CELEX: 62003CJ0494
Language: pl
Date: 2006-01-12
Title: Wyrok Trybunału (pierwsza izba) z dnia 12 stycznia 2006 r. # Senior Engineering Investments BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Hoge Raad der Nederlanden - Niderlandy. # Dyrektywa 69/335 - Podatki pośrednie od gromadzenia kapitału - System krajowy nakładający na spółkę kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od wkładu kapitałowego dokonanego przez spółkę dominującą (spółkę pośrednio dominującą) na rzecz spółki zależnej (spółki pośrednio zależnej) - Podatek kapitałowy - Podwyższenie kapitału - Wpłata dokonana "na agio" - Zwiększenie majątku - Zwiększenie wartości udziałów spółki - Usługa wykonana przez wspólnika - Wpłata przez wspólnika wspólnika - Płatność na rzecz spółki zależnej - "Rzeczywisty beneficjent" - Jednorazowy pobór podatku kapitałowego (we Wspólnocie) - Artykuł 52 Traktatu WE (obecnie, po zmianach, artykuł 43 WE) - Swoboda przedsiębiorczości - Krajowa praktyka polegająca na zwalnianiu spółki kapitałowej (spółki zależnej) z opodatkowania wyłącznie w przypadku, gdy jej spółka zależna (spółka pośrednio zależna) także ma siedzibę w tym Państwie Członkowskim. # Sprawa C-494/03.

Sprawa C‑494/03
      Senior Engineering Investments BV
      przeciwko
      Staatssecretaris van Financiën
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez
      Hoge Raad der Nederlanden)
      Dyrektywa 69/335 – Podatki pośrednie od gromadzenia kapitału – System krajowy nakładający na spółkę kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od wkładu kapitałowego dokonanego przez
         spółkę dominującą (spółkę pośrednio dominującą) na rzecz spółki zależnej (spółki pośrednio zależnej) – Podatek kapitałowy – Podwyższenie kapitału – Wpłata dokonana „na agio” – Zwiększenie majątku – Zwiększenie wartości udziałów spółki – Usługa wykonana przez wspólnika – Przysporzenie dokonane przez wspólnika – Przysporzenie na rzecz spółki zależnej – „Rzeczywisty beneficjent” – Jednorazowy pobór podatku kapitałowego (we Wspólnocie) – Artykuł 52 traktatu WE (obecnie, po zmianie, artykuł 43 WE) – Swoboda przedsiębiorczości – Krajowa praktyka polegająca na zwalnianiu spółki kapitałowej (spółki zależnej) z opodatkowania wyłącznie, w przypadku gdy
         jej spółka zależna (spółka pośrednio zależna) także ma siedzibę w tym państwie członkowskim
      
      Opinia rzecznika generalnego M. Poiaresa Madura przedstawiona w dniu 14 lipca 2005 r.  I ‑ 0000
      Wyrok Trybunału (pierwsza izba) z dnia 12 stycznia 2006 r.  I ‑ 0000
      Streszczenie wyroku
      1.     Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki pośrednie od gromadzenia kapitału – Podatek kapitałowy pobierany
            od spółek kapitałowych
      (dyrektywa Rady 69/335, art. 4 ust. 2 lit. b) i c))
      2.     Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki pośrednie od gromadzenia kapitału – Podatek kapitałowy pobierany
            od spółek kapitałowych
      (dyrektywa Rady 69/335, motyw szósty, art. 2 ust. 1 i art. 4 ust. 2 lit. b))
      1.     „Podwyższenie kapitału” w rozumieniu art. 4 ust. 1 lit. c) dyrektywy 69/335 dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia
         kapitału, zmienionej dyrektywą 85/303, oznacza formalne podwyższenie kapitału albo w drodze emisji nowych udziałów lub akcji
         spółki, albo w drodze podwyższenia nominalnej wartości istniejących udziałów lub akcji spółki.
      
      Z drugiej strony, skoro majątek spółki definiowany jest jako ogół dóbr, wniesionych przez wspólników do wspólnej masy majątkowej
         wraz z przyrostem ich wartości, „zwiększenie majątku” w rozumieniu art. 4 ust. 2 lit. b) tej dyrektywy obejmuje w zasadzie
         każdą postać powiększenia aktywów netto spółki kapitałowej.
      
      Okoliczność, że dane przysporzenie zostało dokonane nie przez wspólnika danej spółki kapitałowej, lecz przez spółkę dominującą
         w stosunku do niej, a zatem przez wspólnika wspólnika, nie wyłącza tego, że stanowi ono „usługę świadczoną przez wspólnika”
         w rozumieniu art. 4 ust. 2 lit. b) tej dyrektywy, jeśli dane przysporzenie zostało dokonane przez spółkę pośrednio dominującą
         na rzecz spółki pośrednio zależnej, w celu podwyższenia wartości udziałów tej ostatniej i jeśli podwyższenie to leży przede
         wszystkim w interesie jedynego wspólnika, tj. spółki zależnej. Przysporzenie powinno zatem być przypisane tej ostatniej.
      
      (por. pkt 33, 34, 39)
      2.     Artykuł 4 ust. 2 lit. b) dyrektywy 69/335 dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zmienionej dyrektywą 85/303,
         w związku z art. 2 ust. 1 oraz motywem szóstym tej dyrektywy sprzeciwia się temu, aby państwo członkowskie nakładało na spółkę
         kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od przysporzenia dokonanego przez spółkę względem niej dominującą (spółkę pośrednio
         dominującą) na rzecz spółki względem niej zależnej (spółki pośrednio zależnej), jeśli zgodnie z przepisami dyrektywy rozważane
         przysporzenie podlega podatkowi kapitałowemu u spółki pośrednio zależnej.
      
      W istocie wobec tego, że wkład kapitałowy może być opodatkowany tylko raz (we Wspólnocie), przysporzenie to nie może zostać
         opodatkowane po raz drugi, tym razem u spółki zależnej.
      
      Nieistotne jest tu, że rozważane przysporzenie mogło ostatecznie zwiększyć majątek spółki zależnej, ponieważ zwiększenie takie
         może być co najwyżej automatycznym i ubocznym skutkiem gospodarczym dokonania wkładu na rzecz spółki pośrednio zależnej i nie
         wynika ono zatem z drugiego odrębnego wkładu, który jako taki mógłby zostać opodatkowany. Podobnie nie ma znaczenia to, że
         właściwe państwo członkowskie w zakresie opodatkowania spółki pośrednio zależnej w rzeczywistości jej nie opodatkowało. Państwa
         członkowskie są bowiem uprawnione do zwolnienia wkładów kapitałowych z podatku kapitałowego, przy czym zwolnienie to nie skutkuje
         umożliwieniem innemu państwu członkowskiemu ich opodatkowania.
      
      (por. pkt 40–44 i sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (pierwsza izba)
      z dnia 12 stycznia 2006 r. (*)
      
      Dyrektywa 69/335 – Podatki pośrednie od gromadzenia kapitału – System krajowy nakładający na spółkę kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od wkładu kapitałowego dokonanego przez
         spółkę dominującą (spółkę pośrednio dominującą) na rzecz spółki zależnej (spółki pośrednio zależnej) – Podatek kapitałowy – Podwyższenie kapitału – Wpłata dokonana „na agio” – Zwiększenie majątku – Zwiększenie wartości udziałów spółki – Usługa wykonana przez wspólnika – Przysporzenie dokonane przez wspólnika – Przysporzenie na rzecz spółki zależnej – „Rzeczywisty beneficjent” – Jednorazowy pobór podatku kapitałowego (we Wspólnocie) – Artykuł 52 traktatu WE (obecnie, po zmianach, artykuł 43 WE) – Swoboda przedsiębiorczości – Krajowa praktyka polegająca na zwalnianiu spółki kapitałowej (spółki zależnej) z opodatkowania wyłącznie w przypadku, gdy
         jej spółka zależna (spółka pośrednio zależna) także ma siedzibę w tym państwie członkowskim
      
      W sprawie C‑494/03
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Hoge Raad
         der Nederlanden (Niderlandy) postanowieniem z dnia 21 listopada 2003 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 24 listopada 2003 r.,
         w postępowaniu:
      
      Senior Engineering Investments BV
      przeciwko
      Staatssecretaris van Financiën
      TRYBUNAŁ (pierwsza izba),
      w składzie: P. Jann (sprawozdawca), prezes izby, N. Colneric, J. N. Cunha Rodrigues, M. Ilešič i E. Levits, sędziowie,
      rzecznik generalny: M. Poiares Maduro,
      sekretarz: M. Ferreira, główny administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 26 maja 2005 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –       w imieniu Senior Engineering Investments BV przez H. T. P.M. van den Hurka oraz G. Weeninga, belastingadviseurs,
      –       w imieniu rządu niderlandzkiego przez H. G. Sevenster, J. van Bakel oraz M. de Grave’a, działających w charakterze pełnomocników,
      –       w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez R. Lyala oraz A. Weimara, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 14 lipca 2005 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1       Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 2 i 4 dyrektywy Rady 69/335 z dnia 17 lipca 1969 r.
         dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U. L 249, str. 25), zmienionej dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia
         10 czerwca 1985 r. (Dz.U. L 156, str. 23, zwanej dalej „dyrektywą 69/335”), a także wykładni art. 52 traktatu WE (obecnie,
         po zmianach, art. 43 WE).
      
      2       Wniosek ten został złożony w ramach sporu zawisłego między spółką Senior Engineering Investments BV (zwaną dalej „Senior BV”
         lub „spółką zależną”) a Staatssecretaris van Financïen w kwestii poboru podatku kapitałowego od przysporzenia finansowego
         dokonanego przez spółkę dominującą względem niej, Senior Engineering Investments Ltd (zwaną dalej „Senior Ltd” lub „spółką
         pośrednio dominującą”) „na agio” jej spółki zależnej, Senior Engineering Trading Gesellschaft für Autozulieferteile mbH (zwanej
         dalej „Senior GmbH” lub „spółką pośrednio zależną”).
      
       Ramy prawne
       Uregulowania wspólnotowe
      3       Jak wynika z pierwszego i drugiego motywu preambuły, dyrektywa 69/335 ma na celu wspieranie swobodnego przepływu kapitału,
         która to swoboda ma zasadnicze znaczenie dla tworzenia rynku wewnętrznego. W związku z tym jej celem jest eliminowanie barier
         podatkowych w zakresie gromadzenia kapitału, a w szczególności wkładów wnoszonych przez wspólników lub akcjonariuszy do ich
         spółek kapitałowych.
      
      4       W tym celu art. 1–9 dyrektywy 69/335 przewidują pobór ujednoliconego podatku kapitałowego od wkładów do spółek (zwanego dalej
         „podatkiem kapitałowym”). 
      
      5       Zgodnie z szóstym motywem dyrektywy 69/335 ów podatek kapitałowy naliczany jest we Wspólnocie jednorazowo, a jego wysokość
         jest identyczna we wszystkich państwach członkowskich.
      
      6       Tak więc w rozumieniu art. 2 ust. 1 tej dyrektywy „transakcje podlegające podatkowi kapitałowemu podlegają opodatkowaniu jedynie
         w tym państwie członkowskim, na którego terytorium znajduje się rzeczywiste centrum zarządzania spółki kapitałowej w momencie
         przeprowadzania tych transakcji”.
      
      7       Artykuł 4 dyrektywy 69/335 zawiera wykaz transakcji, które państwa członkowskie, w zależności od przypadku, mogą lub muszą
         objąć podatkiem kapitałowym (zwanych dalej „wkładami kapitałowymi”).
      
      8       Artykuł 4 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy przewiduje zatem, że państwa członkowskie są obowiązane nałożyć podatek kapitałowy
         na „podwyższenie kapitału spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju”.
      
      9       Zgodnie z ust. 2 lit. b) tego przepisu państwa członkowskie mogą nałożyć podatek kapitałowy na „zwiększenie majątku spółki
         kapitałowej w drodze świadczenia usług przez członka [lub akcjonariusza], które nie powoduj[e] zwiększenia kapitału spółki,
         ale powoduj[e] zmianę w prawach spółki bądź mogą [może] zwiększyć wartość udziałów spółki [lub akcji]”.
      
      10     Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 2 dyrektywy 69/335 „państwa członkowskie mogą zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje
         inne niż te określone w ust.1, [które nadal są zwolnione] […]”.
      
       Uregulowania krajowe
      11     Artykuł 32 ust. 1 Wet op de belastingen van rechtsverkeer (ustawy dotyczącej opodatkowania obrotu prawnego) z dnia 24 grudnia
         1970 r. (Stb. 1970 nr 611), zmienionej ustawą z dnia 13 grudnia 1996 r. (Stb. 1996 nr 652) stanowi, że podatek „kapitaalbelasting »,
         określany jako „podatek kapitałowy” pobiera się od gromadzenia kapitału akcyjnego w podmiotach mających swoją siedzibę w Niderlandach.
      
      12     Zgodnie z art. 34 lit. c) i d) tej ustawy za „gromadzenie kapitału akcyjnego” uznaje się „gromadzenie kapitału, w drodze emisji
         świadectw użytkowych, świadectw założycielskich, czy też innych świadectw, uprawniających do udziału w zysku lub w nadwyżce
         z podziału majątku w postępowaniu upadłościowym, lub likwidacyjnym”, a także „wpłata na kapitał dokonana przez akcjonariusza
         lub posiadacza świadectw użytkowych, świadectw założycielskich, lub innych, jeżeli prawa, o których mowa w lit. c), nie zostały
         przyznane w sposób wyraźny”.
      
      13     Artykuł 63 Algemene wet inzake rijksbelastingen (ogólnej ustawy podatkowej) z dnia 2 lipca 1959 r. (Stb. 1959 nr 301) zawiera
         tak zwaną „klauzulę hardship”, na mocy której minister lub of Staatssecretaris van Financiën (minister ds. finansów) może
         w niektórych przypadkach lub w określonych kategoriach przypadków udzielić zwolnienia, jeżeli zastosowanie ustawy podatkowej
         wiązałoby się z nadmiernymi dolegliwościami.
      
       Przepisy wykonawcze
      14     Sąd odsyłający twierdzi, że w chwili gdy miały miejsce fakty mające znaczenie dla sprawy, Królestwo Niderlandów stosowało
         praktykę, zgodnie z którą przysporzenie dokonane na rzecz spółki pośrednio zależnej przez spółkę pośrednio dominującą było
         w zasadzie uznawane za transakcję podlegającą opodatkowaniu po stronie spółki zależnej oraz spółki pośrednio zależnej. Jeżeli
         jednak siedziba obydwu spółek mieściła się w Niderlandach, na mocy „klauzuli hardship” opodatkowaniu podlegała jedynie spółka
         pośrednio zależna.
      
      15     Jednakże rząd niderlandzki podnosi, że w przypadku spółek pośrednio zależnych mających siedzibę poza terytorium Niderlandów
         Inspecteur (organ podatkowy pierwszej instancji) może również zwolnić spółkę zależną z obowiązku uiszczenia podatku kapitałowego,
         jeżeli podatek ten został już pobrany za granicą od spółki pośrednio zależnej.
      
      16     Zdaniem rządu niderlandzkiego praktyka stosowana przez Królestwo Niderlandów polega raczej, ze względów słuszności i celem
         uniknięcia podwójnego opodatkowania w ramach grup spółek, na zwolnieniu z opodatkowania spółki zależnej we wszystkich przypadkach,
         w których spółka pośrednio zależna została już opodatkowana (w Niderlandach lub za granicą), a nie tylko w przypadku, gdy
         siedziba tej ostatniej znajduje się w Niderlandach. W obydwu tych przypadkach bowiem pobieranie podatku kapitałowego od spółki
         zależnej byłoby w rozumieniu „klauzuli hardship” niesłuszne.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne
      17     Senior BV jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą prawu niderlandzkiemu, której wszystkie udziały posiada
         spółka prawa angielskiego – Senior Ltd Z kolei Senior BV jest właścicielem wszystkich udziałów spółki prawa niemieckiego –
         Senior GmbH.
      
      18     W dniu 8 grudnia 1997 r. spółka pośrednio dominująca (Senior Ltd) dokonała przysporzenia o wartości 10 071 000 DEM (czyli
         11 349 000 NLG) na rzecz spółki pośrednio zależnej, tj. Senior GmbH.
      
      19     Transakcja taka nie rodziłaby w Niemczech obowiązku zapłaty jakiegokolwiek podatku przez Senior GmbH, ponieważ na podstawie
         art. 7 ust. 2 dyrektywy 69/335 podatek kapitałowy został w Niemczech zniesiony z dniem 1 stycznia 1992 r.
      
      20     W Niderlandach Senior BV musiała zapłacić kwotę 113 490 NLG tytułem podatku kapitałowego.
      21     Senior BV wniosła zatem skargę, w której zakwestionowała zasadność tego opodatkowania. Jako że skarga ta została oddalona
         przez Inspecteur, a także przez Gerechtshof te ‘s‑Gravenhage, Senior BV wniosła kasację od orzeczenia wydanego przez ten sąd.
      
      22     W obliczu wątpliwości co do zgodności z prawem wspólnotowym systemu niderlandzkiego, który, z jednej strony, nakłada na spółkę
         (spółkę zależną) podatek kapitałowy od przysporzenia dokonanego przez spółkę wobec niej dominującą (spółkę pośrednio dominującą)
         na rzecz jej spółki zależnej (spółki pośrednio zależnej), lecz z drugiej strony, zwalnia tę spółkę (spółkę zależną) z owego
         podatku, jeżeli jej spółka zależna (spółka pośrednio zależna) ma również siedzibę w Niderlandach, Hoge Raad der Nederlanden
         postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
      
      „1.      Czy art. 4 ust. 2 lit. b) dyrektywy [69/335] pozwala pobrać od spółki podatek kapitałowy od przysporzenia finansowego dokonanego
         nieformalnie i bezpośrednio przez spółkę dominującą względem tej spółki na rzecz spółki zależnej względem tej spółki, a jeżeli
         tak, to jakie okoliczności są w tym kontekście istotne? Czy ma znaczenie zakwalifikowanie tej spółki z gospodarczego punktu
         widzenia jako „rzeczywistego beneficjenta” […] tego nieformalnego i bezpośredniego przysporzenia finansowego?
      
      2.      Czy swoboda przedsiębiorczości ustanowiona w art. 52 [traktatu WE] w związku z art. 58 [traktatu WE (obecnie, po zmianach,
         art. 48 WE)], zabrania administracji podatkowej państwa członkowskiego stosowania praktyki, zgodnie z którą spółka nie podlega
         opodatkowaniu podatkiem kapitałowym od nieformalnego  bezpośredniego przysporzenia finansowego dokonanego przez spółkę względem
         niej dominującą na rzecz spółki względem niej zależnej, jeżeli ta ostatnia ma siedzibę w tym państwie członkowskim? Czy –
         zakładając, że w takim przypadku dyrektywa pozwala na pobranie podatku kapitałowego zarówno od tej spółki, jak i od jej spółki
         zależnej – miałaby jakiekolwiek znaczenie okoliczność, że na poziomie grupy pobierano by wyższy podatek kapitałowy niż w przypadku,
         gdyby zarówno owa spółka, jak i jej spółka zależna miały siedziby Niderlandach?”
      
       W przedmiocie pytań prejudycjalnych
       W przedmiocie pierwszego pytania: podleganie opodatkowaniu podatkiem kapitałowym (art. 4 ust. 1 lit. c) i ust. 2 lit. b) dyrektywy
            69/335)
      23     W pierwszym pytaniu sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy w takich okolicznościach, jakie mają miejsce w postępowaniu
         przed sądem krajowym, dyrektywa 69/335 sprzeciwia się temu, aby państwo członkowskie nakładało na spółkę kapitałową (spółkę
         zależną) podatek kapitałowy z tytułu przysporzenia dokonanego przez spółkę względem niej dominującą (spółkę pośrednio dominującą)
         na rzecz jej spółki zależnej (spółki pośrednio zależnej).
      
      24     Należy w tym miejscu przypomnieć, że w art. 1–9 dyrektywa 69/335 przewiduje pobór ujednoliconego podatku kapitałowego od wkładów
         do spółek.
      
      25     Zgodnie ze strukturą i systematyką dyrektywy 69/335 podatek kapitałowy pobierany jest od spółki kapitałowej, do której dany
         wkład jest wnoszony. Jest to zazwyczaj spółka, której dane środki lub usługi są fizycznie przekazywane, lub świadczone. Jedynie
         w wyjątkowych przypadkach sytuacja mogłaby być odmienna i konieczne byłoby poszukiwanie „rzeczywistego beneficjenta” danych
         środków lub świadczeń (zob. w szczególności w odniesieniu do przysporzenia finansowego dokonanego na rzecz spółek zależnych
         spółki, która podwyższyła swój kapitał zakładowy, wyrok z dnia 17 października 2002 r. w sprawie C‑339/99 ESTAG, Rec. str. I‑8837,
         pkt 44–47). 
      
      26     Ponadto z motywu szóstego i art. 2 dyrektywy 69/335 wynika, że wkład do spółki opodatkowywany jest tylko raz (we Wspólnocie)
         (zob. podobnie, w szczególności wyroki z dnia 20 kwietnia 1993 r. w sprawach C‑71/91 i C‑178/91 Ponente Carni oraz Cispadana
         Costruzioni, Rec. str. I‑1915, pkt 19, i z dnia 17 grudnia 1998 r. w sprawie C‑236/97 Codan, Rec. str. I‑8679, pkt 27). 
      
      27     W postępowaniu przed sądem krajowym z faktów przytoczonych przez ten sąd wynika, że rozpatrywane przysporzenie zostało przekazane
         spółce pośrednio zależnej (Senior GmbH) jako wkład na jej korzyść. Natomiast żaden fakt nie pozwala sądzić, że w okolicznościach
         występujących w postępowaniu przed sądem krajowym zachodzi sytuacja wyjątkowa, w której inną spółkę, na przykład taką jak
         spółka zależna (Senior BV), należy uznać za „rzeczywistego beneficjenta” tego przysporzenia.
      
      28     Należy zatem rozważyć, czy zgodnie z dyrektywą 69/335, dane przysporzenie podlega podatkowi kapitałowemu po stronie spółki
         pośrednio zależnej (Senior GmbH). Jeśliby tak było, to takie samo przysporzenie nie mogłoby zostać opodatkowane u innej spółki,
         w tym wypadku spółki zależnej (Senior BV).
      
      29     Artykuł 4 dyrektywy 69/335 definiuje w tym zakresie operacje, które państwa członkowskie mogą lub powinny, w zależności od
         przypadku, objąć podatkiem kapitałowym (zob. podobnie w szczególności wyroki z dnia 18 marca 1993 r., C‑280/91 Viessmann,
         Rec. str. I‑971, pkt 12 i z dnia 27 października 1998 r., C‑152/97 Agas, Rec. str. I‑6553, pkt 19 i 20).
      
      30     Operacja będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, jest przysporzeniem finansowym dokonanym przez spółkę pośrednio
         dominującą (Senior Ltd) na rzecz spółki pośrednio zależnej względem niej (Senior GmbH), a zatem w zasadzie można by ją analizować
         w świetle art. 4 ust. 1 lit. c) albo art. 4 ust. 2 lit. b) dyrektywy 69/335.
      
      31     Artykuł 4 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy przewiduje pobranie podatku kapitałowego z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego
         spółki kapitałowej poprzez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju.
      
      32     Artykuł 4 ust. 2 lit. b) tej samej dyrektywy przewiduje, że państwa członkowskie mogą opodatkować podatkiem kapitałowym zwiększenie
         majątku spółki kapitałowej w drodze świadczenia usług przez wspólnika (lub akcjonariusza), które nie powoduje zwiększenia
         kapitału spółki, ale może zwiększyć wartość udziałów (lub akcji) spółki.
      
      33     Porównawszy oba te przepisy, należy stwierdzić, podobnie jak to uczynił rząd niderlandzki, że podwyższenie kapitału w rozumieniu
         art. 4 ust. 1 lit. c) dyrektywy 69/335 oznacza formalne podwyższenie kapitału albo w drodze emisji nowych udziałów lub akcji
         spółki, albo w drodze podwyższenia nominalnej wartości istniejących udziałów lub akcji spółki (zob. podobnie w przedmiocie
         charakteru prawnego kapitału wyroki: z dnia 15 lipca 1982 r., 270/81 Felicitas Rickmers‑Linie, Rec. str. 2771, pkt 15, i z dnia
         2 lutego 1988 r., 36/86 Dansk Sparinvest, Rec. str. 409, pkt 13).
      
      34     Z drugiej strony i skoro majątek spółki definiowany jest jako ogół dóbr, wniesionych przez wspólników do wspólnej masy majątkowej
         wraz z przyrostem ich wartości (zob. podobnie wyrok z dnia 28 marca 1990 r. w sprawie C‑38/88 Siegen, Rec. str. I‑1447, pkt 12),
         „zwiększenie majątku” w rozumieniu art. 4 ust. 2 lit. b) niniejszej dyrektywy obejmuje w zasadzie każdą postać powiększenia
         aktywów netto spółki kapitałowej. W ten oto sposób Trybunał zakwalifikował jako „zwiększenie majątku” w rozumieniu tego przepisu
         na przykład transfer zysków (zob. wyrok z dnia 13 października 1992 r. w sprawie C‑49/91 Weber Haus, Rec. str. I‑5207, pkt 10),
         nieoprocentowaną pożyczkę (zob. w szczególności wyrok z dnia 17 września 2002 r. w sprawie C‑392/00 Norddeutsche Gesellschaft
         zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken, Rec. str. I‑7397, pkt 18), przejęcie strat (zob.
         ww. wyrok w sprawie Siegen, pkt 13), zrzeczenie się roszczeń (zob. wyrok z dnia 5 lutego 1991 r. w sprawie C‑15/89 Deltakabel,
         Rec. str. I‑241, pkt 12).
      
      35     Rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym przysporzenie zostało dokonane „na agio” spółki pośrednio zależnej (Senior
         GmbH). Tak więc, jeżeli wpłata „na agio” nie powoduje „podwyższenia kapitału”, przysporzenie to nie mieści się w zakresie
         art. 4 ust. 1 lit. c) dyrektywy 69/335.
      
      36     Rozważane przysporzenie należy jednak do zakresu przedmiotowego art. 4 ust. 2 lit. b) tej dyrektywy.
      37     Po pierwsze bowiem, dokonanie spornego przysporzenia finansowego spowodowało „zwiększenie majątku” spółki pośrednio zależnej
         (Senior GmbH).
      
      38     Po drugie, przysporzenie to „mogło spowodować zwiększenie wartości udziałów” w tej spółce. Na skutek dokonania tego przysporzenia
         wartość udziałów w spółce pośrednio zależnej (Senior GmbH) de facto wzrosła.
      
      39     Po trzecie, rozważane przysporzenie ma charakter „usługi świadczonej przez członka [wspólnika]”. Prawdą jest bowiem, że przysporzenie
         to zostało dokonane nie przez wspólnika spółki Senior GmbH (Senior BV), lecz przez spółkę dominującą w stosunku do niej (Senior
         Ltd), a zatem przez wspólnika wspólnika. Należy jednak przypomnieć, że Trybunał nie przyjął podejścia formalistycznego w odniesieniu
         do pochodzenia wkładu, lecz podejście oparte na jego rzeczywistej kwalifikacji (zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Weber
         Haus, pkt 11 i 13; w sprawie ESTAG, pkt 37–39, a także 41, oraz wyrok z dnia 17 października 2002 r. w sprawie C‑71/00 Develop,
         Rec. str. I‑8877, pkt 25–29). Należy stwierdzić, że skoro dane przysporzenie zostało dokonane przez spółkę pośrednio dominującą
         (Senior Ltd) na rzecz spółki pośrednio zależnej (Senior GmbH) w celu podwyższenia wartości udziałów tej ostatniej, a podwyższenie
         to leżało przede wszystkim w interesie jedynego wspólnika, tj. Senior BV, wyżej wymienione przysporzenie powinno być przypisane
         temu ostatniemu, tj. Senior BV. Stanowi ono zatem „świadczenie usług przez członka [wspólnika]” w rozumieniu art. 4 ust. 2
         lit. b) dyrektywy 69/335.
      
      40     Z powyższego wynika, że zgodnie z przepisami dyrektywy 69/335, rozważane w postępowaniu przed sądem krajowym przysporzenie
         podlega podatkowi kapitałowemu u spółki pośrednio zależnej (Senior GmbH).
      
      41     Zważywszy na to, że zgodnie z art. 2 ust. 1 dyrektywy 69/335 w związku z jej motywem szóstym, wkład kapitałowy może być opodatkowany
         tylko raz (we Wspólnocie), przysporzenie to nie może zostać opodatkowane po raz drugi, tym razem u spółki zależnej (Senior
         BV).
      
      42     Nieistotne jest tu, że rozważane przysporzenie mogło ostatecznie zwiększyć majątek spółki zależnej (Senior BV). Należy bowiem
         stwierdzić, podobnie jak to uczynił rzecznik generalny w pkt 21 opinii, że zwiększenie takie może być co najwyżej automatycznym
         i ubocznym skutkiem gospodarczym dokonania wkładu na rzecz spółki pośrednio zależnej (Senior GmbH). Nie wynika ono zatem z drugiego
         odrębnego wkładu, który jako taki, mógłby zostać opodatkowany.
      
      43     Podobnie nie ma znaczenia to, że właściwe państwo członkowskie, zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 dyrektywy 69/335, w zakresie
         opodatkowania spółki pośrednio zależnej (Senior GmbH), czyli Republika Federalna Niemiec, w rzeczywistości jej nie opodatkowało,
         ponieważ podatek kapitałowy zniesiono w tym państwie z dniem 1 stycznia 1992 r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 2 dyrektywy 69/335
         państwa członkowskie są uprawnione do zwolnienia wkładów kapitałowych z podatku kapitałowego, przy czym zwolnienie to nie
         skutkuje umożliwieniem innemu państwu członkowskiemu ich opodatkowania. Natomiast dyrektywa 69/335 sprzyja i jest przychylna
         zarówno poszczególnym zwolnieniom z podatku kapitałowego (art. 7 ust. 1 i 3, art. 8 i 9), jak i całkowitemu jego zniesieniu
         (art. 7 ust. 2). Dyrektywy tej nie można zatem interpretować w sposób umożliwiający państwu członkowskiemu czerpanie, w celu
         zwiększenia jego wpływów z podatków, korzyści z umiarkowanej polityki fiskalnej innego państwa członkowskiego.
      
      44     W świetle powyższych rozważań na pierwsze pytanie należy udzielić odpowiedzi, że w takich okolicznościach, jak w postępowaniu
         przed sądem krajowym, art. 4 ust. 2 lit. b) dyrektywy 69/335 w związku z art. 2 ust. 1 oraz motywem szóstym tej dyrektywy
         sprzeciwia się temu, aby państwo członkowskie nakładało na spółkę kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od przysporzenia
         dokonanego przez spółkę względem niej dominującą (spółkę pośrednio dominującą) na rzecz spółki względem niej zależnej (spółki
         pośrednio zależnej).
      
       W przedmiocie drugiego pytania: swoboda przedsiębiorczości (art. 52 traktatu WE)
      45     W świetle odpowiedzi udzielonej na pytanie pierwsze, udzielenie odpowiedzi na pytanie drugie stało się zbędne.
       W przedmiocie kosztów
      46     Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed sądem krajowym; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag
         Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (pierwsza izba) orzeka, co następuje:
      W takich okolicznościach, jak w postępowaniu przed sądem krajowym, art. 4 ust. 2 lit. b) dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia
            17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zmienionej dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca
            1985 r. w związku z art. 2 ust. 1 oraz motywem szóstym tej dyrektywy sprzeciwia się temu, aby państwo członkowskie nakładało
            na spółkę kapitałową (spółkę zależną) podatek kapitałowy od przysporzenia dokonanego przez spółkę względem niej dominującą
            (spółkę pośrednio dominującą) na rzecz spółki względem niej zależnej (spółki pośrednio zależnej).
      Podpisy
      * Język postępowania: niderlandzki