CELEX: 62016CJ0254
Language: fi
Date: 2017-07-06 00:00:00
Title: Unionin tuomioistuimen tuomio (seitsemäs jaosto) 6.7.2017.#Glencore Agriculture Hungary Kft., aiemmin Glencore Grain Hungary Kft., vastaan Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság.#Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróságin esittämä ennakkoratkaisupyyntö.#Ennakkoratkaisupyyntö – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Direktiivi 2006/112/EY – 183 artikla – Verotuksen neutraalisuuden periaate – Ostoihin sisältyvän veron vähentäminen – Arvonlisäveron ylijäämän palauttaminen – Tarkastusmenettely – Verovelvolliselle tarkastusmenettelyn yhteydessä määrätty sakko – Palautukselle asetetun määräajan jatkaminen – Viivästyskorkojen epääminen.#Asia C-254/16.

UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (seitsemäs jaosto)
      6 päivänä heinäkuuta 2017 (
            *1
         )
      ”Ennakkoratkaisupyyntö — Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä — Direktiivi 2006/112/EY — 183 artikla — Verotuksen neutraalisuuden periaate — Ostoihin sisältyvän veron vähentäminen — Arvonlisäveron ylijäämän palauttaminen — Tarkastusmenettely — Verovelvolliselle tarkastusmenettelyn yhteydessä määrätty sakko — Palautukselle asetetun määräajan jatkaminen — Viivästyskorkojen epääminen”
      Asiassa C‑254/16,
      jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Budapestin hallinto- ja työtuomioistuin, Unkari) on esittänyt 24.3.2016 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 3.5.2016, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
      
         Glencore Agriculture Hungary Kft., aiemmin Glencore Grain Hungary Kft.,
      vastaan
      
         Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság,
      
      UNIONIN TUOMIOISTUIN (seitsemäs jaosto),
      toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja A. Prechal sekä tuomarit A. Rosas ja E. Jarašiūnas (esittelevä tuomari),
      julkisasiamies: M. Wathelet,
      kirjaaja: A. Calot Escobar,
      ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
      ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
      
               —
            
            
               Glencore Agriculture Hungary Kft., aiemmin Glencore Grain Hungary Kft., edustajinaan D. Kelemen ja Z. Várszegi, ügyvédek,
            
         
               —
            
            
               Unkarin hallitus, asiamiehinään M. Z. Fehér, G. Koós ja A. M. Pálfy,
            
         
               —
            
            
               Tšekin hallitus, asiamiehinään J. Vláčil ja M. Smolek,
            
         
               —
            
            
               Euroopan komissio, asiamiehinään L. Lozano Palacios ja L. Havas,
            
         päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,
      on antanut seuraavan
      
         tuomion
      
      
               1
            
            
               Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL 2006, L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 183 artiklan tulkintaa.
            
         
               2
            
            
               Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat Glencore Agriculture Hungary Kft., aiemmin Glencore Grain Hungary Kft. (jäljempänä Glencore), ja Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság (kansallisen tulli- ja verohallinnon valitusosasto, Unkari) (jäljempänä verohallinto) ja jossa on kyseessä arvonlisäveron ylijäämän palauttamiseen liittyvien viivästyskorkojen maksaminen.
            
         
         Asiaa koskevat oikeussäännöt
      
      
         
            Unionin oikeus
         
      
      
               3
            
            
               Arvonlisäverodirektiivin 183 artiklassa säädetään seuraavaa:
               ”Jos vähennysten määrä ylittää verokaudelta maksettavan arvonlisäveron määrän, jäsenvaltiot voivat siirtää ylimenevän osan seuraavalle kaudelle tai palauttaa sen tarkemmin määräämillään ehdoilla.
               – –”
            
         
         
            Unkarin oikeus
         
      
      
               4
            
            
               Kuten ennakkoratkaisupyynnöstä käy ilmi, verotusjärjestelmästä annetun vuoden 2003 lain nro XCII (adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény; Magyar Közlöny 2003/131 (XI. 14.); jäljempänä verotusjärjestelmästä annettu laki) 37 §:n 4 momentissa säädetään, että verovelvolliselle kuuluvasta talousarvioon kirjatun tuen maksamisesta säädetään tämän lain liitteissä tai erityislaissa. Talousarvioon kirjattu tuki on maksettava 30 päivän kuluessa ja takaisin maksettava arvonlisävero 75 päivän kuluessa vaatimuksen tai ilmoituksen esittämispäivästä tai tätä myöhemmästä erääntymispäivästä. Jos verohallinto vahvistaa talousarvioon kirjatun tuen, tuki on maksettava 30 päivän kuluessa tätä koskevan päätöksen voimaantulosta.
            
         
               5
            
            
               Verotusjärjestelmästä annetun lain 37 §:n 4 momentin c kohdassa säädetään, että jos palautusvaatimuksen oikeellisuuden tarkastus aloitetaan vaatimuksen (ilmoituksen) vastaanottamispäivää seuranneiden 30 päivän kuluessa ja tarkastuksen estämisen perusteella määrätään laiminlyöntisakosta tai kutsusta saapua kuultavaksi, palautuksen määräaika lasketaan päivästä, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annettiin tiedoksi saajalle.
            
         
               6
            
            
               Verotusjärjestelmästä annetun lain 37 §:n 6 momentissa säädetään, että jos verohallinto suorittaa palautuksen viivästyneenä, se maksaa kultakin viivästyspäivältä viivästyskoron mukaista korkoa. Viivästyneestä palautuksesta ei kuitenkaan makseta korkoa, jos palautus on estynyt verovelvollisen tai tietojenantovelvollisen laiminlyönnin vuoksi.
            
         
         Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
      
      
               7
            
            
               Glencore on arvonlisäverovelvollinen yritys, joka toimii viljakaupan alalla. Se osoitti verohallinnolle liikaa maksetun arvonlisäveron palautusvaatimuksen, jossa vaadittiin 4485975000 Unkarin forinttia (HUF) (noin 12,4 miljoonaa euroa) hankintoihin sisältynyttä arvonlisäveroa syyskuulta 2011.
            
         
               8
            
            
               Verohallinto aloitti tämän vaatimuksen esittämisen jälkeen ja ennen vaaditun palautuksen maksamista palautusvaatimuksen oikeellisuuden tarkastusmenettelyn. Verohallinto esitti Glencorelle tämän menettelyn yhteydessä useita tietopyyntöjä ja määräsi sille kolme sakkoa sillä perusteella, että viimeksi mainittu toimitti vastauksensa tiettyihin näistä pyynnöistä liian myöhään, koska verohallinnon mukaan todetuilla viivästyksillä oli estetty mainitun menettelyn toteuttamista.
            
         
               9
            
            
               Verohallinto suoritti 13.11.2013 Glencorelle 1858301000 HUF:ia (noin 5,9 miljoonaa euroa) arvonlisäveron ylijäämän osittaista palautusta. Kyseinen yritys vaati verohallintoa suorittamaan sille 411910990 HUF:ia (noin 1,3 miljoonaa euroa) viivästyskorkoa ajanjaksolta, joka alkoi 4.12.2011, jolloin arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle varattu määräaika Glencoren mukaan päättyi, ja jatkui 13.11.2013 saakka.
            
         
               10
            
            
               Verohallinto hylkäsi tämän vaatimuksen sillä perusteella, että Glencorelle oli määrätty sakko palautusvaatimuksen oikeellisuuden tarkastuksen estämisen perusteella ja että tästä syystä asiaan sovellettavan Unkarin lainsäädännön nojalla arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle varattu määräaika ja mahdolliset viivästyskorot oli laskettava päivästä, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi saajalle. Verohallinnon mukaan palautus ei näin ollen ollut viivästynyt, ja koska pyydettyjen tietojen toimittamatta jättäminen oli ollut esteenä tarkastuksen toteuttamiselle ja arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle, Glencorella ei ollut oikeutta saada viivästyskorkoa.
            
         
               11
            
            
               Glencore valitti 5.11.2015 vaatimuksensa hylkäävästä verohallinnon päätöksestä Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróságiin (Budapestin hallinto- ja työtuomioistuin, Unkari).
            
         
               12
            
            
               Glencore väitti kansallisessa tuomioistuimessa, että Unkarin lainsäädäntö, jonka nojalla viivästyskorot lasketaan siitä, kun arvonlisäveron ylijäämän palauttamista koskevasta tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi saajalle, on vastoin unionin oikeutta ja erityisesti suhteellisuusperiaatetta, oikeusvarmuuden periaatetta ja verotuksen neutraalisuuden periaatetta. Pääasiassa kyseessä oleva tarkastusmenettely kesti yli kaksi vuotta, mikä ei sen mukaan johtunut siitä, että pyydetyt asiakirjat oli toimitettu liian myöhään, vaan pääasiallisesti verohallinnon toiminnasta. Lisäksi verohallinto määräsi Glencoren toimittamaan sille suuren määrän tietoja tarkastusmenettelyn kahden ensimmäisen viikon aikana ja myönsi sille kunkin pyynnön yhteydessä vain kolme arkipäivää tietojen toimittamiseksi. Glencoren mukaan verohallinnon olisi pitänyt palauttaa vaadittu arvonlisävero verotusjärjestelmästä annetun lain 37 §:ssä yli 500000 HUF:n (noin 1600 euroa) suuruisten vaatimusten osalta säädettyjen 45 päivän kuluessa. Koska tällaista palautusta ei suoritettu, verohallinnolla oli velvollisuus maksaa sille viivästyskorkoa. Glencore totesi lisäksi, että verotuksen neutraalisuuden periaate edellyttää, että verovelvollisen on voitava saada arvonlisäveron ylijäämän palautus kohtuullisessa ajassa, eikä veroviranomaisten toteuttamilla menettelyä koskevilla toimilla voi olla vaikutusta palautuksen ajankohtaan.
            
         
               13
            
            
               Verohallinto vaati Glencoren valituksen hylkäämistä ja väitti, että sakkojen määrääminen sillä perusteella, että verotarkastukselle tarpeellisia asiakirjoja oli toimitettu liian myöhään, johtui Glencoren tuottamuksellisesta toiminnasta ja että arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle varattua määräaikaa oli jatkettu Glencoren laiminlyönnin vuoksi.
            
         
               14
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että unionin tuomioistuin on jo katsonut, että verotuksen neutraalisuuden periaate estää jäsenvaltioita liittämästä arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle edellytyksiä, joista aiheutuisi verovelvollisille lisärasitus, jolla olisi vaikutuksia heidän taloudelliseen tilanteeseensa, ja että jäsenvaltioiden on varmistettava, että mainittu palautus suoritetaan kohtuullisessa ajassa ja ettei palauttamista koskevilla yksityiskohtaisilla säännöillä itsessään aiheuteta verovelvolliselle taloudellista riskiä. Se toteaa, että unionin tuomioistuin on myös katsonut, että verovelvollisilla, joille on palautettu arvonlisäveron ylijäämä kohtuuttoman pitkäksi katsottavan ajan kuluttua, on oikeus saada viivästyskorkoa ja että kunkin jäsenvaltion oikeusjärjestyksessä on määritettävä viivästyskorkojen maksamista koskevat edellytykset vastaavuus- ja tehokkuusperiaatteita noudattaen.
            
         
               15
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo kuitenkin, että unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntöön ei sisälly riittävän selkeitä tietoja erityisesti verohallinnon määräämien, pääasiassa kyseessä olevien kaltaisten sakkojen seurausten osalta. Se katsoo, että sillä, että arvonlisäveron ylijäämä palautettiin Glencorelle noin kahden vuoden kuluttua tavanomaisen 45 päivän määräajan sijaan, loukataan suhteellisuusperiaatetta ja että mainitun yrityksen esittämä viivästyskorkojen maksamista koskeva vaatimus olisi näin ollen hyväksyttävä. Kansallinen tuomioistuin katsoo, että tämän periaatteen vastaista on myös se, että verohallinto voisi, käyttämällä hyväkseen kyseisen kansallisen lainsäädännön kirjaimellista tulkintaa ja määräämällä verovelvolliselle sakon, jos tämä on laiminlyönyt velvollisuutensa toimittaa tietoja, jatkaa verotarkastuksia rajoittamattoman ajan ilman velvollisuutta suorittaa viivästyskorkoa.
            
         
               16
            
            
               Tässä tilanteessa Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
               
                        ”1)
                     
                     
                        Onko [arvonlisäverodirektiivin] 183 artiklaa tulkittava siten, että se on esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jossa säädetään arvonlisäveron ylijäämän palautukselle asetetun määräajan jatkamisesta siihen päivään, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi saajalle, silloin kun palautusvaatimuksesta laskettavien 30 päivän kuluessa aloitetussa verotarkastuksessa verovelvolliselle määrätään sakko laiminlyönnin vuoksi?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Onko [arvonlisäverodirektiivin] 183 artikla verotuksen neutraalisuuden periaate ja suhteellisuusperiaate huomioon ottaen esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan palautuksen viivästyessä viivästyskorkoja ei makseta siinä tapauksessa, että verohallinto on tähän palautukseen kohdistuneessa tarkastuksessa määrännyt verovelvolliselle seuraamuksen yhteistyövelvollisuuden laiminlyönnistä, vaikka tarkastus, joka on kestänyt useita vuosia, on jatkunut syistä, joita ei lähtökohtaisesti voida lukea verovelvollisen syyksi?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Onko [arvonlisäverodirektiivin] 183 artiklaa ja tehokkuusperiaatetta tulkittava siten, että vaatimus unionin oikeuden vastaisesti pidätettyihin tai palauttamatta jätettyihin veroihin liittyvien korkojen maksamisesta on sellainen suoraan unionin oikeuteen perustuva subjektiivinen oikeus, jonka nojalla unionin oikeuden rikkomisen ja veron palauttamatta jättämisen osoittaminen riittää tehokkaan korkovaatimuksen esittämiseksi jäsenvaltioiden tuomioistuimille ja muille viranomaisille?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Siinä tapauksessa, että ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen olisi edellisiin kysymyksiin annettujen vastausten perusteella katsottava pääasiassa, että jäsenvaltion kansallinen lainsäädäntö on ristiriidassa [arvonlisäverodirektiivin] 183 artiklan kanssa, toimisiko kyseinen kansallinen tuomioistuin unionin oikeuden mukaisesti katsoessaan, että viivästyskorkovaatimuksen hylkääminen jäsenvaltioiden viranomaisten päätöksissä on mainitun direktiivin 183 artiklan vastaista?”
                     
                  
         
         Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
      
      
               17
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksillään, joita on arvioitava yhdessä, pääasiallisesti, onko unionin oikeutta tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jossa säädetään, että silloin, kun verohallinto on aloittanut verotarkastuksen ja kun verovelvolliselle on määrätty sakko yhteistyön laiminlyönnin vuoksi, arvonlisäveron ylijäämän palautukselle asetettua määräaikaa voidaan jatkaa siihen päivään, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi mainitulle verovelvolliselle, ja viivästyskorkojen maksamisesta voidaan kieltäytyä myös, vaikka verotarkastusmenettely kestää kohtuuttoman pitkään eikä kohtuuttoman pitkä kesto johdu kokonaan verovelvollisen toiminnasta. Mikäli tähän vastataan myöntävästi, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee, mitä velvollisuuksia sillä on unionin oikeuden nojalla ratkaistessaan pääasian.
            
         
               18
            
            
               Aluksi on muistutettava, että vaikka arvonlisäverodirektiivin 183 artiklassa ei säädetä velvollisuudesta maksaa korkoa palautettavalle arvonlisäveron ylijäämälle eikä ajankohdasta, josta lähtien korkoa olisi maksettava, tästä seikasta ei yksin voida päätellä, että kyseistä säännöstä olisi tulkittava siten, että jäsenvaltioiden säätämät arvonlisäveron ylijäämän palauttamista koskevat yksityiskohtaiset säännöt jäisivät kokonaan unionin oikeuden kannalta suoritettavan valvonnan ulkopuolelle (tuomio 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C‑107/10, EU:C:2011:298, 27 ja 28 kohta ja tuomio 24.10.2013, Rafinăria Steaua Română, C‑431/12, EU:C:2013:686, 19 kohta).
            
         
               19
            
            
               Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä käy näet ilmi, että arvonlisäverodirektiivin 183 artiklasta – kun sitä tulkitaan arvonlisäverotuksen asiayhteyden ja sitä koskevien yleisten periaatteiden valossa – ilmenee tiettyjä erityisiä säännöksiä, joita jäsenvaltioiden on noudatettava, kun ne toteuttavat oikeuden arvonlisäveron ylijäämän palautukseen (ks. tuomio 24.10.2013, Rafinăria Steaua Română, C‑431/12, EU:C:2013:686, 21 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
            
         
               20
            
            
               Unionin tuomioistuin on siten katsonut, että jäsenvaltioiden arvonlisäveron ylijäämän palauttamisesta tarkemmin määräämät ehdot eivät saa vaarantaa verotuksen neutraalisuuden periaatetta siten, että arvonlisävero jää kokonaan tai osittain verovelvollisen rasitteeksi. Näiden ehtojen on etenkin oltava sellaisia, että ne sallivat asianmukaisin tavoin suorittaa kyseiseen arvonlisäveron ylijäämään perustuvan koko saatavan verovelvolliselle, mikä edellyttää sitä, että se palautetaan kohtuullisen ajan kuluessa ja että käyttöön otetusta palautusjärjestelmästä ei varsinkaan aiheudu verovelvolliselle minkäänlaista taloudellista riskiä (tuomio 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C‑107/10, EU:C:2011:298, 33 kohta; tuomio 28.7.2011, komissio v. Unkari, C‑274/10, EU:C:2011:530, 45 kohta ja määräys 17.7.2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó, C‑654/13, ei julkaistu, EU:C:2014:2127, 31 kohta).
            
         
               21
            
            
               Tätä määräaikaa voidaan lähtökohtaisesti jatkaa verotarkastuksen suorittamiseksi ilman, että tällaista jatkettua määräaikaa olisi pidettävä kohtuuttomana, kunhan jatkaminen ei ylitä sitä, mikä on tarpeen tämän tarkastusmenettelyn loppuunsaattamiseksi (tuomio 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C‑107/10, EU:C:2011:298, 53 kohta).
            
         
               22
            
            
               Silloin kun arvonlisäveron ylijäämää ei palauteta verovelvolliselle kohtuullisessa ajassa, arvonlisäverojärjestelmän neutraalisuuden periaate edellyttää, että verovelvolliselle näin aiheutunut taloudellinen menetys siitä, ettei kyseessä oleva rahamäärä ollut hänen käytettävissään, korvataan maksamalla viivästyskorkoja (tuomio 24.10.2013, Rafinăria Steaua Română, C‑431/12, EU:C:2013:686, 23 kohta).
            
         
               23
            
            
               Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä käy lisäksi ilmi, että se, että veronsaajan maksettavaksi kuuluvia korkoja ei lasketa siitä päivästä lähtien, jona arvonlisäveron ylijäämä piti arvonlisäverodirektiivin nojalla normaalisti palauttaa, on lähtökohtaisesti mainitun direktiivin 183 artiklassa säädettyjen edellytysten vastaista (tuomio 12.5.2011, Enel Maritsa Iztok 3, C‑107/10, EU:C:2011:298, 51 kohta ja tuomio 24.10.2013, Rafinăria Steaua Română, C‑431/12, EU:C:2013:686, 24 kohta).
            
         
               24
            
            
               Lisäksi on todettava, että lainsäädännöllä, jossa jätetään veroviranomaisille mahdollisuus aloittaa verotarkastus milloin tahansa, jopa juuri ennen arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle varatun määräajan päättymistä, mikä mahdollistaa palautuksen suorittamiselle varatun määräajan huomattavan jatkamisen, ei ainoastaan aiheuteta verovelvolliselle taloudellista haittaa, vaan lisäksi tämän on mahdotonta tietää etukäteen ajankohtaa, josta lähtien arvonlisäveron ylijäämää vastaavat varat ovat sen käytettävissä, mikä merkitsee lisähaittaa mainitulle verovelvolliselle (määräys 21.10.2015, Kovozber, C‑120/15, ei julkaistu, EU:C:2015:730, 27 kohta).
            
         
               25
            
            
               Edellä esitetystä seuraa, että pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa tilanteessa arvonlisäveron ylijäämän palauttamiselle varattua määräaikaa voidaan jatkaa siihen asti, kunnes verovelvollista koskevasta verotarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi verovelvolliselle, kunhan kyseisestä menettelystä ei seuraa, että mainitun määräajan jatkamisella ylitetään se, mikä on tarpeen tämän tarkastusmenettelyn loppuunsaattamiseksi. Jos mainittu menettely kestää kohtuuttoman pitkään, verovelvolliselta ei voida evätä viivästyskorkoja.
            
         
               26
            
            
               Siitä, että ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii tässä yhteydessä, mitä vaikutuksia on sellaisen verovelvollisen toiminnalla, jolle on määrätty sakkoja laiminlyönnistä verotarkastusmenettelyn yhteydessä, on todettava, että vaikka onkin totta, kuten Unkarin hallitus toteaa, että ei voida hyväksyä tilannetta, jossa verovelvollinen, joka on kieltäytynyt yhteistyöstä verohallinnon kanssa ja on siten tarkastusmenettelyn kulkua estämällä aiheuttanut viivästystä arvonlisäveron ylijäämän palauttamiseen, voisi vaatia viivästyskorkoa tästä viivästyksestä.
            
         
               27
            
            
               Sellaisen kansallisen lainsäädännön tai käytännön, joiden nojalla pelkästään sen seikan perusteella, että verovelvolliselle on määrätty sakko laiminlyönnistä häntä koskevan verotarkastusmenettelyn yhteydessä, verohallinnon sallitaan jatkavan mainittua tarkastusta ajalla, jota ei voida oikeuttaa mainitulla laiminlyönnillä, ilman velvollisuutta maksaa tälle viivästyskorkoja, ei voida kuitenkaan katsoa olevan yhteensopivia verotuksen neutraalisuuden periaatteesta johtuvien vaatimusten kanssa.
            
         
               28
            
            
               Näin ollen pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa tilanteessa on – jotta voidaan arvioida, onko viivästyskorkoja maksettava, ja tarvittaessa määrittää, mistä ajankohdasta oikeus saada viivästyskorkoja alkaa – selvitettävä, mikä osuus verotarkastusmenettelyn kestosta johtuu verovelvollisen toiminnasta.
            
         
               29
            
            
               Nyt käsiteltävässä asiassa unionin tuomioistuimelle toimitetusta asiakirja-aineistosta käy ilmi, että syyskuuta 2011 koskeva arvonlisäveron ylijäämän ensimmäinen osittainen palautus suoritettiin vasta 13.11.2013 eli lähes kaksi vuotta sen jälkeen kun Unkarin lainsäädännössä palautusten osalta säädetty normaali määräaika oli päättynyt.
            
         
               30
            
            
               Glencore toteaa kirjallisissa huomautuksissaan, että verohallinto aloitti sen tekemän, arvonlisäveron ylijäämän palautusvaatimuksen laillisuutta koskevan tarkastusmenettelyn juuri ennen Unkarin lainsäädännössä mainitun palautuksen osalta säädetyn määräajan päättymistä. Glencore huomauttaa myös, että verohallinto määräsi sille ensimmäisen sakon 41 päivän kuluttua sen jättämästä arvonlisäveroilmoituksesta, kun taas ensimmäinen osittainen palautus, joka on riitautettu ennakkoratkaisua pyytäneessä tuomioistuimessa, maksettiin 755 päivän kuluttua mainitun ilmoituksen jättämisestä ja kyseinen verotarkastuksesta laadittu pöytäkirja annettiin tiedoksi saajalle 539 päivän kuluttua viimeisestä verohallinnon pyynnöstä saada Glencorelta asiakirjoja.
            
         
               31
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että Unkarin lainsäädännössä ei säädetä, että arvioitaessa, onko viivästyskorkoa maksettava, on otettava huomioon verovelvollisen, jolle on määrätty sakkoa, toiminnan tosiasiallinen vaikutus verotarkastusmenettelyn kestoon. Se toteaa lisäksi, että verohallinto voi tarvittaessa jatkaa tällaista menettelyä pitkän aikaa ilman, että sillä on velvollisuutta maksaa verovelvolliselle viivästyskorkoa.
            
         
               32
            
            
               On selvää, että tällaisen kansallisen lainsäädännön vaikutuksena voi olla tilanteessa, jossa aloitetaan tarkastusmenettely ja verovelvolliselle määrätään menettelyn kuluessa sakko, se, että verovelvollisella ei ole pitkään aikaan käytettävissään arvonlisäveron ylijäämää vastaavia varoja ja että verovelvollisen on mahdotonta tietää etukäteen ajankohtaa, josta lähtien nämä varat ovat sen käytettävissä, samoin kuin se, että verovelvolliselta evätään oikeus saada viivästyskorkoja.
            
         
               33
            
            
               Tällainen lainsäädäntö ei ole yhteensopiva nyt annettavan tuomion 20–22 kohdassa esiin tuotujen, verotuksen neutraalisuuden periaatteesta johtuvien vaatimusten kanssa; näiden vaatimusten mukaan arvonlisäveron ylijäämä on palautettava kohtuullisessa ajassa ja, mikäli näin ei tapahdu, verovelvolliselle tällä tavoin aiheutunut taloudellinen menetys on korvattava maksamalla tälle viivästyskorkoa.
            
         
               34
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen velvollisuuksista on muistutettava, että kun kansalliset tuomioistuimet soveltavat kansallista lainsäädäntöä, niiden on tulkittava sitä mahdollisimman pitkälle kyseisen direktiivin sanamuodon ja tarkoituksen mukaisesti, jotta sillä tarkoitettu tulos saavutettaisiin ja siten noudatettaisiin SEUT 288 artiklan kolmatta kohtaa. Tämä velvollisuus tulkita kansallista oikeutta yhdenmukaisesti direktiivin kanssa on nimittäin erottamaton osa EUT-sopimuksella luotua järjestelmää, sillä näin kansalliset tuomioistuimet voivat toimivaltansa rajoissa varmistaa unionin oikeuden täyden tehokkuuden, kun ne ratkaisevat käsiteltävikseen saatettuja asioita (ks. mm. tuomio 11.4.2013, Rusedespred, C‑138/12, EU:C:2013:233, 37 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
            
         
               35
            
            
               Samoin vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan kansallinen tuomioistuin, jonka tehtävänä on toimivaltansa rajoissa soveltaa unionin oikeuden säännöksiä, on velvollinen varmistamaan näiden säännösten täyden vaikutuksen niin, että se tarvittaessa jättää omasta aloitteestaan soveltamatta kaikkia unionin oikeuden vastaisia kansallisia säännöksiä ilman, että sen on pyydettävä tai odotettava, että nämä kansalliset säännökset ensin poistetaan lainsäädäntöteitse tai jossain muussa perustuslaillisessa menettelyssä (tuomio 5.7.2016, Ognyanov, C‑614/14, EU:C:2016:514, 34 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
            
         
               36
            
            
               Kaiken edellä esitetyn perusteella ennakkoratkaisukysymyksiin on vastattava, että unionin oikeutta on tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jossa säädetään, että silloin, kun verohallinto on aloittanut verotarkastuksen ja kun verovelvolliselle on määrätty sakko yhteistyön laiminlyönnin vuoksi, arvonlisäveron ylijäämän palautukselle asetettua määräaikaa voidaan jatkaa siihen päivään, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi verovelvolliselle, ja viivästyskorkojen maksamisesta voidaan kieltäytyä myös, vaikka verotarkastusmenettely kestää kohtuuttoman pitkään eikä kohtuuttoman pitkä kesto johdu kokonaan verovelvollisen toiminnasta.
            
         
         Oikeudenkäyntikulut
      
      
               37
            
            
               Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
            
          
            
               Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:
            
          
               
                  
                     Unionin oikeutta on tulkittava siten, että se on esteenä pääasiassa kyseessä olevan kaltaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jossa säädetään, että silloin, kun verohallinto on aloittanut verotarkastuksen ja kun verovelvolliselle on määrätty sakko yhteistyön laiminlyönnin vuoksi, arvonlisäveron ylijäämän palautukselle asetettua määräaikaa voidaan jatkaa siihen päivään, jona tarkastuksesta laadittu pöytäkirja annetaan tiedoksi verovelvolliselle, ja viivästyskorkojen maksamisesta voidaan kieltäytyä myös, vaikka verotarkastusmenettely kestää kohtuuttoman pitkään eikä kohtuuttoman pitkä kesto johdu kokonaan verovelvollisen toiminnasta.
                  
               
             
               
                  
                     Allekirjoitukset
                  
               
            (
            *1
         )	Oikeudenkäyntikieli: unkari.