CELEX: 62012CJ0249
Language: fi
Date: 2013-11-07 00:00:00
Title: Unionin tuomioistuimen tuomio (kolmas jaosto) 7.11.2013.#Corina-Hrisi Tulică vastaan Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor ja Călin Ion Plavoşin vastaan Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş – Serviciul Soluţionare Contestaţii ja Activitatea de Inspecţie Fiscală – Serviciul de Inspecţie Fiscală Timiş.#Înalta Curte de Casaţie şi Justiţien esittämät ennakkoratkaisupyynnöt.#Verotus – Arvonlisävero – Direktiivi 2006/112/EY – 73 ja 78 artikla – Luonnollisten henkilöiden suorittamat kiinteistöjä koskevat liiketoimet – Mainittujen liiketoimien luokittelu verollisiksi liiketoimiksi – Maksettavan arvonlisäveron määrittäminen silloin, kun osapuolet eivät ole sopineet siitä mitään sopimusta tehdessään – Myyjän mahdollisuus periä arvonlisävero ostajalta tai tällaisen mahdollisuuden puuttuminen – Seuraukset.#Yhdistetyt asiat C-249/12 ja C-250/12.

UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (kolmas jaosto)
      7 päivänä marraskuuta 2013 (
            *1
         )
      ”Verotus — Arvonlisävero — Direktiivi 2006/112/EY — 73 ja 78 artikla — Luonnollisten henkilöiden suorittamat kiinteistöjä koskevat liiketoimet — Mainittujen liiketoimien luokittelu verollisiksi liiketoimiksi — Maksettavan arvonlisäveron määrittäminen silloin, kun osapuolet eivät ole sopineet siitä mitään sopimusta tehdessään — Myyjän mahdollisuus periä arvonlisävero ostajalta tai tällaisen mahdollisuuden puuttuminen — Seuraukset”
      Yhdistetyissä asioissa C‑249/12 ja C‑250/12,
      joissa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvista ennakkoratkaisupyynnöistä, jotka Înalta Curte de Casație și Justiție (Romania) on esittänyt 15.3.2012 tekemillään päätöksillä, jotka ovat saapuneet unionin tuomioistuimeen 22.5.2012, saadakseen ennakkoratkaisun asioissa
      
         Corina-Hrisi Tulică
      
      vastaan
      
         Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (C-249/12)
      sekä
      
         Călin Ion Plavoșin
      
      vastaan
      
         Direcţia Generală a Finanțelor Publice Timiș – Serviciul Soluționare Contestații ja
      
         Activitatea de Inspecție Fiscală – Serviciul de Inspecție Fiscală Timiș (C‑250/12),
      UNIONIN TUOMIOISTUIN (kolmas jaosto),
      toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja M. Ilešič sekä tuomarit C. G. Fernlund (esittelevä tuomari), A. Ó Caoimh, C. Toader ja E. Jarašiūnas,
      julkisasiamies: M. Wathelet,
      kirjaaja: A. Calot Escobar,
      ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
      ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
      
               —
            
            
               Romanian hallitus, asiamiehinään R.-H. Radu, R.‑M. Giurescu ja A.‑L. Crișan,
            
         
               —
            
            
               Euroopan komissio, asiamiehinään L. Bouyon ja C. Soulay,
            
         päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asiat ilman ratkaisuehdotusta,
      on antanut seuraavan
      
         tuomion
      
      
               1
            
            
               Ennakkoratkaisupyynnöt koskevat yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 73 ja 78 artiklan tulkintaa.
            
         
               2
            
            
               Nämä pyynnöt on esitetty asioissa, joista ensimmäisessä asianosaisina ovat Corina-Hrisi Tulică ja Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (keskusverohallinnon oikaisuvaatimusten käsittelyn pääosasto) ja toisessa Călin Ion Plavoșin ja Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș – Serviciul Soluționare Contestații (Timișin veroviraston oikaisuvaatimusten käsittelyn yksikkö) ja joissa on kyse maksettavan arvonlisäveron määrittämisestä tilanteessa, jossa sopimuspuolet eivät ole sopineet kyseisestä verosta mitään vahvistaessaan luovutetun tavaran hinnan.
            
         
         Asiaa koskevat oikeussäännöt
      
      
         Unionin oikeus
      
      
               3
            
            
               Arvonlisäverodirektiivin johdanto-osan seitsemännessä perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
               ”Yhteisen arvonlisäverojärjestelmän tarkoituksena on, vaikkakaan verokantoja ja vapautuksia verosta ei täysin yhdenmukaisteta, saada aikaan kilpailun tasapuolisuus siten, että kunkin jäsenvaltion alueella samanlaisiin tavaroihin ja palveluihin kohdistuu samansuuruinen vero tuotanto- ja jakeluketjun pituudesta riippumatta.”
            
         
               4
            
            
               Kyseisen direktiivin 1 artiklassa säädetään seuraavaa:
               ”1.   Tällä direktiivillä otetaan käyttöön yhteinen arvonlisäverojärjestelmä.
               2.   Yhteisen arvonlisäverojärjestelmän periaatteena on soveltaa tavaroihin ja palveluihin yleistä kulutukseen kohdistuvaa veroa, joka on täsmälleen suhteutettu tavaroiden ja palvelujen hintoihin, riippumatta tätä verotusvaihetta edeltävässä tuotannossa ja jakelussa suoritettujen liiketoimien lukumäärästä.
               Jokaisesta liiketoimesta on suoritettava tavaran tai palvelun hinnan perusteella tähän tavaraan tai palveluun sovellettavan verokannan mukaan laskettu arvonlisävero, josta on vähennetty hinnan muodostavia eri kustannuksia välittömästi rasittavan arvonlisäveron määrä.
               Yhteistä arvonlisäverojärjestelmää sovelletaan vähittäiskauppavaiheen päättymiseen saakka.”
            
         
               5
            
            
               Kyseisen direktiivin 73 artiklassa säädetään seuraavaa:
               ”Muiden kuin 74–77 artiklassa tarkoitettujen tavaroiden luovutusten tai palvelujen suoritusten osalta veron peruste käsittää kaiken sen, mikä muodostaa luovuttajan tai suorittajan näistä liiketoimista hankkijalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen, mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet.”
            
         
               6
            
            
               Kyseisen direktiivin 78 artiklassa säädetään seuraavaa:
               ”Veron perusteeseen on sisällytettävä seuraavat erät:
               
                        a)
                     
                     
                        verot, tullit, tuontimaksut ja muut maksut, lukuun ottamatta itse arvonlisäveroa
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        sivukustannukset, kuten luovuttajan ostajalta tai vastaanottajalta veloittamat provisio-, pakkaus-, kuljetus- ja vakuutuskustannukset.
                     
                  Sovellettaessa ensimmäisen kohdan b alakohtaa jäsenvaltiot voivat pitää sivukustannuksina erilliseen sopimukseen perustuvia kustannuksia.”
            
         
         Romanian oikeus
      
      
               7
            
            
               Verokoodeksista annetussa laissa nro 571/2003, sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiaan (jäljempänä verokoodeksi), säädetään osaston VI, jonka otsikko on ”Arvonlisävero”, alla olevassa kyseisen lain 1251 §:ssä, jonka otsikko on ”Tiettyjen sanojen ja ilmaisujen merkitys”, seuraavaa:
               ”(1)   Tässä osastossa jäljempänä olevilla sanoilla ja ilmaisuilla on seuraava merkitys:
               – –
               5.   ’veron peruste’: VII luvun mukaan toteutetun verollisen tavaroiden luovutuksen tai palveluiden suorituksen, verollisen maahantuonnin tai verollisen yhteisöhankinnan vastike
               – –”
            
         
               8
            
            
               Verokoodeksin 137 §:ssä, jonka otsikko on ”Veron peruste, kun kyseessä ovat tavaroiden luovutukset ja palvelujen suoritukset kotimaassa”, säädetään seuraavaa:
               ”1.   Arvonlisäveron peruste käsittää
               
                        a)
                     
                     
                        tavaroiden luovutusten ja palvelujen suoritusten osalta kaiken sen, mikä muodostaa luovuttajan tai suorittajan näistä liiketoimista hankkijalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen, mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet
                     
                  – –
               2.   Veron perusteeseen on sisällytettävä seuraavat erät:
               
                        a)
                     
                     
                        verot ja maksut, jos laissa ei toisin säädetä, lukuun ottamatta itse arvonlisäveroa;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        sivukustannukset, kuten tavaroiden luovuttajan tai palvelujen suorittajan hankkijalta veloittamat provisio-, pakkaus-, kuljetus- ja vakuutuskustannukset. Kustannuksia, jotka tavaroiden luovuttaja tai palvelujen suorittaja laskuttaa hankkijalta erillisen sopimuksen perusteella ja jotka liittyvät kyseisten tavaroiden luovutuksiin tai palvelujen suorituksiin, pidetään sivukustannuksina.”
                     
                  
         
               9
            
            
               Siviililaissa, sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiaan, säädetään seuraavaa:
               ”962 §
               Sopimuksen kohteena on se, mihin sopimuspuolet tai jokin niistä velvoittautuvat.
               – –
               969 §
               Lain mukaisesti tehdyt sopimukset sitovat sopimuspuolia lain tavoin. Ne voidaan purkaa yhteisellä sopimuksella tai laissa hyväksytyistä syistä.
               970 §
               Sopimukset on pantava täytäntöön vilpittömässä mielessä. Sopimukset eivät velvoita ainoastaan siltä osin kuin velvoitteesta määrätään sopimuksessa nimenomaisesti vaan kaikkien luonnostaan välttämättömien seuraustensa osalta kohtuuden, käytännön tai lain mukaisesti.”
            
         
         Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymys
      
      
               10
            
            
               Tulică ja Plavoșin ovat tehneet lukuisia kiinteän omaisuuden kauppaa koskevia sopimuksia, eli Tulică teki vuosina 2007 ja 2008 134 sopimusta ja Plavoșin ajanjaksolla 2007–2009 15 sopimusta.
            
         
               11
            
            
               Tulică ja Plavoșin eivät sopineet kyseisiä myyntisopimuksia tehdessään arvonlisäverosta mitään.
            
         
               12
            
            
               Mainittujen liiketoimien toteuttamisen jälkeen suorittamissaan tarkastuksissa veroviranomaiset totesivat, että Tulicăn ja Plavoșinin harjoittamassa toiminnassa oli liiketoiminnan piirteitä.
            
         
               13
            
            
               Veroviranomaiset luokittelivat näin ollen Tulicăn ja Plavoșinin arvonlisäverovelvollisiksi viran puolesta ja antoivat heitä koskevat verotuspäätökset, joissa ne vaativat arvonlisäveron maksamista ja joissa kyseisen arvonlisäveron määrä oli laskettu yhtäältä lisäämällä sen määrä sopimuspuolten sopimaan hintaan ja toisaalta korottamalla kyseistä määrää viivästysseuraamuksilla.
            
         
               14
            
            
               Asian C-249/12 taustalla olleen menettelyn kuluessa Tulică vetosi siihen, että veroviranomaisten käytäntö, jonka mukaan arvonlisävero lasketaan lisäämällä veron määrä sopimuspuolten sopimaan hintaan, loukkaa useita oikeusperiaatteita, joihin kuuluu sopimusvapauden periaate. Arvonlisävero on hänen mukaansa hinnan osatekijä eikä siihen lisättävä erä. Tulicăn mukaan ei ole lainkaan ilmeistä, että ostaja olisi suostunut ostamaan kyseisen kiinteistön veroviranomaisten määrittämillä ehdoilla. Veroviranomaisten vaatimaa arvonlisäveroa ei voida myöskään periä ostajalta, sillä se ylittää sopimuksen kohteen eikä siihen voida vedota ostajaa vastaan sopimusvelvoitteen eikä sopimuksen ulkopuolisen lakiin perustuvan velvoitteen perusteella.
            
         
               15
            
            
               Veroviranomaiset sitä vastoin väittävät verokoodeksin 137 §:n säännöksiin tukeutuen, että maksettavan arvonlisäveron määrittämiseksi on käytettävä laskentaperusteena sopimuspuolten sopimaa hintaa.
            
         
               16
            
            
               Tulică nosti kanteen Curtea de Apel Bucureștissa (Bukarestin muutoksenhakutuomioistuin), joka hylkäsi kanteen perusteettomana.
            
         
               17
            
            
               Tulică teki näin ollen kassaatiovalituksen Curtea de Apel Bucureștin tuomiosta Înalta Curte de Casație și Justițieen (ylin tuomioistuin).
            
         
               18
            
            
               Valituksessaan Tulică toisti muun muassa veron perusteen virheelliseen määrittämiseen liittyneet väitteensä. Mainittujen väitteiden tueksi hän vetosi asiassa C-317/94, Elida Gibbs, 24.10.1996 annetun tuomion (Kok., s. I-5339) 26 ja 27 kohtaan.
            
         
               19
            
            
               Înalta Curte de Casație și Justițiessa käydyn menettelyn kuluessa julkaistiin Romanian keskusverolautakunnan 12.4.2011 antama tulkintapäätös nro 2 20.4.2011 ilmestyneen Monitorul Oficial al Româniein nrossa 278 (jäljempänä tulkintapäätös nro 2/2011). Mainittu lautakunta antoi kyseisen päätöksen verolainsäädännön soveltamisen yhdenmukaistajan roolissaan. Mainitussa päätöksessä vahvistetaan veroviranomaisten lähestymistapa arvonlisäveron perusteen määrittämiseen. Sen sanamuoto on seuraava:
               ”– – arvonlisävero, joka suoritetaan rakennusten ja maa-alueiden verollisista luovutuksista, määräytyy sopimuksesta tai muista todistuskeinoista, joita käytetään – – hallituksen asetuksen nro 92/2003, – – nojalla, ilmenevän sopimuspuolten tahdon mukaan seuraavalla tavalla:
               
                        a)
                     
                     
                        soveltamalla arvonlisäverokantaa luovutuksen vastikkeeseen – – siinä tapauksessa, että ilmenee, että
                        
                                 1)
                              
                              
                                 sopimuspuolet ovat sopineet siitä, että arvonlisävero ei sisälly tavaroiden luovutuksen vastikkeeseen, tai
                              
                           
                                 2)
                              
                              
                                 sopimuspuolet eivät ole sopineet mitään arvonlisäverosta;
                              
                           
                  
                        b)
                     
                     
                        soveltamalla – – verolliseen hintaan pohjautuvaa menetelmää, mikäli ilmenee, että sopimuspuolet ovat sopineet arvonlisäveron sisältyvän luovutuksen vastikkeeseen.”
                     
                  
         
               20
            
            
               Asian C-250/12 taustalla olleen menettelyn kuluessa Plavoșin toi esiin, että arvonlisäveron lisääminen myynnistä vastikkeena maksettuun määrään ei vastannut sopimuspuolten välisen sopimuksen kohdetta ja että siitä seurasi arvonlisäveron tavoitteen vastaisia vaikutuksia. Kyseistä veroa ei hänen mukaansa voida sälyttää myyjälle, kun otetaan huomioon, että se on luonteeltaan kulutusvero, joka loppukuluttajan on maksettava.
            
         
               21
            
            
               Plavoșinin mukaan silloin, kun myyntisopimuksessa ei ole mitään mainintaa arvonlisäverosta, maksettava vero on määritettävä sen määrän perusteella, joka vastaa sopimuspuolten sopimaa hintaa, josta on vähennetty arvonlisäveron yhteismäärä, mistä seuraa, että ostajan maksama hinta kattaa sekä myyjälle maksettavan hinnan että arvonlisäveron.
            
         
               22
            
            
               Veroviranomainen vetoaa tulkintapäätökseen nro 2/2011, jossa kyseisen viranomaisen omaksuma lähestymistapa sovellettavan arvonlisäveron laskemisessa vahvistetaan.
            
         
               23
            
            
               Plavoșin nosti kanteen Curtea de Apel Timișoarassa (Timișoaran muutoksenhakutuomioistuin), joka hylkäsi hänen kanteensa.
            
         
               24
            
            
               Sen jälkeen Plavoșin valitti Curtea de Apel Timișoaran antamasta tuomiosta Înalta Curte de Casație și Justițieen.
            
         
               25
            
            
               Mainitulla tuomioistuimella on epäilyksiä tulkintapäätöksen nro 2/2011 oikeellisuudesta siltä osin kuin on kyse saadun vastikkeen käsitteestä ja arvonlisäverodirektiivin 73 ja 78 artiklan ulottuvuudesta silloin, kun sopimuspuolet eivät ole sopineet myynnin yhteydessä arvonlisäverosta mitään. Înalta Curte de Casație și Justiție päätti siis lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle kummassakin sen käsiteltäväksi saatetussa asiassa seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
               ”Onko [arvonlisävero]direktiivin 73 ja 78 artiklaa siinä tapauksessa, että kiinteän omaisuuden myyjä luokitellaan jälkikäteen arvonlisäverovelvolliseksi ja sopimuspuolet vahvistavat kiinteän omaisuuden luovutuksen vastikkeen (hinnan) mainitsematta mitään arvonlisäverosta, tulkittava siten, että veron perusteen muodostaa
               
                        a)
                     
                     
                        omaisuuden luovutuksen vastike (hinta), jonka sopimuspuolet ovat vahvistaneet, vähennettynä arvonlisäverokannalla, vai
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        sopimuspuolten sopima tavaran luovutuksen vastike (hinta)?”
                     
                  
         
               26
            
            
               Unionin tuomioistuimen presidentin 22.6.2012 antamalla määräyksellä asiat C‑249/12 ja C-250/12 yhdistettiin kirjallista ja suullista käsittelyä sekä tuomion antamista varten.
            
         
         Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
      
      
               27
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään lähinnä, kun otetaan huomioon arvonlisäverodirektiivin 73 ja 78 artikla, onko silloin, kun sopimuspuolet ovat vahvistaneet tavaran hinnan mainitsematta lainkaan arvonlisäveroa ja kun kyseisen tavaran myyjä on henkilö, joka on velvollinen maksamaan arvonlisäveron verollisesta liiketoimesta, sovitun hinnan katsottava olevan arvonlisäveron jo sisältävä hinta vai arvonlisäveroton hinta, johon arvonlisävero on lisättävä.
            
         
               28
            
            
               Unionin tuomioistuimen käytettävissä olevista asiakirjoista ilmenee, että pääasian valittajat, jotka ovat kiinteän omaisuuden myyjiä, ovat velvollisia maksamaan arvonlisäveron suorittamistaan verollisista liiketoimista. Mainituista asiakirjoista ilmenee myös, että pääasiassa kyseessä olevien sopimusten osapuolet eivät ole sopineet arvonlisäverosta mitään silloin, kun he ovat vahvistaneet myytävän kiinteän omaisuuden hinnan. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei sitä vastoin ole antanut mitään tietoja siitä, onko kyseisillä myyjillä mahdollisuus kansallisen oikeuden mukaan periä ostajilta sovitun hinnan lisäksi veroviranomaisten vaatima arvonlisävero vai ei.
            
         
               29
            
            
               Tulică ja Plavoșin sekä Euroopan komissio katsovat, että arvonlisävero on luonteeltaan kulutusvero, joka on loppukuluttajan maksettava ja jota ei siis voida sälyttää myyjälle. Arvonlisäveron tulisi siis olla hinnan osatekijä eikä siihen lisättävä erä.
            
         
               30
            
            
               Romanian hallitus katsoo lähinnä, että koska myyjän saaman vastikkeen arvo on subjektiivinen, sen määrittämiseksi on tukeuduttava sopimuspuolten tahtoon ja katsottava, että kyseinen vastike muodostuu määrästä, jonka myyjä aikoi saada ja jonka ostaja oli valmis maksamaan. Romanian hallituksen mukaan mainittu määrä on esillä olevissa asioissa sopimuksessa vahvistettu hinta, josta ei ole vähennetty arvonlisäveroa.
            
         
               31
            
            
               Mainittu hallitus lisää, että jos katsottaisiin, että vastike muodostui luovutetun tavaran hinnasta, josta arvonlisävero vähennetään, myyjä saisi etua kilpailijoihinsa nähden, mikä olisi arvonlisäveron neutraalisuuden periaatteen vastaista ja saattaisi edistää sellaisia sääntöjenvastaisuuksia, joihin pääasiassa kyseessä olevat myyjät ovat sen mukaan syyllistyneet.
            
         
               32
            
            
               Tästä on muistutettava, että arvonlisäverodirektiivin 1 artiklan 2 kohdasta ja 73 artiklasta ilmenee, että yhteisen arvonlisäverojärjestelmän periaatteena on soveltaa tavaroihin ja palveluihin yleistä kulutukseen kohdistuvaa veroa, joka on täsmälleen suhteutettu tavaroiden ja palvelujen hintoihin, ja että veron peruste käsittää kaiken sen, mikä muodostaa tavaroiden luovuttajan tai palvelun suorittajan näistä liiketoimista hankkijalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen. Kyseisen direktiivin 78 artiklassa luetellaan tiettyjä veron perusteeseen sisällytettäviä osatekijöitä. Mainitun direktiivin 78 artiklan a alakohdan mukaan arvonlisävero ei sisälly veron perusteeseen.
            
         
               33
            
            
               Arvonlisäverodirektiivin 73 artiklassa säädetyn pääsäännön mukaisesti veron perusteena vastikkeellisessa tavaroiden luovutuksessa tai palvelujen suorituksessa on verovelvollisen tämän johdosta todella saama vastike. Vastikkeena on subjektiivinen arvo eli todella saatu vastike eikä objektiivisin perustein arvioitu arvo (ks. mm. asia 154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, tuomio 5.2.1981, Kok., s. 445, Kok. Ep. VI, s. 23, 13 kohta ja yhdistetyt asiat C-621/10 ja C-129/11, Balkan and Sea Properties ja Provadinvest, tuomio 26.4.2012, 43 kohta).
            
         
               34
            
            
               Kyseistä sääntöä on sovellettava mainitun direktiivin perusperiaatteen, jonka mukaan arvonlisäverojärjestelmän on tarkoitus rasittaa ainoastaan loppukuluttajaa, mukaisesti (ks. mm. em. asia Elida Gibbs, tuomion 19 kohta ja asia C-69/11, Connoisseur Belgium, määräys 9.12.2011, Kok., s. I-191*, 21 kohta).
            
         
               35
            
            
               Silloin kun myyntisopimus on tehty mainitsematta arvonlisäveroa siinä tapauksessa, että myyjä ei kansallisen oikeuden mukaan voi periä ostajalta arvonlisäveroa, jonka veroviranomaiset myöhemmin vaativat, siitä, että perusteena, johon arvonlisäveroa sovelletaan, otettaisiin huomioon koko hinta arvonlisäveroa vähentämättä, seuraisi, että arvonlisävero rasittaisi kyseistä myyjää, mikä olisi siis sen periaatteen vastaista, jonka mukaan arvonlisävero on kulutusvero, joka loppukuluttajan on maksettava.
            
         
               36
            
            
               Mainitunlainen huomioon ottaminen olisi lisäksi sen säännön vastaista, jonka mukaan veroviranomaiset eivät voi kantaa arvonlisäveroa enempää kuin verovelvollinen on sitä saanut (ks. mm. em. asia Elida Gibbs, tuomion 24 kohta; asia C-330/95, Goldsmiths, tuomio 3.7.1997, Kok., s. I-3801, 15 kohta ja em. yhdistetyt asiat Balkan and Sea Properties ja Provadinvest, tuomion 44 kohta).
            
         
               37
            
            
               Toisin on sitä vastoin siinä tapauksessa, että myyjällä on kansallisen oikeuden mukaan mahdollisuus lisätä sovittuun myyntihintaan määrä, joka vastaa liiketoimeen sovellettavaa veroa, ja periä mainittu määrä tavaran ostajalta.
            
         
               38
            
            
               On lisäksi korostettava, että eräs arvonlisäveron keskeisistä piirteistä on se, että mainittu vero on täsmälleen suhteutettu kyseisten tavaroiden ja palveluiden hintaan. Tämä merkitsee sitä, että kaikki myyjät osallistuvat arvonlisäveron maksamiseen samassa suhteessa myymistään tavaroista saamaansa kokonaishintaan nähden.
            
         
               39
            
            
               Nyt käsiteltävissä asioissa kansallisen tuomioistuimen tehtävä on tarkastaa, onko myyjillä Romanian oikeuden mukaan mahdollisuus periä ostajilta veroviranomaisten myöhemmin vaatima arvonlisävero.
            
         
               40
            
            
               Jos mainitusta tarkastuksesta ilmenee, ettei tällaisen veron periminen ole mahdollista, on todettava, että arvonlisäverodirektiivi on esteenä tulkintapäätöksestä nro 2/2011 ilmenevän säännön kaltaiselle säännölle.
            
         
               41
            
            
               Siltä osin kuin Romanian hallitus väittää, että pääasiassa kyseessä olevan kaltainen sääntö ehkäisee sääntöjenvastaisuuksia, on todettava, että kullakin jäsenvaltiolla on toimivalta toteuttaa kaikki lainsäädännölliset ja hallinnolliset toimenpiteet sen varmistamiseksi, että arvonlisävero kannetaan täysimääräisesti, sekä petosten torjumiseksi ja velvollisuus hyväksyä mainitunlaiset toimenpiteet (ks. vastaavasti C-617/10, Åkerberg Fransson, tuomio 26.2.2013, 25 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
            
         
               42
            
            
               Mainitut toimenpiteet eivät kuitenkaan saa mennä pidemmälle kuin on tavoitellun päämäärän saavuttamiseksi tarpeen (asia C-284/11, EMS-Bulgaria Transport, tuomio 12.7.2012, 67 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Näin kuitenkin tapahtuisi pääasiassa kyseessä olevan säännön osalta, jos ilmenisi, että se johtaa tilanteeseen, jossa arvonlisävero rasittaa myyjää, eikä sitä siis kanneta arvonlisäverojärjestelmän perusperiaatteen, sellaisena kuin se on palautettu mieleen tämän tuomion 34 kohdassa, kanssa yhteensopivalla tavalla.
            
         
               43
            
            
               Kun kaikki edellä esitetty otetaan huomioon, esitettyyn kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiiviä ja erityisesti sen 73 ja 78 artiklaa on tulkittava niin, että silloin, kun sopimuspuolet ovat vahvistaneet tavaran hinnan mainitsematta lainkaan arvonlisäveroa ja kun kyseisen tavaran myyjä on henkilö, joka on velvollinen maksamaan arvonlisäveron verollisesta liiketoimesta, sovitun hinnan on katsottava sisältävän jo arvonlisäveron siinä tapauksessa, ettei myyjällä ole mahdollisuutta periä veroviranomaisten vaatimaa arvonlisäveroa ostajalta.
            
         
         Oikeudenkäyntikulut
      
      
               44
            
            
               Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
            
          
            
               Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (kolmas jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:
            
          
               
                  
                     Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annettua neuvoston direktiiviä 2006/112/EY, erityisesti sen 73 ja 78 artiklaa, on tulkittava niin, että silloin, kun sopimuspuolet ovat vahvistaneet tavaran hinnan mainitsematta lainkaan arvonlisäveroa ja kun kyseisen tavaran myyjä on henkilö, joka on velvollinen maksamaan arvonlisäveron verollisesta liiketoimesta, sovitun hinnan on katsottava sisältävän jo arvonlisäveron siinä tapauksessa, ettei myyjällä ole mahdollisuutta periä veroviranomaisten vaatimaa arvonlisäveroa ostajalta.
                  
               
             
               
                  
                     Allekirjoitukset
                  
               
            (
            *1
         )	Oikeudenkäyntikieli: romania.