CELEX: 62017CC0090
Language: el
Date: 2018-03-07
Title: Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα M. Szpunar της 7ης Μαρτίου 2018.#Turbogás Produtora Energética SA κατά Autoridade Tributária e Aduaneira.#Αίτηση του Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως.#Προδικαστική παραπομπή – Οδηγία 2003/96/ΕΚ – Φορολογία των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας – Άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο – Οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση – Μικροί παραγωγοί ηλεκτρικής ενέργειας – Άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ – Ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας – Υποχρέωση απαλλαγής.#Υπόθεση C-90/17.

ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
      MACIEJ SZPUNAR
      της 7ης Μαρτίου 2018 (
            1
         )
      
         Υπόθεση C‑90/17
      
      
         Turbogás Produtora Energética SA
      
      
         κατά
      
      
         Autoridade Tributária e Aduaneira
      
      
         {αίτηση του Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [διαιτητικού δικαστηρίου για την επίλυση φορολογικών διαφορών (κέντρο διοικητικής διαιτησίας), Πορτογαλία] για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως}
      
      «Προδικαστική παραπομπή – Φορολογία των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας – Οδηγία 2003/96/ΕΚ – Άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ – Απαλλαγή των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας – Άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο – Οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση – Απαλλαγή των μικρών παραγωγών ηλεκτρικής ενέργειας»
      
         Εισαγωγή
      
      
               1.
            
            
               Στην υπό κρίση υπόθεση, το πορτογαλικό δικαστήριο υποβάλλει προδικαστικά ερωτήματα τα οποία αφορούν την ερμηνεία μιας εκ των διατάξεων της οδηγίας 2003/96/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Οκτωβρίου 2003, σχετικά με την αναδιάρθρωση του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας (
                     2
                  ). Η απάντηση στα ερωτήματα αυτά δεν παρουσιάζει ιδιαίτερες δυσχέρειες. Το πρόβλημα έγκειται όμως στο ότι, για να δοθεί απάντηση η οποία θα είναι χρήσιμη για την επίλυση της ενώπιον του εν λόγω δικαστηρίου εκκρεμούσας διαφοράς, απαιτείται επιπλέον η ερμηνεία άλλων διατάξεων της ίδιας οδηγίας και όχι μόνο της παρατιθέμενης στην αίτηση του εθνικού δικαστηρίου. Επομένως, το Δικαστήριο οφείλει κατά τη γνώμη μου να προβεί σε ανάλυση των πρόσθετων αυτών διατάξεων.
            
         
         Το νομικό πλαίσιο
      
      
         
            Το δίκαιο της Ένωσης
         
      
      
               2.
            
            
               Το άρθρο 1 της οδηγίας 2003/96 ορίζει τα εξής:
               «Τα κράτη μέλη επιβάλλουν φορολογία στα ενεργειακά προϊόντα και την ηλεκτρική ενέργεια σύμφωνα με την παρούσα οδηγία.»
            
         
               3.
            
            
               Σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας:
               «Εκτός από τις γενικές διατάξεις που προβλέπονται στην οδηγία 92/12/ΕΟΚ [ (
                     3
                  )] σχετικά με τις απαλλασσόμενες χρήσεις των φορολογητέων προϊόντων και με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν τα ακόλουθα προϊόντα από τη φορολογία, υπό τις προϋποθέσεις που θα ορίσουν προκειμένου να διασφαλισθεί η ορθή και απρόσκοπτη εφαρμογή των απαλλαγών αυτών και να αποφευχθεί η φοροδιαφυγή, η φοροαποφυγή ή η κατάχρηση:
               
                        α)
                     
                     
                        ενεργειακά προϊόντα και ηλεκτρική ενέργεια που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας και ηλεκτρική ενέργεια που χρησιμοποιείται για τη διατήρηση της ικανότητας παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας. Ωστόσο, τα κράτη μέλη μπορούν, για λόγους περιβαλλοντικής πολιτικής, να επιβάλουν στα προϊόντα αυτά φορολογία χωρίς να υποχρεούνται να τηρούν τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας που θεσπίζει η παρούσα οδηγία. […]»
                     
                  
         
               4.
            
            
               Τέλος, σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο και τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96:
               «Για την εφαρμογή των άρθρων 5 και 6 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, η ηλεκτρική ενέργεια και το φυσικό αέριο υπόκεινται σε φορολογία και καθίστανται γενεσιουργοί αιτίες κατά τη στιγμή της προμήθειας από τον διανομέα ή τον αναδιανομέα […].
               […]
               Μια οντότητα η οποία παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση θεωρείται ως διανομέας. Παρά το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, τα κράτη μέλη μπορούν να απαλλάσσουν αυτούς τους μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας εφόσον φορολογούν τα ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή αυτής της ηλεκτρικής ενέργειας.»
            
         
         
            Το πορτογαλικό δίκαιο
         
      
      
               5.
            
            
               Σύμφωνα με το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο b, του Código dos Impostos Especiais de Consumo (κώδικα περί ειδικών φόρων κατανάλωσης, στο εξής: CIEC), σε ειδικό φόρο κατανάλωσης ηλεκτρικής ενέργειας υπόκεινται, μεταξύ άλλων, οι οντότητες που παράγουν ενέργεια για δική τους χρήση (autoprodutores). Κατά το άρθρο 9, παράγραφος 1, του CIEC, η παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας για ίδια χρήση συνιστά θέση της ενέργειας αυτής σε ανάλωση. Το άρθρο 89, παράγραφος 2, στοιχείο a, του CIEC απαλλάσσει από τη φορολογία την ηλεκτρική ενέργεια που χρησιμοποιείται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας καθώς και για τη διατήρηση της ικανότητας παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας. Τέλος, το άρθρο 96 bis, παράγραφος 1, του CIEC απαιτεί την καταχώριση των διανομέων ηλεκτρικής ενέργειας για τον σκοπό είσπραξης του ειδικού φόρου κατανάλωσης.
            
         
         Το ιστορικό, η διαδικασία και τα προδικαστικά ερωτήματα
      
      
               6.
            
            
               Η εταιρία με την επωνυμία Turbogás Produtora Energética SA (στο εξής: εταιρία Turbogás) αποτελεί εταιρία πορτογαλικού δικαίου δραστηριοποιούμενη στον τομέα της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας μέσω καύσης φυσικού αερίου. Η μονάδα παραγωγής της εταιρίας Turbogás έχει εγκατεστημένη ισχύ 990 MW, γεγονός που της επιτρέπει την παραγωγή ποσοστού περίπου 9 % του συνόλου της παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας στην Πορτογαλία.
            
         
               7.
            
            
               Η εταιρία Turbogás καταναλώνει μέρος της ηλεκτρικής ενέργειας που παράγει για σκοπούς συναρτώμενους με την παραγωγή αυτή. Όπως προκύπτει από τη διάταξη του αιτούντος δικαστηρίου, η εταιρία αυτή δεν δικαιούνταν απαλλαγής από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης ως προς την ηλεκτρική ενέργεια που κατανάλωνε για δική της χρήση. Η εταιρία όμως δεν δήλωσε την ηλεκτρική αυτή ενέργεια για τους σκοπούς της φορολογίας ούτε κατέβαλε τον αντίστοιχο φόρο.
            
         
               8.
            
            
               Κατόπιν ελέγχου που διενήργησε, η φορολογική αρχή υπολόγισε την ποσότητα της ηλεκτρικής ενέργειας που κατανάλωσε η εταιρία Turbogás για δική της χρήση κατά τα έτη 2012 και 2013 και, με απόφαση της 4ης Αυγούστου 2014, επέβαλε υποχρέωση καταβολής οφειλόμενου φόρου ύψους 71197,17 ευρώ, πλέον τόκων ύψους 4986,52 ευρώ. Η υποβληθείσα κατά της ως άνω απόφασης διοικητική ένσταση απορρίφθηκε στις 7 Ιανουαρίου 2016. Στις 20 Απριλίου 2016 η εταιρία Turbogás κατέθεσε αίτηση για τη σύσταση διαιτητικού δικαστηρίου με σκοπό να διαπιστωθεί η έλλειψη νομιμότητας της απόφασης της 4ης Αυγούστου 2014. Το διαιτητικό δικαστήριο συγκροτήθηκε την 1η Ιουλίου 2016.
            
         
               9.
            
            
               Στην αίτησή της η εταιρία Turbogás ισχυρίζεται, κυρίως, ότι δεν δύναται να χαρακτηρισθεί ως παραγωγός ηλεκτρικής ενέργειας για δική της χρήση (autoprodutor) υπό την έννοια του άρθρου 4, παράγραφος 1, στοιχείο b, του CIEC. Η εταιρία στηρίζει τον ισχυρισμό της στο γράμμα της πορτογαλικής έκδοσης του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, η οποία στη δεύτερη περίοδο περιλαμβάνει την έκφραση «estes pequenos produtores» («αυτούς τους μικρούς παραγωγούς»). Η εταιρία Turbogás διατείνεται ότι η χρήση αυτής της έκφρασης υποδεικνύει ότι ολόκληρη η διάταξη του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 αφορά μόνον τους μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας, με αποτέλεσμα μόνον αυτοί οι παραγωγοί να θεωρούνται ως διανομείς της ενέργειας αυτής και να υπόκεινται σε φόρο. Δεδομένου όμως ότι είναι πέραν πάσης αμφιβολίας ότι η εταιρία Turbogás δεν αποτελεί μικρό παραγωγό ηλεκτρικής ενέργειας, δεν θα πρέπει να θεωρείται ως διανομέας ηλεκτρικής ενέργειας την οποία καταναλώνει για δική της χρήση και δεν θα πρέπει επίσης να υπόκειται σε φόρο.
            
         
               10.
            
            
               Υπό αυτές τις συνθήκες το Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [διαιτητικό δικαστήριο για την επίλυση φορολογικών διαφορών (κέντρο διοικητικής διαιτησίας), Πορτογαλία], αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
               
                        «1)
                     
                     
                        Έχει το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας [2003/96] την έννοια ότι οι οντότητες που παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση πρέπει να έχουν την ιδιότητα του μικρού παραγωγού προκειμένου να χαρακτηρισθούν ως διανομείς και να υπόκεινται στον φόρο σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας [αυτής], με αποτέλεσμα να μην μπορούν να θεωρηθούν ως διανομείς οι υπόλοιπες οντότητες (όσες δεν είναι μικροί παραγωγοί) που παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση, ή μήπως, αντιθέτως, πρέπει να θεωρηθούν ως διανομείς και να υπόκεινται στον φόρο σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της [εν λόγω] οδηγίας όλες οι οντότητες που παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση (ανεξαρτήτως του μεγέθους τους και του κατά πόσον ασκούν τη δραστηριότητα αυτή ως κύρια ή παρεπόμενη δραστηριότητα) και δεν απαλλάσσονται του φόρου ως μικροί παραγωγοί, σύμφωνα με τη δεύτερη περίοδο του τρίτου εδαφίου του ως άνω άρθρου 21, παράγραφος 5, της [ίδιας αυτής] οδηγίας;
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Συγκεκριμένα, μπορεί μία οντότητα όπως η εν προκειμένω επίμαχη, η οποία είναι μεγάλος παραγωγός ηλεκτρικής ενέργειας με παραγωγή που αγγίζει σχεδόν το 9 % της ενέργειας σε εθνικό επίπεδο προς πώληση στο εθνικό δίκτυο, να θεωρηθεί μεν ως “οντότητα η οποία παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση”, κατά την έννοια του άρθρου 21, παράγραφος 5, της οδηγίας 2003/96, στην περίπτωση που μόνον μικρό ποσοστό της παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας καταναλώνεται στο πλαίσιο της ίδιας παραγωγής νέας ηλεκτρικής ενέργειας, η δε κατανάλωση αυτή αποτελεί αναπόσπαστο μέρος της παραγωγικής διαδικασίας;»
                     
                  
         
               11.
            
            
               Η αίτηση προδικαστικής απόφασης κατατέθηκε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 21 Φεβρουαρίου 2017. Γραπτές παρατηρήσεις υπέβαλαν η εταιρία Turbogás, η Πορτογαλική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή.
            
         
         Ανάλυση
      
      
         
            Προκαταρκτική παρατήρηση
         
      
      
               12.
            
            
               Στη διαφορά ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, η εταιρία Turbogás στηρίζει τα επιχειρήματά της επικαλούμενη την ερμηνεία του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96. Επομένως, τα προδικαστικά ερωτήματα αφορούν επίσης τη συγκεκριμένη διάταξη. Το αντικείμενο της κύριας δίκης όμως δεν είναι ο προσδιορισμός της ιδιότητας της εταιρίας Turbogás ως οντότητας που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση, γεγονός που διέπεται από την εν λόγω διάταξη, αλλά η εκτίμηση της νομιμότητας της απόφασης της 4ης Αυγούστου 2014, η οποία επιβάλλει στην εταιρία αυτή την καταβολή ειδικού φόρου κατανάλωσης επί της ηλεκτρικής ενέργειας την οποία η εταιρία παράγει και καταναλώνει για τους σκοπούς της δικής της παραγωγής. Από αυτή την άποψη, κρίνεται ουσιαστική η ερμηνεία του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96.
            
         
               13.
            
            
               Ως εκ τούτου, μετά την ανάλυση των ζητημάτων που εγείρονται κατά τρόπο σαφή με τα προδικαστικά ερωτήματα θα εξετάσω ένα ζήτημα που δεν θίγεται ευθέως με αυτά, δηλαδή την ερμηνεία του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής και τη σχέση του με το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της ίδιας οδηγίας. Κατά τη γνώμη μου, μία τέτοια διεύρυνση της προβληματικής που εγείρουν τα προδικαστικά ερωτήματα είναι παραδεκτή, καθόσον, κατά πάγια νομολογία, στο πλαίσιο της προβλεπόμενης από το άρθρο 267 ΣΛΕΕ διαδικασίας συνεργασίας μεταξύ των εθνικών δικαστηρίων και του Δικαστηρίου, στο Δικαστήριο απόκειται να δώσει στο εθνικό δικαστήριο χρήσιμη απάντηση η οποία να του παρέχει τη δυνατότητα επίλυσης της διαφοράς της οποίας έχει επιληφθεί. Υπό το πρίσμα αυτό, το Δικαστήριο μπορεί να αναδιατυπώσει, εφόσον είναι αναγκαίο, τα ερωτήματα που του έχουν υποβληθεί. Επιπλέον, το Δικαστήριο ενδέχεται να χρειαστεί να λάβει υπόψη του κανόνες του δικαίου της Ένωσης στους οποίους δεν αναφέρθηκε το εθνικό δικαστήριο με το ερώτημά του (
                     4
                  ). Είμαι πάντως πεπεισμένος ότι δεν είναι δυνατόν να δοθεί χρήσιμη απάντηση στα ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην υπό κρίση υπόθεση, και συγκεκριμένα στο δεύτερο ερώτημα, δίχως να ληφθεί υπόψη η ερμηνεία του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96, στο πλαίσιο της ερμηνείας του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της ίδιας οδηγίας.
            
         
         
            Επί του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96
         
      
      
               14.
            
            
               Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα στην εν λόγω υπόθεση, το αιτούν δικαστήριο ερωτά εάν υπό το πρίσμα της διάταξης του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 θεωρούνται ως διανομείς ηλεκτρικής ενέργειας μόνον οι οντότητες παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας για δική τους χρήση οι οποίες συνιστούν μικρούς παραγωγούς.
            
         
               15.
            
            
               Υπενθυμίζεται ότι η εταιρία Turbogás ισχυρίζεται ότι, επειδή η πορτογαλική έκδοση της οδηγίας 2003/96 χρησιμοποιεί στο άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, τη φράση «αυτούς τους μικρούς παραγωγούς», η συγκεκριμένη διάταξη στο σύνολό της αφορά μόνον μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας. Επομένως, κατά την εταιρία Turbogás, δεν εφαρμόζεται σε μεγάλους παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας οι οποίοι καταναλώνουν μέρος της ενέργειας που παράγουν για τους σκοπούς της παραγωγής αυτής.
            
         
               16.
            
            
               Τα επιχειρήματα αυτά δεν μπορούν να γίνουν δεκτά.
            
         
               17.
            
            
               Πρώτον, εξ όσων γνωρίζω, η έκφραση «αυτοί οι μικροί παραγωγοί», πέραν της πορτογαλικής έκδοσης της οδηγίας 2003/96, εμφανίζεται μόνον στην ισπανική έκδοση. Σίγουρα η έκφραση αυτή δεν απαντά, ειδικότερα, στη γαλλική, την αγγλική, τη γερμανική και την πολωνική έκδοση. Συνεπώς, η ίδια η γραμματική ερμηνεία της εν λόγω διάταξης, λαμβανομένης υπόψη όχι μίας, αλλά όλων των γλωσσικών αποδόσεων, δεν επιτρέπει την υιοθέτηση της άποψης που υποστηρίζει η εταιρία Turbogás.
            
         
               18.
            
            
               Σε ανάλογα συμπεράσματα οδηγεί η συστηματική και τελολογική ερμηνεία του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96.
            
         
               19.
            
            
               Σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 1, της οδηγίας 2003/96, σε συνδυασμό με τις διατάξεις της οδηγίας 92/12 (
                     5
                  ), γενεσιουργό αιτία του φόρου επί προϊόντων που περιλαμβάνονται στην οδηγία 2003/96 αποτελεί κατά κανόνα η παραγωγή τους είτε η κατανάλωσή τους ως καυσίμων κινητήρων ή καυσίμων θέρμανσης. Εξαίρεση αποτελεί η ηλεκτρική ενέργεια (καθώς και το φυσικό αέριο), στην περίπτωση που η φορολογική υποχρέωση γεννάται τη στιγμή της προμήθειας από τον διανομέα στον τελικό χρήστη. Τούτο διευκρινίζεται στο άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96. Ο κανόνας αυτός συνοδεύεται από απαλλαγή των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας, όπως προβλέπεται στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας. Χάρη στη ρύθμιση αυτή, η ηλεκτρική ενέργεια υπόκειται σε φόρο μόνο μία φορά, κατά το στάδιο της διανομής.
            
         
               20.
            
            
               Στην περίπτωση οντοτήτων οι οποίες παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση δεν υπάρχει διανομή, καθόσον η ενέργεια αυτή καταναλώνεται από την ίδια την οντότητα που την παράγει. Ο παραγωγός ηλεκτρικής ενέργειας είναι ταυτόχρονα και χρήστης αυτής, χωρίς τη διαμεσολάβηση διανομέα. Για τον λόγο αυτό, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, πρώτη περίοδος, της οδηγίας 2003/96 ορίζει ότι η οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση θεωρείται ως διανομέας. Τούτο πρέπει να γίνει αντιληπτό υπό την έννοια ότι η οντότητα αυτή θεωρείται διανομέας για τους σκοπούς εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, αυτής της οδηγίας, ήτοι για τους σκοπούς προσδιορισμού της γενεσιουργού αιτίας του φόρου. Καθόσον, σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, πρώτη περίοδος, της οδηγίας 2003/96, η οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση θεωρείται ως διανομέας, η κατανάλωση της ενέργειας αυτής για δική της χρήση αποτελεί τη γενεσιουργό αιτία του φόρου, σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της ίδιας οδηγίας. Η λύση αυτή αποτρέπει τη δημιουργία κενού στη φορολόγηση λόγω έλλειψης, στην περίπτωση αυτή, διανομέα που προμηθεύει ηλεκτρική ενέργεια.
            
         
               21.
            
            
               Ωστόσο, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, της οδηγίας 2003/96 επιτρέπει στα κράτη μέλη να εξαιρούν τους μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας από τον προαναφερόμενο μηχανισμό. Επομένως, οι μικροί αυτοί παραγωγοί δύνανται να μη θεωρούνται ως διανομείς, με αποτέλεσμα η ηλεκτρική ενέργεια που παράγουν να μην υπόκειται σε φόρο, δεδομένου ότι δεν επέρχεται το γεγονός που συνιστά τη γενεσιουργό αιτία του φόρου, δηλαδή η διανομή της. Στην περίπτωση αυτή, η δημιουργία κενού στη φορολόγηση αποτρέπεται από την απαίτηση, που επιβάλλει και η εν λόγω διάταξη, σύμφωνα με την οποία, κατά παρέκκλιση από την προβλεπόμενη στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας απαλλαγή, τα κράτη μέλη που κάνουν χρήση αυτού του δικαιώματος πρέπει να φορολογούν τα ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούν αυτοί οι μικροί παραγωγοί ηλεκτρικής ενέργειας για τους σκοπούς της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας για δική τους χρήση. Η συγκεκριμένη λύση επιτρέπει τόσο στις οντότητες τις οποίες αφορά όσο και στις φορολογικές αρχές των κρατών μελών να αποφύγουν τις διοικητικές δαπάνες της φορολόγησης και του ελέγχου της, δαπάνες οι οποίες, στην περίπτωση των μικρών παραγωγών, θα μπορούσαν ακόμα και να υπερβαίνουν τα σχετικά φορολογικά έσοδα. Το παράδειγμα της διάταξης του άρθρου 21, παράγραφος 3, της οδηγίας 2003/96 φαίνεται να στηρίζεται σε παρόμοια λογική (
                     6
                  ).
            
         
               22.
            
            
               Η τοποθέτηση των διατάξεων του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, πρώτη και δεύτερη περίοδος, της οδηγίας 2003/96 υπό την ίδια συντακτική ενότητα της εν λόγω πράξης υποδεικνύει μόνον ότι η διοικητική απλούστευση που προβλέπεται στην δεύτερη περίοδο αφορά αποκλειστικά αυτούς τους μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας, οι οποίοι καταναλώνουν την ενέργεια αυτή για δική τους χρήση και οι οποίοι, κατά συνέπεια, υπόκεινται καταρχήν στον κανόνα της πρώτης περιόδου. Από κανένα στοιχείο, ωστόσο, δεν μπορεί να συναχθεί ότι, στο σύνολό του, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, αφορά μόνον τους μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας. Συγκεκριμένα, ο κανόνας που απορρέει από αυτή τη διάταξη είναι η φορολόγηση της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας για ίδια χρήση μέσω της αναγνώρισης των παραγωγών ως διανομέων. Ο εν λόγω κανόνας προβλέπει μία και μοναδική συγκεκριμένη εξαίρεση στην περίπτωση κατά την οποία, λόγω της μικρής κλίμακας παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας, η φορολόγηση δεν θα ήταν λογική, λαμβανομένων υπόψη των συναρτώμενων με αυτή τη φορολόγηση διοικητικών δαπανών και δυσχερειών. Η αποδοχή της άποψης της εταιρίας Turbogás θα οδηγούσε όμως σε απολύτως αδικαιολόγητη απαλλαγή από τη φορολόγηση εκείνων των οντοτήτων που παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση, αλλά δεν αποτελούν μικρούς παραγωγούς.
            
         
               23.
            
            
               Επομένως, η απάντηση που προτείνω να δοθεί στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα είναι ότι το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 έχει την έννοια ότι αφορά επίσης οντότητες οι οποίες παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση, και δεν αποτελούν μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας.
            
         
               24.
            
            
               Η οδηγία 2003/96 δεν ορίζει μεν την έννοια των μικρών παραγωγών ηλεκτρικής ενέργειας, αφήνοντας τα κράτη μέλη να ρυθμίσουν το ζήτημα αυτό στο εθνικό τους δίκαιο. Εντούτοις, στην κύρια δίκη δεν φαίνεται να αμφισβητείται ότι η εταιρία Turbogás δεν αποτελεί μικρό παραγωγό, καθόσον παράγει σημαντικό μέρος της συνολικής εγχώριας παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας. Το πρόβλημα αυτό όμως δεν ασκεί επιρροή στην επίλυση της υπό κρίση διαφοράς, όπως θα προσπαθήσω να καταδείξω κατωτέρω.
            
         
         
            Επί της ερμηνείας του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, σε συνδυασμό με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας
         
      
      
               25.
            
            
               Με το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί εάν μια οντότητα όπως η εταιρία Turbogás, που έχει ως κύρια δραστηριότητα την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας στο πλαίσιο της οποίας καταναλώνει μικρό μέρος αυτής της ενέργειας για τις ανάγκες της εν λόγω παραγωγής, μπορεί να θεωρηθεί ως οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση κατά την έννοια του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96.
            
         
               26.
            
            
               Η Πορτογαλική Κυβέρνηση προτείνει να δοθεί καταφατική απάντηση στο ερώτημα αυτό, αναγνωρίζοντας ότι, ως προς το μέρος της ηλεκτρικής ενέργειας την οποία χρησιμοποιεί η εταιρία Turbogás για τους σκοπούς της δικής της παραγωγής, αποτελεί οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση υπό την έννοια της εν λόγω διάταξης, όπως οποιαδήποτε άλλη τέτοια μονάδα. Το ζήτημα, ωστόσο, δεν μου φαίνεται τόσο απλό.
            
         
         Η σχέση μεταξύ του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 και του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας
      
      
               27.
            
            
               Κατά τη γνώμη μου, η απάντηση σε αυτό το ερώτημα είναι αρνητική, αλλά όχι για τους λόγους τους οποίους επικαλείται η εταιρία Turbogás στην κύρια δίκη. Συγκεκριμένα, οι λόγοι για τους οποίους η εταιρία Turbogás δεν υπόκειται στη ρύθμιση του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 δεν αφορούν μόνον την ερμηνεία αυτής της διάταξης, αλλά απορρέουν από τη σχέση της με τη ρύθμιση του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, αυτής της οδηγίας. Επί του ζητήματος αυτού, συμμερίζομαι πλήρως τις απόψεις που εξέφρασε η Επιτροπή με τις παρατηρήσεις της στην υπό κρίση υπόθεση.
            
         
               28.
            
            
               Όπως ανέφερα ανωτέρω (
                     7
                  ), η οδηγία 2003/96 ορίζει με ακρίβεια τον τρόπο φορολόγησης της ηλεκτρικής ενέργειας. Οι κανόνες αυτής της φορολόγησης αποκλίνουν από τους κανόνες φορολόγησης άλλων προϊόντων εμπιπτόντων στην εν λόγω οδηγία.
            
         
               29.
            
            
               Συγκεκριμένα, το σύστημα που θεσπίζει η οδηγία 2003/96 προβλέπει τη φορολόγηση της ηλεκτρικής ενέργειας στο στάδιο της διανομής από τον διανομέα στους τελικούς χρήστες, σύμφωνα με το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας αυτής. Οι εναρμονισμένοι φόροι της οδηγίας 2003/96 είναι έμμεσοι φόροι, με αποτέλεσμα οι διανομείς να μετακυλίουν το βάρος της φορολόγησης στους χρήστες της ηλεκτρικής ενέργειας, συμπεριλαμβάνοντας τον φόρο στην τιμή της.
            
         
               30.
            
            
               Ο ίδιος μηχανισμός μετακύλισης του βάρους της φορολόγησης σε μεταγενέστερα στάδια της εμπορίας αφορά ομοίως και άλλα ενεργειακά προϊόντα υποκείμενα σε φορολόγηση δυνάμει της οδηγίας 2003/96, σύμφωνα με τη φύση αυτών των φόρων ως έμμεσων φόρων. Τα προϊόντα αυτά φορολογούνται είτε στο στάδιο της παραγωγής είτε στο στάδιο της χρήσης τους ως καυσίμων κινητήρων ή ως καυσίμων θέρμανσης.
            
         
               31.
            
            
               Από την πλευρά της οδηγίας 2003/96, η ηλεκτρική ενέργεια αποτελεί ιδιαίτερο προϊόν. Αφενός, πρόκειται για προϊόν που υπόκειται σε φορολόγηση δυνάμει των διατάξεων της εν λόγω οδηγίας. Αφετέρου, εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης, η ηλεκτρική ενέργεια παράγεται σε μεγάλο βαθμό μέσω διαδικασίας καύσης ενεργειακών προϊόντων, τα οποία επίσης καταρχήν φορολογούνται. Εάν τα ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας φορολογούνταν όπως τα λοιπά προϊόντα που εμπίπτουν στην οδηγία 2003/96, οι χρήστες της εν λόγω ενέργειας θα υφίσταντο διπλή φορολογική επιβάρυνση, αφενός από τη φορολόγηση των ενεργειακών προϊόντων και αφετέρου από τη φορολόγηση της ίδιας της ηλεκτρικής ενέργειας.
            
         
               32.
            
            
               Για την αποφυγή αυτής της διπλής φορολόγησης, το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96 προβλέπει την υποχρεωτική φορολογική απαλλαγή των ενεργειακών προϊόντων που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας. Η ίδια ακριβώς απαλλαγή θεσπίζεται σχετικά με την ηλεκτρική ενέργεια που καταναλώνεται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας. Η απαλλαγή ισχύει τόσο ως προς την ενέργεια που αγοράζουν τρίτοι όσο και ως προς την ενέργεια η οποία παράγεται από τη μονάδα παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας και στη συνέχεια χρησιμοποιείται από την ίδια αυτή μονάδα για τις ανάγκες της παραγωγής αυτής.
            
         
               33.
            
            
               Η προβλεπόμενη στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96 απαλλαγή είναι καταρχήν υποχρεωτική. Είναι όντως αληθές ότι, σύμφωνα με τη δεύτερη περίοδο της εν λόγω διάταξης, τα κράτη μέλη δύνανται να φορολογούν τα ενεργειακά προϊόντα και την ηλεκτρική ενέργεια που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας, τούτο δε για λόγους προστασίας του περιβάλλοντος. Εντούτοις, από τη δικογραφία της υπό κρίση υπόθεσης δεν προκύπτει ότι η Πορτογαλία έκανε χρήση αυτής της δυνατότητας.
            
         
               34.
            
            
               Όπως εξέθεσα ανωτέρω (
                     8
                  ), σκοπός των διατάξεων του άρθρου 21 της οδηγίας 2003/96 δεν είναι η πρόβλεψη φορολόγησης ή φορολογικής απαλλαγής των προϊόντων, αλλά μόνον ο προσδιορισμός του χρονικού σημείου της φορολόγησης, μέσω υπόδειξης της γενεσιουργού αιτίας επιβολής του φόρου. Ο προσδιορισμός του χρονικού σημείου της φορολόγησης δύναται, ως εκ φύσεως, να αναφέρεται μόνο στα φορολογητέα προϊόντα, αλλά αντιθέτως δεν αφορά τα απαλλασσόμενα προϊόντα.
            
         
               35.
            
            
               Εφόσον, λοιπόν, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 απαιτεί να αναγνωρίζεται ως διανομέας ηλεκτρικής ενέργειας η οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια για δική της χρήση για τους σκοπούς εφαρμογής του πρώτου εδαφίου αυτής της παραγράφου (
                     9
                  ), το άρθρο αυτό μπορεί να αφορά μόνον παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας υποκείμενους σε φορολόγηση δυνάμει άλλων διατάξεων της εν λόγω οδηγίας. Δεδομένου όμως ότι, σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της εν λόγω οδηγίας, η ηλεκτρική ενέργεια που καταναλώνεται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας απαλλάσσεται από τον φόρο, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας αυτής δεν εφαρμόζεται στους παραγωγούς τέτοιας ενέργειας.
            
         
               36.
            
            
               Με άλλα λόγια, το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 εφαρμόζεται αποκλειστικά σε οντότητες που παράγουν ηλεκτρική ενέργεια την οποία χρησιμοποιούν εν συνεχεία για άλλους σκοπούς πλην της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας. Ωστόσο, εάν κύρια δραστηριότητα αυτής της οντότητας είναι ακριβώς η παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας και αν η ίδια καταναλώνει μέρος της ηλεκτρικής ενέργειας που παράγει για τις ανάγκες της παραγωγής αυτής, η εν λόγω διάταξη δεν εφαρμόζεται στην οντότητα αυτή.
            
         
               37.
            
            
               Είναι αληθές ότι, όπως επισήμανα με τις πρόσφατες προτάσεις μου στην υπόθεση Koppers Denmark (
                     10
                  ), το άρθρο 21, παράγραφος 3, της οδηγίας 2003/96 έχει στην πράξη τις ίδιες συνέπειες με την απαλλαγή από τη φορολόγηση. Η συγκεκριμένη διάταξη επιβάλλει να μη θεωρείται ως γενεσιουργός αιτία επιβολής του φόρου η εντός εγκατάστασης παραγωγής ενεργειακών προϊόντων κατανάλωση τέτοιων προϊόντων παραχθέντων στην εγκατάσταση αυτή. Ελλείψει οποιουδήποτε άλλου πιθανού χρονικού σημείου φορολόγησης, ο κανόνας αυτός συνεπάγεται ουσιαστικά απαλλαγή των προϊόντων αυτών. Από αυτήν όμως την πρακτική συνέπεια του άρθρου 21, παράγραφος 3, της ίδιας οδηγίας δεν μπορεί να εξαχθεί το συμπέρασμα ότι η εφαρμογή του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, αυτής της οδηγίας σε οντότητες που χρησιμοποιούν ηλεκτρική ενέργεια για τις ανάγκες της δικής τους παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας θα μπορούσε να έχει ως συνέπεια τη φορολόγηση αυτής της ηλεκτρικής ενέργειας, υπονομεύοντας κατ’ αυτόν τον τρόπο την αποτελεσματικότητα της απαλλαγής του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας.
            
         
               38.
            
            
               Κατόπιν των ανωτέρω, στο ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, σε συνδυασμό με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής, έχει την έννοια ότι μια οντότητα όπως η εταιρία Turbogás, η οποία, κατά την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας, χρησιμοποιεί μέρος της ενέργειας που η ίδια παράγει για τους σκοπούς της παραγωγής αυτής, δεν δύναται να θεωρείται ως διανομέας της εν λόγω ηλεκτρικής ενέργειας κατά την έννοια της ανωτέρω διάταξης.
            
         
         Το πρόβλημα της μη απαλλαγής της εταιρίας Turbogás σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96
      
      
               39.
            
            
               Όπως προκύπτει από τη διάταξη του αιτούντος δικαστηρίου στην υπό κρίση υπόθεση, οι πορτογαλικές φορολογικές αρχές δεν χορήγησαν απαλλαγή στην εταιρία Turbogás δυνάμει των διατάξεων μεταφοράς στο πορτογαλικό δίκαιο της ρύθμισης του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96, όσον αφορά την ηλεκτρική ενέργεια την οποία η εταιρία αυτή παράγει και στη συνέχεια χρησιμοποιεί για τους σκοπούς της δικής της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας. Η εν λόγω μη απαλλαγή οφείλεται σε τυπικά ελαττώματα από την πλευρά της εταιρίας Turbogás, συνιστάμενα σε παράλειψη καταχώρισής της ως διανομέα ηλεκτρικής ενέργειας καθώς και σε έλλειψη μετρητών που να καθιστούν δυνατό τον προσδιορισμό της ποσότητας της ηλεκτρικής ενέργειας που καταναλώθηκε από την εν λόγω εταιρία για δική της χρήση. Αφού επισήμαναν την απουσία του δικαιώματος απαλλαγής, οι πορτογαλικές φορολογικές αρχές αναγνώρισαν τελικώς την εταιρία Turbogás ως διανομέα ηλεκτρικής ενέργειας, την οποία η εταιρία παράγει και καταναλώνει για δική της χρήση, επέβαλαν δε την καταβολή του σχετικού φόρου.
            
         
               40.
            
            
               Όπως και η Επιτροπή, θεωρώ την άποψη αυτή εσφαλμένη υπό το πρίσμα της συμμόρφωσης με τις διατάξεις της οδηγίας 2003/96.
            
         
               41.
            
            
               Όπως έχω ήδη υπενθυμίσει, η προβλεπόμενη στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96 απαλλαγή έχει υποχρεωτικό χαρακτήρα, με την επιφύλαξη της δυνατότητας φορολόγησης για λόγους προστασίας του περιβάλλοντος. Η Πορτογαλία όμως δεν έκανε χρήση αυτής της δυνατότητας. Επιπλέον, η απαλλαγή αυτή δεν αποτελεί προνόμιο των παραγωγών ηλεκτρικής ενέργειας, συνιστά όμως στοιχείο του συστήματος φορολόγησης της συγκεκριμένης ενέργειας. Συγκεκριμένα, επιτρέπει τη φορολόγηση της ηλεκτρικής ενέργειας στο στάδιο της διανομής, χωρίς να επιβάλει διπλή φορολογική επιβάρυνση στους χρήστες της ενέργειας αυτής.
            
         
               42.
            
            
               Επομένως, αν και τα κράτη μέλη εφαρμόζουν τις απαλλαγές που προβλέπονται στο άρθρο 14, παράγραφος 1, της οδηγίας 2003/96 «υπό τις προϋποθέσεις που θα ορίσουν προκειμένου να διασφαλισθεί η ορθή και απρόσκοπτη εφαρμογή των απαλλαγών αυτών και να αποφευχθεί η φοροδιαφυγή, η φοροαποφυγή ή η κατάχρηση», ωστόσο, οι προϋποθέσεις αυτές δεν μπορούν να έχουν ως αποτέλεσμα την εξάρτηση του δικαιώματος της απαλλαγής από την πλήρωση ορισμένων τυπικών απαιτήσεων, ελλείψει ενδείξεων απάτης ή φοροδιαφυγής. Συνεπώς, οι «προϋποθέσεις» πρέπει να γίνουν αντιληπτές υπό την έννοια κανόνων βάσει των οποίων εφαρμόζεται η απαλλαγή, και όχι περιστάσεων από τις οποίες εξαρτάται η ύπαρξη του δικαιώματος απαλλαγής. Συγκεκριμένα, το ίδιο το δικαίωμα απαλλαγής είναι ανεπιφύλακτο.
            
         
               43.
            
            
               Στο σημείο αυτό, είναι δυνατόν να γίνει –σε ορισμένο βαθμό– έστω και ατελής παραλληλισμός με το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών στο σύστημα του φόρου της προστιθέμενης αξίας. Το εν λόγω δικαίωμα έκπτωσης αποτελεί επίσης αναπόσπαστο μέρος αυτού του συστήματος. Επομένως, για την απαλλαγή του άρθρου 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96 μπορεί να εφαρμοστεί κατ’ αναλογία η συλλογιστική του Δικαστηρίου κατά την οποία η παράβαση των τυπικών κανόνων για την έκπτωση του καταβληθέντος φόρου προστιθέμενης αξίας ενδέχεται να συνεπάγεται διοικητικές κυρώσεις, αλλά δεν μπορεί να υπονομεύσει το ίδιο το δικαίωμα έκπτωσης (
                     11
                  ). Ομοίως στην περίπτωση της ηλεκτρικής ενέργειας που χρησιμοποιείται για την παραγωγή ηλεκτρικής ενέργειας: η εκ μέρους της ενδιαφερόμενης οντότητας μη τήρηση των τυπικών απαιτήσεων δύναται να επιφέρει διοικητικές κυρώσεις ανάλογες με την σοβαρότητα της παράβασης, αλλά δεν μπορεί να έχει ως αποτέλεσμα την άρνηση χορήγησης δικαιώματος απαλλαγής της εν λόγω ηλεκτρικής ενέργειας σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96.
            
         
               44.
            
            
               Κατά μείζονα λόγο, δεν μπορεί τούτο να έχει ως αποτέλεσμα την έναντι αυτής της οντότητας εφαρμογή του άρθρου 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, αυτής της οδηγίας, το οποίο εξυπηρετεί τον σκοπό προσδιορισμού της γενεσιουργού αιτίας επιβολής του φόρου σε σχέση με φορολογητέα προϊόντα, και όχι της φορολόγησης προϊόντων τα οποία πρέπει να απαλλαγούν δυνάμει άλλων διατάξεων της ίδιας οδηγίας.
            
         
               45.
            
            
               Κατά συνέπεια, μια οντότητα όπως η εταιρία Turbogás θα πρέπει να τυγχάνει της απαλλαγής που προβλέπεται στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2003/96, όταν παράγει ηλεκτρική ενέργεια την οποία η ίδια χρησιμοποιεί για τους σκοπούς παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας.
            
         
         Πρόταση
      
      
               46.
            
            
               Κατόπιν του συνόλου των προεκτεθέντων, προτείνω να δοθεί η ακόλουθη απάντηση στα προδικαστικά ερωτήματα του Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [διαιτητικού δικαστηρίου για την επίλυση φορολογικών διαφορών (κέντρο διοικητικής διαιτησίας), Πορτογαλία]:
               
                        1)
                     
                     
                        Το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Οκτωβρίου 2003, σχετικά με την αναδιάρθρωση του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας, έχει την έννοια ότι αφορά επίσης οντότητες οι οποίες παράγουν ηλεκτρική ενέργεια για δική τους χρήση, και δεν αποτελούν μικρούς παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας.
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Το άρθρο 21, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, σε συνδυασμό με το άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας, έχει την έννοια ότι η οντότητα που παράγει ηλεκτρική ενέργεια και χρησιμοποιεί μέρος της ηλεκτρικής ενέργειας που η ίδια παράγει για τους σκοπούς της παραγωγής αυτής δεν δύναται να θεωρείται διανομέας της ηλεκτρικής αυτής ενέργειας κατά την έννοια της προαναφερθείσας διάταξης. Η οντότητα αυτή θα πρέπει να τυγχάνει της προβλεπόμενης στο άρθρο 14, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της ίδιας οδηγίας απαλλαγής σε σχέση με την ηλεκτρική ενέργεια που παράγει και την οποία η ίδια χρησιμοποιεί για τους σκοπούς παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας.
                     
                  
         (
            1
         )	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η πολωνική.
      (
            2
         )	ΕΕ 2003, L 283, σ. 51.
      (
            3
         )	Οδηγία του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης (ΕΕ 1992, L 76, σ. 1).
      (
            4
         )	Βλ. πρόσφατη απόφαση της 13ης Οκτωβρίου 2016, Μ. και S. (C‑303/15, EU:C:2016:771, σκέψη 16 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
      (
            5
         )	Στις 15 Ιανουαρίου 2009 η εν λόγω οδηγία αντικαταστάθηκε από την οδηγία 2008/118/ΕΚ του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 2008, σχετικά με το γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης και για την κατάργηση της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ (ΕΕ 2009, L 9, σ. 12).
      (
            6
         )	Η εν λόγω διάταξη επιτρέπει την αφορολόγητη χρήση ενεργειακών προϊόντων για την παραγωγή ενεργειακών προϊόντων.
      (
            7
         )	Βλ. σημείο 19 των παρουσών προτάσεων.
      (
            8
         )	Βλ. σημεία 19 και 20 των παρουσών προτάσεων.
      (
            9
         )	Υπενθυμίζω ότι, κατά το άρθρο 21, παράγραφος 5, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, η στιγμή της διανομής της ηλεκτρικής ενέργειας συνιστά γενεσιουργό αιτία επιβολής του φόρου.
      (
            10
         )	Προτάσεις μου της 22ας Φεβρουαρίου 2018 στην υπόθεση Koppers Denmark (C‑49/17, EU:C:2018:93, σημείο 38).
      (
            11
         )	Βλ. πρόσφατη απόφαση της 15ης Σεπτεμβρίου 2016, Senatex (C‑518/14, EU:C:2016:691, σκέψη 41).