CELEX: 62019CC0786
Language: hr
Date: 2021-01-27 00:00:00
Title: Mišljenje nezavisnog odvjetnika A. Rantosa od 27. siječnja 2021.#The North of England P & I Association Ltd., također kao pravni sljednik društva Marine Shipping Mutual Insurance Company protiv Bundeszentralamt für Steuern.#Zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Finanzgericht Köln.#Zahtjev za prethodnu odluku – Izravno osiguranje osim životnog osiguranja – Druga direktiva 88/357/EEZ – Članak 2. točka (d) druga alineja – Direktiva 92/49/EEZ – Članak 46. stavak 2. prvi podstavak – Porez na premije osiguranja – Pojam ‚država članica u kojoj se nalazi rizik’ – Vozilo bilo koje vrste – Pojam ‚država članica u kojoj je vozilo registrirano’ – Osiguranje pomorskih plovila – Brod koji je upisan u upisnik brodova države članice, ali koji plovi pod zastavom druge države članice ili treće zemlje na temelju odobrenja za privremenu promjenu zastave.#Predmet C-786/19.

MIŠLJENJE NEZAVISNOG ODVJETNIKA
   ATHANASIOSA RANTOSA
   od 27. siječnja 2021. (
         1
      )
   
      Predmet C‑786/19
   
   The North of England P & I Association Ltd., također kao pravni sljednik društva Marine Shipping Mutual Insurance Company
   protiv
   Bundeszentralamt für Steuern
   
      (zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Finanzgericht Köln (Financijski sud u Kölnu, Njemačka))
   
   „Zahtjev za prethodnu odluku – Slobodno pružanje usluga – Izravno osiguranje osim životnog osiguranja – Direktiva 88/357/EEZ – Članak 2. točka (d) druga alineja – Direktiva 92/49/EEZ – Članak 46. stavak 2. – Porez na premije osiguranja – Pojam ‚država članica u kojoj se nalazi rizik’ – Vozilo bilo koje vrste – Pojam ‚država članica u kojoj je vozilo registrirano’ – Upravljanje pomorskim plovilom – Pomorsko plovilo koje je upisano u upisnik brodova države članice, ali koje plovi pod zastavom druge države članice ili treće zemlje”
   
      I. Uvod
   
   
            1.
         
         
            Ovaj zahtjev za prethodnu odluku upućen je u okviru spora između osiguravajućeg društva sa sjedištem u Ujedinjenoj Kraljevini (u daljnjem tekstu: tužitelj) i Bundeszentralamta für Steuern (Savezni središnji ured za poreze, Njemačka), kao nadležnog poreznog tijela u području poreza na osiguranje (u daljnjem tekstu: tuženik), o tome podliježu li njemačkom porezu na premije osiguranja premije pomorskog osiguranja koje naplaćuje tužitelj.
         
      
            2.
         
         
            Glavni predmet odnosi se na direktive prava Unije u području osiguranja i, konkretnije, na određene odredbe o naplati poreza na premije osiguranja. Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357/EEZ (
                  2
               ) u vezi s člankom 25. prvim stavkom prvim dijelom rečenice te direktive i članka 46. stavka 2. prvog podstavka Direktive 92/49/EEZ (
                  3
               ), u svrhu određivanja države članice u kojoj se nalazi rizik, u kontekstu osiguranja rizika povezanih s upravljanjem pomorskim plovilima.
         
      
            3.
         
         
            U skladu s kriterijima koji su bili na snazi u trenutku naplate poreza na premije osiguranja, samo je država članica u kojoj je vozilo registrirano mogla naplatiti taj porez na temelju osiguranja svih vrsta vozila, uključujući brodove. Brodovi o kojima je riječ u ovom slučaju bili su upisani u upisnik vlasništva u Njemačkoj, ali su plovili pod zastavom drugih država na temelju posebnog odobrenja koje su izdala njemačka tijela. Sud koji je uputio zahtjev pita se o načinu na koji u takvom kontekstu treba tumačiti pojam „država članica u kojoj je vozilo registrirano”.
         
      
            4.
         
         
            Konkretnije, svojim zahtjevom za prethodnu odluku, Finanzgericht Köln (Financijski sud u Kölnu, Njemačka) pita Sud treba li smatrati da se rizik nalazi u državi članici na čijem je državnom području brod upisan u službeni upisnik u svrhu dokazivanja vlasništva ili u državi pod čijom zastavom brod plovi.
         
      
            5.
         
         
            Pravno pitanje koje se postavlja u ovom predmetu već se djelomično razmatralo u sudskoj praksi Suda, konkretno u presudi od 14. lipnja 2001., Kvaerner (
                  4
               ). Međutim, konkretna primjena pouka koje proizlaze iz te sudske prakse zahtijeva temeljitiju analizu u posebnom kontekstu predmetnog slučaja, koji obilježava pretpostavka privremene promjene zastave koja dovodi do dvostrukog upisa u različite upisnike brodova, čime se komplicira određivanje države članice u kojoj se nalazi rizik.
         
      
      II. Pravni okvir
   
   
      
         A.
       
         Međunarodno pravo
      
   
   
            6.
         
         
            Konvencija Ujedinjenih naroda o pravu mora, potpisana u Montego Bayu 10. prosinca 1982. (u daljnjem tekstu: Konvencija iz Montego Baya) (
                  5
               ) stupila je na snagu 16. studenoga 1994. te je odobrena u ime Europske zajednice Odlukom 98/392/EZ (
                  6
               ).
         
      
            7.
         
         
            Člankom 91. stavkom 1. te konvencije predviđa se:
            „Svaka država određuje uvjete pod kojima dodjeljuje brodovima svoju državnu pripadnost, kao i uvjete upisa u upisnik na svom području i pravo na vijorenje svoje zastave. Brodovi imaju pripadnost one države čiju su zastavu ovlašteni vijoriti. Mora postojati stvarna veza između države i broda.”
         
      
            8.
         
         
            U stavku 1. članku 92. navedene konvencije, naslovljenom „Položaj brodova”, navodi se:
            „Brodovi plove pod zastavom samo jedne države i podvrgnuti su na otvorenom moru, osim u iznimnim slučajevima izrijekom predviđenim u međunarodnim ugovorima ili u ovoj Konvenciji, isključivo njezinoj jurisdikciji. […]”
         
      
            9.
         
         
            Člankom 94. Konvencije iz Montego Baya, naslovljenim „Dužnosti države zastave”, određuje se:
            „1.   Svaka država djelotvorno vrši svoju jurisdikciju i nadzor nad brodovima koji vijore njezinu zastavu glede upravnih, tehničkih i socijalnih pitanja.
            2.   Posebno, svaka država:
            
                     (a)
                  
                  
                     vodi upisnik brodova s imenima i podacima o brodovima koji vijore njezinu zastavu, osim onih brodova na koje se, zbog njihove male veličine, ne primjenjuju općeprihvaćeni međunarodni propisi, i
                  
               
                     (b)
                  
                  
                     vrši nad svakim brodom koji vijori njezinu zastavu, njegovim zapovjednikom, časnicima i posadom jurisdikciju u skladu sa svojim unutrašnjim pravom glede upravnih, tehničkih i socijalnih pitanja koja se tiču broda.
                  
               3.   Svaka država, za brodove koji vijore njezinu zastavu, poduzima potrebne mjere za ostvarivanje sigurnosti na moru […]”
         
      
      
         B.
       
         Pravo Unije
      
   
   
            10.
         
         
            U skladu s člankom 310. Direktive 2009/138/EZ (
                  7
               ), direktive 88/357 i 92/49 stavljene su izvan snage s učinkom od 1. studenoga 2012. Međutim, s obzirom na činjenice u glavnom postupku, te dvije direktive i dalje se primjenjuju na glavni postupak.
         
      
      1. Direktiva 88/357
   
   
            11.
         
         
            Člankom 2. točkom (d) Direktive 88/357 određivalo se:
            „Za potrebe ove Direktive:
            […]
            
                     d)
                  
                  
                     ‚država članica u kojoj se nalazi rizik’ znači:
                     
                              –
                           
                           
                              kod osiguranja zgrada ili zgrada i stvari koje se u njima nalaze, ako su pokriveni istom policom osiguranja, država članica u kojoj se nalazi imovina,
                           
                        
                              –
                           
                           
                              kod osiguranja registriranih vozila svih vrsta, država članica u kojoj je vozilo registrirano,
                           
                        
                              –
                           
                           
                              kod polica o putnom osiguranju i osiguranju od rizika na odmoru koje traju najdulje 4 mjeseca, bez obzira na vrstu osiguranja, država članica u kojoj je ugovaratelj osiguranja sklopio policu,
                           
                        
                              –
                           
                           
                              u svim slučajevima koji nisu izričito obuhvaćeni u gornjim alinejama, država članica u kojoj ugovaratelj osiguranja ima uobičajeno boravište, odnosno ako je ugovaratelj osiguranja pravna osoba, država članica u kojoj se nalazi njezin poslovni nastan na kojeg se ugovor odnosi”.
                           
                        
               
      
      2. Direktiva 92/49
   
   
            12.
         
         
            Uvodne izjave 1., 2. i 30. Direktive 92/49 glasile su:
            
                     „(1)
                  
                  
                     Budući da je potrebno zaokružiti unutarnje tržište izravnog osiguranja osim životnog osiguranja i sa stajališta prava poslovnog nastana i sa stajališta slobode pružanja usluga kako bi se društvima za osiguranje koja imaju sjedište u Zajednici omogućilo da lakše pokrivaju rizike koji se nalaze na području Zajednice.
                  
               
                     (2)
                  
                  
                     Budući da je [Direktiva 88/357] već uvelike pridonijela ostvarivanju unutarnjeg tržišta izravnog osiguranja osim životnog osiguranja, na taj način da se ugovarateljima osiguranja koji po svojem statusu, veličini ili vrsti osiguranog rizika nemaju potrebe za posebnom zaštitom u državi članici u kojoj se nalazi rizik, daje potpuna sloboda da se koriste najširim mogućim tržištem osiguranja.
                  
               […]
            
                     (30)
                  
                  
                     Budući da u nekim državama članicama transakcije osiguranja ne podliježu nikakvim oblicima neizravnog oporezivanja, dok većina država članica primjenjuje posebne poreze i druge oblike davanja, uključujući dodatna davanja u korist tijela za naknadu šteta; budući da između država članica postoje velike razlike u strukturi i visini stopa koje se primjenjuju na poreze i davanja; budući da je poželjno spriječiti situaciju u kojoj bi postojeće razlike uzrokovale poremećaje tržišnog natjecanja na području pružanja usluga osiguranja između država članica; budući da će se do naknadnog usklađivanja ovaj problem rješavati primjenom poreznog sustava i drugih oblika davanja predviđenih u državi članici u kojoj se nalazi rizik, a na državama članicama je da poduzmu odgovarajuće mjere kako bi se osiguralo ubiranje poreza i davanja.”
                  
               
      
            13.
         
         
            Člankom 46. stavkom 2. prvim podstavkom Direktive 92/49 određivalo se:
            „Ne dovodeći u pitanje naknadno usklađivanje, svi ugovori o osiguranju podliježu isključivo neizravnim porezima i parafiskalnim davanjima na premije osiguranja u državi članici u kojoj se nalazi rizik u smislu članka 2. točke (d) Direktive 88/357/EEZ […]”.
         
      
      3. Direktiva 2009/138
   
   
            14.
         
         
            Definicija države članice u kojoj se nalazi rizik, sada se nalazi u članku 13. točki 13. Direktive 2009/138. Članak 13. točka 13. podtočka (b) te direktive ima isti tekst kao članak 2. točka (d) druga alineja Direktive 88/357.
         
      
            15.
         
         
            Člankom 157. Direktive 2009/138, naslovljenim „Porezi na premije” predviđa se da „[n]e dovodeći u pitanje bilo koje naknadno usklađivanje, svaki ugovor o osiguranju isključivo podliježe neizravnim porezima i parafiskalnim troškovima vezanim uz premije osiguranja u državi članici u kojoj se nalazi rizik ili državi članici obveze”.
         
      
            16.
         
         
            Međutim, Direktiva 2009/138 nije primjenjiva ratione temporis na glavni postupak.
         
      
      
         C.
       
         Njemačko pravo
      
   
   
            17.
         
         
            Člankom 1. Versicherungsteuergesetza (Zakon o porezu na osiguranja), u verziji koja se primjenjuje na glavni predmet (u daljnjem tekstu: VersStG) (
                  8
               ), predviđa se:
            „1)   Plaćanje naknade za osiguranje izvršeno na temelju odnosa osiguranja koji proizlazi iz ugovora ili bilo kojeg drugog izvora, podliježe obvezi plaćanja poreza.
            2)   Ako je osiguravatelj sa sjedištem na državnom području država članica [Europske unije] ili drugih država potpisnica Sporazuma o Europskom gospodarskom prostoru[ (
                  9
               )] stranka u odnosu osiguranja, porezna obveza nastaje, kad je osiguranik fizička osoba, samo ako, u trenutku plaćanja premije osiguranja, taj osiguranik ima stalnu adresu ili uobičajeno boravište na državnom području primjene ovog zakona ili, kad nije riječ o fizičkoj osobi, ako se poduzetnik, sjedište ili jednakovrijedno mjesto na koje se odnosi odnos osiguranja prilikom plaćanja premije nalazi na državnom području primjene ovog zakona. Usto, porezna obveza postoji kad su osigurani:
            […]
            
                     2.
                  
                  
                     rizici povezani s vozilima svih vrsta, pod uvjetom da je vozilo upisano na državnom području primjene ovog zakona u službeni ili službeno priznati upisnik i ima identifikacijski broj;
                  
               […]”
         
      
            18.
         
         
            Člankom 1. stavkom 1. Schiffsregisterordnunga (Uredba o upisnicima brodova) u verziji koja se primjenjuje na glavni predmet (u daljnjem tekstu: SchRegO) (
                  10
               ), predviđa se da upisnike brodova vode Amtsgerichti (općinski sudovi, Njemačka).
         
      
            19.
         
         
            U skladu s člankom 3. stavkom 2. SchRegO‑a, u upisnike pomorskih plovila (pomorski upisnici) upisuju se trgovački brodovi i ostali brodovi za pomorsku plovidbu (pomorska plovila), kad su obvezni ili ovlašteni ploviti pod njemačkom zastavom, u skladu s člankom 1. ili člankom 2. Gesetza über das Flaggenrecht der Seeschiffe und die Flaggenführung der Binnenschiffe (Flaggenrechtsgesetz) (Zakon o pravu zastave pomorskih plovila i vijorenju zastave na brodovima unutarnje plovidbe (Zakon o pravu zastave)) (u daljnjem tekstu: FlaggRG) (
                  11
               ).
         
      
            20.
         
         
            U skladu s prvom rečenicom članka 9. SchRegO‑a, u upisnik brodova upisuje se svaki brod koji, na temelju članka 3. stavka 2. i 3. SchRegO‑a, može biti predmet upisa, ako ga vlasnik redovito prijavljuje u tu svrhu.
         
      
            21.
         
         
            Na temelju članka 10. stavka 1. prve rečenice SchRegO‑a, vlasnik je dužan upisati pomorsko plovilo, ako je dužan ploviti pod njemačkom zastavom u skladu s člankom 1. FlaggRG‑a (
                  12
               ).
         
      
            22.
         
         
            U skladu s člankom 14. stavkom 1. SchRegO‑a, brod ne može biti upisan u upisnik njemačkih brodova sve dok je upisan u upisnik stranih brodova. U slučaju odobrenja promjene zastave, zahtijeva se da se u upisnik brodova upiše prekid prava na plovidbu pod njemačkom zastavom, kao i trajanje takvog prekida. Člankom 17. stavkom 2. SchRegO‑a nalaže se obveza da se u upisniku brodova navede zabrana izvršavanja prava na plovidbu pod njemačkom zastavom i trajanje te zabrane.
         
      
            23.
         
         
            U skladu s člankom 1. stavkom 1. FlaggRG‑a, svi trgovački brodovi i ostali brodovi za pomorsku plovidbu (pomorska plovila), čiji su vlasnici njemački državljani koji imaju domicil na državnom području koje je obuhvaćeno područjem primjene Grundgesetza (Temeljni zakon), dužni su ploviti pod njemačkom zastavom.
         
      
            24.
         
         
            U skladu s člankom 6. stavkom 1. FlaggRG‑a, pomorska plovila koja na temelju članka 1. tog zakona trebaju ploviti pod njemačkom zastavom, ne smiju ploviti pod drugim zastavama kao nacionalnim zastavama.
         
      
            25.
         
         
            U skladu s člankom 7. stavkom 1. točkom 1. FlaggRG‑a, Bundesamt für Seeschifffahrt und Hydrographie (Savezni ured za pomorstvo i hidrografiju, Njemačka) može, na zahtjev brodara ili vlasnika pomorskog plovila registriranog u upisniku brodova, izdati opozivo odobrenje za plovidbu pod drugom zastavom koja nije njemačka zastava, na razdoblje koje nije dulje od dvije godine (odobrenje za promjenu zastave). Na temelju članka 7.a stavka 3. FlaggRG‑a, pravo na plovidbu pod njemačkom zastavom ne može se izvršavati sve dok je na snazi odobrenje za promjenu zastave.
         
      
      III. Činjenice i glavni postupak
   
   
            26.
         
         
            Tužitelj je osiguravatelj sa sjedištem u Ujedinjenoj Kraljevini koji nudi pomorska osiguranja u cijelom svijetu i koji je od 2. studenoga 2011. pravni sljednik poduzetnika koji je sklopio ugovore o osiguranju iz kojih proizlazi glavni postupak.
         
      
            27.
         
         
            Predmetni ugovori o osiguranju zaključeni su s 14 brodarskih društava, protiv rizika u vezi s građanskopravnom odgovornosti, pravnom zaštitom, kaskom (koji pokriva različite štete na brodovima) kao i rizika rata za brodove kojima upravljaju ta društva. Potonja društva imaju sjedište u Njemačkoj i upisana su u trgovački registar Amtsgerichta Hamburg (Općinski sud u Hamburgu, Njemačka) kao društva s ograničenom odgovornošću njemačkog prava (GmbH). Njihov predmet poslovanja je upravljanje pomorskim plovilima. Brodovi navedenih brodarskih društava upisani su u upisik brodova Amtsgerichta Hamburg (Općinski sud u Hamburgu).
         
      
            28.
         
         
            Stranke ugovora o osiguranju između tužitelja i 14 brodarskih društava, kao ugovaratelji osiguranja ili suugovaratelji, također su i brodarski poduzetnik koji obavlja svoje djelatnosti kao upravitelj tih brodarskih društava i čija flota obuhvaća sva pomorska plovila u glavnom postupku, i zakupnici brodova bez posade sa sjedištem u Liberiji i Malti.
         
      
            29.
         
         
            U skladu s člankom 7. stavkom 1. FlaggRG‑a, brodovima u vlasništvu brodarskih društava bilo je odobreno ploviti pod drugom nacionalnom zastavom, umjesto njemačke zastave (u daljnjem tekstu: promjena zastave), odnosno pod zastavama Liberije ili Malte. Tijekom razdoblja promjene zastave, ti brodovi ostali su upisani u njemački upisnik brodova.
         
      
            30.
         
         
            Tužitelj je na temelju predmetnih ugovora o osiguranju naplatio naknade u obliku premija osiguranja na temelju kojih nije platio porez na premije osiguranja.
         
      
            31.
         
         
            Tuženik je tijekom 2012. godine, u pogledu brodarskog poduzetnika i brojnih brodarskih društava, proveo porezne nadzore poreza na premije osiguranja. Zaključio je, na temelju utvrđenja iznesenih tijekom tih nadzora, da naknade za osiguranje koje je tužitelj naplatio tijekom predmetnog razdoblja, koje se odnose na brodove koji su predmet spora u glavnom postupku, podliježu tom porezu i da ga je tužitelj bio dužan platiti.
         
      
            32.
         
         
            Posljedično, tuženik je rješenjem o porezu na osiguranje za naplaćene premije od 11. studenoga 2014., od tužitelja zatražio plaćanje poreza na osiguranja za mjesece od prosinca 2009., po uobičajenoj poreznoj stopi.
         
      
            33.
         
         
            Prije nego što je podnio tužbu pred sudom koji je uputio zahtjev, odnosno Finanzgerichtom Köln (Financijski sud u Kölnu, Njemačka), tužitelj je protiv tog rješenja podnio prigovor koji nije prihvaćen.
         
      
            34.
         
         
            Tužitelj smatra da naknade za osiguranje koje je naplatio ne podliježu porezu na premije osiguranja, zato što se rizici povezani s pomorskim plovilima čiji su vlasnici brodarska društva, ne nalaze u Njemačkoj. U skladu s člankom 2. točkom (d) drugom alinejom Direktive 88/357, porezna nadležnost u pogledu tih premija osiguranja ovisi isključivo o državi članici u kojoj je vozilo registrirano. Državom u kojoj je vozilo registrirano treba smatrati državu čijim se pravnim odredbama određuje je li vozilo, s obzirom na vrstu izgradnje, stanje i tehničku opremu, usklađeno sa zakonskim zahtjevima. Tužitelj smatra da je, ako se ta odredba primijeni na brodove, riječ o državi pod čijom je zastavom brod ovlašten ploviti. Prema njegovu mišljenju, ta registracija ne postoji kad je riječ o brodovima na koje se odnose sporni ugovori o osiguranju jer, nakon promjene zastave, ti brodovi više nemaju odobrenje za plovidbu pod njemačkom zastavom u skladu s člankom 7. stavkom 1. FlaggRG‑a.
         
      
            35.
         
         
            Tuženik pak smatra da naknade za osiguranje koje je naplatio tužitelj na temelju spornih osiguranja, podliježu porezu na premije osiguranja na temelju članka 1. stavka 2. druge rečenice točke 2.VersStG‑a. On smatra da je zakonski uvjet u vezi s upisom u službeni ili službeno priznati upisnik ispunjen upisom brodova u upisnik brodova Amtsgerichta Hamburg (Općinski sud u Hamburgu). Prema tuženikovu mišljenju, nacionalni zakonodavac je, radi jasnoće, registraciju shvatio kao upis u službeni ili službeno priznati upisnik uz dodjelu identifikacijskog broja. On tvrdi da je taj propis u skladu s odredbama prava Unije, odnosno člankom 2. točkom (d) drugom alinejom Direktive 88/357.
         
      
      IV. Prethodno pitanje
   
   
            36.
         
         
            U tim okolnostima, Finanzgericht Köln (Financijskim sud u Kölnu). prekinuo je postupak i Sudu uputio sljedeće prethodno pitanje:
            „Treba li članak 2. točku (d) drugu alineju u vezi s člankom 25. prvim stavkom prvim dijelom rečenice Direktive 88/357 ili člankom 46. stavkom 2. Direktive 92/49 u pogledu određivanja države članice u kojoj se nalazi rizik tumačiti na način da je pritom u slučajevima zaštite od rizika koji su povezani s upravljanjem pomorskim plovilom riječ o državi u kojoj je pomorsko plovilo upisano u službeni registar u svrhu dokazivanja vlasništva ili o državi pod čijom zastavom plovi pomorsko plovilo?”
         
      
            37.
         
         
            Stranke u glavnom postupku predlažu da se na prethodno pitanje odgovori kako slijedi:
            
                     –
                  
                  
                     Prema tužiteljevu mišljenju, članku 2. točki (d) drugoj alineji Direktive 88/357 u vezi s člankom 46. stavkom 2. Direktive 92/49 (ili člankom 25. prvim stavkom prvim dijelom rečenice Direktive 88/357), ne protivi se, u okviru tumačenja u skladu s pravom Unije, odredba kojom se predviđa da pravo države članice na oporezivanje u pogledu rizika povezanih sa svim vrstama vozila, ovisi o činjenici da su ta vozila upisana ili trebaju bit upisana u službeni ili službeno priznati upisnik i da im mora biti dodijeljen identifikacijski broj. Međutim, članku 2. točki (d) drugoj alineji Direktive 88/357 u vezi s člankom 46. stavkom 2. Direktive 92/49 (ili člankom 25. prvim stavkom prvim dijelom rečenice Direktive 88/357) protivila bi se upravna praksa kojom se članak 1. stavak 2. točka 2. VersStG‑a tumači na način da je, za potrebe određivanja mjesta rizika povezanog s brodom, upis u njemački upisnik brodova odlučujući i kad taj brod više ne plovi pod njemačkom zastavom na temelju članka 7. FlaggRG‑a.
                  
               
                     –
                  
                  
                     Prema mišljenju njemačke vlade, na prethodno pitanje valja odgovoriti na način da, u kontekstu osiguranja brodova, država članica u kojoj se nalazi rizik i pravo oporezivanja koje iz toga proizlazi u korist države članice, ne smiju biti određeni ovisno o stvarno prikazanoj zastavi, nego ovisno o državi članici u kojoj je brod upisan. Njemačka vlada smatra da se, za određivanje države članice u kojoj se nalazi rizik u kontekstu osiguranja brodova, valja temeljiti na upisu broda u nacionalni upisnik brodova. Prema njezinu mišljenju, to je stajalište u skladu s odredbama prava Unije, kako su predviđene člankom 2. točkom (d) drugom alinejom Direktive 88/357.
                  
               
                     –
                  
                  
                     Europska komisija predlaže da se na pitanje odgovori na način da članak 46. stavak 2. Direktive 92/49 u vezi s člankom 2. točkom (d) drugom alinejom Direktive 88/357 treba tumačiti na način da, u slučaju rizika povezanih s upravljanjem pomorskim plovilom, državu članicu na čijem je državnom području to plovilo upisano u službeni upisnik u svrhu dokazivanja vlasništva, treba smatrati državom članicom u kojoj je vozilo registrirano.
                  
               
      
      V. Pravna analiza
   
   
            38.
         
         
            Moja analiza odnosit će se na tumačenje članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357, radi davanja odgovora na prethodno pitanje koji je u skladu s tekstom te odredbe, ciljevima koje zakonodavac Unije nastoji postići i sa sudskom praksom Suda u tom području.
         
      
      
         A.
       
         Doslovno tumačenje članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357
      
   
   
            39.
         
         
            Kao prvo, člankom 2. točkom (d) Direktive 88/357/EZ država članica u kojoj se nalazi rizik definira se tako da se navode četiri slučaja:
         
      
            40.
         
         
            Prva alineja te odredbe odnosi se na osiguranje nekretnina i definira državu članicu u kojoj se nalazi rizik upućivanjem na mjesto u kojem se nalazi osigurana imovina.
         
      
            41.
         
         
            Druga alineja odnosi se na osiguranje vozila i definira državu članicu u kojoj se nalazi rizik upućivanjem na mjesto u kojem je vozilo registrirano.
         
      
            42.
         
         
            Treća alineja odnosi se na osiguranje od rizika na putu ili na odmoru i definira državu članicu u kojoj se nalazi rizik kao državu članicu u kojoj je ugovaratelj osiguranja sklopio policu.
         
      
            43.
         
         
            Četvrta alineja je preostala kategorija koja se primjenjuje „u svim slučajevima koji nisu izričito obuhvaćeni u gornjim alinejama” i u kojima se rizik nalazi u „držav[i] članic[i] u kojoj ugovaratelj osiguranja ima uobičajeno boravište, odnosno ako je ugovaratelj osiguranja pravna osoba, država članica u kojoj se nalazi njezin poslovni nastan na kojeg se ugovor odnosi”.
         
      
            44.
         
         
            Slučajevi iz prve, treće i četvrte alineje članka 2. točke (d) Direktive 88/357 nisu dvosmisleni u pogledu određivanja mjesta rizika, s obzirom na to da je ono povezano s jedinstvenim fizičkim elementom na temelju kojeg se može izravno odrediti taj rizik u zemljopisnom smislu. Na primjer,kad je riječ o nekretninama, one su fizički povezane sa zemljištem na kojem su izgrađene. Stoga se nalaze na području određene države članice, tako da se rizik može bez ikakve sumnje utvrditi u toj državi članici. Isto tako, određivanje mjesta rizika upućivanjem na državu članicu u kojoj je ugovaratelj osiguranja sklopio ugovor o osiguranju u slučajevima iz treće i četvrte alineje članka 2. točke (d) Direktive 88/357, također omogućava izravno i nedvojbeno određivanje mjesta.
         
      
            45.
         
         
            Budući da ga zakonodavac Unije nije definirao, pojam „država članice u kojoj je vozilo registrirano” iz članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357 temelji se na kriteriju čija je veza s fizičkim mjestom rizika manje izravna. Iz toga slijedi da taj pojam u teoriji može dovesti do različitih tumačenja, kao što to dokazuje glavni predmet. Također valja pojasniti da pravo kojim se uređuju upisnici brodova nije bilo predmet ikakvog usklađivanja, ni na razini međunarodnog prava ni na razini prava Unije. Kao što je uostalom Sud napomenuo, u trenutačnom stanju prava Unije, na državama članicama je da odrede, u skladu s općim pravilima međunarodnog prava, potrebne uvjete za upis broda u njihove upisnike i za dodjelu prava tom brodu da plovi pod njihovim zastavama, ali prilikom izvršavanja te nadležnosti, države članice moraju poštovati pravila prava Unije (
                  13
               ).
         
      
            46.
         
         
            Kao drugo, budući da pojmovi članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357 izravno ne upućuju na pravo država članica, kako bi se utvrdilo njihovo značenje i opseg, moraju se tumačiti samostalno i jedinstveno (
                  14
               ). Ta ujednačenost je tim važnija, s obzirom na to da je cilj te odredbe odrediti državu članicu koja ima isključivu ovlast oporezivanja premija osiguranja na temelju članka 46. stavka 2. prvog podstavka Direktive 92/49.
         
      
            47.
         
         
            U ovom predmetu, čini se da dvosmislenost proizlazi iz činjenice da se njemačka verzija relevantnih odredbi direktiva 88/357 i 2009/138 razlikuje od ostalih jezičnih verzija na način da se u njemačkoj verziji koristi pojam „država članica prijema” („Zulassungsmitgliedstaat”).
         
      
            48.
         
         
            Tužitelj osobito na temelju pojma „država prijema” („Zulassungsmitgliedstaat”) zaključuje da je osim upisa brodova u upisnik nadležnih sudova potrebno i posebno odobrenje za njihovo stavljanje u promet. Na temelju toga tužitelj smatra da je država zastave „primila” brodove, s obzirom na to da ta država određuje standarde kvalitete za brodove koji plove pod njezinom zastavom i da je stoga odgovorna za rizik povezan s tim brodovima. Upis u upisnik isključivo u svrhu dokazivanja prava vlasništva nad brodom, kao u ovom slučaju, ne čini državu koja vodi taj upisnik državom prijema („Zulassungsmitgliedstaat”). Prema njegovu mišljenju, Njemačka gubi status države u kojoj je vozilo registrirano ako brod plovi pod stranom zastavom.
         
      
            49.
         
         
            Međutim, taj argument ne može se prihvatiti s obzirom na druge jezične verzije članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357. Naime, valja utvrditi da sve druge verzije upotrebljavaju ili pojam države članice „upisa” ili pojam države članice „u kojoj je vozilo registrirano”. (
                  15
               )
         
      
            50.
         
         
            U tom kontekstu valja podsjetiti na to da, prema ustaljenoj sudskoj praksi, formulacija neke odredbe prava Unije korištena u jednoj od jezičnih inačica ne može služiti kao jedina osnova tumačenja te odredbe niti joj se može dati prednost u odnosu na druge jezične inačice (
                  16
               ).
         
      
            51.
         
         
            Valja napomenuti da, za razliku od ostalih vozila iz Direktive 88/357, kao što su kopnena vozila i zrakoplovi, na razini Unije ne postoje propisi o prijemu brodova ili odobrenju za promet brodova. Registracija je, sama po sebi, dovoljna da bi se brodu mogla odobriti plovidba, s obzirom na to da je u većini slučajeva popraćena dodjelom zastave.
         
      
            52.
         
         
            S obzirom na prethodno navedeno, valja utvrditi da se članak 2. točka (d) druga alineja Direktive 88/357 odnosi, u skladu s velikom većinom jezičnih verzija te odredbe, na državu članicu „upisa” ili državu članicu „u kojoj je vozilo registrirano”, a ne na državu članicu „prijema” u promet kao takvu.
         
      
            53.
         
         
            Čini se da je to tumačenje potkrijepljeno tekstom odredbi međunarodnog prava, i konkretnije Konvencijom iz Montego Baya, u kojoj se „upis” i „registracija” pojavljuju kao međusobno zamjenjivi izrazi. Konkretnije, prvom rečenicom članka 91. stavka 1. te konvencije predviđa se da „[s]vaka država određuje uvjete pod kojima dodjeljuje brodovima svoju državnu pripadnost, kao i uvjete upisa u upisnik na svom području i pravo na vijorenje svoje zastave”.
         
      
      
         B.
       
         Kontekstualno tumačenje članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357
      
   
   
            54.
         
         
            Kao prvo, u skladu s ustaljenom sudskom praksom Suda, nastanak neke odredbe prava Unije može također sadržavati elemente koji su relevantni za njezino tumačenje (
                  17
               ). Stoga valja razmotriti kontekst koji je postojao u trenutku donošenja Direktive 88/357, kako bi se ispitalo postoje li elementi koji omogućuju pojašnjenje sadržaja i olakšavanje njeziog tumačenja te direktive.
         
      
            55.
         
         
            U tom pogledu, Komisija tvrdi da iz nastanka članka 2. točke (d) Direktive 88/357 proizlazi da državu članicu u kojoj je vozilo registrirano u smislu te odredbe treba izjednačiti, konkretno u slučaju brodova, s državom s kojom je povezan ugovaratelj osiguranja kojima ima interes u pogledu broda kao vlasnik ili sličan interes.
         
      
            56.
         
         
            Naime, što se tiče vozila, prvotnim Komisijinim prijedlogom od 22. prosinca 1975. (
                  18
               ) predviđalo se da se državom članicom u kojoj se nalazi rizik treba smatrati „država članica u kojoj je vozilo registrirano, ako se osiguranje odnosi na kopnena vozila” ili „država članica u kojoj ugovaratelj osiguranja ima uobičajeno boravište, ako je on vlasnik vozila ili ima financijski interes u tom vozilu ili je upravitelj vozila, ili ako to nije moguće, država članica u kojoj je vozilo registrirano, ako se osiguranje odnosi na tračna vozila, zračne letjelice te morska, riječna i jezerska plovila i plovila za plovidbu kanalima”. U izmijenjenom Komisijinu prijedlogu od 16. veljače 1978. (
                  19
               ), ta su dva kriterija zadržana ali je njihov redoslijed obrnut tako da je kriterij države članice boravišta dotičnog ugovaratelja osiguranja bio primjenjiv samo u slučaju kad vozilo nije bilo registrirano (negativni kriterij).
         
      
            57.
         
         
            Konačnom verzijom članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357 upućuje se samo na državu članicu u kojoj je vozilo registrirano i to za sva vozila, uključujući brodove, i u svim situacijama, tako da u slučaju, izostanka „registracije” ne bi trebalo primijeniti samo posebna pravila o vozilima nego i opće negativno pravilo iz članka 2. točke (d) posljednje alineje.
         
      
            58.
         
         
            Prema tužiteljevom mišljenju, činjenica da je zakonodavac Unije u konačnoj verziji Direktive 88/357 zadržao samo kriterij države članice u kojoj je vozilo registrirano, a da nije formalno povezao mjesto rizika sa sjedištem vlasnika vozila ili ugovaratelja osiguranja, što bi omogućilo nesporno određivanje mjesta, pokazatelj je volje zakonodavca da uvede posebno pravilo za rizike povezane s vozilima.
         
      
            59.
         
         
            Stoga se činjenica da je u konačnoj verziji te direktive zadržan samo kriterij države članice u kojoj je vozilo registrirano, ne može tumačiti kao da je zakonodavac Unije odbio kriterij mjesta ugovaratelja osiguranja. Čini se da se tom promjenom teksta članka 2. točke (d) Direktive 88/357 htjela izraziti volja zakonodavca Unije da odobri određenu fleksibilnost u određivanju poreznog sustava koji se primjenjuje na osiguranje vozila. Stoga je zakonodavac Unije konačno, za sve vrste vozila, utvrdio jasan i jednostavan kriterij države članice u kojoj je vozilo registrirano, koji ne zahtijeva konkretno mjesto rizika.
         
      
            60.
         
         
            Čini se da tu tvrdnju potvrđuje i opće negativno pravilo iz posljednje alineje članka 2. točke (d) Direktive 88/357, koje se osim toga primjenjuje na neregistrirana vozila i prema kojem se mjesto rizika nalazi u mjestu sjedišta ugovaratelja osiguranja. Međutim, u načelu, ništa ne opravdava različito postupanje u pogledu iste kategorije osigurane imovine, neovisno o tome je li ona registrirana ili ne.
         
      
            61.
         
         
            Kao što tvrdi Komisija, taj nastanak mogao bi upućivati na to da se kriterijem države članice u kojoj je vozilo registrirano implicitno upućuje na vezu koja postoji, s jedne strane, između osobe ili društva s pravom vlasništva ili pravom ili sličnim interesom u pogledu broda i, s druge strane, države u kojoj je brod upisan u upisnik koji potvrđuje vlasništvo ili sličan interes, kao što je upisnik brodova. Ta terminologija može upućivati na to da se članak 2. točka (d) druga alineja Direktive 88/357 odnosi na državu članicu na čijem je državnom području brod upisan u upisnik u svrhu dokazivanja vlasništva nad tim brodom.
         
      
            62.
         
         
            Kao drugo, također treba utvrditi da se člankom 157. Direktive 2009/138 koji se odnosi na oporezivanje premija osiguranja, predviđa da „[n]e dovodeći u pitanje bilo koje naknadno usklađivanje, svaki ugovor o osiguranju isključivo podliježe neizravnim porezima i parafiskalnim troškovima vezanim uz premije osiguranja u državi članici u kojoj se nalazi rizik ili u državi članici obveze”. Iz toga slijedi da je zakonodavac Unije već postojećem kriteriju povezanosti s mjestom rizika, dodao kriterij države članice obveze koja se definira u članku 13. točki 14. te direktive kao „država članica u kojoj se nalazi: (a) uobičajeno boravište ugovaratelja osiguranja; ili (b) ako je ugovaratelj osiguranja pravna osoba, onaj poslovni nastan ugovaratelja osiguranja na koji se ugovor odnosi”. Stoga se čini da je zakonodavac Unije htio „ponovno uvesti” kriterij sjedišta ugovaratelja osiguranja za određivanje poreznog sustava primjenjivog na ugovore o osiguranju. Iako se na glavni postupak primjenjuju direktive 88/357 i 92/49, čini se da članak 157. Direktive 2009/138, u kojem se navodi sadašnje pravo u tom području, potvrđuje volju zakonodavca Unije da formalno poveže oporezivanje porezom na premije osiguranja sa sjedištem ugovaratelja osiguranja, čime se omogućuje izravno određivanje njegova mjesta.
         
      
            63.
         
         
            To tumačenje također je u skladu s međunarodnim pravom i konkretnije s člankom 91. stavkom 1. Konvencije iz Montego Baya, kojim se zahtijeva „stvarna veza” između države upisa i broda.
         
      
      
         C.
       
         Teleološko tumačenje članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357
      
   
   
      1. Uzimanje u obzir mjesta rizika kao kriterija kojim se određuje država koja ima ovlast oporezivanja i kojim se omogućava uklanjanje poremećaja tržišnog natjecanja između poduzetnika različitih država članica koji nude usluge osiguranja
   
   
            64.
         
         
            Kao prvo, u skladu s ustaljenom sudskom praksom Suda, prilikom tumačenja odredbe prava Unije valja uzeti u obzir ne samo njezin tekst nego i kontekst u kojem se nalazi te ciljeve propisa kojeg je dio (
                  20
               ).
         
      
            65.
         
         
            Što se tiče svrhe odredbi članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357, valja uputiti na sudsku praksu Suda, konkretno na presudu Kvaerner (
                  21
               ).
         
      
            66.
         
         
            Kriteriji iz članka 2. točke (d) te direktive odlučujući su za primjenu članka 46. stavka 2. prvog podstavka Direktive 92/49, kojim je ovlast oporezivanja premija osiguranja pridržana državama članicama u kojima se rizik nalazi (
                  22
               ).
         
      
            67.
         
         
            Odabir mjesta rizika kao kriterija kojim se određuje država koja ima ovlast oporezivanja omogućuje uklanjanje poremećaja tržišnog natjecanja između poduzetnika različitih država članica koji nude usluge osiguranja (
                  23
               ). Taj odabir također omogućuje, posebno u pogledu članka 2. točke (d) posljednje alineje Direktive 88/357, da se otkloni opasnost od dvostrukog oporezivanja kao i mogućeg izbjegavanja plaćanja poreza, s obzirom na to da svakom riziku odgovara jedan poslovni nastan te stoga i jedna država članica (
                  24
               ).
         
      
            68.
         
         
            Stoga zakonodavac Unije, do naknadnog usklađivanja, nadležnost u području oporezivanja ugovora o osiguranju dodjeljuje, prema općim kriterijima, samo jednoj državi članici. Kao prvo, usklađivanje se stoga ne odnosi na porezne zakone država članica, nego samo na odredbe kojima se određuje kojoj državi članici pripada pravo oporezivanja.
         
      
            69.
         
         
            Što se tiče opasnosti od dvostrukog oporezivanja, jasno je da kriterij registracije ne može sam po sebi otkloniti takvu opasnost, s obzirom na to da, kao što to dokazuje glavni predmet, brod može biti upisan u dva ili više različita upisnika i posljedično, biti više ili manje izravno povezan s najmanje dvije države. Također je točno da, do sada, pravo kojim se uređuju upisnici brodova nije bilo predmet ikakvog usklađivanja, niti na razini međunarodnog prava ni na razini prava Unije, na način koji bi isključio upis istog broda u upisnike dvaju različitih država. Posljedično, u slučaju dvostrukog upisa u Uniji, svaku od dvije države moglo bi se smatrati državom članicom u kojoj je vozilo registrirano, što bi moglo dovesti do dvostrukog oporezivanja.
         
      
            70.
         
         
            S druge strane, budući da brod može ploviti samo pod jednom zastavom, korištenje državu zastave radi određivanja mjesta rizika jednostavno je i nedvosmisleno rješenje.
         
      
            71.
         
         
            Stoga, kao što se pojašnjava u presudi Kvaerner (
                  25
               ), cilj članka 2. točke (d) posljednje alineje Direktive 88/357 nije samo boriti se protiv dvostrukog oporezivanja nego i otkloniti mogućnost izbjegavanja plaćanja poreza.
         
      
            72.
         
         
            Međutim, očito je da se korištenjem države zastave za određivanje mjesta rizika ne može otkloniti slučaj izbjegavanja plaćanja poreza s obzirom na manje izravne i konkretne veze države zastave u određenim situacijama, kao što to pokazuje ovaj slučaj. A contrario, upisnik brodova, s obzirom na to da je njegov ključni cilj identificirati vlasnika broda, u svakom bi slučaju omogućio da se odredi nadležni sud u području oporezivanja usluga osiguranja.
         
      
            73.
         
         
            Iz toga slijedi da bi korištenje države upisa ili registracije za određivanje mjesta rizika, omogućilo da se bolje odgovori na sve ciljeve Direktive 88/357 u pogledu opasnosti od dvostrukog oporezivanja i izbjegavanja plaćanja poreza. Doduše, čini se da se, kao što to pokazuje glavni predmet, tim odabirom ne može u potpunosti isključiti mogućnost dvostrukog oporezivanja. Međutim, taj rizik je hipotetski ili ograničen na vrlo specifične slučajeve, kao što je onaj koji je bio povod glavnom predmetu u kojem je usporedno upisivanje u malteški i liberijski upisnik, kako bi predmetni brodovi mogli ploviti pod obje zastave, uslijedilo nakon posebnog odobrenja koje se temeljilo na jednoj od iznimaka od načela propisanog njemačkim pravom prema kojem brodovi registrirani u Njemačkoj moraju ploviti pod njemačkom zastavom.
         
      
            74.
         
         
            Valja također utvrditi da malteška vlada nije podnijela pisana očitovanja u tom predmetu.
         
      
            75.
         
         
            Stoga valja napomenuti da se, u načelu, čini da je usporedni ili dvostruki upis u više upisnika isključen u većini slučajeva s obzirom na pravila koja su na snazi u većini država članica, prema kojima trajnu promjenu zastave prati brisanje iz upisnika brodova ili ona dovodi do takvog brisanja (
                  26
               ). To načelo prihvaćeno je i u njemačkom pravu, kojim se ne dopušta upis brodova koji su upisani u strani pomorski upisnik, u njemački upisnik brodova (
                  27
               ). Stoga, ako brod, koji je upisan u strani upisnik brodova, traži upis u njemački upisnik brodova, vlasnik treba ishoditi brisanje upisa u tom stranom upisniku (
                  28
               ). Štoviše, prema pravilima na snazi u njemačkom pravu, brodovi koji trebaju ploviti pod njemačkom zastavom, ne smiju ploviti pod drugim zastavama kao nacionalnim zastavama (
                  29
               ). Stoga se privremena promjena zastave može odobriti samo iznimno i na ograničeno vrijeme. S obzirom na prethodno navedeno, valja utvrditi da se problematika usporednog upisa odnosi samo na određene iznimne slučajeve.
         
      
      2. Uzimanje u obzir konkretnih i fizičkih kriterija radi tumačenja članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357
   
   
            76.
         
         
            Kao drugo, u skladu sa sudskom praksom Suda, s jedne strane, iz članka 2. točke (d) prve do četvrte alineje Direktive 88/357 također proizlazi da je zakonodavac Unije namjeravao za sve vrste osiguranih rizika predložiti rješenje koje omogućuje da se utvrdi država u kojoj se rizik nalazi na temelju konkretnih i fizičkih kriterija, a ne na temelju pravnih kriterija. Cilj koji se želio postići bio je da svakome riziku odgovara konkretan element koji omogućuje da ga se smjesti u određenu državu članicu (
                  30
               ).
         
      
            77.
         
         
            Tako, primjerice, iz članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357 proizlazi da, ako se ugovor odnosi na vozilo, država članica u kojoj se nalazi rizik je ona država u kojoj je vozilo registrirano, čak i ako se ne radi o državi članici u kojoj se vozilo upotrebljava (
                  31
               ).
         
      
            78.
         
         
            Određivanje mjesta rizika na temelju upisa broda zapravo bi omogućilo da se uspostavi izravna i konkretna veza između, s jedne strane, ugovaratelja osiguranja i vlasnika broda i, s druge strane, osiguranog broda. Upisnik brodova, s obzirom na to da je njegov ključni cilj odrediti vlasnika broda koji je u konačnici odgovoran za rizike koje predstavljaju brod i njegovo upravljanje, zbog čega on sklapa ugovor o osiguranju kojim se pokrivaju ti rizici, također omogućuje da se odredi mjesto rizika u državi članici određenoj na temelju konkretnog i fizičkog elementa. Taj element je veza između, s jedne strane, vlasnika broda i, s druge strane, države članice na čijem je državnom području brod registriran, koja može biti, ovisno o slučaju, država članica čiji je vlasnik državljanin i/ili država članica u kojoj on ima boravište ili poslovni nastan.
         
      
            79.
         
         
            Takav jednostavan i ujednačen kriterij povezanosti također omogućuje da se pokriju složeni slučajevi, koji su uobičajeni u području pomorskog osiguranja. Najprije, nije neuobičajeno da ugovor o pomorskom osiguranju pokriva, za brod, rizike različite naravi. Kao u glavnom predmetu, usto dolazi do toga da brodarsko društvo vlasnik broda ne upravlja samo tim brodom, nego ga u tu svrhu povjerava trećoj strani, u okviru ugovora o zakupu broda bez posade. U svim tim situacijama, pravilo kojim se mjesto rizika određuje u državi članici u kojoj je vozilo registrirano, nudi jasno, jednostavno i predvidljivo rješenje.
         
      
            80.
         
         
            Štoviše, taj se kriterij može ujednačeno primijeniti na sve vrste vozila, kao što su vozila iz članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357.
         
      
            81.
         
         
            
               A contrario, veza između vlasnika broda i države zastave ne temelji se uvijek na konkretnim kriterijima i ta veza može biti neizravna i privremena, kao što to dokazuje glavni predmet. Kao što je napomenula i Komisija, ne postoji a priori relevantna veza između države zastave broda i odgovornosti za rizik koji predstavlja brod, koja bi omogućila da se mjesto tog rizika odredi na državnom području te države. Naime, iako je točno da država zastave ima zakonodavnu i nadzornu ovlast nad brodom koji plovi pod njezinom zastavom, uključujući u pogledu njegove sigurnosti, ti se elementi kao takvi ne odnose na rizik koji upravljanje brodom predstavlja za njegova vlasnika.
         
      
            82.
         
         
            U ovoj fazi valja utvrditi jasnu razliku između pravnog i poreznog sustava koji se promjenjuje na brodove, kojeg nedvojbeno određuje država pod čijom zastavom brod plovi, i sustava koji se primjenjuje na ugovore o osiguranju povezane s tim brodovima. Što se tiče potonjih, čini se da se oporezivanje premija osiguranja mora temeljiti na konkretnijim kriterijima kojima se uspostavlja izravna veza između vlasnika broda, njegovog sjedišta i broda koji je predmet ugovora o osiguranju.
         
      
      
         D.
       
         Uzimanje u obzir rizika pokrivenih ugovorima o osiguranju radi tumačenja članka 2. točke (d) druge alineje Direktive 88/357
      
   
   
            83.
         
         
            Konačno, Sud ne naveo da je za utvrđivanje države članice u kojoj se nalazi rizik pokriven ugovorom o osiguranju, osobito potrebno utvrditi konkretnu djelatnost čiji su rizici pokriveni različitim ugovorima o osiguranju (
                  32
               ).
         
      
            84.
         
         
            Ugovori u glavnom postupku su ugovori o osiguranju koji pod jedinstvenom policom pokrivaju različite vrste rizika povezane s brodovima, odnosno ugovori tipa „Protection and Indemnity” (Zaštita i naknada). U tom pogledu radi se o rizicima pokrivenima na temelju građanskopravne odgovornosti, pravne zaštite, štete koju brod uzrokuje drugim brodovima te o rizicima povezanima s gubitkom ili oštećenjem broda zbog ratnih zbivanja.
         
      
            85.
         
         
            Stoga ugovori koje sklapa vlasnik pokrivaju različite rizike u vezi s upravljanjem brodovima, neovisno o tome upravlja li njima vlasnik ili treća strana u okviru ugovora o zakupu broda bez posade, i neovisno o zastavi odnosno zastavama pod kojima plove predmetni brodovi. Ti ugovori sklopljeni su između vlasnika brodova i tužitelja prije nego je potonji dobio odobrenje za promjenu zastave, odnosno kad su ti brodovi bili upisani u njemačke upisnike brodova i bili obvezni ploviti pod njemačkom zastavom. Međutim, čini se da su navedeni ugovori ostali na snazi tijekom razdoblja tijekom kojeg su brodovi plovili pod malteškim i liberijskim zastavama, a da dotične stranke nisu izmijenile ugovore s obzirom na promjenu zastava. Stoga, čini se da promjena zastave na ograničeno vrijeme ne utječe na ugovorni odnos između ugovaratelja osiguranja i tužitelja s gledišta rizika za vlasnika brodova, koji su pokriveni ugovorima o osiguranju i sa stajališta njihovog vlasnika, koji je odgovoran za rizike koje nose ti brodovi. Čini se da promjena mjesta rizika koju zagovara tužitelj, koja se temelji na promjeni zastava njegovih brodova, nije opravdana s obzirom na prethodno navedeno.
         
      
      VI. Zaključak
   
   
            86.
         
         
            S obzirom na prethodna razmatranja, predlažem Sudu da na prethodno pitanje koje je postavio Finanzgericht Köln (Financijski sud u Kölnu) odgovori na sljedeći način:
            Članak 46. stavak 2. prvi podstavak Direktive Vijeća 92/49/EEZ od 18. lipnja 1992. o usklađivanju zakona i drugih propisa koji se odnose na izravno osiguranje osim životnog osiguranja te kojom se izmjenjuje Direktiva 73/239/EEZ i Direktiva 88/357/EEZ (Treća direktiva o neživotnom osiguranju) u vezi s člankom 2. točkom (d) drugom alinejom Druge Direktive Vijeća 88/357/EEZ od 22. lipnja 1988. o usklađivanju zakona i drugih propisa u odnosu na izravno osiguranje osim životnog osiguranja, koja propisuje odredbe kako bi se olakšalo učinkovito ostvarivanje slobode pružanja usluga i izmjeni Direktive 73/239/EEZ, treba tumačiti na način da, u kontekstu osiguranja brodova, država članica u kojoj je vozilo registrirano jest ona država članica na čijem je državnom području brod upisan u službeni upisnik u svrhu dokazivanja vlasništva.
         
      (
         1
      )	Izvorni jezik: francuski
   (
         2
      )	Druga direktiva Vijeća od 22. lipnja 1988. o usklađivanju zakona i drugih propisa u odnosu na izravno osiguranje osim životnog osiguranja, koja propisuje odredbe kako bi se olakšalo učinkovito ostvarivanje slobode pružanja usluga i izmjeni Direktive 73/239/EEZ (SL 1988., L 172, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 6., svezak 9., str. 16.)
   (
         3
      )	Direktiva Vijeća od 18. lipnja 1992. o usklađivanju zakona i drugih propisa koji se odnose na izravno osiguranje osim životnog osiguranja te kojom se izmjenjuje Direktiva 73/239/EEZ i Direktiva 88/357/EEZ (Treća direktiva o neživotnom osiguranju) (SL 1992., L 228, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 6., svezak 9., str. 30.)
   (
         4
      )	Presuda od 14. lipnja 2001. (C‑191/99, EU:C:2001:332)
   (
         5
      )	Zbirka međunarodnih ugovora Ujedinjenih naroda, sv. 1834., str. 3.
   (
         6
      )	Odluka Vijeća od 23. ožujka 1998. o sklapanju Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora od 10. prosinca 1982. i Sporazuma o primjeni njezinog dijela XI. od 28. srpnja 1994. od strane Europske zajednice (SL 1998., L 179, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 4., svezak 2., str. 86.)
   (
         7
      )	Direktiva 2009/138/EZ Europskog parlamenta i Vijeća od 25. studenoga 2009. o osnivanju i obavljanju djelatnosti osiguranja i reosiguranja (Solventnost II) (SL 2009., L 335., str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 6., svezak 10., str. 153. i ispravci SL 2014., L 219, str. 66. i SL 2014., L 278, str. 24.)
   (
         8
      )	BGBl. I., str. 22.
   (
         9
      )	SL 1994., L 1, str. 3. (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 11., svezak 106., str. 4.)
   (
         10
      )	BGBl. I., str. 1133.
   (
         11
      )	BGBl. I., str. 1342.
   (
         12
      )	Drugom rečenicom tog stavka predviđaju se izuzeća od obveze upisa pomorskog plovila, koje nisu relevantne u glavnom postupku.
   (
         13
      )	Presuda od 25. srpnja 1991., Factortame i dr. (C‑221/89, EU:C:1991:320, t. 13. i 14.)
   (
         14
      )	Vidjeti u tom smislu presude od 19. prosinca 2013., Fish Legal i Shirley (C‑279/12, EU:C:2013:853, t. 42.) i od 21. veljače 2013., RVS Levensverzekeringen (C‑243/11, EU:C:2013:85, t. 23. i navedena sudska praksa).
   (
         15
      )	Konkretnije, deset drugih jezičnih verzija te odredbe upućuju na državu članicu „upisa”, osobito verzije na danskom („den medlemsstat, hvor registreringen er sket”), grčkom („το κράτος μέλος καταχώρισης”), engleskom („the Member State of registration”), nizozemskom („Lid‑Staat van registratie”), finskom („rekisteröintijäsenvaltiota”), švedskom („medlemsstat där registrering”), malteškom jeziku („Istat Membru tar- reġistrazzjoni”) ili na sinonim „registracija”, osobito verzija na španjolskom („Estado miembro de matriculación”), francuskom („État membre d’immatriculation”), talijanskom („Stato membro di immatriculazione”) i portugalskom jeziku („Estado‑membro de matrícula”).
   (
         16
      )	Vidjeti presudu od 12. rujna 2019., A i dr. (C‑347/17, EU:C:2019:720, t. 38. i navedena sudska praksa).
   (
         17
      )	Vidjeti presudu od 12. prosinca 2019., G. S. i V. G. (Prijetnja javnom poretku) (C‑381/18 i C‑382/18, EU:C:2019:1072, t. 55. i navedena sudska praksa).
   (
         18
      )	Prijedlog druge direktive Vijeća o usklađivanju zakona i drugih propisa u odnosu na izravno osiguranje osim životnog osiguranja, koja propisuje odredbe kako bi se olakšalo učinkovito ostvarivanje slobode pružanja usluga (COM (75) 516 final).
   (
         19
      )	Izmijenjeni prijedlog druge direktive Vijeća o usklađivanju zakona i drugih propisa koji se odnose na izravno osiguranje osim životnog osiguranja, koja propisuje odredbe kako bi se olakšalo učinkovito ostvarivanje slobode pružanja usluga (COM (78) 63 final).
   (
         20
      )	Presude od 17. studenoga 1983.(Merck,292/82, EU:C:1983:335, t. 12.), od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 30.), od 1. ožujka 2007., Schouten (C‑34/05, EU:C:2007:122, t. 25.), od 19. srpnja 2012., ebookers.com Deutschland (C‑112/11, EU:C:2012:487, t. 12.) i od 21. veljače 2013., RVS Levensverzekeringen (C‑243/11, EU:C:2013:85, t. 23.)
   (
         21
      )	Presuda od 14. lipnja 2001. (C‑191/99, EU:C:2001:332)
   (
         22
      )	Presuda od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 48.)
   (
         23
      )	Vidjeti uvodnu izjavu 30. Direktive 92/49 i presudu od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 50.).
   (
         24
      )	Vidjeti uvodne izjave 1. i 2. Direktive 92/49 i presudu od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 51.).
   (
         25
      )	Presuda od 14. lipnja 2001. (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 51.)
   (
         26
      )	Vidjeti među ostalim odredbe grčkog Zakonika o javnom pomorskom pravu (nomothetiko diatagma 187/1973 peri kodikos dimosiou naytikou dikaiou (Zakonodavna uredba br. 187/1973 o zakoniku o javnom pomorskom pravu (FEK A’261/3.19.1973), kako je izmijenjena Zakonom 4256/2014 (FEK A’92,14.4.2014)) i konkretnije članak 18. stavak 3. tog zakonika, prema kojem promjena zastave (na temelju zahtjeva vlasnika broda) dovodi do brisanja predmetnog broda iz grčkog upisnika brodova.
   (
         27
      )	Vidjeti članak 14. stavak 1. SchRegO‑a.
   (
         28
      )	Vidjeti članak 14. stavak 2. SchRegO‑a.
   (
         29
      )	Vidjeti članak 6. FlaggRG‑a.
   (
         30
      )	Presuda od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 44.)
   (
         31
      )	Presuda od 14. lipnja 2001., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332, t. 45.)
   (
         32
      )	Presuda od 17. siječnja 2019., A (C‑74/18, EU:C:2019:33, t. 31.)