CELEX: 62002CC0464
Language: pl
Date: 2005-01-20 00:00:00
Title: Opinia rzecznika generalnego Jacobs przedstawione w dniu 20 stycznia 2005 r. # Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Danii. # Uchybienie zobowiązaniom Państwa Członkowskiego- Swobodny przepływ pracowników - Pojazdy samochodowe - Oddanie pojazdu do korzystania pracownikowi przez pracodawcę - Pojazd zarejestrowany w Państwie Członkowskim pracodawcy - Pracownik mający miejsce zamieszkania w innym Państwie Członkowskim - Opodatkowanie pojazdu samochodowego. # Sprawa C-464/02.

OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO 
      F. G. JACOBSA
      przedstawiona w dniu 20 stycznia 2005 r. (1)
      
      Sprawa C‑464/02
      Komisja Wspólnot Europejskich
      przeciwko
      Królestwu Danii
      1.     W niniejszej sprawie Komisja wniosła na podstawie art. 226 WE skargę przeciwko Danii dotyczącą prawodawstwa i praktyki stosowanych
         w tym państwie do jego rezydentów korzystających z pojazdów zarejestrowanych w innym państwie członkowskim.
      
      2.     Sytuacja taka ma miejsce najczęściej wówczas, gdy duński rezydent zatrudniony jest przez przedsiębiorstwo mające siedzibę
         w innym państwie członkowskim i pracodawca ten pragnie udostępnić takiemu pracownikowi – czy to wyłącznie do celów służbowych,
         czy też do korzystania zarówno w celach służbowych, jak i prywatnych – samochód zarejestrowany na tego pracodawcę w państwie,
         w którym ma on swoją siedzibę.
      
       Okoliczności powstania sporu
      3.     W Danii istnieje obowiązek uiszczenia podatku rejestracyjnego od nabycia nowego pojazdu, obliczany na podstawie jego wartości.
         Stawka podatku wynosi 105% ceny nabycia (obejmującej podatek VAT i inne podatki, które łącznie wynoszą 34% tej ceny) od tej
         części ceny, która mieści się w ramach ustalanego corocznie progu oraz 180% od nadwyżki ponad tę kwotę(2). Mimo że w niektórych państwach członkowskich przewidziany jest bardzo podobny podatek, choć w znacznie niższej kwocie, Szwecja
         i Niemcy – państwa członkowskie posiadające bezpośrednie połączenie drogowe z Danią – nie wprowadziły takiego podatku.
      
      4.     Zgodnie z powszechnie obowiązującymi na terenie Danii przed 1 lipca 1999 r. przepisami(3), które do dziś znajdują zastosowanie w niektórych przypadkach („pierwotne uregulowania”), duński rezydent nie może korzystać
         z pojazdu zarejestrowanego w innym państwie członkowskim bez zezwolenia, które może być wydane jedynie wówczas, gdy z samochodu
         korzysta się głównie poza terenem Danii, i występują szczególne powody, dla których nie jest wymagana rejestracja w Danii.
         Zezwolenie wydawane jest co do zasady jedynie na bezpośrednie przejazdy w weekendy i święta pomiędzy granicą niemiecką lub
         szwedzką a miejscem zamieszkania kierującego pojazdem; nie obejmuje ono innego używania pojazdu dla celów prywatnych. Naruszenie
         powyższych przepisów zagrożone jest karą grzywny. Jeśli duński rezydent zamierza skorzystać z samochodu służbowego udostępnionego
         mu przez pracodawcę mającego siedzibę w innym państwie członkowskim w sposób niezgodny z wymogami zezwolenia, jedynym możliwym
         w świetle pierwotnych uregulowań wyjściem jest ponowne zarejestrowanie samochodu w Danii i zapłata podatku rejestracyjnego
         w całości.
      
      5.     W 1999 r. pierwotne uregulowania zostały zmienione(4) w ten sposób, że umożliwiono duńskiemu rezydentowi korzystanie z pojazdu zarejestrowanego w innym państwie członkowskim na
         pracodawcę tego rezydenta, pod warunkiem że uzyska on stosowne zezwolenie oraz że stosunek zatrudnienia łączący go z wymienionym
         pracodawcą jest dla niego „głównym zatrudnieniem”. Warunek powyższy jest spełniony, jeśli pracownik zatrudniony jest u danego
         pracodawcy w pełnym wymiarze czasu pracy lub też gdy uzyskuje przynajmniej połowę swojego przychodu z tego stosunku zatrudnienia.
         Dania twierdzi, że kryterium „głównego zatrudnienia” wybrane zostało po to, by zredukować tak dalece, jak to możliwe ewentualne
         ryzyko nadużycia tych przepisów.
      
      6.     Zezwolenie, które należy trzymać w pojeździe i okazać na żądanie policji, wydawane jest po uiszczeniu podatku stanowiącego
         określony odsetek duńskiego podatku rejestracyjnego. Podatek ten obliczany jest w jeden z dwóch sposobów.
      
      7.     Pierwszy ze sposobów, stosowany w sytuacjach, w których pojazd wykorzystywany jest jedynie w celach związanych z zatrudnieniem,
         polega na tym, że podatek jest podatkiem dziennym, wynoszącym albo 60 DKK (około 8 EUR) w przypadku samochodów osobowych i motorów,
         albo 30 DKK (około 4 EUR) w przypadku samochodów ciężarowych, płatnym za każdy dzień korzystania z pojazdu na terenie Danii.
      
      8.     Drugi sposób, stosowany w sytuacjach, w których pojazd używany jest zarówno do celów związanych z zatrudnieniem, jak i do
         celów prywatnych, polega na obowiązku zapłaty całego podatku, jaki byłby należny w przypadku ponownego zarejestrowania samochodu
         w Danii, płatnego w kwartalnych ratach, z których każda wynosi 3% tej całkowitej kwoty wraz z podatkiem dodatkowym wynoszącym
         1,5% kwoty pozostającej do zapłaty. Dodatkowo należy wpłacić jednorazową kaucję w wysokości jednej kwartalnej raty podatku
         wraz z podatkiem dodatkowym. Zgodnie z wydanym okólnikiem (5) codzienne dojazdy pracownika samochodem z duńskiego miejsca zamieszkania do miejsca pracy w innym państwie członkowskim stanowią
         korzystanie z samochodu do celów prywatnych. Tego rodzaju zamierzone korzystanie z samochodu oznaczało będzie, że nie stosuje
         się podatku dziennego.
      
      9.     W obu przypadkach podatek płatny jest przez pracodawcę.
      10.   Procedura uzyskiwania zezwolenia w ramach zmienionych uregulowań jest następująca: należy złożyć pisemny wniosek do lokalnych
         organów celnych i podatkowych z wyszczególnieniem, czy chodzi o podatek dzienny, czy kwartalny. Do wniosku należy załączyć
         zaświadczenie wydane przez pracodawcę zawierające szczegóły warunków zatrudnienia, w szczególności zaś informację o tym, że
         jest to „główne zatrudnienie” pracownika.
      
      11.   W przypadku podatku kwartalnego, którego wysokość ustalana jest na podstawie wartości pojazdu, organy celne dokonują tymczasowej
         wyceny pojazdu, na potrzeby której zwykle nie jest wymagane jego okazanie. Niedługo po tym zezwolenie jest wydawane. Następnie
         właściwe organy odpowiedzialne za wycenę pojazdów, które są niezależne od organów celnych, dokonują ostatecznej wyceny samochodu.
      
      12.   Jeśli wniosek nie zawiera braków, zezwolenie wydawane jest automatycznie. Dodatkowo wydaje się nalepki do umieszczenia na
         przedniej szybie pojazdu, na których wyszczególniony jest jego numer rejestracyjny. W przypadku podatku dziennego, aby móc
         zgodnie z prawem korzystać z pojazdu w Danii w danym dniu, pracodawca lub pracownik obowiązani są wpisać datę korzystania
         z pojazdu na takiej nalepce. W przypadku podatku kwartalnego wydaje się jedną nalepkę na każdy okres korzystania z pojazdu
         objęty zezwoleniem (maksymalnie do dwóch lat).
      
      13.   Jeśli duński rezydent prowadzi pojazd zarejestrowany za granicą i nie jest w stanie okazać zezwolenia i nalepek na szybę,
         nakłada się grzywnę. Dodatkowo może dojść do zajęcia pojazdu.
      
      14.   Pierwotne uregulowania znajdują zastosowanie w sytuacjach, w których warunek „głównego zatrudnienia” stawiany na podstawie
         zmienionych uregulowań nie jest spełniony.
      
      15.   Komisja domaga się stwierdzenia, że Dania uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy art. 10 w związku z art. 39 WE z uwagi
         na to, że jej prawodawstwo i praktyka administracyjna (1) nie pozwalają duńskim rezydentom zatrudnionym w sąsiednim państwie
         członkowskim na korzystanie do celów służbowych lub prywatnych z samochodu służbowego zarejestrowanego w sąsiednim państwie
         członkowskim, w którym znajduje się siedziba ich pracodawcy oraz (2) pozwalają duńskim rezydentom zatrudnionym w innym państwie
         członkowskim na korzystanie do celów służbowych lub prywatnych z pojazdu samochodowego, w szczególności samochodu służbowego,
         zarejestrowanego w innym państwie członkowskim, w którym znajduje się siedziba ich pracodawcy, tylko w razie spełnienia warunków
         polegających na tym, że (i) zatrudnienie to jest ich głównym zatrudnieniem oraz że (ii) uiszczono opłatę celną od takiego
         pojazdu.
      
      16.   Zakładam, że pierwsza część żądanego rozstrzygnięcia dotyczy pierwotnych uregulowań, druga zaś zmienionych uregulowań.
       Zakres normowania art. 39 WE
      17.   Komisja twierdzi przede wszystkim, że zarówno pierwotne uregulowania, jak i zmienione uregulowania sprzeczne są z zasadą swobodnego
         przepływu pracowników zawartą w art. 39 WE z tej przyczyny, że ograniczają zarówno prawo pracowników do poszukiwania zatrudnienia
         w innym państwie członkowskim, jak i swobodę zatrudniania pracowników zamieszkałych w Danii przez pracodawców z innych państw
         członkowskich.
      
      18.   Dania, wspierana przez Finlandię, która wstąpiła do sprawy w charakterze interwenienta, twierdzi przede wszystkim, że art. 39
         nie dotyczy ani pierwotnych uregulowań, ani zmienionych uregulowań z uwagi na fakt, iż nie wpływają one na dostęp do rynku
         pracy. Dania twierdzi w szczególności, że uregulowania te ani nie utrudniają duńskim rezydentom dostępu do rynków pracy w innych
         państwach członkowskich, ani nie ograniczają możliwości zatrudniania duńskich rezydentów przez przedsiębiorstwa mające siedziby
         w innych państwach członkowskich. Uregulowania te ustanawiają po prostu warunki korzystania przez duńskich rezydentów w Danii
         z samochodów służbowych zarejestrowanych w innym państwie członkowskim.
      
      19.   Po przedstawieniu przez Komisję i Danię stanowiska w niniejszej sprawie, Trybunał wydał wyrok w sprawie Van Lent(6). W sprawie tej, dotyczącej korzystania przez belgijskiego rezydenta z samochodu udostępnionego mu przez jego luksemburskiego
         pracodawcę, Trybunał uznał, że art. 39 WE zabrania stosowania krajowych przepisów, które uniemożliwiają pracownikowi będącemu
         rezydentem jednego z państw członkowskich korzystanie na terytorium tego państwa z pojazdu zarejestrowanego w sąsiednim państwie
         członkowskim, a będącego własnością finansującego w ramach umowy leasingu i udostępnionego pracownikowi przez jego pracodawcę,
         który podobnie jak finansujący ma siedzibę w tym ostatnim państwie.
      
      20.   Na rozprawie Dania starała się wykazać różnicę pomiędzy stanem faktycznym w sprawie Van Lent  a stanem faktycznym zaistniałym w niniejszej sprawie, wskazując na fakt, że korzystający z samochodu w sprawie Van Lent  nie mógł zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami belgijskimi zarejestrować samochodu w Belgii na swoje nazwisko, albowiem
         wniosek o rejestrację mógł być złożony jedynie przez właściciela pojazdu, który musiał wylegitymować się belgijskim numerem
         VAT lub wykazać, że ma w Belgii siedzibę. Tymczasem, zgodnie ze zmienionymi uregulowaniami duńskimi korzystający z samochodu
         służbowego może zarejestrować samochód będący własnością jego pracodawcy.
      
      21.   Ja jednak nie uważam, by różnica ta była istotna. Rzeczywiście, w sprawie Van Lent Trybunał stwierdził, że zgodnie z belgijskimi przepisami pracownik, jako niewłaściciel, nie mógł zarejestrować samochodu
         w Belgii, zaś właściciel – finansujący także nie mógł go zarejestrować z uwagi na to, że nie miał siedziby w Belgii i nie
         posiadał belgijskiego numeru VAT(7). Dalej Trybunał stwierdził jednak, że „zasady takie mogą zniechęcić pracodawcę mającego siedzibę w jednym państwie członkowskim
         do zatrudnienia pracownika mającego miejsce zamieszkania w innym państwie członkowskim z uwagi na związane z tym wyższe koszty
         i trudności administracyjne”(8).
      
      22.   Powyższe rozumowanie ma zastosowanie również do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie, w którym pracodawca mający
         siedzibę w innym państwie członkowskim może udostępnić samochód służbowy pracownikowi mającemu miejsce zamieszkania w Danii
         – nawet wyłącznie do korzystania w celach służbowych – tylko, jeśli pracodawca taki gotów jest albo (i) ponownie zarejestrować
         samochód w Danii i zapłacić niezwykle wysoki podatek rejestracyjny, albo (ii) przejść procedurę zmierzającą do uzyskania zezwolenia
         i zapłacić podatek dzienny lub równowartość potencjalnie całej kwoty podatku rejestracyjnego w kwartalnych ratach wraz z procentowym
         dodatkiem i kaucją.
      
      23.   Jak wskazuje Komisja, przepisy uniemożliwiające lub utrudniające pracownikowi wykonywanie jego zawodu – w niniejszej sprawie
         są to przepisy, które nakładają administracyjne i pieniężne obciążenie na jego potencjalnego pracodawcę – wpływają na dostęp
         do zatrudnienia. Ujmując rzecz bardziej ogólnie, Trybunał stwierdził, że celem postanowień traktatu dotyczących swobody przepływu
         osób jest ułatwienie obywatelom Wspólnoty wykonywania wszelkiego rodzaju działalności zawodowej na terenie Wspólnoty oraz
         uniemożliwienie stosowania środków, które mogłyby stawiać obywateli Wspólnoty w niekorzystnym położeniu w sytuacji, w której
         chcieliby oni podjąć działalność zarobkową na terenie innego państwa członkowskiego(9).
      
      24.   Mimo iż Dania przyznaje, że jej uregulowania, rozpatrywane w oderwaniu od kontekstu, mogą sprawiać wrażenie czynnika zniechęcającego
         pracodawcę w innym państwie członkowskim do zatrudniania pracownika mającego miejsce zamieszkania w Danii, jednak twierdzi
         ona, że nie należy tych uregulowań rozpatrywać w oderwaniu od kontekstu i że rozpatrywane w szerszej perspektywie wynagrodzenia
         i innych korzyści nie wywołują skutku, o którym mowa.
      
      25.   Moim zdaniem, nie ma konieczności oddzielnego zajmowania się tą kwestią. Jak stwierdził Trybunał w sprawie Clean Car Autoservice(10), następstwem prawa pracowników do bycia zatrudnionymi i pozostawania w stosunku zatrudnienia jest uprawnienie pracodawcy
         do zatrudniania ich zgodnie z zasadami rządzącymi swobodnym przepływem pracowników. Zasady te z łatwością mogłyby zostać pozbawione
         jakiejkolwiek skuteczności, gdyby państwa członkowskie mogły je obejść poprzez zwykłe narzucenie pracodawcom wymogów, jakie
         spełniać musi każdy pracownik, którego zamierzają zatrudnić, które to wymogi nałożone bezpośrednio na pracownika stanowiłyby
         ograniczenie w wykonywaniu przezeń prawa do swobodnego przemieszczania się na podstawie art. 39 WE.
      
      26.   W moim przekonaniu, rozumowanie to znajdzie również zastosowanie w niniejszej sprawie, w której mamy do czynienia z sytuacją
         nałożenia przez uregulowania krajowe nie obowiązku spełnienia dyskryminujących wymogów, lecz takich warunków dotyczących składnika
         wynagrodzenia lub korzyści, które powstrzymują pracodawców w innym państwie członkowskim od zatrudniania rezydentów pierwszego
         z państw członkowskich. Można w tym miejscu dodać, że obowiązek uzyskania zezwolenia i obowiązek zapłaty podatku dziennego
         istnieją również wówczas, gdy samochód służbowy wykorzystywany jest jedynie do celów służbowych. A zatem nawet w takich wypadkach,
         w których udostępnienie samochodu służbowego nie może być postrzegane jako część całkowitego wynagrodzenia ani część pakietu
         korzyści, wydaje się prawie pewne, że zgodnie z tym, co twierdzi Komisja, pracodawca niemiecki (lub szwedzki) wolał będzie
         zatrudnić na stanowisku wymagającym wyjazdów w podróże służbowe do Danii lub przez jej terytorium rezydentów swojego kraju.
      
      27.   W związku z powyższym, jestem zdania, że przedmiotowe uregulowania objęte są zakresem normowania art. 39 WE i są co do zasady
         sprzeczne z tym przepisem.
      
      28.   Skoro przedmiotowe uregulowania sprzeczne są z treścią art. 39 z uwagi na swój ograniczający skutek, nie uważam za konieczne
         dokonywania analizy pomocniczego argumentu Danii, zgodnie z którym przedmiotowe uregulowania nie miały charakteru dyskryminującego.
         Niezależnie od tego, jakie są argumenty na poparcie tego twierdzenia, jest rzeczą oczywistą, że art. 39 zakazuje nie tylko
         wszelkiej dyskryminacji pracowników państw członkowskich ze względu na obywatelstwo, jeśli chodzi o zatrudnianie i warunki
         wynagradzania oraz inne warunki pracy i zatrudnienia, lecz także zakazuje istnienia krajowych przepisów, które pomimo iż stosują
         się bez względu na obywatelstwo danych pracowników, stanowią przeszkodę dla ich swobodnego przepływu(11). A zatem, nawet jeśli Dania słusznie twierdzi, że przedmiotowe uregulowania nie mają charakteru dyskryminującego, są one
         jednak sprzeczne z art. 39.
      
      29.   W związku z faktem, że można uwzględnić skargę Komisji na podstawie art. 39 WE, proponuję nie zajmować się oddzielnie twierdzeniem
         Komisji, zgodnie z którym uregulowania duńskie sprzeczne są z art. 10 WE.
      
       Możliwe uzasadnienie
      30.   Dania twierdzi ponadto, że przedmiotowe uregulowania są uzasadnione.
      31.   Z pewnością krajowe środki, które w innych okolicznościach uznano by za sprzeczne z art. 39 WE, mogą być zgodne z prawem,
         jeśli ich uzasadniony cel jest zgodny z traktatem, a ich zastosowanie uzasadnione jest nadrzędnymi względami interesu publicznego,
         pod warunkiem że środki te są adekwatne do osiągnięcia celów, jakie się im stawia i nie wykraczają poza to, co niezbędne do
         ich osiągnięcia(12). Dania twierdzi w szczególności, że przedmiotowe uregulowania mają na celu ochronę słusznych interesów i nie są nieproporcjonalne.
      
      32.   Dania wskazuje po pierwsze na fakt, iż z orzecznictwa Trybunału wynika, że duński podatek rejestracyjny zgodny jest z prawem
         wspólnotowym(13), że obowiązek rejestracji jest naturalnym następstwem wykonywania przez państwo uprawnienia do nakładania podatków i że w sytuacji,
         w której pojazd wzięty w leasing od spółki mającej siedzibę w jednym z państw członkowskich jest faktycznie używany na drogach
         innego państwa członkowskiego, to ostatnie może nałożyć obowiązek rejestracji tego pojazdu na jego terytorium(14). Zdaniem Danii, z powyższego wynika, że działania państw członkowskich zmierzające do zapewnienia prawidłowego stosowania
         uregulowań w tej materii, a w szczególności do zapewnienia zapłaty podatku są zgodne z prawem.
      
      33.   Jednak okoliczność, że Trybunał uznał w sprawach Komisja przeciwko Danii  oraz De Danske Bilimportører, że duński podatek rejestracyjny od samochodów nie jest sprzeczny z art. 28 czy też z art. 90 WE, niekoniecznie oznacza,
         że nie ogranicza on swobodnego przepływu pracowników z naruszeniem art. 39 WE lub że każde tego typu ograniczenie jest uzasadnione
         i proporcjonalne. W tym miejscu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia ze zwykłym zastosowaniem obowiązku
         podatkowego, lecz z zastosowaniem go do pojazdów zarejestrowanych w innym państwie członkowskim na rzecz właściciela mającego
         siedzibę w tym państwie członkowskim. Ponadto jest rzeczą oczywistą, że państwa członkowskie obowiązane są wykonywać swoje
         uprawnienia do nakładania podatków w niezharmonizowanej dziedzinie podatków samochodowych zgodnie z prawem wspólnotowym. Tak
         wyraźnie stwierdził Trybunał w wyroku wydanym w sprawie Cura Anlagen,  będącym jednym z orzeczeń, na które powołuje się Dania(15). A zatem powoływanie się przez Danię na swoje uprawnienie do nakładania podatków nie jest wystarczające; musi ona jeszcze
         wykazać, że skorzystała z tego uprawnienia w sposób prawidłowy.
      
      34.   To samo dotyczy twierdzenia Finlandii, zgodnie z którym opodatkowanie pojazdów samochodowych leży w ramach kompetencji państwa
         członkowskiego.
      
      35.   Po drugie, Dania twierdzi, że ewentualny ograniczający skutek uregulowań uzasadniony jest potrzebą zapewnienia, że obowiązek
         uiszczenia przez duńskich rezydentów podatku rejestracyjnego nie będzie obchodzony. Bez tych przepisów duńscy rezydenci mogliby
         uniknąć płacenia podatku, tworząc spółki lub oddziały w innym państwie członkowskim, za pośrednictwem których nabywaliby oni
         samochody, i korzystali z samochodów zarejestrowanych w tym innym państwie.
      
      36.   Prawdą jest, że państwa członkowskie mogą odmówić osobom winnym nadużycia lub oszustwa skorzystania z przepisów dotyczących
         swobody przemieszczania się. Jest to jednak dopuszczalne wyłącznie na podstawie analizy dokonywanej ad casum, wskutek której wykazane zostanie, że nadużycie lub oszustwo faktycznie miało miejsce. Samo ryzyko wystąpienia nadużycia
         lub oszustwa nie może uzasadniać ogólnego ograniczenia, które uniemożliwia wykonywanie w dobrej wierze uprawnień wynikających
         z prawa wspólnotowego(16). Tego typu ograniczenia są oczywiście nieproporcjonalne, ponieważ czynią niemożliwym prawnie uzasadnione wykonywanie uprawnień
         wynikających z prawa wspólnotowego.
      
      37.   Po trzecie, Dania twierdzi, że przedmiotowe uregulowania zabezpieczają ją przed systematycznym zmniejszaniem się wpływów z podatków,
         które ocenia na około 15 miliardów DKK (dane za rok 1997). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, nie można powoływać się na
         utratę wpływów podatkowych, aby uzasadnić ograniczenie w korzystaniu przez podmioty z podstawowej swobody(17).
      
      38.   Po czwarte, Dania twierdzi, że warunek „głównego zatrudnienia”, który należy spełnić, aby mogły znaleźć zastosowanie zmienione
         uregulowania, jest proporcjonalny. Ma on na celu zapewnienie, że pracownik korzystający z samochodu służbowego faktycznie
         pozostaje w stosunku zatrudnienia z podmiotem, który taki samochód mu udostępnia. Nie wystarczy istnienie jedynie formalnego
         stosunku zatrudnienia. Warunek jest obiektywny i łatwo jest sprawdzić, czy został spełniony. Dania dodaje, że gdyby zmienione
         uregulowania znalazły zastosowanie do każdego duńskiego rezydenta zatrudnionego w pełnym lub niepełnym wymiarze czasu pracy
         w innym państwie członkowskim, znacznie trudniej byłoby zapobiec nadużyciom. Jej zdaniem, w takim przypadku policja musiałaby
         sprawdzać każdy samochód prowadzony w Danii przez rezydenta tego kraju, aby ustalić, czy kierowca jest faktycznie zatrudniony,
         w pełnym lub niepełnym wymiarze czasu pracy, w innym państwie członkowskim, co byłoby niepożądane.
      
      39.   W mojej ocenie, ten argument nie jest przekonywający. Wydaje mi się, że dającym się zastosować i mniej restrykcyjnym wyjściem
         byłoby stworzenie systemu zezwoleń, który umożliwiałby ocenę prawdziwości łącznika w postaci zatrudnienia, bez obowiązku zapłaty
         podatku w razie ustalenia, że łącznik taki rzeczywiście występuje.
      
      40.   Ponadto, jeśli zatrudnienie u pracodawcy udostępniającego samochód służbowy nie jest „głównym zatrudnieniem” pracownika, wówczas
         aby móc korzystać z tego samochodu do jakichkolwiek celów prywatnych, nie wyłączając codziennych dojazdów do pracy, należy
         zarejestrować go ponownie w Danii. Trudno znaleźć uzasadnienie dla takiego podejścia. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem art. 39 WE
         chroni również osoby zatrudnione w niepełnym wymiarze czasu pracy oraz osoby o niskich dochodach(18). W zakresie, w jakim przedmiotowe uregulowania ograniczają swobodę przepływu takich pracowników, są one sprzeczne z postanowieniami
         traktatu, pomimo że w świetle krajowych przepisów stosunek zatrudnienia uprawniający do otrzymania samochodu służbowego nie
         jest „głównym zatrudnieniem” takich pracowników.
      
      41.   Nawet w przypadkach, w których zastosowanie znajdują zmienione uregulowania, wymagane jest uzyskanie zezwolenia na korzystanie
         przez rezydenta duńskiego w Danii z samochodu służbowego zarejestrowanego w innym państwie członkowskim, jakkolwiek krótkotrwałe
         byłoby to użycie i nawet jeśli samochód jest regularnie zwracany pracodawcy. Także codzienne dojazdy z miejsca zamieszkania
         do miejsca pracy traktowane są jako korzystanie do celów prywatnych i w związku z tym obowiązek zapłaty podatku kwartalnego
         zaistnieje nawet wtedy, gdy jest to jedyny sposób korzystania z samochodu służbowego. Również ten wymóg wydaje się wykraczać
         poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów, na które powołuje się Dania. Podobny wniosek nasuwa się w związku z faktem,
         że uregulowania nie uwzględniają różnych proporcji prywatnego i służbowego korzystania z samochodu.
      
      42.   Wreszcie, Dania powołuje się na orzeczenie w sprawie Cura Anlagen(19), w którym Trybunał stwierdził, iż podatek konsumpcyjny proporcjonalny do długości trwania okresu, w którym pojazd zarejestrowany
         jest w państwie, w którym jest używany, jest zgodny z zasadą proporcjonalności. Wydaje się, że orzekając o tym, iż będący
         przedmiotem tamtej sprawy podatek konsumpcyjny był sprzeczny z prawem, Trybunał kierował się w szczególności okolicznością,
         że wysokość podatku była nieproporcjonalna do okresu, w którym pojazd zarejestrowany był w danym państwie. Na tej podstawie
         Dania twierdzi, że jej uregulowania dotyczące podatku rejestracyjnego, które stosuje się do pojazdów zarejestrowanych w innym
         państwie członkowskim, nie są sprzeczne z postanowieniami traktatu dotyczącymi swobody przemieszczania się.
      
      43.   Ja jednak nie uważam, by orzeczenie Trybunału dotyczące kwestii zgodności z prawem podatku konsumpcyjnego będącego przedmiotem
         sprawy Cura Anlagen, którego zapłata była warunkiem rejestracji, miało jakiekolwiek znaczenie w niniejszej sprawie. Podatek konsumpcyjny jest
         innym rodzajem podatku niż podatek rejestracyjny od samochodu. W sprawie Cura Anlagen  podatek konsumpcyjny miał na celu promowanie przyjaznych środowisku zachowań w ramach sprzedaży i leasingu prywatnych pojazdów,
         a stawka podatku ustalana była na podstawie wysokości zużycia paliwa przez dany pojazd.
      
      44.   Tytułem zakończenia chciałbym poczynić następującą uwagę dotyczącą kwestii proporcjonalności. Należy pamiętać, że przedmiotowy
         podatek rejestracyjny jest wyjątkowo wysoki, co zresztą Dania przyznaje, i w związku z tym, z przyczyn o których mowa wyżej,
         jego skutkiem jest znaczące zniechęcenie przedsiębiorstw mających siedzibę w innych państwach członkowskich do zatrudniania
         duńskich rezydentów. A zatem, nawet jeśli przyjąć, że przedmiotowe uregulowania zmierzają do osiągnięcia słusznego celu, który
         zgodny jest z postanowieniami traktatu i ich zastosowanie uzasadnione jest nadrzędnymi względami interesu publicznego – co,
         moim zdaniem, nie zostało wykazane w niniejszym postępowaniu – wydaje mi się, że niezwykle trudno byłoby wykazać, że są one
         odpowiednie dla osiągnięcia celu, jakiemu służą, i że nie wykraczają poza to, co konieczne dla osiągnięcia tego celu.
      
       Wnioski
      45.   W moim przekonaniu Trybunał powinien:
      (1)      stwierdzić, że Królestwo Danii uchybiło zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 10 w związku z art. 39 WE z uwagi na to,
         że jego prawodawstwo i praktyka administracyjna (1) nie pozwalają duńskim rezydentom zatrudnionym w sąsiednim państwie członkowskim
         na korzystanie w Danii do celów służbowych lub prywatnych z samochodu służbowego zarejestrowanego w sąsiednim państwie, w którym
         siedzibę ma ich pracodawca oraz (2) pozwalają duńskim rezydentom zatrudnionym w innym państwie członkowskim UE na korzystanie
         do celów służbowych lub prywatnych z pojazdu samochodowego, w szczególności samochodu służbowego, który jest zarejestrowany
         w innym państwie członkowskim, w którym ma siedzibę ich pracodawca, tylko w razie łącznego spełnienia następujących warunków:
         (i) przedmiotowe zatrudnienie jest ich głównym zatrudnieniem oraz (ii) uiszczono opłatę celną od tego pojazdu;
      
      (2)      obciążyć Królestwo Danii kosztami Komisji;
      (3)      obciążyć Republikę Finlandii, jako interwenienta, kosztami własnymi.
      1 –	 Język oryginału: angielski.
      
      2  –	W sprawie dalszych szczegółów podatku zob. moją opinię w sprawie C‑383/01 De Danske Bilimportører, Rec. str. I‑6065, pkt 11.
      
      3  –	W szczególności art. 105a i art. 106 rozporządzenia Ministerstwa Sprawiedliwości nr 18 z dnia 10 stycznia 1992 r. zastąpionego
         rozporządzeniem Ministerstwa Transportu nr 592 z dnia 24 czerwca 1996 r.
      
      4  –	Ustawą nr 385 z dnia 2 czerwca 1999 r. oraz rozporządzeniem Ministerstwa Transportu z dnia 21 czerwca 1999 r.
      
      5  –	Okólnik nr 102 z dnia 28 czerwca 1999 r. zastąpiony Przewodnikiem po podatku akcyzowym oraz okólnikiem nr 172 z dnia 20 września
         2001 r.
      
      6  –	Sprawa C‑232/01, Rec. str. I‑11525.
      
      7  –	Punkt 18 wyroku.
      
      8  –	Punkt 20 wyroku.
      
      9  –	Zobacz wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C‑387/01 Weigel przeciwko Weigel, pkt 52 oraz powoływane tam orzecznictwo.
      
      10  –	Sprawa C‑350/96, Rec. str. I‑2521, pkt 20 i 21 wyroku.
      
      11  –	Powoływana w pkt 9 powyżej sprawa Weigel i Weigel, pkt 50 i 52 wyroku.
      12  –	Sprawa C‑415/93 Bosman, Rec. str. I‑4921, pkt 104 wyroku i powoływane tam orzecznictwo.
      
      13  –	Sprawa 47/88 Komisja przeciwko Danii, Rec. str. I‑4509 oraz powoływana w przypisie 2 sprawa De Danske Bilimportører.
      14  –	Sprawa C‑451/99 Cura Anlagen, Rec. str. I‑3193, pkt 41 i 42 wyroku.
      
      15  –	Powoływana w przypisie 14, pkt 40 wyroku.
      
      16  –	Zobacz np. sprawę C‑28/95 Leur-Bloem, Rec. str. I‑4161, pkt 39‑44 wyroku, sprawę C‑478/98 Komisja przeciwko Belgii,  Rec. str. I‑7587, pkt 45 oraz sprawę C‑436/00 X i Y, Rec. str. I‑10829, pkt 62.
      
      17  –	Sprawa C‑385/00 De Groot,  Rec. str. I‑11819, pkt 103 wyroku i powoływane tam orzecznictwo oraz powoływana w przypisie 16 sprawa X i Y, pkt 50.
      
      18  –	Sprawa 53/81 Levin,  Rec. str. 1035; sprawa 139/85 Kempf,  Rec. str. 1741 oraz sprawa 66/85 Lawrie-Blum,  Rec. str. 2121.
      
      19  –	Powoływane w przypisie 14, pkt 69 oraz sentencja.