CELEX: 62003TJ0138
Language: cs
Date: 2006-12-13
Title: Rozsudek Soudu prvního stupně (prvního senátu) ze dne 13. prosince 2006. # É. R., O. O., J. R., A. R., B. P. R. a další proti Radě Evropské unie a Komise Evropských společenství. # Společná zemědělská politika - Veterinární dozor - Bovinní spongiformní encefalopatie (,nemoc šílených krav") - Nová varianta Creutzfeldt-Jakobovy nemoci - Žaloba na náhradu škody - Mimosmluvní odpovědnost - Odpovědnost Společenství v případě neexistence protiprávního jednání jeho institucí - Škoda - Příčinná souvislost - Formální vady - Souběžná vnitrostátní řízení - Promlčení - Nepřípustnost. # Věc T-138/03.

Věc T-138/03
      É. R. a další 
      v.
      Rada Evropské unie a 
      Komise Evropských společenství
      „Společná zemědělská politika – Veterinární dozor – Bovinní spongiformní encefalopatie (,nemoc šílených krav‘) – Nová varianta Creutzfeldt-Jakobovy nemoci – Žaloba na náhradu škody – Mimosmluvní odpovědnost – Odpovědnost Společenství v případě neexistence protiprávního jednání jeho orgánů – Škoda – Příčinná souvislost – Formální vady – Souběžná vnitrostátní řízení – Promlčení – Nepřípustnost“
      Shrnutí rozsudku
      1.      Řízení – Návrh na zahájení řízení – Formální požadavky 
      [Statut Soudního dvora, článek 21; jednací řád Soudu, čl. 44 odst. 1 písm. c)]
      2.      Žaloba na náhradu škody – Samostatný charakter – Vyčerpání vnitrostátních procesních prostředků – Výjimka – Nemožnost získat
            náhradu před vnitrostátním soudem 
      (Článek 235 ES a článek 288 druhý pododstavec ES)
      3.      Žaloba na náhradu škody – Promlčecí lhůta – Počátek běhu lhůty
      (Statut Soudního dvora, článek 46)
      4.      Mimosmluvní odpovědnost – Podmínky 
      (Článek 288 druhý pododstavec ES)
      5.      Mimosmluvní odpovědnost – Podmínky 
      (Článek 288 druhý pododstavec ES)
      6.      Mimosmluvní odpovědnost – Podmínky
      (Článek 288 druhý pododstavec ES)
      1.      Podle článku 21 statutu Soudního dvora a čl. 44 odst. 1 písm. c) jednacího řádu Soudu musí každá žaloba uvádět předmět sporu
         a obsahovat stručný popis dovolávaných žalobních důvodů. Za účelem zajištění právní jistoty a řádného výkonu spravedlnosti
         je třeba pro to, aby byla žaloba přípustná, aby hlavní skutkové a právní okolnosti, na kterých je založena, vyplývaly, přinejmenším
         stručně, ale uceleně a srozumitelně, z textu samotné žaloby. Aby byly splněny tyto požadavky, musí žaloba na náhradu škody
         způsobené orgánem Společenství obsahovat údaje, které umožňují určit jednání, které žalobce orgánu vytýká, důvody, na základě
         kterých má za to, že mezi tímto jednáním a škodou, o které tvrdí, že ji utrpěl, existuje příčinná souvislost, jakož i charakter
         a rozsah této škody.
      
      (viz bod 34)
      2.      Žaloba na náhradu škody byla podle článku 235 ES a čl. 288 druhého pododstavce ES zavedena jako samostatný procesní prostředek
         mající svou vlastní funkci v rámci systému procesních prostředků a závislý na podmínkách výkonu, které jsou přizpůsobeny jeho
         zvláštnímu účelu. Nicméně musí být posouzena s ohledem na celkový systém soudní ochrany jednotlivců, a její přípustnost může
         být tedy v určitých případech závislá na vyčerpání vnitrostátních procesních prostředků, které jsou dostupné za účelem dosažení
         zrušení rozhodnutí vnitrostátního orgánu. Aby tomu tak bylo, je ještě třeba, aby tyto vnitrostátní procesní prostředky zajišťovaly
         účinným způsobem ochranu práv dotyčných osob a mohly vést k dosažení náhrady tvrzené škody.
      
      To není případ v projednávané věci, neboť jednak náhradu škody tvrzené žalobci nelze získat, ani částečně, prostřednictvím
         zrušení určitého aktu či aktů vnitrostátního orgánu, a jednak žaloba na náhradu škody podaná žalobci vychází z údajných protiprávností
         Rady a Komise. S ohledem zejména na skutečnost, že soud Společenství má na základě článku 288 ES výlučnou pravomoc rozhodovat
         spory týkající se náhrady škody přičitatelné Společenství, vnitrostátní procesní prostředky nemohou ipso facto v takovém případě umožňovat žalobcům účinnou ochranu jejich práv, a sice zejména náhradu jimi tvrzené škody v plném rozsahu.
      
      Je-li tatáž škoda předmětem dvou žalob na náhradu škody, jedné podané proti členskému státu před vnitrostátním soudem a druhé
         proti Společenství před soudem Společenství, může se ukázat jako nezbytné před určením výše škody, za kterou bude Společenství
         považováno za odpovědné, vyčkat rozhodnutí vnitrostátního soudu o případné odpovědnosti členského státu, aby bylo zabráněno
         tomu, že žalobce bude z důvodu rozdílného posouzení mezi oběma odlišnými soudy, nedostatečně nebo zneužívajícím způsobem odškodněn.
         Tato otázka se nicméně netýká přípustnosti žaloby podané k soudu Společenství, ale konečného stanovení výše náhrady škody,
         kterou má Společenství poskytnout.
      
      (viz body 40–42)
      3.      Pětiletá promlčecí lhůta, stanovená v článku 46 statutu Soudního dvora pro nároky vůči Společenství v rámci mimosmluvní odpovědnosti,
         nemůže začít běžet předtím, než jsou splněny veškeré podmínky, jimž je povinnost nahradit škodu podřízena, a zejména, pokud
         jde o případy, ve kterých odpovědnost Společenství vyplývá z normativních aktů, před vznikem škodlivých účinků těchto aktů.
         Pokud se poškozený mohl o skutečnosti způsobující škodu dozvědět pouze opožděně, lhůta vůči němu může začít běžet až poté,
         co se o této skutečnosti dozvěděl.
      
      (viz bod 49)
      4.      Vznik mimosmluvní odpovědnosti Společenství za protiprávní jednání jeho orgánů ve smyslu čl. 288 druhého pododstavce ES je
         vázán na splnění souboru podmínek, a sice protiprávnosti jednání vytýkaného orgánům, skutečné existence škody a existence
         příčinné souvislosti mezi jednáním a uplatňovanou škodou.
      
      Co se týče první z těchto podmínek, je požadováno, aby bylo prokázáno dostatečně závažné porušení právní normy přiznávající
         práva jednotlivcům. Co se týče požadavku, podle kterého musí být porušení dostatečně závažné, je rozhodujícím kritériem, na
         základě něhož lze mít za to, že je tento požadavek splněn, skutečnost, že dotčený orgán Společenství zjevným a závažným způsobem
         překročil meze své posuzovací pravomoci. Pokud tento orgán disponuje pouze značně omezeným, nebo dokonce žádným prostorem
         pro uvážení, pouhé porušení práva Společenství může stačit k prokázání existence dostatečně závažného porušení.
      
      Není-li jedna z těchto podmínek splněna, musí být žaloba v plném rozsahu zamítnuta, aniž by bylo nutné zkoumat ostatní podmínky.
      (viz body 99–101)
      5.      Jedná se o příčinnou souvislost ve smyslu čl. 288 druhého pododstavce ES, pokud existuje jistý a přímý vztah příčiny a následku
         mezi pochybením způsobeným dotčeným orgánem a dovolávanou škodou, přičemž je věcí žalobců prokázat příčinnou souvislost.
      
      V takové oblasti, jako je oblast zdraví zvířat a lidského zdraví, musí být existence takové příčinné souvislosti prokázána
         na základě rozboru jednání vyžadovaného po orgánech Společenství v závislosti na vědeckých poznatcích v daném okamžiku. Navíc
         v případech, kdy jednání, které údajně způsobilo dovolávanou škodu, spočívá v nečinnosti, je zvláště nutné mít jistotu, že
         uvedená škoda byla skutečně způsobena vytýkanou nečinností a nemohla být způsobena jednáním odlišným od jednání vytýkaného
         těm samým orgánům.
      
      (viz body 103, 133–134)
      6.      V případě škody způsobené jednáním orgánů Společenství, jehož protiprávní povaha není prokázána, může dojít ke vzniku mimosmluvní
         odpovědnosti Společenství, pokud jsou kumulativně splněny podmínky týkající se skutečné existence škody, příčinné souvislosti
         mezí ní a jednáním orgánů Společenství, jakož i neobvyklého a zvláštního charakteru dotčené škody. 
      
      (viz bod 153)
HOTĂRÂREA CURȚII (Marea Cameră)
      30 ianuarie 2007(*)
      
      „Neîndeplinirea obligațiilor de către un stat membru – Libera circulație a lucrătorilor – Libertatea de a presta servicii – Libera circulație a capitalurilor – Libertatea de stabilire – Impozit pe venit – Asigurare de pensie pentru limită de vârstă – Asigurare încheiată cu o instituție de pensii stabilită într‑un alt stat membru – Legislație fiscală – Limitarea deductibilității sau a excluderii din venitul impozabil a cotizațiilor plătite în cadrul unui plan de pensii – Motive imperative de interes general – Eficacitatea controalelor fiscale – Coerența sistemului fiscal – Simetria sistemului fiscal– Convenție fiscală de evitare a dublei impuneri”
      În cauza C‑150/04,
      având ca obiect o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor formulată în temeiul articolului 226 CE, introdusă la
         23 martie 2004,
      
      Comisia Comunităților Europene, reprezentată inițial de doamna S. Tams și ulterior de domnii R. Lyal și H. Støvlbæk, în calitate de agenți, cu domiciliul
         ales în Luxemburg,
      
      reclamantă,
      împotriva
      Regatului Danemarcei, reprezentat de domnul J. Molde, în calitate de agent,
      
      pârât,
      susținut de
      Regatul Suediei, reprezentat de domnul A. Kruse, în calitate de agent,
      
      intervenient,
      CURTEA (Marea Cameră),
      compusă din domnul V. Skouris, președinte, domnii P. Jann, C. W. A. Timmermans, A. Rosas, K. Lenaerts, P. Kūris (raportor)
         și E. Juhász, președinți de cameră, doamna R. Silva de Lapuerta, domnii K. Schiemann, J. Makarczyk, G. Arestis, A. Borg Barthet
         și A. Ó Caoimh, judecători,
      
      avocat general: doamna C. Stix‑Hackl,
      grefier: domnul H. von Holstein, grefier adjunct,
      având în vedere procedura scrisă și în urma ședinței din 31 ianuarie 2006,
      după ascultarea concluziilor avocatului general în ședința din 1 iunie 2006,
      pronunță prezenta
      Hotărâre
      1        Prin cererea introductivă, Comisia Comunităților Europene solicită Curții să constate că, prin adoptarea și menținerea în
         vigoare a unui sistem de asigurări de viață și de pensii care prevede că dreptul de a deduce și dreptul de a exclude cotizațiile
         din venitul impozabil este recunoscut numai pentru cotizațiile plătite în temeiul unor contracte încheiate cu instituțiile
         de pensii stabilite în Danemarca, în timp ce nu se acordă nicio facilitate fiscală de această natură pentru cotizațiile plătite
         în temeiul contractelor încheiate cu instituții de pensii stabilite în alte state membre (denumite în continuare „reglementările
         în cauză”), Regatul Danemarcei nu și‑a îndeplinit obligațiile ce îi revin în temeiul articolelor 39 CE, 43 CE, 49 CE și 56
         CE.
      
       Cadrul juridic
       Reglementarea comunitară
      2        Domeniul de aplicare a Directivei 77/799/CEE a Consiliului din 19 decembrie 1977 privind asistența reciprocă acordată de autoritățile
         competente din statele membre în domeniul impozitării directe (JO L 336, p. 15), așa cum a fost modificată prin Directiva
         92/12/CEE a Consiliului din 25 februarie 1992 (JO L 76, p. 1, denumită în continuare „Directiva 77/799”) a fost extins acum
         și la impozitele indirecte.
      
      3        Primul considerent al Directivei 77/799 prevede:
      
      „întrucât practicile de fraudă și evaziune fiscală care s‑au extins de‑a lungul frontierelor statelor membre determină pierderi
         bugetare și încălcări ale principiului impozitării corecte și pot cauza distorsiuni ale circulației capitalurilor și ale condițiilor
         de concurență; întrucât acest lucru afectează funcționarea pieței comune”. [traducere neoficială]
      
      4        Articolul 1 alineatul (1) al Directivei 77/799 prevede:
      
      „(1)      În conformitate cu dispozițiile prezentei directive, autoritățile competente ale statelor membre fac schimb de orice fel de
         informații care să le permită să efectueze o evaluare corectă a impozitelor pe venit și a taxelor pe capital […]” [traducere
         neoficială]
      
      5        Articolul 8 din această directivă precizează:
      
      „(1)      Prezenta directivă nu impune obligația de a se întreprinde cercetări sau de a se furniza informații dacă statul membru care
         trebuie să furnizeze informațiile este împiedicat prin acte cu putere de lege naționale sau de practicile administrative să
         efectueze aceste cercetări, să colecteze sau să utilizeze informațiile în folos propriu.
      
      (2)      Furnizarea informațiilor poate fi refuzată dacă ar conduce la dezvăluirea unui secret comercial, industrial sau profesional,
         a unui proces comercial sau a unor informații a căror dezvăluire ar fi contrară politicii publice.
      
      (3)      Autoritatea competentă a unui stat membru poate refuza să furnizeze informații dacă statul interesat nu poate furniza, din
         motive practice sau legale, informații similare.” [traducere neoficială]
      
      6        Articolul 1 alineatul (1) din Directiva 88/361/CEE a Consiliului din 24 iunie 1988 pentru punerea în aplicare a articolului
         67 din tratat [articol abrogat prin Tratatul de la Amsterdam] (JO L 178, p. 5, Ediție specială, 10/vol. 1, p. 10) prevede:
      
      „Fără a aduce atingere dispozițiilor de mai jos, statele membre elimină restricțiile privind mișcările de capital care se
         realizează între rezidenții statelor membre. Pentru a facilita aplicarea prezentei directive, mișcările de capital se clasifică
         în conformitate cu nomenclatorul prezentat în anexa I.”
      
      7        Partea X a anexei I la Directiva 88/361 privind transferurile în derularea contractelor de asigurare precizează:
      
      „A. Premii și plăți legate de asigurarea de viață
      […]
      2. Contracte încheiate între societățile de asigurare de viață străine cu rezidenții
      […]”
       Reglementarea națională
      8        Reglementarea daneză, codificată prin Legea nr. 816 din 30 septembrie 2003 privind în special impozitarea planurilor de pensie
         [bekendtgørelse af lov om beskatningen af pensionsordninger m.v., Lovtidende 2003 A, p. 5522, (denumită în continuare „legea
         privind impozitarea pensiilor”)], conține dispoziții referitoare la impozitarea planurilor de pensii, printre care asigurările
         de viață (denumite în continuare „planurile de pensii”). Ea face distincția între două categorii de planuri de pensii, fiecare
         dintre acestea având un regim fiscal diferit. Prima categorie de planuri de pensii face obiectul secțiunii I din această lege,
         iar titularul său beneficiază de avantaje fiscale. Cea de a doua categorie este reglementată în secțiunea II A din amintita
         lege, iar titularul său nu beneficiază de niciun avantaj fiscal.
      
      9        În ceea ce privește prima categorie a planurilor de pensii, legea privind impozitarea pensiilor prevede în principal deductibilitatea
         sau excluderea cotizațiilor plătite în cadrul unui plan de pensii vizat de secțiunea I din această lege, fie că e vorba de
         cotizații referitoare la planuri de pensii încheiate în cadrul unui raport de muncă, fie că e vorba de cotizații referitoare
         la planuri de pensii private încheiate în afara cadrului unui raport de muncă.
      
      10      Prestațiile încasate în temeiul unui plan de pensii vizat de secțiunea I din legea privind impozitarea pensiilor sunt impozitate
         la nivelul beneficiarului. Prestațiile plătite la termen în temeiul unui plan de pensii cu plăți periodice, prestațiile plătite
         la termen în temeiul unui plan de pensii cu vărsare de capital și prestațiile plătite anticipat sunt impozitate potrivit unor
         cote diferite.
      
      11      Pentru a putea beneficia de avantajele fiscale prevăzute în secțiunea I din legea privind impozitarea pensiilor, planul de
         pensii trebuie să îndeplinească anumite condiții, care se referă în principal la vârsta de pensionare, la beneficiarii autorizați
         și la natura prestațiilor. În plus, sunt formulate anumite cerințe în ceea ce privește instituția de pensii la care a fost
         încheiat planul. Planurile de pensii trebuie încheiate cu societăți de asigurare de viață, cu case de pensii sau cu instituții
         financiare.
      
      12      Societățile de asigurări de viață trebuie:
      
      –        să aibă sediul în Danemarca sau
      –        să exercite activitatea de asigurări de viață în Danemarca prin intermediul unui sediu permanent și să fie autorizate de autoritatea
         de supraveghere a sectorului financiar să exercite în această țară activitatea de asigurări de viață sau
      
      –        să exercite activitatea de asigurări de viață în Danemarca prin intermediul unei filiale și să fie autorizate într‑un alt
         stat membru al Uniunii Europene.
      
      13      Casele de pensii trebuie:
      
      –        să intre sub incidența Legii codificate nr. 148 din 7 martie 2003 privind supravegherea caselor de pensii ale întreprinderilor
         (bekendtgørelse af lov om tilsyn med firmapensionskasser, Lovtidende 2003 A, p. 953), care impune ca acestea să fie stabilite în Danemarca sau
      
      –        să intre sub incidența Legii nr. 453 din 10 iunie 2003 privind activitățile financiare (lov om finansiel virksomhed, Lovtidende 2003 A, p. 2822), care vizează anumite case de pensii stabilite în Danemarca, precum și case de pensii din străinătate care
         își exercită activitatea în Danemarca prin intermediul unei filiale după autorizarea în alt stat membru al Uniunii Europene.
      
      14      Instituțiile financiare trebuie:
      
      –        să fie autorizate de autoritatea de supraveghere a sectorului financiar să își exercite activitatea în Danemarca, ceea ce
         presupune să fie stabilite în acest stat sau
      
      –        să fie o instituție de credit care își exercită activitatea în Danemarca prin intermediul unei filiale după ce a fost autorizată
         în alt stat membru al Uniunii Europene.
      
      15      În ceea ce privește cea de a doua categorie de planuri de pensii, secțiunea II A din legea privind impozitarea pensiilor,
         intitulată „Planuri de pensii, asigurări și altele supuse impozitului pe venit”, cuprinde dispoziții referitoare la planurile
         de pensii care nu îndeplinesc condițiile cerute pentru a cădea sub incidența secțiunii I din această lege, precum și la planurile
         de pensii pentru care asiguratul a renunțat la impozitarea potrivit aceleiași secțiuni I.
      
      16      Secțiunea II A din amintita lege cuprinde articolul 53 A, precum și articolul 53 B și se referă cu precădere la planurile
         de pensii încheiate cu instituții de pensii din străinătate.
      
      17      Articolul 53 A din legea privind impozitarea pensiilor prevede:
      
      „1.      Dispozițiile alineatelor 2-5 sunt aplicabile următoarelor situații:
      1)      asigurări de viață care nu sunt supuse dispozițiilor din capitolul 1,
      2)       asigurări de viață care îndeplinesc condițiile din capitolul 1, dar pentru care titularul asigurării a renunțat, în momentul
         încheierii, la impozitarea potrivit dispozițiilor din secțiunea I,
      
      3)       planuri de pensii încheiate cu o casă de pensii nesupusă dispozițiilor din capitolul 1,
      4)      planuri de pensii încheiate cu o casă de pensii care îndeplinește condițiile din capitolul 1, dar pentru care persoana îndreptățită
         a renunțat, în momentul încheierii, la impozitarea potrivit dispozițiilor din secțiunea I și
      
      5)      asigurări de sănătate sau de accident al căror titular este asiguratul.
      2.      Primele sau cotizațiile pentru planurile de pensii și pentru celelalte tipuri de asigurări enumerate în alineatul 1 nu sunt
         deductibile la calcularea venitului impozabil. La calcularea venitului impozabil al unui salariat, sunt luate în considerare
         primele sau cotizațiile plătite de angajator sau de angajatorul anterior. […]
      
      3.      La calcularea venitului impozabil, este luat în considerare randamentul planurilor de asigurări de viață și pensii vizate
         în alineatul 1 […]
      
      […]
      5.      Prestațiile în temeiul planurilor de pensii sau al altor tipuri de asigurări menționate în alineatul 1 nu sunt luate în considerare
         la calcularea venitului impozabil.” 
      
      18      Articolul 53 B din aceeași lege prevede:
      
      „1.      Fără a aduce atingere dispozițiilor articolului 53 A, dispozițiile alineatelor 4, 5 și 6 sunt aplicabile asigurărilor de viață
         menționate în articolul 53 A alineatul 1 punctul 1, planurilor de pensii încheiate cu una din casele de pensii menționate
         la articolul 53 A alineatul 1 punctul 3 și asigurărilor de sănătate și de accidente menționate la articolul 53 A alineatul
         1 punctul 5 dacă sunt îndeplinite condițiile din alineatele 2 și 3. Acestea sunt aplicabile și planurilor de pensii din străinătate
         încheiate cu instituții financiare.
      
      2.      Planul de pensii sau celelalte tipuri de asigurări menționate în alineatul 1 trebuie să fi fost încheiate atunci când persoana
         asigurată sau persoana îndreptățită la pensie nu era supusă impozitării în temeiul articolului 1 din legea privind impozitarea
         la sursă sau când era supusă impozitării în temeiul articolului 1 din legea privind impozitarea la sursă, dar era rezidentă
         într‑o altă țară, în Insulele Feroe sau în Groenlanda, în sensul dispozițiilor unei convenții de evitare a dublei impuneri.
      
      3.      Totalitatea cotizațiilor la planul de pensii sau la alte tipuri de asigurări menționate în alineatul 1, plătite în perioada
         în care persoana asigurată sau persoana îndreptățită la pensie nu era supusă impozitării sau nu era rezidentă în Danemarca,
         trebuie să fi fost dedusă din venitul pozitiv impozabil în conformitate cu legislația fiscală a statului în care persoana
         asigurată sau persoana îndreptățită era supusă impozitării sau avea reședința la momentul plății cotizațiilor sau la momentul
         la care cotizațiile fuseseră plătite de angajator într‑o modalitate prin care, în conformitate cu legislația fiscală a statului
         în care persoana asigurată sau persoana îndreptățită era supusă impozitării sau își avea reședința în momentul plății cotizațiilor,
         acestea să nu fi fost luate în considerare la calcularea venitului impozabil al persoanei interesate.
      
      4.      Primelor și cotizațiilor la planurile de pensii sau la alte tipuri de asigurări menționate în alineatul 1 le este aplicabil
         articolul 53 A alineatul 2.
      
      5.      La calcularea venitului impozabil, randamentul planurilor de pensii și al altor asigurări menționate în alineatul 1, în special
         dobânzile și participațiile la beneficii, nu este luat în considerare.
      
      6.      Prestațiile în temeiul planurilor de pensie și al altor tipuri de asigurări menționate în alineatul 1 intră în calculul venitului
         impozabil. […] Aceste prestații nu intră în calculul venitului impozabil dacă ele constituie contravaloarea cotizațiilor care
         au fost plătite de persoana asigurată sau de persoana îndreptățită în perioada ulterioară datei la care persoana interesată
         trebuia să fie impozitată sau să fie rezidentă în Danemarca și care nu au putut fi deduse la calculul venitului impozabil
         în conformitate cu alineatul 4 și cu articolul 53 A alineatul 2.”
      
      19      Având în vedere cele expuse mai sus și explicațiile furnizate Curții, se poate deduce din reglementările în cauză în primul
         rând faptul că aceste cotizații la planurile de pensii vizate la secțiunea II A din legea privind impozitarea pensiilor nu
         beneficiază nici de deductibilitate și nici de dreptul de excludere.
      
      20      În al doilea rând, randamentul curent din economisirea pensiei este impozitat drept câștig de capital în conformitate cu articolul
         53 A alineatul 3 din legea privind impozitarea pensiilor. Cu toate acestea, dacă planul de pensii intră sub incidența articolului
         53 B al acestei legi, randamentul curent nu este impozabil.
      
      21      În al treilea rând, prestațiile încasate în temeiul planurilor de pensii vizate de articolul 53 A din legea privind impozitarea
         pensiilor sunt exonerate. Prestațiile încasate în temeiul unor planuri de pensii vizate de articolul 53 B al acestei legi
         sunt impozitate în calitate de venit personal dacă persoana asigurată a obținut deducerea sau excluderea cotizațiilor sale.
      
      22      În al patrulea rând, articolul 53 B din legea privind impozitarea pensiilor vizează planurile de pensii încheiate în străinătate
         de persoanele care, la momentul încheierii, nu erau rezidente în Danemarca. Dacă asiguratul se stabilește în acest stat membru
         și continuă să aibă reședința pe teritoriul acestuia în momentul plății pensiei, prestațiile încasate sunt impozitate în acest
         stat. Acest articol conferă Danemarcei temeiul juridic necesar pentru impozitarea prestațiilor plătite pe baza planurilor
         de pensii din străinătate în cazurile în care acest stat membru are dreptul să perceapă impozitul în calitatea de stat de
         reședință în temeiul unei convenții de evitare a dublei impuneri.
      
       Convențiile de evitare a dublei impuneri
       Impozitarea prestațiilor încasate în cadrul sistemelor de asigurare de pensie pentru limită de vârstă în temeiul convențiilor
         de evitare a dublei impuneri încheiate cu Regatul Danemarcei
      
      23      Articolul 18 din modelul de convenție fiscală privind venitul și capitalul, realizat de Organizația de Cooperare și Dezvoltare
         Economică (denumită în continuare „Convenția OCDE”) prevede, în esență, că pensiile private sunt, în principiu, impozabile
         în statul de reședință al beneficiarului.
      
      24      Regatul Danemarcei a încheiat convenții pentru evitarea dublei impuneri cu numeroase state. Aceste convenții urmează principiile
         Convenției OCDE și consacră în special dreptul de impozitare a prestațiilor încasate în cadrul sistemului de pensii private.
      
      25      Dispoziții corespunzătoare articolului 18 al Convenției OCDE figurează în convențiile încheiate între Regatul Danemarcei și
         Republica Franceză (convenția din 8 februarie 1957, articolul 13), Republica Austria (convenția din 23 octombrie 1961, modificată
         prin protocolul din 19 octombrie 1970, articolul 15), Marele Ducat al Luxemburgului (convenția din 17 noiembrie 1980, articolul
         18), Regatul Țărilor de Jos (convenția din 1 iulie 1996, articolul 18), Regatul Spaniei (convenția din 3 iulie 1972, modificată
         prin protocolul din 17 martie 1999, articolul 18 alineatul 1). O dispoziție similară figurează în convenția încheiată cu Confederația
         Elvețiană (convenția din 23 noiembrie 1973, articolul 18).
      
       Deductibilitatea cotizațiilor la sistemele de asigurare de pensie pentru limită de vârstă din străinătate în temeiul convențiilor
         de evitare a dublei impuneri încheiate de Regatul Danemarcei
      
      26      Anumite convenții de evitare a dublei impuneri încheiate de Regatul Danemarcei permit persoanelor asigurate care au reședința
         într‑un stat contractant să deducă din veniturile impozabile în acest stat cotizațiile aferente planurilor de pensie încheiate
         în alt stat contractant.
      
      27      Este vorba de convențiile încheiate cu Regatul Unit al Marii Britanii și Irlandei de Nord (convenția din 11 noiembrie 1980,
         modificată ultima dată prin protocolul din 13 octombrie 1996, articolul 28 alineatul 3), Regatul Țărilor de Jos (convenția
         din 1 iulie 1996, articolul 5 alineatul 5) și Regatul Suediei (acordul adițional din 29 octombrie 2003 la convenția din 23
         septembrie 1996, articolul 19 alineatele 1-3). O dispoziție corespunzătoare figurează în convenția încheiată cu Confederația
         Elvețiană (convenția din 1 iulie 1996, articolul 25 alineatul 5).
      
       Procedura precontencioasă 
      28      În scrisorile sale de punere în întârziere din 5 aprilie 1991 și 31 iulie 1992, precum și în scrisoarea complementară de punere
         în întârziere din 11 aprilie 2000, Comisia a atras atenția autorităților daneze asupra incompatibilității anumitor dispoziții
         naționale privind deductibilitatea cotizațiilor la planurile de pensii din calculul venitului impozabil cu articolele 39 CE,
         43 CE, 49 CE și 56 CE.
      
      29      În urma răspunsurilor guvernului danez din 12 martie 1992, 22 decembrie 1992 și 29 iunie 2000 și după ascultarea autorităților
         daneze cu prilejul reuniunilor din 4 noiembrie 1997 și 14 ianuarie 2000, Comisia a adresat acestui guvern, la 5 februarie
         2003, un aviz motivat în cuprinsul căruia concluzionează că, menținând reglementările în cauză, Regatul Danemarcei nu și‑a
         îndeplinit obligațiile ce îi revin în temeiul articolelor amintite.
      
      30      La 15 aprilie 2003, în răspunsul la avizul motivat al Comisiei, guvernul danez a recunoscut că aceste reglementări pot constitui
         un obstacol în calea libertății de a presta servicii, a liberei circulații a lucrătorilor și a celei de stabilire, dar a susținut
         că nu constituie un obstacol în calea liberei circulații a capitalurilor.
      
      31      Cu toate acestea, guvernul danez consideră că restricțiile aduse libertăților sunt justificate de motive imperative de interes
         general care țin de necesitatea garantării coerenței sistemului fiscal. Potrivit acestui guvern, dispozițiile naționale privind
         impozitarea pensiilor ar fi simetrice, întrucât există o legătură directă între deductibilitatea sau excluderea cotizațiilor
         și impozitarea prestațiilor plătite.
      
      32      Considerând că explicațiile date de Regatul Danemarcei ca răspuns la avizul motivat nu erau satisfăcătoare, Comisia a decis
         să introducă prezenta acțiune.
      
      33      Prin ordonanța președintelui Curții din 19 noiembrie 2004, Regatul Suediei a fost autorizat să intervină în susținerea concluziilor
         Regatului Danemarcei.
      
       Cu privire la acțiune
       Cu privire la obstacolele în calea libertăților
      34      În prealabil, trebuie amintit că, deși fiscalitatea directă este de competența statelor membre, acestea din urmă trebuie totuși
         să exercite această competență cu respectarea dreptului comunitar (a se vedea în special hotărârea din 11 august 1995, Wielockx,
         C‑80/94, Rec., p. I‑2493, punctul 16, hotărârea din 6 iunie 2000, Verkooijen, C‑35/98, Rec., p. I‑4071, punctul 32, și hotărârea
         din 26 iunie 2003, Skandia și Ramstedt, C‑422/01, Rec., p. I‑6817, punctul 25).
      
      35      Este necesar să se examineze dacă, așa cum pretinde Comisia, reglementările în cauză constituie un obstacol în calea liberei
         prestări a serviciilor, a liberei circulații a lucrătorilor și a capitalurilor, precum și a libertății de stabilire. Guvernul
         danez contestă numai existența unui obstacol în calea liberei circulații a capitalurilor.
      
      36      Într‑adevăr, potrivit acestui guvern, reglementările în cauză nu aduc nicio limitare directă tranzacțiilor transfrontaliere
         ale capitalurilor vărsate unor instituții de pensii din străinătate sau ale celor plătite de acestea. Ar fi vorba doar de
         limitări indirecte rezultând din obstacolele pe care aceste reglementări ar putea să le ridice în calea liberei prestări a
         serviciilor, a liberei circulații a lucrătorilor sau a libertății de stabilire.
      
      37      În această privință, se cuvine amintit în primul rând că prestările de servicii în materie de asigurări constituie servicii
         în sensul articolului 50 CE și că articolul 49 CE se opune aplicării oricărei reglementări naționale care, fără o justificare
         obiectivă, constituie un obstacol în calea posibilității unui prestator de servicii de a‑și exercita în mod efectiv această
         libertate (a se vedea în acest sens hotărârea din 28 aprilie 1998, Safir, C‑118/96, Rec., p. I–1897, punctul 22, hotărârea
         din 3 octombrie 2002, Danner, C‑136/00, Rec., p. I–8147, punctele 25-27, și hotărârea Skandia și Ramstedt, citată anterior,
         punctele 22-24).
      
      38      Din perspectiva pieței unice și pentru a permite realizarea obiectivelor acesteia, articolul 49 CE se opune în egală măsură
         aplicării oricăror reglementări naționale care conduc la o prestare de servicii între statele membre mai dificilă decât cea
         realizată exlusiv în cadrul unui stat membru (a se vedea hotărârea Safir, citată anterior, punctul 23).
      
      39      În speță, pentru ca instituțiile de pensii stabilite în celelalte state membre să își poată oferi pe piața daneză serviciile
         însoțite de aceleași avantaje fiscale ca și cele propuse de instituțiile de pensii stabilite în Danemarca, acestea trebuie
         să dețină o filială sau un sediu permanent în acest stat membru.
      
      40      În ceea ce privește articolul 49 CE, trebuie să se distingă între două categorii de situații în care o astfel de condiție
         poate avea efect disuasiv. Pe de o parte, prestatorii de servicii sunt descurajați să vină să se stabilească în Danemarca
         din cauza costurilor aferente acestei operațiuni. O astfel de situație constituie prin ea însăși o negare a acestei libertăți
         (a se vedea în acest sens hotărârea din 15 ianuarie 2002, Comisia/Italia, C‑439/99, Rec., p. I‑305, punctul 30, și hotărârea
         din 11 martie 2004, Comisia/Franța, C‑496/01, Rec., p. I‑2351, punctul 65). Pe de altă parte, destinatarii acestor servicii
         sunt descurajați să adere la un plan de pensii cu instituții de pensii stabilite într‑un alt stat membru, având în vedere
         importanța pe care o are, în momentul aderării la un astfel de plan, posibilitatea de a obține facilități fiscale în acest
         temei (a se vedea hotărârea Danner, citată anterior, punctul 31).
      
      41      În al doilea rând, în ceea ce privește libera circulație a lucrătorilor, trebuie menționat că lucrătorii salariați care au
         exercitat o activitate profesională într‑un stat membru, altul decât Danemarca, și care ulterior se angajează în acest din
         urmă stat membru sau caută un loc de muncă în această țară au aderat în mod normal la planurile de pensii ale instituțiilor
         stabilite în primul stat. Rezultă de aici că dispozițiile în cauză riscă să acționeze mai ales în detrimentul acestor lucrători
         care, de regulă, sunt resortisanții altor state membre (a se vedea în acest sens hotărârea din 28 ianuarie 1992, Bachmann,
         C‑204/90, Rec., p. I‑249, punctul 9, și hotărârea din 28 ianuarie 1992, Comisia/Belgia, C‑300/90, Rec., p. I‑305, punctul
         7).
      
      42      Or, în speță, recunoașterea dreptului la deducere sau la excluderea cotizațiilor, cu condiția de a adera la un plan de pensii
         al unei instituții de pensii stabilită în Danemarca, este de natură, prin demersurile și cheltuielile pe care le implică,
         să descurajeze mutarea reședinței în Danemarca și, în consecință, constituie un obstacol în calea liberei circulații a lucrătorilor.
      
      43      În al treilea rând, din aceleași motive ca și cele de mai sus, trebuie considerat că reglementările în cauză constituie, în
         egală măsură, un obstacol în calea libertății de stabilire în Danemarca a lucrătorilor independenți originari dintr‑un alt
         stat membru.
      
      44      Într‑adevăr, prin neacordarea dreptului de deducere sau de excludere pentru cotizațiile plătite instituțiilor de pensii stabilite
         în alte state membre, reglementările în cauză pot să îi descurajeze pe lucrătorii independenți să se stabilească în Danemarca.
      
      45      Având în vedere cele de mai sus, trebuie să se constate că reglementările în cauză constituie un obstacol în calea libertății
         de a presta servicii, a liberei circulații a lucrătorilor, precum și a libertății de stabilire.
      
      46      Cu toate acestea, rezultă dintr‑o jurisprudență constantă că măsurile naționale susceptibile să îngreuneze sau să facă mai
         puțin atractivă exercitarea libertăților fundamentale garantate de Tratatul CE pot fi totuși admise, cu condiția ca ele să
         urmărească un obiectiv de interes general, să fie de natură să asigure realizarea acestuia și să nu depășească ceea ce este
         necesar pentru atingerea obiectivului urmărit (a se vedea hotărârea din 2 septembrie 2006, N, C‑470/04, Rec., p. I‑7409 punctul
         40).
      
      47      În consecință, trebuie examinat dacă obstacolele constatate pot fi justificate prin motive imperative de interes general care
         țin, pe de o parte, așa cum susține guvernul danez, de obiectivul de a asigura coerența sistemului fiscal național și, pe
         de altă parte, cum susține guvernul suedez, de obiectivul de a asigura eficacitatea controalelor fiscale și, așa cum s‑a susținut
         mai ales în timpul ședinței, de obiectivul de a preveni riscul de evaziune fiscală.
      
       Cu privire la justificările invocate 
       Cu privire la eficacitatea controalelor fiscale și la prevenirea evaziunii fiscale
      –       Argumentele părților
      48      Potrivit Comisiei, există alte mijloace cuprinse în Directiva 77/799, precum obligația ce revine contribuabilului de a furniza
         dovezile necesare pentru a se aprecia dacă sunt îndeplinite condițiile de deductibilitate sau de excludere a cotizațiilor,
         care ar fi suficiente pentru a asigura eficacitatea controlului fiscal. Această directivă, precum și Directiva 76/308/CEE
         a Consiliului din 15 martie 1976 privind asistența reciprocă în materie de recuperare a creanțelor rezultate din operațiuni
         cuprinse în sistemul de finanțare al Fondului European de Orientare și Garantare Agricolă, precum și a prelevărilor agricole
         și a drepturilor vamale (JO L 73, p. 18), așa cum a fost modificată prin Directiva 2001/44/CE a Consiliului din 15 iunie 2001
         (JO L 175, p. 17), ar garanta recuperarea impozitelor pe venit din alte state membre.
      
      49      În cursul ședinței, guvernul danez a susținut că, deși domeniul de aplicare a Directivei 76/308, astfel cum a fost modificată
         prin Directiva 2001/44, a fost extins, în 2001, la impozitele directe, nu a fost impusă nicio obligație nouă instituțiilor
         de pensii din străinătate pentru a reține impozitul datorat de contribuabilii rezidenți în statul membru vizat. Ca urmare,
         condițiile în temeiul cărora Curtea a pronunțat hotărârea Bachmann, citată anterior, rămân valabile.
      
      50      Potrivit guvernului suedez, eficacitatea Directivei 77/799 ar fi limitată prin faptul că legislația națională a statelor membre
         este cea care stabilește informațiile de care acestea pot dispune și pe care sunt ținute să le transmită în aplicarea acestei
         directive. În special, așa cum rezultă din articolul 8 al amintitei directive, un stat membru nu este obligat să furnizeze
         o informație care i‑a fost solicitată în cazul în care legislația națională îi interzice să efectueze cercetări, să colecteze
         sau să utilizeze acele informații în folos propriu sau în cazul în care invocă o normă privind confidențialitatea.
      
      –       Aprecierea Curții
      51      Curtea s‑a pronunțat în sensul că lupta împotriva evaziunii fiscale (a se vedea hotărârea din 16 iulie 1998, ICI, C‑264/96,
         Rec., p. I‑4695, punctul 26, hotărârea din 8 martie 2001, Metallgesellschaft și alții, C‑397/98 și C‑410/98, Rec., p. I‑1727,
         punctul 57, și hotărârea din 15 iulie 2004, Lenz, C‑315/02, Rec., p. I‑7063, punctul 27) și eficacitatea controalelor fiscale
         (a se vedea hotărârea din 21 noiembrie 2002, X și Y, C‑436/00, Rec., p. I‑10829, punctul 51, și hotărârea din 4 martie 2004,
         Comisia/Franța, C‑334/02, Rec., p. I‑2229, punctele 31 și 32) constituie motive imperative de interes general care pot justifica
         reglementări de natură a restrânge libertățile fundamentale garantate de tratat (a se vedea în acest sens hotărârea din 14
         septembrie 2006, Centro di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, Rec., p. I‑8203, punctul 32).
      
      52      În acest sens, trebuie amintit că Directiva 77/799 poate fi invocată de un stat membru pentru a obține de la autoritățile
         competente ale altui stat membru toate informațiile care să îi permită stabilirea corectă a impozitului pe venit (a se vedea
         hotărârea din 28 octombrie 1999, Vestergaard, C‑55/98, Rec., p. I‑7641, punctul 26) și toate informațiile pe care le consideră
         necesare pentru a aprecia cuantumul exact al impozitului pe venit datorat de debitor în funcție de legislația care îi este
         aplicabilă (a se vedea în acest sens hotărârea Wielockx, citată anterior, punctul 26).
      
      53      Trebuie să se constate, în speță, că autoritățile daneze pot controla dacă cotizațiile au fost plătite de către contribuabil
         unei instituții stabilite într‑un alt stat membru. Într‑adevăr, potrivit articolului 11 C alineatele 1 și 3 din Legea codificată
         nr. 726 din 13 august 2001 privind controlul fiscal (bekendtgørelse af skattekontrolloven, Lovtidende 2001 A, p. 4620), persoanele care au aderat la un plan de pensii în străinătate și care sunt supuse în întregime impozitării
         în Danemarca sunt obligate să informeze administrația fiscală cu privire la acest subiect.
      
      54      Dat fiind că articolul 8 alineatul (1) din Directiva 77/799 nu impune colaborarea cu autoritățile fiscale ale statelor membre
         în cazul în care sunt întrunite condițiile prevăzute de această dispoziție, aceasta nu ar putea justifica excluderea deductibilității
         sau a scutirii cotizațiilor plătite în cadrul unui plan de pensii. Într‑adevăr, nimic nu împiedică autoritățile fiscale daneze
         să solicite persoanei interesate dovezile pe care le consideră necesare și, dacă este cazul, să refuze deducerea sau excluderea
         cotizațiilor în cazul în care aceste dovezi nu sunt furnizate (a se vedea în acest sens hotărârea Bachmann, punctele 18 și
         20, precum și hotărârea Comisia/Belgia, punctele 11 și 13, citate anterior).
      
      55      Rezultă că dificultățile legate de schimbul de informații apărute în cadrul Directivei 77/799, în măsura în care aceasta din
         urmă nu ar permite să se verifice în mod eficace dacă planurile de pensii din străinătate îndeplinesc condițiile pe care reglementările
         în cauză le presupun pentru deductibilitate sau excludere, nu justifică obstacolele constatate la punctul 45 al prezentei
         hotărâri.
      
      56      În privința eficacității controlului impozitării pensiilor plătite persoanelor asigurate care au reședința în Danemarca, trebuie
         să se constate de asemenea că această impozitare poate fi realizată prin mijloace mai puțin restrictive la adresa liberei
         prestări a serviciilor decât reglementările în cauză, în special prin obligarea debitorilor să depună elemente justificative
         cu ocazia introducerii cererilor de deducere sau de excludere.
      
      57      Într‑adevăr, se cuvine menționat că, înainte de a primi pensia achitată de un sistem administrat de o instituție de pensii
         străină, debitorul ar fi trebuit să solicite în mod normal deducerea sau excluderea cotizațiilor aferente acesteia. Cererea
         de deducere sau de excludere și elementele justificative furnizate de debitori cu ocazia unei astfel de cereri vor constitui
         în această privință o sursă utilă de informații privind pensiile care vor fi achitate acestora ulterior.
      
      58      De altfel, se cuvine subliniat că simplul fapt că un contribuabil plătește cotizații în cadrul unui plan de pensii încheiat
         cu o instituție stabilită în afara Danemarcei nu va putea să constituie temeiul unei prezumții generale de evaziune fiscală
         și să justifice o măsură fiscală care să aducă atingere exercitării unei libertăți fundamentale garantate prin tratat (a se
         vedea în acest sens hotărârea din 26 septembrie 2000, Comisia/Belgia, C‑478/98, Rec., p. I‑7587, punctul 45, și hotărârea
         din 4 martie 2004, Comisia/Franța, citată anterior, punctul 27).
      
      59      În considerarea celor de mai sus, obstacolele care rezultă din reglementările în cauză nu pot fi justificate prin eficacitatea
         controalelor fiscale sau prin prevenirea evaziunii fiscale.
      
       Cu privire la coerența sistemului fiscal
      –       Argumentele părților
      60      Având în vedere existența coerenței sistemului fiscal, Comisia consideră că această coerență este îndeplinită dacă sunt întrunite
         două condiții. Pe de o parte, ar trebui să existe o legătură directă între deducerea sau excluderea cotizațiilor și impozitarea
         prestațiilor și, pe de altă parte, reglementările în cauză ar trebui să prevadă posibilitatea de a acorda deductibilitatea
         sau excluderea cotizațiilor plătite unui sistem de pensii într‑un alt stat membru, cu excepția cazului în care statul de reședință
         nu poate să impoziteze prestațiile încasate în cadrul acestui sistem.
      
      61      Potrivit guvernului danez, atât timp cât reglementările în cauză exclud impozitarea prestațiilor plătite dacă cotizațiile
         nu au fost deductibile sau scutite, limitarea sau excluderea posibilităților de deducere a cotizațiilor plătite instituțiilor
         de pensie cu sediul în alte state membre ar fi în conformitate cu tratatul. Regulile daneze ar fi simetrice în privința faptului
         că nu impozitează prestațiile dacă nu se recunoaște dreptul la deducere sau la excludere al cotizațiilor plătite, dar aceleași
         prestații urmează să fie supuse impozitării atunci când se recunoaște dreptul la deducere sau la excludere a amintitelor cotizații.
         Coerența sistemului fiscal ar fi, prin urmare, asigurată la nivelul unui aceluiași și unic contribuabil.
      
      62      În privința necesității de a asigura coerența sistemului fiscal, Comisia consideră că toate planurile de pensii încheiate
         cu instituții de pensii stabilite în alte state membre ar trebui să beneficieze de aceleași avantaje fiscale ca și cele încheiate
         în Danemarca. Luarea în considerare a necesității de a asigura coerența sistemului fiscal nu ar fi relevantă decât în cazurile
         în care Regatul Danemarcei nu ar avea dreptul să impoziteze prestațiile plătite. Comisia adaugă că acest stat membru nu pierde
         dreptul de a impozita respectivele prestații plătite persoanei asigurate care își are reședința pe teritoriul său, fie că
         planul de pensii a fost încheiat pe teritoriul său sau în străinătate, fie că persoana asigurată și‑a mutat reședința într‑un
         alt stat.
      
      63      Potrivit guvernului danez, nesiguranța achitării impozitului pentru prestații plătite de instituții de pensii din străinătate
         este elementul esențial care ar justifica necesitatea de a asigura coerența sistemului fiscal. Într‑adevăr, cu ocazia schimbării
         reședinței celui asigurat, autoritățile statului membru nu cunosc, la data plății cotizațiilor, dacă acest asigurat va emigra
         și, prin urmare, dacă, în aplicarea unei convenții de evitare a dublei impuneri, impozitul nu va fi achitat în statul membru
         în care au fost plătite cotizațiile și în care au fost acordate deducerile sau excluderea, ci în noul stat de reședință.
      
      64      Guvernul suedez precizează că coerența sistemului fiscal presupune ca autoritățile fiscale să admită deductibilitatea sau
         excluderea cotizațiilor la planurile de pensii din veniturile impozabile numai dacă acestea au certitudinea că respectivul
         capital vărsat de instituția de pensii la maturitatea planului de pensii va fi într‑adevăr impozitat.
      
      –       Aprecierea Curții
      65      Trebuie examinat mai întâi argumentul guvernului danez potrivit căruia Comisia, susținând că necesitatea de a asigura coerența
         sistemului fiscal ar putea fi invocată numai în situațiile în care Regatul Danemarcei nu ar mai putea impozita prestațiile
         achitate de instituțiile de pensii din străinătate, adică în cazul în care persoanele asigurate ar renunța la reședințele
         lor din Danemarca, ar fi prezentat un argument care nu a figurat nici în scrisoarea de punere în întârziere, nici în avizul
         motivat.
      
      66      În această privință, trebuie amintit că, în cadrul procedurii de constatare a neîndeplinirii obligațiilor, faza precontencioasă
         are ca obiectiv să îi dea ocazia statului membru vizat, pe de o parte, să se conformeze obligațiilor sale izvorâte din dreptul
         comunitar și, pe de altă parte, să valorifice în mod eficient mijloacele sale de apărare împotriva obiecțiilor formulate de
         Comisie (a se vedea hotărârea din 26 aprilie 2005, Comisia/Irlanda C‑494/01, Rec., p. I‑3331, punctul 33).
      
      67      Mai mult, rezultă din jurisprudența Curții că avizul motivat al Comisiei și acțiunea trebuie să fie întemeiate pe obiecții
         identice (a se vedea în acest sens hotărârea din 9 septembrie 2004, Comisia/Grecia, C‑417/02, Rec., p. I‑7973, punctul 17).
      
      68      În speță, prin prezentarea unui argument destinat să vină doar în sprijinul unuia dintre capetele de cerere formulate într‑un
         aviz motivat care urmărește să demonstreze că coerența sistemului fiscal nu este suficientă pentru a justifica obstacolele
         în calea libertăților sus‑menționate, Comisia nu a formulat un capăt nou de cerere și nici nu a încălcat drepturile la apărare
         ale guvernului danez.
      
      69      Prin urmare, excepția de inadmisibilitate ridicată de guvernul danez trebuie respinsă.
      
      70      În privința justificării întemeiate pe coerența sistemului fiscal, s‑a considerat în mod constant că necesitatea de a păstra
         o atare coerență implică existența unei legături directe între un avantaj fiscal și un dezavantaj corelativ (a se vedea hotărârea
         citată anterior din 28 ianuarie 1992, Comisia/Belgia, punctul 14, hotărârea Svensson și Gustavsson, C‑484/93, Rec., p. I‑3955,
         punctul 18, precum și hotărârea ICI, punctul 29, hotărârea Vestergaard, punctul 24, hotărârea din 26 septembrie 2000, Comisia/Belgia,
         punctul 35, precum și hotărârea X și Y, punctul 52, citate anterior).
      
      71      În această privință, trebuie să se constate că factorul care poate să aducă atingere coerenței sistemului fiscal danez constă
         în survenirea unei mutări de reședință a persoanei interesate între momentul plății cotizațiilor la un plan de pensii și cel
         al achitării prestației corespunzătoare, și nu atât în faptul că instituția de pensii este situată într‑un alt stat membru.
      
      72      Într‑adevăr, în cazul în care un rezident danez care a aderat la un plan de pensii al unei instituții stabilite în Danemarca
         beneficiază de avantaje fiscale privind cotizațiile plătite în cadrul acestui plan, apoi își mută reședința, înainte de termenul
         de plată a prestațiilor, într‑un alt stat membru, Regatul Danemarcei se vede privat de dreptul de a impozita prestațiile corespunzătoare
         cotizațiilor deduse sau excluse, cel puțin atunci când a încheiat cu statul în care persoana interesată și‑a mutat reședința
         o convenție de evitare a dublei impuneri după modelul Convenției OCDE. Într‑o astfel de ipoteză, această consecință nu rezultă
         totuși din faptul că instituția de pensii ar fi stabilită în străinătate.
      
      73      Invers, nimic nu împiedică Regatul Danemarcei să își exercite dreptul de impozitare asupra prestațiilor plătite de o instituție
         de pensii stabilită într‑un alt stat membru unui contribuabil rezident în Danemarca la momentul acestei plăți, în contraprestația
         cotizațiilor cu privire la care i s‑a admis deducerea sau excluderea. Numai în ipoteza în care acest contribuabil și‑a mutat
         reședința, înainte de termenul de plată a prestațiilor, într‑un alt stat membru, Regatul Danemarcei ar putea întâmpina dificultăți
         în impozitarea prestațiilor plătite și astfel va fi adusă atingere coerenței sistemului fiscal danez în materia impozitării
         pensiilor private.
      
      74      Rezultă că, refuzând, ca regulă generală, să acorde un avantaj fiscal cotizațiilor plătite unei instituții de pensii stabilite
         într‑un alt stat membru, reglementările în cauză nu pot fi justificate prin necesitatea de a garanta coerența sistemului fiscal.
      
      75      Rezultă din cele de mai sus că reglementările în cauză nu pot fi justificate nici de considerente privind eficacitatea controalelor
         fiscale și lupta împotriva evaziunii fiscale, nici prin necesitatea de a garanta coerența sistemului fiscal.
      
      76      Deoarece dispozițiile din tratat privind libera prestare a serviciilor, libera circulație a lucrătorilor și libertatea de
         stabilire se opun reglementărilor în cauză, nu este necesar a se examina separat aceste reglementări în lumina articolului
         56 CE privind libera circulație a capitalurilor (a se vedea în acest sens hotărârea din 26 octombrie 2006, Comisia/Portugalia,
         C‑345/05, Rec., p. I‑10633, punctul 45).
      
      77      În consecință, trebuie să se constate că, prin adoptarea și menținerea în vigoare a unui sistem de asigurări de viață și de
         pensii care prevede că dreptul de a deduce și dreptul de a exclude cotizațiile se acordă numai pentru cotizațiile achitate
         în temeiul participării la planurile de pensii încheiate cu instituții de pensii stabilite în Danemarca, în timp ce nu se
         acordă nicio facilitate fiscală de această natură pentru cotizațiile plătite în temeiul planurilor de pensii încheiate cu
         instituții de pensii stabilite în alte state membre, Regatul Danemarcei nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul
         articolelor 39 CE, 43 CE și 49 CE.
      
       Cu privire la cheltuielile de judecată
      78      Potrivit articolului 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedură, partea care cade în pretenții este obligată, la cerere,
         la plata cheltuielilor de judecată. Întrucât Comisia a solicitat obligarea Regatului Danemarcei la plata cheltuielilor de
         judecată, iar Regatul Danemarcei a căzut în pretenții, se impune obligarea acestuia la plata cheltuielilor de judecată. Conform
         alineatului (4) primul paragraf din același articol, Regatul Suediei, care a intervenit în litigiu, suportă propriile cheltuieli
         de judecată.
      
      Pentru aceste motive, Curtea (Marea Cameră) declară și hotărăște:
      1)      Prin adoptarea și menținerea în vigoare a unui sistem de asigurări de viață și de pensie care prevede că dreptul de a deduce
            și dreptul de a exclude cotizațiile din venitul impozabil este recunoscut numai pentru cotizațiile plătite în temeiul unor
            contracte încheiate cu instituții de pensii stabilite în Danemarca, în timp ce nu se acordă nicio facilitate fiscală de această
            natură pentru cotizațiile achitate în temeiul unor contracte încheiate cu instituții de pensii stabilite în alte state membre,
            Regatul Danemarcei nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolelor 39 CE, 43 CE și 49 CE.
      2)      Obligă Regatul Danemarcei la plata cheltuielilor de judecată.
      3)      Obligă Regatul Suediei să suporte propriile cheltuieli de judecată.
      Semnături
      * Limba de procedură: daneza.