CELEX: 62014CC0043
Language: cs
Date: 2014-12-11
Title: Stanovisko generální advokátky J. Kokott přednesené dne 11. prosince 2014.#ŠKO–Energo s. r. o. v. Odvolací finanční ředitelství.#Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Nejvyšším správním soudem.#Řízení o předběžné otázce – Ochrana ozonové vrstvy – Systém pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů v Evropské unii – Metoda přidělování povolenek – Bezplatné přidělení povolenek – Uplatnění daně darovací na takové přidělení.#Věc C-43/14.

STANOVISKO GENERÁLNÍ ADVOKÁTKY
      JULIANE KOKOTT
      přednesené dne 11. prosince 2014 (
            1
         )
      
         Věc C‑43/14
      
      
         ŠKO–ENERGO, s.r.o.
      
      
         proti
      
      
         Odvolacímu finančnímu ředitelství
      
      
         [žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Nejvyšším správním soudem (Česká republika)]
      
      „Ochrana klimatu — Systém pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů v Unii — Metoda přidělování povolenek — Bezplatné přidělení povolenek — Uplatnění daně darovací na bezplatné přidělení — Výroba elektrické energie“
      I – Úvod
      
      
               1.
            
            
               Nejvyšší správní soud České republiky předkládá Soudnímu dvoru otázku týkající se bezplatného přidělování emisních povolenek podle směrnice 2003/87/ES (
                     2
                  ). Stejně jako ve španělské věci Iberdrola (
                     3
                  ) jde o výrobu elektrické energie; nejedná se však o poplatek, který je zvlášť zaměřen na to, aby odčerpal neočekávané zisky vzniklé na základě bezplatného přidělení, nýbrž o výběr daně darovací z tohoto přidělení.
            
         
               2.
            
            
               Je tedy nutno vyjasnit, zda je tato daň darovací slučitelná se zásadou bezplatného přidělení. V případě, že s ní tato daň slučitelná není, je rovněž nutno objasnit, zda může být odčerpána alespoň částka ve výši méně než 10 % hodnoty všech povolenek přidělených v tomto členském státě, protože členské státy musí bezplatně přidělit jen 90 % povolenek. V této souvislosti přísluší zásadní význam účasti Komise na stanovení národního alokačního plánu.
            
         II – Právní rámec
      
      A – Unijní právo
      
      
               3.
            
            
               Nejvyšší správní soud se sice odvolává na směrnici 2009/29 (
                     4
                  ), kterou byla směrnice 2003/87 pozměněna, nicméně podle článku 3 prvně uvedené směrnice platila směrnice 2003/87 v dříve platném znění až do 31. prosince 2012. Zdanění přidělení emisních povolenek pro roky 2011 a 2012, které je v původní věci předmětem sporu, je tedy nutno posoudit ještě na základě starého znění.
            
         
               4.
            
            
               Cíle a předmět směrnice 2003/87 jsou stanoveny v článku 1:
               „Tato směrnice vytváří systém pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství (dále jen ‚systém Společenství‘), aby se podpořilo snižování emisí skleníkových plynů způsobem efektivním z hlediska nákladů a ekonomicky účinným.“
            
         
               5.
            
            
               Emisní povolenky jsou definovány v čl. 3 písm. a) směrnice 2003/87:
               „Pro účely této směrnice se:
               
                        a)
                     
                     
                        ‚povolenkou‘ rozumí povolení vypouštět jednu tunu ekvivalentu oxidu uhličitého po specifikované období, […]“
                     
                  
         
               6.
            
            
               Podle čl. 9 odst. 1 směrnice 2003/87 vytvoří členské státy plány pro přidělování povolenek:
               „Členské státy vytvoří pro každé období uvedené v čl. 11 odst. 1 a 2 národní plán uvádějící celkové množství povolenek, které mají v úmyslu přidělit pro uvedené období, a způsob, jak je zamýšlí přidělit. Plán je založen na objektivních a transparentních kritériích, včetně kritérií uvedených v příloze III, přičemž se náležitě přihlédne k připomínkám veřejnosti.“
            
         
               7.
            
            
               Článek 9 odst. 3 směrnice 2003/87 upravuje pravomoci Komise, pokud jde o alokační plány členských států:
               „Do tří měsíců po oznámení národního alokačního plánu členským státem podle odstavce 1 může Komise plán nebo jeho jakoukoli část odmítnout z důvodu neslučitelnosti s kritérii uvedenými v příloze III nebo s článkem 10. Členský stát učiní rozhodnutí podle čl. 11 odst. 1 nebo 2 pouze tehdy, pokud Komise přijme navržené změny. […]“
            
         
               8.
            
            
               Náklady na emisní povolenky jsou upraveny v článku 10 směrnice 2003/87:
               „Pro tříleté období počínající dnem 1. ledna 2005 členské státy přidělí alespoň 95 % povolenek zdarma. Pro pětileté období počínající dnem 1. ledna 2008 členské státy přidělí alespoň 90 % povolenek zdarma.“
            
         
               9.
            
            
               Vlastní přidělení během rozhodného období se řídilo článkem 11 odst. 2 směrnice 2003/87:
               „Pro pětileté období počínající dnem 1. ledna 2008 […] rozhodne každý členský stát o celkovém množství povolenek, které přidělí pro uvedené období, a zahájí postup přidělování těchto povolenek provozovateli každého zařízení. Toto rozhodnutí se učiní alespoň 12 měsíců před začátkem příslušného období a bude založeno na národním alokačním plánu vytvořeném podle článku 9 a v souladu s článkem 10, přičemž se náležitě přihlédne k připomínkám veřejnosti.“
            
         
               10.
            
            
               Článek 21 odst. 1 směrnice 2003/87 upravuje povinnosti členských států předkládat zprávy:
               „Každý rok předkládají členské státy Komisi zprávu o uplatňování této směrnice. Tato zpráva se zejména zabývá úpravami pro přidělování povolenek […] a otázkami týkajícími se dodržování této směrnice a případně nakládání s povolenkami z daňového hlediska. […]“
            
         B – České právo
      
      
               11.
            
            
               Směrnice 2003/87 byla do českého právního řádu provedena zákonem č. 695/2004 Sb., o podmínkách obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů a o změně některých zákonů. Tento zákon mimo jiné upravoval povolení k emisím skleníkových plynů a systém přidělování emisních povolenek.
            
         
               12.
            
            
               Zákonem č. 402/2010 Sb. byl s účinností od 1. ledna 2011 změněn zákon o dani darovací. Podle § 6 odst. 8 zákona o dani darovací podléhá bezúplatné nabytí emisních povolenek dani darovací:
               „Předmětem daně darovací je bezúplatné nabytí povolenek na emise skleníkových plynů v letech 2011 a 2012 pro výrobu elektřiny v zařízení, které k 1. lednu 2005 nebo později vyrábělo elektřinu na prodej třetím osobám a ve kterém probíhá z činností, na které se vztahuje obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů, pouze spalování paliv (dále jen ‚bezúplatně nabytá povolenka‘) výrobcem elektřiny.“
            
         
               13.
            
            
               Ustanovení § 7a zákona o dani darovací upravuje základ daně u bezúplatně nabytých povolenek:
               „(1)   Základem daně darovací u bezúplatně nabytých povolenek je průměrná tržní hodnota povolenky na emise skleníkových plynů k 28. únoru příslušného kalendářního roku vynásobená počtem bezúplatně nabytých povolenek k výrobě elektřiny pro příslušný kalendářní rok.
               (2)   Průměrnou tržní hodnotu povolenky na emise skleníkových plynů k 28. únoru příslušného kalendářního roku zveřejní Ministerstvo životního prostředí způsobem umožňujícím dálkový přístup.“
            
         
               14.
            
            
               Sazba daně darovací u bezúplatně nabytých povolenek je stanovena v § 14a zákona o dani darovací:
               „Sazba daně darovací u bezúplatně nabytých povolenek činí 32 %.“
            
         
               15.
            
            
               Ustanovení § 20 zákona o dani darovací osvobozuje od daně darovací mimo jiné bezúplatné nabytí emisních povolenek pro účely kombinované výroby tepla a elektřiny.
            
         
               16.
            
            
               Nejvyšší správní soud uvádí, že důvodem přijetí uvedené novely zákona o dani darovací bylo podle důvodové zprávy k zákonu krytí výdajů na podporu výroby elektřiny z obnovitelných zdrojů. V důsledku zavedení podpory došlo k výraznému nárůstu podporovaných zdrojů a současně k výraznému poklesu investičních nákladů na jejich výstavbu, což se projevilo zejména u solárních elektráren. Bylo proto potřeba vynaložit velký objem prostředků na vyplacení podpory provozovatelům solárních elektráren. Jedním ze zdrojů krytí této podpory se staly příjmy ze zavedené daně darovací vybírané z bezúplatného přidělení emisních povolenek.
            
         III – Původní řízení a žádost o rozhodnutí o předběžné otázce
      
      
               17.
            
            
               Česká republika bezúplatně přidělila společnosti ŠKO–ENERGO, s.r.o. (dále jen „ŠKO–ENERGO“) emisní povolenky pro výrobu elektřiny v letech 2011 a 2012, za toto přidělení ale vyměřila daň darovací ve výši 20473152 CZK (tato částka dnes odpovídá přibližně částce 740000 eur).
            
         
               18.
            
            
               ŠKO–ENERGO toto zdanění napadá. V tomto řízení předkládá Nejvyšší správní soud Soudnímu dvoru následující otázku:
               „Je třeba článek 10 [směrnice 2003/87] vykládat v tom smyslu, že brání uplatnění takových vnitrostátních předpisů, které podrobují bezplatné přidělení emisních povolenek v příslušném období dani darovací?“
            
         
               19.
            
            
               Písemná vyjádření předložily ŠKO–ENERGO, Odvolací finanční ředitelství, Česká republika a Evropská komise. Kromě Odvolacího finančního ředitelství se uvedené rovněž zúčastnily jednání, které se konalo dne 19. listopadu 2014.
            
         IV – Právní posouzení
      
      
               20.
            
            
               Nejvyšší správní soud by rád zjistil, zda je pro roky 2011 a 2012 slučitelné s článkem 10 směrnice 2003/87, je-li bezplatné přidělení emisních povolenek podrobeno dani darovací. K tomu je nutno dodat, že Česká republika podrobuje zdanění jen část přidělovaných povolenek, a sice ty povolenky, které byly přiděleny pro výrobu elektřiny pomocí spalování paliv s výjimkou kombinované výroby elektřiny a tepla.
            
         
               21.
            
            
               Článek 10 směrnice 2003/87 ve znění použitelném během tohoto období stanovil, že alespoň 90 % emisních povolenek bude přiděleno zdarma.
            
         
               22.
            
            
               Nejprve je třeba objasnit, zda je výběr daně darovací slučitelný se zásadou bezplatného přidělení (k tomu níže bod A). Následně je nutno se zabývat argumentací České republiky, že zdanění svým rozsahem představuje méně než 10 % hodnoty přidělených povolenek, a není proto v rozporu s požadavkem bezplatného přidělení 90 % povolenek (k tomu níže bod B).
            
         A – K bezplatnosti
      
      
               23.
            
            
               Soudní dvůr již konstatoval, že pojem „bezplatnost“ ve smyslu článku 10 směrnice 2003/87 brání nejen přímému stanovení ceny za přidělení emisních povolenek, ale také následnému výběru poplatku za přidělení uvedených povolenek (
                     5
                  ).
            
         
               24.
            
            
               Česká republika sice zastává názor, že daň slouží – podobně jako v rozsudku Iberdrola a Gas Natural – pouze odčerpání neočekávaných zisků, které vznikají při přidělení emisních povolenek pro výrobu elektřiny. V uvedeném rozsudku Soudní dvůr takovéto odčerpání připustil.
            
         
               25.
            
            
               Proti tomu je však třeba namítnout, že španělská právní úprava, která byla předmětem přezkumu v uvedeném rozsudku, prokazatelně odčerpává neočekávané zisky, které vyplývají z použití bezplatně přidělených povolenek (
                     6
                  ). Zatěžuje kromě toho i takové podniky, jako jsou vodní a atomové elektrárny, které sice žádné povolenky nepotřebují, ale přesto dosahují neočekávaných zisků, protože ostatní podniky zahrnují hodnotu povolenek do svých cen (
                     7
                  ).
            
         
               26.
            
            
               Daň darovací z bezplatně přidělených povolenek naproti tomu právě nevychází z použití povolenek, nýbrž jen z okolnosti bezplatného přidělení. Jedná se proto o poplatek, který je dodatečně vybírán za přidělení. V důsledku toho je neslučitelná s bezplatným přidělením.
            
         
               27.
            
            
               Na rozdíl od názoru zastávaného Odvolacím finančním ředitelstvím není tento závěr zpochybněn tím, že daň darovací není za současného stavu unijního práva harmonizována, a spadá proto do pravomoci členských států. Členské státy totiž musí při výkonu svých pravomocí dodržovat unijní právo (
                     8
                  ), protože se podle čl. 4 odst. 3 SEU zdrží všech opatření, jež by mohla ohrozit dosažení cílů Unie.
            
         
               28.
            
            
               Daň darovací nelze ospravedlnit ani článkem 193 SFEU. Podle něj není unijní právní úprava týkající se životního prostředí překážkou tomu, aby každý členský stát zachovával nebo zaváděl přísnější ochranná opatření. Takovéto opatření musí sledovat stejnou orientaci na ochranu životního prostředí jako dotčená směrnice (
                     9
                  ) nebo s ní musí být v souladu (
                     10
                  ). Daň darovací je však v rozporu s bezplatným přidělováním stanoveným v článku 10 směrnice 2003/87.
            
         
               29.
            
            
               V projednávaném případě může rovněž zůstat nezodpovězeno, zda by emisní povolenky mohly podléhat obecným daním, protože česká daň darovací z přidělení těchto povolenek nemá obecnou povahu, nýbrž je velmi specificky zaměřena na zdanění přidělení povolenek pro výrobu elektřiny pomocí spalování paliv s výjimkou kombinované výroby tepla a elektřiny. Povolenky, které byly přiděleny pro jiné činnosti, například pro výrobu oceli, totiž této dani nepodléhaly.
            
         
               30.
            
            
               Je tedy třeba konstatovat, že s bezplatným přidělením emisních povolenek ve smyslu článku 10 směrnice 2003/87 je neslučitelné, je-li přidělení podrobeno dani darovací.
            
         B – K povolenému přidělení za úplatu
      
      
               31.
            
            
               Česká republika nicméně upozorňuje na skutečnost, že článek 10 směrnice 2003/87 jí umožňuje přidělit 10 % emisních povolenek za úplatu. Daň je tedy přípustná, protože vybraná daň představuje jen 6,23 % hodnoty všech povolenek, které přidělila.
            
         
               32.
            
            
               I když tento argument není v žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce uveden, Soudní dvůr by se jím měl zabývat, aby Nejvyššímu správnímu soudu poskytl užitečnou odpověď (
                     11
                  ).
            
         
               33.
            
            
               Na první pohled jsou tímto nastoleny obtížné otázky.
            
         
               34.
            
            
               Česká republika se například neomezila na zdanění přidělení 10 % povolenek. Podle jejích údajů bylo dotčeno téměř 20 % přidělených povolenek. Není zřejmé, že by takový rozsah tohoto zatížení byl slučitelný s článkem 10 směrnice 2003/87 pouze proto, že dosažená částka zůstává nižší než 10 % celkové hodnoty. Naopak ŠKO–ENERGO a Komise správně zdůraznily, že pro směrnici není rozhodující hodnota povolenek, nýbrž jejich počet. Ten totiž představuje povolené množství emisí skleníkových plynů.
            
         
               35.
            
            
               Rovněž by bylo třeba objasnit, zda bylo možné tuto zátěž uložit jen jednomu určitému odvětví, totiž výrobě elektřiny pomocí spalování paliv s výjimkou kombinované výroby tepla a elektřiny (
                     12
                  ).
            
         
               36.
            
            
               Tyto otázky však mohou zůstat nezodpovězeny. Česká republika totiž ve svém Komisí schváleném národním alokačním plánu stanovila, že všechny emisní povolenky by měly být v zásadě přiděleny zdarma. Pouze zbývající povolenky z rezervy pro nové účastníky měly být prodány v aukci (
                     13
                  ).
            
         
               37.
            
            
               Dodatečné změny alokačních plánů jsou sice možné, jejich použití nicméně podle čl. 9 odst. 3 druhé věty směrnice 2003/87 vyžaduje souhlas Komise (
                     14
                  ). Na jednání však Česká republika připustila, že daň darovací z bezplatného přidělení povolenek nebyla do alokačního plánu zařazena ani dodatečně.
            
         
               38.
            
            
               Česká republika sice zastává názor, že daňové otázky nemusí být upraveny v alokačním plánu. Opírá se přitom o povinnosti předkládat zprávy stanovené v čl. 21 odst. 1 směrnice 2003/87, které zahrnují zejména otázky související s nakládáním s povolenkami z daňového hlediska.
            
         
               39.
            
            
               Proti tomu je však třeba namítnout, že může být dostatečné informovat o dopadech obecných daňových opatření, zejména daní, jejichž předmětem je použití povolenek. Jsou-li naproti tomu daně zaměřeny zvlášť na bezplatné přidělení určitých povolenek, týkají se metody přidělování, která podle čl. 9 odst. 1 směrnice 2003/87 musí být stanovena v alokačním plánu.
            
         
               40.
            
            
               Kromě toho Komise podle čl. 9 odst. 3 směrnice 2003/87 zkoumá, zda je alokační plán členského státu slučitelný s článkem 10 (
                     15
                  ). Za účelem umožnění tohoto přezkumu musí být opatření, která nejsou slučitelná se zásadou bezplatného přidělení, buď od počátku součástí alokačního plánu, nebo do něj musí být začleněna alespoň jeho pozdějšími změnami.
            
         
               41.
            
            
               Otázky, které souvisejí se zdaněním přidělení, mohly být mimoto komplexně projednány v dialogu s Komisí a za účasti veřejnosti, která je stanovena v čl. 9 odst. 1 a v čl. 11 odst. 2 směrnice 2003/87.
            
         
               42.
            
            
               Možná by se dokonce podařilo nalézt úpravu, která je, podobně jako španělský systém, kterým se zabýval rozsudek Iberdrola (
                     16
                  ), slučitelná s unijním právem. Pro úplnost je třeba poukázat na skutečnost, že otázka stanovení španělských opatření v alokačním plánu nevyvstala, protože španělská opatření na rozdíl od dotčených českých ustanovení nesouvisela s přidělením povolenek, nýbrž se týkala jen jejich použití (
                     17
                  ).
            
         
               43.
            
            
               Je tedy třeba konstatovat, že s článkem 9 směrnice 2003/87 je neslučitelné, je-li přidělení emisních povolenek podrobeno dani darovací, pokud toto zdanění není stanoveno v národním alokačním plánu.
            
         V – Závěry
      
      
               44.
            
            
               Navrhuji proto odpovědět na žádost o rozhodnutí o předběžné otázce takto:
               
                        „1)
                     
                     
                        Se zásadou bezplatného přidělení emisních povolenek ve smyslu článku 10 směrnice 2003/87/ES o vytvoření systému pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství, ve znění nařízení (ES) č. 219/2009, je neslučitelné, je-li přidělení podrobeno dani darovací.
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        S článkem 9 směrnice 2003/87 je neslučitelné, je-li přidělení emisních povolenek podrobeno dani darovací, pokud toto zdanění není stanoveno v národním alokačním plánu.“
                     
                  
         (
            1
         ) – Původní jazyk: němčina.
      (
            2
         ) – Směrnice Evropského parlamentu a Rady 2003/87/ES ze dne 13. října 2003 o vytvoření systému pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství a o změně směrnice Rady 96/61/ES (Úř. věst. L 275, s. 32; Zvl. vyd. 15/07, s. 631), ve znění nařízení (ES) č. 219/2009 (Úř. věst. 2009, L 87, s. 109).
      (
            3
         ) – Rozsudek Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660).
      (
            4
         ) – Směrnice Evropského parlamentu a Rady 2009/29/ES ze dne 23. dubna 2009, kterou se mění směrnice 2003/87/ES s cílem zlepšit a rozšířit systém pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství (Úř. věst. L 140, s. 63).
      (
            5
         ) – Rozsudek Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660, bod 31).
      (
            6
         ) – Viz rozsudek Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660, body 28, 29 a 32 až 38).
      (
            7
         ) – Rozsudek Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660, bod 36).
      (
            8
         ) – V souvislosti se zdaněním plnění stanoveného unijním právem viz rozsudek Porto Antico di Genova (C‑427/05, EU:C:2007:630, bod 10), jakož i obecně rozsudky Wielockx (C‑80/94, EU:C:1995:271, bod 16), X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, bod 16) a Blanco (C‑344/13 a C‑367/13, EU:C:2014:2311, bod 24).
      (
            9
         ) – Rozsudek Deponiezweckverband Eiterköpfe (C‑6/03, EU:C:2005:222, bod 41).
      (
            10
         ) – Rozsudek Deponiezweckverband Eiterköpfe (C‑6/03, EU:C:2005:222, bod 52).
      (
            11
         ) – Rozsudky Teckal (C‑107/98, EU:C:1999:562, bod 39), Abraham a další (C‑2/07, EU:C:2008:133, bod 24), jakož i Bonnier Audio a další (C‑461/10, EU:C:2012:219, bod 47).
      (
            12
         ) – K tomu viz mé stanovisko ve spojených věcech Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:191, zejména body 96 a 97).
      (
            13
         ) – Národní alokační plán České republiky 2008 až 2012, s. 6 (bod 3), 13 a 29 (http://ec.europa.eu/clima/policies/ets/pre2013/nap/docs/nap_czech_final_en.pdf).
      (
            14
         ) – Rozsudek Komise v. Lotyšsko (C‑267/11 P, EU:C:2013:624, bod 56).
      (
            15
         ) – Rozsudky Komise v. Polsko (C‑504/09 P, EU:C:2012:178, body 47 a 81), jakož i Komise v. Estonsko (C‑505/09 P, EU:C:2012:179, bod 49).
      (
            16
         ) – Věci C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660.
      (
            17
         ) – Rozsudek Iberdrola a Gas Natural (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 a C‑640/11, EU:C:2013:660, body 28, 29 a 38).