CELEX: 62017CJ0028
Language: sv
Date: 2018-07-04 00:00:00
Title: Domstolens dom (första avdelningen) av den 4 juli 2018.#NN A/S mot Skatteministeriet.#Begäran om förhandsavgörande från Østre Landsret.#Begäran om förhandsavgörande – Artikel 49 FEUF – Bolagsskatt – Nationell skattelagstiftning enligt vilken underskott som uppstått i ett fast driftställe, som är beläget i beskattningsstaten men tillhör ett företag som har hemvist i en annan medlemsstat, inte får överföras till ett bolag med hemvist i beskattningsstaten vilket ingår i samma koncern, annat än om det inte är möjligt att utnyttja underskottet vid beskattning i utlandet.#Mål C-28/17.

DOMSTOLENS DOM (första avdelningen)
      den 4 juli 2018 (
            *1
         )
      ”Begäran om förhandsavgörande – Artikel 49 FEUF – Bolagsskatt – Nationell skattelagstiftning enligt vilken underskott som uppstått i ett fast driftställe, som är beläget i beskattningsstaten men tillhör ett företag som har hemvist i en annan medlemsstat, inte får överföras till ett bolag med hemvist i beskattningsstaten vilket ingår i samma koncern, annat än om det inte är möjligt att utnyttja underskottet vid beskattning i utlandet”
      I mål C‑28/17,
      angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Østre Landsret (Appellationsdomstolen för östra Danmark) genom beslut av den 1 november 2016, som inkom till domstolen den 19 januari 2017, i målet
      
         NN A/S
      
      mot
      
         Skatteministeriet,
      
      meddelar
      DOMSTOLEN (första avdelningen)
      sammansatt av avdelningsordföranden R. Silva de Lapuerta samt domarna C.G. Fernlund, J.C. Bonichot (referent), A. Arabadjiev och S. Rodin,
      generaladvokat: M. Campos Sánchez-Bordona,
      justitiesekreterare: handläggaren C. Strömholm,
      efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 29 november 2017,
      med beaktande av de yttranden som avgetts av:
      
               –
            
            
               NN A/S, genom A. Ottosen, advokat,
            
         
               –
            
            
               Danmarks regering, genom J. Nymann-Lindegren och C. Thorning, båda i egenskap av ombud, biträdda av S. Riisgaard, advokat,
            
         
               –
            
            
               Tysklands regering, genom T. Henze, i egenskap av ombud,
            
         
               –
            
            
               Europeiska kommissionen, genom W. Roels och R. Lyal, båda i egenskap av ombud, biträdda av H. Peytz, advokat,
            
         och efter att den 21 februari 2018 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,
      följande
      
         Dom
      
      
               1
            
            
               Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 49 FEUF.
            
         
               2
            
            
               Begäran har framställts i ett mål mellan NN A/S, ett bolag bildat enligt dansk rätt, och Skatteministeriet (Danmark) angående den senares beslut att inte medge detta bolag avdrag, från sin skattepliktiga inkomst, för underskott som uppkommit i dess svenska dotterbolags danska filial.
            
         
         Tillämpliga bestämmelser
      
      
         
            Internationell rätt
         
      
      
               3
            
            
               I artikel 7.1 i avtalet mellan de nordiska länderna för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och på förmögenhet, som ingicks i Helsingfors den 23 september 1996 (BKI nr 92 av den 25 juni 1997) (nedan kallat det nordiska skatteavtalet) anges följande:
               ”Inkomst av rörelse, som företag i en avtalsslutande stat förvärvar, beskattas endast i denna stat, såvida inte företaget bedriver rörelse i den andra avtalsslutande staten från där beläget fast driftställe. Om företaget bedriver rörelse på sådant sätt, får företagets inkomst beskattas i denna andra stat, men endast så stor del av den som är hänförlig till det fasta driftstället.”
            
         
               4
            
            
               De avtalsslutande staterna har enligt artikel 25 i nämnda skatteavtal valt att undanröja dubbelbeskattning av fasta driftställen genom avräkningsmetoden. Företagets hemviststat ska i enlighet med den metoden sätta ned skatten med ett belopp motsvarande den inkomstskatt som betalats i källstaten.
            
         
         Dansk rätt
      
      
               5
            
            
               I 31 § stycke 1 selskabsskatteloven (lagen om bolagsskatt) föreskrivs obligatorisk sambeskattning av danska bolag som ingår i en koncern. Den gemensamma skatten ska betalas av det yttersta moderbolaget (eller holdingbolaget) om detta är skattskyldigt i Danmark eller, om så inte är fallet, av ett annat koncernbolag med hemvist i landet. Det bolag som ska betala skatten kallas administrationsbolag.
            
         
               6
            
            
               Den nationella sambeskattningen görs med stöd av den skatterättsliga territorialitetsprincipen i Danmark. Enligt denna princip ska resultaten i sådana dotterbolag och fasta driftställen i koncernen som är etablerade utanför Danmark inte inkluderas i den i Danmark beskattade koncernens resultat, såvida inte koncernen har valt att omfattas av bestämmelserna om internationell sambeskattning, med tillämpning av 31 A § lagen om bolagsskatt. Sambeskattningen av koncernen omfattar däremot alla bolag som har hemvist i Danmark och deras där belägna fasta driftställen.
            
         
               7
            
            
               Sambeskattningen omfattar även fasta driftställen i Danmark som tillhör koncernbolag som har sitt säte i utlandet. I det sistnämnda fallet gäller dock särskilda regler för avdrag från koncernens skattepliktiga inkomst, för underskott i en dansk filial till ett bolag som har sitt säte i en annan medlemsstat. Dessa regler preciseras i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt, vilken lyder som följer:
               ”Underskott som uppstått i ett fast driftställe får dras av från andra bolags inkomster endast om bestämmelserna i den främmande staten … där bolaget har sitt hemvist inte medger att underskottet kan beaktas vid fastställandet av bolagets beskattningsbara inkomst i den främmande staten …, eller om internationell sambeskattning har valts enligt 31 A § …”
            
         
               8
            
            
               Det framgår av den beskrivning av förarbetena till lagen om bolagsskatt som den hänskjutande domstolen lämnat, att syftet med denna bestämmelse är att förhindra att underskott dras av mer än en gång när det är fråga om gränsöverskridande situationer.
            
         
               9
            
            
               I 5 G § ligningsloven (taxeringslagen) föreskrivs följande:
               ”Skattskyldiga personer som omfattas av 1 § kildeskatteloven [(lagen om källskatt)], 1 § lagen om bolagsskatt eller 1 § fondsbeskatningsloven (lagen om beskattning av investeringsfonder) får inte göra avdrag för kostnader som enligt utländska skattebestämmelser kan dras av från inkomster som inte beaktas vid beräkningen av dansk skatt. Motsvarande gäller om avdrag för kostnader enligt utländska skattebestämmelser kan utnyttjas som avdrag från inkomster som uppburits av bolag inom samma koncern [se 3 B § skattekontrolloven (skattekontrollagen)], under förutsättning att inkomsterna inte beaktas vid beräkningen av dansk skatt.”
            
         
         Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
      
      
               10
            
            
               NN är holdingbolag i en dansk koncern som bland annat består av två svenska dotterbolag, Sverige 1 AB och Sverige 2 AB, vilka har var sin filial i Danmark, nämligen C respektive B. Dessa två filialer har slagits samman till en enda filial A genom att filial B överförts till bolaget Sverige 1 AB.
            
         
               11
            
            
               Enligt den hänskjutande domstolen har koncernen valt att låta nämnda transaktion, för beskattningsändamål i Sverige, behandlas som en omstrukturering av verksamheten, vilket inte är en skattepliktig transaktion i denna medlemsstat. Överföringen till filial A av den goodwill som skapats av filial B har inte medfört någon rätt till avskrivning i Sverige.
            
         
               12
            
            
               I Danmark beskattades sammanslagningen däremot som en överlåtelse av tillgångar till marknadsvärdet, vilket innebar att filialen A kunde skriva av anskaffningskostnaden för den goodwill som skapats av B och som en konsekvens därav kunde uppvisa ett negativt resultat för beskattningsåret 2008.
            
         
               13
            
            
               Den danska myndigheten medgav dock inte att underskottet i filial A drogs av från koncernens totala inkomst vid sambeskattningen för detta beskattningsår, vilket NN hade yrkat. Myndigheten motiverade sitt beslut med att ett sådant avdrag inte var tillåtet enligt 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt, eftersom det svenska bolag som ägde filialen kunde göra avdrag för underskottet i fråga från sin skattepliktiga inkomst i Sverige.
            
         
               14
            
            
               Beslutet att inte medge avdrag fastställdes av Landsskatteretten (Nationella nämnden för avgörande av skatterättsliga tvister, Danmark) och överklagades därefter av NN till Østre Landsret (Appellationsdomstolen för östra Danmark).
            
         
               15
            
            
               Mot denna bakgrund beslutade nämnda domstol att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till domstolen:
               
                        ”1)
                     
                     
                        Vilka omständigheter ska beaktas vid bedömningen av om det för bolag med hemvist i landet, i en situation som den förevarande, i fråga om avdrag för underskott gäller ett villkor som ’motsvarar’ det som gäller för filialer till bolag utan hemvist i landet i den mening som avses i domen av den 6 september 2012, Philips Electronics UK (C‑18/11, EU:C:2012:532, punkt 20)?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Om det antas att de danska skattebestämmelserna inte innebär en sådan åtskillnad som den som var aktuell i det mål som avgjordes genom domen av den 6 september 2012, Philips Electronics UK (C‑18/11, EU:C:2012:532), utgör då ett sådant förbud mot avdrag som det som beskrivits ovan – i ett fall där överskottet i ett fast driftställe som tillhör ett bolag utan hemvist i landet omfattas av värdlandets beskattningsrätt – i sig en inskränkning av etableringsfriheten enligt artikel 49 FEUF som måste motiveras av tvingande skäl av allmänintresse?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Om svaret är jakande, kan då en sådan inskränkning motiveras av hänsyn till syftet att förhindra dubbla underskottsavdrag eller syftet att bibehålla en välavvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna, eller av en kombination av dessa två syften?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Om så är fallet, är då denna inskränkning proportionerlig?”
                     
                  
         
         Prövning av tolkningsfrågorna
      
      
               16
            
            
               Den hänskjutande domstolen har ställt sina frågor för att få klarhet i huruvida artikel 49 FEUF ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell lagstiftning om koncernbeskattning, enligt vilken bolag som ingår i en koncern och som har hemvist i landet vid sambeskattning inte får göra avdrag för underskott som uppkommit i ett fast driftställe som är beläget i landet vilket tillhör ett i koncernen ingående dotterbolag utan hemvist i landet, annat än om det inte är möjligt att dra av detta underskott från dotterbolagets skattepliktiga inkomst enligt de tillämpliga bestämmelserna i den medlemsstat där dotterbolaget har sitt säte.
            
         
         
            Inledande synpunkter
         
      
      
               17
            
            
               Etableringsfriheten, som enligt artikel 49 FEUF tillkommer Europeiska unionens medborgare, inbegriper, enligt artikel 54 FEUF, en rätt för bolag som bildats i överensstämmelse med en medlemsstats lagstiftning, och som har sitt säte, sitt huvudkontor eller sin huvudsakliga verksamhet inom unionen, att utöva verksamhet i andra medlemsstater genom ett dotterbolag, en filial eller ett kontor.
            
         
               18
            
            
               För att en medlemsstats lagstiftning ska anses utgöra ett hinder för bolagens etableringsfrihet krävs att den medför en negativ särbehandling av bolag som utövar denna frihet, att denna särbehandling avser situationer som är objektivt jämförbara och att den inte kan motiveras av ett tvingande skäl av allmänintresse eller att den inte står i proportion till detta mål (se, för ett liknande resonemang, dom av den 25 februari 2010, X Holding,C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 20).
            
         
         
            Särbehandlingen
         
      
      
               19
            
            
               Enligt 31 § stycke 1 lagen om bolagsskatt ska bolag med hemvist i landet vilka ingår i samma koncern sambeskattas. Enligt de förklaringar som lämnats av den hänskjutande domstolen omfattar denna nationella sambeskattning av en koncern i princip även danska fasta driftställen som tillhör utländska bolag som ingår i koncernen.
            
         
               20
            
            
               I enlighet med 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt får emellertid ett underskott som uppstått i ett fast driftställe beläget i Danmark, som tillhör ett koncernbolag utan hemvist i landet, inte dras av från koncernens skattepliktiga inkomst i Danmark annat än om detta underskott inte kan beaktas vid beräkningen av den beskattningsbara inkomsten för det bolag som saknar hemvist i landet, enligt lagstiftningen i den stat där detta bolag har hemvist. I samma bestämmelse anges att detta villkor inte gäller för det fall – som inte omfattas av de frågor som hänskjutits för förhandsavgörande – att koncernen har valt att omfattas av bestämmelserna om internationell sambeskattning.
            
         
               21
            
            
               Parterna i det nationella målet har olika uppfattningar om huruvida den regel som anges i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt innebär en negativ särbehandling av bolag som utövar sin etableringsfrihet.
            
         
               22
            
            
               Enligt den danska regeringen följer det e contrario av domen av den 6 september 2012, Philips Electronics UK (C‑18/11, EU:C:2012:532) att denna fråga ska besvaras nekande.
            
         
               23
            
            
               Den fråga som den hänskjutande domstolen ville få besvarad i det målet var huruvida det var förenligt med etableringsfriheten att tillämpa vissa bestämmelser i brittisk rätt enligt vilka möjligheten att genom ett koncernavdrag överföra underskott i ett i landet beläget fast driftställe, tillhörande ett bolag utan hemvist i landet, till ett bolag med hemvist i landet omfattades av ett liknande villkor som det som uppställs i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt.
            
         
               24
            
            
               EU-domstolen slog i nämnda dom fast att ett sådant villkor stred mot etableringsfriheten, eftersom överföringen av underskott som uppkommit i ett bolag med hemvist i landet till ett annat bolag med hemvist i landet som tillhör samma koncern inte omfattades av något motsvarande villkor.
            
         
               25
            
            
               Den danska regeringen har hävdat att det i den danska lagstiftningen däremot uppställs ett motsvarande villkor för bolag med hemvist i landet. I 5 G § taxeringslagen föreskrivs nämligen att bolag inte får dra av kostnader som enligt skattelagstiftningen i en annan stat redan får dras av från den skattepliktiga inkomsten i den staten. Enligt denna bestämmelse är det således inte möjligt att från en koncerns skattepliktiga inkomst i Danmark göra avdrag för underskott i ett dotterbolag som har hemvist i landet och som tillhör ett i samma koncern ingående bolag utan hemvist i det landet, om det är möjligt att göra avdrag för detta underskott enligt lagstiftningen i den medlemsstat där det sistnämnda bolaget har hemvist.
            
         
               26
            
            
               Den danska regeringen anser därför att den danska lagstiftningen inte innebär en särbehandling av ett fast driftställe och ett dotterbolag av det slag som EU-domstolen ansåg strida mot etableringsfriheten i domen av den 6 september 2012, Philips Electronics UK (C‑18/11, EU:C:2012:532).
            
         
               27
            
            
               Sökanden i det nationella målet har emellertid påpekat att 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt innebär en särbehandling av ett annat slag.
            
         
               28
            
            
               NN har nämligen förklarat att underskottet i ett fast driftställe beläget i Danmark, som tillhör ett bolag i samma koncern som även det har hemvist i landet, kan dras av utan inskränkning från koncernens skattepliktiga inkomst i Danmark. NN har i det nationella målet anfört att om det fasta driftstället i Danmark hade tillhört ett av NN:s danska dotterbolag, skulle underskottet i driftstället under alla omständigheter ha kunnat dras av från koncernens inkomst.
            
         
               29
            
            
               EU-domstolen konstaterar att den skattelagstiftning som är i fråga i det nationella målet faktiskt innebär en särbehandling. En dansk koncern som via ett dotterbolag utan hemvist i Danmark har ett fast driftställe i det landet är, till följd av 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt, behandlas nämligen mindre förmånligt än en koncern i vilken samtliga bolag har sitt säte i Danmark.
            
         
               30
            
            
               Denna särbehandling är ägnad att göra det mindre attraktivt att utöva etableringsfriheten genom att bilda dotterbolag i andra medlemsstater. Den är emellertid oförenlig med bestämmelserna i fördraget endast om den avser objektivt jämförbara situationer.
            
         
         
            Huruvida situationerna är jämförbara
         
      
      
               31
            
            
               Enligt EU-domstolens praxis ska frågan huruvida en gränsöverskridande situation är jämförbar med en inhemsk situation prövas med beaktande av det syfte som eftersträvas med de aktuella nationella bestämmelserna (dom av den 25 februari 2010, X Holding, C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 22, dom av den 12 juni 2014, SCA Group Holding m.fl., C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 28, dom av den 22 juni 2017, Bechtel, C‑20/16, EU:C:2017:488, punkt 53, och dom av den 12 juni 2018, Bevola och Jens W. Trock, C‑650/16, EU:C:2018:424, punkt 32).
            
         
               32
            
            
               I förevarande fall framgår det av såväl lydelsen av 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt som den danska regeringens förklaringar avseende denna bestämmelse att dess syfte är att förhindra dubbla avdrag för underskott.
            
         
               33
            
            
               EU-domstolen har, beträffande åtgärder som fastställts av en medlemsstat för att undvika eller mildra dubbelbeskattning av vinsten i ett bolag med hemvist i landet, slagit fast att de bolag som har ett fast driftställe i en annan medlemsstat i princip inte befinner sig i en situation som är jämförbar med den som bolag som har ett fast driftställe i landet befinner sig i (dom av den 12 juni 2018, Bevola och Jens W. Trock, C‑650/424, EU:C:2018:424, punkt 37).
            
         
               34
            
            
               I analogi härmed ska det således, med avseende på åtgärder som syftar till att förhindra dubbla avdrag för underskott, anses att en koncern i vilken ett dotterbolag utan hemvist i landet har ett driftställe i landet inte heller befinner sig i en situation som är jämförbar med den situation som en koncern, vars dotterbolag och dotterbolagets driftställe har hemvist respektive är beläget i landet, befinner sig i.
            
         
               35
            
            
               Det måste dock göras förbehåll för det fallet att det inte finns någon möjlighet att göra avdrag för ett underskott i dotterbolaget, utan hemvist i landet, som kan hänföras till det fasta driftstället i den medlemsstat där dotterbolaget har hemvist. I detta fall befinner sig den koncern vars dotterbolag är beläget i en annan medlemsstat inte i en annan situation än den som en helt och hållet inhemsk koncern befinner sig i, vad gäller syftet att förhindra dubbla avdrag för underskott. De båda koncernernas betalningsförmåga påverkas då på samma sätt av underskotten i deras respektive fasta driftställen i landet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 12 juni 2018, Bevola och Jens W. Trock, C‑650/16, EU:C:2018:424, punkt 38).
            
         
               36
            
            
               Det föreligger visserligen inte någon särbehandling i det fall som avses i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt, när ”bestämmelserna i den främmande staten … där bolaget har sitt hemvist inte medger att underskottet kan beaktas”. Det är i det fallet tillåtet att göra avdrag för underskott i ett fast driftställe i landet, som tillhör ett dotterbolag utan hemvist i landet, från koncernens inkomst.
            
         
               37
            
            
               Det kan emellertid inte uteslutas att ett sådant avdrag, även om det är tillåtet enligt bestämmelserna i den främmande staten, inte är möjligt att göra i praktiken, särskilt när dotterbolaget utan hemvist i landet slutgiltigt har upphört med all verksamhet.
            
         
               38
            
            
               Den särbehandling som nämns i punkt 29 ovan kan således, åtminstone i detta fall, avse situationer som är objektivt jämförbara.
            
         
         
            Huruvida särbehandlingen är motiverad och proportionerlig
         
      
      
               39
            
            
               Den hänskjutande domstolen önskar få klarhet i huruvida en sådan särbehandling kan vara motiverad med hänsyn till syftet att säkerställa en väl avvägd fördelning av beskattningsrätten mellan medlemsstaterna eller av syftet att förhindra dubbla avdrag för underskott.
            
         
               40
            
            
               Det kan konstateras att det första syftet inte är relevant vid bedömningen av huruvida särbehandlingen är motiverad. Om det underskott som kan hänföras till det fasta driftstället kunde dras av både från koncernens skattepliktiga inkomst i den medlemsstat där detta driftställe är beläget och från den i den andra medlemsstaten skattepliktiga inkomsten i denna koncerns dotterbolag utan hemvist i landet, skulle denna möjlighet att göra dubbla avdrag inte gynna någon av de två berörda staterna på bekostnad av den andra staten. Den välavvägda fördelningen av beskattningsrätten mellan dessa stater skulle därmed inte påverkas. Avsaknaden av en sådan bestämmelse som den som föreskrivs i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt skulle endast medföra minskade skatteintäkter för den ena av de båda staterna.
            
         
               41
            
            
               Det är det andra syftet, som bygger på behovet av att förhindra dubbla avdrag för underskott, som har framhållits av den danska regeringen.
            
         
               42
            
            
               EU-domstolen har redan slagit fast att medlemsstaterna måste kunna avvärja risken för att underskott beaktas två gånger (dom av den 13 december 2005, Marks & Spencer, C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 47, och dom av den 15 maj 2008, Lidl Belgium, C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 35).
            
         
               43
            
            
               I en situation där inkomsterna i ett fast driftställe beskattas av två medlemsstater förefaller det visserligen vara berättigat att driftställets kostnader kan dras av från dessa inkomster i något av skattesystemen i enlighet med nationella bestämmelser.
            
         
               44
            
            
               En sådan situation kan emellertid inte anses föreligga enbart på grund av att två medlemsstater samtidigt utövar sin beskattningsrätt med avseende på inkomster från ett och samma fasta driftställe, såsom Konungariket Danmark och Konungariket Sverige har gjort i det fall som avses i det nationella målet.
            
         
               45
            
            
               Det kan nämligen inte bortses från de skatteavtal som dessa medlemsstater har ingått just i syfte att undvika dubbelbeskattning. Såsom framgår av Europeiska kommissionens skriftliga yttrande och av de svar som NN:s företrädare lämnade på de frågor som ställdes vid förhandlingen, regleras förhållandet mellan Konungariket Danmark och Konungariket Sverige av det nordiska skatteavtalet.
            
         
               46
            
            
               I artikel 25 i denna konvention föreskrivs att om en person med hemvist i Sverige förvärvar inkomster som får beskattas i en annan avtalsslutande stat, ska Konungariket Sverige tillåta att ett belopp motsvarande den inkomstskatt som betalats i denna andra stat avräknas från skatten på inkomsten.
            
         
               47
            
            
               Med hänsyn till denna mekanism får Konungariket Danmarks och Konungariket Sveriges parallella utövande av sin beskattningsrätt inte till följd att ett svenskt bolag som har ett fast driftställe i Danmark måste betala skatt två gånger på sin inkomst. Under dessa omständigheter framstår möjligheten att göra dubbla avdrag för underskott i ett sådant driftställe, det vill säga i båda de nationella skattesystemen – vilken den danska koncern som det svenska bolaget tillhör har gjort anspråk på – inte som motiverad.
            
         
               48
            
            
               31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt syftar nämligen just till att undvika att den berörda koncernen drar fördel av ett och samma underskott två gånger. I avsaknad av en sådan bestämmelse skulle, såsom generaladvokaten har påpekat i punkt 75 i sitt förslag till avgörande, den gränsöverskridande situationen medföra en omotiverad fördel jämfört med en jämförbar inhemsk situation, i vilken dubbla avdrag inte kan göras. Den särbehandling som införts genom den nationella lagstiftningen förefaller därför vara motiverad.
            
         
               49
            
            
               Såsom angetts i punkt 18 ovan måste särbehandlingen dessutom stå i proportion till det eftersträvade syftet.
            
         
               50
            
            
               En sådan regel som den som föreskrivs i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt går emellertid utöver vad som är nödvändigt för att förhindra dubbla avdrag för ett underskott, om regeln medför att en koncern förlorar alla möjligheter att göra avdrag för underskottet i en filial med hemvist i landet i en sådan gränsöverskridande situation som den som är i fråga i det nationella målet.
            
         
               51
            
            
               Detta skulle enligt den hänskjutande domstolen kunna vara fallet i det nationella målet.
            
         
               52
            
            
               Eftersom underskottet i det fasta driftstället i Danmark, som tillhör NN:s svenska dotterbolag, i princip får dras av från detta dotterbolags skattepliktiga inkomst i Sverige, får det nämligen inte dras av från koncernens skattepliktiga inkomst i Danmark, i enlighet med regeln i 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt.
            
         
               53
            
            
               I det nationella målet har underskottet emellertid uppstått till följd av en sammanslagning av två danska filialer inom koncernen och till följd av koncernens val – som den svenska lagstiftningen tillät – att låta denna sammanslagning behandlas i Sverige, i skattehänseende, som en omstrukturering av verksamheten, varför sammanslagningen inte är skattepliktig i Sverige. Detta får till följd att det i praktiken inte är möjligt att dra av underskottet från det svenska dotterbolagets inkomst.
            
         
               54
            
            
               I ett sådant fall är de nationella bestämmelser som är i fråga i det nationella målet – vilka enligt den hänskjutande domstolen medför att den danska koncernen i praktiken helt saknar möjlighet att göra avdrag för underskottet i det fasta driftställe som tillhör dess dotterbolag utan hemvist i landet – oförenliga med proportionalitetsprincipen.
            
         
               55
            
            
               Denna princip skulle däremot iakttas om det, med avvikelse från 31 § stycke 2 andra meningen lagen om bolagsskatt, var tillåtet att från den danska koncernens inkomst göra avdrag för underskottet i det fasta driftstället, som är beläget i landet men tillhör ett dotterbolag i koncernen utan hemvist i landet, när koncernen visar att det i praktiken är omöjligt att i den andra medlemsstaten göra avdrag för underskottet från dess dotterbolags inkomst.
            
         
               56
            
            
               Det ankommer på den hänskjutande domstolen att avgöra huruvida så är fallet i det nationella målet, med avseende på den danska filial som tillhör NN:s svenska dotterbolag.
            
         
               57
            
            
               Den hänskjutande domstolens fråga ska därmed besvaras enligt följande: Artikel 49 FEUF ska tolkas så, att den i princip inte utgör hinder för en sådan nationell lagstiftning som den som är aktuell i det nationella målet, enligt vilken bolag som ingår i en koncern och som har hemvist i beskattningsstaten inte, vid sambeskattning, får göra avdrag för underskott som uppkommit i ett fast driftställe som är beläget i detta land men som tillhör ett i koncernen ingående dotterbolag utan hemvist i landet, annat än för det fall att det inte är möjligt att göra avdrag för detta underskott från dotterbolagets inkomst enligt de tillämpliga bestämmelserna i den medlemsstat där detta bolag har sitt säte, när tillämpningen av denna lagstiftning kombineras med tillämpningen av bestämmelser i ett avtal för undvikande av dubbelbeskattning som innebär att dotterbolaget från den inkomstskatt som det ska betala i den sistnämnda medlemsstaten får avräkna ett belopp motsvarande den inkomstskatt som betalats, för driftställets verksamhet, i den medlemsstat i vilken det fasta driftstället är beläget. Artikel 49 FEUF ska emellertid tolkas så, att den utgör hinder för en sådan lagstiftning om tillämpningen av denna medför att nämnda koncern i praktiken helt saknar möjlighet att vid sambeskattning göra avdrag för det nämnda underskottet från sin inkomst, medan det inte är möjligt att göra avdrag för detta underskott från det nämnda dotterbolagets inkomst i den medlemsstat i vilken detta bolag har hemvist, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att pröva.
            
         
         Rättegångskostnader
      
      
               58
            
            
               Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
            
          
            
               Mot denna bakgrund beslutar domstolen (första avdelningen) följande:
            
          
               
                  
                     Artikel 49 FEUF ska tolkas så, att den i princip inte utgör hinder för en sådan nationell lagstiftning som den som är aktuell i det nationella målet, enligt vilken bolag som ingår i en koncern och som har hemvist i beskattningsstaten inte, vid sambeskattning, får göra avdrag för underskott som uppkommit i ett fast driftställe som är beläget i detta land men som tillhör ett i koncernen ingående dotterbolag utan hemvist i landet, annat än för det fall att det inte är möjligt att göra avdrag för detta underskott från dotterbolagets inkomst enligt de tillämpliga bestämmelserna i den medlemsstat där detta bolag har sitt säte, när tillämpningen av denna lagstiftning kombineras med tillämpningen av bestämmelser i ett avtal för undvikande av dubbelbeskattning som innebär att dotterbolaget från den inkomstskatt som det ska betala i den sistnämnda medlemsstaten får avräkna ett belopp motsvarande den inkomstskatt som betalats, för driftställets verksamhet, i den medlemsstat i vilken det fasta driftstället är beläget. Artikel 49 FEUF ska emellertid tolkas så, att den utgör hinder för en sådan lagstiftning om tillämpningen av denna medför att nämnda koncern i praktiken helt saknar möjlighet att vid sambeskattning göra avdrag för det nämnda underskottet från sin inkomst, medan det inte är möjligt att göra avdrag för detta underskott från det nämnda dotterbolagets inkomst i den medlemsstat i vilken detta bolag har hemvist, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att pröva.
                  
               
             
               
                  
                     Underskrifter
                  
               
            (
            *1
         )	Rättegångsspråk: danska.