CELEX: 62018CC0145
Language: bg
Date: 2019-03-07 00:00:00
Title: Заключение на генералния адвокат M. Szpunar, представено на 7 март 2019 г.#Regards Photographiques SARL срещу Ministre de l'Action et des Comptes publics.#Преюдициално запитване, отправено от Conseil d'État.#Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Член 103, параграф 2, буква a) — Член 311, параграф 1, точка 2 — Част A, точка 7 от приложение IX — Намалена ставка на ДДС — Произведения на изкуството — Понятие — Художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия — Национална правна уредба, ограничаваща прилагането на намалената ставка на ДДС само до фотографиите с художествен характер.#Дело C-145/18.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
      M. SZPUNAR
      представено на 7 март 2019 година (
            1
         )
      
         Дело C‑145/18
      
      Regards Photographiques SARL
      срещу
      Ministre de l’Action et des Comptes publics
      
         (Преюдициално запитване, отправено от Conseil d’État (Върховен административен съд, Франция)
      
      „Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност — Специални режими — Произведения на изкуството — Намалена ставка на ДДС — Художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия“
      
         Въведение
      
      
               1.
            
            
               Фотографията е явление, което трудно може да бъде обхванато. Нейният характер на „отражение на действителността“, нейната очевидната лекота на изпълнение, постоянното ѝ демократизиране (понастоящем почти всеки притежава фотографски апарат, пък било то и само този, който е на телефона му), пораждат съмнения относно художествения ѝ характер. Дебатът дали и евентуално при какви условия фотографията е изкуство всъщност е толкова стар, колкото и самата фотография (
                     2
                  ). Такъв дебат, разбира се, е нормален между философи и изкуствоведи. Облагането на търговските сделки обаче трябва задължително да се основава на ясни и обективни критерии, произтичащи от законодателството дори когато тези сделки са със стоки, квалифицирани като „произведения на изкуството“. Този дебат не може да бъде решен нито от данъчните органи, нито от националните юрисдикции, нито дори от Съда. В настоящото заключение ще изложа причините, поради които всеки опит в тази посока, като предприетия в рамките на френската административна практика, не само не може да постигне целта си, т.е. да помогне да се определи какво е изкуство и какво не е, но и непременно ще доведе до нарушение на правната сигурност, на данъчния неутралитет и на конкуренцията.
            
         
         Правна уредба
      
      
         
            Правото на Съюза
         
      
      
               2.
            
            
               Съгласно член 103 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
                     3
                  ):
               „1.   Държавите членки могат да предвидят, че намалената ставка или някоя от намалените ставки, които те прилагат в съответствие с членове 98 и 99, се прилага и за вноса на произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети, както са определени в член 311, параграф 1, точки 2, 3 и 4.
               2.   Ако държавите членки се възползват от възможността за избор по параграф 1, те могат също да приложат намалена ставка към следните сделки:
               
                        а)
                     
                     
                        доставката на произведения на изкуството от техния автор или от неговите правоприемници;
                     
                  […]“.
            
         
               3.
            
            
               Член 311 от посочената директива гласи:
               „1.   За целите на настоящата глава и без да се засягат други разпоредби на Общността, се прилагат следните дефиниции:
               […]
               2) „произведения на изкуството“ са предметите, изброени в приложение IX, част А;
               […]
               2.   Държавите членки не са длъжни да третират като произведения на изкуството предметите, изброени в част А, точка 5, 6 или 7 от приложение IX“.
               […]“.
            
         
               4.
            
            
               Част А („Произведения на изкуството“), точка 7 от приложение IX към посочената директива гласи:
               „художествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера“.
            
         
         
            Френското право
         
      
      
               5.
            
            
               Член 278 g) от Code général des impôts (Общ данъчен кодекс) (наричан по-нататък: „CGI“), в редакцията му, приложима до 31 декември 2011 г., е предвиждал:
               „Ставката на данък общ доход от 5,5 % се начислява[ (
                     4
                  )]:
               […]
               2° Върху доставката на произведения на изкуството от техния автор или от неговите правоприемници;
               […]“.
            
         
               6.
            
            
               Съгласно член 98 A, точка 7 от приложение II към CGI за произведения на изкуството се считат „[х]удожествени фотографии, подготвени за печат от автора или под негов контрол, с подпис на автора и с пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера“.
            
         
               7.
            
            
               Instruction du 25 juin 2003 (Инструкция от 25 юни 2003 г.), в редакцията ѝ, приложима към момента на настъпване на фактите (наричана по-нататък „Инструкцията от 25 юни 2003 г.“), внася следните уточнения за условията за прилагане на намалената ставка на ДДС по отношение на художествените фотографии:
               „[…]
               
                        I.
                     
                     
                        Критерии за художествената фотография:
                        
                                 1.
                              
                              
                                 Като произведения на изкуството, за които може да се прилага намалената ставка на ДДС, могат да се считат единствено фотографиите, които показват явна творческа идея от страна на техния автор.
                                 Такъв е случаят, когато фотографът, с избора на темата, условията на мизансцена, особеностите на заснемането или всяка друга особеност на неговата работа, свързана по-специално с качеството на кадрирането, композицията, експозицията, осветлението, контрастите, цветовете и тяхната дълбочина, играта на светлината и обемите, с избора на обектива и филма или с конкретните условия на проявяване на негатива, извършва дейност, която надхвърля простото механично запечатване на спомена за събитие, пътуване или хора, и следователно представлява интерес за всякаква публика.
                              
                           
                  
                        II.
                     
                     
                        Условия за прилагане
                        
                                 1.
                              
                              
                                 От горепосоченото следва, че намалената ставка не се прилага за паспортни снимки, както и за училищни и групови фотографии.
                              
                           
                                 2.
                              
                              
                                 Фотографиите, чийто интерес зависи преди всичко от качеството на изобразяваното лице или от естеството на изобразявания предмет, по принцип не се считат за художествени фотографии. Такъв е случаят например на фотографиите от семейни или религиозни събития (сватби, причастия и др.).
                              
                           
                                 3.
                              
                              
                                 Въпреки това за фотографиите от всякакво естество, различни от посочените в II‑1, творческата идея на автора, произтичаща от вече изброените критерии, и интересът за всякаква публика могат да бъдат потвърдени от следните признаци.
                                 
                                          а)
                                       
                                       
                                          Фотографът може да представи доказателства за излагането на произведенията си в културни (регионални, национални и международни), музейни (музеи, временни или постоянни изложби) или търговски институции (панаири, изложения, галерии и др.), както и за включването им в специализирани публикации.
                                          […]
                                       
                                    
                                          b)
                                       
                                       
                                          Използването на специфично оборудване както за заснемането, така и за проявяването.
                                          […]“.
                                       
                                    
                           
                  
         
         Факти, производство и преюдициални въпроси
      
      
               8.
            
            
               Дейността на дружеството Regards Photographiques SARL е реализирането и продажбата на фотографии.
            
         
               9.
            
            
               След извършена счетоводна проверка данъчната администрация (Франция) оспорва намалената ставка на ДДС, която това дружество е прилагало към доставката на някои фотографии, а именно портретни и сватбени. Като приема, че тези фотографии е трябвало да се облагат по стандартната ставка на ДДС, данъчната администрация връчва на дружеството Regards Photographiques актове за установяване на допълнително задължение за ДДС за периода от 1 февруари 2009 г. до 31 януари 2012 г.
            
         
               10.
            
            
               Подадената от дружеството Regards Photographiques жалба срещу тези актове е отхвърлена както от Tribunal administratif d’Orléans (Административен съд Орлеан, Франция), така и от Cour administrative d’appel de Nantes (Апелативен административен съд Нант, Франция). Дружеството Regards Photographiques подава касационна жалба срещу това решение пред запитващата юрисдикция.
            
         
               11.
            
            
               При тези обстоятелства Conseil d’État (Върховен административен съд, Франция) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
               
                        „1)
                     
                     
                        Трябва ли разпоредбите на членове 103 и 311 от Директива [2006/112], както и на част A, точка 7 от приложение IX към същата директива, да се тълкуват в смисъл, че с оглед на това фотографиите да се ползват от намалена ставка на [ДДС], посочените разпоредби изискват само фотографиите да са художествени, да са подготвени за печат от автора си или под негов контрол и да имат подпис на автора и пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера им?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        При утвърдителен отговор на първия въпрос, допустимо ли е все пак държавите членки да изключат възможността за прилагане на намалена ставка на [ДДС] по отношение на фотографии, които не отговарят на допълнителното условие да притежават художествена стойност?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        При отрицателен отговор на първия въпрос, на какви други условия трябва да отговарят фотографиите, за да може по отношение на тях да се приложи намалената ставка на [ДДС]? По-специално, трябва ли да притежават художествена стойност?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Трябва ли посочените условия да се тълкуват еднакво в рамките на Европейския съюз, или те препращат към законодателството на всяка държава членка, по-специално в областта на интелектуалната собственост?“.
                     
                  
         
               12.
            
            
               Преюдициалното запитване постъпва в Съда на 23 февруари 2018 г. Писмени становища представят дружеството Regards Рhotographiques, френското правителство и Европейската комисия. Същите заинтересовани страни са представлявани в проведеното на 21 ноември 2018 г. съдебно заседание.
            
         
         Анализ
      
      
               13.
            
            
               Запитващата юрисдикция отправя до Съда четири преюдициални въпроса. От основно значение е първият от тези въпроси, докато останалите три са по-скоро допълващи. Ето защо ще започна анализа си с първия въпрос.
            
         
         
            По първия преюдициален въпрос
         
      
      
               14.
            
            
               Първият преюдициален въпрос се отнася до тълкуването на част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112. Ще припомня, че тази разпоредба уточнява условията, на които трябва да отговарят фотографиите, за да могат да бъдат квалифицирани като „произведения на изкуството“ и да се ползват по-специално от намалена ставка на ДДС по силата на член 103, параграф 2, буква а) от тази директива. Съгласно тези условия фотографиите трябва да са подготвени за печат от автора или под негов контрол, да носят подписа му и да имат пореден номер в рамките на 30 копия.
            
         
               15.
            
            
               Основната трудност в настоящото дело, изглежда, се корени в термина „автор“. Действително практиката на френските данъчни органи, кодифицирана в горепосочените разпоредби на Инструкцията от 25 юни 2003 г., извежда от този термин основание за установяване на допълнителни изисквания по отношение на „художествената“ стойност на фотографиите, които могат да се ползват от намалена ставка на ДДС. Тази позиция е отлично резюмирана от френското правителство в неговото становище, според което, за да може една фотография да бъде квалифицирана като „произведение на изкуството“ по смисъла на част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112, освен че е необходимо да са „изпълнени всички материалноправни условия, предвидени [в посочената разпоредба]“, трябва също така „фотографията да е художествена творба на автора, която отразява неговата личност и може да представлява интерес за всякаква публика“. Според френското правителство това второ условие произтича от факта, че съгласно част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 фотографиите трябва да са „подготвени за печат от автора“.
            
         
               16.
            
            
               Още в самото начало трябва да отбележа, че моето тълкуване на горепосочената разпоредба е съвсем различно. То произтича както от буквалното, така и от систематичното и телеологичното тълкуване на тази разпоредба.
            
         
               17.
            
            
               Поддържаното от френското правителство тълкуване според мен не издържа на най-обикновен граматически анализ на разглежданата разпоредба. Всъщност според правителството посочената разпоредба изисквала фотографиите да са подготвени за печат „от автор“, докато точният ѝ текст препраща към фотографии, подготвени за печат „от автора“. Следователно анализът на френското правителство се основава на променена формулировка на разглежданата разпоредба, като по този начин се променя значението ѝ.
            
         
               18.
            
            
               Употребата на определителен член във въпросната разпоредба не е маловажно и отразява вложеното от законодателя на Съюза значение. Заместването му с неопределителен член променя това значение, като по този начин изопачава волята на посочения законодател. Освен това следва да се отбележи, че определителният член е използван и в текстовете на други езици на част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 — на езици, които притежават граматическата категория член (
                     5
                  ). Доводите на френското правителство могат по-лесно да бъдат приети въз основа само на текстовете на езици като полския, в които няма определителен и неопределителен член. Всъщност в чисто граматически план използването в тези езици само на термина „автор“ може да доведе до объркване. От друга страна, изискването за целите на тълкуването на разпоредба от правото на Съюза, да се вземат предвид текстовете ѝ на различни езици, позволява да се разсее всяко възможно объркване.
            
         
               19.
            
            
               Терминът „автор“, употребен с определителен член на езиците, които притежават тази граматическа категория, се съдържа във всяка точка на част А от приложение IX към Директива 2006/112. Така освен фотографиите, за произведения на изкуството се считат картините и др., „направени изцяло от ръката на художник“, гравюрите и др., произведения на плочи, „направени изцяло от ръката на художника“, скулптурите и др., „изваяни изцяло от ръката на скулптора“, гоблени и текстилни пана, „изработени ръчно по художествен дизайн, предоставен от художници“, единични керамични изделия, „изработени изцяло от автора“, както и единични емайлирани рисунки, „подписани от автора или с печат на студиото“.
            
         
               20.
            
            
               Тези разпоредби уточняват стъпките на създаване на произведението, които трябва да бъдат предприети от лицето, считано за техен автор. Тъй като за целите на прилагането на системата на ДДС разглежданите предмети са квалифицирани като „произведения на изкуството“, с възприетата формулировка лицата, които са ги създали, са квалифицирани като „автори“. Следователно именно фактът, че някой е автор на произведение, спадащо към някоя от посочените в част А от приложение IX към Директива 2006/112 категории, му придава качеството на „автор“ по смисъла на това приложение, а не обратното. Уточнението относно личната изработка на предмета има за цел само да изключи възможността за прилагане на различни дерогации от системата за ДДС (
                     6
                  ) по отношение на масови промишлени изделия, както и на обикновени копия и репродукции, които не са направени лично от автора.
            
         
               21.
            
            
               Противно обаче на това, което би произтекло от поддържаното от френското правителство тълкуване, тези разпоредби нямат за цел да разграничат, от една страна, картините, скулптурите, гравюрите и др., направени от лица, които според данъчната администрация имат качеството на автори, и от друга страна, тези, направени от лица, които не притежават това качество. Впрочем в съдебното заседание в отговор на поставен от Съда въпрос френското правителство посочва, че във френската административна практика това допълнително изискване, отнасящо се до „художествената стойност“, се прилага само към една категория произведения на изкуството, а именно фотографиите.
            
         
               22.
            
            
               Не виждам обаче причина тази категория да бъде третирана различно от останалите.
            
         
               23.
            
            
               В част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 се посочват изискванията, на които една фотография трябва да отговаря, за да бъде квалифицирана като „произведение на изкуството“ по смисъла на тази разпоредба. Тези изисквания са насочени основно към два основни етапа от създаването на една фотография: заснемането и подготвянето за печатна хартия или на друг материален носител. Заснемането, което включва избора на обекта на фотографията и на настройките на апарата, както и запечатването на изображението върху светлочувствителна повърхност (най-често лента със сребърно покритие или електронен сензор), трябва да се извършва от автора на фотографията. Следващият етап е подготвянето за печат, термин, който в контекста на аналоговата технология означава самото проявяване на лентата и на копието, т.е. изпълнението на копие върху хартия, а в контекста на цифровата технология — цифровата обработка и отпечатването върху хартия или всякакъв друг носител. Този етап трябва да бъде осъществен или от автора на фотографията, или под негов контрол. Поверяването на подготвянето за печат на специалист е честа практика в областта на фотографията, като фотографът все пак запазва пълния контрол върху крайния резултат, т.е. върху възпроизведеното върху хартия или друг носител изображение. Впоследствие фотографиите трябва да бъдат подписани от автора, като броят на копията (на хартия или друг носител) е ограничен на 30.
            
         
               24.
            
            
               Тези изисквания позволяват да се разграничат фотографиите, които могат да бъдат квалифицирани като „произведения на изкуството“, от масовата фотографска продукция, при която, ако има подготвяне за печат върху хартия или друг носител (
                     7
                  ), то обикновено е поверено частично или изцяло на специализирани лаборатории, без фотографът да има контрол върху крайния резултат.
            
         
               25.
            
            
               От част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 обаче не произтича никакво изискване нито по отношение на задължителния или неподходящ обект на фотографията, нито на нейното художествено равнище, нито на качеството на нейния автор. Всички фотографии, създадени при посочените в тази разпоредба условия и продавани при обстоятелства, водещи до облагането с ДДС (
                     8
                  ), се считат за „произведение на изкуството“ по смисъла на посочената разпоредба. По същия начин всяко лице, създало такава фотография, се определя като „автор“ по смисъла на същата тази разпоредба.
            
         
               26.
            
            
               Терминът „автор“, съдържащ се в част А от приложение IX към Директива 2006/112 има допълнителна роля в рамките на облагането с намалена ставка на доставките на произведения на изкуството. Всъщност по силата на член 103, параграф 2, буква а) от Директива 2006/112 тази ставка се прилага само към доставките, извършени от техните автори или от неговите правоприемници. Директива 2006/112 не определя понятието за „автор“ на произведение на изкуството, но ми се струва очевидно, че това може да е само „авторът“, посочен в част А от приложение IX към Директива 2006/112. Така изложената в писменото становище на френското правителство теза, че понятието „автор“ в член 103, параграф 2, буква а) от Директива 2006/112 и понятието „автор“, използвано в част А от приложение IX към тази директива, са различни, според мен е лишена от всякакво основание, тъй като логиката на правната уредба относно намалената ставка, приложима към произведенията на изкуството, се основава именно на самоличността на лицето, което извършва доставката, т.е. авторът по смисъла на член 103, параграф 2, буква а), и на създателя на разглежданото произведение на изкуството (авторът по смисъла на част А от приложение IX).
            
         
               27.
            
            
               Следователно, обратно на твърдяното от френското правителство в подкрепа на административната практика на тази държава членка, използването на термина „автор“ в част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 не обосновава отказа определени фотографии да се квалифицират като „произведения на изкуството“ по смисъла на тази разпоредба поради тяхната тематика, художественото им равнище или качеството на техния автор.
            
         
               28.
            
            
               Ето защо предлагам на първия преюдициален въпрос да се отговори, че член 103, параграф 2, буква а) от Директива 2006/112 във връзка с част А, точка 7 от приложение IX към тази директива трябва да се тълкува в смисъл, че с оглед на това фотографиите да се ползват от намалена ставка на ДДС, изисква само фотографиите да са художествени, да са подготвени за печат от автора си или под негов контрол и да имат подпис на автора и пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера им.
            
         
         
            По втория преюдициален въпрос
         
      
      
               29.
            
            
               С втория си въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали въпреки факта, че част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 не предвижда такова изискване, държавите членки могат свободно да облагат фотографиите с намалената ставка на ДДС, при условие че тези фотографии имат художествена стойност, квалификация, която била определена от законодателството или административната практика на държавите членки. С други думи, целта на този въпрос е да се установи дали част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 не допуска практика на държава членка като кодифицираната с Инструкцията от 25 юни 2003 г.
            
         
               30.
            
            
               В това отношение Комисията с основание припомня, че Съдът многократно е постановявал, че държавите членки имат възможност да прилагат намалена ставка на ДДС спрямо конкретни и специфични аспекти на една от категориите услуги, за които имат право да прилагат такава ставка (избирателно прилагане), при условие че спазват присъщия за общия режим на ДДС принцип на данъчен неутралитет (
                     9
                  ). Така Съдът е допуснал прилагането на различна ставка на облагане за разпределението на енергия при наличие на абонамент и за това без абонамент (
                     10
                  ), за услугите за свързване към водоразпределителната мрежа и за останалите услуги за доставка на вода (
                     11
                  ), за услугите за превоз на тленни останки и за останалите услуги на погребалните агенции (
                     12
                  ), както и за услугите за таксиметров превоз и за услугите за превоз с превозно средство с водач при условието на последващи проверки от националните юрисдикции (
                     13
                  ), за книгите на хартиен носител и за тези на други носители (
                     14
                  ), а също и за пресните сладкарски изделия в зависимост от срока им на годност (
                     15
                  ).
            
         
               31.
            
            
               Споделям мнението на Комисията, че тази съдебна практика може да се приложи към облагането с намалена ставка съгласно член 103, параграф 2, буква а) от Директива 2006/112.
            
         
               32.
            
            
               Струва ми се обаче, че френската административна практика относно прилагането на намалената ставка към фотографиите, кодифицирана с Инструкцията от 25 юни 2003 г., има за цел не избирателното прилагане на тази ставка по смисъла на цитираната в настоящото заключение съдебна практика, а установяването на допълнителни критерии, позволяващи разграничаването на фотографиите с художествена стойност и тези без художествена стойност. Този извод се потвърждава както от текста на втория преюдициален въпрос, така и от становището на френското правителство.
            
         
               33.
            
            
               Така в част I от Инструкцията от 25 юни 2003 г., озаглавена „Критерии за художествената фотография“, е направен опит да се предостави абстрактно определение на художествената фотография въз основа по-специално на критерии, свързани с явната творческа идея на автора и интереса за всякаква публика. Налага се обаче изводът, че тези критерии са силно двусмислени и субективни. Те не гарантират нито правната сигурност, тъй като оставят на данъчната администрация практически неограничена свобода на преценка, нито данъчния неутралитет, тъй като на две обективно еднакви фотографии може да бъде наложен различен данък в зависимост от това дали според данъчната администрация те изразяват явна творческа идея и са от интерес за всякаква публика.
            
         
               34.
            
            
               Част II от Инструкцията от 25 юни 2003 г., изглежда, се опитва да намали тази неяснота, като внася уточнения относно това как трябва да се квалифицират различните фотографии. Въпреки това резултатът е още по-неубедителен.
            
         
               35.
            
            
               На първо място, точка II‑1 от Инструкцията от 25 юни 2003 г. следователно изключва паспортните снимки, училищните, както и груповите фотографии. Въпреки че категорията на паспортните снимки лесно може да се определи, не е такъв случаят с останалите две категории (
                     16
                  ). Освен това начинът, по който това изключване се свързва с посочените в част I от Инструкцията критерии, не е ясен. По-специално груповият портрет от векове е предпочитана художествена тема (
                     17
                  ), ето защо групова фотография може да отразява явната творческа идея на нейния автор и да представлява интерес за всякаква публика.
            
         
               36.
            
            
               След това, точка II‑2 от Инструкцията от 25 юни 2003 г. изключва, но само „по принцип“, фотографиите, чийто интерес зависи основно от качеството на снимания обект. Тук са посочени, но само като пример, фотографиите, изобразяващи семейни събития, като сватбите или причастията. Следователно определянето на интереса, който представлява една снимка, отново е оставено на преценката на данъчната администрация.
            
         
               37.
            
            
               Все пак съгласно точка II‑3 от Инструкцията от 25 юни 2003 г. художествената стойност на една фотография може да бъде потвърдена (но изглежда, без да бъде окончателно доказана) от факта, че фотографът излага произведенията си в културни, музейни или търговски институции или ги публикува, както и от използването на специално оборудване.
            
         
               38.
            
            
               Колкото до критерия за излагането или публикуването на произведенията на фотографа, той според мен противоречи на принципа на данъчен неутралитет. Всъщност поради този критерий ставката на облагане на доставката на дадена на стока (фотографията) зависи от качествата на извършващото тази доставка данъчнозадължено лице. Тези критерии обаче не са релевантни от гледна точка на облагането с ДДС. Така една и съща доставка за един и същ клиент може да бъде обложена със стандартна или с намалена ставка в зависимост от това дали продавачът може да представи доказателства за излагането или публикуването на произведенията си, които, ако правилно разбирам, не е необходимо да са същите като предмета на доставката.
            
         
               39.
            
            
               Колкото до критерия за използваното оборудване, той поражда сериозна опасност от нарушение на конкуренцията, тъй като дава предимство на определени технологии (аналоговата, и по-специално филмовата) и определени формати и техники (снимки на фотографска хартия), пренебрегвайки други, по-специално цифровата технология. Тези технически различия обаче нямат никакво влияние върху художествената стойност на фотографията, нито са релевантни от гледна точка на ставката на облагане.
            
         
               40.
            
            
               Следователно Инструкцията от 25 юни 2003 г. се опитва с административни термини да обхване нещо, което не може да бъде обхванато, а именно художествената стойност на едно произведение. Като превръща данъчната администрация в художествен критик, този опит неизбежно засяга правната сигурност, принципа на данъчен неутралитет и конкуренцията. Ето защо той е далеч от обективните и недвусмислени критерии, които Съдът е приел в цитираната в точка 30 от настоящото заключение съдебна практика, за да позволи на държавите членки да ограничат приложното поле на намалената ставка на ДДС до някои категории стоки и услуги, за които е възможно прилагането на такава ставка. Следователно френската административна практика, кодифицирана в Инструкцията от 25 юни 2003 г., противоречи на общите принципи, уреждащи общата система на ДДС.
            
         
               41.
            
            
               Този извод не се поставя под въпрос от довода на френското правителство, че ограничаването на прилагането на намалената ставка само до фотографиите с художествена стойност произтичало от целта на член 103 от Директива 2006/112, а именно насърчаване на развитието на пазара на произведения на изкуството.
            
         
               42.
            
            
               Несъмнено в съображенията на Директива 2006/112 не са изложени мотивите, които са накарали законодателя на Съюза да разреши на държавите членки да прилагат намалената ставка за предметите, посочени в приложение IX към тази директива. Въпреки това следва да се отбележи, че в посочената директива тази възможност се вписва в логиката на благоприятното данъчно третиране на стоки и услуги, които са предназначени да удовлетворят широк спектър от културни и развлекателни потребности на потребителите. Така член 132, параграф 1, буква н) от Директива 2006/112 въвежда задължително освобождаване за някои културни услуги, както и за доставката на стоки, тясно свързани с тях. Що се отнася до намалената ставка на ДДС, член 98 от Директива 2006/112 във връзка с приложение III към нея позволява прилагането на такава ставка по-специално към доставката на книги, вестници и периодични издания, към входните билети за шоуспектакли, театри, циркове, панаири, паркове за забавления, концерти, музеи, зоологически градини, кина, изложби и други подобни културни мероприятия и съоръжения, към приемането на радио- и телевизионни предавателни услуги, както и към доставка на услуги от писатели, композитори и художествени изпълнители или на дължимите им хонорари.
            
         
               43.
            
            
               В нито една от тези разпоредби не се съдържа каквото и да било изискване относно художествената стойност или художественото равнище на стоките или услугите, спадащи към горепосочените категории. Тъкмо обратното, много широката формулировка на тези категории подсказва по-скоро волята на законодателя на Съюза да включи в тях всички видове културни и развлекателни дейности, без да дава оценка на тяхното художествено или интелектуално равнище. Следователно залегналата в благоприятното данъчно третиране цел очевидно не се ограничава до насърчаването на изкуството в благородния смисъл на думата.
            
         
               44.
            
            
               Затова не виждам защо твърдяната цел на член 103 от Директива 2006/112 би изисквала ограничаване на прилагането на този член към предмети с художествена стойност. Щом законодателят на Съюза е въвел възможността държавите членки да облагат някои предмети (произведения на изкуството, антикварни и колекционерски предмети) с намалена ставка на ДДС и е дал законово определение на тези предмети (в приложение IX към Директива 2006/112), това определение не следва да се поставя под въпрос с опити за изясняването му чрез неясни и двусмислени понятия, на основание че не обслужвало добре целта, която същият този законодател е искал да постигне с въвеждането на тази възможност.
            
         
               45.
            
            
               Това важи в още по-голяма степен, тъй като разглежданата френска административна практика, кодифицирана с Инструкцията от 25 юни 2003 г. и представена в преюдициалното запитване, както и в становището на френското правителство, е непоследователна в две отношения.
            
         
               46.
            
            
               Първо, в съдебното заседание френското правителство твърди, че изискването за художествена стойност се прилага само към фотографиите, а не към останалите категории произведения на изкуството, посочени в част А от приложение IX към Директива 2006/112 (без да се споменават колекционерските и антикварните предмети, които са посочени в части Б и В от това приложение). Така и произведения с по-ниско художествено качество или от интерес само за конкретни лица има и в другите области на изкуството. С какво например картина, създадена от „уличен художник“ на туристическо място, или произведение на изкуството с възпоменателен характер биха били по-добри от семейна фотография, направена от професионално ателие?
            
         
               47.
            
            
               Второ, доколкото ми е известно, член 279, буква g) от CGI предвижда облагането с намалена ставка (понастоящем 10 %) на прехвърлянето на имуществени авторски права, включително по отношение на фотографиите, без изискване за художествена стойност на произведенията, за които се отнасят тези права.
            
         
               48.
            
            
               Наясно съм, разбира се, че освен средство за художествено изразяване, фотографията е технически процес за възстановяване на действителността за цели, напълно чужди на удовлетворяването на културни или развлекателни потребности, което би оправдало изключването им от възможността за облагане с намалената ставка. Такъв е например случаят с паспортните снимки, със снимките, които служат за документиране на мястото на произшествие или на застрахователно събитие за целите на застраховането, със снимките на недвижими имоти с цел тяхната продажба или отдаване под наем, със снимките за медицински цели и др. Тези снимки обаче обикновено не са предмет на доставка при условията, посочени в част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112. Единственото съществено изключение според мен може да се отнася до паспортните снимки. Тази категория фотографии обаче е достатъчно разпознаваема с помощта на обективни критерии, така че да може лесно да се изключи възможността за облагането ѝ с намалена ставка на ДДС, без да се нарушат правната сигурност и данъчният неутралитет.
            
         
               49.
            
            
               Ето защо предлагам на втория преюдициален въпрос да се отговори, че член 103, параграф 2 от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че държавите членки имат право да прилагат намалената ставка само към някои категории предмети, изброени в част А от приложение IX към тази директива, определени обективно и недвусмислено, при условие че спазват правната сигурност и данъчния неутралитет. Държавите членки обаче нямат право да прилагат допълнителни изисквания към посочените предмети, основани на неясни критерии или на критерии, оставящи широка свобода на преценка на органите, натоварени с прилагането на данъчните разпоредби, като художествената стойност на предмета.
            
         
         
            По третият преюдициален въпрос
         
      
      
               50.
            
            
               Отговорът на третия въпрос произтича от този, който предлагам да се даде на първите два въпроса, и следователно не изисква самостоятелен анализ.
            
         
         
            По четвъртият преюдициален въпрос
         
      
      
               51.
            
            
               С четвъртия си преюдициален въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали държавите членки могат да използват критерии, прилагани в други области на националното право, по-специално в областта на авторското право, за да се определи понятието „произведение на изкуството“ по отношение на фотографиите. От отговора, който предлагам да се даде на първите два преюдициални въпроса, произтича отрицателният отговор на този въпрос. Бих искал все пак да направя следните уточнения в това отношение.
            
         
               52.
            
            
               Авторското право отдавна признава на фотографиите характера на интелектуални произведения (
                     18
                  ). Понятието „произведение“ по смисъла на авторското право обаче не съдържа никаква оценка на художествената стойност или художественото равнище на разглеждания предмет. Макар за целите на предоставянето на закрила авторското право да изисква произведението да е оригинално, т.е. да е интелектуално творение на своя автор, това условие се тълкува много свободно, така че тази стъпка е лесно да бъде предприета. Това се отнася и до фотографиите, тъй като, противно на ширещото се мнение, фотографията рядко е напълно точно представяне на действителността (
                     19
                  ), тъй като дори само с кадрирането фотографът изрязва една част от тази действителност, като по този начин прави творчески избор. Следователно понятието „произведение“, използвано в авторското право, не е от никаква полза за определянето на понятието „произведение на изкуството“ по смисъла на част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112.
            
         
               53.
            
            
               Нещо повече, авторското право в голяма степен е хармонизирано в рамките на Съюза, по-специално с Директива 2001/29/ЕО (
                     20
                  ). Това хармонизиране включва понятието „произведение“, което е самостоятелно понятие на правото на Съюза (
                     21
                  ). Що се отнася до фотографиите, Съдът е признал качеството на произведение на обикновени портретни (
                     22
                  ) и пейзажни (
                     23
                  ) снимки. Предполагам, че сватбена фотография също би могла да бъде квалифицирана като „произведение“ по смисъла на авторското право.
            
         
         Заключение
      
      
               54.
            
            
               С оглед на изложените съображения предлагам на Съда да отговори на отправените от Conseil d’État (Върховен административен съд, Франция) преюдициални въпроси по следния начин:
               
                        „1)
                     
                     
                        Член 103, параграф 2 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с част А, точка 7 от приложение IX към тази директива трябва да се тълкува в смисъл, че с оглед на това фотографиите да се ползват от намалена ставка на ДДС, изисква само фотографиите да са художествени, да са подготвени за печат от автора си или под негов контрол и да имат подпис на автора и пореден номер, в рамките на 30 копия, независимо от размера им.
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Член 103, параграф 2 от Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че държавите членки имат право да прилагат намалената ставка само към някои категории предмети, изброени в част А от приложение IX към тази директива, определени обективно и недвусмислено, при условие че спазват правната сигурност и данъчния неутралитет. Държавите членки обаче нямат право да прилагат допълнителни изисквания към посочените предмети, основани на неясни критерии или на критерии, оставящи широка свобода на преценка на органите, натоварени с прилагането на данъчните разпоредби, като художествената стойност на предмета“.
                     
                  
         (
            1
         )	Език на оригиналния текст: френски.
      (
            2
         )	През 1859 г. по повод изобретяването на дагеротипа Шарл Бодлер пише: „[…] индустрията, нахлуваща в изкуството, се превръща в негов най-смъртен враг […]“ (Baudelaire, Ch. Salon de 1859. — Revue française, vol. XVII, 1859, p. 262).
      (
            3
         )	ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7.
      (
            4
         )	Считано от 1 януари 2012 г., тази ставка е увеличена на 7 %.
      (
            5
         )	Такива са например текстовете на английски („photographs taken by the artist“), немски („vom Künstler aufgenommene Photographien“), испански език („fotografías tomadas por el artista“), и т.н.
      (
            6
         )	Приложение IX към Директива 2006/112 се прилага в рамките не само на намалената ставка, но и на специални режими на облагане, определени в дял XII, глава 4 от тази директива.
      (
            7
         )	Понастоящем повечето фотографии остават под формата на цифров файл, без да се създава копие върху хартия или друг материален носител. Тези фотографии могат също така да бъдат продавани по електронен път. В такъв случай от гледна точка на разпоредбите относно ДДС е налице предоставяне на услуги и следователно въпросът за квалификацията им като произведения на изкуството не се поставя (вж. точка 3 от приложение II към Директива 2006/112).
      (
            8
         )	Т.е. в условията на доставка на стока, осъществена в процеса на икономическата дейност на нейния продавач, който има качеството на данъчнозадължено лице по ДДС (вж. член 2, параграф 1, буква а) и член 9, параграф 1 от Директива 2006/112). По-специално инцидентната продажба на фотография извън икономическата дейност не налага облагането ѝ с ДДС и следователно въпросът за квалифицирането на тази фотография като произведение на изкуството по смисъла на част А, точка 7 от приложение IX към Директива 2006/112 не се поставя.
      (
            9
         )	Вж. по-специално решение от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz (C‑454/12 и C‑455/12, EU:C:2014:111, т. 43—45 и цитираната съдебна практика).
      (
            10
         )	Решение от 8 май 2003 г., Комисия/Франция (C‑384/01, EU:C:2003:264, т. 29).
      (
            11
         )	Решение от 3 април 2008 г., Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien (C‑442/05, EU:C:2008:184, т. 2, второ изречение от диспозитива).
      (
            12
         )	Решение от 6 май 2010 г., Комисия/Франция (C‑94/09, EU:C:2010:253, т. 46).
      (
            13
         )	Решение от 27 февруари 2014 г., Pro Med Logistik и Pongratz (C‑454/12 и C‑455/12, EU:C:2014:111, т. 1 от диспозитива).
      (
            14
         )	Решение от 11 септември 2014 г., К (C‑219/13, EU:C:2014:2207, диспозитив).
      (
            15
         )	Решение от 9 ноември 2017 г., AZ (C‑499/16, EU:C:2017:846, диспозитив).
      (
            16
         )	Специално за категорията на училищните фотографии според мен не е ясно дали тя обхваща фотографии, изобразяващи учениците и/или учителите, фотографии, направени от учениците в рамките на учебния процес, или друг тип фотографии.
      (
            17
         )	Достатъчно е да споменем Лаокоон и синовете му или Тайната вечеря на Леонардо да Винчи.
      (
            18
         )	Едно от първите съдебни решения, което предоставя на фотографията закрилата на авторското право, е решението на Supreme Court of the United States (Върховен съд на Съединените щати) от 17 март 1884 г., Burrow-Giles Lithographic Co./Sarony, 111 U.S. 53 (1884) (вж. Markiewicz, R. Ilustrowane prawo autorskie. Warszawa, 2018, p. 106). Бернската конвенция за закрила на литературните и художествените произведения, подписана в Берн на 9 септември 1886 г., въвежда закрила за фотографиите още с Берлинския акт от 1908 г. Накрая, с член 9 от Договора на Световната организация за интелектуална собственост (СОИС) за авторското право, приет в Женева на 20 декември 1996 г., е уеднаквен срокът на закрила на авторските права за фотографиите и останалите категории произведения.
      (
            19
         )	Или, по-точно казано, представата, която имаме за действителността.
      (
            20
         )	Директива на Европейския парламент и на Съвета от 22 май 2001 година относно хармонизирането на някои аспекти на авторското право и сродните му права в информационното общество (ОВ L 167, 2001 г., стр. 10; Специално издание на български език, 2007 г., глава 17, том 1, стр. 230).
      (
            21
         )	Вж. в този смисъл решение от 16 юли 2009 г., Infopaq International (C‑5/08, EU:C:2009:465, т. 31—37).
      (
            22
         )	Решение от 1 декември 2011 г., Painer (C‑145/10, EU:C:2011:798, т. 94).
      (
            23
         )	Решение от 7 август 2018 г., Renckhoff (C‑161/17, EU:C:2018:634, т. 14).