CELEX: 62004CC0292
Language: fi
Date: 2005-11-10 00:00:00
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Tizzano 10 päivänä marraskuuta 2005. # Wienand Meilicke, Heidi Christa Weyde ja Marina Stöffler vastaan Finanzamt Bonn-Innenstadt. # Ennakkoratkaisupyyntö: Finanzgericht Köln - Saksa. # Tulovero - Yhtiöveron hyvitys, joka myönnetään kyseisessä jäsenvaltiossa asuvien yhtiöiden maksamien osinkojen osalta - EY 56 ja EY 58 artikla - Tuomion vaikutusten ajallinen rajoittaminen. # Asia C-292/04.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      ANTONIO TIZZANO
      10 päivänä marraskuuta 2005 1(1)
      
      Asia C‑292/04
      Wienand Meilicke,
      Heidi Christa Weyde ja
      Marina Stöffler
      vastaan
      Finanzamt Bonn-Innenstadt
      (Finanzgericht Kölnin (Saksa) esittämä ennakkoratkaisupyyntö)
      Pääomien vapaan liikkuvuuden rajoittaminen – Tulovero – Saksaan sijoittautuneen yhtiön maksamien osinkojen osalta myönnettävä yhtiöveron hyvitys – Yhteisöjen tuomioistuimen antaman tuomion ajalliset vaikutukset – Rajat1.        Finanzgericht Köln on 9.7.2004 tekemällään päätöksellä esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle ennakkoratkaisukysymyksen sen
         selvittämiseksi, onko saksalainen lainsäädäntö, jonka nojalla verovelvollisille myönnetään yhtiöveron hyvitys ainoastaan Saksaan
         sijoittautuneiden yhtiöiden heille maksamista osingoista, yhteensopiva EY 56 ja EY 58 artiklan kanssa.
      
      I       Asiaa koskevat oikeussäännöt
      A       Yhteisön oikeus
      2.        Kuten tiedämme, EY 56 artiklan 1 kohdan mukaan kiellettyjä ovat ”kaikki rajoitukset, jotka koskevat pääomanliikkeitä jäsenvaltioiden
         välillä taikka jäsenvaltioiden ja kolmansien maiden välillä”.
      
      3.        EY 58 artiklassa lisätään kuitenkin, että tämä kielto
      ”1. [ei rajoita] jäsenvaltioiden oikeutta:
      a)      soveltaa niitä verolainsäädäntönsä säännöksiä, joiden mukaan verovelvollisia kohdellaan eri tavoin heidän asuinpaikkansa tai
         heidän pääomansa sijoituspaikan perusteella,
      
      b)      toteuttaa kaikki toimenpiteet, jotka ovat välttämättömiä, jotta estetään verotusta – – koskevien jäsenvaltioiden lakien ja
         asetusten rikkominen – – .
      
      – –
      3.      Edellä – – tarkoitetut toimenpiteet ja menettelyt eivät saa olla keino mielivaltaiseen syrjintään taikka 56 artiklassa tarkoitetun
         pääomien ja maksujen vapaan liikkuvuuden peiteltyä rajoittamista”.
      
      B       Kansallinen lainsäädäntö
      4.        Einkommensteuergesetzin (saksalainen tuloverolaki, jäljempänä EStG)(2) 36 §:n 2 momentin 3 kohdan, luettuna yhdessä saman lain 20 §:n kanssa, nojalla verovelvolliset voivat vähentää Saksan veronviranomaisten
         heiltä kantamasta tuloverosta 3/7 Saksaan sijoittautuneiden yhtiöiden heille maksamista osingoista. Mitään sellaista säännöstä
         ei sen sijaan ole, jonka nojalla tätä yhtiöveron hyvityksenä tunnettua järjestelmää voitaisiin soveltaa muihin jäsenvaltioihin
         sijoittautuneista yhtiöistä maksettaviin osinkoihin.
      
      5.        Saksaan sijoittautuneiden yhtiöiden voitostaan maksaman yhtiöveron verokanta on 30 prosenttia. Näin ollen yhtiöveron hyvityksellä
         vältetään näiden voittojen verottaminen uudelleen silloin, kun ne jaetaan osinkoina osakkeenomistajille.(3)
      
      6.        On huomattava, että EStG:n 36 §:n 2 momentin 3 kohdan mukaan saksalaisten yhtiöiden jakamiin voittoihin sovellettava yhtiöveron
         hyvitys myönnetään myös, kun yhtiöt eivät ole maksaneet niistä kannettavaa veroa.
      
      7.        Muistutan lopuksi siitä, että vuonna 2000 annetulla lailla,(4) jota on sovellettu verovuodesta 2001 alkaen, Saksan liittotasavalta on luopunut edellä kuvaillusta järjestelmästä korvatakseen
         sen niin sanotulla ”puolittaisen vapautuksen järjestelmällä” (Halbeinkünfteverfahren), jossa tuloveron alaista tuloa on ainoastaan
         puolet osakkeenomistajien saamista osinkotuloista. Tällä tavoin voidaan välttää osinkojen kaksinkertainen verotus tai ainakin
         rajoittaa sitä huomattavasti, ilman että kuitenkaan myönnetään yhtiöveron hyvityksiä.(5)
      
      II     Tosiseikat ja asian käsittelyn vaiheet
      8.        Heinz Meilicke, Saksassa asuva Saksan kansalainen, omisti alankomaalaisten ja tanskalaisten yhtiöiden osakkeita, joista hän
         sai vuosina 1995–1997 osinkotuloja 16 984,85 Saksan markkaa.
      
      9.        Sittemmin kuolleen Meilicken perinnönsaajat hakivat 30.10.2000 päivätyllä kirjeellään toimivaltaiselta veroviranomaiselta
         (Finanzamt Bonn-Innenstadt) suuruudeltaan 3/7 edellä esitetystä määrästä olevaa yhtiöveron hyvitystä tähdentäen sitä, että
         vaikka asiassa sovellettava kansallinen lainsäädäntö koskee ainoastaan Saksaan sijoittautuneiden yhtiöiden maksamia osinkoja,
         yhteisön oikeudesta, siten kuin yhteisöjen tuomioistuin on sitä asiassa Verkooijen antamassaan tuomiossa(6) tulkinnut, seuraa, että järjestelmä on ulotettava koskemaan muiden jäsenvaltioiden yhtiöistä maksettavia osinkoja. 
      
      10.      Hakemuksen käsitellyt viranomainen hylkäsi kuitenkin hakemuksen väittämällä mainitun tuomion koskevan ainoastaan Alankomaiden
         verolainsäädäntöä, jonka samanlaisuutta Saksan lainsäädännön kanssa ei ollut näytetty toteen.
      
      11.      Seuraavaksi Meilicken perinnönsaajat saattoivat asian käsiteltäväksi Finanzgericht Kölnissä, joka oli hyvin epävarma kansallisen
         lainsäädännön yhteensoveltuvuudesta pääomien vapaan liikkuvuuden kanssa mutta totesi kuitenkin Saksan lainsäädäntö‑ ja hallintoviranomaisten
         katsovan, että niitä ei sido sellainen yhteisön lainsäädäntö, joka ei koske suoraan kansallista oikeutta. Näin ollen kyseinen
         tuomioistuin piti tarpeellisena oikeudenkäynnin lykkäämistä seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen esittämiseksi yhteisöjen tuomioistuimelle:
      
      ”Onko Einkommensteuergesetzin (tuloverolaki) 36 §:n 2 momentin 3 kohta (sellaisena, kuin se on ollut voimassa riidanalaisina
         vuosina), jonka mukaan ainoastaan yleisesti yhteisöverovelvollisen yhteisön tai henkilöiden yhteenliittymän yhteisövero hyvitetään
         tuloverosta, jolloin hyvitys on suuruudeltaan 3/7 EStG:n 20 §:n 1 momentin 1 tai 2 kohdassa tarkoitetuista tuloista, yhteensopiva
         EY 56 artiklan 1 kohdan ja EY 58 artiklan 1 kohdan a alakohdan ja 3 kohdan kanssa?”
      
      12.      Näin vireille pannussa menettelyssä kirjallisia huomautuksia ovat esittäneet pääasian kantajat, Saksan hallitus ja komissio.
         Suulliseen käsittelyyn, joka pidettiin 8.9.2005, ovat osallistuneet nämä samat tahot ja lisäksi Yhdistyneen kuningaskunnan
         hallitus.
      
      III  Arviointi
      Esillä olevan saksalaisen lainsäädännön yhteensopivuus
      13.      Kansallinen tuomioistuin haluaa tietää, antavatko pääomien vapaata liikkuvuutta koskevat yhteisön oikeussäännöt mahdollisuuden
         siihen, että Saksan verojärjestelmässä voidaan myöntää yhtiöveron hyvitys vain niille verovelvollisille, jotka saavat osinkoja
         Saksaan sijoittautuneista yhtiöistä.
      
      14.      Pääasian kantajat ja komissio ehdottavat, että vastaus olisi kieltävä, kun taas Saksan hallitus ja Yhdistyneen kuningaskunnan
         hallitus ovat ilmaisseet päinvastaisen kantansa.
      
      15.      Olen itse sitä mieltä, että tämän kysymyksen ratkaisemisessa on merkittävästi apua asiassa Manninen annetusta äskettäisestä
         tuomiosta,(7) jossa yhteisöjen tuomioistuin on ratkaissut lähes samanlaisen kysymyksen mutta jota kansallinen tuomioistuin ei ole voinut
         ottaa huomioon, koska se annettiin ennakkoratkaisupyynnön jättämisen jälkeen. 
      
      16.      Mainitussa ratkaisussa yhteisöjen tuomioistuin, jonka käsiteltäväksi oli saatettu tässä esillä olevia saksalaisia säännöksiä
         suuresti muistuttavat suomalaiset säännökset, katsoi, että koska tällä sääntelyllä yhtiöveron hyvitys rajoitettiin koskemaan
         ainoastaan Suomeen sijoittautuneiden yhtiöiden jakamia osinkoja, tämä teki Suomessa verovelvollisten kannalta vähemmän houkuttelevaksi
         pääomien sijoittamisen sellaisiin yhtiöihin, joiden kotipaikka oli jossain muussa jäsenvaltiossa (22 kohta), ja toisaalta
         vaikeutti tällaisten yhtiöiden pääomien keruuta Suomessa (23 kohta). Näin ollen oli katsottava, että kyseiset säännökset eivät
         olleet yhteensopivia yhteisön oikeuden kanssa, koska ne ”muodost[ivat] pääomien vapaan liikkuvuuden rajoituksen, joka on lähtökohtaisesti
         kielletty EY 56 artiklassa” (24 kohta).
      
      17.      Toisaalta yhteisöjen tuomioistuin ei myöskään katsonut, että tuossa asiassa olisivat täyttyneet ne edellytykset, joiden perusteella
         yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan vastaavat rajoitukset voivat olla mahdollisia. Tunnetusti yhteisöjen oikeuskäytännöstä
         ilmenee, että ”jotta – – kansallisten verosäännösten, joiden mukaan kotimaisia osinkotuloja kohdellaan eri tavalla kuin ulkomaisia
         osinkotuloja – – , voitaisiin katsoa soveltuvan yhteen pääomien vapaata liikkuvuutta koskevien perustamissopimuksen määräysten
         kanssa, [i)] erilaisen kohtelun on koskettava tilanteita, jotka eivät ole objektiivisesti katsoen toisiinsa rinnastettavissa,
         tai [ii)] erilaisen kohtelun on oltava perusteltu yleistä etua koskevista pakottavista syistä, kuten verojärjestelmän johdonmukaisuuden
         säilyttämiseksi (em. asia Verkooijen, tuomion 43 kohta)” (29 kohta).
      
      18.      Ensimmäisen seikan osalta yhteisöjen tuomioistuin on muistuttanut, että kansallisen lainsäädännön tavoitteena on osinkojen
         kaksinkertaisen verotuksen välttäminen. Näin ollen ”kotimaisten” yhtiöiden osakkeisiin sijoittavien henkilöiden tilanne ei
         ole rinnastettavissa muihin yhteisön jäsenvaltioihin sijoittautuneiden yhtiöiden osakkeisiin sijoittavien henkilöiden tilanteeseen
         vain siinä tapauksessa, että jäsenvaltiossa, johon ”ulkomainen” yhtiö on sijoittautunut, on jo torjuttu kaksinkertaisen verotuksen
         riski esimerkiksi siten, että veron perusteesta on yhtiöveron osalta poistettu näiden yhtiöiden osinkoina jakamat voitot.
         Koska tästä tilanteesta ei ollut kyse tuossa asiassa, yhteisöjen tuomioistuin piti mahdottomana sitä, että tätä perustetta
         olisi voitu soveltaa (35–37 kohta).
      
      19.      Toisen seikan osalta yhteisöjen tuomioistuin on huomauttanut, että ”tämän [kansallisen] järjestelmän johdonmukaisuus ei vaarannu,
         mikäli osakkeenomistajalle myönnettävä verotuksellinen etu vastaa yhtiöiltä kannettavaa veroa. Niinpä – – sillä, että Suomessa
         yleisesti verovelvolliselle osakkeenomistajalle, joka omistaa Ruotsiin sijoittautuneen yhtiön osakkeita, myönnettäisiin yhtiöveron
         hyvitys, joka laskettaisiin tämän yhtiön Ruotsissa maksaman yhtiöveron mukaisesti, ei asetettaisi kyseenalaiseksi Suomen verojärjestelmän johdonmukaisuutta” (46 kohta, kursivointi tässä).
      
      20.      Seuraavaksi palaan nyt esillä olevaan asiaan todetakseni, että on mielestäni kiistatonta, että koska kyseessä olevan saksalaisen
         lainsäädännön mukaan yhtiöveron hyvitys myönnetään ainoastaan Saksaan sijoittautuneiden yhtiöiden maksamista osingoista, tällä
         rajoitetaan pääomien vapaata liikkuvuutta samalla tavoin kuin sitä rajoitettiin asiassa Manninen tarkastellulla suomalaisella
         lainsäädännöllä.
      
      21.      Edellä mainitsemistani edellytyksistä (ks. edellä 17 kohta ja sitä seuraavat kohdat), joiden täyttyessä rajoittaminen on perusteltua,
         huomautan ensinnäkin siitä, että myös esillä olevassa asiassa riidanalaisen erilaisen kohtelun kohteena olevien osinkoluokkien
         tilanne on sama eli tilanteet ovat ”objektiivisesti katsoen toisiinsa rinnastettavissa”. Koska ne jäsenvaltiot (Alankomaat
         ja Tanska), joihin Meilickelle osinkoja maksaneet yhtiöt ovat sijoittautuneet, eivät ole rajoittaneet yhtiöveron perustetta
         koskemaan vain jakamattomia voittoja, kuten ei myöskään asiassa Manninen kyseessä ollut jäsenvaltio Ruotsi, seurauksena on,
         että Saksassa asuvien osakkeenomistajien tilanne heidän saadessaan osinkoja yhtiöltä, jonka kotipaikka on tässä jäsenvaltiossa,
         voidaan rinnastaa siihen tilanteeseen, jossa he saavat osinkoja yhtiöltä, jonka kotipaikka on muussa jäsenvaltiossa. Kummassakin
         tapauksessa näiden henkilöiden kyseessä olevista tuloista kannetaan ensinnäkin yhtiövero ja sen jälkeen, jos ne jaetaan osinkoina,
         tulovero yhtiöiden edunsaajien tuloverotuksessa.
      
      22.      En katso, että toisenlaiseen johtopäätökseen voitaisiin päätyä myöskään asiassa D ennakkoratkaisupyynnön johdosta annetun
         tuomion perusteella.(8) Yhdistynyt kuningaskunta on suullisessa käsittelyssä viitannut tähän tapaukseen kyseessä olevien tilanteiden ”objektiivista
         rinnastettavuutta” koskevan kriteerin osalta. Kyseisen hallituksen mielestä – mikäli olen oikein ymmärtänyt – tästä ratkaisusta
         olisi pääteltävä, että mahdollisten verotuksellisten etujen soveltamista laajennettaessa tilanteet ovat rinnastettavissa toisiinsa
         vain siinä tapauksessa, että niitä yhdistää tietty oikeudellinen kehys, kuten kaksinkertaista verotusta koskeva sopimus (jollainen
         oli olemassa juuri tuossa tapauksessa).
      
      23.      Myönnän, etten ole pystynyt ymmärtämään täysin tämän ennakkoratkaisun mainitsemisen mielekkyyttä enkä niitä johtopäätöksiä,
         joita on sen perusteella tehty. Mielestäni asiassa D on käsitelty tilanteita, jotka poikkeavat hyvin paljon esillä olevassa
         asiassa käsitellyistä tilanteista, koska asiassa D kyse oli erityisesti varallisuusverotuksessa tehtävän edun ulottamisesta
         koskemaan ulkomailla asuvia verovelvollisia ja siitä, voivatko kaksinkertaista verotusta koskevan kahdenvälisen sopimuksen
         perusteella tehtävistä vähennyksistä hyötyä myös ne yhteisön kansalaiset, jotka asuvat jäsenvaltiossa, joka ei ole sopimuksen
         sopimuspuoli. 
      
      24.      Joka tapauksessa vaikka olisi totta, että tämä ratkaisu voisi olla merkityksellinen esillä olevan ongelman ratkaisemiseksi,
         tosiasia on, että mainitussa asiassa on käsitelty hyvin rajattua ja erityistä tapausta, jota ei voida soveltaa yleispätevästi.
         Missään tapauksessa tuosta tapauksesta ei voida johtaa yleistä sääntöä siitä, että yhteisön oikeuden perussääntöjen, kuten
         pääomien vapaata liikkuvuutta koskevien oikeussääntöjen, soveltamista voisivat rajoittaa jäsenvaltioiden tekemät kahdenväliset
         sopimukset.
      
      25.      Seuraavaksi palaan toiseen edellä mainituista perusteluista, jonka lähtökohtana on tarve säilyttää verojärjestelmän johdonmukaisuus,
         todetakseni, että Saksan hallitus ei voi mielestäni esillä olevassa asiassa vedota myöskään tähän perusteluun. Järjestelmän
         johdonmukaisuus näet taataan, kuten asiassa Manninen annetusta tuomiosta ilmenee, mikäli ”osakkeenomistajalle myönnettävä
         verotuksellinen etu vastaa yhtiöiltä kannettavaa veroa” (46 kohta). Esillä olevassa asiassa tämä voidaan taata nimenomaan
         siten, että Meilicken perillisille myönnettävä yhtiöveron hyvitys lasketaan ottamalla huomioon se, kuinka paljon ne tanskalaiset
         ja alankomaalaiset yhtiöt, joiden osakkeenomistaja edesmennyt Meilicke oli, ovat tosiasiallisesti maksaneet Tanskassa ja Alankomaissa yhtiöveroa.
      
      26.      Päinvastaista vaikutusta ei ole silläkään, vaikka Saksan liittohallitus niin väittää, että nyt esillä olevan saksalaisen lainsäädännön
         mukaan, toisin kuin vastaavan suomalaisen lainsäädännön mukaan, saksalaisten yhtiöiden osinkoja koskeva yhtiöveron hyvitys
         myönnetään siitä riippumatta, ovatko mainitut yhtiöt maksaneet voitosta yhtiöveroa (ks. edellä 6 kohta).
      
      27.      Liittovaltion hallitus väittää, että tämä yhtiöveron hyvityksen myöntämisjärjestelmän piirre selittyy sillä, että Saksaan
         sijoittautuneiden yhtiöiden osalta Saksan veroviranomaiset voivat vaivattomasti tarkistaa, ovatko yhtiöt jo maksaneet yhtiöveronsa,
         ja jos näin ei ole, niiden on yhtä vaivatonta ryhtyä toimenpiteisiin veron kantamiseksi. Koska tämä ei ole sen sijaan mahdollista
         muihin jäsenvaltioihin sijoittautuneiden yhtiöiden osalta, näiden yhtiöiden maksamiin osinkoihin ei voida soveltaa yhtiöveron
         hyvitystä. 
      
      28.      Muistutan kuitenkin, että asiassa Manninen annetun tuomion mukaisesti kansallisten viranomaisten on myönnettävä hyvitys sijoittautumisjäsenvaltioihin
         asettuneiden yhtiöiden todellisuudessa maksaman veron suuruisena ”sellaisena kuin se ilmenee [näissä jäsenvaltioissa] sovellettavista yhtiöveron laskentaperusteen
         määrittämistä koskevista yleisistä säännöistä ja yhtiöverokannasta”. Joka tapauksessa tässä tuomiossa todetaan, että ”todellisuudessa
         maksetun veron määrittämisessä mahdollisesti ilmenevät vaikeudet eivät voi – – olla peruste sille, että pääomien vapaata liikkuvuutta
         rajoitetaan” pääasian oikeudenkäynnissä kyseessä olevasta kansallisesta lainsäädännöstä ilmenevällä tavalla (54 kohta).
      
      29.      Lopuksi huomautan siitä, että tarpeellisia selvityksiä suorittaessaan Saksan viranomaiset voivat käyttää hyväkseen direktiivissä
         77/799/ETY(9) säädettyjä veroviranomaisten välisiä yhteistyökeinoja, joiden avulla on mahdollista vaihtaa tietoja, jotka ovat tarpeen luonnollisten
         henkilöiden ja oikeushenkilöiden tuloveron ja varallisuusveron arvioimiseksi oikein. On totta, kuten yhteisöjen tuomioistuin
         on korostanut, että tämän direktiivin antamat ”mahdollisuudet saada tarvittavia tietoja – – ovat verrattavissa veroviranomaisten
         vastaaviin mahdollisuuksiin valtion sisällä”.(10)
      
      30.      Edellä esitetyn perusteella ehdotan näin ollen yhteisöjen tuomioistuimelle, että se vastaa ennakkoratkaisukysymykseen samalla
         tavalla kuin asiassa Manninen annetussa tuomiossa eli toteaa, että ”EY 56 ja EY 58 artikla ovat esteenä sellaiselle lainsäädännölle,
         jonka mukaan jäsenvaltiossa yleisesti verovelvollisella henkilöllä ei ole oikeutta yhtiöveron hyvitykseen osakeyhtiöiden hänelle
         maksamien osinkojen osalta silloin, kun yhtiöt eivät ole sijoittautuneet tähän valtioon”.(11)
      
      Yhteisöjen tuomioistuimen ratkaisun ajalliset vaikutukset
      31.      Tämän jälkeen on vielä otettava kantaa Saksan liittohallituksen toissijaiseen vaatimukseen, joka koskee esillä olevassa asiassa
         annettavan tuomion ajallisten vaikutusten rajoittamista, mikäli yhteisöjen tuomioistuin toteaa, juuri ehdottamallani tavalla,
         että kyseessä oleva kansallinen lainsäädäntö on yhteisön oikeuden vastainen. 
      
      32.      Tältä osin on heti palautettava mieleen, että yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan ”yhteisöjen tuomioistuimen
         yhteisön oikeuden säännölle antamalla tulkinnalla ainoastaan valaistaan ja täsmennetään säännön merkitystä ja ulottuvuutta
         sellaisena, kuin sitä olisi täytynyt tulkita ja soveltaa sen voimaantulosta lähtien – – . Yhteisöjen tuomioistuin voi vain
         poikkeustapauksissa, yhteisön oikeusjärjestykseen erottamattomasti kuuluvaa yleistä oikeusvarmuuden periaatetta soveltaen,
         ryhtyä rajoittamaan kaikilla asianomaisilla henkilöillä olevaa mahdollisuutta vedota yhteisöjen tuomioistuimen tulkitsemaan
         oikeussääntöön vilpittömässä mielessä perustettujen oikeussuhteiden pätevyyden kyseenalaistamiseksi”.(12)
      
      33.      Tältä osin yhteisöjen tuomioistuin täsmentää, että ennakkoratkaisupyyntöön annetusta tuomiosta jäsenvaltiolle mahdollisesti
         aiheutuvat taloudelliset seuraukset eivät sellaisenaan oikeuta rajoittamaan tämän tuomion ajallisia vaikutuksia.(13)
      
      34.      Tällainen rajoittaminen on sen sijaan mahdollista poikkeustapauksissa, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
      i)      jos ”vaarana [on] vakavien taloudellisten seurausten aiheutuminen, mikä johtu[u] erityisesti vilpittömässä mielessä perustettujen
         sellaisten oikeussuhteiden lukuisuudesta, jotka perustuivat pätevästi voimassa olevana pidettyyn säännöstöön”.(14) Tämä pätee myös tapaukseen, jossa kyse on toimivaltaisten kansallisten viranomaisten kantamien verojen kyseenalaistamisesta;(15)
      
      ii)      ja jos ”objektiivinen ja huomattava epäselvyys – johon oli mahdollisesti myötävaikuttanut myös muiden jäsenvaltioiden tai komission toiminta – yhteisön säännösten ulottuvuudesta
         [on] saanut yksityiset ja kansalliset viranomaiset toimimaan yhteisön säännösten vastaisesti”.(16)
      
      35.      Esillä olevassa asiassa ensimmäisen edellytyksen voidaan katsoa täyttyvän, jos Saksan hallituksen virallisesti toimittamat
         luvut pitävät paikkansa. Kyseinen hallitus on arvioinut ilman, että arviota olisi kiistetty, että jos yhteensopimattomuuden
         mahdollisesti vahvistavan tuomion vaikutuksia ei rajoiteta, myönnettävät hyvitykset olisivat suuruudeltaan 9–13 miljardia
         euroa (joka vastaa 0,41–0,59:ää prosenttia kansallisesta BKT:sta vuonna 2004). On totta, että suullisessa käsittelyssä arvio
         on laskenut 5 miljardiin euroon (joka vastaa 0,25:tä prosenttia BKT:sta vuonna 2004), koska verotuksen alalla kansallisiin
         menettelyihin tehtyjen muutosten ansiosta maksamattomia yhtiöveron hyvityksiä voidaan vaatia ainoastaan vuodesta 1998 lähtien
         maksettujen osinkojen osalta. Mielestäni kyse on kuitenkin huomattavista rahamääristä, joista aiheutuu joka tapauksessa ”vaara
         vakavi[sta] taloudellis[ista] seurau[ksista]”. 
      
      36.      Vähemmän selvää on se, täyttyykö toinen edellä esitetyistä edellytyksistä. Asiakirja-aineistosta ilmenee, että komissio ilmoitti
         31.10.1995 päivätyllä kirjeellään Saksan hallitukselle, että yhtiöveron hyvitystä koskeva lainsäädäntö oli yhteisön oikeuden
         vastainen. Tästä voitaisiin päätellä, että esillä olevassa asiassa tämä edellytys ei täyty, koska ei ollut olemassa edellä
         esitetyssä oikeuskäytännössä vaadittua objektiivista ja huomattavaa epäselvyyttä. 
      
      37.      On kuitenkin huomautettava, että komissio ei edellä mainitun vuonna 1995 lähetetyn kirjeen seurauksena ryhtynyt toimenpiteisiin.
         Yhteisöjen tuomioistuimelle esittämissään huomautuksissa komissio on ilmoittanut, ettei se aloittanut jäsenyysvelvoitteiden
         noudattamatta jättämistä koskevaa menettelyä, koska yhtiöveron hyvitystä koskeva saksalainen lainsäädäntö on sittemmin kumottu.
         Tosiasiassa uudistus, jolla saksalainen lainsäätäjä otti käyttöön uuden ja erilaisen verojärjestelmän, johon ei sisälly yhtiöveron
         hyvitystä, toteutettiin kuitenkin vasta vuonna 2000 annetulla edellä mainitulla lailla (ks. edellä 7 kohta). Komissio oli
         siis varsin pitkän ajan ryhtymättä toimiin varoituksensa annettuaan.
      
      38.      Yhteisöjen tuomioistuin on asiassa Defrenne II antamassaan tuomiossa huomauttanut, että ”se, että komissio ei nostanut kyseisiä
         jäsenvaltioita vastaan – – jäsenyysvelvoitteiden noudattamatta jättämistä koskevaa kannetta varoituksistaan huolimatta, oli
         omiaan vahvistamaan virheellistä vaikutelmaa – – vaikutuksista”, joita oli sillä yhteisön oikeussäännöllä, jonka väitetystä
         rikkomisesta oli kyse.(17)
      
      39.      Näin ollen voidaan katsoa vastaavasti, että myös esillä olevassa asiassa komission kauan kestänyt toimimattomuus on saattanut
         aiheuttaa objektiivista epäselvyyttä siitä, onko yhtiöveron hyvitystä koskeva kansallinen lainsäädäntö omiaan rajoittamaan
         pääomien vapaata liikkuvuutta. 
      
      40.      Lisäksi on todettava vielä, kuten komissio on itsekin suullisessa istunnossa myöntänyt (ja tosiasiassa kyse on verraten yleisestä
         käsityksestä),(18) että pääomien vapaata liikkuvuutta koskevien sääntöjen vaikutus nyt esillä olevan verojärjestelmän kaltaisiin verojärjestelmiin
         ei ollut edellä mainitussa asiassa Verkooijen annettuun tuomioon asti täysin selvä. Sitä, että tämä epävarmuus oli todellista
         eikä oletettua, vahvistaa epäsuorasti myös se, että tämän tuomion antamisen jälkeen Saksan hallitus ryhtyi välittömästi mukauttamaan
         silloista lainsäädäntöä tuomion mukaiseksi.
      
      41.      Mielestäni on siis monta perustetta sille, että niiden edellytysten katsotaan täyttyvän, joiden perusteella saksalaisen lainsäädännön
         yhteisön oikeuden vastaisuudesta tehtävän ratkaisun ajallisia vaikutuksia voidaan rajoittaa. 
      
      42.      Lisäksi voin tältä osin esittää vielä muutamia yleisluonteisempia näkökohtia, jotka voidaan jollakin tapaa johtaa yhteisöjen
         tuomioistuimen mainitussa oikeuskäytännössä vahvistamista kriteereistä. On totta, että tämän oikeuskäytännön mukaan tuomion
         ajallisten vaikutusten rajoittamiseen voidaan päätyä vain poikkeustapauksissa. Samasta oikeuskäytännöstä voidaan kuitenkin
         päätellä, että tällaista päätöstä tehtäessä on otettava huomioon tarve olla vaikeuttamatta jäsenvaltioiden tilannetta enempää,
         kuin mikä on ehdottoman välttämätöntä. Lain noudattamisen varmistaminen ja mahdollisuuksien mukaan laillisen oikeustilan palauttaminen
         on oikeusjärjestyksen ensisijainen tarkoitus ja sen ensisijaisen edun mukaista. Kun näitä tarkoituksia voidaan tavoitella
         tehokkaasti, ei ole mitään syytä soveltaa ankarampia tulkintakriteerejä, jotka ilmaisisivat tältä osin ainoastaan rankaisupyrkimystä
         eli pyrkimystä ”rangaista” ”syyllistä” siitä, että se on rikkonut yhteisön oikeutta (jotakin tämänsuuntaista ilmenee uudesta
         EY 228 artiklasta, mutta täysin eri tarkoituksessa ja täysin eri olosuhteissa). Joka tapauksessa tällaiset tavoitteet, vaikka
         tämä ei aina käytännössä olekaan selvää, ovat täysin vieraita tälle järjestelmälle, koska on sen (ja mainitun yhteisöjen tuomioistuimen
         oikeuskäytännön) mukaista välttää kielteisten seurausten aiheuttamista jäsenvaltioille, ellei se ole ehdottoman välttämätöntä.
         On lisäksi tunnettua, että koska jäsenvaltiot ovat rakenteellisesti erittäin monimutkaisia ja monimuotoisia, niillä on jo
         tavanomaisestikin suuria vaikeuksia pysyä ajan tasalla lakkaamatta kehittyvän ja toisinaan epäselvänkin yhteisön lainsäädännön
         osalta. Jäsenvaltiot ansaitsevat näin ollen kiitosta niistä ponnisteluista, joita ne tekevät suurimmaksi osaksi erittäin menestyksekkäästi
         tämän lainsäädännön noudattamiseksi. Toisaalta on asianmukaista, että kun näin ei tapahdu, komissio ja yhteisöjen tuomioistuin
         eivät anna näiden vaikeuksien vaikuttaa siten, että ne eivät määräisi seuraamuksia mahdollisista rikkomisista tai, mikä vielä
         pahempaa, ne katsoisivat vaikeuksien oikeuttavan mahdollisen rikkomisen, mutta ei ole asianmukaista olla ottamatta vaikeuksia
         huomioon, kun oikeusjärjestyksen tavoitteet voidaan saavuttaa, ilman että olisi ryhdyttävä rankaiseviin seuraamuksiin tai
         ilman että olisi turhaan vaikeutettava jäsenvaltion ennestään vaikeaa tilannetta (ja tämä pätee toisaalta myös niihin rikkomisiin,
         jotka ovat puhtaasti muodollisia tai jotka ovat joka tapauksessa merkitykseltään erittäin vähäisiä). 
      
      43.      Jos siis kaiken edellä esitetyn perusteella katsotaan, että yhteisöjen tuomioistuimen antaman tuomion vaikutusten ajallisen
         rajoittamisen edellytykset täyttyvät, seuraavaksi on määriteltävä se hetki, jolloin vaikutukset tulevat voimaan. Minun on
         kuitenkin huomautettava, että kun otetaan huomioon esillä olevan asian erityispiirteet, määrittely on odotettua vaikeampaa.
         
      
      44.      Aluksi palautan mieleen Saksan hallituksen ehdotuksen siitä, että mikäli yhteisöjen tuomioistuin hyväksyy vaaditun ajallisen
         rajoittamisen, päätöksen vaikutukset tulevat voimaan a) yhteisöjen tuomioistuimen asettamasta määräpäivästä alkaen siten,
         että jäsenvaltioille annetaan aikaa verojärjestelmiensä yhtenäistämiseen tai yhtiöveron ja osinkoveron kantamisen koordinoimiseen
         kyseessä olevissa tapauksissa kansainvälisten sopimusten avulla b) toissijaisesti ja yleisluonteisesti ”tulevaisuudessa”,
         mutta suullisessa istunnossa esitettiin ajatus siitä, että vaikutukset voisivat tulla voimaan suullisesta istunnosta alkaen
         tai tähän oikeudenkäyntiin johtaneen ennakkoratkaisupyynnön julkaisemisesta alkaen c) vaihtoehtoisesti 6.6.2000 eli edellä
         mainitun asiassa Verkooijen annetun tuomion antamisesta alkaen.
      
      45.      Minun on heti suljettava pois se, että ensimmäinen vaatimus olisi mahdollista hyväksyä. Tämä ei johdu siitä, että yhteisöjen
         tuomioistuin ei voisi tietyssä tilanteessa määrätä jäsenvaltioille määräaikaa siihen, että nämä voisivat päästä Saksan hallituksen
         esittämiin tuloksiin. Kuten on tunnettua, tällaista ratkaisua on ehdottanut varsin järkevin ja vakuuttavin perustein julkisasiamies
         Jacobs asiassa C‑475/03, Banca Popolare di Cremona, antamassaan ratkaisuehdotuksessa.(19) On kuitenkin totta, että nyt esillä olevassa asiassa tällainen ratkaisu olisi sidottu varsin epävarmaan mahdollisuuteen ja
         parhaimmassakin tapauksessa tulosten saavuttaminen kestäisi niin kauan, että ratkaisu ei olisi uskottava eikä varsinkaan toteuttamiskelpoinen.
      
      46.      Lisäksi tähän vaatimukseen pätevät kutakuinkin ne samat vastaväitteet, joita voidaan esittää sitä vastaan, mitä Saksan liittohallitus
         tarjoaa toissijaiseksi ja vaihtoehtoiseksi ratkaisuksi eli esillä olevan tuomion vaikutusten voimaantuloa tuomion antamispäivästä
         alkaen (tai mahdollisesti suullisesta istunnosta tai ennakkoratkaisupyynnön julkaisemisesta alkaen). Jos oletetaan, että oikea
         tulkinta yhteisön oikeudesta tehtiin jo asiassa Verkooijen annetussa tuomiossa, mainitut Saksan hallituksen vaatimukset tarkoittaisivat
         lähtökohtaisesti sellaisen lainvastaisen toiminnan hyväksymistä, johon jäsenvaltio on syyllistynyt tilanteessa, jossa ei ole epäselvyyttä  siitä, että kyseinen toiminta on ristiriidassa yhteisön oikeuden kanssa, ja sitä, että näiden vaatimusten katsottaisiin näin
         ollen kelpaavan perusteeksi aiheettomasti kannettujen verojen palauttamatta jättämiselle ilman pätevää syytä.
      
      47.      Toisenlainenkin vastaväite voidaan esittää. On tunnettua, että tuomion vaikutusten ajallinen rajoittaminen voidaan ”yhteisöjen
         tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan – – tehdä vain tuomiossa, jossa annetaan pyydetty tulkintaratkaisu”.(20) Tämä ei kuitenkaan esillä olevassa asiassa toteudu, koska, kuten olen monta kertaa todennut, tulkinta, joka koskee niitä
         yhteisön oikeussääntöjä, joista seuraa tässä esillä olevan saksalaisen lainsäädännön lainvastaisuus, on tehty asiallisesti
         ottaen asiassa Verkooijen annetussa tuomiossa, jonka yhteydessä ei vaadittu ajallisten vaikutusten rajoittamista eikä tällaista
         viran puolesta vahvistettu. 
      
      48.      Mielestäni Saksan hallituksen esittämistä ratkaisuista ainoa näiden periaatteiden kanssa sopusoinnussa oleva ratkaisu – jota
         kyseinen hallitus myös esittää, vaikkakin vasta vaihtoehtoisesti – on se, että tuomion ajallisten vaikutusten rajoittamiselle
         asetettava määräpäivä on 6.6.2000 eli päivä, jona tuomio asiassa Verkooijen annettiin.
      
      49.      Tällä tavoin korjattaisiin se tilanne, että mainitussa tuomiossa jätettiin lausumasta tästä asiasta, ja ongelma ratkaistaisiin
         taannehtivasti, ilman että jätettäisiin asiallisesti ottaen noudattamatta yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä vahvistettua
         periaatetta, koska vaikutukset tulisivat joka tapauksessa voimaan ”tuomiossa, jossa annetaan pyydetty tulkintaratkaisu”.
      
      50.      Tästä ratkaisusta seuraa se, että oikeus yhtiöveron hyvitykseen on kaikilla niillä, jotka ovat edellä mainitusta päivämäärästä
         lähtien saaneet osinkoja muualle kuin Saksaan sijoittautuneilta yhtiöiltä. Tämä ei kuitenkaan yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen
         oikeuskäytännön mukaan vaikuta niiden oikeuksiin, jotka ovat ennen asiassa Verkooijen annettua tuomiota ryhtyneet hakemaan
         yhtiöveron hyvitystä tai riitauttaneet mahdollisen hylkäävän päätöksen.(21)
      
      51.      Tähän minun on lisättävä vielä, että on hyviä syitä katsoa, että tämän jälkimmäisen seikan osalta kysymystä ei voida pitää
         kokonaan ja oikeudenmukaisesti ratkaistuna. On totta, että ehdottamallani ratkaisulla, johon sisältyvät edellä kuvaamani korjaavat
         toimenpiteet, jotka eivät ole merkityksettömiä, on ansionaan se, että esillä olevaan asiaan sovellettaisiin tarkasti tuomion
         ajallisten vaikutusten rajoittamista koskevaa yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytäntöä. Toisaalta olen kuitenkin vakuuttunut
         siitä, että esillä olevan asian ominaispiirteet huomioon ottaen asiaa on vielä täsmennettävä ja rajattava asianmukaisemmin.
      
      52.      Huomautan ensinnäkin siitä, että edellä esitetyssä muodossa tällainen ratkaisu ei olisi käytännöllisesti katsoen kovinkaan
         hyödyllinen. Kuten olen edellä muistuttanut, yhtiöveron hyvityksen myöntämisongelmaa ei pitäisi enää olla niiden osinkojen
         osalta, jotka ovat kertyneet mainitun vuonna 2000 annetun lain jälkeen (ks. 7 kohta), mutta tämän menettelyn aikana on ilmennyt,
         että ongelma on yhä olemassa ennen tämän lain antamista jaettujen osinkojen osalta.
      
      53.      Toisaalta – ja tämä on mielestäni tärkeämpi kysymys – on otettava huomioon se, että ehdotetussa ratkaisussa on ajallinen viive
         sen ”tuomion, jossa annetaan pyydetty tulkintaratkaisu”, ja sen tuomion välillä, jossa päätetään rajoittaa tämän tuomion vaikutuksia.
         Vaikka oikeudellisen yhtenäisyyden vuoksi pyydetyn tulkintaratkaisun vaikutukset saatettaisiin taannehtivasti voimaan ensimmäisestä
         tuomiosta, yhteisöjen tuomioistuimen esillä olevassa menettelyssä antama tuomio olisi joka tapauksessa se, jossa ajallinen
         rajoittaminen vahvistetaan. 
      
      54.      Näin ollen tässä tilanteessa asiassa Verkooijen annetun tuomion antamispäivän katsominen siksi päivämääräksi, johon mennessä
         henkilöiden, joille oli tähän päivämäärään mennessä kertynyt yhtiöveron osalta hyvitettävää, olisi täytynyt vaatia omia oikeuksiaan,
         tarkoittaisi mielestäni sitä, että edellä mainitsemaani viivettä ei otettaisi huomioon, jolloin vaarana olisi erityisesti
         näiden henkilöiden rankaiseminen ja heiltä vaaditun huolellisuustason nostaminen tietyssä mielessä jopa yli sen, mitä komissiolta
         vaaditaan.
      
      55.      Jos siis halutaan välttää tällainen tulos ja varmistaa samalla tuomion hyödyllisyys käytännössä, mielestäni järkevin ratkaisu
         on, että tuomio ei rajoita ennen asiassa Verkooijen annettua tuomiota hyvityksiään hakeneiden henkilöiden oikeuksia eikä myöskään
         niiden oikeuksia, jotka ovat ryhtyneet toimiin myöhemmin, tietenkin sillä edellytyksellä, että nämä oikeudet eivät ole vanhentuneet.
      
      56.      Se, mitä tämä ”myöhemmin” tarkoittaa, ei ole itsestään selvää. Olisi luontevaa ajatella, että tällainen ajankohta voisi olla
         esillä olevassa asiassa annettava tuomio, mutta mielestäni tämä ratkaisu ei ole kuitenkaan tarkemmin ajateltuna sellainen
         ratkaisu, joka vastaisi parhaiten edellä esittämiäni kriteerejä. 
      
      57.      Sen perusteella, mitä esillä olevassa menettelyssä on ilmennyt, Saksan oikeusjärjestyksessä ne verovelvolliset, jotka eivät
         ole hakeneet yhtiöveron hyvitystä veroilmoituksiinsa merkitsemiensä osinkojen osalta, voivat hakea hyvitystä niin kauan kuin
         niiden käsittely on verottajan valvonnassa ja näin ollen niin kauan kuin käsittelyn ei katsota olevan lopullisesti päättynyt.
         Siitä, että tämä vaihe näyttää kestävän keskimäärin seitsemän vuotta, seuraa, että tällä hetkellä on yhä mahdollista hakea
         yhtiöveron hyvitystä vuonna 1998 ilmoitettujen osinkojen osalta.
      
      58.      Kuten asianosaiset ja erityisesti Saksan hallitus (mutta ei pelkästään) ovat muistuttaneet, tämän asian käsitteleminen ammattilehdissä
         esillä olevan oikeudenkäynnin aloittamisen jälkeen on saanut monien kiinnostuksen heräämään tähän kysymykseen. Näin ollen
         tuomion ajallisten vaikutusten mahdollinen rajoittaminen ja varsinkin hakemuksensa ennen tuomion antamista esittäneiden verovelvollisten
         hyväksi tehtävä mahdollinen poikkeus ovat jo asianosaisten mukaan johtaneet siihen, että hyvityshakemuksia on esitetty huomattavan
         suuri määrä, ja niitä voivat esittää yhä edelleen kaikki ne, joiden oikeudet eivät ole vanhentuneet, kuten edellä juuri todettiin.
      
      59.      Juuri tilanteen kehittymisestä tähän suuntaan seuraa se, että ”vaarana [on] vakavien taloudellisten seurausten aiheutuminen”,
         minkä vuoksi olen ehdottanut tämän tuomion vaikutusten rajoittamista. Edellä todetun perusteella jos se päivämäärä, johon
         mennessä hyvityshakemukset on esitettävä, on tämän tuomion antamispäivä, lähes kaikki hyvityshakemukset olisi otettava huomioon:
         sekä niiden henkilöiden hakemukset, jotka ovat saaneet osinkoja ennen asiassa Verkooijen annettua tuomiota, että myös niiden
         henkilöiden hakemukset, jotka ovat saaneet niitä myöhemmin, ja näin olisi siitä riippumatta, onko hakemus esitetty ennen mainittua
         tuomiota, vai saapuuko se vasta päivää ennen esillä olevassa asiassa annettavaa tuomiota. Tällöin lopputulos olisi se, että
         hyvitys myönnettäisiin lähes kaikille, ja jäsenvaltiolle aiheutuvat kustannukset olisivat juuri niin suuret kuin on pelätty,
         jolloin ehdotetulta rajoittamiselta vietäisiin kaikki hyödyllinen vaikutus.
      
      60.      Millaista ratkaisua on näin ollen tässä tilanteessa ehdotettava, jos halutaan pitäytyä edellä määritellyissä periaatteissa
         ja rajoissa ja säilyttää tasapaino vastakkaisten etujen kesken? Mielestäni ainoa järkevä vastaus tähän kysymykseen on se,
         että hyvitystä koskeville hakemuksille asetetaan raja siten, että lähtökohdaksi otetaan se huolellisuuden taso, jota asianomaiset
         henkilöt ovat osoittaneet asiassa Verkooijen annetun tuomion jälkeen. 
      
      61.      Tämän kriteerin perusteella esillä olevassa asiassa annettavan tuomion tarjoamien etujen ulkopuolelle olisi mielestäni jätettävä
         ne henkilöt, jotka eivät moniin vuosiin tehneet mitään vaatiakseen omaa yhtiöveron hyvitystään tai riitauttaakseen hyvitystä
         koskevaa hylkäävää päätöstä ja jotka nyt tässä asiassa annettavan tuomion innostamina ovat yhtäkkiä saaneet kimmokkeen kaivaa
         esiin kauan aikaa unohduksissa olleet vaatimukset. 
      
      62.      Jos asiaa katsotaan tästä näkökulmasta, määräpäiväksi olisi mielestäni otettava, kuten myös suullisen käsittelyn aikana ilmeni,
         tähän oikeudenkäyntiin johtaneen ennakkoratkaisupyynnön tiedoksiantamispäivä Euroopan unionin virallisessa lehdessä(22) eli 11.9.2004. Näin sen vuoksi, että on perusteltua olettaa, että tämän päivämäärän jälkeen palauttamismahdollisuus sai asianmukaisesti
         julkisuutta ja siten myös vähemmän huolelliset henkilöt valpastuivat.
      
      63.      Näin ollen pyrkiessäni tekemään yhteenvetoa kaikesta edellä esitetystä katson voivani ehdottaa lopuksi yhteisöjen tuomioistuimelle,
         että se toteaa kyseessä olevan saksalaisen lainsäädännön olevan yhteisön oikeuden vastainen asiassa C‑35/98, Verkooijen, 6.6.2000
         annetusta tuomiosta alkaen ja että tuomioon ei voida vedota yhtiöveron hyvityksen saamiseksi ennen tuon tuomion antamista
         saatujen osinkojen osalta, tämän kuitenkaan rajoittamatta niiden oikeuksia, jotka ennen tuota ratkaisua ja nyt esillä olevaan
         oikeudenkäyntiin johtaneen ennakkoratkaisupyynnön tiedoksiantamispäivään Euroopan unionin virallisessa lehdessä eli 11.9.2004
         mennessä esittivät hakemuksen näiden hyvitysten myöntämiseksi tai riitauttivat hyvitystä koskevan hylkäävän päätöksen, kuitenkin
         sillä edellytyksellä, että heidän oikeutensa eivät ole kansallisen oikeuden mukaan vanhentuneet. 
      
      IV     Ratkaisuehdotus
      64.      Edellä esitettyjen näkökohtien perusteella ehdotan, että yhteisöjen tuomioistuin vastaa Finanzgericht Kölnin sille esittämään
         ennakkoratkaisukysymykseen seuraavasti:
      
      1) EY 56 ja EY 58 artikla ovat esteenä sellaiselle lainsäädännölle, jonka mukaan jäsenvaltiossa yleisesti verovelvollisella
         henkilöllä ei ole oikeutta yhtiöveron hyvitykseen osakeyhtiöiden hänelle maksamien osinkojen osalta silloin, kun yhtiöillä
         ei ole kotipaikkaa tässä valtiossa.
      
      2) Edellä mainittu lainsäädäntö on yhteisön oikeuden vastainen asiassa C‑35/98, Verkooijen, 6.6.2000 annetusta tuomiosta alkaen.
         Tuomioon ei voida vedota yhtiöveron hyvityksen saamiseksi ennen tuon tuomion antamista saatujen osinkojen osalta, tämän kuitenkaan
         rajoittamatta niiden oikeuksia, jotka ennen tuota ratkaisua ja nyt esillä olevaan oikeudenkäyntiin johtaneen ennakkoratkaisupyynnön
         tiedoksiantamispäivään Euroopan unionin virallisessa lehdessä eli 11.9.2004 mennessä esittivät hakemuksen näiden hyvitysten
         myöntämiseksi tai riitauttivat hyvitystä koskevan hylkäävän päätöksen, kuitenkin sillä edellytyksellä, että heidän oikeutensa
         eivät ole kansallisen oikeuden mukaan vanhentuneet. 
      
      1 –	Alkuperäinen kieli: italia.
      
      2 –	Edellisen kerran kyseinen laki on julkaistu kokonaisuudessaan BGBl:ssä I 1990, s. 1898. Tosiseikkojen tapahtumahetkellä
         tätä tekstiä oli muutettu Gesetz zur Verbesserung der steuerlichen Bedingungen zur Sicherung des Wirtschaftsstandorts Deutschland
         im Europäischen Binnenmarkt (Standortsicherungsgesetz – StandOG) ‑nimisen lain 1 §:llä (BGBl. I 1993, s. 1569) ja Jahressteuergesetz
         1996 (JStG 1996) ‑nimisen lain 1 §:llä (BGBl. 1995, s. 1250).
      
      3 –	Mainitsen esimerkkinä sellaisen tilanteen, jossa yhtiön osakekohtainen voitto ennen veroja on 100 euroa, jolloin yrityksen
         on maksettava voitosta veroa 30 euroa osaketta kohden. Jos jäljelle jäävät 70 euroa jaetaan osinkona, osakkeenomistajalle
         myönnettävä yhtiöveron hyvitys on 3/7 70 eurosta eli 30 euroa. Tämä määrä vastaa täsmälleen yhtiön aiemmin maksamaa veroa.
      
      4 –	Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz – StSenkG), annettu
         23.10.2000 (BGBl. I 2000, s. 1433).
      
      5 –	Tiedonannossa neuvostolle, Euroopan parlamentille ja Euroopan talous‑ ja sosiaalikomitealle – Yksityishenkilöiden osinkoverotus
         sisämarkkinoilla (KOM(2003) 810 lopullinen), joka annettiin 19.12.2003, komissio on selventänyt, että tuloveroasteikon ylempiin
         luokkiin kuuluvien verovelvollisten kannalta kyseessä oleva järjestelmä vastaa tuloksiltaan yhtiöveron hyvitykseen perustuvaa
         järjestelmää, kun taas matalampituloisten verovelvollisten tapauksessa yhtä hyvä tulos edellyttäisi sitä, että yli puolet
         osinkotuloista vapautetaan (2.2.2 kohta).
      
      6 –	Asia C‑35/98, tuomio 6.6.2000 (Kok. 2000, s. I‑4071).
      
      7 –	Asia C‑319/02, tuomio 7.9.2004 (ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).
      
      8 –	Asia C‑376/03, tuomio 5.7.2005 (ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa). 
      
      9 –	Jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäisestä avusta välittömien verojen alalla 19 päivänä joulukuuta 1977
         annettu neuvoston direktiivi 77/799/ETY (EYVL L 336, s. 15).
      
      10 –	Asia C‑279/93, Schumacker, tuomio 14.2.1995 (Kok. 1995, s. I‑225, 45 kohta).
      
      11 –	Ks. em. asiassa Manninen annetun tuomion tuomiolauselma.
      
      12 –	Ks. viimeksi asia C‑209/03, Bidar, tuomio 15.3.2005 (66 ja 67 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa). Ks. lisäksi
         julkisasiamies Jacobsin vireillä olevassa asiassa C‑475/03, Banca Popolare di Cremona, antama ratkaisuehdotus (75 kohta).
      
      13 –	Em. asiassa Bidar annetun tuomion 68 kohta; yhdistetyt asiat C‑367/93–C‑377/93, Roders ym., tuomio 11.8.1995 (Kok. 1995,
         s. I‑2229, 48 kohta); asia C‑137/94, Richardson, tuomio 19.10.1995 (Kok. 1995, s. I‑3407, 37 kohta); yhdistetyt asiat ‑197/94
         ja C‑252/94, Bautiaa ja Société française maritime, tuomio 13.2.1996 (Kok. 1996, s. I‑505, 55 kohta) ja asia C‑184/99, Grzelczyk,
         tuomio 20.9.2001 (Kok. 2001, s. I‑6193, 52 kohta).
      
      14 –      Ks. viimeksi em. asiassa Bidar annetun tuomion 69 kohta.
      
      15 –      Ks. esim. asia C‑437/97, EKW ja Wein & Co., tuomio 9.3.2000 (Kok. 2000, s. I‑1157, 59 kohta).
      
      16 –      Ks. viimeksi em. asiassa Bidar annetun tuomion 69 kohta (kursivointi tässä). Ks. lisäksi julkisasiamies Jacobsin vireillä
         olevassa asiassa C‑475/03, Banca Popolare di Cremona, antama ratkaisuehdotus (75 kohta).
      
      17 –	Asia 43/75, Defrenne II, tuomio 8.4.1976 (Kok. 1976, s. 455, Kok. Ep. III, s. 63, 71–75 kohta). Ks. myös vastaavasti asia
         C‑163/90, Legros ym., tuomio 16.7.1992 (Kok. 1992, s. I‑4625, Kok. Ep. XIII, s. I‑53, 32 kohta) ja em. asiassa EKW ja Wein
         & Co. annetun tuomion 58 kohta.
      
      18 –	Ks. esim. julkisasiamies Kokottin em. asiassa Manninen antaman ratkaisuehdotuksen 36 kohta. 
      
      19 –	Em. ratkaisuehdotuksen 85 kohta ja sitä seuraavat kohdat. 
      
      20 –	Asia 24/86, Blaizot, tuomio 2.2.1988 (Kok. 1988, s. 379, Kok. Ep. IX, s. 339, 28 kohta); em. asiassa Legros ym. annetun
         tuomion 30 kohta ja em. asiassa EKW ja Wein & Co. annetun tuomion 57 kohta. Ks. vastaavasti myös asia C‑262/88, Barber, tuomio
         17.5.1990 (Kok. 1990, s. I‑1889, Kok. Ep. XIV, s. I‑535, 41 kohta). 
      
      21 –	Ks. vastaavasti asia C‑228/92, Roquette Frères, tuomio 24.4.1994 (Kok. 1994, s. I‑1445, 26–29 kohta) ja asia C‑212/94,
         FMC ym., tuomio 8.2.1996 (Kok. 1996, s. I‑389, 58 kohta).
      
      22 –	EUVL C 228, s. 27.