CELEX: 62020CC0637
Language: mt
Date: 2022-02-24
Title: Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali T. Ćapeta, ippreżentati fl-24 ta’ Frar 2022.#Skatteverket vs DSAB Destination Stockholm AB.#Talba għal deċiżjoni preliminari, imressqa mill-Högsta förvaltningsdomstolen.#Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Direttiva 2006/112/KE – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud – Artikolu 30a(1) – Kunċett ta’ ‘vawċer’ – Artikolu 30a(3) – Kunċett ta’ ‘vawċer b’użi multipli’ – Bejgħ ta’ karta li tagħti lid-detentur tagħha d-dritt li jibbenefika minn diversi provvisti ta’ servizzi turistiċi għal perijodu limitat.#Kawża C-637/20.

Edizzjoni Provviżorja
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKATA ĠENERALI
ĆAPETA
ippreżentati fl‑24 ta’ Frar 2022(1)

Kawża C‑637/20

Skatteverket

vs

DSAB Destination Stockholm AB

(Talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Högsta förvaltningsdomstolen (il‑Qorti Amministrattiva Suprema, l-Isvezja))
(Talba għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Tranżazzjonijiet taxxabbli – Karta tal-belt – Direttiva (UE) 2016/1065 – Kunċett ta’ “vawċer”)

I.      Introduzzjoni

1.        Illum il-ġurnata, vawċers ta’ tipi differenti huma komuni ħafna fis-suq (pereżempju, ċertifikati ta’ rigali u karti mħallsa minn qabel li jistgħu jintużaw fi stabbilimenti differenti). Madankollu, għalkemm huma relattivament sempliċi għall-konsumaturi sabiex jużawhom, il-vawċers irriżultaw li huma strumenti kumplessi fir-rigward tat-trattament tal-VAT tagħhom (2). Fl-2016, il-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea għalhekk adottat emendi (3) għad-Direttiva 2006/112/KE (iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”) (4) bil-għan li tiġi kkjarifikata l-applikazzjoni tal-VAT fuq il-vawċers (5). F’din il-kawża, il-Qorti tal-Ġustizzja ġiet mistiedna sabiex tiċċara dawn il-kjarifiki leġiżlattivi. 

2.        Permezz tat-talba għal deċiżjoni preliminari tagħha, il-Högsta förvaltningsdomstolen (il-Qorti Amministrattiva Suprema, l-Isvezja) titlob kjarifika tat-tifsira ta’ “vawċer” kif prevista fl-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT. Dan għandu jippermetti lil dik il-qorti tiddeċiedi dwar it-trattament tat-taxxa tal-karta tal-belt offruta lil viżitaturi tal-Belt ta’ Stokkolma.
II.    Il‑kuntest ġuridiku

3.        Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE (6) kienet issostitwita bid-Direttiva dwar il-VAT mill‑1 ta’ Jannar 2007.

4.        Il-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva dwar il-VAT huwa stabbilit fl-Artikolu 2(1) tagħha. Il-punt (ċ) ta’ dan l-artikolu jipprevedi li “il-provvista ta’ servizzi bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali” għandha tkun suġġetta għall-VAT.

5.        Skont l-Artikolu 14(1) tad-Direttiva dwar il-VAT, il-“provvista ta’ merkanzija” tfisser “it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà tanġibbli”, filwaqt li, skont l-Artikolu 24(1) ta’ din id-direttiva, il-“provvista ta’ servizzi” tfisser “kwalunkwe operazzjoni li ma tikkostitwix provvista ta’ merkanzija”.

6.        L-Artikolu 30a(1) tad-Direttiva dwar il-VAT  jiddefinixxi “vawċer” bħala strument li jimplika obbligu li jiġi aċċettat bħala korrispettiv jew korrispettiv parzjali għall-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi u fejn l-oġġetti jew is-servizzi li għandhom jiġu pprovduti  jew l-identitajiet tal-fornituri potenzjali tagħhom huma indikati jew fuq l-istrument innifsu jew f’dokumentazzjoni relatata, inklużi t-termini u l-kundizzjonijiet għall-użu ta’ tali strument.

7.        Skont l-Artikolu 30a(2) ta’ din id-direttiva, “vawċer b’użu uniku” tfisser vawċer fejn il-post tal-provvista  tal-oġġetti jew tas-servizzi li jirreferi għalihom il-vawċer, u l-VAT dovuta fuq dawn l-oġġetti jew is-servizzi, ikunu magħrufa fil-mument tal-ħruġ tal-vawċer. B’kuntrast, l-Artikolu 30a(3)  tal-istess direttiva jiddikjara li  “vawċer b’użi multipli” tfisser vawċer li ma jkunx vawċer b’użu uniku.

8.        L-Artikolu 30b(2) tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi li l-kunsinna nnifisha tal-oġġetti jew il-provvista nnifisha tas-servizzi bi skambju għal vawċer b’użi multipli aċċettat bħala korrispettiv jew bħala korrispettiv parzjali mill-fornitur għandhom ikunu suġġetti għall-VAT bis-saħħa tal-Artikolu 2, filwaqt li kull trasferiment preċedenti ta’ dan il-vawċer b’użi multipli ma għandux ikun suġġett għall-VAT. It-tieni subparagrafu tal-Artikolu 30b(2) jenfasizza li “[m]eta trasferiment ta’ vawċer b’użi multipli isir minn persuna taxxabbli li ma tkunx il-persuna taxxabbli li twettaq it-tranżazzjoni soġġetta għall-VAT skont l-ewwel subparagrafu, kull forniment ta’ servizzi li jista’  jiġi identifikat, bħal servizzi ta’ distribuzzjoni jew promozzjoni, għandu jkun soġġett għall-VAT”.

9.        Skont l-Artikolu 73 tad-Direttiva dwar il-VAT, l-ammont taxxabbli għall-provvista ta’ oġġetti u ta’ servizzi għandu jinkludi dak kollu li jikkostitwixxi ħlas miksub jew li għandu jinkiseb mill-fornitur bħala korrispettiv għall-provvista, mingħand il-konsumatur jew parti terza, inklużi s-sussidji marbuta direttament mal-prezz tal-provvista.

10.      L-Artikolu 73a ta’ din id-direttiva jipprevedi li, bla ħsara għall-Artikolu 73, l-ammont taxxabbli tal-provvista tal-oġġetti jew tas-servizzi pprovduti fir-rigward ta’ vawċer b’użi multipli għandu jkun daqs il-korrispettiv imħallas għall-vawċer jew, meta ma jkunx hemm informazzjoni dwar dan il-korrispettiv, il-valur monetarju indikat fuq il-vawċer b’użi multipli nnifsu jew fid-dokumentazzjoni relatata, li minnu jitnaqqas l-ammont tal-VAT relatat mal-oġġetti jew mas-servizzi pprovduti.

11.      L-Artikoli 30a, 30b u 73a tad-Direttiva dwar il-VAT kienu introdotti permezz tad-Direttiva tal-2016. Il-premessi rilevanti ta’ din id-direttiva huma fformulati kif ġej:
“(1)      [Id-Direttiva dwar il-VAT] tistabbilixxi r-regoli dwar il-ħin u l-post tal-forniment ta’ oġġetti u servizzi, l-ammont taxxabbli, l-imponibilità tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) u d-dritt għal tnaqqis. Madankollu, dawk ir-regoli mhumiex ċari jew kompluti biżżejjed sabiex jiżguraw il-konsistenza fit-trattament tat-taxxa ta’ tranżazzjonijiet li jinvolvu vawċers, sa punt li għandu konsegwenzi mhux mixtieqa għall-funzjonament tajjeb tas-suq intern. 
(2)      Biex jiġi żgurat trattament ċert u uniformi, sabiex ikun konsistenti mal-prinċipji ta’ taxxa ġenerali fuq il-konsum li tkun eżattament proporzjonata mal-prezz tal-oġġetti u s-servizzi, biex jiġu evitati l-inkonsistenzi, id-distorsjoni tal-kompetizzjoni, it-tassazzjoni doppja jew in-nontassazzjoni u biex jitnaqqas ir-riskju tal-evażjoni tat-taxxa, hemm il-ħtieġa għal regoli speċifiċi li japplikaw għat-trattament tal-vawċers għall-finijiet tal-VAT.
(3)      Fid-dawl tar-regoli l-ġodda dwar il-post tal-forniment ta’ servizzi tat-telekomunikazzjoni, tax-xandir u servizzi pprovduti elettronikament li huma applikabbli mill-1 ta’ Jannar 2015, soluzzjoni komuni għal vawċers hija meħtieġa biex jiġi żgurat li ma jseħħux diskrepanzi fir-rigward ta’ vawċers fornuti bejn Stati Membri. Għal dan l-għan, huwa essenzjali li jiġu stabbiliti regoli li jiċċaraw it-trattament tal-vawċers għall-finijiet tal-VAT. 
(4)      Huma biss dawk il-vawċers li jistgħu jintużaw biex jissarrfu f’oġġetti jew servizzi li għandhom ikunu fil-mira ta’ dawn ir-regoli. Madanakollu, strumenti li jintitolaw lit-titolar għal skont fuq xiri ta’ oġġetti jew servizzi iżda li ma jagħtu l-ebda dritt li wieħed jirċievi tali oġġetti jew servizzi, m’għandhomx ikunu fil-mira ta’ dawn ir-regoli.
(5)      Id-dispożizzjonijiet dwar il-vawċers ma għandhom iwasslu għal ebda bidla fit-trattament għall-finijiet tal-VAT ta’ biljetti tat-trasport, biljetti tad-dħul f’ċinemas u mużewijiet, bolol tal-posta jew affarijiet simili.
(6)      Sabiex jiġi identifikat b’mod ċar x’jikkostittwixxi vawċer għall-finijiet tal-VAT u biex issir distinzjoni bejn il-vawċers u l-istrumenti tal-ħlas, huwa meħtieġ li l-vawċers, li jista’ jkollhom forma fiżika jew elettronika, jiġu definiti, b’mod li jiġu rikonoxxuti l-attributi essenzjali tagħhom, partikolarment in-natura tad-dritt marbut ma’ vawċer u l-obbligu li jiġi aċċettat bħala korrispettiv għall-forniment tal-oġġetti jew servizzi.”
III. Il‑fatti, il‑kawża prinċipali, id‑domanda magħmula u l‑proċedura quddiem il‑Qorti tal‑Ġustizzja

12.      DSAB Destination Stockholm, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, toħroġ u tbigħ karti tal-belt lil viżitaturi ta’ Stokkolma (l-Isvezja).

13.      Skont id-deċiżjoni tar-rinviju, din il-karta tagħti lid-detenturi tagħha d-dritt li jidħlu f’madwar 60 attrazzjoni, bħal veduti u mużewijiet, għal perijodu ta’ żmien limitat u sa ċertu valur. Detenturi tal-karta għandhom ukoll aċċess bla limitu għal servizzi ta’ trasport waqt il-perijodu ta’ validità tal-karta, kif ukoll il-possibbiltà li jingħaqdu ma’ ġiti turistiċi offruti bid-dgħajjes jew bix-xarabank “Hop-on, Hop-off”.

14.      Is-servizzi inklużi fil-karta huma jew suġġetti għat-taxxa, b’rati varji, jew huma eżentati mit-taxxa. Id-detentur tal-karta juża l-karta billi sempliċement jippreżentaha lil apparat speċjali li jaqra l-karta, mingħajr ma jħallas xejn iżjed. Skont ftehim konkluż mal-emittent tal-karta, il-fornitur jirċievi korrispettiv mingħand l-emittent għal kull ammissjoni jew użu. Bl-eċċezzjoni ta’ servizzi tat-trasport, li huma bla limitu, għal servizzi oħrajn il-fornitur ma huwiex obbligat li jdaħħal lid-detentur tal-karta iktar minn darba. L-emittent ma jiggarantixxix numru minimu ta’ viżitaturi. Malli jintlaħaq il-limitu tal-valur, il-karta ma tibqax iktar valida.

15.      Hemm diversi verżjonijiet tal-karta tal-Belt ta’ Stokkolma b’perijodi ta’ validità differenti u b’limiti ta’ valur differenti. Karta għal adult b’perijodu ta’ validità ta’ 24 siegħa tiswa 669 krona Svediża (SEK) (madwar EUR 65). Matul il-perijodu ta’ validità, id-detentur tal-karta jista’ juża l-karta sabiex iħallas għal servizzi li għandhom valur sa SEK 1 800 (madwar EUR 175). Il-perijodu ta’ validità jibda jiddekorri meta l-karta tintuża għall-ewwel darba, u l-karta għandha tintuża fi żmien sena minn meta tinxtara.

16.      Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali talbet deċiżjoni minn qabel mingħand l-  iSkatterättsnämnden (il-Kummissjoni tad-Dritt Fiskali, l-Isvezja),  sabiex tikseb konferma li tali karta tal-belt tikkostitwixxi vawċer b’użi multipli.

17.      Il-Kummissjoni tad-Dritt Fiskali, madankollu, ikkonstatat li din il-karta ma tikkostitwixxix tali vawċer. Mid-definizzjoni ta’ “vawċer”, flimkien mad-dispożizzjonijiet li jirrigwardaw il-kalkolu tal-ammont taxxabbli, hija kkonkludiet li vawċer għandu jkollu ċertu valur nominali jew għandu jirrigwarda ċerti provvisti ta’ oġġetti jew servizzi speċifiċi. Skont din il-kummissjoni, mill-vawċer għandu jirriżulta b’mod ċar x’jista’ jinkiseb bi skambju għal dan il-vawċer anki jekk – meta jkun involut vawċer b’użi multipli – jista’ jkun hemm inċertezza dwar, pereżempju, ir-rata tat-taxxa jew il-pajjiż ta’ tassazzjoni.

18.      It-tilwima bejn l-iSkatteverket (l-Awtorità Fiskali, l-Isvezja) u DSAB Destination Stockholm li tikkonċerna din id-deċiżjoni bil-quddiem issa hija pendenti quddiem il-Högsta förvaltningsdomstolen (il-Qorti Amministrattiva Suprema).

19.      Il-partijiet primarjament ma jaqblux dwar jekk il-karta tal-belt għandhiex wara kollox titqies li hija vawċer. Minn naħa, l-Awtorità Fiskali hija tal-opinjoni li l-karta inkwistjoni ma hijiex vawċer għaliex għandha valur limitat għoli u perijodu ta’ validità qasir, li jfissru li l-konsumatur medju ma huwiex ser jagħmel użu sħiħ mill-karta.

20.      Min-naħa l-oħra, DSAB Destination Stockholm hija tal-opinjoni li l-karta hija vawċer għaliex il-fornituri huma obbligati li jaċċettawha bħala korrispettiv.

21.      Il-qorti tar-rinviju l-ewwel tiddikjara li d-dispożizzjonijiet li jirrigwardaw il-vawċers fid-Direttiva dwar il-VAT huma relattivament ġodda u huma applikabbli għal vawċers maħruġa wara l‑31 ta’ Diċembru 2018 (7). It-tieni, hija tispjega li l-kwistjoni ta’ kif għandhom jiġu ttrattati karti tal-belt kienet is-suġġett ta’ diskussjonijiet fi ħdan il-Kumitat tal-VAT tal-Unjoni (8), iżda ma kien intlaħaq ebda kunsens f’dan ir-rigward (9). Fl-aħħar, il-qorti tar-rinviju tosserva li l-Qorti tal-Ġustizzja għad ma kellhiex l-opportunità tieħu pożizzjoni dwar kif għandhom jiġu interpretati l-kliem  “vawċer” u “vawċer b’użi multipli”.

22.      F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Högsta förvaltningsdomstolen (il-Qorti Amministrattiva Suprema) iddeċidiet li tissospendi l-proċedura quddiemha u li tagħmel id-domanda preliminari li ġejja lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“L-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li karta bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tagħti lid-detentur tagħha id-dritt li jibbenefika minn servizzi diversi f’post determinat għal perijodu ta’ żmien limitat u sa ċertu valur, tikkostitwixxi vawċer u, f’tali ċirkustanzi, tikkostitwixxi vawċer b’użi multipli?”

23.      Osservazzjonijiet bil-miktub kienu ppreżentati lill-Qorti tal-Ġustizzja minn  DSAB Destination Stockholm, mill-Awtorità Fiskali, mill-Gvern Taljan u mill-Kummissjoni Ewropea.
IV.    Analiżi

24.      Il-qorti tar-rinviju titlob gwida, fl-ewwel lok, dwar kif għandha tiġi interpretata l-kelma “vawċer”, introdotta fid-Direttiva dwar il-VAT permezz tad-Direttiva tal‑2016. Din l-interpretazzjoni hija neċessarja sabiex tippermetti lill-qorti tar-rinviju tiddeċiedi jekk il-karta tal-Belt ta’ Stokkolma taqax fil-portata ta’ dan il-kunċett. Jekk il-karta hija fil-fatt vawċer, il-qorti tar-rinviju titlob kjarifika, fit-tieni lok, tal-kunċett ta’ “vawċer b’użi multipli”.

25.      B’risposta għal dawn id-domandi, ser nipproċedi kif ġej. L-ewwel, sabiex nispjega għalfejn id-domanda tqajmet fl-ewwel lok, jiena ser inħares lejn l-istorja tat-trattament tal-karti tal-belt għall-finijiet tal-VAT, qabel id-dħul fis-seħħ tad-Direttiva tal-2016. Sussegwentement jiena ser neżamina l-kuntest leġiżlattiv u r-regoli riżultanti li introduċew l-emendi tad-Direttiva dwar il-VAT sabiex niddetermina x’għandu jinftiehem bil-kelma “vawċer”. Finalment, ser nirrispondi d-domanda dwar jekk karti tal-belt jikkwalifikawx bħala vawċers għall-finijiet tal-VAT.
A.      It‑trattament tal‑VAT tal‑karti tal‑belt qabel id‑Direttiva tal‑2016

26.      Anki jekk il-Qorti tal-Ġustizzja qatt ma ntalbet tiddeċiedi dwar it-trattament tal-VAT tal-karti tal-belt, dan ma jfissirx li d-dritt tal-Unjoni ma ġiex applikat għat-trattament tal-VAT ta’ tali karti, kemm mill-awtoritajiet tat-taxxa kif ukoll mill-qrati tal-Istati Membri. Rapporti tal-kawżi domestiċi, kif deskritti fil-letteratura (10) u fid-dokumentazzjoni tal-Kumitat tal-VAT (11) jindikaw, madankollu, li d-dritt tal-Unjoni ġie applikat b’modi differenti.

27.      Mir-rapporti tal-Kumitat tal-VAT (12) isegwi li l-karti tal-belt ġew ittrattati għall-finijiet tal-VAT bi tliet modi prinċipali. L-ewwel mod huwa li l-karti tal-belt jiġu eżentati mill-VAT. It-tranżazzjoni bejn l-organizzazzjoni emittenti u d-detentur tal-karta hija eżentata fuq il-bażi tal-Artikolu 13(B)(d)(1) tas-Sitt Direttiva (issa l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT) billi tiġi kkategorizzata bħala l-għoti ta’ kreditu. It-tranżazzjoni bejn l-emittenti tal-karti u l-fornituri hija wkoll eżentata, iżda abbażi tal-Artikolu 13(B)(d)(2) tas-Sitt Direttiva (issa l-Artikolu 135(1)(ċ) tad-Direttiva dwar il-VAT) li jikkonċerna l-garanzija tal-ħlas. Madankollu, anki meta l-Istati qiesu tranżazzjonijiet marbuta mal-karti tal-belt bħala kreditu u garanziji tal-ħlas, huma xorta waħda kellhom il-possibbiltà, skont l-Artikolu 13(C)(b) tas-Sitt Direttiva (issa l-Artikolu 137(1)(a) tad-Direttiva dwar il-VAT), jippermettu lil persuni taxxabbli jagħżlu li jissottomettu dawn it-tranżazzjonijiet, li huma altrimenti eżentati, għall-VAT (13).

28.      Għalhekk, eżenzjoni, bl-għażla ta’ reintegrazzjoni fil-portata ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli, tidher li kienet l-ewwel mod li l-karti tal-belt kienu kklassifikati għall-finijiet tal-VAT (14). Ser insejjaħ din l-għażla bħala l-għażla tal-“eżenzjoni”.

29.      Skont it-tieni għażla, li ser insejjaħ l-għażla tat-“tassazzjoni sħiħa”, tranżazzjonijiet fuq il-bażi tal-karta tal-belt huma suġġetti għall-VAT. L-emittent ta’ karta tal-belt għandu jżomm il-VAT fuq il-bejgħ tal-karta bbażata fuq l-ammont nominali sħiħ imniżżel fuq din il-karta (15). Kull servizz individwali pprovdut fuq il-bażi tal-karta huwa wkoll suġġett għall-VAT. Hemm provi li juru li l-qorti tar-rinviju ttrattat il-karti tal-belt b’dan il-mod fil-ġurisprudenza tagħha (16) preċedentement għall-applikazzjoni tad-Direttiva tal-2016 (17). Ir-rapporti tal-Kumitat tal-VAT jissuġġerixxu li tali klassifikazzjoni tal-karti tal-belt saret fil-prattika f’xi Stati Membri oħra (18).

30.      Taħt it-tielet għażla, li ser insejjaħ l-għażla tal-“marġni ta’ profitt”, it-tranżazzjonijiet imwettqa fuq il-bażi tal-karta tal-belt huma wkoll suġġetti għall-VAT. Bħal fil-każ tat-tieni għażla, il-VAT tinżamm ukoll fuq il-provvista tal-karta tal-belt mill-emittent tagħha; madankollu, il-bażi taxxabbli ma hijiex il-valur nominali sħiħ tal-karta, iżda l-ammont biss li jibqa’ wara t-tnaqqis tal-valur imħallas bħala korrispettiv għas-servizzi realment ipprovduti, dak li jissejjaħ il-marġni ta’ profitt (19). Speċifikament, malli l-karta tkun intużat, l-organizzazzjoni emittenti tiġbor informazzjoni mid-diversi fornituri u tħallas korrispettiv għas-servizzi realment ipprovduti. Il-VAT hija inkluża f’dan il-korrispettiv, u ma tistax titnaqqas. Wara dan, l-emittent tal-karta jinkludi fil-kontabbiltà tiegħu l-VAT fuq id-differenza bejn il-korrispettiv li rċieva għall-karta u l-korrispettiv li huwa ħallas għat-tranżazzjonijiet li twettqu realment.

31.      Mill-ispjegazzjoni mogħtija iktar ’il fuq isegwi li, għall-finijiet tal-VAT, karti tal-belt kienu ttrattati minn tal-inqas bi tliet modi differenti.

32.      Kif ser jintwera, jekk il-karti tal-belt jiġu ttrattati bħala vawċers, it-tielet għażla tal-“marġni ta’ profitt” biss hija applikabbli bħala metodu xieraq ta’ tassazzjoni tal-VAT ta’ karti tal-belt, tal-inqas għal dawk il-karti tal-belt li huma maħsuba bħala vawċers b’użi multipli. L-ewwel għażla tal-“eżenzjoni”, li xxebbah il-karti tal-belt ma’ strumenti ta’ ħlas, tkun kontra l-għan tad-Direttiva tal-2016, li, kif indikat fil-premessa 6 tagħha, hija intiża li tintroduċi distinzjoni aħjar bejn vawċers u strumenti ta’ ħlas (20). It-tieni għażla ta’ “tassazzjoni sħiħa” ma tkunx konsistenti mal-iskema ta’ taxxa applikabbli għall-vawċers, indipendentement minn jekk ikunx involut vawċer ta’ użu uniku jew vawċer ta’ użi multipli. Għalkemm hija possibbilment l-iktar għażla effiċjenti fir-rigward ta’ ġbir ta’ taxxi, din l-għażla ta’ tassazzjoni toħloq riskju ta’ tassazzjoni doppja jew it-tassazzjoni ta’ oġġetti jew servizzi li altrimenti  huma eżentati mit-taxxa (bħal dħul fil-mużewijiet, pereżempju). Din l-għażla ta’ tassazzjoni tkun għalhekk ukoll kontra l-għan tad-Direttiva tal-2016, li huwa li tiġi evitata tassazzjoni doppja jew in-nontassazzjoni billi jiġi kkjarifikat it-trattament tal-VAT tal-vawċers. L-għażla tal-“marġni ta’ profitt” tevita b’mod sodisfaċenti t-tassazzjoni doppja, anki jekk hija kemxejn iktar ikkomplikata sabiex tiġi implimentata. Madankollu, globalment, għall-professjonisti li huma mdorrija għal tali skema ta’ taxxa, dak li xi drabi jista’ mal-ewwel daqqa ta’ għajn jidher diffiċli għal barrani, fl-aħħar mill-aħħar jirriżulta li ma jkunx daqshekk ikkomplikat sabiex jitħaddem (21).
B.      Id‑Direttiva tal‑2016

33.      Fir-rigward tal-metodi ta’ interpretazzjoni statutorja, l-intenzjoni tal-leġiżlatur, sa fejn tkun  tista’ tinftiehem mit-test innifsu jew mill-istorja leġiżlattiva u mill-informazzjoni disponibbli,  hija fattur li għandu jittieħed inkunsiderazzjoni (22). Huwa għalhekk neċessarju li wieħed iħares lejn il-ħsieb wara d-Direttiva tal-2016 u l-istruttura tagħha, u li jiġi eżaminat il-kliem li jiddefinixxi l-kontenut tal-kunċett ta’ vawċer.
1.      Il‑ħsieb wara d‑Direttiva tal‑2016 u l‑istruttura tagħha

34.      Il-preambolu għall-atti leġiżlattivi huwa ħafna drabi utli sabiex jinftiehmu r-raġunijiet tal-leġiżlatur għall-adozzjoni tar-regoli li jinstabu fl-att. Il-premessa 1 tad-Direttiva tal-2016 tispjega li r-raġuni għalfejn l-emendi kienu proposti kienet in-nuqqas ta’ kjarezza sodisfaċenti dwar kif ir-regoli tal-VAT eżistenti għandhom jiġu applikati għall-vawċers. Kjarifika kienet, għalhekk, neċessarja sabiex tiġi żgurata konsistenza fit-trattament tat-taxxa ta’ tranżazzjonijiet li jinvolvu vawċers fi Stati Membri differenti. Dan isib sostenn fil-premessi 2 u 3, li jindikaw li l-leġiżlatur kellu l-intenzjoni jwassal għal ċertezza u uniformità ikbar fit-trattament tal-vawċers. Il-premessi tal-bidu jesprimu wkoll l-intenzjoni li jiġi żgurat li t-trattament tal-vawċers ikun konsistenti mal-prinċipju li jeħtieġ li taxxa ġenerali fuq il-konsum tkun eżattament proporzjonata għall-prezz tal-oġġetti u tas-servizzi, u li tali kjarifika għandha tikkontribwixxi sabiex jiġu evitati n-nuqqas ta’ konsistenza, id-distorsjoni tal-kompetizzjoni, it-tassazzjoni doppja jew in-nontassazzjoni u sabiex jitnaqqas ir-riskju tal-evażjoni tat-taxxa.

35.      Xejn ma jissuġġerixxi, għalhekk, li l-leġiżlatur kellu l-intenzjoni jintroduċi trattament ġdid u speċjali għall-vawċers li huwa differenti mit-trattament ġenerali tal-VAT għall-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi (23). L-għan tal-leġiżlatur kien sempliċement li jikkjarifika dak li t-trattament “ordinarju” eżistenti diġà qiegħed jitlob meta jiġi applikat għall-vawċers.

36.      Minħabba li r-regoli l-ġodda dwar il-vawċers għalhekk ma jirrappreżentawx eċċezzjoni għar-regoli ġenerali tal-Unjoni dwar it-tassazzjoni, jiena ma naqbilx mal-Awtorità Fiskali u mal-Gvern Taljan li dawn ir-regoli għandhom jinftiehmu b’mod ristrett.

37.      Sabiex tikkjarifika l-iskema tal-VAT għall-vawċers, id-Direttiva tal-2016 introduċiet l-Artikoli 30a, 30b u 73a fid-Direttiva dwar il-VAT ġenerali. Il-postijiet li fihom id-dispożizzjonijiet il-ġodda kienu inklużi fl-iskema tad-Direttiva dwar il-VAT ġenerali wkoll jiffavorixxu l-fehma ta’ dawn l-emendi bħala li huma sempliċement dikjarazzjoni mill-ġdid tal-liġi kif diġà kienet meta applikata għall-vawċers.

38.      L-Artikoli 30a u 30b huma inklużi fil-parti tad-Direttiva dwar il-VAT li tittratta “Transazzjonijiet taxxabbli”, bħala Kapitolu 5 ġdid, intitolat  “Dispożizzjonijiet komuni għall-Kapitoli 1 u 3”. L-Artikolu 73a huwa inkluż fil-parti ta’ din id-direttiva li tittratta l-“Ammont taxxabbli”. Din id-dispożizzjoni tiddikjara li hija tapplika  “mingħajr preġudizzju għall-Artikolu 73”. Għalhekk hija ssegwi l-iskema ġenerali, iżda tispjegaha f’dettall ikbar fir-rigward ta’ vawċers b’użi multipli.
2.      Id‑definizzjoni ta’ “vawċer” fid‑Direttiva dwar il‑VAT

39.      L-Artikolu 30a(1) tad-Direttiva dwar il-VAT jiddefinixxi vawċer bħala strument li jimplika obbligu li jiġi aċċettat bħala korrispettiv jew korrispettiv parzjali għall-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi u li jinkludi informazzjoni dwar l-oġġetti jew is-servizzi li għalihom il-vawċer jista’ jintuża bħala korrispettiv, jew, bħala alternattiva, informazzjoni dwar il-fornituri potenzjali.

40.      Tajjeb li jiġi nnutat li din id-definizzjoni ma tinkludix l-istrumenti kollha li huma msejħa b’mod komuni bħala vawċers (24). Strument bħal dan huwa l-“vawċer ta’ skont”. Dan huwa eskluż mid-definizzjoni tad-Direttiva dwar il-VAT, minkejja li kien jissemma fil-proposta oriġinali għad-Direttiva tal-2016 (25). Kif iddikjarat fil-premessa 4 tad-Direttiva tal-2016, ir-raġuni wara l-esklużjoni tal-vawċers ta’ skont kienet li tali strumenti jippermettu lid-detentur jikseb skont biss fuq ix-xiri tal-oġġetti jew tas-servizzi, iżda ma jistgħux jintużaw minnhom innifishom bħala korrispettiv għall-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi. Fi kwalunkwe każ, il-karta tal-belt ma tistax titqies bħala vawċer sempliċement għaliex tissejjaħ b’mod komuni vawċer. Sabiex titqies bħala vawċer, hija għandha tissodisfa ż-żewġ kundizzjonijiet meħtieġa mill-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT.

41.      Iż-żewġ kundizzjonijiet previsti fl-Artikolu 30a(1) tad-Direttiva dwar il-VAT huma kumulattivi.

42.      L-ewwel kundizzjoni hija li l-istrument għandu jkun fih obbligu għall-fornituri ta’ oġġetti jew ta’ servizzi sabiex jaċċettawh bħala korrispettiv jew bħala korrispettiv parzjali għall-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi li huma jipprovdu.

43.      Fl-osservazzjonijiet tagħha quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, DSAB Destination Stockholm tinsisti li l-kriterju deċiżiv sabiex jiġi aċċertat jekk strument jikkwalifikax bħala vawċer jinsab preċiżament f’din il-kundizzjoni. Madankollu, il-Gvern Taljan isostni li l-karatteristika essenzjali ta’ vawċer hija li jagħti lid-detentur id-dritt li jikseb oġġetti jew servizzi, speċifikati bħala kwantità u kwalità, minn fornituri ddeterminati minn qabel.

44.      Għalkemm id-dritt li jinkisbu oġġetti jew servizzi bl-użu ta’ vawċer huwa ħafna drabi parti minn tali strumenti, din il-karatteristika ma kinitx meqjusa li hija deċiżiva għad-definizzjoni tiegħu. Fil-proposta oriġinali, l-Artikolu 30a ppreveda li “‘vawċer’ għandu jfisser strument li jġorr id-dritt li wieħed jirċievi provvista ta’ oġġetti jew servizzi […]” (26). Madankollu, il-kliem finali ta’ din id-dispożizzjoni ma jsemmix id-dritt li wieħed jirċievi oġġetti jew servizzi bħala element kostitwenti ta’ vawċer, iżda jiffoka pjuttost fuq l-obbligu għall-fornitur li jaċċetta dan l-istrument bħala korrispettiv (27). Għalhekk, l-argument tal-Gvern Taljan li d-dritt li wieħed jirċievi oġġetti jew servizzi huwa karatteristika essenzjali ta’ vawċer ma jistax jiġi aċċettat.

45.      It-tieni kundizzjoni sabiex strument ikun vawċer hija li l-oġġetti jew is-servizzi li għandhom jiġu pprovduti jew l-identitajiet tal-fornituri potenzjali tagħhom ikunu indikati jew fuq l-istrument innifsu jew fuq dokumentazzjoni relatata. Huwa ġeneralment aċċettat li tali karatteristiċi huma dawk li jiddifferenzjaw il-vawċers minn strumenti ta’ ħlas konvenzjonali (28).

46.      Din il-kundizzjoni hija miktuba fil-forma ta’ alternattiva għar-raġuni li, sabiex strument ikun vawċer, huwa suffiċjenti li jkun ċar għal liema oġġetti jew servizzi jista’ jintuża bħala korrispettiv. Jekk l-oġġetti u s-servizzi ma humiex speċifikati, huwa suffiċjenti li jkunu magħrufa l-fornituri ta’ oġġetti jew servizzi li huma meħtieġa jaċċettaw il-vawċer bħala korrispettiv.

47.      Id-definizzjoni ta’ vawċer fid-Direttiva dwar il-VAT, għalhekk, tissuġġetta l-konstatazzjoni li strument jikkostitwixxi vawċer għall-kundizzjoni li dan l-istrument jissodisfa ż-żewġ kundizzjonijiet stabbiliti iktar ’il fuq. Il-kliem tagħha, madankollu, ma jagħtix tweġiba għall-kwistjoni ta’ jekk kull strument li jissodisfa dawn iż-żewġ kundizzjonijiet għandux neċessarjament jiġi ttrattat bħala vawċer. Ser nissuġġerixxi t-tweġiba għal din il-kwistjoni flimkien ma’ eżami ta’ jekk karti tal-belt jissodisfawx iż-żewġ kundizzjonijiet stabbiliti fl-Artikolu 30a(1) tad-Direttiva dwar il-VAT.
C.      It‑trattament tat‑taxxa tal‑karti tal‑belt

48.      Il-varjetà ta’ karti tal-belt (29) disponibbli ma tfissirx li l-karti tal-belt kollha huma awtomatikament meqjusa bħala vawċers. Għall-kuntrarju, dan għandu jiġi deċiż każ b’każ. Dawk il-karti biss li jissodisfaw il-kundizzjonijiet kumulattivi previsti fl-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT huma vawċers (30).

49.      Mill-banda l-oħra, minħabba ċerti argumenti li tressqu fl-osservazzjonijiet bil-miktub tal-parteċipanti, huwa tajjeb li jiġi mistoqsi jekk dawk il-karti tal-belt li fil-fatt jissodisfaw iż-żewġ kundizzjonijiet stabbiliti fid-Direttiva dwar il-VAT humiex neċessarjament vawċers. Fi kliem ieħor, hemm motivi sabiex jiġi eskluż strument li jissodisfa l-kriterji kollha għall-klassifika bħala vawċer mit-trattament tal-VAT ta’ vawċers u, jekk iva, x’inhuma dawn il-motivi?
1.      Karti tal‑belt bħala vawċers

50.      Nemmen li jista’ jiġi konkluż b’mod ċar li l-maġġoranza ta’ karti tal-belt timplika obbligu,  għall-fornituri li jipparteċipaw fl-iskema,  li jaċċettawhom bħala korrispettiv. Għalhekk, huma ħafna drabi jissodisfaw l-ewwel kundizzjoni. Fil-każ tal-karta tal-Belt ta’ Stokkolma, mid-deċiżjoni tar-rinviju jidher li dawk l-operaturi li huma responsabbli għall-ġestjoni ta’ mużewijiet jew attrazzjonijiet oħra jew ta’ servizzi ta’ trasport u li jipparteċipaw fl-iskema tal-karta huma obbligati jaċċettaw il-karta bħala korrispettiv għall-provvista ta’ servizzi. Dan huwa minnu biss, madankollu, matul il-perijodu ta’ validità tal-karta, u fil-limitu tal-valur massimu tal-karta (li huwa ħafna ogħla mill-prezz tal-karta).

51.      F’dan ir-rigward, ma jidhirlix li tagħmel xi differenza jekk il-fornitur huwiex meħtieġ jaċċetta l-karta bħala korrispettiv darba biss, jew kull darba li d-detentur tal-karta jkun irid jużaha għall-istess servizz. Huwa importanti li l-karta tal-belt għandha tiġi aċċettata tal-inqas darba. Għalhekk, l-arranġament fis-sens li l-fornitur jista’ jirrifjuta li jdaħħal lid-detentur tal-karta iktar minn darba (iżda jista’ joffri li jdaħħal lid-detentur tal-karta iktar minn darba), kif huwa l-każ tal-karta tal-Belt ta’ Stokkolma, ma jmurx kontra l-ewwel kundizzjoni, għaliex il-fornitur jibqa’ obbligat jaċċetta l-karta tal-inqas darba waħda.

52.      L-Awtorità  Fiskali tqajjem żewġ raġunijiet ulterjuri għalfejn il-karta tal-Belt ta’ Stokkolma ma għandhiex titqies bħala vawċer. L-ewwel, hija ssostni li l-karta ma tiżvelax f’termini monetarji t-tnaqqis suċċessiv tal-valur tagħha, bir-riżultat li d-detentur tal-karta ma jistax ikun jaf il-valur li jkun fadal fuq il-karta wara kull użu u, it-tieni, li l-użu bla limitu ta’ servizzi ta’ trasport inkluż f’din il-karta huwa abbonament, u mhux vawċer.

53.      Karta li l-valur tagħha jonqos ma’ kull użu hija b’mod kunċettwali simili għal strument ta’ ħlas. Minkejja dan, l-għan tad-Direttiva tal-2016 huwa li tiddistingwi vawċers minn strumenti ta’ ħlas (31). Ma huwiex, għalhekk, neċessarju, jew tabilħaqq kuntrarju għall-għan ta’ din id-direttiva, li tiġi introdotta kundizzjoni ispirata minn karatteristiċi ta’ strumenti ta’ ħlas sabiex jiġu ddefiniti vawċers. Dan ma jfissirx li strumenti li l-valur tagħhom jonqos ma’ kull użu ma jistgħux jikkwalifikaw bħala vawċers. Madankollu, dan ma jistax jitqies bħala kundizzjoni. Huwa suffiċjenti li, fil-limiti superjuri tal-valur, il-vawċer għandu jiġi aċċettat bħala korrispettiv għas-servizzi inklużi fih. Għalhekk, il-fatt li l-karta tal-belt inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma turix lid-detentur tal-karta kemm fadal kreditu fuq il-karta ma jipprekludihiex milli tikkwalifika bħala vawċer.

54.      It-tieni oġġezzjoni li tqajmet mill-Awtorità  Fiskali  hija li xi aspetti tal-karta tal-belt huma simili għal abbonament, li jfisser li l-karta ma tistax tiġi ttrattata bħala vawċer. Fil-każ ta’ abbonamenti  (pereżempju, għal ġinnasju, jew għall-użu ta’ servizzi tat-trasport għal ġurnata, xahar jew żmien stipulat simili), it-tranżazzjoni hija diġà konkluża u t-tranżazzjoni taxxabbli hija diġà ddeterminata fil-mument tat-trasferiment tal-miżati tal-abbonament. Dan ma huwiex il-każ fir-rigward tal-karti tal-belt użati bħala vawċers. Karta tal-belt tagħti lid-detentur tagħha l-possibbiltà biss li jakkwista abbonament għas-servizzi tat-trasport. Għalhekk, it-tranżazzjoni taxxabbli titwettaq biss meta (u jekk) karta tintuża għat-trasport pubbliku. B’mod addizzjonali, f’kuntratti ta’ eżekuzzjoni suċċessivi, l-eżekuzzjoni ma hijiex tranżazzjoni taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 2 tad-Direttiva dwar il-VAT. Karta tal-belt ma tbiddilx dan. Jekk detenturi tal-karta jużaw il-possibbiltà offruta mill-karta tal-belt sabiex jiksbu abbonament, il-provvista ta’ dan l-abbonament ser tkun intaxxata, iżda l-provvista sussegwenti kontinwa ta’ servizzi (kull vjaġġ bit-trasport pubbliku, pereżempju) ma tkunx.

55.      Għalhekk, il-fatt li karta tal-belt tippermetti lid-detentur tal-karta jużaha bħala korrispettiv għal abbonament, li jkun servizz bir-regoli tal-VAT tiegħu, la jwaqqafha milli tkun ikklassifikata bħala vawċer, u lanqas ma jikkuntrasta mal-iskema tat-taxxa applikabbli għal abbonamenti.

56.      Fir-rigward tat-tieni kundizzjoni, stabbilita fl-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT, li l-oġġetti jew is-servizzi li għandhom jiġu pprovduti jew l-identitajiet tal-fornituri potenzjali tagħhom għandhom ikunu magħrufa, id-deċiżjoni tar-rinviju tindika wkoll li l-karta u d-dokumentazzjoni relatata jelenkaw b’mod espliċitu l-fornituri li qegħdin jipparteċipaw kif ukoll is-servizzi li jistgħu jissarrfu.

57.      L-Awtorità  Fiskali madankollu  targumenta li l-karta tal-belt ma tistax tiġi kklassifikata bħala vawċer għaliex, minħabba l-perijodu ta’ użu limitat tagħha, huwa impossibbli għall-konsumatur medju li juża s-servizzi kollha koperti mill-karta. Madankollu, ma hemm xejn fid-definizzjoni ta’ “vawċer” li teħtieġ li s-servizzi (jew l-oġġetti) kollha rilevanti għandhom jissarrfu sabiex strument jitqies li huwa vawċer. Strumenti li jippermettu li jissarrfu l-oġġetti u s-servizzi kollha elenkati (pereżempju, vawċers ta’ ħwienet tal-bejgħ bl-imnut) huma fil-fatt vawċers jekk għandhom jiġu aċċettati bħala korrispettiv. Madankollu, ir-rekwiżit li l-oġġetti u s-servizzi kollha għandhom jissarrfu ma hijiex kundizzjoni li tagħmel lil strument vawċer (32). Pjuttost il-kontra, kif spjegat iktar ’il fuq (33): parti mid-definizzjoni ta’ “vawċer”, li tiddikjara li huwa jinkludi d-dritt għall-provvista tal-oġġetti u tas-servizzi elenkati, ma kinitx inkluża fil-verżjoni finali tad-Direttiva tal-2016. Dan huwa argument addizzjonali favur l-interpretazzjoni li l-leġiżlatur ċaħad kundizzjoni li s-servizzi kollha għandhom jiġu eżawriti sabiex strument jitqies li huwa vawċer. Għalhekk, il-fatt li l-perijodu ta’ validità qasir tal-karti tal-belt ħafna drabi ma jippermettix lid-detenturi tal-karta jużaw is-servizzi kollha elenkati ma jbiddilx il-konstatazzjoni li, għall-finijiet tal-VAT, karta tal-belt hija vawċer.

58.      Id-differenza bejn il-valur sħiħ tas-servizzi kollha inklużi f’karta u l-valur nominali tagħha tinftiehem jekk id-dimensjoni promozzjonali ta’ ħafna mill-vawċers b’mod ġenerali (34),  u tal-karti tal-belt b’mod partikolari,  tittieħed inkunsiderazzjoni (35). Il-Gvern Taljan esprima tħassib li l-perijodu ta’ validità qasir tal-karta ma jippermettix l-użu tas-servizzi kollha u jista’ jaffettwa l-attrazzjoni tagħha għall-viżitaturi (36).  Madankollu, dan ma jbiddilx it-trattament tal-VAT ta’ tali karti.

59.      Jiena nħoss ukoll li huwa neċessarju, minħabba li l-punt tqajjem quddiem il-qorti tar-rinviju u f’diversi osservazzjonijiet ippreżentati mill-parteċipanti quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, li nevalwa l-influwenza tal-premessa 5 tad-Direttiva tal-2016 fuq l-aċċettazzjoni tal-karti tal-belt bħala vawċers. Din il-premessa tiddikjara li “[i]d-dispożizzjonijiet dwar il-vawċers ma għandhom iwasslu għal ebda bidla fit-trattament għall-finijiet tal-VAT ta’ biljetti tat-trasport, biljetti tad-dħul f’ċinemas u mużewijiet, bolol tal-posta jew affarijiet simili”.

60.      L-għan ta’ din il-premessa huwa, fil-fehma tiegħi, li tagħmilha ċara li l-possibbiltà li jinkisbu biljetti, bolol jew affarijiet simili permezz ta’ vawċer ma għandhiex tbiddel ir-rata tal-VAT applikabbli għal tali biljetti, li wħud minnhom huma eżentati filwaqt li oħrajn jibbenefikaw minn rati mnaqqsa (37). Il-vawċers joħolqu biss possibbiltà li jinkiseb biljett u joħolqu l-obbligu għall-fornitur ta’ tali biljett li jaċċetta vawċers bħala korrispettiv. Bl-ebda mod ma jbiddlu l-iskema tal-VAT applikabbli għal tali biljetti. Jekk biljett huwa eżentat mill-VAT, il-VAT ma hijiex ser tinżamm, indipendentement minn jekk il-fornitur aċċettax flus, strumenti ta’ ħlas oħra jew vawċer bħala korrispettiv.

61.      Fil-fehma tiegħi, l-unika raġuni għalfejn strument li jissodisfa ż-żewġ kundizzjonijiet stabbiliti fid-Direttiva dwar il-VAT ma għandux  jitqies bħala vawċer hija jekk huwa jipprekludi  l-applikazzjoni tat-trattament speċjali tal-VAT ta’ servizz li fir-rigward tiegħu għandu jiġi aċċettat bħala korrispettiv. Kif ser nuri fl-aħħar parti tal-konklużjonijiet tiegħi, jekk karta tal-belt, bħala vawċer b’użi multipli, hija suġġetta għall-għażla ta’ tassazzjoni tal-“marġni ta’ profitt”, it-trattament tagħha bħala vawċer ma huwiex ser ibiddel it-trattament speċifiku tal-VAT ta’ servizzi inklużi f’tali vawċer li jibbenefikaw minn trattament differenti għall-finijiet tal-VAT.

62.      Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha indikati iktar ’il fuq, jiena tal-opinjoni li karta tal-belt, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, tissodisfa ż-żewġ kundizzjonijiet stabbiliti fl-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT u għandha, konsegwentement, titqies bħala vawċer għall-finijiet tal-VAT.
2.      Karti tal‑belt bħala “vawċers b’użi multipli”

63.      Il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf jekk, fil-każ li karta tal-belt tikkwalifika bħala vawċer, hijiex vawċer b’użu uniku jew b’użi multipli.

64.      L-Artikolu 30a tad-Direttiva dwar il-VAT jagħmel distinzjoni bejn żewġ tipi ta’ vawċer: “użu uniku” u “użi multipli”. “Vawċer b’użi multipli” hija mfissra fin-negattiv bħala kull vawċer li ma huwiex  “vawċer b’użu uniku”.

65.      Skont l-Artikolu 30a(2) tad-Direttiva dwar il-VAT, “vawċer b’użu uniku” tfisser vawċer fejn il-post tal-provvista tal-oġġetti jew tas-servizzi li jirreferi għalihom il-vawċer u l-VAT dovuta fuq dawn l-oġġetti jew is-servizzi  jkunu magħrufa fil-mument tal-ħruġ tal-vawċer (38). Minn dawn l-indikazzjonijiet isegwi li dawn il-kundizzjonijiet huma kumulattivi u, l-iktar importanti, li jfissru li fil-mument tal-ħruġ tal-vawċer b’użu uniku, it-trattament tal-VAT għandu jkun ċert.

66.      Fil-każ ta’ karti tal-belt, jew tal-inqas karti tal-belt tat-tip inkwistjoni fil-kawża prinċipali, huwa ċar li, fil-mument tax-xiri tal-karta, is-servizzi li ser ikunu pprovduti ma humiex magħrufa. Lanqas ma huwa għalhekk magħruf, f’dan l-istess mument, liema rata tal-VAT ser tapplika. Tali karta tal-belt, għalhekk, ma hijiex vawċer b’użu uniku. Madankollu, minħabba li l-karta hija  vawċer, hija għandha tiġi kklassifikata bħala vawċer b’użi multipli.
3.      Tassazzjoni ta’ karti tal‑belt bħala vawċers b’użi multipli

67.      Fadal li jiġi spjegat kif tranżazzjonijiet imwettqa bl-użu tal-karta tal-belt huma kkunsidrati għall-finijiet tal-kontabbiltà, u minn min.

68.      Il-mod li bih il-VAT għandha tiġi applikata għall-vawċers b’użi multipli bħalma huma karti tal-belt huwa rregolat mill-Artikoli 30b u 73a tad-Direttiva dwar il-VAT.

69.      Huwa partikolarment utli li wieħed iħares lejn l-applikazzjoni konkreta tar-regoli tal-VAT fuq vawċers fir-rigward ta’ karti tal-belt. Jiena ser nevalwa, għalhekk, liema tranżazzjonijiet inklużi fl-iskema huma taxxabbli u f’liema mument, kif ukoll l-ammont taxxabbli, sa fejn dan tal-aħħar huwa wieħed mill-elementi meħuda inkunsiderazzjoni mill-Kummissjoni tad-Dritt Fiskali meta kkonstatat li karti tal-belt, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, ma jaqgħux fil-portata tal-kunċett ta’ “vawċer”.

70.      Skont l-Artikolu 30b(2) tad-Direttiva dwar il-VAT, il-VAT hija applikata għal vawċers b’użi multipli fil-mument tal-provvista stess tal-oġġetti jew tas-servizz inkwistjoni, b’tali mod li t-taxxa ma tinżammx fuq trasferimenti tal-vawċer li jsiru qabel ma jissarraf. Dan huwa hekk għaliex, fil-mument tax-xiri ta’ karta tal-belt, ma tkunx magħrufa l-informazzjoni rilevanti kollha għall-finijiet tal-VAT (39). Minħabba li l-VAT hija taxxa fuq il-provvista stess ta’ oġġetti u ta’ servizzi, fil-każ ta’ vawċers b’użi multipli huwa impossibbli li jkun magħruf liema mill-oġġetti u mis-servizzi koperti minn tali vawċer ser jiġu pprovduti. 

71.      Normalment, il-karti tal-belt jinħarġu minn persuna taxxabbli differenti mill-fornitur ta’ servizzi li għalihom il-karta għandha tiġi aċċettata bħala korrispettiv. Minħabba li l-emittent tal-karta jirċievi korrispettiv mid-detentur tal-karta fir-rigward tat-trasferiment ta’ vawċer, tqum il-kwistjoni ta’ jekk din it-tranżazzjoni għandhiex tiġi intaxxata bħala servizz separat. Altrimenti, uħud mit-tranżazzjonijiet involuti fl-iskema jistgħu jibqgħu mhux intaxxati.  Kif ser nuri, l-applikazzjoni tal-għażla tat-taxxa deskritta bħala l-għażla tal-“marġni ta’ profitt” fil-punt 32ta’ dawn il-konklużjonijiet tippermetti t-tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet kollha involuti u tevita kwalunkwe tassazzjoni doppja.

72.      Il-ħtieġa li tiġi applikata tali skema ssegwi, fil-fehma tiegħi, mill-qari flimkien tal-Artikoli 30b(2) u 73a tad-Direttiva dwar il-VAT. L-ewwel dispożizzjoni teħtieġ li  “[m]eta trasferiment ta’ vawċer b’użi multipli jsir minn persuna taxxabbli li ma tkunx il-persuna taxxabbli li twettaq it-tranżazzjoni soġġetta għall-VAT skont l-ewwel subparagrafu, kull forniment ta’ servizzi li jista’ jiġi identifikat, bħal servizzi ta’ distribuzzjoni jew promozzjoni, għandu jkun soġġett għall-VAT”.  Id-dispożizzjoni tal-aħħar tipprevedi li  “l-ammont taxxabbli tal-provvista tal-oġġetti jew is-servizzi pprovduti fir-rigward ta’ vawċer b’użi multipli għandu jkun daqs il-korrispettiv imħallas għall-vawċer”.

73.      Skema li fiha  l-VAT tiġi inkluża fil-kontabbiltà għal kull provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi tissodisfa r-rekwiżit li l-ammont taxxabbli jkun il-korrispettiv rċevut għal vawċer jekk il-valur tal-oġġetti u tas-servizzi li huma fil-prattika msarrfa jilħaq il-prezz imħallas għall-vawċer (40). Madankollu, jekk il-valur tas-servizzi kollha msarrfa fil-prattika jkun iktar baxx mill-prezz imħallas għall-vawċer, id-differenza għandha tkun ukoll suġġetta għall-VAT. Dan l-ammont huwa rrikonoxxut bħala korrispettiv għad-distribuzzjoni jew għall-promozzjoni ta’ servizzi, skont l-Artikolu 30b(2) tad-Direttiva dwar il-VAT, u l-VAT fuq dan il-“marġni ta’ profitt” għandha tiġi inkluża fil-kontabbiltà mill-emittent tal-karta.

74.      Din it-tip ta’ skema ma hijiex ġdida taħt id-Direttiva dwar il-VAT. Hija tapplika, pereżempju, għat-tassazzjoni ta’ aġenti tal-ivvjaġġar (skont l-Artikoli 306 et seq. tad-Direttiva dwar il-VAT) (41), fejn l-ammont taxxabbli huwa bbażat fuq il-marġni ta’ profitt tal-aġent tal-ivvjaġġar (Artikolu 308 tad-Direttiva dwar il-VAT).

75.      Billi tittratta l-karti tal-belt bħala vawċers b’użi multipli, id-Direttiva dwar il-VAT għalhekk teħtieġ li huma għandhom jiġu intaxxati skont l-għażla tal-marġni ta’ profitt, għaliex din l-iskema tat-taxxa tissodisfa l-prinċipji bażiċi tal-VAT. Hija tevita kemm it-tassazzjoni doppja kif ukoll in-nontassazzjoni. Din hija raġuni oħra li tiġġustifika qari fis-sens li karti tal-belt huma vawċers b’użi multipli. Din is-soluzzjoni tissodisfa l-għanijiet tad-Direttiva tal-2016 għaliex tikkjarifika l-mod korrett ta’ kif għandhom jiġu intaxxati l-karti tal-belt billi jiġu eliminati l-għażliet kollha ħlief dik użata fil-prattika. Prattikanti fil-qasam tal-VAT ukoll jidhru li japprovaw tali soluzzjoni (42).

76.      Madankollu, jekk jintlaqa’ s-suġġeriment ippreżentat mill-Gvern Taljan, suġġeriment li kien aċċettat fil-ġurisprudenza tal-qorti tar-rinviju qabel l-adozzjoni tad-Direttiva tal-2016 (43), li għażlet it-tassazzjoni parallela tal-korrispettiv kollu rċevut bi skambju għal karta tal-belt u ta’ kull provvista ta’ oġġetti jew servizzi realment ipprovduti, dan jista’ jwassal għal tassazzjoni doppja (44). L-adozzjoni ta’ din l-għażla ta’ “tassazzjoni sħiħa” (45) tista’, kif sostnut mill-Kummissjoni, toħloq distorsjoni fit-trattament tal-VAT tat-trasport jew tal-biljetti ta’ ammissjoni. Dan huwa preċiżament dak li l-leġiżlatur ried jevita (46).

77.      Sabiex nikkonkludi, il-fatt li l-karti tal-belt jitqiesu li huma vawċers b’użi multipli u li jiġu intaxxati fuq il-bażi tal-iskema tat-taxxa ta’ “marġni ta’ profitt” kull meta l-emittent ikun differenti mill-fornituri ta’ oġġetti u servizzi, joffri skema ta’ taxxa komprensiva, uniformi, trasparenti u newtrali. Minħabba li l-karta tal-belt inkwistjoni fil-kawża prinċipali tidher li tissodisfa ż-żewġ kundizzjonijiet imposti mid-Direttiva dwar il-VAT  sabiex strument jiġi ttrattat bħala vawċer, hija għandha tiġi ttrattata bħala vawċer b’użi multipli għall-finijiet tal-VAT.
V.      Konklużjoni

78.      Bħala konklużjoni, jiena nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi d-domanda magħmula mill-Högsta förvaltningsdomstolen (il-Qorti Amministrattiva Suprema, l-Isvezja)  kif ġej:
Karta li l-fornituri huma obbligati jaċċettaw bħala korrispettiv għall-provvista lid-detenturi tal-karta tal-oġġetti jew tas-servizzi inklużi f’din il-karta f’post iddeterminat, għal perijodu ta’ żmien limitat u sa ċertu valur, taqa’ fil-portata tal-kunċett ta’ “vawċer” fis-sens tal-Artikolu 30a tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud. Dan huwa minnu anki jekk is-servizzi kollha koperti minn tali karta ma jistgħux jintużaw mill-konsumatur medju fiż-żmien mogħti. Tali karta hija “vawċer b’użi multipli” fis-sens tal-istess dispożizzjoni, kull meta t-taxxa fuq il-provvista ta’ oġġetti u ta’ servizzi li għalihom hija għandha tiġi aċċettata bħala korrispettiv ma tkunx magħrufa fil-mument tat-trasferiment ta’ din il-karta.

1      Lingwa oriġinali: l-Ingliż.

2      Kif urejt fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża GE Aircraft Engine Services Ltd (C‑607/20, EU:C:2022:63), ippreżentati fis‑27 ta’ Jannar 2022.

3      Ara d-Direttiva 2016/1065 tas‑27 ta’ Ġunju 2016 li temenda d-Direttiva 2006/112/KE fir-rigward tat-trattament tal-vawċers (ĠU 2016, L 177, p. 9) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-2016”).

4      Id-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud  (ĠU 2006, L 347, p. 1,  rettifika fil-ĠU 2007, L 335 p. 60).

5      Ara, f’dan is-sens, il-premessi 1, 3 u 8 tad-Direttiva tal-2016.

6      Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill tas‑17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kap 9, Vol. 1, p. 23) (iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”).

7      Huwa maqbul bejn il-partijiet fil-kawża prinċipali, u r-rinviju ma fihx indikazzjonijiet kuntrarji, li d-domanda tirrigwarda l-użu tal-karti tal-belt fil-perijodu wara l‑1 ta’ Jannar 2019.

8      L-Artikolu 398(1) tad-Direttiva dwar il-VAT huwa fformulat kif ġej: “Kumitat konsultattiv dwar il-VAT, imsejjaħ ‘il-Kumitat tal-VAT’, hu stabbilit”.

9      Il-Kumitat tal-VAT, “VAT Treatment of ‘city cards’”, Information Paper, 3 ta’ April 2019; “Working Paper No 983, New Legislation”, 13 ta’ Novembru 2019; “Working Paper No 987, Minutes”, 2 ta’ Diċembru 2019.

10      Amand, C., “EU Value Added Tax: The Directive on Vouchers in the Light of the General Value Added Tax Rules”, Intertax, Vol. 45(2), 2017, p. 150.

11      Il-Kumitat tal-VAT, “VAT Treatment of ‘city cards’”, Information Paper, 3 ta’ April 2019.

12      Ibid.

13      Il-Kumitat tal-VAT, Guidelines resulting from the 10  th meeting, 23 sa 24 ta’ Ottubru 1980, XV/353/80, 1/2.

14      Il-Kumitat tal-VAT, “VAT Treatment of ‘city cards’”, Information Paper, 3 ta’ April 2019, p. 4.

15      Ibid, p. 6.

16      Högsta förvaltningsdomstolen (il-Qorti Amministrattiva Suprema, l-Isvezja), Strömma Turism & Sjöfart AB, 18 ta’ Ottubru 2018, Kawża numru 1980-18, li s-sommarju tagħha huwa disponibbli bl-Ingliż bit-titolu  “Supply of City Card  – Entrance to attractions – Supply of a service or not”, fuq id-database tal-IBFD.

17      L-Artikolu 2 ta’ din id-direttiva jiddikjara li d-dispożizzjonijiet tagħha japplikaw mill‑1 ta’ Jannar 2019.

18      Il-Kumitat tal-VAT, “VAT Treatment of ‘city cards’”, Information Paper, 3 ta’ April 2019, p. 8.

19      Ibid, p. 5.

20      Għal diskussjoni ulterjuri dwar id-distinzjoni bejn vawċers u strumenti ta’ ħlas, ara l-punti 45 u 53 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

21      Għal tali kunsiderazzjoni, ara Amand, C. “Vouchers: une directive TVA européenne applicable à partir de 2019 ”, La semaine fiscale, Nru 277, 20-26 ta’ Marzu 2017, p. 2.

22      Ara, f’dan is-sens, is-sentenza reċenti tad-9 ta’ Novembru 2021, Bundesrepublik Deutschland (Żamma tal-unità tal-familja) (C‑91/20, EU:C:2021:898, punti 49 u 52).

23      Amand, C., “EU Value Added Tax: The Directive on Vouchers in the Light of the General Value Added Tax Rules”, p. 156, iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10 iktar ’il fuq.

24      Amand, C., “EU Value Added Tax: The Directive on Vouchers in the Light of the General Value Added Tax Rules”, iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10 iktar ’il fuq; Bijl, J.B.O, The EU Vat Treatment of Vouchers in the Context of Promotional Activities, Deventer, Wolters Kluwer, 2019, p. 276.

25      Il-proposta oriġinali, madankollu, kien fiha kategorija speċifika ta’ “vawċer ta’ skont” b’żieda ma’ “vawċer b’użu uniku” u “vawċer b’użi multipli”. Ara l-premessa 5 kif ukoll l-Artikolu 25(e) u l-Artikolu 30a(1) tal-Proposta għal Direttiva tal-Kunsill li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud fir-rigward tat-trattament tal-vawċers (COM(2012)  206 final - 2012/0102 (CNS)).

26      Ibid.

27      Għal qari simili tar-riżultat tal-proċedura leġiżlattiva, ara Terra, B. J. M.; Kajus, J., Commentary on EU VAT , 2020, “7.3.1.5.1.1. Definition of a voucher”.

28      Terra, B. J. M., Terra, E.T., “The value of the voucher directive on the EU VAT treatment of vouchers”, World Journal of VAT/GST Law, 2017, 27-34, p. 28.

29      Għal lista li ma hijiex eżawrjenti ta’ bliet Ewropej li joffru tali karti u tal-kontenut tagħhom, ara https://welovecitycards.com/.

30      Il-fatt li l-Kumitat tal-VAT ma setax jilħaq konklużjoni globali fuq il-kwistjoni tat-trattament tal-VAT ta’ karti tal-belt isostni dan il-punt. Il-Kumitat tal-VAT, Working Paper No 987, Minutes, 2 ta’ Diċembru 2019, p. 5.

31      Il-premessa 6 tad-Direttiva tal-2016.

32      Jekk il-vawċer bl-ebda mod ma jissarraf, jiġifieri jekk id-detentur ma jibdiex jużah bl-ebda mod matul il-perijodu li fih l-użu tiegħu jista’ jibda, f’dan il-każ id-dispożizzjonijiet dwar il-vawċers ma japplikawx. Dan isegwi mill-premessa 12 tad-Direttiva tal-2016, li tiddikjara: “Din id-Direttiva ma għandhiex fil-mira s-sitwazzjonijiet fejn vawċer b’użi multipli ma jiġix imsarraf mill-konsumatur finali matul il-perijodu tal-validità tiegħu, u l-korrispettiv riċevut għal dan il-vawċer jinżamm mill-bejjiegħ”.

33      Ara l-punt 44 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

34      Bijl, J. B. O, The EU Vat Treatment of Vouchers in the Context of Promotional Activities, iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 24 iktar ’il fuq.

35      Drozdowska, M., Duda-Seifert, M., u Faron, A., “Model of a city destination card as a marketing tool of selected European cities”, Management Sciences, 2018, Vol. 23, Nru 2, p. 19 sa 28.

36      Ibid, p. 27.

37      Biljetti minnhom innifishom jistgħu possibbilment jitqiesu bħal vawċers. Xi letteratura tagħraf li huwa diffiċli li vawċers b’użu uniku jiġu distinti minn biljetti (Amand, C., “EU Value Added Tax: The Directive on Vouchers in the Light of the General Value Added Tax Rules”, p. 154, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10 iktar ’il fuq; u Terra, B. J. M., Terra, E. T., “The value of the voucher directive on the EU VAT treatment of vouchers”, World Journal of VAT/GST Law, 2017, p. 30). Dawn l-istess awturi jissuġġerixxu, prinċipalment wara s-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja tat‑23 ta’ Diċembru 2015, Air France-KLM u Hop!-Brit Air(C‑250/14 u C‑289/14, EU:C:2015:841)), u fid-dawl tal-kliem tal-premessa 5 tad-Direttiva tal-2016, li biljetti ma humiex vawċers. Din ma hijiex, madankollu, kwistjoni rilevanti għal dan ir-rinviju.

38      Enfasi miżjuda.

39      van Doesum, A., van Kesteren, H., van Norden, G.‑J.,  Fundamentals of EU VAT Law, Alphen aan den Rijn, Wolters Kluwer, 2016, p. 246.

40      L-emittent tal-karta jħallas għal kull provvista ta’ oġġetti u ta’ servizzi realment ipprovduti, u l-prezz ta’ tali provvisti jinkludi wkoll il-VAT (sakemm is-servizz ma jkunx eżentat). L-emittent ma jistax inaqqas il-VAT inkluża f’dan il-prezz bħala t-taxxa tal-input imħallsa minnu.

41      Li, fl-opinjoni tiegħi, tixbah ħafna lill-fatti tal-kawża prinċipali. Fuq dan il-punt ara s-sentenza tat‑13 ta’ Ottubru 2005, ISt (C-200/04, EU:C:2005:608).

42      Ara l-punt 32 ta’ dawn il-konklużjonijiet u l-letteratura ċċitata.

43      Fuq dan il-ħsieb, ara n-nota ta’ qiegħ il-paġna 16 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

44      Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża GE Aircraft Engine Services Ltd (Kawża C‑607/20, EU:C:2022:63,  ippreżentati fis‑27 ta’ Jannar 2022, punt 53).

45      Ara l-punti 29 u 32 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

46      Il-premessa 5 tad-Direttiva tal-2016.