CELEX: 62005CC0383
Language: hu
Date: 2006-11-16 00:00:00
Title: Mengozzi főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2006. november 16. # Raffaele Talotta kontra belga állam. # Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Cour de cassation - Belgium. # Letelepedés szabadsága - Az EK-Szerződés 52. cikke (jelenleg, módosítást követően EK 43. cikk) - Önálló vállalkozói tevékenységet folytató külföldi illetőségű adózó - Minimális adóalap meghatározása kizárólag a külföldi illetőségű adózók tekintetében - Közérdekre alapított igazolás - Adóellenőrzések hatékonysága - Hiány. # C-383/05. sz. ügy

PAOLO MENGOZZI
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2006. november 16. 1(1)
      
      C‑383/05. sz. ügy
      Raffaele Talotta
      kontra
      État belge
      (a Cour de cassation [Belgium] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Letelepedés szabadsága – Jövedelemadó – Adóalap – A külföldi és belföldi illetőségű adózók közötti hátrányos megkülönböztetés” Bevezetés
      1.     A belga Cour de Cassation az EK‑Szerződés 43. cikkének értelmezésére vonatkozóan az EK 234. cikk alapján előzetes döntéshozatal
         iránti kérelmet nyújtott be a Bírósághoz.
      
      2.     A kérdést előterjesztő bíróság lényegében azt kívánja megtudni a Bíróságtól, hogy a minimális adóalapot kizárólag a külföldi
         illetőségű adózók tekintetében előíró belga jogszabály ellentétes‑e a letelepedés szabadságára vonatkozó elvekkel.
      
       A jogi háttér
       Az alkalmazandó közösségi jog
      3.     Az alapügy az EK‑Szerződés letelepedés szabadságára vonatkozó rendelkezéseinek vizsgálatát igényli. E szabályozás központi
         rendelkezése az EK 43. cikk, amely elismeri a közösségi állampolgárok elsődleges (második bekezdés) és másodlagos (első bekezdés)
         letelepedési jogát.
      
      4.     Ez a cikk kimondja:
      „Az alábbiakban megállapított rendelkezéseknek megfelelően tilos a valamely tagállam állampolgárainak egy másik tagállam területén
         történő szabad letelepedésére vonatkozó minden korlátozás. Ezt a rendelkezést azokra a korlátozásokra is alkalmazni kell,
         amelyek képviseletnek, fióktelepnek vagy leányvállalatnak egy tagállam valamely tagállamban letelepedett állampolgára által
         történő alapítására vonatkoznak.
      
      A szabad letelepedés magában foglalja a jogot gazdasági tevékenység önálló vállalkozóként történő megkezdésére és folytatására,
         vállalkozások, így különösen a 48. cikk második bekezdése szerinti társaságok alapítására és irányítására, a letelepedés országának
         joga által a saját állampolgáraira előírt feltételek szerint, figyelemmel a tőkére vonatkozó fejezet rendelkezéseire is.”
      
      5.     A letelepedés szabadságát korlátozó intézkedések alkalmazásának indokait az EK 46. cikk (1) bekezdése tartalmazza, amely előírja:
      „E fejezet rendelkezései és az azok alapján hozott intézkedések nem érintik azoknak a törvényi, rendeleti és közigazgatási
         rendelkezéseknek az alkalmazhatóságát, amelyek közrendi, közbiztonsági vagy közegészségügyi okokból különleges elbánást írnak
         elő a külföldi állampolgárokra nézve.”
      
       A nemzeti jog
      6.     A jövedelemadóról szóló 1992. évi törvény (a továbbiakban: CIR 1992) 342. cikke így szól:
      „1. § Akár az érintett személy, akár a hatóság általi bizonyítás hiányában a 23. cikk 1. §‑ának 1. és 2.°pontjában előírt jövedelmet
         vagy nyereséget minden adózó esetében legalább három másik hasonló adózó átlagos jövedelme vagy nyeresége alapján kell megállapítani
         azzal, hogy adott esetben figyelembe kell venni a befektetett tőkét, a forgalmat, az alkalmazotti létszámot, a használt gépjárművek
         számát, a használt területek bérleti értékét, valamint minden egyéb lényeges információt.
      
      A hatóság e célból az érintett szakmai szervezetekkel egyetértésben átalány‑adóalapot állapíthat meg.
      A fenti bekezdésben említett átalány-adóalapot három egymást követő adóévre lehet megállapítani.
      […]
      2. §      A Király az 1. § (1) bekezdésében foglalt szempontok alapján meghatározza a Belgiumban tevékenységet végző külföldi cégek
         esetében a minimális adóköteles jövedelmet.”(2)
      
      7.     A CIR 1992 végrehajtásáról szóló 1993. augusztus 27‑i királyi rendelet 182. cikke különösen a következőkről rendelkezik:
      „1. § A Belgiumban tevékenységet végző külföldi cégek esetében a minimális adóköteles jövedelmet, amely a jövedelemadóról szóló
         1992. évi törvény 342. cikke 1. §‑ának (1) bekezdésében előírt jövedelem-összehasonlító eljárás alapján adóztatható, a következőképpen
         kell meghatározni: […]:
      
      […]
      A kereskedelmi és a szolgáltatási ágazathoz tartozó 3 vállalkozás:
      a)      […] horeca(3)‑ágazat [hotel, étterem, egyéb vendéglátóhely] […]:1000 [BEF] forgalom után 100 [BEF](4), de minimum 300 000 [BEF] alkalmazottanként (átlagos alkalmazotti létszám az adott évben);
      
      […]
      2. §      Minden más esetben az 1. § alapján meghatározott adóköteles jövedelem nem lehet alacsonyabb, mint 400 000 [BEF].”(5)
      
       Tényállás, az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés és a Bíróság előtti eljárás
      8.     A Luxemburgi Nagyhercegségben lakó R. Talotta éttermet működtet a belgiumi Arlonban. A CIR 1992. 227. és 228. cikke alapján
         Belgiumban a külföldi illetőségű természetes személyek által kizárólag az e tagállamban szerzett jövedelmeket terhelő adó
         megfizetésére köteles, mivel nem belga adóilletőségű, és nincs ott vagyona.
      
      9.     Az 1992. adóévre R. Talotta késedelmesen nyújtotta be a jövedelemadójára vonatkozó bevallását. Ezenkívül R. Talotta számvitelét
         az adóhatóság számos szabálytalanság miatt nem találta megfelelőnek, ezért R. Talottát tájékoztatta azon szándékáról, hogy
         a CIR 1992 342. cikkének 2. §‑a alapján az adót az e rendelkezést végrehajtó királyi rendelet 182. cikkében meghatározott
         minimális adóköteles jövedelem alapján, átalányalapon, hivatalból állapítja meg.
      
      10.   Az adóhatóság megállapította, hogy R. Talottának hat alkalmazottja van. A kivetett adót a királyi végrehajtási rendelet 182. cikkében
         az éttermi ágazatra vonatkozóan meghatározott minimális összeg alapján, különösen az alkalmazottankénti 300 000 BEF figyelembevételével,
         összesen 1 800 000 BEF összegben állapították meg.
      
      11.   R. Talotta ezen adókivetés ellen panaszt nyújtott be, panaszát azonban nem támasztotta alá bizonyítékokkal, és az adóhatóság
         kettő, ez irányú felhívásának ellenére álláspontját később sem erősítette meg dokumentumok benyújtásával.
      
      12.   R. Talotta a Cour d’appel de Liège előtt keresetet nyújtott be az adóügyi főigazgatóság panaszt elutasító határozata ellen.
      13.   Keresetének elutasítását követően R. Talotta felülvizsgálati kérelmet nyújtott be a Cour de cassationhoz, amely az EK 43. cikk
         értelmezésével kapcsolatos kétségei miatt úgy határozott, hogy felfüggeszti az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából
         a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
      
      „Az EK‑Szerződés 43. cikkét (korábbi 52. cikkét) akként kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes a nemzeti jog olyan rendelkezése,
         mint a jövedelemadóról szóló 1992. évi törvény 342. cikke 2. §‑ának végrehajtására elfogadott, 1993. augusztus 27‑i királyi
         rendelet 182. cikke, amely szerint a minimális adóalap kizárólag a külföldi illetőségű személyekre alkalmazandó?”
      
      14.   Az Európai Közösségek Bírósága eljárási szabályzatának 23. cikke alapján R. Talotta, a belga kormány és az Európai Közösségek
         Bizottsága írásbeli észrevételeket nyújtottak be.
      
       Jogi elemzés
       Előzetes megjegyzések
      15.   A Bírósághoz előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés a közvetlen adókra vonatkozik. E tekintetben meg kell jegyezni,
         hogy a közvetlen adók területén a jogalkotói hatáskör gyakorlása a tagállamokat illeti, az utóbbiak ettől függetlenül kötelesek
         ezt a hatáskört a közösségi alapelvek – többek között azon alapszabadságok, amelyeken a belső piac létrehozása és működése
         alapszik – tiszteletben tartásával gyakorolni.(6)
      
      16.   Vitathatatlan, hogy a jelen ügyben a letelepedés EK 43. cikke szerinti szabadságának az alapelve alkalmazandó, mivel a kérdést
         előterjesztő bíróság határozatából kiderül, hogy R. Talotta ezt a szabadságot élvezte azáltal, hogy a lakóhelyétől eltérő
         másik tagállamban önálló vállalkozóként folytatott állandó tevékenységet. Ezért e rendelkezéssel kapcsolatban kell a szóban
         forgó belga szabályozás összeegyeztethetőségét értékelni.
      
      17.   Az EK 43. cikk önálló vállalkozói tevékenységek megkezdésére és folytatására a letelepedés országának állampolgáraira előírt
         feltételekkel megegyező feltételeket (úgynevezett nemzeti bánásmódot) biztosít valamennyi közösségi állampolgárnak, aki másik
         tagállamba akár csak másodlagosan, önálló vállalkozói tevékenység folytatása céljából letelepszik, és tilos minden, állampolgárságon
         alapuló nyílt vagy rejtett hátrányos megkülönböztetés.(7)
      
      18.   Meg kell állapítani, hogy az alapügy tárgyát képező szabályozás az érintett adózó állampolgárságától függetlenül alkalmazandó.
         Azonban a lakóhely vagy a származási hely kritériumán alapuló eltérő bánásmód bizonyos körülmények között ugyanazon eredményhez
         vezet, mint az állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetés.
      
      19.   A Bíróság töretlen ítélkezési gyakorlata szerint ugyanis nemcsak az állampolgárságon alapuló nyílt megkülönböztetés tilos,
         hanem a megkülönböztetés minden olyan formája is, amelyek más megkülönböztető jegyek alkalmazásával tulajdonképpen azonos
         eredményre vezet, ahol a hátrányos megkülönböztetés alatt különböző szabályoknak hasonló helyzetekre való alkalmazását, vagy
         pedig ugyanazon szabálynak olyan helyzetekre történő alkalmazását kell érteni, amelyek objektív kritériumokon alapuló összehasonlítás
         szerint különböznek(8).
      
      20.   A valószínűsíthetően hátrányos megkülönböztetéshez vezető egyenlőtlen bánásmód fogalmával kapcsolatban utalok arra, hogy valamely
         különbözőképpen kezelt helyzet nem minősül hátrányos megkülönböztetésnek, ha az érintett közösségi állampolgárt nem éri hátrány
         a fogadó ország állampolgárával szemben.(9)
      
      21.   Ugyanígy a lakóhely szerinti eltérő bánásmódnak is hátrányos megkülönböztetést kell megvalósítania ahhoz, hogy ez a bánásmód
         állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetésnek minősüljön.
      
      22.   A közvetlen adók területén a Bíróság megállapította, hogy a lakóhely szerinti eltérő bánásmód önmagában nem jelent hátrányos
         megkülönböztetést, mivel ez a kritérium főszabály szerint az adózó származási országával való kapcsolatára utal, így indokolt
         az eltérő adójogi bánásmód(10).
      
      23.   E tekintetben a Bíróság megállapította, hogy valamely tagállamban általában a belföldi vagy külföldi illetőségűek helyzete
         nem egyforma, mivel közöttük jövedelemforrásuk, személyes teherviselő képességük, valamint személyes és családi helyzetük
         figyelembevétele tekintetében objektív különbségek vannak(11).
      
      24.   A Bíróság kifejtette továbbá, hogy az olyan adókedvezmény, amelyben a külföldi illetőségűek nem részesülnek, az adózók e két
         kategóriája között a Szerződés értelmében hátrányos megkülönböztetésnek minősülhet, ha e tekintetben a helyzetek között nem
         áll fenn olyan objektív különbség, amely igazolná az e két adózói kategória között e ponton fennálló eltérő bánásmódot(12).
      
      25.   A Bíróság érvelése szerint a belföldi és külföldi illetőségűek között hátrányos megkülönböztetés csak akkor állhat fenn, ha
         a különböző tagállamokban lévő lakóhelyükre tekintet nélkül bebizonyosodna, hogy az adózók két kategóriája a szóban forgó
         nemzeti rendelkezések céljára és tárgyára tekintettel hasonló helyzetben van(13).
      
      26.   Ha érdemben vizsgáljuk az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdést, a fenti megállapításokból következik, hogy annak
         megítéléséhez, hogy a szóban forgó rendelkezések az EK 43. cikkben tiltott hátrányos megkülönböztetéshez vezetnek-e, meg kell
         vizsgálni, hogy e rendelkezések azáltal, hogy a minimális adóalapok alkalmazását kizárólag a külföldi illetőségű személyek
         esetében írják elő, ezen utóbbiak hátrányára eltérő bánásmódot valósítanak‑e meg, és hogy ezen eltérő bánásmód a belföldi
         és külföldi illetőségű adózók esetleges hasonló helyzete közötti, (lakóhely szerinti) állampolgárságon alapuló közvetett hátrányos
         megkülönböztetésnek minősül‑e.
      
       A szóban forgó nemzeti jogszabály vizsgálata
       A hátrányos elbánásról
      27.   A CIR 1992 342. cikkének 1 §‑a az akár belföldi, akár külföldi illetőségű természetes személyek jövedelemadó-alapjának meghatározására
         különböző átalányadózási módszereket ír elő az adózó általi bizonyítás vagy legalábbis az adóhatóság számára hasznos adatok
         hiányában. E rendelkezés 2 §‑a alapján „a Belgiumban tevékenységet végző külföldi cégek esetében a minimális adóköteles jövedelmet”,
         amely ugyanezen cikk 1 §‑a alapján jövedelem-összehasonlító eljárás (a továbbiakban: összehasonlító eljárás) alapján adóztatható,
         királyi rendelet állapította meg. E rendelkezés minden esetben meghatároz adóköteles fix minimumösszegű mutatókat (a jelen
         ügyben érintett ágazat tekintetében a forgalmat vagy az alkalmazottak számát), amelyekre a minimális adóalap kiszámításának
         kritériumai alkalmazandók.
      
      28.   Az alapeljárás felei azzal kapcsolatban, hogy a szóban forgó belga jogszabályból kifolyólag fennáll‑e egyenlőtlen bánásmód
         a külföldi illetőségűek hátrányára, különböző következtetésekre jutnak azáltal, hogy e jogszabályt különbözőképpen értelmezik.
      
      29.   R. Talotta a belga kormánnyal szemben kifogásolja, hogy bár fakultatív, a minimális adóalap alkalmazása nem csak utolsó sorban
         történik, vagyis amikor az adóhatóság az ehhez szükséges adatok hiányában az adóalap meghatározásához nem tud más átalányadózási
         módszerhez folyamodni. Azt állítja, hogy ezen adóalapok ezzel szemben olyan minimumösszegeket jelentenek, amelyeket minden
         egyes alkalommal figyelembe vesznek, ha azok magasabbak a CIR 1992 342. cikkének 1. §‑ában megállapított különböző átalányadózási
         módszerek alapján meghatározott adóalapoknál.
      
      30.   Még ha a szóban forgó jogszabály értelmezéséről szóló végleges döntés a nemzeti bíróságra hárul is, R. Talotta megjegyzései
         e tekintetben nem megalapozatlanok, mivel az 1992. CIR 342. cikke 2. §‑ának a királyi végrehajtási rendelet 182. cikkével
         összefüggésben értelmezett szövegéből nem vezethető le, hogy az adóalap meghatározása ilyen módjának másodlagos jellege van,
         és hogy ahhoz csak utolsó sorban lehet folyamodni. Ugyanígy e rendelkezések szövegéből nem derül ki, hogy a minimális átalány-adóalapnak
         fakultatív jellege lenne.
      
      31.   A királyi végrehajtási rendelet 182. cikke ugyanis annak megállapítására szorítkozik, hogy „a Belgiumban tevékenységet végző
         külföldi cégek esetében a minimális adóköteles jövedelem […] jövedelem-összehasonlító eljárás alapján adóztatható”, nem jelzi
         azonban, hogy e minimumösszeg fakultatív‑e, és nem pontosítja, hogy az a jövedelem-összehasonlító eljárás keretében alkalmazandó‑e,
         vagy csak akkor, ha ezen utóbbi alkalmazása nem lehetséges.
      
      32.   Ennek következtében úgy tűnik, hogy a minimális adóköteles összeg alatt egy minimális adómértéket kell érteni, vagyis olyan
         összeget, amely minden más körülménytől függetlenül adóztatható, és amelyet ezért figyelembe kell venni, ha magasabb az összehasonlító
         eljárás szokásos számítási módjával meghatározott adóköteles összegnél. Tehát olyan eszközről van szó, amelynek az a rendeltetése,
         hogy az összehasonlító eljárás keretében alkalmazzák. Vagyis nem önálló adóalap-meghatározási módról van szó, amelyet az adóhatóság
         a mérlegelési jogkörében és tisztán másodlagosan akkor alkalmaz, ha az összehasonlító eljárást nem lehet alkalmazni.
      
      33.   E kizárólag külföldi illetőségűekre alkalmazandó minimális átalányalapok – amennyiben ezek az előbbiek esetében minden más
         azonos feltétel mellett magasabb adót eredményezhetnek, mint a belföldi illetőségűek esetében – vezethetnek az előbbiekre
         nézve hátrányos eltérő bánásmódhoz.
      
      34.   És e szabályozás hátrányos jellegét nem zárja ki az, hogy alkalmazása rendszerint nem hátrányos a külföldi illetőségűek adózókkal
         szemben. Ugyanis az olyan adójogi szabályozást, amely csak néha érinti hátrányosan a külföldi illetőségű adózókat, a letelepedés
         szabadságának elvével összeegyeztethetőnek tekinteni azáltal, hogy az esetenként fellépő hátránynak csekély jelentősége van,
         egyenértékű lenne az úgynevezett „csekély” hátrányos megkülönböztetéssel, ami által az EK 43. cikk szerinti általános tilalom
         értelmét vesztené(14).
      
      35.   Továbbá azon a véleményen vagyok, hogy a külföldi illetőségűeket hátrányosan érintő egyenlőtlen bánásmód akkor is levezethető
         e jogszabályból, ha azt a belga kormány által javasolt módon kellene értelmezni.
      
      36.   Mivel az adóhatóság a külföldi illetőségűek adóköteles jövedelmének meghatározása során, ha az összehasonlító eljárás alkalmazásának
         objektív nehézségeibe ütközik, alkalmazhatja kizárólag a vitatott minimális adóalapot, a belföldi illetőségűek adóköteles
         jövedelmének meghatározása során ezzel szemben köteles felkutatni azokat az adatokat, amelyek az átalányadózás meghatározásához
         szükségesek. Ennek következtében az adóhatóság, mivel az adóköteles jövedelem megállapítási eljárásának egy bizonyos pontján
         kizárólag a külföldi illetőségűek esetében alkalmazhatja a minimális adóalapot, nem köteles megállapítani az adóköteles jövedelmet,
         legyen szó akár átalányösszegről.
      
      37.   A belga kormány továbbá azt állítja, hogy a szóban forgó eltérő elbánás nem jelent hátrányos megkülönböztetést, mivel a külföldi
         illetőségűeket nem érinti hátrányosan. Véleménye szerint a minimális adóalap meghatározása céljából a királyi végrehajtási
         rendeletben felállított kritériumok már nem igazodnak a valós gazdasági tartalomhoz, és ezért e kritériumok alkalmazása kedvezőbbnek
         bizonyul az érintett adózók számára, mivel alacsonyabb összegű adóval sújtják őket annál, mint amellyel az összehasonlító
         eljárás alapján a megfelelő belföldi illetékességű adózókat.
      
      38.   A számítási kritériumokkal kapcsolatban, amelyek nem tűnnek úgy, hogy elhanyagolható összegű minimális átalányadó-alap megállapításához
         vezetnének, a belga kormány mégsem hozott fel – különösen az összehasonlító eljárás alapján a belföldi illetőségű adózók esetében
         meghatározható adóköteles jövedelem tekintetében – arra vonatkozó bizonyítékokat, hogy ezek az adóalapok rendszerint magasabbak,
         mint a királyi végrehajtási rendelet 182. cikkének alkalmazásából adódók.
      
       Az objektíve összehasonlítható helyzetek fennállásáról
      39.   Arra a közbenső következtetésre jutva, hogy az adóalap megállapításánál a külföldi illetőségű adózókat a belföldi illetőségű
         adózókhoz képest eltérően és hátrányosabban kezelik, mivel az előbbiekre minimális adóalapok alkalmazandók, meg kell vizsgálni,
         hogy a szóban forgó jogszabály valóban megvalósítja‑e az EK 43. cikk(15) rendelkezéseivel ellentétes hátrányos megkülönböztetést, még ha az az érintett adózók állampolgárságától függetlenül is alkalmazandó.
      
      40.   Ahogy a fenti 16. és 17. pontban említettem, az EK 43. cikk nemcsak az állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetést,
         de azon hátrányos megkülönböztetést is tiltja, amelyek bár más kritériumokon alapulnak, hasonló eredményhez vezetnek.
      
      41.   A fentiek fényében a hátrányos bánásmódhoz vezető, kizárólag a külföldi illetőségűekre alkalmazandó szóban forgó szabályozás
         állampolgárságon alapuló közvetett hátrányos megkülönböztetést valósíthat meg(16).
      
      42.   Azonban, amint a fenti 19–23. pontban jeleztem, ahhoz, hogy a közvetlen adók területén a lakóhely miatti eltérő bánásmód hátrányos
         megkülönböztetésnek minősüljön, elengedhetetlen, hogy ez a kritérium ne legyen semmiféle kapcsolatban a szóban forgó adójogi
         rendelkezésekkel, vagyis hogy a külföldi és belföldi illetőségű adózók e rendelkezések célját és tartalmát tekintve az eltérő
         bánásmódot nem indokoló hasonló helyzetben legyenek.
      
      43.   Az adójogszabály esetleges hátrányosan megkülönböztető jellegének a meghatározása céljából a külföldi és a belföldi illetőségűek
         helyzetének az összehasonlítása során az adójogi bánásmódot nem összességében kell figyelembe venni, amely esetben a külföldi
         illetőségűek soha nem lesznek a belföldi illetőségű adózókkal azonos helyzetben, hacsak az előbbi teljes vagy közel teljes
         jövedelmét nem ebben az országban szerzi, hanem kizárólag a szóban forgó jogszabály által figyelembe vett helyzetek szempontjából(17).
      
      44.   Ennek következtében meg kell tehát vizsgálni, hogy a Belgiumban szerzett jövedelem adózási célból történő megállapítására
         tekintettel a belföldi és külföldi illetékességűek helyzete felvet‑e olyan objektív különbségeket, amelyek a minimális adóalap
         alkalmazását kizárólag a külföldi illetékességűek esetében indokolják.
      
      45.   Először is emlékeztetni kell arra, hogy a jelen ügyben R. Talotta Belgiumban az ott szerzett jövedelme után adózott. Különösen
         olyan egyedi jövedelemkategóriára vonatkozóan kellett átalányadót fizetnie, amelybe a Belgium területén önálló vállalkozóként
         szerzett jövedelmek tartoznak.
      
      46.   Az iratokból kitűnik, hogy a belga jogszabály bizonyos típusú jövedelmeket adózási szempontból figyelembe vesz mind a belföldi,
         mind a külföldi illetőségű természetes személyek esetében, és ezen utóbbi jövedelmeket mindkét adózói kategória esetében hasonló
         feltételek mellett adóztatja.
      
      47.   Ebből következik, hogy a jövedelemtípusok és azok adóztatásának módja tekintetében a belga jogszabály nem tesz objektív különbséget
         az érintett adózók között illetőségük alapján. Más szóval ez a jogszabály a belföldi és a külföldi illetőségűeket az adóköteles
         jövedelemkategória, vagyis az adóalap tekintetében és az adó számítása, vagyis e jövedelmek adóztatásának feltételei tekintetében
         azonos szintre helyezi. Ezen adózási szempontokból ezért az adózók mindkét, azonos önálló vállalkozói tevékenységet folytató
         kategóriája teljesen azonos helyzetben van.
      
      48.   Az iratokból továbbá kitűnik, hogy a belföldi és külföldi illetőségű adózók azonos helyzetben vannak az adóbevallásuk, valamint
         a belga adóhatóság által elvégzendő ellenőrzés és vizsgálat módja tekintetében is.
      
      49.   A minimális adóalap kizárólag külföldi illetőségű adózók esetében történő alkalmazása ezzel szemben az adózási szempontból
         egyébként – mint említésre került – teljesen azonos helyzetben lévő két adózói kategória közötti eltérő bánásmódnak minősül
         az adójogi bánásmódjuk szempontjából.
      
      50.   Az ilyen eltérő bánásmód hátrányosan megkülönböztető jellege csak akkor zárható ki, ha az adóalap adózási célú megállapítása
         tekintetében arra visszavezethető objektív különbségek állnának fenn, hogy az érintett adózók adóilletősége különböző helyen
         található.
      
      51.   E tekintetben a belga kormány azzal érvel, hogy a belga területen kívüli illetőséggel rendelkező adózók adóalapjának megállapítása
         során olyan objektív nehézségek merülnek fel, amelyek az adóhatóság vizsgálati és ellenőrzési hatáskörének területi korlátaiból
         adódnak. Ezen érvelés szerint az adóhatóság a nem belga illetőséggel rendelkező adózó esetében az adóalap-megállapításnak
         csak a belga területen fellelhető adataival rendelkezik, amelyek általában nem elegendők ahhoz, hogy az összehasonlító eljárás
         keretében a hasonló adózóknál összehasonlítási pontokat találjon. A belga kormány a külföldi fellelhetőség esetén nehezen
         értékelhető releváns tényezők példájaként említi az adózó lakóhelyének országában történő nyersanyagbeszerzést vagy a belgiumi
         tevékenységéhez használt jármű regisztrációját ebben az országban.
      
      52.   Ezen elmélet szerint, ha az adóalap meghatározásához szükséges tényezők a belga területen kívül találhatók, lehetetlen valamely
         külföldi illetőségű személy adóalapjának az összehasonlító eljáráson keresztül történő átalányjellegű meghatározása, ezért
         indokolt a minimális adóalapok alkalmazása.
      
      53.   A jelen üggyel kapcsolatban a belga kormány hangsúlyozza, hogy az adóhatóság számára R. Talotta másik tagállambeli lakóhelye
         miatt lehetetlen volt értékelnie az összehasonlító eljárás alapját képező átalányszámításhoz elengedhetetlen tényezőket.
      
      54.   Különösen a belga kormány szerint az adóhatóság nem tudta megbízható módon értékelni azon ténybeli elemeket, amelyeken R. Talotta
         forgalmának átalányjellegű meghatározása alapszik, amely az ő részéről az összehasonlító eljárás esetében elengedhetetlen.
         Mivel az éves forgalmat meghatározó alapvető adatok hiánya és csak egyetlen megbízható adat rendelkezésre állása – vagyis
         R. Talotta alkalmazottainak a száma – önmagában nem teszi lehetővé az összehasonlító eljárás alkalmazását, minimális átalány-adóalap
         alkalmazására volt szükség.
      
      55.   A belga kormány szerint az ilyen nehézségek, amelyekkel az adóhatóság a külföldi illetőségűek adóalapjának a megállapítása
         során általában találkozik, nem érintik a belföldi illetőségűek helyzetét, amelyek esetében az összehasonlító eljárás alapján
         mindig megállapítható az adóalap, anélkül hogy az átalány-adóalap alkalmazására szükség lenne.
      
      56.   Az érvelés második részében a belga kormány továbbá előadja, hogy még ha bizonyos körülmények között az összehasonlító eljárás
         alkalmazása a belföldi illetőségűek helyzetét tekintve sem lenne lehetséges, akkor sincs szüksége a minimális adóalap alkalmazására
         ez utóbbiak esetében, mivel az adóhatóságnak lehetősége van a tények vagy körülmények alapján történő adóztatásra.
      
      57.   A belga kormány elmélete alapján ezzel szemben ez a módszer nem alkalmazható a külföldi illetőségű adózókra, mivel esetükben
         lehetetlen lenne meghatározni, hogy e mutatók alapján meghatározott jövedelmük mely része kapcsolódik a belgiumi tevékenységükhöz,
         illetve mely része kapcsolódik a lakóhely szerinti országban gyakorolt tevékenységükhöz.
      
      58.   Ezen érvelés alapján, mivel a külföldi illetőségűek adóalapjának meghatározásában az összehasonlító eljárásnak nincs alternatív
         módja, kizárólag ezen adózói kategória esetében van szükség a minimális átalányadó alkalmazására.
      
      59.   A belga kormány szerint a külföldi illetőségű adózók adóalapjának megállapításával kapcsolatos objektív nehézségekre tekintettel
         a külföldi és a belföldi illetőségű adózók nincsenek hasonló helyzetben. Következésképpen e két, objektíve össze nem hasonlítható
         helyzetben lévő adózói kategória közötti, a Belgiumban végzett tevékenység adóalapjának meghatározásával kapcsolatos eltérő
         bánásmódot nem lehet hátrányosan megkülönböztetőnek minősíteni.
      
      60.   Nem értek egyet ezzel az állásponttal.
      61.   Véleményem szerint a különböző lakóhely az adóalap megállapítására tekintettel, amely – emlékeztetek – a Belgiumban szerzett
         jövedelemre vonatkozik, semmiképpen nem jelent különbséget az adózók helyzete között.
      
      62.   Véleményem szerint ugyanis a belga kormány által hivatkozott és az összehasonlító eljárásban szükséges átalányszámítás alapjául
         szolgáló tények meghatározására vonatkozó nehézségek függetlenek az adózó adóilletőségétől.
      
      63.   Különösen emlékeztetek arra, hogy a jelen üggyel kapcsolatban a belga kormány a minimális átalányadót azzal indokolja, hogy
         az adóhatóság nem tudja megállapítani R. Talotta forgalmát. Ez utóbbi valós forgalmát az alapanyagok beszerzésére és az éttermi
         tevékenység raktárkészletére vonatkozó megbízható adatok hiányában nem lehetett meghatározni; e tényezőket lehetetlen volt
         megvizsgálni, mivel R. Talotta szállítói valószínűleg Belgium területén kívül találhatók.
      
      64.   Ez az érv nem meggyőző.
      65.   Az adóhatóságok ellenőrzési és vizsgálati hatásköre valóban a belga területre korlátozott, és valóban elismerhetjük, hogy
         az adóhatóság a Belgiumon kívül található bizonyos ténybeli elemek megállapítása során nagyobb nehézségekbe ütközhet, ezek
         azonban az ilyen korlátozások vagy nehézségek ellenére nem feltétlenül az adózó külföldön található lakóhelyével vannak összefüggésben.
      
      66.   Meg kell ugyanis állapítani, hogy főszabály szerint az összehasonlító eljárásban releváns tényezők nem érintenek olyan szempontokat,
         amelyek összefüggésben vannak az adózó lakóhelyével, mivel az összehasonlító eljárásban azokat a tényezőket veszik figyelembe,
         amelyek a Belgium területén gyakorolt önálló tevékenységre vonatkoznak.
      
      67.   Még ha e szempontok megállapítása során figyelembe is kellene venni a belga területen kívüli tényezőket, ezen értékelés nem
         szükségszerűen kapcsolódik az érintett adózó lakóhelyéhez. Ugyanis a saját adóilletékességétől függetlenül minden adózó fordulhat
         külföldi szállítóhoz, amely megnehezíti a forgalmának átalányjellegű megállapítását.
      
      68.   Ilyen körülmények között egyforma nehézségek merülnek fel az adóalap megállapítása során mind a belgiumi illetőségű, mind
         a külföldi illetőségű adózó esetében.
      
      69.   Továbbá még ha igaz is a belga kormány azon állítása, hogy az CIR 1992 342. cikkének 1. §‑a alapján az összehasonlító eljárásban
         az adózó helyzetére vonatkozó „minden egyéb lényeges információt” figyelembe vesznek, és hogy ezen információk érinthetik
         az adózó személyes helyzetét és családi állapotát, valamint sokkal általánosabban az életszínvonalát, mégsem látom azt, hogy
         ezen információkat a belga adóhatóságok miért ne tudnák a közvetlen adóztatás területén a tagállamok illetékes hatóságainak
         kölcsönös segítségnyújtásáról szóló, 1977. december 19-i 77/799/EGK tanácsi irányelv(18) rendelkezései alapján megszerezni. Valamely tagállam hivatkozhat ezen irányelvre valamely másik tagállam előtt minden hasznos
         és arra alkalmas információ megszerzése céljából, hogy az ezen utóbbi tagállamban lakóhellyel rendelkező adózó teherviselő
         képességét, személyes helyzetét és családi állapotát megvizsgálja.
      
      70.   Számomra megalapozatlannak tűnik a belga kormány azon érvelése, hogy a külföldi illetőségű adózók életszínvonalára, személyes
         helyzetére és családi körülményeire vonatkozó információk állítólag használhatatlanok, mivel ezen információk túl általánosak,
         és nem teszik lehetővé annak megállapítását, hogy a kapott adatok – amelyek alapján az érintett adózó jövedelmének a mértéke
         megbecsülhető – milyen mértékben vonatkoznak a Belgiumban gyakorolt tevékenységre, és hogy ezzel szemben milyen mértékben
         származnak az adózó lakóhelyén gyakorolt tevékenységekből. Véleményem szerint ilyen nehézségek belföldi illetőségű személy
         helyzetével kapcsolatban is előfordulhatnak, ami az ő esetében is szükségessé teheti az átalányadó alkalmazását. Ugyanis belföldi
         illetőségű adózó esetében is elképzelhetőnek tartom, hogy életszínvonala a lakóhelyétől eltérő országokban gyakorolt több
         tevékenységből származó jövedelmek alapján alakul, amely esetben nehéz lenne a jövedelmi mutatók alapján történő adózás érdekében
         csak azokat a jövedelmeket meghatározni, amelyek a Belgium területén gyakorolt önálló vállalkozói tevékenységekből származnak.
      
      71.   A fenti érvek alapján a belga kormány által hivatkozott azon második érvet is figyelmen kívül lehet hagyni, miszerint amennyiben
         lehetetlen az összehasonlító eljárás alkalmazása, az adóhatóság kizárólag a belföldi illetőségű adózók helyzetével kapcsolatban
         alkalmazhatja a tények vagy körülmények alapján történő átalányadózási módot, ami miatt ezekre nem szükséges alkalmaznia a
         minimális jövedelemadót.
      
      72.   Ugyanis amint láttuk, az önálló vállalkozói tevékenység adóalapjának az adózó életszínvonala alapján történő átalányjellegű,
         lakóhelytől független meghatározásában rejlő nehézség, illetve a tények vagy körülmények alapján történő adóztatás alkalmazásában
         rejlő nehézség előállhat belgiumi illetőségű és tevékenységeinek egy részét Belgium területén kívül gyakorló adózó esetében
         egyaránt.
      
      73.   A fenti észrevételekből következik tehát, hogy a Belgiumban szerzett jövedelmek meghatározására tekintettel a belföldi és
         a külföldi illetőségűek helyzete ugyanazon nehézségeket veti fel. Ebből következik, hogy az adózók két kategóriája az ezen
         adójogi bánásmódra tekintettel objektíve összehasonlítható helyzetben van, és ezért a minimális adóalapnak a kizárólag külföldi
         illetőségű adózók esetében történő alkalmazása által megvalósított eltérő bánásmód állampolgárságon alapuló közvetett hátrányos
         megkülönböztetésnek minősül.
      
       Az igazolás indokairól
      74.   Ezek alapján azonban az a kérdés, hogy a megállapított eltérő bánásmódot igazolják‑e a Szerződés letelepedés szabadságára
         vonatkozó rendelkezései.
      
      75.   A letelepedés szabadságát korlátozó nemzeti intézkedések keretében a hátrányosan megkülönböztető intézkedések és a megkülönböztetés
         nélkül alkalmazandó intézkedések közötti eltérésnek jelentősége van azon indokok meghatározása során, amelyekre a tagállamok
         hivatkozhatnak annak érdekében, hogy igazolják az EK 43. cikkben meghatározott letelepedés szabadságának korlátozásait.
      
      76.   A hátrányosan megkülönböztető nemzeti rendelkezések esetében a letelepedés szabadsága alóli kivételek csak az EK 46. cikkben
         előírt valamely okból megengedettek.(19) Azonban a belföldi és más tagállami illetőségűekre is egyformán alkalmazandó intézkedések esetén esetlegesen az EK 46. cikkben
         említett okoktól eltérő és kiegészítő jellegű kényszerítő okokra is lehet hivatkozni, ha a szóban forgó intézkedések alkalmasak
         a kitűzött célok megvalósítására, és nem haladják meg az azok eléréséhez szükséges mértéket.(20)
      
      77.   Amint korábban megállapítottam, a jelen esetben egy lakóhelyhez kapcsolódó követelmény alkalmazásából adódó, állampolgárságon
         alapuló hátrányos megkülönböztetés közvetett formájával állunk szemben. Ennek következtében a tárgybani rendelkezésekből adódó
         egyenlőtlen bánásmód csak az EK 46. cikkben előírt okokból elfogadható.
      
      78.   Megvizsgálom tehát, hogy fennállnak‑e az EK 46. cikk alkalmazásának a feltételei.
      79.   Ezt követően és kizárólag másodlagosan – ha a Bíróság az általam képviselt állásponttal szemben megállapítaná, hogy a szóban
         forgó jogszabály megkülönböztetés nélkül alkalmazandó – abból kiindulva, hogy a jogszabály hátrányos, a külföldi illetőségűek
         letelepedésének szabadságát korlátozó eltérő bánásmódot valósít meg, megvizsgálom, hogy azt miként lehetne a közérdeken alapuló
         kényszerítő okokkal indokolni.
      
      –       Az EK 46. cikkben előírt okok
      80.   Az EK 46. cikk alapján a hátrányosan megkülönböztető intézkedéseket csak közrendi, közbiztonsági és közegészségügyi okok igazolhatják.
         Továbbá meg kell említeni, hogy – mivel e rendelkezés a Szerződés egyik alapelvétől való eltérést jelent – az előírt kivételeket
         megszorítóan kell értelmezni, és a Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint akkor alkalmazandók, ha a társadalom valamely alapvető
         érdekére nézve valós és kellően súlyos veszélyeztetés áll fenn.(21)
      
      81.   A jelen ügyben az adóellenőrzés eredményessége biztosításának belga kormány által hivatkozott szükségessége nem tartozik az
         EK 46. cikkben felsorolt okok közé. Ezenkívül számomra nem tűnik úgy, hogy a társadalom valamely alapvető érdekére nézve valóságos
         és kellően súlyos veszélyeztetés állna fenn.
      
      82.   A szóban forgó belga jogszabály nem indokolhatja tehát az EK 46. cikk alkalmazását.
      83.   Ezért az ellentétes a Szerződésnek a letelepedés szabadságára vonatkozó rendelkezéseivel.
      –       A közérdeken alapuló kényszerítő okon alapuló igazolásról
      84.   A belga kormány az adóellenőrzés eredményessége biztosításának szükségességére hivatkozik.
      85.   A Bíróság ugyan valóban elfogadta, hogy az adóellenőrzések eredményességére lehet hivatkozni az EK‑Szerződés által biztosított
         alapvető szabadságok korlátozásának indokolásaképpen(22), azonban amint arra már emlékeztettem, ahhoz, hogy e korlátozások indokoltak legyenek, tiszteletben kell tartaniuk az arányosság
         elvét.
      
      86.   Véleményem szerint a jelen ügyben ilyen igazolásra csak az adóalap megállapításának az érintett adózó Belgiumon kívüli lakóhelye
         tényéből adódó valós nehézsége esetén lehet hivatkozni.
      
      87.   Azonban, ha a szóban forgó jogszabályt az R. Talotta által javasolt szempontból értelmezzük, a minimális adóalap alkalmazása
         független attól, hogy a külföldi illetőségűek adóalapjának összehasonlító eljárás keretében történő megállapítása során bármilyen
         nehézség fellép‑e. Ilyen körülmények között a belga kormány által hivatkozott igazolás nem fogadható el.
      
      88.   Ha ezzel szemben a belga kormány által javasolt értelmezést kellene követni, miszerint a minimális alap csak másodlagosan
         alkalmazandó a külföldi illetőségűek adóalapja megállapításának más módjához képest, vagyis ha a 77/799 irányelvben megállapított
         eljárások ellenére lehetetlennek bizonyul annak megállapítása, a szóban forgó jogszabály szükséges lehetne az eredményes adóellenőrzés
         kényszerítő okai teljesítésülésének biztosításához. Ahhoz, hogy ez a jogszabály arányos legyen e céllal, biztosítania kellene
         a külföldi illetőségű adózóknak azt a lehetőséget, hogy erre vonatkozó dokumentumok vagy más olyan bizonyítékok benyújtásával,
         amelyek alapján megállapítható adóalapjuk valós összege, elkerüljék az átalányadózást.
      
      89.   Márpedig nekem úgy tűnik, hogy a feleknek a Bíróság által kimondottan e ponttal kapcsolatban hozzájuk intézett kérdésre adott
         válaszából nem világos, hogy a belga jogrend mennyiben biztosítja ténylegesen ezt a lehetőséget a külföldi illetőségű adózók
         számára. Különösen nem világos, hogy a szóban forgó adózónak milyen bizonyítási eszközök állnak a rendelkezésére az adóalapja
         átalányjellegű meghatározásán alapuló vélelem megdöntéséhez.
      
      90.   Ennek következtében, ha a Bíróság úgy véli, hogy a szóban forgó jogszabály nem hátrányosan megkülönböztető, hanem megkülönböztetés
         nélkül alkalmazandó, a nemzeti bíróság feladata – ha úgy dönt, hogy a belga kormány által javasolt értelmezést követi – a
         belső jog vonatkozó rendelkezései alapján megvizsgálni, hogy a külföldi illetőségű adózónak van‑e lehetősége a megfelelő bizonyítékok
         benyújtásával a minimális átalányadó alkalmazásának elkerülésére. Kizárólag igenlő válasz esetén állapíthatja meg e bíróság,
         hogy a vitatott jogszabály nem haladja meg azt a mértéket, amely a belga kormány által hivatkozott kényszerítő ok miatt szükséges.
      
       Végkövetkeztetések
      91.   A fenti megfontolások alapján indítványozom, hogy a Bíróság a következő választ adja a Cour de cassation által feltett kérdésre:
      „Az EK‑Szerződés 43. cikkével ellentétes a nemzeti jog olyan rendelkezése, mint a jövedelemadóról szóló 1992. évi törvény
         342. cikke 2. §‑ának végrehajtására elfogadott 1993. augusztus 27‑i királyi rendelet 182. cikke, amely szerint a minimális
         adóalap kizárólag a külföldi illetőségű személyekre alkalmazandó, mivel állampolgárságon alapuló közvetett hátrányos megkülönböztetést
         megvalósító intézkedés, amely nem indokolható az EK 46. cikkben előírt kivételek alapján.”
      
      1 –	Eredeti nyelv: olasz.
      
      2 –      Nem hivatalos fordítás.
      
      3 –      Hotel, étterem és egyéb vendéglátóhely ágazat.
      
      4 –      A 2000. július 20-i királyi rendelet a következőképpen módosítja az összegeket: „[…] horeca ágazat [hotel, étterem, egyéb
         vendéglátóhely] […]:25 EUR forgalom után 2,50 EUR, de minimum 7000 EUR alkalmazottanként (átlagos alkalmazotti létszám az
         adott évben); […] Minden más esetben az 1. § alapján meghatározott adóköteles jövedelem nem lehet alacsonyabb, mint 9500 EUR.”
      
      5 –      Nem hivatalos fordítás.
      
      6 –	Lásd különösen a C‑279/93. sz. Schumacker‑ügyben 1995. február 14‑én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑225. o.) 21. pontját;
         a C‑80/94. sz. Wielockx‑ügyben 1995. augusztus 11‑én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑2493. o.) 16. pontját és a C‑107/94. sz.
         Asscher‑ügyben 1996. június 27‑én hozott ítélet (EBHT 1996., I‑3089. o.) 36. pontját.
      
      7 –	Lásd különösen C‑2/74. sz. Reyners‑ügyben 1974. június 21‑én hozott ítélet (EBHT 1974., 631. o.) 24‑26. pontját és a C‑270/83. sz.,
         Bizottság kontra Franciaország ügyben 1986. január 28‑án hozott ítélet (EBHT 1986., 273. o.) 14. pontját
      
      8 –	Lásd többek között a C‑152/73. sz. Sotgui‑ügyben 1974. február 12‑én hozott ítélet (EBHT 1974., 153. o.) 11. pontját, a
         fent hivatkozott Wielockx‑ügyben hozott ítélet 16 és 17. pontját, valamint a fent hivatkozott Asscher‑ügyben hozott ítélet
         36. és 40. pontját.
      
      9 –	Lásd e tekintetben Darmon főtanácsnok C‑175/88. sz. Biehl‑ügyre vonatkozó indítványának (1990. május 8‑án hozott ítélet,
         EBHT 1990., I‑7779. o.) 6‑10. pontját.
      
      10 –	Lásd a fent hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 31‑34. pontját, a fent hivatkozott Wielockx‑ügyben hozott ítélet
         18. pontját, a fent hivatkozott Asscher‑ügyben hozott ítélet 41. pontját és a C‑311/97. sz., Royal Bank of Scotland ügyben
         1999. április 29‑én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑2651. o.) 27. pontját.
      
      11 –	Lásd a fent hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 31‑34. pontját, a fent hivatkozott Wielockx‑ügyben hozott ítélet
         18. pontját, a fent hivatkozott Asscher‑ügyben hozott ítélet 42. pontját és a fent hivatkozott Royal Bank of Scotland ügyben
         hozott ítélet 27. pontját.
      
      12 –	Lásd a fent hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 36‑38. pontját, a fent hivatkozott Asscher‑ügyben hozott ítélet
         42. pontját és a fent hivatkozott Royal Bank of Scotland ügyben hozott ítélet 27. pontját.
      
      13 –	Lásd a C‑391/97. sz. Gschwind‑ügyben 1999. szeptember 14‑én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑5451. o.) 26. pontját.
      
      14 –	Lásd e tekintetben a fent hivatkozott Bizottság kontra Franciaország ügyben hozott ítélet 21. pontját és a C‑141/99. sz.
         AMID‑ügyben 2000. december 14‑én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑11619. o.) 27. pontját.
      
      15 –	Emlékeztetek arra, hogy az EK 43. cikk biztosítja az EK 12. cikkben előírt, állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetés
         általános tilalmának a letelepedési jog sajátos területén történő alkalmazását. Ebből következik, hogy amennyiben valamely
         rendelkezés ellentétes az EK 43. cikkel, ellentétes az EK 12. cikkel is. Ez utóbbi ezért önállóan csak azon közösségi jog
         által szabályozott helyzetekben alkalmazható, amelyek esetében a Szerződés nem ír elő a hátrányos megkülönböztetés tilalmára
         vonatkozó különleges szabályokat (a fent hivatkozott Royal Bank of Scotland ügyben hozott ítélet 20. pontja és az ott hivatkozott
         ítélkezési gyakorlat). Ebből következik, hogy az EK 12. cikkben kifejezetten megfogalmazott fenntartás alapján a jelen ügyben
         az EK 43. cikk alkalmazandó.
      
      16 –	Lásd a fent hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 28. és 29. pontját, és Léger főtanácsnoknak a fent hivatkozott
         Asscher‑ügyre vonatkozó, 1996. február 15‑i indítványának 27. pontját.
      
      17 –	Lásd e tekintetben a fent hivatkozott Schumacker‑ügyben hozott ítélet 31‑34. pontját és Léger főtanácsnoknak a fent hivatkozott
         Asscher‑ügyre vonatkozó, 1996. február 15‑i indítványának 73. és az azt követő pontjait.
      
      18 –	HL L 336., 15. o. A Bizottság az írásbeli észrevételeiben utalt erre a lehetőségre.
      
      19 –	Lásd e tekintetben Tizzano főtanácsnok C‑411/03. sz., SEVIC Systems ügyre vonatkozó indítványának (2005. december 13‑án
         hozott ítélet, EBHT 2005., I‑10805. o.) 55. pontját.
      
      20 –	Lásd többek között a C‑19/92. sz. Kraus‑ügyben 1993. március 31‑én hozott ítélet (EBHT 1993., I‑1663. o.) 32. pontját és
         a C‑55/94. sz. Gebhard‑ügyben 1995. november 30‑án hozott ítélet (EBHT 1995., I‑4165. o.) 37. pontját.
      
      21 –	Lásd e tekintetben Tizzano főtanácsnok fent hivatkozott SEVIC Systems‑ügyre vonatkozó indítványának 57. pontját és az ott
         hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
      
      22 –	Lásd különösen a C‑250/95. sz., Futura Particicipations és Singer ügyben 1997. május 15‑én hozott ítélet (EBHT 1997., I‑2471. o.)
         31. pontját és a C‑254/97. sz., Baxter és társai ügyben 1999. július 8‑án hozott ítélet (EBHT 1999., I‑4809. o.) 18. pontját.