CELEX: 62019CJ0695
Language: da
Date: 2021-07-08
Title: Domstolens dom (Fjerde Afdeling) af 8. juli 2021.#Rádio Popular – Electrodomésticos SA mod Autoridade Tributária e Aduaneira.#Anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD).#Præjudiciel forelæggelse – direktiv 2006/112/EF – merværdiafgift (moms) – fritagelser – artikel 135, stk. 1, litra a) – begreberne »forsikringstransaktioner« og »ydelser udført af forsikringsmæglere og ‑formidlere i forbindelse med disse transaktioner« – artikel 174, stk. 2 – ret til fradrag – pro rata-satsen for fradraget – udvidelse af garantien for husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation – begrebet »finansielle transaktioner«.#Sag C-695/19.

DOMSTOLENS DOM (Fjerde Afdeling)
   8. juli 2021 (
         *1
      )
   »Præjudiciel forelæggelse – direktiv 2006/112/EF – merværdiafgift (moms) – fritagelser – artikel 135, stk. 1, litra a) – begreberne »forsikringstransaktioner« og »ydelser udført af forsikringsmæglere og ‑formidlere i forbindelse med disse transaktioner« – artikel 174, stk. 2 – ret til fradrag – pro rata-satsen for fradraget – udvidelse af garantien for husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation – begrebet »finansielle transaktioner««
   I sag C-695/19,
   angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (voldgiftsret i skatteretlige sager (center for forvaltningsvoldgift – CAAD), Portugal) ved afgørelse af 10. september 2019, indgået til Domstolen den 20. september 2019, i sagen
   
      Rádio Popular – Electrodomésticos SA
   
   mod
   
      Autoridade Tributária e Aduaneira,
   
   har
   DOMSTOLEN (Fjerde Afdeling),
   sammensat af afdelingsformanden, M. Vilaras, og dommerne N. Piçarra, D. Šváby, S. Rodin (refererende dommer) og K. Jürimäe,
   generaladvokat: H. Saugmandsgaard Øe,
   justitssekretær: A. Calot Escobar,
   på grundlag af den skriftlige forhandling,
   efter at der er afgivet indlæg af:
   
            –
         
         
            Rádio Popular – Electrodomésticos SA ved advogada A.M. Rosa da Silva Garcia,
         
      
            –
         
         
            den portugisiske regering ved L. Inez Fernandes, R. Campos Laires, A. Homem og P. Barros da Costa, som befuldmægtigede,
         
      
            –
         
         
            den græske regering ved M. Tassopoulou, I. Kotsoni og K. Georgiadis, som befuldmægtigede,
         
      
            –
         
         
            Europa-Kommissionen ved M. Afonso og L. Lozano Palacios, som befuldmægtigede,
         
      og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
   afsagt følgende
   
      Dom
   
   
            1
         
         
            Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 174, stk. 2, litra b) og c), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s. 1, herefter »momsdirektivet«).
         
      
            2
         
         
            Denne anmodning er blevet fremsat i forbindelse med en sag mellem Rádio Popular – Electrodomésticos SA (herefter »Rádio Popular«) og Autoridade Tributária e Aduaneira (skatte- og toldmyndigheden, Portugal) (herefter »AT«) vedrørende Rádio Populars fradrag for indgående merværdiafgift (moms) for gennemførelsen af transaktioner med salg af garantiudvidelser.
         
      
      Retsforskrifter
   
   
      
         EU-retten
      
   
   
            3
         
         
            Momsdirektivets artikel 1, stk. 2, andet afsnit, har følgende ordlyd:
            »Ved enhver transaktion svares en merværdiafgift (moms), der beregnes af varens eller ydelsens pris med anvendelse af den afgiftssats, som gælder for varen eller ydelsen, med fradrag af det afgiftsbeløb, der direkte er blevet pålagt de forskellige omkostningselementer.«
         
      
            4
         
         
            Artikel 135, stk. 1, i dette direktiv, som findes i kapitel 3 med overskriften »Fritagelse i forbindelse med andre aktiviteter« i dette direktivs afsnit IX, bestemmer:
            »Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:
            
                     a)
                  
                  
                     forsikrings- og genforsikringstransaktioner, herunder ydelser udført af forsikringsmæglere og ‑formidlere i forbindelse med disse transaktioner
                  
               
                     b)
                  
                  
                     ydelse og formidling af lån samt forvaltning af lån ved den person, som har ydet lånene
                  
               
                     c)
                  
                  
                     formidling og indgåelse af forpligtelser om sikkerhedsstillelse og andre former for sikkerhed og garantier samt forvaltning af kreditgarantier ved den person, der har ydet kreditten
                  
               
                     d)
                  
                  
                     transaktioner, herunder formidling, vedrørende anbringelse af midler, løbende konti, betalinger, overførsler, fordringer, checks og andre handelsdokumenter, dog ikke inddrivelse af fordringer
                  
               
                     e)
                  
                  
                     transaktioner, herunder formidling, vedrørende valuta, pengesedler og mønter, der anvendes som lovligt betalingsmiddel, dog ikke mønter og sedler, som er samlerobjekter, dvs. mønter af guld, sølv eller andet metal, samt sedler, der ikke i almindelighed anvendes som lovligt betalingsmiddel, eller som er af numismatisk interesse
                  
               
                     f)
                  
                  
                     transaktioner, herunder formidling, med undtagelse af forvaring og forvaltning, i forbindelse med aktier, andele i selskaber eller andre sammenslutninger, obligationer og andre adkomstbeviser, bortset fra varerepræsentativer og de i artikel 15, stk. 2, omhandlede rettigheder og adkomstbeviser
                  
               
                     g)
                  
                  
                     forvaltning af investeringsforeninger, således som disse er fastsat af medlemsstaterne
                  
               […]«
         
      
            5
         
         
            Nævnte direktivs artikel 173 bestemmer:
            »1.   For så vidt angår varer og ydelser, som af en afgiftspligtig person benyttes både til transaktioner, der giver ret til fradrag i medfør af artikel 168, 169 og 170, og til transaktioner, der ikke giver ret til fradrag, er fradrag kun tilladt for den forholdsmæssige andel af momsen, der kan tilskrives den førstnævnte form for transaktioner.
            Pro rata-satsen for fradraget beregnes i overensstemmelse med artikel 174 og 175 for samtlige transaktioner, som udføres af den afgiftspligtige person.
            2.   Medlemsstaterne kan træffe følgende foranstaltninger:
            
                     a)
                  
                  
                     give den afgiftspligtige person tilladelse til at fastsætte en pro rata-sats for hver sektor inden for sin virksomhed, såfremt der føres særskilte regnskaber for hver af disse sektorer
                  
               
                     b)
                  
                  
                     påbyde den afgiftspligtige person at fastsætte en pro rata-sats for hver sektor inden for sin virksomhed og at føre særskilte regnskaber for hver af disse sektorer
                  
               
                     c)
                  
                  
                     give den afgiftspligtige person tilladelse til eller pålægge ham at foretage fradraget under hensyntagen til, hvordan samtlige eller en del af varerne og ydelserne benyttes
                  
               […]«
         
      
            6
         
         
            Samme direktivs artikel 174, stk. 1 og 2, fastsætter:
            »1.   Pro rata-satsen for fradraget fremkommer ved, at der opstilles en brøk, som omfatter følgende beløb:
            
                     a)
                  
                  
                     i tælleren den samlede årlige omsætning – uden moms – for de transaktioner, for hvilke der er fradragsret i henhold til artikel 168 og 169
                  
               
                     b)
                  
                  
                     i nævneren den samlede årlige omsætning – uden moms – for de transaktioner, som er opført i tælleren, samt for de transaktioner, for hvilke der ikke er fradragsret.
                  
               […]
            2.   Uanset stk. 1 ses der ved beregning af pro rata-satsen bort fra følgende beløb:
            
                     a)
                  
                  
                     den del af omsætningen, der vedrører levering af investeringsgoder benyttet af den afgiftspligtige person i hans virksomhed
                  
               
                     b)
                  
                  
                     den del af omsætningen, der vedrører bitransaktioner angående fast ejendom og af finansiel karakter
                  
               
                     c)
                  
                  
                     den del af omsætningen, der vedrører de i artikel 135, stk. 1, litra b) til g), nævnte transaktioner, når der er tale om bitransaktioner.«
                  
               
      
      
         Portugisisk ret
      
   
   
            7
         
         
            Artikel 9 og 23 i Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (lov om merværdiafgift, herefter »momsloven«) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen, gennemfører i portugisisk ret de bestemmelser i momsdirektivet, der er nævnt i denne doms præmis 3-6.
         
      
      Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
   
   
            8
         
         
            Rádio Popular er et aktieselskab, hvis hovedaktivitet består i salg af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation.
         
      
            9
         
         
            Sagsøgeren tilbyder desuden køberne af sine varer et antal supplerende tjenesteydelser, herunder bl.a. en udvidelse af garantien på de købte varer. Udvidelsen følger af en forsikringsaftale, hvorved forsikringsselskabet i tilfælde af en skade sikrer køberen reparation af den købte vare eller eventuelt erstatning for den vare, der er købt, i en periode, der ligger ud over den periode, der er dækket af den af producenten stillede garanti. Forsikringsaftalen indgås mellem et forsikringsselskab og køberne af de varer, der sælges af Rádio Popular.
         
      
            10
         
         
            Som formidler ved salg af forsikringsprodukter fakturerer Rádio Popular kunden som modydelse for udvidelsen af den tegnede garanti et beløb, der lægges til prisen for den købte artikel. Salg af garantiudvidelser finder således sted ved salg af artikler og udføres i princippet ved brug af de samme materielle og personlige ressourcer som dem, der anvendes til dette salg af artikler.
         
      
            11
         
         
            Da Rádio Popular fandt, at salgene af garantiudvidelser udgjorde forsikringstransaktioner, der var momsfritaget, opkrævede selskabet ikke moms af disse salg, men fradrog ikke desto mindre hele den indgående moms, der var erlagt for hele selskabets virksomhed i regnskabsårene 2014-2017.
         
      
            12
         
         
            Efter kontrolbesøg hos Rádio Popular vedrørende disse regnskabsår konkluderede AT, at dette selskab med urette havde fradraget hele den moms, der var betalt i løbet af disse regnskabsår, med den begrundelse, at de af Rádio Popular foretagne salg af garantiudvidelser var momsfritaget og derfor ikke gav ret til momsfradrag. Myndigheden fandt, at den moms, der er erlagt ved erhvervelsen af goder og tjenesteydelser til blandet brug, kun kan fradrages forholdsmæssigt i forhold til det årlige beløb for de transaktioner, der giver ret til fradrag, og foretog i forhold til Rádio Popular fire momsansættelser og udligningsrenter på i alt 356433,05 EUR.
         
      
            13
         
         
            Efter at Rádio Popular havde anmodet om, at der blev oprettet en kollegial voldgiftsret med henblik på at få fastslået, at disse opkrævninger var ulovlige, har Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (voldgiftsret i skatteretlige sager (center for forvaltningsvoldgift – CAAD), Portugal) erklæret sig oprettet den 11. april 2019.
         
      
            14
         
         
            Ifølge denne ret er det mellem parterne i hovedsagen ubestridt, at Rádio Populars virksomhed, der består i salg af garantiudvidelser, er omfattet af den fritagelse for forsikringstransaktioner, der er fastsat i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a), som er blevet gennemført i momsloven. Da denne del af de transaktioner, som Rádio Popular har gennemført, ikke giver ret til fradrag, har den forelæggende ret anført, at det i princippet vil være hensigtsmæssigt at gå videre med at fortsætte med det forholdsmæssige fradrag for varer eller tjenester til blandet brug, således som det er fastsat i direktivets artikel 173 og 174.
         
      
            15
         
         
            Rádio Popular har anført, at salg af garantiudvidelser er »finansielle transaktioner«, der er accessoriske i forhold til hovedaktiviteten ved salg af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, således at der ved beregningen af pro rata-satsen for fradraget i henhold til undtagelsen i såvel momslovens artikel 23, stk. 5, som momsdirektivets artikel 174, stk. 2, litra b) og c), skal ses bort fra disse transaktioner. Begrebet »finansielle transaktioner« som omhandlet i disse bestemmelser skal nemlig fortolkes bredt, idet der ellers sker en tilsidesættelse af det grundlæggende princip om afgiftsneutralitet, der regulerer dette direktiv, og af princippet om forbud mod konkurrenceforvridning.
         
      
            16
         
         
            AT har derimod gjort gældende, at de nævnte transaktioner hverken kan kvalificeres som »finansielle transaktioner« eller som »bitransaktioner« i disse bestemmelsers forstand. I denne henseende blev det for det første anført, at forsikringstransaktioner som de i hovedsagen omhandlede ikke kan sidestilles med »finansielle transaktioner«, idet momsdirektivet klart sondrer mellem disse to begreber. For det andet er salg af garantiudvidelser, henset til dom af 29. april 2004, EDM (C-77/01, EU:C:2004:243), ikke »bitransaktioner«.
         
      
            17
         
         
            I denne forbindelse har AT bl.a. anført, at salgene af garantiudvidelser sædvanligvis foretages af Rádio Popular, og at de giver selskabet en fortjeneste på ca. 35 % af det beløb, som hver køber har betalt for en udvidelse af garantien, idet denne fortjeneste er nødvendig for selskabets økonomiske levedygtighed.
         
      
            18
         
         
            Den forelæggende ret er af den opfattelse, at AT’s vurdering, hvorefter dette salg ikke var af accessorisk karakter i forhold til salget af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, er behæftet med faktiske og retlige fejl. Sagsøgeren har ligeledes anført, at det ikke er bevist, at den økonomiske levedygtighed af Rádio Popular afhænger af salget af garantiudvidelserne. Den forelæggende ret har under henvisning til Domstolens faste praksis vedrørende accessoriske ydelser bl.a. bemærket, at kun en lille procentdel, der anslås til 0,62 % af den samlede værdi af de goder eller tjenesteydelser, som Rádio Popular har erhvervet med henblik på videreførelsen af sin virksomhed, kan henføres til salg af garantiudvidelser.
         
      
            19
         
         
            Under alle omstændigheder opstår spørgsmålet, om disse transaktioner kan kvalificeres som »finansielle transaktioner« som omhandlet i momsdirektivets artikel 174, stk. 2, litra b) og c), sammenholdt med dette direktivs artikel 135, stk. 1, litra b) og c). Den forelæggende ret er af den opfattelse, at det af en samlet læsning af de nævnte bestemmelser fremgår, at beløb i forbindelse med forsikringstransaktioner ikke er udelukket fra beregningen af pro rata-satsen for fradraget.
         
      
            20
         
         
            Under disse omstændigheder har Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (voldgiftsret i skatteretlige sager (center for forvaltningsvoldgift – CAAD)) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
            »Udgør transaktioner vedrørende formidling af salg af garantiudvidelser for husholdningsapparater, som foretages af en momspligtig person, hvis hovedvirksomhed består i salg af husholdningsapparater til forbrugere, finansielle transaktioner, eller kan de sidestilles med disse i henhold til princippet om afgiftsneutralitet og princippet om fair konkurrence med henblik på udelukkelse af det beløb, der stammer fra disse transaktioner, fra beregningen af pro rata-satsen for fradraget i overensstemmelse med artikel 135, stk. 1, litra b) eller c), i [momsdirektivet]?«
         
      
      Om det præjudicielle spørgsmål
   
   
            21
         
         
            Indledningsvis bemærkes, at ud over momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra b) og c), som den forelæggende ret har henvist til i sit spørgsmål, er direktivets artikel 174, som vedrører metoden til beregning af fradraget pro rata, ligeledes relevant for besvarelsen af dette spørgsmål.
         
      
            22
         
         
            Navnlig fastsætter sidstnævnte artikels stk. 2 for visse transaktioner, navnlig for bitransaktioner, en undtagelse fra beregningsmetoden for pro rata-satsen for fradraget, således som den er fastsat i denne artikels stk. 1, hvorefter omsætningen for disse transaktioner skal udelukkes fra nævneren i den brøk, der anvendes ved beregningen af pro rata-satsen for fradraget i henhold til nævnte stk. 1.
         
      
            23
         
         
            Under disse omstændigheder skal det forelagte spørgsmål forstås således, at det nærmere bestemt ønskes oplyst, om momsdirektivets artikel 174, stk. 2, litra b) og c), sammenholdt med dette direktivs artikel 135, stk. 1, skal fortolkes således, at denne bestemmelse finder anvendelse på formidling af garantiudvidelser, der foretages af en afgiftspligtig person i forbindelse med dennes hovedaktivitet, som består i salg af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation til forbrugere, og hvorvidt omsætningen i forbindelse med disse transaktioner derfor skal udelukkes fra nævneren for den brøkdel, der er anvendt til beregningen af det fradrag, der er omhandlet i momsdirektivets artikel 174, stk. 1.
         
      
            24
         
         
            Med henblik på at besvare dette spørgsmål bemærkes indledningsvis, at parterne i hovedsagen er enige om, at formidlingstransaktioner i forbindelse med salg af garantiudvidelser som de i hovedsagen omhandlede er omfattet af dette direktivs artikel 135, stk. 1, litra a), og derfor er fritaget for moms.
         
      
            25
         
         
            Det skal imidlertid fastslås, at de transaktioner, der er omhandlet i dette direktivs artikel 135, stk. 1, litra a), ikke er blandt de transaktioner, der er omfattet af undtagelsen i momsdirektivets artikel 174, stk. 2.
         
      
            26
         
         
            Det skal derfor først undersøges, om transaktioner som de i hovedsagen omhandlede er omfattet af momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a). Hvis dette er tilfældet, skal det dernæst afgøres, om sådanne transaktioner ikke desto mindre kan være omfattet af dette direktivs artikel 174, stk. 2, litra b) eller c), således at den del af omsætningen, der vedrører disse transaktioner, skal udelukkes fra nævneren i den brøk, der anvendes til beregning af pro rata-satsen for fradraget i henhold til denne artikels stk. 1.
         
      
            27
         
         
            I denne henseende bemærkes, at de udtryk, der anvendes til at betegne de i dette direktivs artikel 135, stk. 1, fastsatte fritagelser, skal fortolkes strengt, da disse fritagelser er undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab (dom af 8.10.2020, United Biscuits (Pensions Trustees) og United Biscuits Pension Investments, C-235/19, EU:C:2020:801, præmis 29).
         
      
            28
         
         
            I henhold til momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a), fritager medlemsstaterne »forsikrings- og genforsikringstransaktioner, herunder ydelser udført af forsikringsmæglere og ‑formidlere, i forbindelse med disse transaktioner«.
         
      
            29
         
         
            Ifølge Domstolens praksis er forsikringstransaktioner efter almindelig opfattelse kendetegnet ved, at forsikringsgiveren mod forudgående betaling af en præmie påtager sig i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden at betale den ydelse, der er blevet aftalt ved kontraktens indgåelse, til den forsikrede. De kræver efter deres art, at der består et kontraktforhold mellem den, der præsterer forsikringsydelsen, og den, hvis risiko dækkes af forsikringen, nemlig den forsikrede (dom af 17.3.2016, Aspiro, C-40/15, EU:C:2016:172, præmis 22 og 23, og af 25.3.2021, Q-GmbH (Forsikringsdækning for særlige risici), C-907/19, EU:C:2021:237, præmis 32).
         
      
            30
         
         
            I den foreliggende sag fremgår det imidlertid af de oplysninger, som den forelæggende ret har fremlagt, at Rádio Popular ikke selv er bundet af den forsikringsaftale, der fastsætter en udvidelse af forsikringsdækningen til fordel for købere af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation som forsikrede, men kun handler som mellemmand mellem disse og en forsikringsgiver, som denne aftale er indgået med, og som desuden påtager sig dækningen af den således forsikrede risiko.
         
      
            31
         
         
            Det skal ikke desto mindre undersøges, om transaktioner som de i hovedsagen omhandlede udgør »tjenesteydelser i forbindelse med disse transaktioner, som udføres af forsikringsmæglere og ‑formidlere« som omhandlet i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a).
         
      
            32
         
         
            Som det fremgår af bestemmelsens ordlyd, er fritagelsen for disse ydelser betinget af, at to kumulative betingelser er opfyldt: Dels skal de nævnte ydelser være »i forbindelse med« forsikringstransaktioner, dels skal de »udføres af forsikringsmæglere og ‑formidlere« (dom af 25.3.2021, Q-GmbH (Forsikringsdækning for særlige risici), C-907/19, EU:C:2021:237, præmis 34).
         
      
            33
         
         
            Hvad angår den første af disse betingelser har Domstolen fastslået, at begrebet »i forbindelse med« er tilstrækkeligt bredt til at omfatte forskellige ydelser, der bidrager til at gennemføre forsikringstransaktioner og navnlig skaderegulering, der udgør en af disse transaktioners væsentlige bestanddele (dom af 17.3.2016, Aspiro, C-40/15, EU:C:2016:172, præmis 33).
         
      
            34
         
         
            Eftersom det fremgår af den forelæggende rets beskrivelse af de faktiske omstændigheder, at den i hovedsagen omhandlede ydelse i det væsentlige består i salg af garantiudvidelser vedrørende indkøbte varer, der fremstår i form af en forsikringsaftale, således som den er beskrevet i denne doms præmis 30, skal en sådan ydelse anses for at vedrøre en forsikringstransaktion som omhandlet i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a).
         
      
            35
         
         
            Med hensyn til den anden af betingelserne skal der for at afgøre, om de ydelser, for hvilke der ansøges om fritagelse i henhold til artikel 135, stk. 1, litra a), i momsdirektivet, er udført af en forsikringsmægler eller ‑formidler, ikke lægges vægt på tjenesteyderens formelle betegnelse, men selve indholdet af disse ydelser. (jf. i denne retning dom af 25.3.2021, Q-GmbH (Forsikringsdækning for særlige risici), C-907/19, EU:C:2021:237, præmis 36 og den deri nævnte retspraksis).
         
      
            36
         
         
            I forbindelse med denne undersøgelse skal det prøves, om to kriterier er opfyldt. For det første skal tjenesteyderen have forbindelse med forsikringsgiveren og forsikringstageren, idet denne forbindelse kun kan være indirekte, såfremt tjenesteyderen er underleverandør for forsikringsmægleren eller ‑formidleren. For det andet skal dennes aktiviteter omfatte væsentlige dele af en forsikringsformidlers opgaver, såsom at søge efter kundeemner og at sætte dem i kontakt med forsikringsgiveren med henblik på at indgå forsikringskontrakter (jf. i denne retning dom af 25.3.2021, Q-GmbH (Forsikringsdækning for særlige risici), C-907/19, EU:C:2021:237, præmis 37 og den deri nævnte retspraksis).
         
      
            37
         
         
            I det foreliggende tilfælde opfyldes disse kriterier på forhånd af en tjenesteyder som Rádio Popular, for så vidt som denne tjenesteyder, således som det fremgår af den forelæggende rets oplysninger, er i direkte kontakt med både forsikringsgiveren, som sælger forsikringsprodukter, herunder garantiudvidelser, og med den forsikrede med henblik på at sælge disse produkter i forbindelse med salg af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, og denne herved udøver virksomhed som formidler af disse produkter med henblik på at indgå forsikringskontrakter.
         
      
            38
         
         
            Det følger heraf, med forbehold for den efterprøvelse, som det i sidste ende påhviler den forelæggende ret at foretage, at formidlingstransaktioner i forbindelse med salg af garantiudvidelser som de i hovedsagen omhandlede, der foretages af en afgiftspligtig person i forbindelse med dennes hovedaktivitet, som består i salg til forbrugere af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, udgør tjenesteydelser i forbindelse med forsikringstransaktioner, som udføres af forsikringsmæglere og ‑formidlere i henhold til momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a).
         
      
            39
         
         
            Som anført i denne doms præmis 25, er sådanne transaktioner imidlertid ikke omfattet af den undtagelse til metoden til beregning af pro rata-satsen for fradraget, der er fastsat i dette direktivs artikel 174, stk. 2, for så vidt som denne bestemmelse ikke henviser til det nævnte direktivs artikel 135, stk. 1, litra a).
         
      
            40
         
         
            Det skal derfor undersøges, om transaktioner som de i hovedsagen omhandlede, selv om de udgør tjenesteydelser i forbindelse med forsikringstransaktioner, som udføres af forsikringsformidlere som omhandlet i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a), ikke desto mindre, bl.a. henset til princippet om afgiftsneutralitet, kan kvalificeres som »bitransaktioner« som omhandlet i dette direktivs artikel 174, stk. 2, litra b) og c).
         
      
            41
         
         
            For så vidt som artikel 174, stk. 2, litra c), henviser til de transaktioner, der er omhandlet i samme direktivs artikel 135, stk. 1, litra b)-g), skal det først fremhæves, at der i direktivets artikel 135, stk. 1, foretages en klar sondring mellem de forsikringstransaktioner, der er omhandlet i denne bestemmelses litra a), og de transaktioner, der er omhandlet i litra b)-g), herunder transaktioner af finansiel karakter.
         
      
            42
         
         
            Det fremgår således dels af ordlyden af artikel 135, stk. 1, litra a), i momsdirektivet og dels af artikel 135, stk. 1, litra b)-g), i dette direktiv, at disse bestemmelser omhandler særskilte transaktioner, og at forsikringstransaktioner ikke kan sidestilles med finansielle transaktioner, navnlig med henblik på anvendelsen af undtagelsen i førnævnte direktivs artikel 174, stk. 2 (jf. analogt dom af 17.3.2016, Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, præmis 29).
         
      
            43
         
         
            Endvidere kan princippet om afgiftsneutralitet ikke rejse tvivl om denne konstatering. Selv om det ganske vist er fast retspraksis, at dette princip er til hinder for, at sammenlignelige varer eller tjenesteydelser, som konkurrerer indbyrdes, behandles momsmæssigt forskelligt (dom af 17.1.2013, BGŻ Leasing, C-224/11, EU:C:2013:15, præmis 65 og den deri nævnte retspraksis), er der intet i de sagsakter, der er fremlagt for Domstolen, der gør det muligt at antage, at forsikringstransaktioner og finansielle transaktioner udgør »sammenlignelige« transaktioner som omhandlet i denne retspraksis.
         
      
            44
         
         
            Som Domstolen flere gange har fastslået, tillader dette princip ikke, at anvendelsesområdet for en fritagelse udvides, uden at der findes en klar bestemmelse herom. Dette princip er således ikke en primærretlig regel, som kan afgøre en fritagelses gyldighed, men et fortolkningsprincip, som skal anvendes parallelt med det princip, at fritagelser skal fortolkes strengt (dom af 17.3.2016, Aspiro, C-40/15, EU:C:2016:172, præmis 31 og den heri nævnte retspraksis).
         
      
            45
         
         
            Endelig kan en fortolkning, hvorefter begrebet »forsikringstransaktioner« i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a), og begrebet »finansielle transaktioner« i dette direktivs artikel 174, stk. 2, litra b), finder tilsvarende anvendelse, ikke tiltrædes.
         
      
            46
         
         
            Det fælles momssystems rette funktion og ensartede fortolkning indebærer således, at lignende transaktioner, som er omfattet af momsdirektivet, ikke kvalificeres ved forskellige begreber, alt efter om de er omfattet af den ene eller den anden af bestemmelserne i dette direktiv (jf. analogt dom af 22.10.2009, Swiss Re Germany Holding, C-242/08, EU:C:2009:647, præmis 31).
         
      
            47
         
         
            Det følger heraf, at en transaktion, der kvalificeres som en »forsikringstransaktion« som omhandlet i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a), ikke kan udgøre en finansiel bitransaktion som omhandlet i dette direktivs artikel 174, stk. 2, litra b) og c), sammenholdt med direktivets artikel 135, stk. 1, litra b)-g), og dette uafhængigt af spørgsmålet om, hvorvidt den desuden er en bitransaktion i sidstnævnte bestemmelsers forstand.
         
      
            48
         
         
            Det følger af samtlige ovenstående betragtninger, at det forelagte spørgsmål skal besvares med, at momsdirektivets artikel 174, stk. 2, litra b) og c), sammenholdt med dette direktivs artikel 135, stk. 1, skal fortolkes således, at denne bestemmelse ikke finder anvendelse på formidling af garantiudvidelser, der foretages af en afgiftspligtig person i forbindelse med dennes hovedaktivitet, som består i salg til forbrugere af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, og således, at omsætningen i forbindelse med disse transaktioner ikke skal udelukkes fra nævneren for den brøkdel, der er anvendt til beregningen af det fradrag, der er omhandlet i artikel 174, stk. 1, i det nævnte direktiv.
         
      
      Sagsomkostninger
   
   
            49
         
         
            Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
         
       
         
            På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Fjerde Afdeling) for ret:
         
       
            
               
                  Artikel 174, stk. 2, litra b) og c), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, sammenholdt med dette direktivs artikel 135, stk. 1, skal fortolkes således, at denne bestemmelse ikke finder anvendelse på formidling af garantiudvidelser, der foretages af en afgiftspligtig person i forbindelse med dennes hovedaktivitet, som består i salg til forbrugere af husholdningsapparater og andre artikler på området for informationsteknologi og telekommunikation, og således, at omsætningen i forbindelse med disse transaktioner ikke skal udelukkes fra nævneren for den brøkdel, der er anvendt til beregningen af det fradrag, der er omhandlet i artikel 174, stk. 1, i det nævnte direktiv.
               
            
          
            
               
                  Underskrifter
               
            
         (
         *1
      ) – Processprog: portugisisk.