CELEX: 62005CC0277
Language: it
Date: 2006-09-13
Title: Conclusioni dell'avvocato generale Poiares Maduro del 13 settembre 2006. # Société thermale d'Eugénie-les-Bains contro Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie. # Domanda di pronuncia pregiudiziale: Conseil d'État - Francia. # IVA - Sfera di applicazione - Caparre versate nell’ambito di contratti di prestazioni di servizi soggette ad IVA e trattenute dal prestatore in caso di disdetta - Qualificazione. # Causa C-277/05.

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE
      M. POIARES MADURO
      presentate il 13 settembre 2006 1(1)
      
      Causa C-277/05
      Société thermale d’Eugénie-les-Bains
      contro
      Ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie
      [domanda di pronuncia pregiudiziale, proposta dal Conseil d’État (Francia)]
      «IVA – Ambito di applicazione – Caparre versate nell’ambito di contratti aventi ad oggetto prestazioni di servizi soggette all’IVA e trattenute dal prestatore
         in caso di disdetta – Qualificazione»
      1.        La presente domanda pregiudiziale, proposta dal Conseil d’État (Francia), verte sostanzialmente sull’interpretazione dell’art. 2,
         n. 1, della sesta direttiva 77/388/CEE (2). Si tratta infatti di stabilire se siano soggette all’imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l’ «IVA») somme versate
         in anticipo per una prestazione di servizi alberghieri e che il prestatore ha trattenuto a seguito della disdetta del cliente
         per il quale è stata effettuata una prenotazione.
      
      I –    Fatti del procedimento principale, ambito normativo e questione pregiudiziale sottoposta alla Corte
      2.        La Société thermale di Eugénie-les-Bains (Francia) (in prosieguo: la «Société thermale» o la «società ricorrente»), con sede
         nell’omonimo comune, è attiva nella gestione di stabilimenti termali, che comporta anche attività alberghiere e di ristorazione.
         La Société thermale percepisce importi versati in anticipo al momento della prenotazione dei soggiorni effettuata dai clienti.
      
      3.        Ai sensi dell’art. L 114-1 del codice del consumo, derivato dall’art. 3-1 della legge 18 gennaio 1992, n. 92-60, che rafforza
         la tutela dei consumatori (3), «[s]alvo che il contratto disponga diversamente, gli importi versati in anticipo costituiscono una caparra e ciascuna delle
         parti può pertanto recedere dal proprio impegno, il consumatore perdendo la caparra e il professionista restituendo un importo
         pari al doppio di quello versato». Le somme così percepite dalla Société thermale a titolo di caparra vengono dedotte dal
         successivo pagamento delle prestazioni di soggiorno, oppure trattenute dalla società in caso di disdetta da parte dei clienti.
      
      4.        Nel 1992, la Société thermale veniva sottoposta a un accertamento contabile relativo al periodo compreso tra il 1° gennaio
         1989 e il 30 aprile 1992. A seguito di tale accertamento, l’amministrazione tributaria riteneva che le caparre percepite dalla
         Société thermale al momento della prenotazione dei soggiorni e da essa trattenute dopo la disdetta dovessero essere assoggettate
         all’IVA. Di conseguenza, l’8 dicembre 1994 venivano emessi provvedimenti di liquidazione rettificativa di imposta a carico
         della Société thermale, in relazione al suddetto periodo, per un importo di FRF 84 054 (EUR 12 814). Non condividendo tale
         decisione, essa presentava all’amministrazione tributaria un reclamo, che veniva respinto il 14 febbraio 1995.
      
      5.        La Société thermale proponeva dinanzi al Tribunal administratif di Pau un ricorso, che veniva respinto con sentenza del 18 novembre 1999.
         Essa interponeva appello dinanzi alla Cour administrative d’appel di Bordeaux, che respingeva anch’essa l’appello con sentenza
         18 novembre 2003. Entrambi i giudici hanno ritenuto che la caparra, quando viene trattenuta dalla società in caso di disdetta
         del cliente, costituisca il corrispettivo diretto e la remunerazione di una prestazione di servizi individuabile consistente
         nell’avviare la pratica del cliente e prenotarne il soggiorno. Nella fattispecie, le caparre trattenute dalla Société thermale
         andavano quindi assoggettate all’IVA.
      
      6.        La Société thermale, sostenendo che tale caparra deve essere considerata un’indennità versata a titolo di risarcimento del
         danno da essa subito per il fatto dell’inadempimento dei clienti e come tale non assoggettata all’IVA, ha adito il Conseil
         d’État, che ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
      
      «Se le somme versate a titolo di caparra nell’ambito di contratti di acquisto di prestazioni di servizi soggette [ad IVA]
         debbano essere considerate, laddove l’acquirente si avvalga della facoltà di disdetta consentitagli e tali somme vengano trattenute
         dal venditore, quali corrispettivi della prestazione di prenotazione e, come tali, assoggettate all’[IVA], ovvero quali indennità
         di risoluzione versate a titolo di risarcimento del danno subìto, a seguito dell’inadempimento del cliente, senza alcun nesso
         diretto con un qualsiasi servizio reso a titolo oneroso e, come tali, non assoggettate all’imposta medesima».
      
      7.        Tale questione induce la Corte ad interpretare varie disposizioni della sesta direttiva, e in particolare l’art. 2, n. 1,
         secondo cui sono soggette all’IVA «le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, effettuate a titolo oneroso all’interno
         del paese da un soggetto passivo che agisce in quanto tale».
      
      8.        L’art. 6, n. 1, della medesima direttiva definisce «prestazione di servizi» ogni operazione che non costituisce cessione di
         un bene ai sensi dell’art. 5 e prevede che un’operazione di prestazione di servizi «può consistere tra l’altro (…) in un obbligo
         di non fare o di tollerare un atto od una situazione».
      
      9.        Ai fini dell’analisi è pertinente anche l’art. 10, n. 2, della medesima direttiva, secondo cui «[i]l fatto generatore dell’imposta
         si verifica e l’imposta diventa esigibile all’atto della cessione di beni o della prestazione di servizi. Le cessioni di beni
         diverse da quelle di cui all’articolo 5, paragrafo 4, lettera b), e le prestazioni di servizi che comportano successivi versamenti
         di acconti o pagamenti, si considerano effettuate all’atto della scadenza dei periodi cui si riferiscono tali acconti o pagamenti».
         La medesima disposizione prevede tuttavia che, «nel caso di pagamento di acconti anteriore alla cessione [di beni] o alla
         prestazione di servizi, l’imposta diventa esigibile all’atto dell’incasso, a concorrenza dell’importo incassato».
      
      10.      Occorre infine rilevare che, ai sensi dell’art. 11, parte A, n. 1, lett. a), della sesta direttiva, la base imponibile delle
         prestazioni di servizi è costituita «da tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare (…) al prestatore
         per tali operazioni da parte (…) del destinatario o di un terzo».
      
      II – Analisi
      11.      Nel presente procedimento si contrappongono sostanzialmente due tesi relative alla qualificazione delle somme versate in anticipo
         dai clienti della Société thermale e da questa trattenute dopo una disdetta. Secondo la Société thermale, tali somme, versate
         a titolo di caparra, hanno natura indennitaria e pertanto non sono soggette all’IVA. Tutti i governi che hanno presentato
         osservazioni nella presente causa e la Commissione delle Comunità europee si oppongono a questa tesi. Infatti, secondo la
         Repubblica francese, l’Irlanda, la Repubblica portoghese e la Commissione, gli importi versati e trattenuti dalla Société
         thermale dopo la disdetta dei clienti rientrano nel campo di applicazione del sistema comune dell’IVA. Soltanto la Société
         thermale nega che tali importi costituiscano il corrispettivo diretto di prestazioni di servizi individuabili ed effettivamente
         fornite dalla Société thermale ai suoi clienti.
      
      12.      Per risolvere tale problema di qualificazione, nell’ambito del sistema comune dell’IVA, delle caparre versate e perdute dai
         clienti a causa della disdetta, occorre anzitutto rammentare la giurisprudenza della Corte relativa all’interpretazione della
         nozione di «cessioni di beni e […] prestazioni di servizi, effettuate a titolo oneroso […] da un soggetto passivo che agisce
         in quanto tale» ai sensi dell’art. 2, n. 1, della sesta direttiva.
      
      13.      La sentenza Tolsma (4), relativa all’attività del signor Tolsma, il suonatore ambulante di organetto di Barberia più noto a chi si occupa d’IVA,
         è particolarmente istruttiva al riguardo. Nella detta sentenza, in cui la Corte ha respinto la tesi delle autorità olandesi
         che intendevano assoggettare all’IVA gli oboli ricevuti dal sig. Tolsma grazie alla generosità dei passanti, la Corte ha anzitutto
         ricordato la propria giurisprudenza, secondo cui le operazioni imponibili presuppongono, nell’ambito del sistema dell’IVA,
         l’esistenza di un negozio giuridico implicante la stipulazione di un prezzo o di un controvalore (5). Qualora l’attività del prestatore consista nel fornire esclusivamente prestazioni senza contropartita diretta, non vi è
         una base imponibile e le prestazioni non sono pertanto soggette all’IVA. La base imponibile di una prestazione di servizi
         è infatti costituita da tutto ciò che è ricevuto quale corrispettivo del servizio prestato e una prestazione di servizi è
         pertanto imponibile solo quando esista un nesso diretto fra il servizio prestato e il controvalore ricevuto (6). Di conseguenza, la Corte ha concluso che una prestazione di servizi «viene effettuata ‘a titolo oneroso’ (…) soltanto quando
         tra il prestatore e l’utente intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni,
         nel quale il compenso ricevuto dal prestatore costituisca il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente» (7).
      
      14.      Sulla stessa linea, nella sentenza, Kennemer Golf (8), più recente, la Corte ha stabilito che esiste un nesso diretto fra i contributi annuali forfettari versati dai soci di un’associazione
         sportiva e le prestazioni di servizi fornite da quest’ultima, consistenti nell’offerta ai soci, in maniera permanente, degli
         impianti sportivi e dei vantaggi ad essi relativi (9). La Corte ha quindi concluso che i contributi annuali versati dai soci di un’associazione sportiva possono costituire il
         corrispettivo delle prestazioni di servizi fornite dalla stessa anche quando i soci che hanno versato il loro contributo annuale
         non utilizzino gli impianti dell’associazione (10). L’obbligo per un’associazione di offrire i propri impianti sportivi e i vantaggi ad essi relativi ad ogni socio che abbia
         versato il suo contributo annuale costituisce, secondo la Corte, una prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi dell’art. 2,
         n. 1 della sesta direttiva.
      
      15.      Orbene, nella fattispecie risulta appunto che il versamento anticipato di un importo a titolo di caparra da parte di un cliente
         non ha luogo senza assunzione di un impegno da parte della Società thermale al momento del pagamento di tale importo. Da un
         lato, la Società thermale effettua una prenotazione, cioè assume l’obbligo di mettere a disposizione del cliente una camera
         a una data prestabilita. Una simile prestazione di prenotazione implica, logicamente, l’obbligo di astenersi dal contrarre
         con terzi in violazione di tale impegno e il rispetto del diritto di disdetta del cliente. Dall’altro, la Società thermale
         non garantisce a titolo puramente gratuito che i clienti avranno a disposizione determinate strutture e servizi in un determinato
         momento. Per conferire tale vantaggio essa chiede infatti il pagamento di una somma che ha il diritto di trattenere in caso
         di disdetta del cliente. È evidente che esiste un rapporto sinallagmatico, reciproco, tra la prestazione di prenotazione e
         il pagamento corrisposto dal cliente.
      
      16.      Posto che nella fattispecie la Società thermale percepisce somme che costituiscono il controvalore effettivo del servizio
         di prenotazione da essa fornito ai clienti inadempienti, tale prestazione, conformemente alla giurisprudenza costante della
         Corte, dev’essere considerata una prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi degli artt. 2, n. 1, e 6, n. 1, della sesta
         direttiva. Tale conclusione s’impone a maggior ragione dal momento che, come la Corte ha dichiarato a più riprese, la sesta
         direttiva determina una sfera di applicazione molto vasta per l’IVA, in quanto vi sono incluse tutte le attività di produttore,
         di commerciante o di prestatore di servizi (11).
      
      17.      La ricorrente si oppone a tale qualificazione deducendo due argomenti. Da un lato, essa sottolinea che una prestazione di
         prenotazione non è individuabile separatamente dalla prestazione principale fornita da uno stabilimento alberghiero. Le caparre
         trattenute dalla Société thermale non sarebbero intese a remunerare servizi ben individuati forniti ai clienti e suscettibili
         di essere goduti autonomamente rispetto alla prestazione principale. Dall’altro, la ricorrente sostiene che gli importi da
         essa trattenuti a seguito delle disdette dei clienti hanno natura di indennità accordate forfettariamente per risarcire i
         danni causati alla Société thermale da tali disdette.
      
      A –    Sulla presunta impossibilità di individuare la prestazione di prenotazione e di fruirne autonomamente rispetto alla prestazione
            principale
      18.      È vero che una prestazione consistente nel garantire a una persona che essa avrà a sua disposizione una camera a una certa
         data passerà in secondo piano con l’esecuzione della prestazione alberghiera principale. Essa perderà la sua individualità
         rispetto alla prestazione principale con cui formerà un tutt’unico. Parallelamente, in mancanza di disdetta da parte del cliente,
         l’importo versato anticipatamente a titolo di caparra verrà semplicemente imputato al prezzo totale dovuto dal cliente e perderà
         in tal modo la sua autonomia rispetto ad esso. Pertanto, il pagamento di una somma a titolo di caparra per la prenotazione
         di una camera equivale al versamento «di acconti anteriore alla cessione [di beni] o alla prestazione di servizi» ai sensi
         dell’art. 10, n. 2, secondo comma, della sesta direttiva. Conformemente a questa stessa disposizione, l’imposta diventerà
         esigibile all’atto dell’incasso, a concorrenza dell’importo incassato.
      
      19.      Nel presente caso, tuttavia, gli importi controversi sono stati trattenuti dalla Société thermale a seguito dell’inadempimento
         dei clienti. Tali importi non sono stato trattenuti a titolo di acconto per la prestazione principale che la Société thermale
         non era più tenuta ad effettuare in favore dei clienti che avevano annullato la prenotazione. È importante sottolineare che,
         in ogni caso, la Société thermale ha fornito una prestazione a tali clienti inadempienti. Infatti, essa ha garantito loro
         una camera o una cura termale alla data stabilita, astenendosi dallo stipulare con altri interessati contratti incompatibili
         con tale garanzia e rispettando il diritto di disdetta dei clienti. Si tratta di un vantaggio reale di cui ha beneficiato
         ogni cliente in favore del quale è stata effettuata una prenotazione. Orbene, una prestazione di questo tipo, che la società
         fornisce effettivamente ai clienti in cambio di un corrispettivo, a mio parere, è sufficientemente individuabile per rientrare
         nella nozione ampia di prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi degli artt. 2, n. 1, e 6, n. 1 della sesta direttiva.
      
      20.      Anzitutto, occorre sottolineare che un cliente il quale necessiti di una camera d’albergo per una certa data è libero di effettuare
         o meno una prenotazione. In ogni caso, disporre di una prenotazione rappresenta per lui un vantaggio. Se decide di farla,
         beneficerà di una garanzia che non avrebbe qualora avesse semplicemente deciso di chiedere una camera al momento dell’arrivo
         in albergo.
      
      21.      Dal punto di vista dell’albergatore, l’attribuzione di tale vantaggio, di cui i clienti possono effettivamente fruire fino
         al momento dell’eventuale annullamento della prenotazione, comporta dei costi. Non si tratta solo dei costi inerenti all’apertura
         della pratica del cliente e alla preparazione della camera, ma anche di quelli connessi all’obbligo di rispettare il diritto
         di disdetta del cliente e al fatto di non assumere nei confronti di altri interessati impegni che mettano in discussione l’obbligo
         contratto nei confronti del cliente per il quale è stata effettuata la prenotazione.
      
      22.      Di conseguenza, quando l’albergatore, al momento della prenotazione, chiede al cliente di versare un importo a titolo di caparra,
         si può oggettivamente ritenere che tale importo costituisca il corrispettivo di una prestazione di prenotazione ben individuabile,
         sia dal punto di vista del cliente che da quello dell’albergatore.
      
      23.      Tale prestazione di prenotazione è accessoria rispetto alla prestazione principale, dato che non costituisce per la clientela
         un fine a sé stante, bensì un mezzo per fruire nelle condizioni migliori del servizio principale offerto dal prestatore (12). Ad ogni modo, in caso di disdetta da parte del cliente, essa rimane una prestazione perfettamente individuabile rispetto
         alla prestazione principale che in definitiva non è stata fornita dall’albergatore. Il carattere accessorio di tale prestazione
         di prenotazione rispetto alla prestazione principale, cui è funzionalmente connessa, fa venir meno qualsiasi esigenza di riclassificazione
         rispetto alla prestazione principale. Essa va quindi assoggettata al medesimo regime dell’IVA applicabile alla prestazione
         principale.
      
      24.      Inoltre, come sottolinea la Commissione, il fatto che il cliente decida di non fruire della prestazione principale non incide
         sull’individuabilità della prestazione effettivamente fornita al cliente dal momento in cui è stata effettuata la prenotazione
         fino a quello dell’annullamento. La circostanza che il cliente decida di non fruire di tale messa a disposizione della camera
         in suo favore alla data stabilita non significa che egli non abbia beneficiato di tale garanzia, per la quale ha infatti pagato
         l’importo richiesto dalla Société thermale. Esattamente come nella causa Kennemer Golf, citata, anche nella presente causa
         si controverte in ordine a una prestazione che consiste nell’impegno effettivamente assunto da un soggetto passivo, in cambio
         di una certa somma, di porre impianti e servizi a disposizione di alcune persone, indipendentemente dal fatto che esse decidano
         invece di non fruire di tale vantaggio.
      
      25.      Nella presente causa non è neppure in discussione un impegno equiparabile a quello oggetto delle cause Landboden-Agrardienste (13) e Mohr (14), invocate dalla ricorrente. Nelle due sentenze citate, la Corte ha stabilito che non si può considerare prestazione di servizi
         ai sensi dell’art. 6, n. 1, della sesta direttiva l’impegno assunto da un imprenditore agricolo nell’ambito di un regime di
         indennità nazionale o comunitario di ridurre o abbandonare la sua produzione. Nella sentenza Mohr, la Corte ha infatti dichiarato
         che, «assegnando un’indennità ai produttori agricoli che si impegnano a cessare la produzione lattiera, la Comunità non acquista
         beni né servizi a proprio uso, ma agisce nell’interesse generale, che è quello di promuovere il corretto funzionamento del
         mercato comunitario del latte» (15). Nella sentenza Landboden-Agrardienste, la Corte ha confermato questa giurisprudenza dichiarando che l’impegno in discussione
         assunto dall’imprenditore agricolo di astenersi dal raccogliere almeno il 20% delle patate da lui coltivate non fornisce né
         alle autorità nazionali competenti né alle altre persone identificabili vantaggi tali da permettere di considerarle consumatori
         destinatari di un servizio (16).
      
      26.      Nel presente procedimento, è evidente che l’impegno della Société thermale di mettere a disposizione una camera o una cura
         termale a una certa data conferisce un vantaggio reale e individuale a tutti i clienti in favore dei quali viene assunto tale
         impegno, il che consente di considerarli consumatori destinatari di un servizio ai sensi del sistema comune dell’IVA (17). Tale prestazione di prenotazione è uno dei servizi forniti da un albergatore e costituisce anzi una parte essenziale della
         sua attività economica. Orbene, dal momento che la Société thermale fornisce tale prestazione a ogni cliente in cambio del
         pagamento di un importo che essa chiede all’atto della prenotazione, la prestazione va qualificata, oggettivamente, come prestazione
         di servizi ai sensi dell’art. 6, n. 1, della sesta direttiva.
      
      B –    Sulla presunta natura indennitaria delle somme trattenute a seguito dell’inadempimento dei clienti 
      27.      La società ricorrente nega che le somme versate dai clienti a titolo di caparra costituiscano il corrispettivo diretto della
         prestazione di prenotazione da essa fornita. Secondo la società ricorrente, nel diritto civile francese è pacifico che la
         caparra abbia natura indennitaria. Essa presenterebbe un nesso con il danno subito dalla Société thermale a causa dell’inadempimento
         del cliente e avrebbe quindi natura di indennità accordata forfettariamente per risarcire tale danno (18).
      
      28.      Anzitutto, a prescindere dalla natura giuridica attribuita alla caparra dal diritto civile francese, emerge chiaramente dalle
         osservazioni presentate per iscritto e in udienza nel presente procedimento che il diritto di trattenere l’importo versato
         in anticipo a titolo di caparra, contrattualmente previsto, in conformità del diritto civile francese, fra l’albergatore e
         ciascuno dei suoi clienti, non è necessariamente connesso al danno effettivamente subito dall’albergatore a causa dell’inadempimento
         dei clienti. Infatti non è previsto che la caparra perduta dal cliente debba essergli restituita qualora risulti che, in definitiva,
         l’albergatore non ha subito alcun danno a causa dell’annullamento. Orbene, l’esistenza di un nesso solo eventuale tra gli
         importi percepiti a titolo di caparra e un danno realmente subito dall’albergatore a causa di un annullamento mette seriamente
         in dubbio il fatto che gli importi controversi percepiti dalla Société thermale a titolo di caparra abbiano necessariamente
         natura indennitaria ai sensi del sistema comune dell’IVA.
      
      29.      Occorre ricordare che, secondo la giurisprudenza della Corte, un importo attribuito con una decisione giurisdizionale avente
         per oggetto esclusivamente il risarcimento di un danno commerciale non deve essere assoggettato all’IVA (19). È evidente che tale importo non costituisce il corrispettivo di una prestazione di servizi o di una cessione di beni ai
         sensi dell’art. 2, n. 1 della sesta direttiva. Tuttavia, si deve sottolineare che gli importi che la Corte ha considerato
         esenti da IVA, in particolare nella sentenza BAZ Bausystem, citata, erano indennità accordate da un giudice. Orbene, nella
         fattispecie non esiste alcuna constatazione giudiziaria, né stragiudiziale, dell’esistenza di danni reali effettivamente subiti
         dalla società ricorrente a causa dell’annullamento di prenotazioni da parte dei clienti e con i quali le caparre trattenute
         abbiano un rapporto diretto di tipo indennitario.
      
      30.      Come ricorda giustamente il Conseil d’État nella decisione di rinvio, occorre ricercare un’applicazione uniforme, nell’ambito
         della Comunità europea, delle norme di assoggettamento all’IVA. La sesta direttiva mira infatti a stabilire un sistema comune
         dell’IVA, determinando le operazioni imponibili in modo uniforme e secondo norme comunitarie (20).
      
      31.      Orbene, occorre sottolineare che l’applicazione uniforme della sesta direttiva deve fondarsi su un’interpretazione la quale
         non può dipendere da una qualificazione che possa variare a seconda del diritto civile dello Stato membro considerato. In
         caso contrario, una prassi identica a quella in discussione nella presente causa, consistente nella prenotazione di camere
         contro pagamento di un importo perduto dal cliente in caso di disdetta, potrebbe essere soggetta all’IVA qualora fosse applicata
         in un altro Stato membro in cui la natura giuridica di tale pagamento anticipato fosse considerata diversamente rispetto al
         diritto civile francese. Questa possibilità non è affatto teorica. Infatti, è difficile che un importo corrisposto in anticipo
         da un cliente a un albergatore e che quest’ultimo ha il diritto di trattenere, indipendentemente dall’esistenza di un danno
         reale causato dalla rinuncia del cliente,  sia considerato di natura indennitaria in altri ordinamenti giuridici (21).
      
      32.      Inoltre, il fatto che, conformemente al diritto civile francese, gli importi versati anticipatamente a titolo di caparra siano
         considerati di natura indennitaria non può essere decisivo per escludere l’assoggettamento all’IVA della caparra versata alla
         Société thermale dai clienti inadempienti. A tale proposito, desidero rammentare che nel contesto diverso, ma molto vicino,
         dell’interpretazione della nozione di cessione di beni ai sensi della sesta direttiva, è giurisprudenza costante che la nozione
         di cessione di un bene non si riferisce al trasferimento di proprietà nelle forme previste dal diritto nazionale vigente,
         bensì comprende qualsiasi operazione di trasferimento di un bene materiale effettuata da una parte che autorizza l’altra parte
         a disporre di fatto di tale bene come se ne fosse il proprietario. La finalità della sesta direttiva potrebbe infatti risultare
         seriamente compromessa qualora la constatazione della sussistenza di una cessione di beni, che è una delle tre operazioni
         imponibili, fosse soggetta alla realizzazione di condizioni che variassero secondo il diritto civile dello Stato membro interessato (22).
      
      33.      Come sottolinea inoltre la Commissione nelle sue osservazioni, l’eventuale qualificazione come risarcimento, derivante dalla
         volontà delle parti quale presunta dal diritto civile francese (23), non consente di escludere l’assoggettamento ad IVA di un importo versato da un contraente a un altro contraente che gli
         fornisca, in cambio, un servizio di cui il primo beneficia individualmente. Se così fosse, esisterebbe un forte incentivo
         a ridurre artificiosamente gli importi che costituiscono il corrispettivo del servizio reso e ad aumentare quelli inerenti
         al risarcimento dei danni.
      
      34.      La nozione di prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi della sesta direttiva va interpretata alla luce di criteri
         obiettivi, tenendo conto della natura oggettiva dell’operazione di cui si tratta (24). Nella presente causa occorre quindi stabilire se, alla luce della giurisprudenza costante della Corte, richiamata nei paragrafi
         13 e seguenti di queste conclusioni, la caparra pagata costituisca oggettivamente il corrispettivo di un servizio effettivamente
         reso dall’albergatore ai clienti fino alla disdetta da parte di questi ultimi. Orbene, come ho già detto, ritengo che tale
         questione non possa che essere risolta in senso affermativo. La circostanza che il prestatore ed il cliente abbiano convenuto,
         secondo il diritto civile applicabile, che un importo versato in anticipo sia destinato a risarcire forfetariamente il prestatore
         per gli eventuali danni che questi subirà in caso di disdetta da parte del cliente, anziché a remunerare la prestazione di
         un servizio da lui effettivamente fornito al cliente, non può essere decisiva per escludere tale prestazione di servizi dal
         sistema comune dell’IVA, ove non si constati l’esistenza di un danno reale, effettivamente subito dal prestatore in conseguenza
         della disdetta del cliente.
      
      III – Conclusione
      35.      Alla luce delle considerazioni che precedono, ritengo che la Corte debba risolvere la questione sottopostale dal Conseil d’État
         francese dichiarando che gli artt. 2, n. 1, e 6, n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in
         materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d’affari – sistema comune
         di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, devono essere interpretati nel senso che le somme versate a titolo
         di caparra nell’ambito di contratti di compravendita aventi ad oggetto prestazioni di servizi alberghieri soggetti all’imposta
         sul valore aggiunto devono essere considerate, quando l’acquirente fa uso della facoltà di disdetta che gli è concessa e quando
         tali somme sono trattenute dal venditore, remunerazioni della prestazione di prenotazione e, come tali, assoggettate all’imposta
         sul valore aggiunto.
      
      1 –	Lingua originale:  il portoghese.
      
      2 –	Direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle
         imposte sulla cifra di affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1),
         come modificata dalla direttiva del Consiglio 16 dicembre 1991, 91/680/CEE (GU L 376, pag. 1; in prosieguo: la «sesta direttiva»).
      
      3 –	JORF del 21 gennaio 1992, pag. 968.
      
      4 –	Sentenza 3 marzo 1994, causa C-16/93 (Racc. pag. I-743).
      
      5 –	Sentenza Tolsa, citata, punto 12. V. anche sentenza 1° aprile 1982, causa 89/81, Hong-Kong Trade Development Council (Racc. pag. 1277,
         punti 9 e 10).
      
      6 –	Sentenza Tolsma, citata, punto 13 e giurisprudenza ivi menzionata.
      
      7 –	Sentenza Tolsma, citata, punto 14. Per applicazioni più recenti di tale giurisprudenza v. sentenze 14 luglio 1998, causa
         C-172/96, First National Bank of Chicago (Racc. pag. I-4387, punto 26); 14 luglio 2005, causa C-435/03, British American Tobacco
         International (Racc. pag. I-7077, punto 32) e 23 marzo 2006, causa C-210/04, FCE Bank (Racc. pag. I-0000, punto 34).
      
      8 –	Sentenza 21 marzo 2002, causa C-174/00 (Racc. pag. I-3293, punto 39).
      
      9 –	Ibidem, punto 40.
      
      10 –	Ibidem, punto 42.
      
      11 –	V. sentenze 26 marzo 1987, causa 235/85, Commissione/Paesi Bassi (Racc. pag. 1471, punto 6), e 15 giugno 1989, causa 348/87,
         Stichting Uitvoering Financiële Acties (Racc. pag. 1737, punto 10).
      
      12 –	Sentenze 22 ottobre 1998, cause riunite C-308/96 e C-94/97, Madgett e Baldwin (Racc. pag. I‑6229, punto 24), e 25 febbraio
         1999, causa C-349/96, CPP (Racc. pag. I-973, punto 30).
      
      13 –	Sentenza 18 dicembre 1997, causa C-384/95 (Racc. pag. I-7387).
      
      14 –	Sentenza 29 febbraio 1996, causa C-215/94 (Racc. pag. I-959).
      
      15 –	Sentenze Mohr, punto 21, e Landboden-Agrardienste, citate, punti 24 e 25.
      
      16 –	 Sentenza Mohr, citata, punto 21.
      
      17 –	Sentenza Landboden-Agrardienste, citata, punto 24.
      
      18 –	A tale proposito, la ricorrente sottolinea che, secondo il diritto civile francese, la caparra è una somma di denaro deducibile
         dal prezzo totale in caso di esecuzione del contratto, versata dal debitore all’atto della stipula e che tuttavia, in caso
         di rinuncia all’esecuzione del contratto da parte del debitore, rimane acquisita al creditore a titolo di risarcimento.
      
      19 –	V. sentenza 1° luglio 1982, causa 222/81, BAZ Bausystem (Racc. pag. 2527, punto 11), in cui la Corte ha dichiarato che
         non sono soggetti ad imposta gli interessi attribuiti con provvedimento del giudice a titolo di risarcimento per un ritardo
         nel versamento del saldo del corrispettivo di una prestazione di servizi. V. nello stesso senso, sentenza 27 ottobre 1993,
         causa C-281/91, Muys’ en De Winter’s Bouw- en Aannemingsbedrijf (Racc. pag. I-5405, punti 18 e 19), in cui la Corte ha invece
         dichiarato che sono soggetti ad imposta gli interessi pagati a un fornitore dal suo cliente in cambio di una dilazione di
         pagamento concessa dal primo fino alla consegna del bene.
      
      20 –	Sentenze 26 giugno 2003, causa C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (Racc. p. I-6729, punto 38), e 21 aprile 2005, causa
         C-25/03, HE (Racc. pag. I-3123, punto 36).
      
      21 –	Potrebbe ad esempio essere considerato di natura intrinsecamente sanzionatoria o punitiva.
      
      22 –	Sentenze 8 febbraio 1990, causa C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe (Racc. pag. I-285, punti 7 e 8), 4 ottobre
         1995, causa C-291/92, Armbrecht (Racc. pag. I-2775, punti 13 e 14), e 6 febbraio 2003, causa C-185/01, Auto Lease Holland
         (Racc. pag. I-1317, punti 32 e 33), nonché sentenza HE, citata, punto 64.
      
      23 –	L’art. 114 del codice del consumo prevede infatti che «salvo che il contratto disponga diversamente, gli importi versati
         in anticipo costituiscano una caparra».
      
      24 –	V., in questo senso, sentenze 6 aprile 1995, causa C-4/94 (Racc. pag. I-983, punto 24); 12 gennaio 2006, cause, riunite
         C-354/03, C-355/03 e C-484/03, Optigen (Racc. pag. I-0000, punto 45), 21 febbraio 2006, causa C-255/02, Halifax (Racc. pag. I-0000,
         punti 57 e 58), e 6 luglio 2006, cause riunite C-439/04 e C-440/04, Kittel (Racc. pag. I-0000, punto 43).