CELEX: 62010CJ0492
Language: hu
Date: 2011-12-01 00:00:00
Title: A Bíróság (első tanács) 2011. december 1-i ítélete.#Immobilien Linz GmbH & Co. KG kontra Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz - Ausztria.#Adózás - 69/335/EGK irányelv - Közvetett adók - Tőkefelhalmozás - 4. cikk, (2) bekezdés, b) pont - Tőkeilleték alá tartozó ügyletek - A társasági vagyon növekedése - Tagi szolgáltatás - Az elért veszteségek átvállalása a keletkezésüket megelőző kötelezettségvállalás alapján.#C-492/10. sz. ügy.

C‑492/10. sz. ügy
      Immobilien Linz GmbH & Co. KG
      kontra
      Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr
      (az Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz [Ausztria] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Adózás – 69/335/EGK irányelv – Közvetett adók – Tőkefelhalmozás – 4. cikk, (2) bekezdés, b) pont – Tőkeilleték alá tartozó ügyletek – A társasági vagyon növekedése – Tagi szolgáltatás – Az elért veszteségek átvállalása a keletkezésüket megelőző kötelezettségvállalás alapján”
      Az ítélet összefoglalása
      Adórendelkezések – Jogszabályok harmonizálása – Tőkefelhalmozást terhelő közvetett adók – A társasági vagyon növekedése
      (69/335 tanácsi irányelv, 4. cikk, (2) bekezdés, b) pont)
      A tőkefelhalmozást terhelő közvetett adókról szóló 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontját akként kell értelmezni,
         hogy nem növeli a társaság vagyonát a társasági veszteségek tag részéről történő átvállalása, ha arra az e veszteségek keletkezése
         előtt tett, kizárólag e veszteségek fedezetének biztosítására irányuló kötelezettségvállalás teljesítése útján kerül sor.
      
      Ugyanis, jóllehet a társaság által elszenvedett veszteségek tag részéről történő átvállalását főszabály szerint olyan szolgáltatásnak
         kell tekinteni, amely növeli e társaság vagyonát, erről nincs szó a fent említett körülmények esetén. E kivételt igazolja
         az, hogy a társasági tag által előzetesen vállalt kötelezettség alapján az a társaság, amely e kötelezettségvállalás kedvezményezettje,
         bármilyen is legyen a gazdasági tevékenységének az eredménye, nem mutathat ki veszteséget, mivel az automatikusan átháramlik
         a tagjára. Következésképpen abban a sajátos esetben, ha ilyen kötelezettségvállalásra került sor a társaság veszteségeinek
         megállapítása előtt, bizonyos, hogy a társaság gazdasági tevékenységének az eredménye nem fogja módosítani a társaság gazdasági
         teljesítőképességét.
      
      (vö. 21–24., 26. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (első tanács)
      2011. december 1‑je(*)
      
      „Adózás – 69/335/EGK irányelv – Közvetett adók – Tőkefelhalmozás – 4. cikk, (2) bekezdés, b) pont – Tőkeilleték alá tartozó ügyletek – A társasági vagyon növekedése – Tagi szolgáltatás – Az elért veszteségek átvállalása a keletkezésüket megelőző kötelezettségvállalás alapján”
      A C‑492/10. sz. ügyben,
      az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet az Unabhängiger Finanzsenat,
         Auβenstelle Linz (Ausztria) a Bírósághoz 2010. október 14‑én érkezett, 2010. október 6‑i határozatával terjesztett elő az
         előtte
      
      az Immobilien Linz GmbH & Co. KG
      és
      a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG (első tanács),
      tagjai: A. Tizzano tanácselnök, M. Safjan, A. Borg Barthet (előadó), E. Levits és J.‑J. Kasel bírák,
      főtanácsnok: P. Mengozzi,
      hivatalvezető: A. Impellizzeri tanácsos,
      tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2011. szeptember 8‑i tárgyalásra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –        az Immobilien Linz GmbH & Co. KG képviseletében J. Mitterer Rechtsanwalt,
      –        a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr képviseletében G. Wöss, meghatalmazotti minőségben,
      –        az osztrák kormány képviseletében C. Pesendorfer és F. Koppensteiner, meghatalmazotti minőségben,
      –        az olasz kormány képviseletében G. Palmieri, meghatalmazotti minőségben, segítője G. Aiello, avvocato dello Stato,
      –        az Európai Bizottság képviseletében L. Lozano Palacios és W. Mölls, meghatalmazotti minőségben,
      tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa
         nélkül kerül sor,
      
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az 1985. június 10‑i 85/303/EGK tanácsi irányelvvel (HL L 156., 23. o., magyar nyelvű
         különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 122. o.) módosított, a tőkeemelést [helyesen: tőkefelhalmozást] terhelő közvetett adókról
         szóló, 1969. július 17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv (HL L 249., 29. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 11. o.;
         a továbbiakban: 69/335 irányelv) 4. cikke (2) bekezdése b) pontjának értelmezésére vonatkozik.
      
      2        E kérelmet az Immobilien Linz GmbH & Co. KG (a továbbiakban: Immobilien Linz), korábban Immobilien Linz GmbH & Co. KEG (a
         továbbiakban Immobilien Linz KEG) és a Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (Freistadt, Rohrbach és Urfahr adóhivatala, a továbbiakban:
         Finanzamt) között folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő, amelynek tárgya, hogy a Finanzamt tőkeilletéket szabott ki
         az Immobilien Linz által 2006‑ban elért veszteségnek a társaság egyedüli tagja, Linz városa (Ausztria) általi átvállalására.
      
       Jogi háttér
       Az uniós szabályozás
      3        A 69/335 irányelv 1. cikke előírja:
      
      „A tagállamok a 2–9. cikk rendelkezéseinek megfelelően összehangolt mértékű illetéket vetnek ki a tőketársaságoknak juttatott
         tőkékre [helyesen: juttatott vagyoni hozzájárulásokra], amely a továbbiakban: »tőkeilleték«.”
      
      4        Az említett irányelv 3. cikke meghatározza, hogy mit kell ezen irányelv alkalmazásában tőketársaság alatt érteni. E cikk (2) bekezdése
         így rendelkezik:
      
      „Ezen irányelv alkalmazásában tőketársaság minden nyereségszerzési céllal működő társaság, egyesület vagy jogi személy. Mindazonáltal
         a tagállamok jogosultak ezeket nem tőketársaságnak tekinteni a tőkeilleték megállapítása szempontjából.”
      
      5        Ugyanezen irányelv 4. cikkének (2) bekezdése szerint:
      
      „Továbbra is a tőkeilleték alá tartoznak [helyesen: tartozhatnak] a következő ügyletek, amennyiben 1984. július 1‑jén 1%‑os
         mértékkel adóztak:
      
      […]
      b)      tőketársaság vagyonnövekedése olyan tagi szolgáltatás révén, amely nem jár együtt a társaság tőkéjének növelésével, de amely
         változást idéz elő a társasági jogokban, vagy amely megnövelheti a társasági részesedés értékét;
      
      [...]”
       Az osztrák szabályozás
      6        A tőkemozgásra kivetett adóról szóló törvény (Kapitalverkehrssteuergesetz) alapügyre alkalmazandó változata (BGBl. I. 52/2009.,
         a továbbiakban: KVG) 2. §‑ának 2. és 4. pontja előírja:
      
      „Tőkeilleték alá tartoznak a következők:
      2.      a tagok által egy belföldi tőketársaságnak a tagsági jogviszonyból eredő kötelezettség alapján nyújtott szolgáltatások (például
         további befizetések, pótbefizetések). A tag szolgáltatásával esik egy tekintet alá, ha a társaság a tag kötelezettségét saját
         eszközökkel fedezi;
      
      [...]
      4.      a tag által egy belföldi tőketársaságnak nyújtott alábbi önkéntes szolgáltatások, ha a szolgáltatás alkalmas a társasági jogok
         értékének növelésére:
      
      a)      önkéntes pótbefizetés,
      [...]”
      7        A KGV „Tőketársaságok” címet viselő 4. §‑ának (2) bekezdése ekként rendelkezik:
      
      „E törvény értelmében szintén tőketársaságnak minősül:
      1.      az a betéti társaság [Kommanditgesellschafen, KG], amelynek valamely személyesen felelős beltagja tőketársaság,
      2.      az a kisüzemi betéti társaság [Kommandit-Erwerbsgesellschaften, KEG], amelynek valamely személyesen felelős beltagja tőketársaság.
      [...]”
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
      8        Linz város képviselőtestülete a 2004. december 16‑i ülésén az ingatlanvagyon kiszervezését és a folyamatban lévő vagyonkezelési
         és -értékesítési feladatoknak az Immobilien Linz GmbH és az Immobilien Linz KEG (jelenleg: Immobilien Linz) elnevezésű társaságokra
         történő átruházását határozta el. Ezen az ülésen arról is döntöttek, hogy Linz városa e két ingatlankezelő társaságnak a 2005‑ös
         költségvetési évtől kezdődően évente a mindenkori költségvetési tervben e célból előirányzott összegnek megfelelő önkéntes
         tagi pótbefizetést teljesít.
      
      9        A 2005. április 22‑i társasági szerződéssel megalapították az Immobilien Linz KEG társaságot. E társaság korlátlanul felelős
         beltagja az Immobilien Linz GmbH, amelynek egyedüli tagja Linz városa. Utóbbi egyben az Immobilien Linz egyetlen kültagja
         is.
      
      10      Az Immobilien Linz felügyelőbizottsága 2005. december 21‑én jóváhagyta a 2006. évi gazdasági tervet. Ugyanezen a napon a polgármester
         által képviselt Linz városa kötelezettséget vállalt, hogy e társaság részére a veszteségei fedezetéhez szükséges, de legfeljebb
         a gazdasági tervben előírt 11 862 000 euró összegű társasági tagi pótbefizetést teljesít. A pótbefizetés teljesítésére a 2004.
         december 16‑i képviselőtestületi határozat alapján került sor.
      
      11      Linz városa a 2006‑os év vonatkozásában ténylegesen 11 645 290,17 euró összegű pótbefizetést teljesített az Immobilien Linz
         javára.
      
      12      A Finanzamt 2008. január 29‑i határozatában a vitatott tőkeilletéket 116 452,90 euró összegben, azaz a ténylegesen teljesített
         pótbefizetés 1%‑ában határozta meg. E határozatot a következőképpen indokolta:
      
      „Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a társaság részére nyújtott tagi szolgáltatások tőkeilleték alá tartoznak. Csak egy
         tartós eredményátadási megállapodás keretében történő veszteségátvállalás nem tartozik a tőkeilleték alá. A részletes pénzügyi
         terven alapuló tagi finanszírozási ígérvény esetén az ezt követő szolgáltatások nem minősülnek a KVG 2. §‑ának 2. pontja szerinti
         kötelező szolgáltatásoknak. A KVG 2. §‑a 4. pontjának a) alpontja értelmében tőkeilleték alá tartozó önkéntes tagi szolgáltatásokról
         van szó.”
      
      13      Az Immobilien Linz keresetet nyújtott be a Finanzamt említett határozata ellen a kérdést előterjesztő bíróság előtt arra hivatkozva,
         hogy a képviselőtestület 2004. december 16‑i határozatában, valamint általános hatályú határozatában, amelyben jóváhagyta
         a Linz város ingatlanvagyonának kezelése során keletkező veszteségek fedezetét, Linz városa társasági tagi minőségében vállalt
         tagsági jogviszonyból eredő kötelezettséget a veszteségek pótlására az Immobilien Linz társasággal szemben.
      
      14      A kérdést előterjesztő bíróság azt veti fel, hogy a 69/335/EGK irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontja értelmében vett
         vagyonnövekedés bekövetkezése szempontjából van‑e jelentősége annak, hogy a tag milyen jogi formában vállalt kötelezettséget
         a társaság jövőbeni veszteségeinek fedezetére. Egyrészről ugyanis e bíróság szerint az osztrák adóhivatal, valamint a nemzeti
         bíróságok abból az elvből indulnak ki, hogy a veszteségátvállalás csak abban az esetben nem idézi elő a társasági vagyon növekedését,
         ha eredményátadási megállapodáson alapul. Másrészről pedig azt állítja, hogy a Bíróság a C‑38/88. sz. Siegen‑ügyben 1990.
         március 28‑án hozott ítéletében [EBHT 1990., I‑1447. o.] annak megállapítása során, hogy bekövetkezett‑e, vagy sem a vagyonnövekedés,
         pusztán arra helyezte a hangsúlyt, hogy a tag veszteségfedezetre vonatkozó kötelezettsége előzetesen fennálljon, ami magában
         foglalja, hogy a társaság jövőbeni veszteségei nem lesznek kihatással a társasági vagyon mértékére.
      
      15      A kérdést előterjesztő bíróság megemlíti, hogy az Immobilien Linz javára és veszteségeinek fedezetére minden költségvetési
         év kezdetét megelőzően e társaság költségvetési vagy gazdasági tervében e célból előirányzott összeg erejéig kibocsátott egyedi
         kötelezettségvállalások e társaságnak olyan jogosultságot biztosítanak, amelyet bírósági úton érvényesíthet. Ez vonatkozik
         a Linz város polgármestere által 2005. december 21‑én tett kötelezettségvállalásra is.
      
      16      E körülmények között az Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz az eljárást felfüggesztette, és előzetes döntéshozatal
         céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
      
      „A társaság vagyonának a 69/335/EGK irányelv 4. cikke (2) bekezdésének […] b) pontja értelmében vett növekedését idézi‑e elő
         a társaság veszteségeinek az egyedüli tag, egy közjogi jogalany általi átvállalása, amelynek képviselőjét a hatáskörrel rendelkező
         testület azzal bízta meg, hogy a veszteségek fedezetére évente a gazdasági év kezdetét megelőzően a társaság által elfogadott
         költségvetési, illetve gazdasági tervben e célból előirányzott összegnek megfelelő tagi pótbefizetést teljesítsen?”
      
       Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
      17      A kérdést előterjesztő bíróság kérdésével lényegében azt kívánja megtudni, hogy a 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének
         b) pontja értelmében a társasági veszteségek tag részéről történő átvállalása csak akkor tekinthető‑e olyan ügyletnek, amely
         nem növeli e társaság vagyonát, ha arra e veszteségek keletkezése előtt kötött eredményátadási megállapodás teljesítése útján
         kerül sor, vagy erről van szó abban az esetben is, ha a veszteségek átvállalása kizárólag a társaság jövőbeni veszteségei
         fedezetének biztosítására irányuló előzetes tagi kötelezettségvállalás teljesítése útján történik.
      
      18      Először is emlékeztetni kell arra, hogy a 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontja alapján a tőkeilleték alá tartozhatnak
         egyrészt azok a tagi szolgáltatások, amelyek lehetővé teszik a tőketársaságnak, hogy anélkül növekedjen a vagyona, hogy ezzel
         együtt nőne a társasági tőkéje, másrészt pedig azok a tagi szolgáltatások, amelyek megnövelhetik a társasági részesedések
         értékét.
      
      19      A társasági vagyon növekedésére vonatkozó első feltétellel kapcsolatban emlékeztetni kell arra, hogy amennyiben a társasági
         vagyont a tagok által rendelkezésre bocsátott valamennyi eszközként, valamint ezek értéknövekedéseként határozzuk meg, a vagyonnövekedés
         főszabály szerint magában foglalja a tőketársaság vagyonában bekövetkező növekedés minden formáját (a C‑46/04. sz. Aro Tubi
         Trafilerie ügyben 2006. március 30‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑3009. o.] 34. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
         A Bíróság úgy ítélte meg, hogy a társasági veszteség tagi átvállalása olyan szolgáltatás, amely a társaság vagyonnövekedését
         idézi elő, mivel a vagyont újra arra a szintre növeli, amelyet a veszteségek bekövetkezése előtt elért (a fent hivatkozott
         Siegen‑ügyben hozott ítélet 13. pontja).
      
      20      A társasági részesedések értéknövekedésére vonatkozó második feltétellel kapcsolatban meg kell állapítani: mivel a társasági
         veszteségek valamelyik tag részéről történő átvállalása a vagyont újra arra a szintre növeli, amelyet e veszteségek bekövetkezése
         előtt elért, ez az ügylet hozzájárul ahhoz, hogy megerősödjön e társaság gazdasági teljesítőképessége. Ezért úgy kell tekinteni,
         hogy az ilyen átvállalás a 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontja értelmében növelheti a társasági részesedések
         értékét (lásd ebben az értelemben a C‑15/89. sz. Deltakabel‑ügyben 1991. február 5‑én hozott ítélet [EBHT 1991., I‑241. o.]
         13. pontját és a C‑249/89. sz. Trave‑Schiffahrtsgesellschaft ügyben 1991. február 5‑én hozott ítélet [EBHT 1991., I‑257. o.]
         13. pontját).
      
      21      Ebből következik, hogy a társasági veszteségek valamelyik tag részéről történő átvállalása a 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének
         b) pontja értelmében növeli a társaság vagyonát.
      
      22      Ugyanakkor a fent hivatkozott Siegen‑ügyben hozott ítélet 13. és 14. pontjában a Bíróság kimondta: bár a társaság által elszenvedett
         veszteségek tag részéről történő átvállalását olyan szolgáltatásnak kell tekinteni, amely növeli e társaság vagyonát, erről
         nincs szó abban az esetben, ha erre az átvállalásra a veszteségek bekövetkezése előtt kötött eredményátadási megállapodás
         teljesítése útján kerül sor, mivel e kötelezettségvállalás azt foglalja magában, hogy a társaság ezt követően elszenvedett
         veszteségei nem lesznek kihatással a társasági vagyon mértékére.
      
      23      A fent hivatkozott Siegen‑ügyben hozott ítéletből következik, hogy a Bíróság egy kivételt fogadott el, amikor is a tag olyan
         kötelezettségvállalás alapján vállalja át a veszteségeket, amelyet a veszteségek keletkezése előtt tett, és amely azt foglalja
         magában, hogy azok a veszteségek, amelyeket a társaság ezt követően fog elszenvedni, nem lesznek kihatással a társasági vagyon
         mértékére. A hivatkozott Siegen‑ügyben hozott ítélet ezen értelmezését megerősíti a C‑392/00. sz. Norddeutsche Gesellschaft
         zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken ügyben 2002. szeptember 17‑én hozott ítélet (EBHT 2002.,
         I‑7397. o.) 21. pontja is.
      
      24      Ezt a kivételt igazolja az is, hogy a társasági tag által előzetesen vállalt kötelezettség alapján az a társaság, amely e
         kötelezettségvállalás kedvezményezettje, bármilyen is legyen a gazdasági tevékenységének az eredménye, nem mutathat ki veszteséget,
         mivel az automatikusan átháramlik a tagjára. Következésképpen abban a sajátos esetben, mint az alapügyben is, ahol ilyen kötelezettségvállalásra
         került sor a társaság veszteségeinek megállapítása előtt, bizonyos, hogy a társaság gazdasági tevékenységének az eredménye
         nem fogja módosítani a társaság gazdasági teljesítőképességét.
      
      25      E feltételek mellett nem igazolható a tőkeilleték kivetése az e társaság veszteségeinek tag részéről történő átvállalására
         vonatkozó ügylet esetén, mivel nem növekszik a társasági vagyon.
      
      26      Ezért a feltett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 69/335 irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontját akként kell
         értelmezni, hogy nem növeli a társaság vagyonát a társasági veszteségek tag részéről történő átvállalása, ha arra az e veszteségek
         keletkezése előtt tett, kizárólag e veszteségek fedezetének biztosítására irányuló kötelezettségvállalás teljesítése útján
         kerül sor.
      
       A költségekről
      27      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
      Az 1985. június 10‑i 85/303/EGK tanácsi irányelvvel módosított, a tőkeemelést terhelő közvetett adókról szóló, 1969. július
            17‑i 69/335/EGK tanácsi irányelv 4. cikke (2) bekezdésének b) pontját akként kell értelmezni, hogy nem növeli a társaság vagyonát
            a társasági veszteségek tag részéről történő átvállalása, ha arra az e veszteségek keletkezése előtt tett, kizárólag e veszteségek
            fedezetének biztosítására irányuló kötelezettségvállalás teljesítése útján kerül sor.
      Aláírások
      *Az eljárás nyelve: német.