CELEX: 62013CC0087
Language: hr
Date: 2014-09-04
Title: Mišljenje nezavisnog odvjetnika Kokott iznesen4. rujna 2014. # Staatssecretaris van Financiën protiv X. # Zahtjev za prethodnu odluku: Hoge Raad der Nederlanden - Nizozemska. # Zahtjev za prethodnu odluku - Sloboda poslovnog nastana - Porezno zakonodavstvo - Porez na dohodak - Porezni obveznik nerezident - Odbitak troškova za nekretninu koja se smatra povijesnim spomenikom, a u kojoj stanuje njezin vlasnik - Nepostojanje prava na odbitak samo zato što spomenik nije klasificiran kao povijesni u državi oporezivanja, ali jest u državi boravišta. # Predmet C-87/13.

MIŠLJENJE NEZAVISNE ODVJETNICE
      JULIANE KOKOTT
      od 4. rujna 2014. (
            1
         )
      
         Predmet C‑87/13
      
      
         Staatssecretaris van Financiën
      
      
         protiv
      
      
         X
      
      
         (zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Hoge Raad der Nederlanden (Kraljevina Nizozemska))
      
      „Porezno pravo — Sloboda poslovnog nastana — Nacionalni porez na dohodak — Povećani odbitak za posebne troškove održavanja tuzemnog povijesnog spomenika koji se koristi za vlastito stanovanje — Nizozemski državljanin koji živi u Belgiji u građevini koja je zaštićeni povijesni spomenik, a u Nizozemskoj obavlja djelatnost i tamo podliježe neograničenoj poreznoj obvezi“
      I – Uvod
      
      
               1.
            
            
               Kraljevina Nizozemska želi poreznim mjerama poticati očuvanje svoje kulturne baštine. Ona stoga priznaje povećani porezni odbitak za očuvanje nizozemskih povijesnih spomenika.
            
         
               2.
            
            
               Glavni postupak odnosi se na nizozemskog državljanina koji doduše stanuje u građevini koja je zaštićeni povijesni spomenik i održava je, ali se ta građevina nalazi u Belgiji. Iako se njegov ukupni dohodak oporezuje u Nizozemskoj, on ne dobiva nikakvu poreznu olakšicu za održavanje belgijskog povijesnog spomenika. Međutim, Kraljevina Nizozemska želi podupirati samo nizozemske povijesne spomenike. Sud će u ovom postupku morati razjasniti je li ovo ograničavanje poreznih olakšica samo na nacionalnu kulturnu baštinu u skladu s temeljnim slobodama.
            
         II – Pravni okvir
      
      
               3.
            
            
               U skladu s člankom 2.5 stavkom 1. nizozemskog Wet inkomstenbelasting iz 2001. u verziji iz 2004. (u daljnjem tekstu: nizozemski Zakon o porezu na dohodak), svaki stanovnik druge države članice može u Nizozemskoj odabrati porezni režim predviđen za domaće porezne obveznike.
            
         
               4.
            
            
               Prema nizozemskom Zakonu o porezu na dohodak oporezuje se dohodak od nekretnina za stanovanje u vlasništvu poreznog obveznika, bilo da su dane u najam bilo da u njima stanuje vlasnik. Dohodak od nekretnine za vlastito stanovanje određuje se prema postotku vrijednosti nekretnine.
            
         
               5.
            
            
               Od dohotka od nekretnina koje se koriste za vlastito stanovanje mogu se u ograničenom opsegu odbiti troškovi u vezi s tom nekretninom za stanovanje. Dodatni trošak može se u slučaju građevine koja je zaštićena kao povijesni spomenik zatražiti kao takozvani osobni odbitak. Ovo pravilo vrijedi također za građevine dane u najam. Za odbitak je u skladu s člankom 6.31 nizozemskog Zakona o porezu na dohodak potrebno da je građevina upisana u upisnik u skladu s člancima 6. ili 7. Monumentenwet 1988 (u daljnjem tekstu: nizozemski Zakon o povijesnim spomenicima). Te odredbe sud koji je uputio zahtjev tumači tako da je moguć upis samo one građevine koja se nalazi u Nizozemskoj.
            
         III – Glavni postupak
      
      
               6.
            
            
               Glavni postupak odnosi se na odluku o nizozemskom porezu na dohodak X‑a za godinu 2004.
            
         
               7.
            
            
               X posjeduje nizozemsko državljanstvo. Godine 2004. preselio se iz Nizozemske u dvorac u Belgiji. X je vlasnik dvorca, koji je zajedno sa svojim okolišem zaštićen kao povijesni spomenik ili krajolik na temelju belgijskog prava. U Nizozemskoj je X i nadalje obavljao djelatnost kao direktor društva čiji je jedini član. U Belgiji ne ostvaruje dohodak od djelatnosti.
            
         
               8.
            
            
               Za potrebe nizozemskog poreza na dohodak za 2004. X je na svoj zahtjev bio tretiran kao tuzemni porezni obveznik. U svojoj poreznoj prijavi naveo je 18.140 eura na ime osobnog odbitka za troškove održavanja i amortizacije, koji su se odnosili na dvorac u Belgiji. Ovaj je trošak X također istaknuo i u okviru belgijskog poreza na dohodak izborom određenog načina oporezivanja. On je međutim od toga odustao jer na kraju ne bi ostvario poreznu prednost.
            
         
               9.
            
            
               Nizozemska porezna uprava odbila je priznati osobni odbitak jer belgijski dvorac nije bio upisan u upisnik u skladu s člancima 6. ili 7. nizozemskog Zakona o povijesnim spomenicima. Protiv te odluke X je podnio tužbu.
            
         IV – Postupak pred Sudom
      
      
               10.
            
            
               Hoge Raad der Nederlanden, pred kojim se vodi spor, smatra da je moguća povreda prava Unije putem nizozemskih odredbi o osobnom odbitku u vezi s građevinama koje su zaštićeni spomenici. Stoga je Sudu 21. veljače 2013. na temelju članka 267. UFEU‑a uputio sljedeća pitanja:
               
                        1.
                     
                     
                        Protivi li se pravu Unije, a osobito propisima u području slobode poslovnog nastana i slobodnoga kretanja kapitala, da osoba koja je belgijski rezident, a koja je na svoj zahtjev oporezovana kao porezni obveznik nizozemski rezident i koja je imala troškove vezane uz dvorac koji koristi kao nekretninu za vlastito stanovanje, smještenu u Belgiji gdje se ona smatra zaštićenim spomenikom i ruralnim krajolikom, prilikom oporezivanja dohotka u Nizozemskoj ne može odbiti te troškove zato što taj dvorac u Nizozemskoj nije upisan kao zaštićeni povijesni spomenik?
                     
                  
                        2.
                     
                     
                        U vezi s tim, u kojoj je mjeri relevantno to da zainteresirana osoba, za potrebe oporezivanja dohotka u Belgiji, državi u kojoj je rezident, odabirom progresivnog oporezivanja tog dohotka može odbiti spomenute troškove od svojeg trenutačnog ili budućeg dohotka od pokretne imovine?“
                     
                  
         
               11.
            
            
               Ovaj je predmet prvo bio spojen s predmetom C‑133/13 u svrhu zajedničkog postupka i donošenja odluke. U spojenim predmetima su X, Q (stranka u glavnom postupku u predmetu C‑133/13), Savezna Republika Njemačka, Kraljevina Španjolska, Francuska Republika, Talijanska Republika, Kraljevina Nizozemska, Ujedinjenja Kraljevina Velike Britanije i Sjeverne Irske te Europska komisija podnijeli pisana očitovanja u srpnju 2013. Nakon toga su predmeti ponovno razdvojeni.
            
         V – Pravna ocjena
      
      
               12.
            
            
               S oba prethodna pitanja, na koja ću zajedno odgovoriti, sud koji je uputio zahtjev želi u biti znati smije li se prema pravu Unije nacionalna porezna olakšica za građevine koje su zaštićeni povijesni spomenici i koje se koriste za vlastito stanovanje ograničiti na tuzemne građevine. Sud koji je uputio zahtjev smatra da je osobito moguće da je nizozemska odredba nespojiva sa slobodom poslovnog nastana iz članka 43. UEZ‑a (o tome pod A) te slobodom kretanja kapitala iz članka 56. stavka 1. UEZ‑a (o tome pod B).
            
         A – Sloboda poslovnog nastana
      
      1. Ograničenje
      
               13.
            
            
               Odredbom o priznavanju porezne olakšice kao što je nizozemska moglo bi se ograničiti poreznog obveznika kao što je X u njegovom pravu slobodnog nastana.
            
         
               14.
            
            
               X se može načelno koristiti slobodom poslovnog nastana. Kao direktor društva, čiji je on jedini član, X obavlja samostalnu djelatnost u smislu članka 43. stavka 2. UEZ‑a (
                     2
                  ). Primjeni slobode poslovnog nastana ne protivi se niti to da je sam X, koji obavlja svoju djelatnost u Nizozemskoj, nizozemski državljanin. Prema tekstu članka 43. stavka 1. prve rečenice UEZ‑a zaštićen je dakako samo poslovni nastan „državljana jedne države članice na državnom području druge države članice“, što se ne odnosi na poslovni nastan nizozemskog državljanina X‑a u Nizozemskoj. Sud je, međutim, područje zaštite slobode poslovnog nastana proširio u svojoj sudskoj praksi. Prema toj sudskoj praksi, svi građani Unije koji neovisno o svojem državljanstvu rade u državi članici različitoj od one u kojoj je njihovo boravište obuhvaćeni su područjem primjene članka 43. UEZ‑a. (
                     3
                  ) To je bio slučaj s X‑om jer je svoje boravište u mjerodavnom razdoblju imao u Belgiji, a u Nizozemskoj je vodio poslove svojeg društva.
            
         
               15.
            
            
               Sloboda poslovnog nastana može se ograničiti svakom odredbom koja nerezidente stavlja u nepovoljniji položaj u odnosu na rezidente (
                     4
                  ). Na temelju nizozemske odredbe, nerezident naspram rezidenta nema mogućnost zahtijevati osobni odbitak za troškove u vezi s građevinom koja je zaštićeni spomenik u kojoj on sam stanuje. Okolnost da ‐ kao što Kraljevina Nizozemska ističe – nizozemska porezna olakšica vrijedi i za nekretnine koje se ne koriste za vlastito stanovanje te da su u tom pogledu rezidenti i nerezidenti u istom položaju ne mijenja to utvrđenje.
            
         
               16.
            
            
               Ovo nepovoljno postupanje prema nerezidentima ograničava osobu kao što je X ‐ nasuprot stajalištu Savezne Republike Njemačke ‐ i u obavljanju njezine djelatnosti koja je zaštićena slobodom poslovnog nastana. Naime, odredba o priznavanju porezne olakšice dovodi u konačnici do različitog poreznog opterećenja dohotka od djelatnosti, ovisno o tome stanuje li X u građevini koja je zaštićeni spomenik u Nizozemskoj ili u drugoj državi članici.
            
         
               17.
            
            
               Smatram da je ovo široko tumačenje pojma ograničenja obvezno jer je Sud već u okviru drugog spora utvrdio da dodjela porezne prednosti samo za tuzemne nekretnine za vlastito stanovanje ograničava slobodu kretnja radnika ili slobodu poslovnog nastana onih osoba koje žele kupiti nekretninu za vlastito stanovanje u drugoj državi članici (
                     5
                  ).
            
         
               18.
            
            
               Uslijed toga valja u ovom slučaju utvrditi postojanje ograničenja slobode poslovnog nastana.
            
         
               19.
            
            
               Takvo ograničenje je prema sudskoj praksi dopušteno samo onda kada se odnosi na situacije koje međusobno nisu objektivno usporedive (o tome također pod 2), ili kada je opravdano važnim razlogom u općem interesu (
                     6
                  ) (o tome pod 3).
            
         2. Objektivna usporedivost situacija
      
               20.
            
            
               U presudi Nordea Bank Danmark Sud nije slijedio moj prijedlog da se odustane od ispitivanja objektivne usporedivosti situacija. Nasuprot tome, čini se da je tom predmetu ispitivanja opet ponovno pridodao veće značenje u području poreznog prava (
                     7
                  ).
            
         
               21.
            
            
               U ovom se slučaju postavlja pitanje je li situacija poreznog obveznika, čija se građevina, koja je zaštićeni spomenik i kojom se on koristi za vlastito stanovanje, nalazi u Nizozemskoj i čiji se dohodak od te građevine tamo oporezuje, objektivno usporediva sa situacijom poreznog obveznika čija se građevina, koja je zaštićeni spomenik i kojom se on koristi za vlastito stanovanje, nalazi u drugoj državi članici, ali čiji se dohodak od građevine također oporezuje u Nizozemskoj.
            
         
               22.
            
            
               Dvije razlike između uspoređenih situacija dovode u pitanje njihovu objektivnu usporedivost. Prvo, u jednom se slučaju radi o rezidentu, a u drugom o nerezidentu. Drugo, u jednom je slučaju građevina kao spomenik zaštićena prema nizozemskom, a u drugom slučaju prema belgijskom pravu.
            
         a) Različita rezidentnost poreznih obveznika
      
               23.
            
            
               U odnosu na različitu rezidentnost uspoređenih poreznih obveznika valja ukazati na ustaljenu sudsku praksu u skladu s kojom se kod poreza na dohodak fizička osoba rezident i nerezident načelno ne nalaze u objektivno usporedivoj situaciji. Naime, između njih postoje objektivne razlike u pogledu izvora dohotka i osobne porezne sposobnosti te uvažavanja osobnog položaja i obiteljskog stanja (
                     8
                  ). Prema tome, u pravilu nije diskriminirajuće ako država članica nerezidentu uskrati određene porezne olakšice koje priznaje rezidentima (
                     9
                  ).
            
         
               24.
            
            
               Važenje tog načela sudske prakse je, međutim, samo ograničeno, tako da bi se moglo sumnjati u to da je riječ o pravom načelu. Naime, sud zastupa istovremeno stajalište da se diskriminacija mora pretpostaviti u svakom slučaju kada se s obzirom na svrhu i sadržaj predmetnih nacionalnih odredaba rezidenti i nerezidenti, neovisno o svojoj rezidentnosti, nalaze u usporedivom položaju (
                     10
                  ). Samo takvo razmatranje svakog pojedinačnog slučaja odgovara i ustaljenoj sudskoj praksi prema kojoj se objektivna usporedivost situacija mora ispitati s obzirom na cilj odnosnih propisa (
                     11
                  ). Stoga je i Sud kod poreznih olakšica u više navrata dodatno zahtijevao da između skupina rezidenata i nerezidenata mora postojati objektivna razlika kako bi se mogla zanijekati objektivna usporedivost njihovih situacija (
                     12
                  ).
            
         
               25.
            
            
               Iz toga slijedi da se uvijek u pojedinačnom slučaju mora na temelju predmetne nacionalne odredbe ispitati je li situacija rezidenta i nerezidenta usporediva. Načelo, prema kojem to u pravilu nije slučaj, ne može se u konačnici izvesti iz sudske prakse.
            
         b) Različiti propisi o zaštiti spomenika
      
               26.
            
            
               Objektivna usporedivost situacija mogla bi u ovom slučaju doživjeti neuspjeh samo zbog druge razlike, to jest okolnosti da je u tuzemnom slučaju nekretnina za stanovanje zaštićena kao povijesni spomenik prema nizozemskom pravu, a u slučaju X‑a prema belgijskom pravu.
            
         
               27.
            
            
               Predmetna odredba o poreznom odbitku određenih troškova, među ostalim onih za održavanje građevina koje su zaštićeni spomenici, ima prema navodima suda koji je uputio zahtjev za cilj očuvanje nizozemske kulturne baštine.
            
         
               28.
            
            
               Prema tome, belgijski spomenik ne bi mogao biti objektivno usporediv s nizozemskim spomenikom. Naime, cilj te odredbe je poticanje samo kulturne baštine koja se nalazi u Nizozemskoj.
            
         
               29.
            
            
               Takav mi se pristup ipak ne činim primjerenim.
            
         
               30.
            
            
               Francuska Republika je doduše pravilno ukazala na to da je Sud osobito u presudi Persche smatrao da objektivna usporedivost situacija tuzemnog i inozemnog tijela s obzirom na poreznu pogodnost postoji samo onda kada su oba ta tijela poticala istovjetne interese zajednice (
                     13
                  ). Pravljenje razlike prema tome je moguće ako inozemna tijela slijede ciljeve koji su različiti od ciljeva nacionalnih poreznih propisa (
                     14
                  ).
            
         
               31.
            
            
               Cilj nacionalne odredbe o priznavanju porezne olakšice ne smije se, međutim, radi ispitivanja objektivne usporedivosti odrediti isključivo u nacionalnom kontekstu. Naime, tada bi svaka država članica vrlo lako mogla putem isključivo nacionalno definiranog cilja odredbe o priznavanju porezne olakšice unaprijed isključiti prekogranične situacije. Ako se odredba odnosi isključivo na nacionalni kontekst, to je prije razlog za pretpostavku ograničenja temeljne slobode. Taj nacionalni kontekst ne može u drugom koraku ispitivanja objektivne usporedivosti situacija neposredno dovesti do dopuštenosti ograničenja. Stoga objektivnu usporedivost situacija svakako valja ispitati s obzirom na cilj nacionalne odredbe. Međutim, taj se cilj mora svakako definirati ne uzimajući u obzir isključivo nacionalni kontekst odredbe o priznavanju porezne olakšice.
            
         
               32.
            
            
               U ovom slučaju to znači da je situacija nerezidenta X objektivno usporediva sa situacijom rezidenta ako njegovu građevinu vrijedi zaštititi kao kulturnu baštinu. Budući da je dvorac X‑a zaštićen kao spomenik prema belgijskom pravu, ovdje se to smije pretpostaviti.
            
         
               33.
            
            
               Ova objektivna usporedivost situacija, nasuprot stajalištu Francuske Republike, nije u suprotnosti s tim da belgijska nekretnina ne podliježe nizozemskim odredbama o zaštiti spomenika, a osobito ne s time redovito povezanim obvezama i ograničenjima. Naime, kao prvo, belgijsko pravo bi moglo sadržavati usporedive obveze vlasnika belgijske nekretnine. Kao drugo, objektivna usporedivost situacija ne bi se mogla zanijekati zato što se porezni obveznik kao što je X može po potrebi dobrovoljno podvrgnuti nizozemskim odredbama o zaštiti spomenika.
            
         c) Zaključak o objektivnoj usporedivosti situacija
      
               34.
            
            
               Stoga u je ovom slučaju situacija poreznog obveznika, čija se građevina, koja je zaštićeni spomenik i kojom se on koristi za vlastito stanovanje, nalazi u Nizozemskoj i čiji se dohodak od te građevine tamo oporezuje, objektivno usporediva sa situacijom poreznog obveznika čija se građevina, koja je zaštićeni spomenik i kojom se on koristi za vlastito stanovanje, nalazi u drugoj državi članici, ali čiji se dohodak od te građevine također oporezuje u Nizozemskoj.
            
         3. Važan razlog u općem interesu
      
               35.
            
            
               Ostaje za ispitati je li odredba o priznavanju porezne olakšice za spomenike kao što je nizozemska, koja uzima u obzir samo spomenike koji se nalaze u tuzemstvu, opravdana važnim razlogom u općem interesu.
            
         
               36.
            
            
               Prije svega treba pojasniti da se u okviru opravdanja ne može raditi o pitanju smije li Kraljevina Nizozemska poticati nacionalne spomenike. Naime, taj bi cilj bio načelno i onda zajamčen kada bi nizozemski propisi o poreznim olakšicama vrijedili i za inozemne povijesne spomenike. Tome se Kraljevina Nizozemska ne može suprotstaviti time da bi proširenje poreznih olakšica za inozemne povijesne spomenike dovelo do manjih poreznih prihoda. Naime, prema ustaljenoj sudskoj praksi, zahtjev da se izbjegne smanjenje poreznih prihoda ne ubraja se u važne razloge u općem interesu koji mogu opravdati ograničenje slobode dodijeljene Ugovorom (
                     15
                  ).
            
         
               37.
            
            
               Stoga se u ovom slučaju isključivo postavlja pitanje mora li se naći opravdanje za to da država članica svoju poreznu olakšicu ograničava na nacionalne spomenike.
            
         
               38.
            
            
               Stoga je presuda Komisija/Italija, koju je spomenulo više sudionika u postupku, samo od ograničenog značenja. Prema njoj, održavanje (nacionalne) povijesne i umjetničke baštine može biti važan razlog u općem interesu koji opravdava ograničenje slobode pružanja usluga (
                     16
                  ). Predmet odluke bila su, međutim, ograničenja djelatnosti inozemnih gospodarskih subjekata u odnosnoj državi članici, u konkretnom slučaju turističkih vodiča, iz razloga očuvanja nacionalne kulturne baštine. Nije se, međutim, postavilo pitanje smije li se porezna olakšica države članice ograničiti na nacionalnu kulturnu baštinu.
            
         
               39.
            
            
               Za ovo je pitanje više od značenja to da prema sudskoj praksi države članice načelno same mogu odrediti koje interese zajednice žele poticati dodjelom poreznih olakšica (
                     17
                  ). Određivanje cilja, koji se želi ostvariti poreznom olakšicom, stvar je stoga država članica.
            
         
               40.
            
            
               Međutim, u raznim odlukama Sud nije dopustio ograničenje poreznih olakšica na tuzemne situacije jer se cilj koji se nastoji ostvariti olakšicama mogao također postići uz inozemnu pomoć. Tako u presudi Petersen on nije mogao utvrditi zašto se njemačka razvojna politika može poticati samo putem tuzemnih poduzetnika (
                     18
                  ). U presudi o njemačkom doplatku za vlastiti dom smatrao je da se cilj zadovoljenja potražnje za nekretninama za stanovanje isto tako postiže ako se potiče i stjecanje inozemnih nekretnina za stanovanje (
                     19
                  ). U više presuda o odbitku za donacije Sud je osim toga utvrdio da država članica poreznim olakšicama ne smije poticati tijela koja slijede ciljeve od općeg interesa samo onda kada su ona tuzemni rezidenti (
                     20
                  ).
            
         
               41.
            
            
               Sve su se ove odluke odnosile, međutim, u konačnici na pitanje kako se ostvarivanje cilja koji je država članica postavila može poticati čak uz pomoć gospodarskih subjekata koji su rezidenti u drugim državama članicama. U ovom slučaju X, koji je inozemni rezident, ne pridonosi, međutim, ostvarenju cilja koji se nastoji ostvariti nizozemskom poreznom olakšicom. Naime, troškovi održavanja koje navodi u okviru nizozemskog oporezivanja ne služe održavanju spomenika u Nizozemskoj.
            
         
               42.
            
            
               Ako, međutim, prema sudskoj praksi Kraljevina Nizozemska može odrediti cilj porezne olakšice, odluka da se olakšica prizna samo za spomenike koji se nalaze u Nizozemskoj u ovom slučaju dovodi u načelu do opravdanja ograničenja slobode poslovnog nastana.
            
         
               43.
            
            
               Isto tako, na temelju prava Unije države članice ne mogu biti u potpunosti slobodne odrediti ciljeve porezne olakšice. Ovo ne vrijedi samo za zabranu poticaja iz članka 87. stavka 1. UEZ‑a (sada članak 107. stavak 1. UFEU‑a). Naprotiv, i u slučaju opravdanja ograničenja temeljnih sloboda cilj porezne olakšice ne smije, barem sam po sebi, biti očito protekcionistički, kao na primjer kada je cilj porezne odredbe samo poticanje gospodarske djelatnosti tuzemnih poduzetnika ili tuzemne robe (
                     21
                  ).
            
         
               44.
            
            
               U ovom slučaju cilj koji država članica nastoji ostvariti odredbom o poreznoj olakšici ima osnovu u Ugovorima te stoga može poslužiti kao opravdanje za ograničenje temeljne slobode. Tako članak 30. UEZ‑a (sada članak 36. UFEU‑a) za zabranu količinskih ograničenja između država članica sadržava razlog za opravdanje u vidu „zaštite nacionalnog blaga umjetničke, povijesne ili arheološke vrijednosti“. Osim toga je Zajednica, u skladu s člankom 151. stavkom 1. UEZ‑a (sada članak 167. stavak 1. UEFU‑a), obvezana pridonositi „procvatu kultura država članica, poštujući pritom njihovu nacionalnu i regionalnu raznolikost“. Iz tih odredaba proizlazi da se očuvanje kulturne baštine u cijelosti Ugovorima stavlja isključivo u nacionalni kontekst te je stoga poticanje nacionalne kulture dopušteni cilj u pravu Unije (
                     22
                  ).
            
         
               45.
            
            
               Osim toga, prema sudskoj praksi, volja da se osigura postojanje određene veze između društva odnosne države članice i primatelja usluge može predstavljati objektivan razlog od općeg interesa (
                     23
                  ). U ovom slučaju postoji ta veza između društva Kraljevine Nizozemske i nizozemske kulturne baštine, čije očuvanje je cilj mjere kojom se priznaje porezna olakšica. Budući da se tom mjerom ne želi poticati nikakav pojedinac kao takav, nebitno je kakve veze ima X s nizozemskim društvom.
            
         
               46.
            
            
               Ograničenje slobode poslovnog nastana putem nizozemske odredbe kojom se priznaje porezna olakšica je stoga opravdano dopuštenim ciljem očuvanja nacionalne kulturne baštine. Vodeći računa o tom cilju porezne olakšice, isključivanje nacionalne kulturne baštine drugih država članica iz poticaja također ne prelazi ono što je nužno da se ostvari cilj nizozemske porezne olakšice.
            
         4. Zaključak
      
               47.
            
            
               Sloboda poslovnog nastana ne protivi se tome, da se nacionalna porezna olakšica za građevine, koje su povijesni spomenici i koje se koriste za vlastito stanovanje, ograniči na tuzemne građevine ako je cilj porezne olakšice očuvanje nacionalne kulturne baštine.
            
         B – Sloboda kretanja kapitala
      
      
               48.
            
            
               Neovisno o pitanju predstavlja li nizozemska porezna olakšica u postojećim okolnostima i ograničenje slobode kretanja kapitala u skladu s člankom 56. stavkom 1. UEZ‑a, takvo bi ograničenje u svakom slučaju bilo opravdano ciljem porezne olakšice da se očuva nizozemska kulturna baština. Moja bi gornja izlaganja tada vrijedila na odgovarajući način.
            
         C – Zaključak
      
      
               49.
            
            
               Navedene temeljne slobode ne protive se stoga nacionalnoj odredbi kao što je predmetna, prema kojoj je porezna olakšica za građevine koje su povijesni spomenici i koje se koriste za vlastito stanovanje ograničena na tuzemne građevine.
            
         VI – Zaključak
      
      
               50.
            
            
               Na prethodna pitanja Hoge Raad der Nederlanden predlažem stoga odgovoriti kako slijedi:
               Ni sloboda poslovnog nastana u skladu s člankom 43. UEZ‑a niti sloboda kretanja kapitala u skladu s člankom 56. stavkom 1. UEZ‑a ne protive se nacionalnoj odredbi prema kojoj belgijski rezident, koji je na svoj zahtjev oporezovan kao porezni obveznik nizozemski rezident i koji je imao troškove vezane uz dvorac koji koristi kao nekretninu za vlastito stanovanje, smješten u Belgiji gdje se on smatra zaštićenim spomenikom i ruralnim krajolikom, prilikom oporezivanja dohotka u Nizozemskoj ne može odbiti te troškove zato što taj dvorac nije upisan kao zaštićeni povijesni spomenik u Nizozemskoj.
            
         (
            1
         )	Izvorni jezik: njemački
      (
            2
         )	Vidjeti presudu Asscher (C‑107/94, EU:C:1996:251, t. 26.).
      (
            3
         )	Vidjeti presudu Komisija/Njemačka (C‑152/05, EU:C:2008:17, t. 20.); vidjeti po analogiji također presudu N (C‑470/04, EU:C:2006:525, t. 28.); u vezi sa slobodom kretanja radnika vidjeti presudu Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566, t. 36. i navedenu sudsku praksu).
      (
            4
         )	Vidjeti u tom pogledu osobito presude Stanton i L’Étoile 1905 (143/87, EU:C:1988:378, t. 13.), Bosman (C‑415/93, EU:C:1995:463, t. 94.), Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566, t. 43) i Filipiak (C‑314/08, EU:C:2009:719, t. 58.).
      (
            5
         )	Presuda Komisija/Njemačka (C‑152/05, EU:C:2008:17, t. 24. i 25.).
      (
            6
         )	Vidjeti osobito presudu Nordea Bank Danmark (C‑48/13, EU:C:2014:2087, t. 23. i navedenu sudsku praksu).
      (
            7
         )	Vidjeti moje mišljenje u predmetu Nordea Bank Danmark (C‑48/13, EU:C:2014:153, t. 22. do 28.) i presudu Nordea Bank Danmark (C‑48/13, EU:C:2014:2087, t. 23. i 24.).
      (
            8
         )	Vidjeti osobito presude Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, t. 31. i 32.), Wielockx (C‑80/94, EU:C:1995:271, t. 18.), Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, t. 43.) i Komisija/Estonija (C‑39/10, EU:C:2012:282, t. 50.).
      (
            9
         )	Vidjeti osobito presude Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, t. 34.) i Komisija/Estonija (C‑39/10, EU:C:2012:282, t. 50.).
      (
            10
         )	Vidjeti presude Gschwind (C‑391/97, EU:C:1999:409, t. 26.) i Komisija/Estonija (C‑39/10, EU:C:2012:282, t. 51.).
      (
            11
         )	Vidjeti samo presude X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, t. 22.) i SCA Group Holding i dr. (C‑39/13, C‑40/13 i C‑41/13, EU:C:2014:1758, t. 28.).
      (
            12
         )	Vidjeti osobito presude Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, t. 19.), Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566, t. 60.) i Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, t. 44.).
      (
            13
         )	Presuda Persche (C‑318/07, EU:C:2009:33, t. 48. do 50.).
      (
            14
         )	Preuda Persche (C‑318/07, EU:C:2009:33, t. 47.).
      (
            15
         )	Presuda Komisija/Austrija (C‑10/10, EU:C:2011:399, t. 40. i navedena sudska praksa).
      (
            16
         )	Presuda Komisija/Italija (C‑180/89, EU:C:1991:78, t. 19. i 20.).
      (
            17
         )	Vidjeti presude Centro di Musicologia Walter Stauffer (C‑386/04, EU:C:2006:568, t. 39.), Persche (C‑318/07, EU:C:2009:33, t. 48.) i Tankreederei I (C‑287/10, EU:C:2010:827, t. 30.).
      (
            18
         )	Presuda Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, t. 61.).
      (
            19
         )	Vidjeti presudu Komisija/Njemačka (C‑152/05, EU:C:2008:17, t. 28.).
      (
            20
         )	Vidjeti presude Persche (C‑318/07, EU:C:2009:33, t. 44.) i Komisija/Austrija (C‑10/10, EU:C:2011:399, t. 33.).
      (
            21
         )	Vidjeti u tom smislu također presudu Tankreederei I (C‑287/10, EU:C:2010:827, t. 32.).
      (
            22
         )	Vidjeti također presudu Centro di Musicologia Walter Stauffer (C‑386/04, EU:C:2006:568, t. 45.) u francuskoj jezičnoj verziji.
      (
            23
         )	Vidjeti presudu Gottwald (C‑103/08, EU:C:2009:597, t. 32. i navedenu sudsku praksu).