CELEX: 61981CC0004
Language: es
Date: 1981-10-15
Title: Conclusiones del Abogado General Reischl presentadas el 15 de octubre de 1981. # Hauptzollamt Flensburg contra Hermann C. Andresen GmbH & Co. KG. # Petición de decisión prejudicial: Bundesfinanzhof - Alemania. # Régimen fiscal de los alcoholes. # Asunto 4/81.

CONCLUSIONES DEL ABOGADO GENERAL
      SR. GERHARD REISCHL
      presentadas el 15 de octubre de 1981 (
            *1
         )
      
         Señor Presidente,
      
      
         Señores Jueces,
      
      El asunto respecto al cual debo definir hoy mi postura versa, una vez más, sobre el monopolio alemán de alcoholes, y más concretamente sobre la normativa en materia de importaciones relacionada con dicho monopolio vigente a principios de 1976. No será necesario que exponga con carácter introductorio los detalles de la misma, pues, sin duda alguna son conocidos por toda una serie de asuntos anteriores. No obstante, en la medida en que sea necesario para la apreciación del presente caso, volveré a referirme a ellos.
      En enero de 1976, la recurrida en casación en el procedimiento principal solicitó el despacho de una partida de aguardiente de mezcla procedente de Bélgica, compuesto de un 90 % de alcohol etílico de origen agrícola y un 10 % de aguardiente de vino para su almacenamiento en su almacén de aguardientes. Por dicha operación, el Hauptzollamt (Administración Principal de Aduanas) impuso un tributo por importe de 80 DM por hectolitro (hl) de alcohol absoluto denominado recargo del derecho compensatorio del monopolio y calculado como la diferencia entre el precio de venta normal del aguardiente por parte del monopolio (entonces de 1.833 DM) y el precio de base del aguardiente o precio de compra representativo del monopolio (entonces de 253 DM), de la que se deducía el impuesto sobre el aguardiente (entonces de 1.500 DM).
      La reclamación presentada contra dicha liquidación fue desestimada. En cambio, sí prosperó el recurso presentado por el importador ante el Finanzgericht Hamburg (Tribunal de lo Contencioso-Tributario de Hamburgo), por estimar el Tribunal que la imposición de un tributo por el importe del recargo del derecho compensatorio del monopolio era incompatible con el artículo 95 del Tratado CEE. Para ello, el Finanzgericht efectuó un cálculo comparativo por separado para cadauno de los componentes de la mercancía, alcohol etílico de origen agrícola y aguardiente de vino. En efecto, de conformidad con el artículo 58 de la Ley sobre el Monopolio de Alcoholes, en su versión de enero de 1976, toda la producción nacional del primero estaba sujeta a una obligación de entrega y, en caso de estar destinada a la industria de bebidas alcohólicas, sólo podía adquirirse al precio de venta normal del monopolio. En cambio, el aguardiente de vino no estaba sometido a la obligación de entrega, al igual que sucedía con el aguardiente producido a partir de determinadas materias primas o por determinadas destilerías; dicho aguardiente estaba gravado con el denominado impuesto especial sobre el alcohol. El importe de este impuesto se calculaba en principio, siempre que la producción fuera superior a 60 hl, como la diferencia entre el precio de venta y el precio de base del aguardiente, cantidad de la que se deducía un importe global, fijado entonces reglamentariamente en 31 DM, en concepto de los costes de administración que se ahorraba el monopolio por no tener que hacerse cargo de la mercancía.
      En opinión del Finanzgericht, en el caso del alcohol etílico de origen agrícola, tan sólo procedía considerar como carga nacional comparable el impuesto sobre el alcohol incluido en el precio de venta, que por aquel entonces ascendía a 1.500 DM. En cambio, no debían repercutirse los demás componentes del precio de compra, en particular la cantidad global de 80 DM incluida en concepto de costes de administración del monopolio, dado que, a juicio del Finanzgericht, el precio de venta del aguardiente, aun cuando se fije mediante un acto administrativo, tiene el carácter de un crédito de Derecho privado, por lo que no puede equipararse a un crédito fiscal comparable al impuesto sobre el consumo. Así pues, el alcohol etílico de origen agrícola importado quedaba sometido a una carga fiscal superior en 80 DM, equivalente al importe del recargo del derecho compensatorio del monopolio.
      Por lo que respecta al aguardiente de vino, cuya producción nacional está sometida al impuesto especial sobre el alcohol, el Finanzgericht consideró determinante el hecho de que, según la jurisprudencia de este Tribunal, no está permitido someter los productos importados a un tributo a tanto alzado superior, aunque sólo sea en determinados casos, al que grava los productos nacionales similares en aplicación de un impuesto progresivo. Sin embargo, si se tiene en cuenta que, en el caso del aguardiente de vino producido por los propietarios de materias primas que no superaran una producción de 4 hl de alcohol absoluto, el impuesto especial sobre el alcohol ascendía por aquel entonces a sólo 1.301 DM por hl, según el Finanzgericht también este componente de la mercancía, en caso de ser importado, estaba gravado por un tributo superior cuando menos en 80 DM al del producto nacional similar.
      El Hauptzollamt recurrió en casación («Revision» alemana) ante el Bundesfinanzhof contra la sentencia del Finanzgericht. En su opinión, para la comparación de la carga tributaria es irrelevante que la venta de alcohol por parte del monopolio se lleve a cabo por medio de contratos de Derecho civil. El elemento determinante, a su juicio, lo constituye más bien el hecho de que el monopolio del alcohol sea administrado por una autoridad tributaria en ejercicio de una potestad soberana y que, a través del precio de venta normal, cuyo importe lo fija el Ministro de Hacienda mediante un acto soberano, se obtienen ingresos para el presupuesto federal en forma del impuesto sobre el alcohol, así como ingresos destinados a financiar el monopolio. A su entender, la cuantía de estos últimos sólo puede determinarse de forma global, utilizando como referencia el precio de base como precio representativo de la adquisición de alcohol por parte del monopolio. Sin embargo, según el Hauptzollamt, dado que para la determinación del recargo del derecho compensatorio del monopolio se aplica la misma fórmula de cálculo -precio de venta normal menos precio de base del aguardiente menos impuesto sobre el alcohol-, no cabe hablar, por lo que respecta al alcohol etílico de origen agrícola que es uno de los componentes de la mercancía, de una vulneración del artículo 95. En cuanto al componente de aguardiente de vino, el Hauptzollamt reconoce que el producto nacional equivalente, si se toma el tipo más bajo aplicable a las destilerías de vino nacionales, no soporta un recargo del impuesto especial por importe de 80 DM, sino sólo de 16,05 DM, lo que hace necesario efectuar la correspondiente rectificación de la deuda tributaria impuesta al producto importado. No obstante, el Hauptzollamt asegura que un recargo del derecho compensatorio del monopolio por el último importe mencionado no es discriminatorio, pues no cabe utilizar como referencia un tipo del impuesto especial aún menor, por un lado porque el aguardiente de vino procedente de destilerías concertadas, propietarios de materias primas y destilerías de cooperativas frutícolas no se vende en el mercado y, por otro, porque en el caso de las mercancías importadas no cabe suponer que han sido producidas en el extranjero por pequeños destiladores o pequeñas destilerías cooperativas comparables.
      Mediante resolución de 2 de diciembre de 1980, el Bundesfinanzhof, con arreglo al artículo 177 del Tratado CEE, decidió suspender el procedimiento y someter las siguientes cuestiones prejudiciales:
      «¿Debe considerarse también un tributo que grava los productos nacionales similares, en él sentido del párrafo primero del artículo 95 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea, una carga incluida en él precio de venta fijado por la administración del monopolio alemán de los alcoholes para el alcohol de monopolio utilizado para la elaboración de dichos productos?
      ¿Debe considerarse dicha carga como un tributo, en el sentido mencionado, sólo en el caso de que se trate de la parte del precio de venta que, con arreglo a la Ley, la administración del monopolio debe transferir al presupuesto del Estado en concepto de impuesto sobre el alcohol, o también constituye un tributo de este tipo la parte del precio de venta que percibe la administración del monopolio para cubrir sus costes?»
      Mi postura ante esta cuestión es la siguiente:
      
               1.
            
            
               Como claramente se desprende del tenor de la cuestión planteada y de los fundamentos de Derecho de la resolución de remisión, también el Bundesfinanzhof analiza por separado cada uno de los dos componentes del aguardiente de mezcla importado (alcohol etílico de origen agrícola y aguardiente de vino), considerando que únicamente requiere ser aclarada la cuestión de si, en el caso del alcohol etílico de origen agrícola, que por aquel entonces sólo se podía adquirir en la República Federal de Alemania al monopolio, podía hablarse de una carga fiscal al menos equivalente al recargo del derecho compensatorio del monopolio. En cambio, por lo que respecta al componente «aguardiente de vino», en cuyo caso, al no estar sometido en el interior del país a la obligación de entrega, se aplica la figura tributaria específica del impuesto especial sobre el alcohol, el Bundesfinanzhof no aprecia la existencia de ningún problema especial, pues considera que la jurisprudencia ya ha aclarado todos los aspectos precisos y, en consecuencia, resulta superflua una cuestión de interpretación.
            
         
               2.
            
            
               La primera parte de la cuestión planteada -si debe considerarse también un tributo que grava un producto nacional una carga incluida en el precio de venta fijado por la administración del monopolio del alcohol-no plantea ninguna dificultad especial, pues en ella no se diferencia aún entre los distintos elementos que componen el precio de venta.
               Por esta razón, tampoco es preciso analizar con detalle las alegaciones de fondo formuladas por las partes en el procedimiento principal. Así, carece de relevancia el hecho de que la Ley exija al monopolio aplicar criterios comerciales en sus transacciones, que el monopolio suscriba con sus clientes contratos de compraventa de Derecho privado y que los créditos derivados del precio de compra deban reclamarse ante la jurisdicción civil. Tampoco es relevante el hecho de que el monopolio del alcohol -tal como se desprende de la jurisprudencia del Bundesverfassungsgericht (Tribunal Constitucional Federal)- constituya un monopolio fiscal y, por ende, una modalidad específica de tributación; tampoco resulta determinante el hecho de que la administración federal del monopolio sea una autoridad tributaria federal, por lo que los procedimientos a ella referidos son competencia de los Tribunales de lo Contencioso-Tributario, ni que tanto el precio de venta como el precio de adquisición del monopolio sean fijados por los poderes públicos, que los créditos derivados del precio de compra se traten como créditos de naturaleza tributaria en caso de quiebra y se ejecuten como si fueran impuestos, ni que la defraudación del monopolio sea sancionada como un fraude fiscal.
               El único elemento determinante lo constituye el hecho de que el precio de compra incluye también el impuesto sobre el alcohol, con respecto al cual todas las partes reconocen que se trata manifiestamente de un tributo a efectos del artículo 95 del Tratado CEE. Así pues, el hecho de que deba pagarse un precio de compra por la adquisición de alcohol de monopolio nacional no justifica en modo alguno que se niegue a dicha prestación el carácter de tributo a efectos del artículo 95 ni se responda negativamente a la cuestión general de si debe considerarse también gravamen a efectos de dicha disposición una carga incluida en el precio de venta fijado por el monopolio.
            
         
               3.
            
            
               En cambio, la segunda parte de la cuestión planteada -que, además, es la que a todas luces se refiere al verdadero problema de este asunto- plantea dificultades mucho más considerables. Se suscita en ella la cuestión de si, además del impuesto, también puede considerarse tributo la parte del precio de venta fijado por el monopolio destinada a hacer frente a los costes de administración del monopolio. Se trata aquí de la cantidad de 80 DM ya mencionada al principio, denominada en ocasiones «recargo del precio».
               
                        a)
                     
                     
                        En principio, cabe señalar al respecto que la condición de tributo de este componente del precio no puede negarse por el fin al que se destina: la cobertura de los costes de administración del monopolio. No es preciso, para ello, analizar la tesis de la recurrida en el procedimiento principal, según la cual, en realidad, esta parte del precio de venta no es sino un componente del precio calculado aplicando criterios comerciales, al igual que hacen también los proveedores privados. Basta, en cambio, remitirse a la sentencia de 17 de febrero de 1976, Rewe-Zentrale (45/75,↔ Rec. p. 181 ), cuyas apreciaciones de principio no hay motivo para poner en duda por las alegaciones formuladas en el presente asunto. En aquel caso se trataba también del pago del impuesto especial sobre el alcohol importado, cuyo «recargo» estaba destinado a contribuir a la cobertura de los costes de administración del monopolio. A este respecto, el Tribunal señaló que no se vulnera el artículo 95 en los casos en que se gravan productos nacionales con un tributo que se destina en parte a engrosar los recursos de un monopolio y los productos importados similares son sometidos a un tributo equivalente cuyos ingresos, en cambio, los percibe el Tesoro Público.
                        En la práctica, la única conclusión que cabe sacar de ello es que no puede negarse la condición de tributo al «recargo» incluido en el precio de venta del monopolio por el solo hecho de que dicho componente del precio esté destinado a la cobertura de los costes de administración del monopolio.
                     
                  
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                        Lo que sigue siendo dudoso, sin embargo, es si está justificado considerar tributo a efectos del artículo 95 la totalidad del «recargo del precio» y considerar admisible, en consecuencia, que también el alcohol importado sea gravado con el importe total del recargo del derecho compensatorio del monopolio.
                        Para disipar estas dudas, no basta, desde luego, con referirse a la coincidencia de las fórmulas de cálculo, que pone de manifiesto que tanto el recargo del precio como el recargo del derecho compensatorio del monopolio vienen determinados por una relación específica entre magnitudes fijadas por los poderes públicos.
                        Para ello, más bien es preciso remitirse de nuevo a la sentencia en el asunto 45/75, en la que se subrayó que el artículo 95 se aplica únicamente a los tributos que hayan sido establecidos y cuyo importe haya sido determinado por un acto soberano, y en la que también se señalaba que el artículo 95 no permite compensar con cargas tributarias sobre los productos importados las cargas de otro tipo, por ejemplo de carácter económico, soportadas por los productos nacionales.
                        Por otra parte, también tienen importancia las siguientes consideraciones:
                        
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                                 El recargo del precio se obtiene al deducir del precio de venta del monopolio no sólo el impuesto, sino también el precio de compra. Esto último es sin duda indispensable en el marco del artículo 95, pues lógicamente no cabe calificar de tributo el importe que representa el valor de la mercancía, que constituye una contraprestación por el precio de venta.
                                 Sin embargo, según hemos escuchado, el precio de base del aguardiente que debe deducirse con arreglo a la fórmula de cálculo no es sino una magnitud global. Ello se debe a que el monopolio del alcohol compra a muy diversos precios -por razones de política agrícola- en función del tamaño de las destilerías y de las materias primas utilizadas para la elaboración del aguardiente, de tal manera que, por aquel entonces, los precios de adquisición efectivos variaban entre 27,39 DM, 176,38 DM, 231,12 DM, 257,48 DM y 629,32 DM. Si se considerase adecuado aplicar correctamente el valor de la mercancía, esto es, emplear el precio medio de adquisición efectivamente pagado por el monopolio, para el ejercicio 1975/1976 debería tomarse -como ha mostrado la Comisión- un precio medio de adquisición de 257,10 DM, reduciendo en consecuencia el importe del recargo del precio en una cuantía equivalente a la diferencia entre este precio de adquisición efectivamente pagado y el precio de base del aguardiente, a no ser que se estime —basándose en consideraciones como las formuladas en diversas sentencias, como por ejemplo la sentencia de 30 de octubre de 1980, Schneider-Import (26/80, Rec. p. 3469)- que la utilización del precio de base como un precio de compra medio representativo constituye una generalización admisible por inevitable.
                              
                           
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                                 La Comisión observó, asimismo, que los costes de administración del monopolio comprenden también costes de transporte, almacenamiento y, en su caso, purificación o desnaturalización del alcohol. Es evidente que, si se trata de determinar el carácter de tributos de los costes de administración del monopolio, tales costes han de excluirse del cálculo mencionado, pues se trata de factores que corresponden a auténticas prestaciones económicas del monopolio y que, por lo tanto, sólo pueden repercutirse legítimamente a los beneficiarios de las mismas, esto es, a los compradores de alcohol de monopolio.
                              
                           
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                                 Dado que los precios de venta del monopolio varían considerablemente en función del uso al que se destine el alcohol, podría plantearse por último la cuestión de si no debe prescindirse también de la parte de los costes de administración del monopolio destinada a compensar las pérdidas «en que incurre la administración del monopolio por la venta de determinados tipos de aguardientes destinados a otros usos a un precio inferior a su coste» (apartado 2 de la sentencia en el asunto 45/75).
                                 Todas estas consideraciones nos llevan, en efecto, a la conclusión de que en modo alguno puede considerarse tributo el importe total del recargo del precio a la hora de comparar la carga tributaria con arreglo al artículo 95. Además, por lo que respecta al importe residual, parece lógico negar que se trate de un tributo cuyo importe haya sido determinado, lo que implicaría que, para calcular el tributo, debe prescindirse de la totalidad del recargo del precio. Efectivamente, la cuantía de las deducciones correspondientes en función de las consideraciones precedentes es variable, y sólo, en todo caso, al final de cada ejercicio económico, pero no en el momento concreto en que se produce una importación -como parece necesario desde el punto de vista del artículo 95- puede determinarse con precisión qué parte de lös costes de administración constituye un verdadero tributo y qué parte debe deducirse desde las diferentes perspectivas señaladas.
                              
                           
                  
         
               4.
            
            
               Con todo, llegados a este punto, y antes de formular conclusiones definitivas, es preciso analizar algunas consideraciones efectuadas en los fundamentos de Derecho de la resolución de remisión y que también la Comisión considera atinadas, a saber, la cuestión de si no está justificado deducir simplemente del recargo del precio, es decir, de los costes de administración del monopolio, la misma cantidad que se descuenta para el cálculo del denominado impuesto especial sobre el alcohol que grava los alcoholes nacionales exentos de la obligación de entrega. Esto supondría que -dado que, en el caso del impuesto especial sobre el alcohol, se deducen 31 DM en concepto de costes de administración ahorrados por el monopolio- hubiera sido lícito en todo caso fijar el recargo del derecho compensatorio del monopolio a un nivel de 80 DM menos 31 DM, igual a 49 DM.
               A este respecto, la Comisión se refirió al sistema y estructura del monopolio alemán del alcohol. Puesto que en él se diferencia entre alcohol sometido a la obligación de entrega y alcohol exento de ella, la Comisión considera justificado equiparar los alcoholes importados a los productos nacionales que tampoco se canalizan a través del monopolio. Además -en su opinión- ésa sería la mejor manera de evitar distorsiones de la competencia que de lo contrario podrían producirse, tal como demostró con algunos ejemplos. Para justificar esta conclusión, la Comisión expuso algunas otras consideraciones que analizaré en detalle más adelante.
               
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                        Mi primera impresión a este respecto es que resulta difícil justificar, en principio y de manera general, la imposición del recargo del derecho compensatorio del monopolio por el importe resultante tras la deducción de los costes de administración que se ahorra el monopolio según se establece con carácter general para el cálculo del impuesto especial sobre el alcohol.
                        La parte recurrida duda, con razón, que el importe «elegido» sea suficiente para abarcar realmente los costes de administración que se ahorra el monopolio, por no mencionar otros componentes como la desviación con respecto al precio medio de adquisición efectivo, las pérdidas por la venta de alcohol a precio rebajado y los costes de almacenamiento, transporte y purificación.
                        De hecho, no puede pasarse por alto que el recargo del precio incluye también los beneficios del monopolio trasferidos al Tesoro federal, que por ejemplo en los ejercicios de 1973 y 1975 alcanzaron sumas considerables (32 millones de DM y 60 millones de DM, respectivamente).
                        Con todo, ni las referencias a la estructura y el sistema del monopolio del alcohol ni las distorsiones de la competencia que en otro caso cabe temer pueden bastar para equiparar simplemente, a efectos de la carga tributaria, el alcohol importado con el alcohol nacional exento de la obligación de entrega. Al fin y al cabo -por lo que hace a las supuestas distorsiones de la competenciael artículo 95 no excluye una discriminación de los productos nacionales, como también se subrayó con razón durante el procedimiento.
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        Así pues, sólo cabe adherirse a la conclusión que la Comisión considera correcta —y con ello paso a las consideraciones adicionales que formuló ésta— a condición de que pueda suponerse lasimilituddel producto importado con el alcohol nacional exento de la obligación de entrega. Ello hace innecesario seguir examinando la delicada cuestión de qué importe de los costes de administración del monopolio no puede considerarse un tributo; en cambio, permite considerar adecuado extender al alcohol importado el régimen tributario más favorable -debido a la deducción de los costes de administración- que se aplica al alcohol nacional exento de la obligación de entrega.
                        En este contexto, procede recordar que, según la sentencia de 26 de febrero de 1980, Comisión/Francia (168/78, Rec. p. 347), el concepto dé «similar» debe interpretarse de un modo amplio y flexible. En todo caso, según dicha sentencia, para que sea aplicable el artículo 95 del Tratado basta con que exista una relación de competencia parcial, indirecta o potencial entre los productos de que se trate y que dicha relación de competencia pueda apreciarse en el caso de uno o más usos económicos. De conformidad con este criterio, el Tribunal señaló en la mencionada sentencia que la categoría de los aguardientes comprende un número ilimitado de bebidas que podían considerarse similares a efectos del párrafo primero del artículo 95 y que, dado que todos los aguardientes presentan características comunes entre sí suficientes para suponer que existe una relación de competencia, cuando menos parcial o potencial, entre ellos, puede aplicarse en todo caso el párrafo segundo del artículo 95 (apartado 12 de la sentencia, Rec. 1980, p. 362). Según las explicaciones presentadas por la Comisión durante el procedimiento -en el sentido de que en el caso del alcohol absoluto es sumamente difícil identificar la materia prima utilizada (vino, cereales, frutas, patatas) para su elaboración y que la materia prima utilizada carece por completo de relevancia cuando el alcohol se utiliza para la elaboración de bebidas alcohólicas, como sucede en el procedimiento principaldifícilmente puede ponerse en duda que el alcohol etílico de origen agrícola importado es similar al alcohol nacional elaborado a partir de vino o fiuta exento de la obligación de entrega.
                        En consecuencia, efectivamente parece justificado, en principio, someterlo a una carga tributaria equivalente, gravándolo, en lugar de con el recargo del derecho compensatorio del monopolio por importe de 80 DM, con un tributo cuyo importe equivalga al del impuesto especial sobre el alcohol (49 DM). Además, de este modo se evita cualquier problema derivado del hecho -pienso, a este respecto, en la expresión «cuyo importe haya sido fijado» utilizada en la sentencia en el asunto 45/75- de que el recargo del impuesto especial no está fijado como tal, sino que se deriva de un cálculo efectuado a partir de variables de referencia fijadas por un acto soberano.
                     
                  
                        c)
                     
                     
                        Con esto, tan sólo resta examinar -atendiendo sobre todo a las consideraciones formuladas por el Hauptzollamt y el Bundesfinanzhof- si las apreciaciones efectuadas hasta ahora deben complementarse con reservas o añadidos por el hecho de que, en el caso del impuesto especial sobre el alcohol, no se trata de un tributo uniforme, sino de un tributo que varía -a través de los recargos y deducciones aplicados en forma de porcentajes sobre el precio de base- en función del tamaño de las destilerías y de las materias primas utilizadas. La consecuencia de ello, como hemos escuchado, es que el tipo del impuesto especial aplicado oscilara por aquel entonces entre 1.149,20 DM y 1.599,54 DM, pudiendo llegar a ser aún mayor en casos excepcionales.
                        Probablemente no haya motivo para hacerlo, pues la parte recurrida declaró durante la vista que no le era posible identificar dónde se había producido el alcohol importado, por lo que no estaba en condiciones de demostrar que se tratara de un producto que debiera equipararse a un producto nacional concreto elaborado por un pequeño destilador beneficiario de ventajas fiscales. No obstante, es obvio que la resolución definitiva de esta cuestión no corresponde al procedimiento prejudicial, sino, en todo caso, al Juez nacional.
                        Sin embargo, en aras de la exhaustividad podría incluirse en la decisión prejudicial una referencia adicional en relación con la mencionada diferenciación que presenta la aplicación del impuesto especial sobre el alcohol. Dicha referencia puede ir en la misma dirección que las apreciaciones efectuadas en la sentencia en el asunto 45/75, en la que se afirmó que es incompatible con el artículo 95 gravar los productos importados aplicando métodos de cálculo y modalidades diferentes de los utilizados en el caso del tributo que grava los productos nacionales, como por ejemplo una cantidad uniforme en un caso y un impuesto progresivo en el otro, y en la que también se subrayó que, para que exista una vulneración del artículo 95, es suficiente que los productos importados sean gravados con un tributo superior tan sólo en un pequeño número de casos. También cabría recordar la sentencia de 10 de octubre de 1978, Hansen (148/77,↔ Rec. p. 1787). En ella se resaltó que el artículo 95 no permite establecer una distinción ni por motivos sociales u otros ni en función de la importancia relativa de posibles regímenes especiales con respecto al régimen tributario ordinario, sino que, siempre que se satisfagan los criterios de los párrafos primero y segundo del artículo 95, las ventajas especiales contempladas en una normativa fiscal nacional deben hacerse extensivas a los productos importados de otros Estados miembros.
                     
                  
         
               5.
            
            
               En virtud de todo lo anterior, propongo al Tribunal que responda del siguiente modo a las cuestiones planteadas por el Bundesfinanzhof:
               
                        a)
                     
                     
                        A efectos del párrafo primero del artículo 95 del Tratado CEE, puede considerarse también un tributo que grava un producto nacional similar una carga incluida en el precio de venta fijado por la administración del monopolio del alcohol para el alcohol de monopolio utilizado en la elaboración de dicho producto. No obstante, dicha carga sólo podrá considerarse un tributo a los efectos indicados en la medida en que se trate de la parte del precio de venta que la administración del monopolio debe transferir en concepto de impuesto sobre el alcohol, en tanto que la parte del precio de venta que percibe la administración del monopolio para la cobertura de sus costes no puede considerarse un tributo de este tipo, ya que tiene parcialmente el carácter de «carga económica», mientras que, por lo que respecta a la parte restante que podría tomarse en cuenta para la comparación de la carga tributaria, su importe no ha sido determinado de forma exacta.
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        No obstante, con arreglo a la normativa vigente a principios de 1976 en la República Federal de Alemania, el alcohol importado de otros Estados miembros podía gravarse con un tributo equivalente al impuesto especial aplicable al alcohol exento de la obligación de entrega, siempre que se tratara de productos similares a efectos de la sentencia de 26 de febrero de 1980 en el asunto 168/78 (Rec. 1980, p. 347). A este respecto, debía velarse especialmente por hacer extensivas las ventajas fiscales concedidas al alcohol nacional al alcohol importado que se encontrara en la mima situación.
                     
                  
         (
            *1
         )	Lengua original: alemán.