CELEX: 62017CJ0608
Language: lv
Date: 2019-06-19 00:00:00
Title: Tiesas spriedums (pirmā palāta), 2019. gada 19. jūnijs.#Skatteverket pret Holmen AB.#Högsta förvaltningsdomstolen lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu.#Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Uzņēmumu ienākuma nodoklis – Sabiedrību grupa – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumu atskaitīšana – Jēdziens “galīgie zaudējumi” – Piemērošana zemāka līmeņa meitasuzņēmumam – Mātesuzņēmuma rezidences valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem tiek prasīts, lai meitasuzņēmums piederētu tieši – Meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem tiek ierobežotas tiesības kompensēt zaudējumus, un likvidācijas gadā tas ir aizliegts.#Lieta C-608/17.

TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)
      2019. gada 19. jūnijā (
            *1
         )
      Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Uzņēmumu ienākuma nodoklis – Sabiedrību grupa – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumu atskaitīšana – Jēdziens “galīgie zaudējumi” – Piemērošana zemāka līmeņa meitasuzņēmumam – Mātesuzņēmuma rezidences valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem tiek prasīts, lai meitasuzņēmums piederētu tieši – Meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem tiek ierobežotas tiesības kompensēt zaudējumus un tas tiek aizliegts likvidācijas gadā
      Lietā C‑608/17
      par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Högsta förvaltningsdomstolen (Augstākā administratīvā tiesa, Zviedrija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2017. gada 5. oktobrī un kas Tiesā reģistrēts 2017. gada 24. oktobrī, tiesvedībā
      
         
            Skatteverket
         
      
      pret
      
         
            Holmen AB,
         
      
      TIESA (pirmā palāta)
      šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs Ž. K. Bonišo [J.‑C. Bonichot] (referents), tiesneši K. Toadere [C. Toader], A. Ross [A. Rosas], L. Bejs Larsens [L. Bay Larsen] un M. Safjans [M. Safjan],
      ģenerāladvokāte: J. Kokote [J. Kokott],
      sekretāre: S. Stremholma [C. Strömholm], administratore,
      ņemot vērā rakstveida procesu un 2018. gada 24. oktobra tiesas sēdi,
      ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
      
               –
            
            
               
                  Skatteverket vārdā – M. Andersson Berg, pārstāve,
            
         
               –
            
            
               
                  Holmen AB vārdā – H. Andersson, pārstāvis,
            
         
               –
            
            
               Zviedrijas valdības vārdā – A. Falk, A. Alriksson, C. Meyer-Seitz, H. Shev, H. Eklinder, L. Zettergren un J. Lundberg, pārstāves,
            
         
               –
            
            
               Vācijas valdības vārdā – sākotnēji T. Henze un R. Kanitz, vēlāk R. Kanitz, pārstāvji,
            
         
               –
            
            
               Nīderlandes valdības vārdā – K. Bulterman un J. M. Hoogveld, pārstāvji,
            
         
               –
            
            
               Somijas valdības vārdā – S. Hartikainen, pārstāvis,
            
         
               –
            
            
               Eiropas Komisijas vārdā – K. Simonsson, kā arī N. Gossement, E. Ljung Rasmussen un G. Tolstoy, pārstāvji,
            
         noklausījusies ģenerāladvokātes secinājumus 2019. gada 10. janvāra tiesas sēdē,
      pasludina šo spriedumu.
      
         Spriedums
      
      
               1
            
            
               Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt LESD 49. pantu, aplūkojot to kopsakarā ar LESD 54. pantu.
            
         
               2
            
            
               Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā, kurā Skatteverket (Ieņēmumu dienests, Zviedrija) ir vērsies pret Holmen AB saistībā ar šī uzņēmuma tiesībām no uzņēmuma nodokļa atskaitīt citā dalībvalstī reģistrēta meitasuzņēmuma zaudējumus.
            
         
         Atbilstošās tiesību normas
      
      
         
            Zviedrijas tiesības
         
      
      
               3
            
            
               Pārvedumus grupas ietvaros regulē Inkomstskattelag (1999:1229) (1999. gada Likums Nr. 1229 par ienākuma nodokli, turpmāk tekstā – “Likums par ienākuma nodokli”) 35. un 35.a nodaļas noteikumi.
            
         
               4
            
            
               Saskaņā ar 35. nodaļu meitasuzņēmums savus zaudējumus var tieši vai netieši pārnest savam mātesuzņēmumam.
            
         
               5
            
            
               Atbilstoši 35.a nodaļai šīs tiesības var tikt piešķirtas attiecībā uz pilnībā piederošu meitasuzņēmumu ar juridisko adresi kādā no Eiropas Ekonomikas zonas (EEZ) dalībvalstīm, ja zaudējumi ir kļuvuši galīgi 2005. gada 13. decembra sprieduma Marks & Spencer (C‑446/03, turpmāk tekstā – “spriedums Marks & Spencer, EU:C:2005:763) 55. punkta izpratnē, un ar nosacījumu, ka meitasuzņēmums ir tieši piederošs, tas ir ticis likvidēts un pēc likvidācijas pabeigšanas mātesuzņēmumam ar citas saistītas uzņēmējsabiedrības starpniecību neturpina veikt saimniecisko darbību meitasuzņēmuma valstī.
            
         
         
            Atbilstošās Spānijas tiesību normas
         
      
      
               6
            
            
               No lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka saskaņā ar Spānijas nodokļu tiesību aktiem vienas un tās pašas grupas dalībnieki var bez ierobežojumiem savstarpēji kompensēt savu peļņu un zaudējumus. Neizmantotie zaudējumi bez termiņa ierobežojuma var tikt pārnesti un atskaitīti no nākamo gadu peļņas.
            
         
               7
            
            
               Tomēr kopš 2011. gada tikai daļa no attiecīgā gada peļņas var tikt izmantota iepriekšējos gados radušos zaudējumu kompensēšanai. Zaudējumi, kuri šā ierobežojuma dēļ nevar tikt atskaitīti, var tikt pārnesti uz nākamajiem gadiem līdzīgi citiem neizmantotajiem zaudējumiem.
            
         
               8
            
            
               Turklāt, ja grupa, kas tiek vienoti aplikta ar nodokli, izjūk tādēļ, ka tiek likvidēta kāda no grupas struktūrvienībām, iespējamie neizmantotie grupas zaudējumi tiek attiecināti uz sabiedrībām, kurām tie ir radušies.
            
         
               9
            
            
               Visbeidzot, likvidācijas gadā šos zaudējumus var izmantot vienīgi tā uzņēmējsabiedrība, kurai tie ir radušies.
            
         
         Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
      
      
               10
            
            
               
                  Holmen ir Zviedrijā reģistrēts uzņēmumu grupas mātesuzņēmums. Spānijai tai ar meitasuzņēmuma starpniecību pieder vairāki zemāka līmeņa meitasuzņēmumi, kuri darbojas kancelejas preču un poligrāfijas jomā un visi kopā ietilpst grupā, kas tiek vienoti aplikta ar nodokļiem. Tā kā viens no zemāka līmeņa meitasuzņēmumiem kopš 2003. gada bija uzkrājis zaudējumus aptuveni 140 miljonu EUR apmērā, Holmen apsver iespēju izbeigt saimniecisko darbību Spānijā.
            
         
               11
            
            
               Tā lūdza Skatterättsnämnden (Nodokļu tiesību pārvalde, Zviedrija) izsniegt uzziņu, lai noskaidrotu, vai, pabeidzot likvidāciju, tai, pamatojoties uz spriedumā Marks & Spencer nodibināto judikatūru, būs tiesības uz tās zaudējumiem attiecināt grupas nodokļa atvieglojumus Zviedrijā, jo pretējā gadījumā šie zaudējumi nebūšot atskaitāmi nedz Spānijā, jo [šajā valstī] pastāv juridiski šķēršļi likvidācijas gadā pārnest likvidētas uzņēmējsabiedrības zaudējumus, nedz Zviedrijā, jo tajā tiek prasīts, lai meitasuzņēmums, kurš ir radījis galīgus zaudējumus, piederētu tieši.
            
         
               12
            
            
               
                  Holmen konkrēti lūdz Nodokļu tiesību pārvaldi sniegt atzinumu par diviem scenārijiem – pirmajā gadījumā tiktu likvidēts meitasuzņēmums un abi zemāka līmeņa meitasuzņēmumi Spānijā, savukārt otrajā gadījumā apvērstās pārņemšanas ceļā zaudējumus radošais zemāka līmeņa meitasuzņēmums Spānijā pārņemtu meitasuzņēmumu un pēc tam jaunais veidojums tiktu likvidēts. Saskaņā ar abiem scenārijiem likvidācijas laikā Holmen vairs neveiktu saimniecisko darbību Spānijā un pēc likvidēšanas pabeigšanas tā vairs šajā valstī nedarbotos.
            
         
               13
            
            
               Nodokļu tiesību pārvaldes sniegtajā uzziņā ietvertais atzinums bija nelabvēlīgs attiecībā uz pirmo scenāriju, bet bija labvēlīgs otrajam scenārijam.
            
         
               14
            
            
               Nodokļu tiesību pārvalde atzina, ka tās nelabvēlīgais atzinums attiecībā uz pirmo scenāriju var ierobežot brīvību veikt uzņēmējdarbību, tomēr tā uzskatīja, ka no sprieduma Marks & Spencer izriet, ka, ja vien tiek ievērots samērīguma princips, šis ir attaisnojams ierobežojums un ka līdz ar to konkrētie zaudējumi neatbilstot vienai no minētā sprieduma 55. punktā minētajām situācijām, proti, tie neesot tā dēvētie “galīgie” zaudējumi.
            
         
               15
            
            
               Gan nodokļu dienests, gan Holmen šo uzziņu apstrīdēja Högsta förvaltningsdomstolen (Augstākā administratīvā tiesa, Zviedrija).
            
         
               16
            
            
               Šī tiesa uzskata, ka Tiesas judikatūrā nav precizēts, pirmkārt, vai tiesības uz galīgo zaudējumu atskaitīšanu var tikt izmantotas vienīgi tad, ja meitasuzņēmums pieder mātesuzņēmumam nepastarpināti; otrkārt, vai nolūkā noskaidrot, vai meitasuzņēmuma zaudējumi ir uzskatāmi par galīgiem, ir jāņem vērā, kādas saskaņā ar meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību aktiem ir citām juridiskām personām piedāvātās iespējas ņemt vērā šos zaudējumus, un, apstiprinošas atbildes gadījumā, kā šis regulējums ir jāņem vērā.
            
         
               17
            
            
               Šādos apstākļos Högsta förvaltningsdomstolen (Augstākā administratīvā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
               
                        “1)
                     
                     
                        Vai tiesības, kas tostarp izriet no (sprieduma Marks & Spencer), saskaņā ar kurām mātesuzņēmums vienā dalībvalstī, pamatojoties uz LESD 49. pantu, var atskaitīt galīgos zaudējumus, kas radušies meitasuzņēmumam citā dalībvalstī, ietver priekšnoteikumu, lai meitasuzņēmums tieši piederētu mātesuzņēmumam?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Vai par galīgiem var tikt uzskatīti zaudējumi, kurus meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību normu dēļ nav bijis iespējams kompensēt ar attiecīgā gada peļņu šajā valstī, bet tā vietā tos ir bijis iespējams pārnest, lai, iespējams, varētu atskaitīt nākamajā taksācijas gadā?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Vai, izvērtējot jautājumu par zaudējumu galīgo raksturu, ir jāņem vērā fakts, ka meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību aktos citiem grupas uzņēmumiem, kuriem nav radušies zaudējumi, ir noteikti ierobežojumi attiecībā uz tiesībām atskaitīt šādus zaudējumus?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Ja ir jāņem vērā trešajā jautājumā minētais ierobežojums, vai ir jāpievērš uzmanība tam, cik lielā mērā ierobežojuma dēļ faktiski nav bijis iespējams daļu no zaudējumiem kompensēt ar cita grupas uzņēmuma gūto peļņu?“
                     
                  
         
         Par prejudiciālajiem jautājumiem
      
      
               18
            
            
               Vispirms ir jāatgādina, ka sprieduma Marks & Spencer 43.–51. punktā Tiesa ir nospriedusi, ka brīvības veikt uzņēmējdarbību ierobežojums, ar kuru kādai uzņēmējsabiedrībai tiek ierobežotas tiesības atskaitīt ārvalsts meitasuzņēmuma zaudējumus, lai gan šādas tiesības tiek piešķirtas meitasuzņēmumiem rezidentiem, ir pamatots ar nepieciešamību saglabāt sabalansētu nodokļu aplikšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm un atvairīt gan risku, ka zaudējumi tiek ņemti vērā divreiz, gan arī izvairīšanos no nodokļu maksāšanas.
            
         
               19
            
            
               Tomēr minētā sprieduma 55. punktā Tiesa ir precizējusi, ka, pat ja šāds ierobežojums principā ir attaisnojams, tas nav uzskatāms par samērīgu, ja mātesuzņēmuma rezidences valsts ir liegusi iespēju šim uzņēmumam fiskāli ņemt vērā sava meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumus, kuri līdz ar to tiek uzskatīti par galīgiem, situācijā, kad:
               
                        –
                     
                     
                        meitasuzņēmums nerezidents ir izmantojis visas iespējas ņemt vērā zaudējumus, kas pastāv tā rezidences valstī attiecīgajā finanšu gadā un par ko ir iesniegts lūgums piešķirt atvieglojumu, kā arī iepriekšējos finanšu gados, ja vajadzīgs, šos zaudējumu pārnesot trešajām personām vai tos atskaitot no peļņas, ko meitasuzņēmums ir guvis iepriekšējos finanšu gados, un
                     
                  
                        –
                     
                     
                        nepastāv iespēja, ka ārvalsts meitasuzņēmuma zaudējumus vai nu tas pats, vai arī trešās personas varētu ņemt vērā tā rezidences valstī nākamajos finanšu gados, it īpaši, ja meitasuzņēmums tiem ir pārdots.
                     
                  
         
         
            Par pirmo jautājumu
         
      
      
               20
            
            
               Uzdodama pirmo jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai jēdziens “meitasuzņēmuma nerezidenta galīgie zaudējumi” sprieduma Marks & Spencer 55. punkta izpratnē var tikt attiecināts uz zemāka līmeņa meitasuzņēmumu.
            
         
               21
            
            
               Šis jautājums rodas pamatlietā aplūkoto Zviedrijas tiesību aktu kontekstā, saskaņā ar kuriem meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumiem grupas nodokļa atvieglojumu ir tiesības piemērot vienīgi ar nosacījumu, ka pastāv tieša saikne starp mātesuzņēmumu, kurš šo lūgumu ir izteicis, un meitasuzņēmumu nerezidentu, kurš ir cietis zaudējumus.
            
         
               22
            
            
               Jāatgādina, ka šāds nosacījums, kā rezultātā atsevišķos gadījumos pārrobežu grupai tiek liegts piemērot nodokļa atvieglojumu, var tikt attaisnots ar primāriem vispārējo interešu apsvērumiem, kuri ir minēti šā sprieduma 18. punktā.
            
         
               23
            
            
               Kā to Tiesa ir nospriedusi sprieduma Marks & Spencer 45.–52. punktā, kompetenču sadalījuma starp dalībvalstīm nodokļu aplikšanas jomā saglabāšana var izrādīties priekšnosacījums tam, ka vienā no šīm dalībvalstīm dibinātu sabiedrību ekonomiska rakstura darbībām ir jāpiemēro tikai šīs valsts nodokļu tiesību normas gan attiecībā uz peļņu, gan arī zaudējumiem. No šī viedokļa, ja uzņēmējsabiedrībām būtu alternatīva izvēlēties, vai savus zaudējumus ņemt vērā tajā valstī, kur tās ir dibinātas, vai arī citā dalībvalstī, ievērojami tiktu apdraudēta kompetenču sabalansēta sadale starp dalībvalstīm nodokļu aplikšanas jomā, radot situāciju, ka pirmajā dalībvalstī nodokļu apmērs pieaugtu, bet otrajā – samazinātos atbilstoši novirzītajiem zaudējumiem. Turklāt dalībvalstīm, izmantojot tiesības liegt pārrobežu grupai piemērot nodokļa atvieglojumu, ir jāspēj atvairīt risku, ka zaudējumi tiek ņemti vērā divreiz, kā arī to, ka sabiedrību grupas ietvaros zaudējumi tiks novirzīti uz tādās dalībvalstīs dibinātām sabiedrībām, kas piemēro visaugstāko nodokļa likmi un kurās tā rezultātā zaudējumu vērtībai nodokļu kontekstā ir vislielākā nozīme.
            
         
               24
            
            
               Tomēr vienlaikus ir nepieciešams, lai pamatlietā aplūkotais grupas nodokļa atvieglojuma nosacījums būtu piemērots attiecīgo mērķu sasniegšanai un tas nepārsniegtu to, kas ir nepieciešams, lai sasniegtu iecerēto mērķi.
            
         
               25
            
            
               Šajā ziņā ir jāizvērtē divi scenāriji.
            
         
               26
            
            
               Pirmais scenārijs attiecas uz situāciju, kad viens vai vairāki meitasuzņēmumi, kuri ir starpnieki starp mātesuzņēmumu, kas lūdz piemērot grupas nodokļa atvieglojumu, un zemāka līmeņa meitasuzņēmumu, kam ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, nav reģistrēti vienā un tajā pašā dalībvalstī.
            
         
               27
            
            
               Šādā gadījumā nevar izslēgt, ka grupa var izvēlēties dalībvalsti, kurā tiks izmantoti galīgie zaudējumi, izšķiroties par labu vai nu galvenā mātesuzņēmuma dalībvalstij, vai arī jebkura varbūtējā pastarpinātā meitasuzņēmuma dalībvalstij.
            
         
               28
            
            
               Šāda izvēles iespēja ļautu īstenot grupas nodokļa likmes optimizēšanas stratēģijas, ar kurām tiktu nelabvēlīgi ietekmēts nodokļu kompetenču līdzsvarots sadalījums starp dalībvalstīm un radīts risks, ka zaudējumi tiek ņemti vērā vairākas reizes.
            
         
               29
            
            
               Tādā gadījumā nav nesamērīgi, ka dalībvalsts izvirza nosacījumu, atbilstoši kuram tieša saikne ir priekšnoteikums pārrobežu grupas nodokļa atvieglojuma piemērošanai, pat ja sprieduma Marks & Spencer 55. punktā minētie pārējie neiespējamības gadījumi būtu izpildījušies, un tas tā ir vēl jo mazāk tādēļ, ka šajā punktā paredzētais izņēmums katrā ziņā tiek piemērots dalībvalstī, kurā atrodas meitasuzņēmums, kam tieši pieder zemāka līmeņa meitasuzņēmuma, uz kura parādiem attiecas lūgums piemērot pārrobežu grupas nodokļa atvieglojumu.
            
         
               30
            
            
               Otrais scenārijs attiecas uz situāciju, kad viens vai vairāki meitasuzņēmumi, kuri ir starpnieki starp mātesuzņēmumu, kas lūdz piemērot grupas nodokļa atvieglojumu, un zemāka līmeņa meitasuzņēmumu, kam ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, ir reģistrēti vienā un tajā pašā dalībvalstī. Šis gadījums, šķiet, atbilst pamatlietā aplūkotajai situācijai, jo gan Holmen pastarpinātais meitasuzņēmums, gan tā zemāka līmeņa filiāle, kurai ir radušies zaudējumi, ir reģistrēti Spānijā.
            
         
               31
            
            
               Šādos apstākļos grupas nodokļa likmes optimizēšanas risks, kas rodas, izvēloties dalībvalsti, kurā tiks ņemti vērā zaudējumi, un risks, ka zaudējumi tiks ņemti vērā vairākas reizes vairākās dalībvalstīs, ir identiski tiem, kurus Tiesa ir konstatējusi sprieduma Marks & Spencer 45.–52. punktā.
            
         
               32
            
            
               Līdz ar to gadījumā, kad ir izpildīti sprieduma Marks & Spencer 55. punktā minētie nosacījumi, nav samērīgi, ka dalībvalsts izvirza nosacījumu, atbilstoši kuram tiek prasīta tāda tieša saikne, kāda tiek prasīta pamatlietā.
            
         
               33
            
            
               Līdz ar to uz pirmo prejudiciālo jautājumu ir jāsniedz šāda atbilde – jēdziens “meitasuzņēmuma nerezidenta galīgie zaudējumi” sprieduma Marks & Spencer 55. punkta izpratnē neattiecas uz zemāka līmeņa filiāli, ja vien visi meitasuzņēmumi, kuri ir starpnieki starp mātesuzņēmumu, kas lūdz piemērot grupas nodokļa atvieglojumu, un zemāka līmeņa meitasuzņēmumu, kam ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, nav reģistrēti vienā un tajā pašā dalībvalstī.
            
         
         
            Par trešo jautājumu
         
      
      
               34
            
            
               Uzdodama trešo jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, cik būtiska nozīme, – vērtējot, vai meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumi ir kļuvuši galīgi sprieduma Marks & Spencer 55. punkta izpratnē, – ir jāpiešķir apstāklim, ka meitasuzņēmuma dalībvalstī uzņēmumam apvienošanās gadījumā nav tiesību uzņēmējsabiedrības zaudējumus pārnest citam nodokļa maksātājam, bet tomēr ir tiesības pārnest šādus zaudējumus uz citiem šīs pašas uzņēmējsabiedrības finanšu gadiem.
            
         
               35
            
            
               Tādējādi Tiesai ir lūgts precizēt, vai Holmen ieplānotais scenārijs, saskaņā ar kuru likvidācijas gadā uzņēmējsabiedrības nerezidentes dalībvalstī zaudējumus var izmantot vienīgi tā uzņēmējsabiedrība, kurai tie ir radušies, ir uzskatāms par vienu no sprieduma Marks & Spencer 55. punkta otrajā ievilkumā minētajām situācijām, kad nepastāv iespēja, ka ārvalsts meitasuzņēmuma zaudējumi varētu tikt ņemti vērā tā rezidences valstī nākamajos finanšu gados.
            
         
               36
            
            
               Tomēr šajā ziņā pietiek atgādināt, ka sprieduma Marks & Spencer 55. punkta otrā ievilkuma pamatojumā skaidri ir minēts, ka nosacījums, kāpēc zaudējumus nevar uzskatīt par galīgiem, ir atkarīgs no tā, vai zaudējumus nākamo finanšu gadu ietvaros ņem vērā trešā persona, it īpaši, ja meitasuzņēmums tai tiek pārdots.
            
         
               37
            
            
               No tā izriet, ka saskaņā ar Holmen ieplāno scenāriju, pat ja sprieduma Marks & Spencer 55. punktā minētie pārējie neiespējamības gadījumi būtu izpildījušies, zaudējumi tomēr nevarētu tikt uzskatīti par galīgiem, ja pastāvētu iespēja tos lietderīgi izmantot, pārnesot tos kādai trešajai personai pirms likvidācijas pabeigšanas.
            
         
               38
            
            
               Faktiski, kā to ģenerāladvokāts ir norādījis secinājumu 57.–63. punktā, pavisam nevar izslēgt, ka kāda trešā persona fiskāli ņem vērā meitasuzņēmuma zaudējumus šī meitasuzņēmuma rezidences valstī, piemēram, to pārdodot par cenu, kurā ir ietverta nodokļa atvieglojuma, ko veido zaudējumu atskaitīšanas tiesības nākotnē, vērtība (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2013. gada 21. februāris, A, C‑123/11, EU:C:2013:84, 52. un nākamie punkti, kā arī šodienas spriedumu, Memira Holding, C‑607/17, 26. punkts).
            
         
               39
            
            
               Līdz ar to Holmen ieplānotajā scenārijā, ja vien šī uzņēmējsabiedrība nepierāda, ka iepriekšējā punktā minētā iespēja nepastāv, ar to vien, ka atbilstoši meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesībām netiek ļauts pārnest zaudējumus likvidācijas gadā, nepietiek, lai meitasuzņēmuma vai zemāka līmeņa meitasuzņēmuma zaudējumi tiktu uzskatīti par galīgiem.
            
         
               40
            
            
               Tādējādi uz trešo jautājumu ir jāatbild šādi – izvērtējot, vai meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumi ir kļuvuši galīgi sprieduma Marks & Spencer 55. punkta izpratnē, tam vien, ka atbilstoši meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesībām vienas uzņēmējsabiedrības zaudējumus netiek ļauts pārnest citai uzņēmējsabiedrībai likvidācijas gadā, nav izšķirošas nozīmes, ja vien mātesuzņēmums nepierāda, ka tam nav iespējams šos zaudējumus izmantot, piemēram, pārdošanas darījuma ceļā, lai tādējādi zaudējumus nākamo finanšu gadu ietvaros varētu ņemt vērā trešā persona.
            
         
         
            Par otro un ceturto jautājumu
         
      
      
               41
            
            
               Visbeidzot, uzdodama otro un ceturto jautājumu, kuri ir jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai gadījumā, kad trešajā jautājumā minētais apstāklis izrādās nozīmīgs, ir jāņem vērā, ka meitasuzņēmuma, kuram ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, rezidences valsts tiesību aktu rezultātā daļu no zaudējumiem ir vai nu nācies pārcelt šai sabiedrībai piemēroto ierobežojumu kompensēt zaudējumus dēļ, vai arī nav bijis iespējams tos kompensēt ar cita grupas uzņēmuma gūto peļņu.
            
         
               42
            
            
               Šajā ziņā, kā tas tika norādīts, atbildot uz trešo jautājumu, no meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesību aktiem izrietošie ierobežojumi pārnest zaudējumus nav izšķiroši, ja vien mātesuzņēmums nav pierādījis, ka nepastāv iespēja zaudējumus izmantot kādai trešajai personai, piemēram, pārdodot par cenu, kurā ir ietverta nodokļa atvieglojuma vērtība.
            
         
               43
            
            
               Ja minētais ir pierādīts un sprieduma Marks & Spencer 55. punktā minētie pārējie nosacījumi ir izpildīti, nodokļu iestādēm ir pienākums uzskatīt, ka meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumi ir galīgi, un nav samērīgi liegt mātesuzņēmumam tos pārņemt.
            
         
               44
            
            
               Šādā kontekstā, vērtējot, vai zaudējumi ir uzskatāmi par galīgiem, nav nozīmes, cik lielā mērā zaudējumus radošā uzņēmējsabiedrība ir bijusi ierobežota savās iespējās pārnest zaudējumus uz nākošiem periodiem vai arī cik lielā mērā citiem tās pašas grupas subjektiem, kuri atrodas zaudējumus radošās meitasuzņēmuma rezidences valstī, ir bijušas ierobežotas iespējas pārņemt meitasuzņēmuma zaudējumus.
            
         
               45
            
            
               Tādējādi uz otro un ceturto jautājumu ir jāatbild šādi – gadījumā, kad trešajā jautājumā minētais apstāklis izrādās nozīmīgs, nav nozīmes, cik lielā mērā meitasuzņēmuma, kuram ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, rezidences valsts tiesību aktu rezultātā daļu no šiem zaudējumiem nav bijis iespējams kompensēt ar paša meitasuzņēmuma vai cita tās pašas grupas uzņēmuma gūto peļņu.
            
         
         Par tiesāšanās izdevumiem
      
      
               46
            
            
               Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
            
          
            
               Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:
            
          
            
               
                        
                           1)
                        
                     
                     
                        
                           Jēdziens “meitasuzņēmuma nerezidenta galīgie zaudējumi”2005. gada 13. decembra sprieduma Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763) 55. punkta izpratnē neattiecas uz zemāka līmeņa filiāli, ja vien visi meitasuzņēmumi, kuri ir starpnieki starp mātesuzņēmumu, kas lūdz piemērot grupas nodokļa atvieglojumu, un zemāka līmeņa meitasuzņēmumu, kam ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, nav reģistrēti vienā un tajā pašā dalībvalstī.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           2)
                        
                     
                     
                        
                           Izvērtējot, vai meitasuzņēmuma nerezidenta zaudējumi ir kļuvuši galīgi 2005. gada 13. decembra sprieduma Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763) 55. punkta izpratnē, tam vien, ka atbilstoši meitasuzņēmuma rezidences valsts tiesībām vienas uzņēmējsabiedrības zaudējumus netiek ļauts pārnest citam nodokļa maksātājam likvidācijas gadā, nav izšķirošas nozīmes, ja vien mātesuzņēmums nepierāda, ka tam nav iespējams šos zaudējumus izmantot, piemēram, pārdošanas darījuma ceļā, lai tādējādi zaudējumus nākamo finanšu gadu ietvaros varētu ņemt vērā trešā persona.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           3)
                        
                     
                     
                        
                           Gadījumā, kad šā sprieduma rezolutīvās daļas otrajā punktā minētais apstāklis izrādās nozīmīgs, nav nozīmes, cik lielā mērā meitasuzņēmuma, kuram ir radušies par galīgiem uzskatāmi zaudējumi, rezidences valsts tiesību aktu rezultātā daļu no šiem zaudējumiem nav bijis iespējams kompensēt ar paša meitasuzņēmuma vai cita tās pašas grupas uzņēmuma gūto peļņu.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     [Paraksti]
                  
               
            (
            *1
         )	Tiesvedības valoda – zviedru.