CELEX: 62010CJ0259
Language: fi
Date: 2011-11-10 00:00:00
Title: Unionin tuomioistuimen tuomio (kolmas jaosto) 10 päivänä marraskuuta 2011.#Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs vastaan The Rank Group plc.#Ennakkoratkaisupyynnöt: Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) ja Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) - Yhdistynyt kuningaskunta.#Verotus - Kuudes arvonlisäverodirektiivi - Vapautukset - Direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohta - Vedonlyönnit, arvonnat ja muut uhka- tai rahapelit - Verotuksen neutraalisuuden periaate - Automaattibingo, jossa voittona on rahaa ("mechanised cash bingo") - Raha-automaatit - Lainsäännöksistä poikkeava hallinnollinen käytäntö - Asianmukaiseen huolellisuuteen perustuva puolustautumisperuste.#Yhdistetyt asiat C-259/10 ja C-260/10.

Yhdistetyt asiat C-259/10 ja C-260/10
      Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
      vastaan
      The Rank Group plc
      (Court of Appealin (England & Wales) (Civil Division) ja Upper Tribunalin (Tax and Chancery Chamber) esittämät ennakkoratkaisupyynnöt)
      Verotus – Kuudes arvonlisäverodirektiivi – Vapautukset – Direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohta – Vedonlyönnit, arvonnat ja muut uhka- tai rahapelit – Verotuksen neutraalisuuden periaate – Automaattibingo, jossa voittona on rahaa (”mechanised cash bingo”) – Raha-automaatit – Lainsäännöksistä poikkeava hallinnollinen käytäntö – Asianmukaiseen huolellisuuteen perustuva puolustautumisperuste
      Tuomion tiivistelmä
      1.        Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Palvelujen
            suoritukset – Kuluttajien kannalta kahden samanlaisen tai samankaltaisen palvelun erilainen kohtelu – Verotuksen neutraalisuuden
            periaatteen loukkaaminen
      (Neuvoston direktiivi 77/388)
      2.        Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Vapautukset
            – Onnenpelejä koskevat vapautukset – Jäsenvaltioiden toimivalta määrittää vapautuksia koskevat edellytykset ja rajoitukset
            – Rajat – Verotuksen neutraalisuuden periaatteen noudattaminen
      (Neuvoston direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohta)
      3.        Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Vapautukset
            – Onnenpelejä koskevat vapautukset – Jäsenvaltioiden toimivalta määrittää vapautuksia koskevat edellytykset ja rajoitukset
            – Rajat – Verotuksen neutraalisuuden periaatteen noudattaminen
      (Neuvoston direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohta)
      4.        Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Vapautukset
            – Onnenpelejä koskevat vapautukset – Jäsenvaltioiden toimivalta määrittää vapautuksia koskevat edellytykset ja rajoitukset
            – Rajat – Verotuksen neutraalisuuden periaatteen noudattaminen
      (Neuvoston direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohta)
      5.        Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Vapautukset
            – Onnenpelejä koskevat vapautukset – Jäsenvaltioiden toimivalta määrittää vapautuksia koskevat edellytykset ja rajoitukset
            – Rajat – Verotuksen neutraalisuuden periaatteen noudattaminen
      (Neuvoston direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohta)
      1.        Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, että kuluttajien kannalta kahden samanlaisen tai samankaltaisen
         palvelun, jotka täyttävät samat kuluttajien tarpeet, erilainen kohtelu arvonlisäverotuksessa on riittävä peruste sille päätelmälle,
         että kyseistä periaatetta on loukattu. Tällainen loukkaus ei näin ollen edellytä sitä, että asiassa osoitetaan lisäksi, että
         kyseisten palvelujen välillä todella on kilpailua tai että mainittu erilainen kohtelu todella aiheuttaa kilpailun vääristymistä.
      
       (ks. 36 kohta ja tuomiolauselman 1 kohta)
      2.        Tilanteessa, jossa kahta onnenpeliä kohdellaan eri lailla jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta
         annetun kuudennen direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaisen arvonlisäverovapautuksen myöntämisen suhteen,
         verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, ettei huomioon ole otettava sitä seikkaa, että nämä kaksi peliä
         kuuluvat eri lupakategorioihin ja niiden valvontaan ja sääntelyyn sovelletaan eri oikeudellisia järjestelmiä.
      
      Tässä säännöksessä jätetään jäsenvaltioille laaja harkintavalta sen suhteen, vapauttavatko ne kyseiset liiketoimet arvonlisäverosta
         vai kantavatko ne niistä kyseistä veroa, koska sen mukaan jäsenvaltiot voivat vahvistaa edellytyksiä ja rajoituksia, joista
         tämän vapautuksen saaminen voi riippua, kunhan ne noudattavat verotuksen neutraalisuuden periaatetta.
      
      Tutkittaessa sitä, ovatko kaksi onnenpeliä, joiden erilainen kohtelu voi merkitä verotuksen neutraalisuuden periaatteen loukkaamista,
         toisiinsa rinnastettavia, merkitystä vailla ovat sen kaltaiset seikat, kuten onnenpelien pitämisen laillinen tai laiton luonne,
         se, kuka näitä pelejä tai pelilaitteita tarjoaa pelattavaksi, tai se, missä oikeudellisessa muodossa tätä toimintaa harjoitetaan.
         Sama pätee eroavaisuuksiin, joita yhtäältä anniskelupaikkojen ja pelihallien sekä toisaalta luvallisten kasinoiden välillä
         vallitsee niissä puitteissa, joissa onnenpelejä tarjotaan siellä pelattavaksi, ja erityisesti niiden maantieteellisessä ja
         ajallisessa saatavuudessa sekä tunnelmassa. Myöskään sillä seikalla, että ainoastaan toisesta näistä kahdesta pelityypistä
         kannetaan yhdenmukaistamaton vero, ei voida oikeuttaa johtopäätöstä siitä, etteivätkö tämäntyyppiset pelit olisi toisiinsa
         rinnastettavia.
      
       (ks. 40, 41, 45–48 ja 51 kohta sekä tuomiolauselman 2 kohta)
      3.        Silloin, kun verotuksen neutraalisuuden periaatteen kannalta arvioidaan, ovatko kahdentyyppiset raha-automaatit samankaltaisia
         ja onko niitä kohdeltava arvonlisäverotuksessa samalla tavoin, on tutkittava, onko tämäntyyppisten peliautomaattien käyttö
         keskivertokuluttajan kannalta samankaltaista ja vastaako se hänen samoihin tarpeisiinsa, ja tämän suhteen voidaan ottaa huomioon
         muun muassa vähimmäis- ja enimmäispanokset ja -voitot sekä voittomahdollisuudet.
      
       (ks. 58 kohta ja tuomiolauselman 3 kohta)
      4.        Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, ettei verovelvollisella ole oikeutta vaatia palautettavaksi tietyistä
         palvelujen suorituksista maksettua arvonlisäveroa sillä perusteella, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu,
         jos kyseisen jäsenvaltion veroviranomaiset ovat käytännössä kohdelleet samankaltaisia palvelujen suorituksia verosta vapautettuina,
         vaikkei niitä sovellettavan kansallisen säännöstön nojalla ole vapautettu arvonlisäverosta.
      
      Vaikka julkishallinto voikin olla sidottu noudattamaansa yleiseen käytäntöön, yhdenvertaisen kohtelun periaatteen, joka arvonlisäveroasioissa
         ilmenee verotuksen neutraalisuuden periaatteena, on mukauduttava laillisuuden noudattamisen asettamiin vaatimuksiin, joiden
         mukaan kukaan ei voi vedota edukseen jonkun muun hyväksi tapahtuneeseen lainvastaisuuteen. Tämän johdosta verovelvollinen
         ei voi vaatia, että tiettyä suoritusta on kohdeltava verotuksessa samalla tavoin kuin jotain toista suoritusta, jos viimeksi
         mainittu kohtelu ei ole sovellettavan kansallisen säännöstön mukainen.
      
       (ks. 61–64 kohta ja tuomiolauselman 4 kohta)
      5.        Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, että jäsenvaltio, joka on käyttänyt jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön
         yhdenmukaistamisesta annetun kuudennen direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaista harkintavaltaansa ja vapauttanut
         arvonlisäverosta kaikki tavat, joilla onnenpelejä tarjotaan pelattavaksi, mutta sulkenut kuitenkin tämän vapautuksen ulkopuolelle
         yhteen luokkaan kuuluvat laitteet, jotka täyttävät tietyt edellytykset, ei voi vedota mainitun periaatteen loukkaamiseen perustuvaa
         arvonlisäveron palautusvaatimusta vastaan siihen, että se on reagoinut asianmukaisella huolellisuudella sellaisen uuden laitetyypin
         kehittämiseen, joka ei täyttänyt näitä edellytyksiä.
      
      Kuudennen direktiivin 77/388 13 artiklan B kohdan f alakohdan kaltaisen säännöksen tällainen välitön oikeusvaikutus ei riipu
         siitä, onko kyseinen jäsenvaltio tehnyt tahallisen virheen tai toiminut huolimattomasti pannessaan täytäntöön kyseessä olevaa
         direktiiviä, eikä myöskään siitä, onko unionin oikeuden rikkominen riittävän ilmeistä. Täten onnenpelien järjestäjä tai onnenpelilaitteiden
         pitäjä voi vedota kansallisissa tuomioistuimissa kyseiseen säännökseen välttääkseen sen kanssa ristiriidassa olevien kansallisten
         sääntöjen soveltamisen.
      
       (ks. 69, 70 ja 74 kohta sekä tuomiolauselman 5 kohta)
UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (kolmas jaosto)
      10 päivänä marraskuuta 2011 (*)
      
      Verotus – Kuudes arvonlisäverodirektiivi – Vapautukset – Direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohta – Vedonlyönnit, arvonnat ja muut uhka- tai rahapelit – Verotuksen neutraalisuuden periaate – Automaattibingo, jossa voittona on rahaa (”mechanised cash bingo”) – Raha-automaatit – Lainsäännöksistä poikkeava hallinnollinen käytäntö – Asianmukaiseen huolellisuuteen perustuva puolustautumisperuste
      Yhdistetyissä asioissa C‑259/10 ja C‑260/10,
      joissa on kyse SEUT 267 artiklan nojalla esitetyistä ennakkoratkaisupyynnöistä, jotka Court of Appeal (England & Wales) (Civil
         Division) (Yhdistynyt kuningaskunta) ja Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (Yhdistynyt kuningaskunta) ovat esittäneet
         20.4.2010 ja 19.4.2010 tekemillään päätöksillä, jotka ovat saapuneet unionin tuomioistuimeen 26.5.2010, saadakseen ennakkoratkaisun
         asioissa
      
      Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
      vastaan
      The Rank Group plc,
      
      UNIONIN TUOMIOISTUIN (kolmas jaosto),
      toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja K. Lenaerts sekä tuomarit R. Silva de Lapuerta, G. Arestis, T. von Danwitz (esittelevä
         tuomari) ja D. Šváby,
      
      julkisasiamies: Y. Bot,
      kirjaaja: hallintovirkamies B. Fülöp,
      ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä ja 30.6.2011 pidetyssä istunnossa esitetyn,
      ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
      –        The Rank Group plc, edustajinaan K. Lasok, QC, ja barrister V. Sloane, solicitor P. Drinkwaterin valtuuttamina, 
      –        Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus, asiamiehenään S. Hathaway, avustajanaan barrister G. Peretz,
      –        Euroopan komissio, asiamiehenään R. Lyal,
      päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,
      on antanut seuraavan
      tuomion
      1        Ennakkoratkaisukysymykset koskevat verotuksen neutraalisuuden periaatteen tulkintaa jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön
         yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston
         direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi) 13 artiklan B kohdan f alakohtaa sovellettaessa.
      
      2        Nämä pyynnöt on esitetty kahdessa oikeudenkäynnissä, joissa molemmissa vastakkain ovat Commissioners for Her Majesty’s Revenue
         and Customs (jäljempänä Commissioners) ja The Rank Group plc (jäljempänä Rank) ja jotka koskevat sitä, että Commissioners
         kieltäytyi hyväksymästä Rankin esittämiä hakemuksia sellaisen arvonlisäveron palauttamiseksi, jonka se oli maksanut eräiden
         pelien yhteydessä suorittamistaan palveluista vuosina 2002–2005.
      
       Asiaa koskevat oikeussäännöt
       Unionin säännöstö
      3        Kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 alakohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava ”verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan
         alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta”.
      
      4        Saman direktiivin 13 artiklassa, jonka otsikkona on ”Maan alueella myönnettävät vapautukset”, säädetään seuraavaa: 
      
      ”– –
      B. Muut vapautukset
      Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta jäljempänä luetellut liiketoimet edellytyksillä, joita ne asettavat vapautusten oikeaksi
         ja selkeäksi soveltamiseksi sekä veropetosten, veron kiertämisen ja muiden väärinkäytösten estämiseksi, edellä sanotun kuitenkaan
         rajoittamatta yhteisön muiden säännösten soveltamista:
      
      – –
      f)      vedonlyönti, arvonta ja muut uhka- tai rahapelit, jollei kunkin jäsenvaltion säätämistä ehdoista ja rajoituksista muuta johdu;
      – –”
       Kansallinen säännöstö
       Arvonlisäveroa koskeva säännöstö
      5        Vuoden 1994 arvonlisäverolain (Value Added Tax Act 1994), sellaisena kuin se oli voimassa pääasian tosiseikkojen tapahtuma-aikana
         (jäljempänä vuoden 1994 arvonlisäverolaki), 31 §:n 1 momentin mukaan tavaroiden luovutus tai palvelujen suoritus on vapautettu
         arvonlisäverosta, jos se vastaa jotain lain liitteessä 9 kuvatuista toimenpiteistä.
      
      6        Mainitussa liitteessä 9 olevan 4 ryhmän, jonka otsikkona on ”Vedonlyönti, rahapelit ja arvonnat”, 1 kohdan mukaan arvonlisäverosta
         on vapautettu vedonlyönnissä tai kaikenlaisten onnenpelien pelaamisessa käytettävien välineiden ja laitteiden käyttöön antaminen.
      
      7        Kyseisessä 4 ryhmässä olevissa 1–3 huomautuksessa säädettiin seuraavaa:
      
      ”1)      Edellä 1 kohtaan ei kuulu
      – –
      b)      se, että peliin osallistumisesta voidaan periä maksu [vuoden 1968 rahapelilain (Gaming Act 1968)] 14 §:n säännösten mukaisesti
         – – 
      
      – –
      d)      rahapelilaitteen käytettäväksi antaminen.
      – –
      2)      ’Onnenpelillä’ on sama merkitys kuin sillä on vuoden 1968 rahapelilaissa – –
      3)      ’Rahapelilaitteella’ tarkoitetaan laitetta, joka täyttää seuraavat ehdot:
      a)      se on rakennettu tai mukautettu onnenpelin pelaamiseen kyseisen laitteen avulla 
      b)      pelaaja maksaa laitteen pelaamisesta (paitsi, kun pelaajan on mahdollista pelata ilmaiseksi sen vuoksi, että hän on aikaisemmin
         onnistunut pelissä) joko syöttämällä kolikon tai pelimerkin [vuoden 2003 jälkeen kolikon, pelimerkin tai vastaavan] laitteeseen
         tai muulla tavoin 
      
      c)      pelin sattumanvaraisuus määräytyy laitteen avulla.”
       Rahapelejä ja vedonlyöntejä koskeva säännöstö
      8        Vuoden 1968 rahapelilain, sellaisena kuin se oli voimassa pääasian tosiseikkojen tapahtuma-aikana (jäljempänä vuoden 1968
         rahapelilaki), 52 §:n 1 momentissa säädettiin, että kyseisessä laissa ”rahapelillä” (gaming) tarkoitettiin onnenpeliin osallistumista
         rahan tai rahanarvoisten palkintojen voittamiseksi ja että ilmaus ”laite” (machine) kattoi kaikki koneet ja laitteet.
      
      9        Mainitun lain 26 §:n 1 ja 2 kohdassa säädettiin seuraavaa:
      
      ”1.      Tämän lain [III osaa] sovelletaan laitteeseen, joka 
      a)      on rakennettu tai mukautettu onnenpelin pelaamiseen kyseisen laitteen avulla, ja 
      b)      jossa on kolo tai aukko, johon laitetaan rahaa tai rahanarvoisia pelimerkkejä.
      2.      Edellisessä momentissa oleva viittaus onnenpelien pelaamiseen laitteen avulla tarkoittaa myös onnenpelin pelaamista osittain
         laitteen avulla ja osittain muulla tavalla, jos (ja ainoastaan jos) pelin sattumanvaraisuus määräytyy laitteen avulla.”
      
      10      Laitetta, joka vastasi ”rahapelilaitteen” määritelmää, voitiin käyttää ainoastaan luvan saaneissa tiloissa, ja käytössä oli
         noudatettava tiettyjä edellytyksiä, jotka koskivat panos- ja voittotasoa ja tietyssä paikassa olevien laitteiden määrää. Jos
         laitteen toimintaa pidettiin ”rahapelinä” mutta laite ei kuulunut ”rahapelilaitteen” määritelmän piiriin, sen käyttöä säänneltiin
         muissa laissa olevilla säännöksillä, joissa säädettiin muun muassa muista panoksia ja voittoja koskevista rajoista.
      
      11      Vedonlyönteinä pidettyjä toimintoja sitä vastoin säänneltiin vuoden 1963 vedonlyönti-, rahapeli- ja arpajaislailla (Betting,
         Gaming and Lotteries Act 1963). Kun asiakas halusi lyödä vetoa vedonlyöntipaikassa, hänen oli käännyttävä vedonlyöntien vastaanottamiseen
         asianmukaisesti luvan saaneiden vedonlyöntitoimistojen puoleen (licensed betting offices, jäljempänä LBO).
      
      12      Kukin paikka saattoi saada luvan vain joko vedonlyöntejä tai rahapelejä varten. Luvan saamisen edellytykset ja tiloihin sovellettava
         järjestelmä olivat myös erilaiset muun muassa alkoholin myynnin ja aukioloaikojen osalta. Vedonlyönti oli varattu LBO:ille
         ja rahapelit kasinoille, anniskelupaikoille, bingohalleille ja huvikeskuksille.
      
       Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymykset
      13      Rank edustaa arvonlisäveroryhmää, jolla on Yhdistyneessä kuningaskunnassa bingoklubeja ja kasinoita, joissa asiakkaiden pelattavaksi
         tarjotaan muun muassa automaattibingoja, joissa voittona on rahaa (mechanised cash bingo, jäljempänä automaattibingo), ja
         raha-automaatteja.
      
      14      Ilmoitettuaan Commissionersille automaattibingoilla ja raha-automaateilla suoritettujen palveluiden arvonlisäveron ja maksettuaan
         sen Rank nosti kaksi kannetta Value Added Tax Tribunalissa, josta on tullut First-tier Tribunal (Tax Chamber) (jäljempänä
         Tribunal), saadakseen kyseisen veron palautetuksi. Ensimmäinen kanne koskee automaattibingon verotusta ajalta 1.1.2003–31.12.2005
         ja toinen raha-automaattien verotusta ajalta 1.10.2002–5.12.2005.
      
      15      Nämä kanteet perustuivat väitteelle siitä, että erityyppisiä automaattibingoja ja raha-automaatteja oli kohdeltu eri tavalla
         arvonlisäverosäännöstössä, vaikka ne olivat kuluttajan kannalta toisiinsa rinnastettavia tai jopa keskenään samanlaisia, ja
         että näin ollen arvonlisäveron kantaminen tietyntyyppisistä automaattibingoista ja raha-automaateista loukkasi verotuksen
         neutraalisuuden periaatetta. 
      
       Automaattibingoja koskeva kanne
      16      Automaattibingoa pelattiin useista peleistä koostuvissa jaksoissa. Vaikka panoksen suuruus ilmoitettiin etukäteen, voiton
         suuruus puolestaan riippui tiettyyn peliin osallistuvien pelaajien määrästä ja saattoi vaihdella pelierän kuluessa tai jopa
         pelin ensimmäisen osan aikana, eivätkä pelaajat välttämättä tienneet sitä asettaessaan panoksensa.
      
      17      Pääasian asianosaiset ovat yhtä mieltä siitä, että koska vuoden 1968 rahapelilaissa viitataan vuoden 1994 arvonlisäverolain
         liitteessä 9 olevan 4 ryhmän 1 huomautuksen b alakohtaan, automaattibingot oli vapautettu arvonlisäverosta vain, jos pelipanos
         oli enintään 50 pennyä ja jos voitto oli enintään 25 Englannin puntaa. Jos toinen näistä edellytyksistä ei täyttynyt, kyseinen
         peli ei ollut arvonlisäverosta vapaa. Kiistatonta on myös se, että nämä kahdenlaiset automaattibingopelit olivat kuluttajien
         kannalta samanlaisia. Commissioners väitti, ettei verotuksen neutraalisuuden periaatetta kuitenkaan loukata mitenkään, koska
         asiassa ei ollut osoitettu, että tällainen erilainen kohtelu olisi vaikuttanut näiden pelien väliseen kilpailuun.
      
      18      Tribunal ratkaisi asian 15.5.2008 antamallaan tuomiolla Rankin eduksi. Commissionersin tästä tuomiosta tekemä valitus hylättiin
         High Court of Justice (England & Wales), Chancery Divisionin 8.6.2009 antamalla tuomiolla. Commissioners valitti viimeksi
         mainitusta tuomiosta Court of Appealiin (England & Wales) (Civil Division).
      
       Raha-automaatteja koskeva kanne
      19      Vuoden 1994 arvonlisäverolain liitteessä 9 olevan 4 ryhmän 1 kohdassa säädettyä vapautusta sovellettiin raha-automaatteihin
         vain, jos pelaajan käytettävissä oleva kone oli 4 ryhmän 1 huomautuksen d alakohdassa ja 3 huomautuksessa tarkoitettu ”rahapelilaite”.
      
      20      Rankin raha-automaatteja, joita pidetään tällaisina rahapelilaitteina ja jotka kuuluvat myös vuoden 1968 rahapelilain III
         osan piiriin (jäljempänä osan III koneet), verrataan tältä osin kahden muun tyyppisiin raha-automaatteihin erityisesti sen
         mukaan, tuleeko pelin sattumatekijä koneesta itsestään pelaajan käyttämän koneeseen sisältyvän ohjelman pyynnöstä.
      
      21      Veronalaisissa osan III koneissa mainittu sattumatekijä tulee sähköisestä satunnaislukugeneraattorista (electronic random
         number generator), joka on fyysisesti sisällytetty pelaajan käyttämään koneeseen. Ensimmäisen tyyppiset vertailussa käytetyt
         raha-automaatit (jäljempänä vertailulaitteet I) ovat koneita, joista useat on sähköisesti yhdistetty yhteiseen ja erilliseen
         sähköiseen satunnaislukugeneraattoriin, joka kuitenkin sijaitsee samassa tilassa kuin pelaajien käyttämät päätelaitteet.
      
      22      Toisen tyypin vertailussa käytetyistä raha-automaateista muodostavat kiinteäkertoimisten vedonlyöntien päätelaitteet (fixed
         odds betting terminals, jäljempänä FOBT-laitteet), joita voitiin asentaa ainoastaan LBO:ihin. FOBT-laitteita käyttävä pelaaja
         löi rahaa syöttämällä vetoa FOBT-laitteen ohjelmaan tallennetun virtuaalisen tapahtuman tai pelin (eli ”formaatin”) lopputuloksesta.
         Virtuaalisen tapahtuman tai pelin lopputulos määritettiin kyseisen LBO:n tilojen ulkopuolella sijaitsevalla satunnaislukugeneraattorilla.
         Riitaa siitä, voitiinko eräillä FOBT-laitteissa olevilla formaateilla ”lyödä vetoa” tai ”pelata” rahapelien sääntelyoikeuden
         kannalta arvioituna, ei ole ratkaistu tuomiolla, koska asianosaiset ovat tehneet tältä osin sopimuksen. Koska FOBT-laitteet
         eivät vastanneet arvonlisävero-oikeudellista ”rahapelilaitteen” käsitettä, ne oli vapautettu tästä verosta. Näistä laitteista
         saatavista tuotoista kannettiin kuitenkin yleistä vedonlyöntiveroa.
      
      23      Tribunalissa oli riidatonta, että veronalaiset osan III laitteet ja vertailulaitteet I olivat kuluttajien kannalta samankaltaisia.
         Commissioners kiisti kuitenkin erityisesti sen, että nämä kaksi koneiden luokkaa kilpailivat keskenään ja että vertailulaitteet
         I todella oli kansallisen oikeuden mukaan vapautettu verosta.
      
      24      Tribunal ratkaisi 19.8.2008 antamallaan tuomiolla eräät riidanalaisista kysymyksistä Rankin eduksi ja lykkäsi ratkaisuaan
         muista kysymyksistään myöhemmäksi. Tässä ensimmäisessä tuomiossaan Tribunal muun muassa katsoi, että vertailulaitteet I oli
         kansallisen oikeuden nojalla vapautettu arvonlisäverosta. Se totesi, että joka tapauksessa Commissioners oli tietoisesti käytännössä
         kohdellut vertailulaitteita I verosta vapautettuina.
      
      25      Commissionersin tästä tuomiosta tekemä valitus hylättiin High Court of Justice (England & Wales), Chancery Divisionin 8.6.2009
         antamalla tuomiolla. Commissioners valitti viimeksi mainitusta tuomiosta Court of Appealiin (England & Wales) (Civil Division)
         ja kiisti muun muassa sen, että vertailulaitteet I olisi merkityksellisen käytännön mukaisesti vapautettu verosta.
      
      26      Tribunal ratkaisi alun perin lykätyt kysymykset Rankin eduksi 11.12.2009. Se katsoi vertailulaitteiden I osalta, ettei Commissioners
         voinut vedota puolustautumisperusteena siihen, että se oli toiminut asianmukaista huolellisuutta noudattaen (due diligence),
         vaikka kyseiset laitteet oli saatettu markkinoille vasta kyseessä olevan kansallisen lainsäädännön antamisen jälkeen. Tribunal
         katsoi myös, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta oli loukattu FOBT-laitteiden suhteen, sillä nämä olivat pelaajien
         enemmistön kannalta arvioituna korkealla abstraktitasolla samanlaisia kuin osan III laitteet. Tribunalin mukaan näitä kahdenlaisia
         laitteita pidetään yksinkertaisesti rahapelilaitteina. Kuluttajien enemmistö ei joko ole tietoinen näistä eroavaisuuksista,
         tai niillä ei ole heille merkitystä.
      
      27      Commissioners valitti 11.12.2009 annetusta tuomiosta Upper Tribunaliin (Tax and Chancery Chamber). Tämä valitus koskee erityisesti
         veronalaisten raha-automaattien ja FOBT-laitteiden välisten samankaltaisuuksien tutkintaa ja asianmukaista huolellisuutta
         koskevan argumentin hylkäämistä.
      
       Ennakkoratkaisukysymykset asiassa C-259/10
      28      Koska Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) katsoi, että pääasian ratkaisu riippuu unionin oikeuden tulkinnasta,
         se päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
      
      ”1)      Jos arvonlisäverotuksessa kohdellaan eri tavalla
      –        kuluttajien kannalta samanlaisia suorituksia tai
      –        samankaltaisia suorituksia, jotka täyttävät samat kuluttajien tarpeet,
      onko tämä jo sinänsä riittävä peruste sille päätelmälle, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu, vai onko
         tarpeen ottaa huomioon (ja jos on, niin miten)
      
      a)      mainittuihin suorituksiin liittyvä lainsäädäntö ja taloudellinen asiayhteys
      b)      se, onko kyseisten samanlaisten palvelujen tai tapauksen mukaan samankaltaisten palvelujen välillä kilpailua, ja/tai
      c)      se, onko erilainen arvonverolisäkohtelu aiheuttanut kilpailun vääristymistä?
      2)      Onko verovelvollisella, jonka suorituksista kannetaan kansallisen lain nojalla arvonlisäveroa (koska kyseinen jäsenvaltio
         on käyttänyt kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohtaan perustuvaa harkintavaltaansa), oikeus vaatia kyseisistä
         suorituksista maksetun arvonlisäveron palautusta sillä perusteella, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu
         muiden suoritusten arvonlisäverokohtelun takia (vertailusuoritukset), jos 
      
      a)      kansallisen lain mukaan vertailusuoritukset olivat arvonlisäveron alaisia mutta
      b)      jäsenvaltion veroviranomaisen käytäntönä oli pitää vertailusuorituksia arvonlisäverosta vapautettuina?
      3)      Jos vastaus kysymykseen 2 on myöntävä, minkälaista toimintaa voidaan pitää merkityksellisenä käytäntönä ja erityisesti 
      a)      onko välttämätöntä, että veroviranomainen on todennut selkeästi ja yksiselitteisesti, että vertailusuorituksia on pidettävä
         arvonlisäverosta vapautettuina 
      
      b)      onko sillä merkitystä, että näin todetessaan veroviranomaisella oli puutteellinen tai virheellinen käsitys tosiseikoista,
         jotka olivat merkityksellisiä vertailusuoritusten asianmukaisen arvonlisäverokohtelun kannalta 
      
      c)      onko sillä merkitystä, että verovelvollinen ei ilmoittanut arvonlisäveroa tai että veroviranomainen ei vaatinut veroa vertailusuorituksista
         mutta että veroviranomainen on myöhemmin yrittänyt periä arvonlisäveron ottamalla huomioon kansallisen lainsäädännön tavanomaiset
         vanhentumisajat?
      
      4)      Jos verokohtelun erilaisuus johtuu kansallisten veroviranomaisten vakiintuneesta käytännöstä, joka perustuu kansallisen lainsäädännön
         todellisen merkityksen yleisesti hyväksyttyyn tulkintaan, onko verotuksen neutraalisuuden periaatteen loukkaamisen osalta
         merkitystä sillä, jos 
      
      a)      veroviranomaiset muuttavat myöhemmin käytäntöään
      b)      kansallinen tuomioistuin toteaa myöhemmin, että muuttunut käytäntö vastaa kansallisen lainsäädännön oikeaa merkitystä
      c)      jäsenvaltio ei voi kansallisen ja/tai unionin oikeuden periaatteiden nojalla, mukaan lukien luottamuksensuojan periaate, estoppel-periaate,
         oikeusvarmuuden periaate ja taannehtivuuskiellon periaate, ja/tai vanhentumisaikojen vuoksi kantaa arvonlisäveroa suorituksista,
         joita pidettiin aiemmin arvonlisäverosta vapautettuina?”
      
       Ennakkoratkaisukysymykset asiassa C-260/10
      29      Koska myös Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) katsoi, että sen käsiteltävänä olevan pääasian ratkaisu riippuu unionin
         oikeuden tulkinnasta, se päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
      
      ”1)      Jos jäsenvaltio käyttäessään kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohtaan perustuvaa harkintavaltaansa sääti, että
         tietyntyyppiset onnen- tai rahapeleissä käytettävät laitteet [osan III laitteet] ovat arvonlisäveron alaisia ja toiset tällaiset
         laitteet (mukaan lukien [FOBT-laitteet]) ovat vapautettuja arvonlisäverosta, ja jos katsotaan, että jäsenvaltio tällöin loukkasi
         verotuksen neutraalisuuden periaatetta: kun vertaillaan osan III laitteita ja FOBT-laitteita, i) onko se ratkaisevaa tai ii)
         onko sillä merkitystä, että 
      
      a)      FOBT-laitteet tarjosivat toimintoja, joita voitiin pitää ’vedonlyöntinä’ kansallisen lainsäädännön mukaan (tai joita asianomainen
         sääntelyviranomainen käyttäessään sääntelyvaltaansa oli valmis pitämään kansallisessa lainsäädännössä tarkoitettuna vedonlyöntinä)
         ja 
      
      b)      osan III laitteet tarjosivat toimintoja, jotka luokiteltiin kansallisessa laissa eri tavalla, nimittäin ’rahapeleiksi’
      ja että rahapeleihin ja vedonlyöntiin sovellettiin eri sääntelyjärjestelmiä onnen- ja rahapelien valvontaa ja sääntelyä koskevan
         jäsenvaltion lainsäädännön mukaan? Jos näin on, mitkä ovat kyseisten sääntelyjärjestelmien ne erot, jotka kansallisen tuomioistuimen
         olisi otettava huomioon?
      
      2)      Arvioitaessa, edellyttääkö verotuksen neutraalisuuden periaate kysymyksessä 1 mainittujen laitetyyppien (FOBT-laitteet ja
         osan III laitteet) samanlaista verokohtelua, mikä abstraktiotaso kansallisen tuomioistuimen on omaksuttava, kun se ratkaisee,
         ovatko tuotteet samankaltaisia? Erityisesti missä määrin on otettava huomioon seuraavat seikat: 
      
      a)      FOBT-laitteiden ja osan III laitteiden sallittujen enimmäispanosten ja -palkintojen samankaltaisuudet ja erot
      b)      se, että FOBT-laitteita voitiin pelata ainoastaan tietyntyyppisissä tiloissa, joille on myönnetty vedonlyöntilupa ja jotka
         olivat erilaiset kuin tilat, joille oli myönnetty rahapelilupa, ja joita koskivat myös erilaiset lakisääteiset rajoitukset
         (vaikka FOBT-laitteita ja enintään kahta osan III laitetta voitiin käyttää rinnakkain tiloissa, joille oli myönnetty vedonlyöntilupa)
      
      c)      FOBT-laitteilla voittomahdollisuus liittyi suoraan julkaistuihin kiinteisiin kertoimiin, kun taas osan III laitteilla voittomahdollisuutta
         voitiin joissakin tapauksissa muuttaa laitteella, jolla varmistettiin tietty voittoprosentti operaattorille ja pelaajalle
         tietyllä aikavälillä
      
      d)      FOBT-laitteissa ja osan III laitteissa käytettävien formaattien yhtäläisyydet ja erot
      e)      FOBT-laitteiden ja osan III laitteiden yhtäläisyydet ja erot laitteen ja pelaajan välisen vuorovaikutuksen osalta
      f)      se, olivatko edellä mainitut seikat pelaajien enemmistön tiedossa tai pitikö pelaajien enemmistö niitä merkityksellisinä tai
         tärkeinä
      
      g)      se, onko erilainen arvonlisäverokohtelu oikeutettu edellä mainittujen seikkojen perusteella?
      3)      Tilanteessa, jossa jäsenvaltio käyttäessään kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaista harkintavaltaansa
         vapautti onnen- tai rahapelit arvonlisäverosta mutta määräsi tiettyyn luokkaan kuuluvat onnen- tai rahapeleissä käytettävät
         laitteet arvonlisäveron alaisiksi,
      
      a)      voiko jäsenvaltio vedota asianmukaiseen huolellisuuteen liittyvään puolustautumisperusteeseen, kun väitetään, että kyseinen
         jäsenvaltio on loukannut verotuksen neutraalisuuden periaatetta, ja
      
      b)      jos kysymykseen vastataan myöntävästi, mitkä tekijät ovat merkityksellisiä arvioitaessa, voiko jäsenvaltio vedota kyseiseen
         puolustautumisperusteeseen?”
      
      30      Asiat C-259/10 ja C-260/10 yhdistettiin unionin tuomioistuimen presidentin 9.8.2010 antamalla määräyksellä kirjallista ja
         suullista käsittelyä sekä tuomion antamista varten.
      
       Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
       Ensimmäisen kysymyksen b ja c alakohta asiassa C-259/10
      31      Tällä kysymyksellä Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) pyrkii selvittämään, onko verotuksen neutraalisuuden
         periaatetta tulkittava siten, että kuluttajien kannalta kahden samanlaisen tai samankaltaisen palvelun, jotka täyttävät samat
         kuluttajien tarpeet, erilainen kohtelu arvonlisäverotuksessa on riittävä peruste sille päätelmälle, että kyseistä periaatetta
         on loukattu, vai edellyttääkö tällainen loukkaus sitä, että asiassa osoitetaan lisäksi, että kyseisten palvelujen välillä
         todella on kilpailua tai että mainittu erilainen kohtelu aiheuttaa kilpailun vääristymistä.
      
      32      Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan verotuksen neutraalisuuden periaatteen vastaista on erityisesti se, että samankaltaisia
         ja siis keskenään kilpailevia tavaroita tai palveluja kohdellaan arvonlisäverotuksessa eri tavalla (ks. mm. asia C-481/98,
         komissio v. Ranska, tuomio 3.5.2001, Kok., s. I-3369, 22 kohta; asia C-498/03, Kingscrest Associates ja Montecello, tuomio
         26.5.2005, Kok., s. I-4427, 41 ja 54 kohta; asia C-309/06, Marks & Spencer, tuomio 10.4.2008, Kok., s. I-2283, 47 kohta ja
         asia C-41/09, komissio v. Alankomaat, tuomio 3.3.2011, 66 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      33      Kyseisen periaatteen tästä kuvauksesta ilmenee, että kahden palvelun samankaltaisuudesta aiheutuu se seuraus, että ne kilpailevat
         keskenään.
      
      34      Näin ollen kahden palvelun välisen kilpailun olemassaolo ei ole itsenäinen edellytys eikä lisäedellytys verotuksen neutraalisuuden
         periaatteen loukkaamiselle, jos kyseessä olevat palvelut ovat kuluttajien kannalta samanlaisia tai samankaltaisia ja jos niillä
         täytetään samat kuluttajien tarpeet (ks. vastaavasti asia C-109/02, komissio v. Saksa, tuomio 23.10.2003, Kok., s. I-12691,
         22 ja 23 kohta ja yhdistetyt asiat C-453/02 ja C-462/02, Linneweber ja Akritidis, tuomio 17.2.2005, Kok., s. I-1131, 19–21
         sekä 24, 25 ja 28 kohta).
      
      35      Tämä päätelmä pätee myös kilpailun vääristymiseen. Siitä seikasta, että kahta samanlaista tai samankaltaista palvelua, joilla
         täytetään samat tarpeet, kohdellaan arvonlisäverotuksessa eri tavalla, aiheutuu lähtökohtaisesti kilpailun vääristymistä (ks.
         vastaavasti asia C-404/99, komissio v. Ranska, tuomio 29.3.2001, Kok., s. I-2667, 46 ja 47 kohta ja asia C-363/05, JP Morgan
         Fleming Claverhouse Investment Trust ja The Association of Investment Trust Companies, tuomio 28.6.2007, Kok., s. I-5517,
         47–51 kohta).
      
      36      Edellä esitetyn perusteella ensimmäisen kysymyksen b ja c alakohtaan asiassa C-259/10 on vastattava niin, että verotuksen
         neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, että kuluttajien kannalta kahden samanlaisen tai samankaltaisen palvelun,
         jotka täyttävät samat kuluttajien tarpeet, erilainen kohtelu arvonlisäverotuksessa on riittävä peruste sille päätelmälle,
         että kyseistä periaatetta on loukattu. Tällainen loukkaus ei näin ollen edellytä sitä, että asiassa osoitetaan lisäksi, että
         kyseisten palvelujen välillä todella on kilpailua tai että mainittu erilainen kohtelu todella aiheuttaa kilpailun vääristymistä.
      
       Ensimmäisen kysymyksen a alakohta asiassa C-259/10 ja ensimmäinen kysymys asiassa C-260/10
      37      Näillä kysymyksillä kansalliset tuomioistuimet pyrkivät selvittämään, onko tilanteessa, jossa kahta onnenpeliä kohdellaan
         eri lailla kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaisen arvonlisäverovapautuksen myöntämisen suhteen, verotuksen
         neutraalisuuden periaatetta tulkittava siten, että huomioon on otettava se seikka, että nämä kaksi peliä kuuluvat eri lupakategorioihin
         ja niiden valvontaan ja sääntelyyn sovelletaan eri oikeudellisia järjestelmiä.
      
      38      Kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaan vedonlyönti, arvonta ja muut onnen- tai rahapelit on vapautettava
         arvonlisäverosta, jollei kunkin jäsenvaltion säätämistä ehdoista ja rajoituksista muuta johdu.
      
      39      Tämä vapautus johtuu käytännöllisistä syistä, koska arvonlisävero soveltuu huonosti onnenpeleihin liittyviin liiketoimiin,
         eikä – kuten tiettyjen sosiaalialan yleishyödyllisten palvelujen osalta – pyrkimyksestä varmistaa se, että tätä toimintaa
         kohdellaan arvonlisäverotuksessa suotuisammin (ks. asia C-89/05, United Utilities, tuomio 13.7.2006, Kok., s. I-6813, 23 kohta
         ja asia C-58/09, Leo-Libera, tuomio 10.6.2010, 24 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      40      Kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan sanamuodosta itsestään käy ilmi, että tässä säännöksessä jätetään jäsenvaltioille
         laaja harkintavalta sen suhteen, vapauttavatko ne kyseiset liiketoimet arvonlisäverosta vai kantavatko ne niistä kyseistä
         veroa, koska sen mukaan jäsenvaltiot voivat vahvistaa edellytyksiä ja rajoituksia, joista tämän vapautuksen saaminen voi riippua
         (ks. em. asia Leo-Libera, tuomion 26 kohta).
      
      41      Kun jäsenvaltiot käyttävät kyseisen säännöksen mukaisesti mahdollisuuttaan määrittää vapautuksen ehdot ja rajoitukset ja täten
         kantavat liiketoimista arvonlisäveron tai jättävät sen kantamatta, niiden on kuitenkin noudatettava yhteiseen arvonlisäverojärjestelmään
         erottamattomasti kuuluvaa verotuksen neutraalisuuden periaatetta (ks. asia C-283/95, Fischer, tuomio 11.6.1998, Kok., s. I-3369,
         27 kohta ja em. yhdistetyt asiat Linneweber ja Akritidis, tuomion 24 kohta).
      
      42      Kuten edellä 32 kohdassa todetaan, tämän periaatteen vastaista on kohdella samankaltaisia palveluja arvonlisäverotuksessa
         eri tavalla.
      
      43      Sen määrittämiseksi, ovatko kaksi palvelua samankaltaisia edellä 32 kohdassa mainitussa oikeuskäytännössä tarkoitetulla tavalla,
         on otettava ensisijaisesti huomioon keskivertokuluttajan näkökulma (ks. analogisesti asia C-349/96, CPP, tuomio 25.2.1999,
         Kok., s. I-973, 29 kohta) mutta vältettävä kuitenkin keinotekoisia erotteluita, jotka perustuvat merkityksettömiin eroavaisuuksiin
         (ks. vastaavasti em. asia komissio v. Saksa, tuomion 22 ja 23 kohta).
      
      44      Kaksi palvelua ovat täten samankaltaisia, jos niillä on toisiaan vastaavia ominaisuuksia ja ne vastaavat kuluttajien samoihin
         tarpeisiin, kun tätä arvioidaan sen perusteella, missä määrin palvelujen käyttötavat ovat toisiinsa rinnastettavissa, ja jos
         palveluiden väliset eroavaisuudet eivät vaikuta merkittävästi keskivertokuluttajan päätökseen käyttää jompaakumpaa näistä
         palveluista (ks. vastaavasti em. asia komissio v. Ranska, tuomio 3.5.2001, 27 kohta ja analogisesti yhdistetyt asiat C-367/93–C-377/93,
         Roders ym., tuomio 11.8.1995, Kok., s. I-2229, 27 kohta ja asia C-302/00, komissio v. Ranska, tuomio 27.2.2002, Kok., s. I-2055,
         23 kohta).
      
      45      Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan verotuksen neutraalisuuden periaate estää tekemästä arvonlisäveron kantamisessa yleisesti
         eroa laillisten ja lainvastaisten liiketoimien välillä (ks. mm. asia 269/86, Mol, tuomio 5.7.1988, Kok., s. 3627, 18 kohta;
         asia C-158/98, Coffeeshop ”Siberië”, tuomio 29.6.1999, Kok., s. I-3971, 14 ja 21 kohta ja yhdistetyt asiat C-439/04 ja C-440/04,
         Kittel ja Recolta Recycling, tuomio 6.7.2006, Kok., s. I-6161, 50 kohta). Unionin tuomioistuin on tehnyt tämän perusteella
         sen johtopäätöksen, että jäsenvaltiot eivät voi soveltaa verovapautusta ainoastaan laillisiin onnenpeleihin (em. asia Fischer,
         tuomion 28 kohta). Pelattavaksi tarjotun onnenpelin laillisuutta tai laittomuutta ei täten voida ottaa huomioon tutkittaessa
         sitä, ovatko kaksi onnenpeliä samankaltaisia.
      
      46      Oikeuskäytännöstä ilmenee myös, että sen arvioimiseksi, ovatko onnenpelit tai onnenpelilaitteet samankaltaisia, merkitystä
         ei lähtökohtaisesti ole sillä, kuka näitä pelejä tai pelilaitteita tarjoaa pelattavaksi, eikä myöskään sillä, missä oikeudellisessa
         muodossa tätä toimintaa harjoitetaan (ks. yhdistetyt asiat Linneweber ja Akritidis, tuomion 25 ja 29 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      
      47      Lisäksi edellä mainitusta tuomiosta ja erityisesti sen 29 ja 30 kohdasta seuraa, että eroavaisuudet, joita yhtäältä anniskelupaikkojen
         ja pelihallien sekä toisaalta luvallisten kasinoiden välillä vallitsee niissä puitteissa, joissa onnenpelejä tarjotaan siellä
         pelattavaksi, ja erityisesti niiden maantieteellisessä ja ajallisessa saatavuudessa sekä tunnelmassa, eivät ole merkityksellisiä
         kyseisten pelien samankaltaisuuden kannalta.
      
      48      Edellä mainitussa asiassa Fischer annetun tuomion 29 ja 30 kohdan mukaan sillä seikalla, että ainoastaan toisesta näistä kahdesta
         pelityypistä kannetaan yhdenmukaistamaton vero, ei voida oikeuttaa johtopäätöstä siitä, etteivätkö tämäntyyppiset pelit olisi
         toisiinsa rinnastettavia. Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä nimittäin vääristyisi, jos jäsenvaltiot voisivat mukauttaa sen
         soveltamista muiden, yhtenäistämättömien verojen perusteella.
      
      49      Tästä seuraa, että ennakkoratkaisua pyytäneiden tuomioistuinten esittämillä oikeudellista järjestelmää koskevilla eroavaisuuksilla
         ei ole merkitystä arvioitaessa kyseisten pelien samankaltaisuutta.
      
      50      Tätä johtopäätelmää ei horjuta se, että unionin tuomioistuin on eräissä poikkeustapauksissa myöntänyt, että kun otetaan huomioon
         kyseessä olevien toimialojen erityispiirteet, tavaroiden luovutuksiin tai palvelujen suorituksiin sovellettavissa säännöksissä
         tai oikeudellisessa järjestelmässä olevilla eroavaisuuksilla – kuten lääkkeen korvattavuus tai kysymys siitä, onko palvelun
         tarjoajalla yleispalveluvelvoitetta – voidaan luoda kuluttajien näkökannalta arvioituna eroavaisuuksia siihen, kuinka heidän
         tarpeisiinsa vastataan (ks. em. asia komissio v. Ranska, tuomio 3.5.2001, 27 kohta ja asia C-357/07, TNT Post UK, tuomio 23.4.2009,
         Kok., s. I-3025, 38, 39 ja 45 kohta). 
      
      51      Edellä esitetyn perusteella ensimmäisen kysymyksen a alakohtaan asiassa C-259/10 ja ensimmäiseen kysymykseen asiassa C-260/10
         on vastattava niin, että tilanteessa, jossa kahta onnenpeliä kohdellaan eri lailla kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan
         f alakohdan mukaisen arvonlisäverovapautuksen myöntämisen suhteen, verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten,
         ettei huomioon ole otettava sitä seikkaa, että nämä kaksi peliä kuuluvat eri lupakategorioihin ja niiden valvontaan ja sääntelyyn
         sovelletaan eri oikeudellisia järjestelmiä.
      
       Toinen kysymys asiassa C-260/10
      52      Tällä kysymyksellään Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) pyrkii selvittämään, onko silloin, kun verotuksen neutraalisuuden
         periaatteen kannalta arvioidaan, ovatko kahdentyyppiset raha-automaatit samankaltaisia ja onko niitä kohdeltava arvonlisäverotuksessa
         samalla tavoin, otettava huomioon eroavaisuudet, jotka koskevat vähimmäis- ja enimmäispanoksia ja -voittoja, voittomahdollisuuksia,
         pelattavissa olevia formaatteja sekä pelaajan ja raha-automaatin välisen vuorovaikutuksen mahdollisuutta.
      
      53      Heti alkuun on todettava, että jotta kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdalta ja tämän tuomion 40 kohdassa
         mainitulta, tässä säännöksessä jäsenvaltioille myönnetyltä harkintavallalta ei poistettaisi kaikkea tehokasta vaikutusta,
         verotuksen neutraalisuuden periaatetta ei voida tulkita siten, että vedonlyöntejä, arvontoja ja muita onnen- tai rahapelejä
         on kaikkia pidettävä tämän periaatteen kannalta samankaltaisina suorituksina. Jäsenvaltio voi täten rajoittaa vapautuksen
         arvonlisäverosta tietyntyyppisiin onnenpeleihin (ks. vastaavasti em. asia Leo-Libera, tuomion 35 kohta).
      
      54      Edellisessä kohdassa mainitusta tuomiosta ilmenee, ettei kyseistä periaatetta loukata, jos jäsenvaltio tekee laitteiden avulla
         tarjottavista palveluista arvonlisäverovelvollisia mutta vapauttaa tästä verosta hevoskilpailujen vedonlyönnit, kiinteäkertoimiset
         vedonlyönnit sekä arvonnat ja arpajaiset (ks. vastaavasti em. asia Leo-Libera, tuomion 9, 10 ja 36 kohta).
      
      55      Jotta verotuksen neutraalisuuden periaatetta ei tehtäisi merkityksettömäksi ja yhteistä arvonlisäverojärjestelmää ei vääristettäisi,
         erilainen kohtelu arvonlisäverotuksessa ei kuitenkaan voi perustua samaan pelikategoriaan kuuluvien pelien – kuten raha-automaattien
         – rakenteessa, toimintaperiaatteessa tai säännöissä olevien yksityiskohtien eroihin.
      
      56      Tämän tuomion 43 ja 44 kohdasta ilmenee, että erilaisen verotuksen kohteena olevien onnenpelien samankaltaisuuden arviointi,
         joka käsiteltävän asian olosuhteissa kuuluu kansallisille tuomioistuimille (ks. vastaavasti yhdistetyt asiat C-443/04 ja C-444/04,
         Solleveld ja van den Hout-van Eijnsbergen, tuomio 27.4.2006, Kok., s. I-3617, 42 ja 45 kohta ja em. asia Marks & Spencer,
         tuomion 48 kohta), on suoritettava keskivertokuluttajan näkökulmasta, ja siinä on otettava huomioon merkitykselliset tai tärkeät
         seikat, jotka saattavat vaikuttaa merkittävässä määrin keskivertokuluttajan päätökseen pelata jompaakumpaa näistä peleistä.
      
      57      Tämän suhteen eroavaisuudet, jotka koskevat vähimmäis- ja enimmäispanoksia ja -voittoja, voittomahdollisuuksia, pelattavissa
         olevia formaatteja sekä pelaajan ja raha-automaatin välisen vuorovaikutuksen mahdollisuutta, saattavat vaikuttaa merkittävässä
         määrin keskivertokuluttajan päätökseen, koska onnen- ja rahapelien houkutus perustuu ensisijaisesti voiton mahdollisuuteen.
      
      58      Edellä esitetyn perusteella toiseen kysymykseen asiassa C-260/10 on vastattava niin, että silloin, kun verotuksen neutraalisuuden
         periaatteen kannalta arvioidaan, ovatko kahdentyyppiset raha-automaatit samankaltaisia ja onko niitä kohdeltava arvonlisäverotuksessa
         samalla tavoin, on tutkittava, onko tämäntyyppisten peliautomaattien käyttö keskivertokuluttajan kannalta samankaltaista ja
         vastaako se hänen samoihin tarpeisiinsa, ja tämän suhteen voidaan ottaa huomioon muun muassa vähimmäis- ja enimmäispanokset
         ja -voitot sekä voittomahdollisuudet.
      
       Toinen kysymys asiassa C-259/10
      59      Asiassa C-259/10 esittämällään toisella kysymyksellä Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) pyrkii selvittämään,
         onko verotuksen neutraalisuuden periaatetta tulkittava siten, että verovelvollisella on oikeus vaatia palautettavaksi tietyistä
         palvelujen suorituksista maksettu arvonlisävero sillä perusteella, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu,
         jos kyseisen jäsenvaltion veroviranomaiset ovat käytännössä kohdelleet samankaltaisia palvelujen suorituksia verosta vapautettuina,
         vaikkei niitä sovellettavan kansallisen säännöstön nojalla ole vapautettu arvonlisäverosta.
      
      60      Tämä kysymys koskee Commissionersin pääasian oikeudenkäynnissä esittämää näkemystä siitä, ettei osan III koneiden verotuksella
         loukattu verotuksen neutraalisuuden periaatetta, koska vuoden 1994 arvonlisäverolain säännösten nojalla vertailulaitteita
         I ei myöskään ollut vapautettu arvonlisäverosta, vaikka Commissioners myöntääkin, ettei se ollut kantanut arvonlisäveroa näistä
         latteista pääasiassa kyseessä olevien vuosien aikana.
      
      61      Tämän suhteen on muistutettava, että verotuksen neutraalisuuden periaate ilmentää arvonlisäveron alalla yhdenvertaisen kohtelun
         periaatetta (ks. mm. asia C-174/08, NCC Construction Danmark, tuomio 29.10.2009, Kok., s. I-10567, 41 kohta ja asia C-262/08,
         CopyGene, tuomio 10.6.2010, 64 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      62      Vaikka julkishallinto voikin olla sidottu noudattamaansa yleiseen käytäntöön (ks. vastaavasti asia 268/84, Ferriera Valsabbia
         v. komissio, tuomio 21.1.1987, Kok., s. 353, 14 ja 15 kohta ja yhdistetyt asiat C-189/02 P, C-202/02 P, C-205/02 P–C-208/02
         P ja C-213/02 P, Dansk Rørindustri ym. v. komissio, tuomio 28.6.2005, Kok., s. I-5425, 211 kohta), yhdenvertaisen kohtelun
         periaatteen on mukauduttava laillisuuden noudattamisen asettamiin vaatimuksiin, joiden mukaan kukaan ei voi vedota edukseen
         jonkun muun hyväksi tapahtuneeseen lainvastaisuuteen (ks. vastaavasti asia 188/83, Witte v. parlamentti, tuomio 9.10.1984,
         Kok., s. 3465, 15 kohta; asia 134/84, Williams v. tilintarkastustuomioistuin, tuomio 4.7.1985, Kok., s. 2225, 14 kohta ja
         asia C-51/10 P, Agencja Wydawnicza Technopol v. SMHV, tuomio 10.3.2011, 75 ja 76 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      63      Tämän johdosta verovelvollinen ei voi vaatia, että tiettyä suoritusta on kohdeltava verotuksessa samalla tavoin kuin jotain
         toista suoritusta, jos viimeksi mainittu kohtelu ei ole sovellettavan kansallisen säännöstön mukainen.
      
      64      Näin ollen toiseen kysymykseen asiassa C-259/10 on vastattava, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten,
         ettei verovelvollisella ole oikeutta vaatia palautettavaksi tietyistä palvelujen suorituksista maksettua arvonlisäveroa sillä
         perusteella, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu, jos kyseisen jäsenvaltion veroviranomaiset ovat käytännössä
         kohdelleet samankaltaisia palvelujen suorituksia verosta vapautettuina, vaikkei niitä sovellettavan kansallisen säännöstön
         nojalla ole vapautettu arvonlisäverosta.
      
      65      Tähän kysymykseen annetun vastauksen johdosta asiassa C-259/10 esitettyihin kolmanteen ja neljänteen kysymykseen ei ole tarpeen
         vastata.
      
       Kolmas kysymys asiassa C-260/10
      66      Tällä kysymyksellään Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) pyrkii selvittämään, onko verotuksen neutraalisuuden periaatetta
         tulkittava siten, että jäsenvaltio, joka on käyttänyt kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaista harkintavaltaansa
         ja vapauttanut arvonlisäverosta kaikki tavat, joilla onnenpelejä tarjotaan pelattavaksi, mutta sulkenut kuitenkin tämän vapautuksen
         ulkopuolelle yhteen luokkaan kuuluvat laitteet, jotka täyttävät tietyt edellytykset, voi vedota mainitun periaatteen loukkaamiseen
         perustuvaa arvonlisäveron palautusvaatimusta vastaan siihen, että se on reagoinut asianmukaisella huolellisuudella sellaisen
         uuden laitetyypin kehittämiseen, joka ei täyttänyt näitä edellytyksiä.
      
      67      Tämä kysymys koskee Commissionersin väitettä, jonka mukaan annettaessa pääasiassa kyseessä olevat kansalliset säännökset,
         joilla osan III laitteet vapautetaan arvonlisäverosta, ei ollut olemassa samankaltaisia verosta vapautettuja pelilaitteita.
         Samankaltaisten laitteiden erilainen kohtelu alkoi vasta myöhemmin, kun kehitettiin uudenlaisia raha-automaatteja, joista
         veroviranomaiset saivat tiedon vasta jonkin aikaa niiden markkinoille tulon jälkeen. Tämän jälkeen Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin
         yhdistynyt kuningaskunta on toiminut asianmukaista huolellisuutta noudattaen ja toteuttanut kohtuullisessa ajassa tarpeelliset
         toimenpiteet erilaisen verokohtelun päättämiseksi.
      
      68      Tämän suhteen on heti alkuun muistutettava, että kun ehdot ja rajoitukset, jotka jäsenvaltio on asettanut onnen‑ tai rahapelien
         vapauttamiseksi arvonlisäverosta, loukkaavat verotuksen neutraalisuuden periaatetta, kyseinen jäsenvaltio ei voi tukeutua
         tällaisiin ehtoihin tai rajoituksiin evätäkseen tällaisten pelien järjestäjältä vapautuksen, jota tämä voi perustellusti vaatia
         kuudennen direktiivin perustella (ks. em. yhdistetyt asiat Linneweber ja Akritidis, tuomion 37 kohta).
      
      69      Täten kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdalla on välitön oikeusvaikutus, johon onnenpelien järjestäjä tai
         onnenpelilaitteiden pitäjä voi vedota kansallisissa tuomioistuimissa välttääkseen tämän säännöksen kanssa ristiriidassa olevien
         kansallisten sääntöjen soveltamisen (ks. em. yhdistetyt asiat Linneweber ja Akritidis, tuomion 38 kohta).
      
      70      Direktiivin säännöksen tällainen välitön oikeusvaikutus ei riipu siitä, onko kyseinen jäsenvaltio tehnyt tahallisen virheen
         tai toiminut huolimattomasti pannessaan täytäntöön kyseessä olevaa direktiiviä, eikä myöskään siitä, onko unionin oikeuden
         rikkominen riittävän ilmeistä (ks. vastaavasti asia C-62/00, Marks & Spencer, tuomio 11.7.2002, Kok., s. I-6325, 25 ja 27
         kohta; yhdistetyt asiat C-397/01–C-403/01, Pfeiffer ym., tuomio 5.10.2004, Kok., s. I-8835, 103 kohta ja em. asia Marks &
         Spencer, tuomio 10.4.2008, 36 kohta).
      
      71      On myös otettava huomioon se seikka, että kyseessä olevan kansallisen säännöstön mukaan vedonlyönnissä tai kaikenlaisten onnenpelien
         pelaamisessa käytettävien välineiden ja laitteiden käytettäväksi antaminen oli lähtökohtaisesti vapautettu arvonlisäverosta,
         lukuun ottamatta tietyt edellytykset täyttävien pelilaitteiden käytettäväksi antamista. Tällaisten rajoittavien edellytysten
         asettaminen estää jäsenvaltiota väittämästä katsoneensa, ettei sellaisia laitteita, jotka eivät täyttäneet näitä edellytyksiä,
         ollut olemassa eikä sen olisi tullut edes ottaa huomioon mahdollisuutta tällaisten laitteiden kehittämisestä.
      
      72      Ennakkoratkaisupäätöksestä ja Yhdistyneen kuningaskunnan hallituksen huomautuksista ilmenee myös, että Gaming Boardille, joka
         on pelien sääntelyelin ja täten kyseisen jäsenvaltion hallinnollinen yksikkö, oli ilmoitettu uusien raha-automaattien olemassaolosta
         jo ennen niiden kaupallista käyttöä.
      
      73      Näiden seikkojen valossa Commissionersin argumentti, joka perustuu siihen, että veroviranomaiset saivat jälkikäteen tiedon
         kyseisten laitteiden olemassaolosta, ja jolla pyritään oikeuttamaan kahdentyyppisten laitteiden tietyn aikaa kestänyt erilainen
         kohtelu, ei voi menestyä.
      
      74      Tämän johdosta kolmanteen kysymykseen asiassa C-260/10 on vastattava, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava
         siten, että jäsenvaltio, joka on käyttänyt kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaista harkintavaltaansa
         ja vapauttanut arvonlisäverosta kaikki tavat, joilla onnenpelejä tarjotaan pelattavaksi, mutta sulkenut kuitenkin tämän vapautuksen
         ulkopuolelle yhteen luokkaan kuuluvat laitteet, jotka täyttävät tietyt edellytykset, ei voi vedota mainitun periaatteen loukkaamiseen
         perustuvaa arvonlisäveron palautusvaatimusta vastaan siihen, että se on reagoinut asianmukaisella huolellisuudella sellaisen
         uuden laitetyypin kehittämiseen, joka ei täyttänyt näitä edellytyksiä.
      
       Oikeudenkäyntikulut
      75      Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä
         olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
         Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle,
         ei voida määrätä korvattaviksi.
      
      Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (kolmas jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:
      1)      Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, että kuluttajien kannalta kahden samanlaisen tai samankaltaisen
            palvelun, jotka täyttävät samat kuluttajien tarpeet, erilainen kohtelu arvonlisäverotuksessa on riittävä peruste sille päätelmälle,
            että kyseistä periaatetta on loukattu. Tällainen loukkaus ei näin ollen edellytä sitä, että asiassa osoitetaan lisäksi, että
            kyseisten palvelujen välillä todella on kilpailua tai että mainittu erilainen kohtelu todella aiheuttaa kilpailun vääristymistä.
      2)      Tilanteessa, jossa kahta onnenpeliä kohdellaan eri lailla jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta
            – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin
            77/388/ETY 13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaisen arvonlisäverovapautuksen myöntämisen suhteen, verotuksen neutraalisuuden
            periaatetta on tulkittava siten, ettei huomioon ole otettava sitä seikkaa, että nämä kaksi peliä kuuluvat eri lupakategorioihin
            ja niiden valvontaan ja sääntelyyn sovelletaan eri oikeudellisia järjestelmiä.
      3)      Silloin, kun verotuksen neutraalisuuden periaatteen kannalta arvioidaan, ovatko kahdentyyppiset raha-automaatit samankaltaisia
            ja onko niitä kohdeltava arvonlisäverotuksessa samalla tavoin, on tutkittava, onko tämäntyyppisten peliautomaattien käyttö
            keskivertokuluttajan kannalta samankaltaista ja vastaako se hänen samoihin tarpeisiinsa, ja tämän suhteen voidaan ottaa huomioon
            muun muassa vähimmäis- ja enimmäispanokset ja -voitot sekä voittomahdollisuudet.
      4)      Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, ettei verovelvollisella ole oikeutta vaatia palautettavaksi tietyistä
            palvelujen suorituksista maksettua arvonlisäveroa sillä perusteella, että verotuksen neutraalisuuden periaatetta on loukattu,
            jos kyseisen jäsenvaltion veroviranomaiset ovat käytännössä kohdelleet samankaltaisia palvelujen suorituksia verosta vapautettuina,
            vaikkei niitä sovellettavan kansallisen säännöstön nojalla ole vapautettu arvonlisäverosta.
      5)      Verotuksen neutraalisuuden periaatetta on tulkittava siten, että jäsenvaltio, joka on käyttänyt kuudennen direktiivin 77/388
            13 artiklan B kohdan f alakohdan mukaista harkintavaltaansa ja vapauttanut arvonlisäverosta kaikki tavat, joilla onnenpelejä
            tarjotaan pelattavaksi, mutta sulkenut kuitenkin tämän vapautuksen ulkopuolelle yhteen luokkaan kuuluvat laitteet, jotka täyttävät
            tietyt edellytykset, ei voi vedota mainitun periaatteen loukkaamiseen perustuvaa arvonlisäveron palautusvaatimusta vastaan
            siihen, että se on reagoinut asianmukaisella huolellisuudella sellaisen uuden laitetyypin kehittämiseen, joka ei täyttänyt
            näitä edellytyksiä.
      Allekirjoitukset
      * Oikeudenkäyntikieli: englanti.