CELEX: 62015CC0040
Language: bg
Date: 2015-12-23
Title: Заключение на генералния адвокат J. Kokott, представено на 23 декември 2015 г.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
      J. KOKOTT
      представено на 23 декември 2015 година (
            1
         )
      Дело C‑40/15
      Minister Finansów
      срещу
      Aspiro SA, по-рано BRE Ubezpieczenia sp. z o.o.
      
         (Преюдициално запитване, отправено от Naczelny Sąd Administracyjny (Полша)
      
      „Данъчно законодателство — Данък върху добавената стойност — Член 135, параграф 1, буква a) от Директива 2006/112/ЕО — Освобождаване на застрахователните сделки и свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти — Външно възлагане от страна на застрахователя на дейността по уреждане на застрахователни претенции“
      
               1. 
            
            
               Освободени ли са от данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) услугите в областта на уреждането на застрахователни претенции, ако застрахователят не е изпълнил тази работа сам, а я е възложил на трето лице? В практиката на Съда относно освобождаването на застрахователните услуги (
                     2
                  ) от ДДС засега няма еднозначен отговор на този въпрос.
            
         I – Правна уредба
      
      А – Правото на Съюза
      
      
               2.
            
            
               Съгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
                     3
                  ) (наричана по-нататък „Директивата за ДДС“) на облагане с ДДС подлежи „доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество“.
            
         
               3.
            
            
               Съгласно член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС обаче държавите членки освобождават следните сделки:
               
                        „a)
                     
                     
                        застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти“.
                     
                  
         
               4.
            
            
               Тази норма съответства на член 13, Б, буква а) от приложимата до 31 декември 2006 г. Шеста директива (
                     4
                  ). Ето защо практиката на Съда относно тази разпоредба също може да се вземе предвид в настоящото производство.
            
         
               5.
            
            
               До 14 януари 2005 г. упражняването на дейността на застрахователните агенти и брокери се урежда от Директива 77/92/ЕИО (
                     5
                  ). Член 2, параграф 1 от нея определя обхвата ѝ по следния начин (цитирано е само релевантното):
               „Настоящата директива се прилага за следните дейности […]:
               
                        a)
                     
                     
                        извършваната по занятие дейност на лица, които за целите на осигуряването на застрахователно или презастрахователно покритие действат като посредници между заинтересованите от застраховане или презастраховане лица и застрахователните или презастрахователните предприятия при условията на пълна свобода по отношение на избора си на предприятие, подготвят сключването на застрахователни договори и съдействат при необходимост за административно им управление и изпълнение, по-специално при настъпването на застрахователно събитие;
                     
                  
                        б)
                     
                     
                        извършваната по занятие дейност на лица, които на основание на един или повече договори или пълномощия са натоварени от името и за сметка или само за сметка на едно или повече застрахователни предприятия да представят, предлагат и подготвят или да сключват застрахователни договори или да съдействат при административното им управление и изпълнение, по-специално при настъпването на застрахователно събитие;
                     
                  […]“. [неофициален превод]
            
         
               6.
            
            
               Междувременно Директива 77/92 е заменена от Директива 2002/92/ЕО (
                     6
                  ). Член 2, точка 3 от нея определя понятието „застрахователно посредничество“ по следния начин:
               „[…] дейностите по представяне, предлагане или друга подготвителна работа за сключване на застрахователни договори, или по сключване на такива договори, или по съдействие за административното управление и изпълнението на такива договори, по-специално при настъпването на застрахователното събитие.
               […]
               Предоставянето на информация по отделни поводи в рамките на друга професионална дейност, при условие че предметът на тази дейност не е оказване на съдействие на клиента при сключването или изпълнението на застрахователен договор, управлението на застрахователни събития за застрахователно предприятие по професия и коригирането на загуби, и експертната оценка на застрахователни събития, също не се смятат за застрахователно посредничество“.
            
         Б – Полското право
      
      
               7.
            
            
               Член 43, параграф 1, точка 37 от Закона за данъка върху стоките и услугите от 11 март 2004 г. (наричан по-нататък: „полският закон за ДДС“), в приложимата му в настоящия случай редакция, гласи:
               „Освобождават се от данъка застрахователните и презастрахователните услуги, услугите по посредничество, свързани с доставката на застрахователни и презастрахователни услуги, както и услугите, извършени от застрахователя за сметка на друго лице в рамките на сключените от него застрахователни договори, с изключение на прехвърлянето на права, придобити във връзка с изпълнението на застрахователни и презастрахователни договори“.
            
         
               8.
            
            
               В член 43, параграф 13 от полския закон за ДДС се уточнява:
               „От данъка е освободена и доставката на услуга, съставляваща елемент от посочена в параграф 1, точки 7 и 37—41 услуга, който сам по себе си представлява едно обособено цяло и е характерен и абсолютно необходим за доставката на освободена услуга по параграф 1, точки 7 и 37—41“.
            
         II – Спорът в главното производство и производството пред Съда
      
      
               9.
            
            
               Спорът в главното производство се отнася до въпроса доколко дейността на полското дружество Aspiro SA (наричано по-нататък „Aspiro“) е освободена от ДДС. Aspiro доставя на застраховател услуги, които се състоят във всеобхватно уреждане на застрахователни претенции. Във връзка с това спрямо застрахованото лице Aspiro действа от името и за сметка на застрахователя.
            
         
               10.
            
            
               По-конкретно Aspiro приема застрахователни претенции и предприема действия за установяване на щетите. Влиза в контакт със застрахованите лица, с които самото то няма договорни отношения, и евентуално изготвя експертизи и протоколи относно щетите. След проверка на събраните документи то преценява претенцията и се произнася по нея. Освен това Aspiro осъществява действия във връзка с реализирането на регресни претенции и обработва жалби срещу уреждането на претенциите. Във връзка с тези дейности Aspiro извършва и различни други административни и технически дейности.
            
         
               11.
            
            
               Полската данъчна администрация е на мнение, че от ДДС би могло да бъдат освободени само проверката на застрахователните претенции и уреждането им. За сметка на това всички останали дейности не били характерни за дейността на застрахователните предприятия и следователно не били освободени съгласно член 43, параграф 13 от полския закон за ДДС.
            
         
               12.
            
            
               Сезираният междувременно със спора Naczelny Sąd Administracyjny (Върховен административен съд) преценява, че правото на Съюза е от определящо значение за решаването на делото, и на 2 февруари 2015 г. на основание член 267 ДФЕС отправя следния въпрос до Съда:
               „Трябва ли член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС да се тълкува в смисъл, че услуги като разглежданите в настоящото дело, които са доставяни на застрахователно предприятие от трето лице, действащо от името и за сметка на застрахователя, при което третото лице няма никакви правоотношения със застрахованото лице, попадат в обхвата на освобождаването, посочено в тази разпоредба?“.
            
         
               13.
            
            
               В производството пред Съда писмени становища представят Aspiro, Република Полша, Обединено кралство Великобритания и Северна Ирландия, както и Европейската комисия. В съдебното заседание, проведено на 2 декември 2015 г., се представляват Aspiro, полската данъчна администрация, Република Полша и Комисията.
            
         III – Правен анализ
      
      
               14.
            
            
               С въпроса си запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали уреждането на застрахователни претенции от трето лице, действащо от името и за сметка на застрахователя, при което третото лице няма договорни правоотношения със застрахованото лице, следва да бъде освободено от ДДС съгласно член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.
            
         А – По допустимостта
      
      
               15.
            
            
               На първо място Aspiro оспорва допустимостта на преюдициалното запитване.
            
         
               16.
            
            
               Според него спорът в главното производство се отнася до тълкуването на националните разпоредби относно освобождаването от ДДС, а в случая са изпълнени предвидените в тези разпоредби условия за освобождаване. Поради това Директивата за ДДС не можела да му бъде противопоставена, тъй като при всички случаи задължението за тълкуване на вътрешното право в съответствие с нея не може да е основание за тълкуване contra legem. Ето защо тълкуването на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС не било от значение за решаването на спора в главното производство.
            
         
               17.
            
            
               Вярно е, че съгласно член 267 ДФЕС, за да е допустимо, преюдициалното запитване трябва да е от значение за решаването на спора в главното производство. Определяща в това отношение обаче е преценката на запитващата юрисдикция (
                     7
                  ), като по принцип Съдът не упражнява контрол върху тази преценка, освен ако не са налице явни грешки (
                     8
                  ).
            
         
               18.
            
            
               Подобни грешки не са налице в случая. Спорът в главното производство се отнася до освобождаването от ДДС на услуга, свързана със застрахователна сделка. Тази материя попада в обхвата на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС. Във връзка с това правото на Съюза задължава запитващата юрисдикция да тълкува националното право в съответствие с Директивата (
                     9
                  ). Не личи текстът на релевантните полски разпоредби да противоречи на Директивата. По-конкретно, оспорваният в главното производство член 43, параграф 13 от полския закон за ДДС не освобождава изрично от данъка услуги като доставяните от Aspiro. Разпоредбата предвижда само абстрактни, подлежащи на тълкуване условия, които видимо безпроблемно могат да бъдат съобразени с изискванията на правото на Съюза.
            
         
               19.
            
            
               Поради това преюдициалният въпрос е допустим.
            
         Б – Отговор на преюдициалния въпрос
      
      
               20.
            
            
               Съгласно член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС услуги като доставяните от Aspiro са освободени от данъка, ако се отнасят до застрахователни или презастрахователни сделки (по този въпрос вж. раздел 1 по-нататък) или до свързани с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери или агенти (по този въпрос вж. раздел 2 по-нататък).
            
         1. Застрахователни и презастрахователни сделки
      
               21.
            
            
               Законодателят на Съюза нито дефинира понятието за застрахователни сделки по член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС, нито препраща към националното право. То трябва да се разглежда като самостоятелно понятие на правото на Съюза (
                     10
                  ).
            
         
               22.
            
            
               Съгласно постоянната съдебна практика за застрахователната сделка е характерно, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане на премия при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга (
                     11
                  ). Понятието обхваща и предоставянето на застрахователно покритие от данъчнозадължено лице, което само по себе си не е застраховател, но което предоставя на клиентите си такова покритие, като използва услугите на застраховател (
                     12
                  ). С други думи, решаващо е покриването на риск срещу заплащане. Това покриване на риска предполага съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и застрахованото лице (
                     13
                  ).
            
         
               23.
            
            
               В настоящия случай тези условия не са изпълнени. Aspiro нито се задължава самостоятелно да предоставя на застрахованите лица застрахователно покритие на рискове, нито е в договорни отношения със застрахованите лица.
            
         
               24.
            
            
               Обратно на твърденията на някои участници в производството, не може да се приеме и че е налице основание за освобождаване от данъка, поради това че първо, доставяната от Aspiro услуга представлявала „в общи линии едно обособено цяло“ и второ, то изпълнявало „специфичните и съществени функции“ на застрахователните сделки, освободени в съответствие с член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС.
            
         
               25.
            
            
               Както Съдът многократно е постановявал по отношение на освобождаването от данъка на някои финансови услуги по член 135, параграф 1 от Директивата за ДДС, при тези условия наистина е възможно да бъдат освободени и отделни съставни елементи на освободената доставка (
                     14
                  ). Във връзка с това обаче винаги е необходимо освободената доставка съгласно текста на разпоредбата за освобождаването ѝ поначало да може да се раздели на различни услуги (
                     15
                  ).
            
         
               26.
            
            
               При застрахователните сделки не е така. Разпоредбата на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС например не се отнася общо до сделките в областта на застраховането (
                     16
                  ) или управлението на застраховки (
                     17
                  ), а според текста ѝ се отнася само до застрахователните сделки в тесен смисъл, както Съдът многократно е постановявал (
                     18
                  ). Съгласно съдебната практика тези застрахователни сделки се състоят единствено в покриването на риска, а то не подлежи на разделяне на отделни услуги.
            
         
               27.
            
            
               Без значение в този контекст е предложението на Комисията за директива, което би могло да се разбира като предназначено само да изясни обстоятелството, че развитите от Съда принципи относно данъчното третиране на възлаганите на външни изпълнители дейности в областта на някои финансови услуги важат и спрямо застрахователните сделки (
                     19
                  ). То няма законова сила, тъй като не е прието от Съвета и следователно — подобно на изразеното в предложението становище на Комисията — не е релевантно за тълкуването на действащото право.
            
         
               28.
            
            
               Накрая, не може да се направи друг извод и от принципа за данъчен неутралитет, според който не се допуска сходните доставки на стоки или услуги да се третират по различен начин от гледна точка на ДДС (
                     20
                  ). Aspiro изтъква този принцип в подкрепа на тезата си, че споменатата практика на Съда относно възлаганите на външни изпълнители съставни елементи на освободени финансови услуги може да се отнесе и към данъчното освобождаване на застрахователните сделки. Както обаче Съдът многократно е пояснявал, този принцип не позволява да се разширява обхватът на данъчното освобождаване, при положение че в Директивата няма недвусмислена разпоредба в този смисъл (
                     21
                  ).
            
         
               29.
            
            
               Ето защо доставяните от Aspiro услуги не попадат в обхвата на понятието за застрахователна сделка по член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС. Съответно те не са и презастрахователна сделка, тъй като тя е само особена форма на застрахователна сделка, в която участват двама застрахователи (
                     22
                  ).
            
         2. Свързани услуги
      
               30.
            
            
               При това положение остава да се установи дали дейността на Aspiro е освободена от ДДС, тъй като представлява доставка на услуги, които са свързани със застрахователни сделки и се извършват от застрахователен брокер или агент.
            
         а) Услуги, свързани със застрахователни сделки
      
               31.
            
            
               Съгласно член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС освободени от данъка са само застрахователните и презастрахователните сделки и „свързаните с тях услуги“. Този израз е формулиран много широко и принципно може да обхваща всички услуги, които са свързани със застраховането (
                     23
                  ). Без съмнение подобна връзка е налице при дейност като уреждането на застрахователни претенции.
            
         б) Услуга, извършвана от застрахователни брокери и агенти
      
               32.
            
            
               Освен това обаче въпросната услуга трябва да се извършва от застрахователен брокер или агент по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.
            
         
               33.
            
            
               Действително в акта за преюдициално запитване запитващата юрисдикция изрично констатира, че Aspiro не е нито застрахователен брокер, нито застрахователен агент. В съдебното заседание пред Съда обаче в частност Обединеното кралство правилно посочи, че е налице съмнение в правилността на преценката на запитващата юрисдикция от правна страна.
            
         
               34.
            
            
               Всъщност съгласно практиката на Съда, когато се преценява дали данъчнозадълженото лице има качеството застрахователен брокер или агент, решаващо е не формалното положение на това лице, а само съдържанието на упражняваните дейности (
                     24
                  ). Следователно в настоящото производство следва също да се провери дали по съдържанието си доставяните от Aspiro услуги в областта на уреждането на претенции представляват дейност на застрахователен брокер или агент по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.
            
         i) Връзка със застрахователите и застрахованите лица
      
               35.
            
            
               Съгласно съдебната практика доставчикът на услугата на първо място трябва да „е свързан“ както с един или — при застрахователните брокери (
                     25
                  ) — с повече застрахователи, така и със застрахованите лица (
                     26
                  ).
            
         
               36.
            
            
               При Aspiro случаят е такъв, тъй като то е в правна връзка със застрахователя и същевременно във фактическа връзка със застрахованите лица — за целите на уреждането на застрахователните им претенции. В това отношение е достатъчно връзката да е само фактическа, както е в типичния случай на отношенията между застрахователен агент и застраховано лице.
            
         ii) Упражняване на основната дейност на застрахователен брокер или агент
      
               37.
            
            
               Освен това доставчикът на услуги, свързани със застрахователни сделки, трябва да упражнява поне основната дейност на застрахователен брокер или агент. Във връзка с това по-конкретно в решение Arthur Andersen Съдът посочва „съществените аспекти“ на подобна дейност, които се състоят в търсенето на клиенти с цел свързването им със застраховател, за да се сключат застрахователни договори (
                     27
                  ). Всъщност именно в това се състои по същество дейността на застрахователния брокер или агент.
            
         
               38.
            
            
               Само тълкуване, при което наличието на дейност по сключване на застрахователни договори е условие за освобождаването от данъка съгласно второто предложение от член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС, е в съответствие и с установения в постоянната съдебна практика принцип за стриктно тълкуване във връзка с целта на това освобождаване (
                     28
                  ).
            
         
               39.
            
            
               Наистина нито от самата директива, нито от документите от подготвителните работи по нея може ясно да се разбере целта на това освобождаване (
                     29
                  ). Съдът обаче е направил връзка между освобождаването по член 135, параграф 1, буква a) и член 401 от Директивата за ДДС. Втората разпоредба дава възможност на държавите членки да поддържат „данъци върху застрахователните договори“. Следователно целта на освобождаването от ДДС на застрахователните сделки и свързаните с тях услуги на застрахователните брокери и агенти е да се предотврати двойното облагане на крайния потребител в тези случаи (
                     30
                  ).
            
         
               40.
            
            
               В светлината на изискването за стриктно тълкуване тази цел се постига в достатъчна степен, ако се освобождават услугите, които са в непосредствена връзка със сключването на застрахователни договори. Всъщност само облагането на подобна дейност непосредствено би обременило крайния потребител с ДДС.
            
         
               41.
            
            
               Обратно, ако — както в настоящия случай — застрахователят прехвърли на трето лице само част от работата, която се е задължил да извършва по текущи застраховки, на първо място само застрахователят ще понесе дължимия ДДС. Поради това и в решение Arthur Andersen Съдът не е можел да квалифицира като дейност на застрахователен агент самото прехвърляне на отделна дейност на застрахователя за извършване от трето лице (
                     31
                  ).
            
         
               42.
            
            
               Наистина съгласно съдебната практика от ДДС могат да бъдат освободени и дейности на застрахователния брокер или агент, които не се свеждат само до съдействието за сключване на застрахователни договори. Освобождаването им обаче предполага тези дейности да са свързани с основната дейност на брокерите и агентите, а именно търсенето на клиенти и свързването им със застрахователя (
                     32
                  ).
            
         
               43.
            
            
               В настоящия случай дейността на Aspiro не отговаря на това условие. Предприятието се занимава изключително с уреждането на застрахователни претенции и не извършва дейности, насочени към сключването на застрахователни договори.
            
         
               44.
            
            
               Ето защо се констатира, че извършваната от Aspiro дейност не е дейност нито на застрахователен брокер, нито на застрахователен агент по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС, тъй като Aspiro не упражнява тяхната основна дейност.
            
         iii) Директивите относно свободното движение на застрахователни посредници
      
               45.
            
            
               Не следва друго и от директивите за свободното движение на застрахователни посредници, на които Обединеното кралство се позовава в подкрепа на тезата си, че уреждането на застрахователни претенции спада към характерните дейности на застрахователните брокери и агенти. В това отношение Обединеното кралство препраща по-специално към описанията на дейностите в член 2, параграф 1 от Директива 77/92 и член 2, точка 3 от Директива 2002/92.
            
         
               46.
            
            
               Тук може да не се обсъжда дали описанията на дейностите в тези директиви действително имат решаващо значение за тълкуването на понятията за застрахователен брокер и агент по член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС. Макар че вече в няколко решения Съдът черпи допълнителни съображения и от Директива 77/92 (
                     33
                  ), все пак следва да се има предвид, че посочените директиви служат на целта за свободно движение на застрахователните посредници (
                     34
                  ), докато в настоящия случай, както показах (
                     35
                  ), освобождаването от ДДС има друга цел. Именно затова в сравнима хипотеза Съдът например не е приел, че Директивата относно улесняването на свободното движение на лекари е релевантна за освобождаването от ДДС (
                     36
                  ).
            
         
               47.
            
            
               Във всеки случай обаче в Директива 77/92 и заменилата я Директива 2002/92 не може да се намери нищо, което да поставя под въпрос заключението, че дейността, състояща се само в уреждането на застрахователни претенции, не представлява дейност на застрахователен брокер или агент по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.
            
         
               48.
            
            
               Наистина при описанието на професионалната дейност на застрахователните брокери и агенти в Директива 77/92 и при изброяването на същностните признаци на понятието „застрахователно посредничество“ в Директива 2002/92 е посочено съдействието за административното управление на застрахователните договори при настъпването на застрахователно събитие, което съответно включва и съдействието при уреждане на застрахователни претенции (
                     37
                  ). По този начин обаче се посочва само спомагателна дейност, при това отнасяща се единствено до онези застрахователни договори, които се сключват с участието на упражняващото тази професия лице.
            
         
               49.
            
            
               От тази дейност трябва ясно да се различава всеобхватното уреждане на застрахователни претенции за застраховател, с каквото в настоящия случай се занимава Aspiro. В този смисъл и в член 2, точка 3, трета алинея от Директива 2002/92 изрично е посочено, че „управлението на застрахователни събития за застрахователно предприятие по професия“ не се смята за застрахователно посредничество по смисъла на тази директива.
            
         в) Междинно заключение
      
               50.
            
            
               От всичко изложено следва, че осъществяваната от Aspiro дейност по уреждане на застрахователни претенции не е освободена от ДДС и доколкото не представлява доставка на услуги, свързани със застрахователни или презастрахователни сделки и извършвани от застрахователни брокери или агенти по смисъла на член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС.
            
         3. Принцип на данъчния неутралитет
      
               51.
            
            
               Накрая остава да се изясни дали това заключение като цяло не противоречи на принципа на данъчния неутралитет, който е от особено значение в практиката на Съда.
            
         
               52.
            
            
               Наистина от този принцип в частност следва, че икономическите оператори трябва да могат да избират модела на организация, който от стриктно икономическа гледна точка им е най-удобен, без да поемат риска техните сделки да бъдат изключени от освобождаването, предвидено в член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС (
                     38
                  ). Тази организационна свобода на застрахователите може да е поставена под въпрос, ако те не могат да прехвърлят на друго предприятие обработването на застрахователните претенции, без да са длъжни да понесат допълнителната тежест на ДДС. Тази тежест възниква поради обстоятелството, че както показах, услугите на другото предприятие не са освободени от ДДС съгласно член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС, а сделките на самия застраховател са освободени от данъка съгласно тази разпоредба и съответно той по правило няма право на приспадане на основание член 168, буква а) от Директивата за ДДС във връзка с услугите, които му доставя другото предприятие.
            
         
               53.
            
            
               Тези последици обаче са резултат от обстоятелството, че предоставеното на застрахователя освобождаване от данъка — освен за застрахователната му дейност извън Съюза (
                     39
                  ) — изключва възможността той да ползва право на приспадане. Това съзнателно решение на законодателя на Съюза само по себе си ограничава организационната свобода на застрахователите. За всяка доставка от трето лице тежестта на ДДС по правило се понася от застрахователя. Както вече е констатирал генералният адвокат Poiares Maduro, това е присъща последица на общата система на ДДС (
                     40
                  ).
            
         
               54.
            
            
               При това положение би било в противоречие с волята на законодателя, ако се допусне предвиденото за застрахователните сделки освобождаване от данъка да важи и за всяка възложена на външен изпълнител дейност на застрахователя. Всъщност тогава това би важало например и за доставките от трети лица на канцеларски материали за застрахователя, тъй като и решението на застрахователя да не произвежда необходимите канцеларски материали в собственото си предприятие, е отражение на неговия организационен модел.
            
         
               55.
            
            
               Поради това организационната свобода на данъчнозадълженото лице може да бъде отчетена само доколкото и възложената на външния изпълнител дейност е освободена от данъка. Това от своя страна зависи от текста, системата и целите на освобождаването. В настоящия случай обаче съобразяването на тези аспекти води до извода, че само по себе си възлагането на дейността по обработване на застрахователни претенции на трето лице, което не осъществява дейност във връзка със сключването на застрахователни договори, не попада в обхвата на освобождаването, предвидено в член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.
            
         IV – Заключение
      
      
               56.
            
            
               Ето защо в заключение предлагам на Съда да отговори на преюдициалния въпрос на Naczelny Sąd Administracyjny, както следва:
               „Уреждането на застрахователни претенции, извършвано от трето лице от името и за сметка на застрахователя, при което третото лице няма договорни правоотношения със застрахованото лице и дейността му не включва търсенето на клиенти и свързването им със застрахователя за целите на сключването на застрахователни договори, не попада в обхвата на освобождаването по член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112/EО“.
            
         (
            1
         )	Език на оригиналния текст: немски.
      (
            2
         )	По този въпрос вж. решения CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93), Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135), Комисия/ Гърция (C‑13/06, EU:C:2006:765), J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196), Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15), както и Mapfre asistencia и Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488).
      (
            3
         )	ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7.
      (
            4
         )	Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки във връзка с данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1).
      (
            5
         )	Директива 77/92/ЕИО на Съвета от 13 декември 1976 година относно мерки за улесняване на ефективното упражняване на свободата на установяване и свободно предоставяне на услуги по отношение на дейността на застрахователни агенти и брокери (предишна група 630 от МСПК (Международна стандартна промишлена класификация), и по-специално преходни мерки по отношение на този вид дейност (ОВ L 26, 1977 г., стр. 14).
      (
            6
         )	Директива 2002/92/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 9 декември 2002 година относно застрахователното посредничество (ОВ L 9, 2003 г., стр. 3; Специално издание на български език, 2007 г., глава 6, том 4, стр. 246).
      (
            7
         )	Вж. по-специално решения Asociación Española de Banca Privada и др. (C‑67/91, EU:C:1992:330, т. 25), Aprile (C‑125/94, EU:C:1995:309, т. 16), PreussenElektra (C‑379/98, EU:C:2001:160, т. 38), Elshani (C‑459/07, EU:C:2009:224, т. 40) и Križan и др. (C‑416/10, EU:C:2013:8, т. 53).
      (
            8
         )	Вж. в частност решения Bosman (C‑415/93, EU:C:1995:463, т. 61), PreussenElektra (C‑379/98, EU:C:2001:160, т. 39), Omega (C‑36/02, EU:C:2004:614, т. 20) и Balázs (C‑251/14, EU:C:2015:687, т. 26).
      (
            9
         )	Вж. по-специално решения Von Colson и Kamann (14/83, EU:C:1984:153, т. 26), Pfeiffer и др. (C‑397/01—C‑403/01, EU:C:2004:584, т. 113), както и Indėlių ir investicijų draudimas и Nemaniūnas (C‑671/13, EU:C:2015:418, т. 56).
      (
            10
         )	Вж. решения CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, т. 15), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 37), Комисия/Гърция (C‑13/06, EU:C:2006:765, т. 9), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, т. 56) и Mapfre asistencia и Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, т. 27).
      (
            11
         )	Решения CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, т. 17), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 39), Комисия/Гърция (C‑13/06, EU:C:2006:765, т. 10), Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, т. 34), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, т. 58) и Mapfre asistencia и Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, т. 28).
      (
            12
         )	Вж. решения CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, т. 22), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, т. 59), както и Mapfre asistencia и Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, т. 30).
      (
            13
         )	Вж. решения Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140, т. 41), Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 41), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 22), BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, т. 58) и Mapfre asistencia и Mapfre warranty (C‑584/13, EU:C:2015:488, т. 29).
      (
            14
         )	Вж. решения SDC (C‑2/95, EU:C:1997:278, т. 66), CSC Financial Services (C‑235/00, EU:C:2001:696, т. 25—27) и Nordea Pankki Suomi (C‑350/10, EU:C:2011:532, т. 24) относно сегашния член 135, параграф 1, букви г) и е) във връзка с преводите и сделките, свързани с акции; решения Abbey National (C‑169/04, EU:C:2006:289, т. 70) и GfBk (C‑275/11, EU:C:2013:141, т. 21) относно сегашния член 135, параграф 1, буква ж) във връзка с управлението на специални инвестиционни фондове; решение Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, т. 36) относно сегашния член 135, параграф 1, буква б) от Директивата за ДДС във връзка с договарянето на кредити.
      (
            15
         )	Вж. решения SDC (C‑2/95, EU:C:1997:278, т. 64), CSC Financial Services (C‑235/00, EU:C:2001:696, т. 23), Abbey National (C‑169/04, EU:C:2006:289, т. 67) и Ludwig (C‑453/05, EU:C:2007:369, т. 34).
      (
            16
         )	В това отношение вж. текста на разпоредбата за освобождаване по член 135, параграф 1, буква г) от Директивата за ДДС.
      (
            17
         )	В това отношение вж. текста на разпоредбата за освобождаване по член 135, параграф 1, буква ж) от Директивата за ДДС.
      (
            18
         )	Вж. решения Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140, т. 36) и Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 43).
      (
            19
         )	Предложение за директива на Съвета за изменение на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност по отношение на третирането на застрахователни и финансови услуги (COM(2007) 747 окончателен); предложението предвижда в член 135 от Директивата за ДДС да се добави параграф 1a със следния текст: „1a. Освобождаването, предвидено в параграф 1, букви от а) до д), се прилага спрямо предоставянето на всеки съставен елемент от застрахователна или финансова услуга, който съставлява самостойно цяло и има специфичния и съществен характер на необлагаемата услуга“.
      (
            20
         )	Вж. по-специално решения Linneweber и Akritidis (C‑453/02 и C‑462/02, EU:C:2005:92, т. 24), Rank Group (C‑259/10 и C‑260/10, EU:C:2011:719, т. 32) и Zimmermann (C‑174/11, EU:C:2012:716, т. 48).
      (
            21
         )	Вж. решения Deutsche Bank (C‑44/11, EU:C:2012:484, т. 45) и Zimmermann (C‑174/11, EU:C:2012:716, т. 50); относно приложното поле на намалените данъчни ставки вж. също решения Комисия/Франция (C‑479/13, EU:C:2015:141, т. 43) и Комисия/Люксембург (C‑502/13, EU:C:2015:143, т. 51).
      (
            22
         )	Вж. решение Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:647, т. 38).
      (
            23
         )	Вж. също заключението на генералния адвокат Fennelly по дело CPP (C‑349/96, EU:C:1998:281, т. 31) и заключението на генералния адвокат Poiares Maduro по дело Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8, т. 20).
      (
            24
         )	Вж. решения Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 32) и J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, т. 17 и 18).
      (
            25
         )	Вж. решение Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 29).
      (
            26
         )	Решения Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 44), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 33) и J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, т. 20).
      (
            27
         )	Вж. решение Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 36) относно застрахователните агенти; в този смисъл вж. и решение Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 45) относно застрахователните брокери.
      (
            28
         )	Вж. по-специално решения Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, EU:C:1989:246, т. 13), Cimber Air (C‑382/02, EU:C:2004:534, т. 25), PFC Clinic (C‑91/12, EU:C:2013:198, т. 23) и De Fruytier (C‑334/14, EU:C:2015:437, т. 18).
      (
            29
         )	В това отношение вж. заключението на генералния адвокат Poiares Maduro по дело Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8, т. 13) и заключението на генералния адвокат Jääskinen по дело Skandinaviska Enskilda Banken (C‑540/09, EU:C:2010:788, т. 22).
      (
            30
         )	Вж. решения CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, т. 23) и BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, т. 67).
      (
            31
         )	Вж. решение Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 38).
      (
            32
         )	Вж. решение J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, т. 18).
      (
            33
         )	Вж. решения Taksatorringen (C‑8/01, EU:C:2003:621, т. 45), Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:135, т. 31) и J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, т. 19).
      (
            34
         )	Едно неотдавнашно предложение на Комисията (COM(2012) 360 окончателен) за изменение на Директива 2002/92/ЕО, което предвижда значително разширяване на понятието „застрахователното посредничество“, цели и засилване на защитата на потребителите (вж. съображение 9 и член 2, точка 3 от Директивата в редакцията ѝ съгласно предложението на Комисията).
      (
            35
         )	Вж. точка 39 по-горе.
      (
            36
         )	Вж. решение Unterpertinger (C‑212/01, EU:C:2003:625, т. 37).
      (
            37
         )	Вж. член 2, параграф 1, букви а) и б) от Директива 77/92 и член 2, точка 3, първа алинея от Директива 2002/92.
      (
            38
         )	Решение J.C.M. Beheer (C‑124/07, EU:C:2008:196, т. 28).
      (
            39
         )	Вж. член 169, буква в) от Директивата за ДДС.
      (
            40
         )	Вж. заключението на генералния адвокат Poiares Maduro по дело Arthur Andersen (C‑472/03, EU:C:2005:8, т. 39).