CELEX: 62009CC0397
Language: fi
Date: 2011-05-12
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Sharpston 12 päivänä toukokuuta 2011. # Scheuten Solar Technology GmbH vastaan Finanzamt Gelsenkirchen-Süd. # Ennakkoratkaisupyyntö: Bundesfinanzhof - Saksa. # Verotus - Direktiivi 2003/49/EY - Eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisiin korko- ja rojaltimaksuihin sovellettava yhteinen verotusjärjestelmä - Elinkeinovero - Veron määräytymisperusteen määrittäminen. # Asia C-397/09.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      ELEANOR SHARPSTON
      12 päivänä toukokuuta 2011 (1)
      
      Asia C‑397/09
      Scheuten Solar Technology GmbH
      vastaan
      Finanzamt Gelsenkirchen-Süd
      (Bundesfinanzhofin (Saksa) esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
      Verotus – Eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden väliset korkomaksut – Korkomaksujen vähennyskelpoisuus maksut suorittaneen yhtiön veron määräytymisperusteen määrittämisen yhteydessä
      1.        Tässä Bundesfinanzhofin (Saksa) esittämässä ennakkoratkaisupyynnössä unionin tuomioistuinta pyydetään ensimmäistä kertaa tulkitsemaan
         neuvoston direktiivin 2003/49/EY(2) 1 artiklan 1 kohtaa, jonka nojalla jäsenvaltioiden on vapautettava verosta eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden
         väliset korko- ja rojaltimaksut. Direktiivin 1 artiklan 10 kohdan nojalla jäsenvaltioilla on kuitenkin mahdollisuus olla soveltamatta
         verovapautusta, jos yhtiöt eivät ole olleet lähiyhtiöitä vähintään kahden vuoden ajan.
      
      2.        Tässä menettelyssä on kyse ensisijaisesti siitä, onko direktiivi 2003/49 esteenä kansalliselle säännökselle, jonka mukaan
         korkomaksut eivät ole kokonaisuudessaan vähennyskelpoisia, kun määritetään korkomaksuja maksavan yhtiön veron määräytymisperustetta.
      
       Lainsäädäntö
       Direktiivi 2003/49
      3.        Direktiivin 2003/49 johdanto-osaan sisältyvät muun muassa seuraavat perustelukappaleet:
      
      ”(1)       Yhtenäismarkkinoilla, joilla on kotimaisten markkinoiden ominaispiirteet, eri jäsenvaltioiden yhtiöiden välisiin liiketoimiin
         ei saa soveltaa epäedullisempia veroehtoja kuin joita sovelletaan saman jäsenvaltion yhtiöiden välisiin samoihin liiketoimiin.
      
      (2)       Tämä vaatimus ei tällä hetkellä täyty korko- ja rojaltimaksujen osalta. Kansalliset verolait yhdessä mahdollisten kahdenvälisten
         tai monenvälisten sopimusten kanssa eivät ehkä aina varmista kaksinkertaisen verotuksen poistamista, ja niiden soveltaminen
         merkitsee usein kyseisille yhtiöille työläitä hallinnollisia muodollisuuksia ja kassavirtaongelmia.
      
      (3)       On tarpeellista huolehtia siitä, että korko- ja rojaltimaksuja verotetaan jossakin jäsenvaltiossa kerran.
      (4)       Tarkoituksenmukaisin tapa poistaa edellä mainitut muodollisuudet ja ongelmat ja varmistaa kansallisten ja rajojen ylitse tapahtuvien
         liiketoimien tasa-arvoinen verokohtelu on lakkauttaa korko- ja rojaltimaksujen verotus siinä jäsenvaltiossa, mistä ne ovat
         lähtöisin, riippumatta siitä, kannetaanko vero lähdeverona vai verotusmenettelyllä. On erityisen tarpeellista lakkauttaa nämä
         verot tällaisilta maksuilta eri jäsenvaltioista olevien lähiyhtiöiden samoin kuin tällaisten yhtiöiden kiinteiden toimipaikkojen
         välillä.
      
      – –”
      4.        Direktiivin 1 artiklan otsikkona on ”Soveltamisala ja menettely”. Sen asian kannalta merkitykselliset säännökset ovat seuraavat:
      
      ”1.       Jäsenvaltiosta lähtöisin olevat korko- ja rojaltimaksut ovat vapaita kaikista siinä valtiossa näistä maksuista lähdeveroina
         tai lopullisessa verotuksessa kannettavista veroista, mikäli koron tai rojaltin tosiasiallinen edunsaaja on toisesta jäsenvaltiosta
         oleva yhtiö tai jostakin jäsenvaltiosta olevan yhtiön toisessa jäsenvaltiossa sijaitseva kiinteä toimipaikka.
      
      2.       Jäsenvaltiosta olevan yhtiön tai jäsenvaltiossa sijaitsevan toisesta jäsenvaltiosta olevan yhtiön kiinteän toimipaikan suorittaman
         maksun katsotaan olevan lähtöisin kyseisestä jäsenvaltiosta (jäljempänä ’lähdevaltio’).
      
      3.       Kiinteää toimipaikkaa pidetään koron tai rojaltin maksajana vain siltä osin kuin nämä maksut ovat kiinteän toimipaikan verotuksessa
         vähennyskelpoisia kustannuksia jäsenvaltiossa, jossa kiinteä toimipaikka sijaitsee.
      
      – –
      7.       Tätä artiklaa sovelletaan vain, jos yhtiö, joka on koron tai rojaltin maksaja tai jonka kiinteän toimipaikan katsotaan olevan
         maksaja, on etuyhteydessä yhtiöön, joka on kyseisen koron tai rojaltin tosiasiallinen edunsaaja tai jonka kiinteän toimipaikan
         katsotaan olevan kyseisen koron tai rojaltin tosiasiallinen edunsaaja.
      
      – –
      9.       Tämän artiklan säännökset eivät estä jäsenvaltiota verolainsäädäntöään soveltaessaan ottamasta huomioon kyseisestä valtiosta
         olevien yhtiöiden tai tällaisten yhtiöiden kiinteiden toimipaikkojen tai siinä valtiossa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojen
         saamia korkoja tai rojalteja.
      
      10.       Jäsenvaltiolla on mahdollisuus olla soveltamatta tätä direktiiviä toisesta jäsenvaltiosta olevaan yhtiöön tai sellaisen yhtiön
         kiinteään toimipaikkaan, jos 3 artiklan b alakohdan mukaiset edellytykset eivät ole keskeytyksettä täyttyneet vähintään kahden
         vuoden ajan.
      
      – –”
      5.        Direktiivin 2003/49 2 artiklan a kohdassa säädetään, että direktiiviä sovellettaessa ”ilmaisulla ’korko’ tarkoitetaan tuloa
         kaikenlaisista velkasaatavista, riippumatta siitä, onko niiden vakuutena kiinnitys ja liittyykö niihin oikeus osuuteen velallisen
         voitosta, ja erityisesti arvopaperien tuottoa ja joukkovelkakirjojen tai obligaatioiden tuottoa mukaan lukien tällaisiin arvopapereihin,
         joukkovelkakirjoihin tai obligaatioihin liittyvät emissiovoitot ja palkkiot. Maksun viivästymisen johdosta maksettavia sakkomaksuja
         ei pidetä korkoina.”
      
      6.        Direktiivin 3 artiklassa määritellään yhtiö, lähiyhtiö ja kiinteä toimipaikka seuraavasti:
      
      ”a)       ilmaisulla ’jäsenvaltiosta oleva yhtiö’ tarkoitetaan yhtiötä,
      i)       jonka yhtiömuoto on jokin liitteessä[(3)] esitetyistä; ja
      
      ii)       jolla jäsenvaltion verolainsäädännön mukaan katsotaan olevan tässä jäsenvaltiossa verotuksellinen kotipaikka ja jonka verotuksellisen
         kotipaikan ei katsota kolmannen valtion kanssa kaksinkertaisen tuloverotuksen välttämiseksi tehdyn sopimuksen mukaan olevan
         yhteisön ulkopuolella; ja
      
      iii)       jota koskee, ilman oikeutta verovapauteen, jokin seuraavista veroista tai vero, joka on samanlainen tai olennaisesti samankaltainen
         ja joka määrätään tämän direktiivin voimaantulon jälkeen seuraavien olemassa olevien verojen lisäksi tai niiden asemesta:
      
      – –
      –       Körperschaftsteuer Saksassa,[(4)]
      – –
      b)       yhtiötä pidetään toisen yhtiön ’lähiyhtiönä’, jos
      i)       ensiksi mainittu yhtiö omistaa välittömästi vähintään 25 prosenttia toisen yhtiön pääomasta; tai
      ii)       toinen yhtiö omistaa välittömästi vähintään 25 prosenttia ensiksi mainitun yhtiön pääomasta, tai
      iii)       kolmas yhtiö omistaa välittömästi vähintään 25 prosenttia sekä ensiksi mainitun yhtiön pääomasta että toisen yhtiön pääomasta.
      Omistus voi koskea ainoastaan yhtiöitä, joiden kotipaikka on yhteisössä.
      Jäsenvaltioilla on kuitenkin mahdollisuus korvata pääomaomistuksen vähimmäismäärän peruste vähimmäisääniosuuden perusteella;
      – –”
      7.        Direktiivin 9 artiklassa säädetään seuraavaa: ”Tämä direktiivi ei vaikuta niiden kansallisten säännösten tai sopimukseen perustuvien
         määräysten soveltamiseen, jotka menevät pitemmälle kuin tämän direktiivin säännökset ja joiden tarkoituksena on korkojen ja
         rojaltien kaksinkertaisen verotuksen poistaminen tai lieventäminen.”
      
       Emo- ja tytäryhtiödirektiivi(5)
      
      8.        Käsiteltävä asia ei liity suoraan emo- ja tytäryhtiödirektiiviin. Se on kuitenkin otettava huomioon, kun tarkastellaan kansallisen
         tuomioistuimen kysymyksiä.
      
      9.        Emo- ja tytäryhtiödirektiivillä pyritään ottamalla käyttöön yhteinen verojärjestelmä helpottamaan eri jäsenvaltioissa sijaitsevien
         yhtiöiden jäsenvaltiosta toiseen suuntautuvaa yhteistyötä.(6) Niinpä kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi direktiivin 5 artiklan 1 kohdassa säädetään, että tytäryhtiön sijaintivaltion
         on vapautettava tytäryhtiön emoyhtiölleen jakama voitto ennakonpidätyksestä.(7)
      
      10.      Direktiivin 3 artiklan 1 kohdan a alakohdan mukaan emoyhtiön asema on tunnustettava niille jäsenvaltioissa sijaitseville yhtiöille,
         jotka täyttävät tietyt, direktiivin 2 artiklassa säädetyt edellytykset ja joilla on vähintään 20 prosentin osuus toisessa
         jäsenvaltiossa sijaitsevan yhtiön pääomasta. Direktiivin 3 artiklan 2 kohdan toisen luetelmakohdan mukaan poiketen siitä,
         mitä 1 kohdassa säädetään, jäsenvaltiot voivat ”olla soveltamatta tätä direktiiviä kyseisessä jäsenvaltiossa sijaitseviin
         yhtiöihin, joilla ei keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan ole hallussaan emoyhtiön asemaan oikeuttavaa osuutta, sekä
         sellaisiin yhtiöihin, joista toisessa jäsenvaltiossa sijaitsevalla yhtiöllä ei keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan
         ole tällaista osuutta”.
      
       Kansallinen lainsäädäntö
      11.      Direktiivi 2003/49 on pantu täytäntöön Saksassa tuloverolain (Einkommensteuergesetz) 50g §:llä.
      
      12.      Yhteisöveroa kantavat Saksassa liittovaltion viranomaiset yhteisöverolain (Körperschaftsteuergesetz) nojalla. Elinkeinovero
         (Gewerbesteuer) taas on kunnallinen vero.(8) Elinkeinoveron erityispiirre on se, että ensin elinkeinotoiminnan voitto määritetään tuloverolain tai yhteisöverolain mukaisesti.(9) Tämän jälkeen elinkeinotoiminnan voittoon tehdään tiettyjä lisäyksiä ja siitä tehdään tiettyjä vähennyksiä. Lisäysten ja
         vähennysten tarkoituksena on määritellä liikkeen objektiivinen liikevoitto riippumatta siitä, onko se saatu omasta vai vieraasta
         pääomasta.(10) Sekä yhteisöveroa että elinkeinoveroa kannetaan elinkeinotoiminnan voitosta. Käsiteltävä asia koskee Gelsenkirchen-Süd-nimisen
         kunnan vuoden 2002 elinkeinoverolain (Gewerbesteuergesetz 2002, jäljempänä vuoden 2002 GewStG) nojalla kantamaa veroa.(11)
      
      13.      Vuoden 2002 GewStG:n 1 §:n nojalla kunnat voivat kantaa yrityksiltä kunnallista elinkeinoveroa.
      
      14.      Vuoden 2002 GewStG:n 2 §:ssä säädetään seuraavaa:
      
      ”1.       Jokaisesta Saksassa elinkeinotoimintaan käytettävästä liikkeestä kannetaan elinkeinoveroa. Tällaisella liikkeellä tarkoitetaan
         tuloverolain mukaista elinkeinotoimintaa harjoittavaa yritystä. Liike harjoittaa elinkeinotoimintaansa Saksassa, jos sitä
         varten on käytettävissä toimipaikka Saksan alueella tai saksalaisessa alusrekisterissä olevassa kauppa-aluksessa.
      
      2.       Pääomayhtiöiden (erityisesti osakeyhtiöt, kommandiittiosakeyhtiöt, rajavastuuyhtiöt) – – toimintaa pidetään aina täysimääräisesti
         elinkeinotoimintaan käytettävänä liikkeenä.”
      
      15.      Vuoden 2002 GewStG:n 6 §:ssä säädetään, että elinkeinoveron määräytymisperusteena on yhtiön elinkeinotulo ja elinkeinotoiminnan
         voitto.
      
      16.      Vuoden 2002 GewStG:n 7 §:ään sisältyvän määritelmän mukaan elinkeinotulolla ja elinkeinotoiminnan voitolla tarkoitetaan
      
      ”tuloverolain tai yhteisöverolain mukaisesti määritettyä elinkeinotoiminnan voittoa – – johon on lisätty ja josta on vähennetty
         8 ja 9 §:ssä mainitut määrät”.
      
      17.      Vuoden 2002 GewStG:n 8 §:ssä säädetään seuraavaa:
      
      ”Elinkeinotoiminnan voittoon (7 §) lisätään seuraavat määrät, sikäli kuin ne on vähennetty voittoa laskettaessa:(12)
      
      1. puolet sellaisista veloista maksetuista vastikkeista, jotka liittyvät taloudellisesti joko liikkeen (sen osan) tai osuuden
         liikkeestä perustamiseen tai hankintaan tai liikkeen laajentamiseen tai parantamiseen taikka jotka on tarkoitettu liikkeen
         pääoman korotukseen muuten kuin väliaikaisesti.”
      
      18.      Vuoden 2002 GewStG:n 10a §:ssä säädetään, että elinkeinoveron määräytymisperusteen vahvistamiseksi saman lain 8 §:n mukaisesti
         määritetystä voitosta vähennetään elinkeinotoiminnan tappiot.
      
       Tosiseikat, menettely ja ennakkoratkaisukysymykset
      19.      Pääasian kantaja Scheuten Solar Technology GmbH (jäljempänä Scheuten) on Saksaan sijoittautunut aurinkopaneeleita valmistava
         yritys. Solar Systems BV (jäljempänä Solar Systems), jonka kotipaikka on Alankomaissa, hankki Scheutenin kaikki yhtiöosuudet
         vuonna 2003.
      
      20.      Solar Systems myönsi Scheutenille 11:llä pitkälti samansisältöisellä 27.8.2003 ja 1.12.2004 välisenä aikana tehdyllä sopimuksella
         lainoja, joiden kokonaismäärä oli 5 180 000 euroa ja joihin sovellettiin 5 prosentin korkoa. Lainat oli maksettava takaisin
         Solar Systemsin pyynnöstä. Verovuonna 2004, jota käsiteltävä asia koskee, Scheuten maksoi Solar Systemsille lainoista korkoa
         154 584 euroa.
      
      21.      Vuoden 2002 GewStG:n 8 §:n 1 momentin nojalla veroviranomaiset tekivät päätöksen, jonka mukaan 50 prosenttia edellä mainitusta
         summasta (77 292:ta euroa) ei ollut Scheutenille vähennyskelpoista elinkeinotoiminnan voitosta, ja vahvistivat sen perusteella
         yrityksen elinkeinoveron vuodelle 2004. Scheuten katsoi, että elinkeinotoiminnan voitosta on vähennettävä sen Solar Systemsille
         vuonna 2004 maksamat korot kokonaisuudessaan, jolloin sen veron määräytymisperuste pienenee. Scheuten vaati näin ollen veroviranomaisten
         päätöksen oikaisemista.
      
      22.      Finanzgericht Münster hylkäsi Scheutenin kanteen 22.2.2008 antamallaan tuomiolla.
      
      23.      Scheuten valitti tuomiosta Bundesfinanzhofiin ja vaati, että Finanzgerichtin tuomio kumotaan ja elinkeinoveropäätöstä muutetaan.
         Scheuten väitti, että koska sen elinkeinotulo (kun siitä oli vähennetty kokonaisuudessaan sen vuonna 2004 maksamat korot)
         oli 3 187 euroa ja sillä oli oikeus siirtää aiemmilta tilikausilta 5 313 euron tappiot, elinkeinoveron alaisen tulon määrä
         on 0 euroa. Bundesfinanzhof pyytää nyt ennakkoratkaisua seuraaviin kysymyksiin:
      
      ”a)      Onko direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohta esteenä säännökselle, jonka mukaan jäsenvaltiossa olevan yhtiön toisessa jäsenvaltiossa
         olevalle lähiyhtiölleen maksamat lainankorot lisätään ensin mainitun yhtiön elinkeinoveron laskentaperustaan?
      
      b)      Mikäli ensimmäiseen kysymykseen vastataan myöntävästi, onko edellä mainitun direktiivin 1 artiklan 10 kohtaa tulkittava siten,
         että jäsenvaltiolla on mahdollisuus olla soveltamatta direktiiviä myös silloin, kun sen 3 artiklan b alakohdassa säädetyt
         lähiyhtiön olemassaoloa koskevat edellytykset eivät koronmaksuhetkellä vielä ole keskeytyksettä täyttyneet vähintään kahden
         vuoden ajan?
      
      Voiko jäsenvaltio tässä tilanteessa vedota maksavaan yhtiöön nähden välittömästi direktiivin 1 artiklan 10 kohtaan?”
      24.      Kirjallisia huomautuksia esittivät Scheutenin lisäksi Belgian, Tanskan, Saksan, Italian, Alankomaiden, Portugalin, Ruotsin
         ja Yhdistyneen kuningaskunnan hallitukset sekä Euroopan komissio. Suullisia huomautuksia 16.9.2010 pidetyssä istunnossa esittivät
         Scheuten, Finanzamt Gelsenkirchen-Süd, Saksan, Viron ja Ruotsin hallitukset sekä komissio.
      
       Asian arviointi
       Alustavat toteamukset
      25.      Scheuten väittää, että päätös sisällyttää elinkeinoveron määräytymisperusteeseen 50 prosenttia sen Solar Systemsille maksamista
         korkomaksuista on ristiriidassa EY 43 artiklassa (nykyisin SEUT 49 artikla) ja EY 48 artiklassa (nykyisin SEUT 54 artikla)
         taatun sijoittautumisvapauden kanssa.(13)
      
      26.      Scheutenin väite vaikuttaa kuitenkin kestämättömältä, sillä se myönsi istunnossa (vastatessaan unionin tuomioistuimen kysymyksiin),
         ettei kansallinen lainsäädäntö ole syrjivä, koska säännöksissä, joiden nojalla 50 prosenttia korkomaksuista lisätään elinkeinotoiminnan
         voittoon, ei tehdä eroa kansallisten ja rajatylittävien liiketoimien välillä.
      
      27.      Kansallinen tuomioistuin ei joka tapauksessa ole esittänyt kysymyksiä EY 43 ja EY 48 artiklan soveltamisesta, joten en tarkastele
         asiaa lähemmin.
      
       Ensimmäinen ennakkoratkaisukysymys
      28.      Ensimmäisellä kysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee, onko direktiivi 2003/49 esteenä kansalliselle
         säännökselle, jossa yhtiön toisessa jäsenvaltiossa olevalle lähiyhtiölleen maksamia korkomaksuja ei pidetä vähennyskelpoisina
         kustannuksina korkomaksuja maksavan yhtiön elinkeinoveron määräytymisperustetta määritettäessä.
      
      29.      Direktiivi 2003/49 ei nähdäkseni ole esteenä kyseiselle kansalliselle säännökselle.
      
       Direktiivin 2003/49 soveltamisala
      30.      Direktiivin 2003/49 soveltamisedellytykset vaikuttavat ensi näkemältä täyttyvän. Scheuten on direktiivin 2003/49 3 artiklan
         a alakohdassa tarkoitettu jäsenvaltiosta oleva yhtiö, joka maksoi korkomaksuja saman direktiivin 3 artiklan b alakohdassa
         tarkoitetulle lähiyhtiölle (Solar Systems). On kuitenkin tarpeen tarkastella lähemmin riidanalaisen kansallisen säännöksen
         tosiasiallista vaikutusta kyseisiin korkomaksuihin.
      
      –       Kansallisen säännöksen vaikutus
      31.      Vuoden 2002 GewStG:n 6 §:n nojalla Scheutenilta kannetaan veroa sen elinkeinotulosta ja elinkeinotoiminnan voitosta.(14) Saman lain 7 §:ssä määritellään elinkeinotulo ja elinkeinotoiminnan voitto ja säädetään, että elinkeinoverotuksessa elinkeinotoiminnan
         voittoon tehdään 8 §:ssä säädetyt lisäykset ja/tai siitä tehdään 9 §:ssä säädetyt vähennykset.(15) Elinkeinoveron maksettava määrä määritetään näin saadun summan perusteella. Elinkeinoveron määräytymisperuste eroaa siten
         niin tuloveron kuin yhteisöveronkin määräytymisperusteesta.(16) Tavallaan on harhaanjohtavaa kuvata kyseisiä korkomaksuja elinkeinotoiminnan voittoon ”lisätyiksi”. Todellisuudessa näitä
         maksuja ei säännösten mukaan vähennetä voitosta elinkeinoverotuksessa.
      
      32.      Vuoden 2002 GewStG:n 8 §:n 1 momentilla on itse asiassa kaksi veroseuraamusta. Ensimmäinen on se, ettei 50:tä prosenttia Scheutenin
         Solar Systemsille maksamista koroista vähennetä sen voitosta vähennyskelpoisina kustannuksina. Toinen seuraamus on se, että
         näin ollen Scheutenin elinkeinoveron määräytymisperuste nousee, kun siihen sisällytetään vähennyskelvottomat korkomaksut.(17)
      
      33.      Scheutenin korkomaksut ovat selkeästi kyseisen yhtiön kustannuksia. Asiaa koskevan kansallisen lainsäädännön mukaan 50 prosenttia
         näistä kustannuksista ei ole vähennyskelpoisia elinkeinoveron määräytymisperusteen määrittämisen yhteydessä. Kuuluuko vähennyskelpoisen
         kustannuksen käsite direktiivin 2003/49 soveltamisalaan?
      
      34.      Välillisistä veroista poiketen EY:n perustamissopimuksessa ei määrätä nimenomaisesti välittömiä veroja (kuten tuloveroa ja
         yhtiöveroa) koskevan lainsäädännön yhdenmukaistamisesta.(18) Unionissa ei näin ollen ole voimassa lainsäädäntöä kansallisten verojärjestelmien ja jäsenvaltioiden erilaisten veron määräytymisperusteiden
         monimutkaisen järjestelmän yhdenmukaistamisesta.(19)
      
      35.      Scheutenin mukaan direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdasta seuraa, että korkoa maksavan yhtiön korkomaksut vapautetaan kaikista
         veroista. Vuoden 2002 GewStG:n 8 §:n 1 momentti vastaa sen mukaan vaikutukseltaan veron kantamista, koska 50 prosenttia koroista,
         jotka Scheuten on maksanut Solar Systemsille, sisällytetään Scheutenin veron määräytymisperusteeseen.
      
      36.      Saksan hallitus ja Finanzamt Gelsenkirchen-Süd esittävät komission tukemana, että vuoden 2002 GewStG:n 8 §:n 1 momentti koskee
         veron määräytymisperustetta. Siinä säädetään tekijöistä, jotka on otettava huomioon määritettäessä voittoa, josta elinkeinoveroa
         voidaan kantaa, ja erityisesti siitä, ovatko korkomaksut vähennyskelpoisia kustannuksia. Tällainen säännös ei niiden mukaan
         kuulu direktiivin 2003/49 soveltamisalaan. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen ensimmäiseen kysymykseen olisi näin ollen
         vastattava kieltävästi.
      
      37.      Kirjallisia huomautuksia esittäneistä jäsenvaltioista viisi (Tanska, Italia, Alankomaat, Portugali ja Ruotsi) tekee samantapaisia
         huomautuksia kuin Saksan hallitus ja komissio. Viro yhtyi niiden näkemykseen istunnossa. Myös Yhdistynyt kuningaskunta katsoo,
         joskin eri syistä, että ensimmäiseen ennakkoratkaisukysymykseen olisi vastattava kieltävästi. Se väittää, että direktiivi
         2003/49 koskee korkomaksujen edunsaajan eikä niitä maksavan yhtiön verokohtelua.
      
      38.      Belgian hallituksen lähestymistapa on erilainen. Sen mukaan vuoden 2002 GewStG:n 8 §:n 1 momentti vastaa vaikutukseltaan veron
         kantamista. Direktiivi 2003/49 ei kuitenkaan ole esteenä tällaiselle kohtelulle, jos sisällyttämällä korkomaksut veron määräytymisperusteeseen
         pyritään torjumaan pääoman riittämättömyyttä yritysrahoituksessa.
      
      39.      Olen samaa mieltä kuin komissio ja jäsenvaltiot, joiden mukaan käsiteltävä asia ei kuulu direktiivin 2003/49 soveltamisalaan.
      
      40.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdan soveltaminen edellyttää ensinnäkin veron olemassaoloa. Korkomaksut ovat vapaita asianomaisesta
         verosta, mikäli tosiasiallinen edunsaaja on toisesta jäsenvaltiosta oleva yhtiö tai toisessa jäsenvaltiossa sijaitseva kiinteä
         toimipaikka. Vapautukseen johtaa näin ollen veron kantaminen eikä veron määräytymisperusteen määrittäminen (joka edeltää sitä
         verotusmenettelyssä).
      
      41.      On ensinnäkin syytä huomauttaa, että sekä säännöksillä, joissa otetaan käyttöön vero, että säännöksillä, jotka koskevat veron
         määräytymisperustetta, on luonnollisestikin veroseuraamuksia. Tällaiset säännökset koskevat kuitenkin erityyppisiä toimenpiteitä.
         Säännöksillä, joissa otetaan käyttöön vero, luodaan verovelvollisuus, joka syntyy tietyn tapahtuman jälkeen (esimerkkinä tilanne,
         jossa tytäryhtiö maksaa emoyhtiölleen osinkoja). Veron määräytymisperustetta koskevissa säännöksissä määritetään, mikä on
         veronalaista tuloa tai voittoa (esimerkiksi miten suuri osa henkilön tuloista on veronalaista tuloa tai mitkä kustannukset
         tai tappiot ovat vähennyskelpoisia määritettäessä veroa, jonka yhtiö tai luonnollinen henkilö on velvollinen maksamaan).
      
      42.      Välittömiä veroja ei ole yhdenmukaistettu Euroopan unionissa, joten EU:ssa ei ole toteutettu toimia veron määräytymisperusteen
         yhdenmukaistamiseksi kansallisissa verojärjestelmissä.(20) Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan ”välitön verotus kuuluu jäsenvaltioiden toimivaltaan mutta jäsenvaltioiden
         on tätä toimivaltaansa käyttäessään noudatettava yhteisön oikeutta”.(21) Tämä rajoitus voi olla erittäin merkityksellinen, esimerkiksi jos kansallisessa toimenpiteessä syrjittäisiin kansallisia
         ja rajatylittäviä liiketoimia ja sillä rajoitettaisiin näin sijoittautumisvapautta. Alustavissa toteamuksissa esittämistäni
         syistä kyseistä seikkaa ei ole tarpeen tutkia tässä menettelyssä.
      
      43.      Kuten komissio perustellusti huomauttaa, mikään direktiivin 2003/49 sanamuodossa ei lisäksi viittaa siihen, että unionin lainsäätäjän
         tarkoituksena olisi ollut ottaa käyttöön veron määräytymisperustetta koskevia säännöksiä. On totta, että direktiivin 1 artiklan
         3 kohdassa mainitaan ”vähennyskelpoiset kustannukset”. Vähennyskelpoisuuden käsite liittyy kuitenkin mainitussa säännöksessä
         ”kiinteän toimipaikan” määritelmään ja verokohteluun. Direktiivin 1 artiklan 3 kohdassa ei säädetä veron määräytymisperusteesta.
      
      44.      Katson näin ollen, ettei direktiiviin 2003/49 sisälly nimenomaista säännöstä siitä, miten voitot määritetään veron määräytymisperusteessa,
         joten ei ole perusteltua päätellä, että direktiivin 2003/49 soveltamisala olisi 1 artiklan 1 kohdassa säädettyä verovapautusta
         laajempi.
      
      –       Sovelletaanko asiaan emo- ja tytäryhtiödirektiiviä koskevaa unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntöä?
      45.      Scheutenin mukaan emo- ja tytäryhtiödirektiiviä koskevasta unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä seuraa, että vuoden 2002
         GewStG:n 8 §:n 1 momentin kaltaisessa säännöksessä, jossa edellytetään vähennyskelpoisten kustannusten sisällyttämistä yhtiön
         veron määräytymisperusteeseen, säädetään direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitetusta verosta. Scheuten vetoaa
         ensinnäkin asiaan Athinaïki Zythopoiïa.(22) Mainitussa asiassa kreikkalainen tytäryhtiö oli jakanut voittoa Alankomaissa sijaitsevalle emoyhtiölleen. Tytäryhtiön verotettavia
         voittoja määrittäessään Kreikan veroviranomaiset eivät soveltaneet näihin voittoihin tiettyjä verovapautuksia, joita olisi
         sovellettu, jos voittoja ei olisi jaettu ulkomaiselle emoyhtiölle vaan ne olisivat jääneet tytäryhtiön käyttöön. Tytäryhtiön
         veron määräytymisperustetta laskettaessa huomioon otettiin tulot, joihin oli sovellettu verovelan lakkaamisen aiheuttavaa
         erityisverotusta, ja verovapaat tulot.(23) Tuomioistuimen oli ratkaistava, säädettiinkö kyseisissä kansallisissa säännöksissä emo- ja tytäryhtiödirektiivin 5 artiklan
         1 kohdassa kielletystä lähdeverosta.
      
      46.      Käsiteltävä asia eroaa nähdäkseni asiasta Athinaïki Zythopoiïa. Viimeksi mainitussa yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että kansallisten
         viranomaisten päätös olla soveltamatta tytäryhtiöön tiettyjä verovapautuksia – minkä seurauksena sen veron määräytymisperuste
         ja siten verorasitus olivat suurempia – merkitsi lähdeveron kantamista. Se totesi useiden tekijöiden osoittavan, että emoyhtiöltä
         oli kannettu lähdeveroa: i) tytäryhtiön verorasitus kohosi ainoastaan siitä syystä, että se jakoi voittoa emoyhtiölleen, mikä
         muodosti verotettavan tapahtuman; ii) jaettu voitto muodosti veron määräytymisperusteen; iii) tytäryhtiön verottamisen liiketaloudellinen
         vaikutus vastasi emoyhtiön verottamista, sillä vero pidätettiin tytäryhtiöltä ja tämä tilitti sen välittömästi eteenpäin veroviranomaisille,
         jolloin emoyhtiölle maksettujen voittojen määrä pieneni; ja iv) kyseessä olevissa kansallisissa säännöksissä ei otettu maksettavan
         veron määrää laskettaessa huomioon edellisten vuosien tappiontasausta, vaikka näin tehdään yleensä yhtiöverotuksessa.(24)
      
      47.      Käsiteltävässä asiassa ei ole havaittavissa yhtäkään yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Athinaïki Zythopoiïa yksilöimistä tekijöistä.
         Nyt kyseessä oleva kansallinen säännös koskee ensinnäkin kustannusten vähennyskelpoisuutta eikä veron kantamista. Veron määräytymisperuste
         ei toiseksi vastaa Scheutenin maksamien korkojen määrää. Veron määräytymisperuste määritetään vuoden 2002 GewStG:n asiaa koskevien
         säännösten perusteella(25) – vähennyskelvottomat korkomaksut ovat pelkästään yksi veron määräytymisperusteen osatekijä. Kansallisella säännöksellä ei
         kolmanneksi ole liiketaloudellista vaikutusta emoyhtiöön, jolle korkoja maksetaan. Solar Systems saa korot kokonaisuudessaan,
         eikä niitä veroteta Saksassa. Tästä ei seuraa, että Scheuten itse olisi väistämättä velvollinen maksamaan veroa sen veron
         määräytymisperusteeseen sisällytetyistä korkomaksuista. Niiden vastapainona voi olla muita vähennyskelpoisia kustannuksia.
         Jos vähennykset ovat suuremmat kuin voitosta saatava tulo, veroa ei voida kantaa.(26)
      
      48.      Scheuten vetoaa myös asiaan Burda,(27) jossa yhteisöjen tuomioistuin totesi emo- ja tytäryhtiödirektiivistä, että veron pitäminen lähdeverona edellyttää seuraavien
         kolmen kumulatiivisen edellytyksen täyttymistä: verotettavana tapahtumana on osingon tai muun arvopapereista koituvan tuoton
         maksaminen, veron määräytymisperuste on näistä arvopapereista koituva tuotto, ja verovelvollisena on näiden ”arvopapereiden
         haltija”.(28)
      
      49.      Yksikään näistä kolmesta kumulatiivisesta edellytyksestä ei kuitenkaan vaikuta täyttyvän käsiteltävässä asiassa. Kuten olen
         jo todennut asian Athinaïki Zythopoiïa yhteydessä, Scheutenin korkomaksut sinänsä eivät muodosta verotettavaa tapahtumaa.
         Veron määräytymisperusteena eivät myöskään ole maksetut korot – säännösten mukaisesti 50:tä prosenttia korkomaksuista ei hyväksytä
         vähennyskelpoisina kustannuksina. Lähdeveroa kannettaessa verovelvollinen on emoyhtiö, jolla on hallussaan tytäryhtiön osakkeet.
         Käsiteltävässä asiassa Solar Systems (emoyhtiö, joka on ”arvopapereiden haltija”) ei ole vuoden 2002 GewStG:n nojalla verovelvollinen.
      
      50.      Yleisemmin yhteisöjen tuomioistuimen asioissa Athinaïki Zythopoiïa ja Burda antamat tuomiot koskivat sen määrittämistä, säädettiinkö
         asianomaisessa kansallisessa lainsäädännössä itse asiassa lähdeverosta. Käsiteltävä asia koskee säännöstä, jossa säädetään
         kustannusten vähennyskelpoisuudesta ja veron määräytymisperusteesta. Emo- ja tytäryhtiödirektiiviä koskevaa unionin tuomioistuimen
         oikeuskäytäntöä ja erityisesti kahdessa edellä mainitussa asiassa annettuja tuomioita ei nähdäkseni voida tulkita siten, että
         kyseisessä säännöksessä säädetään lähdeverosta.
      
      51.      Katson näin ollen, ettei emo- ja tytäryhtiödirektiiviä koskeva oikeuskäytäntö auta unionin tuomioistuinta määrittämään vähennyskelpoisuudesta
         annetun kansallisen säännöksen luonnetta direktiivin 2003/49 yhteydessä.
      
      –       Päätelmä direktiivin 2003/49 soveltamisalasta ja 1 artiklan 1 kohdasta
      52.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdassa säädetään nähdäkseni ainoastaan eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisten
         korkomaksujen vapauttamisesta verosta. Direktiivin 2003/49 soveltamisalaan eivät kuulu kansalliset säännökset, joissa määritetään
         veron määräytymisperuste, kuten säännöt kustannusten vähennyskelpoisuudesta. Ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että Scheuten
         on kuitenkin esittänyt useita muita perusteluja lainsäädännön sanamuodon, systematiikan ja tavoitteen perusteella. Tarkastelen
         seuraavaksi näitä seikkoja.
      
       Direktiivin 2003/49 sanamuoto ja systematiikka
      –       Käsitteen ”maksu” merkitys
      53.      Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pitää direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohtaa moniselitteisenä. Sen mukaan käytetty
         sanamuoto mahdollistaa kaksi eri merkitystä. Kohdan sanamuoto voi tarkoittaa (kuten olen edellä päätellyt) sitä, että verovapautusta
         sovelletaan sellaisten korkomaksujen verotukseen, jotka ovat tuloa koron tosiasialliselle edunsaajalle. Ennakkoratkaisua pyytäneen
         tuomioistuimen mukaan sen voidaan kuitenkin tulkita myös tarkoittavan sitä, että koron maksajan suorittamaa korkomaksua on
         kohdeltava verotuksessa kyseisen yhtiön vähennyskelpoisena kustannuksena.
      
      54.      Ilmaisua ”korko – – maksut” käytettiin kaikissa direktiivin 2003/49 antamishetkellä käytössä olleissa kieliversioissa lukuun ottamatta saksankielistä
         versiota, jossa käytettiin ilmaisua ”Einkünfte in Form von Zinsen” (korkona saatava tulo).
      
      55.      Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan saksankielinen versio puoltaa väitettä, jonka mukaan 1 artiklan 1 kohdassa
         säädetty vapautus koskee ainoastaan koron tosiasiallista edunsaajaa, kuten myös Yhdistynyt kuningaskunta esittää.
      
      56.      Scheuten puolestaan väittää, että ”maksut” on neutraalimpi käsite ja että se tarkoittaa sekä koron maksajan (velallisen) suorittamia
         maksuja että tosiasiallisen edunsaajan (luotonantajan) saamia maksuja.
      
      57.      Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan kaikki kieliversiot, joilla EU:n lainsäädäntö on laadittu, ovat samalla tavoin todistusvoimaisia.(29) Saksankielisen version sanamuoto viittaa (muita kieliversioita selvemmin) siihen, että 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitetaan
         yksinomaan tosiasiallisen edunsaajan asemaa (korkoa saavaa yhtiötä, joka on tässä tapauksessa Solar Systems). Pelkästään tämän
         perusteella ei kuitenkaan voida todeta, että 1 artiklan 1 kohtaa on tulkittava näin. Säännöksen sanamuotoa on pikemminkin
         tulkittava direktiivin yleisen systematiikan ja tavoitteen mukaan.(30)
      
      58.      On totta, että erikseen tarkasteltuna sana ”maksut” voisi tarkoittaa joko tosiasiallisen edunsaajan saamaa korkomaksua tai
         korkoa maksavan yhtiön suorittamaa maksua. Kun sanaa ”maksut” kuitenkin tarkastellaan koko direktiivin 2003/49 yhteydessä,
         sen merkitys on yksiselitteinen. Se voi tarkoittaa ainoastaan tosiasiallisen edunsaajan saamia korkomaksuja.
      
      59.      Tämä johtuu ensinnäkin siitä, että direktiivin 2 artiklan a alakohdan määritelmän mukaan ilmaisulla ”korko” tarkoitetaan ”tuloa
         kaikenlaisista velkasaatavista – –”. Ainoastaan tosiasiallinen edunsaaja saa koron tulona velkasaatavasta. Koron maksaja ei
         lähtökohtaisesti voi saada tuloa velkasaatavasta. Korkomaksu ei ole sille tuloa vaan kustannuserä.
      
      60.      Kuten komissio on huomauttanut, 1 artiklan 10 kohdan sanamuoto viittaa myös siihen, että direktiivi 2003/49 koskee tosiasiallisen
         edunsaajan saamien korkomaksujen vapauttamista verosta eikä korkoja maksavan yhtiön veron määräytymisperustetta. Direktiivin
         1 artiklan 10 kohdassa annetaan jäsenvaltioille mahdollisuus olla soveltamatta 1 artiklan 1 kohtaan sisältyvää vapautusta,
         jos tietyt edellytykset eivät täyty.(31) Kyseisessä kohdassa mainitaan nimenomaisesti ”toisesta jäsenvaltiosta oleva yhtiö tai sellaisen yhtiön kiinteä toimipaikka”
         edunsaajana, johon 1 artiklan 1 kohdan vapautusta ei sovelleta, jos poikkeusta käytetään. Käänteisesti 1 artiklan 10 kohdassa
         ei viitata lainkaan koron maksajaan.
      
      61.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdassa säädetystä vapautuksesta voi näin ollen hyötyä ainoastaan toisessa jäsenvaltiossa
         oleva tosiasiallinen edunsaaja.
      
      –       Kaksinkertainen verotus
      62.      Direktiivin 2003/49 9 artiklassa säädetään, että direktiivi ei vaikuta niiden kansallisten säännösten tai sopimukseen perustuvien
         määräysten soveltamiseen, jotka menevät pidemmälle kuin tämän direktiivin säännökset ja joiden tarkoituksena on korkojen ”kaksinkertaisen
         verotuksen” poistaminen tai lieventäminen. Myös kyseinen säännös tukee käsitystä, jonka mukaan verovapautusta sovelletaan
         ainoastaan tosiasialliseen edunsaajaan.
      
      63.      Kaksinkertaisen verotuksen käsitettä ei ole määritelty direktiivissä 2003/49. Sillä ymmärretään kuitenkin yleisesti kahden
         mahdollisen verotustason olemassaoloa. Julkisasiamies Geelhoed kuvasi havainnollisesti sen seurauksia asiassa Test Claimants
         in Class IV of the ACT Group Litigation 23.2.2006 esittämässään ratkaisuehdotuksessa seuraavasti:(32) ”Näiden kahden mahdollisen verotustason olemassaolo voi johtaa toisaalta taloudelliseen kaksinkertaiseen verotukseen (saman
         tulon verotus kahteen kertaan eri veronmaksajilta) ja toisaalta juridiseen kaksinkertaiseen verotukseen (saman tulon verotus
         kahteen kertaan samalta veronmaksajalta). Taloudellinen kaksinkertainen verotus voi tapahtua esimerkiksi, kun samoista voitoista
         kannetaan veroa ensin yhtiöltä yhtiöverona ja sen jälkeen osakkeenomistajalta tuloverona. Juridinen kaksinkertainen verotus
         voi tapahtua esimerkiksi, kun kaksi eri valtiota kantaa osakkeenomistajalta samoista voitosta ensin lähdeveroa ja sen jälkeen
         tuloveroa.”
      
      64.      Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan direktiiviin 2003/49 sisältyvään kaksinkertaisen verotuksen käsitteeseen
         kuuluvat sekä taloudellinen että juridinen kaksinkertainen verotus. Mielestäni se käsittää ainoastaan jälkimmäisen.
      
      65.      Emo- ja tytäryhtiödirektiivi koskee selkeästi taloudellista kaksinkertaista verotusta – saman tulon (jaettujen voittojen)
         verotusta ensin tytäryhtiöltä ja uudelleen emoyhtiöltä. Direktiivissä 2003/49 sitä vastoin tunnustetaan, että samaa tuloa
         saatetaan verottaa kahdesti samalta henkilöltä eli tosiasialliselta edunsaajalta, nimittäin ensin lähdevaltiossa (valtio,
         jossa korkoa maksava yhtiö sijaitsee) lähdeverona tai lopullisessa verotuksessa kannettavina veroina ja uudelleen tosiasiallisen
         edunsaajan kotivaltiossa. Direktiivi 2003/49 ei siten koske veron kantamista kahdelta eri henkilöltä vaan yhdeltä ja samalta
         henkilöltä. Tosiasiallinen edunsaaja on ainoa henkilö, joka saattaa kärsiä kaksinkertaisesta verotuksesta,(33) ja direktiivi 2003/49 koskee näin ollen yksinomaan juridista kaksinkertaista verotusta.
      
      66.      Täydellisyyden vuoksi muistutan, että komission ehdotukseen direktiiviksi 2003/49 vaikutti OECD:n malliverosopimus,(34) jonka ensisijaisena tarkoituksena on antaa käyttöön välineet kansainvälisen juridisen kaksinkertaisen verotuksen yhteydessä
         syntyvien yleisimpien ongelmien yhdenmukaista ratkaisemista varten. Sen tavoitteena on ottaa käyttöön järjestelmä, jolla varmistetaan,
         että tosiasiallinen edunsaaja maksaa veroa kotivaltiossaan, ja minimoida rajatylittäviä korkomaksuja saavan tosiasiallisen
         edunsaajan verorasite ja siihen liittyvä hallinnollinen rasite.
      
      67.      Katson näin ollen, että direktiivissä 2003/49 käytetyllä ilmaisulla ”kaksinkertainen verotus” voidaan tarkoittaa ainoastaan
         koron tosiasiallisen edunsaajan saamien tulojen verotusta. Koron maksaja ei siis kuulu 1 artiklan 1 kohdassa säädetyn verovapautuksen
         piiriin.
      
      68.      Käsiteltävässä asiassa Scheutenin Alankomaissa sijaitsevalle emoyhtiölle, Solar Systemsille suorittamiin korkomaksuihin liittyy
         kaksi veroseuraamusta. Scheutenin elinkeinoveron määräytymisperuste kohoaa, koska 50:tä prosenttia sen korkomaksuista ei hyväksytä
         vähennyskelpoisiksi kustannuksiksi. Kuten olen jo todennut,(35) tästä ei välttämättä seuraa veron kantaminen: jos veron määräytymisperustetta laskettaessa vähennykset ovat suuremmat kuin
         voitoista saatava tulo, velvollisuutta maksaa elinkeinoveroa ei ole. Solar Systemsiä (tosiasiallista edunsaajaa) saatetaan
         lisäksi verottaa Alankomaissa saamistaan korkomaksuista.
      
      69.      Tällainen veroseuraamusten yhdistelmä sinänsä ei kuitenkaan merkitse taloudellista tai juridista kaksinkertaista verotusta,
         mikä on yksi osoitus siitä, ettei tämän menettelyn taustalla oleva tilanne kuulu direktiivin 2003/49 soveltamisalaan.
      
      –       Lähdevero tai lopullisessa verotuksessa kannettavat verot
      70.      Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii lisäksi, tarkoittaako direktiivissä 2003/49 säädetty korkomaksujen vapauttaminen
         lähdeveroina tai lopullisessa verotuksessa kannettavista veroista sitä, että sekä tosiasiallinen edunsaaja että koron maksaja kuuluvat direktiivin
         soveltamisalaan. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin huomauttaa, että direktiivin 2003/49 soveltamisala on tässä suhteessa
         laajempi kuin emo- ja tytäryhtiödirektiivin soveltamisala, koska viimeksi mainitussa viitataan ainoastaan tytäryhtiön emoyhtiölleen
         jakaman voiton ennakonpidätykseen.
      
      71.      Komissio ja kaikki huomautuksia esittäneet jäsenvaltiot Belgiaa lukuun ottamatta väittävät, ettei lopullisessa verotuksessa
         kannettavat verot sisältävästä ilmaisusta seuraa, että direktiivin 2003/49 soveltamisala kattaa myös niin koron maksajan ja
         tosiasiallisen edunsaajan kuin veron määräytymisperusteenkin.
      
      72.      Olen samaa mieltä.
      
      73.      Ilmaisulla ”tai lopullisessa verotuksessa kannettavista veroista” viitataan ensinnäkin yksinkertaisesti erityiseen verovelvollisuuden
         määrittämismekanismiin. Sen perusteella ei mielestäni voida katsoa, että direktiivi 2003/49 koskee korkoa maksavan yhtiön
         veron määräytymisperustetta.
      
      74.      Kahden verovelvollisuuden määrittämismenetelmän – lähdevero ja lopullisessa verotuksessa kannettavat verot – sisällyttäminen
         direktiivin 2003/49 sanamuotoon on lisäksi yhdenmukaista sen tavoitteen kanssa. Direktiivin tavoitteena on nimittäin varmistaa
         eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisten korkomaksujen kaksinkertaisen verotuksen poistaminen.(36) Tavoitteen saavuttamisen todennäköisyyttä lisää se, että molemmat verovelvollisuuden määrittämiskeinot kuuluvat direktiivin
         2003/49 soveltamisalaan.
      
      75.      Direktiivin 2003/49 ja emo- ja tytäryhtiödirektiivin käsitteistön eroista tässä suhteessa ei mielestäni voida päätellä, että
         sekä koron tosiasiallinen edunsaaja että sen maksaja kuuluvat direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdassa säädetyn vapautuksen
         soveltamisalaan.
      
      –       Päätelmä direktiivin 2003/49 sanamuodosta ja systematiikasta
      76.      Katson näin ollen, että kun ilmaisua ”korko – – maksut” tulkitaan direktiivin sanamuodon ja yleisen systematiikan mukaan,
         se tarkoittaa tosiasialliselle edunsaajalle maksettavien korkomaksujen vapauttamista verosta. Direktiivissä 2003/49 ei nähdäkseni
         viitata koron maksajaan eikä siihen, voidaanko korkomaksut vähentää velallisen veron määräytymisperusteesta.
      
       Direktiivin 2003/49 tavoite
      77.      Direktiivin 2003/49 tavoite tukee päätelmää, jonka mukaan direktiivi koskee yksinomaan koron tosiasialliselle edunsaajalle
         maksettavien korkomaksujen veroseuraamuksia.
      
      78.      Direktiivin 2003/49 johdanto-osan ensimmäisessä, toisessa, kolmannessa ja neljännessä perustelukappaleessa selitetään, että
         kansalliset toimet ja kansainväliset sopimukset eivät välttämättä poista rajatylittävien korkomaksujen kaksinkertaista verotusta,
         että korkomaksuja olisi verotettava kerran ja että tarkoituksenmukaisin tapa saavuttaa tämä tavoite on lakkauttaa korkomaksujen
         verotus. Myös komissio toteaa direktiivin 2003/49 toiminnasta antamassaan kertomuksessa, että verottamalla tosiasiallista
         edunsaajaa tämän kotijäsenvaltiossa tai sijaintijäsenvaltiossa varmistetaan, että korkomaksuista saatavaa tuloa verotetaan
         samalla lainkäyttöalueella, jolla siihen liittyvät menot (sen pääoman hankintamenot, josta maksetaan myöhemmin korkoa) ovat
         vähennyskelpoisia.(37)
      
      79.      Direktiivin 2003/49 tavoitteena on siten poistaa kaksinkertaisen verotuksen mahdolliset haitat rajatylittäviä korkomaksuja
         saavalle tosiasialliselle edunsaajalle ja varmistaa, ettei tällaisiin liiketoimiin sovelleta epäedullisempia veroehtoja kuin
         ne, joita sovelletaan saman jäsenvaltion yhtiöiden välisiin samoihin liiketoimiin. Direktiivi ei koske korkoa maksavan henkilön
         veron määräytymisperustetta.
      
      80.      Ensimmäiseen ennakkoratkaisukysymykseen on näin ollen vastattava, ettei direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohta ole esteenä
         säännökselle, jonka mukaan jäsenvaltiossa olevan yhtiön toisessa jäsenvaltiossa olevalle lähiyhtiölleen maksamat lainankorot
         lisätään ensin mainitun yhtiön elinkeinoveron laskentaperustaan.
      
       Toinen ennakkoratkaisukysymys
      81.      Ensimmäiseen kysymykseen ehdottamani vastauksen perusteella toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata. Kaiken varalta tarkastelen
         sitä kuitenkin lyhyesti.
      
      82.      Toisessa kysymyksessään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyytää ohjeita direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohdan tulkinnasta.
         Mikäli direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohta on esteenä korkomaksujen sisällyttämiselle (tai ”lisäämiselle”) Scheutenin veron
         määräytymisperusteeseen (eli korkomaksut ovat kokonaisuudessaan vähennyskelpoisia kustannuksia verotuksessa), voivatko veroviranomaiset
         siinä tapauksessa soveltaa 1 artiklan 10 kohdan poikkeusta, jolloin 1 artiklan 1 kohtaa ei sovellettaisi ja korkomaksut olisivat
         vähennyskelvottomia?
      
      83.      Scheutenin mukaan 1 artiklan 10 kohtaa on tulkittava siten, että korkomaksu vapautetaan verosta, vaikka asianomaiset yhtiöt
         eivät ole olleet lähiyhtiöitä keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan.
      
      84.      Ainoastaan komissio ja kolme menettelyssä huomautuksia esittäneistä jäsenvaltioista ehdottavat vastausta toiseen ennakkoratkaisukysymykseen.
      
      85.      Belgia ja Viro katsovat, että toiseen kysymykseen olisi vastattava myöntävästi, kun taas Italian hallituksen ja komission
         mukaan siihen olisi vastattava kieltävästi.
      
      86.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohdassa annetaan jäsenvaltioille mahdollisuus olla soveltamatta korkomaksuja koskevaa verovapautusta,
         jos koron maksaja ja tosiasiallinen edunsaaja eivät ole olleet lähiyhtiöitä keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan.(38) Käsiteltävässä asiassa Scheuten ja Solar Systems olivat olleet lähiyhtiöitä alle kaksi vuotta koron maksamishetkellä.
      
      87.      Emo- ja tytäryhtiödirektiivin 3 artiklan 2 kohdan toisen luetelmakohdan ja direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohdan sanamuoto
         on samankaltainen. Myös ensiksi mainittuun sisältyy poikkeus, nimittäin mahdollisuus olla soveltamatta 5 artiklan 1 kohdassa
         säädettyä ennakonpidätyksestä vapauttamista, kun tytäryhtiö jakaa voittoa emoyhtiölleen.(39)
      
      88.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohtaa, kuten emo- ja tytäryhtiödirektiivin 3 artiklan 2 kohdan toista luetelmakohtaakin,
         voidaan nähdäkseni tulkita kahdella tavalla.(40) Direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohtaa voitaisiin tulkita ensinnäkin siten, että poikkeusta 1 artiklan 1 kohdassa säädetystä
         vapautuksesta sovelletaan sillä edellytyksellä, että koron maksaja ja tosiasiallinen edunsaaja ovat koronmaksuhetkellä olleet
         lähiyhtiöitä keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan. Vaihtoehtoisesti 1 artiklan 10 kohtaa voitaisiin tulkita yhteisöjen
         tuomioistuimen yhdistetyissä asioissa Denkavit ym. emo- ja tytäryhtiödirektiivin yhteydessä tekemän ratkaisun mukaisesti siten,
         että koron maksajan ja tosiasiallisen edunsaajan on täytynyt olla lähiyhtiöitä kyseisen vähimmäisajan, ilman että on välttämätöntä,
         että tämä määräaika on päättynyt koronmaksuhetkellä, kunhan määräaika täyttyy myöhemmin.(41)
      
      89.      Tulkitessaan emo- ja tytäryhtiödirektiivin 3 artiklan 2 kohdan toista luetelmakohtaa yhteisöjen tuomioistuin korosti yhdistetyissä
         asioissa Denkavit ym. preesensin käyttöä kaikissa kieliversioissa lukuun ottamatta tanskankielistä versiota, jossa käytettiin
         mennyttä aikamuotoa.(42) Muissa tuolloin käytössä olleissa kieliversioissa todetaan seuraavaa: ”– – ei keskeytyksettä vähintään kahden vuoden ajan
         ole tällaista osuutta”. Direktiivin 2003/49 1 artiklan 10 kohdan sanamuoto on erilainen. Sen englanninkielisessä versiossa
         todetaan seuraavaa: ”have not been maintained for an uninterrupted period of at least two years’, and the various language
         versions of the directive do not use the same tense” (”eivät ole keskeytyksettä täyttyneet vähintään kahden vuoden ajan. Direktiivin
         eri kieliversioissa myös käytetään eri aikamuotoa”).(43)
      
      90.      Sanamuotojen erilaisuuden vuoksi vaikuttaa perustellulta tulkita 1 artiklan 10 kohtaa direktiivin tarkoituksen perusteella.
         Direktiivillä pyritään keventämään rajatylittäviin korkomaksuihin sovellettavaa verojärjestelmää sen sijaan, että jäsenvaltioille
         annettaisiin mahdollisuus ottaa yksipuolisesti käyttöön rajoituksia tällaisille liiketoimille.(44) Tulkinta, jonka mukaan jäsenvaltiot voisivat vaatia, että pääomaomistuksen vähimmäiskeston (keskeytyksettä vähintään kaksi
         vuotta) on jo oltava täyttynyt koronmaksuhetkellä, olisi mielestäni ristiriidassa direktiivin 2003/49 tarkoituksen kanssa.(45)
      
      91.      Katson näin ollen, että yhteisöjen tuomioistuimen yhdistetyissä asioissa Denkavit ym. omaksumaa lähestymistapaa on sovellettava
         käsiteltävään asiaan.
      
      92.      Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toinen kysymys vaikuttaa perustuvan siihen ajatukseen, että (teoriassa) Saksan veroviranomaiset
         saattavat haluta soveltaa 1 artiklan 10 kohtaa, koska koron maksaja ja tosiasiallinen edunsaaja olivat koronmaksuhetkellä
         olleet lähiyhtiöitä alle kaksi vuotta. Saksa ei kuitenkaan ole antanut säännöksiä, joilla pantaisiin täytäntöön direktiivin
         2003/49 1 artiklan 10 kohdassa säädetty poikkeus.
      
      93.      Toisen kysymyksen toisessa osassa ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ilmeisesti tiedustelee, voiko jäsenvaltio vedota
         välittömästi 1 artiklan 10 kohtaan, vaikka se ei olisi antanut säännöksiä siihen sisältyvän poikkeuksen täytäntöön panemiseksi.
         Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin selittää kuitenkin kysymystään seuraavasti. Siinä tapauksessa, että 1 artiklan 1 kohtaa
         ja 1 artiklan 10 kohtaa sovelletaan käsiteltävään asiaan, voiko Scheuten vedota välittömästi 1 artiklan 1 kohtaan, eli onko
         1 artiklan 1 kohdalla välitön oikeusvaikutus?
      
      94.      Pidän 1 artiklan 1 kohtaa niin ehdottomana ja riittävän täsmällisenä, että sillä voi olla välittömiä oikeusvaikutuksia. Vakiintuneen
         oikeuskäytännön mukaan harkintavallan jättäminen jäsenvaltioille ei ole este direktiivin säännöksen välittömälle oikeusvaikutukselle,
         jos vähimmäisoikeudet voidaan määritellä.(46)
      
      95.      Direktiivin 2003/49 1 artiklan 1 kohdalla on näin ollen 1 artiklan 10 kohdan estämättä välitön oikeusvaikutus.
      
      96.      Toinen ennakkoratkaisukysymys vaikuttaa kuitenkin olevan hypoteettinen. Käsiteltävä asia eroaa ensinnäkin yhdistetyistä asioista
         Denkavit ym. sikäli, ettei 1 artiklan 10 kohtaan sisältyvän poikkeuksen täytäntöön panemiseksi ole annettu kansallista lainsäädäntöä.
         Saksan veroviranomaiset eivät toiseksi vetoa direktiivin 1 artiklan 10 kohtaan. Unionin tuomioistuimen ei siten ole tarpeen
         vastata toiseen ennakkoratkaisukysymykseen.
      
       Ratkaisuehdotus
      97.      Ehdotan näin ollen, että unionin tuomioistuin vastaa Bundesfinanzhofin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti:
      
      Eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisiin korko- ja rojaltimaksuihin sovellettavasta yhteisestä verotusjärjestelmästä
         3.6.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/49/EY 1 artiklan 1 kohta ei ole esteenä säännökselle, jonka mukaan jäsenvaltiossa
         olevan yhtiön toisessa jäsenvaltiossa olevalle lähiyhtiölleen maksamat lainankorot lisätään ensin mainitun yhtiön elinkeinoveron
         laskentaperustaan.
      
      1 –	Alkuperäinen kieli: englanti.
      
      2 –	Eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisiin korko- ja rojaltimaksuihin sovellettavasta yhteisestä verotusjärjestelmästä
         3.6.2003 annettu neuvoston direktiivi 2003/49/EY (EUVL L 157, s. 49; jäljempänä direktiivi 2003/49). Direktiivi 2003/49 on
         yksi kolmesta toimesta, jotka hyväksyttiin haitallisen verokilpailun ehkäisemiseksi. Kaksi muuta ovat säästöjen tuottamien
         korkotulojen verotuksesta 3.6.2003 annettu neuvoston direktiivi 2003/48/EY (EUVL L 157, s. 38), jota sovelletaan luonnollisiin
         henkilöihin, ja Yritysverotukseen sovellettavat menettelysäännöt haitallisen verokilpailun poistamiseksi (EYVL 1998, C 2,
         s. 1), jotka eivät ole oikeudellisesti sitovia.
      
      3 –      Direktiivin 2003/49 liitteessä luetellaan direktiivin 3 artiklan a kohdassa tarkoitetut yhtiöt. Niihin kuuluvat Saksan lainsäädännön
         mukaiset ”Aktiengesellschaft”, ”Kommanditgesellschaft auf Aktien”, ”Gesellschaft mit beschränkter Haftung” ja ”bergrechtliche
         Gewerkschaft” -nimiset yhtiöt.
      
      4 –      Yhteisövero.
      
      5 –	Eri jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä 23.7.1990 annettu
         neuvoston direktiivi 90/435/ETY (EYVL L 225, s. 6; jäljempänä emo- ja tytäryhtiödirektiivi).
      
      6 –	Asia C‑284/06, Burda, tuomio 26.6.2008 (Kok., s. I‑4571, 51 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      
      7 –	Jäsenvaltiot tavallisesti verottavat yhtiöiden voittojen jakoa eli osakkeenomistajille maksettuja osinkoja. Tämä tapahtuu
         tavallisesti ennakonpidätyksenä, eli osingot maksava yhtiö kerää verot lähteellä veroviranomaisten puolesta. Kansallisessa
         verotuksessa ennakonpidätystä usein käytetään varmistamaan verolainsäädännön noudattaminen ja yksinkertaistamaan verojen kantoa;
         pidätetty vero yleensä vastaa sitä veron määrää, joka kyseisessä valtiossa asuvien osinkoa saaneiden verovelvollisten on maksettava,
         tai se luetaan heidän hyväkseen. Toiseen valtioon jaetuista osingoista perittävät ennakonpidätykset merkitsevät sitä, että
         veron perivä valtio asettaa muualla asuville sellaisen lisäveron, jota ei oteta huomioon asuinvaltion verotuksessa. Ks. esim.
         julkisasiamies Jacobsin 2.5.1996 esittämä ratkaisuehdotus yhdistetyissä asioissa C‑283/94, C‑291/94 ja C‑292/94, Denkavit
         ym., tuomio 17.10.1996 (Kok., s. I‑5063, ratkaisuehdotuksen 7 kohta).
      
      8 –	Elinkeinoveron katsotaan olevan olemassa ainoastaan Saksassa. Italian hallitus kuitenkin toteaa kirjallisissa huomautuksissaan,
         että Italiassa kannetaan veroa, joka vastaa ominaispiirteiltään Saksassa kannettavaa elinkeinoveroa.
      
      9 –	Ks. jäljempänä 16 kohta.
      
      10 –	Ks. esim. asia C‑294/97, Eurowings Luftverkehrs, tuomio 26.10.1999 (Kok., s. I‑7447, 6 kohta).
      
      11 –	Jäljempänä 13–18 kohdassa esitetyt vuoden 2002 GewStG:n säännökset olivat voimassa asian kannalta merkityksellisenä ajankohtana.
      
      12 –      Ks. jäljempänä 31–33 kohta.
      
      13 –	EY 48 artiklassa määrätään, että EY 43 artiklaa sovelletaan jäsenvaltion lainsäädännön mukaisesti perustettuihin yhtiöihin,
         joiden sääntömääräinen kotipaikka, keskushallinto tai päätoimipaikka on yhteisön alueella, ja että ne rinnastetaan luonnollisiin
         henkilöihin, jotka ovat jäsenvaltion kansalaisia.
      
      14 –	Ks. edellä 15 kohta.
      
      15 –	Ks. edellä 16 kohta.
      
      16 –	Ks. edellä 16 kohta.
      
      17 –	Ks. edellä 17 kohta.
      
      18 –	Ks. EY 93 artikla (nykyisin SEUT 113 artikla), jossa määrätään tiettyjä välillisiä veroja koskevan lainsäädännön yhdenmukaistamisesta.
         Yritysverotus on saanut tässä yhteydessä erityishuomiota yhtenä tärkeänä osatekijänä sisämarkkinoiden toteuttamisessa ja loppuun
         saattamisessa. EY 94 artiklan (nykyisin SEUT 115 artikla) nojalla on siten hyväksytty tiettyjä toimia – ks. esim. edellä alaviitteessä
         5 mainittu emo- ja tytäryhtiödirektiivi, eri jäsenvaltioissa olevia yhtiöitä koskeviin sulautumisiin, diffuusioihin, varojensiirtoihin
         ja osakkeidenvaihtoihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä 23.7.1990 annettu neuvoston direktiivi 90/434/ETY (EYVL
         L 225, s. 1) ja kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta etuyhteydessä keskenään olevien yritysten tulonoikaisun yhteydessä
         23.7.1990 tehty yleissopimus (90/436/ETY) (EYVL L 225, s. 10; jäljempänä välimiesmenettely-yleissopimus). Välimiesmenettely-yleissopimus
         tuli voimaan 1.1.1995 viideksi vuodeksi. Yleissopimuksen muuttamisesta tehdyssä pöytäkirjassa (EYVL 1999, C 202, s. 1) sopimuksen
         voimassaoloa jatkettiin 1.1.2000 alkaen 31.12.2004 saakka.
      
      19 –	Jäsenvaltioiden yhtiöverojärjestelmien yhdenmukaistamista on tarkasteltu useissa tutkimuksissa ja raporteissa aina vuodesta
         1962 lähtien: ks. esim. Neumarkin raportti (1962), Tempelin raportti (1970) ja Rudingin raportti (1992). Tähän mennessä on
         kuitenkin hyväksytty ainoastaan toimia, joilla torjutaan joitain erityisongelmia (ks. edellä alaviitteet 2 ja 18).
      
      20 –	Ks. edellä 34 kohta.
      
      21 –	Asia C‑374/04, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, tuomio 12.12.2006 (Kok., s. I‑11673, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      
      22 –	Asia C‑294/99, Athinaïki Zythopoiïa, tuomio 4.10.2001 (Kok., s. I‑6797).
      
      23 –	Ibid., 26–29 kohta; ks. myös julkisasiamies Alberin samassa asiassa 10.5.2001 esittämän ratkaisuehdotuksen 1 kohta.
      
      24 –	Edellä alaviitteessä 22 mainittu asia Athinaïki Zythopoiïa, tuomion 28 ja 29 kohta; ks. myös samassa asiassa esitetyn ratkaisuehdotuksen
         24–33 kohta.
      
      25 –	Ks. edellä 15–18 kohta.
      
      26 –	Ks. esim. edellä 18 kohdassa esitetty vuoden 2002 GewStG:n 10a §.
      
      27 –	Mainittu edellä alaviitteessä 6.
      
      28 –	Edellä alaviitteessä 6 mainittu asia Burda, tuomion 52 kohta.
      
      29 –	Asia 283/81, Cilfit ym., tuomio 6.10.1982 (Kok., s. 3415, Kok. Ep. VI, s. 537, 18–20 kohta) ja asia C‑289/05, Länsstyrelsen
         i Norrbottens län, tuomio 8.3.2007 (Kok., s. I-1965, 18–20 kohta).
      
      30 –	Ks. asia C‑1/02, Borgmann, tuomio 1.4.2004 (Kok., s. I‑3219, 25 kohta).
      
      31 –	Ks. jäljempänä 82 kohta ja sitä seuraavat kohdat, joissa tarkastelen toista ennakkoratkaisukysymystä.
      
      32 –	Mainittu edellä alaviitteessä 21, ratkaisuehdotuksen 5 kohta.
      
      33 –	Rajat ylittävien korkomaksujen veroseuraamuksista tosiasialliselle edunsaajalle ks. esim. asia C‑282/07, Truck Center,
         tuomio 22.12.2008 (Kok., s. I‑10767). Kyseisessä asiassa, jonka tosiseikat sijoittuivat direktiivin 2003/49 voimaantuloa edeltäneeseen
         aikaan, koski lähdeveron kantamista Belgiaan sijoittautuneen tytäryhtiön korkomaksuista sen Luxemburgissa sijaitsevalle emoyhtiölle.
         Asiaa tarkasteltiin sijoittautumisvapautta koskevien perustamissopimuksen määräysten pohjalta (ks. nykyisin SEUT 49 ja SEUT
         54 artikla). Julkisasiamies Kokott selitti samassa asiassa 18.9.2008 esittämänsä ratkaisuehdotuksen 32 kohdassa, että korkomaksun
         saavan yhtiön verotuksellinen tilanne on merkityksellinen velvollisuudelle maksaa irtaimen omaisuuden tuotosta tehtävä pidätys
         (velvollisuus, jota sovellettiin ainoastaan, jos korkoa saava yhtiö sijaitsi Belgian ulkopuolella).
      
      34 –	Tuloa ja varallisuutta koskeva OECD:n malliverosopimus vuodelta 1996. OECD julkaisi yleissopimuksen kahdeksannen version
         vuonna 2010, ja se on luettavissa internetosoitteessa www.oecdbookshop.org. Ks. myös 4.3.1998 esitetty ehdotus neuvoston direktiiviksi
         eri jäsenvaltioissa sijaitsevien lähiyhtiöiden välisiin korko- ja rojaltimaksuihin sovellettavaksi yhteiseksi verojärjestelmäksi
         (KOM(1998) 67 lopullinen), s. 6.
      
      35 –	Ks. edellä 47 kohta.
      
      36 –	Ks. edellä 3 kohdassa lainattu johdanto-osan toinen perustelukappale.
      
      37 –	Ks. komission kertomus direktiivin 2003/49 toiminnasta (KOM(2009) 179 lopullinen), s. 3, 3.1 kohta.
      
      38 –	Ks. edellä 6 kohdassa lainattu direktiivin 2003/49 3 artiklan b alakohta.
      
      39 –	Ks. edellä 10 kohta.
      
      40 –	Ks. edellä alaviitteessä 7 mainitut yhdistetyt asiat Denkavit ym., tuomion 18–23 kohta ja ratkaisuehdotuksen 37 kohta,
         jossa julkisasiamies Jacobs kuvaa emo- ja tytäryhtiödirektiivin 3 artiklan 2 kohdan toisen luetelmakohdan sanamuotoa moniselitteiseksi.
      
      41 –	Edellä alaviitteessä 7 mainitut yhdistetyt asiat Denkavit ym., tuomion 25 kohta ja sitä seuraava kohta.
      
      42 –	Edellä alaviitteessä 7 mainitut yhdistetyt asiat Denkavit ym., tuomion 24–27 ja 32 kohta.
      
      43 –	Esimerkiksi hollannin-, ranskan-, saksan- ja italiankielisissä versioissa käytetään imperfektiä ja portugalin- ja espanjankielisissä
         versioissa preesensiä, kun taas englanninkielisessä versiossa käytetään perfektiä.
      
      44 –	Ks. edellä 78–79 kohta. Ks. myös edellä alaviitteessä 7 mainitut yhdistetyt asiat Denkavit ym., tuomion 26 kohta ja ratkaisuehdotuksen
         38 kohta.
      
      45 –	Edellä alaviitteessä 37 mainitusta komission direktiivin 2003/49 toiminnasta antamasta kertomuksesta ilmenee, että 20 jäsenvaltiosta,
         joiden oli pantava direktiivi 2003/49 täytäntöön 1.1.2004 mennessä, 11 oli ottanut 1 artiklan 10 kohdan nojalla käyttöön pääomaomistuksen
         vähimmäiskeston. Näistä jäsenvaltioista kolme edellyttää, että pääomaomistusta koskevan ehdon on täytyttävä ajankohtana, jona
         korkomaksu suoritetaan, eikä sen myöhempää täyttymistä voida ottaa taannehtivasti huomioon.
      
      46 –	Ks. esim. asia C‑91/92, Faccini Dori, tuomio 14.7.1994 (Kok., s. I‑3325, Kok. Ep. XVI, s. I-1, 19–23 kohta) ja edellä alaviitteessä
         7 mainitut yhdistetyt asiat Denkavit ym., tuomion 38 ja 39 kohta; ks. viimeksi asia C‑138/07, Cobelfret, tuomio 12.2.2009
         (Kok., s. I‑731, 49 ja 50 kohta).