CELEX: 62004CC0433
Language: pl
Date: 2006-04-06
Title: Opinia rzecznika generalnego Tizzano przedstawione w dniu 6 kwietnia 2006 r. # Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Belgii. # Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego - Artykuł 49 WE oraz art. 50 WE - Swobodne świadczenie usług - Działalność w branży budowlanej - Zwalczanie oszustw podatkowych w sferze budownictwa - Uregulowanie krajowe zobowiązujące do pobrania 15 % kwoty należnej niezarejestrowanym w Belgii kontrahentom - Uregulowanie krajowe ustanawiające odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe niezarejestrowanych w Belgii kontrahentów. # Sprawa C-433/04.

OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
      ANTONIA TizzanA
      przedstawiona w dniu 6 kwietnia 2006 r.(1)
      
      Sprawa C‑433/04
      Komisja Wspólnot Europejskich
      przeciwko
      Królestwu Belgii
      Swoboda świadczenia usług – Przedsiębiorca niezarejestrowany w Belgii – Obowiązek pobrania – Gwarancja zapłaty zobowiązań podatkowych –Odpowiedzialność solidarna – Zgodność1.        Czy państwo członkowskie, które nakłada na zleceniodawców i przedsiębiorców korzystających z usług przedsiębiorców z sektora
         budownictwa niezarejestrowanych w Belgii obowiązek pobierania 15% kwoty należnej tym ostatnim oraz nakłada odpowiedzialność
         solidarną za zapłatę zobowiązań podatkowych ich niezarejestrowanych kontrahentów, narusza art. 49 WE i 50 WE? Oto pytanie,
         jakie Komisja Wspólnot Europejskich zadała Trybunałowi, wnosząc w dniu 8 października 2004 r. na podstawie art. 226 WE skargę
         przeciwko Królestwu Belgii.
      
      I –    Ramy prawne
      Właściwe prawo wspólnotowe
      2.        Do celów niniejszej sprawy najważniejszym przepisem jest art. 49 WE, który, jak wiemy, gwarantuje swobodne świadczenie usług
         wewnątrz Wspólnoty. W szczególności przewiduje on w pierwszym akapicie, że „ograniczenia w swobodnym świadczeniu usług wewnątrz
         Wspólnoty są zakazane w odniesieniu do obywateli państw członkowskich mających swe przedsiębiorstwo w państwie Wspólnoty innym
         niż państwo odbiorcy świadczenia”.
      
      3.        Należy również wskazać art. 50 WE, którego treść jest następująca:
      
      „Usługami w rozumieniu niniejszego traktatu są świadczenia wykonywane zwykle za wynagrodzeniem w zakresie, w jakim nie są
         objęte postanowieniami o swobodnym przepływie towarów, kapitału i osób.
      
      Usługi obejmują zwłaszcza:
      a)      działalność o charakterze przemysłowym;
      b)      działalność o charakterze handlowym;
      c)      działalność rzemieślniczą;
      d)      wykonywanie wolnych zawodów.
      Z zastrzeżeniem postanowień rozdziału dotyczącego prawa przedsiębiorczości świadczący usługę może, w celu spełnienia świadczenia,
         wykonywać przejściowo działalność w państwie świadczenia na tych samych warunkach, jakie państwo to nakłada na własnych obywateli”.
      
      4.        Wreszcie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 46 WE, do którego odsyła art. 55 WE, ograniczenia w swobodnym świadczeniu usług
         mogą być uzasadnione „względami porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego i zdrowia publicznego”.
      
      Prawo krajowe
      5.        W Belgii świadczenie usług w sektorze budownictwa przez osoby fizyczne lub prawne jest w zasadzie uzależnione od obowiązku
         zarejestrowania się jako „przedsiębiorcy” w jednej z właściwych terenowych komisji rejestracyjnych.
      
      6.        Arrêté royal (dekret królewski) z dnia 26 grudnia 1998 r.(2) określa kategorie prac i działalności podlegające temu obowiązkowi(3) (art. 1), warunki, jakie należy spełnić, aby móc zostać zarejestrowanym (art. 2)(4), oraz procedurę, jaka ma zastosowanie do wniosków o rejestrację (art. 4–6).
      
      7.        Przedsiębiorcy niezarejestrowani w Belgii nie są wyłączeni z dostępu do rynku krajowego, ale podlegają szczególnemu systemowi
         podatkowemu, przewidzianemu w art. 400–408 (tytuł VII) Code des impôts sur les revenus 1992 (kodeksu podatków dochodowych
         z 1992 r., zwanego dalej „CIR 92”).
      
      8.        Wśród tych przepisów CIR 92 znajdują się, w zakresie istotnym dla niniejszej sprawy, dwa uregulowania mające zapewnić zapłatę
         podatków przez niezarejestrowanych przedsiębiorców.
      
      9.        Po pierwsze jest to art. 402 CIR 92, na mocy którego:
      
      „1.      Zleceniodawca, który […] korzysta z usług przedsiębiorcy, który w chwili zawarcia umowy nie jest zarejestrowany, jest odpowiedzialny
         solidarnie za zobowiązania podatkowe swojego kontrahenta.
      
      2.      Przedsiębiorca, który […] korzysta z usług podwykonawcy, który w chwili zawarcia umowy nie jest zarejestrowany, jest odpowiedzialny
         solidarnie za zobowiązania podatkowe swojego kontrahenta.
      
      […]
      5.      Odpowiedzialność solidarna jest ograniczona do 35% łącznej ceny robót, bez podatku od wartości dodanej, zleconych niezarejestrowanemu
         przedsiębiorcy lub niezarejestrowanemu podwykonawcy.
      
      Odpowiedzialność solidarna może obejmować zapłatę kwoty głównej, dodatkowych zobowiązań, opłat oraz odsetek bez względu na
         datę ich powstania:
      
      1)      w odniesieniu do wszelkich zobowiązań z tytułu podatków bezpośrednich i opłat traktowanych jak podatki dochodowe powstałych
         w okresie objętym opodatkowaniem, w trakcie którego rzeczone roboty były wykonywane oraz w okresie wcześniejszym;
      
      2)     w odniesieniu do wszelkich zobowiązań dotyczących zaliczek na podatek powstałych w okresie objętym opodatkowaniem, w trakcie
         którego rzeczone roboty były wykonywane, oraz w okresie wcześniejszym;
      
      3)      w zakresie wszelkich zagranicznych zobowiązań podatkowych, w odniesieniu do których wystąpiono z wnioskiem o pomoc w egzekucji
         na mocy umowy międzynarodowej.
      
      […]”.
      10.      Po drugie, zgodnie z art. 403 CIR 92:
      
      „1.   Zleceniodawca dokonujący zapłaty ceny lub jej części za roboty […] na rzecz przedsiębiorcy, który w chwili zapłaty nie jest
         zarejestrowany, jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia 15% kwoty podlegającej zapłacie, bez podatku od wartości dodanej,
         organowi wskazanemu przez Króla zgodnie z określonymi przez Króla zasadami.
      
      2.      Zleceniodawca dokonujący zapłaty ceny lub jej części za roboty […] na rzecz podwykonawcy, który w chwili zapłaty nie jest
         zarejestrowany, jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia 15% kwoty podlegającej zapłacie, bez podatku od wartości dodanej,
         organowi wskazanemu przez Króla zgodnie z określonymi przez Króla zasadami.
      
      […]”.
      11.      Artykuł 406 ust. 1 CIR 92 stanowi:
      
      „Kwota wpłacona na podstawie art. 403 jest zaliczana na poczet zobowiązań podatkowych wskazanych w art. 402, grzywien oraz
         w dalszej kolejności na poczet zobowiązań w podatku od wartości dodanej”.
      
      12.      W przypadku niezapłacenia kwot będących przedmiotem obowiązku pobrania kontrahentowi lub przedsiębiorcy może zostać, na mocy
         art. 404 CIR 92, wymierzona grzywna administracyjna w wysokości równej dwukrotności kwoty podlegającej pobraniu.
      
      13.      Na mocy art. 403 ust. 7–9 CIR 92, aby uzyskać zwrot kwot zapłaconych organom podatkowym niezarejestrowani przedsiębiorcy muszą
         przedstawić wyraźny wniosek tym organom, które dokonają zwrotu danych kwot wyłącznie po zweryfikowaniu, czy przedsiębiorca
         uregulował swoje zobowiązania podatkowe.
      
      14.      Należy wreszcie zauważyć, że zgodnie z art. 407 CIR 92 wspomniane wyżej przepisy dotyczące odpowiedzialności solidarnej i obowiązku
         pobrania nie mają zastosowania do zleceniodawcy będącego osobą fizyczną, który zleca wykonanie robót na cele wyłącznie prywatne.
      
      II – Stan faktyczny i postępowanie
      15.      W dniu 13 lutego 2001 r. Komisja skierowała do Królestwa Belgii pismo wzywające do usunięcia uchybień, w którym wskazuje ona
         na niezgodność różnych przepisów podatkowych i zabezpieczenia społecznego, mających zastosowanie w sektorze budownictwa, z postanowieniami
         traktatu WE dotyczącymi swobodnego świadczenia usług.
      
      16.      Po przekazaniu wskazanego powyżej pisma, w dniu 23 października 2001 r., przedstawiono uzasadnioną opinię.
      
      17.      Uznawszy wyjaśnienia i odpowiedzi udzielone przez rząd belgijski na temat dwóch wspomnianych wyżej przepisów CIR 92 za niewystarczające,
         Komisja, w drodze skargi z dnia 8 października 2004 r., wniosła do Trybunału o stwierdzenie, że zobowiązując zleceniodawców
         i przedsiębiorców korzystających z usług niezarejestrowanych w Belgii zagranicznych kontrahentów do pobrania 15% kwoty należnej
         za wykonane roboty oraz ustanawiając odpowiedzialność solidarną tychże zleceniodawców i przedsiębiorców za zobowiązania podatkowe
         tych kontrahentów, Królestwo Belgii uchybiło zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 49 WE oraz 50 WE.
      
      18.      Królestwo Belgii i Komisja przedstawili Trybunałowi uwagi na piśmie.
      
      III – Analiza prawna
      a)      Wprowadzenie
      19.      Przede wszystkim należy zauważyć, że zarzuty podniesione przez Komisję nie dotyczą samej procedury rejestracji, ale raczej
         – i wyłącznie – dwóch wyżej wymienionych przepisów mających zastosowanie do niezarejestrowanych przedsiębiorców, a mianowicie
         art. 402 CIR 92 w zakresie odpowiedzialności solidarnej zleceniodawcy i art. 403 CIR 92 w zakresie poboru 15% kwoty określonej
         w fakturze.
      
      20.      Zatem do tych przepisów musi ograniczyć się odpowiedź Trybunału. W związku z tym nie będę analizował argumentów władz belgijskich,
         które mają potwierdzać zgodność z prawem procedury rejestracyjnej i na których w rzeczywistości koncentruje się duża część
         ich obrony. Pozwany rząd twierdzi w istocie, że aby uniknąć stosowania obu spornych środków, wystarczy zarejestrować się jako
         przedsiębiorca z wykorzystaniem szczególnej procedury, która nie jest ani dyskryminująca, ani szczególnie uciążliwa (tym bardziej
         że jest bezpłatna) dla przedsiębiorcy zagranicznego prowadzącego działalność w sektorze budownictwa i chcącego świadczyć usługi
         w Belgii. Jednakże, jak już stwierdziłem, przedmiotem niniejszej skargi jest właśnie traktowanie niezarejestrowanych przedsiębiorców,
         na którym to traktowaniu skoncentruje się moja analiza.
      
      b)       W przedmiocie istnienia ograniczenia swobodnego świadczenia usług
      21.      Po tym stwierdzeniu, przechodząc do analizy zarzutów podniesionych przez Komisję, chciałbym zauważyć, że strony nie zgadzają
         się ze sobą przede wszystkim co do tego, czy możliwe jest uznanie rozpatrywanych środków za ograniczenie swobodnego świadczenia
         usług w rozumieniu art. 49 WE.
      
      22.      W istocie, według Królestwa Belgii, są to środki, mające zastosowanie w równej mierze do przedsiębiorców belgijskich i zagranicznych,
         które mają na celu po prostu zapewnienie poboru zobowiązań podatkowych, nie mając jakiegokolwiek wpływu na warunki dostępu
         do rynku krajowego lub warunki prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze budownictwa.
      
      23.      Nie można zatem mówić o przeszkodach w swobodnym przepływie usług, jak to czyni Komisja, utrzymując, że przepisy te jednocześnie
         powstrzymują niezarejestrowanych przedsiębiorców zagranicznych przed oferowaniem swoich usług na rynku belgijskim i przedsiębiorców
         krajowych przed korzystaniem z usług tych przedsiębiorców zagranicznych.
      
      24.      Powiem od razu, że podzielam punkt widzenia Komisji.
      
      25.      Przypominam, mianowicie, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za ograniczenie swobodnego świadczenia usług należy uznać każdy
         środek krajowy, który „mimo że znajduje zastosowanie zarówno do usługodawców krajowych, jak i usługodawców z innych państw
         członkowskich […], jest w stanie wstrzymać, ograniczyć lub uczynić mniej atrakcyjną działalność usługodawcy mającego siedzibę
         w innym państwie członkowskim, gdzie zgodnie z przepisami świadczy on takie same usługi”(5). Środki, które mogą po prostu „zniechęcać” przedsiębiorcę do korzystania z tej swobody, również są objęte zakazem, o którym
         mowa w traktacie(6).
      
      26.      Ponadto, zgodnie z tym samym orzecznictwem, na mocy art. 49 WE państwo członkowskie musi nie tylko pozwolić zagranicznemu
         przedsiębiorcy na świadczenie usług na jego terytorium, ale również pozwolić przedsiębiorcy krajowemu na korzystanie z usług
         oferowanych przez zagranicznego usługodawcę(7). Innymi słowy, ograniczenia są zakazane zarówno „w przywozie” na terytorium krajowe, jak i „w wywozie” z terytorium krajowego.
      
      27.      Jeśli zatem zasady te zastosuje się w niniejszym przypadku, a Komisja twierdzi, że jest to uzasadnione, bezsporne wydaje się,
         że oba rozpatrywane środki krajowe mogą, co najmniej, zniechęcać zarówno przedsiębiorców belgijskich, jak i przedsiębiorców
         mających przedsiębiorstwa w innych państwach członkowskich do korzystania ze swobody ustanowionej w art. 49 WE.
      
      28.      Po pierwsze, z samego faktu, że korzysta on z usług dostawców niezarejestrowanych w Belgii, odbiorcę świadczonych usług uważa
         się, na podstawie art. 402 CIR 92, za solidarnie odpowiedzialnego za uregulowanie ewentualnych zobowiązań podatkowych swojego
         kontrahenta. Zakres tej odpowiedzialności jest szczególnie szeroki, ponieważ ma ona zastosowanie do kwoty odpowiadającej 35%
         ceny zamówionych robót, do „wszystkich” zobowiązań podatkowych dostawcy, włącznie ze zobowiązaniami odnoszącymi się do „wcześniejszych
         okresów opodatkowania” (art. 402 ust. 5 CIR 92). Odbiorcę świadczonych usług można zatem uczynić odpowiedzialnym również za
         zobowiązania powstałe w ramach stosunków umownych, których nie był stroną. Wydaje mi się oczywiste, że stwarza to, w związku
         z wyborem przedsiębiorcy zagranicznego niezarejestrowanego w Belgii, ryzyko finansowe, które może (co najmniej!) obniżyć atrakcyjność
         tej opcji.
      
      29.      Po drugie, środek określony w art. 403 CIR 92 wywołuje skutek ograniczający w stosunku do przedsiębiorców mających siedzibę
         w innych państwach członkowskich. W istocie, zgodnie z tym przepisem, belgijska administracja podatkowa zatrzymuje, przez
         pewien okres, 15% ceny określonej w fakturze przez niezarejestrowane przedsiębiorstwa budowlane. W wyniku tego, niezależnie
         od tego, czy przedsiębiorstwa te mają zobowiązania podatkowe, nie mogą one niezwłocznie dysponować znaczną częścią swoich
         dochodów, który będą mogły odzyskać dopiero w wyniku szczególnego postępowania administracyjnego. Trudno zatem zaprzeczyć,
         że takie automatyczne „opóźnienie płatności” stanowi przeszkodę, która może mieć bezpośredni – i negatywny – wpływ na decyzję
         niezarejestrowanych w Belgii przedsiębiorców zagranicznych o świadczeniu usług w tym kraju.
      
      30.      Ponadto bardzo zniechęcający skutek obu rozpatrywanych przepisów potwierdził sąd arbitrażowy w wyroku cytowanym przez sam
         pozwany rząd, w którym sąd ten zauważa, że celem tych środków jest zapewnienie, aby „nikt nie był zainteresowany korzystaniem
         z usług niezarejestrowanych przedsiębiorców”(8).
      
      31.      W związku z powyższymi rozważaniami uważam, że oba belgijskie przepisy podatkowe stanowią, w znaczeniu, na jakie wskazałem,
         ograniczenie swobodnego świadczenia usług, a zatem są niezgodne z art. 49 WE i 50 WE.
      
      c)      W przedmiocie rzekomego uzasadnienia rozpatrywanych środków krajowych
      32.      Po dokonaniu tego stwierdzenia należy jeszcze ustalić, czy niezgodność rozpatrywanych środków nie mogłaby zostać zniesiona
         z powodów wskazanych jako ich uzasadnienie przez pozwany rząd.
      
      33.      W istocie rząd belgijski twierdzi, pomocniczo, że oba sporne środki są częścią jednolitego systemu, którego celem jest rozwiązanie
         poważnych problemów związanych z nadużyciami podatkowymi w sektorze budownictwa. W celu skutecznego zwalczania tych zjawisk,
         które „stanowią oszustwa na szkodę władzy publicznej, wypaczając konkurencję i zakłócając rynek pracy”(9), konieczne było zachęcenie do świadczenia usług zarejestrowanych przedsiębiorców, którzy zapewniali najlepsze gwarancje w zakresie
         wykonania ich obowiązków wynikających ze zobowiązań podatkowych i zabezpieczenia społecznego(10) i bardziej ogólnie, lepsze gwarancje „solidności”.
      
      34.      A zatem, nawet jeśli Trybunał stwierdzi, że przepisy art. 402 i 403 CIR 92 stanowią ograniczenie swobodnego świadczenia usług,
         ograniczenie to jest w każdym razie zgodne z prawem, ponieważ jego celem jest zwalczanie nadużyć podatkowych, a mianowicie
         spełnienie wymogu, który zdaniem rządu belgijskiego został uznany we wspólnotowym orzecznictwie za mogący uzasadniać takie
         przepisy.
      
      35.      Przypominam przede wszystkim, że w odniesieniu do dopuszczalnych wyjątków od podstawowych swobód prawo wspólnotowe, mówiąc
         w uproszczeniu, wprowadza wyraźne rozróżnienie między środkami dyskryminacyjnymi a środkami niedyskryminacyjnymi. Pierwsze
         z nich są w istocie dopuszczalne tylko, jeśli mogą być objęte odstępstwem, które jest wyraźnie przewidziane w traktacie, a mianowicie,
         w zakresie swobodnego świadczenia usług, w art. 46 WE, do którego odsyła art. 55 WE. Natomiast środki, które mają zastosowanie
         bez zróżnicowania do własnych obywateli i obywateli innych państw członkowskich, mogą być dopuszczone tylko, jeśli są uzasadnione
         ewentualnymi nadrzędnymi względami interesu ogólnego i, w każdym przypadku, pod warunkiem że są właściwe, aby zagwarantować
         osiągnięcie celu, któremu służą, oraz jeśli nie wykraczają poza to, co jest konieczne do jego osiągnięcia(11).
      
      36.      Jednakże w tym przypadku nie można w pełni wykluczyć – i nawet Komisja czyni to tylko hipotetycznie – że chociaż wydaje się,
         że przedmiotowe przepisy stosowane są bez zróżnicowania, to w rzeczywistości są dyskryminujące. W istocie, jak wspomniałem
         powyżej, sporne przepisy stosuje się tylko do przedsiębiorców niezarejestrowanych w Belgii. Ale, jeśli ma to miejsce, należy
         również uznać, w szczególności w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału(12), „że takie kryterium samo może doprowadzić do różnego traktowania przedsiębiorców ze względu na państwo, w którym mają siedzibę,
         lub ze względu na ich przynależność państwową. Niezarejestrowanymi przedsiębiorcami będą w istocie (prawie) wyłącznie przedsiębiorcy
         zagraniczni, w szczególności ci, którzy chcą świadczyć usługi w Belgii jedynie okazjonalnie, podczas gdy przedsiębiorcy krajowi
         będą (prawie) zawsze zarejestrowani jako przedsiębiorcy, ponieważ muszą spełniać ten wymóg właśnie dlatego, aby móc prowadzić
         działalność w Belgii.
      
      37.      Z powyższego wynika, że z tej perspektywy rozpatrywane przepisy mogą być uznane za dopuszczalne tylko, jeśli są uzasadnione
         jednym z odstępstw, które są wyraźnie przewidziane w art. 46 WE, a mianowicie względami porządku publicznego, bezpieczeństwa
         publicznego lub zdrowia publicznego. Ponadto odstępstwa od podstawowej zasady traktatu należy interpretować w sposób restrykcyjny
         i w istocie Trybunał uzależnił możliwość powoływania się na ochronę porządku publicznego i bezpieczeństwa publicznego od istnienia
         „realnego i wystarczająco poważnego zagrożenia dla podstawowego interesu społeczeństwa”(13).
      
      38.      Moim zdaniem, zwykłe ryzyko, wskazane przez rząd belgijski, iż przedsiębiorcy niezarejestrowani w Belgii mogą nie wywiązać
         się ze swoich zobowiązań podatkowych, nie może stanowić tego rodzaju „zagrożenia” dla „podstawowego interesu społeczeństwa”
         i w związku z tym być objęte zakresem stosowania art. 55 WE.
      
      39.      Jednakże, nawet jeśli chcielibyśmy uznać, że rozpatrywane przepisy nie są dyskryminujące, wynik byłby taki sam. Powodem tego
         jest to, że nie zostały tu spełnione warunki określone kumulatywnie przez orzecznictwo wspólnotowe w odniesieniu do ograniczeń
         stosowanych bez rozróżnienia, a mianowicie istnienie nadrzędnych względów porządku publicznego oraz potrzeba i proporcjonalność
         danych ograniczeń (zob. pkt 35 powyżej).
      
      40.      O ile w istocie prawdą jest, jak twierdzi rząd belgijski, że zwalczanie unikania opodatkowania i skuteczność kontroli podatkowej
         są nadrzędnymi względami, które mogą uzasadniać ograniczenia wykonywania podstawowych swobód(14), to Trybunał miał również wielokrotnie możliwość wskazać, że nie można powoływać się na te względy w celu uzasadnienia środków
         opartych na „ogólnym domniemaniu unikania opodatkowania lub oszustwa podatkowego” przez podatników, którzy korzystali ze swojego
         prawa do przemieszczania się(15). W rzeczywistości chodzi o środki, które w sposób powszechny, automatyczny i prewencyjny stosuje się wobec tych podatników;
         środki te jako takie wykraczają poza to, co jest konieczne do osiągnięcia realizowanych celów, a zatem muszą być uważane za
         nieproporcjonalne(16).
      
      41.      Oba rozpatrywane przepisy opierają się zatem na przesłance zakładającej, zawsze i w każdej sytuacji, „zamiar oszustwa” niezarejestrowanego
         w Belgii przedsiębiorcy budowlanego, niezależnie od tego, jak można było zauważyć, czy w przypadku tego przedsiębiorcy istnieją
         zobowiązania podatkowe lub ryzyko unikania opodatkowania (zob. pkt 28 i 29 powyżej).
      
      42.      Nieproporcjonalny charakter przepisów krajowych pogłębia moim zdaniem fakt kumulatywnego stosowania obu środków, czego wynikiem
         jest to, że odbiorca świadczonych usług jest w każdym przypadku solidarnie odpowiedzialny za zobowiązania podatkowe swojego
         kontrahenta, nawet jeśli zgodnie z obowiązkiem pobrania znaczne kwoty zostały już zablokowane w celu zabezpieczenia wspomnianych
         wyżej zobowiązań – które, jak przypominam, są jedynie potencjalne.
      
      43.      Chciałbym dodać, że realizowany cel, a mianowicie zwalczanie nadużyć podatkowych, może zostać w tym przypadku osiągnięty poprzez
         zastosowanie środków, które są mniej uciążliwe i mniej ograniczające dla swobodnego świadczenia usług. Na przykład można zażądać
         od niezarejestrowanych przedsiębiorców, aby dostarczyli administracji podatkowej informacji, dotyczących ich sytuacji podatkowej,
         a w szczególności istnienia ewentualnych zobowiązań wobec belgijskich organów podatkowych. Tego rodzaju deklaracja mogłaby
         po pierwsze, jako informacja, dawać gwarancje bardzo podobne do gwarancji dostarczonych przez zarejestrowanych przedsiębiorców
         i, po drugie, pozwoliłaby władzom belgijskim na wykonywanie kontroli podczas prowadzenia robót i na ewentualne podjęcie koniecznych
         środków, w odniesieniu do każdego przypadku, i wyłącznie w razie istnienia oczywistego i potwierdzonego ryzyka uniknięcia
         opodatkowania, nie przynosząc nadmiernego uszczerbku dla swobodnego świadczenia usług i bez karania w ten sam sposób wszystkich
         niezarejestrowanych przedsiębiorców(17).
      
      44.      Zresztą podobne metody są już stosowane przez niektóre państwa członkowskie. Jako przykład Komisja wymienia ustawodawstwo
         niemieckie, na mocy którego odbiorca usług świadczonych w sektorze budownictwa jest uważany za odpowiedzialnego solidarnie
         za zobowiązania podatkowe kontrahenta krajowego lub zagranicznego tylko, jeśli ten drugi nie przedstawi świadectwa wydanego
         przez organy podatkowe, potwierdzającego fakt, że wywiązuje się on właściwie ze zobowiązań podatkowych.
      
      45.      Moim zdaniem w świetle przedstawionych wyżej rozważań można przyjąć, że rozpatrywane przepisy krajowe nie znajdują uzasadnienia
         ani na podstawie art. 55 WE, ani na podstawie nadrzędnych względów wskazanych przez rząd belgijski. W związku z tym należy
         uznać je za niezgodne z art. 49 WE i 50 WE.
      
      46.      Proponuję zatem, aby uznać skargę Komisji za uzasadnioną i ją uwzględnić.
      
      IV – W przedmiocie kosztów
      47.      Zgodnie z art. 69 § 2 regulaminu kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ
         Komisja wniosła o obciążenie Królestwa Belgii kosztami postępowania, a Królestwo Belgii przegrało sprawę, należy obciążyć
         je kosztami postępowania.
      
      V –    Wnioski
      48.      W świetle powyższych rozważań proponuję, aby Trybunał orzekł, że:
      
      1)      zobowiązując zleceniodawców i przedsiębiorców korzystających z usług niezarejestrowanych w Belgii zagranicznych kontrahentów
         do pobrania 15% kwoty należnej za wykonane roboty oraz ustanawiając odpowiedzialność solidarną tychże zleceniodawców i przedsiębiorców
         za zobowiązania podatkowe takich kontrahentów, Królestwo Belgii uchybiło zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 49 WE
         oraz 50 WE.
      
      2)      Królestwo Belgii zostaje obciążone kosztami postępowania.
      1 –	Język oryginału: włoski.
      
      2 –	Dekret królewski w sprawie wykonania art. 400, 401, 403, 404 i 406 kodeksu podatków dochodowych z 1992 r. i art. 30 bis
         ustawy z dnia 27 czerwca 1969 r. zmieniającej dekret z mocą ustawy z dnia 28 grudnia 1944 r. dotyczący zabezpieczenia społecznego
         pracowników (Moniteur belge z dnia 31 grudnia 1998 r.).
      
      3 –	Na przykład roboty budowlane, rozbiórka, przebudowa, instalacja systemów grzewczych, instalacja wyposażenia sanitarnego
         i montowanie wykładzin powierzchniowych.
      
      4 –	Wśród tych warunków znajdują się na przykład następujące warunki: wpis przedsiębiorstw do rejestru zawodowego zgodnie z wymogami
         ustalonymi przez państwo siedziby, posiadanie numeru identyfikacyjnego VAT w Belgii, nieznajdowanie się w stanie upadłości
         lub brak zakazu prowadzenia działalności handlowej; brak nieprawidłowości w zakresie zobowiązań podatkowych, zabezpieczenia
         społecznego lub płacowych; nieposiadanie zaległości o charakterze podatkowym, zabezpieczenia społecznego lub płacowym; posiadanie
         środków finansowych, administracyjnych i technicznych wystarczających dla zapewnienia wywiązywania się ze zobowiązań podatkowych,
         zabezpieczenia społecznego i płacowych.
      
      5 –	Wyroki: z dnia 25 lipca 1991 r. w sprawie C‑76/90 Säger, Rec. str. I‑4221, pkt 12; z dnia 23 listopada 1999 r. w sprawach
         połączonych C‑369/96 i C‑376/96 Arblade i in., Rec. str. I‑8453, pkt 33; z dnia 3 października 2000 r. w sprawie C‑58/98 Corsten,
         Rec. str. I‑7919, pkt 33; z dnia 20 lutego 2001 r. w sprawie C‑205/99 Analir i in., Rec. str. I‑1271, pkt 21; z dnia 29 listopada
         2001 r. w sprawie C‑17/00 De Coster, Rec. str. I‑9445, pkt 29; z dnia 13 lutego 2003 r. w sprawie C‑131/01 Komisja przeciwko
         Włochom, Rec. str. I‑1659, pkt 26, i z dnia 26 stycznia 2006 r. w sprawie C‑514/03 Komisja przeciwko Hiszpanii, Zb.Orz. str. I‑963,
         pkt 24.
      
      6 –	Zobacz, na przykład, ww. wyrok w sprawie De Coster, pkt 33; wyroki: z dnia 11 grudnia 2003 r. w sprawie C‑289/02 AMOK,
         Rec. str. I‑15059, pkt 36, i z dnia 18 marca 2004 r. w sprawie C‑8/02 Leichtle, Rec. str. I‑2641, pkt 32.
      
      7 –	Zobacz, w szczególności, ww. wyrok w sprawie Säger, pkt 14; wyroki: z dnia 29 kwietnia 1999 r. w sprawie C‑224/97 Ciola,
         Rec. str. I‑2517, pkt 11; z dnia 26 października 1999 r. w sprawie C‑294/97 Eurowings Luftverkehr, Rec. str. I‑7447, i z dnia
         6 listopada 2003 r. w sprawie C‑243/01 Gambelli i in., Rec. str. I‑13031, pkt 55.
      
      8 –	Wyrok nr 188/2002 z dnia 19 grudnia 2002 r. (Moniteur belge z dnia 18 marca 2003 r.).
      
      9 –	Odpowiedź na skargę, pkt 14, w której rząd belgijski odnosi się do prac parlamentarnych dotyczących jednej z ustaw zawierających
         sporne przepisy.
      
      10 –	Wśród wymogów ustalonych dla celów rejestracji w art. 2 dekretu królewskiego z dnia 26 grudnia 1998 r. znajdują się warunki:
         „brak nieprawidłowości […] w zakresie zobowiązań podatkowych, zabezpieczenia społecznego lub płacowych” i „brak zaległości
         w zakresie wypłaty wynagrodzeń, podatkowych […] lub składek pobieranych przez organ zabezpieczenia społecznego”. 
      
      11 –	Zobacz w szczególności ww. wyrok w sprawie Säger, pkt 15; wyroki: z dnia 31 marca 1993 r. w sprawie C‑19/92 Kraus, Rec.
         str. I‑1663, pkt 32; z dnia 30 listopada 1995 r. w sprawie C‑55/94 Gebhard, Rec. str. I‑4165, pkt 37; ww. wyroki: w sprawie
         Arblade i in., pkt 34 i 35; w sprawie Corsten, pkt 38 i 39; w sprawie Gambelli i in., pkt 65, i w sprawie Komisja przeciwko
         Hiszpanii, pkt 26.
      
      12 –	Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w istocie naruszenie art. 49 WE i 50 WE stanowi „nie tylko otwarta dyskryminacja ze
         względu na przynależność państwową usługodawcy, lecz również wszelkie ukryte formy dyskryminacji, które, chociaż oparte na z pozoru neutralnych kryteriach, prowadzą w praktyce do takiego samego skutku”
         (wyrok z dnia 3 lutego 1982 r. w sprawach połączonych 62/81 i 63/81 Seco i Desquenne & Giral, Rec. str. 223, pkt 8; podkreślenie
         pochodzi ode mnie). W odniesieniu do przykładów tego rodzaju dyskryminacji zobacz wyroki: z dnia 5 grudnia 1989 r. w sprawie
         C‑3/88 Komisja przeciwko Włochom, Rec. str. I‑4035, pkt 8; z dnia 27 marca 1990 r. w sprawie C‑113/89 Rush Portuguesa, Rec.
         str. I‑1417, pkt 12 i z dnia 3 czerwca 1992 r. w sprawie C‑360/89 Komisja przeciwko Włochom, Rec. str. I‑3401, pkt 12.
      
      13 –	Zobacz w szczególności wyroki: z dnia 27 października 1977 r. w sprawie 30/77 Bouchereau, Rec. str. 1999, pkt 35; z dnia
         19 stycznia 1999 r. w sprawie C‑348/96 Calfa, Rec. str. I‑11, pkt 21 i 23, i z dnia 26 listopada 2002 r. w sprawie C‑100/01
         Oteiza Olazabal, Rec. str. I‑10981, pkt 39.
      
      14 –	Zobacz, na przykład, wyroki: z dnia 15 maja 1997 r. w sprawie C‑250/95 Futura Participations, Rec. str. I‑2471, pkt 31;
         z dnia 26 września 2000 r. w sprawie C‑478/98 Komisja przeciwko Belgii, Rec. str. I‑7587, pkt 45; z dnia 21 listopada 2002 r.
         w sprawie C‑436/00 X i Y, Rec. str. I‑10829, pkt 51; z dnia 4 marca 2004 r. w sprawie C‑334/02 Komisja przeciwko Francji,
         Rec. str. I‑2229, pkt 27; i z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie C‑446/03 Marks & Spencer, Zb.Orz. str. I‑10837, pkt 49.
      
      15 –	Wyżej wymienione wyroki: w sprawie Komisja przeciwko Belgii, pkt 45; w sprawie X i Y, pkt 62; w sprawie Komisja przeciwko
         Francji, pkt 27; i wyrok z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie C‑9/02 De Lasteyrie du Saillant, Rec. str. I‑2409, pkt 51 i 52.
         Podkreślenie pochodzi ode mnie.
      
      16 –	Ibidem.
      
      17 –	W tej kwestii chciałbym zauważyć, że tego rodzaju obowiązek informowania został uznany przez Trybunał za ważne i skuteczne
         rozwiązanie mogące zastąpić bardziej restrykcyjne środki (na przykład, pozwolenia na pracę) stosowane przez niektóre państwa
         członkowskie w przypadku oddelegowania pracowników przedsiębiorstw zagranicznych w ramach świadczenia usług. Zobacz wyroki:
         z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C‑445/03 Komisja przeciwko Luksemburgowi, Zb.Orz. str. I‑10191, pkt 46, i z dnia
         19 stycznia 2006 r. w sprawie C‑244/04 Komisja przeciwko Niemcom, Zb.Orz. str. I‑885, pkt 41.