CELEX: 62007CC0566
Language: hu
Date: 2009-03-12 00:00:00
Title: Kokott főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2009. március 12. # Staatssecretaris van Financiën kontra Stadeco BV. # Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Hoge Raad der Nederlanden - Hollandia. # Hatodik HÉA-irányelv - A 21. cikk 1. pontjának c) alpontja - Kizárólag a számlán való feltüntetés miatt fizetendő adó - Jogtalanul felszámított adó helyesbítése - Jogalap nélküli gazdagodás. # C-566/07. sz. ügy

JULIANE KOKOTT
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2009. március 12.1(1)
      
      C‑566/07. sz. ügy
      Staatssecretaris van Financiën
      kontra
      Stadeco BV
      (A Hoge Raad der Nederlanden [Hollandia] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Hatodik HÉA‑irányelv – Egy számlán a nem a szolgáltató székhelyén adóköteles szolgáltatás címén feltüntetett adó – Adó-visszatérítés – A számla módosítása”I –    Bevezetés
      1.        A Hoge Raad der Nederlanden a hatodik HÉA‑irányelv(2) értelmezésével kapcsolatos két kérdés megválaszolása iránt fordult a Bírósághoz. Az egyik kérdés esetében azt szükséges tisztázni,
         hogy egy adóalany köteles‑e megfizetni az általa egy számlán feltüntetett hozzáadottérték-adót annak ellenére, hogy a számlán
         feltüntetett szolgáltatást ténylegesen nem terheli adó a számla kiállítójának székhelyén. Ehhez kapcsolódik az a további kérdés,
         hogy az adó-visszatérítés adott esetben ahhoz a feltételhez köthető‑e, hogy a hibás számlát módosított számlára cseréljék
         ki.
      
      2.        A holland adóhatóság ezt követelte meg az alapügyben. Az alapul szolgáló nemzeti szabályozás annak megakadályozását szolgálja,
         hogy a számla címzettje a számlán tévesen feltüntetett adót előzetesen felszámított adóként levonja, jóllehet az adót a számla
         kiállítója nem fizette meg, vagy azt a részére visszatérítették. A jelen esetben azonban ez a veszély ténylegesen nem állt
         fenn, mert a szolgáltatás igénybevevője állami szerv volt, amely nem volt jogosult adólevonásra. Ezért felmerül a kérdés,
         hogy a vitatott rendelkezés ilyen esetben történő alkalmazása meghaladja‑e az e cél eléréséhez szükséges mértéket.
      
      II – Jogi háttér
      A –    A közösségi szabályozás
      3.        A hatodik irányelv 28g. cikkével(3) módosított 21. cikke kivonatosan a következőképpen szól:
      
      „A hozzáadottérték-adó fizetésére kötelezett személy a következő:
      1.      belföldi forgalomban:
      [...]
      c)      bármely személy, aki hozzáadottérték-adót tüntet fel számlán vagy számlát helyettesítő bizonylaton; [...]”
      B –    A nemzeti szabályozás
      4.        Az 1968. évi Wet op de Omzetbelasting (a forgalmi adóról szóló holland törvény) 37. cikke értelmében, aki bármely módon olyan
         hozzáadottérték-adót vall be, amelynek megfizetésére – a 37. cikktől eltekintve – nem köteles, e hozzáadottérték-adó megfizetésére
         a számla kiállításának időpontjában kötelezetté válik, és azt a bevallásnak megfelelően kell megfizetnie.
      
      III – A tényállás, az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések és az eljárás
      5.        A Stadeco BV vásári standokat ad bérbe, amelyeket a helyszínen fel is épít és lebont. 1993 és 1995 között az Economische Voorlichtingsdienst
         (gazdaságisajtó-szolgálat, a továbbiakban: EVD), a Ministerie van Economische Zaken (holland gazdasági minisztérium) egyik
         szerve számára nyújtott szolgáltatásokat Németországban és harmadik országokban megrendezett vásárokon és kiállításokon. Az
         EVD részére erről hozzáadottérték-adót feltüntető számlákat állított ki, és megfizette az adót. Az EVD a Stadeco által nyújtott
         szolgáltatásokat kizárólag olyan tevékenységek végzése körében vette igénybe, amelyek tekintetében közigazgatási szerv részeként
         a hozzáadottérték-adó levonására nem volt jogosult.
      
      6.        Az adóhatóság arról tájékoztatta a Stadecót, hogy e szolgáltatások tekintetében hozzáadottértékadó-fizetési kötelezettség
         Hollandiában nem terheli, mivel azokat nem Hollandiában nyújtották. Erre tekintettel a Stadeco 1996‑ban összesen 230 314 NLG
         (104 512 euró) összegű adó visszatérítését kérte. Az adóhatóság felszólította a Stadecót, hogy a visszaigényelt összeg tekintetében
         állítson ki jóváírási értesítőt az EVD javára, és annak másolatát küldje meg a részére. Mindezek alapján az adóhatóság az
         1997. február 7‑én hozott határozatával engedélyezte a kért visszatérítést.
      
      7.        Egy 2000‑ben végzett ellenőrzés során megállapították, hogy a Stadeco nem állított ki jóváírási értesítőt az EVD javára, és
         az összeget sem fizette vissza. Ennélfogva az adóhatóság adókötelezettséget módosító értesítést bocsátott ki, amelyet azonban
         a Stadeco eredményesen megtámadott a Gerechtshof te ’s- Gravenhage előtt.
      
      8.        Az e határozat ellen benyújtott jogorvoslatot elbíráló Hoge Raad 2007. november 30‑i végzésével a következő kérdéseket terjesztette
         a Bíróság elé előzetes döntéshozatalra:
      
      1.      Úgy kell‑e értelmezni a […] hatodik irányelv 21. cikke 1. pontjának elejét és c) alpontját, hogy abban a tagállamban, amelyben
         a számla kiállítója lakik vagy letelepedett, hozzáadottértékadó-fizetési kötelezettség nem áll fenn, ha a számla kiállítója
         a számlán a hozzáadottérték-adó összegét olyan tevékenység címén tüntette fel, amely a hozzáadottérték-adóra vonatkozó közösségi
         szabályozás alapján más tagállamban vagy harmadik államban végzett tevékenységnek minősül?
      
      2.      Nemleges válasz esetén: abban az esetben, ha a számlát a hatodik irányelv 21. cikke 1. pontjának c) alpontja értelmében a
         hozzáadottérték-adó levonására nem jogosult címzett részére állították ki (úgy, hogy nem áll fenn az adóbevétel-kiesés veszélye),
         jogosultak‑e a tagállamok a számlán tévesen feltüntetett és ezért e rendelkezés alapján fizetendő hozzáadottérték-adó helyesbítését
         ahhoz a feltételhez kötni, hogy az adóalany az ügyfele részére utólag olyan módosított számlát állít ki, amely nem tartalmazza
         a hozzáadottérték-adó összegét?
      
      9.        A Bíróság előtti eljárásban a görög, a német, az olasz és a holland kormány, valamint az Európai Közösségek Bizottsága tett
         írásbeli és szóbeli észrevételeket. A Stadeco csak az eljárás szóbeli szakaszában szólalt fel.
      
      IV – A jogkérdésről
      A –    Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésről
      10.      A kérdést előterjesztő bíróság az első kérdéssel lényegében arra kíván választ kapni, hogy a hatodik irányelv 21. cikke 1. pontjának
         c) alpontját úgy kell‑e értelmezni, hogy egy számla kiállítójának a számlán feltüntetett tagállami hozzáadottérték-adót akkor
         is ebben az államban kell megfizetnie, ha a szolgáltatás ott ténylegesen nem volt adóköteles.
      
      11.      Előrebocsátandó, hogy ez a rendelkezés olyan esetben alkalmazandó, mint amilyen a jelen eset is, amikor a szolgáltatásokat
         egy másik tagállamban nyújtották.
      
      12.      A 21. cikk 1. pontja meghatározza, hogy belföldi forgalomban ki tekintendő az adó fizetésére kötelezett személynek. A rendelkezés ezáltal nem csak a belföldi tevékenységeket öleli fel,
         amint azt a holland nyelvi változat látszik sugallni (binnenlands verkeer)(4) Más nyelvi változatok sokkal inkább megvilágítják, hogy a rendelkezés a Közösségen belül végzett tevékenységekre vonatkozik.(5) Ez a rendszertani összefüggésből is kitűnik. Az 1. pont szerinti belföldi forgalomban végzett tevékenységekkel ugyanis a
         2. pontban szabályozott Közösségbe irányuló import áll szemben. Ráadásul a belföldi forgalomra vonatkozó félreérthető utalás
         a 2006/112/EK irányelv(6) 203. cikkével módosított szövegből elmaradt.
      
      13.      A Bíróság továbbá a Reemtsma‑ügyben hozott ítéletben(7) egy hasonló tényállású esetben a 21. cikk 1. pontja c) alpontjának alkalmazhatóságából indult ki. Ez az eset is a számla
         kiállítójának a számlán feltüntetett adóval kapcsolatos felelősségét érintette, amely adót ténylegesen a szolgáltatás igénybevevőjének
         egy másik tagállamban kellett megfizetnie. Végeredményben azonban ez a rendelkezés azért nem volt alkalmazható, mert nem a
         kiállító kérte az adó helyesbítését, hanem annak címzettje.
      
      14.      A 21. cikk 1. pontjának c) alpontja mindazonáltal csak azzal az állammal szemben keletkeztet adófizetési kötelezettséget,
         amelynek hozzáadottérték-adóját a számlán feltüntették. Azt, hogy ez esetben melyik hozzáadottérték-adóról van szó, kifejezett
         adat hiányában a számla értelmezése alapján kell megállapítani. Fontos utalást jelenthet e tekintetben az adókulcs mértéke,
         a számla végösszegének pénzneme, a kiállító és a számla címzettjének székhelye, valamint a kiszámlázott szolgáltatás teljesítésének
         helye, amennyiben ezek a számlából kitűnnek. E megszorító értelmezés annak elkerülését szolgálja, hogy ugyanazon számla alapján
         több tagállam tarthasson igényt az adóra. 
      
      15.      A hatodik irányelv 21. cikke 1. pontja c) alpontjának szövege szerint egy személy kizárólag azért kötelezett hozzáadottérték-adó
         fizetésére, mert a hozzáadottérték-adót feltüntette egy számlán.(8)
      
      16.      Kérdéses, hogy ez a formális körülmény valóban elegendő‑e ahhoz, hogy adót vessenek ki, vagy nem kell‑e egyúttal a hatodik
         irányelv 5–7. cikke vagy 28a. cikke értelmében vett adóköteles tevékenységet kifejteni abban az államban, amelynek hozzáadottérték-adóját
         a számlán feltüntetik. Az utóbbi esetben a számla előzetes módosítása nélkül is kérhető lenne a visszatérítés, ha az alapul
         szolgáló tevékenység az érintett államban nem bizonyul adókötelesnek.
      
      17.      A 21. cikk 1. pontja c) alpontjának értelme és célja mindazonáltal az ellen szólnak, hogy az e rendelkezés értelmében vett
         adófizetési kötelezettséget attól a további feltételtől tegyék függővé, hogy a feltüntetett adó ténylegesen is az érintett
         államban adóköteles tevékenységen alapszik.
      
      18.      A rendelkezésnek az adóbevétel-kiesésnek a számlának az adólevonáshoz történő felhasználása révén előálló veszélyét kell kizárnia.(9) A hozzáadottérték-adónak egy számlán történő feltüntetése révén ugyanis a kiállító azt a látszatot kelti, hogy adóköteles
         tevékenységet végzett, és a hozzáadottérték-adót megfizette, illetve azt szándékában áll megfizetni. A 21. cikk 1. pontjának
         c) alpontja alapján ezért a számla kiállítójának az adó megfizetéséért is felelősnek kell lennie. A hatodik irányelv 18. cikke
         (1) bekezdésének b) pontja alapján ugyanis az adólevonás jogának gyakorlásához elegendő, hogy az adóköteles címzett olyan
         számlával rendelkezik, amelyen a hozzáadottérték-adót az irányelv 22. cikke (3) bekezdése előírásainak megfelelően tüntették
         fel. A 21. cikk 1. pontjának c) alpontja biztosítja, hogy ne lehessen levonni azt az adót, amelyet egyáltalán nem fizettek
         meg.
      
      19.      Bár a Bíróság a Genius Holding ügyben hozott ítéletben(10) egyébként is elutasította az adólevonáshoz való jogot abban az esetben, ha a számlán feltüntetett adó nem áll összefüggésben
         a termékértékesítéssel és a szolgáltatásnyújtással. Nem mindig biztosított azonban, hogy az adóhatóságok tudomást szereznek
         erről a körülményről. Ezenkívül az adólevonást már azelőtt engedélyezhetik, mielőtt kiderülne, hogy a kiszámlázott szolgáltatás
         nem vagy nem a feltüntetett összegben volt adóköteles. Ezért a számla kiállítójának kell felelnie a feltüntetett adó megfizetéséért,
         amíg a számlát nem módosítják, és az adóbevétel-kiesés veszélyét el nem hárítják.(11)
      
      20.      A 21. cikk 1. pontjának c) alpontja szerinti adófizetési kötelezettség nem szűnik meg egyedül amiatt, hogy a számla címzettje
         nem jogosult az adólevonásra. Amint ugyanis a német kormány helyesen hangsúlyozta, magából a számlából nem derül ki, hogy
         a címzett jogosult‑e adólevonásra.
      
      21.      Mindezek alapján az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a hatodik irányelv
         21. cikke 1. pontjának c) alpontját úgy kell értelmezni, hogy egy számla kiállítójának az azon feltüntetett tagállami hozzáadottérték-adót
         akkor is ebben az államban kell megfizetnie, ha a szolgáltatás ott ténylegesen nem volt adóköteles.
      
      B –    Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdésről
      22.      Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdéssel a kérdést előterjesztő bíróság arra kíván választ kapni, hogy
         a számlán tévesen feltüntetett adó visszatérítése ahhoz a feltételhez köthető‑e, hogy az adóalany a számlát módosított számlára
         cserélje ki.
      
      23.      Ezzel kapcsolatban meg kell állapítani, hogy a hatodik irányelv nem tartalmaz olyan számla módosítására vonatkozó rendelkezést,
         amelyen tévesen feltüntették egy állam hozzáadottérték-adóját, jóllehet ebben az államban ténylegesen nem végeztek adóköteles
         tevékenységet. Következésképpen a tagállamok feladata a hozzáadottérték-adó semlegességét biztosítani, miközben a belső jogrendszerükben
         lehetőséget biztosítanak a jogtalanul felszámított adó helyesbítésére.(12)
      
      24.      A Schmeink & Cofreth és Strobel ügyben hozott ítéletben(13) a Bíróság ezzel összefüggésben hangsúlyozta, hogy azon intézkedések, amelyeket a tagállamoknak lehetőségük van elfogadni
         a hatodik irányelv 22. cikkének (8) bekezdése értelmében az adó helyes megállapítása és beszedése, valamint az adókijátszás
         elkerülése végett, szintén nem haladhatják meg az e célok eléréséhez szükséges mértéket. Ezen intézkedéseket tehát nem lehet
         úgy alkalmazni, hogy azok veszélyeztessék a hozzáadottérték-adó semlegességét, amely a közös hozzáadottértékadó-rendszer egyik
         alapelvét képezi. Ha a számla kiállítója időben és teljes mértékben elhárította az adóbevétel-kiesés veszélyét, a hozzáadottérték-adó
         beszedésének és az adókijátszás megakadályozásának biztosításához nem szükséges, hogy bizonyítsa jóhiszeműségét.(14)
      
      25.      Ezt a megállapítást úgy értelmezhetnénk, hogy a nemzeti rendelkezések olyan esetben, mint a jelenlegi, amelyben az adóbevétel-kiesés
         veszélye nem fenyeget, nem állíthatnak fel további feltételeket az adó-visszatérítéshez. Mivel az EVD, a számla címzettje,
         nem jogosult az azon tévesen feltüntetett holland adó levonására, a jelen esetben nem áll fenn a holland adóbevételek kiesésének
         veszélye.
      
      26.      Nem vélem azonban úgy, hogy a Bíróság a tagállamoknak ilyen szűk határokat kívánt volna szabni. A nemzeti jogalkotót sokkal
         inkább széles mozgástér illeti meg az egy számlán jogtalanul feltüntetett adó helyesbítésére és visszatérítésére vonatkozó
         rendelkezések kialakítása során. Mindazonáltal figyelemmel kell lennie az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvére(15), valamint az általános jogelvekre, különösen az arányosság elvére(16).
      
      27.      Az olyan nemzeti szabályozás, amely általánosan a hibás számla módosítottra történő kicserélését írja elő, nem tűnik aránytalannak.
         Ez a feltétel szokásos esetben megfelelő eszköz arra, hogy kizárják az eredeti számla segítségével történő jogosulatlan adólevonást.
         A közigazgatás egyszerűsítését szolgálja, ha az adóhatóságoknak nem kell minden egyes esetben ellenőrizniük, hogy a számla
         címzettje alkalmasint jogosulatlan‑e az adó levonására, így az adóbevétel-kiesés veszélye nem fenyeget.
      
      28.      E tekintetben figyelembe kell venni, hogy az adóalany a hibás számla kiállításával maga teremtette meg a visszatérítési eljárás
         indokát, és hogy a számla kicserélése szokásos esetben nem nehezíti meg túlságosan a visszatérítési igény érvényesítését.
         Ha a számla kicserélése adott esetben netán nem lehetséges, mert a számla esetleg elveszett, és az adólevonáshoz történő felhasználása
         kizárt, az arányosság elvének ellentmondana, ha a visszatérítést a számla kicserélésének elmaradása miatt tagadnák meg.
      
      29.      Nem ellentétes ezzel a Bíróságnak a Collée‑ügyben hozott ítéletben(17) tett megállapítása, „hogy az olyan nemzeti intézkedés, amely a Közösségen belüli termékértékesítés adó alóli mentességére
         való jogosultságot a tartalmi követelményeket figyelmen kívül hagyva és különösen azok teljesítésétől függetlenül alapvetően
         alaki követelményektől teszi függővé, meghaladja az adó pontos beszedéséhez szükséges mértéket”. A Közösségen belüli beszerzés
         megadóztatására és a Közösségen belüli termékértékesítés adómentességére vonatkozó szabályoktól eltérően a hatodik irányelv
         21. cikke 1. pontjának c) alpontja szerinti adófizetési kötelezettség éppenséggel nem egy tevékenység anyagi megadóztathatóságától
         függ, hanem kizárólag a számlán történő feltüntetés alaki kritériumához kötődik.
      
      30.      Ezenkívül az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a közösségi jog nem zárja ki, hogy valamely nemzeti jogrendszer megtagadja
         a jogtalanul beszedett adók visszatérítését olyan körülmények között, amelyek a jogosultak jogalap nélküli gazdagodását eredményeznék.(18) Ebből az is következik, hogy a visszatérítés olyan feltételhez köthető, amely a számla kiállítójának jogalap nélküli gazdagodása
         ellen hat.
      
      31.      Ha ugyanis a számlán eredetileg ténylegesen nem vagy nem a megadott mértékben megfizetendő hozzáadottérték-adót tüntettek
         fel, a megrendelő − a különleges szerződéses megállapodások sérelme nélkül − a polgári jog szabályai szerint követelheti az
         ennyiben jogalap nélkül megfizetett összeg visszafizetését.(19) A nemzeti rendelkezések azáltal, hogy az adónak a számla kiállítója javára történő visszatérítését attól teszik függővé,
         hogy ez a számlát kicserélje, vagy megfelelően kijavítsa, biztosítják, hogy a megrendelő hozzájusson a visszatérítéshez szükséges
         információhoz.
      
      32.      Az, hogy a tagállamok ezen túlmenően megkövetelhetik‑e, hogy a számla kiállítója ténylegesen fizesse vissza a jogalap nélkül
         hozzáadottérték-adóként megfizetett összeget a szerződéses partnerének, jelen esetben nem igényel döntést. A holland kormány
         nyilatkozata alapján úgy tűnik, hogy ugyan a holland adóhatóságok ezt megkövetelik, a kérdést előterjesztő bíróság azonban
         nem tett fel e további feltétel megengedhetőségére vonatkozó kérdést.(20)
      
      33.      Végül utalni kell még arra, hogy a közösségi jog különleges előírásokat sem tartalmaz az adó helyesbítésére vonatkozóan arra
         az esetre, ha a szolgáltatás nem abban az államban, amelynek hozzáadottérték-adóját a számlán feltüntették, hanem egy másik
         tagállamban vagy egy harmadik országban adóköteles.
      
      34.      A hatodik irányelv nem kötelezi az elsőként említett tagállamot különösen arra, hogy az adó-visszatérítést csak azzal a feltétellel
         teljesítse, hogy a csereszámlán a másik tagállam adóját tüntetik fel, ahogy azt az olasz kormány véli. Az elsőként említett
         államnak ugyanis ennek érdekében azt kellene megítélnie, hogy a számla kiállítójának kell‑e, és milyen mértékű adót kell megfizetnie
         a másik tagállamban. Ennek megállapítása azonban azon állam részéről, amelynek hozzáadottérték-adóját vissza kell téríteni,
         nem lehetséges minden további nélkül. Lehetséges például, hogy a másik államban nem a szolgáltató az adófizetésre kötelezett
         személy, hanem a 21. cikk 1. pontjának b) alpontja alapján a szolgáltatás igénybevevője. Az is lehet továbbá, hogy ott nem
         harmonizált adómentességet vagy csökkentett adómértéket alkalmaznak.
      
      35.      Ennek ellenére a hatodik irányelvnek azon tagállam megfelelő nemzeti átültető rendelkezéseivel összefüggésben értelmezett
         22. cikkének (3) bekezdése alapján, amelyben a szolgáltatás ténylegesen adóköteles, a kiállító köteles a javított számlán
         feltüntetni az általa adott esetben ebben az államban megfizetendő adót.
      
      36.      Mindezek alapján az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a közösségi jog
         nem tiltja meg a tagállamoknak, hogy a számlán tévesen feltüntetett és ezért a hatodik irányelv 21. cikke 1. pontjának c) alpontja
         alapján megfizetendő hozzáadottérték-adó helyesbítését ahhoz a feltételhez kössék, hogy az adóalany az átvevő részére utólagosan
         módosított számlát állít ki. Ez vonatkozik arra az esetre is, amikor a számla címzettje nem jogosult adólevonásra.
      
      V –    Végkövetkeztetések
      37.      Végeredményben az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre a következő válaszokat javaslom:
      
      1)         Úgy kell értelmezni a 91/680/EK irányelvvel módosított 77/388/EGK hatodik irányelv 21. cikke 1. pontjának c) alpontját, hogy
         egy számla kiállítójának a számlán feltüntetett tagállami hozzáadottérték-adót akkor is ebben az államban kell megfizetnie,
         ha a szolgáltatás ott ténylegesen nem volt adóköteles.
      
      2)         A közösségi jog nem tiltja meg a tagállamoknak, hogy a számlán tévesen feltüntetett és ezért a hatodik irányelv 21. cikke
         1. pontjának c) alpontja alapján megfizetendő hozzáadottérték-adó helyesbítését ahhoz a feltételhez kössék, hogy az adóalany
         az átvevő részére utólagosan módosított számlát állít ki. Ez vonatkozik arra az esetre is, amikor a számla címzettje nem jogosult
         adólevonásra.
      
      1 –	Eredeti nyelv: német.
      
      2 –	A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról
         szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet,
         23. o.), amelyet 2007. január 1‑jei hatállyal a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK
         tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o.) váltott fel.
      
      3 –	A hozzáadottérték-adó közös rendszerének kiegészítéséről és a 77/388/EGK irányelvnek a fiskális határok megszüntetésére
         tekintettel történő módosításáról szóló, 1991. december 16‑i 91/680/EGK tanácsi irányelv (HL L 376., 1. o.; magyar nyelvű
         különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 160. o.) által módosított változat. Az alapügy tényállására időbeli tekintetben még nem
         alkalmazandó, a hozzáadottérték-adó fizetésére kötelezett személy meghatározása tekintetében a 77/388 EGK irányelv módosításáról
         szóló, 2000. október 17‑i 2000/65/EK tanácsi irányelv (HL L 269., 44. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet,
         338. o.) a c) pont megjelölését tartalmi módosítás nélkül d) pontra módosította. Időközben a megfelelő rendelkezést a 2006/112
         irányelv 203. cikke tartalmazza.
      
      4 –	Lásd ehhez a W. de Wit főtanácsnok 2007. június 29‑én ismertetett indítványának 5.2–5.8. pontjában tett megállapításokat,
         amelyek a Hoge Raad előzetes döntéshozatalra utaló határozatának részét képezik.
      
      5 –	Lásd többek között a francia régime interne, az olasz regime interno, az angol internal system, a spanyol régimen interior
         kifejezéseket.
      
      6 –	A 2. lábjegyzetben hivatkozott irányelv.
      
      7 –	A C‑35/05. sz. Reemtsma Cigarettenfabriken ügyben 2007. március 15‑én hozott ítélet (EBHT 2007., I‑2425. o.).
      
      8 –	Lásd a C‑342/87. sz. Genius Holding ügyben 1989. december 13‑án hozott ítélet (EBHT 1989., 4227. o.) 19. pontját, a C‑454/98. sz.,
         Schmeink & Cofreth és Strobel ügyben 2000. szeptember 19‑én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑6973. o.) 53. pontját és a C‑78/02–C‑80/02. sz.,
         Karageorgou és társai egyesített ügyekben 2003. november 6‑án hozott ítélet (EBHT 2003., I‑13295. o.) 50. pontját, valamint
         a 7. lábjegyzetben hivatkozott Reemtsma Cigarettenfabriken ügyben hozott ítélet 23. pontját.
      
      9 –	Lásd ebben az értelemben a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer:
         egységes adóalap-megállapításról szóló hatodik tanácsi irányelvre vonatkozó 1973. június 29‑i bizottsági javaslatot, Az Európai Közösségek Értesítője, 11/73. melléklet, 22. o.
      
      10 –	A 8. lábjegyzetben hivatkozott Genius Holding ügyben hozott ítélet 15. pontja.
      
      11 –	Lásd ehhez részletesen az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdéshez fűzött megállapításokat.
      
      12 –	Lásd ebben az értelemben a 8. lábjegyzetben hivatkozott Genius Holding ügyben hozott ítélet 18. pontját, a 8. lábjegyzetben
         hivatkozott Schmeink & Cofreth és Strobel ügyben hozott ítélet 48., 49. és 56. pontját, valamint a 8. lábjegyzetben hivatkozott
         Karageorgou és társai egyesített ügyekben hozott ítélet 49. és 50. pontját.
      
      13–	 ‑	A 8. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 59. pontja hivatkozással a C‑110/98–C‑147/98. sz., Gabalfrisa és társai egyesített
         ügyekben 2000. március 21‑én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑1577. o.) 52. pontjára. Lásd a C‑146/05. sz. Collée‑ügyben 2007.
         szeptember 27‑én hozott ítélet (EBHT 2007., I‑7861. o.) 26. pontját is.
      
      14 –	A 8. lábjegyzetben hivatkozott Schmeink & Cofreth és Strobel ügyben hozott ítélet 60. pontja, valamint a 8. lábjegyzetben
         hivatkozott Karageorgou és társai egyesített ügyekben hozott ítélet 50. pontja.
      
      15 –	Lásd többek között a 7. lábjegyzetben hivatkozott Reemtsma Cigarettenfabriken ügyben hozott ítélet 37. pontját és az ott
         hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
      
      16 –	A hatodik irányelv végrehajtására, illetve kiegészítésére hozott nemzeti jogszabályoknak az arányosság elvéhez való kötöttségéhez
         lásd többek között a C‑286/94., C‑340/95., C‑401/95. és C‑47/96. sz., Molenheide és társai egyesített ügyekben 1997. december
         18‑án hozott ítélet (EBHT 1997., I‑7281. o.) 48. pontját, valamint a C‑25/07. sz. Sosnowska‑ügyben 2008. július 10‑én hozott
         ítélet (az EBHT‑ban még nem tették közzé) 23. pontját.
      
      17 –	A 13. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 29. pontja.
      
      18 –	A 104/86. sz., Bizottság kontra Olaszország ügyben 1988. március 24‑én hozott ítélet (EBHT 1988., 1799. o.) 6. pontja,
         a C‑343/96. sz. Dilexport‑ügyben 1999. február 9‑én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑579. o.) 47. pontja, valamint a C‑309/06. sz.
         Marks & Spencer ügyben 2008. április 10‑én hozott ítélet (az EBHT‑ban még nem tették közzé) 41. pontja.
      
      19 –	A 7. lábjegyzetben hivatkozott Reemtsma Cigarettenfabriken ügyben hozott ítélet 39. pontjában a Bíróság kifejezetten megengedhetőnek
         tartotta, hogy a hozzáadottérték-adó semlegességét a jogalap nélküli gazdagodás kiadása iránt indított polgári jogi kereset
         útján biztosítsák.
      
      20 –	Az eljárás szóbeli szakaszában a holland kormány képviselője a Bíróság kérdésére azt is elismerte, hogy a releváns időszakban
         e feltételt a nemzeti jog nem írta elő kifejezetten.