CELEX: 62005CJ0076
Language: et
Date: 2007-09-11
Title: Euroopa Kohtu otsus (suurkoda), 11. september 2007.#Herbert Schwarz ja Marga Gootjes-Schwarz versus Finanzamt Bergisch Gladbach.#Eelotsusetaotlus: Finanzgericht Köln - Saksamaa.#EÜ asutamislepingu artikkel 8a (muudetuna EÜ artikkel 18) - Euroopa Liidu kodakondsus - EÜ asutamislepingu artikkel 59 (muudetuna EÜ artikkel 49) - Teenuste osutamise vabadus - Tulumaksu käsitlevad õigusaktid - Koolituskulud - Õigus maha arvata üksnes siseriiklikele eraõppeasutustele tasutud koolituskulud.#Kohtuasi C-76/05.

Kohtuasi C‑76/05
      Herbert Schwarz
      ja
      Marga Gootjes-Schwarz
      versus
      Finanzamt Bergisch Gladbach
      (eelotsusetaotlus, mille on esitanud Finanzgericht Köln)
      EÜ asutamislepingu artikkel 8a (muudetuna EÜ artikkel 18) – Euroopa Liidu kodakondsus – EÜ asutamislepingu artikkel 59 (muudetuna EÜ artikkel 49) – Teenuste osutamise vabadus – Tulumaksu käsitlevad õigusaktid – Koolituskulud – Õigus maha arvata üksnes siseriiklikele eraõppeasutustele tasutud koolituskulud
      Kohtuotsuse kokkuvõte
      1.        Teenuste osutamise vabadus – Teenused – Mõiste 
      (EÜ artikkel 50)
      2.        Teenuste osutamise vabadus – Piirangud – Maksuõigusnormid 
      (EÜ artikkel 49)
      3.        Euroopa Liidu kodakondsus – Õigus vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil – Maksuõigusnormid 
      (EÜ artikkel 18)
      1.        EÜ artiklis 50 sätestatud teenuste mõiste alt jääb välja koolitus, mida pakuvad riiklikku haridussüsteemi kuuluvad asutused,
         keda täielikult või peamiselt rahastatakse riigi vahenditest. Riigil ei ole ju üldreeglina riigieelarvest ja mitte õppijate
         või nende vanemate poolt rahastatava riikliku haridussüsteemi loomisel ja ülalpidamisel kavatsust arendada tasulist tegevust,
         vaid ta täidab oma sotsiaalseid, kultuurilisi ja haridusalaseid ülesandeid oma elanike suhtes.
      
      Seevastu koolitus, mida pakkuvaid haridusasutusi rahastatakse peamiselt eravahenditest, nimelt õppijate ja nende vanemate
         poolt, on teenus EÜ artikli 50 tähenduses, kuna nende asutuste eesmärk ongi pakkuda tasu eest teenuseid. Eravahenditest rahastamine
         ei tarvitse pärineda peamiselt õppijatelt või nende vanematelt. EÜ artikkel 50 ei nõua ju, et teenuse eest tasuksid need,
         kes seda teenust kasutavad.
      
      (vt punktid 39–41)
      2.        Kui ühe liikmesriigi maksumaksjad panevad oma lapsed teises liikmesriigis asuvasse kooli, mida rahastatakse peamiselt eravahenditest,
         siis tuleb EÜ artiklit 49 tõlgendada nii, et sellega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja võimaluse
         võtta teatavatele oma riigi territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis annavad õiguse
         tulumaksu vähendamisele, kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale erakoolile tasutud koolituskulude
         puhul.
      
      Sellised õigusnormid piiravad EÜ artikliga 49 tagatud teenuste osutamise vabadust, kuna nende tagajärjel on pärsitud asjaomases
         liikmesriigis elavate maksumaksjate huvi panna oma lapsi teises liikmesriigis asuvatesse koolidesse. Samuti piiravad need
         normid teistes liikmesriikides asuvate eraõppeasutuste koolituspakkumisi, mis on mõeldud esimeses liikmesriigis elavate maksumaksjate
         lastele.
      
      Teises liikmesriigis asuvatele koolidele tasutud koolituskulude puhul kõnealuse maksu vähendamisest keeldumist ei saa õigustada
         eesmärgiga tagada erakoolide tegevuskulude katmine, ilma et see tooks riigile kaasa ebamõistliku koormuse, kuna seda eesmärki
         on võimalik saavutada vähem piiravate meetmete abil. Ülemäärase rahalise koormuse vältimiseks võib ju liikmesriik summat,
         mida võib koolituskuludena maha arvata, piirata teatud kindla määrani, mis vastab maksu vähendamisele, mida see riik võimaldab
         talle olulistest väärtustest lähtudes seoses tema territooriumil asuvates koolides käimisega, mis oleks vähem piirav meede
         kui kõnealusest maksu vähendamisest keeldumine. Ilmneb, et teises liikmesriigis asuvatele koolidele tasutud koolituskulude
         mahaarvamise täielik välistamine, sõltumata sellest, kas need koolid vastavad objektiivsetele kriteeriumidele, mis on kehtestatud
         igale liikmesriigile omastest põhimõtetest lähtudes ja mis võimaldavad määratleda, millised koolituskulud annavad õiguse nimetatud
         maksu vähendamisele, on igal juhul ebaproportsionaalne.
      
      (vt punktid 66, 67, 79–82, resolutsiooni punkt 1)
      3.        Kui liikmesriigi maksumaksjad saadavad oma lapsed õppima teises liikmesriigis asuvasse kooli, mille teenustele ei laiene EÜ
         artikkel 49, siis on liikmesriigi sellised õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja võimaluse võtta teatavatele oma riigi
         territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis annavad õiguse tulumaksu vähendamisele,
         kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale koolile tasutud koolituskulude puhul, vastuolus EÜ
         artikliga 18.
      
      Selliste õigusnormide tagajärjel on need lapsed põhjendamatult seatud ebasoodsamasse olukorda kui lapsed, kes ei ole kasutanud
         oma õigust vabalt liikuda, minnes koolihariduse saamiseks teises liikmesriigis asuvasse kooli, ja need normid rikuvad neile
         EÜ artikli 18 lõikega 1 antud õigusi.
      
      (vt punktid 98, 99, resolutsiooni punkt 2)
EUROOPA KOHTU OTSUS (suurkoda)
      11. september 2007(*)
      
      EÜ asutamislepingu artikkel 8a (muudetuna EÜ artikkel 18) – Euroopa Liidu kodakondsus – EÜ asutamislepingu artikkel 59 (muudetuna EÜ artikkel 49) – Teenuste osutamise vabadus – Tulumaksu käsitlevad õigusaktid – Koolituskulud – Õigus maha arvata üksnes siseriiklikele eraõppeasutustele tasutud koolituskulud
      Kohtuasjas C-76/05,
      mille esemeks on EÜ artikli 234 alusel Finanzgericht Kölni (Saksamaa) 27. jaanuari 2005. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus,
         mis saabus Euroopa Kohtusse 16. veebruaril 2005, menetluses
      
      Herbert Schwarz,
      Marga Gootjes-Schwarz
      versus
      Finanzamt Bergisch Gladbach,
      EUROOPA KOHUS (suurkoda),
      koosseisus: president V. Skouris, kodade esimehed P. Jann, C. W. A. Timmermans, A. Rosas (ettekandja) ja K. Lenaerts, kohtunikud
         J. N. Cunha Rodrigues, R. Silva de Lapuerta, K. Schiemann, J. Makarczyk, G. Arestis, A. Borg Barthet, M. Ilešič ja J. Malenovský,
      
      kohtujurist: C. Stix-Hackl,
      kohtusekretär: ametnik B. Fülöp,
      arvestades kirjalikus menetluses ja 2. mai 2006. aasta kohtuistungil esitatut,
      arvestades kirjalikke märkusi, mille esitasid:
      –        H. Schwarz ja M. Gootjes-Schwarz, esindaja: Rechtsanwalt W. Meilicke,
      
      –        Saksamaa valitsus, esindajad: M. Lumma ja U. Forsthoff,
      –        Euroopa Ühenduste Komisjon, esindajad: K. Gross ja R. Lyal,
      olles 21. septembri 2006. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
      on teinud järgmise
      otsuse
      1        Eelotsusetaotlus puudutab EÜ asutamislepingu artikli 8a lõike 1 ning artiklite 48, 52 ja 59 (muudetuna vastavalt EÜ artikli 18
         lõige 1 ning EÜ artiklid 39, 43 ja 49) tõlgendamist.
      
      2        Taotlus on esitatud Saksamaal elavate Saksa kodanike Herbert Schwarzi ja Marga Gootjes-Schwarzi (edaspidi „abielupaar Schwarz”)
         ning Finanzamt Bergisch Gladbachi (edaspidi „Finanzamt”) vahelises vaidluses selle üle, et viimane keeldus neile võimaldamast
         maksu vähendamist seoses koolituskuludega, mis on tasutud nende laste kooliskäimise eest teistes liikmesriikides asuvates
         koolides, kuna tulumaksu käsitlevad siseriiklikud õigusaktid võimaldavad niisugust maksu vähendamist lubada üksnes maksumaksjatele,
         kes on tasunud koolituskulusid teatavatele Saksa erakoolidele.
      
       Siseriiklik õiguslik raamistik
      3        23. mai 1949. aasta Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland’i (Saksamaa Liitvabariigi põhiseadus, edaspidi „põhiseadus”)
         artikli 7 lõikes 4 on sätestatud:
      
      „(4)      Erakoolide asutamise õigus on tagatud. Avalikke haridusasutusi asendavatel erakoolidel peab olema riiklik koolitusluba ja
         need alluvad liidumaade seadustele. Luba antakse, kui erakool ei jää oma õppekavadelt ja õppekeskkonnalt ega ka õpetajate
         teaduslikult kvalifikatsioonilt alla avalikele haridusasutustele ja kui selles ei soosita õppijate valimist nende vanemate
         jõukuse järgi. Luba ei anta, kui pedagoogide majanduslik ja õiguslik olukord ei ole nõutaval määral kindlustatud.”
      
      4        Einkommensteuergesetz’i (Saksa tulumaksuseadus, BGBl. 1997 I, lk 821, edaspidi „EStG”) § 10 lõike 1 punkt 9 nägi põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal kehtinud sõnastuses ette:
      
      „Erikulud [Sonderausgaben] [mida võib tulumaksuga maksustatavast tulust maha arvata], kui need ei ole tegevuskulud ega ettevõtluskulud, on järgmised
         kulud:
      
      1.      […]
      9.      30% summast, mille maksumaksja on tasunud selle eest, et laps, kelle osas tal on õigus ülalpeetava lapse või peretoetusega
         kaasnevale maksu vähendamisele, käib põhiseaduse artikli 7 lõike 4 kohaselt riikliku koolitusloa saanud või liidumaa seaduse
         alusel lubatud asendavas koolis või liidumaa seadusega tunnustatud täiendavas üldhariduskoolis, arvestamata majutuse, järelevalve
         ja toitlustamiskulusid.”
      
      5        EStG § 33 lõike 1 kohaselt võib maksumaksja taotlusel vähendada tema tulumaksusummat, kui ta on kohustatud tegema suuremaid
         kulutusi, kui teeb suurem osa maksumaksjatest, kellel on sama suur tulu ning sarnane rahaline ja perekondlik olukord.
      
       Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
      6        Põhikohtuasja asjaolude toimumise ajal elas abielupaar Schwarz Saksamaal ja kandis ühiselt tulumaksukohustust. Nende sõnul
         vajavad nende kolm last kohandatud õpet. Seetõttu panid nad neist kaks, kes on sündinud 1981. ja 1986. aastal, Šotimaal asuvasse
         kooli Cademuir International School (edaspidi „Cademuir School”), mis on spetsialiseerunud üliandekate laste õpetamisele,
         ja tasusid sellele koolile koolituskulusid aastatel 1998 ja 1999.
      
      7        Kuna abielupaar Schwarz esialgu nimetatud aastate tuludeklaratsioone ei esitanud, määrasid pädevad ametiasutused hindamise
         teel kindlaks nende maksustatava tulu suuruse. Abielupaar Schwarz esitas Finanzamtile vaide neile saadetud hindamisel põhinevate
         maksuotsuste peale.
      
      8        Vaidemenetluse käigus esitatud tuludeklaratsioonides deklareeris abielupaar Schwarz EStG artikli 33 lõike 1 kohaste ebaharilikult
         suurte kulude all esialgu teatud summad, mis vastasid aastatel 1998 ja 1999 oma laste erakoolides käimise eest tasutud koolituskuludele,
         samuti neist ühe lapse haiglaravi kuludele.
      
      9        Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et abielupaar Schwarz ei täpsustanud, milline osa nendest summadest oli koolituskulu
         ilma majutuse, järelevalve ja toitlustamiskuludeta, kuid see osa on vähemalt 10 000 Saksa marka aastas.
      
      10      Finanzamt tegi vaidemenetluse käigus 13. septembril 2001 muudetud maksuotsused, milles ta võttis arvesse abielupaar Schwarzi
         deklareeritud maksustatava tulu, kuid mitte nende poolt näidatud ebaharilikult suuri kulusid. Asjaomased isikud vaidlustasid
         selle täiendavalt, kuid Finanzamt jättis 6. detsembri 2001. aasta otsusega selle vaide põhjendamatuse tõttu rahuldamata. Viimati
         nimetatud otsuse peale esitas abielupaar Schwarz kaebuse Finanzgericht Kölnile.
      
      11      Abielupaar Schwarz nõuab oma kaebuses esmajärjekorras oma 1998. ja 1999. aasta tulumaksusumma vähendamist, arvestades ebaharilikult
         suuri kulusid, mida nad deklareerisid EStG § 33 lõike 1 alusel. Teise võimalusena paluvad nad maksu vähendada EStG § 10 lõike 1
         punkti 9 alusel seoses erikuludega.
      
      12      Esmalt jätab eelotsusetaotluse esitanud kohus rahuldamata nõude võtta arvesse summad, mille abielupaar Schwarz deklareeris
         EStG § 33 lõike 1 alusel ebaharilikult suurte kuludena.
      
      13      Seejärel täpsustab nimetatud kohus, et EStG § 10 lõike 1 punkt 9 on kohaldatav vaid teatavates Saksamaa territooriumil asuvates
         koolides käimise korral ja et teises liikmesriigis asuvatele koolidele tasutud koolituskulusid ei saa seega arvesse võtta
         erikuludena, mis annavad õiguse maksu vähendamiseks. Ta avaldab kahtlust, kas see, et EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud
         maksu vähendamine on lubatud üksnes teatavate Saksamaal asuvate koolidega seotud kulude puhul, on ühenduse õigusega kooskõlas.
      
      14      Neil asjaoludel otsustas Finanzgericht Köln menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
      
      „Kas see, et erikuludena, mis [EStG] § 10 lõike 1 punkt 9 alusel – selle aastatel 1998 ja 1999 kehtinud sõnastuses – annavad
         õiguse vähendada tulumaksu, käsitatakse Saksa koolidele tasutud koolituskulusid, kuid mitte Euroopa Ühenduse ülejäänud territooriumil
         asuvatele koolidele tasutud koolituskulusid, on vastuolus [EÜ asutamislepingu] artiklitega 8a […] ([liidu kodanike] vaba liikumine),
         48 […] (töötajate vaba liikumine), 52 […] (asutamisvabadus) ja 59 […] (teenuste osutamise vabadus)?”
      
       Eelotsuse küsimus
      15      Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib oma küsimusega sisuliselt teada, kas liikmesriigi õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja
         võimaluse võtta teatavatele oma riigi territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis
         annavad õiguse tulumaksu vähendamisele, kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale erakoolile
         tasutud koolituskulude puhul, on kooskõlas EÜ asutamislepingu artikli 8a lõikega 1 ning artiklitega 48, 52 ja 59.
      
      16      Sissejuhatuseks tuleb täpsustada, et kuna põhikohtuasja asjaolud jäävad aastatesse 1998 ja 1999, siis liidu kodanike vaba
         liikumist, töötajate vaba liikumist ja teenuste osutamise vabadust käsitlevad sätted sisalduvad EÜ asutamislepingu eri versioonides
         vastavalt sellele, kas põhikohtuasjas käsitletav õiguslik olukord valitses enne või pärast 1. maid 1999, mil jõustus Amsterdami
         leping (EÜ asutamislepingu artikli 8 lõige 1 ning artiklid 48, 52 ja 59 enne 1. maid 1999 valitsenud õigusliku olukorra suhtes;
         EÜ artikli 18 lõige 1 ning EÜ artiklid 39, 43 ja 49 pärast nimetatud kuupäeva valitsenud õigusliku olukorra suhtes).
      
      17      Kuna Amsterdami leping asjaomaseid artikleid sisuliselt ei muutnud, nagu märgib kohtujurist oma ettepaneku punktis 16, siis
         on asjassepuutuvatele sätetele edaspidi viidatud siiski nende pärast 1. maid 1999 kehtinud versioonis.
      
       EÜ asutamislepingu kohaldatavad sätted
       Euroopa Kohtule esitatud märkused
      18      Abielupaar Schwarz teatas kohtuistungil esmalt, et EÜ artikleid 18, 39 ja 43 puudutavates küsimustes jagab ta kohtuasjas C­318/05:
         komisjon vs. Saksamaa (kohtulahendite kogumikus veel avaldamata), milles otsus tehakse täna, Euroopa Ühenduste Komisjoni esitatud seisukohta,
         et need sätted on kohaldatavad selliste õigusnormide suhtes nagu need, mis on põhikohtuasjas asjassepuutuvad.
      
      19      Seejärel väidavad nad, et teenuste osutamise vabaduse põhimõte on kohaldatav põhikohtuasja aluseks olevas olukorras, kuna
         ühelt poolt leiavad teises liikmesriigis asuvad erakoolid, kes soovivad pakkuda oma teenuseid Saksa maksumaksjate lastele,
         et sellised õigusnormid nagu need, mis on põhikohtuasjas asjassepuutuvad, piiravad nende koolituspakkumist, ja teiselt poolt
         pärsib see Saksa maksumaksjate huvi panna oma lapsed sellisesse erakooli.
      
      20      Abielupaar Schwarzi hinnangul tegelevad teises liikmesriigis asuvad sellised erakoolid nagu Cademuir School tasuliste teenuste
         osutamisega ja ei saa välistada, et ka EStG § 10 lõike 1 punkti 9 alusel rahalist toetust saavad Saksa koolid on teenuste
         osutaja staatuses. Nende sõnul võivad summad, mida nimetatud Saksa koolidele tegelikult tasuvad lapsevanemad, kes kasutavad
         õigust vähendada maksu vastavalt 30%­le koolituskuludest kitsas tähenduses, olla suuremad summadest, mis on tasutud teises
         liikmesriigis asuvale sellisele koolile nagu Cademuir School.
      
      21      Saksamaa valitsus väidab kõigepealt, et EÜ artiklid 18, 39 ja 43 ei ole kohaldatavad sellisele olukorrale nagu põhikohtuasjas.
      
      22      Seejärel märgib ta, et Cademuir Schooli õppetegevus ei kuulu EÜ artikli 49 kohaldamisalasse. EÜ artiklis 50 sisalduvatest
         sõnadest „tavaliselt tasulist tegevust” tuleneb, et teenuste osutamise vabadus eeldab majandustegevust.
      
      23      Saksamaa valitsuse sõnul ei arenda kool majandustegevust. Õppeasutuste arendatav tegevus ei ole tavaliselt tasuline ega kujuta
         endast teenuste osutamist EÜ artikli 50 tähenduses (vt selle kohta 27. septembri 1988. aasta otsus kohtuasjas 263/86: Humbel
         ja Edel, EKL 1988, lk 5365, punkt 18).
      
      24      Nimetatud valitsus leiab, et kui peamiselt eravahenditest rahastatavate kõrgkoolide pakutav koolitus oleks teenuste osutamine
         EÜ artikli 50 tähenduses (7. detsembri 1993. aasta otsus kohtuasjas C­109/92: Wirth, EKL 1993, lk I­6447, punkt 17), siis
         ei saa vaid sellest, et Cademuir School on erakool, järeldada, et ta arendab majandustegevust. Sellist järeldust ei saa teha
         ka asjaolust, et lapsevanemad tasuvad koolituse eest. Tasude või koolituskulude maksmine, et panustada teatud määral riikliku
         haridussüsteemi tegevuskulude katmisse, ei mõjuta arendatava tegevuse liigitamist teenuste osutamise alla (vt selle kohta
         eespool viidatud kohtuotsused Humbel ja Edel, punkt 19, ning Wirth, punkt 15). Peale selle märgib Saksamaa valitsus, et eelotsusetaotlusest
         ei nähtu, kas Cademuir Schooli rahastatakse eranditult või peamiselt eravahenditest (näiteks lapsevanemate sissemaksetest)
         või on tegemist tulundusasutusega.
      
      25      Komisjon leiab nagu Saksamaa valitsus, et EÜ artiklis 39 sätestatud töötajate liikumisvabaduse või EÜ artiklis 43 sätestatud
         asutamisvabaduse piirangute esinemine põhikohtuasjas on välistatud.
      
      26      Komisjon väidab esmajärjekorras, et EÜ artikkel 49 on kohaldatav ja sellised õigusnormid nagu need, mis on põhikohtuasjas
         asjassepuutuvad, on sellega vastuolus.
      
      27      Selles suhtes oleks põhikohtuasjas kohaldatav „passiivne” teenuste osutamise vabadus, mida kasutades teenusesaajad, nimelt
         abielupaar Schwarzi lapsed, lähevad teises liikmesriigis asuva teenuste osutaja juurde, antud juhul teises liikmesriigis asuvasse
         erakooli.
      
      28      Komisjoni arvates on võimalik, et noortele hariduse andmine ja nende koolitamine on teenused. Kohtuotsusest Humbel ja Edel
         ning kohtuotsusest Wirth nähtub, et tasuliste koolitusteenuste osutamise iseloomulik tunnus on see, et õppija või mõni kolmas
         isik maksab tasu, mis enam-vähem vastab õpetamise majanduslikule maksumusele. Sellisel juhul on koolitusteenuse pakkumine
         majandustegevus.
      
      29      Seevastu leiab komisjon, et kui on tegemist riikliku koolitusega, mille kaudu riik täidab oma sotsiaalseid, kultuurilisi ja
         haridusalaseid ülesandeid ja mille kulud kannab suures osas riik, siis tasulist teenust ei osutata (vt selle kohta eespool
         viidatud kohtuotsus Wirth, punktid 15 ja 16). Asjaolu, et õpilane võib tasu makstes teatud juhul osa võtta riikliku haridussüsteemi
         rahastamisest, ei ole piisav, et muuta seda koolitust tasu eest osutatud teenuseks (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus
         Humbel ja Edel, punkt 19).
      
      30      Komisjon on seisukohal, et teenuste osutamise vabaduse põhimõtte kohaldatavust sellistel asjaoludel nagu põhikohtuasjas ei
         saa seada kahtluse alla, kuna teenuste tasulisust hinnates ei saa võtta aluseks üksnes Saksamaa seaduste järgi eelistatud
         erakoolide olukorra uurimist. Tema arvates tuleb tugineda hoopis teises liikmesriigis asuvate erakoolide olukorrale, kellele
         EStG § 10 lõike 1 punktis 9 ette nähtud maksusoodustust ei anta.
      
      31      Kuna on teada, et mõnes liikmesriigis on erakoole, mis tulevad toime ilma riigi abita ja mida majandatakse nagu äriühinguid,
         siis võib liikmesriigi selline õigusnorm nagu EStG § 10 lõike 1 punkt 9, mis üldreeglina välistab selles sätestatud maksusoodustuse
         teises liikmesriigis asuvatele koolidele tasutud summade puhul, piirata teises liikmesriigis asuvate tulundusettevõttena tegutsevate
         erakoolide piiriülest teenuste osutamist.
      
      32      Teise võimalusena, juhul kui Euroopa Kohus leiab, et teenuste osutamise vabaduse põhimõte ei ole põhikohtuasjas kohaldatav,
         väidab komisjon, et EÜ artikli 12 esimene lõik ja EÜ artikli 18 lõige 1 on koostoimes kohaldatavad ja kõnealune õigusnorm
         on nendega vastuolus.
      
       Euroopa Kohtu vastus
      33      Esmalt tuleb selleks, et teha kindlaks, millised EÜ asutamislepingu sätted on põhikohtuasja asjaoludel kohaldatavad, osutada,
         nagu seda teeb kohtujurist oma ettepaneku punktis 25, et neid asjaolusid ei ole vaja uurida EÜ artiklitest 39 ja 43 lähtudes.
         Lapsevanemad, kes nagu abielupaar Schwarz on tulumaksukohustuslased ühes liikmesriigis ja saadavad oma lapsed õppima teises
         liikmesriigis asuvasse erakooli, samas kui nad ise ei tööta ega arenda mingit majandustegevust viimati nimetatud riigis, ei
         ole niiviisi toimides kasutanud ei oma õigust töötada teises liikmesriigis ega õigust alustada seal tegutsemist füüsilisest
         isikust ettevõtjana, mistõttu EÜ artiklid 39 ja 43 ei ole nende olukorras kohaldatavad.
      
      34      Teiseks tuleb meenutada, et EÜ artikkel 18, mis sätestab üldiselt liidu iga kodaniku õiguse vabalt liikuda ja viibida liikmesriikide
         territooriumil, leiab konkreetsema väljenduse teenuste osutamise vabadust tagavates erisätetes (6. veebruari 2003. aasta otsus
         kohtuasjas C­92/01: Stylianakis, EKL 2003, lk I­1291, punkt 18, ja 11. jaanuari 2007. aasta otsus kohtuasjas C­208/05: ITC,
         kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 64). Sellest tulenevalt juhul, kui põhikohtuasi kuulub EÜ artikli 49 kohaldamisalasse,
         ei ole Euroopa Kohtul vaja EÜ artikli 18 tõlgendamise kohta otsust teha (vt eespool viidatud kohtuotsused Stylianakis, punkt 20,
         ja ITC, punkt 65).
      
      35      Otsuse tegemine EÜ artikli 18 lõike 1 kohta on niisiis vajalik vaid selles osas, milles põhikohtuasi ei kuulu EÜ artikli 49
         kohaldamisalasse.
      
      36      Selles osas tuleb kõigepealt meenutada, et kuigi EÜ artikli 50 kolmandas lõigus on mainitud üksnes aktiivset teenuste osutamise
         vabadust, mille raames teenuse osutaja läheb teenusesaaja juurde, tuleneb kindlalt väljakujunenud kohtupraktikast, et teenuste
         osutamise vabadus hõlmab teenusesaajate vabadust minna teenuste saamiseks teise liikmesriiki, kus asub teenuse osutaja (vt
         31. jaanuari 1984. aasta otsus liidetud kohtuasjades 286/82 ja 26/83: Luisi ja Carbone, EKL 1984, lk 377, punktid 10 ja 16).
         Põhikohtuasjas on arutusel maksu vähendamise võimaldamisest keeldumine põhjendusel, et asjaomane erakool asub teises liikmesriigis,
         ja seega võimalus kasutada selle kooli koolituspakkumisi.
      
      37      Siiski on vaja kontrollida, kas nende koolituspakkumiste eesmärk on teenuste osutamine. Selleks tuleb uurida, kas koolitus,
         mida pakub selline kool nagu Cademuir School, on „tavaliselt tasuline tegevus” EÜ artikli 50 esimese lõigu tähenduses.
      
      38      Selle sätte kohta on juba tehtud kohtuotsus, et tasulisuse olemuslik tunnus seisneb selles, et tasu on majanduslik vastusooritus
         kõnealuse teenuse eest (vt eespool viidatud kohtuotsus Humbel ja Edel, punkt 17; 12. juuli 2001. aasta otsus kohtuasjas C-157/99:
         Smits ja Peerbooms, EKL 2001, lk I­5473, punkt 58; 3. oktoobri 2002. aasta otsus kohtuasjas C-136/00: Danner, EKL 2002, lk I­8147,
         punkt 26; 22. mai 2003. aasta otsus kohtuasjas C-355/00: Freskot, EKL 2003, lk I­5263, punkt 55, samuti 26. juuni 2003. aasta
         otsus kohtuasjas C-422/01: Skandia ja Ramstedt, EKL 2003, lk I­6817, punkt 23).
      
      39      Nii on Euroopa Kohus jätnud EÜ artiklis 50 sätestatud teenuste mõiste alt välja koolituse, mida pakuvad riiklikku haridussüsteemi
         kuuluvad teatud asutused, keda täielikult või peamiselt rahastatakse riigi vahenditest (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus
         Humbel ja Edel, punktid 17 ja 18, samuti kohtuotsus Wirth, punktid 15 ja 16). Euroopa Kohus on seega täpsustanud, et riigil
         ei olnud üldreeglina riigieelarvest ja mitte õppijate või nende vanemate poolt rahastatava riikliku haridussüsteemi loomisel
         ja ülalpidamisel kavatsust arendada tasulist tegevust, vaid ta täitis oma sotsiaalseid, kultuurilisi ja haridusalaseid ülesandeid
         oma elanike suhtes.
      
      40      Euroopa Kohus on seevastu leidnud, et koolitus, mida pakkuvaid haridusasutusi rahastatakse peamiselt eravahenditest, nimelt
         õppijate ja nende vanemate poolt, on teenus EÜ artikli 50 tähenduses, kuna nende asutuste eesmärk ongi pakkuda tasu eest teenuseid
         (eespool viidatud kohtuotsus Wirth, punkt 17).
      
      41      Seoses sellega tuleb täpsustada, et eravahenditest rahastamine ei tarvitse pärineda peamiselt õppijatelt või nende vanematelt.
         Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt ei nõua EÜ artikkel 50, et teenuse eest tasuksid need, kes seda teenust kasutavad (vt
         eelkõige 26. aprilli 1988. aasta otsus kohtuasjas 352/85: Bond van Adverteerders jt, EKL 1988, lk 2085, punkt 16; 11. aprilli
         2000. aasta otsus liidetud kohtuasjades C­51/96 ja C­191/97: Deliège, EKL 2000, lk I­2549, punkt 56; eespool viidatud kohtuotsused
         Smits ja Peerbooms, punkt 57, ning Skandia ja Ramstedt, punkt 24).
      
      42      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu andmetel on abielupaar Schwarz tasunud Cademuir Schoolile oma kahe lapse eest koolituskulusid
         vähemalt 10 000 Saksa marka aastas. Saksamaa valitsuse sõnul on see summa palju suurem kui see, mida nõuavad Saksamaal asuvad
         erakoolid, kes kasutavad EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud õigust.
      
      43      Kuna eelotsusetaotlus ei sisalda täpsemaid andmeid Cademuir Schooli rahastamisviiside ja majandamise kohta, siis jääb igal
         juhul liikmesriigi kohtu ülesandeks hinnata, kas seda kooli rahastatakse peamiselt eravahenditest.
      
      44      Oluline on lisada, et tegemaks kindlaks, kas EÜ artikkel 49 on põhikohtuasjas esinevatel asjaoludel kohaldatav, ei oma tähtsust,
         kas teenusesaaja liikmesriigis – antud juhul Saksamaa Liitvabariigis – asuvad koolid, millele on selles riigis antud koolitusluba
         või mida on lubatud või tunnustatud § 10 lõike 1 punkti 9 kohaselt, osutavad või ei osuta teenuseid EÜ artikli 50 esimese
         lõigu tähenduses. Tähtsust omab vaid asjaolu, kas teises liikmesriigis asuvat erakooli võib pidada tasuliste teenuste osutajaks.
      
      45      Euroopa Kohus on tasuliste teenustena käsitatavaid meditsiiniteenuseid puudutavas 16. mai 2006. aasta otsuses kohtuasjas C­372/04:
         Watts (EKL 2006, lk I­4325, punkt 90) asunud seisukohale, et EÜ artikkel 49 on kohaldatav Ühendkuningriigis elava patsiendi
         suhtes, kes oma terviseseisundi tõttu vajas haiglateenuseid ja läks asjaomaste tasuliste meditsiiniteenuste saamiseks teise
         liikmesriiki ning taotles hiljem riiklikult tervishoiuteenistuselt nende hüvitamist, kuigi Ühendkuningriigi riiklik tervishoiusüsteem
         pakkus tasuta sisuliselt samasuguseid teenuseid.
      
      46      Viidatud kohtuotsuse punktis 91 leidis Euroopa Kohus, et ilma et selles kohtuasjas oleks vaja kindlaks teha, kas sellise riikliku
         tervishoiuteenistuse raames osutatav haiglaravi nagu nimetatud kohtuotsuse aluseks olevas kohtuasjas on teenus teenuste osutamise
         vabadust käsitlevate EÜ asutamislepingu sätete mõttes, tuleb tõdeda, et selline olukord nagu põhikohtuasjas, kus isik, kes
         oma terviseseisundi tõttu vajab haiglaravi, läheb teise liikmesriiki ja saab seal tasu eest haiglaravi, kuulub kõnesolevate
         sätete kohaldamisalasse.
      
      47      Siit tulenevalt on EÜ artikkel 49 kohaldatav sellistel asjaoludel nagu põhikohtuasjas, kui asjaomase liikmesriigi maksumaksjad
         on pannud oma lapsed teises liikmesriigis asuvasse erakooli, mida võib pidada tasuliste teenuste osutajaks, st seda rahastatakse
         põhiliselt eravahenditest, mille kontrollimine on aga liikmesriigi kohtu ülesanne.
      
       Teenuste osutamise vabaduse piirangu esinemine
      –       Euroopa Kohtule esitatud märkused
      48      Abielupaar Schwarz leiab, et sellised õigusnormid nagu need, mis on põhikohtuasjas asjassepuutuvad, on vastuolus EÜ artikliga 49
         ja on õigustamatud.
      
      49      Saksamaa valitsuse hinnangul on teenuste osutamise vabaduse võimalik piirang antud juhul õigustatud.
      
      50      Esiteks tuleb toonitada, et EÜ artiklist 49 ei tulene liikmesriigi kohustust toetada koolituskulude puhul antava maksusoodustusega
         teise liikmesriigi haridussüsteemi kuuluvaid haridusasutusi. Kui Saksamaa Liitvabariik oleks kohustatud lubama maha arvata
         koolituskulusid, mis on tasutud väljaspool oma territooriumi asuvatele õppeasutustele, osutaks ta selle tulemusena viimati
         nimetatud asutustele samasugust abi nagu antakse Saksa erakoolidele, mis oleks aga vastuolus EÜ asutamislepingus sätestatud
         pädevuse jaotusega. EÜ artikkel 149 sätestab, et ühendus tegutseb hariduse valdkonnas, samal ajal täiel määral respekteerides
         liikmesriikide vastutust õpetuse sisu ja haridussüsteemide korralduse eest ning nende kultuurilist ja keelelist mitmekesisust.
      
      51      Saksamaa valitsus märgib selle kohta, et kuna hariduspoliitika kuulub iga riigi peamiste ülesannete hulka ja need on liikmesriikides
         ajalooliste ja kultuuritraditsioonide tõttu suuresti erinevalt püstitatud, siis on riigi õigus selles valdkonnas järelevalvet
         ja rahastamist korraldada olemusliku tähtsusega. Põhiseaduse artiklis 7 on kehtestatud hariduse aluspõhimõtted, mille hulka
         kuulub ka liidumaade ainupädevus. See säte, mis kehtestab erakoole puudutava siduva raamistiku, tagab õiguse selliseid koole
         asutada ja seeläbi võimaldab ka dualistliku haridussüsteemi toimimist, mis annab valikuvabaduse.
      
      52      Nimetatud valitsus leiab, et kuna Saksa riik ei saa kuidagi mõjutada Cademuir Schooli tegevuse korraldamist ega eelkõige õppekavasid,
         siis ei saa tal olla kohustust toetada selle kooli tegevust oma saadaolevatest maksutuludest loobumisega.
      
      53      Teiseks rõhutab Saksamaa valitsus, et keeldumine asjaomase maksusoodustuse laiendamisest teises liikmesriigis asuvatele erakoolidele
         tasutud koolituskuludele on õigustatud asjaoluga, et EStG § 10 lõike 1 punktis 9 osutatud Saksa koolid ja teises liikmesriigis
         asuvad erakoolid nagu Cademuir School ei ole objektiivselt sarnases olukorras.
      
      54      Selle valitsuse sõnul kehtestab EStG § 10 lõike 1 punkt 9 kaudse riigiabi teatavatele erakoolidele, kellele on esitatud erilisi
         nõudmisi. See puudutab riiklikku koolitusluba omavaid asendavaid erakoole, liidumaa seadusega lubatud koole ja liidumaa seadusega
         tunnustatud täiendavaid üldhariduskoole.
      
      55      Vastutasuks koolitusluba omavatele asendavatele koolidele põhiseaduse artikli 7 lõikega 4 seatud kõrgete kvaliteedi- ja rahastamisnõuete
         eest näeb Saksa konstitutsiooniõigus ette sellele vastava riikliku rahastamiskohustuse. Saksamaa valitsuse väitel on riigil
         teatav kaalutlusruum, kui ta osutatud sätet rakendades täidab oma kohustust abistada asendavaid erakoole. Seda abi antakse
         suures osas otsetoetustena. Erakoolid saavad ligikaudu 80% summadest, mida makstakse sarnastele avalikele koolidele. EStG
         § 10 lõike 1 punkt 9 täpsustab põhiseaduslikku abi andmise kohustust ja toetab koolitusluba omavaid koole kaudselt koolituskuludega
         seotud maksusoodustuste andmise teel.
      
      56      Sama kehtib liidumaa seaduse alusel lubatud koolide või liidumaa seadusega tunnustatud täiendavate üldhariduskoolide kohta.
         Saksamaa valitsuse selgituse kohaselt ei laiene neile koolidele põhiseaduses sätestatud erinõuded ja seega ka põhiseaduslik
         kohustus neid rahastada. Liidumaa luba või tunnustus asetavad need koolid siiski faktiliselt samasugusesse õiguslikku seisukorda,
         milles on koolitusloaga koolid. Selle loa või tunnustamisega kaasnevate nõudmiste tõttu on riigil kohustus abistada ka neid
         koole, kuigi see kohustus tuleneb vaid lihtseadusest.
      
      57      Saksamaa valitsuse hinnangul puudub Cademuir Schooli puhul seos riigi esitatud nõudmiste ja sellele vastava riikliku toetuse
         vahel. Sellisele õppeasutusele ei laiene nimelt kohustus hoiduda õppijate valimisest nende vanemate jõukuse järgi, mille tulemusena
         ei ole tasutud koolituskulud paratamatult piisavad tehtud kulutuste katmiseks. Seega langeb ära määrava tähtsusega osa EStG
         § 10 lõike 1 punktis 9 osutatud koolidele esitatud nõudmistest, mille tõttu neile riikliku abi andmine on põhjendatud.
      
      58      Lõpetuseks väidab nimetatud valitsus, et maksusoodustuse laiendamine Cademuir Schoolile tasutud koolituskuludele on mitte
         ainult vastuolus põhiseaduse artikli 7 lõike 4 kolmandas lauses sätestatud nõudega hoiduda õppijate valimisest nende vanemate
         jõukuse järgi, vaid võib veel kaasa tuua EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud maksude vähendamise kogusumma ilmse suurenemise.
      
      59      EStG § 10 lõike 1 punktis 9 osutatud erakoolide koolituskulud on kinnitatud madalal tasemel, et hoiduda õppijate valimisest
         nende vanemate jõukuse järgi, mistõttu jääb tagasihoidlikuks ka neile koolidele riigi poolt kaudselt antava abi kogusumma,
         mis tuleneb õppijate vanemate tasutud erikulude mahaarvamisest. Teisiti on aga sellise kooli puhul nagu Cademuir School, mille
         koolituskulud on märgatavalt suuremad eelnimetatud koolides nõutavatest koolituskuludest.
      
      60      Selles osas meenutab Saksamaa valitsus, et Euroopa Kohus leidis 15. märtsi 2005. aasta otsuses kohtuasjas C­209/03: Bidar
         (EKL 2005, lk I­2119, punkt 56), et iga liikmesriik võib jälgida, et teistest liikmesriikidest tulevatele õppijatele antav
         toimetulekutoetus ei muutuks ebamõistlikuks koormaks, millel võiksid olla tagajärjed selles riigis võimaldatava toetuse kogumahule.
         Nii peab igal liikmesriigil olema samasugune legitiimne õigus seada maksusoodustuse andmise tingimusi, mis võimaldavad ära
         hoida selle soodustuse vähenemise allapoole taset, mida liikmesriik peab vajalikuks.
      
      61      Komisjoni hinnangul rikub põhikohtuasjas asjassepuutuv õigusnorm teenuste osutamise vabadust. Tema arvates ei kehtesta EStG
         § 10 lõike 1 punkt 9 objektiivseid kriteeriume, mille alusel saaks määratleda, milliseid Saksa ja välismaiste koolide nõutavaid
         koolituskulusid võib maha arvata. Selle sätte kohaselt sõltub mahaarvamine ainuüksi asjaolust, kas asjassepuutuval erakoolil
         on Saksamaa koolitusluba või on ta seal tunnustatud, mistõttu määrava tähtsusega tingimuseks mahaarvamise puhul osutub asjaolu,
         et asjassepuutuv erakool asuks selle liikmesriigi territooriumil. Kõikidele teistes liikmesriikides asuvatele erakoolidele
         tasutud koolituskulude maksustamisel on mahaarvamise õigus automaatselt välistatud, sõltumata summa suurusest. Kuna mitte
         ükski nendest erakoolidest ei saa vastata EStG § 10 lõike 1 punktis 9 kehtestatud tingimustele, siis ei saa nende koolide
         vahel teha vahet selle järgi, kas nad teoreetiliselt on või ei ole sarnased Saksa koolidega.
      
      62      Komisjoni sõnul asetab EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud kord ebasoodsamasse olukorda koolid, mida rahastatakse eranditult
         nende nõutavatest koolituskuludest ja muust majandustegevusest ning kes seega vaieldamatult osutavad teenuseid tasu eest.
         Neile osaks saav diskrimineerimine kujutabki endast vähemalt ühte EÜ artikliga 49 tagatud teenuste osutamise vabaduse piirangut.
      
      63      Komisjoni hinnangul ei ole põhjust, mis võiks õigustada EÜ artikli 49 sellist rikkumist, seda enam, et Saksamaa Liitvabariigil
         on ühenduse õiguse kohaselt voli piirata koolituskulude mahaarvamist teatud liiki koolide või teatud piirsumma järgi, sellel
         ainsal tingimusel, et mahaarvamine põhineks objektiivsetel kriteeriumidel ega sõltuks kooli asukohast. Ta leiab, et kõnesolev
         rikkumine on sedavõrd raskem, et liikmesriikide keelte levitamine ja õppijate liikuvuse ergutamine on EÜ artikli 149 lõike 2
         esimeses ja teises taandes ühenduse eesmärkide hulgas sõnaselgelt esitatud.
      
      –       Euroopa Kohtu vastus
      64      Liikmesriigi sellised maksuõigusnormid nagu EStG § 10 lõike 1 punkt 9 lubavad maksu vähendada tingimusel, et koolituskulud
         on tasutud sellelt riigilt koolitusloa saanud või asjaomase liidumaa seaduse alusel lubatud või tunnustatud erakoolidele,
         mis juba eeldabki, et need koolid asuvad selles liikmesriigis.
      
      65      Nende õigusnormidega on üldreeglina välistud Saksamaa maksukohustuslaste võimalus arvata oma maksustatavast tulust maha osa
         koolituskuludest, mis on seotud nende laste käimisega teises liikmesriigis asuvas erakoolis, samas kui see võimalus on olemas
         teatavatele Saksa erakoolidele tasutud koolituskulude puhul. Need õigusnormid toovad seega maksumaksjatele kaasa suurema maksukoorma,
         kui nende lapsed õpivad nagu abielupaar Schwarzi lapsed mõnes teises liikmesriigis asuvas erakoolis, mitte oma riigi territooriumil
         asuvas erakoolis.
      
      66      Sellised õigusnormid nagu EStG § 10 lõike 1 punkt 9 pärsivad Saksamaal elavate maksumaksjate huvi panna oma lapsi teises liikmesriigis
         asuvatesse koolidesse. Samuti piirab see norm teistes liikmesriikides asuvate eraõppeasutuste koolituspakkumisi, mis on mõeldud
         Saksamaal elavate maksumaksjate lastele.
      
      67      Sellised õigusnormid piiravad EÜ artikliga 49 tagatud teenuste osutamise vabadust. Nimetatud artikliga 49 lähevad vastuollu
         kõik siseriiklikud õigusnormid, mille rakendamise tagajärjel muutub teenuste osutamine liikmesriikide vahel raskemaks kui
         teenuste osutamine ainult ühe liikmesriigi siseselt (vt eelkõige 28. aprilli 1998. aasta otsus kohtuasjas C­118/96: Safir,
         EKL 1998, lk I­1897, punkt 23; eespool viidatud kohtuotsus Smits ja Peerbooms, punkt 61; eespool viidatud kohtuotsus Danner,
         punkt 29; 4. märtsi 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑334/02: komisjon vs. Prantsusmaa, EKL 2004, lk I­2229, punkt 23; eespool viidatud kohtuotsus Watts, punkt 94, ja 19. aprilli 2007. aasta otsus
         kohtuasjas C‑444/05: Stamatelaki, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 25).
      
      68      Saksamaa valitsuse väitel on teenuste osutamise vabaduse võimalik piirang õigustatud esiteks asjaoluga, et teenuste osutamise
         vabaduse põhimõttest ei saa tuleneda kohustust laiendada ühe liikmesriigi haridussüsteemi kuuluvatele teatud koolidele mõeldud
         maksualast sooduskohtlemist teisest liikmesriigist sõltuvatele koolidele.
      
      69      Selles osas tuleb meenutada, et EStG § 10 lõike 1 punkt 9 käsitleb koolituskulude maksualast kohtlemist. Kindlalt väljakujunenud
         kohtupraktika kohaselt on nii, et kuigi otsesed maksud kuuluvad liikmesriikide pädevusse, peavad liikmesriigid nende kehtestamisel
         siiski arvestama ühenduse õigusega (vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsus Danner, punkt 28; 12. detsembri 2006. aasta otsus
         kohtuasjas C‑374/04: Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, EKL 2006, lk I­11673, punkt 36, ja 13. märtsi
         2007. aasta otsus kohtuasjas C­524/04: Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, kohtulahendite kogumikus veel avaldamata,
         punkt 25).
      
      70      Samuti on selge, et kuigi ühenduse õigus ei mõjuta liikmesriikide pädevust selles, mis puudutab esiteks õpetuse sisu ja haridussüsteemi
         korraldust ning nende kultuurilist ja keelelist mitmekesisust (EÜ artikli 149 lõige 1) ja teiseks kutseõppe sisu ja korraldust
         (EÜ artikli 150 lõige 1), peavad liikmesriigid selle pädevuse teostamisel siiski järgima ühenduse õigust, nimelt teenuste
         osutamise vabadust käsitlevaid sätteid (vt analoogiline eespool viidatud kohtuotsus Watts, punktid 92 ja 147).
      
      71      Lisaks on piisav, kui nentida seoses Saksamaa valitsuse argumendiga, mille kohaselt liikmesriiki ei saa kohustada toetama
         teise liikmesriigi haridussüsteemi kuuluvaid koole, et EStG § 10 lõike 1 punkt 9 ei näe ette Saksa riigi otseste toetuste
         andmist asjaomastele koolidele, vaid maksusoodustuse andmist vanematele oma laste eest tasutud koolituskulude puhul.
      
      72      Seoses nimetatud valitsuse argumendiga, mille kohaselt keeldumine EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud maksusoodustuse laiendamisest
         teises liikmesriigis asuvatele erakoolidele tasutud koolituskuludele on õigustatud asjaoluga, et selles paragrahvis osutatud
         Saksa koolid ja teises liikmesriigis asuvad sellised erakoolid nagu Cademuir School ei ole objektiivselt sarnases olukorras,
         tuleb toonitada, et nimetatud paragrahv lubab osa koolituskulusid maha arvata tingimusel, et asjaomasel erakoolil on Saksamaal
         koolitusluba, ta on lubatud või tunnustatud, ega kehtesta objektiivset kriteeriumi, mille alusel saaks määratleda, milliseid
         Saksa koolide nõutavaid koolituskulusid võib maha arvata.
      
      73      Sellest tulenevalt on kõik erakoolid, mis asuvad mõnes teises liikmesriigis peale Saksamaa Liitvabariigi, kõnealuse maksusoodustuse
         puhul automaatselt välistatud ainuüksi põhjusel, et need ei asu Saksamaal, sõltumata sellest, kas nad järgivad või ei järgi
         selliseid kriteeriume, nagu seda on koolituskulude nõudmine summas, mis ei võimalda õppijate valimist nende vanemate jõukuse
         järgi.
      
      74      Põhikohtuasjas asjassepuutuvate siseriiklike õigusnormidega kehtestatud teenuste osutamise vabaduse piirangu õigustamiseks
         väidab Saksamaa valitsus eespool viidatud Bidari kohtuotsusele tuginedes ühtlasi, et liikmesriigil on legitiimne õigus siduda
         toetuse või maksusoodustuse andmine kriteeriumidega, mis võimaldavad ära hoida nende toetuste või soodustuste vähenemist allapoole
         taset, mida liikmesriik peab vajalikuks.
      
      75      Nimetatud valitsus leiab, et argumendid, mis on esitatud selles õppijatele toimetulekukulude katteks antavaid toetusi ja liidu
         kodanike vaba liikumist käsitlevas kohtuotsuses, tuleb üle kanda üldisesse konteksti, mis tähendab, et kui riiklikud vahendid
         on piiratud, siis väheneksid maksu vähendamise õiguse laiendamise korral paratamatult üksikisikutele antavate individuaalsete
         vähenduste summad, et meetmed jääksid maksustamise suhtes neutraalseks. Saksamaa valitsus märgib selle kohta, et EStG § 10
         lõike 1 punkti 9 rakendusala laiendamine teises liikmesriigis asuvatele teatavatele koolidele tasutud koolituskuludele koormaks
         täiendavalt riigieelarvet.
      
      76      Sellise argumendiga ei saa alljärgnevatel põhjustel siiski nõustuda.
      
      77      Esiteks ilmneb Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikast, et maksutulude vähenemise vältimine ei kuulu põhjuste hulka, mis on
         loetletud EÜ artiklis 46 koostoimes EÜ artikliga 55, ja seda ei saa ka pidada ülekaalukaks avalikuks huviks.
      
      78      Teiseks, Saksamaa valitsuse argumendi osas, et igal liikmesriigil on õigus jälgida, et koolituskuludega seotud abi andmine
         ei muutuks ebamõistlikult suureks koormaks, mille tagajärjed mõjutavad üldisel tasandil abi, mida see riik saab anda, ilmneb
         selle valitsuse esitatud andmetest, et ülemäärane rahaline koorem, mida maksu vähendamise laiendamine teatavatele teises liikmesriigis
         asuvatele koolidele tasutud koolituskuludele tema sõnul tähendaks, tooks kaasa selle, et neile koolidele kaudselt antud abi
         summa oleks palju suurem kui see, mida saavad Saksamaal koolitusloa saanud, lubatud või tunnustatud õppeasutused, kuna teises
         liikmesriigis asuvad koolid peavad oma tegevust ise rahastama, nõudes suuri koolituskulusid.
      
      79      Isegi kui eeldada, et eespool viidatud Bidari kohtuotsuses arendatud mõttekäik on rakendatav sellises olukorras nagu põhikohtuasjas
         koolituskuludega seotud maksusoodustuse andmise suhtes, tuleb selle kohta ikkagi märkida, nagu väitis komisjon, et eesmärki,
         mida teises liikmesriigis asuvatele koolidele tasutud koolituskulude puhul kõnealuse maksu vähendamisest keeldumisega taotletakse,
         nimelt eesmärki tagada erakoolide tegevuskulude katmine, ilma et see tooks riigile kaasa ebamõistlikku koormust, on nimetatud
         Bidari kohtuotsuses sisalduva analüüsi kohaselt võimalik saavutada vähem piiravate meetmete abil.
      
      80      Nagu märgib kohtujurist oma ettepaneku punktis 62, võib liikmesriik ülemäärase rahalise koormuse vältimiseks summat, mida
         võib koolituskuludena maha arvata, piirata teatud kindla määrani, mis vastab maksu vähendamisele, mida see riik võimaldab
         talle olulistest väärtustest lähtudes seoses tema territooriumil asuvates koolides käimisega, mis oleks vähem piirav meede
         kui kõnealusest maksu vähendamisest keeldumine.
      
      81      Ilmneb, et EStG § 10 lõike 1 punktis 9 sätestatud maksu vähendamise täielik välistamine koolituskulude puhul, mida Saksamaal
         tulumaksukohustust kandvad maksumaksjad on tasunud koolidele, mis asuvad teises liikmesriigis kui Saksamaa Liitvabariik, on
         igal juhul ebaproportsionaalne. Kui nii toimida, siis on kõnesolev maksu vähendamine välistatud koolituskulude puhul, mida
         nimetatud maksumaksjad on tasunud teises liikmesriigis asuvatele koolidele, sõltumata sellest, kas need koolid vastavad objektiivsetele
         kriteeriumidele, mis on kehtestatud igale liikmesriigile omastest põhimõtetest lähtudes ja mis võimaldavad määratleda, millised
         koolituskulud annavad õiguse nimetatud maksu vähendamisele.
      
      82      Eelnevatest kaalutlustest lähtudes tuleb eelotsusetaotluse esitanud kohtule vastata, et kui ühe liikmesriigi maksumaksjad
         panevad oma lapsed teises liikmesriigis asuvasse kooli, mida rahastatakse peamiselt eravahenditest, siis tuleb EÜ artiklit 49
         tõlgendada nii, et sellega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja võimaluse võtta teatavatele
         oma riigi territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis annavad õiguse tulumaksu vähendamisele,
         kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale erakoolile tasutud koolituskulude puhul.
      
       Liidu kodanike vaba liikumise piirangu esinemine
      83      Nagu nähtub käesoleva kohtuotsuse punktidest 35 ja 47, tuleb selles osas, milles eelotsusetaotluse esitanud kohus võib leida,
         et EÜ artikkel 49 ei ole põhikohtuasja asjaoludel kohaldatav, kontrollida selliseid õigusnorme nagu need, mis on põhikohtuasjas
         asjassepuutuvad, EÜ artiklist 18 lähtudes.
      
      –       Euroopa Kohtule esitatud märkused
      84      Saksamaa valitsuse sõnul ei ole sellised õigusnormid nagu EStG § 10 lõike 1 punkt 9 vastuolus EÜ artikliga 18.
      
      85      Komisjon väidab juhuks, kui Euroopa Kohus asub seisukohale, et EÜ artikkel 49 ei ole kohaldatav, et nende õigusnormidega rikutakse
         põhikohtuasja hagejate õigusi, mis tulenevad EÜ artikli 12 esimesest lõigust ja EÜ artikli 18 lõikest 1 nende koostoimes.
      
      –       Euroopa Kohtu vastus
      86      Euroopa Kohtu praktika kohaselt on liikmesriikide kodanike põhistaatus olla liidu kodanik, mis tähendab, et liikmesriikide
         kodanikke, kes on samas olukorras, tuleb ratione materiae EÜ asutamislepingu kohaldamisalasse kuuluvates olukordades kohelda seaduse ees võrdselt sõltumata nende kodakondsusest ja
         ilma et see piiraks sõnaselgelt ette nähtud erandite kohaldamist (vt eelkõige 20. septembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C­184/99:
         Grzelczyk, EKL 2001, lk I­6193, punkt 31, 11. juuli 2002. aasta otsus kohtuasjas C­224/98: D’Hoop, EKL 2002, lk I­6191, punkt 28;
         2. oktoobri 2003. aasta otsus kohtuasjas C­148/02: Garcia Avello, EKL 2003, lk I­11613, punktid 22 ja 23, ning 29. aprilli
         2004. aasta otsus kohtuasjas C­224/02: Pusa, EKL 2004, lk I­5763, punkt 16).
      
      87      Ühenduse õiguse kohaldamisalasse kuuluvad ka olukorrad, mis on seotud EÜ asutamislepinguga tagatud põhivabaduste kasutamisega
         ning eelkõige need, mis puudutavad EÜ artikliga 18 antud õigust vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil (vt
         eelkõige eespool viidatud kohtuotsused Grzelczyk, punkt 33, D’Hoop, punkt 29; Garcia Avello, punkt 24, ja Pusa, punkt 17).
      
      88      Kuna liidu kodanikku tuleb kõigis liikmesriikides kohelda seaduse ees sama moodi nagu vastavate liikmesriikide samas olukorras
         olevaid kodanikke, oleks õigusega vabalt liikuda vastuolus, kui seda kodanikku koheldaks selles liikmesriigis, mille kodanik
         ta on, ebasoodsamalt kui juhul, kui ta ei oleks kasutanud EÜ asutamislepinguga antud liikumisvabadusega seotud võimalusi (eespool
         viidatud kohtuotsused D’Hoop, punkt 30, ja Pusa, punkt 18).
      
      89      Need võimalused ei pääseks täielikult mõjule, kui takistused, mis liikmesriigi kodaniku päritoluriigi õigusnormid on seadnud
         tema elamisele vastuvõtvas liikmesriigis ja mis karistavad teda selle eest, et ta on neid võimalusi kasutanud, võiksid liikmesriigi
         kodanikku sundida nende võimaluste kasutamisest loobuma (vt selle kohta 7. juuli 1992. aasta otsus kohtuasjas C­370/90: Singh,
         EKL 1992, lk I­4265, punkt 23; eespool viidatud kohtuotsused D’Hoop, punkt 31, ja Pusa, punkt 19, samuti 18. juuli 2006. aasta
         otsus kohtuasjas C­406/04: De Cuyper, EKL 2006, lk I‑6947, punkt 39).
      
      90      Abielupaar Schwarzi lapsed on teises liikmesriigis asuvas õppeasutuses õppides kasutanud oma õigust vabalt liikuda. Nagu selgub
         19. oktoobri 2004. aasta otsusest kohtuasjas C-200/02: Zhu ja Chen (EKL 2004, lk I­9925, punkt 20), võib ka väike laps tugineda
         ühenduse õigusega tagatud õigustele vabalt liikuda ja elada liikmesriikide territooriumil.
      
      91      Selliste siseriiklike õigusnormide alusel nagu need, mis on põhikohtuasjas asjassepuutuvad, koheldakse erinevalt maksumaksjaid,
         kes on Saksamaal tulumaksukohustuslased ja kes on pannud oma lapsed Saksamaal asuvasse kooli, ning neid, kes on saatnud oma
         lapsed õppima teises liikmesriigis asuvasse kooli.
      
      92      Kuna põhikohtuasjas asjassepuutuvad siseriiklikud õigusnormid lubavad koolituskulude puhul ette nähtud maksu vähendada tingimusel,
         et need kulud on tasutud Saksamaal asuvale teatud tingimustele vastavale erakoolile ega luba nimetatud vähendamist selles
         liikmesriigis tulumaksukohustust kandvatel maksumaksjatel põhjendusel, et nad on saatnud oma lapsed kooliharidust omandama
         teises liikmesriigis asuvasse kooli, siis panevad need õigusnormid mõnede oma riigi kodanike lapsed ebasoodsamasse olukorda
         ainuüksi põhjusel, et nad on kasutanud oma liikumisvabadust, minnes koolihariduse saamiseks teise liikmesriiki.
      
      93      Siseriiklik õigusnorm, mis seab teatavad oma riigi kodanikud ebasoodsamasse olukorda ainuüksi asjaolu tõttu, et nad on kasutanud
         oma õigust vabadust liikuda ja elada teises liikmesriigis, piirab EÜ artikli 18 lõikega 1 kõigile liidu kodanikele tagatud
         vabadusi (eespool viidatud kohtuotsus De Cuyper, punkt 39, samuti 26. oktoobri 2006. aasta otsus kohtuasjas C­192/05: Tas-Hagen
         ja Tas, EKL 2006, lk I­10451, punkt 31).
      
      94      Selline piirang on ühenduse õiguse seisukohalt põhjendatud üksnes juhul, kui see põhineb objektiivsetel, asjaomaste isikute
         kodakondsusest sõltumatutel kaalutlustel ja on proportsionaalne siseriikliku õigusega taotletava legitiimse eesmärgi suhtes
         (eespool viidatud kohtuotsused D’Hoop, punkt 36, De Cuyper, punkt 40, samuti Tas-Hagen ja Tas, punkt 33).
      
      95      Tuleb osutada, et Saksamaa valitsus püüdis teenuste osutamise vabaduse võimalikku piirangut õigustada käesoleva kohtuotsuse
         punktides 58–60 esitatud argumentidega ja tuginedes analüüsile, mille põhjal Euroopa Kohus eespool viidatud Bidari kohtuotsuses
         tõlgendas EÜ artiklit 18.
      
      96      Nimetatud kohtuotsuse punktis 56 leidis Euroopa Kohus, et iga liikmesriik võib jälgida, et teistest liikmesriikidest tulevatele
         õppijatele antav toimetulekutoetus ei muutuks ebamõistlikuks koormaks, millel võiksid olla tagajärjed selles riigis võimaldatava
         toetuse kogumahule.
      
      97      Isegi kui eeldada, et samasugust mõttekäiku tuleb järgida sellises olukorras nagu põhikohtuasjas koolituskuludega seotud maksusoodustuse
         puhul, on sellised õigusnormid nagu EStG § 10 lõike 1 punkt 9 siiski igal juhul ebaproportsionaalsed taotletavate eesmärkide
         suhtes samadel põhjustel, mida on selgitatud käesoleva kohtuotsuse punktis 81, käsitledes nende õigusnormide vastavust teenuste
         osutamise vabaduse põhimõttele.
      
      98      Sellest järeldub, et kui ühe liikmesriigi maksumaksjate lapsed käivad teises liikmesriigis koolis, mille teenustele ei laiene
         EÜ artikkel 49, siis on need lapsed selliste õigusnormide nagu EStG § 10 lõike 1 punkti 9 tagajärjel põhjendamatult seatud
         ebasoodsamasse olukorda kui lapsed, kes ei ole kasutanud oma õigust vabalt liikuda, minnes koolihariduse saamiseks teises
         liikmesriigis asuvasse kooli, ja see säte rikub neile EÜ artikli 18 lõikega 1 antud õigusi.
      
      99      Seega tuleb eelotsusetaotluse esitanud kohtule vastata, et kui liikmesriigi maksumaksjad saadavad oma lapsed õppima teises
         liikmesriigis asuvasse kooli, mille teenustele ei laiene EÜ artikkel 49, siis on liikmesriigi sellised õigusnormid, mis näevad
         ette maksumaksja võimaluse võtta teatavatele oma riigi territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse
         erikuludena, mis annavad õiguse tulumaksu vähendamisele, kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis
         asuvale koolile tasutud koolituskulude puhul, vastuolus EÜ artikliga 18.
      
       Kohtukulud
      100    Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab
         kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud,
         ei hüvitata.
      
      Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (suurkoda) otsustab:
      1.      Kui ühe liikmesriigi maksumaksjad panevad oma lapsed teises liikmesriigis asuvasse kooli, mida rahastatakse peamiselt eravahenditest,
            siis tuleb EÜ artiklit 49 tõlgendada nii, et sellega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja võimaluse
            võtta teatavatele oma riigi territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis annavad õiguse
            tulumaksu vähendamisele, kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale erakoolile tasutud koolituskulude
            puhul.
      2.      Kui liikmesriigi maksumaksjad saadavad oma lapsed õppima teises liikmesriigis asuvasse kooli, mille teenustele ei laiene EÜ
            artikkel 49, siis on liikmesriigi sellised õigusnormid, mis näevad ette maksumaksja võimaluse võtta teatavatele oma riigi
            territooriumil asuvatele erakoolidele tasutud koolituskulud arvesse erikuludena, mis annavad õiguse tulumaksu vähendamisele,
            kuid üldreeglina välistavad selle võimaluse teises liikmesriigis asuvale koolile tasutud koolituskulude puhul, vastuolus EÜ
            artikliga 18.
      Allkirjad
      * Kohtumenetluse keel: saksa.