CELEX: 61999CC0019
Language: nl
Date: 2000-03-30
Title: Conclusie van advocaat-generaal Cosmas van 30 maart 2000. # Modelo Continente SGPS SA tegen Fazenda Pública. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: Supremo Tribunal Administrativo - Portugal. # Richtlijn 69/335/EEG - Indirecte belastingen op bijeenbrengen van kapitaal - Kosten voor opstelling van notariële akte waarin vermeerdering van maatschappelijk kapitaal en wijziging van naam en zetel van kapitaalvennootschap worden vastgelegd. # Zaak C-19/99.

Belangrijke juridische mededeling

|

61999C0019

Conclusie van advocaat-generaal Cosmas van 30 maart 2000.  -  Modelo Continente SGPS SA tegen Fazenda Pública.  -  Verzoek om een prejudiciële beslissing: Supremo Tribunal Administrativo - Portugal.  -  Richtlijn 69/335/EEG - Indirecte belastingen op bijeenbrengen van kapitaal - Kosten voor opstelling van notariële akte waarin vermeerdering van maatschappelijk kapitaal en wijziging van naam en zetel van kapitaalvennootschap worden vastgelegd.  -  Zaak C-19/99.  

Jurisprudentie 2000 bladzijde I-07213

Conclusie van de advocaat generaal

I - Inleiding1. In deze zaak verzoekt het Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), afdeling fiscale geschillen, het Hof om uitlegging van enkele bepalingen van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal (hierna: richtlijn").2. De in casu door de nationale rechter gestelde vragen komen grotendeels overeen met de vragen die deze rechter heeft gesteld in de zaak Modelo (C-56/98), die tot het arrest van 29 september 1999 heeft geleid. In de eerste plaats vraagt hij, net als in zaak C-56/98, of de aan de notaris verschuldigde kosten voor het opmaken van een wettelijk verplicht authentiek geschrift van een besluit tot kapitaalverhoging of statutenwijziging binnen de werkingssfeer van de richtlijn vallen, en zo ja, of deze notariskosten niettemin kunnen worden geacht te zijn toegestaan op grond van de afwijkingsbepaling van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn, waarin wordt bepaald dat de lidstaten rechten met het karakter van een vergoeding" kunnen heffen.3. In de onderhavige zaak stelt de nationale rechter bovendien een aantal specifieke vragen over de berekening van de hoogte van de notariskosten voor het geval dat zij moeten worden beschouwd als rechten met het karakter van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn.II - De communautaire wetgeving4. De richtlijn heeft ten doel het vrije kapitaalverkeer te bevorderen met het oog op de totstandkoming van een economische unie waarvan de kenmerken overeenkomen met die van een binnenlandse markt".5. Op grond van artikel 1 van de richtlijn heffen de lidstaten een overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 2 tot en met 9 geharmoniseerd recht op de inbreng in kapitaalvennootschappen, hierna kapitaalrecht genoemd".6. Artikel 4, artikel 8, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad, en artikel 9 noemen, onder voorbehoud van de bepalingen van artikel 7, de verrichtingen die aan het kapitaalrecht zijn onderworpen, en bepaalde verrichtingen die door de lidstaten kunnen worden vrijgesteld.7. Artikel 4, lid 1, van de richtlijn onderwerpt onder meer de volgende verrichtingen aan het kapitaalrecht: a) de oprichting van een kapitaalvennootschap en c) de vermeerdering van het vennootschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap door inbreng van zaken van welke aard ook.8. Voorts wordt in artikel 7, zoals gewijzigd bij artikel 1, punt 2, van richtlijn 85/303, het volgende bepaald: 1) de lidstaten stellen de verrichtingen die op 1 juli 1984 van het kapitaalrecht waren vrijgesteld of tegen een tarief van ten hoogste 0,50 % werden belast, vrij met uitzondering van de in artikel 9 bedoelde verrichtingen, en 2) de lidstaten mogen ofwel alle andere dan de in lid 1 bedoelde verrichtingen van het kapitaalrecht vrijstellen, ofwel deze aan een uniform tarief van ten hoogste 1 % onderwerpen.9. Artikel 10 bepaalt dat de lidstaten, behoudens het kapitaalrecht, met betrekking tot de op het maken van winst gerichte vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen geen enkele andere belasting heffen, in welke vorm ook, ter zake van: a) de in artikel 4 bedoelde verrichtingen; b) de inbreng, de leningen of de prestaties, verricht binnen het kader van de in artikel 4 bedoelde verrichtingen, en c) de inschrijving of elke andere formaliteit die een op het maken van winst gerichte vennootschap, vereniging of rechtspersoon vanwege haar rechtsvorm in acht moet nemen alvorens met haar werkzaamheden te kunnen beginnen.10. Artikel 12, lid 1, van de richtlijn bevat een limitatieve opsomming van de belastingen en rechten, anders dan het kapitaalrecht, die in afwijking van de artikelen 10 en 11 aan kapitaalvennootschappen kunnen worden opgelegd naar aanleiding van de in deze artikelen bedoelde verrichtingen. Artikel 12, lid 1, bepaalt met name dat de lidstaten, in afwijking van de artikelen 10 en 11, rechten met het karakter van een vergoeding kunnen heffen.III - De nationale wetgeving11. Volgens de Portugese notariswet, vastgesteld bij wetsbesluit nr. 47619 van 31 maart 1967, is voor bepaalde akten de vorm van een authentiek geschrift vereist. Op grond van artikel 89, sub e, van deze wet geldt dit onder meer voor akten van oprichting, wijziging, ontbinding en eenvoudige liquidatie van handelsmaatschappijen (...) alsmede akten van wijziging van vennootschapsovereenkomsten".12. Het bedrag van de voor de opstelling van notariële akten verschuldigde kosten is vastgesteld in het notariskostentarief" (hierna: tarief"), zoals gewijzigd bij de bijlage bij wetsbesluit nr. 397/83 van 2 november 1983. Artikel 1 van het tarief bepaalt de waarde van de notariële akten. Volgens artikel 1, lid 2, sub e, van het tarief is de wettelijke waarde van de notariële akten betreffende de wijziging van de vennootschapsovereenkomst gelijk aan het totaalbedrag van het vennootschappelijk kapitaal. Op grond van artikel 1, lid 2, sub f, is de wettelijke waarde van de akte, wanneer deze betrekking heeft op een kapitaalvermeerdering, gelijk aan het bedrag van de vermeerdering. Tot slot is op grond van artikel 1, lid 2, sub g, de waarde van de akten voor kapitaalvermeerderingen gepaard gaande met diverse andere wijzigingen van de vennootschapsovereenkomst, gelijk aan ofwel het bedrag van de vermeerdering ofwel het bedrag van het gewijzigde vennootschappelijk kapitaal, al naargelang hetgeen de hoogste kosten oplevert.13. Artikel 4 van het tarief bepaalt dat de notariskosten afhankelijk zijn van de aard van de notariële akte, terwijl deze kosten volgens artikel 5 een percentage van de wettelijke waarde van de notariële akte vormen. Deze artikelen zijn cumulatief van toepassing.14. Artikel 5 van het tarief schrijft voor, dat indien de akte waarop het authentieke geschrift betrekking heeft een bepaalde waarde vertegenwoordigt, de kosten bestaan uit een vast bedrag en uit een variabel bedrag dat volgens een regressief tarief wordt berekend. In concreto bepaalt dit artikel, dat indien de authentieke akte een bepaalde waarde heeft, de in artikel 4 bedoelde (vaste) kosten op basis van de totale waarde per schijf van 1 000 PTE of gedeelte van 1 000 PTE met de volgende bedragen worden verhoogd: a) tot 200 000 PTE: 10 PTE; b) tussen 200 000 en 1 000 000 PTE: 5 PTE; c) tussen 1 000 000 en 10 000 000 PTE: 4 PTE, en d) boven 10 000 000 PTE: 3 PTE.IV - De feiten15. Op 31 oktober 1992 liet de Portugese vennootschap Modelo SGPS SA (hierna: Modelo") door het eerste Cartório Notarial (notariskantoor) van Porto authentieke akten opmaken van een wijziging van haar statuten en van een overdracht van een vestiging. Het genoemde notariskantoor bracht Modelo hiervoor 16 842 000 PTE aan notariskosten in rekening.16. Modelo kwam tegen de invordering van deze kosten op bij het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto, dat haar beroep ongegrond verklaarde. Daarop wendde zij zich tot het Supremo Tribunal Administrativo, en vorderde nietigverklaring van het vonnis en daarmee van de invordering van de notariskosten, en terugbetaling van het betaalde bedrag, vermeerderd met interesten. Zij betoogde dat de litigieuze kosten in werkelijkheid een belasting zijn, waarvan de hoogte niet door de regering maar door het parlement dient te worden bepaald, dat het gevorderde bedrag niet in verhouding staat tot de verleende diensten en dat de inning ervan onverenigbaar is met de richtlijn.V - De prejudiciële vragen17. Teneinde het aan hem voorgelegde geschil te beslechten, heeft het Supremo Tribunal Administrativo het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:1) Kan een particulier zich in zijn betrekkingen met de staat op de artikelen 10 en 12 van richtlijn 69/335/EEG van de Raad beroepen, ook wanneer die richtlijn niet in nationaal recht is omgezet?2) Moeten de in artikel 4, lid 3, van richtlijn 69/335/EEG genoemde verrichtingen worden geacht te vallen onder het verbod van artikel 10 van die richtlijn, zodat daarover niet alleen geen kapitaalrecht mag worden geheven, maar evenmin enige andere belasting in welke vorm dan ook, ook als zij is aangeduid als belasting en niet als heffing?3) Moeten de artikelen 10 en 12, lid 1, sub e, van de richtlijn aldus worden uitgelegd, dat deze eraan in de weg staan, dat de hoogte van het bedrag dat aan de notaris verschuldigd is voor het opmaken van een (wettelijk verplicht) authentiek geschrift van een besluit tot kapitaalvermeerdering of wijziging van de statuten van een vennootschap, gekoppeld is aan het bedrag van de kapitaalvermeerdering respectievelijk van het kapitaal?4) Kan bedoeld bedrag - ingevolge artikel 5 van het tarief van notariskosten - worden geacht te zijn berekend op basis van de kosten van de verleende dienst?5) Wat moet onder die kosten worden verstaan? Omvatten zij mede de bezoldiging van de notarissen en ambtenaren van de onderscheiden kantoren, alsook de kantoorinrichting en andere kosten?6) Is het, gelet op de artikelen 10 en 12, lid 1, sub e, van de richtlijn, toelaatbaar en dus wettig, dat het in rekening gebrachte bedrag deze kosten te boven gaat en, zo ja, in welke verhouding?"VI - Beantwoording van de vragenA - De eerste drie vragen18. Aangezien de eerste drie vragen overeenkomen met de vragen die deze rechter in de zaak Modelo (C-56/98) aan het Hof heeft gesteld, dient het Hof hierop naar mijn mening dezelfde antwoorden te geven als in die zaak (punten 1 tot en met 4 van het dictum).19. In dat arrest heeft het Hof geoordeeld dat de richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, aldus moet worden uitgelegd dat kosten die worden geïnd voor het opmaken van een notariële akte waarbij een onder de richtlijn vallende verrichting wordt vastgelegd, in het kader van een stelsel dat als kenmerk heeft dat de notaris staatsambtenaar is en dat de kosten ten dele worden uitgekeerd aan de staat ter financiering van diens taken, een belasting in de zin van de richtlijn zijn.20. Het Hof heeft met andere woorden in deze zaak geoordeeld dat de notariskosten, gezien de bijzondere kenmerken van het Portugese notariaat, een belasting waren.21. Voorts zijn volgens het Hof de kosten die verschuldigd zijn voor het opmaken van een notariële akte waarin de vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal en de wijziging van de naam en de zetel van een kapitaalvennootschap worden vastgelegd, wanneer zij een belasting vormen in de zin van de richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, in beginsel verboden op grond van artikel 10, sub c, van deze richtlijn.22. Vervolgens verklaarde het Hof dat een recht dat wordt geheven voor het opmaken van een notariële akte waarin de vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal alsmede de wijziging van de naam en de zetel van een kapitaalvennootschap worden vastgelegd, zoals de in het hoofdgeding aan de orde zijnde kosten, waarvan het bedrag onbeperkt recht evenredig is aan het geplaatste maatschappelijk kapitaal, niet het karakter heeft van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303.23. Tot slot wees het Hof erop dat volgens zijn vaste rechtspraak artikel 10 van de richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, rechten verleent waarop particulieren zich voor de nationale rechter kunnen beroepen.24. In het arrest Modelo van 29 september 1999 heeft het Hof met andere woorden geoordeeld, dat de in die zaak volgens het nationale recht ingevorderde notariskosten binnen de werkingssfeer van de richtlijn vielen, dat zij op grond van artikel 10 verboden waren en dat deze vorm van retributie/belasting, waarvan het bedrag onbeperkt recht evenredig is aan het geplaatste maatschappelijk kapitaal, niet het karakter van een vergoeding heeft. Naar mijn mening moeten de eerste drie vragen in de onderhavige zaak in dezelfde zin worden beantwoord.B - De vierde, vijfde en zesde vraag25. Om methodische redenen moeten de laatste drie vragen, die samen beantwoord moeten worden, ook samen worden onderzocht. Deze vragen van de nationale rechter betreffen in wezen het vergoedingskarakter van de in geding zijnde kosten. In concreto vraagt hij of de hoogte ervan is gekoppeld aan de kosten van de verrichte dienst en wat die kosten omvatten. Hij wil met andere woorden weten of dit bedrag uitsluitend op basis van de kosten van de verrichte diensten moet worden vastgesteld, dan wel of zij aldus kunnen worden berekend dat zij de kosten van de met het opmaken van deze akten belaste dienst geheel of gedeeltelijk dekken.26. De voor beantwoording van de laatste drie prejudiciële vragen noodzakelijke informatie kan zowel aan het arrest Ponente Carni en Cispadana Costruzioni (C-71/91 en C-178/91) als aan het arrest Fantask e.a. worden ontleend.27. Het Hof heeft reeds geoordeeld dat het onderscheid tussen de door artikel 10 van de richtlijn verboden heffingen en de rechten met het karakter van een vergoeding hierin bestaat, dat deze laatste uitsluitend bestaan in bij de inschrijving geheven retributies, waarvan de hoogte wordt berekend op basis van de kosten van de verrichte dienst. Een retributie waarvan het bedrag geen enkel verband zou hebben met de kosten van de desbetreffende dienst, of waarvan het bedrag niet zou worden berekend op basis van de kosten van de verrichting waarvoor zij de tegenprestatie is, maar op basis van het totaal van de werkings- en investeringskosten van de met die verrichting belaste overheidsdienst, zou moeten worden beschouwd als een belasting die reeds door het verbod van artikel 10 van de richtlijn wordt getroffen."28. Het Hof concludeerde hieruit dat een bij de inschrijving van naamloze en besloten vennootschappen en bij kapitaalverhogingen van deze vennootschappen geheven recht niet het karakter van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn kan hebben, indien het bedrag ervan aldus wordt berekend, dat het de kosten dekt (...) die (...) geen verband [houden] met de inschrijving waarvan de litigieuze rechten de tegenprestatie zijn".29. Voorts oordeelde het Hof dat het een lidstaat is toegestaan enkel rechten te heffen voor de belangrijkste inschrijvingsverrichtingen en daarbij de kosten van gratis verrichte inschrijvingen van minder belang door te berekenen. De redenen daarvoor zijn uiteengezet door advocaat-generaal Jacobs in de punten 37 en 45 van zijn conclusie in de zaak Fantask e.a.. In punt 37 stelt hij: Anderzijds is het duidelijk, dat de diensten die de directie aan de individuele vennootschappen verleent, een aantal taken omvatten waarvoor geen specifieke heffing wordt geïnd. De directie lijkt enkel rechten te heffen bij een eerste inschrijving en bij de inschrijving van kapitaalverhogingen. (...) de inschrijvingsinstantie [is] verantwoordelijk voor de naleving van talrijke andere voorschriften inzake inschrijving en openbaarmaking. (...) het [is] mijns inziens geoorloofd, dat een lidstaat enkel rechten heft bij belangrijke verrichtingen en de kosten van ondergeschikte verrichtingen in verband met het bijhouden van het register in de bij die verrichtingen geheven vergoedingen verrekent." In punt 45 stelt de advocaat-generaal voor dat de directie van de dienst die is belast met het houden van het register, in het belang van een administratieve vereenvoudiging de rechten tot de belangrijkste verrichtingen mag beperken en de kosten van minder belangrijke diensten (zoals het inschrijven van een verplaatsing van de zetel of van nieuwe bestuurders) in de eigenlijke inschrijvingsrechten mag doorberekenen. Hij betoogt dat de directie anders voor elke dienst, hoe gering ook, aparte heffingen zou moeten opleggen. Het Hof heeft in zijn arrest de conclusie van de advocaat-generaal gevolgd en rekening gehouden met de herverdelingsfunctie van de geïnde heffingen.30. Werd in het onderhavige geval rekening gehouden met deze (herverdelings)functie bij de notariskosten, dan zou dit, gezien de bijzondere Portugese regeling van het notariaat, betekenen dat deze lidstaat hogere notariskosten kan opleggen voor de belangrijkste inschrijvingsverrichtingen en daarbij de kosten van inschrijvingen van minder belang, die zelfs gratis kunnen worden verricht, kan doorberekenen. De burger zou een betere toegang tot de diensten van de notaris hebben, zonder onderscheid naar inkomen.31. Bovendien oordeelde het Hof dat een lidstaat bij de berekening van het bedrag van rechten met het karakter van een vergoeding niet alleen mag uitgaan van de kosten voor materiaal en salarissen die rechtstreeks verband houden met de inschrijvingen waarvan zij de tegenprestatie zijn, maar (...) ook van het deel van de algemene kosten van de bevoegde administratie die met die verrichtingen samenhangen. De [door] de verwijzende rechter genoemde uitgaven kunnen slechts in die mate in de berekeningsgrondslag van de rechten worden begrepen."32. In punt 43 van zijn conclusie in de zaak Fantask e.a. heeft de advocaat-generaal nadere aanwijzingen gegeven over de wijze waarop de kosten van een inschrijvingsinstantie moeten worden berekend. Naar zijn oordeel moet de berekening van de relevante kosten worden gebaseerd op de gewone beginselen van analytische boekhouding. De vergoedingen mogen met andere woorden beantwoorden aan de rechtstreekse en algemene kosten van de instantie die met de betrokken diensten verband houden. Behalve uit de rechtstreekse materiële kosten en de kosten voor de salarissen en de sociale zekerheid van het personeel dat de diensten verricht, kunnen die kosten ook bestaan uit een deel van de algemene kosten van de instantie voor verlichting en verwarming, personeelsadministratie, automatisering, huur of afschrijving van kantoren, afschrijving van andere vaste activa als meubilair en uitrusting, enz. Het aandeel van die kosten dat verband houdt met de inschrijving moet waar mogelijk rechtstreeks worden vastgesteld, bijvoorbeeld door te bepalen hoeveel huur wordt betaald voor de kantoren waar de betrokken diensten worden verricht. Wanneer de kosten zowel verband houden met de inschrijving als met andere werkzaamheden, zoals de voorbereiding van wetgeving, moeten zij worden omgeslagen op grond van passende criteria, zoals het personeel dat bij de verschillende werkzaamheden wordt ingezet, de gebruikte kantoorruimte, computertijd, enz."33. In het onderhavige geval ben ik van mening dat deze kosten het honorarium van de notarissen en hun medewerkers omvatten en dat in dit verband kan worden gekeken naar de tijd die zij aan iedere verrichting besteden (bijvoorbeeld de inschrijving van een kapitaalverhoging), de kosten van hun beroepsopleiding en de kantoorkosten. Bij het bepalen van de kosten van de dienst kan ook rekening worden gehouden met de beroepsaansprakelijkheidsverzekering van de notarissen voor de door hen opgestelde stukken en meer in het algemeen met de inrichtings- en onderhoudskosten van de dienst.34. Het Hof wees er echter op dat het bedrag van een recht met het karakter van een vergoeding niet noodzakelijkerwijze moet variëren naar gelang van de reële kosten die de administratie bij de inschrijving maakt, en dat een lidstaat vooraf op basis van de voorzienbare gemiddelde inschrijvingskosten forfaitaire rechten mag vaststellen voor de vervulling van de inschrijvingsformaliteiten van kapitaalvennootschappen.35. Gezien de bovenstaande overwegingen is het naar mijn mening aan de nationale rechter om na te gaan, in welke mate de litigieuze kosten het karakter van een vergoeding hebben, alvorens eventueel op basis daarvan terugbetaling te gelasten. Vanzelfsprekend mogen deze bedragen ook de kosten van gratis verrichtingen van minder belang omvatten. Voorts kan een lidstaat, zoals het Hof heeft verklaard, voorzien in forfaitaire rechten die voor onbepaalde tijd worden vastgesteld, mits hij zich regelmatig ervan vergewist dat die bedragen de gemiddelde kosten van de betrokken verrichtingen niet overschrijden.36. Derhalve dient op de vierde, vijfde en zesde vraag te worden geantwoord, dat artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat de notariskosten die bij een kapitaalvermeerdering of wijziging van de statuten van een kapitaalvennootschap worden geheven, slechts dan het karakter van een vergoeding hebben wanneer zij worden berekend op de enkele grondslag van de kosten van de betrokken formaliteiten, met dien verstande dat deze bedragen ook de kosten mogen omvatten van eventuele gratis verrichtingen van minder belang. Voor het berekenen van deze bedragen mag een lidstaat uitgaan van alle kosten die met de inschrijvingen verband houden, met inbegrip van het deel van de algemene kosten die met die verrichtingen samenhangen. Een lidstaat kan voorzien in forfaitaire rechten die voor onbepaalde tijd worden vastgesteld, mits hij zich regelmatig ervan vergewist dat die bedragen de gemiddelde kosten van de betrokken verrichtingen niet overschrijden.VII - Conclusie37. Gezien het een en ander geef ik het Hof in overweging, de vragen van het Supremo Tribunal Administrativo, afdeling fiscale geschillen, als volgt te beantwoorden:1) Richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303/EEG van de Raad van 10 juni 1985, moet aldus worden uitgelegd, dat kosten die worden geïnd voor het opmaken van een notariële akte waarbij een onder de richtlijn vallende verrichting wordt vastgelegd, in het kader van een stelsel dat als kenmerk heeft dat de notaris staatsambtenaar is en dat de kosten ten dele worden uitgekeerd aan de staat ter financiering van diens taken, een belasting in de zin van die richtlijn zijn.2) De kosten die verschuldigd zijn voor het opmaken van een notariële akte waarin de vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal en de wijziging van de naam en de zetel van een kapitaalvennootschap worden vastgelegd, zijn, wanneer zij een belasting in de zin van richtlijn 69/335, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, vormen, in beginsel verboden op grond van artikel 10, sub c, van deze richtlijn.3) Een recht dat wordt geheven voor het opmaken van een notariële akte waarin de vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal alsmede de wijziging van de naam en de zetel van een kapitaalvennootschap worden vastgelegd, zoals de in het hoofdgeding aan de orde zijnde kosten, waarvan het bedrag onbeperkt recht evenredig is aan het geplaatste maatschappelijk kapitaal, heeft niet het karakter van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van richtlijn 69/335, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303.4) Artikel 10 van richtlijn 69/335, zoals gewijzigd bij richtlijn 85/303, verleent rechten waarop particulieren zich voor de nationale rechter kunnen beroepen.5) Artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn moet aldus worden uitgelegd, dat de notariskosten die bij een kapitaalvermeerdering of wijziging van de statuten van een kapitaalvennootschap worden geheven, slechts dan het karakter van een vergoeding hebben wanneer zij worden berekend op de enkele grondslag van de kosten van de betrokken formaliteiten, met dien verstande dat deze bedragen ook de kosten mogen omvatten van eventuele gratis verrichtingen van minder belang. Voor het berekenen van deze bedragen mag een lidstaat uitgaan van alle kosten die met de inschrijvingen verband houden, met inbegrip van het deel van de algemene kosten die met die verrichtingen samenhangen. Een lidstaat kan voorzien in forfaitaire rechten die voor onbepaalde tijd worden vastgesteld, mits hij zich regelmatig ervan vergewist dat die bedragen de gemiddelde kosten van de betrokken verrichtingen niet overschrijden.