CELEX: 62008CC0169
Language: sl
Date: 2009-07-02
Title: Sklepni predlogi generalnega pravobranilca - Kokott - 2. julija 2009. # Presidente del Consiglio dei Ministri proti Regione Sardegna. # Predlog za sprejetje predhodne odločbe: Corte costituzionale - Italija. # Svoboda opravljanja storitev - Člen 49 ES - Državne pomoči - Člen 87 ES - Deželna zakonodaja, ki uvaja davek na turistični pristanek zrakoplovov, namenjenih zasebnemu prevozu oseb, in rekreacijskih plovil, ki bremeni le subjekte z davčnim domicilom zunaj ozemlja te dežele. # Zadeva C-169/08.

SKLEPNI PREDLOGI GENERALNE PRAVOBRANILKE
      Juliane Kokott,
      predstavljeni 2. julija 2009(1)
      
      Zadeva C-169/08
      Presidente del Consiglio dei Ministri
      proti
      Regione autonoma della Sardegna
      (Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Corte costituzionale (Italija))
      „Svoboda opravljanja storitev (člen 49 ES) – Državne pomoči (člen 87 ES) – Davčno pravo – Avtonomna dežela Sardinija – Deželni davek na pristanke zračnih in rekreacijskih plovil za turistične namene – Odmera davkov samo osebam, ki imajo davčni domicil zunaj dežele – Varstvo okolja – Varovanje zdravja – Skladnost davčnega sistema – Otoška območja“I –    Uvod
      1.        Primer v obravnavani zadevi je prvi, v katerem je italijansko ustavno sodišče Corte costituzionale(2) v skladu s členom 234 ES Sodišču predložilo predlog za sprejetje predhodne odločbe.
      
      2.        V postopku v glavni stvari, v postopku preizkusa zakonitosti, gre za presojo deželnega davka avtonomne dežele Sardinije(3), ki je bil tam obračunan od leta 2006 do leta 2008 vsako leto med 1. junijem in 30. septembrom za določene pristanke zasebnih
         letal in rekreacijskih plovil. Vendar so morale davek plačati le osebe, ki na Sardiniji nimajo davčnega domicila; davek tudi
         ni bil obračunan za pristanke plovil, ki so na Sardiniji privezana vse leto.
      
      3.        Corte costituzionale dvomi, da je ta sardinska davčna zakonodaja združljiva s pravom Skupnosti, natančneje s svobodo opravljanja
         storitev (člen 49 ES) in prepovedjo državnih pomoči (člen 87 ES). To, da davki niso v skladu s pravom Skupnosti, bi bilo pomembno
         tudi za postopek presoje predpisov pred ustavnim sodiščem, ker je pravo Skupnosti po italijanskem ustavnem pravu del merila
         za presojo, ki ga je treba uporabiti.
      
      II – Pravni okvir
      A –    Pravo Skupnosti
      4.        Okvir prava Skupnosti te zadeve po eni strani določajo določbe Pogodbe ES o svobodi opravljanja storitev in po drugi strani
         določbe o državnih pomočeh.
      
      5.        Načelo svobode opravljanja storitev je določeno v členu 49(1) ES:
      
      „V okviru določb, navedenih v nadaljevanju, se omejitve svobode opravljanja storitev v Skupnosti prepovejo za državljane držav
         članic, ki imajo sedež v eni od držav Skupnosti, vendar ne v državi osebe, ki so ji storitve namenjene.“
      
      6.        V členu 50(1) ES je opredeljeno:
      
      „V tej pogodbi so storitve ‚storitve‘ takrat, kadar se praviloma opravljajo za plačilo in kolikor jih ne urejajo določbe,
         ki se nanašajo na prosti pretok blaga, kapitala in oseb.“
      
      7.        Državne pomoči so v Pogodbi urejene v delu, ki se začne s členom 87(1) ES in ki določa:
      
      „Razen če ta pogodba ne določa drugače, je vsaka pomoč, ki jo dodeli država članica, ali kakršna koli vrsta pomoči iz državnih
         sredstev, ki izkrivlja ali bi lahko izkrivljala konkurenco z dajanjem prednosti posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega
         blaga, nezdružljiva s skupnim trgom, kolikor prizadene trgovino med državami članicami.“
      
      8.        Poleg tega je treba opozoriti na člen 88(3) ES:
      
      „Komisija mora biti obveščena o vseh načrtih za dodelitev ali spremembo pomoči dovolj zgodaj, da lahko predloži pripombe.
         Če meni, da takšen načrt glede na člen 87 ni združljiv s skupnim trgom, nemudoma sproži postopek iz odstavka 2. Zadevna država
         članica ne sme izvajati svojih predlaganih ukrepov, dokler v tem postopku ni sprejeta dokončna odločitev.“
      
      B –    Nacionalno pravo
      9.        Iz nacionalnega prava so poleg upoštevnih določb italijanske ustave po eni strani pomembni nekateri predpisi državne zakonodaje
         in po drugi strani nekateri predpisi, ki jih je sprejela avtonomna dežela Sardinija.
      
      1.      Italijanska ustava
      10.      V členu 117(1) italijanske ustave je določeno:
      
      „Zakonodajna oblast države in regij se izvaja ob upoštevanju ustave ter dolžnosti, ki izhajajo iz prava Skupnosti in sprejetih
         mednarodnih obveznosti.“
      
      2.      Nacionalna zakonodaja Italije
      11.      V členu 743(1) italijanskega Codice della navigazione(4) je zrakoplov opredeljen tako:
      
      „Zrakoplov je vsaka naprava, ki se uporablja za zračni prevoz oseb ali stvari.“
      12.      V členu 1(2) italijanskega Codice della nautica da diporto(5), uvedenega z Decreto legislativo(6) št. 171 z dne 18. julija 2005, je rekreacijska plovba opredeljena tako:
      
      „Rekreacijska plovba v smislu tega zakona je športna ali razvedrilna plovba po morskih in celinskih vodah brez pridobitnega
         cilja.“
      
      13.      Člen 2(1) Codice della nautica da diporto obravnava gospodarsko izkoriščanje rekreacijskih plovil in jih opredeli tako:
      
      „(1)      Rekreacijska plovila se uporabljajo v gospodarske namene, če: 
      a)       so predmet zakupnih ali najemnih pogodb;
      b)       se uporabljajo za poklicno šolanje v rekreacijski plovbi;
      c)       jih potapljaški centri in centri za podvodno urjenje uporabljajo kot oporo za športne ali rekreacijske potapljače.
      […]“
      3.      Deželna zakonodaja avtonomne dežele Sardinije
      14.      Zakon dežele Sardinije št. 4 z dne 11. maja 2006(7) (v nadaljevanju tudi: deželni zakon št. 4/2006), kakor je bil spremenjen leta 2007(8), vsebuje ta člen 4:
      
      „(Deželni davek na turistične pristanke zrakoplovov in rekreacijskih plovil)
      (1)      Leta 2006 je bil uveden deželni davek na turistične pristanke zrakoplovov in rekreacijskih plovil.
      (2)      Davek je treba plačati od:
      a)      pristanka zrakoplovov splošnega letalstva v smislu člena 743 in naslednjih zakonika o pomorskem in zračnem prometu, namenjenih
         zasebnim prevozom oseb, na letališčih na območju dežele med 1. junijem in 30. septembrom;
      
      b)      pristanka rekreacijskih plovil v smislu zakonodajnega dekreta št. 171 z dne 18. julija 2005 (zakonik o rekreacijskih plovilih)
         ali vsekakor plovil za rekreacijske namene, dolgih več kot 14 metrov, izmerjenih po usklajenih standardih EN/ISO/DIS 8666
         v skladu s členom 3(b) tega zakonodajnega dekreta v pristaniščih in sidriščih na območju dežele in v za te namene postavljenih
         privezih v teritorialnih vodah vzdolž obale Sardinije med 1. junijem in 30. septembrom.
      
      (3)      Davčni zavezanec je vsaka fizična ali pravna oseba, ki ima davčni domicil zunaj ozemlja dežele in ki prevzame upravljanje
         zrakoplova v skladu z […] oziroma rekreacijskega plovila v skladu z [….].
      
      (4)      Deželni davek, določen v odstavku (2)(a), se plača za vsak pristanek, deželni davek, določen v odstavku (2)(b), pa letno.
      (5)      Določi se naslednja višina davka:
      a)       150 EUR za zrakoplove, primerne za prevoz od enega do štirih potnikov;
      b)       400 EUR za zrakoplove, primerne za prevoz od pet do dvanajst potnikov;
      c)       1000 EUR za zrakoplove, primerne za prevoz več kot dvanajst potnikov;
      d)       1000 EUR za plovila, dolga od 14 do vključno 15,99 metra;
      e)       2000 EUR za plovila, dolga od 16 do vključno 19,99 metra;
      f)       3000 EUR za plovila, dolga od 20 do vključno 23,99 metra;
      g)       5000 EUR za ladje, dolge od 24 do vključno 29,99 metra;
      h)       10.000 EUR za ladje, dolge od 30 do vključno 60 metrov;
      i)       15.000 EUR za ladje, dolge nad 60 metrov. 
      Za jadrnice s pomožnim motorjem in za motorne jadrnice se davek zniža za 50 odstotkov.
      (6)       Davka so oproščeni:
      a)       plovila, ki pristanejo za udeležbo pri jadralnih regatah, srečanju zgodovinskih plovil in monotipnih plovil ter pri jadralnih
         prireditvah, tudi netekmovalnih, če so organizatorji dogodek predhodno prijavili pri organu za pomorstvo […]
      
      b)       rekreacijska plovila, ki so vse leto privezana v deželnih pristaniških objektih;
      c)       tehnični postanki, omejeni na obdobje, ki je za to potrebno.
      […]
      (7)      Davek je treba plačati:
      a)       ob pristanku za zrakoplove, navedene v odstavku (2)(a);
      b)       v 24 urah po prihodu rekreacijskih plovil v pristanišča in sidrišča ter priveze vzdolž obale Sardinije;
      v skladu […] s pogoji, ki jih je treba še določiti z odredbo.
      […]“
      15.      Poleg tega je treba navesti, da so bile s spremembo zgoraj navedene deželne zakonodaje, izvedeno leta 2008, med davčne zavezance
         vključene tudi osebe, ki imajo davčni domicil na Sardiniji; leta 2009 pa je bila sporna davčna zakonodaja popolnoma razveljavljena(9). V tem primeru gre samo za presojo deželnega davka v prejšnji različici iz leta 2007.
      
      III – Postopek v glavni stvari
      16.      Italijanski predsednik vlade (predsednik sveta ministrov) je pred italijanskim ustavnim sodiščem začel postopek, ki se nanaša
         na oceno ustavnosti več pravnih predpisov, ki jih je sprejela avtonomna dežela Sardinija(10), da se preizkusi, ali so združljivi z italijansko ustavo. Med temi predpisi je tudi člen 4 deželnega zakona št. 4/2006, kakor
         je bil spremenjen leta 2007.
      
      17.      V postopku v glavni stvari je ugotovljeno, da ta določba krši zahteve prava Skupnosti, ki za zakonodajno oblast v Italiji
         veljajo v skladu s členom 117(1) italijanske ustave. Očita se, prvič, kršitev člena 49 ES, drugič, kršitev člena 81 ES v povezavi
         s členom 3(1)(g) ES in členom 10 ES ter, tretjič, kršitev člena 87 ES.
      
      18.      Corte costituzionale se v zdajšnji fazi postopka omejuje na preizkus očitanih kršitev členov 49 ES in 87 ES. Njegova odločitev
         o domnevni kršitvi člena 81 ES v povezavi s členom 3(1)(g) ES in členom 10 ES bo odvisna od nadaljevanja postopka. Zato zadnjenavedenih
         določb za zdaj izrecno ni sprejelo kot predmet svojega predložitvenega sklepa v tem postopku za sprejetje predhodne odločbe.
      
      IV – Predlog za sprejetje predhodne odločbe in postopek pred Sodiščem
      19.      S sklepom št. 103/2008 z dne 13. februarja 2008(11), ki je prispel na Sodišče 21. aprila 2008, je Corte costituzionale izpostavilo postopek presoje predpisov, ki teče pri njem,
         in je Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta štiri vprašanja:
      
      a)      Ali je treba člen 49 ES razlagati tako, da nasprotuje uporabi določbe, kot je določba v členu 4 zakona dežele Sardinije št.
         4 z dne 11. maja 2006, v besedilu, ki ga je nadomestil člen 3(3) zakona dežele Sardinije št. 2 z dne 29. maja 2007, v skladu
         s katerim deželni davek na turistične pristanke zrakoplovov bremeni le podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj ozemlja dežele
         Sardinije in ki imajo zrakoplove, ki jih sama uporabljajo za prevoz oseb pri opravljanju splošnih poslovnih letalskih dejavnosti?
      
      b)       Ali isti člen 4 zakona dežele Sardinije št. 4 z dne 11. maja 2006 v besedilu, ki ga je nadomestil člen 3(3) zakona dežele
         Sardinije št. 2 z dne 29. maja 2007, z zahtevo, da deželni davek na turistične pristanke zrakoplovov bremeni le podjetja,
         ki imajo davčni domicil zunaj ozemlja dežele Sardinije in ki imajo zrakoplove, ki jih sama uporabljajo za prevoz oseb pri
         opravljanju splošnih poslovnih letalskih dejavnosti, pomeni v skladu s členom 87 ES državno pomoč podjetjem, ki opravljajo
         enako dejavnost in ki imajo davčni domicil na ozemlju dežele Sardinije?
      
      c)       Ali je treba člen 49 ES razlagati tako, da nasprotuje uporabi določbe, kot je določba v členu 4 zakona dežele Sardinije št.
         4 iz leta 2006, v besedilu, ki ga je nadomestil člen 3(3) zakona dežele Sardinije št. 2 iz leta 2007, v skladu s katerim deželni
         davek na turistični pristanek rekreacijskih plovil bremeni le podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj ozemlja dežele Sardinije
         in imajo rekreacijska plovila ter katerih podjetniška dejavnost je dajanje na voljo teh plovil tretjim osebam?
      
      d)       Ali navedeni člen 4 zakona dežele Sardinije št. 4 iz leta 2006 v besedilu, ki ga je nadomestil člen 3(3), zakona dežele Sardinije
         št. 2 iz leta 2007 z zahtevo, da deželni davek na turistične pristanke rekreacijskih plovil bremeni le podjetja, ki imajo
         davčni domicil zunaj ozemlja dežele Sardinije in imajo rekreacijska plovila ter katerih podjetniška dejavnost je dajanje na
         voljo teh plovil tretjim osebam, pomeni v skladu s členom 87 ES državno pomoč podjetjem, ki opravljajo enako dejavnost in
         ki imajo davčni domicil na ozemlju dežele Sardinije?
      
      20.      V postopku pred Sodiščem so avtonomna dežela Sardinija, nizozemska vlada in Komisija Evropskih skupnosti predložile pisna
         stališča. Sodišče ni izvedlo ustne obravnave, ker je avtonomna dežela Sardinija v nasprotju s prvotno zahtevo odpovedala udeležbo
         in ker tudi druge stranke v postopku niso želele biti ustno zaslišane.
      
      V –    Pravna presoja
      A –    Uvodne ugotovitve
      21.      Obravnavani predlog za sprejetje predhodne odločbe pomeni preobrat v sodni praksi Corte costituzionale. Če je to sodišče doslej
         zanikalo svojo naravo sodnega organa v smislu člena 234 ES(12), se zdaj uvršča med nacionalna ustavna sodišča, ki aktivno sodelujejo s Sodiščem(13).
      
      22.      Obravnavani primer še posebej nazorno dokazuje, da se tudi v postopkih pred nacionalnimi ustavnimi sodišči lahko zastavljajo
         vprašanja s področja prava Skupnosti, ki so odločilna pri sprejemanju odločitve o konkretnem sporu glede ustavnega prava.
         V skladu s členom 117(1) italijanske ustave je zakonodajna oblast izrecno zavezana upoštevati dolžnosti, ki izhajajo iz prava
         Skupnosti. S tem pravo Skupnosti postane, kot navaja Corte costituzionale(14), „sestavni del merila ustavnosti“ v splošnem postopku presoje predpisov in „konkretizira“ z ustavo določene zahteve glede
         zakonodaje.
      
      23.      Tudi brez take izrecne vključitve je lahko pravo Skupnosti odločilno pri odločanju o sporih glede ustavnega prava, na primer
         takrat, ko je v ustavnem postopku odločilno, kateri učinki se z aktom Skupnosti zahtevajo oziroma koliko diskrecijske pravice,
         ki je lahko predmet ustavnosodne presoje, ta akt daje nacionalnemu zakonodajalcu.
      
      24.      Končno je tudi v obravnavanem primeru ta diskrecijska pravica nacionalnega zakonodajalca osrednjega pomena: Corte costituzionale
         mora razjasniti, ali je avtonomna dežela Sardinija pri uvedbi spornega deželnega davka prekoračila diskrecijsko pravico, ki
         jo v zvezi s tem uživa na podlagi prava Skupnosti. Odločiti mora, ali je zakonodaja, kot je sardinska, v skladu s katero morajo
         davek na določene pristanke zračnih in rekreacijskih plovil plačati samo nerezidenti, skladna s svobodo opravljanja storitev
         in pravom državnih pomoči.
      
      25.      Ta vprašanja niti s popolno odpravo spornega deželnega davka, uveljavljenega leta 2009, niso nujno postala brezpredmetna.
         V zvezi s končanimi obdobji lahko namreč še vedno obstaja interes glede razjasnitve, ali je bil takrat veljavni pravni položaj
         združljiv s pravom Skupnosti. Ne nazadnje je to pomembno za izid nerešenih pravnih sporov med posameznimi davčnimi zavezanci
         in davčno upravo dežele Sardinije.
      
      B –    Vprašanji glede svobode opravljanja storitev (prvo in tretje vprašanje za predhodno odločanje)
      26.      S prvim in tretjim vprašanjem želi Corte costituzionale predvsem ugotoviti, ali svoboda opravljanja storitev (člen 49 ES)
         nasprotuje deželni zakonodaji neke avtonomne dežele, v skladu s katero plačajo davek na pristanke zračnih in rekreacijskih
         plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj te dežele, ne pa tudi podjetja, ki imajo davčni domicil
         v tej deželi.
      
      1.      Opredelitev zadevnih storitev
      27.      Po določbah prava Skupnosti o svobodi opravljanja storitev se davčna zakonodaja, kot je sardinska, presoja le toliko, kolikor
         se nanaša na storitve v smislu Pogodbe ES.
      
      28.      Storitev je opredeljena v členu 50(1) ES(15). Na tej podlagi gre za storitve takrat, kadar se praviloma opravljajo za plačilo(16) in kadar jih ne urejajo določbe, ki se nanašajo na prosti pretok blaga, kapitala in oseb.
      
      29.      Zaradi razjasnitve, ali in koliko se obravnavani primer nanaša na take storitve, je treba razlikovati med pristanki zračnih
         plovil in pristanki rekreacijskih plovil, za katere se vsakokrat obračuna deželni davek.
      
      a)      Pristanki zračnih plovil in njihova povezava s svobodo opravljanja storitev
      30.      Kar zadeva zračni promet, se sardinski deželni davek plačuje samo za pristanke zračnih plovil splošnega letalstva, namenjenega
         za zasebne prevoze oseb (člen 4(2)(a) deželnega zakona št. 4/2006).
      
      31.      Po navedbah predložitvenega sodišča(17) iz omenjene omejitve obdavčljivega dogodka na splošno letalstvo in zasebni prevoz oseb izhaja, da se sardinska davčna zakonodaja
         uporablja predvsem za pristanke letal za poslovne namene, ki se uporabljajo za brezplačni prevoz in lastno poslovno dejavnost
         konkretnega podjetja. Poleg tega so zajeti samo poleti, ki na splošno niso dostopni javnosti(18).
      
      32.      Povedano splošneje, sardinski deželni davek se nanaša samo na pristanke zasebnih letal („zasebna reaktivna letala“ in „poslovna
         reaktivna letala“). Storitev prevoza, opravljenih s takimi letali, praviloma ni mogoče šteti za storitve v smislu prava Skupnosti,
         saj uporabnik zanje ne izvede plačila v korist letalskega prevoznika. V večini primerov je uporabnik oziroma letalski prevoznik
         ista oseba.
      
      33.      Deželni davek očitno ne zajame klasične dejavnosti letalskih družb in organizatorjev potovanj, ki prevažajo osebe s Sardinije
         in na Sardinijo v pridobitne namene in za plačilo in torej opravljajo storitve; na to kaže omejitev obdavčljivega dogodka
         na zasebni prevoz, torej prevoz, ki ni namenjen javnemu najemu.
      
      34.      Le na podlagi okoliščine, da dejanska storitev prevoza po zraku v obravnavanem primeru ne pomeni storitve v smislu prava Skupnosti,
         ni mogoče sklepati, da davčna zakonodaja, kot je sardinska, v ničemer ni povezana s svobodo opravljanja storitev.
      
      35.      Po eni strani je namreč treba opozoriti, da s členoma 49 ES in 50 ES ni zagotovljena samo aktivna svoboda opravljanja storitev;
         iz ustaljene sodne prakse izhaja, da svoboda opravljanja storitev vključuje tudi svobodo prejemnikov, da gredo v drugo državo
         članico, da tam prejmejo te storitve(19). Vendar je ta pasivna svoboda opravljanja storitev praviloma kršena, če letalski prevoznik, ki ima sedež v tujini, s svojim
         letalom pristane v sardinskem pristanišču za vodna letala oziroma na letališču. Prevoznik namreč tam praviloma koristi številne
         storitve; poleg uporabe vzletno-pristajalne steze gre, na primer, za storitve pilotiranja, oskrbo letala z gorivom oziroma
         drugačno oskrbo in morebitno vzdrževanje.
      
      36.      Po drugi strani gredo tja praviloma tudi osebe, ki se z zasebnimi ali poslovnimi reaktivnimi letali prevažajo iz tujine na
         Sardinijo, da opravijo storitve ali jih koristijo. To velja za potnike na poslovni poti in turiste(20). Glede na uradni naslov davčne zakonodaje („Deželni davek na pristanke […] za turistične namene“) se ta nanaša predvsem na
         zasebna letala, s katerimi se turisti prevažajo na Sardinijo.
      
      37.      Četudi prevoz oseb z zasebnimi letali tujih prevoznikov, ki so predmet deželnega davka, ne pomeni storitve v smislu členov 49
         ES in 50 ES, je pristanek teh letal vendarle nujni pogoj za opravljanje ali koriščenje storitev na lokalni ravni za letalskega
         prevoznika ali osebe, ki se prevažajo. V tem pogledu davčna zakonodaja, kot je sardinska, posledično nakazuje na nezanemarljivo
         povezavo s svobodo opravljanja storitev(21).
      
      b)      Pristanki rekreacijskih plovil in njihova povezava s svobodo opravljanja storitev
      38.      Kar zadeva pomorski promet se sardinski deželni davek plačuje za pristanke rekreacijskih plovil in plovil, uporabljenih za
         rekreacijske namene, če so ta plovila daljša od 14 metrov (člen 4(2)(b) deželnega zakona št. 4/2006). Kot navaja predložitveno
         sodišče, se ta davek uporablja tudi za podjetja, zlasti za tista, katerih dejavnost je dajanje v najem rekreacijskih plovil
         ali plovil, uporabljenih za rekreacijske namene, tretjim osebam.
      
      39.      Tako lahko izposojevalnica plovil daje v najem rekreacijska plovila tretjim osebam, šola, ki izvaja tečaje za motorna plovila
         ali potapljaške tečaje, pa lahko za plačilo(22) izvaja tečaje na plovilih, ki jih sama upravlja. Glede ugotovitve, da gre pri takih dejavnostih za storitve v smislu členov
         49 ES in 50(1) ES(23), ni treba dalje razpravljati.
      
      40.      Vendarle se področje uporabe v zvezi s svobodo opravljanja storitev lahko uveljavlja le, če podjetje, ki ima sedež v tujini,
         opravlja take dejavnosti na Sardiniji. Obstajati mora torej čezmejna povezava(24). Za položaje, ki so povsem notranji, ni mogoče uveljavljati svobode opravljanja storitev(25).
      
      41.      V obravnavanem primeru so predmet spornega deželnega davka v skladu s členom 4(3) deželnega zakona št. 4/2006 samo upravljavci
         plovil, ki imajo davčni domicil zunaj avtonomne dežele Sardinije. Čeprav se ta zakonodaja nanaša predvsem na upravljavce plovil,
         ki imajo sedež v drugih italijanskih deželah, se nanaša tudi na upravljavce plovil, ki imajo sedež v drugih državah članicah,
         na primer tiste, ki imajo sedež na bližnjem francoskem otoku Korzika(26).
      
      42.      Če na primer neko podjetje, ki ima sedež na Korziki, daje rekreacijska plovila v najem posameznikom, ki posledično pristajajo
         v sardinskih pristaniščih oziroma želijo opraviti privez v sardinskih obalnih vodah, se vsaj del storitev ne opravi na Korziki,
         temveč na Sardiniji; potemtakem gre za storitev s čezmejno povezavo(27).
      
      43.      Še očitnejša je čezmejna povezava v primerih, ko organizator potovanj s sedežem na Korziki od tam s svojimi plovili organizira
         izlete na Sardinijo oziroma šola, ki izvaja potapljaške tečaje ali tečaje za motorna plovila in ima sedež na Korziki, izvaja
         tečaje na svojih plovilih, med samim tečajem pa so predvideni pristanki v sardinskih pristaniščih ali privez v obalnih vodah
         te dežele(28).
      
      44.      V zvezi s tem ni pomembno, iz katerih držav članic prihajajo posamezne stranke teh podjetij. Člen 49 ES se namreč uporablja
         vselej, kadar ponudnik storitev opravlja storitve v državi članici, ki ni država, v kateri ima sedež, in sicer ne glede na
         kraj sedeža prejemnikov teh storitev(29).
      
      45.      Samo zaradi celovitosti presoje naj omenim, da nerezidenti, ki upravljajo plovila, ob pristanku v sardinskih pristaniščih
         uporabljajo tudi tamkajšnje pristaniške storitve(30), osebe, ki se prevažajo s temi plovili, pa pristanek na Sardiniji po potrebi izkoristijo za turistično bivanje. Pri tem se,
         kot je že bilo omenjeno, tudi koristijo storitve(31).
      
      46.      Kot prikazujejo vsi ti primeri, davčna zakonodaja, kot je sardinska, posledično kaže na povezavo s svobodo opravljanja storitev
         tudi v tem pogledu, da zajema pristanke rekreacijskih plovil in plovil, uporabljenih za rekreacijske namene, v sardinskih
         pristaniščih(32).
      
      2.      Omejitev svobode opravljanja storitev
      47.      Okoliščina, da davčna zakonodaja, kot je sardinska, uveljavlja razlikovanje na podlagi davčnega domicila davčnih zavezancev,
         lahko privede predvsem do tega, da se preuči njena združljivost s svobodo opravljanja storitev z vidika posredne diskriminacije na podlagi državljanstva. Taka diskriminacija bi seveda predpostavljala, da ima sporna davčna zakonodaja večji vpliv na tuje
         kot domače državljane(33). V obravnavanem primeru pa nikakor ni gotovo, da so med davčnimi zavezanci večinoma državljani drugih držav članic. Upoštevati
         je namreč treba, da so lahko med nerezidenti, ki s svojimi letali ali plovili pristanejo na Sardiniji, zajete tudi številne
         fizične ali pravne osebe, ki imajo davčni domicil le v drugih italijanskih deželah; v večini primerov gre pri tem za italijanske
         državljane. V teh okoliščinah se mi zdi pretirano domnevati, da v obravnavanem primeru obstaja posredna diskriminacija na
         podlagi državljanstva(34).
      
      48.      V skladu z ustaljeno sodno prakso pa načelo svobode opravljanja storitev ne zajema samo načela prepovedi diskriminacije, temveč
         tudi prepoved omejitev. Temu ustrezno člen 49 ES ne zahteva le odprave vsakršne diskriminacije ponudnika storitev s sedežem v drugi državi članici
         na podlagi njegovega državljanstva, ampak tudi odpravo vseh omejitev – čeprav veljajo brez razlik za nacionalne ponudnike
         storitev in za ponudnike storitev iz drugih držav članic –, če te omejitve prepovedujejo, ovirajo ali zmanjšujejo privlačnost
         dejavnosti ponudnika storitev s sedežem v drugi državi članici, v kateri zakonito ponuja podobne storitve(35).
      
      49.      V skladu s členom 49 ES je lahko prepovedan tudi nacionalni davčni ukrep, ki ovira svobodo opravljanja storitev, ne glede
         na to, ali ga je sprejela država ali lokalna skupnost(36).
      
      50.      Vendarle davki in dajatve ne pomenijo omejevanja svobode opravljanja storitev le zato, ker na splošno podražijo opravljanje
         storitev(37). V tem smislu je tudi Sodišče pojasnilo, da člen 49 ES ne zajema ukrepov, katerih edini učinek je, da povzročijo dodatne
         stroške za zadevno storitev, in ki se na opravljanje storitev med državami članicami nanašajo enako kot na opravljanje storitev
         v posamezni državi članici(38).
      
      51.      To pa ne velja za obravnavani primer.
      
      52.      Deželni davek, kot je sardinski, ki ga plačujejo samo nerezidenti, predstavlja za upravljavce zasebnih letal in rekreacijskih
         plovil, ki imajo davčni domicil zunaj Sardinije, dodatne stroške, njihovi konkurenti, ki imajo davčni domicil na Sardiniji,
         pa teh stroškov nimajo. Pristanek z zasebnimi letali in rekreacijskimi plovili na Sardiniji je za nerezidente ustrezno dražji
         kot za rezidente. Iz istega razloga je dajanje v najem rekreacijskih plovil tretjim osebam za upravljavce plovil, ki so nerezidenti,
         prav tako dražje in s tem težje kot za upravljavce, ki so rezidenti. Ne nazadnje je s tem tudi za turiste manj privlačno,
         da bi v sardinske obalne vode in pristanišča pripluli s plovilom, najetim zunaj Sardinije.
      
      53.      S tem ima davčna zakonodaja, kot je sardinska, različne učinke na opravljanje in koriščenje storitev, povezanih s takimi poleti
         in plovbami, glede na to, ali ima upravljavec letala oziroma rekreacijskega plovila davčni domicil v italijanski deželi Sardiniji
         ali zunaj Sardinije(39).
      
      54.      Z vidika prava Skupnosti take zakonodaje ni mogoče grajati, če se nanaša le na opravljanje storitev na nacionalni ravni, torej
         med Sardinijo in drugimi italijanskimi deželami, kajti za take, povsem notranje položaje, kot je že bilo omenjeno, ni mogoče
         uporabiti prava Skupnosti(40).
      
      55.      Če ima davčna zakonodaja, kot je sardinska, učinke na čezmejno opravljanje storitev – na primer na opravljanje storitev med
         Sardinijo in francoskim otokom Korzika –, potem otežuje opravljanje storitev med državami članicami v primerjavi z opravljanjem
         storitev v posamezni državi članici oziroma njenem delu, v tem primeru v italijanski deželi Sardiniji(41).
      
      56.      Čeprav tako različno davčno obravnavanje ne vodi do diskriminacije na podlagi državljanstva(42), vseeno ovira v členu 49 ES zagotovljeno svobodo opravljanja storitev(43), zato ga je treba razumeti kot omejitev svobode opravljanja storitev.
      
      3.      Utemeljitev davčne zakonodaje, kot je sardinska
      57.      Treba je preučiti, ali je mogoče ugotovljene omejitve svobode opravljanja storitev utemeljiti, kot to poudarja avtonomna dežela
         Sardinija.
      
      58.      Svobodo opravljanja storitev lahko v odsotnosti usklajevalnih ukrepov Skupnosti omejujejo nacionalne zakonodaje iz razlogov
         iz člena 46(1) ES v povezavi s členom 55 ES ali iz nujnih razlogov v splošnem interesu(44).
      
      59.      V obravnavanem primeru se avtonomna dežela Sardinija pri utemeljitvi v bistvenem sklicuje na dva razloga: varstvo okolja in
         varovanje zdravja.
      
      60.      Preučitev, ali so se pri sprejetju sporne davčne zakonodaje zasledovali ti, in ne drugi cilji(45), ni naloga Sodišča, temveč predložitvenega sodišča. V nadaljevanju domnevam, da sta bila varstvo okolja in varovanje zdravja
         zares temeljna motiva deželnega zakonodajalca.
      
      a)      Varstvo okolja
      61.      Skupnost mora pri opredeljevanju in izvajanju svojih politik in ukrepov vključiti zahteve varstva okolja (glej zlasti člena 2
         ES in 6 ES(46)), hkrati pa dopušča državam članicam, da zasledujejo cilje, ki zadevajo okoljsko politiko. V skladu z ustaljeno sodno prakso
         se varstvo okolja zato obravnava kot nujni razlog v splošnem interesu, na podlagi katerega je mogoče utemeljiti omejitve,
         ki jih uvedejo države članice, v zvezi s temeljnimi svoboščinami, ki jih zagotavlja Pogodba ES(47).
      
      i)      Cilj davčne zakonodaje, ki zadeva okoljsko politiko
      62.      Avtonomna dežela Sardinija navaja, da naj bi sporna davčna zakonodaja vključevala motive okoljske politike in da jo je treba
         obravnavati v povezavi s splošnimi prizadevanji te lokalne skupnosti na področjih varstva okolja in ohranjanja podeželja ter
         varstva lokalnih predmetov kulturne dediščine.
      
      63.      Po navedbah deželnih organov številna rekreacijska plovila in letala, ki v enem letu pristanejo na Sardiniji za turistične
         namene, povzročajo nezanemarljivo obremenitev okolja. Takemu onesnaževanju so izpostavljeni predvsem tisti deli obale Sardinije,
         kamor se steka večina tamkajšnjega turizma.
      
      64.      Sporni davek, ki se plačuje za pristanke zasebnih letal in rekreacijskih plovil za turistične namene, je po navedbah deželnih
         organov namenjen pridobivanju prihodkov, ki naj bi tem organom omogočili okrepiti ukrepe za varstvo in ohranitev naravnih
         virov, na katere vpliva turizem, predvsem na posebej onesnaženih morskih obalnih območjih.
      
      65.      Kot navajajo deželni organi, naj bi imel ta davek tudi usmerjevalni učinek: po eni strani naj bi skupno privedel do manjše
         obremenitve morskih obalnih območij. Po drugi strani naj bi se turistični tokovi enakomerneje razdelili čez vse leto, zato
         se davek plačuje samo v glavni turistični sezoni od 1. junija do 30. septembra, v obdobju z manjšo turistično zasedenostjo
         pa ne. To naj bi prispevalo k trajnostnemu razvoju turizma v tej deželi.
      
      66.      Deželni organi še poudarjajo, da naj bi davčna zakonodaja temeljila na načelu plačila povzročitelja obremenitve.
      
      67.      Če je davčna zakonodaja utemeljena s takimi razlogi, nedvomno zasleduje legitimen cilj, ki zadeva okoljsko politiko.
      
      ii)    Preučitev praktičnega izvajanja davčne zakonodaje
      68.      Ali je davčna zakonodaja, kot je sardinska, končno združljiva z zahtevami glede svobode opravljanja storitev (člen 49 ES),
         je odvisno od njenega praktičnega izvajanja. Ne glede na legitimni cilj, ki ustreza nujnim razlogom v splošnem interesu, utemeljitev
         omejitve temeljnih svoboščin, zagotovljenih s Pogodbo ES, namreč predpostavlja, da je sporni ukrep primeren za zagotavljanje
         z njim povezanega cilja, in ne presega tega, kar je nujno za dosego navedenega cilja(48).
      
      69.      V skladu s sodno prakso Sodišča je nacionalna zakonodaja primerna za zagotavljanje navedenega cilja le, če resnično zagotavlja,
         da se ta cilj doseže dosledno in sistematično(49).
      
      70.      Pri zakonodaji, kot je sardinska, je sporno to, da uveljavlja razlikovanje na podlagi davčnega domicila in da morajo deželni
         davek plačevati samo nerezidenti, ne pa tudi rezidenti.
      
      71.      Avtonomna dežela Sardinija meni, da taka zakonodaja ustreza načelu plačila povzročitelja obremenitve. Drugače bi nerezidenti
         lahko koristili naravne vire dežele, ne da bi finančno prispevali k njihovi ohranitvi, in tako delovali kot „free rider“.
      
      72.      Ta utemeljitev je ustrezna v tem pogledu, da mora v skladu z načelom plačila povzročitelja obremenitve, ki je določeno tudi
         v členu 174(2) ES, stroške odstranjevanja onesnaženja nositi tisti, ki je odgovoren zanj(50). Tisti, ki je odgovoren za porabo naravnih virov, bi moral prispevati tudi k varstvu in ohranitvi teh virov. Z vidika načela
         plačila povzročitelja obremenitve zato ni mogoče grajati tega, da zakonodaja, kot je sardinska, upravljavce zasebnih letal
         in rekreacijskih plovil ob njihovem vsakokratnem pristanku v tej deželi obdavči z davkom, ki vključuje motive okoljske politike.
      
      73.      Vendarle se zakonodaja, ki temelji na načelu plačila povzročitelja obremenitve, ne more omejiti na to, da z okoljskim davkom
         obdavči le upravljavce zasebnih letal in rekreacijskih plovil, ki so nerezidenti, upravljavcev, ki so rezidenti, pa ne. Če
         je mogoče obremenitve okolja pripisati zasebnim letalom in rekreacijskim plovilom, ki pristajajo na Sardiniji, te obremenitve
         nastajajo ne glede na to, od kod ta letala in plovila prihajajo, predvsem pa nikakor niso povezane z davčnim domicilom njihovih
         upravljavcev. Letala in plovila nerezidentov povzročajo škodo na naravnih virih prav tako kot letala in plovila rezidentov.
      
      74.      Zato bi načelu plačila povzročitelja obremenitve ustrezalo, da posamezni upravljavec letala oziroma plovila krije stroške
         ukrepov za boj proti onesnaževanju glede na njegov prispevek k nastanku obremenitve, in sicer brez upoštevanja njegovega davčnega
         domicila in drugih davčnih bremen(51). Zakonodaja, kot je tu sporna sardinska, nasprotno dopušča, da obremenitve okolja, ki jih povzročajo letala in plovila rezidentov,
         postanejo breme skupnosti, kar je v nasprotju z načelom plačila povzročitelja obremenitve(52).
      
      75.      Posebej zgovorna je neskladnost med zahtevami načela plačila povzročitelja obremenitve – na katerega se sklicuje avtonomna
         dežela Sardinija – in praktičnim izvajanjem tu spornega deželnega zakona, če upoštevamo davčno obravnavanje rekreacijskih
         plovil, ki so vse leto privezana v deželnih pristaniških objektih. Ta plovila so oproščena deželnega davka(53), čeprav je lahko njihov delež pri nastanku spornih obremenitev okolja praviloma mnogo večji od deleža primerljivih plovil,
         ki so privezana zunaj Sardinije in le redko pristajajo v obalnih vodah in pristaniščih te dežele.
      
      76.      Z vidika celote sardinska zakonodaja samovoljno določa, kateri povzročitelji obremenitev okolja – nerezidenti – krijejo stroške
         ukrepov za varstvo in ohranitev naravnih virov ter kateri – rezidenti – ne. S tem okoljski vidik, ki ga je zagovarjala avtonomna
         dežela Sardinija, ni uresničen dosledno in sistematično.
      
      77.      V teh okoliščinah se davčna zakonodaja, kot je sardinska, ne obravnava kot primerna za zagotavljanje zastavljenega cilja,
         ki zadeva okoljsko politiko. Taka zakonodaja že iz tega razloga ni združljiva z zahtevami glede svobode opravljanja storitev.
      
      78.      V zvezi s tem trditev avtonomne dežele Sardinije, da so rezidenti in nerezidenti v različnih položajih in se zato zanje tudi
         objektivno uveljavi različno obravnavanje v zvezi z deželnim davkom, ni prepričljiva.
      
      79.      Sodišče je večkrat priznalo, da je lahko različno obravnavanje med nerezidenti in rezidenti na področju neposrednih davkov
         legitimno(54). Tega pa ni dovoljeno posplošiti v smislu, da so nerezidenti in rezidenti zmeraj v različnih položajih. Razlikovanje med
         tema skupinama oseb je upravičeno le toliko, kolikor to odraža objektivne razlike(55). V primerih, kjer takih razlik ni, tudi davčno pravo držav članic ne sme razlikovati med rezidenti in nerezidenti(56).
      
      80.      Temu ustrezno je treba vselej konkretno preveriti, ali se položaj nerezidentov in rezidentov objektivno razlikuje. To je treba
         presoditi z vidika cilja in namena konkretne davčne zakonodaje(57).
      
      81.      Kot je bilo predstavljeno Sodišču, davčna zakonodaja, kot je sardinska, zasleduje cilj, ki zadeva okoljsko politiko, namreč
         varstvo in ohranitev naravnih virov dežele, na katere vpliva turizem, predvsem na morskih obalnih območjih. Glede na ta poseben
         cilj so upravljavci zasebnih letal in rekreacijskih plovil, ki so rezidenti, in tisti, ki so nerezidenti, v enakem položaju.
         Kot je bilo namreč že omenjeno, zasebna letala in rekreacijska plovila, ki pristanejo na Sardiniji, onesnažujejo okolje popolnoma
         neodvisno od tega, od kod prihajajo, in od davčnega domicila njihovih upravljavcev(58).
      
      82.      Ker so torej v obravnavanem primeru rezidenti in nerezidenti glede na cilj sardinske davčne zakonodaje, ki zadeva okoljsko
         politiko, v enakem položaju, morajo biti tudi njihovi pristanki z zasebnimi letali in rekreacijskimi plovili na Sardiniji
         enako obdavčeni(59).
      
      83.      Avtonomna dežela Sardinija ugovarja, da osebe z davčnim domicilom na Sardiniji prispevajo že k splošnim davčnim prihodkom
         v tej deželi, zlasti z dohodnino, ki jo plačujejo, in z davkom na dodano vrednost na njihovo porabo na lokalni ravni(60). Tako rezidenti krijejo stroške ukrepov za varstvo in ohranitev naravnih virov. Nasprotno pa nerezidenti ne prispevajo ničesar
         v deželni proračun.
      
      84.      Tudi ta utemeljitev me ne prepriča.
      
      85.      Bremena deželnega davka, kot je tu sporni, ki se naloži samo nerezidentom, ni mogoče odtehtati z domnevnimi ugodnostmi, do
         katerih so nerezidenti lahko upravičeni v zvezi z drugimi vrstami davkov. Iz ustaljene sodne prakse namreč izhaja, da neugodnega
         davčnega obravnavanja, ki je v nasprotju s temeljno svoboščino, ni mogoče upravičiti z drugimi davčnimi ugodnostmi, tudi če
         take ugodnosti obstajajo(61).
      
      86.      Vsekakor bi bilo drugače, če bi veljalo, da morajo rezidenti za svoja zasebna letala in rekreacijska plovila plačati primerljiv
         davek ali dajatev s posebnim ciljem, ki zadeva okoljsko politiko, na primer v zvezi s pristojbinami za privez njihovih plovil
         v sardinskih pristaniščih. V zvezi s tem v obravnavanem primeru Sodišču ni bilo predloženo nič. Dana je bila le primerjava
         spornega deželnega davka s splošnim davčnim bremenom prebivalcev Sardinije.
      
      87.      V zvezi s tem je treba opozoriti, da sporni deželni davek na pristanke zasebnih letal in rekreacijskih plovil nima enakih
         ciljev kot drugi davki, ki jih plačujejo sardinski davčni zavezanci, zlasti dohodnina in davek na dodano vrednost. Prvi po
         navedbah avtonomne dežele Sardinije sledi posebnim ciljem, ki zadevajo okoljsko politiko, poleg tega pa naj bi imel usmerjevalni
         učinek, drugi pa so na splošno namenjeni kritju javnih financ in nimajo nobenega primerljivega usmerjevalnega učinka.
      
      88.      Poleg tega rezidenti precej več kot nerezidenti uporabljajo infrastrukturo v domači deželi in tamkajšnje storitve. Zaradi
         tega je primerno, da je prispevek rezidentov k splošnim davčnim prihodkom te dežele ustrezno večji od prispevka nerezidentov(62). Tako na primer splošno zdravstveno oskrbo in izobraževanje, ki se zagotavljata v posamezni državi članici ali deželi, pretežno
         uporabljajo rezidenti, nerezidenti pa le izjemoma.
      
      89.      V teh okoliščinah različnega obravnavanja med rezidenti in nerezidenti pri obdavčitvi njihovih pristankov z zasebnimi letali
         in rekreacijskimi plovili ni mogoče kratko malo utemeljiti s sklicevanjem na prispevke rezidentov k splošnim davčnim prihodkom
         te dežele.
      
      90.      Skupno torej omejitev svobode opravljanja storitev, ki jih povzroča sardinska davčna zakonodaja, ni mogoče utemeljiti z razlogi
         varstva okolja.
      
      b)      Varovanje zdravja
      91.      Poleg varstva okolja avtonomna dežela Sardinija kot utemeljitveni razlog za sporno davčno zakonodajo navaja tudi varovanje
         zdravja.
      
      92.      Varovanje zdravja spada med nujne razloge v splošnem interesu, ki na podlagi člena 46(1) ES v povezavi s členom 55 ES lahko
         utemeljijo omejitve svobode opravljanja storitev(63).
      
      93.      Vendar zakonodaja, kot je sardinska, po navedbah avtonomne dežele Sardinije zasleduje predvsem cilj, ki zadeva okoljsko politiko.
         S tem ciljem se posredno omejijo tudi tveganja za zdravje, ki so lahko povezana s poslabšanjem okolja. Ne glede na to utemeljitveni
         razlog varovanja zdravja tu nima samostojnega pomena, ki bi presegal cilj varstva okolja. Temu ustrezno v obravnavanem primeru
         sklicevanje na varovanje zdravja kot utemeljitveni razlog ne more pripeljati do nobenega drugačnega sklepa, kot je sklicevanje
         na varstvo okolja(64), ki sem ga obravnavala že zgoraj(65).
      
      94.      S sklicevanjem na varovanje zdravja predvsem ni mogoče utemeljiti tega, da so s spornim davkom na pristanke zasebnih letal
         in rekreacijskih plovil obdavčeni samo nerezidenti, rezidentom pa tega davka ni treba plačati.
      
      95.      V skladu s členom 46(1) ES v povezavi s členom 55 ES so na področju varovanja zdravja – v nasprotju z varstvom okolja – izrecno
         dovoljeni tudi ukrepi, ki so naravnani prav na tuje državljane. S tem se predpostavlja, da tveganje za javno zdravje povzročajo
         prav tuji državljani(66). V obravnavanem primeru pa so sporne obremenitve okolja in morebitna z njimi povezana tveganja za zdravje neodvisni od tega,
         od kod prihaja posamezno zasebno letalo ali rekreacijsko plovilo, in od davčnega domicila upravljavcev; letala in plovila
         upravljavcev, ki so nerezidenti, te obremenitve povzročajo prav tako kot letala in plovila upravljavcev, ki so rezidenti.
         Zato s sklicevanjem na varovanje zdravja ni mogoče utemeljiti nobenih ukrepov, ki so naravnani prav na upravljavce letal in
         plovil, ki imajo davčni domicil zunaj Sardinije. To velja še toliko bolj, ker gre pri členu 46(1) ES za določbo o izjemi,
         ki jo je treba ozko razlagati(67).
      
      96.      Zato tudi z razlogi varovanja zdravja ni mogoče utemeljiti omejitev svobode opravljanja storitev, kot jih povzroča sardinska
         davčna zakonodaja.
      
      c)      Drugo
      97.      Zaradi celovitosti presoje v nadaljevanju obravnavam še nekaj dodatnih vidikov, ki bi bili lahko pomembni v zvezi z vprašanjem
         utemeljitve sardinske davčne zakonodaje.
      
      i)      Skladnost davčnega sistema
      98.      Avtonomna dežela Sardinija se pri utemeljitvi sporne davčne zakonodaje večkrat sklicuje na skladnost davčnega sistema, katerega
         del je ta zakonodaja. Neobdavčitev rezidentov ob pristankih z zasebnimi letali in rekreacijskimi plovili se utemeljuje s tem,
         da rezidenti plačujejo že druge davke – predvsem dohodnino in davek na dodano vrednost – in tako prispevajo v deželni proračun.
      
      99.      V skladu z ustaljeno sodno prakso lahko potreba po zagotovitvi doslednosti davčnega sistema utemelji omejitev uresničevanja
         temeljnih svoboščin, ki so zagotovljene s Pogodbo ES(68). To velja samo, če je ugotovljen obstoj neposredne zveze med zadevno davčno ugodnostjo in nadomestitvijo te ugodnosti z določenim
         davčnim bremenom(69), kar je treba presojati glede na cilj sporne davčne zakonodaje(70).
      
      100. Kot sem že omenila(71), tu sporni deželni davek na pristanke zasebnih letal in rekreacijskih plovil ne zasleduje enakih ciljev kot splošni davki,
         ki jih plačujejo rezidenti. Že zaradi tega se ugodnosti in neugodnosti, ki za davčne zavezance izhajajo iz konkretne davčne
         zakonodaje, ne obravnavajo kot dve plati iste medalje. Ugodnost rezidentov, ki izhaja iz tega, da jim ni treba plačati deželnega
         davka na pristanke z zasebnimi letali in rekreacijskimi plovili, se ne ujema z bremeni, ki jih morajo nositi zaradi drugih
         vrst davkov, kot sta dohodnina in davek na dodano vrednost.
      
      101. Končno so gotovo vsi davki namenjeni pridobivanju prihodkov za javne finance. Ta povezava pa je preveč splošna in posredna,
         da bi z njo lahko utemeljili medsebojno ujemanje davčnih ugodnosti za rezidente v okviru tu spornega deželnega davka in bremen,
         ki jih morajo nositi v okviru drugih vrst davkov(72).
      
      102. Posledično davčne zakonodaje, kot je sardinska, ni mogoče utemeljiti s sklicevanjem na skladnost davčnega sistema.
      
      ii)    Otoška lega Sardinije
      103. Kot izhaja iz predložitvene odločbe, se je avtonomna dežela Sardinija pred Corte costituzionale sklicevala tudi na otoško
         lego. Višji stroški, ki jih imajo podjetja s sedežem na Sardiniji zaradi posebnih geografskih in gospodarskih značilnosti,
         povezanih z otoško lego te dežele, naj bi se nujno izravnali z obdavčitvijo podjetij, ki nimajo sedeža na Sardiniji.
      
      104. Najpozneje po medvladni konferenci o Amsterdamski pogodbi, katere sklepna listina vsebuje izjavo o otoških regijah, velja na ravni Skupnosti, „da imajo otoške regije strukturne ovire, ki so povezane z otoško lego in ki kot stalne okoliščine
         vplivajo na gospodarski in socialni razvoj“; zakonodaja Skupnosti mora upoštevati te ovire(73).
      
      105. To se lahko upošteva v okviru različnih politik Skupnosti, na primer v okviru regionalne oziroma strukturne politike, politike
         gospodarske in socialne kohezije (v zvezi s tem glej tudi člen 158(2) ES) ali prometne politike. Tako se lahko sprejmejo pozitivni
         ukrepi, s katerimi se odtehta negativne učinke ovir, s katerimi se soočajo otoške regije. V otoških regijah se lahko tudi
         izkaže, da so za zaščito tamkajšnjega ekološkega ravnovesja nujni posebni ukrepi za invazivne rastline in živali(74).
      
      106. Otoška lega posamezne države članice ali dežele pa se ne sme zlorabiti kot izgovor za (ponovno) uvajanje trgovinskih ovir
         ali protekcionističnih ukrepov, ki bi bili v nasprotju z načelom notranjega trga. Ne nazadnje na tem načelu temelji tudi izjava
         o otoških regijah, ko opredeljuje cilj boljšega vključevanja otoških regij v notranji trg.
      
      107. Glede na to izjavo naj bi vključevanje otoških regij na notranji trg potekalo „pod poštenimi pogoji“. Na voljo je torej prostor
         za ukrepe, s katerimi se nadomestijo negativne posledice ovir oziroma rešijo težave, ki izhajajo neposredno iz otoške lege
         posamezne dežele ali države članice. Taki ukrepi pa so pošteni le, če so primerni za odpravljanje konkretne ovire ali težave
         in ne presegajo tistega, kar je nujno potrebno. Ti ukrepi tudi ne smejo povzročiti tega, da bi bilo ogroženo suvereno bistvo
         načela notranjega trga ali načela odprtega tržnega gospodarstva(75). 
      
      108. V obravnavanem primeru ni razvidno, da bi imeli prav upravljavci zasebnih letal in rekreacijskih plovil, ki imajo sedež na
         Sardiniji, posebne ovire ali težave, ki bi izhajale neposredno iz otoške lege te dežele. V zvezi s tem Sodišču vsekakor ni
         bilo predloženo nič. Samo gospodarski razlogi, ki niso v neposredni povezavi z otoško lego dežele, ne morejo upravičiti omejevanja
         temeljnih svoboščin, ki so zagotovljene s Pogodbo ES(76).
      
      109. Skupno torej na podlagi otoške lege Sardinije ni mogoče sklepati, da so omejitve svobode opravljanja storitev, kot jih povzroči
         tu sporna davčna zakonodaja, utemeljene.
      
      iii) Preudarki socialne politike
      110. Na koncu naj opozorim, da niso razvidni niti preudarki socialne politike, ki bi utemeljevali zakonodajo, kot je sardinska.
      
      111. Razlikovanje med nerezidenti in rezidenti je mogoče utemeljiti, če države članice ali lokalne skupnosti odobrijo socialne
         ugodnosti. Načeloma gre namreč za legitimen cilj, če so take ugodnosti – kolikor zanje ne velja nobena uskladitvena zakonodaja
         ali sistem koordinacije na ravni Skupnosti – pridržane samo osebam, ki dokažejo zadostno stopnjo vključenosti v zadevno državo
         članico ali zadevno lokalno skupnost, pri čemer prebivališče lahko pomeni pomembne oporne točke(77).
      
      112. Vendarle si je težko predstavljati motiv socialne politike, na podlagi katerega bi bili upravljavci zasebnih letal in rekreacijskih
         plovil, daljših od 14 metrov, s sedežem na Sardiniji, zlasti lastniki velikih luksuznih jaht, izvzeti iz obveznosti plačila
         deželnega davka, kot je tu sporni.
      
      4.      Povzetek glede prvega in tretjega vprašanja za predhodno odločanje
      113. Če povzamem, je treba ugotoviti, da za omejitve svobode opravljanja storitev, kot jih povzroči tu sporna davčna zakonodaja,
         utemeljitev ni razvidna.
      
      114. Na podlagi tega seveda ne gre prenaglo sklepati, da pravo Skupnosti na splošno nasprotuje vsaki ureditvi, ki obremenjuje prav
         turiste ali podjetja, ki opravljajo dejavnost na področju turizma, na primer ukrepom v zvezi s počitniškimi hišami oziroma
         sekundarnimi prebivališči(78), turističnimi taksami ali turističnimi prispevki. Vselej je odločilno praktično izvajanje konkretnega ukrepa, davka ali dajatve.
         Razlikovanje med rezidenti in nerezidenti je lahko utemeljeno, če in kolikor je to glede na legitimni cilj upoštevno in potrebno.
      
      115. Za obravnavani primer pa velja:
      
      Člen 49 ES nasprotuje zakonodaji avtonomne dežele, v skladu s katero plačajo davek, ki v bistvenem vključuje motive okoljske
         politike, na pristanke zračnih in rekreacijskih plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj te
         dežele, ne pa tudi podjetja, ki imajo davčni domicil v tej deželi.
      
      C –    Vprašanji glede pojma pomoči (drugo in četrto vprašanje za predhodno odločanje)
      116. Z drugim in četrtim vprašanjem za predhodno odločanje želi Corte costituzionale poizvedeti glede pojma državne pomoči v smislu
         člena 87(1) ES. V bistvu želi predložitveno sodišče izvedeti, ali deželna zakonodaja neke avtonomne dežele, v skladu s katero
         plačajo davek na pristanke zračnih in rekreacijskih plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj
         te dežele, pomeni državno pomoč v korist podjetij, ki opravljajo isto dejavnost in imajo davčni domicil v tej deželi.
      
      117. Za pomorski in zračni promet se uporabljajo splošne določbe Pogodbe ES, vključno z določbami o konkurenci(79). Posledično je treba davčno zakonodajo, kot je sardinska, ki se nanaša prav na pristanke zračnih in rekreacijskih plovil
         upravljavcev, ki imajo davčni domicil zunaj Sardinije, presojati po merilu iz člena 87 ES.
      
      1.      Predhodna pripomba o razmejitvi pristojnosti med Komisijo in nacionalnimi sodišči glede zakonodaje o državni pomoči
      118. Pred predložitvijo vsebinskega stališča v zvezi z razlago člena 87 ES je treba razjasniti, kako so glede te določbe razdeljene
         pristojnosti med Komisijo in nacionalnimi sodišči.
      
      119. V skladu z ustaljeno sodno prakso je za presojo združljivosti programa pomoči s skupnim trgom pristojna izključno Komisija, ki deluje pod nadzorom sodišč Skupnosti(80). Vendar so nacionalnim sodiščem glede državnih pomoči lahko predloženi spori, v katerih so dolžna razlagati in uporabljati
         pojem pomoči, določen v členu 87(1) ES(81).
      
      120. Take spore praviloma sprožijo posamezniki, ki se sklicujejo na prepoved izvrševanja državnih pomoči pred odobritvijo Komisije
         (člen 88(3), tretji stavek, ES). Vendar pa na podlagi tega ni mogoče sklepati, da se pristojnost nacionalnih sodišč v zvezi
         z razlago in uporabo člena 87(1) ES omeji le na postopek za zagotavljanje sodnega varstva posameznikov(82).
      
      121. Ukrepi pomoči v smislu člena 87(1) ES, ki se izvajajo v nasprotju z obveznostmi iz člena 88(3) ES, se namreč na splošno štejejo
         za nezakonite(83). Vsako nacionalno sodišče, tudi ustavno sodišče, mora v skladu s členom 10 ES v okviru svojih pristojnosti storiti vse potrebno
         za uveljavitev prepovedi državnih pomoči na podlagi člena 87(1) ES, obveznosti priglasitve in prepovedi izvajanja na podlagi
         člena 88(3) ES; hkrati se morajo nacionalna sodišča vzdržati vsega, kar bi lahko ogrozilo uresničitev ciljev Pogodbe ES.
      
      122. Vsa nacionalna sodišča morajo torej zagotoviti, da kršitvi prepovedi izvajanja (člen 88(3), tretji stavek, ES) v skladu z
         njihovim nacionalnim pravom sledijo vse posledice, tudi glede ugotavljanja neveljavnosti izvršilnih aktov ukrepov pomoči(84). Take posledice lahko sledijo tudi v abstraktnih postopkih presoje predpisov, zlasti v primeru, ko se nezakoniti program
         pomoči uvede z zakonom.
      
      2.      Pojem pomoči
      123. Da lahko ukrep opredelimo za državno pomoč v smislu Pogodbe ES, mora biti izpolnjeno vsako od štirih kumulativnih meril, na
         katerih temelji člen 87(1) ES(85). Prvič, iti mora za intervencijo države ali za ukrep iz državnih sredstev; drugič, ta intervencija mora biti taka, da lahko
         prizadene trgovino med državami članicami; tretjič, njenemu upravičencu mora omogočati prednost; in četrtič, izkrivljati mora
         konkurenco ali groziti, da jo bo izkrivljala(86).
      
      124. Pojem pomoči zajema tudi davčne zakonodaje, če izpolnjujejo ta štiri merila(87). Temu ustrezno je treba v nadaljevanju preveriti, ali davčna zakonodaja, kot je sardinska, pomeni državno pomoč v smislu
         člena 87(1) ES.
      
      a)      Merilo prednosti, vključno s selektivnostjo
      125. Posebno pozornost je treba v obravnavanem primeru nameniti tretjemu merilu. Presoditi je treba, ali omogoča prednost podjetjem,
         ki so rezidenti, če morajo sporni deželni davek na pristanke na Sardiniji plačevati samo nerezidenti.
      
      126. Pojem pomoči ne zajema le pozitivnih ukrepov, kot so subvencije, posojila, udeležba pri kapitalu podjetja, temveč tudi ukrepe,
         ki na različne načine zmanjšujejo bremena, ki jih mora podjetje običajno nositi, in strogo dobesedno niso subvencije, vendar
         jih je glede na vrsto in učinek z njimi mogoče enačiti(88).
      
      127. Iz tega izhaja, da ukrep, s katerim javni organi nekaterim podjetjem priznajo davčno oprostitev, ki čeprav ne zajema prenosa
         državnih sredstev, upravičence postavlja v ugodnejši finančni položaj kot druge davčne zavezance, pomeni državno pomoč v smislu
         člena 87(1) ES(89).
      
      128. V zvezi s tem ni pomembno, katera upravna tehnika je bila uporabljena(90): tako lahko davčna ugodnost temelji na tem, da zakonodajalec posamezne gospodarske subjekte izrecno oprosti plačila zadevnega
         davka, ki bi ga sicer morali plačati(91). Davčna ugodnost pa lahko izhaja tudi iz tega, da davčna zakonodaja nesimetrično opredeljuje že davčni dogodek oziroma področje
         uporabe(92), tako da posamezna podjetja zajema kot davčne zavezance, drugih pa ne. To velja za obravnavani primer: sardinska zakonodaja
         je oblikovana tako, da morajo nerezidenti plačevati davek na pristanke zasebnih letal in rekreacijskih plovil, rezidenti pa
         ne.
      
      129. Podjetjem, ki so rezidenti, ni treba plačevati spornega deželnega davka, zato uživajo stroškovno prednost v primerjavi s konkurenti,
         ki so nerezidenti. Na to opozarja tudi Corte costituzionale.
      
      130. Člen 87(1) ES tako prednost zajema le, če je ta opredeljena „z dajanjem prednosti posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega
         blaga“. Z drugimi besedami, obstajati mora selektivna prednost(93).
      
      131. Ta selektivnost je lahko tudi regionalne narave.
      
      132. Regionalne selektivnosti sicer ni mogoče sprejeti že zato, ker zadevni ukrep sprejme lokalna skupnost, kot je dežela Sardinija,
         in ta ukrep zato velja le za del ozemlja države članice. Če ima namreč ta lokalna skupnost zadostno avtonomijo v razmerju
         do države, ki ji pripada, potem že zadevno ozemlje v njeni pristojnosti pomeni pravni okvir za presojo morebitne selektivnosti
         pomoči(94). Z nasprotnega vidika prav tako ni mogoče domnevati, da prednosti, ki jih lokalna skupnost omogoča nekaterim podjetjem, ki
         so v njeni pristojnosti, a priori niso selektivne in zato nimajo narave pomoči(95).
      
      133. Za presojo selektivnosti ukrepa je treba vselej konkretno preučiti, ali ta ukrep pomeni prednost za posamezna podjetja glede
         na druga, ki so z vidika cilja, ki ga zasleduje določena pravna ureditev, v dejansko in pravno primerljivem položaju(96). Pri tem bi se lahko morebitno razlikovanje med podjetji v okviru davčne zakonodaje ne nazadnje utemeljilo s tem, da izhaja
         iz narave ali notranje strukture te zakonodaje(97).
      
      134. Tako se z vidika zakonodaje o državni pomoči in z vidika temeljnih svoboščin na koncu zastavljajo ista vprašanja, zato ni
         razloga, da bi v okviru zakonodaje o državni pomoči nanje odgovorili drugače kot v okviru temeljnih svoboščin. Za preprečevanje
         protislovij med zakonodajo o temeljnih svoboščinah in zakonodajo o državni pomoči je treba v obeh primerih uporabljati enaka
         merila.
      
      135. Temu ustrezno se v nadaljevanju tesno navezujem na svoje navedbe v zvezi s svobodo opravljanja storitev v okviru prvega in
         tretjega vprašanja za predhodno odločanje.
      
      136. Kot je že bilo pojasnjeno, tu sporna davčna zakonodaja po navedbah avtonomne dežele Sardinije sledi cilju, ki zadeva okoljsko
         politiko: namenjena je varstvu in ohranitvi naravnih virov Sardinije, na katere vpliva turizem, predvsem na morskih obalnih
         območjih(98).
      
      137. Glede na ta poseben cilj so upravljavci zasebnih letal in rekreacijskih plovil, ki so rezidenti, in tisti, ki so nerezidenti,
         v enakem položaju; zasebna letala in rekreacijska plovila, ki pristanejo na Sardiniji, namreč onesnažujejo okolje popolnoma
         neodvisno od tega, od kod prihajajo, in od davčnega domicila njihovih upravljavcev(99).
      
      138. Posledično razlikovanja sardinskega deželnega zakonodajalca med podjetji, ki so rezidenti, in podjetji, ki so nerezidenti,
         v zvezi z davčno obveznostjo pri pristankih z zasebnimi letali in rekreacijskimi plovili ni mogoče utemeljiti z okoljskimi
         razlogi(100). Prav tako razlikovanja, kot je že bilo omenjeno, ni mogoče utemeljiti s tem, da izhaja iz narave ali notranje strukture
         davčne zakonodaje(101).
      
      139. S tem davčna zakonodaja, kot je sardinska, izpolnjuje merilo – selektivne – prednosti v smislu člena 87(1) ES.
      
      140. To, da zadevna davčna zakonodaja zasleduje cilje, ki zadevajo okoljsko ali regionalno politiko, ne preprečuje njene razvrstitve
         kot pomoč v smislu člena 87(1) ES in je ne izvzame a priori iz nadzora pomoči, določenega s Pogodbo ES(102). Člen 87(1) ES namreč ne razlikuje glede na vzroke ali cilje državnih intervencij, ampak jih opredeljuje glede na njihove
         učinke(103).
      
      141. Vidiki okoljske ali regionalne politike se lahko upoštevajo v okviru člena 87(3) ES pri presoji združljivosti davčne zakonodaje,
         kot je sardinska, s skupnim trgom(104), pri čemer je tudi tu treba upoštevati skladnost z drugimi pravnimi področji, zlasti s temeljnimi načeli, ki jih priznava
         Pogodba ES, kot je svoboda opravljanja storitev(105). Seveda je za to presojo izključno pristojna Komisija, ki deluje pod nadzorom sodišč Skupnosti(106).
      
      b)      Druga merila za pojem pomoči v smislu člena 87(1) ES
      142. V nadaljevanju na kratko obravnavam še druga merila za pojem pomoči v smislu člena 87(1) ES.
      
      i)      Intervencija države ali ukrep iz državnih sredstev
      143. Intervencije države ali ukrepa, financiranega iz državnih sredstev, ne izvede nujno konkretna država članica kot osrednji
         organ; izvede ju lahko tudi notranji državni organ. V skladu z ustaljeno sodno prakso lahko tudi ukrepi lokalnih skupnosti
         pomenijo pomoči v smislu člena 87(1) ES(107).
      
      144. Kot je že bilo omenjeno, ukrep ne pomeni nujno denarnega izplačila upravičencem – tu podjetjem z davčnim domicilom na Sardiniji
         – iz premoženja države oziroma lokalne skupnosti(108). Kakršno koli finančno breme za državo ali lokalno skupnost, ki se pripiše ukrepu, že zadošča, da se domneva pomoč, ki jo
         dodeli država, ali kakršna koli vrsta pomoči iz državnih sredstev(109).
      
      145. Avtonomna dežela Sardinija se s tem, da morajo sporni davek plačati samo nerezidenti, ne pa tudi rezidenti, posredno odpove
         prihodkom. Prihodki dežele od navedenega davka bi bili namreč nujno višji, če bi bili obdavčeni vsi pristanki zasebnih letal
         in rekreacijskih plovil brez izjeme. Odpoved davčnim prihodkom, povezana z omejitvijo davčne obveznosti na nerezidente, zadošča,
         da se domneva pomoč, ki jo dodeli država, ali kakršna koli vrsta pomoči iz državnih sredstev v smislu člena 87(1) ES(110).
      
      ii)    Zmožnost vpliva na trgovino med državami članicami
      146. Dalje spada ukrep na področje uporabe iz člena 87(1) ES le, če lahko vpliva na trgovino med državami članicami. V zvezi s
         tem ni treba dokazati stvarnega vpliva na trgovino med državami, ampak je treba le preučiti, ali ta ukrep lahko vpliva na
         to trgovino(111). Celo sorazmerno majhna pomoč, ki jo prejmejo sorazmerno majhna podjetja, ima lahko tak vpliv na trgovino(112).
      
      147. Z vidika davčne zakonodaje se vpliv na trgovino med državami članicami domneva vselej, kadar upravičenci davčne zakonodaje
         opravljajo gospodarsko dejavnost, ki je predmet čezmejne trgovine, ali kadar se ne more izključiti, da so ti upravičenci konkurenti
         subjektom s sedežem v drugih državah članicah(113).
      
      148. V zvezi s presojo prvega in tretjega vprašanja za predhodno odločanje sem že pojasnila, da ima davčna zakonodaja, kot je sardinska,
         učinek omejevanja svobode opravljanja storitev (člen 49 ES), nenazadnje z vidika podjetij, ki imajo sedež na bližnjem francoskem
         otoku Korzika(114). Posledično taka zakonodaja lahko vpliva na trgovino med državami članicami v smislu člena 87(1) ES.
      
      iii) Nevarnost izkrivljanja konkurence
      149. Končno spada ukrep na področje uporabe iz člena 87(1) ES le, če izkrivlja ali bi lahko izkrivljal konkurenco. Pri tem ni treba
         dokazati dejanskega izkrivljanja konkurence, ampak je treba le preučiti, ali ta ukrep lahko vpliva na izkrivljanje konkurence(115).
      
      150. Ukrepi, ki naj bi podjetju omogočili razbremenitev stroškov, ki jih sicer nosi v okviru izvajanja tekočih poslov ali splošnih
         dejavnosti, načeloma izkrivljajo pogoje konkurence(116). V zvezi s tem ni treba izvesti gospodarske analize resničnega položaja na zadevnem trgu in učinkov spornega ukrepa na cene(117).
      
      151. Davčna zakonodaja, kot je sardinska, oprosti podjetja, ki so rezidenti, davka na pristanke zasebnih letal in rekreacijskih
         plovil za turistične namene. Podjetja, ki imajo sedež na Sardiniji, torej v okviru splošne poslovne dejavnosti ne nosijo stroškov,
         ki jih morajo nositi vsa druga podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj Sardinije, za pristanke zasebnih letal in rekreacijskih
         plovil na Sardiniji.
      
      152. Glede na višino deželnega davka – ta lahko za zračna plovila znaša do 1000 EUR za pristanek in za ladje do 15.000 EUR na leto(118) – se zdi, da stroškovna prednost podjetij, ki so rezidenti, v primerjavi s podjetji, ki so nerezidenti, ni ravno zanemarljiva.
         Nerezidenti zato težje uporabljajo zasebna letala in rekreacijska plovila za opravljanje ali koriščenje storitev na Sardiniji
         kot rezidenti(119).
      
      153. Kot sem že navedla v povezavi s prvim in tretjim vprašanjem, te stroškovne prednosti podjetij, ki so rezidenti, tudi ob sklicevanju
         na njihovo splošno davčno breme ni mogoče šteti za nepomembno(120).
      
      154. Skupno torej davčna zakonodaja, kot je sardinska, lahko vpliva na izkrivljanje konkurence v smislu člena 87(1) ES.
      
      3.      Povzetek glede drugega in četrtega vprašanja za predhodno odločanje
      155. Če povzamem, je torej treba ugotoviti:
      
      Deželna zakonodaja, kot je zakonodaja avtonomne dežele Sardinije, v skladu s katero plačajo davek na pristanke zračnih in
         rekreacijskih plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj te dežele, pomeni pomoč v smislu člena
         87(1) ES, in sicer v korist podjetij, ki opravljajo isto dejavnost in imajo davčni domicil v tej deželi.
      
      VI – Predlog
      156. Glede na zgoraj navedeno Sodišču predlagam, naj na vprašanja za predhodno odločanje, ki jih je predložilo Corte costituzionale,
         odgovori:
      
      1.      Člen 49 ES nasprotuje zakonodaji avtonomne dežele, v skladu s katero plačajo davek, ki v bistvenem vključuje motive okoljske
         politike, na pristanke zračnih in rekreacijskih plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj te
         dežele, ne pa tudi podjetja, ki imajo davčni domicil v tej deželi.
      
      2.      Deželna zakonodaja, kot je zakonodaja avtonomne dežele Sardinije, v skladu s katero plačajo davek na pristanke zračnih in
         rekreacijskih plovil za turistične namene samo podjetja, ki imajo davčni domicil zunaj te dežele, pomeni pomoč v smislu člena
         87(1) ES, in sicer v korist podjetij, ki opravljajo isto dejavnost in imajo davčni domicil v tej deželi.
      
      1 –	Jezik izvirnika: nemščina.
      
      2 –	V nadaljevanju tudi: predložitveno sodišče.
      
      3 –	Regione autonoma della Sardegna.
      
      4 –	Zakonik o pomorskem in zračnem prometu.
      
      5 –	Zakonik o rekreacijskih plovilih.
      
      6 –	Zakonska uredba ali zakonodajni dekret.
      
      7 –	Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche sociali e di sviluppo (različne določbe
         s področja prihodkov, ponovne opredelitve stroškov, socialnih politik in razvoja).
      
      8 –	Spremembe izhajajo iz člena 3(3) zakona dežele Sardinije št. 2 z dne 29. maja 2007, „Disposizioni per la formazione del
         bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2007“ (določbe o letnem in večletnem deželnem proračunu –
         zakon o proračunu 2007). Spremembe so bile izvedene v skladu s predložitveno odločbo, ki je „začela veljati 31. maja 2007“
         (člen 37 zadnjenavedenega zakona).
      
      9 –	Spremembe izhajajo iz člena 2(15) zakona dežele Sardinije št. 3 z dne 5. marca 2008, „Disposizioni per la formazione del
         bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2008“ (določbe o letnem in večletnem deželnem proračunu –
         zakon o proračunu 2008). Dokončna razveljavitev je nastopila s členom 2(15) zakona dežele Sardinije št. 1 z dne 14. maja 2009,
         „Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2009“ (določbe o letnem
         in večletnem deželnem proračunu – zakon o proračunu 2009).
      
      10 –	Postopek temelji na zahtevah za presojo ustavnosti in zakonitosti št. 91/2006 in št. 36/2007, ki ju je Corte constituzionale
         najprej povezalo. Medtem je bila izrečena sodba št. 102/2008 Corte constituzionale z dne 13. aprila 2008, s katero je bilo
         odločeno o predlogu št. 91/2006 in delu predloga št. 36/2007. Del predloga št. 36/2007, ki nas zanima v tej zadevi, je bil
         v isti sodbi znova ločen od preostalega postopka.
      
      11 –	Celotno besedilo tega sklepa je na voljo v italijanskem jeziku na spletni strani Corte constituzionale (Italija): www.cortecostituzionale.it
         (nazadnje obiskana 28. aprila 2009).
      
      12 –	Glej Corte costituzionale (Italija), sklep št. 536 z dne 15./29. decembra 1995 (natisnjen v Il Foro Italiano 1996, I, str. 783). Ta praksa Corte constituzionale ni ostala brez kritike; v zvezi s tem glej zlasti Tizzano, A., „Ancora
         sui rapporti tra Corti europee: principi comunitari e c.d. controlimiti costituzionali“, Il Diritto dell’Unione Europea 3/2007, str. 734 (742 in naslednje); isti avtor, „Corte e Corte di giustizia“, Il Foro Italiano 2006, str. 348 (352).
      
      13 –	Že doslej so nacionalna ustavna sodišča Sodišču v vrsti zadev za predhodno odločanje predložila vprašanja, ki se nanašajo
         na pravo Skupnosti: na zahtevo Verfassungsgerichtshof (Avstrija) so bile izrečene sodbe z dne 8. novembra 2001 v zadevi Adria–Wien
         Pipeline in Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C-143/99, Recueil, str. I-8365), z dne 8. maja 2003 v zadevi Wählergruppe
         Gemeinsam (C-171/01, Recueil, str. I-4301) ter z dne 20. maja 2003 v združenih zadevah Österreichischer Rundfunk in drugi
         (C-465/00, C-138/01 in C-139/01, Recueil, str. I-4989). Na zahtevo Cour constitutionnelle (Belgija) (nekdanji Cour d'arbitrage)
         so bili sprejeti sodba z dne 16. julija 1998 v zadevi Fédération belge des chambres syndicales de médecins (C-93/97, Recueil,
         str. I-4837), sklep z dne 1. oktobra 2004 v zadevi Clerens (C-480/03, neobjavljen v ZOdl.) ter sodbi z dne 26. junija 2007
         v zadevi Ordre des barreaux francophones et germanophone in drugi (C-305/05, ZOdl., str. I-5305) in z dne 1. aprila 2008 v
         zadevi Gouvernement de la Communauté française in Gouvernement wallon (C-212/06, ZOdl., str. I-1683); nerešeni sta še zadevi
         Bressol in drugi (C-73/08) ter Base in drugi (C-389/08). Nazadnje je Sodišče na zahtevo Lietuvos Respublikos Konstitucinis
         Teismas (Litva) izreklo sodbo z dne 9. oktobra 2008 v zadevi Sabatauskas in drugi (C-239/07, ZOdl., str. I-7523).
      
      14 –	Corte Contituzionale se v tem sklopu sklicuje na svojo sodno prakso, kot izhaja iz sodb št. 7/2004, št. 166/2004, št. 406/2005,
         št. 129/2006 in št. 348/2007.
      
      15 –	Sodišče lahko, da bi predložitvenemu sodišču na njegov predlog za sprejetje predhodne odločbe podalo uporaben odgovor,
         upošteva določbe prava Skupnosti, ki v predložitvenem sklepu niso omenjene (sodbi z dne 12. decembra 1990 v zadevi SARPP,
         C-241/89, Recueil, str. I-4695, točka 8, in z dne 29. januarja 2008 v zadevi Promusicae, C-275/06, ZOdl., str. I-271, točka
         42). Samo če izhaja iz spisa, da predložitveno sodišče zavestno odkloni možnost, da bi vprašalo Sodišče za razlago določbe
         prava Skupnosti, potem tudi Sodišče zadevne določbe ne upošteva (sodba z dne 5. oktobra 1988 v zadevi Alsatel, 247/86, Recueil,
         str. 5987, točki 7 in 8). Vendar pa iz obravnavanega primera ni povsem razvidno, da bi Corte costituzionale želelo člen 50
         ES zavestno izvzeti iz predmeta svojega predloga za sprejetje predhodne odločbe. Ravno nasprotno, tako predložitveno sodišče
         kot v preostalem tožeča stranka v postopku presoje predpisov želita obsežno presojo sardinske davčne zakonodaje v zvezi z
         merili svobode opravljanja storitev. Pri tem je treba upoštevati člen 49 ES in tudi člen 50 ES, ki dopolnjuje in pojasnjuje
         prvo določbo.
      
      16 –	Glej tudi sodbi z dne 22. maja 2003 v zadevi Freskot (C-355/00, Recueil, str. I-5263, točka 54) in z dne 18. decembra 2007
         v zadevi Jundt (C-281/06, ZOdl., str. I-12231, točka 28).
      
      17 –	Treba je opozoriti, da mora Sodišče glede dejanskega stanja in pravnega okvira, znotraj katerega so postavljena vprašanja
         za predhodno odločanje, izhajati iz ugotovitev predložitvenega sodišča. Vendar Sodišče v okviru predloga za sprejetje predhodne
         odločbe ni dolžno presoditi in odločiti, ali je razlaga nacionalnih odločb predložitvenega sodišča pravilna (ustaljena sodna
         praksa, glej sodbi z dne 29. aprila 2004 v združenih zadevah Orfanopoulos in Oliveri, C-482/01 in C-493/01, Recueil, str.
         I-5257, točka 42, in z dne 14. februarja 2008 v zadevi Dynamic Medien, C-244/06, ZOdl., str. I-505, točka 19).
      
      18 –	To predložitveno sodišče poudarja z napotilom na opredelitev pojma iz prava Skupnosti „poslovno letalstvo“ v skladu s členom 2(1)
         Uredbe Sveta (EGS) št. 95/93 z dne 18. januarja 1993 o skupnih pravilih dodeljevanja slotov na letališčih Skupnosti (UL L 14,
         str. 1), kakor je bila spremenjena z Uredbo (ES) št. 793/2004 (UL L 138, str. 50). Po tej uredbi je poslovno letalstvo „upravljanje
         ali uporaba zrakoplova s strani podjetij za prevoz potnikov ali blaga kot orodje pri opravljanju njihove dejavnosti, če se
         z zrakoplovi opravljajo poleti za namene, ki na splošno niso namenjeni javnemu najemu […]“ (moj poudarek).
      
      19 –	Sodbe z dne 31. januarja 1984 v združenih zadevah Luisi in Carbone (286/82 in 26/83, Recueil, str. 377, točki 10 in 16),
         z dne 13. julija 2004 v zadevi Komisija proti Franciji (C-262/02, ZOdl., str. I-6569, točka 22) in Bacardi France (C-429/02,
         ZOdl., str. I-6613, točka 31) ter sodba z dne 11. septembra 2007 v zadevi Schwarz in Gootjes-Schwarz (C-76/05, ZOdl., str.
         I-6849, točka 36).
      
      20 –	Iz ustaljene sodne prakse izhaja, da turisti spadajo na področje uporabe (pasivne) svobode opravljanja storitev; glej sodbe
         v zadevi Luisi in Carbone (navedena v opombi 19, točka 16), z dne 2. februarja 1989 v zadevi Cowan (186/87, Recueil, str.
         195, točka 15), z dne 24. novembra 1998 v zadevi Bickel in Franz (C-274/96, Recueil, str. I-7637, točka 15 v povezavi s točko
         4) in z dne 16. januarja 2003 v zadevi Komisija proti Italiji (C-388/01, Recueil, str. I-721, točka 12).
      
      21 –	Ker zadevne storitve niso prometne storitve, člen 51(1) ES ne nasprotuje uporabi členov 49 ES in 50 ES. Vendar načelo svobode
         opravljanja storitev velja tudi na področju zračnega prometa (sodbi z dne 26. junija 2001 v zadevi Komisija proti Portugalski
         (C-70/99, Recueil, str. I-4845, točki 21 in 22) in z dne 6. februarja 2003 v zadevi Stylianakis (C-92/01, Recueil, str. I-1291,
         točke od 23 do 25), vsakokrat v skladu z Uredbo Sveta (EGS) št. 2408/92 z dne 23. julija 1992 o dostopu letalskih prevoznikov
         Skupnosti do letalskih prog znotraj Skupnosti (UL L 240, str. 8)).
      
      22 –	Glej posamezne primere, navedene v členu 2(1) Codice della nautica da diporto, o gospodarskem izkoriščanju rekreacijskih
         plovil (izpisani v točki 13 teh sklepnih predlogov).
      
      23 –	Za uvrstitev izposoje (lizinga) med storitve glej sodbo z dne 26. oktobra 1999 v zadevi Eurowings Luftverkehr (C-294/97,
         Recueil, str. I-7447, točka 33); za uvrstitev izposoje (lizinga) prevoznega sredstva med storitve glej sodbo z dne 21. marca
         2002 v zadevi Cura Anlagen (C-451/99, Recueil, str. I-3193, točka 18); za uporabo jadrnice kot prevoznega sredstva v športne
         namene glej sodbo z dne 15. marca 1989 v zadevi Hamann (51/88, Recueil, str. 767, točki 16 in 17).
      
      24 –	Sodbe z dne 26. aprila 1988 v zadevi Bond van Adverteerders in drugi (352/85, Recueil, str. 2085, točki 13 in 15), z dne
         11. januarja 2007 v zadevi ITC (C-208/05, ZOdl., str. I-181, točka 56) in z dne 31. januarja 2008 v zadevi Centro Europa 7
         (C-380/05, ZOdl., str. I-349, točka 65).
      
      25 –	Sodbi z dne 18. marca 1980 v zadevi Debauve in drugi (52/79, Recueil, str. 833, točka 9) in z dne 23. aprila 1991 v zadevi
         Höfner in Elser (C-41/90, Recueil, str. I-1979, točka 37); v istem smislu v zvezi s prostim pretokom oseb sodba Gouvernement
         de la Communauté française in Gouvernement wallon (navedena v opombi 13, glej predvsem točko 33).
      
      26 –	Podobno stanje je bilo v zadevi Gouvernement de la Communauté française in Gouvernement wallon (v opombi 13 navedena sodba,
         glej predvsem točki 41 in 42), v kateri belgijska regionalna oblast v zakonodaji o zdravstvenem zavarovanju razlikuje med
         rezidenti in nerezidenti.
      
      27 –	Podobno je bilo v zadevi ITC (v opombi 24 navedena sodba, točka 56 in naslednje), v kateri je bilo obravnavano posredovanje
         tujih delovnih mest prek nemških podjetij nemškim strankam.
      
      28 –	V zvezi s tem glej tudi sodbo z dne 5. oktobra 1994 v zadevi Komisija proti Franciji (C-381/93, Recueil, str. I-5145, točka
         15): „Storitve v pomorskem prometu med državami članicami se pogosto opravljajo ne samo za uporabnike storitev, ki imajo v
         drugi državi članici kot ponudniki storitev svoj sedež, ampak seveda vsaj deloma na ozemlju druge države članice od tiste,
         v kateri ima ponudnik storitev svoj sedež.“
      
      29 –	Sodba z dne 5. junija 1997 v zadevi SETTG (C-398/95, Recueil, str. I-3091, točka 8).
      
      30 –	Enako velja za pristanišča in sidrišča ter priveze, navedene v členu 4(2)(b) deželnega zakona št. 4/2006.
      
      31 –	Glej, kaj je o letalih navedeno v točkah 34 in 35 teh sklepnih predlogov.
      
      32 –	Tudi če bi zadevne storitve predstavljale prometne storitve na področju pomorskega prometa, bi se zanje uporabljalo načelo
         svobode opravljanja storitev (glej člen 51(1) ES in člen 80(2) ES v povezavi s členom 1(1) Uredbe Sveta (EGS) št. 4055/86
         z dne 22. decembra 1986 o uporabi načela svobode opravljanja storitev v pomorskem prometu med državami članicami ter med državami
         članicami in tretjimi državami (UL L 378, str. 1)); glej tudi sodbo Komisija proti Franciji (navedena v opombi 28, točka 13)
         in sodbe z dne 13. junija 2002 v združenih zadevah Sea-Land Service in drugi (C-430/99 in C-431/99, Recueil, str. I-5235,
         točke od 30 do 32), z dne 14. novembra 2002 v zadevi Geha Naftiliaki in drugi (C-435/00, Recueil, str. I-10615, točka 20)
         in z dne 11. januarja 2007 v zadevi Komisija proti Grčiji (C-269/05, neobjavljena v ZOdl., točke od 19 do 21).
      
      33 –	V tem smislu na primer sodba z dne 12. junija 2003 v zadevi Gerritse (C-234/01, Recueil, str. I-5933, točka 28); glej tudi
         sodbe z dne 14. februarja 1995 v zadevi Schumacker (C-279/93, Recueil, str. I-225, točki 28 in 29), z dne 23. januarja 1997
         v zadevi Pastoors in Trans-Cap (C-29/95, Recueil, str. I-285, točki 17 in 18), z dne 29. aprila 1999 v zadevi Ciola (C-224/97,
         Recueil, str. I-2517, točka 14) in z dne 18. januarja 2007 v zadevi Celozzi (C-332/05, ZOdl., str. I-563, točka 26).
      
      34 –	Podobno sodba Komisija proti Portugalski (navedena v opombi 21, točki 26 in 27). Tudi v zadevi Gouvernement de la Communauté
         française in Gouvernement wallon (v opombi 13 navedena sodba, točke od 45 do 54), uredba belgijske regionalne oblasti, v kateri
         se je razlikovalo po stalnem prebivališču, ni bila razumljena kot posredna diskriminacija na podlagi državljanstva, ampak
         kot preizkušena z vidika omejevanja različnih temeljnih pravic.
      
      35 –	Sodbe z dne 19. januarja 2006 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C-244/04, ZOdl., str. I-885, točka 31), z dne 18. julija
         2007 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C-490/04, ZOdl., str. I-6095, točka 63) in z dne 28. aprila 2009 v zadevi Komisija proti
         Italiji (C-518/06, ZOdl., str. I-3491, točka 62); poleg tega glej sodbo z dne 25. julija 1991 v zadevi Säger (C-76/90, Recueil,
         str. I-4221, točka 12) ter sodbi Komisija proti Franciji (navedena v opombi 19, točka 22) in Bacardi France (navedena v opombi
         19, točka 31).
      
      36 –	Sodbi z dne 29. novembra 2001 v zadevi De Coster (C-17/00, Recueil, str. I-9445, točki 26 in 27) in z dne 17. februarja
         2005 v zadevi Viacom Outdoor (C-134/03, ZOdl., str. I-1167, točka 36); podobno sodba z dne 3. oktobra 2006 v zadevi FKP Scorpio
         Konzertproduktionen (C-290/04, ZOdl., str. I-9461, točki 46 in 47).
      
      37 –	Seveda lahko velja nekaj drugega, če sta davek ali carina tako prohibitivno visoka, da sta pravzaprav enaka prepovedi izvajanja
         dejavnosti; v zvezi s tem glej moje sklepne predloge z dne 28. oktobra 2004 v zadevi Viacom Outdoor (navedena v opombi 36,
         točka 63).
      
      38 –	Sodba z dne 8. septembra 2005 v združenih zadevah Mobistar in Belgacom Mobile („Mobistar“, C-544/03 in C-545/03, ZOdl.,
         str. I-7723, točka 31). Glej tudi moje sklepne predloge v zadevi Viacom Outdoor (navedena v opombi 36, točke od 58 do 67).
      
      39 –	Zaradi neenakega obravnavanja čezmejnih in notranjih položajev se ta primer na primer razlikuje od zadev Viacom Outdoor
         (v opombi 36 navedena sodba, predvsem točka 37) in Mobistar (v opombi 38 navedena sodba, predvsem točki 32 in 33).
      
      40 –	Glej zgoraj točko 40 teh sklepnih predlogov ter v opombah 24 in 24 navedeno sodno prakso.
      
      41 –	Za podobne zadeve v zvezi z drugimi temeljnimi svoboščinami glej sodbo v zadevi Gouvernement de la Communauté française
         in Gouvernement wallon (navedena v opombi 13, glej predvsem točki 41 in 42) in sodbo z dne 9. septembra 2004 v zadevi Carbonati
         Apuani (C-72/03, ZOdl., str. I-8027, predvsem točka 26); tudi v teh primerih je Sodišče presojalo nacionalne predpise, katerih
         področje uporabe je bilo omejeno na del ozemlja vsake države članice, na podlagi temeljnih svoboščin notranjega trga.
      
      42 –	Glej zgoraj točko 47 teh sklepnih predlogov.
      
      43 –	Sodbi Mobistar (navedena v opombi 38, točka 30) ter Schwarz in Gootjes-Schwarz (navedena v opombi 19, točka 67); v istem
         smislu sodba Komisija proti Franciji (navedena v opombi 28, točka 17), sodba z dne 28. aprila 1998 v zadevi Kohll (C-158/96,
         Recueil, str. I-1931, točka 33), sodba v zadevi De Coster (navedena v opombi 36, točka 30), sodba z dne 16. maja 2006 v zadevi
         Watts (C-372/04, ZOdl., str. I-4325, točka 94), sodba v zadevi Centro Europa 7 (navedena v opombi 24, točka 65) in sodba z
         dne 11. junija 2009 v zadevi X (C-155/08, še neobjavljena v ZOdl., točka 32).
      
      44 –	Sodbi Komisija proti Franciji (navedena v opombi 19, točka 23) in Bacardi France (navedena v opombi 19, točka 32); v zvezi
         z upravičenjem iz nujnih razlogov javnega interesa glej poleg tega sodbo Säger (navedena v opombi 35, točka 15), sodbo SETTG
         (navedena v opombi 29, točka 21) in sodbo z dne 18. decembra 2007 v zadevi Laval in Partneri (C-341/05, ZOdl., str. I-11767,
         točka 114); v istem smislu že sodba z dne 3. decembra 1974 v zadevi Van Binsbergen (33/74, Recueil, str. 1299, točka 12).
      
      45 –	V besedilu zakona se vsekakor šele z njegovo spremembo leta 2008 – ki tu ni predmet spora – izkaže izrecna povezanost z
         okoljem; takrat je bil uradni naslov člena 4 deželnega zakona št. 4/2006 spremenjen tako: „Tassa regionale per la tutela e
         la sostenibilità ambientale“ (deželni davek za varstvo in trajnost okolja; v zvezi s tem glej člen 2(15)(a) zakona avtonomne
         dežele Sardinije št. 3/2008). V medijih pa je bil, nasprotno, za sporno davčno zakonodajo uporabljen „prometni davek na luksuzno
         blago“ (glej na primer članek Pinna, A., v Corriere della Sera z dne 2. junija 2006 „Sardegna, tassa del lusso. Gates non prenota“).
      
      46 –	Ustrezno opredelitev je mogoče najti tudi v členu 37 Listine Evropske unije o temeljnih pravicah.
      
      47 –	Glej na primer sodbe z dne 20. septembra 1988 v zadevi Komisija proti Danski (302/86, Recueil, str. 4607, točka 9), z dne
         9. julija 1992 v zadevi Komisija proti Belgiji (C-2/90, Recueil, str. I-4431, točke od 32 do 36), z dne 14. decembra 2004
         v zadevi Komisija proti Nemčiji (C-463/01, ZOdl., str. I-11705, točka 75) in v zadevi Radlberger Getränkegesellschaft in drugi
         (C-309/02, ZOdl., str. I-11763, točka 75) ter z dne 15. novembra 2005 v zadevi Komisija proti Avstriji (C-320/03, ZOdl., str.
         I-9871, točka 70) in z dne 11. decembra 2008 v zadevi Komisija proti Avstriji (C-524/07, neobjavljena v ZOdl., točka 57).
      
      48 –	Ustaljena sodna praksa, glej sodbo z dne 30. januarja 2007 v zadevi Komisija proti Danski (C-150/04, ZOdl., str. I-1163,
         točka 46), sodbo v zadevi Gouvernement de la Communauté française in Gouvernement wallon (navedena v opombi 13, točka 55)
         in sodbo z dne 5. marca 2009 v zadevi UTECA (C-222/07, ZOdl., str. I-1407, točka 25); posebej o svobodi opravljanja storitev
         glej tudi sodbo Säger (navedena v opombi 35, točka 15), sodbi v zadevah Komisija proti Franciji (navedena v opombi 19, točka
         24) in Bacardi France (navedena v opombi 19, točka 33) ter sodbo Laval in Partneri (navedena v opombi 44, točka 101).
      
      49 –	Sodbe z dne 17. julija 2008 v zadevi Corporación Dermoestética (C-500/06, ZOdl., str. I-5785, točki 39 in 40), z dne 10.
         marca 2009 v zadevi Hartlauer (C-169/07, ZOdl., str. I-1721, točka 55) in z dne 19. maja 2009 v zadevi Komisija proti Italiji
         (C-531/06, ZOdl., str. I-4103, točka 66) ter sodbo v združenih zadevah Apothekerkammer des Saarlandes in drugi (C-171/07 in
         C-172/07, ZOdl., str. I-4171, točka 42).
      
      50 –	V zvezi s tem glej moje sklepne predloge z dne 23. aprila 2009 v zadevi Futura Immobiliare in drugi (C-254/08, še neobjavljena
         v ZOdl., točka 30).
      
      51 –	V tem smislu glej moje sklepne predloge v zadevi Futura Immobiliare in drugi (navedena v opombi 50, točka 66), v katerih
         sem izpostavila, da bi bilo v neskladju z načelom plačila povzročitelja obremenitve, da se določene skupine neposredno na
         podlagi slabšega premoženjskega stanja ali manjše zmogljivosti izključijo iz stroškov, ki so povezani z obremenitvami okolja,
         ki so jih te povzročile.
      
      52 –	V zvezi s tem glej moje sklepne predloge v zadevi Futura Immobiliare in drugi (navedena v opombi 50, točka 32) in sklepne
         predloge generalnega pravobranilca Jacobsa z dne 30. aprila 2002 v zadevi GEMO (C-126/01, Recueil, str. I-13769, točka 66).
      
      53 –	Člen 4(6)(b) deželnega zakona št. 4/2006.
      
      54 –	Sodbe v zadevi Schumacker (navedena v opombi 33, točke od 30 do 34), v zadevi Gerritse (navedena v opombi 33, točki 43
         in 44), z dne 1. julija 2004 v zadevi Wallentin (C-169/03, ZOdl., str. I-6443, točki 15 in 16), z dne 6. julija 2006 v zadevi
         Conijn (C-346/04, ZOdl., str. I-6137, točka 16), z dne 14. decembra 2006 v zadevi Denkavit Internationaal in Denkavit France
         (C-170/05, ZOdl., str. I-11949, točki 23 in 24), z dne 18. julija 2007 v zadevi Lakebrink in Peters-Lakebrink (C-182/06, ZOdl.,
         str. I-6705, točki 28 in 29) in z dne 22. decembra 2008 v zadevi Truck Center (C-282/07, ZOdl., str. I-10767, točki 38 in
         39).
      
      55 –	Take razlike je Sodišče podrobno opisalo na primer v sodbah v zadevi Schumacker (navedena v opombi 33, točki 32 in 33)
         in v zadevi Truck Center (navedena v opombi 54, točke od 40 do 50); glej tudi sodbo z dne 19. januarja 2006 v zadevi Bouanich
         (C-265/04, ZOdl., str. I-923, točka 39).
      
      56 –	Sodbe v zadevah Gerritse (navedena v opombi 33, točki 27 in 53), Wallentin (navedena v opombi 54, točke od 17 do 20), Bouanich
         (navedena v opombi 55, točki 40 in 41), Conijn (navedena v opombi 54, točki 20 in 24), Denkavit Internationaal in Denkavit
         France (navedena v opombi 54, točka 25) ter Lakebrink in Peters-Lakebrink (navedena v opombi 54, točke od 30 do 35).
      
      57 –	V tem smislu sodbi z dne 27. oktobra 1971 v zadevi Rheinmühlen Düsseldorf (6/71, Recueil, str. 823, točka 14) in z dne
         16. decembra 2008 v zadevi Arcelor Atlantique in Lorraine in drugi (C-127/07, ZOdl., str. I-9895, točka 26).
      
      58 –	V zvezi s tem glej zgoraj navedeno točko 73 teh sklepnih predlogov.
      
      59 –	V tem se ta primer razlikuje na primer od zadeve Komisija proti Belgiji (v opombi 47 navedena sodba, točke od 34 do 36),
         v kateri se objektivno razlikujejo domači in tuji proizvodi glede na določena in tudi na ravni Skupnosti priznana okoljska
         načela.
      
      60 –	Iz spisa izhaja, da večji del prihodkov od dohodnine in davčni prihodki, pridobljeni na Sardiniji, pripadajo tej avtonomni
         deželi. Tako poseben statut za deželo Sardinijo (Statuto speciale della Regione Sardegna) v skladu s členom 8 ustavnega zakona
         št. 3 z dne 26. februarja 1948, kakor je bil spremenjen z zakonom št. 296 z dne 27. decembra 2006, določa, da med drugim sedem
         desetin prihodka od dohodnine sardinskih davčnih zavezancev in devet desetin davka na dodano vrednost, ki se nanaša na porabo
         v deželi, priteka v deželni proračun.
      
      61 –	Sodbe z dne 28. januarja 1986 v zadevi Komisija proti Franciji (270/83, Recueil, str. 273, točka 21), z dne 12. decembra
         2002 v zadevi de Groot (C-385/00, Recueil, str. I-11819, točka 97) ter v zadevi Lakebrink in Peters-Lakebrink (navedena v
         opombi 54, točka 24); podobna navedba pride do izraza tudi v sodbi Carbonati Apuani (navedena v opombi 41, točka 34).
      
      62 –	K splošni obdavčitvi avtonomne dežele Sardinije med drugim v določeni meri prispevajo tudi nerezidenti, in sicer z davkom
         na dodano vrednost na njihovo porabo na kraju samem; to je dežela priznala tudi v postopku pred Sodiščem.
      
      63 –	Sodba Corporación Dermoestética (navedena v opombi 49, točka 37); glej tudi sodbo Hartlauer (navedena v opombi 49, točka
         46).
      
      64 –	Glej sodbo Komisija proti Avstriji (C-524/07, navedena v opombi 47, točka 56).
      
      65 –	Glej točke od 61 do 90 teh sklepnih predlogov.
      
      66 –	Tako nevarnost bi bilo treba oceniti po podobnih merilih kot nevarnosti za javno varnost ali red (v zvezi s tem glej ustaljeno
         sodno prakso, ki med drugim pride do izraza v sodbi Orfanopoulos in Oliveri, navedena v opombi 17, točka 66).
      
      67 –	Sodbi v zadevi Komisija proti Nemčiji (C-490/04, navedena v opombi 35, točka 86) in v zadevi Laval in Partneri (navedena
         v opombi 44, točka 117).
      
      68 –	Ustaljena sodna praksa sodb z dne 28. januarja 1992 v zadevi Komisija proti Belgiji (C-300/90, Recueil, str. I-305, točke
         od 14 do 21) in v zadevi Bachmann (C-204/90, Recueil, str. I-249, točke od 21 do 28); glej nedavne sodbe: sodbo z dne 13.
         marca 2007 v zadevi Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C-524/04, ZOdl., str. I-2107, točka 68), sodbo v zadevi
         Jundt (navedena v opombi 16, točka 67), sodbo z dne 23. oktobra 2008 v zadevi Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt
         (C-157/07, ZOdl., str. I-8061, točka 43) in sodbo z dne 27. novembra 2008 v zadevi Papillon (C-418/07, ZOdl., str. I-8947,
         točka 43).
      
      69 –	Sodba z dne 28. oktobra 1999 v zadevi Vestergaard (C-55/98, Recueil, str. I-7641, točka 24), sodba v zadevi Komisija proti
         Italiji (navedena v opombi 20, točki 23 in 24), sodba z dne 7. septembra 2004 v zadevi Manninen (C-319/02, ZOdl, str. I-7477,
         točka 42), sodba v zadevi Komisija proti Danski (navedena v opombi 48, točka 70) in sodba v zadevi Test Claimants in the Thin
         Cap Group Litigation (navedena v opombi 68, točka 68) ter sodba v zadevi Jundt (navedena v opombi 16, točka 68).
      
      70 –	Sodba v zadevi Manninen (navedena v opombi 69, točka 43) in sodba z dne 18. junija 2009 v zadevi Aberdeen Property Fininvest
         Alpha (C-303/07, še neobjavljena v ZOdl., točka 72); v istem smislu že pred tem sodba z dne 11. marca 2004 v zadevi de Lasteyrie
         du Saillant (C-9/02, Recueil, str. I-2409, točka 67).
      
      71 –	V zvezi s tem glej zgoraj točko 88 teh sklepnih predlogov.
      
      72 –	V zvezi z merilom za splošno in posredno povezavo glej sodbi v zadevah Jundt (navedena v opombi 16, točka 70) in Eurowings
         Luftverkehr (navedena v opombi 23, točka 42); podobno tudi sodba Komisija proti Italiji (navedena v opombi 20, točka 24).
      
      73 –	Izjava št. 30 k sklepni listini Amsterdamske pogodbe (UL 1997, C 340, str. 136).
      
      74 –	Pri invazivnih rastlinah in živalih gre za živali oziroma rastline, ki jih človek – zavestno ali nezavestno, neposredno
         ali posredno – prinese na območja, na katerih se običajno ne pojavljajo.
      
      75 –	Načelo odprtega tržnega gospodarstva mora skladno s členoma 4(1) ES in 98 ES upoštevati ekonomska politika držav članic
         in Skupnosti; v zvezi s tem glej tudi sodbo z dne 9. septembra 2003 v zadevi CIF (C-198/01, Recueil, str. I-8055, točka 47).
      
      76 –	Glej sodbo z dne 6. junija 2000 v zadevi Verkooijen (C-35/98, Recueil, str. I-4071, točka 48) in sodbo Komisija proti Italiji
         (navedena v opombi 20, točka 22), posebej o svobodi opravljanja storitev pa sodbo v zadevi SETTG (navedena v opombi 29, točka
         23) in sodbo v zadevi Kohll (navedena v opombi 43, točka 41). 
      
      77 –	V zvezi s tem glej sodbe z dne 15. marca 2005 v zadevi Bidar (C-209/03, ZOdl., str. I-2119, točke 56 in 57 ter 59 in 60),
         z dne 18. julija 2007 v zadevi Geven (C-213/05, ZOdl., str. I-6347, točki 29 in 30), z dne 23. oktobra 2007 v združenih zadevah
         Morgan in Bucher (C-11/06 in C-12/06, ZOdl., str. I-9161, točka 43) in z dne 22. maja 2008 v zadevi Nerkowska (C-499/06, ZOdl.,
         str. I-3993, točke od 37 do 39); glej tudi moje sklepne predloge z dne 30. marca 2006 v zadevi Tas-Hagen in Tas (C-192/05,
         ZOdl., str. I-10451, točke od 60 do 63) in sklepne predloge generalnega pravobranilca Mazáka z dne 30. aprila 2009 v zadevi
         Gottwald (C-103/08, še neobjavljena v ZOdl., točke od 58 do 72).
      
      78 –	V zvezi z omejitvami ureditve sekundarnih prebivališč glej sodbo z dne 1. decembra 2005 v zadevi Burtscher (C-213/04, ZOdl.,
         str. I-10309, točka 46).
      
      79 –	Sodbi z dne 4. aprila 1974 v zadevi Komisija proti Franciji (167/73, Recueil, str. 359, točke od 24 do 32) in z dne 30.
         aprila 1986 v združenih zadevah Asjes in drugi (od 209/84 do 213/84, Recueil, str. 1425, točki 44 in 45).
      
      80 –	Sodbe z dne 22. marca 1977 v zadevi Steinike & Weinlig (78/76, Recueil, str. 595, točka 9), z dne 21. novembra 1991 v zadevi
         Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires in Syndicat national des négociants et transformateurs
         de saumon („Saumon“, C-354/90, Recueil, str. I-5505, točka 14), z dne 5. oktobra 2006 v zadevi Transalpine Ölleitung in Österreich
         (C-368/04, ZOdl., str. I-9957, točka 38), z dne 18. julija 2007 v zadevi Lucchini (C-119/05, ZOdl., str. I-6199, točke 51,
         52 in 62) in z dne 22. decembra 2008 v zadevi Régie Networks (C-333/07, ZOdl., I-10807, točka 94, zadnji polstavek, in točka
         125).
      
      81 –	V zvezi s tem glej v opombi 80 navedene sodbe Steinike & Weinlig (točka 14), Saumon (točka 10) in Lucchini (točka 50).
      
      82 –	V skladu s tem Sodišče odprto opisuje pristojnost nacionalnih sodišč in na primer v sodbi Lucchini (navedena v opombi 50,
         točka 50, prvi stavek) uporablja pojem „predvsem“.
      
      83 –	Sodba Saumon (navedena v opombi 80, točka 17), sodbi z dne 27. oktobra 2005 v združenih zadevah Distribution Casino France
         in drugi (od C-266/04 do C-270/04, C-276/04 in od C-321/04 do C-325/04, ZOdl., str. I-9481, točka 30) in z dne 7. septembra
         2006 v zadevi Laboratoires Boiron (C-526/04, ZOdl., str. I-7529, točka 29) ter sodba Transalpine Ölleitung in Österreich (navedena
         v opombi 80, točka 40); glej tudi opredelitev nezakonite pomoči v členu 1(f) Uredbe Sveta (ES) 659/1999 z dne 22. marca 1999
         o določitvi podrobnih pravil za uporabo člena 93 Pogodbe ES (UL L 83, str. 1).
      
      84 –	Sodba z dne 12. februarja 2008 v zadevi Centre d’exportation du livre français (C-199/06, ZOdl., str. I-469, točki 40 in
         41).
      
      85 –	Sodbi z dne 24. julija 2003 v zadevi Altmark Trans in Regierungspräsidium Magdeburg („Altmark Trans“, C-280/00, Recueil,
         str. I-7747, točka 74) in z dne 23. marca 2006 v zadevi Enirisorse (C-237/04, Recueil, str. I-2843, točka 38), sodba UTECA
         (navedena v opombi 48, točka 42) in sodba z dne 2. aprila 2009 v zadevi Bouygues in drugi proti Komisiji (C-431/07 P, ZOdl.,
         str. I-2665, točka 101); v istem smislu že sodba z dne 21. marca 1990 v zadevi Belgija proti Komisiji („Tubemeuse“, C-142/87,
         Recueil, str. I-959, točka 25).
      
      86 –	Sodbe v zadevah Altmark Trans (navedena v opombi 85, točka 75), Enirisorse (navedena v opombi 85, točka 39), UTECA (navedena
         v opombi 48, točka 42) ter Bouygues in drugi proti Komisiji (navedena v opombi 85, točka 102); v istem smislu, čeprav z določenimi
         odstopanji v formulaciji, sodba z dne 15. junija 2006 v združenih zadevah Air Liquide Industries Belgium (C-393/04 in C-41/05,
         ZOdl., str. I-5293, točka 28).
      
      87 –	Že v sodbi z dne 2. julija 1974 v zadevi Italija proti Komisiji (173/73, Recueil, str. 709, točka 28) je pojasnjeno, da
         ukrep ni samo zato izvzet s področja uporabe člena 87 ES (nekdanji člen 92 Pogodbe EGS), ker je ukrep mogoče davčne narave;
         poleg tega glej na primer sodbe z dne 19. septembra 2000 v zadevi Nemčija proti Komisiji (C-156/98, Recueil, str. I-6857,
         točka 26), z dne 3. marca 2005 v zadevi Heiser (C-172/03, ZOdl., str. I-1627, točke od 27 do 58), z dne 22. junija 2006 v
         združenih zadevah Belgija in Forum 187 proti Komisiji (C-182/03 in C-217/03, ZOdl., str. I-5479, točka 86) in z dne 22. decembra
         2008 v zadevi British Aggregates proti Komisiji (C-487/06 P, ZOdl., str. I-10505, predvsem točka 92).
      
      88 –	Sodbe v zadevah Nemčija proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 25), Belgija in Forum 187 proti Komisiji (navedena
         v opombi 87, točka 86) in Laboratoires Boiron (navedena v opombi 83, točke od 33 do 35); v istem smislu že sodba z dne 15.
         marca 1994 v zadevi Banco Exterior de España (C-387/92, Recueil, str. I-877, točka 13).
      
      89 –	Sodbi v zadevah Banco Exterior de España (navedena v opombi 88, točka 14) ter Belgija in Forum 187 proti Komisiji (navedena
         v opombi 87, točka 87); v istem smislu sodba Nemčija proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 26).
      
      90 –	Sodba v zadevi British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 89, zadnji stavek).
      
      91 –	Sodba v zadevi Banco Exterior de España (navedena v opombi 88, točka 14), sodbi z dne 19. maja 1999 v zadevi Italija proti
         Komisiji (C-6/97, Recueil, str. I-2981, točka 16) in z dne 17. junija 1999 v zadevi Belgija proti Komisiji („Maribel“, C-75/97,
         Recueil, str. I-3671, točki 23 in 24) ter sodba Belgija in Forum 187 proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 87).
      
      92 –	Sodba z dne 22. novembra 2001 v zadevi Ferring (C-53/00, Recueil, str. I-9067, točka 20), sodba v zadevi Laboratoires Boiron
         (navedena v opombi 83, točka 34) in sodba v zadevi British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 89).
      
      93 –	Sodbi z dne 15. decembra 2005 v zadevi Italija proti Komisiji (C-66/02, ZOdl., str. I-10901, točka 94) in z dne 6. septembra
         2006 v zadevi Portugalska proti Komisiji (C-88/03, ZOdl., str. I-7115, točka 52) ter sodba British Aggregates proti Komisiji
         (navedena v opombi 87, točka 82).
      
      94 –	Sodba Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93, točke 57 in 58 ter 60 in 61) in sodba z dne 11. septembra 2008
         v združenih zadevah UGT-Rioja in drugi (od C-428/06 do C-434/06, ZOdl., str. I-6747, predvsem točki 47 in 48).
      
      95 –	Sodba Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93, točke 55, 60 in 62); v istem smislu že sodba Sodišča z dne 14.
         oktobra 1987 v zadevi Nemčija proti Komisiji (248/84, Recueil, str. 4013, točka 17).
      
      96 –	Sodbe v zadevah Adria-Wien Pipeline (navedena v opombi 13, točka 41), Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93,
         točka 54), UGT-Rioja in drugi (navedena v opombi 94, točka 46) in British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87,
         točka 82).
      
      97 –	Sodba Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93, točka 52); v istem smislu ustaljena sodna praksa po sprejetju sodbe
         v zadevi Italija proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 33), na primer sodba Adria-Wien Pipeline (navedena v opombi 13,
         točka 42), sodba Ferring (navedena v opombi 92, točka 17), sodbe z dne 14. aprila 2005 v združenih zadevah AEM in AEM Torino
         (C-128/03 in C-129/03, ZOdl., str. I-2861, točka 39), z dne 15. decembra 2005 v zadevi Unicredito Italiano (C-148/04, ZOdl.,
         str. I-11137, točka 51) in z dne 10. januarja 2006 v zadevi Cassa di Risparmio di Firenze in drugi (C-222/04, ZOdl., str.
         I-289, točki 137 in 138).
      
      98 –	Glej zgoraj točke od 62 do 67 teh sklepnih predlogov.
      
      99 –	Glej zgoraj točki 73 in 81 teh sklepnih predlogov.
      
      100 –	Glej zgoraj točke od 71 do 77 teh sklepnih predlogov; v istem smislu sodba Adria-Wien Pipeline (navedena v opombi 13, točka
         52).
      
      101 –	V zvezi s tem glej zgoraj predvsem točke od 78 do 90 in od 98 do 102 teh sklepnih predlogov.
      
      102 –	Sodba British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87, točki 84 in 86); v istem smislu v zvezi s socialno in politično
         motiviranimi ukrepi glej sodbi z dne 26. septembra 1996 v zadevi Francija proti Komisiji (C-241/94, Recueil, str. I-4551,
         točka 21) in z dne 29. aprila 1999 v zadevi Španija proti Komisiji (C-342/96, Recueil, str. I-2459, točka 23) ter sodbo v
         zadevi Maribel (navedena v opombi 91, točka 25).
      
      103 –	Sodba z dne 29. februarja 1996 v zadevi Belgija proti Komisiji (C-56/93, Recueil, str. I-723, točka 79), sodba Francija
         proti Komisiji (navedena v opombi 102, točka 20), sodba v zadevi Maribel (navedena v opombi 91, točka 25) in sodba v zadevi
         British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87, točke 85, 87 in 89).
      
      104 –	Sodba British Aggregates proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 92).
      
      105 –	V zvezi s tem glej moje sklepne predloge z dne 26. junija 2008 v zadevi Régie Networks (navedena v opombi 80, točki 97
         in 117).
      
      106 –	V zvezi s tem glej v opombi 80 navedeno sodno prakso.
      
      107 –	Sodbi Nemčija proti Komisiji (navedena v opombi 95, točka 17) in Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93, točka
         55).
      
      108 –	V zvezi s tem glej zgoraj točko 126 teh sklepnih predlogov in v opombi 88 navedeno sodno prakso.
      
      109 –	V tem smislu sodbe z dne 17. marca 1993 v združenih zadevah Sloman Neptun (C-72/91 in C-73/91, Recueil, str. I-887, točka
         21), z dne 1. decembra 1998 v zadevi Ecotrade (C-200/97, Recueil, str. I-7907, točka 35), z dne 17. junija 1999 v zadevi Piaggio
         (C-295/97, Recueil, str. I-3735, točka 35) in z dne 15. julija 2004 v zadevi Pearle in drugi (C-345/02, ZOdl., str. I-7139,
         točka 36).
      
      110 –	O odpovedi davčnim prihodkom kot financiranju iz državnih sredstev glej sodbo Nemčija proti Komisiji (navedena v opombi
         87, točki 26 in 28); v istem smislu sodbe v zadevah Banco Exterior de España (navedena v opombi 88, točka 14), Italija proti
         Komisiji (navedena v opombi 91, točka 16) ter Belgija in Forum 187 proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 87).
      
      111 –	Sodbe v zadevah Italija proti Komisiji (navedena v opombi 93, točka 111), Cassa di Risparmio di Firenze (navedena v opombi
         97, točka 140) in z dne 30. aprila 2009 v zadevi Komisija proti Italiji in WAM (C-494/06 P, ZOdl., str. I-3639, točka 50).
      
      112 –	Sodbe v zadevah Tubemeuse (navedena v opombi 85, točka 43), Altmark Trans (navedena v opombi 85, točka 81), Heiser (navedena
         v opombi 87, točki 32 in 33) in Air Liquide Industries Belgium (navedena v opombi 86, točka 36).
      
      113 –	Sodba Komisija proti Italiji in WAM (navedena v opombi 111, točka 51); v istem smislu sodbi v zadevah Heiser (navedena
         v opombi 87, točka 35) in Portugalska proti Komisiji (navedena v opombi 93, točka 91).
      
      114 –	Glej zgoraj točke od 48 do 53 in – posebej o mednarodnih elementih – točke od 40 do 45 teh sklepnih predlogov.
      
      115 –	V zvezi s tem glej v opombi 111 navedeno sodno prakso.
      
      116 –	Sodbe v zadevah Nemčija proti Komisiji (navedena v opombi 87, točka 30), Heiser (navedena v opombi 87, točka 55) in Komisija
         proti Italiji in WAM (navedena v opombi 111, točka 54).
      
      117 –	Sodba Komisija proti Italiji in WAM (navedena v opombi 111, točka 58).
      
      118 –	V zvezi s tem glej podrobneje člen 4(5) v povezavi s členom 4 deželnega zakona št. 4/2006, naveden v točki 14 teh sklepnih
         predlogov.
      
      119 –	Glej tudi zgoraj točki 52 in 53 teh sklepnih predlogov.
      
      120 –	Glej zgoraj točke od 83 do 89 in od 98 do 102 teh sklepnih predlogov.