CELEX: 62001CC0152
Language: fr
Date: 2003-01-23 00:00:00
Title: Conclusions de l'avocat général Jacobs présentées le 23 janvier 2003. # Kyocera Electronics Europe GmbH contre Hauptzollamt Krefeld. # Demande de décision préjudicielle: Bundesfinanzhof - Allemagne. # Tarif douanier commun - Valeur en douane - Détermination de la valeur transactionnelle - Intérêts à payer au titre d'un accord de financement - Exclusion - Conditions - Intérêts distincts du prix effectivement payé ou à payer - Déclaration ne mentionnant pas les intérêts dus ou payés. # Affaire C-152/01.

CONCLUSIONS DE L'AVOCAT GÉNÉRALM. F.G. JACOBSprésentées le 23 janvier 2003(1)
         Affaire C-152/01Kyocera Electronics Europe GmbH contre Hauptzollamt Krefeld [demande de décision préjudicielle formée par le Bundesfinanzhof (Allemagne)]
            «Valeur en douane - Détermination de la valeur transactionnelle - Intérêts à payer au titre d'un accord de financement»
            
      
         
       1.        Dans cette affaire, le Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances) (Allemagne) vous pose deux questions relatives aux effets
      des intérêts payés lors de l’acquisition de marchandises sur la valeur en douane de celles‑ci, mais non rapportés dans la
      déclaration en douane, ni sur les factures jointes à cette déclaration. La réglementation communautaire exclut de la valeur
      en douane de marchandises les paiements d’intérêts s’ils sont «distincts du prix effectivement payé ou à payer».
      
      
       2.        Il avait été décidé d’attendre votre arrêt dans l’affaire Overland Footwear 
         			(2)
         		, concernant l’interprétation d’une réglementation 
         			(3)
         		, rédigée dans des termes similaires, excluant de la valeur en douane les «commissions d’achat», pour rédiger les présentes
      conclusions.
      
       La réglementation applicable 
      
       3.       À l’époque des faits au principal, la valeur en douane des marchandises était déterminée conformément au règlement (CEE) n° 1224/80
      du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises 
         			(4)
         		 (ci‑après le «règlement de base»). Selon l’article 3, paragraphe 1, de ce règlement :
      «La valeur en douane des marchandises importées, déterminée par application du présent article, est la valeur transactionnelle,
      c’est‑à‑dire le prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises lorsqu’elles sont vendues pour l’exportation à destination
      du territoire douanier de la Communauté, après ajustement effectué conformément à l’article 8 [...]»
      
      
       4.        L’article 3, paragraphe 3, sous a), du règlement de base dispose :
      «Le prix effectivement payé ou à payer est le paiement total effectué ou à effectuer par l’acheteur au vendeur, ou au bénéfice
      de celui‑ci, pour les marchandises importées et comprend tous les paiements effectués ou à effectuer, comme condition de la
      vente des marchandises importées, par l’acheteur au vendeur, ou par l’acheteur à une tierce partie pour satisfaire à une obligation
      du vendeur [...]»
      
      
       5.        L’article 8, paragraphe 1, de ce règlement énonce certains éléments devant être ajoutés au prix effectivement payé ou à payer
      pour les marchandises importées aux fins de déterminer la valeur en douane en application de l’article 3 du même règlement.
      Parmi ces éléments figurent les «commissions et frais de courtage, à l’exception des commissions d'achat» 
         			(5)
         		, les paiements d’intérêts n’y figurent pas. Le paragraphe 3 dudit article dispose que pour la détermination de la valeur
      en douane, aucun élément n’est ajouté au prix effectivement payé ou à payer, à l’exception de ceux qui sont prévus à cet article.
      
      
       6.        Selon l’article 10, paragraphe 1, du règlement de base :
      «Aux fins de la détermination de la valeur en douane [...] toute personne ou entreprise directement ou indirectement intéressée
      aux opérations d’importation concernées fournit à ces autorités, dans les délais fixés par celles‑ci, tous les documents et
      toutes les informations nécessaires.»
      
      
       7.        L’article 16 dudit règlement dispose :
      «Les éléments et les documents à fournir au service des douanes pour l’application du présent règlement sont fixés, en tant
      que de besoin, selon la procédure prévue à l’article 19.»
      
      
       8.        Cet article 19, paragraphe 1, sous b), indique que les dispositions d’exécution notamment des articles 3, 8 et 16 du règlement
      de base doivent être arrêtées suivant une procédure qu’il précise. En application de cette procédure, le règlement (CEE) n° 1495/80
      de la Commission, arrêtant les dispositions d’exécution de certaines dispositions du règlement n° 1224/80 
         			(6)
         		 (ci‑après le «règlement d’exécution»), a été adopté le 11 juin 1980.
      
      
       9.        Aux termes de l’article 3, paragraphe 2, du règlement d’exécution :
      «Les montants des intérêts au titre d’un accord de financement conclu par l’acheteur et relatif à l’achat de marchandises
      importées ne sont pas à inclure dans la valeur en douane déterminée par application du règlement (CEE) n° 1224/80 pour autant :
      
      a)
         que les montants des intérêts sont distincts du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises ;
      
      
      b)
         que l’accord de financement considéré a été établi par écrit ;
      
      
      c)
         que l’acheteur peut démontrer, si demande lui en est faite,
      
      
         
            ‑
               que de telles marchandises sont effectivement vendues au prix déclaré comme prix effectivement payé ou à payer,
            
      
      
      
         
            
               et
            
      
      
      
         
            ‑
               que le taux d’intérêt revendiqué n’excède pas le niveau couramment pratiqué pour de telles transactions au moment et dans
                  le pays où le financement a été assuré.»
               
            
      
      
      
      
       10.      Le règlement (CEE) n° 1496/80 de la Commission, concernant la déclaration des éléments pour la détermination de la valeur
      en douane et la fourniture des documents y relatifs, a également été adopté le 11 juin 1980 
         			(7)
         		, en application de l’article 19 du règlement de base. Son article 1 er , paragraphe 1, dispose que si une valeur en douane doit être déterminée en application du règlement de base, une déclaration
      des éléments relatifs à la valeur en douane, établie sur un formulaire conforme au modèle (D.V. 1) figurant à l’annexe dudit
      règlement, est jointe à la déclaration de mise en libre pratique établie pour les marchandises en question. Nous désignerons
      ci‑après cette déclaration par l’expression «déclaration en douane».
      
       Le litige au principal et les questions préjudicielles 
      
       11.      La société Kyocera Electronics Europe GmbH (ci‑après «Kyocera») a importé diverses marchandises pour lesquelles elle bénéficiait
      d’un délai de paiement de 120 jours après leur embarquement, soumis à intérêts. Sur les déclarations en douane figuraient
      des prix nets des charges d’intérêts, qui ont été révélés lors d’un contrôle des importations de Kyocera par les autorités
      douanières. Ces dernières ont soumis les intérêts à des droits additionnels. Sa réclamation ayant été rejetée, Kyocera a introduit
      un recours devant le Finanzgericht Düsseldorf (Allemagne).
      
      
       12.      Le Finanzgericht Düsseldorf a rejeté le recours au motif que les intérêts versés faisaient partie de la valeur en douane des
      marchandises. Kyocera a introduit un recours en révision devant le Bundesfinanzhof. Les parties s’opposent sur la question
      de savoir si des intérêts versés ne figurant pas sur la déclaration en douane, que cela soit sous la forme d’une mention séparée
      ou en tant qu’élément du prix d’achat, doivent être à juste titre considérés comme «distincts du prix» conformément à l’article 3,
      paragraphe 2, sous a), du règlement d’exécution. Le Bundesfinanzhof vous a en conséquence posé les questions suivantes :
      
      «1)
         L’article 3, paragraphe 2, sous a), du règlement (CEE) n° 1495/80 de la Commission, du 11 juin 1980, arrêtant les dispositions
            d’exécution de certaines dispositions du règlement (CEE) n° 1224/80 du Conseil relatif à la valeur en douane des marchandises
            dans la version résultant du règlement (CEE) n° 220/85, doit‑il être interprété en ce sens que des versements d’intérêts sont
            distincts du prix de la marchandise lorsque, au moment de l’acceptation de la déclaration en douane, qui doit être retenu,
            le service des douanes dispose uniquement de la facture relative au prix net de la marchandise et que cette facture - pas
            plus d’ailleurs que la déclaration de valeur en douane - ne révèle ni de manière explicite ni de manière implicite que l’acheteur
            a aussi versé des intérêts au vendeur dans le cadre de la vente qui doit être appréciée ?
         
      
      
      2)
         En cas de réponse négative à la première question, les versements d’intérêts font‑ils partie de la valeur en douane ?»
      
      
       Sur la première question 
      
       13.      Par sa première question, la juridiction de renvoi cherche surtout à savoir ce qu’il convient d’entendre par l’expression
      «distincts du prix effectivement payé ou à payer» et, notamment, si cette condition est remplie si tant la déclaration en
      douane que la facture qui est jointe à cette déclaration n’indiquent que le prix net payé, sans qu’il soit fait mention des
      paiements d’intérêts par l’acheteur au vendeur.
      
      
       14.      Le Finanzgericht, dont les arguments sont exposés dans l’ordonnance de renvoi, a considéré que, en tant que condition de la
      vente, les intérêts payés par l’acheteur au vendeur faisaient en principe partie de la valeur transactionnelle visée à l’article 3,
      paragraphes 1 et 3, du règlement de base. C’est uniquement si les conditions de l’article 3, paragraphe 2, du règlement d’exécution
      étaient remplies que les intérêts ne seraient pas inclus dans la valeur en douane à déterminer. En l’espèce au principal,
      la condition visée à l’article 3, paragraphe 2, sous a), de ce règlement, à savoir que les intérêts sont distincts du prix
      effectivement payé ou à payer, n’était toutefois pas remplie. Cette distinction doit se faire au plus tard lors de l’acceptation
      des déclarations en douane et doit ressortir des documents remis au service des douanes, car ce n’est que dans cette hypothèse
      que celui‑ci peut vérifier l’existence d’une telle distinction. Le Bundesfinanzhof partage l’avis du service des douanes selon
      lequel qu’à moins que les documents présentés au dit service ne fassent apparaître que les paiements d’intérêts ont été effectués,
      il ne peut vérifier si ces intérêts sont valablement exclus de la valeur en douane.
      
      
       15.      Seules Kyocera et la Commission des Communautés européennes ont présenté des observations écrites. Il n'y a pas eu d’audience
      de plaidoirie, aucune demande en ce sens n’ayant été introduite. Tant Kyocera que la Commission sont d’avis qu’il convient
      de répondre par l’affirmative à la question posée : la condition que les paiements d’intérêts sont distincts du prix des marchandises
      est remplie lorsque tant la déclaration en douane que la facture jointe à l’appui de cette déclaration n’indiquent que le
      prix net de la marchandise et ne révèlent ni de manière explicite, ni de manière implicite que l’acheteur a également versé
      des intérêts au vendeur.
      
      
       16.      Nous souscrivons à cette interprétation pour les raisons suivantes.
      
      
       17.      L’article 8, paragraphe 3, du règlement de base dispose expressément que «[p]our la détermination de la valeur en douane,
      aucun élément n’est ajouté au prix effectivement payé ou à payer, à l’exception de ceux qui sont prévus par le présent article»
      (qui est muet sur la question de paiements d’intérêts). L’article 3, paragraphe 2, du règlement d’exécution est tout aussi
      explicite en indiquant que «[l]es montants des intérêts [...] ne sont pas à inclure dans la valeur en douane». Vous avez confirmé
      que, en effet, le paragraphe 1 de l’article 3 du règlement de base, en posant le principe selon lequel la valeur transactionnelle
      est le prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises lorsqu’elles sont vendues pour l’exportation à destination
      du territoire de la Communauté, prévoit que ce prix doit être ajusté uniquement en conformité avec l’article 8 du règlement
      de base 
         			(8)
         		, vous avez également statué, en vous référant explicitement au statut des paiements d’intérêts par le vendeur à l’acheteur
      en cas de paiement différé, que «sous réserve des ajustements prévus par l’article 8 du [règlement de base], la rémunération
      de services fournis à l’acheteur à l’occasion de l’achat des marchandises importées ne fait pas partie de la valeur en douane
      des marchandises» 
         			(9)
         		. Ce point de vue semble s’opposer à celui du Finanzgericht Düsseldorf, tel qu’exprimé dans l’ordonnance de renvoi, selon
      lequel les paiements des intérêts étaient une condition de réalisation de la transaction et, dès lors, constituaient un élément
      de la valeur transactionnelle au sens de l’article 3, paragraphe 3, sous a), du règlement de base 
         			(10)
         		.
      
      
       18.      Il est vrai que l’article 3, paragraphe 2, du règlement d’exécution pose un certain nombre de conditions (parmi lesquelles
      celle dont il est question en l’espèce). Toutefois, toutes ces conditions semblent plus être relatives à une exigence de la
      preuve que de classification juridique, comme il nous semble que vous l’avez affirmé au sujet de l’article 3, paragraphe 2,
      sous b) et c) 
         			(11)
         		. En outre, comme le souligne Kyocera, les avocats généraux Darmon, Gulmann et Fennelly ont tous trois estimé que l’exigence
      qu’un élément non inclus dans la valeur en douane soit «distinct» se rapporte au régime de la preuve et non à sa nature juridique 
         			(12)
         		.
      
      
       19.      Comme le concluent tant Kyocera que la Commission, la réglementation vise à garantir que l’utilisation de valeurs en douane
      arbitraires ou fictives soit exclue 
         			(13)
         		. Dès lors qu’il est admis que les paiements d’intérêts ne sont pas un élément de la valeur en douane des marchandises, ce
      principe milite contre l’interprétation de la réglementation préconisée notamment par le Finanzgericht Düsseldorf. La Commission
      souligne que le risque d’une valeur en douane arbitraire ou fictive est exclu si ces intérêts sont énumérés séparément par
      et chez le déclarant, et que celui‑ci ne déclare au service des douanes que le prix net sans les intérêts ; l’importateur
      sera alors en mesure de fournir les informations et documents aux autorités douanières si elles en font la demande, comme
      le prescrit l’article 10, paragraphe 1, du règlement de base 
         			(14)
         		.
      
      
       20.      Plusieurs de vos arrêts, sur lesquels s’appuient tant Kyocera que la Commission, vont dans ce sens. Nous pouvons notamment
      évoquer les arrêts Mainfrucht, précité, Hepp 
         			(15)
         		 et Wünsche Handelsgesellschaft, précité.
      
      
       21.      L’arrêt Mainfrucht 
         			(16)
         		 concernait les frais de transport après importation sur le territoire douanier de la Communauté qui, en application de l’article 15
      du règlement de base, ne sont pas inclus dans la valeur en douane des marchandises importées «à la condition que ces frais
      soient distincts du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises importées». L’importateur a présenté une déclaration
      en douane à laquelle étaient jointes deux factures, l’une relative au prix des marchandises livrées ainsi qu’aux frais de
      transport jusqu’à la frontière allemande et l’autre relative aux frais de transport au départ de cette frontière jusqu’au
      siège de Mainfrucht. Les autorités douanières ont considéré que ces derniers frais de transport faisaient partie intégrante
      de la valeur transactionnelle au sens de l’article 3, paragraphe 1, du règlement de base au motif qu’ils n’étaient pas vérifiables
      dans la mesure où la facture avait été établie par le fournisseur. Vous avez donné raison à l’importateur car il ressort tant
      de la genèse de la réglementation que du libellé de celle‑ci que de tels frais n’ont pas à être compris dans la valeur en
      douane.
      
      
       22.      L’arrêt Hepp (précité) concernait un importateur qui avait payé une commission d’achat, exclue de la valeur en douane des
      marchandises en vertu de l’article 8, paragraphe 1, sous a), i), du règlement de base. Sur la déclaration en douane ne figurait
      que le prix des marchandises, net de la commission d’achat. La question était de savoir si la commission d’achat, objet d’une
      facture séparée, devait être comprise dans la valeur en douane des marchandises importées. L’affaire portait également sur
      la question de savoir si le fait que l’importateur avait inscrit par erreur le nom du commissionnaire à l’achat dans la colonne
      «vendeur» pouvait être pertinent ; les autorités douanières ayant découvert l’existence d’une commission d’achat versée à
      une partie décrite en tant que vendeur prétendaient que cette commission devait être comprise dans le prix des marchandises.
      Vous avez jugé que le prix net déclaré formait la valeur en douane au sens de l’article 3, paragraphe 1, du règlement de base
      et que la commission d’achat n’était pas à inclure dans celle‑ci. L’avocat général Mischo a implicitement considéré que la
      condition que les commissions soient «distinctes du prix effectivement payé ou à payer» était remplie 
         			(17)
         		.
      
      
       23.      Dans l’affaire Wünsche Handelsgesellschaft 
         			(18)
         		, l’importateur n’avait pas inclus les paiements d’intérêts dans ses déclarations en douane ; cela ne vous a pas empêchés
      de considérer ces paiements comme étant apparemment «distincts du prix payé ou à payer» pour les marchandises importées 
         			(19)
         		.
      
      
       24.      Nous estimons que notamment les arrêts précités Mainfrucht Handelsgesellschaft et Hepp vont dans le sens qu’en principe, un
      élément tel que les intérêts payés par l’acheteur de marchandises importées au vendeur ne peuvent pas faire partie de la valeur
      en douane de celles‑ci. Nous observons que, dans ses conclusions dans l’affaire Overland Footwear 
         			(20)
         		, l’avocat général Mischo a retenu une approche analogue.
      
      
       25.      Selon les arrêts Wünsche Handelsgesellschaft et Hepp, si une déclaration en douane ne comprend que le prix payé ou à payer
      pour les marchandises importées, sans mention de frais annexes expressément exclus de la valeur en douane par la réglementation,
      la condition que ces frais annexes soient «distincts» est remplie. Les affaires qui auraient pu laisser penser qu’il en va
      autrement concernaient des situations différentes, à savoir des situations où les déclarations en douane et/ou les factures
      jointes à ces déclarations portaient sur un prix global, intégrant à la fois l’élément de prix et les frais annexes 
         			(21)
         		. Manifestement, dans de tels cas, un importateur souhaitant établir que les valeurs en douane sont le prix net de frais annexes
      doit rapporter ceux‑ci sur les déclarations en douane 
         			(22)
         		. Comme le fait notamment valoir Kyocera, il n’y a lieu de procéder à une distinction que si un montant se compose de deux
      éléments, l’un soumis à droits de douane et l’autre non. Si les deux éléments sont séparés dès l’origine, il n’est nullement
      besoin de les distinguer.
      
      
       26.      Nous ne sommes pas convaincus du contraire quant à la préoccupation exprimée par la juridiction de renvoi relative au fait
      que les autorités douanières auraient des difficultés à vérifier si les intérêts ont été exclus à juste titre des valeurs
      en douane en l’absence d’indications sur les déclarations en douane. Comme le font observer tant Kyocera que la Commission,
      vous vous êtes déjà prononcés sur cette question : dans l’arrêt Mainfrucht 
         			(23)
         		 - où les problèmes de vérification avaient été expressément soulevés par les autorités douanières - vous avez indiqué que
      ces autorités pouvaient procéder, si les circonstances le justifiaient, à une vérification de la facture concernant les frais
      exclus des valeurs en douane.
      
      
       27.      Nous voudrions enfin évoquer le récent arrêt Overland Footwear 
         			(24)
         		. En tout état de cause, cette décision n’éclaire en rien la présente espèce dans la mesure où l’interprétation que vous avez
      donnée de la réglementation en question se borne expressément au cas où l’élément annexe, non soumis à des droits de douane
      - en l’espèce une commission d’achat - était inclus dans la valeur en douane déclarée et n’était pas distinct du prix de vente
      des marchandises 
         			(25)
         		. Comme nous l’avons dit 
         			(26)
         		, nous ne pensons pas que des affaires concernant des déclarations en douane sur lesquelles sont indiquées des valeurs globales,
      comprenant tant des éléments soumis à des droits que des éléments qui ne le sont pas, puissent concourir à l’appréciation
      de la régularité de déclarations sur lesquelles figurent des valeurs soumises à droits, nettes de frais annexes non soumis.
      
      
       28.      Nous concluons par conséquent que la condition posée par l’article 3, paragraphe 2, sous a), du règlement d’exécution, à savoir
      que les paiements d’intérêts doivent être distincts du prix des marchandises, est remplie dès lors que tant les déclarations
      en douane que les factures jointes à l’appui de celles‑ci ne font apparaître que le prix net des marchandises et que ces documents
      ne révèlent ni de manière explicite, ni de manière implicite, que l’acheteur a également payé des intérêts au vendeur.
      
      
       29.      Dans ses observations écrites, la Commission soulève encore un élément. Elle conclut que même si pour les besoins de l’article 3,
      paragraphe 2, du règlement d’exécution les intérêts sont suffisamment distingués du prix des marchandises dans les circonstances
      décrites au point précédent, l’importateur n’en est pas moins tenu de faire état de l’existence de tels paiements d’intérêts
      sur la déclaration en douane 
         			(27)
         		. Ce formulaire comprend une rubrique sous le titre C, déductions, le point «21. Autres frais (spécifiez)». Selon la Commission,
      les intérêts doivent être inscrits sous cette rubrique. Si cette interprétation est la bonne, les intérêts ne peuvent être
      considérés comme déductibles que s’ils ont d’abord été inclus dans le prix des marchandises inscrits au titre A, base de calcul.
      
      
       30.      La Commission ajoute que l’inobservation de cette obligation formelle ne fait pas naître une dette douanière et ne donne pas
      lieu à des sanctions relevant du droit communautaire.
      
      
       31.      Dans la mesure où la juridiction nationale n’a pas posé de question sur ce point, nous ne l’examinerons pas.
      
       Sur la deuxième question 
      
       32.      Dès lors que nous proposons qu’il soit répondu par l’affirmative à la première question posée par la juridiction nationale,
      il n’y a pas lieu de répondre à la deuxième question, qui n’a été posée que pour le cas où il serait répondu par la négative
      à la première.
      
       Conclusions 
      
       33.      En conséquence, nous sommes d’avis que la Cour devrait répondre ce qui suit aux questions posées par le Bundesfinanzhof :
      «Les paiements d’intérêts effectués par l’acheteur au vendeur de marchandises importées sont “distincts du prix payé ou à
      payer” pour celles‑ci au sens de l’article 3, paragraphe 2, sous a), du règlement (CEE) n° 1495/80 de la Commission, du 11
      juin 1980, arrêtant les dispositions d’exécution de certaines dispositions du règlement (CEE) n° 1224/80 du Conseil, du 28
      mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises, tel que modifié par le règlement (CEE) n° 220/85 de la Commission,
      du 29 janvier 1985, quand tant la déclaration en douane que la facture jointe à l’appui de cette déclaration n’indiquent que
      le prix net de la marchandise et ne révèlent ni de manière explicite, ni de manière implicite que l’acheteur a aussi versé
      des intérêts au vendeur.»
      
      
       1 –
         
         Langue originale: l'anglais.
      
      2 –
         
          	Arrêt du 5 décembre 2002 (C‑379/00, Rec. p. I‑11133).
            
         
      
      3 –
         
          	Article 33, sous e), du règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil, du 12 octobre 1992, établissant le code des douanes communautaire
            (JO L 302, p. 1).
            
         
      
      4 –
         
          	JO L 134, p. 1, tel que modifié par le règlement (CEE) n° 3193/80 du Conseil, du 8 décembre 1980 (JO L 333, p. 1).
            
         
      
      5 –
         
          	Article 8, paragraphe 1, sous a), i), du règlement de base.
            
         
      
      6 –
         
          	JO L 154, p. 14, tel que modifié par le règlement (CEE) n° 220/85 de la Commission, du 29 janvier 1985 (JO l 25, p. 7).
            
         
      
      7 –
         
          	JO L 154, p. 16.
            
         
      
      8 –
         
          	Arrêt du 10 décembre 1985, Mainfrucht (290/84, Rec. P. 3909, point 23).
            
         
      
      9 –
         
          	Arrêt du 4 juin 1992, Wünsche Handelsgesellschaft (C‑21/91, Rec. P. I‑3647, point 16).
            
         
      
      10 –
         
          	Voir point 4 des présentes conclusions.
            
         
      
      11 –
         
          	Voir arrêt Wünsche Handelsgesellschaft, précité à la note 9, points 19 et 20.
            
         
      
      12 –
         
          	Point 14 des conclusions de l’avocat général Darmon dans l’affaire Wünsche Handelsgesellschaft, précitée à la note 9 ; points
            30 et 31 des conclusions de l’avocat général Gulmann dans l’affaire Thierschmidt (arrêt du 9 août 1994, C‑340/93, Rec. p. I‑3905);
            point 16 des conclusions de l’avocat général Fennelly dans l’affaire ICT (arrêt du 29 mai 1997, C‑93/96, Rec. p. I‑2881).
            En outre, au point 87 de ses conclusions dans l’affaire Brown Boveri (arrêt du 18 avril 1991, C‑79/89, Rec. p. I‑1853), l’avocat
            général Lenz considère l’indication «distincte» des frais comme une «forme atténuée de la justification».
            
         
      
      13 –
         
          	Voir sixième considérant du règlement de base ainsi que le point 35 de l’arrêt Mainfrucht, précité à la note 8.
            
         
      
      14 –
         
          	Repris au point 6 des présentes conclusions.
            
         
      
      15 –
         
          	Arrêt du 25 juillet 1991 (C‑299/90, Rec. p. I‑4301).
            
         
      
      16 –
         
          	Précité à la note 8.
            
         
      
      17 –
         
          	Ibidem, point 39 des conclusions.
            
         
      
      18 –
         
          	Précitée à la note 9.
            
         
      
      19 –
         
          	Point 19 de l’arrêt.
            
         
      
      20 –
         
          	Précitée à la note 2. Voir notamment points 20 à 26 des conclusions.
            
         
      
      21 –
         
          	Voir, notamment, les arrêts Brown Boveri, précité à la note 12, et Overland Footwear, précité à la note 2.
            
         
      
      22 –
         
          	Comme le fait remarquer l’avocat général Mischo au point 30 de ses conclusions dans l’affaire Overland Footwear, précitée
            à la note 2 «si du personnel des douanes on est certes en droit d’attendre qu’il soit perspicace, on ne saurait cependant
            exiger qu’il possède le don de divination».
            
         
      
      23 –
         
          	Précité à la note 13, points 33 et 34 de l’arrêt.
            
         
      
      24 –
         
          	Précité à la note 2.
            
         
      
      25 –
         
          	Voir point 17 de l’arrêt.
            
         
      
      26 –
         
          	Voir point 25 des présentes conclusions.
            
         
      
      27 –
         
          	Point 10 de ses observations écrites.