CELEX: 62007CJ0371
Language: da
Date: 2008-12-11 00:00:00
Title: Domstolens Dom (Fjerde Afdeling) af 11. december 2008.#Danfoss A/S og AstraZeneca A/S mod Skatteministeriet.#Anmodning om præjudiciel afgørelse: Vestre Landsret - Danmark.#Sjette momsdirektiv - artikel 6, stk. 2 - vederlagsfrie tjenesteydelser, som af den afgiftspligtige person udføres til formål, der er virksomheden uvedkommende - ret til fradrag af moms - artikel 17, stk. 6, andet afsnit - medlemsstaternes adgang til at opretholde de undtagelser fra retten til fradrag, som på tidspunktet for direktivets ikrafttræden var gældende i henhold til deres nationale lovgivning.#Sag C-371/07.

Sag C-371/07
      Danfoss A/SogAstraZeneca A/S
      mod
      Skatteministeriet
      (anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Vestre Landsret)
      »Sjette momsdirektiv – artikel 6, stk. 2 – vederlagsfrie tjenesteydelser, som af den afgiftspligtige person udføres til formål, der er virksomheden uvedkommende – ret til fradrag af moms – artikel 17, stk. 6, andet afsnit – medlemsstaternes adgang til at opretholde de undtagelser fra retten til fradrag, som på tidspunktet for direktivets ikrafttræden
         var gældende i henhold til deres nationale lovgivning«
      
      Sammendrag af dom
      1.        Fiskale bestemmelser – harmonisering af lovgivningerne – omsætningsafgifter – det fælles merværdiafgiftssystem – fradrag for
            indgående afgift
      (Rådets direktiv 77/388, art. 17, stk. 6, andet afsnit)
      2.        Fiskale bestemmelser – harmonisering af lovgivningerne – omsætningsafgifter – det fælles merværdiafgiftssystem – afgiftspligtige
            transaktioner
      (Rådets direktiv 77/388, art. 6, stk. 2)
      1.        Artikel 17, stk. 6, andet afsnit, i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter
         skal fortolkes således, at den er til hinder for, at en medlemsstat efter direktivets ikrafttræden anvender en undtagelse
         fra retten til fradrag af indgående merværdiafgift af udgifter i forbindelse med virksomhedskantiners gratis bespisning af
         forretningsforbindelser og personale under møder i forbindelse med arbejdet, selv om denne undtagelse på det nævnte ikrafttrædelsestidspunkt
         ikke faktisk blev anvendt på de nævnte udgifter som følge af en administrativ praksis, hvorefter grundlaget for beskatningen
         af disse kantiners ydelser blev sat til en kostpris, der var beregnet på grundlag af fremstillingsomkostningerne, dvs. prisen
         på råvarerne samt lønomkostninger vedrørende tilberedningen og salget af disse mad- og drikkevarer samt vedrørende administrationen
         af kantinerne, til gengæld for retten til fuldt fradrag af den indgående merværdiafgift.
      
      (jf. præmis 44 og domskonkl. 1)
      2.        Artikel 6, stk. 2, i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter, der med
         henblik på pålæggelse af merværdiafgift sidestiller visse transaktioner, for hvilke den afgiftspligtige ikke modtager nogen
         faktisk modværdi, med tjenesteydelser, der er leveret mod vederlag, skal fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene
         side ikke omfatter vederlagsfri servering af måltider i virksomheders kantiner for forretningsforbindelser under møder, der
         afholdes i disse virksomheders lokaler, når det fremgår af objektive data – hvilket det tilkommer den forelæggende ret at
         efterprøve – at disse måltider serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig karakter. På den anden side omfatter
         den nævnte bestemmelse principielt en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider for dens personale i virksomhedens lokaler,
         medmindre – hvilket det ligeledes tilkommer den forelæggende ret at vurdere – virksomhedens behov, såsom behovet for at sikre,
         at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt, gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen. Selv om
         leveringen af måltider til de ansatte herved som udgangspunkt har til formål at tilfredsstille et privat behov og henhører
         under de ansattes personlige valg, som arbejdsgiveren ikke er indblandet i, er der dog særlige omstændigheder, hvor arbejdsgiverens
         servering af måltider for de ansatte ikke finder sted med henblik på disses private behov, og den foretages til formål, der
         ikke er virksomheden uvedkommende. Den personlige fordel, som de ansatte herved opnår, er blot af underordnet betydning i
         forhold til virksomhedens behov.
      
      (jf. præmis 57, 62 og 65 samt domskonkl. 2)
DOMSTOLENS DOM (Fjerde Afdeling)
      11. december 2008 (*)
      
      »Sjette momsdirektiv – artikel 6, stk. 2 – vederlagsfrie tjenesteydelser, som af den afgiftspligtige person udføres til formål, der er virksomheden uvedkommende – ret til fradrag af moms – artikel 17, stk. 6, andet afsnit – medlemsstaternes adgang til at opretholde de undtagelser fra retten til fradrag, som på tidspunktet for direktivets ikrafttræden
         var gældende i henhold til deres nationale lovgivning«
      
      I sag C-371/07,
      angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 234 EF, indgivet af Vestre Landsret (Danmark) ved afgørelse
         af 1. august 2007, indgået til Domstolen den 3. august 2007, i sagen:
      
      Danfoss A/S
      AstraZeneca A/S
      mod
      Skatteministeriet,
      har
      DOMSTOLEN (Fjerde Afdeling)
      sammensat af afdelingsformanden, K. Lenaerts (refererende dommer), og dommerne T. von Danwitz, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis
         og J. Malenovský,
      
      generaladvokat: E. Sharpston
      justitssekretær: fuldmægtig C. Strömholm,
      på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 25. juni 2008,
      efter at der er afgivet indlæg af:
      –        Danfoss A/S ved advokaterne H. Hansen og T. Kristjánsson
      –        AstraZeneca A/S ved advokaterne M. Vesthardt og M. Bruus
      –        den danske regering ved B. Weis Fogh, som befuldmægtiget, bistået af advokat K. Lundgaard Hansen
      –        Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber ved D. Triantafyllou, S. Schønberg og S. Maaløe, som befuldmægtigede,
      og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 23. oktober 2008,
      afsagt følgende
      Dom
      1        Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 6, stk. 2, og artikel 17, stk. 6, andet afsnit, i Rådets
         sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles
         merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, herefter »sjette direktiv«).
      
      2        Anmodningen er fremsat i en sag mellem selskaberne Danfoss A/S (herefter »Danfoss«) og AstraZeneca A/S (herefter »AstraZeneca«)
         og Skatteministeriet vedrørende behandlingen i relation til merværdiafgift (herefter »moms«) af kantiners vederlagsfrie bespisning
         af forretningsforbindelser og personale i forbindelse med afholdelse af møder.
      
       Retsforskrifter
       Fællesskabsbestemmelser
      3        Sjette direktivs artikel 6, stk. 2, første afsnit, bestemmer:
      
      »Følgende sidestilles med tjenesteydelser mod vederlag:
      a)      anvendelsen af et gode, der er bestemt for virksomheden, til privat brug for den afgiftspligtige person selv eller for hans
         personale eller i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål, såfremt dette gode har givet ret til fuldt eller delvis fradrag
         af merværdiafgiften
      
      b)      vederlagsfrie tjenesteydelser, som af den afgiftspligtige person udføres til eget brug eller til brug for hans personale eller
         i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.«
      
      4        Sjette direktivs artikel 17, stk. 6, bestemmer:
      
      »Senest inden udløbet af en periode på fire år fra datoen for dette direktivs ikrafttræden fastsætter Rådet med enstemmighed
         på forslag af Kommissionen de udgifter, der ikke giver ret til fradrag i merværdiafgiften. Under alle omstændigheder giver
         udgifter, der ikke er af streng erhvervsmæssig karakter, som f.eks. udgifter til luksusforbrug, underholdning eller repræsentation,
         ikke adgang til fradrag.
      
      Indtil de ovenfor omhandlede regler træder i kraft, kan medlemsstaterne opretholde alle de undtagelser, som på tidspunktet
         for dette direktivs ikrafttræden var gældende i henhold til deres nationale lovgivning.«
      
      5        De fællesskabsbestemmelser, der omhandles i sjette direktivs artikel 17, stk. 6, første afsnit, er til dato endnu ikke blevet
         vedtaget, da der ikke er enighed i Rådet om de udgifter, med hensyn til hvilke en undtagelse fra retten til fradrag af momsen
         kan komme på tale.
      
      6        I medfør af artikel 1 i Rådets niende direktiv 78/583/EØF af 26. juni 1978 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning
         om omsætningsafgifter (EFT L 194, s. 16) er visse medlemsstater, heriblandt Kongeriget Danmark, blevet bemyndiget til at gennemføre
         sjette direktiv senest den 1. januar 1979.
      
       De nationale bestemmelser
      7        Ifølge den første danske momslov, lov nr. 102 af 31. marts 1967 (herefter »momsloven«), var levering af tjenesteydelser principielt
         kun momspligtig, hvis dette udtrykkeligt fremgik af loven. Tjenesteydelser, der blev leveret i form af kantinedrift i virksomhederne,
         var ikke omfattet af momspligten efter denne lov, og virksomhederne havde således ikke ret til at fradrage momsen på indkøb
         i relation hertil.
      
      8        Momslovens § 16, stk. 3, bestemte:
      
      »Til den indgående afgift kan ikke medregnes afgiften af indkøb mv., som vedrører:
      a)      kost til virksomhedens indehaver og personale
      […]
      e)      repræsentation og gaver.«
      9        Ved lov nr. 204 af 10. maj 1978, der trådte i kraft den 1. oktober 1978, blev momsloven ændret med henblik på at gennemføre
         sjette direktiv. I overensstemmelse med direktivet blevet tjenesteydelser således som udgangspunkt gjort momspligtige. Dermed
         blev virksomhedsdrevne kantiners salg af mad og drikkevarer momspligtige. De tidligere bestemmelser vedrørende undtagelsen
         fra retten til fradrag for udgifter til kost og repræsentation, der fandtes i momslovens § 16, stk. 3, blev imidlertid ikke
         ændret.
      
      10      I november 1978 traf Momsnævnet en afgørelse, hvorefter momsgrundlaget ved levering af mad og drikkevarer i virksomhedskantiner
         under alle omstændigheder skulle opgøres til en kalkuleret kostpris, der mindst svarede til fremstillingsomkostningerne, dvs.
         råvarernes pris samt lønomkostninger vedrørende tilberedningen og salget af disse mad- og drikkevarer, såvel som til kantinernes
         administration (herefter »kostprisen«). Efter denne administrative praksis var der ret til fuldt fradrag for indgående moms
         ved leveringen af måltiderne. Momsnævnets afgørelse blev optaget i særlige administrative retningslinjer af 31. oktober 1983
         for kantiner (benævnt »Vejledning om moms – marketenderier/kantiner«).
      
      11      Ved lov nr. 375 af 18. maj 1994 blev der foretaget en revision af momsloven. Den i lovens § 16, stk. 3, fastsatte undtagelse
         fra fradragsretten blev videreført indholdsmæssigt uændret som § 42, stk. 1, nr. 1 og 5, i samme lov.
      
      12      Ved den nævnte lov nr. 375 blev der endvidere i momsloven indført bestemmelser om udtagningsbeskatning, hvorved udtagning
         af ydelser til virksomheden uvedkommende formål blev sidestillet med leveringer mod vederlag. Disse bestemmelser, der er indeholdt
         i momslovens § 5, stk. 2 og 3, lyder som følger:
      
      »2. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af varer og ydelser, når de tages i anvendelse til formål som nævnt i
         § 42, stk. 1 og 2, såfremt der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling mv. af de pågældende varer
         og ydelser.
      
      3. Med levering mod vederlag sidestilles udtagning af ydelser til privat brug for virksomhedens indehaver eller til dennes
         personale eller i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.«
      
      13      Som følge af den administrative praksis, der er omtalt i denne doms præmis 10, var der imidlertid ikke grundlag for at bringe
         udtagningsreglerne i anvendelse på vederlagsfri bespisning i virksomheders kantiner af forretningsforbindelser og personale
         i forbindelse med afholdelse af møder i arbejdet. Denne bespisning blev nemlig anset for at være sket mod et (fiktivt) vederlag
         svarende til kostprisen, og varerne eller tjenesteydelserne kunne derfor ikke anses for »udtaget«, da udtagning kun foreligger,
         såfremt der ikke ydes vederlag for varerne eller tjenesteydelserne.
      
      14      Ved tre kendelser afsagt i 1999 underkendte Landsskatteretten den administrative praksis. Landsskatteretten fastslog, at momslovens
         almindelige regler for opgørelsen af salgsmoms også – idet noget andet ville være i strid med sjette direktiv – gjaldt for
         virksomhedsdrevne kantiner, således at salgsmomsen skulle opgøres til det faktisk modtagne vederlag og ikke til kostprisen.
      
       Tvisterne i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål
      15      Danfoss er et dansk aktieselskab, der har hovedsæde i Danmark, og som har virksomheder i en række lande. Selskabet producerer
         og forhandler industriautomatik til brug ved køle- og varmeregulering. Der sælges mad og drikkevarer til personalet i virksomhedens
         kantiner, som desuden anvendes til vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser ved møder i virksomheden og til vederlagsfri
         bespisning af personale ved afholdelse af møder i forbindelse med arbejdet i selskabet.
      
      16      AstraZeneca er en medicinalvirksomhed, der i forbindelse med virksomhedens salgs- og markedsføringsaktiviteter inviterer læger
         og andet sundhedspersonale til møder for at give dem viden om sygdomme samt om placering og brug af virksomhedens lægemidler.
         Afhængig af mødernes starttidspunkt og længde – som kan strække sig fra et par timers varighed til hele dage – bespises deltagerne
         vederlagsfrit i selskabets kantine, der desuden anvendes til salg af mad og drikkevarer til personalet.
      
      17      Hovedsagerne udspringer af sager, som disse to selskaber har anlagt ved Vestre Landsret mod Skatteministeriet, og som vedrører
         den momsmæssige behandling af den vederlagsfrie bespisning i deres kantiner af forretningsforbindelser og personale i forbindelse
         med afholdelse af møder i virksomheden. Sagerne vedrører for AstraZeneca perioden fra den 1. oktober 1994 til den 31. december
         1999 og for Danfoss perioden fra den 1. oktober 1996 til den 30. september 2001.
      
      18      Den administrative praksis, der var gældende fra 1978, indebar for disse selskaber, at der blev beregnet moms af kostprisen
         for ydelse af den nævnte bespisning. Samtlige indkøb til kantiner blev anset for anvendt til momspligtige transaktioner, således
         at den moms, der påhvilede disse indkøb, fuldt ud kunne fradrages i den moms, kantinerne skulle betale.
      
      19      Efter at denne administrative praksis i 1999 var blevet underkendt af Landsskatteretten, der, således som det er anført ovenfor
         i præmis 14, havde fastslået, at momsen skulle beregnes af det faktisk modtagne vederlag og ikke på grundlag af en kostpris,
         indgav selskaberne en anmodning om tilbagebetaling af den moms, der var blevet beregnet af kostprisen for den vederlagsfrie
         bespisning af forretningsforbindelser og personale ved møder, der vedrørte arbejdet, for et beløb, der for Danfoss udgjorde
         5 920 848,19 DKK og for AstraZeneca 825 275 DKK.
      
      20      Skatteministeriet afviste disse anmodninger om tilbagebetaling, idet det fandt, at bespisningen af forretningsforbindelser
         udgør »repræsentation«, der er omfattet af fradragsbegrænsningen i momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, og at bespisningen af personalet
         i forbindelse med møder, der afholdes i arbejdet, udgør »kost«, der er omfattet af fradragsbegrænsningen i den nævnte lovs
         § 42, stk. 1, nr. 1.
      
      21      Da Danfoss og AstraZeneca imidlertid i overensstemmelse med den ovennævnte administrative praksis fuldt ud havde fradraget
         den moms, der påhvilede deres kantiners indkøb, var Skatteministeriet af den opfattelse, at der skulle beregnes udtagningsmoms
         af de omhandlede bespisninger efter momslovens § 5, stk. 2. Denne afgift på de udtagne ydelser skulle ifølge Skatteministeriet
         beregnes på grundlag af kostprisen, ligesom det var tilfældet med momsen i henhold til den underkendte administrative praksis,
         og på denne baggrund fandt ministeriet, at der ikke skulle ske tilbagebetaling af de omhandlede momsbeløb.
      
      22      De nævnte selskaber har bestridt, at der er hjemmel til at beregne moms af de såkaldte udtagninger, ligesom de anfægter lovligheden
         af fradragsbegrænsningerne i henhold til momsloven.
      
      23      Vestre Landsret har på denne baggrund besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
      
      »1)      Skal artikel 17, stk. 6, andet afsnit, i sjette momsdirektiv fortolkes således, at det er en betingelse for en medlemsstats
         nægtelse af fradragsret for merværdiafgiften af indkøb, der anvendes til bespisning af forretningsforbindelser og personale
         i en virksomheds kantine i forbindelse med møder, at der forud for direktivets ikrafttræden var hjemmel i national lovgivning
         til den omhandlede nægtelse af fradrag, og at denne hjemmel i praksis blev anvendt af afgiftsmyndighederne, således at fradragsret
         for merværdiafgiften af disse indkøb blev nægtet?
      
      2)      Har det ved besvarelsen af første spørgsmål nogen betydning, at virksomhedsdrevne kantiner før implementeringen af sjette
         momsdirektiv i 1978 ikke var momspligtige efter de gældende nationale momsregler i den pågældende medlemsstat, at de nationale
         fradragsbegrænsningsregler ikke blev ændret ved implementeringen af sjette momsdirektiv, og at det udelukkende var som følge
         af, at virksomhedsdrevne kantiner ved implementeringen af sjette momsdirektiv blev momspligtige, at fradragsbegrænsningsreglen
         kunne blive relevant for denne type virksomheder?
      
      3)      Er en undtagelse til fradragsretten »opretholdt« i sjette momsdirektivs artikel 17, stk. 6, andet afsnits forstand, hvis der
         fra sjette momsdirektivs implementering i 1978 og frem til 1999 som følge af en administrativ praksis som den i hovedsagen
         omhandlede har været fradragsret for de omhandlede udgifter?
      
      4)      Skal artikel 6, stk. 2, litra a) og b), i sjette momsdirektiv fortolkes således, at bestemmelsen omfatter virksomheders vederlagsfrie
         bespisning af forretningsforbindelser i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden?
      
      5)      Skal artikel 6, stk. 2, litra a) og b), i sjette momsdirektiv fortolkes således, at bestemmelsen omfatter virksomheders vederlagsfrie
         bespisning af personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden?«
      
       Om første, andet og tredje spørgsmål
      24      Med de tre første spørgsmål, som skal behandles sammen, ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om skattemyndighederne
         i medfør af den standstill-bestemmelse, der findes i sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, kan anvende en undtagelse
         fra retten til fradrag af indgående moms over for en afgiftspligtig person, konkret et forbud mod fradrag af indgående afgift
         af udgifter til bespisning af virksomhedens personale og af udgifter til repræsentation, selv om denne undtagelse, der ganske
         vist gjaldt i national ret før ikrafttrædelsen af det nævnte direktiv, i praksis ikke fandt anvendelse på tjenesteydelser
         leveret af kantiner, hvilket skyldes, at sådanne ydelser ikke var momspligtige indtil den 1. oktober 1978, og derefter hvilede
         på en administrativ praksis gældende fra november samme år, hvorefter disse ydelser ved beskatningen blev opgjort til deres
         kostpris til gengæld for retten til fuldt fradrag af indgående moms.
      
      25      Der skal indledningsvis mindes om, at sjette direktiv trådte i kraft i Danmark den 1. januar 1979 (jf. i denne retning dom
         af 19.9.2000, forenede sager C-177/99 og C-181/99, Ampafrance og Sanofi, Sml. I, s. 7013, præmis 5 og 9, og af 14.6.2001,
         sag C-40/00, Kommissionen mod Frankrig, Sml. I, s. 4539, præmis 5 og 9; jf. ligeledes artikel 1 i niende direktiv 78/583 og
         senest artikel 176, stk. 2, i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28.11.2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EFT L 347, s.1)).
      
      26      Det skal endvidere bemærkes, at det er et grundlæggende princip i momssystemet, som bl.a. følger af sjette direktivs artikel
         2, at der skal pålægges moms i alle fremstillings- eller omsætningsled, med fradrag af den moms, der umiddelbart har belastet
         de tidligere led. Ifølge fast retspraksis udgør fradragsretten i henhold til sjette direktivs artikel 17 ff. en integreret
         del af momsordningen og kan som udgangspunkt ikke begrænses. Denne ret omfatter umiddelbart hele det afgiftsbeløb, der er
         blevet betalt i forbindelse med transaktioner i tidligere omsætningsled. Enhver begrænsning af fradragsretten for moms har
         betydning for afgiftsbyrdens størrelse og må finde ensartet anvendelse i samtlige medlemsstater. Undtagelser er derfor kun
         tilladt i de tilfælde, som direktivet udtrykkeligt indeholder bestemmelse om (jf. i denne retning dom af 8.1.2002, sag C-409/99,
         Metropol og Stadler, Sml. I, s. 81, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis). Bestemmelser om undtagelser fra princippet
         om retten til momsfradrag, der skal sikre denne afgifts neutralitet, skal endvidere fortolkes strengt (Metropol og Stadler-dommen,
         præmis 59).
      
      27      Sjette direktivs artikel 17, stk. 2, fastslår udtrykkeligt og præcist princippet om, at den afgiftspligtige kan fradrage den
         fakturerede moms for goder og tjenesteydelser, der er leveret til ham, for så vidt som disse goder og tjenesteydelser anvendes
         i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner (Metropol og Stadler-dommen, præmis 43).
      
      28      Det nævnte princip er ikke desto mindre begrænset af undtagelsesbestemmelsen i sjette direktivs artikel 17, stk. 6, og særligt
         stk. 6, andet afsnit. Medlemsstaterne kan således opretholde den lovgivning med hensyn til undtagelser fra fradragsretten,
         som var gældende på tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden, indtil Rådet udsteder de i artiklen omhandlede regler (jf.
         dom af 14.6.2001, sag C-345/99, Kommissionen mod Frankrig, Sml. I, s. 4493, præmis 19, samt Metropol og Stadler-dommen, præmis
         44).
      
      29      Imidlertid er, således som det er anført ovenfor i præmis 5, ingen af de forslag, som Kommissionen har forelagt Rådet i medfør
         af sjette direktivs artikel 17, stk. 6, første afsnit, blevet vedtaget af Rådet, og medlemsstaterne kan derfor opretholde
         deres eksisterende lovgivning med hensyn til undtagelser til fradragsretten for moms, indtil fællesskabslovgiver fastsætter
         en fællesskabsordning for undtagelser og således gennemfører en progressiv harmonisering af de nationale momslovgivninger.
         Fællesskabsretten indeholder således ikke til dato nogen bestemmelse, der opregner de udgifter, der er udelukket fra fradragsretten
         for moms (dom af 8.12.2005, sag C-280/04, Jyske Finans, Sml. I, s. 10683, præmis 23 og den deri nævnte retspraksis).
      
      30      Som Domstolen har anført i præmis 48 i Metropol og Stadler-dommen, indeholder sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit,
         en standstill-bestemmelse, hvorefter medlemsstaterne kan opretholde de nationale undtagelser fra retten til momsfradrag, som
         var gældende inden sjette direktivs ikrafttræden.
      
      31      Domstolen har i den forbindelse præciseret, at formålet med denne bestemmelse er at gøre det muligt for medlemsstaterne –
         indtil Rådet fastsætter fællesskabsordningen for undtagelser fra retten til momsfradrag – at opretholde alle nationale retsregler,
         som indeholder en undtagelse fra fradragsretten, og som faktisk blev anvendt af deres offentlige myndigheder på tidspunktet
         for sjette direktivs ikrafttræden (Metropol og Stadler-dommen, præmis 48).
      
      32      Det bemærkes i den forbindelse, at når en medlemsstats bestemmelser efter tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden ændrer
         anvendelsesområdet for de gældende undtagelser ved at reducere dette og hermed nærmer sig sjette direktivs formål, bør disse
         bestemmelser anses for omfattet af undtagelsen i sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, og de strider ikke mod
         direktivets artikel 17, stk. 2 (dommen af 14.6.2001 i sag C-345/94, Kommissionen mod Frankrig, præmis 22, samt Metropol og
         Stadler-dommen, præmis 45).
      
      33      Nationale bestemmelser, hvorefter anvendelsesområdet for de gældende undtagelser udvides efter tidspunktet for sjette direktivs
         ikrafttræden, og som således fjerner sig fra direktivets formål, er derimod ikke en tilladt undtagelse i henhold til sjette
         direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, og strider mod direktivets artikel 17, stk. 2 (dommen af 14.6.2001 i sag C-40/00,
         Kommissionen mod Frankrig, præmis 17, samt Metropol og Stadler-dommen, præmis 46).
      
      34      Det samme gør sig gældende for alle ændringer efter sjette direktivs ikrafttræden, som udstrækker anvendelsesområdet for de
         undtagelser, der var gældende umiddelbart før de nævnte ændringer (dommen af 14.6.2001 i sag C-40/00, Kommissionen mod Frankrig,
         præmis 18).
      
      35      Det er i lyset af disse betragtninger, at den forelæggende rets tre første spørgsmål skal besvares.
      
      36      Det kan for det første konstateres, at indtil den 1. oktober 1978, som var momslovens ikrafttrædelsesdato, var kantiners tjenesteydelser
         ikke momspligtige i Danmark. Eftersom disse ydelser ikke var afgiftspligtige, var der ikke grundlag for at anvende de nationale
         regler om undtagelser fra retten til fradrag af indgående moms.
      
      37      I forbindelse med at tjenesteydelser blev pålagt moms ved ændringen af momsloven, blev den i loven fastsatte undtagelse fra
         fradragsretten heller ikke gjort anvendelig på tjenesteydelser leveret af virksomhedskantiner.
      
      38      Kort efter denne lovændring traf Momsnævnet nemlig i november 1978 afgørelsen om, at dels skulle beregningsgrundlaget for
         moms af virksomhedskantiners salg af mad og drikkevarer mindst svare til de leverede ydelsers kostpris, og dels skulle den
         indgående moms kunne fradrages fuldt ud.
      
      39      Som det fremgår af det foregående, blev de nationale regler om begrænsning af retten til fradrag af indgående moms i momslovens
         § 16, stk. 3, på tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden i Danmark ikke anvendt på ydelser leveret af virksomhedskantiner.
      
      40      Det må følgelig fastslås, at på tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden i Danmark blev den omhandlede undtagelse fra
         fradragsretten ikke faktisk anvendt – i Domstolens retspraksis’ forstand – på udgifter i forbindelse med gratis bespisning
         i virksomhedskantiner af personale og forretningsforbindelser.
      
      41      For det andet bemærkes, således som det er blevet nævnt i nærværende doms præmis 33, at nationale bestemmelser, hvorved anvendelsesområdet
         for de gældende undtagelser udvides efter tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden, og som således fjerner sig fra direktivets
         formål, ikke er tilladt.
      
      42      Hvad angår den foreliggende sag må det fastslås, at idet de danske myndigheder ved en administrativ praksis, der forblev i
         kraft fra november 1978 og frem til 1999, havde indført fuld fradragsret for indgående moms betalt i forbindelse med virksomhedskantiners
         levering af mad og drikkevarer, kunne de ikke senere indføre en begrænsning af retten til at fradrage denne afgift. Det skal
         i den forbindelse understreges, at der ved anvendelsen af sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, ikke alene skal
         tages hensyn til egentlige lovbestemmelser, men ligeledes til administrative retsakter samt de offentlige myndigheders administrative
         praksis i den pågældende medlemsstat (Metropol og Stadler-dommen, præmis 49).
      
      43      Ved det i medfør af momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og 5, meddelte afslag på fradragsret for indgående moms i forbindelse med
         virksomhedskantiners levering af mad og drikkevarer tilsigter Skatteministeriet at udvide anvendelsesområdet for denne undtagelse,
         som var gældende på tidspunktet for sjette direktivs ikrafttræden, til udgifterne til de pågældende måltider, og det indfører
         en ændring, der fjerner den danske lovgivning fra sjette direktivs formål, hvilket ikke er tilladt i henhold til undtagelsen
         i direktivets artikel 17, stk. 6, andet afsnit.
      
      44      Under henvisning til det anførte skal de tre første spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet
         afsnit, skal fortolkes således, at den er til hinder for, at en medlemsstat efter direktivets ikrafttræden anvender en undtagelse
         fra retten til fradrag af indgående moms af udgifter i forbindelse med virksomhedskantiners gratis bespisning af forretningsforbindelser
         og personale under møder i forbindelse med arbejdet, selv om denne undtagelse på det nævnte ikrafttrædelsestidspunkt ikke
         faktisk blev anvendt på de nævnte udgifter som følge af en administrativ praksis, hvorefter grundlaget for beskatningen af
         disse kantiners ydelser blev sat til disses kostpris til gengæld for retten til fuldt fradrag af indgående moms.
      
       Om fjerde og femte spørgsmål
      45      Med fjerde og femte spørgsmål, som skal undersøges sammen, spørger den forelæggende ret nærmere bestemt, om et momspligtigt
         selskab, hvis kantine leverer gratis måltider til forretningsforbindelser eller til personalet i forbindelse med møder under
         arbejdet, der afholdes i virksomheden, leverer ydelser uden vederlag til formål, der er virksomheden uvedkommende, og som
         må sidestilles med tjenesteydelser leveret mod vederlag, der er afgiftspligtige i henhold til sjette direktivs artikel 6,
         stk. 2.
      
      46      Der skal indledningsvis mindes om, at den nævnte bestemmelse sidestiller visse transaktioner, for hvilke den afgiftspligtige
         ikke modtager nogen faktisk modværdi, med leveringer af goder og tjenesteydelser mod vederlag. Formålet med bestemmelsen er
         at sikre ligebehandling mellem den afgiftspligtige, som udtager et gode, eller som leverer tjenesteydelser til sit eget eller
         til sit personales brug på den ene side, og den endelige forbruger, som erhverver et gode eller en tjenesteydelse af samme
         art, på den anden side (jf. i denne retning dom af 26.9.1996, sag C-230/94, Enkler, Sml. I, s. 4517, præmis 35, af 16.10.1997,
         sag C-258/95, Fillibeck, Sml. I, s. 5577, præmis 25, af 17.5.2001, forenede sager C-322/99 og C-323/99, Fischer og Brandenstein,
         Sml. I, s. 4049, præmis 56, og af 20.1.2005, sag C-412/03, Hotel Scandic Gåsabäck, Sml. I, s. 743, præmis 23).
      
      47      I den situation, hvor en afgiftspligtig, der har kunnet fradrage momsen ved købet af et gode, der er beregnet til hans virksomhed,
         udtager dette gode af virksomhedens formue til sit eget eller til sit personales brug, bliver han, således som den danske
         regering har gjort gældende i sit skriftlige indlæg til Domstolen, endelig forbruger af et gode og bør behandles som sådan.
         Med henblik herpå forhindrer sjette direktivs artikel 6, stk. 2, litra a), at denne afgiftspligtige person unddrager sig betaling
         af moms ved en sådan udtagning, og at han dermed nyder uberettigede fordele i forhold til den endelige forbruger som køber
         godet og herved betaler moms (jf. i denne retning dom af 6.5.1992, sag C-20/91, de Jong, Sml. I, s. 2847, præmis 15, Enkler-dommen,
         præmis 33, dom af 8.3.2001, sag C-415/98, Bakcsi, Sml. I, s. 1831, præmis 42, Fischer og Brandenstein-dommen, præmis 56, samt
         Hotel Scandic Gåsabäck-dommen, præmis 23).
      
      48      Sjette direktivs artikel 6, stk. 2, litra b), er tilsvarende til hinder for, at en afgiftspligtig eller dennes personale opnår
         afgiftsfritagelse for den afgiftspligtiges tjenesteydelser, for hvilke en privat person skulle have betalt moms (Hotel Scandic
         Gåsabäck-dommen, præmis 23).
      
      49      Det fremgår af forelæggelseskendelsen, at i medfør af den administrative praksis, der var i kraft fra november 1978 og frem
         til 1999, blev gratis bespisning i kantiner af forretningsforbindelser og af personalet i forbindelse med møder i arbejdet
         anset for at være ydet mod et vederlag, der svarede til de leverede tjenesteydelsers kostpris. Disse kunne følgelig ikke anses
         for at være »udtaget«, eftersom der kun er tale om udtagning, hvis der ikke ydes vederlag for goderne eller tjenesteydelserne
         (jf. Hotel Scandic Gåsabäck-dommen, præmis 22-24).
      
      50      Denne praksis blev i 1999 underkendt af Landsskatteretten, og herefter kan gratis bespisning i en virksomheds kantine, i modsætning
         til hvad Danfoss gør gældende, betragtes som en transaktion, for hvilken der ikke modtages nogen faktisk modværdi, og kan
         følgelig betragtes som udtagning. Denne bespisning kan dog kun belægges med moms i medfør af sjette direktivs artikel 6, stk. 2,
         på den betingelse, at den er »virksomheden uvedkommende«.
      
      51      Det skal herefter for det første undersøges, om gratis bespisning i virksomhedskantiner af forretningsforbindelser under møder
         i forbindelse med arbejdet udgør en levering af tjenesteydelser, der foretages af den afgiftspligtige til formål, der er hans
         virksomhed uvedkommende.
      
      52      Det skal i den forbindelse nævnes, at Danfoss er et selskab, der på internationalt plan producerer og forhandler industriautomatik,
         som navnlig anvendes ved køle- og varmeregulering. AstraZeneca er en medicinalvirksomhed, hvis hovedformål er at afsætte sine
         lægemidler på det danske marked.
      
      53      Det fremgår såvel af forelæggelseskendelsen som af de indlæg, parterne i hovedsagen har indgivet til Domstolen, at den gratis
         bespisning, som Danfoss og AstraZeneca yder deres forretningsforbindelser, udelukkende finder sted i forbindelse med møder,
         der afholdes i virksomhedens lokaler. Sidstnævnte selskab inviterer således læger og andet sundhedspersonale til møder for
         herunder at informere dem om sygdomme samt om placeringen og brugen af virksomhedens lægemidler. De omhandlede måltider serveres
         i øvrigt for deltagerne i kantinen, når dette er nødvendigt på grund af mødetidspunktet og på grund af mødets varighed, der
         kan strække sig over hele dage.
      
      54      Sådanne omstændigheder udgør et indicium for, at den omhandlede bespisning finder sted til formål, der ikke er virksomheden
         uvedkommende.
      
      55      Det er imidlertid rigtigt, at det kan være vanskeligt effektivt at kontrollere, hvorvidt den bespisning, der finder sted i
         virksomhedskantiner, har erhvervsmæssig karakter eller ej, herunder når bespisningen leveres i forbindelse med kantinernes
         normale aktiviteter. Fremgår det således af objektive data – hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve – at
         denne bespisning har fundet sted til formål, der er af strengt erhvervsmæssig karakter, falder den uden for anvendelsesområdet
         for sjette direktivs artikel 6, stk. 2.
      
      56      Det skal for det andet undersøges, om virksomhedskantiners gratis bespisning af virksomhedernes personale i forbindelse med
         møder i arbejdet skal betragtes som tjenesteydelser udført af den afgiftspligtige til hans personales private formål eller
         i øvrigt til virksomheden uvedkommende formål.
      
      57      Det står fast, at det normalt tilkommer den ansatte at vælge sine måltiders art, samt præcist hvornår og også hvor de indtages.
         Arbejdsgiveren er ikke inddraget i disse valg, idet den ansatte blot er forpligtet til igen at indfinde sig på arbejdsstedet
         til de aftalte tidspunkter og dér at udføre sit sædvanlige arbejde. Som det blev gjort gældende af Kommissionen under retsmødet,
         har leveringen af måltider til de ansatte som udgangspunkt til formål at tilfredsstille et privat behov og henhører under
         de ansattes personlige valg, som arbejdsgiveren ikke er indblandet i. Det følger heraf, at under normale forhold er tjenesteydelser,
         som består i gratis bespisning af de ansatte, bestemt til de ansattes private brug i sjette direktivs artikel 6, stk. 2’s
         forstand.
      
      58      Under særlige omstændigheder kan virksomhedens behov derimod nødvendiggøre, at arbejdsgiveren selv sørger for bespisningen
         (jf. vedrørende den analoge situation med befordring af arbejdstagerne til arbejdsstedet, der varetages af arbejdsgiveren,
         den tidligere nævnte Fillibeck-dom, præmis 29 og 30).
      
      59      Det bemærkes for det første, at Danfoss uden at blive modsagt af den danske regering har forklaret, at de omhandlede måltider,
         der udgør mindre end 1% af de for personalet serverede måltider, idet resten serveres mod vederlag, udelukkende serveres under
         møder med deltagelse af ansatte, der kommer fra flere forskellige lande, når de møder op på virksomhedens hovedsæde. Som selskabet
         gjorde gældende under retsmødet, består virksomhedens interesse i at servere mad og drikke for dens medarbejdere specielt
         under møder, der afholdes i virksomheden, deri, at den er i stand til at tilrettelægge denne bespisning rationelt og effektivt,
         idet den kontrollerer disse arbejdsfrokosters deltagerkreds samt deres sted og tidspunkt.
      
      60      Det må anerkendes, at den omstændighed, at arbejdsgiveren sørger for, at de ansatte bespises, bl.a. gør det muligt for ham
         at begrænse grundene til, at møderne afbrydes. Eftersom det kun er arbejdsgiveren, der kan sikre en sammenhængende og god
         afvikling af møderne, kan dette følgelig gøre det nødvendigt for ham at sørge for bespisning af de ansatte, der deltager i
         møderne.
      
      61      For det andet bemærkes, at de omhandlede måltider, således som det blev oplyst af Danfoss under retsmødet, består af smørrebrød
         og kolde anretninger, som i tilfælde af særlige omstændigheder serveres i mødelokalet. Det fremgår af disse oplysninger, at
         de ansatte hverken har et valg med hensyn til, hvor eller hvornår måltidet indtages, lige så lidt som med hensyn til dets
         art, idet arbejdsgiveren selv er ansvarlig for disse valg.
      
      62      Under sådanne særlige omstændigheder finder arbejdsgiverens servering af måltider for de ansatte ikke sted med henblik på
         disses private behov, og den foretages til formål, der ikke er virksomheden uvedkommende. Den personlige fordel, som de ansatte
         herved opnår, er blot af underordnet betydning i forhold til virksomhedens behov.
      
      63      De særlige omstændigheder, der kendetegner virksomhedens organisation, udgør således et indicium for, at de ydelser, der består
         i gratis bespisning af de ansatte, leveres med henblik på formål, der ikke er virksomheden uvedkommende.
      
      64      Det tilkommer imidlertid den forelæggende ret i lyset af de fortolkningsbidrag, der er givet af Domstolen, at fastslå, om
         de særlige omstændigheder i de tvister, der er indbragt for retten i hovedsagen, under hensyn til de pågældende selskabers
         behov nødvendiggør, at arbejdsgiveren sørger for gratis bespisning af forretningsforbindelser og personale, når der afholdes
         møder i forbindelse med arbejdet i disse selskaber.
      
      65      Under henvisning til det anførte skal fjerde og femte spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 6, stk. 2, skal
         fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene side ikke omfatter vederlagsfri servering af måltider i virksomheders kantiner
         for forretningsforbindelser under møder, der afholdes i disse virksomheders lokaler, når det fremgår af objektive data – hvilket
         det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve – at disse måltider serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig
         karakter. På den anden side omfatter den nævnte bestemmelse principielt en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider
         for dens personale i virksomhedens lokaler, medmindre – hvilket det ligeledes tilkommer den forelæggende ret at vurdere –
         virksomhedens behov, såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt, gør det nødvendigt,
         at arbejdsgiveren sørger for bespisningen.
      
       Sagens omkostninger
      66      Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer
         det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt
         i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
      
      På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Fjerde Afdeling) for ret:
      1)      Artikel 17, stk. 6, andet afsnit, i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes
            lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, skal fortolkes således,
            at den er til hinder for, at en medlemsstat efter direktivets ikrafttræden anvender en undtagelse fra retten til fradrag af
            indgående merværdiafgift af udgifter i forbindelse med virksomhedskantiners gratis bespisning af forretningsforbindelser og
            personale under møder i forbindelse med arbejdet, selv om denne undtagelse på det nævnte ikrafttrædelsestidspunkt ikke faktisk
            blev anvendt på de nævnte udgifter som følge af en administrativ praksis, hvorefter grundlaget for beskatningen af disse kantiners
            ydelser blev sat til en kostpris, der var beregnet på grundlag af fremstillingsomkostningerne, dvs. prisen på råvarerne samt
            lønomkostninger vedrørende tilberedningen og salget af disse mad- og drikkevarer samt vedrørende administrationen af kantinerne,
            til gengæld for retten til fuldt fradrag af den indgående merværdiafgift.
      2)      Artikel 6, stk. 2, i sjette direktiv 77/388 skal fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene side ikke omfatter vederlagsfri
            servering af måltider i virksomheders kantiner for forretningsforbindelser under møder, der afholdes i disse virksomheders
            lokaler, når det fremgår af objektive data – hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve – at disse måltider
            serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig karakter. På den anden side omfatter den nævnte bestemmelse principielt
            en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider for dens personale i virksomhedens lokaler, medmindre – hvilket det ligeledes
            tilkommer den forelæggende ret at vurdere – virksomhedens behov, såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber
            sammenhængende og godt, gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen.
      Underskrifter
      * Processprog: dansk.