CELEX: 61993CC0001
Language: pt
Date: 1994-02-10 00:00:00
Title: Conclusões do advogado-geral Lenz apresentadas em 10 de Fevereiro de 1994. # Halliburton Services BV contra Staatssecretaris van Financiën. # Pedido de decisão prejudicial: Hoge Raad - Países Baixos. # Sociedades - Direito de estabelecimento - Imposição discriminatória. # Processo C-1/93.

Advertência jurídica importante

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61993C0001

Conclusões do advogado-geral Lenz apresentadas em 10 de Fevereiro de 1994.  -  HALLIBURTON SERVICES BV CONTRA STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN.  -  PEDIDO DE DECISAO PREJUDICIAL: HOGE RAAD - PAISES BAIXOS.  -  SOCIEDADES - DIREITO DE ESTABELECIMENTO - IMPOSICAO DISCRIMINATORIA.  -  PROCESSO C-1/93.  

Colectânea da Jurisprudência 1994 página I-01137 Edição especial sueca página I-00071 Edição especial finlandesa página I-00101

Conclusões do Advogado-Geral

++++Senhor Presidente,  Senhores Juízes,  A - Introdução  1. Com base em pedido de decisão prejudicial do Hoge Raad der Nederlanden, sugerida pelo Procurador da República perante aquele tribunal, temos que apreciar uma norma do sistema neerlandês do imposto sobre as transmissões de bens imóveis à luz dos artigos 52. e seguintes do Tratado CEE.  2. No processo principal, a Halliburton Services BV, com sede nos Países Baixos (recorrente), impugnou uma decisão da administração fiscal neerlandesa que impunha àquela o pagamento do imposto referido, incidente sobre a aquisição à Halliburton Co. Germany GmbH de um imóvel situado nos Países Baixos.  3. Esta aquisição era parte de um negócio através do qual a Halliburton Co. Germany GmbH transmitia à recorrente as instalações do seu estabelecimento nos Países Baixos. Este negócio inseria-se numa reestruturação do grupo multinacional Halliburton, que compreendia a transmissão a uma sociedade neerlandesa da parte "neerlandesa" da sociedade alemã. Neste grupo, a Halliburton Inc., sediada nos EUA, detém a totalidade do capital da sociedade transmitente (Halliburton Co. Germany GmbH) e indirectamente, através da filial a 100% Halliburton Oilfield Services BV, a totalidade do capital da sociedade transmissária (Halliburton Services BV).  4. Tendo em consideração estas circunstâncias, a recorrente é de opinião de que a aquisição do imóvel em causa devia ter sido isenta do pagamento de imposto sobre as transmissões de bens imóveis.  5. O artigo 15. da Wet op belastigen van rechtsverkeer (lei do imposto sobre a transmissão de direitos) neerlandesa determina que a transmissão de imóveis se encontra isenta do imposto respectivo em caso "de reorganização interna das sociedades anónimas e de sociedades de responsabilidade limitada". Os pressupostos de concessão da isenção encontram-se regulados no Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (decreto regulamentar da lei do imposto sobre as transmissões de direitos). Resulta do n.  1 do artigo 5. deste decreto que pode haver transmissão entre sociedades do mesmo "grupo". Os n.os 3 e 4 daquele artigo dispõem:  "3) Entende-se por 'grupo' o conjunto formado por uma sociedade cujo capital não pertença total ou quase totalmente, directa ou indirectamente, a outra sociedade, e todas as outras sociedades cujo capital seja detido por aquela, total ou quase totalmente, directa ou indirectamente.  4) Entendem-se por 'sociedades' as sociedades anónimas e as sociedades de responsabilidade limitada."  6. A recorrente entende que a limitação da isenção às sociedades anónimas e às sociedades de responsabilidade limitada (de direito neerlandês) é ilegal.  7. Face a esta alegação, o Hoge Rad começou por analisar em que medida a forma jurídica da sociedade-mãe é relevante para a isenção fiscal pretendida pela recorrente. Concluiu que a recusa de isenção devida ao facto de a sociedade-mãe não ser uma sociedade anónima ou uma sociedade de responsabilidade limitada violaria o acordo sobre a dupla tributação existente entre os Países Baixos e os EUA.  8. Considerou de seguida em que medida a forma jurídica da Halliburton Co. Germany GmbH, enquanto sociedade transmitente, impediria a concessão da isenção.  9. Para esclarecer estas dúvidas à luz dos preceitos do Tratado, submeteu ao Tribunal de Justiça o pedido de decisão prejudicial da seguinte questão:  "Quando um Estado-membro tenha instituído um imposto em matéria de aquisição de bens imóveis ou de direitos reais sobre bens imóveis situados nesse Estado e quanto tenha estabelecido uma isenção para o caso das aquisições ocorridas no âmbito de uma reorganização interna - como decorre dos artigos 2. e 15. , primeiro parágrafo, alínea h), da lei do imposto sobre a transmissão de direitos, conjugados com o artigo 5. do decreto regulamentar da lei do imposto sobre a transmissão de direitos (na redacção de 1986) - permite então o artigo 7. do Tratado que institui a Comunidade Económica Europeia, à luz dos artigos 52. a 58. , inclusive, do mesmo Tratado, que essa isenção seja concedida a uma sociedade constituída nos termos do direito desse Estado-membro - concretamente, uma sociedade anónima ou uma sociedade de responsabilidade limitada mas não a uma sociedade análoga constituída nos termos do direito de outro Estado-membro e aí sediada - concretamente, uma Gesellschaft mit beschraenkter Haftung (sociedade por quotas)?"  B - Parecer  10. I. Para responder a esta questão, e conforme considerou a Comissão, deve começar por se notar que a proibição mais geral do artigo 7. do Tratado (actualmente: artigo 6. do Tratado CE) não é chamada a ser aplicada, na medida em que baste o artigo 52. (2). A apreciação do presente caso tem assim que começar por este último preceito.  11. II. 1. A violação do artigo 52. pela regulamentação fiscal em causa depende em primeiro lugar de esta restringir ou não o direito garantido por aquele artigo.  12. Tem sido afirmado na jurisprudência que a liberdade de estabelecimento, aplicável, nos termos do artigo 58. do Tratado, às sociedades constituídas em conformidade com a legislação de um Estado-membro e que tenham a sua sede social, administração central ou estabelecimento principal na Comunidade, está ligada à sua actividade no Estado-membro em causa através de filial ou agência (3). O Tribunal de Justiça afirmou, mais detidamente, que a sede das sociedades, tal como a nacionalidade das pessoas singulares, se destina a determinar a respectiva submissão à ordem jurídica de determinado Estado (4).  13. a) A Comissão defende que a regulamentação em causa prejudica o exercício do direito assim definido por sociedades com sede em Estado-membro diverso dos Países Baixos. Refere que a reorganização de grupos que é objecto da regulamentação fiscal é frequentemente acompanhada pela dissolução de explorações em mais do que um país. No presente caso, a sociedade por quotas alemã cedeu o seu estabelecimento nos Países Baixos. Trata-se, assim, de um acto de estabelecimento "negativo" daquela sociedade.  14. Aquela medida vê-se confrontada com impedimentos tributários que não atingem sociedades anónimas ou de responsabilidade limitada neerlandesas em situação comparável. A Comissão encontra tal impedimento, nomeadamente, no facto de a tributação da transmissão do imóvel se poder reflectir no preço de venda pretendido pela sociedade transmitente.  15. O Governo neerlandês é de opinião diferente. Afirma que nem a aquisição do estabelecimento pela sociedade nem o funcionamento daquele são afectados.  16. De qualquer forma, o dever tributário, em matéria de transmissão de bens imóveis, incide sobre o adquirente, não sobre o transmitente. Quanto às eventuais consequências do imposto no preço, afirma que este efeito não decorre do regime fiscal, mas de acordo entre as partes (ainda que referindo-se apenas à situação de compra de imóvel pela sociedade de responsabilidade limitada). Na audiência chamou ainda a atenção para o facto de, no que se refere à presente transacção, estar essencialmente em causa a reestruturação do grupo. Esta não deixou de se efectuar devido à regulamentação em causa.  17. b) Estes argumentos suscitam desde logo a questão de saber se a alienação de bens imobiliários que constituem, no todo ou em parte, uma filial de uma sociedade com sede em outro Estado-membro está compreendida no âmbito de aplicação da liberdade de estabelecimento.  18. Em meu entender, deve responder-se afirmativamente a esta questão. Qualquer operador económico que pretenda criar uma filial tem que ter também em atenção, para o efeito, os custos e riscos ligados à alienação de bens que integram total ou parcialmente o estabelecimento. Em regra, também se incluem nestes as instalações da empresa, dado que são uma parte da "presença permanente" que distingue as actividades no âmbito de uma filial das que se inserem no tráfico de prestações de serviços (5). Tal operador económico terá que contar com a possibilidade de a alienação daqueles bens se tornar necessária em caso de alteração das condições económicas posterior ao momento da instalação da filial. Encargos surgidos nestas circunstâncias vêm assim a condicionar, ainda que só indirectamente, o "acesso" a actividades não assalariadas, na acepção do artigo 52. , e, por esta forma, a liberdade previamente definida de constituição de filiais por sociedades de outros Estados-membros.  19. Neste contexto, deve ainda referir-se a possibilidade de uma sociedade suprimir uma filial que tenha num Estado-membro diverso do da sua sede, para constituir um estabelecimento semelhante em terceiro Estado-membro. Este caso deve ser equiparado ao previsto no artigo 52. , no qual uma empresa deixa o Estado original de estabelecimento, para se instalar noutro Estado-membro (6). Por conseguinte, um tal caso releva igualmente desta disposição.  20. Existindo apenas uma supressão parcial dos valores patrimoniais do estabelecimento, está também em causa o "exercício" de actividades, na acepção do artigo 52. Com efeito, pode ser importante para o sucesso económico do estabelecimento a alienação de bens económicos que deixaram de ser necessários. Assim, impedimentos a este procedimento de venda estão compreendidos no âmbito de aplicação do artigo 52. (7).  21. A particularidade de a venda em causa no presente caso fazer parte da reorganização de um grupo - o que teria sempre que ser para poder beneficiar da isenção fiscal - também não a subtrai ao âmbito de aplicação do artigo 52. Com efeito, a liberdade fundamental garantida neste preceito aplica-se a todas as sociedades com sede num Estado-membro, independentemente de pertencerem ou não a um grupo. Assim, os objectivos deste preceito não têm a ver com as considerações económicas que levam à alienação (prevista no artigo 52. ) ou com a sociedade (por quotas ou sociedade-mãe) a que aquelas respeitam.  22. Pode assim concluir-se que a alienação de imóveis, na acepção do regime fiscal neerlandês, num caso como o presente, cabe no âmbito de aplicação do artigo 52.  23. c) Em seguida, é necessário verificar se o regime fiscal em causa constitui uma limitação ao direito de estabelecimento consagrado naquele preceito.  24. aa) A este respeito, terá que se constatar que a recusa do benefício fiscal em caso de venda é desvantajosa para a sociedade transmitente. Não é, com efeito, possível negar que a sujeição do adquirente ao pagamento de imposto tem, normalmente, influência no preço de venda. Terá assim que se afirmar, na formulação do acórdão Kraus, que é "susceptível... de limitar ou tornar menos atractivo... o exercício para os nacionais comunitários das liberdades fundamentais garantidas pelo Tratado" (8).  25. Para este efeito, é irrelevante a conexão causal que leva à desvantagem em que se encontre a sociedade em questão. A este respeito posso remeter para o acórdão Segers (9), no qual se trata da discriminação do pessoal da filial de uma sociedade com sede em outro Estado-membro.  26. bb) A limitação à liberdade de estabelecimento verificada por esta forma constituirá sempre, de qualquer modo, uma restrição ao direito consagrado no artigo 52. , caso as "condições definidas na legislação do país de estabelecimento para os seus próprios nacionais" (10) não contenham qualquer encargo comparável, existindo assim discriminação.  27. A este respeito, resulta das disposições citadas no início destas conclusões, na interpretação que delas é feita pelo Hoge Raad no pedido prejudicial, que, encontrando-se reunidas as restantes condições da isenção tributária, esta será concedida caso a alienação seja efectuada por uma sociedade anónima ou de responsabilidade limitada com sede nos Países Baixos, mas já não se a sociedade transmitente tiver sido constituída de acordo com as regras de outro Estado-membro e aí tiver sede. Tal constitui uma discriminação proibida pelo artigo 52. , caso a sociedade à qual é vedado o benefício do regime fiscal se encontre em pé de igualdade com as sociedades neerlandesas beneficiárias, face ao sistema e aos objectivos daquela regulamentação.  28. De acordo com o teor e o contexto da questão prejudicial verifica-se este pressuposto em relação à sociedade por quotas alemã, enquanto parte transmissora. Para efeitos da questão referida, o Hoge Raad parte do princípio de que a sociedade transmitente de outro Estado-membro "corresponde" a uma sociedade anónima ou a uma sociedade de responsabilidade limitada de direito neerlandês.  29. Nestas circunstâncias, o direito consagrado no artigo 52. é indubitavelmente posto em causa, através de uma discriminação.  30. cc) Mesmo que o Tribunal de Justiça não entenda ser certo que o Hoge Raad parte da situação comparável das sociedades por quotas alemãs com uma das duas formas societárias referidas na norma neerlandesa, tal não leva a pôr de parte a existência de violação do artigo 52.  31. Com efeito, de acordo com as regras neerlandesas, a isenção fiscal será recusada, desde logo, se a sociedade transmitente não tiver sede nos Países Baixos e sim noutro Estado-membro. Para aquela norma é indiferente a sociedade transmitente ser ou não comparável, face ao sistema e ao contexto da regulamentação em causa, com as sociedades anónimas ou com as sociedades de responsabilidade limitada de direito neerlandês.  32. O Governo neerlandês afirmou, a este respeito, que a isenção só é concedida tratando-se de sociedades do mesmo "grupo". Este conceito pressupõe uma determinada estrutura da sociedade em causa. Em resposta a uma pergunta do Tribunal de Justiça, afirmou mais pormenorizadamente que nas sociedades comerciais públicas e nas sociedades em comandita é possível encontrar estruturas e acordos entre as sociedades bastante diversificados. Por este motivo, o legislador neerlandês não considerou possível promulgar regras gerais para efeitos de isenção fiscal, quer para aquelas sociedades, quer para as associações e fundações. Tal só é possível em relação a sociedades anónimas e sociedades de responsabilidade limitada.  33. No que respeita à equiparação de sociedades com sede em Estado-membro diverso, o Governo neerlandês alegou ser difícil verificar se estas sociedades apresentam os mesmos elementos que as sociedades anónimas e as sociedades de responsabilidade limitada de direito neerlandês. Interrogado pelo Tribunal de Justiça sobre que elementos estruturais deve apresentar uma sociedade com sede em outro Estado-membro para poder ser equiparada a uma das referidas sociedades de direito neerlandês, o Governo neerlandês apresentou quatro critérios. De acordo com estes,  - tem que se tratar de uma pessoa colectiva,  - cujo capital se encontra repartido em partes sociais,  - encontrando-se a responsabilidade dos sócios limitada à respectiva parte, e  - na qual cada sócio tem, em princípio, direito de voto correspondente ao valor nominal da sua parte social.  34. O Governo neerlandês acrescentou ainda que o benefício fiscal só poderia ser concedido a sociedades de outros Estados-membros caso as normas jurídicas aplicáveis se encontrassem harmonizadas a nível comunitário. Assim, o conceito de grupo não é ainda objecto de qualquer definição uniforme em direito comunitário, razão pela qual a competência para aquele efeito terá que continuar a caber aos Estados-membros.  35. A Comissão e, na audiência, a recorrente no processo principal, invocaram contra aquela argumentação as seguintes directivas:  - 69/355/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais (11);  - 89/667/CEE do Conselho, de 21 de Dezembro de 1989, em matéria de direito das sociedades relativa às sociedades de responsabilidade limitada com um único sócio (12);  - 90/434/CEE do Conselho, de 23 de Julho de 1990, relativa ao regime fiscal comum aplicável às fusões, cisões, entrada de activos e permutas de acções entre sociedades de Estados-membros diferentes (13);  - 90/435/CEE do Conselho, de 23 de Julho de 1990, relativa ao regime fiscal comum aplicável às sociedades-mãe e sociedades afiliadas de Estados-membros diferentes (14).  36. Parece dever entender-se que daqui decorre a equivalência entre a sociedade por quotas de direito alemão e a sociedade de responsabilidade limitada de direito neerlandês.  37. Quanto a estes argumentos, deve ser referido, antes de mais, que o regime fiscal das instalações ainda não foi submetido a qualquer harmonização em direito comunitário. E, tanto quanto seja do meu conhecimento, não existe qualquer preceito de direito comunitário que estabeleça, neste âmbito, relações de equivalência das diversas formas de sociedades existentes nos Estados-membros.  38. Esta última observação é aplicável, nomeadamente, às directivas anteriormente referidas. Cada directiva indica quais as sociedades abrangidas, nos preceitos relativos ao respectivo âmbito de aplicação. Em muitas destas disposições a sociedade por quotas alemã e a sociedade de responsabilidade limitada neerlandesa são colocadas a par (v., por exemplo, a Directiva 89/677). Todavia, tal equiparação é efectuada apenas para efeitos de aplicação das normas da directiva em causa. Daqui não decorre forçosamente que aquelas sociedades devam ser equiparadas, também, para efeitos de aplicação das normas tributárias neerlandesas.  39. No que respeita, em particular, à Directiva 90/434, gostaria ainda de referir que esta refere apenas as sociedades a que se aplica como devedoras de determinados impostos directos (v. o artigo 3. ), e só é aplicável à "aquisição de partes de empresas" se esta for efectuada contra a atribuição de partes do capital social da empresa que faz a aquisição [artigo 2. , alínea c)].  40. Contudo, tudo isto não significa que os organismos nacionais podem, numa situação como a presente, recusar o benefício fiscal pedido com base apenas no facto de não existirem normas de direito comunitário aplicáveis em matéria de equiparação de formas societárias equivalentes dos vários Estados-membros. Pelo contrário, o efeito prático da proibição de discriminação contida no artigo 52. pressupõe a comparação, em casos como o presente, da forma da sociedade transmitente de outro Estado-membro com a forma jurídica das sociedades nacionais abrangidas pelo regime de isenção.  41. Neste contexto, é necessário analisar o argumento do Governo neerlandês relativo à dificuldade de efectuar a referida comparação com as diversas formas jurídicas societárias existentes nos vários Estados-membros. A este respeito, terá que se constatar que tal comparação dará origem a um esforço administrativo suplementar, em relação a negócios sobre instalações celebrados entre duas sociedades neerlandesas membros de um grupo.  42. Tal não basta ainda, porém, para dispensar o Estado-membro do dever de comparação. Esta conclusão pode ser encontrada em jurisprudência constante do Tribunal de Justiça a respeito de outro caso: o exercício de determinada profissão num Estado-membro depende de qualificação profissional, não existindo contudo normas comunitárias relativas ao reconhecimento mútuo de diplomas de qualificação no âmbito em causa. Neste caso, o artigo 52. abrange, nomeadamente, o seguinte princípio:  "... cabe a um Estado-membro, ao qual tenha sido submetido um pedido de autorização de exercício de uma profissão cujo acesso é, segundo a legislação nacional, subordinado à posse de um diploma ou de uma qualificação profissional, tomar em consideração os diplomas, certificados e outros títulos que o interessado adquiriu com o objectivo de exercer essa mesma profissão noutro Estado-membro, procedendo a uma comparação entre as competências comprovadas por esse diploma e os conhecimentos e habilitações exigidos pelas regras nacionais.  Este processo de apreciação deve permitir às autoridades do Estado-membro de acolhimento assegurarem-se objectivamente de que o diploma estrangeiro comprova, em relação ao seu titular, conhecimentos e qualificações se não idênticas, pelo menos equivalentes às comprovadas pelo diploma nacional. Esta apreciação da equivalência do diploma estrangeiro deve fazer-se exclusivamente em consideração do grau de conhecimentos e qualificações que esse diploma, tendo em conta a natureza e a duração dos estudos e as formações práticas de que comprova a realização, permite presumir relativamente ao seu titular" (15).  43. O Tribunal de Justiça desenvolveu um princípio idêntico no âmbito da prestação de serviços. Nos termos daquele, a liberdade de circulação de prestação de serviços pode ser limitada por regulamentação justificada pelo interesse geral, apenas, todavia,  "... na medida em que tal interesse não esteja salvaguardado por normas a que o prestador esteja sujeito no Estado-membro onde estiver estabelecido" (16).  44. Daqui retirou o Tribunal de Justiça a conclusão de que as condições das disposições em causa do Estado destinatário  "... não podem cumular-se com as condições legais equivalentes já preenchidas no Estado do estabelecimento e que a autoridade de controlo do Estado destinatário deve tomar em consideração os controlos e verificações já efectuados no Estado-membro do estabelecimento" (17).  45. Em meu entender, estes princípios implicam que o Estado destinatário não pode, simplesmente, invocar "dificuldades" de verificação quando o respeito de liberdades fundamentais dependa da comparação das suas normas com as do Estado de origem. Pelo contrário, é possível enunciar a regra de que tem o dever de proceder a tal verificação, sendo assim necessário desenvolver um esforço administrativo suplementar.  46. Só em raros casos isolados, quando muito, podem ser aceites excepções àquela regra, nomeadamente se tal verificação der origem a um esforço desproporcionado. Com efeito, dado que nestes casos o operador económico em causa invoca uma norma que o beneficia, terá que suportar o ónus da prova do carácter justificado da sua pretensão, no presente caso, que as sociedades por quotas alemãs satisfazem os quatro critérios anteriormente enunciados. Terá assim que apresentar todas as provas adequadas, e o Estado destinatário poderá recusar o benefício pedido caso os elementos apresentados não sejam objectivamente convincentes.  47. Quanto a esta prova, o presente caso suscita ainda uma observação. É certo que, como foi demonstrado, não existem preceitos comunitários de harmonização ou reconhecimento mútuo (18) para efeitos de tributação de instalações. Contudo, o Estado-membro em causa deve tomar em consideração as conclusões que poderão resultar, ainda que pontualmente, de disposições comunitárias noutros domínios.  48. Considerando dois dos quatro critérios que devem ser satisfeitos pela sociedade transmitente (19), referirei, a título de exemplo, a Directiva 89/667. Resulta claramente do respectivo artigo 2. que o capital das sociedades compreendidas no seu âmbito de aplicação (como as sociedades por quotas de direito alemão) está dividido em partes sociais. Além disso, é possível concluir do quinto considerando da directiva que a responsabilidade dos sócios se encontra, em princípio, limitada à sua parte social.  49. dd) Das considerações precedentes retiro a conclusão de que no presente caso é restringido o direito consagrado no artigo 52. , ao recusar-se o benefício fiscal, embora, como diz o Hoge Raad, o transmitente seja uma sociedade de outro Estado-membro "análoga" a uma sociedade anónima ou a uma sociedade de responsabilidade limitada de direito neerlandês. Verifica-se aqui claramente a existência de uma discriminação proibida.  50. A liberdade de estabelecimento é também restringida no caso de ainda não ter sido verificada a existência de equivalência da forma entre a sociedade transmitente e os dois tipos de sociedades neerlandesas, não se encontrando contudo prevista, ou sendo negada por qualquer outra razão, a apreciação de tal equivalência.  51. 2. Não foram invocados quaisquer fundamentos que justificassem esta limitação da liberdade de estabelecimento, nem é possível descortinar qualquer um. Nada indica, nomeadamente, que estejam presentes os estritos (20) pressupostos do artigo 56. do Tratado.  C - Conclusão  52. Com base nos fundamentos expostos, proponho que se responda à questão do Hoge Raad no seguinte sentido:  "Caso um Estado-membro imponha o pagamento de imposto sobre a aquisição de bens imóveis situados no seu território ou de direitos reais sobre esses bens, prevendo a isenção de pagamento de tais impostos em caso de aquisição no âmbito da reestruturação interna de um grupo de sociedades, desde que cada uma das sociedades do grupo apresente uma das formas jurídicas previstas, é contrário aos artigos 52. e 58. do Tratado CEE o facto de a isenção ser concedida no caso de os bens em causa serem alienados por uma sociedade constituída nos termos do direito do Estado-membro em causa, mas já não quando a sociedade transmitente for equivalente, mas tiver sido constituída nos termos do direito de outro Estado-membro, em cujo território tem sede.  No caso de determinada sociedade transmitente, constituída nos termos do direito de outro Estado-membro, em cuja sede tem território, pedir a concessão de tal isenção fiscal, o primeiro Estado-membro terá de verificar se os elementos da referida sociedade correspondem aos elementos das sociedades nas formas referidas no regime de isenção."  (*) Língua original: alemão.  (2) - V. os acórdãos de 21 de Junho de 1974, Reyners/Bélgica (2/74, Recueil, p. 631, n.os 15 e 16), e de 30 de Maio de 1989, Comissão/Grécia (305/87, Colect., p. 1461, n.  28).  (3) - Acórdão de 28 de Janeiro de 1986, Comissão/França (270/83, Colect., p. 273, n.  18); v. no mesmo sentido, o acórdão de 13 de Julho de 1993, Commerzbank (C-330/91, Colect., p. I-4017, n.  13).  (4) - V. a nota anterior.  (5) - V. o acórdão de 4 de Dezembro de 1986, Comissão/Alemanha (205/84, Colect., p. 3755).  (6) - V. a este respeito o acórdão de 27 de Setembro de 1988, Daily Mail and General Trust (81/87, Colect., p. 5483, n.  19).  (7) - V. também o programa geral do Conselho para a supressão das restrições à liberdade de estabelecimento [JO 1962, pp. 36 e 37, coluna da direita, alínea d), bem como o n.  22 do acórdão Comissão/Grécia, loc. cit. (nota 1)]: o direito de alinear bens imobiliários no território de outro Estado-membro constitui o complemento necessário da liberdade de estabelecimento.  (8) - Acórdão de 31 de Março de 1993, Kraus (C-19/92, Colect., p. I-1663, n.  32).  (9) - Acórdão de 10 de Julho de 1986, Segers (79/85, Colect., p. 2375).  (10) - V. o texto do artigo 52.  (11) - JO L 249, p. 25; EE 09 F1 p. 22.  (12) - JO L 395, p. 40; trata-se da décima segunda directiva do Conselho em matéria de direito das sociedades.  (13) - JO L 225, p. 1.  (14) - JO L 225, p. 6.  (15) - Acórdãos de 7 de Maio de 1991, Vlassopoulou (C-340/89, Colect., p. I-2357, n.os 16 e 17), e de 7 de Maio de 1992, Aguirre Borrell e o. (C-104/91, Colect., p. I-3003, n.os 11 e 12).  (16) - V. acórdãos de 17 de Dezembro de 1981, Webb (279/80, Recueil, p. 3305, n.  17), e de 4 de Dezembro de 1986, Comissão/Alemanha (205/84, Colect., p. 3755, n.  27).  (17) - N.  47 do acórdão Comissão/Alemanha, referido na nota anterior.  (18) - Refira-se, em relação a todos os casos, que a convenção celebrada em 29 de Fevereiro de 1968, nos termos do artigo 220. do Tratado, relativa ao reconhecimento mútuo de sociedades e pessoas colectivas, ainda não entrou em vigor até à data (Bundesgesetzblatt 1972, II, p. 370).  (19) - V. supra, n.  33.  (20) - V. o acórdão de 27 de Outubro de 1977, Bouchereau (30/77, Recueil, p. 1999, n.  35).