CELEX: 62002CJ0378
Language: hu
Date: 2005-06-02
Title: A Bíróság (harmadik tanács) 2005. június 2-i ítélete.#Waterschap Zeeuws Vlaanderen kontra Staatssecretaris van Financiën.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Hoge Raad - Hollandia.#HÉA - Közintézmény által beszerzett tárgyi eszköz - Hatóság - Adóalanyként végzett ügylet és nem adóalanyként végzett ügylet - Adólevonáshoz és a módosításhoz fűződő jog.#C-378/02. sz. ügy.

C‑378/02. sz. ügy
      Waterschap Zeeuws Vlaanderen
      kontra
      Staatssecretaris van Financiën
      (a Hoge Raad [Hollandia] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „HÉA – Közintézmény által beszerzett tárgyi eszköz – Hatóság – Adóalanyként végzett ügylet, illetve nem adóalanyként végzett ügylet – Az adólevonáshoz és a módosításhoz fűződő jog”
      F. G. Jacobs főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2004. november 18. 
      A Bíróság ítélete (harmadik tanács), 2005. június 2. 
      Az ítélet összefoglalása
      Adórendelkezések — Jogszabályok harmonizálása — Forgalmi adó — Közös hozzáadottértékadó-rendszer — Az előzetesen felszámított
            adó levonása — Tárgyi eszközök — Az eredetileg elvégzett adólevonás módosítása — A hatodik irányelv 20. cikkének alkalmazási
            feltételei — Tárgyi eszközöknek a közintézmény által hatóságként történt beszerzése az irányelv 4. cikke (5) bekezdésének
            első albekezdése értelmében — Ezen tárgyi eszközöknek ugyanezen közintézmény általi, adóalanyként történt értékesítése — A
            módosítási jog kizártsága
      (77/388 tanácsi irányelv, 4. cikk, (5) bekezdés és 20. cikk)
      A közintézmény, amely a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer:
         egységes adóalap-megállapításról szóló 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 4. cikke (5) bekezdésének első albekezdése értelmében
         hatóságként tárgyi eszközt szerez be, és ezt követően az eszközt adóalanyként értékesíti, az eszköz beszerzése során megfizetett
         hozzáadottérték-adó levonásának érvényesítése céljából nem jogosult ezen irányelv 20. cikke értelmében módosításra.
      
      Ugyanis az adólevonási jog fennállása kizárólag attól függ, hogy az érintett közintézmény az eszköz beszerzésének időpontjában
         milyen minőségben járt el.
      
      (vö. 38., 44. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (harmadik tanács)
      2005. június 2.(*)
      
      „HÉA – Közintézmény által beszerzett tárgyi eszköz – Hatóság – Adóalanyként végzett ügylet, illetve nem adóalanyként végzett ügylet – Az adólevonáshoz és a módosításhoz fűződő jog”
      A C‑378/02. sz. ügyben,
      az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Hoge Raad (Hollandia) a Bírósághoz
         2002. október 21‑én érkezett, 2002. október 18‑i határozatával terjesztett elő az előtte
      
      a Waterschap Zeeuws Vlaanderen
      és
      a Staatssecretaris van Financiën
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG (harmadik tanács),
      tagjai: A. Rosas tanácselnök, J.‑P. Puissochet, S. von Bahr (előadó), J. Malenovský és U. Lõhmus bírák
      főtanácsnok: F. G. Jacobs,
      hivatalvezető: M. Múgica Arzamendi főtanácsos,
      tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2004. szeptember 23‑i tárgyalásra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –       a Waterschap Zeeuws Vlaanderen képviseletében H. de Kat, meghatalmazotti minőségben, segítője: R. Brouwen advocaat,
      –       a holland kormány képviseletében S. Terstal, meghatalmazotti minőségben,
      –       az Európai Közösségek Bizottsága képviseletében E. Traversa, H. van Vliet és D. W. V. Zijlstra, meghatalmazotti minőségben,
      a főtanácsnok indítványának a 2004. november 18‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1       Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer:
         egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű
         különkiadás 9. fejezet, 1. kötet 23. o., a továbbiakban: a hatodik irányelv) értelmezésére vonatkozik.
      
      2       A kérelmet a Waterschap Zeeuws Vlaanderen (a továbbiakban: WZV) és a Staatssecretaris van Financiën között a WZV által valamely
         műszaki létesítmény építésével és értékesítésével kapcsolatban megfizetett hozzáadottérték-adó (a továbbiakban: HÉA) módosítása
         iránti kérelem tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
      
       Jogi háttér
       A közösségi szabályozás
      3       A hatodik irányelv „Alkalmazási kör” elnevezésű II. címe alatti 2. cikke 1. pontjának szövege szerint:
      „A hozzáadottérték-adó alá tartozik:
      1.      az adóalany által belföldön ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás”.
      4       A hatodik irányelv 4. cikkének (1)–(3) és (5) bekezdése ekként rendelkezik:
      „(1)      »Adóalany«: az a személy, aki a (2) bekezdésben meghatározott bármely gazdasági tevékenységet bárhol önállóan végez, tekintet
         nélkül annak céljára és eredményére.
      
      (2)      Az (1) bekezdésben említett gazdasági tevékenység a termelők, a kereskedők, illetve a szolgáltatók valamennyi tevékenységét
         magában foglalja, beleértve a kitermelőipari és mezőgazdasági tevékenységeket, valamint az egyéb szakmai tevékenységeket is.
         […]
      
      (3)      A tagállamok olyan személyeket is adóalanynak tekinthetnek, amelyek a (2) bekezdésben megnevezett ügyletek valamelyikét alkalmankénti
         jelleggel folytatják, és különösen a következő ügyletek valamelyikét végzik:
      
      a)      épületek, illetve épületrészek és a hozzátartozó telkek első használatbavétele előtti értékesítése. A tagállamok megállapíthatják
         ezen ismérv alkalmazásának feltételeit az átalakított épületekre és a hozzátartozó telekre vonatkozóan.
      
               […]
      b)      Építési telkek értékesítése.
               […]
      […]
      (5)      Az állami, regionális és helyi közigazgatási szervek és közintézmények nem minősülnek adóalanynak az olyan tevékenységekre,
         illetve ügyletekre vonatkozóan, amelyeket hatóságként folytatnak, még akkor sem, amikor e tevékenységekkel, illetve ügyletekkel
         összefüggésben közterheket, illetékeket, járulékokat vagy egyéb adókat szednek be.
      
      Ha azonban ilyen tevékenységeket, illetve értékesítéseket végeznek, akkor ezeket illetően adóalanynak minősülnek, amennyiben
         nem adóalanyként való kezelésük a verseny jelentős torzulását eredményezné.
      
      […]
      A tagállamok az előbbiekben megnevezett intézmények olyan tevékenységeit, amelyek a 13. vagy 28. cikk értelmében adómentességet
         élveznek, olyan tevékenységként kezelik [kezelhetik], amelyeket azok hatóságként folytatnak.”
      
      5       A hatodik irányelv 20. cikke (1) és (2) bekezdésének rendelkezése szerint:
      „(1)      Az eredetileg elszámolt adólevonás módosítása a tagállamok által megállapított részletszabályok szerint történik, különös
         tekintettel amikor:
      
      a)      az elszámolt adólevonás több vagy kevesebb, mint amelyre az adóalany jogosult volt;
      b)      azon tényezők, amelyeket az adólevonás meghatározása során figyelembe vettek, a bevallás benyújtása után megváltoztak, különös
         tekintettel a meghiúsult vásárlások vagy kedvezmények esetén; a módosítást nem lehet elvégezni az olyan ügyleteknél, amelynél
         nem történt fizetés vagy részleges fizetés történt, amelynél a dolog megsemmisült, vagy amelynél megfelelően bizonyították
         vagy igazolták, hogy azt elvesztették vagy ellopták, valamint az 5. cikk (6) bekezdése szerinti kis értékű ajándékok és termékminták
         esetén. A tagállamok azonban megkövetelhetik a módosítást olyan ügyletek esetén, amelyek megfizetése nem vagy csak részben
         történt meg, valamint lopás esetén.
      
      (2)      A tárgyi eszközök esetén olyan módosítás történik, amely ötéves időtartamot ölel fel, beleértve azon évet is, amelyben a javakat
         előállították vagy beszerezték. Az éves módosítás csak egyötödét érinti azon adónak, amely e javakat terheli. A módosítás
         a következő években az adólevonási jogosultság változásainak figyelembevételével történik, azon évhez képest, amelyben a javakat
         beszerezték vagy előállították.
      
      Az előző albekezdéstől eltérően a tagállamok a módosítás alapjára megállapíthatnak egy olyan időszakot, amely öt teljes évből
         áll, és amely az eszközök első használatbavételével kezdődik.
      
      A tárgyi eszközként megszerzett ingatlanok esetében a módosítási időszakot öt évtől tíz évre lehet növelni.”
       A nemzeti szabályozás
      Az 1968. június 28‑i törvény
      6       A Holland Királyság a HÉÁ‑ról szóló 1968. június 28‑i törvénnyel (Wet van 28 juni 1968, houdende vervanging van de bestaande
         omzetbelasting door een omzetbelasting volgens het stelsel van heffing over de toegevoegde waarde, Stbl. 1968, 329. o., a
         továbbiakban: törvény) vezette be a HÉA‑rendszeren alapuló forgalmi adóztatást.
      
      7       A törvény 7. cikke értelmében bárkit „vállalkozónak” kell tekinteni, aki önállóan gazdasági tevékenységet végez. E cikk azon
         közintézményekre vonatkozóan is rendelkezést tartalmaz, amelyek nem mint vállalkozók végeznek olyan termékértékesítést és
         szolgáltatásnyújtást, amelyeket természetüknél fogva általában vállalkozások végeznek. E rendelkezés szerint miniszteri rendelet
         akként rendelkezhet, hogy ezen intézményeket vállalkozóknak kell tekinteni, amennyiben ilyen termékértékesítést és szolgáltatásnyújtást
         végeznek.
      
      8       A törvény 11. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja szerint az ingatlanok értékesítése, valamint bérbeadása elvben mentes
         a HÉA alól, azonban e pontok bizonyos kivételeket állapítanak meg arra az esetre, ha – az esettől függően – az értékesítést
         végző vállalkozó és annak címzettje, vagy a bérbeadó és a bérlő közös kérelmet terjeszt elő.
      
      A végrehajtási rendelet
      9       A holland hatóságok az 1968. augusztus 30‑i miniszteri rendeletben rendelkeztek a forgalmi adóról szóló törvény (Uitvoeringsbeschikking
         omzetbelasting) végrehajtásáról (Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968, a továbbiakban: végrehajtási rendelet).
      
      10     A végrehajtási rendelet 3. cikkének a) pontja előírja, hogy az ingatlanok értékesítése és az ezekre vonatkozó jogok átruházása
         vagy alapítása tekintetében a közintézményeket vállalkozóknak kell tekinteni.
      
      11     A rendeletnek többek között a hatodik irányelv 20. cikkének átültetését célzó 13. és 13a. cikke állapítja meg az adólevonási
         jog módosításának mechanizmusát.
      
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      12     A WZV holland közintézmény, amely illetékességi területén közcélú vízgazdálkodással foglalkozik. E tevékenysége folytatása
         során a WZV a hatodik irányelv 4. cikkének (5) bekezdése értelmében hatóságként jár el, és ennélfogva nem alanya a HÉÁ‑nak.
      
      13     A rábízott feladatok megfelelő ellátása érdekében, a WZV szennyvíztisztító létesítményt (a továbbiakban: a létesítmény) építtetett,
         amely után hozzávetőleg 7,2 millió NLG HÉÁ‑t fizetett. A létesítmény 1990‑ben kezdte meg működését.
      
      14     A WZV és két más vízügyi közintézmény megállapodtak, hogy a létesítményt központosított módon használják a szennyvíz tisztításából
         származó iszap kezelésére. E két intézmény anyagilag hozzájárult azon pótlólagos beruházásokhoz, amelyek a létesítménynek
         a három intézmény általi használatával váltak szükségessé. 1993‑tól a WZV áthárította a két vízügyi szervre a szennyvíziszap
         központosított feldolgozása költségének ezen intézményekre eső részét, anélkül azonban, hogy részükre HÉÁ‑t számlázott volna.
         Ezzel összefüggésben a WZV‑vel történő megállapodás alapján az adóhatóság elfogadta, hogy a WZV nem számlázza ki e HÉÁ‑t a
         két intézmény részére azzal a feltétellel, hogy a WZV lemond az előzetesen felszámított adó levonásának jogáról.
      
      15     1994 decemberében a WZV alapítványt hozott létre a holland Flandria környezetminőségének javítására (a továbbiakban: alapítvány),
         amely szerv részére HÉÁ‑t nem tartalmazó 18 millió NLG‑os áron értékesítette a létesítményt.
      
      16     Tekintettel azon körülményekre, amelyek mellett a tulajdonátruházás megvalósult, a kérdést előterjesztő bíróság szerint ezen
         ügyletet a hatodik irányelv 5. cikke (1) bekezdésének és az e cikkre alapított törvény 3. cikkének (1) bekezdése értelmében
         értékesítésnek kell tekinteni. Az értékesítés napján a WZV kilenc év és két napos futamidőre visszabérelte a létesítményt
         az alapítványtól.
      
      17     A WZV és az alapítvány két közös kérelmet nyújtottak be az adóhatósághoz, amelyben kérték, hogy a törvény – a hatodik irányelvnek
         az ingatlan értékesítése és bérbeadása tekintetében a HÉA alkalmazásának választásáról szóló 13. cikke C része rendelkezései
         átültetését célzó – 11. cikke (1) bekezdése a) és b) pontjának megfelelően kerüljenek ki a létesítmény értékesítése, valamint
         bérbeadására vonatkozó adómentesség köréből.
      
      18     A végrehajtási rendelet 13. és 13a. cikkének rendelkezései alapján a WZV a létesítmény építésével kapcsolatban kiszámlázott
         HÉA‑összegnek az álláspontja szerint a módosítással érintett részét körülbelül 3,6 millió euróban, a fenti HÉA‑összeg egy
         ötödében határozta meg. E hányadot azzal a körülménnyel indokolta, hogy a létesítmény megvásárlása óta öt év telt el, és a
         módosítási időszakból még ugyanennyi idő volt hátra.
      
      19     Ennek megfelelően a WZV az 1994. év negyedik negyedévére vonatkozó adóbevallásában körülbelül 3,6 millió NLG‑t igényelt vissza
         az adóhatóságtól.
      
      20     A kérelmet azzal az indokkal utasították el, hogy a WZV a létesítmény értékesítése idején a hatodik irányelv 20. cikkének
         átültetését célzó végrehajtási rendelet alapján egyáltalán nem volt jogosult a módosításra.
      
      21     A WZV keresetet nyújtott be az adóhatóság elutasító határozata ellen. A Gerechtshof te Amsterdam ítéletének meghozatalát követően
         az ítélet felülvizsgálatát kezdeményezték a Hoge Raadnál.
      
      22     A kérdést előterjesztő bíróság kiemeli, hogy az ingatlan építése után a WZV által megfizetett HÉA módosítása általában megengedhető,
         amennyiben a WZV az értékesítést adóalanyként teljesítette, és a létesítmény vevőjével együttesen kérte az ezen ügyletekre
         vonatkozó adómentesség alkalmazásának mellőzését. Mindemellett tekintettel a Bíróság ítélkezési gyakorlatára, a Hoge Raad
         e tekintetben kétségének ad hangot.
      
      23     A Hoge Raad szerint felmerül az a kérdés, hogy az a közintézmény, amely valamely eszközt hatóságként használt, és ezért nem
         vonta le az eszköz beszerzése után megfizetett HÉÁ‑t, valamely eszközt adómentes szolgáltatásokra használó adóalanyhoz hasonlóan
         jogosult‑e a hatodik irányelv 20. cikkében előírt módosítására abban az esetben, ha ezt követően ezen eszközt adóalanyként
         értékesíti, és ezen értékesítés adóköteles.
      
      24     A kérdést előterjesztő bíróság hangsúlyozza, hogy további bonyodalom adódik abból a tényből, hogy az adóhatósággal kötött
         megállapodás alapján a WZV lemondott az előzetesen felszámított adó levonásának jogáról. E tényből kifolyóan úgy kell tekinteni,
         hogy a WZV lemondott arról, hogy a létesítmény egy részét a vállalkozás vagyonában feltüntesse.
      
      25     A Hoge Raad felveti, hogy a Bíróságnak az arra vonatkozó ítélkezési gyakorlata, hogy az adóalany a tárgyi eszközöket választása
         szerint magánvagyonként vagy vállalkozása vagyonaként tünteti fel, megfelelően alkalmazandó‑e a közintézményekre is.
      
      26     Ilyen körülmények mellett a Hoge Raad akként határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából
         a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
      
      „(1)      Joga van‑e a közintézménynek a hatodik irányelv 20. cikkének (különösen annak (2) és (3) bekezdésének) megfelelően, az általa
         beszerzett tárgyi eszközt illetően – amelyet ellenérték fejében harmadik fél részére értékesít, amely értékesítés tekintetében
         őt adóalanynak kell tekinteni – a beszerzés tekintetében megfizetett forgalmi adót módosítani, már amennyiben ezen eszközt
         a hatósági minőségében végzett tevékenysége körében használta az irányelv 4. cikkének (5) bekezdése alapján?
      
      (2)      Joga van‑e a közintézménynek a hatodik irányelv alapján teljes egészében kizárnia valamely részben adóalanyként, részben pedig
         hatósági minőségében végzett tevékenysége körében használt tárgyi eszközt a tőkeeszközei közül, ahogyan azt a Bíróság kimondta
         a természetes személy adóalanyok esetében?”
      
       Előzetes megjegyzések
      27     A kérdést előterjesztő bíróságnak a jelen ítélet 12. és 13. pontjában ismertetett útmutatásából kitűnik, hogy a WZV a létesítményt
         az illetékességi területén közcélú vízgazdálkodással kapcsolatos feladatainak megfelelő ellátása érdekében szerezte be, és
         ennek során hatóságként jár el.
      
      28     Az első kérdést úgy kell érteni, hogy az arra keresi a választ, hogy a közintézmény, amely a hatodik irányelv 4. cikke (5) bekezdésének
         első albekezdése értelmében hatóságként tárgyi eszközt szerez be, és ezt követően az eszközt adóalanyként értékesíti, az eszköz
         vásárlása során megfizetett HÉA levonásának érvényesítése céljából jogosult‑e a hatodik irányelv 20. cikke értelmében módosításra.
      
       Az első kérdésről
      29     Emlékeztetni kell arra, hogy a hatodik irányelv 2. cikke értelmében a HÉA szabályainak, ideérve az adólevonási jogra vonatkozó
         szabályokat is, a belföldön teljesített termékértékesítésre vagy szolgáltatásnyújtásra történő alkalmazása az ügyletet teljesítő
         személy adóalanyiságától függ.
      
      30     Az adóalany jogosult az általa fizetendő adóból levonni annak az adónak az összegét, amelyet maga fizetett meg, ha teljesíti
         a hatodik irányelv 17. cikkében megszabott feltételeket.
      
      31     A 17. cikk (1) bekezdése értelmében az adó levonására vonatkozó jog azon időpontban keletkezik, amikor a levonható adó felszámíthatóvá
         válik. A hatodik irányelv 10. cikkének (2) bekezdése szerint ez annak az időpontnak felel meg, amikor a termék értékesítése
         megtörténik. Ennélfogva valamely eszköz vásárlása esetén az adólevonási jog ezen eszköz értékesítésének időpontjában keletkezik.
         A 17. cikk (2) bekezdése szerint az adóalany jogosult az általa fizetendő adóból levonni a számára egy másik adóalany által
         értékesített termékben foglalt HÉÁ‑t, amennyiben ezen termékeket adóköteles tevékenységéhez használta fel.
      
      32     A fenti 2. és 17. cikk rendelkezéséből következik, hogy kizárólag az adóalanyisággal rendelkező személy rendelkezik ezen eszköz
         tekintetében adólevonási joggal, és vonhatja le a fizetendő vagy megfizetett HÉÁ‑t, aki az eszköz megszerzése időpontjában
         e minőségében jár el, feltéve ha az eszközt adóköteles tevékenységéhez használja fel (a hatodik irányelv 17. cikkét illetően
         lásd a C‑97/90. sz. Lennartz-ügyben 1991. július 11‑én hozott ítélet [EBHT 1991., I‑3795. o.] 8. pontját).
      
      33     Ezzel szemben az adóalanyisággal nem rendelkező személy nem rendelkezik levonási joggal az eszköz vásárlásakor az általa esetlegesen
         megfizetett HÉÁ‑t illetően. E személy tevékenysége – termékértékesítése vagy szolgáltatásnyújtása – nem tartozik a HÉA szabályainak
         az irányelv 2. cikkében meghatározott alkalmazási körébe.
      
      34     Ki kell emelni, hogy az irányelv 4. cikkének (5) bekezdése szerint a közintézmények nem minősülnek adóalanynak az olyan tevékenységekre,
         illetve ügyletekre vonatkozóan, amelyeket hatóságként folytatnak.
      
      35     Ebből következően, ha ezen intézmények, amelyek közé a WZV is tartozik, valamely tárgyi eszköz vásárlása során hatóságként
         járnak el, ezen eszközzel kapcsolatban elvben semmilyen levonási joggal nem rendelkeznek.
      
      36     Meg kell azonban azt a kérdést is vizsgálni, hogy az érintett intézmény helyzetében a HÉA‑alanyiság tekintetében bekövetkezett
         változás hatással lehet‑e az adólevonási jogra. Így különösen az a kérdés merül fel, hogy azon tény, hogy a későbbiekben az
         intézmény bizonyos, nem adóalanyként vásárolt eszközt érintő ügyletek tekintetében adóalannyá válik, az ezen eszköz után megfizetett
         HÉÁ‑t illetően keletkeztethet‑e adólevonási jogot, és a hatodik irányelv 20. cikke alapján megalapozhatja‑e a módosítást.
      
      37     A fent hivatkozott Lennartz‑ügyben hozott ítélet hátterében álló alapeljárásban olyan magánszemély HÉA‑alany szerepelt, aki
         járművet vásárolt, amelyet először magáncélra, majd ezt követően üzleti célra is használt, és megkísérelte levonni a jármű
         vásárlásakor megfizetett HÉÁ‑t.
      
      38     Miután emlékeztetett arra, hogy a hatodik irányelv 17. cikke meghatározza az adólevonási jog keletkezésének időpontját, és
         rámutatott, hogy az adólevonási jog fennállása kizárólag attól függ, hogy az érintett magánszemély az eszköz vásárlásának
         időpontjában milyen minőségben járt el, a Bíróság kiemelte, hogy ezzel szemben „Az adólevonások módosítása” című 20. cikk
         az adólevonási jog keletkezésével kapcsolatban semmilyen rendelkezést nem tartalmaz. A Bíróság kimondta, hogy ez utóbbi rendelkezés
         csak az eredeti levonás módosításai számítási módszerének megállapítására szorítkozik, és így az nem keletkeztethet adólevonási
         jogot, és az adóalany által az adómentes tevékenységével kapcsolatosan megfizetett adót nem változtathatja a 17. cikk értelmében
         levonható adóvá (lásd a fent hivatkozott Lennartz‑ügyben hozott ítélet 11. és 12. pontját).
      
      39     Ezen okfejtést kell alkalmazni arra a közintézményre is, amely a tárgyi eszköz vásárlásának időpontjában hatósági minőségében
         jár el. Ugyanis mivel ezen intézmény nem adóalanyként járt el, a saját érdekében eljáró magánszemélyhez hasonlóan az eszköz
         után megfizetett HÉÁ‑ra vonatkozóan semmilyen levonási joggal nem rendelkezik.
      
      40     Az a körülmény, hogy ezt követően az adott intézmény adóalanyként járt el, a hatodik irányelv 20. cikke alapján nem eredményezheti
         azt, hogy az ugyanezen intézmény által hatóságként teljesített, és ennélfogva adómentes szolgáltatások után megfizetett adó
         a 17. cikknek megfelelően levonhatóvá válik.
      
      41     Szemben a WZV által képviselt állásponttal, az ilyen intézményt nem lehet összehasonlítani azzal az adóalannyal, aki adóköteles
         és adómentes tevékenységeket is végez. A fent kifejtetteknek megfelelően az adóalanyiság a döntő tényező, amelynek fennállása
         abban az időpontban vizsgálandó, amikor az fenti intézmény az adott eszközt beszerzi.
      
      42     A WZV szerint egyébként az előzetesen felszámított HÉA levonásának lehetetlenné válása a verseny jelentős torzulását eredményezi,
         amely nézete szerint indokolttá teszi a hatodik irányelv 4. cikke (5) bekezdésének második albekezdésében foglalt kivétel
         alkalmazását, amelynek értelmében a közintézményeket adóalanynak kell tekinteni. A verseny torzulásának szemléltetése érdekében
         a WZV a piaci szereplő és a közintézmény helyzetét hasonlítja össze, és állítása szerint összehasonlítható körülmények mellett
         a piaci szereplő az előzetesen felszámított HÉÁ‑t levonhatná a fizetendő HÉÁ‑ból.
      
      43     Ezen érvelést el kell vetni. A verseny esetleges torzulása ugyanis az alapügyben felmerültekhez hasonló körülmények mellett
         inkább a közintézménynek az adott ingatlan értékesítése és bérbeadása tekintetében történő adózásra vonatkozó választási jogára
         vezethető vissza, mintsem azon szabály alkalmazására, amely szerint a közintézmények a hatóságként végzett ügyleteik tekintetében
         nem tekinthetők adóalanynak. Amint azt a főtanácsnok indítványának 38. pontjában kifejtette, a HÉA‑rendszer kivételeinek létéhez
         szorosan kapcsolódik, hogy azok valamilyen mértékben ütköznek a semlegesség és az egyenlő bánásmód elvének alkalmazásával.
      
      44     Úgy kell tehát válaszolni az első kérdésre, hogy az a közintézmény, amely a hatodik irányelv 4. cikke (5) bekezdésének első
         albekezdése értelmében hatóságként tárgyi eszközt szerez be, és ezt követően az eszközt adóalanyként értékesíti, az eszköz
         vásárlása során megfizetett HÉA levonásának érvényesítése céljából nem jogosult ezen irányelv 20. cikke értelmében módosításra.
      
       A második kérdésről
      45     E kérdés hallgatólagosan arra az esetre vonatkozik, amikor a WZV‑hez hasonló közintézményt valamely tárgyi eszköz vásárlásának
         időpontjában úgy kell tekinteni, hogy az mind a hatodik irányelv 4. cikke (1) bekezdése szerinti gazdasági tevékenységet,
         mind a 4. cikk (5) bekezdése szerinti tevékenységet végzett. Tekintettel az első kérdésre adott válaszban kifejtett megfontolásokra,
         amelyekből az következik, hogy az ilyen intézmény a beszerzés időpontjában nem adóalanyként jár el, nem szükséges választ
         adni a második kérdésre.
      
       A költségekről
      46     Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (harmadik tanács) a következőképpen határozott:
      Az a közintézmény, amely a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer:
            egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 4. cikke (5) bekezdésének első
            albekezdése értelmében hatóságként tárgyi eszközt szerez be, és ezt követően az eszközt adóalanyként értékesíti, az eszköz
            vásárlása során megfizetett HÉA levonásának érvényesítése céljából nem jogosult ezen irányelv 20. cikke értelmében módosításra.
      Aláírások
      * Az eljárás nyelve: holland.