CELEX: 32004R2086
Language: sv
Date: 2004-11-19 00:00:00
Title: Kommissionens förordning (EG) nr 2086/2004 av den 19 november 2004 om ändring av förordning (EG) nr 1725/2003 om antagande av vissa internationella redovisningsstandarder i enlighet med Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 med avseende på införandet av IAS 39Text av betydelse för EES

9.12.2004   
            
            
               SV
            
            
               Europeiska unionens officiella tidning
            
            
               L 363/1
            
         
      KOMMISSIONENS FÖRORDNING (EG) nr 2086/2004
   av den 19 november 2004
   om ändring av förordning (EG) nr 1725/2003 om antagande av vissa internationella redovisningsstandarder i enlighet med Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 med avseende på införandet av IAS 39
   (Text av betydelse för EES)
   EUROPEISKA GEMENSKAPERNAS KOMMISSION HAR ANTAGIT DENNA FÖRORDNING
   med beaktande av Fördraget om upprättandet av Europeiska gemenskapen,
   med beaktande av Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpningen av internationella redovisningsstandarder (1), särskilt artikel 3.1 i denna, och
   av följande skäl:
   
               (1)
            
            
               Genom kommissionens förordning (EG) nr 1725/2003 (2) antogs vissa internationella standarder och tolkningar som förelåg per den 1 september 2002.
            
         
               (2)
            
            
               Den 17 december 2003 offentliggjorde International Accounting Standard Board (IASB) den reviderade International Accounting Standard (IAS) 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering som en del i IASB:s initiativ för att förbättra femton standarder i så god tid att de skall kunna användas av företag som tillämpar IAS för första gången 2005. Revideringen syftade till att ytterligare förbättra de befintliga IAS-standardernas kvalitet och jämförbarhet.
            
         
               (3)
            
            
               IASB utfärdade den 31 mars 2004 en ändring till IAS 39 ”Finansiella instrument: Redovisning och värdering” avseende säkringsredovisning av verkligt värde för en portföljsäkring av ränterisk. Det övergripande syftet med ändringen är att förenkla genomförandet av IAS 39 genom att möjliggöra säkringsredovisning av verkligt värde för en portföljsäkring av ränterisk.
            
         
               (4)
            
            
               I enlighet med förordning (EG) nr 1606/2002 är det kommissionens målsättning att ha en stabil kärna av internationella redovisningsstandarder på plats från och med den 1 januari 2005. Vissa viktiga bestämmelser i IAS 39 är emellertid fortfarande föremål för oavslutade diskussioner mellan IASB, Europeiska centralbanken, ansvariga för stabilitetstillsyn och banksektorn. Dessa bestämmelser rör valmöjligheten att redovisa alla finansiella tillgångar och skulder till verkligt värde och bestämmelser som rör säkringsredovisning. Var och en av dessa bestämmelser avser områden som är helt oberoende av och avgränsade och åtskilda från övriga delar av standarden. För att kunna hålla tidsfristen fram till den 1 januari 2005 är det nödvändigt att införa IAS 39 med undantag av dessa bestämmelser.
            
         
               (5)
            
            
               I IAS 39 införs en valmöjlighet att värdera alla finansiella tillgångar och skulder till verkligt värde utan några som helst begränsningar. IASB har emellertid nyligen offentliggjort ett utkast om exponeringar (ett samrådsdokument) som föreslår en ändring av IAS 39 i syfte att begränsa den valmöjlighet om redovisning till verkligt värde som finns i standarden. Den föreslagna ändringen utgör ett direkt svar på de farhågor som uttryckts av Europeiska centralbanken, ansvariga för stabilitetstillsyn inom Baselkommittén liksom av medlemsstaternas börsövervakningsmyndigheter, vilka befarar att valmöjligheten att redovisa tillgångar och skulder till verkligt värde skulle kunna utnyttjas på ett otillbörligt sätt, särskilt i fråga om ett bolags egna skulder. Kommissionen anser att dessa frågor är viktiga och behöver undersökas ytterligare. IASB har tagit emot många kommentarer om den föreslagna ändringen och förväntas fatta ett slutligt beslut i denna fråga före utgången av 2004. Förordningen möjliggör en tillämpning av valmöjligheten verkligt värde på finansiella tillgångar. När det gäller finansiella tillgångar som inte handlas på aktiva och likvida marknader bör dock företagen vara noggranna med att tilllämpa valmöjligheten verkligt värde på finansiella tillgångar på ett sätt som resulterar i en tillförlitlig värdering.
            
         
               (6)
            
            
               Valmöjligheten redovisning till verkligt värde bör inte gälla intill dess IASB har utarbetat en lösning på denna frågeställning och intill dess att kommissionen kan godkänna att en lämplig lösning för denna frågeställning har funnits. Eftersom möjligheten att fullt ut redovisa till verkligt värde endast är en valmöjlighet är de bestämmelser som rör denna valmöjlighet tydligt avgränsade och åtskilda från de övriga delarna av standarden.
            
         
               (7)
            
            
               I fråga om säkringsredovisning pågår en diskussion om huruvida IAS 39 i tillräcklig utsträckning beaktar det sätt på vilket många europeiska banker bedriver sin tillgångs/skuldförvaltning, särskilt i en miljö med fast ränta. Diskussionen gäller begränsningen av säkringsredovisning antingen till enbart kassaflödessäkring eller till säkring av verkligt värde och de strikta kraven beträffande effektiviteten i dessa säkringar.
            
         
               (8)
            
            
               Många europeiska banker hävdar att IAS 39 inte gör det möjligt för dem att tillämpa säkringsredovisning på sin inlåning i kärnverksamheten på grundval av portföljvärdering och att standarden skulle tvinga dem att utföra stora och kostsamma förändringar i både sin tillgångs-/skuldförvaltning och sina redovisningssystem. Eftersom en portföljsäkring – på grund av interna växelverkanseffekter och lagen om stora tal – skiljer sig från säkringen av en enda tillgång eller en enda skuld hävdas också att portföljsäkring av inlåning i kärnverksamheten baserad på värdering till verkligt värde är förenlig med principen i IAS 39 om att det verkliga värdet av en finansiell skuld som måste återbetalas på anfordran inte kan vara mindre än det på anfordran betalningspliktiga beloppet.
            
         
               (9)
            
            
               Frågan om och hur den redovisningsmässiga behandlingen av portföljsäkring kan utformas så att den bättre avspeglar de särskilda förhållanden som gäller för banker som är verksamma i en miljö med fast ränta har av IASB erkänts vara en mycket viktig fråga. IASB har som en prioriterad åtgärd inrättat en arbetsgrupp som håller på att granska förslag från europeiska banker om att införa en ny metod för säkringsredovisning (räntemarginalsäkring) i IAS som närmare skulle avspegla bankernas sätt att bedriva sin tillgångs-/skuldförvaltning.
            
         
               (10)
            
            
               De bestämmelser i IAS 39 som direkt hänför sig till den redovisningsmässiga behandlingen av portföljsäkring bör därför inte antas för obligatorisk användning på detta stadium eftersom de inte kan betraktas som slutliga och kan komma att ändras den närmaste framtiden. De relevanta bestämmelserna som undantas från obligatorisk tillämpning är tydligt avgränsade och åtskilda från övriga delar av standarden. De rör de bestämmelser som inte avspeglar en portföljmetod och därför förhindrar tillämpningen av säkringsredovisning på en portfölj av insättningar i kärnverksamheten samt de bestämmelser som likställer en förskottsbetalningsrisk med en ränterisk och därför förhindrar den fortsatta tillämpningen av riskhanteringstekniker som godkänts av banktillsynsansvariga. Företagen får dock välja att tillämpa dessa bestämmelser och kan därför tillämpa alla säkringsredovisningsbestämmelser i IAS 39.
            
         
               (11)
            
            
               En redovisningsstandard om den redovisningsmässiga behandlingen av finansiella instrument i gemenskapslagstiftningen är ett väsentligt inslag i den kärna av redovisningsstandarder som bolagen är skyldiga att tillämpa från och med 2005. Målsättningen är därför att snarast möjligt – och om möjligt helst senast vid utgången av 2005 – nå fram till en situation som gör det möjligt för kommissionen att fullt ut anta en ändrad IAS 39. Följaktligen kommer kommissionen att se över tillämpligheten av IAS 39 så snart bestämmelserna om valmöjligheten redovisning till verkligt värde och om säkringsredovisningen har ändrats av IASB, dock senast den 31 december 2005. En lösning håller på att utarbetas mellan IASB, Europeiska centralbanken och banktillsynsansvariga beträffande valmöjligheten att fullt ut redovisa till verkligt värde. Kommissionen kommer därför att noga följa detta pågående arbete och regelbundet se över standardens tillämplighet. På motsvarande sätt är antagandet av lämpliga bestämmelser om säkringsredovisning i en snar framtid nära kopplat till de framsteg som görs av den arbetsgrupp som inrättats av IASB.
            
         
               (12)
            
            
               Bolag som för första gången upprättar sina bokslut i enlighet med internationella finansiella redovisningsstandarder (IFRS) och tillämpar IAS 39 i den version som är bifogad denna förordning bör betraktas som ”förstagångsanvändare” i den mening som avses i IFRS 1, såsom den antagits genom förordning (EG) nr 707/2004 och denna förordning. Syftet med IFRS 1 är att kostnader för övergången till fullständiga IAS/IFRS inte bör överstiga nyttan för användarna av finansiella rapporter. Detta synsätt är fortsatt giltigt i fråga om övergången till en fullständig tillämpning av godkända IAS. Följaktligen bör hänvisningar i IFRS 1 till IAS/IFRS, vilka antogs genom förordning (EG) nr 707/2004, utformas som hänvisningar till IAS/IFRS såsom de antagits på grundval av förordning (EG) nr 1606/2002.
            
         
               (13)
            
            
               Antagandet av IAS 39 medför av logiska skäl ändringar av IAS 12, 18, 19, 30, 36 och 37, samt SIC 27, som har antagits i kraft av förordning (EG) nr 1725/2003, i syfte att säkerställa förenlighet mellan de berörda redovisningsstandarderna.
            
         
               (14)
            
            
               Kommissionen har därför kommit fram till att IAS 39 såsom den anges i bilagan till denna förordning uppfyller de kriterier för antagande som fastställs i artikel 3 i förordning (EG) nr 1606/2002.
            
         
               (15)
            
            
               Förordning (EG) nr 1725/2003 bör därför ändras i enlighet med detta.
            
         
               (16)
            
            
               Bestämmelserna i denna förordning är i överensstämmelse med yttrandet från Föreskrivande kommittén för redovisningsfrågor.
            
         HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE.
   Artikel 1
   1.   Den internationella redovisningsstandarden (IAS) 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering, med undantag av bestämmelserna om användningen av valmöjligheten att redovisa till verkligt värde och vissa av dess bestämmelser avseende säkringsredovisning, skall införas i bilagan till förordning (EG) nr 1725/2003.
   Den text som skall införas, som det hänvisas till i första stycket, anges i bilagan till denna förordning.
   2.   Bolag skall betraktas som ”förstagångsanvändare” i enlighet med punkt 1. Hänvisningar i IFRS 1 till IAS/IFRS skall utformas som hänvisningar till IAS/IFRS såsom de antagits på grundval av förordning (EG) nr 1606/2002.
   3.   IAS nr 12, 18, 19, 30, 36 och 37 samt SIC-27 skall, liksom International Financial Reporting Standard nr 1, ändras i enlighet med bilaga B i IAS 39, såsom den anges i bilagan till denna förordning.
   Artikel 2
   Denna förordning träder i kraft den tjugonde dagen efter det att den har offentliggjorts i Europeiska unionens officiella tidning.
   Den skall tillämpas senast från och med den 1 januari 2005.
   
      Utfärdad i Bryssel den 19 november 2004.
      
         
            På kommissionens vägnar
         
         Frederik BOLKESTEIN
         
         
            Ledamot av kommissionen
         
      
   
   
      (1)  EGT L 243, 11.9.2002, s. 1.
   
      (2)  EUT L 261, 13.10.2003, s. 1. Förordningen ändrad genom förordning (EG) nr 707/2004 (EUT L 111, 17.4.2004, s. 3).
   
      BILAGA
      INTERNATIONELLA REDOVISNINGSSTANDARDER
      IAS nr
      
         Titel
      
      
                  IAS 39
               
               
                  Finansiella instrument: Redovisning och värdering
                  med undantag av bestämmelserna om användningen av valmöjligheten att redovisa till verkligt värde och vissa av dess bestämmelser avseende säkringsredovisning
               
            
         Mångfaldigande tillåts inom EES-området. Alla befintliga rättigheter förbehålls upphovsmannen utanför EES, med undantag av rätten att mångfaldiga för personligt bruk eller annat skäligt bruk som inte utgör intrång i upphovsrätten. Närmare upplysningar kan fås från IASB på följande adress på Internet: www.iasb.org.uk
      
   
   
      Internationell redovisningsstandard IAS 39
      Finansiella instrument: Redovisning och värdering
      INNEHÅLLSFÖRTECKNING
      SYFTE
      TILLÄMPNINGSOMRÅDE
      DEFINITIONER
      INBÄDDADE DERIVAT
      REDOVISNING I OCH BORTTAGANDE FRÅN BALANSRÄKNINGEN
      Första redovisningen
      Borttagande av en finansiell tillgång från balansräkningen
      Överföringar som uppfyller kraven på borttagande av poster från balansräkningen
      Överföringar som inte uppfyller kraven på borttagande av poster från balansräkningen
      Fortsatt engagemang i överförda tillgångar
      Alla överföringar
      Avistaköp eller avistaförsäljning av en finansiell tillgång
      Borttagande av en finansiell skuld från balansräkningen
      VÄRDERING
      Värdering vid anskaffningstillfället av finansiella tillgångar och finansiella skulder
      Efterföljande värdering av finansiella tillgångar
      Efterföljande värdering av finansiella skulder
      Faktorer som beaktas vid beräkning av verkligt värde
      Omklassificeringar
      Vinster och förluster
      Nedskrivning av finansiella tillgångar och icke indrivningsbara finansiella tillgångar
      Finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde
      Finansiella tillgångar som redovisas till anskaffningsvärde
      Kategorin finansiella tillgångar som kan säljas
      SÄKRING
      Säkringsinstrument
      Instrument som uppfyller villkoren för säkringsredovisning
      Identifiering av säkringsinstrument
      Säkrad post
      Poster som uppfyller villkoren för att vara en säkrad post
      Identifiering av finansiella poster som säkrade poster
      Identifiering av icke-finansiella poster som säkrade poster
      Identifiering av grupper av poster som säkrade poster
      Säkringsredovisning
      Säkring av verkligt värde
      Säkring av kassaflöde
      Säkringar av en nettoinvestering
      IKRAFTTRÄDANDE OCH ÖVERGÅNGSBESTÄMMELSER
      UPPHÄVANDE AV ANDRA UTTALANDEN
      Denna omarbetade standard ersätter IAS 39 (omarbetad 2000), Finansiella instrument: Redovisning och värdering, och skall tilllämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten.
      SYFTE
      
                  1.
               
               
                  Syftet med denna standard är att ange principer för redovisning och värdering av finansiella tillgångar, finansiella skulder och vissa avtal avseende köp eller försäljning av icke-finansiella poster. Krav på klassificering av samt upplysningskrav rörande finansiella instrument återfinns i IAS 32, Finansiella instrument: Klassificering och upplysningar.
               
            TILLÄMPNINGSOMRÅDE
      
                  2.
               
               
                  
                     
                        Denna standard skall tillämpas av alla företag för alla typer av finansiella instrument förutom
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    de andelar i dotterföretag, intresseföretag och joint ventures som redovisas enligt IAS 27, Koncernredovisning och separata finansiella rapporter, IAS 28, Innehav i intresseföretag, eller IAS 31, Andelar i joint ventures. Företag skall dock tillämpa IAS 39 på andelar i dotterföretag, intresseföretag eller joint ventures som enligt IAS 27, IAS 28 eller IAS 31 redovisas i enlighet med denna standard. Företag skall också tillämpa denna standard på derivat på ett innehav i ett dotterföretag, intresseföretag eller joint venture såvida inte derivatet uppfyller definitionen på egetkapitalinstrument för företaget enligt IAS 32.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    rättigheter och förpliktelser enligt leasingavtal på vilka IAS 17, Leasingavtal, tillämpas. Dock
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                omfattas leasingfordringar som redovisas av en leasegivare av denna standards bestämmelser om borttagande från balansräkningen och nedskrivningar (se punkterna 15-37, 58, 59, 63-65 och bilaga A, punkterna VT36-VT52 och VT84-VT93)
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                omfattas finansiella leasingskulder som redovisas av en leasetagare av bestämmelser om borttagande från balansräkningen i denna standard (se punkterna 39-42 och bilaga A, punkterna VT57-VT63),
                                             
                                          
                                          
                                             och
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                omfattas derivat som är inbäddade i leasingavtal av bestämmelser om inbäddade derivat i denna standard (se punkterna 10-13 och bilaga A, punkterna VT27-VT33).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    arbetsgivares rättigheter och förpliktelser för anställdas planer för ersättning efter avslutad anställning, för vilka IAS 19, Ersättningar till anställda, tillämpas.
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    rättigheter och förpliktelser till följd av försäkringsavtal. Dock skall företag tillämpa denna standard på ett finansiellt instrument som har formen av ett försäkringsavtal (eller återförsäkringsavtal) enligt beskrivning i punkt 6 i IAS 32, men som i huvudsak rör överföring av finansiella risker enligt beskrivning i punkt 52 i den standarden. Dessutom omfattas derivat som är inbäddade i försäkringsavtal av bestämmelserna om inbäddade derivat i denna standard (se punkterna 10-13 och bilaga A, punkterna VT27-VT33).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (e)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finansiella instrument, emitterade av ett företag, som motsvarar definitionen på ett egetkapitalinstrument i IAS 32 (inklusive optioner och teckningsrätter). Dock skall innehavaren av sådana egetkapitalinstrument tillämpa denna standard på dessa instrument, såvida de inte motsvarar undantaget i (a) ovan.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (f)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finansiella garantiavtal (inklusive remburser och andra avtal som reglerar underlåtenhet att betala) som innebär att angivna betalningar kan göras för att ersätta innehavaren för en förlust denne ådrar sig på grund av att en viss låntagare inte betalar vid förfall enligt de ursprungliga eller ändrade villkoren för ett skuldinstrument (se punkt 3). En emittent av ett sådant finansiellt garantiavtal skall vid första redovisningstillfället redovisa avtalet till verkligt värde och därefter till det högre av (i) det belopp som redovisas enligt IAS 37, Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, och (ii) det belopp som ursprungligen redovisades efter avdrag, i tillämpliga fall, för den ackumulerade periodisering - som redovisats i enlighet med IAS 18, Intäkter. Finansiella garantier omfattas av bestämmelserna om borttagande från balansräkningen i denna standard (se punkterna 39-42 och bilaga A, punkterna VT57-VT63).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (g)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    avtal för villkorad tilläggsköpeskilling vid rörelseförvärv (se punkterna 65-67 i IAS 22, Företagsförvärv och samgåenden). Detta undantag gäller endast förvärvaren.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (h)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    avtal som kräver en betalning baserad på klimat, geologiska eller andra fysiska variabler (se bilaga A, punkt VT1). Dock omfattas andra typer av derivat som är inbäddade i sådana avtal av bestämmelserna om inbyggda derivat i denna standard (exempelvis om en ränteswap är beroende av en klimatvariabel såsom antalet dagar som temperaturen understiger 65 °F (”heating degree days”) är ränteswapdelen ett inbäddat derivat som faller inom tillämpningsområdet för denna standard – se punkterna 10-13 och bilaga A, punkterna VT27-VT33).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (i)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    förutom enligt vad som beskrivs i punkt 4, låneåtagande som inte kan regleras netto med kontanter eller annat finansiellt instrument. Ett låneåtagande betraktas inte som att det regleras netto endast på grund av att lånet betalas ut i form av delbetalningar (exempelvis ett hypotekslån som betalas ut i form av delbetalningar som följer husuppförandets utveckling). En emittent av ett löfte om ett lån till en ränta som ligger under marknadsränta skall vid första redovisningstillfället redovisa avtalet till verkligt värde och därefter till det högre av (i) det belopp som redovisas enligt IAS 37 och (ii) det belopp som initialt redovisades efter avdrag, i tillämpliga fall, för ackumulerade periodiseringar som redovisats i enlighet med IAS 18. En emittent av låneåtaganden skall tillämpa IAS 37 på sådana låneåtaganden som inte faller inom denna standards tillämpningsområde. Låneåtaganden omfattas av bestämmelserna om borttagande från balansräkningen i denna standard (se punkterna 15-42 och bilaga A, punkterna VT57-VT63).
                                 
                              
                           
                        
            
                  3.
               
               
                  
                     
                        Denna standard skall tillämpas på finansiella garantiavtal om de innebär att betalningar skall göras vid förändringar i en viss räntesats, ett pris på ett finansiellt instrument, ett råvarupris, en valutakurs, ett pris- eller ränteindex, en kreditvärdighet eller någon annan variabel (ibland kallad ”underliggande” variabel). Exempelvis faller ett finansiellt garantiavtal som innebär att betalningar görs om kreditbetyget för en låntagare sjunker under en viss nivå inom denna standards tillämpningsområde.
                     
                  
               
            
                  4.
               
               
                  
                     
                        Låneåtagande som företaget definierar som att de skall kategoriseras som finansiella skulder värderade till verkligt värde i resultaträkningen faller inom denna standards tillämpningsområde. Ett företag som tidigare haft som praxis att sälja de tillgångar som blivit följden av dess låneåtagande kort efter uppkomsten skall tillämpa denna standard på alla låneåtaganden i samma slag.
                     
                  
               
            
                  5.
               
               
                  
                     
                        Denna standard skall tillämpas på sådana avtal om att köpa eller sälja icke-finansiella poster som kan regleras netto med kontanter eller med andra finansiella instrument, eller genom byte av finansiella instrument, som om avtalen var finansiella instrument. Undantagna är de avtal som ingåtts och som fortfarande innehas med syftet att erhålla eller leverera en icke-finansiell post i enlighet med företagets förväntade behov avseende köp, försäljning eller förbrukning.
                     
                  
               
            
                  6.
               
               
                  Det finns olika tillvägagångssätt för hur ett avtal om att köpa eller sälja icke-finansiella poster kan regleras med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument. Dessa innefattar
                  
                              (a)
                           
                           
                              när avtalsvillkoren tillåter endera parten att reglera avtalet med kontanter eller med ett annat finansiellt instrument eller genom byte av finansiella instrument,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              när möjligheten att reglera avtalet genom kontanter eller ett annat finansiellt instrument, eller genom byte av finansiella instrument, inte uttryckligen framgår av avtalsvillkoren, men företaget har som praxis att reglera liknande avtal med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument (antingen med motparten, genom att ingå avtal med omvända villkor eller genom att sälja avtalet innan inlösen eller förfall),
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              när, avseende likartade avtal, företaget har som praxis att erhålla leverans av underliggande poster och att sälja dessa kort efter leverans i syfte att generera vinst på kortfristiga fluktuationer i priser eller genom handlarens marginal,
                              och
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              när den icke-finansiella posten som omfattas av avtalet lätt kan omvandlas till kontanter.
                           
                        Om (b) eller (c) är tillämpliga på ett avtal har detta inte ingåtts i syfte att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets behov avseende förväntade köp, försäljning eller förbrukning, och det faller följaktligen inom tillämpningsområdet för denna standard. Andra avtal för vilka punkt 5 kan tillämpas skall utvärderas för att fastställa om de ingåtts och fortfarande innehas med syftet att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets behov avseende förväntade köp, försäljning eller förbrukning, och om de därmed faller inom tillämpningsområdet för denna standard.
               
            
                  7.
               
               
                  En utfärdad option att köpa eller sälja en icke-finansiella post som kan regleras med kontanter eller andra finansiella instrument eller genom byte av finansiella instrument, i enlighet med punkt 6 (a) eller (d), faller inom tillämpningsområdet för denna standard. Ett sådant avtal kan inte ingås i syfte att erhålla eller tillhandahålla den icke-finansiella posten i enlighet med företagets förväntade köp, försäljning eller förbrukning.
               
            DEFINITIONER
      
                  8.
               
               
                  De begrepp som definieras i IAS 32 används i denna standard med de innebörder som anges i punkt 11 i IAS 32. I IAS 32 definieras följande begrepp
                  
                              —
                           
                           
                              finansiellt instrument
                           
                        
                              —
                           
                           
                              finansiell tillgång
                           
                        
                              —
                           
                           
                              finansiell skuld
                           
                        
                              —
                           
                           
                              egetkapitalinstrument
                           
                        och innehåller vägledning om hur dessa definitioner tillämpas.
               
            
                  9.
               
               
                  
                     
                        I denna standard används följande begrepp med de innebörder som anges nedan:
                     
                  
                  Definition av ett derivat
                  
                     Ett derivat är ett finansiellt instrument eller annat avtal som faller inom denna standards tillämpningsområde (se punkterna 2-7) med samtliga tre nedanstående kännetecken
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    dess värde ändras till följd av ändringar i en angiven räntesats, priset på ett finansiellt instrument, ett råvarupris, en valutakurs, ett pris- eller ränteindex, ett kreditbetyg eller ett kreditindex eller annan variabel (som ibland kallas ”underliggande” variabel),
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det krävs ingen initial nettoinvestering eller en initial nettoinvestering som är mindre än vad som skulle krävas för andra typer av avtal som kan förväntas reagera på ett liknande sätt vid förändringar i marknadsfaktorer,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det regleras vid en framtida tidpunkt.
                                 
                              
                           
                        Definition av fyra kategorier av finansiella instrument
                  
                     En finansiell tillgång eller en finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultaträkningen är en finansiell tillgång eller finansiell skuld som uppfyller något av följande villkor.
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Det klassificeras som att det innehas för handel. En finansiell tillgång eller finansiell skuld klassificeras som att den innehas för handel om den
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                förvärvades eller uppkom med huvudsyfte att säljas eller återköpas på kort sikt,
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                ingår i en portfölj med identifierade finansiella instrument som förvaltas tillsammans och för vilka det finns ett bevisat nyligen faktiskt mönster av kortfristiga realiseringar av vinst,
                                             
                                          
                                          
                                             eller
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                ett derivat (förutom ett derivat som är ett identifierat och effektivt säkringsinstrument).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    […] Vilken som helst finansiell tillgång […] som faller under denna standards tillämpningsområde kan vid första redovisningstillfället identifieras som tillhörande kategorin finansiell tillgångar […] värderade till verkligt värde via resultaträkningen med undantag av innehav i egetkapitalinstrument som inte har något noterat marknadspris på en aktiv marknad och vars verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt (se punkt 46 (c) och bilaga A, punkterna VT80 och VT81).
                                 
                              
                           
                        
                     Investeringar som hålles till förfall är finansiella tillgångar som inte är derivat med fastställda eller fastställbara betalningar och fastställd löptid som ett företag har för avsikt och förmåga att hålla till förfall (se bilaga A, punkterna VT16-VT25) med undantag av
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    de som ett företag vid första redovisningstillfället identifierar som tillhörande kategorin poster värderade till verkligt värde via resultaträkningen,
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    de som ett företag identifierar som att de kan säljas,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    de som motsvarar definitionen på lånefodringar och kundfordringar.
                                 
                              
                           
                        
                     Ett företag skall inte klassificera några tillgångar som tillhörande kategorin investeringar som hålles till förfall om företaget, under innevarande räkenskapsår eller de två föregående räkenskapsåren, har sålt eller omklassificerat mer än ett oväsentligt belopp i kategorin investeringar som hålles till förfall före förfallotidpunkten (mer än oväsentlig i förhållande till det sammanlagda innehavet i kategorin investeringar som hålles till förfall) med undantag av försäljningar eller omklassificeringar som
                  
                  
                              
                                 
                                    (i)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    är så nära förfall eller den finansiella tillgångens inlösendatum (exempelvis mindre än tre månader före förfall) att förändringar i marknadsräntan inte skulle ha en väsentlig inverkan på den finansiella tillgångens verkliga värde,
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (ii)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    sker efter det att företaget har erhållit i stort sett hela den finansiella tillgångens ursprungliga nominella belopp genom planmässiga betalningar eller förskottsbetalningar,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (iii)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    är hänförliga till en isolerad händelse som företaget inte har kontroll över, som är av engångskaraktär och som inte rimligen kunde förutses av företaget.
                                 
                              
                           
                        
                     Lånefordringar och kundfordringar är finansiella tillgångar som inte är derivat, som har fastställda eller fastställbara betalningar och som inte noteras på en aktiv marknad, med undantag av
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    sådana som företaget avser att sälja omedelbart eller inom en nära framtid, som skall klassificeras som att de innehas för handel, och sådana som företaget vid det första redovisningstillfället identifierat som tillhörande kategorin poster värderade till verkligt värde via resultaträkningen,
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    sådana som ett företag vid det första redovisningstillfället identifierar som att de kan säljas,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    sådana för vilka det finns en risk att innehavaren inte kommer att återfå huvudsakligen hela den initiala investeringen annat än på grund av kreditrisk, som skall klassificeras som att de kan säljas.
                                 
                              
                           
                        
                     Ett innehav som förvärvats i en grupp av tillgångar som inte tillhör kategorin lånefordringar eller kundfordringar (exempelvis ett innehav i en värdepappersfond eller liknande fond) ingår inte i kategorin lånefordringar och kundfordringar.
                  
                  
                     Finansiella tillgångar som kan säljas är sådana tillgångar som inte är derivat där tillgångarna identifieras som att de kan säljas eller inte klassificeras som (a) lånefordringar och kundfordringar, (b) investeringar som hålles till förfall eller (c) finansiella tillgångar värderade till verkligt värde via resultaträkningen.
                  
                  Definitioner avseende redovisning och värdering
                  
                     Upplupet anskaffningsvärde för en finansiell tillgång eller en finansiell skuld är det belopp till vilket den finansiella tillgången eller den finansiella skulden värderas vid anskaffningstillfället efter avdrag för återbetalning av nominella belopp, efter avdrag eller tillägg för ackumulerade avskrivningar vid användande av effektivräntemetoden på eventuell skillnad mellan det ursprungligen redovisade beloppet och förfallobeloppet, och efter avdrag för nedsättning (direkt eller via reservering) på grund av nedskrivning eller finansiella tillgångar som inte går att driva in.
                  
                  
                     Effektivräntemetoden är en metod för beräkning av det upplupna anskaffningsvärdet för en finansiell tillgång eller finansiell skuld (eller grupp av finansiella tillgångar eller finansiella skulder) och för fördelning i tiden av ränteintäkten eller räntekostnaden över relevant period. Effektiv räntan är den ränta som exakt diskonterar de uppskattade framtida in – och utbetalningarna under det finansiella instrumentets förväntade löptid, eller i tillämpliga fall, en kortare period till den finansiella tillgångens eller finansiella skuldens redovisade nettovärde. Vid beräkning av den effektiva räntan skall ett företag vid uppskattningen av betalningar beakta samtliga avtalsvillkor för det finansiella instrumentet (exempelvis förskottsbetalningar, köpoptioner och liknande optioner) men skall inte beakta framtida kreditförluster. Beräkningen innefattar alla avgifter som erlagts eller erhållits av avtalsparterna, som är en del av effektivräntan (se IAS 18), transaktionskostnader och alla andra överkurser och underkurser. Det förutsätts att betalningar och förväntad löptid för en grupp av likartade finansiella instrument kan uppskattas på ett tillförlitligt sätt. Dock, i de sällsynta fall när det inte går att på ett tillförlitligt sätt uppskatta betalningar eller förväntad löptid för ett finansiellt instrument (eller en grupp av finansiella instrument) skall företaget använda de avtalsenliga betalningarna över hela avtalstiden för det finansiella instrumentet (eller gruppen av finansiella instrument).
                  
                  
                     Borttagande från balansräkningen är borttagande av en tidigare redovisad finansiell tillgång eller finansiell skuld från ett företags balansräkning.
                  
                  
                     Verkligt värde är det belopp till vilket en tillgång skulle kunna överlåtas eller en skuld regleras, mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs. (1)
                     
                  
                  
                     Ett avistaköp eller en avistaförsäljning är ett köp eller en försäljning av en finansiell tillgång enligt ett avtal vars villkor kräver leverans av tillgången inom den tidsram som generellt etablerats av regelverk eller praxis på berörd marknad.
                  
                  
                     Transaktionskostnader är tillkommande kostnader som är direkt hänförliga till förvärvet, emissionen eller avyttringen av en finansiell tillgång eller en finansiell skuld (se bilaga A, punkt VT13). En tillkommande kostnad är en som inte hade uppkommit om företaget inte hade förvärvat, emitterat eller avyttrat det finansiella instrumentet.
                  
                  Definitioner avseende säkringsredovisning
                  
                     Ett bindande åtagande är en bindande överenskommelse rörande ett byte av en angiven mängd resurser till ett angivet pris vid en viss framtida tidpunkt eller flera angivna framtida tidpunkter.
                  
                  
                     En prognostiserad transaktion är en ej bindande men förväntad framtida transaktion.
                  
                  
                     Ett säkringsinstrument är ett identifierat derivat eller (endast vid en säkring av risken för förändringar i utländska valutakurser) en identifierad finansiell tillgång som inte är ett derivat eller en finansiell skuld som inte är ett derivat vars verkliga värde eller kassaflöden väntas uppväga förändringar i en identifierad säkrad posts verkliga värde eller kassaflöden (i punkterna 72-77 och bilaga A, punkterna VT94-VT97, ges en utförligare förklaring till vad som definieras som ett säkringsinstrument).
                  
                  
                     En säkrad post är en tillgång, en skuld, ett bindande åtagande eller en mycket sannolik prognostiserad framtida transaktion eller nettoinvestering i en utlandsverksamhet som (a) exponerar företaget för risk för förändringar i verkligt värde eller framtida kassaflöden och (b) är identifierad som säkrad (i punkterna 78-84 ges en utförligare förklaring till vad som definieras som säkrade poster).
                  
                  
                     Med en säkrings effektivitet avses i vilken utsträckning förändringar i en säkrad posts verkliga värde eller kassaflöden som är hänförliga till en säkrad risk uppvägs av förändringar i säkringsinstrumentets verkliga värde eller kassaflöden (se bilaga A, punkterna VT105-VT113).
                  
               
            INBÄDDADE DERIVAT
      
                  10.
               
               
                  Ett inbäddat derivat är en del av ett sammansatt finansiellt instrument som också omfattar ett värdavtal som inte är ett derivat, vilket innebär att vissa av det sammansatta instrumentets kassaflöden varierar på ett sätt som liknar kassaflödena för fristående derivat. Ett inbäddat derivat ger upphov till förändringar i vissa eller samtliga av de kassaflöden som annars skulle uppkomma enligt avtalet enligt en angiven räntesats, ett pris på ett finansiellt instrument, ett råvarupris, en valutakurs, ett prisindex, ett kreditbetyg eller kreditindex eller en annan variabel. Ett derivat som är knutet till ett finansiellt instrument men som är avtalsenligt överlåtbart oberoende av detta instrument, eller har en annan motpart än det instrumentet, är inte ett inbäddat derivat utan ett separat finansiellt instrument.
               
            
                  11.
               
               
                  
                     
                        Ett inbäddat derivat skall skiljas från värdavtalet och redovisas som ett derivat i enlighet med denna standard endast om
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det inbäddade derivatets ekonomiska egenskaper och risker inte är nära förknippade med värdavtalets ekonomiska egenskaper och risker (se bilaga A, punkterna VT30 och VT33),
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    ett separat instrument med samma villkor som det inbäddade derivatet skulle uppfylla definitionen på ett derivat,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det sammansatta instrumentet inte värderas till verkligt värde där förändringar i verkligt värde redovisas i resultaträkningen (det vill säga att ett derivat som är inbäddat i en finansiell tillgång eller finansiell skuld värderat till verkligt värde via resultaträkningen avskiljs inte).
                                 
                              
                           
                        
                     Om ett inbäddat derivat avskiljs, skall värdavtalet redovisas enligt (a) denna standard om det är ett finansiellt instrument och (b) i enlighet med andra tillämpliga standarder det inte är ett finansiellt instrument. Denna standard behandlar inte huruvida ett inbäddat derivat skall presenteras separat i de finansiella rapporterna.
                  
               
            
                  12.
               
               
                  
                     
                        Om ett företag enligt denna standard måste avskilja ett inbäddat derivat från värdavtalet, men inte kan värdera det inbäddade derivatet separat vare sig vid anskaffningen eller vid en efterföljande balansdag, skall det behandla hela det kombinerade avtalet som en finansiell tillgång eller en finansiell skuld som innehas för handel.
                     
                  
               
            
                  13.
               
               
                  Om ett företag inte på ett tillförlitligt sätt kan fastställa det verkliga värdet på ett inbäddad derivat utifrån derivatets villkor och bestämmelser (exempelvis på grund av att det inbäddade derivatet är baserat på ett onoterat egetkapitalinstrument), är det inbäddade derivatets verkliga värde skillnaden mellan det sammansatta instrumentets verkliga värde och värdavtalets verkliga värde, om dessa kan fastställas i enlighet med denna standard. Om företaget inte kan fastställa det inbäddade derivatets verkliga värde med denna metod, tillämpas punkt 12 och det sammansatta instrumentet behandlas som att det innehas för handel.
               
            REDOVISNING I OCH BORTTAGANDE FRÅN BALANSRÄKNINGEN
      Första redovisningen
      
                  14.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall redovisa en finansiell tillgång eller finansiell skuld i balansräkningen endast när det blir part i instrumentets avtalsmässiga villkor. (Se punkt 38 vad gäller avistaköp av finansiella tillgångar.)
                     
                  
               
            Borttagande av en finansiell tillgång från balansräkningen
      
                  15.
               
               
                  I koncernredovisningen tillämpas punkterna 16-23 och bilaga A, punkterna VT34-VT52 på koncernnivå. Därför tar ett företag först in alla sina dotterföretag i koncernredovisningen enligt IAS 27 och SIC-12, När skall ett företag för särskilt ändamål, ett SPE, omfattas av koncernredovisningen?, och tillämpar sedan punkterna 16-23 och bilaga A, punkterna VT34-VT52 på denna koncern.
               
            
                  16.
               
               
                  
                     
                        Innan ett företag utvärderar huruvida, och i vilken omfattning, borttagande från balansräkningen är lämplig enligt punkterna 17-23, fastställer företaget huruvida dessa punkter skall tillämpas på en del av en finansiell tillgång (eller del av en grupp av likartade finansiella tillgångar) eller en finansiell tillgång (eller en grupp av likartade finansiella tillgångar) i sin helhet, enligt följande.
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Punkterna 17-23 tillämpas på en del av en finansiell tillgång (eller en del av en grupp av likartade finansiella tillgångar) endast om den del vars borttagande övervägs uppfyller ett av följande tre villkor.
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Delen utgör endast särskilt identifierade kassaflöden från en finansiell tillgång (eller grupp med likartade finansiella tillgångar). Exempelvis, när ett företag ingår en räntestrip där motparten erhåller rätten till räntebetalningarna men inte till amorteringar av kapitalbeloppet för ett skuldinstrument tillämpas punkterna 17-23 på räntebetalningarna.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Delen utgör endast en helt och hållet proportionell andel av kassaflödena från en finansiell tillgång (eller grupp av likartade finansiella tillgångar). Exempelvis, när ett företag ingår ett avtal där motparten får rätt till 90 procent av alla kassaflöden från ett skuldinstrument, tillämpas punkterna 17-23 på 90 procent av dessa kassaflöden. Om det finns mer än en motpart, behöver inte varje motpart ha en proportionell andel av kassaflödena förutsatt att det överförande företaget har en helt och hållet proportionell andel.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (iii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Delen utgör endast en helt och hållet proportionell andel av särskilt identifierade kassaflöden från en finansiell tillgång (eller grupp av likartade finansiella tillgångar). Exempelvis, när ett företag ingår ett avtal där motparten får rätt till 90 procent av alla räntebetalningar från en finansiell tillgång, tillämpas punkterna 17-23 på 90 procent av dessa räntebetalningar. Om det finns mer än en motpart, behöver inte varje motpart ha en proportionell andel av de särskilt identifierade kassaflödena förutsatt att det överförande företaget har en helt och hållet proportionell andel.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    I alla övriga fall tillämpas punkterna 17-23 på den finansiella tillgången i sin helhet (eller på gruppen av likartade finansiella tillgångar i sin helhet). Exempelvis, när ett företag överför (i) rätten till de första eller de sista 90 procenten av kontantbetalningarna från en finansiell tillgång (eller grupp av finansiella tillgångar), eller (ii) rätten till 90 procent av kassaflödena från en grupp fordringar, men erbjuder en garanti för att kompensera köparen för eventuella kreditförluster upp till 8 procent av kapitalbeloppet för fordringarna, tillämpas punkterna 17-23 på den finansiella tillgången (eller en grupp av likartade finansiella tillgångar) i sin helhet.
                                 
                              
                           
                        
                     I punkterna 17-26, hänvisar begreppet ”finansiell tillgång” till antingen en del av en finansiell tillgång (eller del av en grupp av likartade finansiella tillgångar) enligt vad som definieras i (a) ovan eller, annars, en finansiell tillgång (eller grupp av likartade finansiella tillgångar) i sin helhet.
                  
               
            
                  17.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall ta bort en finansiell tillgång från balansräkningen endast när
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    de avtalsenliga rättigheterna till kassaflödena från den finansiella tillgången upphör,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det överför den finansiella tillgången, enligt vad som anges i punkterna 18 och 19 och överföringen uppfyller villkoren för ett borttagande från balansräkningen i enlighet med punkt 20
                                 .
                           
                        
                     (Se punkt 38 vad gäller avistaförsäljning av finansiella tillgångar.)
                  
               
            
                  18.
               
               
                  
                     
                        Ett företag överför en finansiell tillgång endast när det antingen
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    överför de avtalsenliga rättigheterna att erhålla kassaflödena från den finansiella tillgången,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    behåller de avtalsenliga rättigheterna att erhålla kassaflödena från den finansiella tillgången, men påtar sig en avtalsenlig förpliktelse att betala kassaflödena till en eller flera mottagare i en överenskommelse som uppfyller villkoren i punkt 19.
                                 
                              
                           
                        
            
                  19.
               
               
                  
                     
                        När ett företag behåller de avtalsenliga rättigheterna att erhålla kassaflödena från en finansiell tillgång (”ursprungstillgången”), men påtar sig en avtalsenlig förpliktelse att erlägga dessa kassaflöden till ett eller flera företag (”de slutliga mottagarna”), behandlar företaget transaktionen som en överföring av en finansiell tillgång endast om nedanstående tre villkor är uppfyllda.
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Företaget har ingen förpliktelse att betala belopp till de slutliga mottagarna såvida det inte erhåller motsvarande belopp från ursprungstillgången. Kortfristiga förskott av företaget, med rätten till fullständig återvinning av utlånat belopp plus upplupen ränta till marknadsränta strider inte mot detta villkor.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Företaget är förbjudet, enligt villkoren i överföringsavtalet, att sälja eller pantsätta ursprungstillgången förutom som säkerhet för de slutliga mottagarna gällande förpliktelsen att erlägga kassaflöden till dem.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Företaget har en förpliktelse att vidarebefordra varenda kassaflöde det erhåller å slutliga mottagares vägnar utan väsentlig försening. Dessutom har inte företaget rätt att återinvestera sådana kassaflöden, förutom vad gäller investeringar i likvida medel (enligt definition i IAS 7, Kassaflödesanalys) under den korta regleringsperiod från inbetalningen till datumet för erforderlig vidarebefordran till de slutliga mottagarna, och den ränta som erhålls på sådana placeringar skall övergå till de slutliga mottagarna.
                                 
                              
                           
                        
            
                  20.
               
               
                  
                     
                        När ett företag överför en finansiell tillgång (se punkt 18) skall det utvärdera till vilken grad det behåller de risker och förmåner som är förknippade med ägande av den finansiella tillgången. I det fallet
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    om företaget överför i allt väsentligt samtliga de risker och fördelar som är förknippade med ägande av den finansiella tillgången, skall företaget ta bort den finansiella tillgången från balansräkningen och separat redovisa som tillgångar eller skulder varje rättighet och förpliktelse som uppkommer eller kvarstår vid överföringen.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    om företaget behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande av den finansiella tillgången, skall företaget fortsätta att redovisa den finansiella tillgången i balansräkningen.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    om företaget varken överför eller behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande av den finansiella tillgången, skall företaget bestämma huruvida det behållit kontrollen över den finansiella tillgången. I det fallet
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (i)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                om företaget inte har behållit kontrollen, skall det ta bort den finansiella tillgången från balansräkningen och separat redovisa som tillgångar eller skulder varje rättighet och förpliktelse som uppkommit eller behållits vid överföringen.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (ii)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                om företaget har behållit kontrollen skall det fortsätta att redovisa tillgången i balansräkningen till den grad företaget är fortsatt engagerat i den finansiella tillgången (se punkt 30).
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
            
                  21.
               
               
                  Överföringen av risker och fördelar (se punkt 30) utvärderas genom att jämföra företagets exponering, före och efter överföringen, mot rörligheten i belopp och tidpunkt för den överförda tillgångens nettokassaflöden. Ett företag har behållt i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av en finansiell tillgång om dess exponering mot rörligheten i nuvärdet av de framtida nettokassaflödena från den finansiella tillgången inte förändras betydande till följd av överföringen (exempelvis för att företaget har sålt en finansiell tillgång och enligt avtal skall köpa tillbaka den till ett fastställt pris eller till försäljningspris plus långivares avkastning). Ett företag har överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av en finansiell tillgång om dess exponering mot sådan rörlighet inte längre är betydande i förhållande till den totala rörligheten i nuvärdet av de framtida nettokassaflöden som är kopplade till den finansiella tillgången (exempelvis för att företaget har sålt en finansiell tillgång med en option att köpa tillbaka den till verkligt värde vid tidpunkten för återköpet eller har överfört en helt och hållet proportionell andel av kassaflödena från en större finansiell tillgång i en överenskommelse, såsom en så kallad "loan sub-participation", som uppfyller villkoren i punkt 19).
               
            
                  22.
               
               
                  Ofta kommer det att vara uppenbart om företaget har överfört eller behållt i allt väsentligt alla risker och fördelar som är förknippade med ägande och några beräkningar behöver inte utföras. I andra fall behöver företaget göra beräkningar och jämföra företagets exponering mot rörligheten i nuvärdet av de framtida nettokassaflödena före och efter överföringen. Beräkningen och jämförelsen görs genom att som diskonteringsränta använda en lämplig aktuell marknadsränta. Alla rimliga möjliga variationer i nettokassaflöden beaktas, där större vikt ges till de utfall som har större sannolikhet att inträffa.
               
            
                  23.
               
               
                  Huruvida företaget har behållt kontrollen (se punkt 20 (c)) över den överförda tillgången beror på mottagarens möjlighet att sälja tillgången. Om mottagaren har praktisk möjlighet att sälja tillgången i sin helhet till en fristående tredje part och ensidigt kan utnyttja denna möjlighet utan att behöva införa ytterligare begränsningar på överföringen, har företaget inte behållt kontrollen. I alla andra fall har företaget behållit kontrollen.
               
            Överföringar som uppfyller kraven på borttagande av poster från balansräkningen
      (se punkt 20 (a) och (c) (i))
      
                  24.
               
               
                  
                     
                        Om ett företag överför en finansiell tillgång i en överföring som uppfyller villkoren för borttagning från balansräkningen i sin helhet och behåller rätten att förvalta tillgången mot en avgift, skall det redovisa antingen en förvaltningstillgång eller en förvaltningsskuld för detta förvaltningsavtal. Om den avgift som skall erhållas inte väntas kompensera företaget på ett lämpligt sätt för förvaltningen, skall en förvaltningsskuld för förvaltningsförpliktelsen redovisas till verkligt värde. Om den avgift som skall erhållas väntas överstiga lämplig ersättning för förvaltningen, skall en förvaltningstillgång redovisas för förvaltningsrätten till ett belopp som fastställs utifrån en fördelning av det redovisade värdet för den större finansiella tillgången i enlighet med punkt 27.
                     
                  
               
            
                  25.
               
               
                  
                     
                        Om, till följd av överföringen, en finansiell tillgång tas bort från balansräkningen i sin helhet men överföringen får till följd att företaget erhåller en ny finansiell tillgång eller påtar sig en ny finansiell skuld, eller en förvaltningsskuld, skall företaget redovisa den nya finansiella tillgången, finansiella skulden eller förvaltningsskulden till verkligt värde.
                     
                  
               
            
                  26.
               
               
                  
                     
                        När en finansiell tillgång tas bort från balansräkningen i sin helhet, skall skillnaden mellan
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det redovisade värdet
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    summan av (i) erhållen ersättning (inklusive eventuell ny tillgång som erhållits efter avdrag för eventuell ny skuld som påtagits) och (ii) eventuell ackumulerad vinst eller förlust som redovisats direkt mot eget kapital (se punkt 55 (b))
                                 
                              
                           
                        
                     redovisas i resultaträkningen.
                  
               
            
                  27.
               
               
                  
                     
                        Om den överförda tillgången är del av en större finansiell tillgång (t.ex. när ett företag överför räntebetalningar som är del av ett skuldinstrument, se punkt 16 (a)) och den överförda delen uppfyller villkoren för att tas bort från balansräkningen i sin helhet, skall det tidigare redovisade värdet för den större finansiella tillgången fördelas mellan den del som även fortsättningsvis redovisas i balansräkningen och den del som bokas bort, baserat på de relativa verkliga värdena för dessa delar vid överföringstidpunkten. I detta syfte skall en förvaltningstillgång som behållits behandlas som en del som fortsättningsvis redovisas i balansräkningen. Skillnaden mellan
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det redovisade värde som fördelats på den del som tagits bort från balansräkningen
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    summan av (i) erhållen ersättning för den del som tagits bort från balansräkningen (inklusive eventuell ny tillgång som erhållits efter avdrag för eventuell ny skuld som påtagits) och (ii) eventuell ackumulerad vinst eller förlust som fördelats på den, som hade redovisats direkt mot eget kapital (se punkt 55 (b))
                                 
                              
                           
                        
                     skall redovisas i resultaträkningen. En ackumulerad vinst eller förlust som redovisats direkt mot eget kapital fördelas mellan den del som fortsättningsvis redovisas i balansräkningen och den del som tas bort från balansräkningen, baserat på de relativa verkliga värdena på dessa delar.
                  
               
            
                  28.
               
               
                  När ett företag fördelar det tidigare redovisade värdet för en större finansiell tillgång på den del som fortsätter att redovisas i balansräkningen och den del som tas bort från balansräkningen, måste det verkliga värdet för den del som fortsätter att bli redovisad i balansräkningen fastställas. Om företaget har en historik av att sälja delar som liknar den del som även fortsättningsvis skall redovisas i balansräkningen eller det finns andra marknadstransakationer för sådana delar, utgör de senaste priserna vid faktiska transaktioner den bästa uppskattningen av delens verkliga värde. När det saknas prisnoteringar eller inte skett några marknadstransaktioner nyligen, som kan användas som grund för det verkliga värdet på den del som även fortsättningsvis skall redovisas i balansräkningen, är den bästa uppskattningen av delens verkliga värde skillnaden mellan det verkliga värdet på den större finansiella tillgången i sin helhet och den ersättning som erhållits av motparten för den del som tas bort från balansräkningen.
               
            Överföringar som inte uppfyller kraven på borttagande av poster från balansräkningen
      (se punkt 20 (b))
      
                  29.
               
               
                  
                     
                        Om en överföring inte leder till ett borttagande från balansräkningen på grund av att företaget har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av den överförda tillgången, skall företaget fortsätta att redovisa tillgången i sin helhet i balansräkningen och skall redovisa en finansiell skuld för den erhållna ersättningen. Under efterföljande perioder skall företaget redovisa varje intäkt från den överförda tillgången och varje uppkommen kostnad för den finansiella skulden.
                     
                  
               
            Fortsatt engagemang i överförda tillgångar
      (se punkt 20 (c) (ii))
      
                  30.
               
               
                  
                     
                        Om ett företag varken överför eller behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande av en överförd tillgång och behåller kontrollen över den överförda tillgången, fortsätter företaget att redovisa den överförda tillgången i den omfattning företaget har ett fortsatt engagemang i den. Den omfattningen som företaget har ett fortsatt engagemang i den överförda tillgången är den omfattning till vilken det är exponerat för förändringar i värdet på den överförda tillgången. Exempelvis
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    när ett företags fortsatta engagemang tar formen av en garanti för den överförda tillgången, motsvarar företagets engagemang det lägre av (i) tillgångens belopp och (ii) det högsta ersättningsbelopp som företaget skulle kunna tvingas att återbetala (”garantibeloppet”).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    när ett företags fortsatta engagemang tar formen av en utfärdad eller köpt option (eller båda) på den överförda tillgången, motsvarar företagets engagemang beloppet för den överförda tillgång som företaget kan återköpa. Dock, när det gäller en utfärdad säljoption på en tillgång som värderas till verkligt värde, begränsas företagets fortsatta engagemang till det lägre av det verkliga värdet på den överförda tillgången och optionens lösenpris (se punkt VT48).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    när företagets fortsatta engagemang tar formen av en kontantreglerad option eller liknande villkor avseende den överförda tillgången värderas företagets fortsatta engagemang på samma sätt som det som skulle vara följden av optioner som inte kontantregleras enligt (b) ovan.
                                 
                              
                           
                        
            
                  31.
               
               
                  
                     
                        När ett företag fortsätter att redovisa en tillgång till den del det har ett fortsatt engagemang i den, redovisar också företaget en hänförlig skuld. Oaktat de andra värderingskraven i denna standard, värderas den överförda tillgången och den hänförliga skulden utifrån en grund som återspeglar de rättigheter och förpliktelser som företaget har behållit. Den hänförliga skulden värderas på ett sådant sätt att det redovisade värdet netto för den överförda tillgången och den hänförliga skulden är
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    upplupet anskaffningsvärde för de rättigheter och förpliktelser som företaget behållit, om den överföra tillgången värderas till upplupet anskaffningsvärde,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    lika med det verkliga värdet på de rättigheter och förpliktelser som företaget behållit vid värdering på fristående grund, om den överförda tillgången värderas till verkligt värde.
                                 
                              
                           
                        
            
                  32.
               
               
                  
                     
                        Företaget skall fortsätta att redovisa varje intäkt från den överförda tillgången till den grad som motsvarar dess fortsatta engagemang och skall redovisa varje uppkommen kostnad för den hänförliga skulden.
                     
                  
               
            
                  33.
               
               
                  
                     
                        Vad gäller efterföljande värdering, skall redovisade förändringar i det verkliga värdet på den överförda tillgången och den hänförliga skulden redovisas i överensstämmelse med varandra i enlighet med punkt 55 och skall inte kvittas.
                     
                  
               
            
                  34.
               
               
                  
                     
                        Om ett företags fortsatta engagemang endast är en del av en finansiell tillgång (exempelvis när ett företag behåller en option att återköpa en del av den överförda tillgången eller behåller en residual rätt som inte leder till ett bibehållande av i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande och företaget behåller kontrollen), fördelar företaget det tidigare redovisade värdet för den finansiella tillgången på den del som det fortsätter att redovisa enligt företagets fortsatta engagemang och på den del som det inte längre redovisar, utifrån de relativa verkliga värdena på dessa delar vid överföringstidpunkten. I detta syfte tillämpas kraven i punkt 28. Skillnaden mellan
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    det redovisade värde som fördelas på den del som inte längre redovisas i balansräkningen,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    summan av (i) erhållen ersättning för den del som inte längre redovisas i balansräkningen och (ii) eventuell ackumulerad vinst eller förlust som fördelats på den, som hade redovisats direkt mot eget kapital (se punkt 55 (b))
                                 
                              
                           
                        
                     skall redovisas i resultaträkningen. En ackumulerad vinst eller förlust som redovisats direkt mot eget kapital fördelas mellan den del som fortsätter att redovisas i balansräkningen och den del som inte längre redovisas i balansräkningen, baserat på de relativa verkliga värdena på dessa delar.
                  
               
            
                  35.
               
               
                  […]
               
            Alla överföringar
      
                  36.
               
               
                  
                     
                        Om en överförd tillgång fortsätter att redovisas skall tillgången och den skuld som är knuten till den inte kvittas. På liknande sätt skall företaget inte kvitta en intäkt som uppkommer från den överförda tillgången mot en kostnad som uppkommer från den skuld som hänförlig till tillgången (se IAS 32, punkt 42).
                     
                  
               
            
                  37.
               
               
                  
                     
                        Om den som överför tillhandahåller en pant som inte utgörs av kontanter (såsom skuld- eller egetkapitalinstrument) till motparten, beror redovisningen av panten hos den som överför respektive motparten på om på mottagaren har rätt att sälja eller pantsätta säkerheten och på huruvida den som överfört har underlåtit att betala skulden. Den som överför och motparten skall redovisa säkerheten enligt nedan:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Om motparten har rätt enligt avtal eller sedvänja att sälja eller pantsätta säkerheten, skall den som överför tillgången omklassificera den tillgången i sin balansräkning (exempelvis som utlånad tillgång, pantsatta egetkapitalinstrument eller fordran enligt återköpsavtal) skilt från andra tillgångar.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Om motparten säljer den pantsatta säkerheten, skall motparten redovisa försäljningsintäkten och en skuld värderad till verkligt värde för förpliktelsen att återlämna säkerheten.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Om den som överför underlåter att betala enligt avtalsvillkoren och inte längre har rätt att lösa in säkerheten, skall den som överför ta bort säkerheten från balansräkningen och motparten redovisa säkerheten som sin tillgång som vid första redovisningstillfället redovisas till verkligt värde eller, om motparten redan har sålt säkerheten, från balansräkningen ta bort sin förpliktelse att återlämna säkerheten.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Med undantag av vad som anges i (c) skall den som överför fortsätta att redovisa säkerheten som sin tillgång och motparten skall inte redovisa säkerheten som en tillgång.
                                 
                              
                           
                        
            Avistaköp eller avistaförsäljning av en finansiell tillgång
      
                  38.
               
               
                  
                     
                        Ett avistaköp eller en avistaförsäljning av finansiella tillgångar skall redovisas och tas bort från balansräkningen, i tillämpliga fall, genom användande av affärsdagsredovisning eller likviddagsredovisning (se bilaga A, punkterna VT53-VT56).
                     
                  
               
            Borttagande av en finansiell skuld från balansräkningen
      
                  39.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall ta bort en finansiell skuld (eller del av finansiell skuld) från balansräkningen endast när den utsläcks –exempelvis när den förpliktelse som är angiven i avtalet fullgörs, annulleras eller upphör.
                     
                  
               
            
                  40.
               
               
                  
                     
                        Ett byte mellan en befintlig låntagare och långivare av skuldinstrument med villkor som i allt väsentligt är olika skall redovisas som en utsläckning av den gamla finansiella skulden och redovisning av en ny finansiell skuld. På motsvarande sätt skall en ändring i betydande utsträckning av villkoren för en finansiell skuld eller del av den (oavsett om den är hänförlig till låntagarens finansiella svårigheter eller ej) redovisas som en utsläckning av den ursprungliga finansiella skulden och redovisning av en ny finansiell skuld.
                     
                  
               
            
                  41.
               
               
                  
                     
                        Skillnaden mellan det redovisade värdet för en finansiell skuld (eller del av en finansiell skuld) som utsläckts eller överförts till en annan part och en ersättning som erlagts, inklusive icke-kontanta tillgångar som överförts eller påtagna skulder, skall redovisas i resultaträkningen.
                     
                  
               
            
                  42.
               
               
                  Om ett företag återköper en del av en finansiell skuld, skall företaget fördela det tidigare redovisade värdet för den finansiella skulden på den del som fortsätter att bli redovisad och den del som tas bort från balansräkningen baserat på de relativa verkliga värdena för dessa delar vid återköpstidpunkten. Skillnaden mellan (a) det redovisade värdet som fördelats på den del som tagits bort från balansräkningen och (b) erlagd ersättning, inklusive överförda icke-kontanta tillgångar eller påtagna skulder, för den del som tagits bort från balansräkningen skall redovisas i resultaträkningen.
               
            VÄRDERING
      Värdering vid anskaffningstillfället av finansiella tillgångar och finansiella skulder
      
                  43.
               
               
                  
                     
                        När en finansiell tillgång eller finansiell skuld redovisas första gången, skall ett företag värdera den till det verkliga värdet plus, när det gäller en finansiell tillgång eller finansiell skuld som inte tillhör kategorin finansiella tillgångar eller finansiella skulder värderade till verkligt värde via resultaträkningen, transaktionskostnader som är direkt hänförliga till förvärvet eller emissionen av den finansiella tillgången eller finansiella skulden.
                     
                  
               
            
                  44.
               
               
                  När ett företag använder likviddagsredovisning för en tillgång som därefter värderas till anskaffningsvärde eller upplupet anskaffningsvärde redovisas tillgången vid första redovisningstillfället till sitt verkliga värde på affärsdagen (se bilaga A, punkterna VT53-VT56).
               
            Efterföljande värdering av finansiella tillgångar
      
                  45.
               
               
                  Vid värdering av en finansiell tillgång efter det första redovisningstillfället, klassificeras finansiella tillgångar enligt denna standard i följande fyra kategorier enligt definitionen i punkt 9
                  
                              (a)
                           
                           
                              finansiella tillgångar värderade till verkligt värde via resultaträkningen,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              investeringar som hålles till förfall,
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              lånefordringar och kundfordringar,
                              och
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              finansiella tillgångar som kan säljas.
                           
                        Dessa kategorier tillämpas vid värdering och redovisning i resultaträkningen enligt denna standard. Företaget kan använda andra benämningar för dessa kategorier eller andra kategoriseringar när det presenterar informationen i de finansiella rapporterna. Företaget skall i noterna lämna de upplysningar som krävs enligt IAS 32.
               
            
                  46.
               
               
                  
                     
                        Efter den första redovisningen skall ett företag värdera finansiella tillgångar, inklusive derivat som är tillgångar, till deras verkliga värden utan avdrag för transaktionskostnader som kan uppkomma vid försäljning eller annat avhändande, med undantag för följande finansiella tillgångar
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    kategorin lånefordringar och kundfordringar enligt definition i punkt 9, som skall värderas till upplupet anskaffningsvärde genom användande av effektivräntemetoden,
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    kategorin investeringar som hålles till förfall enligt definition i punkt 9, som skall värderas till upplupet anskaffningsvärde genom användande av effektivräntemetoden,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    investeringar i egetkapitalinstrument som inte har ett noterat marknadspris på en aktiv marknad och vars verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt och derivat som är kopplade till och måste regleras genom leverans av sådana onoterade egetkapitalinstrument, som skall värderas till anskaffningsvärde (se bilaga A, punkterna VT80-VT81).
                                 
                              
                           
                        
                     Finansiella tillgångar som är identifierade som säkrade poster värderas enligt bestämmelserna om säkringsredovisning i punkterna 89-102. Alla finansiella tillgångar förutom dem som tillhör kategorin finansiella tillgångar eller finansiella skulder värderade till verkligt värde via resultaträkningen prövas för nedskrivning enligt punkterna 58-70 och bilaga A, punkterna VT84-93.
                  
               
            Efterföljande värdering av finansiella skulder
      
                  47.
               
               
                  
                     
                        Efter det första redovisningstillfället skall ett företag värdera alla finansiella skulder till upplupet anskaffningsvärde genom användande av effektivräntemetoden, med undantag av
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    kategorin finansiella skulder värderade till verkligt värde via resultaträkningen, Sådana skulder, inklusive derivat som är skulder, skall värderas till verkligt värde förutom vad gäller ett skuldderivat som är kopplat till och måste regleras genom leverans av ett onoterat egetkapitalinstrument vars verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt, som skall värderas till anskaffningsvärde.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    finansiella skulder som uppkommer när en överföring av en finansiell tillgång inte uppfyller villkoren för att tas bort från balansräkningen eller redovisas som en skuld som uppkommit i samband med ett forsatt engagemang. Punkterna 29 och 31 tillämpas på värderingen av sådana finansiella skulder.
                                 
                              
                           
                        
                     Finansiella skulder som är identifierade som säkrade poster värderas enligt bestämmelserna avseende säkringsredovisning i punkterna 89-102.
                  
               
            Faktorer som beaktas vid beräkning av verkligt värde
      
                  48.
               
               
                  
                     
                        Vid fastställandet av det verkliga värdet på en finansiell tillgång eller en finansiell skuld, vid tillämpning av denna standard eller IAS 32, skall ett företag tillämpa punkterna VT69-VT82 i bilaga A.
                     
                  
               
            
                  49.
               
               
                  Det verkliga värdet för en finansiell skuld som är betalbar vid anfordran (exempelvis avistainlåning) är inte lägre än det belopp som skall erläggas vid anfordran, diskonteras från det första datum när betalningen av detta belopp skulle kunna krävas.
               
            Omklassificeringar
      
                  50.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall inte omklassificera ett finansiellt instrument till eller från kategorin finansiella tillgångar och finansiella skulder värderade till verkligt värde via resultaträkningen medan det innehas eller är utestående.
                     
                  
               
            
                  51.
               
               
                  
                     
                        Om, till följd av att företagets avsikt eller förmåga ändras, det inte längre är lämpligt att kategorisera en investering som att den tillhör kategorin investeringar som hålles till förfall skall den kategoriseras som tillhörande kategorin finansiella tillgångar som kan säljas och skillnaden mellan dess redovisade värde och verkliga värde skall redovisas enligt punkt 55 (b).
                     
                  
               
            
                  52.
               
               
                  
                     
                        Närhelst försäljningar eller omkategorisering avseende mer än ett obetydligt belopp i kategorin investeringar som hålles till förfall inte uppfyller något av villkoren i punkt 9, skall kvarstående investeringar i kategorin investeringar som hålles till förfall omklassificeras till kategorin finansiella tillgångar som kan säljas. Vid sådan omkategorisering skall skillnaden mellan deras redovisade värden och verkliga värden redovisas i enlighet med punkt 55 (b).
                     
                  
               
            
                  53.
               
               
                  
                     
                        Om en tillförlitlig värdering blir tillgänglig för en finansiell tillgång eller finansiell skuld för vilken en sådan värdering tidigare inte var tillgänglig, och det krävs att tillgången eller skulden värderas till verkligt värde om en tillförlitlig värdering är tillgänglig (se punkterna 46 (c) och 47), skall tillgången eller skulden omvärderas till verkligt värde och skillnaden mellan dess redovisade värde och verkliga värde skall redovisas i enlighet med punkt 55.
                     
                  
               
            
                  54.
               
               
                  
                     
                        Om, till följd av en förändring vad gäller avsikt eller förmåga eller i det sällsynta fall när det inte längre finns ett tillförlitligt mått på verkligt värde (se punkterna 46 (c) och 47) eller på grund av att de "två föregående räkenskapsåren" i punkt 9 har gått, det blir lämpligt att redovisa en finansiell tillgång eller finansiell skuld till anskaffningsvärde eller upplupet anskaffningsvärde i stället för verkligt värde, skall den finansiella tillgångens eller finansiella skuldens redovisade verkliga värde per detta datum utgöra det nya anskaffningsvärdet eller upplupna anskaffningsvärdet, enligt vad som är tillämpligt. Eventuella tidigare vinster eller förluster avseende tillgången, som har redovisats direkt mot eget kapital i enlighet med punkt 55 skall redovisas enligt följande:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    När det gäller en finansiell tillgång med fast löptid skall vinsten eller förlusten periodiseras i resultaträkningen över den återstående löptiden för investeringen tillhörande kategorin investeringar som hålles till förfall genom användande av effektivräntemetoden. Eventuella skillnader mellan det nya upplupna anskaffningsvärdet och beloppet vid förfallotidpunkten skall också periodiseras över den finansiella tillgångens återstående löptid genom användande av effektivräntemetoden, liknande periodisering av överkurs och underkurs. Om den finansiella tillgången därefter skrivs ned, redovisas vinst eller förlust som har redovisats direkt mot eget kapital i resultaträkningen i enlighet med punkt 67.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    När det gäller en finansiell tillgång som inte har en fast löptid, skall vinsten eller förlusten ligga kvar under eget kapital tills den finansiella tillgången har sålts eller avyttrats på annat sätt, då den skall redovisas i resultaträkningen. Om den finansiella tillgången därefter skrivs ned, redovisas tidigare vinst eller förlust som har redovisats direkt mot eget kapital i resultaträkningen i enlighet med punkt 67.
                                 
                              
                           
                        
            Vinster och förluster
      
                  55.
               
               
                  
                     
                        En vinst eller förlust som uppkommer vid en förändring i verkligt värde på en finansiell tillgång eller finansiell skuld som inte är del av ett säkringsförhållande (se punkterna 89-102) skall redovisas enligt följande:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    En vinst eller förlust på en finansiell tillgång eller finansiell skuld som kategoriserad som en finansiell tillgång eller finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultaträkningen skall redovisas i resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    En vinst eller förlust på en finansiell tillgång i kategorin finansiella tillgångar som kan säljas skall redovisas direkt i eget kapital, via redogörelsen för förändringar i eget kapital (se IAS 1, Utformning av finansiella rapporter), förutom vad gäller nedskrivningar (se punkterna 67-70) och valutavinster och valutaförluster (se bilaga A, punkt VT83), tills den finansiella tillgången tas bort från balansräkningen, per vilken tidpunkt den ackumulerade vinsten eller förlusten som tidigare redovisats i eget kapital skall redovisas i resultaträkningen. Dock redovisas ränta som beräknas med effektivräntemetoden (se punkt 9) i resultaträkningen (se IAS 18, Intäkter). Utdelning på ett egetkapitalinstrument kategoriserade som finansiella tillgångar som kan säljas redovisas i resultaträkningen när företagets rätt att erhålla betalning är fastställd (se IAS 18).
                                 
                              
                           
                        
            
                  56.
               
               
                  
                     
                        För de finansiella tillgångar och finansiella skulder som redovisas till upplupet anskaffningsvärde (se punkterna 46 och 47) redovisas en vinst eller förlust i resultaträkningen när den finansiella tillgången eller finansiella skulden tas bort från balansräkningen eller skrivs ned, samt genom periodisering. När det gäller finansiella tillgångar eller finansiella skulder som är säkringsposter (se punkterna 78-84 och bilaga A, punkterna VT98-VT101) skall redovisningen av vinsten eller förlusten följa punkterna 89-102.
                     
                  
               
            
                  57.
               
               
                  
                     
                        Om ett företag redovisar finansiella tillgångar genom att använda likviddagsredovisning (se punkt 38 och bilaga A, punkterna VT53 och VT56), redovisas inte en förändring i tillgångens verkliga värde som erhålls mellan affärsdag och likviddag för tillgångar som bokförs till anskaffningsvärde eller upplupet anskaffningsvärde (förutom nedskrivningar). För tillgångar som redovisas till verkligt värde skall dock förändringar i verkligt värde redovisas i resultaträkningen eller i eget kapital, enligt vad som är tillämpligt enligt punkt 55.
                     
                  
               
            Nedskrivning av finansiella tillgångar och icke indrivningsbara finansiella tillgångar
      
                  58.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall per varje balansdag bedöma huruvida det finns objektiva belägg som tyder på att en finansiell tillgång eller en grupp av finansiella tillgångar har ett nedskrivningsbehov. Om sådana belägg finns skall företaget tillämpa punkt 63 (för finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde), punkt 66 (för finansiella tillgångar som redovisas till anskaffningsvärde) eller punkt 67 (för kategorin finansiella tillgångar som kan säljas) för att fastställa beloppet för en eventuell nedskrivning.
                     
                  
               
            
                  59.
               
               
                  En finansiell tillgång eller grupp av finansiella tillgångar har ett nedskrivningsbehov och skrivs ned endast om det finns objektiva belägg för en nedskrivning till följd av att en eller flera händelser inträffat efter det att tillgången redovisats första gången (en ”förlusthändelse”) och att denna händelse (eller händelser) har en inverkan på de uppskattade framtida kassaflödena för den finansiella tillgången eller grupp av finansiella tilllgångar som kan uppskattas på ett tillförlitligt sätt. Det kan vara omöjligt att identifiera en enda, åtskild händelse som orsakade nedskrivningsbehovet. I stället kan den kombinerade effekten av flera händelser ha orsakat nedskrivningsbehovet. Förluster som väntas till föjd av framtida händelser, oavsett hur sannolika de är, redovisas inte. Objektiva belägg för att en finansiell tillgång eller grupp av tillgångar har ett nedskrivningsbehov innefattar observerbara uppgifter som kommer tillgångens innehavare till del angående följande förlusthändelser
                  
                              (a)
                           
                           
                              betydande finansiella svårigheter hos emittenten eller gäldenär,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              ett avtalsbrott, såsom uteblivna eller försenade betalningar av räntor eller kapitalbelopp,
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              beviljande av långivaren, av ekonomiska eller juridiska skäl som sammanhänger med låntagarens ekonomiska svårigheter, av en eftergift som långivaren annars inte hade övervägt,
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              det blir sannolikt att låntagaren kommer att gå i konkurs eller annan finansiellrekonstruktion,
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              upphörande av en aktiv marknad för tillgången i fråga på grund av finansiella svårigheter,
                              eller
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              observerbara uppgifter som tyder på att det finns en mätbar minskning av de uppskattade framtida kassaflödena från en grupp av finansiella tillgångar sedan dessa tillgångar redovisades första gången, trots att minskningen ännu inte kan identifieras som hörande till någon av de enskilda finansiella tillgångarna i gruppen, inklusive
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          negativa förändringar i betalningsstatus för låntagare i gruppen (exempelvis ett ökat antal försenade betalningar eller ett ökat antal kreditkortsinnehavare som nått sin kreditgräns och som betalar lägsta tillåtna månadsbelopp),
                                          eller
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          inhemska eller lokala ekonomiska villkor som har koppling till uteblivna betalningar inom tillgångarna i gruppen (exempelvis en ökning av arbetslösheten i låntagarnas geografiska område, en minskning av fastighetspriserna avseende hypotekslån i berört område, en nedgång i oljepriserna vid lån till oljeproducenter, eller ogynnsamma förändringar av branschvillkor som påverkar låntagarna i gruppen).
                                       
                                    
                        
            
                  60.
               
               
                  Att en aktiv marknad försvinner på grund av att ett företags finansiella instrument inte längre är föremål för allmän handel är inte ett belägg för att en nedskrivning skall göras. En nedgradering av ett företags kreditvärdighet är inte i sig ett belägg för nedskrivning, även om det kan vara ett belägg för en nedskrivning i kombination med annan tillgänglig information. Att det verkliga värdet för en finansiell tillgång sjunker under dess anskaffningsvärde eller upplupna anskaffningsvärde är inte nödvändigtvis ett belägg på ett nedskrivningsbehov (exempelvis en minskning av det verkliga värdet på ett innehav i ett skuldeinstrument som är följden av en höjning av den riskfria räntan).
               
            
                  61.
               
               
                  Utöver de olika typerna av händelser i punkt 59, innefattar objektiva belägg som tyder på ett nedskrivningsbehov för en investering i ett egetkapitalinstrument information om betydande förändringar med en ogynnsamm inverkan som har inträffat i den tekniska miljö, marknadsmiljö, ekonomiska miljö eller juridiska miljö i vilken emittenten verkar, och tyder på att det kanske inte går att återvinna anskaffningsvärdet för investeringen i egetkapitalinstrumentet. En betydande eller utdragen minskning av det verkliga värdet för en investering i ett egetkapitalinstrument under dess anskaffningsvärde är också objektiva belägg för ett nedskrivningsbehov.
               
            
                  62.
               
               
                  I vissa fall kan de observerbara uppgifter som krävs för att uppskatta beloppet på en nedskrivning för en finansiell tillgång vara begränsade eller inte längre helt relevanta vid rådande omständigheter. Exempelvis kan detta vara fallet när en låntagare hamnat i ekonomiska svårigheter och det saknas historik för liknande låntagare. I sådana fall använder ett företag erfarenhet och omdöme för att uppskatta beloppet på en eventuell nedskrivning. På motsvarande sätt använder ett företag erfarenhet och omdöme vid justering av observerbara uppgifter för en grupp av finansiella tillgångar för att återspegla rådande omständigheter (se punkt VT89). Användandet av rimliga uppskattningar och bedömningar är ett viktigt inslag i arbetet med att upprätta finansiella rapporter och undergräver inte dessas tillförlitlighet.
               
            Finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde
      
                  63.
               
               
                  
                     
                        Om det finns objektiva belägg som visar att det uppkommit ett nedskrivningsbehov för kategorin lånefordringar och kundfordringar eller kategorin investeringar som hålles till förfall som redovisas till upplupet anskaffningsvärde, beräknas nedskrivningen som skillnaden mellan tillgångens redovisade värde och nuvärdet av uppskattade framtida kassaflöden (exklusive framtida kreditförluster som inte har inträffat) diskonterade till den finansiella tillgångens ursprungliga effektiva ränta (det vill säga den effektiva ränta som beräknades vid det första redovisningstillfället). En tillgångs redovisade värde skall skrivas ned antingen direkt eller via ett avsättningskonto. Nedskrivningsbeloppet skall redovisas i resultaträkningen.
                     
                  
               
            
                  64.
               
               
                  Ett företag bedömer huruvida det föreligger objektiva belägg för nedskrivning enskilt för finansiella tillgångar som är enskilt betydande, och enskilt eller i grupp för finansiella tillgångar som inte är enskilt betydande (se punkt 59). Om ett företag fastställer att det inte föreligger några objektiva belägg för nedskrivning av en enskild bedömd finansiell tillgång, oavsett om den är betydande eller inte, inkluderar företaget tillgången i en grupp av finansiella tillgångar med likartade kreditriskegenskaper och bedömer kollektivt tillgångarnas nedskrivningsbehov. Tillgångar vars nedskrivningsbehov bedöms enskilt och för vilka en nedskrivning redovisas eller fortsätter att redovisas inkluderas inte i en samlad bedömning av nedskrivningsbehovet.
               
            
                  65.
               
               
                  
                     
                        Om, under en efterföljande period, beloppet avseende nedskrivningen minskar och minskningen objektivt kan hänföras till en händelse som inträffat efter att nedskrivningen redovisats (såsom en förbättring av låntagarens kreditbetyg) skall den tidigare redovisade nedskrivningen återföras, antingen direkt eller genom att justera ett avsättningskonto. Återföringen skall inte resultera i att den finansiella tillgångens redovisade värde vid den tidpunkt när återföringen av nedskrivningen sker överstiger vad det upplupna anskaffningsvärdet hade varit om nedskrivningen inte hade redovisats. Återföringsbeloppet skall redovisas i resultaträkningen.
                     
                  
               
            Finansiella tillgångar som redovisas till anskaffningsvärde
      
                  66.
               
               
                  
                     
                        Om det finns objektiva belägg för att en nedskrivning skall göras för ett onoterat egetkapitalinstrument som inte redovisas till verkligt värde eftersom dess verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt, eller för ett derivat som är kopplat till och måste regleras genom leverans av ett sådant onoterat egetkapitalinstrument, beräknas nedskrivningsbeloppet som skillnaden mellan den finansiella tillgångens redovisade värde och nuvärdet av uppskattade framtida kassaflöden diskonterade till aktuell marknadsavkastning för en likartad finansiell tillgång (se punkt 46 (c) och bilaga A, punkterna VT80-VT81). Sådana nedskrivningar skall inte återföras.
                     
                  
               
            Kategorin finansiella tillgångar som kan säljas
      
                  67.
               
               
                  
                     
                        När en minskning i det verkliga värdet för en finansiell tillgång kategoriserad som att den kan säljas har redovisats direkt mot eget kapital och det finns objektiva belägg för att en nedskrivning av tillgången skall göras (se punkt 59), skall den ackumulerade förlust som har redovisats direkt mot eget kapital tas bort från eget kapital och redovisas i resultaträkningen även om den finansiella tillgången inte har tagits bort från balansräkningen.
                     
                  
               
            
                  68.
               
               
                  
                     
                        Beloppet på den ackumulerade förlust som tas bort från eget kapital och redovisas i resultaträkningen enligt punkt 67 skall vara skillnaden mellan förvärvskostnaden (efter avdrag för återbetalning av kapitalbelopp och periodisering) och aktuellt verkligt värde, efter avdrag för eventuell nedskrivning på den finansiella tillgången som tidigare redovisats i resultaträkningen.
                     
                  
               
            
                  69.
               
               
                  
                     
                        Nedskrivningar som redovisas i resultaträkningen för en investering i ett egetkapitalinstrument som är klassificerat som finansiell tillgång som kan säljas skall inte återföras via resultaträkningen.
                     
                  
               
            
                  70.
               
               
                  
                     
                        Om, under en efterföljande period, det verkliga värdet på ett skuldinstrument som klassificeras som finansiell tillgång som kan säljas ökar och ökningen objektivt kan hänföras till en händelse som inträffade efter att nedskrivningen redovisades i resultaträkningen, skall nedskrivningen återföras, där det återförda beloppet redovisas i resultaträkningen.
                     
                  
               
            SÄKRING
      
                  71.
               
               
                  
                     
                        Om det finns ett identifierat säkringsförhållande mellan ett säkringsinstrument och en säkrad post enligt beskrivning i punkterna 85-88 och bilaga A, punkterna VT102-VT104, skall redovisning av vinsten eller förlusten på säkringsinstrumentet och den säkrade posten följa punkterna 89-102.
                     
                  
               
            Säkringsinstrument
      Instrument som uppfyller villkoren för säkringsredovisning
      
                  72.
               
               
                  Denna standard begränsar inte de omständigheter under vilka ett derivat kan identifieras som ett säkringsinstrument förutsatt att villkoren i punkt 88 är uppfyllda, förutom vad gäller vissa utfärdade optioner (se bilaga A, punkt VT94). En finansiell tillgång som inte är ett derivat eller en finansiell skuld som inte är ett derivat kan emellertid identifieras som ett säkringsinstrument endast för en säkring av en valutarisk.
               
            
                  73.
               
               
                  När det gäller säkringsredovisning, kan bara instrument som innefattar en extern part (det vill säga står utanför koncernen, segmentet eller det enskilda företag som rapporteringen gäller) identifieras som säkringsinstrument. Även om enskilda företag i en koncern eller divisioner inom ett företag kan ingå säkringstransaktioner med andra företag i koncernen eller andra divisioner inom företaget, elimineras sådana koncerninterna transaktioner i koncernredovisningen. Därför uppfyller sådana säkringstransaktioner inte villkoren för säkringsredovisning i koncernens koncernredovisning. De kan emellertid uppfylla villkoren för säkringsredovisning i enskilda eller separata finansiella rapporter för juridiska personer i koncernen eller i segmentrapporteringen förutsatt att de står utanför den juridiska person eller det segment som rapporteringen gäller.
               
            Identifiering av säkringsinstrument
      
                  74.
               
               
                  Normalt finns det ett enda verkligt värde för säkringsinstrumentet i sin helhet och de faktorer som förorsakar förändringar i det verkliga värdet är avhängiga av varandra. Sålunda identifieras ett säkringsförhållande av ett företag för ett säkringsinstrument i sin helhet. Det enda tillåtna undantaget är
                  
                              (a)
                           
                           
                              att skilja realvärdet och tidsvärdet åt i ett optionsavtal och som säkringsinstrument identifiera endast förändringen i optionens realvärde och undanta dess tidsvärde,
                              och
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              att skilja räntedelen och avistapriset åt i ett terminsavtal.
                           
                        Dessa undantag är tillåtna eftersom en options realvärde och en terminspremie vanligen kan värderas separat. En dynamisk säkringsstrategi där både optionens realvärde och tidsvärde värderas kan uppfylla villkoren för säkringsredovisning.
               
            
                  75.
               
               
                  En andel av hela säkringsinstrumentet, exempelvis 50 procent av nominellt belopp, kan identifieras som säkringsinstrumentet i ett säkringsförhållande. Ett säkringsförhållande kan emellertid inte identifieras för endast en del av den period under vilken säkringsinstrumentet förblir utestående.
               
            
                  76.
               
               
                  Ett enskilt säkringsinstrument kan identifieras som en säkring av flera risker förutsatt att (a) de säkrade riskerna tydligt kan identifieras, (b) säkringens effektivitet kan visas, och (c) det är möjligt att säkerställa en specifik identifiering mellan säkringsinstrumentet och skilda riskpositioner.
               
            
                  77.
               
               
                  Två eller flera derivat, eller delar av dem (eller, i fallet säkring av valutarisk, två eller flera instrument som inte är derivat eller delar av dem, eller en kombination av derivat och instrument som inte är derivat, eller delar av dem), kan betraktas tillsammans och gemensamt identifieras som säkringsinstrumentet, inklusive när den risk eller de risker som uppkommer från vissa derivat motverkar dem som uppkommer från andra. Emellertid uppfyller inte en räntecollar ("interest rate collar") eller annat derivat där en utfärdad option och en köpt option kombineras villkoren för ett säkringsinstrument om den eller det, i praktiken, är en utfärdad nettooption (för vilken en nettopremie erhålls). På motsvarande sätt kan två eller flera instrument (eller delar av dem) identifieras som säkringsinstrumentet endast om inget av dem är en utfärdad option eller en utfärdad nettooption.
               
            Säkrad post
      Poster som uppfyller villkoren för att vara en säkrad post
      
                  78.
               
               
                  En säkrad post kan vara en redovisad tillgång eller skuld, ett ej redovisat bindande åtagande, en mycket sannolik prognostiserad transaktion eller en nettoinvestering i en utlandsverksamhet. Den säkrade posten kan vara (a) en enskild tillgång, skuld, ett bindande åtagande, en mycket sannolik prognostiserad transaktion eller en nettoinvestering i en utlandsverksamhet, eller (b) en grupp av tillgångar, skulder, bindande åtaganden, mycket sannolika prognostiserade transaktioner eller nettoinvesteringar i utlandsverksamheter med likartade riskegenskaper eller (c) i en portföljsäkring av endast ränterisk, en del av den portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder som delar den risk som säkras.
               
            
                  79.
               
               
                  Till skillnad från kategorin lånefordringar och kundfordringar, kan en investering tillhörande kategorin investeringar som hålles till förfall inte vara en säkrad post avseende ränterisk eller förtida betalningsrisk eftersom identifieringen av en investering som tillhörande kategorin investeringar som hålles till förfall kräver en avsikt att inneha investeringen till förfall utan att beakta förändringar i verkligt värde eller kassaflöden som är hänförliga till ränteändringar, för en sådan investering. En investering som är kategoriserad som att den hålles till förfall kan emellertid vara en säkrad post avseende risker för förändringar i valutakurser samt kreditrisk.
               
            
                  80.
               
               
                  När det gäller säkringsredovisning kan endast tillgångar, skulder, bindande åtaganden och mycket sannolika prognostiserade transaktioner som innefattar en extern part identiferas som säkrade poster. Därmed följer att säkringsredovisning kan tillämpas på transaktioner mellan företag eller segment i samma koncern endast i de enskilda eller separata finansiella rapporterna för dessa juridiska personer eller segment och inte i koncernens koncernredovisning. Ett undantag är valutarisken för en koncernintern monetär post (exempelvis en skuld/fordran mellan två dotterföretag) som kan uppfylla villkoren för en säkrad post i koncernredovisningen om den leder till en exponering för vinster eller förluster i utländsk valuta som inte elimineras i sin helhet i koncernredovisningen enligt IAS 21, Effekterna av ändrade valutakurser. Enligt IAS 21 elimineras inte vinster och förluster i utländsk valuta på koncerninterna monetära poster i koncernredovisningen när den koncerninterna monetära posten utgör en transaktion mellan två koncernföretag som har olika funktionella valutor.
               
            Identifiering av finansiella poster som säkrade poster
      
                  81.
               
               
                  Om den säkrade posten är en finansiell tillgång eller finansiell skuld, kan den vara en säkrad post avseende de risker som sammanhänger med endast en del av dess kassaflöden eller verkliga värde (såsom en eller flera utvalda avtalsenliga kassaflöden eller delar av dem eller en procentuell andel av det verkliga värdet) förutsatt att effektiviteten kan mätas. Exempelvis kan en identifierbar och separat värderbar andel av ränteexponeringen för en räntebärande tillgång eller räntebärande skuld identifieras som den säkrade risken (såsom en riskfri räntedel eller referensräntedel av den totala ränteriskexponeringen för ett säkrat finansiellt instrument).
               
            
                  81A.
               
               
                  I säkring av verkligt värde avseende ränteriskexponeringen för en portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder (och endast i sådan säkring) kan den säkrade delen identifieras i termer av ett belopp i en valuta (exempelvis ett belopp i dollar, euro, pund eller rand) i stället för som enskilda tillgångar (eller skulder). Trots att portföljen kan, i riskhanteringssyfte, innefatta tillgångar och skulder, är det belopp som identifieras ett belopp av tillgångar eller ett belopp av skulder. Det är inte tillåtet att identifiera ett nettobelopp som innefattar tillgångar och skulder. Företaget kan säkra en del av den ränterisk som är hänförlig till detta identifierade belopp. Exempelvis, i fallet med en säkring av portfölj med tillgångar som kan betalas i förtid, kan företaget säkra den förändring i verkligt värde som är hänförlig till en förändring i den säkrade räntan baserat på förväntade, i stället för avtalade, räntejusteringstidpunkter. […].
               
            Identifiering av icke-finansiella poster som säkrade poster
      
                  82.
               
               
                  
                     
                        Om den säkrade posten är en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld skall den identifieras som en säkrad post (a) för valutakursrisker eller (b) i sin helhet för alla risker, på grund av svårigheten att avskilja och mäta tillämplig andel av kassaflöden eller förändringar i verkligt värde som sammanhänger med särskilda risker förutom vad gäller valutarisker.
                     
                  
               
            Identifiering av grupper av poster som säkrade poster
      
                  83.
               
               
                  Likartade tillgångar eller likartade skulder skall läggas ihop och säkras som grupp endast om de enskilda tillgångarna eller enskilda skulderna i gruppen delar den riskexponering som identifieras som säkrad. Dessutom skall den förändring i verkligt värde som är hänförlig till den säkrade risken i varje enskild post i gruppen förväntas vara ungefär proportionell mot den sammanlagda förändringen i verkligt värde som är hänförlig till den säkrade risken i gruppen med poster.
               
            
                  84.
               
               
                  Eftersom ett företag bedömer säkringens effektivitet genom att jämföra förändringen i verkligt värde eller kassaflödet för ett säkringsinstrument (eller grupp med likartade säkringsinstrument) och en säkrad post (eller grupp med likartade säkrade poster), uppfyller inte en jämförelse av ett säkringsinstrument med en sammanlagd nettoposition (exempelvis alla fastförräntade tillgångar och fastförräntade skulder med likartade löptider), i stället för med en viss säkrad post, villkoren för säkringsredovisning.
               
            Säkringsredovisning
      
                  85.
               
               
                  I säkringsredovisning sker en redovisning i resultaträkningen av motverkande förändringarna i verkligt värde på säkringsinstrumentet och den post som säkras.
               
            
                  86.
               
               
                  
                     
                        Det finns tre slags säkringsförhållanden
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    säkring av verkligt värde: en säkring av exponering för förändringar i verkligt värde på en redovisad tillgång eller skuld eller ett oredovisat bindande åtagande, eller en identifierbar del av sådan tillgång eller skuld eller sådant bindande åtagande, som är hänförlig till en viss risk och som skulle kunna påverka resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    kassaflödessäkring: en säkring av exponeringen för variationer i kassaflöden som (i) är hänförliga till en viss risk som är kopplad till en redovisad tillgång eller skuld (såsom alla eller vissa framtida räntebetalningar på en skuld med rörlig ränta) eller en mycket sannolik prognostiserad transaktion och (ii) skulle kunna påverka resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet enligt definition i IAS 21.
                                 
                              
                           
                        
            
                  87.
               
               
                  En säkring av en valutarisk i ett bindande åtagande kan redovisas som en säkring av verkligt värde eller en kassaflödessäkring.
               
            
                  88.
               
               
                  
                     
                        Ett säkringsförhållande uppfyller villkoren för säkringsredovisning enligt punkterna 89-102 endast om samtliga följande villkor är uppfyllda.
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    När säkringen ingås finns det en formell identifiering och dokumentation av säkringsförhållandet samt företagets mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen. Denna dokumentation skall omfatta identifiering av säkringsinstrumentet, den säkrade post eller transaktion, karaktären på den risk som säkras samt hur företaget kommer att bedöma säkringens effektivitet vad gäller att täcka av exponeringen mot förändringar i den säkrade postens verkliga värde eller kassaflöden som är hänförliga till den säkrade risken.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Säkringen förväntas vara mycket effektiv (se bilaga A, punkterna VT105-VT113) i att uppnå motverkande förändringar i verkligt värde eller kassaflöden som är hänförliga till den säkrade risken, i överensstämmelse med den ursprungligen dokumenterade strategin för detta specifika säkringsförhållande.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    För kassaflödessäkringar måste en prognostiserad transaktion som är föremål för säkring vara mycket sannolik och måste innebära en exponering för förändringar i kassaflöden som ytterst kan påverka rapporterat resultat.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Effektiviteten i säkringen kan mätas på ett tillförlitligt sätt, det vill säga att det verkliga värdet eller kassaflödena för den säkrade posten som är hänförlig till den säkrade risken och det verkliga värdet på säkringsinstrumentet kan mätas på ett tillförlitligt sätt (se punkterna 46 och 47 och bilaga A, punkterna VT80-81 för vägledning ombestämmande av verkligt värde).
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (e)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Säkringen bedöms fortlöpande och fastställdes som att ha varit mycket effektiv under den räkenskapsperiod för vilken säkringen identifierades.
                                 
                              
                           
                        
            Säkring av verkligt värde
      
                  89.
               
               
                  
                     
                        Om en säkring av verkligt värde uppfyller villkoren i punkt 88 under perioden skall den redovisas enligt följande
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    vinsten eller förlusten från omvärdering av säkringsinstrumentet till verkligt värde (för ett säkringsinstrument som är ett derivat) eller från valutakomponent i dess redovisade värde beräknat i enlighet med IAS 21 (för ett säkringsinstrument som inte är ett derivat) skall redovisas i resultaträkningen,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    den vinst eller förlust på den säkrade posten, som är hänförlig till den säkrade risken, skall justera det redovisade värdet av den säkrade posten och redovisas i resultaträkningen. Detta gäller om den säkrade posten annars redovisas till anskaffningsvärde. Redovisning i resultaträkningen av den vinst eller förlust som är hänförlig till den säkrade risken tillämpas om den säkrade posten är en finansiell tillgång kategoriserad som att den kan säljas.
                                 
                              
                           
                        
            
                  89A.
               
               
                  När det gäller en säkring av verkligt värde avseende ränteexponeringen för en del av en portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder (och endast i en sådan säkring) kan kravet i punkt 89 (b) uppfyllas genom att presentera den vinst eller förlust som är hänförlig till den säkrade posten antingen
                  
                              (a)
                           
                           
                              i en enskild separat post inom tillgångar, för de räntejusteringsperioder för vilka den säkrade posten är en tillgång,
                              eller
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              i en enskild separat post inom skulder, för de räntejusteringsperioder för vilka den säkrade posten är en skuld.
                           
                        De separata poster som (a) och (b) ovan hänvisar till skall presenteras bredvid finansiella tillgångar eller finansiella skulder. Belopp som ingår i dessa poster skall tas bort från balansräkningen när de tillgångar eller skulder till vilka de är hänförliga tas bort från balansräkningen.
               
            
                  90.
               
               
                  Om bara vissa specifika risker som är hänförliga till en säkrad post har säkrats, redovisas förändringar i verkligt värde för den säkrade posten som inte är hänförliga till säkrade risker enligt vad som anges i punkt 55.
               
            
                  91.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall framåtriktat upphöra med den säkringsredovisning som anges i punkt 89 om
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in (i detta syfte är ersättning eller en överflyttning av ett säkringsinstrument till ett annat säkringsinstrument inte förfall eller avveckling om sådan ersättning eller överflyttning är en del av företagets dokumenterade säkringsstrategi),
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    säkringen uppfyller inte längre kriterierna för säkringsredovisning i punkt 88,
                                 
                              
                              
                                 eller
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    företaget häver identifieringen.
                                 
                              
                           
                        
            
                  92.
               
               
                  
                     
                        Varje justering som uppkommer på grund av 89 (b) avseende det redovisade värdet för ett säkrat finansiellt instrument på vilket effektivräntemetoden används (eller, i fallet med en portföljsäkring av ränterisk, avseende den separata balanspost som beskrivs i punkt 89 A) skall periodiseras i resultaträkningen. Periodiseringen kan påbörjas så snart en justering finns och skall påbörjas inte senare än när den säkrade posten upphör att justeras för förändringar i det verkliga värde som är hänförligt till den risk som säkras. Justeringen baseras på en omräknad effektiv ränta per det datum när periodiseringen börjar. Om, i fallet med en säkring av verkligt värde avseende ränteriskexponeringen för en portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder (och endast i en sådan säkring) är det inte praktiskt genomförbart med periodisering genom användande av en omräknad effektiv ränta, skall emellertid justeringen periodiseras genom användande av en linjär avskrivningsmetod. Justeringen skall vara periodiserad i sin helhet vid förfall av det finansiella instrumentet, eller i fallet med en portföljsäkring av ränterisk, vid utgång av relevant räntejusteringsperiod.
                     
                  
               
            
                  93.
               
               
                  När ett oredovisat bindande åtagande identifieras som en säkrad post, redovisas den efterföljande ackumulerade förändringen i verkligt värde för det bindande åtagandet som är hänförligt till den säkrade risken, som en tillgång eller skuld med en motsvarande vinst eller förlust redovisad i resultaträkningen (se punkt 89 (b)). Förändringarna i verkligt värde för säkringsinstrumentet redovisas också i resultaträkningen.
               
            
                  94.
               
               
                  När ett företag ingår ett bindande åtagande att förvärva en tillgång eller ta på sig en skuld och det bindande åtagandet är en säkrad post i en säkring av verkligt värde, justeras det första redovisade värdet för tillgången eller skulden, som är följden av att företaget uppfyller sitt bindande åtagande, så att det innefattar den ackumulerade förändringen i det bindande åtagandets verkliga värde som är hänförligt till den säkrade risk som redovisats i balansräkningen.
               
            Säkring av kassaflöde
      
                  95.
               
               
                  
                     
                        Om en kassaflödessäkring uppfyller villkoren i punkt 88 under perioden skall den redovisas enligt följande
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Den del av vinst eller förlust på säkringsinstrumentet som bestämts vara en effektiv säkring (se punkt 88) skall redovisas direkt mot eget kapital via sammanställningen över förändringar i eget kapital (se IAS 1),
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    den ineffektiva delen av vinsten eller förlusten för säkringsinstrumentet skall redovisas i resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
            
                  96.
               
               
                  Mer exakt redovisas en kassaflödessäkring enligt följande
                  
                              (a)
                           
                           
                              den separata komponenten i eget kapital som är förknippad med den säkrade posten justeras till det lägre av följande (i absoluta belopp)
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          den ackumulerade vinst eller förlust på säkringsinstrumentet från den tidpunkt säkringen ingicks,
                                          och
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          den ackumulerade förändringen i verkligt värde (nuvärde) av förväntade framtida kassaflöden från den säkrade posten från den tidpunkt säkringen ingicks.
                                       
                                    
                        
                              (b)
                           
                           
                              återstående vinst eller förlust för säkringsinstrumentet eller identifierad del av det (som inte är en effektiv säkring) redovisas i resultaträkningen,
                              och
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              om ett företags dokumenterade riskhanteringsstrategi för ett särskilt säkringsförhållande undantar en specifik del av vinsten eller förlusten eller hänförliga kassaflöden för säkringsinstrumentet (se punkt 74, 75 och 88 (a)), redovisas den undantagna delen av vinst eller förlust i enlighet med punkt 55.
                           
                        
            
                  97.
               
               
                  
                     
                        Om en säkring av en prognostiserad transaktion därefter leder till redovisning av en finansiell tillgång eller en finansiell skuld, skall de hänförliga vinster eller förluster som redovisats direkt mot eget kapital i enlighet med punkt 95 omklassificeras och redovisas i resultaträkningen under samma period eller samma perioder under vilken eller vilka den förvärvade tillgången eller påtagna skulden påverkar resultatet (såsom i de perioder där ränteintäkt eller räntekostnad redovisas). Om ett företag förväntar sig att hela eller en del av en förlust som redovisats direkt mot eget kapital inte kommer att återvinnas i en eller flera framtida perioder skall det emellertid omklassificera och redovisa i resultaträkningen det belopp som inte förväntas bli återvunnet.
                     
                  
               
            
                  98.
               
               
                  
                     
                        Om en säkring av en prognostiserad transaktion därefter leder till redovisning av en icke-finansiell tillgång eller en icke-finansiell skuld, eller en prognostiserad transaktion för en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld blir ett bindande åtagande för vilket säkringsredovisning av verkligt värde tillämpas, skall företaget anta som redovisningsprincip (a) eller (b) nedan:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Det omklassificerar och redovisar de hänförliga vinster och förluster som redovisats direkt mot eget kapital i enlighet med punkt 95 i resultaträkningen i samma period eller samma perioder under vilken eller vilka den förvärvade tillgången eller påtagna skulden påverkar resultatet (såsom i de perioder där avskrivningskostnad eller kostnad för sålda varor redovisas). Om ett företag väntar sig att hela eller en del av en förlust som redovisats direkt mot eget kapital inte kommer att återvinnas i en eller flera framtida perioder skall det emellertid omklassificera och redovisa i resultaträkningen det belopp som inte väntas bli återvunnet.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Det tar bort de hänförliga vinster och förluster som redovisats direkt mot eget kapital i enlighet med punkt 95 och inkluderar dem i det första anskaffningsvärdet eller annat redovisat värde för tillgången eller skulden.
                                 
                              
                           
                        
            
                  99.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall anta antingen (a) eller (b) i punkt 98 som sin redovisningsprincip och skall tillämpa principen konsekvent på alla säkringar för vilken punkt 98 är tillämplig.
                     
                  
               
            
                  100.
               
               
                  
                     
                        För alla kassaflödessäkringar förutom dem som omfattas av punkt 97 och 98, skall belopp som hade redovisats direkt mot eget kapital redovisas i resultaträkningen i samma period eller perioder under vilken eller vilka den säkrade prognostiserade transaktionen påverkar resultatet (exempelvis när en prognostiserad försäljning inträffar).
                     
                  
               
            
                  101.
               
               
                  
                     
                        Vid någon av följande omständigheter skall ett företag framåtriktat upphöra med den säkringsredovisning som anges i punkterna 95-100:
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in (i detta syfte är ersättning eller en överföring av ett säkringsinstrument till ett annat instrument inte förfall eller avveckling om sådan ersättning eller överflyttning är en del av företagets dokumenterade säkringsstrategi), I detta fall skall den ackumulerade vinst eller förlust avseende säkringsinstrumentet, som kvarstår som redovisad direkt i eget kapital från perioden när säkringen var effektiv (se punkt 95 (a)) kvarstå som separat post i eget kapital fram till dess att den prognostiserade transaktionen inträffar. När transaktionen inträffar, tillämpas punkt 97, 98 eller 100.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Säkringen uppfyller inte längre kriterierna för säkringsredovisning i punkt 88. I detta fall skall den ackumulerade vinst eller förlust avseende säkringsinstrumentet, som kvarstår redovisad direkt i eget kapital från perioden när säkringen var effektiv (se punkt 95 (a)) kvarstå som separat post i eget kapital fram till dess att den prognostiserade transaktionen inträffar. När transaktionen inträffar, tillämpas punkt 97, 98 eller 100.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (c)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Den prognostiserade transaktionen förväntas inte längre inträffa, i vilket fall den ackumulerade vinst eller förlust avseende säkringsinstrumentet, som kvarstår redovisad direkt i eget kapital från perioden när säkringen var effektiv (se punkt 95 (a)), skall redovisas i resultaträkningen. En prognostiserad transaktion som inte längre är mycket sannolik (se punkt 88 (c)) kan fortfarande förväntas inträffa.
                                 
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (d)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    Företaget häver identifieringen. När det gäller säkringar av en prognostiserad transaktion, skall den ackumulerade vinst eller förlust avseende säkringsinstrumentet, som kvarstår redovisad direkt i eget kapital från perioden när säkringen var effektiv (se punkt 95 (a)) kvarstå som separat post i eget kapital fram till dess att den prognostiserade transaktionen inträffar eller inte längre förväntas inträffa. När transaktionen inträffar, tillämpas punkt 97, 98 eller 100. Om transaktionen inte längre förväntas inträffa, skall den ackumulerade vinsten eller förlusten som redovisats direkt mot eget kapital redovisas i resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
            Säkringar av en nettoinvestering
      
                  102.
               
               
                  
                     
                        Säkringar av nettoinvesteringar i en utlandsverksamhet, inklusive en säkring av en monetär post som redovisas som en del av en nettoinvestering (se IAS 21), skall redovisas på ett liknande sätt som kassaflödessäkringar
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    den del av vinst eller förlust på säkringsinstrumentet som bestämts vara en effektiv säkring (se punkt 88) skall redovisas direkt mot eget kapital via sammanställningen över förändringar i eget kapital (se IAS 1),
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    den ineffektiva delen skall redovisas i resultaträkningen.
                                 
                              
                           
                        
                     Den vinst eller förlust på säkringsinstrumentet som är hänförlig till den effektiva delen av säkringen och som redovisats direkt mot eget kapital skall redovisas i resultaträkningen vid avyttring av utlandsverksamheten.
                  
               
            IKRAFTTRÄDANDE OCH ÖVERGÅNGSBESTÄMMELSER
      
                  103.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall tillämpa denna standard (inklusive de ändringar som publicerades i mars 2004) för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Ett företag skall inte tillämpa denna standard (inklusive de ändringar som publicerades i mars 2004) för räkenskapsår som börjar före den 1 januari 2005 om det inte samtidigt tillämpar IAS 32 (utfärdad i december 2003). Om ett företag tillämpar denna standard för en period som börjar före den 1 januari 2005, skall företaget lämna upplysning om detta.
                     
                  
               
            
                  104.
               
               
                  
                     
                        Denna standard skall tillämpas retroaktivt med undantag av vad som anges i punkterna 105-108. Ingående balans för balanserade vinstmedel för den tidigaste föregående redovisade perioden och alla övriga jämförelsetal skall justeras som om denna standard alltid hade används såvida det inte är praktiskt ogenomförbart att räkna om uppgifterna. I det fall omräkning är praktiskt ogenomförbart skall företaget lämna upplysning om detta och ange i vilken utsträckning uppgifterna räknats om.
                     
                  
               
            
                  105.
               
               
                  
                     
                        När denna standard först tillämpas tillåts ett företag att identifiera en tidigare redovisad finansiell tillgång eller finansiell skuld som tillhörande kategorin en finansiell tillgång eller finansiell skuld värderad till verkligt värde i resultaträkningen eller som tillhörande kategorin finansiella tillgångar som kan säljas trots kravet i punkt 9 att sådan identifiering skall göras vid det första redovisningstillfället. För sådan finansiell tillgång som identifieras som tillhörande kategorin finansiella tillgångar som kan säljas, skall företaget redovisa alla ackumulerade förändringar i verkligt värde i en separat del under eget kapital fram till det sker ett borttagande från balansräkningen eller en nedskrivning, då företaget skall överföra denna ackumulerade vinst eller förlust till resultaträkningen. För varje finansiellt instrument som identifieras som tillhörande kategorin en finansiell tillgång eller finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultaträkningen eller tillhörande kategorin finansiella tillgångar som kan säljas skall ett företag
                     
                  
                  
                              
                                 
                                    (a)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    justera den finansiella tillgången eller finansiella skulden i de jämförande finansiella rapporterna och där använda den nya identifieringen,
                                 
                              
                              
                                 och
                              
                           
                        
                              
                                 
                                    (b)
                                 
                              
                           
                           
                              
                                 
                                    lämna upplysning om det verkliga värdet för de finansiella tillgångar eller finansiella skulder som identifierats i varje kategori och klassificeringen och det redovisade värdet i de föregående finansiella rapporterna.
                                 
                              
                           
                        
            
                  106.
               
               
                  
                     
                        Med undantag av vad som är tillåtet enligt punkt 107 skall ett företag tillämpa bestämmelserna om borttagande från balansräkningen i punkterna 15-37 och bilaga A, punkterna VT36-VT52 framåtriktat. Sålunda, om ett företag tog bort finansiella tillgångar enligt IAS 39 (omarbetade 2000) till följd av en transaktion som inträffade före den 1 januari 2004 och dessa tillgångar inte skulle ha tagits bort från balansräkningen enligt denna standard, skall företaget inte redovisa dessa tillgångar.
                     
                  
               
            
                  107.
               
               
                  
                     
                        Oaktat punkt 106 kan ett företag tillämpa bestämmelserna om borttagande från balansräkningen i punkterna 15-37 och bilaga A, punkterna VT36-VT52 retroaktivt från ett datum företaget själv väljer, förutsatt att den information som behövs för att tillämpa IAS 39 på tillgångar och skulder som tagits bort från balansräkningen till följd av tidigare transaktioner erhölls vid den tidpunkt när dessa transaktioner första gången redovisades.
                     
                  
               
            
                  108.
               
               
                  
                     
                        Ett företag skall inte justera det redovisade värdet på icke-finansiella tillgångar och icke-finansiella skulder för att utesluta vinster och förluster som är hänförliga till kassaflödessäkringar som inkluderats i det redovisade värdet före början av det räkenskapsår när denna standard tillämpas första gången. I början av den räkenskapsperiod i vilken denna standard först tillämpas skall varje belopp som redovisas direkt mot eget kapital för en säkring av ett bindande åtagande som enligt denna standard redovisas som en säkring av verkligt värde omklassificeras som tillgång eller skuld, förutom för en säkring av en valutarisk som fortsätter att behandlas som en kassaflödessäkring.
                     
                  
               
            UPPHÄVANDE AV ANDRA UTTALANDEN
      
                  109.
               
               
                  Standarden ersätter IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering, som omarbetades i oktober 2000.
               
            
                  110.
               
               
                  Denna standard och bifogad vägledning vid tillämpning (Implementation Guidance) ersätter den vägledning vid tillämpning (Implementation Guidance) som utfärdades av IASC:s IAS 39 Implementation Guidance Committee.
               
            
         (1)  Punkterna 48, 49 och VT69-VT82 i bilaga A innehåller bestämmelser vid fastställande av verkligt värde för en finansiell tillgång eller finansiell skuld.
   
   
      BILAGA A
      Vägledning vid tillämpning
      
         Standarden och dess bilaga utgör en helhet.
      
      Tillämpningsområde (punkterna 2-7)
      
                  VT1.
               
               
                  Avtal som kräver en betalning baserat på klimat, geologiska eller andra fysiska variabler används vanligen som försäkring. (Sådana som baseras på klimatvariabler kallas ibland väderderivat.) Vid sådana avtal baseras betalningen på storleken på det försäkrade företagets förlust. Rättigheter och förpliktelser enligt försäkringsavtal som inte huvudsakligen berör överföringen av finansiella risker ligger inte inom denna standards tillämpningsområde enligt punkt 2 (d). Utbetalningar enligt vissa avtal som kräver en betalning baserad på klimatvariabler, geologiska eller andra variabler har inte koppling till storleken på ett försäkrat företags förlust. Sådana avtal undantas från denna standards tillämpningsområde genom punkt 2 (h).
               
            
                  VT2.
               
               
                  Denna standard ändrar inte de krav som är hänförliga till pensionsstiftelser som följer IAS 26, Redovisning av pensionsstiftelser, och royaltyavtal som baseras på försäljningsvolymer eller tjänsteintäkter som redovisas enligt IAS 18, Intäkter.
               
            
                  VT3.
               
               
                  Ibland gör ett företag vad det kallar en ”strategisk investering” i egetkapitalinstrument som emitterats av ett annat företag, i avsikt att upprätta eller bibehålla ett långfristigt samarbete med det företag det investerat i. Det investerande företaget använder IAS 28, Innehav i intresseföretag, för att bestämma huruvida kapitalandelsmetoden är tillämplig för en sådan investering. På motsvarande sätt använder investeraren IAS 31, Andelar i joint ventures, för att bestämma om investeringen skall redovisas enligt klyvningsmetoden eller enligt kapitalandelsmetoden. Om varken kapitalandelsmetoden eller klyvningsmetoden är tillämplig, tillämpar företaget denna standard på den strategiska investeringen.
               
            
                  VT4.
               
               
                  Standarden skall tillämpas på försäkringsgivares finansiella tillgångar och finansiella skulder förutom de rättigheter och förpliktelser som uppkommer enligt försäkringsavtal, vilka undantas enligt punkt 2 (d).
               
            Definitioner (punkt 8-9)
      Effektiv ränta
      
                  VT5.
               
               
                  I vissa fall förvärvas finansiella tillgångar till kurser långt under pari, som återspeglar uppkomna kreditförluster. Företag innefattar sådana uppkomna kreditförluster i de uppskattade kassaflödena när det beräknar den effektiva räntan.
               
            
                  VT6.
               
               
                  När ett företag tillämpar effektivräntemetoden periodiserar företaget vanligen avgifter, erlagda eller erhållna räntepunkter, transaktionskostnader och andra premier eller rabatter som innefattas i beräkningen av den effektiva räntan över instrumentets förväntade löptid. Emellertid används en kortare period om detta är den period till vilka avgifterna, de erlagda eller erhållna räntepunkterna, transaktionskostnaderna, premierna eller rabatterna är hänförliga. Detta är fallet när den variabel till vilka avgifterna, de erlagda eller erhållna räntepunkterna, transaktionskostnaderna, premierna eller rabatterna är hänförliga justeras efter marknadsräntor innan instrumentets förväntade förfallotidpunkt. I ett sådant fall är lämplig periodiseringsperiod perioden till nästa sådan räntejustering. Exempelvis, om en överkurs eller en underkurs på ett instrument med rörlig ränta återspeglar ränta som har ackumulerats för instrumentet sedan räntan senast betalades, eller förändringar i marknadsräntor sedan den rörliga räntan fastställdes på nytt till marknadsräntor, kommer den att periodiseras till nästa datum när den rörliga räntan fastställs utifrån marknadsräntorna. Detta beror på att överkursen eller underkursen är hänförlig till perioden till nästa räntesättningsdatum eftersom, per detta datum, den variabel till vilken överkursen eller underkursen är hänförlig (det vill säga räntor) sätts efter marknadsräntorna. Om överkursen eller underkursen är följden av en ändring i kreditspreaden för den rörliga ränta som är angiven i instrumentet, eller andra variabler som inte sätts efter marknadsräntor, periodiseras den emellertid över instrumentets förväntade löptid.
               
            
                  VT7.
               
               
                  När det gäller finansiella tillgångar med rörlig ränta och finansiella skulder med rörlig ränta, ändrar återkommande nya uppskattningar av kassaflödena i syfte att återspegla förändringar i marknadsräntorna den effektiva räntan. Om en finansiell tillgång med rörlig ränta eller en finansiell skuld med rörlig ränta redovisas vid första redovisningstillfället till ett belopp som motsvarar det nominella belopp som skall erhållas eller erläggas vid förfall, har en ny uppskattning av de framtida räntebetalningarna vanligen ingen betydande inverkan på tillgångens eller skuldens redovisade värde.
               
            
                  VT8.
               
               
                  Om ett företag reviderar sina uppskattningar av utbetalningar eller inbetalningar, skall företaget justera den finansiella tillgångens eller finansiella skuldens (eller gruppen av finansiella instruments) redovisade värde för att återspegla faktiska och reviderade uppskattade kassaflöden. Företaget räknar om det redovisade värdet genom att beräkna nuvärdet av uppskattade framtida kassaflöden till det finansiella instrumentets ursprungliga effektiva ränta. Justeringarna redovisas som intäkt eller kostnad i resultaträkningen.
               
            Derivat
      
                  VT9.
               
               
                  Typiska exempel på derivat omfattar standardiserade terminer samt termins-, swap och optionsavtal. Ett derivat har vanligen ett nominellt belopp, som är ett belopp i en valuta, ett antal aktier, ett antal enheter i vikt eller volym eller andra enheter som anges i avtalet. En innehavare eller utfärdare av ett derivat måste emellertid inte investera eller erhålla det nominella beloppet när avtalet ingås. Alternativt kan ett derivat kräva en fastställd betalning eller betalning av ett belopp som kan ändras (men inte proportionellt med en förändring i den underliggande posten) till följd av en framtida händelse som inte har koppling till ett nominellt belopp. Ett avtal kan exempelvis kräva en fastställd betalning om 1 000 VE (1) om sexmånaders LIBOR stiger med 100 räntepunkter. Ett sådant avtal är ett derivat även om ett nominellt belopp inte är angivet.
               
            
                  V10.
               
               
                  Definitionen på derivat i denna standard innefattar avtal som regleras brutto genom leverans av den underliggande posten (exempelvis ett terminsavtal att köpa ett fastförräntat skuldinstrument). Ett företag kan ha ett avtal att köpa eller sälja en icke-finansiell post som kan regleras netto med kontanter eller med annat finansiellt instrument eller genom att byta finansiella instrument (exempelvis ett avtal att köpa eller sälja en råvara till ett fast pris vid en framtida tidpunkt). Ett sådant avtal faller inom denna standards tillämpningsområde såvida det inte ingicks och fortsätter att innehas i syfte att leverera en icke-finansiell post i enlighet med företagets krav på förväntade köp, försäljningar eller användning (se punkterna 5-7).
               
            
                  VT11.
               
               
                  En av de bestämmande egenskaperna för ett derivat är att det har en inledande nettoinvestering som är mindre än vad som skulle krävas för andra typer av avtal som skulle väntas reagera på ett liknande sätt på förändringar i marknadsfaktorer. Ett optionsavtal motsvarar definitionen eftersom premien är lägre än den investering som skulle krävas för att erhålla det underliggande finansiella instrumentet till vilket optionen är knuten. En valutaswap som kräver ett inledande byte av olika valutor med likvärdiga verkliga värden uppfyller definitionen eftersom den inledande nettoinvesteringen är noll.
               
            
                  VT12.
               
               
                  Ett avistaköp eller en avistaförsäljning ger upphov till ett åtagande med fastställt pris mellan affärsdag och likviddag som uppfyller definitionen på ett derivat. På grund av åtagandets korta varaktighet redovisas det inte som ett derivat. I stället innehåller denna standard bestämmelser för särskild redovisning av sådana avistaavtal (se punkterna 38 och VT53-VT56).
               
            Transaktionskostnader
      
                  VT13.
               
               
                  Transaktionskostnader omfattar arvoden, avgifter och provisioner till ombud (inklusiva anställda som agerar som försäljningsombud), mäklare, rådgivare, myndigheter och börser samt omsättningsskatter och avgifter. Transaktionskostnader omfattar inte premier eller rabatter, finansieringskostnader eller fördelning av interna administrationskostnader eller hanteringskostnader.
               
            Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel
      
                  VT14.
               
               
                  Handel återspeglar i allmänhet aktiv och ofta återkommande köp och försäljningar och kategorin finansiella instrument som innehas för handel används i allmänhet i syfte att generera en vinst på grund av kortfristiga förändringar i priser eller handlares marginal.
               
            
                  VT15.
               
               
                  Kategorin finansiella skulder som innehas för handel innefattar
                  
                              (a)
                           
                           
                              derivat som inte redovisas som säkringsinstrument,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              förpliktelser att leverera finansiella tillgångar som lånats ut i en blankningsaffär (det vill säga av ett företag som säljer finansiella tillgångar som det har lånat och inte ännu äger),
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              finansiella skulder som uppkommer med avsikten att återköpa dem på kort sikt (exempelvis ett noterat skuldinstrument som emittenten kan köpa tillbaka inom en nära framtid beroende på förändringarna i dess verkliga värde),
                              och
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              finansiella skulder som ingår i en portfölj med identifierade finansiella instrument som förvaltas tillsammans och för vilka det finns ett nyligen uppvisat faktiskt mönster av kortfristiga realiseringar av vinst.
                           
                        Det faktum att en skuld används för att finansiera handelsverksamhet innebär inte i sig att denna skuld innehas för handel.
               
            Investeringar som hålles till förfall
      
                  VT16.
               
               
                  Ett företag har inte för avsikt att till förfall inneha en investering i en finansiell tillgång med fastställd löptid om
                  
                              (a)
                           
                           
                              företagets avsikt är att inneha den finansiella tillgången under en odefinierad period,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              företaget är redo att sälja den finansiella tillgången (förutom om en situation uppstår som är av engångskaraktär och som inte rimligen kunde ha förutsetts av företaget) som reaktion på förändringar i marknadens räntor eller risker, likviditetsbehov, förändringar i tillgänglighet och avkastning på alternativa investeringar, förändringar av finansieringskällor och villkor, eller förändringar i valutarisk,
                              eller
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              emittenten har rätt att reglera den finansiella tillgången till ett belopp som ligger väsentligt under dess upplupna anskaffningsvärde.
                           
                        
            
                  VT17.
               
               
                  Ett skuldinstrument med rörlig ränta kan uppfylla kriterierna på kategorin investeringar som hålles till förfall. Egetkapitalinstrument kan inte vara investeringar som hålles till förfall, antingen för att de har en obegränsad livslängd (såsom stamaktier) eller på grund av att de belopp som innehavaren kan erhålla kan variera på ett sätt som inte kan fastställas i förväg (såsom aktieoptioner, teckningsoptioner och andra rättigheter). När det gäller definitionen av kategorin investeringar som hålles till förfall innebär fastställda eller fastställbara betalningar och fastställda löptider ett avtal som anger storlek på och tidpunkt för betalningar till innehavaren, såsom betalningar rörande ränta och kapitalbelopp. En betydande risk för utebliven betalning utesluter inte klassificering av en finansiell tillgång som att den innehas till förfall så länge dess avtalsenliga betalningar är fastställda eller fastställbara och de övriga kriterierna för denna klassificering är uppfyllda. Om villkoren för ett evigt skuldinstrument innebär räntebetalningar under en ej bestämd period, kan inte instrumentet klassificeras som att det hålles till förfall eftersom det inte finns någon förfallotidpunkt.
               
            
                  VT18.
               
               
                  Kritierierna på en finansiell tillgång som en investering som hålles till förfall är uppfyllda för en finansiell tillgång som kan lösas in av emittenten om innehavaren avser, och har möjlighet, att inneha den fram till dess att den blir inlöst eller till förfall och om innehavaren skulle återvinna i stort sett hela det redovisade värdet. Rätten till emittentens förtida inlösen förkortar bara tillgångens löptid, om den utnyttjas. Om den finansiella tillgången emellertid är inlösningsbar utifrån en grund som skulle leda till att innehavaren inte skulle återvinna i stort sett hela dess redovisade värde, kan inte den finansiella tillgången klassificeras som en investering som hålles till förfall. Företaget beaktar eventuell betald premie och aktiverade transaktionsutgifter när det fastställer om i stort sett hela det redovisade värdet kan återvinnas.
               
            
                  VT19.
               
               
                  En finansiell tillgång som är inlösningsbar (det vill säga innehavaren har rätt att kräva att emittenten återbetalar eller löser in den finansiella tillgången före förfallotidpunkten) kan inte klassificeras som en investering som hålles till förfall eftersom betalning för en inlösningsbar del i en finansiell tillgång inte är i överensstämmelse med avsikten att inneha den finansiella tillgången till förfall.
               
            
                  VT20.
               
               
                  När det gäller de flesta finansiella tillgångar är verkligt värde ett bättre mått än upplupet anskaffningsvärde. Klassificeringen av investeringar som hålles till förfall är ett undantag, dock endast om företaget har för avsikt och förmåga att inneha investeringen till förfall. När ett företags handlande har givit upphov till tvivel avseende dess avsikt och förmåga att hålla sådana investeringar till förfall utesluter punkt 9 användandet av undantaget under en skälig tidsperiod.
               
            
                  VT21.
               
               
                  Ett ”katastrofscenario” som endast är mycket sällsynt, såsom ett massuttag från en bank eller en liknande situation som påverkar en försäkringsgivare, är inte något som bedöms av ett företag när det bestämmer huruvida det har för avsikt samt förmågan att innehålla investeringar till förfall.
               
            
                  VT22.
               
               
                  Försäljning före förfall kan uppfylla villkoret i punkt 9 – och därför inte ge upphov till någon fråga om företagets avsikt att hålla investeringar till förfall – om de är hänförliga till något av följande
                  
                              (a)
                           
                           
                              en betydande försämring av emittentens kreditvärdighet. Exempelvis skulle en försäljning efter en nedgradering av kreditbetyget av ett externt kreditvärderingsföretag inte nödvändigtvis väcka frågan om företagets avsikt att inneha andra investeringar till förfall om nedgraderingen ger belägg för en betydande försämring av emittentens kreditvärdighet, jämfört med kreditbetyget vid det första redovisningstillfället. På motsvarande sätt, om ett företag använder interna kreditbetyg för att bedöma exponeringar, kan förändringar i dessa interna kreditbetyg underlätta för företaget att identifiera emittenter för vilka det har skett en betydande försämring av kreditvärdigheten, förutsatt att företagets metod vid tilldelning av interna kreditbetyg och förändringar i dessa betyg ger ett konsekvent, tillförlitligt och objektivt mått på emittenternas kreditkvalitet. Om det finns belägg för att en finansiell tillgång behöver skrivas ned (se punkterna 58 och 59) betraktas ofta försämringen i kreditvärdighet som betydande.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              en ändring av skattelagstiftningen, som eliminerar eller väsentligt minskar avdragsmöjligheter avseende räntan på investeringen som hålles till förfall (men inte en ändring i skattelagstiftning som förändrar de marginalskattesatser som gäller ränteintäkter).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              ett större rörelseförvärv eller en större avyttring (såsom försäljning av en rörelsegren) som nödvändiggör försäljning eller överlåtelse av investeringar som hålles till förfall för att bibehålla företagets befintliga ränteriskposition eller riktlinjer för kreditrisker (även om företagsförvärvet är en händelse som företaget har kontroll över, kan förändringar i investeringsportföljen för att bibehålla ränteriskposition eller riktlinjer för kreditrisker snarare vara en konsekvens och inte något som förväntas).
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              en förändring i föreskrifter eller lagstadgade krav som väsentligt ändrar antingen vad som utgör en tillåten investering eller den högsta nivån för vissa typer av investeringar, som därigenom leder till att ett företag måste avyttra en investering som hålles till förfall.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              en betydande höjning av branschens kapitaltäckningskrav, av tillsynsmyndigheter, som innebär att företaget måste genomföra nedskärningar genom att sälja investeringar som hålles till förfall.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              en betydande höjning av riskvikt i kategorin investeringar som hålles till förfall som används för föreskrivna riskbaserade kapitaltäckningskrav.
                           
                        
            
                  VT23.
               
               
                  Ett företag har inte en påvisad möjlighet att till förfall inneha en investering i en finansiell tillgång med fastställd löptid om
                  
                              (a)
                           
                           
                              det inte har tillgängliga finansiella resurser för att fortsätta att finansiera investeringen fram till förfall,
                              eller
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              det är föremål för en befintlig juridisk eller annan begränsning som kan förhindra dess avsikt att hålla den finansiella tillgången till förfall. (Emellertid begränsar en emittents köpoption nödvändigtvis inte ett företags avsikt att hålla en finansiell tillgång till förfall – se punkt VT18.)
                           
                        
            
                  VTG24.
               
               
                  Även andra omständigheter än dem som beskrivs i punkterna VT16-VT23 kan tyda på att ett företag inte har för avsikt eller förmåga att hålla en investering till förfall.
               
            
                  VT25.
               
               
                  Ett företag utvärderar inte bara sin avsikt och förmåga att inneha sina investeringar som hålles till förfall när dessa finansiella tillgångar redovisas första gången utan också per varje efterföljande balansdag.
               
            Lånefordringar och kundfordringar
      
                  VT26.
               
               
                  Alla finansiella tillgångar som inte är derivat, med fastställda eller fastställbara betalningar (inklusive lånefordringar, leverantörsskulder, investeringar i skuldinstrument och inlåning i banker) skulle potentiellt kunna uppfylla definitionen av lånefordringar och kundfordringar. En finansiell tillgång som noteras på en aktiv marknad (såsom ett noterat skuldinstrument, se punkt VT71) uppfyller emellertid inte kraven på att klassificeras som en lånefordran eller kundfordran. Finansiella tillgångar som inte uppfyller definitionen på lånefordringar och kundfordringar kan klassificeras som investeringar som hålles till förfall om de uppfyller villkoren för denna klassificering (se punkterna 9 och VT16-VTG25). Vid det första redovisningstillfället för en finansiell tillgång som annars skulle klassificeras som en lånefordran eller kundfordran, kan ett företag identifiera den som en finansiell tillgång värderad till verkligt värde via resultaträkningen, eller som att den kan säljas.
               
            Inbäddade derivat (punkterna 10-13)
      
                  VT27.
               
               
                  Om ett värdavtal inte har någon angiven eller förutbestämd förfallotidpunkt och motsvarar en residual rätt i företagets nettotillgångar, är dess ekonomiska egenskaper och risker samma som för ett egetkapitalinstrument och ett inbäddat derivat skulle behöva ha de egenskaper för egetkapitalinstrument som är hänförliga till samma företag för att betraktas som nära förknippat med värdavtalet. Om värdavtalet inte är ett egetkapitalinstrument och uppfyller definitionen på ett finansiellt instrument, är dess ekonomiska egenskaper och risker samma som för ett skuldinstrument.
               
            
                  VT28.
               
               
                  Ett inbäddat derivat som inte är en option (såsom ett inbäddat terminsavtal eller en swap) skiljs av från värdavtalet baserat på angivna eller underförstådda faktiska villkor, så att följden blir att det har ett verkligt värde om noll vid första redovisningstillfället. Ett inbäddat derivat som är optionsbaserat (såsom inbäddad säljoption, köpoption, cap, floor eller swaption) skiljs av från värdavtalet baserat på angivna villkor för optionsdelen. Det redovisade värdet vid första redovisningstillfället för värdinstrumentet är restvärdet efter avskiljande av det inbäddade derivatet.
               
            
                  VT29.
               
               
                  I allmänhet behandlas flera inbäddade derivat i ett enda instrument som ett enda sammansatt inbäddat derivat. Inbäddade derivat som klassificers som eget kapital (se IAS 32, Finansiella instrument: Redovisning och värdering) redovisas separat från dem som klassificeras som tillgångar eller skulder. Dessutom, om ett instrument har flera inbäddade derivat och dessa derivat är hänförliga till olika riskexponeringar och enkelt kan skiljas av och är oberoende av varandra, redovisas derivaten separat.
               
            
                  VT30.
               
               
                  Ett inbäddat derivats ekonomiska egenskaper och risker är inte nära förknippade med värdavtalet (punkt 11 (a)) i följande exempel. I följande exempel, förutsatt att villkoren i punkt 11 (b) och (c) är uppfyllda, redovisar ett företag enligt denna standard det inbäddade derivatet separat från värdavtalet:
                  
                              (a)
                           
                           
                              En säljoption som är inbäddad i ett instrument, som innebär att innehavaren kan kräva att emittenten köper tillbaka instrumentet mot ett kontantbelopp eller mot andra tillgångar som kan variera beroende på förändringar i en aktiekurs, ett råvarupris eller ett aktie- eller råvaruprisindex är inte nära förknippat med ett värdskuldinstrument.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              En köpoption som är inbäddad i ett egetkapitalinstrument som innebär att emittenten kan köpa tillbaka detta egetkapitalinstrument till ett angivet pris är inte nära förknippat med ett värdegetkapitalinstrumentet sett utifrån innehavarens perspektiv (sett från emittentens perspektiv är köpoptionen ett egetkapitalinstrument förutsatt att det uppfyller villkoren för denna klassificering enligt IAS 32, i vilket fall det är undantaget från denna standards tillämpningsområde).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              En option eller bestämmelse att automatiskt förlänga den återstående löptiden för ett skuldinstrument är inte nära förknippad med värdskuldinstrumentet såvida det inte samtidigt sker en justering till marknadsräntan vid förlängningstidpunkten. Om ett företag emitterar ett skuldinstrument och innehavaren av detta skuldinstrument utfärdar en köpoption på skuldinstrumentet till en tredje part, betraktar emittenten köpoptionen som en förlängning av löptiden för skuldinstrumentet förutsatt att emittenten kan krävas att delta i eller underlätta försäljning av skuldinstrumentet till följd av att köpoptionen utnyttjas.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Ränta eller betalningar av nominellt belopp som är knutna till ett aktieindex och inbäddade i ett värdskuldinstrument eller försäkringsavtal – där räntebeloppet eller det nominella beloppet är knutet till värdet på aktierna – är inte nära förknippade med värdinstrumentet eftersom de risker som är inneboende i värdavtalet och det inbäddade derivatet är olika.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Ränta eller betalningar av nominellt belopp som är knutna till ett råvaruindex och inbäddade i ett värdskuldinstrument eller försäkringsavtal – där räntebeloppet eller det nominella beloppet är knutet till priset på en råvara (såsom guld) – är inte nära förknippade med värdinstrumentet eftersom de risker som är inneboende i värdavtalet och det inbäddade derivatet är olika.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              En klausul om aktiekonvertering som är inbäddad i ett konvertibelt skuldinstrument är inte nära förknippat med värdskuldinstrumentet sett från innehavarens perspektiv (från emittentens perspektiv är klausulen om aktiekonvertering ett egetkapitalinstrument och undantaget från denna standards tillämpningsområde förutsatt att det uppfyller villkoren för denna klassificering enligt IAS 32).
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              En köpoption, säljoption, återköpsrätt eller en option avseende förtida inlösen som är inbäddad i ett värdskuldinstrument är inte nära förknippat med värdinstrumentet såvida inte optionens lösenpris ungefär motsvarar skuldinstrumentets upplupna anskaffningsvärde per varje lösendatum. Sett från perspektivet för en utfärdare av ett konvertibelt skuldinstrument med en inbäddad köp- eller säljoptionsdel, görs bedömningen av huruvida köp- eller säljoptionen är nära förknippad med värdskuldinstrumentet innan egetkapitalinstrumentet skiljs av enligt IAS 32.
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              Kreditderivat som är inbäddade i ett ränteinstrument och som tillåter att en part (motparten) överlåter en viss referenstillgångs (som parten äger eller inte äger) kreditrisk på annan part (garanten) är inte nära förknippade med ränteinstrumentet. Sådana kreditderivat innebär att garanten kan ta på sig den kreditrisk som är förknippad med en referenstillgång utan att direkt äga den.
                           
                        
            
                  VT31.
               
               
                  Ett exempel på ett hybridinstrument är ett finansiellt instrument som ger innehavaren rätt att sälja tillbaka det finansiella instrumentet till emittenten i utbyte mot ett kontantbelopp eller andra finansiella tillgångar som kan variera efter förändringen i ett aktie- eller råvaruindex som kan öka eller minska (ett inlösningsbart instrument). […] Ett inbäddat derivat måsteskiljas ut (det vill säga det indexerade nominella beloppet) enligt punkt 11 eftersom värdavtalet är ett skuldinstrument enligt punkt VT27 och det indexerade nominella beloppet inte är nära förknippat med ett värdskuldinstrument enligt punkt VT30 (a). Eftersom det nominella beloppet kan öka eller minska, är det inbäddade derivatet ett derivat som inte är en option och vars värde är knutet till den underliggande variabeln.
               
            
                  VT32.
               
               
                  När det gäller ett inlösningsbart instrument som när som helst kan lösas mot kontanter motsvarande en proportionell andel av ett företags nettotillgångsvärde (såsom andelar i en aktiefond som löpande säljer nya andelar eller vissa fondförsäkringsprodukter), blir följden av att dela upp ett inbäddat derivat och redovisa varje del för sig att värdera det sammansatta instrumentet till det inlösenbelopp som skall erläggas per balansdagen om innehavaren utnyttjade sin rätt att sälja tillbaka instrumentet till emittenten.
               
            
                  VT33.
               
               
                  Det inbäddade derivatets ekonomiska egenskaper och risker är nära förknippade med värdavtalets ekonomiska egenskaper och risker i följande exempel. I dessa exempel redovisar ett företag inte ett inbäddat derivat separat från värdavtalet
                  
                              (a)
                           
                           
                              ett inbäddat derivat där den underliggande posten är en räntesats eller ett ränteindex som kan förändra det räntebelopp som annars skulle erläggas eller erhållas avseende ett räntebärande värdskuldinstrument är nära förknippat med värdavtalet såvida inte det kombinerade avtalet kan regleras på ett sådant sätt att innehavaren inte skulle återfå praktiskt taget hela sin redovisade investering eller det inbäddade derivatet skulle kunna åtminstone fördubbla innehavarens avkastning på värdavtalet jämfört med avkastningen vid anskaffningstillfället och skulle kunna ge en avkastning som är åtminstone dubbelt så stor som vad den marknadsmässiga avkastningen skulle vara för ett avtal med samma villkor som värdavtalet.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Ett inbäddat räntegolv (floor) eller räntetak (cap) på ett skuldinstrument är nära förknippat med värdskuldinstrumentet, förutsatt att taket ligger vid eller över marknadsräntan och golvet ligger vid eller under marknadsräntan när avtalet utfärdas och taket eller golvet inte har någon hävstångseffekt i förhållande till värdavtalet. På liknande sätt är villkor om att förvärva eller sälja en tillgång (till exempel en vara) i ett avtal som fastslår ett tak (cap) och ett golv (floor) för priset som skall betalas eller erhållas för tillgången nära förknippat med värdavtalet om priset är mellan taket och golvet (”out of the money”) vid avtalets början och taket och golvet inte har någon hävstångseffekt.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              Ett inbäddat derivat i utländsk valuta som ger en ström av nominella betalningar eller räntebetalningar i en utländsk valuta och är inbäddade i ett värdskuldinstrument (exempelvis en obligation som är uttryckt i två valutor) är nära förknippat med värdskuldinstrumentet. Ett sådant derivat avskiljs inte från värdinstrumentet, eftersom IAS 21, Effekterna av ändrade valutakurser, kräver att valutakursvinster och -förluster på monetära poster skall redovisas i resultaträkningen.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Ett inbäddat valutaderivat i ett värdavtal som inte är ett finansiellt instrument (såsom ett avtal om att köpa eller sälja en icke-finansiell post där priset är uttryckt i en utländsk valuta) är nära förknippat med värdavtalet såvida det inte har någon hävstångseffekt, inte innehåller en option och kräver betalningar uttryckta i en av följande valutor
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          den funktionella valutan för någon viktig avtalspart,
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          valutan i vilken priset på den anknutna varan eller tjänsten som förvärvas eller levereras rutinmässigt noteras i kommersiella transaktioner över hela världen (såsom amerikanska dollar för råoljetransaktioner),
                                          eller
                                       
                                    
                                          (iii)
                                       
                                       
                                          en valuta som brukar användas i avtal om köp eller försäljning av icke-finansiella poster i den ekonomiska miljö där transaktionen äger rum (till exempel en relativt stabil och likvid valuta som vanligen används i lokala affärsuppgörelser eller utrikeshandel).
                                       
                                    (Ett sådant avtal är inte ett värdavtal med ett inbäddat derivat i utländsk valuta.)
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Ett inbäddat derivat som är en option med rätt till förtida inlösen, som är inbäddad i en räntestripfordran eller nollkupongstrip, är nära förknippat med värdavtalet förutsatt att värdavtalet (i) initialt uppkom genom att skilja rätten att erhålla avtalsenliga kassaflöden från ett finansiellt instrument som, i sig, inte innehåller ett inbäddat derivat och (ii) inte innehåller villkor som inte är angivna i det ursprungliga värdavtalet.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              Ett inbäddat derivat i ett värdavtal som är ett leasingavtal är nära förknippat med värdavtalet om det inbäddade derivatet är (i) ett inflationsbundet index, såsom ett index av leasingbetalningar mot ett konsumentprisindex (förutsatt att leasingavtalet inte har en hävstångseffekt och att indexet är knutet till inflation i företagets egna ekonomiska miljö, (ii) variabla avgifter som bygger på försäljning eller (iii) variabla avgifter som bygger på rörliga räntor.
                           
                        
            Redovisning och borttagande från balansräkningen (punkterna 14-42)
      Det första redovisningstillfället (punkt 14)
      
                  VT34.
               
               
                  Till följd av principen i punkt 14 redovisar ett företag i sin balansräkning alla sina avtalsenliga rättigheter och förpliktelser avseende derivat som tillgångar och skulder förutom vad gäller derivat som förhindrar en överföring av finansiella tillgångar från att redovisas som en försäljning (se punkt VT49). Om en överföring av en finansiell tillgång inte uppfyller villkoren för borttagande från balansräkningen, redovisar motparten inte den överförda tillgången som sin tillgång (se punkt VT50).
               
            
                  VT35.
               
               
                  Nedan följer exempel på tillämpning av principen i punkt 14
                  
                              (a)
                           
                           
                              ovillkorade kundfordringar och leverantörsskulder redovisas som tillgångar eller skulder när företaget blir avtalspart och som följd därav har en legal rätt att erhålla eller en legal förpliktelse att betala kontanter.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              tillgångar som skall förvärvas och skulder som skall uppkomma till följd av ett bindande åtagande att köpa eller sälja varor eller tjänster redovisas i allmänhet inte förrän minst en av parterna har fullgjort sitt åtagande. Ett företag som exempelvis får en bindande order redovisar inte i allmänhet en tillgång (och företaget som lägger ordern redovisar inte en skuld) när avtalet ingås utan skjuter upp redovisningen till dess att de beställda varorna eller tjänsterna har skickats, levererats eller utförts. Om ett bindande åtagande att köpa eller sälja icke-finansiella poster faller inom denna standards tillämpningsområde enligt punkterna 5-7, redovisas dess verkliga värde netto som en tillgång eller skuld på åtagandedagan (se (c) nedan). Dessutom, om ett tidigare ej redovisat bindande åtagande identifieras som en säkrad post i en säkring av verkligt värde, redovisas varje förändring i nettot av det verkliga värdet hänförlig till den säkrade risken som en tillgång efter den tidpunkt då säkringen ingicks (se punkterna 93 och 94).
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              ett terminsavtal som faller inom tillämpningsområdet för denna standard (se punkterna 2-7) redovisas som en tillgång eller en skuld på åtagandedagen, och inte på den dag när regleringen äger rum. När ett företag blir part i ett terminsavtal är ofta det verkliga värdet för rättigheten och förpliktelsen lika så att det verkliga värdet netto för terminsavtalet är noll. Om det verkliga värdet netto för rättigheten och förpliktelsen är annat än noll, redovisas avtalet som en tillgång eller en skuld.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              optionsavtal som faller inom tillämpningsområdet för denna standard (se punkterna 2-7) redovisas som tillgångar eller skulder när innehavaren eller utfärdaren blir avtalspart.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              planerade framtida transaktioner, oavsett hur troliga de är, är inte tillgångar och skulder eftersom företaget inte har blivit avtalspart.
                           
                        
            Borttagande av en finansiell tillgång från balansräkningen (punkterna 15-37)
      
                  VT36.
               
               
                  Följande flödesschema visar utvärderingen av om och till vilken del en finansiell tillgång tas bort från balansräkningen.
                  
            
         Överenskommelser enligt vilka ett företag behåller de avtalsenliga rättigheterna att erhålla kassaflöden från en finansiell tillgång, men tar på sig en avtalsenlig förpliktelse att betala kassaflödena till en eller flera mottagare (punkt 18 (b))
      
      
                  VT37.
               
               
                  Den situation som beskrivs i punkt 18 (b) (när ett företag behåller de avtalsenliga rättigheterna att erhålla kassaflödena från den finansiella tillgången, men påtar sig en avtalsenlig förpliktelse att betala kassaflödena till en eller flera mottagare) inträffar, exempelvis om företaget är ett SPE (ett företag för särskilt ändamål) eller en stiftelse, och till investerare emitterar en rätt till avkastning från de underliggande finansiella tillgångar det äger och tillhandahåller förvaltning av dessa finansiella tillgångar. I det fallet uppfyller de finansiella tillgångarna villkoren för att tas bort från balansräkningen om villkoren i punkt 19 och 20 är uppfyllda.
               
            
                  VT38.
               
               
                  Vid tillämpning av punkt 19 skulle den finansiella tillgången exempelvis kunna ha sin uppkomst i företaget, eller också kan företaget vara en koncern som innefattar ett SPE (företag för särskilt ändamål) som har förvärvat den finansiella tillgången och överlåter kassaflöden till fristående investerare som är tredje part.
               
            
         Utvärdering av överföring av risker och fördelar som är förknippade med ägande (punkt 20)
      
      
                  VT39.
               
               
                  Exempel på när ett företag har överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande är
                  
                              (a)
                           
                           
                              en ovillkorlig försäljning av en finansiell tillgång,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              en försäljning av en finansiell tillgång tillsammans med en option att köpa tillbaka den finansiella tillgången till dess verkliga värde vid tidpunkten för återköpet,
                              och
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              en försäljning av en finansiell tillgång tillsammans med en säljoption vars lösenpris underskrider dagskursen i betydande utsträckning eller en köpoption vars lösenpris överstiger dagskursen i betydande utsträckning (det vill säga en option för vilken lösen med stor sannolikhet inte kommer att bli ekonomisk innan den förfaller).
                           
                        
            
                  VT40.
               
               
                  Exempel på när ett företag har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande är
                  
                              (a)
                           
                           
                              en försäljnings- och återköpstransaktion där återköpspriset är ett fastställt pris eller försäljningspriset plus en långivares avkastning,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              ett utlåningsavtal rörande värdepapper,
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              en försäljning av en finansiell tillgång tillsammans med en så kallad ”total return swap” (TRS) som överför marknadsrisken tillbaka till företaget,
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              en försäljning av en finansiell tillgång tillsammans med en säljoption vars dagskurs understiger lösenpriset i betydande utsträckning eller en köpoption vars dagskurs överstiger lösenpriset i betydande utsträckning (det vill säga en option för vilken lösen med stor sannolikhet kommer att förbli ekonomisk tills den förfaller),
                              och
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              en försäljning av kortfristiga fordringar i vilken företaget garanterar att kompensera motparten för kreditförluster som troligen kommer att uppkomma.
                           
                        
            
                  VT41.
               
               
                  Om ett företag fastställer att till följd av överföringen det har överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande av den överförda tillgången, redovisar det inte den överförda tillgången igen i en framtida period, såvida det inte åter förvärvar den överförda tillgången i en ny transaktion.
               
            
         Utvärdering av överföringen av kontroll
      
      
                  VT42.
               
               
                  Ett företag har inte behållit kontrollen över en överförd tillgång om motparten har praktisk möjlighet att sälja den överförda tillgången. Ett företag har behållit kontrollen över en överförd tillgång om motparten inte har praktisk möjlighet att sälja den överförda tillgången. En motpart har den praktiska möjligheten att sälja den överförda tillgången om den handlas på en aktiv marknad eftersom motparten skulle kunna återköpa den överförda tillgången på marknaden om motparten behöver återlämna tillgången till företaget. Exempelvis kan en motpart ha den praktiska möjligheten att sälja en överförd tillgång om den överförda tillgången omfattas av en option som tillåter företaget att köpa tillbaka den, men motparten enkelt kan köpa den överförda tillgången på marknaden om optionen utnyttjas. En motpart har inte den praktiska möjligheten att sälja den överförda tillgången om företaget behåller en sådan option och motparten inte enkelt kan köpa den överförda tillgången på marknaden om företaget utnyttjar sin option.
               
            
                  VT43.
               
               
                  Motparten har den praktiska möjligheten att sälja den överförda tillgången endast om motparten kan sälja den överförda tillgången i sin helhet till en fristående tredje part och ensidigt kan utnyttja denna möjlighet och inte behöver införa ytterligare begränsningar på överföringen. Den avgörande frågan är vad motparten kan göra i praktiken, inte vilka avtalsenliga rättigheter motparten har rörande vad motparten kan göra med den överförda tillgången eller vilka avtalsenliga förbud som råder. I synnerhet gäller att
                  
                              (a)
                           
                           
                              en avtalsenlig rättighet att avyttra den överförda tillgången har liten praktisk inverkan om det inte finns någon marknad för den överförda tillgången,
                              och
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              en möjlighet att avyttra den överförda tillgången har liten praktisk inverkan om den inte kan utnyttjas fritt. Av denna anledning
                              
                                          (i)
                                       
                                       
                                          måste motpartens förmåga att avyttra den överförda tillgången vara oberoende av andras handlingar (det vill säga det måste vara en ensidig förmåga),
                                          och
                                       
                                    
                                          (ii)
                                       
                                       
                                          måste motparten kunna avyttra den överförda tillgången utan att behöva inkludera restriktioner eller förbehåll vid överföringen (exempelvis villkor om hur ett lån skall förvaltas eller en option som ger motparten rätt att återköpa tillgången).
                                       
                                    
                        
            
                  VT44.
               
               
                  Att motparten troligen inte kommer att sälja den överförda tillgången betyder inte, i sig, att överföraren har behållit kontrollen över den överförda tillgången. Men om en säljoption eller garanti förhindrar motparten från att sälja den överförda tillgången har överföraren behållit kontrollen över den överförda tillgången. Exempelvis om en säljoption eller garanti är tillräckligt värdefull hindrar den motparten från att sälja den överförda tillgången eftersom motparten i praktiken inte skulle sälja den överförda tillgången till en tredje part utan att inkludera en liknande option eller andra begränsande villkor. I stället skulle motparten inneha den överförda tillgången för att erhålla betalningar enligt garantin eller säljoptionen. Under sådana omständigheter har överföraren behållit kontrollen över den överförda tillgången.
               
            Överföringar som uppfyller villkoren för borttagande från balansräkningen
      
                  VT45.
               
               
                  Ett företag kan behålla rättigheten till en del av räntebetalningarna för överförda tillgångar som ersättning för förvaltning av dessa tillgångar. Den del av räntebetalningarna som företaget skulle ge upp vid uppsägning eller överlåtelse av förvaltningsavtalet fördelas på förvaltningstillgången eller förvaltningsskulden. Den del av räntebetalningarna som företaget inte skulle ge upp är en räntestripfordran. Exempelvis, om företaget inte skulle ge upp någon ränta vid uppsägning eller överlåtelse av förvaltningsavtalet, är hela räntespreaden en räntestripfordran. Med avseende på tillämpning av punkt 27 används de verkliga värdena för förvaltningstillgången och räntestripfordran för att fördela det redovisade värdet för fordran på den del av tillgången som tas bort från balansräkningen och den del som kommer att fortsätta att bli redovisad. Om något förvaltningsarvode inte är angivet eller om det arvode som skall erhållas inte väntas kompensera företaget på ett lämpligt sätt för förvaltningen, skall en förvaltningsskuld för förvaltningsförpliktelsen redovisas till verkligt värde.
               
            
                  VT46.
               
               
                  Vid uppskattning av de verkliga värdena för den del som skall fortsätta att bli redovisad och den del som tas bort från balansräkningen, med avseende på tillämpning av punkt 27, tillämpar ett företag de krav på värdering till verkligt värde som återfinns i punkterna 48, 49 och VT69-VT82, utöver punkt 28.
               
            Överföringar som inte uppfyller villkoren för borttagande från balansräkningen
      
                  VT47.
               
               
                  Följande är en tillämpning av den princip som beskrivs i punkt 29. Om en garanti som tillhandahålls av företaget för kreditförluster på den överförda tillgången förhindrar att en överförd tillgång tas bort från balansräkningen eftersom företaget har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av den överförda tillgången, skall den överförda tillgången fortsätta att bli redovisad i sin helhet och den erhållna ersättningen redovisas som en skuld.
               
            Fortsatt engagemang i överförda tillgångar
      
                  VT48.
               
               
                  Följande är exempel på hur ett företag värderar en överförd tillgång och den skuld som är knuten till den enligt punkt 30.
                  Alla tillgångar
                  
                              (a)
                           
                           
                              Om en garanti som tillhandahålls av ett företag för betalning för kreditförluster på en överförd tillgång förhindrar att den överförda tillgången kan tas bort från balansräkningen motsvarande den del där det finns ett fortsatt engagemang, värderas den överförda tillgången per överföringstidpunkten till det lägre av (i) tillgångens redovisade värde och (ii) den högsta del av den ersättning som erhållits vid överföringen som företaget skulle kunna bli tvunget att betala tillbaka (”garantibeloppet”). Den hänförliga skulden värderas vid första redovisningstillfället till garantibeloppet plus verkligt värde för garantin (vilket vanligen är den ersättning som erhölls för garantin). Därefter redovisas det verkliga värdet för garantin vid det första redovisningstillfället i resultaträkningen jämnt fördelat över den tid det avser (se IAS 18) och tillgångens redovisade värde minskas med eventuell nedskrivning.
                           
                        Tillgångar som värderas till upplupet anskaffningsvärde
                  
                              (b)
                           
                           
                              Om en förpliktelse för en säljoption som utfärdats av ett företag eller rättigheten till en köpoption som innehas av ett företag förhindrar en överförd tillgång från att tas bort från balansräkningen och företaget värderar den överförda tillgången till upplupet anskaffningsvärde, värderas den hänförliga skulden till anskaffningsvärde (det vill säga den erhållna ersättningen) justerat för avskrivningen av eventuella skillnader mellan detta anskaffningsvärde och det upplupna anskaffningsvärdet för den överförda tillgången vid optionens förfallodatum. Ponera exempelvis att det upplupna anskaffningsvärdet och redovisade värdet för tillgången per överföringsdatumet är 98 VE och att den erhållna ersättningen uppgår till 95 VE. Tillgångens upplupna anskaffningsvärde vid optionens lösendatum kommer att vara 100 VE. Vid första redovisningstillfället är det redovisade värdet för den hänförliga skulden 95 VE och skillnaden mellan 95 VE och 100 VE redovisas i resultaträkningen genom att använda effektivräntemetoden. Om optionen utnyttjas redovisas eventuell skillnad mellan det redovisade värdet för den hänförliga skulden och lösenpriset i resultaträkningen.
                           
                        Tillgångar som värderas till verkligt värde
                  
                              (c)
                           
                           
                              Om en rättighet till en köpoption, som behålls av ett företag, förhindrar att en överförd tillgång tas bort från balansräkningen och företaget värderar den överförda tillgången till verkligt värde, fortsätter tillgången att värderas till sitt verkliga värde. Den hänförliga skulden värderas till (i) optionens lösenpris minus optionens tidsvärde om optionens lösenkurs motsvarar eller understiger dagskursen, eller (ii) den överförda tillgångens verkliga värde minus optionens tidsvärde om optionens lösenkurs överstiger dagskursen. Justeringen av värderingen av den hänförliga skulden säkerställer att nettot av det redovisade värdet för tillgången och den hänförliga skulden är det verkliga värdet för rättigheten till köpoptionen. Om exempelvis det verkliga värdet för den underliggande tillgången är 80 VE, optionens lösenpris är 95 VE och optionens tidsvärde är 5 VE, är det redovisade värdet för den hänförliga skulden 75 VE (80 VE – 5 VE) och det redovisade värdet för den överförda tillgången är 80 VE (det vill säga dess verkliga värde).
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Om en säljoption som är utfärdad av ett företag förhindrar en överförd tillgång från att tas bort från balansräkningen och företaget värderar den överförda tillgången till verkligt värde, värderas den hänförliga skulden till optionens lösenpris plus optionens tidsvärde. Värderingen av tillgången till verkligt värde begränsas till det lägre av det verkliga värdet och optionens lösenpris eftersom företaget inte har rätt till sådana ökningar av det verkliga värdet för den överförda tillgången som överstiger optionens lösenpris. Detta säkerställer att netto av det redovisade värdet för tillgången och den hänförliga skulden är det verkliga värdet för säljoptionsförpliktelsen. Om exempelvis det verkliga värdet för den underliggande tillgången är 120 VE, optionens lösenpris är 100 VE och optionens tidsvärde är 5 VE, är det redovisade värdet för den hänförliga skulden 105 VE (100 VE + 5 VE) och det redovisade värdet för tillgången är 100 VE (i det här fallet optionens lösenpris).
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Om en collar, i form av en köpt köpoption och en utfärdad säljoption, förhindrar att en överförd tillgång tas bort från balansräkningen och företaget värderar tillgången till verkligt värde, fortsätter företaget att värdera tillgången till verkligt värde. Den hänförliga skulden beräknas till (i) summan av köpoptionens lösenpris och det verkliga värdet för säljoptionen minus köpoptionens tidsvärde, om köpoptionens lösenkurs underskrider eller motsvarar dagskursen dagskursen, eller (ii) summan av tillgångens verkliga värde och säljoptionens verkliga värde minus köpoptionens tidsvärde om köpoptionens lösenkurs överstiger dagskursen. Justeringen av värderingen av den hänförliga skulden säkerställer att nettot av det redovisade värdet för tillgången och den hänförliga skulden är det verkliga värdet för de optioner som innehas och utfärdas av företaget. Ponera exempelvis att ett företag överför en finansiell tillgång som värderas till verkligt värde medan det samtidigt köper en köpoption med lösenpriset 120 VE och utfärdar en säljoption med ett lösenpris på 80 VE. Ponera också att det verkliga värdet för tillgången är 100 VE per överföringstidpunkten. Köpoptionens tidsvärde är 1 VE och säljoptionens tidsvärde är 5 VE. I detta fall redovisar företaget en tillgång på 100 VE (tillgångens verkliga värde) och en skuld på 96 VE [(100 VE + 1 VE) – 5 VE]. Detta ger ett nettotillgångsvärde om 4 VE vilket är det verkliga värdet för de optioner som innehas och utfärdas av företaget.
                           
                        
            Alla överföringar
      
                  VT49.
               
               
                  Till den del en överföring av en finansiell tillgång inte uppfyller villkoren för borttagande från balansräkningen, redovisas inte överförarens avtalsenliga rättigheter eller förpliktelser separat som derivat, om redovisningen av både derivatet och antingen den överförda tillgången eller skulden som uppkommer vid överföringen skulle leda till att samma rättigheter eller förpliktelser redovisas två gånger. Exempelvis kan en köpoption som behålls av överföraren förhindra att en överföring av finansiella tillgångar redovisas som en försäljning. I det fallet, redovisas inte köpoptionen separat som ett derivat.
               
            
                  VT50.
               
               
                  Till den del en överföring av en finansiell tillgång inte uppfyller villkoren för borttagande från balansräkningen, redovisar motparten inte den överförda tillgången som sin tillgång. Motparten tar bort kontanter eller annan erlagd ersättning från balansräkningen och redovisar en fordran från överföraren. Om överföraren har både en rättighet och en förpliktelse att återta kontrollen över hela den överförda tillgången till ett fastställt belopp (såsom i enlighet med ett återköpsavtal) kan motparten redovisa sin fordran som en lånefordran eller kundfordran.
               
            Exempel
      
                  VT51.
               
               
                  Följande exempel åskådliggör tillämpningen av principerna för borttagande från balansräkningen i denna standard.
                  
                              (a)
                           
                           
                              
                                 Återköpsavtal och värdepapperslån.Om en finansiell tillgång säljs enligt ett avtal att återköpa den till ett fastställt pris eller till försäljningspris plus långivares avkastning eller om den lånas enligt ett avtal att återlämnas till överföraren, tas den inte bort från balansräkningen eftersom överföraren behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande. Om motparten erhåller rätten att sälja eller pantsätta tillgången omklassificerar överföraren tillgången i sin balansräkning, exempelvis som lånad tillgång eller fordran enligt återköpsavtal.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              
                                 Återköpsavtal och värdepapperslån – tillgångar som i allt väsentligt är samma. Om en finansiell tillgång säljs enligt ett avtal att återköpa samma eller i allt väsentligt samma tillgång till ett fastställt pris eller till försäljningspris plus långivares avkastning eller om en finansiell tillgång lånas eller lånas ut enligt ett avtal att återlämna samma eller i allt väsentligt samma tillgång till överföraren, tas den inte bort från balansräkningen eftersom överföraren behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              
                                 Återköpsavtal och värdepapperslån – rätt till substitut. Om ett återköpsavtal till ett fastställt återköpspris eller ett pris som motsvarar försäljningspriset plus en långivares avkastning, eller en liknande värdepapperslånetransaktion, ger motparten en rätt att ersätta den överförda tillgången med tillgångar som är likartade och har samma verkliga värde som den överförda tillgången per återköpstidpunkten, tas inte den tillgång som sålts eller lånats ut enligt ett återköpsavtal bort från balansräkningen eftersom överföraren behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              
                                 Återköpsrätt (hembudsrätt) till verkligt värde. Om ett företag säljer en finansiell tillgång och behåller bara en rätt att som första part återköpa den överförda tillgången till verkligt värde om motparten därefter säljer den, tar företaget bort tillgången från balansräkningen eftersom det har överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              
                                 Återköp av värdepapper kort tid efter försäljningen (”wash sale”). Återköp av en finansiell tillgång kort efter att den blivit såld kallas ibland ”wash sale.” Ett sådant återköp utesluter inte borttagande från balansräkningen förutsatt att den ursprungliga transaktionen uppfyllde kraven på borttagande från balansräkningen. Om en överenskommelse om att sälja en finansiell tillgång ingås i samband med en överenskommelse att återköpa samma tillgång till ett fastställt pris eller försäljningspriset plus en långivares avkastning, tas tillgången emellertid inte bort från balansräkningen.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              
                                 Säljoptioner och köpoptioner vilka högst sannolikt kommer att förbli ekonomiska att lösa ”in the money”. Om en överförd finansiell tillgång kan lösas in av överföraren och köpoptionens dagskurs överstiger lösenpriset ”in the money” i betydande utsträckning, uppfyller inte överföringen kraven på borttagande från balansräkningen eftersom överföraren har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande. På motsvarande sätt, om en överförd finansiell tillgång kan säljas tillbaka av motparten och säljoptionens lösenpris överstiger dagskursen ”in the money” i betydande utsträckning, uppfyller inte överföringen kraven på borttagande från balansräkningen eftersom överföraren har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande.
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              
                                 Säljoptioner och köpoptioner vilka högst sannolikt kommer att förbli oekonomiska att lösa ”out of the money”. En finansiell tillgång som överförs enbart tillsammans med en säljoption vars dagskurs i betydande utsträckning överstiger lösenpriset ”out of the money” som innehas av motparten eller en köpoption vars lösenpris i betydande utsträckning överstiger dagskursen ”out of the money” som innehas av överföraren tas bort från balansräkningen. Detta beror på överföraren har överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande.
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              
                                 Lättillgängliga tillgångar med en köpoption där dagskursen i hög grad vare sig överstiger ”in the money” eller understiger lösenpriset ”out of the money”. Om ett företag innehar en köpoption på en tillgång som är lättillgänglig på marknaden och optionens dagskurs vare sig överstiger ”in the money” eller understiger lösenpriset ”out of the money” i betydande utsträckning tas tillgången bort från balansräkningen. Detta beror på att företaget (i) varken har behållit eller överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande och (ii) inte har behållit kontrollen. Om tillgången inte är lättillgänglig på marknaden utesluts emellertid borttagande från balansräkningen motsvarande det belopp för tillgången som omfattas av köpoptionen eftersom företaget har behållit kontroll över tillgången.
                           
                        
                              (i)
                           
                           
                              
                                 En tillgång som inte är lättillgänglig med en säljoption som utfärdats av ett företag där lösenpriset i hög grad vare sig överstiger ”in the money” eller understiger dagskursen ”out of the money”. Om ett företag överför en finansiell tillgång som inte är lättillgänglig på marknaden och utfärdar en säljoption vars lösenpris inte ligger långt över dagskursen, vare sig behåller eller överför företaget i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande på grund av den utfärdade säljoptionen. Företaget behåller kontroll över tillgången om säljoptionen är tillräckligt värdefull för att förhindra att motparten säljer tillgången, i vilket fall tillgången fortsätter att bli redovisad till den grad företaget har ett fortsatt engagemang (se punkt VT44). Företaget överför kontroll över tillgången om säljoptionen inte är tillräckligt värdefull för att förhindra motparten från att säja tillgången, i vilket fall tillgången tas bort från balansräkningen.
                           
                        
                              (j)
                           
                           
                              
                                 Tillgångar med en sälj- eller köpoption till verkligt värde eller omfattas av ett terminsåterköpsavtal. En överföring av en finansiell tillgång med en sälj- eller köpoption eller ett terminsåterköpsavtal som har ett lösenpris eller återköpspris som motsvarar det verkliga värdet för den finansiella tillgången per återköpstidpunkten leder till ett borttagande från balansräkningen på grund av överföringen av i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet.
                           
                        
                              (k)
                           
                           
                              
                                 Kontantreglerade köp- eller säljoptioner. Ett företag utvärderar överföringen av en finansiell tillgång med en sälj- eller köpoption eller ett terminsåterköpsavtal som kommer att regleras netto med kontanter för att fastställa om det har behållit eller överfört i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande. Om företaget inte har behållit i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägandet av den överförda tillgången, fastställer det huruvida det har behållit kontrollen över den överförda tillgången. Att sälj- eller köpoptionen eller terminsåterköpsavtalet regleras netto med kontanter innebär inte automatiskt att företaget har överfört kontrollen (se punkterna VT44 och (g), (h) och (i) ovan).
                           
                        
                              (l)
                           
                           
                              
                                 En så kallas ”removal of accounts provision”. En ”removal of accounts provision” är en ovillkorad återköpsoption (köpoption) som ger företaget rätt att återta överförda tillgångar med vissa begränsningar. Förutsatt att en sådan option leder till att företaget vare sig behåller eller överför i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande, utesluter den borttagande från balansräkningen endast motsvarande den del av beloppet som omfattas av återköpet (förutsatt att motparten inte kan sälja tillgångarna). Om exempelvis det redovisade värdet för och köpeskillingen från överföringen av lånetillgångar är 100 000 VE och varje enskilt lån kan lösas in men det sammanlagda belopp för lån som skulle kunna återköpas inte överstiget 10 000 VE, skulle 90 000 VE av lånen uppfylla villkoren för att tas bort från balansräkningen.
                           
                        
                              (m)
                           
                           
                              
                                 Så kallad ”clean-up call”. Ett företag, som kan vara en överförare, som förvaltar överförda tillgångar kan äga en ”clean-up call” för att köpa de återstående överförda tillgångarna när värdet på utestående tillgångarna sjunker till en angiven nivå vid vilken kostnaden för att förvalta dessa tillgångar blir betungande, i förhållande till fördelarna med förvaltningen. Förutsatt att en sådan ”clean-up call” leder till att företaget vare sig behåller eller överför i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande och motparten inte kan sälja tillgångarna, utesluter den borttagande från balansräkningen endast motsvarande den del av tillgångarna som omfattas av köpoptionen.
                           
                        
                              (n)
                           
                           
                              
                                 Efterställda kvarvarande rättigheter och och kreditgarantier. Ett företag kan minska motpartens kreditrisk genom att efterställa del av eller hela sin kvarvarande del i den överförda tillgången. Alternativt kan ett företag minska motpartens kreditrisk i form av en kreditgaranti som skulle kunna vara obegränsad eller eller begränsad till ett visst belopp. Om företaget behåller i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande av den överförda tillgången, ska tillgången fortsätta att bli redovisad i sin helhet. Om företaget behåller vissa men inte i allt väsentligt alla de risker och fördelar som är förknippade med ägande och har behållit kontrollen, utesluts borttagande från balansräkningen motsvarande det kontantbelopp eller andra tillgångar som företaget skulle kunna bli tvunget att erlägga.
                           
                        
                              (o)
                           
                           
                              
                                 Så kallad ”total return swap” (TRS). Ett företag kan sälja en finansiell tillgång till en motpart och ingå en så kallad ”total return swap” (TRS) med motparten, där alla räntebetalningar från den underliggande tillgången överförs till företaget i utbyte mot en fastställd betalning eller en betalning med rörlig ränta och där ökningar eller minskningar av det verkliga värdet på den underliggande tillgången återgår till företaget. I ett sådant fall är det inte tillåtet att ta bort hela tillgången från balansräkningen.
                           
                        
                              (p)
                           
                           
                              
                                 Ränteswappar. Ett företag kan till en motpart överföra en fastförräntad finansiell tillgång och ingå en ränteswap med motparten och erhålla en fastställd ränta och erlägga en rörlig ränta baserat på ett nominellt belopp som motsvarar den överförda finansiella tillgångens kapitalbelopp. Ränteswappen utesluter inte att den överförda tillgången tas bort från balansräkningen förutsatt att swappens betalningar inte är beroende av att betalningar görs på den överförda tillgången.
                           
                        
                              (q)
                           
                           
                              
                                 Amorterande ränteswappar. Ett företag kan till en motpart överföra en fastförräntad finansiell tillgång som betalas av över tiden och ingå en amorterande ränteswap med motparten för att erhålla en fastställd ränta och erlägga en rörlig ränta baserat på ett nominellt belopp. Om swappens nominella belopp justeras så att det motsvarar den överförda finansiella tillgångens kapitalbelopp som är utestående vid en viss tidpunkt, skulle swappen i allmänhet leda till att företaget behåller en betydande risk för förtida betalning, i vilket fall företaget antingen fortsätter att redovisa hela den överförda tillgången eller fortsätter att redovisa den överförda tillgången motsvarande företagets fortsatta engagemang i den. Omvänt, om justeringen av swappens nominella belopp inte är kopplade till det utestående kapitalbeloppet för den överförda tillgången, skulle en sådan swap inte leda till att företaget behåller risken för förtida betalning på tillgången. Följaktligen utesluts inte att den överförda tillgången tas bort från balansräkningen, förutsatt att betalningarna på swappen inte är beroende av att räntebetalningar görs på den överförda tillgången och swappen inte leder till att företaget behåller några andra betydande risker och fördelar som är förknippade med ägandet av den överförda tillgången.
                           
                        
            
                  VT52.
               
               
                  Denna punkt åskådliggör tillämpningen av metoden avseende fortsatt engagemang när företagets fortsatta engagemang är en del av en finansiell tillgång.
                  Ponera att ett företag har en portfölj med lån som kan betalas i förtid, vars kupong och effektiva ränta är 10 procent och vars nominella belopp och upplupna anskaffningsvärde är 10 000 VE. Företaget ingår en transaktion i vilken, som ersättning för en betalning om 9 115 VE, motparten erhåller rätten till 9 000 VE av betalningar av det nominella beloppet plus 9,5 procent därpå beräknad ränta. Företaget behåller rätten till 1 000 VE av betalningar av kapitalbeloppet plus ränta därpå om 10 procent, plus överskjutande spread på 0,5 procent av de återstående 9 000 VE av kapitalbeloppet. Erhållna belopp från förtida betalningar fördelas på företaget och motparten proportionellt med förhållandet 1 till 9, men uteblivna betalningar dras från företagets ränta på 1 000 VE fram till dess att räntebeloppet är förbrukat. Det verkliga värdet på lånet per transaktionstidpunkten är 10 100 VE och det uppskattade verkliga värdet för överskjutande spread på 0,5 procent är 40 VEFöretaget fastställer att det har överfört vissa betydande risker och fördelar som är förknippade med ägandet (exempelvis betydande risk för återbetalning) men har också behållit vissa betydande risker och fördelar som är förknippade med ägandet (på grund av dess efterställda kvarvarande del av den överförda tillgången) och har behållit kontrollen. Därför tillämpar det metoden för fortsatt engagemang.För att tillämpa denna standard analyserar företaget transaktionen som (a) ett bevarande av en fullständigt proportionell kvarvarande del av den överförda tillgången om 1 000 VE, plus (b) efterställande av denna kvarvarande del i syfte att minska motpartens risk för kreditförluster.Företaget beräknar att 9 090 VE (90 procent av 10 100 VE) av erhållen ersättning om 9 115 VE motsvarar ersättningen för en fullständigt proportionellt andel om 90 procent. Återstoden av erhållen ersättning (25 VE) motsvarar erhållen ersättning för att efterställa kvarvarande del av den överförda tillgången för att minska motpartens risk för kreditförluster. Dessutom motsvarar överskjutande spread om 0,5 procent erhållen ersättning för att minska kreditrisken. I enlighet därmed är den sammanlagda erhållna ersättningen för minska kreditrisken 65 VE (25 VE + 40 VE).Företaget beräknar vinst eller förlust på försäljning av andelen om 90 procent av kassaflödena. Under antagandet att separata verkliga värden för andelen om 10 procent som överförts och för den andel om 90 procent som behållits inte är tillgängliga vid överföringstidpunkten fördelar företaget det redovisade värdet för tillgången i enlighet med punkt 28 enligt följande:
                                  
                              
                              
                                 
                                    Uppskattat verkligt värde
                                 
                              
                              
                                 
                                    Procentuell andel
                                 
                              
                              
                                 
                                    Fördelat redovisat värde
                                 
                              
                           
                                 Överförd andel
                              
                              
                                 9 090
                              
                              
                                 90 %
                              
                              
                                 9 000
                              
                           
                                 Behållen andel
                              
                              
                                 1 010
                              
                              
                                 10 %
                              
                              
                                 1 000
                              
                           
                                 
                                    Summa
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 100
                                 
                              
                              
                                  
                              
                              
                                 
                                    10 000
                                 
                              
                           Företaget beräknar sin vinst och förlust vid försäljning av andelen om 90 procent av kassaflödena genom att dra ifrån det fördelade redovisade värdet för den överförda andelen från en erhållna ersättningen, det vill säga 90 VE (9 090 VE - 9 000 VE). Det redovisade värdet för den behållna andelen är 1 000 VE.
                  Dessutom redovisar företaget det fortsatta engagemang som är följden av att efterställa dess kvarvarande del av den överförda tillgången för kreditförluster. I enlighet därmed redovisar det en tillgång om 1 000 VE (det högsta belopp för de kassaflöden företaget inte skulle kunna erhålla enligt efterställandet), och en hänförlig skuld om 1 065 VE (det högsta belopp för de kassaflöden företaget inte skulle erhålla enligt efterställandet, det vill säga 1 000 VE plus det verkliga värdet för efterställandet om 65 VE).Företaget använder all ovanstående information för att redovisa transaktionen enligt nedan:
                                  
                              
                              
                                 
                                    Debet
                                 
                              
                              
                                 
                                    Kredit
                                 
                              
                           
                                 Ursprunglig tillgång
                              
                              
                                 –
                              
                              
                                 9 000
                              
                           
                                 Tillgång som redovisas för efterställande eller residual rätt
                              
                              
                                 1 000
                              
                              
                                 –
                              
                           
                                 Tillgång för den ersättning som erhållits i form av överskjutande spread
                              
                              
                                 40
                              
                              
                                 –
                              
                           
                                 Resultat (vinst vid överföring)
                              
                              
                                 –
                              
                              
                                 90
                              
                           
                                 Skuld
                              
                              
                                 –
                              
                              
                                 1 065
                              
                           
                                 Erhållna kontanter
                              
                              
                                 9 115
                              
                              
                                 –
                              
                           
                                 
                                    Summa
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 155
                                 
                              
                              
                                 
                                    10 155
                                 
                              
                           Omedelbart efter transaktionen är tillgångens redovisade värde 2 040 VE, varav 1 000 VE motsvarar det fördelade anskaffningsvärdet för den behållna andelen och 1 040 VE motsvarar företagets ytterligare fortsatta engagemang från efterställandet av dess kvarvarande del av den överförda tillgången för kreditförluster (vilket innefattar överskjutande spread om 40 VE).I efterföljande perioder redovisar företaget den erhållna ersättningen för minskning av kreditrisk (65 VE) jämnt fördelade över den tid de avser, ackumulerar ränta på den redovisade tillgången genom tillämpning av effektivräntemetoden och redovisar eventuell kreditförsämring avseende de redovisade tillgångarna. Som exempel på det senare, ponera att det sker en nedskrivning avseende kreditförluster på underliggande lån om 300 VE under följande år. Företaget minskar den redovisade tillgången med 600 VE (300 VE är hänförliga till den behållna delen av den överförda tillgången och 300 VE är hänförliga till det ytterligare fortsatta engagemang som uppkommer på grund av företaget efterställer sin del av den överförda tillgången för kreditförluster), och minskar den redovisade skulden med 300 VE. Nettoresultatet är en redovisad nedskrivning i resultaträkningen, avseende försämrad kreditvärdighet, om 300 VE.
               
            Avistaköp eller avistaförsäljning av en finansiell tillgång (punkt 38)
      
                  VT53.
               
               
                  Ett avistaköp eller en avistaförsäljning av finansiella tillgångar redovisas antingen per affärsdagen eller likviddagen enligt beskrivning i punkterna VT55 och VT56. Den använda metoden tillämpas konsekvent för samtliga köp och försäljningar av finansiella tillgångar som ingår i samma kategori finansiella tillgångar enligt definitionerna i punkt 9. I detta hänseende bildar kategorin tillgångar som innehas för handel en separat kategori som är skild från kategorin tillgångar som identifieras som värderade till verkligt värde via resultaträkningen.
               
            
                  VT54.
               
               
                  Ett avtal som kräver eller tillåter nettoreglering av förändringen i värdet på avtalet är inte ett avistaavtal. I stället redovisas ett sådant avtal som ett derivat i perioden mellan affärsdag och likviddag.
               
            
                  VT55.
               
               
                  Affärsdag är den dag när ett företag åtar sig att köpa eller sälja en tillgång. Affärsdagsredovisning avser (a) redovisning av en tillgång som skall erhållas och skyldigheten det medför att betala för den på affärsdagen samt (b) borttagande från balansräkningen av en tillgång som säljs, redovisning av vinst eller förlust vid avyttringen samt redovisning av en fordran från köparen för betalning på affärsdagen. I allmänhet börjar inte ränta löpa på tillgången och motsvarande skuld före likviddagen, när äganderätten överlåts.
               
            
                  VT56.
               
               
                  Likviddag är det datum då en tillgång levereras till eller av ett företag. Likviddagsredovisning avser (a) redovisning av en tillgång per det datum den erhålls av ett företag samt (b) borttagande av en tillgång från balansräkningen och redovisnings av vinst eller förlust vid avyttringen per det datum den levereras av företaget. När likviddagsredovisning tillämpas, redovisar ett företag eventuella förändringar i det verkliga värdet för tillgången som skall erhållas under perioden mellan affärsdag och likviddag, på samma sätt som det redovisar den förvärvade tillgången. Med andra ord redovisas inte förändringen i verkligt värde för tillgångar som redovisas till anskaffningsvärde eller upplupet anskaffningsvärde, den redovisas i resultaträkningen för tillgångar som klassificeras som finansiella tillgångar värderade till verkligt värde via resultaträkningen, och redovisas i eget kapital för tillgångar som klassificeras som att de kan säljas.
               
            Borttagande av en finansiell skuld från balansräkningen (punkterna 39-42)
      
                  VT57.
               
               
                  En finansiell skuld (eller del av den) avvecklas när låntagaren antingen
                  
                              (a)
                           
                           
                              fullgör sina skyldigheter (eller del därav) genom att betala långivaren, vanligen med kontanter, andra finansiella tillgångar, varor, tjänster,
                              eller
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              löses från huvudansvaret från skulden (eller del därav) antingen genom en rättslig process eller av långivaren. (Det faktum att låntagaren kan ha utfärdat en garanti behöver inte betyda att detta villkor inte uppfylls.)
                           
                        
            
                  VT58.
               
               
                  Om en emittent av ett skuldinstrument återköper detta instrument utsläcks skulden även om emittenten är marknadsgarant för detta instrument eller har för avsikt att åter sälja det inom en nära framtid.
               
            
                  VT59.
               
               
                  Betalning till tredje part inklusive en stiftelse (”in-substance defeasance”) innebär inte i sig att låntagaren löses från sina ursprungliga förpliktelser gentemot långivaren, om låntagaren inte lagligen är löst från förpliktelsen.
               
            
                  VT60.
               
               
                  Om en låntagare betalar en tredje part för att påta sig en förpliktelse och meddelar sin långivare att denna tredje part påtagit sig förpliktelsen, tar låntagaren inte bort förpliktelsen från balansräkningen såvida inte villkoret i punkt VT57 (b) uppfylls. Om låntagaren betalar en tredje part för att påta sig en förpliktelse och lagligen lösts från förpliktelsen av långivaren, har låntagaren utsläckt skulden. Om låntagaren samtycker till att göra betalningar på skulden till den tredje parten eller direkt till den ursprungliga långivaren, redovisar emellertid låntagaren en ny skuldförpliktelse till den tredje parten.
               
            
                  VT61.
               
               
                  Även det faktum att låntagaren lagligen har lösts från skyldigheten, antingen genom rättsligt utslag eller av långivaren, leder till att en skuld tas bort från balansräkningen, kan företaget redovisa en ny skuld om villkoren för borttagande i punkterna 15-37 inte uppfylls för de finansiella tillgångar som överförts. Om dessa villkor inte är uppfyllda tas de överförda tillgångarna inte bort och företaget redovisar en ny skuld som är hänförlig till de överförda tillgångarna.
               
            
                  VT62.
               
               
                  Med avseende på punkt 40 är villkoren i betydande utsträckning olika om nuvärdet av kassaflöden enligt de nya villkoren, inklusive nettot av erlagda arvoden och erhållna arvoden och det diskonterade enligt den ursprungliga effektivräntan, skiljer sig med minst 10 procent från det diskonterade nuvärdet av återstående kassaflöden för det ursprungliga skuldinstrumentet. Om ett byte av skuldinstrument eller förändrade villkor redovisas som en utsläckning, skall utgifter och arvoden som uppkommit redovisas som del av utsläckningens vinst eller förlust. Om bytet eller ändringen inte redovisas som utsläckning, skall eventuella uppkomna utgifter eller arvoden justera skuldens redovisade värde och skrivas av över återstående löptid för den ändrade skulden.
               
            
                  VT63.
               
               
                  I vissa fall löser en långivare en låntagare från dennes befintliga förpliktelse att verkställa betalningar, men låntagaren påtar sig en garantiförpliktelse att betala om parten som bär förstahandsförpliktelsen ställer in betalningarna. I det fallet skall låntagaren
                  
                              (a)
                           
                           
                              redovisa en ny finansiell skuld baserat på det verkliga värdet på förpliktelsen för garantin,
                              och
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              redovisa en vinst eller förlust baserat på skillnaden mellan (i) eventuell erlagd likvid och (ii) det redovisade värdet på den ursprungliga finansiella skulden efter avdrag för den nya finansiella skuldens verkliga värde.
                           
                        
            Värdering (punkterna 43-70)
      Värdering vid anskaffningstillfället av finansiella tillgångar och finansiella skulder (punkt 43)
      
                  VT64.
               
               
                  Det verkliga värdet för ett finansiellt instrument vid anskaffningstillfället är vanligen transaktionspriset (det vill säga det verkliga värdet för den ersättning som erlagts eller erhållits, se även punkt VT76). Om del av den ersättning som erlagts eller erhållits gäller något annat än det finansiella instrumentet, uppskattas emellertid det verkliga värdet för det finansiella instrumentet, med hjälp av en värderingsteknik (se punkterna VT74-VT79). Exempelvis kan det verkliga värdet för ett räntefritt långfristigt lån eller en långfristig fordran uppskattas som nuvärdet av alla framtida kontantbetalningar diskonterade till rådande marknadsränta (marknadsräntor) för ett likartat instrument (likartat avseende valuta, villkor, typ av ränta och andra faktorer) med ett likartat kreditbetyg. Ytterligare utlånat belopp är en kostnad eller minskning av intäkt såvida det inte uppfyller villkoren för redovisning som någon annan typ av tillgång.
               
            
                  VT65.
               
               
                  Om ett företag ger ut ett lån med en ränta som inte motsvarar marknadsräntan (exempelvis 5 procent när marknadsräntan för likartade lån är 8 procent) och erhåller ett arvode i förskott som ersättning, redovisar företaget lånet till sitt verkliga värde, det vill säga efter avdrag för erhållet arvode. Företaget periodiserar avdraget i resultaträkningen genom att använda effektivräntemetoden.
               
            Efterföljande värdering av finansiella tillgångar (punkterna 45 och 46)
      
                  VT66.
               
               
                  Om ett finansiellt instrument som tidigare redovisades som en finansiell tillgång värderas till verkligt värde och detta värde faller under noll, är det en finansiell skuld i enlighet med punkt 47.
               
            
                  VT67.
               
               
                  Följande exempel åskådliggör redovisningen av transaktionskostnader vid den första och efterföljande värderingar av en tillgång i kategorin finansiella tillgångar som kan säljas. En tillgång förvärvas för 100 VE plus en provision om 2 VE. Vid det första redovisningstillfället redovisas tillgången till 102 VE. Nästa balansdag inträffar en dag senare, när det noterade marknadspriset för tillgången är 100 VE. Om tillgången säljs skulle en provision om 3 VE betalas. Vid den tidpunkten värderas tillgången till 100 VE (utan att beakta eventuell provision vid försäljning) och en förlust om 2 VE redovisas i eget kapital. Om den finansiella tillgång som kan säljas har fastställda eller fastställbara betalningar skrivs transaktionsutgifterna av i resultaträkningen genom användande av effektivräntemetoden. Om den finansiella tillgången som kan säljas inte har fastställda eller fastställbara betalningar redovisas transaktionsutgifterna i resultaträkningen när tillgången tas bort från balansräkningen eller skrivs ned.
               
            
                  VT68.
               
               
                  Instrument som klassificeras som lånefordringar och kundfordringar värderas till upplupet anskaffningsvärde utan att beakta företagets avsikt att hålla dem till förfall.
               
            Överväganden vid värdering till verkligt värde (punkterna 48 och 49)
      
                  VT69.
               
               
                  Definitionen av verkligt värde utgår från antagandet att ett företag har förmåga att fortsätta sin verksamhet, det vill säga att det inte föreligger en avsikt eller ett tvång att avveckla, att väsentligt inskränka verksamheten eller att ingå transaktioner på oförmånliga villkor. Verkligt värde utgör därför inte det värde som företaget skulle erhålla vid en tvångsförsäljning, ofrivillig likvidation eller utmätningssituation. Det verkliga värdet återspeglar emellertid instrumentets kreditkvalitet.
               
            
                  VT70.
               
               
                  Denna standard använder begreppet ”köpkurs” och ”säljkurs” när det handlar om noterade marknadspriser, och begreppet ”skillnad mellan köp- och säljkurs” till att innefatta endas transaktionsutgifter. Andra justeringar för att komma fram till verkligt värde (exempelvis för motpartens kreditrisk) innefattas inte i begreppet ”skillnad mellan köp- och säljkurs” (”bid-ask spread”).
               
            Aktiv marknad: noterat pris
      
                  VT71.
               
               
                  Ett finansiellt instrument betraktas som att det noteras på en aktiv marknad om noterade priser med lätthet och regelbundet finns tillgängliga på en börs, hos en handlare, mäklare, branschorganisation, företag som tillhandahåller aktuell prisinformation eller tillsynsmyndighet och dessa priser representerar faktiska och regelbundet förekommande marknadstransaktioner på affärsmässiga villkor. Verkligt värde definieras i termer av ett överenskommet pris mellan en köpare och en säljare som är kunniga, är oberoenda av varandra och har ett intresse av att transaktionen genomförs. Syftet med att fastställa verkligt värde för ett finansiellt instrument som handlas på en aktiv marknad är att komma fram till det pris till vilket en transaktion skulle ske per balansdagen för detta instrument (det vill säga utan att ändra eller dela upp instrumentet eller inkludera det i en portfölj) på den mest fördelaktiga marknad till vilken företaget har direkt tillgång. Företaget justerar emellertid priset på den mer fördelaktiga marknaden så att det återspeglar skillnader i motpartens kreditrisk mellan de instrument som handlas på denna marknad och det som värderas. Förekomsten av publicerade prisnoteringar på en aktiv marknad är det bästa beviset för verkligt värde och när dessa förekommer används de vid värderingen av den finansiella tillgången eller finansiella skulden.
               
            
                  VT72.
               
               
                  För finansiella tillgångar som ett företag innehar eller för finansiella skulder som ett företag avser att emittera utgörs det lämpliga marknadspriset vanligtvis av den aktuella köpkursen och för en tillgång som skall förvärvas eller för en skuld som innehas av den aktuella säljkursen. När ett företag har tillgångar och skulder med marknadsrisker som motverkar varandra kan det använda ett genomsnitt av köp- och säljkurser som grund när verkliga värden fastställs för de riskpositioner som motverkar varandra och tillämpa köp- eller säljkurs på den öppna nettopositionen enligt vad som är tillämpligt. När aktuella köp- eller säljkurser saknas, kan den senaste betalkursen utgöra ett mått för det verkliga värdet så länge det inte har skett några väsentliga förändringar i de ekonomiska omständigheterna efter transaktionstidpunkten. Om omständigheterna har förändrats sedan transaktionstidpunkten (exempelvis en förändring i den riskfria ränten efter den senaste prisnoteringen för en företagsobligation) återspeglar det verkliga värdet de förändrade omständigheterna med hänsyn tagen till aktuella priser eller räntor för likartade finansiella instrument, efter vad som är tillämpligt. På motsvarande sätt, om företaget kan visa att det senaste transaktionspriset inte är verkligt värde (exempelvis på grund av att det återspeglade det belopp ett företag skulle erhålla eller betala i en tvångsförsäljning, ofrivillig likvidation eller utmätningssituation) justeras detta pris. Det verkliga värdet för en portfölj med finansiella instrument är produkten av antalet enheter av instrumentet och dess noterade marknadspris. Om det saknas ett publicerat marknadspris på en aktiv marknad för ett finansiellt instrument i sin helhet, men det finns aktiva marknader för dess ingående delar, konstrueras det verkliga värdet på grundval av relevanta marknadspriser för dessa delar.
               
            
                  VT73.
               
               
                  Om en ränta (och inte ett pris) noteras på en aktiv marknad använder företaget denna marknadsnoterade ränta som indata i en värderingsformel för att fastställa verkligt värde. Om den marknadsnoterade räntan inte innefattar kreditrisk eller andra faktorer som marknadsdeltagare skulle innefatta vid värdering av instrumentet görs justeringar för dessa faktorer.
               
            Ingen aktiv marknad: värderingsteknik
      
                  VT74.
               
               
                  Om marknaden för ett finansiellt instrument inte är aktiv, tar företaget fram det verkliga värdet genom att använda en värderingsteknik. Värderingstekniker innefattar att använda nyligen genomförda transaktioner mellan kunniga parter som är oberoenda av varandra och har ett intresse av att transaktionen genomförs, om sådana finns tillgängliga, hänvisning till aktuellt verkligt värde för ett annat instrument som i allt väsentligt är likadant, analys av diskonterade kassaflöden och optionsvärderingsmodeller. Om det finns en värderingsteknik som är bruklig bland marknadsdeltagare för att prissätta instrumentet och denna teknik har visat sig ge tillförlitliga uppskattningar av priser som kan erhållas i faktiska marknadstransaktioner använder företaget den tekniken.
               
            
                  VT75.
               
               
                  Syftet med att använda en värderingsteknik är att fastställa vad transaktionspriset skulle ha varit vid värderingstidpunkten för en transaktion mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs, och som är motiverad av sedvanliga affärsvillkor. Verkligt värde uppskattas utifrån resultaten av en värderingsteknik där marknadsuppgifter används i så hög grad som möjligt och företagsspecifika uppgifter i så låg grad som möjligt. En värderingsteknik skulle väntas ge en realistisk uppskattning av det verkliga värdet om (a) den rimligt återspeglar hur marknaden skulle kunna väntas prissätta instrumentet och (b) indata som används i värderingstekniken rimligt representerar marknadsförväntningar och mått på de faktorer avseende risk och avkastning som är inneboende i det finansiella instrumentet.
               
            
                  VT76.
               
               
                  Därför (a) införlivar en värderingsteknik alla faktorer som marknadsaktörer skulle beakta när ett pris fastställs och (b) överensstämmer en värderingsteknik med accepterade ekonomiska metoder för prissättning av finansiella instrument. Med regelbundna intervall kalibrerar ett företag värderingstekniken och prövar dess giltighet genom att använda priser från observerbara aktuella marknadstransaktioner i samma instrument (det vill säga utan förändring, uppdelning eller aggregering) eller baserat på tillgängliga observerbara marknadsuppgifter. Ett företag samlar konsekvent in marknadsuppgifter på den marknad där instrumentet köptes eller har sitt ursprung. Det bästa beviset för verkligt värde på ett finansiellt instrument vid första redovisningstillfället är transaktionspriset (det vill säga det verkliga värdet för den ersättning som erlagts eller erhållits), såvida inte det verkliga värdet för detta instrument erhålls genom jämförelse med andra observerbara aktuella marknadstransaktioner avseende samma instrument (det vill säga utan förändring, uppdelning eller aggregering) eller baserat på en värderingsteknik vars variabler endast innefattar uppgifter från observerbara marknader.
               
            
                  VT77.
               
               
                  Det ursprungliga förvärvet eller den ursprungliga uppkomsten av en finansiell tillgång eller uppkomsten av en finansiell skuld är en marknadstransaktion som utgör en grund för uppskattning av det finansiella instrumentets verkliga värde. Särskilt om det finansiella instrumentet är ett skuldinstrument (såsom ett lån) kan dess verkliga värde fastställas genom hänvisning till de marknadsvillkor som förelåg vid tidpunkten för förvärv eller uppkomst och aktuella marknadsvillkor eller räntor som för närvande debiteras av företaget eller av andra för likartade skuldinstrument (det vill säga likartad återstående löptid, valuta, kreditrisk, säkerhet och ränta samt likartat kassaflödesmönster. Alternativt, förutsatt att det inte är någon förändring i låntagarens kreditrisk och tillämpliga kreditspreader efter skuldinstrumentets uppkomst, kan en uppskattning av den aktuella marknadsräntan härledas genom att använda en referensränta som återspeglar en bättre kreditkvalitet än vad det underliggande skuldinstrumentet har, hålla kreditspreaden konstant och justera för förändringen i referensräntan från uppkomsttidpunkten. Om omständigheterna har förändrats sedan den senaste marknadstransaktionen, fastställs motsvarande förändring i verkligt värde för de värderade finansiella instrumenten genom hänvisning till aktuella priser eller räntor för likartade finansiella instrument, justerade enligt vad som är tillämpligt, för skillnader hos det värderade instrumentet.
               
            
                  VT78.
               
               
                  Samma information finns i vissa fall inte tillgänglig vid varje värderingstidpunkt. Exempelvis har företaget ett transaktionspris som också är ett marknadspris per det datum som ett företag tar ett lån eller förvärvar ett skuldinstrument som inte handlas aktivt. Vid nästa värderingstidpunkt finns i vissa fall ingen ny transaktionsinformation och, även om företaget kan fastställa den allmänna nivån för marknadsräntorna, kanske det inte känner till vilken kreditnivå eller andra marknadsrisker som marknadsdeltagare skulle överväga vid prissättningen av instrumentet vid den tidpunkten. Ett företag har i vissa fall inte någon information från nyligen genomförda transaktioner för att fastställa lämplig kreditspread över den ränta som används som bas och använda den vid fastställande av en diskonteringsfaktor för en nuvärdesberäkning. Det är rimligt att anta, i frånvaro av belägg på motsatsen, att inga förändringar har skett avseende den spread som förelåg per den tidpunkt när lånet togs eller gavs ut. Det skulle emellertid förväntas av ett företag att det gör rimliga ansträngningar för att fastställa huruvida det finns belägg för att det har skett en förändring i sådana faktorer. När det finns belägg för en förändring överväger företaget effekterna av förändringen när det fastställer det finansiella instrumentets verkliga värde.
               
            
                  VT79.
               
               
                  När ett företag använder nuvärdesberäkningar använder det en eller flera diskonteringsfaktorer som motsvarar avkastningen för finansiella instrument med i allt väsentligt samma villkor och egenskaper som berört instrument, inklusive beaktande av instrumentets kreditkvalitet, den avtalade räntans återstående bindningstid, återstående tid till förfall samt den valuta i vilken betalning skall erläggas. Kortfristiga fordringar och skulder utan angiven ränta kan värderas till det ursprungliga fakturabeloppet om effekten av diskontering är oväsentlig.
               
            Ingen aktiv marknad: egetkapitalinstrument
      
                  VT80.
               
               
                  Det verkliga värdet för innehav i egetkapitalinstrument som inte har ett noterat marknadspris på en aktiv marknad och derivat som är kopplade till och måste regleras genom leverans av sådant onoterat egetkapitalinstrument (se punkterna 46 (c) och 47) kan beräknas på ett tillförlitligt sätt om (a) variationen inom intervallet med rimliga verkliga värden inte är betydande för detta instrument eller (b) sannolikheterna för de olika uppskattningarna i intervallet kan bedömas på ett rimligt sätt och användas vid uppskattningen av verkligt värde.
               
            
                  VT81.
               
               
                  Det finns många situationer i vilka variationen inom intervallet av rimliga uppskattningar av det verkliga värdet för innehav i egetkapitalinstrument som inte har något noterat marknadspris och derivat som är kopplade till och måste regleras genom leverans av ett sådant onoterat egetkapitalinstrument (se punkterna 46 (c) och 47) kan förväntas inte vara betydande. I normalfallet är det möjligt att uppskatta det verkliga värdet för en finansiell tillgång som ett företag har förvärvat från en utomstående part. Om intervallet med rimliga uppskattningar av det verkliga värdet är betydande och sannolikheterna för de olika uppskattningarna inte kan bedömas på ett rimligt sätt får företaget inte värdera instrumentet till verkligt värde.
               
            Indata i värderingstekniker
      
                  VT82.
               
               
                  En lämplig teknik för att uppskatta det verkliga värdet för ett visst finansiellt instrument införlivar observerbara marknadsuppgifter om marknadsvillkoren och andra faktorer som kan förväntas påverka instrumentets verkliga värde. Det verkliga värdet för ett finansiellt instrument baseras på en eller flera av följande faktorer (och kanske andra).
                  
                              (a)
                           
                           
                              
                                 Pengars tidsvärde (det vill säga basränta eller riskfri ränta). Basräntor kan vanligen härledas från observerbara statsobligationspriser och noteras ofta i ekonomiska publikationer. Dessa räntesatser varierar vanligen med förväntade tidpunkter för de prognostiserade kassaflödena längs en avkastningskurva med räntor för olika tidshorisonter. Av praktiska skäl kan ett företag använda en allmänt godkänd och enkelt observerbar allmän ränta, såsom LIBOR eller en swapränta, som referensränta. (Eftersom en ränta som LIBOR inte är den riskfria räntan, fastställs den kreditriskjustering som är lämplig för det specifika finansiella instrumentet på grundval av instrumentets kreditrisk i förhållande till kreditrisken i denna referensränta.) I vissa länder kan statsobligationer ha betydande kreditrisk och inte utgöra en stabil referensbasränta för instrument som uttrycks i denna valuta. Vissa företag i dessa länder kan ha en bättre kreditställning och en lägre låneränta än staten. I det fallet kan basräntor fastställas på ett bättre sätt genom hänvisning till den företagsobligation med högst kreditbetyg som emitterats i den jurisdiktionens valuta.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              
                                 Kreditrisk. Kreditriskens effekt på verkligt värde (det vill säga premien över den basränta för kreditrisk) kan härledas från observerbara marknadspriser för handlade instrument med olika kreditkvalitet eller från observerbara räntor som debiteras av långivare som ger ut lån med olika kreditbetyg.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              
                                 Priser i utländsk valuta. Aktiva valutamarknader finns för de flesta större valutor och priser noteras dagligen i ekonomiska publikationer.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              
                                 Råvarupriser. Det finns observerbara marknadspriser för många råvaror.
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              
                                 Aktiekurser. Kurser (och kursindex) för handlade egetkapitalinstrument finns enkelt observerbara på vissa marknader. Nuvärdesbaserade tekniker kan användas för att uppskatta det aktuella marknadspriset på egetkapitalinstrument för vilka det inte finnas några observerbara priser.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              
                                 Volatilitet (det vill säga storleken på framtida prisförändringar för finansiella instrument eller annan post). Mått på volatiliteten för aktivt handlade poster kan vanligen uppskattas på ett rimligt sätt utifrån historiska marknadsuppgifter eller genom att använda volatiliteter som är implicita i aktuella marknadspriser.
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              
                                 Risk för förtida lånebetalning och uppsägningsrisk. Förväntningar om förtida betalningar avseende finansiella tillgångar och förväntningar gällande uppsägningar för finansiella skulder kan uppskattas baserat på historiska data. (Det verkliga värdet för en finansiell skuld som kan uppsägas av motparten kan inte vara lägre än nuvärdet av uppsägningbeloppet – se punkt 49.)
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              
                                 Förvaltningskostnader för en finansiell tillgång eller finansiell skuld. Förvaltningskostnader kan uppskattas genom att göra jämförelser med aktuella avgifter som debiteras av andra marknadsdeltagare. Om kostnaderna för förvaltning av en finansiell tillgång eller finansiell skuld är betydande och om andra marknadsdeltagare skulle stå inför jämförbara kostnader, beaktar emittenten dem vid fastställandet av det verkliga värdet för denna finansiella tillgång eller finansiella skuld. Det är troligt att det verkliga värdet vid början av denna avtalsenliga rätt till framtida avgifter motsvarar erlagda uppläggningsavgifter, såvida inte framtida avgifter och hänförliga kostnader inte överensstämmer med jämförbara förhållanden på marknaden.
                           
                        
            Vinster och förluster (punkterna 55-57)
      
                  VT83.
               
               
                  Ett företag tillämpar IAS 21 på finansiella tillgångar och finansiella skulder som är monetära poster i enlighet med IAS 21 och som uttrycks i en utländsk valuta. I enlighet med IAS 21 redovisas eventuella valutakursvinster och valutakursförluster på monetära tillgångar och monetära skulder i resultaträkningen. Ett undantag är en monetär post som är identifierad som säkringsinstrument i antingen en kassaflödessäkring (se punkterna 95-101) eller som en säkring av en nettoinvestering (se punkt 102). När det gäller redovisning av vinster och förluster i utländsk valuta enligt IAS 21 behandlas en monetär finansiell tillgång som kan säljas som om den redovisades till upplupet anskaffningsvärde i den utländska valutan. Således redovisas för en sådan finansiell tillgång valutakursdifferenser som är följden av förändringar i upplupet anskaffningsvärde i resultaträkningen och andra förändringar i det redovisade värdet redovisas i enlighet med punkt 55 (b). För kategorin finansiella tillgångar som kan säljas, som inte är monetära poster enligt IAS 21 (exempelvis egetkapitalinstrument), innefattar den vinst eller förlust som redovisas direkt mot eget kapital i enlighet med punkt55 (b) eventuell hänförlig valutadel. Om det finns ett säkringsförhållande mellan en monetär tillgång som inte är ett derivat och en monetär skuld som inte är ett derivat, redovisas förändringar i valutadelen avseende dessa finansiella instrument i resultaträkningen.
               
            Nedskrivning av finansiella tillgångar och icke indrivningsbara finansiella tillgångar (punkterna 58-70)
      Finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde (punkterna 63-65)
      
                  VT84.
               
               
                  Nedskrivning av en finansiell tillgång som redovisas till upplupet anskaffningsvärde beräknas utifrån det finansiella instrumentets ursprungliga effektiva ränta, eftersom diskontering till aktuell marknadsränta skulle leda till en värdering till verkligt värde av finansiella tillgångar som annars värderas till upplupet anskaffningsvärde. Om villkoren för en tillgång i kategorin lånefordringar och kundfordringar eller i kategorin investeringar som hålles till förfall omförhandlas eller på annat sätt ändras på grund av låntagarens eller emittentens ekonomiska problem, beräknas värdeminskningen genom användande av den ursprungliga effektiva räntan innan villkoren ändrades. Kassaflöden som är hänförliga till kortfristiga fordringar diskonteras inte om effekten av diskonteringen är oväsentlig. Om en tillgång i kategorin lånefordringar och kundfordringar eller i kategorin investeringar som hålles till förfall har rörlig ränta är diskonteringsfaktorn för beräkning av värdeminskning enligt punkt 63 den aktuella effektiva räntan (eller räntorna) som är fastställd (eller fastställda) enligt avtalet. Som praktisk lösning kan en långivare beräkna värdeminskningen för en finansiell tillgång som redovisas till upplupet anskaffningsvärde baserat på ett instruments verkliga värde genom användande av ett observerbart marknadspris. Beräkningen av nuvärdet för de uppskattade framtida kassaflödena för en finansiell tillgång som används som säkerhet återspeglar de kassaflöden som skulle bli följden vid legalt ianspråktagande av tillgången minus kostnader för att anskaffa och sälja säkerheten, oavsett om legalt ianspråktagande av tillgången är sannolikt eller ej.
               
            
                  VT85.
               
               
                  Metoden för uppskattning av värdeminskningen beaktar alla kreditexpongeringar inte bara dem som har för låg kreditkvalitet. Om exempelvis ett företag använder ett internt kreditvärderingssystem beaktar det alla kreditbetyg, inte bara dem som återspeglar en allvarlig kreditförsämring.
               
            
                  VT86.
               
               
                  Processen för att uppskatta beloppet för en nedskrivning kan leda antingen till ett enda belopp eller till ett intervall med möjliga belopp. I det senare fallet redovisar företaget en nedskrivning motsvarande den bästa uppskattningen i detta intervall (2) och beaktar då all relevant tillgänglig information innan de finansiella rapporterna utfärdas om de förutsättningar som rådde per balansdagen.
               
            
                  VT87.
               
               
                  I syfte att göra en samlad utvärdering av värdeminskningar, grupperas finansiella tillgångar baserat på likartade kreditriskegenskaper som ger indikationer om låntagarens förmåga att betala alla förfallna belopp enligt avtalsvillkoren (exempelvis baserat på en kreditriskutvärdering eller betygsprocess som beaktar tillgångstyp, bransch, geografisk plats, typ av säkerhet, förseningsstatus och andra relevanta faktorer). De valda egenskaperna är relevanta för uppskattningen av framtida kassaflöden för grupper av sådana tillgångar genom att de ger indikationer på långivares förmåga att betala alla förfallna belopp enligt de avtalade villkoren för de tillgångar som utvärderas. Dock skiljer sig sannolikheter för förlust och annan förluststatistik på gruppnivå mellan (a) tillgångar som har utvärderas enskilt avseende värdeminskning och inte har minskat i värde och (b) tillgångar som inte har utvärderats enskilt avseende värdeminskning, med följden att olika nedskrivningsbelopp kan krävas. Om ett företag inte har en grupp av tillgångar med likartade riskegenskaper gör det inte den ytterligare utvärderingen.
               
            
                  VT88.
               
               
                  Nedskrivningar som redovisas gruppvis representerar ett mellansteg under väntan på identifiering av värdeminskning av enskilda tillgångar i den grupp av finansiella tillgångar vars nedskrivningsbehov bedöms samlat. Så snart det finns tillgänglig information som särskilt anger värdeminskningar på enskilda tillgångar som minskade i värde i en grupp, tas dessa tillgångar bort från gruppen.
               
            
                  VT89.
               
               
                  Framtida kassaflöden i en grupp med finansiella tillgångar vars värdeminskning bedöms samlat uppskattas baserat på förlusthistorik för tillgångar med kreditriskegenskaper som motsvarar dem i gruppen. Företag som inte har någon företagsspecifik erfarenhet av värdeminskning eller otillräcklig erfarenhet använder en jämförelsegrupps erfarenhet för jämförbara grupper av finansiella instrument. Förlusthistoriken justeras baserat på aktuella observerbar uppgifter för att återspegla effekterna av aktuella förutsättningar som inte påverkade den period för vilken förlusthistoriken är baserad och för att eliminera effekterna av förutsättningar som inte längre föreligger. Uppskattningar av förändringar i framtida kassaflöden återspeglar och är konsekventa med förändringar i hänförliga observerbara uppgifter från period till annan (såsom förändringar i sysselsättningsgrad, fastighetspriser, råvarupriser, betalningsstatus eller andra faktorer som är indikationer på uppkomna värdeminskningar i gruppen och deras storlek). Den metod och de antaganden som används för att uppskatta framtida kassaflöden omprövas regelbundet för att minska eventuella skillnader mellan uppskattningar av förluster och faktiska förluster.
               
            
                  VT90.
               
               
                  Som ett exempel på tillämpning av VT89 kan ett företag fastställa, baserat på tidigare erfarenheter, att en av huvudorsakerna till utebliven betalning av kreditkortslån är låntagarens död. Företaget kanske noterar att dödstalet är oförändrat år från år. Vissa av låntagarna i företagets grupp av kreditkortslån har dött detta år, vilket indikerar att dessa lån har minskat i värde, även om, vid årets slut, företaget ännu inte vet vilka låntagare som har dött. Det är lämpligt att redovisa en nedskrivning av dessa ”uppkomna men ej rapporterade” värdeminskningar. Det är emellertid inte lämpligt att redovisa en nedskrivning avseende dödsfall som väntas inträffa under en kommande period eftersom den erforderliga värdeminskningshändelsen (låntagarens död) ännu inte har inträffat.
               
            
                  VT91.
               
               
                  Vid användande av förlusthistorik vid uppskattning av framtida kassaflöden är det viktigt att information om förlusthistoriken tillämpas på grupper som definieras på ett sätt som är i överensstämmelse med grupper för vilka de dessa förlustsiffror observerades. Därför skall den metod som används medföra att varje grupp kan hänföras till information om tidigare förluster i grupper av tillgångar med likartade kreditriskegenskaper och relevanta observerbara uppgifter som återspeglar aktuella förutsättningar.
               
            
                  VT92.
               
               
                  Formelbaserade angreppssätt eller statistiska metoder kan användas för att fastställa nedskrivningar i en grupp av finansiella tillgångar (exempelvis för mindre lån) så länge de är i överensstämmelse med kraven i punkterna 63-65 och VT87-VT91. En modell som används skall införliva effekten av pengars tidsvärde, beakta kassaflöden för hela återstående livslängden för en tillgång (inte bara nästa år), beakta ålder på lån i portföljen och inte ge upphov till en nedskrivning vid det första redovisningstillfället för en finansiell tillgång.
               
            Ränteintäkt efter redovisning av nedskrivning
      
                  VT93.
               
               
                  När en finansiell tillgång eller grupp av likartade finansiella tillgångar har skrivits ned till följd av en värdeminskning, redovisas ränteintäkten därefter genom att använda den räntesats som använts för att diskontera de framtida kassflödena i syfte att värdera nedskrivningen.
               
            Säkring (punkterna 71-102).
      Säkringsinstrument (punkterna 72-77),
      Instrument som uppfyller villkoren för säkringsredovisning (punkterna 72 och 73),
      
                  VT94.
               
               
                  Den potentiella förlusten på en option som ett företag utfärdar kan vara väsentligt högre än den potentiella vinsten på en säkrad post som är hänförlig till optionen. Med andra ord är en utfärdad option inte effektiv när det gäller att minska en säkrad posts resultatexponering. Därför uppfyller inte en utfärdad option villkoren för säkringsinstrument såvida det inte är identifierat som en täckning av en köpt option, inklusive en som är inbäddad i ett annat finansiellt instrument (exempelvis en utfärdad köpoption som används för att säkra en inlösningsbar skuld. Omvänt gäller att en köpt option har potentiella vinster som motsvarar eller överstiger förlusterna och därför kan minska resultatexponeringen avseende förändringar i verkliga värden eller kassaflöden. Därför kan en sådan option uppfylla villkoren för ett säkringsinstrument.
               
            
                  VT95.
               
               
                  En investering tillhörande kategorin investeringar som hålles till förfall som redovisas till upplupet anskaffningsvärde kan identifieras som ett säkringsinstrument i en säkring av valutarisk.
               
            
                  VT96.
               
               
                  Ett innehav i ett onoterat egetkapitalinstrument som inte redovisas till verkligt värde eftersom dess verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt eller ett derivat som är kopplat till och måste regleras genom leverans av ett sådant onoterat egetkapitalinstrument (se punkterna 46 (c) och 47) kan inte identifieras som ett säkringsinstrument.
               
            
                  VT97.
               
               
                  Ett företags egna egetkapitalinstrument ingår inte i företagets finansiella tillgångar eller finansiella skulder och kan därför inte identifieras som säkringsinstrument.
               
            Säkrade poster (punkterna 78-84),
      Poster som uppfyller villkoren för säkring (punkterna 78-80),
      
                  VT98.
               
               
                  Ett bindande åtagande att förvärva ett företag i ett rörelseförvärv kan bara vara en säkrad post avseende valutarisken, eftersom övriga risker som säkras inte specifikt kan identifieras och värderas. Dessa andra risker är allmänna affärsrisker.
               
            
                  VT99.
               
               
                  Ett innehav enligt kapitalandelsmetoden kan inte vara en säkrad post i en säkring av verkligt värde eftersom kapitalandelsmetoden innebär att det är ägarföretagets andel av intresseföretagets resultat som redovisas i resultaträkningen, inte förändringar i verkligt värde för innehavet. Av ett liknande skäl kan ett innehav i ett dotterföretag som omfattas av koncernredovisningen inte vara en säkrad post i en säkring av verkligt värde eftersom det är dotterföretagets resultat som redovisas i koncernredovisningens resultat, och inte förändringar i innehavets verkliga värde. En säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet är annorlunda, eftersom det är en säkring av exponeringen för utländsk valuta, inte en säkring av verkligt värde avseende förändringen i innehavets värde.
               
            Identifiering av finansiella poster som säkrade poster (punkterna 81 och 81A)
      
                  VT99A.
               
               
                  […] Ett företag kan identifiera alla kassaflöden från hela den finansiella tillgången eller den finansiella skulden som den säkrade posten och säkra dem bara för en viss risk (exempelvis endast för förändringar som är hänförliga till förändringar i LIBOR). Exempelvis, när det gäller en finansiell skuld vars effektiva ränta ligger 100 räntepunkter under LIBOR, kan ett företag som den säkrade posten identifiera hela skulden (det vill säga det nominella beloppet plus ränta till LIBOR minus 100 räntepunkter) och säkra förändringen i verkligt värde eller kassaflödena från hela denna skuld som är hänförlig till förändringar i LIBOR. Företaget kan också välja en säkringskvot som inte är 1:1 i syfte att förbättra säkringens effektivitet enligt beskrivning i punkt VT100.
               
            
                  VT99B.
               
               
                  Dessutom, om ett fastförräntat finansiellt instrument säkras en viss tid efter dess uppkomst och räntorna har förändrats under tiden, kan företaget identifiera en del som motsvarar referensräntan. […] Ponera exempelvis att ett företag ger ut en fastförräntad finansiell tillgång om 100 VE som har en effektiv ränta om 6 procent vid en tidpunkt när LIBOR är 4 procent. Det börjar säkra denna tillgång någon tid senare när LIBOR stigit till 8 procent och tillgångens verkliga värde har minskat till 90 VE. Företaget beräknar att om det hade förvärvat tillgången det datum när det först identifierar den som den säkrade posten till det verkliga värdet den hade då om 90 VE, skulle den effektiva räntan varit 9,5 procent. […] Företaget kan identifiera en LIBOR-del på 8 procent som består delvis av de avtalsenliga räntebetalningarna och delvis av skillnaden mellan det aktuella verkliga värdet (det vill säga 90 VE) och det belopp som skall betalas tillbaka vid förfall (det vill säga 100 VE).
               
            Identifiering av icke-finansiella poster som säkrade poster (punkt 82)
      
                  VT100.
               
               
                  Ändringar i pris på en del av eller komponent i av en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld har inte normalt en förutsägbar, separat mätbar effekt på postens pris, som är jämförbar med effekten av exempelvis förändrade marknadsräntor eller obligationskurser. Därmed är en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld en säkrad post endast i sin helhet eller för valutarisk. Om det finns en skillnad mellan villkoren för säkringsinstrumenten och den säkrade posten (såsom för en säkring av det prognostiserade köpet av brasilianskt kaffe genom att använda ett terminsavtal för att köpa colombianskt kaffe på i övrigt likartade villkor) kan säkringsförhållandet ändå uppfylla villkoren för ett säkringsförhållande förutsatt att alla villkor i punkt 88 uppfylls, inklusive det att säkringen förväntas vara mycket effektiv. För detta ändamål kan beloppet för säkringsinstrumentet vara större eller mindre än det för den säkrade posten om detta förbättrar effektiviteten i säkringsförhållandet. Exempelvis skulle en regressionsanalys kunna utföras för att visa på ett statistiskt samband mellan den säkrade posten (exempelvis en transaktion i brasilianskt kaffe) och säkringsinstrumentet (exempelvis en transaktion i colombianskt kaffe). Om det finns ett giltigt statistiskt samband mellan de två variablerna (det vill säga mellan enhetspriserna för brasilianskt kaffe och colombianskt kaffe), kan regressionslinjens lutning användas för att ta fram den säkringskvot som kommer att maximera den förväntade effektiviteten. Om exempelvis regressionslinjens lutning är 1,02 maximerar en säkringskvot baserad på 0,98 enheter säkrade poster på 1,00 mängd av säkringsinstrumentet den förväntade effektiviteten. Säkringsförhållandet kan emellertid leda till ineffektivitet som redovisas i resultaträkningen under säkringsförhållandets löptid.
               
            Identifiering av grupper av poster som säkrade poster (punkterna 83 och 84)
      
                  VT101.
               
               
                  En säkring av en total nettoposition (exempelvis nettot av alla fastförräntade tillgångar och fastförräntade skulder med likartade löptider), i stället för en viss säkrad post, uppfyller inte villkoren för säkringsredovisning. Dock kan nästan samma effekt på resultaträkningen av säkringsredovisning för denna typ av säkringsförhållande uppnås genom att identifiera som den säkrade posten del av de underliggande posterna. Exempelvis kan en bank ha tillgångar om 100 VE och skulder om 90 VE där risker och villkor är av likartad karaktär och säkra nettoexponeringen om 10 VE. Banken kan då identifiera 10 VE av dessa tillgångar som den säkrade posten. Denna identifiering kan användas om sådana tillgångar och skulder är fastförräntade instrument, i vilket fall det är en säkring av verkligt värde eller om de är instrument med rörlig ränta, i vilket fall det är en kassaflödessäkring. På motsvarande sätt kan ett företag ha ett bindande åtagande att göra ett köp i utländsk valuta om 100 VE och ett bindande åtagande att sälja i den utländska valutan om 90 VE. Företaget kan då säkra nettoexponeringen om 10 VE genom att köpa ett derivat och identifiera det som ett säkringsinstrument som är hänförligt till 10 VE av det bindande köpåtagandet om 100 VE.
               
            Säkringsredovisning (punkterna 85-102)
      
                  VT102.
               
               
                  Ett exempel på en säkring av verkligt värde är en säkring av exponeringen för förändringar i verkligt värde på ett fastförräntat skuldinstrument som följd av ändrade räntesatser. En sådan säkring kan ingås av emittenten eller innehavaren.
               
            
                  VT103.
               
               
                  Ett exempel på en kassaflödessäkring är användandet av en swap för att byta lån med rörlig ränta till lån med fast ränta (det vill säga en säkring av en framtida transaktion där de framtida kassaflödena som säkras är de framtida räntebetalningarna).
               
            
                  VT104.
               
               
                  En säkring av ett bindande åtagande (exempelvis en säkring av den förändring i bränslepris som är hänförlig till ett oredovisat avtalsenligt åtagande av ett elföretag att köpa bränsle till ett fast pris) är en säkring av en exponering för en förändring i verkligt värde. Alltså är en sådan säkring en säkring av verkligt värde. Enligt punkt 87 kan emellertid en säkring av en valutarisk för ett bindande åtagande som alternativ redovisas som en kassaflödessäkring.
               
            Bedömning av säkringens effektivitet
      
                  VT105.
               
               
                  En säkring betraktas som mycket effektiv endast om bägge de följande villkoren är uppfyllda:
                  
                              (a)
                           
                           
                              När säkringen ingås och under efterföljande perioder förväntas säkringen vara mycket effektiv när det gäller att resultera i motverkande förändringar i verkligt värde eller kassaflöden som är hänförliga till den säkrade risken under den period för vilken säkringen är identifierad. En sådan förväntan kan visas på olika sätt, inklusive en jämförelse av tidigare förändringar i verkligt värde eller kassaflöden för den säkrade post som är hänförliga till den säkrade risken med tidigare förändringar i verkligt värde eller kassaflöden för säkringsinstrumentet, eller genom att visa på en starkt statistiskt samband mellan det verkliga värdet eller kassaflöden för den säkrade posten och dem för säkringsinstrumentet. Företaget kan välja en säkringskvot som inte är 1:1 i syfte att förbättra säkringens effektivitet enligt beskrivning i punkt VT100.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              De faktiska resultaten av säkringen ligger inom intervallet 80-125 procent. Om exempelvis faktiska resultat var sådana att förlusten på säkringsinstrumentet är 120 VE och vinsten på kontantinstrumenten 100 VE kan effektiviteten beräknas som 120/100, vilket är 120 procent eller som 100/120, som är 83 procent. I detta exempel, under antagande att säkringen uppfyller villkoren i (a) skulle företaget sluta sig till att säkringen varit mycket effektiv.
                           
                        
            
                  VT106.
               
               
                  Effektiviteten bedöms, som minimum, per den tidpunkt företaget upprättar årsbokslut eller delårsrapport.
               
            
                  VT107.
               
               
                  Standarden anger inte någon viss metod för bedömning av säkringens effektivitet. Den metod företaget väljer för bedömning av säkringens effektivitet beror på företagets riskhanteringsstrategi. Exempelvis om företagets riskhanteringsstrategi är att justera beloppet för säkringsinstrumentet återkommande för att återspegla förändringar i den säkrade positionen, behöver företaget visa att säkringen förväntas vara mycket effektivt endast för perioden fram till dess att beloppet för säkringsinstrumentet justeras nästa gång. I vissa fall använder ett företag olika metoder för olika typer av säkringar. Ett företags dokumentation över säkringsstrategin innefattar dess metoder för bedömning av effektivitet. Dessa metodbeskrivningar anger huruvida bedömningen innefattar hela vinsten eller förlusten på ett säkringsinstrument eller huruvida instrumentets tidsvärde är undantaget.
               
            
                  VT107A.
               
               
                  […].
               
            
                  V108.
               
               
                  Om de huvudsakliga villkoren för säkringsinstrumentet och säkrad tillgång, skuld, bindande åtagande eller mycket sannolika prognostiserade transaktion är likadana, kan förändringarna i verkligt värde och kassaflöden som är hänförliga till den risk som säkras förväntas motverka varandra i sin helhet, både när säkringen ingås och efteråt. En ränteswap, exempelvis, kan förväntas vara en effektiv säkring om de nominella beloppen, löptid, räntejusteringstidpunkter, datum för räntebetalningar och betalningar av nominella belopp samt grunden för ränteberäkningar är samma för säkringsinstrumentet och den säkrade posten. Dessutom kan en säkring av ett mycket sannolikt prognostiserat förvärv av en råvara med terminsavtal förväntas vara mycket effektiv om
                  
                              (a)
                           
                           
                              terminsavtalet avser köp av samma mängd av samma råvara per samma tidpunkt och plats som det säkrade prognostiserade köpet,
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              terminsavtalets verkliga värde vid avtalets ingående är noll,
                              och
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              antingen förändringen i rabatt eller premie på terminsavtalet undantas från bedömningen av effektivitet och redovisas i resultaträkningen eller om förändringen i förväntade kassaflöden på den mycket sannolika prognostiserade transaktionen baseras på råvarans terminspris.
                           
                        
            
                  VT109.
               
               
                  Ibland uppväger säkringsinstrumentet endast en del av den säkrade risken. Exempelvis skulle en säkring inte vara helt och hållet effektiv om säkringsinstrumentet och den säkrade posten är uttryckta i olika valutor som inte rör sig lika. Dessutom skulle en säkring med derivat av en ränterisk inte vara helt och hållet effektiv om delar av förändringen i verkligt värde för derivatet beror på motpartens kreditrisk.
               
            
                  VT110.
               
               
                  För att säkringen skall uppfylla villkoren för särskild säkringsredovisning, måste säkringen stå i relation till en viss angiven och identifierad risk och inte enbart till övergripande affärsrisker för företaget och den måste ytterst påverka företagets resultat. En säkring av risken för inkurans av en fysisk tillgång eller risken för att expropriation vidtas av en regering kvalificerar inte för säkringsredovisning – effektiviteten kan inte mätas i och med att dessa risker inte kan mätas på ett tillförlitligt sätt.
               
            
                  VT111.
               
               
                  När det gäller ränterisk kan säkringens effektivitet bedömas genom att upprätta en löptidsanalys för finansiella tillgångar och finansiella skulder som visar ränteexponeringen netto för varje period, förutsatt att nettoexponeringen är hänförlig till en viss tillgång eller skuld (eller en viss grupp av tillgångar eller skulder eller en viss andel av dem) som ger upphov till nettoexponeringen och säkringens effektivitet bedöms mot denna tillgång eller skuld.
               
            
                  VT112.
               
               
                  Vid bedömningen av säkringens effektivitet beaktar företaget normalt pengars tidsvärde. Den fasta räntan på en säkrad post behöver inte exakt matcha den fasta räntan på en swap som är identifierad som en säkring av verkligt värde. Inte heller behöver den rörliga räntan på en räntebärande tillgång eller skuld vara samma som den rörliga räntan på en swap som är identifierad som en kassaflödessäkring. En swaps verkliga värde härrör från dess nettoregleringar. De fasta och rörliga räntorna på en swap kan ändras utan att påverka nettoregleringen om båda ändras med samma belopp.
               
            
                  VT113.
               
               
                  Om ett företag inte uppyfller krifterna för säkringens effektivitet, upphör företaget med säkringsredovisningen från det sista tidpunkt när det gick att visa säkringens effektivitet. Om företaget identifierar den händelse eller förändrade omständigheter som var orsak till att säkringsförhållandet inte uppfyllde effektivitetskriterierna, och visar att säkringen var effektiv tills dess denna händelse eller de förändrade omständigheterna inträffade, upphör företaget emellertid med säkringsredovisning från tidpunkten för denna händelse eller förändrade omständigheter.
               
            Säkringsredovisning av verkligt värde för en portföljsäkring av ränterisk
      
                  VT114.
               
               
                  När det gäller en säkring av verkligt värde för en ränterisk hänförlig till en portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder, skulle ett företag uppfylla kraven i denna standard om det följer de tillvägagångssätt som återges i (a)-(i) och i punkterna VT115-VT132 nedan.
                  
                              (a)
                           
                           
                              Som del av riskhanteringsprocessen identifierar företaget en portfölj med poster vars ränterisk det vill säkra. Portföljen kan bestå av endast tillgångar, endast skulder eller både tillgångar och skulder. Företaget kan identifiera två eller fler portföljer (exempelvis kan företaget gruppera sina tillgångar i kategorin tillgångar som kan säljas i en separat portfölj), i vilket fall det tillämpar vägledningen nedan på varje portfölj separat.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              Företaget gör en analys och delar in portföljen i räntejusteringsperioder baserat på förväntade, och inte avtalade, räntejusteringstidpunkter. Denna analys kan utföras på olika sätt, inklusive att hänföra kassaflöden till perioder i vilka de väntas inträffa, eller hänföra kapitalbelopp till alla perioder fram till dess nästa räntejustering förväntas inträffa.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              Baserat på denna analys beslutar företaget vilket belopp det vill säkra. Företaget identifierar som den säkrade posten ett belopp avseende tillgångar eller skulder (men inte ett nettobelopp) i den identifierade portföljen motsvarande det belopp det vill identifiera som säkrat. […].
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              Företaget identifierar den ränterisk det säkrar. Denna risk skulle kunna vara en andel av ränterisken i var och en av posterna i den säkrade positionen, såsom en referensränta (exempelvis LIBOR).
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              Företaget identifierar ett eller flera säkringsinstrument för varje räntejusteringsperiod.
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              Företaget använder identifieringarna i (c)-(e) ovan vid bedömning vid säkringens ingående och efterföljande perioder av huruvida säkringen förväntas vara mycket effektiv under den period för vilken säkringen är identifierad.
                           
                        
                              (g)
                           
                           
                              Med regelbundna intervall värderar företaget förändringen i verkligt värde för den säkrade posten (definierad i (c)) som är hänförlig till den säkrade risken (definierad i (d)), […]. Förutsatt att säkringen fastställs som att den faktiskt har varit mycket effektiv när den bedömdes med företagets dokumenterade metod för bedömning av effektivitet, redovisar företaget förändringen i verkligt värde för den säkrade posten som en vinst eller förlust i resultaträkningen och i en eller två poster i balansräkningen enligt beskrivning i punkt 89A. Förändringen i verkligt värde behöver inte fördelas på enskilda tillgångar eller skulder.
                           
                        
                              (h)
                           
                           
                              Företaget värderar förändringen i verkligt värde för säkringsinstrumentet eller säkringsinstrumenten (definierat i (e)) och redovisar den som en vinst eller förlust i resultaträkningen. Det verkliga värdet för säkringsinstrumentet eller säkringsinstrumenten redovisas som en tillgång eller skuld i balansräkningen.
                           
                        
                              (i)
                           
                           
                              Effektivitet (3) redovisas i resultaträkningen som skillnaden mellan förändringen i verkligt värde enligt (g) och den enligt (h).
                           
                        
            
                  VT115.
               
               
                  Denna metod beskrivs utförligare nedan. Metoden skall tillämpas endast på en säkring av verkligt värde avseende den ränterisk som finns i en portfölj med finansiella tillgångar eller finansiella skulder.
               
            
                  VT116.
               
               
                  Den portfölj som identifieras i punkt VT114 (a) kan innehålla tillgångar och skulder. Alternativt kan det vara en portfölj med bara tillgångar eller bara skulder. Portföljen används för att fastställa det belopp avseende tillgångar eller skulder som företaget vill säkra. Portföljen i sig identifieras emellertid inte som den säkrade posten.
               
            
                  VT117.
               
               
                  Vid tillämpning av punkt VT114 (b) fastställer företaget den förväntade räntejusteringstidpunkten för en post som den tidigare av de tidpunkter när denna post väntas förfalla eller räntejusteras till marknadsräntor. De förväntade räntejusteringstidpunkterna uppskattas när säkringen ingås och under säkringens löptid, baserat på betalningshistorik och annan tillgänglig information, inklusive information och förväntningar rörande andel låntagare som betalar sina lån i förtid under en viss period, räntesatser och samspelet mellan dem. Företag som inte har någon företagsspecifik betalningshistorik eller otillräcklig betalningshistorik använder en jämförelsegrupps betalningshistorik för jämförbara finansiella instrument. Dessa uppskattningar granskas med jämna intervall och uppdateras baserat på nya erfarenheter. När det gäller en fastförräntad post som kan betalas i förtid är förväntad räntejusteringstidpunkt den tidpunkt vid vilken posten väntas bli betald såvida den inte räntejusteras till marknadsräntor vid en tidigare tidpunkt. För en grupp med likartade poster kan uppdelningen i perioder baserat på förväntade räntejusteringstidpunkter ta formen av fördelning av en procentuell andel av gruppen, i stället för enskilda poster, på varje period. Ett företag kan tillämpa andra metoder för sådana fördelningsändamål. Exempelvis kan det använda en multiplikator för andel låntagare som betalar sina lån i förtid under viss period för att fördela amorterande lån på perioder baserat på förväntade räntejusteringstidpunkter. Metoden för en sådan fördelning skall emellertid vara förenlig med företagets metoder för riskhantering och riskhanteringsmål.
               
            
                  VT118.
               
               
                  Som exempel på definieringen i punkt VT114 (c), om i en viss räntejusteringsperiod ett företag uppskattar att det har fastförräntade tillgångar för 100 VE och fastförräntade skulder för 80 VE och beslutar att säkra hela nettopositionen om 20 VE, definierar det som säkrad post tillgångar för ett belopp om 20 VE (en andel av tillgångarna). (4) Identifieringen uttrycks som ett ”belopp i en valuta” (exempelvis belopp dollar, euro, pund eller rand) och inte som enskilda tillgångar. Därav följer att alla tillgångar (eller skulder) från vilka det säkrade beloppet tas – det vill säga hela beloppet om 100 VE för tillgångarna i ovanstående exempel – måste vara poster vars verkliga värde förändras vid förändringar i den ränta som säkras […].
               
            
                  VT119.
               
               
                  Företaget följer också de andra kraven på identifiering och dokumentation som återfinns i punkt 88 (a). För en portföljsäkring av ränterisk, anger denna identifiering och dokumentation företagets principer avseende alla de variabler som används för att identifiera det belopp som säkras och hur effektivitet mäts, inklusive följande
                  
                              (a)
                           
                           
                              vilka tillgångar och skulder som skall innefattas i portföljsäkringen och den grund som används för att ta bort dem från portföljen.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              hur företaget uppskattar räntejusteringstidpunkter, inklusive vilka ränteantaganden som ligger bakom uppskattningar av andel låntagare som betalar sina lån i förtid under en viss period och grunden för att ändra dessa uppskattningar. Samma metod används vid både de första uppskattningar som görs per den tidpunkt en tillgång eller skuld innefattas i den säkrade portföljen och för senare ändringar av dessa uppskattningar.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              antal och längd för räntejusteringsperioderna.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              hur ofta företaget kommer att pröva effektivitet […].
                           
                        
                              (e)
                           
                           
                              den metod som används av företaget för att fastställa det belopp av tillgångar och skulder som identifieras som den säkrade posten […].
                           
                        
                              (f)
                           
                           
                              […] huruvida företaget kommer att pröva effektivitet för varje räntejusteringsperiod enskilt, för alla räntejusteringsperioder sammantaget eller genom att använda en kombination av dessa.
                           
                        De riktlinjer som anges i identifiering och dokumentation av säkringsförhållandet skall vara förenliga med företagets metoder för riskhantering och riskhanteringsmål. Förändringar av dessa riktlinjer skall inte ske godtyckligt. De skall motiveras baserat på förändrade marknadsförutsättningar och andra faktorer och grundas på och vara i överensstämmelse med företagets metoder för riskhantering och riskhanteringsmål.
               
            
                  VT120.
               
               
                  Det säkringsinstrument som punkt VT 114 (e) hänvisar till kan vara ett enskilt derivat eller en portfölj med derivat vilka samtliga innehåller exponering mot den säkrade ränterisk som identifieras i punkt VT 114 (d) (exempelvis en portfölj med ränteswappar som alla innehåller exponering mot LIBOR). En sådan derivatportfölj kan innehålla riskpositioner som motverkar varandra. Dock kan den inte innehålla utfärdade optioner eller utfärdade nettooptioner, eftersom standarden (5) inte tillåter att sådana optioner identifieras som säkringsinstrument (förutom när en utfärdad option identifieras som en säkring av en köpt option). Om säkringsinstrumentet säkrar det belopp som identifieras i punkt VT114 (c) för mer än en räntejusteringsperiod, fördelas det på alla de perioder som det säkrar. Dock måste hela säkringsinstrumentet fördelas på dessa räntejusteringsperioder eftersom standarden (6) inte tillåter att ett säkringsförhållande identifieras för endast en del av den period under vilket ett säkringsinstrument är utestående.
               
            
                  VT121.
               
               
                  När ett företag värderar förändringen i det verkliga värdet för en post som kan betalas i förtid i enlighet med punkt VT14 (g) påverkar en ränteändring det verkliga värdet för den post som kan betalas i förtid på två sätt: det påverkar det verkliga värdet för de avtalsenliga kassaflödena och det verkliga värdet för rättigheten att betala i förtid som finns i en post som kan betalas i förtid. Punkt 81 i standarden tillåter ett företag att identifiera en andel av en finansiell tillgång eller finansiell skuld, med en gemensam riskexponering, som den säkrade posten, förutsatt att effektiviteten kan mätas. […].
               
            
                  VT122.
               
               
                  Standarden anger inte de tekniker som används för att fastställa det belopp punkt VT114 (g) hänvisar till, nämligen den förändring i det verkliga värdet för den säkrade posten som är hänförlig till den säkrade risken. […]. Det är inte lämpligt att göra ett antagande att förändringar i det verkliga värdet för den säkrade posten motsvarar förändringar i värdet för säkringsinstrumentet.
               
            
                  VT123.
               
               
                  Punkt 89A kräver att om den säkrade posten för en viss räntejusteringsperiod är en tillgång, redovisas förändringen i tillgångens värde som en separat tillgångspost. Omvänt gäller att om den säkrade posten för en viss räntejusteringsperiod är en skuld, redovisas förändringen i skuldens värde som en separat skuldpost. Dessa är de separata poster som punkt VT114 (g) hänvisar till. Särskild fördelning på enskilda tillgångar (eller skulder) krävs inte.
               
            
                  VT124.
               
               
                  I punkt VT114 (i) påpekas att ineffektivitet uppkommer till den del den förändring i det verkliga värdet för den säkrade posten som är hänförlig till den säkrade risken avviker från förändringen i det verkliga värdet för säkringsderivatet. En sådan avvikelse kan ha flera orsaker, inklusive
                  
                              (a)
                           
                           
                              […];
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              poster i den säkrade portföljen skrivs ned eller tas bort från balansräkningen,
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              betalningstidpunkterna för säkringsinstrumentet och den säkrade posten är olika,
                              och
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              andra orsaker […].
                           
                        Sådan ineffektivitet (7) skall identifieras och redovisas i resultaträkningen.
               
            
                  VT125.
               
               
                  I allmänhet kommer säkringens effektivitet att förbättras
                  
                              (a)
                           
                           
                              om företaget hänför poster med olika beskaffenheter vad gäller förtida betalning på ett sätt som beaktar olikheterna i beteende vad gäller förtida lånebetalningar.
                           
                        
                              (b)
                           
                           
                              när antalet poster i portföljen är större. När det endast finns några poster i portföljen är relativt stor ineffektivitet trolig om en av posterna blir betald i förtid tidigare eller senare än väntat. Omvänt gäller att när portföljen innehåller många poster, kan förväntningar om förtida lånebetalningar prognostiseras mer tillförlitligt.
                           
                        
                              (c)
                           
                           
                              när de använda räntejusteringsperioderna är kortare (exempelvis en månad till skillnad från tre månader). Kortare räntejusteringsperioder minskar effekten av bristande matchning mellan räntejusterings- och betalningstidpunkter (inom räntejusteringsperioden) för den säkrade posten och dem för säkringsinstrumentet.
                           
                        
                              (d)
                           
                           
                              ju oftare beloppet för säkringsinstrumentet justeras i syfte att återspegla förändringar i den säkrade posten (exempelvis på grund av förändrade förväntningar avseende förtida lånebetalningar).
                           
                        
            
                  VT126.
               
               
                  Ett företag prövar med jämna mellanrum effektiviteten. […].
               
            
                  VT127.
               
               
                  Vid mätning av effektivitet skiljer företaget mellan ändringar av de uppskattade räntejusteringstidpunkterna för befintliga tillgångar (eller skulder) från uppkomsten av nya tillgångar (eller skulder). Endast de förra ger upphov till ineffektivitet. […]. När ineffektivitet har redovisats enligt angivet ovan, gör företaget en ny uppskattning av de sammanlagda tillgångarna (eller skulderna) för varje räntejusteringsperiod, inklusive nya tillgångar (eller skulder) som har uppkommit sedan företaget senast prövade effektiviteten, och identifierar ett nytt belopp som den säkrade posten och en ny procentuell andel som den säkrade procentuella andelen. […].
               
            
                  VT128.
               
               
                  I vissa fall kan poster som ursprungligen hänfördes till en räntejusteringsperiod ha tagits bort från balansräkningen på grund av förtida lånebetalningar som inträffade tidigare än väntat, nedskrivningar på grund av värdeminskning eller försäljning. När detta händer skall det belopp avseende förändringen i verkligt värde som innefattas i den separata post som punkt VT114 (g) hänvisar till och som är hänförlig till den post som är borttagen från balansräkningen tas bort från balansräkningen och innefattas i den vinst eller förlust som blir följden av att posten tas bort från balansräkningen. För detta ändamål är det nödvändigt att veta till vilken räntejusteringsperiod (-perioder) i vilken den post som tagits bort från balansräkningen var hänförd, eftersom detta bestämmer den räntejusteringsperiod (-perioder) från vilka den ska tas bort och därmed det belopp som skall tas bort från den separata post som punkt VT114 (g) hänvisar till. När en post tas bort från balansräkningen och det går att fastställa i vilken period den innefattades i den, tas den bort från den perioden. Om detta inte går, tas den bort från den tidigaste perioden om borttagandet från balansräkningen ledde till förtida lånebetalningar till belopp som var högre än väntat, eller fördelas på alla perioder som innehöll den borttagna posten på en systematisk och rationell grund om posten såldes eller skrev ned.
               
            
                  VT129.
               
               
                  Dessutom redovisas belopp hänförliga till en viss period, som inte har tagits bort från balansräkningen när perioden löper ut, i resultaträkningen per den tidpunkten (se punkt 89A). […].
               
            
                  VT130.
               
               
                  […].
               
            
                  VT131.
               
               
                  Om det säkrade beloppet för en räntejusteringsperiod minskar utan att de hänförliga tillgångarna (eller skulderna) tas bort från balansräkningen, skall det belopp som innefattas i den separata post som punkt VT114 (g) hänvisar till och som är hänförligt till minskningen skrivas av i enlighet med punkt 92.
               
            
                  VT132.
               
               
                  Ett företag kan vilja tillämpa den metod som beskrivs i punkterna VT114-VT131 på en portföljsäkring som tidigare har redovisats som en kassaflödessäkring i enlighet med IAS 39. Ett sådant företag häver den tidigare identifieringen av en kassaflödessäkring i enlighet med punkt 101 (d) och tillämpar bestämmelserna i den punkten. Det omidentifierar säkringen till en säkring av verkligt värde och tillämpar den metod som beskrivs i punkterna VT114-VT131 framåtriktat på efterföljande redovisningsperioder.
               
            
         (1)  I denna standard anges monetära belopp i ”valutaenheter” (VE).
      
         (2)  IAS 37, punkt 39, innehåller vägledning om hur företaget fastställer den bästa uppskattningen i ett intervall med möjliga utfall.
      
         (3)  Samma väsentlighetsöverväganden tillämpas i detta sammanhang såsom i alla IFRS.
      
         (4)  Standarden tillåter ett företag att identifiera valfritt belopp för tillgängliga tillgångar eller skulder som uppfyller kraven, det vill säga i detta exempel valfritt belopp för tillgångarna mellan 0 VE och 100 VE.
      
         (5)  se punkterna 77 och VT94
      
         (6)  se punkt 75
      
         (7)  Samma väsentlighetsöverväganden tillämpas i detta sammanhang såsom i alla IFRS.
   
   
      BILAGA B
      Ändringar i andra uttalanden
      
         Ändringarna i denna bilaga skall tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Om ett företag tillämpar denna standard för en tidigare period, skall ändringarna tillämpas för denna tidigare period.
      
      Ändringar i IFRS 1
      
                  B1.
               
               
                  IFRS 1, Första gången International Financial Reporting Standards tillämpas, ändras enligt nedan.
                  Standard
                  Punkterna 25A, 27A, 36A och 47A läggs till och punkterna 13, 27 och 30 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              13
                           
                           
                              Ett företag kan välja att använda ett eller flera av följande undantag
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          …
                                       
                                    
                                          (e)
                                       
                                       
                                          sammansatta finansiella instrument (punkt 23),
                                       
                                    
                                          (f)
                                       
                                       
                                          tillgångar och skulder i dotterföretag, intresseföretag och joint ventures (punkterna 24 och 25),
                                          och
                                       
                                    
                                          (g)
                                       
                                       
                                          identifiering av tidigare redovisade finansiella instrument (punkt 25A).
                                       
                                    
                        Identifiering av tidigare redovisade finansiella instrument
                  
                              25A
                           
                           
                              IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering, tillåter att ett finansiellt instrument vid första redovisningstillfället identifieras som tillhörande kategorin en finansiell tillgång eller finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultaträkningen eller kategorin finansiell tillgång som kan säljas. Trots detta krav tillåts ett företag att göra en sådan identifiering per datumet för övergång till IFRS.
                           
                        
                              27
                           
                           
                              Förutom enligt vad som är tillåtet i punkt 27A skall en förstagångstillämpare tillämpa bestämmelserna om borttagande från balansräkningen i IAS 39 framåtriktat för transaktioner som sker den 1 januari 2004 eller senare. Med andra ord, om en förstagångstillämpare tog bort finansiella tillgångar som inte är derivat eller finansiella skulder som inte är derivat från balansräkningen enligt sina tidigare redovisningsprinciper till följd av en transaktion som skedde före den 1 januari 2004, skall förstagångstillämparen inte redovisa dessa tillgångar och skulder enligt IFRS (såvida de inte uppfyller kraven för redovisning till följd av en senare transaktion eller händelse).
                           
                        
                              27A
                           
                           
                              Oaktat punkt 27 får ett företag tillämpa kraven för borttagande från balansräkningen i IAS 39 retroaktivt från ett datum företaget väljer, förutsatt att den information som behövs för att tillämpa IAS 39 på finansiella tillgångar och finansiella skulder som togs bort från balansräkningen till följd av tidigare transaktioner erhölls vid den tidpunkt när dessa transaktioner första gången redovisades.
                           
                        
                              30
                           
                           
                              Om, före datumet för övergång till IFRS, ett företag hade identifierat en transaktion som en säkring, men säkringen inte uppfyller kraven på säkringsredovisning i IAS 39, skall företaget tillämpa punkterna 91 och 101 i IAS 39 för att upphöra med säkringsredovisning. Transaktioner som ingicks före datumet för övergång till IFRS skall inte identifieras som säkringar retroaktivt.
                           
                        Undantag från kravet att räkna om jämförande information för IAS 39
                  
                              36A
                           
                           
                              I sina första finansiella rapporter enligt IFRS skall ett företag som antar IFRS före 1 januari 2006 presentera jämförande information för åtminstone ett år, men denna jämförande information behöver inte uppfylla kraven i IAS 32 och IAS 39. Ett företag som väljer att presentera jämförande information som inte uppfyller kraven i IAS 32 och IAS 39 under sitt första år efter övergången skall
                              
                                          (a)
                                       
                                       
                                          tillämpa sina tidigare redovisningsprinciper på finansiella instrument som faller inom tillämpningsområdet för IAS 32 och IAS 39 i den jämförande informationen,
                                       
                                    
                                          (b)
                                       
                                       
                                          upplysa om detta tillsammans med den grund som använts för att upprätta informationen,
                                          och
                                       
                                    
                                          (c)
                                       
                                       
                                          lämna upplysningar om karaktären på de huvudsakliga justeringar som skulle behövas för att informationen skulle uppfylla kraven i IAS 32 och IAS 39. Företaget behöver inte kvantifiera dessa justeringar. Företaget skall dock behandla varje justering mellan balansräkningen på jämförelseperiodens balansdag (det vill säga den balansräkningen som innehåller jämförande information enligt tidigare redovisningsprinciper) och balansräkningen vid början av den första rapportperioden enligt IFRS (det vill säga den första perioden som innehåller information som uppfyller kraven i IAS 32 och IAS 39) som ett byte av redovisningsprincip och lämna de upplysningar som krävs i punkt 28 (a)-(f) i IAS 8. Punkt 28 (f) är bara tillämplig på belopp som lämnas i balansräkningen på jämförelseperiodens balansdag.
                                       
                                    När det gäller ett företag som väljer att presentera jämförande information som inte uppfyller bestämmelserna i IAS 32 och IAS 39, skall hänvisningar till ”tidpunkten för övergång till IFRS”, endast när det gäller IAS 32 och IAS 39, betyda början av den första rapportperioden enligt IFRS.
                           
                        Identifiering av finansiella tillgångar eller finansiella skulder
                  
                              43A
                           
                           
                              Det är tillåtet för ett företag att identifiera en tidigare redovisad finansiellt tillgång eller finansiell skuld som att den hör till kategorin finansiell tillgång eller finansiell skuld värderad till verkligt värde via resultaträkningen eller till kategorin finansiella tillgångar som kan säljas i enlighet med punkt 25A. Företaget skall lämna upplysning om det verkliga värdet för eventuella finansiella tillgångar eller finansiella skulder i respektive kategori samt klassificeringen och det redovisade värdet i de föregående finansiella rapporterna.
                           
                        
            Bilaga A
      Följande definition läggs till:
      
                  
                     första rapportperiod enligt IFRS
                  
               
               
                  Den rapportperiod som slutar på balansdagen för ett företags första finansiella rapporter enligt IFRS.
               
            Ändringar i IAS 12
      
                  B2.
               
               
                  IAS 12, Inkomstskatter, ändras enligt nedan.
                  Den första meningen i punkt 20 är ändrad så att den får följande ordalydelse:
                  
                              20.
                           
                           
                              IFRS tillåter eller kräver att vissa tillgångar redovisas till sina verkliga värden eller omvärderas (se exempelvis IAS 16, Materiella anläggningstillgångar, IAS 38, Immateriella tillgångar, IAS 39, Finansiella instrument:
                                 Redovisning och värdering, och IAS 40, Förvaltningsfastigheter).
                           
                        
            Ändringar i IAS 18
      
                  B3.
               
               
                  IAS 18, Intäkter, ändras enligt nedan.
                  Punkt 30 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              30.
                           
                           
                              
                                 
                                    Intäktsredovisning skall ske på följande grunder:
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                ränta skall redovisas genom användande av effektivräntemetoden enligt vad som anges i IAS 39, punkt 9 och VT5-VT8,
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                royalties skall periodiseras i enlighet med den aktuella överenskommelsens ekonomiska innebörd,
                                             
                                          
                                          
                                             och
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                utdelning skall redovisas när aktieägarens rätt att erhålla betalning har fastställts.
                                             
                                          
                                       
                                    Punkt 31 stryks.
                           
                        
            Ändringar i IAS 19
      
                  B4.
               
               
                  [Ändringen är inte tillämplig på de formella standarderna]
               
            Ändringar i IAS 30
      
                  B5.
               
               
                  IAS 30, Upplysningar i finansiella rapporter för banker och liknande finansiella institut, ändras enligt nedan:
                  Punkt 8 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              8.
                           
                           
                              Banker använder olika metoder för redovisning och värdering av poster i de finansiella rapporterna. Även om det är önskvärt att dessa metoder skall stämma överens, är detta inget som omfattas av denna standard. I enlighet med bestämmelserna i IAS 1, Utformning av finansiella rapporter, och för att ge användare möjlighet att förstå vad en bank utgår från för grunder vid upprättandet av de finansiella rapporterna, kan upplysning behöva lämnas om redovisningsprinciper rörande följande punkter
                              ….
                              
                                          (d)
                                       
                                       
                                          grunden för fastställande av nedskrivningar av lån och förskott och för bortskrivningen av ej indrivningsbara lån och förskott (se punkterna 43-49),
                                          och
                                       
                                    ….
                           
                        Punkt 10 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              10.
                           
                           
                              
                                 
                                    Utöver bestämmelserna i andra standarder skall upplysningar i resultaträkningen eller i noter till de finansiella rapporterna omfatta, men inte begränsas till, följande intäkts- och kostnadsposter:
                                 
                              
                              
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Ränteintäkter och liknande intäkter.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Räntekostnader och liknande kostnader.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Utdelningsintäkter.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Intäkter avseende arvoden och provision.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Kostnader avseende arvoden och provision.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Vinster efter avdrag för förluster som uppkommit vid värdepappershandel.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Vinster efter avdrag för förluster på värdepapper som innehas som kapitalplaceringar.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Vinster efter avdrag för förluster som uppkommit vid valutahandel.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Övriga rörelseintäkter.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Kreditförluster på lån och förskott.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Allmänna administrationskostnader,
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                och
                                             
                                          
                                       
                                    
                                           
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                Övriga rörelsekostnader.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        Punkt 13 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              13.
                           
                           
                              
                                 
                                    Intäkts- och kostnadsposter skall inte kvittas, förutom vad gäller poster som sammanhänger med säkringar och tillgångar och skulder som har kvittats i enlighet med IAS 32.
                                 
                              
                           
                        Punkt 14 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              14.
                           
                           
                              Kvittning i andra fall än de som sammanhänger med säkringar samt tillgångar och skulder som kvittats enligt beskrivning i IAS 32 förhindrar användare från att bedöma resultatet för bankens olika verksamheter och den avkastning som erhålls på enskilda tillgångsslag.
                           
                        Punkt 23 stryks.
                  Punkterna 24 och 25 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              24.
                           
                           
                              
                                 
                                    En bank skall lämna upplysning om det verkliga värdet för varje slag av finansiella tillgångar och skulder enligt kraven i IAS 32, Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering.
                                 
                              
                           
                        
                              25.
                           
                           
                              Enligt IAS 39 delas de finansiella tillgångarna in i fyrakategorier: lånefodringar och kundfordringar, investeringar som hålles till förfall, finansiella tillgångar värderade till verkligt värde via resultaträkningen och finansiella tillgångar som kan säljas. Minimikrav är att en bank lämnar upplysning om de verkliga värdena på dess finansiella tillgångar enligt dessa fyra klassificeringar.
                           
                        I punkt 26 stryks underpunkterna (b) (iv) och (v).
                  I punkt 28 stryks den sista meningen.
                  Punkterna 43 och 44 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              43.
                           
                           
                              
                                 
                                    En bank skall lämna upplysning om
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                den redovisningsprincip som beskriver grunden för hur ej indrivningsbara lån och förskott redovisas som kostnad och skrivs bort,
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                periodens förändringar i avsättningskonton för kreditförluster på lån och förskott. Separat upplysning skall lämnas om det belopp som redovisats som kostnad under perioden avseende nedskrivningar av ej indrivningsbara lån och förskott, periodens kostnad för bortskrivning av lån och förskott samt periodens krediterade belopp avseende återvunna tidigare nedskrivna lån och förskott.
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                sammanlagt belopp för avsättningskonton avseende kreditförluster på lån och förskott per balansdagen.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              44.
                           
                           
                              
                                 
                                    Belopp som reserveras avseende förluster på lån och förskott utöver nedskrivningar som redovisas i enlighet med IAS 39 av lån och förskott skall redovisas som dispositioner av balanserade vinstmedel. Eventuella krediteringar som uppkommit vid minskning av sådana belopp resulterar i en ökning av balanserade vinstmedel och inkluderas inte vid fastställandet av periodens nettoresultat.
                                 
                              
                           
                        Punkt 45 stryks.
                  Punkt 46 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              46.
                           
                           
                              Lokala omständigheter eller lagstiftning kan kräva eller tillåta att en bank reserverar belopp för nedskrivningar av lån och förskott utöver de nedskrivningar som har redovisats enligt IAS 39. Eventuella sådana belopp som reserveras är dispositioner av balanserade vinstmedel och inte kostnader vid fastställande av nettoresultatet. På motsvarande sätt resulterar eventuella krediteringar som uppkommit vid minskning av sådana belopp i en ökning av balanserade vinstmedel och inkluderas inte vid fastställandet av nettoresultatet.
                           
                        Punkt 47 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              47.
                           
                           
                              Användarna av en banks finansiella rapporter behöver få kännedom om effekten av kreditförluster på lån och förskott på en banks finansiella ställning och resultat. Detta hjälper dem att bedöma hur effektivt banken har använt sina resurser. Därför lämnar en bank upplysning om det sammanlagda beloppet avseende avsättningskonto för kreditförluster på lån och förskott per balansdagen samt förändringar på avsättningskontot under perioden. Separat upplysning lämnas om förändringar på avsättningskontot, inklusive tidigare avskrivna belopp som har återvunnits under rapportperioden.
                           
                        Punkt 48 stryks.
                  Punkt 49 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              49.
                           
                           
                              När lån och förskott inte kan återvinnas skrivs de ned och redovisas mot ett avsättningskonto förförluster. I vissa fall skrivs de inte ned förrän samtliga erforderliga rättsliga processer är avslutade och förlustbeloppet slutligen är fastställt. I andra fall skrivs de ned tidigare, exempelvis när låntagaren inte har betalat ränta eller inte har betalat tillbaka kapitalbelopp som förfallit under en viss period. Eftersom ej indrivningsbara lån och förskott skrivs ned vid olika tidpunkter kan bruttobeloppet avseende lån och förskott samt avsättningskontot för förluster variera avsevärt under likartade förhållanden. Som följd lämnar en bank upplysning om de principer den använder vid nedskrivning av ej indrivningsbara lån och förskott.
                           
                        I punkt 58 ändras (c) till följande ordalydelse:
                  
                              (c)
                           
                           
                              periodens redovisade kostnader avseende kreditförluster på lån och förskott samt beloppet på eventuellt avsättningskonto per balansdagen,
                              och
                           
                        …
               
            Ändringar i IAS 32
      
                  B6.
               
               
                  IAS 32, Finansiella instrument:Upplysningar och klassificering, ändras enligt nedan.
                  Punkt 96 ändras till följande ordalydelse (ny text är understruken).
                  
                              96.
                           
                           
                              
                                 
                                    Ett företag skall tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Ett företag skall inte tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar före den 1 januari 2005 om det inte samtidigt tillämpar IAS 39 (enligt omarbetning 2003), inklusive de ändringar som utfärdades i mars 2004. Om ett företag tillämpar denna standard för en period som börjar före den 1 januari 2005, skall företaget lämna upplysning om detta.
                                 
                              
                           
                        
            Ändringar i IAS 36
      
                  B7.
               
               
                  IAS 36, Nedskrivningar, ändras enligt nedan:
                  Standard
                  Punkt 1 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              1.
                           
                           
                              
                                 
                                    Denna standard skall tillämpas vid redovisning av nedskrivningar av alla slag av tillgångar utom sådana
                                 
                              
                              
                                 …
                              
                              
                                          
                                             
                                                (e)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                finansiella tillgångar som ligger inom tillämpningsområdet för IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering,
                                          
                                       
                                    …
                           
                        
            Ändringar i IAS 37
      
                  B8.
               
               
                  IAS 37, Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, ändras enligt nedan.
                  Punkterna 1 och 2 ändras till följande ordalydelse:
                  
                              1.
                           
                           
                              
                                 
                                    Denna standard skall tillämpas av alla företag vid redovisning av avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, med undantag för dem som
                                 
                              
                              
                                          
                                             
                                                (a)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                uppstår till följd av kontrakt att verkställa längre fram, förutom där kontraktet är förlustbringande,
                                             
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (b)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                uppstår i försäkringsföretag genom försäkringsavtal,
                                             
                                          
                                          
                                             och
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             
                                                (c)
                                             
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             
                                                de som omfattas av någon annan standard.
                                             
                                          
                                       
                                    
                        
                              2.
                           
                           
                              Denna standard tillämpas inte på finansiella instrument (inklusive garantier) som ligger inom tillämpningsområdet för IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering. För finansiella garantier som undantas från tillämpningsområdet för IAS 39, tillämpas denna standard enligt vad som anges i punkt 2 (f) i IAS 39.
                           
                        
            Ändringar i SIC 27
      
                  B9.
               
               
                  [Ändringen är inte tillämplig på den formella standarden]