CELEX: 32004R2237
Language: fi
Date: 2004-12-29 00:00:00
Title: Komission asetus (EY) N:o 2237/2004, annettu 29 päivänä joulukuuta 2004, tiettyjen kansainvälisten tilinpäätösstandardien hyväksymisestä Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 mukaisesti annetun asetuksen (EY) N:o 1725/2003 muuttamisesta IAS 32:n ja IFRIC 1:n sisällyttämiseksi siihenETA:n kannalta merkityksellinen teksti

31.12.2004   
            
            
               FI
            
            
               Euroopan unionin virallinen lehti
            
            
               L 393/1
            
         
      KOMISSION ASETUS (EY) N:o 2237/2004,
   annettu 29 päivänä joulukuuta 2004,
   tiettyjen kansainvälisten tilinpäätösstandardien hyväksymisestä Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 mukaisesti annetun asetuksen (EY) N:o 1725/2003 muuttamisesta IAS 32:n ja IFRIC 1:n sisällyttämiseksi siihen
   (ETA:n kannalta merkityksellinen teksti)
   EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO, joka
   ottaa huomioon Euroopan yhteisön perustamissopimuksen,
   ottaa huomioon kansainvälisten tilinpäätösstandardien soveltamisesta 19 päivänä heinäkuuta 2002 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 (1) ja erityisesti sen 3 artiklan 1 kohdan,
   sekä katsoo seuraavaa:
   
               (1)
            
            
               Tietyt kansainväliset tilinpäätösstandardit ja tulkinnat, jotka olivat voimassa 1 päivänä syyskuuta 2002, hyväksyttiin komission asetuksella (EY) N:o 1725/2003 (2).
            
         
               (2)
            
            
               International Accounting Standards Board (IASB) julkaisi 17 päivänä joulukuuta 2003 tarkistetun IAS 32:n (Rahoitusinstrumentteihin liittyvä tilinpäätösinformaatio) osana aloitettaan, joka koski 15 IAS-standardin parantamista hyvissä ajoin ennen kyseisten standardien käyttöä niitä ensimmäisen kerran vuonna 2005 soveltavissa yrityksissä. Tarkistaessaan IAS 32:ta IASB ei puuttunut sen perustan muodostaviin lähestymistapoihin. IAS 32:ssa määritetään perusperiaatteet rahoitusinstrumenttien kirjaamiselle omaan tai vieraaseen pääomaan. Määrittäessään, olisiko instrumentit kirjattava omaan vai vieraaseen pääomaan, yksikön on otettava huomioon kaikki kuhunkin sopimuksen sisältyvät määräykset ja ehdot.
            
         
               (3)
            
            
               IASB kehotti osuus- ja yhteisösektorin edustajien kanssa käytyjen kahdenvälisten keskusteluiden ja komission esittämän pyynnön perusteella IFRIC-komiteaa (International Financial Reporting Interpretation Committee) laatimaan tulkinnan helpottamaan tarkistetun IAS 32:n soveltamista. IFRIC 2 -tulkinta (Members’ Shares in Cooperative Entities and Similar Instrument) julkaistiin lopullisessa muodossaan 25 päivänä marraskuuta 2004. IFRIC 2 -tulkintaa aletaan soveltaa samanaikaisesti IAS 32:n kanssa. Euroopan komissio käsittelee kyseisen tulkinnan hyväksymistä mahdollisimman aikaisessa vaiheessa vuonna 2005.
            
         
               (4)
            
            
               IASB antoi 27 päivänä toukokuuta 2004 IFRIC 1 -tulkinnan (Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities). Kyseisessä tulkinnassa tarkastellaan, kuinka muutokset, joita on tehty varausten purkamiseen ja arvonpalautukseen liittyviin velkoihin sekä muihin vastaaviin IAS 16:n (Aineelliset käyttöomaisuushyödykkeet) soveltamisalaan kuuluviin ja IAS 37:n (Varaukset, ehdolliset velat ja ehdolliset varat) mukaan varauksiksi katsottaviin velkoihin, olisi otettava huomioon.
            
         
               (5)
            
            
               Alan teknisten asiantuntijoiden kanssa käydyissä keskusteluissa saatiin vahvistus sille, että tarkistettu IAS 32 (Rahoitusinstrumentteihin liittyvä tilinpäätösinformaatio) ja IFRIC 1 -tulkinta (Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities) täyttävät asetuksen (EY) N:o 1606/2002 3 artiklan 2 kohdassa säädetyt hyväksymisperusteet ja erityisesti vaatimuksen, jonka mukaan niiden on oltava Euroopan yleisen edun mukaisia.
            
         
               (6)
            
            
               Asetusta (EY) N:o 1725/2003 olisi muutettava vastaavasti.
            
         
               (7)
            
            
               Tässä asetuksessa säädetyt toimenpiteet ovat tilinpäätöskysymysten sääntelykomitean lausunnon mukaisia,
            
         ON ANTANUT TÄMÄN ASETUKSEN:
   1 artikla
   Muutetaan asetuksen (EY) N:o 1725/2003 liite seuraavasti:
   
               1)
            
            
               lisätään tämän asetuksen liitteessä oleva IAS 32 -standardi ”Rahoitusinstrumentteihin liittyvä tilinpäätösinformaatio”;
            
         
               2)
            
            
               lisätään tämän asetuksen liitteessä oleva IFRIC 1 -tulkinta ”Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities”.
            
         2 artikla
   Tämä asetus tulee voimaan kolmantena päivänä sen jälkeen, kun se on julkaistu Euroopan unionin virallisessa lehdessä.
   Asetusta sovelletaan viimeistään 1 päivästä tammikuuta 2005.
   
      Tämä asetus on kaikilta osiltaan velvoittava, ja sitä sovelletaan sellaisenaan kaikissa jäsenvaltioissa.
      Tehty Brysselissä 29 päivänä joulukuuta 2004.
      
         
            Komission puolesta
         
         Charlie McCREEVY
         
         
            Komission jäsen
         
      
   
   
      (1)  EUVL L 243, 27.9.2003, s. 1.
   
      (2)  EUVL L 261, 13.10.2003, s. 1. Asetus sellaisena kuin se on viimeksi muutettuna asetuksella (EY) N:o 2236/2004 (EUVL L 392, 31.12.2004, s. 1).
   
      LIITE
      IFRS-STANDARDIT
      
                  IAS 32
               
               Rahoitusinstrumentteihin liittyvä tilinpäätösinformaatio
            
                  IFRIC 1
               
               Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities
            
         Jäljentäminen sallittu Euroopan talousalueella. Kaikki oikeudet pidätetään Euroopan talousalueen ulkopuolella, lukuun ottamatta oikeutta jäljentää omaa käyttöä tai muuta kohtuullista tarkoitusta varten. Lisätietoja saatavilla IASB:ltä tai sen Internet-sivustosta osoitteesta www.iasb.org.uk.
      
      
         KANSAINVÄLINEN TILINPÄÄTÖSSTANDARDI INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 32
         Rahoitusinstrumentit: tilinpäätöksessä esitettävät tiedot ja esittämistapa
         SISÄLLYS
         Tavoite
         Soveltamisala
         Määritelmät
         Esittämistapa tilinpäätöksessä
         Vieras ja oma pääoma
         Käteisvarojen tai muiden rahavarojen luovuttamiseen ei ole sopimukseen perustuvaa velvollisuutta (kappale 16(a))
         Toteuttaminen yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina (kappale 16(b))
         Ehdollista suorittamista koskevat sopimuskohdat
         Vaihtoehtoiset toteuttamistavat
         Yhdistelmäinstrumentit
         Omat osakkeet
         Korot, osingot, tappiot ja voitot
         Rahoitusvarojen ja -velkojen netottaminen
         Tilinpäätöksessä esitettävät tiedot
         Rahoitusinstrumenttien esittämismuoto, esittämispaikka ja ryhmittely
         Riskienhallintaperiaatteet ja suojaustoimenpiteet
         Sopimusehdot ja tilinpäätöksen laatimisperiaatteet
         Korkoriski
         Luottoriski
         Käypä arvo
         Muut tilinpäätöksessä esitettävät tiedot
         Kirjaaminen pois taseesta
         Vakuus
         Yhdistelmäinstrumentit, joihin on kytketty useita johdannaisia
         Käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattavat rahoitusvarat ja -velat
         Luokittelun muuttaminen
         Tuloslaskelma ja oma pääoma
         Arvon alentuminen
         Laiminlyönnit ja rikkomukset
         Voimaantulo
         Muiden määräysten kumoaminen
         Tämä uudistettu standardi korvaa IAS 32:n (uudistettu 2000) Rahoitusinstrumentit: esitettävät tiedot ja esittämistapa, ja sitä sovelletaan 1.1.2005 tai sen jälkeen alkavilla tilikausilla. Aikaisempi soveltaminen on sallittua.
         TAVOITE
         
                     1.
                  
                  
                     Tämän standardin tarkoituksena on, että tilinpäätöksen käyttäjät ymmärtävät paremmin, millainen merkitys rahoitusinstrumenteilla on yhteisön taloudelliseen asemaan, tulokseen ja rahavirtoihin.
                  
               
                     2.
                  
                  
                     Tämä standardi sisältää vaatimuksia rahoitusinstrumenttien esittämistavasta tilinpäätöksessä sekä yksilöi niistä esitettävän informaation. Esittämistapaan liittyvät vaatimukset koskevat rahoitusinstrumenttien luokittelua liikkeeseenlaskijan näkökulmasta katsottuna rahoitusvaroihin, rahoitusvelkoihin ja oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin, niihin liittyvien korkojen, osinkojen, voittojen ja tappioiden luokittelua sekä tilanteita, joissa rahoitusvarat ja -velat netotetaan keskenään. Standardin mukaan tilinpäätöksessä on esitettävä tiedot sellaisista tekijöistä, jotka vaikuttavat yhteisön rahoitusinstrumentteihin liittyvien vastaisten rahavirtojen määrään, ajoittumiseen ja varmuuteen, sekä näihin instrumentteihin sovelletuista tilinpäätöksen laatimisperiaatteista. Tämän standardin mukaan tilinpäätöksessä on esitettävä tiedot myös rahoitusinstrumenttien käytön luonteesta ja laajuudesta yhteisössä, tarkoituksesta johon niitä käytetään liiketoiminnassa, niihin liittyvistä riskeistä sekä johdon noudattamista periaatteista kyseisten riskien valvonnassa.
                  
               
                     3.
                  
                  
                     Tämän standardin sisältämät periaatteet täydentävät rahoitusvarojen ja -velkojen kirjaamista ja arvostamista koskevia IAS 39:n Rahoitusinstrumentit: kirjaaminen ja arvostaminen periaatteita.
                  
               SOVELTAMISALA
         
                     4.
                  
                  
                     
                        
                           Tätä standardia on sovellettava kaikkien yhteisöjen kaikkiin rahoitusinstrumentteihin lukuun ottamatta seuraavia:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sellaiset osuudet tytär-, osakkuus- ja yhteisyrityksissä, joita käsitellään kirjanpidossa IAS 27:n Konsernitilinpäätös ja erillistilinpäätös, IAS 28:n Sijoitukset osakkuusyrityksiin tai IAS 31:n Osuudet yhteisyrityksissä mukaisesti. Yhteisöjen on kuitenkin sovellettava tätä standardia sellaiseen osuuteen tytär-, osakkuus- tai yhteisyrityksessä, jota IAS 27:n, IAS 28:n tai IAS 31:n mukaan käsitellään kirjanpidossa IAS 39:n Rahoitusinstrumentit: kirjaaminen ja arvostaminen mukaisesti. Tällaisissa tapauksissa yhteisöjen on sovellettava tähän standardiin sisältyvien, tilinpäätöksessä esitettäviä tietoja koskevien vaatimusten lisäksi IAS 27:n, IAS 28:n ja IAS 31:n mukaisia vaatimuksia tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista. Yhteisöjen on sovellettava tätä standardia myös kaikkiin johdannaisiin, jotka perustuvat osuuksiin tytär-, osuus- tai yhteisyrityksissä.
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       työsuhde-etuusjärjestelyihin liittyvät työnantajien oikeudet ja velvoitteet, joita koskee IAS 19 Työsuhde-etuudet.
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       vakuutussopimuksista johtuvat oikeudet ja velvoitteet. Yhteisöjen on kuitenkin sovellettava tätä standardia sellaiseen rahoitusinstrumenttiin, joka on muodoltaan kappaleessa 6 kuvattu vakuutussopimus (tai jälleenvakuutussopimus) mutta jonka avulla siirretään pääasiassa kappaleessa 52 kuvattuja rahoitusriskejä. Lisäksi yhteisöjen on sovellettava tätä standardia vakuutussopimuksiin kytkettyihin johdannaisiin (ks. IAS 39:n kappaleet 10 - 13).
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (d)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       ehdollista vastiketta koskevat sopimukset liiketoimintojen yhdistämisessä (ks. IAS 22:n Yritysten yhteenliittymät kappaleet 65 - 67). Tämä poikkeus koskee vain hankkijaosapuolta.
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (e)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimukset, joiden mukaiset maksut perustuvat ilmastollisiin, geologisiin tai muihin luonnonilmiöihin liittyviin muuttujiin (ks. IAS 39:n kappale AG1). Tätä standardia on kuitenkin sovellettava tällaisiin sopimuksiin kytkettyihin muuntyyppisiin johdannaisiin (esimerkiksi jos koronvaihtosopimuksen ehto perustuu ilmastolliseen muuttujaan, kuten astepäivälukuun, koronvaihtosopimuksen osuus on tämän standardin soveltamisalaan kuuluva kytketty johdannainen — katso IAS 39:n kappaleet 10 - 13).
                                    
                                 
                              
                           
               
                     5.
                  
                  
                     Tätä standardia sovelletaan taseeseen merkittyihin ja taseeseen merkitsemättömiin rahoitusinstrumentteihin. Taseeseen merkittyjä rahoitusinstrumentteja ovat yhteisön liikkeeseen laskemat oman pääoman ehtoiset instrumentit sekä rahoitusvarat ja -velat, jotka kuuluvat IAS 39:n soveltamisalaan. Taseeseen merkitsemättömiä rahoitusinstrumentteja ovat eräät rahoitusinstrumentit, jotka kuuluvat tämän standardin soveltamisalaan vaikka ovat IAS 39:n soveltamisalan ulkopuolella (kuten eräät luottositoumukset).
                  
               
                     6.
                  
                  
                     Tässä standardissa vakuutussopimuksella tarkoitetaan sopimusta, joka altistaa vakuutuksenantajan yksilöidyille tappioriskeille, jotka johtuvat määrättynä ajanjaksona toteutuvista tai havaittavista tapahtumista tai olosuhteista, joita ovat esimerkiksi kuolema (tai elinkoron kyseessä ollessa elinkoron saajan henkiinjääminen), sairaus, työkyvyttömyys, omaisuuden vahingoittuminen, toisille aiheutetut vammat ja liiketoiminnan keskeytyminen. Tätä standardia sovelletaan silloin, kun rahoitusinstrumentti on muodoltaan vakuutussopimus mutta sen avulla siirretään pääasiassa rahoitusriskejä (katso kappale 52), esimerkkeinä jonkin tyyppiset jälleenvakuutussopimuksen muotoiset rahoitusinstrumentit ja takauksen sisältävät sijoitussopimukset, joita vakuutusyhteisöt ja muut yhteisöt tekevät. Yhteisöjä, joilla on vakuutussopimuksiin perustuvia velvoitteita, kehotetaan harkitsemaan, onko perusteltua noudattaa tätä standardia tällaisten velvoitteiden esittämistavan ja niistä esitettävien tietojen osalta.
                  
               
                     7.
                  
                  
                     Muut erityisesti tietyntyyppisten rahoitusinstrumenttien käsittelyä koskevat standardit sisältävät lisää esittämistapaa ja esitettäviä tietoja koskevia vaatimuksia. Esimerkiksi IAS 17 Vuokrasopimukset ja IAS 26 Eläke-etuusjärjestelyjen kirjanpito ja raportointi sisältävät esitettäviä tietoja koskevia erityisvaatimuksia, jotka liittyvät rahoitusleasingsopimuksiin ja eläke-etuusjärjestelyjen tekemiin sijoituksiin. Lisäksi eräiden muiden standardien, erityisesti IAS 30:n Pankkien ja muiden rahoituslaitosten tilinpäätöksissä esitettävät tiedot, sisältämät vaatimukset koskevat rahoitusinstrumentteja.
                  
               
                     8.
                  
                  
                     
                        
                           Tätä standardia on sovellettava sellaisiin muiden kuin rahoituserien osto- tai myyntisopimuksiin, jotka voidaan toteuttaa nettomääräisinä joko käteisvaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina taikka rahoitusinstrumentteja vaihtamalla ikään kuin sopimukset olisivat rahoitusinstrumentteja, lukuun ottamatta sopimuksia, jotka on tehty ja pidetään edelleen voimassa muun kuin rahoituserän vastaanottamista tai luovuttamista varten yhteisön odotettavissa olevien osto-, myynti- tai käyttötarpeiden mukaisesti.
                        
                     
                  
               
                     9.
                  
                  
                     Muun kuin rahoituserän osto- tai myyntisopimus voidaan toteuttaa nettomääräisenä käteisvaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina tai rahoitusinstrumentteja vaihtamalla usealla eri tavalla. Näitä ovat esimerkiksi:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 tilanteet, joissa sopimusehdot sallivat jommallekummalle osapuolelle sopimuksen nettomääräisen toteuttamisen käteisvaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina taikka rahoitusinstrumentteja vaihtamalla;
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 tilanteet, joissa mahdollisuutta nettomääräiseen toteuttamiseen käteisvaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina taikka rahoitusinstrumentteja vaihtamalla ei ole nimenomaisesti mainittu sopimusehdoissa mutta yhteisön käytäntönä on vastaavanlaisten sopimusten nettomääräinen toteuttaminen käteisvaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina taikka rahoitusinstrumentteja vaihtamalla (riippumatta siitä, tapahtuuko tämä vastapuolen kanssa, tekemällä toisensa kumoavat sopimukset vai myymällä sopimus ennen sen toteuttamista tai raukeamista);
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 tilanteet, joissa yhteisön käytäntönä on vastaavanlaisten sopimusten osalta kohde-etuutena olevan erän vastaanottaminen ja myyminen lyhyen ajan kuluessa vastaanottamisen jälkeen voiton hankkimiseksi hintojen tai välittäjän katteen lyhyen aikavälin vaihteluista;
                                 ja
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 tilanteet, joissa sopimuksen kohteena oleva rahoituseriin kuulumaton erä on helposti vaihdettavissa käteisvaroiksi.
                              
                           Sopimusta, jota koskee kohta (b) tai (c), ei tehdä rahoituseriin kuulumattoman erän vastaanottamista tai luovuttamista varten yhteisön odotettavissa olevien osto-, myynti- tai käyttötarpeiden mukaisesti, joten se kuuluu tämän standardin soveltamisalaan. Muut sopimukset, joita kappale 8 koskee, arvioidaan sen ratkaisemiseksi, onko ne tehty ja pidetäänkö ne edelleen voimassa muun kuin rahoituserän vastaanottamista tai luovuttamista varten yhteisön odotettavissa olevien osto-, myynti- tai käyttötarpeiden mukaisesti ja kuuluvatko ne siis tämän standardin soveltamisalaan.
                  
               
                     10.
                  
                  
                     Muun kuin rahoituserän ostamista tai myymistä koskeva asetettu optio, joka voidaan toteuttaa nettomääräisenä joko rahavaroina tai muuna rahoitusinstrumenttina taikka rahoitusinstrumentteja vaihtamalla kappaleen 9(a) tai (d) mukaisesti, kuuluu tämän standardin soveltamisalaan. Tällaista sopimusta ei voida tehdä rahoituseriin kuulumattoman erän vastaanottamista tai luovuttamista varten yhteisön odotettavissa olevien osto-, myynti- tai käyttötarpeiden mukaisesti.
                  
               MÄÄRITELMÄT (katso myös kappaleet AG3 - AG24)
         
                     11.
                  
                  
                     
                        
                           Tässä standardissa käytetään seuraavia termejä seuraavassa merkityksessä:
                        
                     
                     
                        Rahoitusinstrumentti on mikä tahansa sopimus, joka synnyttää yhdelle yhteisölle rahoitusvaroihin kuuluvan erän ja samalla toiselle yritykselle rahoitusvelan tai oman pääoman ehtoisen instrumentin.
                     
                     
                        Rahoitusvaroihin kuuluva erä on mikä tahansa omaisuuserä, joka on:
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       käteisvaroja;
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       toisen yhteisön oman pääoman ehtoinen instrumentti;
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimukseen perustuva oikeus:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   saada toiselta yhteisöltä käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   vaihtaa rahoitusvaroja tai -velkoja toisen yrityksen kanssa olosuhteissa, jotka mahdollisesti osoittautuvat yhteisölle edullisiksi;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                           
                                 
                                    
                                       (d)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimus, joka tullaan toteuttamaan tai saatetaan toteuttaa yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina, ja joka on:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   muu kuin johdannaistyyppinen sopimus, jonka perusteella yhteisö on tai saattaa olla velvollinen vastaanottamaan muuttuvan lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   johdannaissopimus, joka tullaan toteuttamaan tai saatetaan toteuttaa muulla tavalla kuin vaihtamalla kiinteä määrä käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja kiinteään lukumäärään yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja. Tässä yhteisön omiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin ei lueta sellaisia instrumentteja, jotka itse ovat sopimuksia yhteisön omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien vastaanottamisesta tai luovuttamisesta tulevaisuudessa.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
                        Rahoitusvelka on mikä tahansa velka, joka on:
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimukseen perustuva velvollisuus:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   luovuttaa toiselle yhteisölle käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   vaihtaa rahoitusvaroja tai -velkoja toisen yhteisön kanssa olosuhteissa, jotka mahdollisesti osoittautuvat yhteisölle epäedullisiksi;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimus, joka tullaan toteuttamaan tai saatetaan toteuttaa yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina ja joka on:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   muu kuin johdannaistyyppinen sopimus, jonka perusteella yhteisö on tai saattaa olla velvollinen luovuttamaan muuttuvan lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan;
                                                
                                             
                                             
                                                tai
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   johdannaissopimus, joka tullaan toteuttamaan tai saatetaan toteuttaa muulla tavalla kuin vaihtamalla kiinteä määrä käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja kiinteään lukumäärän yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja. Tässä yhteisön omiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin ei lueta sellaisia instrumentteja, jotka itse ovat sopimuksia yhteisön omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien vastaanottamisesta tai luovuttamisesta tulevaisuudessa.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
                        Oman pääoman ehtoinen instrumentti on mikä tahansa sopimus, joka osoittaa oikeutta osuuteen yhteisön varoista sen kaikkien velkojen vähentämisen jälkeen.
                     
                     
                        Käypä arvo on rahamäärä, johon omaisuuserä voitaisiin vaihtaa tai jolla velka voitaisiin suorittaa asiaa tuntevien, liiketoimeen halukkaiden, toisistaan riippumattomien osapuolten välillä.
                     
                  
               
                     12.
                  
                  
                     Seuraavat termit on määritelty IAS 39:n kappaleessa 9, ja niitä käytetään tässä standardissa IAS 39:n mukaisessa merkityksessä.
                     
                                 —
                              
                              
                                 rahoitusvaroihin tai -velkoihin kuuluvan erän jaksotettu hankintameno
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 myytävissä olevat rahoitusvarat
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 kirjaaminen pois taseesta
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 johdannainen
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 efektiivisen koron menetelmä
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattava rahoitusvaroihin tai -velkoihin kuuluva erä
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 kiinteäehtoinen sitoumus
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 ennakoitu liiketoimi
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 suojauksen tehokkuus
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 suojauskohde
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 suojausinstrumentti
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 eräpäivään asti pidettävät sijoitukset
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 lainat ja muut saamiset
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 selvityspäiväkäytännön mukainen osto tai myynti
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 transaktiomenot.
                              
                           
               
                     13.
                  
                  
                     Tässä standardissa termit ”sopimus” tai ”sopimukseen perustuva” viittaavat kahden tai useamman osapuolen väliseen sopimukseen, jolla on selviä taloudellisia seuraamuksia, joita osapuolilla on vain vähäinen mahdollisuus tai ei lainkaan mahdollisuutta välttää tavallisesti siksi, että sopimus on toimeenpantavissa lain perusteella. Sopimukset ja näin ollen myös rahoitusinstrumentit voivat olla muodoltaan monenlaisia, eikä niiden tarvitse olla kirjallisia.
                  
               
                     14.
                  
                  
                     Tässä standardissa ”yhteisö” kattaa yksittäiset henkilöt, henkilöyhtiöt, muut rekisteröidyt yhteisöt, trustit ja julkisen vallan yksiköt.
                  
               ESITTÄMISTAPA TILINPÄÄTÖKSESSÄ
         Vieras ja oma pääoma (katso myös kappaleet AG25 - AG29)
         
                     15.
                  
                  
                     
                        
                           Rahoitusinstrumentin liikkeeseenlaskijan on luokiteltava instrumentti tai sen osatekijät rahoitusvelaksi, rahoitusvaroihin kuuluvaksi eräksi tai omaksi pääomaksi sitä alun perin kirjanpitoon merkittäessä sopimukseen perustuvan järjestelyn tosiasiallisen sisällön sekä rahoitusvelkojen, rahoitusvarojen ja oman pääoman ehtoisen instrumentin määritelmien mukaisesti.
                        
                     
                  
               
                     16.
                  
                  
                     Kun liikkeeseenlaskija soveltaa kappaleessa 11 esitettyjä määritelmiä sen ratkaisemiseen, onko rahoitusinstrumentti oman pääoman ehtoinen instrumentti vai rahoitusvelka, niin instrumentti on oman pääoman ehtoinen instrumentti siinä ja vain siinä tapauksessa, että molemmat ehdot (a) ja (b) täyttyvät:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 Instrumentti ei sisällä sopimukseen perustuvaa velvollisuutta:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             luovuttaa käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja toiselle yhteisölle;
                                             tai
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             vaihtaa rahoitusvaroja tai -velkoja toisen yhteisön kanssa olosuhteissa, jotka mahdollisesti osoittautuvat epäedullisiksi liikkeeseenlaskijalle.
                                          
                                       
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 Jos instrumentti tullaan toteuttamaan tai saatetaan toteuttaa liikkeeseenlaskijan omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina, se on:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             muu kuin johdannaissopimus, joka ei sisällä liikkeeseenlaskijalle sopimusperusteista velvollisuutta luovuttaa muuttuvaa lukumäärää omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan;
                                             tai
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             johdannaissopimus, joka tullaan toteuttamaan yksinomaan siten, että liikkeeseenlaskija vaihtaa kiinteän määrän käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja kiinteään lukumäärään omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan. Tässä liikkeeseenlaskijan omiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin ei lueta sellaisia instrumentteja, jotka itse ovat sopimuksia liikkeeseenlaskijan omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien vastaanottamisesta tai luovuttamisesta tulevaisuudessa.
                                          
                                       
                           Sellainen sopimukseen perustuva velvoite, johdannaissopimuksesta johtuvat mukaan lukien, joka tulee johtamaan tai saattaa johtaa liikkeeseenlaskijan omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien vastaanottamiseen tai luovuttamiseen tulevaisuudessa mutta ei täytä edellä tarkoitettuja ehtoja (a) ja (b), ei ole oman pääoman ehtoinen instrumentti.
                  
               Käteisvarojen tai muiden rahavarojen luovuttamiseen ei ole sopimukseen perustuvaa velvollisuutta (kappale 16(a))
         
                     17.
                  
                  
                     Ratkaiseva piirre, joka erottaa rahoitusvelan oman pääoman ehtoisesta instrumentista, on se, että rahoitusinstrumentin toisella osapuolella (liikkeeseenlaskija) on sopimukseen perustuva velvollisuus joko luovuttaa toiselle osapuolelle (haltija) käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja tai vaihtaa haltijan kanssa rahoitusvaroja tai -velkoja olosuhteissa, jotka mahdollisesti osoittautuvat liikkeeseenlaskijalle epäedullisiksi. Vaikka oman pääoman ehtoisen instrumentin haltijalla saattaa olla oikeus saada määräsuhteessa jaettu osuus osingoista tai muusta oman pääoman jakamisesta, liikkeeseenlaskijalla ei ole sopimukseen perustuvaa velvollisuutta tällaiseen varojen jakoon, koska sitä ei voida vaatia luovuttamaan käteisvaroja tai muita rahavaroja toiselle osapuolelle.
                  
               
                     18.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumentin tosiasiallinen luonne, ei niinkään sen oikeudellinen muoto, määrää sen luokittelun yhteisön taseessa. Tosiasiallinen luonne ja oikeudellinen muoto vastaavat yleensä toisiaan, mutta aina näin ei ole. Jotkin rahoitusinstrumentit ovat oikeudelliselta muodoltaan omaa pääomaa mutta tosiasialliselta luonteeltaan velkaa, ja toisilla saattaa olla sekä oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin että rahoitusvelkoihin liittyviä piirteitä. Esimerkiksi:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 sellainen etuosake, johon liittyy liikkeeseenlaskijan lunastusvelvollisuus kiinteään tai määritettävissä olevaan hintaan tiettynä tai määritettävissä olevana päivänä tulevaisuudessa tai jonka haltijalla on oikeus vaatia liikkeeseenlaskijaa lunastamaan instrumentti tiettynä päivänä tai sen jälkeen kiinteään tai määritettävissä olevaan hintaan, on rahoitusvelka.
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 sellainen rahoitusinstrumentti, jonka haltijalla on oikeus lunastuttaa se liikkeeseenlaskijalla käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja vastaan (”lunastusvelvoitteinen instrumentti”) on rahoitusvelka. Näin on silloinkin, kun käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen määrä perustuu indeksiin tai muuhun tekijään, joka mahdollisesti kasvaa tai pienenee, tai kun lunastusvelvoitteinen instrumentti on oikeudelliselta muodoltaan sellainen, että sen haltijalla on oikeus osuuteen liikkeeseenlaskijan varoista kaikkien velkojen vähentämisen jälkeen. Jos haltijalla on oikeus lunastuttaa instrumentti liikkeeseenlaskijalla käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja vastaan, tämä tarkoittaa sitä, että lunastusvelvoitteinen instrumentti vastaa rahoitusvelan määritelmää. Esimerkiksi avointen sijoitusrahastojen, henkilöyhtiöiden ja eräiden osuustoiminnallisten yhteisöjen osuudenomistajilla tai jäsenillä saattaa olla oikeus koska tahansa lunastuttaa osuutensa liikkeeseenlaskijassa rahamäärään, joka vastaa niiden suhteellista osuutta liikkeeseenlaskijan varojen arvosta. Rahoitusvelaksi luokitteleminen ei kuitenkaan estä sellaista yhteisöä, jolla ei ole omaa pääomaa (kuten joitakin sijoitusrahastoja, katso havainnollistava esimerkki 7), käyttämästä tilinpäätöslaskelmissa sellaisia nimityksiä kuin ”osuudenomistajille kuuluvien nettovarojen arvo” ja ”osuudenomistajille kuuluvien nettovarojen arvon muutos” tai esittämästä tilinpäätöksessä lisätietoja, jotka osoittavat, että jäsenten kokonaisintressi sisältää esimerkiksi rahastoja, jotka vastaavat oman pääoman määritelmää, ja lunastusvelvoitteisia instrumentteja, jotka eivät vastaa sitä (katso havainnollistava esimerkki 8).
                              
                           
               
                     19.
                  
                  
                     Jos yhteisöllä ei ole ehdotonta oikeutta välttyä käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiselta sopimukseen perustuvan velvoitteen täyttämiseksi, velvoite vastaa rahoitusvelan määritelmää. Esimerkiksi:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 rajoitus, joka vähentää yhteisön mahdollisuutta täyttää sopimusvelvoite, kuten esimerkiksi ulkomaanrahan rajoitettu saatavuus tai maksun suorittamiseen tarvittava valvontaviranomaisen lupa, ei tee tyhjäksi yhteisön sopimusvelvoitetta tai haltijalla olevaa sopimuksen mukaista oikeutta, jotka perustuvat instrumenttiin.
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 sopimukseen perustuva velvoite, joka riippuu siitä, toteuttaako vastapuoli lunastuttamisoikeutensa, on rahoitusvelka, koska yhteisöllä ei ole ehdotonta oikeutta välttyä käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiselta.
                              
                           
               
                     20.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumentti, joka ei nimenomaisesti sisällä sopimukseen perustuvaa velvollisuutta käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiseen, saattaa sisältää sen epäsuorasti ehtojensa perusteella. Esimerkiksi:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 rahoitusinstrumentti saattaa sisältää ei-rahoituksellisen velvoitteen, joka on täytettävä siinä ja vain siinä tapauksessa, että yhteisö ei pysty jakamaan osinkoja tai lunastamaan instrumenttia. Jos yhteisö pystyy välttymään käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiselta ainoastaan täyttämällä tämän ei-rahoituksellisen velvoitteen, kyseinen rahoitusinstrumentti on rahoitusvelka.
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 rahoitusinstrumentti on rahoitusvelka, jos yhteisö sen ehtojen mukaan luovuttaa instrumenttia toteutettaessa joko:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja;
                                             tai
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             omia osakkeitaan, joiden arvo on määritetty huomattavasti suuremmaksi kuin käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen arvo.
                                          
                                       Vaikka yhteisöllä ei olisi nimenomaista sopimukseen perustuvaa velvollisuutta luovuttaa käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja, vaihtoehtoinen osakkeina tapahtuva toteuttaminen on arvoltaan sellainen, että toteutus tulee tapahtumaan käteismaksuna. Joka tapauksessa haltijalle on tosiasiallisesti taattu vähintään määrä, joka vastaa käteismaksuna tapahtuvaa toteuttamista (katso kappale 21).
                              
                           
               Toteuttaminen yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina (kappale 16(b))
         
                     21.
                  
                  
                     Sopimus ei ole oman pääoman ehtoinen instrumentti pelkästään sillä perusteella, että se saattaa johtaa yhteisön omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien vastaanottamiseen tai luovuttamiseen. Yhteisöllä saattaa olla sopimukseen perustuva oikeus tai velvollisuus vastaanottaa tai luovuttaa omia osakkeitaan tai muita oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan, joiden määrä vaihtelee siten, että vastaanotettavien tai luovutettavien yhteisön omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien käypä arvo vastaa sopimukseen perustuvan oikeuden tai velvoitteen määrää. Tällainen sopimukseen perustuva velvoite saattaa olla kiinteämääräinen tai sen määrä saattaa vaihdella osaksi tai kokonaan jonkin muun muuttujan (esimerkiksi koron, hyödykkeen hinnan tai jonkin rahoitusinstrumentin hinnan) kuin yhteisön omien oman pääoman instrumenttien markkinahinnan muutosten mukaisesti. Kaksi esimerkkiä: (a) sopimus, jonka mukaan luovutetaan niin monta yhteisön omaa oman pääoman ehtoista instrumenttia, että niiden arvo on yhteensä 100 CU, (1) ja (b) sopimus, jonka mukaan luovutetaan niin monta yhteisön omaa oman pääoman ehtoista instrumenttia, että niiden arvo vastaa 100:n kultaunssin arvoa. Tällainen sopimus on yhteisölle rahoitusvelka, vaikka yhteisön täytyy toteuttaa sopimus tai se voi toteuttaa sen luovuttamalla omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan. Kyseessä ei ole oman pääoman ehtoinen instrumentti, koska yhteisö käyttää sopimuksen toteuttamiseen muuttuvan määrän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan. Sopimus ei näin ollen osoita oikeutta osuuteen yhteisön varoista sen kaikkien velkojen vähentämisen jälkeen.
                  
               
                     22.
                  
                  
                     Sellainen sopimus, jonka yhteisö tulee toteuttamaan (vastaanottamalla tai) luovuttamalla kiinteän lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan kiinteää käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen määrää vastaan, on oman pääoman ehtoinen instrumentti. Esimerkiksi liikkeeseen laskettu osakeoptio, jonka mukaan vastapuolella on oikeus ostaa kiinteä lukumäärä yhteisön osakkeita kiinteään hintaan tai kiinteällä joukkovelkakirjalainan pääomamäärällä, on oman pääoman ehtoinen instrumentti. Markkinakorkojen muutoksista johtuvat sopimuksen käyvän arvon muutokset, jotka eivät vaikuta sopimusta toteutettaessa maksettavien tai saatavien rahavarojen tai muiden rahoitusvarojen määrään tai vastaanotettavien tai luovutettavien oman pääoman ehtoisten instrumenttien lukumäärään, eivät estä sopimusta olemasta oman pääoman ehtoinen instrumentti. Kaikki saadut vastikkeet (kuten saatu preemio yhteisön omia osakkeita koskevasta asetetusta optiosta tai merkintäoikeudesta) lisätään suoraan omaan pääomaan. Kaikki maksetut vastikkeet (kuten ostetusta optiosta maksettu preemio) vähennetään suoraan omasta pääomasta. Oman pääoman ehtoisen instrumentin käyvän arvon muutoksia ei kirjata tilinpäätökseen.
                  
               
                     23.
                  
                  
                     Sopimus, jonka mukaan yhteisö on velvollinen ostamaan omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan käteisvaroja tai muista rahoitusvaroja vastaan, synnyttää rahoitusvelan, joka vastaa lunastusmäärän nykyarvoa (esimerkiksi takaisinostotermiinin hinnan, option toteuttamishinnan tai muun lunastusmäärän nykyarvoa). Näin on silloinkin, kun itse sopimus on oman pääoman ehtoinen instrumentti. Yhtenä esimerkkinä on yhteisön velvollisuus ostaa omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan käteisvaroja vastaan termiinisopimuksen perusteella. Kun rahoitusvelka merkitään alun perin kirjanpitoon IAS 39:n mukaisesti, sen käypä arvo (lunastusmäärän nykyarvo) siirretään pois omasta pääomasta. Myöhemmin rahoitusvelka arvostetaan IAS 39:n mukaisesti. Jos sopimus raukeaa ilman että luovutusta tapahtuu, rahoitusvelan kirjanpitoarvo siirretään takaisin omaan pääomaan. Yhteisön sopimusperusteinen velvollisuus ostaa omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan synnyttää lunastusmäärän nykyarvoa vastaavan rahoitusvelan, vaikka ostovelvoite riippuisi siitä, käyttääkö vastapuoli lunastuttamisoikeuttaan (esimerkiksi asetettu myyntioptio, joka oikeuttaa vastapuolen myymään yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja yhteisölle kiinteään hintaan).
                  
               
                     24.
                  
                  
                     Sopimus, jonka yhteisö tulee toteuttamaan luovuttamalla tai vastaanottamalla kiinteän lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen muuttuvaa määrää vastaan, kuuluu rahoitusvaroihin tai -velkoihin. Yhtenä esimerkkinä tästä on sopimus, jonka mukaan yhteisö luovuttaa 100 omaa oman pääoman ehtoista instrumenttiaan ja saa vastikkeeksi rahamäärän, joka määräytyy siten, että se vastaa 100:n kultaunssin arvoa.
                  
               Ehdollista suorittamista koskevat sopimuskohdat
         
                     25.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumentti saattaa edellyttää, että yhteisö luovuttaa käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja tai toteuttaa instrumentin muulla sellaisella tavalla, joka tekisi siitä rahoitusvelan, ja tämä tapahtuisi sellaisten epävarmojen vastaisten tapahtumien toteutuessa tai jäädessä toteutumatta (tai epävarmojen olosuhteiden toteutuessa), joihin sen paremmin liikkeeseenlaskijalla kuin haltijallakaan ei ole määräysvaltaa, kuten osakemarkkinaindeksin, kuluttajahintaindeksin, koron tai verotusta koskevien vaatimusten muutos tai liikkeeseenlaskijan tuleva liikevaihto, tulos tai velkojen ja oman pääoman suhde. Tällaisen instrumentin liikkeeseenlaskijalla ei ole ehdotonta oikeutta välttyä käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiselta (tai instrumentin toteuttamiselta muulla tavalla, joka tekisi siitä rahoitusvelan). Sen vuoksi kyseessä on liikkeeseenlaskijan rahoitusvelka, paitsi jos:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 ehdollista suorittamista koskevan sopimuskohdan se osa, joka saattaisi edellyttää suoritusta käteisvaroina tai muina rahoitusvaroina (tai sen toteuttamista muutoin niin, että kyseessä olisi rahoitusvelka) ei ole todellinen;
                                 tai
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 liikkeeseenlaskijaa voidaan vaatia täyttämään velvoitteensa käteisvaroina tai muina rahoitusvaroina (tai täyttämään sen muutoin niin, että kyseessä olisi rahoitusvelka) vain siinä tapauksessa, että liikkeeseenlaskija joutuu selvitystilaan.
                              
                           
               Vaihtoehtoiset toteuttamistavat
         
                     26.
                  
                  
                     
                        
                           Kun johdannaissopimus antaa yhdelle osapuolelle mahdollisuuden valita tavan, jolla se toteutetaan (esimerkiksi liikkeeseenlaskija tai haltija voi valita joko nettomääräisen käteismaksun tai osakkeiden vaihtamisen käteisvaroihin), instrumentti kuuluu rahoitusvaroihin tai velkoihin, paitsi jos kaikki toteutusvaihtoehdot tekisivät instrumentista oman pääoman ehtoisen.
                        
                     
                  
               
                     27.
                  
                  
                     Esimerkkinä rahoitusvelaksi luokiteltavasta toteuttamisvaihtoehdon sisältävästä johdannaissopimuksesta on sellainen osakeoptio, jonka liikkeeseenlaskija voi halutessaan toteuttaa joko nettomääräisenä käteismaksuna tai vaihtamalla omia oman pääoman ehtoisia osakkeitaan käteisvaroihin. Vastaavasti eräät sopimukset muun kuin rahoituserän ostamisesta tai myymisestä vaihtamalla se yhteisön omiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin kuuluvat tämän standardin soveltamisalaan, koska ne voidaan toteuttaa joko luovuttamalla kyseinen rahoituseriin kuulumaton erä taikka nettomääräisenä käteismaksuna tai muuna rahoitusinstrumenttina (katso kappaleet 8 - 10). Tällaiset sopimukset ovat rahoitusvaroja tai -velkoja, eivät oman pääoman ehtoisia instrumentteja.
                  
               Yhdistelmäinstrumentit (katso myös kappaleet AG30 - AG35 ja havainnollistavat esimerkit 9 - 12)
         
                     28.
                  
                  
                     
                        
                           Muun kuin johdannaistyyppisen rahoitusinstrumentin liikkeeseenlaskijan on arvioitava rahoitusinstrumentin ehdot sen ratkaisemiseksi, sisältääkö instrumentti sekä vieraan että oman pääoman komponentteja. Tällaiset komponentit on luokiteltava erikseen kappaleen 15 mukaisesti rahoitusveloiksi, rahoitusvaroiksi tai oman pääoman ehtoisiksi instrumenteiksi.
                        
                     
                  
               
                     29.
                  
                  
                     Yhteisö kirjaa erikseen sellaisen rahoitusinstrumentin komponentit, joka (a) synnyttää yhteisölle rahoitusvelan ja (b) antaa instrumentin haltijalle oikeuden vaihtaa se yhteisön oman pääoman ehtoiseen instrumenttiin. Esimerkiksi joukkovelkakirja tai vastaavanlainen instrumentti, jonka haltija voi vaihtaa kiinteään määrään yhteisön kantaosakkeita, on yhdistelmäinstrumentti. Yhteisön näkökulmasta katsottuna tällainen instrumentti koostuu kahdesta komponentista: rahoitusvelasta (sopimukseen perustuva velvollisuus luovuttaa käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja) ja oman pääoman ehtoisesta instrumentista (osto-optio, joka antaa haltijalle oikeuden vaihtaa se kiinteään määrään yhteisön kantaosakkeita tietyn ajanjakson kuluessa). Tällaisen instrumentin liikkeeseen laskeminen vastaa tosiasiallisesti taloudellisilta vaikutuksiltaan samanaikaisesti liikkeeseen laskettavaa velkainstrumenttia, johon liittyy ennen eräpäivää tapahtuvaa suorittamista koskeva ehto, ja kantaosakkeiden ostamiseen oikeuttavia merkintäoikeuksia taikka sellaista liikkeeseen laskettavaa velkainstrumenttia, johon liittyy irrotettavissa olevia, osakkeiden ostoon oikeuttavia merkintäoikeuksia. Näin ollen yhteisö esittää kaikissa tapauksissa vieraan ja oman pääoman komponentit erikseen taseessa.
                  
               
                     30.
                  
                  
                     Vaihdettavissa olevan instrumentin oman ja vieraan pääoman komponenttien luokittelua ei muuteta sen johdosta, että vaihto-oikeuden toteuttamisen todennäköisyys muuttuu, ei edes silloin, kun oikeuden toteuttaminen näyttää mahdollisesti tulleen taloudellisesti edulliseksi joillekin haltijoille. Haltijat eivät ehkä aina toimi odotetulla tavalla, koska esimerkiksi vaihdon verovaikutukset saattavat olla erilaiset eri haltijoille. Lisäksi vaihdon toteutumisen todennäköisyys vaihtelee ajan kuluessa. Yhteisön sopimusperusteinen velvollisuus vastaisten maksujen suorittamiseen säilyy, kunnes se lakkaa vaihdon tapahtuessa, instrumentin erääntyessä tai jonkin muun transaktion seurauksena.
                  
               
                     31.
                  
                  
                     IAS 39 käsittelee rahoitusvarojen ja -velkojen arvostamista. Oman pääoman ehtoiset instrumentit ovat instrumentteja, jotka osoittavat oikeutta osuuteen yhteisön varoista sen kaikkien velkojen vähentämisen jälkeen. Tämän vuoksi jaettaessa yhdistelmäinstrumentin alkuperäistä kirjanpitoarvoa oman ja vieraan pääoman komponentteihin oman pääoman komponentille kohdistetaan se määrä, joka jää jäljelle, kun koko instrumentin käyvästä arvosta vähennetään erikseen määritetty vieraan pääoman komponentin arvo. Yhdistelmäinstrumenttiin kytkettyjen johdannaispiirteiden (kuten osto-option) arvo oman pääoman komponenttia (kuten vaihto-oikeus omaan pääomaan) lukuun ottamatta sisällytetään vieraan pääoman komponenttiin. Instrumenttia alun perin kirjanpitoon merkittäessä oman ja vieraan pääoman komponenteille kohdistettavien kirjanpitoarvojen yhteismäärä vastaa aina koko instrumentille määritettyä käypää arvoa. Instrumentin komponenttien alkuperäisestä erikseen kirjaamisesta ei synny voittoa tai tappiota.
                  
               
                     32.
                  
                  
                     Kappaleessa 31 kuvatun lähestymistavan mukaisesti kantaosakkeisiin vaihdettavissa olevan joukkovelkakirjalainan liikkeeseenlaskija selvittää ensin vieraan pääoman komponentin kirjanpitoarvon määrittämällä sellaisen vastaavanlaisen velan (mukaan lukien mahdolliset kytketyt muut kuin omaan pääomaan liittyvät johdannaispiirteet) käyvän arvon, johon ei liity oman pääoman komponenttia. Sen jälkeen määritetään kirjanpitoarvo sille oman pääoman ehtoiselle instrumentille, jota oikeus vaihtaa instrumentti kantaosakkeisiin edustaa, vähentämällä koko yhdistelmäinstrumentin käyvästä arvosta rahoitusvelan käypä arvo.
                  
               Omat osakkeet (katso myös kappale AG36)
         
                     33.
                  
                  
                     
                        
                           Jos yhteisö hankkii takaisin omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan, nämä instrumentit (omat osakkeet) on vähennettävä omasta pääomasta. Yhteisön omien oman pääoman ehtoisten instrumenttien ostosta, myynnistä, liikkeeseenlaskusta tai mitätöinnistä ei kirjata voittoa tai tappiota. Tällaisia omia osakkeita on saattanut hankkia tai niitä saattaa pitää hallussaan yhteisö itse tai muut saman konsernin jäsenet. Maksetut tai saadut vastikkeet on kirjattava suoraan omaan pääomaan.
                        
                     
                  
               
                     34.
                  
                  
                     Hallussa pidettyjen omien osakkeiden määrä esitetään erikseen joko taseessa tai liitetiedoissa IAS 1:n Tilinpäätöksen esittäminen mukaisesti. Yhteisö esittää IAS 24:n Lähipiiriä koskevat tiedot tilinpäätöksessä mukaiset tiedot, jos yhteisö hankkii omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja takaisin lähipiiriin kuuluvilta.
                  
               Korot, osingot, tappiot ja voitot (katso myös kappale AG37)
         
                     35.
                  
                  
                     
                        
                           Rahoitusvelaksi luokiteltuun rahoitusinstrumenttiin tai sen komponenttiin liittyvät korot, osingot, tappiot ja voitot on merkittävä tuloslaskelmaan tuotoiksi tai kuluiksi. Yhteisön on vähennettävä varojen jakaminen oman pääoman ehtoisten instrumenttien haltijoille suoraan omasta pääomasta oikaistuna mahdollisella tuloveroihin liittyvällä hyödyllä. Omaa pääomaa koskevasta liiketoimesta johtuvia transaktiomenoja, lukuun ottamatta menoja sellaisista oman pääoman ehtoisten instrumenttien liikkeeseenlaskuista, jotka johtuvat välittömästi liiketoiminnan hankinnasta (jota on käsiteltävä kirjanpidossa IAS 22:n mukaisesti), on käsiteltävä oman pääoman vähennyksenä oikaistuna mahdollisella tuloveroihin liittyvällä hyödyllä.
                        
                     
                  
               
                     36.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumentin luokittelu rahoitusvelaksi tai oman pääoman ehtoiseksi instrumentiksi määrää, merkitäänkö kyseiseen instrumenttiin liittyvät korot, osingot, tappiot ja voitot tuloslaskelmaan tuotoiksi tai kuluiksi. Kokonaan veloiksi luokiteltaville osakkeille maksetut osingot kirjataan näin ollen kuluksi samalla tavalla kuin joukkovelkakirjalainan korko. Vastaavasti voitot ja tappiot, jotka liittyvät rahoitusvelkojen takaisinmaksuihin ja jälleenrahoittamiseen, kirjataan tulosvaikutteisesti, kun taas oman pääoman ehtoisten instrumenttien lunastaminen tai jälleenrahoittaminen kirjataan oman pääoman muutoksiksi. Oman pääoman ehtoisten instrumenttien käyvän arvon muutoksia ei merkitä tilinpäätökseen.
                  
               
                     37.
                  
                  
                     Yhteisölle syntyy tyypillisesti erilaisia menoja, kun se laskee liikkeeseen tai hankkii omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan. Nämä menot voivat sisältää rekisteröintipalkkioita ja muita viranomaisvalvontaan liittyviä palkkioita, lainopillisten, kirjanpidollisten ja muiden kysymysten asiantuntijoille maksettavia rahamääriä, painatuskuluja ja varainsiirtoveroja. Omaa pääomaa koskevasta liiketoimesta johtuvia transaktiomenoja käsitellään kirjanpidossa oman pääoman vähennyksenä (mahdollisella tuloveroihin liittyvällä hyödyllä oikaistuna) siltä osin, kuin ne ovat lisämenoja, jotka välittömästi johtuvat omaa pääomaa koskevasta liiketoimesta ja joilta olisi muutoin vältytty. Menot sellaisesta omaa pääomaa koskevasta liiketoimesta, jonka toteuttamisesta luovutaan, kirjataan kuluksi.
                  
               
                     38.
                  
                  
                     Yhdistelmäinstrumentin liikkeeseenlaskemiseen liittyvät transaktiomenot kohdistetaan instrumentin vieraan ja oman pääoman komponenteille samassa suhteessa kuin saadut maksut jakautuvat. Transaktiomenot, jotka liittyvät yhteisesti useampaan kuin yhteen liiketoimeen (esimerkiksi menot, jotka johtuvat joidenkin osakkeiden tarjoamisesta myyntiin ja toisten osakkeiden samanaikaisesta listalle otosta) jaetaan kyseisille liiketoimille perusteella, joka on rationaalinen ja yhdenmukainen vastaavanlaisten liiketoimien kanssa.
                  
               
                     39.
                  
                  
                     Oman pääoman vähennyksenä kauden aikana käsitellyt transaktiomenot esitetään erikseen IAS 1:n Tilinpäätöksen esittäminen mukaisesti. Niihin liittyvät, suoraan omaan pääomaan kirjatut tuloverot sisällytetään siihen omaa pääomaa veloittaen tai hyvittäen kirjattujen tilikauden verotettavaan tuloon perustuvien verojen ja laskennallisten verojen yhteismäärään, joka ilmoitetaan IAS 12:n Tuloverot mukaan.
                  
               
                     40.
                  
                  
                     Kuluiksi luokiteltavat osingot voidaan esittää tuloslaskelmassa joko yhdessä muun vieraan pääoman korkojen kanssa tai omana eränään. Tämän standardin lisäksi korkojen ja osinkojen esittämistä koskevia vaatimuksia sisältyy standardeihin IAS 1 sekä IAS 30 Pankkien ja muiden rahoituslaitosten tilinpäätöksissä esitettävät tiedot. Joissakin tapauksissa korot ja osingot on suotavaa esittää erikseen tuloslaskelmassa, koska niiden välillä on merkittäviä eroja esimerkiksi verovähennyskelpoisuuden suhteen. Verovaikutuksia koskevat tiedot esitetään IAS 12:n mukaisesti.
                  
               
                     41.
                  
                  
                     Rahoitusvelan kirjanpitoarvon muutoksiin liittyvät voitot ja tappiot kirjataan tulosvaikutteisesti tuotoksi tai kuluksi silloinkin, kun ne liittyvät instrumenttiin, joka sisältää oikeuden yhteisön varoihin kaikkien velkojen vähentämisen jälkeen käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja vastaan (katso kappale 18(b)). IAS 1:n mukaan yhteisö esittää tällaisen instrumentin arvonmuutoksesta johtuvat voitot tai tappiot omana eränään tuloslaskelmassa silloin, kun tällä on merkitystä yhteisön tuloksen selittämisen kannalta.
                  
               Rahoitusvarojen ja -velkojen netottaminen (katso myös kappaleet AG38 ja AG39)
         
                     42.
                  
                  
                     
                        
                           Rahoitusvaroihin kuuluva erä ja rahoitusvelka on vähennettävä toisistaan ja taseessa on esitettävä nettomäärä siinä ja vain siinä tapauksessa, että:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       yhteisöllä on tarkasteluhetkellä laillisesti toimeenpantavissa oleva oikeus kirjattujen määrien kuittaamiseen;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       yhteisö aikoo joko toteuttaa suorituksen nettomääräisenä tai realisoida omaisuuserän ja suorittaa velan samanaikaisesti.
                                    
                                 
                              
                           
                        Kun kyseessä on sellainen rahoitusvaroihin kuuluvan erän siirto, joka ei täytä taseesta pois kirjaamisen edellytyksiä, yhteisön ei pidä vähentää siirrettyä omaisuuserää ja siihen liittyvää velkaa toisistaan (katso IAS 39 kappale 36).
                     
                  
               
                     43.
                  
                  
                     Tämä standardi edellyttää rahoitusvarojen ja -velkojen esittämistä nettomääräisenä silloin, kun tämä esittämistapa kuvastaa kahden tai useamman erillisen rahoitusinstrumentin toteuttamisesta odotettavissa olevia vastaisia rahavirtoja yhteisölle. Kun yhteisöllä on oikeus saada tai maksaa yksittäinen nettomäärä ja se aikoo menetellä näin, sillä on tosiasiassa vain yksi rahoitusvarojen tai -velkojen erä. Muissa tapauksissa rahoitusvarat ja -velat esitetään erillään toisistaan niiden tunnusmerkkejä vastaavasti yhteisön varoina ja velkoina.
                  
               
                     44.
                  
                  
                     Taseeseen merkittävän rahoitusvaroihin kuuluvan erän ja rahoitusvelan vähentäminen toisistaan ja nettomäärän esittäminen on eri asia kuin rahoitusvarojen ja -velkojen kirjaaminen pois taseesta. Netottamisesta ei aiheudu voiton tai tappion kirjaamista, kun taas rahoitusinstrumentin kirjaaminen pois taseesta voi johtaa myös voiton tai tappion kirjaamiseen sen lisäksi, että aikaisemmin taseeseen merkitty erä poistetaan.
                  
               
                     45.
                  
                  
                     Kuittausoikeus on sopimukseen tai muuhun perustuva velallisen laillinen oikeus suorittaa tai muutoin eliminoida velkojalle suoritettava määrä kokonaan tai osaksi kohdistamalla tätä vastaan velkojalta saatavana oleva määrä. Poikkeustapauksissa velallisella saattaa olla laillinen oikeus vähentää kolmannelta osapuolelta saatavana oleva määrä velkojalle suoritettavasta määrästä edellyttäen, että näiden kolmen osapuolen välillä on sopimus, joka selkeästi antaa velalliselle kuittausoikeuden. Koska kuittausoikeus on laillinen oikeus, sen toteuttamisedellytykset saattavat poiketa toisistaan eri maissa, ja on otettava huomioon, mitä lakeja osapuolten välisiin suhteisiin sovelletaan.
                  
               
                     46.
                  
                  
                     Toimeenpantavissa olevan rahoitusvarojen ja -velkojen kuittausoikeuden olemassaolo vaikuttaa kyseisiin rahoitusvaroihin ja -velkoihin liittyviin oikeuksiin ja velvoitteisiin, ja sillä voi olla merkittävä vaikutus yrityksen luotto- ja maksuvalmiusriskiin. Oikeuden olemassaolo itsessään ei kuitenkaan ole riittävä peruste netottamiselle. Jos oikeutta ei aiota käyttää tai jos oikeuksia ja velvoitteita ei aiota toteuttaa samanaikaisesti, tällä ei ole vaikutusta yhteisön vastaisten rahavirtojen määrään ja ajoittumiseen. Silloin kun yhteisö aikoo käyttää oikeuttaan tai toteuttaa oikeuden ja velvoitteen samanaikaisesti, varojen ja velkojen nettomääräinen esittäminen kuvaa tarkoituksenmukaisemmalla tavalla odotettavissa olevien vastaisten rahavirtojen määriä ja ajoittumista samoin kuin näihin rahavirtoihin liittyviä riskejä. Yhden osapuolen tai molempien osapuolten aikomus toteuttaa suoritus nettomääräisenä ilman että tähän on laillista oikeutta ei riitä netottamisen perusteeksi, koska yksittäisiin rahoitusvaroihin ja -velkoihin liittyvät oikeudet ja velvoitteet eivät muutu.
                  
               
                     47.
                  
                  
                     Yhteisön aikomuksiin toteuttaa tiettyjä varoihin ja velkoihin liittyviä oikeuksia ja velvoitteita saattavat vaikuttaa sen liiketoiminnassaan tavanomaisesti noudattama käytäntö, rahoitusmarkkinoiden vaatimukset ja muut olosuhteet, jotka saattavat rajoittaa mahdollisuutta oikeuksien ja velvoitteiden nettomääräiseen tai samanaikaiseen toteuttamiseen. Silloin kun yhteisöllä on kuittausoikeus mutta se ei aio toteuttaa oikeutta ja velvoitetta nettomääräisenä eikä realisoida varoja ja suorittaa velkaa samanaikaisesti, kyseisen oikeuden vaikutus yhteisön luottoriskiin esitetään tilinpäätöksessä kappaleen 76 mukaisesti.
                  
               
                     48.
                  
                  
                     Kahteen rahoitusinstrumenttiin liittyvien oikeuksien ja velvoitteiden samanaikainen toteuttaminen voi tapahtua esimerkiksi selvitysyhtiön välityksellä organisoituneilla rahoitusmarkkinoilla tai kahdenkeskisenä vaihtona. Tällöin rahavirta tosiasiallisesti vastaa yhtä nettomäärää, eikä luottoriskiä tai maksuvalmiusriskiä synny. Toisissa tapauksissa yhteisö voi toteuttaa kahteen instrumenttiin liittyvät oikeudet ja velvoitteet siten, että se saa ja maksaa erilliset suoritukset, jolloin varojen koko määrä on alttiina luottoriskille ja velan koko määrä on alttiina maksuvalmiusriskille. Tällaiset riskit voivat olla merkittäviä, vaikkakin suhteellisen lyhytaikaisia. Näin ollen rahoitusvarojen realisoimista ja rahoitusvelan suorittamista pidetään samanaikaisina vain silloin, kun liiketoimet tapahtuvat samalla hetkellä.
                  
               
                     49.
                  
                  
                     Kappaleessa 42 esitetyt ehdot eivät yleensä täyty eikä netottaminen yleensä ole asianmukaista silloin, kun:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 käytetään useita erilaisia rahoitusinstrumentteja yksittäisen rahoitusinstrumentin ominaisuuksien jäljittelemiseksi (”synteettinen instrumentti”);
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 rahoitusvarat ja -velat johtuvat rahoitusinstrumenteista, joihin liittyvät keskeiset riskit ovat samoja (esimerkiksi termiinisopimusten tai muiden johdannaissopimusten salkkuun sisältyvät varat ja velat) mutta joilla on eri vastapuolet;
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 rahoitusvarat tai muut varat on pantattu ilman takautumisoikeutta olevien rahoitusvelkojen vakuudeksi;
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 velallinen siirtää rahoitusvaroja omaisuudenhoitajalle velvoitteen täyttämiseksi ilman että velkoja on hyväksynyt kyseiset varat velan suoritukseksi (esimerkiksi sinking fund -järjestely);
                                 tai
                              
                           
                                 (e)
                              
                              
                                 tappioita aiheuttaneista tapahtumista syntyneistä velvoitteista odotetaan saatavan korvaus kolmannelta osapuolelta vakuutussopimuksen mukaisen korvausvaateen nojalla.
                              
                           
               
                     50.
                  
                  
                     Yhteisö, jolla on useita saman vastapuolen kanssa toteutettavia rahoitusinstrumenttiliiketoimia, voi tehdä kyseisen vastapuolen kanssa ”yleisen netotussopimuksen”. Tällaisen sopimuksen mukaisesti kaikki siihen kuuluvat rahoitusinstrumentit selvitetään samalla kertaa nettomääräisinä, jos yhteenkin sopimukseen liittyy laiminlyönti tai irtisanominen. Rahoituslaitokset käyttävät usein tällaisia järjestelyjä suojautuakseen tappioilta konkurssissa tai muissa sellaisissa olosuhteissa, joiden toteutuessa vastapuoli ei pysty täyttämään velvoitteitaan. Yleinen netotussopimus synnyttää yleensä toimeenpantavissa olevan kuittausoikeuden, joka vaikuttaa yksittäisten rahoitusvarojen ja -velkojen realisointiin ja suorittamiseen vain määrätyn laiminlyönnin seurauksena tai muussa sellaisessa tilanteessa, jonka ei odoteta syntyvän tavanomaisessa liiketoiminnassa. Yleinen netotussopimus ei ole peruste erien vähentämiselle toisistaan, jolleivät molemmat kappaleessa 42 mainitut ehdot täyty. Silloin kun yleiseen netotussopimukseen kuuluvia rahoitusvaroja ja -velkoja ei vähennetä toisistaan, sopimuksen vaikutus yhteisön luottoriskiin esitetään tilinpäätöksessä kappaleen 76 mukaisesti.
                  
               TILINPÄÄTÖKSESSÄ ESITETTÄVÄT TIEDOT
         
                     51.
                  
                  
                     Tämän standardin esitettäviä tietoja koskevien vaatimusten tarkoituksena on sellaisen informaation esittäminen, joka parantaa mahdollisuuksia ymmärtää, millainen merkitys rahoitusinstrumenteilla on yhteisön taloudelliseen asemaan, tulokseen ja rahavirtoihin, ja josta on apua arvioitaessa kyseisiin instrumentteihin liittyvien vastaisten rahavirtojen määrää, ajankohtaa ja varmuutta.
                  
               
                     52.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumentteja koskevien liiketoimien tuloksena yhteisö saattaa ottaa vastuulleen tai siirtää toiselle osapuolelle yhden tai useampia jäljempänä kuvatuista rahoitusriskeistä. Tiedot, joiden esittämistä tilinpäätöksessä edellytetään, sisältävät informaatiota, joka auttaa tilinpäätöksen käyttäjiä arvioimaan rahoitusinstrumentteihin liittyviä riskejä.
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 
                                    Markkinariskiin sisältyy kolmenlaista riskiä:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             
                                                valuuttariski — riski että rahoitusinstrumentin arvo vaihtelee valuuttakurssien muutoksista johtuen.
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             
                                                käyvän arvon korkoriski — riski että rahoitusinstrumentin arvo vaihtelee markkinakorkojen muutoksista johtuen.
                                          
                                       
                                             (iii)
                                          
                                          
                                             
                                                hintariski — riski että rahoitusinstrumentin arvo vaihtelee markkinahintojen muutoksista johtuen riippumatta siitä, aiheutuvatko muutokset yksittäiseen arvopaperiin tai sen liikkeeseenlaskijaan liittyvistä tekijöistä vai kaikkiin markkinoilla oleviin arvopapereihin vaikuttavista tekijöistä.
                                          
                                       Markkinariski käsittää paitsi tappion myös voiton mahdollisuuden.
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 
                                    Luottoriski — riski että rahoitusinstrumentin sopimusosapuoli ei pysty täyttämään velvoitettaan ja aiheuttaa siten toiselle osapuolelle taloudellisen tappion.
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 
                                    Maksuvalmiusriski (kutsutaan myös varainhankintaan liittyväksi riskiksi) — riski että yrityksellä on vaikeuksia hankkia riittävästi varoja rahoitusinstrumentteihin liittyvien velvoitteiden täyttämiseksi. Maksuvalmiusriski saattaa johtua siitä, että rahoitusvaroihin kuuluvaa omaisuuserää ei pystytä myymään nopeasti sen käypää arvoa lähellä olevaan hintaan.
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 
                                    Rahavirran korkoriski — riski että rahoitusinstrumentista johtuvat vastaiset rahavirrat vaihtelevat markkinakorkojen muutoksista johtuen. Jos kysymyksessä on esimerkiksi vaihtuvakorkoinen velkainstrumentti, tällaiset vaihtelut muuttavat rahoitusinstrumentin efektiivistä korkoa tavallisesti ilman että sen käypä arvo muuttuu vastaavasti.
                              
                           
               Rahoitusinstrumenttien esittämismuoto, esittämispaikka ja ryhmittely
         
                     53.
                  
                  
                     Tässä standardissa ei määrätä vaadittavien tietojen esittämismuotoa eikä niiden esittämispaikkaa tilinpäätöksessä. Jos vaadittu tieto esitetään tilinpäätöslaskelmissa, on tarpeetonta toistaa sitä liitetiedoissa. Tiedot voidaan esittää sanallisen kuvauksen ja numeerisen tiedon yhdistelmänä sen mukaan, minkä luonteisia instrumentit ovat ja mikä on niiden suhteellinen merkitys yhteisölle.
                  
               
                     54.
                  
                  
                     Se, miten yksityiskohtaisesti tiettyjä rahoitusinstrumentteja koskevat tiedot esitetään, on ratkaistava käyttämällä harkintaa, jossa otetaan huomioon kyseisten instrumenttien suhteellinen merkitys. Esittämistavassa on löydettävä tasapaino siten, että tilinpäätöstä ei rasiteta runsailla yksityiskohdilla, jotka eivät ehkä auta tilinpäätöksen käyttäjiä, eikä toisaalta tehdä tärkeää informaatiota vaikeasti ymmärrettäväksi yhdistelemällä tietoja liikaa. Kun yhteisö on esimerkiksi monen ominaisuuksiltaan samanlaisen rahoitusinstrumentin osapuolena eikä yksikään sopimus ole sellaisenaan olennainen, on perusteltua esittää instrumenttiryhmittäinen yhteenveto. Toisaalta yksittäistä instrumenttia koskevat tiedot saattavat olla tärkeitä silloin, kun kyseinen instrumentti on esimerkiksi olennainen tekijä yrityksen pääomarakenteessa.
                  
               
                     55.
                  
                  
                     Yhteisön johto jakaa rahoitusinstrumentit esitettävän informaation luonteen kannalta tarkoituksenmukaisiin ryhmiin ottaen huomioon esimerkiksi instrumenttien ominaisuudet ja niihin sovelletut arvostusperusteet. Hankintamenoon tai jaksotettuun hankintamenoon arvostetut erät erotetaan yleensä käypään arvoon arvostetuista. Tilinpäätöksessä esitetään riittävästi informaatiota, jotta täsmäytys vastaaviin tase-eriin on mahdollista. Silloin kun yhteisö on tämän standardin soveltamisalaan kuulumattomien rahoitusinstrumenttien sopijaosapuolena, näistä instrumenteista muodostuu yksi tai useampi rahoitusvarojen tai -velkojen ryhmä, jotka erotetaan tämän standardin soveltamisalaan kuuluvista eristä. Kyseisistä rahoitusinstrumenteista esitettäviä tietoja käsitellään muissa IFRS-standardeissa.
                  
               Riskienhallintaperiaatteet ja suojaustoimenpiteet
         
                     56.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on kuvattava rahoitusriskiensä hallinnan tavoitteet ja periaatteet, mukaan lukien periaatteet, joiden mukaisesti suojataan kutakin sellaista ennakoitujen liiketoimien päätyyppiä, johon sovelletaan suojauslaskentaa.
                        
                     
                  
               
                     57.
                  
                  
                     Tiettyjen rahoitusinstrumenttien taseeseen merkittyä määrää ja niihin liittyviä liiketoimia koskevien erityisten tietojen lisäksi yhteisö selostaa, miten laajasti rahoitusinstrumentteja käytetään, millaisia riskejä niihin liittyy ja mihin tarkoitukseen niitä käytetään liiketoiminnassa. Selostus johdon määrittämistä rahoitusinstrumentteihin liittyvistä riskien valvonnan periaatteista kattaa esimerkiksi periaatteet, joiden mukaisesti suojaudutaan riskeiltä, vältetään kohtuuttomia riskikeskittymiä ja vaaditaan vakuuksia luottoriskien pienentämiseksi. Tällainen selostus tarjoaa arvokkaan lisänäkökulman, joka on riippumaton yksittäisistä tiettynä ajankohtana voimassa olevista rahoitusinstrumenteista.
                  
               
                     58.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään seuraavat tiedot eriteltyinä nimenomaisesti määritettyihin käyvän arvon suojauksiin, rahavirran suojauksiin ja ulkomaiseen yksikköön tehdyn nettosijoituksen suojauksiin (määritelty IAS 39:ssä):
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       kuvaus suojauksesta;
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       kuvaus suojausinstrumenteiksi nimenomaisesti määritetyistä rahoitusinstrumenteista ja niiden tilinpäätöspäivän käyvät arvot;
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       niiden riskien luonne, joilta suojaudutaan;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (d)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       jos kyseessä on rahavirran suojaus, kaudet joiden aikana rahavirtojen odotetaan toteutuvan ja milloin ne odotetaan otettavan huomioon voittoa tai tappiota määritettäessä, sekä esitetään kuvaus kaikista niistä ennakoiduista liiketoimista, joihin on aikaisemmin sovellettu suojauslaskentaa mutta joiden ei enää odoteta toteutuvan.
                                    
                                 
                              
                           
               
                     59.
                  
                  
                     
                        
                           Silloin kun suojausinstrumentin voitto tai tappio on rahavirran suojauksessa kirjattu suoraan omaan pääomaan oman pääoman muutoksia koskevan laskelman kautta, yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       kaudella tällä tavoin omaan pääomaan kirjattu määrä;
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       omasta pääomasta pois kirjattu ja kauden tuloslaskelmaan sisältyvä määrä;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       määrä, joka on kaudella kirjattu pois omasta pääomasta ja sisällytetty muun kuin rahoitusvaroihin tai -velkoihin kuuluvan erän alkuperäiseen hankintamenoon tai muuhun kirjanpitoarvoon suojatussa erittäin todennäköisessä ennakoidussa liiketoimessa.
                                    
                                 
                              
                           
               Sopimusehdot ja tilinpäätöksen laatimisperiaatteet
         
                     60.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään jokaisesta rahoitusvarojen, rahoitusvelkojen ja oman pääoman ehtoisten instrumenttien ryhmästä seuraavat tiedot:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       tiedot rahoitusinstrumenttien määrästä ja luonteesta, mukaan lukien sellaiset merkittävät sopimusehdot, jotka saattavat vaikuttaa vastaisten rahavirtojen määrään, ajoittumiseen ja varmuuteen;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sovelletut tilinpäätöksen laatimisperiaatteet ja menetelmät, mukaan lukien kirjaamiskriteerit ja käytetyt arvostusperusteet.
                                    
                                 
                              
                           
               
                     61.
                  
                  
                     
                        
                           Osana tietoja, jotka koskevat yhteisön soveltamia tilinpäätöksen laatimisperiaatteita, yhteisön on ilmoitettava jokaisesta rahoitusvarojen ryhmästä, onko selvityspäiväkäytännön mukaiset rahoitusvarojen ostot ja myynnit kirjattu kaupantekopäivän vai selvityspäivän perusteella (katso IAS 39 kappale 38).
                        
                     
                  
               
                     62.
                  
                  
                     Sopimukseen perustuvat rahoitusinstrumentin ehdot vaikuttavat instrumentin sopimusosapuolten tulevaisuudessa saamien ja suorittamien maksujen määrään, ajoittumiseen ja varmuuteen. Silloin kun rahoitusinstrumentit ovat joko yksittäisinä tai ryhmänä merkittäviä yhteisön taloudellisen aseman tai vastaisen toiminnan tuloksen kannalta, niiden ehdot esitetään tilinpäätöksessä. Jos mikään yksittäinen instrumentti ei sellaisenaan ole merkittävä yhteisön vastaisten rahavirtojen kannalta, kuvaus instrumenttien keskeisistä ominaisuuksista esitetään samankaltaisten instrumenttien muodostamia ryhmiä koskevana.
                  
               
                     63.
                  
                  
                     Silloin kun yhteisön hallussa olevat tai sen liikkeeseen laskemat rahoitusinstrumentit joko yksittäisinä instrumentteina tai instrumenttiryhmänä mahdollisesti altistavat yrityksen merkittävästi kappaleessa 52 kuvatuille riskeille, tilinpäätöksessä on syytä esittää seuraavat instrumenttien sopimusehdot:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 pääoma, sopimuksen mukainen määrä, nimellisarvo tai muu vastaava arvo, joka voi tietyissä johdannaissopimuksissa, kuten esimerkiksi koronvaihtosopimuksissa, olla määrä (nimitetään nimellispääomaksi), johon vastaiset maksut perustuvat;
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 erääntymis-, raukeamis- tai toteuttamispäivä;
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 instrumentin kummalla tahansa sopimusosapuolella oleva oikeus toteuttaa sopimus ennen erä- tms. päivää mukaan lukien ajanjakso tai päivä, jona oikeudet ovat toteutettavissa sekä toteuttamishinta tai hintahaarukka;
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 instrumentin kummalla tahansa sopimusosapuolella oleva oikeus muuttaa instrumentti toiseksi tai vaihtaa se toiseen instrumenttiin tai joihinkin muihin varoihin tai velkoihin mukaan lukien ajanjakso tai päivä, jona oikeudet ovat käytettävissä sekä muuttamis- tai vaihtosuhde (tai -suhteet);
                              
                           
                                 (e)
                              
                              
                                 instrumentin pääomasta suunnitelman mukaan tulevaisuudessa saatavien ja suoritettavien maksujen määrä ja ajoittuminen, mukaan lukien lyhennykset ja mahdolliset sinking fund -vaatimukset ja muut vastaavanlaiset vaatimukset;
                              
                           
                                 (f)
                              
                              
                                 koron, osingon tai muun ajan kulumisen perusteella pääomalle kertyvän tuoton sopimuksen mukainen prosenttimäärä tai suuruus sekä maksujen ajoittuminen;
                              
                           
                                 (g)
                              
                              
                                 saatu vakuus, kun kyseessä on rahoitusvaroihin kuuluva erä ja annettu vakuus, kun kyseessä on rahoitusvelka;
                              
                           
                                 (h)
                              
                              
                                 jos kyseessä on instrumentti, jonka aiheuttamat rahavirrat ilmaistaan muun kuin yhteisön toimintavaluutan määräisinä, ilmoitetaan valuutta, jonka määräisenä saatavat tai suoritettavat maksut vaaditaan;
                              
                           
                                 (i)
                              
                              
                                 jos kyseessä on vaihdettavissa oleva instrumentti, kohdissa (a) - (h) kuvatut tiedot esitetään vaihdossa saatavasta instrumentista;
                                 ja
                              
                           
                                 (j)
                              
                              
                                 instrumentin tai siihen liittyvän kovenantin kaikki ehdot, joiden rikkominen muuttaisi jotain toista ehtoa merkittävästi, (esimerkiksi joukkovelkakirjalainaa koskevassa kovenantissa velkojen ja oman pääoman suhteen yläraja, jonka rikkominen aiheuttaisi lainan koko pääoman välittömän erääntymisen).
                              
                           
               
                     64.
                  
                  
                     Silloin kun rahoitusinstrumentti esitetään taseessa sen oikeudellisesta muodosta poikkeavasti, on suotavaa, että yhteisö selostaa instrumentin luonnetta liitetiedoissa.
                  
               
                     65.
                  
                  
                     Rahoitusinstrumenttien määrää ja luonnetta koskevan informaation käyttökelpoisuus lisääntyy, kun tuodaan esiin sellaiset yksittäisten instrumenttien väliset suhteet, jotka saattavat vaikuttaa merkittävästi yhteisön vastaisten rahavirtojen määrään, ajoittumiseen tai varmuuteen. Saattaa olla tärkeää esittää tilinpäätöksessä esimerkiksi sellaiset suojaussuhteet, joita voi olla olemassa, kun yhteisöllä on osakesijoitus, jota varten se on ostanut myyntioption. Se, missä määrin varojen ja velkojen väliset suhteet muuttavat riskiasemaa, saattaa käydä selväksi tilinpäätöksen käyttäjille jo kappaleessa 63 kuvatun tyyppisestä informaatiosta, mutta joissakin tapauksissa lisätietojen esittäminen on välttämätöntä.
                  
               
                     66.
                  
                  
                     IAS 1:n mukaisesti yhteisö esittää kaikki keskeiset tilinpäätöksen laatimisperiaatteet, joihin kuuluvat sekä noudatetut yleiset periaatteet että tapa, jolla kyseisiä periaatteita on sovellettu yhteisön liiketoiminnassa toteutuneisiin liiketoimiin, muihin tapahtumiin ja olosuhteisiin. Rahoitusinstrumentteja koskien tällaisia tietoja ovat:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 ehdot, joiden perusteella on ratkaistu, milloin rahoitusvaroihin tai -velkoihin kuuluva erä merkitään taseeseen ja milloin se kirjataan pois taseesta;
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 rahoitusvaroihin ja -velkoihin sovelletut arvostusperiaatteet sekä alkuperäisen kirjaamisen yhteydessä että sen jälkeen;
                                 ja
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 peruste, jonka mukaan rahoitusvaroista ja -veloista kertyvät tuotot ja kulut kirjataan ja määritetään.
                              
                           
               Korkoriski
         
                     67.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on esitettävä kunkin rahoitusvarojen ja -velkojen ryhmän osalta korkoriskiä koskevat tiedot, joihin kuuluvat:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sopimuksen mukaiset uudelleenhinnoittelupäivät tai niitä aikaisemmat eräpäivät;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       efektiiviset korkokannat tarvittaessa.
                                    
                                 
                              
                           
               
                     68.
                  
                  
                     Yhteisö esittää informaatiota siitä, miten altis se on tulevaisuudessa tapahtuvien korkotason muutosten vaikutuksille. Markkinakorkojen muutoksilla on välitön vaikutus joihinkin rahoitusvaroihin ja -velkoihin liittyviin, sopimuksen mukaisesti määräytyviin rahavirtoihin (rahavirran korkoriski) ja toisten rahoitusvarojen ja -velkojen käypiin arvoihin (käyvän arvon korkoriski).
                  
               
                     69.
                  
                  
                     Tiedot eräpäivistä (tai niitä aikaisemmista uudelleenhinnoittelu-päivistä) osoittavat, miten pitkäksi aikaa korot on kiinnitetty, ja tiedot efektiivisistä korkokannoista osoittavat tasot, joille ne on kiinnitetty. Tämän informaation esittäminen antaa käyttäjille perusteen arvioida käyvän arvon korkoriskiä, jolle yritys on alttiina, ja näin ollen voiton tai tappion mahdollisuutta. Jos instrumentit hinnoitellaan uudelleen markkinakoron perusteella ennen niiden erääntymistä, tieto niiden seuraavaan uudelleenhinnoittelupäivään jäljellä olevasta ajasta on tähän tarkoitukseen tärkeämpi kuin tieto jäljellä olevasta juoksuajasta.
                  
               
                     70.
                  
                  
                     Sopimuksen mukaisia uudelleenhinnoittelu- ja eräpäiviä koskevaa informaatiota täydentääkseen yhteisö saattaa esittää tietoja odotetuista uudelleenhinnoittelu- tai eräpäivistä silloin, kun kyseiset päivät poikkeavat merkittävästi sopimuksen mukaisista päivistä. Tällaisella informaatiolla saattaa olla erityistä merkitystä esimerkiksi silloin, kun yhteisö pystyy kohtuullisen luotettavasti ennakoimaan ennen eräpäivää maksettavien kiinteäkorkoisten kiinnelainojen määrän ja käyttää tätä tietoa perustana korkoriskiensä hallinnassa. Tämä lisäinformaatio sisältää selvityksen siitä, että se perustuu johdon odotuksiin tulevista tapahtumista, ja siinä tehdään selkoa uudelleenhinnoittelu- tai eräpäivien suhteen tehdyistä oletuksista ja siitä miten nämä oletuksiin perustuvat päivät poikkeavat sopimuksen mukaisista.
                  
               
                     71.
                  
                  
                     Yhteisö ilmoittaa, mitkä sen rahoitusvaroista ja -veloista:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 ovat alttiina käyvän arvon korkoriskille, kuten kiinteäkorkoiset rahoitusvarat ja -velat;
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 ovat alttiina rahavirran korkoriskille, kuten vaihtuvakorkoiset rahoitusvarat ja -velat, joiden korko muuttuu markkinakorkojen muuttuessa;
                                 ja
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 eivät ole välittömästi alttiina korkoriskille, kuten eräät sijoitukset oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin.
                              
                           
               
                     72.
                  
                  
                     Kappaleeseen 67(b) sisältyvä vaatimus koskee joukkovelkakirjoja, velkakirjaan perustuvia lyhytaikaisia velkoja, lainoja ja muita vastaavanlaisia rahoitusinstrumentteja, joihin liittyy vastaisia maksuja, jotka synnyttävät rahan aika-arvoa kuvastavan tuoton instrumentin haltijalle ja kulun sen liikkeeseenlaskijalle. Vaatimus ei koske sellaisia rahoitusinstrumentteja, kuten sijoituksia oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin tai johdannaissopimuksia, joilla ei ole määritettävissä olevaa efektiivistä korkoa. Vaikka esimerkiksi korkojohdannaiset (kuten koronvaihtosopimukset, termiinisopimukset ja optiot) ovat alttiina markkinakorkojen muutoksista johtuvalle käyvän arvon riskille tai rahavirtariskille, efektiivistä korkoa koskevien tietojen esittämistä ei vaadita. Efektiivistä korkoa koskevan informaation yhteydessä yhteisö kuitenkin ilmoittaa, millainen vaikutus suojaavilla liiketoimilla, kuten koronvaihtosopimuksilla, on ollut sen korkoriskiin.
                  
               
                     73.
                  
                  
                     Yhteisö saattaa altistua korkoriskille sellaisen liiketoimen tuloksena, josta ei merkitä taseeseen rahoitusvaroja tai -velkoja. Tällaisissa tapauksissa yhteisö esittää tilinpäätöksessään tiedot, joiden perusteella tilinpäätöksen käyttäjien on mahdollista ymmärtää riskien luonnetta ja määrää. Kun yhteisö on esimerkiksi sitoutunut antamaan varoja lainaksi kiinteällä korolla, esitettäviin tietoihin kuuluu yleensä sovittu pääoma, korko, lainaksi annettavan määrän erääntymiseen jäljellä oleva aika ja ne liiketoimen merkittävät ehdot, joihin korkoriskin syntyminen perustuu.
                  
               
                     74.
                  
                  
                     Yhteisön liiketoiminnan luonne ja rahoitusinstrumenttien käytön laajuus määräävät, esitetäänkö korkoriskiä koskeva informaatio selostuksen muotoisena, taulukkoina vai näiden yhdistelmänä. Kun yhteisöllä on erilaisia rahoitusinstrumentteja, jotka ovat alttiina käyvän arvon tai rahavirran korkoriskille, se voi valita yhden tai useamman seuraavista lähestymistavoista informaation esittämiseen:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 Korkoriskille alttiiden rahoitusinstrumenttien kirjanpitoarvot voidaan esittää taulukon muodossa ryhmiteltyinä sen mukaan, onko niiden sopimuksen mukainen eräpäivä tai uudelleenhinnoittelupäivä tilinpäätöspäivästä lukien:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             yhden vuoden kuluessa;
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             yhtä vuotta pitemmän ajan ja enintään kahden vuoden kuluttua;
                                          
                                       
                                             (iii)
                                          
                                          
                                             kahta vuotta pitemmän ajan ja enintään kolmen vuoden kuluttua;
                                          
                                       
                                             (iv)
                                          
                                          
                                             kolmea vuotta pitemmän ajan ja enintään neljän vuoden kuluttua;
                                          
                                       
                                             (v)
                                          
                                          
                                             neljää vuotta pitemmän ajan ja enintään viiden vuoden kuluttua;
                                             ja
                                          
                                       
                                             (vi)
                                          
                                          
                                             viittä vuotta pitemmän ajan kuluttua.
                                          
                                       
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 Silloin kun yhteisön tulokseen vaikuttaa merkitsevästi se, miten altis se on korkoriskille tai siinä tapahtuville muutoksille, yksityiskohtaisemman informaation esittäminen on suotavaa. Esimerkiksi sellainen yhteisö kuin pankki voi esittää rahoitusinstrumenttien kirjanpitoarvot ryhmiteltyinä sen mukaan, onko niiden sopimuksen mukainen eräpäivä tai uudelleenhinnoittelupäivä:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             kuukauden kuluessa tilinpäätöspäivästä;
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             yhtä kuukautta pitemmän ajan ja enintään kolmen kuukauden kuluttua tilinpäätöspäivästä;
                                             ja
                                          
                                       
                                             (iii)
                                          
                                          
                                             kolmea kuukautta pitemmän ajan ja enintään kahdentoista kuukauden kuluttua tilinpäätöspäivästä.
                                          
                                       
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 Vastaavasti yhteisö voi esittää rahavirran korkoriskin taulukkona, joka osoittaa tulevaisuudessa eri ajanjaksoina erääntyvien vaihtuvakorkoisten rahoitusvarojen ja -velkojen ryhmien yhteenlasketut kirjanpitoarvot.
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 Korkoja koskeva informaatio voidaan esittää jokaisesta yksittäisestä rahoitusinstrumentista erikseen. Vaihtoehtoisesti voidaan esittää kunkin rahoitusinstrumenttiryhmän korkojen painotetut keskiarvot tai vaihteluvälit. Yhteisö voi luokitella eri valuuttojen määräiset tai luottoriskiltään merkittävästi toisistaan poikkeavat instrumentit eri ryhmiin silloin, kun nämä tekijät aiheuttavat sen, että instrumenttien efektiiviset korot poikkeavat toisistaan merkittävästi.
                              
                           
               
                     75.
                  
                  
                     Joissakin tilanteissa yhteisön voi olla mahdollista antaa hyödyllistä informaatiota korkoriskeistään esittämällä, miten oletettu markkinakorkotason muutos vaikuttaisi yhteisön rahoitusinstrumenttien käypään arvoon sekä vastaiseen voittoon tai tappioon ja rahavirtoihin. Tällainen informaatio voi perustua esimerkiksi oletettuun yhden prosenttiyksikön (100 korkopisteen) muutokseen markkinakoroissa tilinpäätöspäivänä. Korkojen muutoksen vaikutuksiin kuuluvat vaihtuvakorkoisiin rahoitusinstrumentteihin liittyvät korkotuottojen ja -kulujen muutokset sekä kiinteäkorkoisten instrumenttien käypien arvojen muutoksista johtuvat voitot ja tappiot. Tilinpäätöksessä esitettävä korkoherkkyys voidaan rajata niihin välittömiin vaikutuksiin, joita korkojen muutoksilla on tilinpäätöspäivänä taseeseen merkittyihin korollisiin rahoitusinstrumentteihin, koska korkojen muutosten välilliset vaikutukset rahoitusmarkkinoihin ja yksittäisiin yhteisöihin eivät yleensä ole ennustettavissa luotettavasti. Korkoherkkyyttä koskevan informaation yhteydessä yhteisö esittää perusteen, jonka mukaan tiedot on tuotettu, mukaan lukien kaikki merkittävät oletukset.
                  
               Luottoriski
         
                     76.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on esitettävä jokaisesta rahoitusvarojen ja muiden luottoriskille alttiiden kohteiden ryhmästä luottoriskiä koskevat tiedot, joihin kuuluvat:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       rahamäärä, joka parhaiten kuvaa yhteisön luottoriskin enimmäismäärää tilinpäätöspäivänä vakuuden käypää arvoa huomioon ottamatta siinä tapauksessa, että toiset sopimusosapuolet eivät pysty täyttämään rahoitusinstrumentteihin liittyviä velvoitteitaan;
                                    
                                 
                                 
                                    ja
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       merkittävät luottoriskikeskittymät.
                                    
                                 
                              
                           
               
                     77.
                  
                  
                     Yhteisö esittää informaatiota luottoriskistä, jotta tilinpäätöksen käyttäjien olisi mahdollista arvioida, missä määrin vastapuolten laiminlyönnit velvoitteidensa täyttämisessä vähentäisivät tilinpäätöspäivänä yhteisön taseeseen merkityistä rahoitusvaroista saatavia vastaisia rahavirtoja tai edellyttäisivät muista luottoriskeille alttiina olevista eristä johtuvia maksuja (esimerkiksi luottojohdannainen tai kolmannen osapuolen velvoitteista annettu vakuus). Tällaiset laiminlyönnit aiheuttavat tappion, joka merkitään yhteisön tuloslaskelmaan. Kappale 76 ei vaadi yhteisöä esittämään arviota vastaisten tappioiden todennäköisyydestä.
                  
               
                     78.
                  
                  
                     Luottoriskille alttiina olevat määrät esitetään ilman vakuuden realisoimisesta mahdollisesti saatavia määriä (”yhteisön luottoriskin enimmäismäärä”) seuraavista syistä:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 jotta tilinpäätöksen käyttäjille esitettäisiin yhdenmukaisella tavalla määritetty luottoriskille alttiina olevien rahoitusvarojen ja muiden luottoriskille alttiiden erien määrä;
                                 ja
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 jotta otettaisiin huomioon mahdollisuus, että tappion enimmäismäärä voi poiketa tilinpäätöspäivänä taseeseen merkittyjen rahoitusvarojen kirjanpitoarvosta.
                              
                           
               
                     79.
                  
                  
                     Kun kyseessä ovat luottoriskin alaiset rahoitusvarat, varojen kirjanpitoarvo taseessa vähennettynä kaikilla asianmukaisilla tappioita varten tehdyillä varauksilla kuvaa tavallisesti luottoriskin alaista määrää. Esimerkiksi käypään arvoon taseeseen merkityn koronvaihtosopimuksen tilinpäätöspäivänä tappiolle alttiina oleva enimmäismäärä on normaalisti kirjanpitoarvo, koska se kuvaa senhetkisiin markkinahintoihin perustuvaa menoa, joka syntyisi koronvaihtosopimuksen korvaamisesta uudella laiminlyönnin tapahtuessa. Tällaisissa tilanteissa ei tarvita muita tietoja sen lisäksi, mitä taseessa on esitetty. Toisaalta yhteisön mahdollinen enimmäistappio joistakin rahoitusinstrumenteista saattaa poiketa merkittävästi niiden kirjanpitoarvoista ja muista tilinpäätöksessä esitetyistä arvoista, kuten niiden käyvästä arvosta tai pääomasta. Tällaisissa tilanteissa lisätiedot ovat tarpeen kappaleeseen 76(a) sisältyvien vaatimusten täyttämiseksi.
                  
               
                     80.
                  
                  
                     Sellaista rahoitusvaroihin kuuluvaa erää, jota koskee laillisesti toimeenpantavissa oleva kuittausoikeus rahoitusvelkaa vastaan, ei esitetä taseessa velan kanssa netotettuna, ellei kyseisiin eriin liittyviä oikeuksia ja velvoitteita aiota toteuttaa nettomääräisenä tai samanaikaisesti. Yhteisö ilmoittaa kuitenkin laillisen kuittausoikeuden olemassaolon tilinpäätöksessään antaessaan kappaleen 76 mukaiset tiedot. Esimerkiksi kun yhteisö on saamassa rahoitusvaroihin kuuluvan erän realisoimisesta johtuvan myyntitulon ennen kuin se suorittaa samansuuruisen tai suuremman rahoitusvelan, jota vastaan yhteisöllä on laillinen kuittaamissoikeus, se voi käyttää tätä kuittaamisoikeuttaan tappion välttämiseksi vastapuolen laiminlyödessä suorituksensa. Jos yhteisö kuitenkin tulee reagoimaan tai todennäköisesti reagoi laiminlyöntiin myöntämällä saamiselleen lisää maksuaikaa, luottoriski olisi olemassa, jos uudistetut ehdot ovat sellaiset, että maksun perimisen odotetaan siirtyvän myöhemmäksi kuin se päivä, jolloin velka vaaditaan maksettavaksi. Jotta tilinpäätöksen käyttäjät saisivat informaatiota siitä, missä määrin luottoriskiä on tiettynä ajankohtana pienennetty, yhteisö antaa tilinpäätöksessään tiedot kuittausoikeuden olemassaolosta ja vaikutuksesta, kun rahoitusvaroihin kuuluva erä odotetaan saatavan sen ehtojen mukaisesti. Kun rahoitusvelka, jota vastaan on olemassa kuittausoikeus, erääntyy aikaisemmin kuin kyseinen rahoitusvaroihin kuuluva erä, yhteisö on alttiina luottoriskille varojen täyteen kirjanpitoarvoon asti, mikäli vastapuoli laiminlyö suorituksensa sen jälkeen, kun velka on maksettu.
                  
               
                     81.
                  
                  
                     Yhteisö on saattanut tehdä yhden tai useampia yleisiä netotussopimuksia, joiden tarkoituksena on vähentää sen luottotappioriskiä mutta jotka eivät täytä netottamisen edellytyksiä. Silloin kun yleinen netotussopimus vähentää merkitsevästi sellaisiin rahoitusvaroihin liittyvää luottoriskiä, joita ei ole netotettu samalle vastapuolelle olevien rahoitusvelkojen kanssa, yhteisö esittää tilinpäätöksessään lisäinformaatiota järjestelyn vaikutuksista. Tällaiset tiedot osoittavat, että:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 yleiseen netotussopimukseen kuuluviin rahoitusvaroihin liittyvä luottoriski häviää vain siltä osin, kuin rahoitusvelat samalle vastapuolelle suoritetaan sen jälkeen, kun varat on realisoitu;
                                 ja
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 se, miltä osin yhteisön kokonaisluottoriski pienenee yleisen netotussopimuksen ansiosta, voi muuttua olennaisesti lyhyessä ajassa tilinpäätöspäivän jälkeen, koska jokainen järjestelyyn kuuluva tapahtuma vaikuttaa riskiin.
                              
                           Yhteisön on myös suotavaa esittää tilinpäätöksessä ne yleisten netotussopimusten ehdot, joiden mukaan luottoriskin pieneneminen määräytyy.
                  
               
                     82.
                  
                  
                     Yhteisö saattaa altistua luottoriskille sellaisen liiketoimen tuloksena, josta ei merkitä rahoitusvaroja sen taseeseen, kuten takaus tai luottojohdannaissopimus. Toisen yhteisön velvoitteen takaaminen synnyttää velvoitteen ja altistaa takaajan luottoriskille, joka otetaan huomioon kappaleen 76 edellyttämiä tietoja esitettäessä.
                  
               
                     83.
                  
                  
                     Luottoriskikeskittymiä koskevat tiedot esitetään tilinpäätöksessä silloin, kun keskittymät eivät käy selville muista yhteisön liiketoiminnan luonnetta ja taloudellista asemaa koskevista tiedoista ja kun niistä aiheutuu merkittävä tappioriski toisten osapuolten laiminlyödessä velvoitteensa. Merkittävien keskittymien tunnistaminen edellyttää johdolta harkintaa sekä yhteisön ja sen velallisten olosuhteiden huomioon ottamista. IAS 14 Segmenttiraportointi sisältää ohjeita sellaisten liiketoiminnallisten ja maantieteellisten segmenttien tunnistamisesta, joissa voi syntyä luottoriskikeskittymiä.
                  
               
                     84.
                  
                  
                     Luottoriskikeskittymät voivat aiheutua yhdestä velallisesta tai velallisryhmästä, jolla on sellainen yhteinen ominaisuus, että taloudellisten tai muiden olosuhteiden muutosten odotetaan vaikuttavan samalla tavalla velallisten kykyyn hoitaa velvoitteensa. Riskikeskittymän mahdollisesti aiheuttavia ominaisuuksia ovat esimerkiksi velallisten toiminnan luonne, kuten ala, jolla ne toimivat, maantieteellinen alue, jolle toiminta sijoittuu, sekä luotonsaajaryhmien luottokelpoisuuden taso. Esimerkiksi öljy- ja kaasuteollisuuden laitteita valmistavalla yrityksellä on normaalisti tuotteidensa myynnistä johtuvia myyntisaamisia, joiden maksamatta jättämisen todennäköisyyteen vaikuttavat öljy- ja kaasuteollisuudessa tapahtuvat taloudelliset muutokset. Pankilla, joka normaalisti myöntää luottoja kansainvälisesti, voi olla merkittäviä lainasaamisia kehitysmaista, ja paikalliset taloudelliset olot saattavat vaikuttaa haitallisesti pankin mahdollisuuksiin saada niistä takaisinmaksu.
                  
               
                     85.
                  
                  
                     Tilinpäätöksessä esitettävät luottoriskikeskittymiä koskevat tiedot sisältävät kuvauksen niistä yhteisistä ominaisuuksista, joiden perusteella kukin keskittymä on määritelty, sekä sen luottoriskin enimmäismäärän, joka liittyy kaikkiin sellaisiin rahoitusvaroihin, joilla on tämä yhteinen ominaisuus.
                  
               Käypä arvo
         
                     86.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on kappaleessa 90 määrätyin poikkeuksin esitettävä tilinpäätöksessään kaikista rahoitusvarojen ja velkojen ryhmistä kyseisen varojen tai velkojen ryhmän käypä arvo tavalla, joka mahdollistaa sen vertaamisen vastaavaan kirjanpitoarvoon taseessa. (IAS 39 sisältää ohjeistusta käyvän arvon määrittämisestä.)
                        
                     
                  
               
                     87.
                  
                  
                     Käypiä arvoja koskevaa informaatiota käytetään laajasti liiketoiminnassa yhteisön yleisen taloudellisen aseman selvittämiseen ja yksittäisiä rahoitusinstrumentteja koskevaan päätöksentekoon. Sillä on merkitystä myös monissa tilinpäätöksen käyttäjien tekemissä päätöksissä, koska se monissa tapauksissa kuvastaa rahoitusmarkkinoiden arviota instrumenttiin liittyvien, odotettavissa olevien vastaisten rahavirtojen nykyarvosta. Käypiä arvoja koskeva informaatio mahdollistaa taloudellisilta piirteiltään olennaisilta osin samanlaisten rahoitusinstrumenttien vertaamisen riippumatta siitä, miksi niitä pidetään hallussa, ja siitä, kuka ne on laskenut liikkeeseen tai hankkinut ja milloin. Käyvät arvot ovat neutraali perusta johdon taloudellisen toiminnan arvioimiselle, koska ne osoittavat rahoitusvarojen ostamista, myymistä tai hallussapitoa ja rahoitusvelkojen ottamista, pitämistä tai maksamista koskevien päätösten vaikutuksia. Silloin kun yhteisö ei merkitse rahoitusvaroihin kuuluvaa erää tai rahoitusvelkaa taseeseensa käypään arvoon, se esittää käypiä arvoja koskevan informaation täydentävinä liitetietoina.
                  
               
                     88.
                  
                  
                     Sellaisten rahoitusinstrumenttien kuin esimerkiksi lyhytaikaisten myyntisaamisten ja ostovelkojen käypien arvojen esittämistä ei edellytetä silloin, kun niiden kirjanpitoarvo on kohtuullisen lähellä käypää arvoa.
                  
               
                     89.
                  
                  
                     Käypiä arvoja koskevaa informaatiota esittäessään yhteisö ryhmittelee rahoitusvarat ja -velat ja vähentää ne toisistaan vain siltä osin kuin vastaavat kirjanpitoarvot on vähennetty toisistaan taseessa.
                  
               
                     90.
                  
                  
                     
                        
                           Jos sijoitukset noteeraamattomiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin tai johdannaiset, joiden kohde-etuutena on tällainen oman pääoman ehtoinen instrumentti, arvostetaan IAS 39:ää sovellettaessa hankintamenon perusteella siitä syystä, että niiden käypä arvo ei ole luotettavasti määritettävissä, tästä on annettava tieto tilinpäätöksessä ja esitettävä kuvaus kyseisistä rahoitusinstrumenteista, niiden kirjanpitoarvo, selostus siitä, miksi käypä arvo ei ole luotettavasti määritettävissä ja mikäli mahdollista, vaihteluväli, jolle käyvän arvon hyvin todennäköisesti arvioidaan sijoittuvan. Jos on myyty rahoitusvaroja, joiden käypä arvo ei aiemmin ole ollut luotettavasti määritettävissä, annetaan lisäksi tieto tästä ja esitetään tällaisten rahoitusvarojen kirjanpitoarvo myyntihetkellä sekä kirjatun voiton tai tappion määrä.
                        
                     
                  
               
                     91.
                  
                  
                     Jos sijoitukset noteeraamattomiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin tai tällaisiin oman pääoman ehtoisiin instrumentteihin liittyvät johdannaiset arvostetaan IAS 39:ää sovellettaessa hankintamenon perusteella siitä syystä, että niiden käyvät arvot eivät ole luotettavasti määritettävissä, ei kappaleiden 86 ja 92 mukaisia tietoja käyvistä arvoista vaadita esitettäväksi. Sen sijaan esitetään informaatiota, josta on tilinpäätöksen käyttäjille apua heidän tehdessään omia arvioitaan tällaisten rahoitusvarojen ja -velkojen kirjanpitoarvojen ja käypien arvojen mahdollisista eroista. Sen lisäksi, että selostetaan rahoitusinstrumenttien pääasiallisia, niiden arvon kannalta olennaisia ominaisuuksia ja syytä, jonka vuoksi käypiä arvoja ei esitetä, annetaan informaatiota myös instrumenttien markkinoista. Joissakin tapauksissa kappaleen 60 mukaisesti esitetyt instrumenttien sopimusehdot saattavat sisältää riittävästi informaatiota. Kun johdolla on siihen kohtuulliset perusteet, se voi esittää käsityksensä sellaisten rahoitusvarojen ja -velkojen käypien arvojen ja kirjanpitoarvojen välisistä suhteista, joiden käypää arvoa se ei pysty määrittämään luotettavasti.
                  
               
                     92.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään:
                        
                     
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       rahoitusvarojen ja -velkojen käypiä arvoja määritettäessä käytetyt menetelmät ja tehdyt merkittävät oletukset erikseen jokaisesta merkittävästä rahoitusvarojen ja -velkojen ryhmästä. (Kappale 55 sisältää ohjeita rahoitusvarojen ryhmien määrittämisestä).
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       onko rahoitusvarojen ja -velkojen käyvät arvot määritetty kokonaan tai osaksi välittömästi toimivilla markkinoilla julkaistujen hintanoteerausten pohjalta vai onko ne arvioitu jotakin arvonmääritysmenetelmää käyttäen (ks. IAS 39 kappaleet AG71 - AG79).
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       sisältyykö sen tilinpäätökseen sellaisia käypään arvoon arvostettuja rahoitusinstrumentteja, joiden arvot on kokonaan tai osaksi määritetty arvonmääritysmenetelmien avulla sellaisten oletusten perusteella, joiden tukena ei ole havaittavissa olevia markkinahintoja tai -korkoja. Jos jonkin tällaisen oletuksen vaihtaminen toiseksi kohtuullisen mahdolliseksi vaihtoehdoksi johtaisi merkittävästi erilaiseen käypään arvoon, yhteisön on annettava tästä tieto ja esitettävä, millainen vaikutus tällä kohtuullisen mahdollisten vaihtoehtoisten oletusten vaihteluvälillä on käypään arvoon. Merkittävyyttä arvioidaan tässä voiton tai tappion ja varojen tai velkojen kokonaismäärän perusteella.
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (d)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       arvonmääritysmenetelmien avulla arvioitujen käypien arvojen kokonaismuutos, joka on kirjattu kaudella tulosvaikutteisesti.
                                    
                                 
                              
                           
               
                     93.
                  
                  
                     Käyvistä arvoista esitettäviin tietoihin kuuluvat myös tiedot käypien arvojen määrittämiseen käytetystä menetelmästä ja sitä sovellettaessa tehdyistä merkittävistä oletuksista. Yhteisö esittää tilinpäätöksessään tiedot esimerkiksi oletuksista, jotka koskevat ennen eräpäivää maksettavia suhteellisia määriä, arvioitujen luottotappioiden suhteellisia määriä sekä korkokantoja tai diskonttauskorkoja, jos nämä oletukset ovat merkittäviä.
                  
               Muut tilinpäätöksessä esitettävät tiedot
         Kirjaaminen pois taseesta
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (a)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisö on saattanut joko siirtää rahoitusvaroihin kuuluvan erän toiselle osapuolelle (katso IAS 39:n kappale 18) tai tehdä IAS 39:n kappaleessa 19 kuvatun järjestelyn sillä tavalla, että järjestely ei täytä rahoitusvarojen toiselle osapuolelle siirtämisen edellytyksiä. Jos yhteisö edelleen joko merkitsee koko omaisuuserän taseeseen tai merkitsee omaisuuserän taseeseen siltä osin kuin yhteisöllä säilyy siihen intressi (katso IAS 39 kappaleet 29 ja 30), sen on esitettävä tilinpäätöksessään jokaisesta rahoitusvarojen ryhmästä:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   varojen luonne;
                                                
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   niiden omistukseen liittyvien riskien ja etujen luonne, joille yhteisö on edelleen alttiina;
                                                
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (iii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   silloin kun yhteisö edelleen merkitsee koko omaisuuserän taseeseensa, esitetään kyseisen omaisuuserän ja siihen liittyvän velan kirjanpitoarvo;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (iv)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   silloin kun yhteisö edelleen merkitsee omaisuuserän taseeseensa siltä osin, kuin yhteisöllä säilyy siihen intressi, esitetään omaisuuserän koko määrä, se osa omaisuuserästä, jonka yhteisö edelleen merkitsee taseeseensa sekä siihen liittyvän velan kirjanpitoarvo.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
               Vakuus
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (b)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään velkojen vakuudeksi pantattujen rahoitusvarojen kirjanpitoarvo, ehdollisten velkojen vakuudeksi pantattujen rahoitusvarojen kirjanpitoarvo ja (kappaleiden 60(a) ja 63(g) kanssa yhdenmukaisesti) vakuudeksi pantattuihin omaisuuseriin liittyvät olennaiset ehdot.
                                    
                                 
                              
                           
                                 
                                    
                                       (c)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Silloin kun yhteisö on vastaanottanut sellaisen vakuuden, jonka se saa myydä tai pantata edelleen ilman että vakuuden omistaja on lyönyt laimin velvoitteitaan, yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   vastaanotetun vakuuden käypä arvo (rahoitusvarat ja muut varat);
                                                
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   mahdollisen myydyn tai edelleen pantatun vakuuden käypä arvo ja tieto siitä, onko yhteisöllä velvollisuus palauttaa se;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (iii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   tämän vakuuden käyttöön liittyvät olennaiset ehdot (yhdenmukaisesti kappaleiden 60(a) ja 63(g) kanssa).
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
               Yhdistelmäinstrumentit, joihin on kytketty useita johdannaisia
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (d)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Jos yhteisö on laskenut liikkeeseen instrumentin, joka sisältää sekä vieraan että oman pääoman komponentin (katso kappale 28) ja instrumentissa on useita kytkettyjä johdannaispiirteitä, joiden arvot riippuvat toisistaan (kuten vaihdettavissa oleva velkainstrumentti, jonka liikkeeseenlaskijalla on oikeus lunastaa se ennen eräpäivää), sen on esitettävä tilinpäätöksessään näiden piirteiden olemassaolo sekä vieraan pääoman luonteisen osuuden efektiivinen korko (ilman sellaisia kytkettyjä johdannaisia, joita käsitellään erikseen).
                                    
                                 
                              
                           
               Käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattavat rahoitusvarat ja -velat (ks. myös kappale AG40)
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (e)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään sellaisten rahoitusvarojen ja -velkojen kirjanpitoarvot:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   jotka on luokiteltu kaupankäyntitarkoituksessa pidettäviksi;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   jotka yhteisö on niitä alun perin kirjanpitoon merkittäessä luokitellut käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattaviksi rahoitusvaroiksi ja -veloiksi (ts. sellaiset, joita ei ole luokiteltu kaupankäyntitarkoituksessa pidettäviksi).
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
                                 
                                    
                                       (f)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Jos yhteisö on luokitellut rahoitusvelan käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattavaksi, sen on esitettävä tilinpäätöksessään:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   se osuus käyvän arvon muutoksesta, joka ei johdu vertailukoron (esim. LIBOR) muutoksista;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   erotus kirjanpitoarvon ja sen arvon välillä, jonka yhteisön olisi sopimuksen mukaan maksettava erääntymishetkellä velvoitteen haltijalle.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
               Luokittelun muuttaminen
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (g)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Jos yhteisö on muuttanut rahoitusvaroihin kuuluvan erän luokittelua niin, että se arvostetaan hankintamenoon tai jaksotettuun hankintamenoon käyvän arvon sijaan (ks. IAS 39 kappale 54), sen on esitettävä tilinpäätöksessään syy tähän luokittelun muutokseen.
                                    
                                 
                              
                           
               Tuloslaskelma ja oma pääoma
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (h)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään rahoitusvaroista ja -veloista johtuvat olennaiset tuotto-, kulu-, voitto- ja tappioerät riippumatta siitä, onko ne kirjattu tulosvaikutteisesti vai esitetäänkö ne omana eränään omassa pääomassa. Tätä tarkoitusta varten on esitettävä vähintään seuraavat erät:
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   korkotuottojen ja korkokulujen kokonaismäärät (efektiivisen koron menetelmällä laskettuna) sellaisista rahoitusvaroista ja -veloista, joita ei arvosteta käypään arvoon tulosvaikutteisesti;
                                                
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   kaudella suoraan omaan pääomaan kirjatut voitot tai tappiot myytävissä olevista rahoitusvaroista sekä kaudella omasta pääomasta pois kirjattu ja tuloslaskelmassa esitetty määrä;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (iii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   arvoltaan alentuneista rahoitusvaroista kirjatut siirtyvät korkotuotot IAS 39:n kappaleen AG93 mukaisesti.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
               Arvon alentuminen
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (i)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisön on esitettävä tilinpäätöksessään rahoitusvaroista tulosvaikutteisesti kirjattujen arvonalentumistappioiden luonne ja määrä erikseen jokaisesta merkittävästä rahoitusvarojen ryhmästä (kappale 55 sisältää ohjeita rahoitusvarojen ryhmien määrittämisestä).
                                    
                                 
                              
                           
               Laiminlyönnit ja rikkomukset
         
                     94.
                  
                  
                     
                                 
                                    
                                       (j)
                                    
                                 
                              
                              
                                 
                                    
                                       Yhteisön on esitettävä seuraavat tiedot kaikista pääomaa, korkoa, sinking fund -ehtoa tai lunastusehtoa koskevista, kauden aikana tapahtuneista laiminlyönneistä, jotka liittyvät tilinpäätöspäivänä taseeseen merkittyihin otettuihin lainoihin, sekä kaikista muista lainasopimusten ehtojen rikkomuksista kauden aikana, kun nämä rikkomukset voivat oikeuttaa lainanantajan vaatimaan takaisinmaksua (lukuun ottamatta tapauksia, joissa sopimusehtojen vastainen tilanne on korjattu tai joiden seurauksena lainan ehdot on neuvoteltu uudelleen tilinpäätöspäivään mennessä):
                                    
                                 
                                 
                                             
                                                
                                                   (i)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   yksityiskohtaiset tiedot rikkomuksista;
                                                
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (ii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   tilinpäätöspäivänä taseeseen merkitty lainojen määrä, jota tapahtuneet rikkomukset koskevat;
                                                
                                             
                                             
                                                ja
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                
                                                   (iii)
                                                
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                
                                                   kohdan (ii) perusteella esitettyjen määrien osalta ilmoitetaan, onko tilanne korjattu tai lainojen ehdot neuvoteltu uudelleen ennen päivää, jona tilinpäätös on hyväksytty julkistettavaksi.
                                                
                                             
                                          
                                       
                           
               
                     95.
                  
                  
                     Kun esitetään informaatiota lainasopimusten ehtoja koskevista rikkomuksista kappaleen 94(j) mukaisesti, lainoihin luetaan liikkeeseen lasketut vieraan pääoman ehtoiset instrumentit ja rahoitusvelat lukuun ottamatta normaalien luottoehtojen mukaisia lyhytaikaisia ostovelkoja. Silloin kun tällainen rikkomus on tapahtunut kauden aikana eikä sopimusehtojen vastaista tilannetta ole korjattu eikä lainan ehtoja ole neuvoteltu uudelleen tilinpäätöspäivään mennessä, rikkomuksen vaikutus velan luokitteluun lyhyt- tai pitkäaikaiseksi ratkaistaan IAS 1:n mukaisesti.
                  
               VOIMAANTULO
         
                     96.
                  
                  
                     
                        
                           Yhteisön on sovellettava tätä standardia 1.1.2005 tai sen jälkeen alkavilla tilikausilla. Aikaisempi soveltaminen on sallittua. Yhteisö saa soveltaa tätä standardia aikaisemmin kuin 1.1.2005 alkavalla tilikaudella vain, jos se soveltaa myös IAS 39:ää (julkistettu joulukuussa 2003). Jos yhteisö soveltaa tätä standardia aikaisemmin kuin 1.1.2005 alkavalla tilikaudella, tästä on annettava tieto.
                        
                     
                  
               
                     97.
                  
                  
                     
                        
                           Tätä standardia on sovellettava takautuvasti.
                        
                     
                  
               MUIDEN MÄÄRÄYSTEN KUMOAMINEN
         
                     98.
                  
                  
                     Tämä standardi korvaa vuonna 2000 uudistetun IAS 32:n Rahoitusinstrumentit: kirjaaminen ja arvostaminen.
                     
                  
               
                     99.
                  
                  
                     Tämä standardi korvaa seuraavat tulkinnat:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 SIC-5 Rahoitusinstrumenttien luokittelu — ehdollista suorittamista koskevat sopimuskohdat;
                                 
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 SIC-16 Osakepääoma — takaisin hankitut omat oman pääoman ehtoiset instrumentit (omat osakkeet);
                                 
                                 ja
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 SIC-17 Oma pääoma — omaa pääomaa koskevasta liiketoimesta johtuvat menot.
                                 
                              
                           
               
                     100.
                  
                  
                     Tämä standardi kumoaa tulkintaluonnoksen D34 Rahoitusinstrumentit — haltijan vaatimuksesta lunastettavat instrumentit tai toteutettavat oikeudet.
                     
                  
               
            (1)  Tässä standardissa monetaaristen erien yksikkönä käytetään ”currency units” (CU).
         
            LIITE A
            Soveltamisohjeistus: IAS 32 Rahoitusinstrumentit: tilinpäätöksessä esitettävät tiedot ja esittämistapa
            
               Tämä liite on kiinteä osa standardia.
            
            
                        AG1.
                     
                     
                        Tässä soveltamisohjeistuksessa selostetaan standardin tiettyjen kohtien soveltamista.
                     
                  
                        AG2.
                     
                     
                        Standardissa ei käsitellä rahoitusinstrumenttien kirjaamista tai arvostamista. Rahoitusvarojen ja -velkojen kirjaamista ja arvostamista koskevat vaatimukset sisältyvät IAS 39:ään Rahoitusinstrumentit: kirjaaminen ja arvostaminen.
                        
                     
                  Määritelmä (kappaleet 11 - 14)
            Rahoitusvarat ja -velat
            
                        AG3.
                     
                     
                        Raha (käteisvarat) kuuluu rahoitusvaroihin, koska se on vaihdon väline ja on sen vuoksi kaikkien liiketoimien arvostamisen ja esittämisen perusta tilinpäätöksessä. Käteistalletus pankissa tai muussa rahoituslaitoksessa kuuluu rahoitusvaroihin, koska siihen liittyy tallettajan sopimusperusteinen oikeus saada kyseisestä laitoksesta käteisvaroja tai asettaa shekki tai vastaava instrumentti saldoa vastaan velkojan hyväksi rahoitusvelan suorittamiseksi.
                     
                  
                        AG4.
                     
                     
                        Tavanomaisia esimerkkejä rahoitusvaroista, joihin liittyy sopimukseen perustuva oikeus käteisvarojen saamiseen tulevaisuudessa, ja vastaavista rahoitusveloista, joihin liittyy sopimukseen perustuva velvollisuus luovuttaa käteisvaroja tulevaisuudessa, ovat:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    myyntisaamiset ja ostovelat;
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    lyhytaikaiset velkakirjoihin perustuvat saamiset ja velat;
                                 
                              
                                    (c)
                                 
                                 
                                    myönnetyt ja otetut lainat;
                                    ja
                                 
                              
                                    (d)
                                 
                                 
                                    myönnetyt ja otetut joukkovelkakirjalainat.
                                 
                              Kussakin tapauksessa yhdellä osapuolella on sopimukseen perustuva oikeus saada (tai velvollisuus maksaa) käteisvaroja, ja tätä vastaa toisen osapuolen velvollisuus maksaa (tai oikeus saada) käteisvaroja.
                     
                  
                        AG5.
                     
                     
                        Toinen rahoitusinstrumenttityyppi on sellainen, johon liittyen saatava tai luovutettava taloudellinen hyöty on muita rahoitusvaroja kuin käteisvaroja. Esimerkiksi lyhytaikainen velkakirjoihin perustuva laina, joka maksetaan valtion joukkovelkakirjoina, antaa haltijalle sopimusperusteisen oikeuden saada ja velvoittaa liikkeeseenlaskijaa toimittamaan käteisvarojen sijaan valtion joukkovelkakirjoja. Joukkovelkakirjat ovat rahoitusvaroja, koska niihin liittyy liikkeeseen laskeneen julkisen vallan yksikön velvollisuus maksaa käteistä rahaa. Velkakirja on tämän vuoksi sen haltijan rahoitusvaroja ja liikkeeseenlaskijan rahoitusvelkaa.
                     
                  
                        AG6.
                     
                     
                        ”Ikuiset” velkainstrumentit (kuten ”ikuiset” joukkovelkakirjalainat, debentuurit ja pääomalainat) tuottavat normaalisti haltijalleen sopimukseen perustuvan oikeuden saada korkomaksuja sovittuina päivinä jatkuen määräämättömään tulevaisuuteen joko siten, että pääoman palautukseen ei ole lainkaan oikeutta tai että oikeus pääoman palautukseen riippuu sellaisista ehdoista, että se on erittäin epätodennäköistä tai toteutuu hyvin kaukana tulevaisuudessa. Yhteisö voi esimerkiksi laskea liikkeeseen rahoitusinstrumentin, joka edellyttää siltä ikuisesti jatkuvia vuotuisia maksuja, jotka vastaavat sovittua 8 %:n korkoa 1 000 CU:n (1) suuruiselle nimellisarvolle tai sovitulle pääomalle. Kun oletetaan, että instrumentin markkinakorko sitä liikkeeseen laskettaessa on 8 %, liikkeeseenlaskijalla on sopimukseen perustuva velvoite suorittaa tulevaisuudessa korkomaksuja, joiden käypä arvo (nykyarvo) on alkuperäisen kirjaamisen tapahtuessa 1 000 CU. Instrumentin haltijalla on rahoitusvaroja ja liikkeeseenlaskijalla rahoitusvelkaa.
                     
                  
                        AG7.
                     
                     
                        Sopimukseen perustuva oikeus tai velvollisuus saada, luovuttaa tai vaihtaa rahoitusinstrumentteja on itsessään rahoitusinstrumentti. Sopimukseen perustuvien oikeuksien tai velvoitteiden muodostama ketju vastaa rahoitusinstrumentin määritelmää, jos se viime kädessä johtaa käteisvarojen saamiseen tai suorittamiseen taikka oman pääoman ehtoisen instrumentin hankkimiseen tai liikkeeseen laskemiseen.
                     
                  
                        AG8.
                     
                     
                        Mahdollisuus käyttää sopimukseen perustuvaa oikeutta tai vaatimus täyttää sopimukseen perustuva velvoite saattaa olla ehdoton, tai se voi riippua jonkin vastaisen tapahtuman toteutumisesta. Esimerkiksi takaus on luotonantajan sopimusperusteinen oikeus saada käteisvaroja takaajalta ja vastaavasti takaajan sopimusperusteinen velvollisuus suorittaa maksu luotonantajalle, mikäli luotonsaaja laiminlyö maksun. Sopimukseen perustuva oikeus ja velvoite ovat olemassa aikaisemman liiketoimen tai tapahtuman (takauksen antaminen) perusteella, vaikka sekä luotonantajan mahdollisuus käyttää oikeuttaan että takaajalle esitettävä vaatimus velvoitteen täyttämisestä riippuvat luotonsaajan tulevaisuudessa tapahtuvasta laiminlyönnistä. Ehdollinen oikeus ja velvoite vastaavat rahoitusvarojen ja -velkojen määritelmiä, vaikka tällaisia varoja ja velkoja ei aina merkitä tilinpäätökseen.
                     
                  
                        AG9.
                     
                     
                        IAS 17:n Vuokrasopimukset mukaisesti rahoitusleasingsopimuksen katsotaan ensisijaisesti oikeuttavan vuokralle antajan saamaan ja velvoittavan vuokralle ottajan suorittamaan sarjan maksuja, jotka olennaisilta osin vastaavat lainasopimuksen mukaista yhdistettyä pääoman ja koron maksua. Vuokralle antaja käsittelee sijoitustaan kirjanpidossa vuokrasopimukseen perustuvana saamisena eikä vuokralle annettuna omaisuuseränä. Toisaalta muun vuokrasopimuksen katsotaan olevan ensisijaisesti osittain toteutettu sopimus, jonka perusteella vuokralle antaja sitoutuu antamaan hyödykkeen käyttöön tulevilla kausilla palvelupalkkion kaltaista vastiketta vastaan. Vuokralle antaja pitää edelleenkin kirjanpidossaan vuokralle annetun hyödykkeen eikä sopimuksen mukaista tulevaisuudessa saatavaa rahamäärää. Näin ollen rahoitusleasingsopimusta pidetään ja muuta vuokrasopimusta ei pidetä rahoitusinstrumenttina (yksittäisiä erääntyneitä maksuja lukuun ottamatta).
                     
                  
                        AG10.
                     
                     
                        Aineelliset hyödykkeet (kuten vaihto-omaisuus ja aineellinen käyttöomaisuus), vuokratut hyödykkeet ja aineettomat hyödykkeet (kuten patentit ja tavaramerkit) eivät ole rahoitusvaroja. Määräysvalta tällaisiin aineellisiin ja aineettomiin hyödykkeisiin antaa mahdollisuuden käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen kerryttämiseen, mutta se ei anna välitöntä oikeutta käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen saamiseen.
                     
                  
                        AG11.
                     
                     
                        Sellaiset omaisuuserät (kuten ennakkomaksut) joihin liittyvä vastainen taloudellinen hyöty saadaan pikemminkin tavaroina tai palveluina kuin oikeutena käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen saamiseen, eivät ole rahoitusvaroja. Vastaavasti tuloennakkojen kaltaiset erät ja useimmat takuuvelvoitteet eivät ole rahoitusvelkoja, koska niihin liittyvä taloudellisen hyödyn vähentyminen toteutuu tavaroiden tai palveluiden toimituksina pikemminkin kuin sopimukseen perustuvana velvollisuutena käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen luovuttamiseen.
                     
                  
                        AG12.
                     
                     
                        Sellaiset velat tai varat, jotka eivät perustu sopimukseen (kuten tuloverot, jotka johtuvat julkisen vallan lakisääteisistä vaatimuksista), eivät ole rahoitusvelkoja tai -varoja. Tuloverojen kirjanpitokäsittelyä koskee IAS 12 Tuloverot. Vastaavasti IAS 37:ssä Varaukset, ehdolliset velat ja ehdolliset varat määritellyt tosiasialliset velvoitteet eivät johdu sopimuksista eivätkä ole rahoitusvelkoja.
                     
                  Oman pääoman ehtoiset instrumentit
            
                        AG13.
                     
                     
                        Esimerkkejä oman pääoman ehtoisista instrumenteista ovat kantaosakkeet, joihin ei liity lunastusvelvoitetta, tietynlaiset etuosakkeet (ks. kappaleet AG25 ja AG26) sekä merkintäoikeudet tai asetetut optiot, jotka oikeuttavat haltijansa merkitsemään tai ostamaan kiinteän lukumäärän ne liikkeeseen laskeneen yrityksen kantaosakkeita kiinteää käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen määrää vastaan. Yhteisön velvollisuus laskea liikkeeseen tai ostaa kiinteä lukumäärä omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan kiinteää käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen määrää vastaan, on yhteisön oman pääoman ehtoinen instrumentti. Jos tällainen sopimus kuitenkin velvoittaa yhteisön suorittamaan maksun käteisvaroina tai muina rahoitusvaroina, se myös synnyttää yhteisölle lunastusmäärän nykyarvoa vastaavan velan (ks. kappale AG27(a)). Jos kantaosakkeisiin ei liity lunastusvelvoitetta, niiden liikkeeseenlaskija ottaa vastatakseen velan, kun se virallisesti jakaa varoja omistajille ja sille syntyy velvollisuus osakkeenomistajia kohtaan toimia siten. Näin voi tapahtua osingonjakopäätöksen jälkeen tai kun yhteisöä ollaan purkamassa ja kaikki velkojen suorittamisen jälkeen jäljelle jäävät varat tullaan jakamaan osakkeenomistajille.
                     
                  
                        AG14.
                     
                     
                        Ostettu osto-optio tai muu vastaava yhteisön hankkima instrumentti, joka oikeuttaa sen ostamaan takaisin kiinteän lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen kiinteää määrää vastaan, ei kuulu yhteisön rahoitusvaroihin. Sen sijaan tällaisesta sopimuksesta maksettu vastike vähennetään omasta pääomasta.
                     
                  Johdannaissopimukset
            
                        AG15.
                     
                     
                        Rahoitusinstrumentteihin kuuluvat sekä käteisinstrumentit (kuten saamiset, velat ja oman pääoman ehtoiset instrumentit) että johdannaissopimukset (kuten optiot, futuurit ja termiinit, sekä koron- ja valuutanvaihtosopimukset). Johdannaissopimukset ovat rahoitusinstrumentin määritelmän mukaisia ja näin ollen kuuluvat tämän standardin soveltamisalaan.
                     
                  
                        AG16.
                     
                     
                        Johdannaissopimukset synnyttävät oikeuksia ja velvoitteita, joiden vaikutuksesta instrumentin sopimusosapuolten välillä siirtyy yksi tai useampia kohde-etuutena olevaan käteisinstrumenttiin liittyviä rahoitusriskejä. Johdannaissopimukset synnyttävät niitä solmittaessa yhdelle osapuolelle sopimusperusteisen oikeuden vaihtaa rahoitusvaroja tai -velkoja toisen osapuolen kanssa olosuhteissa, jotka saattavat osoittautua edullisiksi, tai sopimusperusteisen velvollisuuden vaihtaa rahoitusvaroja tai -velkoja toisen osapuolen kanssa olosuhteissa, jotka saattavat osoittautua epäedullisiksi. Ne eivät kuitenkaan yleensä (2) aiheuta kohde-etuutena olevan käteisinstrumentin siirtymistä sopimuksen tekohetkellä, eikä tällaista siirtoa välttämättä tapahdu myöskään sopimuksen erääntyessä. Eräät instrumentit sisältävät sekä oikeuden että velvollisuuden vaihtoon. Koska vaihtoa koskevat ehdot määrätään johdannaissopimusta tehtäessä, nämä ehdot saattavat rahoitusmarkkinoilla tapahtuvien hinnanmuutosten myötä tulla joko edullisiksi tai epäedullisiksi.
                     
                  
                        AG17.
                     
                     
                        Rahoitusvaroja tai -velkoja (ts. muita rahoitusinstrumentteja kuin yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja) koskeva osto- tai myyntioptio antaa haltijalleen oikeuden saada tulevaisuudessa potentiaalista taloudellista hyötyä, joka liittyy sopimuksen kohde-etuutena olevan rahoitusinstrumentin käyvän arvon muutoksiin. Option asettajalle syntyy vastaavasti velvoite, jonka perusteella se mahdollisesti menettää tulevaisuudessa saatavan taloudellisen hyödyn tai kantaa mahdollisen hyödyn menetyksestä koituvan tappion, joka liittyy kohde-etuutena olevan rahoitusinstrumentin käyvän arvon muutoksiin. Haltijan sopimusperusteinen oikeus on rahoitusvarojen määritelmän mukainen ja asettajan velvoite rahoitusvelkojen määritelmän mukainen. Optiosopimuksen kohde-etuutena oleva rahoitusinstrumentti voi olla mitä tahansa rahoitusvaroja, muun muassa toisten yhteisöjen osakkeita ja korkoinstrumentteja. Optio saattaa edellyttää asettajalta vieraan pääoman ehtoisen instrumentin liikkeeseen laskemista rahoitusvaroihin kuuluvan erän luovuttamisen sijaan, mutta kohde-etuutena oleva instrumentti olisi haltijalle rahoitusvaroja, mikäli optio toteutettaisiin. Optionhaltijan oikeus rahoitusvaroihin kuuluvan erän vaihtamiseen mahdollisesti edullisiksi osoittautuvissa olosuhteissa ja asettajan velvollisuus rahoitusvaroihin kuuluvan erän vaihtamiseen mahdollisesti epäedullisiksi osoittautuvissa olosuhteissa ovat erotettavissa kohde-etuutena olevasta rahoitusvaroihin kuluvasta erästä, joka vaihdetaan toteutettaessa optio. Option toteuttamisen todennäköisyys ei vaikuta haltijan saaman oikeuden ja asettajalle syntyvän velvoitteen luonteeseen.
                     
                  
                        AG18.
                     
                     
                        Toinen esimerkki johdannaissopimuksesta on kuuden kuukauden kuluttua toteutettava termiinisopimus, jonka mukaan toinen osapuoli (ostaja) lupaa luovuttaa rahaa 1 000 000 CU ja saa vastikkeeksi kiinteäkorkoisen valtion joukkolainan nimellisarvoltaan 1 000 000 CU, ja toinen osapuoli (myyjä) lupaa luovuttaa nimellisarvoltaan 1 000 000:n CU:n suuruisen kiinteäkorkoisen valtion joukkolainan ja saa vastikkeeksi 1 000 000 CU rahaa. Näiden kuuden kuukauden aikana molemmilla osapuolilla on sopimukseen perustuva oikeus ja velvollisuus rahoitusinstrumenttien vaihtamiseen. Jos valtion joukkolainan markkinahinta nousee yli 1 000 000 CU:n, olosuhteet ovat ostajalle edulliset ja myyjälle epäedulliset; jos markkinahinta laskee alle 1 000 000 CU:n, vaikutus on päinvastainen. Ostajalla on sekä sopimukseen perustuva oikeus (rahoitusvaroja), joka vastaa hallussa olevan osto-option tuottamaa oikeutta, että sopimukseen perustuva velvoite (rahoitusvelka), joka vastaa asetetun myyntioption aiheuttamaa velvoitetta; myyjällä on sekä sopimukseen perustuva oikeus (rahoitusvaroja), joka vastaa hallussa olevan myyntioption tuottamaa oikeutta, että sopimukseen perustuva velvoite (rahoitusvelka), joka vastaa asetetun osto-option aiheuttamaa velvoitetta. Samoin kuin optioiden kyseessä ollessa, nämä sopimukseen perustuvat oikeudet ja velvoitteet muodostavat rahoitusvaroja ja rahoitusvelkoja, jotka ovat erillisiä ja erotettavissa kohde-etuutena olevista rahoitusinstrumenteista (vaihdettavat joukkovelkakirjalainat ja käteisvarat). Termiinisopimuksen molemmilla osapuolilla on velvollisuus toimia sopimuksen mukaisesti sovittuna ajankohtana, kun taas optiosopimuksen mukaisesti toimitaan vain, jos ja kun option haltija päättää toteuttaa sen.
                     
                  
                        AG19.
                     
                     
                        Useihin muuntyyppisiin johdannaissopimuksiin, kuten koron- ja valuutanvaihtosopimuksiin, enimmäiskorkosopimuksiin caps, korkokaulussopimuksiin collars ja vähimmäiskorkosopimuksiin floors, lainasitoumuksiin, NIF-sopimuksiin ja rembursseihin, sisältyy oikeus tai velvollisuus tulevaisuudessa tapahtuvaan vaihtoon. Koronvaihtosopimusta voidaan pitää termiinisopimuksen muunnoksena, jossa osapuolet sopivat toteuttavansa sarjan keskinäisiä maksusuorituksia tulevaisuudessa siten, että toinen suoritus määritetään vaihtuvaan korkoon ja toinen kiinteään korkoon perustuen. Futuurisopimukset ovat toinen muunnos termiinisopimuksista, joista ne eroavat lähinnä siinä, että sopimukset on standardisoitu ja niillä käydään kauppaa pörssissä.
                     
                  Muiden kuin rahoituserien osto- ja myyntisopimukset (kappaleet 8-10)
            
                        AG20.
                     
                     
                        Muiden kuin rahoituserien osto- ja myyntisopimukset eivät ole rahoitusinstrumentin määritelmän mukaisia siitä syystä, että yhden osapuolen sopimusperusteinen oikeus muun kuin rahoituserän saamiseen ja toisen osapuolen vastaava velvollisuus eivät synnytä kummallekaan osapuolelle voimassaolevaa oikeutta tai velvollisuutta rahoitusvarojen saamiseen, luovuttamiseen tai vaihtamiseen. Rahoitusinstrumentteja eivät ole esimerkiksi sopimukset, jotka toteutetaan yksinomaan vastaanottamalla tai luovuttamalla muu kuin rahoituserä (esimerkiksi hopeaa koskeva optio-, futuuri- tai termiinisopimus). Monet hyödykkeitä koskevat sopimukset ovat tämäntyyppisiä. Jotkut ovat muodoltaan standardoituja, ja niillä käydään kauppaa organisoiduilla markkinoilla pitkälti samaan tapaan kuin joillakin johdannaistyyppisillä rahoitusinstrumenteilla. Esimerkiksi hyödykefutuurisopimus saattaa olla helposti ostettavissa ja myytävissä käteisellä, koska se on kaupankäynnin kohteena pörssissä ja se saattaa siirtyä useita kertoja haltijalta toiselle. Sopimuksia ostavat ja myyvät osapuolet käyvät kuitenkin tosiasiassa kauppaa kohde-etuutena olevalla hyödykkeellä. Sellaiset seikat, kuin että hyödykkeitä koskeva sopimus pystytään ostamaan tai myymään käteisellä, miten helposti se voidaan ostaa tai myydä ja mahdollisuus neuvotella hyödykkeen vastaanottamista tai toimittamista koskevan velvoitteen täyttämisestä rahana, eivät muuta sopimuksen perusluonnetta sillä tavoin, että syntyisi rahoitusinstrumentti. Kuitenkin jotkin muiden kuin rahoituserien osto- tai myyntisopimukset, jotka voidaan toteuttaa nettomääräisinä tai vaihtamalla rahoitusinstrumentteja tai joiden kohteena oleva rahoitusinstrumentteihin kuulumaton erä on helposti vaihdettavissa käteisvaroiksi, kuuluvat tämän standardin soveltamisalaan ikään kuin ne olisivat rahoitusinstrumentteja (ks. kappale 8).
                     
                  
                        AG21.
                     
                     
                        Sopimus, joka koskee aineellisten hyödykkeiden vastaanottamista tai luovuttamista, ei synnytä rahoitusvaroja yhdelle osapuolelle ja rahoitusvelkaa toiselle osapuolelle, jollei vastaava maksu siirry aineellisten hyödykkeiden toimittamispäivää myöhäisemmäksi. Näin on esimerkiksi, kun ostetaan tai myydään tavaroita luotolla.
                     
                  
                        AG22.
                     
                     
                        Jotkin sopimukset ovat hyödykkeisiin sidottuja, mutta niitä ei kuitenkaan toteuteta niin, että otetaan vastaan tai luovutetaan hyödyke fyysisesti. Ne määrätään toteutettaviksi sopimukseen sisältyvän kaavan mukaisesti määritettävinä maksuina kiinteiden maksujen sijasta. Esimerkiksi joukkovelkakirjalainan pääoman määrä saatetaan laskea soveltamalla lainan eräpäivänä vallitsevaa öljyn markkinahintaa kiinteälle öljymäärälle. Pääoma on sidottu hyödykkeen hintaan mutta suoritetaan yksinomaan käteisvaroina. Tällainen sopimus on rahoitusinstrumentti.
                     
                  
                        AG23.
                     
                     
                        Rahoitusinstrumentin määritelmä kattaa myös sellaisen sopimuksen, joka synnyttää rahoitusvaroihin tai -velkoihin kuuluvan erän lisäksi rahoituseriin kuulumattoman omaisuuserän tai velan. Tällaiset rahoitusinstrumentit tuottavat yleensä toiselle osapuolelle oikeuden vaihtaa rahoitusvaroja rahoitusvaroihin kuulumattomiin varoihin. Esimerkiksi öljyyn sidottu joukkovelkakirjalaina saattaa antaa haltijalleen oikeuden saada kiinteä kausittainen korkovirta ja eräpäivänä kiinteä rahamäärä sekä oikeuden vaihtaa pääoma kiinteään määrään öljyä. Se, miten kannattavaa option toteuttaminen on, vaihtelee ajan kuluessa sen mukaan, mikä on öljyn käypä arvo suhteutettuna joukkovelkakirjalainassa käytettyyn rahan ja öljyn väliseen vaihtosuhteeseen (vaihtohintaan). Joukkovelkakirjalainan haltijan aikomukset toteuttaa optio eivät vaikuta tällaisten varojen tosiasialliseen luonteeseen. Haltijalle syntyneet rahoitusvarat ja liikkeeseenlaskijalle syntynyt rahoitusvelka tekevät joukkovelkakirjalainasta rahoitusinstrumentin riippumatta siitä, minkä muun tyyppisiä varoja ja velkoja on syntynyt niiden lisäksi.
                     
                  
                        AG24.
                     
                     
                        Vaikka standardia ei ole tarkoitettu sovellettavaksi hyödykkeitä koskeviin sopimuksiin tai muihin sellaisiin sopimuksiin, jotka eivät vastaa rahoitusinstrumentin määritelmää tai ole kappaleen 8 mukaisia, yhteisöt saattavat pitää tarkoituksenmukaisena soveltaa tällaisiin sopimuksiin soveltuvilta osin tämän standardin vaatimuksia esitettävistä tiedoista.
                     
                  Esittämistapa
            Vieras ja oma pääoma (kappaleet 15 - 27)
            Ei sopimukseen perustuvaa velvollisuutta luovuttaa käteisvaroja tai muita rahavaroja (kappaleet 17 - 20)
            
                        AG25.
                     
                     
                        Etuosakkeet voidaan laskea liikkeeseen erilaisilla oikeuksilla varustettuna. Ratkaistessaan, onko etuosake rahoitusvelkaa vai omaa pääomaa, liikkeeseenlaskija arvioi osakkeeseen liittyviä nimenomaisia oikeuksia selvittääkseen, onko sillä rahoitusvelan perusominaisuudet. Esimerkiksi etuosake, joka lunastetaan takaisin tiettynä päivänä tai haltijan vaatiessa, sisältää rahoitusvelan, koska liikkeeseenlaskijalla on velvollisuus siirtää rahoitusvaroja osakkeen haltijalle. Liikkeeseenlaskijan mahdollinen kyvyttömyys täyttää etuosakkeen lunastusvelvoite, kun sitä vaaditaan sopimukseen perustuen, ei poista velvoitetta riippumatta siitä, johtuuko se rahan puutteesta, lakisääteisestä rajoitteesta vai voittojen tai oman pääoman rahastojen pienuudesta. Liikkeeseenlaskijan oikeus lunastaa osakkeet käteisvaroja vastaan ei vastaa rahoitusvelan määritelmää, koska liikkeeseenlaskijalla ei ole olemassa olevaa velvoitetta rahoitusvarojen siirtämiseen osakkeenomistajille. Tässä tapauksessa osakkeiden lunastaminen on yksinomaan liikkeeseenlaskijan päätettävissä. Velvoite voi kuitenkin syntyä silloin, kun osakkeiden liikkeeseenlaskija toteuttaa optionsa, tavallisesti ilmoittamalla virallisesti osakkeenomistajille aikeestaan lunastaa osakkeet.
                     
                  
                        AG26.
                     
                     
                        Silloin kun etuosakkeet eivät ole lunastettavissa, asianmukainen luokittelu määräytyy muiden niihin liittyvien oikeuksien perusteella. Luokittelu perustuu sopimuksen mukaisten järjestelyjen tosiasiallisen luonteen arviointiin sekä rahoitusvelkojen ja oman pääoman ehtoisen instrumentin määritelmiin. Silloin kun voitonjako etuosakkeiden haltijoille on liikkeeseenlaskijan päätettävissä, riippumatta siitä, ovatko osakkeet kumuloituvaa voittoa kerryttäviä tai kerryttämättömiä, osakkeet ovat oman pääoman ehtoisia instrumentteja. Etuosakkeen luokitteluun oman pääoman ehtoiseksi instrumentiksi tai rahoitusvelaksi eivät vaikuta esimerkiksi:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    aikaisemmat voitonjaot;
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    aikomus jakaa voittoa tulevaisuudessa;
                                 
                              
                                    (c)
                                 
                                 
                                    mahdollinen negatiivinen vaikutus liikkeeseenlaskijan kantaosakkeiden hintaan, jos voittoa ei jaeta (koska osinkojen jakamatta jättäminen etuosakkeille rajoittaa osingonjakoa kantaosakkeille);
                                 
                              
                                    (d)
                                 
                                 
                                    liikkeeseenlaskijan oman pääoman rahastojen määrä;
                                 
                              
                                    (e)
                                 
                                 
                                    liikkeeseenlaskijan odotukset kauden voitosta tai tappiosta;
                                    tai
                                 
                              
                                    (f)
                                 
                                 
                                    pystyykö liikkeeseenlaskija vaikuttamaan kauden voiton tai tappion määrään.
                                 
                              
                  Toteuttaminen yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina (kappaleet 21 - 24)
            
                        AG27.
                     
                     
                        Seuraavat esimerkit havainnollistavat yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja koskevien erilaisten sopimusten luokittelua:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    Sopimus, joka tullaan toteuttamaan siten, että yhteisö vastaanottaa tai luovuttaa kiinteän lukumäärän omia oman pääoman ehtoisia osakkeitaan ilman tulevaisuudessa suoritettavaa vastiketta, tai siten, että se vaihtaa kiinteän lukumäärän omia osakkeitaan kiinteään määrään käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja, on oman pääoman ehtoinen instrumentti. Niinpä kaikki tällaisesta sopimuksesta saadut tai maksetut vastikkeet lisätään suoraan omaan pääomaan tai vähennetään siitä. Eräs esimerkki on liikkeeseen laskettu osakeoptio, joka tuottaa vastapuolelle oikeuden ostaa kiinteän lukumäärän yhteisön osakkeita kiinteää rahamäärää vastaan. Jos sopimus kuitenkin edellyttää, että yhteisö ostaa (lunastaa) omia osakkeitaan käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja vastaan määrättynä tai määritettävissä olevana päivänä tai vaadittaessa, yhteisö kirjaa myös lunastusmäärän nykyarvoa vastaavan rahoitusvelan. Yksi esimerkki on yhteisön velvollisuus ostaa termiinisopimuksen nojalla takaisin kiinteä lukumäärä omia osakkeitaan kiinteää rahamäärää vastaan.
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    Yhteisön velvollisuus ostaa omia osakkeitaan käteisvaroja vastaan synnyttää lunastusmäärän nykyarvoa vastaavan rahoitusvelan, vaikka osakemäärä, jonka yhteisö on velvollinen ostamaan takaisin, ei olisi kiinteä tai vaikka velvoite riippuisi siitä, käyttääkö vastapuoli oikeuttaan vaatia lunastusta. Yhtenä esimerkkinä ehdollisesta velvoitteesta on liikkeeseen laskettu optio, jonka mukaan yhteisön on ostettava takaisin omia osakkeitaan käteisvaroja vastaan, jos vastapuoli toteuttaa option.
                                 
                              
                                    (c)
                                 
                                 
                                    Käteisvaroina tai muina rahoitusvaroina toteutettava sopimus kuuluu rahoitusvaroihin tai -velkoihin, vaikka saatavien tai luovutettavien käteisvarojen tai muiden rahoitusvarojen määrä perustuisi yhteisön oman pääoman markkinahinnan muutoksiin. Yhtenä esimerkkinä on nettomääräisenä käteisellä toteutettava osakeoptio.
                                 
                              
                                    (d)
                                 
                                 
                                    Sopimus, joka toteutetaan vaihtuvana määränä yhteisön omia osakkeita, joiden arvo vastaa kiinteää rahamäärää tai alla olevan muuttujan (esimerkiksi hyödykkeen hinnan) muutoksiin perustuvaa määrää, kuuluu rahoitusvaroihin tai -velkoihin. Eräs esimerkki on asetettu kullan osto-optio, joka toteutettaessa suoritetaan nettomääräisenä yhteisön omina oman pääoman ehtoisina instrumentteina siten, että yhteisö luovuttaa niin monta tällaista instrumenttia, että ne vastaavat optiosopimuksen arvoa. Tällainen sopimus on rahoitusvaroja tai -velkoja, vaikka alla oleva muuttuja olisi kullan sijasta yhteisön omien osakkeiden hinta. Vastaavasti sopimus, joka toteutetaan kiinteänä lukumääränä yhteisön omia osakkeita mutta näihin osakkeisiin liittyvät oikeudet vaihtelevat siten, että toteutusarvo vastaa kiinteää rahamäärää tai jonkin alla olevan muuttujan muutoksiin perustuvaa määrää, kuuluu rahoitusvaroihin tai -velkoihin.
                                 
                              
                  Ehdollista suorittamista koskevat sopimuskohdat (kappale 25)
            
                        AG28.
                     
                     
                        Kappale 25 edellyttää, että jos osa ehdollista suorittamista koskevasta sopimuskohdasta, joka saattaisi edellyttää suoritusta käteisvaroina tai muina rahoitusvaroina (tai muulla sellaisella tavalla, jonka seurauksena instrumentti olisi rahoitusvelka), ei ole todellinen, suorittamista koskeva sopimuskohta ei vaikuta rahoitusinstrumentin luokitteluun. Näin ollen sopimus, joka edellyttää suoritusta käteisvaroina tai muuttuvana lukumääränä yhteisön omia osakkeita vain äärimmäisen harvinaisen, erittäin epätavallisen ja hyvin epätodennäköisen tapahtuman toteutuessa, on oman pääoman ehtoinen instrumentti. Vastaavasti suorittaminen kiinteänä lukumääränä yhteisön omia osakkeita saattaa olla sopimuksella estetty sellaisissa olosuhteissa, joihin yhteisöllä ei ole määräysvaltaa, mutta jos tällaisten olosuhteiden toteutumiseen ei ole todellista mahdollisuutta, instrumentti on perusteltua luokitella oman pääoman ehtoiseksi.
                     
                  Käsittely konsernitilinpäätöksessä
            
                        AG29.
                     
                     
                        Yhteisö esittää konsernitilinpäätöksessään vähemmistöosuudet – toisin sanoen toisten osapuolten osuudet tytäryritysten omasta pääomasta ja tuloksesta – IAS 1:n Tilinpäätöksen esittäminen ja IAS 27:n Konsernitilinpäätös ja erillistilinpäätös mukaisesti. Kun yhteisö luokittelee rahoitusinstrumentin (tai sen komponentin) konsernitilinpäätöksessä, se ottaa huomioon kaikki konserniin kuuluvien yhteisöjen ja instrumentin haltijoiden välillä sovitut ehdot sen ratkaisemiseksi, onko konsernilla kokonaisuutena velvollisuus luovuttaa käteisvaroja tai muita rahoitusvaroja instrumenttiin liittyen tai toteuttaa se tavalla, joka johtaisi sen luokittelemiseen velaksi. Silloin kun konserniin kuuluva tytäryritys laskee liikkeeseen rahoitusinstrumentin ja emoyritys tai muu konserniin kuuluva yhteisö sopii lisäehdoista suoraan instrumentin haltijoiden kanssa (esimerkiksi takaus), konsernilla ei ehkä ole harkintavaltaa osingonjaon tai takaisinmaksun suhteen. Vaikka tytäryrityksen saattaa olla asianmukaista luokitella instrumentti omassa tilinpäätöksessään ottamatta näitä lisäehtoja huomioon, otetaan konserniin kuuluvien yhteisöjen ja instrumentin haltijoiden välisten muiden sopimusten vaikutus huomioon sen varmistamiseksi, että konsernitilinpäätös kuvastaa konsernikokonaisuuden tekemiä sopimuksia ja liiketoimia. Siltä osin kuin tällainen velvoite tai suorittamista koskeva sopimuskohta on olemassa, instrumentti (tai sen komponentti, jota velvoite koskee) luokitellaan konsernitilinpäätöksessä rahoitusvelaksi.
                     
                  Yhdistelmäinstrumentit (kappaleet 28 - 32)
            
                        AG30.
                     
                     
                        Kappale 28 koskee vain muiden kuin johdannaistyyppisten yhdistelmäinstrumenttien liikkeeseen laskijoita. Kappaleessa 28 ei käsitellä yhdistelmäinstrumentteja haltijoiden näkökulmasta. IAS 39:ssä käsitellään kytkettyjen johdannaisten erottamista haltijoiden näkökulmasta katsottuna, kun yhdistelmäinstrumentti sisältää velan ja oman pääoman piirteitä.
                     
                  
                        AG31.
                     
                     
                        Tavanomainen yhdistelmäinstrumentti on muodoltaan vieraan pääoman ehtoinen instrumentti, johon on kytketty vaihto-oikeus, kuten liikkeeseenlaskijan kantaosakkeisiin vaihdettavissa oleva joukkovelkakirjalaina, ja johon ei sisälly muita kytkettyjä johdannaispiirteitä. Kappaleen 28 mukaan tällaisen rahoitusinstrumentin liikkeeseenlaskijan on esitettävä vieraan pääoman komponentti ja oman pääoman komponentti erikseen taseessa seuraavasti:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    Liikkeeseenlaskijan velvollisuus säännöllisten korko- ja lyhennysmaksujen suorittamiseen synnyttää rahoitusvelan, joka on olemassa niin kauan kuin instrumentin vaihtoa ei ole toteutettu. Instrumenttia alun perin kirjanpitoon merkittäessä vieraan pääoman luonteisen osuuden käypä arvo on sopimuksen mukaan määräytyvän vastaisten rahavirtojen sarjan nykyarvo diskontattuna korkokannalla, joka kyseisillä markkinoilla vallitsee kyseisenä aikana luottoasemaltaan vertailukelpoisille instrumenteille, jotka tuottavat olennaisilta osin samat rahavirrat samoilla ehdoilla mutta ilman vaihto-oikeutta.
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    Oman pääoman ehtoinen instrumentti on kytketty optio, joka oikeuttaa vaihtamaan velan liikkeeseenlaskijan osakkeisiin. Option käypä arvo koostuu aika-arvosta ja mahdollisesta perusarvosta. Tällä optiolla on arvo sitä alun perin kirjanpitoon merkittäessä silloinkin, kun se on miinusoptio out of the money.
                                 
                              
                  
                        AG32.
                     
                     
                        Kun vaihdettavissa oleva instrumentti vaihdetaan sen erääntyessä, yhteisö kirjaa vieraan pääoman komponentin pois taseesta ja kirjaa sen omaksi pääomaksi. Alkuperäinen oman pääoman komponentti pysyy omana pääomana (joskin se saatetaan siirtää oman pääoman sisällä erästä toiseen). Voittoa tai tappiota ei synny eräpäivänä tapahtuvan vaihdon seurauksena.
                     
                  
                        AG33.
                     
                     
                        Kun yhteisö kuolettaa vaihdettavissa olevan instrumentin ennen eräpäivää lunastamalla sen ennenaikaisesti tai ostamalla sen takaisin niin että alkuperäiset vaihto-oikeudet pysyvät ennallaan, yhteisö jakaa takaisinoston tai lunastuksen yhteydessä maksetun vastikkeen ja mahdolliset transaktiomenot instrumentin oman ja vieraan pääoman komponenteille liiketoimen toteutumispäivänä. Maksettu vastike ja transaktiomenot kohdistetaan eri komponenteille samalla menetelmällä kuin yhteisön saamat maksut on alun perin kohdistettu eri komponenteille instrumentin liikkeeseenlaskun yhteydessä kappaleiden 28 - 32 mukaisesti.
                     
                  
                        AG34.
                     
                     
                        Kun vastike on kohdistettu, tästä mahdollisesti syntyvä voitto tai tappio käsitellään vastaavaan komponenttiin sovellettavien tilinpäätöksen laatimisperiaatteiden mukaisesti seuraavasti:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    vieraan pääoman komponenttiin liittyvä voitto tai tappio kirjataan tulosvaikutteisesti;
                                    ja
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    oman pääoman komponenttiin liittyvä vastikkeen määrä kirjataan omaan pääomaan.
                                 
                              
                  
                        AG35.
                     
                     
                        Yhteisö saattaa muuttaa vaihdettavissa olevan instrumentin ehtoja kannustaakseen vaihtamaan instrumentin aikaisemmin esimerkiksi tarjoamalla edullisempaa vaihtosuhdetta tai maksamalla muuta lisävastiketta vaihdon tapahtuessa ennen määrättyä ajankohtaa. Ehtojen muuttamispäivänä oleva erotus sen vastikkeen käyvän arvon, jonka haltija saa vaihtaessaan instrumentin muutetuilla ehdoilla ja sen vastikkeen käyvän arvon välillä, jonka haltija olisi saanut alkuperäisten ehtojen mukaisesti, kirjataan tulosvaikutteisesti.
                     
                  Omat osakkeet (kappaleet 33 ja 34)
            
                        AG36.
                     
                     
                        Yhteisön omia oman pääoman ehtoisia instrumentteja ei merkitä rahoitusvaroiksi taseeseen riippumatta siitä, mitä tarkoitusta varten ne on hankittu takaisin. Kappaleen 33 mukaan omia oman pääoman ehtoisia instrumenttejaan takaisin hankkivan yhteisön on vähennettävä nämä oman pääoman ehtoiset instrumentit omasta pääomasta. Kuitenkin silloin kun yhteisö hallitsee omaa pääomaansa toisten puolesta, kuten rahoituslaitos joka pitää hallussaan omaa pääomaansa asiakkaan puolesta, kyseessä on toimeksiantosuhde, ja tästä johtuen näitä hallussa pidettäviä instrumentteja ei sisällytetä yhteisön taseeseen.
                     
                  Korot, osingot, tappiot ja voitot (kappaleet 35 - 41)
            
                        AG37.
                     
                     
                        Seuraava esimerkki havainnollistaa kappaleen 35 soveltamista yhdistelmäinstrumenttiin. Oletetaan, että kumuloituvaa osinkoa kerryttämätön etuosake on lunastettava käteisellä viiden vuoden kuluttua mutta osingon maksaminen ennen lunastuspäivää on yhteisön päätettävissä. Tällainen instrumentti on yhdistelmäinstrumentti, jonka vieraan pääoman komponentin osuus on lunastusmäärän nykyarvo. Tämän komponentin diskonttausvaikutuksen ajasta johtuva väheneminen kirjataan tulosvaikutteisesti ja esitetään korkokuluina. Mahdolliset maksetut osingot liittyvät oman pääoman ehtoiseen instrumenttiin ja näin ollen kirjataan voitonjaoksi. Samanlaista käsittelyä sovellettaisiin, jos lunastaminen ei olisi pakollista vaan haltijan päätettävissä tai jos osake olisi vaihdettava muuttuvaan kantaosakemäärään, joka lasketaan siten, että se vastaa kiinteää rahamäärää tai jonkin alla olevan muuttujan (esimerkiksi hyödykkeen) muutoksiin perustuvaa rahamäärää. Jos lunastusmäärään kuitenkin lisätään maksamattomia osinkoja, koko instrumentti on velkaa. Tällöin osingot esitetään korkokuluina.
                     
                  Rahoitusvarojen ja -velkojen netottaminen (kappaleet 42 - 50)
            
                        AG38.
                     
                     
                        Jotta rahoitusvaroihin kuuluva erä ja rahoitusvelka voitaisiin vähentää toisistaan, yhteisöllä on oltava välittömästi toimeenpantavissa oleva laillinen oikeus taseeseen merkittyjen määrien kuittaamiseen. Yhteisöllä saattaa olla ehdollinen oikeus taseeseen merkittyjen määrien kuittaamiseen, kuten jos kyseessä on yleinen kuittausoikeus tai jonkin muotoinen ilman takautumisoikeutta oleva non-recourse -velka, mutta tällaiset oikeudet ovat toimeenpantavissa vain jonkin vastaisen tapahtuman toteutuessa, yleensä vastapuolen lyödessä laimin velvollisuutensa. Tällainen järjestely ei näin ollen täytä netottamisen edellytyksiä.
                     
                  
                        AG39.
                     
                     
                        Standardissa ei määrätä erityistä käsittelytapaa niin sanotuille ”synteettisille instrumenteille”, jotka muodostuvat joukosta erillisiä rahoitusinstrumentteja, jotka on hankittu ja joita pidetään hallussa toisen instrumentin ominaisuuksien jäljittelemiseksi. Esimerkiksi vaihtuvakorkoinen pitkäaikainen laina yhdistettynä koronvaihtosopimukseen, jonka mukaisesti saadaan vaihtuvia maksuja ja suoritetaan kiinteitä maksuja, luo synteettisesti kiinteäkorkoisen pitkäaikaisen velan. Kukin ”synteettisen instrumentin” yhdessä muodostavista yksittäisistä osatekijöistä edustaa sopimukseen perustuvaa oikeutta tai velvoitetta, jolla on omat ehtonsa, ja kukin niistä voidaan siirtää tai toteuttaa erikseen. Kukin rahoitusinstrumentti on alttiina riskeille, jotka saattavat poiketa niistä riskeistä, joille muut rahoitusinstrumentit ovat alttiina. Silloin kun yksi ”synteettisen instrumentin” muodostavista rahoitusinstrumenteista on varoja ja toinen velkoja, niitä ei näin ollen netoteta ja esitetä yhteisön taseessa nettomääräisenä, jolleivät ne täytä kappaleessa 42 esitettyjä netottamisedellytyksiä. Tilinpäätöksessä esitetään kunkin rahoitusinstrumentin keskeiset ehdot, joskin yhteisö voi lisäksi esittää tietoja yksittäisten instrumenttien välisen suhteen luonteesta (ks. kappale 65).
                     
                  Tilinpäätöksessä esitettävät tiedot
            Käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattavat rahoitusvarat ja -velat (kappale 94(f))
            
                        AG40.
                     
                     
                        Jos yhteisö luokittelee rahoitusvelan käypään arvoon tulosvaikutteisesti kirjattavaksi, sen on esitettävä tilinpäätöksessä se osuus velan käyvän arvon muutoksesta, joka ei johdu vertailukoron (esim. LIBOR) muutoksista. Jos velan käypä arvo määritetään havaittujen markkinahintojen perusteella, kyseinen määrä voidaan arvioida seuraavalla tavalla:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    Ensin yhteisö laskee velan sisäisen korkokannan kauden alussa käyttäen velan havaittua markkinahintaa ja sopimuksen mukaisia velasta johtuvia rahavirtoja kauden alussa. Tästä korkokannasta se vähentää vertailukoron kauden alussa ja saa näin selville instrumenttikohtaisen osuuden sisäisestä korkokannasta.
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    Seuraavaksi yhteisö laskee velan nykyarvon käyttäen sopimuksen mukaisia velasta johtuvia rahavirtoja kauden alussa ja diskonttauskorkoa, joka on yhtä suuri kuin kauden lopun vertailukorko ja kohdan a) mukaisesti määritetty instrumenttikohtainen osuus kauden alun sisäisestä korkokannasta yhteen laskettuina.
                                 
                              
                                    (c)
                                 
                                 
                                    Sen jälkeen kohdassa (b) määritetystä arvosta vähennetään kaudella suoritetut velkaan liittyvät maksut ja siihen lisätään käyvän arvon muutos, joka johtuu siitä, että sopimuksen mukaiset rahavirrat ovat yhtä kautta lähempänä eräpäiväänsä.
                                 
                              
                                    (d)
                                 
                                 
                                    Velan kauden lopun havaitun markkinahinnan ja kohdassa (c) määritetyn määrän välinen erotus on se käyvän arvon muutos, joka ei johdu vertailukoron muutoksista. Tämä määrä esitetään tilinpäätöksessä.
                                 
                              
                  
               (1)  Tässä ohjeessa monetaariset määrät ilmaistaan ”rahayksikköinä”currency units (CU).
            
               (2)  Tämä pätee useimpiin mutta ei kaikkiin johdannaisiin, esim. joissakin valuutasta toiseen tapahtuvissa koronvaihtosopimuksissa pääomat vaihdetaan sopimusta tehtäessä (ja vaihdetaan takaisin eräpäivänä).
         
      
      
         TULKINTA IFRIC 1
         Käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen muutokset
         VIITTAUKSET
         
                     IAS 1
                  
                  
                     
                        Tilinpäätöksen esittäminen (uudistettu 2003)
                  
               
                     IAS 8
                  
                  
                     
                        Tilinpäätöksen laatimisperiaatteet, kirjanpidollisten arvioiden muutokset ja virheet
                     
                  
               
                     IAS 16
                  
                  
                     
                        Aineelliset käyttöomaisuushyödykkeet (uudistettu 2003)
                  
               
                     IAS 23
                  
                  
                     
                        Vieraan pääoman menot
                     
                  
               
                     IAS 36
                  
                  
                     
                        Omaisuuserien arvon alentuminen (uudistettu 2004)
                  
               
                     IAS 37
                  
                  
                     
                        Varaukset, ehdolliset velat ja ehdolliset varat
                     
                  
               TAUSTA
         
                     1.
                  
                  
                     Useilla yhteisöillä on aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden purkamista, siirtämistä ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevia velvoitteita. Tässä tulkinnassa tällaisiin velvoitteisiin viitataan nimellä ”käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevat sekä muut vastaavanlaiset velat”. IAS 16:n mukaan aineellisen käyttöomaisuushyödykkeen hankintameno sisältää alkuperäisen arvion mukaiset menot hyödykkeen purkamisesta ja siirtämisestä sekä sen sijaintipaikan palauttamisesta alkuperäiseen tilaan, jos yhteisölle syntyy tätä koskeva velvoite joko hyödykkeen hankinnan yhteydessä tai sen myötä, että yhteisö on käyttänyt hyödykettä tiettynä ajanjaksona muuhun tarkoitukseen kuin vaihto-omaisuuden valmistamiseen kyseisenä aikana. IAS 37 sisältää vaatimuksia käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen arvostamisesta. Tämä tulkinta ohjeistaa siitä, miten käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen määrän muutoksen vaikutusta käsitellään kirjanpidossa.
                  
               SOVELTAMISALA
         
                     2.
                  
                  
                     Tätä tulkintaa sovelletaan käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen määrien muutoksiin, jos tämä velka on sekä:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 kirjattu osana aineellisen käyttöomaisuushyödykkeen hankintamenoa IAS 16:n mukaisesti;
                                 että
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 kirjattu velaksi IAS 37:n mukaisesti.
                              
                           Käytöstä poistamista tai alkuperäiseen tilaan palauttamista koskeva tai muu vastaavanlainen velka on saatettu kirjata esimerkiksi tuotantolaitoksen käytöstä poistamista varten, ympäristövahingon korjaamista varten kaivannaisteollisuudessa taikka laitteiston paikasta toiseen siirtämistä varten.
                  
               KÄSITELTÄVÄ ASIA
         
                     3.
                  
                  
                     Tämä tulkinta koskee seuraavien tapahtumien vaikutuksen käsittelyä kirjanpidossa, kun tapahtumat muuttavat käytöstä poistamista tai alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevan tai muun vastaavanlaisen velan määrää:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 muutos niissä pois siirtyvissä taloudellista hyötyä ilmentävissä voimavaroissa (esimerkiksi rahavirroissa), joita velvoitteen täyttämisen odotetaan edellyttävän;
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 IAS 37:n kappaleessa 47 määritellyn, markkinoilla määräytyvän, tarkasteluhetken diskonttauskoron muutos (tämä sisältää rahan aika-arvon muutokset sekä velkaan nimenomaisesti liittyvien riskien muutokset);
                                 ja
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 ajan kulumista kuvastava lisäys (jota nimitetään myös diskonttausvaikutuksen purkautumiseksi).
                              
                           
               PÄÄTÖS
         
                     4.
                  
                  
                     Käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevan sekä muun vastaavanlaisen velan muutokset, jotka johtuvat muutoksista siinä, milloin taloudellista hyötyä ilmentäviä voimavaroja arvioidaan siirtyvän pois, tai siinä, missä määrin niitä arvioidaan siirtyvän pois velvoitteen täyttämiseksi, tai muutokset, jotka johtuvat diskonttauskoron muutoksesta, on käsiteltävä kirjanpidossa kappaleiden 5 - 7 mukaisesti.
                  
               
                     5.
                  
                  
                     Jos velkaan liittyvä omaisuuserä arvostetaan hankintamenomallin mukaisesti:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 kohdan (b) vaatimukset huomioon ottaen velan muutokset on lisättävä siihen liittyvän omaisuuserän hankintamenoon tai vähennettävä siitä tarkasteltavana olevalla kaudella.
                              
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 omaisuuserän hankintamenosta vähennettävä määrä ei saa ylittää sen kirjanpitoarvoa. Jos velan vähennys on suurempi kuin omaisuuserän kirjanpitoarvo, ylimenevä määrä on kirjattava välittömästi tulosvaikutteisesti.
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 jos oikaisu johtaa omaisuuserän hankintamenon lisääntymiseen, yhteisön on harkittava, antaako tämä viitteitä siitä, että omaisuuserän koko uutta kirjanpitoarvoa vastaava rahamäärä ei välttämättä ole kerrytettävissä. Jos tällaisesta on viitteitä, yhteisön on tehtävä omaisuuserälle arvonalentumistesti arvioimalla siitä kerrytettävissä oleva rahamäärä ja kirjaamalla mahdollinen arvonalentumistappio IAS 36:n mukaisesti.
                              
                           
               
                     6.
                  
                  
                     Jos velkaan liittyvä omaisuuserä arvostetaan uudelleenarvostusmallin mukaisesti:
                     
                                 (a)
                              
                              
                                 velan muutokset muuttavat kyseisestä omaisuuserästä aikaisemmin kirjattua uudelleenarvostuksesta johtuvaa lisäystä tai vähennystä siten, että:
                                 
                                             (i)
                                          
                                          
                                             velan vähennys on (kohdan (b) vaatimukset huomioon ottaen) hyvitettävä suoraan omaan pääomaan uudelleenarvostusrahastoon, paitsi että se on kirjattava tulosvaikutteisesti siltä osin, kuin se kumoaa saman hyödykkeen uudelleenarvostuksesta johtuvan vähennyksen, joka on aikaisemmin kirjattu tulosvaikutteisesti;
                                          
                                       
                                             (ii)
                                          
                                          
                                             velan lisäys on kirjattava tulosvaikutteisesti, paitsi että se on veloitettava suoraan omasta pääomasta uudelleenarvostusrahastosta siltä osin, kuin vähennys ei ylitä kyseisestä hyödykkeestä johtuvaa uudelleenarvostusrahastoon sisältyvää määrää.
                                          
                                       
                           
                                 (b)
                              
                              
                                 silloin, kun velan vähennys on suurempi kuin se kirjanpitoarvo, joka olisi esitetty, jos omaisuuserä olisi merkitty taseeseen hankintamenomallin mukaisesti, ylimenevä määrä on kirjattava välittömästi tulosvaikutteisesti.
                              
                           
                                 (c)
                              
                              
                                 velan muutos antaa viitteitä siitä, että omaisuuserä on ehkä arvostettava uudelleen sen varmistamiseksi, että sen kirjanpitoarvo ei poikkea olennaisesti siitä arvosta, johon tilinpäätöspäivän käypään arvoon perustuva arvostaminen johtaisi. Kaikki tällaiset uudelleenarvostukset on otettava huomioon määritettäessä kohdan (a) mukaisesti tuloslaskelmaan ja omaan pääomaan kirjattavia määriä. Jos uudelleenarvostaminen on tarpeen, kaikki kyseiseen ryhmään kuuluvat hyödykkeet on arvostettava uudelleen.
                              
                           
                                 (d)
                              
                              
                                 IAS 1:n mukaan oman pääoman muutoksia osoittavassa laskelmassa on esitettävä erikseen kaikki suoraan omaan pääomaan kirjatut tuotto- ja kuluerät. Velan muutoksesta johtuva uudelleenarvostusrahaston muutos on tämän vaatimuksen noudattamiseksi yksilöitävä erikseen ja esitettävä sellaisenaan.
                              
                           
               
                     7.
                  
                  
                     Hyödykkeen oikaistu poistopohja kirjataan poistoina kuluiksi sen taloudellisena vaikutusaikana. Tämän vuoksi velan muutokset on kirjattava tulosvaikutteisesti, jos ne toteutuvat sen jälkeen, kun kyseisen omaisuuserän taloudellinen vaikutusaika on päättynyt. Tämä pätee sekä hankintamenomallia että uudelleenarvostusmallia sovellettaessa.
                  
               
                     8.
                  
                  
                     Kaudella tapahtuva diskonttausvaikutuksen purkautuminen on kirjattava tulosvaikutteisesti rahoituskuluksi sitä mukaa, kuin se toteutuu. IAS 23:n mukainen aktivointivaihtoehto ei ole sallittu.
                  
               VOIMAANTULO
         
                     9.
                  
                  
                     Yhteisön on sovellettava tätä tulkintaa 1.9.2004 tai sen jälkeen alkavilla tilikausilla. Aikaisempi soveltaminen on suositeltavaa. Jos yhteisö soveltaa tätä tulkintaa aikaisemmin kuin 1.9.2004 alkavalla kaudella, tästä on annettava tieto.
                  
               SIIRTYMÄSÄÄNNÖT
         
                     10.
                  
                  
                     Tilinpäätöksen laatimisperiaatteiden muutokset on käsiteltävä IAS 8:n Tilinpäätöksen laatimisperiaatteet, kirjanpidollisten arvioiden muutokset ja virheet vaatimusten mukaisesti. (1)
                     
                  
               
            (1)  Jos yhteisö soveltaa tätä tulkintaa aikaisemmin kuin 1.1.2005 alkavalla kaudella, yhteisön on noudatettava IAS 8:n aikaisemman version Tilikauden voitto tai tappio, perustavaa laatua olevat virheet ja tilinpäätöksen laatimisperiaatteiden muutokset vaatimuksia, ellei yhteisö sovella kyseisen standardin uudistettua versiota tällä aikaisemmalla kaudella.
         
            LIITE
            Muutokset IFRS 1:een Ensimmäinen IFRS-standardien käyttöönotto
            
            
               Tämän liitteen sisältämiä muutoksia on sovellettava 1.9.2004 tai sen jälkeen alkavilla tilikausilla. Jos yhteisö soveltaa tätä tulkintaa aikaisemmalla kaudella, näitä muutoksia on sovellettava tällä aikaisemmalla kaudella.
            
            
                        A1
                     
                     
                        IFRS 1:een Ensimmäinen IFRS-standardien käyttöönotto ja siihen liittyviin asiakirjoihin tehdään seuraavanlaiset muutokset:
                        IFRS-standardin kappaleessa 12 viittaus kappaleisiin 13 - 25D muutetaan viittaukseksi kappaleisiin 13 - 25E.
                        IFRS-standardin kappaleen 13 kohtia (h) ja (i) muutetaan ja lisätään uusi kohta (j) seuraavasti:
                        
                                    (h)
                                 
                                 
                                    osakeperusteisesti maksettavat liiketoimet (kappaleet 25B ja 25C);
                                 
                              
                                    (i)
                                 
                                 
                                    vakuutussopimukset (kappale 25D);
                                    ja
                                 
                              
                                    (j)
                                 
                                 
                                    aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden hankintamenoon sisältyvät käytöstä poistamista koskevat velat (kappale 25E).
                                 
                              IFRS-standardiin lisätään seuraavanlainen uusi otsikko ja kappale 25E:
                     
                  Aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden hankintamenoon sisältyvien, käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen muutokset
            
                        25E
                     
                     
                        IFRIC 1 Käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen muutokset edellyttää, että käytöstä poistamista ja alkuperäiseen tilaan palauttamista koskevien sekä muiden vastaavanlaisten velkojen tietyt muutokset lisätään sen hyödykkeen hankintamenoon, johon nämä velat liittyvät, tai vähennetään siitä; hyödykkeen oikaistu poistopohja kirjataan sitten ei-takautuvasti kuluksi sen jäljellä olevana taloudellisena vaikutusaikana. Ensilaatijan ei tarvitse soveltaa tätä vaatimusta näiden velkojen muutoksiin, jotka ovat toteutuneet ennen IFRS-standardeihin siirtymispäivää. Jos ensilaatija käyttää tätä helpotusta, sen on:
                        
                                    (a)
                                 
                                 
                                    arvostettava velka IFRS-standardeihin siirtymispäivänä IAS 37:n mukaisesti;
                                 
                              
                                    (b)
                                 
                                 
                                    siltä osin kuin velka kuuluu IFRIC 1:n soveltamisalaan, arvioitava määrä, joka olisi sisältynyt velkaan liittyvän omaisuuserän hankintamenoon, kun velka alun perin syntyi, diskonttaamalla velka kyseiseen ajankohtaan käyttämällä parhaan arvion mukaista toteutumaan perustuvaa riskioikaistua diskonttauskorkoa (tai -korkoja), jota velkaan olisi sovellettu tällä välin;
                                    ja
                                 
                              
                                    (c)
                                 
                                 
                                    laskettava määrästä IFRS-standardeihin siirtymispäivään mennessä kertyneet poistot perustuen tarkasteluhetken arvioon omaisuuserän taloudellisesta vaikutusajasta ja käyttämällä yhteisön soveltamia IFRS-standardien mukaisia poistoperiaatteita.