CELEX: 62021CJ0146
Language: sk
Date: 2022-06-30 00:00:00
Title: Rozsudok Súdneho dvora (siedma komora) z 30. júna 2022.#Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice v. VB a Direcţia Generalā Regionalā a Finanţelor Publice Bucureşti -Serviciul Soluţionare Contestaţii 1.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný/á/é Curtea de Apel Bucureşti.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Vykonávacie rozhodnutia 2010/583/EÚ a 2013/676/EÚ, ktorými sa Rumunsku povoľuje odchýliť sa od článku 193 uvedenej smernice – Mechanizmus prenesenia daňovej povinnosti – Dodávky výrobkov z dreva – Vnútroštátna právna úprava, ktorá na uplatnenia uvedeného mechanizmu stanovuje podmienku identifikácie pre DPH – Zásada daňovej neutrality.#Vec C-146/21.

Predbežné znenie
ROZSUDOK  SÚDNEHO  DVORA  (siedma  komora)
z 30. júna  2022 (*)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Vykonávacie rozhodnutia 2010/583/EÚ a 2013/676/EÚ, ktorými sa Rumunsku povoľuje odchýliť sa od článku 193 uvedenej smernice – Mechanizmus prenesenia daňovej povinnosti – Dodávky výrobkov z dreva – Vnútroštátna právna úprava, ktorá na uplatnenia uvedeného mechanizmu stanovuje podmienku identifikácie pre DPH – Zásada daňovej neutrality“
Vo  veci C‑146/21,
ktorej  predmetom  je  návrh  na  začatie  prejudiciálneho  konania  podľa  článku 267 ZFEÚ,  podaný  rozhodnutím  Curtea  de  Apel  Bucureşti  (Odvolací  súd  Bukurešť,  Rumunsko)  z 9. decembra  2020  a doručený  Súdnemu  dvoru  3. marca 2021,  ktorý  súvisí  s konaním:

Direcţia  Generală  Regională  a Finanţelor  Publice  Bucureşti – Administraţia  Sector  1  a Finanţelor  Publice

proti

VB,

Direcţia  Generalā  Regionalā  a Finanţelor  Publice  Bucureşti  –Serviciul  Soluţionare  Contestaţii  1,

SÚDNY  DVOR  (siedma  komora),
v zložení:  predseda  siedmej  komory  J. Passer,  sudcovia  F. Biltgen  a M. L. Arastey  Sahún  (spravodajkyňa),
generálny  advokát:  P. Pikamäe,
tajomník: A. Calot  Escobar,
so  zreteľom  na  písomnú  časť  konania,
so  zreteľom  na  pripomienky,  ktoré  predložili:
–        VB,  v zastúpení:  A. Arseni,  C. Chiriac,  C.‑L. Dobrinescu  a S. Ilie,  pour VB, par Mes A. Arseni, C. Chiriac, C.-L. Dobrinescu et S. Ilie, avocați,
–        rumunská  vláda,  v zastúpení:  E. Gane  a A. Rotăreanu,  splnomocnené  zástupkyne,
–        česká  vláda,  v zastúpení:  O. Serdula, M. Smolek  a J. Vláčil,  splnomocnení  zástupcovia,
–        Európska  komisia,  v zastúpení:  A. Armenia  a L. Lozano  Palacios,  splnomocnené  zástupkyne,
so  zreteľom  na  rozhodnutie  prijaté  po  vypočutí  generálneho  advokáta,  že  vec  bude  prejednaná  bez  jeho  návrhov,
vyhlásil  tento

Rozsudok

1        Návrh  na  začatie  prejudiciálneho  konania  sa  týka  výkladu  smernice  Rady  2006/112/ES  z 28. novembra  2006  o spoločnom  systéme  dane  z pridanej  hodnoty  (Ú. v. EÚ  L 347,  2006,  s. 1,  ďalej  len  „smernica  o DPH“)  a zásady  daňovej  neutrality.

2        Tento  návrh  bol  podaný  v rámci  sporu  medzi  na  jednej  strane  Direcția  Generală  Regională  a Finanțelor  Publice  București – Administrația  Sector  1  a Finanțelor  Publice  (Regionálne  generálne  riaditeľstvo  verejných  financií  Bukurešť – Správa  verejných  financií  1. obvodu,  Rumunsko) – a na  druhej  strane  VB  a Direcția  Generală  Regională  a Finanțelor  Publice  București – Serviciul  Soluționare  Contestații  1  (Regionálne  generálne  riaditeľstvo  verejných  financií  Bukurešť – oddelenie pre vybavovanie sťažností  1,  Rumunsko)  vo  veci  rozhodnutia  príslušného  daňového  orgánu  uložiť  VB  povinnosť  spätne  zaplatiť  daň  z pridanej  hodnoty  (DPH)  z predaja  dreva  na  pni,  pričom  tento  daňový  orgán  odmietol  VB  možnosť  uplatniť  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti.
 Právny rámec

 Právo Únie

 Smernica o DPH

3        Článok 9  ods. 1  smernice  o DPH  stanovuje:
„‚Zdaniteľná  osoba‘  je  každá  osoba,  ktorá  nezávisle  a na  akomkoľvek  mieste  vykonáva  ekonomickú  činnosť,  odhliadnuc  od  účelu  alebo  výsledkov  tejto  činnosti.
‚Ekonomická  činnosť‘  je  každá  činnosť  výrobcov,  obchodníkov  alebo  osôb  poskytujúcich  služby  vrátane  ťažobných  a poľnohospodárskych  činností  a činností  pri  výkone  slobodných  povolaní.  Ekonomickou  činnosťou  je  predovšetkým  využívanie  hmotného  alebo  nehmotného  majetku  na  účely  získania  príjmu  na  pokračujúcom  základe.“

4        Podľa  článku 14  ods. 1  tejto  smernice:
„‚Dodanie  tovaru‘  je  prevod  práva  nakladať  s hmotným  majetkom  ako  majiteľ.“

5        Článok 193  uvedenej  smernice  stanovuje:
„DPH  platí  každá  zdaniteľná  osoba,  ktorá  uskutočňuje  zdaniteľné  dodanie  tovaru  alebo  zdaniteľné  poskytovanie  služieb  okrem  prípadov,  keď  daň  platí  iná  osoba  v prípadoch  uvedených  v článkoch 194  až  199b  a článku 202.“

6        Podľa  článku 199  ods. 1  a 2  tej  istej  smernice:
„1.      Členské  štáty  môžu  stanoviť,  že  osobou  povinnou  platiť  DPH  je  zdaniteľná  osoba,  ktorej  bola  vykonaná  ktorákoľvek  z týchto  dodávok:
…
2.      Členské  štáty  môžu  pri  uplatňovaní  možnosti  ustanovenej  v odseku 1  obmedziť  dodanie  tovaru  a poskytovanie  služieb  a kategórie  dodávateľov,  poskytovateľov,  nadobúdateľov  alebo  príjemcov,  na  ktoré  sa  tieto  opatrenia  môžu  vzťahovať.“

7        Článok 213  smernice  o DPH  stanovuje:
„1.      Každá  zdaniteľná  osoba  oznamuje  začatie,  zmenu  alebo  ukončenie  svojej  činnosti,  ktorú  vykonáva  ako  zdaniteľná  osoba.
Členské  štáty  umožnia,  a môžu  požadovať,  aby  sa  oznámenie  podávalo  elektronicky  v súlade  s podmienkami,  ktoré  stanovia.
2.      Bez  toho,  aby  boli  dotknuté  ustanovenia  prvého  pododseku  odseku  1,  každá  zdaniteľná  osoba  alebo  nezdaniteľná  právnická  osoba,  ktorá  v rámci  Spoločenstva  nadobúda  tovar  nepodliehajúci  DPH  podľa  článku 3  ods. 1,  musí  oznámiť,  že  takéto  nadobudnutie  uskutočňuje,  ak  podmienky  ustanovené  v uvedenom  článku,  za  ktorých  takéto  nadobudnutie  nepodlieha  dani,  už  viac  nie  sú  splnené.“

8        V zmysle  článku 214  tejto  smernice:
„1.      Členské  štáty  prijmú  opatrenia  potrebné  na  identifikovanie  týchto  osôb  pomocou  individuálneho  čísla:
a)      každej  zdaniteľnej  osoby  s výnimkou  osôb  uvedených  v článku 9  ods. 2,  ktorá  na  ich  území  uskutočňuje  iné  dodanie  tovaru  alebo  poskytovanie  služieb,  pri  ktorých  vzniklo  právo  na  odpočítanie  dane,  než  je  dodanie  tovaru  alebo  poskytovanie  služieb,  pri  ktorých  DPH  platí  výhradne  odberateľ  alebo  príjemca  v súlade  s článkami 194  až  197  a článkom 199;
b)      každej  zdaniteľnej  osoby  alebo  nezdaniteľnej  právnickej  osoby,  ktorá  uskutočňuje  v rámci  Spoločenstva  nadobudnutie  tovaru  podliehajúce  DPH  v súlade  s článkom 2  ods. 1 písm. b),  alebo  ktorá  využila  možnosť  stanovenú  v článku 3  ods. 3  platiť  DPH  za  nadobudnutie  tovaru  v rámci  Spoločenstva;
c)      každej  zdaniteľnej  osoby,  ktorá  na  ich  území  uskutočňuje  nadobudnutie  tovaru  v rámci  Spoločenstva  na  účely  svojich  transakcií  týkajúcich  sa  činností  uvedených  v druhom  pododseku  článku 9  ods. 1  a ktoré  uskutočňuje  mimo  tohto  územia.
2.      Členské  štáty  nemusia  identifikovať  niektoré  zdaniteľné  osoby,  ktoré  uskutočňujú  transakcie  príležitostne  v zmysle  článku 12.“

9        Článok 395  ods. 1  uvedenej  smernice  znie:
„Rada  môže  jednomyseľne  na  návrh  Komisie  oprávniť  ktorýkoľvek  členský  štát,  aby  zaviedol  osobitné  opatrenia  odchyľujúce  sa  od  tejto  smernice  na  zjednodušenie  výberu  DPH  alebo  na  zamedzenie  určitým  daňovým  únikom  alebo  vyhýbaniu  sa  dani.
Opatrenia  zamerané  na  zjednodušenie  výberu  DPH  nesmú  ovplyvniť  celkovú  výšku  príjmov  členského  štátu  z daní  vybraných  na  stupni  konečnej  spotreby  inak  ako  v zanedbateľnom  rozsahu.“
 Vykonávacie rozhodnutie 2010/583/EÚ

10      Odôvodnenia  6  až  8  vykonávacieho  rozhodnutia  Rady  2010/583/EÚ  z 27. septembra  2010,  ktorým  sa  Rumunsku  povoľuje  zaviesť  osobitné  opatrenie  odchyľujúce  sa  od  článku 193  smernice  2006/112  (Ú. v. EÚ  L 256,  2010,  s. 27),  stanovovali:
„(6)      Na  rumunskom  trhu  sa  vyskytujú  problémy  s drevom  aj  v dôsledku  povahy  tohto  trhu  a podnikov,  ktoré  sa  na  ňom  podieľajú.  Pôsobí  na  ňom  veľký  počet  malých  podnikov  a pre  rumunské  orgány  je  náročné  ich  kontrolovať.  Medzi  najbežnejšie  formy  daňových  únikov  patrí  fakturácia  dodávok  a následný  zánik  podniku  dodávateľa  bez  zaplatenia  dane  príslušným  orgánom,  pričom  zákazníkovi  zostane  platná  faktúra  na  odpočet  dane.
(7)      Ak  sa  povinnosť  platiť  DPH  prenesie  na  príjemcu,  ktorému  zdaniteľné  osoby  v konkurznom  konaní  dodávajú  produkty  z dreva  a ktorému  zdaniteľné  osoby  v konkurznom  konaní  dodávajú  tovar  a poskytujú  služby  s výnimkou  maloobchodníkov,  odstránia  sa  touto  výnimkou  vzniknuté  ťažkosti  bez  toho,  aby  to  ovplyvnilo  sumu  splatnej  dane.  Výsledkom  bude  prevencia  určitých  druhov  daňových  únikov  alebo  obchádzania  daňových  povinností.
(8)      Opatrenie  je  úmerné  sledovanému  cieľu,  pretože  nemá  byť  uplatňované  všeobecne,  ale  len  pri  konkrétnych  operáciách  a odvetviach,  ktoré  spôsobujú  značné  problémy  v súvislosti  s účtovaním  dane,  daňovými  únikmi  alebo  obchádzaním  daňových  povinností.“

11      Článok 1  tohto  vykonávacieho  rozhodnutia  stanovoval:
„Odchylne  od  článku 193  smernice  [o DPH],  sa  týmto  Rumunsku  povoľuje  do  31. decembra  2013  určiť  ako  osobu  povinnú  zaplatiť  DPH  zdaniteľnú  osobu,  ktorej  sa  dodáva  tovar  alebo  poskytujú  služby  uvedené  v článku 2  tohto  rozhodnutia.“

12      V zmysle  článku 2  uvedeného  vykonávacieho  rozhodnutia:
„Výnimka  ustanovená  v článku 1  platí  pre:
a)      dodávku  produktov  z dreva  vrátane  dreva  na  pni,  guľatiny  alebo  naštiepaného  dreva  na  opracovanie,  palivového  drev[a],  výrobkov  z dreva,  ako  aj  hranolov  a odrezkov  a neopracovaného  dreva,  opracovaného  alebo  polospracovaného  dreva,  ktoré  dodávajú  zdaniteľné  osoby;
b)      dodávku  tovaru,  ktorý  dodávajú,  a služby,  ktoré  poskytujú  zdaniteľné  osoby  v konkurznom  konaní  s výnimkou  maloobchodníkov.“
 Vykonávacie rozhodnutie 2013/676/EÚ

13      Odôvodnenie  5  vykonávacieho  rozhodnutia  Rady  z 15. novembra  2013,  ktorým  sa  Rumunsku  povoľuje  naďalej  uplatňovať  osobitné  opatrenie  odchyľujúce  sa  od  článku 193  smernice  2006/112  (Ú. v. EÚ  L 316,  2013,  s. 31),  zmeneného  vykonávacím  rozhodnutím  Rady  (EÚ)  2016/1206  z 18. júla  2016  (Ú. v. EÚ  L 198,  2016,  s. 47)  (ďalej  len  „vykonávacie  rozhodnutie  2013/676“),  stanovuje:
„Pred  udelením  predchádzajúceho  povolenia  uplatňovať  prenesenie  daňovej  povinnosti  pri  dodávkach  produktov  z dreva  sa  v Rumunsku  vyskytovali  problémy  na  trhu  s drevom  v dôsledku  povahy  tohto  trhu  a podnikov,  ktoré  sa  na  ňom  podieľajú.  V odvetví  pôsobí  veľký  počet  malých  podnikov,  ktorých  kontrola  je  pre  rumunské  orgány  zložitá.  Stanovenie  príjemcu  ako  osoby  povinnej  platiť  DPH  malo  podľa  rumunských  orgánov  za  následok  predchádzanie  daňovým  únikom  a vyhýbaniu  sa  dani  v tomto  odvetví  a zostáva  preto  naďalej  opodstatnené.“

14      Článok 1  vykonávacieho  rozhodnutia  2013/676  stanovuje:
„Odchylne  od  článku 193  smernice  [o DPH]  sa  týmto  Rumunsku  povoľuje  do  31. decembra  2019 určiť  ako  osobu  povinnú  zaplatiť  DPH  zdaniteľnú  osobu,  ktorej  sa  dodáva  tovar  alebo  poskytujú  služby  uvedené  v článku 2  tohto  rozhodnutia.“

15      V zmysle  článku 2  tohto  vykonávacieho  rozhodnutia:
„Výnimka  stanovená  v článku 1  platí  pre  produkty  z dreva  dodané  zdaniteľnými  osobami  vrátane  dreva  na  pni,  guľatiny  alebo  naštiepaného  dreva  na  opracovanie,  palivového  dreva,  výrobkov  z dreva,  ako  aj  hranolov  alebo  odrezkov  a neopracovaného,  opracovaného  alebo  polospracovaného  dreva.“
 Rumunské právo

16      Článok 127  ods. 1  Legea  nr.  571/2003  privind  Codul  fiscal  (zákon  č. 571/2003  o zavedení  daňového  zákonníka)  (Monitorul  Oficial  al  României,  časť I,  č. 927  z 23. decembra  2003)  v znení  uplatniteľnom  na  spor  vo  veci  samej  (ďalej  len  „daňový  zákonník“)  stanovuje:
„Za  zdaniteľnú  osobu  sa  považuje  každý,  kto  nezávisle  a na  akomkoľvek  mieste  vykonáva  ekonomickú  činnosť  podľa  odseku  2,  a to  bez  ohľadu  na  cieľ  alebo  výsledok  tejto  činnosti.“

17      Článok 160  daňového  zákonníka  stanovuje:
„1.      Odchylne  od  ustanovení  článku 150  ods. 1  je  v prípade  zdaniteľných  plnení  osobou  povinnou  platiť  daň  príjemca  plnení  uvedených  v odseku  2.  Podmienkou na uplatnenie  prenesenej  daňovej  povinnosti  je,  aby  dodávateľ  aj  príjemca  boli  identifikovaní  pre  DPH…
2.      Plnenia,  na  ktoré  sa  vzťahuje  prenesenie  daňovej  povinnosti,  sú  tieto:
…
b)      dodávky  dreva  a drevených  materiálov…
…“
 Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka

18      VB  je  vlastníkom  lesných  pozemkov  v Rumunsku.

19      V rokoch  2011  až  2017  využíval  tieto  pozemky  na  základe  zmlúv  o predaji  dreva  na  pni  uzavretých  s viacerými  spoločnosťami,  ktoré  sa  špecializujú  na  oblasť  lesného  hospodárstva.

20      V nadväznosti  na  daňovú  kontrolu  vykonanú  medzi  5. decembrom  2017  a 2. februárom  2018  príslušný  daňový  orgán  konštatoval,  že  obrat  VB  dosiahnutý  v septembri  2011  prekročil  prahovú  hodnotu  stanovenú  „osobitným  režimom  oslobodenia  od  dane“  uvedeným  v daňovom  zákonníku  pre  malé  podniky.  Zo  spisu  predloženého  Súdnemu  dvoru  vyplýva,  že  ak  zdaniteľná  osoba  v kalendárnom  roku  dosiahne  alebo  prekročí  túto  prahovú  hodnotu na účel oslobodenia od  dane,  je  povinná  zaregistrovať  sa  na  účely  DPH  v lehote  desiatich  dní  od  konca  mesiaca,  v ktorom  dosiahla  alebo  prekročila  túto  prahovú  hodnotu.

21      Keďže  VB  nebol  v období,  kedy  sa  konala  daňová  kontrola,  teda  od  1. októbra  2011  do  30. septembra  2017,  zaregistrovaný  na  účely  DPH,  daňoví  kontrolóri  so  spätnou  účinnosťou  upravili  výpočet  DPH  splatnej  od  1. novembra  2011,  pričom  uplatnili  metódu  spätného  zahrnutia  dane,  ktorá  spočíva  v predpoklade,  že  predajná  cena  zahŕňala  aj  DPH.

22      Uvedená  daňová  kontrola  bola  uzavretá  vypracovaním  správy  o daňovej  kontrole  a vydaním  daňového  výmeru  zo  16. februára  2018,  na  základe  ktorých  bol  VB  povinný  zaplatiť  sumu  vo  výške  196 634  rumunských  lei  (RON)  (približne  41 300  eur),  ako  aj  príslušné  úroky  a penále.

23      VB  podal  proti  uvedenému  výmeru  sťažnosť,  v ktorej  tvrdil,  že  predaj  dreva  na  pni  podlieha  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti,  ktorého  uplatnenie  je  podmienené  len  tým,  že  oba  dotknuté  subjekty  sú  zdaniteľnými  osobami,  ale  nie  nevyhnutne  existenciou  identifikačného  čísla  na  účely  DPH  u dodávateľa.

24      Rozhodnutím  z 12. júla  2018  bola  sťažnosť  VB  zamietnutá  z dôvodu,  že  uplatnenie  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  podlieha  podľa  článku 160  daňového  zákonníka  podmienke,  že  dodávateľ  aj  kupujúci  sú  vopred  zaregistrovaní  na  účely  DPH.

25      Rozsudkom  z 24. júna  2019  Tribunalul  București  (Vyšší  súd  Bukurešť,  Rumunsko)  vyhovel  žalobe,  ktorou  sa  VB  domáhal  zrušenia  platobného  výmeru  zo  16. februára  2018  a rozhodnutia  z 12. júla  2018.

26      Proti  uvedenému  rozsudku  podalo  Regionálne  generálne  riaditeľstvo  verejných  financií  Bukurešť – Správa  verejných  financií  1. obvodu odvolanie  na  vnútroštátny  súd  Curtea  de  Apel  Bucureénti  (Odvolací  súd  Bukurešť,  Rumunsko).

27      Tento  súd  uvádza,  že  ak  by  bol  VB  zaregistrovaný  na  účely  DPH  v septembri  2011,  podliehal  by  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  v súlade  s výnimkou  zo  systému  výberu  DPH  uvedeného  v článku 193  smernice  o DPH,  ktorá  bola  povolená  Rumunsku  na  základe  vykonávacích  rozhodnutí  2010/583  a 2013/676.  Z tohto  dôvodu  VB  nebol  povinný  platiť  DPH  za  predaj  dreva  na  pni,  keďže  túto  daň  mali  podľa  tohto  mechanizmu  platiť  kupujúci,  ktorí  sú  zdaniteľnými  osobami.

28      V tejto  súvislosti  vnútroštátny  súd  poznamenáva,  že  Súdny  dvor  najmä  vo  svojom  rozsudku  zo  7. marca 2018,  Dobre  (C‑159/17,  EU:C:2018:161,  body 32  a 33),  rozhodol,  že  identifikácia  pre  DPH  predstavuje  len  formálnu  požiadavku  práva  na  odpočítanie  DPH,  a preto  nemôže  predstavovať  hmotnoprávnu  podmienku,  ktorá  zdaniteľnej  osobe  bráni  vo  výkone  uvedeného  práva.

29      Vnútroštátny  súd  dodáva,  že  odmietnutie  umožniť  takej  osobe,  ako  je  VB,  uplatniť  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti,  má  tiež  za  následok,  že  zdaniteľné  osoby,  ktoré  od  neho  nadobudli  drevo  na  pni,  nemôžu  odpočítať  DPH  vzťahujúcu  sa  na  tieto  plnenia,  keďže  táto  daň  nebola  v čase  zdaniteľného  plnenia  správne  fakturovaná.  Tento  súd  sa  preto  pýta,  či  judikatúra  Súdneho  dvora  bráni  tomu,  aby  identifikácia  pre  DPH  predstavovala  podmienku  uplatnenia  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti.

30      Za  týchto  podmienok  Curtea  de  Apel  Bucureşti  (Odvolací  súd  Bukurešť)  rozhodol  prerušiť  konanie  a položiť  Súdnemu  dvoru  túto  prejudiciálnu  otázku:
„Bránia  smernica  [o DPH]  a zásada  daňovej  neutrality  za  takých  okolností,  ako  sú  okolnosti  v spore  vo  veci  samej,  vnútroštátnej  právnej  úprave  alebo  daňovej  praxi,  podľa  ktorých  sa  na  osobu,  ktorá  sa  podrobila  daňovej  kontrole  a po  uskutočnení  takejto  kontroly  sa  registrovala  na  účely  DPH,  nevzťahuje  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  (zjednodušujúce  opatrenia) – kogentne  stanovený  vo  vzťahu  k predaju  dreva  na  pni  –,  a to  z dôvodu,  že  predmetná  osoba,  ktorá  sa  podrobila  kontrole,  nepožiadala  pred  vykonaním  príslušných  transakcií  alebo  ku  dňu  prekročenia  prahovej  hodnoty  o registráciu  na  účely  DPH,  a preto nebola  identifikovaná  pre  DPH?“
 O prejudiciálnej otázke

31      Svojou  otázkou  sa  vnútroštátny  súd  v podstate  pýta,  či  smernica  o DPH  a zásada  daňovej  neutrality  bránia  vnútroštátnej  právnej  úprave,  podľa  ktorej  sa  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  neuplatní  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  pred  uskutočnením  zdaniteľných  transakcií  nepožiadala  o registráciu  na  účely  DPH  ani  nebola  identifikovaná  pre  DPH  z úradnej  povinnosti.

32      Na  úvod  treba  pripomenúť,  že  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  predstavuje  výnimku  zo  zásady  uvedenej  v článku 193  smernice  o DPH,  podľa  ktorej  DPH  platí  každá  zdaniteľná  osoba,  ktorá  uskutočňuje  zdaniteľné  dodanie  tovaru  alebo  zdaniteľné  poskytovanie  služieb,  a že  preto  musí  byť  predmetom  reštriktívneho  výkladu  (pozri  v tomto  zmysle  rozsudok  z 13. februára  2019,  Human Operator, C‑434/17,  EU:C:2019:112,  bod 30  a citovanú  judikatúru).

33      Na  základe  uvedeného  mechanizmu  teda  nedochádza  medzi  dodávateľom  a nadobúdateľom  tovaru  k nijakej  platbe  DPH,  pričom  nadobúdateľ  je  povinný  zaplatiť  DPH  na  vstupe  za  uskutočnené  transakcie,  a zároveň  môže  v zásade  vykonať  odpočítanie  tejto  dane,  takže  daňovej  správe  v takom  prípade  netreba  zaplatiť  nijakú  sumu  (pozri  v tomto  zmysle  rozsudok  z 26. apríla  2017,  Farkas, C‑564/15,  EU:C:2017:302,  bod 41  a citovanú  judikatúru).

34      V tejto  súvislosti  treba  konštatovať,  že  článok 1  vykonávacích  rozhodnutí  2010/583  a 2013/676  umožňuje  Rumunsku  odchýliť  sa  v súlade  s článkom 395  smernice  o DPH  od  zásady  zdaňovania  uvedenej  v článku 193  tejto  smernice  tým,  že  za  osobu  povinnú  platiť  DPH  označuje  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  je  príjemcom  dodávok  výrobkov  z dreva  uvedených  v článku 2  každého  z týchto  vykonávacích  rozhodnutí,  keďže  uvedené  činnosti  nie  sú  uvedené  medzi  plneniami  stanovenými  v článku 199  ods. 1  smernice  o DPH.

35      V prejednávanej  veci  však  uplatnenie  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  podlieha  podľa  vnútroštátnej  právnej  úpravy,  o ktorú  ide  vo  veci  samej,  a to podľa  článku 160  ods. 1  daňového  zákonníka,  podmienke,  aby  zdaniteľné  osoby  dotknuté  týmto  mechanizmom  boli  pred  uskutočnením  zdaniteľných  plnení  identifikované  pre  DPH.  Rumunská  vláda  vo  svojich  písomných  pripomienkach  zdôraznila,  že  k zavedeniu  tejto  podmienky  viedli  vnútroštátneho  zákonodarcu  ťažkosti  týkajúce  sa  boja  proti  daňovým  podvodom,  ktoré  sa  vyskytli  na  rumunskom  trhu  s drevom.  Požiadavka  identifikácie  pre  DPH  okrem  toho  zabezpečuje  účinnú  kontrolu  dodržiavania  daňových  povinností,  ako  aj  riadny  výber  DPH.

36      V tejto  súvislosti  treba  v prvom  rade  zdôrazniť,  že  ani  zo  smernice  o DPH,  ani  z vykonávacích  rozhodnutí  2010/583  alebo  2013/676  nevyplýva,  že  ak  je  členský  štát  oprávnený  odchýliť  sa  od  článku 193  smernice  o DPH  tak,  že  za  osobu  povinnú  platiť  DPH  určí  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  je  príjemcom  predmetných  dodávok  tovaru,  čim  uplatní  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  na  určité  zdaniteľné  plnenia,  vnútroštátny  zákonodarca  tohto  členského  štátu  nemôže  pri  uplatňovaní  tejto  výnimky  určiť  podmienky  uplatňovania  uvedeného  mechanizmu,  pokiaľ  tieto  podmienky  nie  sú  v rozpore  so  zásadou  daňovej  neutrality.

37      Na  jednej  strane  takýto  výklad  potvrdzuje  článok 199  ods. 2  smernice  o DPH,  ktorý  umožňuje  členským  štátom  vymedziť  kategórie  dodávateľov,  poskytovateľov,  nadobúdateľov  alebo  príjemcov,  na  ktorých  sa  môže  uplatniť  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti.

38      Na  druhej  strane,  keďže  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  predstavuje  výnimku  zo  zásady  stanovenej  v článku 193  smernice  o DPH,  musí  sa  vykladať  reštriktívne,  ako  to  vyplýva  z bodu 32  tohto  rozsudku.  Obmedzenie  stanovené  vnútroštátnou  právnou  úpravou,  o ktorú  ide  vo  veci  samej,  tým,  že  uplatnenie  tohto  mechanizmu  podlieha  podmienke,  aby  boli  zdaniteľné  osoby  vopred  identifikované  pre  DPH,  má  pritom  za  následok  práve  vymedzenie  rozsahu  tejto  výnimky.

39      V druhom  rade  na  rozdiel  od  toho,  čo  uviedli  VB  a Komisia  vo  svojich  písomných  pripomienkach,  vnútroštátna  právna  úprava,  o ktorú  ide  vo  veci  samej,  nie  je  v rozpore  s judikatúrou  Súdneho  dvora,  podľa  ktorej  základná  zásada  neutrality  DPH  vyžaduje,  aby  odpočítanie  tejto  dane  zaplatenej  na  vstupe  bolo  priznané,  pokiaľ  sú  splnené  hmotnoprávne  požiadavky,  aj  keď  zdaniteľné  osoby  opomenuli  splniť  určité  formálne  požiadavky  [rozsudok  z 18. marca 2021,  A. (Výkon práva na odpočítanie dane), C‑895/19,  EU:C:2021:216,  bod 47  a citovaná  judikatúra].

40      Je  nesporné,  že  z tejto  judikatúry  vyplýva,  že  identifikácia  pre  DPH,  stanovená  v článku 214  smernice  o DPH,  ako  aj  povinnosť  zdaniteľnej  osoby  oznámiť  začatie,  zmenu  alebo  ukončenie  svojej  činnosti  podľa  článku 213  tejto  smernice,  predstavujú  iba  formálne  požiadavky  na  účely  kontroly,  ktoré  najmä  nemôžu  spochybniť  právo  na  odpočítanie  DPH,  ak  hmotnoprávne  podmienky,  na  základe  ktorých  vzniká  toto  právo,  sú  splnené  (rozsudok  z 18. novembra  2021,  Promexor Trade, C‑358/20,  EU:C:2021:936,  bod 35  a citovaná  judikatúra).

41      Súdny  dvor  z toho  vyvodil,  že  zdaniteľnej  osobe  na  účely  DPH  nemožno  brániť  vo  výkone  jej  práva  na  odpočítanie  z dôvodu,  že  pred  použitím  tovaru  nadobudnutého  v rámci  jej  zdaniteľnej  činnosti  nebola  identifikovaná  pre  DPH  (rozsudok  z 18. novembra  2021,  Promexor Trade, C‑358/20,  EU:C:2021:936,  bod 36  a citovaná  judikatúra).

42      Treba  však  zdôrazniť,  že  cieľom  uvedenej  judikatúry  je  zabezpečiť  dodržiavanie  základnej  zásady  daňovej  neutrality  tým,  že  vyžaduje,  aby  zdaniteľná  osoba  mohla  vykonať  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe,  pokiaľ  sú  splnené  hmotnoprávne  požiadavky  takéhoto  odpočítania,  aj  keď  táto  zdaniteľná  osoba  opomenula  splniť  určité  formálne  požiadavky.

43      Právo  príjemcu  dodania  na  odpočítanie  dane  však  musí  byť  v zásade  dodržané  rovnako  v rámci  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  aj  v spoločnom  systéme  DPH.  Uvedené  právo  teda  nie  je  dotknuté  odmietnutím  poskytovateľa  podrobiť  dodanie  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti.  V tejto  súvislosti  treba  uviesť,  že  nesprávna  fakturácia  DPH  v okamihu  zdaniteľného  plnenia,  najmä  ak  bola,  ako  v prejednávanom  prípade,  vykonaná  bez  DPH,  nemôže  sama  osebe  stačiť  na  to,  aby  bola  zdaniteľná  osoba  zbavená  svojho  práva  na  odpočítanie  (pozri  analogicky  rozsudok  z 21. marca 2018,  Volkswagen, C‑533/16,  EU:C:2018:204,  bod 47).

44      Preto  treba  konštatovať,  že  judikatúra  vyplývajúca  z rozsudku  z 18. marca 2021,  A. (Výkon práva na odpočítanie dane)  (C‑895/19,  EU:C:2021:216),  sa  neuplatňuje  na  situáciu,  o akú  ide  vo  veci  samej,  keďže  odmietnutie  uplatnenia  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  nezasahuje  ani  do  práva  príjemcu  predmetného  plnenia  na  odpočítanie  DPH  zaplatenej  na  vstupe,  a teda  ani  do  zásady  daňovej  neutrality.

45      V treťom  a poslednom  rade  treba  pripomenúť,  že  zásada  daňovej  neutrality,  ktorou  normotvorca  Únie  vyjadril  v oblasti  DPH  všeobecnú  zásadu  rovnosti  zaobchádzania,  bráni  najmä  tomu,  aby  sa  s podobnými  tovarmi  alebo  poskytnutiami  služieb,  ktoré  si  teda  navzájom  konkurujú,  zaobchádzalo  z hľadiska  DPH  rozdielne  (rozsudok  zo  17. decembra 2020,  WEG Tevesstraße, C‑449/19,  EU:C:2020:1038,  bod 48  a citovaná  judikatúra).

46      Podľa  ustálenej  judikatúry  Súdneho  dvora  uvedená  všeobecná  zásada  vyžaduje,  aby  sa  s porovnateľnými  situáciami  nezaobchádzalo  rozdielne  a s rôznymi  situáciami  rovnako,  pokiaľ  to  nie  je  objektívne  odôvodnené.  Rozdielne  zaobchádzanie  je  odôvodnené,  ak  je  založené  na  objektívnom  a primeranom  kritériu,  to  znamená, ak  je  v súlade  s právne prípustným cieľom  sledovaným  predmetnou  právnou  úpravou  a tento  rozdiel  je  primeraný  cieľu,  ktorý  príslušné  zaobchádzanie  sleduje  (rozsudok  z 3. februára  2021,  Fussl Modestraße Mayr, C‑555/19,  EU:C:2021:89,  bod 95  a citovaná  judikatúra).

47      Treba  konštatovať,  že  v prejednávanej  veci  má  kritérium  odôvodňujúce  obmedzenie  uplatnenia  mechanizmu  prenesenia  daňovej  povinnosti  objektívnu  povahu,  keďže  vnútroštátna  právna  úprava,  o ktorú  ide  vo  veci  samej,  ukladá  všetkým  zdaniteľným  osobám,  predávajúcim  aj  kupujúcim,  ktorí  sú  zapojení  do  dodávok  výrobkov  z dreva  uvedených  v článku 2  vykonávacích  rozhodnutí  2010/583  a  2013/676,  povinnosť  zaregistrovať  sa  na  účely  DPH.

48      Cieľom  tohto  obmedzenia  je  právna  istota  a právna  zrozumiteľnosť.  V rámci  takých  okolností,  ako  sú  okolnosti  v spore  vo  veci  samej,  je  príjemca  dodania  tovaru  povinný  zaplatiť  DPH,  ak  plnenie  podlieha  tejto  dani,  čo  závisí  najmä  od  obratu  dodávateľa,  na  ktorého  sa  môže  vzťahovať  osobitná  úprava  oslobodenia  od  dane  stanovená  rumunskou  právnou  úpravou  týkajúcou  sa  malých  podnikov.  Túto  podmienku  však  možno  ťažko  overiť  u príjemcu  dodania.  V tejto  súvislosti  treba  zdôrazniť,  že  v prejednávanej  veci  najmä  z odôvodnenia  6  vykonávacieho  rozhodnutia  2010/583  vyplýva,  že  trh  s rumunským  drevom  sa  skladá  z veľkého  počtu  malých  podnikov  a pre  rumunské  orgány  je  náročné  ich  kontrolovať.

49      Tým,  že  sa  zdaniteľným  osobám  ukladá  podmienka  identifikácie  pre  DPH,  má  príjemca  zdaniteľného  plnenia  k dispozícii  vhodné  kritérium  na  to,  aby  presne  poznal  rozsah  svojich  daňových  povinností,  pretože  rumunské  právo  vylučuje  z povinnosti  identifikácie  pre  DPH  zdaniteľné  osoby,  ktoré  majú  nárok  na  oslobodenie  od  dane  uplatniteľné  na  malé  podniky,  a teda  nevykonávajú  plnenia,  pri  ktorých  vzniká  právo  na  odpočítanie  dane.

50      Rozdielne  zaobchádzanie  sa  teda  zdá  byť  primerané  cieľu,  ktorý  sleduje  vnútroštátna  právna  úprava,  o ktorú  ide  vo  veci  samej,  keďže  na  jednej  strane  identifikácia  pre  DPH  vyplýva  zo  samotného  práva  Únie,  konkrétne  z článku 214  smernice  o DPH,  a na  druhej  strane  právo  dotknutých  zdaniteľných  osôb  na  odpočítanie  dane  v zásade  nie  je  spochybnené.

51      Vzhľadom  na  všetky  predchádzajúce  úvahy  treba  na  položenú  otázku  odpovedať  tak,  že  smernica  o DPH  a zásada  daňovej  neutrality  nebránia  vnútroštátnej  právnej  úprave,  podľa  ktorej  sa  mechanizmus  prenesenia  daňovej  povinnosti  neuplatňuje  na  zdaniteľnú  osobu,  ktorá  pred  uskutočnením  zdaniteľných  transakcií  nepožiadala  o registráciu  na  účely  DPH  ani  nebola  identifikovaná  pre  DPH  z úradnej  povinnosti.
 O trovách

52      Vzhľadom  na  to,  že  konanie pred Súdnym dvorom má  vo  vzťahu  k účastníkom  konania  vo  veci  samej  incidenčný  charakter,  o trovách  konania  rozhodne  tento  vnútroštátny  súd.  Iné  trovy  konania,  ktoré  vznikli  v súvislosti  s predložením  pripomienok  Súdnemu  dvoru  a nie  sú  trovami  účastníkov  konania,  nemôžu  byť  nahradené.
Z týchto  dôvodov  Súdny  dvor  (siedma  komora)  rozhodol  takto:

Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a zásada daňovej neutrality nebránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej sa mechanizmus prenesenia daňovej povinnosti neuplatňuje na zdaniteľnú osobu, ktorá pred uskutočnením zdaniteľných transakcií nepožiadala o registráciu na účely DPH ani nebola identifikovaná pre DPH z úradnej povinnosti.

Podpisy

*      Jazyk konania: rumunčina.