CELEX: 62004CC0292(01)
Language: pl
Date: 2006-10-05
Title: Opinia rzecznika generalnego Stix-Hackl przedstawione w dniu 5 października 2006 r. # Wienand Meilicke, Heidi Christa Weyde i Marina Stöffler przeciwko Finanzamt Bonn-Innenstadt. # Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Finanzgericht Köln - Niemcy. # Podatek dochodowy - Zaliczenie na poczet podatku w związku z dywidendami wypłacanymi przez spółki będące rezydentami -Artykuły 56 WE i 58 WE - Ograniczenie skutków wyroku w czasie. # Sprawa C-292/04.

OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
      CHRISTINE STIX‑HACKL
      przedstawiona w dniu 5 października 2006 r.(1)
      
      Sprawa C‑292/04
      Wienand Meilicke
      Heidi Christa Weyde
      Marina Stöffler
      przeciwko
      Finanzamt Bonn-Innenstadt
      [wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Finanzgericht Köln (Niemcy)]
      Ograniczenie swobodnego przepływu kapitału – Podatek dochodowy – Zaliczenie na poczet podatku w związku z dywidendami wypłacanymi przez spółki z siedzibą w Niemczech – Skutki czasowe wyroku Trybunału – Przesłanki ograniczeniaI –    Wprowadzenie
      1.        Postanowieniem wydanym w dniu 9 lipca 2004 r. Finanzgericht Köln przedłożył Trybunałowi pytanie prejudycjalne zasadniczo w celu
         ustalenia, czy uregulowanie krajowe przyznające podatnikom prawo do zaliczenia na poczet podatku z tytułu dywidend, które
         są wypłacane przez spółki z siedzibą w Niemczech, jest zgodne z art. 56 WE i 58 WE. 
      
      2.        Podczas rozprawy w dniu 8 września 2005 r., strony zostały wysłuchane przez pierwszą izbę Trybunału. 
      
      3.        W dniu 10 listopada 2005 r. ogłoszona została opinia rzecznika generalnego A. Tizzana, który zaproponował, by artykuły 56 WE
         i 58 WE interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie stosowaniu przepisów, takich jak przepisy sporne w postępowaniu
         przed sądem krajowym. Ponadto zaproponował on, aby skutki wyroku ograniczyć w czasie w taki sposób, by orzeczenie o niezgodności
         spornych uregulowań krajowych z przepisami wspólnotowymi było skuteczne od daty wyroku w sprawie C‑35/98 Verkooijen. Nie można
         by się zatem było powoływać na tę niezgodność, aby uzyskać zaliczenie na poczet podatku odnoszące się do dywidend otrzymanych
         przed wydaniem wyroku w sprawie Verkooijen, z zastrzeżeniem jednak praw tych osób, które w okresie do dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej komunikatu o postanowieniu odsyłającym, które spowodowało wszczęcie niniejszego postępowania – czyli do dnia 11 września 2004 r.
         - złożyły wniosek o zaliczenie na poczet podatku lub zaskarżyły stosowną decyzję odmowną. Jednakże zawsze pod warunkiem, że
         ich roszczenia nie uległy przedawnieniu stosownie do przepisów prawa krajowego.
      
      4.        Uwzględniając znaczenie zagadnienia ewentualnego ograniczenia skutków w czasie wyroku w niniejszej sprawie, pierwsza izba
         w dniu 19 stycznia 2006 r. postanowiła, na podstawie artykułu 44 § 3 i 4 regulaminu Trybunału, przekazać sprawę Trybunałowi,
         który w rezultacie przydzielił ją wielkiej izbie. 
      
      5.        W dniu 7 kwietnia 2006 r. wielka izba postanowiła ponownie otworzyć procedurę ustną. W ramach postanowienia o otwarciu procedury
         ustnej na nowo, wyznaczono nowy termin rozprawy na dzień 30 maja 2006 r. i zwrócono się do uczestników postępowania, biorących
         udział w posiedzeniu o: 
      
      a)      wypowiedzenie się w kwestii, jakie konsekwencje dla ewentualnego ograniczenia w czasie skutków wyroku w niniejszej sprawie
         ma fakt, iż Trybunał dokonał już we wcześniejszych wyrokach interpretacji przepisów prawa wspólnotowego z uwzględnieniem przepisów
         krajowych, które znajdują zastosowanie w niniejszym przypadku i nie ograniczył w tych wyrokach ich skutków w czasie. 
      
      b)       wypowiedzenie się w kwestii reperkusji gospodarczych wykładni prawa wspólnotowego, wobec której wniesiono o ograniczenie w czasie.
      6.        Podczas rozprawy w dniu 30 maja 2006 r. uwagi przedstawiło dziesięć państw członkowskich, Komisja Wspólnot Europejskich oraz
         W. Meilicke. W. Meilicke jak również pełnomocnicy rządów niemieckiego, czeskiego, francuskiego i niderlandzkiego ustosunkowali
         się do obu powyższych pytań. Pełnomocnicy Komisji oraz pozostałych rządów – a mianowicie duńskiego, greckiego, hiszpańskiego,
         węgierskiego, austriackiego, szwedzkiego, a także rządu Zjednoczonego Królestwa – w istocie ograniczyli się do pierwszego
         pytania. Powyższe państwa członkowskie oraz Komisja podniosły w szczególności, iż w przedmiocie ograniczenia w czasie można
         rozstrzygać wyłącznie na podstawie konkretnych stosunków panujących w danym państwie członkowskim. Znajduje to tym bardziej
         zastosowanie przy uwzględnieniu często skomplikowanego charakteru krajowych systemów podatkowych. Ewentualna prekluzja wniosku
         o ograniczenie skutków wyroku w czasie będzie zatem ograniczać się do przypadków wyjątkowych. 
      
      7.        Rząd niemiecki twierdzi, że w przypadku, gdyby wyrok w niniejszej sprawie miał skutek ex tunc(2), to wystąpi ryzyko poważnych reperkusji gospodarczych będących wynikiem prawdopodobnych strat we wpływach z podatków. Rządy
         francuski, grecki i węgierski, co do zasady podzielają tę ocenę. 
      
      II – Ramy prawne
      8.        Artykuł 36 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 20 Einkommensteuergesetz(3) (niemieckiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej „EStG”) pozwala podatnikom pomniejszyć zobowiązanie
         wobec niemieckiego fiskusa z tytułu podatku dochodowego o 3/7 dywidend wypłacanych im przez spółki z siedzibą w Niemczech.
         Celem tej regulacji jest unikanie podwójnego opodatkowania tych dochodów w sytuacji, gdy są one wypłacane akcjonariuszom w formie
         dywidendy. Natomiast nie jest dozwolone stosowanie takiego „zaliczenia na poczet podatku” w stosunku do dywidend wypłacanych
         przez spółki posiadające siedzibę w innych państwach członkowskich. 
      
      9.        Republika Federalna Niemiec zrezygnowała z opisanego wyżej systemu na mocy ustawy z 2000 r., która weszła w życie od roku
         podatkowego 2001(4), i zastąpiła go tak zwaną metodą opodatkowania połowy dochodu („Halbeinkünfteverfahren”), zgodnie z którą podatek dochodowy
         obciąża jedynie połowę dywidendy uzyskiwanej przez akcjonariusza. W ten sposób można uniknąć podwójnego opodatkowania dywidend
         lub co najmniej poważnie je ograniczyć, nie stosując jednak prawa do zaliczenia na poczet podatku(5).
      
      III – W przedmiocie pytania dotyczącego skutków w czasie wyroku w niniejszej sprawie 
      A –    Zasada skutku ex tunc wyroku Trybunału na podstawie art. 234 WE
      10.      W odpowiedzi na zadane przez Trybunał w postanowieniu z dnia 7 kwietnia 2006 r. pierwsze pytanie należy najpierw krótko przywołać
         dotychczasowe orzecznictwo Trybunału odnoszące się do problematyki ograniczenia skutków wyroku w czasie(6).
      
      11.      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału w ramach art. 234 WE „wykładnia przepisu prawa wspólnotowego, jakiej dokonuje
         Trybunał ogranicza się jedynie do wyjaśnienia i sprecyzowania znaczenia i zakresu tego przepisu w takiej formie, w jakiej
         powinien był on być pojmowany i stosowany od momentu jego wejścia w życie”(7). Stąd tak interpretowany przepis powinien być stosowany przez samego sędziego do stosunków prawnych powstałych przed wydaniem
         wyroku orzekającego w sprawie wniosku o dokonanie wykładni. Te wyroki Trybunału rozwijają zatem zasadniczo skutek ex tunc(8).
      
      12.      W sprawie Defrenne II(9) Trybunał po raz pierwszy dopuścił wyjątki od tej zasady. Wychodząc od stwierdzenia, że należy zawsze starannie wyważyć praktyczne
         konsekwencje orzeczeń sądowych, Trybunał jednocześnie wyjaśnił jednak, że uwzględnienie tych konsekwencji w żadnym wypadku
         nie może podważać obiektywizmu prawa i ograniczać jego stosowania w przyszłości z powodu skutków, jakie orzeczenie sądu może
         powodować dla przeszłości. 
      
      13.      W późniejszych orzeczeniach Trybunał podkreślał, że zasada pewności prawa jedynie w drodze wyjątku może nakazać ograniczenie
         możliwości powołania się na przepis prawa wspólnotowego, który był przedmiotem jego wykładni w celu podważenia nawiązanych
         stosunków prawnych(10). W sprawach Edis(11) oraz Bautiaa i Société française maritime(12) Trybunał podkreślił, że ograniczenie skutków wyroku w czasie musi stanowić absolutny wyjątek.
      
      14.      Jeżeli nakazano ograniczenie skutków wyroku w czasie, ma ono ponadto zastosowanie jedynie do państwa członkowskiego, któremu
         zostało przyznane. Wyjątki od skutku ex tunc są zatem ograniczone terytorialnie(13).
      
      15.      Należy w tym kontekście przypomnieć również orzecznictwo w przedmiocie ewentualnego uzasadnienia ograniczenia swobód podstawowych
         z powodów gospodarczych. Bowiem w zakresie, w jakim przedmiotem wyroku wydanego w trybie prejudycjalnym jest wykładnia swobód
         podstawowych, nie można podważać utrwalonego już orzecznictwa dotyczącego uzasadnienia ograniczeń swobód podstawowych poprzez
         ograniczenie skutków wyroku w czasie. 
      
      16.      Trybunał zawsze orzekał w kwestii ograniczenia skutków wyroku w czasie zgodnie ze swoim orzecznictwem w przedmiocie uzasadnienia
         ograniczenia swobód podstawowych. Cel czysto ekonomiczny nigdy zatem nie przedstawia nadrzędnego względu interesu ogólnego
         mogącego uzasadnić ograniczenie swobód podstawowych. To samo ma zastosowanie w przypadku zabezpieczenia krajowych wpływów
         budżetowych(14). Zatem w odniesieniu do ograniczenia skutku wyroku w czasie Trybunał uznał, że konsekwencje finansowe, jakie mogą wyniknąć
         dla państwa członkowskiego wskutek wyroku wydanego w trybie prejudycjalnym, nie stanowią same w sobie uzasadnienia dla ograniczenia
         czasowego zakresu tego wyroku(15). W przeciwnym razie lepiej traktowane byłyby najcięższe naruszenia prawa wspólnotowego, gdyż właśnie one mogą wywoływać najbardziej
         istotne konsekwencje finansowe dla państw członkowskich. Ponadto ograniczenie skutków wyroku w czasie, które opierałoby się
         wyłącznie na powyższych względach, prowadziłoby do istotnego ograniczenia ochrony sądowej(16).
      
      17.      Ostatecznie można zatem ponownie zauważyć, że wyjątek od zasadniczego skutku ex tunc wyroku Trybunału może być brany pod uwagę
         jedynie wyjątkowo, a ewentualne konsekwencje finansowe określonej interpretacji prawa wspólnotowego same w sobie nie są uzasadnieniem
         ograniczeń podstawowych swobód, ani też nie stanowią przyczyny ograniczenia skutków danego wyroku w czasie. Jeżeli Trybunał
         w wyjątkowych sytuacjach uważa, iż należy uwzględnić skutki jego wykładni prawa wspólnotowego dla krajowych wpływów budżetowych,
         może to nastąpić jedynie wówczas, gdy poprzez zabezpieczenie krajowych wpływów budżetowych można zapobiec ryzyku poważnych
         reperkusji gospodarczych(17).
      
      B –    Prekluzja wniosku o ograniczenie skutków wyroku w czasie?
      18.      Ograniczenie skutków wyroku w czasie nie wchodziłoby w niniejszym przypadku w rachubę już z tego powodu, że Trybunał we wcześniejszych
         wyrokach dokonał wykładni przepisów prawa wspólnotowego, które znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie, nie ograniczając
         skutków swego wyroku w czasie(18). 
      
      19.      Zgodnie z orzecznictwem Trybunału zarządzenie ograniczenia skutków w czasie następuje w wyroku, którego przedmiotem jest wniosek
         o dokonanie wykładni(19). Jeżeli zatem niniejsza sprawa dotyczy takiej samej kwestii wykładni, jak w sprawie Verkooijen(20) lub w sprawie Manninen(21), przywołane orzecznictwo można rozumieć w ten sposób, że wniosek o ograniczenie skutków w czasie powinien był już zostać
         złożony w każdym z tych postępowań. W tej sytuacji wniosek złożony w niniejszej sprawie przez Republikę Federalną Niemiec
         należałoby, już z tego powodu, odrzucić. 
      
      20.      Powstaje więc pytanie, czy przywołane orzecznictwo sprzeciwia się ograniczeniu w niniejszej sprawie skutków wyroku w czasie.
      
      21.      Należy najpierw przypomnieć, że Trybunał stawia restrykcyjne wymogi co do podobieństwa danych kwestii wykładni, które jest
         konstytutywne dla tego rodzaju prekluzji. I tak Trybunał był w stanie wskazać wystarczające różnice w sprawach Gravier(22) i Blaizot(23), by dokonać ich rozróżnienia. Różnice istniały, chociaż ten sam przepis krajowy leżał u podstaw wniosku o wydanie orzeczenia
         w trybie prejudycjalnym w obu sprawach, a więc kwestie wykładni były bardzo podobne. 
      
      22.      Biorąc pod uwagę wielokrotnie wspominaną podczas drugiej rozprawy w dniu 30 maja 2006 r. złożoność stosunków w odpowiednich
         krajowych prawach podatkowych, zróżnicowanie pomiędzy znajdującymi zastosowanie przepisami poszczególnych państw członkowskich
         powinno być możliwe pomimo wszystkich zbadanych elementów wspólnych. Tego rodzaju podejście mogłoby jednakże stwarzać ryzyko
         przesadnej kazuistyki.
      
      23.      Ponadto nie można zapomnieć, że również ten sam sąd krajowy, do którego skierowano wcześniejszy wyrok prejudycjalny, może
         ponownie, przed rozstrzygnięciem zawisłego przed nim sporu, zwrócić się o wydanie wyroku do Trybunału(24). Ponowne pytanie prejudycjalne jest bowiem uzasadnione wtedy, gdy sąd krajowy przedstawia Trybunałowi nową kwestię prawną
         lub nowe okoliczności, które mogą go skłonić do tego, by na postawione już pytanie prejudycjalne odpowiedzieć w sposób odmienny(25).
      
      24.      W tym kontekście należałoby również rządowi niemieckiemu umożliwić przedstawienie Trybunałowi aspektów prawnych dotyczących
         zagadnienia ograniczenia skutków wyroku w czasie, które wykraczają poza kwestie badane w sprawach Verkooijen lub Manninen.
      
      25.      W związku z tym należy zwrócić szczególną uwagę, na okoliczność, iż niepewny lub nierozstrzygnięty wynik postępowania prejudycjalnego
         mającego za przedmiot nowe pytanie prawne, utrudnia państwom członkowskim dokonanie terminowej i wystarczająco dokładnej oceny
         znaczenia danego postępowania dla własnego porządku prawnego.
      
      26.      Jest tak w szczególności w odniesieniu do przesłanek zarządzenia ograniczenia skutków w czasie wyroku, które zostaną jeszcze
         dokładniej przedstawione. Dlatego w niniejszym przypadku rząd niemiecki powinien był wyjaśnić, w postępowaniu w sprawie Verkooijen
         lub w postępowaniu w sprawie Manninen, czy wykładnia prawa wspólnotowego w danym przypadku powoduje powstanie ryzyka poważnych
         reperkusji gospodarczych. Biorąc pod uwagę, że do chwili wydania wyroku w sprawie Verkooijen, kwestia wykładni prawa wspólnotowego
         w odniesieniu do krajowych procedur zaliczania na poczet podatku nie została rozstrzygnięta w sposób ostateczny oraz, że,
         ściśle rzecz biorąc, kwestia systemu przyznawania prawa do zaliczenia na poczet podatku została objaśniona w znacznej części
         dopiero w sprawie Manninen, tego rodzaju wstępna ocena wydaje się niemożliwa. 
      
      27.      Z drugiej strony regularne występowanie przez państwa członkowskie z wnioskiem - wyłącznie zapobiegawczym –o ograniczenie
         skutków w czasie wyroku orzekającego o wykładni, nie byłoby pożądane z punktu widzenia ekonomii procesowej, co słusznie zostało
         podniesione przez państwa członkowskie na rozprawie w dniu 30 maja 2006 r. Trybunał musiałby wówczas obowiązkowo badać abstrakcyjne
         rozważania wszystkich wnioskujących państw członkowskich na temat ewentualnych skutków mającego zapaść wyroku. 
      
      28.      Z uwagi na powyższe, wniosek rządu niemieckiego o ograniczenie skutków wyroku w czasie nie może być, moim zdaniem, postrzegany
         jako spóźniony.
      
      C –    Obowiązek przedstawienia okoliczności faktycznych oraz ciężar dowodu na istnienie przesłanek ograniczenia skutków wyroku w czasie
      29.      Zanim zostanie poruszona kwestia przesłanek dotyczących ewentualnego zarządzenia ograniczenia skutków wyroku w czasie, należy
         jeszcze przystąpić do omówienia obowiązku przedstawienia okoliczności faktycznych oraz ciężaru dowodu. 
      
      30.      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ten, kto powołuje się na – korzystny dla niego – wyjątek od ogólnej zasady, musi udowodnić,
         że spełnione są przesłanki wyjątku(26). 
      
      31.      W świetle ograniczenia skutków wyroku w czasie, powyższa zasada została przywołana również w wyrokach w sprawach Grzelczyk(27), Bautiaa i Société française maritime(28) oraz Dansk Denkavit(29).
      
      32.      Trybunał wskazał w wyroku w sprawie Grzelczyk, że w tym postępowaniu rząd belgijski w celu uzasadnienia swojego wniosku o ograniczenie
         skutków stosownego wyroku w czasie nie przedstawił nic, co mogłoby dowodzić, iż obiektywna i znaczna niepewność, dotycząca
         spornych postanowień traktatu, skłoniła organy krajowe do postępowania niezgodnego z tymi postanowieniami(30).
      
      33.      W sprawach połączonych Bautiaa i Société française maritime Trybunał odmówił ograniczenia skutków wyroku w czasie, gdyż uczestniczący
         w postępowaniu rząd francuski nie wykazał, że prawo wspólnotowe, w czasie, gdy obowiązywało sporne uregulowanie krajowe, mogło
         być racjonalnie rozumiane w ten sposób, że dopuszczało utrzymanie tego uregulowania w mocy(31).
      
      34.      W sprawie Dansk Denkavit Trybunał stwierdził, że rząd duński nie wykazał, iż prawo wspólnotowe w czasie wprowadzenia spornego
         obciążenia podatkowego może być racjonalnie rozumiane w ten sposób, iż dopuszcza tego rodzaju podatek; wręcz przeciwnie, sporny
         przepis zawiera wyraźny zakaz, którego zakres Trybunał objaśnił już w innym wyroku, mającym znaczenie dla tego przypadku(32); co a contrario ukazuje zresztą również, że Trybunał, pomimo wcześniejszego orzeczenia w tej kwestii, najwyraźniej nie odrzucił
         od razu wniosku państwa członkowskiego z powodu prekluzji.
      
      35.      Wymagania dotyczące obowiązku przedstawienia okoliczności faktycznych zostały poruszone w powiązaniu z zagadnieniem ograniczenia
         skutków wyroku w czasie przez rzecznika generalnego L. A. Geelhoeda w jego opinii w sprawie Test Claimants in the FII Group
         Litigation(33). Podniósł on, że gdy strona przedstawia zarzuty w postępowaniu przed Trybunałem, to ciąży na niej obowiązek zapewnienia,
         aby podniesione przez nią argumenty zostały przedstawione w sposób wystarczająco precyzyjny oraz by Trybunał posiadał informacje
         wystarczające do wydania wyroku w tym zakresie. Jest to niezbędne, aby uniknąć orzekania przez Trybunał w zakresie kwestii
         czysto hipotetycznych lub na podstawie założeń, które mogą okazać się błędne(34). Zaproponował w tym kontekście odrzucenie wniosku państwa członkowskiego o ograniczenie skutków wyroku w czasie wyłącznie
         z tego powodu, że nie zostało wykazane w wystarczający sposób istnienie koniecznych przesłanek odstępstwa od zasady(35). 
      
      36.      W niniejszym przypadku Republika Federalna Niemiec jest zatem zobowiązana do szczegółowego uzasadnienia i ewentualnie udowodnienia,
         że spełnione są przedstawione poniżej przesłanki ograniczenia skutków wyroku w czasie. 
      
      D –    Poszczególne przesłanki ograniczenia skutków wyroku w czasie w niniejszej sprawie 
      37.      W oparciu o zasadę pewności prawa sformułowaną w sprawie Defrenne II(36), Trybunał w swoim późniejszym orzecznictwie ustalił dwie przesłanki ograniczenia skutków wyroku w czasie. 
      
      38.      Takie ograniczenie jest możliwe jedynie wówczas, gdy istnieje ryzyko poważnych reperkusji finansowych z uwagi, między innymi,
         na znaczną liczbę stosunków prawnych nawiązanych w dobrej wierze na podstawie krajowego uregulowania uważanego za skuteczne
         i obowiązujące(37). Ponadto musi zostać stwierdzone, że osoby prywatne oraz władze krajowe były zachęcane do zachowań niezgodnych z uregulowaniami
         wspólnotowymi z powodu istnienia obiektywnej i istotnej niepewności odnośnie do zakresu przepisów wspólnotowych, do której to niepewności przyczyniło się ewentualnie również takie samo zachowanie
         innych państw członkowskich bądź Komisji(38).
      
      39.      Należy zatem odnieść się do tych dwóch przesłanek.
      
      1.      W przedmiocie obiektywnej i istotnej niepewności 
      40.      W świetle wymogu obiektywnej i istotnej niepewności odnośnie do zakresu przepisów wspólnotowych Trybunał wyjaśnił w sprawach
         połączonych Ampafrance i Sanofi(39) - choć w innym kontekście, a mianowicie w postępowaniu dotyczącym ważności aktu wspólnotowego - że kryterium to nie może
         być interpretowane na korzyść państwa członkowskiego w znaczeniu ochrony uzasadnionych oczekiwań.
      
      41.      Trybunał wielokrotnie zatem zwracał uwagę, że niepewność musi istnieć obiektywnie. Nie wystarcza jedynie subiektywnie odczuwana przez państwo członkowskie niepewność jako taka. W celu zagwarantowania równego
         traktowania państw członkowskich oraz spełnienia wymogów jednolitego stosowania prawa wspólnotowego, Trybunał musi zatem zbadać,
         czy w danym czasie istniała obiektywna niepewność, czy też nie. 
      
      42.      Trybunał odrzucił więc argument państw członkowskich dotyczący nowatorskiego charakteru pytania prejudycjalnego, gdyż już
         wcześniej istniało orzecznictwo, które umożliwiało zainteresowanemu państwu członkowskiemu sprawdzenie zgodności spornego
         uregulowania krajowego z zasadami wspólnotowymi(40) (41). 
      
      43.      Przeciwnie natomiast, w sprawie Barber(42) Trybunał zdecydował o ograniczeniu skutków wyroku w czasie, gdyż, na podstawie spornego przepisu prawa wspólnotowego, dotyczącego
         stosowania w czasie zasady równego traktowania, państwa członkowskie i uczestnicy racjonalnie mogli przyjąć, iż odstępstwa
         od zasady równego traktowania mężczyzn i kobiet są w danym zakresie w dalszym ciągu dozwolone. 
      
      44.      Podobne rozważania zawierają również inne wyroki. W sprawie Bosman(43) Trybunał uznał istnienie niepewności co do skutków w czasie swego wyroku ze względu na szczególną sytuację obowiązywania
         wielu różnych częściowo nakładających się na siebie uregulowań(44).
      
      45.      W odniesieniu do niniejszego przypadku należy stwierdzić co następuje: jak już wskazano(45), Trybunał w sprawie Verkooijen po raz pierwszy zajmował się wykładnią odpowiednich przepisów prawa wspólnotowego w odniesieniu
         do opodatkowania podatkiem dochodowym wypłat dywidend. W sprawie Manninen została po raz pierwszy omówiona krajowa – fińska
         – procedura zaliczania na poczet podatku, która jest zapewne porównywalna z będącymi przedmiotem postępowania przepisami niemieckiej
         ustawy EStG. Przynajmniej do czasu wyjaśnienia tego zagadnienia zawartego w wyroku Verkooijen mogła zatem istnieć obiektywna
         i istotna niepewność. 
      
      46.      Pozostaje zatem kwestia, czy i w jakim zakresie z tego względu nabiera znaczenia zachowanie Komisji. To pytanie zadał również
         rzecznik generalny A. Tizzano w opinii wydanej w niniejszej sprawie (46).
      
      47.      Pismem z dnia 31 października 1995 r. Komisja sygnalizowała rządowi niemieckiemu, iż niemiecka procedura zaliczania na poczet
         podatku narusza jej zdaniem swobody podstawowe gwarantowane w traktacie WE. Następnie Komisja nie wszczęła jednak postępowania
         w celu stwierdzenia naruszenia. Podczas drugiej rozprawy w dniu 30 maja 2006 r. Komisja, odpowiadając na pytanie, oświadczyła,
         iż nie wszczęła postępowania w celu stwierdzenia uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, ponieważ rząd niemiecki
         zapowiedział zmianę omawianych przepisów i uznała, że lepszym rozwiązaniem będzie przypatrywanie się staraniom rządu niemieckiego.
      
      48.      Rzecznik generalny A. Tizzano w swojej opinii z dnia 10 listopada 2005 r. uznaje, że niewszczęcie postępowania w celu stwierdzenia
         naruszenia traktatu może powodować obiektywną niepewność(47). Jednak w celu dokonania oceny zachowania Komisji w niniejszym postępowaniu, także odnośnie do jej argumentacji podnoszonej
         podczas drugiej rozprawy, należy najpierw przypomnieć orzecznictwo Trybunału w przedmiocie prawnej doniosłości wszczęcia postępowania
         w celu stwierdzenia naruszenia traktatu(48). 
      
      49.      Komisja nie może zatem w drodze opinii wydawanych na podstawie art. 226 WE lub innych uwag w ramach tej procedury ostatecznie
         ustalać praw i zobowiązań państwa członkowskiego lub udzielać im zapewnień co do zgodności określonego zachowania z prawem
         wspólnotowym(49). Przeciwnie, w ramach systemu ustanowionego w art. 227 WE i 228 WE, ustalenie praw i zobowiązań państw członkowskich oraz
         ocena ich zachowania może wynikać wyłącznie z wyroku Trybunału(50). 
      
      50.      Zgodnie z orzecznictwem Trybunału wydanie uzasadnionej opinii jest częścią postępowania poprzedzającego wniesienie skargi.
         Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi pozwala państwu członkowskiemu „dobrowolnie wypełniać swoje zobowiązania wynikające
         z traktatu lub w każdym przypadku uzasadnić swoje stanowisko”(51). To samo a fortiori znajduje zastosowanie w odniesieniu do ewentualnego, nieformalnego żądania Komisji skierowanego do państwa
         członkowskiego.
      
      51.      W dalszej kolejności Trybunał podkreślił, iż decyzja Komisji odnośnie wszczęcia lub niewszczęcia postępowania w celu stwierdzenia
         uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, jest decyzją uznaniową, która nie podlega kontroli sądowej(52). W konsekwencji, w postępowaniu o stwierdzenie uchybienia, Komisja nie musi wykazywać szczególnego interesu prawnego. Jej
         zadaniem jest bowiem kontrolowanie z urzędu w ogólnym interesie Wspólnoty wykonywania traktatu oraz przepisów wydanych przez
         organy wspólnotowe na jego podstawie, a także stwierdzanie ewentualnych naruszeń wynikających z nich zobowiązań (53). Tym samym, wyłącznie do niej należy podjęcie decyzji odnośnie wszczęcia postępowania w celu stwierdzenia naruszenia (54).
      
      52.      Niewszczęcie, po nieformalnym postępowaniu poprzedzającym powstanie sporu, postępowania w celu stwierdzenia naruszenia może
         nastąpić z powodów prawnych, ale często również z wielu innych powodów, które dotyczą w szczególności zwykłych względów praktycznych.
         Również w niniejszym przypadku mogą istnieć po stronie Komisji tego rodzaju powody. Moim zdaniem Komisja, przynajmniej podczas
         drugiej rozprawy, w całkiem rozsądny sposób wyjaśniła, że nie pozostała bezczynna, lecz ze zwykłych względów praktycznych
         uznała, że lepszym rozwiązaniem będzie poczekanie na zapowiadaną zmianę przepisów prawa krajowego. Z tego punktu widzenia,
         wydaje mi się, trudno jednak rozpatrywać, w oderwaniu od reszty, wcześniejsze wyjaśnienia Komisji, zgodnie z którymi nie wszczęła
         ona postępowania w celu stwierdzenia naruszenia, gdyż niemieckie przepisy o zaliczeniu na poczet podatku zostały następnie
         uchylone(55). Przemawiają za tym również wspomniane przez Komisję – w szczególności podczas drugiej rozprawy – a niekwestionowane przez
         rząd niemiecki, kontakty utrzymywane pomiędzy służbami Komisji a niemiecką administracją.
      
      53.      Nie wydaje się jednak, by ten sposób postępowania Komisji, w szczególności niewszczęcie formalnego postępowania w celu stwierdzenia
         naruszenia przeciwko Niemcom – w odróżnieniu od sprawy Defrenne II(56) – przyczynił się do zwiększenia ewentualnej niepewności prawnej w odniesieniu do kwestii zgodności EStG z prawem wspólnotowym.
         
      
      54.      Nawet jeśli we wspomnianych kontaktach występowały dłuższe przerwy, to nie mogłyby one być rozumiane jako rezygnacja z ewentualnego
         wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia naruszenia traktatu, która mogłaby rodzić uzasadnione oczekiwania. Należy tu
         również przypomnieć, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału sam brak odpowiedzi Komisji nie może być rozumiany jako
         zaaprobowanie danego zachowania państwa członkowskiego(57).
      
      55.      Ponadto zachowanie rządu niemieckiego nie przemawia przeciwko założeniu, że posiadał on co najmniej świadomość istnienia problemów
         na gruncie prawa wspólnotowego w odniesieniu do procedury zaliczania na poczet podatku wynikającej z EStG. Podczas drugiej
         rozprawy w dniu 30 maja 2006 r. rząd niemiecki nie kwestionował bowiem, że uchylenie spornej w niniejszym postępowaniu procedury
         zostało zapoczątkowane kilka miesięcy przed wydaniem wyroku w sprawie Verkooijen(58). Zarzut, iż jest to tak samo bez znaczenia, jak uzasadnienie znajdujące się w pracach przygotowawczych, zgodnie z którym
         sporne nowe przepisy zostały skonstruowane zgodnie z prawem wspólnotowym, gdyż sformułowania tego rodzaju występują często
         w uzasadnieniach ustaw i często są wprowadzane również bez konkretnego związku z prawem wspólnotowym(59), wydaje się być co najmniej mało przekonujący, skoro niemiecki rząd nie sprzeciwił się argumentacji Komisji dotyczącej utrzymywania
         kontaktów.
      
      56.      Ostateczna ocena istnienia obiektywnej i istotnej niepewności może jednak okazać się zbędna w przypadku, gdy nie zostało odpowiednio
         wykazane istnienie ryzyka poważnych reperkusji finansowych.
      
      2.      W przedmiocie ryzyka poważnych reperkusji finansowych
      57.      W postanowieniu z dnia 7 kwietnia 2006 r. o otwarciu na nowo procedury ustnej uczestnicy postępowania wyraźnie zostali poproszeni
         o odniesienie się do skutków finansowych wykładni prawa wspólnotowego, której dotyczy wniosek o ograniczenie w czasie. 
      
      58.      W pierwszej kolejności należy podnieść, że fundamentalny w tej dziedzinie wyrok w sprawie Defrenne II(60) pozostawia otwartą kwestię wysokości przewidywanych reperkusji finansowych skutku ex tunc. Ponadto należy wskazać na utrwalone
         orzecznictwo, zgodnie z którym konsekwencje finansowe orzeczenia prejudycjalnego dla państwa członkowskiego same w sobie nie
         mogą uzasadniać ograniczenia w czasie skutków danego wyroku(61).
      
      59.      Należy jeszcze zauważyć, że skutek ex tunc wyroku przejawia się niezależnie od tego, czy osoby, których on dotyczy, zostały
         obciążone, czy uprzywilejowane. Bez znaczenia pozostaje w szczególności okoliczność, czy chodzi o kwoty pobrane przez państwo
         członkowskie w sposób sprzeczny z prawem wspólnotowym(62).
      
      60.      Jak wynika z całości powyższych rozważań, wysokość konsekwencji finansowych sama w sobie nie może być brana pod uwagę w związku
         z ograniczeniem skutków wyroku w czasie. Ryzyka poważnych reperkusji finansowych nie można przedstawiać wyłącznie liczbowo.
         Wymaga ono ponadto dokonania przez Trybunał oceny opartej na argumentach natury faktycznej przedstawionych przez składające
         wniosek państwo członkowskie. Trybunał powinien zatem, moim zdaniem, oprzeć się pokusie ustalenia stopnia wagi reperkusji
         finansowych na podstawie wysokości ewentualnych konsekwencji finansowych lub na podstawie konkretnych kwot. Uważam bowiem,
         iż przy uwzględnieniu różnego potencjału gospodarczego różnych państw członkowskich, niebezpieczne byłoby opieranie się w dłuższej
         perspektywie na zasadzie, zgodnie z którą pewne kwoty (chociażby znaczne) już od samego początku pociągają za sobą ryzyko
         poważnych reperkusji finansowych(63). W najgorszym wypadku mogłoby to prowadzić do dyskusji dotyczącej wysokości progu(64). 
      
      61.      Biorąc powyższe pod uwagę, należy, moim zdaniem, w niniejszym postępowaniu zadać sobie pytanie, czy niemiecki rząd odpowiednio
         wykazał ryzyko poważnych reperkusji finansowych. Przytoczone w związku z tym straty we wpływach z podatków w wysokości – podczas
         pierwszej rozprawy obniżone do – 5 miliardów EUR nie są wystarczające, gdyż o ile mogą one wywołać poważne reperkusje finansowe,
         to nie stanowią jeszcze na to dowodu. Tej wielkości kwota, której obliczenie zgodnie z argumentacją niemieckiego rządu, zastosowaną
         podczas drugiej rozprawy w dniu 30 maja 2006 r., było zapewne uzasadnione(65), stanowi przedstawienie finansowych skutków dla budżetu, które zgodnie z utrwalonym orzecznictwem(66) same w sobie nie są wystarczające dla odpowiedniego udowodnienia ryzyka poważnych reperkusji finansowych.
      
      62.      Ryzyko poważnych reperkusji finansowych nie wynika również z arytmetycznego porównania kwoty 5 miliardów EUR z niemieckim
         deficytem budżetowym – i związanym z nim zmniejszeniem kwot dostępnych na inwestycje(67), przychodami z podatku dochodowego od osób prawnych oraz innymi wartościami odniesienia, gdyż tego rodzaju dane obrazują
         (jedynie) „czyste“ konsekwencje finansowe danego wyroku.
      
      63.      Należy dodać, że kwota powołana przez rząd federalny odnosi się do czteroletniego okresu (1998‑2001), podczas gdy wartości
         odniesienia dotyczą w każdym wypadku jednego roku budżetowego. W przypadku powołanych 5 miliardów EUR chodzi o potencjalną
         wysokość ryzyka finansowego, gdyby wszyscy podatnicy objęci procedurą zaliczenia na poczet podatku wnieśli środki zaskarżenia, co podczas drugiej rozprawy wyraźnie
         potwierdził rząd niemiecki. Pomimo iż odpowiednie trudności budżetowe wynikają z nieobowiązującej już regulacji, rządowi niemieckiemu
         nie udało się, przynajmniej w przybliżony sposób, przedstawić – w stosunku do właściwego (wówczas) okresu badania - ilu podatników
         faktycznie wniosło środki zaskarżenia. W tym zakresie niniejsza sprawa różni się również od sprawy Banca popolare di Cremona(68), w której sporne uregulowanie krajowe jeszcze obowiązuje i, zgodnie z argumentacją rządu włoskiego, która nie została zakwestionowana,
         zapewnia istotną część finansowania autonomicznych samorządów terytorialnych.
      
      64.      Wydaje się więc, że nie brakuje argumentów na stwierdzenie, iż brak jest wystarczających dowodów ryzyka poważnych reperkusji
         finansowych. 
      
      65.      Nie można również przyjąć zarzutu Republiki Federalnej Niemiec, że skutek ex tunc wyroku, który ma zostać wydany, będzie nieproporcjonalny
         i nada orzeczeniu prejudycjalnemu charakter karny, nieprzewidziany przez prawodawcę wspólnotowego. 
      
      66.      Rzeczywiście prawdą jest, że system prawa wspólnotowego, a tym samym i orzeczenie prejudycjalne, służy wyłącznie zapewnieniu
         poszanowania prawa. Obce jest mu wymierzanie kary państwu członkowskiemu. Jak podnosi rzecznik generalny A. Tizzano, nie należy
         pogarszać sytuacji państw członkowskich bardziej niż to jest ściśle konieczne(69). Nie zmienia to jednak faktu, że na podstawie utrwalonego orzecznictwa przedstawione konsekwencje są efektem towarzyszącym
         zasadniczego skutku ex tunc wyroku orzekającego o wykładni prawa. 
      
      67.      W celu zachowania zupełności wywodu należy wskazać również na możliwości przyjęcia rożnych rozwiązań przez państwa członkowskie.
         Trybunał orzekł w sprawie Edis(70), że pomimo jego skutku ex tunc wyrok może być stosowany przez sąd państwa członkowskiego do stanu faktycznego sprzed jego
         wydania jedynie wówczas, gdy poszanowane zostały szczegółowe zasady postępowania krajowego, zarówno merytoryczne, jak i formalne(71).
      
      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w braku wspólnotowych uregulowań szczególnego aspektu dziedziny, która objęta jest zakresem
         prawa wspólnotowego, porządek prawny każdego państwa członkowskiego winien określać szczegółowe przepisy proceduralne dotyczące
         środków prawnych mających na celu zagwarantowanie praw wywodzonych przez podmioty z prawa wspólnotowego. Przepisy te nie mogą
         jednak być mniej korzystne od przepisów dotyczących podobnych środków prawnych o charakterze wewnętrznym ani nie powinny uniemożliwiać
         lub nadmiernie utrudniać wykonywania praw przyznanych przez wspólnotowy porządek prawny(72). 
      
      Na gruncie prawa wspólnotowego nie powinno w zasadzie budzić zastrzeżeń ustalenie rozsądnych terminów wniesienia środków prawnych
         pod rygorem prekluzji w interesie pewności prawa, co jednocześnie chroni podatników oraz instytucje(73).
      
      IV – Wnioski
      68.      W świetle powyższych rozważań proponuję, aby Trybunał nie ograniczał w czasie skutków wyroku w niniejszej sprawie.
      
      1 –	Język oryginału: niemiecki.
      
      2 –	Zobacz w tym zakresie pkt 137 mojej opinii z dnia 17 marca 2006 r. w sprawie C‑475/03 Banca popolare di Cremona (wyrok
         z dnia 3 października 2006 r., Zb.Orz. str. I‑9373).
      
      3 –	W wersji publikacji, która znajduje się w BGBl. I 1990, str. 1898. W okresie, którego dotyczy spór, tekst ustawy został
         zmieniony przez art. 1 Gesetz zur Verbesserung der steuerlichen Bedingungen zur Sicherung des Wirtschaftsstandorts Deutschland
         im Europäischen Binnenmarkt (ustawy dotyczącej poprawy warunków opodatkowania w celu zapewnienia, aby Niemcy stały się miejscem
         zakładania przedsiębiorstw na europejskim wspólnym rynku) (Standortsicherungsgesetz – StandOG), BGBl. I 1993, str. 1569 i art. 1
         Jahressteuergesetz 1996 (ustawy rocznej podatkowej na 1996 r., - JStG 1996), BGBl. 1995, str. 1250. 
      
      4 –	Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung, Steuersenkungsgesetz (ustawa dotycząca obniżenia
         podatków i reformy opodatkowania przedsiębiorstw – StSenkG) z dnia 23 października 2000 r., BGBI. I 2000, str. 1433.
      
      5 –	Zob. również komunikat Komisji dla Rady, Parlamentu Europejskiego i Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego z dnia
         19 grudnia 2003 r. - Opodatkowanie dywidend osób fizycznych na rynku wewnętrznym [COM(2003)810 wersja ostateczna].
      
      6 –	Zob. bardziej precyzyjną w tym zakresie moją opinię w sprawie C‑475/03 (przywołana w przypisie 2), pkt 130 i nast.
      
      7 -	W tym zakresie oprócz innych zob. wyrok z dnia 15 marca 2005 r. w sprawie C‑209/03 Bidar, Zb.Orz. str. I‑2119, pkt 66 oraz
         powołane w nim źródła.
      
      8 -	Zob. również wyrok z dnia 27 marca 1980 r. w sprawie 61/79 Denkavit italiana, Rec. str. 1205, pkt 15 i nast.
      
      9 -	Wyrok z dnia 8 kwietnia 1976 r. w sprawie 43/75 Defrenne II, Rec. str. 455, pkt 69 i nast.
      
      10 –	Wyrok w sprawie Denkavit italiana (przywołany w przypisie 8), pkt 15 i nast.; zob. także wyrok w sprawie Bidar (przywołany
         w przypisie 7), pkt 67.
      
      11 –	Wyrok z dnia 15 września 1998 r. w sprawie C‑231/96 Edis, Rec. str. I‑4951, pkt 16.
      
      12 –	Wyrok z dnia 13 lutego 1996 r. w sprawach połączonych C‑197/94 i C‑252/94 Bautiaa i Société française maritime, Rec. str. I‑505,
         pkt 47.
      
      13 –	Zobacz szczegółowo moją opinię w sprawie C‑475/03 (przywołana w przypisie 2), pkt. 178 i nast. Zob. w tym zakresie również
         opinię rzecznika generalnego F. G. Jacobsa z dnia 17 marca 2005 r. w tej samej sprawie, pkt 75 i nast. 
      
      14 -	Zobacz wyrok z dnia 28 kwietnia 1998 r. w sprawie C‑158/96 Kohll, Rec. str. I‑1931, pkt 41 oraz wyrok z dnia 28 kwietnia
         1998 r. w sprawie C‑120/95 Decker, Rec. str. I‑1831, pkt 39; zob. także wyroki: z dnia 27 marca 1980 r. w sprawach połączonych
         66/79, 127/79 i 128/79 Salumi i in., Rec. str. 1237, pkt 12 i z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C‑398/95 SETTG, Rec. str. I‑3091,
         pkt 23.
      
      15 -	Zob. w szczególności wyrok z dnia 19 października 1995 r. w sprawie C‑137/94 Richardson, Rec. str. I-3407, pkt 37 i wyrok
         z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawach połączonych od C‑367/93 do C‑377/93 Roders i in., Rec. str. I‑2229, pkt 48.
      
      16 -	Wyroki: w sprawie Bidar (przywołany w przypisie 7), pkt 68; z dnia 20 września 2001 r. w sprawie C‑184/99 Grzelczyk, Rec.
         str. I‑6193, pkt 52; z dnia 23 maja 2000 r. w sprawie C‑104/98 Buchner i in., Rec. str. I-3625, pkt 41; w sprawach Bautiaa
         i Société française maritime (przywołany w przypisie 12), pkt 55  i w sprawie Roders (przywołany w przypisie 15), pkt 48.
      
      17 –	Zobacz w szczególności wyrok z dnia 9 marca 2000 r. w sprawie C‑437/97 EKW i Wein & Co, Rec. str. I‑1157, pkt 59: „[…] nadrzędne
         względy pewności prawa wykluczają bowiem możliwość podważenia stosunków prawnych, których skutki wystąpiły w przeszłości,
         gdyż prowadziłoby to do zachwiania z mocą wsteczną podstaw systemu finansowania austriackich gmin”.
      
      18 –	W przedmiocie zagadnienia porównywalności omawianego tutaj uregulowania krajowego z uregulowaniami krajowymi w innych postępowaniach,
         zob. opinię rzecznika generalnego A. Tizzana w przedmiotowej sprawie z dnia 10 listopada 2005 r., pkt 15 i nast.
      
      19 –	Wyrok z dnia 4 maja 1999 r. w sprawie C-262/96 Sürül, Rec. str. I‑2685, pkt 108. Zob. również wyrok z dnia 24 września
         1998 r. w sprawie C-35/97 Komisja przeciwko Francji, Rec. str. I‑5325, pkt 49, który został wydany w postępowaniu w przedmiocie
         uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego.
      
      20 –	Wyrok z dnia 6 czerwca 2000 r. w sprawie C‑35/98, Rec. str. I‑4071.
      
      21 –	Wyrok z dnia 7 września 2004 r. w sprawie C‑319/02, Rec. str. I‑7477.
      
      22 –	Wyrok z dnia 13 lutego 1985 r. w sprawie 293/83 Gravier, Rec. str. 593.
      
      23 –	Wyrok z dnia 2 lutego 1988 r. w sprawie 24/86 Blaizot, Rec. str. 379, pkt 25 i nast.
      
      24 –	Zobacz np. toczącą się sprawę C‑466/03 Reiss.
      
      25 –	Zobacz postanowienie z dnia 5 marca 1986 r. w sprawie 69/85 Wünsche, Rec. str. 947, pkt 15.
      
      26 –	Zobacz m.in.: wyrok z dnia 12 lipca 1990 r. w sprawie C‑128/89 Komisja przeciwko Włochom, Rec. str. I‑3239, pkt 23 w przedmiocie
         swobodnego przepływu towarów ; wyrok z dnia 23 października 1997 r. w sprawie C‑157/94 Komisja przeciwko Niderlandom, Rec.
         str. I‑5699, pkt 51 odnośnie do art. 88 ust. 2 WE, jak również wyroki: z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C‑318/94 Komisja
         przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑1949, pkt 13 i z dnia 10 kwietnia 2003 r. w sprawach połączonych C‑20/01 i C‑28/01 Komisja
         przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑3609, pkt 58.
      
      27 –	Przywołany w przypisie 16.
      
      28 –	Przywołany w przypisie 12. 
      
      29 –	Wyrok z dnia 31 marca 1992 r. w sprawie C‑200/90 Dansk Denkavit i Poulsen Trading, Rec. str. I‑2217
      
      30 –	W przytoczonym miejscu, pkt 54.
      
      31 –	W przytoczonym miejscu, pkt 50.
      
      32 –	W przytoczonym miejscu, pkt 21 i nast. 
      
      33 –	Opinia z dnia 6 kwietnia 2006 r. w zawisłej sprawie C‑446/04 Test Claimants in the FII Group Litigation.
      
      34 –	Punkty 140 i nast., a w szczególności pkt 143 przywołanej opinii. 
      
      35 –	Punkt 144 i nast. przywołanej opinii. 
      
      36 –	Przywołany w przypisie 9, pkt 74. 
      
      37 –	Zobacz również opinię rzecznika generalnego A. Tizzana w niniejszej sprawie (przywołana w pkt 3 i przypisie 17), pkt 34.
         
      
      38 –	Zobacz podobnie opinia rzecznika generalnego A. Tizzana w niniejszej sprawie (przywołana w pkt 3 i przypisie 17) pkt 34.
      
      39 –	Wyrok z dnia 19 września 2000 r. w sprawach połączonych C‑177/99 i C‑181/99 Ampafrance i Sanofi, Rec. str.  I‑7013, pkt 65
         i nast.: „[...] rząd nie może powoływać się na zasadę ochrony uzasadnionych oczekiwań w celu uniknięcia skutków orzeczenia
         Trybunału, które stwierdza nieważność aktu wspólnotowego, gdyż podważałaby ona ochronę jednostek przed działaniami organów
         publicznych opartych na uregulowaniach niezgodnych z prawem”.
      
      40 –	Wyrok w sprawie Buchner i in. (przywołany w przypisie 16), pkt 38 i następne. Zobacz również wyroki: z dnia 3 października
         2002 r. w sprawie C‑347/00 Ángel Barreira Pérez, Rec. str. I‑8191, pkt 46; w sprawach połączonych Roders i in. (przywołany
         w przypisie 15, pkt 45) i z dnia 17 lutego 2005 r. w sprawach połączonych C‑453/02 i C‑462/02 Linneweber i in., Rec. str. I‑1131,
         pkt 43, a także moją opinię z dnia 8 lipca 2004 r. w tych ostatnich sprawach, pkt 60.  
      
      41 –	Zobacz również przywołany już (w przypisie 29) wyrok w sprawie Dansk Denkavit, pkt 21 i nast.
      
      42 –	Wyrok z dnia 28 września 1994 r. w sprawie C‑128/93 Barber, Rec. str. I‑4583, pkt 40 i nast. Zobacz również wyrok w sprawie
         Sürül (przywołany w przypisie 19), pkt 109 i nast.
      
      43 –	Wyrok z dnia 15 grudnia 1995 r. w sprawie C‑415/93 Bosman, Rec. str. I‑4921, pkt 143 i nast.
      
      44 –	Zobacz również wyroki z dnia 16 lipca 1992 r. w sprawie C‑163/90 Legros i in., Rec. str. I‑4625, pkt 31 i nast. i z dnia
         15 stycznia 1986 r. w sprawie 41/84 Pinna, Rec. str. 1, pkt 26 i nast.
      
      45 –	Zobacz pkt 26.
      
      46 –	Pkt 36 i nast. Zobacz również moją opinię w sprawie Banca popolare di Cremona (przywołana w przypisie 2), pkt 156.
      
      47 –	Pkt 36 i nast.
      
      48 –	Zobacz już moją opinię w sprawach Linneweber i in. (przywołana w przypisie 40), pkt 60.
      
      49 –	Wyrok z dnia 20 marca 2003 r. w sprawie C‑135/01 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑2837, pkt 24. Zob. w tym zakresie
         również wyroki z dnia 27 maja 1981 r. w sprawach połączonych 142/80 i 143/80 Essevi i Salengo, Rec. str. 1413, pkt 16.
      
      50 –	Wyrok z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C‑393/98 Gomes Valente, Rec. str. I‑1327, pkt 18).
      
      51 –	Wyrok z dnia 29 września 1998 r. w sprawie C‑191/95 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑5449, pkt 44.
      
      52 –	Zobacz wyrok z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C‑477/03 Komisja przeciwko Niemcom, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze,
         pkt 11 (Dz.U. C 300, str. 23), z odesłaniem do wyroku z dnia 14 lutego 1989 r. w sprawie 247/87 Star Fruit przeciwko Komisji,
         Rec. str. 291, pkt 11.
      
      53 –	Zobacz m.in. wyrok z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawie C‑431/92 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑2189, pkt 21.
      
      54 –	Zobacz w tym zakresie wyrok z dnia 5 listopada 2002 r. w sprawie C‑476/98 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑9855,
         pkt 38, z odesłaniem do wyroku w sprawie C‑431/92 (przywołanego w przypisie 53), pkt 22. Zobacz ponadto wyrok w sprawie 247/87
         (przywołany w przypisie 52), według którego niedopuszczalna jest skarga na bezczynność, wniesiona przez osobę fizyczną lub
         prawną, która ma na celu ustalenie, iż Komisja zaniechała działania z naruszeniem Traktatu, gdyż nie wszczęła przeciwko państwu
         członkowskiemu postępowania w celu stwierdzenia naruszenia. 
      
      55 –	Rzecznik generalny A. Tizzano w swojej opinii z dnia 10 listopada 2005 r. przedstawionej po pierwszej rozprawie, pkt 37.
      
      56 –	Wyrok przywołany w przypisie 9. Zobacz jednak opinię rzecznika generalnego A. Tizzana w niniejszej sprawie, pkt 38.  
      
      57 –	Wyrok w sprawie Richardson (przywołany w przypisie 15), pkt 35 w związku z dyrektywą Rady 79/7/EWG. Zobacz również wyroki:
         w sprawie Legros (przywołany w przypisie 44), pkt 31 i nast.; w sprawie EKW i Wein & Co (przywołany w przypisie 17), pkt 56, 58
         i w sprawie Blaizot (przywołany w przypisie 23), pkt 32 i nast.
      
      58 –	To znaczy dnia 15 lutego 2000 r. – Projekt ustawy dotyczącej obniżenia podatków i reformy opodatkowania przedsiębiorstw
         przedstawiony przez frakcje SPD i BÜNDNIS 90 /DIE GRÜNEN, projekt rządu niemieckiego z dnia 30 marca 2000 r.
      
      	W tym zakresie rzecznik generalny A. Tizzano w opinii w niniejszej sprawie błędnie uznaje, że „jak tylko wyrok został wydany, rząd federalny natychmiast doprowadził do uzgodnienia istniejącego ustawodawstwa z przepisami wspólnotowymi” (pkt 40).
      
      59 –	W uzasadnieniu projektu z dnia 15 lutego 2000 r. ustawy dotyczącej obniżenia podatków (Niemiecki Bundestag – 14. kadencja,
         druk wewnętrzny 14/2683), na str. 95, w pkt ee), kolumna prawa, znajduje się również poniższy ustęp:
      
      	„Procedura pełnego zaliczenia na poczet podatku natomiast wywiera jedynie skutek na płaszczyźnie krajowej i jest zatem ukierunkowana
         do wewnątrz. Usuwa ona jedynie podwójne opodatkowanie w przypadku akcjonariusza i jego spółki z siedzibą na terytorium Niemiec.
         Zagraniczni akcjonariusze spółki z siedzibą w kraju nie korzystają z tego zwolnienia, tak samo jak i niemiecki akcjonariusz
         spółki z siedzibą za granicą. Porównanie obciążeń nakładanych na dywidendy pochodzenia krajowego i dywidendy pochodzenia zagranicznego
         skłoniło zatemKomisję Europejską do postawienia zarzutu naruszenia przez niemiecką procedurę pełnego zaliczenia na poczet podatku swobody przepływu kapitału i swobody działalności
         gospodarczej“ (podkreślenie moje).
      
      60 –	Przywołany w przypisie 9.
      
      61 –	Zobacz rozważania i odpowiednie orzecznictwo powyżej w pkt 16 i nast.
      
      62 –	Wyrok w sprawie Salumi i in. (przywołany w przypisie 14), pkt 12.
      
      63 –	W tym zakresie opinia rzecznika generalnego A. Tizzana w niniejszej sprawie, pkt 35 in fine.
      
      64 –	Należy dodać, że nie zawsze można poważne reperkusje finansowe określić kwotowo, co widać na przykładzie wyroku z dnia
         7 lipca 2005 r. w sprawie C‑147/03 Komisja przeciwko Austrii, Rec, str. I‑5969.
      
      65 –	Niemiecki rząd nie objaśnił, w jaki sposób można uogólniać szacunkową stratę we wpływach z podatków w oparciu o dane Finanzamt
         Hamburg.
      
      66 –	Zobacz orzecznictwo przywołane w pkt 16 i nast.
      
      67 –	Na rok 2006 budżet federalny, według danych dpa (niemieckiej agencji prasowej), przewiduje inwestycje w wysokości 23,2 miliardów EUR
         – przy nowym zadłużeniu w wysokości 38,2 miliardów EUR i wydatkach całkowitych w wysokości 261,6 miliardów EUR. 
      
      68 –	Przywołany w przypisie 2.
      
      69 –	Opinia z dnia 10 listopada 2005 r. w przedmiotowej sprawie, pkt 42.
      
      70 –	Wyrok przywołany w przypisie 11. 
      
      71 –	W przytoczonym miejscu, pkt 17.
      
      72 –      Wyrok w sprawie Edis (przytoczony w przypisie 11), pkt 19. Zobacz również wyroki z dnia 16 grudnia 1976 r. w sprawie 33/76
         Rewe, Rec. str. 1989, pkt 5 i w sprawie 45/76 Comet, Rec. str. 2043, pkt 13, 16.
      
      73 –      Wyroki: w sprawie Rewe (przywołany w przypisie 72), pkt 5; w sprawie Comet (przywołany w przypisie 72), pkt 17, 18 i w sprawie
         Denkavit italiana (przywołany w przypisie 8), pkt 23.