CELEX: 62005CC0251
Language: da
Date: 2006-05-04 00:00:00
Title: Forslag til afgørelse fra generaladvokat Kokott fremsat den 4. maj 2006. # Talacre Beach Caravan Sales Ltd mod Commissioners of Customs & Excise. # Anmodning om præjudiciel afgørelse: Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) - Forenede Kongerige. # Sjette momsdirektiv - artikel 28 - fritagelse med tilbagebetaling af den erlagte afgift - salg af goder pålagt afgift med nulsats, der sælges udstyret med goder, som er pålagt afgift efter den normale sats - stationære campingvogne - samlet levering. # Sag C-251/05.

FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
      JULIANE KOKOTT
      fremsat den 4. maj 2006 1(1)
      
      Sag C-251/05
      Talacre Beach Caravan Sales Ltd
      mod
      Commissioners of Customs & Excise
      (anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Court of Appeal, Civil Division (England & Wales) (Det Forenede Kongerige))
      »Sjette momsdirektiv – artikel 28 – reduceret afgiftssats (nulsats) – levering af campingvogne – medleveret udstyr udelukket fra anvendelse af nulsatsen«I –    Indledning
      1.        Artikel 28 i sjette momsdirektiv (2) (herefter »sjette direktiv«) giver medlemsstaterne beføjelse til i en overgangsperiode og på visse betingelser at opretholde
         reducerede momssatser. I overensstemmelse med denne ordning anvender Det Forenede Kongerige ved leveringen af visse campingvogne
         en afgiftssats på 0% (momsfritagelse med ret til fradrag af indgående afgift, også kaldet zero-rating (nulsats)). Nulsatsen gælder imidlertid ikke for det udstyr inden i campingvognen, der kan demonteres (removable contents) (3).
      
      2.        Dette har Talacre Beach Caravan Sales Ltd (herefter »Talacre« eller »appellanten«) anfægtet i hovedsagen. Efter Talacres opfattelse
         udgør campingvogn og udstyr en levering. I henhold til principperne i sjette direktiv kan der også kun anvendes en enkelt momssats på én samlet levering.
         I den foreliggende sag er dette nulsatsen, som gælder for hovedelementet af leveringen, dvs. campingvognen. 
      
      3.        Med sit præjudicielle spørgsmål ønsker Court of Appeal, Civil Division (England & Wales), oplyst, om appellantens opfattelse
         er korrekt. Dette ville efter den forelæggende rets opfattelse medføre, at de nationale bestemmelser, hvorefter leveringen
         af det indre udstyr beskattes særskilt efter normalsatsen, ikke skal finde anvendelse. 
      
      II – Retsforskrifter
      A –    Relevante bestemmelser i sjette momsdirektiv
      4.        Sjette direktivs artikel 12, stk. 3, (4) regulerer momsens normalsats, som ikke må være lavere end 15%, og de reducerede afgiftssatser, der kan anvendes på visse
         ydelser, der er anført i bilag H. 
      
      5.        Sjette direktivs (5) artikel 28, stk. 2, tillader fravigelser heraf i en overgangsperiode: 
      
      »Uanset artikel 12, stk. 3, gælder følgende bestemmelser i den overgangsperiode, der er omhandlet i artikel 28 [(6)].
      
      a)      De fritagelser med tilbagebetaling af den i det tidligere omsætningsled erlagte afgift og de reducerede satser, der er lavere
         end den i artikel 12, stk. 3, fastsatte minimumssats for de reducerede satser, som var i kraft pr. 1. januar 1991, og som
         er i overensstemmelse med Fællesskabets forskrifter og opfylder betingelserne i artikel 17, sidste led, i andet direktiv af
         11. april 1967 [(7)], kan opretholdes.«
      
      B –    Nationale bestemmelser
      6.        Section 30 i Value Added Tax Act (lov om moms) 1994 indeholder nærmere bestemmelser om afgiftsfritagne ydelser med ret til
         fradrag af indgående moms (zero-rating). Med hensyn til de ydelser, som nulsatsen finder anvendelse på, henviser section 30 (2) til tillæg 8 til Value Added Tax
         Act 1994. I gruppe 9 i dette tillæg anføres i punkt 1: »campingvogne, som i størrelse overskrider de gældende maksimumgrænser
         for anvendelse på vejene af en påhængsvogn trukket af et motorkøretøj med en egenvægt på under 2 030 kg«.
      
      7.        Det fremgår af en retligt bindende anmærkning (8) til punkt 1, at fritagelsen for campingvogne ikke gælder for udstyret indeni, der kan demonteres (removable contents). 
      
      III – De faktiske omstændigheder og det præjudicielle spørgsmål
      8.        Talacre driver feriehusparker og sælger i denne forbindelse nye, store stationære campingvogne, der er opstillet i parkerne.
         De lagerførte campingvogne tilbydes kunderne komplet monteret og møbleret. Kunderne har ingen yderligere indflydelse på udstyret.
         
      
      9.        På fakturaerne til Talacre fra producenten af campingvognene er prisen på campingvognen uden moms og prisen for udstyret indeni
         (9) med moms til normalsatsen angivet særskilt. Talacre sælger på sin side campingvognene til slutkunderne til en samlet pris,
         hvori også indgår et pladsgebyr. Der er i den forbindelse ikke angivet særskilte beløb for de enkelte varer, og momsen er
         heller ikke angivet på nogen måde. 
      
      10.      Talacre har hos Commissioners of Customs & Excise forgæves forsøgt at få tilbagebetalt den moms, der var opkrævet af indretningsudstyret
         i campingvognene. Heller ikke ved underinstanserne er det lykkedes appellanten at få medhold i, at nulsatsen skulle anvendes
         på hele campingvognen, herunder indretningsudstyret.
      
      11.      Ved kendelse af 24. maj 2004, indgået til Domstolen godt et år senere, den 15. juni 2005, har Court of Appeal, Civil Division
         (England & Wales), som behandler Talacres appelsag, i medfør af artikel 234 EF forelagt følgende præjudicielle spørgsmål:
         
      
      »Såfremt en medlemsstat i henhold til artikel 28, stk. 2, litra a), i Rådets sjette direktiv (77/388/EØF) ved sin nationale
         lovgivning har gjort brug af retten til at indføre en undtagelse, hvorved en levering af angivne varer kan angives til nul,
         men i den samme lovgivning har anført varer, som ikke indgår i anvendelsesområdet for nulangivelsen (»ikke-omfattede varer«),
         er det forhold, at der er tale om én samlet levering af varer (herunder de ikke-omfattede varer), til hinder for, at en medlemsstat
         kan pålægge leveringen af de ikke-omfattede varer moms til normalsatsen?«
      
      IV – Retlig vurdering
      12.      Det er ubestridt, at den relevante nationale bestemmelse er en undtagelsesbestemmelse, som i vidt omfang er i overensstemmelse
         med kravene i overgangsordningen i sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a) (10). Det må navnlig antages, at nulsatsen for visse campingvogne allerede var i kraft pr. 1. januar 1991, og at bestemmelsen
         tager sigte på nøje definerede sociale hensyn til fordel for den endelige forbruger som omhandlet i andet momsdirektivs artikel
         17 (11). 
      
      13.      Desuden er der med hensyn til den præjudicielle anmodning (12) enighed om, at det i den foreliggende situation er udelukket at anvende nulsatsen på udstyret i henhold til national ret,
         da »undtagelsen til undtagelsen« i anmærkningen til punkt 1 i gruppe 9 i tillæg 8 til Value Added Tax Act 1994 finder anvendelse.
         
      
      14.      Det skal alene afklares, om sjette direktiv kræver, at leveringen af en campingvogn med det indre udstyr under omstændighederne
         i den foreliggende sag skal betragtes som én samlet levering, som en enkelt momssats finder anvendelse på, nemlig den nulsats,
         der gælder for campingvognen som hovedelementet af leveringen. Spørgsmålet er med andre ord, om direktivet er til hinder for
         en national bestemmelse, som kræver, at leveringen af campingvogne og udstyret indeni omfattes af forskellige afgiftssatser.
         
      
      A –    Fortolkning af sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a)
      15.      I henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), har medlemsstaterne ret til midlertidigt at opretholde fritagelser,
         som var i kraft pr. 1. januar 1991. Direktivet henviser dermed til de relevante nationale regler. Disses indhold er derfor
         bestemmende for, hvilke ydelser der er afgiftsfritaget. I henhold til de relevante bestemmelser i Det Forenede Kongerige er
         kun selve campingvognen afgiftsfritaget, men ikke udstyret inden i vognen.
      
      16.      Denne nationale bestemmelse skal i princippet overholdes nøje og må i henhold til den entydige ordlyd af sjette direktivs
         artikel 28, stk. 2, litra a), ikke udvides, hvilket Det Forenede Kongeriges regering og Kommissionen med rette har fremhævet;
         det ville højst være tilladt at begrænse fritagelsen (13). Sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), udgør nemlig en slags stand still-bestemmelse. Bestemmelsen var allerede
         indeholdt i den oprindelige affattelse af direktivet og tillod på daværende tidspunkt, at de fritagelser, som var gældende
         den 31. december 1975, kunne opretholdes i en overgangsperiode. Den skulle forhindre, at den øjeblikkelige afskaffelse af
         begunstigelser, der ikke var omfattet af direktivet, medførte vanskelige sociale situationer (14). 
      
      17.      De nationale fritagelser, som i henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), kan opretholdes, fraviger i forskellige
         henseender direktivets ordning og skal derfor fortolkes indskrænkende (15).
      
      18.      Denne ordning er kendetegnet ved følgende: I princippet er alle transaktioner, som mod vederlag foretages i indlandet af en
         afgiftspligtig person, og indførsel af goder pålagt moms (sjette direktivs artikel 2). Generelt finder den normalsats, der
         er fastlagt nærmere i direktivets artikel 12, stk. 3, litra a), første afsnit, anvendelse. 
      
      19.      Direktivet fastsætter imidlertid selv en række undtagelser fra dette princip, som ofte har en socialpolitisk baggrund. Medlemsstaterne
         kan således anvende en reduceret afgiftssats på visse transaktioner (16). Andre transaktioner er fuldstændig fritaget for moms på grundlag af sjette direktivs artikel 13. 
      
      20.      Sjette direktiv opstiller – bortset fra visse valgmuligheder for medlemsstaterne – en udtømmende liste over transaktioner,
         der er afgiftsfritaget eller kan pålægges en reduceret afgiftssats. Dette har til formål i videst muligt omfang at harmonisere
         opkrævningen af moms og dermed udelukke konkurrencefordrejninger. Desuden sikrer harmoniseringen ensartede momsindtægter i
         medlemsstaterne og tilsvarende bidrag til Fællesskabets egne indtægter. 
      
      21.      Som undtagelse herfra er det i henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), muligt at begunstige transaktioner,
         som ikke hører blandt de transaktioner, der er afgiftsfritaget eller beskattes med en reduceret sats, og som direktivet selv
         definerer. Der er her tale om nogle ikke harmoniserede yderligere begunstigelser ud fra sociale hensyn, som afhænger af medlemsstaternes
         politiske beslutninger (17). Dette er der tale om i den foreliggende sag.
      
      22.      Den begunstigelse, der er tale om i den foreliggende sag, fraviger desuden udformningsmæssigt direktivets ordning. I direktivet
         er der kun fastsat visse reducerede afgiftssatser, som ikke må være lavere end 5%. Såfremt disse finder anvendelse, opretholdes
         retten til fradrag af indgående moms. I tilfælde af en fuldstændig fritagelse for moms i henhold til sjette direktivs artikel
         13 er fradragsretten for indgående moms derimod udelukket (18). Kun den merværdi, der tilføjes i det sidste omsætningsled inden leveringen til den endelige forbruger, er derfor afgiftsfritaget.
         
      
      23.      Den »zero-rating«, der finder anvendelse i hovedsagen, medfører derimod en mere vidtgående begunstigelse. Når nulsatsen finder
         anvendelse, anses transaktionen formelt for at være beskattet, således at der foreligger ret til at fradrage indgående moms.
         I forbindelse med denne særlige form for fritagelse er det derfor ikke kun den merværdi, som opstår ved leveringen til den
         endelige forbruger, der er afgiftsfritaget, men også værditilvæksten i de tidligere omsætningsled. Denne særligt vidtgående
         fritagelse er i sig selv fremmed for sjette direktiv (19). Kun leveringer mellem medlemsstaterne er afgiftsfritaget i henhold til direktivet, men giver alligevel fradragsret for indgående
         moms (20). I denne forbindelse har »zero-rating« imidlertid ingen begunstigende virkning, men tager blot højde for, at afgiftspligten
         overgår til erhververen i bestemmelseslandet. 
      
      B –    Den nationale fritagelses forenelighed med fællesskabsretten
      24.      I henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), er det kun nationale fritagelser, som er i overensstemmelse med Fællesskabets forskrifter, der kan opretholdes. Denne betingelse, som først i 1992 udtrykkeligt blev optaget i direktivet, kan kun forstås således,
         at den nationale ordning i øvrigt skal opfylde kravene i fællesskabsretten, dvs. såfremt artikel 28 ikke selv tillader fravigelser, f.eks. med hensyn til afgiftssatsen
         eller fradragsretten.
      
      25.      Domstolen har beføjelse til at undersøge, om betingelserne i sjette direktivs artikel 28 for opretholdelsen af tilsvarende
         nationale bestemmelser er opfyldt. I den forbindelse er omfanget af undersøgelsen begrænset, for så vidt som fællesskabsretten
         giver medlemsstaterne visse spillerum, f.eks. med hensyn til afgrænsningen af de sociale mål, der forfølges med en fritagelse
         (21). Denne begrænsning gælder imidlertid ikke for overholdelsen af fællesskabsretten i øvrigt. Domstolen har således også undersøgt
         nationale fritagelser med hensyn til overholdelsen af princippet om afgiftsneutralitet (22). 
      
      26.      Talacre er af den opfattelse, at det er i strid med fællesskabsrettens principper for behandlingen af sammensatte ydelser
         kun at anvende nulsatsen på leveringen af campingvognens ydre skal, men ikke på det medleverede udstyr inden i vognen. 
      
      1.      Domstolens praksis vedrørende sammensatte ydelser
      27.      Sjette direktiv indeholder ingen særlig bestemmelse om, under hvilke betingelser flere sammenhængende ydelser skal behandles
         som én enkelt ydelse (23). I CCP-dommen (24) fremsatte Domstolen imidlertid følgende grundlæggende betragtninger vedrørende denne problemstilling:
      
      »Når henses til de to omstændigheder dels, at det følger af sjette direktivs artikel 2, stk. 1, at hver levering af tjenesteydelser
         sædvanligvis skal anses for en uafhængig og selvstændig levering, dels at leveringen af en ydelse, der i økonomisk henseende
         er en enkelt ydelse, ikke kunstigt må opdeles for ikke at ændre momssystemets sammenhæng, må det undersøges, hvad der særligt
         karakteriserer den pågældende transaktion, og herigennem afgøres, om den afgiftspligtige person til forbrugeren, forstået
         som en gennemsnitsforbruger, leverer flere uafhængige hovedydelser eller en enkelt ydelse.«
      
      28.      Når en transaktion består af en flerhed af ydelser, skal der derfor tages hensyn til samtlige omstændigheder ved den pågældende
         transaktion ved afgørelsen af, om der foreligger flere særskilte ydelser eller én enkelt ydelse (25). I forbindelse med denne afgørelse står to modsatte hensyn over for hinanden. På den ene side skal de forskellige enkelte
         ydelser vurderes forskelligt på grundlag af deres karakter. På den anden side kan en for stærk opdeling af en sammensat ydelse
         i enkelte ydelser, der skal kvalificeres særskilt, imidlertid komplicere anvendelsen af momsbestemmelserne (26).
      
      29.      Der er navnlig tale om en enkelt ydelse i det tilfælde, hvor et eller flere elementer skal anses for at udgøre hovedleveringen,
         mens omvendt et eller nogle elementer skal anses for sekundære ydelser, der er afgiftsmæssigt stillet som hovedydelsen (27). En ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men et
         middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser (28).
      
      30.      Det forholder sig på samme måde, når to eller flere ydelser, som en afgiftspligtig person leverer til forbrugeren, forstået
         som en gennemsnitsforbruger, er så nært forbundet, at de objektivt set udgør en enkel udelelig økonomisk ydelse, som det ville
         være kunstigt at opdele (29).
      
      31.      Spørgsmålet vedrørende en transaktions omfang for så vidt angår opkrævning af merværdiafgift har i den forbindelse ikke kun
         betydning, når det gælder bestemmelsen af stedet for de afgiftspligtige transaktioner, men også ved afgørelsen af, hvilken
         momssats eller hvilke fritagelsesbestemmelser i sjette direktiv der finder anvendelse (30). Såfremt en fritagelse gælder for hovedelementet af en samlet ydelse, kan denne i henhold til de beskrevne principper også
         udvides til at gælde for underordnede elementer, der ville være afgiftspligtige som særskilte transaktioner (31). 
      
      32.      På én (sammensat) ydelse kan også kun én afgiftssats finde anvendelse. Såfremt det blev antaget, at der var tale om én ydelse, men beskatningsgrundlaget alligevel
         blev opdelt for at anvende flere momssatser, ville dette være i strid med målet i retspraksis vedrørende sammensatte ydelser,
         nemlig at opretholde momsordningens funktion. 
      
      33.      I dommen i sag C-384/01, Kommissionen mod Frankrig (32), synes Domstolen imidlertid at tillade, at der anvendes en reduceret afgiftssats på et »enkelt aspekt« af en levering. Afgørelsen
         vedrørte en reduceret afgift for tilslutning til nettet for levering af elektricitet og gas, mens det vederlag, der blev beregnet
         på grundlag af forbruget, fortsat var omfattet af normalsatsen.
      
      34.      I den pågældende traktatbrudssag behandlede Domstolen imidlertid først og fremmest det spørgsmål, om Kommissionen havde godtgjort,
         at anvendelsen af den reducerede sats medførte en konkurrencefordrejning. Af denne afgørelse er det derfor næppe muligt at
         drage vidtrækkende konklusioner for det foreliggende spørgsmål. Domstolen har derimod for nylig bekræftet, at klassificeringen
         som en sammensat ydelse har betydning for anvendelsen af afgiftssatsen (33). Hvis det også i forbindelse med en sammensat ydelse var nødvendigt at anvende forskellige afgiftssatser på de forskellige
         dele af ydelsen, ville klassificeringen som en samlet ydelse netop ikke have nogen indvirkning på, hvilken afgiftssats der
         finder anvendelse.
      
      2.      Anvendelse af retspraksis vedrørende sammensatte ydelser på den foreliggende situation
      35.      Hvis man uanset de særlige omstændigheder i den foreliggende sag anvendte de principper, der er opstillet i retspraksis vedrørende
         sammensatte ydelser, kunne man nå til den konklusion, at campingvognene og disses indre udstyr faktisk udgør en samlet levering.
         På denne levering skulle der så kun anvendes én momssats, nemlig den sats, som gælder for hovedelementet af leveringen. Hvis
         det forudsættes, at hovedelementet udgøres af campingvognen, vil nulsatsen skulle udvides til at gælde for den accessoriske
         levering af udstyret indeni (34).
      
      36.      Denne udvidelse af fritagelsen ville i den foreliggende situation imidlertid være i strid med de ovenfor beskrevne mål med
         sjette direktivs artikel 28. Denne konflikt mellem princippet om ikke at udvide nationale fritagelser i henhold til sjette
         direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), og de regler for behandling af sammensatte ydelser, der er opstillet i retspraksis,
         kan løses, hvis man sammenholder formålet med begge principper. 
      
      37.      De regler, der er opstillet i CPP-dommen og de øvrige relevante afgørelser, er baseret på den antagelse, at en for stærk opdeling
         af transaktionerne kan bringe momssystemets funktion i fare. Over for dette mål står ønsket om at begrænse nationale fravigelser
         af reglerne i sjette direktiv til det absolut nødvendige. 
      
      38.      Ved en afvejning af disse målsætninger skal interessen i ikke at underminere den tilnærmelse af lovgivningerne, der er opnået
         med sjette direktiv, gennem en udvidelse af nationale undtagelser prioriteres frem for de mål, som Domstolen forfulgte med
         reglerne om afgrænsningen af en ydelses omfang. Disse regler er nemlig i det væsentlige kun opstillet af praktiske grunde
         og har ingen absolut gyldighed. 
      
      39.      Domstolen understreger således i CPP-dommen, at det som følge af de kommercielle transaktioners forskellighed ved afgrænsningen
         af en ydelses omfang er umuligt at give et udtømmende svar på, hvorledes problemet skal løses i hvert enkelt tilfælde (35). De regler, der er opstillet i CPP-dommen, kan derfor ikke anvendes mekanisk. Ved afgrænsningen af en ydelses omfang skal
         der derimod tages hensyn til samtlige omstændigheder, herunder de særlige retlige rammer. I den foreliggende sag skal der
         tages hensyn til den særlige omstændighed, at Det Forenede Kongerige har udformet fritagelsen på en bestemt måde i overensstemmelse
         med sine socialpolitiske vurderinger, og at de nationale begunstigelser i henhold til overgangsordningen i artikel 28 ganske
         vist kan opretholdes, men ikke må udvides. 
      
      40.      Anvendelsen af en national fritagelse i henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), er kun tilladt, hvis den
         – efter medlemsstatens vurdering – er nødvendig ud fra nøje definerede sociale hensyn til fordel for den endelige forbruger.
         Det Forenede Kongerige har i den henseende fastslået, at nulsatsen kun skal anvendes på leveringen af campingvogne. Man har
         ikke ud fra sociale hensyn fundet det berettiget at omfatte indretningsudstyret. Denne vurdering fra den nationale lovgivers
         side kan ikke slet og ret ignoreres.
      
      41.      I øvrigt bringes momssystemets funktion ikke alvorligt i fare, hvis leveringen af campingvogne og dennes udstyr indeni – muligvis
         som en afvigelse fra de i CPP-dommen opstillede principper – skal behandles som transaktioner, der skal beskattes særskilt.
         Det fremgår navnlig ikke, at den separate angivelse af de enkelte priselementer og anvendelsen af forskellige afgiftssatser
         på disse elementer er forbundet med større vanskeligheder, da producenten af campingvognene allerede på nuværende tidspunkt
         fakturerer begge komponenter af leveringen særskilt over for Talacre.
      
      42.      Endelig er det ganske vist korrekt, at Domstolen absolut har accepteret, at afgiftsfritagelser for hovedelementet af en sammensat
         ydelse kan udvides til at omfatte hermed forbundne sekundære ydelser (36). Som Det Forenede Kongeriges regering imidlertid med rette har anført, var der i disse tilfælde tale om fritagelser i henhold
         til sjette direktivs artikel 13, dvs. om fritagelser, som er forankret i direktivets ordning, og ved hvis anvendelse fradragsretten
         for indgående afgift er udelukket. De nationale fritagelser i henhold til artikel 28 ligger derimod uden for de harmoniserede
         rammer. De har ikke samme mål som de fritagelser, der er fastsat i selve direktivet, og er udformet forskelligt fra disse
         fritagelser. Derfor skal der i disse tilfælde i højere grad holdes øje med, at undtagelserne ikke udvides.
      
      43.      Sammenfattende kan følgende konstateres: Reglerne om afgrænsningen af en transaktions omfang kan ikke forstås således, at
         de kræver, at en national fritagelse i henhold til sjette direktivs artikel 28, stk. 2, litra a), skal udvides til at omfatte
         varer, som i henhold til national ret udtrykkeligt er udelukket fra undtagelsens anvendelsesområde.
      
      44.      Subsidiært har Det Forenede Kongerige – støttet af Kommissionen – gjort gældende, at campingvogne og disses indre udstyr faktisk
         ikke udgør en sammensat ydelse i henhold til retspraksis, da varerne kan adskilles i fysisk og økonomisk henseende (37). Kommissionen er enig i denne opfattelse og har navnlig understreget, at den omtvistede bestemmelse vedrører demonterbart udstyr. 
      
      45.      Da retspraksis vedrørende sammensatte ydelser under alle omstændigheder ikke mekanisk kan overføres til den foreliggende situation,
         er det ikke nødvendigt at tage stilling til dette spørgsmål. Kun for det tilfælde, at Domstolen ikke skulle være enig i den
         her forslåede løsning, vil den forelæggende ret skulle afgøre, om der her muligvis ikke er tale om en sammensat ydelse. Imod
         dette taler imidlertid, at en campingvogn uden indre udstyr – eller så meget mere et indre udstyr uden campingvogn – ud fra
         gennemsnitsforbrugerens synspunkt i vidt omfang ville være til ingen nytte, selv hvis disse varer i princippet kunne leveres
         hver for sig.
      
      V –    Forslag til afgørelse
      46.      På baggrund af ovenstående foreslår jeg, at Domstolen besvarer det af Court of Appeal forelagte præjudicielle spørgsmål således:
      
      »Reglerne om afgrænsningen af en transaktions omfang er ikke til hinder for en fritagelse i en medlemsstat som omhandlet i
         artikel 28, stk. 2, litra a), i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning
         om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, hvorefter leveringen af visse varer
         er omfattet af nulsatsen, og andre varer ikke er omfattet af nulsatsens anvendelsesområde, selv hvis de ikke-omfattede og
         de omfattede varer leveres sammen.«
      
      1 –	Originalsprog: tysk.
      
      2 –	Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter –
         Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1).
      
      3 –	Såfremt der i det følgende kun henvises til udstyr, menes removable contents, som er et veletableret begreb i national ret.
      
      4 –	Minimumsnormalsatsen blev for et begrænset tidsrum fastsat til denne procentsats ved Rådets direktiv 92/111/EØF af 14.12.1992
         om ændring af direktiv 77/388/EØF og om forenklingsforanstaltninger med hensyn til merværdiafgift (EFT L 384, s. 47). Anvendelsesperioden
         for minimumsnormalsatsen blev efterfølgende forlænget flere gange, senest ved Rådets direktiv 2005/92/EF af 12.12.2005 om
         ændring af direktiv 77/388/EØF for så vidt angår anvendelsesperioden for minimumsniveauet for momsens normalsats (EFT L 345,
         s. 19). 
      
      5 –	Som affattet ved Rådets direktiv 92/77/EØF af 19.10.1992 om tilføjelse til det fælles merværdiafgiftssystem og om ændring
         af direktiv 77/388/EØF (indbyrdes tilnærmelse af momssatserne) (EFT L 316, s. 1).
      
      6 –      I henhold til sjette direktivs artikel 28 l, stk. 4, andet punktum, forlænges overgangsordningens gyldighedsperiode automatisk,
         indtil en endelig ordning træder i kraft, hvilken ordning imidlertid endnu ikke er vedtaget. 
      
      7 –      Den relevante passage i Rådets andet direktiv 67/228/EØF af 11.4.1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter
         – Det fælles merværdiafgiftssystems struktur og de nærmere regler for dets anvendelse (EFT 1967, s. 14), som er ophævet, havde
         følgende ordlyd: »Medlemsstaterne kan med henblik på overgangen fra de hidtidige omsætningsafgiftssystemer til det fælles
         merværdiafgiftssystem: […] indtil beskatning ved indførsel og afgiftsgodtgørelse ved udførsel i handelssamkvemmet mellem medlemsstaterne
         afskaffes – ud fra nøje definerede sociale hensyn til fordel for den endelige forbruger – fastsætte reducerede satser eller
         endog fritagelser med eventuel godtgørelse for den af det tidligere omsætningsled betalte afgift, for så vidt disse forholdsregler
         sammenlagt ikke har større virkning end de under det hidtidige system anvendte lettelser.«
      
      8 –	Section 96 i Value Added Tax Act 1994 foreskriver, at tillæggene skal fortolkes i overensstemmelse med de anmærkninger
         (notes), der er indeholdt deri.
      
      9 –	Standardudstyr omfatter: badeværelsesudstyr, gulvbelægning, gardinstænger, gardiner, skabe, indbyggede køkkener (herunder
         kogeudstyr), faste siddearrangementer, spiseborde, stole, sofaborde, displays, spejle, garderobeskabe, senge og madrasser.
      
      10 –	Det Forenede Kongeriges regering henviser i denne forbindelse til dom af 21.6.1988, sag 416/85, Kommissionen mod Det Forenede
         Kongerige, Sml. s. 3127, navnlig præmis 34 ff., hvor den foreliggende fritagelse ikke blev anfægtet af Kommissionen.
      
      11 –	Nævnt i fodnote 7.
      
      12 –	Det synes stadig at være omstridt i hovedsagen, hvilke varer der skal betragtes som removable contents.
      
      13 –	Jf. dom af 29.4.1999, sag C-136/97, Norbury Developments, Sml. I, s. 2491, præmis 19, og af 13.7.2000, sag C-36/99, Idéal
         tourisme, Sml. I, s. 6049, præmis 32. 
      
      14 –	Kommissionens forslag til Rådets sjette direktiv om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter
         – Det fælles merværdiafgiftssystem, forelagt den 29.6.1973, Bulletin for De Europæiske Fællesskaber, Supplement 11/73, s. 31.
      
      15 –	Domstolen har flere gange understreget princippet om, at særordningen i sjette direktiv skal fortolkes indskrænkende (f.eks.
         med hensyn til særordningen for landbrugere: dom af 26.5.2005, sag C-43/04, Stadt Sundern, Sml. I, s 4491, præmis 27, og af
         15.7.2004, sag C-321/02, Harbs, Sml. I, s. 7101, præmis 27, og med hensyn til særordningen for rejsebureauer: dom af 22.10.1998,
         forenede sager C-308/96 og C-94/97, Madgett og Baldwin, Sml. I, s. 6229, præmis 34.
      
      16 –	Jf. sjette direktivs artikel 12, stk. 3, litra a), tredje afsnit, sammenholdt med bilag H, samt litra b) og c).
      
      17 –	Dette har konsekvenser for omfanget af Domstolens undersøgelse (jf. punkt 25 nedenfor). 
      
      18 –	Dette følger allerede af ordlyden af sjette direktivs artikel 17, stk. 2, som indrømmer fradragsret, »[i] det omfang goder
         og tjenesteydelser anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons transaktioner«. Jf. med hensyn til sammenhængen
         mellem fradragsret og afgiftspligtige transaktioner også dom af 30.3.2006, sag C-184/04, Uudenkaupungin kaupunki, endnu ikke
         trykt i Samling af Afgørelser, præmis 24.
      
      19 –	Jf. Terra/Kajus, Introduction to European VAT and other indirect taxes 2005, bind 1, 16.2., s. 712 f.
      
      20 –	Jf. sjette direktivs artikel 28c, punkt A, litra a), sammenholdt med artikel 17, stk. 2, litra d), som affattet ved artikel
         28f.
      
      21 –	Domstolen kontrollerer kun, om afgrænsningen af sociale hensyn som følge af en forvanskning af dette begreb vil føre til
         foranstaltninger, som på grund af deres virkninger og reelle formål falder uden for de fællesskabsretlige rammer, jf. dommen
         i sagen Kommissionen mod Det Forenede Kongerige, nævnt i fodnote 10, præmis 14.
      
      22 –	Dom af 3.5.2001, sag C-481/98, Kommissionen mod Frankrig, Sml. I, s. 3369, præmis 21.
      
      23 –	Jf. mit forslag til afgørelse af 12.5.2005 i forbindelse med dom af 27.10.2005, sag C-41/04, Levob Verzekeringen og OV
         Bank, Sml. I, s. 9433, punkt 65.
      
      24  –	Dom af 25.2.1999, sag C-349/96, CPP, Sml. I, s. 973, præmis 29. Jf. tillige Levob-dommen, nævnt i fodnote 23, præmis 20.
      
      25 –	Levob-dommen, nævnt i fodnote 23, præmis 19, med henvisning til dom af 2.5.1996, sag C-231/94, Faaborg-Gelting Linien,
         Sml. I, s. 2395, præmis 12-14, og CPP-dommen, nævnt i fodnote 24, præmis 28 og 29.
      
      26  –	Jf. mit forslag til afgørelse i Levob-sagen, nævnt i fodnote 23, punkt 66. I nogle forslag til afgørelse synes der endog
         at være en tendens til i denne situation at lægge større vægt på den praktiske gennemførlighed end på nøjagtigheden: jf. generaladvokat
         Cosmas’ forslag til afgørelse af 1.2.1996 i Faaborg Gelting Linien-sagen, nævnt i fodnote 25, punkt 14, generaladvokat Fennellys
         forslag til afgørelse af 25.4.1996 i forbindelse med dom af 26.9.1996, sag C-327/94, Dudda, Sml. I, s. 4595, punkt 35, og
         generaladvokat Fennellys forslag til afgørelse af 11.6.1998 i CCP-sagen, nævnt i fodnote 24, punkt 47 ff.
      
      27 –	CPP-dommen, nævnt i fodnote 24, præmis 30, dom af 15.5.2001, sag C-34/99, Primback, Sml. I, s. 3833, præmis 45, og Levob-dommen,
         nævnt i fodnote 24, præmis 21.
      
      28 –	CPP-dommen, nævnt i fodnote 24, præmis 30, og Madgett og Baldwin-dommen, nævnt i fodnote 15, præmis 24.
      
      29 –	Levob-dommen, nævnt i fodnote 23, præmis 22.
      
      30 –	CCP-dommen, nævnt i fodnote 24, præmis 27, og Levob-dommen, nævnt i fodnote 23, præmis 18.
      
      31 –	Jf. i denne henseende dom af 13.7.1989, sag 173/88, Henriksen, Sml. s. 2763. I denne sag udvidede Domstolen fritagelsen i
         henhold til sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra b), for bortforpagtning og udlejning af fast ejendom til at gælde
         for en parkeringsplads, der var lejet sammen med beboelsesejendommen, selv om udlejning af parkeringspladser som sådan er
         afgiftspligtig. I CPP-dommen, nævnt i fodnote 24, var spørgsmålet, om afgiftsfritagelsen for forsikringsydelser i henhold
         til sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra a), skulle udvides til at gælde for visse sekundære ydelser i forbindelse
         med forsikringsydelsen.
      
      32 –	Dom af 8.5.2003, Sml. I, s. 4395, præmis 26.
      
      33 –	Levob-dommen, nævnt i fodnote 23, præmis 18. 
      
      34 –	Alternativt kunne der også tilvejebringes overensstemmelse med principperne om beskatning af sammensatte ydelser ved at
         lade hele den sammensatte levering bestående af campingvogn og indre udstyr være omfattet af normalsatsen. Da direktiver ikke
         kan have direkte virkning til skade for borgerne, vil den nationale lovgiver skulle gribe ind for at opnå denne løsning og
         afskaffe undtagelsen.
      
      35 –	CPP-dommen, nævnt i fodnote 24, præmis 27.
      
      36 –	Jf. punkt 31 ovenfor.
      
      37 –	Regeringen henviser i denne henseende til dom af 23.2.1988, sag 353/85, Kommissionen mod Det Forenede Kongerige, Sml. s. 817,
         præmis 33, som dog næppe har betydning i den foreliggende sammenhæng.