CELEX: 62008CJ0267
Language: pl
Date: 2009-10-06 00:00:00
Title: Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 6 października 2009 r.#SPÖ Landesorganisation Kärnten przeciwko Finanzamt Klagenfurt.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt - Austria.#Podatek VAT - Prawo do odliczenia podatku naliczonego - Pojęcie działalności gospodarczej - Regionalny oddział partii politycznej - Działalność reklamowa na rzecz lokalnych oddziałów partii - Związane z tą działalnością koszty, które przekraczają przychody.#Sprawa C-267/08.

Sprawa C‑267/08
      SPÖ Landesorganisation Kärnten
      przeciwko
      Finanzamt Klagenfurt
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnymzłożony przez Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt)
      
      Podatek VAT – Prawo do odliczenia podatku naliczonego – Pojęcie działalności gospodarczej – Regionalny oddział partii politycznej – Działalność reklamowa na rzecz lokalnych oddziałów partii – Związane z tą działalnością koszty, które przekraczają przychody
      Streszczenie wyroku
      Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Działalność
            gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 4 ust. 1, art. 2)
      Artykuł 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków
         obrotowych, należy interpretować w ten sposób, że działalność w zakresie reklamy zewnętrznej wykonywana przez oddział partii
         politycznej z jednego z państw członkowskich nie powinna być uznawana za działalność gospodarczą. W istocie działalność taka
         nie pozwala na stałe osiąganie zysków, ponieważ jedyne zyski mające charakter stały pochodzą z finansowania publicznego oraz
         ze składek członków partii i pokrywają między innymi straty wynikające z działalności w zakresie reklamy zewnętrznej. Zatem
         przez taką działalność w zakresie reklamy partia polityczna wykonuje działalność informacyjną w ramach realizacji jej celów
         politycznych, polegających na rozpowszechnianiu idei partii jako organizacji politycznej. Wykonując tę działalność, wspomniana
         partia polityczna nie działa jednak na żadnym rynku.
      
      (por. pkt 21, 23, 24; sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (druga izba)
      6 października 2009 r.(*)
      
      Podatek VAT – Prawo do odliczenia podatku naliczonego – Pojęcie działalności gospodarczej – Regionalny oddział partii politycznej – Działalność reklamowa na rzecz lokalnych oddziałów partii – Związane z tą działalnością koszty, które przekraczają przychody
      W sprawie C‑267/08
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Unabhängiger
         Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt (Austria) postanowieniem z dnia 16 czerwca 2008 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu
         20 czerwca 2008 r., w postępowaniu:
      
      SPÖ Landesorganisation Kärnten
      przeciwko
      Finanzamt Klagenfurt,
      TRYBUNAŁ (druga izba),
      w składzie: C.W.A. Timmermans, prezes izby, J.C. Bonichot, J. Makarczyk (sprawozdawca), L. Bay Larsen i C. Toader, sędziowie,
      rzecznik generalny: M. Poiares Maduro,
      sekretarz: K. Malaček, administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 23 kwietnia 2009 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu Finanzamt Klagenfurt przez J. Wogrina, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez G. Lacknera, Rechtsanwalt,
      –        w imieniu rządu greckiego przez O. Patsopoulou, S. Trekli oraz V. Karrę, działające w charakterze pełnomocników,
      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou, działającego w charakterze pełnomocnika,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 9 lipca 2009 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy interpretacji art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG
         z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny
         system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą
         VAT”).
      
      2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy SPÖ Landesorganisation Kärnten, będącym oddziałem austriackiej partii socjalistycznej
         w Landzie Kärnten (zwanym dalej „Landesorganisation”), a Finanzamt Klagenfurt w przedmiocie opodatkowania podatkiem od wartości
         dodanej (zwanym dalej „podatkiem VAT”) określonych rodzajów działalności reklamowej prowadzonych przez ten oddział na rzecz
         partyjnych organizacji regionalnych i lokalnych w kraju związkowym Karyntii w latach 1988–2004.
      
       Ramy prawne
       Uregulowania wspólnotowe
      3        Artykuł 4 szóstej dyrektywy VAT ma następujące brzmienie:
      
      „1.      »Podatnikiem« jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność
         gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
      
      2.      Działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi,
         włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych]. Za działalność gospodarczą
         uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych
         [wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku].
      
      […]
      5.      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje [podmioty] prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku
         z działalnością, które podejmują, i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne [jako organy władzy publicznej], nawet
         jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami.
      
      Jednakże jeżeli podejmują one taką działalność i dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tej
         działalności lub transakcji, w przypadku gdy wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczącego zakłócenia
         konkurencji.
      
      […]”.
       Uregulowania krajowe
      4        Artykuł 1 Parteiengesetz (ustawy o partiach politycznych), mającego rangę konstytucyjną, przewiduje:
      
      „(1)      Istnienie i różnorodność partii politycznych stanowią istotne części składowe demokratycznego ustroju Republiki Austrii [art. 1
         austriackiej konstytucji federalnej].
      
      (2)      Do zadań partii politycznych należy współdziałanie przy kształtowaniu życia politycznego.
      […]”.
      5        Na mocy art. 6 Abgabenänderungsgesetz 1975 (ustawy o zmianie prawa podatkowego z 1975 r.) partie polityczne objęte zakresem
         zastosowania zasad podatkowych określonych w art. 3 ust. 3 Bundesabganbenordnung (federalnego kodeksu podatkowego) należy
         traktować jako podmioty prawa publicznego, o ile przysługuje im osobowość prawna zgodnie z art. 1 ustawy o partiach politycznych.
      
      6        Artykuł 2 Umsatzsteuergesetz 1994 (ustawy o podatku obrotowym z 1994 r.) definiuje pojęcia przedsiębiorcy i przedsiębiorstwa.
         Ustęp 3 tego artykułu dotyczy podmiotów prawa publicznego.
      
      7        Zgodnie z powyższym ust. 3 podmioty prawa publicznego co do zasady wykonują działalność gospodarczą lub zawodową wyłącznie
         w ramach przedsiębiorstw o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 2 Körperschaftsteuergesetz 1988 (ustawy o podatku dochodowym
         od osób prawnych z 1988 r.), z zastrzeżeniem wyjątków, które nie mają znaczenia dla niniejszej sprawy.
      
      8        Artykuł 2 tej ustawy definiuje przedsiębiorstwo gospodarcze podmiotu prawa publicznego w następujący sposób:
      
      „(1)      Przedsiębiorstwem gospodarczym podmiotu prawa publicznego jest każde przedsiębiorstwo, które
      –        jest samodzielne pod względem ekonomicznym,
      –        wykonuje wyłącznie lub w przeważającym zakresie stałą i mającą znaczenie działalność gospodarczą o charakterze prywatnoprawnym,
      –        ma za cel osiąganie zysków lub, w przypadku braku udziału w ogólnym obrocie gospodarczym, osiąganie innych korzyści gospodarczych
         oraz
      
      –        nie jest związane z gospodarką rolną lub leśną (art. 21 Einkommensteuergesetz 1988 [ustawy o podatku dochodowym z 1988 r.].
      Nie jest wymagane istnienie zamiaru osiągnięcia zysku. Działalność podmiotu uważana jest zawsze za działalność przedsiębiorstwa
         gospodarczego.
      
      […]
      (4)      Przedsiębiorstwo gospodarcze podlega również nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jeżeli samo jest podmiotem prawa publicznego.
      (5)      Działalnością gospodarczą o charakterze prywatnoprawnym w rozumieniu ust. 1 nie jest działalność, która polega w głównej mierze
         na wykonywaniu władzy publicznej (wykonywaniu władztwa publicznego). Wykonywanie władzy publicznej ma w szczególności miejsce
         wtedy, gdy dokonywane jest świadczenie, do którego przyjęcia jego odbiorca jest zobowiązany na mocy ustawy lub przepisu administracyjnego”.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne
      9        Skarga do sądu krajowego została złożona przez Landesorganisation. Jako osoba prawna oddział ten wykonał na rzecz podlegających
         mu oddziałów regionalnych i lokalnych określone czynności w zakresie budowania wizerunku zewnętrznego, reklamy i informacji,
         które są traktowane jako „reklama zewnętrzna”. Między innymi przed wyborami nabywał on materiały reklamowe, które następnie
         przekazywał za rozliczeniem poszczególnym organizacjom lokalnym i regionalnym w zależności od ich potrzeb. Corocznie organizował
         też bal SPÖ.
      
      10      Strony postępowania przed sądem krajowym nie zgadzają się w kwestii, czy Landesorganisation musi być uznawany za podatnika
         w rozumieniu szóstej dyrektywy VAT w ramach swej działalności dotyczącej reklamy zewnętrznej wykonywanej na rzecz podległych
         oddziałów, a zatem czy ma on prawo do odliczenia naliczonego w związku z tym podatku VAT.
      
      11      Zgodnie z ustaleniami sądu krajowego wpływy Landesorganisation w okresie 1998–2004 r. pochodziły głównie z tytułu faktur za
         usługi i świadczenia na rzecz oddziałów regionalnych i lokalnych oraz ze sprzedaży biletów wstępu na doroczny bal SPÖ. Natomiast
         jedynie niewielka część wydatków oddziału w kraju związkowym została rozliczona z podległymi oddziałami. Te ostatnie partycypowały
         w kosztach Landesorganisation według swych możliwości – nie istniały bowiem ustalone reguły w tym zakresie – co zmuszało Landesorganisation
         do ponoszenia we własnym zakresie największej części kosztów z tytułu omawianej działalności reklamowej. Straty, jakie z tego
         wynikały, mogły być bilansowane przez środki otrzymywane z dotacji publicznych, opłat i składek członkowskich oraz darowizn.
      
      12      Dopiero od 2004 r. świadczenia, których nie można było przyporządkować konkretnemu odbiorcy, były fakturowane oddziałom lokalnym
         jako tak zwana opłata PR-owa. Wysokość tej opłaty zależała, po pierwsze, od liczby członków partii w każdym regionie, a po
         drugie, od liczby wybranych posłów pochodzących z regionu.
      
      13      W tych okolicznościach Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt, postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do
         Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
      
      „1)      Czy wykładni art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy [VAT] należy dokonywać w ten sposób, że – w sytuacji, w której będący samodzielną
         osobą prawną regionalny oddział partii politycznej (na poziomie kraju związkowego) osiąga przychody z (częściowego) rozliczenia
         wydatków poniesionych na »reklamę zewnętrzną« także będących samodzielnymi osobami prawnymi komórek tej partii (oddziałów
         lokalnych itp.) oraz ze sprzedaży wejściówek na doroczny bal SPÖ – za działalność gospodarczą uznać należy prowadzenie przez
         ten regionalny oddział partii politycznej »reklamy zewnętrznej« w postaci prac nad wizerunkiem zewnętrznym, działalności informacyjnej,
         organizacji spotkań partyjnych, dostarczania materiałów reklamowych oddziałom lokalnym, a także urządzania i organizacji tego
         balu?
      
      2)      Czy dla oceny pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy [VAT] może mieć znaczenie
         to, że określone w pytaniu pierwszym rodzaje działalności wywierają wpływ także na powyższy oddział regionalny, który zatem
         także z nich korzysta? Charakterystyczne dla niniejszej sprawy jest to, że w ramach wykonywania tych rodzajów działalności
         zarówno partia, jak i jej polityczne cele i poglądy – jeśli nawet nie z definicji, to jako nieunikniony efekt uboczny – są
         ciągle reklamowane.
      
      3)      Czy o »działalności gospodarczej« w powyższym rozumieniu można mówić również wtedy, gdy wydatki poniesione na »reklamę zewnętrzną«
         stale wielokrotnie przekraczają osiągnięte z tej działalności przychody z rozliczenia wydatków oraz organizacji balu?
      
      4)      Czy »działalność gospodarcza« ma miejsce wtedy, gdy wydatki nie są rozliczane według możliwych do bezpośredniego zidentyfikowania
         kryteriów ekonomicznych (np. przypisania kosztów w zależności od tego, kto je poniósł lub tego, kto odniósł z nich korzyść)
         i gdy zasadniczo oddziały podległe same decydują, czy i w jakim zakresie chcą partycypować w poniesionych przez oddział regionalny
         wydatkach?
      
      5)      Czy »działalność gospodarcza« ma miejsce także wtedy, gdy świadczone oddziałom podległym usługi reklamowe są rozliczane w drodze
         nałożenia opłat na poszczególne oddziały, a wysokość przypadającej na oddział podległy opłaty jest zależna, po pierwsze, od
         ilości członków tego oddziału, a po drugie, od ilości pochodzących z niego posłów?
      
      6)      Czy przy rozważaniu kwestii istnienia działalności gospodarczej należy uwzględnić jako korzyści gospodarcze dotacje publiczne
         (takie jak finansowanie partii przewidziane w karynckiej ustawie o finansowaniu partii politycznych), które nie zaliczają
         się do wpływów opodatkowanych podatkiem obrotowym?
      
      7)      W przypadku gdy tak zwana reklama zewnętrzna sama w sobie powinna stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 1
         i 2 szóstej dyrektywy [VAT] – czy okoliczność, że prace nad wizerunkiem zewnętrznym (PR) i prowadzenie kampanii wyborczej
         należą do podstawowej działalności partii politycznych oraz stanowią warunek sine qua non realizacji celów i treści politycznych,
         stoi na przeszkodzie uznaniu tej działalność za działalność gospodarczą?
      
      8)      Czy wskazane przez wnoszącą odwołanie i określone jako reklama zewnętrzna rodzaje działalności są tego rodzaju, że można je
         porównać z działalnością prowadzoną przez podmioty zajmujące się reklamą handlową w rozumieniu załącznika D, pkt 10 szóstej
         dyrektywy [VAT] lub też odpowiadają im przedmiotowo? W przypadku udzielenia na to pytanie odpowiedzi twierdzącej, czy – biorąc
         pod uwagę istniejący w niniejszym przypadku w okresie, którego dotyczy odwołanie, bilans księgowy – można uznać zakres prowadzonych
         rodzajów działalności za »znaczny«?”.
      
       W przedmiocie pytań prejudycjalnych
      14      Zwracając się do Trybunału z powyższymi pytaniami, które należy rozważać łącznie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia,
         czy art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że działalność w zakresie reklamy zewnętrznej
         wykonywana przez oddział partii politycznej z jednego z państw członkowskich powinna być uznana za działalność gospodarczą.
      
      15      Zgodnie z art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od jej miejsca
         działalność gospodarczą określoną w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Pojęcie
         działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w owym ust. 2 jako obejmujące wszelką działalność producentów, handlowców i osób
         świadczących usługi, a w szczególności wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania
         zysku.
      
      16      W tym miejscu należy wyjaśnić, że o ile art. 4 szóstej dyrektywy VAT zakreśla bardzo szeroko zakres zastosowania podatku VAT,
         o tyle przepisem tym objęta jest wyłącznie działalność o charakterze gospodarczym (zob. podobnie wyroki z dnia 26 czerwca
         2007 r.: w sprawie C‑284/04 T‑Mobile Austria i in., Zb.Orz. s. I‑5189, pkt 34; a także w sprawie C‑369/04 Hutchison 3G i in.,
         Zb.Orz. s. I‑5247, pkt 28).
      
      17      Z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że analiza definicji i pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazuje na
         szeroki zakres pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się
         per se, niezależnie od jej celów lub rezultatów (zob. w szczególności wyrok z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C‑223/03 University
         of Huddersfield, Zb.Orz. s. I‑1751, pkt 47; ww. wyroki: w sprawie T‑Mobile Austria i in., pkt 35; a także w sprawie Hutchison
         3G i in., pkt 29).
      
      18      Z postanowienia sądu krajowego wynika, że w toczącej się przed nim sprawie działalność wykonywana przez Landesorganisation
         była działalnością w zakresie kreowania wizerunku zewnętrznego, informowania, organizacji imprez, dostarczania materiałów
         reklamowych innym oddziałom SPÖ oraz organizacji dorocznego balu.
      
      19      W tym miejscu należy zauważyć, po pierwsze, że podstawą opodatkowania usług jest wszystko to, co zostało otrzymane jako świadczenie
         wzajemne za wyświadczoną usługę, a tym samym świadczenie usług jest opodatkowane jedynie wtedy, jeżeli istnieje bezpośredni
         związek pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Wynika stąd, że świadczenie usług dokonywane jest
         „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą
         a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane
         przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (wyrok z dnia 3 marca 1994 r.
         w sprawie C‑16/93 Tolsma, Rec. s. I‑743, pkt 13, 14 i przytoczone tam orzecznictwo).
      
      20      Po drugie, należy wyjaśnić, że w ramach art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy VAT pojęcie „wykorzystywanie” odnosi się, zgodnie
         z wymogami zasady neutralności wspólnego systemu podatku VAT, do wszelkich czynności, niezależnie od ich formy prawnej, które
         służą stałemu czerpaniu zysków z danego dobra (zob. podobnie wyroki: z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C‑77/01 EDM, Zb.Orz.
         s. I‑4295, pkt 48; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C‑8/03 BBL, Zb.Orz. s. I‑10157, pkt 36).
      
      21      W tym miejscu należy podnieść, że działalność, której dotyczy sprawa przed sądem krajowym, opisana w pkt 18 niniejszego wyroku,
         polega na wykonywaniu czynności z zakresu reklamy. Jednak w tym przypadku ten rodzaj wykorzystywania dobra nie pozwala na
         stałe osiąganie zysków.
      
      22      Należy bowiem zauważyć, że w celu zapewnienia kontynuacji swej działalności SPÖ finansowana jest z dotacji publicznych zgodnie
         z krajową ustawą austriacką o finansowaniu partii politycznych, z różnego rodzaju darowizn oraz ze składek członkowskich.
      
      23      Zatem jedyne zyski mające charakter stały pochodzą z finansowania publicznego oraz ze składek członków partii. Zyski te pokrywają
         między innymi straty wynikające z działalności będącej przedmiotem sprawy przed sądem krajowym.
      
      24      Ta działalność SPÖ pozwala na prowadzenie działań informacyjnych w ramach realizacji jej celów politycznych, polegających
         na rozpowszechnianiu idei partii jako organizacji politycznej. Dokładniej działalność SPÖ, w szczególności za pośrednictwem
         Landesorganisation, polega na przyczynianiu się do kształtowania życia politycznego w celu uczestnictwa w sprawowaniu władzy
         politycznej. Wykonując tę działalność SPÖ nie działa jednak na żadnym rynku.
      
      25      W konsekwencji działalność, której dotyczy sprawa przed sądem krajowym, nie może stanowić „działalności gospodarczej” w rozumieniu
         art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy VAT.
      
      26      W świetle powyższego należy odpowiedzieć, że art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że
         działalność w zakresie reklamy zewnętrznej wykonywana przez oddział partii politycznej z jednego z państw członkowskich nie
         powinna być uznawana za działalność gospodarczą.
      
       W przedmiocie kosztów
      27      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:
      Artykuł 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich
            w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku,
            należy interpretować w ten sposób, że działalność w zakresie reklamy zewnętrznej wykonywana przez oddział partii politycznej
            z jednego z państw członkowskich nie powinna być uznawana za działalność gospodarczą.
      Podpisy
      * Język postępowania: niemiecki.