CELEX: E2014C0193
Language: pl
Date: 2014-05-08 00:00:00
Title: Decyzja Urzędu Nadzoru EFTA nr 193/14/COL z dnia 8 maja 2014 r. dotycząca niektórych zmian do ustawy nr 50/1988 w sprawie podatku od wartości dodanej mających zastosowanie do klientów islandzkich centrów danych (Islandia) [2015/305]

26.2.2015   
            
            
               PL
            
            
               Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej
            
            
               L 55/9
            
         DECYZJA URZĘDU NADZORU EFTA
   NR 193/14/COL
   z dnia 8 maja 2014 r.
   dotycząca niektórych zmian do ustawy nr 50/1988 w sprawie podatku od wartości dodanej mających zastosowanie do klientów islandzkich centrów danych (Islandia) [2015/305]
   Urząd Nadzoru EFTA („Urząd”),
   UWZGLĘDNIAJĄC Porozumienie o Europejskim Obszarze Gospodarczym („Porozumienie EOG”), w szczególności jego art. 61 ust. 1 oraz protokół 26 do tego porozumienia,
   UWZGLĘDNIAJĄC Porozumienie pomiędzy Państwami EFTA w sprawie ustanowienia Urzędu Nadzoru i Trybunału Sprawiedliwości („porozumienie o nadzorze i Trybunale”), w szczególności jego art. 24,
   UWZGLĘDNIAJĄC protokół 3 do porozumienia o nadzorze i Trybunale („protokół 3”), w szczególności część I art. 1 ust. 2 oraz część II art. 7 ust. 5, art. 13 i art. 14,
   PO wezwaniu zainteresowanych stron do przedstawienia uwag zgodnie z przywołanymi postanowieniami (1) i uwzględniając otrzymane odpowiedzi,
   a także mając na uwadze, co następuje:
   I.   FAKTY
   
   1.   PROCEDURA
   
               (1)
            
            
               Dnia 2 września 2011 r. (nr referencyjny 607650) władze islandzkie zgłosiły Urzędowi, ze względu na pewność prawa, zmiany do ustawy nr 50/1988 w sprawie podatku od wartości dodanej („ustawa o VAT”), które mają wpływ na branżę centrów danych w Islandii. Do czasu zgłoszenia Urzędowi zmiany te weszły już w życie.
            
         
               (2)
            
            
               Pismem z dnia 21 grudnia 2011 r. (nr referencyjny 610293) Urząd poinformował Islandię, że rozważa wprowadzenie nakazu zawieszenia, zgodnie z częścią II art. 11 protokołu 3, w odniesieniu do zgłoszonych zmian do ustawy o VAT i zwrócił się do władz islandzkich o przedstawienie uwag. Następnie władze islandzkie przedstawiły swoje uwagi i spostrzeżenia (nr referencyjny 622893, 632551 i 638241).
            
         
               (3)
            
            
               W piśmie z dnia 16 lipca 2012 r. (nr referencyjny 640476) Urząd zwrócił się o udzielenie dodatkowych informacji dotyczących zmian w zakresie podatku VAT i ich wdrożenia. Władze islandzkie odpowiedziały Urzędowi pismem z dnia 11 września 2012 r. (nr referencyjny 646375). W dniu 5 grudnia 2012 r. władze islandzkie przedstawiły pismo podsumowujące ich stanowisko w sprawie przepisów dotyczących podatku VAT od usług centrów danych i od przywozu serwerów (nr referencyjny 655502) (2).
            
         
               (4)
            
            
               W decyzji nr 3/13/COL z dnia 16 stycznia 2013 r. Urząd postanowił wszcząć formalne postępowanie wyjaśniające dotyczące niektórych zmian do ustawy nr 50/1988 w sprawie podatku od wartości dodanej mających zastosowanie do klientów islandzkich centrów danych („decyzja nr 3/13/COL” lub „decyzja o wszczęciu postępowania”).
            
         
               (5)
            
            
               Pismem z dnia 24 stycznia 2013 r. (nr referencyjny 660815) władze islandzkie wstępnie zgłosiły Urzędowi proponowane zmiany do islandzkiej ustawy o VAT. Celem zmian było uchylenie przepisów wstępnie uznanych przez Urząd w decyzji o wszczęciu postępowania za stanowiące pomoc niezgodną z postanowieniami Porozumienia EOG. Pismem z dnia 7 lutego 2013 r. (nr referencyjny 661383) Urząd poinformował władze islandzkie o swojej wstępnej ocenie, zgodnie z którą wstępnie zgłoszone środki nie stanowiły pomocy państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG.
            
         
               (6)
            
            
               Decyzja nr 3/13/COL została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i w Suplemencie EOG w dniu 18 kwietnia 2013 r. Zainteresowane strony otrzymały miesiąc na przedstawienie uwag dotyczących decyzji Urzędu o wszczęciu postępowania. Urząd otrzymał uwagi od jednej zainteresowanej strony, tj. norweskiej branży ICT (IKT Norge AS), przesłane pocztą elektroniczną w dniu 27 maja 2013 r. (nr referencyjny 678429) i w piśmie z dnia 15 sierpnia 2013 r. (nr referencyjny 680377).
            
         
               (7)
            
            
               Na koniec w piśmie z dnia 15 sierpnia 2013 r. (nr referencyjny 680433) władze islandzkie przedstawiły informacje i wyjaśnienia, o które zwrócono się do nich w decyzji nr 3/13/COL i formalnie poinformowały Urząd o środkach podjętych w celu uchylenia przepisów ustawy o VAT wstępnie uznanych za stanowiące niezgodną z przepisami pomoc państwa.
            
         2.   OPIS ŚRODKÓW
   2.1.   Kwestie ogólne
   
   
               (8)
            
            
               W decyzji nr 3/13/COL Urząd dokonał oceny niektórych zmian do islandzkiej ustawy o VAT mających wpływ na branżę centrów danych w Islandii. Zmiany te zostały przyjęte przez parlament Islandii w postaci ustawy nr 163/2010 z dnia 18 grudnia 2010 r. („ustawa nr 163/2010”), która weszła w życie z dniem 1 maja 2011 r. Wraz z wejściem w życie ustawy nr 163/2010 w ustawie o VAT wprowadzono następujące zmiany:
               
                           (i)
                        
                        
                           nieopodatkowanie podatkiem VAT usług świadczonych drogą elektroniczną;
                        
                     
                           (ii)
                        
                        
                           nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych świadczonych na rzecz klientów przez centra danych;
                        
                     
                           (iii)
                        
                        
                           zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów.
                        
                     
         
               (9)
            
            
               Decyzja o wszczęciu formalnego postępowania wyjaśniającego nie obejmowała pierwszego środka, a także drugiego w zakresie, w jakim środek ten odnosił się do usług mieszanych stanowiących usługi dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną. W tym kontekście określenie „dodatkowe” odnosi się do usług niemożliwych do oddzielenia od usług świadczonych drogą elektroniczną i nieodłącznie z nimi powiązanych, tj. takich, które nie mogą być fakturowane osobno i które są niezbędne dla dostarczania i realizacji usług świadczonych drogą elektroniczną. Oznacza to, że usług, które są fakturowane osobno i które mogą być świadczone niezależnie, takich jak usługi napraw, przechowywania, utrzymania i doradztwa, nie można uznać za usługi dodatkowe. Środki nieobjęte decyzją o wszczęciu formalnego postępowania wyjaśniającego wspomina się poniżej wyłącznie w celu wyjaśnienia kontekstu.
            
         2.2.   Ramy prawne: islandzki system podatku od wartości dodanej
   
   
               (10)
            
            
               Zgodnie z art. 1 ustawy o VAT „podatek od wartości dodanej uiszcza się na rzecz Skarbu Państwa z tytułu wszystkich krajowych transakcji na wszystkich etapach, a także z tytułu przywozu towarów i usług, w sposób przewidziany w niniejszej ustawie”. Ponadto art. 2 ustawy o VAT stanowi: „Zobowiązanie podatkowe obejmuje wszystkie towary […] i usługi”. Zgodnie z art. 3 podatnikami są osoby „sprzedające lub dostarczające towary lub przedmioty wartościowe zawodowo lub w sposób niezależny bądź wykonujące pracę lub świadczące usługi podlegające opodatkowaniu”.
            
         
               (11)
            
            
               Art. 11 stanowi: „Podlegający opodatkowaniu obrót zarejestrowanego podmiotu obejmuje całość sprzedaży lub dostaw towarów i przedmiotów wartościowych dokonanych odpłatnie, a także sprzedane usługi i pracę”. Na podstawie art. 12 ustawy o VAT do obrotu podlegającego opodatkowaniu nie zalicza się transakcji dotyczących niektórych towarów i usług.
            
         
               (12)
            
            
               Podstawę dla obliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) z tytułu przywozu towarów stanowi cena towaru podlegającego opodatkowaniu podana w zgłoszeniu celnym, ustalana zgodnie z przepisami ustawy o cłach nr 88/2005, ze zmianami. Art. 36 ustawy o VAT określa pewne zwolnienia z podatku VAT w odniesieniu do przywozu, w tym dla towarów wolnych od cła; towarów zwolnionych na podstawie umów międzynarodowych; niektórych statków powietrznych i statków; dzieł sztuki; materiałów pisemnych przesyłanych nieodpłatnie i nie do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej instytucjom naukowym, bibliotekom i instytucjom publicznym; a także przywozu towarów (innych niż alkohol i wyroby tytoniowe) poniżej określonej wartości.
            
         
               (13)
            
            
               Stawka podatku VAT mająca obecnie zastosowanie w Islandii wynosi 25,5 %, z wyjątkiem niektórych towarów i usług wyszczególnionych w art. 14 ust. 2 ustawy o VAT, do których stosuje się obniżoną stawkę 7 %.
            
         2.3.   Zmiany do ustawy nr 163/2010 zgłoszone ze względu na pewność prawa
   
   2.3.1.   Kwestie ogólne
   
   
               (14)
            
            
               Ze względu na pewność prawa władze islandzkie zgłosiły zmiany do ustawy o VAT obejmujące trzy różne środki, które wprowadzono już w życie na mocy art. 4 i 12 ustawy nr 163/2010: 1) nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji dotyczących usług świadczonych drogą elektroniczną na rzecz nierezydentów; 2) nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji dotyczących świadczenia przez centra danych w Islandii usług mieszanych na rzecz nierezydentów; oraz 3) zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez nierezydentów w celu wykorzystania w centrach danych w Islandii (3).
            
         2.3.2.   Nieopodatkowanie podatkiem VAT usług świadczonych drogą elektroniczną
   
   
               (15)
            
            
               Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o VAT,
               „Do obrotu podlegającego opodatkowaniu nie zalicza się:
               
                           1.
                        
                        
                           Towarów wywożonych, a także pracy i usług świadczonych za granicą.[…]
                        
                     
                           10.
                        
                        
                           Sprzedaży usług stronom niemającym miejsca zamieszkania ani nieprowadzącym działalności w tym kraju, pod warunkiem całkowitego wykorzystania usług za granicą. […] Sprzedaż usług stronom niemającym miejsca zamieszkania ani nieprowadzącym działalności w tym kraju jest tak samo wyłączona z obrotu podlegającego opodatkowaniu, nawet jeśli usługa nie jest całkowicie wykorzystywana za granicą, pod warunkiem że kupujący mógłby, gdyby jego działalność podlegała rejestracji w tym kraju, policzyć podatek od wartości dodanej z tytułu zakupu usług jako część podatku naliczonego, por. art. 15 i 16. […]”
                        
                     .
         
               (16)
            
            
               Pierwotny wykaz usług wchodzących w zakres art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT został zmieniony w celu wyłączenia z obrotu podlegającego opodatkowaniu (4):
               
                           (i)
                        
                        
                           „[…] przetwarzania danych i przekazywania informacji (5)”;
                        
                     
                           (ii)
                        
                        
                           „usług świadczonych drogą elektroniczną; w przypadku tych usług zawsze uznaje się, że są one wykorzystywane w miejscu pobytu nabywcy usług lub w miejscu, w którym prowadzi on działalność; to samo dotyczy sprzedaży przez centra danych usług mieszanych nabywcom, których miejsce pobytu znajduje się za granicą i którzy nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności w tym kraju (6)”.
                        
                     
         
               (17)
            
            
               W wyniku tych zmian niebędący rezydentami klienci centrów danych mogli kupować usługi świadczone drogą elektroniczną w Islandii, nie płacąc islandzkiego podatku VAT (7).
            
         2.3.3.   Nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych świadczonych przez centra danych na rzecz klientów
   
   
               (18)
            
            
               Ustawa nr 163/2010 zmieniła także art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w celu wyłączenia z obrotu podlegającego opodatkowaniu usług mieszanych świadczonych przez centra danych na rzecz klientów prowadzących działalność za granicą. Uznaje się, że usługi takie są wykorzystywane za granicą i w związku z tym nie podlegają islandzkiemu podatkowi VAT.
            
         
               (19)
            
            
               Władze islandzkie wyjaśniły, że usługi mieszane są nieodłącznie powiązane z usługami świadczonymi drogą elektroniczną przez centra danych i niemożliwe do oddzielenia od tych usług, lecz nie są objęte tym terminem. Jako przykłady władze islandzkie wymieniły hosting, nadzorowanie i chłodzenie serwerów. Jednak w przeciwieństwie do pojęcia „usług świadczonych drogą elektroniczną” w odpowiednich przepisach ustawowych i wykonawczych oraz wytycznych brakuje jasnej definicji terminu „usługi mieszane”, pojawiającego się w art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
            
         2.3.4.   Zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów
   
   
               (20)
            
            
               Nowy art. 42 A ustawy o VAT stanowi:
               „[p]rzywóz serwerów i podobnych urządzeń zwalnia się z podatku VAT pod warunkiem że właściciele są rezydentami innego państwa członkowskiego EOG, EFTA lub Wysp Owczych i nie mają w Islandii stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy nr 90/2003 o podatku dochodowym. Podobne urządzenia oznaczają urządzenia, które stanowią integralną część funkcjonalności serwerów i mogą być używane jedynie przez faktycznego właściciela serwera.”.Wyraźnie wskazano, że przepis ten zostanie poddany przeglądowi dwa lata po wejściu w życie.
            
         
               (21)
            
            
               Zgodnie z tym przepisem niebędący rezydentami właściciele serwerów byli zwolnieni z obowiązku zapłaty podatku VAT od przywozu serwerów i podobnych urządzeń do Islandii pod warunkiem łącznego spełnienia następujących dodatkowych wymogów (8):
               
                           —
                        
                        
                           Właściciel serwera lub serwerów i podobnych urządzeń musiał być osobą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w swoim kraju zamieszkania.
                        
                     
                           —
                        
                        
                           Podlegająca opodatkowaniu działalność właściciela serwera lub serwerów i podobnych urządzeń podlegałaby rejestracji i opodatkowaniu w Islandii zgodnie z ustawą o VAT, gdyby była prowadzona w Islandii.
                        
                     
                           —
                        
                        
                           Serwery i podobne urządzenia musiały być przywożone do Islandii wyłącznie w celu wykorzystania i umieszczenia w centrum danych, w którym właściciel prowadzi działalność.
                        
                     
                           —
                        
                        
                           Serwery i podobne urządzenia musiały być używane wyłącznie przez właściciela, nie zaś w żadnej innej działalności centrum danych.
                        
                     
                           —
                        
                        
                           Wyniki pracy serwerów i podobnych urządzeń musiały być wykorzystywane za granicą lub na rzecz osób niemających miejsca pobytu ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Islandii.
                        
                     
         
               (22)
            
            
               Władze islandzkie wyjaśniły, że „podobnymi urządzeniami” niezbędnymi do funkcjonowania serwera mogą być m.in. komputery, kable i inne urządzenia elektroniczne. Zgodnie z wytycznymi wydanymi Dyrekcji Celnej przez Ministerstwo Finansów dnia 29 czerwca 2011 r. („wytyczne”) serwery są objęte taryfą numer 8471, a podobne urządzenia taryfą numer 8517.
            
         
               (23)
            
            
               Władze islandzkie wyjaśniły, że właścicielami serwerów mogą być duże firmy komputerowe, które same produkują serwery, a także mniejsze firmy, które decydują się na przechowywanie w Islandii swoich serwerów zakupionych za granicą. W związku z tym zwolnienie obejmowało różne sytuacje. Ponadto władze islandzkie wyjaśniły, że w przypadku klienta centrum danych, które posiada np. biura, maszyny czy urządzenia na terytorium Islandii, za jego miejsce prowadzenia działalności (tzw. „stałe miejsce prowadzenia działalności” zgodnie z terminologią ustawy o podatku dochodowym nr 90/2003) zostanie prawdopodobnie uznana Islandia (9). Niemniej zdaniem władz islandzkich jedynie działalność dużych przedsiębiorstw wiązałaby się z istnieniem „stałego miejsca prowadzenia działalności” i w rezultacie skutkowałaby powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego w Islandii (10).
            
         
               (24)
            
            
               Według władz islandzkich celem zmian było zapewnienie, aby otoczenie biznesowe centrów danych w Islandii było, pod względem przepisów dotyczących podatku VAT, porównywalne z otoczeniem biznesowym ich konkurentów działających w UE. Ponadto celem było zwiększenie konkurencyjności islandzkich centrów danych oraz propagowanie nowego sposobu wykorzystania zasobów energetycznych Islandii na potrzeby branży centrów danych. Według władz islandzkich zwolnienie przywozu serwerów z podatku VAT stanowi integralny element islandzkiego systemu podatku VAT, gdyż zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o VAT istnieje możliwość zwolnienia określonych przywożonych towarów z podatku VAT. Władze islandzkie zauważyły również, że większość porównywalnych systemów podatku VAT (jeśli nie wszystkie) obejmuje wyłączenia z zakresu ich stosowania, które wynikają z okoliczności i względów gospodarczych oraz są zgodne z charakterem i ogólną strukturą systemu podatkowego.
            
         2.4.   Beneficjenci
   
   
               (25)
            
            
               Urząd zidentyfikował trzy grupy potencjalnych beneficjentów zgłoszonych środków:
               
                           a)
                        
                        
                           wszyscy klienci islandzkich centrów danych prowadzący działalność za granicą i niemający stałego miejsca pobytu w Islandii;
                        
                     
                           b)
                        
                        
                           podmioty przywożące serwery i podobne urządzenia do Islandii w celu wykorzystania w centrach danych; oraz
                        
                     
                           c)
                        
                        
                           pośrednio: centra danych prowadzące działalność w Islandii.
                        
                     
         2.5.   Czas trwania
   
   
               (26)
            
            
               Zmiany do ustawy o VAT weszły w życie z dniem 1 maja 2011 r. Władze islandzkie nie przedstawiły żadnych informacji dotyczących czasu trwania tych zwolnień. Art. 42 A poddano jednak przeglądowi dwa lata po jego wejściu w życie, tj. przed majem 2013 r.
            
         3.   PODSTAWY DO WSZCZĘCIA FORMALNEGO POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO
   
               (27)
            
            
               W decyzji nr 3/13/COL Urząd dokonał wstępnej oceny, czy wspomniane zmiany do islandzkiej ustawy o VAT stanowią pomoc państwa, a jeśli tak, czy pomoc ta jest zgodna z postanowieniami Porozumienia EOG dotyczącymi pomocy państwa.
            
         
               (28)
            
            
               Urząd stwierdził, że pierwszy środek, tj. nieopodatkowanie podatkiem VAT niebędących rezydentami, podlegających opodatkowaniu klientów korzystających z usług świadczonych drogą elektroniczną w Islandii, był zgodny z ogólną zasadą neutralności podatkowej obowiązującą w islandzkim systemie podatku VAT i w całym EOG. Nie stanowił on zatem pomocy państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG (11). Ponadto uznano, że to samo dotyczy usług mieszanych w zakresie, w jakim można traktować je jako dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną.
            
         
               (29)
            
            
               Niemniej we wstępnej opinii Urzędu pozostałe dwa środki wiązały się z pomocą państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG. W decyzji nr 3/13/COL wskazano następujące aspekty:
               
                           (i)
                        
                        
                           Udzielenie zwolnienia podatkowego wiązało się z uszczupleniem dochodów podatkowych, co jest równoważne przyznaniu zasobów państwowych. Oba środki wiązały się z uszczupleniem dochodów podatkowych państwa islandzkiego w postaci nienaliczonego podatku VAT, a zatem przesunięciem zasobów państwowych.
                        
                     
                           (ii)
                        
                        
                           Środki przyniosły korzyść klientom islandzkich centrów danych polegającą na zwolnieniu ich z opłat, które w normalnej sytuacji musieliby pokrywać z własnych budżetów. Ponadto zwolnienie klientów centrów danych z części normalnie naliczanego podatku VAT skutkuje obniżeniem kosztów ponoszonych przez klientów, przez co współpraca z centrami danych w Islandii staje się bardziej atrakcyjna dla takich przedsiębiorstw.
                        
                     
                           (iii)
                        
                        
                           Nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych i zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów stanowiły środki selektywne prima facie, gdyż przynosiły korzyści jedynie wybranej grupie przedsiębiorstw. Ponadto omawiane dwa środki nie zdawały się wynikać z dostosowania ogólnego systemu do szczególnego charakteru i struktury islandzkiego systemu podatku VAT. Przeciwnie, zmiany zostały przyjęte z myślą o gospodarczym i politycznym celu polegającym na zachęceniu zagranicznych przedsiębiorstw do zakupu usług świadczonych przez centra danych w Islandii, a co za tym idzie – poprawie konkurencyjności islandzkiej branży centrów danych. Względy te, we wstępnej opinii Urzędu, nie odpowiadały logice i ogólnemu charakterowi systemu opodatkowania konsumentów.
                        
                     
                           (iv)
                        
                        
                           Ponadto Urząd stwierdził, że środki mogą powodować zakłócenia konkurencji. Środki wprowadzono celowo jako sposób na zachęcenie klientów z EOG i spoza EOG do zakupu usług centrów danych w Islandii. Ponieważ tacy klienci są przedsiębiorstwami konkurującymi z innymi podmiotami w ich odpowiednich sektorach w całym EOG, omawiane środki stwarzały zagrożenie zakłócenia konkurencji i wywierania wpływu na handel w EOG.
                        
                     
         
               (30)
            
            
               Co więcej, Urząd wstępnie stwierdził, że do omawianej pomocy nie mają zastosowania odstępstwa na mocy art. 61 ust. 2 i 3 Porozumienia EOG. W rezultacie mając na względzie swoją wstępną ocenę, Urząd wyraził wątpliwości, czy zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych, a także nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji dotyczących usług mieszanych świadczonych na rzecz niebędących rezydentami klientów islandzkich centrów danych można uznać za zgodne z przepisami w oparciu o art. 61 ust. 3 lit. c) Porozumienia EOG.
            
         4.   UWAGI WŁADZ ISLANDZKICH
   
               (31)
            
            
               Wkrótce po przyjęciu decyzji nr 3/13/COL władze islandzkie poinformowały Urząd, że zamierzają przedłożyć projekt ustawy uchylającej przepisy wstępnie uznane za pociągające za sobą przyznanie niezgodnej z postanowieniami Porozumienia EOG pomocy państwa. Projekt został uchwalony przez parlament dnia 13 marca 2013 r. i wszedł w życie natychmiast po uchwaleniu; por. ustawa nr 24/2013. Nowa ustawa zawiera ogólną zmianę do art. 43 ust. 3 ustawy o VAT, która skutkuje włączeniem przywozu towarów przez firmy zagraniczne w zakres zasad odnoszących się do zwrotu podatku VAT na rzecz przedsiębiorstw zagranicznych. Według władz islandzkich zmiana jest zgodna z ogólnym celem ustawy o VAT, zgodnie z którym podatek końcowy powinien być płacony przez konsumenta końcowego danych towarów lub usług.
            
         
               (32)
            
            
               Zgodnie z informacją przekazaną przez Dyrekcję Celną, dotyczącą wielkości przywozu podlegającego zwolnieniu z podatku VAT dla przywozu serwerów zgodnie z art. 42 A ustawy nr 50/1988, zwolnienie zastosowano tylko w jednym przypadku. Całkowita kwota VAT we wspomnianym przypadku wynosiła 990 445 ISK. Dyrekcja Celna potwierdziła także, że na podstawie omawianego przepisu nie udzielono żadnych dalszych zwolnień (12).
            
         
               (33)
            
            
               Ponadto władze islandzkie przedstawiły informacje z Dyrekcji Podatkowej dotyczące potencjalnej sprzedaży „usług mieszanych”, które nie są dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy nr 163/2010, przez działające centra danych. W poniższej tabeli przedstawiono podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT obrót zarejestrowanych przedsiębiorstw prowadzących centra danych w Islandii, tj. podmiotów zarejestrowanych pod nagłówkiem „atvinnugrein 63.11.0 Gagnavinnsla, hýsing og tengd starfsemi” (przetwarzanie danych, hosting i powiązana działalność) przez islandzki urząd statystyczny, za okres od dnia 1 maja 2011 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. (13):
               
                           Nazwa przedsiębiorstwa
                        
                        
                           Rok 2011
                        
                        
                           Rok 2012
                        
                        
                           Rok 2013
                        
                     
                           
                              Verne Real Estate II hf.
                           
                        
                     
                           Obrót podlegający VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           Obrót z zerową stawką VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           
                              Tölvuþjónustan SecureStore ehf.
                           
                        
                     
                           Obrót podlegający VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           Obrót z zerową stawką VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           
                              Datacell ehf.
                           
                        
                     
                           Obrót podlegający VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           Obrót z zerową stawką VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           
                              Videntifier Technologies ehf.
                           
                        
                     
                           Obrót podlegający VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           Obrót z zerową stawką VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           
                              THOR Data Center ehf.
                           
                        
                     
                           Obrót podlegający VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
                           Obrót z zerową stawką VAT
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                        
                           X
                        
                     
         
               (34)
            
            
               Według władz islandzkich większość obrotu objętego zerową stawką podatku VAT jest najprawdopodobniej generowana przez zwykły wywóz. Dane przedstawione w powyższej tabeli nie wyszczególniają jednak, która część obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT może odnosić się do „usług mieszanych”.
            
         
               (35)
            
            
               Ponadto władze islandzkie podkreśliły, że elementy potencjalnej pomocy dotyczą raczej nieznacznych kwot. Zdaniem władz islandzkich wydaje się, że tylko jedno przedsiębiorstwo odniosło korzyści z zastosowania przepisów dotyczących zwolnienia z podatku VAT przywozu serwerów, zawartych w obecnie uchylonym art. 42 A ustawy o VAT. Jak przyznały władze islandzkie, nie można wykluczyć, że niektóre przedsiębiorstwa mogły odnieść korzyści z zastosowania przepisów obecnie uchylonej części art. 12 ust. 1 pkt 10 dotyczącej usług mieszanych. Niemniej w opinii władz islandzkich podejmowanie dalszych działań w celu potwierdzenia wystąpienia potencjalnych elementów pomocy na podstawie uchylonego art. 12 i odnoszącej się do usług mieszanych części art. 4 lit. b) ustawy nr 163/2010 nie jest celowe ze uwagi na nieznaczne odnośne kwoty, wykazane w powyższej tabeli.
            
         5.   UWAGI IKT NORGE AS
   
               (36)
            
            
               Urząd otrzymał uwagi od zainteresowanej strony trzeciej, tj. IKT Norge AS. IKT Norge, w imieniu norweskiego sektora ICT, wskazało na niewłaściwość stwierdzenia, że przedsiębiorstwa niebędące rezydentami uzyskały korzyści gospodarcze w porównaniu z przedsiębiorstwami będącymi rezydentami w Islandii w odniesieniu do zwolnienia dotyczącego przywozu serwerów. Według IKT Norge nie wystąpiła również korzyść w związku z nieopodatkowaniem podatkiem VAT usług centrów danych w przypadku klientów prowadzących działalność podlegającą opodatkowaniu. W odniesieniu do jednak do klientów nieprowadzących działalności podlegającej opodatkowaniu IKT Norge uznało, że wprowadzona przez Islandię zmiana może wiązać się z korzyścią gospodarczą dla klientów niebędących rezydentami w Islandii.
            
         
               (37)
            
            
               W opinii IKT Norge zmiana legislacyjna zapewniła równe traktowanie przedsiębiorstwom będącym rezydentami i niemającym takiego statusu, a wprowadzenie takiego zwolnienia było skuteczniejsze i lepiej dopasowane do sytuacji niż system zwrotów.
            
         
               (38)
            
            
               Ponadto według IKT Norge warunek, zgodnie z którym ze zwolnienia mogą korzystać tylko podmioty prowadzące rodzaj działalności, który uprawniałby je do otrzymania ulgi podatkowej w Islandii, gdyby były rezydentami tego kraju, gwarantuje, że przedsiębiorstwa niebędące rezydentami nigdy nie osiągną oszczędności w porównaniu z tego samego rodzaju przedsiębiorstwami będącymi rezydentami Islandii. Zdaniem IKT Norge trudno jest zatem dostrzec, aby zmiana zapewniała korzyści gospodarcze któremukolwiek z domniemanych beneficjentów.
            
         
               (39)
            
            
               W odniesieniu do nieopodatkowania podatkiem VAT usług mieszanych świadczonych na rzecz klientów centrów danych IKT Norge zgadza się z władzami islandzkimi, że trudno jest rozdzielić usługi centrów danych i opodatkować je osobno. Według IKT Norge dla zapewnienia równych warunków ramowych centrom danych we wszystkich krajach najwłaściwsze byłoby zdefiniowanie wszystkich usług świadczonych przez centra danych jako wywozu wiążącego się z obowiązkiem zapłacenia przez nabywcę podatku VAT od całej kwoty wskazanej przez centrum danych.
            
         
               (40)
            
            
               Na koniec zdaniem IKT Norge należy dokładniej zbadać sposób traktowania nabywcy w państwach członkowskich UE. Jeśli ogólna zasada przewiduje opodatkowanie całości kwoty wskazanej przez islandzkie centrum danych w każdym z krajów nabywcy, IKT Norge nie dostrzega, w jaki sposób wprowadzona przez Islandię zmiana mogłaby przynieść tej grupie jakiekolwiek korzyści gospodarcze. Przeciwnie, w takim przypadku nieopodatkowanie podatkiem VAT będzie warunkiem uniknięcia podwójnego opodatkowania przez takich klientów.
            
         II.   OCENA
   
   1.   ISTNIENIE POMOCY PAŃSTWA W ROZUMIENIU ART. 61 UST. 1 POROZUMIENIA EOG
   
               (41)
            
            
               Artykuł 61 ust. 1 Porozumienia EOG stanowi, co następuje:
               „Z zastrzeżeniem innych postanowień niniejszego Porozumienia, wszelka pomoc przyznawana przez państwa członkowskie WE, państwa EFTA lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z funkcjonowaniem niniejszego Porozumienia w zakresie, w jakim wpływa na handel między umawiającymi się stronami”.
         
               (42)
            
            
               Oznacza to, że środek stanowi pomoc państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG, jeżeli następujące warunki są spełnione łącznie: środek (i) jest przyznany przez państwo lub przy użyciu zasobów państwowych; (ii) przynosi korzyć gospodarczą beneficjentowi; (iii) ma charakter selektywny; (iv) może wpływać na handel między umawiającymi się stronami i może zakłócać konkurencję (14).
            
         
               (43)
            
            
               W kolejnych rozdziałach z uwzględnieniem tych kryteriów ocenione zostaną zmiany do islandzkiej ustawy o VAT, które w decyzji nr 3/13/COL wstępnie uznano za stanowiące niezgodną z postanowieniami Porozumienia EOG pomoc państwa, tj. (i) zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych, oraz (ii) nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji obejmujących usługi mieszane świadczone na rzecz niebędących rezydentami klientów islandzkich centrów danych w zakresie, w jakim takie usługi nie są dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną, w związku z czym należy uznać, że są świadczone w Islandii.
            
         1.1.   Zasoby państwowe
   
   
               (44)
            
            
               Środek pomocy musi być przyznany przez państwo lub przy użyciu zasobów państwowych. Udzielenie zwolnienia podatkowego wiąże się z uszczupleniem dochodów podatkowych, co jest równoważne z przyznaniem zasobów państwowych (15). Środki wprowadzone wraz z wejściem w życie ustawy nr 163/2010 wiążą się z uszczupleniem dochodów państwa islandzkiego w formie nienaliczenia podatku VAT.
            
         1.2.   Korzyść gospodarcza
   
   
               (45)
            
            
               Aby stanowić pomoc państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG, środek musi zapewniać korzyść przedsiębiorstwu. Pojęcie przedsiębiorstwa obejmuje każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą, niezależnie od jego statusu prawnego i sposobu finansowania (16). Działalność gospodarczą stanowi każda działalność polegająca na oferowaniu towarów lub usług na danym rynku (17).
            
         
               (46)
            
            
               Środki zapewniły bezpośrednim beneficjentom korzyść polegającą na zwolnieniu ich z opłat (nieuiszczenie podatku VAT od zakupu usług i przywozu serwerów), które w normalnej sytuacji pokryliby ze swoich budżetów.
            
         
               (47)
            
            
               Jak stwierdzono w decyzji nr 3/13/COL, płacenie podatków zalicza się do kosztów operacyjnych ponoszonych w toku prowadzenia normalnej działalności gospodarczej, które są zwykle pokrywane przez samo przedsiębiorstwo. Zwolnienie z podatku lub nieopodatkowanie przynosi korzyść kwalifikującym się przedsiębiorstwom, ponieważ ich koszty operacyjne zostają obniżone w porównaniu z kosztami innych przedsiębiorstw znajdujących się w podobnej sytuacji faktycznej i prawnej.
            
         
               (48)
            
            
               W odniesieniu do usług uważanych za świadczone w Islandii, w przypadku braku zwolnienia podatek VAT byłby nakładany na nabywcę takich usług. A zatem przez nieopodatkowanie podatkiem VAT klientom korzystającym z usług mieszanych przyznano z zasady korzyść gospodarczą w postaci niższej ceny nabycia przedmiotowych usług.
            
         
               (49)
            
            
               Przedsiębiorstwa z innych państw EOG i z Wysp Owczych, które przywożą serwery i podobne urządzenia do Islandii na własny użytek w islandzkich centrach danych, uzyskały korzyść gospodarczą w formie niższych kosztów sprzętu komputerowego przywożonego do Islandii z powodu zwolnienia z płatności islandzkiego podatku VAT, jak opisano powyżej. W toku normalnej działalności gospodarczej towary te byłyby opodatkowane podatkiem VAT przy wwozie do islandzkiego obszaru celnego. Właściciele takich serwerów i podobnych urządzeń przywożonych do Islandii uzyskali zatem korzyść gospodarczą względem pozostałych podmiotów przywożących towary.
            
         
               (50)
            
            
               Zwolnienie klientów centrów danych znajdujących się w Islandii z podatku VAT doprowadziło do obniżenia kosztów ponoszonych przez takich klientów. W ten sposób dla tych przedsiębiorstw współpraca z centrami danych w Islandii stała się bardziej atrakcyjna.
            
         1.3.   Selektywność
   
   
               (51)
            
            
               Aby środek stanowił pomoc państwa w rozumieniu art. 61 Porozumienia EOG, musi mieć selektywny charakter w tym sensie, że sprzyja „niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów”.
            
         
               (52)
            
            
               Ocena selektywności wymaga ustalenia, czy w określonym systemie prawnym środek krajowy sprzyja niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami, które, w świetle celu realizowanego przez dany system, znajdują się w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej (18). Pojęcie pomocy państwa nie obejmuje jednak środków wprowadzających zróżnicowanie wśród przedsiębiorstw – środków, które są prima facie selektywne – gdy zróżnicowanie to wynika z charakteru lub struktury systemu, którego środki te są częścią (19).
            
         
               (53)
            
            
               Poniżej Urząd dokona oceny, czy zmiany stanowią środki o charakterze selektywnym, a jeśli tak, czy odpowiadają logice i ogólnemu charakterowi systemu podatku VAT w Islandii.
            
         1.3.1.   Zgłoszone zmiany stanowią środki selektywne prima facie
   
   
               (54)
            
            
               Nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych przyniosło korzyści tylko niektórym grupom przedsiębiorstw, mianowicie niebędącym rezydentami klientom centrów danych znajdujących się w Islandii.
            
         
               (55)
            
            
               Zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów przeznaczonych do użytku w Islandii przez zagranicznych klientów także przyniosło korzyści wybranej grupie przedsiębiorstw. Dotyczyło tylko przedsiębiorstw zagranicznych przywożących do Islandii własne serwery do wykorzystania w centrach danych znajdujących się w tym kraju.
            
         
               (56)
            
            
               Fakt, że liczba przedsiębiorstw, które mogą ubiegać się o skorzystanie ze środka, jest duża lub że środek obejmuje cały sektor nie wystarcza do zakwestionowania selektywnego charakteru danego środka, a zatem do wykluczenia jego klasyfikacji jako pomocy państwa (20). Ponadto fakt, że dany środek podlega obiektywnym kryteriom horyzontalnego stosowania nie podważa jego selektywnego charakteru, gdyż umożliwia jedynie wykazanie, że przedmiotowa pomoc stanowi część programu pomocy, nie zaś pomoc indywidualną (21).
            
         
               (57)
            
            
               Urząd uważa, że wszystkie przedsiębiorstwa korzystające w Islandii z usług świadczonych przez przedsiębiorstwa znajdujące się w tym kraju bądź też przywożące własne towary w celu wykorzystania w Islandii znajdują się w tej samej sytuacji prawnej i faktycznej, co zidentyfikowani beneficjenci zgłoszonych zmian do ustawy o VAT. Inne firmy korzystające z usług świadczonych przez islandzkie przedsiębiorstwa lub przywożące własne towary niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej podlegają ogólnym zasadom dotyczącym podatku VAT. Zdaniem Urzędu nie ma powodów do stwierdzenia, że przedsiębiorstwa będące beneficjentami znajdowały się w innej sytuacji prawnej i faktycznej niż pozostałe przedsiębiorstwa podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Islandii. W związku z tym Urząd uznaje, że zgłoszone środki miały charakter selektywny.
            
         1.3.2.   Logika i ogólny charakter systemu
   
   
               (58)
            
            
               Istnienie szczególnego lub selektywnego środka podatkowego można jednak uzasadnić logiką systemu podatkowego (22). Środki, których celem jest częściowe lub pełne zwolnienie przedsiębiorstw działających w określonym sektorze z opłat wynikających z normalnego stosowania ogólnego systemu, mogą stanowić pomoc państwa, jeżeli zwolnienie nie jest uzasadnione charakterem i logiką ogólnego systemu podatkowego (23). Urząd musi ocenić, czy różne traktowanie przedsiębiorstw w odniesieniu do korzyści lub obciążeń wprowadzonych przez przedmiotowy środek podatkowy wynika z charakteru lub ogólnej struktury całego obowiązującego systemu. Jeżeli takie rozróżnienie jest oparte na celach innych niż cele ogólnego systemu, dany środek zasadniczo uznaje się za selektywny
            
         
               (59)
            
            
               Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem dowiedzenie, że różne traktowanie przedsiębiorstw jest uzasadnione charakterem i ogólną strukturą danego systemu należy do państwa EFTA, które wprowadziło takie różne traktowanie (24). Urząd musi następnie rozważyć, czy zmiana przepisów podatkowych jest zgodna z celami samego systemu podatkowego, czy też z innymi celami.
            
         
               (60)
            
            
               Według informacji przedstawionych przez władze islandzkie celem zgłoszonych zmian było zapewnienie islandzkiemu sektorowi centrów danych warunków porównywalnych do tych, w których funkcjonuje branża centrów danych w UE. Nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych i zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów miało przyciągnąć do Islandii mobilny (i wrażliwy na podatki) sektor usług, jakim jest branża centrów danych.
            
         
               (61)
            
            
               Należy zaznaczyć, że w tym przypadku podatkowe ramy odniesienia, z zastosowaniem których należy zbadać, czy cel zgłoszonych zmian odpowiada ogólnemu charakterowi i logice systemu, stanowi islandzki system podatku VAT.
            
         
               (62)
            
            
               Jak zauważono w decyzji nr 3/13/COL, w islandzkich przepisach ustawowych i wykonawczych oraz w wytycznych brakuje jasnej definicji usług mieszanych. Termin „usługi mieszane” ma charakter otwarty i nie można stwierdzić, że wszystkie usługi mieszane świadczone przez islandzkie centra danych na rzecz klientów niebędących rezydentami rzeczywiście są wykorzystywane za granicą i tam też czerpie się z nich korzyści. Jako przykłady usług mieszanych władze islandzkie podały hosting, nadzorowanie i chłodzenie serwerów. Wydaje się jednak, że termin „usługi mieszane” obejmuje także inne usługi, które w sposób oczywisty są świadczone w Islandii, takie jak utrzymanie i przechowywanie, i które w związku z tym w normalnych okolicznościach powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
            
         
               (63)
            
            
               W zakresie, w jakim usługi mieszane są nieodłącznie powiązane z usługami świadczonymi drogą elektroniczną i niemożliwe do oddzielenia od nich, a także są wykorzystywane za granicą i tam też czerpie się z nich korzyści, stosuje się w odniesieniu do nich te same względy neutralności podatkowej, co w przypadku usług świadczonych drogą elektroniczną (25). W związku z tym nieopodatkowanie podatkiem VAT omawianych usług mieszanych, które są, w tym znaczeniu, „dodatkowe” w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną przez islandzkie centra danych na rzecz klientów niebędących rezydentami, odpowiada charakterowi i logice systemu podatku VAT.
            
         
               (64)
            
            
               W odniesieniu do usług mieszanych, w przypadku których nie można uznać, że są wykorzystywane za granicą i tam też czerpie się z nich korzyści, władze islandzkie podniosły, że większość porównywalnych systemów podatku VAT obejmuje pewne zasady dotyczące towarów i usług niezaliczanych do obrotu objętego opodatkowaniem, a zatem zwolnionych z podatku VAT. Dlatego też celem zmiany było zapewnienie, aby otoczenie biznesowe centrów danych w Islandii było porównywalne pod względem przepisów dotyczących podatku VAT z otoczeniem biznesowym ich konkurentów działających w UE.
            
         
               (65)
            
            
               Zdaniem Urzędu fakt, że inne systemy podatku VAT przewidują zwolnienia sam w sobie nie uzasadniania nieopodatkowania podatkiem VAT w Islandii. Nawet jeśli celem środka jest zrekompensowanie islandzkiej branży centrów danych niekorzystnej sytuacji, w której się ona znajduje, taki środek nie może być w żadnym przypadku uzasadniany faktem, że ma on za zadanie skorygować zakłócenia konkurencji na rynku usług świadczonych przez centra danych w EOG. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem okoliczność, że państwo EOG dąży przez zastosowanie jednostronnych działań do zbliżenia warunków konkurencji istniejących w danym sektorze gospodarczym do warunków panujących gdzie indziej w EOG, nie pozbawia tych działań charakteru pomocy (26). To, czy określony wyjątek odpowiada logice systemu należy zatem ocenić, mając przede wszystkim na względzie system podatkowy odniesienia, tj. islandzki system podatku VAT (27).
            
         
               (66)
            
            
               Ogólny charakter i logika islandzkiego systemu podatku VAT nie przewidują faworyzowania produkcji islandzkich towarów lub poprawy warunków konkurencji dla islandzkich przedsiębiorstw w stosunku do ich konkurentów prowadzących działalność gdzie indziej w EOG. W rzeczywistości islandzka ustawa o VAT nie zawiera żadnych przepisów faworyzujących islandzkie usługi lub towary w stosunku do konkurencyjnych zagranicznych towarów i usług. Cele polityki zewnętrznej, takie jak zwiększenie konkurencyjności islandzkiej branży centrów danych oraz propagowanie nowego sposobu wykorzystania zasobów energetycznych Islandii, które nie stanowią nieodłącznej części systemu odniesienia, nie mogą stanowić uzasadnienia dla odstępstw od systemu (28).
            
         
               (67)
            
            
               W związku z powyższym Urząd uważa, że nieopodatkowanie podatkiem VAT takich usług mieszanych, które nie są nieodłącznie powiązane z usługami świadczonymi drogą elektroniczną i które można od nich oddzielić, nie może być uznane za odpowiadające ogólnemu charakterowi i logice islandzkiego systemu VAT.
            
         
               (68)
            
            
               W odniesieniu do przywozu serwerów władze islandzkie wskazały, że art. 36 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje możliwość zwolnienia z podatku VAT określonych przywożonych towarów, a zatem zwolnienia z podatku VAT przywozu niektórych towarów stanowią integralny element islandzkiego systemu podatku VAT. Ponadto władze te podniosły, że większość systemów podatku VAT przewiduje pewne zwolnienia ze względu na okoliczności gospodarcze oraz charakter i ogólną strukturę systemu podatkowego danego kraju.
            
         
               (69)
            
            
               Urząd jest zdania, że zwolnienia przewidziane w art. 36 ust. 1 (dzieła sztuki przywożone przez autora, określone dzieła literackie, pojazdy do celów ratunkowych, towary zwolnione z cła itd.) są bardzo ograniczone i niekoniecznie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku przedsiębiorstw, które skorzystają ze zwolnienia przywozu serwerów z podatku VAT, przywóz taki będzie stanowił integralną część ich działalności gospodarczej. Jak zauważono powyżej, zgodnie z główną zasadą zawartą w islandzkiej ustawie o VAT działalność gospodarcza powinna podlegać opodatkowaniu, a podatek VAT uiszcza się na rzecz Skarbu Państwa z tytułu wszystkich krajowych transakcji na wszystkich etapach, a także z tytułu przywozu towarów i usług (29). Władze islandzkie nie wskazały żadnych przykładów podobnych sektorowych zwolnień w islandzkiej ustawie o VAT, które uzasadniałyby takie zmiany.
            
         
               (70)
            
            
               Ponadto władze islandzkie przywołały zasadę, zgodnie z którą w przypadku gdy towary są przekazywane wyłącznie do celów świadczenia usługi i bez zmiany właściciela, przekazanie takich towarów stanowi element świadczenia usługi, a zatem nie podlega osobnemu opodatkowaniu podatkiem VAT. Władze islandzkie nie wyjaśniły jednak, jaka jest podstawa prawna tej zasady, ani dlaczego konieczne było przyjęcie specjalnego przepisu o zwolnieniu z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń, jeśli do takiego przywozu miałaby i tak zastosowanie wspomniana zasada.
            
         
               (71)
            
            
               Urząd uważa, że zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów oraz nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych nie wynika z dostosowania ogólnego systemu do szczególnego charakteru i struktury islandzkiego systemu podatku VAT. Przeciwnie, wydaje się, że zmiany przyjęto z myślą o celu gospodarczym i politycznym (30) polegającym na zachęceniu przedsiębiorstw zagranicznych do zakupu usług świadczonych przez centra danych w Islandii, a co za tym idzie – poprawie konkurencyjności islandzkiej branży centrów danych (31). Zamierzenia te, zdaniem Urzędu, nie odpowiadały logice ani ogólnemu charakterowi systemu opodatkowania konsumentów (32).
            
         
               (72)
            
            
               Władze islandzkie twierdzą, że omawiane środki mają za zadanie dostosowanie islandzkiego systemu podatku VAT do systemów podatku VAT państw członkowskich UE w celu stworzenia dla krajowej branży centrów danych konkurencyjnego środowiska podobnego do tego istniejącego w UE. W decyzji nr 3/13/COL Urząd zwrócił się do władz islandzkich o przedstawienie bardziej obszernych informacji, nie tylko na poparcie twierdzeń, że nowe zmiany wprowadzone do ustawy o VAT odzwierciedlają systemy podatku VAT państw członkowskich UE, lecz, co ważniejsze, że zmiany te odpowiadają logice islandzkiego systemu podatku VAT. Władze islandzkie nie przedstawiły jednak żadnych uwag ani dodatkowych informacji w tym zakresie.
            
         
               (73)
            
            
               W świetle powyższego Urząd uznaje, że zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych nie jest spójne z logiką i ogólnym charakterem islandzkiego systemu podatku VAT.
            
         1.4.   Zakłócenie konkurencji oraz wpływ na handel między umawiającymi się stronami
   
   
               (74)
            
            
               Na koniec, aby środek został uznany za pomoc państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG, musi istnieć możliwość, że zakłóci on konkurencję oraz wpłynie na handel między umawiającymi się stronami Porozumienia EOG.
            
         
               (75)
            
            
               Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sam fakt, że przedmiotowy środek wzmacnia pozycję przedsiębiorstwa w stosunku do innych przedsiębiorstw będących konkurentami w wymianie handlowej na obszarze EOG uznaje się za wystarczający, aby stwierdzić, że przedmiotowy środek prawdopodobnie wpłynie na handel między umawiającymi się stronami i zakłóci konkurencję między przedsiębiorstwami działającymi w innych państwach EOG (33).
            
         
               (76)
            
            
               Dwa przedmiotowe środki były adresowane do podmiotów prowadzących działalność poza Islandią, w tym w EOG. Odniosłyby one korzyści dzięki omawianym środkom, gdyby zakupiły usługi od islandzkich centrów danych. Z kolei islandzkie centra danych konkurują z dostawcami podobnych usług w EOG. Ponadto środki wprowadzono celowo jako sposób na zachęcenie klientów z EOG i spoza tego obszaru do zakupu usług świadczonych przez centra danych w Islandii. Ponieważ tacy klienci są przedsiębiorstwami konkurującymi z innymi podmiotami w ich odnośnych sektorach w całym EOG, omawiane środki mogły wpłynąć na handel między umawiającymi się stronami Porozumienia EOG i zakłócić konkurencję w EOG lub zagrozić jej zakłóceniem.
            
         1.5.   Wniosek dotyczący istnienia pomocy państwa
   
   
               (77)
            
            
               Uwzględniając powyższe ustalenia, Urząd stwierdza, że środki będące przedmiotem oceny, tj. zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych oraz nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji z udziałem centrów danych, z wyjątkiem usług „dodatkowych” w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną, stanowią pomoc państwa w rozumieniu art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG. Odnosząc się do warunków, o których mowa powyżej, należy zatem zbadać, czy środki te można uznać za zgodne z funkcjonowaniem Porozumienia EOG.
            
         2.   WYMOGI PROCEDURALNE
   
               (78)
            
            
               Zgodnie z częścią I art. 1 ust. 3 protokołu 3 „Urząd Nadzoru EFTA informowany jest, w czasie pozwalającym mu na przedstawienie uwag, o wszelkich zamiarach przyznania lub zmiany pomocy. […] Dane państwo nie może wprowadzać w życie projektowanych środków, dopóki procedura ta nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej”.
            
         
               (79)
            
            
               Władze islandzkie nie zgłosiły Urzędowi środków pomocy w odpowiednim terminie przed ich wdrożeniem w dniu 1 maja 2011 r. Ponadto władze islandzkie wprowadziły przedmiotowe środki w życie zanim Urząd przyjął ostateczną decyzję. Urząd stwierdza zatem, że władze islandzkie nie wypełniły swoich zobowiązań wynikających z części I art. 1 ust. 3 protokołu 3. W związku z tym przyznanie jakiejkolwiek pomocy uznaje się za niezgodne z prawem.
            
         3.   OCENA ZGODNOŚCI
   
               (80)
            
            
               Władze islandzkie nie przedstawiły żadnych argumentów przemawiających za tym, że pomoc państwa związana ze środkami w zakresie podatku VAT, omówionymi powyżej, może być uznana za zgodną z przepisami pomoc państwa.
            
         
               (81)
            
            
               Środki pomocy objęte art. 61 ust. 1 Porozumienia EOG są zasadniczo niezgodne z funkcjonowaniem Porozumienia EOG, chyba że kwalifikują się do odstępstwa na podstawie art. 61 ust. 2 lub 3 wspomnianego porozumienia.
            
         
               (82)
            
            
               Odstępstwo na podstawie art. 61 ust. 2 nie ma zastosowania do omawianej pomocy i nie służy osiągnięciu żadnego z celów wyszczególnionych we wspomnianym przepisie. W przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania również art. 61 ust. 3 lit. a) ani art. 61 ust. 3 lit. b) Porozumienia EOG. Ponadto Urzędowi nie przekazano żadnych informacji wskazujących na fakt, że beneficjenci pomocy znajdują się w regionie mogącym korzystać z pomocy regionalnej w rozumieniu art. 61 ust. 3 lit. c) Porozumienia EOG. W przedmiotowej sprawie nie ma też zastosowania odstępstwo na podstawie art. 59 ust. 2 Porozumienia EOG.
            
         
               (83)
            
            
               W świetle powyższego Urząd stwierdza, że zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych oraz nieopodatkowanie podatkiem VAT transakcji dotyczących usług mieszanych świadczonych na rzecz niebędących rezydentami klientów islandzkich centrów danych w zakresie, w jakim usługi te nie są dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną, nie znajdują uzasadnienia na podstawie postanowień Porozumienia EOG dotyczących pomocy państwa.
            
         4.   UZASADNIONE OCZEKIWANIA I PEWNOŚĆ PRAWA
   
               (84)
            
            
               Beneficjenci pomocy mogą powoływać się na podstawowe zasady prawa dotyczące uzasadnionych oczekiwań i pewności prawa w celu zakwestionowania nakazu zwrotu pomocy państwa przyznanej niezgodnie z prawem. Zasady te mają jednak zastosowanie jedynie w wyjątkowych okolicznościach, a przedsiębiorstwo zwykle nie może mieć uzasadnionych oczekiwań, że pomoc jest zgodna z prawem, chyba że została przyznana zgodnie z procedurą zgłaszania pomocy Urzędowi (lub w odpowiednich przypadkach – Komisji Europejskiej) (34). Zasadę tę ponownie potwierdził Trybunał Sprawiedliwości: „W sytuacji takiej jak rozpatrywana przez sąd krajowy zaistnienie nadzwyczajnych okoliczności nie może być brane pod uwagę w kontekście zasady pewności prawa tym bardziej, iż Trybunał orzekł już, że, do chwili wydania przez Komisję decyzji zatwierdzającej […] beneficjent nie ma pewności co do legalności planowanej pomocy, a zatem nie może on powoływać się ani na zasadę uzasadnionych oczekiwań, ani na zasadę pewności prawa” (35).
            
         
               (85)
            
            
               Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości zasadniczo nie można powoływać się na zasadę uzasadnionych oczekiwań, że pomoc jest zgodna z prawem, chyba że pomoc ta została przyznana zgodnie z procedurą określoną w części I art. 1 ust. 3 protokołu 3 (36), przy czym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości wskazuje się również, że staranny przedsiębiorca powinien na ogół być w stanie określić, czy przestrzegano tej procedury (37).
            
         
               (86)
            
            
               Niezależnie od tego Trybunał zgodził się, że w wyjątkowych okolicznościach beneficjent pomocy, którą przyznano niezgodnie z prawem, ponieważ jej nie zgłoszono, może powoływać się na zasadę uzasadnionych oczekiwań, że pomoc była zgodna z prawem, w celu zakwestionowania konieczności jej zwrotu (38). Trybunał Sprawiedliwości utrzymuje, że podmiot może powoływać się na zasadę ochrony uzasadnionych oczekiwań w przypadku gdy organ wspólnotowy wzbudził oczekiwania, które są uzasadnione (39). Urząd nie wzbudzał takich oczekiwań, zaś decyzje Urzędu o niezatwierdzeniu mających selektywny charakter podatkowych środków pomocy powinny wyraźnie wskazywać, że środki w zakresie podatku VAT sprzyjające niektórym przedsiębiorstwom lub grupom przedsiębiorstw należy zgłaszać Urzędowi (40).
            
         
               (87)
            
            
               W świetle powyższego Urząd uznaje, że w niniejszym przypadku żadne argumenty dotyczące pewności prawa ani uzasadnionych oczekiwań nie mogą być ważne, uwzględniając orzecznictwo Trybunału i szeroki zakres zastosowania art. 61 (Porozumienia EOG) i art. 107 (TFUE). Wniosek, że środki w zakresie podatku VAT będące przedmiotem postępowania wyjaśniającego mogą stanowić pomoc państwa, był wyraźnie możliwy do przewidzenia w każdym momencie.
            
         5.   ZWROT
   
               (88)
            
            
               Ponieważ pomoc przyznano bez zgłoszenia jej Urzędowi, stanowi ona pomoc niezgodną z prawem w rozumieniu części II art. 1 lit. f) protokołu 3 do porozumienia o nadzorze i Trybunale. Z części II art. 14 protokołu 3 do porozumienia o nadzorze i Trybunale wynika, że Urząd decyduje, czy pomoc niezgodną z prawem, która jest niezgodna z przepisami dotyczącymi pomocy państwa w ramach Porozumienia EOG, należy odzyskać od beneficjentów.
            
         
               (89)
            
            
               Urząd jest zdania, że żadne ogólne zasady nie wykluczają zwrotu pomocy w niniejszym przypadku. Zgodnie z ustalonym orzecznictwem zniesienie pomocy niezgodnej z prawem polegające na jej zwróceniu jest logiczną konsekwencją uznania pomocy za niezgodną z prawem. W rezultacie zwrot bezprawnie przyznanej pomocy państwa w celu przywrócenia uprzednio istniejącej sytuacji nie może być w zasadzie uznany za nieproporcjonalny do celów Porozumienia EOG w odniesieniu do pomocy państwa.
            
         
               (90)
            
            
               Wskutek takiego zwrotu pomocy beneficjenci tracą przewagę, którą posiadali w stosunku do swych konkurentów na rynku, a sytuacja sprzed udzielenia pomocy zostaje przywrócona (41). Z funkcji zwrotu pomocy wynika również, na zasadzie ogólnej z wyłączeniem wyjątkowych okoliczności, że Urząd nie przekroczy granic uznaniowości, jeżeli zwróci się do odnośnego państwa EFTA o zwrot kwot pomocy przyznanej niezgodnie z prawem, gdyż jest to jedynie przywracanie uprzedniej sytuacji (42). Ponadto biorąc pod uwagę obowiązkowy charakter nadzoru pomocy państwa przez Urząd na podstawie protokołu 3 do porozumienia o nadzorze i Trybunale, przedsiębiorstwa, którym przyznana została pomoc, nie mogą, co do zasady, mieć uzasadnionych oczekiwań, że pomoc jest zgodna z prawem, jeśli nie została ona przyznana zgodnie z procedurą ustaloną w przepisach tego protokołu (43). W niniejszym przypadku nie ma widocznych wyjątkowych okoliczności, które mogłyby prowadzić do powstania uzasadnionych oczekiwań ze strony beneficjentów pomocy.
            
         
               (91)
            
            
               Zwrot nienależnie przyznanej pomocy państwa powinien obejmować odsetki składane, zgodnie z częścią II art. 14 ust. 2 protokołu 3 do porozumienia i nadzorze i Trybunale oraz art. 9 i 11 decyzji Urzędu nr 195/04/COL z dnia 14 lipca 2004 r. (44).
            
         
               (92)
            
            
               Władze islandzkie przedstawiły dotychczas ograniczone informacje dotyczące kwoty pomocy przyznanej na podstawie zmian do ustawy nr 163/2010. Ponadto nie przedstawiły wystarczających informacji o liczbie i tożsamości potencjalnych beneficjentów środków. Władze islandzkie wzywa się niniejszym do przedstawienia szczegółowych i dokładnych informacji o kwocie przyznanej pomocy i beneficjentach pomocy.
            
         6.   WNIOSKI
   
               (93)
            
            
               Uwzględniając powyższe ustalenia, Urząd stwierdza, że władze islandzkie wdrożyły przedmiotowe środki pomocy w sposób niezgodny z prawem, naruszając część I art. 1 ust. 3 protokołu 3.
            
         
               (94)
            
            
               Pomoc państwa przyznana na podstawie przepisów ustawy nr 163/2010, tj. zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych oraz nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych świadczonych na rzecz niebędących rezydentami klientów islandzkich centrów danych w zakresie, w jakim takie usługi nie są dodatkowe w stosunku do usług świadczonych drogą elektroniczną, nie jest zgodna z funkcjonowaniem Porozumienia EOG z przyczyn przedstawionych powyżej i powinna zostać zwrócona ze skutkiem od dnia jej przyznania
            
         PRZYJMUJE NINIEJSZĄ DECYZJĘ:
   Artykuł 1
   Przepisy wprowadzone przez art. 4 i 12 ustawy nr 163/2010, tj. zwolnienie z podatku VAT przywozu serwerów i podobnych urządzeń przez klientów niebędących rezydentami w celu wykorzystania w islandzkich centrach danych oraz nieopodatkowanie podatkiem VAT usług mieszanych, które są możliwe do oddzielenia od usług świadczonych drogą elektroniczną na rzecz klientów islandzkich centrów danych niebędących rezydentami i nie są nieodłącznie powiązane z takimi usługami świadczonymi drogą elektroniczną, stanowią pomoc państwa niezgodną z funkcjonowaniem Porozumienia EOG.
   Artykuł 2
   Władze islandzkie podejmują wszelkie niezbędne środki w celu odzyskania od beneficjenta/beneficjentów pomocy, o której mowa w art. 1 i która została im udostępniona w sposób niezgodny z prawem, od dnia 1 maja 2011 r. do dnia 13 marca 2013 r.
   Artykuł 3
   Zwrot pomocy następuje bezzwłocznie, a w każdym przypadku w terminie czterech miesięcy od daty niniejszej decyzji i zgodnie z procedurami prawa krajowego, pod warunkiem że zezwalają one na natychmiastowe i skuteczne wykonanie niniejszej decyzji.
   Podlegająca zwrotowi pomoc obejmuje odsetki i odsetki składane od dnia, w którym pomoc została przekazana do dyspozycji beneficjentowi, do dnia jej rzeczywistego zwrotu.
   Odsetki oblicza się na podstawie art. 9 decyzji Urzędu Nadzoru EFTA nr 195/04/COL (45).
   Artykuł 4
   Do dnia 8 lipca 2014 r. Islandia poinformuje Urząd o łącznej kwocie (kwota główna i odsetki od zwracanej pomocy) do odzyskania od beneficjenta/beneficjentów, a także o środkach planowanych lub podjętych w celu odzyskania pomocy.
   Do dnia 8 września 2014 r. Islandia musi wykonać decyzję Urzędu i w pełni odzyskać pomoc.
   Artykuł 5
   Niniejsza decyzja skierowana jest do Islandii.
   Artykuł 6
   Jedynie wersja niniejszej decyzji w języku angielskim jest autentyczna.
   
      Sporządzono w Brukseli dnia 8 maja 2014 r.
      
         
            W imieniu Urzędu Nadzoru EFTA
         
         Oda Helen SLETNES
         
            Przewodnicząca
         
         Frank J. BÜCHEL
         
            Członek Kolegium
         
      
   
   
      (1)  Decyzja Urzędu Nadzoru EFTA nr 3/13/COL z dnia 16 stycznia 2013 r. o wszczęciu formalnego postępowania wyjaśniającego dotyczącego niektórych zmian do ustawy nr 50/1988 w sprawie podatku od wartości dodanej mających zastosowanie do klientów islandzkich centrów danych została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (Dz.U. C 111 z 18.4.2013, s. 5) oraz w Suplemencie EOG nr 23 z 18.4.2013, s. 1.
   
      (2)  Dokładniejszy opis korespondencji znajduje się motywach 1–6 decyzji Urzędu nr 3/13/COL.
   
      (3)  We wspomnianym powiadomieniu o zmianach władze islandzkie odnosiły się do wszystkich trzech środków jako zwolnień z podatku VAT. Niemniej w opinii Urzędu, zgodnie z logiką systemu podatku VAT, środki dotyczące usług świadczonych drogą elektroniczną i usług mieszanych należy raczej traktować jako objęte „zerową stawką VAT”, gdyż w rozumieniu Urzędu podmioty świadczące takie usługi mają prawo do odliczania naliczonego podatku VAT uiszczonego od zakupów mających związek z takim świadczeniem.
   
      (4)  Por. art. 4 ustawy nr 163/2010.
   
      (5)  Art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. c) ustawy o VAT.
   
      (6)  Art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. d) ustawy o VAT. Władze islandzkie wyjaśniły, że termin »usługi komputerowe« odnosi się jedynie do ograniczonego zakresu usług świadczonych drogą elektroniczną i że celem zmiany było rozszerzenie tego zwolnienia na więcej usług świadczonych drogą elektroniczną.
   
      (7)  Zgodnie z oficjalną definicją przedstawioną przez władze islandzkie pojęcie „usług świadczonych drogą elektroniczną”„obejmuje usługę świadczoną przez internet lub inną sieć, automatycznie przy minimalnej ingerencji człowieka w przypadku gdy wykorzystanie technologii informacyjnej jest niezbędnym elementem świadczenia usługi”.
   
      (8)  Zob. art. 42 A ustawy o VAT.
   
      (9)  W tym kontekście przedstawiciel branży centrów danych w Islandii przedstawił wniosek dotyczący zmiany ustawy o podatku dochodowym w taki sposób, aby przywożone serwery umieszczane w islandzkich centrach danych i będące własnością nierezydentów nie były traktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności. Wniosek nie został jednak przyjęty przez parlament.
   
      (10)  Zob. przykłady podane przez władze islandzkie w wiadomości przesłanej pocztą elektroniczną w dniu 5 kwietnia 2011 r., s. 5: firma zajmująca się serwerami sieciowymi z państwa członkowskiego UE, korzystająca z usług hostingu serwerów świadczonych przez centrum danych znajdujące się w Islandii oraz kupująca usługi przechowywania danych od islandzkiego centrum danych zostałaby uznana za mającą stałe miejsce prowadzenia działalności w Islandii, a zatem, na podstawie obowiązujących przepisów, podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT (por. art. 42 A ustawy o VAT). Jednak w przypadku biura rachunkowego z państwa członkowskiego UE, którego podstawową działalnością nie jest przechowywanie danych na serwerach, nie zostałoby uznane, że ma ono stałe miejsce prowadzenia działalności w Islandii, nawet gdyby przeniosło swoje serwery do islandzkiego centrum danych w celu przechowywania.
   
      (11)  Dokładniejszą ocenę można znaleźć w motywie 50 decyzji Urzędu nr 3/13/COL.
   
      (12)  Zob. pismo Dyrekcji Celnej z dnia 14 grudnia 2012 r.
   
      (13)  Wszystkie wartości w ISK.
   
      (14)  Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby środek zakwalifikowano jako pomoc, musi on spełnić wszystkie warunki łącznie, zob. sprawa C-142/87 Belgia przeciwko Komisji („Tubemeuse”), Rec. 1990, s. I-959.
   
      (15)  Zob. pkt 3 ppkt 3 wytycznych Urzędu w sprawie pomocy państwa dotyczących opodatkowania działalności gospodarczej, sprawa 248/84 Niemcy przeciwko Komisji, Rec. 1987, s. 4013 i sprawa E-6/98 Królestwo Norwegii przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Reports 1999, pkt 34.
   
      (16)  Sprawa C-41/90 Höfner i Elser przeciwko Macroton, Rec. 1991, s. I-1979, pkt 21–23 oraz sprawa E-5/07 Private Barnehagers Landsforbund przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 2008, s. 61, pkt 78.
   
      (17)  Sprawa C-222/04 Ministero dell'Economica e delle Finanze przeciwko Cassa di Risparmio di Firenze SpA, Zb.Orz. 2006, s. I-289, pkt 108.
   
      (18)  Sprawy połączone C-106/09 P i C-107/09 P Komisja Europejska i Królestwo Hiszpanii przeciwko Government of Gibraltar i Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Zb.Orz. 2011, s. I-11113, pkt 75.
   
      (19)  Ibid., pkt 145.
   
      (20)  Sprawa C-75/97 Belgia przeciwko Komisji, Rec. 1999, s. I-3671, pkt 32; sprawa C-143/99 Adria_Wien Pipeline i Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, Zb.Orz. 2011, s. I-8365, pkt 48 oraz sprawa C-409/00 Hiszpania przeciwko Komisji, Rec. 2003, s. I-1487, pkt 48.
   
      (21)  Zob. sprawa C-409/00 Hiszpania przeciwko Komisji, Rec. 2003, s. I-1487, pkt 49.
   
      (22)  Sprawa E-6/98 Norwegia przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 1999, s. 76, pkt 38; sprawy połączone E-5/04, E-6/04 i E-7/04 Fesil i Finnfjord, PIL i inni oraz Norwegia przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 2005, s. 117, pkt 84–85; sprawy połączone T-127/99, T-129/99 i T-148/99 Territorio Histórico de Alava i inni przeciwko Komisji, Rec. 2002, s. II-1275, pkt 163; sprawa C-143/99 Adria-Wien Pipeline, Rec. 2001, s. I-8365, pkt 42; sprawa T-308/00 Salzgitter przeciwko Komisji, Zb.Orz. 2004, s. II-1933, pkt 42; sprawa C-172/03 Wolfgang Heiser, Zb.Orz. 2005, s. I-1627, pkt 43 i sprawa C-279/08 P Komisja Europejska przeciwko Królestwu Niderlandów, Zb.Orz. 2011, s. I-7671, pkt 62.
   
      (23)  Sprawa E-6/98 Norwegia przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, wymieniona powyżej, pkt 38; sprawy połączone E-5/04, E-6/04 u E-7/04 Fesil i Finnfjord, PIL i inni oraz Norwegia przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, wymienione powyżej, pkt 76-89; sprawa 173/73 Włochy przeciwko Komisji, Rec. 1974, s. 709, pkt 16.
   
      (24)  Sprawa E-6/98 Norwegia przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, wymieniona powyżej, pkt 67; sprawa C-159/01 Niderlandy przeciwko Komisji, Rec. 2004, s. I-4461, pkt 43; sprawy połączone C-106/09 P i C-107/09 P Komisja Europejska i Królestwo Hiszpanii przeciwko Government of Gibraltar i Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, wymienione powyżej, pkt 146.
   
      (25)  Zob. pkt 50–51 decyzji Urzędu nr 3/13/COL.
   
      (26)  Sprawa C-372/97 Włochy przeciwko Komisji, Rec. 2004, s. I-3679, pkt 67 i sprawa C-172/03 Heiser, Zb.Orz. 2005, s. I-1627, pkt 54.
   
      (27)  Zob. sprawa T-210/02 RENV British Aggregates Association przeciwko Komisji Europejskiej, Zb.Orz. 2012, s. II-0000, pkt 49–50 i sprawy połączone C-106/09 P i C-107/09 P Komisja Europejska i Królestwo Hiszpanii przeciwko Government of Gibraltar i Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, Zb.Orz. 2011, s. I-11113, pkt 75 i 90.
   
      (28)  Zob. sprawy połączone C-78/08 do C-80/09 Paint Graphos i inni, Zb.Orz. 2011, s. I-7611, pkt 70.
   
      (29)  Zob. art. 1 ustawy nr 50/1988 o podatku od wartości dodanej.
   
      (30)  Powiadomienie pisemne z dnia 2 września 2011 r.
   
      (31)  Zob. sprawy połączone E-17/10 i E-6/11 Księstwo Liechtensteinu i VTM Fundmanagement przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 2012, s. 117, pkt 76.
   
      (32)  Podobną argumentację można znaleźć w motywie 95 decyzji Komisji 2003/515/WE z dnia 17 lutego 2003 r. w sprawie systemu pomocy wprowadzonego przez Niderlandy na rzecz przedsiębiorstw prowadzących międzynarodową działalność finansową (Dz.U. L 180 z 18.7.2003, s. 52).
   
      (33)  Sprawa E-6/98 rząd Norwegii przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 1999, s. 76, pkt 59; sprawa 730/79 Philip Morris przeciwko Komisji, Rec. 1980, s. 2671, pkt 11.
   
      (34)  Sprawa C-5/89 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. 1990, s. I-3437, pkt 14; sprawa C-169/95 Komisja przeciwko Hiszpanii, Rec. 1997, s. I-135, pkt 51; sprawa C-24/95 Land Rheinland-Pfalz przeciwko Alcan Deutschland GmbH, Rec. 1997, s. I-1591, pkt 25.
   
      (35)  Sprawa C-1/09 Centre d'Exportation du Livre Français (CELF), Ministre de la Culture et de la Communication przeciwko Société Internationale de Diffusion et d'Édition, Zb.Orz. 2010, s. I-02099, pkt 53. Zob. także sprawa C-91/01 Włochy przeciwko Komisji, Rec. 2004, s. I-4355, pkt 66 i 67.
   
      (36)  Sprawa C-5/89 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. 1990, s. I-3437, pkt 14 i Regione Autónoma della Sardegna przeciwko Komisji, Zb.Orz. 2005, s. II-2123, pkt 64.
   
      (37)  Sprawa C-5/89 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. 1990, s. I-3437, pkt 14; sprawa C-169/95 Hiszpania przeciwko Komisji, Rec. 1997, s. I-135, pkt 51.
   
      (38)  Sprawy połączone C-183/02 P i C-187/02 P Demesa i Territorio Histórico de Álava przeciwko Komisji, Zb.Orz. 2004, s. I-10609, pkt 51.
   
      (39)  Sprawa T-290/97 Mehibas Dordstelaan przeciwko Komisji, Rec. 2000, s. II-15 oraz sprawy C-182/03 i C-217/03 Belgia i Forum 187 ASBL przeciwko Komisji, Zb.Orz. 2006, s. I-05479, pkt 147.
   
      (40)  Zob. decyzja Urzędu Nadzoru EFTA nr 106/95/COL z dnia 31 października 1995 r. dotycząca zwolnienia z podstawowego podatku od szklanych opakowań (Dz.U. L 124 z 23.5.1996, s. 30, i Suplement EOG nr 23 z 23.5.1996, s. 75), decyzja Urzędu Nadzoru EFTA nr 145/97/COL dnia 14 maja 1997 r. dotycząca odpowiednich środków odnoszących się do zróżnicowanych regionalnie składek na ubezpieczenie społeczne oraz decyzja Urzędu Nadzoru EFTA nr 97/10/COL z dnia 24 marca 2010 r. w sprawie opodatkowania wewnętrznych zakładów ubezpieczeń na mocy ustawy podatkowej Liechtensteinu (Dz.U. L 261 z 27.9.2012, s. 1 i Suplement EOG nr 53 z 27.9.2012, s. 1).
   
      (41)  Zob. sprawy połączone E-17/10 i E-6/11 Księstwo Liechtensteinu i VTM Fundmanagement przeciwko Urzędowi Nadzoru EFTA, EFTA Court Report 2012, s. 117, pkt 141–142.
   
      (42)  Sprawa C-75/97 Belgia przeciwko Komisji, Rec. 1999, s. I 3671, pkt 66 oraz sprawa C-310/99 Włochy przeciwko Komisji, Rec. 2002, s. I-2289, pkt 99.
   
      (43)  Sprawa C-169/95 Hiszpania przeciwko Komisji, Rec. 1997, s. I-135, pkt 51.
   
      (44)  Zmienionej decyzją Urzędu Nadzoru EFTA nr 789/08/COL z dnia 17 grudnia 2008 r. zmieniającą decyzję Kolegium nr 195/04/COL w sprawie przepisów wykonawczych, o których mowa w części II art. 27 protokołu 3 do Porozumienia pomiędzy Państwami EFTA w sprawie ustanowienia Urzędu Nadzoru i Trybunału Sprawiedliwości w odniesieniu do standardowych formularzy zgłaszania pomocy (Dz.U. L 340 z 22.12.2010, s. 1 i Suplement EOG nr 72 z 22.12.2010, s. 1).
   
      (45)  Zmienionej decyzją Urzędu Nadzoru EFTA nr 789/08/COL.