CELEX: 62005CJ0345
Language: nl
Date: 2006-10-26
Title: Arrest van het Hof (Tweede kamer) van 26 oktober 2006. # Commissie van de Europese Gemeenschappen tegen Portugese Republiek. # Niet-nakoming - Belastingwetgeving - Voorwaarden voor vrijstelling van meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaak - Artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG - Artikelen 28 en 31 van Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte - Samenhang van belastingstelsel - Huisvestingsbeleid. # Zaak C-345/05.

Zaak C‑345/05
      Commissie van de Europese Gemeenschappen
      tegen
      Portugese Republiek
      „Niet-nakoming – Belastingwetgeving – Voorwaarden voor vrijstelling van meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaak – Artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG – Artikelen 28 en 31 van Overeenkomst betreffende Europese Economische Ruimte – Samenhang van belastingstelsel – Huisvestingsbeleid”
      Arrest van het Hof (Tweede kamer) van 26 oktober 2006 
      Samenvatting van het arrest
      Vrij verkeer van personen – Werknemers – Vrijheid van vestiging – Burgerschap van Europese Unie – Belastingwetgeving
      (Art. 18 EG, 39 EG en 43 EG; EER-overeenkomst, art. 28 en 31)
      Een lidstaat die fiscale bepalingen handhaaft die het voordeel van belastingvrijstelling van de meerwaarde bij de overdracht
         onder bezwarende titel van een onroerende zaak bestemd voor eigen, permanente bewoning door de belastingplichtige of door
         leden van diens huishouding afhankelijk stellen van de voorwaarde dat de behaalde winst wordt geherinvesteerd in de aanschaf
         van een op nationaal grondgebied gelegen onroerende zaak, voldoet niet aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens de
         artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG alsmede de artikelen 28 en 31 van de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte
         (EER).
      
      De belastingplichtige die besluit de voor bewoning bestemde onroerende zaak die hij in deze lidstaat bezit te verkopen, om
         zijn woonplaats naar het grondgebied van een andere lidstaat te verleggen en aldaar een voor zijn huisvesting bestemde nieuwe
         onroerende zaak te kopen, in het kader van de uitoefening van het recht van iedere burger van de Unie om vrij op het grondgebied
         van de lidstaten te reizen en te verblijven, dat een bijzondere uitdrukking vindt in artikel 43 EG voor de vrijheid van vestiging
         en in artikel 39 EG voor het vrije verkeer van werknemers, ja zelfs in het kader van de rechten die zijn verleend bij artikel 28
         van de EER-overeenkomst, betreffende het vrije verkeer van werknemers en artikel 31 van de EER-overeenkomst, betreffende de
         vrijheid van vestiging, wordt fiscaal immers minder gunstig behandeld dan een persoon die zijn woonplaats in de betrokken
         lidstaat behoudt.
      
      De noodzaak om de samenhang van het belastingstelsel te bewaren kan door dit verschil in behandeling niet worden gerechtvaardigd,
         aangezien een argument op basis van een dergelijke rechtvaardiging slechts kan slagen indien wordt bewezen dat er een rechtstreeks
         verband bestaat tussen het betrokken fiscale voordeel en de opheffing van dit voordeel door een bepaalde belastingheffing.
         Dit laatste is in casu niet het geval.
      
      Aangezien de bepalingen van het Verdrag en van de EER-overeenkomst betreffende het vrije verkeer van personen zich verzetten
         tegen een dergelijke regeling, behoeft deze niet afzonderlijk aan artikel 56, lid 1, EG en artikel 40 van de EER-overeenkomst
         inzake het vrije verkeer van kapitaal te worden getoetst.
      
      (cf. punten 13, 21, 43, 45, dictum 1)
ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer)
      26 oktober 2006 (*)
      
      „Niet-nakoming – Belastingwetgeving – Voorwaarden voor vrijstelling van meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaak – Artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG – Artikelen 28 en 31 van Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte – Samenhang van belastingstelsel – Huisvestingsbeleid”
      In zaak C‑345/05,
      betreffende een beroep wegens niet-nakoming krachtens artikel 226 EG, ingesteld op 21 september 2005,
      Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door R. Lyal en M. Afonso als gemachtigden, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
      
      verzoekster,
      tegen
      Portugese Republiek, vertegenwoordigd door L. Fernandes en J. Menezes Leitão als gemachtigden,
      
      verweerster,
      wijst
      HET HOF VAN JUSTITIE (Tweede kamer),
      samengesteld als volgt: C. W. A. Timmermans, kamerpresident, R. Schintgen, P. Kūris, G. Arestis (rapporteur) en L. Bay Larsen,
         rechters,
      
      advocaat-generaal: P. Léger,
      griffier: M. Ferreira, hoofdadministrateur,
      gezien de stukken en na de terechtzitting op 30 maart 2006,
      gelet op de beslissing, de advocaat-generaal gehoord, om de zaak zonder conclusie te berechten,
      het navolgende
      Arrest
      1       De Commissie van de Europese Gemeenschappen verzoekt het Hof vast te stellen dat de Portugese Republiek, door fiscale bepalingen
         te handhaven die het voordeel van belastingvrijstelling van de meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van een onroerende
         zaak bestemd voor eigen, permanente bewoning door de belastingplichtige of door leden van diens huishouding afhankelijk stellen
         van de voorwaarde dat de behaalde winst wordt geherinvesteerd in de aanschaf van een op Portugees grondgebied gelegen onroerende
         zaak, niet heeft voldaan aan de verplichtingen die op haar rusten krachtens de artikelen 18 EG, 39 EG, 43 EG en 56, lid 1,
         EG alsmede de artikelen 28, 31 en 40 van de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte van 2 mei 1992 (PB 1994,
         L 1, blz. 3; hierna: „EER-overeenkomst”).
      
       Toepasselijke bepalingen
       EER-overeenkomst
      2       Artikel 6 van de EER-overeenkomst bepaalt:
      „Onverminderd de toekomstige ontwikkelingen van de jurisprudentie, worden de bepalingen van deze overeenkomst, voor zover
         zij in essentie gelijk zijn aan de overeenkomstige regels van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap
         en het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap voor Kolen en Staal en de ter uitvoering van die Verdragen aangenomen
         besluiten, wat de tenuitvoerlegging en toepassing betreft, uitgelegd overeenkomstig de desbetreffende uitspraken van het Hof
         van Justitie van de Europese Gemeenschappen daterende van vóór de ondertekening van deze overeenkomst.”
      
      3       Artikel 28 van de EER-overeenkomst bepaalt:
      „1.      Tussen de lidstaten van de EG [Europese Gemeenschap] en de EVA-staten [Europese Vrijhandels Associatie] wordt vrij verkeer
         van werknemers tot stand gebracht.
      
      2.      Dit houdt de afschaffing in van elke discriminatie op grond van nationaliteit tussen de werknemers van de lidstaten van de
         EG en de EVA-staten, wat betreft de werkgelegenheid, de beloning en de overige arbeidsvoorwaarden.
      
      3.      Het houdt behoudens de uit hoofde van openbare orde, openbare veiligheid en volksgezondheid gerechtvaardigde beperkingen het
         recht in om:
      
      a)      in te gaan op een feitelijk aanbod tot tewerkstelling;
      b)      zich te dien einde vrij te verplaatsen binnen het grondgebied van de lidstaten van de EG en de EVA-staten;
      c)      op het grondgebied van een lidstaat van de EG of een EVA-staat te verblijven teneinde daar een beroep uit te oefenen overeenkomstig
         de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen welke voor de tewerkstelling van nationale werknemers gelden;
      
      d)      op het grondgebied van een lidstaat van de EG of een EVA-staat verblijf te houden, na er een betrekking te hebben vervuld.
      [...]”
      4       Artikel 31, lid 1, van de EER-overeenkomst bepaalt:
      „In het kader van de bepalingen van deze overeenkomst zijn er geen beperkingen van de vrijheid van vestiging voor onderdanen
         van een lidstaat van de EG of een EVA-staat op het grondgebied van een andere staat bij de overeenkomst. Dit geldt eveneens
         voor de oprichting van agentschappen, filialen of dochterondernemingen door de onderdanen van een lidstaat van de EG of een
         EVA-staat die op het grondgebied van een van deze staten zijn gevestigd.
      
      De vrijheid van vestiging omvat [...] de toegang tot werkzaamheden anders dan in loondienst en de uitoefening daarvan alsmede
         de oprichting en het beheer van ondernemingen, en met name van vennootschappen in de zin van artikel 34, tweede alinea, overeenkomstig
         de bepalingen welke door de wetgeving van het land van vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld.”
      
       De nationale regeling
      5       Artikel 10 van de Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (wet inkomstenbelasting natuurlijke personen),
         goedgekeurd bij wetsbesluit nr. 442/88 van 30 november 1988, in de versie van wetsbesluit nr. 198/2001, van 3 juli 2001 (Diário da República  I, serie A, nr. 152, van 3 juli 2001; hierna: „CIRS”), bepaalt:
      
      „1.      De meerwaarde wordt gevormd door de behaalde winst, niet zijnde inkomen uit bedrijf, beroep, kapitaal of onroerend goed, die
         resulteert uit:
      
      a)      de overdracht onder bezwarende titel van zakelijke rechten op onroerende zaken en de bestemming van goederen uit het privévermogen
         voor ondernemings‑ en beroepsactiviteiten die op individuele basis door de eigenaar ervan worden uitgeoefend;
      
      [...]
      3.      De winst wordt geacht te zijn behaald op het moment waarop de in het eerste lid bedoelde handelingen worden verricht, onverminderd
         hetgeen in de volgende alinea’s is bepaald:
      
      a)      In geval van een belofte tot koop en verkoop of ruil wordt de winst geacht te zijn behaald bij de overgang of inbezitneming
         van de goederen waarop de overeenkomst betrekking heeft;
      
      b)      In geval van bestemming van goederen uit het privévermogen voor ondernemings‑ en beroepsactiviteiten die op individuele basis
         door de eigenaar van deze goederen worden uitgeoefend, wordt de winst geacht pas te zijn behaald op het moment van de latere
         overdracht onder bezwarende titel van de betrokken goederen of op het moment waarop zich een ander feit voordoet dat, onder
         overeenkomstige voorwaarden, verrekening genereert.
      
      4.      Aan IRS [inkomstenbelasting natuurlijke personen] onderworpen winst wordt gevormd:
      a)      door het verschil tussen de verkoop‑ en de aankoopwaarde, in de gevallen bedoeld sub a, b en c van het eerste lid in voorkomend
         geval verminderd met het deel dat als inkomen uit kapitaal wordt beschouwd;
      
      [...]
      5.      Vrijgesteld van belasting is winst uit de overdracht onder bezwarende titel van een onroerende zaak die is bestemd voor eigen,
         permanente bewoning door de belastingplichtige of leden van diens huishouding, onder de volgende voorwaarden:
      
      a)      de opbrengst van de overdracht moet binnen een termijn van 24 maanden na de verkoopdatum wordt geherinvesteerd in de aanschaf
         van een andere onroerende zaak, een terrein voor de bouw van een onroerende zaak of de bouw, uitbreiding of verbouwing van
         een andere onroerende zaak uitsluitend met het oog op dezelfde bestemming, voor zover deze onroerende zaak zich op Portugees
         grondgebied bevindt;
      
      b)      de opbrengst van de overdracht moet worden aangewend voor de betaling van de in het vorige punt genoemde aanschaf, op voorwaarde
         dat deze is verricht binnen de voorgaande twaalf maanden;
      
      c)      om het sub a bepaalde te kunnen toepassen, moet de belastingplichtige te kennen geven te zullen overgaan tot herinvestering,
         al zij het gedeeltelijk, door in zijn belastingaangifte voor het jaar van de overdracht de waarde van zijn voorgenomen herinvestering
         op te geven;
      
      d)      ingeval het geherinvesteerde bedrag afwijkt van het overeenkomstig het voorgaande punt opgegeven bedrag, is de belastingplichtige
         gehouden om, binnen de eerste normale termijn na het verstrijken van de sub a bedoelde periode van 24 maanden, een vervangende
         aangifte in te dienen, waarin hij aangeeft welke bedragen daadwerkelijk zijn geherinvesteerd.
      
      6.      De in het voorgaande lid genoemde vrijstelling wordt niet verleend wanneer:
      a)      in geval van herinvestering in de aanschaf van een andere onroerende zaak de koper deze niet zes maanden na het verstrijken
         van de termijn waarbinnen de herinvestering moet worden gedaan bestemt voor bewoning door hemzelf of door leden van zijn huishouding;
      
      [...]”
       De precontentieuze procedure
      6       Aangezien de Commissie van mening was dat de bepalingen van het Portugese stelsel van belasting over de meerwaarde bij overdracht
         onder bezwarende titel van onroerende zaken, inzonderheid artikel 10, lid 5, CIRS, een schending vormt van de verplichtingen
         die op de Portugese Republiek rusten krachtens de artikelen 18 EG, 39 EG, 43 EG en 56, lid 1, EG alsmede de artikelen 28,
         31 en 40 van de EER-overeenkomst, heeft zij deze lidstaat bij brief van 20 februari 2003 gemaand zijn opmerkingen ter zake
         kenbaar te maken.
      
      7       De Portugese autoriteiten hebben de stelling van de Commissie betwist met het betoog dat de litigieuze CIRS-bepalingen geen
         beperking vormen van fundamentele vrijheden, niet discriminerend zijn en in ieder geval hun rechtvaardiging vinden in dwingende
         redenen van algemeen belang, meer in het bijzonder de doelstelling van bescherming van het recht op huisvesting, of redenen
         van samenhang van het nationaal belastingstelsel.
      
      8       Aangezien de argumenten van de Portugese autoriteiten de Commissie niet konden overtuigen, heeft deze op 9 juli 2004 een met
         redenen omkleed advies uitgebracht waarin zij, enerzijds, haar argumenten herhaalde volgens welke de Portugese belastingregeling
         inzake de voorwaarden voor vrijstelling van de meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaken in strijd
         is met het vrije verkeer van personen en kapitaal en, anderzijds, de Portugese Republiek verzocht binnen twee maanden na de
         kennisgeving ervan de nodige maatregelen te nemen om dit advies op te volgen.
      
      9       Aangezien de Portugese autoriteiten in hun antwoord op dit met redenen omkleed advies hun standpunt handhaafden dat de nationale
         regeling haar rechtvaardiging vindt in doelstellingen van sociaal beleid en niet in strijd is met het gemeenschapsrecht, heeft
         de Commissie het onderhavige beroep ingesteld.
      
       Het beroep
      10     Om te beginnen zij eraan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak van het Hof de directe belastingen weliswaar tot de bevoegdheid
         van de lidstaten behoren, doch dat deze niettemin verplicht zijn, die bevoegdheid in overeenstemming met het gemeenschapsrecht
         uit te oefenen (zie arresten van 4 maart 2004, Commissie/Frankrijk, C‑334/02, Jurispr. blz. I‑2229, punt 21, en 13 december
         2005, Marks & Spencer, C‑446/03, Jurispr. blz. I‑10837, punt 29).
      
      11     Onderzocht dient te worden of, zoals de Commissie betoogt, de bepalingen van het Portugese stelsel van belasting over de meerwaarde
         bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaken, inzonderheid artikel 10, lid 5, CIRS, beperkingen vormen van het
         vrije verkeer van personen en van kapitaal zoals neergelegd in de artikelen 18 EG, 39 EG, 43 EG en 56, lid 1, EG alsmede de
         artikelen 28, 31 en 40 van de EER-overeenkomst.
      
       Het vrij verkeer van personen
      12     In het kader van deze grief betoogt de Commissie in de eerste plaats dat de Portugese Republiek niet heeft voldaan aan de
         verplichtingen die op haar rusten krachtens de artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG.
      
      13     Artikel 18 EG, dat het recht van iedere burger van de Unie om vrij op het grondgebied van de lidstaten te reizen en te verblijven,
         op algemene wijze formuleert, vindt in artikel 43 EG een bijzondere uitdrukking voor de vrijheid van vestiging (arrest van
         7 september 2006, N, C‑470/04, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 22) en in artikel 39 EG voor het vrije verkeer
         van werknemers.
      
      14     Derhalve moet allereerst worden nagegaan of de artikelen 39 EG en 43 EG in de weg staan aan een nationale regeling als artikel 10,
         lid 5, CIRS, dat het voordeel van belastingvrijstelling van de meerwaarde bij overdracht onder bezwarende titel van onroerende
         zaken bestemd voor eigen, permanente bewoning door de belastingplichtige of door leden van diens huishouding, afhankelijk
         stelt van de voorwaarde dat de behaalde winst wordt geherinvesteerd in de aanschaf van op Portugees grondgebied gelegen onroerende
         zaken.
      
      15     De bepalingen van het EG-Verdrag inzake het vrije verkeer van personen beogen het de gemeenschapsonderdanen gemakkelijker
         te maken, om het even welk beroep uit te oefenen op het gehele grondgebied van de Gemeenschap, en staan in de weg aan regelingen
         die deze onderdanen zouden kunnen benadelen wanneer zij op het grondgebied van een andere lidstaat een economische activiteit
         willen uitoefenen (zie arrest van 15 september 2005, Commissie/Denemarken, C‑464/02, Jurispr. blz. I‑7929, punt 34 en aangehaalde
         rechtspraak).
      
      16     Bepalingen die een onderdaan van een lidstaat beletten of ervan weerhouden zijn staat van herkomst te verlaten om zijn recht
         op vrij verkeer uit te oefenen, leveren derhalve belemmeringen van die vrijheid op, zelfs wanneer zij onafhankelijk van de
         nationaliteit van de betrokken werknemers van toepassing zijn (arrest van 13 november 2003, Schilling en Fleck-Schilling,
         C‑209/01, Jurispr. blz. I‑13389, punt 25, alsmede arrest Commissie/Denemarken, reeds aangehaald, punt 35).
      
      17     Volgens de rechtspraak van het Hof houden de bepalingen betreffende het vrije verkeer van werknemers, hoewel zij volgens hun
         bewoordingen met name het voordeel van behandeling als eigen onderdaan in de lidstaat van ontvangst beogen te garanderen,
         ook een verbod in voor de lidstaat van oorsprong, het vrije aanvaarden en verrichten van werk door een van zijn onderdanen
         in een andere lidstaat te bemoeilijken (arrest van 12 december 2002, De Groot, C‑385/00, Jurispr. blz. I‑11819, punt 79).
      
      18     Hetzelfde geldt voor de bepalingen inzake de vrijheid van vestiging. Uit voormelde rechtspraak volgt immers dat deze bepalingen,
         hoewel zij volgens hun bewoordingen het voordeel van behandeling als eigen onderdaan in de lidstaat van ontvangst beogen te
         garanderen, zich tevens ertegen verzetten dat de lidstaat van oorsprong de vestiging in een andere lidstaat van een van zijn
         onderdanen of van een naar zijn wetgeving opgerichte vennootschap belemmert (arresten van 11 maart 2004, De Lasteyrie du Saillant,
         C‑9/02, Jurispr. blz. I‑2409, punt 42, en 23 februari 2006, Keller Holding, C‑471/04, Jurispr. blz. I‑2107, punt 30).
      
      19     In casu betoogt de Portugese Republiek dat artikel 10, lid 5, CIRS niet nadelig is voor belastingplichtigen die hun woonplaats
         van Portugal naar het buitenland wensen te verleggen. Volgens haar legt deze bepaling een belastingvermindering ad hoc vast,
         in afwijking van de algemene regel dat meerwaarde aan belasting is onderworpen. De Commissie kan dus niet stellen dat een
         dergelijke bepaling inbreuk maakt op de artikelen 39 EG en 43 EG.
      
      20     Dit argument moet worden afgewezen. Hoewel artikel 10, lid 5, CIRS een in Portugal aan inkomstenbelasting onderworpen belastingplichtige
         niet verbiedt een beroep uit te oefenen in een andere lidstaat, of, in het algemeen, zijn recht van vestiging uit te oefenen,
         beperkt deze bepaling niettemin de uitoefening van deze rechten, aangezien er voor de belastingplichtigen die hun onroerende
         zaak wensen te verkopen teneinde zich in een andere lidstaat dan de Portugese Republiek te vestigen, op zijn minst een afschrikkende
         werking van uitgaat.
      
      21     De belastingplichtige die besluit de voor bewoning bestemde onroerende zaak die hij in Portugal bezit te verkopen, om zijn
         woonplaats naar het grondgebied van een andere lidstaat te verleggen en aldaar, in het kader van de uitoefening van de hem
         bij de artikelen 39 EG en 43 EG toegekende rechten, een voor zijn huisvesting bestemde nieuwe onroerende zaak te kopen, wordt
         fiscaal immers duidelijk minder gunstig behandeld dan een persoon die zijn woonplaats in Portugal behoudt.
      
      22     Dit verschil in behandeling ter zake van de belasting van meerwaarde, dat gevolgen kan hebben voor het vermogen van de belastingplichtige
         die zijn woonplaats van Portugal naar het buitenland wenst te verleggen, zal deze derhalve ervan afschrikken om die stap te
         zetten.
      
      23     Hieruit volgt dat de bepalingen van de CIRS, met name artikel 10, lid 5, daarvan, door het voordeel van belastingvrijstelling
         van de meerwaarde bij de overdracht onder bezwarende titel van onroerende zaken bestemd voor eigen, permanente bewoning door
         de belastingplichtige of door leden van diens huishouding, afhankelijk te stellen van de voorwaarde dat de behaalde winst
         wordt geherinvesteerd in de aanschaf van op Portugees grondgebied gelegen onroerende zaken, het vrije verkeer van werknemers
         en de vrijheid van vestiging, zoals gewaarborgd door de artikelen 39 EG en 43 EG, kunnen belemmeren.
      
      24     Uit vaste rechtspraak blijkt echter dat nationale maatregelen die de uitoefening van de in het Verdrag gewaarborgde fundamentele
         vrijheden kunnen belemmeren of minder aantrekkelijk kunnen maken, niettemin toelaatbaar kunnen zijn indien zij een doel van
         algemeen belang nastreven, geschikt zijn om de verwezenlijking daarvan te waarborgen en niet verder gaan dan noodzakelijk
         is om het gestelde doel te bereiken (zie reeds aangehaalde arresten De Lasteyrie du Saillant, punt 49, en N, punt 40).
      
      25     In dit verband betoogt de Portugese Republiek dat aangezien er een absolute band van functionele overeenstemming bestaat tussen
         de verkochte onroerende zaak en de onroerende zaak die wordt aangeschaft door herinvestering van het bedrag resulterend uit
         de verkoop van eerstgenoemde onroerende zaak, impliceert dat artikel 10, lid 5, CIRS zijn rechtvaardiging vindt in redenen
         van samenhang van het belastingstelsel. Er bestaat namelijk een rechtstreeks verband tussen het belastingvoordeel en de belastingheffing
         binnen het kader van dezelfde belasting, die één en dezelfde belastingplichtige treft.
      
      26     Opgemerkt zij, enerzijds, dat de stelling van de Portugese Republiek niet kan uitsluiten dat een in een andere lidstaat dan
         de Portugese Republiek aangeschafte onroerende zaak even goed kan worden bestemd voor eigen, permanente bewoning door een
         belastingplichtige die voorheen woonachtig was in Portugal. Anders dan de Portugese autoriteiten in wezen betogen, komt bovendien
         in het geval waarin die onroerende zaak is aangeschaft met de opbrengst van de verkoop in Portugal van het onroerende goed
         dat voor bewoning door de belastingplichtige bestemd was, deze aanschaf in de plaats van de verkochte onroerende zaak en vervult
         zij binnen het vermogen van de belastingplichtige dezelfde functie als de zaak die oorspronkelijk in zijn bezit was.
      
      27     Anderzijds volgt uit het onderzoek van artikel 10, lid 5, CIRS dat, anders dan de Portugese Republiek in casu beweert, het
         gestelde verband tussen het belastingvoordeel voor de belastingplichtige en de heffing van belasting van laatstgenoemde niet
         zeker is. De toekomstige belastingheffing over de meerwaarde zal namelijk slechts kunnen plaatsvinden in het eventuele geval
         dat deze meerwaarde wordt gerealiseerd. Bovendien kan de belastingplichtige zolang hij met het doel van bewoning een nieuwe
         woning in Portugal aanschaft een beroep blijven doen op de vrijstelling van artikel 10, lid 5, CIRS.
      
      28     In die omstandigheden kunnen de Portugese autoriteiten niet stellen dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen het in
         voornoemde nationale bepaling bedoelde belastingvoordeel en de opheffing van dit voordeel door een bepaalde belastingheffing.
      
      29     Weliswaar heeft het Hof erkend dat de noodzaak om de samenhang van een belastingstelsel te bewaren een beperking van de uitoefening
         van de door het Verdrag gegarandeerde fundamentele vrijheden kan rechtvaardigen, maar een argument op basis van een dergelijke
         rechtvaardiging kan slechts slagen indien wordt bewezen dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen het betrokken fiscale
         voordeel en de opheffing van dit voordeel door een bepaalde belastingheffing (zie in die zin arrest Keller Holding, reeds
         aangehaald, punt 40 en aangehaalde rechtspraak). Dit laatste is in casu niet het geval.
      
      30     Blijkens het voorafgaande kan het argument dat de nationale regeling inzake de belastingheffing over de meerwaarde van een
         onroerende zaak objectief wordt gerechtvaardigd door de noodzaak om de samenhang van het belastingstelsel te handhaven, niet
         worden aanvaard.
      
      31     De Portugese Republiek stelt ook dat artikel 10, lid 5, CIRS ertoe strekt de bescherming en instandhouding van de eigen woning
         van de belastingplichtige en diens huishouding te verzekeren en dat deze bepaling de belastingplichtige derhalve een recht
         op huisvesting waarborgt dat grondwettelijk geboden is.
      
      32     Aangenomen dat een dergelijk argument kan worden aangevoerd ter rechtvaardiging van de belemmering van het vrije verkeer van
         personen, moet worden vastgesteld dat de bij artikel 10, lid 5, CIRS opgelegde voorwaarde van herinvestering op Portugees
         grondgebied hoe dan ook verder gaat dan noodzakelijk is om het beoogde doel te bereiken.
      
      33     Immers, zo de genoemde nationale bepaling ertoe strekt het recht op huisvesting te garanderen, kan deze doelstelling ook worden
         bereikt zonder de voorwaarde van herinvestering op nationaal grondgebied.
      
      34     In dit verband betoogt de Portugese Republiek dat afschaffing van de voorwaarde van herinvestering van de meerwaarde op nationaal
         grondgebied tot indirecte financiering van het huisvestingsbeleid van de andere lidstaten zou leiden.
      
      35     Al aangenomen dat dit argument gegrond is, dan wordt daarmee niet aangetoond dat de litigieuze bepaling noodzakelijk is om
         het beoogde doel te bereiken. Integendeel, de in punt 31 van het onderhavige arrest genoemde doelstelling, een recht op huisvesting
         te waarborgen, kan evengoed worden bereikt indien de belastingplichtige ervoor kiest zijn woonplaats naar het grondgebied
         van een andere lidstaat te verleggen, in plaats van deze aan te houden op Portugees grondgebied. Bijgevolg is, in het licht
         van deze doelstelling, de gestelde indirecte financiering van het huisvestingsbeleid van de andere lidstaten irrelevant.
      
      36     Nu niet is aangetoond dat de betrokken nationale regeling, in casu artikel 10, lid 5, CIRS, haar rechtvaardiging vindt in
         dwingende redenen van algemeen belang, moet worden geconcludeerd dat een dergelijke regeling in strijd is met de artikelen 39
         EG en 43 EG.
      
      37     Aangaande ten slotte economisch niet-actieve personen dringt deze conclusie zich, om dezelfde redenen, ook op voor de grief
         betreffende artikel 18 EG.
      
      38     De Commissie betoogt in de tweede plaats dat de Portugese Republiek niet heeft voldaan aan de verplichtingen die op haar rusten
         krachtens de artikelen 28 en 31 van de EER-overeenkomst, betreffende het vrije verkeer van werknemers en de vrijheid van vestiging.
      
      39     Artikel 6 van de EER-overeenkomst preciseert dat de bepalingen van deze overeenkomst, voor zover zij in essentie gelijk zijn
         aan de overeenkomstige regels van het Verdrag en de ter uitvoering hiervan aangenomen besluiten, wat de tenuitvoerlegging
         en toepassing betreft, worden uitgelegd overeenkomstig de desbetreffende uitspraken van het Hof daterende van vóór de ondertekening
         van deze overeenkomst.
      
      40     Voorts hebben het Hof van Justitie en het EVA-Hof beide de noodzaak erkend om erover te waken dat de regels van de EER-overeenkomst
         die in essentie gelijk zijn aan die van het Verdrag, uniform worden uitgelegd (arrest Keller Holding, reeds aangehaald, punt 48
         en aangehaalde rechtspraak).
      
      41     De in artikelen 28 en 31 van de EER-overeenkomst neergelegde regels die beperkingen van het vrije verkeer en van de vrijheid
         van vestiging verbieden, zijn gelijk aan die welke zijn vastgesteld in de artikelen 39 EG en 43 EG.
      
      42     In die omstandigheden is het beroep van de Commissie gegrond voor zover het betrekking heeft op de grief betreffende schending
         van de in de EER-overeenkomst neergelegde regels inzake het vrije verkeer van personen.
      
      43     Mitsdien moet worden vastgesteld dat de Portugese Republiek, door fiscale bepalingen, zoals artikel 10, lid 5, CIRS, te handhaven
         die het voordeel van belastingvrijstelling van de meerwaarde bij de overdracht onder bezwarende titel van een onroerende zaak
         bestemd voor eigen, permanente bewoning door de belastingplichtige of door leden van diens huishouding afhankelijk stellen
         van de voorwaarde dat de behaalde winst wordt geherinvesteerd in de aanschaf van een op Portugees grondgebied gelegen onroerende
         zaak, niet heeft voldaan aan de verplichtingen die op haar rusten krachtens de artikelen 18 EG, 39 EG en 43 EG alsmede de
         artikelen 28 en 31 van de EER-overeenkomst.
      
       Het vrij verkeer van kapitaal
      44     De Commissie verzoekt het Hof bovendien vast te stellen dat de Portugese Republiek de verplichtingen niet is nagekomen die
         op haar rusten krachtens artikel 56, lid 1, EG en artikel 40 van de EER-overeenkomst.
      
      45     Aangezien de bepalingen van het Verdrag en van de EER-overeenkomst betreffende het vrije verkeer van personen zich verzetten
         tegen de litigieuze regeling, behoeft deze regeling niet afzonderlijk aan artikel 56, lid 1, EG en artikel 40 van de EER-overeenkomst
         inzake het vrije verkeer van kapitaal te worden getoetst (zie naar analogie arrest van 4 juni 2002, Commissie/Frankrijk, C‑483/99,
         Jurispr. blz. I‑4781, punt 56).
      
       Kosten
      46     Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen,
         voor zover dit is gevorderd. Aangezien de Portugese Republiek in het ongelijk is gesteld, moet zij overeenkomstig de vordering
         van de Commissie in de kosten worden verwezen.
      
      Het Hof van Justitie (Tweede kamer) verklaart:
      1)      Door fiscale bepalingen, zoals artikel 10, lid 5, van de Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, te handhaven
            die het voordeel van belastingvrijstelling van de meerwaarde bij de overdracht onder bezwarende titel van een onroerende zaak
            bestemd voor eigen, permanente bewoning door de belastingplichtige of door leden van diens huishouding afhankelijk stellen
            van de voorwaarde dat de behaalde winst wordt geherinvesteerd in de aanschaf van een op Portugees grondgebied gelegen onroerende
            zaak, heeft de Portugese Republiek niet voldaan aan de verplichtingen die op haar rusten krachtens de artikelen 18 EG, 39
            EG en 43 EG alsmede de artikelen 28 en 31 van de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte van 2 mei 1992.
      2)      De Portugese Republiek wordt verwezen in de kosten.
      ondertekeningen
      * Procestaal: Portugees.