CELEX: 62004CC0443
Language: et
Date: 2005-12-15 00:00:00
Title: Kohtujuristi ettepanek - Kokott - 15. detsember 2005. # H. A. Solleveld (C-443/04) ja J. E. van den Hout-van Eijnsbergen (C-444/04) versus Staatssecretaris van Financiën. # Eelotsusetaotlus: Hoge Raad der Nederlanden - Madalmaad. # Kuues käibemaksudirektiiv - Artikli 13 A osa lõike 1 punkt c - Maksuvabastused - Meditsiinilise abi andmine meditsiini- ja abipersonali poolt - Füsioterapeudi ja psühhoterapeudi määratud terapeutiline ravi - Abipersonali määratlemine asjaomases liikmesriigis - Kaalutlusõigus - Piirid. # Liidetud kohtuasjad C-443/04 ja C-444/04.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
      JULIANE KOKOTT
      esitatud 15. detsembril 20051(1)
      
      Kohtuasjad C‑443/04 ja C‑444/04
      H. A. Solleveld
      versus
      Staatssecretaris van Financiën
      
      ja
      
      J. E. van den Hout‑van Eijnsbergen
      versus
      Staatssecretaris van Financiën
      
      (Hoge Raad der Nederlanden’i (Madalmaad) eelotsusetaotlused)
      Kuues käibemaksudirektiiv – Artikli 13 A osa lõike 1 punkt c – Maksuvaba käive – Meditsiinilise abi andmine asjaomase liikmesriigi määratletud abipersonali poolt – Füsioterapeudi teenused, mis ei kuulu tema kutsetegevuse hulka – Psühhoterapeudi teenused, mida tunnustatakse kutseala reguleerivates siseriiklikes õigusaktides, kuid mitte käibemaksuõigusesI.      Sissejuhatus
      1.     Hoge Raad der Nederlanden palub Euroopa Kohtul neis kahes liidetud kohtuasjas tõlgendada nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuendat
         direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem:
         ühtne maksubaas (edaspidi „kuues direktiiv”)(2) abipersonali antava meditsiinilise abi käibemaksust vabastamise küsimuses.
      
      2.     Kohtuasjas C‑443/04 on tegemist teatavate alternatiivsete diagnoosi- ja ravimeetoditega – nn häireväljade diagnostikaga. Kõnealust
         teenust osutanud H. A. Solleveld on riiklikult tunnustatud füsioterapeut. Sellegipoolest ei käsitanud maksuhaldur häireväljade
         diagnostikat maksuvaba teenusena, sest see ei kuulu füsioterapeudi kutsealase tegevuse hulka.
      
      3.     Põhikohtuasja C‑444/04 hageja J. E. van den Hout­van Eijnsbergen on asjaomaste kutsealaste õigusnormide kohaselt tunnustatud
         psühhoterapeut ja osutab kutsetegevusele tüüpilist teenust. Tervishoiuteenuste käibemaksuvabastusi reguleerivad normid hõlmavad
         Madalmaade õiguses psühholoogide ja psühhiaatrite, mitte aga psühhoterapeutide tegevust. Maksuhaldur on seisukohal, et J. E. van
         den Hout-van Eijnsbergeni osutatud teenus on käibemaksuga maksustatav.
      
      4.     Hoge Raad der Nederlanden palub kirjeldatud faktilistest asjaoludest lähtuvalt Euroopa Kohtul tõlgendada asjaomase käibemaksuvabastuse
         tingimusi kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c tähenduses. Eelkõige tuleb selgitada, kui ulatuslik on nimetatud
         sätte tähenduses liikmesriigi kaalutlusõigus abipersonali kutsealade tunnustamisel ja tunnustatud kutseala raames osutatavate
         teenuste määratlemisel.
      
      II.    Õiguslik raamistik
      A.      Kuues direktiiv
      5.     Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõige 1 sätestab:
      „Ilma et see piiraks ühenduse muude sätete kohaldamist, vabastavad liikmesriigid enda kehtestatud tingimustel, mille eesmärk
         on tagada maksuvabastuse nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ennetada võimalikku maksudest kõrvalehoidumist, maksustamise
         vältimist ja muid kuritarvitusi, maksust järgmised tegevusalad:
      
      […]
      c)      meditsiinilise abi andmine asjaomase liikmesriigi määratletud meditsiini- ja abipersonali poolt;
      […]”
      B.      Siseriiklikud õigusnormid
      6.     1968. aasta Wet op de omzetbelasting’i (käibemaksuseadus) alates 1. detsembrist 1997 kehtiva redaktsiooni § 11 lõike 1 punkt g
         sätestab, et käibemaksust on vabastatud: „teenused, mida osutavad isikud, kes kuuluvad abipersonali hulka, ja mille kohta
         on sätestatud eeskirjad Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg’iga (edaspidi „BIG‑i seadus”) või selle alusel”.
      
      7.     BIG‑i seaduse § 3 näeb ette registri loomise, kus registreeritakse tingimustele vastavad meditsiiniga seonduvate kutsealade
         töötajad, teiste hulgas füsioterapeudid ja psühhoterapeudid.
      
      8.     Kohtuasjas C‑444/04 on kohaldatav käibemaksuseaduse enne 1997. aastat kehtinud redaktsioon. Kõnealusel perioodil olid käibemaksust
         vabastatud „arstide, v.a veterinaararstide, psühholoogide, kõneterapeutide, õdede ja ämmaemandate osutatavad teenused; teenused,
         mida osutavad isikud, kes kuuluvad abipersonali hulka, mille kohta on sätestatud eeskirjad Wet op de paramedische beroepen’i
         (abipersonali puudutav seadus)(3) alusel”. Psühhoterapeudid ei kuulunud nimetatud loetellu ka sel juhul, kui nad olid Besluit inzake Registratie van Psychotherapeuten
         (psühhoterapeutide registreerimise määrus)(4) alusel kantud vastavasse kutseregistrisse.
      
      9.     BIG‑i seaduse §-s 29 on viidatud füsioterapeutiliste protseduuride täpsemaks määratlemiseks Besluit opleidingseisen en deskundigheidsgebied
         fysiotherapeuten’ile (füsioterapeutide koolitusvajadusi ja nende spetsiifilist tegevusvaldkonda puudutav määrus)(5). Nimetatud määruse § 5 lõike 1 kohaselt hõlmab füsioterapeudi tegevus patsientide läbivaatust liikumisaparaadi häirete seisukohalt
         ja füsioteraapia meetodite kasutamist nende raviks. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt hõlmavad need meetodid liikumisteraapiat,
         massaaže ja füüsilist stimuleerimist, välja arvatud ioniseeriva kiirguse kasutamine.
      
      III. Asjaolud, menetlus ja eelotsuse küsimused
      A.      Kohtuasi C‑444/04 (van den Hout‑van Eijnsbergen)
      
      10.   J. E. van den Hout‑van Eijnsbergen töötab iseseisva psühhoterapeudina ja on sellisena kantud kutseregistrisse. J. E. van den
         Hout‑van Eijnsbergen ei tasunud osutatud psühhoteraapiateenuselt käibemaksu aastatel 1992–1995, sest ta oli seisukohal, et
         nimetatud teenus on käibemaksuvaba.
      
      11.   Maksuhaldur leidis, et asjaomane teenus on käibemaksuga maksustatav ja saatis J. E. van den Hout‑van Eijnsbergenile maksude
         ümberarvutamise teated summas 65 402 Hollandi kuldnat. J. E. van den Hout‑van Eijnsbergeni kaebuse maksuhalduri otsuse peale
         jättis esimese astme kohus rahuldamata, millele järgnes kassatsioonkaebus Hoge Raad der Nederlanden’ile. Tuginedes EÜ artiklile 234,
         esitas Hoge Raad der Nederlanden 15. oktoobri 2004. aasta otsusega Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
      
      „Kas kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c tuleb tõlgendada nii, et psühhoteraapiatoimingud, mida teostab isik,
         kes vastab (eespool viidatud) registreerimise õiguslikele tingimustele ja kes on kantud psühhoterapeutide registrisse […],
         on käibemaksust vabastatud isegi siis, kui need toimingud, mida see isik teostab, ei kuulu meditsiini- või abipersonali kutsetegevuse
         hulka, nagu asjaomane liikmesriik seda on määratlenud?”
      
      A.      B.     Kohtuasi C‑443/04 (Solleveld)
      12.   H. A. Solleveld on füsioterapeut, kes on sellisena kantud BIG‑i seaduse alusel loodud registrisse. Ta teostab mitmesuguste
         füüsiliste ja psüühiliste vaevustega tema poole pöördunud patsientide „haiguskolde ja häireväljade talitluse” uuringuid, pöörates
         erilist tähelepanu lõualuu ja suu piirkonnale. Häireid uuritakse röntgeni, suu ja naha elektriliste mõõtmiste, samuti suusiseste
         uuringute abil. Nimetatud tegevus põhineb teoorial, mille kohaselt hambad ja hambumus mängivad olulist rolli keha eri osades
         esinevate mitmesuguste haiguste puhul.
      
      13.   Kui uuringute tulemusel selgub, et tegemist on „häireväljadega”, osutab H. A. Solleveld ise raviteenuseid või suunab patsiendi
         hambaarsti või lõualuu kirurgi juurde. H. A. Solleveldi ravib peamiselt külmlaserravi, homöopaatiliste ravimite määramise
         ja käsiteraapia abil. Lisaks tegevusele häireväljade diagnostika vallas oli H. A. Solleveld kõnealusel perioodil tegev ka
         „klassikalise” füsioterapeudina.
      
      14.   40%‑l juhtudest saadab patsiendid H. A. Solleveldi juurde arst või hambaarst. Enamik kindlustusseltse hüvitavad häireväljade
         diagnostika raames tekkivad ravikulud vähemalt siis, kui patsiendid on sõlminud täiendava kindlustuse, mis katab nn alternatiivmeditsiini
         kulud.
      
      15.   Koninklijk Nederlands Genootschap voor Fysiotherapie (Madalmaade Kuninglik Füsioteraapia Selts) on seisukohal, et häireväljade
         diagnostika ei kuulu füsioterapeudi tegevusvaldkonda, mida kirjeldab füsioterapeutide koolitusvajadusi ja nende spetsiifilist
         tegevusvaldkonda puudutav määrus. Nimetatud seisukohaga ühines pädev tervishoiuamet.
      
      16.   Kuna H. A. Solleveld ei tasunud käibemaksu toimingutelt, mis tema arvates olid käibemaksuvabad, saatis maksuhaldur maksu ümberarvutamise
         teated aastate 1994–2000 kohta kogusummas ligi 64 000 Hollandi kuldnat. Esimese astme kohus kinnitas maksuhalduri seisukohta,
         mille kohaselt ei ole käibemaksuseaduse § 11 lõike 1 punkti g käibemaksuvabastus kõnealusel juhul kohaldatav.
      
      17.   Tuginedes EÜ artiklile 234, esitas kassatsioonkaebust arutav Hoge Raad der Nederlanden 15. oktoobri 2004. aasta otsusega Euroopa
         Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
      
      „Kas kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c tuleb tõlgendada nii, et käibemaksust on vabastatud toimingud, mis
         seisnevad diagnoosi panemises, terapeutilise nõu andmises ning võimaliku ravi määramises – seda kõike [häireväljade] diagnostika
         raames […] – isegi siis, kui need toimingud, mida see isik teeb, ei kuulu meditsiini- või abipersonali kutsetegevuse hulka,
         nagu asjaomane liikmesriik seda on määratlenud?”
      
      IV.    Õiguslik hinnang
      A.      Esialgne märkus
      18.   Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c kohaselt on käibemaksust vabastatud asjaomase liikmesriigi määratletud
         meditsiini- ja abipersonali poolt meditsiinilise abi andmine.
      
      19.   Nagu komisjon kohtuistungil õigusega toonitas, puudub mõlemas põhikohtuasjas vaidlus selle üle, et asjassepuutuvate isikute
         osutatav raviteenus on meditsiiniline abi. Kõnealust asjaolu ei ole vaidlustatud ka H. A. Solleveldi puhul, kuigi häireväljade
         diagnostika kujutab endast tavameditsiini mõistes alternatiivset meetodit. Seega ei ole käesolevate kohtuasjade puhul vaja
         tõlgendada meditsiinilise abi mõistet, mis on kahtlemata ühenduse õiguse mõiste. Tõlgendamist vajab üksnes lõik „asjaomase
         liikmesriigi määratletud meditsiini- ja abipersonali poolt”.
      
      20.   Põhimõtteliselt on kuuenda direktiivi artiklis 13 sätestatud maksuvabastused ühenduse õiguse autonoomsed mõisted ja neile
         tuleb seetõttu ka anda ühenduse määratlus.(6)
      
      21.   Euroopa Kohus on oma väljakujunenud praktikas rõhutanud, et kuigi kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 sissejuhatava
         lause kohaselt kehtestavad liikmesriigid maksuvabastusele tingimused, mille eesmärk on tagada maksuvabastuse nõuetekohane
         ja arusaadav kohaldamine ning ennetada võimalikku maksudest kõrvalehoidumist, maksustamise vältimist ja muid kuritarvitusi,
         ei mõjuta need tingimused vaadeldud maksuvabastuse sisu määratlemist.(7) Ühenduse määratlus on nõutav eritingimuste korral, mis puudutavad maksuvaba teenust osutava ettevõtja staatust või olemust.(8)
      
      22.   Euroopa Kohtu eelnimetatud seisukohad kehtivad üksnes niivõrd, kuivõrd need puudutavad direktiiviga loodud ühenduse õiguse
         mõisteid, mitte aga olukorras, kus direktiiv viitab erandina siseriiklikus õiguses määratletud mõistetele.(9) Artikli 13 A osa lõike 1 punkti c üheselt mõistetavast sõnastusest tulenevalt määratlevad liikmesriigid meditsiini- ja abipersonali
         poolt antava meditsiinilise abi, mis vabastatakse käibemaksust.(10)
      
      23.   Ka kirjeldatud juhtudel ei kao direktiivi mõju liikmesriikide õigusaktide ühtlustamisel. Liikmesriigid peavad direktiivi raames
         mõistete määratlemise pädevust kasutades silmas pidama direktiivi eesmärke ja ühenduse õiguse üldpõhimõtteid.(11)
      
      24.   Seni, kuni liikmesriik järgib kaalutlusõiguse piire, ei teki üksikisikul direktiivist vahetult õigusi liikmesriigi suhtes.(12) Mõlema põhikohtuasja peamine küsimus on, kas liikmesriik on abipersonali kutseala määratlemisel jäänud kõnealuse kaalutlusõiguse
         piiridesse kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c tähenduses.
      
      25.   Kohtuasjas C‑444/04 (van den Hout‑van Eijnsbergen) esitatud küsimusele vastates tuleb selgitada, millest peavad liikmesriigid
         juhinduma soodustatud kutsealade määratlemisel. Kohtuasjas C‑443/04 (Solleveld) tekib küsimus, kas liikmesriigid võivad kutsealade
         määratlemisel sätestada ka toimingud, mis tuleb kutsetegevuse raames osutatud teenustena käibemaksust vabastada.
      
      B.      Kohtuasi C‑444/04 (van den Hout‑van Eijnsbergen)
      1.      Poolte argumendid
      26.   Komisjoni on seisukohal, et liikmesriik määratleb abipersonali mõiste, kui võtab rahvatervise kaitsmise huvides vastu õigusakti,
         millega reserveeritakse teatud spetsialisti nimetus vastava kvalifikatsiooniga isikutele. Nimetatud määratlus on liikmesriigi
         jaoks siduv ka käibemaksuvabastuste kehtestamisel. Eeldusel, et kutseregistrisse kandmisega on seotud psühhoterapeutide ainuõigus
         kutsenimetusele, oleksid J. E. van den Hout‑van Eijnsbergeni osutatud teenused käibemaksuvabad.
      
      27.   Hageja peab diskrimineerivaks olukorda, kus psühholoogide ja psühhiaatrite osutatavat psühhoteraapiateenust ei maksustata
         käibemaksuga, samal ajal kui pedagoogi diplomiga psühhoterapeudi osutatud teenust maksustati 1997. aastani käibemaksuga.
      
      28.   Madalmaade valitsus väidab sellele vastu, et siseriiklikud õigusnormid vastasid nõudele tõlgendada kitsalt kuuenda direktiivi
         artikli 13 A osa lõikes 1 sätestatud maksuvabastust ning siduda see objektiivselt ja arusaadavalt kohaldatavate tingimustega.
         Madalmaade valitsuse sõnul oleks alles pärast seda, kui psühhoteraapia leidis ühiskonnas suurema kõlapinna, tulnud asjaomased
         teenused käibemaksust vabastada. Kuna psühhoterapeute on koheldud võrdselt, ei riivatud ka neutraalse maksustamise põhimõtet.
      
      2.      Hinnang
      a)      Liikmesriikide kaalutlusõigus abipersonali määratlemisel
      29.   Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c alusel on liikmesriikidele antud abipersonali määratlemisel kaalutlusõigus.
         Seejuures jääb liikmesriigi otsustada, millisel seadusandlikul viisil ta kaalutlusõigust kasutab.
      
      30.   Nagu tuleneb kõnealuse artikli lõike 1 sissejuhatavast lausest, peavad ülevõtmismeetmed muu hulgas võimaldama maksuvabastuse
         arusaadavat kohaldamist. Selle eesmärgi saavutab liikmesriik kõige hõlpsamini, kui loetleb oma käibemaksuõiguses kutsealad,
         mida käsitatakse abipersonali kutsealadena ja mille käivet ei maksustata käibemaksuga. Seejuures võib käibemaksuregulatsioon
         viidata kutseala reguleerivatele õigusaktidele, mis määratlevad kutseala täpsemalt.
      
      31.   Igal juhul ei või ilmtingimata nõuda sõnaselget maksuõiguslikku regulatsiooni.(13) Selleks, et selgitada, milliseid kutsealasid tunnustatakse teenuste käibemaksust vabastamise eesmärgil asjaomases liikmeriigis
         abipersonali kutsealadena, võib maksuõiguseväliseid õigusakte kohaldada siiski vaid juhul, kui puudub vastav maksuõigusnorm.
      
      32.   Seevastu peab komisjon õigeks, olenemata siseriiklikust käibemaksuõigusest, juhinduda ka teistest õigusnormidest, mis reguleerivad
         tervishoiuga seonduvaid kutsealasid. Komisjoni sõnul tuleneb nimetatud normidest nii-öelda automaatselt ka käibemaksuõiguslik
         kohtlemine, ilma et liikmesriigil oleks veel lisaks käibemaksualase liigitamise vabadust.
      
      33.   Komisjoni selle seisukohaga ei saa nõustuda. Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkt c eeldab, et liikmesriik määratleb
         teatud kutseala abipersonali kutsena. Madalmaade seadusandja on küll õiguslikult reguleerinud psühhoterapeudi kutseala, kuid ei ole seda käsitlenud abipersonali
         kutsealana. Kõnealune kutseala ei kajastu käibemaksuseaduses ega ka abipersonali kutsealasid reguleerivas seaduses, millele
         käibemaksuseadus viitab.
      
      34.   Asjaolu, et rahvatervise kaitse huvides võivad teatud kutsenimetust kasutada ainult isikud, kellel on vastav erialane kvalifikatsioon,
         ei määratle seda iseenesest veel kui abipersonali kutseala. Psühhoterapeutide registrit käsitleva õigusakti alusel järelduste
         tegemine psühhoterapeutide kui abipersonali tegevuse käibemaksustamise kohta oleks vastuolus kuuenda direktiivi artikli 13
         A osa lõike 1 sissejuhatavas lauses sätestatud õigusselguse nõudega.
      
      b)      Kaalutlusõiguse piirid
      35.   Liikmesriikide kaalutlusõigus abipersonali mõiste määratlemisel käibemaksuõiguse tähenduses ei ole piiramatu. Piirid peavad
         eelkõige tagama, et liikmesriik ei määratleks käibemaksuga maksustatavaid ja käibemaksuvabasid abipersonali teenuseid meelevaldselt.
      
      36.   Käesoleval juhul tuleb uurida, kas Madalmaad ületasid kõnealuse kaalutlusõiguse piire, jättes psühhoterapeudid abipersonalina
         määratlemata ja nende kutseala raames teostatud toimingud käibemaksust vabastamata. Selle käigus tuleb üksikasjalikult uurida
         faktilisi ja õiguslikke asjaolusid Madalmaades enne 1997. aastat, mis on põhimõtteliselt siseriikliku kohtu ülesanne.(14) Euroopa Kohus võib anda juhiseid, milliseid aspekte seejuures silmas pidada.
      
      37.   Liikmesriigid peavad kaalutlusõiguse kasutamisel järgima direktiivi eesmärki ja õiguse üldpõhimõtteid, eelkõige võrdse kohtlemise
         ja neutraalse maksustamise põhimõtet.(15)
      
      38.   Euroopa Kohtu praktika kohaselt tuleb kuuenda direktiivi artiklis 13 ette nähtud käibemaksuvabastust üldjuhul tõlgendada kitsalt,
         sest see on erand üldpõhimõttest, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga igasugune teenus, mida maksukohustuslane osutab
         tasu eest.(16) Meditsiinilise abi andmise puhul tuleb täiendavalt arvestada käibemaksust vabastamise sotsiaalset eesmärki. Nimetatud teenused
         peavad jääma üldsusele hinnalt kättesaadavaks ega tohiks käibemaksu võrra kallineda.(17)
      
      39.   Liikmesriigi seadusandja ei või käibemaksust vabastatud abipersonali ringi ülemäära laiendada, vaid peab hõlmama ainult asjaomaste
         tervishoiuteenuste osutamiseks piisava kvalifikatsiooniga kutsealade esindajaid. Komisjon ja Madalmaade valitsus toonitasid
         õigusega, et üldsuse huvides on vabastada käibemaksust üksnes kvalifitseeritud personali antav meditsiiniline abi.
      
      40.   Võrdse kohtlemise põhimõttest järeldub, et eri kutsealade esindajaid tuleb maksuõiguses kohelda võrdselt, kui neil on teatud
         teenuse osutamiseks sarnane kvalifikatsioon. Võrdse kohtlemise põhimõtet täpsemalt väljendava neutraalse maksustamise põhimõtte
         kohaselt ei ole lubatud maksustada erinevalt ettevõtjaid, kes müüvad sarnast kaupa või osutavad sarnast teenust.(18)
      
      41.   Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on käesoleval juhul samuti uurida, kas psühhoterapeut psühhoterapeutide registreerimise
         määruse tähenduses, kellel on selline väljaõpe nagu põhikohtuasja hagejal, omab samasugust kvalifikatsiooni nagu psühhiaater
         või psühholoog, et osutada psühhoteraapia teenust.
      
      42.   Vastupidi Madalmaade valitsuse väitele ei välista ainuüksi psühhoterapeutide sarnane kohtlemine neutraalse maksustamise põhimõtte
         rikkumist. Võrrelda tuleb psühhoteraapia teenust, mida osutavad nii psühhiaatrid ja psühholoogid kui ka psühhoterapeudid. Teenuse osutaja identiteet ei ole teenuste osutamise
         sarnasuse uurimisel oluline.(19) Siiski võib teha meditsiinilise abi osutajate erineva kvalifikatsiooni põhjal järeldusi teenuse kvaliteedi kohta, mis mõjutab
         kaudselt sarnasuse hindamist.
      
      43.   Teenuse võrreldavuse aspektist ei ole otsustavat tähtsust sellel, et psühhiaatrid ja psühholoogid võivad psühhoteraapiat rakendada
         koos teiste ravivõtetega, näiteks medikamentoosse raviga, ja saavutada sünergia efekte. Üksnes asjaolu, et psühhoterapeudi
         kutseala on olemas, tõendab võimalust käsitleda seda iseseisva, muust ravist eraldi osutatava teenusena.
      
      44.   Kohtuasja C‑444/04 eelotsuse küsimusele tuleb seetõttu vastata, et kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punktiga c
         antakse liikmesriikidele kaalutlusõigus abipersonali mõiste määratlemisel. Liikmesriigid peavad kaalutlusõiguse kasutamisel
         järgima kuuenda direktiivi eesmärke ja õiguse üldpõhimõtteid, nimelt võrdse kohtlemise ja neutraalse maksustamise põhimõtet.
         Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on kontrollida, kas asjaomane liikmesriik on ületanud kaalutlusõiguse piire, kui
         ta psühhoterapeutide osutatud teenuseid, erinevalt samal alal tegutsevate psühhiaatrite ja psühholoogide osutatud teenustest,
         käibemaksust ei vabastanud.
      
      C.      Kohtuasi C‑443/04 (Solleveld)
      45.   Selles menetluses tuleb selgitada, kas kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punktis c sätestatud kaalutlusõigus annab
         liikmesriikidele abipersonali määratlemisel pädevuse sätestada kutsetegevusele tüüpilised toimingud ja ainult need käibemaksust
         vabastada.
      
      1.      Poolte argumendid
      46.   H. A. Solleveld on seisukohal, et kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkt c on kohaldatav mis tahes meditsiinilise
         abi suhtes. Liikmesriikidel ei ole õigust jätta maksuvabastus meditsiinilise abi üksikutele vormidele kohaldamata, kui abi
         annab teatud liiki abipersonal. Lisaks on lubamatu kohelda häireväljade diagnostika teenust maksustamise seisukohalt erinevalt
         sellest olenevalt, kas teenust osutab diplomeeritud füsioterapeut või arst.
      
      47.   Komisjon on asunud seisukohale, et nimetatud teenus on käibemaksuvaba, kuivõrd tegemist on meditsiinilise abiga, mida osutab
         abipersonal tunnustatud kutsetegevuse raames. Juhul kui füsioterapeudid ei oleks liikmesriigi kutsealaste õigusnormide alusel
         pädevad kõnealust meditsiinilist abi andma, peaks liikmesriik seda takistama, võttes kasutusele kutseõiguslikud või distsiplinaarsed
         meetmed, mitte välistama asjaomaste teenuste puhul käibemaksuvabastuse. Igal üksikjuhul ei ole tarvis kontrollida, kas meditsiinilist
         abi annab erialase kvalifikatsiooniga isik ja kas käibemaksuvabastus on seega üldsuse huvides. Direktiivi ühetaoline kohaldamine
         on komisjoni sõnul ohus, kui käibemaksust vabastamine sõltub teatud kutseala poolt tüüpiliselt osutatava meditsiinilise abi
         kirjeldusest.
      
      48.   Madalmaade valitsus viitab nõudele tõlgendada maksuvabastust kitsalt. Eeltoodu vastaks regulatsiooni sotsiaalsele eesmärgile
         vabastada käibemaksust üksnes selleks erialase kvalifikatsiooni omandanud isikute osutatavad tervishoiuteenused. Madalmaade
         regulatsioon on objektiivne ja arusaadav. BIG-i seaduse alusel on võimalik välja selgitada, millised tervishoiuteenused on
         käibemaksuvabad.
      
      2.      Hinnang
      49.   Nagu juba märgitud, on meditsiinilise abi andmise maksuvabastuse eesmärk vältida nimetatud teenuse hinna kallinemist.(20) Maksuvabastuse õigustamiseks peab tervishoiuteenus vastama teatud kvaliteedinõuetele; seepärast nõuab õiguslik regulatsioon,
         et kõnealuseid teenuseid osutatakse meditsiini- ja abipersonali tegevuse raames, seega kompetentsete isikute poolt.(21)
      
      50.   Asjaomased kutsealad jäävad liikmesriigi määratleda. Siiski on küsitav, kas kaalutlusõigus hõlmab nende tegevuste kindlaksmääramist,
         mida käsitada teatava kutsealase tegevusena ja seega käibemaksuvabana.
      
      51.   Eeltoodu ei selgu ka kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c sõnastusest. Ainult Inglise keeleversiooni võib
         mõista nii, et liikmesriigid määratlevad ka selle, milliseid toiminguid hõlmab asjaomase abipersonali kutsetegevus. Viidatud
         säte kõlab: the provision of medical care in the exercise of the medical and paramedical professions as defined by the Member State concerned. Siinkohal jääb lahtiseks, kas tekstiosa as defined by the Member State puudutab ainult medical and paramedical professions või kogu väljendit the exercise of the medical and paramedical professions.
      52.   Komisjon mõistab väljendit „abipersonali poolt” sõna otseses mõttes, st vastav teenus tuleb osutada kutsetegevuse ja mitte
         muu (kõrval)tegevuse raames.
      
      53.   Seejuures jääb ühelt poolt ebaselgeks, kuidas tuleb abipersonali kutsetegevuse tegelikke raame nimetatud tähenduses määratleda.
         Võib teha järeldusi erinevate tunnuste alusel, näiteks lähtuvalt sellest, kas meditsiinilist abi anti praksise ruumides. Kuidas
         sel juhul suhtuda koduvisiitidesse? Nimelt viitab asjaolu, et konkreetsel toimingul ei ole mingit seost kutsealase tegevusega,
         sellele, et teenuse osutaja tegutseb väljaspool oma kutsetegevuse piire.
      
      54.   Teisalt jätab komisjon tähelepanuta direktiivi eesmärgi, mille kohaselt kohaldatakse maksuvabastatust üksnes sellisele meditsiinilise
         abile, mida osutavad nõutava kvalifikatsiooniga isikud.(22)
      
      55.   Direktiivi kohaselt määratlevad liikmesriigid tervishoiuteenuste osutamiseks kvalifitseeritud meditsiini- ja abipersonali
         kutsealad. Määratlus ei oleks täielik, kui see esitaks vaid abstraktsed nõuded tervishoius mõnel kutsealal tegutseda sooviva
         isiku kvalifikatsioonile, täpsustamata, milliseid tegevusi asjaomane kutseala hõlmab. Mitte iga meditsiini- ja abipersonali
         kutsekvalifikatsioon ei anna ettevalmistust mis tahes meditsiinilise abi andmiseks. On ilmne, et füsioterapeudi väljaõpe ei
         võimalda tal näiteks kirurgilist sekkumist. Kui ta seda siiski teeb, on sellise teenuse käibemaksust vabastamine vastuolus
         direktiivi eesmärgiga. Liikmesriikide kaalutlusõigus meditsiini- ja abipersonali mõiste määratlemisel hõlmab seega ühtlasi
         pädevust määratleda kutsekvalifikatsiooniga hõlmatud tegevused ja piirata käibemaksuvabastus nimetatud tegevustega.
      
      56.   Eelnevaga seoses teeb komisjon ettepaneku, et kutsetegevuse piiridest väljuvate tervishoiuteenuste osutamine keelustataks
         kutseala reguleerivate normidega, selle asemel, et see omaks tagajärgi käibemaksuvabastusele.
      
      57.   Komisjoniga tuleb nõustuda, et üldjuhul ei tagata teenuse kvaliteeti käibemaksuõigusega. Öelduga on kooskõlas Euroopa Kohtu
         praktikas väljakujunenud seisukoht, et neutraalse maksustamise põhimõte välistab üldjuhul seaduslike ja ebaseaduslike teenuste
         eristamise.(23)
      
      58.   Ent siinkohal vaadeldava maksuvabastusega teenib käibemaksuõigus ise avaliku huvi eesmärki. Nimetatud eesmärgi kohaselt tuleb
         käibemaksust vabastada üksnes teenus, mida üldjuhul osutab nõutava kvalifikatsiooniga isik.
      
      59.   Sellegipoolest on komisjon väljendanud kartust, et liikmesriikide lõikes võidakse tervishoiuteenuste maksuvabastust kohaldada
         oluliselt erinevalt, kui käibemaksuvabastus sõltuks asjaomase kutsealase tegevuse sisustamisest.
      
      60.   Kõigepealt tuleb siinkohal sedastada, et, andes liikmesriikidele kaalutlusõiguse määratleda meditsiini- ja abipersonali kutsealad,
         on ühenduse seadusandja arvestanud teatavate erinevustega liikmesriikide õiguskordades.
      
      61.   Muus osas välistab neutraalse maksustamise põhimõte, et kutsealase tegevuse sisustamine liikmesriigis viiks maksuvabastuse
         meelevaldse ja teistest liikmesriikidest ülemäära erineva kohaldamiseni.(24) Kõnealuse põhimõtte kohaselt ei või sarnaseid teenuseid kohelda erinevalt vaid põhjusel, et neid osutavad erineva kutsealase
         taustaga isikud.(25) Meditsiinilise abi andmisel mõjutab teenuse osutaja isiklik kvalifikatsioon olulisel määral teenuse kvaliteeti. Järelikult
         ei saa üldjuhul sarnaseks pidada teenuseid, mida osutavad vastava kvalifikatsiooniga või ilma väljaõppeta isikud.
      
      62.   Siseriikliku kohtu ülesanne on kontrollida, kas Madalmaade maksuhaldur on käesoleval juhul häireväljade diagnostika liigitamisel
         piisavalt arvestanud neutraalse maksustamise põhimõttega.
      
      63.   Kõnealuse meditsiinilise abi vormi ühemõtteline sidumine ühe või teise meditsiini- või abipersonali kutsealaga võib osutuda
         siiski problemaatiliseks, sest tegemist on uudse ja alternatiivse meetodiga. Lisaks kasutab kirjeldatud meetod ilmselt interdistsiplinaarset
         lähenemist, sest see seostab nii diagnoosimisel kui ka ravil psüühika ja organite talitluse häired suu ja lõualuu piirkonnaga,
         mida tavapäraselt ravivad eri kutsealade esindajad – vajadusel, st liikumisaparaadi kahjustuste puhul, ka füsioterapeudid.
      
      64.   Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti c mõtte ja eesmärgiga oleks vastuolus, kui teenus, mis vaieldamatult kuulub
         meditsiinilise abi valdkonda, maksustatakse käibemaksuga pelgalt seetõttu, et see ei ühti traditsioonilise ettekujutusega
         kutsealasest tegevusest.(26)
      
      65.   Kutsealase tegevuse valdkondi sätestavaid siseriiklikke õigusnorme ei tohiks kirjeldatud tulemuse vältimiseks tõlgendada liiga
         kitsalt. Pigem tuleb tagada nende piisav avatus, hõlmamaks ka uusi ja interdistsiplinaarseid meetodeid. Ulatuslikku väljaõpet
         eeldavad kutsealad võimaldavad üldjuhul enam paindlikkust kui madalamat kvalifikatsiooni nõudvad ametid.
      
      66.   Eeltoodud teesist lähtudes võiks oletada, et häireväljade diagnostikaga seotud teenused on igal juhul käibemaksuvabad, juhul
         kui teenust osutab arst või hambaarst, kuna neil on piisav meditsiinialane kvalifikatsioon. Teisalt on küsitav, kas arstil
         või hambaarstil on selles valdkonnas tõepoolest parem kvalifikatsioon kui füsioterapeudil. Eelotsusetaotlusest nähtub, et
         H. A. Solleveldi juurde suunavad patsiente nimelt arstid, kes nimetatud meetodit ise ei valda või ei soovi rakendada.
      
      67.   Jääb ebaselgeks, kas häireväljade diagnostika teenus oleks Madalmaade õiguses tõepoolest käibemaksuvaba, kui seda osutaksid
         arstid. H. A. Solleveld on sellisel arvamusel. Madalmaade valitsus ei soovinud ka kohtuistungil esitatud sõnaselgele küsimusele
         ühest vastust anda. Juhul kui eelotsusetaotluse esitanud kohus jõuab veendumusele, et antud valdkonnas on arstide osutatavad
         teenused käibemaksuvabad, on tema kohustus uurida, kas asjaomast füsioterapeudi teenust võib pidada samaväärseks, sest nimetatud
         kutseala esindajad on asjaomase tegevuse jaoks samamoodi kvalifitseeritud nagu arstid. Kui see on nii, nõuab neutraalse maksustamise
         põhimõte nende võrdset kohtlemist.
      
      68.   Juhul kui meditsiinilise abi tunnustatud vorm ei ole kehtiva õiguse järgi hõlmatud meditsiini- ega abipersonali kutsealase
         tegevusega, siis tuleb täiendavalt silmas pidada, kas teenuse osutaja on omandanud erikvalifikatsiooni uudse meetodi rakendamiseks,
         olles näiteks läbinud eriomase täiendõppe.
      
      69.   Kokkuvõtvalt tuleb märkida, et kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkt c annab liikmesriikidele õiguse määratleda,
         millisel juhul tuleb meditsiinilist abi pidada meditsiini- ja abipersonali kutsealaseks tegevuseks, millele laieneb käibemaksuvabastus.
         Asjaomased määratlused peavad siiski olema piisavalt avarad, et ühe või teise kutsetegevuse alla saaks liigitada ka alternatiivsed
         ja interdistsiplinaarsed meetodid, mis on meditsiinilise abina leidnud tunnustust. Nimetatud pädevust kasutades peavad liikmesriigid
         järgima neutraalse maksustamise põhimõtet.
      
      V.      Ettepanek
      70.   Tuginedes eelnevale, teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Hoge Raad der Nederlanden’i esitatud eelotsuse küsimustele järgmiselt:
      Kohtuasi C‑444/04
      Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkt c annab liikmesriikidele abipersonali mõiste määratlemisel kaalutlusõiguse.
         Liikmesriigid peavad kaalutlusõiguse kasutamisel järgima direktiivi eesmärki ja õiguse üldpõhimõtteid, eriti võrdse kohtlemise
         ja neutraalse maksustamise põhimõtet. Siseriikliku kohtu ülesanne on kontrollida, kas asjaomane liikmesriik on ületanud oma
         kaalutlusõiguse piire, kui ta psühhoterapeutide osutatud teenused, erinevalt asjaomastest psühhiaatrite ja psühholoogide osutatud
         teenustest, käibemaksust ei vabastanud.
      
      Kohtuasi C‑443/04
      Kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkt c annab liikmesriikidele õiguse määratleda, milline meditsiiniline abi on
         käsitletav meditsiini- või abipersonali kutsealase tegevusena ja on seega käibemaksust vabastatud. Asjaomane määratlus peab
         siiski olema piisavalt avar, et ühe või teise kutsealase tegevuse alla saaks liigitada ka alternatiivsed ja interdistsiplinaarsed
         meetodid. Selle pädevuse kasutamisel peavad liikmesriigid järgima neutraalse maksustamise põhimõtet.
      
      1 –	Algkeel: saksa.
      
      2 –	EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23.
      
      3 –	Stb. 1963, lk 113.
      
      4 –	Staatscourant 1986, lk 149.
      
      5 –	Stb. 1997, lk 516.
      
      6 –	12. juuni 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑275/01: Sinclair Collis (EKL 2003, lk I‑5965, punkt 22); 18. novembri 2004. aasta
         otsus kohtuasjas C‑284/03: Temco Europe (EKL 2004, lk I‑11237, punkt 16) ja 26. mai 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑498/03:
         Kingscrest Associates ja Montecello (EKL 2005, lk I‑4427, punkt 22). Vt selle kohta ka 10. septembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C‑141/00:
         Kügler (EKL 2002, lk I‑6833, punkt 25).
      
      7 –	Eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kingscrest Associates ja Montecello (punkt 24), milles on viidatud
         20. juuni 2002. aasta otsusele kohtuasjas C‑287/00: komisjon vs. Saksamaa (EKL 2002, lk I‑5811, punkt 50); vt ka 28. märtsi 1996. aasta otsus kohtuasjas C‑468/93: Gemeente Emmen (EKL 1996,
         lk I‑1721, punkt 19).
      
      8 –	Eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kingscrest Associates ja Montecello (punkt 22 jj), milles on viidatud
         11. augusti 1995. aasta otsusele kohtuasjas C‑453/93: Bulthuis-Griffioen (EKL 1995, lk I‑2341, punkt 18).
      
      9 –	Eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Gemeente Emmen (punkt 25); vt ka minu 8. septembri 2005. aasta ettepanek
         kohtuasjas C‑169/04: Abbey National (EKL 2006, lk I‑4027, punkt 36), mis puudutab kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d
         alapunkti 6 (liikmesriikide määratletud eriotstarbeliste investeerimisfondide haldamine).
      
      10 –	Direktiividega on mitme meditsiiniga seonduva kutseala (nt arstid, hambaarstid, ämmaemandad ja õed) puhul kehtestatud ühtsed
         kvalifikatsiooninõuded, et tagada nende vastastikune tunnustamine (vt viimasest ajast eelkõige Euroopa Parlamendi ja nõukogu
         7. septembri 2005. aasta direktiiv 2005/36/EÜ kutsekvalifikatsioonide tunnustamise kohta, ELT L 255, lk 22, mis asendab mitu
         eri direktiivi). Liikmesriigid on kaalutlusõiguse kasutamisel kohustatud järgima nimetatud nõudeid. Nähtavasti ei tulene psühhoterapeutide
         ja füsioterapeutide puhul veel siiski nõudeid teisesest õigusest. Füsioterapeudi ehk liikumisterapeudi kutseala on mõnes liikmesriigis
         eraldi ülesehitusega koolitust nõudev kutseala (vt direktiivi 2005/36 artikli 11 punkti c alapunkt ii koosmõjus II lisa punktiga 1).
      
      11 –	Vt direktiivi eesmärkide kohta eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Gemeente Emmen (punkt 25); vt õiguse
         üldpõhimõtete kohta eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 55 jj) ning 6. novembri 2003. aasta
         otsus kohtuasjas C‑45/01: Dornier (EKL 2003, lk I‑12911, punkt 69). Vt selle kohta lähemalt allpool punkt 37 jj.
      
      12 –	Eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 55) ja eespool 11. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus
         Dornier (punkt 69).
      
      13 –	Organisatsioonide tunnustamise kohta kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punkti b tähenduses vt eespool 11. joonealuses
         märkuses viidatud kohtuotsus Dornier (punkt 67).
      
      14 –	Vt eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 56) ja eespool 11. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus
         Dornier (punkt 69). Kohtuotsuses Dornier jõudis Euroopa Kohus omal algatusel järeldusele, et asjaomane liikmesriik ületas
         kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punktiga b antud kaalutlusõigust riiklike haiglatega samaväärse organisatsiooni
         tunnustamise osas (otsuse punkt 70).
      
      15 –	Vt direktiivi eesmärgi kohta: eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Gemeente Emmen (punkt 25); õiguse üldpõhimõtete
         kohta eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 55 jj) ning eespool 11. joonealuses märkuses viidatud
         kohtuotsus Dornier (punkt 69). Vt ka 11. juuni 1998. aasta otsus kohtuasjas C‑283/95: Fischer (EKL 1998, lk I‑3369, punkt 27),
         milles Euroopa Kohus on sedastanud, et kui kuues direktiiv annab liikmesriikidele kaalutlusõiguse maksuvabastuse tingimuste
         kehtestamiseks, ei anna see õigust eirata neutraalse maksustamise põhimõtet.
      
      16 –	Eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 28); 20. novembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑307/01:
         D’Ambrumenil ja Dispute Resolution Services (EKL 2003, lk I‑13989, punkt 52) ja eespool 11. joonealuses märkuses viidatud
         kohtuotsus Dornier (punkt 42); samuti eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kingscrest Associates ja Montecello
         (punkt 29).
      
      17 –	Eespool 16. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus D’Ambrumenil ja Dispute Resolution Services (punkt 58), milles viidatakse
         11. jaanuari 2001. aasta otsusele kohtuasjas C‑76/99: komisjon vs. Prantsusmaa (EKL 2001, lk I‑249, punkt 23) ja eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsusele Kügler (punkt 29), mis
         puudutavad haiglateenuste maksuvabastust kuuenda direktiivi artikli 13 A osa lõike 1 punktis b.
      
      18 –	Eespool 6. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kügler (punkt 30); eespool 11. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus
         Dornier (punkt 44), nagu ka 7. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑216/97: Gregg (EKL 1999, lk I‑4947, punkt 20) ja 17. veebruari
         2005. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑453/02 ja C‑462/02: Linneweber ja Akritidis (EKL 2005, lk I‑1131, punkt 24).
      
      19 –	Eespool 18. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Gregg (punkt 20) ja eespool 18. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus
         Linneweber ja Akritidis (punkt 25).
      
      20 –	Vt eespool punkt 38.
      
      21 –	Vt eespool punkt 37.
      
      22 –	Vt eespool punkt 39.
      
      23 –	2. augusti 1993. aasta otsus kohtuasjas C‑111/92: Lange (EKL 1993, lk I‑4677, punktid 16 ja 17); eespool 15. joonealuses
         märkuses viidatud kohtuotsus Fischer (punktid 21 ning 27 jj); 29. juuni 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑158/98: Coffeeshop
         „Siberië” (EKL 1999, lk I‑3971, punktid 14 ja 21) ja 29. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑455/98: Salumets jt (EKL 2000,
         lk I‑4993, punkt 19).
      
      24 –	Vt selle kohta eespool punktid 37 ning 42 jj.
      
      25 –	Vt selle kohta eespool punkt 42 ja viited 19. joonealuses märkuses.
      
      26 –	Kirjeldatud olukorras võib siiski tekkida küsimus, kas vaadeldavaid teenuseid saab tõepoolest pidada meditsiiniliseks abiks.