CELEX: 62003CC0533
Language: pl
Date: 2005-06-02
Title: Opinia rzecznika generalnego Kokott przedstawione w dniu 2 czerwca 2005 r.#Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Radzie Unii Europejskiej.#Rozporządzenie (WE) nr 1798/2003 - Dyrektywa 2003/93/WE - Wybór podstawy prawnej.#Sprawa C-533/03.

OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
      JULIANE KOKOTT
      przedstawiona w dniu 2 czerwca 2005 r.(1)
      
      Sprawa C‑533/03
      Komisja Wspólnot Europejskich
      przeciwko
      Radzie Unii Europejskiej
      Rozporządzenie (WE) nr 1798/2003 – Dyrektywa 2003/93/WE – Wybór podstawy prawnej – Pojęcie „przepisy podatkowe”I –    Wprowadzenie
      1.     Niniejszą skargę o stwierdzenie nieważności Komisja opiera na tym, że Rada przyjęła rozporządzenie Rady (WE) nr 1798/2003
         z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające
         rozporządzenie (EWG) nr 218/92(2), oraz dyrektywę Rady 2003/93/WE z dnia 7 października 2003 r. zmieniającą dyrektywę Rady 77/799/EWG dotyczącą wzajemnej pomocy
         właściwych władz państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich(3) nie na podstawie art. 95 WE, jak to proponowała Komisja, lecz na podstawie art. 93 oraz odpowiednio art. 93 i 94 WE.
      
      2.     Zaskarżone rozporządzenie określa zasady współpracy organów podatkowych państw członkowskich między sobą oraz z Komisją w zakresie
         poboru podatku od wartości dodanej. Zaskarżona dyrektywa rozszerza natomiast zakres zastosowania obowiązującej już dyrektywy
         77/799/EWG dotyczącej wzajemnej pomocy właściwych władz państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich(4), obejmując nim także opodatkowanie składek ubezpieczeniowych.
      
      3.     Przedmiotem sporu jest odpowiedź na pytanie, czy przepisy ww. aktów prawnych, które określają zasady współpracy organów administracji
         w sprawach podatkowych, stanowią przepisy podatkowe w rozumieniu art. 95 ust. 2 WE. Od odpowiedzi tej zależy, czy przepisy
         te winny zostać przyjęte w sposób określony w art. 95 ust. 1 WE, tj. zgodnie z procedurą współdecydowania na podstawie art. 251 WE,
         czy też w sposób określony w art. 93 lub 94 WE, tj. w drodze jednomyślnej uchwały Rady, po zasięgnięciu opinii Parlamentu.
      
      II – Zaskarżone akty prawne
      A –    Okoliczności powstania sporu
      4.     Dyrektywa 77/799 uregulowała wymianę informacji pomiędzy organami podatkowymi państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich
         w oparciu o podstawę wspólnotowoprawną, tj. w oparciu o art. 100 traktatu EWG (obecnie, po zmianach, art. 94 WE). Zakres zastosowania
         tej dyrektywy został następnie rozszerzony w oparciu o art. 99 (obecnie, po zmianach, art. 93 WE) i art. 100 traktatu EWG
         na podatek VAT(5), a później – w oparciu o art. 99 traktatu EWG – na podatek akcyzowy od olejów mineralnych, alkoholu i napojów alkoholowych
         oraz wyrobów tytoniowych(6).
      
      5.     Rozporządzenie (EWG) nr 218/92(7) wprowadziło następnie, w oparciu o art. 99 traktatu EWG, wspólny system wymiany informacji pomiędzy właściwymi władzami państw
         członkowskich dotyczący transakcji wewnątrzwspólnotowych(8). Z uwagi na przyjęcie przepisów dotyczących handlu elektronicznego system ten został w 2002 r. przejściowo zmieniony na mocy
         rozporządzenia (WE) nr 792/2002, przyjętego w oparciu o art. 93 WE(9).
      
      6.     W celu objęcia dostępnych w dziedzinie podatku VAT narzędzi jednym aktem prawnym i bardziej przejrzystego uregulowania współpracy
         państw członkowskich, w dniu 18 czerwca 2001 r. Komisja przedstawiła Radzie projekt rozporządzenia Parlamentu Europejskiego
         i Rady w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej(10), a także projekt dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady zmieniającej dyrektywę Rady 77/799/EWG dotyczącą wzajemnej pomocy
         właściwych władz państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich(11), na podstawie której pomoc właściwych organów administracji w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich zostałaby rozszerzona
         także na opodatkowanie składek ubezpieczeniowych. Zgodnie z propozycją Komisji oba akty prawne miały zostać przyjęte w oparciu
         o art. 95 WE.
      
      7.     Uwzględniając propozycję Komisji, Rada przyjęła oba zaskarżone akty prawne, zmieniając jednak przy tym ich podstawę prawną.
         Rozporządzenie nr 1798/2003 zostało przyjęte w oparciu o art. 93 WE, natomiast dyrektywa 2003/93/WE została przyjęta w oparciu
         o art. 93 i 94 WE.
      
      B –    Treść rozporządzenia nr 1798/2003
      8.     Pierwsze trzy motywy rozporządzenia nr 1798/2003 brzmią następująco:
      „(1)      Uchylanie się od podatków i unikanie płacenia podatków mające miejsce ponad granicami państw członkowskich prowadzą do strat
         budżetowych oraz naruszenia zasady sprawiedliwego opodatkowania oraz są odpowiedzialne za powodowanie zakłóceń w przepływie
         kapitału oraz warunków konkurencji. Dlatego właśnie wpływają one na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.
      
      (2)      Zwalczanie uchylania się od podatku od wartości dodanej (VAT) wymaga ścisłej współpracy między organami administracyjnymi
         każdego państwa członkowskiego właściwymi do stosowania przepisów w tej dziedzinie.
      
      (3)      Środki harmonizujące podatek podjęte w celu zakończenia tworzenia rynku wewnętrznego powinny zatem obejmować ustanowienie
         wspólnego systemu wymiany informacji między państwami członkowskimi, za pomocą którego organy administracyjne państw członkowskich
         pomagałyby sobie wzajemnie oraz współpracowały z Komisją w celu zapewnienia właściwego stosowania podatku VAT od dostaw towarów
         i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz przywozu towarów.
      
      …”
      9.     Rozdział I zawiera definicje i przepisy dotyczące właściwości.
      10.   Artykuł 1 ust. 1 brzmi:
      „Niniejsze rozporządzenie określa warunki współpracy organów administracyjnych państw członkowskich właściwych dla stosowania
         przepisów ustawowych dotyczących podatku VAT od dostaw towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i przywozu towarów
         oraz współpracy tych organów z Komisją w celu zapewnienia zgodności z tymi przepisami ustawowymi.
      
      W tym celu określa ono zasady i procedury umożliwiające właściwym organom państw członkowskich współpracę oraz wymianę między
         sobą informacji, które mogą pomóc im w dokonaniu właściwego wymiaru podatku VAT.
      
      […]”
      11.   Rozdział II dotyczy wymiany informacji na wniosek i zawiera przepisy dotyczące obecności w urzędach organów administracji
         innych państw członkowskich.
      
      12.   Artykuł 5 ust. 1 brzmi:
      „Na wniosek organu wnioskującego organ współpracujący przekazuje informacje określone w art. 1, wraz z wszelkimi informacjami
         odnoszącymi się do konkretnego przypadku lub przypadków”.
      
      13.   Artykuł 11 brzmi:
      „1. Na mocy umowy między organem wnioskującym oraz organem współpracującym oraz zgodnie z ustaleniami przyjętymi przez organ
         współpracujący urzędnicy upoważnieni przez organ wnioskujący mogą, w związku z wymianą informacji określoną w art. 1, być
         obecni w urzędach, w których wykonują swoje obowiązki organy administracyjne państwa członkowskiego, w którym organ współpracujący
         ma swoją siedzibę. […]
      
      2. Na mocy umowy między organem wnioskującym i organem współpracującym oraz zgodnie z ustaleniami przyjętymi przez organ współpracujący
         urzędnicy wyznaczeni przez organ wnioskujący mogą, w związku z wymianą informacji określoną w art. 1, być obecni podczas postępowania
         administracyjnego. […]”
      
      14.   Zawarty w rozdziale III art. 14 stanowi, że na wniosek organu wnioskującego organ współpracujący, zgodnie z zasadami dotyczącymi
         zawiadomienia, obowiązującymi w państwie swojej siedziby, zawiadamia organ wnioskujący o wszelkich decyzjach dotyczących wymiaru
         podatku VAT na terytorium państwa członkowskiego, w którym ma siedzibę organ wnioskujący.
      
      15.   Rozdział IV reguluje wymianę informacji bez uprzedniego wniosku.
      16.   Artykuł 17 stanowi:
      „Bez uszczerbku dla przepisów rozdz. V i VI właściwy organ każdego państwa członkowskiego przesyła, drogą wymiany automatycznej
         lub ustrukturyzowanej wymiany automatycznej, właściwemu organowi każdego zainteresowanego państwa członkowskiego informacje
         określone w art. 1 w następujących przypadkach:
      
      1)      jeżeli uważa się, że opodatkowanie ma miejsce w państwie członkowskim przeznaczenia, a skuteczność systemu kontroli bezpośrednio
         zależy od informacji dostarczonej przez państwo członkowskie pochodzenia;
      
      2)      jeżeli państwo członkowskie ma podstawy, aby sądzić, że w innym państwie członkowskim popełniono naruszenie ustawodawstwa
         dotyczącego podatku VAT lub popełnienie takiego naruszenia jest prawdopodobne;
      
      3)      jeżeli istnieje ryzyko strat podatkowych w innym państwie członkowskim”.
      17.   Artykuł 18 brzmi:
      „Zgodnie z procedurą określoną w art. 44 ust. 2 ustala się następujące elementy:
      1)      dokładną kategorię wymienianych informacji,
      2)      częstotliwość wymiany,
      3)      praktyczne uzgodnienia dotyczące wymiany informacji.
      Każde państwo członkowskie ustala, czy weźmie udział w wymianie poszczególnych kategorii informacji, a także czy wymiany tej
         będzie dokonywać w drodze wymiany automatycznej czy też ustrukturyzowanej wymiany automatycznej”.
      
      18.   Rozdział V zawiera przepisy dotyczące przechowywania i wymiany informacji dotyczących obrotów wewnątrzwspólnotowych.
      19.   Zgodnie z art. 22 informacje zbierane przez państwa członkowskie na podstawie dyrektywy 77/388/EWG(12) (zwanej dalej „szóstą dyrektywą VAT”) są przechowywane w elektronicznej bazie danych.
      
      20.   Artykuł 23 brzmi:
      „Na podstawie danych przechowywanych zgodnie z przepisami art. 22 właściwy organ państwa członkowskiego otrzymuje automatycznie
         i bezzwłocznie od innego państwa członkowskie następujące informacje, do których może mieć także bezpośredni dostęp:
      
      1)      numery identyfikacyjne dla potrzeb podatku VAT nadane przez państwo członkowskie otrzymujące informację;
      2)      całkowita wartość wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do osób posiadających numer identyfikacyjny dla potrzeb podatku VAT
         dokonanych przez wszystkie podmioty gospodarcze zidentyfikowane dla potrzeb podatku VAT w państwie członkowskim dostarczającym
         informację.
      
      […]”
      21.   Artykuł 24 brzmi:
      „Na podstawie danych przechowywanych zgodnie z przepisami art. 22 i wyłącznie w celu zapobiegania naruszeniom ustawodawstwa
         dotyczącego podatku VAT właściwy organ państwa członkowskiego, w każdym przypadku, w którym uzna to za niezbędne dla kontroli
         wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, uzyskuje bezpośrednio i bezzwłocznie lub posiada bezpośredni dostęp drogą elektroniczną
         do następujących informacji:
      
      1)      numery identyfikacyjne dla potrzeb podatku VAT wszystkich osób dokonujących dostaw określonych w art. 23 pkt 2; oraz
      2)      całkowita wartość takich dostaw od każdej takiej osoby do każdej osoby posiadającej numer identyfikacyjny dla potrzeb podatku
         VAT określonej w art. 23 pkt 1.
      
      […]”
      22.   Artykuł 27 brzmi:
      „1. Każde państwo członkowskie prowadzi elektroniczną bazę danych zawierającą ewidencję osób, którym nadano numer identyfikacyjny
         dla potrzeb podatku VAT w tym państwie członkowskim.
      
      2. W dowolnym momencie właściwe organy państwa członkowskiego mogą bezpośrednio uzyskać lub otrzymać, z danych przechowywanych
         zgodnie z przepisami art. 22, potwierdzenie ważności numeru identyfikacyjnego dla potrzeb podatku VAT, na podstawie którego
         dana osoba dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub usług lub taką dostawę otrzymała.
      
      Na szczególne żądanie organ współpracujący przekazuje także datę wydania oraz, gdzie to właściwe, datę ważności numeru identyfikacyjnego
         dla potrzeb podatku VAT.
      
      3. Na wniosek właściwy organ dostarcza bezzwłocznie nazwę (nazwisko) i adres osoby zidentyfikowanej dla potrzeb podatku VAT,
         pod warunkiem że taka informacja nie jest przechowywana przez organ wnioskujący z zamiarem użycia jej w przyszłości”.
      
      23.   Rozdział VI odnosi się do uregulowania szczególnego zawartego w art. 26c szóstej dyrektywy VAT dotyczącego podatników nieposiadających
         siedziby na terenie Wspólnoty, świadczących usługi elektroniczne na rzecz osób niebędących podatnikami. Artykuły 29 i 30 rozporządzenia
         nr 1798/2003 powtarzają m.in. nałożony przez art. 26c szóstej dyrektywy VAT na podatników nieposiadających siedziby na terenie
         Wspólnoty obowiązek składania oświadczeń o podjęciu działalności oraz składania zeznań podatkowych drogą elektroniczną. Przepisy
         te określają ponadto zasady postępowania dotyczące ustalania szczegółów technicznych oraz regulują dalsze przekazywanie otrzymanych
         informacji właściwym organom innych państw członkowskich.
      
      24.   Rozdział VII reguluje współpracę z Komisją mającą na celu ewidencję danych statystycznych oraz ocenę skuteczności mechanizmów
         określonych rozporządzeniem. Rozdział VIII reguluje postępowanie z informacjami otrzymanymi od państwa trzeciego.
      
      25.   Rozdział IX ustanawia ogólne zasady dotyczące wymiany informacji oraz określa w art. 40 niektóre podstawy do odmowy udzielenia
         informacji.
      
      26.   Artykuł 40 brzmi:
      „[…]
      2. Niniejsze rozporządzenie nie nakłada zobowiązań do przeprowadzenia postępowania lub udzielenia informacji, jeżeli prawo
         lub praktyka administracyjna państwa członkowskiego, które miałoby udzielić informacji, nie upoważnia państwa członkowskiego
         do prowadzenia takiego postępowania lub zbierania albo używania takich informacji dla własnych celów tego państwa członkowskiego.
      
      3. Właściwy organ państwa członkowskiego może odmówić udzielenia informacji, jeżeli dane państwo członkowskie nie jest w stanie,
         z przyczyn prawnych, udzielić podobnych informacji. O przyczynach odmowy przez państwo członkowskie, do którego kierowany
         jest wniosek, informuje się Komisję.
      
      4. Można odmówić udzielenia informacji, jeżeli prowadziłoby to do ujawnienia tajemnicy handlowej, przemysłowej lub zawodowej
         albo procesu produkcyjnego bądź jeżeli rozpowszechnianie tej informacji naruszyłoby porządek publiczny.
      
      […]”
      27.   Ponadto art. 41 określa obowiązki związane z przestrzeganiem poufności danych. Wreszcie rozdział X obejmuje przepisy ogólne
         oraz końcowe.
      
      C –    Treść dyrektywy 2003/93
      28.   Pierwszy i trzeci motyw dyrektywy brzmią:
      „(1) W celu zwalczania uchylania się od podatku od wartości dodanej (VAT) niezbędne jest wzmocnienie współpracy między administracjami
         podatkowymi we Wspólnocie oraz między tymi administracjami a Komisją, zgodnie ze wspólnymi zasadami.
      
      (3) Zakres wzajemnej pomocy ustanowiony w dyrektywie 77/799/EWG musi być rozszerzony na opodatkowanie składek ubezpieczeniowych,
         określone w dyrektywie 76/308/EWG w celu lepszej ochrony interesów finansowych państw członkowskich oraz neutralności rynku
         wewnętrznego”.
      
      29.   Artykuł 1 pkt 1 i 2 dyrektywy zmieniają dyrektywę 77/799, obejmując zakresem jej zastosowania także opodatkowanie składek
         ubezpieczeniowych.
      
      30.   Ponadto pkt 3 ww. przepisu zawiera zmianę redakcyjną przepisów dyrektywy 77/799 dotyczących przestrzegania poufności pewnych
         informacji i uzupełnia te przepisy o dodatkowy ustęp.
      
      31.   Artykuł 1 pkt 3 akapit drugi brzmi:
      „Ponadto państwa członkowskie mogą postanowić, że informacje określone w akapicie pierwszym mają być wykorzystane do naliczenia
         innych opłat, ceł, podatków objętych art. 2 dyrektywy 76/308/EWG”.
      
      D –    Treść dyrektywy 77/799
      32.   Dyrektywa 77/799, której zakres zastosowania został rozszerzony na mocy dyrektywy 2003/93, reguluje w podobny sposób jak zaskarżone
         rozporządzenie współpracę państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich i niektórych podatków pośrednich. Odnośne
         postanowienia dyrektywy 77/799 brzmią:
      
      „Artykuł 2
      Wymiana informacji na wniosek
      1. Właściwa władza państwa członkowskiego może zwrócić się z wnioskiem do właściwej władzy innego państwa członkowskiego o przekazanie
         określonych informacji wskazanych w art. 1 ust. 1, w szczególnej sprawie. […]
      
      […]
      Artykuł 3
      Regularna wymiana informacji
      W odniesieniu do rodzajów spraw, które określą w ramach procedury konsultacyjnej, ustanowionej w art. 9, właściwe władze państw
         członkowskich, bez uprzedniego wniosku, regularnie wymieniają informacje, określone w art. 1 ust. 1.
      
      Artykuł 4
      Wymiana informacji z urzędu
      1. Właściwa władza każdego państwa członkowskiego udziela bez uprzedniego wniosku właściwej władzy każdego innego zainteresowanego
         państwa członkowskiego znane jej informacje, o których mowa w art. 1 ust. 1, w następujących przypadkach:
      
      […]
      2. Właściwe władze państw członkowskich mogą, w ramach procedury konsultacyjnej określonej w art. 9, rozszerzyć wymianę informacji,
         określonych w ust. 1, o inne przypadki niż te, które zostały tam wymienione.
      
      […]
      Artykuł 6
      Współpraca pracowników administracji podatkowej zainteresowanego państwa
      W celu stosowania powyższych przepisów właściwa władza państwa członkowskiego udzielająca informacji oraz właściwa władza
         zainteresowanego państwa członkowskiego, dla którego informacja jest przeznaczona, mogą uzgodnić w ramach procedury konsultacyjnej
         określonej w art. 9, że będzie dozwolona w państwie członkowskim udzielającym informacji obecność pracowników administracji
         podatkowej zainteresowanego państwa członkowskiego. Szczegóły dla stosowania niniejszego przepisu zostaną określone w ramach
         procedury konsultacyjnej.
      
      […]
      Artykuł 8
      Ograniczenia wymiany informacji
      1. Niniejsza dyrektywa nie zobowiązuje do przeprowadzania dochodzeń lub do udzielania informacji, jeżeli temu przeprowadzeniu
         dochodzenia lub uzyskaniu informacji bądź ich wykorzystaniu przez państwo członkowskie dla jego własnych celów podatkowych
         stałyby na przeszkodzie przepisy prawne lub praktyka administracyjna.
      
      2. Można odmówić udzielenia informacji, jeżeli prowadziłoby to do ujawnienia tajemnicy handlowej, przemysłowej lub zawodowej
         albo procesu produkcyjnego, bądź jeżeli rozpowszechnianie tej informacji naruszyłoby porządek publiczny.
      
      3. Właściwa władza państwa członkowskiego może odmówić udzielenia informacji, jeżeli zainteresowane państwo nie jest w stanie
         z powodów prawnych lub faktycznych udzielić informacji o podobnym charakterze.
      
      […]”
      III – Postępowanie i wnioski stron
      33.   Pismem z dnia 18 grudnia 2003 r., doręczonym Trybunałowi 19 grudnia 2003 r., Komisja wniosła skargę dotyczącą rozporządzenia
         nr 1798/2003 oraz dyrektywy 2003/93. Komisja wnosi o:
      
      1)      stwierdzenie nieważności rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej
         w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 218/92, a także dyrektywy Rady 2003/93/WE
         z dnia 7 października 2003 r. zmieniającej dyrektywę 77/799/EWG dotyczącą wzajemnej pomocy właściwych władz państw członkowskich
         w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich;
      
      2)      utrzymanie obu tych aktów prawnych w mocy do czasu wejścia w życie aktów je zastępujących, przyjętych w oparciu o właściwą
         podstawę prawną;
      
      3)      obciążenie Rady kosztami postępowania.
      34.   Rada wnosi o:
      1)      oddalenie skargi,
      2)      obciążenie Komisji kosztami postępowania,
      3)      ewentualnie, na wypadek stwierdzenia przez Trybunał nieważności zaskarżonych aktów prawnych, o utrzymanie w mocy tych aktów
         do czasu ich zastąpienia aktami prawnymi przyjętymi w oparciu o właściwą podstawę prawną.
      
      35.   Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2004 r. Trybunał dopuścił w charakterze interwenientów po stronie Rady Zjednoczone Królestwo
         Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Republikę Portugalską oraz Irlandię.
      
      36.   Wszyscy uczestnicy przestawili swoje stanowisko w procedurze pisemnej. Procedura ustna nie miała miejsca.
      IV – Argumentacja stron
      37.   Komisja podnosi, że przyjęte uregulowania mają na celu ustanowienie rynku wewnętrznego i winny być oparte na art. 95 ust. 1
         WE. Zdaniem Komisji, sam związek danych przepisów z prawem podatkowym nie wystarcza do tego, aby uznać je za przepisy podatkowe.
         Zdaniem Komisji, w szczególności przepisy dotyczące współpracy administracji podatkowych państw członkowskich nie stanowią
         przepisów podatkowych w rozumieniu art. 95 ust. 2 WE, ani też przepisów dotyczących podatków pośrednich w rozumieniu art. 93 WE.
      
      38.   Komisja zdaje sobie sprawę, że wprowadzając uregulowanie zawarte w art. 95 WE, państwa członkowskie miały na celu wyłączenie
         z zakresu zastosowania procedury głosowania większościowego szczególnie wrażliwych dziedzin, zwłaszcza takich jak przepisy
         podatkowe. Komisja tym niemniej uważa, że art. 95, jako przepis szczególny, winien być interpretowany ściśle i mieć zastosowanie
         tylko wówczas, gdy jest to konieczne dla ochrony suwerenności podatkowej państw członkowskich. Z tego względu pod pojęciem
         przepisów podatkowych Komisja rozumie przepisy określające podatników, transakcje podlegające opodatkowaniu, podstawę opodatkowania,
         wysokość stawek podatkowych, zwolnienia z opodatkowania, jak również zasady dotyczące poboru i egzekucji podatku, oraz wszystkie
         inne czynniki warunkujące wpływy z podatków. Za tego rodzaju przepisy nie można jednak uznać przepisów dotyczących współpracy
         w zakresie podatków, które nie naruszają w żaden sposób suwerenności podatkowej państw członkowskich. Celem tych przepisów
         jest ułatwienie każdemu państwu członkowskiemu egzekwowania zobowiązań podatkowych. Nie zmieniają one zatem systemów podatkowych
         państw członkowskich.
      
      39.   Rada podnosi natomiast, że celem przyjętych regulacji jest zwalczanie unikania opodatkowania oraz zapewnienie prawidłowego
         poboru podatku z korzyścią dla budżetów narodowych i właściwego funkcjonowania rynku wewnętrznego. Oba zaskarżone akty prawne,
         dokonując harmonizacji zasad wymiany informacji, wywierają bezpośredni wpływ na prawa podatników i obowiązki administracji
         podatkowej oraz na pobór podatku, a tym samym również na wpływy podatkowe. Zatem przyjęte regulacje służą celom podatkowym.
         Właściwą podstawą prawną przyjęcia przepisów, które służą zarówno celom fiskalnym, jak i realizacji rynku wewnętrznego, są
         art. 93 i 94 WE.
      
      40.   Rada podnosi w szczególności, że art. 93 WE stanowi przepis szczególny wobec art. 95 WE i że art. 95 WE nie zmienia zakresu
         zastosowania art. 93 WE. Oba przepisy zostały w takim brzmieniu przyjęte na mocy Jednolitego Aktu Europejskiego. Nie dają
         one żadnej podstawy do wyłączenia z zakresu zastosowania art. 93 przepisów dotyczących podatków pośrednich, które nie naruszają
         suwerenności podatkowej państw członkowskich, na którą powołuje się Komisja. Z tego też względu wykładnia art. 95 ust. 2 WE
         nie może w jakikolwiek sposób wpływać na zakres zastosowania art. 93 WE, który niezależnie od wpływu na suwerenność podatkową
         państw członkowskich stanowi przepis szczególny w dziedzinie podatków pośrednich. Nie byłoby też zasadne, aby odmiennie traktować
         pojęcie przepisów podatkowych w dziedzinie podatków bezpośrednich. Rozszerzenie ponad granice państwowe uprawnień państw członkowskich
         do uzyskania pewnych informacji wkracza w obszar suwerenności podatkowej i to także wówczas, jeśli by przyjąć wąską definicję
         suwerenności podatkowej, jak to czyni Komisja.
      
      41.   Rząd Zjednoczonego Królestwa, odnosząc się do rozporządzenia nr 1798/2003, podnosi, że zwalczanie unikania opodatkowania poprzez
         udzielenie wsparcia przy ustalaniu wymiaru i egzekwowaniu podatku VAT na terenie Wspólnoty zwiększa skuteczność administracji
         podatkowej i w ten sposób wywiera faktyczny wpływ na rzeczywiste wpływy podatkowe. Sporne uregulowania pełnią zatem istotną
         rolę w sprawnym funkcjonowaniu systemu podatkowego i mają wpływ na sytuację prawną podatników. Ponadto art. 30 rozporządzenia(13) bezpośrednio nakłada na podatników określony obowiązek. Rozporządzenie dokonuje zatem harmonizacji ustawodawstw krajowych
         w zakresie podatków pośrednich w rozumieniu art. 93 WE.
      
      42.   Odnosząc się do dyrektywy 2003/93, rząd Zjednoczonego Królestwa podkreśla, że cel i treść tej dyrektywy mogą być oceniane
         tylko w związku z dyrektywą 77/799, której zakres zastosowania zaskarżona dyrektywa rozszerza na składki ubezpieczeniowe.
         Także i w tym przypadku skuteczność administracji podatkowej ma istotny wpływ na rzeczywiste wpływy podatkowe i wiąże się
         zatem nierozerwalnie z suwerennością podatkową państw członkowskich. Dyrektywa dokonuje zatem harmonizacji ustawodawstw krajowych
         w dziedzinie podatków bezpośrednich i pośrednich i jest w ten sposób objęta zakresem art. 93 i 94 WE.
      
      43.   Rząd portugalski podnosi, że art. 41 ust. 5 rozporządzenia nr 1798/2003 umożliwia ograniczenie przewidzianej dyrektywą 95/46/WE(14) ochrony danych osobowych, zaś art. 1 ust. 3 dyrektywy 2003/93 zmienia art. 7 ust. 1 dyrektywy 77/799 i w ten sposób dotyczy
         bezpośrednio praw podatników. Skoro wskazane przepisy dotyczą praw podatników, uznać je należy za przepisy podatkowe w rozumieniu
         art. 93 i 95 ust. 2 WE.
      
      44.   Zdaniem rządu Irlandii, art. 93 WE stanowi podstawę prawną dla wszystkich aktów prawnych, które dotyczą podatków pośrednich
         lub które wiążą się z podatkami pośrednimi. Rząd Irlandii dodaje, że brzmienie art. 95 WE nie daje jakiejkolwiek podstawy
         do wąskiej wykładni „przepisów podatkowych”, o których mowa w ust. 2 tego artykułu, chociażby z tego względu, że tak samo
         należałoby postąpić w przypadku „przepisów dotyczących swobodnego przepływu osób” czy „praw i interesów pracowników najemnych”.
         Taka wykładnia nie znajduje żadnego uzasadnienia w tym przepisie. Z treści rozporządzenia wynika, że wprowadza ono szczegółowe
         uregulowania mające na celu harmonizację przepisów w zakresie podatku VAT. Również zaskarżona dyrektywa obejmuje przepisy
         podatkowe. Oba akty prawne zostały zatem przyjęte w oparciu o właściwą podstawę prawną.
      
      V –    Ocena prawna
      45.   W niniejszej skardze Komisja podnosi, że zaskarżone akty zostały przyjęte w oparciu o błędną podstawę prawną, co spowodowało
         naruszenie traktatu WE w rozumieniu art. 230 akapit drugi WE.
      
      A –    Kryteria wyboru podstawy prawnej
      46.   Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem wybór podstawy prawnej dla każdego wspólnotowego aktu prawnego musi być oparty na obiektywnych
         czynnikach, które mogą zostać poddane kontroli sądowej, do których należą w szczególności cel i treść danego aktu prawnego(15).
      
      47.   Strony są zgodne co do tego, że rozporządzenie nr 1798/2003 oraz dyrektywa 2003/93/WE są niezbędne dla funkcjonowania rynku
         wewnętrznego.
      
      48.   Zaskarżone rozporządzenie reguluje współpracę administracji państw członkowskich między sobą oraz z Komisją w dziedzinie podatku
         VAT. Z motywów rozporządzenia wynika, że jego celem jest zwalczanie oszustw podatkowych i unikania opodatkowania, ponieważ
         prowadzą one do utraty przychodów podatkowych, naruszają zasadę sprawiedliwości podatkowej, powodują zakłócenia konkurencji
         i w rezultacie negatywnie wpływają na funkcjonowanie rynku wewnętrznego(16).
      
      49.   Zaskarżona dyrektywa rozszerza zakres zastosowania przepisów dotyczących współpracy władz państw członkowskich w dziedzinie
         podatków bezpośrednich i niektórych podatków akcyzowych(17) na opodatkowanie składek ubezpieczeniowych oraz zmienia zasady dotyczące przestrzegania poufności pewnych informacji w ramach
         takiej współpracy. Z motywów dyrektywy wynika, że jej celem jest lepsza ochrona interesów finansowych państw członkowskich
         i neutralności rynku wewnętrznego(18).
      
      50.   Coraz ściślejsze powiązanie gospodarek narodowych państw członkowskich postępuje wraz ze zniesieniem biurokratycznych utrudnień
         dla swobodnego przepływu towarów i usług w ramach wspólnego rynku. Z powodu niedysponowania przez administrację podatkową
         wystarczającymi informacjami na temat stanów faktycznych o zasięgu ponadgranicznym zwiększa się niebezpieczeństwa unikania
         opodatkowania. Przeciwdziałanie temu niebezpieczeństwu służy państwom członkowskim i Wspólnocie w utrzymaniu niezakłóconej
         konkurencji i zabezpieczeniu ich finansów, a dzięki temu zachowaniu osiągniętego dotąd stopnia integracji. W rezultacie akty
         prawne mogą przyczyniać się do skutecznego funkcjonowania rynku wewnętrznego poprzez usunięcie niekorzystnych skutków wykonywania
         swobód podstawowych(19). Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że treść zaskarżonych aktów obiektywnie przyczynia się do realizacji celów wskazanych
         w motywach tych aktów.
      
      51.   Akty prawne służące urzeczywistnieniu rynku wewnętrznego mogą zgodnie z art. 95 WE być przyjmowane przez Radę kwalifikowaną
         większością głosów w procedurze współdecydowania określonej w art. 251 WE, po zasięgnięciu opinii Komitetu Społeczno‑Ekonomicznego.
         Jeżeli jednak akty takie zawierają jednocześnie przepisy dotyczące podatków pośrednich, wówczas właściwą podstawą prawną do
         ich przyjęcia jest uregulowanie szczególne zawarte w art. 93 WE, wymagające jednogłośnego przyjęcia tego aktu przez Radę,
         po zasięgnięciu opinii Parlamentu Europejskiego i Komitetu Społeczno‑Ekonomicznego. Wynika to z art. 95 ust. 1 WE, który stanowi,
         że znajduje on zastosowanie jedynie wówczas, gdy traktat nie stanowi inaczej. Jeżeli natomiast traktat WE zawiera przepis
         szczególny mogący służyć za podstawę przyjęcia danego aktu prawnego, należy wówczas oprzeć się na tym przepisie. Dotyczy to,
         jak orzekł Trybunał, w szczególności art. 93 WE, w przypadkach dotyczących harmonizacji przepisów podatkowych z zakresu VAT,
         podatku akcyzowego i innych podatków pośrednich(20).
      
      52.   Ponieważ art. 95 ust. 2 WE dodatkowo wyłącza przepisy podatkowe spod zakresu zastosowania art. 95 ust. 1 WE, ich zbliżanie
         nie może odbywać się na podstawie tego przepisu. W przypadku przepisów dotyczących podatków bezpośrednich, zbliżanie ustawodawstw
         państw członkowskich w celu ustanowienia wspólnego rynku może zatem odbywać się w oparciu o art. 94 WE, który wymaga jednogłośnej
         decyzji Rady, po zasięgnięciu opinii Parlamentu Europejskiego i Komitetu Społeczno‑Ekonomicznego.
      
      53.   Biorąc pod uwagę zróżnicowanie tych procedur, podstawy przyjęcia aktów prawnych przewidziane w art. 93 i 94 WE oraz w art. 95 WE
         nie podlegają łączeniu(21).
      
      54.   Decydującym dla wyboru podstawy prawnej zaskarżonych regulacji jest zatem ustalenie, czy stanowią one przepisy podatkowe w rozumieniu
         art. 93 lub art. 95 ust. 2 WE.
      
      55.   Traktat nie zawiera bliższych wskazówek na temat zakresu tego pojęcia. Wykładnia rzeczonych przepisów traktatu była natomiast
         niedawno przedmiotem sporu przed Trybunałem.
      
      56.   W wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. Trybunał, odnosząc się do art. 95 ust. 2 WE, orzekł, że pojęcie przepisów podatkowych
         obejmuje, z uwagi na swój ogólny charakter, nie tylko wszelkie dziedziny prawa podatkowego, niezależnie od rodzaju podatków
         lub opłat, ale także wszelkie inne zagadnienia z tego zakresu, bez względu na to, czy należą one do przepisów materialnych,
         czy proceduralnych(22).
      
      57.   Obejmując zakresem pojęcia przepisów podatkowych kwestie proceduralne, Trybunał oparł się, po pierwsze, na praktyce niektórych
         państw członkowskich, w których przepisy dotyczące egzekwowania podatków bezpośrednich i pośrednich są uważane za przepisy
         podatkowe, a po drugie na orzecznictwie Trybunału dotyczącym art. 90 WE, zgodnie z którym przy ocenie, czy dany przepis podatkowy
         ma charakter dyskryminujący, uwzględnia się nie tylko stawki podatku, ale także zasady jego wymiaru, po to aby móc ustalić
         rzeczywiste następstwa danego podatku(23). Zasady egzekwowania podatków nie mogą zatem być traktowane odrębnie od systemu podatkowego lub systemu opłat, z którym są
         powiązane. Trybunał wskazał dalej, że w związku z tym art. 95 ust. 2 WE nie obejmuje jedynie przepisów dotyczących podatników,
         podlegających opodatkowaniu obrotów, podstaw opodatkowania i stawek podatków bezpośrednich i pośrednich oraz zwolnień od nich,
         ale obejmuje także przepisy określające zasady egzekwowania podatków(24).
      
      58.   Orzecznictwo Trybunału nie określiło dotąd, czy przepisy proceduralne zawsze stanowią przepisy podatkowe w rozumieniu art. 93 WE
         lub art. 95 ust. 2 WE, czy tylko w określonych wypadkach.
      
      59.   Dotychczasowe orzecznictwo Trybunału nie daje zatem jednoznacznej podstawy do kwalifikacji prawnej spornych przepisów. Niewątpliwie
         nie stanowią one przepisów dotyczących podatników ani też przepisów dotyczących podlegających opodatkowaniu obrotów, podstaw
         opodatkowania, stawek podatkowych, czy zwolnień od nich. Wymiana informacji nie dotyczy także bezpośrednio egzekwowania podatków.
         Natomiast z pewnością mamy do czynienia z przepisami dotyczącymi postępowania w sprawach podatkowych, mającymi wpływ na wymiar
         i egzekwowanie podatków, ponieważ pomagają w zebraniu koniecznych do tego celu danych.
      
      60.   Należy zatem ustalić kryterium umożliwiające ocenę, w jakich przypadkach takie przepisy proceduralne mogą zostać uznane za
         przepisy podatkowe w rozumieniu traktatu.
      
      61.   Odnosząc się do zaskarżonych aktów, Rada i rząd Zjednoczonego Królestwa wskazują, że bardziej skuteczna administracja podatkowa
         umożliwia konsekwentne stosowanie prawa podatkowego i uzyskania w ten sposób wyższych przychodów podatkowych. Z tego względu
         przepisy dotyczące wymiany informacji pomiędzy organami administracji mają także wpływ na wpływy podatkowe. Ten argument nie
         może być jednak decydujący dla uznania danego uregulowania za przepis podatkowy. Zwiększeniu skuteczności administracji podatkowej
         służy wiele innych przepisów, które nie stają się przez to przepisami podatkowymi – np. odpowiednia regulacja czasu pracy.
      
      62.   Czynnikiem pozwalającym w znacznie większym stopniu na uznanie danych przepisów za przepisy podatkowe jest określony związek
         przepisów proceduralnych z materialnym prawem podatkowym. Przykładowo, związek taki istnieje pomiędzy przepisami materialnego
         prawa podatkowego i przepisami dotyczącymi wykonania decyzji podatkowych, ponieważ możliwość przymusowej egzekucji stanowi
         istotny czynnik mający wpływ na rzeczywiste odprowadzenie podatków, a przez to na dochody fiskusa. W uzasadnieniu przedstawionej
         powyżej wykładni Trybunał wskazał, że zasady egzekwowania podatków nie mogą zatem być traktowane odrębnie od systemu podatkowego
         lub systemu opłat, z którym są związane(25).
      
      63.   W przypadku zaskarżonych regulacji w rezultacie dwa czynniki są decydujące dla oceny ich powiązania z materialnym prawem podatkowym.
         Po pierwsze, otwarcie w ramach Wspólnoty posiadających szczególny status administracji podatkowych oraz umożliwienie dostępu
         do niektórych informacji podatkowych organom podatkowym innych państw członkowskich ma wpływ – z punktu widzenia państwa udzielającego
         informacji – na suwerenność podatkową tego państwa w sensie prawnoprocesowym. Po drugie, uzyskanie informacji o podatnikach
         i podlegających opodatkowaniu transakcjach umożliwia państwu uzyskującemu takie informacje prawidłowy wymiar podatku i stanowi
         tym samym bezpośrednio warunek poboru podatków w tym państwie. Kwestia ta zostanie omówiona poniżej w odniesieniu do poszczególnych
         przepisów.
      
      B –    W przedmiocie przepisów rozporządzenia nr 1798/2003
      64.   Rozporządzenie nr 1798/2003 zawiera pewne nowe elementy w dziedzinie współpracy państw członkowskich w sprawach podatkowych,
         które częściowo wykraczają poza dotychczasowy zakres tej współpracy.
      
      65.   Zgodnie z art. 5 rozporządzenia organy podatkowe państw członkowskich są obowiązane udzielić informacji w sprawach podatkowych
         na wniosek organów innych państw członkowskich. Odmowa udzielenia takich informacji może nastąpić jedynie z powodów określonych
         w art. 40, a mianowicie wówczas, gdy przepisy państwa współpracującego nie pozwalają na uzyskanie lub wykorzystanie takich
         informacji także dla spraw o zasięgu krajowym (art. 40 ust. 2), gdy nie została zapewniona wzajemność w wymianie właściwych
         informacji (art. 40 ust. 3), oraz gdy przekazanie informacji nastąpiłoby kosztem ujawnienia pewnych informacji o charakterze
         poufnym bądź ich rozpowszechnienie spowodowałoby naruszenie porządku publicznego (art. 40 ust. 4).
      
      66.   Zgodnie z tym obowiązkiem państwa członkowskie muszą więc przekazywać organom administracji innych państw członkowskich różnorakie
         informacje dotyczące istotnych z punktu widzenia podatkowego zdarzeń. Informacje te mają służyć za podstawę opodatkowania
         we wnioskującym państwie członkowskim.
      
      67.   Inną wspomnianą już na wstępie kwestią jest to, że przekazywane informacje objęte są w niektórych państwach członkowskich
         szczególną ochroną i podlegają przepisom dotyczącym zachowania poufności informacji podatkowych. Co prawda przekazywane informacje
         objęte są poufnością także w państwie otrzymującym te informacje i podlegają ochronie przewidzianej dla informacji tego typu,
         jednak rozporządzenie rozszerza krąg podmiotów uprawnionych do dostępu do takich informacji i tym samym znacząco ingeruje
         w przepisy krajowe dotyczące informacji podatkowych.
      
      68.   Poza wymianą informacji na wniosek, art. 17 rozporządzenia przewiduje możliwość automatycznej wymiany informacji lub ustrukturyzowanej
         automatycznej wymiany informacji. Tym niemniej, zgodnie z art. 18 rozporządzenia, państwa członkowskie samodzielnie decydują
         o zakresie, w jakim będą uczestniczyć w takiej wymianie. Zagwarantowanie państwom członkowskim określonej swobody wyboru pozostaje
         jednak bez wpływu na przedmiot uregulowania, jakim jest wymiana informacji podatkowych. Przystąpienie przez państwo członkowskie
         do systemu wymiany informacji pociąga za sobą ujawnienie określonych informacji administracji podatkowej innego państwa członkowskiego
         do wykorzystania dla celów podatkowych w tym państwie. Różnica pomiędzy procedurą wymiany informacji określoną w art. 5 a procedurą
         określoną w art. 17 polega wyłącznie na tym, że w oparciu o ten drugi przepis informacje mające określony związek z opodatkowaniem
         mogą być udzielane także w sposób automatyczny, bez odpowiedniego wniosku w tym zakresie.
      
      69.   Artykuł 22 rozporządzenia zobowiązuje państwa członkowskie do utworzenia i prowadzenia centralnej bazy danych zawierającej
         odpowiednio szeroki zasób informacji istotnych dla poboru podatku VAT. Z jednej strony istnienie bazy danych stanowi warunek
         wymiany danych drogą elektroniczną, zgodnie z art. 23 rozporządzenia. Z drugiej strony art. 22 nakłada na krajowe administracje
         podatkowe obowiązki, które wykraczają poza ramy zwykłej współpracy administracyjnej.
      
      70.   Przewidziany w art. 23 system uzyskiwania informacji z elektronicznej bazy danych pozwala na przekazywanie informacji mogących
         mieć istotne znaczenie dla opodatkowania. Mechanizm ten umożliwia bezpośredni dostęp lub przynajmniej automatyczne i niezwłoczne
         przekazanie informacji dotyczących nadanych przez państwo członkowskie numerów identyfikacyjnych dla potrzeb podatku VAT,
         a także całkowitej wartości wewnątrzwspólnotowych dostaw dokonanych na rzecz określonego podmiotu. Artykuł 24 rozporządzenia
         umożliwia ponadto, na wskazanych w nim warunkach, bezpośredni dostęp do niektórych innych informacji lub przynajmniej automatyczne
         i niezwłoczne ich przekazanie drogą elektroniczną. Uzupełnieniem tej regulacji jest art. 27 rozporządzenia określający pozostałe
         przechowywane i przekazywane organom administracji innych państw informacje, w szczególności imię i nazwisko oraz adres osoby,
         której został nadany numer identyfikacyjny.
      
      71.   Poza wymianą informacji mogących stanowić podstawę opodatkowania i wpływem tej wymiany na zakres tajemnicy skarbowej w państwach
         członkowskich, rozporządzenie oddziałuje na autonomię krajowych administracji podatkowych także w inny znaczący sposób.
      
      72.   Zgodnie z art. 11 rozporządzenia urzędnicy organu wnioskującego, w oparciu o ustalenia dokonane z organem współpracującym,
         mogą być obecni w urzędach organu państwa członkowskiego, w którym organ współpracujący ma swoją siedzibę (art. 11 ust. 1).
         Ponadto mogą oni być obecni podczas postępowania administracyjnego (art. 11 ust. 2).
      
      73.   Owo otwarcie organów podatkowych istotnie zmienia charakter współpracy w sprawach podatkowych. Co prawda dyrektywa 77/799
         umożliwiła państwom członkowskim zawieranie porozumień dotyczących obecności urzędników zainteresowanego państwa w państwie
         udzielającym informacji. Tym niemniej, na co wskazała Komisja w swojej propozycji rozporządzenia w sprawie współpracy administracyjnej
         w dziedzinie podatku od wartości dodanej, ustawodawstwo większości państw członkowskich nie przewidywało takiej możliwości.
         W praktyce w niemal wszystkich państwach członkowskich urzędnicy innych państw mogli być obecni przy przeprowadzaniu czynności
         kontrolnych jedynie za zgodą podatnika(26). W niektórych państwach członkowskich udział urzędnika z innego państwa członkowskiego w postępowaniu wyjaśniającym był nawet
         wyraźnie zabroniony z uwagi na łączące się z tym problemy natury prawnej(27). Świadczy to o tym, że możliwość dostępu do organów podatkowych innych państw członkowskich bardzo znacząco wpływa na organizację
         krajowych administracji podatkowych.
      
      74.   Także i tę okoliczność należy mieć na uwadze przy ocenie zaskarżonego rozporządzenia w świetle pojęcia „przepisy podatkowe”.
         W sprawie C‑338/01 Trybunał wyraźnie wskazał, że w niektórych państwach członkowskich przepisy dotyczące zapłaty i egzekwowania
         stanowią przepisy podatkowe(28). Uwzględnienie praktyki państw członkowskich w tym zakresie odpowiada roli państw członkowskich jako gospodarzy traktatów.
         W przypadku gdy państwa członkowskie przewidują szczególne zasady postępowania w sprawach podatkowych oraz szczególne zasady
         zachowania poufności w sprawach podatkowych i uważają takie uregulowania za przepisy podatkowe, przemawia to za tym, aby wspólnotowe
         przepisy proceduralne istotnie ten obszar zmieniające traktować również jako przepisy podatkowe w rozumieniu traktatu WE.
      
      75.   Udzielanie informacji oraz otwarcie organów finansowych stanowi tylko jeden aspekt dotyczący państwa współpracującego. Biorąc
         pod uwagę cel regulacji, o wiele bardziej znaczący jest drugi aspekt, a mianowicie to, że uzyskane na drodze współpracy dane
         mogą stanowić podstawę opodatkowania w państwach członkowskich takie dane otrzymujących. Rozporządzenie winno umożliwić prawidłowy
         wymiar podatku i stworzyć administracjom podatkowym konieczne dla tego celu narzędzia.
      
      76.   Z powyższego wynika, że uregulowane w rozporządzeniu nr 1798/2003 kwestie proceduralne dotyczą nie tylko ponadgranicznej współpracy
         administracyjnej, ale odnoszą się także w szczególny sposób do materialnych przepisów podatkowych i nie mogą być traktowane
         odrębnie od systemu podatkowego.
      
      77.   Tytułem uzupełnienia należy wskazać, że art. 29 i 30 rozporządzenia powtarzają obowiązek określony już w art. 26c część B
         szóstej dyrektywy VAT dotyczący podatników nieposiadających siedziby na terenie Wspólnoty, świadczących usługi elektroniczne
         na rzecz osób niebędących podatnikami, polegający na przekazywaniu w formie elektronicznej niektórych danych, w tym w szczególności
         składania w ten sposób kwartalnych zeznań podatkowych. W związku z tym obowiązkiem rozporządzenie określa postępowanie dotyczące
         szczegółów technicznych oraz przekazywanie informacji innym państwom członkowskim. W ten sposób rozporządzenie bezpośrednio
         dotyczy kwestii związanych z opodatkowaniem. Okoliczność, że wskazana powyżej dziedzina jest już częściowo objęta zakresem
         regulacji szóstej dyrektywy VAT, nie ma tu znaczenia, albowiem podstawa prawna do przyjęcia danego aktu podlega ustaleniu
         niezależnie od równolegle obowiązujących przepisów. Ponadto rozporządzenie tym różni się od dyrektywy, że obowiązuje bezpośrednio
         i w ten sposób nakłada określone obowiązki niezależnie od przyjętych przez państwa członkowskie przepisów implementujących.
      
      78.   Rozporządzenie nr 1798/2003 zawiera zatem przepisy dotyczące podatków pośrednich w rozumieniu art. 93 WE.
      C –    W przedmiocie przepisów dyrektywy 2003/93
      79.   Dyrektywa 2003/93 wprowadza, poza rozszerzeniem zakresu zastosowania dyrektywy 77/799 na opodatkowanie składek ubezpieczeniowych,
         niewielką zmianę przepisów dotyczących poufności, zawartych w tej ostatniej dyrektywie: art. 1 pkt 3 zaskarżonej dyrektywy
         określa nowe brzmienie art. 7 ust. 1 dyrektywy 77/799. Zgodnie z tym przepisem państwa członkowskie mogą wykorzystać uzyskane
         informacje także do naliczenia innych podatków, danin, oraz opłat, o których mowa w art. 2 dyrektywy Rady z dnia 15 marca
         1976 r. w sprawie wzajemnej pomocy przy dochodzeniu roszczeń wynikających z operacji będących częścią systemu finansowania
         Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej oraz rolniczych opłat wyrównawczych i opłat celnych(29).
      
      80.   Ponieważ treść zaskarżonej dyrektywy sprowadza się przede wszystkim do objęcia zakresem zastosowania dyrektywy 77/799 także
         opodatkowania składek ubezpieczeniowych, należy przy wyborze podstaw przyjęcia tej dyrektywy uwzględnić przepisy dyrektywy
         77/799.
      
      81.   Dyrektywa 77/799 nie została wprawdzie zaskarżona i termin do takiego zaskarżenia dawno upłynął. Chociaż dyrektywa 2003/93
         rozszerza zakres zastosowania dyrektywy 77/799, to tym niemniej stanowi odrębny, podlegający zaskarżeniu akt prawny, którego
         zgodność z prawem zależy także od treści tych wszystkich przepisów, których zakres zastosowania został rozszerzony.
      
      82.   Zgodnie z art. 1 dyrektywy 77/799 państwa członkowskie udzielają sobie nawzajem wszelkich informacji, które mogą być istotne
         dla prawidłowego określenia podatków podlegających zakresowi zastosowania tej dyrektywy. Artykuł 2 dyrektywy 77/799 określa
         postępowanie dotyczące udzielania informacji na wniosek. Artykuł 3 dotyczy postępowania w zakresie regularnej wymiany informacji
         wskazanych w art. 1 ust. 1. Z kolei art. 4 reguluje postępowanie w sprawie wymiany informacji z urzędu we wskazanych w tym
         przepisie przypadkach.
      
      83.   Podobnie jak rozporządzenie, dyrektywa nakłada obowiązek udzielania informacji. Informacji takiej można odmówić jedynie z przyczyn
         określonych w art. 8 dyrektywy 77/799, tj. jeżeli uzyskaniu informacji bądź ich wykorzystaniu przez państwo członkowskie dla
         jego własnych celów podatkowych stałyby na przeszkodzie przepisy prawne lub praktyka administracyjna (art. 8 ust. 1), jeżeli
         udzielenie informacji prowadziłoby do ujawnienia określonych w tym przepisie informacji poufnych lub ich rozpowszechnienie
         spowodowałoby naruszenie porządku publicznego (art. 8 ust. 2), bądź jeżeli zainteresowane państwo nie jest w stanie udzielić
         informacji tego rodzaju z przyczyn prawnych lub faktycznych (art. 8 ust. 3).
      
      84.   Treść dyrektywy pokrywa się zatem z treścią rozporządzenia nr 1798/2003. Nakłada ona zatem obowiązek wymiany informacji, które
         mogą stanowić podstawę opodatkowania.
      
      85.   Uregulowania dyrektywy 77/799 nie sięgają jednak w pewnych kwestiach tak daleko, jak wyżej omówione rozporządzenie, w szczególności
         obecność urzędników zainteresowanego państwa członkowskiego w urzędach państwa udzielającego informacji pozostaje w gestii
         państw członkowskich (art. 6). Tym niemniej, w zakresie udzielania informacji dyrektywa – tak samo jak rozporządzenie nr 1798/2003
         – z jednej strony reguluje udzielanie informacji podatkowych, a z drugiej strony tworzy podstawę do prawidłowego wymiaru podatku.
      
      86.   Zaskarżona dyrektywa 2003/93 rozszerza system wymiany informacji na opodatkowanie składek ubezpieczeniowych. Tak samo jak
         w przypadku rozporządzenia nr 1798/2003, materia uregulowana w zaskarżonej dyrektywie wiąże się ściśle z określeniem podatków,
         co wskazuje na związek z materialnym prawem podatkowym. Tym samym zaskarżona dyrektywa zawiera przepisy dotyczące podatków
         pośrednich.
      
      D –    Wnioski
      87.   W rezultacie oba zaskarżone akty prawne zawierają przepisy podatkowe. Ponieważ rozporządzenie nr 1798/2003 dotyczy podatku
         VAT, zostało ono zatem prawidłowo przyjęte w oparciu o art. 93 WE. Dyrektywa 2003/93/WE dotyczy opodatkowania składek ubezpieczeniowych
         i podlega zatem przyjęciu w oparciu o art. 93. Ponadto zmienia ona dyrektywę 77/799, w tym w zakresie wymienionych w dyrektywie
         77/799 podatków bezpośrednich, i mogła w związku z tym zostać przyjęta jednocześnie w oparciu o art. 94 WE. Oba akty prawne
         zostały w rezultacie oparte na właściwej podstawie prawnej.
      
      88.   Skarga Komisji, jako bezzasadna, podlega zatem oddaleniu.
      VI – Koszty
      89.   Zgodnie z art. 69 § 2 regulaminu kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ
         Komisja jest w niniejszej sprawie stroną przegrywającą, a Rada złożyła stosowny wniosek, kosztami postępowania należy obciążyć
         Komisję. Zgodnie z art. 69 § 4 regulaminu państwa członkowskie uczestniczące w postępowaniu jako interwenienci pokrywają własne
         koszty.
      
      VII – Wnioski
      90.   Na podstawie powyższych rozważań proponuję Trybunałowi wydanie następującego rozstrzygnięcia:
      1)      Skarga zostaje oddalona.
      2)      Komisja Wspólnot Europejskich zostaje obciążona kosztami.
      3)      Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Republika Portugalska oraz Irlandia pokrywają własne koszty.
      1 –	Język oryginału: niemiecki.
      
      2 –	Dz.U. L 264, str. 1.
      
      3 –	Dz.U. L 264, str. 23.
      
      4 –	Dyrektywa Rady 77/799/EWG z dnia 19 grudnia 1977 r. dotycząca wzajemnej pomocy właściwych władz państw członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich, Dz.U. L 336, str. 15.
      
      5 –	Dyrektywa Rady 79/1070/EWG z dnia 6 grudnia 1979 r. zmieniająca dyrektywę  Rady 77/799/EWG dotyczącą wzajemnej pomocy właściwych władz państw członkowskich w obszarze podatków bezpośrednich, Dz.U. L 331, str. 8.
      
      6 –	Dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu
            oraz kontrolowania,  Dz.U. L 76, str. 1.
      
      7 –	Rozporządzenie Rady (EWG) nr 218/92 z dnia 27 stycznia 1992 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatków
         bezpośrednich (VAT), Dz.U. L 24, str. 1.
      
      8 –	Komisja oparła propozycję tego rozporządzenia na art. 100a traktatu WE (obecnie, po zmianach, art. 95 WE), tym niemniej
         po zmianie podstawy prawnej tego rozporządzenia przez Radę nie zaskarżyła go.
      
      9 –	Rozporządzenie Rady (WE) nr 792/2002 z dnia 7 maja 2002 r. zmieniające tymczasowo rozporządzenie (EWG) nr 218/92 w sprawie
         współpracy administracyjnej w dziedzinie podatków bezpośrednich (VAT) w odniesieniu do środków pomocniczych dotyczących wymiany
         handlowej prowadzonej drogą elektroniczną, Dz.U. L 128, str. 1. Zarówno Komisja, jak i Parlament wniosły skargę o stwierdzenie
         nieważności tego rozporządzenia, ponieważ w ich opinii zostało ono oparte na niewłaściwej podstawie prawnej (sprawa C‑272/02
         [Komisja przeciwko Radzie] oraz sprawa C‑273/02 [Parlament przeciwko Radzie]). Obie skargi zostały wycofane po zastąpieniu
         tego rozporządzenia rozporządzeniem nr 1798/2003, którego dotyczy niniejsze postępowanie.
      
      10 –	KOM(2001) 294 wersja ostateczna — 2001/0133(COD), Dz.U. C 270 E, str. 87.
      
      11 –	KOM(2001) 294 wersja ostateczna — 2001/0134(COD), Dz.U. C 270 E, str. 96.
      
      12 –	Szósta dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny
            system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, Dz.U. L 145, str. 1.
      
      13 –	Przepis stanowi, że zeznania podatkowe zawierające dane nt. usług świadczonych drogą elektroniczną winny być składane w formie
         elektronicznej. Przepis ten jest więc treściowo tożsamy z art. 26c część B ust. 5 akapit drugi dyrektywy 77/388 (szósta dyrektywa
         VAT); zob. wyżej pkt 23.
      
      14 –	Dyrektywa 95/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 24 października 1995 r. w sprawie ochrony osób fizycznych w zakresie
         przetwarzania danych osobowych i swobodnego przepływu tych danych, Dz.U. L 281, str. 31.
      
      15 –	Zobacz m. in. wyroki z dnia 11 czerwca 1991 r. w sprawie C‑300/89 Komisja przeciwko Radzie, „Titandioxid”, Rec. str. I‑2867,
         pkt 10; z dnia 4 kwietnia 2000 r. w sprawie C‑269/97 Komisja przeciwko Radzie, Rec. str. I‑2257, pkt 43 oraz z dnia 11 września
         2003 r. w sprawie C‑211/01 Komisja przeciwko Radzie, Rec. str. I‑8913, pkt 38.
      
      16 –	Zobacz motywy od 1 do 3, wskazane powyżej w pkt 8.
      
      17 –	Będących przedmiotem dyrektywy 77/799.
      
      18 –	Zobacz motyw trzeci, cytowany powyżej w pkt 28.
      
      19 –	Zobacz opinię rzecznika generalnego Albera przedstawioną w dniu 9 września 2003 r. w sprawie C‑338/01 Komisja przeciwko
         Radzie, Rec. str. I‑4829, pkt 46 i nast.).
      
      20 –	Wyżej wymieniony w przypisie 19 wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C‑338/01 Komisja przeciwko Radzie, Rec. str. I‑4829,
         pkt 60.
      
      21 –	Ibidem, pkt 58.
      
      22 –	Ibidem, pkt 63.
      
      23 –	Ibidem, pkt 64 i 65.
      
      24 –	Ibidem, pkt 67.
      
      25 –	Ibidem, pkt 66.
      
      26 –	KOM (2001) 294 wersja ostateczna – 2001/0133 (COD); 2001/0134 (COD); str. 9 pkt 4.2.5.
      
      27 –	Ibidem.
      
      28 –	Wyrok w sprawie C‑338/01 Komisja przeciwko Radzie, przywołany w przypisie 20, pkt 64.
      
      29 –	Dyrektywa Rady 76/308/EWG z dnia 15 marca 1976 r., Dz.U. L 73, str. 18.