CELEX: 62010CC0558
Language: hu
Date: 2012-02-16 00:00:00
Title: P. Cruz Villalón főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2012. február 16.#Michel Bourgès‑Maunoury és Marie‑Louise Heintz, férjezett neve: Bourgès‑Maunoury kontra Direction des services fiscaux d’Eure‑et‑Loir.#A tribunal de grande instance de Chartres (Franciaország) által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem.#Az Európai Közösségek kiváltságai és mentességei – Az Unió által kifizetett jövedelmek nemzeti adók alóli mentessége – Az Unió által kifizetett jövedelmek figyelembevétele a szolidaritási vagyonadó felső korlátjának kiszámítása során.#C‑558/10. sz. ügy.

PEDRO CRUZ VILLALÓN
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2012. február 16. (
            1
         )
      C-558/10. sz. ügy
      Michel Bourgès-Maunoury,
      Marie-Louise Heintz
      kontra
      Direction des services fiscaux d’Eure-et-Loir
      
         (A tribunal de grande instance de Chartres [Franciaország] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      
      „Az Európai Közösségek kiváltságairól és mentességeiről szóló jegyzőkönyv — Uniós tisztviselők és alkalmazottak — 13. cikk — Természetes személyek jövedelemadója — Az Unió által fizetett illetmények nemzeti adók alóli mentessége — Szolidaritási vagyonadó — Az adómentes közösségi jövedelmeknek a felső korlát kiszámítása során való figyelembevétele — »Méltányossági kikötés«”
      
               1. 
            
            
               A jelen ügyben a Bíróságnak olyan előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdést kell megválaszolnia, amely arra vonatkozik, hogy összeegyeztethető-e az Unió elsődleges jogával az a nemzeti rendelkezés, amely egy vagyonadó – a jelen esetben a francia szolidaritási vagyonadó (a továbbiakban: ISF) – kiszámításának módjával kapcsolatos. Ezen adó számítása során ún. felső korlátot rögzítő mechanizmust alkalmaznak, amely lehetővé teszi az adóalanyok összes jövedelmének figyelembevételét, anélkül hogy az Európai Unió által tisztviselői és alkalmazottai részére fizetett illetményeket, béreket és járandóságokat ebből kizárnák.
            
         
               2. 
            
            
               Ez az ügy ily módon alkalmat ad a Bíróságnak arra, hogy új megállapításokat tegyen az Európai Közösségek kiváltságairól és mentességeiről szóló jegyzőkönyv 13. cikke második bekezdésének (
                     2
                  ) értelméről és terjedelméről, valamint konkrétabban saját állandó ítélkezési gyakorlatáról, amelynek értelmében e rendelkezéssel ellentétes a közösségi eredetű jövedelmeknek akár csak közvetett módon történő adóztatása.
            
         
               3. 
            
            
               Mivel a Bíróság releváns ítélkezési gyakorlatában nincsenek meg azok az elemek, amelyek alapján az ügy sajátosságainak (az adóalany jövedelmének bizonyos százalékában maximált vagyonadó) megfelelő választ minden további nélkül meg lehetne adni, ezért azt fogom javasolni a Bíróságnak, hogy a feltett kérdést a szóban forgó nemzeti rendelkezés értelmének és céljának vizsgálata révén közelítse meg, miközben azt is javasolom a Bíróságnak, hogy végső soron a nemzeti bíróságra bízza az e tárgyban történő döntés feladatát.
            
         
         I – Jogi háttér
      
      A – Az uniós jog
      
      
               4.
            
            
               A kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke, az alapeljárásban érintett tényállás keletkezése idején hatályos változatában, a következőképpen rendelkezik:
               „A Közösségek tisztviselői és egyéb alkalmazottai a Közösségek által számukra fizetett illetmények, bérek és járandóságok után kötelesek adót fizetni a Közösségek javára a Tanács által a Bizottság javaslata alapján meghatározott feltételeknek és eljárásnak megfelelően.
               A Közösségek által számukra kifizetett illetmények, bérek és járandóságok tekintetében nemzeti adókötelezettség alól mentességet élveznek.”
            
         B – A nemzeti jog
      
      
               5.
            
            
               Az ISF-et (
                     3
                  ), amely a jelentős vagyonra kivetett éves adó (
                     4
                  ) helyébe lépett, az 1989. évi költségvetésről szóló törvény vezette be (
                     5
                  ). Az alapügy tényállásának keletkezése időpontjában az ISF-re az általános adótörvénykönyv (a továbbiakban: CGI) 885A.–885X. cikke volt irányadó.
            
         
               6.
            
            
               A CGI 885A. cikke, az alapügy tényállásának keletkezése időpontjában alkalmazandó változatában (
                     6
                  ), a következőképpen rendelkezett:
               „Az éves szolidaritási vagyonadó hatálya alá tartoznak, ha vagyontárgyaik értéke a 885U. cikkben meghatározott első adósáv felső határát meghaladja, a következők:
               
                        1°
                     
                     
                        A Franciaországban adójogi illetőséggel rendelkező természetes személyek, a Franciaországban és külföldön található vagyontárgyaik tekintetében.
                     
                  […]
               
                        2°
                     
                     
                        A Franciaországban adójogi illetőséggel nem rendelkező természetes személyek, a Franciaországban található vagyontárgyaik tekintetében.
                     
                  A 6. cikk (4) bekezdésének a) és b) pontjában foglalt esetek kivételével a házaspárok együttesen adóznak.
               Az adókötelezettség feltételeit minden évben január 1-jén kell megállapítani.
               […]
               A szolidaritási vagyonadó adóalapjának megállapításához a 885N., 885O., 885Oa., 885Ob., 885Oc., 885Od., 885P. és 885R. cikkben meghatározott szakmai vagyontárgyak nem vehetők figyelembe.”
            
         
               7.
            
            
               Az ISF-hez tartozik egy felső korlátot megállapító mechanizmus, és e felső korlát felső korlátját megállapító mechanizmus, amelyek leírását a CGI 885Va. cikke tartalmazza. E cikknek az alapeljárásban érintett tényállás keletkezése időpontjában alkalmazandó változata (
                     7
                  ) a következőképpen fogalmazott:
               „A Franciaországban adójogi illetőséggel rendelkező kötelezett számára a szolidaritási vagyonadó mértékét csökkenti az a különbözet, amely egyrészt ezen adó és az előző évi jövedelmek és haszon után Franciaországban és külföldön fizetendő, adójóváírások és mentességgel nem érintett levonások felszámítása előtt kiszámított adók teljes összege, másrészt az üzleti költségek nélkül számított, a 156. cikk alapján egyedül jóváírható, jövedelemkategóriánként megállapított veszteségek levonása utáni, valamint a Franciaországban vagy külföldön ugyanabban az évben megszerzett adómentes jövedelmek és mentesítő hatású adó alá tartozó hasznok levonása utáni, előző évi jövedelmek teljes összegének 85%-a között mutatható ki. Ez a csökkentés nem haladhatja meg a 885V. cikk szerinti befizetés összegének 50%-át, vagy – ha ez a magasabb – a 885U. cikkben meghatározott harmadik adósáv felső határával egyenlő, adóköteles vagyont terhelő adónak megfelelő összeget.
               Az értéknövekedést a jelen törvénykönyvben meghatározott küszöbök, csökkentések és kedvezmények figyelembevétele nélkül kell meghatározni.
               Az első bekezdés alkalmazásában, amennyiben a jövedelemadót olyan személyek jövedelmére vetették ki, akiknek a vagyona az adóalany szolidaritási vagyonadóalapja tekintetében nem vehető figyelembe, akkor azt e személyek jövedelmének az összjövedelemhez viszonyított arányában kell csökkenteni.”
            
         
         II – A jogvita alapját képező tényállás
      
      
               8.
            
            
               Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból és a Bíróság elé terjesztett észrevételekből kitűnik, hogy M. Bourgès-Maunoury és felesége M.-L. Heintz (a továbbiakban együtt: a Bourgès-Maunoury házaspár) korábban tisztviselők voltak, az előbbi az Európai Bizottságnál, az utóbbi pedig az Európai Unió Tanácsánál. M.-L. Heintz 2004. szeptember 1-je óta öregségi nyugdíjat kap. M. Bourgès-Maunoury 2004. január 1-jétől2008. november 30-ig szolgálati jogviszony végleges megszüntetése esetén járó juttatásban részesült, 2008. december 1-je óta pedig szintén öregségi nyugdíjat kap.
            
         
               9.
            
            
               Az Unió által ennek megfelelően kifizetett juttatás és nyugdíj a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke alapján az Unió javára adóköteles, és mentes a nemzeti jövedelemadók alól.
            
         
               10.
            
            
               Mivel a Bourgès-Maunoury házaspár Franciaországban rendelkezik lakóhellyel, ők a CGI 885A. cikke értelmében ISF fizetésére kötelezettek, ezért ennek megfelelően a 2002-től 2007-ig terjedő évek tekintetében az ISF-re vonatkozó bevallásokat nyújtottak be.
            
         A – A 2002–2004 közötti időszakra, valamint a 2006. és a 2007. évre vonatkozó ISF-bevallások
      
      
               11.
            
            
               A Bourgès-Maunoury házaspár által benyújtott azon együttes éves bevallások, amelyek az alapeljárás tárgyát képezik, a 2002–2004 közötti időszakra, valamint a 2006. és a 2007. évre vonatkoznak. A 2005. évre vonatkozó bevallás – amelynek, mint látni fogjuk, van egy sajátossága – teljesen más megítélés alá esett.
            
         
               12.
            
            
               A Bourgès-Maunoury házaspár a 2002–2004 közötti időszakra, valamint a 2006. és a 2007. évre vonatkozó adóbevallásában az ISF CGI 885Va. cikkében előírt felső korlátjának kiszámítása során nem vette figyelembe az Unió által kifizetett juttatást és nyugdíjat.
            
         
               13.
            
            
               2008. május 29-én a francia adóhatóság az említett évek tekintetében a házaspárhoz az ISF-re vonatkozó helyesbítés iránti javaslatot intézett arra hivatkozva, hogy közösségi jövedelmüket az ISF felső korlátjának kiszámítása során figyelembe kellett volna venni, amely javaslatot a 2008. szeptember 1-jei határozattal erősítette meg.
            
         
               14.
            
            
               2009. január 19-én a francia adóhatóság a Bourgès-Maunoury házaspárral szemben az ISF-re vonatkozóan két fizetési felszólítást bocsátott ki a 2002–2004 közötti időszak, valamint a 2006. és a 2007. év tekintetében. A házaspár 2009. február 4-én e felszólításokkal szemben panasszal élt, amelyet a francia adóhatóság 2009. február 18-án határozatban utasított el.
            
         
               15.
            
            
               A Bourgès-Maunoury házaspár ezek után 2009. április 16-án a tribunal de grande instance de Chartres-hoz (chartres-i elsőfokú bíróság) egyrészt a francia adóhatóság 2009. február 18-i, a házaspár panaszát kifejezetten elutasító határozatának megsemmisítése iránti, valamint a házaspárral szemben 2009. január 19-én kibocsátott, a 2002–2004 közötti időszakra, valamint a 2006. és a 2007. évre vonatkozó két fizetési felszólítás megsemmisítése iránti kérelmet, másrészt pedig az említettek nyomán behajtás alá vont, 15663 eurót kitevő ISF megfizetése alóli mentesítés iránti kérelmet nyújtott be.
            
         B – A 2005. évre vonatkozó ISF-bevallás
      
      
               16.
            
            
               A Bourgès-Maunoury házaspár ugyanakkor a 2005. évre vonatkozóan nem kérte az ISF felső korlátjának alkalmazását, ebből következően pedig 2006. július 7-én az említett év tekintetében e számítást magában foglaló helyesbítő bevallást nyújtott be, és a bevallott 8861 euró összegű adóhoz képest 6239 euró összegű befizetett többlet visszatérítését kérelmezte.
            
         
               17.
            
            
               Miután e kérelmet a francia adóhatóság elutasította, a Bourgès-Maunoury házaspár az elutasítást 2006. december 27-én a tribunal de grande instance de Chartres előtt megtámadta. Az Európai Közösségek tisztviselői személyzeti szabályzatának 24. cikke alapján a házaspár e tekintetben a Bizottság segítségét is kérte, amelyet a Bizottság 2007. március 6-i határozatában meg is adott.
            
         
               18.
            
            
               2007. október 10-i ítéletében a tribunal de grande instance de Chartres nem adott helyt a házaspár kérelmének.
            
         
               19.
            
            
               A házaspár továbbá panaszt nyújtott be a Bizottsághoz, amely 2008. január 14-én levélben közölte velük, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének megsértését állapítja meg, valamint hogy panaszukat jogsértési esetként veszi nyilvántartásba.
            
         
               20.
            
            
               2008. április 15-én a Bizottság közölte a francia hatóságokkal, hogy kétségei vannak azzal kapcsolatban, hogy a közösségi jövedelmeknek az ISF felső korlátja kiszámítása során történő figyelembevétele összeegyeztethető-e a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének második bekezdésével.
            
         
               21.
            
            
               2008. november 27-i ítéletében a cour d’appel de Versailles (versailles-i fellebbviteli bíróság) hatályon kívül helyezte a tribunal de grande instance de Chartres-nak a házaspár 2005. évre vonatkozó kérelmét elutasító, 2007. október 10-i ítéletét.
            
         
               22.
            
            
               2010. január 19-i ítéletében (
                     8
                  ) a Cour de cassation (semmítőszék) elutasította a Cour d’appel de Versailles említett ítéletével szemben a francia adóhatóság által benyújtott fellebbezést.
            
         
               23.
            
            
               A Cour de cassation úgy ítélte meg, hogy mivel a cour d’appel de Versailles azt állapította meg, hogy a Bourgès-Maunoury házaspár által fizetendő ISF összege nőtt azáltal, hogy az Uniótól kapott nyugdíjak és juttatások összegét figyelembe vették a CGI 885Va. cikkével bevezetett, az összjövedelmek 85%-át kitevő felső korlát kiszámítása során, ezért e bíróság joggal jutott arra a következtetésre, hogy ezáltal az adóalanyokat olyan adóztatás terhelte, amely a közösségi jövedelmek közvetett megterhelését eredményezte.
            
         
               24.
            
            
               2010. október 15-i levelében a Bizottság arról tájékoztatta a Bourgès-Maunoury házaspárt, hogy a Cour de cassation fentiek szerint meghozott ítéletére tekintettel úgy véli, semmilyen előnyük nem származna abból, ha a Francia Köztársaság ellen kötelezettségszegési eljárás indulna.
            
         
         III – Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés és a Bíróság előtti eljárás
      
      
               25.
            
            
               A tribunal de grande instance de Chartres, amelyhez a Bourgès-Maunoury házaspár a 2002–2004 közötti időszakra, valamint a 2006. és a 2007. évre vonatkozó ISF-bevallásaival kapcsolatos kérelmeit benyújtotta, és amelynek a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkében foglalt rendelkezések értelmezését illetően kétségei merültek fel, ilyen körülmények között döntött úgy, hogy különösen a Cour de cassation fent hivatkozott ítéletére tekintettel felfüggeszti az eljárását, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
               „Ellentétes-e az Európai Közösségek egységes Tanácsának és egységes Bizottságának létrehozásáról szóló szerződéshez csatolt, az Európai Közösségek kiváltságairól és mentességeiről szóló jegyzőkönyv V. fejezete 13. cikkének második bekezdésével az, hogy a szolidaritási vagyonadó felső korlátjának kiszámításánál az adóalany összes jövedelmét – a közösségi jövedelmeket is beleértve – figyelembe kell venni?”
            
         
               26.
            
            
               Írásbeli észrevételeket az alapeljárás felperesei, a Francia Köztársaság, a Belga Királyság, a Holland Királyság és a Bizottság terjesztettek elő.
            
         
               27.
            
            
               A Bíróság a 2011. november 23-án tartott nyilvános tárgyalás során meghallgatta az alapeljárás felpereseinek ügyvédeit, valamint a Francia Köztársaság és a Bizottság meghatalmazottjait.
            
         
         IV – Elemzés
      
      
               28.
            
            
               A kérdést előterjesztő bíróság által előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés látszólagos egyszerűsége ellenére is feltétlenül szükségessé teszi azon megfontolások kifejtését, amelyek egyaránt érintik a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyvet és az ISF-et, valamint a CGI 885Va. cikkében előírt felsőkorlát-rögzítési mechanizmust.
            
         A – A kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke
      
      
               29.
            
            
               A kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke (
                     9
                  ) az első bekezdésében azt írja elő, hogy az Unió tisztviselői és egyéb alkalmazottai az Unió által számukra fizetett illetmények, bérek és járandóságok után adót kötelesek fizetni (
                     10
                  ), második bekezdésében pedig ugyanezen illetmények, bérek és járandóságok tekintetében a nemzeti adókötelezettség alóli mentességről rendelkezik.
            
         
               30.
            
            
               A Bíróság ítélkezési gyakorlatából kitűnik, hogy e cikk két bekezdése, amelyek egymástól nem különíthetők el (
                     11
                  ), a nemzeti adókat az Unió tisztviselőire és egyéb alkalmazottaira egységes feltételek szerint alkalmazandó közösségi adóval kívánja helyettesíteni az Unió függetlensége érdekében (
                     12
                  ), és ennek révén egyrészt garantálni szándékozik e tisztviselők és alkalmazottak tekintetében a szigorúan egyenlő díjazást (
                     13
                  ), másrészt pedig az Unió által részükre fizetett illetmények, bérek és járandóságok – akár közösségi, akár nemzeti – kettős adóztatásának minden formáját meg kívánja akadályozni.
            
         
               31.
            
            
               E rendelkezés egészében véve ugyanis az Unió valamennyi tisztviselője és alkalmazottja számára az említett illetmények, bérek és járandóságok egységes adóztatását hivatott biztosítani, különösen annak megakadályozása révén egyrészt, hogy e tisztviselők és alkalmazottak tényleges díjazása a különböző nemzeti adók kivetése révén állampolgárságuk, illetve lakóhelyük szerint eltérő legyen, másrészt pedig, hogy a kettős adóztatás révén e díjazásra túlzott terhet rójanak (
                     14
                  ).
            
         
               32.
            
            
               A Bíróság kimondta, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke, megfogalmazása és rendszere szerint, „az Unió által a tisztviselői és egyéb alkalmazottai részére fizetett illetmények, bérek és járandóságok akár közvetlen, akár közvetett nemzeti adóztatása alóli mentességre” irányul, és „ebből következően azzal minden olyan nemzeti adóztatás ellentétes – bármilyen jellegű legyen is az, illetve bármilyen módon vessék is ki –, amelynek eredményeként a Közösségek tisztviselőit, illetve egyéb alkalmazottait közvetlenül vagy közvetve azért terhelik, mert ők az Unió által fizetett díjazásban részesülnek, még ha a szóban forgó adót nem is e díjazás összegének arányában számítják ki” (
                     15
                  ), e cikk tehát korlátozza a tagállamok adóztatási joghatóságát (
                     16
                  ).
            
         
               33.
            
            
               Ez a mentesség kifejezetten az Unió tisztviselőire és alkalmazottaira vonatkozik (
                     17
                  ), és azon nemzeti adókra korlátozódik, amelyek jellegükben megegyeznek az Unió által e személyek illetményeire, béreire és járandóságaira kivetett adóval (
                     18
                  ), valamint azon nemzeti adókra korlátozódik, amelyek a feladatuk ellátásából származó jövedelmet terhelhetnék, amely jövedelem a közösségi adó hatálya alá esik (
                     19
                  ).
            
         
               34.
            
            
               Idézzük fel nagyvonalakban a Bíróság ítélkezési gyakorlatának tartalmát.
            
         
               35.
            
            
               A Humblet kontra État belge ügyben (
                     20
                  ) a Bíróságnak azt kellett elbírálnia, hogy az ESZAK-Szerződéshez csatolt, kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 11. cikkének b) pontjával összeegyeztethető-e az a belga kiegészítő adó, amely a háztartások összesített jövedelmének egészét terhelte, adósávonként progresszív adómértékkel. A szóban forgó esetben a belga adóhatóság egy ESZAK-tisztviselő feleségére vonatkozóan lényegében úgy határozta meg az alkalmazandó adómértéket, hogy figyelembe vette az ESZAK-tisztviselő jövedelmét.
            
         
               36.
            
            
               Az ESZAK-Szerződéshez csatolt, kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 16. cikke alapján eljáró Bíróság azt állapította meg, hogy az említett jegyzőkönyv nemcsak azt zárja ki, hogy egy tisztviselőre bármilyen olyan adót vessenek ki, amelynek oka teljes egészében vagy részben az, hogy ő az ESZAK által fizetett illetményben részesül, hanem azt is kizárja, hogy az ilyen illetményt más jövedelmekre alkalmazandó adó mértékének megállapítása során figyelembe vegyék. A Bíróság e tekintetben kimondta különösen azt, hogy azon tény, hogy egy bizonyos jövedelemkategóriára úgy vetnek ki adót, hogy mértékének kiszámítása során más jövedelmeket vesznek figyelembe, ténylegesen e jövedelmek közvetlen adóztatásával egyenértékű, mivel az ésszerű gazdasági és pénzügyi megfontolásokat szem előtt tartva az adóalany jövedelmeinek összessége szerves egészet alkot (
                     21
                  ).
            
         
               37.
            
            
               A Brouerius van Nidek ügyben (
                     22
                  ) a Bíróság megállapította, hogy az öröklési illeték, amely a hagyatéki vagyont átruházása alkalmával egyszeri teherrel sújtja, nem tartozik a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkében említett tiltott nemzeti adók körébe, feltéve, hogy minden adóalany tekintetében hátrányos megkülönböztetéstől mentesen alkalmazzák.
            
         
               38.
            
            
               A Tither-ügyben (
                     23
                  ) a Bíróság elé olyan kérdést terjesztettek, amely a magánszemélyek által az állandó lakóhelyül szolgáló ingatlanjuk megszerzése vagy korszerűsítése céljából felvett kölcsön után fizetendő kamatok támogatásának mechanizmusával volt kapcsolatos. E mechanizmus keretében az adós a hitelező részére fizetendő kamatokból levonhatta az e kamatfizetéseknek megfelelő jövedelemadó összegével megegyező összeget, e levonáshoz pedig a hitelező köteles volt hozzájárulni. Adózási szempontból a kamatfizetésre ily módon alkalmazott levonásnak ugyanaz volt a hatása, mintha az adós jövedelemadó-kedvezményben részesült volna. Ugyanakkor e támogatásban nem részesülhettek a jövedelemadómentességet élvező személyek. A Bíróság megállapította, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke nem kötelezi a tagállamot arra, hogy a szóban forgó támogatásban részesítse az Unió tisztviselőit és alkalmazottait.
            
         
               39.
            
            
               A Kristoffersen-ügyben (
                     24
                  ) a Bíróságnak azzal a kérdéssel kellett foglalkoznia, hogy összeegyeztethető-e a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkével a dán jövedelemadó-törvény annyiban, amennyiben lehetővé teszi az európai tisztviselők lakása bérbeadási értékének adóztatását. A Bíróság megállapította, hogy ez az adóztatás nem minősül az Unió által fizetett illetmények, bérek és járandóságok közvetett adóztatásának, mivel azokhoz jogilag semmilyen módon nem kapcsolódik, és mivel jellegét tekintve objektív.
            
         
               40.
            
            
               Végül a Vander Zwalmen és Massart ügyben (
                     25
                  ) a Bírósághoz olyan kérdéssel fordultak, amely a jövedelem belgiumi megadóztatása esetében a házassági hányados alkalmazásának lehetőségére vonatkozott. A belga jogszabály úgy rendelkezett, hogy a házastársak jövedelmének elkülönülő adóztatása keretében adókönnyítést (házassági hányadost) lehet alkalmazni az egyetlen jövedelemmel rendelkező háztartások esetében és azon, két jövedelemmel rendelkező háztartások esetében, amelyeknél a második jövedelem meghatározott összeg alatt marad. A Bíróság megállapította, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkével nem összeegyeztethetetlen az, hogy a házassági hányadost nem lehet alkalmazni azon háztartások esetében, amelyekben az egyik házastárs az Unió tisztviselője, és illetménye az említett összeget meghaladja. Az előny alkalmazásából történő kizárás oka ugyanis a minden adóalanyra vonatkozó általános és objektív – tehát hátrányos megkülönböztetéstől mentes – feltétel alkalmazása volt, nem pedig olyan kiegészítő feltétel alkalmazása, amely a házastársak egyikének tisztviselői minőségéhez kapcsolódott.
            
         
               41.
            
            
               Ugyanakkor a Bizottság kontra Belgium ügyben (
                     26
                  ) a Bíróság megállapította, hogy a Belga Királyság nem teljesítette a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkéből eredő kötelezettségeit, mivel megtagadta az ingatlantulajdonosoktól az ingatlanadó-csökkentések lehetőségét abban az esetben, ha az ingatlan bérlője vagy annak házastársa az Unió tisztviselője vagy alkalmazottja volt. A szóban forgó belga jogszabály lényegében úgy rendelkezett, hogy az ingatlanadó – az ingatlantulajdonra kivetett, a tulajdonost terhelő belgiumi adó – az ingatlan lakójának szocális helyzete alapján csökkenthető. E csökkentés azonban ki volt zárva abban az esetben, ha a lakóingatlanban olyan bérlő lakott, aki „nemzetközi szerződések alapján” jövedelemadó-mentességet élvezett. Az adó csökkentett mértékének előnyéből tehát a tulajdonos nem részesülhetett akkor, ha a bérlő az Unió tisztviselője vagy alkalmazottja volt, és a belga jövedelemadó megfizetése alól a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke alapján mentesült.
            
         
               42.
            
            
               Figyelembe véve azt, hogy a lakóingatlan bérbeadásakor az adót a gazdasági gyakorlatban a tulajdonos a bérlőre hárítja, a Bíróság megállapította, hogy a csökkentett ingatlanadó előnyéből történő, említett kizárás ellentétes a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkével. E kizárás ugyanis azt eredményezte, hogy az Unió tisztviselőinek és alkalmazottainak amiatt, hogy a nemzeti adók alól mentesített illetményben részesültek, a többi adóalanyhoz képest további pénzügyi terhet kellett viselniük (
                     27
                  ).
            
         
               43.
            
            
               A Bíróság ítélkezési gyakorlatából ily módon kirajzolódó általános, ugyanakkor állandó megközelítés az, hogy csak akkor van szó az uniós tisztviselők és alkalmazottak jövedelmének közvetett megadóztatásáról, ha az érintett nemzeti szabályozás célja az, hogy – miközben formailag látszólag tiszteletben tartja a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyvet – az említett jövedelmeket a közösségi adón túl megterhelje, ha e szabályozásból az vezethető le, hogy célja vagy hatása az említett jegyőkönyv „megkerülése”. Ebből a szemszögből az olyan szabályozás, amely az Unió tisztviselőit és alkalmazottait „veszi célba”, vagy őket hátrányosan megkülönböztető bánásmódban részesíti – a Bíróság fent hivatkozott Brouerius van Nidek ügyben hozott ítéletében, valamint a fent hivatkozott Vander Zwalmen és Massart ügyben hozott ítéletében (
                     28
                  ) kifejezésre juttatott megközelítést átvéve –, a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv megkerülésére vonatkozó akarat kinyilvánításaként értékelhető.
            
         B – A nemzeti rendelkezés
      
      
               44.
            
            
               A kérdést előterjesztő bíróság az előzetes döntéshozatalra utaló határozatában alig közöl részleteket az ISF-ről, vagy különösen az ISF megfizetésére alkalmazandó felsőkorlát-rögzítési mechanizmus értelméről és céljáról. A feltett kérdésre tekintettel mégis elengedhetetlen, hogy mind az ISF jellegét és szerkezetét, mind pedig a CGI 885 V a. cikkében előírt felsőkorlát-rögzítési mechanizmust, és végül pedig az ISF összegének kiszámítását is megvizsgáljuk.
            
         
               45.
            
            
               Ezzel együtt is egyedül a kérdést előterjesztő bíróság feladata, hogy nemzeti jogának rendelkezéseit értelmezze. Ezért van szükség arra, hogy a nemzeti jog vizsgálata során – amely vizsgálat célja, hogy az említett bíróság számára az általa feltett kérdésre hasznos választ adjunk – egy bizonyos ponton túl arra hagyatkozzunk, ahogyan maga e bíróság értelmezi a szóban forgó nemzeti jogot.
            
         
               46.
            
            
               A nemzeti jog vizsgálata először is magára az ISF-re irányul, majd ezt követi a CGI 885Va. cikkében előírt felsőkorlát-rögzítési mechanizmus, végül pedig annak vizsgálata, hogy a közösségi eredetű jövedelmek figyelembevételét az említett felső korlát kiszámításakor nem mellőzik.
            
         1. Az ISF jellege és jogszerűsége
      
               47.
            
            
               A CGI 885A. cikke értelmében az ISF megfizetésére egyaránt kötelezettek a Franciaországban adójogi illetőséggel rendelkező természetes személyek a Franciaországban és külföldön található vagyontárgyaik után, valamint a Franciaországban adójogi illetőséggel nem rendelkező természetes személyek a Franciaországban található vagyontárgyaik után (
                     29
                  ), a CGI 885U. cikkében meghatározott, évente frissített progresszív adótábla alapján (
                     30
                  ), ha az említett vagyontárgyak értéke az említett adótábla első sávját meghaladja (
                     31
                  ).
            
         
               48.
            
            
               A CGI 885E. cikke értelmében az ISF alapját (
                     32
                  ) az adóalany adóköteles vagyontárgyai, jogai és értékpapírjai összességének nettó értéke adja (
                     33
                  ). Az adóalap következésképpen magában foglalja az adóalany pénzbeli vagyoni eszközeinek (készpénz, értékpapírok) (
                     34
                  ) és nem pénzbeli vagyoni eszközeinek (állandó vagy ideiglenes lakóhelyül szolgáló lakóingatlanok, bérházak, telkek) összességét. Maga az adóalany végzi el adóköteles vagyontárgyainak értékelését a halálozás esetére szóló jogátruházás tárgyában hatályos szabályok szerint. A vagyontárgyakat valós forgalmi értéküknek megfelelően, az adóztatandó tényállás bekövetkeztének napján, vagy az adóévben január 1-jén kell értékelni.
            
         
               49.
            
            
               Az ISF ily módon a vagyon birtoklásán alapuló adó, az adóalany nettó vagyonának megadóztatása. (
                     35
                  ) E megfogalmazás alapján számomra egyértelműnek tűnik, hogy a Bíróság ésszerűen teheti magáévá az ISF ezen értelmezését, amely szerint ez az adó – az adó alapjára tekintettel – a vagyont mint a javaknak a jövedelemtől eltérő forrását terheli.
            
         
               50.
            
            
               Mindezek megállapítása mellett hangsúlyozni kell azon tényt, hogy a jelen ügy, a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyvre figyelemmel, semmilyen formában nem kérdőjelezi meg a vagyonadó jövedelemadó mellett történő alkalmazásának jogszerűségét, sem a tagállamok lehetőségét arra, hogy az adóztatási joghatóságuk alá tartozó uniós tisztviselőkre és alkalmazottakra ilyen adót vessenek ki. A Bíróságnak tehát nem kell megválaszolnia azt a kérdést, hogy az a nemzeti adó, amely formailag a vagyont terheli, minden körülmények között összeegyeztethető-e a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyvvel.
            
         
               51.
            
            
               Mindenesetre el kell vetni azt az elképzelést, miszerint az ISF – alapjának terjedelmére tekintettel – a jövedelmet terheli annyiban, amennyiben beszedése révén csökken az adóalany rendelkezésre álló összvagyona. Kétségtelen, hogy mivel az ISF az adóalany vagyonának összességét érinti, beleértve pénzbeli vagyoni eszközeit, így szükségképpen vonatkozik az adóztatás évét megelőző évben el nem költött jövedelmek bizonyos fennmaradó hányadára. Ugyanakkor a vagyon bármiféle megadóztatása végeredményben a „befagyasztott jövedelem”, vagyis az adóalany vagyonába tartozó, fel nem használt jövedelem megadóztatása. (
                     36
                  )
            
         2. Az ISF felső korlátját rögzítő mechanizmus
      a) Az ISF ismertetése
      
               52.
            
            
               Nagyon leegyszerűsítve az ISF felső korlátjának a CGI 885Va. cikkében előírt rögzítése (
                     37
                  ) annak elkerülésére szolgál, hogy az adóalany által fizetendő közvetlen adók – közöttük a jövedelemadó és az ISF – összessége az adóalany jövedelmeinek egy meghatározott százalékát meghaladja (
                     38
                  ).
            
         
               53.
            
            
               A felső korlát alkalmazása (
                     39
                  ) lényegében abban áll, hogy a folyó évben főszabály szerint esedékes ISF összegéből le kell vonni (
                     40
                  ) azon különbözetet, amely egyrészt a folyó évre esedékes ISF és azon adók összessége (
                     41
                  ), amelyek Franciaországban és külföldön (
                     42
                  ) az előző év jövedelmei után esedékesek, másrészt az adóalany által az előző évben szerzett jövedelmek 85%-a között mutatható ki. A CGI 885Va. cikke azt írja elő (
                     43
                  ), hogy ebbe a 85%-ba a jövedelemadó-mentességet élvező, Franciaországban vagy külföldön szerzett jövedelmeket bele kell számítani, és ezek közé tartoznak a jelen ügyben vitatott ISF-kivetés évét megelőző év folyamán az Unió által kifizetett illetmények, ellátások, járadékok, nyugdíjak és különféle jövedelmek. A mechanizmus tehát lényegében csak akkor lép működésbe, ha a folyó évre fizetendő közvetlen adók teljes összege meghaladja az előző év folyamán szerzett jövedelmek teljes összegének 85%-át (
                     44
                  ).
            
         b) Az ISF felső korlátja rögzítésének értelme és célja
      
               54.
            
            
               Az ISF felső korlátját rögzítő mechanizmus, azáltal, hogy lényegében megakadályozza, hogy az adóalanyok teljes adóterhe jövedelmeik 85%-át meghaladja (
                     45
                  ), elsődlegesen azt célozza, hogy a csupán szerény jövedelemmel, ugyanakkor jelentős nagyságú, de csekély hasznot termelő vagyonnal rendelkező adóalanyok ne kerüljenek olyan helyzetbe, hogy kénytelenek legyenek vagyonuk egy részét elidegeníteni azért, hogy az esedékes adót be tudják fizetni (
                     46
                  ). E mechanizmus tehát az ISF hatását kifejezetten az adóalany jövedelmeihez igazodva kívánja befolyásolni, és ezáltal arra irányul, hogy csökkentse az ISF potenciálisan elkobzó jellegét. (
                     47
                  )
            
         
               55.
            
            
               E tekintetben a parlamenti vitákból kitűnik (
                     48
                  ), hogy a felső korlátot rögzítő mechanizmust valóban azért vezették be, hogy ezzel el lehessen kerülni, hogy az ISF-nek elkobzó hatása legyen, és hogy ezáltal a társadalmi igazságosság és méltányosság szempontjából elviselhetetlennek, tűrhetetlennek tűnjön (
                     49
                  ).
            
         
               56.
            
            
               Úgy tűnik (
                     50
                  ) továbbá, hogy a jogalkotó a Conseil constitutionnel ítélkezési gyakorlatát figyelembe véve (
                     51
                  ) – amely ítélkezési gyakorlat az egyenlőség elvének, közelebbről pedig a közteherviselési egyenlőség elvének tiszteletben tartására összpontosult (
                     52
                  ) – döntött úgy, hogy az ISF-hez ezt a felső korlát rögzítésére szolgáló mechanizmust kapcsolja (
                     53
                  ).
            
         
               57.
            
            
               Mindazonáltal hangsúlyozni kell azt a tényt, hogy a felső korlátot rögzítő mechanizmus önmagában véve nem vitatott a jelen ügyben. Egyébként pedig ugyanúgy előnyös lehet az Unió tisztviselői és alkalmazottai számára, mint az ISF hatálya alá tartozó többi adóalany számára. Nem zárható ki ugyanis, hogy az ISF hatálya alá tartozó uniós tisztviselő vagy alkalmazott az „Île de Ré-i halászok tünetegyüttesét” (
                     54
                  ) mutassa. Következésképpen, ha az ISF-nek nem lenne felső korlátja, előfordulhatna, hogy az uniós tisztviselő vagy alkalmazott közösségi jövedelmeinek bizonyos hányadát – adott esetben igen jelentős arányban – az ISF megfizetésére fordítaná. Vagyis vannak olyan helyzetek, amikor az Unió tisztviselői és alkalmazottai, nemcsak hogy nem mondhatnak le a felső korlát rögzítésének alkalmazásáról, hanem még minden bizonnyal előnyhöz is juthatnak általa. (
                     55
                  )
            
         
               58.
            
            
               A fenti leírás alapján az ISF felső korlátját rögzítő, az ISF megfizetési szabályainak részét képező mechanizmus minden sajátosságát mutatja annak a jogintézménynek, amelyet egyes – különösen német nyelvű – tagállamok jogi kultúrájában „méltányossági kikötésnek” neveznek (
                     56
                  ), ami nem zárja ki, hogy az alapgondolat valamennyi tagállam jogi kultúrájában jelen lehet (
                     57
                  ).
            
         
               59.
            
            
               Minden jogrendben, amely általános és absztrakt megfogalmazásban jut kifejezésre – ami a törvénynek is sajátja –, feltétlenül rendelkeznie kell a jog alkalmazásából származó következmények mérsékléséről, kivételek bevezetéséről. A törvény szigorának egy bizonyos intenzitáson túl korlátokat kell szabni. A jogalkotónak ilyen esetekben kell a méltányossági kikötéshez folyamodnia, legalábbis akkor, ha jogszerűen eljáró és igazságos jogalkotóként kíván megjelenni, vagy egész egyszerűen az arányosság elvéből eredő követelményekhez kívánja tartani magát.
            
         
               60.
            
            
               Az adójogra sem vonatkoznak ettől eltérő normák. (
                     58
                  ) Az adórendszerre a tagállamok közös alkotmányos hagyományai alapján többek között az igazságosság kritériumai vonatkoznak, amelyeknek általánosan és absztrakt módon érvényes megfogalmazásban kell kifejezésre jutniuk. Azonban tisztában kell lennünk azzal, hogy ennek az igénynek megvannak a maga határai. Ennek megfelelően az az elterjedt és elismert gondolat, miszerint az adóztatási jog gyakorlásának nem lehet elkobzó jellege, egyaránt meghatározhatja az adójogi norma általános megfogalmazását, és ösztönözheti a kivételek, a méltányossági kikötések elfogadását, amelyekkel esetlegesen e norma kiegészíthető.
            
         
               61.
            
            
               Az értelmezési módszerek jelentősége ebből a szemszögből érthető meg teljes egészében. Kétségtelenül általánosan elfogadott, hogy a norma alóli minden kivételt megszorítóan kell értelmezni. A méltányossági kikötések esetében azonban nem lehet pusztán erre az egyetlen megfontolásra hagyatkozni. Éppen ellenkezőleg, ezek értelmezése során soha nem lehet szem elől téveszteni saját céljukat, amely a jogalkotó általi bevezetésüket indokolta. A méltányossági kikötésnek minden olyan értelmezése, amely láthatóan eltekintene annak rendeltetésétől, e kikötés elferdítését eredményezné, és ezáltal e kikötések eredeti jogszerűségétől teljes mértékben megfosztaná.
            
         
               62.
            
            
               Miközben mindenképpen emlékeztetni kell arra, hogy a kérdést előterjesztő bíróság feladata saját nemzeti jogának rendelkezéseit értelmezni, mindazonáltal ésszerűen megállapítható, hogy az ISF felső korlátját rögzítő mechanizmus célja az, hogy a Rómában 1950. november 4-én aláírt, az emberi jogok és alapvető szabadságok védelméről szóló európai egyezmény első kiegészítő jegyzőkönyvének 1. cikkével összhangban (
                     59
                  ), valamint szélesebb értelemben a tagállamok közös alkotmányos hagyományaival összhangban (
                     60
                  ) az ISF potenciálisan elkobzó jellegét mérsékelje.
            
         c) Az Unióból származó jövedelmek kizárásának mellőzése
      
               63.
            
            
               A nemzeti jogszabály harmadik, még megvizsgálandó eleme az, hogy a közösségi eredetű jövedelmeket az ISF felső korlátjának kiszámítása során figyelembe veszik.
            
         
               64.
            
            
               Amint arra már rámutattam, a CGI 885Va. cikke kapcsán az uniós jog szempontjából az a probléma merül fel, hogy e rendelkezés a felső korlát kiszámításakor figyelembe veszi az adóalanyok adómentes jövedelmét. A jelen esetben e cikk számításba veszi azt a körülményt, hogy az ISF hatálya alá tartozó egyes adóalanyok olyan jövedelemmel rendelkeznek, amely valamely uniós intézménynél fennálló munkaviszonyból származik.
            
         
               65.
            
            
               A közösségi eredetű jövedelmeknek a felső korlát kiszámítása során történő figyelembevétele, illetve ha úgy tetszik, kizárásának mellőzése bizonyos esetekben az adóalany ISF-terhét növelheti. (
                     61
                  ) Pontosabban, mivel a közösségi eredetű jövedelmek figyelembevétele növeli a számításba vett jövedelmek mértékét, ezzel csökkenti a felső korlát érvényesülését, amely automatikusan – mindig a vagyon nagyságának arányában – vezet az ISF összegének növekedéséhez.
            
         
               66.
            
            
               A jelen ügyben ez az egyetlen vitatott pont.
            
         C – Az ISF felső korlátjának számítása során a közösségi eredetű jövedelmek kizárásának mellőzése a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke szempontjából
      
      1. Az Unióból származó jövedelmek kizárásának mellőzéséből eredő következmények
      
               67.
            
            
               Ismételten emlékeztetni kell arra, hogy ha a közösségi eredetű jövedelmeket nem zárják ki az ISF felső korlátjának kiszámításából, az bizonyos esetekben a méltányossági kikötés hatástalanítását vagy semlegesítését vonhatja maga után, közvetetten pedig az adóalany által fizetendő ISF-összeg növelését eredményezheti. Bár e körülmény önmagában nem feltétlenül elegendő annak megállapításához, hogy a CGI 885Va. cikkének rendelkezései nem egyeztethetők össze a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkével, mégis megköveteli a további elemzést annak érdekében, hogy meggyőződjünk arról, hogy az ISF sajátos jellege ellenére az említett jövedelmeket nem terheli közvetett módon.
            
         
               68.
            
            
               Valójában a Bourgès-Maunoury házaspár kérelmében ténylegesen azt kéri, hogy a méltányossági kikötést javukra alkalmazzák, de úgy, hogy jövedelmüket a közösségi eredetű jövedelmek figyelembevétele nélkül értékeljék. Jogos-e ez a kérés?
            
         2. A Bíróság ítélkezési gyakorlatában található támpontok
      
               69.
            
            
               Az ISF és az ISF felső korlátjának rögzítése két ponton tér el határozottan attól az adójogi rendelkezéstől, amely a fent hivatkozott Humblet kontra État belge ügy tárgyát képezte. Egyrészt: tekintve, hogy az ISF progresszív adózási rendszert hoz létre (
                     62
                  ), a közösségi eredetű jövedelmeket az ISF alkalmazandó adómértékének meghatározása során nem veszik figyelembe. Másrészt: ebből következően, jóllehet a felső korlátot rögzítő mechanizmus kétségtelenül eredményezheti azt, hogy az Unió tisztviselői és alkalmazottai jelentősebb ISF-összeget fizetnek, azonban ettől még nem jelenthető ki, hogy az érintett tisztviselők jövedelmét pusztán azért nagyobb mértékben adóztatnák, mert ők közösségi eredetű jövedelemhez jutnak (
                     63
                  ), mivel ez az adónövekedés az összjövedelem vagyonhoz viszonyított nagyságától függ.
            
         
               70.
            
            
               Egyébiránt az ingatlanadóra vonatkozó, fent hivatkozott Bizottság kontra Belgium ügyben hozott ítélet tükrében (
                     64
                  ) nem lehet kijelenteni, hogy az ISF felső korlátjának rögzítése azt eredményezi, hogy az Unió tisztviselői és alkalmazottai e minőségükben nem részesülhetnek valamely adóelőnyből, még akkor sem, ha egyébként a nemzeti jogszabályban előírt feltételeket e tekintetben teljesítik.
            
         
               71.
            
            
               Nem tűnik ugyanis lehetségesnek az a megállapítás – amelyet mindazonáltal a kérdést előterjesztő bíróságnak kell megítélnie –, hogy a közösségi eredetű jövedelmeknek a felső korlát kiszámítása során történő figyelembevétele mint olyan, kifejezetten azt célozta, hogy az Unió francia tisztviselőinek és alkalmazottainak helyzetét befolyásolja. (
                     65
                  )
            
         
               72.
            
            
               Ennek megfelelően az ISF felső korlátja rögzítésének a Bíróság ítélkezési gyakorlatának fényében végzett vizsgálata alapján nem lehet arra a következtetésre jutni, hogy e rendelkezés összeegyeztethetetlen a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének második bekezdésével. Az említett ítélkezési gyakorlat alapján még akár az is megállapítható lenne, hogy a CGI 885Va. cikke a szóban forgó 13. cikket nem sérti.
            
         
               73.
            
            
               Ugyanakkor az a konkrét probléma, amelyet az ISF felső korlátjának rögzítése a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikke szempontjából felvet, ténylegesen eddig még nem merült fel, és ebből következően a Bíróság részéről – releváns ítélkezési gyakorlatával összhangban lévő – ad hoc választ igényel, amely tekintetbe veszi az ISF és az ahhoz kapcsolódó felsőkorlát-rögzítő mechanizmus sajátosságait.
            
         3. Az Unióból származó jövedelmeknek a méltányossági kikötés alkotórészeként történő kizárásának mellőzése
      
               74.
            
            
               Jogosnak tűnik azon feltevésből kiindulni, hogy a felső korlátot rögzítő mechanizmust csupán méltányossági kikötésként vezették be, vagyis a méltánytalan helyzet elkerülése, az ISF potenciálisan elkobzó jellegének mérséklése végett. A Bourgès-Maunoury házaspár láthatólag azt kéri, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkében foglalt rendelkezések alapján közösségi jövedelmüket ne sorolják az ISF felső korlátjának kiszámítása során figyelembe vett jövedelmek közé. Márpedig véleményem szerint ha e kérelemnek helyt adnának, az a méltányossági kikötésként megjelenő felsőkorlát-rögzítő mechanizmus elferdítéséhez vezetne, teljes mértékben figyelmen kívül hagyva e mechanizmus jogszabályi bevezetésének okait.
            
         
               75.
            
            
               Ha a méltányossági kikötést ily módon alkalmaznák azon francia tisztviselőkre és alkalmazottakra, akiknek a jövedelme kizárólag vagy szinte kizárólag az Unió által fizetett illetményből, bérből, járandóságból, nyugdíjból és támogatásból áll – ami igen gyakori eset lehet –, ebből az következne, hogy e személyek vagyona gyakorlatilag az ISF hatályán kívül esne. A felső korlát számításakor figyelembe vehető minden más jövedelem hiányában az ISF összege várhatóan meghaladná a 85%-os küszöböt, amelynek eredeményeként az adóalanyok e csoportja ISF alóli mentességet élvezne. Ez a megközelítés az Unió tisztviselőinek és alkalmazottainak minden, a vagyonukat bármilyen formában terhelő adó alóli mentesítését eredményezné, ami nehezen lenne védhető, hiszen elferdítené a méltányossági kikötés által elérni kívánt célt.
            
         
               76.
            
            
               Következésképpen úgy vélem, hogy ha a közösségi eredetű jövedelmeket az ISF-nek a CGI 885Va. cikkében előírt felső korlátja kiszámításakor figyelembe veszik, az nem ellentétes a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének második bekezdésével, amennyiben e felső korlát a méltányossági kikötés sajátosságait mutatja, és nem szolgál e kikötés céljától eltérő célokat, amit a kérdést előterjesztő bíróságnak kell megállapítania.
            
         
         V – Végkövetkeztetések
      
      
               77.
            
            
               Következésképpen azt javaslom a Bíróságnak, hogy a kérdést előterjesztő bíróság által előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre a következőképpen válaszoljon:
               „Az Európai Közösségek kiváltságairól és mentességeiről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének második bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, mint amely az alapeljárás tárgyát képezi, amely a szolidaritási vagyonadó címén fizetendő összeg úgynevezett »felső korlátját« rögzítő mechanizmust ír elő, amelynek keretében az adóalany összes jövedelmét figyelembe kell venni, beleértve a nemzeti jövedelemadók alól mentesített, közösségi eredetű jövedelmeket, amennyiben a szóban forgó mechanizmus a méltányossági kikötés sajátosságait mutatja, és nem szolgál e kikötés céljától eltérő célokat, amit a kérdést előterjesztő bíróságnak kell megállapítania.”
            
         (
            1
         )	Eredeti nyelv: francia.
      (
            2
         )	A továbbiakban: a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv; jelenleg, a Lisszaboni Szerződés 2009. december 1-jei hatálybalépése óta, az Európai Unió kiváltságairól és mentességeiről szóló 7. sz. jegyzőkönyv 12. cikkének második bekezdése.
      (
            3
         )	Általános ismertetését lásd különösen: Grosclaude, J., „Genèse et problématique”, JurisClasseur Impôt sur la fortune, 15. sz. füzet.
      (
            4
         )	Ezt az adót, amelyet az 1982. évi költségvetésről szóló, 1981. december 30-i 81-1160. sz. törvény (JORF, 1981. december 31., 3539. o.) 2. cikke vezetett be, az 1986. évi költségvetés módosításáról szóló, 1986. július 11-i 86-824. sz. törvény (JORF, 1986. július 12., 8688. o.) törölte el, amely 1987. január 1-jén lépett hatályba.
      (
            5
         )	1988. december 23-i 88-1149. sz. törvény (JORF, 1988. december 28., 16320. o.).
      (
            6
         )	Az általános adótörvénykönyv egyes rendelkezéseit módosító és kiegészítő különböző rendelkezések e törvénykönyvbe történő beillesztéséről szóló, 2009. április 7-i 2009-389. sz. rendelet (JORF, 2009. április 9., 6236. o.) 1. cikkével módosított, 1999. évi költségvetésről szóló, 1998. december 30-i 98-1266. sz. törvény (JORF, 1998. december 31., 20050. o.) szerinti rendelkezés.
      (
            7
         )	A 2004. évi költségvetés módosításáról szóló, 2004. december 30-i 2004-1485. sz. törvény (JORF, 2004. december 31., 22522. o.) 38. cikkével módosított, 98-1266. sz. törvény 16. cikke szerinti rendelkezés. A CGI 885Va. cikkét később a 2011. évi költségvetés módosításáról szóló, 2011. július 29-i 2011-900. sz. törvény (JORF, 2011. július 30., 12969. o.) hatályon kívül helyezte.
      (
            8
         )	H 09-11.174. sz. fellebbezés.
      (
            9
         )	E rendelkezés, amelynek az alapügy tényállása időpontjában alkalmazandó változata 1967. július 1-jétől volt hatályban, vagyis attól a naptól, amikor az 1965. április 8-án Brüsszelben aláírt ún. Egyesítő Szerződés hatályba lépett, azoknak az azonos rendelkezéseknek a lényegét veszi át, amelyeket az 1957. március 25-én Rómában aláírt EGK-Szerződéshez, illetőleg Euratom-Szerződéshez csatolt, azonos címet viselő jegyzőkönyvek 12. cikke tartalmaz. Az 1951. április 18-án Párizsban aláírt ESZAK-Szerződéshez csatolt, kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 11. cikkének b) pontja szintén tartalmazta azon elvet, miszerint az Európai Szén- és Acélközösség (ESZAK) által a Főhatóság tagjai és tisztviselői részére kifizetett illetmények és járandóságok minden adó alól mentesek, azonban nem rendelkezett közösségi adó kivetéséről. E tekintetben lásd a 23/68. sz. Klomp-ügyben 1969. február 25-én hozott ítélet (EBHT 1969., 43. o.) 8. pontját.
      (
            10
         )	Az említett adó megállapításának és kivetésének feltételeit és eljárását az Európai Közösségeket illető adó alkalmazása feltételeinek és eljárásának megállapításáról szóló, 1968. február 29-i 260/68/EGK, Euratom, ESZAK tanácsi rendelet (HL L 56., 8. o.; magyar nyelvű különkiadás 1. fejezet, 1. kötet, 33. o.) tartalmazza. Szintén a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkére alapozva fogadták el az Európai Közösségek tisztviselőinek személyzeti szabályzata és az Európai Közösségek egyéb alkalmazottainak alkalmazási feltételei módosításáról szóló, 1981. december 15-i 3821/81/Euratom, ESZAK, EGK tanácsi rendeletet (HL L 386., 1. o.), amely bevezette azt a rendkívüli válságadót, amely a 3/83. sz., Abrias és társai kontra Bizottság ügyben 1985. július 3-án hozott ítélet (EBHT 1985., 1995. o.) alapjául szolgáló eset tárgyát képezte.
      (
            11
         )	A 7/74. sz. Brouerius van Nidek ügyben 1974. július 3-án hozott ítélet (EBHT 1974., 757. o.) 10. pontja. Ebben az ítéletben (annak 11. pontjában) a Bíróság hangsúlyozza, hogy a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 13. cikkének második bekezdésében előírt, minden nemzeti adó alóli mentesség az ugyanezen cikk első bekezdésében előírt közösségi adókivetés következménye, ami az ESZAK-Szerződéshez csatolt, kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv rendszerében eleve védhetetlen megközelítés volt. Lásd a 208/80. sz. Bruce of Donington ügyben 1981. szeptember 15-én hozott ítélet (EBHT 1981., 2205. o.) 11. pontját is.
      (
            12
         )	A 85/86. sz., Bizottság kontra Európai Beruházási Bank ügyben 1988. március 3-án hozott ítélet (EBHT 1988., 1281. o.) 23. pontja. Lásd a C-288/04. sz. AB-ügyben 2005. szeptember 8-án hozott ítélet (EBHT 2005., I-7837. o.) 27. pontját is, amelyben a Bíróság kifejtette, hogy a közösségi intézmények feladatainak ellátásához szükséges kiváltságoknak és mentességeknek magasabb szintű rendelkezések alapján – vagyis a kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv rendelkezései alapján – történő biztosítása révén lehet garantálni ezen intézmények számára az „intézményi és működési önállóságot”.
      (
            13
         )	A 6/60. sz., Humblet kontra État belge ügyben 1960. december 16-án hozott ítéletében (EBHT 1960., 1125., 1156. és 1157. o.) a Bíróság már hangsúlyozta, hogy a Közösség kizárólagos hatásköre arra vonatkozóan, hogy tisztviselői nettó illetményének összegét meghatározza, elengedhetetlen annak érdekében, hogy „megerősítse […] hivatalnok[ainak] tagállami szervekkel szembeni függetlenségét”, továbbá annak érdekében is, hogy garantálja a különböző állampolgárságú tisztviselőkkel szembeni egyenlő bánásmódot.
      (
            14
         )	A 32/67. sz. Van Leeuwen-ügyben 1968. február 8-án hozott ítélet (EBHT 1968., 63. o., különösen a 71. o.) és a fent hivatkozott Brouerius van Nidek ügyben hozott ítélet 11. pontja.
      (
            15
         )	A 260/86. sz., Bizottság kontra Belgium ügyben 1988. február 24-én hozott ítélet (EBHT 1988., 955. o.) 10. pontja óta változatlan megfogalmazás; lásd különösen a C-333/88. sz. Tither-ügyben 1990. március 22-én hozott ítélet (EBHT 1990., I-1133. o.) 12. pontját, valamint a C-263/91. sz. Kristoffersen-ügyben 1993. május 25-én hozott ítélet (EBHT 1993., I-2755. o.) 15. pontját.
      (
            16
         )	A C-229/98. sz., Vander Zwalmen és Massart ügyben 1999. október 14-én hozott ítélet (EBHT 1999., I-7113. o.) 24. pontja.
      (
            17
         )	Az ESZAK-Szerződéshez csatolt, kiváltságokról és mentességekről szóló jegyzőkönyv 11. cikkének b) pontjával kapcsolatos, fent hivatkozott Humblet kontra État belge ügyben hozott ítéletében (különösen az 1148. oldalon), amelynek meghozatala idején tehát még az ESZAK-tisztviselők díjazását nem terhelte a közösségi adó, a Bíróság azt állapította meg, hogy a kiváltságokat és mentességeket – közöttük a nemzeti adók alóli mentességet – jóllehet a közösségi közérdekre tekintettel írták elő, mégis közvetlenül e tisztviselők részére biztosították, és azok e tisztviselők javára keletkeztettek alanyi jogot.
      (
            18
         )	A fent hivatkozott Brouerius van Nidek ügyben hozott ítélet 12. pontja.
      (
            19
         )	A C-437/04. sz., Bizottság kontra Belgium ügyben 2007. március 22-én hozott ítélet (EBHT 2007., I-2513. o.) 61. pontja.
      (
            20
         )	Hivatkozás a 13. lábjegyzetben.
      (
            21
         )	Különösen az 1159. o.
      (
            22
         )	Hivatkozás a 11. lábjegyzetben.
      (
            23
         )	Hivatkozás a 15. lábjegyzetben.
      (
            24
         )	Hivatkozás a 15. lábjegyzetben.
      (
            25
         )	Hivatkozás a 16. lábjegyzetben.
      (
            26
         )	Hivatkozás a 15. lábjegyzetben.
      (
            27
         )	12. pont.
      (
            28
         )	14. pont.
      (
            29
         )	Lásd különösen: „Champ d’application” (Alkalmazási kör), „Fait générateur” (Adóztatandó tényállás), „Personnes imposables” (Adóköteles személyek), in: JurisClasseur Impôt sur la fortune, 20. sz. füzet.
      (
            30
         )	Az alkalmazandó adómértékek a vagyon nettó értékének 0,55 és 1,8%-a közötti sávban helyezkedtek el. A 2011-ben végrehajtott reform nyomán csak két adómérték maradt, 0,25% az 1300000 euró és 3000000 euró közötti értékű vagyon esetében, illetve 0,50% az ezt meghaladó értékű vagyon esetében.
      (
            31
         )	Nevezetesen 720000 eurót meghaladó érték 2002. március és 2005. január között, 732000 eurót meghaladó érték 2005. január és 2007. január között, valamint 760000 eurót meghaladó érték 2007. január és 2008. április között.
      (
            32
         )	Lásd különösen: „Assiette de l’impôt” (Az adó alapja), „Patrimoine à prendre en considération” (A figyelembe veendő vagyontárgyak) in: JurisClasseur, Impôt sur la fortune, 24. sz. füzet.
      (
            33
         )	Az ISF-terhet ugyanakkor többek között kedvezmények mérséklik, mint amilyen az állandó lakóhelyhez kapcsolódó kedvezmény, a teljes vagy részleges adómentességek, különösen a szakmai vagyontárgyakra, a megőrzési kötelezettségvállalás alá tartozó társasági részesedésekre vonatkozóan (lásd e tekintetben a Conseil constitutionnel [alkotmánytanács] 2003. július 31-i 2003-477 DC. sz. határozatát a gazdasági kezdeményezésről szóló törvény [loi pour l’initiative économique] tárgyában, Határozatok Tára 418. o., (11)–(16) preambulumbekezdés), de úgyszintén a műalkotásokra, a régiségekre és gyűjteményi műtárgyakra, az erdőkre, a feltalálók és szerzők szellemi tulajdonjogaira, illetve egyes életjáradékokra vonatkozóan is. Lásd e tekintetben a JurisClasseur Impôt sur la fortune különböző füzeteit.
      (
            34
         )	Az ISF alapjából ugyanolyan feltételekkel és korlátok között kell levonni az adósságokat, mint az öröklési illeték esetében.
      (
            35
         )	Lásd e tekintetben az Assemblée nationale (nemzetgyűlés) vagyontárgyak és megtakarítások adóztatásáról szóló, 1998. július 16-i 1065. sz. tájékoztató jelentésében (rapport d’information de l’Assemblée nationale no 1065, sur la fiscalité du patrimoine et de l’épargne) D. Migaud elemzését, különösen annak 35. oldalát. A szerző kifejti, hogy az ISF társadalmi jelentősége az, hogy az adóalanyok között nagyobb mértékű méltányosságot biztosítson azáltal, hogy figyelembe veszi a vagyontárgy birtokosának magából a vagyontárgy birtoklásából eredő teherviselő képességét.
      (
            36
         )	A Conseil constitutionnel e tekintetben megállapította, hogy az ISF, mivel alapja nem csupán a jövedelemtermelő vagyontárgyakra terjed ki, a francia jog szerint nem jövedelemadó, hanem ennél tágabb, olyan adó, amely „a vagyontárgyak és jogok összességének birtoklásából eredő teherviselő képességre” irányul. Lásd az M. házaspár ügyében 2010. szeptember 29-én hozott 2010-44. QPC. sz. határozat (11) preambulumbekezdését; Crouy-Chanel, E. és Le Bris, A.-S., „La décision no 2010-44 QPC du Conseil constitutionnel: réflexions sur la notion de faculté contributive”, Revue de Droit fiscal, 9. szám, 230. o.; Feldman, J.-Ph., Le Conseil constitutionnel et l’ISF. De l’égalité et de la progressivité de l’impôt, Dalloz, 2010., 39. szám, 2620. o.; az N. Laurence ügyében 2011. február 11-én hozott 2010-99. QPC. sz. határozat (5) preambulumbekezdését; Roemer, F., „Conformité à la Constitution du principe de la limitation du plafonnement de l’impôt sur la fortune”, Semaine juridique édition Générale, 2011., 15. szám, 703. o.
      (
            37
         )	Meg kell jegyezni, hogy ez csak a Franciaországban adójogi illetőséggel rendelkező személyekre vonatkozott. A Bizottság e tekintetben hivatalosan kötelezettségszegési eljárást indított Franciaország ellen, amelyet a felsőkorlát-rögzítést eltörlő 2011-es reformot követően 2011. október 27-én zárt le. Lásd a Bizottság 2010. október 28-i IP/10/1405. sz. sajtóközleményét: „Fiscalité directe: la Commission européenne demande à la France de revoir deux mesures de plafonnement” (Közvetlen adók: az Európai Bizottság felszólítja Franciaországot, hogy vizsgáljon felül két, felső korlátot rögzítő intézkedést).
      (
            38
         )	A felső korlátot, amelyről az ISF bevezetéséről szóló, 1988. december 23-i 88-1149. sz. törvény rendelkezett, eredetileg a rendelkezésre álló jövedelmek 70%-ában rögzítették, majd azt az 1991. évi költségvetésről szóló, 1990. december 29-i 90-1168. sz. törvény (JORF, 1990. december 30., 16367. o.) 16. cikke emelte 85%-ra. Ezután a CGI 885Va. cikkét a 2011-900. sz. törvény az adótábla módosításával egyidejűleg hatályon kívül helyezte. Lásd e tekintetben a Conseil constitutionnel által a 2011. évi költségvetés módosításáról szóló törvény (loi de finances rectificative pour 2011) tárgyában hozott, 2011. július 28-i 2011-638. DC. sz. határozatot (JORF, 2011. július 30., 13001. o., (18) preambulumbekezdés).
      (
            39
         )	A felső korlát számításának konkrét szabályait illetően lásd Thibault-Liger, J., „Tarif et liquidation de l’impôt” (Az adó mértéke és megfizetése), JurisClasseur Impôt sur la fortune, 70. sz. füzet.
      (
            40
         )	A felső korlát felső korlátjának rögzítése mellett. A CGI 885 V a. cikke egyaránt rendelkezik az ISF felső korlátjának és az ISF felső korlátja felső korlátjának rögzítéséről. Az 1996. évi költségvetésről szóló, 1995. december 30-i 95-1346. sz. törvénnyel (JORF, 1995. december 31., 19030. o.) bevezetett, felső korlát felső korlátjának rögzítése szintén nem tárgya a jelen ügynek. Célja annak elkerülése volt, hogy a felső korlát nehogy túlzottan előnyös legyen, vagyis annak elkerülése, hogy az adóalany azzal a céllal kisebbítse a jövedelmeit, hogy az igen jelentős vagyon után fizetendő adót jelentős mértékben csökkentse. Lásd e tekintetben például Chenevoy-Gueriaud M., „L’impôt de solidarité sur la fortune: une évolution inachevée”, Revue de la recherche juridique - Droit prospectif, 2006., 3. szám.
      (
            41
         )	Az e tekintetben figyelembe veendő összeg kiszámítását illetően lásd a Conseil d’État (államtanács) által a 292912. sz. M. és Mme Lefoulon ügyben 2007. február 28-án hozott határozatot és P. Collin indítványát (Droit fiscal, 2007., 43. szám, 936. sz. kommentár), amelyek megerősítik az 1989. április 28-i 7 R-1-89. sz. közigazgatási utasítást (BOI 7 R-1-89).
      (
            42
         )	A CGI 885Va. cikkéből kitűnik, hogy az Unió részére tisztviselői és alkalmazottai által fizetett adókat e tekintetben figyelembe kell venni.
      (
            43
         )	1999 óta.
      (
            44
         )	A francia Conseil constitutionnel e tekintetben megállapította: az, hogy a jogalkotó e 85%-os küszöböt rögzítette, jelentősége ellenére nem vonja maga után a közteherviselési egyenlőség kifejezett csorbulását, és hangsúlyozta, hogy e rendelkezés annak megakadályozását célozza, hogy a legnagyobb vagyonnal rendelkező adóalanyok úgy alakítsák helyzetüket, hogy az adóköteles jövedelmet nem termelő vagyontárgyak birtoklását részesítsék előnyben, valamint azt célozza, hogy ezáltal korlátozza azt az előnyt, amelyet ezen adóalanyok e felső korlát révén szereznek. Lásd az N. Laurence ügyében 2011. február 11-én hozott 2010-99. QPC. sz. határozat (5) preambulumbekezdését.
      (
            45
         )	A jogalkotó a későbbiekben egy második mechanizmust is bevezetett, az adópajzsot („bouclier fiscal”), amely a felső korlát hatókörét jelentősen csökkentette, azonban ez nem tárgya a jelen ügynek, és ezt a fent hivatkozott 2011-900. sz. törvény a felső korláttal együtt eltörölte.
      (
            46
         )	Az „Île de Ré-i halászok tünetegyüttese” néven ismert következmény; a Ré-szigeten egyes, jelentős vagyonnal rendelkező, és ezért ISF fizetésére kötelezett mezőgazdasági termelők esetében az ingatlanpiaci nyomás azt eredményezi, hogy elegendő jövedelem hiányában képtelenek kötelezettségeiket teljesíteni.
      (
            47
         )	E mechanizmus logikáját illetően lásd Chouvelon, Th., „Le plafonnement de l’ISF”, Semaine juridique édition Notariale, 1993., 51. és 52. szám, 684–687. o.
      (
            48
         )	Lásd különösen a fent hivatkozott 1065. sz. tájékoztató jelentést, amelyben D. Migaud kifejti, hogy „[a] felső korlát rögzítésének eredeti indoka abból a szándékból fakad, hogy a nettó vagyoni eszközökre kivetett adót az elkobzó jellegtől teljesen mentesíteni lehessen, különösen azon adóalanyok esetében, akik csekély hasznot termelő vagyonnal – például főként ingatlanvagyonnal – rendelkeznek, és szerény jövedelmet szereznek”.
      (
            49
         )	Ebben a témában lásd különösen Turot, J., „Le caractère confiscatoire de l’ISF”, Lettre des avocats conseils fiscaux 1999., 66. szám, 34. o; Maublanc, J.-P., „Le contribuable peut-il tenir en échec le caractère confiscatoire de l’ISF?”, Actualité juridique: Droit Immobilier, 2005., 11. szám, 823. o.; Courrec du Pont, N. és Mercier, J.-Y., „Le plafonnement de l’ISF est-il bien conforme aux exigences constitutionnelles?”, Semaine juridique édition Entreprise, 2008., 17. és 18. szám, 46. o.
      (
            50
         )	Ebben az értelemben Marini, Ph., L’impôt sur la fortune, Rapport d’information, commission des finances du Sénat, 351. szám; Fribourg, M., „Impôt sur le revenu, impôt de solidarité sur la fortune et équité fiscale”, 177. szám, in: Conseil des prélèvements obligatoires, Prélèvements obligatoires sur les ménages: progressivité et effets redistributifs, 2011. május.
      (
            51
         )	Különösen az 1982. évi költségvetési törvény (loi de finances pour 1982) tárgyában 1981. december 30-án hozott 81-133. DC. sz. határozatot (Határozatok Tára 1981., 41. o., (4)–(7) preambulumbekezdés) figyelembe véve, amely a jelentős vagyonra kivetett adót alkotmányosnak nyilvánította. Jóllehet a Conseil constitutionnel tulajdonképpen formálisan soha nem foglalkozott az ISF felső korlátjának mint olyannak az alkotmányosságával, mégis volt alkalma nyilatkozni egy adózási felső korlát – a jelen esetben az adópajzs – rögzítésének az elvéről, és erre vonatkozó szavait érdemes idézni. A Conseil constitutionnel tehát megállapította, hogy „az 1789. évi Nyilatkozat 13. cikkéből eredő követelmény figyelmen kívül hagyását jelentené az, ha az adó elkobzó jellegű lenne, illetve ha az adó egy adózói csoport tagjaira a teherviselő képességükhöz képest túlzott terhet róna”, valamint hogy „ennélfogva a felső korlát rögzítése a háztartás jövedelmeiből közvetlen adó hatálya alá tartozó rész tekintetében, elvi alapját tekintve korántsem az adóegyenlőség figyelmen kívül hagyását jelenti, hanem a közteherviselési egyenlőség jelentős csorbulásának elkerülését szolgálja”; lásd a munkavállalás, a foglalkoztatás és a vásárlóerő támogatásáról szóló törvény (loi en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat) tárgyában 2007. augusztus 16-án hozott 2007-555. DC. sz. határozatot (Határozatok Tára 2007., 310. o., (24) preambulumbekezdés), valamint a 2006. évi költségvetési törvény (loi de finances pour 2006) tárgyában 2005. december 29-én hozott 2005-530. DC. sz. határozatot (Határozatok Tára 2005., 168. o., (65) és (66) preambulumbekezdés). Közelmúltbeli határozatában (a fent hivatkozott 2011-638. DC. sz. határozat (18) preambulumbekezdése), amely a 2011. évi költségvetés módosításáról szóló törvényre vonatkozott – amely törvény többek között hatályon kívül helyezte az ISF felső korlátjának a CGI 885Va. cikkében előírt rögzítését, és módosította az ISF adótábláját –, a Conseil constitutionnel megállapította, hogy az ISF progresszív jellegének az adótábla módosításából eredő csökkentése, amelyet az eljárás kezdeményezői kifogásoltak, alkotmányos. A Conseil constitutionnel e tekintetben úgy ítélte meg, hogy a jogalkotó az ISF adótáblájának módosításával „azt kívánta elkerülni, hogy a [CGI] 885Va. cikkében előírt felsőkorlát-rögzítés és az [adópajzs] egyidejű megszüntetése végső soron egy adózói csoport tagjaira a teherviselő képességükhöz képest túlzott terhet rójon”.
      (
            52
         )	Lásd különösen Eveillard, G., „L’exigence de critères objectifs et rationnels dans le contrôle de l’égalité devant l’impôt par le Conseil constitutionnel”, Les Petites Affiches, 2000. január 26., 8. o.; Castagnède, B., „Le contrôle constitutionnel d’égalité fiscale”, Les Petites Affiches, 2001. május 1., 4. o.; Mastor, W., L’impôt de solidarité sur la fortune à l’épreuve de la Constitution, Dalloz, 2005., 1257. o.; Frank, A., „Les critères objectifs et rationnels dans le contrôle constitutionnel de l’égalité”, Revue du droit public, 2009., 77. o.; Dussart, M.-L., „Les choix de politiques fiscales du législateur, l’égalité devant les charges publiques et le pouvoir d’appréciation du juge constitutionnel”, Revue du droit public, 2010., 1003. o.; Montgolfier, J.-F., „Le conseil constitutionnel et la propriété privée des personnes privées”, Nouveaux cahiers du Conseil constitutionnel, 2011., 35. o.; Fouquet, O., „Le Conseil constitutionnel et le principe d’égalité devant l’impôt”, Nouveaux cahiers du Conseil constitutionnel, 2011., 7. o.
      (
            53
         )	A Cour de cassation ítélkezési gyakorlatát illetően lásd különösen Albert, J.-L., La Cour de cassation et l’impôt de solidarité sur la fortune : conséquences et inconséquence, Dalloz, 2005., 25. szám, 1659. o.; Mercier, J.-Y., „L’ISF est-il spoliateur ? Une réponse négative de la Cour de cassation”, Bulletin de gestion fiscale des entreprises, 2005., 2. szám, 25. o.; Quilici, S., „ISF et caractère confiscatoire: choix de gestion n’est pas raison”, Semaine juridique édition Entreprises, 2009., 42. szám. Lásd különösen a Cour de cassation, chambre commerciale (kereskedelmi tanács) 10-18.601. sz., Alain Y. és X. ügyben 2011. október 4-én hozott ítéletét, amelyben visszautal a Conseil constitutionnel fent hivatkozott 2010-44. QPC. sz. és 2010-99. QPC. sz. határozatára, amelyek a CGI 885E. cikkét, illetőleg 885Va. cikkét alkotmányosnak minősítették.
      (
            54
         )	Lásd a jelen indítvány 48. sz. lábjegyzetét.
      (
            55
         )	Lásd analógia útján a fent hivatkozott Vander Zwalmen és Massart ügyben hozott ítélet 28. és 29. pontját.
      (
            56
         )	Az itt megjelenő „méltányossági kikötés” kifejezést a német „Härteklausel” és az angol „hardship clause” fordításaként használom. Lásd e tekintetben Pernice, I., Billigkeit und Härteklauseln im öffentlichen Recht, Nomos, 1991.; Lücke, J., Die (Un-) Zumutbarkeit als allgemeine Grenze öffentlich-rechtlicher Pflichten des Bürgers, Duncker & Humblot, 1973.
      (
            57
         )	Például Guillod, O., „La clause de dureté dans quelques législations européennes sur le divorce”, Revue internationale de droit comparé, 1983., 3. kötet, 4. szám, 787. o.; Fouletier, M., Recherches sur l’équité en droit public français, LGDJ, 2003., különösen a 44. és azt követő oldalak; Philip, L., „Solidarité et politique fiscale” in: Béguin, J.-C., Charlot, P. és Laidié, Y., La solidarité en droit public, L’Harmattan, 2005., 241. o.; Almeida Prado, M., Le hardship dans le droit du commerce international, Bruylant és Forum Européen de la Communication, Brüsszel és Párizs, 2003.
      (
            58
         )	Isensee, J., Das Billigkeitskorrektiv des Steuergesetzes. Rechtfertigung und Reichweite des Steuererlasses im Rechtssystem des Grundgesetzes, in: Festschrift für Werner Flume, 1978., 2. kötet, 129. o.
      (
            59
         )	Az Emberi Jogok Európai Bíróságának egyébiránt alkalma nyílt annak megállapítására, hogy az ISF alkalmazásának részletes szabályai, különösen pedig a felső korlát rögzítésére vonatkozó szabály alkalmazása és az ennek kiszámítására szolgáló adóalap meghatározása, az államok számára adópolitikájuk végrehajtása keretében biztosított mérlegelési mozgástér körébe tartoznak. Lásd a 25834/05. sz. és 27815/05. sz., Imbert de Tremiolles házaspár kontra Franciaország ügyekben 2008. január 4-én hozott határozat 11. oldalát; Van Brustem, E.-J., L’ISF et la notion d’impôt confiscatoire sous l’angle de l’article 1er du Protocole no 1 de la Convention européenne des droits de l’homme, Droit fiscal, 2008., 15. szám, 33–38. o. Általánosabb értelemben lásd az Emberi Jogok Európai Bizottságának az 13013/87. sz., Liv Ömsesidigt, Försäkringsbolaget Valands Pensionsstiftelse és egy mintegy 15000 főből álló csoport kontra Svédország ügyben 1988. december 14-én hozott határozatát, D. R. 58. szám, 191. o.; az Emberi Jogok Európai Bíróságának az 38746/97. sz., Buffalo Srl (felszámolás alatt) kontra Olaszország ügyben 2003. július 3-án hozott ítéletének 32. §-a.
      (
            60
         )	Hangsúlyozni kell, hogy a német alkotmánybíróság a német vagyonadót azért nyilvánította alkotmányellenesnek, mert annak esetében hiányzott az ilyen felső korlátot rögzítő mechanizmus; lásd e tekintetben Grosclaude, J., De l’inconstitutionnalité de l’imposition de la fortune en Allemagne et en France, Droit fiscal, 2002., 24. szám, 879. o.
      (
            61
         )	Rá kell mutatni arra, hogy a Cour d’appel de Versailles 2008. november 27-i ítéletében pontosan ezt állapította meg, ami alapján arra a következtetésre jutott, hogy a 2005. évre kivetett ISF a Bourgès-Maunoury házaspár közösségi eredetű jövedelmeit közvetve terhelte, és ezt erősítette meg a Cour de cassation 2010. január 19-i ítéletében. Lásd a jelen indítvány 19–21. pontját.
      (
            62
         )	A 2011-es reform a progresszív adótáblát és a felső korlátot rögzítő mechanizmust egyaránt eltörölte.
      (
            63
         )	Lásd e tekintetben a fent hivatkozott Hublet kontra État belge ügyben hozott ítéletet (különösen az 1160. oldalt).
      (
            64
         )	Hasonlóképpen a fent hivatkozott Vander Zwalmen és Masart ügyben hozott ítélet 26. pontjának tükrében.
      (
            65
         )	Bár az ISF felső korlátjának rögzítéséről már a kezdetekkor rendelkeztek, az adómentes jövedelmeknek a felső korlát számítása során történő figyelembevétele csak a fent említett, 1999. évi költségvetési törvénnyel jelent meg. E tekintetben ki kell emelni azt, hogy – amint az a parlamenti vitákból kitűnik – az adómentes jövedelmek figyelembevételét főként belpolitikai megfontolások indokolták, amelyek mögött nem volt semmilyen szándék az adómentes közösségi jövedelmekre történő kiterjesztésre, még ha e körülmény nem is tekinthető döntő jelentőségűnek az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés megválaszolása szempontjából. Lásd Migaud, D., Rapport no 1078, fait au nom de la commission des finances, de l’économie générale et du plan sur le projet de loi de finances pour 1999 (a Pénzügyi Bizottság nevében készített 1078. sz. jelentés az 1999. évi költségvetésről szóló törvény tervezetének általános rendszeréről és vázlatáról), II. kötet, különösen a törvénytervezet 11. cikkének ismertetése.