CELEX: 62006CJ0251
Language: hu
Date: 2007-11-08
Title: A Bíróság (negyedik tanács) 2007. november 8-i ítélete.#Firma ING. AUER - Die Bausoftware GmbH kontra Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz - Ausztria.#Közvetett adók - Tőkefelhalmozás - Társaság székhelyének áthelyezése - A társaságra kivetett tőkeilleték eltörlése.#C-251/06. sz. ügy.

C‑251/06. sz. ügy
      Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH
      kontra
      Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr
      (az Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz [Ausztria] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Közvetett adók – Tőkefelhalmozás – Társaság székhelyének áthelyezése – A társaságra kivetett tőkeilleték eltörlése”
      Az ítélet összefoglalása
      Adórendelkezések – Jogszabályok harmonizálása – Tőkefelhalmozást terhelő közvetett adók – A tőketársaságokra kivetett tőkeilleték
      (69/335 tanácsi irányelv, 3. cikk, (1) bekezdés, a) pont, 4. cikk, (1) bekezdés, g) pont és (3) bekezdés, b) pont, valamint
            7. cikk, (2) bekezdés)
      A 85/303 irányelvvel, továbbá az Osztrák Köztársaság, a Finn Köztársaság és a Svéd Királyság csatlakozásának feltételeiről,
         valamint az Európai Unió alapját képező szerződések kiigazításáról szóló okmánnyal módosított, a tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást]
         terhelő közvetett adókról szóló 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontját és 3. cikke b) pontját úgy kell értelmezni,
         hogy amennyiben valamely tagállam lemond a tőkeilleték kivetéséről, az nem zárja ki, hogy a szóban forgó irányelv 3. cikke
         (1) bekezdésének a) pontjában említett kategóriák valamelyikébe tartozó társaság az irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja
         értelmében a tőkeilleték kivetése szempontjából tőketársaságnak minősüljön abban az esetben, ha tényleges ügyvezetési központját
         az adott tagállamból olyan másik tagállamba helyezik át, ahol ezt az illetéket továbbra is kiróják.
      
      A 69/335 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése ugyanis valamennyi tagállam számára kötelezően és egységesen állapítja meg az
         ezen irányelv szerint tőketársaságnak tekintendő társaságokat. Következésképp, amennyiben a társaság jogi formája megfelel
         a hivatkozott 3. cikk (1) bekezdésében felsorolt jogi formák valamelyikének, a 69/335 irányelv értelmében tőketársaságnak
         minősül, amelyre így abban az esetben, ha tényleges ügyvezetési központját egyik tagállamból a másikba helyezi át, nem vethető
         ki tőkeilleték azon az alapon, hogy a származása szerinti tagállamban nem minősül tőketársaságnak. Ennélfogva az a körülmény,
         hogy a tagállam élt a 7. cikk (2) bekezdésében foglalt jogával, és eltörölte a tőkeilletéket, nem vonja maga után, hogy valamely
         tőketársaság tényleges ügyvezetési központjának az adott tagállamból a másikba történő áthelyezésekor ez utóbbi tagállam a
         kérdéses ügyletre automatikusan kivetheti a szóban forgó illetéket.
      
      Ez az értelmezés azonban nem vezethet a kizárólag adóelőny megszerzését célzó mesterséges konstrukciók létrehozásaként jellemezhető
         magatartások előnyben részesítéséhez. A kérdést előterjesztő bíróság feladata meggyőződni arról, hogy az alapügyben fennálló
         körülmények között vannak‑e ilyen visszaélésszerű gyakorlatra utaló objektív tények.
      
      (vö. 21., 28–29., 35., 45–47. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (negyedik tanács)
      2007. november 8.(*)
      
      „Közvetett adók – Tőkefelhalmozás – Társaság székhelyének áthelyezése – A társaságra kivetett tőkeilleték eltörlése”
      A C‑251/06. sz. ügyben,
      az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet az Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle
         Linz (Ausztria) a Bírósághoz 2006. június 6‑án érkezett, 2006. május 31‑i határozatával terjesztett elő az előtte
      
      a Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH
      és
      a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG (negyedik tanács),
      tagjai: K. Lenaerts tanácselnök, G. Arestis, R. Silva de Lapuerta (előadó), Juhász E. és T. von Danwitz bírák,
      főtanácsnok: M. Poiares Maduro,
      hivatalvezető: M. Ferreira főtanácsos,
      tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2007. március 29‑i tárgyalásra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –        a Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH képviseletében J. Wiedlroither és G. Aigner Rechtsanwälte,
      –        az osztrák kormány képviseletében C. Pesendorfer, valamint G. Glega és J. Bauer, meghatalmazotti minőségben,
      –        a görög kormány képviseletében I. Pouli és M. Tassopoulou, meghatalmazotti minőségben,
      –        a spanyol kormány képviseletében M. Muñoz Pérez, meghatalmazotti minőségben,
      –        a lengyel kormány képviseletében E. Ośniecka‑Tamecka, meghatalmazotti minőségben,
      –        az Európai Közösségek Bizottsága képviseletében M. Afonso és W. Mölls, meghatalmazotti minőségben
      a főtanácsnok indítványának a 2007. június 21‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az 1985. június 10‑i 85/303/EGK tanácsi irányelvvel (HL L 156., 23. o.; magyar nyelvű
         különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 122. o.), továbbá az Osztrák Köztársaság, a Finn Köztársaság és a Svéd Királyság csatlakozásának
         feltételeiről, valamint az Európai Unió alapját képező szerződések kiigazításáról szóló okmánnyal (HL 1994. C 241., 21. o.
         és HL 1995. L. 1., 1. o.) módosított, a tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról szóló, 1969. július
         17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv (HL L 249., 25. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 11. o., a továbbiakban:
         69/335 irányelv) 4. cikke (1) bekezdése g) pontjának és (3) bekezdése b) pontjának, valamint 7. cikke (2) bekezdésének értelmezésére
         vonatkozik.
      
      2        E kérelmet a Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH (a továbbiakban: ING. AUER – Die Bausoftware) és a Finanzamt Freistadt
         Rohrbach Urfahr (Freistadt Rohrbach Urfahr adóhivatala) közötti jogvita keretében terjesztették elő, amelynek tárgya az utóbbi
         által követelt 104 680,20 euró összegű tőkeilleték.
      
       Jogi háttér
       A közösségi szabályozás
      3        A 69/335 irányelv 2. cikkének (1) és (2) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
      
      „(1)      A tőkeilleték alá tartozó ügyletek kizárólag azon tagállamban adókötelesek, amelynek területén a tőketársaság tényleges ügyvezetési
         központja található az érintett ügylet időpontjában.
      
      (2)      Amennyiben egy tőketársaság tényleges ügyvezetési központja egy harmadik országban van, létesítő okirat szerinti székhelye
         pedig valamelyik tagállamban található, a tőkeilleték alá tartozó ügyletek azon tagállamban illetékkötelesek, ahol a létesítő
         okirat szerinti székhely található.”
      
      4        A 69/335 irányelv 3. cikke a következőképpen rendelkezik:
      
      „(1)      Ezen irányelv alkalmazásában »tőketársaság« a következő:
      a)      a belga, dán, német, spanyol, francia, görög, olasz, ír, luxemburgi, holland, portugál jog és az Egyesült Királyság joga szerint
         az alábbi néven ismert társaságok:
      
      [...]
      –        société de personnes à responsabilité limitée/personenvennootschap met beperkte aansprakelijkheid, Gesellschaft mit beschränkter
         Haftung, sociedad de responsabilidad limitada, société à responsabilité limitée, Εταιρία Περιωρισμένης Ευθύνης, società a
         responsabilità limitata, société à responsabilité limitée, sociedade por quotas;
      
      az osztrák jog szerint:
      –        Aktiengesellschaft,
      –        Gesellschaft mit beschränkter Haftung;
      [...]
      (2)      Ezen irányelv alkalmazásában tőketársaság minden nyereségszerzési céllal működő társaság, egyesület vagy jogi személy. Mindazonáltal
         a tagállamok jogosultak ezeket nem tőketársaságnak tekinteni a tőkeilleték megállapítása szempontjából.”
      
      5        A 69/335 irányelv 4. cikkének (1) és (3) bekezdése értelmében:
      
      „(1)      A következő ügyletek tartoznak a tőkeilleték alá:
      a)      egy tőketársaság alapítása;
      [...]
      c)      egy tőketársaság tőkéjének emelése bármilyen jellegű vagyoni hozzájárulással;
      [...]
      g)      egy harmadik országban tényleges ügyvezetési központtal rendelkező társaság, egyesület vagy jogi személy létesítő okirat szerinti
         székhelyének áthelyezése harmadik országból egy tagállamba, ahol azt a tőkeilleték megállapítása szempontjából tőketársaságnak
         tekintik, és az előbbi tagállamban nem tekintik annak [helyesen: társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési
         központjának áthelyezése egyik tagállamból a másikba, amennyiben az az utóbbi tagállamban a tőkeilleték kivetése szempontjából
         tőketársaságnak tekintendő, míg az előbbi tagállamban nem minősül annak];
      
      [...]
      (3)      A tőketársaságnak az (1) bekezdés a) pontja értelmében való létrehozása nem foglalja magában a tőketársaság létesítő okiratának
         vagy szabályzatának módosítását, különösen nem a következőt:
      
      [...]
      b)      egy olyan társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési központjának vagy létesítő okirat szerinti székhelyének
         áthelyezése egyik tagállamból egy másik tagállamba, amelyet a tőkeilleték kivetése szempontjából mindkét tagállamban tőketársaságnak
         tekintenek;
      
      [...]”
      6        A 69/335 irányelv 7. cikkének (1) és (2) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
      
      „(1)      A 9. cikkben szereplők kivételével a tagállamok mentesítenek minden olyan ügyletet a tőkeilleték alól, amely 1984. július
         1‑jén mentes volt az illeték alól, illetve amely 0,50%‑os vagy annál alacsonyabb mértékkel adózott.
      
      [...]
      (2)      A tagállamok az (1) bekezdésben említett ügyeleteken kívül minden ügyletet mentesíthetnek a tőkeilleték alól, vagy azokra
         legfeljebb 1%‑os mértékű egységes kulcsú illetéket vethetnek ki.”
      
       A nemzeti jogok
       Az osztrák jog
      7        Ausztriában a tőkeilleték kivetésének jogalapját az 1999. január 12‑i törvénnyel (BGB1. I, 28/1999) módosított, 1934. október
         16‑i Kapitalverkehrsteuergesetz (a tőkemozgásokat terhelő adókról szóló törvény) (deutsches RGB1. I. S 1058/1934;, a továbbiakban:
         KVG) I. része képezi.
      
      8        A KVG 2. §‑a értelmében:
      
      „Tőkeilleték‑köteles:
      [...]
      (5)      A külföldi tőketársaság ügyvezetésének vagy létesítő okirat szerinti székhelyének Ausztriába történő áthelyezése, amennyiben
         az áthelyezés tényéből adódóan e társaság osztrák társasággá válik. E szabály nem alkalmazandó abban az esetben, ha ügyvezetésének
         vagy létesítő okirat szerinti székhelyének áthelyezését megelőzően a társaság az Európai Unió valamely tagállamában a tőkeilleték
         kivetése szempontjából tőketársaságnak minősült.
      
      [...]”
      9        A KVG 4. §‑ának (1) és (2) bekezdése felsorolja a tőketársaságokat és a tőkeilleték kivetése szempontjából tőketársaságnak
         minősülő társaságokat. A KVG 4. §‑a (1) bekezdésének 2. pontja szerint tőketársaságnak minősülnek különösen a korlátolt felelősségű
         társaságok („Gesellschaften mit beschränkter Haftung”).
      
       A német jog
      10      A pénzügyi piacok jogszabályi hátterének fejlesztésére irányuló, 1990. február 22‑i Gesetz zur Verbesserung der Rahmenbedingungen
         der Finanzmärkte (Finanzmarktbeförderungsgesetz, a pénzügyi piacok támogatásáról szóló törvény [BGB1. 1990. I, 266. o.]) 4. §‑a
         (1) bekezdésének 2. pontja hatályon kívül helyezte a tőkemozgásokat terhelő adóról szóló, 1972. november 17‑i törvényt (Kapitalverkehrsteuergesetz;
         BGB1. 1972 I, 2130. o.), és ebből következően 1992. január 1‑jei hatállyal eltörölte a tőkeilletéket is.
      
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      11      1999. szeptember 9‑én az Osztrák Köztársaság cégnyilvántartásába „Bausoftware GmbH” (a továbbiakban: Bausoftware) néven bejegyeztek
         egy társaságot, amelynek alapítását 1999. július 28‑án jelentették be. A társaság egyetlen tagja a német jog hatálya alá tartozó
         Nemetschek AG (a továbbiakban: Nemetschek) volt. A Bausoftware tényleges ügyvezetési központja Németországban volt.
      
      12      1999. szeptember 16‑án a Nemetschek 102 millió ATS összegű kifizetést teljesített a Bausoftware javára. 1999. szeptember 22‑én
         apportszerződés útján a mondsee‑i (Osztrák Köztársaság) székhelyű „Ing. Auer »Die Bausoftware«” nevű, be nem jegyzett egyéni
         vállalkozást a Bausoftware‑be apportálták.
      
      13      Az előbb említett apportügyletet a Bausoftware ugyanezen a napon tartott taggyűlésén jóváhagyták.
      
      14      A szóban forgó közgyűlésen az Ausztriában illetőséggel rendelkező Auer urat a Bausoftware társ‑ügyvezetőjévé nevezték ki,
         és különleges ügyvezetési jogot kapott. Végezetül módosították a társaság elnevezését, amely ING. AUER – Die Bausoftware‑re
         változott.
      
      15      Az említett társaságnál végzett ellenőrzést követően a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr 2005. június 6‑i határozatában
         a társaságra a KVG rendelkezéseivel összhangban 104 680,20 euró összegű, a társasági részesedések értéke 1%‑ának megfelelő
         tőkeilletéket vetett ki a tényleges ügyvezetési központ Németországból Ausztriába történő áthelyezése miatt.
      
      16      Az e határozattal szemben az ING. AUER – Die Bausoftware által benyújtott fellebbezés tárgyában eljáró Unabhängiger Finanzsenat,
         Außenstelle Linz úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket
         terjeszti a Bíróság elé:
      
      „a)      Amennyiben a társaság, egyesület vagy jogi személy a tényleges ügyvezetési központját abból a tagállamból, amely a tőkeilletéket
         annak alapítása előtt eltörölte, olyan másik tagállamba helyezik át, amely a tőkeilletéket ezen időpontban kiveti, kizárja‑e
         e társaság, egyesület vagy jogi személy tőketársaságnak minősítését »a tőkeilleték megállapítása szempontjából« [a 69/335]
         irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja […] és 4. cikke (3) bekezdésének b) pontja értelmében az a körülmény, hogy az
         előbbi tagállam a vonatkozó nemzeti jogi alap eltörlése útján lemondott a tőkeilleték kivetéséről?
      
      2)      Tiltja‑e [a 69/335 irányelv] 7. cikkének (2) bekezdése azon tagállam számára, ahova a tőketársaság a tényleges ügyvezetési
         központját áthelyezi, hogy a tényleges ügyvezetési központ áthelyezése folytán tőkeilletéket vessen ki az ugyanezen irányelv
         4. cikke (1) bekezdésének a) és g) pontjában leírt ügyletekre, ha ezen ügyletek abban az időszakban mentek végbe, amikor a
         tőketársaság tényleges ügyvezetési központja még abban a tagállamban volt, amely a tőketársaság alapítása előtt a vonatkozó
         nemzeti jogi alap eltörlése útján lemondott a tőkeilleték kivetéséről?”
      
       Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
      17      A kérdést előterjesztő bíróság kérdéseivel, amelyeket együttesen indokolt vizsgálni, lényegében arra kér választ, hogy ha
         valamely tagállam a vonatkozó nemzeti jogi alap eltörlése útján lemond a tőkeilleték kivetéséről, az kizárja‑e azt, hogy a
         69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja értelmében valamely társaság a „tőkeilleték kivetése szempontjából” tőketársaságnak
         minősüljön tényleges ügyvezetési központjának az adott tagállamból olyan tagállamba történő áthelyezése esetén, ahol a szóban
         forgó illetéket még mindig alkalmazzák.
      
      18      Elöljáróban rögzíteni kell, az a kérdés, hogy a Bausoftware-nek az Osztrák Köztársaság cégnyilvántartásába való 1999. szeptember
         9‑i bejegyzése, valamint hogy a társaság javára a Nemetschek által 1999. szeptember 16‑án teljesített 102 millió ATS összegű
         kifizetés tőketársaság alapításának, illetőleg tőketársaság tőkeemelésének minősül‑e, és mint ilyen, a 69/335 irányelv 4. cikke
         (1) bekezdésének a), illetve c) pontja értelmében tőkeilleték‑fizetési kötelezettség alá tartozik‑e, nem képezi a Bíróság
         vizsgálatának tárgyát.
      
      19      Ezen túlmenően a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából következik, hogy az EK 234. cikkben említett eljárás keretében,
         amely a nemzeti bíróságok és a Bíróság feladatainak egyértelmű szétválasztásán alapul, az ügy konkrét tényállásának megítélése
         a nemzeti bíróság hatáskörébe tartozik (lásd a 36/79. sz. Denkavit Futtermittel ügyben 1979. november 15‑én hozott ítélet
         [EBHT 1979., 3439. o.] 12. pontját és a C‑282/00. sz. RAR‑ügyben 2003. május 15‑én hozott ítélet [EBHT 2003., I‑4741. o.]
         46. pontját). Ennélfogva a Bíróság vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság azon megállapításán alapul, amely szerint a jelen
         ítélet 11–14. pontjában ismertetett tények alapján a tényleges ügyvezetési központ egyik tagállamból a másikba történő áthelyezéséről
         van szó.
      
      20      Az előzetes döntéshozatalra utaló végzésből kitűnik, hogy az alapügyben érintett társaság az osztrák jog szerinti korlátolt
         felelősségű társaság.
      
      21      A 69/335 irányelvnek a jelen ítélet 4. pontjában idézett 3. cikke (1) bekezdéséből következik, hogy e rendelkezés minden tagállam
         számára kötelező jelleggel és egységesen állapítja meg az ezen irányelv értelmében tőketársaságnak minősülő társaságokat.
      
      22      Másfelől a 69/335 irányelv 4. cikkének (1) bekezdése meghatározza, hogy melyek azok az ügyletek, amelyek tőkeilleték‑kötelesek.
      
      23      A tényleges ügyvezetési központ áthelyezése kapcsán a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja kimondja, hogy kifejezetten
         tőkeilleték‑köteles ügylet „egy társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési központjának áthelyezése egy tagállamból
         egy másik tagállamba, ha azt a tőkeilleték megállapítása szempontjából az utóbbi tagállamban tőketársaságnak tekintik, és
         az előbbi tagállamban nem tekintik annak [helyesen: társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési központjának
         áthelyezése egyik tagállamból a másikba, amennyiben az az utóbbi tagállamban a tőkeilleték kivetése szempontjából tőketársaságnak
         tekintendő, míg az előbbi tagállamban nem minősül annak]”.
      
      24      Ezzel szemben ezen irányelv 4. cikke (3) bekezdése b) pontjának megfelelően ugyanezen cikk (1) bekezdésének a) pontja értelmében
         nem minősül tőketársaság alapításának az „olyan társaság, egyesület vagy jogi személy tényleges ügyvezetési központjának vagy
         létesítő okirat szerinti székhelyének áthelyezése egyik tagállamból egy másik tagállamba, amelyet a tőkeilleték kivetése szempontjából
         mindkét tagállamban tőketársaságnak tekintenek”.
      
      25      Következésképp ahhoz, hogy az ilyen ügylet a rendeltetési tagállamban tőkeilleték‑köteles legyen, az érintett társaság a származása
         szerinti tagállamban az említett illeték kivetése szempontjából nem minősülhet tőketársaságnak.
      
      26      A Bíróság elé észrevételeket terjesztő tagállamok úgy vélik, hogy attól fogva, hogy a társaságnak a származása szerinti tagállamban
         nem volt tőkeilleték‑fizetési kötelezettsége, mivel az említett tagállamban ezt az illetéket eltörölték, az említett társaság
         az adott tagállamban a tőkeilleték kivetése szempontjából nem minősül tőketársaságnak, így pedig megfelel a 69/335 irányelv
         4. cikke (1) bekezdésének g) pontjában megállapított feltételeknek.
      
      27      Ezen okfejtés nem alkalmazható, különben a nemzeti jog szerinti „tőketársaság”‑fogalmat részesítenénk előnyben a 69/335 irányelvből
         eredő fogalomhoz képest.
      
      28      A jelen ítélet 21. pontjában ismertetetteknek megfelelően a 69/335 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése ugyanis valamennyi tagállam
         számára kötelezően és egységesen meghatározza az ezen irányelv szerint tőketársaságnak tekintendő társaságokat.
      
      29      Következésképp, amennyiben a társaság jogi formája megfelel a hivatkozott 3. cikk (1) bekezdésében felsorolt jogi formák valamelyikének,
         a 69/335 irányelv értelmében tulajdonképpen tőketársaságnak minősül, amelyre így abban az esetben, ha tényleges ügyvezetési
         központját egyik tagállamból a másikba helyezi át, nem vethető ki tőkeilleték azon az alapon, hogy a származása szerinti tagállamban
         nem minősül tőketársaságnak.
      
      30      Érdemes hozzátenni, hogy az ilyen minősítésbeli eltérés, amely a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontját alkalmazhatóvá
         teszi, az irányelv 3. cikkének (2) bekezdésében hivatkozott társaságok esetében azonban lehetséges.
      
      31      Ugyanakkor azzal a rendelkezéssel, hogy a 69/335 irányelv alkalmazása szempontjából „tőketársaság minden nyereségszerzési
         céllal működő társaság, egyesület vagy jogi személy”, a szóban forgó rendelkezés mindazonáltal lehetővé teszi a tagállamok
         számára, hogy a tőkeilleték kivetése szempontjából ne tekintsenek valamely társaságot, egyesületet vagy jogi személyt ilyen
         tőketársaságnak.
      
      32      A tagállamok számára ily módon biztosított mérlegelési jogkör, amely az említett cikk (1) bekezdésében hivatkozott társaságok
         vonatkozásában nem áll fenn, azt is eredményezheti, hogy valamely meghatározott jogalany az egyik tagállamban tőketársaságnak
         minősül, míg a másikban nem. Ilyen minősítésbeli eltérés esetén az érintett jogalany tényleges ügyvezetési központjának áthelyezése
         a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdése g) pontjának hatálya alá tartozna.
      
      33      Ráadásul a Bíróság már korábban kimondta, hogy az a tény, hogy a származás helye szerinti tagállamban az „illetékalanyiság”
         kritériumát a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja szerinti „tőketársasági” kritérium elé helyezik, ellentétes
         az irányelvvel, amennyiben olyan esetben is lehetővé teszi az illetékkivetés jogcímén történő adóztatást, amelyről az említett
         irányelv nem rendelkezik (e tekintetben lásd a C‑178/05. sz., Bizottság kontra Görögország ügyben 2007. június 7‑én hozott
         ítélet [EBHT 2007., I‑4185. o.] 26–30. pontját).
      
      34      A Bíróság ítélkezési gyakorlatából következik továbbá, hogy még ha a 69/335 irányelv 7. cikkének (2) bekezdése alapján a tagállamok
         szabadon mentesíthetik is a tőkejuttatásokat a tőkeilleték alól, az ilyen mentesítés egy másik tagállamot mégsem jogosíthat
         fel az említett tőkejuttatások megadóztatására (e tekintetben lásd a C‑494/03. sz. Senior Engineering Investments ügyben 2006.
         január 12‑én hozott ítélet [EBHT 2006., I‑525. o.] 43. pontját).
      
      35      Ennélfogva az a körülmény, hogy a tagállam élt a szóban forgó 7. cikk (2) bekezdésében foglalt jogával, és eltörölte a tőkeilletéket,
         nem vonja maga után, hogy valamely tőketársaság tényleges ügyvezetési központjának az adott tagállamból a másikba történő
         áthelyezésekor ez utóbbi tagállam a kérdéses ügyletre automatikusan kivetheti a szóban forgó illetéket.
      
      36      A fentiekből következik, hogy a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontját és (3) bekezdésének b) pontját úgy kell
         értelmezni, hogy amennyiben valamely tagállam lemond a tőkeilleték kivetéséről, az nem zárja ki, hogy a szóban forgó irányelv
         3. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett kategóriák valamelyikébe tartozó társaság az irányelv 4. cikke (1) bekezdésének
         g) pontja értelmében a tőkeilleték kivetése szempontjából tőketársaságnak minősüljön a tényleges ügyvezetési központjának
         e tagállamból olyan másik tagállamba történő áthelyezésekor, ahol ezt az illetéket továbbra is kiróják.
      
      37      Ezen értelmezéshez indokolt hozzáfűzni, hogy a Bíróság előtti eljárás során felmerült a 69/335 irányelv ekként értelmezett
         rendelkezéseinek visszaélésszerű alkalmazásából eredő esetleges adóelkerülés kérdése.
      
      38      E tekintetben, még akkor is, ha a kérdést előterjesztő bíróság kérdései kifejezetten a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdése
         g) pontjának és (3) bekezdése b) pontjának, valamint 7. cikke (2) bekezdésének értelmezésére irányultak, ez a körülmény nem
         képezi akadályát annak, hogy a Bíróság a nemzeti bíróság részére a közösségi jognak az előtte folyamatban lévő ügy elbírálásához
         esetleg hasznos, összes értelmezési szempontját megadja függetlenül attól, hogy ezen bíróság – kérdései megfogalmazásában –
         utalt‑e azokra, vagy sem (e tekintetben lásd a C‑241/89. sz. SARPP‑ügyben 1990. december 12‑én hozott ítélet [EBHT 1990.,
         I‑4695. o.] 8. pontját, a C‑87/97. sz. Consorzio per la tutela del formaggio Gorgonzola ügyben 1999. március 4‑én hozott ítélet
         [EBHT 1999., I‑1301. o.] 16. pontját és a C‑392/05. sz. Alevizos‑ügyben 2007. április 26‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑3505. o.]
         64. pontját).
      
      39      Meg kell tehát vizsgálni, hogy a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdése g) pontjának és (3) bekezdése b) pontjának a jelen
         ítélet 36. pontjában adott értelmezése nem vezethet‑e a közösségi jog visszaélésszerű alkalmazásához, amelynek hátterében
         az alapeljárás‑beli ügyben ismertetettekhez hasonló nemzeti rendelkezések megkerülésének szándéka áll.
      
      40      Mindenekelőtt indokolt kiemelni, hogy a 69/335 irányelv egyetlen olyan rendelkezést sem tartalmaz, amely kimondottan az adóelkerülés
         kockázatának megelőzésére szolgálna.
      
      41      A Bíróság azonban korábban már kimondta, hogy a közösségi szabályozást nem lehet oly módon kiterjeszteni, hogy az a gazdasági
         szereplők visszaélésszerű magatartására is vonatkozzon, vagyis azon ügyletekre, amelyeket nem a rendes kereskedelmi ügyletek
         keretében hajtanak végre, hanem kizárólag abból a célból, hogy csalárd módon részesüljenek a közösségi jog által biztosított
         előnyökből (lásd a C‑255/02. sz., Halifax és társai ügyben 2006. február 21‑én hozott ítélet [EBHT 2006., I‑1609. o.] 69. pontját).
      
      42      A közösségi jog által biztosított védelem tehát nem vonatkozik az olyan esetekre, amikor a jogalanyok – akár természetes,
         akár jogi személyek – a közösségi jogi rendelkezésekből visszaélésszerűen vagy csalárd módon kívánnak előnyt szerezni azzal
         a kizárólagos céllal, hogy kivonják magát valamely tagállam jogszabályainak hatálya alól.
      
      43      Igaz, hogy az a körülmény, miszerint a társaság egy adott tagállamban azzal a céllal jön létre, hogy ott előnyösebb jogszabályok
         hatálya alá tartozzon, önmagában még nem elegendő a közösségi jogi szabályozás visszaélésszerű alkalmazásának megállapításához.
      
      44      Ha azonban egy társaságot egyértelműen mesterséges konstrukciók adta keretek között, valós gazdasági tartalmat nélkülöző módon,
         a szokásosan fizetendő adó kijátszásának szándékával hoznak létre valamely tagállamban, az túlmutat azon a védelmen, amelyet
         a 69/335 irányelvnek kell biztosítania a hatálya alá tartozó társaságok számára.
      
      45      Következésképp a 69/335 irányelv 4. cikke (1) bekezdése g) pontjának és (3) bekezdése b) pontjának a jelen ítélet 36. pontjában
         ismertetett értelmezéséből levonható következtetések nem kedvezhetnek az adóelőny megszerzését célzó mesterséges konstrukciók
         létrehozásaként jellemezhető magatartásnak.
      
      46      Ennélfogva a kérdést előterjesztő bíróság feladata meggyőződni arról, hogy az alapügyben fennálló körülmények között vannak‑e
         ilyen visszaélésszerű gyakorlatra utaló objektív tények.
      
      47      E körülményekre tekintettel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre tehát azt a választ kell adni, hogy a 69/335
         irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontját és (3) bekezdésének b) pontját úgy kell értelmezni, hogy amennyiben valamely
         tagállam lemond a tőkeilleték kivetéséről, az nem zárja ki, hogy ezen irányelv 3. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett
         kategóriák valamelyikébe tartozó társaság az irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja értelmében a tőkeilleték kivetése
         szempontjából tőketársaságnak minősüljön a tényleges ügyvezetési központjának e tagállamból olyan másik tagállamba történő
         áthelyezésekor, ahol ezt az illetéket továbbra is kiróják. Ez az értelmezés azonban nem vezethet a kizárólag adóelőny megszerzését
         célzó mesterséges konstrukciók létrehozásaként jellemezhető magatartások előnyben részesítéséhez. A kérdést előterjesztő bíróság
         feladata meggyőződni arról, hogy az alapügyben fennálló körülmények között vannak‑e ilyen visszaélésszerű gyakorlatra utaló
         objektív tények.
      
       A költségekről
      48      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:
      Az 1985. június 10‑i 85/303/EGK tanácsi irányelvvel, továbbá az Osztrák Köztársaság, a Finn Köztársaság és a Svéd Királyság
            csatlakozásának feltételeiről, valamint az Európai Unió alapját képező szerződések kiigazításáról szóló okmánnyal módosított,
            a tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról szóló, 1969. július 17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv
            4. cikke (1) bekezdésének g) pontját és (3) bekezdése b) pontját úgy kell értelmezni, hogy amennyiben valamely tagállam lemond
            a tőkeilleték kivetéséről, az nem zárja ki, hogy a szóban forgó irányelv 3. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett kategóriák
            valamelyikébe tartozó társaság az irányelv 4. cikke (1) bekezdésének g) pontja értelmében a tőkeilleték kivetése szempontjából
            tőketársaságnak minősüljön abban az esetben, ha tényleges ügyvezetési központját az adott tagállamból olyan másik tagállamba
            helyezik át, ahol ezt az illetéket továbbra is kiróják. Ez az értelmezés azonban nem vezethet a kizárólag adóelőny megszerzését
            célzó mesterséges konstrukciók létrehozásaként jellemezhető magatartások előnyben részesítéséhez. A kérdést előterjesztő bíróság
            feladata meggyőződni arról, hogy az alapügyben fennálló körülmények között vannak‑e ilyen visszaélésszerű gyakorlatra utaló
            objektív tények.
      Aláírások
      * Az eljárás nyelve: német.