CELEX: 62006CC0368
Language: sl
Date: 2007-09-18
Title: Sklepni predlogi generalnega pravobranilca - Mazák - 18. septembra 2007. # Cedilac SA proti Ministère de l'Économie, des Finances et de l'Industrie. # Predlog za sprejetje predhodne odločbe: Tribunal administratif de Lyon - Francija. # Šesta direktiva DDV - Pravica do odbitka - Načeli takojšnjega odbitka in davčne nevtralnosti - Prenos presežka DDV na naslednje obdobje ali vračilo - Pravilo enomesečnega odloga - Prehodne določbe - Nadaljevanje oprostitve. # Zadeva C-368/06.

SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA
      JÁNA MAZÁKA,
      predstavljeni 18. septembra 20071(1)
      
      Zadeva C-368/06
      Cedilac SA
      proti
      Ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie
      (Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Tribunal administrative de Lyon (Francija))
      „Obdavčitev – DDV – Pravica do odbitka – Direktiva Sveta 77/388/EGS – Členi 17, 18, 28(3)(d) in 28(4) – Odprava pravila enomesečnega odloga s strani Francije – Pretvorba v zahtevek nasproti državi – Obročno vračilo“1.     Predložitveno sodišče s tem vprašanjem za predhodno odločanje po členu 234 ES od Sodišča zahteva razlago členov 17, 18, 28(3)(d)
         in 28(4) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih –
         Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero(2) (Šesta direktiva).
      
      I –    Upoštevno pravo Skupnosti
      2.     Člen 17(1) Šeste direktive določa, da „ pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka“.
      3.     Člen 18 Šeste direktive z naslovom „Pravila za uveljavljanje pravice do odbitka“ določa:
      „[…]
      2.      Davčni zavezanec opravi odbitek tako, da od skupnega zneska davka na dodano vrednost, dolgovanega za dano davčno obdobje,
         odšteje skupni znesek davka, za katerega je v istem obdobju nastala pravica do odbitka. […]
      
      […]
      4.      Če za dano davčno obdobje znesek dovoljenih odbitkov presega znesek dolgovanega davka, lahko države članice vrnejo davek ali
         pa presežek prenesejo v naslednje obdobje v skladu s pogoji, ki jih določijo.
      
      […]“
      4.     V Naslovu XVI Šeste direktive člen 28 vsebuje prehodne določbe, ki državam članicam omogočajo, da med drugim še naprej oproščajo
         in določajo izjeme do njihove morebitne odprave. Člen 28(3)(d) Šeste direktive določa, da lahko med prehodnim obdobjem iz
         člena 28(4) države članice „še naprej uporabljajo določbe, ki odstopajo od načela takojšnjega odbitka iz prvega odstavka člena
         18(2)“.
      
      5.     Člen 28(4) Šeste direktive določa, da „[z]ačetno prehodno obdobje traja pet let, z začetkom 1. januarja 1978. Najkasneje šest
         mesecev pred koncem tega obdobja in kasneje Svet po potrebi, na podlagi poročila Komisije, pregleda stanje glede odstopanj
         iz odstavka 3 in na predlog Komisije soglasno določi, ali naj se katero od odstopanj odpravi ali naj se odpravijo vsa odstopanja.“
      
      II – Upoštevno nacionalno pravo
      6.     V skladu z izjemo iz člena 28(3)(d) Šeste direktive je Francija tudi po začetku veljavnosti te direktive še naprej uporabljala
         t. i. pravilo enomesečnega odloga. V skladu s pravilom enomesečnega odloga davčni zavezanci niso mogli v skladu s členom 17(1)
         Šeste direktive takoj odbiti od davka na dodano vrednost (DDV), ki so ga bili dolžni plačati, DDV, ki so ga plačali za blago,
         ki ne pomeni osnovnih sredstev in storitev. Odbitek se je lahko izvedel šele naslednji mesec. 
      
      7.     Francija je, s tem ko je 22. junija 1993 sprejela člen 2(I) spremembe finančnega zakona št. 93-859 za leto 1993(3), odpravila pravilo enomesečnega odloga. V skladu s členom 271(3) splošnega davčnega zakonika (le code général des impôts)
         (v nadaljevanju: SDZ), ki je bil dodan s členom 2(I) finančnega zakona št. 93-859, so lahko davčni zavezanci odbili DDV, ki
         so ga že plačali za blago in storitve, od DDV, za katerega so bili zavezani v mesecu, ko je nastala pravica do odbitka. 
      
      8.     Poleg odprave pravila enomesečnega odloga je bila s členom 2(II) spremembe finančnega zakona št. 93-859 za leto 1993 v SDZ
         dodana prehodna določba. Prehodna določba je v členu 271 A SDZ.
      
      9.     Člen 271 A(1) SDZ za davčne zavezance, ki so začeli opravljati dejavnosti pred 1. julijem 1993, določa, da odštejejo „referenčni
         odbitek“ od odbitnega davka. Referenčni odbitek se navadno izračuna na podlagi povprečnega mesečnega davka, ki se je odbil
         julija 1993 in v enajstih predhodnih mesecih. 
      
      10.   Člen 271 A(2) SDZ med drugim določa, da če se znesek referenčnega odbitka ne more v celoti odšteti od odbitnega davka, se
         presežek odbije v naslednjih mesecih. Če je znesek odbitnega davka, dobljen potem, ko se je odštel referenčni odbitek, nižji,
         kot je odbitni davek za prejšnji mesec, se presežek referenčnega odbitka prenese na kasnejše davčne obračune. 
      
      11.   V skladu s členom 271 A(3) SDZ znesek pravice do odbitka, ki ga davčni zavezanec ni izvedel v skladu s členom 271 A(1), upoštevajoč
         pravila iz člena 271 A(2), zajema zahtevek, ki ga ima davčni zavezanec do proračuna. Dolga ni mogoče niti odpisati niti prenesti.
         Lahko pa se ga uporabi za zavarovanje ali garancijo. Poleg tega se dolg lahko prenese, med drugim, ob morebitni združitvi
         ali prodaji podjetja. Dolg je treba plačati najkasneje v roku dvajsetih let.
      
      12.   Člen 271 A(5) SDZ določa, da če referenčni odbitek ne presega 10.000 FF, davčni zavezanci načelno niso zavezani, da odštejejo
         referenčni odbitek v skladu s členom 271 A(1) SDZ.
      
      13.   Uredba št. 93-1078 z dne 14. septembra 1993(4), uredba št. 94-296 z dne 6. aprila 1994(5) in uredba št. 2002-179 z dne 13. februarja 2002(6) določajo, da so bili zneski, dolgovani davčnim zavezancem v skladu s členom 271 A SDZ vrnjeni tako:
      
      –       leta 1993 so bili dolgovi vrnjeni v celoti, če niso presegali 150.000 FF (22.867,35 eura). Istega leta so bili dolgovi, ki
         so ta znesek presegli, povrnjeni do 25 % z minimalnim plačilom 150.000 FF (22.867,35 eura);
      
      –       leta 1994 so bili preostali dolgovi položeni na račun in bili povrnjeni do 10 % začetnega zneska;
      –       v vsakem naslednjem letu so bili dolgovi povrnjeni do 5 % začetnega zneska; 
      –       leta 2002 so bili vsi preostali dolgovi v celoti vrnjeni vnaprej.
      14.   Obrestna mera za te dolgove je bila 4,5 % za leto 1993, 1 % za leto 1994 in 0,1 % za vsako naslednje leto.
      III – Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
      15.   Družba Cedilac SA (v nadaljevanju: tožeča stranka) je 26. decembra 2002 zahtevala od Francije, naj ji med drugim plača 1.524.806,62
         eura z obrestmi za škodo, ki jo je utrpela v letih od 1993 do 2002 zaradi ukrepov, ki so spremljali odpravo pravila enomesečnega
         odloga.
      
      16.   Ker minister za gospodarstvo, finance in industrijo (le Ministre de l’économie, des finances et de l’industrie) ni odgovoril
         na zahtevek tožeče stranke, in se je tako štelo, da gre za zavrnitev zaradi molka organa, je tožeča stranka vložila tožbo
         pri upravnem sodišču (le Tribunal administratif de Lyon), Lyon (Francija) zoper to odločbo o zavrnitvi zaradi molka organa.
      
      17.   Upravno sodišče v Lyonu je s sodbo z dne 15. novembra 2005 zahtevalo mnenje državnega sveta (le Conseil d’État) v skladu s
         členom L.113-1 zakonika o upravnem postopku (le Code de justice administrative) glede tega, ali so „spremljajoči predpisi,
         ki jih je sprejela Francija v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, ki ga določa člen 271 A splošnega davčnega zakonika
         in odredbe o izvajanju, ki so mu sledile, združljivi s členoma 17 in 18(4) [Šeste direktive]“.
      
      18.   Z mnenjem z dne 14. junija 2006 je državni svet odločil, da je bila zgornja tema tako problematična, da se lahko Sodišču utemeljeno
         predloži predlog za sprejetje predhodne odločbe.
      
      19.   Z odločbo z dne 5. septembra 2006 je upravno sodišče v Lyonu prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno določanje predložilo
         to vprašanje:
      
      „Ali so spremljajoči predpisi, ki jih je sprejela Francija v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, združljivi z določbami
         členov 17 in 18(4) [Šeste direktive]?“
      
      20.   Z odločbo z dne 5. septembra 2006 predložitveno sodišče predlaga Sodišču tudi, naj zgornje vprašanje preuči po hitrem postopku,
         določenem v členu 104a Poslovnika Sodišča, „glede na število že vloženih tožb in precejšno finančno tveganje za državni proračun
         […]“.
      
      21.   Predsednik Sodišča je s sklepom z dne 25. septembra 2006 zavrnil predlog predložitvenega sodišča za hitri postopek.
      22.   Tožeča stranka, francoska vlada in Komisija so predložile pisna stališča. Nihče ni zahteval obravnave, in ta tudi ni bila
         opravljena.
      
      IV – Bistvene trditve strank
      23.   Tožeča stranka meni, da ukrepi, ki so bili sprejeti ob odpravi pravila enomesečnega odloga v skladu s členom 271 A SDZ in
         ki so preprečevali takojšnji odbitek DDV, kršijo načelo nevtralnosti sistema DDV ter členov 17 in 18 Šeste direktive.
      
      24.   Tožeča stranka se sklicuje zlasti na sodbo Sodišča Komisija proti Italiji(7). V tem primeru je Sodišče ugotovilo, da je Italija, s tem ko je določila vračilo preveč plačanega DDV z izdajo državnih obveznic
         za davčne zavezance, kršila obveznosti iz člena 17 in 18 Šeste direktive. V tem primeru je Sodišče ugotovilo, da morajo pogoji
         za vračilo, ki ga določa država članica v skladu s členom 18(4) Šeste direktive, davčnemu zavezancu v ustreznih okoliščinah
         omogočiti, da se mu v celoti vrne preveč plačani davek. Po mnenju tožeče stranke to pomeni, da je treba denar vrniti v razumnem
         časovnem obdobju in v likvidni obliki ali z enakovrednimi sredstvi. V nobenem primeru pa zaradi načina vračila davčnemu zavezancu
         ne sme nastati nobeno finančno tveganje.
      
      25.   Tožeča stranka v nadaljevanju poudarja dejstvo, da v nasprotju s položajem, ki je obstajal v zadevi Komisija proti Italiji,
         ko so se obveznice, ki jih je italijanska vlada izdala za vračilo preveč plačanega DDV, pojavile na borzi, v tem primeru dolg
         državnega proračuna ni mogel biti niti odpisan niti prenesen. Še več, za dolg je veljala neznantna obrestna mera in davčni
         zavezanec je nosil skoraj gotovo tveganje devalvacije dolga v dvajsetletnem obdobju. Tožeča stranka dodaja, da so zadevni
         ukrepi kršili načelo enakosti davčnih zavezancev. Sodišče naj bi torej po mnenju tožeče stranke na vprašanje predložitvenega
         sodišča moralo odgovoriti nikalno. 
      
      26.   Francoska vlada meni, da je treba vprašanje predložitvenega sodišča preoblikovati. Francija trdi, da predložitveno sodišče
         v bistvu sprašuje, ali so spremljajoči predpisi, sprejeti v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, v nasprotju s členom
         28(3)(d) Šeste direktive. Francija meni, da je treba na to preoblikovano vprašanje odgovoriti nikalno. 
      
      27.   Komisija meni, da se Sodišče v postopku za predhodno odločanje ni dolžno opredeliti glede združljivosti določb nacionalnega
         prava s pravom Skupnosti. Za to so pristojna nacionalna sodišča, potem ko, če je potrebno, od Sodišča v postopku za predhodno
         odločanje dobijo tako pojasnilo, kot je potrebno, glede obsega in razlage prava Skupnosti.
      
      28.   Francija trdi, da je bilo pravilo enomesečnega odloga, ki je odstopalo od pravila takojšnjega odbitka DDV, ki ga določa člen
         18(2) Šeste direktive, dovoljeno v skladu s členom 28(3)(d) te direktive. Rezultat odprave pravila enomesečnega odloga iz
         julija 1993 je bil, da so davčni zavezanci lahko julija 1993 uresničevali pravice do odbitka, ki so nastale junija in julija
         1993. Ta reforma naj bi povzročila tudi breme za državni proračun v višini od 80 do 100 milijard FF. Sprejet je bil torej
         mehanizem za ublažitev te izjemne izgube državnega denarja v določenem obdobju. Francija dodaja, da se mehanizem ni nanašal
         na vse davkoplačevalce. V skladu s členom 271 A(5) SDZ podjetje, katerega znesek referenčnega odbitka je bil manjši od 10.000
         FF, ni bilo predmet postopnega mehanizma vračila. Tako za 82 % podjetij ni veljal ta mehanizem.
      
      29.   Francija in Komisija menita, da so ukrepi, ki so spremljali odpravo pravila enomesečnega odloga, združljivi s sodno prakso
         Sodišča glede člena 28(3) Šeste direktive. Menijo, da bi se utemeljevanje Sodišča v sodbi Norbury Developments(8) moralo po analogiji uporabiti v tej zadevi. Tako Francija in Komisija menita, da če država članica ne more razširiti obstoječega
         odstopanja, določenega v členu 28(3)(d) Šeste direktive, se lahko delno ali postopno temu odstopanju odreče. 
      
      30.   Komisija ugotavlja, da je odpravo pravila enomesečnega odloga in ukrepe, ki jim je tožeča stranka nasprotovala v postopku
         v glavni stvari, določal isti pravni akt. Z ukrepi je nameraval olajšati prehod na pravila, določena v skladu s členoma 17
         in 18 Šeste direktive in na pravico do takojšnjega odbitka DDV. 
      
      31.   Kot navajata Francija in Komisija, okoliščine v tem primeru niso enake kot v zadevi Komisija proti Italiji.(9)
      
      32.   V tistem primeru je Sodišče ugotovilo, da Italija, s tem ko je za vračilo presežka DDV izdala državne obveznice tistim davčnim
         zavezancem, ki so bili upniki, ni izpolnila obveznosti iz členov 17 in 18 Šeste direktive. Odločitev Sodišča v tistem primeru
         je temeljila na dejstvu, da Italija ni bila upravičena do odstopanja, določenega s Šesto direktivo, kot je bila Francija v
         tem primeru. 
      
      33.   Komisija dodaja, da so vsi davčni zavezanci od odprave pravila enomesečnega odloga, kljub določbam člena 271 A SDZ, jasno
         v ugodnejšem položaju. 
      
      V –    Presoja
      34.   Predložitveno sodišče s predlogom za sprejetje predhodne odločbe naproša Sodišče, naj odloči, ali so spremljajoči predpisi,
         ki jih je sprejela Francija v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, združljivi s členoma 17 in 18(4) Šeste direktive.
         
      
      35.   Ne smemo pozabiti, da Sodišče v skladu s členom 234 ES ni pristojno za odločanje o združljivosti določb nacionalnega prava
         s pravom Skupnosti. Sodišče pa lahko iz besedila vprašanja, ki ga je zastavilo predložitveno sodišče, ob upoštevanju dejstev,
         ki mu jih je to predložilo, razbere to, kar se nanaša na razlago prava Skupnosti.(10)
      
      36.   Zato iz besedila vprašanja in iz sklepanja predložitvene odločbe sklepam, da predložitveno sodišče želi pojasnitev glede tega,
         ali členi 17, 18, 28(3)(d) in 28(4) Šeste direktive nasprotujejo ukrepom, ki so bili izdani v postopku v glavni stvari.
      
      37.   Sodišče je dosledno razsojalo, da je pravica do odbitka, predvidena v členih 17 in naslednjih Šeste direktive, bistveni del
         sistema DDV in načeloma ne sme biti omejena. Izvede se takoj za vse davke, ki so bili naloženi na vstopne transakcije.(11) Vsaka omejitev pravice do odbitka DDV vpliva na višino davčne obremenitve in jo je treba v vseh državah članicah uporabiti
         enako. Zato so odstopanja dovoljena le v primerih, izrecno določenih v Šesti direktivi.(12)
      
      38.   Pred začetkom veljavnosti Šeste direktive je Francija uporabljala tako imenovano pravilo enomesečnega odloga. Kot izhaja iz
         stališč strank, v skladu s tem pravilom davčni zavezanci v Franciji niso mogli odbiti od DDV, ki so ga morali plačati, DDV,
         ki so ga plačali za blago, do meseca po tem, ko je nastala pravica do odbitka. Franciji je bilo dovoljeno, da ohrani pravilo
         enomesečnega odloga, ki je veljalo pred Šesto direktivo, po začetku veljavnosti te direktive na podlagi izrecne izjeme iz
         člena 28(3)(d) te direktive.
      
      39.   Izrecna izjema, določena v členu 28(3)(d) Šeste direktive, je še veljala 1. julija 1993(13), ko je Francija odpravila pravilo enomesečnega odloga in poleg tega odloga sprejela prehodne določbe. Zato menim, da so bile
         reforme, ki jih je izvedla Francija 22. junija 1993 s sprejetjem člena 2(I) in (II) spremembe finančnega zakona št. 93-859
         za 1993 prostovoljne, ker pravo Skupnosti ne zavezuje države članice, da se odpove izjemi, do katere je imela pravico v skladu
         s členom 28(3)(d) Šeste direktive.
      
      40.   Iz stališč, ki jih je predstavila francoska vlada, izhaja, da je bil rezultat pravila enomesečnega odloga to, da je državni
         proračun stalno dolgoval denarni znesek davčnim zavezancem. Znesek zadevnega dolga se je spreminjal iz meseca v mesec odvisno
         od tega, kolikšen DDV je lahko davčni zavezanec odbil določen mesec. Za dolg se očitno niso obračunale obresti. 
      
      41.   Predložitveno sodišče je povedalo, da je Francija, s tem ko je spremenila finančni zakon št. 93-859 za1993, tako odpravila
         pravilo enomesečnega odloga in sprejela prehodne ukrepe iz člena 271 A SDZ. Iz upoštevne nacionalne zakonodaje, ki pa jo preverja
         nacionalno sodišče, je razvidno, da je zadevna odprava pomenila, da za davčne zavezance, ki so dejavnost začeli opravljati
         po 1. juliju 1993, ni veljalo pravilo enomesečnega odloga in se je zato DDV, ki so ga ti davčni zavezanci plačali takoj, lahko
         odbil v skladu s pravili, določenimi v členu 17 in 18 Šeste direktive.
      
      42.   Vendar Francija ni le odpravila pravila enomesečnega odloga, saj bi to, kot sta trdila francoska vlada in predložitveno sodišče,
         povzročilo precejšnje proračunske zaplete. Te zaplete je, kot trdita francoska vlada in Komisija, povzročilo dejstvo, da so
         davčni zavezanci, ki so opravljali dejavnosti pred 1. julijem 1993, lahko načeloma julija 1993 odbili DDV, plačan junija in
         julija 1993, in so zato v naslednjih mesecih odbili DDV takoj, kot je določeno v členih 17 in 18 Šeste direktive. 
      
      43.   Predložitveno sodišče je ugotovilo, da so spremljajoči predpisi, sprejeti v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, izjemni,
         in so bili sprejeti z namenom, da se je lahko davčna reforma izvedla v razmerah, ki jih državni proračun lahko prenese. Kot
         je razvidno iz stališč francoske vlade, so denarni zneski, ki so vključeni v odpravo pravila enomesečnega odloga, kar precejšnji.(14) Člen 271 A SDZ, kot ugotavlja predložitveno sodišče, je bil torej napisan z namenom, da z leti ublaži finančne zaplete zadevnega
         odloga.
      
      44.   Iz nacionalnega zakonodajnega okvira je razvidno, kot so poudarile stranke v stališčih, da je člen 271 A SDZ zahteval, da
         davčni zavezanci izračunajo referenčni odbitek, ki je običajno temeljil na povprečnem znesku DDV, ki so ga lahko odbili julija
         1993 in v enajstih predhodnih mesecih. Če je bil referenčni odbitek višji od 10.000 FF, je bil preoblikovan v proračunski
         dolg. Za dolg so, kot to ugotavlja nacionalno sodišče, veljale obresti in ga je bilo treba davčnim zavezancem vrniti v 20
         letih, kar je bilo kasneje zmanjšano na 10 let. Francoska vlada je navedla, da so zaradi praga 10.000 FF spremljajoči predpisi,
         sprejeti v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, zadevali približno 18 % davčnih zavezancev.(15)
      
      45.   Tožeča stranka trdi, da so spremljajoči predpisi, sprejeti v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, ovirali takojšnji
         odbitek DDV in so v nasprotju z načelom nevtralnosti sistema DDV, ki zahteva odbitek vsakega DDV na vstopne transakcije, in
         s členoma 17 in 18 Šeste direktive. Tožeča stranka se v stališčih obsežno sklicuje na odločitev sodišča v zadevi Komisija
         proti Italiji, v kateri se je podobna ureditev Italijanske republike štela kot kršitev člena 17 in 18 Šeste direktive. 
      
      46.   Po mojem mnenju, čeprav obstajajo določena podobna dejstva v zadevi v glavni stvari pred predložitvenim sodiščem in primerom
         Komisija proti Italiji, se zakonski okvir, ki se uporablja v teh zadevah, bistveno razlikuje. V sodbi Komisija proti Italiji
         je država članica za vračilo preveč plačanega DDV določenim davčnim zavezancem izdala državne obveznice. Vendar Italija ni
         izkoristila podobnega odstopanja, kot ga je določila Francija, v skladu s členom 28(3)(d) Šeste direktive in zato ni mogla
         zakonito odstopiti od določb členov 17 in 18 Šeste direktive, tako da je sprejela pravila, ki so davčnim zavezancem preprečila
         takojšnji odbitek DDV. Zato tožeča stranka v tem primeru v utemeljitev trditev ne more navajati te sodbe.
      
      47.   Ko je bilo Franciji jasno in nedvomno dovoljeno, da nadaljuje uporabo pravila enomesečnega odloga po začetku veljavnosti Šeste
         direktive v skladu s členom 28(3)(d) te direktive, ji pač ni bilo dovoljeno, da sprejme novo odstopanje ali obstoječe odstopanje
         razširi v skladu s to določbo.
      
      48.   Dalje menim, ko po analogiji navajam sklepanje Sodišča v sodbi Norbury Developments, da Šesta direktiva državi članici ne
         preprečuje, da zmanjša obseg odstopanja, kot je odstopanje, določeno s členom 28(3)(d) Šeste direktive, ker je odprava tega
         odstopanja cilj, ki ga določa člen 28(4) te direktive.(16) V sodbi Norbury Developments je Združeno kraljestvo zmanjšalo obseg oprostitve, do katere je bilo upravičeno po Šesti direktivi.(17) Sodišče je v tej zadevi odločilo, da ne bi bilo v skladu s tem ciljem ozko analizirati člen 28(3)(b) Šeste direktive, zato
         ker lahko ta država članica obstoječo oprostitev ohrani, ne more pa je delno odpraviti. Taka razlaga bi povzročila, kot ugotavlja
         Sodišče, nasprotni učinek na enotno uporabo Šeste direktive, ker bi se država članica lahko čutila prisiljeno, da ohrani oprostitev,
         čeprav bi štela za mogoče, primerno in želeno postopno uvajanje ureditve, ki jo določa direktiva na tem področju. 
      
      49.   V sodbi Komisija proti Franciji(18) je Sodišče ugotovilo, da če je zakonodaja države članice spremenjena tako, da se zmanjša obseg oprostitve in se tako približa
         cilju Šeste direktive, mora biti ta zakonodaja urejena z odstopanjem, določenim s členom 17(6), drugi pododstavek, Šeste direktive.
         V tej zadevi, ki se je nanašala na tožbo na podlagi člena 226 ES, je Sodišče ugotovilo, da Francija, s tem ko je zmanjšala
         obseg obstoječe oprostitve, tako da je namesto popolne izključitve zasebnih avtomobilov od pravice do odbitka DDV uvedla bolj
         omejeno izključitev, ki je omogočila odbitek DDV za vozila, ki se uporabljajo izključno za avtošolo, ni izpolnila obveznosti
         iz člena 17(2) Šeste direktive. 
      
      50.   Iz odločbe predložitvenega sodišča bi lahko izhajalo, da so bili v nasprotju z zmanjšanjem obsega oprostitve, ki jo je določil
         francoski zakonodajalec v sodbi Komisija proti Franciji in ki je videti zelo jasna in natančna, spremljajoči predpisi, sprejeti
         v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, zelo zapleteni in so zadevali davčne zavezance, če sploh, v različnem obsegu,
         odvisnem od zneska njihovega referenčnega odbitka. Zato je kljub odpravi pravila enomesečnega odloga od 1. julija 1993 določenim
         davčnim zavezancem dolgovan denar iz državnega proračuna do leta 2002. 
      
      51.   Vendar naj bi iz stališč Komisije, ki jih je preverilo nacionalno sodišče, izhajalo, da so zakonodajne reforme, ki jih je
         Francija prostovoljno(19) sprejela in ki so pripeljale do odprave pravila enomesečnega odloga in do spremljajočih predpisov, sprejetih v zvezi s to
         odpravo, izražale v postopnem izginjanju učinkov tega pravila. Videti je, da so se tudi učinki spremljajočih predpisov, sprejetih
         v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga, postopno zmanjšali in končno izginili leta 2002. Videti je, da je ta postopek
         v obdobju med letoma 1993 in 2002 zmanjšal breme za vse davčne zavezance, ki so ga ti imeli zaradi pravil o DDV. 
      
      52.   Učinek reforme, ki jo je sprejela Francija, je tako očitno na podlagi stališč Komisije in francoske vlade v desetletnem obdobju
         zmanjšal razlike, ki so bile med njeno davčno ureditvijo zaradi pravila enomesečnega odloga in členoma 17 in 18 Šeste direktive,
         ter nato državi članici omogočil, da se uskladi s temeljnimi načeli Šeste direktive, namreč s takojšnjim odbitkom DDV.
      
      53.   Dalje, zdi se, s pridržkom preverjanja nacionalnega sodišča, da so bile te razlike popolnoma odpravljene že leta 1993, najprej
         glede davčnih zavezancev, ki so začeli dejavnost opravljati po 1. juliju 1993, drugič, če je bil referenčni odbitek davčnega
         zavezanca manj kot 10.000 FF, in, tretjič, če znesek, ki je bil dolgovan davčnemu zavezancu iz državnega proračuna, ni presegal
         150.000 FF (22.867,35 eura). Tako naj bi iz zakonodajnih reform, kot so pojasnile stranke, izhajalo, da je bil že leta 1993,
         torej takrat, ko so se reforme začele, večji znesek referenčnega odbitka, namreč 25 %, vrnjen vsem davčnim zavezancem, za
         katere so veljali prehodni spremljajoči predpisi, sprejeti v zvezi z odpravo pravila enomesečnega odloga. Leta 1994 se je
         zahtevalo, da se vrne še 10 % referenčnega odbitka. V predložitveni odločbi nacionalno sodišče ugotavlja tudi, da so za dolg
         iz državnega proračuna veljale obresti.
      
      54.   Zato menim, da členi 17, 18, 28(3)(d) in 28(4) Šeste direktive načeloma niso v nasprotju z ukrepi iz postopka v glavni stvari.
      VI – Predlog
      55.   Menim, da bi Sodišče moralo na vprašanje, ki ga je predložilo upravno sodišče v Lyonu, odgovoriti: 
      „Členi 17, 18, 28(3)(d) in 28(4) Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih
         davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero načeloma niso v nasprotju z ukrepi iz postopka v
         glavni stvari.“
      
      1 –	Jezik izvirnika: angleščina.
      
      2 UL L 145, str. 1.
      
      3 –	JORF št. 143, 23. 6. 1993, str. 8815.
      
      4 –	JORF št. 214, 15. 9. 1993, str. 12883.
      
      5 –	JORF št. 89, 16. 4. 1994, str. 5646.
      
      6 –	JORF št. 39, 15. 2. 2002, str. 2968.
      
      7 –	Sodba z dne 25. oktobra 2001 (C-78/00, Recueil, str. I-8195).
      
      8 –	Sodba z dne 29. aprila 1999 (C-136/97, Recueil, str. I-2491, točka 19).
      
      9 –	Navedena v opombi 7.
      
      10 –	Glej po analogiji sodbo z dne 14. julija 1971 v zadevi Muller in drugi (10/71, Recueil, str. 723, točka 7).
      
      11 –	Glej sodbo z dne 8. januarja 2002 v zadevi Metropol in Stadler (C-409/99, Recueil, str. I-81, točka 42).
      
      12 –	Glej med drugim sodbo z dne 19. septembra 2000 v združenih zadevah Ampafrance in Sanofi (C-177/99 in C-181/99, Recueil,
         str. I-7013, točka 34, in navedena sodna praksa).
      
      13 –	Kljub začetnemu prehodnemu petletnemu obdobju, kot je bil od 1. januarja 1978 določen v členu 28(4) Šeste direktive, zakonodajalec
         Skupnosti ni odpravil izjeme iz člena 28(3)(d). Čeprav s časovnega vidika tega primera to ni upoštevno, je izjema iz člena
         28(3)(d) Šeste direktive ostala v t. i. spremenjeni direktivi DDV – glej člen 372 Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra
         2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1).
      
      14 –	Glej točko 28 zgoraj.
      
      15 –	Glej točko 28 zgoraj.
      
      16 –	V zvezi s tem glej sodbi z dne 13. julija 2000 v zadevi Idéal tourisme (C-36/99, Recueil, str. I-6049, točka 32) in z dne
         7. decembra 2006 v zadevi Eurodental (C-240/05, ZOdl., str. I-11479, točka 52).
      
      17 –	Glej točko 20 sodbe (navedene v opombi 8). 
      
      18 –	Sodba z dne 14. junija 2001 (C-345/99, Recueil, str. I-4493).
      
      19 –	Glej točko 39 zgoraj.