaia Construções, C‑164/99, EU:C:2002:40, pkt 24; Komisja/Niemcy, C‑341/02, EU:C:2005:220, pkt 24; a także ITC, C‑208/05, EU:C:2007:16, pkt 39–41).
            
         
               172
            
            
               Tymczasem w niniejszym przypadku rząd węgierski, powołując się na swe kompetencje w dziedzinach podatkowej i wynagrodzeń nie wyjaśnia, w jaki sposób ustanowienie monopolu państwowego na wydawanie bonów uprawniających do uzyskania ulgi podatkowej, które mogą być przyznawane pracownikom jako świadczenia w naturze, odpowiadają zgodnym z prawem celom mogącym ewentualnie uzasadnić wprowadzone przez taki środek ograniczenia swobód przedsiębiorczości i świadczenia usług gwarantowanych prawem Unii, ani w jaki sposób takie ograniczenia spełniają wymogi zasady proporcjonalności.
            
         
               173
            
            
               Z powyższych rozważań wynika, że należy uwzględnić zarzut dotyczący naruszenia art. 49 TFUE i 56 TFUE, będącego wynikiem objęcia monopolem działalności polegającej na wydawaniu bonów umożliwiających zakup gotowych posiłków, które mogą być przyznawane na warunkach korzystnych pod względem podatkowym, pracownikom w postaci świadczeń w naturze.
            
         
               174
            
            
               Ponieważ samo wprowadzenie takiego monopolu należy uznać za sprzeczne ze wskazanymi postanowieniami traktatu, nie jest konieczne rozstrzyganie drugiego zarzutu podniesionego przez Komisję, zgodnie z którym, zakładając nawet, że rzeczony monopol byłby zasadniczo dopuszczalny, to z uwagi na naruszenie tych samych przepisów i zasady proporcjonalności, zostałby on wprowadzony w życie z pominięciem odpowiednich przepisów przejściowych.
            
         
         W przedmiocie kosztów
      
      
               175
            
            
               Zgodnie z art. 138 § 1 regulaminu postępowania kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ Komisja wniosła o obciążenie Węgier kosztami postępowania, a Węgry przegrały sprawę, należy obciążyć je kosztami postępowania.
            
          
            
               Z powyższych względów Trybunał (wielka izba) orzeka, co następuje:
            
          
            
               
                        
                           1)
                        
                     
                     
                        
                           Poprzez wprowadzenie i utrzymanie systemu karty rozrywkowej Széchenyi, uregulowanego w dekrecie rządowym nr 55/2011 z dnia 12 kwietnia 2011 r. regulującym wydawanie i wykorzystanie karty rozrywkowej Széchenyi, zmienionym ustawą nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r. zmieniającą niektóre ustawy podatkowe i inne ustawy dotyczące tych ustaw, Węgry naruszyły dyrektywę 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącą usług na rynku wewnętrznym, w zakresie w jakim:
                        
                        
                                 —
                              
                              
                                 
                                    artykuł 13 wskazanego dekretu rządowego w związku z art. 2 ust. 2 lit. d) ustawy nr XCVI z 1993 r. o funduszach dobrowolnych ubezpieczeń wzajemnych, art. 2 lit. b) ustawy nr CXXXII z 1997 r. o oddziałach i agencjach handlowych przedsiębiorstw z siedzibą za granicą i art. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 55 ust. 1 i 3 i art. 64 ust. 1 ustawy nr IV z 2006 r. o spółkach handlowych wyklucza możliwość wydania karty rozrywkowej Széchenyi przez oddziały przedsiębiorstw, z naruszeniem przepisów art. 14 pkt 3 tej dyrektywy;
                                 
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 
                                    wskazany art. 13 w związku z tymi samymi przepisami krajowymi nie uznaje w świetle przesłanek określonych w tymże art. 13 lit. a)–c) działalności grup przedsiębiorstw, których spółką dominującą nie jest spółka założona zgodnie z prawem węgierskim, i których członkowie nie mają formy spółki prawa węgierskiego, z naruszeniem przepisów art. 15 ust. 1, 2 lit. b) i ust. 3 wskazanej dyrektywy;
                                 
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 
                                    artykuł 13 dekretu rządowego nr 55/2011 w związku z tymi samymi przepisami krajowymi zastrzega możliwość wydania karty rozrywkowej Széchenyi na rzecz banków i innych instytucji finansowych, gdyż tylko te podmioty mogą spełnić przesłanki przewidziane w tym art. 13, z naruszeniem przepisów art. 15 ust. 1, 2 lit. d) i ust. 3 tej dyrektywy;
                                 
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 
                                    wskazany art. 13 narusza art. 16 dyrektywy 2006/123, ponieważ do celów wydania karty rozrywkowej Széchenyi wymaga prowadzenia przedsiębiorstwa na Węgrzech.
                                 
                              
                           
                  
          
            
               
                        
                           2)
                        
                     
                     
                        
                           System bonów Erzsébet uregulowany w ustawie nr CLVI z dnia 21 listopada 2011 r. i ustawie nr CIII z dnia 6 lipca 2012 r. w sprawie programu Erzsébet jest sprzeczny z art. 49 TFUE i 56 TFUE, ponieważ te przepisy krajowe wprowadzają monopol na rzecz podmiotów publicznych w zakresie wydawania bonów umożliwiających zakup zimnych posiłków, które mogą być przyznawane na warunkach korzystnych pod względem podatkowym przez pracodawców ich pracownikom w charakterze świadczeń w naturze.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           3)
                        
                     
                     
                        
                           Węgry zostają obciążone kosztami postępowania.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     Podpisy
                  
               
            (
            *1
         )	Język postępowania: węgierski.