CELEX: 62008CJ0461
Language: pl
Date: 2009-11-19
Title: Wyrok Trybunału (czwarta izba) z dnia 19 listopada 2009 r.#Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Hoge Raad der Nederlanden - Niderlandy.#Szósta dyrektywa - Wykładnia art. 13 część B lit. g) oraz art. 4 ust. 3 lit. a) - Dostawa działki zajętej przez częściowo rozebrany budynek, na którego miejscu wzniesiona ma być nowa konstrukcja - Zwolnienie z podatku VAT.#Sprawa C-461/08.

Sprawa C‑461/08
      Don Bosco Onroerend Goed BV
      przeciwko
      Staatssecretaris van Financiën
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Hoge Raad der Nederlanden)
      Szósta dyrektywa VAT – Wykładnia art. 13 część B lit. g) oraz art. 4 ust. 3 lit. a) – Dostawa działki zajętej przez częściowo rozebrany budynek, na którego miejscu wzniesiona ma być nowa konstrukcja – Zwolnienie z podatku VAT
      Streszczenie wyroku
      Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Zwolnienia
            przewidziane w szóstej dyrektywie – Zwolnienie dostaw budynków i gruntu, na którym stoją
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 4 ust. 3 lit. a), art. 13 część B lit. g))
      Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu
         do podatków obrotowych w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym
         w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek,
         który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się
         sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję
         jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki,
         niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.
      
      (por. pkt 44; sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (czwarta izba)
      z dnia 19 listopada 2009 r.(*)
      
      Szósta dyrektywa VAT – Wykładnia art. 13 część B lit. g) oraz art. 4 ust. 3 lit. a) – Dostawa działki zajętej przez częściowo rozebrany budynek, na którego miejscu wzniesiona ma być nowa konstrukcja – Zwolnienie z podatku VAT
      W sprawie C‑461/08
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Hoge Raad
         der Nederlanden (Niderlandy) postanowieniem z dnia 3 października 2008 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 23 października
         2008 r. w postępowaniu:
      
      Don Bosco Onroerend Goed BV
      przeciwko
      Staatssecretaris van Financiën,
      TRYBUNAŁ (czwarta izba),
      w składzie: K. Lenaerts, prezes trzeciej izby pełniący obowiązki prezesa czwartej izby, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis,
         J. Malenovský i T. von Danwitz (sprawozdawca), sędziowie,
      
      rzecznik generalny: V. Trstenjak,
      sekretarz: M. Ferreira, główny administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 9 września 2009 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu Don Bosco Onroerend Goed BV przez W. Ambergena, belastingadviseur,
      –        w imieniu rządu niderlandzkiego przez C. Wissels, M. Noort oraz M. de Gravego, działających w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu Irlandii przez D. O’Hagana, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez G. Clohessy, SC,
      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou, M. van Beeka oraz W. Wilsa, działających w charakterze pełnomocników,
      podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG
         z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny
         system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”)
         w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy.
      
      2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Don Bosco Onroerend Goed BV (zwanej dalej „Don Bosco”) a Staatssecretaris
         van Financiën (sekretarzem stanu ds. finansów) w przedmiocie zwolnienia transakcji nabycia nieruchomości z podatku od nabycia
         nieruchomości, które to zwolnienie wiąże się zgodnie z prawem niderlandzkim z opodatkowaniem tej transakcji podatkiem od wartości
         dodanej (zwanym dalej „podatkiem VAT”).
      
       Ramy prawne
       Przepisy wspólnotowe
      3        Zgodnie z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega „dostawa towarów lub usług świadczona [świadczenie
         usług dokonywane] odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [działającego w takim charakterze]”;
      
      4        Artykuł 4 ust. 3 tej dyrektywy stanowi:
      
      „Państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością,
         określoną w ust. 2, w szczególności:
      
      a)      dostawa, przed pierwszym zasiedleniem, budynków lub części budynków i gruntu, na którym stoją. Państwa członkowskie mogą zdecydować
         o warunkach zastosowania tego kryterium w odniesieniu do dokonywania zmian w budynkach i gruncie, na którym stoją [i zdefiniować
         pojęcie »gruntu, na którym stoją«].
      
      Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż te związane z pierwszym zasiedleniem, np. takie jak okres upływający
         między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą
         następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio pięciu i dwóch lat.
      
      Przez »budynek« rozumie się dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem lub osadzoną w gruncie;
      b)      dostawa działek budowlanych.
      Przez »działkę budowlaną« rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie”.
      5        Artykuł 13 szóstej dyrektywy zatytułowany „Zwolnienia na terytorium kraju” przewiduje:
      
      „[…]
      B.      Pozostałe zwolnienia
      Nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, państwa członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia
         właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom:
      
      […]
      g)      dostawę budynków lub ich części, wraz gruntem, na którym stoją, z wyjątkiem określonych w art. 4 ust. 3 lit. a);
      h)      dostawę nieruchomości gruntowych niezabudowanych, innych niż działki budowlane określone w art. 4 ust. 3 lit. b)
      […]”.
      6        Zgodnie z art. 13 część C akapit pierwszy lit. b) tej dyrektywy „państwa członkowskie mogą dać podatnikom prawo wyboru dotyczące
         opodatkowania […] przy transakcjach wymienionych w części B lit. d) g) i h) powyżej”.
      
       Przepisy krajowe
      7        Artykuł 11 Wet op de omzetbelasting 1968 (ustawy z 1968 r. o podatku obrotowym) w brzmieniu obowiązującym w 1999 r. (zwanej
         dalej „ustawą o podatku obrotowym”) stanowi:
      
      „1.      Na zasadach określonych w ogólnym przepisie wykonawczym zwolnione z podatku są:
      a)      dostawa nieruchomości oraz praw do nich, z wyjątkiem:
      1)      dostawy budynku lub części budynku i gruntu, na którym stoi, przed lub najpóźniej dwa lata po pierwszym zasiedleniu oraz dostawa
         działek budowlanych;
      
      2)      dostaw, innych niż dostawy wskazane w pkt 1, dla osób wykorzystujących nieruchomość w celach rodzących prawo do całkowitego
         lub prawie całkowitego odliczenia podatku na mocy art. 15, pod warunkiem iż przedsiębiorca dokonujący dostawy oraz przedsiębiorca,
         na rzecz którego jest ona dokonywana, skierowali w tym względzie wspólny wniosek do inspektora, zachowując warunki ustalone
         w rozporządzeniu ministerialnym;
      
      […]
      3.      W celu stosowania ust. 1 lit. a) pkt 1:
      a)      przez budynek rozumie się dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem lub osadzoną w gruncie;
      b)      przez pierwsze zasiedlenie rozumie się zasiedlenie budynku po dokonaniu zmian lub po odnowieniu, jeżeli przez dokonanie zmian
         lub odnowienie stworzono przekształconą nieruchomość;
      
      c)      przez grunt, na którym stoi budynek, rozumie się działkę uważaną powszechnie za przynależącą do budynku lub przez ten [budynek]
         wykorzystywaną.
      
      4.      W celu stosowania ust. 1 lit. a) pkt 1 przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę niezabudowaną:
      a)      na której są lub były prowadzone prace;
      b)      na której są lub były prowadzone prace zbrojeniowe do wyłącznego użytku gruntu;
      c)      w okolicach której są lub były prowadzone prace zbrojeniowe lub
      d)      dla której wydano pozwolenie na budowę,
      celem wzniesienia konstrukcji na gruncie”.
      8        Artykuł 2 ust. 1 Wet op belastingen van rechtsverkeer (ustawy o opłatach od czynności prawnych) stanowi, że „podatek od nabycia
         nieruchomości jest pobierany z tytułu nabycia nieruchomości położonych w Niderlandach lub praw do takiej nieruchomości”.
      
      9        Zgodnie z art. 15 ust. 1 lit. a) tej ustawy zwolnione z podatku od nabycia nieruchomości na zasadach określonych w ogólnym
         przepisie wykonawczym jest nabycie „w drodze dostawy w rozumieniu art. 11 ust. 1 lit. a) pkt 1 [ustawy o podatku obrotowym]
         podlegające podatkowi obrotowemu […], chyba że nieruchomość wykorzystywana jest w celu osiągania zysku oraz gdy nabywca może
         w całości lub częściowo odliczyć podatek obrotowy zgodnie z art. 15 [ustawy o podatku obrotowym]”.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne
      10      W roku 1998 Stichting Leusderend (zwany dalej „sprzedającym”) sprzedał na rzecz Don Bosco działkę (zwaną dalej „nieruchomością”),
         na której stały dwa stare budynki, w których w przeszłości mieściła się szkoła z internatem.
      
      11      Don Bosco zamierzała całkowicie rozebrać te dwa budynki, aby na tak zwolnionej działce móc następnie wybudować nowe budynki.
         W tym celu ze sprzedającym zostało uzgodnione, że to on złoży wniosek o pozwolenie na rozbiórkę, zawrze umowę o roboty rozbiórkowe
         z odpowiednim przedsiębiorstwem i zostanie obciążony związanymi z tym kosztami. Zgodnie z umową zawartą między sprzedającym
         i Don Bosco ta ostatnia miała pokryć rzeczone koszty poprzez podwyższenie ceny kupna, z zastrzeżeniem jednak kosztów usunięcia
         azbestu, które pozostać miały po stronie sprzedającego.
      
      12      W dniu 27 sierpnia 1999 r. gmina Leusden (Niderlandy) udzieliła sprzedającemu pozwolenie na rozbiórkę zawierające między innymi
         warunek, że roboty rozbiórkowe mogą zostać podjęte dopiero po usunięciu azbestu z omawianych budynków.
      
      13      Po przedłożeniu sprzedającemu w dniu 21 września 1999 r. kosztorysu dotyczącego usunięcia azbestu i robót rozbiórkowych przedsiębiorstwo
         zań odpowiedzialne w dniu 30 września 1999 r. rano rozpoczęło roboty.
      
      14      Tego samego dnia w południe nieruchomość gruntowa została dostarczona Don Bosco. W tym czasie część chodnika między dwoma
         budynkami była usunięta, część bocznej ściany jednego z budynków była rozebrana za pomocą dźwigu hydraulicznego a ramy okienne,
         ościeżnice i elementy murarskie były częściowo rozebrane i usunięte.
      
      15      Usuwanie azbestu rozpoczęto już po dostawie nieruchomości a rozbiórkę istniejących budynków kontynuowano dopiero po jego zakończeniu.
         Następnie na zlecenie i rachunek Don Bosco na omawianej działce wybudowane zostały nowe, przeznaczone na biura budynki.
      
      16      W następstwie nabycia nieruchomości Don Bosco otrzymała decyzję w sprawie zaległego podatku od nabycia nieruchomości. Zażalenie
         na tę decyzję zostało oddalone decyzją inspektora.
      
      17      Don Bosco wniosła skargę na tę decyzję, podnosząc, że w tym przypadku dostawa nieruchomości podlegała podatkowi VAT, a więc
         że zwolniona była od podatku od nabycia nieruchomości na mocy art. 15 ust. 1 lit. a) ustawy o opłatach od czynności prawnych.
      
      18      Gerechtshof te Amsterdam (sąd odwoławczy w Amsterdamie) oddalił tę skargę jako bezzasadną, wskazując, że dostawa nieruchomości
         była zwolniona z podatku obrotowego zgodnie z art. 11 ust. 1 lit. a) ustawy o podatku obrotowym.
      
      19      Don Bosco wniosła kasację od wyroku Gerechtshof te Amsterdam, utrzymując, że szóstą dyrektywę, a w szczególności jej art. 13
         część B lit. h) i art. 4 ust. 3 lit. b) należy interpretować w ten sposób, że dostawa nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu
         podatkiem VAT.
      
      20      Sąd krajowy zastanawia się, czy dostawa budynku częściowo rozebranego w związku z budową nowego budynku stanowi wciąż dostawę
         tego starego budynku, którego pierwsze zasiedlenie miało miejsce w przeszłości, czy też każdą dostawę w fazie rozbiórki rzeczonego
         budynku lub w fazie budowy nowego budynku należy uważać za dostawę budynku przed jego pierwszym zasiedleniem.
      
      21      W tym względzie sąd krajowy odwołuje się do zasady neutralności podatku VAT i zaznacza, że konsekwencją objęcia podatkiem
         VAT dostawy nieruchomości w okresie pomiędzy początkiem rozbiórki starego budynku a pierwszym zasiedleniem nowego byłoby umożliwienie
         odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z tą rozbiórką, przygotowaniem budowy i budową rzeczonego budynku, tak że każda
         dostawa byłaby „wolna” od podatku VAT do momentu pierwszego zasiedlenia. W przypadku natomiast zwolnienia dostawy działki,
         na której znajduje się częściowo lub całkowicie rozebrany budynek, podatek VAT od rozbiórki stanowiłby część ceny nowego budynku.
      
      22      Jednakże zdaniem tego sądu kwestia neutralności podatku VAT jest w mniejszym stopniu, względnie nie jest wcale brana pod uwagę,
         gdy to kupujący, a nie dokonujący dostawy nieruchomości do planowanej rozbiórki sprzedający, zleca rozbiórkę i zostaje obciążony
         jej kosztami. Dzieje się tak, zwłaszcza gdy to nie sprzedający, lecz kupujący sporządził plany nowej konstrukcji. W takim
         przypadku należałoby uznać raczej, że sprzedający dostarcza w rzeczywistości stary budynek.
      
      23      Hoge Raad der Nederlanden, uznawszy, że rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu zależy od interpretacji szóstej dyrektywy,
         postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
      
      „1)      Czy art. 13 część B lit. g) w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) szóstej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób,
         że dostawa budynku, który został częściowo rozebrany z uwagi na planowane zastąpienie go nowym budynkiem, który ma zostać
         wybudowany, podlega podatkowi VAT?
      
      2)      Czy na udzielenie odpowiedzi na to pytanie ma wpływ kwestia, czy to sprzedający czy też kupujący budynek zlecił rozbiórkę
         i zostaje obciążony związanymi z tym kosztami, rozumiejąc, że dostawa podlega podatkowi [VAT] tylko wtedy, gdy sprzedający
         zlecił rozbiórkę i zostaje obciążony kosztami tej rozbiórki?
      
      3)      Czy na udzielenie odpowiedzi na pytanie pierwsze ma wpływ kwestia, czy to sprzedający czy też kupujący budynek sporządził
         plany nowej konstrukcji, rozumiejąc, że dostawa podlega podatkowi [VAT] tylko wtedy, gdy sprzedający sporządził plany nowej
         konstrukcji?
      
      4)      W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze: czy podatkowi [VAT] podlega każda dostawa, która ma miejsce
         po momencie, w którym faktycznie rozpoczęte zostały roboty rozbiórkowe, bądź tylko dostawa w późniejszym momencie, w szczególności
         po momencie, w którym rozbiórka jest znacznie zaawansowana?”.
      
       W przedmiocie pytań prejudycjalnych
      24      Sąd krajowy w pytaniach, które należy rozpatrzyć łącznie, zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 13 część B lit. g) szóstej
         dyrektywy w związku z jej art. 4 ust. 3 lit. a) należy interpretować w ten sposób, że dostawa działki, na której stoi budynek
         przeznaczony do rozbiórki, celem wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji, którego rozbiórka rozpoczęła się przed tą
         dostawą, jest zwolniona od podatku VAT.
      
      25      Tytułem wstępu należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych
         w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
         zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże
         interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności
         podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, by
         pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych
         przez nie skutków (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C‑445/05 Haderer, Zb.Orz. s. I‑4841, pkt 18;
         z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C‑407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, Zb.Orz.
         s. I‑9615, pkt 30; z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie C‑357/07 TNT Post UK, Zb.Orz. s. I‑3025, pkt 31).
      
      26      Zwolnienie z podatku VAT przewidziane w art. 13 część B lit. g) tej dyrektywy zakłada przede wszystkim, że przedmiotem danej
         dostawy jest budynek lub jego część, wraz z gruntem, na którym stoi.
      
      27      Zgodnie z art. 4 ust. 3 lit. a) akapit trzeci szóstej dyrektywy przez „budynek” rozumie się dowolną konstrukcję trwale związaną
         z gruntem lub osadzoną w gruncie.
      
      28      W świetle brzmienia tej definicji „budynku” rząd niderlandzki podnosi, że w przypadku dostawy działki, na której stoi budynek,
         który ma zostać zastąpiony i który został już częściowo rozebrany, budynek ten stanowi taką konstrukcję, dopóki nie dokonano
         jego całkowitego usunięcia. Budynek częściowo rozebrany stanowi wciąż stary budynek, który był już zasiedlony, z uwagi na
         co dostawa jest zwolniona z podatku VAT na mocy art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy.
      
      29      Komisja Wspólnot Europejskich – podczas rozprawy zasadniczo popierana w tym zakresie przez Irlandię – podnosi w uwagach na
         piśmie, że w sytuacji takiej jak opisana w poprzednim punkcie niniejszego wyroku działka jest elementem głównym dostawy, podczas
         gdy istniejący budynek jest wyłącznie dodatkowym jej elementem. Od początku bowiem przewidziana była jego rozbiórka a więc
         dostawa działki w celu wybudowania na niej nowego budynku.
      
      30      Należy więc zbadać, czy z jednej strony rzeczywiste istnienie starego budynku lub jego części w momencie dostawy nieruchomości
         stanowi kryterium rozstrzygające dla celów zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy,
         czy też z drugiej strony inne okoliczności, jak te przywołane w drugim i trzecim pytaniu prejudycjalnym mogą lub muszą być
         uwzględnione.
      
      31      Należy w tym względzie przypomnieć, że interpretacji tego przepisu nie można oprzeć na pierwotnym lub na zmienionym projekcie
         szóstej dyrektywy przedstawionym przez Komisję. Projekty te zawierają wyczerpujące uregulowania dotyczące dostawy nieruchomości,
         a w szczególności wspólną definicję działek budowlanych. Ponadto zwolnienie z podatku VAT nie jest ograniczone do dostaw działek
         niezabudowanych. Rada Unii Europejskiej nie przyjęła jednak tych projektów, wybierając inne rozwiązanie. W szczególności pozostawiła
         ostatecznie państwom członkowskim zdefiniowanie „działki budowlanej” (zob. podobnie wyrok z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie
         C‑468/93 Gemeente Emmen, Rec. s. I­‑1721, pkt 21).
      
      32      Z postanowienia odsyłającego wynika ponadto, że w postępowaniu przed sądem krajowym sprzedający nie tylko sprzedał i dostarczył
         działkę, na której w momencie zawarcia umowy stały dwa budynki. Wystąpił on również, zgodnie z powziętym wobec Don Bosco zobowiązaniem,
         o pozwolenie na rozbiórkę oraz zawarł na koszt własny umowę z przedsiębiorstwem, które wykonało roboty rozbiórkowe rzeczonych
         budynków. Uzgodnione zostało, iż sprzedający zostanie obciążony kosztami związanymi z rozbiórką, o które podwyższona miała
         być cena kupna nieruchomości, z wyjątkiem kosztów usunięcia azbestu, które pozostać miały po stronie sprzedającego. Z postanowienia
         odsyłającego nie wynika natomiast, by sprzedający włączył się w proces budowy nowego budynku.
      
      33      W konsekwencji, w stosunkach z Don Bosco i z punktu widzenia podatku VAT sprzedający dokonał dostawy nieruchomości oraz świadczenia
         usług rozbiórki istniejących budynków.
      
      34      W tych okolicznościach ustalić należy, czy z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności, aby dokonać interpretacji przepisów
         objętych pytaniami postawionymi przez sąd krajowy, dostawę nieruchomości i rozbiórkę rzeczonych budynków uważać należy za
         dwie odrębne i niezależne transakcje, które powinno oceniać się oddzielnie, czy też za złożoną, jednolitą transakcję składającą
         się z wielu elementów (zob. podobnie wyroki: z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C‑­41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank,
         Zb.Orz. s. I‑­9433, pkt 18, 20; z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C‑­425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I­897, pkt 48, 49).
      
      35      Z art. 2 szóstej dyrektywy rzeczywiście wynika, że każda dostawa lub świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne
         (zob. podobnie w szczególności ww. wyrok w sprawie Part Service, pkt 50 i przytoczone tam orzecznictwo, oraz wyrok z dnia
         11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07, RLRE Tellmer Property, Zb.Orz. s. I‑4983, pkt 17).
      
      36      Niemniej jednak w pewnych okolicznościach formalnie odrębne transakcje, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które
         mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą transakcję, jeżeli nie są one od siebie
         niezależne (zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Part Service, pkt 51; w sprawie RLRE Tellmer Property, pkt 18).
      
      37      Dzieje się tak w szczególności w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika
         na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedną niepodzielną transakcję gospodarczą, której rozdzielenie
         miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C­‑111/05 Aktiebolaget NN, Zb.Orz. s. I­‑2697,
         pkt 23; ww. wyroki: w sprawie Part Service, pkt 53; w sprawie RLRE Tellmer Property, pkt 19).
      
      38      Jak wynika z orzecznictwa Trybunału, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu elementów i czynności, należy wziąć pod
         uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy chodzi o co najmniej dwie transakcje odrębne,
         czy też o transakcję jednolitą (zob. podobnie w szczególności ww. wyroki: w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 19;
         w sprawie Aktiebolaget NN, pkt 21). W przeciwieństwie do tego, co twierdzą Don Bosco i rząd niderlandzki, aby ustalić, czy
         rozpatrywana transakcja jest zwolniona z podatku VAT, należy więc uwzględnić świadczenia dodatkowe jak te opisane w drugim
         i trzecim pytaniu prejudycjalnym, które mogły zostać wykonane przez sprzedawcę nieruchomości.
      
      39      Jeżeli chodzi o sytuację jak ta będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, należy stwierdzić, że dla celów podatku
         VAT czynności, jakich dokonał sprzedawca, są ściśle powiązane. Prace rozbiórkowe i dostawa działki jako takie wręcz pokrywały
         się. Celem gospodarczym tych czynności była dostawa działki gotowej pod budowę. Z tego względu nie można bez popadania w sztuczność
         uznać, że Don Bosco nabyła od tej samej osoby najpierw grunt ze stojącymi na nim starymi budynkami, bezużyteczny w tym stanie
         dla jej działalności gospodarczej, a następnie jedynie świadczenia obejmujące rozbiórkę budynków, które jako jedyne były odpowiednie,
         by nadać działce użyteczność (zob. analogicznie ww. wyrok w sprawie Aktiebolaget NN, pkt 25).
      
      40      W konsekwencji dostawę działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany celem wzniesienia na jego miejscu
         nowej konstrukcji i  którego rozbiórkę rozpoczęto przed tą dostawą oraz rozbiórkę tego budynku, uważać należy, w świetle podatku
         VAT, za stanowiące transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku, co niezabudowanej
         działki.
      
      41      Transakcja taka rozpatrywana w całości nie jest zatem objęta zwolnieniem z podatku VAT przewidzianym w art. 13 część B lit. g)
         szóstej dyrektywy niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.
      
      42      W tych okolicznościach do sądu krajowego należeć będzie sprawdzenie, czy rozpatrywana działka jest „działką budowlaną” w rozumieniu
         art. 4 ust. 3 lit. b) oraz art. 13 część B lit. h) szóstej dyrektywy.
      
      43      Należy w tym względzie przypomnieć, iż mając na uwadze wyraźne odesłanie do definicji działek budowlanych przyjętej przez
         państwa członkowskie, jakiego dokonuje art. 4 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy, do tych ostatnich należy zdefiniowanie działek,
         które uważane powinny być za działki budowlane, zarówno dla celów stosowania tego przepisu, jak też art. 13 część B lit. h)
         tej dyrektywy, z poszanowaniem celu, do jakiego dąży ostatni z tych przepisów, który zmierza do zwolnienia z podatku VAT jedynie
         dostawy niezabudowanych działek, które nie są przeznaczone pod zabudowę (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Gemeente Emmen,
         pkt 20, 25).
      
      44      W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku
         z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów
         zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu
         wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed
         tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość
         dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania
         robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.
      
       W przedmiocie kosztów
      45      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (czwarta izba) orzeka, co następuje:
      Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
            członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru
            podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym
            z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać
            rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający,
            rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą
            mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie
            od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.
      Podpisy
      * Język postępowania: niderlandzki.