CELEX: 62012CC0571
Language: et
Date: 2013-12-05 00:00:00
Title: Kohtujuristi ettepanek - Mengozzi - 5. detsember 2013. # Greencarrier Freight Services Latvia SIA versus Valsts ieņēmumu dienests. # Eelotsusetaotlus: Augstākās tiesas Senāts - Läti. # Eelotsusetaotlus - Ühenduse tolliseadustik - Artikli 70 lõige 1 ja artikkel 78 - Tollideklaratsioonid - Kauba osaline kontroll - Proovide ja näidiste võtmine - Vale kood - Pärast kauba vabastamist tulemuste laiendamine identsele kaubale, mis on hõlmatud varasemaste tollideklaratsioonidega - Tollivormistusjärgne kontroll - Võimatus taotleda kauba täiendavat kontrolli. # Kohtuasi C-571/12.

Opinion of the Advocate-General
               
            
            Opinion of the Advocate-General
            I. Sissejuhatus 
            1. Eelotsusetaotlus, mille on esitanud Augstākās tiesas Senāts (Läti ülemkohtu kolleegium), tõstatab sisuliselt küsimuse, mil määral võib toll laiendada selliste tollideklaratsioonide kontrolli tulemusi, millega hõlmatud kaubalt võeti proovid, varasematele tollideklaratsioonidele, millega oli hõlmatud ilmselt identne kaup, mille puhul proove ei võetud ega saa enam ka võtta.
            2. See küsimus tõusetus kohtuvaidluses, mille pooled on Läti õiguse alusel asutatud piiratud vastutusega äriühing SIA Greencarrier Freight Services Latvia (edaspidi „GFSL”), kes impordib äriühingule SIA Hantas Venemaalt küpsiseid ja šokolaadibatoone nende Euroopa Liidus vabasse ringlusesse laskmise eesmärgil, ja Läti maksuamet.
            3. Täpsemalt kontrollis nimetatud ametiasutus 2007. aasta aprillis ja mais tollimaksu, mida SIA Hantas oli tasunud ajavahemikul 1. maist 2004 kuni 31. detsembrini 2006 GFSL täidetud 35 tollideklaratsiooni alusel, kusjuures GFSL‑i tuleb pidada võlgnikuks juhul, kui tekib tollivõlg. Kontrolli raames võttis Läti maksuamet proovid ja analüüsis neid seoses kuue tollideklaratsiooniga, mis esitati 2005. aasta oktoobris ja novembris. Kontrolli tulemuste alusel tegi maksuamet järelduse, et ajavahemikul 4. juunist 2004 kuni 29. novembrini 2005 esitatud 29 tollideklaratsioonis, sh kuues kontrollitud deklaratsioonis, oli GFSL Euroopa Liitu vabasse ringlusse laskmise eesmärgil imporditud kauba deklareerimisel kasutanud selle klassifitseerimiseks vastavalt Euroopa ühenduste integreeritud tariifistikule (TARIC) vääraid kombineeritud nomenklatuuri koode.
            4. 31. mai 2007. aasta otsusega teavitas maksuamet GFSL‑i tollivõla tekkimisest, määras kindlaks impordimaksu ja käibemaksu summad, millele lisandusid viivitusintressid, ning määras talle trahvi kombineeritud nomenklatuuri koodide väära kohaldamise eest.
            5. Pärast GFSL vaiet kinnitati seda otsust 14. septembri 2007. aasta otsusega.
            6. GFSL esitas kaebuse viimati nimetatud otsuse tühistamiseks Administratīvā apgabaltiesale (teise astme halduskohus), kes sedastas 8. detsembri 2011. aasta otsuses, et ehkki impordimaksu, käibemaksu ja trahvi nõuti põhjendatult seoses kaubaga, mille kohta oli esitatud kuus kontrollitud deklaratsiooni, tuleb 14. septembri 2007. aasta otsus ülejäänud osas tühistada põhjusel, et Läti maksuamet rikkus määruse (EMÜ) nr 2913/92(2) (edaspidi „tolliseadustik”) artikli 70 lõiget 1, kui ta kohaldas põhjendamatult nimetatud kuue deklaratsiooniga hõlmatud kauba kontrolli tulemusi kaubale, mis oli hõlmatud ajavahemikus 4. juunist 2004 kuni 6. septembrini 2005 esitatud ülejäänud 23 deklaratsiooniga, st kaubale, mis imporditi enam kui aasta enne kontrollitud kauba importimist. Kuna Läti maksuamet ei ole suutnud tõendada, et asjaomase kauba puhul kohaldati vääraid koode, ei ole ka GFSL kõnealuse kohtu arvates kohustatud tõendama asjaomase kauba objektiivseid omadusi, seda enam, et tal ei ole enam võimalust kõnealust kaupa kontrollida lasta.
            7. Nii Läti maksuamet kui ka GFSL esitasid selle otsuse peale eelotsusetaotluse esitanud kohtule kassatsioonkaebuse. 
            8. Viimati nimetatud kohtus väitis maksuamet, et ülejäänud 23 deklaratsioonis deklareeritud kaup oli identne kuues kontrollitud deklaratsioonis deklareerituga, kuna sellel oli sama koostis, sama nimetus, sama välimus ja sama tootja, mida tõendab GFSL esitatud sertifikaatides märgitud teave. Seega on tal menetlusökonoomia põhimõtte alusel õigus jätta ülejäänud kaup kontrollimata ning kohaldada identifitseerimise tulemusi ülejäänud identsele kaubale ning GFSL omakorda on kohustatud esitama tõendid selle kohta, et kaup oli erinev.
            9. Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib siiski, et kõnealuseid tulemusi kohaldati kaubale, mis oli hõlmatud deklaratsioonidega, mis esitati enam kui aasta enne deklaratsioone, mille puhul võeti analüüsimiseks proovid. GFSL leiab, et on objektiivselt võimatu esitada nimetatud deklaratsioonidega hõlmatud kaupa selle tollivormistusjärgseks kontrollimiseks, samuti ei ole võimalik teostada õigust taotleda täiendavat kontrolli.
            10. Neil asjaoludel otsustas eelotsusetaotluse esitanud kohus menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
            „1. Kas [tolliseadustiku] artikli 70 lõike 1 esimest lõiku võib tõlgendada nii, et teatud deklaratsiooniga hõlmatud kaubast osa suhtes läbi viidud kontrolli tulemusi võib laiendada varasemate deklaratsioonidega hõlmatud kaubale, mille suhtes osalist kontrolli läbi ei viidud, kuid mis deklareeriti sama kombineeritud nomenklatuuri koodiga, mis pärinevad samalt tootjalt ning mis vastavalt kõnealuse tootja tunnistustes esitatud kauba nimetust ning koostisosi käsitleva teabe kohaselt oli identne sellise deklaratsiooniga hõlmatud kaubaga, mille puhul võeti osalise kontrolli eesmärgil proove? 
            Teisisõnu:
            Kas mõiste „deklaratsioon” [tolliseadustiku] artikli 70 lõike 1 esimese lõigu tähenduses hõlmab ka deklaratsioone, mille puhul ei võetud nende kontrollimise eesmärgil proove, kuid mille puhul deklareeriti identne kaup (kaup deklareeriti sama kombineeritud nomenklatuuri koodiga, pärineb samalt tootjalt ning tootja tunnistustes on märgitud kauba puhul sama nimetus ning koostisosad)?
            2. Kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, siis kas [tolliseadustiku] artikli 70 lõike 1 esimeses lõigus ette nähtud osalise kontrolli tulemuste laiendamine on lubatud ka sellistele deklaratsioonidele, mille puhul deklarant ei saa objektiivsetel põhjustel taotleda täiendavat kontrolli artikli 70 lõike 1 teise lõigu kohaselt, sest tal ei ole võimalik esitada kaupa kontrollimiseks vastavalt kõnealuse [seadustiku] artikli 78 lõikele 2?”
            11. Euroopa Kohtule esitasid kirjalikud seisukohad GFSL, Hispaania, Läti ja Tšehhi valitsus ning Euroopa Komisjon. Need huvitatud pooled, v.a Hispaania ja Tšehhi valitsus, kuulati ära kohtuistungil, mis toimus 2. oktoobril 2013.
            II. Analüüs 
            A. Tolliseadustiku artikli 70 lõige 1 
            12. Mõlema eelotsuse küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kuidas tõlgendada tolliseadustiku artikli 70 lõiget 1, viidates teises küsimuses möödaminnes kõnealuse seadustiku artiklile 78.
            13. Ehkki Euroopa Kohus on korduvalt tunnustanud siseriiklike kohtute vastutust eelkõige talle eelotsusetaotlusega esitatavate küsimuste asjakohasuse hindamisel, nõuab Euroopa Kohus siiski eelkõige selleks, et anda siseriiklikule kohtule tarvilik vastus, et talle selgitatakse kas või minimaalselt põhjuseid, mille alusel siseriiklik kohus on valinud välja liidu õiguse sätted, mida ta palub tõlgendada, ning seda, millist seost ta näeb nende õigusnormide ja põhikohtuasjas kohaldatavate siseriiklike õigusnormide vahel, võttes arvesse asjaomase kohtuasja faktilisi asjaolusid.(3)
            14. Allpool selgitatud põhjustel arvan, et käesolevas kohtuasjas ei ole ohtu, et eelotsuse küsimused tuleks lugeda vastuvõetamatuks.
            15. Kuid eelotsusetaotluse esitanud kohtu esitatud faktilisi asjaolusid arvesse võttes näib, et tolliseadustiku artikli 70 lõike 1 tõlgendamist puudutava Euroopa Kohtu vastuse asjakohasus on vaieldav, nagu on muide väitnud ka Hispaania valitsus oma kirjalikes seisukohtades.
            16. Kõnealuses sättes, mis kuulub tolliseadustiku rubriiki, mis käsitleb tollideklaratsioonide kontrollimise „tavalist korda”, on nimelt ette nähtud, et „[k]ui kontrollitakse ainult osa tollideklaratsioonis nimetatud kaupa, kehtivad osalise kontrolli tulemused kogu kõnealuses  tollideklaratsioonis nimetatud kauba suhtes”.(4)
            17. Seega, nagu Hispaania ja Tšehhi valitsus on oma kirjalikes seisukohtades õigustatult väitnud, reguleerib tolliseadustiku artikli 70 lõige 1 tollideklaratsioonide kontrollimist, mida teostavad liikmesriigi pädevad asutused enne kauba vabastamist, lubades laiendada ühe ja sama deklaratsiooni kauba osalise kontrolli tulemusi kogu selle deklaratsiooniga hõlmatud kaubale.
            18. Euroopa Kohus on täpsustanud seoses tolliseadustiku artiklile 70 eelnenud varasemate liidu õiguse sätetega, mis on otseselt mõjutanud nimetatud artiklit, et ettevõtja võimalus vaidlustada tolli võetud valimi representatiivsust ei saa olla ajaliselt piiramatu ning peab põhimõtteliselt lõppema siis, kui toll vabastab asjaomase kauba.(5)
            19. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kirjeldatud faktilised asjaolud on aga seotud ühelt poolt Läti maksuameti teostatud selliste põhikohtuasjas käsitletavate tollideklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamisega, mis puudutavad kaupa, mis oli juba eelnevalt vabastatud, ning teiselt poolt kuue deklaratsiooniga hõlmatud kauba kontrollimise tulemuste laiendamisega 23 varasema deklaratsiooniga hõlmatud kaubale, mitte ühe deklaratsiooniga hõlmatud kauba osalise kontrolli tulemuste laiendamisega kogu kaubale, millist olukorda tolliseadustiku artikli 70 lõige 1 ainsana käsitleb.
            20. Seetõttu, arvestades põhikohtuasja asjaolusid, ei ole minu arvates Euroopa Kohtu vastus selle sätte tõlgendamise kohta eelotsusetaotluse esitanud kohtule eriti tarvilik, mainigem kasvõi ainult seda, et tolliseadustiku artikli 70 lõige 1 ei reguleeri olukorda, kus kaupa kontrollitakse pärast selle vabastamist, samuti ei võimalda see laiendada mitme tollideklaratsiooniga hõlmatud kauba kontrolli tulemusi kaubale, mis on hõlmatud teiste varasemate tollideklaratsioonidega, isegi kui kaup on identne.
            21. Vastus saab üksnes olla kooskõlas tolliseadustiku artikli 70 lõike 1 sõnastusega ning kõnealuse seadustiku ülesehitusega. 
            22. Tolliseadustiku artikkel 70 kuulub sätete hulka, mis käsitlevad nelja etappi üht tollideklaratsiooni puudutavas ühes menetluses, mille tulemusena tolliprotseduuri raames kaup vabastatakse või mitte; kõnealused etapid on järgmised: a) tollideklaratsiooni esitamine (tolliseadustiku artikkel 62); b) tollideklaratsiooni aktsepteerimine (seadustiku artikkel 63); c) tollideklaratsiooni võimalik kontrollimine, sh kauba võimalik läbivaatamine ja selle kontrollimise võimalike tagajärgede kindlaksmääramine (seadustiku artiklid 68–72) ja d) kauba vabastamise või mittevabastamise otsus (seadustiku artiklid 73–75). Selleks puhuks, kui deklaratsiooni ei kontrollita, nagu tõenäoliselt juhtus GFSL algsete deklaratsioonidega, on tolliseadustiku artikli 71 lõikes 1 sätestatud, et seadustiku sätteid kohaldatakse deklaratsiooni andmete alusel, samas kui seadustiku artiklis 73 on selleks puhuks sätestatud, et toll vabastab kõik ühes deklaratsioonis nimetatud kaubad ühel ajal.
            23. Seega kinnitab tolliseadustiku ülesehitus minu arvates seda, et artikli 70 lõikes 1 ette nähtud kontrollimine tähendab üksnes ühe deklaratsiooniga hõlmatud kauba osalist kontrolli enne kauba vabastamist, seega ei saa kontroll toimuda pärast nimetatud vabastamist ning selle tulemusi ei saa laiendada teistele varasematele deklaratsioonidele.
            24. Kuna tolliseadustiku artikli 70 lõige 1 ei reguleeri sellist olukorda, kus kaup vaadatakse läbi pärast selle vabastamist, ega võimalda laiendada mitme tollideklaratsiooniga hõlmatud kauba kontrollimise tulemusi teiste varasemate tollideklaratsioonidega hõlmatud kaubale, isegi kui kaup on identne, siis järeldub sellest, et eelotsusetaotluse esitanud kohtu esitatud teist küsimust, millele palutakse vastust vaid juhul, kui vastus esimesele küsimusele on jaatav, ei ole vaja analüüsida.
            25. Siiski, eelotsusetaotluse esitanud kohtu kirjeldatud faktilise olukorra alusel, mis seisnes, nagu ma juba mainisin, GFSL esitatud tollideklaratsioonide tollivormistusjärgses läbivaatamises, samuti Euroopa Kohtule seoses tolliseadustiku artikliga 78 esitatud kirjalike ja suuliste seisukohtade alusel näib, et just viimati nimetatud sätet kohaldati põhikohtuasjas ning selle tõlgendus võiks olla eelotsusetaotluse esitanud kohtule teataval määral tarvilik, võttes arvesse, et kõnealune kohus võib kassatsioonikohtuna siiski oma menetluses olla piiratud hinnangute ja õigusliku alusega, millele toetus siseriiklik kohus, kelle otsuse peale kassatsioonkaebus esitati.
            26. Arvestades seda menetluslikku eripära, mida eelotsusetaotluse esitanud kohus peab vajadusel käsitlema, ning selleks, et anda kõnealusele kohtule liidu õiguse tõlgendamise juhtnöörid, mida ta saab kasutada oma menetluses oleva õigusküsimuse lahendamiseks,(6) teen tolliseadustiku artikli 78 kohta järgmised märkused.
            B. Tolliseadustiku artikkel 78 
            27. Tolliseadustiku artikkel 78 sisaldub tolliseadustiku alljaos „C. Tollideklaratsioonide tollivormistusjärgne läbivaatamine” ning selle lõikes 1 on sätestatud, et „[t]oll võib omal algatusel või deklarandi taotluse korral teha tollideklaratsioonis pärast kauba vabastamist muudatusi”.
            28. Kõnealuse artikli lõikes 2 on täpsustatud, et toll „võib pärast kauba vabastamist selleks, et teha kindlaks tollideklaratsioonis esitatud andmete õigsust, kontrollida äridokumente ja asjaomase kaubaga seotud impordi- või eksporditoimingute või selle kaubaga seotud järgnevate äritoimingute andmeid. Selline kontroll võib toimuda deklarandi valdustes, mõne muu nimetatud toimingutega otseselt või kaudselt seotud isiku valdustes või isiku valdustes, kelle valduses seoses äritegevusega on nimetatud dokument või vajalikud andmed. Toll võib läbi vaadata ka kaupa, kui selle esitamine on veel võimalik.”
            29. Tolliseadustiku artikli 78 lõikes 3 on lõpuks sätestatud, et „[k]ui tollideklaratsiooni kontrollimine või tollivormistusjärgne läbivaatamine näitab, et asjaomaseid tolliprotseduure reguleerivaid sätteid on kohaldatud ebaõige või mittetäieliku teabe alusel, võtab toll kooskõlas ettenähtud sätetega olukorra lahendamiseks vajalikud meetmed, arvestades tema käsutuses olevat uut teavet.”
            30. Meenutagem ühtlasi, et tolliseadustikule eelnevad ühenduse õigusnormid ei sisaldanud sellele artiklile vastavaid sätteid, ning seega on alust arvata, et kõnealune artikkel lisati nime lt seetõttu, et eelnevas süsteemis oli lünk, st liidu seadusandja leidis, et on vaja reguleerida võimalust parandada tollideklaratsioone ka pärast kauba vabastamist.(7)
            31. Käesolevas kohtuasjas ei ole vaidlustatud asjaolu, et nagu Euroopa Kohus on tunnustanud, on tollil ulatuslik hindamisruum selliste tollivormistusjärgsete läbivaatuste sooritamisel ja läbivaatuste esemeks olnud deklaratsioonis või deklaratsioonides muudatuste tegemisel omal algatusel või deklarandi taotluse korral, kaasa arvatud juhul, kui asjaomaste kaupade füüsiline kontroll ei ole enam võimalik.(8)
            32. Samuti ei käsitle käesolev kohtuasi küsimust, kuidas tuleb tõlgendada tolliseadustiku artikli 78 lõikes 3 kasutatud väljendit „ebaõige või mittetäielik teave”, mis sisaldub algses tollideklaratsioonis ning mille toll on tuvastanud kõnealuste deklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise ja kontrollimise käigus.(9)
            33. Vaidluse all on seevastu kolm muud aspekti, mida ühendab see, et need käsitlevad tolliseadustiku artikli 78 ulatust, ning mille võib kokku võtta järgmiste küsimustega: a) Kas tollideklaratsiooni tollivormistusjärgne läbivaatamine ja selles muudatuste tegemine on laiendatavad teistele deklaratsioonidele? b) Kui see on nii, siis kas läbivaatamise tulemuste laiendamine on võimalik vaid identse kauba puhul? c) Kas tolliseadustiku artikli 78 kohaldamine on ajaliselt piiratud, st et toll ei saa tollideklaratsioone lõpmatuseni läbi vaadata?
            1. Teatavate tollideklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemuste teistele, k.a varasematele deklaratsioonidele laiendamise põhimõte
            34. Pikka aega pidas enamik liidu liikmesriike tollideklaratsioonide tühistamatuse põhimõtet puutumatuks põhimõtteks.(10) Ehkki seda põhimõtet ei ole kahtluse alla seatud, on selle rangus siiski järk-järgult kahanenud, kuna tolliseadustikus on mööndud, et tollideklaratsiooni võib enne kauba vabastamist ja seadustikus sätestatud tingimustel deklarandi taotlusel muuta (vt tolliseadustiku artikkel 65) ja pärast kauba vabastamist võib selles tolliseadustiku artikli 78 kohaselt muudatusi teha.(11)
            35. Niisiis kujutab tolliseadustiku artikkel 78 endast erandit tollideklaratsioonide tühistamatuse põhimõttest(12) ning seega tuleks seda minu arvates tõlgendada kitsalt.
            36. Üksnes tolliseadustiku artikli 78 sõnastusest lähtudes tuleb nentida, et selles ei ole mainitud mingisugust võimalust laiendada tolli teostatud teatavate tollideklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi teistele deklaratsioonidele ja eelkõige varasematele tollideklaratsioonidele.
            37. Siiski näib, et võttes arvesse tolliseadustiku ülesehitust ja eesmärke, ei ole kõnealuse sättega vastuolus see, kui toll sellist laiendamist teostab.
            38. Kuna ühelt poolt toll üldiselt ei teosta tollivormistusele eelnevat kontrolli seetõttu, et „tolliformaalsused ja ‑kontroll [tuleks] tühistada või vähemalt neid võimalikult suurel määral piirata”(13) selleks, et soodustada äritoimingute kiirust, arvestades väliskaubanduse „ülimat tähtsust”(14) liidu jaoks, ning teiselt poolt peavad tollil olema ulatuslikud kontrollivolitused, et tagada tollialaste õigusaktide korrektne kohaldamine,(15) siis on minu arvates hädavajalik võimaldada tollil omal algatusel või deklarandi taotlusel laiendada teatava tollideklaratsiooniga hõlmatud kauba tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi identsele kaubale, mis on hõlmatud muude tollideklaratsioonidega, ning seega vajadusel teha muudatusi kõikides kõnealustes deklaratsioonides.
            39. Sellise otsustusruumi andmine tollile tagab õiglase tasakaalu tollieeskirjade õige kohaldamise nõuete ja deklarantide õiguste vahel.
            40. Kui kontrollimine näitab, et tolliprotseduure reguleerivaid sätteid on kohaldatud ebaõige või mittetäieliku teabe alusel, peab toll vastavalt tolliseadustiku artikli 78 lõikele 3 võtma olukorra lahendamiseks vajalikud meetmed, arvestades tema käsutuses olevat uut teavet. Kohtupraktika kohaselt aga, eelkõige juhul, kui muudatuste tegemise taotluse on esitanud deklarant, kui ilmneb, et esialgu tasutud imporditollimaks on suurem seadusest tulenevast, saab olukorra lahendamiseks vajalik meede olla üksnes enammakstud summa või kogu tollimaksu summa tagasimaksmine.(16) Seega, juhul kui tolliseadustiku artikli 78 kohaldamise raames oleks tollil keelatud laiendada teatavate deklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi teistele deklaratsioonidele, võiks selline keeld kaasa tuua tolli alusetu rikastumise, kui tulemustest selguks enammakstud summa olemasolu. Minu arvates ei täidaks toll sel juhul täielikult oma kohustust lahendada deklarandi olukord, arvestades tema käsutuses olevat uut teavet, ning rikuks seega tolliseadustiku artikli 78 lõiget 3.
            41. Selline argumentatsioon peab olema kohaldatav ka juhul, kui tollivormistusjärgsed läbivaatamised võivad kaasa tuua tollideklaratsioonides muudatuste tegemise, mille tulemusena võidakse teatada uuest tollivõlast, mis tuleneb esialgu makstud tollimaksu suurendamisest. 
            42. Kuna sellise kontrolli teostamise otsus, kaasa arvatud tolli algatusel, ei tähenda ilmtingimata seda, et ühes või mitmes tollideklaratsioonis tuleb teha muudatusi, ega ammugi mitte seda, et esialgu makstud tollimaksu tuleb tingimata korrigeerida, ei ole minu arvates võimalik, et toll saaks ex ante  loa sellist kontrolli teostada üksnes juhul, kui tulemus on deklarandile soodne.
            43. Lisaks, juhul kui tolli pädevus oleks niimoodi piiratud, oleks ülimalt tõenäoline, et tolliasutused peaksid tollivormistusele eelnevate kontrollide arvu suurendama ja neid tõhustama, see aga ei oleks kooskõlas tolliseadustiku eesmärgiga tagada liitu imporditud kauba vabasse ringlusse lubamise kiire ja tõhus menetlus.(17)
            44. Seetõttu näib, et see, kui tollil võimaldatakse teostada tollivormistusjärgset kontrolli kauba proovide või näidiste alusel ning laiendada kõnealuse kontrolli tulemusi asjakohaselt, on kooskõlas nii tolli piiratud ressurssidega kui ka tõenäosusteooria ja riskijuhtimisega.(18)
            45. Siiski ei saa tolli otsustusruum tolliseadustiku artikli 78 kohaldamisel olla piiramatu.
            2. Tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemuste laiendamisega hõlmatud kaupade identsus
            46. Kõigepealt, nagu on õigustatult märkinud GFSL ja Hispaania valitsus, on tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemuste laiendamine õiguspärane vaid juhul, kui kaup, mida ei kontrollitud, on identne kontrollitud kaubaga, st mõlemad peavad olema klassifitseeritud kombineeritud nomenklatuuri samasse alamrubriiki. Seega ei peaks minu arvates omama mingit tähtsust sellised kaupadevahelised erinevused, mis ei mõjuta kõnealuste kaupade tariifset klassifitseerimist.
            47. Kui põhimõttelises plaanis ei ole kauba identsuse tingimust vaidlustatud, siis GFSL ei ole seevastu absoluutselt nõus seisukohaga, et kõnealune tingimus on põhikohtuasjas täidetud – tema väitel ei ole toll tõendanud, et tollivormistusjärgselt läbi vaatamata jäänud deklaratsioonidega hõlmatud kaup oli tõepoolest identne kuue läbi vaadatud deklaratsiooniga hõlmatud kaubaga.
            48. Ei ole just lihtne otsustada, kas kauba identsuse küsimus on põhikohtuasjas lõplikult lahendatud, kuid samas on tegemist faktiliste asjaoludega seotud problemaatikaga, mille kohta otsuse tegemine ei ole ELTL artiklis 267 sätestatud koostöö raames igal juhul Euroopa Kohtu ülesanne.
            49. Siiski tugines eelotsusetaotluse esitanud kohus kui kõrgeima astme kohus eelotsuse küsimuste sõnastamisel õigele eeldusele, et eri tollideklaratsioonidega hõlmatud kauba identsus on tolliseadustiku artikli 78 kohase tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemuste laiendamise tingimus.
            50. Lisan igaks juhuks, et ei ole vähematki kahtlust selles, et kõnealuste kaupade identsuse tõendamise koormis – küsimus, mida arutati ka Euroopa Kohtu istungil – lasub poolel, kes soovib tugineda kõnealusele identsusele deklaratsioonidesse muudatuste tegemiseks, st tollil.
            51. Juhul kui, nagu põhikohtuasjas, ei ole kauba füüsiline kontrollimine enam võimalik, võib toll vastavalt tolliseadustiku artikli 78 lõikele 2 tugineda kõikidele dokumentidele, mis tal on olnud võimalik koguda ja mis kinnitavad kauba identsust.
            52. Kui deklarant soovib neid tõendeid arvestades vaidlustada tolli väite kauba identsuse kohta, peab tal olema võimalus vaidlustada tolli seisukoht kõikide tõenditega, samuti peavad tema käsutuses olema selleks vajalikud õiguskaitsevahendid.
            3. Tollivormistusjärgse läbivaatamise ajaline piirang
            53. Euroopa Kohtu istungi ettevalmistamise käigus paluti huvitatud pooltel avaldada arvamust võimalike ajaliste piirangute olemasolu kohta seoses tolli õigusega tolliseadustiku artikli 78 alusel tollideklaratsiooni tollivormistuse järel muuta, võttes arvesse eelkõige seda, et nimetatud sättes ei ole aegumistähtaega ette nähtud.
            54. Kui GFSL piirdus üksnes väitega, et tolli kontrollitud tollideklaratsioonidest varasematesse deklaratsioonidesse muudatuste tegemine pärast tollivormistust on vastuolus õiguskindluse põhimõttega, siis Läti valitsus ja komisjon väljendasid oma seisukohta üksikasjalikumalt.
            55. Komisjoni arvates saab tollideklaratsiooni muudatusi teha kuni kolm aastat pärast algse deklaratsiooni esitamist. Sellise tähtaja määramine on komisjoni arvates kooskõlas tolliseadustiku artikliga 16, mille kohaselt on deklarantidel sisuliselt kohustus säilitada asjaomaseid dokumente ainult kolm aastat alates vabasse ringlusse lubamise deklaratsiooni aktsepteerimisest, samuti tolliseadustiku artikli 221 lõikega 3, mille kohaselt saab tollivõlast teatada kolme aasta jooksul pärast tollivõla tekkimise kuupäeva. Käesoleval juhul on komisjoni arvates sellest tähtajast kinni peetud, kuna uue tollivõla teade saadeti pärast Läti tolli teostatud tollivormistusjärgset läbivaatamist 31. mail 2007, samas kui esimesed asjassepuutuvad algsed deklaratsioonid kannavad 4. juuni 2004. aasta kuupäeva.
            56. Läti valitsus jagab seda seisukohta, kuid möönab, et esitada võib ka teistsugused argumendid, mille kohaselt seetõttu, et tolliseadustiku artiklis 78 ei ole aegumistähtaega sätestatud, peavad liikmesriigid ise selle lünga täitma. Sellega seoses märkis Läti valitsuse esindaja, et Läti Vabariik nõuab, et muudatuste tegemine tollideklaratsioonis ja sellele järgnev uuest tollivõlast teatamine võib toimuda kuni kolme aasta jooksul pärast algse deklaratsiooni esitamist. Sellist tähtaega peetakse mõistlikuks ning see tagab tasakaalu tolli kohustuste ja majandustegevuses osalejate õiguste vahel.
            57. Oluline on märkida, et tolliseadustiku artiklis 78 ei ole sätestatud aegumistähtaega, mille möödumisel ei saa tollideklaratsiooni tollivormistusjärgselt enam muudatusi teha.
            58. Aegumistähtaja puudumist võib mõista sellest vaatenurgast, et tollivormistusjärgsete muudatuste tegemine ei ole alati deklarandi kahjuks. Nagu ma juba märkisin, võib deklarant algatada tollivormistusjärgsete muudatuste tegemise, mille tulemusena esialgu makstud tollimaksu summa väheneb.
            59. Seevastu juhul, kui tollivormistusjärgne muudatuste tegemine võib tuua kaasa esialgu makstud tollimaksu summa suurendamise, tuleb säilitada deklarantide õiguskindlus, kuna õiguskindluse põhimõtte kohaselt ei saa isiku olukorda eelkõige seoses maksuhalduri või tolliga lõputult vaidlustada.(19)
            60. Eespool öeldu võimaldab asuda seisukohale, et õiguskindluse üldpõhimõtet arvestades ei peaks lõppkokkuvõttes aegumistähtaega kohaldama mitte niivõrd tollivormistusjärgsele muudatuste tegemise menetlusele kui sellisele, vaid pigem meetmetele, mida toll võtab olukorra lahendamiseks. Pealegi on tolliseadustiku artikli 78 lõikes 3 täpsustatud, et toll peab selliseid meetmeid võtma üksnes „kooskõlas ettenähtud sätetega”.
            61. Sellest vaatenurgast, nagu on sisuliselt märkinud nii Läti valitsus kui ka komisjon, tagab tolliseadustiku artikli 221 lõige 3, et juhul kui tollivormistusjärgse muudatuste tegemise tulemusel võib tekkida vajadus teatada uuest tollivõlast, ei saa seda teha, kui algne tollivõlg on tekkinud rohkem kui kolm aastat enne seda, kui toll saadab või kavatseb saata deklarandile uue teatise. Kui kolmeaastane tähtaeg on möödunud, siis tollivõlg aegub ja seetõttu lakkab olemast tolliseadustiku artikli 233 tähenduses.(20)
            62. Isegi juhul, kui tollivõlg lakkab olemast ja uut teatist ei ole enam võimalik võlgnikule saata, võib tollideklaratsiooni tollivormistusjärgselt muudatuste tegemisele kui sellisele aegumistähtaja kehtestamata jätmisel olla teatavaid eeliseid. Nagu Läti valitsus kohtuistungil rõhutas, oleks sellise muudatuste tegemise võimalusega nõustumine endiselt kasulik tulevikus, juhul kui deklarandil on kavatsus importida liidu territooriumile identset kaupa.
            63. See, et tolliseadustiku artiklis 78 ei ole kindlaks määratud aegumistähtaega, mille möödumisel ei saa tollideklaratsiooni tollivormistusjärgselt enam muudatusi teha, ei takista siiski liikmesriike kõnealusele menetlusele sellist tähtaega kehtestamast. Liikmesriikide pädevust seda lünka täita ei tuleks minu arvates kahtluse alla seada, kuna liidu tollieeskirjad ei koosne üksnes tolliseadustiku sätetest või liidu tasandil nende rakendamiseks vastuvõetud sätetest, vaid ka siseriiklikult nende rakendamiseks vastuvõetud sätetest, nagu on ette nähtud tolliseadustiku artiklis 1.(21)
            64. Läti valitsus märkis sellega seoses Euroopa Kohtu istungil, et Läti Vabariik on kehtestanud tollile kolmeaastase tähtaja, mille jooksul võib alates algse tollideklaratsiooni esitamisest deklaratsioonidesse tollivormistusjärgselt muudatusi teha ning mis on analoogiline võlgnikule tollivõlast teatamise tähtajaga. Minu andmetel on Itaalias sarnane olukord.(22)
            65. Kuigi põhikohtuasjas on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne kontrollida, kas Läti õigusnormidega kehtestatakse tollivormistusjärgsele muudatuste tegemisele selline tähtaeg, näib teabe alusel, mida on esitanud eelotsusetaotluse esitanud kohus ja huvitatud pooled kohtuistungil, et kõnealuse muudatuste tegemise (ning selle alusel tollivõlast teatamise) puhul on nimetatud tähtajast kinni peetud (samuti on tollivõlast teatamise puhul kinni peetud kolmeaastasest tähtajast, mis on sätestatud tolliseadustiku artikli 221 lõikes 3) kõikide deklaratsioonide puhul, millele laiendati tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi. Toimikust nähtub, et esimene deklaratsioon kannab 4. juuni 2004. aasta kuupäeva ning Läti tolli otsus, millega teatatakse deklarandile asjaomastesse deklaratsioonidesse muudatuste tegemisest ja uuest tollivõlast, saadeti välja 31. mail 2007.
            66. Liikmesriigi otsus kehtestada kolmeaastane aegumistähtaeg, mida kohaldatakse tollideklaratsiooni tollivormistusjärgselt muudatuste tegemisele, näib olevat mõistlik ja kooskõlas aegumistähtajaga, mida kohaldatakse tollivõlast teatamisele ja mis on ette nähtud tolliseadustiku artikli 221 lõikes 3.(23) Samuti võimaldab see vältida seda, et tollideklaratsioonide tühistamatuse põhimõtet mõjutataks rohkem kui vaja.
            67. Erinevate aegumistähtaegade kehtestamine eri liikmesriikides või kehtivate tähtaegade kooseksisteerimine tähtaegade puudumisega teistes liikmesriikides võib siiski mõjutada tolliseadustiku ühetaolist kohaldamist liidus.
            68. Selliste erinevuste soovimatuid tagajärgi saaks leevendada asjakohaste meetmete võtmisega liidu tasandil kas liidu seadusandja poolt või vajadusel vastavalt tolliseadustiku artiklites 247 ja 247a ette nähtud korrale.(24)
            69. Seevastu, võttes arvesse seda, et tolliseadustiku artiklis 78 ei ole aegumistähtaega sätestatud, samuti arvestades liikmesriikide kõrvalpädevust, leian, et liidu kohus ei saa astuda liidu seadusandja asemele ja kehtestada kohtulikult konkreetset aegumistähtaega. Äärmisel juhul võiks liidu kohus kontrollida praegu kehtivate tollieeskirjade puhul liikmesriikide poolt tolliseadustiku artikli 78 lünga täitmiseks sätestatud aegumistähtaegade mõistlikkust võrdväärsuse ja tõhususe põhimõtteid arvestades.
            70. Sellega seoses mainin, ehkki sellist juhtumit ei pruugi arutusele tulla, et sellise kontrolli võib ette võtta näiteks seoses sellise liikmesriigi õigusnormidega, kes soovib tollideklaratsiooni tollivormistusjärgsele läbivaatamisele kehtestada aegumistähtaega, mis oleks lühem kolmeaastasest tähtajast, mida kohaldatakse tollivõlast teatamisele tolliseadustiku artikli 221 lõike 3 alusel.
            71. Sellisel juhul tuleks kontrollida, ega tollideklaratsioonidesse tollivormistusjärgselt muudatuste tegemise keeld lühema kui kolmeaastase tähtaja möödumisel ei takista tegelikult tolli täies mahus või osaliselt sisse nõudmast tollivõlga, mis on tekkinud enne tolliseadustiku artikli 221 lõikes 3 märgitud kolmeaastase tähtaja möödumist, see aga kahjustaks ühtlasi liidu finantshuve.
            72. Samamoodi ei tohi asjaolu, et teatav liikmesriik ei ole täpselt kindlaks määranud aegumistähtaega, mille möödumisel toll enam ei või tollideklaratsiooni tollivormistusjärgselt muudatusi teha, viia tolliseadustiku artikli 221 lõikes 3 sätestatud aegumistähtaja eiramiseni. Nagu ma juba eelnevalt mainisin, saab selline tollivormistusjärgne muudatuste tegemine olla kasulik vaid tuleviku jaoks, juhul kui deklarandil on kavatsus importida liidu territooriumile identset kaupa.
            73. Seetõttu teen ettepaneku lisada tolliseadustiku artikli 70 tõlgendamise kohta väljapakutud vastusele, et kõnealuse seadustiku artiklit 78 tuleb tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus see, kui liikmesriigi toll laiendab tollideklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi teistele tollideklaratsioonidele, k.a varasematele, tingimusel et kõikide asjaomaste deklaratsioonidega hõlmatud kaup on identne ning ilma et kõnealustesse deklaratsioonidesse tollivormistusjärgselt muudatuste tegemine võiks võimaldada tollil eirata aegumistähtaega, mida kohaldatakse võlgnikule tollivõlast teatamisele vastavalt tolliseadustiku artikli 221 lõikele 3; selle kontrollimine on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne.
            III. Ettepanek 
            74. Kõikidest eeltoodud kaalutlustest lähtudes teen ettepaneku vastata Augstākās tiesas Senātsi esitatud eelotsuse küsimustele järgmiselt:
            1. Nõukogu 12. oktoobri 1992. aasta määruse (EMÜ) nr 2913/92, millega kehtestatakse ühenduse tolliseadustik, artikli 70 lõige 1 ei reguleeri olukorda, kus kaupa kontrollitakse pärast selle vabastamist, samuti ei võimalda see laiendada mitme tollideklaratsiooniga hõlmatud kauba kontrolli tulemusi kaupadele, mis on hõlmatud teiste varasemate tollideklaratsioonidega, isegi kui kaup on identne.
            2. Määruse nr 2913/92 artiklit 78 tuleb tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus see, kui liikmesriigi toll laiendab tollideklaratsioonide tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemusi teistele tollideklaratsioonidele, k.a varasematele, tingimusel et kõikide asjaomaste deklaratsioonidega hõlmatud kaup on identne ning ilma et kõnealustesse deklaratsioonidesse tollivormistusjärgselt muudatuste tegemine võiks võimaldada tollil eirata aegumistähtaega, mida kohaldatakse võlgnikule tollivõlast teatamisele vastavalt tolliseadustiku artikli 221 lõikele 3; selle kontrollimine on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne.
            (1) . 
            (2)  –	Nõukogu 12. oktoobri 1992. aasta määrus, millega kehtestatakse ühenduse tolliseadustik (EÜT L 302, lk 1; ELT eriväljaanne 02/04, lk 307). Määruse sätteid on korduvalt muudetud, kuid need muudatused ei ole käesoleva kohtuasja seisukohast asjakohased. Olgu öeldud, et määrus nr 2913/92 tunnistati kehtetuks ja asendati Euroopa Parlamendi ja nõukogu 23. aprilli 2008. aasta määrusega (EÜ) nr 450/2008, millega kehtestatakse ühenduse tolliseadustik (ajakohastatud tolliseadustik) (ELT L 145, lk 1), mida kohaldatakse alles alates 24. juunist 2013.
            (3)  –	Vt selle kohta eelkõige 17. septembri 2009. aasta määrus liidetud kohtuasjades C‑404/08 ja C‑409/08: Investitionsbank Sachsen-Anhalt, punktid 28–30 ja seal viidatud kohtupraktika.
            (4)  –	Kohtujuristi kursiiv.
            (5)  –	Vt 4. märtsi 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑290/01: Derudder (EKL 2004, lk I‑2041, punkt 43).
            (6)  –	Vt selle kohta eelkõige 8. novembri 2012. aasta otsus kohtuasjas C‑268/11: Gülbahce, punktid 31 ja 32 ning seal viidatud kohtupraktika.
            (7)  –	Vt selle kohta kohtujurist Mischo 12. märtsi 2002. aasta ettepanek kohtuasjas C‑379/00: Overland Footwear, milles otsus tehti 5. detsembril 2002 (EKL 2002, lk I‑11133, ettepaneku punkt 57). Tähelepanuväärne on see, et Euroopa Kohus sedastas otsuses (vt punkt 22), et tal ei ole vaja teha otsust tolliseadustiku artikli 78 tõlgendamise kohta.
            (8)  –	Hindamisruumi kohta vt 12. juuli 2012. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑608/10, C‑10/11 ja C‑23/11: Südzucker jt, punkt 48, ja muudatuste tegemise võimalikkuse kohta ka juhul, kui kauba füüsiline kontroll ei ole võimalik, vt eespool viidatud kohtuotsus Südzucker jt, punkt 50, ja 22. novembri 2012. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑320/11, C‑330/11, C‑382/11 ja C‑383/11: Digitalnet jt, punkt 66.
            (9)  –	Igaks juhuks meenutan, et Euroopa Kohus on juba otsustanud, et see väljend hõlmab nii tehnilisi vigu ja puudusi kui ka kohaldatava õiguse tõlgendusvigu: vt eelkõige 14. jaanuari 2010. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑430/08 ja C‑431/08: Terex Equipment jt (EKL 2010, lk I‑321, punkt 56 ja seal viidatud kohtupraktika).
            (10)  –	Vt selle kohta Berr, C. J. ja Trémeau, H., Le droit douanier communautaire et national , 6 e  édition, Economica, Paris, 2004, lk 179.
            (11)  –	Vt selle kohta 20. oktoobri 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑468/03: Overland Footwear (EKL 2005, lk I‑8937, punkt 64).
            (12)  –	Vt kohtujurist Poiares Maduro ettepanek eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear, milles otsus tehti 20. oktoobril 2005, ettepaneku punkt 33.
            (13)  –	Vt tolliseadustiku põhjendus 6.
            (14)  –	Idem .
            (15)  –	Vt tolliseadustiku põhjendus 5.
            (16)  –	Vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Overland Footwear, punkt 53, ning eespool viidatud kohtuotsus Terex Equipment jt, punkt 63. Tagasimaksmist reguleerib tolliseadustiku artikkel 236: vt eespool viidatud kohtuotsus Terex Equipment jt, punkt 64 ja seal viidatud kohtupraktika.
            (17)  –	Vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Derudder, punkt 45.
            (18)  –	Vt selle kohta seoses siseriiklike asutuste teostatud kauba (veiseliha) tollivormistusjärgse kontrolliga, mille tulemusena esitati majandustegevuses osalejale antud eksporditoetuste tagasimaksmise nõuded, 30. novembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑436/98: HMIL (EKL 2000, lk I‑10555, punkt 83 ja seal viidatud kohtupraktika).
            (19)  –	Vt selle kohta 21. juuni 2012. aasta otsus kohtuasjas C‑294/11: Elsacom, punkt 29 ja seal viidatud kohtupraktika.
            (20)  –	Vt selle kohta 23. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑201/04: Molenbergnatie (EKL 2006, lk I‑2049, punktid 40 ja 41) ja 28. jaanuari 2010. aasta otsus kohtuasjas C‑264/08: Direct Parcel Distribution Belgium (EKL 2010, lk I‑731, punkt 43).
            (21)  –	Euroopa Kohus on otsustanud seoses kohtuasjaga, mis käsitles küsimust, kuidas tõlgendada tolliseadustiku artikli 236 lõiget 2, mis piirab sellise tollimaksu, mis ei tulene seadusest, tagasimaksmist kolme aastaga, et sõltumata asjaolust, kas mõistlik aegumistähtaeg on kehtestatud siseriikliku õigusega või liidu õigusega, on sellise tähtaja kindlaksmääramine õiguskindluse huvides ning see ei takista isikul liidu õiguskorraga antud õiguste kasutamist: vt 14. juuni 2012. aasta otsus kohtuasjas C‑533/10: CIVAD, punkt 23.
            (22)  –	Vt 8. novembri 1990. aasta seadusandliku dekreedi nr 374/90 artikli 11 lõige 1, milles on täpsustatud: [ l ] a revisione (dell’accertamento divenuto definitivo) e’ eseguita d’ufficio, ovvero quando l’operatore interessato ne abbia fatta richiesta con istanza presentata, a pena di decadenza, entro il termine di tre anni dalla data in cui l’accertamento e divenuto definitivo . Vt ka De Cicco, A., Legislazione e tecnica doganale , G. Giappichelli Editore, Torino, 2003, lk 524.
            (23)  –	Samuti tähtajaga, mida kohaldatakse tolliseadustiku artikli 236 lõike 2 alusel sellise tollimaksu tagasimaksmise taotlustele, mis ei tulene seadusest.
            (24)  –	Tegemist on nn regulatiivmenetlusega, mille raames komisjoni abistab tolliseadustiku rakendamiseks vajalike meetmete võtmisel tolliseadustiku komitee.