CELEX: 62006CC0132
Language: lt
Date: 2007-10-25
Title: Generalinės advokatės Sharpston išvada, pateikta 2007 m. spalio 25 d. # Europos Bendrijų Komisija prieš Italijos Respubliką. # Valstybės įsipareigojimų neįvykdymas - EB 10 straipsnis - Šeštoji PVM direktyva - Prievolės vidaus sistemoje - Apmokestinamųjų sandorių kontrolė - Amnestija. # Byla C-132/06.

GENERALINĖS ADVOKATĖS
      E. SHARPSTON IŠVADA,
      pateikta 2007 m. spalio 25 d.(1)
      
      Byla C‑132/06
      Europos Bendrijų Komisija
      prieš
      Italijos Respubliką
      „PVM amnestija – Imunitetas nuo tikrinimo – Mokėtinų ir surinktų sumų ryšis – Suderinamumas su Šeštąja direktyva“1.        Komisija prašo pripažinti, kad, aiškiai numačiusi bendrą atsisakymą tikrinti apmokestinamuosius sandorius, sudarytus per keletą
         mokestinių metų, Italija neįvykdė savo įsipareigojimų pagal Šeštąją PVM direktyvą(2) ir EB 10 straipsnį.
      
      2.        Aptariamos nacionalinės nuostatos numato mokestinę amnestiją, pagal kurią, jeigu pateikiamos tam tikros deklaracijos ir nedelsiant
         sumokamos tam tikros sumos, įvairių mokesčių sumų neapskaitymas nuo 1998 (arba kai kuriais atvejais – 1997) iki 2001 mokestinių
         metų nebus nagrinėjamas ar tiriamas(3).
      
      3.        Komisija teigia, kad amnestija tiek, kiek ji susijusi su PVM, prieštarauja Šeštosios direktyvos 2 straipsnio, pagal kurį sandoriai
         turi būti apmokestinami, ir 22 straipsnio, kuriame nustatomos įvairios PVM deklaravimo ir mokėjimo pareigos, nuostatoms.
      
      4.        Italija teigia, kad amnestijos poveikis nėra bendras ir nediskriminacinis bet kokio tikrinimo atsisakymas, kad ja pasinaudojo
         tik ribota PVM apmokestinamųjų asmenų dalis, kad ji buvo nepaprastai veiksminga dėl išieškoto mokesčio ir kad todėl ji buvo
         protingas ribotų išteklių panaudojimas, kurį apima valstybėms narėms neišvengiamai suteikta diskrecija.
      
       Bendrijos nuostatos
      5.        EB 10 straipsnis valstybėms narėms nustato bendrą pareigą: „kad užtikrintų šios Sutarties ir Bendrijos institucijų nustatytų
         pareigų vykdymą, valstybės narės imasi visų atitinkamų bendrų ar specialių priemonių“, „padeda atlikti Bendrijos uždavinius“
         ir „nesiima jokių priemonių, kurios gali trukdyti siekti šios Sutarties tikslų“.
      
      6.        Šeštosios direktyvos 2 straipsnyje numatyta:
      
      „Pridėtinės vertės mokesčiu apmokestinamas:
      1)      prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis
         asmuo, veikdamas kaip toks;
      
      2)      prekių importas“(4).
      
      7.        Pirminis Šeštosios direktyvos 22 straipsnis buvo pakeistas viena iš XVI antraštinėje dalyje numatytų vadinamųjų „pereinamojo
         laikotarpio nuostatų“ ir taikytiną tekstą galima rasti 28h straipsnyje. Jo pavadinimas „Prievolės vidaus sistemoje“ ir yra
         ilgiausias direktyvos straipsnis(5).
      
      8.        Dėl tariamo įsipareigojimų neįvykdymo šioje byloje Komisija pirmiausia remiasi trimis jo nuostatomis iš 4, 5 ir 8 dalių:
      
      „4.   a)     Kiekvienas apmokestinamasis asmuo turi pateikti mokesčio deklaraciją per tokį laikotarpį, kokį nustato kiekviena valstybė
         narė. <…>
      
      <…>
      5.     Pateikę deklaraciją visi apmokestinamieji asmenys turi sumokėti mokėtiną pridėtinės vertės mokestį. <…>
      <…>
      8.     Valstybės narės gali nustatyti kitas prievoles, kurias jos laiko būtinomis, kad mokestis būtų teisingai renkamas ir kad būtų
         užkirstas kelias piktnaudžiavimams [vengimui]<…>“(6).
      
      9.        Komisija atkreipia dėmesį į keletą kitų pareigų, kurios apmokestinamiesiems asmenims nustatomos 22 straipsnyje:
      
      –        deklaruoti apie savo, kaip apmokestinamojo asmens, veiklos pradžią, pasikeitimą ar pabaigą (1 dalies a punktas(7)),
      
      –        vesti apskaitą, pakankamai išsamią, kad pagal ją būtų galima taikyti PVM ir mokesčių administratorius galėtų atlikti patikrinimus
         (2 dalies a punktas(8)),
      
      –        pateikti sumuojančią ataskaitą apie sandorius Bendrijos viduje (6 dalies b punktas(9)).
      
      10.      Galiausiai Komisija nurodo kitas 22 straipsnio nuostatas, kurios nustato pareigas valstybėms narėms:
      
      –        identifikuoti apmokestinamuosius asmenis pagal individualų numerį (1 dalies c, d ir e punktai(10)),
      
      –        imtis būtinų priemonių, kad būtų užtikrinta, jog asmenys, kurie nėra apmokestinamieji asmenys, bet turi mokėti mokestį, laikytųsi
         apmokestinamiesiems asmenims nustatytų deklaravimo ir mokėjimo įsipareigojimų (7, 10 ir 11 dalys(11)).
      
       Nacionalinės nuostatos
      11.      Komisija ginčija 2003 m. Italijos biudžeto įstatymo 8 ir 9 straipsnius(12). Šios nuostatos leidžia apmokestinamiesiems asmenims, nepateikusiems išsamių deklaracijų, pateikti papildomas deklaracijas
         ir atlikti mokėjimą, dėl kurio jie atleidžiami nuo tolesnės mokestinės atsakomybės už atitinkamą laikotarpį, būtent nuo 1998 m.
         (kai kuriais atvejais – 1997 m.) iki 2001 mokestinių metų imtinai. Jos apima keletą mokesčių, bet Komisijos ieškinys yra tik
         dėl PVM ir tolesnė atitinkamų nuostatų santrauka susijusi tik su situacija dėl šio mokesčio.
      
       8 straipsnis
      12.      8 straipsnis leidžia „užbaigti“ ataskaitas, kurios turėjo būti pateiktos iki 2002 m. spalio 31 dienos. Yra du procedūros variantai,
         kuriuos reglamentuoja atitinkamai 3 ir 4 dalys.
      
      13.      Pagal 8 straipsnio 3 dalį užbaigimas apima papildomos deklaracijos už kiekvienus atitinkamus mokestinius metus pateikimą ir
         papildomai mokėtinų sumų pagal kiekvienais mokestiniais metais galiojančias nuostatas sumokėjimą. Kai kuriais atvejais, kai
         pats pirkėjas turi sumokėti pirkimo mokestį, bet jo nedeklaruoja, jis susijęs tik su tuo PVM, kurio nebuvo galima atskaityti.
         Papildoma deklaracija galioja, tik jeigu joje nurodomos mažiausiai 300 EUR papildomai mokėtinos sumos už kiekvienus mokestinius
         metus. Mokėjimai gali būti padalyti į dvi lygias dalis, jei jie viršija 3 000 EUR fiziniams asmenims arba 6 000 EUR kitiems
         asmenims.
      
      14.      8 straipsnio 4 dalimi pasinaudoti negalima, jei už atitinkamus mokestinius metus apmokestinamasis asmuo nepateikė nė vienos
         ataskaitos. Galintieji ja pasinaudoti gali pateikti deklaracijas ir atlikti mokėjimus per tam tikrus įgaliotus asmenis. Mokėtinos
         sumos gali būti sumokėtos dalimis kas mėnesį, bet su papildomomis palūkanomis. Procedūra yra konfidenciali, nes mokėtinos
         sumos nesiejamos su konkrečiais apmokestinamaisiais asmenimis.
      
      15.      Pagal 8 straipsnio 6 dalį, jei laikomasi 8 straipsnio 3 ar 4 dalyje numatytos procedūros, tuomet neviršijant dvigubos pagal
         papildomą deklaraciją mokėtino PVM sumos a) nei apmokestinamasis asmuo, nei bet kuris bendrai atsakantis asmuo nebus tikrinami,
         b) panaikinamos bet kokios pritaikytos mokestinės sankcijos, ir c) nebegali būti pradedamos tam tikros procedūros dėl mokesčių
         vengimo (tačiau nenutraukiamas jau pradėtas baudžiamasis procesas). 8 straipsnio 6b dalimi patvirtinama, kad mokestiniai patikrinimai
         vis dėlto gali būti atliekami dėl mokėtinų sumų, viršijančių 8 straipsnio 6 dalyje nustatytą sumą.
      
      16.      Tiems, kurie pasinaudojo konfidencialia procedūra pagal 8 straipsnio 4 dalį, 8 straipsnio 9 dalyje numatyta galimybė išvengti
         bet kokių patikrinimų, išskyrus jų papildomų deklaracijų atitikties patikrinimą.
      
      17.      Pagal 8 straipsnio 10 dalį visas straipsnis netaikomas tais atvejais, kai įstatymo įsigaliojimo momentu už atitinkamus mokestinius
         metus a) jau buvo pateiktas pranešimas apie mokesčio perskaičiavimą arba b) jau buvo pradėtas baudžiamasis procesas dėl vengimo.
         Tačiau kai kuriais atvejais galima sutikti su ankstesniu pranešimu apie mokesčio perskaičiavimą ir pasinaudoti 8 straipsnio
         procedūra kitų laikotarpių atžvilgiu.
      
      18.      Pagal 8 straipsnio 12 dalį papildomos deklaracijos pateikimas negali būti laikomas pranešimu apie nusikalstamą veiką.
      
       9 straipsnis
      19.      9 straipsnis susijęs su „automatiniu atsiskaitymu“ už ankstesnius metus(13). Taip atsiskaityti pageidaujantys apmokestinamieji asmenys privalo pateikti deklaracijas už visus mokestinius metus, už kuriuos jos turėjo būti pateiktos iki 2002 m. spalio 31 dienos.
      
      20.      Pagal 9 straipsnio 2 dalies b punktą automatinis atsiskaitymas apima sumos, lygios 2 % PVM nuo apmokestinamojo asmens pardavimo
         ir 2 % tais metais atskaityto pirkimo PVM, sumokėjimą už kiekvienus mokestinius metus. Šis procentinis dydis sumažėja iki
         1,5 %, jeigu pardavimo arba pirkimo mokestis viršija 200 000 EUR, ir iki 1 %, jeigu sumos viršija 300 000 EUR, o jei taikant
         šią nuostatą reikia sumokėti sumą, viršijančią 11 600 000 EUR, šį skaičių viršijanti dalis mažinama 80 %. Tačiau 9 straipsnio
         6 dalyje nustatoma kasmet mokėtina minimali 500 EUR suma, jei apyvarta neviršija 50 000 EUR, 600 EUR – jei apyvarta yra nuo
         50 000 EUR iki 180 000 EUR ir 700 EUR – jei apyvarta viršija 180 000 EUR.
      
      21.      Už tuos metus, už kuriuos apskritai nepateikta deklaracijų, 9 straipsnio 8 dalyje numatytas vienodas 1 500 EUR mokesčio dydis
         už kiekvienus mokestinius metus fiziniams asmenims ir 3 000 EUR – bendrovėms bei asociacijoms.
      
      22.      Pagal 9 straipsnio 9 dalį automatinis atsiskaitymas draudžia kitus atskaitymus arba grąžinimus, kurių apmokestinamasis asmuo
         neprašė anksčiau. Tačiau jis nedraudžia atlikti tam tikrų patikrinimų, ypač tų, kurie susiję su pateiktų deklaracijų ir sumokėtų
         sumų atitiktimi bei su ankstesniais prašymais grąžinti PVM.
      
      23.      9 straipsnio 10 dalis pakartoja 8 straipsnio 6 dalį. Pritaikius 9 straipsnio procedūrą, a) nebus atliekamas nei apmokestinamojo
         asmens, nei bet kurio bendrai atsakančio asmens mokesčių patikrinimas, b) panaikinamos bet kokios pritaikytos mokestinės sankcijos
         ir c) nebegali būti pradedamos tam tikros procedūros dėl mokesčių vengimo (tačiau nenutraukiamas jau pradėtas baudžiamasis
         procesas). Tačiau, priešingai nei numatyta 8 straipsnio 6 dalyje, šiems imunitetams netaikoma dabar sumokamo ar deklaruojamo
         papildomo PVM dydžio viršutinė riba.
      
      24.      Kai mokėtina suma viršija 3 000 EUR fiziniams asmenims arba 6 000 EUR kitiems asmenims, 9 straipsnio 12 dalyje numatyta galimybė
         padalyti mokėjimą į dvi lygias dalis.
      
      25.      9 straipsnio 13 dalis pakartoja 8 straipsnio 9 dalį. Tie, kurie pasinaudojo konfidencialia procedūra, gali išvengti bet kokių
         patikrinimų, išskyrus jų papildomų deklaracijų atitikties patikrinimą.
      
      26.      9 straipsnio 14 dalis pakartoja 8 straipsnio 10 dalį. Joje numatyta, kad visas straipsnis netaikomas tais atvejais, kai įstatymo
         įsigaliojimo momentu už atitinkamus mokestinius metus a) jau buvo pateiktas pranešimas apie mokesčio perskaičiavimą arba b)
         jau buvo pradėtas baudžiamasis procesas dėl vengimo. Be to, pagal ją straipsnis netaikomas dar ir tuomet, kai c) apmokestinamasis
         asmuo nepateikė deklaracijos už nė vienus atitinkamus mokestinius metus.
      
      27.      Pagal 9 straipsnio 15 dalį 9 straipsnio 14 dalies a ir b punktuose numatytos išimtys susijusios tik su tais mokestiniais metais,
         kuriems jos taikomos. Joje numatyta, kad automatinio atsiskaitymo negalima atlikti remiantis duomenimis, neatitinkančiais
         tų, kurie nurodyti pateiktoje deklaracijoje. Galiausiai joje numatytas draudimas grąžinti jau sumokėtas sumas, kurios laikomos
         mokėtinų mokesčių avansu.
      
       Ikiteisminė procedūra
      28.      Manydama, kad 2003 m. biudžeto įstatymo 8 ir 9 straipsniai prieštarauja Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsniams, Komisija
         2003 m. gruodžio 19 d. pateikė Italijai oficialų pranešimą pagal EB 226 straipsnį. Neigdama bet kokius prieštaravimus, Italija
         pateikė atsakymą 2004 m. kovo 30 dieną. Komisijos tai netenkino ir 2004 m. spalio 13 d. ji pateikė pagrįstą nuomonę, nurodydama
         Italijai įvykdyti įsipareigojimus per du mėnesius. Vis dar neigdama bet kokius prieštaravimus, Italija pateikė atsakymą 2005 m.
         sausio 31 dieną. Šį ieškinį Komisija pareiškė 2006 m. kovo 8 dieną.
      
       Reikalavimas
      29.      Komisija prašo Teisingumo Teismo pripažinti, kad 2002 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 289 (2003 m. biudžeto įstatymas) 8 ir
         9 straipsniuose aiškiai numačiusi bendrą atsisakymą tikrinti apmokestinamuosius sandorius, sudarytus per keletą mokestinių
         metų, Italijos Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsnius, taip pat EB sutarties 10 straipsnį.
         Ji taip pat prašo priteisti iš Italijos bylinėjimosi išlaidas.
      
      30.      Italija teigia, kad ieškinys turėtų būti atmestas, o Komisija – įpareigota atlyginti išlaidas.
      
       Vertinimas
      
       Priimtinumas
      31.      Italija teigia, kad pagrįstoje nuomonėje Komisija nurodė naują kaltinimą, susijusį su PVM neutralumo principo pažeidimu ir
         konkurencijos iškraipymu, atsiradusiais dėl ginčijamų nuostatų. Komisija atsako, kad tai tebuvo priminimas, atsakant į Italijos
         argumentus, apie Teisingumo Teismo praktiką šiuo klausimu, kuri yra svarbi vertinant tariamą Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsnių
         pažeidimą.
      
      32.      Kadangi Komisija neprašo pripažinti, kad Italijos nuostatos konkrečiai pažeidė neutralumo principą ar iškreipė konkurenciją,
         jos pozicija atrodo pagrįsta. Todėl manau, kad nėra kliūčių priimti ieškinį.
      
       Esmė
      33.      Šioje byloje šalys ginčijasi dėl kelių tarpusavyje susijusių klausimų, kuriuos nagrinėti siūlyčiau įvardijus taip: a) Šeštosios
         direktyvos 2 ir 22 straipsniais valstybėms narėms nustatytų pareigų pobūdis ir apimtis, ypač dėl apmokestinamųjų asmenų priežiūros
         ir kontrolės; b) ginčijamų nuostatų dėl amnestijos praktinis poveikis, atsižvelgiant į šių pareigų kontekstą; c) nuostatoms
         dėl amnestijos taikomų įvairių ribojimų reikšmė šiuo atžvilgiu; ir d) nuostatų dėl amnestijos santykinis veiksmingumas, ypač
         naudojamų išteklių, palyginti su išieškomomis sumomis, prasme, valstybių narių diskrecija PVM administravimo srityje ir kokia
         apimtimi ši diskrecija apima nuostatas dėl amnestijos.
      
      34.      Nors būtų galima (ir įdomu) išnagrinėti keletą kitų su PVM amnestijos teisėtumu ir (arba) patrauklumu susijusių bendresnių
         klausimų, iš kurių tam tikri buvo aptarti vykstant procesui, nemanau, kad šių bendrų klausimų detalesnis nagrinėjimas padėtų
         Teisingumo Teismui nuspręsti, ar konkrečios nuostatos, kurioms prieštarauja Komisija, atitinka Šeštąją direktyvą. Todėl analizuodama
         iš esmės apsiribosiu tais aspektais, kurie susiję su reikalavimu, o platesnius klausimus aptarsiu tik papildomai.
      
       Šeštąja direktyva nustatytos pareigos
      35.      Sutinku su Komisijos paaiškinimu dėl Šeštąja direktyva atskiriems apmokestinamiesiems asmenims ir valstybėms narėms nustatytų
         pareigų. Iš tiesų atrodo, kad Italija taip pat sutinka su šio paaiškinimo esminiais bruožais, tačiau ji teigia, kad kontrolės
         ir surinkimo detalės yra valstybių narių reikalas. Komisijos poziciją galima apibendrinti ir perteikti taip, kaip nurodyta
         toliau.
      
      36.      Iš Šeštosios direktyvos konstatuojamųjų dalių aišku, kad į Bendrijos nuosavus išteklius „įeina įplaukos iš PVM, gaunamos taikant
         bendrą mokesčio tarifą remiantis vienodai nustatytu vertinimo pagrindu pagal Bendrijos taisykles“(14), kad „norint galiausiai sukurti bendrą rinką, kurioje vyktų sąžininga konkurencija ir kuri būtų panaši į tikrą vidaus rinką,
         turi būti užtikrinta, kad bendra apyvartos mokesčių sistema būtų nediskriminacinė prekių ir paslaugų kilmės atžvilgiu“(15) ir „siekiant užtikrinti, kad PVM būtų renkamas vienodai visose valstybėse narėse, būtina kiek įmanoma labiau suderinti apmokestinamųjų
         asmenų prievoles“(16).
      
      37.      Be to, Teisingumo Teismas nusprendė, kad Šeštąją direktyvą reikia aiškinti laikantis bendrai PVM sistemai būdingo fiskalinio
         neutralumo principo(17), pagal kurį draudžiama apmokestinant PVM nevienodai vertinti tokius pačius sandorius vykdančius ūkio subjektus(18).
      
      38.      Šeštosios direktyvos 22 straipsnyje nustatytos konkrečios prievolės skirtos užtikrinti, kad nacionalinės institucijos disponuotų
         visa būtina informacija tam, kad PVM būtų renkamas kontroliuojant mokesčių institucijoms(19). Šios prievolės matyti iš 2 straipsnio reikalavimo, kad (nesant konkretaus atleidimo nuo mokesčio) turi būti apmokestinami
         visi sandoriai, kuriuos apima jo taikymo sritis. Šis reikalavimas yra bendra taisyklė, nuo kurios valstybė narė negali vienašališkai
         nukrypti(20). Nors pagal Šeštosios direktyvos 27 straipsnį(21) valstybė narė gali prašyti Tarybos leidimo nukrypti nuo direktyvos nuostatų, „kad būtų supaprastinta mokesčio taikymo tvarka
         arba užkirstas kelias tam tikriems mokesčio vengimo ar išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams“, bet kokiam tokiam supaprastinimui
         yra taikoma nuostata, kad jis „neturi daryti įtakos <...> (valstybės narės) bendroms mokestinėms pajamoms“ (ir bet kuriuo
         atveju neginčijama, kad Italija neprašė tokio leidimo).
      
      39.      Taigi kiekviena valstybė narė turi pareigą imtis visų teisės aktų leidybos ir administracinių veiksmų, kad užtikrintų visišką
         PVM surinkimą savo teritorijoje taip, kaip ir kitos valstybės narės. Nors Šeštojoje direktyvoje ši pareiga nėra aiškiai numatyta,
         ji neišvengiamai matyti iš šios priemonės, iš EB 10 straipsnio ir iš Teisingumo Teismo praktikos(22). Ir nors suderinimas nėra absoliutus ir kai kurie administraciniai aspektai neišvengiamai palikti valstybių narių kompetencijai,
         Šeštosios direktyvos 22 straipsnyje numatytos prievolės iš tikrųjų reiškia išsamų suderinimą teisės aktų leidybos lygmeniu.
      
      40.      Pagal šį derinimą valstybės narės atsako už mokesčio deklaracijų, sąskaitų ir kitų susijusių dokumentų tikrinimą ir už mokėtino
         mokesčio apskaičiavimą ir surinkimą. Jos turi tam tikrą diskreciją dėl to, kaip taikant mokestį veiksmingiausiai ir teisingiausiai
         paskirstyti turimus išteklius, bent jau kiekvienu konkrečiu atveju, tačiau šią diskreciją bet kuriuo atveju riboja būtinybė
         užtikrinti, kad:
      
      –        Bendrijos nuosavi ištekliai būtų surenkami veiksmingai ir
      –        labai nesiskirtų toje pačioje valstybėje narėje arba skirtingose valstybėse narėse esančių apmokestinamųjų asmenų vertinimas.
      41.      Italija neneigia, kad valstybės narės pagal savo galimybes turi prižiūrėti ir tikrinti, kaip apmokestinamieji asmenys laikosi
         PVM taisyklių. Tačiau ji neigia, kad ginčijamos nuostatos peržengia šioms funkcijoms vykdyti joms suteiktos teisėtos diskrecijos
         ribas.
      
      42.      Taigi, pirmiausia reikia išnagrinėti praktinį šių nuostatų poveikį.
      
       Ginčijamų nuostatų poveikis
      43.      Komisija teigia, kad ginčijamomis nuostatomis įprasti teisiniai santykiai, susiję su prievole mokėti PVM, pakeičiami naujais
         santykiais, kuriais aiškiai panaikinama ši prievolė nustatant kitą pareigą mokėti sumas, kurios visai nesusijusios su tomis
         sumomis, kurios turėtų būti įvertintos ir apskaičiuotos pagal įprastas PVM taisykles. Ji apibūdina amnestiją kaip „bendrą,
         nediskriminacinį ir išankstinį“ tikrinimo ir perskaičiavimo teisės atsisakymą, nors pagal direktyvą dėl bet kurio su apmokestinamaisiais
         asmenimis sudaromo amnestijos susitarimo turi būti sprendžiama kiekvienu konkrečiu atveju. Be to, daromas rimtas PVM neutralumo
         principo ir vienodo apmokestinamųjų asmenų vertinimo principo pažeidimas.
      
      44.      Reikia pripažinti, kad nuostatos sudėtingos, ir nagrinėjant bylą šalys nesutarė dėl jų praktinio poveikio. Tačiau atsižvelgdama
         į jų atsakymus į Teisingumo Teismo prašymus pateikti tikslesnę informaciją, manau, kad šis poveikis gali būti apibendrintas
         taip, kaip nurodyta toliau.
      
      45.      Jeigu apmokestinamasis asmuo už visus aptariamus mokestinius metus nepateikė jokių PVM deklaracijų, jis negali pasinaudoti
         amnestija pagal 8 straipsnio 4 dalį ar 9 straipsnį. Tačiau jis gali pasinaudoti 8 ar 9 straipsnio amnestijos nuostatomis,
         jeigu jis a) pateikė (išsamią ar neišsamią) deklaraciją už kuriuos nors iš aptariamų mokestinių metų, bet nepateikė deklaracijų
         už kitus metus, arba b) pateikė deklaraciją už visus aptariamus mokestinius metus, tačiau kai kurios iš jų arba visos deklaracijos
         yra neišsamios arba netikslios.
      
      46.      Kai apmokestinamasis asmuo už konkrečius mokestinius metus pagal 8 straipsnio procedūrą pateikia papildomą deklaraciją, rodydamas
         didesnę pridėtinės vertės mokesčio sumą (apmokestintų pirkimų ir apmokestinamų pardavimų skirtumą) nei ta, kuri nurodyta iš
         pradžių, a) jis turi sumokėti sumą, lygią PVM, mokėtinam už papildomą sumą (ne mažiau kaip 300 EUR), ir b) įgyja imunitetą
         nuo tolesnio jo pardavimo mokesčio už tuos metus perskaičiavimo, neviršijant dvigubos dabar sumokamo papildomo PVM sumos.
      
      47.      Taikant 9 straipsnio procedūrą rezultatas priklauso nuo to, ar deklaracija anksčiau buvo pateikta, ar ne, ir nuo atskaityto
         pirkimo PVM sumos. Tačiau mokėjimas turi būti atliktas už kiekvienus atitinkamus metus (neatsižvelgiant į tai, ar deklaracija
         už tuos metus pateikta ir ar visos tokios deklaracijos buvo tikslios) ir jokie kiti atskaitymai neleidžiami. Už tuos metus,
         už kuriuos deklaracija buvo pateikta, mokėjimas lygus 1–2 % iš pradžių atskaityto pirkimo PVM plius 1–2 % iš pradžių deklaruoto tais metais pardavimo PVM(23), tačiau negali būti mažesnis kaip 500, 600 ar 700 EUR, atsižvelgiant į atitinkamos apyvartos dydį. Už kiekvienus metus, už
         kuriuos anksčiau nebuvo pateikta deklaracijų, mokėtina vienoda 1 500 EUR suma fiziniams asmenims ir 3 000 EUR – bendrovėms,
         neatsižvelgiant į faktinę deklaruotą ne visą arba nedeklaruotą sumą.
      
      48.      Tokiu būdu apmokestinamasis asmuo, kuris naudojasi procedūra pagal 8 straipsnį, sumokės sumą, lygią visam PVM, mokėtinam už
         jo anksčiau nedeklaruotą, bet dabar deklaruojamą pridėtinę vertę, tačiau tik už tuos metus, už kuriuos jis nepateikė išsamios
         ir tikslios deklaracijos. Vis dėlto taip jis apsaugomas nuo bet kokio vėlesnio mokėtinų sumų perskaičiavimo neviršijant šios
         dvigubos sumos. Taigi iš esmės nepanašu, kad jis deklaruotų daugiau kaip pusę savo anksčiau nedeklaruotos pridėtinės vertės.
         Mokesčių institucijos tuomet išieškos iki pusės iš tikrųjų mokėtino mokesčio, atsisakydamos teisės išieškoti kitą dalį.
      
      49.      Apmokestinamasis asmuo, kuris naudojasi 9 straipsnio procedūra, turi atlikti mokėjimus už kiekvienus atitinkamo laikotarpio
         metus, neatsižvelgiant į tai, ar anksčiau už šiuos metus buvo pateikta tiksli deklaracija. Jeigu buvo pateikta (tiksli ar
         netiksli) deklaracija, tuomet mokėjimas sudaro nedidelę (iki 2 %) iš pradžių deklaruoto pirkimo arba pardavimo mokesčio dalį; jeigu deklaracija nebuvo pateikta, tai yra vienodo 1 500 EUR arba 3 000 EUR
         dydžio suma, neatsižvelgiant į likusią nedeklaruotą PVM sumą. Bet kuriuo atveju apmokestinamasis asmuo įgyja imunitetą nuo
         kitų perskaičiavimų.
      
      50.      Kai apmokestinamasis asmuo gali pasirinkti iš dviejų procedūrų (ir nori viena ar kita iš jų pasinaudoti), pagrįsta manyti,
         kad jis pasirinks tą, kuri jam mažiau kainuoja. Kai nevisiško deklaravimo ar nedeklaravimo apimtis nedidelė (ir todėl galbūt
         labiau tikėtina, kad netyčia įvyko klaida), 8 straipsnio procedūra atrodo palanki, nes suteikiamas imunitetas nuo tolesnio
         tyrimo mainais į pusės mokėtino PVM sumos sumokėjimą. Kai ji didesnė (ir todėl galbūt labiau tikėtina, kad atsirado sukčiaujant),
         9 straipsnio procedūra suteiks imunitetą mainais į sumos, lygios mažesnei (ir kraštutiniais atvejais – ypač mažai(24)) mokėtino, bet nesumokėto mokesčio daliai, sumokėjimą.
      
      51.      Komisija pabrėžia, kad pagal 9 straipsnį bet kuris apmokestinamasis asmuo gali išvengti tikrinimo ar perskaičiavimo rizikos
         už kelerius mokestinius metus mainais į mokestį, kuris visai nesusijęs su įprastai mokėtina 20 % tarifo PVM suma. Amnestija
         pagal 8 straipsnį taip pat apsaugo apmokestinamąjį asmenį nuo tolesnio tikrinimo ar perskaičiavimo, tačiau mainais į didesnę
         sumą. Mokesčių institucijoms atsisakant savo galių tokiu dideliu mastu, Komisijos nuomone, labai iškreipiamas bendros PVM
         sistemos neutralumas. Skirtingi apmokestinamieji asmenys panašių sandorių atžvilgiu vertinami labai skirtingai, o tai savo
         ruožtu kenkia sąžiningai konkurencijai.
      
      52.      Vis dėlto galiu tik pritarti Komisijai, kad teisės akte numatyta sistema, pagal kurią sąžiningi ir uolūs prekybininkai moka
         PVM, o nesąžiningi ar nerūpestingi prekybininkai gali išvengti bet kokio tolesnio tikrinimo, sumokėję daugiausia pusę (o galbūt
         ir daug mažiau) iš tikrųjų mokėtino PVM, neatitinka valstybėms narėms būtent Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsniais nustatytų
         pareigų. Konkrečiau kalbant, pagal 2003 m. Italijos biudžeto įstatymo 9 straipsnyje numatytą sistemą visiškai neatsižvelgiama
         į išsamias Šeštosios direktyvos 22 straipsnio nuostatas, kurias nurodo Komisija(25), nes pagal ją nenumatytas iš tikrųjų įvykdytų sandorių deklaravimas, o mokėtinos sumos niekaip nesiejamos su mokesčiu, kuris
         turėtų būti sumokėtas už šiuos sandorius. Be to, kaip teisingai pažymi Komisija, amnestija yra nediskriminacinio pobūdžio,
         nes ji nedaro skirtumo tarp atsitiktinio ir reguliaraus nevisiško deklaravimo, mažų ar didelių sumų, nerūpestingumo ir sukčiavimo.
      
      53.      Tačiau Italijos gynybos esmė yra ta, kad amnestija yra riboto taikymo ir ji yra veiksminga priemonė, kurią apima valstybių
         narių diskrecija ir kuria užtikrinama, jog bus išieškotos sumos, kurias priešingu atveju mokesčių institucijos prarastų. Todėl
         prieš formuluojant galutinę išvadą reikia išnagrinėti šiuos aspektus.
      
       Nuostatų dėl amnestijos ribojimai
      54.      Komisija ginčijamą amnestiją apibūdina kaip bendrą ir nediskriminacinį tikrinimo ir perskaičiavimo teisės atsisakymą, o Italijos
         vyriausybė atkreipia dėmesį į kelis naudojimosi amnestijos nuostatomis ribojimus. Jos nuomone, šie ribojimai yra svarbūs ir
         reiškia, kad amnestijos negalima laikyti bendra ar nediskriminacine.
      
      55.      Pirma, amnestija negali pasinaudoti apmokestinamieji asmenys, kurie iš pradžių nepateikė jokios PVM deklaracijos už nė vienus
         atitinkamus mokestinius metus(26). Komisija atsako, kad ši situacija yra visiškai nereikšminga.
      
      56.      Iš tikrųjų galima tikėtis, kad tokia situacija yra nedažna, o Italija neginčijo jos apibūdinimo kaip „nereikšmingos“. Praktiškai
         bet kuri didesnė įmonė, net ir norėdama suklaidinti mokesčių institucijas, kad nebūtų atkreiptas dėmesys, gali pateikti pakankamai
         įtikinamas deklaracijas. Tačiau, atvirkščiai, kur kas dažniau visiškai deklaracijos nepateikia smulkesni subjektai, kurie
         bet kuriuo atveju tikisi išvengti sukčiavimo atvejo nustatymo arba kurie mano, kad vengimą pateisina tam tikra moralinė de minimis norma(27). Be to, gali būti, kad daug nelegalios veiklos apskritai nebus deklaruojama PVM tikslais, net jei iš esmės ji yra apmokestinama(28).
      
      57.      Todėl tai, kad išimtis yra apskritai nereikšminga, manęs neįtikino. Dėl matomos ekonomikos pažymėtina, kad ši išimtis, be
         abejo, yra nereikšminga paprasčiausiai todėl, kad kiekvienas atvirai užsiimantis apmokestinamu verslu manys, jog reikia deklaruoti
         bent jau tiek šio verslo, kad užtektų apsisaugoti nuo nepageidaujamo patikrinimo, ir, tai padaręs, nepraras teisės pasinaudoti
         amnestija. Tačiau šie argumentai netinka nematomos arba šešėlinės ekonomikos atveju, kuri Italijoje apytikriai sudaro 26 %
         BVP(29).
      
      58.      Kita vertus, veikiausiai mažiau tikėtina, kad amnestijos sieks (teoriškai) apmokestinamasis asmuo, norintis apskritai išvengti
         mokesčių institucijų dėmesio, o ne tas, kuris šioms institucijoms jau žinomas, tačiau kažką nuo jų slepia. Taip pat mažiau
         tikėtina, kad šios institucijos jį tikrins, ypač jei, kaip tvirtina Italijos vyriausybė, jų ištekliai yra riboti.
      
      59.      Atsižvelgus į tai, man neatrodo, kad apmokestinamųjų asmenų, kurie nepateikė jokių deklaracijų už nė vienus atitinkamus metus,
         neįtraukimas turės pastebimą poveikį besinaudojančiųjų ar siekiančiųjų pasinaudoti amnestija skaičiui.
      
      60.      Antra, Italijos vyriausybė tvirtina, kad amnestija negalima, jei neatitikimai jau atskleisti(30). Komisija prieštarauja, kad išimtis nėra absoliuti, – kai kuriais atvejais, siekiant nutraukti perskaičiavimo procesą ir
         atnaujinti galimybę kreiptis dėl amnestijos, gali būti pritaikyta kita atsiskaitymo procedūra pagal Įstatymo Nr. 289/2002
         15 ir 16 straipsnius – tačiau Italijos vyriausybė atsikerta, kad ši nuostata taikoma tik tiems, kurie tokį procesą dar gali
         ginčyti.
      
      61.      Iš Italijos triplike pateiktų 15 ir 16 straipsnių teksto matyti, kad perskaičiavimo procesas, dėl kurio dar nėra galutinio
         sprendimo ar nutarties, gali būti nutrauktas, sumokėjus ne mažiau kaip 150 EUR ir ne daugiau kaip 50 % reikalaujamo mokesčio
         sumos, o iš 8 straipsnio 10 dalies ir 9 straipsnio 14 dalies – kad, atlikęs tokį mokėjimą per nustatytą laikotarpį, apmokestinamasis
         asmuo gali kreiptis dėl amnestijos pagal 8 arba 9 straipsnį.
      
      62.      Todėl išimties, kuria remiasi Italijos vyriausybė, taikymo sritis yra ribota. Aišku tik tai, kad mokestinė amnestija, kuria
         siekiama savanoriškų įmokų mokėjimo vietoj mokesčio, kuris įprastai būtų mokėtinas, bet kuris laikomas sunkiai surenkamu kitais
         būdais, neturėtų būti išplečiama apmokestinamojo asmens naudai tiek, kad būtų atnaujinamos procedūros, kurios jau buvo užbaigtos
         mokesčių institucijų naudai. Tačiau apmokestinamieji asmenys, kurių atžvilgiu yra vykdoma procedūra, gali pasinaudoti amnestija,
         be sumos, reikalaujamos pagal amnestijos procedūrą, sumokėdami dalį toje procedūroje ginčijamos sumos. Amnestija jiems bus
         vis dar patraukli, jei ji reikš, kad jie gali įgyti imunitetą, iš viso sumokėję mažesnę sumą nei ta, kurią jie greičiausiai
         sumokėtų, procedūrai pasibaigus jų nenaudai. Tačiau rezultatas yra toks, kad, atsisakiusios bet kokio tolesnio tikrinimo,
         mokesčių institucijos išieškos mažesnę sumą, nei būtų galima išieškoti kitu būdu.
      
      63.      Trečia, Italijos vyriausybė pažymi(31), kad taikant amnestiją sumokėta suma gali būti tikrinama pagal pateiktose deklaracijose esančius skaičius ir kad tuomet,
         kai reikalavimai padengti sumas jau pateikti, kreipimasis dėl amnestijos procedūros neužkerta kelio tikrinti šių reikalavimų
         pagrįstumą.
      
      64.      Kaip teisingai pažymi Komisija, pirmasis iš šių patikrinimų yra tik formalus ir visiškai priklauso nuo pateiktų deklaracijų
         tikslumo, o jos, vykdant amnestijos procedūrą, netikrinamos.
      
      65.      Antrojo tipo patikrinimas susijęs su reikalavimais grąžinti PVM, tai yra su situacijomis, kai pirkimo mokestis viršija pardavimo
         mokestį tiek, kad jų skirtumas yra apmokestinamojo asmens, o ne mokesčių institucijų naudai. Italijos vyriausybė teigia, kad
         tokiais atvejais, neatsižvelgiant į amnestiją, tikrinimas gali būti išplėstas tikrinant tiekėją, kuris išrašė sąskaitas, kuriose
         nurodytas pirkimo PVM, ir kuris bet kuriuo atveju privalo apskaityti mokestį, nes išrašė sąskaitą(32).
      
      66.      Man ir vėl atrodo, kad ši imuniteto nuo tikrinimo išimtis yra nereikšminga. Prekybininkas, prašantis grąžinti PVM, tačiau
         neturintis tam teisės, taip daro susitaręs arba nesusitaręs su savo tiekėjais dėl sąskaitų, kuriose rodomas institucijoms
         iš tikrųjų nesumokėtas pirkimo PVM. Jeigu buvo susitarta, galima svarstyti, ar prekybininkas apskritai pageidaus pasinaudoti
         amnestija, nebent kyla grėsmė, kad bus nustatytas sukčiavimo atvejis, nes jis turi dokumentus, suteikiančius jam prima facie dėl grąžinimo, ir kreipimasis dėl amnestijos neišvengiamai reikštų bendrininko(ų) sukčiavimo atskleidimą. „Dingusio prekybininko“
         sukčiavimo atvejais (kai vienas ar daugiau prekybininkų dingsta, nesumokėję institucijoms PVM) tiekėjų tyrimas iš esmės bus
         bevaisis. O jeigu nebuvo susitarta, mažiau tikėtina, kad tikrinant neatitikimai iškils į paviršių.
      
      67.      Apskritai Italijos vyriausybės nurodomi amnestijos taikymo srities ribojimai, nors ir nevisiškai nereikšmingi, neatrodo svarbūs.
      
       Išieškojimo efektyvumas ir valstybių narių diskrecija
      68.      Neginčijama, kad pagal šiuo metu suderintą PVM sistemą valstybės narės atsako už apmokestinamųjų asmenų pareigų vykdymo priežiūrą,
         už deklaracijų, sąskaitų ir kitų susijusių dokumentų tikrinimą ir už mokėtino mokesčio apskaičiavimą bei surinkimą. Taip pat
         neginčijama, kad šiuo atžvilgiu jos turi tam tikrą diskreciją, kaip efektyviausiai panaudoti turimus išteklius.
      
      69.      Italija teigia, kad ginčijamos nuostatos skatina spontanišką kai kurių apmokestinamųjų asmenų anksčiau nedeklaruotų sumų deklaravimą,
         o tai išlaisvina išteklius, kad būtų galima tikrinti to nedarančiuos, ir padidina deklaravimo mastą, o to priešingu atveju
         nebūtų galima pasiekti. Tai patenka į pačios Komisijos pripažįstamą diskreciją, kuria valstybės narės naudojasi, nustatydamos,
         kaip paskirstyti išteklius, siekiant geriausiai užtikrinti pareigų vykdymą ir kontrolę.
      
      70.      Italijos vyriausybė nurodo, kad 8 straipsnio amnestija iš viso pasinaudojo 162 000 apmokestinamųjų asmenų, o 9 straipsnio
         amnestija – 750 000. Pastarasis skaičius sudaro 13,37 % nuo 5 309 654 apmokestinamųjų asmenų, registruotų Italijoje 2001 metais(33). 2003 m. bendra išieškota suma (1 938 milijonai eurų) sudaro apie 1,9 % viso tais metais surinkto PVM (101 890 milijonų eurų).
         Po įprastų patikrinimų 1999–2002 metais išieškoto PVM sumos buvo kur kas mažesnės – nuo 140 milijonų iki EUR 357 milijonų
         eurų ir sudarė tik 1 049 milijonus eurų per ketverių metų laikotarpį(34). Italijos nuomone, šie skaičiai rodo šio ieškinio nepagrįstumą.
      
      71.      Komisija atsikerta, kad skaičiai veikiau rodo, jog amnestija pasinaudojo pernelyg didelis skaičius apmokestinamųjų asmenų,
         o gautas rezultatas pernelyg mažas. Iš amnestijos tariamai gauta nauda (padidėjęs ir veiksmingesnis išieškojimas) yra apgaulinga
         (išieškota dalis yra nedidelė, o vienintelis realus poveikis – mokesčių institucijoms užkirstas kelias atlikti tikrinimą)
         ir bet kuriuo atveju visai nereikšminga, atsižvelgus į Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsniuose nustatytų reikalavimų privalomą
         pobūdį.
      
      72.      Italija atsako, kad ginčijamos nuostatos skatina deklaruoti spontaniškai; kad taip ištekliai gali būti skirti apmokestinamiesiems
         asmenims, kurie nesinaudoja šiomis nuostatomis, tikrinti; kad tokiems asmenims 2003 m. biudžeto įstatymo 10 straipsnis pratęsia
         galimo tikrinimo laikotarpį dvejais metais ir kad išieškotos sumos buvo kur kas didesnės, nei būtų buvusios priešingu atveju.
         Taigi nauda yra reali ir jos negalima laikyti nereikšminga. Be to, a) amnestija yra susijusi su atvejais, kai nebuvo nustatyta,
         kad deklaracija nepateikta, ir tai galėjo būti niekuomet nenustatyta, b) pagal 9 straipsnį apmokestinamasis asmuo turi atlikti
         mokėjimą už visus atitinkamus mokestinius metus, net jei deklaracija anksčiau nebuvo pateikta tik už vienus iš šių metų, c)
         mokestis, nors ir mažesnis nei teoriškai mokėtina suma, yra išieškomas nedelsiant, o ne po ilgo tyrimo ir išieškojimo procedūros.
      
      73.      Neatrodo, kad Komisija absoliučiai prieštarautų dėl PVM amnestijų, tačiau ji smarkiai prieštarauja dėl ginčijamų nuostatų
         formos.
      
      74.      Todėl gali būti naudinga trumpai aptarti reiškinį apskritai. Mokestinės amnestijos paprastai apima imunitetą nuo baudžiamųjų
         sankcijų, baudų ir (dalies ar visų) delspinigių mokėjimo; Komisija aiškiai sutinka, kad, kalbant apie PVM, tokie klausimai
         priklauso valstybių narių kompetencijai, kurios nevaržo Bendrijos teisė. Tačiau lygiai taip pat taikant amnestiją dažniausiai
         reikalaujama visiškai sumokėti mokėtinas sumas ir ji nereiškia, kad atleidžiama nuo tikrinimo. Apskritai tikslas yra skatinti
         savanorišką mokėjimą, suteikiant imunitetą nuo bausmės (kurios grėsmė turėtų paskatinti iš pat pradžių laikytis reikalavimų,
         bet taip pat gali atgrasyti nuo vėlavimo vykdyti pareigas, jei atgailos kaina per didelė) ir kartu neišplečiant tiek, kad
         naudingiau būtų vengti ir vėliau gailėtis, nei iš pradžių pateikti tikslią bei sąžiningą deklaraciją, ir ateityje grąžinti
         klystančius mokesčio mokėtojus į tvarkingai mokančiųjų būrį.
      
      75.      Literatūroje(35) teigiama, jog tam, kad mokestinė amnestija būtų veiksminga, ji, be kita ko, turėtų būti vienkartinė (kitaip pasikartojimas
         skatins mokesčio mokėtojus priderinti savo veiksmus, tikintis būsimos amnestijos), turėtų reikšti mokėjimą bent jau to, kas
         mokėtina, ir paprastai dalies delspinigių (kitaip bus suprantama, kad už vengimą atlyginama) ir kartu turėtų būti paskelbiama
         apie sustiprintą tikrinimą (kitaip deklaravimo ir sukčiavimo atvejo nustatymo santykis neatrodys palankus).
      
      76.      Neatrodo, kad ginčijama amnestija atitiktų kuriuos nors iš šių požymių. Iš tikrųjų ji buvo pratęsiama keletą metų(36), o dėl to kilo būsimų amnestijų lūkesčių ir sumažėjo mokestinių įsipareigojimų vykdymo tikimybė. Be to, yra įrodymų, kad
         Italija plačiai naudojosi mokestinėmis amnestijomis praeityje(37). Iš tikrųjų teigiama, kad jos tokios įprastos, jog būsimų amnestijų lūkesčiai tapo priežastimi to, kad nacionalinis mokesčių
         mokėjimo lygis yra žemas(38). Kaip Italija nurodė per posėdį, net jei vėlesniais metais iš tikrųjų surenkama daugiau PVM, nepateikta jokių įrodymų, pagal
         kuriuos būtų galima nustatyti kokį nors konkretų ryšį su amnestija (o ne su kuriuo nors iš daugelio kitų galimų paaiškinimų)
         arba ilgalaikį poveikį.
      
      77.      Italija teigia, kad surenkamos sumos sudaro beveik 2 % metinių PVM pajamų. Jeigu PVM spraga (teoriškai surinktinos sumos ir
         faktiškai surinktos sumos skirtumas) Italijoje gali siekti nuo 35 iki 40 %(39), tai reiškia, kad faktiškai surenkama suma yra nuo 3 iki 4 % teoriškai mokėtinos, bet niekuomet nedeklaruotos sumos(40).
      
      78.      Iš tiesų jokia mokesčių institucija negali tikėtis kada nors išaiškinti visų mokestinio sukčiavimo atvejų, ir ne Teisingumo
         Teismas turėtų patarti Italijai, kaip geriausiai paskirstyti savo išteklius, net jei jis ir turėtų reikiamą kompetenciją tai
         daryti. Nepaisant to, man atrodo, kad metodas, dėl kurio iš viso surenkama 3–4 % nesurinkto mokesčio (ir taip lieka mažiausiai
         95 % nesurinktos sumos, kurios bent dalies tikrai neįmanoma išieškoti), akivaizdžiai nėra veiksmingas išteklių panaudojimas.
      
       Bendra analizė
      79.      Negalima rimtai teigti, kad 2003 m. Italijos biudžeto įstatymo 8 ir 9 straipsniuose numatyti pajamų didinimo būdai bet kuriuo
         atveju atitinka apmokestinimo PVM taisykles, kurias valstybėms narėms nustato Šeštoji direktyva. Pagal šią direktyvą valstybei
         narei neleidžiama taikyti pusės standartinio tarifo PVM (tai praktiškai numatoma 8 straipsnyje)(41). Juo labiau, remiantis ja, neleidžiama apmokestinti suma, lygia 2 % deklaruoto pirkimo mokesčio ir 2 % deklaruoto pardavimo
         mokesčio, vietoj visiškai neapibrėžtos PVM sumos, kuri turėjo būti, bet nebuvo deklaruota. Pagaliau, nors PVM yra „paties
         mokėtojo apskaičiuojamas“ mokestis, aišku, kad valstybės narės turi tikrinti ir kontroliuoti vykdymą ir neturi teisės atsisakyti
         šios pareigos visų apmokestinamosios ekonominės veiklos rūšių atžvilgiu.
      
      80.      Teoriškai ginčijamos amnestijos nuostatos taikomos visai Italijos nedeklaruotai apmokestinamajai prekybai, kuri, pasak ekonomistų,
         sudaro didelę dalį šalies BVP – ko gero, nuo 25 iki 40 %. Praktiškai pagal Italijos vyriausybės pateiktus skaičius jomis naudojasi
         daugiau nei 17 % apmokestinamųjų asmenų(42). Taigi jų poveikis tikrai nėra nereikšmingas ir jos kelia grėsmę tinkamam PVM taikymui remiantis Šeštosios direktyvos derinamojo
         pobūdžio taisyklėmis.
      
      81.      Taip pat nelabai tikėtina, kad jas galima pateisinti veiksmingo išteklių naudojimo pagrindais. Atvirkščiai, logika ir ekonominė
         analizė rodo, kad jos mažina pareigų, susijusių su PVM, vykdymą (bent jau) vidutiniu ir ilgu laikotarpiu, nes pagal jas atlyginama
         ne už vykdymą, bet už nevykdymą, ir istoriniu požiūriu suteikia pagrįstų vilčių dėl panašaus vertinimo ateityje.
      
      82.      Todėl Komisijos reikalavimas turėtų būti tenkinamas.
      
       Išlaidos
      83.      Pagal Procedūros reglamento 69 straipsnio 2 dalį iš pralaimėjusios šalies priteisiamos bylinėjimosi išlaidos, jeigu to prašė
         laimėjusioji šalis. Kadangi manau, jog Komisijos ieškinys turėtų būti patenkintas, ir kadangi ji prašė priteisti išlaidas,
         iš Italijos reikėtų priteisti bylinėjimosi išlaidas.
      
       Išvada
      84.      Todėl manau, kad Teisingumo Teismas turėtų:
      
      –        pripažinti, kad, 2002 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 289 8 ir 9 straipsniuose aiškiai numačiusi bendrą atsisakymą tikrinti
         apmokestinamuosius sandorius, sudarytus per keletą mokestinių metų, Italijos Respublika neįvykdė savo įsipareigojimų pagal
         Šeštosios direktyvos 2 ir 22 straipsnius, taip pat EB 10 straipsnį,
      
      –        priteisti iš Italijos Respublikos bylinėjimosi išlaidos.
      1 	Originalo kalba: anglų.
      
      2 –	1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo — Bendra pridėtinės
         vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1, 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t.,
         p. 23, daug kartų iš dalies keista). 2007 m. sausio 1 d. Šeštoji direktyva buvo panaikinta ir pakeista 2006 m. lapkričio 28 d.
         Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1).
      
      3 –	Aptariama amnestija buvo pratęsiama vėlesniems metams ir Komisija dėl šio pratęsimo pateikė kitą ieškinį (byla C‑174/07),
         kuris šiuo metu nagrinėjamas.
      
      4 –      Dabar šios nuostatos yra direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies a ir d punktuose.
      
      5 –	Konkrečiai jis pakeistas Direktyvos 2006/112 213–271 straipsniais.
      
      6 –	Dabar nuostatas galima rasti atitinkamai Direktyvos 2006/112 252 straipsnio 1 dalyje, 206 ir 273 straipsniuose.
      
      7 –	Direktyvos 2006/112 213 straipsnio 1 dalis.
      
      8 –	Nors Komisija šaltiniu nurodo 3 dalį; dabar Direktyvos 2006/112 242 straipsnis.
      
      9 –	Direktyvos 2006/112 262 ir paskesni straipsniai.
      
      10 –	Direktyvos 2006/112 214–216 straipsniai.
      
      11 –	Direktyvos 2006/112 207, 209, 210, 256–258 ir 267 straipsniai.
      
      12 –	Legge 289/2002, GURI, 2002 m. gruodžio 31 d., su pakeitimais.
      
      13 –	Sistema vadinama „condono tombale“ („kapinių amnestija“) tikriausiai todėl, kad mokestinės skolos yra „palaidojamos“.
      
      14 –	Antra konstatuojamoji dalis; Direktyvos 2006/112 8 konstatuojamoji dalis.
      
      15 –	Ketvirta konstatuojamoji dalis; nėra Direktyvos 2006/112 konstatuojamosiose dalyse.
      
      16 –	14 konstatuojamoji dalis; Direktyvos 2006/112 45 konstatuojamoji dalis.
      
      17 –	Žr., pavyzdžiui, 2005 m. gruodžio 8 d. Sprendimą Jyske Finans (C‑280/04,Rink. p. I‑10683, 36 punktas).
      
      18 –	2004 m. rugsėjo 16 d. Sprendimas Cimber Air (C‑382/02, Rink. p. I‑8379, 24 punktas).
      
      19 –	Žr., pavyzdžiui, 1996 m. gruodžio 5 d. Sprendimą Reisdorf (C‑85/95, Rink. p. I‑6257, 24 punktas) ir 2007 m. rugsėjo 17 d. Sprendimą Langhorst (C‑141/96, Rink. p. I‑5073, 17 ir 28 punktai).
      
      20 –	Žr., pavyzdžiui, 1989 m. vasario 21 d. Teisingumo Teismo sprendimą Komisija prieš Italiją (203/87, Rink. p. 371, 10 punktas).
      
      21 –	Direktyvos 2006/112 395 straipsnis.
      
      22 –	Italija ir Komisija rėmėsi 2006 m. rugsėjo 28 d. Teisingumo Teismo sprendimu Komisija prieš Austriją (C‑128/05, Rink. p. I‑9265), kurioje Teisingumo Teismas nusprendė, kad, kai kurias tarptautines transporto įmones visiškai
         atleidusi nuo PVM prievolių, Austrija pažeidė įsipareigojimus. Taip pat žr. 2006 m. rugsėjo 14 d. Teisingumo Teismo sprendimą
         Stradasfalti (C‑228/05, Rink. p. I‑8391), ypač jo 66 punktą; šioje byloje Teisingumo Teismas pabrėžė, kad Italija negalėjo apmokestinamiesiems
         asmenims vienašališkai nustatyti teisės į atskaitą išimčių.
      
      23 –	Procentinis dydis dar sumažėja mokėtinoms sumoms, kurios viršija 11 600 000 EUR ir kurios sumažinamos 80 %, taigi iki 0,2 %
         iš pradžių deklaruoto pirkimo ir (arba) pardavimo mokesčio.
      
      24 –	Komisija nurodo atvejį, kai apmokestinamasis asmuo nepateikė deklaracijos konkrečiais apmokestinamaisiais metais, kuriais
         jis turėjo sumokėti 600 000 EUR. Pagal 9 straipsnio procedūrą didžiausia mokėtina suma norint pasinaudoti visišku imunitetu
         yra 3 000 EUR, taigi mokesčių institucijos praranda 597 000 EUR. Pridurčiau, kad ši dalis gali būti dar didesnė, nes nuostata
         aiškiai numato mokėjimus, kurie viršija 11 600 000 EUR.
      
      25 –	Žr. šios išvados 8–10 punktus.
      
      26 –	8 straipsnio 4 dalis ir 9 straipsnio 14 dalies c punktas.
      
      27 –	Priešingai nei kai kurios valstybės narės, Italija neturi PVM registracijos ribos, taigi mokestį turi apskaičiuoti net
         mažiausia įmonė.
      
      28 –	Žr., pavyzdžiui, 2006 m. liepos 6 d. Sprendimo Kittel and Recolta Recycling (sujungtos bylos C‑439/04 ir C‑440/04, Rink. p. I‑6161) 50 punktą ir jame nurodomą teismo praktiką.
      
      29 –	Žr., pavyzdžiui, European Employment Observatory Review, 2004 m. ruduo, ypač p. 77 ir 106–110.
      
      30 –	8 straipsnio 10 dalis ir 9 straipsnio 14 dalis.
      
      31 –	Pagal 9 straipsnio 9 dalį, ypač kaip ji aiškinama 2005 m. liepos 27 d. Konstitucinio Teismo sprendime.
      
      32 –	Prezidento dekreto Nr. 633/72 54b straipsnis; plg. Šeštosios direktyvos 21 straipsnio 1 dalies d punktą (28g straipsnyje),
         Direktyvos 2006/112 203 straipsnis.
      
      33 –	Tai, atrodo, yra neteisingas apskaičiavimas. 750 000 yra 14,125% nuo 5 309 654. 162 000 pasinaudojusiųjų 8 straipsniu sudaro
         3,05% viso apmokestinamųjų asmenų skaičiaus.
      
      34 –	Palyginusi šiuos skaičius su visu, kaip nurodo Italijos vyriausybė, per tų pačių ketverių metų laikotarpį surinktu PVM,
         suskaičiuoju, kad po patikrinimų surinktas mokestis siekė nuo 0,18 % iki 0,38 % viso atitinkamais metais surinkto mokesčio
         arba 0,3 % sumą per ketverių metų laikotarpį.
      
      35 –	Pavyzdžiui, Peter Stella „An economic analysis of tax amnesties“, IMF Working Paper 89/42, 1989; Craig M. Boise „Breaking open offshore piggybanks: Deferral and the utility of amnesty“, George Mason Law Review 2007, p. 667, ypač 693 ir paskesni puslapiai.
      
      36 –	Žr. 3 išnašą.
      
      37 –	1998 m. Jungtinių Tautų Kongreso dokumente teigiama, kad „Italija įvykdė daugiau nei tuziną mokestinių amnestijų, vidutiniškai
         maždaug vieną per dvejus metus“. Komisijos ieškinyje nurodytame straipsnyje (De Mita „ Il condono fiscale tra genesi politica
         e limiti costituzionali“, Diritto e pratica tributaria, 1 dalis, 2004, p. 1449) teigiama, kad 2003 m. amnestija buvo 58-a nuo 1900 metų.
      
      38 –	M. Marè ir C. Salleo „Is One More Tax Amnesty Really That Bad? Some Empirical Evidence from the Italian 1991 VAT Amnesty“,
         59-asis IIPF kongresas, Praha, 2003 m. rugpjūtis. Taip pat žr. Kai Carstensen, Klaus-Jürgen Gern, Christophe Kamps, Joachim
         Scheide „Gradual Recovery in Euroland“, Kiel Discussion Papers 405: „<…> 2003 m. pirmoje pusėje dėl didelio masto mokestinės amnestijos Italijos papildomos pajamos sudarė maždaug 0,8 % BVP.
         Per trumpą laikotarpį dėl šios vienkartinės priemonės Italija sugebėjo išvengti Stabilumo ir augimo pakte nustatytos ribos
         viršijimo. Tačiau vidutiniu laikotarpiu galimybė viršyti 3 % ribą padidėja. Kaip rodo patirtis, dažnos mokestinės amnestijos
         – Italijoje tai buvo trečioji amnestija per 20 metų – mažina mokestinį sąžiningumą. Todėl vidutiniu ir ilgu laikotarpiu mokestinės
         pajamos yra mažesnės, nei būtų buvę be amnestijos.“
      
      39 –	Michael Keen ir Stephen Smith „VAT fraud and evasion: what do we know and what can be done“, IMF Working Paper 07/31, 2007 m. vasaris, p. 19.
      
      40 –	Taigi 2 % surinktų 60–65 % yra (apytikriai) 3–4 % nesurinktų 35–40%.
      
      41 –	Ir galima pažymėti, kad pusė Italijos standartinio 20 % tarifo yra 10 %, o tai yra mažiau nei minimalus standartinis 15 %
         tarifas, kuris leidžiamas pagal Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punktą.
      
      42 –	Kaip per posėdį nurodė Komisija, pasinaudojusių amnestija skaičius labai viršija bendrą apmokestinamųjų asmenų skaičių
         tokioje vidutinio dydžio valstybėje narėje kaip Belgija.