CELEX: 62014CC0522
Language: sk
Date: 2015-11-26
Title: Návrhy prednesené 26. novembra 2015 – generálny advokát M. Szpunar.#Sparkasse Allgäu proti Finanzamt Kempten.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktoré podal Bundesfinanzhof.#Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Sloboda usadiť sa – Článok 49 ZFEÚ – Právna úprava členského štátu ukladajúca úverovým inštitúciám povinnosť informovať daňovú správu o aktívach zosnulých klientov na účely výberu dane z dedičstva – Uplatnenie tejto právnej úpravy na pobočky usadené v inom členskom štáte, v ktorom bankové tajomstvo v zásade zakazuje poskytovanie takejto informácie.#Vec C-522/14.

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA
      MACIEJ SZPUNAR
      prednesené 26. novembra 2015 (
            1
         )
      Vec C‑522/14
      Sparkasse Allgäu
      proti
      Finanzamt Kempten
      
         [návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd) (Nemecko)]
      
      „Sloboda usadiť sa — Právna úprava členského štátu ukladajúca bankám povinnosť informovať daňové orgány o aktívach zosnulých klientov na účely súvisiace s výberom dane z dedičstva — Uplatnenie tejto právnej úpravy na pobočky usadené v inom členskom štáte, v ktorom bankové tajomstvo zakazuje poskytovanie takýchto informácií“
      
         Úvod
      
      
               1.
            
            
               Sloboda usadiť sa, jedna zo základných slobôd jednotného trhu, okrem iného umožňuje spoločnostiam so sídlom v jenom z členských štátov založiť si pobočku v inom členskom štáte. Takáto forma výkonu cezhraničnej hospodárskej činnosti má nepochybne veľa výhod tak pre podniky, ako aj pre ich klientov. Súčasne zapríčiňuje aj problémy vyplývajúce zo skutočnosti, že zahraničná pobočka podlieha právnej úprave dvoch členských štátov – domovského štátu a hostiteľského štátu. Rozdiely medzi týmito dvomi právnymi poriadkami môžu byť zdrojom obmedzení výkonu spomínanej slobody.
            
         
               2.
            
            
               V prejednávanej veci ide práve o tento prípad. Nemecká a rakúska právna úprava, ktoré si vzájomne odporujú, sťažujú – ba priam môžu znemožňovať – výkon cezhraničnej bankovej činnosti formou pobočky. Súdny dvor teda má dať odpoveď na otázku, či túto situáciu treba považovať za dôsledok chýbajúcej harmonizácie právnych predpisov členských štátov, alebo za obmedzenie výkonu slobody usadiť sa pripísateľné členskému štátu, ktoré musí tento štát odstrániť.
            
         
         Právny rámec
      
      
         Právo Únie
      
      
               3.
            
            
               Predmetná vec spadá do pôsobnosti článku 49 ZFEÚ v spojení s článkom 54 ZFEÚ (sloboda usadiť sa).
            
         
               4.
            
            
               V súvislosti s bankovým sektorom boli zásady výkonu slobody usadiť sa upravené v ustanoveniach smernice Európskeho parlamentu a Rady 2006/48/ES zo 14. júna 2006 o začatí a vykonávaní činností úverových inštitúcií (
                     2
                  ). Konkrétne články 16, 23, článok 26 ods. 1 a článok 31 smernice 2006/48 stanovujú:
               „Článok 16
               Hostiteľské členské štáty nesmú požadovať udelenie povolenia ani zloženie prostriedkov v prípade pobočiek úverových inštitúcií, ktorým bolo udelené povolenie v iných členských štátoch…
               …
               Článok 23
               Členské štáty stanovia, že činnosti uvedené v prílohe I sa na ich území môžu vykonávať v súlade s článkami 25, 26 ods. 1 až 3, článkom 28 ods. 1 a 2 a článkami 29 až 37 buď prostredníctvom založenia pobočky alebo poskytovaním služieb, a to akoukoľvek úverovou inštitúciou, ktorej bolo udelené povolenie a ktorá podlieha dohľadu príslušných orgánov iného členského štátu za predpokladu, že sa jej povolenie vzťahuje na tieto činnosti.
               …
               Článok 26
               1.   Skôr než pobočka úverovej inštitúcie začne vykonávať svoju činnosť, príslušné orgány hostiteľského členského štátu sa… pripravia na výkon dohľadu nad úverovou inštitúciou… a v prípade potreby uvedú podmienky, za ktorých bude táto pobočka vo všeobecnom záujme vykonávať na území hostiteľského členského štátu túto činnosť.
               …
               Článok 31
               Články 29 a 30 sa nedotýkajú právomoci hostiteľských členských štátov prijať vhodné opatrenia na predchádzanie či potrestanie porušovaní predpisov na ich území, ktoré sú v rozpore s právnymi predpismi prijatými vo všeobecnom záujme. Medzi takéto opatrenia patrí aj možnosť zabrániť inštitúciám porušujúcim zákon v uskutočňovaní akýchkoľvek ďalších transakcií na ich území.“
            
         
         Nemecké právo
      
      
               5.
            
            
               Podľa § 33 ods. 1 zákona o dani z dedičstva a dani z darovania (Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz, ďalej len „ErbStG“) subjekty, ktoré sa profesionálne zaoberajú úschovou alebo správou cudzieho majetku, sú povinné upovedomiť daňový orgán, ktorý je príslušný pre správu dane z dedičstva a dane z darovania, o uschovanom majetku a o pohľadávkach patriacich do majetku zosnulých osôb v okamihu ich smrti.
            
         
         Rakúske právo
      
      
               6.
            
            
               Podľa § 9 ods. 1 a 7 zákona o bankovníctve (Bankwesengesetz, ďalej len „BWG“) pobočky úverových inštitúcií so sídlom v iných členských štátoch môžu vykonávať činnosť na území Rakúskej republiky, pričom sú povinné dodržiavať celý rad rakúskych právnych predpisov, medzi ktoré patrí § 38 BWG.
            
         
               7.
            
            
               Posledné uvedené ustanovenie upravuje tzv. bankové tajomstvo. Podľa tohto ustanovenia úverové inštitúcie, ich spoločníci, členovia riadiacich orgánov, pracovníci, ako aj iné osoby, ktoré pre úverové inštitúcie pracujú, nesmú zverejniť alebo využiť tajomstvá, ktoré im boli zverené alebo sprístupnené na základe obchodných vzťahov s klientmi. § 38 ods. 2 BWG stanovuje výnimky z bankového tajomstva, medzi ktoré nepatrí povinnosť informovať daňové orgány, ktorá by zodpovedala povinnosti zakotvenej v nemeckom práve.
            
         
               8.
            
            
               V § 101 BWG je stanovená trestná sankcia za porušenie bankového tajomstva.
            
         
         Skutkové okolnosti, priebeh konania a prejudiciálna otázka
      
      
               9.
            
            
               Sparkasse Allgäu je úverovou inštitúciou v zmysle smernice 2006/48, podnikajúcou na základe povolenia vydaného v Spolkovej republike Nemecko. Okrem iného prevádzkuje pobočku v Rakúsku.
            
         
               10.
            
            
               Dňa 25. septembra 2008 Finanzamt Kempten (Daňový úrad v Kemptene, príslušný nemecký daňový úrad) vyzval Sparkasse Allgäu na zaslanie informácií vyžadovaných na základe § 33 ErbStG za obdobie od 1. januára 2001 v súvislosti s klientmi jej rakúskej pobočky, ktorí sú rezidentmi Nemecka.
            
         
               11.
            
            
               Sparkasse Allgäu podala proti tomuto rozhodnutiu odvolanie, ktoré bolo zamietnuté, rovnako ako jej žaloba podaná na súd prvého stupňa. V danej situácii žalobkyňa vo veci samej podala opravný prostriedok „Revision“ na vnútroštátny súd predkladajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania.
            
         
               12.
            
            
               Tento súd má pochybnosti, či žalobkyňa vo veci samej môže úspešne spochybniť vyššie uvedené rozhodnutie s odvolaním sa na článok 49 ZFEÚ. Za týchto okolností tento súd rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
               „Odporuje slobode usadiť sa (článok 49 ZFEÚ, predtým článok 43 ES) vnútroštátna právna úprava členského štátu, podľa ktorej úverová inštitúcia so sídlom v tuzemsku má v prípade úmrtia tuzemského poručiteľa povinnosť oznámiť informácie daňovému orgánu, príslušnému v tuzemsku pre správu daní z dedičstva, aj o jeho majetku, ktorý je v úschove alebo v správe nesamostatnej pobočky uvedenej úverovej inštitúcie nachádzajúcej sa v inom členskom štáte, pokiaľ v tomto inom členskom štáte neexistuje porovnateľná oznamovacia povinnosť a úverové inštitúcie v tomto štáte podliehajú bankovému tajomstvu chránenému trestnou sankciou?“
            
         
               13.
            
            
               Návrh na začatie prejudiciálneho konania bol doručený Súdnemu dvoru 19. novembra 2014. Písomné pripomienky predložili účastníci konania vo veci samej, nemecká, grécka a poľská vláda, ako aj Európska komisia. Na základe článku 76 ods. 2 rokovacieho poriadku Súdny dvor rozhodol, že nenariadi pojednávanie.
            
         
         Analýza
      
      
               14.
            
            
               Podľa vnútroštátneho súdu žiadosť o poskytnutie informácií, ktorú Finanzamt Kempten zaslal Sparkasse Allgäu, je v súlade s nemeckým právom. Zahraničná pobočka tejto banky nemá vlastnú právnu subjektivitu a z tohto dôvodu podlieha nemeckým právnym predpisom rovnako ako centrála banky a jej pobočky v Nemecku. Na druhej strane však rakúske orgány uviedli, že na základe článku 26 ods. 1 smernice 2006/48 predpisy rakúskeho práva týkajúce sa bankového tajomstva patria medzi predpisy, ktoré musia pobočky úverových inštitúcií z iných členských štátov prevádzkujúce činnosť na území Rakúska dodržiavať. Takýmto spôsobom sa Sparkasse Allgäu nachádza v situácii, keď dochádza ku konfliktu dvoch vzájomne protichodných povinností, čo jej môže sťažovať, ba dokonca znemožňovať výkon činnosti v Rakúsku a tým aj výkon slobody usadiť sa.
            
         
               15.
            
            
               V tejto súvislosti treba určiť, či v danom prípade máme do činenia s obmedzením, ktoré je v rozpore s článkom 49 ZFEÚ, a či toto obmedzenie vyplýva len zo súbehu právnych predpisov dvoch členských štátov, alebo či toto obmedzenie možno pripísať jednému z týchto štátov. V prípade, že sa potvrdí, že takéto obmedzenie očividne existuje, bude potrebné preskúmať, či je odôvodnené naliehavými dôvodmi všeobecného záujmu. Začnem však objasnením určitej pochybnosti skutkovej povahy vznesenej žalovaným vo veci samej a nemeckou vládou v ich pripomienkach v predmetnej veci.
            
         
         Úvodná úvaha
      
      
               16.
            
            
               Finanzamt Kempten a nemecká vláda vo svojich pripomienkach spochybňujú tvrdenie Sparkasse Allgäu, že by jej rakúske právo bránilo splniť povinnosť poskytnúť informácie podľa § 33 ErbStG a že by prípadne za výkon tejto povinnosti hrozila trestná zodpovednosť. Podľa ich názoru po prvé rakúske právo stanovuje možnosť poskytnúť informácie so súhlasom klienta a po druhé trestná sankcia hrozí len v prípade porušenia bankového tajomstva na účely získania majetkového prospechu pre seba alebo pre inú osobu, čo nie je prípad poskytnutia informácií daňovým orgánom.
            
         
               17.
            
            
               Vnútroštátny súd predkladajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania jednoznačne vychádza z predpokladu, že Sparkasse Allgäu nemôže súčasne uplatňovať nemecké a rakúske právo. Podľa mňa je to odôvodnený predpoklad. Po prvé, pokiaľ ide o prípadný súhlas klienta, treba zohľadniť fakt, že informácie, ktorých poskytnutie vyžaduje § 33 ErbStG, sa týkajú zosnulých osôb, ktoré prirodzene nemôžu takýto súhlas udeliť. Sparkasse Allgäu zasa nemôže už vopred takýto súhlas od svojich klientov vyžadovať a podmieňovať ním poskytovanie služieb vo svojej rakúskej pobočke, pretože by sa rakúske predpisy o bankovom tajomstve stali bezpredmetné. Po druhé, pokiaľ ide o prípadné sankcie, ktoré hrozia Sparkasse Allgäu v prípade porušenia bankového tajomstva, postačí bez toho, aby som podrobne vykladal rakúske trestné predpisy, uviesť, že zákaz poskytovať informácie zakotvený v § 38 ods. 1 BWG je sformulovaný kategoricky a je s výhradou výnimiek zakotvených v odseku 2 tohto ustanovenia bezpodmienečný. Okrem toho v súlade s článkom 31 smernice 2006/48 majú členské štáty právo prijať vhodné opatrenia na predchádzanie porušovaniam predpisov, ktoré zaväzujú zahraničné pobočky úverových inštitúcií pôsobiace na ich území, vrátane prípadného práva zakázať prevádzkovanie ich činnosti, či na potrestanie týchto porušovaní.
            
         
               18.
            
            
               Podľa zistení vnútroštátneho súdu Sparkasse Allgäu nie je schopná na území Rakúska vykonávať činnosť ako pobočka tak, aby súčasne dodržala ustanovenia nemeckého práva o povinnosti poskytovať informácie upravenej v § 33 ErbStG a ustanovenia rakúskeho práva o bankovom tajomstve.
            
         
         O otázke existencie obmedzenia slobody usadiť sa
      
      Sloboda usadiť sa a jej obmedzenia v bankovom sektore
      
               19.
            
            
               Úverové inštitúcie pôsobiace na základe povolenia vydaného v jednom z členských štátov, medzi ktoré patrí Sparkasse Allgäu, sú spoločnosťami v zmysle článku 54 druhého odseku ZFEÚ, ktoré profitujú zo slobody usadiť sa na základe článku 54 prvého odseku ZFEÚ.
            
         
               20.
            
            
               Sloboda usadiť sa podľa článku 49 prvého odseku ZFEÚ zahŕňa právo založiť obchodné zastúpenie, organizačnú zložku a dcérske spoločnosti na území iných členských štátov než v štáte sídla alebo bydliska dotknutého subjektu. (
                     3
                  ) V súvislosti s bankovým sektorom je výkon tejto slobody prostredníctvom zriaďovania pobočiek len čiastočne upravený v smernici 2006/48. V oblasti, ktorá nie je upravená ustanoveniami tejto smernice, sa teda musia uplatniť zásady týkajúce sa slobody usadiť sa.
            
         
               21.
            
            
               Podľa ustálenej judikatúry platí, že hoci cieľom ustanovení Zmluvy o FEÚ týkajúcich sa slobody usadiť sa je zabezpečiť v hostiteľskom členskom štáte zaobchádzanie podľa podmienok stanovených pre vlastných štátnych príslušníkov, tieto ustanovenia rovnako bránia tomu, aby členský štát pôvodu svojmu štátnemu príslušníkovi alebo spoločnosti založenej podľa jeho právnych predpisov sťažoval výkon činnosti v inom členskom štáte. (
                     4
                  )
            
         
               22.
            
            
               Navyše Súdny dvor zaujal stanovisko, že za obmedzenia slobody usadiť sa treba považovať všetky opatrenia, ktoré znemožňujú, sťažujú alebo robia menej atraktívnym výkon tejto slobody, aj keď sa uplatňujú bez ohľadu na štátnu príslušnosť. (
                     5
                  )
            
         
               23.
            
            
               Diskriminačný prvok teda nie je nevyhnutnou podmienkou obmedzenia slobody usadiť sa. (
                     6
                  ) Je tomu tak aj v súvislosti s obmedzeniami vyplývajúcimi z ustanovení štátu pôvodu. Je irelevantné, že sa dané ustanovenia uplatnia aj na činnosť subjektu v štáte pôvodu, pokiaľ tomuto subjektu súčasne sťažujú alebo znemožňujú výkon činnosti v iných členských štátoch a tým aj výkon slobody usadiť sa. (
                     7
                  )
            
         
               24.
            
            
               Podľa článku 49 prvého odseku druhej vety ZFEÚ výkon slobody usadiť sa okrem iného zahŕňa výber právnej formy vhodnej na výkon hospodárskej činnosti dotknutého subjektu v hostiteľskom členskom štáte (obchodné zastúpenie, organizačná zložka, dcérska spoločnosť). Vnútroštátne ustanovenia, ktoré tento výber obmedzujú alebo ovplyvňujú výber jednej z právnych foriem na úkor inej formy, teda predstavujú obmedzenie slobody usadiť sa. (
                     8
                  )
            
         
               25.
            
            
               Sloboda výberu právnej formy, v akej dotknutý subjekt bude prevádzkovať činnosť v inom členskom štáte, je v bankovom sektore obzvlášť významná. Podľa ustanovení smernice 2006/48 (a v súčasnosti smernice 2013/36) si totiž otvorenie pobočky v inom členskom štáte zo strany úverovej inštitúcie vykonávajúcej činnosť na základe povolenia vydaného v jednom z členských štátov vyžaduje iba doplnenie drobných administratívnych formalít. (
                     9
                  ) Pre pobočky úverových inštitúcií z iných členských štátov totiž platí zásada vzájomného uznávania povolení. (
                     10
                  ) Naproti tomu začatie činnosti vo forme dcérskej spoločnosti, teda z právneho hľadiska samostatnej spoločnosti, vyžaduje získanie povolenia v členskom štáte, v ktorom sa bude prevádzkovať táto činnosť, a splnenie požiadaviek v oblasti počiatočného kapitálu a kvalifikácie osôb, ktoré riadia spoločnosť, ako aj jej akcionárov alebo podielnikov. (
                     11
                  ) Takisto nie je náhoda, že smernica 2006/48 považuje otvorenie pobočky za základnú formu vykonávania slobody usadiť sa úverovými inštitúciami. (
                     12
                  )
            
         
               26.
            
            
               Začatie činnosti v inom členskom štáte úverovou inštitúciou v podobe dcérskej spoločnosti je teda hospodárskym zámerom s úplne inou váhou než otvorenie pobočky v danom štáte. Vyžaduje si totiž neporovnateľne väčšie organizačné úsilie a značne väčšie finančné náklady. Založenie dcérskej spoločnosti, ktorá je obvykle samostatnou spoločnosťou nielen z právneho, ale aj z finančného a organizačného hľadiska, si vyžaduje aj zodpovedajúci rozsah činnosti, ktorý umožňuje takéto samostatné hospodárke fungovanie danej spoločnosti. Naproti tomu pobočka pôsobiaca za podpory centrály v štáte pôvodu môže vykonávať činnosť v značne menšom rozsahu a na oddelenej časti trhu hostiteľského štátu, napríklad výlučne v pohraničných regiónoch.
            
         
               27.
            
            
               Znamená to, že v mnohých prípadoch, v ktorých by otvorenie pobočky v inom členskom štáte malo hospodársky zmysel, sa otvorenie dcérskej spoločnosti môže javiť ako nerentabilné. Inými slovami, dotknutý subjekt, ktorý by nemal možnosť založiť v inom členskom štáte pobočku, môže úplne odstúpiť od zámeru začať v tomto štáte vykonávať činnosť. Vzhľadom na to obmedzenie slobody výberu právnej formy, a najmä sťaženie založenia pobočky, predstavujú v bankovom sektore obmedzenie slobody usadiť sa idúce nad rámec v porovnaní s menej regulovanými sektormi. V krajnom prípade tak nemožnosť založiť pobočku znamená zásadné zníženie atraktívnosti výkonu slobody usadiť sa ako takej a tým porušenie samotnej podstaty tejto slobody.
            
         Informačná povinnosť vyplývajúca z § 33 ErbStG ako obmedzenie slobody usadiť sa
      – Porušenie zásady vnútroštátneho zaobchádzania
      
               28.
            
            
               Podľa znenia článku 49 druhého odseku ZFEÚ „sloboda usadiť sa zahŕňa aj právo zahájiť a vykonávať samostatnú zárobkovú činnosť, založiť a viesť podniky… za podmienok stanovených pre vlastných štátnych príslušníkov právom štátu, v ktorom dochádza k usadeniu sa“ (
                     13
                  ). Inými slovami, subjekt využívajúci slobodu usadiť sa musí mať možnosť konkurovať tuzemským subjektom za rovnakých podmienok. (
                     14
                  ) Znamená to predovšetkým zákaz diskriminácie – priamej alebo nepriamej – subjektov pochádzajúcich z iných členských štátov v hostiteľskom štáte.
            
         
               29.
            
            
               Ako som však uviedol v bode 21 týchto návrhov, zákaz obmedzení slobody usadiť sa sa vzťahuje nielen na hostiteľský štát, ale aj na štát pôvodu. Znamená to, že štát pôvodu takisto musí umožniť subjektom so sídlom na jeho území prevádzkovanie činnosti v iných členských štátoch za takých istých podmienok, aké majú tuzemské subjekty.
            
         
               30.
            
            
               Hoci otázky týkajúce sa organizácie hospodárskeho subjektu, jeho registrácie alebo povolenia na prevádzkovanie činnosti môžu podliehať právu štátu pôvodu, samotné podmienky poskytovania služieb, a teda vzťahy tohto subjektu s klientmi, musia podliehať právnej úprave hostiteľského štátu, ako je tomu v prípade vnútroštátnych subjektov. Naproti tomu každé dodatočné administratívne zaťaženie spojené so zodpovednosťou za jeho vykonanie (
                     15
                  ), ktoré ukladá právo domovského štátu subjektom využívajúcim slobodu usadiť sa, zapríčiňuje, že tieto subjekty sa nachádzajú v horšej situácii na trhu v porovnaní s tuzemskými subjektmi.
            
         
               31.
            
            
               Podľa mňa informačná povinnosť vyplývajúca z § 33 ErbStG sťažuje nemeckým úverovým inštitúciám výkon slobody usadiť sa prostredníctvom založenia pobočky, a to v základnej forme upravenej v smernici 2006/48, a robí ho pre ne menej príťažlivým.
            
         
               32.
            
            
               Je pritom irelevantné, ako to vo svojich pripomienkach zdôrazňuje najmä nemecká vláda, že sa uvedená povinnosť vzťahuje nediskriminačne tak na pobočky nemeckých bánk založených a pôsobiacich na území Nemecka, ako aj na pobočky týchto bánk v iných členských štátoch. Kritérium diskriminácie nie je totiž podľa judikatúry Súdneho dvora rozhodujúce pre posúdenie existencie obmedzenia slobody usadiť sa. (
                     16
                  )
            
         – Porušenie slobody výberu právnej formy činnosti
      
               33.
            
            
               Povinnosť poskytovať informácie vyplývajúca z § 33 ErbStG sa vzťahuje na pobočky nemeckých úverových inštitúcií v iných členských štátoch. Ako vyplýva z vysvetlení obsiahnutých v návrhu na začatie prejudiciálneho konania, súvisí to s faktom, že nemecké právo rozširuje povinnosť zaväzujúcu úverové inštitúcie pôsobiace v Nemecku aj na takéto pobočky. A contrario táto povinnosť sa nevzťahuje na dcérske spoločnosti, ktoré nemecké úverové inštitúcie založili v iných členských štátoch.
            
         
               34.
            
            
               Pobočka nemeckej banky v inom členskom štáte sa totiž z dôvodu povinnosti poskytovať informácie uloženej na základe § 33 ErbStG nachádza v horšej situácii než dcérska spoločnosť takejto banky. Táto povinnosť v rozsahu, v akom sa týka aj pobočiek založených v iných členských štátoch, teda ovplyvňuje výber právnej formy činnosti nemeckých bánk v iných členských štátoch, čím sťažuje založenie pobočky alebo ho robí menej príťažlivým.
            
         
               35.
            
            
               Ako som pripomenul vyššie, podľa ustálenej judikatúry po prvé zákaz obmedzení slobody usadiť sa sa nevzťahuje len na hostiteľský štát, ale aj na štát pôvodu (
                     17
                  ), a po druhé za obmedzenie tejto slobody treba považovať okrem iného ustanovenia, ktoré ovplyvňujú výber právnej formy cezhraničnej činnosti, najmä zvýhodnením dcérskej spoločnosti vo vzťahu k pobočke (
                     18
                  ). Ak berieme zreteľ na obe zásady, zdá sa logické, že zákaz obmedzení slobody usadiť sa týka aj menej výhodného zaobchádzania s pobočkami domácich spoločností založených v iných členských štátoch zo strany štátu pôvodu vo vzťahu k dcérskym spoločnostiam týchto spoločností.
            
         – Súbeh nemeckého práva s právom hostiteľského štátu
      
               36.
            
            
               Situáciu zhoršuje skutočnosť, že minimálne v niektorých členských štátoch povinnosť vyplývajúca z § 33 ErbStG sa môže ukázať ako nezlučiteľná s ustanoveniami ich vnútroštátneho práva, ktoré sú pobočky úverových inštitúcií z iných členských štátov pôsobiace na ich území, a teda aj pobočky z Nemecka, povinné dodržiavať na základe článku 26 ods. 1 smernice 2006/48. V takomto prípade založenie pobočky v týchto štátoch nemeckými úverovými inštitúciami bude nielen sťažené a menej príťažlivé, ale dokonca nemožné. Pritom, ako som uviedol v bode 27 týchto návrhov, nemožnosť výberu pobočky ako formy prevádzkovania hospodárskej činnosti môže viesť k hospodárskej nerentabilite výkonu slobody usadiť sa a obmedzenie slobody výberu formy právnej činnosti môže úplne odradiť od výkonu slobody usadiť sa.
            
         – Záver
      
               37.
            
            
               Povinnosť vyplývajúca z § 33 ErbStG teda predstavuje obmedzenie slobody usadiť sa, keďže po prvé ukladá nemeckým úverovým inštitúciám prevádzkujúcim činnosť v iných členských štátoch dodatočné povinnosti, ktoré nevyplývajú z práva týchto štátov, po druhé obmedzuje slobodu výberu právnej formy tejto činnosti zvýhodnením dcérskej spoločnosti vo vzťahu k pobočke a po tretie potenciálne, ale – ako ukazuje predmetná vec – nielen hypoteticky môže znemožniť prevádzkovanie cezhraničnej činnosti vo forme pobočky a tým viesť aj k hospodárskej nerentabilite výkonu slobody.
            
         O otázke možnosti uplatnenia judikatúry Súdneho dvora týkajúcej sa súbehu daňových predpisov členských štátov
      
               38.
            
            
               Nemecká vláda a Komisia vo svojich pripomienkach navrhujú, aby sa na predmetnú vec analogicky uplatnila judikatúra Súdneho dvora týkajúca sa súbehu právnych predpisov dvoch členských štátov o priamych daniach. (
                     19
                  )
            
         
               39.
            
            
               Súdny dvor totiž rozhodol, že členský štát nemôže byť povinný pri uplatňovaní svojich vlastných daňových právnych predpisov zohľadňovať prípadné nepriaznivé dôsledky vyplývajúce z osobitostí právnej úpravy iného štátu, ktorá sa uplatňuje na stálu prevádzkareň nachádzajúcu sa v inom členskom štáte a patriacu spoločnosti, ktorej sídlo sa nachádza na území prvého štátu. (
                     20
                  ) Slobodu usadiť sa teda nemožno chápať tak, že členský štát je povinný prispôsobiť svoje daňové právne predpisy v závislosti od predpisov iného členského štátu, aby za každých okolností zaručil také zdanenie, pri ktorom sa odstránia všetky rozdiely vyplývajúce z vnútroštátnych daňových úprav. (
                     21
                  )
            
         
               40.
            
            
               Po prvé však, ako som uviedol v bodoch 28 až 35 týchto návrhov, povinnosť uložená na základe § 33 ErbStG pobočkám nemeckých bánk v iných členských štátoch predstavuje sama osebe obmedzenie slobody usadiť sa. Jej prípadný súbeh s právnymi predpismi iných členských štátov môže len zhoršiť situáciu a potenciálne úplne znemožniť výkon tejto slobody.
            
         
               41.
            
            
               Po druhé na rozdiel od prípadov týkajúcich sa súbehu predpisov členských štátov v oblasti priamych daní (
                     22
                  ) sa vnútroštátne predpisy dotknuté vo veci samej netýkajú zdaňovania subjektu využívajúceho slobodu usadiť sa. Cieľom ustanovenia § 33 ErbStG síce je, ako uvádza žalovaný vo veci samej vo svojich vyjadreniach, uľahčiť výber dane od klientov banky a ich dedičov, ale nie od samotných bánk. Situácia by bola identická v prípade, keby informácie poskytované na základe uvedeného ustanovenia neslúžili na výber daní, ale napríklad na boj s praním špinavých peňazí. Naproti tomu rakúske predpisy upravujúce bankové tajomstvo sa vôbec netýkajú zdaňovania.
            
         
               42.
            
            
               Ak vo veciach uvedených v predchádzajúcom bode išlo o obmedzenia slobody usadiť sa vyplývajúce z predpisov upravujúcich vzťahy daňovníkov s príslušnými daňovými orgánmi, potom v predmetnej veci ide o predpisy upravujúce zásady prevádzkovania hospodárskej činnosti, čiže o predpisy týkajúce sa priamo vzťahu podnikateľa s klientmi. Nejde tu teda vôbec o analógiu odôvodňujúcu použitie uvedenej judikatúry na predmetnú vec.
            
         
               43.
            
            
               Po tretie právomoci členských štátov v oblasti priamych daní vychádzajú zo zásad, ktoré sú jasne stanovené v medzinárodnom práve a sú uznávané v judikatúre Súdneho dvora. Tieto štáty majú konkrétne právomoc zdaňovať všetky príjmy svojich daňových rezidentov (neobmedzená daňová povinnosť) a zdaňovať príjmy, ktoré nerezidenti dosiahli z činnosti prevádzkovanej na ich území. (
                     23
                  ) Z toho vyplýva, že zachovanie rozdelenia daňových právomocí medzi členskými štátmi predstavuje podľa judikatúry Súdneho dvora jednu z podmienok umožňujúcich odôvodniť obmedzenie slobôd jednotného trhu vrátane slobody usadiť sa. (
                     24
                  )
            
         
               44.
            
            
               Priame dane pritom predstavujú osobitnú oblasť, pretože sa týkajú jednej zo základných právomocí suverénnych štátov a jedného zo základných zdrojov ich rozpočtových príjmov. Normotvorca Únie sa doteraz nerozhodol zharmonizovať túto oblasť a predchádzanie prípadným nezrovnalostiam, ako napríklad dvojitému zdaneniu, ponecháva na úpravu jednotlivých štátov formou bilaterálnych zmlúv. V dôsledku neexistencie takejto harmonizácie je v oblasti priamych daní ťažké úplne striktne uplatňovať zásady, ktoré vyžadujú odstránenie všetkých obmedzení slobody usadiť sa. Viedlo by to totiž k spochybňovaniu suverénnych právomocí členských štátov. (
                     25
                  )
            
         
               45.
            
            
               Vyššie uvedené argumenty sa neuplatnia na vnútroštátne ustanovenia, ktoré – ako som uviedol v bode 42 týchto návrhov – neupravujú vzťahy daňovníkov s daňovými orgánmi, ale upravujú zásady prevádzkovania hospodárskej činnosti. V tejto oblasti sa členské štáty zaviazali v ZFEÚ zaručiť slobodu prevádzkovania uvedenej činnosti v cezhraničných prípadoch. Možno teda od nich vyžadovať, aby určili územnú pôsobnosť uplatňovania ich vnútroštátnych ustanovení tak, aby tieto ustanovenia nekolidovali s ustanoveniami iných členských štátov.
            
         
               46.
            
            
               Napokon po štvrté sa predmetná vec odlišuje od vecí týkajúcich sa súčasného uplatnenia právnych predpisov dvoch členských štátov v oblasti priamych daní charakterom obmedzení slobody usadiť sa, ktoré môžu vyplývať z týchto vnútroštátnych ustanovení. Menej výhodné daňové zaobchádzanie môže byť očividne pre dotknutý hospodársky subjekt z finančného hľadiska veľmi citlivé. Nesťažuje mu to však a ani neznemožňuje prevádzkovanie samotnej činnosti alebo jej vykonávanie v určitej právnej forme. Nanajvýš to ovplyvňuje posúdenie rentability tejto činnosti, avšak v tejto súvislosti výška zdanenia je len jedným z mnohých faktorov, spomedzi ktorých trhové podmienky (výška dopytu, konkurencia, náklady činnosti, výška cien) hrajú spravidla oveľa väčšiu úlohu. Rozdielnosti medzi daňovými systémami rôznych členských štátov nie sú vždy nevýhodné pre podnikateľov, ktorí pôsobia aj za hranicami – títo podnikatelia sa často nachádzajú vo výhodnejšej situácii než vnútroštátne subjekty. Navyše hospodárske subjekty majú pevne stanovený priestor na kompenzáciu daňových zaťažení, či už formou zníženia nákladov, alebo zvýšením cien. Spôsob daňového zaobchádzania teda obvykle nie je určujúcim činiteľom pri rozhodovaní o začatí cezhraničnej činnosti. Sú to skôr, ako to sformuloval generálny advokát Geelhoed, „kvázi obmedzenia“ (
                     26
                  ).
            
         
               47.
            
            
               Uvedené kvázi obmedzenia treba odlišovať od skutočných obmedzení, napríklad takých, ktoré sa týkajú podmienok prevádzkovania činnosti. Na jednej strane hospodárske subjekty majú v tejto súvislosti veľmi malý alebo nemajú vôbec žiadny priestor na prispôsobenie sa – v zásade sa môžu len prispôsobiť záväzným pravidlám alebo upustiť od výkonu činnosti. Na druhej strane predpisy týkajúce sa podmienok vykonávania činnosti ju môžu sťažiť do tej miery, že sa stane, ako v predmetnej veci, prakticky nemožnou alebo úplne nerentabilnou. Obmedzenia slobody usadiť sa týkajúce podmienok vykonávania činnosti z tohto dôvodu majú značne väčší vplyv na rozhodnutie o výkone tejto slobody než obmedzenia výlučne daňovej povahy.
            
         
               48.
            
            
               Z vyššie uvedených dôvodov sa domnievam, že pravidlá, ktoré Súdny dvor stanovil v judikatúre týkajúcej sa súbežného uplatnenia právnych predpisov dvoch členských štátov v oblasti priamych daní (
                     27
                  ), nemožno považovať za horizontálne pravidlá, ktoré sa uplatnia na každý druh obmedzení slobody usadiť sa. Takisto ich nemožno uplatniť ani na predmetnú vec.
            
         
               49.
            
            
               Komisia na podporu svojho tvrdenia uvádza ešte rozsudok Hervein a i. (
                     28
                  ), ktorý sa týka inej oblasti, konkrétne sociálneho zabezpečenia. V tomto rozsudku Súdny dvor rozhodol, že vzhľadom na odlišnosti v právnych predpisoch členských štátov v oblasti sociálneho zabezpečenia Zmluva nezaručuje pracovníkom, že výkon ich činností v niekoľkých členských štátoch alebo jej prenesenie do iného členského štátu bude z hľadiska sociálneho zabezpečenia neutrálne. (
                     29
                  ) Treba však poukázať na to, že príspevky na sociálne zabezpečenie majú charakter verejných odvodov, ktoré sú podobné priamym daniam. V predmetnej veci sa teda uplatnia tie isté argumenty, ktoré som uviedol v bodoch 40 až 47 týchto návrhov. (
                     30
                  ) Ani rozsudok Hervein a i. nehovorí v prospech rozšírenia uplatnenia zásad sformulovaných v judikatúre týkajúcej sa súbehu predpisov členských štátov v oblasti priamych daní na obmedzenia slobody usadiť sa vzťahujúce sa na podmienky vykonávania hospodárskej činnosti.
            
         Rakúske predpisy ako samostatné obmedzenie slobody usadiť sa
      
               50.
            
            
               Bolo by možné uznať, ako to vo svojich pripomienkach tvrdí žalovaný orgán vo veci samej a nemecká vláda, že rakúske predpisy týkajúce sa bankového tajomstva zároveň predstavujú obmedzenie slobody usadiť sa v rozsahu, v akom sa týkajú pobočiek úverových inštitúcií z iných členských štátov a týmto pobočkám znemožňujú splnenie prípadných povinností vyplývajúcich z práva štátu pôvodu, ktoré sú v rozpore s uvedeným tajomstvom.
            
         
               51.
            
            
               Keďže to nie je predmetom prejednávanej veci, nebudem sa už touto otázkou dlhšie zaoberať. Poukážem len na fakt, že predpisy týkajúce sa bankového tajomstva v skutočnosti predstavujú pevne stanovený záväzok banky, súčasne ich však klienti môžu považovať za výhodné. Oslobodenie pobočiek úverových inštitúcií z iných členských štátov od tohto tajomstva by teda mohlo viesť k tomu, že by sa nachádzali v horšej konkurenčnej situácii než vnútroštátne banky. V snahe odstrániť takýmto spôsobom jedno obmedzenie slobody usadiť sa by sa zároveň zaviedlo iné obmedzenie. Tento paradox podľa mňa potvrdzuje, že obmedzenia tejto slobody v predmetnej vec treba skôr hľadať v nemeckých predpisoch.
            
         
               52.
            
            
               Aj keby sme prijali existenciu paralelného obmedzenia slobody usadiť sa na rakúskej strane, mali by sme bez ohľadu na vyššie uvedené úvahy v predmetnej veci do činenia nie s jedným obmedzením vyplývajúcim zo súbehu nemeckých a rakúskych predpisov, ale s dvomi vzájomne nezávislými obmedzeniami. Nemyslím si však, že by existencia prípadného obmedzenia jednej zo slobôd jednotného trhu v hostiteľskom štáte bola dostatočným dôvodom na upustenie od odstránenia takéhoto obmedzenia v štáte pôvodu. Ak by sa v predmetnom konaní prijalo, že Sparkasse Allgäu je povinná obrátiť sa na rakúske súdy a na nich spochybňovať, či je uplatnenie rakúskych predpisov o bankovom tajomstve na jej rakúsku pobočku v súlade s právom Únie, uvedené súdy by nemuseli tento dôvod zohľadniť, ak by sa domnievali, že problém sa týka skôr § 33 ErbStG a majú o ňom rozhodnúť nemecké súdy.
            
         
               53.
            
            
               Nastala by teda paradoxná situácia, keď obmedzenia slobôd jednotného trhu vyplývajúce z právnych predpisov hostiteľského štátu alebo domovského štátu sú relatívne ľahko a bezvýhradne eliminované, zatiaľ čo v prípade, že takéto obmedzenie vyplýva súčasne a nezávisle z právnych predpisoch oboch týchto štátov, nemožno ho odstrániť, pretože nie je jasné, ktorý z dotknutých štátov je povinný urobiť to ako prvý.
            
         Záver o existencii obmedzenia
      
               54.
            
            
               Na základe všetkých vyššie uvedených úvah som dospel k záveru, že informačnú povinnosť vyplývajúcu z § 33 ErbStG v rozsahu, v akom zaväzuje aj pobočky nemeckých úverových inštitúcií založené v iných členských štátoch, treba považovať za obmedzenie slobody usadiť sa, ktoré je v zásade zakázané článkom 49 ZFEÚ.
            
         
         O odôvodnení obmedzenia
      
      
               55.
            
            
               Obmedzenie slobody usadiť sa podľa klasickej formulácie uvedenej v judikatúre Súdneho dvora môže byť prípustné, ak je odôvodnené naliehavými dôvodmi všeobecného záujmu, vedie k dosiahnutiu sledovaného cieľa a nejde nad rámec toho, čo je na jeho dosiahnutie potrebné. (
                     31
                  ) Treba teda preskúmať, či obmedzenie slobody usadiť sa vyplývajúce z § 33 ErbStG spĺňa tieto podmienky.
            
         Otázka diskriminácie
      
               56.
            
            
               Tomuto preskúmaniu musí predchádzať analýza otázky prípadného diskriminačného charakteru vnútroštátnych ustanovení. Tak vnútroštátny súd vo svojom rozhodnutí, ako aj nemecká vláda v pripomienkach predložených v predmetnej veci tvrdia, že ustanovenie § 33 ErbStG nemá diskriminačný charakter, keďže sa uplatní bez rozdielu tak na pobočky nemeckých bánk v iných členských štátoch, ako aj na banky vykonávajúce činnosť na území Nemecka. Tým však nie je otázka diskriminácie vyčerpaná. Nepochybne tu nemáme do činenia s priamou diskrimináciou založenou na štátnej príslušnosti, keďže s vnútroštátnymi a cezhraničnými situáciami sa po formálnej stránke zaobchádza rovnako.
            
         
               57.
            
            
               Koncepcia diskriminácie sa však v práve Únie neobmedzuje na priamu diskrimináciu. Podľa klasickej formulácie je diskrimináciou rozdielne zaobchádzanie s porovnateľnými situáciami (
                     32
                  ), a aj rovnaké zaobchádzanie s odlišnými situáciami (
                     33
                  ), ibaže by v jednom alebo druhom prípade takéto zaobchádzanie bolo objektívne odôvodnené.
            
         
               58.
            
            
               Z tohto hľadiska predmetná vec, ktorá sa týka predpisov domovského štátu, ktoré regulujú vzťahy zahraničných pobočiek s ich klientmi, vyvoláva pochybnosti v troch otázkach. Po prvé, či je odôvodnené rovnaké zaobchádzanie so zahraničnými pobočkami nemeckých úverových inštitúcií a s pobočkami tých istých inštitúcií na území Nemecka, hoci zahraničné pobočky vykonávajú činnosť v inom hospodárskom a právnom prostredí. Po druhé, či je odôvodnené rozdielne zaobchádzanie so zahraničnými pobočkami nemeckých úverových inštitúcií vo vzťahu k úverovým inštitúciám, ktoré sídlia v iných členských štátoch a vykonávajú hospodársku činnosť na tých istých trhoch ako tieto pobočky. Napokon po tretie, či je odôvodnené rozdielne zaobchádzanie s nemeckými úverovými inštitúciami vykonávajúcimi činnosť v iných členských štátoch prostredníctvom pobočky v porovnaní s rovnakými úverovými inštitúciami vykonávajúcimi cezhraničnú činnosť prostredníctvom dcérskej spoločnosti.
            
         
               59.
            
            
               K tomuto problému podľa mňa možno pristúpiť dvomi spôsobmi.
            
         
               60.
            
            
               Prvý prístup sa zakladá na osobitnej právno‑organizačnej situácii pobočky ako právnej formy vykonávania činnosti. Pobočka nemá vlastnú právnu subjektivitu, je len oddelenou časťou právnickej osoby, ktorou je hlavná centrála spoločnosti. Táto spoločnosť spolu so všetkými jej pobočkami, tak vnútroštátnymi, ako aj zahraničnými v zásade podlieha právu štátu svojho sídla. Inými slovami, záväzky vyplývajúce z práva štátu sídla sa prirodzene vzťahujú aj na zahraničné pobočky spoločnosti. V súvislosti s tým sa tieto pobočky na jednej strane nachádzajú v situácii objektívne porovnateľnej so situáciou vnútroštátnych subjektov a na druhej strane objektívne odlišnej od situácie zahraničných spoločností, ako aj spoločností, ktoré podliehajú vnútroštátnym spoločnostiam. Pri takomto prístupe by bolo objektívne odôvodnené rovnaké zaobchádzanie so zahraničnými pobočkami nemeckých úverových inštitúcií v iných členských štátoch a s vnútroštátnymi subjektmi a odlišné zaobchádzanie vo vzťahu k zahraničným subjektom a spoločnostiam závislým od vnútroštátnych subjektov.
            
         
               61.
            
            
               Podľa mňa druhý možný prístup k uvedenému problému spočíva v zohľadnení hospodárskej podstaty zahraničnej pobočky ako jednej z možných foriem vykonávania cezhraničnej hospodárskej činnosti v rámci slobody usadiť sa. Pri takomto prístupe zahraničná pobočka napriek tomu, že je právne previazaná so štátom sídla spoločnosti, je z funkčného hľadiska zahraničnou spoločnosťou a musí sa s ňou zaobchádzať rovnako ako s inými zahraničnými spoločnosťami (vrátane zahraničných pobočiek vnútroštátnych spoločností). Právne previazanie so štátom sídla spoločnosti (centrály) teda stráca hodnotu objektívneho faktora rozlišovania a stáva sa len sekundárnou charakteristikou, ktorá nemôže odôvodňovať rozdielne zaobchádzanie. Pri takomto prístupe by rovnaké zaobchádzanie so zahraničnými pobočkami nemeckých úverových inštitúcií v iných členských štátoch a s vnútroštátnymi subjektmi a rozdielne zaobchádzanie so zahraničnými subjektmi a spoločnosťami závislými od vnútroštátnych subjektov znamenalo skutočnú diskrimináciu.
            
         
               62.
            
            
               Prijatie jedného alebo druhého prístupu podľa mňa vplýva na možnosť odôvodnenia obmedzenia slobody usadiť sa, ktoré vyplýva z § 33 ErbStG.
            
         Odôvodnenie
      
               63.
            
            
               Tak vnútroštátny súd, ako aj nemecká vláda vo svojich pripomienkach uvádzajú potrebu zabezpečenia účinnosti daňových kontrol a efektívneho výberu daní ako odôvodnenia ustanovenia § 33 ErbStG. Toto ustanovenie totiž po prvé slúži na kontrolu splnenia povinností dediča zosnulého klienta banky súvisiacich so zaplatením dane z dedičstva a po druhé slúži na kontrolu splnenia daňových povinností v súvislosti s aktívami v danej banke za života dotknutého klienta. Toto odôvodnenie zohľadnila judikatúra Súdneho dvora (
                     34
                  ) v súvislosti so slobodou usadiť sa, ako aj v súvislosti s inými slobodami jednotného trhu.
            
         
               64.
            
            
               Prijatie tohto odôvodnenia však vyžaduje, aby spĺňalo podmienku proporcionality. Na tieto účely musí vnútroštátne ustanovenie po prvé viesť k dosiahnutiu sledovaného cieľa a po druhé nesmie ísť nad rámec toho, čo je na jeho dosiahnutie nevyhnutné (
                     35
                  ). V konečnom dôsledku práve vnútroštátny súd je najviac príslušný na posúdenie skutkových okolností, a teda aj na posúdenie proporcionálnosti vnútroštátnych ustanovení. Súdny dvor však môže sformulovať v tejto súvislosti odporúčania na základe informácií obsiahnutých v spise. (
                     36
                  )
            
         – Problém odôvodnenia v prípade prijatia tézy o existencii diskriminácie
      
               65.
            
            
               Pokiaľ ide o úverové inštitúcie, ktoré môžu mať v úschove alebo môžu spravovať aktíva nemeckých rezidentov za hranicami Nemecka, (
                     37
                  ) ustanovenie § 33 ErbStG sa vzťahuje len na pobočky nemeckých bánk. Toto ustanovenie sa nevzťahuje na dcérske spoločnosti týchto bánk, ani – z pochopiteľných dôvodov – na banky z iných štátov.
            
         
               66.
            
            
               Ak uznáme, že zahraničné pobočky sa nachádzajú v porovnateľnej situácii ako spoločnosti so sídlom v iných členských štátoch, podľa mňa nič neodôvodňuje obmedzenie uplatnenia nemeckých predpisov len na pobočky. V takejto situácii sa teda odôvodnenie obmedzenia slobody usadiť musí opierať o objektívne kritériá z hľadiska ustanovenia, ktoré predstavuje takéto obmedzenie. Z tohto hľadiska sa zasa všetky úverové inštitúcie, ktoré môžu uschovávať a spravovať aktíva nemeckých rezidentov, nachádzajú v porovnateľnej situácii, pretože tieto aktíva v rovnakej miere podliehajú daňovej povinnosti z titulu dane z dedičstva a v rovnakej miere je potrebná účinná kontrola splnenia tejto povinnosti. V dôsledku toho, aj keď by potreba zabezpečenia efektívnosti daňových kontrol mohla odôvodniť uloženie dodatočných povinností týmto subjektom, napr. povinnosti poskytnúť informácie daňovým orgánom, rozdielne zaobchádzanie s pobočkami by si z tohto hľadiska vyžadovalo osobitné odôvodnenie, pričom takéto odôvodnenie chýba.
            
         
               67.
            
            
               Previazanie zahraničnej pobočky s právnym systémom domovského štátu je pri takomto prístupe druhoradou skutočnosťou, ktorá neodôvodňuje ukladanie povinností týkajúcich sa podmienok poskytovania služieb z ich strany týmto pobočkám. Štát pôvodu by sa teda mal zdržať ukladania takýchto povinností.
            
         – Možnosť odôvodnenia v prípade konštatovania osobitnej situácie pobočiek
      
               68.
            
            
               Domnievam sa však, že sa treba skôr prikloniť k téze, že pobočky úverových inštitúcií pôsobiace v iných členských štátoch než v štáte sídla spoločnosti sa z dôvodu svojho osobitného previazania s právnym systémom štátu pôvodu nachádzajú v odlišnej situácii než zahraničné úverové inštitúcie. Tento osobitný vzťah odôvodňuje uloženie určitých povinností, ktorým podliehajú vnútroštátne banky, aj ich zahraničným pobočkám, hoci rovnakým povinnostiam nepodliehajú zahraničné subjekty. Je tomu tak najmä v prípade, keď sa táto povinnosť týka, ako v predmetnej veci, len vzťahu zahraničnej pobočky s klientmi, ktorí sú rezidentmi štátu pôvodu. Pre týchto rezidentov je ľahšie otvoriť si účet v zahraničnej pobočke vnútroštátnej banky než v zahraničnej banke. V takomto prípade potreba zabezpečenia efektívnosti daňových kontrol odôvodňuje obmedzenie slobody usadiť sa pod podmienkou, že vedie k dosiahnutiu sledovaného cieľa a nejde nad rámec, ktorý je nevyhnutný na jeho dosiahnutie.
            
         
               69.
            
            
               Stanovenie povinnosti poskytovania informácií podľa mňa vedie k dosiahnutiu cieľa v podobe zabezpečenia efektívnosti daňových kontrol. Informácie, ktoré banka poskytla, totiž umožňujú daňovým orgánom preveriť údaje, ktoré daňovníci uviedli v daňových priznaniach. Navyše v prípade, že daňovník nedodrží povinnosť podať takéto priznanie, tieto informácie daňovým orgánom umožňujú konštatovať uskutočnenie zdaniteľnej udalosti vedúcej k vzniku daňovej povinnosti a prijať kroky na výber príslušnej dane.
            
         
               70.
            
            
               Zároveň sa domnievam, že uvedený nemecký predpis nejde nad rámec toho, čo je nevyhnutné. Po prvé daňové orgány nemôžu získať tie isté informácie rovnako spoľahlivým a kompletným spôsobom z iného zdroja. Preverenie správnosti údajov obsiahnutých v daňovom priznaní by teda bolo značne sťažené.
            
         
               71.
            
            
               Po druhé treba vziať do úvahy, že v rozhodnutí dotknutom vo veci samej sa žiadosť o poskytnutie informácií zo strany zahraničnej pobočky Sparkasse Allgäu obmedzovala len na informácie o klientoch tejto pobočky, ktorí sú nemeckými rezidentmi. Tento aspekt považujem za nesmierne dôležitý. Hoci daňová povinnosť z titulu dane z dedičstva má o niečo širší rozsah (
                     38
                  ), nepochybne sa v praxi predovšetkým týka dedičstva po nemeckých rezidentoch. Ak by teda nemecké orgány požadovali informácie o všetkých klientoch zahraničných pobočiek nemeckých bánk, ako je tomu v prípade vnútroštátnych pobočiek, znamenalo by to pre zahraničné pobočky značné sťaženie vykonávania činnosti. Obmedzením žiadosti len na informácie o nemeckých rezidentoch nemecké orgány totiž uplatnili najmenej obmedzujúce opatrenie z hľadiska slobody usadiť sa. Vďaka tomu pobočky nemeckých úverových inštitúcií v iných členských štátoch môžu vo vzťahu ku klientom, ktorí nie sú nemeckými rezidentmi, vykonávať činnosť za rovnakých podmienok ako miestne banky.
            
         
               72.
            
            
               V dôsledku toho sa domnievam, že ustanovenie § 33 ErbStG je proporcionálne k cieľu, akému má slúžiť, a z tohto dôvodu možno obmedzenie slobody usadiť sa vyplývajúce z tohto ustanovenia považovať za odôvodnené.
            
         – Problém bankového tajomstva záväzného v Rakúsku
      
               73.
            
            
               Samozrejme som si vedomý nedokonalosti takéhoto riešenia z hľadiska zabezpečenia slobody usadiť sa. Je ťažké nemať na zreteli, že ak vnútroštátny súd na základe rozsudku Súdneho dvora uzná, že ustanovenie § 33 ErbStG je v súlade s právom Únie, a v dôsledku toho ponechá v platnosti rozhodnutie, ktoré je predmetom konania vo veci samej, nijakým spôsobom to nevyrieši problémy, ktoré má Sparkasse Allgäu. Táto banka by totiž naďalej podliehala dvom vzájomne protichodným právnym povinnostiam. A to tým skôr, že sa žiadosť nemeckého orgánu týka poskytnutia informácií z predchádzajúcich rokov a vzťahuje sa na zosnulých klientov, ktorí už nemôžu napríklad udeliť súhlas na poskytnutie týchto informácií.
            
         
               74.
            
            
               V takomto prípade by zásady lojálnej spolupráce a prednosti práva Únie podľa mňa vyžadovali, aby rakúske orgány vykladali ustanovenia o bankovom tajomstve alebo obmedzenie ich uplatnenia tak, aby sa pobočkám nemeckých úverových inštitúcií pôsobiacim na území Rakúska umožnilo poskytovanie informácií na základe § 33 ErbStG. (
                     39
                  ) Samozrejme sa to týka len povinnosti poskytovania takýchto informácií v rozsahu, v akom je povinnosť v súlade s právom Únie, a teda musí byť obmedzená len na nevyhnutné minimum.
            
         
         Návrh
      
      
               75.
            
            
               Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na prejudiciálnu otázku, ktorú položil Bundesfinanzhof, takto:
               Článok 49 ZFEÚ sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni právnej úprave členského štátu, ktorá ukladá vnútroštátnym pobočkám úverových inštitúcií v iných členských štátoch povinnosť informovať vnútroštátne daňové orgány o aktívach uložených v týchto pobočkách v prípade smrti majiteľa uvedených aktív, ktorý bol rezidentom prvého z týchto členských štátov, pod podmienkou, že sa táto povinnosť obmedzí na minimum potrebné na zabezpečenie účinnosti daňových kontrol.
            
         (
            1
         )	Jazyk prednesu: poľština.
      (
            2
         )	Ú. v. EÚ L 177, s. 1. Táto smernica bola záväzná v okamihu vydania rozhodnutia, ktoré je predmetom veci samej. Bola nahradená smernicou Európskeho parlamentu a Rady 2013/36/EÚ z 26. júna 2013 o prístupe k činnosti úverových inštitúcií a prudenciálnom dohľade nad úverovými inštitúciami a investičnými spoločnosťami, o zmene smernice 2002/87/ES a o zrušení smerníc 2006/48/ES a 2006/49/ES (Ú. v. EÚ L 176, s. 338).
      (
            3
         )	Pozri najmä nedávny rozsudok Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, bod 32).
      (
            4
         )	Pozri najmä rozsudky Daily Mail and General Trust (81/87, EU:C:1988:456, bod 16) a Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, bod 33).
      (
            5
         )	Pozri najmä rozsudky Kraus (C‑19/92, EU:C:1993:125, bod 32), Attanasio Group (C‑384/08, EU:C:2010:133, bod 43) a Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, bod 34).
      (
            6
         )	Pozri aj napríklad: BARNARD, C.: The Substantive Law of the EU. The Four Freedoms, 4th ed. Oxford University Press 2013, s. 309 a nasl.; SZWARC‑KUCZER, M.: komentarz do art. 49 TFEU. In: WRÓBEL, A. (red.), Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Komentarz Lex, Warszawa 2012, tom 1, s. 866 a 867.
      (
            7
         )	Pozri analogicky v súvislosti so slobodou poskytovania služieb rozsudok Alpine Investments, C‑384/93, EU:C:1995:126, body 32 až 38.
      (
            8
         )	Pozri v podobnom zmysle najmä rozsudky Komisia/Francúzsko (270/83, EU:C:1986:37, bod 22) a Philips Electronics UK (C‑18/11, EU:C:2012:532, bod 13).
      (
            9
         )	Pozri články 25 a 26 smernice 2006/48.
      (
            10
         )	Pozri odôvodnenie 7 a článok 16 smernice 2006/48.
      (
            11
         )	Pozri články 6 až 12 smernice 2006/48.
      (
            12
         )	Smernica 2006/48 v hlave III „Ustanovenia týkajúce sa slobody usadiť sa a slobody poskytovať služby“, oddiele 3 „Vykonávanie slobody usadiť sa“ (články 25 až 27) upravuje zakladanie pobočiek.
      (
            13
         )	Kurzívou zvýraznil generálny advokát.
      (
            14
         )	Pozri v podobnom zmysle rozsudky Komisia/Taliansko (C‑565/08, EU:C:2011:188, bod 51) a SC Volksbank România (C‑602/10, EU:C:2012:443, bod 80).
      (
            15
         )	Vnútroštátny súd neuvádza, aké konkrétne sankcie sa ukladajú za nesplnenie povinnosti vyplývajúcej z § 33 ErbStG. Je však očividné, že hospodársky subjekt, najmä pôsobiaci v tak prísne regulovanom sektore ako bankový sektor, si vo vzťahu k správnym orgánom nemôže dovoliť nesplniť povinnosti vyplývajúce z práva.
      (
            16
         )	Pozri bod 23 týchto návrhov.
      (
            17
         )	Pozri bod 21 týchto návrhov.
      (
            18
         )	Pozri bod 24 týchto návrhov a tam citovanú judikatúru.
      (
            19
         )	Pozri najmä rozsudky Columbus Container Services (C‑298/05, EU:C:2007:754), Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt (C‑157/07, EU:C:2008:588) a National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785).
      (
            20
         )	Pozri rozsudok Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt (C‑157/07, EU:C:2008:588, bod 49).
      (
            21
         )	Pozri najmä rozsudok National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, bod 62).
      (
            22
         )	Pozri poznámku pod čiarou 19.
      (
            23
         )	Pozri najmä rozsudok Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, bod 39).
      (
            24
         )	Pozri najmä rozsudok National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, bod 45).
      (
            25
         )	Pozri z tohto hľadiska veľmi zaujímavé úvahy v BARNARD, C.: c. d., s. 347 až 349.
      (
            26
         )	Pozri návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Geelhoed vo veci Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:139, body 37 až 40).
      (
            27
         )	Pozri poznámku pod čiarou 19.
      (
            28
         )	Rozsudok (C‑393/99 a C‑394/99, EU:C:2002:182).
      (
            29
         )	Tamže, bod 51.
      (
            30
         )	Na túto analógiu poukázal aj generálny advokát Geelhoed v návrhoch, ktoré predniesol vo veci Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:139, bod 46, poznámka pod čiarou 42).
      (
            31
         )	Pozri najmä rozsudky Gebhard (C‑55/94, EU:C:1995:411, bod 37) a naposledy Komisia/Nemecko (C‑591/13, EU:C:2015:230, bod 63).
      (
            32
         )	Pozri najmä rozsudok Ruckdeschel a i. (117/76 a 16/77, EU:C:1977:160, bod 7).
      (
            33
         )	Pozri najmä rozsudok Sermide (106/83, EU:C:1984:394, bod 28).
      (
            34
         )	Pozri najmä rozsudky Futura Participations a Singer (C‑250/95, EU:C:1997:239, bod 31) a Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company (C‑190/12, EU:C:2014:249, bod 71).
      (
            35
         )	Pozri bod 55 týchto návrhov a citovanú judikatúru.
      (
            36
         )	Pozri návrhy, ktoré som predniesol v spojených veciach Trijber a Harmsen, C‑340/14 a C‑341/14, EU:C:2015:505, bod 80 a tam citovanú judikatúru.
      (
            37
         )	Podľa § 33 ods. 1 ErbStG povinnosť poskytovania informácií sa vzťahuje na všetky subjekty podliehajúce nemeckým právnym predpisom, ktoré sa v rámci podnikania zaoberajú uchovávaním a spravovaním aktív patriacich iným osobám, a nielen na zahraničné pobočky. Obmedzenie slobody usadiť sa však nevyplýva z tohto ustanovenia ako takého, ale len z jeho uplatňovania na pobočky nemeckých úverových inštitúcií v iných členských štátoch. Toto ustanovenie v rozsahu, v akom sa týka nemeckých bánk pôsobiacich v Nemecku, nie je predmetom veci samej.
      (
            38
         )	Ako vyplýva z informácií uvedených v návrhu na začatie prejudiciálneho konania, daňová povinnosť na základe ErbStG vzniká vo vzťahu k celému dedičstvu, pokiaľ je buď poručiteľ v čase smrti, alebo dedič v okamihu, keď nastane udalosť, na základe ktorej vzniká daňová povinnosť (pravdepodobne ide o okamih nadobudnutia dedičstva), nemeckým rezidentom. Za rezidentov sa považujú fyzické osoby, ktoré majú miesto bydliska alebo obvyklý pobyt na území Nemecka, ako aj nemeckí štátni príslušníci bývajúci v zahraničí po dobu kratšiu než päť rokov (§ 2 ods. 1 bod 1 ErbStG).
      (
            39
         )	Pozri analogicky rozsudok Hervein a i. (C‑393/99 a C‑394/99, EU:C:2002:182, bod 63).