CELEX: 62016CC0039
Language: bg
Date: 2017-04-27 00:00:00
Title: Заключение на генералния адвокат J. Kokott, представено на 27 април 2017 г.#Argenta Spaarbank NV срещу Belgische Staat.#Преюдициално запитване, отправено от Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen.#Преюдициално запитване — Корпоративни данъци — Директива 90/435/ЕИО — Член 1, параграф 2 и член 4, параграф 2 — Дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки — Обща система за данъчно облагане — Възможност за приспадане от облагаемата печалба на дружеството майка — Национални разпоредби, чиято цел е да се избегне двойното облагане на разпределяните от дъщерните дружества печалби — Неотчитане на наличието на връзка между лихвите по заеми и финансирането на дяловото участие, от което са изплатени дивиденти.#Дело C-39/16.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
      J. KOKOTT
      представено на 27 април 2017 година (
            1
         )
      
         Дело C‑39/16
      
      
         Argenta Spaarbank NV
      
      
         срещу
      
      
         Belgische Staat
      
      
         (Преюдициално запитване, отправено от Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen (Първоинстанционен съд Антверпен, Белгия)
      
      „Данъчно законодателство — Директива 90/435/ЕИО — Директива за дружествата майки и дъщерните дружества — Член 1, параграф 2, член 3, параграф 2 и член 4, параграф 2 — Освобождаване на доходи от дивиденти от корпоративен данък — Разходи във връзка с дяловите участия — Злоупотреба с право“
      
         I – Въведение
      
               1.
            
            
               В настоящото преюдициално производство следва да се изясни дали Директива 90/435/ЕИО (
                     2
                  ) (наричана по-нататък „Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества“) допуска белгийска правна уредба, съгласно която не се признават за подлежащи на приспадане от облагаемата печалба разходите за лихви на дадено дружество в размера на освободените от облагане дивиденти, получени от това дружество през същата данъчна година въз основа на дялови участия, които дружеството не притежава за период от поне една година. В това отношение е без значение дали е налице връзка между платените лихви и дяловите участия.
            
         
               2.
            
            
               Този въпрос възниква в контекста на данъчното третиране на разходи за лихви, които установената в Белгия кредитна институция Argenta Spaarbank приспада през 2000 г. и 2001 г. С оглед на обстоятелството, че през съответния данъчен период кредитната институция получава и дивиденти въз основа на дялове от капитала на дадени предприятия, притежавани по-малко от една година, данъчната администрация третира разходите за лихви в размера на доходите от тези дивиденти като неподлежащи на приспадане.
            
         
               3.
            
            
               От Съда се иска да прецени спорната мярка, от една страна, с оглед на член 4, параграф 2 от Директивата, съгласно който държавите членки могат да предвидят забрана за приспадане на разходите във връзка с дялови участия. От друга страна, запитващата юрисдикция иска да установи дали е възможно въпросната мярка да е допустима въз основа на разпоредбата на член 1, параграф 2 от Директивата, съгласно която тази директива не засяга вътрешни разпоредби, които се изискват с цел предотвратяване на избягването на данъци. Най-напред обаче е необходимо да бъде обсъден въпросът дали при описаните обстоятелства държава членка въобще е обвързана от Директивата.
            
         
         II – Правна уредба
      
         А– Правото на Съюза
      
               4.
            
            
               Съгласно член 1, параграф 1 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества всяка държава членка прилага тази директива по-конкретно по отношение на разпределението на печалба, получена от дружества от съответната държава, която е била генерирана от техните дружества в други държави членки.
            
         
               5.
            
            
               Член 1, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества предвижда:
               „Настоящата директива не забранява прилагането на вътрешни разпоредби или такива основаващи се на споразумения, които се изискват с цел предотвратяване на измамите и злоупотребите“.
            
         
               6.
            
            
               Съгласно член 3, параграф 1, буква а) от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества за целите на прилагането на Директивата статут на дружество майка се дава на „всяк[о] дружество в една държава членка, което отговаря поне на условията, предвидени в член 2 и притежава дял от най-малко 25 % от капитала на дружество от друга държава членка, което отговаря на същите условия“.
            
         
               7.
            
            
               Член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества предоставя на държавите членки възможността чрез дерогация от посоченото правило „да не прилагат настоящата директива по отношение на дружествата на съответната държава членка, които не притежават дялове за непрекъснат период от поне две години, квалифициращи ги като дружества майки […]“.
            
         
               8.
            
            
               Член 4 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества предвижда:
               
                        „1.
                     
                     
                        В случаите когато едно дружество майка по силата на асоциирането си със своите дъщерни дружества получава разпределена печалба, държавата по регистрация на дружеството майка, освен когато дъщерното дружество е ликвидирано, трябва:
                        
                                 –
                              
                              
                                 или да се въздържа от облагане на такава печалба,
                              
                           
                                 –
                              
                              
                                 или да облага такава печалба като разреши на дружеството майка да приспада от размера на дължимия данък частта от корпоративния данък, платена от дъщерното дружество, която е свързана с тази печалба […], до размера на сумата на съответния данък в държавата.
                              
                           
                  
                        2.
                     
                     
                        Всяка държава членка обаче си запазва възможността да предвиди, че разноските, свързани[…] с дяловете и загубите, произтичащи от разпределението на печалбата на дъщерното дружество, няма да могат да се приспадат от облагаемата печалба на дружеството майка. В случаите, когато разходите по управлението на дяловете[…] представляват фиксирана сума, тя не може да надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество.
                     
                  […]“.
            
         
         Б– Белгийското право
      
               9.
            
            
               От член 202, параграфи 1 и 2 от Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (Кодекс за данъците върху доходите от 1992 г., наричан по-нататък „WIB92“), в редакцията му в сила към момента на настъпване на фактите по настоящото дело, следва, че от печалбата за данъчния период се приспадат дивидентите, доколкото към датата на тяхното разпределяне или плащане дружеството получател има участие в капитала на разпределящото дружество не по-малко от 5 %. В хипотезата, при която кредитна институция получава доходи от дивиденти, не съществува минимален праг на дялово участие.
            
         
               10.
            
            
               Съгласно член 204, параграф 1 от WIB92 доходите, подлежащи на приспадане съгласно член 202, се считат за включени в печалбата за данъчния период в размер на 95 % от получената или събрана сума.
            
         
               11.
            
            
               Член 198, точка 10 от WIB92 предвижда:
               „Без да се засяга прилагането на член 55, не се считат за оперативни разходи платените лихви до размера на подлежащите на приспадане съгласно членове 202—204 дивиденти, получени от дадено дружество от определени акции или дялове, които към момента на тяхното прехвърляне не са били притежавани от това дружество за непрекъснат период от поне една година“.
            
         
         III – Спорът в главното производство и производството пред Съда
      
               12.
            
            
               В основата на настоящото производство е правен спор между кредитната институция Argenta Spaarbank NV и белгийските данъчни органи.
            
         
               13.
            
            
               През стопанските 1999 г. и 2000 г. (данъчни 2000 г. и 2001 г.) Argenta Spaarbank получава дивиденти с равностойност на 75837,87 EUR, съответно на 296491,04 EUR въз основа на дялови участия в дружества със седалище в Белгия и в други държави — членки на Европейския съюз, които тази кредитна институция все още не е притежавала в продължение на една пълна година към момента на разпределяне на дивидентите.
            
         
               14.
            
            
               През същите години жалбоподателят извършва лихвени плащания в равностойност на 290089631,16 EUR, съответно на 330244583,95 EUR, които са вписани в позиция „Лихви и подобни разходи“ от отчета за приходите и разходите. Според изложеното от запитващата юрисдикция е безспорно, че платените лихви не са по получени кредити за придобиването на въпросните дялови участия.
            
         
               15.
            
            
               Като прилага член 198, точка 10 от WIB92, данъчната администрация прибавя лихви до размера на дивидентите, получени въз основа на дялови участия, притежавани за по малко от една година, към разходите, които не подлежат на приспадане. Argenta Spaarbank оспорва този подход, като твърди, че приложното поле на посочената разпоредба било ограничено до случаите, в които съществувала причинно-следствена връзка между лихвите и дивидентите, които се приспадали съгласно член 202 от WIB92.
            
         
               16.
            
            
               Запитващата юрисдикция не споделя това становище, но има съмнения дали вследствие на това Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества допуска член 198, точка 10 от WIB92. Поради това на 8 януари 2016 г. запитващата юрисдикция поставя на Съда на основание член 267 ДФЕС следните въпроси:
               
                        „1)
                     
                     
                        Нарушава ли член 198, точка 10 от WIB92, в редакцията му, в сила през данъчните 2000 г. и 2001 г., член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества, доколкото първата разпоредба гласи, че не се считат за оперативни разходи лихвите до размера на подлежащите на приспадане по членове 202—204 от WIB92 дивиденти, които дадено дружество е получило от дялове или акции, които към момента на прехвърлянето това дружество не е притежавало за непрекъснат срок от поне една година, като не се прави разлика дали посочените разходи за лихви са или не са във връзка с (финансирането на) придобиването на капиталовото участие, въз основа на което са получени подлежащите на освобождаване от облагане дивиденти?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Представлява ли член 198, точка 10 от WIB92, в редакцията му, в сила през данъчните 2000 г. и 2001 г., разпоредба, която има за цел предотвратяване на данъчните измами и злоупотребите по смисъла на член 1, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества и при утвърдителен отговор, надхвърля ли член 198, точка 10 от WIB92 необходимото за предотвратяването на такива данъчни измами или злоупотреби, доколкото предвижда, че не се считат за оперативни разходи лихвите до размера на подлежащите на освобождаване от облагане по реда на членове 202—204 дивиденти, получени от дадено дружество от дялове или акции, които към момента на прехвърлянето им това дружество не е притежавало за непрекъснат период от поне една година, като не се прави разлика дали посочените разходи за лихви са или не са във връзка с (финансирането на) придобиването на капиталовото участие, въз основа на което са получени подлежащите на освобождаване от облагане дивиденти?“.
                     
                  
         
               17.
            
            
               В производството пред Съда писмени становища представят Argenta Spaarbank, Кралство Белгия и Европейската комисия, като същите вземат участие и в съдебното заседание, проведено на 30 март 2017 г.
            
         
         IV – Правен анализ
      
         А– Предварителни бележки
      
               18.
            
            
               С оглед на по-доброто разбиране на преюдициалните въпроси считам за необходимо в самото начало да се припомнят целта и структурата на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества и доколкото това е от значение в настоящия случай, под формата на общ преглед да се разясни транспонирането ѝ в Белгия.
            
         
               19.
            
            
               Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества има за цел да гарантира данъчен неутралитет при облагането на трансграничното разпределяне на печалба, което попада в приложното поле на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. Целта е да бъде избегнато икономическото двойно данъчно облагане на печалбата, а именно облагането на печалбата най-напред при установено в една държава членка дъщерно дружество и след това — при неговото установено в друга държава членка дружество майка (
                     3
                  ).
            
         
               20.
            
            
               За тази цел член 4, параграф 1 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества предвижда, че държавата членка по регистрация на дружеството майка трябва или да се въздържа от облагане на получената от дружеството майка разпределена печалба, или да облага такава печалба, като разреши на дружеството майка да приспада данъка, платен от дъщерното дружество. Съгласно член 4, параграф 2 от Директивата държавите членки обаче си запазват възможността да предвидят, че разноските, свързани с участията в дъщерни дружества, не подлежат на приспадане от дружеството майка. Във връзка с това разходите по управлението могат да представляват фиксирана сума, но тя не може да надвишава 5 % от печалбата, разпределена от дъщерното дружество.
            
         
               21.
            
            
               С оглед на транспонирането на член 4 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества Белгия е приела режим, съгласно който се предоставя възможност дивидентите, получени на равнището на местното дружество майка, да бъдат приспаднати в размер на 95 % от печалбата на това дружество, ако са изпълнени законоустановените условия, като останалите 5 % подлежат на облагане с данък върху неговите доходи.
            
         
               22.
            
            
               Следва обаче да се посочи, че в хипотезата, при която дружество получава дивиденти въз основа на дялови участия, които то все още не е притежавало в продължение на една пълна година към момента на тяхното последващо прехвърляне, отмененият междувременно член 198, точка 10 от WIB92 предвижда, че не могат да се приспадат лихви в аналогичен размер, декларирани от дружеството през същия данъчен период. В крайна сметка в резултат на това доходите от въпросните дивиденти не се освобождават от данъчно облагане винаги когато дружеството декларира по-високи разходи за лихви.
            
         
               23.
            
            
               С двата си въпроса запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества допуска тази разпоредба.
            
         
         Б – По допустимостта
      
               24.
            
            
               Белгия оспорва допустимостта на преюдициалните въпроси.
            
         
               25.
            
            
               Според тази държава членка разрешаването на спора в главното производство не зависи от отговорите на преюдициалните въпроси, тъй като Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества не е приложима към настоящия случай. Член 198, точка 10 от WIB92 се отнасял до дялови участия, притежавани за по-малко от една година. Член 3, параграф 2 от Директивата обаче разрешавал да не се прилага Директивата по отношение именно на такива дялови участия.
            
         
               26.
            
            
               Съгласно член 267 ДФЕС допустимостта на преюдициалните въпроси изисква те да са от значение за решаването на спора в главното производство. Определяща в това отношение е преценката на запитващата юрисдикция (
                     4
                  ), като по принцип Съдът не упражнява контрол върху тази преценка, освен ако не са налице явни грешки (
                     5
                  ).
            
         
               27.
            
            
               В настоящия случай не е видно да са налице такива грешки. В крайна сметка спорът в главното производство се отнася до данъчното третиране на дивиденти, получени от Argenta Spaarbank по-конкретно въз основа на дялови участия в установени в други държави членки предприятия. Този въпрос се урежда от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. За разлика от това застъпеното от Белгия становище, че при конкретните обстоятелства тя не е обвързана от Директивата, следва да се обсъди едва в рамките на анализа на преюдициалното запитване по същество.
            
         
               28.
            
            
               От това следва, че преюдициалните въпроси са допустими.
            
         
         В– По същество
      
               29.
            
            
               Отговорът на преюдициалните въпроси изисква най-напред да се прецени приложимостта на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества (по този въпрос вж. т. 1). На следващо място ще разгледам член 4, параграф 2 от Директивата (по този въпрос вж. т. 2), както и накрая — член 1, параграф 2 от нея (по този въпрос вж. т. 3).
            
         1. По приложимостта на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества
      
               30.
            
            
               Приложимостта на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества към настоящия случай зависи от това дали по отношение на получените от Argenta Spaarbank дивиденти тази кредитна институция може да се счита за дружество майка по смисъла на член 3, параграф 1, буква а) от Директивата. Съгласно текста на посочената разпоредба за тази цел въпросното дружество трябва да притежава дял от най-малко 25 % от капитала на дружество в друга държава членка, но може да се предвиди и по-нисък праг („всяко дружество […], което […] най-малко“).
            
         
               31.
            
            
               Последното Белгия всъщност е направила във връзка с транспонирането на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества Белгия, тъй като в член 202 от WIB92 е определен размер на минимално участие от 5 %, като за кредитните институции изобщо не се прилага какъвто и да бил праг. От това безспорно следва, че Argenta Spaarbank трябва да се разглежда като дружество майка по смисъла на член 3, параграф 1, буква а) от Директивата.
            
         
               32.
            
            
               Белгия обаче твърди, че член 198, точка 10 от WIB92 попада в приложното поле на дерогиращата разпоредба по член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. Съгласно тази разпоредба държавите членки разполагат с възможността да не прилагат Директивата по отношение на дружествата от съответната държава членка, когато тези дружества не притежават дялове за непрекъснат период от поне две години, квалифициращи ги като дружество майка. Argenta Spaarbank и Комисията възразяват, че Белгия не се е възползвала от посочената възможност.
            
         
               33.
            
            
               Споделям становището на Белгия поради следните съображения.
            
         
               34.
            
            
               Член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества предоставя възможност на държавите членки да не прилагат Директивата по отношение на дивиденти от дялови участия, притежавани в продължение на по-малко от две години (
                     6
                  ). Всъщност в такава хипотеза получаващото дружество не се счита за дружество майка по смисъла на Директивата. Съгласно съдебната практика тази разпоредба има за цел да се противодейства на конструкции, съставляващи злоупотреба, които се състоят в придобиването на дялови участия единствено с цел да се ползват с предвидените в тази директива данъчни облекчения, без намерението за трайното им запазване (
                     7
                  ).
            
         
               35.
            
            
               От текста на член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества не могат да се изведат по-подробни изисквания относно конкретните начини, по които държавите членки следва да се възползват от предоставената им от тази разпоредба възможност. По-специално от текста на тази разпоредба не може да се направи извод, че за целите на ефективното използване на тази възможност е необходимо предвидените в тази директива предимства винаги да бъдат отказани в тяхната цялост. Както Съдът вече е постановил, напротив, съществува свобода на преценка (
                     8
                  ).
            
         
               36.
            
            
               Ако държава членка обаче може да предвиди отказ да се предостави освобождаване от облагане на всички доходи от дивиденти, получени въз основа на дялови участия, които не се притежават в продължение на поне две години, това трябва да е a fortiori допустимо в случаите, когато, макар по принцип да са освободени от облагане в съответствие с режима по член 198, точка 10 от WIB92, в хипотезата на едновременното приспадане на разходи за лихви обаче такива доходи в крайна сметка се прихващат с тези разходи за лихви.
            
         
               37.
            
            
               Обратно на становището на Комисията, в това отношение е без значение обстоятелството, че член 198, точка 10 от WIB92 е приет едва през 1996 г., тоест четири години след изтичането на срока за транспониране на Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. Това е така, тъй като възможността за държава членка да се възползва от предвидената в член 3, параграф 2, второ тире възможност не е ограничена във времето.
            
         
               38.
            
            
               Също така не е от значение и обстоятелството, че видно от генезиса му, член 198, точка 10 от WIB92 не е бил замислен като мярка за транспониране на член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества, а напротив, целта му е била да се предотврати използването на възможност за двойно приспадане на финансираното чрез кредити придобиване на дялови участия. От определящо значение може да бъде само самото съдържание на нормата, придобила в крайна сметка нормативна сила. Това съдържание обаче попада в обхвата на възможността, предвидена в член 3, параграф 2, второ тире.
            
         
               39.
            
            
               Освен това възможността член 198, точка 10 от WIB92 да се разглежда като упражняване в достатъчна степен на опцията по член 3, параграф 2, второ тире от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества, също не поражда съмнения с оглед на принципа на правна сигурност. По-конкретно е без значение обстоятелството, че посочената норма не е установена в членове 202 и 204 от WIB92, приети с оглед на транспонирането на член 4 от Директивата, а е установена във връзка с правила относно възможността за приспадане на оперативни разходи. Това е така, тъй като формулировката на член 198, точка 10 от WIB92 е ясна и точна, а прилагането му е предвидимо за лицата (
                     9
                  ).
            
         
               40.
            
            
               Ето защо това обстоятелство само по себе си води до извода, че Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества допуска разпоредба на държава членка като член 198, точка 10 от WIB92.
            
         
               41.
            
            
               В случай че Съдът не възприеме посочените съображения и приеме, че Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества е приложима към настоящия случай, по-нататък при условията на евентуалност ще се спра още на член 4, параграф 2 и член 1, параграф 2.
            
         2. По член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества
      
               42.
            
            
               Според Argenta Spaarbank и Комисията член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества не допуска разпоредба като член 198, точка 10 от WIB92, тъй като при прилагането на тази разпоредба не се вземало предвид обстоятелството дали лихвите, считани за неподлежащи на приспадане, са във връзка с дяловите участия, за които са получени освободени от облагане дивиденти. Член 4, параграф 2 от Директивата обаче предоставял възможност на държавите членки само да предвидят, че „разноските, свързани с дяловете [в] […] дъщерното дружество“, не могат да се приспадат.
            
         
               43.
            
            
               Следователно анализът на този довод изисква тълкуване на понятието за разходи във връзка с дяловите участия в дъщерното дружество по смисъла на член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. В това отношение е необходимо да се държи сметка за текста на разпоредбата, както и за системата и целите на Директивата (
                     10
                  ).
            
         
               44.
            
            
               Самият текст на член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества показва, че може да бъде отказано само приспадане от облагаемата печалба на онези разходи, които са във връзка с дялово участие и са причинени от него като последица („разноски, свързани с дяловете“) (
                     11
                  ). Сред тези разходи са по-специално лихви по заемен капитал, предоставен за придобиването на съответно дялово участие. Това означава по аргумент на противното, че държавите членки не могат да предвидят, че не подлежат на приспадане разходите, при които липсва такава връзка.
            
         
               45.
            
            
               Подобно тълкуване е в съответствие със структурата на член 4 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. Параграф 2 от този член представлява разпоредба, дерогираща разпоредбата на параграф 1, съгласно която държава членка или се въздържа от облагане на печалбата, получена от местно дружество майка в качеството му на съдружник от неговото дъщерно дружество, или приспада платения от последното дружество данък върху печалбата (
                     12
                  ). Следователно, тъй като представлява изключение от правилото, член 4, параграф 2 от Директивата трябва да се тълкува стриктно (
                     13
                  ).
            
         
               46.
            
            
               Този извод се потвърждава и от целта на член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества. Както всъщност Съдът вече е постановил, тази разпоредба има за цел да се приемат мерки, насочени към това да се предотврати възможността дружеството майка да се ползва от двойно данъчно предимство (
                     14
                  ). В противен случай по силата на член 4, параграф 1, първо тире от Директивата дадено дружество би могло да получава освободена от облагане печалба, реализирана от дялови участия, а от друга страна, да приспада от облагаемата печалба лихви, които то плаща по кредити, отпуснати за финансирането на придобиването на тези дялови участия. От това обаче следва, че отказът да се допусне приспадане на разходи при липсата на причинно-следствена връзка между тези разходи и дялово участие, не попада в обхвата на целта на изключението по член 4, параграф 2 от Директивата и следователно е недопустим.
            
         
               47.
            
            
               В крайна сметка би съществувал и риск в резултат от широкото тълкуване на понятието за разходи във връзка с дяловите участия в дъщерното дружество по смисъла на член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества да се накърни полезното действие на член 4, параграф 1. Всъщност в този случай държавите членки биха могли да осуетят търсеното с последната разпоредба избягване на икономическото двойно данъчно облагане, като в замяна на това не се допуска приспадане на разходите за лихви в съответен размер.
            
         
               48.
            
            
               Следователно член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества не допуска разпоредба на държава членка, в приложение на която от облагаемата печалба изобщо не могат да бъдат приспаднати разходи за лихви до размера на освободени от облагане доходи от дивиденти от дялови участия, без да се взема предвид обстоятелството дали лихвите се намират в причинно-следствена връзка с тези дялови участия.
            
         3. По член 1, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества
      
               49.
            
            
               Подобно на Argenta Spaarbank, Комисията, както и на самата Белгия, считам, че член 198, точка 10 от WIB92 не представлява и разпоредба, изисквана с цел предотвратяване на измамите и злоупотребите, която Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества не забранява съгласно член 1, параграф 2 от нея.
            
         
               50.
            
            
               Член 1, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества създава рамка, която ограничава действията на държавите членки, когато отказват да предоставят предвидените в тази директива предимства по съображения за предотвратяване на измамите и злоупотребите. От текста на тази разпоредба следва по аргумент на противното, че посочената директива забранява разпоредби, които не са с тази цел и надхвърлят изискваното с тази цел (
                     15
                  ).
            
         
               51.
            
            
               Следователно в член 1, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества намира отражение общият принцип на правото на Съюза за забрана на злоупотребата с право (
                     16
                  ). Правните субекти не могат да се позовават на правото на Съюза с измамна или противоправна цел (
                     17
                  ).
            
         
               52.
            
            
               Безспорно, както Комисията правилно посочва, следва да се счита за злоупотреба практиката на сключване на договори за кредит с явното намерение за финансиране на придобиването на дялови участия и последващо разпореждане с тях в краткосрочен план. Всъщност действителната цел на такава сделка е изкуствено намаляване на данъчната основа на дружеството майка (
                     18
                  ). Член 3, параграф 2, второ тире и член 4, параграф 2 от Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества обаче имат за цел именно предотвратяването на такива сделки, поради което поначало не е необходимо позоваване на член 1, параграф 2 от нея (
                     19
                  ).
            
         
         V – Заключение
      
               53.
            
            
               С оглед на всички гореизложени съображения предлагам да се отговори на преюдициалното запитване, отправено от Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen (Първоинстанционен съд Антверпен, Белгия), както следва:
               
                        1)
                     
                     
                        „Директива 90/435/ЕИО допуска правна разпоредба на държава членка като член 198, точка 10 от WIB92, съгласно която не се считат за оперативни разходи лихвите до размера на подлежащите на приспадане дивиденти, които дадено дружество е получило от дяловете или акциите, които към момента на прехвърлянето им това дружество не е притежавало за непрекъснат период от минимум една година.
                     
                  При условията на евентуалност, ако Съдът приеме, че член 198, точка 10 от WIB92 не попада в приложното поле на член 3, параграф 2, второ тире от Директивата:
               
                        2)
                     
                     
                        Член 4, параграф 2 от Директива 90/435/ЕИО не допуска правна разпоредба на държава членка като член 198, точка 10 от WIB92, в приложение на която от облагаемата печалба изобщо не могат да бъдат приспаднати разходи за лихви до размера на освободени от облагане доходи от дивиденти от дялови участия, без да се взема предвид обстоятелството дали разходите за лихви се намират в причинно-следствена връзка с тези дялови участия. Такава разпоредба не представлява и национална разпоредба, изисквана с цел предотвратяване на измамите и злоупотребите, прилагането на която Директива 90/435/ЕИО не забранява съгласно член 1, параграф 2 от нея“.
                     
                  
         (
            1
         )	Език на оригиналния текст: немски.
      (
            2
         )	Директива на Съвета от 23 юли 1990 година относно общата система за данъчно облагане на дружества майки и дъщерни дружества от различни държави членки (ОВ L 225, 1990 г., стр. 6; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 97), междувременно отменена и заменена с Директива 2011/96/ЕС на Съвета от 30 ноември 2011 г. (ОВ L 345, 2011 г., стр. 8).
      (
            3
         )	Вж. решения от 3 април 2008 г., Banque Fédérative du Crédit Mutuel (C‑27/07, EU:C:2008:195, т. 24) и от 12 февруари 2009 г., Cobelfret (C‑138/07, EU:C:2009:82, т. 29).
      (
            4
         )	Вж. само решения от 16 юли 1992 г., Asociación Española de Banca Privada и др. (C‑67/91, EU:C:1992:330, т. 25), от 13 март 2001 г., PreussenElektra (C‑379/98, EU:C:2001:160, т. 38) и от 15 януари 2013 г., Križan и др. (C‑416/10, EU:C:2013:8, т. 53). Съгласно съдебната практика преюдициалните въпроси се ползват с презумпция за релевантност, вж. решения от 7 септември 1999 г., Beck и Bergdorf (C‑355/97, EU:C:1999:391, т. 22), от 16 юни 2015 г., Gauweiler и др. (C‑62/14, EU:C:2015:400, т. 25) и от 21 декември 2016 г., Vervloet и др. (C‑76/15, EU:C:2016:975, т. 57).
      (
            5
         )	Вж. по-специално решения от 15 декември 1995 г., Bosman (C‑415/93, EU:C:1995:463, т. 61), от 14 октомври 2004 г., Omega (C‑36/02, EU:C:2004:614, т. 20) и от 15 октомври 2015 г., Balázs (C‑251/14, EU:C:2015:687, т. 26).
      (
            6
         )	Вж. определение от 18 юни 2012 г., Amorim Energia (C‑38/11, непубликувано, EU:C:2012:358, т. 31—33).
      (
            7
         )	Вж. решение от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и C‑292/94, EU:C:1996:387, т. 31).
      (
            8
         )	Що се отнася до периода на притежаване и приложимата административна процедура, вж. решение от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и С‑292/94, EU:C:1996:387, т. 39).
      (
            9
         )	Вж. решения от 15 февруари 1996 г., Duff и др. (C‑63/93, EU:C:1996:51, т. 20), от 10 септември 2009 г., Plantanol (C‑201/08, EU:C:2009:539, т. 46), от 11 юни 2015 г., Berlington Hungary и др. (C‑98/14, EU:C:2015:386, т. 77) и от 13 октомври 2016 г., Polkomtel (C‑231/15, EU:C:2016:769, т. 29).
      (
            10
         )	Вж. решения от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и C‑292/94, EU:C:1996:387, т. 24 и 26), от 8 юни 2000 г., Epson Europe (C‑375/98, EU:C:2000:302, т. 22 и 24) и от 3 април 2008 г., Banque Fédérative du Crédit Mutuel (C‑27/07, EU:C:2008:195, т. 22).
      (
            11
         )	В този смисъл вж. още решение от 18 септември 2003 г., Bosal (C‑168/01, EU:C:2003:479, т. 25 във връзка с т. 8).
      (
            12
         )	Вж. решение от 12 февруари 2009 г., Cobelfret (C‑138/07, EU:C:2009:82, т. 33).
      (
            13
         )	Вж. в този смисъл решения от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и C‑292/94, EU:C:1996:387, т. 27) и от 25 септември 2003 г., Océ Van der Grinten (C‑58/01, EU:C:2003:495, т. 86).
      (
            14
         )	Вж. решение от 22 декември 2008 г., Les Vergers du Vieux Tauves (C‑48/07, EU:C:2008:758, т. 42).
      (
            15
         )	Вж. точка 22 от заключението ми по дело Eqiom и Enka (C‑6/16, EU:C:2017:34).
      (
            16
         )	Вж. решение от 5 юли 2007 г., Kofoed (C‑321/05, EU:C:2007:408, т. 38 и цитираната съдебна практика).
      (
            17
         )	Вж. решения от 12 май 1998 г., Kefalas и др. (C‑367/96, EU:C:1998:222, т. 20), от 23 март 2000 г., Diamantis (C‑373/97, EU:C:2000:150, т. 33), от 21 февруари 2006 г., Halifax и др. (C‑255/02, EU:C:2006:121, т. 68), от 13 март 2014 г., SICES и др. (C‑155/13, EU:C:2014:145, т. 29) и от 28 юли 2016 г., Kratzer (C‑423/15, EU:C:2016:604, т. 37).
      (
            18
         )	Вж. също решение от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и C‑292/94, EU:C:1996:387, т. 31).
      (
            19
         )	Вж. решение от 17 октомври 1996 г., Denkavit и др. (C‑283/94, C‑291/94 и C‑292/94, EU:C:1996:387, т. 31).