CELEX: 62002CC0183
Language: pl
Date: 2004-05-06
Title: Połączone opinie rzecznika generalnego Kokott przedstawione w dniu 6 maja 2004 r. # Daewoo Electronics Manufacturing España SA (Demesa) (C-183/02 P) i Territorio Histórico de Álava - Diputación Foral de Álava (C-187/02 P) przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich. # Odwołanie - Pomoc państwa - Instrumenty podatkowe - Uzasadnione oczekiwania - Nowe zarzuty. # Sprawy połączone C-183/02 P oraz C-187/02 P. # Ramondín SA i Ramondín Cápsulas SA (C-186/02 P) i Territorio Histórico de Álava - Diputación Foral de Álava (C-188/02 P) przeciwko Komisji Wspólnot Europejskich. # Odwołanie - Pomoc państwa - Instrumenty podatkowe - Nadużycie władzy - Uzasadnienie - Nowe zarzuty. # Sprawy połączone C-186/02 P oraz C-188/02 P.

OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
      JULIANE KOKOTT
      przedstawiona w dniu 6 maja 2004 r. (1)
      
      Sprawa C‑183/02 P
      Daewoo Electronics Manufacturing España SA
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich
      Sprawa C‑186/02 P
      Ramondín SA i Ramondín Cápsulas SA
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich
      Sprawa C‑187/02 P
      Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich
      Sprawa C‑188/02 P
      Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava
      przeciwko
      Komisji Wspólnot Europejskich
      Odwołanie – Pomoc państwa – Instrumenty podatkowe – Charakter selektywny – Nadużycie władzy – Ochrona uzasadnionych oczekiwańI –    Wprowadzenie
      1.        Comunidad Autónoma del País Vasco (zwana dalej „Krajem Basków”) i Territorio Histórico de Álava, położona w Kraju Basków wspólnota
         samorządowa z własnymi uprawnieniami prawodawczymi w dziedzinie prawa podatkowego (zwana dalej „Álavą”), w latach 90. poprzez
         subwencje i ulgi podatkowe wsparły dwie lokalizacje przemysłowe w Álavie.
      
      2.        Najpierw Daewoo Electronics Manufacturing España SA (Demesa) zbudowała w Álavie fabrykę lodówek. Następnie Ramondín SA lub
         Ramondín Cápsulas SA (2) utworzyła tam zakład produkcji kapsli do butelek do win i win musujących.
      
      3.        W obu przypadkach Komisja zakwestionowała środki wsparcia jako bezprawną pomoc państwa i nakazała jej zwrot (3). Wyrokiem z dnia 6 marca 2002 r. (4) Sąd stwierdził częściową nieważność decyzji Komisji w odniesieniu do korzyści przyznanych Demesie. W kolejnym wyroku z tego
         samego dnia (5) oddalił on skargi o stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie środków na rzecz Ramondín.
      
      4.        Wniesionymi czterema odwołaniami uprzywilejowane przedsiębiorstwa i Álava zaskarżają wyroki pierwszoinstancyjne w zakresie,
         w jakim nie stwierdziły one nieważności decyzji. We wszystkich czterech postępowaniach sporna jest ocena jednej z ulg podatkowych
         przyznanych przez Álavę w wysokości 45 % kwoty zainwestowanej przy założeniu zakładu. W sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P dotyczących
         pomocy państwa dla Ramondín chodzi ponadto o zgodność z prawem obniżenia podstawy wymiaru podatku na korzyść nowo założonych
         przedsiębiorstw.
      
      5.        Mimo że dotychczas te postępowania nie były połączone przed Trybunałem, wydaje się stosowne zbadanie tych odwołań łącznie
         w jednej opinii, ponieważ we wszystkich postępowaniach powstają w dużej mierze te same problemy prawne. W istocie chodzi przede
         wszystkim o to, czy Komisja i Sąd słusznie zakwalifikowały przyznane przez Álavę ulgi podatkowe jako pomoc państwa, czy Komisja
         nadużyła władzy i czy nie dochowała zasady ochrony uzasadnionych oczekiwań.
      
      II – Sporne ulgi podatkowe
      6.        W pkt 8 wyroku w sprawie Demesa i pkt 4 wyroku w sprawie Ramondín Sąd przedstawia obowiązujące w Álavie przepisy dotyczące
         ulg podatkowych w wysokości 45 % zakresu inwestycji w następujący sposób:
      
      „Szóste postanowienie dodatkowe do Norma Foral nr 22/1994 z dnia 20 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania budżetu Territorio
         Histórico de Álava za rok 1995 [Boletín Oficial del Territorio Histórico de Álava (zwany dalej „BOTHA”) […] nr 5 z dnia 13 stycznia 1995 r.] stanowi:
      
      »Inwestycje w nowe środki trwałe dokonane między dniem 1 stycznia i dniem 31 grudnia 1995 r., które przekraczają 2,5 miliarda
         ESP, zgodnie z decyzją Diputación Foral de Álava korzystają z ulgi podatkowej w wysokości 45 % kwoty inwestycji określonej
         przez Diputación Foral de Álava, stosowanej do ostatecznej kwoty należnego podatku.
      
      Odliczenie, którego nie dokonano z powodu zbyt niskiej kwoty podatku, może zostać dokonane w ciągu kolejnych dziewięciu lat
         następujących po roku, w którym wydano decyzję.
      
      Ta decyzja Diputación Foral de Álava określi terminy i ograniczenia mogące mieć zastosowanie w każdym przypadku.
      Korzyści przyznane na mocy niniejszego postanowienia nie mogą być łączone z jakąkolwiek inną korzyścią podatkową powstałą
         w związku z tymi inwestycjami.
      
      Diputación Foral de Álava określi również czas trwania procesu inwestycyjnego, który może obejmować inwestycje dokonane w trakcie
         fazy przygotowawczej projektu będącego podstawą inwestycji«”.
      
      7.        Artykuł 26 Norma Foral nr 24/1996 z dnia 5 lipca 1996 r. (BOTHA nr 90 z dnia 9 sierpnia 1996 r.) pod określonymi warunkami
         przewiduje ponadto progresywne obniżenie podstawy wymiaru podatku, mające zastosowanie w wielu kolejnych latach (6).
      
      III – Stan faktyczny i postępowanie w sprawach C‑183/02 P i C‑187/02 P (Demesa)
      A –    Stan faktyczny, postępowanie administracyjne i decyzja Komisji
      8.        Stan faktyczny i postępowanie do momentu wydania decyzji przez Komisję – w zakresie mającym znaczenie dla odwołań – można
         streścić w następujący sposób (7):
      
      9.        W dniu 13 marca 1996 r. władze baskijskie i Daewoo Electronics Co. Ltd, podmiot dominujący w stosunku do Demesy, podpisały
         porozumienie, w którym Daewoo Electronics zobowiązało się zbudować w Kraju Basków zakład produkcji lodówek. W zamian władze
         baskijskie zobowiązały się wesprzeć przedsięwzięcie za pomocą szeregu dotacji. Miały być zrealizowane inwestycje w wysokości
         11 835 600 000 ESP (ok. 71 mln euro) i stworzonych 745 miejsc pracy. W listopadzie 1996 r. Demesa rozpoczęła budowę zakładu.
      
      10.      Oprócz dotacji przyznanych przez Kraj Basków, które nie mają znaczenia w kontekście odwołania, decyzją nr 737/1997 z dnia
         21 października 1997 r. Álava przyznała Demesie ulgę podatkową w wysokości 45 % kwoty inwestycji zgodnie z Norma Foral nr 22/1994.
      
      11.      Po otrzymaniu w czerwcu 1996 r. skarg od licznych związków producentów sprzętu gospodarstwa domowego Komisja wszczęła postępowanie
         administracyjne, które zakończyło się w dniu 24 lutego 1999 r. wydaniem decyzji 1999/718/WE (8).
      
      12.      W art. 1 lit. d) decyzji Komisja stwierdziła, że ulga podatkowa w wysokości 45 % stanowi pomoc państwa niezgodną ze wspólnym
         rynkiem. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) decyzji Hiszpania jest zobowiązana do podjęcia działań koniecznych w celu odebrania
         beneficjentowi korzyści uzyskanych wskutek ulgi.
      
      B –    Wyrok Sądu
      13.      W pkt 144–170 wyroku w sprawie Demesa Sąd oddala zarzuty wniesione w celu zaskarżenia wspomnianych powyżej postanowień decyzji.
         Stwierdza on w szczególności, że Komisja słusznie uznała ten instrument za selektywny, ponieważ władzom Álavy przysługuje
         pewien zakres swobodnego uznania przy wydawaniu decyzji o przyznaniu ulgi podatkowej i ponieważ uprzywilejowuje on tylko duże
         przedsiębiorstwa, które mogą realizować inwestycje w wysokości co najmniej 2,5 mld ESP. Ponadto Sąd odrzuca uzasadnienie instrumentu
         ze względu na charakter i strukturę systemu podatkowego.
      
      14.      W pkt 233–239 Sąd stwierdza, że w kontekście ulgi podatkowej beneficjenci nie mogą skutecznie powoływać się na zasadę ochrony
         uzasadnionych oczekiwań.
      
      C –    Odwołania i postępowanie przed Trybunałem
      15.      Demesa (sprawa C‑183/02 P) i Álava (sprawa C‑187/02 P) w dniu 16 maja 2002 r. wniosły odwołania od wyroku Sądu. Postanowieniem
         z dnia 23 października 2003 r. Trybunał dopuścił Kraj Basków do wstąpienia do sprawy C‑187/02 P w charakterze interwenienta
         w celu poparcia żądań Álavy. W sprawach C‑183/02 P i C‑187/02 P wnoszący odwołania wnoszą o:
      
      1)      uchylenie wyroku Sądu Pierwszej Instancji z dnia 6 marca 2002 r. w sprawach połączonych T‑127/99, T‑129/99 i T‑148/99,
      2)      wydanie orzeczenia zgodnie z żądaniami zgłoszonymi w pierwszej instancji, a w szczególności stwierdzenie nieważności art. 1
         lit. d) i art. 2 decyzji Komisji z dnia 24 lutego 1999 r.,
      
      3)      ewentualnie, przekazanie sprawy Sądowi Pierwszej Instancji, oraz
      4)      obciążenie Komisji kosztami postępowania.
      16.      W sprawie C‑187/02 P Kraj Basków wnosi o:
      
      1)      uchylenie wyroku Sądu Pierwszej Instancji z dnia 6 marca 2002 r. w zakresie, w jakim stwierdza on, iż ulga podatkowa w wysokości
         45 % kwoty inwestycji na podstawie Norma Foral Álavy 22/1994 stanowi pomoc państwa w rozumieniu art. 87 WE, oraz
      
      2)      obciążenie Komisji kosztami postępowania.
      17.      W sprawach C‑183/02 P i C‑187/02 P Komisja wnosi o:
      
      1)      oddalenie odwołań, oraz
      2)      obciążenie wnoszących odwołania kosztami postępowania.
      18.      Demesa pierwotnie oparła swoje odwołanie na trzech zarzutach, mianowicie: 1) błędnym zakwalifikowaniu ulgi podatkowej jako
         pomocy państwa, 2) błędnej kwalifikacji jako nowej pomocy i 3) błędnej odmowie zastosowania zasady ochrony uzasadnionych oczekiwań.
         Pismem z dnia 20 lutego 2004 r. Demesa cofnęła pierwszy i drugi zarzut odwołania.
      
      19.      Álava początkowo również zarzuciła błędy co do prawa podniesione przez Demesę w pierwszym i drugim zarzucie odwołania, jednakże
         następnie pismem z dnia 20 lutego 2004 r. cofnęła pierwszy zarzut częściowo, a drugi w całości. Álava opiera ponadto swoje
         odwołanie na braku uzasadnienia wyroku przy badaniu zarzucanego Komisji nadużycia władzy.
      
      IV – Stan faktyczny i postępowanie w sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P (Ramondín)
      A –    Stan faktyczny, postępowanie administracyjne i decyzja Komisji (9)
      
      20.      W 1997 r. Ramondín postanowiła przenieść swój zakład przemysłowy produkcji kapsli do butelek z Logroño (Comunidad Autónoma
         de La Rioja, zwanej dalej „La Rioja”) do Laguardii w Álavie. Decyzją nr 738/1997 Álava przyznała Ramondín ulgę podatkową w wysokości
         45 % kwoty inwestycji wyłożonej na założenie zakładu w Álavie. Jako nowo utworzone przedsiębiorstwo Ramondín skorzystała ponadto
         z obniżenia podstawy wymiaru podatku.
      
      21.      Na podstawie skargi La Rioja na te środki wsparcia Komisja przeprowadziła postępowanie administracyjne, które zakończyło się
         w dniu 22 grudnia 1999 r. wydaniem decyzji 2000/795/WE (10).
      
      22.      W art. 2 lit. a) i b) decyzji Komisja uznała pomoc na rzecz Ramondín w formie obniżenia podstawy wymiaru podatku i – częściowo
         – pomoc polegającą na uldze podatkowej w wysokości 45 % kwoty inwestycji za niezgodną ze wspólnym rynkiem. Na podstawie art. 3
         ust. 1 decyzji Hiszpania została zobowiązana do odebrania pomocy.
      
      B –    Wyrok Sądu
      23.      Sąd oddalił skargi Ramondín i Álavy. Tytułem uzasadnienia stwierdził zarówno w pkt 23–65 wyroku, jak i w powołanym fragmencie
         wyroku w sprawie Demesa, że Komisja słusznie uznała ulgę podatkową za instrument o charakterze selektywnym, który nie jest
         uzasadniony charakterem i strukturą systemu podatkowego.
      
      24.      Ponadto Sąd oddala zarzut, jakoby Komisja nadużyła władzy, badając instrument w ramach kontroli pomocy zamiast zaproponować
         środki harmonizacji na postawie art. 96 WE i 97 WE (pkt 84 i 85 wyroku).
      
      C –    Odwołania i postępowanie przed Trybunałem
      25.      Ramondín (sprawa C‑186/02 P) i Álava (sprawa C‑188/02 P) odpowiednio w dniach 15 i 16 maja 2002 r. wniosły odwołania od wyroku
         Sądu. Postanowieniem z dnia 6 marca 2003 r. Trybunał dopuścił La Rioja do wstąpienia do spraw C‑186/02 P i C‑188/02 P w charakterze
         interwenienta w celu poparcia żądań Komisji. Wnoszący odwołania w sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P wnoszą o:
      
      1)      uchylenie wyroku Sądu Pierwszej Instancji z dnia 6 marca 2002 r. w sprawach połączonych T‑92/00 i T‑103/00,
      2)      stwierdzenie nieważności decyzji Komisji z dnia 22 grudnia 1999 r. w zakresie, w jakim uznaje ona pomoc podatkową na rzecz
         Ramondín SA i Ramondín Cápsulas SA przewidzianą w Normas Forales nr 22/1994 i 24/1996 za niezgodną ze wspólnym rynkiem i zobowiązuje
         Hiszpanię do jej odebrania,
      
      3)      obciążenie Komisji kosztami postępowania.
      26.      W sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P Komisja, jak również La Rioja wnoszą o:
      
      1)      oddalenie odwołań, oraz
      2)      obciążenie wnoszących odwołania kosztami postępowania.
      27.      Pismem z dnia 18 lutego 2004 r. Ramondín cofnęła trzy z pierwotnie czterech zarzutów odwołania. Ramondín podtrzymuje jedynie
         zarzut, jakoby Komisja działała z nadużyciem władzy, dokonując de facto harmonizacji prawa podatkowego w ramach kontroli pomocy.
      
      28.      Po częściowym cofnięciu zarzutów pismem z dnia 20 lutego 2004 r. Álava opiera swoje odwołanie w sprawie C‑188/02 P na tych
         samych zarzutach, które podtrzymuje jeszcze także w sprawie C‑187/02 P.
      
      V –    Ocena prawna
      A –    W przedmiocie naruszenia art. 87 WE
      1.      Argumenty stron
      29.      W dwóch postępowaniach w sprawach C‑187/02 P i C‑188/02 P podnosi się za pomocą tych samych argumentów, że Komisja i Sąd popełniły
         błąd co do prawa, kwalifikując ulgę podatkową, a – w sprawie C‑188/02 P – także obniżenie podstawy wymiaru podatku jako pomoc
         państwa w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE.
      
      30.      W tym zakresie wnoszący odwołanie pierwotnie zakwestionowali ustalenia Sądu w przedmiocie selektywnego charakteru instrumentów
         podatkowych i ich uzasadnienia na podstawie charakteru i struktury systemu podatkowego.
      
      31.      W swym oświadczeniu o cofnięciu zarzutów stwierdzają oni zgodnie, że zarzut odwołania zostaje częściowo cofnięty. Przyczyną
         częściowego cofnięcia jest to, iż po decyzjach stanowiących przedmiot niniejszego sporu Komisja wydała dwie dalsze decyzje,
         w których zakwalifikowała przepisy o uldze podatkowej (11) i obniżeniu podstawy wymiaru podatku (12) jako takie jako pomoc państwa. W Sądzie Pierwszej Instancji są zawisłe cztery skargi na te decyzje (między innymi wniesione
         przez Álavę) (13). Częściowym cofnięciem zarzutów wnoszący odwołanie pragną zapobiec, aby Trybunał badał systemy pomocy już przy okazji toczących
         się postępowań dotyczących konkretnych pojedynczych przypadków pomocy pod względem naruszenia art. 87 WE. Ich zamiarem jest
         raczej, by Sąd najpierw ocenił sporne przepisy podatkowe w postępowaniach, które bezpośrednio dotyczą tych regulacji.
      
      32.      Wnoszący odwołanie wyjaśniają, iż zarzut odwołania zostaje utrzymany jedynie w zakresie zakwestionowania błędnego zastosowania
         art. 87 WE, jednakże we wcześniejszym stadium niż przy zakwalifikowaniu instrumentów jako pomocy państwa. Trybunał winien
         zbadać, czy instrumenty te w ogóle wchodzą w zakres zastosowania art. 87 WE jako przepisy podatkowe, za pomocą których są
         realizowane cele przemysłowo‑polityczne.
      
      33.      Sąd ustalił wprawdzie, że okoliczności te nie pozbawiły instrumentów charakteru pomocy państwa, jednakże ocenił ten argument
         z błędnego punktu widzenia, a mianowicie w ramach przesłanek zastosowania art. 87 WE. Pierwszeństwo ma kwestia, czy przed
         wydaniem konkluzji Rady ECOFIN z dnia 1 grudnia 1997 r. (14) i komunikatu Komisji z dnia 10 grudnia 1998 r. w sprawie stosowania przepisów o pomocy państwa do środków w zakresie bezpośredniego
         opodatkowania przedsiębiorstw (15) przepisy o pomocy państwa w ogóle miały zastosowanie do tego typu regulacji podatkowej.
      
      34.      Komisja i La Rioja w swoich uwagach w kwestii częściowego cofnięcia zarzutów reprezentują pogląd, że wnoszący odwołanie jedynie
         przeformułowali swoje pierwotne argumenty. Podkreślają one, że nie jest konieczne, by Sąd najpierw rozstrzygał o kwalifikacji
         systemu pomocy. Wnoszący odwołanie dążą do tego, by możliwie jak najdłużej odwlec rozstrzygnięcie głównej kwestii. Trybunał
         powinien teraz rozstrzygnąć sprawę co do istoty, aby można było uwzględnić jego stanowisko w postępowaniach przed Sądem, które
         zostały zawieszone do chwili orzeczenia Trybunału w niniejszych sprawach.
      
      2.      Ocena
      35.      Argumentów wnoszących odwołanie w odniesieniu do ich częściowego cofnięcia zarzutów nie można określić jako jasne – dotyczy
         to w szczególności uzupełniających wyjaśnień przedstawiciela Álavy na rozprawie. Jednakże daje się zauważyć, że już nie kwestionują
         oni ustalenia Sądu, iż w przypadku ulgi podatkowej i obniżenia podstawy wymiaru podatku chodzi o środki selektywne, a więc
         o środki sprzyjające niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE, które nie
         są uzasadnione charakterem lub strukturą systemu podatkowego.
      
      36.      Tymczasem na rozprawie przedstawiciel Álavy za każdym razem powoływał się na fragment odwołania dotyczący wywodów co do selektywnego
         charakteru instrumentów. Podkreśla się tam, że minimalna inwestycja stanowiąca przesłankę przyznania ulgi podatkowej stanowi
         obiektywne kryterium, które jest wyrazem określonej decyzji gospodarczo‑politycznej. Jednakże w świetle częściowego cofnięcia
         zarzutów argument ten jest stawiany w całkowicie nowym kontekście. Obecnie ma on wykazać, że przepisy podatkowe, które służą
         celom gospodarczo‑politycznym, z góry nie wchodzą w zakres zastosowania art. 87 WE.
      
      37.      Wola wnoszących odwołanie, by nie rozważać już kwestii selektywności przepisów w sprawie pomocy w niniejszych postępowaniach,
         wyraża się również w tym, że powołują się one na rzekome logiczne pierwszeństwo badania systemu pomocy według kryterium art. 87 WE
         w postępowaniach przed Sądem, które tego bezpośrednio dotyczą.
      
      38.      Trybunał jest związany tą wolą stron i nie może już badać w niniejszych sprawach, czy zakwalifikowanie jako środek selektywny
         w decyzjach Komisji i wyrokach Sądu jest wolne od błędów co do prawa.
      
      39.      Ze względów ekonomii procesowej można ubolewać, że pytanie to, które jest kwestią wstępną dla licznych postępowań zawisłych
         przed Sądem, nie zostanie już teraz ostatecznie wyjaśnione. Jednakże prawo procesowe nie przyznaje Trybunałowi swobodnej oceny
         dopuszczenia cofnięcia odwołania. Na podstawie art. 118 w związku z art. 78 regulaminu (całkowite) cofnięcie odwołania skutkuje
         wręcz automatycznym wykreśleniem sprawy. Przy odpowiednim zastosowaniu do częściowego cofnięcia wynika z tego, że Trybunał
         nie może również rozstrzygać w przedmiocie cofniętych części. Jest to ostatecznie wyraz zasady dyspozytywności.
      
      40.      Jedynie tytułem uzupełnienia należy wskazać, że w wyniku tej zmiany postępowania nie dochodzi do opóźnienia w realizacji przepisów
         wspólnotowych dotyczących pomocy państwa, jak wskazuje Komisja. O ile nie ma zastosowania któryś z innych zarzutów odwołania,
         decyzje stanowiące przedmiot niniejszych postępowań z chwilą wydania wyroku Trybunału stają się ostateczne w takim zakresie,
         w jakim Sąd nie stwierdził ich nieważności. Objęta nimi pomoc musi być wówczas ostatecznie zwrócona, nawet gdyby okazało się
         w innym postępowaniu przed Sądem, że zastosowane przepisy podatkowe faktycznie nie zawierały żadnej pomocy państwa (16). Ponieważ skargi przed sądami wspólnotowymi nie mają skutku zawieszającego, wszelkie decyzje, w których Komisja nakazuje
         zwrot pomocy państwa, niezależnie od wniesienia skargi i tak muszą być natychmiast wykonane, jeżeli zawieszenie wykonania
         nie zostało zarządzone sądownie.
      
      41.      Pozostaje wyjaśnić, czy część tego zarzutu odwołania, którą według oświadczenia o cofnięciu wnoszący odwołanie podtrzymują,
         faktycznie była już przedmiotem postępowania przed Sądem, czy też stanowi to niedopuszczalny nowy zarzut.
      
      42.      Według utrwalonego orzecznictwa uprawnienia Trybunału w ramach postępowania odwoławczego są mianowicie ograniczone do oceny
         rozstrzygnięcia w kwestii argumentów podniesionych w pierwszej instancji (17). Gdyby strona mogła przed Trybunałem po raz pierwszy wnosić zarzuty lub środki obrony, których nie podniosła przed Sądem,
         ostatecznie mogłaby wnieść do Trybunału sprawę o zakresie szerszym, niż miał rozstrzygnąć Sąd.
      
      43.      Wnoszący odwołanie natomiast już w pierwszej instancji stwierdzili, że w przypadku spornych przepisów chodzi o przepisy prawa
         podatkowego, które stanowią wyraz decyzji gospodarczo‑politycznej. Ponadto oparli oni swoje skargi na tym, że instrumenty
         w każdym przypadku były uzasadnione charakterem i strukturą systemu podatkowego.
      
      44.      W obu zaskarżonych wyrokach Sąd zajmuje się kwestiami gospodarczo‑politycznymi, które miały stanowić podstawę przepisów Álavy.
         Jednakże, zgodnie z twierdzeniami skarżących, ocenia on te cele w ramach oceny selektywnego charakteru przepisów (pkt 51 wyroku
         w sprawie Ramondín) lub uzasadnienia na podstawie charakteru lub struktury systemu podatkowego (pkt 167 i 168 wyroku w sprawie
         Demesa).
      
      45.      Jednakże w żadnym z postępowań pierwszoinstancyjnych skarżące nie twierdziły, że przepisy podatkowe są już jako takie wyłączone
         z zakresu stosowania przepisów o pomocy państwa. Także teza, jakoby art. 87 WE miał zastosowanie do przepisów podatkowych
         dopiero od konkluzji Rady z dnia 1 grudnia 1997 r. i od opublikowania przywołanego komunikatu Komisji, nie została podniesiona
         przed Sądem, lecz dopiero w oświadczeniach w sprawie częściowego cofnięcia odwołania.
      
      46.      Zatem poprzez oświadczenia o cofnięciu wnoszący odwołanie nie ograniczają swojego odwołania do określonych podnoszonych już
         aspektów zarzutu odwołania dotyczącego naruszenia art. 87 WE, lecz raczej wnoszą do Trybunału nowy zarzut.
      
      47.      Zarzut odwołania dotyczący naruszenia art. 87 WE w brzmieniu wynikłym z oświadczeń o cofnięciu należy zatem odrzucić jako
         niedopuszczalny.
      
      48.      Jedynie pomocniczo należy wskazać, iż nawet gdyby ten zarzut odwołania był dopuszczalny, nie zasługiwałby on na uwzględnienie
         w tej sprawie.
      
      49.      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcie pomocy państwa obejmuje nie tylko subwencje pozytywne, czyli dopłaty, ale także
         środki w różnej formie zmniejszające obciążenia, które normalnie powinno ponosić przedsiębiorstwo (18).
      
      50.      Tego typu korzyści przyznawane przez państwo nie są z góry wyłączone z zakresu stosowania przepisów o pomocy państwa dlatego,
         że należy je zakwalifikować do dziedziny polityki gospodarczej (19) lub ustawodawstwa podatkowego. W szczególności w wyroku w sprawie Banco Exterior de España (20) wydanym w 1994 r., a więc przed przyznaniem ulg podatkowych Demesie i Ramondín, Trybunał nie pozostawił wątpliwości, iż przepisy
         podatkowe mogą zawierać pomoc państwa. W tym wyroku stwierdza on,
      
      „że instrument, za pomocą którego władze publiczne przyznają niektórym przedsiębiorstwom zwolnienie z podatku, które wprawdzie
         nie jest związane z przeniesieniem zasobów państwowych, ale finansowo stawia beneficjentów w lepszej pozycji niż pozostałych
         podatników, stanowi pomoc państwa w rozumieniu art. 92 ust. 1 Traktatu [obecnie, po zmianie, art. 87 ust. 1 WE]”.
      
      51.      Dla zastosowania art. 87 WE do krajowych ustaw podatkowych nie jest konieczny żaden dalszy akt Rady lub Komisji. Fakt, że
         Komisja być może dopiero od pewnego momentu zaczęła systematycznie badać przepisy podatkowe pod względem naruszenia art. 87 WE,
         nie wyklucza oceny w świetle przepisów o pomocy państwa także ulg podatkowych przyznanych przed tym momentem (21).
      
      B –    Nadużycie władzy
      1.      Dopuszczalność zarzutu odwołania
      52.      Ramondín opiera swoje odwołanie (sprawa C‑186/02 P) na tym, że Sąd niesłusznie oddalił zawarty w skardze zarzut nadużycia
         władzy. Álava podnosi ten zarzut zarówno w sprawie C‑187/02 P, jak i w sprawie C‑188/02 P i w tym kontekście kwestionuje ponadto
         brak wystarczającego uzasadnienia w wyrokach Sądu.
      
      53.      W tej kwestii należy przede wszystkim stwierdzić, iż Álava nie podniosła tych argumentów w sprawie T‑127/99 w pierwszej instancji,
         wskutek czego Sąd w wyroku w sprawie Demesa nie zajmował się tą kwestią. Zatem odpowiedni zarzut odwołania w sprawie C‑187/02 P
         należy odrzucić jako niedopuszczalny z przyczyn przedstawionych w pkt 42.
      
      54.      W sprawie T‑92/00 Álava – wbrew twierdzeniu Komisji – powołała się na odpowiedni zarzut już w samej skardze. Ponadto Ramondín
         od początku oparła swoją skargę (sprawa T‑103/00) na nadużyciu władzy, a Sąd zajął się tym zarzutem w wyroku w sprawie Ramondín
         po połączeniu obu spraw. W swoim odwołaniu w sprawie C‑188/02 P, skierowanym przeciwko wyrokowi w sprawach połączonych T‑92/00
         i T‑103/00 Álava może więc podważać ustalenia Sądu w sprawie tego zarzutu, nie rozszerzając przy tym przedmiotu sporu w stosunku
         do postępowań pierwszoinstancyjnych.
      
      2.      Argumenty stron
      55.      W sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P wnoszący odwołanie podnoszą, iż Komisji faktycznie nie chodzi o likwidację zakłócenia konkurencji
         między przedsiębiorstwami, lecz raczej zamierza ona harmonizować różnice pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi. Właściwa
         dla harmonizacji prawa podatkowego podstawa prawna z art. 96 WE i 97 WE zakłada jednakże działanie Rady, do czego Rada wyraźnie
         nie jest gotowa. W pkt 85 wyroku w sprawie Ramondín Sąd niesłusznie stwierdził, iż skarżące nie przedstawiły żadnych argumentów
         na to, że Komisja w swojej decyzji faktycznie dążyła do niedopuszczalnego celu. Jedynie powierzchownie rozważył on argumenty
         przedstawione przez Álavę na poparcie nadużycia władzy.
      
      56.      Komisja – wspierana przez La Rioja – twierdzi, że wnoszący odwołania nie przedstawili żadnych obiektywnych argumentów na to,
         iż Komisja zrobiła użytek ze swych uprawnień w innych celach niż jej przyznano. Zdaniem Komisji, ich tezy opierają się na
         czystych spekulacjach. Nie jest też zrozumiałe, w jakim zakresie decyzja Komisji miałaby dążyć do harmonizacji systemów podatkowych.
      
      3.      Ocena
      57.      Jak słusznie stwierdził Sąd w pkt 84 wyroku w sprawie Ramondín, akt jest wydany z nadużyciem władzy tylko wówczas, gdy na
         podstawie obiektywnych, istotnych i spójnych przesłanek należy uznać, że został on wydany w celach innych niż wskazane (22).
      
      58.      Ostatecznie wnoszący odwołanie wcale też nie kwestionują tej opinii. Są oni jednak zdania, że – wbrew ustaleniom Sądu – faktycznie
         przedstawili oni odpowiednie przesłanki. Jednakże to, czy w pierwszej instancji zostały przedstawione przesłanki nadużycia
         władzy, jest kwestią ustaleń faktycznych, do których badania Trybunał nie jest właściwy zgodnie z art. 225 WE i art. 58 akapit
         pierwszy Statutu (23). W konsekwencji należy odrzucić tę część zarzutu odwołania jako niedopuszczalną.
      
      59.      Álava zarzuca ponadto brak uzasadnienia w wyroku w sprawie Ramondín. Sąd jedynie powierzchownie zajął się argumentami, na
         które powołała się Komisja między innymi w swojej decyzji 93/337/EWG z dnia 10 maja 1993 r. (zwanej dalej „decyzją 93/337”) (24) i w postępowaniu w sprawach połączonych C‑400/97, C‑401/97 i C‑402/97 (25).
      
      60.      Jednakże Sąd w pkt 87 wyroku w sprawie Ramondín wystarczająco uzasadnił oddalenie tego argumentu. Nie był on zobowiązany do
         obszerniejszego uzasadnienia choćby dlatego, że motywy Komisji, na które powołuje się Álava, nie mają bezpośredniego związku
         z wydaniem decyzji będącej przedmiotem niniejszego sporu. Decyzja 93/337 dotyczyła raczej baskijskich przepisów o pomocy podatkowej.
         Tych przepisów dotyczył też wniosek o wydanie orzeczenia prejudycjalnego w sprawach połączonych C‑400/97, C‑401/97 i C‑402/97.
      
      61.      W konsekwencji zarzut odwołania dotyczący błędnej oceny nadużycia władzy należy zatem w całości oddalić.
      
      C –    Ochrona uzasadnionych oczekiwań
      62.      W sprawie C‑183/02 P Demesa zarzuca, że Sąd niesłusznie oddalił zarzut skargi dotyczący naruszenia ochrony uzasadnionych oczekiwań.
         Wprawdzie znane jest jej utrwalone orzecznictwo, według którego beneficjent pomocy nie może się powoływać na swoje uzasadnione
         oczekiwania, jeżeli pomoc nie została zgłoszona Komisji zgodnie z art. 88 WE, jednakże w niniejszym przypadku należy wziąć
         pod uwagę, że zakwalifikowanie ulgi podatkowej jako pomocy państwa nie było przewidywalne nawet dla starannego podmiotu gospodarczego.
         Uwidacznia się to – po pierwsze – w tym, jak sporna jest kwestia selektywności środków. Po drugie, decyzję 93/337 w sprawie
         baskijskich przepisów o pomocy państwa (26) Komisja oparła w pierwszym rzędzie na naruszeniu swobody przedsiębiorczości, a nie na naruszeniu art. 87 WE. Zresztą Komisja
         pozostała następnie bezczynna, mimo że znane jej były problematyczne przepisy podatkowe.
      
      63.      Komisja uważa natomiast, że były liczne przesłanki ku temu, by zakwalifikować sporne przepisy jako środki selektywne. W ten
         sposób w decyzji 93/337 podobne przepisy zostały zakwalifikowane jako bezprawna pomoc państwa. W przypadku niezgłoszonej pomocy
         domniemana bezczynność była bez znaczenia.
      
      64.      Jak słusznie stwierdził Sąd, beneficjent pomocy może polegać na jej prawidłowości tylko wówczas, gdy została ona przyznana
         z uwzględnieniem procedury w trybie art. 88 WE (27).
      
      65.      Obowiązek zgłoszenia pomocy unormowany w art. 88 ust. 3 WE ma na celu usunięcie wszelkich wątpliwości co do pomocowego charakteru
         środka. Jeżeli Państwo Członkowskie nie wypełnia obowiązku zgłoszenia, beneficjent pomocy nie może – powołując się na swoją
         błędną interpretację prawną art. 87 WE – odwoływać się do ochrony uzasadnionych oczekiwań wobec żądania zwrotu bezprawnej
         pomocy.
      
      66.      Uzasadnione oczekiwania podlegające ochronie mogą występować najwyżej wówczas, gdy na podstawie konkretnych faktów lub wypowiedzi
         Komisji beneficjent mógł dojść do wniosku, że nie należy uważać za pomoc korzyści przyznanych mu przez władze państwowe (28).
      
      67.      Ustalenia Komisji w decyzji 93/337 nie stanowią takiej okoliczności. Po pierwsze bowiem, decyzja nie ustosunkowuje się bezpośrednio
         do przepisów wydanych przez Álavę. Ponadto w decyzji Komisja doszła do wniosku, że baskijskie przepisy zawierają postanowienia
         dotyczące pomocy państwa w rozumieniu art. 87 WE, jak słusznie wywiódł Sąd w pkt 237 wyroku w sprawie Demesa.
      
      68.      Wreszcie domniemana bezczynność Komisji również nie uzasadnia okoliczności uzasadnionych oczekiwań. W tym zakresie wystarczy
         wskazać, że właściwe w tym przypadku przepisy zostały wprowadzone dopiero przez Norma Foral nr 22/1994 z dnia 20 grudnia 1994 r.
         (opublikowaną w dniu 13 stycznia 1995 r.). Oparta na niej decyzja Álavy o przyznaniu ulgi podatkowej Demesie została podjęta
         w dniu 21 października 1997 r. Komisja wydała sporną decyzję w dniu 24 lutego 1999 r. Demesa nie podała, w którym z tych okresów
         Komisja – mimo powzięcia wiadomości o pomocy – pozostawała zbyt długo bezczynna.
      
      69.      Zarzut odwołania dotyczący naruszenia zasady ochrony uzasadnionych oczekiwań należy zatem oddalić.
      
      VI – W przedmiocie kosztów
      70.      Zgodnie z art. 69 § 2 regulaminu, mającym zastosowanie do postępowania odwoławczego na podstawie art. 118 regulaminu, kosztami
         zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ wnoszący odwołanie przegrali sprawę,
         należy obciążyć ich kosztami postępowania.
      
      71.      W myśl art. 69 § 4 akapit trzeci regulaminu, mającego także zastosowanie do postępowania odwoławczego na podstawie art. 118
         regulaminu, Trybunał może orzec, że interwenient inny niż Państwo Członkowskie lub instytucja pokrywa własne koszty. Wobec
         tego należy obciążyć własnymi kosztami Kraj Basków w sprawie C‑187/02 P i La Rioja w sprawach C‑186/02 P i C‑188/02 P.
      
      VII – Wnioski
      72.      Na koniec proponuję następujące rozstrzygnięcie w sprawie odwołań:
      
      –        „Sprawa C‑183/02 P (Demesa przeciwko Komisji)
      1)      Odwołanie zostaje oddalone.
      2)      Daewoo Electronics Manufacturing España S.A. ponosi koszty postępowania.
      –        Sprawa C‑186/02 P (Ramondín i in. przeciwko Komisji)
      1)      Odwołanie zostaje oddalone.
      2)      Ramondín SA i Ramondín Cápsulas SA ponoszą koszty postępowania.
      3)      Comunidad Autónoma La Rioja ponosi swoje własne koszty.
      –        Sprawa C‑187/02 P (Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava przeciwko Komisji)
      1)      Odwołanie zostaje oddalone.
      2)      Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava ponosi koszty postępowania.
      3)      Comunidad Autónoma del País Vasco ponosi swoje własne koszty.
      –        Sprawa C‑188/02 P (Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava przeciwko Komisji)
      1)      Odwołanie zostaje oddalone.
      2)      Territorio Histórico de Álava – Diputación Foral de Álava ponosi koszty postępowania.
      3)      Comunidad Autónoma La Rioja ponosi swoje własne koszty”.
      1 –	Język oryginału: niemiecki.
      
      2	Ramondín SA, pierwotnie z siedzibą w Comunidad Autónoma La Rioja, założyła Ramondín Cápsulas SA z siedzibą w Laguardii (Álava)
         i przeniosła swoją działalność na tę spółkę. W dalszym ciągu te dwie strony będą łącznie określane jako „Ramondín”. 
      
      3	Decyzja Komisji 1999/718/WE z dnia 24 lutego 1999 r. dotycząca pomocy państwa Hiszpanii na rzecz Daewoo Electronics Manufacturing
         España SA (Demesa) (Dz.U. L 292, str. 1) i decyzja Komisji 2000/795/WE z dnia 22 grudnia 1999 r. dotycząca pomocy państwa
         Hiszpanii na rzecz Ramondín SA i Ramondín Cápsulas SA [ogłoszona pod sygnaturą C(1999) 5203] (Dz.U. L 318, str. 36).
      
      4	Sprawy połączone T‑127/99, T‑129/99 i T‑148/99 Diputación Foral de Álava i in. przeciwko Komisji, Rec. str. II‑1275 – zwane
         dalej „wyrokiem w sprawie Demesa”.
      
      5	Sprawy połączone T‑92/00 i T‑103/00 Diputación Foral de Álava i in. przeciwko Komisji, Rec. str. II‑1385 – zwane dalej „wyrokiem
         w sprawie Ramondín”.
      
      6	Więcej w kwestii tych przepisów zob. pkt 6 wyroku. 
      
      7	Zobacz w szczególności pkt 11–29 powołanego w przypisie 4 wyroku w sprawie Demesa.
      
      8	Powołana w przypisie 3.
      
      9	Zobacz w szczególności także pkt 7–13 powołanego w przypisie 5 wyroku w sprawie Ramondín.
      
      10	Powołana w przypisie 3.
      
      11	Decyzja Komisji 2002/820/WE z dnia 11 lipca 2001 r. w sprawie hiszpańskich przepisów o pomocy na rzecz przedsiębiorstw z Álavy
         w formie ulgi podatkowej w wysokości 45 % kwoty inwestycji [ogłoszona pod sygnaturą C(2001)1759] (Dz.U. 2002, L 296, str. 1).
      
      12	Decyzja Komisji 2002/892/WE z dnia 11 lipca 2001 r. w sprawie hiszpańskich przepisów o pomocy na rzecz nowo utworzonych przedsiębiorstw
         z Álavy [ogłoszona pod sygnaturą C(2001)1760] (Dz.U. 2002, L 314, str. 1).
      
      13	Sprawy T‑227/01 Diputación Foral de Álava i in. przeciwko Komisji i T‑265/01 Confederación Empresarial Vasca przeciwko Komisji
         dotyczące decyzji C(2001)1759; sprawy T‑230/01 Diputación Foral de Álava i in. przeciwko Komisji i T‑267/01 Confederación
         Empresarial Vasca przeciwko Komisji dotyczące decyzji C(2001)1760. Oprócz powyższego zawisłe są inne liczne postępowania dotyczące
         odpowiednich przepisów w innych regionach hiszpańskich. Ponadto Komisja wniosła do Trybunału skargę przeciwko Hiszpanii na
         podstawie art. 226 WE z powodu niewykonania decyzji C(2001)1759 i C(2001)1760 (sprawy C‑485/03 i C‑488/03).
      
      14	Konkluzje Rady ECOFIN z dnia 1 grudnia 1997 r. w dziedzinie polityki podatkowej – Rezolucja Rady i Przedstawicieli Rządów
         Państw Członkowskich zebranych w Radzie z dnia 1 grudnia 1997 r. dotycząca kodeksu postępowania w sprawie opodatkowania przedsiębiorstw
         – opodatkowanie dochodów z odsetek (Dz.U. 1998, C 2, str. 1). Zobacz w szczególności lit. J rezolucji zawartej w załączniku
         1 dotyczącej kodeksu postępowania w sprawie opodatkowania przedsiębiorstw.
      
      15	Dz.U. C 384, str. 3.
      
      16	Dlatego też kalkulacja kryjąca się za częściowym cofnięciem odwołania wydaje się mało zrozumiała.
      
      17	Zobacz między innymi wyroki z dnia 1 czerwca 1994 r. w sprawie C‑136/92 P Komisja przeciwko Brazzellemu Lualdiemu i in.,
         Rec. str. I‑1981, pkt 59, z dnia 28 maja 1998 r. w sprawie C‑7/95 P Deere przeciwko Komisji, Rec. str. I‑3111, pkt 62 oraz
         z dnia 7 listopada 2002 r. w sprawach połączonych C‑24/01 P i C‑25/01 P Glencore Grain i in. przeciwko Komisji, Rec. str. I‑10119,
         pkt 62.
      
      18	Wyroki z dnia 23 lutego 1961 r. w sprawie 30/59 De Gezamenlijke Steenkolemijnen in Limburg przeciwko Wysokiej Władzy, Rec.
         str. 3, pkt 43, z dnia 1 grudnia 1998 r. w sprawie C‑200/97 Ecotrade, Rec. str. I‑7907, pkt 34 oraz z dnia 8 listopada 2001 r.
         w sprawie C‑143/99 Adria‑Wien Pipeline i Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, Rec. str. I‑8365, pkt 38.
      
      19	Wyrok z dnia 24 lutego 1987 r. w sprawie 310/85 Deufil przeciwko Komisji, Rec. str. 901, pkt 8.
      
      20	Wyrok z dnia 15 marca 1994 r. w sprawie C‑387/92, Rec. str. I‑877, pkt 14; potwierdzony później wyrokiem z dnia 19 maja 1999 r.
         w sprawie C‑6/97 Włochy przeciwko Komisji, Rec. str. I‑2981, pkt 16. 
      
      21	Jednakże już w 1963 r. Komisja w odpowiedzi na interpelację posła Burgbachera reprezentowała pogląd, że zwolnienie z podatków
         i opłat zalicza się do potencjalnej pomocy państwa (Dz.U. 125, str. 2235).
      
      22	Wyroki z dnia 21 czerwca 1984 r. w sprawie 69/83 Lux przeciwko Trybunałowi Obrachunkowemu, Rec. str. 2447, pkt 30 oraz z dnia
         22 listopada 2001 r. w sprawie C‑110/97 Niderlandy przeciwko Radzie, Rec. str. I‑8763, pkt 137.
      
      23	Wyroki z dnia 17 grudnia 1998 r. w sprawie C‑185/95 P Baustahlgewebe przeciwko Komisji, Rec. str. I‑8417, pkt 24 oraz powołany
         w przypisie 17 wyrok w sprawie Glencore Grain i in., pkt 65.
      
      24	Decyzja w sprawie przepisów dotyczących pomocy podatkowej dla inwestycji w Kraju Basków (Dz.U. L 134, str. 25).
      
      25	Zobacz opinia rzecznika generalnego Saggia z dnia 1 lipca 1999 r., Rec. str. I‑1073, I‑1074 w tym postępowaniu. W tej sprawie
         nie doszło do rozstrzygnięcia przez Trybunał, ponieważ wniosek o wydanie orzeczenia prejudycjalnego został cofnięty po cofnięciu
         skargi w postępowaniu przed sądem krajowym.
      
      26	Powołana w przypisie 24.
      
      27	Wyroki z dnia 20 września 1990 r. w sprawie C‑5/89 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. str. I‑3437, pkt 14, z dnia 14 stycznia
         1997 r. w sprawie C‑169/95 Hiszpania przeciwko Komisji, Rec. str. I‑135, pkt 51 i z dnia 20 marca 1997 r. w sprawie C‑24/95
         Alcan Deutschland, Rec. str. I‑1591, pkt 25.
      
      28	Zobacz wyjątek, który był podstawą wyroku z dnia 24 listopada 1987 r. w sprawie 223/85 RSV przeciwko Komisji, Rec. str. 4617.