CELEX: 62000CC0379
Language: nl
Date: 2002-03-12
Title: Conclusie van advocaat-generaal Mischo van 12 maart 2002. # Overland Footwear Ltd tegen Commissioners of Customs & Excise. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: VAT and Duties Tribunal, London - Verenigd Koninkrijk. # Communautair douanewetboek - Douanewaarde van ingevoerde goederen - Prijs van de goederen en inkoopcommissie - Terugbetaling van de over het totale bedrag betaalde rechten. # Zaak C-379/00.

Belangrijke juridische mededeling

|

62000C0379

Conclusie van advocaat-generaal Mischo van 12 maart 2002.  -  Overland Footwear Ltd tegen Commissioners of Customs & Excise.  -  Verzoek om een prejudiciële beslissing: VAT and Duties Tribunal, London - Verenigd Koninkrijk.  -  Communautair douanewetboek - Douanewaarde van ingevoerde goederen - Prijs van de goederen en inkoopcommissie - Terugbetaling van de over het totale bedrag betaalde rechten.  -  Zaak C-379/00.  

Jurisprudentie 2002 bladzijde I-11133

Conclusie van de advocaat generaal

1. Anders dan sommigen wellicht zouden denken, leiden de door een importeur bij de aangifte inzake de douanewaarde gemaakte vergissingen, of wat als zodanig wordt voorgesteld, niet altijd tot een vermindering van de te innen rechten.2. Er zijn namelijk gevallen waarin een importeur een hogere douanewaarde aangeeft dan hij overeenkomstig de toepasselijke communautaire regeling verplicht was aan te geven. Het gaat daarbij niet altijd om situaties als waarmee het Hof bijvoorbeeld werd geconfronteerd in zijn arrest van 15 december 1987, waarin hogere douanerechten bewust op de koop toe werden genomen om grotere lasten, zoals antidumpingrechten, te ontwijken.3. Soms, misschien vaker dan men denkt, maakt een importeur gewoon een fout in zijn eigen nadeel, zonder kwaad opzet. In dergelijke gevallen is het overigens mogelijk de ten onrechte betaalde invoerrechten terugbetaald te krijgen, zoals oorspronkelijk bepaald bij verordening (EEG) nr. 1430/79 van de Raad van 2 juli 1979 betreffende terugbetaling of kwijtschelding van in- of uitvoerrechten, en thans geregeld bij de artikelen 235 e.v. van verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (hierna: douanewetboek").De feiten en de prejudiciële vragen4. Zo een vergissing maakte Overland Footwear Ltd, voorheen Overland Shoes Ltd (hierna: Overland"). Deze in het Verenigd Koninkrijk gevestigde onderneming koopt producten die buiten de Europese Unie zijn vervaardigd, voert ze in en verdeelt ze vervolgens binnen de Unie. Voor haar inkopen in het Verre Oosten maakt Overland gebruik van de diensten van een inkoopagent, Wolverine Far East (hierna: Wolverine"). Overland betaalt Wolverine hiervoor een inkoopcommissie, die gelijk is aan een vast percentage van de verkoopprijs van de goederen. Overland betaalt de inkoopcommissie aan de producent van de goederen, die ze op zijn beurt voor rekening van Overland doorbetaalt aan Wolverine en aldus gemachtigd is tot betaling daarvan.5. De factuur die door de producent naar Overland wordt verzonden, vermeldt slechts één bedrag, dat bestaat uit de verkoopprijs én de aan Wolverine te betalen inkoopcommissie, die dus niet is vermeld noch apart is gespecificeerd.6. Vóór 1 januari 1998, dat wil zeggen voordat Overland advies had gekregen van een deskundige op het gebied van douanezaken, gaven de expediteurs die in opdracht van Overland de inklaring van de ingevoerde goederen verzorgden, bij het in het vrije verkeer brengen van de goederen in hun aangiften bij de douaneautoriteiten van het Verenigd Koninkrijk (de Commissioners) als douanewaarde aan het bedrag dat stond vermeld in de factuur van de verkoper - het enige document dat zij hadden - zonder te vermelden dat de inkoopcommissie deel van dit bedrag uitmaakte. Overland betaalde bijgevolg niet alleen douanerechten over de ingevoerde goederen, als voorgeschreven door de communautaire regeling, maar eveneens over de inkoopcommissie.7. Hoewel de facturen die Overland ontving op dezelfde wijze waren opgesteld als voorheen, deed zij sinds 1 januari 1998 als douanewaarde slechts aangifte van het bedrag dat toekwam aan de producent, aangezien de Commissioners, nadat zij op de hoogte waren gebracht van de situatie, zowel het bestaan van een inkoopcommissie in de zin van de communautaire regeling als het bedrag daarvan dat als percentage van de verkoopprijs van de producent was berekend, hadden aanvaard.8. Overeenkomstig artikel 236 van het douanewetboek verzocht Overland de Commissioners om terugbetaling met betrekking tot de vóór voornoemde datum ingevoerde goederen, op grond dat de aangegeven douanewaarde telkens voor een gedeelte bestond uit de inkoopcommissie die aan Wolverine verschuldigd was en dat zij hierover bijgevolg rechten had betaald die deels niet wettelijk verschuldigd waren.9. In eerste instantie werd een aantal van deze verzoeken ingewilligd en werden terugbetalingen gedaan. Vervolgens kwamen de Commissioners echter terug op hun terugbetalingsbeschikking op grond dat de geïnde rechten volledig wettelijk verschuldigd waren. Zij vorderden dan ook van Overland betaling van de terugbetaalde bedragen overeenkomstig artikel 242 van het douanewetboek.10. Overland stelde tegen deze terugvorderingsbeschikkingen beroep in bij het VAT and Duties Tribunal, Londen (Verenigd Koninkrijk).11. Het Tribunal stelde vast dat de uitspraak op dit beroep afhankelijk was van de uitlegging van een aantal bepalingen van gemeenschapsrecht, in casu een aantal artikelen van het douanewetboek, en besliste het Hof om een prejudiciële beslissing te verzoeken over de volgende vragen:Wanneer een importeur bij de inklaring van goederen per vergissing een bedrag inclusief inkoopcommissie aangeeft als de voor de goederen betaalde of te betalen prijs en op de invoeraangifte per vergissing geen onderscheid maakt tussen de inkoopcommissie en de betaalde of te betalen prijs, doch nadat de goederen in het vrije verkeer zijn gebracht ten genoegen van de douaneautoriteiten aantoont, dat in de voor de goederen betaalde of te betalen aangegeven prijs een bonafide inkoopcommissie was begrepen, die bij de invoer had mogen worden afgetrokken, en hij binnen een termijn van drie jaar te rekenen vanaf het tijdstip waarop de douaneschuld hem was meegedeeld, om terugbetaling van de over de inkoopcommissie betaalde rechten verzoekt, kan dan op basis van verordening nr. 2913/92 van de Raad (hierna: ,douanewetboek), inzonderheid de artikelen 29, 32 en 33 ervan, en de rechtspraak van het Hof,1) de bonafide inkoopcommissie worden belast als onderdeel van de werkelijk voor de goederen betaalde of te betalen prijs in de zin van artikel 29 van het douanewetboek?2) Zo niet, kan dan de bonafide inkoopcommissie worden afgetrokken van de aangegeven transactiewaarde, gelet op de artikelen 32, lid 3, en 33 van het douanewetboek?3) Schrijft het douanewetboek, en met name artikel 78, lid 3, ervan, de douaneautoriteiten in dergelijke omstandigheden voor om in te stemmen met een wijziging van de voor de ingevoerde goederen betaalde of te betalen prijs en dus met een lagere douanewaarde?4) Heeft de importeur bijgevolg op grond van het douanewetboek, en met name artikel 236 ervan, recht op terugbetaling van de over de inkoopcommissie betaalde rechten?"Rechtskader12. Alvorens deze vragen te behandelen, zal ik de bepalingen van het douanewetboek uiteenzetten die door de verwijzende rechter relevant werden geacht.13. Artikel 29 bepaalt:1. De douanewaarde van ingevoerde goederen is de transactiewaarde van die goederen, dat wil zeggen de voor de goederen werkelijk betaalde of te betalen prijs indien zij voor uitvoer naar het douanegebied van de Gemeenschap worden verkocht, in voorkomend geval na aanpassing overeenkomstig de artikelen 32 en 33, mits [...][...]3. a) De werkelijk betaalde of te betalen prijs is de totale betaling die door de koper aan de verkoper of ten behoeve van de verkoper voor de ingevoerde goederen is of moet worden gedaan en omvat alle betalingen die als voorwaarde voor de verkoop van de ingevoerde goederen, hetzij door de koper aan de verkoper, hetzij door de koper aan een derde ter nakoming van een verplichting van de verkoper, werkelijk zijn of moeten worden gedaan. De betaling behoeft niet noodzakelijk in geld te geschieden; zij kan door middel van kredietbrieven of verhandelbaar papier worden verricht en zowel direct als indirect geschieden."14. Artikel 32 luidt als volgt:1. Voor het vaststellen van de douanewaarde met toepassing van artikel 29 wordt de voor de ingevoerde goederen werkelijk betaalde of te betalen prijs verhoogd met:a) de volgende elementen, voorzover zij ten laste komen van de koper en niet begrepen zijn in de werkelijk voor de goederen betaalde of te betalen prijs:i) commissies en courtage, met uitzondering van inkoopcommissies,[...]3. Voor de vaststelling van de douanewaarde worden aan de werkelijke betaalde of te betalen prijs geen elementen toegevoegd, met uitzondering van die welke in dit artikel zijn genoemd.4. In dit hoofdstuk wordt onder ,inkoopcommissies verstaan, de door een importeur aan zijn agent betaalde vergoedingen voor de dienst die erin bestaat hem te vertegenwoordigen bij de aankoop van de goederen waarvan de waarde dient te worden bepaald."15. Artikel 33 bepaalt:De hierna genoemde elementen maken geen deel uit van de douanewaarde, op voorwaarde dat zij van de voor de ingevoerde goederen werkelijk betaalde of te betalen prijs zijn onderscheiden:[...]e) inkoopcommissies;[...]"16. Artikel 78 luidt:1. De douaneautoriteiten kunnen na de vrijgave van de goederen ambtshalve of op verzoek van de aangever tot herziening van de aangifte overgaan.[...]3. Indien uit de herziening van de aangifte of uit controles achteraf blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken."17. Ten slotte luidt artikel 236:1. Tot terugbetaling van rechten bij invoer of van rechten bij uitvoer wordt overgegaan wanneer wordt vastgesteld dat het bedrag van de rechten op het tijdstip van betaling niet wettelijk verschuldigd was, dan wel dat het bedrag in strijd met artikel 220, lid 2, werd geboekt.Tot kwijtschelding van rechten bij invoer of van rechten bij uitvoer wordt overgegaan wanneer wordt vastgesteld dat het bedrag van de rechten op het tijdstip van boeking niet wettelijk verschuldigd was, dan wel dat het bedrag in strijd met artikel 220, lid 2, werd geboekt.Er wordt geen terugbetaling of kwijtschelding verleend wanneer de feiten die aanleiding hebben gegeven tot de betaling of de boeking van een wettelijk niet verschuldigd bedrag het gevolg zijn van een frauduleuze handeling van de zijde van de belanghebbende.2. Terugbetaling of kwijtschelding van rechten bij invoer of van rechten bij uitvoer wordt verleend indien bij het betrokken douanekantoor vóór het verstrijken van een termijn van drie jaren te rekenen vanaf de datum waarop genoemde rechten aan de schuldenaar zijn meegedeeld, een daartoe strekkend verzoek wordt ingediend.Deze termijn wordt verlengd indien de belanghebbende het bewijs levert dat hij ten gevolge van een toeval of overmacht zijn verzoek niet binnen de genoemde termijn heeft kunnen indienen. De douaneautoriteiten gaan ambtshalve tot terugbetaling of kwijtschelding over wanneer zij zelf gedurende deze termijn het bestaan van een der in lid 1, eerste en tweede alinea, bedoelde omstandigheden vaststellen."De eerste en de tweede vraag18. Met de eerste vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of de bonafide inkoopcommissie kan worden belast als onderdeel van de werkelijk voor de goederen betaalde of te betalen prijs in de zin van artikel 29 van het douanewetboek.19. Met andere woorden, maakt een dergelijke commissie deel uit van de transactiewaarde die door artikel 29 van het douanewetboek wordt beschouwd als de douanewaarde?20. Het antwoord op die vraag kan enkel ontkennend zijn. Een dergelijke commissie, die niet aan de verkoper, maar aan een derde, de inkoopagent, verschuldigd is als vergoeding voor zijn diensten, maakt duidelijk geen deel uit van de werkelijk betaalde of te betalen prijs" voor de goederen die voor uitvoer naar het douanegebied van de Gemeenschap worden verkocht, noch van de totale betaling die door de koper aan de verkoper [...] is of moet worden gedaan" (artikel 29, lid 3).21. Ongetwijfeld om dezelfde reden bepaalt artikel 32, lid 1, sub a, i, dat de inkoopcommissie voor het vaststellen van de douanewaarde niet moet worden opgeteld bij de werkelijk betaalde prijs.22. Ten slotte vermeldt artikel 33, sub e, inkoopcommissies uitdrukkelijk in de lijst van elementen die geen deel uitmaken van de douanewaarde.23. Artikel 33 vereist echter - en vanaf hier lopen de opvattingen van partijen in het hoofdgeding uiteen - dat de inkoopcommissie onderscheiden" is van de voor de ingevoerde goederen werkelijk betaalde of te betalen prijs, wil zij geen deel uitmaken van de douanewaarde.24. Hoever reikt dit vereiste? Veranderen op zich niet-belastbare elementen hierdoor in belastbare elementen? Dit lijkt mij het voorwerp van de tweede vraag die naar het Hof is verwezen.25. Overland is van mening dat dit vereiste moet worden opgevat als verband houdende met de feiten van de handelstransacties die door de importeur zijn gedaan. Het is noodzakelijk en voldoende dat de importeur een derde die als inkoopagent optreedt, werkelijk heeft betaald, hetgeen in casu niet wordt betwist.26. Noch het feit dat het bedrag van deze commissie hem in feite door de verkoper was gefactureerd noch het feit dat dit bedrag niet wordt vermeld op de aangifte inzake de douanewaarde die bij de Commissioners was ingediend, kan enige verandering brengen in het onweerlegbare feit dat de commissie werkelijk door de verkoper aan Wolverine was betaald, zodat het onmogelijk is deze mee te rekenen als element van de belastbare waarde.27. De regering van het Verenigd Koninkrijk bestrijdt deze uitlegging en beweert dat, indien een inkoopcommissie in feite nimmer onder de definitie van douanewaarde in artikel 29 van het douanewetboek kan vallen, de bepaling in artikel 33 van het douanewetboek dat de inkoopcommissie onderscheiden dient te zijn, wil zij geen deel uitmaken van de douanewaarde, totaal overbodig zou zijn. Derhalve moet onder onderscheiden" zowel onderscheiden" als apart vermeld" worden verstaan.28. Ik betwist niet dat een importeur verplicht is om, wanneer hij zijn aangifte inzake de douanewaarde indient, expliciet zowel het bestaan van enige inkoopcommissie als het bedrag ervan aan te geven, en dat hij verder het bewijs van een dergelijk commissie moet leveren indien de douaneautoriteiten hierom verzoeken.29. Indien hij op het moment van aangifte niet over alle noodzakelijke gegevens beschikt, heeft hij altijd de mogelijkheid, zoals de Commissie terecht opmerkt, een onvolledige aangifte in te dienen overeenkomstig artikel 254 van verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek (artikel 254 e.v.).30. Indien hij deze voorzorgsmaatregel niet neemt, dat wil zeggen indien hij een aangifte indient waarbij de aangegeven douanewaarde een inkoopcommissie bevat, maar daarin het bestaan van deze inkoopcommissie op geen enkele wijze vermeldt, zie ik niet hoe de douaneautoriteiten het bestaan van deze commissie zouden moeten kunnen vermoeden, want van het douanepersoneel kan natuurlijk worden verwacht dat het scherpzinnig is, maar niet worden vereist dat het helderziend is. De importeur zal bijgevolg eenvoudigweg onderworpen zijn aan artikel 71 van het douanewetboek, dat bepaalt:1. De resultaten van de verificatie van de aangifte dienen als grondslag voor de toepassing van de bepalingen die gelden voor de douaneregeling waaronder de goederen zijn geplaatst.2. Indien er geen verificatie van de aangifte wordt uitgevoerd, vindt de toepassing van de in lid 1 bedoelde bepalingen plaats aan de hand van de vermeldingen in de aangifte."31. Dit is eveneens de benadering van het Comité douanewetboek (afdeling douanewaarde) dat in zijn toelichting nr. 5 over de betekenis van de term onderscheiden" ten behoeve van de bepalingen betreffende de vaststelling van de douanewaarde van de goederen, ervan uitgaat dat de verschillende elementen, waaronder inkoopcommissies, die in artikel 33 van het douanewetboek worden uitgezonderd van de douanewaarde, in de daarvoor bestemde rubriek van het douaneaangifteformulier moeten worden vermeld, en enkel nagaat vanaf welk tijdstip deze elementen werkelijk, en niet kunstmatig of fictief, onderscheiden zijn van de te betalen prijs voor de goederen die voor uitvoer naar het douanegebied van de Gemeenschap worden verkocht.32. Ten slotte denk ik niet dat het arrest van het Hof in de zaak Hepp, waarin ik conclusie heb genomen, als precedent kan dienen voor de uitspraak in de onderhavige zaak. In dat arrest, dat eveneens het bijtellen van de inkoopcommissie bij de douanewaarde betrof, verklaarde het Hof weliswaar, zoals Overland opmerkt, dat de wijze waarop de importeur concreet de administratieve formaliteiten met betrekking tot de douaneaangifte vervult, inhoudelijk geen wijziging [kan] brengen in de rechtssituatie" (punt 19), en legde het de communautaire regeling aldus uit dat de douaneautoriteiten de prijs die voor de ingevoerde goederen is betaald, niet mogen verhogen met de inkoopcommissie die voortvloeit uit de transactie die door de communautaire importeur is uitgevoerd.33. De zaak Hepp betrof echter een importeur die, net als Overland, voor zijn goederen uit het Verre Oosten gebruik maakte van een inkoopagent. Net als bij Overland waren de douanedocumenten onjuist ingevuld, maar anders dan bij Overland werd geen aangifte gedaan van een douanewaarde waarin een inkoopcommissie was begrepen die hij had moeten betalen. Hepps fout was dat zij als verkoper haar inkoopagent vermeldde, die de goederen in eigen naam, maar voor rekening van Hepp kocht van producenten, deze vervolgens doorleverde aan Hepp en twee facturen opmaakte: één voor de verkoop van de goederen en één voor zijn diensten als inkoopagent.34. Aangezien zij een aangifte inzake de douanewaarde hadden ontvangen waarin slechts de factuur voor de verkoop van de goederen was opgenomen, maar wisten van betalingen die door de importeur bij wijze van inkoopcommissie waren gedaan aan iemand die door de importeur zelf werd aangeduid als verkoper, namen de douaneautoriteiten het standpunt in dat het bedrag van deze commissies bij de douanewaarde diende te worden opgeteld, omdat slechts een inkoopcommissie betaald aan derden daarvan kon worden uitgesloten.35. Met andere woorden, voor de douaneautoriteiten was er hier sprake van een verlaging van de douanewaarde, hetgeen een bijstelling rechtvaardigde waarbij rekening werd gehouden met de werkelijke douanewaarde, zoals deze vastgesteld diende te worden met toepassing van de communautaire voorschriften.36. Het Hof besliste dat de inkoopagent in feite, gelet op de exacte rol die hij speelde in de verhouding tussen de producent en de importeur, waaraan voor hem geen enkel financieel risico was verbonden, ongeacht de vermelding op de douaneaangifte, niet als verkoper beschouwd zou moeten worden, en dat er bijgevolg slechts sprake was van één transactie, namelijk die tussen de producent en de importeur, op grond waarvan de douanewaarde moest worden vastgesteld.37. Tegen deze achtergrond oordeelde het Hof dat als douanewaarde in de zin van artikel 3, lid 1, van de basisverordening moet worden aangemerkt de prijs die voortvloeit uit de transactie tussen de producent of leverancier en de importeur, en dat de inkoopcommissie daar niet moet worden bijgeteld, zelfs niet wanneer de importeur de inkoopagent als verkoper heeft vermeld en de door deze inkoopagent gefactureerde prijs van de goederen heeft aangegeven" (punt 20).38. Anders dan Overland, had Hepp geen hogere douanewaarde aangegeven dan zij had moeten doen, maar de douanewaarde aangegeven zoals deze met toepassing van de communautaire regeling moest worden vastgesteld.39. Haar fout bestond er slechts in dat zij gegevens over de identiteit van de verkoper had vermeld die konden suggereren dat de douanewaarde onjuist was, gezien de betaling van een inkoopcommissie bovenop de prijs van de goederen.40. Uit het arrest van het Hof kunnen dus slechts twee lessen worden getrokken. Ten eerste, dat de inkoopagent, die in zijn eigen naam handelt, nog niet automatisch de verkoper van de ingevoerde goederen wordt. Ten tweede, dat een importeur die een correcte douanewaarde heeft aangegeven, economische feiten kan aanvoeren om een bijstelling naar boven van de aldus aangegeven douanewaarde te betwisten, die de douaneautoriteiten wensen toe te passen op basis van onjuiste gegevens in de douaneaangifte die aanleiding geven tot twijfel over de vraag of er sprake is van een aan een derde betaalde inkoopcommissie in de zin van de communautaire regeling.41. Uit dit arrest kan echter niets worden opgemaakt betreffende de mogelijkheid van de importeur om, als de goederen eenmaal zijn vrijgegeven, een vergissing aan te voeren die ertoe heeft geleid dat hij een hogere douanewaarde heeft aangegeven dan hij moest aangeven.42. Het ontbreken van een verplichting voor de importeur die een inkoopcommissie heeft betaald om deze bij de douanewaarde op te tellen, brengt namelijk voor de douaneautoriteiten niet de verplichting met zich om van de aangegeven douanewaarde een inkoopcommissie af te trekken die niet is vermeld in de aangifte inzake de douanewaarde.43. Nu het arrest Hepp dus geen soelaas biedt, is dan misschien het arrest Brown Boveri van 18 april 1991 relevanter, in de zin dat het het standpunt van de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie op alle punten bevestigt, zoals zij beweren?44. Op het eerste gezicht lijkt dit inderdaad het geval. In voornoemd arrest besliste het Hof namelijk: Zoals het Hof in het arrest van 6 juni 1990 (zaak C-11/89, Unifert, Jurispr. 1990, blz. I-2275) heeft vastgesteld, kan derhalve een importeur die bij de aangifte van de gegevens inzake de douanewaarde de montagekosten niet van de werkelijk betaalde of te betalen prijs heeft onderscheiden, zijn aangifte en dientengevolge de gegevens inzake de douanewaarde niet meer wijzigen, nadat de douane-instantie de goederen voor het vrije verkeer heeft vrijgegeven, dat wil zeggen na het voor de bepaling van de douanewaarde aan te houden tijdstip" (punt 29).45. Het moet overigens worden opgemerkt dat deze verwijzing naar het arrest in de zaak Unifert enige vragen opwerpt. Terwijl in de zaak Brown Boveri en in casu antwoord moest worden gegeven op de vraag wat de gevolgen zijn van het feit dat in de aangifte inzake de douanewaarde niet een element is onderscheiden dat volgens de douaneregeling van de douanewaarde moet worden uitgesloten op voorwaarde dat het is onderscheiden, ging het in de zaak Unifert, zoals Overland terecht opmerkt, om een geheel andere vraag, namelijk die of een importeur die, ofschoon hij overeenkomstig de communautaire regeling als douanewaarde verschillende prijzen kon aanhouden die overeenkwamen met een aantal transacties die waren gesloten voordat de inklaringsformaliteiten waren afgerond, de minst voordelige van deze prijzen had uitgekozen en aangegeven, later een andere prijs kan uitkiezen die meer in overeenstemming is met zijn belangen.46. Het antwoord van het Hof op deze vraag luidde weliswaar dat [w]anneer bij opeenvolgende verkopen van een goed verscheidene werkelijk betaalde of te betalen prijzen voldoen aan de voorwaarden van artikel 3, lid 1, van verordening nr. 1224/80, elk van die prijzen door de importeur kan worden gekozen met het oog op de bepaling van de transactiewaarde. Indien de importeur in de aangifte inzake de douanewaarde een van die prijzen heeft opgegeven, kan hij, overeenkomstig artikel 8, lid 1, van richtlijn 79/695/EEG van de Raad die aangifte niet meer corrigeren nadat de goederen voor het vrije verkeer zijn vrijgegeven" (punt 21). Dit houdt, althans mijns inziens, evenwel niet in dat wanneer een importeur in de douanewaarde een element opneemt dat overeenkomstig de communautaire regeling dient te worden uitgesloten, hij deze vergissing vervolgens niet mag aanvoeren.47. Het maken van een ongelukkige keuze uit meerdere mogelijkheden is één ding; een vergissing maken in een aangifte inzake de douanewaarde, terwijl er niets te kiezen valt, is iets anders. Tenzij natuurlijk het standpunt wordt ingenomen, zoals de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie dit doen, dat het maken van een vergissing bij het invullen van een aangifte inzake de douanewaarde hetzelfde is als het maken van een vergissing door bij het kiezen uit diverse mogelijkheden die mogelijkheid te kiezen die in het eigen belang beter vermeden had kunnen worden.48. Volgens deze redenering zou er geen ruimte meer overblijven voor het maken van fouten, aangezien alle fouten zouden kunnen worden teruggebracht tot de ongelukkige uitoefening van een keuzemogelijkheid tussen het indienen van een aangifte inzake de douanewaarde waarbij strikt de regels zijn gevolgd voor het vaststellen van de douanewaarde en het indienen van een aangifte waarbij dit niet is gebeurd.49. Ik denk niet dat het Hof kan instemmen met een dergelijk sofisme, aangezien het in de zaak Deutsche Babcock besliste dat de communautaire douaneregeling, in dat geval verordening nr. 1430/79, ruimte liet voor fouten die te goeder trouw waren gemaakt en voor correctie van de voor de importeur nadelige gevolgen hiervan.50. De les die kan worden getrokken uit het arrest in de zaak Brown Boveri, is dat het de importeur die had verzuimd op zijn douanewaarde-aangifte een element te onderscheiden dat van die waarde moest worden uitgesloten op voorwaarde dat het was onderscheiden, op grond van artikel 8 van richtlijn nr. 79/695/EEG van de Raad van 24 juli 1979 inzake de harmonisatie van de procedures voor het in het vrije verkeer brengen van goederen, niet was toegestaan om de aangifte te wijzigen nadat de goederen door de douaneautoriteiten voor het vrije verkeer waren vrijgegeven.51. Ik denk niet dat deze oplossing kan worden ondermijnd door het feit dat bovengenoemde richtlijn niet meer van kracht is. De bepalingen van artikel 8 zijn namelijk overgenomen in artikel 65 van het douanewetboek. Dat artikel bepaalt:Aan de aangever wordt, op zijn verzoek, toegestaan een of meer van de vermeldingen in de aangifte te wijzigen nadat deze door de douaneautoriteiten is aanvaard. De wijziging mag niet tot gevolg hebben dat de aangifte betrekking heeft op andere goederen dan die waarop zij oorspronkelijk betrekking had.Er wordt evenwel geen wijziging meer toegestaan wanneer het verzoek daartoe wordt gedaan nadat de douaneautoriteiten:a) hetzij de aangever in kennis hebben gesteld van hun voornemen de goederen aan een onderzoek te onderwerpen;b) hetzij hebben geconstateerd dat de betrokken vermeldingen onjuist zijn;c) hetzij de goederen hebben vrijgegeven."52. Het feit dat eventuele wijzigingen worden toegestaan, bevestigt dat de communautaire wetgever heeft aanvaard dat importeurs fouten kunnen maken en dat zij deze kunnen corrigeren. De beperking in de tijd die voor deze mogelijkheid tot wijziging geldt, lijkt mij volkomen gerechtvaardigd.53. Het moet natuurlijk worden voorkomen dat een importeur die een onjuiste aangifte heeft ingediend, de gevolgen kan ontlopen van wat later duidelijke fraude blijkt te zijn, doordat hij op het laatste moment zijn aangifte wijzigt, wanneer de douaneautoriteiten de onjuistheid - die zeker niet altijd onschuldig is - ontdekken of op het punt staan te ontdekken.54. Ik begrijp ook heel goed dat als de goederen eenmaal zijn vrijgegeven, dat wil zeggen als fysieke controle door de douaneambtenaren niet meer mogelijk is, een wijziging op dat moment een te groot risico van fraude meebrengt, ook al had een flexibele benadering, waarbij onder strikte voorwaarden wijzigingen worden toegestaan voor elementen die geen verband houden met de fysieke vorm van de goederen, overwogen kunnen worden. Dit is echter niet geschied.55. Moeten we op Overland dan maar de stelregel dura lex sed lex toepassen, net als het Verenigd Koninkrijk en de Commissie dit doen?De derde vraag56. Ik denk dat die conclusie onafwendbaar was geweest, als in het douanewetboek niet artikel 78 was opgenomen, dat in lid 1 bepaalt:De douaneautoriteiten kunnen na de vrijgave van de goederen ambtshalve of op verzoek van de aangever tot herziening van de aangifte overgaan."57. De communautaire regeling die aan het douanewetboek voorafging, bevatte geen equivalente bepaling. Dit werd door de Commissie tijdens de terechtzitting bevestigd. Ik mag dus ervan uitgaan dat deze bepaling is ingevoerd omdat een leemte in het vorige systeem" was ontdekt, in die zin dat de communautaire wetgever zich had gerealiseerd dat er een voorziening moest worden getroffen die het mogelijk maakte om ook na de vrijgave van de goederen aangiften te herzien.58. Artikel 78 lijkt, op het eerste gezicht, in tegenspraak met artikel 65 van het douanewetboek, omdat het herziening toestaat van elementen die overeenkomstig dat artikel niet langer gewijzigd konden worden. Maar deze tegenspraak bestaat slechts in schijn.59. De regels die de herziening beheersen en die welke de wijziging beheersen, zijn namelijk verschillend. Terwijl de wijziging eenzijdig door de importeur kan worden uitgevoerd, wordt de herziening door de douaneautoriteiten zelf uitgevoerd.60. Weliswaar is zowel in artikel 65 als in artikel 78 sprake van het verzoek van de aangever, maar ik denk niet dat hij de autoriteiten net zo gemakkelijk om een handeling verzoekt als om toestemming om zelf iets te mogen doen.61. Ik denk eerder dat de douaneautoriteiten de toestemming om een wijziging aan te brengen, niet kunnen weigeren, maar dat zij zeker niet verplicht zijn om te handelen op een bij hen ingediend verzoek om herziening. Een wijziging houdt slechts in dat de ene eenzijdige aangifte wordt vervangen door een andere, voordat de douaneautoriteiten de juistheid van de oorspronkelijke aangifte op de een of andere wijze hebben gecontroleerd, en het is moeilijk in te zien hoe de douaneautoriteiten een dergelijke wijziging zouden kunnen weigeren omdat zij ongegrond zou zijn.62. Herziening wordt eigener beweging door de douaneautoriteiten uitgevoerd of op verzoek van de importeur, maar alleen voorzover zij gerechtvaardigd lijkt. Die dwingende voorwaarde staat toe dat zij kan worden uitgevoerd na de vrijgave van de goederen.63. De uitoefening van die bevoegdheid van herziening door de douaneautoriteiten kan mijns inziens niet worden onttrokken aan het rechterlijk toezicht, en een importeur die een met redenen omkleed verzoek om herziening heeft ingediend, heeft het recht, indien dat verzoek wordt geweigerd, deze weigering voor de rechter aan te vechten. Ik kan mij ondanks de formulering van artikel 78, lid 1, die het woord kunnen" gebruikt, niet voorstellen dat de douaneautoriteiten op dit punt een volledige discretionaire bevoegdheid zouden hebben.64. Een weigering is slechts gerechtvaardigd indien de douaneautoriteiten kunnen aantonen dat de redenen die door de importeur ter adstructie van het verzoek om herziening zijn aangevoerd, niet kunnen worden aanvaard. Hiervan zou natuurlijk sprake zijn bij een vermeende vergissing die geen vergissing bleek te zijn, bijvoorbeeld omdat de aangifte inzake een hogere douanewaarde dan aangegeven had moeten worden, toe te schrijven is aan de wens van de importeur om te vermijden dat bepalingen worden toegepast die in de communautaire regeling zijn vastgelegd in verband met de invoer tegen lage prijzen. Hiervan zou ook sprake zijn indien bleek dat de vergissing was veroorzaakt door een niet verontschuldigbare nalatigheid, aangezien een importeur mijns inziens in beginsel verplicht is om loyaal met de douaneautoriteiten samen te werken en ten opzichte van hen geen nonchalante houding kan innemen.65. Het is niet nodig hier alle gevallen in ogenschouw te nemen waarin een weigering tot herziening gerechtvaardigd zou zijn. Het is voldoende om na te gaan of Overland onder de omstandigheden van het geval recht had op een herziening, gesteld dat haar verzoek tot terugbetaling op grond van artikel 236 van het douanewetboek aldus uitgelegd had moeten worden dat het noodzakelijkerwijs tevens een verzoek tot herziening van haar aangifte inzake de douanewaarde inhield.66. Mijns inziens is er op dit punt geen twijfel mogelijk. Zoals de nationale rechter stelde, lijkt het namelijk erop dat de Commissioners hebben erkend dat het een heuse en verontschuldigbare vergissing te goeder trouw was, te meer daar zij in eerste instantie het bedrag dat zij te veel hadden geheven, hadden terugbetaald. Dat zij van gedachten veranderden, zou kunnen worden verklaard met een van de volgende drie redenen. Of zij hebben het standpunt ingenomen dat een verzoek tot terugbetaling overeenkomstig artikel 236 van het douanewetboek niet kon worden gehonoreerd zonder voorafgaande herziening van de aangifte inzake de douanewaarde, waarom in casu kennelijk niet uitdrukkelijk was verzocht; ik zal de merites van deze verklaring hierna beoordelen. Of zij hebben ten onrechte geoordeeld dat artikel 65 elke herziening van die aangifte uitsloot nadat de goederen waren vrijgegeven, zonder na te gaan of zij in casu niet artikel 78 moesten toepassen. Of zij hebben ten slotte artikel 78 daadwerkelijk overwogen, maar het standpunt ingenomen dat het hun een absolute discretionaire bevoegdheid bood waarvan zij dachten in de gegeven omstandigheden geen gebruik hoeven te maken.67. Hoe het ook zij, blijkens het arrest in de zaak Hepp is het doel van de communautaire voorschriften betreffende de douanewaarde het opzetten van een billijk, uniform en neutraal systeem voor de bepaling van de douanewaarde, waarbij het gebruik van willekeurig vastgestelde of fictieve douanewaarden wordt uitgesloten. Ik ben dan ook van mening dat de bevoegde nationale autoriteiten, wanneer zij in het bezit zijn van de verklaringen en gronden die door een importeur zijn aangevoerd en tot de conclusie komen dat het gaat om een vergissing die te goeder trouw is gemaakt, verplicht zijn om de douanewaarde te herzien.68. Zodra deze herziening heeft plaatsgevonden, moeten de bevoegde autoriteiten artikel 78, lid 3, van het douanewetboek toepassen, dat luidt als volgt: Indien uit de herziening van de aangifte of uit de controles achteraf blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledig gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken."69. Toepassing van deze bepaling moet bijgevolg leiden tot terugbetaling van het te veel betaalde.De vierde vraag70. Feit blijft echter dat Overland zich in casu volgens de gegevens van de nationale rechter enkel heeft gebaseerd op artikel 236 van het douanewetboek, met andere woorden dat zij rechtstreeks heeft verzocht om terugbetaling, zonder eerst een verzoek tot herziening te hebben ingediend overeenkomstig artikel 78 van het douanewetboek.71. Zoals ik hierboven reeds heb aangegeven, zouden de Commissioners dat verzoek hebben mogen onderzoeken in de context van artikel 78, aangezien de toepassing van dat artikel het door Overland gewenste concrete resultaat, dat wil zeggen terugbetaling, zou hebben opgeleverd. Kennelijk hebben zij dit niet gedaan en zijn zij bij artikel 236 gebleven.72. Ik dien derhalve na te gaan of de beslissing om overeenkomstig artikel 242 van het douanewetboek eerder terugbetaalde bedragen terug te vorderen, in een dergelijk geval kan worden gebaseerd op een juiste uitlegging van het gemeenschapsrecht. Aangezien in het arrest Deutsche Babcock de vergissing door de importeur uitdrukkelijk wordt aanvaard als grond voor terugbetaling in de zin van verordening nr. 1430/79 en het vaststaat dat Overland niet eenvoudigweg een ongelukkige keuze maakte uit de verschillende mogelijkheden die hem ter beschikking stonden, maar een heuse vergissing beging, en niet van een frauduleuze handeling kan worden beschuldigd, moet ervan worden uitgegaan dat is voldaan aan de voorwaarden die zijn vastgelegd in artikel 236, lid 1, in die zin dat een bedrag was betaald dat niet wettelijk verschuldigd was.73. Bovendien is niet betwist dat het verzoek om terugbetaling was ingediend binnen de termijn van drie jaren zoals bepaald in artikel 236, lid 2, van het douanewetboek. Het feit dat deze vergissing direct werd aangevoerd om in aanmerking te komen voor toepassing van artikel 236, zonder eerst argumenten aan te voeren ter verkrijging van een beslissing om de aangifte inzake de douanewaarde overeenkomstig artikel 78 te herzien, kan niet tegen Overland worden gebruikt, aangezien anders een extra voorwaarde in artikel 236 werd ingelast die het niet bevat.74. Er moeten nog twee bezwaren worden bestudeerd die zouden kunnen worden aangevoerd tegen het bovenstaande betoog.75. Het eerste bezwaar zou kunnen worden afgeleid uit de formulering van artikel 236 zelf, dat in lid 1 bepaalt dat [t]ot terugbetaling van rechten bij invoer [...] wordt overgegaan wanneer wordt vastgesteld dat het bedrag van de rechten op het tijdstip van betaling niet wettelijk verschuldigd was". Men zou, net als de regering van het Verenigd Koninkrijk, geneigd kunnen zijn hieruit af te leiden dat het verhoogde bedrag aan douanerechten (dat voortvloeide uit het optellen van de inkoopcommissie bij de douanewaarde), dat volgens de logica van het systeem beslist niet wettelijk verschuldigd was, niettemin moet worden geacht wettelijk verschuldigd te zijn op het tijdstip van betaling, omdat de inkoopcommissie op dat moment niet was onderscheiden van de prijs van de goederen.76. Met andere woorden, kan een marktdeelnemer door een vergissing die in een cruciale fase van een procedure wordt gemaakt, worden onderworpen aan een heffing die op zich niet gerechtvaardigd is? Bestaat het recht op een heffing die zich niet uitstrekt tot de inkoopcommissie, niet in absolute zin, maar is het volledig afhankelijk van het nemen van een praktische voorzorgsmaatregel?77. Ter adstructie van deze stelling kunnen de beginselen worden aangevoerd dat iedereen wordt geacht de wet te kennen en dat een professionele marktdeelnemer de grootst mogelijke zorgvuldigheid moet tonen.78. Daartegen kan worden ingebracht dat een importeur dezelfde zorgvuldigheidsplicht heeft wat betreft alle gegevens die hij verstrekt op zijn aangifte, ongeacht of deze gegevens betrekking hebben op ingevoerde hoeveelheden, tariefposten, optellingen en vermenigvuldigingen of bedragen die apart vermeld dienen te worden.79. Indien het bedrag aan wettelijk verschuldigde rechten uitsluitend moest worden vastgesteld op basis van de gegevens die zijn verstrekt op het tijdstip van de betaling van die rechten, dan diende die regel te gelden voor alle elementen die de berekening van dat bedrag beïnvloeden.80. Dat is niet wat de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie stellen; zij voeren zonder heuse verklaring aan dat zogenoemde normale" vergissingen anders moeten worden behandeld dan vergissingen die erin bestaan dat elementen niet worden onderscheiden in de zin van artikel 33.81. Ik ben echter niet overtuigd door die differentiatie die volgens mij geen basis heeft in het douanewetboek. Ik begrijp in elk geval niet waarom het vermelden van een hoeveelheid van 50 ton goederen op een douaneaangifte, terwijl in werkelijkheid slechts 5 ton goederen is ingevoerd, volkomen verontschuldigbaar zou zijn en het niet aftrekken van een inkoopcommissie van een factuur niet.82. Mijns inziens is de situatie de volgende: de regel dat inkoopcommissies dienen te worden onderscheiden, is bedoeld om de inklaringsprocedure te vergemakkelijken. Met deze regel wordt getracht een duidelijke en eenvoudige richtsnoer vast te stellen voor de douaneambtenaren en importeurs, maar deze doet geen onweerlegbaar vermoeden ontstaan ten aanzien van de wettelijk verschuldigde rechten.83. Met uitzondering van vergissingen die zij zelf ontdekken, oefenen de douaneambtenaren hun functie uit op grond van de gegevens die hun worden verstrekt, zowel wat betreft de hoeveelheden als wat betreft de andere factoren die meetellen voor de berekening van de douanerechten. Indien een importeur wil voorkomen dat er te veel douanerechten worden geheven, is het in zijn belang om een hoeveelheid goederen aan te geven die niet groter is dan de werkelijk ingevoerde hoeveelheid, net als het in zijn belang is om de aan de verkoper betaalde prijs te onderscheiden van de inkoopcommissie. Indien hij dit nalaat, betaalt hij te veel rechten, en wanneer hij zijn vergissing ontdekt, moet hij een wijzigings- of herzieningsprocedure starten met alle extra vertraging en kosten die dat meebrengt. Alle soorten vergissingen kunnen echter het voorwerp van deze procedures zijn. Er bestaat niet zoiets als een categorie vergissingen die wel voor correctie vatbaar zijn en een categorie vergissingen die dat niet zijn.84. Wat telt, is dan ook het werkelijk wettelijk verschuldigd bedrag en niet het wettelijk verschuldigd bedrag op het tijdstip dat een betaling wordt gedaan op grond van een onjuiste douaneaangifte. De uitdrukking het wettelijk verschuldigd bedrag op het tijdstip van betaling" heeft slechts betrekking op de douanerechten die op dat tijdstip golden.85. Voorts zou men geneigd kunnen zijn als bezwaar aan te voeren dat de soort vergissing als door Overland is gemaakt nimmer kan worden hersteld, omdat de douaneschuld was ontstaan en vanaf dat moment geen herziening meer mogelijk is. Laten we eens kijken wat de wettelijke bepalingen ons in dit opzicht te vertellen hebben.86. Artikel 201, lid 2, van het douanewetboek bepaalt: De douaneschuld ontstaat op het tijdstip waarop de desbetreffende douaneaangifte wordt aanvaard."87. Artikel 63 van het douanewetboek bepaalt: De aangiften die aan de voorwaarden van artikel 62 voldoen, worden onmiddellijk door de douaneautoriteiten aanvaard, voorzover de desbetreffende goederen bij de douane zijn aangebracht."88. Artikel 235, sub a, definieert terugbetaling als de volledige of gedeeltelijke teruggave van rechten bij invoer of van rechten bij uitvoer die zijn voldaan".89. Indien rechten zijn betaald, is dat omdat de aangifte was aanvaard en de douaneschuld was ontstaan. Het feit dat de artikelen 235 en 236 voorzien in de mogelijkheid tot terugbetaling van reeds betaalde rechten, bewijst dat terugbetaling ook kan plaatsvinden als al een douaneschuld is ontstaan en dat het ontstaan van een douaneschuld op zich geen belemmering voor terugbetaling oplevert. (De enige voorwaarde die verbonden is aan terugbetaling is het ontbreken van frauduleuze handeling; zie artikel 236, lid 1.)90. Om al deze redenen kom ik dus tot de conclusie dat de vergissing die erin bestaat dat de inkoopcommissie niet is onderscheiden van de werkelijk betaalde prijs aan de verkoper, ook kan worden hersteld nadat de goederen zijn vrijgegeven, en dat, indien aan de voorwaarden van artikel 236 is voldaan, de importeur recht heeft op terugbetaling van het te veel betaalde bedrag, omdat de inkoopcommissie was begrepen in de douanewaarde.Conclusie91. Resumerend geef ik het Hof in overweging, de vragen van het VAT and Duties Tribunal, Londen (Verenigd Koninkrijk), als volgt te beantwoorden:De eerste en de tweede vraagDe artikelen 29, 32 en 33 van het douanewetboek dienen aldus te worden uitgelegd dat de inkoopcommissie niet belastbaar is als onderdeel van de werkelijk voor de goederen betaalde of te betalen prijs, maar desalniettemin aanleiding kan geven tot het heffen van rechten indien zij niet is onderscheiden in de douaneaangifte."De derde vraagIndien de bevoegde autoriteiten tot de conclusie komen dat de inkoopcommissie als gevolg van een vergissing door de belanghebbende niet onderscheiden was van de betaalde of te betalen prijs en dat elke frauduleuze handeling van zijn kant kan worden uitgesloten, zijn zij krachtens artikel 78 van het douanewetboek verplicht, in te stemmen met de herziening van de aangifte en bijgevolg met een lagere douanewaarde."De vierde vraagOnder de omstandigheden als omschreven in het antwoord op de derde vraag heeft de importeur ingevolge het douanewetboek, in het bijzonder artikel 236, recht op terugbetaling van de over de inkoopcommissie betaalde rechten."