CELEX: 62006CJ0355
Language: pl
Date: 2007-10-18 00:00:00
Title: Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 18 października 2007 r.#J. A. van der Steen przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Gerechtshof te Amsterdam - Niderlandy.#Szósta dyrektywa VAT - Samodzielna działalność gospodarcza - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - Wykonywanie czynności związanych z działalnością spółki przez osobę fizyczną będącą jej jedynym zarządzającym, udziałowcem i pracownikiem.#Sprawa C-355/06.

Sprawa C‑355/06
      J.A. van der Steen
      przeciwko
      Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht‑Gooi/kantoor Utrecht.
      (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnymzłożony przez Gerechtshof te Amsterdam)
      
      Szósta dyrektywa VAT – Samodzielna działalność gospodarcza – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – Wykonywanie czynności związanych z działalnością spółki przez osobę fizyczną będącą jej jedynym zarządzającym, udziałowcem
         i pracownikiem
      
      Streszczenie wyroku
      Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Działalność
            gospodarcza w rozumieniu art. 4 szóstej dyrektywy
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 4 ust. 1, 4)
      Do celów stosowania art. 4 ust. 4 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich
         w odniesieniu do podatków obrotowych osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki będącej
         podatnikiem w wykonaniu umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc przy tym jedynym wspólnikiem, zarządzającym i pracownikiem
         tej spółki, nie jest sama podatnikiem w rozumieniu art. 4 ust. 1 tej dyrektywy.
      
      W tej sytuacji bowiem osoby tej nie można uważać za osobę samodzielnie wykonującą działalność gospodarczą w rozumieniu tego
         wyżej wskazanego przepisu, skoro należy przyznać, że istnieje stosunek podporządkowania w rozumieniu art. 4 ust. 4 akapit
         pierwszy szóstej dyrektywy między tą osobą fizyczną a spółką w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności
         pracodawcy.
      
      
      (por. pkt 18, 19, 21, 32 i sentencja)
WYROK TRYBUNAŁU (druga izba)
      z dnia 18 października 2007 r.(*)
      
      Szósta dyrektywa VAT – Samodzielna działalność gospodarcza – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – Wykonywanie czynności związanych z działalnością spółki przez osobę fizyczną będącą jej jedynym zarządzającym, udziałowcem
         i pracownikiem
      
      W sprawie C‑355/06
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Gerechtshof
         te Amsterdam (Niderlandy) postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2006 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 30 sierpnia 2006 r.,
         w postępowaniu:
      
      J.A. van der Steen
      przeciwko
      Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht,
      TRYBUNAŁ (druga izba),
      w składzie: C.W.A. Timmermans, prezes izby, L. Bay Larsen, K. Schiemann, P. Kūris (sprawozdawca) i C. Toader, sędziowie,
      rzecznik generalny: E. Sharpston,
      sekretarz: R. Grass,
      uwzględniając procedurę pisemną,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu rządu niderlandzkiego przez H.G. Sevenster, działającą w charakterze pełnomocnika,
      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou i A. Weimara, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 14 czerwca 2007 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia
         17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system
         podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, str. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).
      
      2        Wniosek ten został złożony w ramach postępowania pomiędzy J.A. van der Steenem a inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor
         Utrecht (inspektor administracji podatkowej, urząd skarbowy w Utrechcie, zwany dalej „inspektorem”) w przedmiocie oddalenia
         odwołania wniesionego od decyzji tego inspektora uznającej za jednego podatnika dla celów poboru podatku od wartości dodanej
         (zwanego dalej „podatkiem VAT”) spółki i samego skarżącego, jedynego zarządzającego, wspólnika i pracownika tej spółki.
      
       Ramy prawne
       Uregulowanie wspólnotowe
      3        Zgodnie z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy opodatkowaniu podatkiem VAT podlega dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane
         odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze.
      
      4        Zgodnie z art. 4 szóstej dyrektywy:
      
      „1. Podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność
         gospodarczą określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
      
      2. Działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi
         włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych]. Za działalność gospodarczą
         uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych
         [wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku].
      
      […]
      4. Użycie słowa »samodzielnie« w ust. 1 wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą
         przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzy [stosunek podporządkowania] między pracodawcą a pracownikiem co
         do [w zakresie] warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.
      
      Z zastrzeżeniem konsultacji przewidzianych w art. 29 każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające
         swe przedsiębiorstwa na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie
         i organizacyjnie.
      
      […]”.
       Uregulowanie krajowe
      5        Artykuł 7 ust. 1 Wet op de omzetbelasting z 28 czerwca 1968 r. [ustawy o podatku obrotowym] (Staatsblad 1968 r., nr 329, zwanej dalej „ustawą o podatku VAT”) stanowi:
      
      „Przedsiębiorcą jest każda osoba, która wykonuje działalność gospodarczą w sposób samodzielny”.
      6        Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku VAT przez „przedsiębiorstwo” należy rozumieć w szczególności wykonywanie zawodu lub
         wykorzystywanie składnika majątkowego w celu osiągania stałych dochodów.
      
      7        Zgodnie z art. 7 ust. 4 tej ustawy:
      
      „Osoby fizyczne i podmioty w rozumieniu ordynacji podatkowej, które są przedsiębiorcami w rozumieniu niniejszego artykułu,
         które zamieszkują lub mają siedzibę na terytorium Niderlandów lub które mają tam stałe przedsiębiorstwo i których powiązania
         na płaszczyźnie finansowej, gospodarczej lub organizacyjnej są takiego rodzaju, że stanowią one jedną całość, są uznawane
         z urzędu lub na wniosek jednego lub kilku z nich w drodze decyzji inspektora, od której przysługuje odwołanie, za jednego
         przedsiębiorcę, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w trakcie którego inspektor wydał taką decyzję.
         Sposób utworzenia, zmiany i zniesienia owej jedności dla celów podatkowych może zostać ustanowiony w drodze zarządzenia właściwego
         ministra”.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne
      8        J.A. van der Steen do dnia 6 marca 1998 r. prowadził prywatne przedsiębiorstwo świadczące usługi w zakresie utrzymania czystości.
         Jako taki był przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o podatku VAT.
      
      9        Z dniem 6 marca 1998 r. skarżący stał się jedynym zarządzającym i wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością J.A. van
         der Steen Schoonmaakdiensten BV (zwanej dalej „spółką”) utworzonej w dniu 4 lipca 1991 r., która przejęła i kontynuowała działalność
         prywatnego przedsiębiorstwa. Jako taka spółka była przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o podatku VAT.
      
      10      J.A. van der Steen zawarł ze spółką umowę o pracę, na podstawie której otrzymywał stałe miesięczne wynagrodzenie, a także
         roczny dodatek urlopowy stanowiący 8% wynagrodzenia rocznego. Spółka odliczała od jego wynagrodzenia podatki i składki na
         ubezpieczenie społeczne. Był on jedyną osobą zatrudnioną w spółce.
      
      11      Ponieważ spółka nie była dłużej w stanie płacić swych zobowiązań, w grudniu 2002 r. złożony został wniosek o ogłoszenie upadłości.
         W dniu 5 stycznia 2005 r. ogłoszono upadłość spółki.
      
      12      Z pisma z dnia 18 grudnia 2002 r. wynika, że J.A. van der Steen wystąpił do inspektora o przyznanie mu innego numeru dla celów
         VAT niż przyznany mu numer spółki, aby nie stanowić jednego podmiotu dla celów podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku VAT.
      
      13      Decyzją z dnia 28 kwietnia 2004 r. inspektor stwierdził, że J.A. van de Steen i spółka z dniem 1 maja 2004 r., tworzyli jeden
         podmiot dla celów podatkowych w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy o podatku VAT. Na poparcie tej decyzji odesłał do wyroku nr 35775
         Hoge Raad der Nederlanden z dnia 26 kwietnia 2002 r. Stanowiąc w przedmiocie odwołania, potwierdził swoje stanowisko w dniu
         16 sierpnia 2004 r., powołując się na opartą na tym wyroku decyzję Staatssecretaris van Financiën (sekretarza państwa ds.
         finansów) z dnia 24 lipca 2002 r.
      
      14      J.A. van der Steen wniósł skargę od tych decyzji do Gerechtshof te Amsterdam, który zwrócił uwagę na to, że decyzje te mogłyby
         zostać uznane za uzasadnione jedynie wtedy, gdyby zainteresowany spełniał przesłanki dla uznania go za przedsiębiorcę w rozumieniu
         podatku VAT, niemniej jednak zastanawiał się nad tym, czy takie twierdzenie jest zgodne z prawem wspólnotowym.
      
      15      Gerechtshof te Amsterdam uważa że nie można twierdzić, że J.A. van der Steen znajduje się względem spółki w stosunku podporządkowania.
         W związku z tym zastanawia się, czy zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od wartości dodanej, który stanowi przepis adaptujący
         do prawa krajowego postanowienia art. 4 ust. 2 akapit drugi szóstej dyrektywy, zainteresowany może zostać uznany za wykonującego
         działalność samodzielnie, nie będąc przy tym nie uznawanym za podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu
         przepisów art. 4 ust. 1 tej dyrektywy.
      
      16      W tych okolicznościach Gerechtshof te Amsterdam postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym
         pytaniem prejudycjalnym:
      
      „Czy art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jeżeli czynności wykonywane przez daną osobę polegają
         na wykonywaniu wszystkich prac związanych z działalnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której osoba ta jest
         jedynym członkiem zarządu, udziałowcem i »członkiem personelu pracowniczego«, to prace te nie stanowią działalności gospodarczej,
         ponieważ nie są wykonywane w ramach zarządzania i reprezentacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i w związku z tym
         znajdują się poza obrotem gospodarczym?”.
      
       W przedmiocie pytania prejudycjalnego
      17      W swoim pytaniu sąd krajowy zastanawia się zasadniczo nad tym, czy w rozumieniu art. 4 ust. 4 zdanie drugie szóstej dyrektywy
         osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki będącej podatnikiem w wykonaniu umowy o pracę
         wiążącą jej z tą spółką, będąc przy tym jedynym wspólnikiem, zarządzającym i pracownikiem tej spółki, powinna sama zostać
         uznana za podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy.
      
      18      Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy za podatnika uważa się osobę, która samodzielnie wykonuje
         jedną z działalności gospodarczych wymienioną w ust. 2 tego artykułu.
      
      19      Artykuł 4 ust. 4 akapit pierwszy szóstej dyrektywy stanowi, że wyrażenie „samodzielnie” wyklucza opodatkowanie pracowników
         i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący stosunek podporządkowania
         w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.
      
      20      Ustęp 4 zdanie drugie tego artykułu przewiduje, że państwa członkowskie mogą z zastrzeżeniem konsultacji przewidzianych w art. 29
         szóstej dyrektywy uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są
         ściśle związane ze sobą na płaszczyźnie finansowej, ekonomicznej i organizacyjnej.
      
      21      W tym względzie należy stwierdzić, że w sytuacji, takiej jak w postępowaniu przed sądem krajowym należy przyznać, że istnieje
         stosunek podporządkowania pomiędzy obydwoma zainteresowanymi podmiotami.
      
      22      W rzeczywistości w pierwszej kolejności należy podnieść, że o ile działalność spółki w zakresie utrzymania czystości była
         wykonywana wyłącznie przez J.A van der Steena, to z kolei umowy dotyczące utrzymania czystości były zawierane przez spółkę,
         która płaciła zainteresowanemu stałe miesięczne wynagrodzenie oraz roczny dodatek urlopowy.
      
      23      Po drugie, należy zauważyć, że w J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny
         rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki.
      
      24      Po trzecie, Trybunał orzekł już odnośnie do warunków wynagradzania, że brak jest stosunku podporządkowania, o ile zainteresowani
         ponoszą ryzyko gospodarcze ich działalności (zob. wyrok z dnia 25 lipca 1991 r. w sprawie C‑202/90 Ayuntamiento de Sevilla,
         Rec. str. I‑4247, pkt 13).
      
      25      W tym względzie sąd krajowy twierdzi, że J.A. van der Steen nie ponosi żadnego gospodarczego ryzyka wobec osób trzecich wówczas,
         gdy działa jako zarządzający spółką oraz gdy dokonuje tych czynności w ramach transakcji wykonywanych przez spółkę.
      
      26      Z powyższego wynika, że pracownicy znajdujący się w sytuacji skarżącego przed sądem krajowym nie mogą być uważani za podatnika
         w rozumieniu art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy.
      
      27      Wyroki z dnia 27 czerwca 1996 r. w sprawie C‑107/94 Asscher, Rec. str. I‑3089 oraz z dnia 27 stycznia 2000 r. w sprawie C‑23/98
         Heerma, Rec. str. I‑419 uniemożliwiają przyjęcie innej wykładni.
      
      28      W przywołanym wyroku w sprawie Heerma Trybunał bowiem po stwierdzeniu, że wynajem nieruchomości przez zainteresowanego spółce
         cywilnej, której był wspólnikiem, za który otrzymywał czynsz, stanowił odpłatne świadczenie w rozumieniu art. 2 szóstej dyrektywy,
         orzekł w pkt 17, że wspólnik, który oddaje w najem nieruchomość spółce, której jest wspólnikiem, posiadającej status podatnika
         działa samodzielnie w rozumieniu art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy.
      
      29      Podobnie w pkt 18 tego wyroku Trybunał stwierdził, że jeżeli chodzi o sporną działalność, brak było pomiędzy spółką a wspólnikiem
         stosunków podporządkowania takich, jak wymienione w art. 4 ust. 4 akapit pierwszy szóstej dyrektywy. Przeciwnie, oddając spółce
         w najem nieruchomość, wspólnik działa we własnym imieniu i na swój własny rachunek i odpowiedzialność, nawet jeżeli jednocześnie
         jest zarządzającym spółką.
      
      30      W postępowaniu przed sądem krajowym wiadomo, że pomimo iż J.A. van der Steen był jedynym zarządzającym i jedynym akcjonariuszem
         spółki, to jednak wykonywał swoje czynności w ramach umowy o pracę. Z powyższego wynika, że sytuacja J.A.van der Steena nie
         jest, co słusznie zauważyła rzecznik generalna w pkt 22 opinii, sytuacją opisaną w wyroku w sprawie Heerma, ponieważ w zakresie,
         w jakim prace wykonywane przez zainteresowaną na rzecz spółki objęte były zakresem stosowania umowy o pracę, co do zasady
         były one wyłączone z zakresu stosowania podatku VAT poprzez jednoznaczne brzmienie art. 4 ust. 4 szóstej dyrektywy.
      
      31      Ponadto tok rozumowania przyjęty przez Trybunał, który orzekł w pkt 26 przywołanego wyroku w sprawie Asscher, że członek zarządu
         spółki, który jest jedynym akcjonariuszem, nie wykonuje swojej działalności w ramach stosunku podporządkowania, a zatem nie
         może być uznany za „pracownika” w rozumieniu art. 48 traktatu WE (obecnie, po zmianie, art. 39 WE), lecz powinien być uznawany
         za osobę wykonującą działalność na własny rachunek w rozumieniu art. 52 traktatu WE (obecnie, po zmianie, art. 43 WE), nie
         może zostać transponowany do sprawy przed sądem krajowym, która nie dotyczy swobodnego przepływu osób i należy jedynie do
         dziedziny podatku VAT, zmierzając do zdefiniowania statusu podatnika tego podatku.
      
      32      Z uwagi na powyższe rozważania na przedstawione pytanie należy odpowiedzieć, że w rozumieniu art. 4 ust. 4 akapit drugi szóstej
         dyrektywy osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej
         ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie
         jest podatnikiem w rozumieniu art. 4 ust. 1 tej dyrektywy.
      
       W przedmiocie kosztów
      33      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:
      W rozumieniu art. 4 ust. 4 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw
            państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
            wymiaru podatku osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej
            ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie
            jest podatnikiem w rozumieniu art. 4 ust. 1 tej dyrektywy.
      Podpisy
      * Język postępowania: niderlandzki.