CELEX: 62009CC0402
Language: nl
Date: 2011-01-27
Title: Conclusie van advocaat-generaal Sharpston van 27 januari 2011. # Ioan Tatu tegen Statul român prin Ministerul Finanţelor şi Economiei en anderen. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: Tribunalul Sibiu - Roemenië. # Binnenlandse belastingen - Artikel 110 VWEU - Milieuheffing op eerste registratie van motorvoertuigen - Neutraliteit van heffing tussen ingevoerde tweedehands motorvoertuigen en gelijksoortige voertuigen die zich reeds op binnenlandse markt bevinden. # Zaak C-402/09.

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
      E. SHARPSTON
      van 27 januari 2011 (1)
      
      Zaak C‑402/09
      Ioan Tatu
      tegen
      Statul român prin Ministerul Finanţelor şi Economiei,
      Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu,
      Administraţia Finanţelor Publice Sibiu,
      Administraţia Fondului pentru Mediu
      en
      Ministerul Mediului
      [verzoek van het Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (Roemenië) om een prejudiciële beslissing]
      „Vrij verkeer van goederen – Milieuheffing op eerste registratie van ingevoerde tweedehands voertuigen – Verenigbaarheid met artikel 110 VWEU”1.        Met dit verzoek om een prejudiciële beslissing vraagt het Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ
         (regionale rechtbank te Sibiu, Roemenië, kamer voor handelszaken en bestuursrechtelijke zaken), het Hof om richtsnoeren te
         geven over de verenigbaarheid met artikel 110 VWEU (oud artikel 90 EG)(2) van een heffing (omschreven als een milieuheffing) op ingevoerde tweedehands auto’s.
      
       Unieregeling
      2.        Artikel 110 VWEU luidt:
      
      „De lidstaten heffen op producten van de overige lidstaten, al dan niet rechtstreeks, geen hogere binnenlandse belastingen
         van welke aard ook dan die welke, al dan niet rechtstreeks, op gelijksoortige nationale producten worden geheven.
      
      Bovendien heffen de lidstaten op de producten van de overige lidstaten geen zodanige binnenlandse belastingen, dat daardoor
         andere producties zijdelings worden beschermd.”
      
       Emissienormen
      3.        Europese emissienormen bepalen de maximumwaarden voor uitlaatemissies van in de lidstaten verkochte nieuwe motorvoertuigen.
         De eerste emissienorm voor lichte bedrijfsvoertuigen lichter dan 3,5 ton (algemeen bekend als „EURO-norm 1”) werd ingevoerd
         bij richtlijn 91/441/EEG(3), die op 1 januari 1992 in werking is getreden. Sedertdien werden de voorschriften geleidelijk verscherpt om de luchtkwaliteit
         in de Europese Unie te verbeteren.
      
       Nationale regeling
      4.        Bij artikel 3 van Ordonanţa de urgenţă a Guvernului (noodverordening van de regering; hierna: „OUG”) nr. 50/2008 werd een
         heffing („milieuheffing” genoemd) ingevoerd voor motorvoertuigen van de categorieën M1 tot en met M3 en N1 tot en met N3.(4)
      
      5.        Krachtens artikel 4, sub a, OUG nr. 50/2008 was deze heffing verschuldigd bij de eerste registratie van een motorvoertuig
         in Roemenië, zonder een onderscheid te maken tussen in Roemenië en in het buitenland geproduceerde motorvoertuigen, of tussen
         nieuwe voertuigen en tweedehands voertuigen.
      
      6.        Artikel 6, lid 1, OUG nr. 50/2008 stelde de berekeningswijze van de heffing vast. Het bepaalde:
      
      „1. Het heffingsbedrag wordt aan de hand van de in de bijlagen 1 tot en met 4 vermelde elementen als volgt berekend:
      a) auto’s van categorie M1, emissienorm Euro 3, Euro 4, Euro 5 of Euro 6:
      1. voor auto’s van emissienorm Euro 4 of Euro 3 wordt de heffing berekend op basis van de emissie van koolstofdioxide (CO2) en de specifieke heffing uitgedrukt in EUR/gram CO2 (zie bijlage 1), de emissienorm en de specifieke heffing in EUR/cc (zie bijlage 2), en de heffingskorting (zie bijlage 4,
         kolom 2) aan de hand van de formule: 
      
      Te betalen bedrag = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100 ‑ E)/100,
      waarin:
      A = gecombineerde waarde van de emissie van CO2, uitgedrukt in gram/km;
      
      B = specifieke heffing, uitgedrukt in EUR/gram CO2 (zie bijlage 1, kolom 3);
      
      C = cilinderinhoud;
      D = specifieke heffing voor cilinderinhoud (zie bijlage 2, kolom 3);
      E = heffingskorting (zie bijlage 4, kolom 2);
      2. voor auto’s van emissienorm Euro 5 of Euro 6 wordt de heffing, na de inwerkingtreding van de uitvoeringsbepalingen voor
         verordening (EG) nr. 715/2007 van het Europees Parlement en de Raad van 20 juni 2007 betreffende de typegoedkeuring van motorvoertuigen
         met betrekking tot emissies van lichte personen- en bedrijfsvoertuigen (Euro 5 en Euro 6) en de toegang tot reparatie- en
         onderhoudsinformatie, berekend aan de hand van de in punt 1 vermelde formule;
      
      b) voor motorvoertuigen van categorie M1 die niet behoren tot een specifieke Europese emissienorm of behoren tot emissienorm 1
         of 2, aan de hand van de volgende formule:
      
      Te betalen bedrag = C x D x (100-E)/100
      waarin:
      C = cilinderinhoud;
      D = specifieke heffing voor cilinderinhoud (zie bijlage 2, kolom 3);
      E = heffingskorting (zie bijlage 4, kolom 2);
      [...]”
      7.        Artikel 6, lid 3, OUG nr. 50/2008 betrof de waardevermindering van het voertuig. Het luidde:
      
      „Het in bijlage 4 bedoelde verminderingspercentage wordt vastgesteld op grond van de ouderdom, het gemiddelde jaarlijks afgelegde
         aantal kilometers, de mechanische toestand en de uitrusting van het voertuig. Bij de berekening van de heffing wordt het vastgestelde
         bedrag, overeenkomstig voorwaarden die moeten worden vastgelegd in uitvoeringsbepalingen van deze noodverordening, verder
         verlaagd wanneer de elementen op grond waarvan het werd vastgesteld afwijken van de norm.”
      
      8.        Artikel 10 OUG nr. 50/2008 voorzag in een mogelijkheid van bezwaar voor wie wou aanvoeren dat het voertuig meer in waarde
         was verminderd dan het in de schaal in bijlage 4, kolom 2, weergegeven percentage. Samengevat werd dan een taxatie van het
         voertuig uitgevoerd door een onafhankelijke deskundige, die tegen een standaardtarief werd vergoed. Op vertoon van het deskundigenverslag
         door de belastingbetaler berekenden de nationale autoriteiten de heffing dan opnieuw. Indien de belastingbetaler geen genoegen
         kon nemen met het resultaat, kon hij zich tot de bevoegde rechterlijke instanties wenden.
      
      9.        Artikel 14 OUG nr. 50/2008 bepaalde dat deze noodverordening op 1 juli 2008 in werking zou treden. De heffing was enkel verschuldigd
         voor motorvoertuigen die in Roemenië voor het eerst werden geregistreerd na die datum, en niet voor die welke eerder waren
         geregistreerd en reeds in het verkeer waren.
      
      10.      Bijlage 4 bevatte een vaste schaal die uit twee kolommen bestond. De eerste kolom betrof de ouderdom van het voertuig en de
         tweede kolom stelde een verminderingspercentage vast voor iedere ouderdomsklasse. Voor een auto van minder dan een maand bedroeg
         de vermindering 3 %. De maximumvermindering voor een auto van meer dan 15 jaar oud, bedroeg 95 %.
      
      11.      De in artikel 6, lid 3, OUG nr. 50/2008 bedoelde uitvoeringsbepalingen waren opgenomen in de Norme Metodologice de aplicare
         a Ordonanţei de urgentă Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (uitvoeringsbepalingen
         van OUG nr. 50/2008; hierna: „uitvoeringsbepalingen”) van 24 juni 2008, bekendgemaakt in de Monitorul Oficial op 30 juni 2008. Hoofdstuk IV van de uitvoeringsbepalingen (met als titel „berekening van de heffing”) bevatte bepalingen
         die de basis uitbreidden waarop het verminderingspercentage van bijlage 4, kolom 2, bij OUG nr. 50/2008 werd berekend. In
         het bijzonder zette het de veronderstellingen uiteen betreffende het jaarlijks afgelegde aantal kilometers, de staat en de
         uitrusting op grond waarvan de schaal was gebaseerd. Geen rekening werd gehouden met het merk of model van de auto, of met
         het type aandrijving. Hoofdstuk V (met als titel „vaststelling van de werkelijke waardevermindering van een tweedehands voertuig”)
         betrof de situatie waarin degene die de heffing betaalde, aanvoerde dat de waardevermindering van het voertuig groter was
         dan het in bijlage 4, kolom 2, vastgestelde percentage.
      
      12.      OUG nr. 50/2008 werd gewijzigd bij OUG nr. 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule
         (OUG nr. 208/2008 tot vaststelling van enkele maatregelen betreffende de milieuheffing voor motorvoertuigen). Krachtens deze
         noodverordening moest voor voertuigen waarvan de cilinderinhoud niet groter was dan 2000 cc, en die voor het eerst in Roemenië
         of in een andere lidstaat van de Europese Unie werden geregistreerd vanaf 15 december 2008, niet de milieuheffing voor motorvoertuigen
         uit OUG nr. 50/2008 worden betaald. Deze bepalingen zouden tot 31 december 2009 van kracht blijven.
      
      13.      OUG nr. 208/2008 is ingetrokken bij OUG nr. 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru
         instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (OUG nr. 218/2008 tot wijziging van OUG nr. 50/2008 tot vaststelling van
         de milieubelasting voor motorvoertuigen). Deze noodverordening voorzag onder andere in enkele verdere vrijstellingen voor
         bepaalde categorieën motorvoertuigen die voor het eerst (in Roemenië dan wel in een andere lidstaat) werden geregistreerd
         tussen 15 december 2008 en 31 december 2009.
      
       Hoofdgeding en prejudiciële vraag
      14.      I. Tatu, verzoeker in het hoofdgeding, heeft in juli 2008 in Duitsland een tweedehands voertuig van het merk Mercedes-Benz
         gekocht. De auto was in 1997 gebouwd. Hij behoorde tot de categorie M1, had een cilinderinhoud van 2 155 cc en voldeed aan
         EURO-norm 2. De koopprijs bedroeg 6 600 EUR.
      
      15.      Op 27 oktober 2008 betaalde Tatu de milieuheffing aan de Roemeense autoriteiten overeenkomstig OUG nr. 50/2008. Tatu betoogt
         in zijn schriftelijke opmerkingen dat de heffing 7 595 RON (ongeveer 2 054 EUR) bedroeg.
      
      16.      Van mening dat de betrokken heffing onder meer in strijd was met artikel 90 EG (thans artikel 110 VWEU), heeft Tatu bij het
         Tribunalul Sibiu om teruggaaf verzocht van de betaalde heffing. Hij betoogt in het bijzonder dat de betrokken heffing uit
         andere lidstaten ingevoerde tweedehands voertuigen discrimineert, aangezien in het geval van ingevoerde voertuigen de heffing
         volledig ten laste wordt gebracht van de eerste registratie in Roemenië, terwijl de heffing voor voertuigen die in Roemenië
         werden geregistreerd vóór de invoering van de heffing, in feite nul bedraagt.
      
      17.      Het Tribunalul Sibiu heeft het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:
      
      „Verzet artikel [110 VWEU] zich tegen de bepalingen van OUG nr. 50/2008, zoals nadien gewijzigd? Is hier sprake van een kennelijk
         discriminerende maatregel?”
      
      18.      Schriftelijke opmerkingen zijn ingediend door Tatu, de Tsjechische en de Roemeense regering en de Commissie. Ter terechtzitting
         waren Tatu, de Roemeense regering en de Commissie vertegenwoordigd bij de mondelinge behandeling.
      
       Opmerkingen vooraf
       Grondslag in het Verdrag
      19.      Hoewel de prejudiciële vraag uitsluitend betrekking heeft op wat thans artikel 110 VWEU is, vermeldt de verwijzingsbeslissing
         ook door Tatu gemaakte opmerkingen in het hoofdgeding met betrekking tot andere artikelen van het VWEU, namelijk de artikelen 30
         VWEU en 34 VWEU (oude artikelen 25 EG en 28 EG). Voor de goede orde zal ik deze artikelen kort behandelen in de context van
         hun toepasselijkheid op het hoofdgeding.
      
      20.      De betrokken heffing is duidelijk geen douanerecht in eigenlijke zin. Een eenzijdig opgelegde geldelijke last, ongeacht de
         benaming of de structuur ervan, die wegens grensoverschrijding op goederen wordt geheven, vormt echter een heffing van gelijke
         werking in de zin van de artikelen 28 VWEU en 30 VWEU (oude artikelen 23 EG en 25 EG).(5)
      
      21.      Een heffing als die welke in casu aan de orde is, wordt echter niet opgelegd wegens de overschrijding van de grens van de
         lidstaat die de heffing oplegt, maar bij de eerste registratie van het voertuig op het grondgebied van die staat met het oog
         op het in het verkeer brengen ervan.
      
      22.      Daaruit volgt dat de heffing deel uitmaakt van het algemene stelsel van binnenlandse heffingen op goederen en moet worden
         getoetst aan artikel 110 VWEU.(6)
      
      23.      Volgens vaste rechtspraak strekt de werkingssfeer van artikel 30 VWEU zich niet uit tot de handelsbelemmeringen die onder
         andere, specifieke bepalingen vallen.(7) Aangezien artikel 110 VWEU van toepassing is op de betrokken heffing, kan artikel 30 VWEU in het onderhavige geval niet van
         toepassing zijn.
      
       Formulering van de prejudiciële vraag
      24.      Blijkens de bewoordingen van de prejudiciële vraag stelt de verwijzende rechter het Hof vragen over de uitlegging van nationaal
         recht, te weten bepalingen van OUG nr. 50/2008. Het is vaste rechtspraak dat dit Hof niet bevoegd is om in het kader van een
         procedure krachtens artikel 267 VWEU uitspraak te doen over de verenigbaarheid van bepalingen van nationaal recht met het
         gemeenschapsrecht. De uitlegging van nationale bepalingen is aan de nationale rechter voorbehouden.(8) Het staat het Hof echter vrij om de nationale rechter alle gegevens over de uitlegging van het Unierecht te verschaffen die
         die rechter in staat stellen te beoordelen of nationale bepalingen verenigbaar zijn met het Unierecht.(9) Daartoe kan het nodig zijn de voorgelegde vraag te herformuleren.(10)
      
      25.      Daarnaast blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat de in het hoofdgeding relevante nationale regelgeving de oorspronkelijke
         versie van OUG nr. 50/2008 is, en niet de gewijzigde versie ervan. Hieruit volgt dat het Hof bij de behandeling van de in
         de verwijzingsbeslissing aan de orde gestelde kwesties, rekening moet houden met de wetgeving in de ongewijzigde versie, en
         niet met latere versies ervan. Bijgevolg moeten de woorden „zoals nadien gewijzigd” in de prejudiciële vraag buiten beschouwing
         worden gelaten.
      
      26.      Hoewel in de prejudiciële vraag de woorden „kennelijk discriminerende” worden gebruikt, wordt nergens in de rechtspraak van
         het Hof met betrekking tot artikel 110 VWEU gesteld dat dit artikel slechts wordt geschonden indien de discriminatie „kennelijk”
         is. Enkel moet worden nagegaan of er sprake is van discriminatie. Ook het woord „kennelijk” moet bijgevolg bij de beantwoording
         van de prejudiciële vraag buiten beschouwing worden gelaten.
      
      27.      Bovendien blijkt uit de verwijzingsbeslissing geenszins dat de heffing op tweedehands auto’s die zijn verworven in een andere
         lidstaat dan Roemenië een zijdelingse bescherming ten gunste van andere producten dan motorvoertuigen biedt. Enkel wanneer
         er sprake is van een binnenlandse heffing die een dergelijke bescherming biedt, is artikel 110, tweede alinea, VWEU van toepassing.(11) Het is bijgevolg duidelijk dat de eerste alinea van dit artikel relevant is voor het hoofdgeding.
      
      28.      De verwijzende rechter wenst bijgevolg te vernemen of artikel 110, eerste alinea, VWEU in de weg staat aan nationale regelgeving
         waarbij een nieuwe heffing wordt ingevoerd op de eerste registratie van tweedehands motorvoertuigen uit een andere lidstaat,
         terwijl gelijkwaardige voertuigen die zich reeds op de nationale markt bevonden vóór de invoering van de heffing, niet aan
         de heffing zijn onderworpen.
      
      29.      Hiervan uitgaand, zal ik thans de vraag bespreken.
      
       Analyse
       Werkingssfeer van artikel 110 VWEU
      30.      Artikel 110 VWEU beoogt het vrije verkeer van goederen tussen lidstaten onder normale mededingingsvoorwaarden te verzekeren
         door elke vorm van bescherming te verbieden die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die discriminerend
         zijn ten opzichte van uit andere lidstaten afkomstige producten.(12) Het Hof heeft geoordeeld dat dit artikel ruim moet worden uitgelegd, zodat alle fiscale regelingen die al dan niet rechtstreeks
         inbreuk kunnen maken op de gelijkheid van behandeling van nationale en ingevoerde producten eronder vallen. Het in dit artikel
         geformuleerde verbod geldt derhalve voor alle heffingen waardoor de invoer van producten van oorsprong uit andere lidstaten
         kan worden belemmerd ten gunste van nationale producten of op de binnenlandse markt beschikbare goederen.(13)
      
      31.      Het is vaste rechtspraak van het Hof dat artikel 110 VWEU rechtstreekse werking heeft.(14)
      
      32.      Artikel 110 VWEU heeft niet ten doel een bijzonder stelsel van binnenlandse heffingen op te leggen aan de lidstaten, die een
         aanzienlijke mate van vrijheid en autonomie behouden aangaande de inning van heffingen en rechten en het heffingstarief. Artikel 110 VWEU
         verbiedt een binnenlandse belasting die al dan niet rechtstreeks ingevoerde producten discrimineert ten opzichte van binnenlandse
         producten.
      
      33.      De bepaling is niet noodzakelijk omdat zij de stelsels van binnenlandse heffingen van de lidstaten op een of andere manier
         beoogt te harmoniseren, maar wel omdat zonder deze bepaling, de artikelen 28 tot en met 30 VWEU hun betekenis zouden verliezen.
         Indien elke lidstaat vrij was om een discriminerende heffing op ingevoerde producten op te leggen zodra zij zich op zijn grondgebied
         bevinden, zou het gemakkelijk zijn om de regels te omzeilen die verbieden om rechten op te leggen als gevolg van de overschrijding
         van een binnengrens door deze producten.
      
       Rechtspraak van het Hof inzake ingevoerde tweedehands motorvoertuigen
      34.      Uit de rechtspraak van het Hof blijkt overduidelijk dat de non‑discriminatiebepalingen van artikel 110 VWEU van toepassing
         kunnen zijn op tweedehands auto’s die worden ingevoerd in een lidstaat waar door de betrokken heffing de invoer van deze voertuigen
         minder aantrekkelijk wordt dan de aankoop van een nationaal product. Het is ook duidelijk dat niet alle binnenlandse heffingen
         of rechten waardoor de prijs van ingevoerde tweedehands auto’s stijgt, in strijd zijn met dit artikel.
      
      35.      In mijn conclusie in de zaak Nádasdi(15), heb ik de rechtspraak van het Hof vanaf het arrest Commissie/Denemarken(16) uit 1990 tot en met het arrest Weigel(17) uit 2004 besproken. Ik bepaal mij ertoe naar deze conclusie te verwijzen en ik zal die analyse hier niet herhalen. Sinds
         het arrest Weigel heeft het Hof verder vier arresten inzake ingevoerde tweedehands auto’s gewezen(18), waarin de eerdere rechtspraak werd bevestigd en in zekere mate verder werd uitgewerkt.
      
      36.      Uit de rechtspraak van het Hof met betrekking tot de in het kader van het hoofdgeding gerezen kwesties zijn de volgende conclusies
         te trekken.
      
      37.      In de eerste plaats bevat het Unierecht geen enkel voorschrift volgens hetwelk het een lidstaat verboden is een algemeen stelsel
         van binnenlandse belastingen in te voeren, die volgens objectieve criteria op een bepaalde groep producten, zoals motorvoertuigen,
         drukken.(19) Wanneer een lidstaat een heffing oplegt voor ingevoerde tweedehands auto’s, mag de betrokken belastingregeling deze voertuigen
         ingevolge artikel 110 VWEU echter niet discrimineren door voertuigen uit deze lidstaat al dan niet rechtstreeks te begunstigen.(20) Dit is het leidende principe, waaruit alle andere overwegingen voortvloeien.(21)
      
      38.      In de tweede plaats is het feit dat milieubescherming en de vermindering van de verontreiniging het doel en de grondslag van
         de heffing kunnen zijn, niet van invloed op een eventuele vaststelling van een inbreuk wanneer de betrokken heffing discriminerend
         is. Maatregelen om de toestand van het milieu te verbeteren moeten natuurlijk worden aangemoedigd. Zij mogen echter niet worden
         vastgesteld op een wijze die tot discriminatie van ingevoerde producten leidt.(22)
      
      39.      In de derde plaats moet voor de beoordeling van de vraag of een heffing op ingevoerde tweedehands auto’s discriminerend is,
         niet alleen rekening worden gehouden met het heffingstarief, maar ook met de grondslag van de heffing en de heffingsmodaliteiten.(23) Wanneer de beoordeling van deze elementen tot de conclusie leidt dat de heffing op ingevoerde voertuigen hoger is dan de
         heffing op gelijkwaardige binnenlandse voertuigen, is de betrokken heffing discriminerend en in strijd met artikel 110 VWEU.(24)
      
      40.      In de vierde plaats moet ingeval van een eenmalige heffing bij de eerste registratie, bij de beoordeling van een eventuele
         discriminatie ook rekening worden gehouden met het restant van de heffing dat is begrepen in de waarde van tweedehands voertuigen
         op de binnenlandse markt waarvoor de heffing al werd opgelegd. De restwaarde van die heffing neemt af naarmate het voertuig
         in waarde daalt. Bijgevolg moet voor de heffing op gelijkwaardige ingevoerde auto’s rekening worden gehouden met de werkelijke
         waardevermindering.(25)
      
      41.      In de vijfde plaats is de door de invoerder voor de auto betaalde prijs of zijn waarde in het land van uitvoer niet relevant
         voor de bepaling van de waarde van het ingevoerde tweedehands voertuig in het kader van de heffing. Veeleer moet worden uitgegaan
         van de waarde van de auto in de staat van invoer, aangezien alleen op grond daarvan kan worden gesteld dat ingevoerde tweedehands
         voertuigen niet worden gediscrimineerd ten opzichte van gelijksoortige voertuigen op de binnenlandse markt.(26) Daarom is de vraag van een eventuele in het land van uitvoer betaalde heffing irrelevant. De restwaarde van een dergelijke
         heffing is niet meer begrepen in de waarde van het voertuig bij aankomst in de staat van invoer.
      
      42.      In de zesde plaats is het voor de berekening van die waardevermindering niet nodig om elk ingevoerd voertuig waarvoor de heffing
         wordt opgelegd aan een taxatie of een deskundigenonderzoek te onderwerpen. Zo niet, zouden de administratieve lasten voor
         de bevoegde autoriteiten van de lidstaten aanzienlijk zijn. Derhalve kunnen deze autoriteiten vaste schalen gebruiken, berekend
         op basis van criteria als ouderdom, kilometerstand, staat van onderhoud, type aandrijving en merk of model(27), voor de berekening van de waarde van tweedehands modellen, die in het algemeen zeer dicht bij hun werkelijke waarde ligt.
         Deze lijst van criteria is niet exhaustief.(28) Er kunnen ook andere methoden zijn die een bruikbaar resultaat opleveren.(29) Een dergelijk stelsel moet echter zodanig zijn opgezet dat – redelijke schattingen die in een dergelijk stelsel onvermijdelijk
         zijn, daargelaten – elke discriminerende werking is uitgesloten.(30)
      
      43.      In de zevende plaats betekent de vereiste dat het stelsel zodanig moet zijn opgezet dat elke discriminerende werking is uitgesloten,
         dat de criteria ter berekening van de waardevermindering, ter kennis van het publiek moeten worden gebracht en dat de eigenaar
         van een uit een andere lidstaat ingevoerd tweedehands voertuig de toepassing van een forfaitaire berekeningswijze op dit voertuig
         moet kunnen aanvechten.(31) Het staat de nationale autoriteiten vrij om een recht te heffen voor het gebruik van de desbetreffende bezwaarprocedure,
         op voorwaarde dat het niet zodanig hoog is dat hierdoor het indienen van een bezwaarschrift wordt ontmoedigd.(32)
      
      44.      In de laatste plaats is het feit, wanneer het om een nieuwe heffing gaat, dat er in de lidstaat van heffing misschien al voertuigen
         in het verkeer zijn die hier niet aan werden onderworpen, waardoor het residuele bedrag van deze heffing niet is begrepen
         in hun tweedehands waarde, niet relevant en vormt het geen discriminatie.(33)
      
       Toepassing op het hoofdgeding
      45.      In het hoofdgeding zal de verwijzende rechter moeten nagaan of OUG nr. 50/2008 voldoet aan de hierboven uiteengezette beginselen.
      
      46.      Om de verwijzende rechter een bruikbaar antwoord te geven, wil ik echter de volgende opmerkingen maken, die allemaal uitsluitend
         zijn gebaseerd op de in het kader van de procedure aan het Hof verstrekte gegevens.
      
      47.      In de eerste plaats gebeurt de toetsing voor de toepassing van artikel 110 VWEU aan de hand van een objectief criterium. Discrimineert
         de betrokken heffing in feite ingevoerde producten? Enkel bij een bevestigend antwoord, is er sprake van schending van artikel 10
         VWEU. Mijns inziens zijn argumenten, zoals de ter terechtzitting namens Tatu aangevoerde argumenten (die door de Roemeense
         regering werden afgewezen), waarmee wordt betoogd dat de achterliggende doelstelling was de nationale automobielindustrie
         te beschermen, derhalve niet relevant.
      
      48.      In de tweede plaats bepaalde artikel 6, lid 1, sub b, OUG nr. 50/2008 dat de voor auto’s van dezelfde categorie als Tatu’s
         voertuig opgelegde heffing werd berekend volgens de betrokken voertuigcategorie (in die zaak, categorie M1), de Europese uitlaatemissienorm
         (EURO‑norm 2), de cilinderinhoud, het aantal cilinders en de ouderdom van het voertuig. Al deze elementen lijken mij te voldoen
         aan de voorwaarde inzake objectiviteit van punt 37 hierboven.(34)
      
      49.      In de derde plaats kan het beroep tegen de betrokken heffing niet slagen om de in punt 44 hierboven uiteengezette redenen,
         voor zover het steunt op het argument dat de heffing een discriminatie oplevert (omdat uit andere lidstaten ingevoerde tweedehands
         voertuigen aan de heffing worden onderworpen na de invoering ervan, terwijl dit niet het geval is voor gelijkwaardige op de
         binnenlandse markt verkochte voertuigen waarvan de eerste registratie dateert van vóór de invoering van de heffing).
      
      50.      In dit verband wil ik hieraan toevoegen dat de advocaat van Tatu ter terechtzitting aanvoerde dat het aantal registraties
         van nieuwe voertuigen in Roemenië met jaarlijks in totaal 5 % van alle voertuigen in het land, zeer laag was. Het kan dus
         enkele jaren duren eer echte vergelijkingspunten, in de vorm van tweedehands auto’s op de binnenlandse markt die aan de heffing
         onderworpen zijn geweest, beschikbaar zijn. In de tussentijd is er vermoedelijk een overmaat aan gelijkwaardige tweedehands
         auto’s op deze markt die niet aan de heffing werden onderworpen, en kopers zullen deze auto’s waarschijnlijk om voor de hand
         liggende redenen verkiezen boven ingevoerde voertuigen.
      
      51.      Is het een absoluut beginsel dat lidstaten de bevoegdheid hebben om nieuwe heffingen met dezelfde kenmerken als de betrokken
         heffing in te voeren? Zijn er omstandigheden waarin dat beginsel, gelet op de praktische gevolgen van de invoering van de
         heffing, buiten toepassing moet worden gelaten? Het Hof heeft tenslotte geoordeeld(35) dat tweedehands voertuigen die zich reeds op de binnenlandse markt bevinden en die welke zijn verworven in een andere lidstaat
         „gelijksoortige” producten zijn. Hoewel deze binnenlandse voertuigen gelijksoortig kunnen zijn, kunnen zij echter niet als
         vergelijkingspunt dienen en zijn zij dus niet „vergelijkbaar”.
      
      52.      Het is duidelijk dat de toepassing van het beginsel in dergelijke omstandigheden tot op het eerste gezicht discriminerende
         situaties kan leiden. Bijgevolg kan ik enig begrip opbrengen voor de namens Tatu aangevoerde argumentatie.
      
      53.      Mijns inziens kan zij echter niet worden aanvaard.
      
      54.      Zij kan enkel worden aanvaard door het Hof ervan te overtuigen om zijn rechtspraak inzake de invoering van nieuwe belastingen,
         zoals ontwikkeld in het arrest Nádasdi en Németh, te wijzigen, dan wel door een overtuigende en bruikbare grondslag vast te
         stellen voor uitzonderingen op deze rechtspraak. Wat de eerste mogelijkheid betreft, zie ik niet op grond waarvan een wijziging
         van de rechtspraak kan worden gerechtvaardigd. De lidstaten beschikken nog steeds over een aanzienlijke mate van autonomie
         op belastinggebied in het algemeen. Sinds het arrest van het Hof in 2006 is er niets gebeurd dat aan deze zienswijze afdoet.
      
      55.      Wat de tweede mogelijkheid betreft, zouden elementen voor de toepassing van de uitzondering moeten worden vastgesteld die
         zowel overtuigend zijn, in de zin dat zij de uitzondering rechtvaardigen, als werkbaar zijn, in de zin dat duidelijk zou zijn
         wanneer zij van toepassing zijn. Aan de eerste vereiste kan vrij gemakkelijk worden voldaan. Het zou volstaan om aan te tonen
         dat het opleggen van de betrokken heffing heeft geleid tot een aanmerkelijk verschil tussen de prijs van ingevoerde tweedehands
         voertuigen en gelijksoortige gebruikte voertuigen op de binnenlandse markt. Aan de tweede vereiste kan veel moeilijker, en
         mijns inziens zelfs onmogelijk, worden voldaan. Aangetoond zou moeten worden dat de heffing, zoals zij werd ingevoerd, niet
         op korte termijn tot dergelijke verschillen heeft geleid (wat toelaatbaar zou zijn, wil men de rechtspraak van het Hof niet
         compleet ondergraven) maar op lange termijn (wat niet toelaatbaar zou zijn). Nog moeilijker is dat met voldoende zekerheid
         zou moeten worden aangetoond dat deze verschillen op lange termijn op het ogenblik van de invoering van de betrokken heffing
         inherent aan het belastingstelsel waren.
      
      56.      Mijns inziens bestaat er eenvoudigweg te veel onzekerheid om te stellen dat aan het werkbaarheidscriterium is voldaan. De
         weerslag die een heffing kan hebben op de markt waarvan zij de producten beïnvloedt, is vaak moeilijk, of zelfs onmogelijk,
         met enige precisie te meten. Mijns inziens zou een dergelijk voorstel de lidstaat, en ook de rechterlijke macht wanneer zij
         wordt gevraagd om een uitspraak over wat waarschijnlijk een veelheid van betwistingen zou zijn, in een onmogelijke positie
         brengen.
      
      57.      Ik concludeer derhalve, niet zonder tegenzin, dat het een absolute regel is dat het lidstaten vrij staat om nieuwe belastingen
         in te voeren met de kenmerken van de betrokken heffing.
      
      58.      In de vierde plaats kocht Tatu het voertuig in de maand waarin de heffing werd ingevoerd, dat wil zeggen in juli 2008, en
         meldde hij het kort nadien in Roemenië ter registratie aan.(36) In dergelijke omstandigheden is het mogelijk, of zelfs waarschijnlijk, dat er op de binnenlandse markt te weinig gelijkwaardige
         tweedehands voertuigen waren die aan dezelfde heffing waren onderworpen om een vergelijking te kunnen maken op basis van de
         werkelijke waarden.
      
      59.      In dat geval moet de nationale rechter een theoretische prognose maken en op grond daarvan bepalen of er sprake is van een
         discriminerende heffing op tweedehands voertuigen uit andere lidstaten.(37)
      
      60.      Met andere woorden moet een voertuig dat als nieuw voertuig in Roemenië aan de heffing werd onderworpen na de invoering van
         de heffing en vervolgens als tweedehands voertuig in Roemenië werd verkocht, worden vergeleken met een in een andere lidstaat
         gekocht tweedehands voertuig van dezelfde ouderdom en hetzelfde model dat in Roemenië werd ingevoerd, ervan uitgaande dat
         beide transacties op hetzelfde (toekomstige) tijdstip zullen plaatsvinden. Het restant van de heffing in de waarde van het
         eerste voertuig moet worden vergeleken met het bedrag van de heffing op het tweede voertuig. Indien dit laatste bedrag hoger
         is, is er sprake van discriminatie.
      
      61.      In de vijfde plaats wordt in de nationale regelgeving de waarde van een ingevoerde tweedehands auto bepaald aan de hand van
         een vaste schaal. Tegen deze grondslag kan op zich geen bezwaar worden gemaakt.(38)
      
      62.      De betrokken schaal moet echter de waarde van het ingevoerde voertuig weerspiegelen en er moet een daadwerkelijk recht op
         bezwaar bestaan.(39)
      
      63.      Wat de weerspiegeling van de waarde van het ingevoerde voertuig door de betrokken schaal betreft, is de schaal in bijlage 4
         bij OUG nr. 50/2008 uitsluitend gebaseerd op de ouderdom van het voertuig. Artikel 6, lid 3, van OUG nr. 50/2008 bepaalt echter
         dat het verminderingspercentage in deze schaal zodanig werd vastgesteld dat het niet alleen rekening houdt met de ouderdom,
         maar ook met de gemiddelde jaarlijks afgelegde afstand, de mechanische toestand en de uitrusting van de desbetreffende voertuigen.(40) Verdere bepalingen betreffende deze aspecten zijn niet in OUG nr. 50/2008 zelf vervat, maar in de uitvoeringsbepalingen.(41)
      
      64.      Voldoen deze elementen aan de vereisten van de rechtspraak van het Hof?(42)
      
      65.      Mijns inziens is dit niet het geval.
      
      66.      De lijst in het arrest Gomes Valente(43) somt ook het type aandrijving en het merk of model van het voertuig op als elementen waarmee rekening moet worden gehouden.
         Ik stelde reeds dat deze lijst volgens mij niet exhaustief is.(44) Het is volstrekt mogelijk om andere aanknopingspunten toe te voegen en/of deze aanknopingspunten te wijzigen door ze door
         andere te vervangen, en toch te blijven voldoen aan de dwingende vereiste dat de gebruikte criteria de werkelijke waarde van
         het ingevoerde voertuig moeten weerspiegelen (voor zover dit mogelijk is aan de hand van een vaste schaal).
      
      67.      Mijns inziens kan de vaste schaal hier, zonder verwijzing naar het type aandrijving en het merk en/of model van het voertuig,
         of naar een geschikt equivalent hiervan, niet voorzien in een voldoende nauwkeurige raming van de werkelijke waarde van het
         betrokken ingevoerde tweedehands voertuig.
      
      68.      Indien de nationale regeling verwijst naar een schaal die niet voldoet aan het dwingende vereiste dat de schaal moet voorzien in een voldoende nauwkeurige raming van de waarde van het ingevoerde
         tweedehands voertuig, lijkt mij de omstandigheid dat de nationale regeling voorziet in een recht op betwisting, niet te volstaan
         om in overeenstemming te zijn met het Unierecht.(45)
      
      69.      De rechtspraak vereist een recht op betwisting van de aan de hand van de schaal verkregen resultaten, omdat het eigen is aan
         een dergelijke regeling dat de resultaten ervan, ramingen van de werkelijke waarde zijn.(46) Een koper die geen genoegen kan nemen met de toepassing van de schaal in zijn bijzonder geval, moet de nodige procedures
         kunnen inleiden om ervoor te zorgen dat het juiste resultaat wordt bereikt. Mijns inziens lijkt het echter volledig verkeerd
         om de zaken vanuit de andere invalshoek te benaderen en te stellen dat, aangezien er een recht op betwisting bestaat, het
         van weinig belang is dat de schaal is gebaseerd op onvolledige criteria.
      
      70.      De beoordeling van de procedure van bezwaar tegen het aan de hand van de vaste schaal vastgestelde bedrag, en in het bijzonder
         de vraag of op grond hiervan alle relevante elementen in aanmerking kunnen worden genomen, staat aan de nationale rechter.
      
      71.      Ik ben derhalve van mening dat een nationale regelgeving waarbij een nieuwe heffing wordt ingevoerd op de eerste registratie
         van uit een andere lidstaat ingevoerde tweedehands motorvoertuigen, niet in strijd is met artikel 110 VWEU op de enkele grond
         dat gelijkwaardige voertuigen die zich reeds op de binnenlandse markt bevonden vóór de invoering van de heffing, niet aan
         de heffing zijn onderworpen.
      
      72.      Een dergelijke heffing is echter verboden bij artikel 110 VWEU indien het bedrag van de heffing op een ingevoerd tweedehands
         voertuig groter is dan het restant van de heffing dat is begrepen in de verkoopprijs van een gelijkwaardig tweedehands voertuig
         waarvoor de heffing werd opgelegd bij de eerste registratie als nieuw voertuig.
      
      73.      Om deze extra heffing te vermijden, moet het bedrag van de heffing op voertuigen die voor het eerst als tweedehands voertuig
         worden geregistreerd, zo veel mogelijk naar evenredigheid van de waardevermindering van het als nieuw geregistreerde voertuig
         worden verminderd. Elke vaste waardeverminderingsschaal die uitsluitend is gebaseerd op de ouderdom van het voertuig, zonder
         rekening te houden met de kilometerstand of andere elementen die tot een waardevermindering leiden, is daartoe waarschijnlijk
         ontoereikend.
      
       Slotopmerkingen
      74.      Hoewel de nationale rechter deze vraag niet uitdrukkelijk stelt in de verwijzingsbeslissing, voeg ik hier volledigheidshalve
         aan toe dat, indien de betrokken heffing als discriminerend werd aangemerkt, particulieren volgens de rechtspraak van het
         Hof recht zouden hebben op teruggaaf van nationale belastingen die in strijd met het Unierecht werden geïnd.(47) Het is een zaak van de interne rechtsorde van elke lidstaat om de bevoegde rechter aan te wijzen en de procesregels te geven
         voor deze kwesties.(48)
      
      75.      Ten slotte wijs ik erop dat, hoewel deze conclusie uitsluitend het door Tatu ingestelde beroep tegen de heffing op de door
         hem uit Duitsland ingevoerde tweedehands auto betreft, niet kan worden voorbijgegaan aan het feit dat de Roemeense rechterlijke
         instanties een groot aantal prejudiciële verzoeken hebben ingediend die betrekking hebben op dezelfde vraag. Was de heffing
         lager geweest, dan waren er misschien minder geschillen en beroepen ontstaan. In het onderhavige geval werd de heffing, die
         ongeveer 30 % van de waarde van het ingevoerde voertuig bedraagt, onmiskenbaar op een hoog niveau vastgesteld. De hoogte van
         de nationale heffingen valt echter volledig onder de bevoegdheid van de betrokken lidstaat. Aangezien artikel 110 VWEU dus
         geen grond oplevert om op te komen tegen het zeer hoge belastingniveau dat lidstaten eventueel voor bepaalde producten vaststellen,
         kan dit argument niet van invloed zijn op de conclusies hierboven.(49)
      
       Conclusie
      76.      Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vragen van het Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi
         de contencios administrativ te beantwoorden als volgt:
      
      „1)      Een nationale regelgeving waarbij een nieuwe heffing wordt ingevoerd op de eerste registratie van uit een andere lidstaat
         ingevoerde tweedehands motorvoertuigen, is niet in strijd met artikel 110 VWEU op de enkele grond dat gelijkwaardige voertuigen
         die zich reeds op de nationale markt bevonden vóór de invoering van de heffing, niet aan de heffing zijn onderworpen.
      
      2)      Een dergelijke heffing valt echter onder het verbod van artikel 110 VWEU indien het bedrag van de heffing op een ingevoerd
         tweedehands voertuig hoger is dan het restbedrag van de heffing dat is begrepen in de verkoopprijs van een gelijkwaardig tweedehands
         voertuig dat aan de heffing werd onderworpen bij de eerste registratie als nieuw voertuig.
      
      3)      Om deze extra last te vermijden, moet het bedrag van de heffing op voertuigen die voor het eerst als tweedehands voertuig
         worden geregistreerd, zoveel mogelijk naar evenredigheid van de waardevermindering van het als nieuw geregistreerde voertuig
         worden verminderd. Elke waardeverminderingsschaal die uitsluitend is gebaseerd op de ouderdom van het voertuig, zonder rekening
         te houden met de kilometerstand of andere elementen die tot een waardevermindering leiden, is daartoe waarschijnlijk ontoereikend.”
      
      1 –	Oorspronkelijke taal: Engels.
      
      2 –	Hoewel de feiten in het hoofdgeding zich hebben voorgedaan vóór de hernummering van de artikelen van het Verdrag door de
         inwerkingtreding van het Verdrag van Lissabon op 1 december 2009, heb ik overal de huidige nummering gebruikt om de verwijzingen
         te vereenvoudigen.
      
      3 –	De voorschriften zijn ingewikkeld en ik zie ervan af hier een volledige uiteenzetting te geven. Wat het in het hoofdgeding
         aan de orde zijnde voertuig betreft, werd EURO-norm 2 met ingang van 1 januari 1996 ingevoerd bij richtlijn 91/441/EEG van
         de Raad van 26 juni 1991 tot wijziging van richtlijn 70/220/EEG inzake de onderlinge aanpassing van de wetgevingen der lidstaten
         met betrekking tot maatregelen tegen luchtverontreiniging door emissies van motorvoertuigen (PB L 242, blz. 1). Bij latere
         wetgeving werden nieuwe normen ingevoerd. De thans geldende norm is de „EURO‑norm 5”, en de nieuwe „EURO-norm 6” moet in 2014
         van kracht worden [zie verordening (EG) nr. 715/2007 van het Europees Parlement en de Raad van 20 juni 2007 betreffende de
         typegoedkeuring van motorvoertuigen met betrekking tot emissies van lichte personen- en bedrijfsvoertuigen (Euro 5 en Euro
         6) en de toegang tot reparatie- en onderhoudsinformatie (PB L 171, blz. 1)]. Zie ook verordening (EG) nr. 443/2009 van het
         Europees Parlement en de Raad van 23 april 2009 tot vaststelling van emissienormen voor nieuwe personenauto’s, in het kader
         van de communautaire geïntegreerde benadering om de CO2-emissies van lichte voertuigen te beperken (PB L 140, blz. 1).
      
      4 –	Categorie „M” betreft „voor het vervoer van personen ontworpen en gebouwde motorvoertuigen met ten minste vier wielen”.
         Categorie „N” betreft „voor het vervoer van goederen ontworpen en gebouwde motorvoertuigen met ten minste vier wielen”. Zie
         bijlage II bij richtlijn 2007/46/EG van het Europees Parlement en de Raad van 5 september 2007 tot vaststelling van een kader
         voor de goedkeuring van motorvoertuigen en aanhangwagens daarvan en van systemen, onderdelen en technische eenheden die voor
         dergelijke voertuigen zijn bestemd (kaderrichtlijn) (PB L 263, blz. 1). Deze categorieën zijn verder onderverdeeld naar het
         aantal zitplaatsen en de maximummassa (categorie M), dan wel alleen naar de maximummassa (categorie N).
      
      5 –	Zie onder meer arrest van 2 april 1998, Outokumpu, C‑213/96, Jurispr. blz. I‑1777, punt 20.
      
      6 –	Zie arrest van 5 oktober 2006, Nádasdi en Németh, C‑290/05 en C‑333/05, Jurispr. blz. I‑10115, punt 41.
      
      7 –	Zie arrest van 18 januari 2007, Brzeziński, C‑313/05, Jurispr. blz. I‑513, punt 50.
      
      8 –	Zie onder meer arresten van 7 juli 1994, Lamaire, C‑130/93, Jurispr. blz. I‑3215, punt 10, en 12 oktober 1993, Vanacker
         en Lesage, C‑37/92, Jurispr. blz. I‑4947, punt 7.
      
      9 –	Zie onder meer arrest Lamaire, aangehaald in voetnoot 8, punt 10.
      
      10 –	Zie bijvoorbeeld arrest van 11 juli 2002, Marks & Spencer, C‑62/00, Jurispr. blz. I‑6325, punt 32.
      
      11 –	Zie onder meer arrest Brzeziński, aangehaald in voetnoot 7, punt 30.
      
      12 –	Zie de conclusie van advocaat-generaal Tizzano van 30 maart 2006 in de zaak Air Liquide Industries Belgium, C‑393/04 en
         C‑41/05, Jurispr. 2006, blz. I‑5293, punt 86.
      
      13 –	Zie in die zin arrest van 3 maart 1988, Bergandi, 252/86, Jurispr. blz. 1343, punt 25.
      
      14 –	Zie onder meer arresten van 16 juni 1966, Lütticke, 57/65, Jurispr. blz. 346, en 22 februari 2001, Gomes Valente, C‑393/98,
         Jurispr. blz. I‑1327, punt 33.
      
      15 –	Conclusie van 13 juli 2006 in de zaak Nádasdi, aangehaald in voetnoot 6, punten 4‑22.
      
      16 –	Arrest van 11 december 1990, C‑47/88, Jurispr. blz. I‑4509.
      
      17 –	Arrest van 29 april 2004, C‑387/01, Jurispr. blz. I‑4981.
      
      18 –	Zie arresten Nádasdi en Németh, aangehaald in voetnoot 6, en Brzeziński, aangehaald in voetnoot 7, en arresten van 20 september 2007,
         Commissie/Griekenland, C‑74/06, Jurispr. blz. I‑7585, en 3 juni 2010, Kalinchev, C‑2/09, Jurispr. blz. I‑00000.
      
      19 –	Zie onder meer arrest van 9 maart 1995, Nunes Tadeu, C‑345/93, Jurispr. blz. I‑479, punt 11.
      
      20 –	Zie in die zin arrest Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 16, punt 9.
      
      21 –	Dit geeft het in de rechtspraak van het Hof ontwikkelde algemene beginsel aangaande artikel 110 VWEU weer, dat „artikel
         [110 VWEU] ten doel heeft het vrije verkeer van goederen tussen de lidstaten onder normale mededingingsvoorwaarden te verzekeren
         door elke vorm van bescherming uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die discriminerend
         zijn ten opzichte van producten uit andere lidstaten” (zie arrest Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 16, punt 9).
      
      22 –	Zie arrest Nádasdi en Németh, aangehaald in voetnoot 6, punt 53. Zie ook mijn conclusie in de zaak Nádasdi, aangehaald
         in voetnoot 15, punt 66.
      
      23 –	Zie onder meer arrest Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 16, punt 18.
      
      24 –	Zie in die zin arrest Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 16, punt 21.
      
      25 –	Zie in die zin arrest Nunes Tadeu, aangehaald in voetnoot 19, punten 12 e.v. Zie ook punt 14 van de conclusie van advocaat-generaal
         Jacobs in die zaak, waarin hij verklaarde: „uit het arrest Commissie/Denemarken volgt duidelijk dat de belasting die op een
         ingevoerde gebruikte auto wordt geheven, niet hoger mag zijn dan de restantbelasting die is begrepen in de waarde van een
         binnenlandse gebruikte auto met dezelfde kenmerken. Voor de berekening van de restantbelasting die is begrepen in de waarde
         van een binnenlandse gebruikte auto, dient rekening te worden gehouden met de marktwaarde ervan, waarbij wordt aangenomen
         dat het bedrag van de restantbelasting kleiner wordt rechtstreeks evenredig aan de waarde van de auto. Wanneer dus de waarde
         van een in 1987 in Portugal in de handel gebrachte nieuwe auto 1 000 000 ESC bedroeg, inclusief de voertuigbelasting ten bedrage
         van 200 000 ESC, en de waarde van de auto in 1990 600 000 ESC bedroeg, dan is de in die waarde begrepen restantbelasting 120 000
         ESC. [...]”. De restantbelasting, beschouwd als een onderdeel van de handelswaarde van het betrokken voertuig, blijft na de
         waardevermindering een vast gedeelte van die waarde uitmaken (zie mijn conclusie in de zaak Brzeziński, aangehaald in voetnoot 7,
         punt 41).
      
      26 –	Zie in die zin de conclusie van advocaat-generaal Jacobs in de zaak Nunes Tadeu, aangehaald in voetnoot 19, punt 18. Ik
         ben het niet eens met deze conclusie voor zover erin wordt gesteld dat een herwaarding in het land van invoer slechts optioneel
         kan zijn, tenzij natuurlijk kan worden aangetoond dat de waarde van tweedehands voertuigen in het land van uitvoer zo dicht
         ligt bij de waarde in het land van invoer dat zij in feite identiek zijn.
      
      27 –	Zie arrest Gomes Valente, aangehaald in voetnoot 14, punt 28. Mijns inziens is een „vaste” schaal een waardenschaal die
         is gebaseerd op een reeks waarden die aldus zijn vastgesteld dat zij niet variëren naargelang van de feitelijke omstandigheden,
         maar dezelfde zijn voor gevallen van dezelfde aard.
      
      28 –	Zie arrest Commissie/Griekenland, aangehaald in voetnoot 18, punt 37.
      
      29 –	Zie mijn conclusie in de zaak Brzeziński, aangehaald in voetnoot 7, punt 44.
      
      30 –	Zie arrest Gomes Valente, aangehaald in voetnoot 14, punten 24 en 26.
      
      31 –	Zie arrest van 19 september 2002, Tulliasiamies en Siilin, C‑101/00, Jurispr. blz. I‑7487, punten 87 en 88.
      
      32 –	Zie arrest Commissie/Griekenland, aangehaald in voetnoot 18, punten 52 e.v.
      
      33 –	Zie arrest Nádasdi en Németh, aangehaald in voetnoot 6, punt 49. Zie ook mijn conclusie in Nádasdi, aangehaald in voetnoot 15,
         punt 51 en voetnoot 25, waarin ik opmerkte dat verschillen als gevolg van de invoering van een nieuwe heffing onvermijdelijk
         zijn en dat, gezien de soevereiniteit van de lidstaten op dit gebied, naar Unierecht moet worden getoetst of elke opeenvolgende
         belasting of elk opeenvolgend tarief als zodanig discriminerend is. Indien ingevoerde tweedehands auto’s werden geacht vergelijkbaar
         te zijn met tweedehands voertuigen die in de lidstaat reeds in het verkeer waren vóór de belasting werd ingevoerd, zou een
         lidstaat nooit een belasting als de in geding zijnde belasting kunnen invoeren.
      
      34 –	Ik ben me ervan bewust dat bij een beweerde milieuheffing misschien kan worden geargumenteerd dat de verlaging van de heffing
         wegens de ouderdom van het voertuig moeilijk te verzoenen valt met het feit dat hoe ouder het voertuig is, hoe waarschijnlijker
         het het milieu verontreinigt. Al kan dit argument een zekere overtuigingskracht niet worden ontzegd, toch valt moeilijk in
         te zien hoe de Roemeense wetgever de regeling anders had kunnen vaststellen, gezien de duidelijke vereiste in de rechtspraak
         van het Hof om rekening te houden met de waardevermindering van een voertuig. De ouderdom van het voertuig is in deze context
         noodzakelijkerwijs een relevant element.
      
      35 –	Zie bijvoorbeeld arrest Brzeziński, aangehaald in voetnoot 7, punt 30.
      
      36 –	In de verwijzingsbeslissing wordt niet de precieze datum van de registratieaanvraag vermeld. Volgens de schriftelijke opmerkingen
         van de Roemeense regering werd de registratieaanvraag op 27 oktober 2008 gedaan.
      
      37 –	Zie mijn conclusie in de zaak Nádasdi, aangehaald in voetnoot 15, punt 51.
      
      38 –	Zie punt 42 hierboven.
      
      39 –	Zie punt 43 hierboven.
      
      40 –	Het is niet helemaal duidelijk hoe dit resultaat wordt bereikt. Ik neem aan dat bedoeld wordt dat bij de berekening van
         het verminderingspercentage in bijlage 4, kolom 2, rekening wordt gehouden met de gebruikelijke mechanische toestand en uitrusting
         van voertuigen van dezelfde ouderdom als het betrokken voertuig. Het staat vanzelfsprekend aan de verwijzende rechter om de
         nationale regelgeving te analyseren en de juiste uitlegging van dit artikel te bepalen.
      
      41 –	Zie punt 11 hierboven.
      
      42 –	Zie punt 42 hierboven.
      
      43 –	Aangehaald in voetnoot 14.
      
      44 –	Zie punt 42 hierboven.
      
      45 –	Zie in die zin arrest Commissie/Griekenland, aangehaald in voetnoot 18, punt 43.
      
      46 –	Zie in die zin arrest Tulliasiamies en Siilin, aangehaald in voetnoot 31, punt 89. Zie ook, onder meer, arrest Commissie/Griekenland,
         aangehaald in voetnoot 18, waarin wordt verklaard dat het doel van een vaste schaal erin bestaat tot een resultaat te leiden
         dat „in het algemeen de werkelijke waarde [van het voertuig] zeer sterk benadert” (punt 29).
      
      47 –	Zie in die zin onder meer arrest Marks and Spencer, aangehaald in voetnoot 10, punt 30.
      
      48 –	Ibidem, punt 34. Voor verdere opmerkingen hierover, zie de conclusie van advocaat-generaal Jacobs in de zaak Nunes Tadeu,
         aangehaald in voetnoot 19, punt 23.
      
      49 –	Zie in die zin Commissie/Denemarken, aangehaald in voetnoot 16, punt 10.