CELEX: 62002CJ0463
Language: sv
Date: 2004-07-15 00:00:00
Title: Domstolens dom (andra avdelningen) den 15 juli 2004.#Europeiska kommissionen mot Konungariket Sverige.#Fördragsbrott - Direktiv 77/388/EG - Mervärdesskatt - Artikel 11 A 1 a - Beskattningsunderlag - Subvention som är direkt kopplad till priset - Förordning (EG) nr 603/95 - Stöd som beviljas inom sektorn för torkat foder.#Mål C-463/02.

Mål C-463/02Europeiska gemenskapernas kommissionmotKonungariket Sverige
            «Fördragsbrott  –  Direktiv 77/388/EEG  –  Mervärdesskatt  –  Artikel 11 A 1 a  –  Beskattningsunderlag  –  Subvention som är direkt kopplad till priset  –  Förordning (EG) nr 603/95  –  Stöd som beviljas inom sektorn för torkat foder»
            
               
                  Förslag till avgörande av generaladvokat L.A. Geelhoed föredraget den 27 november 2003
                     
               
               
            
                   
               
               
            
               
                  Domstolens dom (andra avdelningen) av den 15 juli 2004
                     
               
               
            
                   
               
               
            
            Sammanfattning av domen
         
         
                  
                  Bestämmelser om skatter och avgifter  –  Harmonisering av lagstiftning  –  Omsättningsskatt  –  Gemensamt system för mervärdesskatt  –  Beskattningsunderlag  –  Leverans av varor och tillhandahållande av tjänster  –  Subvention direkt kopplad till priset  –  Begrepp  –  Stöd som beviljas inom sektorn för torkat foder  –  Omfattas inte  –  Nationellt system enligt vilket mervärdesskatt inte skall påföras sådana stödbelopp  –  Tillåtet (Rådets direktiv 77/388, artikel 11 A 1 a) Syftet med att det i artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet 77/388 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande
         omsättningsskatter föreskrivs att beskattningsunderlaget skall innefatta subventioner som de skattepliktiga erhåller, vilka
         är direkt kopplade till priset på leveransen i fråga, är att det skall påföras mervärdesskatt på varornas och tjänsternas
         fulla värde. En medlemsstat har inte underlåtit att fullgöra sina skyldigheter enligt denna artikel genom att inte påföra
         mervärdesskatt på de stödbelopp som betalats ut i enlighet med rådets förordning nr 603/95 om den gemensamma marknaden för
         torkat foder.
         Uttrycket ”subventioner som är direkt kopplade till priset” innefattar nämligen endast subventioner som utgör hela eller en
         del av det vederlag för en transaktion avseende leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som utbetalas av tredje
         part till säljaren eller tjänsteleverantören.
         Villkoren för mervärdesskatteplikt för de nämnda stöden är inte uppfyllda såvitt avser förädlingsföretags försäljning, efter
         torkning, av foder som tidigare köpts av producenter av grönfoder. Stödet har nämligen inte särskilt utbetalats för att förädlingsföretaget
         skall tillhandahålla torkat foder till en köpare till ett pris som är lägre än världsmarknadspriset. Villkoren är inte heller
         uppfyllda såvitt avser ingåendet av specialavtal mellan ett sådant företag och en producent av grönfoder. Stödet har nämligen
         inte utbetalats till förmån för förädlingsföretaget och företaget utgör bara en mellanhand mellan det organ som betalar ut
         stödet och foderproducenten.
         
         
               (se punkterna 31, 32, 36, 37, 41, 43, 47 och 50)
      

      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
            
            DOMSTOLENS DOM (andra avdelningen)den 15 juli 2004(1)
         
         
               Fördragsbrott  –  Direktiv 77/388/EG  –  Mervärdesskatt  –  Artikel 11 A 1 a  –  Beskattningsunderlag  –  Subvention som är direkt kopplad till priset  –  Förordning (EG) nr 603/95  –  Stöd som beviljas inom sektorn för torkat foder
               
            I mål C-463/02,
            
            
             Europeiska gemenskapernas kommission , företrädd av E. Traversa och K. Simonsson, båda i egenskap av ombud, med delgivningsadress i Luxemburg,
            
            
            sökande,
            
            mot
             Konungariket Sverige , företrätt av A. Falk, i egenskap av ombud, med delgivningsadress i Luxemburg,
            svarande,med stöd av  Republiken Finland , företrädd av T. Pynnä, i egenskap av ombud, med delgivningsadress i Luxemburg,
            
            intervenient,
            
            angående en talan om fastställelse av att Konungariket Sverige har underlåtit att fullgöra sina skyldigheter enligt artikel
            11 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter
            – gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9 volym 1,
            s. 28) genom att inte påföra mervärdesskatt på de stödbelopp som betalats ut i enlighet med rådets förordning (EG) nr 603/95
            av den 21 februari 1995 om den gemensamma marknaden för torkat foder (EGT L 63, s. 1),
            meddelar
            
            DOMSTOLEN (andra avdelningen),
            
            sammansatt av avdelningsordföranden C.W.A. Timmermans samt domarna C. Gulmann (referent), J.-P. Puissochet, J.N. Cunha Rodrigues
            och N. Colneric, 
            
            generaladvokat: L.A. Geelhoed,justitiesekreterare: avdelningsdirektören  L. Hewlett,
            
            
            efter att muntliga yttranden har avgivits vid förhandlingen den 16 oktober 2003 av: kommissionen, företrädd av E. Traversa,
            K. Simonsson, K. Gross och I. Koskinen, samtliga i egenskap av ombud, Konungariket Sverige, företrätt av A. Kruse, i egenskap
            av ombud, och Republiken Finland, företrädd av T. Pynnä, i egenskap av ombud,
            
            och efter att den 27 november 2003 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande, 
         följande
         
         
         Dom
         1
            
         Europeiska gemenskapernas kommission har, genom ansökan som kom in till domstolens kansli den 23 december 2002, med stöd av
         artikel 226 EG väckt talan om fastställelse av att Konungariket Sverige har underlåtit att fullgöra sina skyldigheter enligt
         artikel 11 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande
         omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdeskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva,
         område 9, volym 1, s. 28) (nedan kallat det sjätte direktivet), genom att påföra mervärdesskatt på de stödbelopp som betalats
         ut i enlighet med rådets förordning (EG) nr 603/95 av den 21 februari 1995 om den gemensamma marknaden för torkat foder (EGT
         L 63, s. 1). 
         
         
            
                Tillämpliga bestämmelser 
               
             Gemenskapslagstiftningen på mervärdesskatteområdet 
         
         2
            
         Enligt artikel 2.1 i sjätte direktivet skall mervärdesskatt betalas för ”leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster
         som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap”. 
         
         
         
         3
            
         I artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet föreskrivs följande:
         ”Beskattningsunderlaget skall vara följande:
         
         a)
            När det gäller ... tillhandahållande av varor och ... tjänster ... : Allt som utgör det vederlag som leverantören har erhållit
               eller kommer att erhålla från kunden eller en tredje part för dessa inköp, inklusive subventioner som är direkt kopplade till
               priset på leveransen.”
            
         
         
          Gemenskapslagstiftningen på området för stöd för torkat foder 
         
         4
            
         I artikel 3 i förordning nr 603/95 föreskrivs att stöd beviljas med 68,33 euro per ton för hetluftstorkat foder och med 38,64
         euro per ton för soltorkat foder.
         
         
         
         5
            
         I artikel 4 i förordningen i fråga, i ändrad lydelse enligt rådets förordning (EG) nr 1347/95 av den 9 juni 1995 (EGT L 131,
         s. 1), föreskrivs att det för varje regleringsår skall upprättas maximala garanterade produktkvantiteter för vilka stöd kan
         beviljas. I denna artikel fördelas vidare dessa kvantiteter mellan medlemsstaterna.
         
         
         
         6
            
         Artikel 5 har följande lydelse
         ”Om under ett regleringsår den kvantitet torkat foder, för vilken stöd har begärts … överstiger den maximala garanterade kvantitet
         som avses i artikel 4 … skall det stöd som skall utbetalas under regleringsåret beräknas enligt följande:
         
         
         
          
         –
            För de fem första procenten överstigande den maximala garanterade kvantiteten skall stödet minska i alla medlemsstater med
               ett procenttal som proportionellt motsvarar överskridandet.
            
         
         
         
         
          
         –
            För överskridande med mer än fem procent skall ytterligare minskningar göras i de medlemsstater i vilka produktionen överstiger
               den nationella garanterade kvantiteten, höjda med fem procent i proportion till överskridandet.
            
         
         
         …”.
         
         
         
         7
            
         I artikel 6.2 föreskrivs att det torkade fodret skall ha lämnat förädlingsföretaget för att det skall kunna erhålla förskottsutbetalning.
         
         
         
         8
            
         I artikel 8 föreskrivs följande:
         ”Det stöd som avses i artikel 3 beviljas efter ansökan av den berörda parten, för det torkade foder som har lämnat förädlingsföretaget
         och som uppfyller följande villkor:
         
         a)
            Den högsta vattenhalten skall ligga mellan 11 och 14 %; den kan variera beroende på det sätt på vilket produkten presenteras,
         
         
         b)
            Det lägsta råproteininnehållet i torrsubstansen får inte understiga
         
         
         
          
         
            
               –
                  15 % för de produkter som avses i artikel 1 a och 1 b andra strecksatsen,
               
         
         
         
         
          
         
            
               –
                  45 % för de produkter som avses i artikel 1 b första strecksatsen.
               
         
         
         
         
         c)
            Det torkade fodret skall vara av god och handelsmässig kvalitet.
         
         Ytterligare villkor får dock, särskilt vad beträffar karotininnehåll och fibrer, antas ...”.
         
         
         
         9
            
         Artikel 9 har följande lydelse:
         ”Det stöd som avses i artikel 3 skall endast utgå till de förädlingsföretag  … som
         …
          c)      ingår i åtminstone en av följande kategorier:
         
         
         
          
         
            
               –
                  Företag som ingått avtal med producenter av foder vilket skall torkas.
               
         
         
         
         
          
         
            
               –
                  Företag som förädlar sin egen produktion eller, i fråga om producentgrupper, sina medlemmars produktion.
               
         
         
         
         
          
         
            
               –
                  Företag som fått leveranser av fysiska eller juridiska personer med vissa garantier som skall fastställas, och som har slutit
                     avtal med producenter av foder som skall torkas. Dessa fysiska eller juridiska personer måste vara köpare godkända av de medlemsstaters
                     behöriga myndigheter där fodret har skördats …”.
                  
               
         
         
         
         
         
         10
            
         I artikel 11.2 föreskrivs följande:
         ”I de fall de avtal, som avses i artikel 9 c första strecksatsen är specialavtal för förädling av foder levererat av producenterna,
         skall de minst innehålla upplysningar om den areal vars skörd skall levereras samt en klausul som föreskriver förädlingsföretagens
         skyldigheter att till producenterna utbetala stödet enligt artikel 3 som de erhåller för de förädlade kvantiteterna inom ramen
         för avtalen.”
         
          Det administrativa förfarandet och förevarande talan 
         
         11
            
         Kommissionen, som hade konstaterat att Konungariket Sverige inte tog ut någon mervärdesskatt för stöd som utgavs inom ramen
         för förordning nr 603/95 och som ansåg att detta stred mot artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet, tillställde den 18 november
         1998 denna medlemsstat, i enlighet med det förfarande som föreskrivs i artikel 169 i EG-fördraget (nu artikel 226 EG), en
         formell underrättelse, varigenom medlemsstaten i fråga anmodades att inom två månader inkomma med yttrande i denna fråga.
         
         
         
         12
            
         Den 15 januari 1999 svarade den svenska regeringen att stödet, med hänsyn till sitt syfte och det sätt på vilket det beräknas
         och utges, inte skall anses utgöra en subvention som är direkt kopplad till priset på en varuleverans eller ett tillhandahållande
         av en tjänst i den mening som avses i artikel 11 i sjätte direktivet.
         
         
         
         13
            
         Kommissionen, som inte gjorde samma bedömning, tillställde den 6 augusti 1999 den svenska regeringen ett motiverat yttrande
         och anmodade denna att inom två månader vidta nödvändiga åtgärder för att efterkomma yttrandet.
         
         
         
         14
            
          Den svenska regeringen vidhöll sin inställning i skrivelse av den 4 oktober 1999.
         
         
         
         15
            
         Det är mot denna bakgrund som kommissionen beslutade att väcka förevarande talan. 
         
         
         
         16
            
         Domstolens ordförande tillät genom beslut av den 29 april 2003 Republiken Finland att intervenera till stöd för Konungariket
         Sveriges yrkanden.
         
          I sak  Parternas argument 
         
         17
            
         Kommissionen anser att den verksamhet som bedrivs av förädlingsföretag kan bedrivas på tre olika sätt av vilka två är beskattningsbara,
         nämligen:
         
         –
            inköp av grönfoder från producenter och därefter försäljning av den förädlade produkten till tredje man, 
         
         
         –
            ingående av specialavtal med producenter om att förädla grönfoder utan att äganderätten härvid övergår, och därefter återbördande
               av den förädlade produkten till producenten.
            
         
         
         
         
         18
            
         När det gäller förädlingsföretag som köper foder av producenter för att därefter sälja fodret vidare till tredje man ingås
         avtal om köp och försäljning av varor. Dessa transaktioner skall uppenbart betraktas som leveranser av varor i den mening
         som avses i sjätte direktivet och är följaktligen beskattningsbara.
         
         
         
         19
            
         När det gäller specialavtal om förädling innebär det förhållandet att förädlingsföretaget återbördar det torkade fodret till
         producenten av grönfoder att transaktionen skall betraktas som tillhandahållande av en tjänst avseende torkning av foder.
         Detta tillhandahållande av en tjänst är beskattningsbart enligt sjätte direktivet.
         
         
         
         20
            
         Enligt artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet skall de beskattningsbara transaktionerna föranleda att mervärdesskatt påförs
         för stöd som utges inom ramen för förordning nr 603/95.
         
         
         
         21
            
         Kommissionen har anfört att det i artikel 9 första meningen i förordning nr 603/95 anges att ”[d]et stöd som avses i artikel
         3 ... endast [skall] utgå till ... förädlingsföretag”. Dessa företag är därmed mottagare av subventionen i ordets juridiska
         mening, vilket gemenskapslagstiftaren avsåg att klargöra genom att i artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet hänvisa till ”det
         vederlag som leverantören ... kommer att erhålla.” I förordning nr 603/95 nämns ingen annan mottagare i juridisk mening av
         stöd för saluföring av torkat foder.
         
         
         
         22
            
         Kommissionen har medgivit att stöd till en bestämd företagskategori kan leda till ekonomiska fördelar både för de aktörer
         som befinner sig i ett tidigare led i produktionskedjan än de subventionerade företagen (i detta fall producenter av grönfoder)
         och för dem som befinner sig i ett senare led i kedjan (i detta fall boskapsuppfödarna). Kommissionen har påpekat att gemenskapslagstiftaren
         själv i fråga om specialavtal i artikel 11.2 i förordning nr 603/95 har uppställt ett krav på att förädlingsföretaget skall
         överföra det stöd som erhållits av interventionsorganet till producenterna.
         
         
         
         23
            
         Varken möjligheten att en subvention kan vara till nytta för andra aktörer eller skyldigheten att helt eller delvis överföra
         en subvention till andra aktörer förändrar dock på något sätt rättsläget i fråga om detta problem. Den som är stödmottagare
         i juridisk mening, det vill säga förädlingsföretaget, måste särskiljas från den indirekta subventionsmottagaren i ekonomisk
         mening.
         
         
         
         24
            
         Kommissionen har gjort gällande att gemenskapslagstiftaren, genom att i artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet använda uttrycket
         ”subventioner som är direkt kopplade till priset”, har avsett att underlaget för mervärdesskatt skulle innefatta allt stöd
         som direkt påverkar det vederlag som den som tillhandahåller en vara eller tjänst erhåller. Dessa subventioner måste ha en
         direkt koppling eller till och med ett orsakssamband med ett tillhandahållande av exakt kvantifierade eller kvantifierbara
         varor eller tjänster, det vill säga att stödet utges i den utsträckning dessa varor eller tjänster faktiskt säljs på marknaden,
         vilket också är fallet i förevarande mål.
         
         
         
         25
            
         Den svenska regeringen har anfört att det ifrågavarande stödet inte omfattas av tillämpningsområdet för artikel 11 A 1 a i
         sjätte direktivet.
         
         
         
         26
            
         Den har bland annat anfört att stödet inte betalas ut särskilt till en stödmottagare för att denna skall leverera en bestämd
         vara eller tillhandahålla en bestämd tjänst. 
         
         
         
         27
            
         De avgörande kriterier som anges i förordning nr 603/95 för betalning av stödet är 
         
         
         
          
         –
            att det torkade fodret har lämnat förädlingsföretaget,
         
         
         
         
          
         –
            att det håller viss kvalitet,
         
         
         
         
          
         –
            huruvida de maximala garanterade kvantiteterna överskrids eller inte.
         
         
         
         
         
         28
            
          Det ställs inte något krav på att förädlingsföretaget dessutom skall genomföra skattepliktiga transaktioner, såsom att sälja
            det torkade fodret eller att torka fodret för en producents räkning. 
         
         
         
         29
            
         Om ett förädlingsföretag har slutit ett specialavtal kan stödet inte heller anses vara ett vederlag för förädlingsarbetet,
         eftersom företaget är skyldigt att överföra stödet till producenterna. 
         
         
         
         30
            
         Den finländska regeringen har inte ingett någon interventionsinlaga. Den har under det muntliga förfarandet biträtt svarandens
         yrkanden.
         
          Domstolens bedömning 
         
         31
            
         Syftet med att det i artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet föreskrivs, i det fall som där anges, att beskattningsunderlaget
         för mervärdesskatt skall innefatta subventioner som de skattpliktiga erhåller, är att det skall påföras mervärdesskatt på
         varornas och tjänsternas fulla värde och därigenom förhindra att en utbetalning av en subvention medför att skatteintäkten
         minskar.
         
         
         
         32
            
         Av bestämmelsens lydelse följer att den är tillämplig på subventioner som är direkt kopplade till priset på leveransen i fråga.
         
         
         
         33
            
         För att detta skall gälla skall subventionen särskilt utbetalas till den subventionerade aktören för att den skall leverera
         en bestämd vara eller tillhandahålla en bestämd tjänst. Det är endast i detta fall som subventionen kan anses utgöra vederlag
         för leverans av en vara eller tillhandahållande av en tjänst och därmed vara beskattningsbar. Det skall vidare konstateras
         att en rätt för stödmottagaren att motta subventionen uppstår när denne har genomfört en skattepliktig transaktion (dom av
         den 22 november 2001 i mål C-184/00, Office des produits wallons, REG 2001, s. I-9115, punkterna 12 och 13). 
         
         
         
         34
            
         Det skall dessutom undersökas huruvida köparen av varan eller mottagaren av tjänsten erhåller en fördel till följd av den
         subvention som har beviljats stödmottagaren. Det är nämligen nödvändigt att det pris som skall betalas av köparen eller tjänstemottagaren
         fastställs på ett sådant sätt att det minskar i proportion till den subvention som har beviljats säljaren av varan eller tjänsteleverantören.
         Subventionen utgör därmed en omständighet som kan ligga till grund för att fastställa det pris som de sistnämnda kräver. Det
         skall vidare undersökas huruvida den omständigheten att en subvention utbetalas till en säljare eller en tjänsteleverantör
         objektivt kan medföra att denne kan sälja eller tillhandahålla varan eller tjänsten till ett pris som understiger det som
         han skulle ha krävt i avsaknad av en subvention (se domen i det ovannämnda målet Office des produits wallons, punkt 14).
         
         
         
         35
            
         Den del av vederlaget som subventionen utgör skall i vart fall kunna fastställas. Det är inte nödvändigt att subventionsbeloppet
         exakt motsvarar nedsättningen av priset på den levererade varan eller tjänsten. Det är tillräckligt att kopplingen mellan
         nedsättningen av priset på varan eller tjänsten och nämnda subvention, som kan vara schablonmässigt beräknad, är betydande
         (se domen i det ovannämnda målet Office des produits wallons, punkt 17).
         
         
         
         36
            
         Uttrycket ”subventioner som är direkt kopplade till priset”, i den mening som avses i artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet
         innefattar endast subventioner som utgör hela eller en del av det vederlag för en transaktion avseende leverans av varor eller
         tillhandahållande av tjänster som utbetalas av tredje part till säljaren eller tjänsteleverantören (se domen i det ovannämnda
         målet Office des produits wallons, punkt 18). 
         
         
         
         37
            
         I förevarande mål är villkoren för mervärdesskatteplikt för de ifrågasatta stöden inte uppfyllda såvitt avser någon av de
         två typer av verksamhet som kommissionen har anfört, det vill säga dels förädlingsföretags försäljning, efter torkning, av
         foder som tidigare köpts av producenter av grönfoder, dels ingående av specialavtal mellan ett förädlingsföretag och en producent
         av grönfoder. 
         
         Försäljning efter torkning av foder som tidigare köpts av producenter
         
         
         38
            
         Såsom kommissionen har anfört utgör försäljning av foder som har torkats av ett förädlingsföretag och som tidigare i form
         av råmaterial har erhållits av producenter av grönfoder, tillhandahållande av en vara i den mening som avses i sjätte direktivet.
         
         
         
         39
            
         Stödet har utbetalats till förmån för förädlingsföretaget som har rätt att förfoga över stödet.
         
         
         
         40
            
         Stödet är emellertid inte direkt kopplat till priset på den skattepliktiga transaktionen i den mening som avses i artikel
         11 A 1a i sjätte direktivet.
         
         
         
         41
            
         Stödet har nämligen inte särskilt utbetalats för att förädlingsföretaget skall tillhandahålla torkat foder till en köpare.
         
         
         
         42
            
         I förevarande mål är parterna överens om att det inte råder någon brist på torkat foder på världsmarknaden. Det är vidare
         ostridigt att syftet med stödåtgärden är dels att främja produktionen inom gemenskapen, trots att produktionskostnaderna är
         högre inom gemenskapen i förhållande till kostnaderna på världsmarknaden för att säkerställa en intern tillförsel, dels att
         tillverka foder av viss kvalitet.  Det framhålls i detta avseende i elfte skälet i förordning nr 603/95 att man avser ”att
         främja en jämn tillförsel av grönfoder till förädlingsföretag och att producenterna skall kunna dra nytta av stödsystemet”.
         I tionde skälet framhålls behovet av att fastställa kriterier för den minimikvalitet på torkat foder som berättigar till stöd,
         vilka preciseras i artikel 8 i förordningen. 
         
         
         
         43
            
         Mot denna bakgrund kan inte stödordningen anses utgöra ett system för att främja konsumtionen. Stödordningen avser inte att
         utgöra ett incitament för tredje man att köpa torkat foder på grund av priset, som tack vare stödet är lägre än världsmarknadspriset.
         En sådan situation skulle medföra att ett underlag för mervärdesskatt som är begränsat till det pris som betalas inte motsvarar
         den tillhandahållna varans fulla värde. Stödordningen avser att göra det möjligt för tredje man att inom gemenskapen köpa
         foder till ett pris som motsvarar världsmarknadspriset. Tredje man skulle under alla omständigheter kunna köpa foder till
         världsmarknadspriset utanför gemenskapen om det inte förelåg något stöd och tillgången inom gemenskapen var obefintlig eller
         otillräcklig. Den mervärdesskatt som beräknas på detta pris avser således varans fulla värde på marknaden.
         
         
         
         44
            
         Av dessa skäl, och utan att det är nödvändigt att undersöka de övriga villkoren för att ett stöd skall inräknas i underlaget
         för beräkning av mervärdesskatt, kan det konstateras att talan inte skall bifallas på den av kommissionen anförda grunden
         avseende försäljning efter torkning av foder som tidigare köpts av producenter. 
         
         Specialavtal
         
         
         45
            
         Såsom kommissionen har anfört avser specialavtalet en tjänst i form av torkning, det vill säga en tjänst som utförs av ett
         förädlingsföretag för grönfoderproducents räkning.
         
         
         
         46
            
         Enligt artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet är det emellertid en förutsättning för att subventionen skall vara beskattningsbar
         att den har utbetalats till förmån för leverantören eller den som tillhandahåller tjänsten på ett sätt som gör att de kan
         förfoga över stödet. 
         
         
         
         47
            
         Beträffande specialavtalen har stödet inte utbetalats till förmån för förädlingsföretaget.
         
         
         
         48
            
         Det anges visserligen i artikel 9 i förordning nr 603/95 att ” stöd … skall endast utgå till … förädlingsföretag…”.
         
         
         
         49
            
         I femtonde skälet i förordning nr 603/95 anges emellertid beträffande specialavtal att stödet skall vidarebefordras till producenten,
         och i artikel 11.2 i samma förordning anges en skyldighet för förädlingsföretagen att till producenterna utbetala det stöd
         som de erhåller för de förädlade kvantiteterna inom ramen för avtalen.
         
         
         
         50
            
         Förädlingsföretaget kan således inte fritt förfoga över stödet. Förädlingsföretaget utgör bara en mellanhand mellan det organ
         som betalar ut stödet och foderproducenten. Vad kommissionen anfört om ett villkor avseende stödmottagaren i ”juridisk mening”,
         oberoende av om stödet utgör en ekonomisk fördel, kan inte godtas.
         
         
         
         51
            
         Mot denna bakgrund kan stödet inte anses utgöra ett vederlag för förädlingsföretaget för de tjänster som det tillhandahåller
         och det medför inte heller att företaget kan tillhandahålla tjänsten till ett lägre pris.
         
         
         
         52
            
         Priset för torkningstjänsten skall således avse de vanliga kostnaderna för förädlingen, vilket medför att den mervärdesskatt
         som påförs på detta pris avser tjänstens fulla värde. 
         
         
         
         53
            
         Det stöd som vidarebefordras till förmån för producenten medför att dennes kostnader för det torkade fodret minskar. Minskningen
         inträder emellertid inte när den skattepliktiga transaktionen betalas utan inträder senare, efter det att ett pris som motsvarar
         tjänstens fulla värde har betalats.
         
         
         
         54
            
         Att i beskattningsunderlaget inbegripa det stöd som slutligen betalas till producenter av grönfoder skulle medföra en alltför
         hög taxering av torkningstjänster, i strid med syftet med artikel 11 A 1 a i sjätte direktivet.
         
         
         
         55
            
         Av dessa skäl, och utan att det är nödvändigt att undersöka de övriga villkoren för att ett stöd skall inräknas i underlaget
         för beräkning av mervärdesskatt, kan det konstateras att talan inte skall bifallas på den av kommissionen anförda grunden
         avseende specialavtal.
         
         
         
         56
            
         Eftersom talan inte skall bifallas på någon av de två grunder som kommissionen har anfört skall talan ogillas.
         
         
         Rättegångskostnader
         57
            
         Enligt artikel 69.2 i rättegångsreglerna skall tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna om detta har yrkats.
         Eftersom Konungariket Sverige har yrkat att kommissionen skall ersätta rättegångskostnaderna och kommissionen har tappat målet,
         skall kommissionen ersätta rättegångskostnaderna.
         
         
         
         58
            
         Republiken Finland, som har intervenerat till stöd för svarandens yrkanden skall enligt artikel 69.4 i rättegångsreglerna
         bära sin rättegångskostnad. 
         
         
         På dessa grunder beslutar
         
         
         
            
            DOMSTOLEN  (andra avdelningen)
         
         
         följande dom:
         
            
            
            
               1)
                   Talan ogillas. 
               
            
            
            
            
               2)
                   Europeiska gemenskapernas kommissionen skall ersätta rättegångskostnaderna. 
               
            
            
            
            
               3)
                   Republiken Finland skall bära sina rättegångskostnader. 
               
            
            
                  Timmermans
               
               
                  Gulmann
               
               
                  Puissochet
               
            
                  Cunha Rodrigues
               
               
                  
               
               
                  Colneric
               
            
                  
               
               
                  
               
               
                  
               
            
                  
               
               
                  
               
               
                  
               
            
                  
               
               
                  
               
               
                  
               
            
            
            
            
            
            
            
            
         
         
         Avkunnad vid offentligt sammanträde i Luxemburg den  15 juli 2004.
         
         
         
         
                  R. Grass
               
               
                  C.W.A. Timmermans
               
            
         
         
         
                  Justitiesekreterare
               
               
                  Ordförande på andra avdelningen
               
            
      
      
          1 –
            
            Rättegångsspråk: svenska.