CELEX: 62002CJ0414
Language: fi
Date: 2004-09-23
Title: Yhteisöjen tuomioistuimen tuomio (toinen jaosto) 23 päivänä syyskuuta 2004.#Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A.S. Istanbul vastaan Finanzlandesdirektion für Oberösterreich.#Ennakkoratkaisupyyntö: Verwaltungsgerichtshof - Itävalta.#Yhteisön tullikoodeksi - 202 artikla - Tullivelan syntyminen - Yhteisön tullialueelle säännösten vastaisesti tuotu tavara - Tällaista velkaa koskevan velallisen käsite - Tullivelvoitteita täyttäessään säännösten vastaisesti toimineen työntekijän velan ulottaminen koskemaan työnantajaa.#Asia C-414/02.

Asia C-414/02
      Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A. S. Istanbul
      vastaan
      Finanzlandesdirektion für Oberösterreich
      (Verwaltungsgerichtshofin (Itävalta) esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
      Yhteisön tullikoodeksi – 202 artikla – Tullivelan syntyminen – Yhteisön tullialueelle säännösten vastaisesti tuotu tavara – Tällaista velkaa koskevan velallisen käsite – Tullivelvoitteita täyttäessään säännösten vastaisesti toimineen työntekijän velan ulottaminen koskemaan työnantajaa
      Tuomion tiivistelmä
      Tulliliitto – Tullivelan syntyminen tavaroiden säännösten vastaisen tuonnin seurauksena – Velallisen käsite – Kansallinen
            lainsäädäntö, jossa maahantuonnin toteuttaneen henkilön työnantaja on sisällytetty velallisen käsitteeseen – Hyväksymisedellytykset
      (Neuvoston asetuksen N:o 2913/92 202 artiklan 3 kohta)
      Yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen N:o 2913/92 202 artiklan 3 kohtaa on tulkittava siten, ettei kansallinen
         säännös, jossa säädetään, että tapauksessa, jossa tuontitullien alainen tavara on tuotu säännösten vastaisesti yhteisön tullialueelle,
         työnantaja on yhteisvastuussa sellaisen työntekijänsä tullivelasta, joka on tuonut tavaran työnantajansa antamia tehtäviä
         hoitaessaan, ole sen kanssa ristiriidassa, mikäli kyseisessä säännöksessä edellytetään, että työnantaja on osallistunut tavaroiden
         tuontiin ja on tiennyt tai sen olisi kohtuudella pitänyt tietää, että tuonti oli säännösten vastaista.   
      
      (ks. 45 kohta ja tuomiolauselma)
YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (toinen jaosto)
      23 päivänä syyskuuta 2004 (*)
      
      Yhteisön tullikoodeksi – 202 artikla – Tullivelan syntyminen – Yhteisön tullialueelle säännösten vastaisesti tuotu tavara – Tällaista velkaa koskevan velallisen käsite – Tullivelvoitteita täyttäessään säännösten vastaisesti toimineen työntekijän velan ulottaminen koskemaan työnantajaa
      Asiassa C-414/02,
      jossa on kyse EY 234 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä,
      jonka Verwaltungsgerichtshof (Itävalta) on esittänyt 6.11.2002 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut yhteisöjen tuomioistuimeen
         19.11.2002, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
      
      Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A. S. Istanbul
      vastaan
      Finanzlandesdirektion für Oberösterreich,
      YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIN (toinen jaosto),
      toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja C. W. A. Timmermans, sekä tuomarit C. Gulmann, J.-P. Puissochet (esittelevä tuomari),
         R. Schintgen ja F. Macken,
      
      julkisasiamies: A. Tizzano,
      kirjaaja: R. Grass,
      ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
      ottaen huomioon kirjalliset huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
      ·Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, edustajanaan F. Brenneis, 
      ·Itävallan hallitus, asiamiehenään H. Dossi, 
      ·Euroopan yhteisöjen komissio, asiamiehenään J.-C. Schieferer,
      kuultuaan julkisasiamiehen 6.5.2004 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
      on antanut seuraavan
      tuomion
      1        Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisön tullikoodeksista 12 päivänä lokakuuta 1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92
         (EYVL L 302, s. 1; jäljempänä tullikoodeksi) 202 artiklan 3 kohdan tulkintaa.
      
      2        Tämä kysymys on esitetty Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A. S. Istanbul -nimisen yhtiön (jäljempänä Spedition
         Ulustrans) ja Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Ylä-Itävallan veroviranomainen, jäljempänä Finanzlandesdirektion)
         välisessä riita-asiassa, joka koskee sellaisen tullivelan maksamista, joka on syntynyt, kun tavaroita on tuotu säännösten
         vastaisesti yhteisön tullialueelle.
      
       Asiaa koskevat oikeussäännöt
       Yhteisön säännöstö
      3        Tullikoodeksin 201 artiklassa säädetään seuraavaa: 
      
      ”1. Tuontitullivelka syntyy, kun: 
      a)      tuontitullien alainen tavara luovutetaan vapaaseen liikkeeseen;
      taikka
      b)      tällainen tavara asetetaan osittain tuontitullittomaan väliaikaisen maahantuonnin menettelyyn.
      2. Tullivelka syntyy sinä ajankohtana, jona kyseinen tulli-ilmoitus vastaanotetaan.
      3. Velallisena on tavaranhaltija. Välillisessä edustuksessa velallisena on myös henkilö, jonka puolesta tulli-ilmoitus tehdään.
      Jos jotakin 1 kohdassa tarkoitettua menettelyä koskeva tulli-ilmoitus tehdään sellaisten tietojen perusteella, että kaikkia
         tai joitakin lain mukaan kannettavia tulleja ei saada kannetuiksi, myös niitä henkilöitä, jotka ovat toimittaneet ilmoituksen
         laatimiseksi tarvitut tiedot ja jotka ovat tienneet tai joiden olisi kohtuudella pitänyt tietää näiden tietojen olleen virheellisiä,
         voidaan pitää velallisina voimassa olevien kansallisten säännösten mukaisesti.”
      
      4        Tullikoodeksin 202 artiklassa säädetään seuraavaa:
      
      ”Tuontitullivelka syntyy, kun:
      a)      tuontitullien alainen tavara tuodaan säännösten vastaisesti yhteisön tullialueelle;
      taikka
      b)      tällainen tavara tuodaan säännösten vastaisesti vapaa-alueelta tai vapaavarastosta muualle tälle alueelle.
      Tässä artiklassa tarkoitetaan säännösten vastaisella tuonnilla 38–41 artiklan ja 177 artiklan toisen luetelmakohdan vastaista
         tuontia.
      
      2. Tullivelka syntyy sinä ajankohtana, jona säännösten vastainen tuonti tapahtuu.
      3. Velallisina ovat:
      –        säännösten vastaiseen tuontiin syyllistynyt henkilö,
      –        säännösten vastaiseen tuontiin osallistuneet henkilöt, jotka ovat tienneet tai joiden olisi kohtuudella pitänyt tietää tuonnin
         olleen säännösten vastaista, 
      
      –        sekä kyseistä tavaraa hankkineet tai hallussaan pitäneet henkilöt, jotka tavaran hankkiessaan tai vastaanottaessaan ovat tienneet
         taikka joiden olisi tällöin kohtuudella pitänyt tietää tavaran olleen säännösten vastaisesti tuotua.”
      
      5        Tullikoodeksin 203 artiklassa säädetään seuraavaa:
      
      ”1. Tuontitullivelka syntyy, kun:
      –        tuontitullien alainen tavara siirretään säännösten vastaisesti pois tullivalvonnasta.
      2. Tullivelka syntyy sinä ajankohtana, jona tavara siirretään pois tullivalvonnasta.
      3. Velallisina ovat:
      –        henkilö, joka on siirtänyt tavaran pois tullivalvonnasta,
      –        henkilöt, jotka ovat osallistuneet siirtoon ja jotka ovat tienneet tai joiden olisi kohtuudella pitänyt tietää, että tavara
         on siirretty pois tullivalvonnasta,
      
      –        tavaraa hankkineet tai hallussaan pitäneet henkilöt, jotka tavaran hankkiessaan tai vastaanottaessaan ovat tienneet taikka
         joiden olisi tällöin kohtuudella pitänyt tietää tavaran olleen siirretty pois tullivalvonnasta, 
      
      sekä
      –        tarvittaessa henkilö, jonka on täytettävä velvollisuudet, jotka johtuvat tavaran väliaikaisesta varastoinnista tai sen tullimenettelyn
         käyttämisestä, johon tavara on asetettu.”
      
      6        Tullikoodeksin 213 artiklassa säädetään seuraavaa: 
      
      ”Jos yhtä tullivelkaa kohti on useita velallisia, näiden on maksettava tullivelka yhteisvastuullisesti.”
      7        Tullikoodeksin 221 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa: 
      
      ”Tullien määrä on aiheellisella tavalla annettava velalliselle tiedoksi heti, kun se on kirjattu tileihin.”
       Kansallinen lainsäädäntö
      8        Zollrechts-Durführungsgesetzin (yhteisön tullioikeuden täytäntöönpanosta annettu laki, BGBl. 1994/659; jäljempänä ZollR-DG)
         79 §:n 2 momentissa säädetään seuraavaa:
      
      ”Tullivelka, joka syntyy työntekijälle tai muulle yrittäjän toimeksiannon ottaneelle, kun tämä työn- tai toimeksiantajansa
         tehtäviä hoitaessaan menettelee säännösten vastaisesti tullioikeudellisten velvollisuuksien noudattamisen osalta, syntyy samalla
         myös kyseiselle työn- tai toimeksiantajalle, mikäli tämä ei jo ole tullut jonkin toisen säännöksen perusteella samassa asiassa
         tullivelalliseksi.”
      
       Pääasia ja ennakkoratkaisukysymys
      9        Spedition Ulustransin työntekijä kuljetti 5.12.1996 yhteisön tullialueelle neljä tekstiilimateriaalien puolauslaitetta. Hän
         tuli Sveitsistä ja ylitti rajan Höchstin (Itävalta) rajatullitoimipaikassa pääasian kantajan nimiin rekisteröidyllä rekka-autolla
         ilmoittamatta kuljettamiaan tavaroita tullissa siten, kuin siitä on säädetty. 
      
      10      Hauptzollamt Feldkirch (Feldkirchin tullikamari, jäljempänä Hauptzollamt) ilmoitti tullikoodeksin 221 artiklan 1 kohdan nojalla
         11.12.1996 tekemällään päätöksellä tälle työntekijälle, että säännösten vastaisesti tuoduille tavaroille määrättiin 770 684
         ATS:n suuruinen tuontitulli (josta 83 770 ATS oli tullia ja 686 914 ATS arvonlisäveroa tuonnista).
      
      11      Finanzlandesdirektion totesi 27.4.2000 tekemällään päätöksellä, joka on saanut lainvoiman, että tullikoodeksin 202 artiklan
         1 kohdan a alakohdan nojalla näiden tavaroiden säännösten vastainen maahantuonti oli saanut aikaan niiden kuljettajalle tullivelan,
         joka vastasi määrältään Hauptzollamtin määräämää tullia.
      
      12      Hauptzollamt ilmoitti myös tullikoodeksin 202 artiklan 1 kohdan a alakohdan ja ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin nojalla 27.2.1997
         tekemällään päätöksellä Spedition Ulustransille niiden tullien määrän, jotka sen oli maksettava, koska se oli yhteisvastuussa
         sen työntekijältä vaadituista tulleista.
      
      13      Spedition Ulustrans valitti tästä päätöksestä. Valitus hylättiin perusteettomana 11.9.1997 tehdyllä päätöksellä. Tämän jälkeen
         se valitti asiasta Finanzlandesdirektionin neljänteen valitusjaostoon, joka hylkäsi valituksen 21.11.2000 tekemällään päätöksellä.
         Finanzlandesdirektion katsoi, että Hauptzollamt oli toiminut asianmukaisesti osoittaessaan ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin nojalla
         tullimääräyksen sekä kuljettajalle että Spedition Ulustransille, jolla oli yhteisvastuullisen velallisen asema ja jonka oli
         työnantajana valvottava, että sen palkkaaman kuljettajan toiminta oli tavaroiden kansainvälistä kuljetusta koskevien erityisten
         sääntöjen mukaista. 
      
      14      Spedition Ulustrans saattoi tämän jälkeen asian Verwaltungsgerichtshofin käsiteltäväksi ja väitti muun muassa, että koska
         se ei ollut osallistunut kuljettajan virheelliseen toimintaan, sen ei voitu laillisesti katsoa olevan vastuussa näistä tulleista.
      
      15      Kansallinen tuomioistuin on esittänyt kahdentyyppisiä huomioita.
      
      16      Se toteaa ensinnäkin, että tämänhetkisessä oikeuskirjallisuudessa ei ole päästy yksimielisyyteen velallisen käsitteestä. Se
         täsmentää, että tiettyjen kirjoittajien mukaan ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentti, jossa laajennetaan velallisen käsite koskemaan
         kaikkia tullisäännöksiä rikkoneen työntekijän tai toimeksisaajan työnantajia tai toimeksiantajia, ottamatta huomioon tullikoodeksin
         202 artiklan 3 kohdan toisessa luetelmakohdassa lueteltuja subjektiivisia edellytyksiä, on ristiriidassa tämän viimeksi mainitun
         säännöksen kanssa. Kansallinen tuomioistuin toteaa lisäksi, että toisten kirjoittajien mukaan tapauksessa, jossa tavaroita
         on tuotu säännösten vastaisesti, velallisen käsite riippuu siitä, miten tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan ensimmäisessä
         luetelmakohdassa tarkoitettu ”säännösten vastaiseen tuontiin syyllistynyt henkilö” määritellään. Tällainen henkilö on aina
         ainakin välillisesti yrittäjä, koska tämä on kuljetettujen tavaroiden oikeudellinen haltija, kun taas kuljettaja on vain niiden
         tilapäinen haltija. Tämän toisen näkemyksen mukaan ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentti ei ole ristiriidassa tullikoodeksin 202 artiklan
         3 kohdan toisen luetelmakohdan kanssa, vaan yksinkertaisesti tarpeeton suhteessa tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan ensimmäiseen
         luetelmakohtaan.
      
      17      Toiseksi kansallinen tuomioistuin täsmentää, että Spedition Ulustrans väittää, että ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentti on ”vastuuta
         koskeva säännös”. Pääasian kantajan mukaan kansallisella lainsäätäjällä on vapaus antaa tällainen säännös, yhteisön oikeuden
         rajoittamatta tätä vapautta. 
      
      18      Näissä olosuhteissa Verwaltungsgerichtshof päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavan
         kysymyksen:
      
      ”Laajennetaanko [ZollR-DG:n] 79 §:n 2 momentilla (jonka mukaan tilanteessa, jossa yrittäjän palveluksessa olevalle tai muulle
         toimeksisaajalle syntyy tullivelka tämän menetellessä työn- tai toimeksiantajansa tehtäviä hoitaessaan tullioikeudellisia
         velvollisuuksia koskevien säännösten vastaisesti, tullivelka syntyy samalla myös työn- tai toimeksiantajalle) tullivelallisen
         käsitettä tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohtaan nähden luvattomalla ja siten yhteisön oikeuden kanssa ristiriitaisella tavalla?”
      
       Ennakkoratkaisukysymys
       Yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyt huomautukset
      19      Finanzlandesdirektionin mukaan tullikoodeksissa valtuutetaan tulliviranomaiset käyttämään kaikkia mahdollisia ”voimassa olevissa
         säännöksissä” säädettyjä keinoja, mukaan luettuna kansalliset lainsäädäntötoimet, tullivelan perimisen varmistamiseksi. Sen
         mukaan tullikoodeksin 201 artiklassa ja sitä seuraavissa artikloissa vain harmonisoidaan vähimmäistasolla velallisen käsite,
         eikä siinä estetä jäsenvaltioita antamasta muita, ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin kaltaisia lainsäädäntötoimia velan perimiseksi
         työnantajalta. Tätä säännöstä sovelletaan vain, kun lainvastainen toiminta on liittynyt yrittäjän toimintaan, eli jos työntekijän
         tai toimeksisaajan tarkoituksena oli toimia yrittäjän edun mukaisesti, mutta ei oman etunsa mukaisesti.
      
      20      Itävallan hallitus korostaa, että Euroopan yhteisöjen omien varojen järjestelmästä 29 päivänä syyskuuta 2000 tehdyn neuvoston
         päätöksen 2000/597/EY, Euratom (EYVL L 253, s. 42) 8 artiklan 1 kohdan mukaan jäsenvaltioiden on perittävä yhteisön tullitariffin
         mukaiset velat, jotka ovat yhteisöjen omia varoja, kansallisten lakiensa, asetustensa ja hallinnollisten määräystensä mukaisesti,
         jotka tarvittaessa on mukautettava yhteisön sääntelemien edellytysten mukaisesti. Sen mukaan yhteisön lainsäätäjä on näin
         ollen halunnut jättää jäsenvaltioiden valittavaksi ne keinot, joiden ne katsovat olevan tehokkaimpia tullivelkojen perimiseksi.
         
      
      21      Sen mukaan ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentti on tällainen toimi. Tässä säännöksessä, jossa säädetään, että työnantajat tai toimeksiantajat,
         jotka saavat taloudellista etua työntekijöidensä tai toimeksisaajiensa toimista, ovat yhteisvastuullisia velallisia, mahdollistetaan
         se, että tullivelan periminen varmistetaan tehokkaammin kuin jos viimeksi mainitut, jotka ovat taloudellisesti heikossa asemassa
         ja usein maksukyvyttömiä, olisivat yksin vastuussa. Lisäksi ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentissa kunnioitetaan täysin kaikille jäsenvaltioille
         yhteisiä oikeusperiaatteita, muun muassa suhteellisuusperiaatetta. Siinä ei näin ollen laajenneta velallisen käsitettä tullikoodeksin
         202 artiklan 3 kohdan vastaisesti.
      
      22      Komission mukaan on 202 artiklan 3 kohdan toisen luetelmakohdan vastaista säätää, että työnantaja on automaattisesti vastuussa
         kaikesta työntekijän toiminnasta, ottamatta huomioon tässä viimeksi mainitussa säännöksessä tarkoitettua työnantajan todellista
         ”osallistumista”. Jos kansalliset tuomioistuimet tulkitsisivat tätä säännöstä siten, että siinä perustetaan ehdoton olettama,
         jonka mukaan työnantaja on aina vastuussa työntekijän toiminnasta, ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin olisi katsottava olevan ristiriidassa
         tullikoodeksin säännösten kanssa.
      
       Yhteisöjen tuomioistuimen vastaus
      23      Yhteisöjen tuomioistuimella ei ole EY 234 artiklaan perustuvassa ennakkoratkaisumenettelyssä toimivaltaa lausua kansallisen
         lain säännösten yhteensopivuudesta yhteisön oikeuden kanssa. Se on kuitenkin toimivaltainen esittämään kansalliselle tuomioistuimelle
         kaikki sellaiset yhteisön oikeuden tulkintaan liittyvät seikat, joista voi olla kansalliselle tuomioistuimelle apua tämän
         arvioidessa kyseistä yhteensopivuutta käsiteltäväkseen saatetussa asiassa (ks. asia 30/70, Scheer, tuomio 17.12.1970, Kok.
         1970, s. 1197, 4 kohta; asia 97/83, Melkunie, tuomio 6.6.1984, Kok. 1984, s. 2367, 7 kohta ja asia C-17/00, De Coster, tuomio
         29.11.2001, Kok. 2001, s. I-9445, 23 kohta).
      
      24      Tämän osalta on todettava, että kansallinen tuomioistuin tiedustelee yhteisöjen tuomioistuimelta, onko tullikoodeksin 202
         artiklan 3 kohtaa tulkittava siten, että on sen vastaista, että työnantajan katsotaan ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin nojalla
         olevan yhteisvastuussa työntekijänsä tullivelasta, kun viimeksi mainittu on työnantajansa hänelle antamia tehtäviä hoitaessaan
         toiminut säännösten vastaisesti tullioikeudellisten velvollisuuksien noudattamisen osalta. 
      
      25      Ensinnäkin on todettava, että tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdasta käy ilmi, että yhteisön lainsäätäjän tarkoituksena on
         ollut määritellä laajasti ne henkilöt, joiden voidaan katsoa olevan vastuussa tullivelasta silloin, kun tuontitullien alainen
         tavara on tuotu säännösten vastaisesti, ilman että työnantajan katsottaisiin kuitenkaan olevan automaattisesti yhteisvastuullinen
         velallinen työntekijänsä tullivelasta.
      
      26      Ensinnäkin tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan ensimmäinen luetelmakohta koskee ”henkilöä”, joka tuo tavaran, ilman että
         siinä täsmennettäisiin, onko kyseessä luonnollinen henkilö, esimerkiksi yrityksen työntekijä, vai oikeushenkilö, kuten tavaroiden
         säännösten vastaisen tuonnin taustalla oleva yritys. Lisäksi, jos tätä säännöstä voidaan joka tapauksessa soveltaa työntekijään,
         joka toteuttaa maahantuonnin fyysisesti, myös työnantajan voidaan katsoa olevan kyseisestä tullivelasta vastuussa, jos tämä
         on kyseisessä säännöksessä tarkoitettu ”henkilö”, eli jos voidaan katsoa, että tavaran säännösten vastainen maahantuonti on
         ollut seurausta tämän toiminnasta.
      
      27      Tämän jälkeen on todettava, että tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan toinen luetelmakohta koskee monikossa ”henkilöitä”,
         mutta siinä ei täsmennetä tarkemmin, ovatko kyseessä luonnolliset henkilöt vai oikeushenkilöt, jotka ovat ”osallistuneet”
         tavaroiden säännösten vastaiseen tuontiin, eli jotka ovat jollakin tavalla ottaneet osaa tähän maahantuontiin. Tähän säännökseen
         sisältyvän velallisen käsitteen edellytyksenä on kuitenkin, että kyseiset henkilöt ovat osallistuneet kyseiseen tuontiin ja
         että he ”ovat tienneet” taikka heidän ”olisi kohtuudella pitänyt tietää tavaran olleen säännösten vastaisesti tuotua”. Tämä
         edellytys perustuu siis subjektiivisiin arviointiperusteisiin, joiden perusteella voidaan tietyissä tapauksissa sulkea pois
         velalliseksi luokittelu.
      
      28      Lopuksi on todettava, että myös tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan kolmannessa luetelmakohdassa velallisiksi määritellään
         henkilöt, joiden osalta ei myöskään täsmennetä, ovatko kyseessä luonnolliset vai oikeushenkilöt, jotka tavaran säännösten
         vastaisen tuonnin eli tullivelan taustalla olevan toimen jälkeen tavaran hankkiessaan tai vastaanottaessaan ovat tienneet
         taikka joiden olisi kohtuudella pitänyt tietää tavaran olleen säännösten vastaisesti tuotua. Velallisen käsitteen laajentamisen
         edellytyksenä on näin ollen tässä tapauksessa samoin kuin tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan toisessa luetelmakohdassa tarkoitetun
         tapauksen osalta subjektiivisen edellytyksen täyttyminen.
      
      29      Tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan ensimmäisen, toisen ja kolmannen luetelmakohdan tarkastelusta käy ilmi, että yhteisön
         lainsäätäjä on tehnyt eron niiden tapausten, joissa on kyse ensimmäisessä luetelmakohdassa, ja niiden tapausten välillä, joista
         on kyse toisessa ja kolmannessa luetelmakohdassa. Ensimmäisessä luetelmakohdassa tarkoitettujen tapausten osalta työnantajan
         voidaan katsoa itse toteuttaneen tavaroiden säännösten vastaisesti tapahtuneen tuonnin, jolloin hän on tullivelan velallinen
         yksin tai yhteisvastuullisesti työntekijänsä kanssa. Toisessa ja kolmannessa luetelmakohdassa tarkoitetuissa tapauksissa työnantaja
         on vain ”osallistunnut” tuontiin, ja tämän voidaan katsoa olevan yhteisvastuullinen velallinen vain, mikäli subjektiiviset
         edellytykset täyttyvät.
      
      30      Näissä olosuhteissa on todettava, että jos käy ilmi, että tavaran säännösten vastainen tuonti ei johdu työnantajasta, vaan
         sen on toteuttanut työntekijä, työnantaja voi olla tullivelan osalta velallisena, jos tämä on osallistunut kyseiseen tuontiin;
         näin voi olla erityisesti silloin, kun säännösten vastainen tuonti on toteutettu työnantajan yrityksen ajoneuvolla tai sen
         henkilöstön toimesta, ja toisaalta, jos työnantaja tiesi tai tämän olisi kohtuudella pitänyt tietää, että kyseinen tuontitoimi
         oli säännösten vastainen.
      
      31      Tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdassa pyritään määrittämään laajasti velallisen käsite tullikoodeksin 213 artiklassa johdonmukaisesti
         ilmaistun sen säännön kanssa, jonka mukaan velalliset ovat yhteisvastuussa samasta tullivelasta. Siinä ei kuitenkaan säädetä,
         että työnantaja olisi automaattisesti yhteisvastuussa tavaran säännösten vastaisesti tuoneen työntekijän tullivelasta.
      
      32      Toiseksi asiaan soveltuvien yhteisön säännösten kehityksestä käy ilmi, että yhteisön lainsäätäjän pyrkimyksenä on ollut määrittää
         tullivelan velalliset sellaisin edellytyksin, että voidaan taata yhä korkeampi yhdenmukaistamisen taso.
      
      33      Ensin annettiin tullivelkaa koskevien lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten yhdenmukaistamisesta 25 päivänä kesäkuuta
         1979 annettu neuvoston direktiivi 79/623/ETY (EYVL L 179, s. 31). Jo tämän direktiivin viidennen perustelukappaleen toisessa
         virkkeessä todettiin, että on tarpeen vahvistaa yhteiset säännöt sen määrittämiseksi, milloin tullivelka syntyy, jotta voidaan
         taata voimassa olevien yhteisön säännösten yhdenmukainen soveltaminen tuontiin ja vientiin. Kyseisessä direktiivissä ei kuitenkaan
         vielä annettu erityisiä sääntöjä tullivelan maksusta vastuussa olevan henkilön määrittämiseksi. Direktiivin 1 artiklan 2 kohdan
         a alakohdassa säädettiin vain, että tullivelalla tarkoitetaan: luonnollisen henkilön tai oikeushenkilön velvollisuutta maksaa
         tuonti- tai vientitullit.
      
      34      Tämä direktiivi korvattiin myöhemmin tullivelasta 13 päivänä heinäkuuta 1987 annetulla neuvoston asetuksella (ETY) N:o 2144/87
         (EYVL L 201, s. 15) ja tullivelan maksusta velvollisten henkilöiden määrittämisestä 18 päivänä huhtikuuta 1988 annetulla neuvoston
         asetuksella (ETY) N:o 1031/88 (EYVL L 102, s. 5).
      
      35      Asetuksen N:o 2144/87 toisessa perustelukappaleessa täsmennettiin, että tullivelan syntymistä, sen määrän määrittämistä, sitä
         koskevan saatavan syntymistä ja päättymistä koskevat säännöt ovat niin tärkeitä tulliliiton toiminnan kannalta, että niiden
         yhdenmukainen soveltaminen yhteisössä on taattava parhaalla mahdollisella tavalla, ja että tätä tarkoitusta varten direktiivin
         79/623/ETY tämänhetkiset säännökset on korvattava asetuksella, jolla voidaan saavuttaa suurempi oikeusvarmuus oikeussubjekteille.
      
      36      Asetuksen N:o 1031/88 viidennessä perustelukappaleessa todettiin, että kun kyseessä on tullivelka, joka on syntynyt siksi,
         että tavara on tuotu säännösten vastaisesti yhteisön tullialueelle – – on säädettävä, että tämän velan maksamisesta ovat vastuussa
         se, joka on toteuttanut tullivelan syntymisen taustalla olevan toimen, samoin kuin kaikki muut henkilöt, jotka jäsenvaltioissa
         voimassa olevan lainsäädännön mukaan ovat vastuussa tästä toimesta. Asetuksen N:o 1031/88 3 artiklassa säädettiin näin ollen
         pääsääntöisesti, että tullivelan maksamisesta silloin, kun tavara on tuotu säännösten vastaisesti, olivat vastuussa tavaran
         kuljettanut henkilö sekä ”yhteisvastuullisesti, jäsenvaltioissa voimassa olevan lainsäädännön mukaan” henkilöt, jotka ovat
         osallistuneet kyseiseen tuontiin tai jotka ovat hankkineet tavaran tai pitäneet sitä hallussaan, sekä kaikki muut henkilöt,
         jotka ovat tällaisen maahantuonnin perusteella velasta vastuussa.
      
      37      Tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohta, jolla korvattiin asetusten N:o 2144/87 ja N:o 1031/88 edellä mainitut säännökset, on
         vielä viimeksi mainittuja säännöksiä tarkempi. Siinä ei enää viitata ”jäsenvaltioiden voimassa olevaan lainsäädäntöön” vaan
         asetetaan aineellisia edellytyksiä, joiden on täytyttävä, jotta velalliseksi voidaan katsoa henkilöt, jotka ”osallistuvat”
         tavaran säännösten vastaiseen tuontiin.
      
      38      Näiden säännösmuutosten tavoitteena tai vaikutuksena ei tietenkään ole ollut, että jäsenvaltioilta olisi poistunut mahdollisuus
         toteuttaa toimia, joilla voidaan tehokkaasti edistää tullisäännösten tavoitteiden, erityisesti tullivelan perimisen, toteuttamista.
         Ne eivät ole estäneet jäsenvaltioita vahvistamasta tarvittaessa sääntöjä, joissa täsmennetään näitä tavoitteita ja suhteellisuusperiaatetta
         noudattaen yhteisön säännösten soveltamista koskevat edellytykset (sellaisen kansallisen säännöksen osalta, jossa korotetaan
         tulleja, jos yhteisön tullisäännöksiä on rikottu, ks. asia C-91/02, Hannl + Hofstetter, tuomio 16.10.2003, 18–20 kohta, ei
         vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      39      Edellä mainittujen säännösten tarkastelusta käy kuitenkin selvästi ilmi, että yhteisön lainsäätäjä on tullikoodeksin voimaantulosta
         lukien pyrkinyt vahvistamaan tyhjentävästi tullivelan velallisina olevien henkilöiden määrittämistä koskevat edellytykset.
      
      40      Tämän yhteisön lainsäätäjän selvästi ilmaiseman pyrkimyksen, samoin kuin tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan sanamuodon ja
         tavoitteen, sellaisina kuin ne on selostettu tässä tuomiossa, kanssa olisivat ristiriidassa sellaiset kansallisen lain säännökset,
         joissa kyseisen 3 kohdan toisessa ja kolmannessa luetelmakohdassa lueteltujen subjektiivisten edellytysten vastaisesti säädettäisiin,
         että työnantaja on automaattisesti vastuussa työntekijänsä velasta, ilman että olisi osoitettu, että työnantaja on osallistunut
         tavaroiden tuontiin, ja erityisesti on tiennyt tai tämän olisi kohtuudella pitänyt tietää, että tavara on tuotu säännösten
         vastaisesti.
      
      41      Kansallisen tuomioistuimen asiana on arvioida, laajennetaanko ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentissa tullivelan velallisen käsitettä
         tällä tavalla automaattisesti. Tätä arviota tehdessään kyseisen kansallisen tuomioistuimen on tulkittava kyseistä säännöstä
         niin pitkälle kuin mahdollista tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan sanamuodon ja tavoitteen valossa. Arvioinnissa on otettava
         huomioon muun muassa seuraavat seikat.
      
      42      Ensinnäkin jos ZollR-DG:n 79 §:n 2 momenttia tulkittaisiin siten, että siinä perustetaan ehdoton olettama, jonka mukaan työnantaja
         on yhteisvastuussa työntekijänsä velasta, kyseinen säännös olisi ristiriidassa tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan kanssa.
         Näin olisi myös, vaikka kyseistä säännöstä sovellettaisiin vain tapauksiin, joissa työntekijä toteuttaa työnantajansa hänelle
         antamia tehtäviä. Ei nimittäin voida sulkea pois mahdollisuutta, että tällaisissa tapauksissa työnantaja ei ole tavaran säännösten
         vastaisen tuonnin taustalla ja että työnantaja voi näin ollen vedota siihen, ettei se tiennyt tai ettei sen kohtuudella pitänyt
         tietää, että tavara tuotiin säännösten vastaisesti.
      
      43      Tämän jälkeen on todettava, että vaikka yleensä onkin asianmukaista periä tullivelka työnantajalta, jonka on tullikoodeksin
         239 artiklan nojalla mahdollista saada tulli palautetuksi tai peruutetuksi, näiden seikkojen perusteella ei voida päätellä,
         että tullivelkaa koskevan vastuun laajentaminen työnantajaan olisi kaikissa tapauksissa oikeassa suhteessa pyrittyihin tavoitteisiin
         nähden. Tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan mukaan työnantajan on mahdollista tietyin edellytyksin vapautua tullivelan velallisen
         asemasta, kun taas mahdollisuus saada tulli palautetuksi tai peruutetuksi on olemassa vasta jälkikäteen, muiden edellytysten
         perusteella (mahdollisuudesta saada tulli peruutetuksi ”erityistilanteessa”, kun velallinen ei ole syyllistynyt mihinkään
         virheeseen, ks. asia C-61/98, De Haan, tuomio 7.9.1999, Kok. 1999, s. I-5003).
      
      44      Lopuksi on todettava, että mikäli katsottaisiin, että ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentti on säännös, jossa täsmennetään tullikoodeksin
         202 artiklan 3 kohdan ensimmäisen luetelmakohdan soveltamisen edellytykset, kyseinen säännös ei silti olisi yhteensopiva tullikoodeksin
         kanssa. Tällainen tulkinta, jonka mukaan työnantaja on yleensä ensimmäisessä luetelmakohdassa tarkoitettu ”säännösten vastaiseen
         tuontiin syyllistynyt henkilö”, tekisi tyhjäksi tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohdan toisen luetelmakohdan, eikä työnantajalla
         olisi mahdollisuutta vapautua tullivelasta, vaikkei se olisikaan osallistunut tuontiin tai ollut siitä tietoinen.
      
      45      Kaikkien edellä esitettyjen seikkojen perusteella on todettava, että tullikoodeksin 202 artiklan 3 kohtaa on tulkittava siten,
         ettei ZollR-DG:n 79 §:n 2 momentin kaltainen kansallinen säännös, jossa säädetään, että tapauksessa, jossa tuontitullien alainen
         tavara on tuotu säännösten vastaisesti yhteisön tullialueelle, työnantaja on yhteisvastuussa sellaisen työntekijänsä tullivelasta,
         joka on tuonut tavaran työnantajansa antamia tehtäviä hoitaessaan, ole sen kanssa ristiriidassa, mikäli kyseisessä säännöksessä
         edellytetään, että työnantaja on osallistunut tavaroiden tuontiin ja on tiennyt tai sen olisi kohtuudella pitänyt tietää,
         että tuonti oli säännösten vastaista.
      
       Oikeudenkäyntikulut
      46      Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä
         olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
         Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä yhteisöjen tuomioistuimelle,
         ei voida määrätä korvattaviksi.
      
      Näillä perusteilla yhteisöjen tuomioistuin (toinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
      Yhteisön tullikoodeksista 12 päivänä lokakuuta 1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 202 artiklan 3 kohtaa on
            tulkittava siten, ettei Zollrechts-Durführungsgesetzin (yhteisön tullioikeuden täytäntöönpanosta annettu laki) 79 §:n 2 momentin
            kaltainen kansallinen säännös, jossa säädetään, että tapauksessa, jossa tuontitullien alainen tavara on tuotu säännösten vastaisesti
            yhteisön tullialueelle, työnantaja on yhteisvastuussa sellaisen työntekijänsä tullivelasta, joka on tuonut tavaran työnantajansa
            antamia tehtäviä hoitaessaan, ole sen kanssa ristiriidassa, mikäli kyseisessä säännöksessä edellytetään, että työnantaja on
            osallistunut tavaroiden tuontiin ja on tiennyt tai sen olisi kohtuudella pitänyt tietää, että tuonti oli säännösten vastaista.
      Allekirjoitukset
      * Oikeudenkäyntikieli: saksa.