CELEX: 62017CC0567
Language: ro
Date: 2018-11-28
Title: Concluziile avocatului general M. Campos Sánchez-Bordona prezentate la 28 noiembrie 2018.#„Bene Factum“ UAB împotriva Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos.#Cerere de decizie preliminară formulată de Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas.#Trimitere preliminară – Dispoziții fiscale – Accize – Directiva 92/83/CEE – Articolul 27 alineatul (1) litera (b) – Scutiri – Noțiunea «produse care nu sunt destinate consumului uman» – Criterii de apreciere.#Cauza C-567/17.

CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
      MANUEL CAMPOS SÁNCHEZ‑BORDONA
      prezentate la 28 noiembrie 2018 (
            1
         )
      
         Cauza C‑567/17
      
      UAB „Bene Factum“
      cu participarea:
      Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
      
         [cerere de decizie preliminară formulată de Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Curtea Administrativă Supremă, Lituania)]
      
      „Procedură preliminară – Accize – Alcool parțial denaturat – Scutiri – Produse care nu sunt destinate consumului uman – Destinația oficială a produselor – Consum real – Competența statului de destinație de a retrage scutirea recunoscută într‑un alt stat membru – Risc major de evaziune, evitare sau abuz – Procedura de declarare a nulității scutirii”
      
               1.
            
            
               Anumite produse cosmetice și de igienă orală fabricate în Polonia cu alcool parțial denaturat sunt scutite, în această țară, de accizele armonizate prevăzute de Directiva 92/83/CEE (
                     2
                  ). Instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească dacă această scutire este menținută după ce, transportate spre vânzare în Lituania, anumite persoane le consumă ca băuturi alcoolice în această țară.
            
         
         I. Cadrul juridic
      
      
         
            A.
          
            Dreptul Uniunii
         
      
      
         1. Directiva 92/83
      
      
               2.
            
            
               În conformitate cu articolul 27:
               „(1)   Statele membre scutesc de accize produsele care intră sub incidența prezentei directive după îndeplinirea condițiilor stabilite de acestea în scopul asigurării aplicării corecte a respectivelor scutiri și al prevenirii oricărei evaziuni, evitări sau abuz:
               […]
               
                        (b)
                     
                     
                        dacă sunt atât denaturate, în conformitate cu cerințele oricărui stat membru, cât și utilizate în prelucrarea oricărui produs, cu excepția celor destinate consumului uman;
                     
                  […]
               (5)   Dacă un stat membru consideră că un produs care a fost scutit în baza alineatului (1) litera (a) sau (b) duce la evaziune, evitare sau abuz, el poate refuza să acorde o scutire sau poate retrage scutirea deja acordată. Statul membru informează Comisia cu privire la aceasta. Comisia transmite informațiile celorlalte state membre în termen de o lună de la primire. Se ia o decizie în conformitate cu procedura stabilită la articolul 24 din Directiva 92/12/CEE. Statele membre nu sunt obligate să aplice retroactiv o asemenea decizie.
               […]”
            
         
         2. Directiva 2008/118 (
               3
            )
      
      
               3.
            
            
               În conformitate cu articolul 2:
               „Produsele accizabile sunt supuse accizelor la momentul:
               
                        (a)
                     
                     
                        producerii acestora, inclusiv, acolo unde este cazul, la momentul extracției acestora, pe teritoriul Comunității;
                     
                  
                        (b)
                     
                     
                        importului acestora pe teritoriul Comunității.”
                     
                  
         
               4.
            
            
               Articolul 7 prevede:
               „(1)   Accizele devin exigibile în momentul eliberării pentru consum și în statul membru în care se face eliberarea pentru consum.
               2.   În sensul prezentei directive, «eliberare pentru consum» are unul dintre următoarele înțelesuri:
               
                        (a)
                     
                     
                        ieșirea produselor accizabile, inclusiv neregulamentară, dintr‑un regim suspensiv de accize;
                     
                  
                        (b)
                     
                     
                        deținerea de produse accizabile în afara unui regim suspensiv de accize în cazul în care accizele nu au fost percepute în conformitate cu dispozițiile aplicabile din dreptul comunitar și din legislația națională;
                     
                  
                        (c)
                     
                     
                        producerea de produse accizabile, inclusiv neregulamentară, în afara unui regim suspensiv de accize;
                     
                  
                        (d)
                     
                     
                        importul de produse accizabile, chiar și neregulamentar, cu excepția cazului în care produsele accizabile sunt plasate, imediat după import, în regim suspensiv de accize.
                     
                  […]”
            
         
               5.
            
            
               Articolul 33 alineatul (1) prevede:
               „[…] în cazul în care produsele accizabile care au fost deja eliberate pentru consum într‑un stat membru sunt deținute în scopuri comerciale în alt stat membru pentru a fi livrate sau utilizate pe teritoriul acestuia, produsele în cauză sunt supuse accizelor, iar accizele devin exigibile în acest alt stat membru.
               În sensul prezentului articol, «deținere în scopuri comerciale» înseamnă deținerea de produse accizabile de către o altă persoană decât o persoană privată sau de către o persoană privată în alte scopuri decât pentru uz propriu și transportarea de către aceasta […]”
            
         
         
            B.
          
            Dreptul lituanian
         
      
      
         1. Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (Legea lituaniană privind accizele) (
               4
            )
      
      
               6.
            
            
               Articolul 27 alineatul 1 punctul 1 prevede scutirea „alcoolului etilic recunoscut ca alcool etilic denaturat care este scutit de accize”.
            
         
               7.
            
            
               În conformitate cu articolul 28 alineatul 1, „scutirea de accize se aplică alcoolului etilic denaturat în conformitate cu cerințele statului membru în cauză și utilizat în scopul fabricării produselor nealimentare, care va trebui să fie scutit de accize în temeiul articolului 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83/CEE a Consiliului din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la alcool și băuturi alcoolice”.
            
         2. Tarybos direktyvos 92/83/EEB dėl akcizų už alkoholį ir alkoholinius gėrimus struktūrų suderinimo 27 straipsnio 1 dalies b punkto taikymo Lietuvos Respublikoje taisyklės (Regulament de punere în aplicare a Directivei 92/83) (
            5
         )
      
               8.
            
            
               În conformitate cu alineatul 3 punctul 3:
               „Alcoolul etilic denaturat provenind dintr‑un alt stat membru al Uniunii Europene este scutit de accize numai dacă […] se găsește în produse nealimentare și dacă se permite utilizarea acestuia fără a se aplica accize la respectivul alcool etilic denaturat conținut în astfel de produse nealimentare în statul membru de origine al acestor produse.”
            
         
         II. Situația de fapt din litigiu și întrebarea preliminară
      
      
               9.
            
            
               Bene Factum este o societate stabilită în Lituania, unde produce și comercializează produse cosmetice și alte produse de îngrijire personală.
            
         
               10.
            
            
               Din anul 2009 până în anul 2014, aceasta a importat, în scopuri comerciale și sub diferite denumiri, apă de gură și alcool cosmetic, achiziționate de la o societate stabilită în Polonia, a cărei producție a fost destinată exclusiv societății Bene Factum.
            
         
               11.
            
            
               Bene Factum nu s‑a limitat doar la a comanda produsele în discuție de la societatea poloneză, ci a exercitat și un control asupra procesului de fabricație al acestora, luând decizii cu privire la compoziție, la aspectul exterior al ambalajelor și la etichetele acestor produse, care au purtat marca „BF cosmetics”, deținută de Bene Factum.
            
         
               12.
            
            
               Alcoolul etilic conținut în produse a fost, la momentul punerii lor în liberă circulație în Polonia, denaturat în conformitate cu legislația statului membru în cauză prin adăugarea de alcool izopropilic.
            
         
               13.
            
            
               Bene Factum nu a declarat importul bunurilor respective în Republica Lituania și nu a plătit nici accizele pentru alcoolul etilic denaturat conținut în acestea.
            
         
               14.
            
            
               Autoritatea fiscală lituaniană a efectuat un control fiscal în urma căruia s‑a constatat că produsele importate și furnizate de Bene Factum au fost vândute de diferite întreprinderi cu ridicata și cu amănuntul (cum ar fi întreprinderi care administrează chioșcuri) care le‑au comercializat în esență ca băuturi alcoolice.
            
         
               15.
            
            
               Autoritatea fiscală lituaniană, bazându‑se pe prevalența fondului asupra formei, a apreciat că produsele au fost destinate consumului uman ca băuturi alcoolice, astfel că alcoolul etilic conținut de acestea nu trebuia scutit de accize. În consecință, aceasta a declarat că Bene Factum era obligată la plata accizelor și i‑a impus plata acestora.
            
         
               16.
            
            
               Bene Factum a atacat, fără succes, deciziile succesive ale autorității fiscale în fața Comisiei pentru Litigii Fiscale și în fața Vilniaus apygardos administracinis teismas (Curtea Administrativă Regională, Vilnius, Lituania), care le‑au confirmat.
            
         
               17.
            
            
               Bene Factum a atacat hotărârea instanței de prim grad în fața Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Curtea Administrativă Supremă, Lituania). În opinia acestei instanțe, este notoriu că, în Lituania, unele persoane, care suferă de alcoolism sau au venituri deosebit de mici, precum și persoane fără adăpost consumă produse precum produsele în discuție în scopul intoxicării, cu alte cuvinte, ca băuturi alcoolice.
            
         
               18.
            
            
               Instanța de trimitere pornește de la premisa că Bene Factum știa că produsele respective erau consumate de un anumit grup de persoane ca băuturi alcoolice (
                     6
                  ). Deși această societate nu le‑a vândut direct consumatorilor finali, etichetarea aleasă de aceasta (de exemplu, indicarea tăriei alcoolice ca procent), adăugarea de arome (utilizarea substanțelor aromatizante), nedenaturarea alcoolului etilic în discuție în conformitate cu legislația lituaniană și prețul redus practicat pot fi considerate, printre alte circumstanțe, factori care contribuie la consumul produselor în discuție ca băuturi alcoolice.
            
         
               19.
            
            
               Instanța de trimitere deduce că Bene Factum nu numai că a știut că anumite persoane utilizau ca băuturi alcoolice (o parte dintre) produsele în discuție după importul lor în Lituania, dar a ținut seama de acest aspect atunci când a comandat fabricarea produselor respective (
                     7
                  ).
            
         
               20.
            
            
               Instanța de trimitere nu are îndoieli că destinația de bază (primară) prevăzută pentru produsele menționate este aceea de produse cosmetice și de îngrijire personală. De asemenea, nu există îndoieli că persoanele care au cumpărat aceste produse în scopul intoxicării știau că au cumpărat și au consumat ca băuturi alcoolice tocmai produse cosmetice și de îngrijire personală (
                     8
                  ). Pe de altă parte, instanța afirmă în continuare că, atunci când Bene Factum a comandat fabricarea produselor și le‑a importat în Lituania, aceasta știa în mod evident că aceste produse sunt (pot fi) consumate de unele persoane ca băuturi alcoolice în scopul intoxicării (
                     9
                  ).
            
         
               21.
            
            
               După ce a arătat că „poziția autorității fiscale înseamnă că prezenta cauză nu are la bază excepția prevăzută la articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83”, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Curtea Administrativă Supremă, Lituania) formulează următoarele întrebări preliminare:
               
                        „1)
                     
                     
                        Articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83/CEE a Consiliului din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la alcool și băuturi alcoolice trebuie interpretat în sensul că se aplică oricăror produse cu excepția celor destinate consumului uman în conformitate cu destinația lor de bază (directă) avută în vedere (consum), independent de faptul că anumite persoane consumă produse cosmetice și de îngrijire personală precum cele în discuție în speță ca băuturi alcoolice în scopul intoxicării?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Răspunsul la prima întrebare este afectat de faptul că persoana care a importat produsele în discuție dintr‑un stat membru știa că produsele care conțin alcool etilic denaturat, fabricate potrivit instrucțiunilor date de aceasta și furnizate (vândute) de alte persoane consumatorilor finali în Lituania, sunt consumate de anumite persoane ca băuturi alcoolice și, prin urmare, a fabricat și a etichetat produsele respective ținând seama de acest aspect, urmărind să vândă cât mai multe posibil?”
                     
                  
         
         III. Rezumatul argumentelor părților
      
      
               22.
            
            
               În opinia Bene Factum, interpretarea articolului 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83 și aplicarea, fără excepții, a accizelor la alcool nu poate depinde de faptul că persoanele cu dificultăți de integrare socială decid să consume (
                     10
                  ) produse cosmetice ca băuturi, denaturând scopul lor natural.
            
         
               23.
            
            
               Calificarea produsului comercializat depinde de circumstanțe obiective, cum ar fi destinația declarată de fabricant (conform informațiilor prevăzute pe ambalaj, împreună cu datele cuprinse în documentele de comercializare și testele de laborator efectuate în cadrul procesului său de producție), scutirea de accize acordată de autoritățile fiscale poloneze, precum și testele efectuate în laboratorul vamal lituanian, care i‑ar fi atribuit codul NC33 („produse cosmetice”) în conformitate cu nomenclatura combinată (
                     11
                  ).
            
         
               24.
            
            
               Nerecunoașterea scutirii ar intra în conflict cu noțiunile „produs alimentar” și „produs cosmetic” reflectate în alte domenii ale dreptului Uniunii, care ar lua în considerare destinația acestora, iar nu utilizarea care le‑ar putea fi atribuită, în practică, și nici utilizarea în alt scop decât cel pentru care au fost concepute.
            
         
               25.
            
            
               În plus, recunoașterea scutirii în Polonia trebuie să fie valabilă și pentru celelalte state membre, fiind impusă de vocația Directivei 92/83 de a se aplica uniform pe întreg teritoriul Uniunii.
            
         
               26.
            
            
               În sfârșit, deși articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83 permite statelor membre să se opună scutirii acordate de un alt stat membru pentru a preveni orice evaziune, evitare sau abuz, în speță, procedura prevăzută de această dispoziție nu a fost declanșată. Autoritatea fiscală lituaniană a retras scutirea fără a se supune controlului exercitat de celelalte state membre și de Comisia Europeană, care are competența să adopte o decizie finală în acest sens.
            
         
               27.
            
            
               Guvernul elen analizează cele două condiții impuse de articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83. Acesta subliniază, cu privire la prima condiție (denaturarea produsului), că, fiind vorba de produse cosmetice și de igienă orală, este pertinent ca denaturarea să se efectueze utilizând substanțe puțin agresive, cu toxicitate redusă, cu miros nerespingător și care să nu provoace reacții alergice sau iritante. În acest sens, a fost recomandată utilizarea alcoolului izopropilic (
                     12
                  ) pentru a denatura la un nivel minim alcoolul etilic și pentru ca, astfel, produsul să beneficieze de scutire. Această cerință ar fi fost respectată în speță.
            
         
               28.
            
            
               În ceea ce privește cea de a doua condiție, legată de destinația consumului uman, guvernul elen și cel ceh sunt de acord în esență că trebuie să meargă dincolo de denumirea oficială dată produsului pentru a examina utilizarea efectivă a acestuia. Comportamentul importatorului este relevant pentru a putea stabili dacă această condiție este sau nu îndeplinită. Ambele guverne analizează comportamentul Bene Factum și consideră că ar fi inadecvat să se recurgă la această scutire.
            
         
               29.
            
            
               În special, guvernul ceh susține că, în mod cert, Bene Factum nu a concurat cu alți fabricanți de produse cosmetice, ci cu cei de băuturi alcoolice. Astfel, scutirea de accize ar fi contrară obiectivului general privind garantarea liberei concurențe, în virtutea căruia produsele de același tip trebuie să fie impozitate la același nivel.
            
         
               30.
            
            
               Guvernul lituanian contestă că Bene Factum poate beneficia de scutire, având în vedere destinația reală a produselor cosmetice. Acesta admite că recunoașterea reciprocă impune ca scutirea să fie aplicabilă într‑un stat membru, altul decât cel care a recunoscut‑o, însă nu exclude posibilitatea de a constata că un produs care, în mod oficial, nu este destinat consumului uman are de fapt această destinație și că au fost săvârșite fapte de evaziune, de evitare sau de abuz.
            
         
               31.
            
            
               Pentru a verifica acest aspect, guvernul lituanian merge și mai departe și analizează acțiunile Bene Factum și elementele care conduc la concluzia că, la momentul introducerii produselor în discuție pe piața lituaniană, acestea au fost destinate consumului uman ca băuturi alcoolice.
            
         
               32.
            
            
               În opinia guvernului portughez, utilizarea alcoolului denaturat în produsul comercializat și faptul că acesta a avut o altă destinație decât consumul uman sunt factori prioritari. Prin urmare, scutirea trebuie recunoscută, chiar dacă unele persoane l‑au ingerat ca băutură alcoolică, dat fiind că acestea știau sau ar fi trebuit să știe că produsele pe care le‑au cumpărat și consumat erau produse cosmetice sau de îngrijire personală.
            
         
               33.
            
            
               Comisia examinează cele două condiții prevăzute la articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83 privind recunoașterea scutirii și face trimitere la Hotărârea Curții din 7 decembrie 2000, Italia/Comisia (
                     13
                  ), în care Curtea a declarat că scutirea se aplică în pofida faptului că „destinația sa reală [a produsului] nu corespunde denumirii date de operator”.
            
         
               34.
            
            
               Cu toate acestea, Comisia afirmă în continuare că aceeași hotărâre, la punctul 50, arată că „aplicarea scutirii în cazul produselor prevăzute la articolul 27 alineatul (1) literele (a) și (b) din Directiva 92/83 constituie principiul, iar refuzul aplicării unei astfel de scutiri reprezintă excepția”. Posibilitatea acordată statelor membre prin articolul 27 alineatul (1) din Directiva 92/83 de a stabili condițiile care au drept obiectiv „asigurarea aplicării corecte și directe a respectivelor scutiri și prevenirea oricărei evaziuni, evitări sau abuz” nu poate afecta caracterul necondiționat al obligației de scutire prevăzute de dispoziția menționată.
            
         
               35.
            
            
               Comisia invocă articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83 ca mijloc prin care un stat membru poate refuza să acorde o scutire sau poate retrage scutirea deja acordată dacă aceasta duce la evaziune, la evitare sau la abuz. Totuși, aceste măsuri sunt supuse controlului exercitat de alte state membre și de Comisie. Aceasta adaugă că, în luna mai 2016, mai exact, Lituania a inițiat o procedură privind aspectele incluse în această dispoziție, referitoare la produse de același tip precum cele în speță, și că, în pofida acestui lucru, Comitetul pentru accize a hotărât să nu o supună deciziei.
            
         
               36.
            
            
               În aceste condiții, Comisia consideră că, în împrejurările din speță, scutirea nu poate fi refuzată dacă sunt îndeplinite condițiile de la articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83, cu excepția cazurilor de evaziune, de evitare sau de abuz, recunoscute în conformitate cu procedura prevăzută la articolul 27 alineatul (5) din această directivă.
            
         
         IV. Procedurile în fața Curții
      
      
               37.
            
            
               Decizia de trimitere preliminară a fost înregistrată la grefa Curții la 26 septembrie 2017.
            
         
               38.
            
            
               Au formulat observații scrise Bene Factum, guvernele ceh, elen, portughez și lituanian, precum și Comisia. Numai ultimele două au participat la ședința din 19 septembrie 2018.
            
         
         V. Apreciere
      
      
               39.
            
            
               Prima întrebare se axează pe sensul sintagmei „oricărui produs cu excepția celor destinate consumului uman”, care figurează la articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83. Instanța de trimitere dorește să știe dacă, dintr‑o perspectivă obiectivă și generală, scutirea de accizele armonizate prevăzută de această dispoziție poate fi refuzată în cazul în care un produs cosmetic care conține alcool denaturat și care, în principiu, nu este destinat consumului uman este ingerat, în practică, ca băutură alcoolică.
            
         
               40.
            
            
               Cea de a doua întrebare preliminară o completează pe prima, adăugând elementul subiectiv, și anume intenția societății care prelucrează sau comercializează produsul, prezentându‑l într‑un mod care încurajează utilizarea sa ca băutură alcoolică.
            
         
               41.
            
            
               Amintim că, în conformitate cu situația de fapt prezentată și cu aprecierile instanței de trimitere:
               
                        –
                     
                     
                        Bene Factum și‑a vândut produsele în Lituania, după ce a comandat fabricarea acestora unei societăți poloneze conform indicațiilor sale, printre care se număra includerea de alcool denaturat în conformitate cu legislația poloneză (
                              14
                           ). Producția a fost eliberată pentru consum în Polonia, unde a fost aplicată scutirea, și a fost transportată în Lituania, pentru a fi comercializată fără a plăti accize.
                     
                  
                        –
                     
                     
                        Produsele vândute în Lituania au fost ingerate de unii consumatori în scopul intoxicării la un preț redus (
                              15
                           ). Nu numai că Bene Factum a știut de această situație, dar a și facilitat‑o (
                              16
                           ).
                     
                  
         
               42.
            
            
               Cu toate acestea, cele două întrebări preliminare nu ridică probleme ce țin de capacitatea statelor membre de a lipsi de efecte scutirile, deja recunoscute, de accize atunci când detectează existența unei „evaziuni, eludări sau a unui abuz”. Instanța de trimitere subliniază în mod explicit că autoritatea fiscală nu a refuzat scutirea invocând articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, motiv pentru care instanța nu a solicitat interpretarea sa (
                     17
                  ). Totuși, considerăm că nimic nu împiedică Curtea să facă trimitere la această dispoziție în hotărârea sa preliminară (
                     18
                  ).
            
         
         
            A.
          
            Alcoolul supus accizelor
         
      
      
               43.
            
            
               În conformitate cu articolul 2 din Directiva 2008/118, produsele accizabile sunt supuse accizelor la momentul producerii sau a importului alcoolului. Cu toate acestea, obligația de plată a accizelor ia naștere atunci când se efectuează „eliberarea pentru consum”, moment în care articolul 7 alineatul (1) din Directiva 2008/118 plasează exigibilitatea (
                     19
                  ).
            
         
               44.
            
            
               Întrucât accizele sunt taxe aplicabile consumului produselor accizabile [considerentul (9) al Directivei 2008/118], este logic ca taxa pe alcool să se aplice alcoolului care este destinat utilizării în băuturi derivate.
            
         
               45.
            
            
               Din acest motiv și în sens invers, Directiva 92/83 prevede [articolul 27 alineatul (1)] o serie de scutiri legate de alcoolurile care nu sunt destinate a fi consumate ca băuturi. Printre aceste excepții se numără și cea legată de utilizarea alcoolului denaturat.
            
         
               46.
            
            
               Articolul 27 alineatul (1) prevede două ipoteze de scutire:
               
                        –
                     
                     
                        Alcoolul complet denaturat [alineatul 1 litera (a)], al cărui miros, aromă și culoare sunt complet modificate. Atunci când produsele sunt distribuite sub formă de alcool complet denaturat, prin adăugarea anumitor substanțe, acestea trebuie să fie cele permise de reglementările unui stat membru. Este vorba de o transformare radicală pentru care se aplică o armonizare relativă, deoarece substanțele aprobate de fiecare stat membru sunt recunoscute pe întreg teritoriul Uniunii Europene (
                              20
                           ).
                     
                  
                        –
                     
                     
                        Alcoolul parțial denaturat [alineatul 1 litera (b)]. În alte cazuri, din rațiuni legate de producție, utilizarea alcoolului complet denaturat nu este adecvată și este necesară utilizarea de alcooluri a căror denaturare este mai moderată, astfel încât aceasta să afecteze numai mirosul sau aroma acestora (
                              21
                           ). În aceste cazuri, nu există o armonizare, deoarece fiecare țară reglementează denaturanții prevăzuți de propria legislație.
                     
                  
         
         
            B.
          
            Cu privire la scutirea prevăzută la articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83/CE
         
      
      
               47.
            
            
               Această scutire este condiționată de respectarea concomitentă a următoarelor cerințe:
               
                        –
                     
                     
                        alcoolul este denaturat în conformitate cu cerințele unui stat membru;
                     
                  
                        –
                     
                     
                        alcoolul (parțial denaturat) este utilizat în fabricarea unui produs;
                     
                  
                        –
                     
                     
                        produsul astfel obținut nu este destinat consumului uman.
                     
                  
         
               48.
            
            
               Textul dispoziției sugerează prezența unor factori de natură obiectivă și aceasta este interpretarea pe care Curtea a adoptat‑o:
               
                        –
                     
                     
                        Aceasta a considerat că, „dacă […] alcoolul conținut într‑un produs care nu este destinat consumului uman a fost denaturat prin intermediul unei metode aprobate într‑un stat membru, trebuie să se aplice scutirea prevăzută de aceeași dispoziție la litera (b)” (
                              22
                           ).
                     
                  
                        –
                     
                     
                        Din perspectiva utilizării produsului, Curtea a adăugat că „ar fi contrar Directivei 92/83 să se refuze scutirea pentru un produs care îndeplinește condițiile prevăzute de articolul 27 alineatul (1) litera (b) din această directivă, pentru simplul motiv că s‑a constatat că destinația sa reală nu corespunde denumirii date de operator” (
                              23
                           ).
                     
                  
         
               49.
            
            
               Primele trei considerente ale Directivei 92/83 se referă la produsele supuse accizelor și precizează că trebuie stabilite definiții comune pentru toate produsele în cauză. Al patrulea considerent subliniază că „este util ca aceste definiții să se bazeze pe cele stabilite în nomenclatura combinată în vigoare la data adoptării prezentei directive”. Mai exact, articolul 20 din această directivă utilizează nomenclatura combinată pentru a defini „alcoolul etilic”.
            
         
               50.
            
            
               În conformitate cu aceste orientări, poate fi util să reamintim criteriile stabilite de Curte pentru clasificarea adecvată a produselor, conform NC.
            
         
               51.
            
            
               În Hotărârea Sachsenmilch s‑a afirmat că, „potrivit unei jurisprudențe constante, în interesul garantării securității juridice și al facilitării controalelor, criteriul decisiv pentru clasificarea tarifară a mărfurilor trebuie să aibă în vedere, în general, caracteristicile și proprietățile obiective ale acestora, astfel cum sunt definite de textul poziției din Nomenclatura combinată și de notele de secțiune sau de capitole” (
                     24
                  ). Curtea a evaluat eventuala dobândire a „uneia sau a mai multe caracteristici noi și proprietăți obiective, în special în ceea ce privește compoziția, prezentarea și gustul”, fiind de competența instanței de trimitere să verifice dacă aceste condiții sunt îndeplinite (
                     25
                  ).
            
         
               52.
            
            
               Aceeași jurisprudență, în virtutea căreia criteriul decisiv pentru clasificarea tarifară a mărfurilor trebuie căutat, în general, în caracteristicile și în proprietățile lor obiective, este evocată în Hotărârea Siebrand (
                     26
                  ), potrivit căreia:
               
                        –
                     
                     
                        Pentru a determina caracteristica esențială, factorii pot varia în funcție de tipul mărfii, fiind necesară luarea în considerare atât a caracteristicilor cantitative, cât și a celor calitative (
                              27
                           ).
                     
                  
                        –
                     
                     
                        În special, „mai multe caracteristici și proprietăți obiective pot fi luate în considerare pentru determinarea caracterului esențial al acestora” și, „potrivit unei jurisprudențe constante, gustul poate constitui o caracteristică și o proprietate obiectivă a produsului” (
                              28
                           ).
                     
                  
                        –
                     
                     
                        În afară de factorii menționați anterior, destinația produsului constituie „un criteriu obiectiv de clasificare, în măsura în care este inerentă respectivului produs, caracterul inerent trebuind să poată fi apreciat în funcție de caracteristicile și de proprietățile obiective ale acestuia” (
                              29
                           ).
                     
                  
         
               53.
            
            
               Din hotărârile citate mai sus, se poate deduce că, în general, dacă există elemente care definesc în mod obiectiv scutirea, aceasta trebuie recunoscută. Conform acestei reguli, ar trebui să se aplice scutirea acordată de Polonia, dat fiind că produsele care fac obiectul litigiului se înscriu în categoria produselor cosmetice, în sensul Regulamentului nr. 1223/2009 (
                     30
                  ), la prelucrarea cărora a fost utilizat alcool denaturat, care nu sunt destinate, în sine, consumului uman.
            
         
               54.
            
            
               Această calitate a fost acceptată chiar și de experții de la laboratorul vamal lituanian, la cererea administrației fiscale din această țară, și ar fi fost confirmată de Inspectoratul național (lituanian) pentru produsele nealimentare (
                     31
                  ).
            
         
               55.
            
            
               Pe de altă parte, instanța de trimitere afirmă în mod expres că „nu are îndoieli că destinația de bază (primară) a produselor în discuție este aceea de produse cosmetice și de îngrijire personală” (
                     32
                  ).
            
         
         
            C.
          
            Cu privire la circulația intracomunitară a produselor care conțin alcool parțial denaturat și controlul scutirii
         
      
      
               56.
            
            
               Alcoolul etilic poate fi utilizat în statul membru în care este produs sau poate circula între diferite state membre, așa cum s‑a întâmplat în acest caz (mărfurile au fost transportate din Polonia în Lituania).
            
         
               57.
            
            
               Alcoolul denaturat poate fi transportat ca atare sau încorporat într‑un produs preparat. Această din urmă situație se regăsește în litigiu, întrucât produsele cosmetice și apele de gură cu marca BF au fost fabricate în Polonia cu alcool a cărui denaturare a fost efectuată în conformitate cu legislația poloneză.
            
         
               58.
            
            
               Deși transferul în scopuri comerciale al produselor fabricate determină, în conformitate cu articolul 33 alineatul (1) din Directiva 2008/118, transferul competenței în materie de fiscalitate din Polonia în Lituania, scutirea nu este afectată, în principiu, deoarece dreptul lituanian recunoaște aplicarea în Lituania a scutirii declarate într‑un alt stat membru (
                     33
                  ).
            
         
               59.
            
            
               Această recunoaștere este conformă cu Hotărârea Repertoire Culinaire, în care Curtea a afirmat că „[a]plicarea uniformă a dispozițiilor Directivei 92/83 implică faptul că supunerea sau nesupunerea unui produs accizelor sau scutirea unui produs într‑un stat membru trebuie, în principiu, să fie recunoscută de celelalte state membre […] O interpretare contrară ar compromite realizarea obiectivului urmărit prin directiva menționată și ar fi susceptibilă de a împiedica libera circulație a mărfurilor” (
                     34
                  ).
            
         
               60.
            
            
               Cu toate acestea, afirmația de mai sus trebuie nuanțată având în vedere că situațiile de scutire prevăzute la articolul 27 alineatul (1) din Directiva 92/83 sunt precedate de o teză introductivă care susține „prevenirea oricărei evaziuni, evitări sau abuz” la aplicarea scutirii (
                     35
                  ).
            
         
               61.
            
            
               Hotărârea Repertoire Culinaire a avut în vedere aceste limite atunci când a afirmat că „un stat membru nu poate fi ținut de aplicarea eronată a dispozițiilor Directivei 92/83 de către un alt stat membru și nici nu poate fi lipsit de posibilitatea, recunoscută de al douăzeci și doilea considerent al directivei și de articolul 27 din aceasta, de a adopta măsuri care urmăresc prevenirea oricărei evaziuni, evitări sau abuz ce poate apărea în domeniul scutirii de accize, precum și asigurarea aplicării corecte și directe a acestora din urmă” (
                     36
                  ). Aceasta a adăugat că „constatarea unei astfel de aplicări eronate sau adoptarea unor astfel de măsuri trebuie să se bazeze pe elemente concrete, obiective și verificabile” (
                     37
                  ).
            
         
               62.
            
            
               În conformitate cu aceste afirmații, Curtea a statuat că, în cazul în care anumite produse care au fost considerate scutite de accize în temeiul Directivei 92/83 și au fost eliberate pentru consum în statul membru în care au fost produse „sunt destinate să fie comercializate în alt stat membru, acesta din urmă trebuie să rezerve un tratament identic acestor produse pe teritoriul său, cu excepția cazului în care există elemente concrete, obiective și verificabile care să indice că […], în conformitate cu articolul 27 alineatul (1) din [Directiva 92/83], adoptarea unor măsuri ce urmăresc prevenirea unei evaziuni, a unei evitări sau a unui abuz ce poate apărea în domeniul scutirii de accize, precum și asigurarea aplicării corecte și directe a acestora din urmă este justificată (
                     38
                  )”.
            
         
               63.
            
            
               Prin urmare, se poate afirma că autoritățile lituaniene au posibilitatea de a exercita un control a posteriori asupra scutirii recunoscute în Polonia. Trebuie însă să se clarifice incertitudinile rămase cu privire la criteriile și la procedura necesare pentru a face acest lucru. Jurisprudența menționată anterior nu furnizează detalii exhaustive cu privire la momentul și la modul în care un stat membru este autorizat să retragă această scutire, în special în cazurile în care produsele care beneficiază de ea într‑un alt stat membru au fost importate în statul membru de destinație, stat care invocă motive pentru a o refuza.
            
         
         
            D.
          
            Cu privire la criteriile care justifică retragerea scutirii
         
      
      
         1. Destinația „reală” a produsului
      
      
               64.
            
            
               Instanța de trimitere subliniază discrepanța dintre descrierea oficială a produsului fabricat în Polonia și transferat ulterior în Lituania (produs cosmetic sau de igienă) și realitatea consumului său de către unele persoane în Lituania ca băutură alcoolică. Instanța de trimitere dorește să știe dacă acest din urmă factor este suficient pentru a se constata că este vorba despre „un produs care nu este destinat consumului uman”, ceea ce ar anula scutirea de care acesta beneficiază.
            
         
               65.
            
            
               Problema care se pune constă în stabilirea factorilor care le permit autorităților fiscale lituaniene (și instanței care le analizează deciziile) să ajungă la concluzia că aspectele materiale depășesc simpla declarație formală a destinației produsului.
            
         
               66.
            
            
               Autoritatea națională, atunci când evaluează totalitatea elementelor, caracteristicilor și proprietăților obiective pentru clasificarea corectă a produsului, trebuie să pună în balanță destinația acestuia, și anume, cea care este indisolubil legată de natura și de calitățile sale. Nu există niciun element care să demonstreze că autoritățile poloneze nu au respectat acest criteriu atunci când au inclus produsele în discuție în categoria produselor cosmetice.
            
         
               67.
            
            
               Hotărârea Repertoire Culinaire (
                     39
                  ) pare să admită că, chiar și în afara cazurilor de evaziune, de evitare sau de abuz, clasificarea eronată a unui produs de către un stat membru (în scopul scutirii în cauză) poate fi corectată de un altul (
                     40
                  ). Cu toate acestea, în speță, autoritățile lituaniene nu susțin că autoritățile poloneze ar fi comis o eroare atunci când au clasificat produsele Bene Factum drept produse cosmetice, iar nu drept produse alimentare.
            
         
               68.
            
            
               Autoritățile lituaniene și însăși instanța de trimitere admit, de asemenea, că destinația principală a acestor produse este uzul cosmetic. Cu toate acestea, ele adaugă că strategia comercială a Bene Factum constă în a le oferi spre vânzare, scutite de accize, cu intenția ca un anumit segment al populației să le consume ca băutură și, astfel, să își mărească profitul prin creșterea vânzărilor.
            
         
               69.
            
            
               Considerăm că acest factor, mai degrabă de natură sociologică, nu este suficient pentru a anula scutirea acordată produselor în Polonia. Amintim că, în conformitate cu Hotărârea Italia/Comisia, „ar fi contrar Directivei 92/83 să se refuze scutirea pentru un produs care îndeplinește condițiile prevăzute de articolul 27 alineatul (1) litera (b) din această directivă pentru simplul motiv că s‑a constatat că destinația sa reală nu corespunde denumirii date de operator” (
                     41
                  ).
            
         
               70.
            
            
               O soluție diferită ar introduce elemente de incertitudine juridică în circulația intracomunitară a acestor produse, ceea ce ar genera denaturări ale pieței, deoarece vânzarea lor ar atrage după sine aplicarea de accize în unele state membre și de scutiri în altele. Aprecierea momentului și a proporției în care destinația articolelor care nu sunt prevăzute pentru consumul uman este înlocuită, de facto și în practică, de acesta din urmă ar depinde de aprecieri schimbătoare, în funcție de perioadă și de țară (sau chiar de regiunile acesteia), care contravin armonizării fiscale urmărite de Directiva 92/83.
            
         
         2. Evaziunea, evitarea sau abuzul
      
      
               71.
            
            
               Scutirea deja acordată ar putea fi retrasă, totuși, în cazul în care „statul membru în cauză invocă elemente concrete, obiective și verificabile care să dovedească existența unui risc serios de fraudă, de evaziune sau de abuz” (
                     42
                  ), ceea ce ar muta accentul dezbaterii pe aplicarea articolului 27 alineatul (5) din Directiva 92/83.
            
         
               72.
            
            
               Nu excludem faptul că comportamentul Bene Factum, astfel cum este descris de instanța de trimitere, ar putea fi încadrat în una dintre aceste categorii (
                     43
                  ). Cu toate acestea, conform deciziei de trimitere (
                     44
                  ), autoritățile lituaniene nu ar fi invocat articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83 pentru a respinge scutirea de care beneficiază produsele Bene Factum. În plus, niciuna dintre cele două întrebări preliminare nu privește interpretarea acestei dispoziții.
            
         
               73.
            
            
               Dacă aceasta este situația, a cărei apreciere este exclusiv de competența instanței respective, acest motiv de retragere a scutirii ar putea fi cu greu pus în discuție. Aplicabilitatea sa este condiționată, după cum s‑a menționat deja, de împrejurarea ca statul în cauză să se bazeze pe el și să invoce „elementele concrete, obiective și verificabile care să dovedească existența unui risc serios de fraudă, de evaziune sau de abuz”.
            
         
               74.
            
            
               Prin urmare, considerațiile care urmează au un caracter subsidiar, pentru cazul în care Curtea ar admite că, în orice caz, este necesar să se facă trimitere la articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83 pentru a furniza instanței de trimitere elemente de apreciere utile cu privire la care aceasta nu și‑a formulat, cel puțin nu în mod direct, întrebările.
            
         
         
            E.
          
            Cu privire la procedura de retragere a scutirii în fața riscului serios de evaziune, de evitare sau de abuz
         
      
      
               75.
            
            
               Din cuprinsul articolului 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, Comisia deduce în observațiile sale scrise că scutirea nu poate fi refuzată decât în caz de evaziune, de evitare sau de abuz, atunci când acestea sunt stabilite în conformitate cu procedura prevăzută la alineatul menționat.
            
         
               76.
            
            
               Această afirmație este în parte corectă, în parte inexactă.
            
         
               77.
            
            
               Ea este corectă în măsura în care mecanismul prevăzut de acest articol obligă statele membre care refuză să acorde o scutire sau care retrag scutirea deja acordată să inițieze procedura prevăzută la acest articol. Prin neinformarea Comisiei în sensul articolului 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, acestea ar submina scopul urmărit de dispoziție și nu s‑ar conforma obligației de a respecta dreptul Uniunii.
            
         
               78.
            
            
               Această afirmație este însă în parte inexactă, prin faptul că pare să impună ca decizia statului membru să fie, în orice caz, ulterioară deciziei Comisiei.
            
         
               79.
            
            
               Astfel, din textul dispoziției nu reiese că respingerea (refuzul sau retragerea) scutirii necesită o procedură anterioară cu intervenția Comisiei. Dimpotrivă, formularea sa conferă statelor membre o capacitate proprie pentru a garanta o aplicare corectă a scutirilor și pentru a preveni evaziunea, evitarea sau abuzul (
                     45
                  ).
            
         
               80.
            
            
               Structura articolului 27 alineatul (5) din Directiva 92/83 arată că succesiunea acțiunilor este următoarea:
               
                        –
                     
                     
                        Se începe cu declarația prezentată de statul membru în care acesta își manifestă refuzul de a acorda scutirea sau dorința de a retrage scutirea deja acordată.
                     
                  
                        –
                     
                     
                        În continuare, statul membru în cauză „informează Comisia cu privire la aceasta”, care, la rândul său, „transmite informațiile celorlalte state membre în termen de o lună de la primire”.
                     
                  
                        –
                     
                     
                        În final, se ia o decizie în conformitate cu procedura la care se face referire (articolul 24 din Directiva 92/12/CEE) (
                              46
                           ).
                     
                  
         
               81.
            
            
               Hotărârea Italia/Comisia se referă la controlul exercitat de celelalte state membre și de instituțiile comunitare asupra măsurilor (anti‑scutire) „adoptate în mod unilateral” de alte state membre cu scopul de a combate evaziunile, evitările sau abuzurile. Acest control este, în mod logic, exercitat ulterior adoptării măsurii în sine de către statul în cauză, care, trebuie subliniat, are caracter unilateral (
                     47
                  ).
            
         
               82.
            
            
               Această teză este reafirmată în partea finală a articolului 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, care prevede că statele membre nu sunt obligate să aplice retroactiv decizia finală adoptată de Comisie. Cu alte cuvinte, decizia luată de Comisie după obținerea avizului din partea Comitetului pentru accize nu lipsește, în sine, de efect decizia unilaterală anterioară adoptată de statul membru (
                     48
                  ).
            
         
               83.
            
            
               Cu toate acestea, Comisia și‑a nuanțat poziția în cadrul ședinței. Deși a reafirmat obligația statului membru de a iniția procedura prevăzută la articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, aceasta a recunoscut capacitatea autorităților statului în cauză de a retrage, în mod unilateral, scutirea în cazul în care constată evaziuni sau abuzuri. De asemenea, Comisia a adăugat că decizia prin care autoritățile convin asupra retragerii are efect imediat până la decizia finală a Comisiei.
            
         
               84.
            
            
               În plus, Comisia a prezentat, în cadrul ședinței, informații suplimentare privind procedura inițiată de Lituania în 2016 (
                     49
                  ). Deși recunoaște că Lituania a adresat o notificare cu privire la deschiderea procedurii menționate, care s‑a extins la produsele în discuție în litigiul principal, aceasta a explicat că, în realitate, conținutul său a fost mai amplu, deoarece a pus sub semnul întrebării metoda denaturării parțiale și că, din acest motiv, procedura nu a fost încă finalizată (
                     50
                  ).
            
         
               85.
            
            
               Pe baza acestor considerații, se poate reține că:
               
                        –
                     
                     
                        Autoritățile lituaniene au făcut uz, deși cu o oarecare întârziere, de articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83, ceea ce conferă efecte, în principiu, nerecunoașterii de către acestea a scutirii deja acordate.
                     
                  
                        –
                     
                     
                        Decizia pe care Comisia o va lua la sfârșitul acestei proceduri va crea obligații, numai pentru viitor (
                              51
                           ), pentru aceste autorități, cu excepția cazului în care, fiind în detrimentul intereselor lor, acestea o vor contesta în fața Curții (
                              52
                           ), iar aceasta o va anula.
                     
                  
         
               86.
            
            
               Prin urmare, din perspectiva dreptului Uniunii, nu există niciun lucru care să împiedice instanța de trimitere să aprecieze, în lumina împrejurărilor din speță pe care doar aceasta le poate determina, dacă au existat motive care să justifice refuzul scutirii ca urmare a evaziunii, a evitării sau a abuzului în legătură cu comercializarea în Lituania a produselor în discuție.
            
         
         VI. Concluzie
      
      
               87.
            
            
               Având în vedere considerațiile de mai sus, propunem Curții să răspundă la întrebările preliminare formulate de Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Curtea Administrativă Supremă, Lituania) după cum urmează:
               
                        „1)
                     
                     
                        Scutirea prevăzută la articolul 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83/CEE a Consiliului din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la alcool și băuturi alcoolice este aplicabilă produselor cosmetice care conțin alcool etilic denaturat și care nu sunt destinate consumului uman în conformitate cu destinația lor de bază (directă), independent de faptul că anumite persoane le consumă ca băuturi alcoolice.
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Faptul că importatorul sau persoana care a comercializat aceste produse într‑un alt stat membru decât cel în care acestea au fost fabricate, ale cărui autorități au recunoscut scutirea, știa că anumite persoane le consumă, în țara de destinație, ca băuturi alcoolice și că acesta a solicitat fabricarea și etichetarea lor ținând seama de acest aspect, urmărind să vândă cât mai multe posibil, nu aduce atingere celor menționate anterior.
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        În cazul în care autoritățile lituaniene consideră că, în acest context, se comite o evaziune, o evitare sau un abuz, ele pot refuza să acorde o scutire sau pot retrage scutirea deja acordată, în conformitate cu procedurile prevăzute la articolul 27 alineatul (5) din Directiva 92/83.”
                     
                  
         (
            1
         )	Limba originală: spaniola.
      (
            2
         )	Directiva Consiliului din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la alcool și băuturi alcoolice (JO 1992, L 316, p. 21, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 152).
      (
            3
         )	Directiva Consiliului din 16 decembrie 2008 privind regimul general al accizelor și de abrogare a Directivei 92/12/CEE (JO 2009, L 9, p. 12).
      (
            4
         )	Legea XI 722 din 1 aprilie 2010.
      (
            5
         )	Regulamentul de punere în aplicare în Republica Lituania a articolului 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83/CEE a Consiliului din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la alcool și băuturi alcoolice. Rezoluția nr. 902 a Guvernului Republicii Lituania din 13 iunie 2002.
      (
            6
         )	Decizia de trimitere, punctul 12.
      (
            7
         )	Ibidem, punctele 13 și 14.
      (
            8
         )	Ibidem, punctul 27.
      (
            9
         )	Ibidem, punctul 28.
      (
            10
         )	În contextul acestor concluzii, prin „a consuma” trebuie să se înțeleagă, de fapt, „a ingera”.
      (
            11
         )	Nomenclatura combinată (denumită în continuare „NC”) este prevăzută în anexa I la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful vamal comun (JO 1987, L 256, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 4, p. 3).
      (
            12
         )	Citează Recomandarea ITEG/R/3/2014 a Grupului pentru proiectul Fiscalis (FPG/013).
      (
            13
         )	Cauza C‑482/98, EU:C:2000:672, punctul 42.
      (
            14
         )	A fost utilizat alcool izopropilic care, potrivit observațiilor prezentate de părți, este unul dintre mijloacele de denaturare care determină un grad mai scăzut de toxicitate.
      (
            15
         )	Decizia de trimitere face referire la persoane dependente de alcool sau cu putere de cumpărare scăzută.
      (
            16
         )	Pentru a adopta o decizie, instanța de trimitere ia în considerare, printre altele, următoarele elemente: a) pe etichetă este menționată tăria alcoolică, fapt irelevant și neobișnuit la produsele cosmetice, b) au fost adăugate arome și mirosuri, c) nu se aplică procedurile de denaturare acceptate în Lituania și d) prețul de vânzare este deosebit de scăzut.
      (
            17
         )	Punctul 30 din decizia de trimitere.
      (
            18
         )	„[Această omisiune] nu împiedică Curtea să îi furnizeze toate elementele de interpretare a dreptului Uniunii care pot fi utile pentru soluționarea cauzei cu care este sesizată, indiferent dacă această instanță s‑a referit sau nu la ele în enunțul întrebărilor sale (a se vedea în acest sens Hotărârea din 10 mai 2017, Chavez‑Vilchez și alții, C‑133/15, EU:C:2017:354, punctul 48, și Hotărârea din 14 noiembrie 2017, Lounes, C‑165/16, EU:C:2017:862, punctul 28 și jurisprudența citată).” Hotărârea din 5 iunie 2018, Coman și alții (C‑673/16, EU:C:2018:385, punctul 22).
      (
            19
         )	Eliberarea pentru consum este legată de „regimul suspensiv”, care este mecanismul prevăzut de Directiva 2008/118 pentru întârzierea exigibilității și amânarea plății impozitului. Articolul 7 alineatul (2) din Directiva 2008/118, după ce stabilește o definiție a eliberării pentru consum, se axează pe cele patru situații pe care le include noțiunea de regim suspensiv.
      (
            20
         )	Aceste substanțe sunt prevăzute de Regulamentul (CE) nr. 3199/93 al Comisiei din 22 noiembrie 1993 privind recunoașterea reciprocă a procedurilor pentru denaturarea completă a alcoolului în scopul scutirii de la plata accizelor (JO 1993, L 288, p. 12, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 184).
      (
            21
         )	Denaturanții utilizați în denaturarea completă sunt de obicei foarte agresivi din cauza mirosului sau a aromei lor și sunt incompatibili cu utilizările care implică aplicarea pe corp, de exemplu, pentru produse cosmetice sau de igienă orală.
      (
            22
         )	Hotărârea din 7 decembrie 2000, Italia/Comisia (C‑482/98, EU:C:2000:672, punctul 41).
      (
            23
         )	Ibidem, punctul 42.
      (
            24
         )	Hotărârea din 8 iunie 2006, Sachsenmilch (C‑196/05, EU:C:2006:383, punctul 22). Cauza respectivă avea ca obiect modificările pe care le‑ar putea suferi brânzeturile pe durata depozitării.
      (
            25
         )	Ibidem, partea dispozitivă.
      (
            26
         )	Hotărârea din 7 mai 2009 (C‑150/08, EU:C:2009:294, punctul 24). Respectiva cauză viza băuturile pe bază de alcool fermentat, care conțin mai multe materiale, și a fost necesar să se determine care dintre ele le conferea caracterul esențial.
      (
            27
         )	Face trimitere la „natura materialului din care este constituită sau a articolelor care o compun, din volumul, din cantitatea, din greutatea, din valoarea acestora sau din importanța unuia dintre materialele care o constituie în vederea utilizării mărfurilor” (punctul 34).
      (
            28
         )	Ibidem, punctele 35 și 36.
      (
            29
         )	Ibidem, punctul 38.
      (
            30
         )	Regulamentul (CE) al Parlamentului European și al Consiliului din 30 noiembrie 2009 privind produsele cosmetice (JO 2009, L 342, p. 59).
      (
            31
         )	Conform observațiilor scrise formulate de Bene Factum (punctele 10-12), rapoartele experților oficiali vamali desemnați de administrația lituaniană au clasificat produsele în capitolul 33 la subpoziția 33 04 99 00 (produse de înfrumusețare sau de machiaj și preparate pentru întreținerea sau îngrijirea pielii) și la supoziția 33 06 90 00 (produse pentru igiena bucală sau dentară) din NC.
      (
            32
         )	Decizia de trimitere, punctul 27.
      (
            33
         )	Alineatul 3 punctul 3 din Regulamentul de punere în aplicare în Republica Lituania a articolului 27 alineatul (1) litera (b) din Directiva 92/83.
      (
            34
         )	Hotărârea din 9 decembrie 2010 (C‑163/09, EU:C:2010:752, punctele 41 și 42).
      (
            35
         )	Această dispoziție este, așadar, o reflectare a ceea ce afirmă al douăzeci și doilea considerent, și anume că statele membre „nu trebuie private de mijloacele de combatere a oricărei evaziuni, eludări sau abuz ce poate apărea în domeniul scutirii de accize”.
      (
            36
         )	Hotărârea din 9 decembrie 2010 (C‑163/09, EU:C:2010:752, punctul 43). Versiunea în limba spaniolă a hotărârii menționează al douăzeci și șaptelea considerent, când de fapt este al douăzeci și doilea, așa cum reiese din alte versiuni lingvistice.
      (
            37
         )	Ibidem, punctul 44.
      (
            38
         )	Ibidem, punctul 45 și dispozitivul.
      (
            39
         )	Hotărârea din 9 decembrie 2010 (C‑163/09, EU:C:2010:752, punctul 43).
      (
            40
         )	În mod normal, urmând procedura complexă la care ne vom referi mai târziu.
      (
            41
         )	Hotărârea din 7 decembrie 2000, Italia/Comisia (C‑482/98, EU:C:2000:672, punctul 42) (sublinierea noastră).
      (
            42
         )	Ibidem, punctul 52. Hotărârea din 9 decembrie 2010, Repertoire Culinaire (C‑163/09, EU:C:2010:752, punctul 52), impune, de asemenea, statului membru în cauză să furnizeze „elemente concrete, obiective și verificabile care să dovedească existența unui risc serios de fraudă, de evaziune sau de abuz”.
      (
            43
         )	Teoretic, s‑ar putea afirma că există un anumit abuz de drept atunci când o societate invocă un text legislativ (cel care reglementează scutirea de la plata accizelor a produselor care nu sunt destinate consumului uman) și urmărește, facilitează sau încurajează, în realitate, un rezultat care este contrar acestuia (și anume că același produs este consumat ca băutură alcoolică).
      (
            44
         )	Punctul 30.
      (
            45
         )	Fapt confirmat, de asemenea, de al douăzeci și doilea considerent al Directivei 92/83, care prevede că statele membre nu trebuie private de mijloacele de combatere a evaziunii, a evitării sau a abuzurilor.
      (
            46
         )	Directiva din 25 februarie 1992 privind regimul general al produselor supuse accizelor și privind deținerea, circulația și monitorizarea acestor produse (JO 1992, L 76, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 129). În prezent, trimiterea se face la articolele 43 și 44 din Directiva 2008/118, care a abrogat‑o.
      (
            47
         )	Hotărârea din 7 decembrie 2000, Italia/Comisia (C‑482/98, EU:C:2000:672, punctul 51).
      (
            48
         )	Validitatea acesteia, din perspectiva dreptului intern, depinde de normele naționale care reglementează controlul activității administrative.
      (
            49
         )	A se vedea punctul 35 din prezentele concluzii.
      (
            50
         )	Conținutul comunicării a determinat Comitetul pentru accize să nu adopte nicio decizie, deoarece nu dispune de capacitatea de a decide cu privire la armonizarea metodelor de denaturare parțială. Cu toate acestea, Comisia subliniază că procedura nu a fost încheiată și că, în cadrul următoarei reuniuni a Comitetului pentru accize, care urmează să aibă loc în luna noiembrie 2018, se va propune ca Lituania să își clarifice cererea, astfel încât să fie relevantă pentru aceste produse specifice, fără a pune sub semnul întrebării metodele de denaturare în sine.
      (
            51
         )	Fără a aduce atingere faptului că normele care reglementează procedura administrativă națională pot conferi un efect retroactiv deciziei Comisiei.
      (
            52
         )	Așa cum s‑a întâmplat în cauza Italia/Comisia (Hotărârea din 7 decembrie 2000, C‑482/98, EU:C:2000:672).