CELEX: 61984CC0016
Language: it
Date: 1985-03-28
Title: Conclusioni riunite dell'avvocato generale Darmon del 28 marzo 1985. # Commissione delle Comunità europee contro Regno dei Paesi Bassi. # IVA: base imponibile in caso di accettazione di un bene mobile a titolo di pagamento parziale. # Causa 16/84. # Commissione delle Comunità europee contro Irlanda. # IVA: base imponibile in caso di accettazione di un bene immobile a titolo di pagamento parziale. # Causa 17/84.

CONCLUSIONI DELL'AVVOCATO GENERALE
      MARCO DARMON
      del 28 marzo 1985 (
            *1
         )
      
         Signor Presidente,
      
      
         signori Giudici,
      
      
               1. 
            
            
               Con i presenti ricorsi la Commissione chiede che la Corte voglia dichiarare che i Paesi Bassi e l'Irlanda sono venuti meno agli obblighi loro imposti dalla sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977 in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari — sistema comune d'imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, del 13.6.1977, pag. 1). La Commissione, infatti, fa carico a detti stati di aver mantenuto invariato, dopo l'entrata in vigore di tale direttiva, un regime fiscale, che si applica alla vendita di un bene nuovo con accettazione in pagamento di un bene d'occasione della stessa specie, regime che avrebbe l'effetto di ridurre, in misura corrispondente al valore del bene accettato in pagamento, la base imponibile dell'IVA riscossa sul bene nuovo.
               Ricorderò il contenuto delle disposizioni nazionali che vengono criticate:
               L'art. 8, 3o comma, della legge olandese 28 giugno 1968, relativa all'imposta sulla cifra d'affari, stabilisce in proposito che
               « ( ... ) in caso di cessione di un bene mobile con accettazione in pagamento di un bene della stessa specie, il valore del bene accettato in pagamento non è compreso nel corrispettivo ».
               La sezione 10, paragrafo 2), della legge irlandese del 1972 relativa all'imposta sul valore aggiunto, come modificata nel 1978, dispone che
               « ( ... ) la base imponibile sarà l'importo totale in danaro che ragionevolmente verrebbe preteso se il corrispettivo consistesse interamente in un importo in danaro equivalente al prezzo normale di mercato ( ... ), a condizione che, nel calcolare la base imponibile quale sopra definita, possa essere effettuata una detrazione corrispondente al prezzo normale di mercato di beni mobili d'occasione accettati in pagamento, totale o parziale, di beni nuovi o d'occasione della stessa specie ( ... ) ».
            
         
               2. 
            
            
               In entrambi i casi si applica quindi la stessa tecnica fiscale, consistente nel ridurre, in misura corrispondente al valore del bene accettato in pagamento dal soggetto passivo dell'IVA, la base imponibile dell'IVA da riscuotere sulla vendita del bene nuovo. Il campo d'applicazione delle due disposizioni non è tuttavia identico.
               Il regime fiscale vigente nei Paesi Bassi non distingue infatti a seconda che i beni accettati in pagamento siano usati o nuovi. Mentre in origine la soluzione accolta nella normativa irlandese era la stessa, con la rettifica apportata a tale normativa nel 1978, cioè prima dell'entrata in vigore — differita — della sesta direttiva alla data del 1o gennaio 1979, prevista dalla nona direttiva del Consiglio (78/583; GU L 194 del 19.7.1978, pag. 16), il trattamento fiscale contemplato dalla suddetta sezione 10, paragrafo 2), veniva limitato al solo caso della vendita di un bene nuovo o d'occasione con l'accettazione in pagamento di un bene d'occasione. Il legislatore irlandese traeva così le conseguenze dell'adozione della sesta direttiva, che si applica unicamente alle operazioni fra soggetti passivi relative a beni nuovi, non già alla vendita, da parte di un soggetto passivo, di un bene d'occasione cedutogli da un privato in cambio di un altro bene d'occasione o di un bene nuovo.
            
         
               3. 
            
            
               Per quanto riguarda i beni d'occasione, nell'art. 32, 1o comma, della sesta direttiva è prevista l'adozione da parte del Consiglio di un « regime comunitario di imposizione applicabile nel settore dei beni d'occasione e degli oggetti d'arte, di antiquariato e da collezione ». Le basi e gli elementi di un siffatto regime hanno costituito oggetto di proposte della Commissione, sia nell'ambito dell'adozione della sesta direttiva (proposta di sesta direttiva, doc. COM(73)950 def., del 20.6.1973), sia in previsione dell'adozione del regime contemplato dal suddetto articolo (proposta di settima direttiva, presentata al Consiglio I'11 gennaio 1978, GU C 26 del 26.2.1978, pag.l). Poiché il Consiglio non ha fissato tale regime alla data prevista — 31 dicembre 1977 — la materia è ancora provvisoriamente disciplinata dal 2o comma dello stesso art. 32, il quale recita:
               « Fino all'applicazione di questo regime comunitario, gli Stati membri che all'entrata in vigore della presente direttiva applicano un regime particolare nel settore di cui sopra possono mantenere tale regime ».
               Questa disposizione consente, a titolo transitorio e fino ad una completa armonizzazione in materia di IVA, di derogare al regime comune stabilito dalla sesta direttiva, lasciando quindi coesistere negli Stati membri sistemi radicalmente differenti, come :
               
                        —
                     
                     
                        imposizione della vendita, da parte di un soggetto passivo, di un bene d'occasione acquistato da un privato, senza possibilità di detrazione fiscale (cumulo d'imposta),
                     
                  
                        —
                     
                     
                        regimi speciali per i beni d'occasione che consentono, mediante varie tecniche, di evitare la doppia imposizione.
                     
                  Vorrei d'altronde precisare che gli inadempimenti criticati nella fattispecie dalla Commissione non riguardano operazioni concernenti esclusivamente beni d'occasione, bensì operazioni in cui un soggetto passivo effettua la vendita di un bene nuovo con accettazione in pagamento di un bene d'occasione. Data l'identità di oggetto dei due regimi fiscali e, rispettivamente, dei due ricorsi, questi ultimi possono essere esaminati congiuntamente.
               In base a queste considerazioni preliminari si può affermare che il punto essenziale della controversia è costituito dal problema della applicabilità dell'art. 32, 2o comma, ad un regime fiscale riguardante operazioni a carattere misto, cioè relative contemporaneamente ad un bene nuovo e ad un bene d'occasione.
            
         
               4. 
            
            
               Prima di valutare il merito della controversia, è opportuno esaminare l'eccezione d'irricevibilità sollevata dai Paesi Bassi nella causa 16/84 contro il ricorso proposto dalla Commissione.
               Il governo olandese rileva infatti che, a seguito del parere motivato emesso dalla Commissione ed entro il termine di due mesi stabilito in tale parere, esso aveva fatto pervenire alla Commissione vari esempi in cifre destinati a provare che il sistema in vigore nei Paesi Bassi ed i metodi elaborati dalla Commissione, fra l'altro nella sua proposta di settima direttiva, per il calcolo del-l'IVA sulle vendite di beni d'occasione portavano agli stessi risultati. Ora, secondo il governo olandese, da contatti avuti in proposito da funzionari olandesi con funzionari della Commissione era risultato chiaramente che il termine impartito nel parere motivato sarebbe stato sospeso per il tempo necessario all'esame dei dati trasmessi. Non avendo tenuto conto di questa promessa e non avendo richiamato l'attenzione dello stato interessato su un possibile malinteso, la Commissione avrebbe violato il legittimo affidamento del governo olandese, cui non si potrebbe far carico di non essersi conformato ad un parere di cui esso era legittimato a ritenere sospeso il termine di attuazione.
               La suddetta eccezione non può essere accolta. L'art. 169 del trattato CEE stabilisce infatti che lo Stato membro deve conformarsi al parere motivato « nel termine fissato dalla Commissione », la quale dispone in proposito di un potere discrezionale. Di conseguenza, il governo olandese avrebbe dovuto chiedere la proroga del termine alla Commissione stessa, che, com'è stato espressamente riconosciuto dalla Corte, è competente a « stabilire se una domanda in tal senso, da parte di uno Stato membro, debba essere accolta » (sentenza 10 novembre 1981, causa 28/81, Race. 1981, pag. 2577, punto 6 della motivazione). Qualsiasi altra soluzione, in particolare fondata su eventuali impegni verbali assunti da funzionari della Commissione, dev'essere scartata in quanto sarebbe fonte di incertezza giuridica.
               Il ricorso per inadempimento proposto dalla Commissione contro i Paesi Bassi deve quindi essere dichiarato ricevibile. Passo ora al merito della controversia.
            
         
               5. 
            
            
               Secondo la Commissione, le suddette disposizioni nazionali, secondo cui la base imponibile del bene nuovo si determina previa detrazione del valore del bene d'occasione accettato in pagamento, sarebbero in contrasto con la definizione contenuta nell'art. 11, parte A, della sesta direttiva, secondo cui:
               
                        « 1)
                     
                     
                        La base imponibile è costituita:
                        
                                 a)
                              
                              
                                 per le forniture di beni ( ... ) da tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore ( ... ) per tali operazioni da parte dell'acquirente ( ... ) ».
                              
                           
                  La Commissione osserva che, nella fattispecie, il bene d'occasione non rappresenta che una forma di pagamento in natura, corrispondente ad una parte del prezzo totale d'acquisto del bene nuovo. Tale pagamento in natura ed il pagamento del saldo in danaro costituirebbero l'esatto corrispettivo per la cessione del bene nuovo. In conformità a quanto disposto dall'art. 11, questo corrispettivo dovrebbe essere considerato come la base imponibile dell'IVA da applicare al bene nuovo.
               La riduzione dell'imponibile relativamente a tale bene avrebbe una duplice conseguenza. In primo luogo, restringendo la base di calcolo della percentuale dell'IVA che alimenta le risorse proprie della Comunità, essa farebbe corrispondentemente diminuire queste ultime. In secondo luogo, essa determinerebbe una redistribuzione dell'onere fiscale fra l'acquirente del bene nuovo, il quale pagherebbe soltanto una parte dell'IVA su tale bene, e l'acquirente del bene accettato in pagamento, il quale dovrebbe effettuare il pagamento del saldo dell'IVA, dal quale l'acquirente del bene nuovo viene esonerato. Tale redistribuzione avverrebbe quindi a scapito dell'acquirente del bene d'occasione.
               Secondo la Commissione, questo trattamento fiscale non può essere giustificato neppure in base all'art. 32 della sesta direttiva: benché l'operazione di cui trattasi riguardi anche un bene d'occasione, essa si riferisce principalmente, come risulta chiaramente dalle disposizioni criticate, alla vendita di un bene nuovo, rispetto alla quale il ritiro dell'usato ha una funzione soltanto accessoria, di incitamento all'acquisto da parte del privato. Non avrebbe quindi alcun senso raffrontare il metodo fiscale controverso con le tecniche previste dalla Commissione nell'ambito delle sue proposte di sesta e settima direttiva.
            
         
               6. 
            
            
               Contrariamente alla Commissione, gli Stati membri convenuti ritengono che non si possa dubitare della compatibilità del sistema di detrazione previsto dalla propria legislazione con le suddette disposizioni dell'art. 11 della sesta direttiva.
               A loro avviso, infatti, l'art. 32 di tale direttiva consente il mantenimento in vigore di qualsiasi specifico regime nazionale per i beni d'occasione esistente al momento dell'entrata in vigore della direttiva, anche qualora tale regime contenga deroghe alle altre disposizioni di quest'ultima. Ora, il trattamento fiscale applicato alle operazioni relative a beni d'occasione accettati in pagamento nell'ambito della vendita di un bene nuovo costituisce per l'appunto « un regime particolare » ai sensi dell'art. 32, 2o comma.
               I due Stati membri respingono, considerandolo puramente formale, l'argomento della Commissione secondo cui il campo d'applicazione dell'art. 3 sarebbe limitato alle sole operazioni relative a beni d'occasione, escluse quindi le operazioni miste, riguardanti contemporaneamente beni d'occasione e beni nuovi. Essi considerano inoltre irrilevante il carattere misto dell'operazione, dal momento che la tecnica fiscale criticata dalla Commissione persegue lo stesso scopo e porta allo stesso risultato delle proposte comunitarie formulate da detta istituzione. Perciò, la compatibilità dei regimi criticati col diritto comunitario dipende, a loro avviso, non già da una interpretazione strettamente letterale dell'art. 32, bensì dalla ragion d'essere dell'istituzione di un regime specifico per i beni d'occasione, la cui necessità è stata riconosciuta dal legislatore comunitario.
               Dalla motivazione delle proposte di sesta e settima direttiva, risulterebbe che la finalità di un siffatto regime è quella di evitare che beni d'occasione, i quali sono stati già colpiti dall'IVA al momento della loro prima immissione nel circuito commerciale, vengano gravati, al momento della loro rivendita da parte di un soggetto passivo, d'una imposta sul valore aggiunto parzialmente basata sull'IVA già pagata in precedenza. A tale scopo la Commissione avrebbe preso in considerazione, in particolare nella sua proposta di settima direttiva, vari metodi, tutti intesi a consentire la detrazione di questa parte dell'IVA ancora incorporata nel bene al momento della rivendita dello stesso.
               Secondo i due Stati membri, benché non sia stato contemplato dalla Commissione nelle sue proposte, il sistema di detrazione accolto nella legislazione olandese ed in quella irlandese persegue lo stesso obiettivo e porta ad un risultato identico, sotto tutti gli aspetti, a quello che si ottiene con i vari metodi prospettati dalla Commissione. Inoltre, il metodo adottato dai due stati convenuti non ha alcuna incidenza sull'importo delle risorse proprie della Comunità, né sull'onere fiscale a carico degli acquirenti interessati.
               Infine, gli stati convenuti hanno sottolineato le conseguenze paradossali che deriverebbero, se si dovesse accogliere la tesi della Commissione, dall'abrogazione dei regimi nazionali contestati. Si giungerebbe, infatti, ad abolire due regimi sostanzialmente conformi agli obiettivi enunciati dalla Commissione stessa, senza alcuna possibilità di emanare norme di sostituzione, dal momento che l'art. 32 consente unicamente il mantenimento dei regimi esistenti. Ne conseguirebbe, perciò, che fino all'adozione della settima direttiva da parte del legislatore comunitario, i beni d'occasione accettati in pagamento nell'ambito della vendita di un bene nuovo sarebbero soggetti ad una doppia imposizione.
            
         
               7. 
            
            
               La complessità degli argomenti sviluppati dalle parti mi induce a definire più precisamente, sia pure a costo di qualche ripetizione, i punti principali della controversia.
               È pacifico che, allo stato attuale, il diritto comunitario non comprende ancora uno specifico regime fiscale per i beni d'occasione, qual è previsto dall'art. 32, 1o comma. Di conseguenza, a titolo provvisorio, continuano ad applicarsi i regimi particolari esistenti negli Stati membri al momento dell'entrata in vigore della sesta direttiva.
               Come ho già detto, da un esame di diritto comparato risulta che il trattamento fiscale riservato dagli Stati membri ai beni d'occasione consiste nell'applicare a tali beni il regime normale vigente per gli altri beni, e cioè nel riscuotere l'imposta sui beni d'occasione al momento della rivendita senza alcuna detrazione della parte residua, ovvero nell'ammettere una siffatta detrazione. L'art. 32, 2o comma, stabilisce quindi una deroga al complesso dei principi propri del regime comunitario dell'imposta sul valore aggiunto istituito con la sesta direttiva. Perciò, in mancanza di norme comunitarie in materia, l'unico limite cui è sottoposto un regime nazionale esistente per i beni d'occasione è quello di non interferire col regime vigente per i beni nuovi, quale dev'essere applicato dagli Stati membri a norma della sesta direttiva.
               Nella fattispecie, il problema riguarda l'applicazione delle disposizioni controverse alle operazioni miste. Secondo la Commissione l'inadempimento risulta per l'appunto dal fatto che il metodo fiscale istituito da queste norme ridurrebbe la base imponibile del bene nuovo, mentre, secondo gli stati convenuti, tale sistema di detrazione avrebbe carattere neutrale nei confronti dell'imposizione di detto bene e non avrebbe altro scopo che quello di eliminare la parte residua dell'IVA ancora incorporata nel bene d'occasione.
            
         
               8. 
            
            
               La necessità di uno specifico trattamento fiscale per i beni d'occasione si spiega con le particolarità del circuito commerciale seguito da un siffatto bene. Per descrivere le varie tappe di tale circuito, prenderò come esempio il caso di un veicolo d'occasione rivenduto dal suo proprietario ad un commerciante di automobili presso il quale egli acquista un veicolo nuovo.
               Il veicolo d'occasione è già stato gravato dall'IVA quando, allo stato nuovo, esso è stato venduto da un soggetto passivo dell'imposta ad un privato. Allorché quest'ultimo, dopo averlo usato per un certo tempo, decide di cederlo ad un commerciante di automobili, l'IVA « originaria« resta ancora, come avete sottolineato nella sentenza Schul I (causa 15/81, Race. 1982, pag. 1409), parzialmente inclusa nel valore di detto bene (cosiddettaIVA« residua »).
               In proposito è irrilevante il fatto che il commerciante di automobili possa tentare di recuperare l'imposta residua di cui trattasi, sia imponendo un prezzo basso per il ritiro dell'usato, sia aumentando il prezzo di rivendita del veicolo d'occasione nella misura dell'imposta residua. Siffatte pratiche possono talvolta consentire di superare le difficoltà derivanti dall'esistenza dell'IVA residua, ma in nessun caso possono portare alla sua eliminazione.
               Se infatti non si prevede la possibilità, per il commerciante di automobili, di eliminare tale « residuo » d'imposta, questo costituirà una necessaria componente della base imponibile dell'IVA da applicare al veicolo d'occasione che il commerciante intenda reintrodurre, eventualmente dopo averlo rimesso in buono stato, nel circuito commerciale. Tale situazione implica, dal punto di vista fiscale, due conseguenze parimenti deprecabili:
               
                        —
                     
                     
                        in primo luogo, ne deriverà una doppia imposizione del veicolo d'occasione, in quanto l'IVA da applicare al momento della rivendita sarà in parte basata sul-l'IVA residua;
                     
                  
                        —
                     
                     
                        in secondo luogo, detto cumulo d'imposte avrà l'effetto di allontanare i privati proprietari di un bene d'occasione dal circuito commerciale, visto che la sesta direttiva non assoggetta all'IVA le operazioni fra privati.
                     
                  Sono queste le due ragioni, addotte dalla Commissione nella motivazione delle sue proposte di sesta e settima direttiva, che a suo avviso giustificano la necessità di istituire uno specifico regime fiscale per i beni d'occasione. Perciò, per valutare la compatibilità delle disposizioni nazionali di cui trattasi col diritto comunitario, si deve accertare se esse abbiano il risultato di escludere la doppia imposizione. Per determinare il reale effetto del sistema di detrazione in vigore nei due Stati membri convenuti, è quindi necessario raffrontare detto sistema con i metodi fiscali prospettati dalla Commissione nella sua proposta di settima direttiva ed in particolare con i cosiddetti metodi di detrazione « dall'imposta » e « dall'imponibile », nell'ipotesi che vengano applicati al tipo di operazioni di cui trattasi, cioè nel caso di un veicolo d'occasione accettato in pagamento nell'ambito della vendita di un veicolo nuovo e successivamente rivenduto dal commerciante di automobili.
            
         
               9. 
            
            
               Procederò quindi ad un'analisi comparativa di questi tre metodi, raffrontandoli alla situazione che risulterebbe dalla pura e semplice applicazione della sesta direttiva in mancanza di un regime particolare ai sensi dell'art. 32 della stessa.
               Devo far tuttavia un'osservazione. Il giorno stesso dell'udienza, la Commissione ha prodotto in causa tre tabelle in cui sarebbero descritte tre possibili varianti del sistema applicato in Irlanda e analogo a quello vigente nei Paesi Bassi.
               Poiché si tratta di un ricorso per inadempimento inteso a far dichiarare l'incompatibilità col diritto comunitario di un sistema fiscale di diritto positivo, la Commissione avrebbe dovuto descrivere il funzionamento reale di tale sistema, non già ipotetiche varianti.
               
               Essendo stati autorizzati, tenuto conto della produzione tardiva di questo documento, a prendere posizione in proposito successivamente all'udienza, i due Stati membri convenuti hanno dichiarato che nessuna delle ipotesi prospettate dalla Commissione corrispondeva alla situazione effettiva nazionale.
               Esaminerò quindi i sistemi nazionali quali sono stati descritti dai convenuti, osservando che l'Irlanda ne aveva illustrato il funzionamento mediante esempi in cifre durante la fase scritta del procedimento. Raffronterò questi sistemi (quarta ipotesi) sia a quello che risulta dall'applicazione della sesta direttiva in mancanza di uno specifico regime per i beni d'occasione ai sensi dell'art. 32 (prima ipotesi), sia ai metodi prospettati dalla Commissione nella sua proposta di settima direttiva (seconda e terza ipotesi).
               A tal fine, mi atterrò ai dati teorici sui quali le parti si sono fondate per semplificare il ragionamento, e cioè:
               
                        —
                     
                     
                        ipotetica aliquota dell'IVA: 10%,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        veicolo d'occasione ritirato da un commerciante d'automobili al prezzo di 5500 IRL, valore comprensivo di 500 IRL corrispondenti all'IVA residua,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        in parziale pagamento di un veicolo nuovo del valore lordo (IVA compresa) di 11000 IRL, di cui il 10% — e cioè 1000 IRL — di IVA,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        successivamente rivenduto, previa riparazione, con un utile di 600 IRL.
                     
                  
                  Prima ipotesi: applicazione della sesta direttiva, in mancanza di un regime derogatorio ai sensi dell'art. 32
               In questo caso, la base imponibile dell'IVA è pari al valore lordo dell'usato (compresa l'IVA residua), più l'utile. Essa ammonta quindi al 10% di (5500 + 600) = 6100, vale a dire a 610 IRL.
               Di conseguenza,
               
                        —
                     
                     
                        il prezzo di vendita, IVA compresa, del bene d'occasione sarà pari a 6100 + 610 = 6710 IRL;
                     
                  
                        —
                     
                     
                        l'importo totale dell'IVA corrisposta allo stato sarà di: 1000 + 610 = 1610 IRL.
                     
                  Questo esempio mette chiaramente in luce come, in mancanza di un regime derogatorio, si manifesti il fenomeno della doppia imposizione che la Commissione cerca giustamente di eliminare con la sua proposta di settima direttiva e come esista effettivamente il rischio che i privati, le cui operazioni con altri privati sono esenti dall'IVA, evitino il circuito commerciale per sfuggire al cumulo d'imposte.
               
                  Seconda ipotesi: metodo di detrazione « dall'imposta », prospettato dalla Commissione nella sua proposta di settima direttiva
               Secondo questo metodo, il commerciante di automobili procederà:
               
                        —
                     
                     
                        dapprima ad una detrazione dell'IVA residua dal prezzo d'acquisto lordo del veicolo accettato in pagamento: 5500 — 500 = 5000 IRL;
                     
                  
                        —
                     
                     
                        indi alla detrazione di tale IVA residua dall'IVA dovuta sul prezzo netto di rivendita dello stesso veicolo, e cioè il 10% di (5000 + 600) = 5600, vale a dire 560 IRL; IWA da pagare in occasione di tale rivendita sarà quindi di 560 — 500 = 60 IRL.
                     
                  L'IVA percepita dallo stato per il complesso delle operazioni (vendita del bene nuovo e rivendita del bene d'occasione) ammonterà a 1000 + 60 = 1060 IRL.
               Il prezzo di rivendita del veicolo d'occasione sarà di 6160 IRL, cifra che si scompone nel seguente modo:
               
                        —
                     
                     
                        prezzo d'acquisto, previa detrazione dell'IVA residua 5 000,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        utile 600,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        IVA sulla rivendita 560.
                     
                  
                  Terza ipotesi: metodo di detrazione « dall'imponibile », prospettato dalla Commissione nella sua proposta di settima direttiva
               In questo caso si prende in considerazione la differenza fra
               
                        —
                     
                     
                        da una parte, il prezzo di rivendita, compresa l'IVA residua, del bene considerato: 5500 + 600 = 6100 IRL e,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        dall'altra, il prezzo per il ritiro dell'usato, compresa l'IVA residua: 5500 IRL.
                     
                  La differenza — 600 sterline — costituisce il margine di utile del commerciante, nonché la base imponibile per il calcolo dell'IVA ancora dovuta e pari al 10% di 600, cioè a 60 IRL.
               Anche in questo caso, lo stato percepisce complessivamente, a titolo di imposta sul valore aggiunto, la somma di 1060 IRL.
               Il prezzo di rivendita del bene d'occasione ammonterà, come nel caso precedente, a 6160 IRL, cifra che però si scompone come segue:
               
                        —
                     
                     
                        prezzo d'acquisto, compresa l'IVA residua 5 500,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        utile 600,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        IVA sulla rivendita 60.
                     
                  
                  Quarta ipotesi: sistema vigente nei Paesi Bassi e in Irlanda
               Il metodo seguito in questi due Stati membri comprende due fasi.
               Al momento della vendita del bene nuovo con accettazione in pagamento di un bene d'occasione, si calcola l'IVA che il commerciante di automobili dovrà effettivamente versare allo stato, applicando la relativa aliquota ad una base imponibile rappresentata dalla differenza tra il prezzo di vendita, al netto dell'imposta, del bene nuovo ed il prezzo di ritiro, al netto dell'imposta (cioè previa detrazione dell'IVA residua), del bene d'occasione, il che significa 10% di (10000 — 5000) = 5000, vale a dire 500 IRL.
               Al momento della rivendita del bene d'occasione, la base imponibile per l'applicazione dell'IVA è costituita dal summenzionato valore netto di ritiro dell'usato, più l'utile, valore pari a (5000 + 600) = 5600, dal che risulta un importo dell'IVA di 560 IRL, e quindi un prezzo di rivendita di 6160 IRL.
               Quanto all'IVA complessivamente percepita dallo stato, essa ammonta a 500 + 560, cioè, anche in questo caso, a 1060 IRL.
            
         
               10. 
            
            
               Dal raffronto con i due sistemi proposti dalla Commissione risulta quindi che il metodo applicato dai due Stati membri convenuti non influisce sul prezzo di vendita del bene nuovo (11000 IRL), né sul prezzo di rivendita del veicolo d'occasione (6160 IRL), né, di conseguenza, sulla ripartizione dell'onere fiscale tra l'acquirente del bene nuovo e quello del bene d'occasione, né, infine, sull'importo globale dell'IVA che il soggetto passivo deve versare allo stato (1060 IRL). Detto metodo è quindi perfettamente neutrale.
               
               Come gli altri due metodi, e contrariamente a quanto risulterebbe dall'applicazione della sesta direttiva in mancanza di un regime derogatorio ai sensi dell'art. 32, essa perviene ad evitare il cumulo d'imposta all'atto della rivendita del bene d'occasione.
               Ciò consente di qualificare il sistema applicato nei due Stati membri convenuti come « regime particolare » per il settore dei beni d'occasione ai sensi dell'art. 32, 2o comma, della sesta direttiva, poiché, applicato ad un'operazione mista, esso non incide né sul prezzo, né sull'onere fiscale del bene nuovo. Questa neutralità e la conseguente possibilità di applicare l'art. 32 escludono, per quanto riguarda i regimi di cui trattasi, l'applicazione dell'art. 11.
               Poiché si tratta di un'eccezione prevista dalla direttiva stessa, non è necessario esaminarne le conseguenze — che, del resto, non sono provate — per quanto riguarda le risorse proprie della Comunità. L'art. 32 può infatti consentire il mantenimento in vigore di qualsiasi regime specifico per i beni d'occasione, anche qualora tale regime abbia incidenza sulle risorse proprie, sia facendole aumentare (regime di doppia imposizione), sia facendole diminuire (esenzione totale).
            
         
               11. 
            
            
               In base a tutte le precedenti considerazioni, concludo nel senso che
               
                        —
                     
                     
                        i ricorsi per inadempimento proposti dalla Commissione dovrebbero essere respinti e
                     
                  
                        —
                     
                     
                        le spese dovrebbero essere poste a carico della Commissione.
                     
                  Quadro sinottico dei metodi fiscali adottati dalle parti per evitare L doppia imposizione del beni d'occasione
               
                           Metodo
                        
                        
                           Sistema di detrazione « dall'imposta »
                        
                        
                           Sistema di detrazione « dall'imponibile »
                        
                        
                           Regime applicato nei Paesi Bassi ed in Irlanda
                        
                     
                           
                                       
                                          I.
                                       
                                    
                                    
                                       Ritiro dell'usato
                                    
                                 
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     
                           
                                       1.
                                    
                                    
                                       Prezzo d'acquisto del veicolo d'occasione, compresa l'IVA residua.
                                    
                                 
                        
                           5 500
                        
                        
                           5 500
                        
                        
                           5 500
                        
                     
                           
                                       2.
                                    
                                    
                                       IVA residua sul bene d'occasione
                                    
                                 
                        
                           500
                        
                        
                           500
                        
                        
                           500
                        
                     
                           
                                       3.
                                    
                                    
                                       Prezzo di vendita del veicolo nuovo, esclusa l'IVA
                                    
                                 
                        
                           10 000
                        
                        
                           10 000
                        
                        
                           10 000
                        
                     
                           
                                       4.
                                    
                                    
                                       Prezzo di vendita del veicolo nuovo, compresa l'IVA
                                    
                                 
                        
                           11 000
                        
                        
                           11 000
                        
                        
                           11 000
                        
                     
                           
                                       5.
                                    
                                    
                                       IVA pagata dal commerciante di automobili, soggetto passivo
                                    
                                 
                        
                           1 000
                        
                        
                           1 000
                        
                        
                           10% di (10 000 — 5 000) = 500
                        
                     
                           
                                       
                                          II.
                                       
                                    
                                    
                                       Rivendita del veicolo d'occasione
                                    
                                 
                        
                           IVA sul valore netto
                        
                        
                           IVA residua
                        
                        
                           Valore lordo di rivendita
                        
                        
                           Valore lordo d'acquisto
                        
                        
                            
                        
                     
                           
                                       1.
                                    
                                    
                                       Detrazione dell'IVA residua
                                    
                                 
                        
                           10% (5 500 + 600) — 500
                        
                        
                           10% (5 500 + 600) — 5 500
                        
                        
                           5 500 - 500 = 5 000
                        
                     
                           
                                       2.
                                    
                                    
                                       IVA pagata dal commer ciante d'automobili, sog getto passivo
                                    
                                 
                        
                           60
                        
                        
                           60
                        
                        
                           10% (5 000 + 600) = 560
                        
                     
                           
                                       3.
                                    
                                    
                                       Prezzo di rivendita
                                    
                                 
                        
                           5 000
                           + 600
                           + 560
                           = 6 160
                        
                        
                           5 500
                           + 600
                           +60
                           = 6 160
                        
                        
                           5 000
                           + 600
                           + 560
                           = 6 160
                        
                     
                           IVA complessivamente percepita dallo stato (I + II)
                        
                        
                           1 060
                        
                        
                           1 060
                        
                        
                           1 060
                        
                     
         (
            *1
         )	Traduzione dal francese.