CELEX: 62008CJ0550
Language: it
Date: 2010-06-17 00:00:00
Title: Sentenza della Corte (Quarta Sezione) del 17 giugno 2010. # British American Tobacco (Germany) GmbH contro Hauptzollamt Schweinfurt. # Domanda di pronuncia pregiudiziale: Finanzgericht München - Germania. # Direttiva 92/12/CEE - Prodotti soggetti ad accisa - Importazione di tabacco greggio non soggetto ad accisa nell’ambito del regime di perfezionamento attivo - Trasformazione in tabacco spuntato - Circolazione tra Stati membri - Documento di accompagnamento. # Causa C-550/08.

Causa C‑550/08
      British American Tobacco (Germany) GmbH
      contro
      Hauptzollamt Schweinfurt
      (domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Finanzgericht München)
      «Direttiva 92/12/CEE — Prodotti soggetti ad accisa — Importazione di tabacco greggio non soggetto ad accisa nell’ambito del regime di perfezionamento attivo — Trasformazione in tabacco spuntato — Circolazione tra Stati membri — Documento di accompagnamento»
      Massime della sentenza
      Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Accise — Direttiva 92/12 — Tabacchi lavorati — Prodotti ricavati
            da prodotti non soggetti ad accisa importati nella Comunità in regime di perfezionamento attivo 
      (Direttiva del Consiglio 92/12, artt. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, e 18, n. 1)
       L’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione
         ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, deve essere interpretato nel senso che prodotti soggetti ad accisa (come
         il tabacco lavorato), ricavati da prodotti non soggetti ad accisa (come il tabacco greggio) importati nella Comunità in regime
         di perfezionamento attivo, sono considerati in regime di sospensione dei diritti di accisa ai sensi di tale disposizione,
         sebbene essi siano diventati prodotti soggetti ad accisa solo in forza della loro trasformazione sul territorio della Comunità,
         in modo da poter circolare tra Stati membri senza che l’amministrazione possa richiedere il documento amministrativo o commerciale
         di cui all’art. 18, n. 1, di tale direttiva.
      
      (v. punti 36-46 e dispositivo)
SENTENZA DELLA CORTE (Quarta Sezione)
      17 giugno 2010 (*)
      
      «Direttiva 92/12/CEE – Prodotti soggetti ad accisa – Importazione di tabacco greggio non soggetto ad accisa nell’ambito del regime di perfezionamento attivo – Trasformazione in tabacco spuntato – Circolazione tra Stati membri – Documento di accompagnamento»
      Nel procedimento C‑550/08,
      avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dal Finanzgericht
         München (Germania) con decisione 13 novembre 2008, pervenuta in cancelleria l’11 dicembre 2008, nella causa
      
      British American Tobacco (Germany) GmbH
      contro
      Hauptzollamt Schweinfurt,
      LA CORTE (Quarta Sezione),
      composta dal sig. J.‑C. Bonichot (relatore), presidente di sezione, dalla sig.ra C. Toader, dai sigg. K. Schiemann, P. Kūris
         e L. Bay Larsen, giudici,
      
      avvocato generale: sig.ra V. Trstenjak
      cancelliere: sig. B. Fülöp, amministratore
      vista la fase scritta del procedimento e in seguito all’udienza del 28 gennaio 2010,
      considerate le osservazioni presentate:
      –        per la British American Tobacco (Germany) GmbH, dagli avv.ti T. Englert e H.‑M. Pott, Rechtsanwälte;
      –        per lo Hauptzollamt Schweinfurt, dal sig. J. Muhlert, in qualità di agente;
      –        per il governo ceco, dal sig. M. Smolek, in qualità di agente;
      –        per il governo polacco, dal sig. M. Dowgielewicz, in qualità di agente;
      –        per la Commissione europea, dai sigg. W. Mölls e A. Sauka, in qualità di agenti,
      vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni,
      ha pronunciato la seguente
      Sentenza
      1        La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli artt. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, e 15, n. 4,
         della direttiva del Consiglio 25 febbraio 1992, 92/12/CEE, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione
         ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa (GU L 76, pag. 1), nella sua versione applicabile ai fatti della causa principale
         (in prosieguo: la «direttiva 92/12»).
      
      2        Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la British American Tobacco (Germany) (in prosieguo: la
         «BAT») e lo Hauptzollamt Schweinfurt (ufficio doganale principale di Schweinfurt), in merito a due decisioni di quest’ultimo
         che hanno imposto il pagamento di diritti di accisa sul tabacco a motivo della spedizione di partite di tabacco spuntato dalla
         Germania in Francia.
      
       Contesto normativo
       La direttiva 92/12
      3        Il decimo e il quindicesimo ‘considerando’ della direttiva 92/12 sono formulati nel seguente modo:
      
      «considerando che il passaggio dal territorio di uno Stato membro a quello di un altro Stato membro non può dar luogo a un
         controllo suscettibile di ostacolare la libera circolazione intracomunitaria; che ai fini dell’esigibilità dell’accisa s’impone
         tuttavia la conoscenza dei movimenti dei prodotti soggetti ad accisa; che conviene pertanto prevedere un documento d’accompagnamento
         per tali prodotti;
      
      (…)
      considerando inoltre che il documento d’accompagnamento non va utilizzato quando i prodotti soggetti ad accisa circolano nell’ambito
         di un regime doganale comunitario diverso dall’immissione in libera pratica (…)».
      
      4        L’art. 3, n. 1, della direttiva 92/12 così dispone:
      
      «La presente direttiva è applicabile, a livello comunitario, ai prodotti seguenti, come definiti nelle direttive ad essi relative:
      (…)
      –        i tabacchi lavorati».
      5        L’art. 4, lett. c), di tale direttiva definisce come segue la nozione di «regime sospensivo»: 
      
      «regime sospensivo: il regime fiscale applicabile alla fabbricazione, alla trasformazione, alla detenzione e alla circolazione dei prodotti
         in regime di sospensione dei diritti d’accisa».
      
      6        L’art. 5 di detta direttiva prevede quanto segue:
      
      «1.      I prodotti di cui all’articolo 3, paragrafo 1 sono sottoposti ad accisa al momento della loro fabbricazione nel territorio
         della Comunità, quale definito nell’articolo 2, o al momento della loro importazione in tale territorio.
      
      Si considera “importazione di un prodotto soggetto ad accisa” l’ingresso del prodotto nella Comunità (…).
      Tuttavia, quando tale prodotto al momento dell’ingresso nella Comunità viene sottoposto ad un regime doganale comunitario,
         si considera che la sua importazione avvenga nel momento in cui esso viene svincolato dal regime doganale comunitario.
      
      2.      Fatte salve le disposizioni nazionali e comunitarie in materia di regimi doganali, quando i prodotti soggetti ad accisa:
      –        sono in provenienza o destinati a paesi terzi (…) e sono sottoposti ad uno dei regimi sospensivi doganali elencati nell’articolo
         84, paragrafo 1, lett. a), del regolamento (CEE) n. 2913/92 [del Consiglio 12 ottobre 1992, che istituisce un codice doganale
         comunitario (GU L 302, pag. 1); in prosieguo: il “codice doganale comunitario”] (…)
      
      (…)
      essi sono considerati in regime di sospensione dei diritti di accisa.
      (…)».
      7        L’art. 6, n. 1, della direttiva 92/12 definisce le condizioni di esigibilità dell’accisa nel seguente modo:
      
      «L’accisa diviene esigibile all’atto dell’immissione in consumo o della constatazione degli ammanchi che dovranno essere soggetti
         ad accisa ai sensi dell’articolo 14, paragrafo 3.
      
      Si considera immissione in consumo di prodotti soggetti ad accisa:
      a)      lo svincolo, anche irregolare, da un regime sospensivo;
      b)      la fabbricazione, anche irregolare, dei prodotti in questione al di fuori di un regime sospensivo;
      c)      l’importazione, anche irregolare, dei prodotti in questione, quando essi non sono vincolati a un regime sospensivo».
      8        L’art. 15, n. 4, della direttiva 92/12 enuncia quanto segue:
      
      «(…) la responsabilità del depositario autorizzato speditore e, se del caso, quella del trasportatore viene meno con la prova
         della presa in carico dei prodotti da parte del destinatario, in particolare con il documento di accompagnamento di cui all’articolo
         18, alle condizioni stabilite dall’articolo 19».
      
      9        L’art. 18 della direttiva 92/12 così prevede:
      
      «1.      Nonostante l’eventuale uso di procedure informatizzate, ogni prodotto che è soggetto ad accisa e che circola in regime di
         sospensione tra i territori dei diversi Stati membri, (…) è accompagnato da un documento rilasciato dallo speditore. Esso
         può essere un documento amministrativo o commerciale. La forma e il contenuto di tale documento nonché la procedura da seguire
         qualora esso sia oggettivamente inadeguato sono definiti secondo la procedura di cui all’articolo 24.
      
      (…)
      4.      Il paragrafo 1 non si applica quando la circolazione dei prodotti soggetti ad accisa avviene nelle condizioni previste dall’articolo
         5, paragrafo 2.
      
      (…)».
      10      L’art. 19 della direttiva 92/12 dispone quanto segue:
      
      «1.      Le autorità fiscali degli Stati membri sono informate dagli operatori delle forniture spedite e ricevute mediante il documento
         o un riferimento al documento di cui all’articolo 18. Tale documento consta di quattro esemplari (…)
      
      (…)
      Lo Stato membro di destinazione può prevedere che l’esemplare che deve essere rinviato allo speditore per appuramento sia
         autenticato o vidimato dalle proprie autorità. Gli Stati membri che applicano questa disposizione devono informarne la Commissione,
         che informa a sua volta gli altri Stati membri.
      
      (…)
      2.      Qualora i prodotti soggetti ad accisa circolino in regime sospensivo a destinazione di un depositario autorizzato, di un operatore
         registrato o non registrato, un esemplare del documento amministrativo di accompagnamento o una copia del documento commerciale
         con le debite annotazioni è rinviato dal destinatario allo speditore per appuramento, non oltre i 15 giorni successivi al
         mese di ricevimento.
      
      (…).
      3.      Il regime sospensivo di cui all’articolo 4, lettera c) è appurato vincolando i prodotti soggetti ad accisa in uno dei casi
         di cui all’articolo 5, paragrafo 2 e in conformità di detto paragrafo, previo ricevimento da parte dello speditore dell’esemplare
         di ritorno del documento amministrativo di accompagnamento o di una copia del documento commerciale in cui sia debitamente
         annotato che tali prodotti sono vincolati.
      
      (…)».
       Il codice doganale comunitario
      11      Il codice doganale comunitario, al suo art. 59, n. 1, prevede che le merci destinate ad essere vincolate ad un regime doganale
         debbano essere dichiarate per detto regime doganale.
      
      12      L’art. 64, n. 1, dello stesso codice stabilisce quanto segue:
      
      «Fatto salvo l’articolo 5, la dichiarazione in dogana può essere fatta da chiunque sia in grado di presentare o di far presentare
         al servizio doganale competente la relativa merce e tutti i documenti la cui presentazione sia necessaria per consentire l’applicazione
         delle disposizioni che disciplinano il regime doganale per il quale la merce è dichiarata».
      
      13      Ai sensi dell’art. 84, n. 1, del codice doganale comunitario:
      
      «Ai fini degli articoli da 85 a 90:
      a)      quando viene utilizzata la formulazione “regime sospensivo” si intende che essa si applica, nel caso di merci non comunitarie,
         ai seguenti regimi:
      
      (…)
      –        perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione,
      (…)
      b)      quando è utilizzata la formulazione “regime doganale economico” si intende che essa si applica ai seguenti regimi:
      (…)
      –        il perfezionamento attivo,
      (…)».
      14      L’art. 85 del codice doganale comunitario prevede che il ricorso a qualsiasi regime doganale economico sia subordinato al
         rilascio di un’autorizzazione da parte dell’autorità doganale. L’art. 86 dello stesso codice precisa come segue le condizioni
         in cui tale autorizzazione può essere rilasciata:
      
      «Fatte salve le condizioni particolari vigenti nell’ambito del regime considerato, l’autorizzazione di cui all’articolo 85
         (…) è concessa esclusivamente:
      
      –        alle persone che offrono tutte le garanzie necessarie per l’ordinato svolgimento delle operazioni, e
      –        se l’autorità doganale può garantire la sorveglianza e il controllo del regime senza oneri amministrativi sproporzionati rispetto
         alle necessità economiche del regime stesso».
      
      15      L’art. 87 del codice doganale comunitario enuncia quanto segue:
      
      «1.      L’autorizzazione definisce le condizioni in cui il regime in questione è utilizzato.
      2.      Il titolare dell’autorizzazione deve informare l’autorità doganale di qualsiasi fatto sopraggiunto dopo il rilascio dell’autorizzazione
         che possa avere un’incidenza sul mantenimento o sul contenuto di quest’ultima».
      
      16      L’art. 88 di tale codice così stabilisce:
      
      «L’autorità doganale può subordinare il vincolo delle merci ad un regime sospensivo alla costituzione di un deposito cauzionale
         a garanzia del pagamento dell’obbligazione doganale che potrebbe sorgere rispetto a tali merci.
      
      (…)».
      17      Ai sensi dell’art. 114 di detto codice:
      
      «1.      Fatto salvo l’articolo 115, il regime di perfezionamento attivo consente di sottoporre a lavorazione sul territorio doganale
         della Comunità, per far subire loro una o più operazioni di perfezionamento:
      
      a)      merci non comunitarie destinate ad essere riesportate fuori del territorio doganale della Comunità sotto forma di prodotti
         compensatori, senza essere soggette ai dazi all’importazione né a misure di politica commerciale;
      
      (…).
      2.      S’intende per:
      a)      sistema della sospensione: il regime di perfezionamento attivo nella forma prevista al paragrafo 1, lettera a);
      (…)
      c)      operazioni di perfezionamento:
      (…)
      –        la trasformazione di merci,
      (…)
      d)      prodotti compensatori: tutti i prodotti risultanti da operazioni di perfezionamento;
      (…)».
       Il diritto nazionale
      18      L’art. 18, n. 3, della legge relativa all’imposta sul tabacco (Tabaksteuergesetz, Bundesgesetzblatt, 1992, parte I, pag. 2150) prevede che, se, nell’ambito del procedimento fiscale di transito intracomunitario, i prodotti
         del tabacco sono stati spediti da un deposito fiscale situato nel territorio fiscale verso un deposito fiscale, un destinatario
         autorizzato o un ufficio doganale d’uscita in un altro Stato membro e lo speditore non dimostra, entro un termine di quattro
         mesi a decorrere dal giorno della spedizione, che detti prodotti sono pervenuti al luogo di destinazione, essi si considerino
         sottratti al regime di sospensione nel territorio fiscale.
      
      19      L’art. 21, primo comma, punto 1, di tale legge dispone che per i tabacchi lavorati, sottoposti ad un regime doganale, si applicano,
         per analogia, al sorgere e all’estinzione dell’imposta le disposizioni in materia doganale. 
      
      20      L’art. 23, n. 2, del regolamento di applicazione di detta legge (Verordnung zur Duchführung des Tabaksteuergesetzes, Bundesgesetzblatt, 1993, parte I, pag. 1738) precisa che l’art. 21 summenzionato non si applica al regime di perfezionamento attivo in regime
         di sospensione dei diritti ai fini della fabbricazione di prodotti del tabacco.
      
       Causa principale e questioni pregiudiziali 
      21      La BAT, nell’ambito del regime di perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione, importa in Germania tabacco
         greggio proveniente da paesi terzi che essa trasforma in tabacco spuntato.
      
      22      Per questo tabacco greggio, prodotto non soggetto ad accisa, la BAT beneficia, con effetto dal 1° luglio 2002, di un’unica
         autorizzazione ai fini dell’ammissione al regime di perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione, valida
         per tutti gli Stati membri e concessa dalle autorità doganali del Regno Unito. Detta autorizzazione, riguardo alle spedizioni
         di partite di tabacco spuntato dalla Germania verso altri Stati membri, le consente di utilizzare le sue bolle di consegna
         («IPR-Delivery Document») al posto del documento di accompagnamento richiesto, in linea di principio, in applicazione dell’art. 18,
         n. 1, della direttiva 92/12, nell’ambito della circolazione tra Stati membri, in regime di sospensione, dei prodotti soggetti
         ad accisa.
      
      23      Nei mesi di gennaio e di aprile 2003, la BAT ha spedito dal proprio stabilimento di fabbricazione in Germania partite di tabacco
         spuntato ad un deposito fiscale di una società stabilita in Francia. Quest’ultima ne ha attestato il ricevimento sulle summenzionate
         bolle di consegna, nelle quali era indicato che esse venivano utilizzate anche come documenti di accompagnamento. 
      
      24      Con decisioni 27 maggio e 20 agosto 2003, l’amministrazione tedesca ha richiesto alla BAT il pagamento dei diritti di accisa
         per tali partite di tabacco, per un importo complessivo pari a EUR 144 550, poiché questa impresa, avendo omesso di fornire
         il documento di accompagnamento autenticato dalle autorità doganali francesi, non aveva dimostrato che dette partite erano
         giunte al deposito fiscale in Francia.
      
      25      A seguito del rigetto dei suoi reclami, la BAT ha proposto ricorso avverso tali decisioni dinanzi al Finanzgericht München
         (Tribunale finanziario di Monaco).
      
      26      Il giudice del rinvio ritiene che la soluzione della controversia sottopostagli implichi anzitutto che si verifichi se i prodotti
         di cui trattasi circolino alle condizioni previste all’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12, poiché,
         in tale ipotesi, l’art. 18, n. 4, di tale direttiva consente, mediante deroga, la loro circolazione tra Stati membri senza
         documento di accompagnamento. Il giudice del rinvio si chiede, in particolare, se i prodotti soggetti ad accisa quali quelli
         di cui trattasi nella causa principale, fabbricati in uno Stato membro nell’ambito del regime di perfezionamento attivo mediante
         prodotti non soggetti ad accisa durante la loro importazione nella Comunità sotto detto regime doganale, possano essere considerati
         come prodotti soggetti ad accisa, in provenienza da paesi terzi, ai sensi dell’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino,
         della direttiva 92/12.
      
      27      Il giudice del rinvio si chiede altresì se, nell’ipotesi in cui la Corte ritenesse non soddisfatte le condizioni di cui all’art. 5,
         n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12, l’art. 15, n. 4, di tale direttiva debba essere interpretato nel
         senso che esso consente che la prova della presa in carico dei prodotti soggetti ad accisa da parte del loro destinatario
         sia fornita con un mezzo diverso dal documento di accompagnamento.
      
      28      Ciò considerato, il Finanzgericht München ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni
         pregiudiziali:
      
      «1)      Se l’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 (…) debba essere interpretato nel senso che le merci
         non comunitarie soggette ad accisa che sono sottoposte al regime di perfezionamento attivo ai sensi dell’art. 84, n. 1, lett. a),
         del [codice doganale comunitario] sono considerate in regime sospensivo anche qualora esse vengano ricavate da prodotti non
         soggetti ad accisa nel regime di perfezionamento attivo solo a seguito dell’importazione di tali prodotti, cosicché, in conformità
         del quindicesimo ‘considerando’ della direttiva 92/12 (…), per la loro circolazione non deve essere utilizzato alcun documento
         di accompagnamento ai sensi dell’art. 18, n. 1, della direttiva 92/12 (…).
      
      2)      In caso di soluzione negativa della prima questione, se [l]’art. 15, n. 4, della direttiva 92/12 (…) debba essere interpretato
         nel senso che la prova della presa in carico dei prodotti da parte del destinatario possa essere fornita in modo diverso rispetto
         al documento di accompagnamento di cui all’art. 18 della direttiva 92/12 (…)». 
      
       Sulle questioni pregiudiziali
       Sulla prima questione
      29      Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della
         direttiva 92/12 debba essere interpretato nel senso che i prodotti soggetti ad accisa (come il tabacco lavorato), ricavati
         da prodotti non soggetti ad accisa (come il tabacco greggio) importati nella Comunità in regime di perfezionamento attivo,
         sono considerati in regime di sospensione dei diritti di accisa ai sensi di tale disposizione, sebbene essi siano diventati
         prodotti soggetti ad accisa solo in forza della loro trasformazione sul territorio della Comunità, in modo che potrebbero
         circolare tra Stati membri senza che l’amministrazione possa richiedere il documento amministrativo o commerciale previsto
         all’art. 18, n. 1, della direttiva 92/12.
      
      30      Si deve ricordare che l’art. 18, n. 1, della direttiva 92/12 stabilisce che ogni prodotto che è soggetto ad accisa e che circola
         in regime di sospensione tra i diversi Stati membri deve essere accompagnato da un documento di accompagnamento. 
      
      31      Il n. 4 dello stesso articolo esclude tuttavia tale obbligo qualora il prodotto circoli alle condizioni di cui all’art. 5,
         n. 2, primo comma, primo trattino, della medesima direttiva.
      
      32      L’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 contempla in particolare il caso in cui i prodotti soggetti
         ad accisa siano in provenienza da un paese terzo o ad esso destinati e siano sottoposti ad uno dei regimi sospensivi doganali
         elencati nell’art. 84, n. 1, lett. a), del codice doganale comunitario. In questa ipotesi, detto art. 5, n. 2, primo comma,
         primo trattino, precisa che tali prodotti sono considerati in regime di sospensione dei diritti di accisa.
      
      33      Nella causa principale è pacifico, da un lato, che i prodotti di cui trattasi sono tabacchi lavorati soggetti ad accisa in
         applicazione dell’art. 3 della direttiva 92/12 e, dall’altro, che questi ultimi circolano nell’ambito del regime di perfezionamento
         attivo nella forma del sistema della sospensione di cui all’art. 84, n. 1, lett. a), terzo trattino, del codice doganale comunitario.
      
      34      Per contro, la prima questione sottoposta dal giudice del rinvio implica che si valuti se i prodotti come quelli di cui trattasi
         nella causa principale debbano essere considerati come prodotti soggetti ad accisa, in provenienza da un paese terzo o ad
         esso destinati ai sensi dell’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12, sebbene essi siano rientrati
         nella categoria dei prodotti soggetti ad accisa solo a seguito della loro trasformazione in uno Stato membro. 
      
      35      Al riguardo occorre ricordare che, secondo una giurisprudenza costante, ai fini dell’interpretazione di una norma di diritto
         comunitario si deve tener conto non soltanto della lettera della stessa, ma anche del suo contesto e degli scopi perseguiti
         dalla normativa di cui essa fa parte (v., in particolare, sentenza 29 gennaio 2009, causa C‑19/08, Petrosian e a., Racc. pag. I‑495,
         punto 34).
      
      36      Nella fattispecie, il tenore letterale dell’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 non fornisce
         alcuna indicazione utile per risolvere la questione sottoposta, cosicché occorre interpretare tale disposizione tenendo conto
         del suo contesto e degli obiettivi perseguiti da detta direttiva, in particolare dal suo art. 18, n. 4, il quale, qualora
         siano soddisfatte le condizioni di cui a detto art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, esclude l’obbligo relativo al documento
         di accompagnamento.
      
      37      A tale proposito va sottolineato che il decimo ‘considerando’ della direttiva 92/12 precisa che, anche se quest’ultima persegue
         l’obiettivo di evitare che il passaggio di un prodotto da uno Stato membro ad un altro dia luogo a un controllo tale da ostacolare
         la libera circolazione intracomunitaria, ai fini dell’esigibilità dell’accisa s’impone tuttavia la conoscenza dei movimenti
         dei prodotti soggetti ad accisa e si giustifica il requisito di un documento d’accompagnamento per tali prodotti. Il quindicesimo
         ‘considerando’, cionondimeno, enuncia che un requisito siffatto non si giustifica più qualora tali prodotti circolino nell’ambito
         di un regime doganale comunitario quale il regime di perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione.
      
      38      La direttiva 92/12 intende in tal modo limitare il requisito relativo al documento di accompagnamento alle sole ipotesi nelle
         quali questa formalità sia realmente necessaria per garantire il controllo dei movimenti dei prodotti soggetti ad accisa ed
         il rispetto delle norme di esigibilità di quest’ultima.
      
      39      Ne consegue che la direttiva 92/12, tramite il rinvio operato dal suo art. 18, n. 4, alle disposizioni del suo art. 5, n. 2,
         primo comma, primo trattino, ha esonerato lo speditore dall’obbligo del documento di accompagnamento nel caso in cui i prodotti
         soggetti ad accisa siano sottoposti ad un regime doganale comunitario, poiché un regime siffatto, attraverso le proprie norme,
         consente di garantire un controllo del movimento dei prodotti di cui trattasi equivalente a quello consentito da un documento
         di accompagnamento, tale da assicurare il rispetto delle norme relative alla riscossione dell’accisa.
      
      40      Ciò considerato, al fine di determinare se i prodotti quali quelli di cui trattasi nella causa principale rientrino nell’ambito
         di applicazione dell’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 e possano pertanto circolare senza un
         documento di accompagnamento proprio dei prodotti soggetti ad accisa, occorre verificare se il regime giuridico applicabile
         a prodotti di origine non comunitaria, non soggetti ad accisa, importati nella Comunità nell’ambito del regime di perfezionamento
         attivo nella forma del sistema della sospensione, garantisca, riguardo alla loro circolazione, un controllo equivalente a
         quello risultante dal requisito relativo al documento di accompagnamento, nel caso in cui l’operazione di perfezionamento
         da essi subita nel territorio della Comunità li abbia fatti rientrare nella categoria dei prodotti soggetti ad accisa.
      
      41      Al riguardo, va rilevato che gli obblighi attinenti al regime di perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione,
         diretti a garantire il controllo dei prodotti soggetti a tale regime doganale, valgono allo stesso modo a seconda che i prodotti
         interessati, al momento della loro importazione nella Comunità nell’ambito di questo regime, fossero già soggetti ad accisa
         o siano rientrati nel contesto di tale imposta solo dopo la loro fabbricazione nella Comunità mediante prodotti che non vi
         erano soggetti, importati nell’Unione europea nell’ambito di detto regime.
      
      42      Pertanto, ciò vale, in particolare, per gli obblighi di cui agli artt. 59 e 64 del codice doganale comunitario, che richiedono
         una dichiarazione ai fini del vincolo delle merci ad un regime doganale, la cui accettazione attiva il controllo doganale.
      
      43      Lo stesso vale per gli obblighi previsti agli artt. 85-88 dello stesso codice, i quali richiedono un’autorizzazione per il
         ricorso ad un regime doganale economico e consentono alle autorità competenti di stabilire in questa autorizzazione tutte
         le condizioni pertinenti per una corretta attuazione di tale regime, in particolare per quanto riguarda l’«ordinato svolgimento
         delle operazioni», la vigilanza e il controllo di detto regime e la costituzione di garanzie.
      
      44      Di conseguenza, si deve considerare che l’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 si applica non
         soltanto a prodotti soggetti ad accisa in provenienza da un paese terzo, ma anche a prodotti quali quelli di cui trattasi
         nella causa principale, ricavati da prodotti non comunitari, non soggetti ad accisa ed importati nella Comunità nell’ambito
         del regime di perfezionamento attivo nella forma del sistema della sospensione.
      
      45      Ciò considerato, non occorre determinare se prodotti siffatti debbano essere considerati del pari come prodotti destinati
         a paesi terzi ai sensi dell’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12. 
      
      46      Alla luce delle suesposte considerazioni, si deve risolvere la prima questione pregiudiziale sottoposta dichiarando che l’art. 5,
         n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva 92/12 deve essere interpretato nel senso che prodotti soggetti ad accisa
         (come il tabacco lavorato), ricavati da prodotti non soggetti ad accisa (come il tabacco greggio) importati nella Comunità
         in regime di perfezionamento attivo, sono considerati in regime di sospensione dei diritti di accisa ai sensi di tale disposizione,
         sebbene essi siano diventati prodotti soggetti ad accisa solo in forza della loro trasformazione sul territorio della Comunità,
         in modo da poter circolare tra Stati membri senza che l’amministrazione possa richiedere il documento amministrativo o commerciale
         di cui all’art. 18, n. 1, di tale direttiva. 
      
       Sulla seconda questione
      47      Considerata la soluzione data alla prima questione, non è necessario risolvere la seconda questione sollevata.
      
       Sulle spese
      48      Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice
         del rinvio, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla
         Corte non possono dar luogo a rifusione.
      
      Per questi motivi, la Corte (Quarta Sezione) dichiara:
      L’art. 5, n. 2, primo comma, primo trattino, della direttiva del Consiglio 25 febbraio 1992, 92/12/CEE, relativa al regime
            generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, deve essere interpretato nel
            senso che prodotti soggetti ad accisa (come il tabacco lavorato), ricavati da prodotti non soggetti ad accisa (come il tabacco
            greggio) importati nella Comunità in regime di perfezionamento attivo, sono considerati in regime di sospensione dei diritti
            di accisa ai sensi di tale disposizione, sebbene essi siano diventati prodotti soggetti ad accisa solo in forza della loro
            trasformazione sul territorio della Comunità, in modo da poter circolare tra Stati membri senza che l’amministrazione possa
            richiedere il documento amministrativo o commerciale di cui all’art. 18, n. 1, di tale direttiva.
      Firme
      * Lingua processuale: il tedesco.