CELEX: 32003R1725
Language: de
Date: 2003-09-29 00:00:00
Title: Verordnung (EG) Nr. 1725/2003 der Kommission vom 29. September 2003 betreffend die Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards in Übereinstimmung mit der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates (Text von Bedeutung für den EWR.)

Avis juridique important

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32003R1725

Verordnung (EG) Nr. 1725/2003 der Kommission vom 29. September 2003 betreffend die Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards in Übereinstimmung mit der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates (Text von Bedeutung für den EWR.)  

Amtsblatt Nr. L 261 vom 13/10/2003 S. 0001 - 0420

Verordnung (EG) Nr. 1725/2003 der Kommissionvom 29. September 2003betreffend die Übernahme bestimmter internationaler Rechnungslegungsstandards in Übereinstimmung mit der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates(Text von Bedeutung für den EWR)DIE KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN,gestützt auf den Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft,gestützt auf die Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19. Juli 2002 betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards(1), insbesondere auf Artikel 3 Absatz 3,in Erwägung nachstehender Gründe:(1) Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 sieht vor, dass für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2005 beginnen, kapitalmarktorientierte Unternehmen, die dem Recht eines Mitgliedstaats unterliegen, unter bestimmten Bedingungen ihre konsolidierten Abschlüsse gemäß den internationalen Rechnungslegungsstandards aufstellen, die in Artikel 2 dieser Verordnung definiert sind.(2) Die Kommission ist aufgrund der Stellungnahme des Technischen Ausschusses für Rechnungslegung zu dem Schluss gelangt, dass die internationalen Rechnungslegungsstandards, die am 14. September 2002 vorlagen, den Kriterien genügen, die für die Übernahme und Anwendung im Sinne von Artikel 3 der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 festgelegt sind.(3) Die Kommission hat auch die derzeitigen Vorhaben auf dem Gebiet der Verbesserungen analysiert, die an vielen bestehenden Standards angebracht werden sollen. Die internationalen Rechnungslegungsstandards, die das Ergebnis dieser Vorschläge sein werden, werden dann im Hinblick auf eine Übernahme geprüft, wenn sie endgültig vorliegen. Die Existenz dieser vorgeschlagenen Änderungen für die bestehenden Standards lässt jedoch den Beschluss der Kommission unberührt, alle vorliegenden Standards bis auf die folgenden Ausnahmen zu unterstützen: IAS 32 - Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung und IAS 39 - Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung sowie eine kleinere Zahl von Interpretationen zu diesen Standards, und zwar SIC 5 Klassifizierung von Finanzinstrumenten - Bedingte Erfuellungsvereinbarungen, SIC 16 Gezeichnetes Kapital - Rückgekaufte eigene Eigenkapitalinstrumente (eigene Anteile) und SIC 17 Eigenkapital - Kosten einer Eigenkapitaltransaktion.(4) Die Existenz qualitativ hochwertiger Standards auf dem Gebiet der Finanzinstrumente (einschließlich der Derivate) ist für den Kapitalmarkt der Gemeinschaft von sehr großer Bedeutung. In Bezug auf IAS 32 und IAS 39 nehmen die derzeit erörterten Änderungen u. U. ein Ausmaß an, dass es nicht zweckmäßig ist, diese Standards zum jetzigen Zeitpunkt zu übernehmen. Sobald die derzeitigen Verbesserungen abgeschlossen sind und die überarbeiteten Standards vorliegen, wird die Kommission vorrangig die Übernahme der revidierten Standards im Sinne der Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 prüfen.(5) Folglich sollten alle internationalen Rechnungslegungsstandards, die am 14. September 2002 vorlagen, mit Ausnahme von IAS 32 und IAS 39 sowie den entsprechenden Interpretationen übernommen werden.(6) Die in dieser Verordnung vorgesehenen Maßnahmen berücksichtigen die Stellungnahme des Regelungsausschusses für Rechnungslegung -HAT FOLGENDE VERORDNUNG ERLASSEN:Artikel 1Die internationalen Rechnungslegungsstandards, die Gegenstand des Anhangs sind, werden hiermit übernommen.Artikel 2Diese Verordnung tritt am dritten Tag nach ihrer Veröffentlichung im Amtsblatt der Europäischen Union in Kraft.Diese Verordnung ist in allen ihren Teilen verbindlich und gilt unmittelbar in jedem Mitgliedstaat.Geschehen zu Brüssel am 29. September 2003Im Namen der KommissionFrederik BolkesteinMitglied der Kommission(1) ABl. L 243 vom 11.9.2002, S. 1.ANHANG>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Anmerkung:Sämtliche Anhänge zu oben genannten Standards und Interpretationen gelten nicht als Standards und Interpretationen und werden folglich nicht wiedergegeben.Vervielfältigung erlaubt innerhalb des Europäischen Wirtschaftsraums. Alle bestehenden Rechte außerhalb des EWR vorbehalten, mit Ausnahme des Rechtes auf Vervielfältigung für persönlichen Gebrauch oder andere redliche Benutzung. Weitere Informationen sind vom IASB unter www.iasb.org.uk erhältlich.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 1(ÜBERARBEITET 1997)Darstellung des AbschlussesDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt IAS 1, Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, IAS 5, Angabepflichten im Abschluss, und IAS 13, Darstellung der kurzfristigen Vermögenswerte und Schulden, die vom Board 1994 in umgegliederter Form genehmigt wurden. IAS 1 (überarbeitet 1997) wurde vom Board im Juli 1997 genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die Paragraphen 63(c), 64, 65(a) und 74(c). Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Folgende SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 1:- SIC-8: Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der Rechnungslegung.- SIC-18: Stetigkeit - Alternative Verfahren.- SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen.- SIC-29: Angabe - Vereinbarungen von Dienstleistungslizenzen.EINFÜHRUNG1. Dieser Standard ("IAS 1 (überarbeitet 1997)") ersetzt die International Accounting Standards IAS 1, Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, IAS 5, Angabepflichten im Abschluss, und IAS 13, Darstellung der kurzfristigen Vermögenswerte und Schulden. IAS 1 (überarbeitet) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am oder nach dem 1. Juli 1998 beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden, wobei eine frühere Anwendung empfohlen wird, da die Anforderungen mit denen in bestehenden Standards im Einklang stehen.2. Der Standard aktualisiert die Anforderungen in den durch ihn ersetzten Standards in Übereinstimmung mit dem IASC Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen. Außerdem wurde er entwickelt, um die Qualität von Abschlüssen, die nach den International Accounting Standards aufgestellt sind, zu verbessern, indem er:(a) gewährleistet, dass Abschlüsse, die angabegemäß mit den IAS übereinstimmen, jeden anzuwendenden Standard erfuellen, einschließlich aller Angabepflichten;(b) gewährleistet, dass Abweichungen von den Anforderungen der IAS auf äußerst seltene Fälle begrenzt werden (abweichende Fälle werden überwacht und, falls erforderlich, weitere Anwendungsleitlinien herausgegeben);(c) Anwendungsleitlinien für die Struktur des Abschlusses vorgibt, einschließlich Mindestanforderungen für jeden primären Abschlussbestandteil, die Darstellung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und für die Anhangangaben sowie einen beispielhaften Anhang zu diesem Standard; und(d) (basierend auf dem Rahmenkonzept) praktische Anforderungen festlegt zu Fragen wie Wesentlichkeit, Unternehmensfortführung, die Auswahl von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, sofern kein Standard existiert, zur Stetigkeit und Darstellung von Vergleichsinformationen.3. Um den Forderungen von Abschlussadressaten nach ausführlicheren Informationen bezüglich der Ertragskraft, die umfassender bewertet wird als das in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesene Periodenergebnis, nachzukommen, führt der Standard eine neue Bestimmung für einen primären Abschlussbestandteil ein, in dem jene Gewinne und Verluste gezeigt werden, die gegenwärtig nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung enthalten sind. Die neue Darstellung kann entweder als eine "traditionelle" Eigenkapitalüberleitungsrechnung in Spaltenform oder als gesonderte Darstellung der Ertragskraft erfolgen. Im April 1997 stimmte der Board des IASC grundsätzlich zu, eine Überarbeitung der Bewertungs- und Darstellungsweise der Ertragskraft vorzunehmen. Das Projekt wird sich wahrscheinlich zuerst mit der Wechselbeziehung zwischen der Berichterstattung über die Ertragskraft und den Rechnungslegungszielen des Rahmenkonzepts des IASC befassen. Daher wird das IASC Vorschläge auf diesem Gebiet erarbeiten.4. Der Standard gilt für alle Unternehmen, einschließlich Banken und Versicherungsunternehmen, die gemäß den IAS Rechnung legen. Die Mindeststrukturen sind ausreichend flexibel gestaltet, so dass sie von jedem Unternehmen angewendet werden können. Banken beispielsweise müssen in der Lage sein, eine Darstellungsform zu entwickeln, die sowohl mit diesem Standard als auch mit den detaillierteren Anforderungen des IAS 30, Angaben im Abschluss von Banken und ähnlichen Finanzinstitutionen, übereinstimmt.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGZielsetzung dieses Standards ist es, die Grundlagen für die Darstellung eines allgemeinen Abschlusses vorzuschreiben, um die Vergleichbarkeit sowohl mit den Abschlüssen des eigenen Unternehmens aus vorangegangenen Perioden, als auch mit den Abschlüssen anderer Unternehmen zu Gewähr leisten. Um diese Zielsetzung zu erreichen, legt dieser Standard grundlegende Überlegungen für die Darstellung von Abschlüssen, Anwendungsleitlinien für deren Struktur und Mindestanforderungen an deren Inhalt dar. Die Erfassung, Bewertung und Angabe von spezifischen Geschäftsvorfällen und Ereignissen wird in anderen International Accounting Standards behandelt.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Darstellung aller allgemeinen Abschlüsse, die in Übereinstimmung mit den International Accounting Standards aufgestellt und dargestellt werden, anzuwenden.2. Ein allgemeiner Abschluss soll den Bedürfnissen von Adressaten gerecht werden, die nicht in der Lage sind, Berichte anzufordern, die auf ihre spezifischen Informationsbedürfnisse zugeschnitten sind. Allgemeine Abschlüsse schließen solche mit ein, die getrennt oder innerhalb eines anderen publizierten Dokuments, wie einem Geschäftsbericht oder einem Emissionsprospekt, veröffentlicht werden. Dieser Standard ist nicht auf verkürzte Zwischenberichtsinformationen anzuwenden. Dieser Standard gilt gleichermaßen für den Abschluss eines einzelnen Unternehmens und für konsolidierte Abschlüsse eines Konzerns. Es ist dabei jedoch nicht ausgeschlossen, einen konsolidierten Abschluss, der den IAS entspricht, und einen nach nationalen Erfordernissen aufgestellten Abschluss der Muttergesellschaft innerhalb desselben Dokuments darzustellen, solange die Grundlagen der Aufstellung für jeden Abschluss bei der Darstellung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden deutlich angegeben werden.3. Dieser Standard gilt für alle Unternehmensformen einschließlich Banken und Versicherungsunternehmen. Zusätzliche Anforderungen an Banken und ähnliche Finanzinstitutionen sind in Übereinstimmung mit den Anforderungen dieses Standards in IAS 30, Angaben im Abschluss von Banken und ähnlichen Finanzinstitutionen, dargestellt.4. Die Terminologie dieses Standards ist für erfolgswirtschaftliche Unternehmen geeignet. Erfolgswirtschaftliche Unternehmen des öffentlichen Sektors dürfen deshalb diesen Standard anwenden. Nicht erfolgswirtschaftliche, staatliche und andere Unternehmen des öffentlichen Sektors, die diesen Standard anwenden möchten, müssen gegebenenfalls Bezeichnungen für einzelne Posten im Abschluss und für den Abschluss selbst anpassen. Solche Unternehmen können auch zusätzliche Abschlussbestandteile darstellen.ZWECK DES ABSCHLUSSES5. Ein Abschluss ist eine strukturierte finanzielle Darstellung der Vermögens- und Finanzlage und der durchgeführten Transaktionen eines Unternehmens. Die Zielsetzung eines allgemeinen Abschlusses ist es, Informationen über die Vermögens- und Finanzlage, die Ertragskraft und die Cashflows eines Unternehmens bereitzustellen, die für eine breite Palette von Adressaten nützlich sind, um wirtschaftliche Entscheidungen zu treffen. Ein Abschluss zeigt ebenfalls die Ergebnisse der Verwaltung des dem Management anvertrauten Vermögens. Um diese Zielsetzung zu erfuellen, stellt ein Abschluss Informationen über(a) Vermögenswerte;(b) Schulden;(c) Eigenkapital;(d) Erträge und Aufwendungen, einschließlich Gewinne und Verluste; und(e) Cashflowseines Unternehmens zur Verfügung.Diese Informationen helfen den Adressaten zusammen mit den anderen Informationen in den Anhangangaben, die künftigen Cashflows des Unternehmens sowie insbesondere Zeitpunkt und Sicherheit des Entstehens von Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten vorauszusagen.VERANTWORTUNG FÜR DEN ABSCHLUSS6. Das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und/oder andere Leitungsorgane eines Unternehmens sind für die Aufstellung und Darstellung seines/ihres Abschlusses verantwortlich.BESTANDTEILE DES ABSCHLUSSES7. Ein vollständiger Abschluss enthält die folgenden Bestandteile:(a) Bilanz;(b) Gewinn- und Verlustrechnung;(c) eine Aufstellung, die entweder(i) sämtliche Veränderungen des Eigenkapitals oder(ii) Veränderungen des Eigenkapitals, die nicht durch Kapitaltransaktionen mit Eigentümern und Ausschüttungen an Eigentümer entstehen, darstellt;(d) Kapitalflussrechnung; und(e) Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie erläuternde Anhangangaben.8. Unternehmen wird empfohlen, außerhalb des Abschlusses einen Bericht über die Unternehmenslage durch das Management zu veröffentlichen, der die wesentlichen Merkmale der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens sowie die wichtigsten Unsicherheiten beschreibt und erläutert, denen sich das Unternehmen gegenübersieht. Ein solcher Bericht könnte einen Überblick geben über:(a) die Hauptfaktoren und Einfluesse, welche die Ertragskraft bestimmen, einschließlich Veränderungen des Umfelds, in dem das Unternehmen operiert, die Reaktionen des Unternehmens auf diese Veränderungen und deren Auswirkungen sowie die Investitionspolitik des Unternehmens, um die Ertragskraft zu erhalten und zu verbessern, einschließlich der Dividendenpolitik;(b) die Finanzierungsquellen des Unternehmens, die Grundsätze bezüglich des Verschuldungsgrades sowie die Grundsätze des Risikomanagements; und(c) die Stärken und Ressourcen des Unternehmens, deren Wert sich nicht in einer nach International Accounting Standards erstellten Bilanz widerspiegelt.9. Viele Unternehmen veröffentlichen außerhalb ihres Abschlusses zusätzliche Angaben, wie Umweltberichte und Wertschöpfungsrechnungen, insbesondere in Branchen, in denen Umweltfaktoren von Bedeutung sind und wenn Arbeitnehmer als eine bedeutende Adressatengruppe betrachtet werden. Unternehmen werden zu solchen zusätzlichen Angaben ermutigt, wenn das Management davon ausgeht, dass diese die Adressaten bei ihren wirtschaftlichen Entscheidungen unterstützen werden.GRUNDLEGENDE ÜBERLEGUNGENVermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes und Übereinstimmung mit den International Accounting Standards10. Abschlüsse haben die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie die Cashflows eines Unternehmens den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darzustellen. Die korrekte Anwendung der International Accounting Standards, gegebenenfalls ergänzt um zusätzliche Angaben, führt in nahezu allen Fällen zu Abschlüssen, die ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermitteln.11. Ein Unternehmen, dessen Abschluss mit den International Accounting Standards in Einklang steht, hat diese Tatsache anzugeben. Ein Abschluss darf nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend bezeichnet werden, solange er nicht sämtlichen Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellt(1).12. Die Anwendung unangemessener Rechnungslegungsmethoden kann weder durch die Angabe der angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden noch durch Anhangangaben oder zusätzliche Erläuterungen geheilt werden.13. In den äußerst seltenen Umständen, in denen das Management zu dem Ergebnis gelangt, dass die Befolgung einer Anforderung in einem Standard irreführend wäre und deshalb das Abweichen von einer Vorschrift notwendig ist, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln, hat ein Unternehmen Folgendes anzugeben:(a) dass die Unternehmensleitung zu dem Schluss gekommen ist, dass der Abschluss die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie Cashflows des Unternehmens den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darstellt;(b) dass es in allen wesentlichen Punkten den anzuwendenden International Accounting Standards nachgekommen ist, mit der Ausnahme, dass von einem Standard abgewichen wurde, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln;(c) den Standard, von dem das Unternehmen abgewichen ist, die Art der Abweichung einschließlich der Bilanzierungsweise, die der Standard fordern würde, den Grund, warum diese Bilanzierungsweise unter den gegebenen Umständen irreführend wäre, und die Bilanzierungsweise, die angewandt wurde; sowie(d) die finanzielle Auswirkung der Abweichung auf das Periodenergebnis, die Vermögenswerte, die Schulden, das Eigenkapital sowie die Cashflows des Unternehmens für jede dargestellte Periode.14. Abschlüsse sind manchmal als "auf der Grundlage von" oder "übereinstimmend mit den wesentlichen Anforderungen der" oder "in Übereinstimmung mit den Rechnungslegungsbestimmungen nach" International Accounting Standards beschrieben worden. Oft gibt es keine weiteren Informationen, obwohl klar ist, dass wesentlichen Angabeerfordernissen, oder sogar Bilanzierungs- oder Bewertungserfordernissen, nicht entsprochen wird. Solche Angaben sind irreführend, da sie von der Verlässlichkeit und der Verständlichkeit des Abschlusses ablenken. Um sicherzustellen, dass ein Abschluss, der eine Übereinstimmung mit den International Accounting Standards vorgibt, dem von Adressaten international geforderten Qualitätsniveau genügt, enthält dieser Standard eine allgemeine Forderung, dass ein Abschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln hat. Des Weiteren enthält er Anwendungsleitlinien, wie dieser Forderung entsprochen werden kann. Weitere Anwendungsleitlinien dienen dazu, die äußerst seltenen Umstände festzulegen, unter denen eine Abweichung von Vorschriften notwendig ist. Außerdem verlangt er deutlich erkennbare Angaben zu den Umständen, die zu einer Abweichung führen. Die Existenz von entgegenstehenden nationalen Rechnungslegungsgrundsätzen ist für sich allein betrachtet nicht ausreichend, um eine Abweichung im Abschluss zu rechtfertigen, der auf Basis der International Accounting Standards aufgestellt wurde.15. Unter nahezu allen Umständen wird ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild durch Übereinstimmung mit allen wesentlichen Punkten der anzuwendenden International Accounting Standards erreicht. Die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes verlangt:(a) die Auswahl und die Anwendung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in Übereinstimmung mit Paragraph 20;(b) die Darstellung von Informationen, einschließlich der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, auf eine Weise, die zu relevanten, verlässlichen, vergleichbaren und verständlichen Informationen führt; und(c) die Bereitstellung zusätzlicher Angaben, wenn die Anforderungen in den International Accounting Standards unzureichend sind, um es den Adressaten zu ermöglichen, die Auswirkungen von einzelnen Geschäftsvorfällen oder Ereignissen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu verstehen.16. Unter äußerst seltenen Umständen kann die Anwendung einer spezifischen Anforderung eines International Accounting Standards zu einem irreführenden Abschluss führen. Dies wird nur der Fall sein, wenn die von dem Standard geforderte Bilanzierungsweise offensichtlich nicht angemessen ist und darum ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild weder durch die Anwendung des Standards noch durch zusätzliche Angaben allein vermittelt werden kann. Eine Abweichung ist nicht angemessen, nur weil eine andere Bilanzierungsweise ebenfalls ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermitteln würde.17. Bei der Entscheidung, ob eine Abweichung von einer speziellen Vorschrift in den International Accounting Standards notwendig ist, muss Folgendes beachtet werden:(a) die Zielsetzung der Vorschrift und der Grund, warum diese Zielsetzung nicht erreicht wird oder unter den gegebenen Umständen nicht von Bedeutung ist; und(b) die Art und Weise, in der die Umstände des Unternehmens von denen anderer Unternehmen abweichen, die die Vorschriften befolgen.18. Da zu erwarten ist, dass die Umstände, die eine Abweichung rechtfertigen, in äußerst seltenen Fällen eintreten und die Notwendigkeit einer Abweichung Gegenstand für eine erhebliche Diskussion und subjektive Beurteilung sein wird, ist es wichtig, dass sich die Adressaten der Tatsache bewusst sind, dass das Unternehmen nicht in allen wesentlichen Gesichtspunkten den International Accounting Standards entspricht. Außerdem ist es wichtig, dass ihnen ausreichende Informationen zur Verfügung gestellt werden, um ihnen eine fundierte Entscheidung zu ermöglichen, ob die Abweichung notwendig ist, und um die Änderungsbeträge zu berechnen, die erforderlich wären, um mit dem Standard übereinzustimmen. Das IASC wird abweichende Fälle, auf die es (beispielsweise durch Unternehmen, deren Wirtschaftsprüfer und Aufsichtsbehörden) aufmerksam gemacht wird, überwachen und gegebenenfalls die Notwendigkeit von Klarstellungen durch Interpretationen oder Änderung der Standards in Betracht ziehen, um sicherzustellen, dass Abweichungen nur in äußerst seltenen Fällen notwendig bleiben.19. Wenn in Übereinstimmung mit besonderen Vorschriften im jeweiligen Standard ein International Accounting Standard vor dem Zeitpunkt seines Inkrafttretens angewandt wird, ist diese Tatsache anzugeben.BILANZIERUNGS- UND BEWERTUNGSMETHODEN20. Das Management hat die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden so auszuwählen und anzuwenden, dass der Abschluss mit allen Vorschriften jedes anzuwendenden International Accounting Standards und der Interpretationen des Standing Interpretations Committee übereinstimmt. Wo keine speziellen Vorschriften existieren, hat das Management Bilanzierungs- und Bewertungsrichtlinien zu entwickeln, die sicherstellen, dass der Abschluss Informationen liefert, die:(a) für die Bedürfnisse der Entscheidungsfindung der Adressaten von Bedeutung sind und(b) dadurch verlässlich sind, dass sie:(i) das Ergebnis sowie die Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens zutreffend darstellen;(ii) den wirtschaftlichen Gehalt von Ereignissen und Geschäftsvorfällen widerspiegeln und nicht nur deren rechtliche Form(2);(iii) neutral sind, das heißt frei von verzerrenden Einfluessen;(iv) vorsichtig sind; und(v) in allen wesentlichen Gesichtspunkten vollständig sind.21. Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind die besonderen Prinzipien, grundlegende Überlegungen, Konventionen, Regeln und Praktiken, die ein Unternehmen bei der Aufstellung und Darstellung eines Abschlusses anwendet.22. Wenn ein spezifischer International Accounting Standard und eine Interpretation des Standing Interpretations Committee fehlt, entwickelt das Management nach eigenem Urteil Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die den Abschlussadressaten die jeweils nützlichsten Informationen zur Verfügung stellen. Bei diesem Urteil beachtet das Management Folgendes:(a) die Anforderungen und Anwendungsleitlinien in International Accounting Standards, die ähnliche und verwandte Fragen behandeln;(b) die Definitionen sowie die Ansatz- und Bewertungskriterien für Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen, die im IASC Rahmenkonzept dargelegt sind; und(c) Erklärungen anderer Standardsetter und anerkannte Branchenpraktiken, soweit, aber nur soweit, als diese mit (a) und (b) dieses Paragraphen übereinstimmen.UNTERNEHMENSFORTFÜHRUNG23. Bei der Aufstellung eines Abschlusses hat das Management eine Einschätzung über die Fähigkeit des Unternehmens vorzunehmen, den Geschäftsbetrieb fortzuführen. Ein Abschluss ist solange auf der Grundlage der Annahme der Unternehmensfortführung aufzustellen, bis das Management entweder beabsichtigt, das Unternehmen aufzulösen, das Geschäft einzustellen oder keine realistische Alternative mehr hat, als so zu handeln. Wenn dem Management bei seiner Einschätzung wesentliche Unsicherheiten in Verbindung mit Ereignissen und Bedingungen bekannt sind, die erhebliche Zweifel an der Fortführungsfähigkeit des Unternehmens aufwerfen, sind diese Unsicherheiten anzugeben. Werden die Abschlüsse nicht auf der Grundlage der Annahme der Unternehmensfortführung aufgestellt, ist diese Tatsache gemeinsam mit den Grundlagen anzugeben, auf denen der Abschluss basiert, und der Grund, warum von einer Fortführung des Unternehmens nicht ausgegangen wird.24. Bei der Einschätzung, ob die Annahme der Unternehmensfortführung angemessen ist, zieht das Management sämtliche verfügbaren Informationen für die vorhersehbare Zukunft in Betracht, die mindestens zwölf Monate nach dem Bilanzstichtag zu liegen hat, aber nicht auf diesen Zeitraum beschränkt ist. Der Umfang der Berücksichtigung ist von den Gegebenheiten jedes einzelnen Sachverhaltes abhängig. Verfügte ein Unternehmen in der Vergangenheit über einen rentablen Geschäftsbetrieb und hat es schnellen Zugriff auf Finanzquellen, kann ohne eine detaillierte Analyse die Schlussfolgerung gezogen werden, dass die Annahme der Unternehmensfortführung als Grundlage der Rechnungslegung angemessen ist. In anderen Fällen wird das Management eine breite Palette von Faktoren im Zusammenhang mit der laufenden und künftigen Rentabilität, Schuldentilgungsplänen und potenziellen Refinanzierungsquellen in Betracht ziehen müssen, bevor es selbst davon überzeugt ist, dass die Annahme der Unternehmensfortführung angemessen ist.KONZEPT DER PERIODENABGRENZUNG25. Ein Unternehmen hat seinen Abschluss, mit Ausnahme der Kapitalflussrechnung, nach dem Konzept der Periodenabgrenzung aufzustellen.26. Gemäß dem Konzept der Periodenabgrenzung werden Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse erfasst, wenn sie auftreten (und nicht wenn Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente zugehen oder bezahlt werden), und sie werden in der Periode erfasst und im Abschluss ausgewiesen, der sie zuzurechnen sind. Aufwendungen werden in der Gewinn- und Verlustrechnung auf der Grundlage eines direkten Zusammenhangs zwischen den angefallenen Kosten und den entsprechenden Ertragsposten erfasst (sachliche Abgrenzung). Die Anwendung dieses Konzeptes der sachlichen Abgrenzung gestattet jedoch nicht den Ansatz von Sachverhalten in der Bilanz, die nicht die Definition von Vermögenswerten oder Schulden erfuellen.DARSTELLUNGSSTETIGKEIT27. Die Darstellung und der Ausweis von Posten im Abschluss sind von einer Periode zur nächsten beizubehalten, es sei denn:(a) eine wesentliche Änderung des Tätigkeitsfeldes des Unternehmens oder eine Überprüfung der Darstellung seines Abschlusses zeigt, dass eine Änderung zu einer angemesseneren Darstellungsweise von Ereignissen und Geschäftsvorfällen führt; oder(b) eine Änderung der Darstellungsweise wird von einem International Accounting Standard oder einer Interpretation des Standing Interpretations Committee verlangt(3).28. Ein bedeutender Erwerb, eine bedeutende Veräußerung oder eine Überprüfung der Darstellungsweise des Abschlusses könnte nahe legen, dass der Abschluss auf eine andere Art und Weise aufzustellen ist. Nur wenn es wahrscheinlich ist, dass die geänderte Struktur beibehalten wird oder der Nutzen einer geänderten Darstellung eindeutig ist, hat ein Unternehmen die Darstellung von Abschlüssen zu ändern. Werden solche Änderungen bei der Darstellung vorgenommen, gliedert ein Unternehmen seine Vergleichsinformationen gemäß Paragraph 40 um. Eine Änderung in der Darstellung, um nationalen Vorschriften zu entsprechen, wird gestattet, solange die überarbeitete Darstellung mit den Vorschriften dieses Standards übereinstimmt.WESENTLICHKEIT UND ZUSAMMENFASSUNG VON POSTEN29. Jeder wesentliche Posten ist im Abschluss gesondert darzustellen. Unwesentliche Beträge sind mit Beträgen ähnlicher Natur oder Funktion zusammenzufassen und brauchen nicht gesondert dargestellt zu werden.30. Abschlüsse resultieren aus der Abwicklung großer Mengen von Geschäftsvorfällen, die strukturiert werden, indem sie gemäß ihrer Art oder ihrer Funktion zu Gruppen zusammengefasst werden. Die abschließende Phase beim Prozess der Zusammenfassung und Gliederung ist die Darstellung von verdichteten und klassifizierten Daten, die als Posten entweder in einem bestimmten Abschlussbestandteil oder in den Anhangangaben dargestellt werden. Ist ein Posten für sich allein betrachtet nicht von wesentlicher Bedeutung, wird er mit anderen Posten entweder in einem bestimmten Abschlussbestandteil oder in den Anhangangaben zusammengefasst. Ein Posten, der nicht wesentlich genug ist, um eine gesonderte Darstellung in einem bestimmten Abschlussbestandteil zu rechtfertigen, kann dennoch wesentlich genug sein, um gesondert in den Anhangangaben dargestellt werden zu müssen.31. In diesem Zusammenhang sind Informationen wesentlich, wenn deren unterlassene Angabe die wirtschaftlichen Entscheidungen beeinflussen könnte, die Adressaten auf der Grundlage des Abschlusses treffen. Wesentlichkeit hängt vom Umfang und der Art eines Postens ab, der jeweils unter den besonderen Umständen der Unterlassung einer Angabe beurteilt wird. Bei der Entscheidung, ob ein Posten oder eine Summe von Posten wesentlich ist, werden Art und Umfang des Postens gemeinsam beurteilt. Abhängig von den jeweiligen Umständen kann sowohl die Art als auch der Umfang der entscheidende Faktor sein. Es werden beispielsweise einzelne Vermögenswerte mit gleicher Art und Funktion zusammengefasst, auch wenn die einzelnen Beträge groß sind. Umfangreiche Posten, die sich in ihrer Art oder Funktion unterscheiden, werden jedoch gesondert dargestellt.32. Wesentlichkeit sieht vor, dass den spezifischen Angabeerfordernissen der International Accounting Standards nicht entsprochen werden muss, wenn die daraus resultierenden Informationen nicht wesentlich sind.SALDIERUNG VON POSTEN33. Vermögenswerte und Schulden dürfen nicht miteinander saldiert werden, soweit nicht die Saldierung von einem anderen International Accounting Standard gefordert oder erlaubt wird.34. Ertrags- und Aufwandsposten sind dann, und nur dann, miteinander zu saldieren, wenn:(a) ein International Accounting Standard es fordert oder erlaubt; oder(b) Gewinne, Verluste und damit verbundene Aufwendungen, die durch gleiche oder ähnliche Geschäftsvorfälle und Ereignisse entstehen, nicht wesentlich sind. Diese Beträge sind gemäß Paragraph 29 zusammenzufassen.35. Es ist wichtig, dass sowohl Vermögenswerte und Schulden als auch Erträge und Aufwendungen gesondert dargestellt werden, wenn sie wesentlich sind. Saldierungen, sei es in der Gewinn- und Verlustrechnung oder in der Bilanz, vermindern die Fähigkeit der Adressaten, Geschäftsvorfälle zu verstehen und die künftigen Cashflows des Unternehmens abzuschätzen, es sei denn, die Saldierung spiegelt den wirtschaftlichen Gehalt eines Geschäftsvorfalles oder eines Ereignisses wider. Die Darstellung von Vermögenswerten nach Abzug von Wertberichtigungen, beispielsweise Gängigkeitsabschlägen auf Vorräte und Wertberichtigungen zweifelhafter Forderungen, ist keine Saldierung.36. IAS 18, Erträge, definiert den Begriff Erträge und verlangt, dass sie zum beizulegenden Zeitwert der erhaltenen oder zu beanspruchenden Gegenleistung, abzüglich der vom Unternehmen gewährten Preisnachlässe und Mengenrabatte, zu bewerten sind. Ein Unternehmen unternimmt im Verlaufe seiner gewöhnlichen Geschäftstätigkeit auch solche Geschäftsvorfälle, die selbst zu keinen Erträgen führen, die aber zusammen mit den Hauptumsatzträgern anfallen. Die Ergebnisse solcher Geschäftsvorfälle sind durch Saldierung aller Erträge mit den dazugehörigen Aufwendungen, die durch den gleichen Geschäftsvorfall entstehen, darzustellen, wenn diese Darstellung den Gehalt des Geschäftsvorfalles oder Ereignisses widerspiegelt. Beispielsweise:(a) Gewinne und Verluste aus der Veräußerung von langfristigen Vermögenswerten, einschließlich Finanzinvestitionen und betriebliche Vermögenswerte, werden erfasst, indem von den Veräußerungserlösen der Buchwert der Vermögenswerte und die damit in Zusammenhang stehenden Veräußerungskosten abgezogen werden;(b) Ausgaben, die auf Grund einer vertraglichen Vereinbarung mit Dritten zurückerstattet werden (beispielsweise ein Untermietvertrag), werden mit dem zugehörigen Erstattungsbetrag verrechnet; und(c) außerordentliche Posten können nach der Verrechnung mit den zugehörigen Steuern und Minderheitsanteilen dargestellt werden, wenn die Bruttobeträge in den Anhangangaben gezeigt werden.37. Außerdem werden Gewinne und Verluste, die aus einer Gruppe von ähnlichen Geschäftsvorfällen entstehen, saldiert dargestellt, beispielsweise Gewinne und Verluste aus der Währungsumrechnung oder solche, die aus Finanzinstrumenten entstehen, die zu Handelszwecken gehalten werden. Solche Gewinne und Verluste sind jedoch gesondert darzustellen, wenn deren Umfang, Art oder Häufigkeit eine gesonderte Angabe nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, erfordern.VERGLEICHSINFORMATIONEN38. Sofern ein International Accounting Standard nichts anderes erlaubt oder vorschreibt, sind im Abschluss Vergleichsinformationen hinsichtlich der vorangegangenen Periode für alle quantitativen Informationen anzugeben. Vergleichsinformationen sind in die verbalen und beschreibenden Informationen einzubeziehen, wenn es für das Verständnis des Abschlusses der Berichtsperiode von Bedeutung ist.39. In manchen Fällen sind verbale Informationen, die in den Abschlüssen der vorangegangenen Periode(n) gemacht wurden, auch für die Berichtsperiode von Bedeutung. Beispielsweise sind Einzelheiten eines Rechtsstreits, dessen Ausgang zum letzten Bilanzstichtag unsicher war und der noch entschieden werden muss, in der Berichtsperiode anzugeben. Adressaten ziehen Nutzen aus der Information, dass zum letzten Bilanzstichtag eine Unsicherheit bestand, und über die Schritte, die unternommen worden sind, um diese Unsicherheit zu beseitigen.40. Werden Darstellung oder Klassifizierung von Posten im Abschluss geändert, sind, außer wenn dies praktisch nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, auch die Vergleichsbeträge neu zu gliedern, um die Vergleichbarkeit mit der Berichtsperiode sicherzustellen, ferner sind Art, Betrag und Grund für jede Änderung anzugeben. Sofern es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, die Vergleichsbeträge neu zu gliedern, hat ein Unternehmen die Gründe für die unterlassene Anpassung und die Art der Änderungen anzugeben, die vorgenommen worden wären, hätte man Beträge umgegliedert.41. Unter bestimmten Umständen ist es möglicherweise nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar, Vergleichsinformationen neu zu gliedern, um eine Vergleichbarkeit mit der Berichtsperiode zu erreichen. Beispielsweise ist es möglich, dass Daten in der(n) vorangegangenen Periode(n) auf eine Art gesammelt worden sind, die eine Neugliederung nicht zulässt, und eine nachträgliche Erstellung der Informationen nicht praktikabel ist. Unter diesen Umständen wird die Art der Anpassungen der Vergleichsbeträge, die vorgenommen worden wäre, angegeben. IAS 8 behandelt die erforderlichen Anpassungen von Vergleichsinformationen, die bei einer rückwirkenden Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden erfolgen.STRUKTUR UND INHALTEinführung42. Dieser Standard verlangt bestimmte Angaben in einem bestimmten Abschlussbestandteil, schreibt die Angabe weiterer Posten wahlweise in dem entsprechenden Abschlussbestandteil oder im Anhang vor und zeigt in einer Anlage zu diesem Standard empfohlene Darstellungsweisen, denen ein Unternehmen folgen kann, soweit es unter seinen Umständen angemessen ist. IAS 7 enthält eine Struktur für die Darstellung der Kapitalflussrechnung.43. Dieser Standard benutzt den Begriff "Angabe" in einer weiten Bedeutung, der Posten umfasst, die in einem bestimmten Abschlussbestandteil oder im Anhang dargestellt werden können. Von anderen International Accounting Standards vorgeschriebene Angaben erfolgen in Übereinstimmung mit den Vorschriften dieser Standards. Solange dieser oder ein anderer Standard nichts Gegenteiliges vorschreibt, werden diese Angaben entweder in einem bestimmten Abschlussbestandteil oder im Anhang gemacht.Identifikation des Abschlusses44. Ein Abschluss muss eindeutig als solcher zu identifizieren sein und hat von anderen Informationen, die im gleichen Dokument veröffentlicht werden, unterscheidbar zu sein.45. International Accounting Standards werden nur auf den Abschluss angewandt und nicht auf andere Informationen, die in einem Geschäftsbericht oder einem anderen Dokument dargestellt werden. Daher ist es wichtig, dass Adressaten in der Lage sind, die auf der Grundlage der International Accounting Standards erstellten Informationen von anderen Informationen zu unterscheiden, die für Adressaten nützlich sein können, aber nicht Gegenstand der Standards sind.46. Jeder Bestandteil des Abschlusses ist eindeutig zu bezeichnen. Zusätzlich sind die folgenden Informationen deutlich sichtbar darzustellen und zu wiederholen, falls es für das richtige Verständnis der dargestellten Informationen notwendig ist:(a) der Name des berichtenden Unternehmens oder andere Mittel der Identifizierung;(b) ob sich ein Abschluss auf das einzelne Unternehmen oder einen Konzern bezieht;(c) der Bilanzstichtag oder die Berichtsperiode, auf die sich der Abschluss bezieht, je nachdem, was für den entsprechenden Bestandteil des Abschlusses angemessen ist;(d) die Berichtswährung; und(e) der Präzisionsgrad, der bei der Darstellung von Beträgen im Abschluss angewandt wird.47. Die Vorschriften in Paragraph 46 werden normalerweise erfuellt, indem Seitenüberschriften und abgekürzte Spaltenüberschriften auf jeder Seite des Abschlusses aufgeführt werden. Die Wahl der besten Darstellungsweise solcher Informationen erfordert ein ausgewogenes Urteil. Werden Abschlüsse beispielsweise elektronisch gelesen, werden möglicherweise keine getrennten Seiten verwendet; die oben aufgeführten Angaben werden dann ausreichend oft gezeigt, um das richtige Verständnis der gegebenen Information sicherzustellen.48. Ein Abschluss wird häufig verständlicher, wenn Informationen in Tausend- oder Millioneneinheiten der Berichtswährung dargestellt werden. Dies ist solange akzeptabel, wie der Präzisionsgrad der Darstellung angegeben wird und relevante Informationen nicht verloren gehen.Berichtszeitraum49. Ein Abschluss ist mindestens jährlich aufzustellen. Wenn sich unter besonderen Umständen der Bilanzstichtag eines Unternehmens ändert, und der Abschluss für einen Zeitraum aufgestellt wird, der länger oder kürzer als ein Jahr ist, hat ein Unternehmen zusätzlich zur Berichtsperiode, auf die sich der Abschluss bezieht, anzugeben:(a) den Grund für die Verwendung einer anderen Berichtsperiode als ein Jahr; und(b) die Tatsache, dass Vergleichsbeträge der Gewinn- und Verlustrechnung, der Veränderungen des Eigenkapitals, der Cashflows und die dazugehörigen Anhangangaben nicht vergleichbar sind.50. Unter besonderen Umständen kann sich ein Unternehmen dazu veranlasst sehen oder sich dazu entscheiden, seinen Bilanzstichtag zu ändern, beispielsweise als Folge des Erwerbs des Unternehmens durch ein anderes Unternehmen mit einem abweichenden Bilanzstichtag. Wenn dies der Fall ist, ist es wichtig, dass sich die Adressaten bewusst sind, dass die Beträge, die für die Berichtsperiode angegeben werden, und die Vergleichsbeträge nicht vergleichbar sind, und dass der Grund für die Änderung des Bilanzstichtages angegeben wird.51. Normalerweise werden Abschlüsse stetig aufgestellt und umfassen einen Zeitraum von einem Jahr. Einige Unternehmen ziehen es jedoch beispielsweise aus praktischen Gründen vor, über eine Berichtsperiode von 52 Wochen zu berichten. Dieser Standard schließt dieses Vorgehen nicht aus, da sich der daraus resultierende Abschluss wahrscheinlich nicht wesentlich von denen unterscheidet, die für den Zeitraum eines vollen Jahres aufgestellt werden würden.Zeitnähe52. Die Nützlichkeit eines Abschlusses wird gemindert, wenn er den Adressaten nicht innerhalb eines angemessenen Zeitraumes nach dem Bilanzstichtag zugänglich gemacht wird. Ein Unternehmen muss in der Lage sein, seinen Abschluss innerhalb von sechs Monaten nach dem Bilanzstichtag zu veröffentlichen. Unabänderliche Gegebenheiten, wie die Komplexität der Geschäftstätigkeit eines Unternehmens, sind kein ausreichender Grund, nicht zeitnah zu berichten. In vielen rechtlichen Hoheitsgebieten sind die Fristen durch Gesetzgebung und Marktverordnungen näher geregelt.BilanzDie Unterscheidung von Kurz- und Langfristigkeit53. Jedes Unternehmen hat entsprechend der Art seiner Geschäftstätigkeit zu bestimmen, ob es kurzfristige und langfristige Vermögenswerte sowie kurzfristige und langfristige Schulden als getrennte Gliederungsgruppen in der Bilanz darstellt oder nicht. Die Paragraphen 57 bis 65 dieses Standards finden Anwendung, wenn diese Unterscheidung gemacht wird. Entscheidet sich ein Unternehmen, diese Untergliederung nicht zu machen, sind die Vermögenswerte und Schulden grob nach ihrer Liquiditätsnähe anzuordnen.54. Unabhängig davon, welche Methode der Darstellung gewählt wird, hat ein Unternehmen für jeden Vermögens- und Schuldposten, der Beträge zusammenfasst, von denen erwartet wird, dass sie sowohl innerhalb als auch außerhalb eines Zeitraums von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag realisiert oder erfuellt werden, den Betrag anzugeben, von dem erwartet wird, dass er nach mehr als zwölf Monaten realisiert oder erfuellt wird.55. Bietet ein Unternehmen Güter oder Dienstleistungen innerhalb eines eindeutig identifizierbaren Geschäftszyklus an, so liefert eine getrennte Untergliederung von kurzfristigen und langfristigen Vermögenswerten und Schulden in der Bilanz nützliche Informationen, indem Nettovermögenswerte, die fortlaufend als kurzfristiges Nettobetriebskapital im Umlauf sind, von denen unterschieden werden, die langfristigen Tätigkeiten des Unternehmens dienen. Eine Untergliederung hebt auch Vermögenswerte, deren Erfuellung innerhalb des laufenden Geschäftszyklus erwartet wird, und Schulden, deren Rückzahlung in der gleichen Berichtsperiode fällig wird, hervor.56. Informationen über die Fälligkeitstermine von Vermögenswerten und Schulden sind nützlich, um die Liquidität und Zahlungsfähigkeit eines Unternehmens einzuschätzen. IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, verlangt die Angabe der Fälligkeitstermine sowohl von finanziellen Vermögenswerten als auch von finanziellen Schulden. Finanzielle Vermögenswerte enthalten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie sonstige Forderungen, und finanzielle Schulden enthalten Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie sonstige Verbindlichkeiten. Informationen über den erwarteten Zeitpunkt der Erfuellung von nicht monetären Vermögenswerten und Schulden, wie z. B. Vorräte und Rückstellungen, sind ebenfalls nützlich im Hinblick darauf, ob die Vermögenswerte und Schulden in langfristige und kurzfristige unterteilt werden oder nicht. Beispielsweise gibt ein Unternehmen den Buchwert der Vorräte an, deren Realisation nach mehr als einem Jahr nach dem Bilanzstichtag erwartet wird.Kurzfristige Vermögenswerte57. Ein Vermögenswert ist als kurzfristiger Vermögenswert zu klassifizieren, wenn:(a) seine Realisation innerhalb des normalen Verlaufs des Geschäftszyklus des Unternehmens erwartet wird oder er zum Verkauf oder Verbrauch innerhalb dieses Zeitraums gehalten wird; oder(b) er primär für Handelszwecke oder für einen kurzen Zeitraum gehalten wird und seine Realisation innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag erwartet wird; oder(c) es sich um Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente handelt, deren Verwendung keiner Beschränkung unterliegt.Alle anderen Vermögenswerte sind als langfristig zu klassifizieren.58. Dieser Standard benutzt den Begriff "langfristig", um materielle, immaterielle, betriebliche und finanzielle Vermögenswerte mit langfristigem Charakter einzuschließen. Er untersagt nicht die Verwendung anderer Beschreibungen, solange deren Bedeutung eindeutig ist.59. Der Geschäftszyklus eines Unternehmens ist der Zeitraum zwischen dem Erwerb von Materialien, die in einen Prozess eingehen und deren Realisation in Zahlungsmitteln oder eines Instruments, das leicht in Zahlungsmittel umzuwandeln ist. Kurzfristige Vermögenswerte umfassen Vorräte und Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, die als Teil des gewöhnlichen Geschäftszyklus verkauft, verbraucht und realisiert werden, selbst wenn deren Realisation nicht innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag erwartet wird. Marktfähige Wertpapiere werden als kurzfristige Vermögenswerte klassifiziert, wenn deren Realisation innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag erwartet wird, andernfalls werden sie als langfristige Vermögenswerte klassifiziert.Kurzfristige Schulden60. Eine Schuld ist als kurzfristige Schuld zu klassifizieren, wenn:(a) ihre Tilgung innerhalb des gewöhnlichen Verlaufes des Geschäftszyklus des Unternehmens erwartet wird; oder(b) die Tilgung innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag fällig ist.Alle anderen Schulden sind als langfristige Schulden zu klassifizieren.61. Kurzfristige Schulden können auf eine ähnliche Art und Weise eingeordnet werden wie kurzfristige Vermögenswerte. Einige kurzfristige Schulden, wie Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie Rückstellungen für personalbezogene Aufwendungen und andere betriebliche Aufwendungen bilden einen Teil des kurzfristigen Betriebskapitals, das im normalen Geschäftszyklus des Unternehmens gebraucht wird. Solche betrieblichen Posten werden als kurzfristige Schulden klassifiziert, selbst wenn sie später als zwölf Monate nach dem Bilanzstichtag fällig werden.62. Andere kurzfristige Schulden werden nicht als Teil des laufenden Geschäftszyklus beglichen, ihre Tilgung ist aber innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag fällig. Beispiele sind der kurzfristige Teil verzinslicher Schulden, Kontokorrentkredite, Dividendenverbindlichkeiten, Ertragsteuern und andere Verbindlichkeiten, die nicht aus Lieferungen und Leistungen resultieren. Verzinsliche Schulden, die langfristig der Finanzierung des Umlaufvermögens zur Verfügung stehen und deren Tilgung nicht innerhalb von zwölf Monaten fällig ist, sind langfristige Schulden.63. Ein Unternehmen hat seine langfristigen verzinslichen Schulden weiterhin als langfristig zu klassifizieren, auch wenn deren Tilgung innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag fällig wird, falls:(a) die ursprüngliche Laufzeit einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten umfasst;(b) das Unternehmen beabsichtigt, die Verpflichtung auf einer langfristigen Basis zu refinanzieren; und(c) diese Absicht von einer Vereinbarung, Zahlungsverpflichtungen zu refinanzieren oder umzuschulden, getragen wird, die abgeschlossen wurde, bevor der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wird.Der Betrag jeder einzelnen Schuld, die in Übereinstimmung mit diesem Paragraphen aus den kurzfristigen Schulden ausgegliedert wurde, ist gemeinsam mit Informationen zur Unterstützung dieser Darstellung in den Anhangangaben zur Bilanz anzugeben.64. Einige Verbindlichkeiten, die innerhalb des nächsten Geschäftszyklus zur Rückzahlung fällig werden, können erwartungsgemäß nach dem Ermessen des Unternehmens refinanziert oder "verlängert" werden; deshalb wird nicht erwartet, dass sie gegenwärtiges kurzfristiges Betriebskapital des Unternehmens in Anspruch nehmen. Solche Verpflichtungen werden als Bestandteil der langfristigen Finanzierung des Unternehmens betrachtet und sind als langfristig zu klassifizieren. In Situationen, in denen jedoch eine Refinanzierung nicht im Ermessen des Unternehmens liegt (was der Fall wäre, wenn keine Refinanzierungsvereinbarung vorläge), kann die Refinanzierung nicht als selbstverständlich betrachtet werden, und die Verpflichtung wird als kurzfristig eingestuft, wenn nicht die Vollendung einer Refinanzierungsvereinbarung vor der Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses den substanziellen Hinweis liefert, dass die Art der Schuld zum Bilanzstichtag langfristig war.65. Manche Darlehensvereinbarungen enthalten Zusicherungen des Kreditnehmers (Vertragsklauseln), die den Effekt haben, dass die Schuld auf Anforderung zu zahlen ist, falls bestimmte Bedingungen, die an die Vermögens- und Finanzlage des Kreditnehmers geknüpft sind, verletzt werden. Unter diesen Umständen wird die Schuld nur dann als langfristig klassifiziert, wenn:(a) der Kreditgeber vor der Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses zugesagt hat, die Rückzahlung nicht als eine Folge des Verstoßes einzufordern, und(b) es nicht wahrscheinlich ist, dass weitere Vertragsverletzungen innerhalb von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag eintreten.Informationen, die in der Bilanz darzustellen sind66. In der Bilanz sind zumindest nachfolgende Posten darzustellen:(a) Sachanlagen;(b) immaterielle Vermögenswerte;(c) finanzielle Vermögenswerte (ausschließlich der Beträge, die unter (d), (f) und (g) ausgewiesen werden);(d) nach der Equity-Methode bilanzierte Finanzanlagen;(e) Vorräte;(f) Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und sonstige Forderungen;(g) Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente;(h) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen und sonstige Verbindlichkeiten;(i) Steuerschulden und -erstattungsansprüche, wie von IAS 12, Ertragsteuern, gefordert;(j) Rückstellungen;(k) langfristige verzinsliche Schulden;(l) Minderheitsanteile; und(m) gezeichnetes Kapital und Rücklagen.67. Zusätzliche Posten, Überschriften und Zwischensummen sind in der Bilanz darzustellen, wenn ein International Accounting Standard dies verlangt, oder wenn eine solche Darstellung notwendig ist, um die Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darzustellen.68. Dieser Standard schreibt nicht die Reihenfolge oder die Struktur vor, in der Posten darzustellen sind. Paragraph 66 liefert lediglich eine Liste von Posten, die in ihrem Wesen oder ihrer Funktion so unterschiedlich sind, dass sie einen getrennten Ausweis in der Bilanz erforderlich machen. Beispielhafte Strukturschemata werden im Anhang zu diesem Standard gezeigt. Anpassungen an die oben aufgeführten Posten enthalten Folgendes:(a) Posten werden hinzugefügt, wenn ein anderer International Accounting Standard eine gesonderte Darstellung in der Bilanz verlangt, oder wenn der Umfang, die Art oder die Funktion eines Postens so sind, dass eine gesonderte Darstellung die Darstellung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens unterstützen würde; und(b) die verwendeten Bezeichnungen und die Reihenfolge der Posten können dem Wesen des Unternehmens und seinen Geschäftsvorfällen entsprechend geändert werden, um Informationen zu liefern, die für ein Gesamtverständnis der Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens notwendig sind. Beispielsweise ändert eine Bank die oben aufgeführten Bezeichnungen, um die spezifischeren Anforderungen in den Paragraphen 18 bis 25 des IAS 30, Angaben im Abschluss von Banken und ähnlichen Finanzinstitutionen, zu erfuellen.69. Die in Paragraph 66 aufgelisteten Sachverhalte sind in ihrer Art umfassend und brauchen nicht auf Gegenstände beschränkt zu werden, die in den Anwendungsbereich anderer Standards fallen. Beispielsweise enthält der Posten immaterielle Vermögenswerte Geschäfts- oder Firmenwerte und Vermögenswerte, die sich aus Entwicklungsausgaben ergeben.70. Die Entscheidung, ob zusätzliche Posten gesondert ausgewiesen werden, basiert auf einer Einschätzung:(a) der Art und Liquidität von Vermögenswerten und deren Wesentlichkeit, was in den meisten Fällen zu der getrennten Darstellung von Geschäfts- oder Firmenwerten und Vermögenswerten, die durch Entwicklungsausgaben entstehen, von monetären und nicht monetären Vermögenswerten sowie kurzfristigen und langfristigen Vermögenswerten führt;(b) ihrer Funktion innerhalb des Unternehmens, was beispielsweise zu der getrennten Darstellung von betrieblichen und finanziellen Vermögenswerten, Vorräten, Forderungen, Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten führt; und(c) der Beträge, der Art und des Fälligkeitszeitpunktes von Schulden, was beispielsweise zu einer getrennten Darstellung von verzinslichen und nicht verzinslichen Schulden sowie Rückstellungen führt, die gegebenenfalls als kurzfristig oder langfristig klassifiziert werden.71. Vermögenswerte und Schulden, die sich nach Art oder Funktion unterscheiden, unterliegen manchmal unterschiedlichen Bewertungsgrundlagen. Beispielsweise können bestimmte Gruppen von Sachanlagen zu Anschaffungskosten oder zu neubewerteten Beträgen in Übereinstimmung mit IAS 16 fortgeführt werden. Die Anwendung unterschiedlicher Bewertungsgrundlagen für verschiedene Gruppen von Vermögenswerten lässt vermuten, dass sie sich in ihrer Art und Funktion unterscheiden und sie deshalb als gesonderte Posten auszuweisen sind.Informationen, die entweder in der Bilanz oder im Anhang darzustellen sind72. Ein Unternehmen hat die dargestellten Posten entweder in der Bilanz oder in den Anhangangaben zur Bilanz in einer der Geschäftstätigkeit des Unternehmens angemessenen Weise weiter zu untergliedern. Jeder Posten ist, falls angemessen, gemäß seiner Art zu untergliedern, und Beträge, die an das Mutterunternehmen, Schwesterunternehmen, assoziierte Unternehmen und andere nahe stehende Unternehmen und Personen zu zahlen sind oder von diesen gefordert werden, sind gesondert anzugeben.73. Der entweder in der Bilanz oder im Anhang durch Untergliederungen gegebene Detaillierungsgrad hängt von den Anforderungen der International Accounting Standards und von Größe, Art und Funktion der einbezogenen Beträge ab. Die in Paragraph 70 aufgestellten Entscheidungskriterien werden auch zur Ermittlung der Grundlage von Untergliederungen genutzt. Die Angabepflichten werden für jeden Posten variieren, beispielsweise:(a) materielle Vermögenswerte werden nach Gruppen untergliedert, wie in IAS 16, Sachanlagen, beschrieben;(b) Forderungen werden gegliedert in Beträge, die von Handelskunden, anderen Konzernunternehmen oder nahe stehenden Unternehmen und Personen gefordert werden, sowie in Vorauszahlungen und sonstige Beträge;(c) Vorräte werden in Übereinstimmung mit IAS 2, Vorräte, in Klassen wie etwa Handelswaren, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, unfertige Erzeugnisse und Fertigerzeugnisse gegliedert;(d) Rückstellungen zeigen gesondert Rückstellungen für Personalaufwand und für alle anderen Posten, die den spezifischen Ausprägungen der Geschäftstätigkeit des Unternehmens entsprechend gebildet werden;(e) beim gezeichneten Kapital und bei den Rücklagen werden die verschiedenen Gruppen von eingezahltem Kapital, Agio und Rücklagen gesondert dargestellt.74. Ein Unternehmen hat Folgendes entweder in der Bilanz oder im Anhang anzugeben:(a) für jede Klasse von Anteilen:(i) die Anzahl der genehmigten Anteile;(ii) die Anzahl der ausgegebenen und voll eingezahlten Anteile und die Anzahl der ausgegebenen und nicht voll eingezahlten Anteile;(iii) den Nennwert der Anteile oder, dass die Anteile keinen Nennwert haben;(iv) eine Überleitungsrechnung der Anzahl der im Umlauf befindlichen Anteile am Anfang und am Ende der Periode;(v) die Rechte, Vorzugsrechte und Beschränkungen für die jeweilige Kategorie von Anteilen, einschließlich Beschränkungen bei der Ausschüttung von Dividenden und der Rückzahlung des Kapitals;(vi) Anteile am Unternehmen, die vom Unternehmen selbst, von Tochterunternehmen oder von assoziierten Unternehmen gehalten werden; und(vii) Anteile, die für eine Ausgabe auf Grund von Optionen und Verkaufsverträgen vorgehalten werden, unter Angabe der Modalitäten und Beträge;(b) eine Beschreibung von Art und Zweck jeder Rücklage innerhalb des Eigenkapitals;(c) den Betrag der Dividenden, der nach dem Bilanzstichtag, jedoch vor der Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses vorgeschlagen oder angekündigt wurde; und(d) den Betrag der aufgelaufenen, noch nicht bilanzierten Vorzugsdividenden.Ein Unternehmen ohne gezeichnetes Kapital, wie etwa eine Personengesellschaft, hat Informationen anzugeben, die dem oben Geforderten gleichwertig sind und Bewegungen während der Periode in jeder Eigenkapitalkategorie sowie die Rechte, Vorzugsrechte und Beschränkungen jeder Eigenkapitalkategorie zu beschreiben.Gewinn- und VerlustrechnungInformationen, die in der Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen sind75. In der Gewinn- und Verlustrechnung sind zumindest nachfolgende Posten darzustellen:(a) Erlöse;(b) Ergebnisse der betrieblichen Tätigkeit;(c) Finanzierungsaufwendungen;(d) Gewinn- und Verlustanteile an assoziierten Unternehmen und Joint Ventures, die nach der Equity-Methode bilanziert werden;(e) Steueraufwendungen;(f) Ergebnis aus der gewöhnlichen Tätigkeit;(g) außerordentliche Posten;(h) auf Minderheiten entfallende Ergebnisanteile; und(i) PeriodenergebnisZusätzliche Posten, Überschriften und Zwischensummen sind in der Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen, wenn es von einem International Accounting Standard gefordert wird, oder wenn eine solche Darstellung notwendig ist, um die Ertragslage des Unternehmens den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darzustellen.76. Die Auswirkungen der verschiedenartigen Tätigkeiten, Geschäftsvorfälle und Ereignisse eines Unternehmens, unterscheiden sich in Beständigkeit, Risiko und Vorhersehbarkeit, und die Angabe der Bestandteile des Periodenergebnisses fördert das Verständnis für die erreichte Ertragskraft und das Abschätzen künftiger Ergebnisse. Zusätzliche Posten werden in der Gewinn- und Verlustrechnung gezeigt und die ausgewählten Bezeichnungen sowie die Anordnung einzelner Posten geändert, wenn dies notwendig ist, um die Elemente der Ertragskraft zu erklären. Dabei müssen Faktoren wie Wesentlichkeit, Art und Funktion der verschiedenen Bestandteile von Erträgen und Aufwendungen in Betracht gezogen werden. Beispielsweise ändert eine Bank die Bezeichnungen, um die spezifischeren Vorschriften in den Paragraphen 9 bis 17 des IAS 30 zu erfuellen. Ertrags- und Aufwandsposten werden nur saldiert, wenn die Bedingungen in Paragraph 34 erfuellt werden.Informationen, die entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang darzustellen sind77. Ein Unternehmen hat entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung oder in den Anhangangaben zur Gewinn- und Verlustrechnung eine Analyse der Aufwendungen zu geben, die entweder auf der Art der Aufwendungen oder auf deren Funktion innerhalb des Unternehmens beruht.78. Unternehmen wird empfohlen, die Analyse aus Paragraph 77 in der Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen.79. Aufwandsposten werden weiter unterteilt, um eine Bandbreite der Erfolgsbestandteile, die sich bezüglich Nachhaltigkeit, Gewinn- oder Verlustpotenzial und Vorhersagbarkeit unterscheiden können, hervorzuheben. Diese Informationen können auf zwei verschiedene Arten dargestellt werden.80. Die erste Analyse wird als Gesamtkostenverfahren (Aufwandsartenmethode) bezeichnet. Aufwendungen werden in der Gewinn- und Verlustrechnung nach ihrer Art zusammengefasst (beispielsweise Abschreibungen, Materialeinkauf, Transportaufwand, Löhne und Gehälter, Werbeaufwendungen) und sind nicht nach ihrer Zugehörigkeit zu einzelnen Funktionsbereichen des Unternehmens gruppiert. Diese Methode ist von vielen kleineren Unternehmen einfach anzuwenden, da keine Zuordnung von betrieblichen Aufwendungen zu einzelnen Funktionsbereichen notwendig ist. Ein Beispiel für eine Unterteilung bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens ist:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>81. Die Bestandsveränderung der Fertigerzeugnisse und unfertigen Erzeugnisse während der Periode stellt eine Anpassung an die Produktionsaufwendungen dar, um die Tatsache widerzuspiegeln, dass entweder die Produktion die Vorräte erhöht hat, oder die über die Produktion hinausgehenden Verkäufe die Vorräte reduziert haben. In einigen rechtlichen Hoheitsgebieten wird eine Zunahme von Fertigerzeugnissen und unfertigen Erzeugnissen während der Periode in der obigen Analyse unmittelbar unter den Umsatzerlösen ausgewiesen. Die gewählte Darstellung darf jedoch nicht den Eindruck vermitteln, dass diese Beträge Erträge darstellen.82. Die zweite Analyse wird als Umsatzkostenverfahren bezeichnet und unterteilt Aufwendungen nach ihrer funktionellen Zugehörigkeit als Teile der Umsatzkosten, der Vertriebs- oder Verwaltungsaktivitäten. Diese Darstellungsform liefert den Adressaten oft wichtigere Informationen als die Aufteilung nach den Aufwandsarten, aber die Zuordnung von Aufwendungen zu Funktionen kann willkürlich sein und enthält erhebliche Ermessensentscheidungen. Ein Beispiel für die Darstellung nach dem Umsatzkostenverfahren ist:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>83. Unternehmen, die das Umsatzkostenverfahren anwenden, haben zusätzliche Informationen über die Art der Aufwendungen, einschließlich des Aufwandes für planmäßige Abschreibungen sowie des Personalaufwands, anzugeben.84. Die Wahl der Analyse zwischen dem Umsatzkosten- und dem Gesamtkostenverfahren hängt sowohl von historischen und branchenbezogenen Faktoren, als auch von der jeweiligen Organisation ab. Beide Verfahren liefern Hinweise auf die Kosten, die sich erwartungsgemäß direkt oder indirekt mit der Höhe des Umsatzes oder der Produktion des Unternehmens verändern. Da jede der beiden Darstellungsformen für unterschiedliche Unternehmenstypen vorteilhaft ist, schreibt dieser Standard die Wahl derjenigen Darstellungsform vor, welche die Bestandteile der Ertragskraft des Unternehmens am besten darstellt. Da Informationen über die Art von Aufwendungen für die Vorhersage von zukünftigen Cashflows nützlich sind, werden bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens zusätzliche Angaben gefordert.85. Ein Unternehmen hat entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang den Betrag der beschlossenen oder vorgeschlagenen Dividende je Aktie für den Zeitraum anzugeben, auf den sich der Abschluss bezieht.VERÄNDERUNGEN DES EIGENKAPITALS86. Ein Unternehmen hat als gesonderten Bestandteil seines Abschlusses eine Aufstellung anzugeben, die zeigt:(a) das Periodenergebnis;(b) jeden Ertrags- und Aufwands-, Gewinn- oder Verlustposten, der nach anderen Standards direkt im Eigenkapital erfasst wird, sowie die Summe dieser Posten; und(c) die Gesamtauswirkungen der Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und der Berichtigung grundlegender Fehler, die als Benchmark-Methode in IAS 8 behandelt wird.Zusätzlich hat ein Unternehmen entweder in dieser Aufstellung oder im Anhang anzugeben:(d) Kapitaltransaktionen mit Anteilseignern und Ausschüttungen an Anteilseigner;(e) den Betrag der angesammelten Ergebnisse zu Beginn der Periode und zum Bilanzstichtag sowie die Bewegungen während der Periode; und(f) eine Überleitungsrechnung der Buchwerte jeder Kategorie des gezeichneten Kapitals, des Agios und sämtlicher Rücklagen zu Beginn und am Ende der Periode, die jede Bewegung gesondert angibt.87. Veränderungen des Eigenkapitals eines Unternehmens zwischen zwei Bilanzstichtagen spiegeln die Zu- oder Abnahme seines Reinvermögens während der Periode, unter den im Abschluss angewandten und angegebenen besonderen Bewertungsprinzipien, wider. Mit Ausnahme der Veränderungen, die aus Transaktionen mit den Anteilseignern resultieren, wie etwa Kapitaleinlagen und Dividenden, stellt die Gesamtveränderung des Eigenkapitals das Ergebnis der Tätigkeit des Unternehmens in der Periode dar.88. IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, fordert, dass alle in einer Periode erfassten Aufwands- und Ertragsposten in die Bestimmung des Periodenergebnisses einbezogen werden, außer ein International Accounting Standard verlangt oder erlaubt etwas Anderes. Andere Standards schreiben vor, dass Gewinne und Verluste, wie etwa Überschüsse und Fehlbeträge aus Neubewertungen und bestimmte Währungsumrechnungsdifferenzen, direkt als Veränderungen des Eigenkapitals zusammen mit Kapitaltransaktionen und Ausschüttungen an die Eigentümer des Unternehmens erfasst werden. Da es für die Beurteilung der Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens zwischen zwei Bilanzstichtagen wichtig ist, sämtliche Gewinne und Verluste zu erfassen, fordert dieser Standard einen eigenständigen Abschlussbestandteil, der die gesamten Gewinne und Verluste eines Unternehmens hervorhebt, einschließlich jener, die direkt im Eigenkapital erfasst werden.89. Die Vorschriften in Paragraph 86 können auf verschiedene Weise erfuellt werden. Viele Länder folgen in ihrer Gesetzgebung einem Spaltenformat, das die Anfangsbilanzwerte jeder Kategorie des Eigenkapitals, einschließlich der Posten (a) bis (f), in die Schlussbilanzwerte überleitet. Eine Alternative ist die Darstellung eines gesonderten Abschlussbestandteils, der nur die Posten (a) bis (c) ausweist. Bei diesem Ansatz werden die in (d) bis (f) beschriebenen Posten in den Anhangangaben zum Abschluss dargestellt. Beide Ansätze sind im Anhang zu diesem Standard erläutert. Unabhängig davon, welcher Ansatz angewandt wird, verlangt Paragraph 86 eine Zwischensumme der Posten in (b), um es den Adressaten zu ermöglichen, die sich aus der Tätigkeit des Unternehmens ergebenden Gesamtgewinne und -verluste der Periode abzuleiten.Kapitalflussrechnung90. IAS 7 legt Anforderungen an die Darstellung der Kapitalflussrechnung und der zugehörigen Angaben fest. Der Standard besagt, dass Informationen über Kapitalzufluesse und -abfluesse nützlich sind, indem sie den Abschlussadressaten eine Grundlage für die Beurteilung der Fähigkeit des Unternehmens bieten, Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente zu erwirtschaften, und den Bedarf des Unternehmens zur Nutzung dieser Kapitalfluesse zu ermessen.Anhangangaben im AbschlussStruktur91. Die Anhangangaben im Abschluss eines Unternehmens haben:(a) Informationen über die Grundlagen der Aufstellung des Abschlusses und die besonderen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die für bedeutsame Geschäftsvorfälle und Ereignisse ausgewählt und angewandt worden sind, zu geben;(b) die Informationen anzugeben, die von International Accounting Standards verlangt werden, und an keiner anderen Stelle im Abschluss dargestellt werden; und(c) zusätzliche Informationen zu liefern, die nicht in den anderen Abschlussbestandteilen dargestellt werden, aber für die Darstellung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes notwendig sind(4).92. Anhangangaben im Abschluss sind systematisch darzustellen. Jeder Posten in der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung und der Kapitalflussrechnung muss einen Querverweis zu sämtlichen dazugehörenden Informationen im Anhang haben.93. Anhangangaben im Abschluss enthalten sowohl verbale Beschreibungen oder detailliertere Aufschlüsselungen von Beträgen, die in der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung, der Kapitalflussrechnung und der Aufstellung über Veränderungen des Eigenkapitals gezeigt werden, als auch zusätzliche Informationen, wie etwa Eventualschulden und Verpflichtungen. Sie enthalten Informationen, deren Darstellung von International Accounting Standards verlangt oder empfohlen wird, sowie andere Angaben, die notwendig sind, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln.94. Anhangangaben werden normalerweise in der folgenden Reihenfolge dargestellt, die den Adressaten hilft, den Abschluss zu verstehen und ihn mit denen anderer Unternehmen zu vergleichen:(a) Aussage zur Übereinstimmung mit den International Accounting Standards (siehe Paragraph 11);(b) Darstellung der angewandten Bewertungsgrundlage(n) und der angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden;(c) ergänzende Informationen zu den in den Abschlussbestandteilen dargestellten Posten in der Reihenfolge, in der jeder Posten und jeder Abschlussbestandteil dargestellt wird; und(d) andere Angaben, einschließlich:(i) Erfolgsunsicherheiten, Verpflichtungen und andere finanzielle Angaben, und(ii) nicht finanzielle Angaben.95. Unter bestimmten Umständen kann es notwendig oder wünschenswert sein, die Reihenfolge bestimmter Posten innerhalb des Anhangs zu ändern. Beispielsweise können Informationen über Zinssätze und Anpassungen des beizulegenden Zeitwerts mit Informationen über Fälligkeitstermine von Finanzinstrumenten kombiniert werden, obwohl erstere Angaben zur Gewinn- und Verlustrechnung sind, und letztere zur Bilanz gehören. Eine systematische Struktur für den Anhang ist jedoch beizubehalten, soweit es praktikabel ist.96. Informationen über die Grundlagen der Erstellung des Abschlusses und die spezifischen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden können als gesonderter Teil des Anhangs dargestellt werden.Darstellung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden97. Der Abschnitt des Anhangs zu den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden hat Folgendes zu beschreiben:(a) die bei der Erstellung des Abschlusses herangezogene(n) Bewertungsgrundlage(n); und(b) jede spezifische Bilanzierungs- und Bewertungsmethode, die für ein richtiges Verständnis des Abschlusses notwendig ist.98. Zusätzlich zu den spezifischen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die im Abschluss angewandt werden, ist es für Adressaten wichtig, die verwendete(n) Bewertungsgrundlage(n) (historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten, Tageswert, Veräußerungswert, beizulegender Zeitwert oder Barwert) zu kennen, da sie die Grundlage bilden, auf der der gesamte Abschluss aufgestellt ist. Wird mehr als eine Bewertungsgrundlage im Abschluss angewandt, wenn beispielsweise bestimmte langfristige Vermögenswerte neu bewertet werden, ist es ausreichend, einen Hinweis auf die Gruppen von Vermögenswerten und Schulden zu geben, auf die die jeweilige Bewertungsgrundlage angewandt wird.99. Bei der Entscheidung, ob eine spezifische Bilanzierungs- und Bewertungsmethode anzugeben ist, wägt das Management ab, ob die Angaben den Adressaten zu verstehen helfen, auf welche Art und Weise Geschäftsvorfälle und Ereignisse in der dargestellten Vermögens-, Finanz- und Ertragslage wiedergegeben werden. Die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die ein Unternehmen für die Darstellung in Betracht ziehen kann, enthalten, ohne darauf beschränkt zu sein, Folgendes:(a) Erfassung von Erlösen;(b) Konsolidierungsgrundsätze, einschließlich Tochterunternehmen und assoziierter Unternehmen;(c) Unternehmenszusammenschlüsse;(d) Joint Ventures;(e) Aktivierung und planmäßige Abschreibung von materiellen und immateriellen Vermögenswerten;(f) Aktivierung von Fremdkapitalkosten und anderen Aufwendungen;(g) Fertigungsaufträge;(h) als Finanzinvestitionen gehaltene Grundstücke und Bauten;(i) Finanzinstrumente und -investitionen;(j) Leasingverhältnisse;(k) Forschungs- und Entwicklungskosten;(l) Vorräte;(m) Steuern, einschließlich latenter Steuern;(n) Rückstellungen;(o) Zuwendungen an Arbeitnehmer;(p) Fremdwährungsumrechnung und Sicherungsgeschäfte;(q) Definition von Geschäftsfeldern und geografischen Segmenten sowie die Grundlagen der Zurechnung von Aufwendungen zwischen Segmenten;(r) Definition von Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten;(s) Inflationsrechnungslegung; und(t) Zuwendungen der öffentlichen Hand.Andere International Accounting Standards schreiben besondere Angaben zu Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in vielen dieser Bereiche vor.100. Jedes Unternehmen berücksichtigt die Art seiner Geschäftstätigkeit und die Rechnungslegungsmethoden, von denen der Adressat erwarten würde, dass sie für diesen Unternehmenstyp angegeben werden. Beispielsweise wird von allen privatrechtlichen Unternehmen erwartet, dass sie eine Bilanzierungs- und Bewertungsmethode bezüglich Ertragsteuern, einschließlich latenter Steuern und Steueransprüchen, angeben. Wenn ein Unternehmen bedeutende Geschäftsvorfälle und Transaktionen in Fremdwährungen tätigt, wird erwartet, dass Angaben bezüglich der Erfassung der Gewinne und Verluste aus der Währungsumrechnung und der Absicherung solcher Gewinne und Verluste gemacht werden. In konsolidierten Abschlüssen wird die Methode zur Bestimmung des Geschäfts- oder Firmenwertes und der Minderheitsanteile angegeben.101. Eine Bilanzierungs- und Bewertungsmethode kann auch dann bedeutsam sein, wenn die ausgewiesenen Beträge für die laufende und die vorangegangenen Perioden nicht wesentlich sind. Es ist ebenfalls angemessen, eine Bilanzierungs- und Bewertungsmethode für jede Verfahrensweise anzugeben, die zwar nicht von bestehenden International Accounting Standards behandelt wird, aber in Übereinstimmung mit Paragraph 20 ausgewählt und angewendet wird.Andere Angaben102. Ein Unternehmen hat Folgendes anzugeben, wenn es nicht an anderer Stelle in Informationen angegeben wird, die zusammen mit dem Abschluss veröffentlicht werden:(a) den Sitz und die Rechtsform des Unternehmens, das Land, in dem es als juristische Person registriert ist, und die Adresse des eingetragenen Sitzes (oder des Hauptsitzes der Geschäftstätigkeit, wenn dieser vom eingetragenen Sitz abweicht);(b) eine Beschreibung der Art der Geschäftstätigkeit des Unternehmens und seiner Hauptaktivitäten;(c) den Namen des Mutterunternehmens und des obersten Mutterunternehmens des Konzerns; und(d) entweder die Anzahl der Arbeitnehmer am Ende der Periode oder den Durchschnitt der Periode.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS103. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines nach dem 1. Juli 1998 beginnenden Geschäftsjahrs anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.104. Dieser International Accounting Standard ersetzt IAS 1, Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, IAS 5, Angabepflichten im Abschluss, und IAS 13, Darstellung der kurzfristigen Vermögenswerte und Schulden, die vom Board 1994 in umgegliederter Form genehmigt wurden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 2(ÜBERARBEITET 1993)VorräteDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt den vom Board im Oktober 1975 genehmigten IAS 2, Bewertung und Darstellung von Vorräten im Zusammenhang mit dem historischen Anschaffungs- oder Herstellungskostenprinzip. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, Paragraph 28. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Dezember 2000 änderte IAS 41, Landwirtschaft, den Paragraphen 1 und fügte den Paragraphen 16A ein. Der geänderte Text ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Eine SIC-Interpretation bezieht sich auf IAS 2:- SIC-1: Stetigkeit - Unterschiedliche Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs-oder Herstellungskosten von Vorräten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist es, die Behandlung von Vorräten unter Beachtung des Anschaffungskostenprinzips zu regeln. Die primäre Fragestellung ist dabei die Höhe der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die als Vermögenswert anzusetzen und fortzuschreiben sind, bis die entsprechenden Erlöse realisiert sind. Dieser Standard gibt praktische Anleitungen für die Ermittlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten und deren nachfolgende Erfassung als Aufwand einschließlich etwaiger Abwertungen auf den Nettoveräußerungswert. Er enthält außerdem Anleitungen hinsichtlich der Verfahren, nach denen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten den Vorräten zugeordnet werden.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist in Abschlüssen, die unter Beachtung des historischen Anschaffungs- oder Herstellungskostenprinzips erstellt werden, auf die Bilanzierung von Vorräten anzuwenden; davon ausgenommen sind:(a) Unfertige Erzeugnisse im Rahmen von Fertigungsaufträgen einschließlich damit unmittelbar zusammenhängender Dienstleistungsverträge (siehe IAS 11, Fertigungsaufträge);(b) Finanzinstrumente;(c) Vorräte von Erzeugern land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse, Erze und landwirtschaftliche Erzeugnisse jeweils insoweit, als diese Erzeugnisse in Übereinstimmung mit der gut eingeführten Praxis bestimmter Industriezweige mit dem Nettoveräußerungswert bewertet werden; und(d) Biologische Vermögenswerte, die mit einer landwirtschaftlichen Tätigkeit im Zusammenhang stehen (siehe IAS 41, Landwirtschaft).2. Dieser Standard ersetzt den 1975 genehmigten IAS 2, Bewertung und Darstellung der Vorräte im Rahmen des historischen Anschaffungs- oder Herstellungskostenprinzips.3. Die in Paragraph 1(c) genannten Vorräte werden in bestimmten Stadien der Erzeugung mit dem Nettoveräußerungswert bewertet. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn landwirtschaftliche Erzeugnisse geerntet oder Erze gefördert worden sind und ihr Verkauf durch ein Termingeschäft oder eine staatliche Garantie gesichert ist; des Weiteren, wenn ein homogener Markt besteht, auf dem das Risiko der Unverkäuflichkeit vernachlässigt werden kann. Diese Vorräte sind aus dem Anwendungsbereich dieses Standards ausgeschlossen.DEFINITIONEN4. Die folgenden Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Vorräte sind Vermögenswerte,(a) die zum Verkauf im normalen Geschäftsgang gehalten werden;(b) die sich in der Herstellung für einen solchen Verkauf befinden; oder(c) die als Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe dazu bestimmt sind, bei der Herstellung oder der Erbringung von Dienstleistungen verbraucht zu werden.Der Nettoveräußerungswert ist der geschätzte, im normalen Geschäftsgang erzielbare Verkaufserlös abzüglich der geschätzten Kosten bis zur Fertigstellung und der geschätzten notwendigen Vertriebskosten.5. Vorräte umfassen zum Weiterverkauf erworbene Waren, wie beispielsweise von einem Einzelhändler zum Weiterverkauf erworbene Handelswaren, oder Grundstücke und Gebäude, die zum Weiterverkauf gehalten werden. Des Weiteren umfassen Vorräte vom Unternehmen hergestellte Fertigerzeugnisse und unfertige Erzeugnisse sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe vor Eingang in den Herstellungsprozess. Im Falle eines Dienstleistungsunternehmens beinhalten Vorräte die Kosten der Leistungen, wie in Paragraph 16 beschrieben, für die das Unternehmen noch keine entsprechenden Erlöse vereinnahmt hat (siehe IAS 18, Erträge).BEWERTUNG VON VORRÄTEN6. Vorräte sind mit dem niedrigeren Wert aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und Nettoveräußerungswert zu bewerten.Anschaffungs- und Herstellungskosten von Vorräten7. In die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten sind alle Kosten des Erwerbes und der Be- und Verarbeitung sowie sonstige Kosten einzubeziehen, die angefallen sind, um die Vorräte an ihren derzeitigen Ort und in ihren derzeitigen Zustand zu versetzen.Anschaffungskosten8. Die Anschaffungskosten von Vorräten umfassen den Kaufpreis, Einfuhrzölle und andere Steuern (sofern es sich nicht um solche handelt, die das Unternehmen später von den Steuerbehörden zurückerlangen kann), Transport- und Verbringungskosten sowie sonstige Kosten, die der Beschaffung von Fertigerzeugnissen, Materialien und Leistungen unmittelbar zugerechnet werden können. Skonti, Rabatte und andere vergleichbare Beträge werden bei der Ermittlung der Anschaffungskosten abgezogen.9. Die Anschaffungskosten können Fremdwährungsdifferenzen einschließen, die sich unmittelbar aus der zuvor erfolgten Beschaffung von Vorräten in Fremdwährung ergeben, jedoch nur unter den seltenen Umständen, unter denen dies nach der alternativ zulässigen Methode gemäß IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, zugelassen ist. Diese Währungsdifferenzen beschränken sich auf solche, die aus einer erheblichen Abwertung oder dem Verfall einer Währung resultieren, gegen die praktisch keine Sicherungsgeschäfte möglich sind, und die Verbindlichkeiten aus einer kurz vorher erfolgten Beschaffung von Vorräten betreffen, die nicht beglichen werden können.Herstellungskosten10. Die Herstellungskosten von Vorräten umfassen die Kosten, die den Produktionseinheiten direkt zuzurechnen sind, wie beispielsweise Fertigungslöhne. Weiterhin umfassen sie systematisch zugerechnete fixe und variable Produktionsgemeinkosten, die bei der Verarbeitung der Ausgangsstoffe zu Fertigerzeugnissen anfallen. Fixe Produktionsgemeinkosten sind solche nicht direkt zurechenbaren Kosten der Produktion, die unabhängig vom Produktionsvolumen relativ konstant anfallen, wie beispielsweise Abschreibungen und Instandhaltungskosten von Betriebsgebäuden und -einrichtungen sowie die Kosten des Managements und der Verwaltung. Variable Produktionsgemeinkosten sind solche nicht direkt zurechenbaren Kosten der Produktion, die unmittelbar oder nahezu unmittelbar mit dem Produktionsvolumen variieren, wie beispielsweise Materialgemeinkosten und Fertigungsgemeinkosten.11. Die Zurechnung fixer Produktionsgemeinkosten zu den Herstellungskosten basiert auf der normalen Kapazität der Produktionsanlagen. Die normale Kapazität ist das Produktionsvolumen, das im Durchschnitt über eine Anzahl von Perioden oder Saisons unter normalen Umständen und unter Berücksichtigung von Ausfällen auf Grund planmäßiger Instandhaltungen erwartet werden kann. Das tatsächliche Produktionsniveau kann zu Grunde gelegt werden, wenn es der Normalkapazität nahe kommt. Der auf die einzelne Produktionseinheit entfallende Betrag der fixen Gemeinkosten erhöht sich infolge eines geringen Produktionsvolumens oder eines Betriebsstillstandes nicht. Nicht zugerechnete fixe Gemeinkosten sind in der Periode ihres Anfalls als Aufwand zu erfassen. In Perioden mit ungewöhnlich hohem Produktionsvolumen mindert sich der auf die einzelne Produktionseinheit entfallende Betrag der fixen Gemeinkosten, so dass die Vorräte nicht über den Herstellungskosten bewertet sind. Variable Produktionsgemeinkosten werden den einzelnen Produktionseinheiten auf der Grundlage des tatsächlichen Einsatzes der Produktionsmittel zugerechnet.12. Ein Produktionsprozess kann dazu führen, dass mehr als ein Produkt gleichzeitig produziert wird. Dies ist beispielsweise bei der Kuppelproduktion von zwei Hauptprodukten oder eines Haupt- und eines Nebenproduktes der Fall. Wenn die Herstellungskosten jedes Produktes nicht einzeln feststellbar sind, werden sie den Produkten auf einer vernünftigen und sachgerechten Basis zugerechnet. Die Zurechnung kann beispielsweise auf den jeweiligen Verkaufswerten der Produkte basieren, und zwar entweder in der Produktionsphase, in der die Produkte einzeln identifizierbar werden, oder nach Beendigung der Produktion. Die meisten Nebenprodukte sind ihrer Art nach unbedeutend. Wenn dies der Fall ist, werden sie häufig zum Nettoveräußerungswert bewertet und wird dieser Wert von den Herstellungskosten des Hauptproduktes abgezogen. Damit unterscheidet sich der Buchwert des Hauptproduktes nicht wesentlich von seinen Herstellungskosten.Sonstige Kosten13. Sonstige Kosten werden nur insoweit in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vorräte einbezogen, als sie angefallen sind, um die Vorräte an ihren derzeitigen Ort und in ihren derzeitigen Zustand zu versetzen. Beispielsweise kann es sachgerecht sein, nicht produktionsbezogene Gemeinkosten oder die Kosten der Produktentwicklung für bestimmte Kunden in die Herstellungskosten der Vorräte einzubeziehen.14. Beispiele für Kosten, die aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten ausgeschlossen sind und in der Periode ihres Anfalls als Aufwand behandelt werden, sind:(a) anomale Beträge für Materialabfälle, Fertigungslöhne oder andere Produktionskosten;(b) Lagerkosten, soweit diese nicht im Produktionsprozess vor einer weiteren Produktionsstufe erforderlich sind;(c) Verwaltungsgemeinkosten, die nicht dazu beitragen, die Vorräte an ihren derzeitigen Ort und in ihren derzeitigen Zustand zu versetzen; und(d) Vertriebskosten.15. Unter bestimmten Umständen können Fremdkapitalkosten in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten einbezogen werden. Diese Umstände sind unter der alternativ zulässigen Methode gemäß IAS 23, Fremdkapitalkosten, im Einzelnen dargestellt.Herstellungskosten der Vorräte eines Dienstleistungsunternehmens16. Die Herstellungskosten der Vorräte eines Dienstleistungsunternehmens bestehen in erster Linie aus Löhnen und Gehältern sowie sonstigen Kosten des Personals, das unmittelbar für die Leistungserbringung eingesetzt ist; sie umfassen darüber hinaus die entsprechenden Kosten des Aufsichtspersonals und zurechenbare Gemeinkosten. Löhne und Gehälter sowie sonstige Kosten des Vertriebspersonals und des Personals der allgemeinen Verwaltung werden nicht einbezogen, sondern in der Periode ihres Anfalls als Aufwand erfasst.Kosten der landwirtschaftlichen Erzeugnisse, die von biologischen Vermögenswerten geerntet wurden16A. Gemäß IAS 41, Landwirtschaft, werden Vorräte, die landwirtschaftliche Erzeugnisse umfassen und die ein Unternehmen von seinen biologischen Vermögenswerten geerntet hat, beim erstmaligen Ansatz im Zeitpunkt der Ernte zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Kosten zum Verkaufszeitpunkt bewertet. Dies sind die Kosten der Vorräte zum Zeitpunkt der Anwendung dieses Standards.Verfahren zur Bemessung der Anschaffungs- und Herstellungskosten17. Zur Bemessung der Anschaffungs- und Herstellungskosten von Vorräten können vereinfachend Verfahren, wie beispielsweise die Standardkostenmethode oder die retrograde Methode angewandt werden, wenn die Ergebnisse den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nahe kommen. Standardkosten berücksichtigen die normale Höhe des Materialeinsatzes und der Löhne sowie die normale Leistungsfähigkeit und Kapazitätsauslastung. Sie werden regelmäßig überprüft und, falls notwendig, an die aktuellen Gegebenheiten angepasst.18. Die retrograde Methode wird häufig im Einzelhandel angewandt, um eine große Anzahl rasch wechselnder Vorratsposten zu bewerten, die ähnliche Bruttogewinnspannen aufweisen und für die ein anderes Verfahren zur Bemessung der Anschaffungskosten nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist. Die Anschaffungskosten der Vorräte werden durch Abzug einer angemessenen prozentualen Bruttogewinnspanne vom Verkaufspreis der Vorräte ermittelt. Der angewandte Prozentsatz berücksichtigt dabei auch solche Vorräte, deren ursprünglicher Verkaufspreis herabgesetzt worden ist. Häufig wird ein Durchschnittsprozentsatz für jede Einzelhandelsabteilung verwendet.Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten19. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten solcher Vorräte, die normalerweise nicht austauschbar sind, und solcher Erzeugnisse, Waren oder Leistungen, die für spezielle Projekte hergestellt und ausgesondert werden, sind durch Einzelzuordnung ihrer individuellen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bestimmen.20. Eine Einzelzuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bedeutet, dass bestimmten Vorräten spezielle Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugeordnet werden. Dies ist ein geeignetes Verfahren für solche Gegenstände, die für ein spezielles Projekt ausgesondert worden sind, unabhängig davon, ob sie angeschafft oder hergestellt worden sind. Eine Einzelzuordnung ist jedoch ungeeignet, wenn es sich um eine große Anzahl von Vorräten handelt, die normalerweise untereinander austauschbar sind. Unter diesen Umständen könnten die Gegenstände, die in den Vorräten verbleiben, danach ausgewählt werden, vorher bestimmte Auswirkungen auf das Periodenergebnis zu erzielen.Benchmark-Methode21. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten, die nicht in Paragraph 19 behandelt sind, sind nach dem First-in-First-out-Verfahren (FIFO) oder nach der Durchschnittsmethode zu ermitteln(5).22. Das FIFO-Verfahren geht von der Annahme aus, dass die zuerst angeschafften Vorräte zuerst verkauft worden sind und folglich die am Ende der Berichtsperiode verbleibenden Vorräte diejenigen sind, die unmittelbar vorher gekauft oder hergestellt worden sind. Bei Anwendung der Durchschnittsmethode werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten als durchschnittlich gewichtete Kosten ähnlicher Vorräte zu Beginn der Periode und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ähnlicher, während der Periode gekaufter oder hergestellter Vorratsgegenstände ermittelt. Der gewogene Durchschnitt kann je nach den Gegebenheiten des Unternehmens auf Basis der Berichtsperiode oder gleitend bei jeder zusätzlich erhaltenen Lieferung berechnet werden.Alternativ zulässige Methode23. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten, die nicht in Paragraph 19 behandelt sind, sind nach dem Last-in-First-out-Verfahren (LIFO) zu ermitteln(6).24. Das LIFO-Verfahren geht von der Annahme aus, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vorräte zuerst verkauft worden sind und folglich die am Ende der Berichtsperiode in den Vorräten verbleibenden Gegenstände diejenigen sind, die zuerst angeschafft oder hergestellt worden sind.Nettoveräußerungswert25. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten sind unter Umständen nicht werthaltig, wenn die Vorräte beschädigt, ganz oder teilweise veraltet sind oder wenn ihr Verkaufspreis zurückgegangen ist. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten können nicht zu erzielen sein, wenn die geschätzten Kosten der Fertigstellung oder die geschätzten, bis zum Verkauf anfallenden Kosten gestiegen sind. Die Abwertung der Vorräte auf den niedrigeren Nettoveräußerungswert folgt der Ansicht, dass Vermögenswerte nicht mit höheren Beträgen angesetzt werden dürfen, als bei ihrem Verkauf oder Gebrauch voraussichtlich zu realisieren sind.26. Abwertungen von Vorräten auf den Nettoveräußerungswert erfolgen im Regelfall in Form von Einzelwertberichtigung. In einigen Fällen kann es jedoch sinnvoll sein, ähnliche oder miteinander zusammenhängende Vorräte zusammenzufassen. Dies kann etwa bei Vorräten der Fall sein, die derselben Produktlinie angehören und einen ähnlichen Zweck oder Endverbleib haben, in demselben geografischen Gebiet produziert und vermarktet werden und praktisch nicht unabhängig von anderen Gegenständen aus dieser Produktlinie bewertet werden können. Es ist nicht sachgerecht, Vorräte auf Grundlage einer Untergliederung, wie zum Beispiel Fertigerzeugnisse oder Vorräte eines bestimmten Industriezweiges oder eines bestimmten geografischen Segmentes, abzuwerten. Dienstleistungsunternehmen erfassen im Allgemeinen die Herstellungskosten für jede mit einem gesonderten Verkaufspreis abzurechnende Leistung. Aus diesem Grund wird jede derartige Leistung als ein gesonderter Gegenstand des Vorratsvermögens behandelt.27. Schätzungen des Nettoveräußerungswertes basieren auf den verlässlichsten substanziellen Hinweisen, die zum Zeitpunkt der Schätzungen im Hinblick auf den für die Vorräte voraussichtlich erzielbaren Betrag verfügbar sind. Diese Schätzungen berücksichtigen Preis- oder Kostenänderungen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit Vorgängen nach der Berichtsperiode stehen insoweit, als diese Vorgänge Verhältnisse aufhellen, die bereits am Ende der Berichtsperiode bestanden haben.28. Schätzungen des Nettoveräußerungswertes berücksichtigen weiterhin den Zweck, zu dem die Vorräte gehalten werden. Zum Beispiel basiert der Nettoveräußerungswert der Vorräte, die zur Erfuellung abgeschlossener Liefer- und Leistungsverträge gehalten werden, auf den vertraglich vereinbarten Preisen. Wenn die Verkaufsverträge nur einen Teil der Vorräte betreffen, basiert der Nettoveräußerungswert für den darüber hinausgehenden Teil auf allgemeinen Verkaufspreisen. Rückstellungen oder Eventualschulden können von abgeschlossenen Verkaufsverträgen über Vorräte, die über die vorhandenen Bestände hinausgehen, oder von abgeschlossenen Einkaufsverträgen entstehen. Diese Rückstellungen oder Eventualschulden werden nach IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, behandelt.29. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, die für die Herstellung von Vorräten bestimmt sind, werden nicht auf einen unter ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegenden Wert abgewertet, wenn die Fertigerzeugnisse, in die sie eingehen, voraussichtlich zu den Herstellungskosten oder darüber verkauft werden können. Wenn jedoch ein Preisrückgang für diese Stoffe darauf hindeutet, dass die Herstellungskosten der Fertigerzeugnisse über dem Nettoveräußerungswert liegen werden, werden die Stoffe auf den Nettoveräußerungswert abgewertet. Unter diesen Umständen können die Wiederbeschaffungskosten für die Stoffe die beste verfügbare Bemessungsgrundlage für den Nettoveräußerungswert sein.30. Der Nettoveräußerungswert wird in jeder Folgeperiode neu ermittelt. Wenn die Umstände, die früher zu einer Abwertung der Vorräte auf einen Wert unter ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten geführt haben, nicht länger bestehen, wird der Betrag der Abwertung insoweit rückgängig gemacht, dass der neue Buchwert dem niedrigeren Wert aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und berichtigtem Nettoveräußerungswert entspricht. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn sich Vorräte, die auf Grund eines Rückganges ihres Verkaufspreises zum Nettoveräußerungswert angesetzt waren, in einer Folgeperiode noch im Bestand befinden und sich ihr Verkaufspreis wieder erhöht hat.ERFASSUNG ALS AUFWAND31. Wenn Vorräte verkauft worden sind, ist der Buchwert dieser Vorräte in der Berichtsperiode als Aufwand zu erfassen, in der die zugehörigen Erträge realisiert sind. Alle Abwertungen von Vorräten auf den Nettoveräußerungswert sowie alle Verluste bei den Vorräten sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der die Abwertungen vorgenommen worden oder die Verluste eingetreten sind. Alle Wertaufholungen bei Vorräten, die sich aus einer Erhöhung des Nettoveräußerungswertes ergeben, sind als Verminderung des Materialaufwandes in der Periode zu erfassen, in der die Wertaufholung eintritt.32. Das Vorgehen, den Buchwert der verkauften Vorräte als Aufwand zu erfassen, führt zu einer sachgerechten Zuordnung von Aufwendungen und Erträgen.33. Vorräte können auch anderen Vermögenswerten zugerechnet werden, zum Beispiel dann, wenn Vorräte als Teil selbsterstellter Sachanlagen verwendet werden. Vorräte, die auf diese Weise einem anderen Vermögenswert zugeordnet worden sind, werden über die Nutzungsdauer dieses Vermögenswertes als Aufwand erfasst.ANGABEN34. Die Abschlüsse müssen folgende Angaben enthalten:(a) die angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für Vorräte einschließlich der Zuordnungsverfahren;(b) den Gesamtbuchwert der Vorräte und die Buchwerte in einer unternehmensspezifischen Untergliederung;(c) den Buchwert der zum Nettoveräußerungswert angesetzten Vorräte;(d) den Betrag von vorgenommenen Wertaufholungen der gemäß Paragraph 31 in der Berichtsperiode als Ertrag erfasst wird;(e) die Umstände oder Ereignisse, die zu der Wertaufholung der Vorräte gemäß Paragraph 31 geführt haben; und(f) den Buchwert der Vorräte, die als Sicherheit für Verbindlichkeiten verpfändet sind.35. Eine Information über die Buchwerte unterschiedlicher Arten von Vorräten und das Ausmaß der Veränderungen dieser Vermögenswerte sind für die Adressaten der Abschlüsse nützlich. Verbreitet sind Untergliederungen der Vorräte in Handelswaren, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, unfertige Erzeugnisse und Fertigerzeugnisse. Die Vorräte eines Dienstleistungsunternehmens können einfach als unfertige Leistungen bezeichnet werden.36. Wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten gemäß der alternativ zulässigen Methode in Paragraph 23 nach dem Lifo-Verfahren ermittelt worden sind, ist im Abschluss die Differenz zwischen dem Buchwert der Vorräte in der Bilanz und entweder:(a) dem niedrigeren Wert des gemäß Paragraph 21 ermittelten Betrages und des Nettoveräußerungswertes; oder(b) dem niedrigeren Betrag der Wiederbeschaffungs- oder Wiederherstellungskosten zum Bilanzstichtag und des Nettoveräußerungswertes anzugeben.37. Im Abschluss sind weiterhin anzugeben:(a) die Anschaffungs- und Herstellungskosten der Vorräte, die als Aufwand der Berichtsperiode erfasst worden sind; oder(b) die den Erträgen zuzurechnenden betrieblichen Aufwendungen, die während der Berichtsperiode als Aufwand erfasst worden sind, unterteilt nach Aufwandsarten.38. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten von Vorräten, die während der Periode als Aufwand erfasst worden sind, umfassen die Kosten, die zuvor Teil der Bewertung der verkauften Vorräte waren, sowie die nicht zugerechneten Produktionsgemeinkosten und anomale Produktionskosten der Vorräte. Die unternehmensspezifischen Umstände können die Einbeziehung weiterer Kosten, wie beispielsweise Vertriebskosten, rechtfertigen.39. Einige Unternehmen verwenden eine abweichende Gliederung für die Gewinn- und Verlustrechnung, die dazu führt, dass an Stelle der Anschaffungs- und Herstellungskosten der Vorräte, die während der Berichtsperiode als Aufwand erfasst wurden, andere Beträge angegeben werden. Nach dieser abweichenden Gliederung gibt ein Unternehmen die Beträge der betrieblichen Aufwendungen an, die den Erträgen dieser Periode zuzurechnen sind, unterteilt nach Aufwandsarten. In diesem Fall gibt das Unternehmen die als Aufwand erfassten Kosten für Rohstoffe und Verbrauchsgüter, Personalkosten und andere betriebliche Kosten zusammen mit dem Betrag der Bestandsveränderungen des Vorratsvermögens in der Berichtsperiode an.40. Eine Abwertung auf den Nettoveräußerungswert kann von solcher Größenordnung, Häufigkeit oder Art sein, dass Angaben gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, erforderlich sind.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS41. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 7(ÜBERARBEITET 1992)KapitalflussrechnungenDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt den IAS 7, Kapitalflussrechnungen, der im Oktober 1977 vom Board genehmigt worden ist. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1994 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGInformationen über die Cashflows eines Unternehmens vermitteln den Abschlussadressaten eine Grundlage zur Beurteilung der Fähigkeit des Unternehmens, Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente zu erwirtschaften, sowie zur Abschätzung des Liquiditätsbedarfes des Unternehmens. Die von den Adressaten getroffenen wirtschaftlichen Entscheidungen setzen eine Einschätzung der Fähigkeit eines Unternehmens zum Erwirtschaften von Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten sowie des Zeitpunktes und der Wahrscheinlichkeit des Erwirtschaftens voraus.Die Zielsetzung dieses Standards besteht darin, Informationen über die Bewegungen der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente eines Unternehmens bereitzustellen. Diese Informationen werden durch eine Kapitalflussrechnung zur Verfügung gestellt, welche die Cashflows der Berichtsperiode nach der betrieblichen Tätigkeit, der Investitions- und der Finanzierungstätigkeit klassifiziert.ANWENDUNGSBEREICH1. Ein Unternehmen hat eine Kapitalflussrechnung gemäß den Anforderungen dieses Standards zu erstellen und als integralen Bestandteil des Abschlusses für jede Periode darzustellen, für die Abschlüsse aufgestellt werden.2. Dieser Standard ersetzt den im Juli 1977 verabschiedeten IAS 7, Kapitalflussrechnung.3. Die Abschlussadressaten eines Unternehmens sind daran interessiert, auf welche Weise das Unternehmen Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente erwirtschaftet und verwendet. Dies gilt unabhängig von der Art der Tätigkeiten des Unternehmens und unabhängig davon, ob Zahlungsmittel als das Produkt des Unternehmens betrachtet werden können, wie es bei einer Finanzinstitution der Fall ist. Im Grunde genommen benötigen Unternehmen Zahlungsmittel aus denselben Gründen, wie unterschiedlich ihre wesentlichen erlöswirksamen Tätigkeiten sein mögen. Sie benötigen Zahlungsmittel zur Durchführung ihrer Tätigkeiten, zur Erfuellung ihrer finanziellen Verpflichtungen sowie zur Zahlung von Dividenden an ihre Investoren. Demnach sind nach diesem Standard sämtliche Unternehmen zur Aufstellung von Kapitalflussrechnungen verpflichtet.NUTZEN VON KAPITALFLUSSINFORMATIONEN4. In Verbindung mit den übrigen Bestandteilen des Abschlusses liefert die Kapitalflussrechnung Informationen, anhand derer die Abschlussadressaten die Änderungen im Reinvermögen eines Unternehmens und seine Vermögens- und Finanzstruktur (einschließlich Liquidität und Solvenz) bewerten können. Weiterhin können die Adressaten die Fähigkeit des Unternehmens zur Beeinflussung der Höhe und des zeitlichen Anfalles von Cashflows bewerten, die es ihm erlaubt, auf veränderte Umstände und Möglichkeiten zu reagieren. Kapitalflussinformationen sind hilfreich für die Beurteilung der Fähigkeit eines Unternehmens, Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente zu erwirtschaften, und ermöglichen den Abschlussadressaten die Entwicklung von Modellen zur Beurteilung und zum Vergleich des Barwertes der künftigen Cashflows verschiedener Unternehmen. Darüber hinaus verbessert eine Kapitalflussrechnung die Vergleichbarkeit der Darstellung der Ertragskraft verschiedener Unternehmen, da die Auswirkungen der Verwendung verschiedener Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für dieselben Geschäftsvorfälle und Ereignisse eliminiert werden.5. Historische Kapitalflussinformationen werden häufig als Indikator für den Betrag, den Zeitpunkt und die Wahrscheinlichkeit künftiger Cashflows herangezogen. Außerdem sind die Informationen nützlich, um die Genauigkeit in der Vergangenheit vorgenommener Beurteilungen künftiger Cashflows zu prüfen und die Beziehung zwischen der Rentabilität und dem Netto-Cashflow sowie die Auswirkungen von Preisänderungen zu untersuchen.DEFINITIONEN6. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Zahlungsmittel umfassen Barmittel und Sichteinlagen.Zahlungsmitteläquivalente sind kurzfristige, äußerst liquide Finanzinvestitionen, die jederzeit in bestimmte Zahlungsmittelbeträge umgewandelt werden können und nur unwesentlichen Wertschwankungsrisiken unterliegen.Cashflows sind Zufluesse und Abfluesse von Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten.Betriebliche Tätigkeiten sind die wesentlichen erlöswirksamen Tätigkeiten des Unternehmens sowie andere Aktivitäten, die nicht den Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten zuzuordnen sind.Investitionstätigkeiten sind der Erwerb und die Veräußerung langfristiger Vermögenswerte und sonstiger Finanzinvestitionen, die nicht zu den Zahlungsmitteläquivalenten gehören.Finanzierungstätigkeiten sind Aktivitäten, die sich auf den Umfang und die Zusammensetzung der Eigenkapitalposten und der Ausleihungen des Unternehmens auswirken.Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente7. Zahlungsmitteläquivalente dienen dazu, kurzfristigen Zahlungsverpflichtungen nachkommen zu können. Sie werden gewöhnlich nicht zu Investitions- oder anderen Zwecken gehalten. Damit eine Finanzinvestition als Zahlungsmitteläquivalent klassifiziert wird, muss sie ohne weiteres in einen bestimmten Zahlungsmittelbetrag umgewandelt werden können und darf nur unwesentlichen Wertschwankungsrisiken unterliegen. Aus diesem Grund gehört eine Finanzinvestition im Regelfall nur dann zu den Zahlungsmitteläquivalenten, wenn sie - gerechnet vom Erwerbszeitpunkt - eine Restlaufzeit von nicht mehr als etwa drei Monaten besitzt. Kapitalbeteiligungen gehören grundsätzlich nicht zu den Zahlungsmitteläquivalenten, es sei denn, sie sind ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach Zahlungsmitteläquivalente, wie beispielsweise im Fall von Vorzugsaktien mit kurzer Restlaufzeit und festgelegtem Einlösungszeitpunkt.8. Verbindlichkeiten gegenüber Banken gehören grundsätzlich zu den Finanzierungstätigkeiten. In einigen Ländern bilden Kontokorrentkredite, die auf Anforderung rückzahlbar sind, jedoch einen integralen Bestandteil der Zahlungsmitteldisposition des Unternehmens. In diesen Fällen werden Kontokorrentkredite den Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten zugerechnet. Ein Merkmal solcher Vereinbarungen sind häufige Schwankungen des Kontosaldos zwischen Soll- und Haben-Beständen.9. Bewegungen zwischen den Komponenten der Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente sind nicht als Cashflows zu betrachten, da diese Bewegungen Teil der Zahlungsmitteldisposition eines Unternehmens sind und nicht Teil der betrieblichen Tätigkeit, der Investitions- oder Finanzierungstätigkeit. Zur Zahlungsmitteldisposition gehört auch die Investition überschüssiger Zahlungsmittel in Zahlungsmitteläquivalente.DARSTELLUNG DER KAPITALFLUSSRECHNUNG10. Die Kapitalflussrechnung hat Cashflows während der Berichtsperiode zu enthalten, die nach betrieblichen Tätigkeiten, Investitions- und Finanzierungstätigkeiten klassifiziert werden.11. Ein Unternehmen stellt die Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit, Investitions- und Finanzierungstätigkeit in einer Weise dar, die seiner jeweiligen wirtschaftlichen Betätigung möglichst angemessen ist. Die Klassifizierung nach Tätigkeitsbereichen liefert Informationen, anhand derer die Adressaten die Auswirkungen dieser Tätigkeiten auf die Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens und die Höhe der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente beurteilen können. Weiterhin können diese Informationen eingesetzt werden, um die Beziehungen zwischen diesen Tätigkeiten zu bewerten.12. Ein Geschäftsvorfall umfasst unter Umständen Cashflows, die unterschiedlichen Tätigkeiten zuzurechnen sind. Wenn die Rückzahlung eines Darlehens beispielsweise sowohl Zinsen als auch Tilgung umfasst, kann der Zinsanteil unter Umständen als betriebliche Tätigkeit, der Tilgungsanteil als Finanzierungstätigkeit klassifiziert werden.Betriebliche Tätigkeit13. Die Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit sind ein Schlüsselindikator dafür, in welchem Ausmaß es durch die Unternehmenstätigkeit gelungen ist, Zahlungsmittelüberschüsse zu erwirtschaften, die ausreichen, um Verbindlichkeiten zu tilgen, die Leistungsfähigkeit des Unternehmens zu erhalten, Dividenden zu zahlen und Investitionen zu tätigen, ohne dabei auf Quellen der Außenfinanzierung angewiesen zu sein. Informationen über die spezifischen Bestandteile der Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit sind in Verbindung mit anderen Informationen von Nutzen, um künftige Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit zu prognostizieren.14. Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit stammen in erster Linie aus der erlöswirksamen Tätigkeit des Unternehmens. Daher resultieren sie im Allgemeinen aus Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen, die als Ertrag oder Aufwand das Periodenergebnis beeinflussen. Im Folgenden werden Beispiele für Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit angeführt:(a) Zahlungseingänge aus dem Verkauf von Gütern und der Erbringung von Dienstleistungen;(b) Zahlungseingänge aus Nutzungsentgelten, Honoraren, Provisionen und anderen Erlösen;(c) Auszahlungen an Lieferanten von Gütern und Dienstleistungen;(d) Auszahlungen an und für Beschäftigte;(e) Einzahlungen und Auszahlungen von Versicherungsunternehmen für Prämien, Schadensregulierungen, Renten und andere Versicherungsleistungen;(f) Zahlungen oder Rückerstattungen von Ertragsteuern, es sei denn, die Zahlungen können der Finanzierungs- und Investitionstätigkeit zugeordnet werden; und(g) Einzahlungen und Auszahlungen für Handelsverträge.Einige Geschäftsvorfälle, wie beispielsweise der Verkauf eines Postens aus dem Anlagevermögen, führen zu einem Gewinn bzw. Verlust, der sich auf das Periodenergebnis auswirkt. Die entsprechenden Cashflows sind jedoch Cashflows aus dem Bereich der Investitionstätigkeit.15. Ein Unternehmen hält unter Umständen Wertpapiere und Anleihen zu Handelszwecken. In diesem Fall ähneln diese Posten den zur Weiterveräußerung bestimmten Vorräten. Aus diesem Grund werden Cashflows aus dem Erwerb und Verkauf derartiger Wertpapiere als betriebliche Tätigkeit klassifiziert. Ähnlich gelten von Finanzinstitutionen gewährte Kredite und Darlehen im Regelfall als betriebliche Tätigkeit, da sie mit der wesentlichen erlöswirksamen Tätigkeit dieses Unternehmens in Zusammenhang stehen.Investitionstätigkeit16. Die gesonderte Angabe der Cashflows aus der Investitionstätigkeit ist von Bedeutung, da die Cashflows das Ausmaß angeben, in dem Aufwendungen für Ressourcen getätigt wurden, die künftige Erträge und Cashflows erwirtschaften sollen. Im Folgenden werden Beispiele für Cashflows aus Investitionstätigkeit angeführt:(a) Auszahlungen für die Beschaffung von Sachanlagen, immateriellen und anderen langfristigen Vermögenswerten. Hierzu zählen auch Auszahlungen für aktivierte Entwicklungskosten und für selbst erstellte Sachanlagen;(b) Einzahlungen aus dem Verkauf von Sachanlagen, immateriellen und anderen langfristigen Vermögenswerten;(c) Auszahlungen für den Erwerb von Eigenkapital oder Schuldinstrumenten anderer Unternehmen und von Anteilen an Joint Ventures (sofern diese Titel nicht als Zahlungsmitteläquivalente betrachtet werden oder zu Handelszwecken gehalten werden);(d) Einzahlungen aus der Veräußerung von Eigenkapital- oder Schuldinstrumenten anderer Unternehmen und von Anteilen an Joint Ventures (sofern diese Titel nicht als Zahlungsmitteläquivalente betrachtet werden oder zu Handelszwecken gehalten werden);(e) Auszahlungen für Dritten gewährte Kredite und Darlehen (mit Ausnahme der von einer Finanzinstitution gewährten Kredite und Darlehen);(f) Einzahlungen aus der Tilgung von Dritten gewährten Krediten und Darlehen (mit Ausnahme der von einer Finanzinstitution gewährten Kredite und Darlehen);(g) Auszahlungen für standardisierte und andere Termingeschäfte, Options- und Swap-Geschäfte, es sei denn, diese Verträge werden zu Handelszwecken gehalten oder die Auszahlungen werden als Finanzierungstätigkeit klassifiziert;(h) Einzahlungen aus standardisierten und anderen Termingeschäften, Options- und Swap-Geschäften, es sei denn, diese Verträge werden zu Handelszwecken gehalten oder die Einzahlungen werden als Finanzierungstätigkeit klassifiziert.Wenn ein Kontrakt als Sicherungsgeschäft, das sich auf ein bestimmbares Grundgeschäft bezieht, behandelt wird, werden die Cashflows des Kontraktes auf dieselbe Art und Weise klassifiziert wie die Cashflows des gesicherten Grundgeschäftes.Finanzierungstätigkeit17. Die gesonderte Angabe der Cashflows aus der Finanzierungstätigkeit ist von Bedeutung, da sie nützlich sind für die Abschätzung zukünftiger Ansprüche der Kapitalgeber gegenüber dem Unternehmen. Im Folgenden werden Beispiele für Cashflows aus der Finanzierungstätigkeit angeführt:(a) Einzahlungen aus der Ausgabe von Anteilen oder anderen Eigenkapitalinstrumenten;(b) Auszahlungen an Eigentümer zum Erwerb oder Rückerwerb von (eigenen) Anteilen an dem Unternehmen;(c) Einzahlungen aus der Ausgabe von Schuldverschreibungen, Schuldscheinen und Rentenpapieren sowie aus der Aufnahme von Darlehen und Hypotheken oder aus der Aufnahme anderer kurz- oder langfristiger Ausleihungen;(d) Auszahlungen für die Rückzahlung von Ausleihungen; und(e) Auszahlungen von Leasingnehmern zur Tilgung von Verbindlichkeiten aus Finanzierungs-Leasingverträgen.DARSTELLUNG DER CASHFLOWS AUS DER BETRIEBLICHEN TÄTIGKEIT18. Ein Unternehmen hat Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit in einer der beiden folgenden Formen darzustellen:(a) direkte Darstellung, wobei die Hauptklassen der Bruttoeinzahlungen und Bruttoauszahlungen angegeben werden; oder(b) indirekte Darstellung, wobei das Periodenergebnis um Auswirkungen von nicht zahlungswirksamen Geschäftsvorfällen, Abgrenzungen oder Rückstellungen von vergangenen oder künftigen betrieblichen Ein- oder Auszahlungen sowie um Ertrags- und Aufwandsposten, die dem Investitions- oder Finanzierungsbereich zuzurechnen sind, berichtigt wird.19. Unternehmen wird empfohlen, die Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit nach der direkten Methode darzustellen. Die direkte Darstellung stellt Informationen zur Verfügung, welche die Abschätzung künftiger Cashflows erleichtern und bei Anwendung der indirekten Darstellungsform nicht verfügbar sind. Bei Anwendung der direkten Methode können Informationen über die Hauptgruppen der Bruttoeinzahlungen und Bruttoauszahlungen folgendermaßen erhalten werden:(a) aus der Buchhaltung des Unternehmens; oder(b) durch Korrekturen der Umsatzerlöse und der Umsatzkosten (Zinsen und ähnliche Erträge sowie Zinsaufwendungen und ähnliche Aufwendungen bei einer Finanzinstitution) sowie anderer Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, um(i) Bestandsveränderungen der Periode bei den Vorräten und bei den Forderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen;(ii) andere zahlungsunwirksame Posten; und(iii) andere Posten, die Cashflows in den Bereichen der Investition oder der Finanzierung darstellen.20. Bei Anwendung der indirekten Methode wird der Netto-Cashflow aus der betrieblichen Tätigkeit durch Korrektur des Periodenergebnisses um die folgenden Größen ermittelt:(a) Bestandsveränderungen der Periode bei den Vorräten und den Forderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen;(b) zahlungsunwirksame Posten, wie beispielsweise Abschreibungen, Rückstellungen, latente Steuern, unrealisierte Fremdwährungsgewinne und -verluste, nicht ausgeschüttete Gewinne von assoziierten Unternehmen und Minderheitsanteile; sowie(c) alle anderen Posten, die Cashflows in dem Bereich der Investition oder Finanzierung darstellen.Alternativ kann der Netto-Cashflow aus betrieblicher Tätigkeit auch in der indirekten Darstellungsform durch Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge aus der Gewinn- und Verlustrechnung sowie der Änderungen der Vorräte und der Forderungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen ermittelt werden.DARSTELLUNG DER CASHFLOWS AUS INVESTITIONS- UND FINANZIERUNGSTÄTIGKEIT21. Ein Unternehmen hat die Hauptgruppen der Bruttoeinzahlungen und Bruttoauszahlungen separat auszuweisen, die aus Investitions- und Finanzierungstätigkeiten entstehen, ausgenommen in den Fällen, in denen die in den Paragraphen 22 und 24 beschriebenen Cashflows saldiert ausgewiesen werden.SALDIERTE DARSTELLUNG DER CASHFLOWS22. Für Cashflows, die aus den folgenden betrieblichen Tätigkeiten, Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten entstehen, ist ein saldierter Ausweis zulässig:(a) Einzahlungen und Auszahlungen im Namen von Kunden, wenn die Cashflows eher auf Aktivitäten des Kunden als auf Aktivitäten des Unternehmens zurückzuführen sind;(b) Einzahlungen und Auszahlungen für Posten mit großer Umschlagshäufigkeit, großen Beträgen und kurzen Laufzeiten.23. Beispiele für die in Paragraph 22(a) erwähnten Ein- und Auszahlungen sind:(a) Annahme und Rückzahlung von Sichteinlagen bei einer Bank;(b) von einer Anlagegesellschaft für Kunden gehaltene Finanzmittel;(c) Mieten, die für Grundstückseigentümer eingezogen und an diese weitergeleitet werden.Beispiele für die in Paragraph 22(b) erwähnten Einzahlungen und Auszahlungen sind Einzahlungen und Auszahlungen für:(a) Darlehensbeträge gegenüber Kreditkartenkunden;(b) den Kauf und Verkauf von Finanzinvestitionen;(c) andere kurzfristige Ausleihungen, wie beispielsweise Kredite mit einer Laufzeit von bis zu drei Monaten.24. Für Cashflows aus einer der folgenden Tätigkeiten einer Finanzinstitution ist eine saldierte Darstellung möglich:(a) Einzahlungen und Auszahlungen für die Annahme und die Rückzahlung von Einlagen mit fester Laufzeit;(b) Platzierung von Einlagen bei und Rücknahme von Einlagen von anderen Finanzinstitutionen;(c) Kredite und Darlehen für Kunden und die Rückzahlung dieser Kredite und Darlehen.CASHFLOWS IN FREMDWÄHRUNG25. Cashflows, die aus Geschäftsvorfällen in einer Fremdwährung entstehen, sind in der Berichtswährung des Unternehmens zu erfassen, indem der Fremdwährungsbetrag mit dem zum Zahlungszeitpunkt gültigen Umrechnungskurs zwischen der Berichtswährung und der Fremdwährung in die Berichtswährung umgerechnet wird.26. Die Cashflows eines ausländischen Tochterunternehmens sind mit dem zum Zahlungszeitpunkt geltenden Wechselkurs zwischen der Berichtswährung und der Fremdwährung in die Berichtswährung umzurechnen.27. Cashflows, die in einer Fremdwährung abgewickelt werden, sind gemäß IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, auszuweisen. Dabei ist die Verwendung eines Wechselkurses zulässig, der dem tatsächlichen Kurs in etwa entspricht. So kann beispielsweise für die Erfassung von Fremdwährungstransaktionen oder für die Umrechnung der Cashflows eines ausländischen Tochterunternehmens ein gewogener Periodendurchschnittskurs verwendet werden. Eine Umrechnung der Cashflows eines ausländischen Tochterunternehmens zum Kurs am Bilanzstichtag ist jedoch gemäß IAS 21 nicht zulässig.28. Nicht realisierte Gewinne und Verluste aus Wechselkursänderungen sind nicht als Cashflows zu betrachten. Die Auswirkungen von Wechselkursänderungen auf Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente, die in Fremdwährung gehalten werden oder fällig sind, werden jedoch in der Kapitalflussrechnung erfasst, um den Bestand an Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten zu Beginn und am Ende der Periode abzustimmen. Der Unterschiedsbetrag wird getrennt von den Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit, Investitions- und Finanzierungstätigkeit ausgewiesen und umfasst die Differenzen etwaiger Wechselkursänderungen, die entstanden wären, wenn diese Cashflows mit dem Stichtagskurs umgerechnet worden wären.AUSSERORDENTLICHE POSTEN29. Die Cashflows aus außerordentlichen Posten sind als Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit, Investitions- oder Finanzierungstätigkeit zu klassifizieren und gesondert anzugeben.30. Die Cashflows aus außerordentlichen Posten werden in der Kapitalflussrechnung als Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit, Investitions- oder Finanzierungstätigkeit gesondert angegeben. Dadurch können die Adressaten die Art dieser Cashflows und die Auswirkungen auf gegenwärtige und künftige Cashflows des Unternehmens einschätzen. Diese Angaben erfolgen zusätzlich zur gesonderten Angabe von Art und Höhe der außerordentlichen Posten, die gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, erforderlich ist.ZINSEN UND DIVIDENDEN31. Cashflows aus erhaltenen und gezahlten Zinsen und Dividenden sind jeweils gesondert anzugeben. Jede Ein- und Auszahlung ist stetig von Periode zu Periode entweder als betriebliche Tätigkeit, Investitions- oder Finanzierungstätigkeit zu klassifizieren.32. Der Gesamtbetrag der während einer Periode gezahlten Zinsen wird in der Kapitalflussrechnung angegeben unabhängig davon, ob der Betrag als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst oder gemäß der alternativ zulässigen Methode aus IAS 23, Fremdkapitalkosten, aktiviert wird.33. Gezahlte Zinsen sowie erhaltene Zinsen und Dividenden werden bei einer Finanzinstitution im Normalfall als Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit klassifiziert. Im Hinblick auf andere Unternehmen besteht jedoch kein Einvernehmen über die Zuordnung dieser Cashflows. Gezahlte Zinsen und erhaltene Zinsen und Dividenden können als Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit klassifiziert werden, da sie in die Ermittlung des Periodenergebnisses eingehen. Alternativ können gezahlte Zinsen und erhaltene Zinsen und Dividenden als Cashflows aus Finanzierungs- bzw. Investitionstätigkeit klassifiziert werden, da sie Finanzierungsaufwendungen oder Erträge aus Investitionen sind.34. Gezahlte Dividenden können dem Finanzierungsbereich zugeordnet werden, da es sich um Finanzierungsaufwendungen handelt. Alternativ können gezahlte Dividenden als Bestandteil der Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit klassifiziert werden, damit die Fähigkeit eines Unternehmens, Dividenden aus laufenden Cashflows zu zahlen, leichter beurteilt werden kann.ERTRAGSTEUERN35. Cashflows aus Ertragsteuern sind gesondert anzugeben und als Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit zu klassifizieren, es sei denn, sie können bestimmten Finanzierungs- und Investitionsaktivitäten zugeordnet werden.36. Ertragsteuern entstehen aus Geschäftsvorfällen, die zu Cashflows führen, die in einer Kapitalflussrechnung als betriebliche Tätigkeit, Investitions- oder Finanzierungstätigkeit klassifiziert werden. Während Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten in der Regel der entsprechende Steueraufwand zugeordnet werden kann, ist die Bestimmung der damit verbundenen steuerbezogenen Cashflows häufig nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar und die Cashflows erfolgen unter Umständen in einer anderen Periode als die Cashflows des zugrunde liegenden Geschäftsvorfalles. Aus diesem Grund werden gezahlte Steuern im Regelfall als Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit klassifiziert. Wenn die Zuordnung der steuerbezogenen Cashflows zu einem Geschäftsvorfall, der zu Cashflows aus Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten führt, jedoch praktisch möglich ist, werden die steuerbezogenen Cashflows ebenso als Investitions- bzw. Finanzierungstätigkeit klassifiziert. Wenn die steuerbezogenen Cashflows mehr als einer Tätigkeit zugeordnet werden, wird der Gesamtbetrag der gezahlten Steuern angegeben.ANTEILE AN TOCHTERUNTERNEHMEN, ASSOZIIERTEN UNTERNEHMEN UND JOINT VENTURES37. Bei der Bilanzierung von Anteilen an einem assoziierten Unternehmen oder an einem Tochterunternehmen nach der Equity- oder Anschaffungskostenmethode beschränkt ein Anteilseigner seine Angaben in der Kapitalflussrechnung auf die Cashflows zwischen ihm und dem Beteiligungsunternehmen, beispielsweise auf Dividenden und Kredite.38. Ein Unternehmen, das seine Anteile an einem Joint Venture (siehe IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures) gemäß der Quotenkonsolidierung bilanziert, stellt in die konsolidierte Kapitalflussrechnung nur den entsprechenden Anteil an den Cashflows des Joint Ventures ein. Ein Unternehmen, das solche Anteile nach der Equity-Methode bilanziert, nimmt nur die Cashflows in die Kapitalflussrechnung auf, die mit den Anteilen an dem Joint Venture sowie den Ausschüttungen und anderen Ein- und Auszahlungen zwischen ihm und dem Joint Venture in Zusammenhang stehen.ERWERB UND VERÄUSSERUNG VON TOCHTERUNTERNEHMEN UND SONSTIGEN GESCHÄFTSEINHEITEN39. Die Summe der Cashflows aus dem Erwerb und der Veräußerung von Tochterunternehmen oder sonstigen Geschäftseinheiten ist gesondert darzustellen und als Investitionstätigkeit zu klassifizieren.40. Ein Unternehmen hat im Hinblick auf den während der Berichtsperiode erfolgten Erwerb und die Veräußerung von Tochterunternehmen oder sonstigen Geschäftseinheiten folgende Angaben zu machen:(a) gesamter Kauf- oder Veräußerungspreis;(b) Teil des Kauf- oder Veräußerungspreises, der durch Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente beglichen wurde;(c) Betrag der Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente des Tochterunternehmens oder der Geschäftseinheit, die mit dem Erwerb übernommen oder im Zusammenhang mit dem Verkauf abgegeben wurden; und(d) Beträge der nach Hauptgruppen gegliederten Vermögenswerte und Schulden mit Ausnahme der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente des Tochterunternehmens oder der sonstigen Geschäftseinheit, das bzw. die erworben oder veräußert wurde.41. Die gesonderte Darstellung der Auswirkungen der Cashflows aus Erwerb und Veräußerung von Tochterunternehmen und sonstigen Geschäftseinheiten als eigenständige Posten sowie die gesonderte Angabe der Beträge der erworbenen oder veräußerten Vermögenswerte und Schuldposten erleichtert die Unterscheidung dieser Cashflows von den Cashflows aus der übrigen betrieblichen Tätigkeit, Investitions- und Finanzierungstätigkeit. Die Auswirkungen der Cashflows aus Veräußerungen werden nicht mit denen aus dem Erwerb saldiert.42. Die Summe des Betrages der als Kauf- oder Verkaufspreis gezahlten oder erhaltenen Mittel wird in der Kapitalflussrechnung abzüglich der erworbenen oder veräußerten Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente ausgewiesen.NICHT ZAHLUNGSWIRKSAME TRANSAKTIONEN43. Investitions- und Finanzierungsvorgänge, welche nicht zu einer Veränderung von Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten geführt haben, sind nicht Bestandteil der Kapitalflussrechnung. Solche Vorgänge sind an anderer Stelle im Abschluss derart anzugeben, dass alle notwendigen Informationen über diese Investitions- und Finanzierungsvorgänge bereitgestellt werden.44. Viele Investitions- und Finanzierungstätigkeiten haben keine direkten Auswirkungen auf die laufenden Cashflows, beeinflussen jedoch die Kapital- und Vermögensstruktur eines Unternehmens. Der Ausschluss nicht zahlungswirksamer Transaktionen aus der Kapitalflussrechnung geht mit der Zielsetzung der Kapitalflussrechnung konform, da sich diese Posten nicht auf Cashflows in der Berichtsperiode auswirken. Beispiele für nicht zahlungswirksame Transaktionen sind:(a) der Erwerb von Vermögenswerten durch Schuldübernahme oder durch Finanzierungsleasing;(b) der Erwerb eines Unternehmens gegen Ausgabe von Anteilen;(c) die Umwandlung von Schulden in Eigenkapital.BESTANDTEILE DER ZAHLUNGSMITTEL UND ZAHLUNGSMITTELÄQUIVALENTE45. Ein Unternehmen hat die Bestandteile der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente anzugeben und eine Überleitungsrechnung vorzunehmen, in der die Beträge der Kapitalflussrechnung den entsprechenden Bilanzposten gegenübergestellt werden.46. Angesichts der Vielfalt der weltweiten Praktiken zur Zahlungsmitteldisposition und der Konditionen von Kreditinstituten und zur Erfuellung des IAS 1, Darstellung des Abschlusses, gibt ein Unternehmen die gewählte Methode für die Bestimmung der Zusammensetzung der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente an.47. Die Auswirkungen von Änderungen der Methode zur Bestimmung der Zusammensetzung der Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente, wie beispielsweise eine Änderung in der Klassifizierung von Finanzinstrumenten, die ursprünglich dem Beteiligungsportfolio des Unternehmens zugeordnet waren, werden gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, offen gelegt.SONSTIGE ANGABEN48. Ein Unternehmen hat in Verbindung mit einer Stellungnahme des Managements den Betrag an wesentlichen Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten anzugeben, die vom Unternehmen gehalten werden und über die der Konzern nicht verfügen kann.49. Unter verschiedenen Umständen kann ein Unternehmen nicht über Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente verfügen. Dazu zählen beispielsweise Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente, die von einem Tochterunternehmen in einem Land gehalten werden, in dem Devisenverkehrskontrollen oder andere gesetzliche Einschränkungen zum Tragen kommen. Die Verfügbarkeit über die Bestände durch das Mutterunternehmen oder andere Tochterunternehmen ist dann eingeschränkt.50. Zusätzliche Angaben können für die Adressaten von Bedeutung sein, um die Vermögens- und Finanzlage und Liquidität eines Unternehmens einschätzen zu können. Die Angabe dieser Informationen (in Verbindung mit einer Stellungnahme des Managements) wird empfohlen und kann folgende Punkte enthalten:(a) Betrag der nicht ausgenutzten Kreditlinien, die für die künftige betriebliche Tätigkeit und zur Erfuellung von Verpflichtungen eingesetzt werden könnten, unter Angabe aller Beschränkungen der Verwendung dieser Kreditlinien;(b) Die Summe des Betrages der Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit, aus der Investitionstätigkeit und aus der Finanzierungstätigkeit, die sich auf quotal konsolidierte Anteile an Joint Ventures beziehen;(c) Die Summe des Betrages der Cashflows, die Erweiterungen der betrieblichen Kapazität betreffen, im Unterschied zu den Cashflows, die zur Erhaltung der Kapazität erforderlich sind; und(d) Betrag der Cashflows aus betrieblicher Tätigkeit, aus der Investitionstätigkeit und aus der Finanzierungstätigkeit, aufgegliedert nach Geschäftssegmenten und geografischen Segmenten (siehe IAS 14, Segmentberichterstattung).51. Durch die gesonderte Angabe von Cashflows, die eine Erhöhung der Betriebskapazität darstellen, und Cashflows, die zur Erhaltung der Betriebskapazität erforderlich sind, kann der Adressat der Kapitalflussrechnung beurteilen, ob das Unternehmen geeignete Investitionen zur Erhaltung seiner Betriebskapazität vornimmt. Nimmt das Unternehmen nur unzureichende Investitionen zur Erhaltung seiner Betriebskapazität vor, schadet es unter Umständen der zukünftigen Rentabilität zu Gunsten von kurzfristiger Liquidität und von Ausschüttungen an Anteilseigner.52. Die Angabe segmentierter Cashflows verhilft den Adressaten der Kapitalflussrechnung zu einem besseren Verständnis der Beziehung zwischen den Cashflows des Unternehmens als ganzem und den Cashflows seiner Bestandteile sowie der Verfügbarkeit und Variabilität der segmentierten Cashflows.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS53. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1994 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 8(ÜBERARBEITET 1993)Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und BewertungsmethodenIAS 35, Aufgabe von Geschäftsbereichen, ersetzte die Paragraphen 4 und 19-22 von IAS 8. IAS 35 ersetzte ebenso die Definition der Aufgabe von Geschäftsbereichen im Paragraphen 6 von IAS 8. IAS 35 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, änderte den Paragraphen 44, der jetzt auch kursiv und fett gedruckt ist. IAS 40 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Eine SIC-Interpretation bezieht sich auf IAS 8:- SIC-8: Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der Rechnungslegung.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDieser Standard regelt die Klassifizierung, die Angabe und die Behandlung bestimmter Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung, so dass alle Unternehmen ihre Gewinn- und Verlustrechnung übereinstimmend aufstellen und darstellen. Die Vergleichbarkeit der Abschlüsse sowohl mit Abschlüssen früherer Perioden desselben Unternehmens als auch mit denen anderer Unternehmen wird auf diese Weise verbessert. Demzufolge erfordert der Standard die Klassifizierung und die Angabe der außerordentlichen Posten sowie die Angabe bestimmter Posten innerhalb des Ergebnisses der gewöhnlichen Tätigkeit. Ferner spezifiziert er die Behandlung der Änderung von Schätzungen, von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie die Berichtigung grundlegender Fehler.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist für die Darstellung des Ergebnisses aus der gewöhnlichen Tätigkeit und von außerordentlichen Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung sowie für die Darstellung der Änderung von Schätzungen sowie von Berichtigungen grundlegender Fehler und von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden anzuwenden.2. Dieser Standard ersetzt den ursprünglich 1977 genehmigten IAS 8, Ungewöhnliche Posten, Posten aus Vorperioden und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.3. Dieser Standard behandelt u. a. die Angabe bestimmter Posten des Periodenergebnisses. Diese Angaben erfolgen zusätzlich zu den von anderen International Accounting Standards, einschließlich IAS 1, Darstellung des Abschlusses.4. (gestrichen)5. Die steuerlichen Auswirkungen, die sich aus den außerordentlichen Posten, grundlegenden Fehlern und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden ergeben, werden gemäß IAS 12, Ertragsteuern, bilanziert und angegeben. Wo IAS 12 von ungewöhnlichen Posten spricht, sind darunter die außerordentlichen Posten zu verstehen, wie sie in diesem Standard definiert sind.DEFINITIONEN6. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Außerordentliche Posten sind Erträge oder Aufwendungen, die aus Ereignissen oder Geschäftsvorfällen entstehen, welche sich klar von der gewöhnlichen Tätigkeit des Unternehmens unterscheiden und von denen daher nicht anzunehmen ist, dass sie häufig oder regelmäßig wiederkehren.Gewöhnliche Tätigkeiten sind alle Aktivitäten, die ein Unternehmen im Rahmen seiner Geschäftstätigkeit unternimmt, sowie damit im Zusammenhang stehende Aktivitäten, die das Unternehmen zur Förderung dieser Aktivitäten unternimmt, die als Nebentätigkeiten anfallen oder die sich aus solchen Aktivitäten ergeben.Grundlegende Fehler sind in der aktuellen Berichtsperiode entdeckte Fehler, die so bedeutend sind, dass die Abschlüsse einer oder mehrerer früherer Perioden zum Zeitpunkt ihrer Veröffentlichung nicht mehr als verlässlich angesehen werden können.Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind alle Grundsätze, Grundlagen, Konventionen, Regeln und Verfahren, die ein Unternehmen bei der Aufstellung und Darstellung seiner Abschlüsse anwendet.PERIODENERGEBNIS7. Alle in einer Periode erfassten Ertrags- und Aufwandsposten sind bei der Ermittlung des Periodenergebnisses zu berücksichtigen, sofern kein anderer International Accounting Standard eine Abweichung vorschreibt oder gestattet.8. Im Regelfall werden alle Ertrags- und Aufwandsposten, die in einer Periode erfasst werden, bei der Ermittlung des Periodenergebnisses berücksichtigt. Dazu gehören auch außerordentliche Posten und die Effekte der Änderungen von Schätzungen. Es können jedoch Umstände bestehen, auf Grund derer bestimmte Posten nicht in das Ergebnis der Periode eingehen. Dieser Standard behandelt zwei dieser Fälle: die Berichtigung grundlegender Fehler und die Auswirkungen von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.9. Andere International Accounting Standards behandeln Posten, die im Sinne des Rahmenkonzeptes als Erträge und Aufwendungen zu definieren sind, die jedoch im Regelfall bei der Ermittlung des Periodenergebnisses nicht berücksichtigt werden. Zu den Beispielen gehören Neubewertungsrücklagen (siehe IAS 16, Sachanlagen) sowie Gewinne und Verluste aus der Währungsumrechnung der Abschlüsse einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit (siehe IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse).10. Das Periodenergebnis umfasst die folgenden Bestandteile, die jeweils in der Gewinn- und Verlustrechnung anzugeben sind:(a) Ergebnis aus der gewöhnlichen Tätigkeit; und(b) außerordentliche Posten.Außerordentliche Posten11. Art und Betrag eines jeden außerordentlichen Postens sind gesondert anzugeben.12. Im Allgemeinen stammen nahezu alle Erträge und Aufwendungen bei der Ermittlung des Periodenergebnisses aus der gewöhnlichen Tätigkeit des Unternehmens. Daher führt ein Ereignis oder ein Geschäftsvorfall nur selten zu einem außerordentlichen Posten.13. Ob ein Ereignis oder ein Geschäftsvorfall klar von der gewöhnlichen Tätigkeit eines Unternehmens zu unterscheiden ist, wird durch die Art des Ereignisses oder Geschäftsvorfalls im Hinblick auf die gewöhnlich vom Unternehmen betriebenen Geschäfte und weniger durch die Häufigkeit, mit der solche Ereignisse erwartet werden oder auftreten können, bestimmt. Daher kann ein Ereignis oder Geschäftsvorfall für ein Unternehmen außerordentlich, für ein anderes Unternehmen jedoch auf Grund von Unterschieden der jeweiligen gewöhnlichen Tätigkeiten nicht außerordentlich sein. Beispielsweise sind Verluste infolge eines Erdbebens für viele Unternehmen ein außerordentlicher Posten. Entschädigungsansprüche eines Policeninhabers für ein Erdbeben sind jedoch für ein Versicherungsunternehmen, das gegen diese Risiken versichert, kein außerordentlicher Posten.14. Beispiele für Ereignisse oder Geschäftsvorfälle, die für die meisten Unternehmen in der Regel zu außerordentlichen Posten führen, sind:(a) Enteignung von Vermögenswerten; oder(b) Erdbeben oder andere Naturkatastrophen.15. Die Angabe von Art und Betrag eines jeden außerordentlichen Postens kann in der Gewinn- und Verlustrechnung erfolgen, oder, wenn diese Angaben im Anhang zum Abschluss gemacht werden, wird der Gesamtbetrag aller außerordentlichen Posten im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung angegeben.Gewinn oder Verlust der gewöhnlichen Tätigkeit16. Wenn Ertrags- oder Aufwandsposten innerhalb des Ergebnisses aus der gewöhnlichen Tätigkeit von einer derartigen Größe, Art oder Häufigkeit sind, dass ihre Angabe relevant für die Erklärung der Ertragskraft des Unternehmens in der Periode ist, sind Art und Betrag dieser Posten gesondert anzugeben.17. Obwohl es sich bei den in Paragraph 16 beschriebenen Ertrags- und Aufwandsposten nicht um außerordentliche Posten handelt, können Art und Größe dieser Posten für die Abschlussadressaten für das Verständnis der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens und für die Erstellung von Prognosen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage relevant sein. Im Regelfall werden diese Angaben im Anhang des Abschlusses gemacht.18. Zu den Umständen, die im Allgemeinen zu einer gesonderten Angabe von Ertrags- und Aufwandsposten gemäß Paragraph 16 führen, gehören:(a) außerplanmäßige Abschreibung der Vorräte auf den Nettoveräußerungswert oder der Sachanlagen auf den erzielbaren Betrag sowie die Wertaufholung solcher außerplanmäßigen Abschreibungen;(b) eine Restrukturierung der Tätigkeiten eines Unternehmens und die Auflösung von Rückstellungen für Restrukturierungsaufwand;(c) Abgang von Vermögenswerten der Sachanlagen;(d) Abgang langfristiger Finanzinvestitionen;(e) Aufgabe von Geschäftsbereichen;(f) Beendigung von Rechtsstreitigkeiten; und(g) sonstige Auflösung von Rückstellungen.19-22. (gestrichen - siehe IAS 35, Aufgabe von Geschäftsbereichen)Änderungen von Schätzungen23. Als Ergebnis der mit Geschäftstätigkeiten verbundenen Ungewissheiten können viele Posten in den Abschlüssen nicht präzise bewertet, sondern nur geschätzt werden. Eine Schätzung erfolgt immer auf der Grundlage der letzten verfügbaren Informationen. Schätzungen können beispielsweise bei der Bewertung von Not leidenden Forderungen, Überalterung von Vorräten oder der Nutzungsdauer oder des erwarteten Abschreibungsverlaufes bei abschreibungsfähigen Vermögenswerten erforderlich sein. Die Verwendung vernünftiger Schätzungen ist ein notwendiger Beitrag zur Aufstellung von Abschlüssen, deren Verlässlichkeit dadurch nicht beeinträchtigt wird.24. Eine Schätzung kann überarbeitungsbedürftig sein, wenn sich die Umstände, auf deren Grundlage die Schätzung erfolgt ist, ändern oder als Ergebnis von neuen Informationen, mehr Erfahrung oder nachfolgenden Entwicklungen. Die Überarbeitung der Schätzung führt jedoch nicht dazu, dass die Anpassung als außerordentlicher Posten oder als grundlegender Fehler einzuordnen ist.25. Manchmal ist es schwierig zu unterscheiden, ob eine Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode oder eine Schätzung verändert wird. In diesem Fall wird die Änderung als Änderung einer Schätzung mit entsprechenden Angaben behandelt.26. Der Effekt der Änderung einer Schätzung ist bei der Ermittlung des Ergebnisses zu berücksichtigen, und zwar(a) in der Periode der Änderung, wenn die Änderung nur diese Periode betrifft; oder(b) in der Periode der Änderung und in späteren Perioden, sofern die Änderung sowohl die Berichtsperiode als auch spätere Perioden betrifft.27. Die Änderung einer Schätzung kann nur die Berichtsperiode oder sowohl die Berichtsperiode als auch spätere Perioden betreffen. Beispielsweise betrifft die Änderung der Einschätzung einer Not leidenden Forderung nur die Berichtsperiode und wird daher sofort erfasst. Dagegen betrifft die Änderung einer Schätzung hinsichtlich der Nutzungsdauer oder des erwarteten Abschreibungsverlaufes eines abschreibungsfähigen Vermögenswertes den Abschreibungsaufwand der Berichtsperiode und jeder folgenden Periode der verbleibenden Restnutzungsdauer. In beiden Fällen werden die Erträge oder Aufwendungen in der Berichtsperiode berücksichtigt, soweit sie diese betreffen. Etwaige Auswirkungen auf künftige Perioden werden jeweils in den künftigen Perioden berücksichtigt.28. Der Effekt der Änderung einer Schätzung ist im selben Posten der Gewinn- und Verlustrechnung zu berücksichtigen, für die die Schätzung ursprünglich erfolgt ist.29. Damit die Vergleichbarkeit der Abschlüsse verschiedener Perioden gewährleistet ist, wird der Effekt einer Änderung von Schätzungen, die vorher im Ergebnis aus der gewöhnlichen Tätigkeit enthalten waren, auch in diesem Bestandteil des Periodenergebnisses berücksichtigt. Der Effekt einer Änderung einer Schätzung, die vorher als außerordentlicher Posten berücksichtigt wurde, wird als außerordentlicher Posten dargestellt.30. Art und Betrag der Änderung einer Schätzung sind anzugeben, wenn die Änderung für die Periode eine wesentliche Bedeutung hat oder wenn von ihr erwartet wird, dass sie für nachfolgende Perioden von wesentlicher Bedeutung sind. Falls eine Quantifizierung des Betrages nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, ist diese Tatsache anzugeben.GRUNDLEGENDE FEHLER31. Fehler in der Aufstellung der Abschlüsse einer oder mehrerer früherer Perioden können in der Berichtsperiode aufgedeckt werden. Fehler können das Ergebnis von Rechenfehlern, von Fehlern bei der Anwendung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, einer Fehlbeurteilung von Sachverhalten, eines Betruges oder eines Versehens sein. Die Berichtigung dieser Fehler wird im Regelfall bei der Ermittlung des Ergebnisses der Berichtsperiode berücksichtigt.32. In seltenen Fällen hat ein Fehler so große Auswirkungen auf den Abschluss einer oder mehrerer früherer Perioden, dass diese Abschlüsse zum Zeitpunkt ihrer Veröffentlichung nicht länger als verlässlich angesehen werden können. Solche Fehler werden als grundlegende Fehler bezeichnet. Ein Beispiel für einen grundlegenden Fehler ist die Bilanzierung eines wesentlichen Betrages für unfertige Leistungen und Forderungen in einer früheren Periode, der wegen betrügerischer Verträge nicht geltend gemacht werden kann. Die Berichtigung grundlegender Fehler einer früheren Periode erfordert auch die Anpassung vergleichender Informationen oder die Darstellung ergänzender Informationen.33. Man kann zwischen der Berichtigung grundlegender Fehler und der Änderung von Schätzungen unterscheiden. Schätzungen sind ihrer Natur nach Annäherungen, die überarbeitungsbedürftig sein können, sobald zusätzliche Informationen bekannt werden. Beispielsweise ist der Gewinn oder Verlust, der als Ergebnis einer Erfolgsunsicherheit, die früher nicht verlässlich geschätzt werden konnte, berücksichtigt wird, keine Berichtigung eines grundlegenden Fehlers.Benchmark-Methode34. Der Betrag der Berichtigung eines grundlegenden Fehlers aus einer früheren Periode ist durch eine Anpassung des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen zu berücksichtigen. Die vergleichenden Informationen sind anzupassen, es sei denn, dass dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.35. Die Abschlüsse einschließlich der vergleichenden Informationen für frühere Perioden werden so dargestellt, als sei der grundlegende Fehler in der Periode berichtigt worden, in der er gemacht wurde. Deshalb wird der auf jede dargestellte Periode entfallende Berichtigungsbetrag in das jeweilige Periodenergebnis einbezogen. Der Korrekturbetrag, der sich auf frühere Perioden bezieht, die nicht in die vergleichenden Informationen des Abschlusses einbezogen sind, wird im Eröffnungsbilanzwert der Gewinnrücklagen der frühesten dargestellten Periode berichtigt. Jede andere Information, die sich auf frühere Perioden bezieht, wie beispielsweise Zeitreihen von Kennzahlen, wird ebenfalls angepasst.36. Die Anpassung von vergleichenden Informationen führt nicht zwingend zur Änderung von Abschlüssen, die von den Anteilseignern genehmigt oder bei einem Register hinterlegt oder bei einer Aufsichtsbehörde eingereicht worden sind. Das nationale Recht kann jedoch die Änderung solcher Abschlüsse verlangen.37. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die Art des grundlegenden Fehlers;(b) der Betrag der Berichtigung für die Berichtsperiode und für jede dargestellte frühere Periode;(c) der Betrag der Berichtigung für frühere Perioden, die nicht in vergleichenden Informationen berücksichtigt worden sind; und(d) die Tatsache, dass die vergleichenden Informationen angepasst worden sind oder dass ihre Anpassung nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.Alternativ zulässige Methode38. Der Betrag der Berichtigung auf Grund eines grundlegenden Fehlers ist im Ergebnis der Berichtsperiode zu berücksichtigen. Die vergleichenden Informationen sind wie im Abschluss der früheren Perioden darzustellen. Ergänzende Vergleichsinformationen, die gemäß Paragraph 34 aufgestellt wurden, sind ebenfalls darzustellen, es sei denn, dass ihre Aufstellung nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.39. Die Berichtigung auf Grund eines grundlegenden Fehlers wird im Ergebnis der Berichtsperiode berücksichtigt. Allerdings werden häufig in gesonderten Spalten ergänzende Informationen gegeben, um das Ergebnis der Berichtsperiode und früherer Perioden so darzustellen, als sei der grundlegende Fehler in der Periode berichtigt worden, in der er gemacht worden ist. Es kann erforderlich sein, diese Bilanzierungsmethode in den Ländern zu wählen, in denen verlangt wird, dass die in den Abschluss einbezogenen vergleichenden Informationen mit den in früheren Perioden dargestellten Abschlüssen übereinstimmen.40. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die Art des grundlegenden Fehlers;(b) der Betrag der Berichtigung, der im Ergebnis der Berichtsperiode erfasst wurde; und(c) der Betrag der Berichtigung für jede Periode, für die zusätzliche Informationen gegeben werden, und der Betrag der Berichtigung für Perioden vor denjenigen, die in die ergänzenden Informationen einbezogen sind. Sofern die Darstellung der zusätzlichen Informationen nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, ist diese Tatsache anzugeben.ÄNDERUNGEN DER BILANZIERUNGS- UND BEWERTUNGSMETHODEN41. Die Adressaten der Abschlüsse müssen in der Lage sein, die Abschlüsse eines Unternehmens im Zeitablauf zu vergleichen, um Tendenzen in der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie des Cashflows erkennen zu können. Daher werden im Regelfall für jede Periode dieselben Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angewendet.42. Eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode ist nur dann vorzunehmen, wenn dies von einer Satzung oder einem Standardsetter verlangt wird oder wenn diese Änderung zu einer besseren Darstellung von Ereignissen oder Geschäftsvorfällen in den Abschlüssen des Unternehmens führt.43. Eine bessere Darstellung von Ereignissen oder Geschäftsvorfällen in den Abschlüssen ist dann gegeben, wenn die neue Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode zu einer besseren oder verlässlicheren Information über die Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage sowie über die Cashflows des Unternehmens führt.44. Die folgenden Fälle sind keine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode:(a) die Wahl einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode für Ereignisse oder Geschäftsvorfälle, die sich grundsätzlich von früheren Ereignissen oder Geschäftsvorfällen unterscheiden; und(b) die Wahl einer neuen Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode für Ereignisse oder Geschäftsvorfälle, die früher nicht vorgekommen sind oder unwesentlich waren.Die erstmalige Anwendung der Neubewertungsmethode für Vermögenswerte gemäß der alternativ zulässigen Methode in IAS 16, Sachanlagen, oder IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, ist eine Änderung der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode, sie wird als Neubewertung aber je nach Sachverhalt gemäß IAS 16 oder 38 und nicht nach diesem Standard behandelt. Daher sind die Paragraphen 49 bis 57 dieses Standards auf diese Änderungen der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode nicht anwendbar.45. Die Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode wird gemäß diesem Standard entweder retrospektiv oder prospektiv durchgeführt. Die retrospektive Anwendung führt dazu, dass die neu gewählte Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode auf Ereignisse und Geschäftsvorfälle so angewendet wird, als sei sie immer verwendet worden. Daher wird die Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode auf die Ereignisse und Geschäftsvorfälle ab deren Entstehungstag angewendet. Prospektive Anwendung bedeutet, dass die neue Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode auf Ereignisse und Geschäftsvorfälle, die nach dem Zeitpunkt der Änderung eintreten, angewendet wird. Es erfolgen keine Anpassungen für frühere Perioden beim Eröffnungsbilanzwert der Gewinnrücklagen oder in der Darstellung des Ergebnisses der Berichtsperiode, weil die vorhandenen Salden nicht neu berechnet werden. Allerdings wird die neue Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode auf die vorhandenen Salden ab dem Zeitpunkt der Änderung angewendet. Beispielsweise kann ein Unternehmen beschließen, die Bilanzierungsmethode für Darlehenszinsen zu ändern und diese Aufwendungen künftig gemäß der alternativ zulässigen Methode aus IAS 23, Fremdkapitalkosten, zu aktivieren. Bei der prospektiven Anwendung betrifft die neue Bilanzierungsmethode nur den Darlehensaufwand, der nach dem Zeitpunkt der Änderung der Bilanzierungsmethode anfällt.Anwendung eines International Accounting Standard46. Eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode, die mit der erstmaligen Anwendung eines International Accounting Standards erfolgt, ist gegebenenfalls gemäß den besonderen Übergangsvorschriften in diesem International Accounting Standard vorzunehmen. Fehlen derartige Übergangsvorschriften, so ist die Änderung der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode gemäß der Benchmark-Methode aus den Paragraphen 49, 52 und 53 oder der alternativ zulässigen Methode aus den Paragraphen 54, 56 und 57 vorzunehmen.47. Die Übergangsvorschriften in einem International Accounting Standard können entweder eine retrospektive oder eine prospektive Anwendung der Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode fordern.48. Falls ein Unternehmen einen neuen International Accounting Standard nicht anwendet, der vom International Accounting Standards Committee verabschiedet wurde, aber noch nicht in Kraft getreten ist, wird dem Unternehmen empfohlen, die Art der künftigen Änderung der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode sowie eine Schätzung der Auswirkungen dieser Änderung auf seine Vermögens-, Finanz- und Ertragslage anzugeben.Weitere Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden - Benchmark-Methode49. Eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode ist retrospektiv vorzunehmen, es sei denn, dass der auf frühere Perioden entfallende Anpassungsbetrag nicht vernünftig bestimmt werden kann. Jede daraus resultierende Anpassung ist als eine Anpassung des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen darzustellen. Vergleichsinformationen sind anzupassen, es sei denn, dies ist nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar(7).50. Der Abschluss einschließlich der vergleichenden Informationen für frühere Perioden wird so dargestellt, als sei die neu gewählte Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode von Anfang an angewendet worden. Daher werden auch die vergleichenden Informationen angepasst, um die neue Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode widerzuspiegeln. Der Anpassungsbetrag für frühere Perioden, die in den Abschluss nicht einbezogen worden sind, wird im Eröffnungsbilanzwert der Gewinnrücklagen der frühesten dargestellten Periode verrechnet. Alle anderen Informationen, die frühere Perioden betreffen, wie beispielsweise Zeitreihen von Kennzahlen, werden ebenfalls angepasst.51. Die Anpassung von vergleichenden Informationen führt nicht zwingend zu einer Änderung von Abschlüssen, die von den Anteilseignern genehmigt oder bei einem Register hinterlegt oder bei einer Aufsichtsbehörde eingereicht worden sind. Das nationale Recht kann jedoch die Änderung solcher Abschlüsse verlangen.52. Die Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode ist prospektiv vorzunehmen, wenn der gemäß Paragraph 49 geforderte Anpassungsbetrag des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen nicht vernünftig bestimmt werden kann.53. Hat eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode wesentliche Auswirkungen auf die Berichtsperiode oder eine frühere dargestellte Periode oder kann sie wesentliche Auswirkungen auf spätere Perioden haben, so sind folgende Angaben erforderlich:(a) die Gründe für die Änderung;(b) der Betrag der Anpassung in der Berichtsperiode und für jede dargestellte frühere Periode;(c) der Betrag der Anpassung, der sich auf frühere Perioden bezieht, die im Abschluss nicht durch Vergleichsinformationen berücksichtigt sind; und(d) die Tatsache, dass die vergleichenden Informationen angepasst worden sind oder dass eine Anpassung nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.Weitere Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden - Alternativ zulässige Methode54. Eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode ist retrospektiv vorzunehmen, es sei denn, dass der auf frühere Perioden entfallende Anpassungsbetrag nicht vernünftig bestimmt werden kann. Jede daraus resultierende Anpassung ist im Ergebnis der Berichtsperiode zu erfassen. Vergleichsinformationen sind so darzustellen, wie sie in den Abschlüssen der früheren Perioden enthalten sind. Zusätzliche geeignete Vergleichsinformationen, die gemäß Paragraph 49 aufgestellt werden, sind ebenfalls anzugeben, es sei denn, dass dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist(8).55. Anpassungen aus einer Änderung der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethoden werden im Periodenergebnis berücksichtigt. Allerdings werden zusätzliche Vergleichsinformationen, häufig in gesonderten Spalten, angegeben, um die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Berichtsperiode und früherer Perioden so darzustellen, als sei die neue Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode schon immer angewendet worden. Es kann erforderlich sein, diese Bilanzierungsmethode in den Ländern zu wählen, in denen verlangt wird, dass die in den Abschluss einbezogenen vergleichenden Informationen mit den in früheren Perioden dargestellten Abschlüssen übereinstimmen.56. Die Änderung der Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode ist prospektiv vorzunehmen, wenn der gemäß Paragraph 54 geforderte Anpassungsbetrag für das Periodenergebnis nicht vernünftig bestimmt werden kann.57. Hat eine Änderung einer Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode wesentliche Auswirkungen auf die Berichtsperiode oder eine frühere dargestellte Periode oder kann sie wesentliche Auswirkungen auf spätere Perioden haben, so sind folgende Angaben erforderlich:(a) die Gründe für die Änderung;(b) der Betrag der Anpassung, der im Ergebnis der Berichtsperiode berücksichtigt worden ist; und(c) der Betrag der Anpassung für jede Periode, für die zusätzliche Informationen gegeben werden, und der Betrag der Anpassung für Perioden vor denjenigen, die in die ergänzenden Informationen einbezogen sind. Sofern es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist die zusätzlichen Informationen darzustellen, ist diese Tatsache anzugeben.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS58. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 10(ÜBERARBEITET 1999)Ereignisse nach dem BilanzstichtagDieser International Accounting Standard wurde im März 1999 vom Board des IASC genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.EINFÜHRUNGIAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, ersetzt die Teile von IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die nicht bereits durch IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, ersetzt worden sind. Der neue Standard enthält die folgenden Änderungen:(a) Neue Angaben über den Zeitpunkt der Freigabe des Abschlusses zur Veröffentlichung;(b) Streichung der Wahlmöglichkeit, Dividenden für die Berichtsperiode als Schuld anzusetzen, die nach dem Bilanzstichtag, jedoch vor der Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses vorgeschlagen oder beschlossen werden. Ein Unternehmen kann die geforderten Angaben zu solchen Dividenden entweder in der Bilanz als gesonderten Bestandteil des Eigenkapitals oder im Anhang zum Abschluss machen;(c) Bestätigung, dass ein Unternehmen die Angaben zu am Bilanzstichtag bereits bestehenden Gegebenheiten angesichts neuer, nach dem Bilanzstichtag erlangter Informationen zu aktualisieren hat;(d) Streichung der Bestimmung, den Abschluss zu ändern, wenn sich aus einem Ereignis nach dem Bilanzstichtag ergibt, dass die Annahme der Unternehmensfortführung für Teile des Unternehmens unangemessen ist. Gemäß IAS 1, Darstellung des Abschlusses, gilt die Annahme der Unternehmensfortführung für das gesamte Unternehmen;(e) Verdeutlichung der Beispiele zu berücksichtigungspflichtigen und nicht zu berücksichtigenden Ereignissen; und(f) verschiedene Formulierungsverbesserungen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Regelung:(a) wann ein Unternehmen Ereignisse nach dem Bilanzstichtag in seinem Abschluss zu berücksichtigen hat; und(b) der Angaben, die ein Unternehmen über den Zeitpunkt, zu dem der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde, und über Ereignisse nach dem Bilanzstichtag zu machen hat.Der Standard verlangt außerdem, dass ein Unternehmen seinen Abschluss nicht auf der Grundlage der Annahme der Unternehmensfortführung aufstellt, wenn Ereignisse nach dem Bilanzstichtag anzeigen, dass die Annahme der Unternehmensfortführung unangemessen ist.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf die Bilanzierung und Angabe von Ereignissen nach dem Bilanzstichtag anzuwenden.DEFINITIONEN2. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ereignisse nach dem Bilanzstichtag sind vorteilhafte oder nachteilige Ereignisse, die zwischen dem Bilanzstichtag und dem Tag eintreten, an dem der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wird. Es wird dabei zwischen zwei Arten von Ereignissen unterschieden:(a) Ereignisse, die weitere substanzielle Hinweise zu Gegebenheiten liefern, die bereits am Bilanzstichtag vorgelegen haben (berücksichtigungspflichtige Ereignisse nach dem Bilanzstichtag); und(b) Ereignisse, die Gegebenheiten anzeigen, die nach dem Bilanzstichtag eingetreten sind (nicht zu berücksichtigende Ereignisse).3. Verfahren für die Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses können sich voneinander unterscheiden, je nach Managementstruktur, gesetzlichen Vorschriften und den Abläufen bei den Vorarbeiten und der Erstellung des Abschlusses.4. In einigen Fällen ist ein Unternehmen verpflichtet, seinen Abschluss den Anteilseignern zur Genehmigung vorzulegen, nachdem der Abschluss bereits veröffentlicht wurde. In solchen Fällen gilt der Abschluss zum Zeitpunkt der ursprünglichen Veröffentlichung als zur Veröffentlichung freigegeben, und nicht erst, wenn die Anteilseigner den Abschluss genehmigen.BeispielDas Management erstellt den Abschluss zum 31. Dezember 20X1 am 28. Februar 20X2 im Entwurf. Am 18. März 20X2 prüft das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan den Abschluss und gibt ihn zur Veröffentlichung frei. Das Unternehmen gibt sein Ergebnis und andere ausgewählte finanzielle Informationen am 19. März 20X2 bekannt. Der Abschluss wird den Anteilseignern und anderen Personen am 1. April 20X2 zugänglich gemacht. Der Abschluss wird auf der Jahresversammlung der Anteilseigner am 15. Mai 20X2 genehmigt und der genehmigte Abschluss wird dann am 17. Mai 20X2 bei einer Aufsichtsbehörde eingereicht.Der Abschluss wird am 18. März 20X2 zur Veröffentlichung freigegeben (Tag der Freigabe zur Veröffentlichung durch den Board).5. In einigen Fällen ist das Unternehmen verpflichtet den Abschluss einem Aufsichtsrat (ausschließlich aus Personen bestehend, die keine Vorstandsmitglieder sind) zur Genehmigung vorzulegen. In solchen Fällen ist der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben, wenn das Management die Vorlage an den Aufsichtsrat genehmigt hat.BeispielAm 18. März 20X2 gibt das Management den Abschluss zur Weitergabe an seinen Aufsichtsrat frei. Der Aufsichtsrat besteht ausschließlich aus Personen, die keine Vorstandsmitglieder sind, und kann Arbeitnehmervertreter und andere externe Interessenvertreter einschließen. Der Aufsichtsrat genehmigt den Abschluss am 26. März 20X2. Der Abschluss wird den Anteilseignern und anderen Personen am 1. April 20X2 zugänglich gemacht. Die Anteilseigner erhalten den Abschluss bei ihrer Jahresversammlung am 15. Mai 20X2 und der Abschluss wird dann am 17. Mai 20X2 bei einer Aufsichtsbehörde eingereicht.Der Abschluss wird am 18. März 20X2 zur Veröffentlichung freigegeben (Tag der Freigabe zur Vorlage an den Aufsichtsrat durch das Management).6. Ereignisse nach dem Bilanzstichtag schließen alle Ereignisse bis zu dem Zeitpunkt ein, an dem der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wird, auch wenn diese Ereignisse nach Ergebnisbekanntgabe oder der Veröffentlichung anderer ausgewählter finanzieller Informationen eintreten.ANSATZ UND BEWERTUNGBerücksichtigungspflichtige Ereignisse nach dem Bilanzstichtag7. Ein Unternehmen hat die in seinem Abschluss erfassten Beträge anzupassen, damit berücksichtigungspflichtige Ereignisse nach dem Bilanzstichtag abgebildet werden.8. Im Folgenden werden Beispiele von berücksichtigungspflichtigen Ereignissen nach dem Bilanzstichtag genannt, die ein Unternehmen dazu verpflichten, die im Abschluss erfassten Beträge anzupassen, oder Sachverhalte zu erfassen, die bislang nicht erfasst waren:(a) der Beschluss in einem gerichtlichen Verfahren nach dem Bilanzstichtag, wodurch das Unternehmen verpflichtet wird, eine bereits angesetzte Rückstellung anzupassen oder eine Rückstellung an Stelle der bloßen Angabe einer Eventualschuld anzusetzen, weil hiermit bestätigt wird, dass das Unternehmen bereits am Bilanzstichtag eine gegenwärtige Verpflichtung hatte;(b) das Erlangen von Informationen nach dem Bilanzstichtag darüber, dass ein Vermögenswert am Bilanzstichtag wertgemindert war, oder dass der Betrag eines früher erfassten Wertminderungsaufwandes für diesen Vermögenswert angepasst werden muss. Zum Beispiel:(i) das nach dem Bilanzstichtag begonnene Insolvenzverfahren eines Kunden, das im Regelfall bestätigt, dass bereits am Bilanzstichtag ein Wertverlust einer Forderung aus Lieferungen und Leistungen vorgelegen hat und dass das Unternehmen den Buchwert der Forderung aus Lieferungen und Leistungen anzupassen hat; und(ii) der Verkauf von Vorräten nach dem Bilanzstichtag kann den Nachweis über den Nettoveräußerungswert am Bilanzstichtag erbringen;(c) die nach dem Bilanzstichtag erfolgte Ermittlung der Anschaffungskosten für erworbene Vermögenswerte oder der Erlöse für vor dem Bilanzstichtag verkaufte Vermögenswerte;(d) die nach dem Bilanzstichtag erfolgte Ermittlung der Beträge für Zahlungen aus Gewinn- oder Erfolgsbeteiligungsplänen, wenn das Unternehmen am Bilanzstichtag eine gegenwärtige rechtliche oder faktische Verpflichtung hatte, solche Zahlungen auf Grund von vor diesem Zeitpunkt liegenden Ereignissen zu leisten (siehe IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer); und(e) die Entdeckung eines Betrugs oder Fehlers, die zeigt, dass der Abschluss falsch war.Nicht zu berücksichtigende Ereignisse nach dem Bilanzstichtag9. Ein Unternehmen darf die im Abschluss erfassten Beträge nicht anpassen, um nicht zu berücksichtigende Ereignisse nach dem Bilanzstichtag abzubilden.10. Ein Beispiel von nicht zu berücksichtigenden Ereignissen nach dem Bilanzstichtag ist das Sinken des Marktwertes einer Finanzinvestition zwischen dem Bilanzstichtag und dem Tag, an dem der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wird. Das Sinken des Marktwertes hängt in der Regel nicht mit der Beschaffenheit der Finanzinvestition am Bilanzstichtag zusammen, sondern spiegelt Umstände wider, die in der darauf folgenden Periode eingetreten sind. Daher passt ein Unternehmen die im Abschluss für Finanzinvestitionen erfassten Beträge nicht an. Gleichermaßen aktualisiert ein Unternehmen nicht die für Finanzinvestitionen angegebenen Beträge zum Bilanzstichtag, obwohl es notwendig sein kann, zusätzliche Angaben gemäß Paragraph 20 zu machen.Dividenden11. Wenn nach dem Bilanzstichtag Dividenden für Inhaber von Eigenkapitalinstrumenten (wie in IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, definiert) vorgeschlagen oder beschlossen werden, darf ein Unternehmen diese Dividenden nicht zum Bilanzstichtag als Schulden erfassen.12. IAS 1, Darstellung des Abschlusses, verpflichtet ein Unternehmen, den Betrag von Dividenden anzugeben, die nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Freigabe des Abschlusses zur Veröffentlichung, vorgeschlagen oder beschlossen wurden. IAS 1 erlaubt einem Unternehmen, diese Angaben zu machen, entweder:(a) in der Bilanz als gesondertem Bestandteil des Eigenkapitals; oder(b) im Anhang zum Abschluss.UNTERNEHMENSFORTFÜHRUNG13. Ein Unternehmen darf seinen Abschluss nicht auf der Grundlage der Annahme der Unternehmensfortführung aufstellen, wenn das Management nach dem Bilanzstichtag entweder beabsichtigt, das Unternehmen aufzulösen, den Geschäftsbetrieb einzustellen oder keine realistische Alternative mehr hat, als so zu handeln.14. Eine Verschlechterung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nach dem Bilanzstichtag kann auf die Notwendigkeit der Untersuchung hinweisen, ob es angemessen ist, den Abschluss weiterhin unter der Annahme der Unternehmensfortführung aufzustellen. Ist die Annahme der Unternehmensfortführung nicht länger angemessen, ist die Auswirkung so durchgreifend, dass dieser Standard eine fundamentale Änderung der grundlegenden Rechnungslegungsprämisse fordert und nicht lediglich die Anpassung der im Rahmen der ursprünglich unterstellten Prämisse der Rechnungslegung erfassten Beträge.15. IAS 1, Darstellung des Abschlusses, fordert bestimmte Angaben, wenn(a) der Abschluss nicht unter der Annahme der Unternehmensfortführung erstellt wird; oder(b) dem Management wesentliche Unsicherheiten in Verbindung mit Ereignissen und Gegebenheiten bekannt sind, die erhebliche Zweifel an der Fortführbarkeit des Unternehmens aufwerfen. Die anzugebenden Ereignisse und Gegebenheiten können nach dem Bilanzstichtag entstehen.ANGABENZeitpunkt der Freigabe zur Veröffentlichung16. Ein Unternehmen hat den Zeitpunkt anzugeben, wann der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde und wer die Freigabe genehmigt hat. Wenn die Eigentümer des Unternehmens oder andere die Möglichkeit haben, den Abschluss nach der Veröffentlichung zu ändern, hat das Unternehmen diese Tatsache anzugeben.17. Für die Abschlussadressaten ist es wichtig zu wissen, wann der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde, da der Abschluss keine Ereignisse nach diesem Zeitpunkt widerspiegelt.Aktualisierung der Angaben über Gegebenheiten am Bilanzstichtag18. Wenn ein Unternehmen Informationen über Gegebenheiten, die bereits am Bilanzstichtag vorgelegen haben, nach dem Bilanzstichtag erhält, hat das Unternehmen die betreffenden Angaben auf der Grundlage der neuen Informationen zu aktualisieren.19. In einigen Fällen ist es notwendig, dass ein Unternehmen die Angaben im Abschluss aktualisiert, um die nach dem Bilanzstichtag erhaltenen Informationen widerzuspiegeln, auch wenn die Informationen nicht die Beträge betreffen, die das Unternehmen im Abschluss erfasst. Ein Beispiel für die Notwendigkeit der Aktualisierung der Angaben ist ein substanzieller Hinweis nach dem Bilanzstichtag über das Vorliegen einer Eventualschuld, die bereits am Bilanzstichtag bestanden hat. Zusätzlich zu der Betrachtung, ob sie nun als Rückstellung gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, zu erfassen ist, aktualisiert ein Unternehmen seine Angaben über die Eventualschuld auf der Grundlage dieses substanziellen Hinweises.Nicht zu berücksichtigende Ereignisse nach dem Bilanzstichtag20. Sind nicht zu berücksichtigende Ereignisse nach dem Bilanzstichtag von solcher Wichtigkeit, dass ein Unterlassen von Angaben die Möglichkeit der Abschlussadressaten zur angemessenen Einschätzung und Entscheidungsfindung beeinträchtigen würde, hat das Unternehmen die folgenden Informationen über jede bedeutende Art von nicht zu berücksichtigenden Ereignissen nach dem Bilanzstichtag anzugeben:(a) die Art des Ereignisses; und(b) eine Schätzung der finanziellen Auswirkungen oder eine Aussage darüber, dass eine solche Schätzung nicht vorgenommen werden kann.21. Im Folgenden werden Beispiele von nicht zu berücksichtigenden Ereignissen nach dem Bilanzstichtag genannt, die von derartiger Bedeutung sind, dass ein Unterlassen von Angaben die Möglichkeit der Abschlussadressaten zur angemessenen Einschätzung und Entscheidungsfindung beeinträchtigen würde:(a) ein umfangreicher Unternehmenszusammenschluss nach dem Bilanzstichtag (IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, erfordert in solchen Fällen besondere Angaben) oder die Veräußerung eines umfangreichen Tochterunternehmens;(b) Bekanntgabe eines Plans für die Aufgabe von Geschäftsbereichen, Veräußerung von Vermögenswerten oder Begleichung von Schulden im Zuge der Aufgabe von Geschäftsbereichen oder der Abschluss verbindlicher Vereinbarungen, um solche Vermögenswerte zu veräußern oder solche Schulden zu begleichen (siehe IAS 35, Aufgabe von Geschäftsbereichen);(c) umfangreiche Einkäufe und Veräußerungen von Vermögenswerten oder Enteignung von umfangreichen Vermögenswerten durch die öffentliche Hand;(d) die Zerstörung einer bedeutenden Produktionsstätte durch einen Brand nach dem Bilanzstichtag;(e) Bekanntgabe oder Beginn der Durchführung einer umfangreichen Umstrukturierung (siehe IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen);(f) umfangreiche Transaktionen in Bezug auf Stammaktien und potenzielle Stammaktien nach dem Bilanzstichtag (IAS 33, Ergebnis je Aktie, empfiehlt einem Unternehmen, eine Beschreibung solcher Transaktionen anzugeben mit Ausnahme der Ausgabe von Gratisanteilen oder Neustückelungen von Anteilen);(g) ungewöhnlich große Änderungen der Preise von Vermögenswerten oder der Wechselkurse nach dem Bilanzstichtag;(h) Änderungen der Steuersätze oder Steuervorschriften, die nach dem Bilanzstichtag in Kraft treten oder angekündigt werden, und die wesentliche Auswirkungen auf tatsächliche und latente Steueransprüche und -schulden haben (siehe IAS 12, Ertragsteuern);(i) Eingehen wesentlicher Verpflichtungen oder Eventualschulden, zum Beispiel durch Zusage bedeutsamer Gewährleistungen; und(j) Beginn umfangreicher Rechtsstreitigkeiten, die ausschließlich auf Grund von Ereignissen entstehen, die nach dem Bilanzstichtag eingetreten sind.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS22. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.23. Im Jahr 1998 ersetzte IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, die Teile aus IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die Erfolgsunsicherheiten behandelten. Dieser Standard ersetzt den Rest des Standards.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 11(ÜBERARBEITET 1993)FertigungsaufträgeDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt den vom Board im März 1978 genehmigten IAS 11, Bilanzierung von Fertigungsaufträgen. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, den Paragraph 45. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDieser Standard regelt die Bilanzierung von Erträgen und Aufwendungen in Verbindung mit Fertigungsaufträgen. Auf Grund der Natur der Tätigkeit bei Fertigungsaufträgen fallen das Datum, an dem die Tätigkeit begonnen wird, und das Datum, an dem sie beendet wird, in der Regel in verschiedene Berichtsperioden. Die primäre Fragestellung bei der Bilanzierung von Fertigungsaufträgen besteht daher in der Verteilung der Auftragserlöse und der Auftragskosten auf Berichtsperioden, in denen die Fertigungsleistung erbracht wird. Dieser Standard verwendet die Ansatzkriterien, die im Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen festgelegt sind, um zu bestimmen, wann Auftragserlöse und Auftragskosten in der Gewinn- und Verlustrechnung als Erträge und Aufwendungen zu berücksichtigen sind. Er gibt außerdem praktische Anleitungen zur Anwendung dieser Voraussetzungen.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf die Bilanzierung von Fertigungsaufträgen bei Auftragnehmern anzuwenden.2. Dieser Standard ersetzt den 1978 genehmigten IAS 11, Bilanzierung von Fertigungsaufträgen.DEFINITIONEN3. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein Fertigungsauftrag ist ein Vertrag über die kundenspezifische Fertigung einzelner Gegenstände oder einer Anzahl von Gegenständen, die hinsichtlich Design, Technologie und Funktion oder hinsichtlich ihrer Verwendung aufeinander abgestimmt oder voneinander abhängig sind.Ein Festpreisvertrag ist ein Fertigungsauftrag, für den der Auftragnehmer einen festen Preis bzw. einen festgelegten Preis pro Outputeinheit vereinbart, wobei diese an eine Preisgleitklausel gekoppelt sein können.Ein Kostenzuschlagsvertrag ist ein Fertigungsauftrag, bei dem der Auftragnehmer abrechenbare oder anderweitig festgelegte Kosten zuzüglich eines vereinbarten Prozentsatzes dieser Kosten oder ein festes Entgelt vergütet bekommt.4. Ein Fertigungsauftrag kann für die Fertigung eines einzelnen Gegenstandes, beispielsweise einer Brücke, eines Gebäudes, eines Dammes, einer Pipeline, einer Straße, eines Schiffes oder eines Tunnels, geschlossen werden. Ein Fertigungsauftrag kann sich auch auf die Fertigung von einer Anzahl von Leistungen beziehen, die hinsichtlich Design, Technologie und Funktion oder hinsichtlich ihrer Verwendung aufeinander abgestimmt oder voneinander abhängig sind; Beispiele für solche Verträge sind diejenigen über den Bau von Raffinerien oder anderen komplexen Anlagen oder Ausrüstungen.5. Im Sinne dieses Standards umfassen die Fertigungsaufträge:(a) Verträge über die Erbringung von Dienstleistungen, die direkt im Zusammenhang mit der Fertigung eines Vermögenswertes stehen, beispielsweise Dienstleistungen von Projektleitern und Architekten; und(b) Verträge über den Abriss oder die Restaurierung von Vermögenswerten sowie die Wiederherstellung der Umwelt nach dem Abriss der Vermögenswerte.6. Fertigungsaufträge werden auf mehrere Arten formuliert, die im Sinne dieses Standards in Festpreisverträge und Kostenzuschlagsverträge eingeteilt werden. Manche Fertigungsaufträge können sowohl Merkmale von Festpreisverträgen als auch von Kostenzuschlagsverträgen aufweisen, beispielsweise im Fall eines Kostenzuschlagsvertrages mit einem vereinbarten Hoechstpreis. Unter solchen Umständen hat der Auftragnehmer alle Bedingungen aus den Paragraphen 23 und 24 zu beachten, um zu bestimmen, wann Auftragserlöse und Auftragskosten ergebniswirksam zu berücksichtigen sind.ZUSAMMENFASSUNG UND SEGMENTIERUNG VON FERTIGUNGSAUFTRAEGEN7. Die Anforderungen aus diesem Standard sind in der Regel einzeln auf jeden Fertigungsauftrag anzuwenden. Unter bestimmten Voraussetzungen ist es jedoch erforderlich, den Standard auf die einzeln abgrenzbaren Teile eines einzelnen Vertrages oder einer Gruppe von Verträgen anzuwenden, um den wirtschaftlichen Gehalt eines Vertrages oder einer Gruppe von Verträgen zu bestimmen.8. Umfasst ein Vertrag mehrere Einzelleistungen, so ist jede Leistung als eigener Fertigungsauftrag zu behandeln, wenn:(a) getrennte Angebote für jede Einzelleistung unterbreitet wurden;(b) über jede Einzelleistung separat verhandelt wurde und der Auftragnehmer sowie der Kunde die Vertragsbestandteile, die jede einzelne Leistung betreffen, separat akzeptieren oder ablehnen konnten; und(c) Kosten und Erlöse jeder einzelnen vertraglichen Leistung getrennt ermittelt werden können.9. Eine Gruppe von Verträgen mit einem einzelnen oder mehreren Kunden ist als ein einziger Fertigungsauftrag zu behandeln, wenn:(a) die Gruppe von Verträgen als ein einziges Paket verhandelt wird;(b) die Verträge so eng miteinander verbunden sind, dass sie im Grunde Teil eines einzelnen Projektes mit einer Gesamtgewinnspanne sind; und(c) die Verträge gleichzeitig oder unmittelbar aufeinander folgend abgearbeitet werden.10. Ein Vertrag kann einen Folgeauftrag auf Wunsch des Kunden zum Gegenstand haben oder kann um einen Folgeauftrag ergänzt werden. Der Folgeauftrag ist als separater Fertigungsauftrag zu behandeln, wenn(a) er sich hinsichtlich Design, Technologie oder Funktion wesentlich von dem ursprünglichen Vertrag unterscheidet; oder(b) die Preisverhandlungen für den Vertrag losgelöst von den ursprünglichen Verhandlungen geführt werden.AUFTRAGSERLÖSE11. Die Auftragserlöse umfassen:(a) den ursprünglich im Vertrag vereinbarten Erlös; und(b) Zahlungen für Abweichungen im Gesamtwerk, Nachforderungen für Kosten, die im Preis nicht kalkuliert waren, und Prämien,(i) sofern es wahrscheinlich ist, dass sie zu Erlösen führen; und(ii) soweit sie verlässlich ermittelt werden können.12. Die Auftragserlöse werden zum beizulegenden Zeitwert der erhaltenen oder ausstehenden Gegenleistung bewertet. Diese Bewertung wird von einer Reihe von Ungewissheiten beeinflusst, die vom Ausgang zukünftiger Ereignisse abhängen. Häufig müssen die Schätzungen bei Eintreten von Ereignissen und der Klärung der Unsicherheiten angepasst werden. Daher kann es von einer Periode zur nächsten zu einer Erhöhung oder Minderung der Auftragserlöse kommen. Zum Beispiel:(a) Auftragnehmer und Kunde können Abweichungen oder Nachforderungen vereinbaren, durch die die Auftragserlöse in einer späteren Periode als der Periode der Preisvereinbarung erhöht oder gemindert werden;(b) der in einem Festpreisauftrag vereinbarte Erlös kann sich auf Grund von Preisgleitklauseln erhöhen;(c) der Betrag der Auftragserlöse kann durch Vertragsstrafen bei Verzug bei der Vertragserfuellung seitens des Auftragnehmers gemindert werden; oder(d) die Auftragserlöse erhöhen sich im Falle eines Festpreisauftragspreises pro Outputeinheit, wenn die Anzahl dieser Einheiten steigt.13. Eine Abweichung ist eine Anweisung des Kunden zu einer Änderung des vertraglich zu erbringenden Leistungsumfanges. Eine Abweichung kann zu einer Erhöhung oder Minderung der Auftragserlöse führen. Beispiele für Abweichungen sind Änderungen an der Spezifikation oder dem Design der Leistung sowie Änderungen der Vertragsdauer. Ein Anspruch auf eine Abweichungszahlung ist in den Auftragserlösen enthalten, wenn(a) es wahrscheinlich ist, dass der Kunde die Abweichung sowie den daraus resultierenden Erlös akzeptiert; und(b) wenn dieser Erlös verlässlich ermittelt werden kann.14. Eine Nachforderung ist ein Betrag, den der Auftragnehmer dem Kunden oder einer anderen Partei als Vergütung für Kosten in Rechnung stellt, die nicht im Vertragspreis enthalten sind. Eine Nachforderung kann beispielsweise aus einer vom Kunden verursachten Verzögerung, Fehlern in Spezifikation oder Design oder durch strittige Abweichungen vom Vertrag erwachsen. Die Bestimmung der Erlöse aus den Nachforderungen ist mit einem hohen Maß an Unsicherheit behaftet und häufig vom Ergebnis von Verhandlungen abhängig. Daher sind Nachforderungen nur dann in den Auftragserlösen enthalten, wenn(a) die Verhandlungen so weit fortgeschritten sind, dass der Kunde die Nachforderung wahrscheinlich akzeptieren wird; und(b) der Betrag, der wahrscheinlich vom Kunden akzeptiert wird, verlässlich bewertet werden kann.15. Prämien sind Beträge, die zusätzlich an den Auftragnehmer gezahlt werden, wenn bestimmte Leistungsanforderungen erreicht oder überschritten werden. Beispielsweise kann ein Vertrag eine Prämie für vorzeitige Erfuellung vorsehen. Die Prämien sind als Teil der Auftragserlöse zu berücksichtigen, wenn(a) das Projekt so weit fortgeschritten ist, dass die Erreichung oder Überschreitung der Leistungsanforderungen wahrscheinlich ist; und(b) der Betrag der Prämie verlässlich bewertet werden kann.AUFTRAGSKOSTEN16. Die Auftragskosten umfassen:(a) die direkten Kosten in Verbindung mit dem bestimmten Vertrag;(b) alle indirekten und allgemein dem Vertrag zurechenbaren Kosten; und(c) sonstige Kosten, die dem Kunden vertragsgemäß gesondert in Rechnung gestellt werden können.17. Die mit einem einzelnen Vertrag direkt zusammenhängenden Kosten umfassen:(a) Fertigungslöhne einschließlich der Löhne bzw. Gehälter für die Auftragsüberwachung;(b) Kosten für Fertigungsmaterial;(c) planmäßige Abschreibungen der für die Vertragsleistung eingesetzten Maschinen und Anlagen;(d) Kosten für den Transport von Maschinen, Anlagen und Material zum und vom Erfuellungsort;(e) Kosten aus der Anmietung von Maschinen und Anlagen;(f) Kosten für die Ausgestaltung und die technische Unterstützung, die mit dem Projekt direkt zusammenhängen;(g) die geschätzten Kosten für Nachbesserung und Garantieleistungen einschließlich erwartetem Gewährleistungsaufwand; und(h) Nachforderungen Dritter.Diese Kosten können durch zusätzliche Erträge reduziert werden, die nicht in den Auftragserlösen enthalten sind, wie Verkaufserträge von überschüssigem Material oder von nicht mehr benötigten Anlagen nach Beendigung des Projektes.18. Die indirekten und allgemein der Vertragserfuellung zurechenbaren Kosten umfassen:(a) Versicherungsprämien;(b) Kosten für die Ausgestaltung und die technische Unterstützung, die nicht direkt in Zusammenhang mit dem Auftrag stehen; und(c) Fertigungsgemeinkosten.Diese Kosten werden mittels planmäßiger und sachgerechter Methoden zugerechnet, welche einheitlich und stetig auf alle Kosten mit ähnlichen Merkmalen angewendet werden. Die Zurechnung erfolgt auf der Basis einer normalen Kapazitätsauslastung. Zu den Fertigungsgemeinkosten zählen beispielsweise auch Kosten für die Lohnabrechnung der Beschäftigten im Fertigungsbereich. Zu den indirekten und allgemein der Vertragserfuellung zurechenbaren Kosten zählen auch die Fremdkapitalkosten, wenn der Auftragnehmer die alternativ zulässige Methode gemäß IAS 23, Fremdkapitalkosten, anwendet.19. Kosten, die dem Kunden vertragsgemäß gesondert in Rechnung gestellt werden können, können Kosten für die allgemeine Verwaltung sowie Entwicklungskosten umfassen, wenn ihre Erstattung in den Vertragsbedingungen vereinbart ist.20. Kosten, die einzelnen Aufträgen nicht zugeordnet werden können, dürfen nicht als Kosten des Fertigungsauftrages berücksichtigt werden. Dazu gehören:(a) Kosten der allgemeinen Verwaltung, sofern für sie keine Erstattung im Vertrag vereinbart wurde;(b) Vertriebskosten;(c) Forschungs- und Entwicklungskosten, sofern für sie keine Erstattung im Vertrag vereinbart wurde; und(d) planmäßige Abschreibungen auf ungenutzte Anlagen und Maschinen, die nicht für die Abwicklung eines bestimmten Auftrages verwendet werden.21. Die Auftragskosten umfassen alle dem Vertrag zurechenbaren Kosten ab dem Tag der Auftragserlangung bis zur Erfuellung des Vertrages. Kosten, die zur Erlangung eines konkreten Auftrages erforderlich sind, gehören ebenfalls zu den Auftragskosten, wenn sie einzeln identifiziert und verlässlich bewertet werden können und es wahrscheinlich ist, dass der Auftrag erhalten wird. Werden Kosten, die zur Erlangung eines Auftrages entstanden sind, in der Periode ihres Anfallens als Aufwand erfasst, so sind sie nicht den Auftragskosten zuzuordnen, wenn der Auftrag in einer späteren Periode eingeht.ERFASSUNG VON AUFTRAGSERLÖSEN UND AUFTRAGSKOSTEN22. Ist das Ergebnis eines Fertigungsauftrages verlässlich zu schätzen, so sind die Auftragserlöse und Auftragskosten in Verbindung mit diesem Fertigungsauftrag entsprechend dem Leistungsfortschritt am Bilanzstichtag jeweils als Erträge und Aufwendungen zu erfassen. Ein erwarteter Verlust durch den Fertigungsauftrag ist gemäß Paragraph 36 sofort als Aufwand zu erfassen.23. Im Falle eines Festpreisvertrages kann das Ergebnis eines Fertigungsauftrages verlässlich geschätzt werden, wenn alle folgenden Kriterien erfuellt sind:(a) Die gesamten Auftragserlöse können verlässlich bewertet werden;(b) es ist wahrscheinlich, dass der wirtschaftliche Nutzen aus dem Vertrag dem Unternehmen zufließt;(c) sowohl die bis zur Fertigstellung des Auftrages noch anfallenden Kosten als auch der Grad der erreichten Fertigstellung können am Bilanzstichtag verlässlich bewertet werden; und(d) die dem Vertrag zurechenbaren Kosten können eindeutig bestimmt und verlässlich bewertet werden, so dass die bislang entstandenen Kosten mit früheren Schätzungen verglichen werden können.24. Im Falle eines Kostenzuschlagsvertrages kann das Ergebnis eines Fertigungsauftrages verlässlich geschätzt werden, wenn alle folgenden Kriterien erfuellt sind:(a) Es ist wahrscheinlich, dass der wirtschaftliche Nutzen aus dem Vertrag dem Unternehmen zufließt; und(b) die dem Vertrag zurechenbaren Auftragskosten können eindeutig bestimmt und verlässlich bewertet werden, unabhängig davon, ob sie gesondert abrechenbar sind.25. Die ergebniswirksame Berücksichtigung von Erträgen und Aufwendungen gemäß dem Leistungsfortschritt wird häufig als Gewinnrealisierung nach dem Fertigstellungsgrad bezeichnet. Gemäß dieser Methode werden die entsprechend dem Fertigstellungsgrad angefallenen Auftragskosten den Auftragserlösen zugeordnet. Hieraus ergibt sich eine Erfassung von Erträgen, Aufwendungen und Ergebnis entsprechend dem Leistungsfortschritt. Diese Methode liefert nützliche Informationen zum Stand der Vertragsarbeit sowie zur Leistung während einer Periode.26. Gemäß der Gewinnrealisierungsmethode nach dem Fertigstellungsgrad werden die Auftragserlöse in der Gewinn- und Verlustrechnung in den Berichtsperioden, in denen die Leistung erbracht wird, als Ertrag erfasst. Auftragskosten werden in der Gewinn- und Verlustrechnung im Regelfall in der Periode als Aufwand erfasst, in der die dazugehörige Leistung erbracht wird. Doch jeder erwartete Überschuss der gesamten Auftragskosten über die gesamten Auftragserlöse für den Auftrag wird gemäß Paragraph 36 sofort als Aufwand erfasst.27. Einem Auftragnehmer können Auftragskosten entstehen, die mit einer zukünftigen Tätigkeit im Rahmen des Vertrages verbunden sind. Derartige Auftragskosten werden als Vermögenswert erfasst, wenn sie wahrscheinlich abrechenbar sind. Diese Kosten stellen einen vom Kunden geschuldeten Betrag dar und werden häufig als unfertige Leistungen bezeichnet.28. Das Ergebnis eines Fertigungsauftrages kann nur dann verlässlich geschätzt werden, wenn die wirtschaftlichen Vorteile aus dem Vertrag dem Unternehmen wahrscheinlich zufließen. Entsteht jedoch eine Unsicherheit hinsichtlich der Möglichkeit, den Betrag zu vereinnahmen, der bereits in den Auftragserlösen enthalten und bereits in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst ist, wird der nicht einbringbare Betrag oder der Betrag, für den eine Bezahlung nicht mehr wahrscheinlich ist, als Aufwand und nicht als Anpassung der Auftragserlöse erfasst.29. Ein Unternehmen kann im Allgemeinen verlässliche Schätzungen vornehmen, wenn es einen Vertrag abgeschlossen hat, der:(a) jeder Vertragspartei durchsetzbare Rechte und Pflichten bezüglich der zu erbringenden Leistung einräumt;(b) die zu erbringende Gegenleistung festlegt; und(c) Art und Bedingungen der Erfuellung festlegt.Im Regelfall ist es für das Unternehmen auch erforderlich, dass es über ein wirksames internes Budgetierungs- und Berichtssystem verfügt. Das Unternehmen überprüft und überarbeitet erforderlichenfalls mit Fortschreiten der Leistungserfuellung die Schätzungen der Auftragserlöse und der Auftragskosten. Die Notwendigkeit derartiger Korrekturen ist nicht unbedingt ein Hinweis darauf, dass das Ergebnis des Auftrages nicht verlässlich geschätzt werden kann.30. Der Fertigstellungsgrad eines Auftrages kann mittels verschiedener Verfahren bestimmt werden. Das Unternehmen setzt die Methode ein, mit der die erbrachte Leistung verlässlich bewertet wird. Je nach Vertragsart umfassen diese Methoden:(a) das Verhältnis der bis zum Stichtag angefallenen Auftragskosten zu den am Stichtag geschätzten gesamten Auftragskosten;(b) eine Begutachtung der erbrachten Leistung; oder(c) die Vollendung eines physischen Teiles des Vertragswerkes.Vom Kunden erhaltene Abschlagszahlungen und Anzahlungen spiegeln die erbrachte Leistung häufig nicht wider.31. Wird der Leistungsfortschritt entsprechend den angefallenen Auftragskosten bestimmt, sind nur diejenigen Auftragskosten, die die erbrachte Leistung widerspiegeln, in diesen Kosten zu berücksichtigen. Beispiele für hier nicht zu berücksichtigende Kosten sind:(a) Kosten für zukünftige Tätigkeiten in Verbindung mit dem Auftrag, beispielsweise Kosten für Materialien, die zwar an den Erfuellungsort geliefert oder dort zum Gebrauch gelagert, jedoch noch nicht installiert, gebraucht oder verwertet worden sind, mit Ausnahme von Materialien, die speziell für diesen Auftrag angefertigt wurden; und(b) Vorauszahlungen an Subunternehmen für zu erbringende Leistungen im Rahmen des Untervertrages.32. Sofern das Ergebnis eines Fertigungsauftrages nicht verlässlich geschätzt werden kann:(a) ist der Erlös nur in Höhe der angefallenen Auftragskosten zu erfassen, die wahrscheinlich einbringbar sind; und(b) sind die Auftragskosten in der Periode, in der sie anfallen, als Aufwand zu erfassen.Ein erwarteter Verlust durch den Fertigungsauftrag ist gemäß Paragraph 36 sofort als Aufwand zu erfassen.33. In den frühen Phasen eines Auftrages kann sein Ergebnis häufig nicht verlässlich geschätzt werden. Dennoch kann es wahrscheinlich sein, dass das Unternehmen die angefallenen Auftragskosten decken wird. Daher werden die Auftragserlöse nur so weit ergebniswirksam, wie die angefallenen Kosten erwartungsgemäß gedeckt werden können. Da das Ergebnis des Auftrages nicht verlässlich geschätzt werden kann, wird kein Gewinn erfasst. Doch obwohl das Ergebnis des Auftrages nicht verlässlich zu schätzen ist, kann es wahrscheinlich sein, dass die gesamten Auftragskosten die gesamten Auftragserlöse übersteigen werden. In solchen Fällen wird dieser erwartete Differenzbetrag zwischen den gesamten Auftragskosten und dem gesamten Auftragserlös gemäß Paragraph 36 sofort als Aufwand erfasst.34. Auftragskosten, die wahrscheinlich nicht gedeckt werden, werden sofort als Aufwand erfasst. Beispiele für solche Fälle, in denen die Einbringbarkeit angefallener Auftragskosten nicht wahrscheinlich ist und diese eventuell sofort als Aufwand zu erfassen sind, umfassen Verträge,(a) die nicht in vollem Umfang durchsetzbar sind, d. h. Verträge mit sehr zweifelhafter Gültigkeit;(b) deren Fertigstellung vom Ergebnis eines schwebenden Prozesses oder eines laufenden Gesetzgebungsverfahrens abhängig ist;(c) die in Verbindung mit Vermögenswerten stehen, die wahrscheinlich beschlagnahmt oder enteignet werden;(d) bei denen der Kunde seine Verpflichtungen nicht erfuellen kann; oder(e) bei denen der Auftragnehmer nicht in der Lage ist, den Auftrag fertig zu stellen oder seine vertraglichen Verpflichtungen anderweitig zu erfuellen.35. Wenn die Unsicherheiten, die eine verlässliche Schätzung des Ergebnisses des Auftrages behinderten, nicht länger bestehen, sind die zu dem Fertigungsauftrag gehörigen Erträge und Aufwendungen gemäß Paragraph 22 statt gemäß Paragraph 32 zu erfassen.ERFASSUNG ERWARTETER VERLUSTE36. Ist es wahrscheinlich, dass die gesamten Auftragskosten die gesamten Auftragserlöse übersteigen werden, sind die erwarteten Verluste sofort als Aufwand zu erfassen.37. Die Höhe eines solchen Verlustes wird unabhängig von den folgenden Punkten bestimmt:(a) ob mit der Auftragsarbeit bereits begonnen wurde;(b) vom Fertigstellungsgrad der Auftragserfuellung; oder(c) vom erwarteten Gewinnbetrag aus anderen Verträgen, die gemäß Paragraph 9 nicht als einzelner Fertigungsauftrag behandelt werden.VERÄNDERUNGEN VON SCHÄTZUNGEN38. Die Gewinnrealisierungsmethode nach dem Fertigstellungsgrad wird auf kumulierter Basis in jeder Berichtsperiode auf die laufenden Schätzungen von Auftragserlösen und Auftragskosten angewandt. Daher wird der Effekt einer veränderten Schätzung der Auftragserlöse und Auftragskosten oder der Effekt einer veränderten Schätzung des Ergebnisses aus einem Auftrag als Änderung einer Schätzung behandelt (siehe IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden). Die veränderten Schätzungen gehen in die Berechnung des Betrages für Erträge und Aufwendungen in der Gewinn- und Verlustrechnung der Berichtsperiode, in der die Änderung vorgenommen wurde, sowie der nachfolgenden Berichtsperioden ein.ANGABEN39. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die in der Berichtsperiode erfassten Auftragserlöse;(b) die Methoden zur Ermittlung der in der Berichtsperiode erfassten Auftragserlöse; und(c) die Methoden zur Ermittlung des Fertigstellungsgrades laufender Projekte.40. Ein Unternehmen hat jede der folgenden Angaben für am Bilanzstichtag laufende Projekte zu machen:(a) die Summe der angefallenen Kosten und ausgewiesenen Gewinne (abzüglich etwaiger ausgewiesener Verluste);(b) den Betrag erhaltener Anzahlungen; und(c) den Betrag von Einbehalten.41. Einbehalte sind Beträge für Teilabrechnungen, die erst bei Erfuellung von im Vertrag festgelegten Bedingungen oder bei erfolgter Fehlerbehebung bezahlt werden. Teilabrechnungen sind für eine vertragsgemäß erbrachte Leistung in Rechnung gestellte Beträge, unabhängig davon, ob sie vom Kunden bezahlt wurden oder nicht. Anzahlungen sind Beträge, die beim Auftragnehmer eingehen, bevor die dazugehörige Leistung erbracht ist.42. Ein Unternehmen hat Folgendes anzugeben:(a) Fertigungsaufträge mit aktivischem Saldo gegenüber Kunden als Vermögenswert; und(b) Fertigungsaufträge mit passivischem Saldo gegenüber Kunden als Schulden.43. Fertigungsaufträge mit aktivischem Saldo gegenüber Kunden setzen sich aus den Nettobeträgen(a) der angefallenen Kosten plus ausgewiesenen Gewinnen; abzüglich(b) der Summe der ausgewiesenen Verluste und der Teilabrechnungenfür alle laufenden Aufträge zusammen, für die die angefallenen Kosten plus der ausgewiesenen Gewinne (abzüglich der ausgewiesenen Verluste) die Teilabrechnungen übersteigen.44. Fertigungsaufträge mit passivischem Saldo gegenüber Kunden setzen sich aus den Nettobeträgen(a) der angefallenen Kosten plus ausgewiesenen Gewinnen; abzüglich(b) der Summe der ausgewiesenen Verluste und der Teilabrechnungenfür alle laufenden Aufträge zusammen, bei denen die Teilabrechnungen die angefallenen Kosten plus die ausgewiesenen Gewinne (abzüglich der ausgewiesenen Verluste) übersteigen.45. Gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, gibt das Unternehmen alle Eventualschulden und Eventualforderungen an. Diese können beispielsweise aus Gewährleistungskosten, Nachforderungen, Vertragsstrafen oder möglichen Verlusten erwachsen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS46. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 12(ÜBERARBEITET 2000)ErtragsteuernDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt den IAS 12, Bilanzierung von Ertragsteuern, welcher 1994 in einer umgegliederten Fassung vom Board genehmigt worden ist. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, den Paragraph 88. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im April 2000 wurden die Paragraphen 20, 62(a), 64 und der Anhang A sowie die Paragraphen A10, A11 und B8 an die entsprechenden Querverweise und Definitionen des verabschiedeten IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, angepasst.Im Oktober 2000 hat der Board Änderungen des IAS 12 verabschiedet, wodurch die Paragraphen 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C und 91 hinzugefügt und die Paragraphen 3 und 50 gestrichen wurden. Die begrenzten Überarbeitungen legen die Bilanzierung der Ertragsteuern auf Dividenden fest. Der überarbeitete Text war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Die folgenden SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 12:- SIC-21: Ertragsteuern - Realisierung von neubewerteten, planmäßig abzuschreibenden Vermögenswerten; und- SIC-25: Ertragsteuern - Änderungen im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner Anteilseigner.EINFÜHRUNGDieser Standard ("IAS 12 (überarbeitet)") ersetzt IAS 12, Bilanzierung von Ertragsteuern ("der ursprüngliche IAS 12"). IAS 12 (überarbeitet) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Die wichtigsten Änderungen gegenüber dem ursprünglichen IAS 12 sind wie folgt.1. Nach dem ursprünglichen IAS 12 war ein Unternehmen verpflichtet, latente Steuern unter Verwendung entweder der Abgrenzungs-Methode oder der Verbindlichkeits-Methode, mitunter auch als "GuV-orientierte Verbindlichkeits-Methode" bekannt, anzusetzen. IAS 12 (überarbeitet) untersagt die Abgrenzungs-Methode und fordert die Verwendung einer anderen Verbindlichkeits-Methode, die manchmal als bilanzorientierte Verbindlichkeits-Methode bezeichnet wird.Die GuV-orientierte Verbindlichkeits-Methode konzentriert sich auf zeitliche Ergebnisunterschiede, während die bilanzorientierte Verbindlichkeits-Methode sich auf temporäre Differenzen konzentriert. Zeitliche Ergebnisunterschiede sind Unterschiedsbeträge zwischen dem zu versteuernden Einkommen und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern), die in einer Periode entstehen und sich in einer oder mehreren Folgeperioden umkehren. Temporäre Differenzen sind Unterschiedsbeträge zwischen dem Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld und seinem (ihrem) Buchwert in der Bilanz. Der Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld ist der diesem Vermögenswert oder dieser Schuld für steuerliche Zwecke beizulegende Betrag.Alle zeitlichen Ergebnisunterschiede sind temporäre Differenzen. Temporäre Differenzen entstehen darüber hinaus auch in folgenden Fällen, in denen keine zeitlichen Ergebnisunterschiede entstehen, auch wenn der ursprüngliche IAS 12 diese in der gleichen Weise wie Geschäftsvorfälle, bei denen zeitliche Ergebnisunterschiede entstehen, behandelt hat:(a) Tochterunternehmen, assoziierte Unternehmen oder Joint Ventures haben nicht ihre gesamten Gewinne an das Mutterunternehmen oder den Anteilseigner ausgeschüttet;(b) Vermögenswerte wurden neubewertet, und es wurde für steuerliche Zwecke keine entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt; und(c) die Anschaffungskosten bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes werden den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden unter Bezugnahme auf die beizulegenden Zeitwerte zugewiesen, für steuerliche Zwecke wird jedoch keine entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt.Außerdem gibt es einige temporäre Differenzen, die keine zeitlichen Ergebnisunterschiede darstellen, beispielsweise solche temporären Differenzen, die auftreten, wenn:(a) nicht-monetäre Vermögenswerte und Schulden eines ausländischen Geschäftsbetriebes, der in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, zu historischen Wechselkursen umgerechnet werden;(b) nicht-monetäre Vermögenswerte und Schulden gemäß IAS 29, Rechnungslegung in Hochinflationsländern, angepasst werden; oder(c) der Buchwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld sich bei erstmaligem Ansatz von dem anfänglichen Steuerwert unterscheidet.2. Gemäß dem ursprünglichen IAS 12 war es einem Unternehmen gestattet, aktivische oder passivische latente Steuern nicht anzusetzen, wenn vernünftige substanzielle Hinweise dafür vorhanden waren, dass zeitliche Ergebnisunterschiede sich nicht innerhalb eines längeren Zeitraumes umkehren. Gemäß IAS 12 (überarbeitet) ist ein Unternehmen verpflichtet, eine latente Steuerschuld oder (unter bestimmten Bedingungen) einen latenten Steueranspruch für alle temporären Differenzen anzusetzen, Ausnahmen hiervon sind im Folgenden aufgeführt.3. Gemäß dem ursprünglichen IAS 12 wurde Folgendes verlangt:(a) aktivische latente Steuern aus zeitlichen Ergebnisunterschieden waren zu bilanzieren, wenn vernünftigerweise eine spätere Realisierung erwartet werden konnte; und(b) aktivische latente Steuern infolge steuerlicher Verluste waren nur als Vermögenswert zu bilanzieren, wenn mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis in ausreichender Höhe vorhanden sein wird, damit der Steuervorteil dieses Verlustes realisiert werden kann. Gemäß dem ursprünglichen IAS 12 war es einem Unternehmen gestattet (jedoch nicht zwingend vorgeschrieben), den Ansatz des Vorteils aus steuerlichen Verlusten bis zur Periode der Realisierung aufzuschieben.IAS 12 (überarbeitet) verlangt die Bilanzierung latenter Steueransprüche, wenn es wahrscheinlich ist, dass das zu versteuernde Ergebnis zur Verfügung stehen wird, das zur Realisierung des latenten Steueranspruches verwendet werden kann. Weist ein Unternehmen eine Historie steuerlicher Verluste auf, kann es latente Steueransprüche nur in dem Maße bilanzieren, in dem es über ausreichende zu versteuernde temporäre Differenzen verfügt oder überzeugende andere substanzielle Hinweise dafür vorliegen, dass in ausreichendem Umfang zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird.4. IAS 12 (überarbeitet) untersagt als Ausnahme zu der im obigen Paragraph 2 beschriebenen generellen Anforderung den Ansatz von latenten Steuerschulden und latenten Steueransprüchen hinsichtlich bestimmter Vermögenswerte oder Schulden, deren Buchwert sich beim erstmaligen Ansatz von dem anfänglichen Steuerwert unterscheidet. Da solche Fälle auch keine zeitlichen Ergebnisunterschiede verursachen, führten sie auch nach dem ursprünglichen IAS 12 nicht zu latenten Steueransprüchen oder latenten Steuerschulden.5. Der ursprüngliche IAS 12 verlangte den Ansatz von Steuerschulden auf thesaurierte Gewinne von Tochterunternehmen und assoziierten Unternehmen, es sei denn, es war vernünftigerweise anzunehmen, dass diese Gewinne nicht ausgeschüttet werden oder dass eine Gewinnausschüttung nicht zu einer Steuerschuld führen wird. Gemäß IAS 12 (überarbeitet) ist der Ansatz solcher latenten Steuerschulden (und solcher auf damit verbundene kumulative Währungsumrechnungsdifferenzen) in folgenden Fällen untersagt:(a) das Mutterunternehmen, der Anteilseigner oder das Partnerunternehmen ist in der Lage, den zeitlichen Verlauf der Umkehrung der temporären Differenz zu steuern; und(b) es ist wahrscheinlich, dass die temporäre Differenz sich in absehbarer Zeit nicht umkehren wird.Wo dieses Verbot dazu führt, dass keine latenten Steuerschulden bilanziert wurden, verlangt IAS 12 (überarbeitet) von einem Unternehmen die Angabe der Summe des Betrages der betreffenden temporären Differenzen.6. Der ursprüngliche IAS 12 bezog sich nicht ausdrücklich auf Bewertungsanpassungen hinsichtlich des beizulegenden Zeitwertes bei Unternehmenszusammenschlüssen. Solche Anpassungen verursachen temporäre Unterschiede, und gemäß IAS 12 (überarbeitet) wird von einem Unternehmen die Bilanzierung der entstehenden latenten Steuerschuld oder (unter Voraussetzung der Erfuellung der Wahrscheinlichkeitskriterien für den Ansatz) des latenten Steueranspruches mit entsprechenden Konsequenzen für die Bestimmung des Betrages des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des verbleibenden negativen Unterschiedbetrages verlangt. IAS 12 (überarbeitet) untersagt jedoch den Ansatz latenter Steuerschulden, die aus dem Geschäfts- oder Firmenwert selbst entstehen (falls die Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes steuerlich nicht abzugsfähig ist) und latenter Steueransprüche aus einem verbleibenden negativen Unterschiedsbetrag, der als passivischer Abgrenzungsposten behandelt wird.7. Gemäß dem ursprünglichen IAS 12 war es einem Unternehmen gestattet, aber es wurde nicht verlangt, eine latente Steuerschuld in Bezug auf Neubewertungen von Vermögenswerten zu bilanzieren. IAS 12 (überarbeitet) verlangt von einem Unternehmen die Bilanzierung einer latenten Steuerschuld in Bezug auf Neubewertungen von Vermögenswerten.8. Die steuerlichen Konsequenzen der Realisierung des Buchwertes bestimmter Vermögenswerte oder Schulden können davon abhängen, auf welche Weise die Realisierung oder die Erfuellung der Verpflichtung erfolgte. So gilt beispielsweise Folgendes:(a) in bestimmten Ländern werden Veräußerungsgewinne nicht mit den gleichen Steuersätzen wie sonstiges zu versteuerndes Einkommen besteuert; und(b) in einigen Ländern ist der steuerlich abzugsfähige Betrag beim Verkauf eines Vermögenswertes höher als der über die Abschreibung abzugsfähige Betrag.Zu diesen Fällen fanden sich im ursprünglichen IAS 12 keine Leitlinien zur Bewertung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden. IAS 12 (überarbeitet) verlangt, dass die Bewertung latenter Steuerschulden und latenter Steueransprüche auf der Basis der steuerlichen Konsequenzen zu erfolgen hat, die sich aus der Art und Weise ergeben, in der das Unternehmen erwartungsgemäß den Buchwert seiner Vermögenswerte realisieren oder den Buchwert seiner Schulden erfuellen wird.9. Im ursprünglichen IAS 12 fand sich keine explizite Bestimmung dazu, ob latente Steueransprüche und latente Steuerschulden abgezinst werden dürfen. IAS 12 (überarbeitet) untersagt eine Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden. Eine Änderung zu Paragraph 39(i) im IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, untersagt die Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden, die mit einem Unternehmenszusammenschluss erworben wurden. Bislang hatte Paragraph 39(i) des IAS 22 eine Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden, die sich infolge eines Unternehmenszusammenschlusses ergeben, weder untersagt noch verlangt.10. Der ursprüngliche IAS 12 führte nicht aus, ob ein Unternehmen Steuerabgrenzungsposten als kurzfristige Vermögenswerte und Schulden oder als langfristige Vermögenswerte und Schulden einzuordnen hat. IAS 12 (überarbeitet) verlangt, dass ein Unternehmen, welches zwischen kurzfristig und langfristig unterscheidet, latente Steueransprüche und latente Steuerschulden nicht als kurzfristige Vermögenswerte und Schulden eingruppieren darf.11. Der ursprüngliche IAS 12 bestimmte, dass aktivische und passivische Steuerabgrenzungsposten saldiert werden können. IAS 12 (überarbeitet) schreibt strengere Voraussetzungen für die Saldierung vor, denen im Wesentlichen die Saldierungsvoraussetzungen für finanzielle Vermögenswerte und Schulden gemäß IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, zu Grunde liegen.12. Der ursprüngliche IAS 12 verlangte die Angabe einer Erläuterung der Relation zwischen Steueraufwand und handelsrechtlichem Periodenergebnis (vor Ertragsteuern), falls diese nicht durch die im Land des berichtenden Unternehmens gültigen Steuersätze erklärt wird. Gemäß IAS 12 (überarbeitet) hat diese Erläuterung in einer der beiden im Folgenden beschriebenen Formen zu erfolgen:(i) eine Überleitungsrechnung zwischen Steueraufwand (Steuerertrag) und dem Produkt aus dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) und mit dem anzuwendenden Steuersatz (bzw. den anzuwendenden Steuersätzen); oder(ii) eine Überleitungsrechnung zwischen dem durchschnittlichen effektiven Steuersatz und dem anzuwendenden Steuersatz.IAS 12 (überarbeitet) verlangt auch eine Erläuterung zu Änderungen im anzuwendenden Steuersatz (bzw. in den anzuwendenden Steuersätzen) im Vergleich zu der vorherigen Berichtsperiode.13. Zu den neuen, von IAS 12 (überarbeitet) verlangten Angabepflichten gehören:(a) in Bezug auf alle Arten von temporären Differenzen, von noch nicht genutzten steuerlichen Verlusten und Steuergutschriften:(i) der bilanzierte Betrag latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden; und(ii) der in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasste Betrag des latenten Steuerertrages oder Steueraufwandes, soweit sich dies nicht bereits aus den Änderungen der in der Bilanz angesetzten Beträge ergibt;(b) in Bezug auf aufgegebene Geschäftsbereiche der Steueraufwand in Bezug auf:(i) den Gewinn oder Verlust auf Grund der Aufgabe; und(ii) den Gewinn oder Verlust der gewöhnlichen Tätigkeit des aufgegebenen Geschäftsbereiches; und(c) der Betrag eines latenten Steueranspruches und die Art des substanziellen Hinweises für dessen Ansatz, wenn:(i) die Nutzung des latenten Steueranspruches von zukünftigen zu versteuernden Einkommen abhängig ist, welche höher sind als die aus der Umkehrung bestehender zu versteuernder temporärer Differenzen entstehenden Gewinne; und(ii) das Unternehmen entweder in der laufenden Periode oder in der vorhergehenden Periode in dem Steuerrechtskreis, auf den sich die latenten Steueransprüche beziehen, einen Verlust erlitten hat.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Regelung der Bilanzierung von Ertragsteuern. Die grundsätzliche Fragestellung bei der Bilanzierung von Ertragsteuern ist die Behandlung gegenwärtiger und künftiger steuerlicher Konsequenzen aus:(a) der künftigen Realisierung (Erfuellung) des Buchwertes von Vermögenswerten (Schulden), welche in der Bilanz eines Unternehmens angesetzt sind; und(b) Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen der Berichtsperiode, die im Abschluss eines Unternehmens erfasst sind.Es ist dem Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld inhärent, dass das berichtende Unternehmen erwartet, den Buchwert dieses Vermögenswertes zu realisieren, bzw. diese Schuld zum Buchwert zu erfuellen. Falls es wahrscheinlich ist, dass die Realisierung oder die Erfuellung dieses Buchwertes zukünftige Steuerzahlungen erhöht (verringert), als dies der Fall wäre, wenn eine solche Realisierung oder eine solche Erfuellung keine steuerlichen Konsequenzen hätte, dann verlangt dieser Standard von einem Unternehmen, von bestimmten limitierten Ausnahmen abgesehen, die Bilanzierung einer latenten Steuerschuld (eines latenten Steueranspruches).Dieser Standard verlangt von einem Unternehmen die Bilanzierung der steuerlichen Konsequenzen von Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen grundsätzlich auf die gleiche Weise wie die Behandlung der Geschäftsvorfälle und anderen Ereignisse selbst. Demzufolge werden für Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse, die in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden, alle damit verbundenen steuerlichen Auswirkungen ebenfalls in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Für direkt im Eigenkapital erfasste Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse werden alle damit verbundenen steuerlichen Auswirkungen ebenfalls direkt im Eigenkapital erfasst. Gleichermaßen beeinflusst der Ansatz latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden aus einem Unternehmenszusammenschluss den Betrag des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages aus diesem Unternehmenszusammenschluss.Dieser Standard befasst sich ebenfalls mit dem Ansatz latenter Steueransprüche als Folge bislang ungenutzter steuerlicher Verluste oder noch nicht genutzter Steuergutschriften, der Darstellung von Ertragsteuern im Abschluss und den Angabepflichten von Informationen zu den Ertragsteuern.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Bilanzierung von Ertragsteuern anzuwenden.2. Für die Zwecke dieses Standards beinhalten Ertragsteuern alle in- und ausländischen Steuern auf Grundlage der steuerpflichtigen Einkommen. Ertragsteuern beinhalten auch Steuern wie Quellensteuern, welche von einem Tochterunternehmen, einem assoziierten Unternehmen oder einem Joint Venture auf Grund von Ausschüttungen an das berichtende Unternehmen geschuldet werden.3. (gestrichen)4. Dieser Standard befasst sich nicht mit den Methoden der Bilanzierung von Zuwendungen der öffentlichen Hand (siehe IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand) oder von investitionsabhängigen Steuergutschriften. Dieser Standard befasst sich jedoch mit der Bilanzierung temporärer Unterschiede, die aus solchen öffentlichen Zuwendungen oder investitionsabhängigen Steuergutschriften resultieren können.DEFINITIONEN5. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) ist das Periodenergebnis vor Abzug des Steueraufwandes.Das zu versteuernde Ergebnis (der steuerliche Verlust) ist das (der) nach den steuerlichen Vorschriften ermittelte Ergebnis (Verlust) der Periode, auf Grund dessen die Ertragsteuern zahlbar (erstattungsfähig) sind.Der Steueraufwand (Steuerertrag) ist die Summe des Betrages aus tatsächlichen Steuern und latenten Steuern, die in die Ermittlung des Periodenergebnisses eingeht.Die tatsächlichen Ertragsteuern sind der Betrag der geschuldeten (erstattungsfähigen) Ertragsteuern, der aus dem zu versteuernden Einkommen (steuerlichen Verlust) der Periode resultiert.Die latenten Steuerschulden sind die Beträge an Ertragsteuern, die in zukünftigen Perioden resultierend aus zu versteuernden temporären Differenzen zahlbar sind.Die latenten Steueransprüche sind die Beträge an Ertragsteuern, die in zukünftigen Perioden erstattungsfähig sind, und aus:(a) abzugsfähigen temporären Differenzen;(b) dem Vortrag noch nicht genutzter steuerlicher Verluste; und(c) dem Vortrag noch nicht genutzter steuerlicher Gewinne resultieren.Temporäre Differenzen sind Unterschiedsbeträge zwischen dem Buchwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld in der Bilanz und seinem Steuerwert. Temporäre Differenzen können entweder:(a) zu versteuernde temporäre Differenzen sein, die temporäre Unterschiede darstellen, die zu steuerpflichtigen Beträgen bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens (steuerlichen Verlustes) zukünftiger Perioden führen, wenn der Buchwert des Vermögenswertes realisiert oder der Schuld erfuellt wird; oder(b) abzugsfähige temporäre Differenzen sein, die temporäre Unterschiede darstellen, die zu Beträgen führen, die bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) zukünftiger Perioden abzugsfähig sind, wenn der Buchwert des Vermögenswertes realisiert oder eine Schuld erfuellt wird.Der Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld ist der diesem Vermögenswert oder dieser Schuld für steuerliche Zwecke beizulegende Betrag.6. Der Steueraufwand (Steuerertrag) umfasst den tatsächlichen Steueraufwand (tatsächlichen Steuerertrag) und den latenten Steueraufwand (latenten Steuerertrag).Steuerwert7. Der Steuerwert eines Vermögenswertes ist der Betrag, der für steuerliche Zwecke von allen zu versteuernden wirtschaftlichen Vorteilen abgezogen werden kann, die einem Unternehmen bei Realisierung des Buchwertes des Vermögenswertes zufließen werden. Sind diese wirtschaftlichen Vorteile nicht zu versteuern, dann ist der Steuerwert des Vermögenswertes gleich seinem Buchwert.Beispiele1. Eine Maschine kostet 100. In der Berichtsperiode und in früheren Perioden wurde für steuerliche Zwecke bereits eine Abschreibung von 30 abgezogen, und die verbleibenden Anschaffungskosten sind in zukünftigen Perioden entweder als Abschreibung oder durch einen Abzug bei der Veräußerung steuerlich abzugsfähig. Der sich aus der Nutzung der Maschine ergebende Erlös ist zu versteuern, ebenso ist jeder Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf der Maschine zu versteuern bzw. für steuerliche Zwecke abzugsfähig. Der Steuerwert der Maschine beträgt 70.2. Forderungen aus Zinsen haben einen Buchwert von 100. Die damit verbundenen Zinserlöse werden bei Zufluss besteuert. Der Steuerwert der Zinsforderungen beträgt Null.3. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen haben einen Buchwert von 100. Der damit verbundene Erlös wurde bereits in das zu versteuernde Einkommen (den steuerlichen Verlust) einbezogen. Der Steuerwert der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen beträgt 100.4. Dividendenforderungen von einem Tochterunternehmen haben einen Buchwert von 100. Die Dividenden sind nicht zu versteuern. Dem Grunde nach ist der gesamte Buchwert des Vermögenswertes von dem zufließenden wirtschaftlichen Nutzen abzugsfähig. Folglich beträgt der Steuerwert der Dividendenforderungen 100(9).5. Eine Darlehensforderung hat einen Buchwert von 100. Die Rückzahlung des Darlehens wird keine steuerlichen Konsequenzen haben. Der Steuerwert des Darlehens beträgt 100.8. Der Steuerwert einer Schuld ist deren Buchwert abzüglich aller Beträge, die für steuerliche Zwecke hinsichtlich dieser Schuld in zukünftigen Perioden abzugsfähig sind. Im Falle von im Voraus gezahlten Erlösen ist der Steuerwert der sich ergebenden Schuld ihr Buchwert abzüglich aller Beträge aus diesen Erlösen, die in Folgeperioden nicht besteuert werden.Beispiele1. Kurzfristige Schulden schließen Aufwandsabgrenzungen (sonstige Verbindlichkeiten) mit einem Buchwert von 100 ein. Der damit verbundene Aufwand wird für steuerliche Zwecke bei Zahlung erfasst. Der Steuerwert der sonstigen Verbindlichkeiten ist Null.2. Kurzfristige Schulden schließen vorausbezahlte Zinserlöse mit einem Buchwert von 100 ein. Der damit verbundene Zinserlös wurde bei Zufluss besteuert. Der Steuerwert der vorausbezahlten Zinsen ist Null.3. Kurzfristige Schulden schließen Aufwandsabgrenzungen (sonstige Verbindlichkeiten) mit einem Buchwert von 100 ein. Der damit verbundene Aufwand wurde für steuerliche Zwecke bereits abgezogen. Der Steuerwert der sonstigen Verbindlichkeiten ist 100.4. Kurzfristige Schulden schließen passivierte Geldbußen und -strafen mit einem Buchwert von 100 ein. Geldbußen und -strafen sind steuerlich nicht abzugsfähig. Der Steuerwert der passivierten Geldbußen und -strafen beträgt 100(10).5. Eine Darlehensverbindlichkeit hat einen Buchwert von 100. Die Rückzahlung des Darlehens zieht keine steuerlichen Konsequenzen nach sich. Der Steuerwert des Darlehens beträgt 100.9. Einige Sachverhalte haben zwar einen Steuerwert, sie sind jedoch in der Bilanz nicht als Vermögenswerte oder Schulden angesetzt. Beispielsweise werden Forschungskosten bei der Bestimmung des handelsrechtlichen Periodenergebnisses (vor Ertragsteuern) in der Periode, in welcher sie anfallen, als Aufwand erfasst, ihr Abzug ist bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) jedoch möglicherweise erst in einer späteren Periode zulässig. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Steuerwert der Forschungskosten, der von den Steuerbehörden als ein in zukünftigen Perioden abzugsfähiger Betrag anerkannt wird, und dem Buchwert von Null ist eine abzugsfähige temporäre Differenz, die einen latenten Steueranspruch zur Folge hat.10. Ist der Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld nicht unmittelbar erkennbar, ist es hilfreich, das Grundprinzip, auf das dieser Standard aufgebaut ist, heranzuziehen: Ein Unternehmen hat, mit wenigen festgelegten Ausnahmen, eine latente Steuerschuld (einen latenten Steueranspruch) dann zu bilanzieren, wenn die Realisierung oder die Erfuellung des Buchwertes des Vermögenswertes oder der Schuld zu zukünftigen höheren (niedrigeren) Steuerzahlungen führen würde, als dies der Fall wäre, wenn eine solche Realisierung oder Erfuellung keine steuerlichen Konsequenzen hätte. Beispiel C nach Paragraph 52 zeigt Umstände auf, in denen es hilfreich sein kann, dieses Grundprinzip heranzuziehen, beispielsweise, wenn der Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld von der erwarteten Art der Realisierung oder der Erfuellung abhängt.11. In einem Konzernabschluss werden temporäre Unterschiede durch den Vergleich der Buchwerte von Vermögenswerten und Schulden im Konzernabschluss mit dem zutreffenden Steuerwert ermittelt. Der Steuerwert wird durch Bezugnahme auf eine Steuererklärung für den Konzern in den Steuerrechtskreisen ermittelt, in denen eine solche Steuererklärung abgegeben wird. In anderen Steuerrechtskreisen wird der Steuerwert durch Bezugnahme auf die Steuererklärungen der einzelnen Unternehmen des Konzerns ermittelt.BILANZIERUNG VON TATSÄCHLICHEN STEUERSCHULDEN UND STEUERERSTATTUNGSANSPRÜCHEN12. Die tatsächlichen Ertragsteuern für die laufende und frühere Perioden sind in dem Umfang, in dem sie noch nicht bezahlt sind, als Schuld anzusetzen. Falls der auf die laufende und frühere Perioden entfallende und bereits bezahlte Betrag den für diese Perioden geschuldeten Betrag übersteigt, so ist der Unterschiedsbetrag als Vermögenswert anzusetzen.13. Der in der Erstattung tatsächlicher Ertragsteuern einer früheren Periode bestehende Vorteil eines steuerlichen Verlustrücktrages ist als Vermögenswert anzusetzen.14. Wenn ein steuerlicher Verlust zu einem Verlustrücktrag und zur Erstattung tatsächlicher Ertragsteuern einer früheren Periode genutzt wird, so bilanziert ein Unternehmen den Erstattungsanspruch als einen Vermögenswert in der Periode, in der der steuerliche Verlust entsteht, da es wahrscheinlich ist, dass der Nutzen aus dem Erstattungsanspruch dem Unternehmen zufließen wird und verlässlich ermittelt werden kann.BILANZIERUNG VON LATENTEN STEUERSCHULDEN UND LATENTEN STEUERANSPRÜCHENZu versteuernde temporäre Differenzen15. Für alle zu versteuernden temporären Differenzen ist eine latente Steuerschuld zu bilanzieren, es sei denn, die latente Steuerschuld erwächst aus:(a) einem Geschäfts- oder Firmenwert, für den eine Abschreibung steuerlich nicht absetzbar ist; oder(b) dem erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld bei einem Geschäftsvorfall, welcher:(i) kein Unternehmenszusammenschluss ist; und(ii) zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles weder das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) noch das zu versteuernde Ergebnis (den steuerlichen Verlust) beeinflusst.Bei zu versteuernden temporären Differenzen in Verbindung mit Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteilen an Joint Ventures ist jedoch eine latente Steuerschuld gemäß Paragraph 39 zu bilanzieren.16. Definitionsgemäß wird bei dem Ansatz eines Vermögenswertes angenommen, dass sein Buchwert durch einen wirtschaftlichen Nutzen, der dem Unternehmen in zukünftigen Perioden zufließt, realisiert wird. Wenn der Buchwert des Vermögenswertes seinen Steuerwert übersteigt, wird der Betrag des zu versteuernden wirtschaftlichen Nutzens den steuerlich abzugsfähigen Betrag übersteigen. Dieser Unterschiedsbetrag ist eine zu versteuernde temporäre Differenz, und die Zahlungsverpflichtung für die auf ihn in zukünftigen Perioden entstehenden Ertragsteuern ist eine latente Steuerschuld. Wenn das Unternehmen den Buchwert des Vermögenswertes realisiert, kehrt sich die zu versteuernde temporäre Differenz um, und das Unternehmen erzielt ein zu versteuerndes Ergebnis. Dadurch ist es wahrscheinlich, dass das Unternehmen durch den Abfluss eines wirtschaftlichen Nutzens in Form von Steuerzahlungen belastet wird. Daher sind gemäß diesem Standard alle latenten Steuerschulden anzusetzen, ausgenommen bei Vorliegen gewisser Sachverhalte, die in den Paragraphen 15 und 39 beschrieben werden.BeispielEin Vermögenswert mit Anschaffungskosten von 150 hat einen Buchwert von 100. Die kumulierte planmäßige Abschreibung für Steuerzwecke beträgt 90, und der Steuersatz ist 25 %.Der Steuerwert des Vermögenswertes beträgt 60 (Anschaffungskosten von 150 abzüglich der kumulierten steuerlichen Abschreibung von 90). Um den Buchwert von 100 zu realisieren, muss das Unternehmen ein zu versteuerndes Ergebnis von 100 erzielen, es kann aber lediglich eine steuerliche Abschreibung von 60 erfassen. Als Folge wird das Unternehmen bei Realisierung des Buchwertes des Vermögenswertes Ertragsteuern von 10 (25 % von 40) bezahlen. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert von 100 und dem Steuerwert von 60 ist eine zu versteuernde temporäre Differenz von 40. Daher bilanziert das Unternehmen eine latente Steuerschuld von 10 (25 % von 40), die die Ertragsteuern darstellen, die es bei Realisierung des Buchwertes des Vermögenswertes zu bezahlen hat.17. Einige temporäre Differenzen können entstehen, wenn Ertrag oder Aufwand in einer Periode in das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) einbezogen werden, aber in einer anderen Periode in das zu versteuernde Ergebnis einfließen. Solche temporären Differenzen werden oft als zeitliche Ergebnisunterschiede bezeichnet. Im Folgenden sind Beispiele von temporären Differenzen dieser Art aufgeführt. Es handelt sich dabei um zu versteuernde temporäre Unterschiede, welche folglich zu latenten Steuerschulden führen:(a) Zinserlöse werden im handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) auf Grundlage einer zeitlichen Abgrenzung erfasst, sie können jedoch gemäß einigen Steuergesetzgebungen zum Zeitpunkt des Zuflusses der Zahlung als zu versteuerndes Ergebnis behandelt werden. Der Steuerwert aller derartigen in der Bilanz angesetzten Forderungen ist Null, weil die Erlöse das zu versteuernde Einkommen erst mit Erhalt der Zahlung beeinflussen;(b) die zur Ermittlung des zu versteuernden Ergebnis (steuerlichen Verlustes) verwendete Abschreibung kann sich von der zur Ermittlung des handelsrechtlichen Periodenergebnisses (vor Ertragsteuern) verwendeten unterscheiden. Die temporäre Differenz ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert des Vermögenswertes und seinem Steuerwert, der sich aus den ursprünglichen Anschaffungskosten des Vermögenswertes minus aller von den Steuerbehörden zur Ermittlung des zu versteuernden Ergebnis der laufenden und für frühere Perioden zugelassenen Abschreibungen auf diesen Vermögenswert berechnet. Eine zu versteuernde temporäre Differenz entsteht und erzeugt eine latente Steuerschuld, wenn die steuerliche Abschreibungsrate über der berichteten Abschreibung liegt (falls die steuerliche Abschreibung langsamer ist als die berichtete, entsteht ein abzugsfähige temporäre Differenz, die zu einem latenten Steueranspruch führt); und(c) Entwicklungskosten können bei der Ermittlung des handelsrechtlichen Periodenergebnisses (vor Ertragsteuern) zunächst aktiviert und in zukünftigen Perioden abgeschrieben werden, bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses werden sie jedoch in der Periode, in der sie anfallen, in Abzug gebracht. Solche Entwicklungskosten haben einen Steuerwert von Null, da sie bereits vom zu versteuernden Ergebnis in Abzug gebracht wurden. Die temporäre Differenz ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert der Entwicklungskosten und seinem Steuerwert von Null.18. Temporäre Differenzen entstehen ebenfalls, wenn:(a) die Anschaffungskosten bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten oder Schulden unter Bezugnahme auf deren beizulegende Werte zugewiesen werden, jedoch keine entsprechende Bewertungsanpassung für Steuerzwecke erfolgt (siehe Paragraph 19);(b) Vermögenswerte neubewertet werden und für Steuerzwecke keine entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt wird (siehe Paragraph 20);(c) ein Geschäfts- oder Firmenwert oder ein verbleibender negativer Unterschiedsbetrag bei einer Konsolidierung entsteht (siehe Paragraphen 21 und 32);(d) der Steuerwert eines Vermögenswertes oder einer Schuld beim erstmaligen Ansatz von dessen bzw. deren anfänglichem Buchwert abweicht, beispielsweise, wenn ein Unternehmen steuerfreie Zuwendungen der öffentlichen Hand für bestimmte Vermögenswerte erhält (siehe Paragraphen 22 und 33); oder(e) der Buchwert von Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen oder Anteilen an Joint Ventures sich verändert hat, sodass er sich vom Steuerwert der Anteile unterscheidet (siehe Paragraphen 38 bis 45).Unternehmenszusammenschlüsse19. Bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes werden die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten oder Schulden entsprechend ihrer beizulegenden Zeitwerte zum Zeitpunkt der Transaktion zugewiesen. Temporäre Differenzen entstehen, wenn die Steuerwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte oder Schulden vom Unternehmenszusammenschluss nicht oder anders beeinflusst werden. Wenn beispielsweise der Buchwert eines Vermögenswertes auf seinen beizulegenden Zeitwert erhöht wird, der Steuerwert des Vermögenswertes jedoch weiterhin dem Betrag der Anschaffungskosten des Vorbesitzers entspricht, führt dies zu einer zu versteuernden temporären Differenz bzw. zu einer latenten Steuerschuld. Die sich ergebende latente Steuerschuld beeinflusst den Geschäfts- oder Firmenwert (siehe Paragraph 66).Vermögenswerte, die zum beizulegenden Zeitwert angesetzt werden20. Die International Accounting Standards gestatten die Bilanzierung von bestimmten Vermögenswerten zum beizulegenden Zeitwert oder deren Neubewertung (siehe zum Beispiel IAS 16, Sachanlagen, IAS 38, immaterielle Vermögenswerte, IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung und IAS 40, als Finanzinstrumente gehaltene Immobilien). In manchen Steuergesetzgebungen beeinflusst die Neubewertung oder eine andere Anpassung eines Vermögenswertes auf den beizulegenden Zeitwert das zu versteuernde Ergebnis der Berichtsperiode. Als Folge davon wird der Steuerwert des Vermögenswertes berichtigt, und es erwachsen keine temporären Unterschiede. In anderen Steuergesetzgebungen beeinflusst die Neubewertung oder Anpassung eines Vermögenswertes nicht das zu versteuernde Ergebnis der Periode der Neubewertung oder der Anpassung, und demzufolge wird der Steuerwert des Vermögenswertes nicht berichtigt. Trotzdem führt die künftige Realisierung des Buchwertes zu einem zu versteuernden Zufluss an wirtschaftlichem Nutzen für das Unternehmen und der Betrag, der für Steuerzwecke abzugsfähig ist, wird von dem des wirtschaftlichen Nutzens abweichen. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert eines neubewerteten Vermögenswertes und seinem Steuerwert ist ein temporärer Unterschied und führt zu einer latenten Steuerschuld oder einem latenten Steueranspruch. Dies trifft auch zu, wenn:(a) das Unternehmen keine Veräußerung des Vermögenswertes beabsichtigt. In solchen Fällen wird der neubewertete Buchwert des Vermögenswertes durch dessen Verwendung realisiert, und dies erzeugt zu versteuerndes Einkommen, das die in den Folgeperioden steuerlich zulässige Abschreibung übersteigt; oder(b) eine Verschiebung der Steuer auf Veräußerungsgewinne erfolgt, wenn die Erträge aus dem Verkauf des Vermögenswertes in ähnliche Vermögenswerte wieder angelegt werden. In solchen Fällen wird die Steuerzahlung endgültig beim Verkauf oder der Verwendung der ähnlichen Vermögenswerte fällig.Geschäfts- oder Firmenwert21. Unter Geschäfts- oder Firmenwert versteht man den Unterschiedsbetrag zwischen den Anschaffungskosten eines Unternehmenserwerbes und dem Anteil des Erwerbers an den beizulegenden Zeitwerten der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden. Viele Steuerbehörden gestatten bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses keine Abschreibung auf den Geschäfts- oder Firmenwert als abzugsfähigen betrieblichen Aufwand. Außerdem sind die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes nach solchen Gesetzgebungen häufig nicht abzugsfähig, wenn ein Tochterunternehmen sein zugrunde liegendes Geschäft veräußert. Bei dieser Rechtslage hat der Geschäfts- oder Firmenwert einen Steuerwert von Null. Jeglicher Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes und seinem Steuerwert von Null ist eine zu versteuernde temporäre Differenz. Dieser Standard erlaubt jedoch nicht den Ansatz der entstehenden latenten Steuerschuld, weil es sich beim Geschäfts- oder Firmenwert um eine Residualgröße handelt und der Ansatz der latenten Steuerschuld wiederum eine Erhöhung des Buchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes zur Folge hätte.Erstmaliger Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld22. Beim erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld kann ein temporärer Unterschied entstehen, beispielsweise, wenn der Betrag der Anschaffungskosten eines Vermögenswertes teilweise oder insgesamt steuerlich nicht abzugsfähig ist. Die Bilanzierungsmethode für einen derartigen temporären Unterschied hängt von der Art des Geschäftsvorfalles ab, welcher dem erstmaligen Ansatz des Vermögenswertes zu Grunde lag:(a) bei einem Unternehmenszusammenschluss bilanziert ein Unternehmen alle latenten Steuerschulden und latenten Steueransprüche, und dies beeinflusst die Höhe des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages (siehe Paragraph 19);(b) falls der Geschäftsvorfall entweder das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) oder das zu versteuernde Einkommen beeinflusst, bilanziert ein Unternehmen alle latenten Steuerschulden oder latenten Steueransprüche und erfasst den sich ergebenden latenten Steueraufwand oder Steuerertrag in der Gewinn- und Verlustrechnung (siehe Paragraph 59);(c) falls es sich bei dem Geschäftsvorfall nicht um einen Unternehmenszusammenschluss handelt und weder das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) noch das zu versteuernde Ergebnis beeinflusst werden, würde ein Unternehmen, falls keine Befreiung gemäß den Paragraphen 15 und 24 möglich ist, die sich ergebenden latenten Steuerschulden oder latenten Steueransprüche bilanzieren und den Buchwert des Vermögenswertes oder der Schuld in Höhe des gleichen Betrages berichtigen. Ein Abschluss würde jedoch durch solche Berichtigungen unklarer. Aus diesem Grund gestattet dieser Standard einem Unternehmen keine Bilanzierung der sich ergebenden latenten Steuerschuld oder des sich ergebenden latenten Steueranspruches, weder beim erstmaligen Ansatz noch später (siehe das Beispiel auf der nächsten Seite). Außerdem berücksichtigt ein Unternehmen auch keine späteren Änderungen der nicht erfassten latenten Steuerschulden oder latenten Steueransprüche infolge der Abschreibung des Vermögenswertes.23. Gemäß IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, klassifiziert der Emittent von kombinierten Finanzinstrumenten (beispielsweise einer Wandelschuldverschreibung) die Schuldkomponente des Instrumentes als eine Schuld und die Eigenkapitalkomponente als Eigenkapital. Gemäß manchen Gesetzgebungen ist beim erstmaligen Ansatz der Steuerwert der Schuldkomponente gleich dem anfänglichen Betrag der Summe aus Schuld- und Eigenkapitalkomponente. Die entstehende zu versteuernde temporäre Differenz ergibt sich daraus, dass der erstmalige Ansatz der Eigenkapitalkomponente getrennt von derjenigen der Schuldkomponente erfolgt. Daher ist die in Paragraph 15(b) dargestellte Ausnahme nicht anwendbar. Demzufolge bilanziert ein Unternehmen die sich ergebende latente Steuerschuld. Gemäß Paragraph 61 wird die latente Steuerschuld unmittelbar dem Buchwert der Eigenkapitalkomponente belastet. Gemäß Paragraph 58 sind alle nachfolgenden Änderungen der latenten Steuerschuld in der Gewinn- und Verlustrechnung als latenter Steueraufwand (latenter Steuerertrag) zu erfassen.Beispiel zur Veranschaulichung des Paragraphen 22(c)Ein Unternehmen beabsichtigt, einen Vermögenswert mit Anschaffungskosten von 1000 während seiner Nutzungsdauer von fünf Jahren zu verwenden und ihn dann zu einem Restwert von Null zu veräußern. Der Steuersatz beträgt 40 %. Die Abschreibung des Vermögenswertes ist steuerlich nicht abzugsfähig. Jeder Veräußerungsgewinn bei einem Verkauf wäre steuerfrei, und jeder Verlust wäre nicht abzugsfähig.Bei der Realisierung des Buchwertes des Vermögenswertes erzielt das Unternehmen ein zu versteuerndes Ergebnis von 1000 und bezahlt Steuern von 400. Das Unternehmen bilanziert die sich ergebende latente Steuerschuld von 400 nicht, da sie aus dem erstmaligen Ansatz des Vermögenswertes stammt.In der Folgeperiode beträgt der Buchwert des Vermögenswertes 800. Bei der Erzielung eines zu versteuernden Ergebnisses von 800 bezahlt das Unternehmen Steuern in Höhe von 320. Das Unternehmen bilanziert die latente Steuerschuld von 320 nicht, da sie aus dem erstmaligen Ansatz des Vermögenswertes stammt.Abzugsfähige temporäre Differenzen24. Ein latenter Steueranspruch ist für alle abzugsfähigen temporären Differenzen in dem Maße zu bilanzieren, wie es wahrscheinlich ist, dass ein zu versteuerndes Ergebnis verfügbar sein wird, gegen das die temporäre Differenz verwendet werden kann, es sei denn, der latente Steueranspruch stammt aus:(a) einem verbleibenden negativen Unterschiedsbetrag, der gemäß IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, als passivischer Abgrenzungsposten behandelt wird; oder(b) dem erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld zu einem Geschäftsvorfall, der:(i) kein Unternehmenszusammenschluss ist; und(ii) zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles weder das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) noch das zu versteuernde Ergebnis (den steuerlichen Verlust) beeinflusst.Für abzugsfähige temporäre Differenzen in Verbindung mit Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteilen an Joint Ventures ist ein latenter Steueranspruch jedoch gemäß Paragraph 44 zu bilanzieren.25. Definitionsgemäß wird bei der Bilanzierung einer Schuld angenommen, dass deren Buchwert in zukünftigen Perioden durch einen Abfluss von wirtschaftlich relevanten Unternehmensressourcen erfuellt wird. Beim Abfluss der Ressourcen vom Unternehmen können alle Beträge oder ein Teil davon bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses einer Periode abzugsfähig sein, die der Passivierung der Schuld zeitlich nachgelagert ist. In solchen Fällen besteht ein temporärer Unterschied zwischen dem Buchwert der Schuld und ihrem Steuerwert. Dementsprechend entsteht ein latenter Steueranspruch im Hinblick auf die in zukünftigen Perioden erstattungsfähigen Ertragsteuern, wenn dieser Teil der Schuld bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses abzugsfähig ist. Ist analog der Buchwert eines Vermögenswertes geringer als sein Steuerwert, entsteht aus dem Unterschiedsbetrag ein latenter Steueranspruch in Bezug auf die in zukünftigen Perioden erstattungsfähigen Ertragsteuern.BeispielEin Unternehmen bilanziert eine Schuld von 100 für zurückgestellte Gewährleistungskosten hinsichtlich eines Produktes. Die Gewährleistungskosten für dieses Produkt sind für steuerliche Zwecke erst zu dem Zeitpunkt abzugsfähig, an dem das Unternehmen Gewährleistungsverpflichtungen zahlt. Der Steuersatz beträgt 25 %.Der Steuerwert der Schuld ist Null (Buchwert von 100 abzüglich des Betrages, der im Hinblick auf die Schulden in zukünftigen Perioden steuerlich abzugsfähig ist). Mit der Erfuellung der Schuld zu ihrem Buchwert verringert das Unternehmen sein zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis um einen Betrag von 100 und verringert folglich seine zukünftigen Steuerzahlungen um 25 (25 % von 100). Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert von 100 und dem Steuerwert von Null ist eine abzugsfähige temporäre Differenz von 100. Daher bilanziert das Unternehmen einen latenten Steueranspruch von 25 (25 % von 100), vorausgesetzt, es ist wahrscheinlich, dass das Unternehmen in zukünftigen Perioden ein ausreichendes zu versteuerndes Ergebnis erwirtschaftet, um aus der Verringerung der Steuerzahlungen einen Vorteil zu ziehen.26. Im Folgenden sind Beispiele von abzugsfähigen temporären Differenzen aufgeführt, die latente Steueransprüche zur Folge haben:(a) Kosten der betrieblichen Altersversorgung können bei der Ermittlung des handelsrechtlichen Periodenergebnisses (vor Ertragsteuern) entsprechend der Leistungserbringung durch den Arbeitnehmer in Abzug gebracht werden, der Abzug zur Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses ist hingegen erst zulässig, wenn die Beiträge vom Unternehmen in einen Pensionsfonds eingezahlt werden oder wenn betriebliche Altersversorgungsleistungen vom Unternehmen bezahlt werden. Es besteht eine temporäre Differenz zwischen dem Buchwert der Schuld und ihrem Steuerwert, wobei der Steuerwert der Schuld im Regelfall Null ist. Eine derartige abzugsfähige temporärer Differenz hat einen latenten Steueranspruch zur Folge, da die Verminderung des zu versteuernden Einkommens durch die Bezahlung von Beiträgen oder Versorgungsleistungen für das Unternehmen einen Zufluss an wirtschaftlichem Nutzen bedeutet;(b) Forschungskosten werden in der Periode, in der sie anfallen, als Aufwand bei der Ermittlung des handelsrechtlichen Periodenergebnisses (vor Ertragsteuern) erfasst, der Abzug bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) ist möglicherweise erst in einer späteren Periode zulässig. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Steuerwert der Forschungskosten als dem Betrag, dessen Abzug in zukünftigen Perioden von den Steuerbehörden erlaubt wird, und dem Buchwert von Null ist eine abzugsfähige temporäre Differenz, die einen latenten Steueranspruch zur Folge hat;(c) bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes werden die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes den bilanzierten Vermögenswerten und Schulden entsprechend ihrer beizulegenden Zeitwerte zum Zeitpunkt der Transaktion zugewiesen. Wird eine Schuld bei einem Unternehmenserwerb bilanziert, die damit verbundenen Kosten bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses aber erst in einer späteren Periode in Abzug gebracht, entsteht eine abzugsfähige temporäre Differenz, die einen latenten Steueranspruch zur Folge hat. Ein latenter Steueranspruch entsteht ebenfalls, wenn der beizulegende Zeitwert eines erworbenen identifizierbaren Vermögenswertes geringer als sein Steuerwert ist. In beiden Fällen beeinflusst der sich ergebende latente Steueranspruch den Geschäfts- oder Firmenwert (siehe Paragraph 66); und(d) bestimmte Vermögenswerte können zum beizulegenden Zeitwert bilanziert oder neubewertet sein, ohne dass eine entsprechende Bewertungsanpassung für steuerliche Zwecke durchgeführt wird (siehe Paragraph 20). Es entsteht eine abzugsfähige temporäre Differenz, wenn der Steuerwert des Vermögenswertes seinen Buchwert übersteigt.27. Die Umkehrung abzugsfähiger temporärer Differenzen führt zu Abzügen bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses zukünftiger Perioden. Der wirtschaftliche Nutzen in der Form von verminderten Steuerzahlungen fließt dem Unternehmen allerdings nur dann zu, wenn es ausreichende zu versteuernde Ergebnisse erzielt, gegen die die Abzüge saldiert werden können. Daher bilanziert ein Unternehmen latente Steueransprüche nur, wenn es wahrscheinlich ist, dass zu versteuernde Ergebnisse zur Verfügung stehen, gegen welche die abzugsfähigen temporären Differenzen verwendet werden können.28. Es ist wahrscheinlich, dass zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das ein abzugsfähiger temporäre Differenz verwendet werden kann, wenn ausreichende zu versteuernde temporäre Differenzen in Bezug auf die gleiche Steuerbehörde und das gleiche Steuersubjekt vorhanden sind, deren Umkehrung erwartet wird:(a) in der gleichen Periode wie die erwartete Umkehrung der abzugsfähigen temporären Differenz; oder(b) in Perioden, in die steuerliche Verluste aus dem latenten Steueranspruch zurückgetragen oder vorgetragen werden können.In solchen Fällen wird der latente Steueranspruch in der Periode, in der die abzugsfähigen temporären Unterschiede entstehen, bilanziert.29. Liegen keine ausreichenden zu versteuernden temporären Differenzen in Bezug auf die gleiche Steuerbehörde und das gleiche Steuersubjekt vor, wird der latente Steueranspruch bilanziert, soweit:(a) es wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen ausreichende zu versteuernde Ergebnisse in Bezug auf die gleiche Steuerbehörde und das gleiche Steuersubjekt in der Periode der Umkehrung der abzugsfähigen temporären Differenz (oder in den Perioden, in die ein steuerlicher Verlust infolge eines latenten Steueranspruches zurückgetragen oder vorgetragen werden kann) zur Verfügung stehen werden. Bei der Einschätzung, ob ausreichend zu versteuerndes Ergebnis in zukünftigen Perioden zur Verfügung stehen wird, lässt ein Unternehmen zu versteuernde Beträge außer Acht, die sich aus dem in zukünftigen Perioden erwarteten Entstehen von abzugsfähigen temporären Differenzen ergeben, weil der latente Steueranspruch aus diesen abzugsfähigen temporären Differenzen seinerseits zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis voraussetzt, um genutzt zu werden; oder(b) es bieten sich dem Unternehmen Steuergestaltungsmöglichkeiten zur Erzeugung von zu versteuerndem Ergebnis in geeigneten Perioden.30. Steuergestaltungsmöglichkeiten sind Aktionen, die das Unternehmen ergreifen würde, um zu versteuerndes Ergebnis in einer bestimmten Periode zu erzeugen oder zu erhöhen, bevor ein steuerlicher Verlust- oder Gewinnvortrag verfällt. Beispielsweise kann nach manchen Steuergesetzgebungen das zu versteuernde Ergebnis wie folgt erzeugt oder erhöht werden:(a) durch Wahl der Besteuerung von Zinserträgen entweder auf der Grundlage des Zuflussprinzips oder der Abgrenzung als ausstehende Forderung;(b) durch ein Hinausschieben von bestimmten zulässigen Abzügen vom zu versteuernden Ergebnis;(c) durch Verkauf und möglicherweise Leaseback von Vermögenswerten, die einen Wertzuwachs erfahren haben, für die aber der Steuerwert noch nicht berichtigt wurde, um diesen Wertzuwachs zu erfassen; und(d) durch Verkauf eines Vermögenswertes, der steuerfreies Ergebnis erzeugt (wie, nach manchen Steuergesetzgebungen möglich, einer Staatsobligation), damit ein anderer Vermögenswert gekauft werden kann, der zu versteuerndes Ergebnis erzeugt.Wenn durch die Ausnutzung von Steuergestaltungsmöglichkeiten zu versteuerndes Ergebnis von einer späteren Periode in eine frühere Periode vorgezogen wird, hängt die Verwertung eines steuerlichen Verlust- oder Gewinnvortrages noch vom Vorhandensein zukünftiger zu versteuernder Ergebnisse ab, welche aus anderen Quellen als aus zukünftig noch entstehenden temporären Differenzen stammen.31. Weist ein Unternehmen in der näheren Vergangenheit eine Folge von Verlusten auf, so hat es die Anwendungsleitlinien der Paragraphen 35 und 36 zu beachten.Verbleibender negativer Unterschiedsbetrag32. Dieser Standard gestattet nicht den Ansatz eines latenten Steueranspruches aus abzugsfähigen temporären Differenzen in Verbindung mit einem verbleibenden negativem Unterschiedsbetrag, der gemäß IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, als passivischer Abgrenzungsposten behandelt wird, weil ein verbleibender negativer Unterschiedsbetrag eine Residualgröße darstellt und der Ansatz des latenten Steueranspruches den Buchwert des verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages erhöhen würde.Erstmaliger Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld33. Ein Fall eines latenten Steueranspruches aus dem erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes liegt vor, wenn eine nicht zu versteuernde Zuwendung der öffentlichen Hand hinsichtlich eines Vermögenswertes bei der Bestimmung des Buchwertes des Vermögenswertes in Abzug gebracht wird, jedoch für steuerliche Zwecke nicht von dem abschreibungsfähigen Betrag (anders gesagt: dem Steuerwert) des Vermögenswertes abgezogen wird; der Buchwert des Vermögenswertes ist geringer als sein Steuerwert, und dies führt zu einem abzugsfähigen temporären Unterschied. Zuwendungen der öffentlichen Hand dürfen ebenfalls als passivischer Abgrenzungsposten angesetzt werden. In diesem Fall ergibt der Unterschiedsbetrag zwischen dem passivischen Abgrenzungsposten und seinem Steuerwert von Null einen abzugsfähigen temporären Unterschied. Unabhängig von der vom Unternehmen gewählten Darstellungsmethode darf das Unternehmen den sich ergebenden latenten Steueranspruch auf Grund der im Paragraph 22 aufgeführten Begründung nicht bilanzieren.Noch nicht genutzte steuerliche Verluste und noch nicht genutzte Steuergutschriften34. Ein latenter Steueranspruch für den Vortrag noch nicht genutzter steuerlicher Verluste und noch nicht genutzter Steuergutschriften ist in dem Umfang zu bilanzieren, in dem es wahrscheinlich ist, dass zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste und noch nicht genutzten Steuergutschriften verwendet werden können.35. Die Kriterien für die Bilanzierung latenter Steueransprüche aus Vorträgen noch nicht steuerlicher genutzter Verluste und Steuergutschriften sind die gleichen wie die Kriterien für die Bilanzierung latenter Steueransprüche aus abzugsfähigen temporären Differenzen. Allerdings spricht das Vorhandensein noch nicht genutzter steuerlicher Verluste deutlich dafür, dass zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis möglicherweise nicht zur Verfügung stehen wird. Weist ein Unternehmen in der näheren Vergangenheit eine Historie von Verlusten auf, kann es daher latente Steueransprüche aus ungenutzten steuerlichen Verlusten oder ungenutzten Steuergutschriften nur in dem Maße bilanzieren, als es über ausreichende zu versteuernde temporäre Differenzen verfügt oder soweit überzeugende substanzielle Hinweise dafür vorliegen, dass ein ausreichendes zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das die ungenutzten steuerlichen Verluste oder ungenutzten Steuergutschriften vom Unternehmen verwendet werden können. In solchen Fällen sind gemäß Paragraph 82 der Betrag des latenten Steueranspruches und die substanziellen Hinweise, die den Ansatz rechtfertigen, anzugeben.36. Bei der Beurteilung der Wahrscheinlichkeit, ob ein zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das noch nicht genutzte steuerliche Verluste oder noch nicht genutzte Steuergutschriften verwendet werden können, sind von einem Unternehmen die folgenden Kriterien zu beachten:(a) ob das Unternehmen ausreichend zu versteuernde temporäre Differenzen in Bezug auf die gleiche Steuerbehörde und das gleiche Steuersubjekt hat, woraus zu versteuernde Beträge erwachsen, gegen die die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste oder noch nicht genutzten Steuergutschriften vor ihrem Verfall verwendet werden können;(b) ob es wahrscheinlich ist, dass das Unternehmen zu versteuernde Ergebnisse erzielen wird, bevor die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste oder noch nicht genutzten Steuergutschriften verfallen;(c) ob die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste aus identifizierbaren Ursachen stammen, welche aller Wahrscheinlichkeit nach nicht wiederauftreten; und(d) ob dem Unternehmen Steuergestaltungsmöglichkeiten (siehe Paragraph 30) zur Verfügung stehen, die zu versteuerndes Ergebnis in der Periode erzeugen, in der die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste oder noch nicht genutzten Steuergutschriften verwendet werden können.Der latente Steueranspruch wird in dem Umfang nicht bilanziert, in dem es unwahrscheinlich erscheint, dass zu versteuernde Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das die noch nicht genutzten steuerlichen Verluste oder noch nicht genutzten Steuergutschriften verwendet werden können.Erneute Beurteilung von nicht angesetzten latenten Steueransprüchen37. Ein Unternehmen hat zu jedem Bilanzstichtag nicht bilanzierte latente Steueransprüche erneut zu beurteilen. Das Unternehmen setzt einen bislang nicht bilanzierten latenten Steueranspruch in dem Umfang an, in dem es wahrscheinlich geworden ist, dass zukünftiges zu versteuerndes Ergebnis die Realisierung des latenten Steueranspruches gestatten wird. Beispielsweise kann eine Verbesserung des Geschäftsumfeldes es wahrscheinlicher erscheinen lassen, dass das Unternehmen in der Lage sein wird, in der Zukunft ausreichend zu versteuerndes Ergebnis für den latenten Steueranspruch zu erzeugen, um die in den Paragraphen 24 oder 34 beschriebenen Ansatzkriterien zu erfuellen. Ein anderes Beispiel liegt vor, wenn ein Unternehmen latente Steueransprüche zum Zeitpunkt eines Unternehmenszusammenschlusses oder nachfolgend erneut beurteilt (siehe Paragraphen 67 und 68).Anteile an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteile an Joint Ventures38. Temporäre Differenzen entstehen, wenn der Buchwert von Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen oder Anteilen an Joint Ventures (d. h. der Anteil des Mutterunternehmens oder des Anteilseigners am Reinvermögen des Tochterunternehmens, der Zweigniederlassung, des assoziierten Unternehmens oder des Unternehmens, an dem Anteile gehalten werden, einschließlich des Buchwertes eines Geschäfts- oder Firmenwertes) sich gegenüber dem Steuerwert der Anteile (welcher häufig gleich den Anschaffungskosten ist) unterschiedlich entwickelt. Solche Unterschiede können aus einer Reihe unterschiedlicher Umstände entstehen, beispielsweise:(a) dem Vorhandensein nicht ausgeschütteter Gewinne von Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen, assoziierten Unternehmen und Joint Ventures;(b) Änderungen der Wechselkurse, wenn ein Mutterunternehmen und sein Tochterunternehmen ihren jeweiligen Sitz in unterschiedlichen Ländern haben; und(c) einer Verminderung des Buchwertes der Anteile an einem assoziierten Unternehmen auf seinen erzielbaren Betrag.Im Konzernabschluss kann sich die temporäre Differenz von der temporären Differenz für die Anteile im Einzelabschluss des Mutterunternehmens unterscheiden, falls das Mutterunternehmen die Anteile in seinem Einzelabschluss zu den Anschaffungskosten oder dem Neubewertungsbetrag bilanziert.39. Ein Unternehmen hat eine latente Steuerschuld für alle zu versteuernden temporären Differenzen in Verbindung mit Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen und Anteilen an Joint Ventures zu bilanzieren, ausgenommen in dem Umfang, in dem beide der im Folgenden beschriebenen Bedingungen erfuellt sind:(a) das Mutterunternehmen, der Anteilseigner oder das Partnerunternehmen ist in der Lage, den zeitlichen Verlauf der Umkehrung der temporären Differenz zu steuern; und(b) es ist wahrscheinlich, dass sich die temporäre Differenz in absehbarer Zeit nicht umkehren wird.40. Wenn ein Mutterunternehmen die Dividendenpolitik seines Tochterunternehmens beherrscht, ist es in der Lage, den Zeitpunkt der Umkehrung der temporären Differenzen in Verbindung mit diesen Anteilen zu steuern (einschließlich der temporären Unterschiede, die nicht nur aus thesaurierten Gewinnen, sondern auch aus Unterschiedsbeträgen infolge von Währungsumrechnung resultieren). Außerdem wäre es häufig nicht praktikabel, den Betrag der Ertragsteuern zu bestimmen, der bei Umkehrung der temporären Differenz zahlbar wäre. Daher hat das Mutterunternehmen eine latente Steuerschuld nicht zu bilanzieren, wenn es bestimmt hat, dass diese Gewinne in absehbarer Zeit nicht ausgeschüttet werden. Die gleichen Überlegungen gelten für Anteile an Zweigniederlassungen.41. Ein Unternehmen weist die nicht monetären Vermögenswerte und Schulden eines ausländischen Geschäftsbetriebes, der in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, in seiner eigenen Währung aus (siehe IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse). Wird das zu versteuernde Ergebnis oder der steuerliche Verlust (und somit der Steuerwert seiner nicht monetären Vermögenswerte und Schulden) des ausländischen Geschäftsbetriebes in der Fremdwährung ausgedrückt, so haben Änderungen der Wechselkurse temporäre Differenzen zur Folge. Weil sich solche temporären Differenzen auf die eigenen Vermögenswerte und Schulden des ausländischen Geschäftsbetriebes und nicht auf den Anteil des berichtenden Unternehmens an diesem ausländischen Geschäftsbetrieb beziehen, bilanziert das berichtende Unternehmen die sich ergebende latente Steuerschuld oder (unter Beachtung des Paragraphen 24) den latenten Steueranspruch. Die sich ergebende latente Steuer wird in der Gewinn- und Verlustrechnung erfolgswirksam erfasst (siehe Paragraph 58).42. Ein Anteilseigner an einem assoziierten Unternehmen beherrscht dieses Unternehmen nicht und ist im Regelfall nicht in einer Position, dessen Dividendenpolitik zu bestimmen. Daher bilanziert ein Anteilseigner eine latente Steuerschuld aus einer zu versteuernden temporären Differenz in Verbindung mit seinem Anteil am assoziierten Unternehmen, falls nicht in einem Vertrag bestimmt ist, dass die Gewinne des assoziierten Unternehmens in absehbarer Zeit nicht ausgeschüttet werden. In einigen Fällen ist ein Anteilseigner möglicherweise nicht in der Lage, den Betrag der Steuern zu ermitteln, die bei der Realisierung der Anschaffungskosten seiner Anteile an einem assoziierten Unternehmen fällig wären, er kann jedoch in solchen Fällen ermitteln, dass diese einem Mindestbetrag entsprechen oder ihn übersteigen. In solchen Fällen wird die latente Steuerschuld mit diesem Betrag bewertet.43. Die zwischen den Parteien eines Joint Ventures getroffene Vereinbarung befasst sich im Regelfall mit der Gewinnaufteilung und der Festsetzung, ob Entscheidungen in diesen Angelegenheiten die einstimmige Zustimmung aller Partnerunternehmen oder einer festgelegten Mehrheit der Partnerunternehmen erfordern. Wenn das Partnerunternehmen die Gewinnaufteilung steuern kann und wenn es wahrscheinlich ist, dass die Gewinne in absehbarer Zeit nicht ausgeschüttet werden, wird eine latente Steuerschuld nicht bilanziert.44. Ein Unternehmen hat einen latenten Steueranspruch für alle abzugsfähigen temporären Differenzen aus Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteilen an Joint Ventures ausschließlich in dem Umfang zu bilanzieren, in dem es wahrscheinlich ist:(a) dass sich die temporäre Differenz in absehbarer Zeit umkehren wird; und(b) dass zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, gegen das die temporäre Differenz verwendet werden kann.45. Bei der Entscheidung, ob ein latenter Steueranspruch für abzugsfähige temporäre Differenzen in Verbindung mit seinen Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie seinen Anteilen an Joint Ventures zu bilanzieren ist, hat ein Unternehmen die in den Paragraphen 28 bis 31 beschriebenen Anwendungsleitlinien zu beachten.BEWERTUNG46. Tatsächliche Ertragsteuerschulden (Ertragsteueransprüche) für die laufende Periode und für frühere Perioden sind mit dem Betrag zu bewerten, in dessen Höhe eine Zahlung an die Steuerbehörden (eine Erstattung von den Steuerbehörden) erwartet wird; basierend auf Steuersätzen (und Steuervorschriften), die am Bilanzstichtag gelten oder in Kürze gelten werden.47. Latente Steueransprüche und latente Steuerschulden sind anhand der Steuersätze zu bewerten, deren Gültigkeit für die Periode, in der ein Vermögenswert realisiert wird oder eine Schuld erfuellt wird, erwartet wird. Dabei werden die Steuersätze (und Steuervorschriften) verwendet, die zum Bilanzstichtag gültig oder angekündigt sind.48. Tatsächliche und latente Steueransprüche und Steuerschulden sind im Regelfall anhand der Steuersätze (und Steuervorschriften) zu bewerten, die Gültigkeit haben. In manchen Steuergesetzgebungen hat die Ankündigung von Steuersätzen (und Steuervorschriften) durch die Regierung jedoch die materielle Wirkung einer tatsächlichen Inkraftsetzung. Die Inkraftsetzung kann erst mehrere Monate nach der Ankündigung erfolgen. Unter diesen Umständen sind Steueransprüche und Steuerschulden auf der Grundlage des angekündigten Steuersatzes (und der angekündigten Steuervorschriften) zu bewerten.49. Sind unterschiedliche Steuersätze auf unterschiedliche Höhen des zu versteuernden Ergebnisses anzuwenden, sind latente Steueransprüche und latente Steuerschulden mit den Durchschnittssätzen zu bewerten, deren Anwendung für das zu versteuernde Ergebnis (den steuerlichen Verlust) in den Perioden erwartet wird, in denen sich die temporären Unterschiede erwartetermaßen umkehren werden.50. (gestrichen)51. Die Bewertung latenter Steuerschulden und latenter Steueransprüche hat die steuerlichen Konsequenzen zu berücksichtigen, die daraus resultieren, in welcher Art und Weise ein Unternehmen zum Bilanzstichtag erwartet, den Buchwert seiner Vermögenswerte zu realisieren oder seiner Schulden zu erfuellen.52. Gemäß manchen Steuergesetzgebungen kann die Art und Weise, in der ein Unternehmen den Buchwert eines Vermögenswertes realisiert oder den Buchwert einer Schuld erfuellt, entweder einen oder beide der folgenden Parameter beeinflussen:(a) den anzuwendenden Steuersatz, wenn das Unternehmen den Buchwert des Vermögenswertes realisiert oder den Buchwert der Schuld erfuellt; und(b) den Steuerwert des Vermögenswertes (der Schuld).In solchen Fällen misst ein Unternehmen latente Steuerschulden und latente Steueransprüche unter Anwendung des Steuersatzes und des Steuerwertes, die der erwarteten Art und Weise der Realisierung oder der Erfuellung entsprechen.Beispiel AEin Vermögenswert hat einen Buchwert von 100 und einen Steuerwert von 60. Ein Steuersatz von 20 % wäre bei einem Verkauf des Vermögenswertes anwendbar, und ein Steuersatz von 30 % wäre bei anderen Erträgen anwendbar.Das Unternehmen bilanziert eine latente Steuerschuld von 8 (20 % von 40), falls es erwartet, den Vermögenswert ohne weitere Nutzung zu verkaufen, und eine latente Steuerschuld von 12 (30 % von 40), falls es erwartet, den Vermögenswert zu behalten und durch seine Nutzung seinen Buchwert zu realisieren.Beispiel BEin Vermögenswert mit Anschaffungskosten von 100 und einem Buchwert von 80 wird mit 150 neubewertet. Für steuerliche Zwecke erfolgt keine entsprechende Bewertungsanpassung. Die kumulierte Abschreibung für steuerliche Zwecke ist 30, und der Steuersatz beträgt 30%. Falls der Vermögenswert für mehr als die Anschaffungskosten verkauft wird, wird die kumulierte Abschreibung von 30 in das zu versteuernde Ergebnis einbezogen, die Verkaufserlöse, welche die Anschaffungskosten übersteigen, sind aber nicht zu versteuern.Der Steuerwert des Vermögenswertes ist 70, und es liegt eine zu versteuernde temporäre Differenz von 80 vor. Falls das Unternehmen erwartet, den Buchwert durch die Nutzung des Vermögenswertes zu realisieren, muss es ein zu versteuerndes Ergebnis von 150 erzeugen, aber es kann lediglich Abschreibungen von 70 in Abzug bringen. Auf dieser Grundlage besteht eine latente Steuerschuld von 24 (30 % von 80). Erwartet das Unternehmen die Realisierung des Buchwertes durch den sofortigen Verkauf des Vermögenswertes für 150, erfolgt die Berechnung der latenten Steuerschuld wie folgt:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Anmerkung:Gemäß Paragraph 61 wird die zusätzliche latente Steuer, die aus der Neubewertung erwächst, direkt mit dem Eigenkapital verrechnet.Beispiel CDer Sachverhalt entspricht Beispiel B, mit folgenden Ausnahmen: Falls der Vermögenswert für mehr als die Anschaffungskosten verkauft wird, wird die kumulierte steuerliche Abschreibung in das zu versteuernde Ergebnis aufgenommen (besteuert zu 30 %) und der Verkaufserlös wird mit 40 % besteuert (nach Abzug von inflationsbereinigten Anschaffungskosten von 110).Falls das Unternehmen erwartet, den Buchwert durch die Nutzung des Vermögenswertes zu realisieren, muss es ein zu versteuerndes Ergebnis von 150 erzeugen, aber es kann lediglich Abschreibungen von 70 in Abzug bringen. Auf dieser Grundlage beträgt der Steuerwert 70, es besteht ein zu versteuernder temporärer Unterschied von 80, und es besteht wie in Beispiel B eine latente Steuerschuld von 24 (30 % von 80).Falls das Unternehmen erwartet, den Buchwert durch den sofortigen Verkauf des Vermögenswertes für 150 zu realisieren, ist das Unternehmen in der Lage, die indizierten Anschaffungskosten von 110 in Abzug zu bringen. Der Reinerlös von 40 wird mit 40 % besteuert. Zusätzlich wird die kumulierte Abschreibung von 30 in das zu versteuernde Ergebnis mit aufgenommen und mit 30 % besteuert. Auf dieser Grundlage beträgt der Steuerwert 80 (110 abzüglich 30), es besteht eine zu versteuernde temporäre Differenz von 70, und es besteht eine latente Steuerschuld von 25 (40 % von 40 und 30 % von 30). Ist der Steuerwert in diesem Beispiel nicht unmittelbar erkennbar, kann es hilfreich sein, das in Paragraph 10 beschriebene Grundprinzip heranzuziehen.Anmerkung:Gemäß Paragraph 61 wird die zusätzliche latente Steuer, die aus der Neubewertung erwächst, direkt mit dem Eigenkapital verrechnet.52A. In manchen Ländern sind Ertragsteuern einem erhöhten oder verminderten Steuersatz unterworfen, falls der Periodengewinn nach Steuern oder die Gewinnrücklagen teilweise oder vollständig als Dividenden an die Anteilseigner des Unternehmens ausgezahlt werden. In einigen anderen Ländern werden Ertragsteuern erstattet oder sind nachzuzahlen, falls der Periodengewinn nach Steuern oder die Gewinnrücklagen teilweise oder vollständig als Dividenden an die Anteilseigner des Unternehmens ausgezahlt werden. Unter diesen Umständen sind die tatsächlichen und latenten Steueransprüche bzw. Steuerschulden mit dem Steuersatz, der auf nicht ausgeschüttete Gewinne anzuwenden ist, zu bewerten.52B. Unter den in Paragraph 52A beschrieben Umständen sind die ertragsteuerlichen Konsequenzen von Dividendenzahlungen zu erfassen, wenn die Verpflichtung zur Dividendenausschüttung erfasst wird. Die ertragsteuerlichen Konsequenzen der Dividendenzahlungen sind mehr mit Geschäften oder Ereignissen der Vergangenheit verbunden als mit der Ausschüttung an die Anteilseigner. Deshalb werden die ertragsteuerlichen Konsequenzen der Dividendenzahlungen, wie in Paragraph 58 gefordert, im Periodenergebnis erfasst, es sei denn, dass sich die ertragsteuerlichen Konsequenzen der Dividendenzahlungen aus den Umständen ergeben, die in Paragraph 58 (a) und (b) beschrieben sind.Beispiel zur Veranschaulichung der Paragraphen 52A und 52BDas folgende Beispiel behandelt die Bewertung von tatsächlichen und latenten Steueransprüchen und -verbindlichkeiten eines Unternehmens in einem Land in dem die Ertragsteuern auf nicht ausgeschüttete Gewinne (50 %) höher sind und ein Betrag erstattet wird, wenn die Gewinne ausgeschüttet werden. Der Steuersatz auf ausgeschüttete Gewinne beträgt 35 %. Am Bilanzstichtag, 31. Dezember 20X1, hat das Unternehmen keine Verbindlichkeiten für Dividenden die zur Auszahlung nach dem Bilanzstichtag vorgeschlagen oder beschlossen wurden, passiviert. Daraus resultiert, dass im Jahr 20X1 keine Dividenden berücksichtigt wurden. Das zu versteuernde Einkommen für das Jahr 20X1 beträgt 100000. Die zu versteuernde temporäre Differenz für das Jahre 20X1 beträgt 40000.Das Unternehmen erfasst eine tatsächliche Steuerschuld und einen tatsächlichen Steueraufwand von 50000. Es wird kein Vermögenswert, für den potentiell für künftige Dividendenzahlungen zu erstattenden Betrag, bilanziert. Das Unternehmen bilanziert auch eine latente Steuerschuld und einen latenten Steueraufwand von 20000 (50 % von 40000), die die Ertragsteuern darstellen, die das Unternehmen bezahlen wird, wenn, es den Buchwert der Vermögenswerte realisiert oder den Buchwert der Schulden erfuellt, basierend auf dem Steuersatz für nicht ausgeschüttete Gewinne.Am 15. März 20X2 bilanziert das Unternehmen Dividenden aus früheren Betriebsergebnissen in Höhe von 10000 als Verbindlichkeiten.Das Unternehmen bilanziert am 15. März 20X2 die Erstattung von Ertragsteuern in Höhe von 1500 (15 % der als Verbindlichkeit bilanzierten Dividendenzahlung) als einen tatsächlichen Steuererstattungsanspruch und als eine Minderung des Ertragsteueraufwandes für das Jahr 20X2.53. Latente Steueransprüche und latente Steuerschulden sind nicht abzuzinsen.54. Die verlässliche Bestimmung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden auf Grundlage einer Abzinsung erfordert eine detaillierte Aufstellung des zeitlichen Verlaufes der Umkehrung jeder temporären Differenz. In vielen Fällen ist eine solche Aufstellung nicht durchführbar oder aufgrund ihrer Komplexität wirtschaftlich nicht vertretbar. Demzufolge ist die Verpflichtung zu einer Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden nicht sachgerecht. Ein Wahlrecht zur Abzinsung würde zu latenten Steueransprüchen und latenten Steuerschulden führen, die zwischen den Unternehmen nicht vergleichbar wären. Daher ist gemäß diesem Standard die Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden weder erforderlich noch gestattet.55. Die Bestimmung temporärer Differenzen erfolgt auf Grund des Buchwertes eines Vermögenswertes oder einer Schuld. Dies trifft auch dann zu, wenn der Buchwert seinerseits auf Grundlage einer Abzinsung ermittelt wurde, beispielsweise im Falle von Pensionsverpflichtungen (siehe IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer).56. Der Buchwert eines latenten Steueranspruches ist zu jedem Bilanzstichtag zu überprüfen. Ein Unternehmen hat den Buchwert eines latenten Steueranspruches in dem Umfang zu vermindern, in dem es nicht mehr wahrscheinlich ist, dass ausreichend zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird, um den Nutzen des latenten Steueranspruches, entweder zum Teil oder insgesamt, zu verwenden. Alle derartigen Minderungen sind in dem Umfang wieder aufzuheben, in dem es wahrscheinlich wird, dass ausreichend zu versteuerndes Ergebnis zur Verfügung stehen wird.ANSATZ TATSÄCHLICHER UND LATENTER STEUERN57. Die Behandlung der Auswirkungen tatsächlicher und latenter Steuern eines Geschäftsvorfalles oder eines anderen Ereignisses stimmt mit der Behandlung des Geschäftsvorfalles oder des Ereignisses selbst überein. Dieses Prinzip wird in den Paragraphen 58 bis 68 festgelegt.Gewinn- und Verlustrechnung58. Tatsächliche und latente Steuern sind als Ertrag oder Aufwand zu erfassen und in das Periodenergebnis einzubeziehen, ausgenommen in dem Umfang, in dem die Steuer herrührt aus:(a) einem Geschäftsvorfall oder Ereignis, der bzw. das in der gleichen oder einer anderen Periode unmittelbar im Eigenkapital angesetzt wird (siehe Paragraphen 61 bis 65); oder(b) einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes (siehe Paragraphen 66 bis 68).59. Die meisten latenten Steuerschulden und latenten Steueransprüche entstehen dort, wo Ertrag oder Aufwand in das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) einer Periode einbezogen werden, jedoch im zu versteuernden Ergebnis (steuerlichen Verlust) einer davon unterschiedlichen Periode erfasst werden. Die sich daraus ergebende latente Steuer wird in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Beispiele dafür sind:(a) Zinsen, Nutzungsentgelte oder Dividenden werden rückwirkend geleistet und in das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) auf Grundlage einer zeitlichen Zuordnung gemäß IAS 18, Erträge, einbezogen, die Berücksichtigung im zu versteuernden Ergebnis (steuerlichen Verlust) erfolgt aber auf Grundlage des Zahlungsmittelflusses; und(b) Aufwendungen für immaterielle Vermögenswerte werden gemäß IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, aktiviert und in der Gewinn- und Verlustrechnung abgeschrieben, der Abzug für steuerliche Zwecke erfolgt aber bei ihrem Entstehen.60. Der Buchwert latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden kann sich verändern, auch wenn der Betrag der damit verbundenen temporären Unterschiede keine Änderung erfährt. Dies kann beispielsweise aus Folgendem resultieren:(a) einer Änderung der Steuersätze oder Steuervorschriften;(b) einer erneuten Beurteilung der Realisierbarkeit latenter Steueransprüche; oder(c) einer Änderung der erwarteten Art und Weise der Realisierung eines Vermögenswertes.Die sich ergebende latente Steuer ist in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, ausgenommen in dem Umfang, in dem sie sich auf Posten bezieht, welche früher direkt dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurden (siehe Paragraph 63).Posten, die unmittelbar dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden61. Tatsächliche Ertragsteuern und latente Steuern sind unmittelbar dem Eigenkapital zu belasten oder gutzuschreiben, wenn sich die Steuer auf Posten bezieht, die in der gleichen oder einer anderen Periode unmittelbar dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden.62. Die International Accounting Standards verlangen oder erlauben die unmittelbare Gutschrift oder Belastung bestimmter Posten im Eigenkapital. Beispiele solcher Posten sind:(a) eine Änderung im Buchwert infolge einer Neubewertung von Sachanlagevermögen (siehe IAS 16, Sachanlagen);(b) eine Anpassung des Anfangssaldos der Gewinnrücklagen infolge einer Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die rückwirkend angewendet wird, oder der Korrektur eines grundlegenden Fehlers (siehe IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden);(c) Währungsdifferenzen infolge einer Umrechnung des Abschlusses einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Einheit (siehe IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse); und(d) beim erstmaligen Ansatz der Eigenkapitalkomponente eines kombinierten Finanzinstrumentes entstehende Beträge (siehe Paragraph 23).63. In außergewöhnlichen Umständen kann es schwierig sein, den Betrag der tatsächlichen und latenten Steuer zu ermitteln, der sich auf Posten bezieht, die dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet werden. Dies kann beispielsweise der Fall sein, wenn:(a) die Ertragsteuersätze abgestuft sind und es unmöglich ist, den Steuersatz zu ermitteln, zu dem ein bestimmter Bestandteil des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) besteuert wurde;(b) eine Änderung des Steuersatzes oder anderer Steuervorschriften einen latenten Steueranspruch oder eine latente Steuerschuld beeinflusst, der bzw. die vollständig oder teilweise mit einem Posten in Zusammenhang steht, der vorher dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurde; oder(c) ein Unternehmen entscheidet, dass ein latenter Steueranspruch zu bilanzieren ist oder nicht mehr in voller Höhe zu bilanzieren ist, und der latente Steueranspruch sich (insgesamt oder teilweise) auf einen Posten bezieht, der vorher dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurde.In solchen Fällen wird die tatsächliche und latente Steuer in Bezug auf Posten, die dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben werden, auf Basis einer angemessenen anteiligen Verrechnung der tatsächlichen und latenten Steuer des Unternehmens in der betreffenden Steuergesetzgebung errechnet, oder es wird ein anderes Verfahren gewählt, welches unter den vorliegenden Umständen eine sachgerechtere Verteilung ermöglicht.64. IAS 16, Sachanlagen, legt nicht fest, ob ein Unternehmen in jeder Periode einen Betrag aus der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen zu übertragen hat, der dem Unterschiedsbetrag zwischen der planmäßigen Abschreibung eines neubewerteten Vermögenswertes und der planmäßigen Abschreibung auf Basis der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes entspricht. Falls ein Unternehmen eine solche Übertragung durchführt, ist der zu übertragende Betrag nach Abzug aller damit verbundenen latenten Steuern zu ermitteln. Entsprechende Überlegungen finden Anwendung auf Übertragungen bei der Veräußerung von Sachanlagen.65. Wird ein Vermögenswert für steuerliche Zwecke neubewertet und bezieht sich diese Neubewertung auf eine bilanzielle Neubewertung einer früheren Periode oder auf eine, die erwartungsgemäß in einer zukünftigen Periode durchgeführt werden soll, werden die steuerlichen Auswirkungen sowohl der Neubewertung des Vermögenswertes als auch der Anpassung des Steuerwertes dem Eigenkapital in den Perioden gutgeschrieben oder belastet, in denen sie sich ereignen. Ist die Neubewertung für steuerliche Zwecke jedoch nicht mit einer bilanziellen Neubewertung einer früheren oder einer für zukünftige Perioden erwarteten bilanziellen Neubewertung verbunden, werden die steuerlichen Auswirkungen der Anpassung des Steuerwertes in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst.65A. Wenn ein Unternehmen Dividenden an seine Anteilseigner zahlt, dann kann es sein, dass es erforderlich ist, einen Teil der Dividenden im Namen der Anteilseigner an die Steuerbehörden zu zahlen. In vielen Ländern wird diese Steuer als Quellensteuer bezeichnet. Ein solcher Betrag, der an die Steuerbehörden zu zahlen ist oder gezahlt wurde, ist direkt mit dem Eigenkapital, als Teil der Dividende, zu verrechnen.Latente Steuern als Folge eines Unternehmenszusammenschlusses66. Wie in den Paragraphen 19 und 26(c) erläutert, können temporäre Unterschiede bei einem Unternehmenszusammenschluss in der Form eines Unternehmenserwerbes entstehen. Gemäß IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, bilanziert ein Unternehmen alle sich ergebenden latenten Steueransprüche (in dem Umfang, wie sie die Ansatzkriterien des Paragraphen 24 erfuellen) oder latente Steuerschulden als identifizierbare Vermögenswerte und Schulden zum Zeitpunkt des Unternehmenserwerbes. Folglich beeinflussen diese latenten Steueransprüche und latenten Steuerschulden den Geschäfts- oder Firmenwert oder den verbleibenden negativen Unterschiedsbetrag. Gemäß den Paragraphen 15(a) und 24(a) bilanziert ein Unternehmen jedoch keine latenten Steuerschulden infolge des Geschäfts- oder Firmenwertes selbst (falls die Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes steuerlich nicht abzugsfähig ist) und keine latenten Steueransprüche infolge eines nicht zu versteuernden verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages, der als passivischer Abgrenzungsposten behandelt wird.67. Infolge eines Unternehmenszusammenschlusses kann ein Erwerber es für wahrscheinlich halten, dass er einen eigenen latenten Steueranspruch, der vor dem Unternehmenszusammenschluss nicht bilanziert wurde, realisieren kann. Beispielsweise kann ein Erwerber in der Lage sein, den Vorteil seiner noch nicht genutzten steuerlichen Verluste gegen das zukünftige zu versteuernde Einkommen des erworbenen Unternehmens zu verwenden. In solchen Fällen bilanziert ein Erwerber einen latenten Steueranspruch und berücksichtigt dies bei der Ermittlung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages infolge des Unternehmenserwerbes.68. Wenn ein Erwerber zum Zeitpunkt des Unternehmenszusammenschlusses einen latenten Steueranspruch des erworbenen Unternehmens nicht als einen identifizierbaren Vermögenswert ansetzte und dieser latente Steueranspruch nachfolgend im Konzernabschluss des Erwerbers bilanziert wird, so wird der sich ergebende latente Steuerertrag in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Zusätzlich hat der Erwerber:(a) den Bruttobuchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes und die damit verbundene kumulierte Abschreibung den Beträgen anzupassen, die zu berücksichtigen gewesen wären, wenn der latente Steueranspruch zum Zeitpunkt des Unternehmenszusammenschlusses als identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre; und(b) die Verringerung des Nettobuchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes als Aufwand zu erfassen.Jedoch setzt der Erwerber weder einen verbleibenden negativen Unterschiedsbetrag an, noch erhöht es den Buchwert eines verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages.BeispielEin Unternehmen erwirbt ein Tochterunternehmen, welches über abzugsfähige temporäre Differenzen von 300 verfügte. Der Steuersatz zum Zeitpunkt des Unternehmenserwerbes betrug 30 %. Der sich ergebende latente Steueranspruch von 90 wurde bei der Ermittlung des Geschäfts- oder Firmenwertes von 500 als Folge des Unternehmenserwerbes nicht als identifizierbarer Vermögenswert bilanziert. Der Geschäfts- oder Firmenwert wird über 20 Jahre abgeschrieben. Zwei Jahre nach dem Unternehmenserwerb beurteilte das Unternehmen, dass das zukünftige zu versteuernde Einkommen wahrscheinlich ausreichen würde, um den Nutzen aller abzugsfähigen temporären Differenzen zu realisieren.Das Unternehmen bilanziert einen latenten Steueranspruch von 90 (30 % von 300) und in der Gewinn- und Verlustrechnung einen latenten Steuerertrag von 90. Es verringert ebenfalls die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes um 90 und die kumulierte Abschreibung um 9 (dies entspricht einer Abschreibung von zwei Jahren). Der Saldo von 81 wird in der Gewinn- und Verlustrechnung als Aufwand erfasst. Folglich werden die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes und die damit verbundene kumulierte Abschreibung auf die Beträge (410 und 41) verringert, die zu Buche stehen würden, wenn ein latenter Steueranspruch von 90 zum Zeitpunkt des Unternehmenszusammenschlusses als ein identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre.Bei einer Erhöhung des Steuersatzes auf 40 % bilanziert das Unternehmen einen latenten Steueranspruch von 120 (40 % von 300) und in der Gewinn- und Verlustrechnung einen latenten Steuerertrag von 120. Bei einer Senkung des Steuersatzes auf 20 % bilanziert das Unternehmen einen latenten Steueranspruch von 60 (20 % von 300) und einen latenten Steuerertrag von 60. In beiden Fällen verringert das Unternehmen wieder die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes um 90 und die kumulierte Abschreibung um 9 und erfasst den Saldo von 81 als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung.DARSTELLUNGSteueransprüche und Steuerschulden69. Steueransprüche und Steuerschulden sind getrennt von anderen Vermögenswerten und Schulden in der Bilanz darzustellen. Latente Steueransprüche und latente Steuerschulden sind von tatsächlichen Steuererstattungsansprüchen und tatsächlichen Steuerschulden zu unterscheiden.70. Unterscheidet ein Unternehmen in seinem Abschluss zwischen kurzfristigen und langfristigen Vermögenswerten und Schulden, darf es latente Steueransprüche (Steuerschulden) nicht als kurzfristige Vermögenswerte (Schulden) ausweisen.Saldierung71. Ein Unternehmen hat tatsächliche Steuererstattungsansprüche und tatsächliche Steuerschulden dann zu saldieren, aber nur dann, wenn ein Unternehmen:(a) ein einklagbares Recht hat, die bilanzierten Beträge gegeneinander aufzurechnen; und(b) beabsichtigt, entweder den Ausgleich auf Nettobasis herbeizuführen oder gleichzeitig mit der Realisierung des betreffenden Vermögenswertes die dazugehörige Schuld abzulösen.72. Obwohl tatsächliche Steuererstattungsansprüche und Steuerschulden voneinander getrennt angesetzt und bewertet werden, erfolgt eine Saldierung in der Bilanz dann, wenn die Kriterien analog erfuellt sind, die für Finanzinstrumente in IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, angegeben sind. Ein Unternehmen wird im Regelfall ein einklagbares Recht zur Aufrechnung eines tatsächlichen Steuererstattungsanspruches gegen eine tatsächliche Steuerschuld haben, wenn diese in Verbindung mit Ertragsteuern stehen, die von der gleichen Steuerbehörde erhoben werden, und die Steuerbehörde dem Unternehmen gestattet, eine einzige Nettozahlung zu leisten oder zu empfangen.73. In einem Konzernabschluss wird ein tatsächlicher Steuererstattungsanspruch eines einbezogenen Unternehmens nur dann gegen eine tatsächliche Steuerschuld eines anderen einbezogenen Unternehmens saldiert, wenn die betreffenden Unternehmen ein einklagbares Recht haben, nur eine einzige Nettozahlung zu leisten oder zu empfangen, und die Unternehmen beabsichtigen, auch lediglich eine Nettozahlung zu leisten oder zu empfangen bzw. gleichzeitig den Anspruch zu realisieren und die Schuld abzulösen.74. Ein Unternehmen hat latente Steueransprüche und latente Steuerschulden dann zu saldieren, aber nur dann, wenn:(a) das Unternehmen ein einklagbares Recht zur Aufrechnung tatsächlicher Steuererstattungsansprüche gegen tatsächliche Steuerschulden hat; und(b) die latenten Steueransprüche und die latenten Steuerschulden sich auf Ertragsteuern beziehen, die von der gleichen Steuerbehörde erhoben werden für:(i) entweder dasselbe Steuersubjekt; oder(ii) unterschiedliche Steuersubjekte, die beabsichtigen, in jeder zukünftigen Periode, in der die Ablösung oder Realisierung erheblicher Beträge an latenten Steuerschulden bzw. Steueransprüchen zu erwarten ist, entweder den Ausgleich der tatsächlichen Steuerschulden und Erstattungsansprüche auf Nettobasis herbeizuführen oder gleichzeitig mit der Realisierung der Ansprüche die Verpflichtungen abzulösen.75. Um das Erfordernis einer detaillierten Aufstellung des zeitlichen Verlaufes der Umkehrung jedes einzelnen temporären Unterschiedes zu vermeiden, verlangt dieser Standard von einem Unternehmen die Saldierung eines latenten Steueranspruches gegen eine latente Steuerschuld des gleichen Steuersubjektes dann, aber nur dann, wenn diese sich auf Ertragsteuern beziehen, die von der gleichen Steuerbehörde erhoben werden, und das Unternehmen einen einklagbaren Anspruch auf Aufrechnung der tatsächlichen Steuererstattungsansprüche gegen tatsächliche Steuerschulden hat.76. In seltenen Fällen kann ein Unternehmen einen einklagbaren Anspruch auf Aufrechnung haben und beabsichtigen, nur für einige Perioden einen Ausgleich auf Nettobasis durchzuführen, aber nicht für andere. In solchen seltenen Fällen kann eine detaillierte Aufstellung erforderlich sein, damit verlässlich festgestellt werden kann, ob die latente Steuerschuld eines Steuersubjektes zu erhöhten Steuerzahlungen in der gleichen Periode führen wird, in der ein latenter Steueranspruch eines anderen Steuersubjektes zu verminderten Zahlungen dieses zweiten Steuersubjektes führen wird.SteueraufwandDer gewöhnlichen Tätigkeit zuzurechnender Steueraufwand (Steuerertrag)77. Der der gewöhnlichen Tätigkeit zuzurechnende Steueraufwand (Steuerertrag) ist in der Gewinn- und Verlustrechnung gesondert darzustellen.Währungsdifferenzen aus latenten Auslandssteuerschulden oder -ansprüchen78. IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, verlangt die Erfassung bestimmter Währungsdifferenzen als Aufwand oder Ertrag, legt aber nicht fest, wo solche Unterschiedsbeträge in der Gewinn- und Verlustrechnung auszuweisen sind. Sind entsprechend Währungsdifferenzen aus latenten Auslandssteuerschulden oder latenten Auslandssteueransprüchen in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, können demzufolge solche Unterschiedsbeträge auch als latenter Steueraufwand (Steuerertrag) ausgewiesen werden, falls anzunehmen ist, dass dieser Ausweis für die Informationsinteressen der Abschlussadressaten am geeignetsten ist.ANGABEN79. Die Hauptbestandteile des Steueraufwandes (Steuerertrages) sind getrennt anzugeben.80. Zu den Bestandteilen des Steueraufwandes (Steuerertrages) kann Folgendes gehören:(a) der tatsächliche Ertragsteueraufwand (tatsächliche Ertragsteuerertrag);(b) alle in der Periode erfassten Anpassungen für periodenfremde tatsächliche Ertragsteuern;(c) der Betrag des latenten Steueraufwandes (Steuerertrages), der auf das Entstehen bzw. die Umkehrung temporärer Unterschiede zurückzuführen ist;(d) der Betrag des latenten Steueraufwandes (Steuerertrages), der auf Änderungen der Steuersätze oder der Einführung neuer Steuern beruht;(e) der Betrag der Minderung des tatsächlichen Ertragsteueraufwandes auf Grund der Nutzung bisher nicht berücksichtigter steuerlicher Verluste, auf Grund von Steuergutschriften oder infolge eines bisher nicht berücksichtigten temporären Unterschiedes einer früheren Periode;(f) der Betrag der Minderung des latenten Steueraufwandes auf Grund bisher nicht berücksichtigter steuerlicher Verluste, auf Grund von Steuergutschriften oder infolge eines bisher nicht berücksichtigten temporären Unterschiedes einer früheren Periode;(g) der latente Steueraufwand infolge einer Abwertung oder Aufhebung einer früheren Abwertung eines latenten Steueranspruches gemäß Paragraph 56; und(h) der Betrag des Ertragsteueraufwandes (Ertragsteuerertrages), der aus Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und grundlegenden Fehlern resultiert, die bei der Ermittlung des Periodenergebnisses gemäß der alternativ zulässigen Methode in IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, erfasst wurden.81. Weiterhin ist ebenfalls getrennt anzugeben:(a) die Summe des Betrages tatsächlicher und latenter Steuern resultierend aus Posten, die direkt dem Eigenkapital belastet oder gutgeschrieben wurden;(b) der Steueraufwand (Steuerertrag), der außerordentlichen Posten der laufenden Periode zuzurechnen ist;(c) eine Erläuterung der Relation zwischen Steueraufwand (Steuerertrag) und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) alternativ in einer der beiden folgenden Formen:(i) eine Überleitungsrechnung zwischen dem Steueraufwand (Steuerertrag) und dem Produkt aus dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) und dem anzuwendenden Steuersatz (den anzuwendenden Steuersätzen), wobei auch die Grundlage anzugeben ist, auf der der anzuwendende Steuersatz berechnet wird oder die anzuwendenden Steuersätze berechnet werden; oder(ii) eine Überleitungsrechnung zwischen dem durchschnittlichen effektiven Steuersatz und dem anzuwendenden Steuersatz, wobei ebenfalls die Grundlage anzugeben ist, auf der der anzuwendende Steuersatz berechnet wird;(d) eine Erläuterung zu Änderungen des anzuwendenden Steuersatzes bzw. der anzuwendenden Steuersätze im Vergleich zu der vorherigen Berichtsperiode;(e) der Betrag (und, falls erforderlich, das Datum des Verfalles) der abzugsfähigen temporären Differenzen, der noch nicht genutzten steuerlichen Verluste und der noch nicht genutzten Steuergutschriften, für welche in der Bilanz kein latenter Steueranspruch angesetzt wurde;(f) die Summe des Betrages temporärer Unterschiede im Zusammenhang mit Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteilen an Joint Ventures, für die keine latenten Steuerschulden bilanziert worden sind (siehe Paragraph 39);(g) bezüglich jeder Art temporärer Unterschiede und jeder Art noch nicht genutzter steuerlicher Verluste und noch nicht genutzter Steuergutschriften:(i) der Betrag der in der Bilanz angesetzten latenten Steueransprüche und latenten Steuerschulden für jede dargestellte Periode;(ii) der Betrag des in der Gewinn- und Verlustrechnung erfassten latenten Steuerertrages oder Steueraufwandes, falls dies nicht bereits aus den Änderungen der in der Bilanz angesetzten Beträge hervorgeht;(h) der Steueraufwand hinsichtlich aufgegebener Geschäftsbereiche für:(i) den auf die Aufgabe entfallenden Gewinn oder Verlust; und(ii) das Periodenergebnis, soweit es aus der gewöhnlichen Tätigkeit des aufgegebenen Geschäftsbereiches resultiert, zusammen mit den Vergleichszahlen für jede dargestellte frühere Periode; und(i) der Betrag der ertragsteuerlichen Konsequenzen von Dividendenzahlungen an die Anteilseigner des Unternehmens, die vorgeschlagen oder beschlossen wurden, bevor der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde, die aber nicht als Verbindlichkeit im Abschluss bilanziert wurden.82. Ein Unternehmen hat den Betrag eines latenten Steueranspruches und die substanziellen Hinweise für seinen Ansatz anzugeben, wenn:(a) die Realisierung des latenten Steueranspruches von zukünftigen zu versteuernden Ergebnissen abhängt, die höher als die Ergebniseffekte aus der Umkehrung bestehender zu versteuernder temporärer Differenzen sind; und(b) das Unternehmen in der laufenden Periode oder der Vorperiode im gleichen Steuerrechtskreis, auf den sich der latente Steueranspruch bezieht, Verluste erlitten hat.82A. Unter den Umständen, wie sie in Paragraph 52A beschrieben sind, hat ein Unternehmen die Art der potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen, die sich durch die Zahlung von Dividenden an die Anteilseigner ergeben, anzugeben. Zusätzlich hat das Unternehmen die Beträge der potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen, die praktisch bestimmbar sind, anzugeben und ob irgendwelche nicht bestimmbaren potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen vorhanden sind.83. Ein Unternehmen gibt Art und Betrag jedes außerordentlichen Postens in der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang zum Abschluss an. Erfolgt diese Angabe im Anhang zum Abschluss, wird der Gesamtbetrag aller außerordentlichen Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung gesondert angegeben, und zwar netto unter Abzug der Summe des damit verbundenen Steueraufwandes (Steuerertrages). Obwohl die Abschlussadressaten die Angabe des Steueraufwandes (Steuerertrages) für jeden außerordentlichen Posten möglicherweise für nützlich erachten, ist es manchmal schwierig, den Steueraufwand (Steuerertrag) zwischen solchen Posten aufzuteilen. Unter diesen Umständen kann der auf außerordentliche Posten entfallende Steueraufwand (Steuerertrag) als Summe angegeben werden.84. Die gemäß Paragraph 81(c) verlangten Angaben ermöglichen es Abschlussadressaten, zu verstehen, ob die Relation zwischen dem Steueraufwand (Steuerertrag) und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) ungewöhnlich ist, und die maßgeblichen Faktoren zu verstehen, die diese Relation in der Zukunft beeinflussen könnten. Die Relation zwischen dem Steueraufwand (Steuerertrag) und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) kann durch steuerfreie Erträge, bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) nicht abzugsfähigen Aufwand sowie durch die Auswirkungen steuerlicher Verluste und ausländischer Steuersätze beeinflusst werden.85. Bei der Erklärung der Relation zwischen dem Steueraufwand (Steuerertrag) und dem handelsrechtlichen Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) ist ein Steuersatz anzuwenden, der für die Informationsinteressen der Abschlussadressaten am geeignetsten ist. Häufig ist der geeignetste Steuersatz der inländische Steuersatz des Landes, in dem das Unternehmen seinen Sitz hat. Dabei werden in die nationalen Steuersätze alle lokalen Steuern einbezogen, die entsprechend eines im Wesentlichen vergleichbaren Niveaus des zu versteuernden Ergebnisses (steuerlichen Verlustes) berechnet werden. Für ein Unternehmen, das in verschiedenen Steuerrechtskreisen tätig ist, kann es sinnvoller sein, anhand der für die einzelnen Steuerrechtskreise gültigen inländischen Steuersätze verschiedene Überleitungsrechnungen zu erstellen und diese zusammenzufassen. Das folgende Beispiel zeigt, wie sich die Auswahl des anzuwendenden Steuersatzes auf die Darstellung der Überleitungsrechnung auswirkt.86. Der durchschnittliche effektive Steuersatz ist der Steueraufwand (Steuerertrag), geteilt durch das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern).87. Es ist häufig nicht praktikabel, den Betrag der nicht bilanzierten latenten Steuerschulden aus Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen sowie Anteilen an Joint Ventures zu berechnen (siehe Paragraph 39). Daher verlangt dieser Standard von einem Unternehmen die Angabe der Summe des Betrages der zugrunde liegenden temporären Differenzen, aber er verlangt keine Angabe der latenten Steuerschulden. Wo dies praktikabel ist, wird Unternehmen dennoch empfohlen, die Beträge der nicht bilanzierten latenten Steuerschulden anzugeben, da diese Angaben für die Adressaten des Abschlusses nützlich sein könnten.87A. Paragraph 82A fordert von einem Unternehmen die Art der potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen, die aus der Zahlung von Dividenden an die Anteilseigner resultieren würden, anzugeben. Ein Unternehmen gibt die wichtigen Bestandteile des ertragsteuerlichen Systems und die Faktoren an, die den Betrag der potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen von Dividenden beeinflussen.87B. Manchmal wird es nicht durchführbar sein, den gesamten Betrag der potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen, die aus der Zahlung von Dividenden an die Anteilseigner resultieren würden, auszurechnen. Dies könnte zum Beispiel der Fall sein, wenn ein Unternehmen eine große Anzahl von ausländischen Tochtergesellschaften hat. Auch unter diesen Umständen ist es möglich, einen Teilbetrag leicht darzustellen. Zum Beispiel in einem Konzern, könnten ein Mutterunternehmen und einige der Tochterunternehmen Ertragsteuern zu einem höheren Satz auf nicht ausgeschüttete Gewinne gezahlt haben, und sich über den Betrag bewusst sein, der zurückerstattet wird, wenn die Dividenden später an die Anteilseignern aus den konsolidierten Gewinnrücklagen gezahlt werden. In diesem Fall ist der erstattungsfähige Betrag anzugeben. Wenn dies zutrifft, dann muss das Unternehmen auch angeben, dass weitere potentielle ertragsteuerliche Konsequenzen praktisch nicht bestimmbar sind. Im Abschluss des Mutterunternehmens sind Angaben über die potentiellen ertragsteuerlichen Konsequenzen zu machen, soweit vorhanden, die sich auf die Gewinnrücklagen des Mutterunternehmens beziehen.87C. Ein Unternehmen, das die Angaben nach Paragraph 82A machen muss, könnte darüber hinaus auch verpflichtet sein, Angaben zu den temporären Differenzen, die aus Anteilen an Tochterunternehmen, Zweigniederlassungen und assoziierten Unternehmen oder Anteilen an Joint Ventures stammen, zu machen. In diesem Fall beachtet das Unternehmen dies bei der Ermittlung der Angaben, die nach Paragraph 82A zu machen sind. Bei einem Unternehmen kann es zum Beispiel erforderlich sein, die Summe des Betrages temporärer Unterschiede im Zusammenhang mit Anteilen an Tochterunternehmen, für die keine latenten Steuerschulden bilanziert worden sind (siehe auch Paragraph 81(f)), anzugeben. Wenn es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, den Betrag der nicht bilanzierten latenten Steuerschulden zu ermitteln (siehe auch Paragraph 81(f)), könnte es sein, dass sich Beträge von potentiellen Ertragsteuer Konsequenzen von Dividenden, die sich nicht ermitteln lassen, auf diese Tochterunternehmen beziehen.88. Ein Unternehmen gibt alle steuerbezogenen Eventualschulden und Eventualforderungen - gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen - an. Eventualschulden und Eventualforderungen können beispielsweise aus ungelösten Streitigkeiten mit den Steuerbehörden stammen. Ähnlich hierzu gibt ein Unternehmen, wenn Änderungen der Steuersätze oder Steuervorschriften nach dem Bilanzstichtag in Kraft treten oder angekündigt werden, alle wesentlichen Auswirkungen dieser Änderungen auf seine tatsächlichen und latenten Steueransprüche bzw. -schulden an (siehe IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag).Beispiel zu Paragraph 85In 19X2 erzielt ein Unternehmen in seinem eigenen Steuerrechtskreis (Land A) ein Ergebnis vor Ertragsteuern von 1500 (19X1: 2000) und in Land B von 1500 (19X1: 500). Der Steuersatz beträgt 30 % in Land A und 20 % in Land B. In Land A sind Aufwendungen von 100 (19X1: 200) steuerlich nicht abzugsfähig.>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Es folgt ein Beispiel einer Überleitungsrechnung, in der getrennte Überleitungsrechnungen für jeden einzelnen nationalen Steuerrechtskreis zusammengefasst wurden. Nach dieser Methode erscheint die Auswirkung der Unterschiedsbeträge zwischen dem eigenen inländischen Steuersatz des berichtenden Unternehmens und dem inländischen Steuersatz in anderen Steuerrechtskreisen nicht als ein getrennter Posten in der Überleitungsrechnung. Ein Unternehmen hat möglicherweise die Auswirkungen maßgeblicher Änderungen in den Steuersätzen oder die strukturelle Zusammensetzung von in unterschiedlichen Steuerrechtskreisen erzielten Gewinnen zu erörtern, um die Änderungen im anzuwendenden Steuersatz (den anzuwendenden Steuersätzen) wie gemäß Paragraph 81(d) verlangt, zu erklären.>PLATZ FÜR EINE TABELLE>ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS89. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Januar 1998 beginnen, es sei denn, in Paragraph 91 ist etwas anders angegeben, hat das Unternehmen die Tatsache anzugeben, dass es diesen Standard an Stelle von IAS 12, Bilanzierung von Ertragsteuern, genehmigt 1979, angewendet hat.90. Dieser Standard ersetzt den 1979 genehmigten IAS 12, Bilanzierung von Ertragsteuern.91. Die Paragraphen 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C und die Streichung der Paragraphen 3 und 50 sind erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn die frühere Anwendung den Abschluss beeinflusst, so ist dies anzugeben(11).INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 14(ÜBERARBEITET 1997)SegmentberichterstattungDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt IAS 14, Segmentberichterstattung, der vom Board in einer umgegliederten Fassung von 1994 genehmigt wurde. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Die Paragraphen 116 und 117 von IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, geben bestimmte Angabepflichten für die Berichterstattung von Wertminderungsaufwendungen nach Segmenten vor.EINFÜHRUNGDieser Standard ("IAS 14 (überarbeitet)") ersetzt IAS 14, Segmentberichterstattung ("der ursprüngliche IAS 14"). IAS 14 (überarbeitet) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Die wichtigsten Änderungen gegenüber dem ursprünglichen IAS 14 sind wie folgt:1. Der ursprüngliche IAS 14 galt für Unternehmen, deren Wertpapiere öffentlich gehandelt wurden, und andere wirtschaftlich bedeutende Einheiten. IAS 14 (überarbeitet) gilt für Unternehmen, deren Dividendenpapiere oder schuldrechtliche Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, einschließlich der Unternehmen, die die Ausgabe von Dividendenpapieren oder schuldrechtlichen Wertpapieren an einer Wertpapierbörse in die Wege geleitet haben, nicht aber für andere wirtschaftlich bedeutende Unternehmen.2. Der ursprüngliche IAS 14 verlangte die Darstellung von Informationen für Industriesegmente und geografische Segmente. Er stellte nur generelle Anwendungsleitlinien zur Bestimmung von Industriesegmenten und geografischen Segmenten zur Verfügung. Er schlug vor, dass interne organisatorische Gruppenbildungen eine Grundlage zur Bestimmung der berichtspflichtigen Segmente bilden können oder dass die Segmentberichterstattung eine erneute Klassifizierung der Daten erfordert. IAS 14 (überarbeitet) verlangt die Darstellung von Informationen für Geschäftssegmente und geografische Segmente. Er stellt detailliertere Leitlinien als der ursprüngliche IAS 14 zur Bestimmung von Geschäftssegmenten und geografischen Segmenten bereit. Er verlangt, dass sich ein Unternehmen zum Zweck der Bestimmung solcher Segmente an seiner internen Organisationsstruktur und seinem internen Berichtssystem orientiert. Falls die internen Segmente weder auf Gruppen ähnlicher Produkte und Dienstleistungen noch auf der Geografie basieren, verlangt IAS 14 (überarbeitet), dass ein Unternehmen sich an der nächst niedrigeren Ebene der internen Segmentierung zu orientieren hat, um seine berichtspflichtigen Segmente zu bestimmen.3. Der ursprüngliche IAS 14 verlangte, dass dieselbe Informationstiefe sowohl für Industriesegmente als auch für geografische Segmente dargestellt wird. IAS 14 (überarbeitet) sieht vor, dass eine Segmentierungsart primär und die andere sekundär ist, wobei die Angabe bedeutend weniger Informationen für sekundäre Segmente verlangt wird.4. Der ursprüngliche IAS 14 enthielt keine Angaben darüber, ob die Segmentinformationen entsprechend den angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für den Konzern- oder den Einzelabschluss aufzustellen sind. IAS 14 (überarbeitet) verlangt, dass die gleichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden befolgt werden müssen.5. Der ursprüngliche IAS 14 hat Unterschiede in der Definition des Segmentergebnisses zwischen Unternehmen zugelassen. IAS 14 (überarbeitet) sieht detailliertere Anwendungsleitlinien als der ursprüngliche IAS 14 bezüglich bestimmter Posten des Ertrags und des Aufwands vor, die in die Segmenterträge und die Segmentaufwendungen einbezogen oder ausgeschlossen werden müssen. Dementsprechend sieht IAS 14 (überarbeitet) eine einheitliche Bewertung des Segmentergebnisses vor, aber nur bis zu dem Ausmaß, zu dem die Posten des Ertrags und der betrieblichen Aufwendungen den Segmenten direkt zugerechnet oder vernünftig auf sie verteilt werden können.6. IAS 14 (überarbeitet) verlangt "Symmetrie" bei der Einbeziehung von Posten in das Segmentergebnis und das Segmentvermögen. Wenn beispielsweise das Segmentergebnis Abschreibungsaufwand widerspiegelt, muss der abschreibungsfähige Vermögenswert in das Segmentvermögen einbezogen werden. Der ursprüngliche IAS 14 gab zu diesem Thema keine Auskunft.7. Der ursprüngliche IAS 14 enthielt keine Regelungen darüber, ob Segmente, die als zu klein für eine gesonderte Darstellung erscheinen, mit anderen Segmenten zusammengefasst werden oder von allen berichtspflichtigen Segmenten ausgeschlossen werden können. IAS 14 (überarbeitet) sieht vor, dass kleine, intern dargestellte Segmente, die nicht gesondert dargestellt werden müssen, mit jedem anderen Segment zusammengefasst werden können, wenn sie eine Anzahl gemeinsamer Kriterien auf sich vereinigen, die ein Geschäftssegment oder ein geografisches Segment definieren, oder dass sie mit einem ähnlich bedeutenden Segment, für das intern Informationen dargestellt werden, zusammengefasst werden können, wenn bestimmte Bedingungen erfuellt sind.8. Der ursprüngliche IAS 14 gab keine Auskunft darüber, ob geografische Segmente darauf aufzubauen haben, wo sich die Vermögenswerte des Unternehmens befinden (Herkunft der Verkäufe) oder wo sich dessen Kunden befinden (Bestimmungsort der Verkäufe). IAS 14 (überarbeitet) schreibt vor, dass, unabhängig von der Grundlage des geografischen Segments eines Unternehmens, bestimmte Daten auf der jeweils anderen Grundlage dargestellt werden müssen, wenn diese bedeutend voneinander abweichen.9. Der ursprüngliche IAS 14 verlangte vier Hauptangaben sowohl für Industriesegmente als auch für geografische Segmente:(a) Umsatzerlöse oder andere Erträge aus der betrieblichen Tätigkeit, aufgeteilt in solche, die aus Geschäften mit externen Kunden, und solchen, die aus Transaktionen mit anderen Segmenten resultieren;(b) Segmentergebnis;(c) zuordenbares Segmentvermögen; und(d) die Grundlage der Verrechnungspreise zwischen den Segmenten.Für die primäre Grundlage der Segmentberichterstattung eines Unternehmens (Geschäftssegmente oder geografische Segmente) verlangt IAS 14 (überarbeitet) die gleichen vier Angaben zuzüglich:(a) Segmentschulden;(b) Anschaffungskosten der Sachanlagen und immateriellen Vermögenswerte, die während der Berichtsperiode erworben wurden;(c) planmäßiger Abschreibungsaufwand;(d) nicht zahlungswirksamen Aufwendungen ohne den planmäßigen Abschreibungsaufwand; und(e) erstmalig Anteil des Unternehmens am Periodengewinn oder -verlust eines assoziierten Unternehmens, Joint Ventures oder einer anderen Finanzinvestition, die nach der Equity-Methode bilanziert wird, wenn im Wesentlichen alle Geschäftstätigkeiten des assoziierten Unternehmens innerhalb nur dieses Segments liegen, und den Betrag der dazugehörigen Finanzinvestition.Für die Berichterstattung über die sekundären Segmente eines Unternehmens verzichtet IAS 14 (überarbeitet) auf das vom ursprünglichen IAS 14 erforderte Segmentergebnis und ersetzt es durch die Anschaffungskosten der Sachanlagen und immateriellen Vermögenswerte, die während der Berichtsperiode erworben wurden.10. Der ursprüngliche IAS 14 enthielt keine Regelungen darüber, ob die zu Vergleichszwecken dargestellten Segmentinformationen der vorangegangenen Berichtsperiode bei einer wesentlichen Änderung der Segmentbilanzierungs- und -bewertungsmethoden anzupassen sind. IAS 14 (überarbeitet) verlangt eine Anpassung, solange diese nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.11. IAS 14 (überarbeitet) verlangt, dass, wenn die von allen berichtspflichtigen Segmenten zusammengefassten Gesamterlöse mit externen Kunden weniger als 75 % der gesamten Erlöse des Unternehmens ausmachen, zusätzliche berichtspflichtige Segmente bestimmt werden müssen, bis die 75 %-Marke erreicht ist.12. Der ursprüngliche IAS 14 erlaubte die Anwendung einer von der tatsächlichen Methode abweichenden Vorgehensweise zur Berechnung der Verrechnungspreise für Transaktionen zwischen den Segmenten. IAS 14 (überarbeitet) verlangt, dass die Transaktionen zwischen den Segmenten auf der Grundlage bewertet werden, mit der das Unternehmen tatsächlich die Verrechnungspreise festlegt.13. IAS 14 (überarbeitet) verlangt die Angabe der Erlöse eines jeden Segments, das nicht berichtswürdig erscheint, da es den Großteil seiner Erlöse aus den Verkäufen an andere Segmente bezieht, wenn die Erlöse dieses Segments aus Verkäufen an externe Kunden 10 % oder mehr der gesamten Erlöse des Unternehmens ausmachen. Der ursprüngliche IAS 14 enthielt keine vergleichbare Vorschrift.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards besteht darin, Grundsätze zur Darstellung von Finanzinformationen nach Segmenten - Informationen über die unterschiedlichen Arten von Produkten und Dienstleistungen, die ein Unternehmen produziert und anbietet, und die unterschiedlichen geografischen Regionen, in denen es Geschäfte tätigt - aufzustellen, um den Abschlussadressaten zu helfen:(a) die bisherige Ertragskraft des Unternehmens besser zu verstehen;(b) die Risiken und Erträge des Unternehmens besser einzuschätzen; und(c) das gesamte Unternehmen sachgerechter beurteilen zu können.Viele Unternehmen bieten Gruppen von Produkten und Dienstleistungen an oder tätigen Geschäfte in geografischen Regionen, die schwankenden Rentabilitätsraten, Wachstumschancen, Zukunftsaussichten und Risiken ausgesetzt sind. Informationen über die unterschiedlichen Arten von Produkten und Dienstleistungen eines Unternehmens und dessen Tätigkeiten in unterschiedlichen geografischen Regionen - oft Segmentinformationen genannt - sind relevant, um Risiken und Erträge eines diversifizierten oder multinationalen Unternehmens einzuschätzen, die sich nicht aus den aggregierten Daten ableiten lassen. Darum werden Segmentinformationen in hohem Maße als notwendig erachtet, um den Ansprüchen der Abschlussadressaten gerecht zu werden.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf vollständige, veröffentlichte Abschlüsse anzuwenden, die mit den International Accounting Standards übereinstimmen.2. Ein vollständiger Abschluss umfasst eine Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung, Kapitalflussrechnung, Eigenkapitalveränderungsrechnung und den Anhang, wie es in IAS 1, Darstellung des Abschlusses, vorgesehen ist.3. Dieser Standard ist von Unternehmen anzuwenden, deren Dividendenpapiere oder schuldrechtliche Wertpapiere öffentlich gehandelt werden und von Unternehmen, die die Ausgabe von Dividendenpapieren oder schuldrechtlichen Wertpapieren an einer Wertpapierbörse in die Wege geleitet haben.4. Wenn ein Unternehmen, dessen Wertpapiere nicht öffentlich gehandelt werden, Abschlüsse aufstellt, die mit den International Accounting Standards übereinstimmen, wird empfohlen, dass dieses Unternehmen freiwillig Finanzinformationen nach Segmenten angibt.5. Wenn sich ein Unternehmen, dessen Wertpapiere nicht öffentlich gehandelt werden, entscheidet, freiwillig Segmentinformationen in Abschlüssen, die mit den International Accounting Standards übereinstimmen, anzugeben, hat dieses Unternehmen die Anforderungen dieses Standards vollständig zu erfuellen.6. Wenn ein einzelner Abschluss sowohl den Konzernabschluss eines Unternehmens, dessen Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, als auch den Einzelabschluss des Mutterunternehmens oder eines oder mehrerer Tochterunternehmen enthält, müssen die Segmentinformationen lediglich auf der Grundlage des Konzernabschlusses dargestellt werden. Wenn ein Tochterunternehmen selbst ein Unternehmen ist, dessen Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, stellt es die Segmentinformationen in seinem eigenen Einzelabschluss dar.7. Ebenso gilt, dass, wenn ein einzelner Abschluss sowohl den Abschluss eines Unternehmens, dessen Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, als auch den Einzelabschluss eines nach der Equity-Methode einbezogenen assoziierten Unternehmens oder Joint Ventures, an denen das Unternehmen einen finanziellen Anteil hält, enthält, die Segmentinformationen lediglich auf der Grundlage des Abschlusses des Unternehmens aufgestellt werden müssen. Wenn das nach der Equity-Methode einbezogene assoziierte Unternehmen oder Joint Venture selbst ein Unternehmen ist, dessen Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, wird es Segmentinformationen in seinem eigenen Einzelabschluss darstellen.DEFINITIONENDefinitionen aus anderen International Accounting Standards8. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der Bedeutung verwendet, wie sie in IAS 7, Kapitalflussrechnungen, IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, und IAS 18, Erträge, eingeführt wurden:Betriebliche Tätigkeiten sind die wesentlichen erlöswirksamen Tätigkeiten des Unternehmens sowie andere Aktivitäten, die nicht den Investitions- oder Finanzierungstätigkeiten zuzuordnen sind.Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind alle Grundsätze, Grundlagen, Konventionen, Regeln und Verfahren, die ein Unternehmen bei der Aufstellung und Darstellung seiner Abschlüsse anwendet.Erlös ist der aus der gewöhnlichen Tätigkeit eines Unternehmens resultierende Bruttozufluss wirtschaftlichen Nutzens während der Berichtsperiode, wenn die jeweiligen Zufluesse das Eigenkapital unabhängig von Einlagen der Anteilseigner erhöhen.Definitionen des Geschäftssegmentes und des geografischen Segments9. Die Begriffe Geschäftssegment und geografisches Segment werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein Geschäftssegment ist eine unterscheidbare Teilaktivität eines Unternehmens, die ein individuelles Produkt oder eine Dienstleistung oder eine Gruppe ähnlicher Produkte oder Dienstleistungen erstellt oder erbringt und die Risiken und Erträgen ausgesetzt ist, die sich von denen anderer Geschäftssegmente unterscheiden. Faktoren, die bei der Bestimmung zu berücksichtigen sind, ob Produkte und Dienstleistungen zusammenhängen, beinhalten:(a) die Art der Produkte und Dienstleistungen;(b) die Art der Produktionsprozesse;(c) die Art oder Gruppe der Kunden für die Produkte und Dienstleistungen;(d) die angewandten Methoden des Vertriebs oder der Bereitstellung von Produkten oder Dienstleistungen und;(e) falls anwendbar, die Art des gewöhnlichen Umfeldes, beispielsweise Bankwesen, Versicherungswesen oder öffentliche Versorgungsbetriebe.Ein geografisches Segment ist eine unterscheidbare Teilaktivität eines Unternehmens, die Produkte oder Dienstleistungen innerhalb eines spezifischen, wirtschaftlichen Umfeldes anbietet oder erbringt, und die Risiken und Erträgen ausgesetzt ist, die sich von Teilaktivitäten, die in anderen wirtschaftlichen Umfeldern tätig sind, unterscheiden. Faktoren, die bei der Bestimmung von geografischen Segmenten zu beachten sind, umfassen:(a) Gleichartigkeit der wirtschaftlichen und politischen Rahmenbedingungen;(b) Beziehungen zwischen Tätigkeiten in unterschiedlichen geografischen Regionen;(c) Nähe der Tätigkeiten;(d) spezielle Risiken, die mit den Tätigkeiten in einem bestimmten Gebiet einhergehen;(e) Devisenbestimmungen; und(f) das zugrunde liegende Kursänderungsrisiko.Ein berichtspflichtiges Segment ist ein auf der Grundlage der vorangegangenen Definitionen bestimmtes Geschäftssegment oder ein geografisches Segment, für das Segmentinformationen gemäß diesem Standard anzugeben sind.10. Die in Paragraph 9 zur Bestimmung von Geschäftssegmenten und geografischen Segmenten angeführten Kriterien sind nicht in einer besonderen Reihenfolge aufgelistet.11. Ein einzelnes Geschäftssegment umfasst keine Produkte und Dienstleistungen mit signifikant unterschiedlichen Risiken und Erträgen. Während bezüglich eines oder einiger Kriterien bei der Definition eines Geschäftssegmentes Ungleichheiten auftreten können, wird erwartet, dass die in ein einzelnes Geschäftssegment einbezogenen Produkte und Dienstleistungen hinsichtlich einer Mehrheit der Kriterien ähnlich sind.12. Ebenso enthält ein geografisches Segment keine Tätigkeiten in wirtschaftlichen Umfeldern mit signifikant unterschiedlichen Risiken und Erträgen. Ein geografisches Segment kann ein einzelnes Land, eine Gruppe von zwei oder mehr Ländern oder eine Region innerhalb eines Landes sein.13. Die wesentlichen Risikoquellen zeichnen dafür verantwortlich, wie die meisten Unternehmen organisiert sind und geleitet werden. Deswegen setzt Paragraph 27 dieses Standards voraus, dass die Organisationsstruktur eines Unternehmens und sein internes Finanzberichtssystem die Grundlage zur Bestimmung seiner Segmente bildet. Die Risiken und Erträge eines Unternehmens werden sowohl von dem geografischen Standort seiner Tätigkeiten (wo seine Produkte hergestellt werden oder wo seine Aktivitäten zur Erbringung der Dienstleistungen angesiedelt sind), als auch von dem Standort seiner Märkte (wo seine Produkte verkauft oder seine Dienstleistungen in Anspruch genommen werden) beeinflusst. Die Definition lässt es zu, dass die geografischen Segmente entweder aufbauen auf:(a) dem Standort der Produktionsanlagen und Dienstleistungserbringung eines Unternehmens und anderer Vermögenswerte; oder(b) dem Standort seiner Märkte und Kunden.14. Die Organisationsstruktur und die interne Berichtsstruktur eines Unternehmens belegen normalerweise, ob sich die hauptsächliche Herkunft seiner geografischen Risiken aus dem Standort seiner Vermögenswerte (der Herkunft seiner Verkäufe) oder aus dem Standort seiner Kunden (dem Bestimmungsort seiner Verkäufe) ergibt. Dementsprechend orientiert sich ein Unternehmen an dieser Struktur, um festzulegen, ob seine geografischen Segmente auf dem Standort seiner Vermögenswerte oder auf dem Standort seiner Kunden zu basieren haben.15. Die Bestimmung der Zusammensetzung eines Geschäftssegments oder geografischen Segments beinhaltet einen gewissen Ermessensspielraum. Bei der Ausübung dieses Spielraumes hat das Management die Zielsetzung der Segmentberichterstattung zu berücksichtigen, wie sie in diesem Standard dargelegt wurde, und die qualitativen Anforderungen an Abschlüsse, wie sie im IASC-Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen bestimmt sind. Diese qualitativen Anforderungen beinhalten die Relevanz, die Verlässlichkeit und die Vergleichbarkeit für den Zeitraum, in dem Finanzinformationen über die unterschiedlichen Gruppen von Produkten und Dienstleistungen eines Unternehmens und über seine Tätigkeiten in bestimmten geografischen Regionen dargestellt werden, sowie die Nützlichkeit dieser Informationen zur Einschätzung der Risiken und Erträge des Unternehmens als Ganzes.Definitionen der Segmenterträge und -aufwendungen, des Segmentergebnisses und -vermögens sowie der Segmentschulden16. Folgende zusätzliche Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Segmenterlöse sind die in der Gewinn- und Verlustrechnung eines Unternehmens dargestellten Erlöse, die einem Segment direkt zugeordnet werden können, und der relevante Teil der Unternehmenserlöse, die auf einer vernünftigen Grundlage auf ein Segment verteilt werden können, unabhängig davon, ob es sich dabei um Verkäufe an externe Kunden oder Transaktionen mit anderen Segmenten des gleichen Unternehmens handelt. Segmenterlöse beinhalten keine:(a) außerordentlichen Posten;(b) Zins- oder Dividendenerträge, einschließlich erhaltene Zinsen aus Krediten oder Darlehen an andere Segmente, wenn die Tätigkeiten des Segments nicht im Wesentlichen finanzieller Art sind; oder(c) Gewinne aus dem Verkauf von Finanzinvestitionen oder Gewinne aus der Tilgung von Schulden, wenn die Tätigkeiten des Segments nicht im Wesentlichen finanzieller Art sind.Segmenterlöse beinhalten den Anteil eines Unternehmens an den Gewinnen oder Verlusten von assoziierten Unternehmen, Joint Ventures oder anderen Finanzinvestitionen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, jedoch nur, wenn diese Posten in den konsolidierten oder gesamten Unternehmenserlösen enthalten sind.Segmenterlöse umfassen den Anteil eines Joint Ventures an den Erlösen einer gemeinschaftlich geführten Einheit, die in Übereinstimmung mit IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures, quotal konsolidiert wird.Segmentaufwendungen sind Aufwendungen aus der betrieblichen Tätigkeit eines Segments, die dem Segment direkt zugeordnet werden können, und der relevante Teil an Aufwendungen, der auf einer vernünftigen Grundlage auf ein Segment verteilt werden kann, einschließlich der Aufwendungen, die sich auf Verkäufe an externe Kunden, und auf Transaktionen mit anderen Segmenten des gleichen Unternehmens beziehen. Segmentaufwendungen umfassen keine:(a) außerordentlichen Posten;(b) Zinsen, einschließlich der Zinsen, die aus Krediten oder Darlehen von anderen Segmenten entstehen, wenn die Tätigkeiten des Segments nicht im Wesentlichen finanzieller Art sind;(c) Verluste aus Verkäufen von Finanzinvestitionen oder Verluste aus der Tilgung von Schulden, wenn die Tätigkeiten des Segments nicht im Wesentlichen finanzieller Art sind;(d) Anteile eines Unternehmens an Verlusten von assoziierten Unternehmen, Joint Ventures oder anderen Finanzinvestitionen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden;(e) Aufwendungen aus Ertragsteuern; oder(f) allgemeinen Verwaltungsaufwendungen, Aufwand der Hauptgeschäftsstelle und andere Aufwendungen, die auf Unternehmensebene entstehen und sich auf das Unternehmen als Ganzes beziehen. Teilweise werden jedoch Aufwendungen auf Unternehmensebene verursacht, die sich auf ein Segment beziehen. Solche Aufwendungen sind Segmentaufwendungen, wenn sie sich auf die betrieblichen Tätigkeiten des Segments beziehen und direkt zugeordnet oder auf einer vernünftigen Grundlage auf das Segment verteilt werden können.Segmentaufwendungen umfassen den Anteil eines Joint Ventures an den Aufwendungen einer gemeinschaftlich geführten Einheit, die in Übereinstimmung mit IAS 31 quotal konsolidiert wird.Für die Tätigkeiten eines Segments, die im Wesentlichen finanzieller Art sind, dürfen Zinserträge und -aufwendungen nur als einzelner Nettobetrag für die Zwecke der Segmentberichterstattung dargestellt werden, wenn diese Posten auch im Konzern- oder Einzelabschluss des Unternehmens als Nettobetrag ausgewiesen sind.Das Segmentergebnis ergibt sich aus den Segmenterlösen abzüglich der Segmentaufwendungen. Das Segmentergebnis ist vor jeglichen Anpassungen für Minderheitsanteile zu bestimmen.Segmentvermögen sind die betrieblichen Vermögenswerte, die von einem Segment für dessen betriebliche Tätigkeiten genutzt werden, und die entweder dem Segment direkt zugeordnet oder die auf einer vernünftigen Grundlage auf das Segment verteilt werden können.Wenn das Segmentergebnis eines Segments Zins- oder Dividendenerträge enthält, beinhaltet dessen Segmentvermögen die korrespondierenden Forderungen, Darlehen, Finanzinvestitionen oder andere, Erlöse erwirtschaftende Vermögenswerte.Das Segmentvermögen enthält keine Ertragsteueransprüche.Das Segmentvermögen umfasst Finanzinvestitionen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, nur, wenn der Gewinn oder Verlust solcher Finanzinvestitionen in den Segmenterträgen enthalten ist. Das Segmentvermögen beinhaltet den Anteil eines Joint Ventures an den betrieblichen Vermögenswerten einer gemeinschaftlich geführten Einheit, die in Übereinstimmung mit IAS 31 quotal konsolidiert wird.Das Segmentvermögen wird erst nach dem Abzug der korrespondierenden Wertminderungen bestimmt, die als offene Saldierungen in der Bilanz des Unternehmens dargestellt werden.Segmentschulden sind die betrieblichen Schulden, die aus den betrieblichen Tätigkeiten eines Segments resultieren und die entweder dem Segment direkt zugeordnet oder auf einer vernünftigen Grundlage auf das Segment verteilt werden können.Wenn das Segmentergebnis eines Segments Zinsaufwand enthält, beinhalten dessen Segmentschulden die korrespondierenden, verzinslichen Schulden.Segmentschulden umfassen den Anteil eines Joint Ventures an den Schulden einer gemeinschaftlich geführten Einheit, die in Übereinstimmung mit IAS 31 quotal konsolidiert wird.Segmentschulden enthalten keine Ertragsteuerschulden.Segmentbilanzierungs- und -bewertungsmethoden sind die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die für die Aufstellung und Darstellung der Abschlüsse einer konsolidierten Gruppe oder eines Unternehmens angewendet werden, ebenso wie diejenigen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die sich speziell auf die Segmentberichterstattung beziehen.17. Die Definitionen von Segmenterlösen, Segmentaufwendungen, Segmentvermögen und Segmentschulden beinhalten die Beträge solcher Posten, die einem Segment direkt zugeordnet werden können, und die Beträge solcher Posten, die auf einer vernünftigen Grundlage auf ein Segment verteilt werden können. Ein Unternehmen orientiert sich an seinem internen Finanzberichtssystem als Ausgangspunkt für die Bestimmung der Posten, die Segmenten direkt zugeordnet oder vernünftig auf diese verteilt werden können. Dies geschieht, da die Vermutung besteht, dass Beträge, die für Segmente zu Zwecken der internen Finanzberichterstattung bestimmt wurden, den Segmenten direkt zugeordnet oder auf diese zum Zweck der Bewertung der Segmenterlöse, der Segmentaufwendungen, des Segmentvermögens und der Segmentschulden der berichtspflichtigen Segmente vernünftig verteilt werden können.18. In manchen Fällen können jedoch Erlöse, Aufwendungen, Vermögen oder Schulden auf einer vom Management festgelegten Grundlage auf die Segmente zum Zweck der internen Finanzberichterstattung verteilt worden sein, die jedoch als subjektiv, willkürlich oder als für externe Abschlussadressaten schwer verständlich erscheint. Eine solche Verteilung würde keine vernünftige Grundlage im Sinne der Definitionen von Segmenterlöse, Segmentaufwendungen, Segmentvermögen und Segmentschulden in diesem Standard darstellen. Umgekehrt könnte sich ein Unternehmen dafür entscheiden, einige Posten des Ertrags, Aufwands, Vermögens oder der Schulden nicht zum Zweck der internen Finanzberichterstattung zu verteilen, obwohl eine vernünftige Grundlage für eine solche Vorgehensweise besteht. Ein solcher Posten ist gemäß den Definitionen von Segmenterträgen, Segmentaufwendungen, Segmentvermögen und Segmentschulden dieses Standards zu verteilen.19. Beispiele für Segmentvermögen sind u. a. das Umlaufvermögen, das in der betrieblichen Tätigkeit des Segments benutzt wird, das Sachanlagevermögen, Vermögenswerte, die Gegenstand von Finanzierungsleasing-Verträgen (IAS 17, Leasingverhältnisse) sind und immaterielle Vermögenswerte. Wenn ein bestimmter Posten der planmäßigen Abschreibungen in den Segmentaufwendungen enthalten ist, ist der korrespondierende Vermögenswert auch im Segmentvermögen enthalten. Das Segmentvermögen schließt keine Vermögenswerte ein, die für allgemeine Unternehmens- oder Hauptgeschäftsstellenzwecke genutzt werden. Das Segmentvermögen enthält betriebliche Vermögenswerte, die von zwei oder mehr Segmenten geteilt werden, wenn eine vernünftige Grundlage zur Verteilung existiert. Das Segmentvermögen beinhaltet einen Geschäfts- oder Firmenwert, der einem Segment direkt zugeordnet oder der auf einer vernünftigen Grundlage auf ein Segment verteilt werden kann; die Segmentaufwendungen beinhalten die auf den Geschäfts- oder Firmenwert entfallende Abschreibung.20. Beispiele für Segmentschulden sind u. a. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie andere Verbindlichkeiten, Rückstellungen, Kundenkredite, Produkthaftungsrückstellungen und andere Ansprüche, die sich auf die Bereitstellung von Produkten und Dienstleistungen beziehen. Segmentschulden enthalten keine Kredite, Verbindlichkeiten, die Bestandteile von Finanzierungs-Leasingverhältnissen (IAS 17) sind, und andere Schulden, die eher zur Finanzierung als zum Zweck der Geschäftstätigkeit aufgenommen wurden. Wenn Zinsaufwand in das Segmentergebnis einbezogen wird, ist auch die entsprechende verzinsliche Schuld in die Segmentschulden einzubeziehen. Die Schulden eines Segments, dessen Tätigkeiten nicht im Wesentlichen finanzieller Art sind, umfassen keine Kredite und ähnliche Schulden, da das Segmentergebnis eher den betrieblichen als den finanzierungsbereinigten Gewinn oder Verlust repräsentiert. Da Schuldtitel oft auf der Ebene der Hauptgeschäftsstelle für eine unternehmensweite Basis emittiert werden, ist es weiterhin oft nicht möglich, die verzinsliche Schuld einem Segment direkt zuzuordnen oder vernünftig auf dieses zu verteilen.21. Die Bewertung des Segmentvermögens und der Segmentschulden schließt Anpassungen der früheren Buchwerte des bestimmbaren Segmentvermögens und der Segmentschulden eines im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses erworbenen Unternehmens mit ein, das nach der Erwerbsmethode bilanziert wird, auch wenn diese Anpassungen nur zum Zweck der Aufstellung von Konzernabschlüssen gemacht werden und weder in dem Einzelabschluss des Mutterunternehmens noch in dem des Tochterunternehmens aufgenommen werden. Gleiches gilt, wenn die Sachanlagen gemäß der in IAS 16 erlaubten alternativen Bilanzierungsmethode im Anschluss an den Erwerb neubewertet wurde; dann spiegelt die Bewertung des Segmentvermögens diese Neubewertungen wider.22. Einige Leitlinien für die Verteilung der Kosten können in anderen International Accounting Standards gefunden werden. Beispielsweise stellen die Paragraphen 8-16 des IAS 2, Vorräte, Leitlinien für die Zuordnung und die Verteilung der Kosten auf die Vorräte zur Verfügung, und die Paragraphen 16-21 des IAS 11, Fertigungsaufträge, stellen Leitlinien für die Zuordnung und Verteilung der Kosten auf die Fertigungsaufträge bereit. Diese Leitlinien können bei der Zuordnung und Verteilung von Kosten auf Segmente nützlich sein.23. IAS 7, Kapitalflussrechnungen, enthält Leitlinien darüber, ob Kontokorrentkredite als eine Komponente der Zahlungsmittel einbezogen oder als Kredite dargestellt werden müssen.24. Segmenterlöse, Segmentaufwendungen, Segmentvermögen und Segmentschulden müssen mit Ausnahme konzerninterner Salden und Geschäftsvorfälle innerhalb eines einzelnen Segments vor der Schuldenkonsolidierung und Zwischenergebniseliminierung als Teil des Konsolidierungsprozesses ermittelt werden.25. Während die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für die Aufstellung und Darstellung der Abschlüsse eines Unternehmens als Ganzes, gleichzeitig die grundlegenden Segmentbilanzierungs- und -bewertungsmethoden sind, beinhalten die Segmentbilanzierungs- und -bewertungsmethoden darüber hinaus Methoden, wie die Bestimmung der Segmente, die Methode der Verrechnungspreisbestimmung für Transfers zwischen den Segmenten und die Grundlage für die Verteilung der Erträge und Aufwendungen auf die Segmente, die sich speziell auf die Segmentberichterstattung beziehen.BESTIMMUNG DER BERICHTSPFLICHTIGEN SEGMENTEPrimäre und sekundäre Segmentberichtsformate26. Der vorherrschende Ursprung und die Art der Risiken und Erträge eines Unternehmens bestimmt, ob dessen primäres Segmentberichtsformat Geschäftssegmente oder geografische Segmente sein werden. Wenn die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung des Unternehmens im Wesentlichen aus Unterschieden in den Produkten und Dienstleistungen, die es herstellt oder anbietet, beeinflusst werden, bilden die Geschäftssegmente das primäre Format für die Segmentberichterstattung mit den geografischen Segmenten als sekundärem Berichtsformat. Analog bilden die geografischen Segmente das primäre Berichtsformat, wenn die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung des Unternehmens im Wesentlichen von der Tatsache beeinflusst werden, dass es in verschiedenen Ländern oder anderen geografischen Regionen tätig ist, mit den sekundären Berichtsanforderungen an die Gruppen ähnlicher Produkte und Dienstleistungen.27. Die interne Organisations- und Managementstruktur eines Unternehmens sowie sein System der internen Finanzberichterstattung an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans bilden normalerweise die Grundlage zur Bestimmung der hauptsächlichen Herkunft und Art der Risiken und der unterschiedlichen Eigenkapitalverzinsung, die dem Unternehmen gegenüberstehen, und deswegen auch für die Bestimmung, welches Berichtsformat primär und welches sekundär ist, außer, wie es in den unten angegebenen Unterparagraphen (a) und (b) vorgesehen ist:(a) wenn die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung eines Unternehmens sowohl aus Unterschieden in den Produkten und Dienstleistungen, die es herstellt oder anbietet, als auch aus Unterschieden in den geografischen Regionen, in denen es tätig ist, stark beeinflusst werden, wie es durch einen "Matrixansatz" zum Management des Unternehmens und internen Berichterstattung an den Vorstand und den Vorstandsvorsitzenden, nachgewiesen wird, hat das Unternehmen Geschäftssegmente als sein primäres Segmentberichtsformat und geografische Segmente als sein sekundäres Berichtsformat zu verwenden; und(b) wenn die interne Organisations- und Managementstruktur eines Unternehmens, sowie sein System der internen Finanzberichterstattung an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans weder auf individuellen Produkten oder Dienstleistungen oder auf Gruppen ähnlicher Produkte bzw. Dienstleistungen, noch auf Regionen basieren, hat das Management des Unternehmens zu bestimmen, ob sich die Risiken und Erträge des Unternehmens mehr auf die Produkte und Dienstleistungen, die es herstellt oder anbietet, oder mehr auf die geografischen Segmente, in denen es tätig ist, beziehen, und hat als Konsequenz daraus, entweder Geschäftssegmente oder geografische Segmente zum primären Segmentberichtsformat des Unternehmens zu wählen, mit dem anderen als seinem sekundären Berichtsformat.28. Für die meisten Unternehmen bestimmt der vorherrschende Ursprung der Risiken und Erträge, wie das Unternehmen organisiert und geleitet wird. Die Organisations- und Managementstruktur eines Unternehmens, sowie sein internes Finanzberichtssystem stellen normalerweise den besten Nachweis des vorherrschenden Ursprungs der Risiken und Erträge des Unternehmens zum Zweck seiner Segmentberichterstattung dar. Deswegen wird ein Unternehmen, vorbehaltlich seltener Umstände, die Segmentinformationen in seinen Abschlüssen auf der gleichen Grundlage darstellen, wie es intern an seine Managementspitze berichtet. Der vorherrschende Ursprung seiner Risiken und Erträge wird zu seinem primären Segmentberichtsformat. Der sekundäre Ursprung seiner Risiken und Erträge wird zu seinem sekundären Segmentberichtsformat.29. Eine "Matrixdarstellung" - sowohl Geschäftssegmente als auch geografische Segmente als primäre Segmentberichtsformate mit vollständigen Segmentangaben auf jeder Grundlage - stellt oft nützliche Informationen zur Verfügung, wenn die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung eines Unternehmens sowohl aus Unterschieden in den Produkten und Dienstleistungen, die es herstellt oder anbietet, als auch aus Unterschieden in den geografischen Regionen, in denen es tätig ist, stark beeinflusst werden. Dieser Standard gebietet weder eine "Matrixdarstellung", noch verbietet er dieselbe.30. In manchen Fällen kann sich die Organisation und interne Berichterstattung eines Unternehmens nach Organisationssparten entwickelt haben, die weder zu den Unterschieden in den Arten der Produkte und Dienstleistungen, die sie herstellen oder anbieten, noch zu geografischen Regionen, in denen sie tätig sind, einen Bezug haben. Beispielsweise kann die interne Berichterstattung einzig nach juristischen Einheiten organisiert sein, was zu internen Segmenten führt, die aus Gruppen unähnlicher Produkte und Dienstleistungen zusammengesetzt sind. In solchen ungewöhnlichen Fällen erfuellen die intern dargestellten Segmentdaten nicht die Zielsetzung dieses Standards. Demgemäß verlangt Paragraph 27(b), dass das Management eines Unternehmens bestimmt, ob die Risiken und Erträge des Unternehmens mehr von den Produkten bzw. Dienstleistungen oder mehr geografisch gelenkt werden, und sie entweder Geschäftssegmente oder geografische Segmente zur übergeordneten Grundlage der Segmentberichterstattung des Unternehmens wählen. Die Zielsetzung ist es, einen vernünftigen Grad an Vergleichbarkeit mit anderen Unternehmen sowie die Verbesserung der Verständlichkeit der sich ergebenden Informationen zu erreichen, und den zum Ausdruck gekommenen Ansprüchen der Investoren, Gläubiger und anderer auf Informationen über produkt- bzw. dienstleistungsbezogene sowie regionale Risiken und Erträge gerecht zu werden.Geschäftssegmente und geografische Segmente31. Die Geschäftssegmente und die geografischen Segmente eines Unternehmens für externe Darstellungszwecke sind die organisatorischen Einheiten, für die Informationen an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans zu dem Zweck berichtet werden, um die Ertragskraft der Einheiten in der Vergangenheit zu bestimmen und um Entscheidungen über die zukünftige Verteilung der Ressourcen zu fällen, außer, wie es in Paragraph 32 vorgesehen ist.32. Wenn die interne Organisations- und Managementstruktur eines Unternehmens, sowie sein System der internen Finanzberichterstattung an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans weder auf individuellen Produkten oder Dienstleistungen oder auf Gruppen ähnlicher Produkte bzw. Dienstleistungen noch auf Regionen basieren, schreibt Paragraph 27(b) vor, dass das Management des Unternehmens, basierend auf seiner Einschätzung, des vorherrschenden Ursprungs der Risiken und Erträge, entweder Geschäftssegmente oder geografische Segmente zum primären Segmentberichtsformat des Unternehmens wählt, mit dem Anderen als dessen sekundären Berichtsformat. In diesem Fall muss das Management des Unternehmens seine Geschäftsegmente und geografischen Segmente zu externen Darstellungszwecken eher auf der Grundlage der Definitionskriterien in Paragraph 9 dieses Standards, als auf der Grundlage seines Systems der internen Finanzberichterstattung an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans, in Übereinstimmung mit dem Folgenden bestimmen:(a) wenn eines oder mehrere der für das Management intern berichteten Segmente ein Geschäftssegment oder geografisches Segment auf der Grundlage der Definitionskriterien des Paragraphen 9 ist, andere hingegen jedoch nicht, ist der unten aufgeführte Unterparagraph (b) nur auf diejenigen internen Segmente anzuwenden, die nicht die Definitionen in Paragraph 9 erfuellen (dieses deswegen, da ein intern dargestelltes Segment, das die Definition erfuellt, nicht weiter zu segmentieren ist);(b) für diejenigen an das Management intern berichteten Segmente, die die Definitionen in Paragraph 9 nicht erfuellen, hat sich das Management an der nächst niedrigeren Ebene der internen Segmentierung, die nach Produkt- und Dienstleistungssparten oder geografischen Sparten Informationen darstellt, zu orientieren, wie es nach den Definitionen in Paragraph 9 angemessen ist; und(c) wenn ein solches, intern dargestelltes Segment einer niedrigeren Ebene die Definition des Geschäftsegmentes oder des geografischen Segments auf Grundlage der Kriterien in Paragraph 9 erfuellt, sind die Kriterien der Paragraphen 34 und 35 zur Bestimmung der berichtspflichtigen Segmente auf dieses Segment anzuwenden.33. Gemäß dieses Standards werden die meisten Unternehmen ihre Geschäftssegmente und geografischen Segmente als die organisatorischen Einheiten bestimmen, für die Informationen an das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan (besonders dem Aufsichtsrat, sofern dieser existiert) und an den Vorsitzenden des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans (den leitenden Entscheidungsträger, der in manchen Fällen aus einer Gruppe verschiedener Personen bestehen kann) zu dem Zweck berichtet werden, um die Ertragskraft der Einheiten in der Vergangenheit zu bestimmen und um Entscheidungen über die zukünftige Verteilung der Ressourcen zu fällen. Selbst wenn ein Unternehmen Paragraph 32 anwenden muss, da seine internen Segmente sich nicht an den Produkt- bzw. Dienstleistungssparten oder an den geografischen Sparten orientieren, wird es sich an der nächst niedrigeren Ebene der internen Segmentierung orientieren, die Informationen anhand von Produkt- und Dienstleistungssparten oder geografischen Sparten darstellt, als dass es einzig zu externen Darstellungszwecken Segmente konstruiert. Dieser Ansatz der Orientierung an der Organisations- und Managementstruktur eines Unternehmens und an seinem internen Finanzberichtssystem zur Bestimmung der Geschäftssegmente und der geografischen Segmente eines Unternehmens zum Zweck der externen Darstellung wird manchmal "Managementansatz" genannt, während die organisatorischen Einheiten, für die intern Informationen dargestellt werden, manchmal als "Betriebssegmente" bezeichnet werden.Berichtspflichtige Segmente34. Zwei oder mehr intern dargestellte Geschäftssegmente oder geografische Segmente, die sich im Wesentlichen ähnlich sind, können zu einem einzigen Geschäftssegment oder geografischen Segment zusammengefasst werden. Zwei oder mehr Geschäftssegmente oder geografische Segmente sind sich nur dann im Wesentlichen ähnlich, wenn:(a) sie eine ähnliche langfristige Ertragsentwicklung aufweisen; und(b) sie sich bzgl. sämtlicher Kriterien der entsprechenden Definition in Paragraph 9 ähnlich sind.35. Ein Geschäftssegment oder geografisches Segment ist als ein berichtspflichtiges Segment zu bestimmen, wenn ein Großteil seiner Erlöse aus den Verkäufen an externe Kunden erworben wurde und:(a) seine Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden und von Transaktionen mit anderen Segmenten 10 % oder mehr der gesamten externen und internen Erlöse aller Segmente ausmachen; oder(b) sein Segmentergebnis, unbeschadet ob Gewinn oder Verlust, 10 % oder mehr des zusammengefassten positiven Ergebnisses aller Segmente oder des zusammengefassten negativen Ergebnisses aller Segmente, welches davon als absoluter Betrag größer ist, ausmacht; oder(c) seine Vermögenswerte 10 % oder mehr der gesamten Vermögenswerte aller Segmente ausmachen.36. Wenn ein intern dargestelltes Segment unter allen Signifikanzschwellen in Paragraph 35 liegt, dann:(a) kann dieses Segment trotz seiner Größe als berichtspflichtiges Segment bezeichnet werden;(b) wenn es nicht als berichtspflichtiges Segment trotz seiner Größe bezeichnet wird, kann dieses Segment mit einem oder mehreren anderen gleichartigen, intern dargestellten Segmenten, die ebenso unter allen Signifikanzschwellen in Paragraph 35 liegen, zu einem gesondert berichtspflichtigen Segment zusammengefasst werden (zwei oder mehr Geschäftssegmente oder geografische Segmente sind gleichartig, wenn sie einen Großteil der Kriterien der entsprechenden Definition in Paragraph 9 teilen); und(c) wenn dieses Segment weder gesondert dargestellt noch zusammengefasst wird, ist es als nicht zugeordneter Ausgleichsposten einzubeziehen.37. Wenn die gesamten, den berichtspflichtigen Segmenten zuzuordnenden Erlöse weniger als 75 % der gesamten konsolidierten Erlöse oder Unternehmenserlöse ausmachen, sind zusätzliche Segmente als berichtspflichtige Segmente zu bestimmen, auch wenn sie nicht die 10 % Schwellenwerte in Paragraph 35 erreichen, bis wenigstens 75 % der gesamten konsolidierten Erträge oder Unternehmenserträge in die berichtspflichtigen Segmente einbezogen sind.38. Die 10 % Schwellenwerte in diesem Standard dienen nicht als Leitlinie zur Bestimmung der Wesentlichkeit für irgendeinen Gesichtspunkt der Finanzberichterstattung, außer der Bestimmung berichtspflichtiger Geschäftssegmente und geografischer Segmente.39. Indem die berichtspflichtigen Segmente auf die Segmente begrenzt werden, die einen Großteil ihrer Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden einnehmen, verlangt dieser Standard nicht, dass die verschiedenen Stufen der vertikal integrierten Tätigkeiten als gesonderte Geschäftssegmente bestimmt werden. Es ist jedoch in manchen Industriezweigen eine gängige Vorgehensweise, bestimmte vertikal integrierte Tätigkeiten als gesonderte Geschäftssegmente darzustellen, auch wenn diese keine wesentlichen, externen Umsatzerlöse erwirtschaften. Beispielsweise stellen einige internationale Ölgesellschaften ihre Upstream-Tätigkeiten (Exploration und Förderung) und ihre Downstream-Tätigkeiten (Veredelung und Vermarktung) als gesonderte Geschäftssegmente dar, auch wenn das meiste oder die Gesamtheit des Upstream-Produktes (Rohöl) intern zur Veredelungssparte des Unternehmens transferiert wird.40. Dieser Standard empfiehlt, aber verlangt nicht, vertikal integrierte Tätigkeiten freiwillig, mit einer angemessenen Beschreibung, die die Angabe der Grundlage der Preisermittlung für Transfers zwischen den Segmenten, wie es von Paragraph 75 erfordert wird, einschließt, als gesonderte Segmente darzustellen.41. Wenn das interne Berichtssystem eines Unternehmens die vertikal integrierten Tätigkeiten als gesonderte Segmente behandelt, und sich das Unternehmen nicht dafür entscheidet, diese extern als Geschäftssegmente darzustellen, ist das Verkaufssegment in das oder die kaufende(n) Segment(e) zur Bestimmung der extern berichtspflichtigen Geschäftssegmente einzubeziehen, es sei denn, dass es keine vernünftige Grundlage dafür gibt; in diesem Fall ist das verkaufende Segment als ein nicht zugeordneter Ausgleichsposten einzubeziehen.42. Ein Segment, das in der unmittelbar vorangegangenen Berichtsperiode als berichtspflichtiges Segment bestimmt wurde, da es die relevanten 10 % Schwellenwerte erreicht hat, ist ungeachtet dessen, dass seine Erlöse, sein Ergebnis und seine Vermögenswerte alle nicht länger die 10 % Schwellenwerte überschreiten, weiterhin als berichtspflichtiges Segment zu behandeln, wenn das Management dem Segment eine fortgeführte Bedeutung beimisst.43. Wenn ein Segment in der aktuellen Berichtsperiode erstmals als berichtspflichtiges Segment bestimmt wurde, da es die relevanten 10 % Schwellenwerte erreicht, sind die zu Vergleichszwecken dargestellten Segmentdaten der vorangegangenen Berichtsperiode anzupassen, auch wenn dieses Segment in der vorangegangenen Berichtsperiode die 10 % Schwellenwerte nicht erreicht hat, es sei denn, dies ist nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar.SEGMENTBILANZIERUNGS- UND -BEWERTUNGSMETHODEN44. Segmentinformationen sind in Übereinstimmung mit den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die für die Aufstellung und Darstellung der Abschlüsse eines Konzerns oder Unternehmens angewendet werden, aufzustellen.45. Es wird davon ausgegangen, dass die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, für deren Anwendung sich das Management eines Unternehmens bei der Aufstellung ihrer Konzern- oder unternehmensweiten Abschlüsse entschieden hat, diejenigen sind, die das Management als am besten für externe Darstellungszwecke geeignet erachtet. Seitdem es der Zweck von Segmentinformationen ist, den Abschlussadressaten zu helfen, das Unternehmen als Ganzes besser zu verstehen und sachgerechter beurteilen zu können, verlangt dieser Standard bei der Aufstellung von Segmentinformationen die Anwendung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die das Management gewählt hat. Dies bedeutet jedoch nicht, dass die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden der Konsolidierung und des Einzelabschlusses auf die berichtspflichtigen Segmente so anzuwenden sind, als ob die Segmente gesonderte, für sich alleine zu betrachtende Bericht erstattende Einheiten wären. Eine detaillierte Berechnung, die unter Anwendung einer bestimmten Bilanzierungs- oder Bewertungsmethode auf unternehmensweiter Ebene erstellt wurde, kann auf Segmente verteilt werden, wenn es dafür eine vernünftige Grundlage gibt. Pensionsberechnungen, beispielsweise, werden oft für das Unternehmen als Ganzes erstellt, aber die unternehmensweiten Zahlen können auf Grundlage von Gehalts- und Demographiedaten für die Segmente auf die Segmente verteilt werden.46. Dieser Standard verbietet die Angabe von zusätzlichen Segmentinformationen, die auf einer anderen Grundlage als der für den Konzern- oder Einzelabschluss verwendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden aufgestellt wurden, nicht unter der Voraussetzung, dass (a) die Informationen intern dem Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und dem Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans für die Zwecke der Entscheidungsfindung über die Verteilung der Ressourcen auf das Segment und der Einschätzung seiner Ertragskraft berichtet werden und (b) die Grundlage der Bewertung dieser zusätzlichen Informationen klar beschrieben wird.47. Vermögenswerte, die gemeinsam von zwei oder mehr Segmenten verwendet werden, sind nur, und nur dann, auf die Segmente zu verteilen, wenn die darauf bezogenen Erträge und Aufwendungen auch auf diese Segmente verteilt worden sind.48. Die Weise, in der die Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen auf die Segmente verteilt werden, hängt von solchen Faktoren, wie der Art dieser Posten, der von dem Segment betriebenen Tätigkeiten und der relativen Selbständigkeit dieses Segments, ab. Es ist nicht möglich oder angemessen, eine einzige Grundlage für die Verteilung, die von allen Unternehmen anzuwenden ist, zu benennen. Es ist auch nicht angemessen, die Verteilung der Posten der Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen eines Unternehmens zu erzwingen, die sich auf zwei oder mehr Segmente zusammen beziehen, wenn die einzige Grundlage für eine solche Verteilung willkürlich oder schwer zu verstehen ist. Zur gleichen Zeit sind die Definitionen der Segmenterträge, der Segmentaufwendungen, des Segmentvermögens und der Segmentschulden miteinander verknüpft, und die resultierenden Verteilungen haben übereinzustimmen. Deswegen werden gemeinsam verwendete Vermögenswerte nur, und nur dann, auf die Segmente verteilt, wenn die korrespondierenden Erträge und Aufwendungen auch auf diese Segmente verteilt wurden. Beispielsweise ist ein Vermögenswert nur, und nur dann, im Segmentvermögen enthalten, wenn die entsprechende planmäßige Abschreibung bei der Bestimmung des Segmentergebnisses abgesetzt worden ist.ANGABEN49. Die Paragraphen 50-67 geben die erforderlichen Angaben für die berichtspflichtigen Segmente für das primäre Segmentberichtsformat eines Unternehmens an. Die Paragraphen 68-72 bestimmen die erforderlichen Angaben für das sekundäre Berichtsformat eines Unternehmens. Den Unternehmen wird empfohlen, alle primären Segmentangaben, wie sie in den Paragraphen 50-67 bestimmt werden, für jedes sekundär berichtspflichtige Segment darzustellen, obwohl die Paragraphen 68-72 bedeutend weniger Angaben für die sekundäre Grundlage verlangen. Die Paragraphen 74-83 richten sich an verschiedene andere Inhalte der Segmentangaben. Der Anhang B dieses Standards veranschaulicht die Anwendung dieser Angabenregelungen.Primäres Berichtsformat50. Die Angabenerfordernisse in den Paragraphen 51-67 sind auf jedes berichtspflichtige Segment auf der Grundlage des primären Berichtsformats eines Unternehmens anzuwenden.51. Ein Unternehmen hat die Segmenterlöse für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben. Segmenterlöse aus Verkäufen an externe Kunden und Segmenterlöse aus Transaktionen mit anderen Segmenten sind getrennt darzustellen.52. Ein Unternehmen hat das Segmentergebnis für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben.53. Wenn ein Unternehmen den Segmentgewinn oder -verlust oder einige andere Maße der Segmentrentabilität, außer dem Segmentergebnis, ohne willkürliche Verteilungen berechnen kann, wird die Darstellung dieses Betrages oder dieser Beträge zusätzlich zu dem Segmentergebnis bei angemessener Beschreibung empfohlen. Wenn diese Maße auf einer anderen Grundlage als die für Konzern- oder Einzelabschlüsse verwendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden aufgestellt wurden, hat das Unternehmen eine klare Beschreibung der Grundlagen dieser Bewertung in seine Abschlüsse einzubeziehen.54. Ein Beispiel für ein Maß der Segmentertragskraft über dem Segmentergebnis in der Gewinn- und Verlustrechnung ist die Bruttogewinnspanne der Umsatzerlöse. Beispiele für Maße der Segmentertragskraft unter dem Segmentergebnis in der Gewinn- und Verlustrechnung sind das Ergebnis aus den gewöhnlichen Geschäftstätigkeiten (entweder vor oder nach Ertragsteuern) und der Periodengewinn oder -verlust.55. Ein Unternehmen hat den Gesamtbuchwert des Segmentvermögens für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben.56. Ein Unternehmen hat die Segmentschulden für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben.57. Ein Unternehmen hat die gesamten Anschaffungskosten, die während der Berichtsperiode durch den Erwerb von Segmentvermögen verursacht wurden, von dem erwartet wird, dass es über mehr als eine Berichtsperiode genutzt wird (Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte), für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben. Während dies manchmal auf Investitionsausgaben bezogen wird, hat die Bewertung, die von diesem Grundsatz verlangt wird, auf Grundlage der Periodenabgrenzung, nicht auf der des Zahlungsmittelflusses zu erfolgen.58. Ein Unternehmen hat die gesamten Aufwendungen, die für die planmäßige Abschreibung des Segmentvermögens für die Berichtsperiode in dem Segmentergebnis enthalten sind, für jedes berichtspflichtige Segment anzugeben.59. Obwohl ein Unternehmen nicht dazu verpflichtet ist, wird ihm empfohlen, die Art und den Betrag jeglicher Segmenterträge und Segmentaufwendungen anzugeben, die von solcher Größe, Art oder Häufigkeit sind, dass deren Angabe wesentlich für die Erklärung der Ertragskraft eines jeden berichtspflichtigen Segments für die Berichtsperiode ist.60. IAS 8 verlangt, "wenn Ertrags- oder Aufwandsposten innerhalb des Ergebnis aus der gewöhnlichen Tätigkeit von einer derartigen Größe, Art oder Häufigkeit sind, dass ihre Angabe relevant für die Erklärung der Ertragskraft des Unternehmens in der Periode ist, sind Art und Betrag dieser Posten gesondert anzugeben" sind. IAS 8 nennt eine Anzahl von Beispielen, einschließlich Abwertungen für Vorräte und Sachanlagen, Rückstellungen für Restrukturierungen, Verkäufe von Sachanlagen und langfristiger Finanzinvestitionen, Aufgabe von Geschäftsbereichen, Beendigung von Rechtsstreitigkeiten und Auflösungen von Rückstellungen. Paragraph 59 ist nicht dazu beabsichtigt, die Klassifizierung irgendwelcher dieser Ertrags- oder Aufwandsposten von gewöhnlich zu außerordentlich (wie in IAS 8 definiert) oder die Bewertung solcher Posten zu ändern. Die von diesem Paragraphen empfohlenen Angaben ändern jedoch für Angabenzwecke die Ebene, auf der die Wesentlichkeit solcher Posten bewertet wird, von der Unternehmensebene auf die Segmentebene.61. Ein Unternehmen hat für jedes berichtspflichtige Segment den gesamten Betrag wesentlicher, nicht zahlungswirksamer Aufwendungen anzugeben, mit Ausnahme der planmäßigen Abschreibungen, die in die Segmentaufwendungen einbezogen und deswegen bei der Bewertung des Segmentergebnisses abgezogen wurden, für die gemäß Paragraph 58 gesonderte Angaben verlangt werden.62. IAS 7 verlangt, dass ein Unternehmen eine Kapitalflussrechnung darstellt, die die Cashflows aus der betrieblichen Tätigkeit sowie der Investitions- und Finanzierungstätigkeit gesondert ausweist. IAS 7 hebt hervor, dass die Angabe von Informationen zu Cashflows für jedes berichtspflichtige Industriesegment und geografische Segment wichtig für das Verständnis der gesamten Vermögens- und Finanzlage, der Liquidität und der Cashflows eines Unternehmens ist. IAS 7 empfiehlt die Angabe solcher Informationen. Auch dieser Standard empfiehlt die Angabe der Segment-Cashflows, die in IAS 7 empfohlen werden. Zusätzlich empfiehlt er die Angabe wesentlicher nicht zahlungswirksamer Erträge, die in die Segmenterträge einbezogen und deshalb bei der Bewertung des Segmentergebnisses addiert wurden.63. Ein Unternehmen, das Angaben über den Segment-Cashflow zur Verfügung stellt, die in IAS 7 empfohlen werden, braucht nicht zusätzlich den planmäßigen Abschreibungsaufwand gemäß Paragraph 58 oder die nicht zahlungswirksamen Aufwendungen gemäß Paragraph 61 anzugeben.64. Ein Unternehmen hat für jedes berichtspflichtige Segment die Summe des Anteils eines Unternehmens am Periodengewinn oder -verlust von assoziierten Unternehmen, Joint Ventures oder anderen Anteilen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, anzugeben, wenn im Wesentlichen alle Tätigkeiten der assoziierten Gesellschaften innerhalb dieses einen Segments liegen.65. Während gemäß des vorhergehenden Paragraphen ein einzelner zusammengefasster Betrag angegeben wird, ist jedes assoziierte Unternehmen, Joint Venture oder jeder andere nach der Equity-Methode bilanzierte Anteil individuell einzuschätzen, um zu bestimmen, ob deren Tätigkeiten im Wesentlichen alle innerhalb eines Segments liegen.66. Wenn die Summe der Anteile eines Unternehmens am Periodengewinn oder -verlust von assoziierten Unternehmen, Joint Ventures, oder anderen Anteilen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, nach berichtspflichtigen Segmenten angegeben wird, ist die Summe der Anteile an diesen assoziierten Unternehmen und Joint Ventures auch nach berichtspflichtigen Segmenten anzugeben.67. Ein Unternehmen hat eine Überleitungsrechnung zwischen den für die berichtspflichtigen Segmente angegebenen Informationen und den zusammengefassten Informationen im Konzern- oder Einzelabschluss darzustellen. Bei der Darstellung der Überleitungsrechnung sind die Segmenterträge auf die Unternehmenserträge von externen Kunden überzuleiten (einschließlich der Angaben des Betrages der Unternehmenserlöse von externen Kunden, die nicht in irgendwelche Segmenterträge einbezogen wurden). Das Segmentergebnis ist auf ein vergleichbares Maß sowohl des betrieblichen Gewinnes oder Verlustes eines Unternehmens, als auch des Periodengewinnes oder -verlustes eines Unternehmens überzuleiten. Das Segmentvermögen ist auf die Vermögenswerte des Unternehmens überzuleiten. Segmentschulden sind auf die Schulden des Unternehmens überzuleiten.Sekundäre Segmentinformationen68. Die Paragraphen 50-67 bestimmen die Angabepflichten, die auf der Grundlage des primären Berichtsformats eines Unternehmens auf jedes berichtspflichtige Segment anzuwenden sind. Die Paragraphen 69-72 bestimmen die Angabepflichten, die auf der Grundlage des sekundären Berichtsformats eines Unternehmens auf jedes berichtspflichtige Segment anzuwenden sind, wie folgt:(a) Wenn das primäre Format eines Unternehmens Geschäftssegmente sind, sind die erforderlichen Angaben für das sekundäre Format in Paragraph 69 festgelegt;(b) wenn das primäre Format eines Unternehmens geografische Segmente auf der Grundlage des Standortes der Vermögenswerte (wo die Produkte des Unternehmens hergestellt oder wo seine Aktivitäten zur Erbringung der Dienstleistungen angesiedelt sind) sind, sind die erforderlichen Angaben für das sekundäre Format in den Paragraphen 70 und 71 festgelegt;(c) wenn das primäre Format eines Unternehmens geografische Segmente auf der Grundlage des Standortes seiner Kunden (wo seine Produkte verkauft oder seine Dienstleistungen in Anspruch genommen werden) sind, sind die erforderlichen Angaben für das sekundäre Format in den Paragraphen 70 und 72 festgelegt.69. Wenn das primäre Format zur Segmentberichterstattung eines Unternehmens Geschäftssegmente sind, sind auch folgende Informationen darzustellen:(a) die Segmenterlöse von externen Kunden nach geografischen Regionen auf der Grundlage des geografischen Standortes seiner Kunden, für jedes geografische Segment, dessen Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden 10 % oder mehr der gesamten Unternehmenserlöse aus Verkäufen zu allen externen Kunden ausmachen;(b) der Gesamtbuchwert des Segmentvermögens nach dem geografischen Standort der Vermögenswerte für jedes geografische Segment, dessen Segmentvermögen 10 % oder mehr der gesamten Vermögenswerte aller geografischen Segmente ausmacht; und(c) die gesamten Anschaffungskosten, die während der Berichtsperiode durch den Erwerb von Segmentvermögen, von dem erwartet wird, dass es über mehr als eine Berichtsperiode genutzt wird (Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte), verursacht wurden, nach dem geografischen Standort der Vermögenswerte für jedes geografische Segment, dessen Segmentvermögen 10 % oder mehr der gesamten Vermögenswerte aller geografischen Segmente ausmacht.70. Wenn das primäre Format zur Segmentberichterstattung eines Unternehmens geografische Segmente sind (entweder basierend auf dem Standort der Vermögenswerte oder dem Standort der Kunden), hat es auch die folgenden Segmentinformationen für jedes Geschäftssegment, dessen Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden 10 % oder mehr der gesamten Unternehmenserlöse aus Verkäufen an alle externe Kunden oder dessen Segmentvermögen 10 % oder mehr der gesamten Vermögenswerte aller Geschäftssegmente ausmachen, darzustellen:(a) Segmenterlöse von externen Kunden;(b) der Gesamtbuchwert des Segmentvermögens; und(c) die gesamten Anschaffungskosten, die während einer Berichtsperiode durch den Erwerb von Segmentvermögen verursacht wurden, von dem erwartet wird, dass es über mehr als eine Berichtsperiode genutzt wird (Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte).71. Wenn das primäre Format zur Segmentberichterstattung eines Unternehmens geografische Segmente auf der Grundlage des Standortes der Vermögenswerte sind, und wenn der Standort seiner Kunden sich von dem Standort seiner Vermögenswerte unterscheidet, hat das Unternehmen auch die Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden für jedes auf den Kunden basierende geografische Segment darzustellen, dessen Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden 10 % oder mehr der gesamten Unternehmenserlöse aus den Verkäufen an alle externen Kunden betragen.72. Wenn das primäre Format zur Segmentberichterstattung eines Unternehmens geografische Segmente auf der Grundlage des Standortes der Kunden sind, und wenn die Vermögenswerte des Unternehmens in anderen geografischen Regionen als die seiner Kunden angesiedelt sind, hat das Unternehmen auch die folgenden Segmentinformationen für jedes auf Vermögenswerten basierende geografische Segment, dessen Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden oder dessen Segmentvermögen 10 % oder mehr der dazugehörenden konsolidierten oder zusammengefassten Unternehmensbeträge ausmachen, darzustellen:(a) den Gesamtbuchwert des Segmentvermögens nach geografischem Standort der Vermögenswerte; und(b) die gesamten Anschaffungskosten, die während der Berichtsperiode durch den Erwerb von Segmentvermögen verursacht wurden, von dem erwartet wird, dass es über mehr als eine Berichtsperiode genutzt wird (Sachanlagen und immaterielle Vermögenswerte), nach dem Standort der Vermögenswerte.Beispielhafte Segmentangaben73. Der Anhang B dieses Standards stellt eine Veranschaulichung der Angaben für primäre und sekundäre Berichtsformate dar, die von diesem Standard erfordert werden.Andere Inhalte der Angaben74. Wenn ein Geschäftssegment oder geografisches Segment, über das dem Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan und dem Vorsitzenden des Geschäftsführungsorgans berichtet wird, kein berichtspflichtiges Segment ist, da es einen Großteil seiner Erlöse aus den Verkäufen an andere Segmenten erwirbt, dessen Erlöse aus Verkäufen an externe Kunden aber nichtsdestotrotz 10 % oder mehr der gesamten Unternehmenserlöse aus Verkäufen an alle externen Kunden ausmachen, hat das Unternehmen diese Tatsache und die Beträge der Erlöse aus (a) den Verkäufen an externe Kunden und (b) aus internen Verkäufen an andere Segmente anzugeben.75. Bei der Bewertung und Darstellung der Segmenterlöse aus Transaktionen mit anderen Segmenten sind Transfers zwischen den Segmenten auf der Grundlage zu bewerten, die das Unternehmen tatsächlich zur Ermittlung von Verrechnungspreisen für solche Transfers anwendet. Die Grundlage der Ermittlung von Verrechnungspreisen für Transfers zwischen den Segmenten und jegliche Änderung davon ist in den Abschlüssen anzugeben.76. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die für die Segmentberichterstattung angewendet werden und eine wesentliche Auswirkung auf die Segmentinformationen haben, sind anzugeben, und die Segmentinformationen der vorangegangenen Berichtsperiode, die zu Vergleichszwecken dargestellt werden, sind anzupassen, außer wenn dies praktisch undurchführbar ist. Diese Angaben umfassen eine Beschreibung der Art der Änderung, die Gründe für die Änderung, die Tatsache, dass Vergleichsinformationen angepasst worden sind oder dass es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, dies zu tun, und die finanzielle Auswirkung der Änderung, wenn sie vernünftig bestimmt werden kann. Wenn ein Unternehmen die Bestimmung seiner Segmente ändert und die Segmentinformationen der vorangegangenen Berichtsperiode nicht an die neue Grundlage anpasst, da es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, dies zu tun, hat das Unternehmen aus Vergleichbarkeitsgründen die Segmentdaten sowohl auf der alten, als auch auf der neuen Grundlage der Segmentierung in dem Jahr, in dem es die Bestimmung seiner Segmente ändert, darzustellen.77. Änderungen der von einem Unternehmen angewendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden werden in IAS 8 behandelt. IAS 8 verlangt, dass Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden nur vorgenommen werden dürfen, wenn dies von einer Satzung oder von einem Standardsetter verlangt wird oder wenn die Änderung zu einer geeigneteren Darstellung der Ereignisse oder Geschäftsvorfälle in den Abschlüssen des Unternehmens führt.78. Änderungen der unternehmensweit angewendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die die Segmentinformationen beeinflussen, werden gemäß IAS 8 behandelt. Solange ein neuer International Accounting Standard nichts Anderes vorsieht, verlangt IAS 8, dass eine Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden rückwirkend anzuwenden ist und dass die Informationen der vorangegangenen Berichtsperiode anzupassen sind, es sei denn, die Anpassung ist nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar, (Benchmark-Methode) oder dass die kumulierten Anpassungen, die aus der Änderung resultieren, in die Bestimmung des Periodengewinnes oder -verlustes des Unternehmens in der aktuellen Berichtsperiode einbezogen werden (alternativ zulässige Methode). Wenn der Benchmark-Methode gefolgt wird, werden die Segmentinformationen der vorangegangenen Berichtsperiode angepasst. Wenn der alternativ zulässige Methode gefolgt wird, sind die kumulierten Anpassungen, die in die Bestimmung des Periodengewinnes oder -verlustes eines Unternehmens einbezogen werden, in dem Segmentergebnis enthalten, wenn es sich um einen betrieblichen Posten handelt, der den Segmenten zugeordnet oder auf sie vernünftig verteilt werden kann. In letzterem Fall erfordert IAS 8 gegebenenfalls eine gesonderte Angabe, wenn dessen Größe, Art oder Häufigkeit so beschaffen sind, dass die Angabe wesentlich ist, um die Ertragskraft des Unternehmens für die Berichtsperiode zu erläutern.79. Einige Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden beziehen sich speziell auf die Segmentberichterstattung. Beispiele sind u. a. Änderungen bei der Bestimmung der Segmente und Änderungen der Grundlage zur Verteilung der Erträge und Aufwendungen auf die Segmente. Solche Änderungen können einen wesentlichen Einfluss auf die dargestellten Segmentinformationen haben, aber sie werden nicht die für das Unternehmen dargestellte Summe der Finanzinformationen ändern. Um den Adressaten ein Verständnis der Änderungen und die Einschätzung von Entwicklungen zu ermöglichen, sind die Segmentinformationen der vorangegangenen Berichtsperiode, die in die Abschlüsse zu Vergleichszwecken einbezogen werden, wenn dies zweckmäßig ist, anzupassen, um die neuen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zum Ausdruck zu bringen.80. Paragraph 75 verlangt, dass für Segmentberichterstattungszwecke die Transfers zwischen den Segmenten auf der Grundlage bewertet werden, die das Unternehmen tatsächlich für die Ermittlung von Verrechnungspreisen für solche Transfers anwendet. Wenn ein Unternehmen die tatsächlich angewandte Methode der Verrechnungspreisermittlung für Transfers zwischen den Segmenten ändert, ist dies keine Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethode, für die die Segmentdaten der vorangegangenen Berichtsperiode gemäß Paragraph 76 anzupassen sind. Paragraph 75 verlangt jedoch die Angabe der Änderung.81. Ein Unternehmen hat auf die Arten der Produkte und Dienstleistungen, die in jedem berichtspflichtigen Geschäftssegment einbezogen sind, und auf die Zusammensetzung jedes primären oder sekundären berichtspflichtigen geografischen Segments, hinzuweisen, wenn dies nicht sonst in den Abschlüssen oder anderswo im Geschäftsbericht angegeben ist.82. Um die Auswirkungen solcher Umstände, wie Veränderungen der Nachfrage, Änderungen der Preise von Vorleistungen oder anderen Faktoren der Produktion und die Entwicklung von alternativen Produkten und Herstellungsprozessen auf ein Geschäftssegment, einzuschätzen, ist es notwendig, die Tätigkeiten zu kennen, die dieses Segment umgeben. Um die Auswirkungen von Änderungen der wirtschaftlichen und politischen Rahmenbedingungen auf die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung eines geografischen Segments einzuschätzen, ist es ebenso wichtig, die Zusammensetzung dieses geografischen Segments zu kennen.83. Früher dargestellte Segmente, die nicht länger die quantitativen Schwellenwerte erreichen, sind nicht gesondert darzustellen. Sie können diese Schwellenwerte beispielsweise auf Grund eines Nachfragerückganges oder eines Wechsels der Managementstrategie oder auf Grund der Veräußerung eines Teiles Tätigkeiten des Segments oder der Zusammenfassung mit anderen Segmenten, nicht länger erreichen. Weiterhin kann eine Erläuterung, warum ein früher berichtspflichtiges Segment nicht mehr dargestellt wird, auch nützlich für die Bestätigung von Erwartungen bezüglich schrumpfender Märkte und Änderungen der Unternehmensstrategien sein.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS84. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard anstatt des ursprünglichen IAS 14 für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1998 beginnen, so ist dies anzugeben. Wenn Abschlüsse Vergleichsinformationen für Berichtsperioden vor der erstmaligen Pflichtanwendung oder für die freiwillige Anwendung dieses Standard beinhalten, ist eine Anpassung der darin einbezogenen Segmentdaten zur Erfuellung der Anforderungen dieses Standards erforderlich, solange es nicht unzweckmäßig ist, dies zu tun; in einem solchen Fall ist dies anzugeben.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 15(UMGEGLIEDERT 1994)Informationen über die Auswirkungen von PreisänderungenDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im Juni 1981 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>ERKLÄRUNG DES BOARD VOM OKTOBER 1989Bei seinem Treffen im Oktober 1989 hat der Board des IASC die folgende Erklärung als Ergänzung zum IAS 15, Informationen über die Auswirkungen von Preisänderungen, verabschiedet:"Hinsichtlich der Angaben über die Auswirkungen von Preisänderungen konnte kein internationales Einvernehmen erzielt werden, wie vor der Verabschiedung des IAS 15 angenommen wurde. Infolgedessen hat der Board des IASC entschieden, dass Unternehmen die nach IAS 15 erforderlichen Informationen nicht anzugeben brauchen, damit ihre Abschlüsse den International Accounting Standards entsprechen. Der Board ermutigt die Unternehmen jedoch, derartige Informationen zu geben. Unternehmen, die dies tun, werden aufgefordert, die Auswirkungen von Preisänderungen gemäß IAS 15 anzugeben."Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist anzuwenden, um die Auswirkungen von Preisänderungen auf die Bewertungsmethoden darzustellen, die zur Ermittlung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage angewendet werden.2. Dieser International Accounting Standard ersetzt IAS 6, Rechnungslegung bei Preisänderungen.3. Dieser Standard ist von Unternehmen anzuwenden, deren Erlöse, Ergebnis, Vermögenswerte oder Zahl der Beschäftigten eine wesentliche Rolle für ihr wirtschaftliches Umfeld spielen. Wenn sowohl ein Abschluss des Mutterunternehmens als auch ein konsolidierter Abschluss aufgestellt wird, brauchen die von diesem Standard geforderten Angaben nur auf der Basis der konsolidierten Daten gemacht zu werden.4. Die von diesem Standard geforderten Angaben brauchen von einem Tochterunternehmen, das im gleichen Staat wie sein Mutterunternehmen ansässig ist, nicht gemacht zu werden, wenn entsprechende konsolidierte Angaben vom Mutterunternehmen dargelegt werden. Hat das Tochterunternehmen seinen Sitz in einem anderen Staat als das Mutterunternehmen, so braucht das Tochterunternehmen nur dann gemäß diesem Standard zu berichten, wenn es in diesem Staat der Rechnungslegungspraxis wirtschaftlich bedeutender Unternehmen entspricht, vergleichbare Angaben zu machen.5. Anderen Einheiten wird die Darstellung der Informationen über die Auswirkungen von Preisänderungen grundsätzlich nahe gelegt, um eine informativere Finanzberichterstattung zu fördern.ERLÄUTERUNGEN6. Preisänderungen im Laufe der Zeit resultieren aus verschiedenen spezifischen oder allgemeinen wirtschaftlichen und gesellschaftlichen Ursachen. Spezifische Ursachen, beispielsweise Änderungen von Angebot und Nachfrage und technischer Fortschritt, führen unter Umständen dazu, dass einzelne Preise wesentlich und unabhängig voneinander steigen oder sinken. Darüber hinaus führen allgemeine Ursachen unter Umständen zu einer Änderung des allgemeinen Preisniveaus und somit der allgemeinen Kaufkraft.7. In den meisten Staaten wird auf der Basis der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten bilanziert. Eine generelle Berücksichtigung von Änderungen des allgemeinen Preisniveaus oder Änderungen bestimmter Preise der eigenen Vermögenswerte ist dabei nicht vorgesehen. Ausgenommen hiervon sind Fälle, in denen die Sachanlagen neubewertet wurden oder in denen Vorräte oder andere Gegenstände des Umlaufvermögens zu Nettoveräußerungswerten angesetzt wurden. Die nach diesem Standard erforderlichen Informationen verfolgen das Ziel, die Auswirkungen von Preisänderungen auf das operative Ergebnis eines Unternehmens für die Abschlussadressaten transparent zu machen. Unabhängig davon, ob Abschlüsse auf der Grundlage historischer Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder unter Berücksichtigung der Auswirkungen von Preisänderungen erstellt werden, ist nicht beabsichtigt, dass diese Abschlüsse unmittelbar den Gesamtwert des Unternehmens anzeigen.REAKTIONEN AUF PREISÄNDERUNGEN8. Unternehmen, für die dieser Standard gilt, haben die in den Paragraphen 21 bis 23 genannten Punkte anzugeben und dabei eine Methode anzuwenden, die die Auswirkungen von Preisänderungen zeigt.9. Finanzinformationen, die der Berücksichtigung der Auswirkungen von Preisänderungen dienen, werden anhand verschiedener Konzepte erstellt. Zum einen können die Informationen auf der Grundlage allgemeiner Preisindizes dargestellt werden. Zum anderen können Tageswerte an Stelle der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten angesetzt werden, wobei Änderungen bestimmter Preise der Vermögenswerte berücksichtigt werden. Als dritter Weg besteht auch die Möglichkeit, Merkmale dieser beiden Methoden zu kombinieren.10. Diese Methoden knüpfen an zwei grundlegende Ansätze zur Ermittlung des Periodenergebnisses an: Die eine ermittelt das Periodenergebnis, nachdem die allgemeine Kaufkraft des Eigenkapitals erhalten wurde. Bei der anderen Methode steht bei der Ermittlung des Periodenergebnisses die Erhaltung der betrieblichen Leistungsfähigkeit des Unternehmens im Vordergrund, wobei diese Anpassungen auch auf Veränderungen des allgemeinen Preisniveaus basieren können.Konzept der allgemeinen Kaufkraft11. Das Konzept der allgemeinen Kaufkraft umfasst die Anpassung bestimmter oder aller Posten des Abschlusses an die Änderung des Preisniveaus. Vorschläge zu diesem Konzept zeigen, dass durch das Konzept der allgemeinen Kaufkraft nicht die zugrunde liegenden Bewertungsgrundlagen, sondern nur die in die Erhaltungsrechnung selbst eingehenden Größen an die Preisänderungen angepasst werden. Mit diesem Konzept errechnet sich das Periodenergebnis dann normalerweise, indem unter Verwendung eines geeigneten Indexes der Einfluss der Preisänderungen auf die planmäßigen Abschreibungen, auf die Umsatzkosten und auf die Nettoposition monetärer Posten berücksichtigt wird. Das Ergebnis wird nach der Erhaltung der allgemeinen Kaufkraft des Eigenkapitals des Unternehmens dargestellt.Konzept der Tageswerte12. Das Konzept der Tageswerte tritt in einer Reihe verschiedener Ansätze auf. Im Regelfall werden die Wiederbeschaffungswerte als relevante Wertgröße herangezogen. Übersteigen die Wiederbeschaffungswerte jedoch den Nettoveräußerungswert sowie den Barwert, so ist normalerweise der höhere dieser beiden Vergleichswerte als relevante Wertgröße anzusetzen.13. Die Wiederbeschaffungswerte eines bestimmten Vermögenswertes werden üblicherweise aus den Anschaffungskosten eines vergleichbaren Vermögenswertes abgeleitet, der neu oder gebraucht ist, oder der die gleiche Produktionskapazität oder Leistungsfähigkeit aufweist. Der Nettoveräußerungswert stellt im Allgemeinen den Nettoverkaufspreis des Vermögenswertes dar. Der Barwert stellt eine aktuelle Schätzung künftiger, sachgerecht abgezinster Nettoeinnahmen dar, die dem Vermögenswert zugerechnet werden können.14. Zur Ermittlung der Tageswerte werden häufig spezielle Preisindizes herangezogen, insbesondere in den Fällen, in denen die Tageswerte nicht aus aktuellen vergleichbaren Geschäftsvorfällen abgeleitet werden können oder wenn keine entsprechenden Preislisten existieren oder deren Anwendung nicht sinnvoll ist.15. Bei den Ansätzen des Konzeptes der Tageswerte sind grundsätzlich die Auswirkungen unternehmensindividueller Preisänderungen auf die planmäßigen Abschreibungen und die Umsatzkosten zu berücksichtigen. Die meisten Ansätze erfordern darüber hinaus auch Anpassungen, denen gemeinsam ist, dass sie der Wechselwirkung von Preisänderungen und der Finanzierung eines Unternehmens Rechnung tragen. Wie in den Paragraphen 16 bis 18 dargestellt, bestehen unterschiedliche Meinungen über die Art dieser Anpassungen.16. Einige Varianten des Konzeptes der Tageswerte erfordern eine Anpassung im Hinblick auf die Auswirkungen von Preisänderungen auf die Nettoposition monetärer Posten einschließlich langfristiger Schulden. Dieses führt im Fall von im Zeitablauf gestiegenen Preisen bei einem Überhang der Vermögenswerte zu einem Verlust bzw. bei einem Überhang der Schulden zu einem Gewinn und umgekehrt. Andere Varianten beschränken diese Anpassung auf die monetären Vermögenswerte und Schulden, die dem Nettoumlaufvermögen des Unternehmens zuzuordnen sind. Beide Varianten tragen der Tatsache Rechnung, dass nicht nur die nicht monetären Vermögenswerte, sondern auch die monetären Posten für die betriebliche Leistungsfähigkeit des Unternehmens von Bedeutung sind. Ein gemeinsames Merkmal der oben beschriebenen Varianten des Konzeptes der Tageswerte besteht darin, dass sie das Periodenergebnis ermitteln, nachdem die betriebliche Leistungsfähigkeit des Unternehmens erhalten wurde.17. Andere Ansätze erachten die Erfassung der zusätzlichen Wiederbeschaffungskosten fremdfinanzierter Vermögenswerte in der Gewinn- und Verlustrechnung als unnötig. In diesem Fall wird das Periodenergebnis ermittelt, nachdem der durch die Anteilseigner finanzierte Teil der betrieblichen Leistungsfähigkeit des Unternehmens erhalten wurde. Dies kann beispielsweise erreicht werden, indem die Gesamtheit der Ergebnisanpassungen bei den planmäßigen Abschreibungen, den Umsatzkosten und, wenn der jeweilige Ansatz es erfordert, dem monetären Nettoumlaufvermögen proportional zur Fremdkapitalquote gekürzt wird.18. Einige Varianten des Konzeptes der Tageswerte wenden einen allgemeinen Preisindex auf den Betrag des Eigenkapitals an. Dadurch wird das Ausmaß angegeben, in dem das Eigenkapital im Unternehmen im Verhältnis zur Entwicklung der allgemeinen Kaufkraft erhalten wurde, wenn die während der Periode eingetretene Erhöhung der Wiederbeschaffungskosten der Vermögenswerte niedriger ist als die Verminderung der Kaufkraft der Eigenkapitalanteile während derselben Periode. In einigen Fällen kann diese Rechnung lediglich dazu dienen, einen Vergleich zwischen dem Wert des Nettovermögens, nachdem die allgemeine Kaufkraft des Eigenkapitals erhalten wurde, und dem Nettovermögen zu Tageswerten zu ermöglichen. Bei anderen Varianten, die das Periodenergebnis ermitteln, nachdem die allgemeine Kaufkraft des Eigenkapitals des Unternehmens erhalten wurde, wird der Unterschied zwischen den beiden Größen ergebniswirksam als Ertrag oder Aufwand zulasten oder zu Gunsten der Anteilseigner verrechnet.Gegenwärtiger Status19. In einigen Fällen werden Finanzinformationen zwar anhand der verschiedenen, oben dargestellten Methoden zur Berücksichtigung von Preisänderungen in den primären Abschlussbestandteilen oder in Form von Zusatzangaben dargestellt, doch konnte bisher kein internationales Einvernehmen zu diesem Thema erzielt werden. Folglich vertritt das International Accounting Standards Committee die Auffassung, dass weitere Untersuchungen erforderlich sind, bevor in Erwägung gezogen werden kann, die Unternehmen zur Erstellung der primären Abschlussbestandteile mit einem verständlichen und einheitlichen System zur Berücksichtigung von Preisänderungen zu verpflichten. In der Zwischenzeit würde die Entwicklung dieses Themas unterstützt werden, wenn Unternehmen, die ihre primären Abschlussbestandteile auf Basis historischer Anschaffungs- und Herstellungskosten darstellen, auch ergänzende Angaben zu den Auswirkungen von Preisänderungen auf den Abschluss bereitstellen würden.20. Für die in diese Angaben aufzunehmenden Posten liegt bereits eine Reihe von Vorschlägen vor, die von einigen Posten aus der Gewinn- und Verlustrechnung bis hin zu umfangreichen Angaben in Gewinn- und Verlustrechnung und Bilanz reichen. Ein international festgelegter Mindestumfang an in diese Angaben aufzunehmenden Posten ist anzustreben.MINDESTANGABEN21. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) der Betrag der Anpassung oder die geänderten planmäßigen Abschreibungsbeträge im Bereich der Sachanlagen;(b) der Betrag der Anpassung oder der geänderte Betrag bei den Umsatzkosten;(c) die Anpassungen in Zusammenhang mit monetären Posten, dem Einfluss der Fremdfinanzierung oder des Eigenkapitals, wenn diese Anpassungen bei der Ermittlung des Periodenergebnisses nach der gewählten Bilanzierungsmethode berücksichtigt wurden; und(d) die gesamten Auswirkungen der unter (a) und (b) und, falls zutreffend, unter (c) beschriebenen Anpassungen auf das Ergebnis sowie aller anderen Posten im Hinblick auf die Auswirkungen von Preisänderungen, die anhand der gewählten Bilanzierungsmethode dargestellt werden.22. Bei der Anwendung einer Methode des Konzeptes der Tageswerte sind die Wiederbeschaffungskosten der Sachanlagen und der Vorräte anzugeben.23. Unternehmen haben die gewählten Methoden zur Errechnung der in den Paragraphen 21 und 22 genannten Angaben, einschließlich der Art der verwendeten Indizes, zu erläutern.24. Die gemäß den Paragraphen 21 bis 23 erforderlichen Angaben haben in Form von Zusatzangaben zu erfolgen, sofern diese Angaben nicht in den primären Abschlussbestandteilen enthalten sind.25. In den meisten Ländern gehören diese Angaben nicht zu den primären Abschlussbestandteilen, sondern stellen eine Ergänzung zu ihnen dar. Dieser Standard findet keine Anwendung auf Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, welche von Unternehmen bei der Erstellung der primären Abschlussbestandteile angewendet werden, es sei denn, der Abschluss basiert auf Grundsätzen, welche die Auswirkungen von Preisänderungen berücksichtigen.WEITERE ANGABEN26. Die Unternehmen werden aufgefordert, zusätzliche Informationen zur Verfügung zu stellen und insbesondere über die Bedeutung der Angaben für ihr Unternehmen zu berichten. Die Erläuterung von Anpassungen der Steuerrückstellungen oder des Steuersaldos ist im Allgemeinen hilfreich.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS27. Dieser International Accounting Standard ersetzt IAS 6, Rechnungslegung bei Preisänderungen; er ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1983 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 16(ÜBERARBEITET 1998)SachanlagenIAS 16, Bilanzierung von Sachanlagen, wurde im März 1982 genehmigt.Im Dezember 1993 wurde IAS 16, als Teil des Projektes zur Vergleichbarkeit und Verbesserung von Abschlüssen, überarbeitet. Es entstand IAS 16, Sachanlagen (IAS 16 (überarbeitet 1993)).Im Juli 1997, als IAS 1, Darstellung des Abschlusses, genehmigt wurde, wurde Paragraph 66(e) von IAS 16 (überarbeitet 1993) (jetzt Paragraph 60(e) dieses Standards) geändert.Im April und Juli 1998 wurden verschiedene Paragraphen von IAS 16 (überarbeitet in 1993) überarbeitet, um mit IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten, und IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, überein zustimmen. Der überarbeitete Standard (IAS 16 (überarbeitet 1998)) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im April 2000, wurde Paragraph 4 durch IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, geändert. IAS 40 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Januar 2001 wurde Paragraph 2 durch IAS 41, Landwirtschaft, geändert. IAS 41 ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Folgende SIC-Interpretationen beziehen sich auf IAS 16:- SIC-14: Sachanlagen - Entschädigung für die Wertminderung oder den Verlust von Gegenständen.- SIC-23: Sachanlagen - Kosten für Großinspektionen oder Generalüberholungen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDieser Standard regelt die Bilanzierung der Sachanlagen. Die grundsätzlichen Fragen betreffen den Zeitpunkt des Ansatzes der Vermögenswerte, die Bestimmung ihrer Buchwerte und der planmäßigen Abschreibungen.Dieser Standard fordert, dass eine Sachanlage als Vermögenswert anzusetzen ist, wenn er die Definitions- und Ansatzkriterien für einen Vermögenswert gemäß dem Rahmenkonzept erfuellt.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist für die Bilanzierung der Sachanlagen anzuwenden, es sei denn, dass ein anderer International Accounting Standard eine andere Behandlung erfordert oder zulässt.2. Dieser Standard bezieht sich nicht auf:(a) biologische Vermögenswerte, die mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang stehen (siehe IAS 41, Landwirtschaft); und(b) Abbau- und Schürfrechte sowie die Exploration und Gewinnung von Mineralien, Öl und Erdgas und ähnliche nicht-regenerative Ressourcen.Jedoch gilt der Standard für Sachanlagen, die verwendet werden, um die Aktivitäten oder Vermögenswerte, die unter (a) oder (b) genannt sind, auszuüben oder aufrechtzuerhalten, und die von diesen Aktivitäten oder Vermögenswerten getrennt werden können.3. In einigen Fällen gestatten die International Accounting Standards beim erstmaligen Ansatz des Buchwerts von Sachanlagen eine andere Behandlung als nach der in diesem Standard vorgeschriebenen Methode. So ist beispielsweise gemäß IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, das in einem Unternehmenszusammenschluss erworbene Sachanlagevermögen anfänglich mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten, selbst wenn dieser über den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegt. Jedoch werden in solchen Fällen alle anderen Aspekte der Bilanzierung für diese Vermögenswerte einschließlich der Abschreibung durch die Anforderungen dieses Standards geregelt.4. Ein Unternehmen wendet für seine als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien IAS 40 und nicht den vorliegenden Standard an. Ein Unternehmen wendet diesen Standard für Immobilien an, die für die künftige Nutzung als Finanzinvestition erstellt oder entwickelt werden. Sobald die Erstellung oder Entwicklung abgeschlossen ist, wendet das Unternehmen IAS 40 an. IAS 40 findet auch bei bestehenden, als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien Anwendung, die für die weitere künftige Nutzung als Finanzinvestition saniert werden5. In diesem Standard werden die spezifischen Aspekte der Anwendung eines Systems nicht behandelt, das die Auswirkungen von Preisänderungen widerspiegelt (siehe IAS 15, Informationen über die Auswirkungen von Preisänderungen, und IAS 29, Rechnungslegung in Hochinflationsländern). Unternehmen, in denen ein derartiges System zur Anwendung kommt, haben jedoch mit Ausnahme der nach dem erstmaligen Ansatz zu treffenden Folgebewertung alle Anforderungen dieses Standards zu erfuellen.DEFINITIONEN6. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Sachanlagen umfassen materielle Vermögenswerte,(a) die ein Unternehmen für Zwecke der Herstellung oder der Lieferung von Gütern und Dienstleistungen, zur Vermietung an Dritte oder für Verwaltungszwecke besitzt; und die(b) erwartungsgemäß länger als eine Periode genutzt werden.Planmäßige Abschreibung ist die systematische Verteilung des Abschreibungsvolumens eines Vermögenswertes über dessen Nutzungsdauer.Das Abschreibungsvolumen ist die Differenz zwischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes oder eines Ersatzbetrages und dem Restwert.Die Nutzungsdauer ist entweder:(a) die voraussichtliche Nutzungszeit des Vermögenswertes im Unternehmen; oder(b) die voraussichtlich durch den Vermögenswert im Unternehmen zu erzielende Anzahl an Produktionseinheiten oder ähnlichen Maßgrößen.Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind der zum Erwerb oder zur Herstellung eines Vermögenswertes entrichtete Betrag an Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten oder der beizulegende Zeitwert einer anderen Entgeltform zum Zeitpunkt des Erwerbes oder der Herstellung.Der Restwert ist der Nettobetrag, den das Unternehmen am Ende der Nutzungsdauer nach Abzug des bei Abgang voraussichtlich anfallenden Aufwandes für den Vermögenswert erwartungsgemäß erzielt.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht werden könnte.Ein Wertminderungsaufwand ist der Betrag, um den der Buchwert eines Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag überschreitet.Der Buchwert ist der Betrag, mit dem ein Vermögenswert in der Bilanz nach Abzug aller kumulierten Abschreibungen und kumulierten Wertminderungsaufwendungen erfasst wird.ANSATZ VON SACHANLAGEN7. Eine Sachanlage ist als Vermögenswert anzusetzen, wenn(a) es wahrscheinlich ist, dass ein mit ihm verbundener künftiger wirtschaftlicher Nutzen dem Unternehmen zufließen wird; und wenn(b) seine Anschaffungs- oder Herstellungskosten verlässlich bewertet werden können.8. Sachanlagen stellen häufig einen großen Teil der gesamten Vermögenswerte eines Unternehmens dar und sind daher für die Darstellung seiner Vermögens- und Finanzlage bedeutend. Darüber hinaus kann die Entscheidung, ob es sich bei Ausgaben um solche für einen Vermögenswert oder eine Aufwendung handelt, eine erhebliche Auswirkung auf die vom Unternehmen berichteten betrieblichen Ergebnisse haben.9. Bei der Entscheidung, ob ein Gegenstand das erste Ansatzkriterium erfuellt, muss ein Unternehmen den dem Zufluss des künftigen wirtschaftlichen Nutzens zuzurechnenden Sicherheitsgrad anhand der verfügbaren substanziellen Hinweise zum Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes beurteilen. Das Vorliegen einer hinreichenden Sicherheit dafür, dass dem Unternehmen künftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird, verlangt Gewissheit, dass das Unternehmen den Nutzen aus dem Vermögenswert zieht und seine Risiken trägt. Diese Gewissheit ist normalerweise nur dann gegeben, wenn Risiken und Nutzen auf das Unternehmen übergegangen sind. Bevor dies geschieht, kann der Erwerbsvorgang des Vermögenswertes in der Regel ohne wesentliche Vertragsstrafe rückgängig gemacht werden, so dass er in diesem Fall nicht angesetzt wird.10. Das zweite Ansatzkriterium ist normalerweise einfach zu erfuellen, da die Anschaffungskosten im Rahmen des Geschäftsvorfalles, der den Kauf des Vermögenswertes belegt, bestimmt werden. Im Falle einer Selbsterstellung lassen sich die Herstellungskosten verlässlich aus den Geschäftsvorfällen mit Unternehmensfremden zum Erwerb von Rohstoffen, Arbeit und anderen Leistungen, die im Verlauf der Erstellung anfallen, ableiten.11. Bei der Abgrenzung einer Sachanlage von anderen ist hinsichtlich der anzuwendenden Definitionskriterien eine Beurteilung in Abhängigkeit von speziellen Umständen oder der Art des Unternehmens nötig. Es kann angemessen sein, einzelne unbedeutende Gegenstände, wie Press-, Gussformen und Werkzeug, zusammenzufassen und die Kriterien auf den zusammengefassten Wert anzuwenden. Die meisten Ersatzteile und Wartungsgeräte werden normalerweise als Vorräte behandelt, die bei Verbrauch als Aufwand erfasst werden. Jedoch zählen bedeutende Ersatzteile und Bereitschaftsausrüstungen zu den Sachanlagen, wenn das Unternehmen sie erwartungsgemäß länger als eine Periode nutzt. Gleichermaßen werden die Ersatzteile und Wartungsgeräte, wenn sie nur in Zusammenhang mit einer Sachanlage genutzt werden können und sie voraussichtlich unregelmäßig genutzt werden, als Sachanlagen angesetzt und über eine Periode abgeschrieben, die nicht länger ist als die Nutzungsdauer des in Zusammenhang stehenden Vermögenswertes.12. Unter bestimmten Bedingungen ist es angemessen, die gesamten Ausgaben für einen Vermögenswert auf seine Bestandteile aufzuteilen und jeden Bestandteil einzeln zu bewerten. Das gilt, wenn die einzelnen Bestandteile unterschiedliche Nutzungsdauern aufweisen oder in unterschiedlicher Weise Vorteile für das Unternehmen schaffen, was verschiedene Abschreibungsmethoden und Abschreibungssätze erforderlich macht. Beispielsweise müssen ein Flugzeug und seine Triebwerke als eigenständige abschreibungsfähige Vermögenswerte behandelt werden, wenn sie unterschiedliche Nutzungsdauern haben.13. Sachanlagen können aus Gründen der Sicherheit oder des Umweltschutzes erworben werden. Der Erwerb solcher Gegenstände steigert zwar nicht direkt den künftigen wirtschaftlichen Nutzen einer bereits vorhandenen Sachanlage, er kann aber notwendig sein, um den künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus den anderen Vermögenswerten des Unternehmens überhaupt erst zu gewinnen. In diesem Fall sind solche erworbenen Sachanlagen als Vermögenswerte anzusetzen, da sie es dem Unternehmen erlauben, einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus den in Beziehung stehenden Vermögenswerten zusätzlich zu dem Nutzen zu ziehen, der ohne den Erwerb möglich gewesen wäre. Der Ansatz solcher Vermögenswerte ist jedoch nur erlaubt, insoweit der Buchwert eines solchen Vermögenswertes und seiner in Beziehung stehenden Vermögenswerte nicht den gesamten aus ihm und den zugehörigen Gegenständen erzielbaren Betrag übersteigt. So kann es beispielsweise erforderlich sein, dass ein Chemieunternehmen bestimmte neue chemische Bearbeitungsverfahren einrichten muss, um die Umweltschutzvorschriften für die Herstellung und Lagerung gefährlicher chemischer Stoffe zu erfuellen. Damit verbundene Betriebsverbesserungen werden als Vermögenswert angesetzt, soweit sie wieder amortisiert werden können, da das Unternehmen ohne sie keine Chemikalien herstellen und verkaufen kann.ERSTMALIGE BEWERTUNG VON SACHANLAGEN14. Eine Sachanlage, die als Vermögenswert anzusetzen ist, ist bei der erstmaligen Erfassung mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten.Bestandteile der Anschaffungs- oder Herstellungskosten15. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten einer Sachanlage umfassen den Kaufpreis einschließlich Einfuhrzölle und nicht erstattungsfähiger Erwerbsteuer sowie alle direkt zurechenbaren Kosten, die anfallen, um den Vermögenswert in den betriebsbereiten Zustand für seine vorgesehene Verwendung zu bringen. Alle Rabatte, Boni und Skonti sind vom Kaufpreis abzuziehen. Beispiele für direkt zurechenbare Kosten sind:(a) Kosten der Standortvorbereitung;(b) Kosten der erstmaligen Lieferung und Verbringung;(c) Montagekosten;(d) Honorare wie beispielsweise für Architekten und Ingenieure; und(e) geschätzte Kosten für den Abbruch und das Abräumen des Vermögenswertes und die Wiederherstellung des Standortes in dem Maße, in welchem sie gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, als Rückstellung erfasst werden.16. Wenn die Zahlung für eine Sachanlage die üblichen Zahlungsfristen überschreitet, sind ihre Anschaffungskosten das Barpreisäquivalent. Die Differenz zwischen diesem Betrag und den gesamten Zahlungen ist der Zinsaufwand über den Kreditzeitraum, sofern sie nicht gemäß der alternativ zulässigen Methode des IAS 23, Fremdkapitalkosten, aktiviert wird.17. Verwaltungs- und andere allgemeine Gemeinkosten zählen nur dann zu den Anschaffungskosten, wenn sie direkt dem Erwerb des Vermögenswertes oder seiner Versetzung in den betriebsbereiten Zustand zugerechnet werden können. Gleichermaßen zählen Anlauf- und Vorproduktionskosten nicht zu den Anschaffungskosten eines Vermögenswertes, sofern sie nicht erforderlich sind, um den Gegenstand in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Anfangsverluste, die vor dem Erreichen der geplanten Ertragskraft des Vermögenswertes anfallen, sind als Aufwand zu erfassen.18. Die Ermittlung der Herstellungskosten für selbsterstellte Vermögenswerte folgt denselben Grundsätzen, die auch beim Erwerb von Vermögenswerten angewendet werden. Wenn ein Unternehmen ähnliche Vermögenswerte für den Verkauf im Rahmen seiner normalen Geschäftstätigkeit herstellt, sind die Herstellungskosten einer Sachanlage normalerweise dieselben wie die für die Produktion der zu veräußernden Gegenstände (siehe IAS 2, Vorräte). Daher sind etwaige interne Gewinne aus diesen Kosten herauszurechnen. Gleichermaßen stellen auch die Kosten für ungewöhnliche Mengen an Ausschuss, unnötigem Arbeitsaufwand oder anderen Produktionsfaktoren keine Bestandteile der Herstellungskosten des selbst hergestellten Vermögenswertes dar. IAS 23 gibt Kriterien an, die erfuellt sein müssen, bevor Fremdkapitalzinsen als ein Bestandteil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Sachanlagen angesetzt werden können.19. Die Anschaffungskosten eines Vermögenswertes, den ein Leasingnehmer im Rahmen eines Finanzierungs-Leasingverhältnisses besitzt, sind nach den Grundsätzen des IAS 17, Leasingverhältnisse, zu bestimmen.20. Der Buchwert von Sachanlagen kann gemäß IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand, um Zuwendungen der öffentlichen Hand gemindert werden.Tausch von Vermögenswerten21. Eine Sachanlage kann im Tausch oder teilweisen Tausch gegen eine unähnliche Sachanlage oder einen anderen Vermögenswert erworben werden. Die Anschaffungskosten für einen solchen Gegenstand werden mit dem beizulegenden Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes bewertet, der dem beizulegenden Zeitwert des hingegebenen Gegenstandes, gegebenenfalls korrigiert um geflossene Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente, entspricht.22. Eine Sachanlage kann im Tausch gegen einen ähnlichen Gegenstand mit ähnlicher Nutzung in demselben Geschäftszweig und ähnlichem beizulegenden Zeitwert erworben werden. Eine Sachanlage kann auch im Tausch gegen eine Kapitalbeteiligung an einem ähnlichen Vermögenswert verkauft werden. Da in beiden Fällen der Realisationsprozess noch nicht abgeschlossen wurde, werden bei dem Geschäftsvorfall weder Gewinne noch Verluste erfasst. Stattdessen entsprechen die Anschaffungskosten des neuen Vermögenswertes dem Buchwert des hingegebenen Vermögenswertes. Allerdings kann der beizulegende Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes ein substanzieller Hinweis auf eine Wertminderung des hingegebenen Vermögenswertes sein. In diesen Fällen wird der hingegebene Vermögenswert abgeschrieben, und der niedrigere Wert wird dem neuen Vermögenswert zugeordnet. Beispiele für den Tausch ähnlicher Gegenstände umfassen den Tausch von Flugzeugen, Hotels, Tankstellen und anderem Immobilienbesitz. Sofern ein Tausch mit Zahlungsmitteln oder zusammen mit anderen Vermögenswerten stattfindet, kann dies ein Hinweis darauf sein, dass die getauschten Güter keinen ähnlichen Wert haben.NACHTRAEGLICHE ANSCHAFFUNGS- ODER HERSTELLUNGSKOSTEN23. Nachträgliche Ausgaben für eine schon angesetzte Sachanlage sind dem Buchwert des Vermögenswertes hinzuzurechnen, wenn es wahrscheinlich ist, dass über die ursprünglich bemessene Ertragskraft des vorhandenen Vermögenswertes hinaus dem Unternehmen zusätzlicher künftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird. Alle anderen nachträglichen Ausgaben sind in der Periode, in der sie anfallen, als Aufwand zu erfassen.24. Nachträgliche Ausgaben für Sachanlagen werden nur dann als Vermögenswert angesetzt, wenn der Zustand des Vermögenswertes durch die Ausgaben über seine ursprünglich veranschlagte Ertragskraft hinaus verbessert wird. Beispiele zur Verbesserung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit eines Vermögenswertes betreffen:(a) Änderungen einer Maschine zur Verlängerung ihrer voraussichtlichen Nutzungsdauer, einschließlich einer Kapazitätserweiterung;(b) Aufrüstung von Maschinenbestandteilen zur Erzielung einer wesentlichen Verbesserung der Produktionsqualität; und(c) die Verwendung neuer Produktionsverfahren zur wesentlichen Senkung der ursprünglich berechneten Betriebskosten.25. Reparatur- oder Instandhaltungsausgaben für Sachanlagen werden getätigt, um den künftigen wirtschaftlichen Nutzen wiederherzustellen oder zu bewahren, den ein Unternehmen aus der ursprünglich veranschlagten Ertragskraft des Vermögenswertes erwarten kann. Solche Ausgaben werden in der Regel bei ihrem Anfall als Aufwand erfasst. Beispielsweise stellen die Kosten für die Wartung und Überholung von Sachanlagen in der Regel Aufwand dar, da dadurch die ursprünglich bemessene Ertragskraft nur wiederhergestellt anstatt erhöht wird.26. Die angemessene Behandlung von nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten für eine Sachanlage hängt von den Umständen ab, die beim erstmaligen Ansatz und der erstmaligen Bewertung des Vermögenswertes berücksichtigt wurden, sowie davon, ob die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten amortisiert werden können. Wenn beispielsweise im Buchwert der Sachanlage schon ein Verlust an wirtschaftlichem Nutzen berücksichtigt ist, wird die nachträgliche Ausgabe zur Wiederherstellung des künftigen wirtschaftlichen Nutzens, der vom Gegenstand erwartet wird, angesetzt, sofern der Buchwert des Gegenstandes nicht den ihm zuzurechnenden erzielbaren Betrag übersteigt. Das ist auch der Fall, wenn bereits im Kaufpreis eines Gegenstandes berücksichtigt wird, dass künftige Ausgaben erforderlich sind, um den Gegenstand in seinen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Ein Beispiel hierfür wäre der Erwerb eines renovierungsbedürftigen Gebäudes. Unter diesen Umständen werden die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in dem Maße zum Buchwert des Gegenstandes hinzugerechnet, in dem sie aus der zukünftigen Verwendung des Gegenstandes wieder erzielbar sind.27. Wesentliche Bestandteile einiger Sachanlagen bedürfen in regelmäßigen Zeitabständen gegebenenfalls eines Ersatzes. Das gilt beispielsweise für einen Hochofen, der nach einer bestimmten Gebrauchszeit auszufüttern ist, oder für Flugzeugteile wie Sitze und Bordküchen, die über die Lebensdauer des Flugzeuges mehrfach ausgetauscht werden. Diese Bestandteile werden als eigenständige Vermögenswerte erfasst, da sich ihre Nutzungsdauer von derjenigen der in Beziehung stehenden Sachanlagen unterscheidet. Unter der Voraussetzung, dass die in Paragraph 7 beschriebenen Ansatzkriterien erfuellt sind, können die Ausgaben für Austausch oder Erneuerung eines Bestandteiles als Erwerb eines eigenständigen Vermögenswertes bilanziert werden, und der ausgetauschte Vermögenswert wird ausgebucht.FOLGEBEWERTUNGBenchmark-Methode28. Nach dem erstmaligen Ansatz als Vermögenswert ist eine Sachanlage zu ihren Anschaffungskosten abzüglich der kumulierten Abschreibungen und kumulierten Wertminderungsaufwendungen anzusetzen.Alternativ zulässige Methode29. Eine Sachanlage ist nach dem erstmaligen Ansatz als Vermögenswert zu einem Neubewertungsbetrag anzusetzen, der seinem beizulegenden Zeitwert am Tage der Neubewertung abzüglich nachfolgender kumulierter planmäßiger Abschreibungen und nachfolgender kumulierter Wertminderungsaufwendungen entspricht. Neubewertungen haben mit hinreichender Regelmäßigkeit zu erfolgen, damit der Buchwert nicht wesentlich von dem Wert abweicht, der sich bei einer Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert am Bilanzstichtag ergeben würde.Neubewertungen30. Der beizulegende Zeitwert von Grundstücken und Gebäuden ist in der Regel der Marktwert. Zur Ermittlung dieses Wertes bedient man sich normalerweise der Berechnungen hauptamtlicher Gutachter.31. Der beizulegende Zeitwert für technische Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung ist in der Regel der durch Schätzungen ermittelte Marktwert. Gibt es auf Grund der speziellen Art der technischen Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung und ihres seltenen Verkaufes, ausgenommen als Teil einer Geschäftsveräußerung, keine Anhaltspunkte für deren Marktwert, werden die Vermögenswerte zu fortgeführten Wiederbeschaffungskosten bewertet.32. Die Häufigkeit der Neubewertungen hängt von den Bewegungen des beizulegenden Zeitwertes der Sachanlagen, die neu bewertet werden. Eine erneute Bewertung wird nötig, wenn beizulegender Zeitwert und Buchwert eines neu bewerteten Vermögenswertes wesentlich voneinander abweichen. Bei manchen Sachanlagen kann es zu signifikanten Schwankungen des beizulegenden Zeitwertes kommen, die eine jährliche Neubewertung erforderlich machen. Derart häufige Neubewertungen sind für Sachanlagen nicht erforderlich, bei denen sich der beizulegende Zeitwert nur geringfügig ändert. Eine alle drei oder fünf Jahre vorgenommene Neubewertung kann hier ausreichend sein.33. Im Rahmen der Neubewertung einer Sachanlage wird die kumulierte Abschreibung am Tag der Neubewertung(a) entweder proportional zur Änderung des Bruttobuchwertes angepasst, so dass der Buchwert des Vermögenswertes nach der Neubewertung gleich dem Neubewertungsbetrag ist. Diese Methode wird häufig verwendet, wenn ein Vermögenswert nach einem Indexverfahren zu fortgeführten Wiederbeschaffungskosten neu bewertet wird; oder(b) gegen den Bruttobuchwert verrechnet, und der daraus resultierende Nettobetrag wird an den Neubewertungsbetrag des Vermögenswertes angepasst. Diese Methode wird beispielsweise für Gebäude benutzt, die zu ihrem Marktpreis neu bewertet werden.Der Anpassungsbetrag, der aus der Anpassung oder der Verrechnung der kumulierten Abschreibung resultiert, ist Bestandteil der Erhöhung oder Senkung des Buchwertes, der gemäß den Paragraphen 37 und 38 zu behandeln ist.34. Wird eine Sachanlage neu bewertet, ist die ganze Gruppe der Sachanlagen, zu denen der Gegenstand gehört, neu zu bewerten.35. Unter einer Gruppe von Sachanlagen versteht man eine Zusammenfassung von Vermögenswerten, die sich durch ähnliche Art und ähnliche Verwendung in einem Unternehmen auszeichnen. Beispiele für eigenständige Gruppen sind:(a) unbebaute Grundstücke;(b) Grundstücke und Gebäude;(c) Maschinen und technische Anlagen;(d) Schiffe;(e) Flugzeuge;(f) Kraftfahrzeuge;(g) Betriebsausstattung; und(h) Geschäftsausstattung.36. Die Gegenstände innerhalb einer Gruppe sind gleichzeitig neu zu bewerten, um eine selektive Neubewertung und eine Mischung aus fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten und Neubewertungsbeträgen zu verschiedenen Zeitpunkten im Abschluss zu vermeiden. Jedoch darf eine Sachanlagengruppe auf rollierender Basis neu bewertet werden, sofern ihre Neubewertung in einer kurzen Zeitspanne vollendet wird und die Neubewertungen zeitgerecht durchgeführt werden.37. Wird der Buchwert eines Vermögenswertes auf Grund einer Neubewertung erhöht, so wird die Erhöhung im Eigenkapital innerhalb der Neubewertungsrücklage erfasst. Allerdings ist eine Erhöhung auf Grund einer Neubewertung erfolgswirksam zu erfassen, soweit sie eine in der Vergangenheit als Aufwand erfasste Abwertung desselben Vermögenswertes auf Grund einer Neubewertung rückgängig macht.38. Wird der Buchwert eines Vermögenswertes auf Grund einer Neubewertung vermindert, so wird die Abwertung als Aufwand erfasst. Eine Verminderung auf Grund einer Neubewertung ist jedoch direkt mit einer zugehörigen Neubewertungsrücklage zu verrechnen, soweit sie den Betrag der entsprechenden Neubewertungsrücklage nicht übersteigt.39. Die Neubewertungsrücklage im Eigenkapital kann direkt den Gewinnrücklagen zugeführt werden, sofern die Rücklage realisiert ist. Die gesamte Rücklage kann bei Stilllegung oder Veräußerung des Vermögenswertes realisiert werden. Ein Teil der Rücklage kann allerdings schon bei Nutzung des Gegenstandes durch das Unternehmen realisiert werden. In diesem Fall ist die realisierte Rücklage die Differenz zwischen der Abschreibung auf den neu bewerteten Buchwert und der Abschreibung auf Basis historischer Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Die Umbuchung der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen erfolgt erfolgsneutral.40. Die sich aus der Neubewertung von Sachanlagen eventuell ergebenden Konsequenzen für die Ertragsteuern werden in IAS 12, Ertragsteuern, behandelt.Planmäßige Abschreibung41. Das Abschreibungsvolumen einer Sachanlage ist auf systematischer Grundlage über deren Nutzungsdauer zu verteilen. Die Abschreibungsmethode hat dem Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswertes durch das Unternehmen zu entsprechen. Die Abschreibungen für jede Periode sind als Aufwand zu erfassen, soweit sie nicht in die Buchwerte anderer Vermögenswerte einzurechnen sind.42. Soweit der wirtschaftliche Nutzen eines Vermögenswertes vom Unternehmen verbraucht wird, wird der Buchwert des Vermögenswertes im Regelfall durch Berücksichtigung einer Abschreibung verringert, um diesen Verbrauch widerzuspiegeln. Abschreibungen sind auch dann vorzunehmen, wenn der Wert des Vermögenswertes über dem Buchwert liegt.43. Der wirtschaftliche Nutzen eines Vermögenswertes wird vom Unternehmen grundsätzlich durch dessen Nutzung verbraucht. Jedoch können andere Faktoren, wie technische Veralterung und Verschleiß wenn der Gegenstand ungenutzt bleibt, den erwarteten verfügbaren Nutzen mindern. Deshalb sind zur Schätzung der Nutzungsdauer eines Vermögenswertes alle folgenden Faktoren zu berücksichtigen:(a) die erwartete Nutzung des Vermögenswertes durch das Unternehmen. Diese wird durch Berücksichtigung der Kapazität oder der Ausbringungsmenge ermittelt;(b) der erwartete physische Verschleiß in Abhängigkeit von Betriebsfaktoren wie der Anzahl der Schichten, in denen der Vermögenswert genutzt wird, und dem Reparatur- und Instandhaltungsprogramm sowie der Wartung und Pflege des Vermögenswertes während Stillstandszeiten;(c) die technische Überholung auf Grund von Änderungen oder Verbesserungen in der Produktion oder von Änderungen in der Marktnachfrage nach Gütern oder Leistungen, die von diesem Vermögenswert erzeugt werden; und(d) rechtliche oder ähnliche Nutzungsbeschränkungen des Vermögenswertes wie das Ablaufen zugehöriger Leasingverträge.44. Die Nutzungsdauer eines Vermögenswertes wird nach der voraussichtlichen Nutzbarkeit für das Unternehmen definiert. Die betriebliche Investitionspolitik kann vorsehen, dass Vermögenswerte nach einer bestimmten Zeit oder nach dem Verbrauch eines gewissen Teiles des wirtschaftlichen Nutzens des Vermögenswertes veräußert werden. Daher kann die voraussichtliche Nutzungsdauer eines Vermögenswertes kürzer sein als seine wirtschaftliche Nutzungsdauer. Die Bestimmung der voraussichtlichen Nutzungsdauer einer Sachanlage basiert auf Schätzungen, denen Erfahrungswerte des Unternehmens mit vergleichbaren Vermögenswerten zugrunde liegen.45. Grundstücke und Gebäude sind für Rechnungslegungszwecke als getrennte Vermögenswerte zu behandeln, auch wenn sie zusammen erworben wurden. Grundstücke haben normalerweise eine unbegrenzte Nutzungsdauer und werden deshalb nicht planmäßig abgeschrieben. Gebäude haben eine begrenzte Nutzungsdauer und stellen daher abschreibungsfähige Vermögenswerte dar. Eine Wertsteigerung eines Grundstückes, auf dem ein Gebäude steht, berührt nicht die Bestimmung der Nutzungsdauer des Gebäudes.46. Das Abschreibungsvolumen eines Vermögenswertes wird nach Abzug seines Restwertes ermittelt. In der Praxis ist der Restwert oft unbedeutend und daher für die Berechnung des Abschreibungsvolumens unwesentlich. Wird die Benchmark-Methode angewandt und ist der Restwert wahrscheinlich wesentlich, wird er zum Erwerbszeitpunkt geschätzt und nachträglich bei Preisänderungen nicht erhöht. Wird jedoch die alternativ zulässige Methode gewählt, so wird der Restwert zu jedem Neubewertungszeitpunkt neu geschätzt. Die Schätzung basiert auf dem zu diesem Zeitpunkt geltenden Restwert für ähnliche Vermögenswerte, die das Ende ihrer Nutzungsdauer erreicht haben und die unter ähnlichen Bedingungen eingesetzt wurden, zu denen auch der Vermögenswert verwendet wird.47. Für die planmäßige Abschreibung kommt eine Vielzahl an Methoden in Betracht, um das Abschreibungsvolumen eines Vermögenswertes systematisch über seine Nutzungsdauer zu verteilen. Hierzu zählen die lineare Abschreibungsmethode, die degressive Abschreibungsmethode und die leistungsabhängige Abschreibungsmethode. Die lineare Abschreibung ergibt einen konstanten Betrag über die Nutzungsdauer des Vermögenswertes. Die degressive Abschreibung führt zu einem im Laufe der Nutzungsdauer des Vermögenswertes abnehmenden Abschreibungsbetrag. Die leistungsabhängige Abschreibungsmethode ergibt einen Abschreibungsbetrag auf der Grundlage der voraussichtlichen Nutzung oder der Leistung des Vermögenswertes. Die für einen Vermögenswert herangezogene Methode ist nach dem erwarteten wirtschaftlichen Nutzenverlauf auszuwählen und so lange stetig beizubehalten, bis ein Wechsel im erwarteten Nutzenverlauf eintritt.48. Der Abschreibungsbetrag einer Periode ist in der Regel als Aufwand zu erfassen. In einigen Fällen jedoch wird der wirtschaftliche Nutzen eines Vermögenswertes vom Unternehmen durch die Erstellung anderer Vermögenswerte verbraucht und führt nicht zu einem Aufwand. In diesem Fall stellt der Abschreibungsbetrag einen Teil der Herstellungskosten des anderen Vermögenswertes dar und wird in dessen Buchwert einbezogen. Beispielsweise ist die Abschreibung von technischen Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung in den Herstellungskosten der Produktion von Vorräten enthalten (siehe IAS 2, Vorräte). Gleichermaßen kann die Abschreibung von Sachanlagen, die für Entwicklungstätigkeiten genutzt werden, in die Kosten eines immateriellen Vermögenswertes, der gemäß IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, erfasst wird, eingerechnet werden.Überprüfung der Nutzungsdauer49. Die Nutzungsdauer einer Sachanlage ist periodisch zu überprüfen. Wenn die Erwartungen erheblich von früheren Schätzungen abweichen, sind die Abschreibungsbeträge für die gegenwärtige Periode und für die Folgeperioden anzupassen.50. Während der Nutzungsdauer eines Vermögenswertes kann es sich erweisen, dass die Schätzung der Nutzungsdauer unangemessen ist. Die Nutzungsdauer kann beispielsweise durch nachträgliche Ausgaben für den Vermögenswert verlängert werden, durch die der Zustand des Vermögenswertes über seinen ursprünglich bemessenen Leistungsgrad hinaus verbessert wird. Technologische Änderungen oder Änderungen im Absatzmarkt für die Produkte können auch eine Verkürzung der Nutzungsdauer des Vermögenswertes bewirken. In beiden Fällen ist die Nutzungsdauer und als Folge die Abschreibungsrate der gegenwärtigen und der künftigen Perioden anzupassen.51. Die Reparatur- und Instandhaltungsregeln des Unternehmens können ebenfalls die Nutzungsdauer eines Vermögenswertes beeinflussen. Diese können zu einer Verlängerung der Nutzungsdauer des Vermögenswertes oder zu einer Erhöhung seines Restwertes führen. Jedoch widerspricht die Durchführung solcher Maßnahmen nicht der Notwendigkeit, Abschreibungen vorzunehmen.Überprüfung der Abschreibungsmethode52. Die Abschreibungsmethode für Sachanlagen ist periodisch zu überprüfen. Sofern erhebliche Änderungen in dem erwarteten wirtschaftlichen Nutzenverlauf eingetreten sind, ist die Methode anzupassen, um den geänderten Verlauf widerzuspiegeln. Wird eine solche Veränderung der Abschreibungsmethode erforderlich, so ist diese als Änderung von Schätzungen zu behandeln, und der Abschreibungsbetrag ist für die gegenwärtige und die künftigen Perioden anzupassen.ERZIELBARKEIT DES BUCHWERTES - WERTMINDERUNGSAUFWENDUNGEN53. Um festzustellen, ob ein Gegenstand der Sachanlagen wertgemindert ist, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an. Dieser Standard erklärt, wie ein Unternehmen den Buchwert seiner Vermögenswerte überprüft, wie es den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes bestimmt und wann es einen Wertminderungsaufwand erfasst oder aufhebt(12).54. IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, erklärt den Umgang mit einem Wertminderungsaufwand, der erfasst wurde vor dem Ende der ersten jährlichen Berichtsperiode, die nach einem Unternehmenszusammenschluss in der Form eines Unternehmenserwerbs beginnt.STILLLEGUNGEN UND ABGÄNGE55. Eine Sachanlage ist bei ihrem Abgang oder wenn sie dauerhaft nicht genutzt wird und künftiger wirtschaftlicher Nutzen bei ihrem Abgang nicht erwartet wird, aus der Bilanz auszubuchen.56. Die aus der Stilllegung oder dem Abgang der Sachanlage resultierenden Gewinne oder Verluste sind als Differenz zwischen den geschätzten Nettoveräußerungserlösen und dem Buchwert zu ermitteln und erfolgswirksam als Ertrag oder Aufwand zu erfassen.57. Wird eine Sachanlage unter den in Paragraph 22 beschriebenen Umständen gegen einen ähnlichen Gegenstand eingetauscht, so entsprechen die Anschaffungskosten des erworbenen Gegenstandes dem Buchwert des abgegangenen Gegenstandes, und es gibt weder Gewinn noch Verlust.58. Sale-and-leaseback-Transaktionen sind gemäß IAS 17, Leasingverhältnisse, zu behandeln.59. Sachanlagen, die nicht mehr genutzt werden und zur Veräußerung vorgesehen sind, werden mit ihrem Buchwert angesetzt, den sie zu dem Zeitpunkt aufweisen, ab dem der Vermögenswert nicht mehr genutzt wird. Ein Unternehmen überprüft den Vermögenswert zumindest am Ende eines jeden Geschäftsjahres auf eine Wertminderung gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, und erfasst dementsprechend jeden Wertminderungsaufwand.ANGABEN60. Für jede Gruppe von Sachanlagen sind im Abschluss folgende Angaben erforderlich:(a) die Bewertungsgrundlagen für die Bestimmung des Bruttobuchwertes der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Wurden mehrere Bewertungsgrundlagen verwendet, so sind die Bruttobuchwerte je Bewertungsgrundlage in jeder Gruppe anzugeben;(b) die verwendeten Abschreibungsmethoden;(c) die verwendeten Nutzungsdauern oder Abschreibungssätze;(d) der Bruttobuchwert und die kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zu Beginn und zum Ende der Periode;(e) eine Überleitung des Buchwertes von Anfang bis Ende der Periode mit Ausweis der(i) Zugänge;(ii) Abgänge;(iii) Erwerbe durch Unternehmenszusammenschlüsse;(iv) Erhöhungen oder Verminderungen während der Periode auf Grund von Neubewertungen gemäß den Paragraphen 29, 37, und 38 und von direkt im Eigenkapital erfassten oder aufgehobenen Wertminderungsaufwendungen gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, (falls vorhanden);(v) in der Gewinn- und Verlustrechnung während der Periode gemäß IAS 36 erfasste Wertminderungsaufwendungen (falls vorhanden);(vi) in der Gewinn- und Verlustrechnung während der Periode gemäß IAS 36 aufgehobene Wertminderungsaufwendungen (falls vorhanden);(vii) Abschreibungen;(viii) Nettoumrechnungsdifferenzen auf Grund der Umrechnung von Abschlüssen von wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheiten und(ix) sonstigen Bewegungen.Vergleichsinformationen werden nicht für die Überleitung in (e) oben verlangt.61. Ferner sind im Abschluss folgende Angaben erforderlich:(a) das Vorhandensein und die Beträge von Beschränkungen von Verfügungsrechten sowie als Sicherheiten für Schulden verpfändete Sachanlagen;(b) die Bilanzierungsmethode für die geschätzten Kosten für die Wiederherstellung des Standortes der Sachanlagen;(c) der Betrag an Ausgaben für Sachanlagen im Bau; und(d) der Betrag für Verpflichtungen für den Erwerb von Sachanlagen.62. Die Wahl der Abschreibungsmethode und die Bestimmung der Nutzungsdauer von Vermögenswerten bedürfen der Beurteilung. Deshalb gibt die Angabe der angewendeten Methoden und der geschätzten Nutzungsdauern oder Abschreibungsraten den Abschlussadressaten Informationen, die es ihnen erlauben, die vom Management gewählten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden einzuschätzen und Vergleiche mit anderen Unternehmen vorzunehmen. Aus ähnlichen Gründen ist es nötig, die Abschreibung einer Periode und die kumulierten Abschreibungen am Ende der Periode anzugeben.63. Ein Unternehmen hat die Art und den Effekt einer veränderten Schätzung mit einem wesentlichen Effekt in der gegenwärtigen oder einem erwarteten wesentlichen Effekt in einer späteren Periode gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, anzugeben. Angabepflichten können bei Änderungen von Schätzungen resultieren in Bezug auf:(a) Restwerte;(b) geschätzte Kosten für den Abbruch und das Abräumen von Sachanlagen und Wiederherstellung des Standortes;(c) Nutzungsdauern; und(d) Abschreibungsmethoden.64. Werden Sachanlagen neu bewertet, sind folgende Angaben erforderlich:(a) die Grundlage der Neubewertung der Vermögenswerte;(b) der Zeitpunkt der Neubewertung;(c) ob ein unabhängiger Gutachter hinzugezogen wurde;(d) die Art aller zur Bestimmung von Wiederbeschaffungskosten verwendeten Indizes;(e) für jede Gruppe von Sachanlagen der Buchwert, der sich ergeben hätte, wenn die Vermögenswerte gemäß der Benchmark-Methode in Paragraph 28 bewertet worden wären; und(f) die Neubewertungsrücklage mit Angabe der Veränderung in der Periode und eventuell bestehender Ausschüttungsbeschränkungen an die Anteilseigner.65. Ein Unternehmen macht Angaben über wertgeminderte Sachanlagen gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, zusätzlich zu den gemäß Paragraph 60 (e)(iv) bis (vi) erforderlichen Informationen.66. Die Adressaten des Abschlusses erachten ferner die folgenden Angaben als entscheidungsrelevant:(a) den Buchwert vorübergehend ungenutzter Sachanlagen;(b) den Bruttobuchwert voll abgeschriebener, aber noch genutzter Sachanlagen;(c) den Buchwert von Sachanlagen, die nicht mehr genutzt werden und zur Veräußerung vorgesehen sind; und(d) bei Anwendung der Benchmark-Methode die Angabe des beizulegenden Zeitwertes der Sachanlagen, sofern dieser wesentlich vom Buchwert abweicht.Daher wird den Unternehmen die Angabe dieser Beträge empfohlen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS67. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1999 beginnen, so hat es:(a) dies anzugeben; und(b) IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, und IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, gleichzeitig anzuwenden.68. Dieser Standard ersetzt den 1993 genehmigten IAS16, Sachanlagen.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 17(ÜBERARBEITET 1997)LeasingverhältnisseDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt IAS 17, Bilanzierung von Leasingverhältnissen, der vom Board in einer umgestalteten Fassung von 1994 genehmigt wurde. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.Im April 2000 wurden die Paragraphen 1, 19, 24, 45 und 48 durch IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, geändert und Paragraph 48A eingefügt. IAS 40 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Januar 2001 wurden die Paragraphen 1, 24 und 48A durch IAS 41, Landwirtschaft, geändert. IAS 41 ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Die folgenden SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 17:- SIC-15: Operating Leasingverhältnisse - Anreizvereinbarungen,- SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen.EINFÜHRUNGDieser Standard, ("IAS 17 (überarbeitet)"), ersetzt IAS 17, Bilanzierung von Leasingverhältnissen ("den ursprünglichen IAS 17"). IAS 17 (überarbeitet) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Dieser Standard stellt Verbesserungen gegenüber dem ursprünglichen IAS 17, den er ersetzt, dar, die auf einer durchgeführten Überprüfung basieren, die im Rahmen einer begrenzten Überarbeitung vorgenommen wurde. Diese stellte Änderungen fest, die zur Fertigstellung von für grenzüberschreitende Finanzierung und Börsennotierungen akzeptablen Kernstandards für notwendig erachtet wurden. Der IASC Board hat zugestimmt, eine grundlegende Reform im Bereich der Rechnungslegungsstandards für Leasingverhältnisse durchzuführen.Die bedeutendsten Änderungen gegenüber dem ursprünglichen IAS 17 sind wie folgt:1. Der ursprüngliche IAS 17 definierte ein Leasingverhältnis als eine Vereinbarung, durch welche der Leasinggeber das Recht überträgt, einen Vermögenswert zu nutzen, und als Gegenleistung dafür eine Miete erhält, die vom Leasingnehmer zu zahlen ist. IAS 17 (überarbeitet) modifiziert diese Definition, indem er den Begriff "Miete" durch den Begriff "Zahlung oder Reihe von Zahlungen" ersetzt.2. Unter der Annahme, der Klassifizierung eines Leasingverhältnisses müsse der Umfang zugrunde liegen, in welchem die mit dem Eigentum an einem Leasinggegenstand verbundenen Risiken und Chancen beim Leasinggeber bzw. Leasingnehmer liegen - eine Annahme, die durch die Anwendung des Prinzips der wirtschaftlichen Betrachtungsweise gerechtfertigt wird - nannte der ursprüngliche IAS 17 Situationsbeispiele als Indikatoren dafür, dass ein Leasingverhältnis ein Finanzierungsleasing ist. IAS 17 (überarbeitet) hat zusätzliche Klassifizierungsindikatoren hinzugefügt, um den Klassifizierungsprozess weiter zu erleichtern.3. Der ursprüngliche IAS 17 verwendete in den zuvor angesprochenen Beispielen den Begriff "Nutzungsdauer", um diesen im Klassifizierungsprozess mit der Laufzeit des Leasingverhältnisses zu vergleichen. IAS 17 (überarbeitet) gebraucht den Begriff "wirtschaftliche Nutzungsdauer", wobei in Betracht gezogen wird, dass ein Vermögenswert von einem oder mehreren Nutzern genutzt werden kann.4. Der ursprüngliche IAS 17 schrieb die Angabe der bedingten Mietzahlungen vor, sagte aber nichts darüber aus, ob bedingte Mietzahlungen bei der Berechnung der Mindestleasingzahlungen ein- oder auszuschließen sind. IAS 17 (überarbeitet) schreibt vor, dass bedingte Mietzahlungen von den Mindestleasingzahlungen ausgeschlossen werden.5. Der ursprüngliche IAS 17 sagte nichts über die Behandlung von anfänglichen direkten Kosten aus, die beim Leasingnehmer durch Verhandlungen und Absicherung der Leasingvereinbarungen verursacht werden. IAS 17 gibt Anwendungsleitlinien, die verlangen, dass Kosten, die den Aktivitäten des Leasingnehmers zur Absicherung eines Finanzierungsleasing direkt zuzurechnen sind, in den Betrag des Leasinggegenstandes eingerechnet werden.6. Der ursprüngliche IAS 17 umfasste ein freies Methodenwahlrecht für die Verteilung von Finanzerträgen eines Leasinggebers, nämlich die Erfassung von Erträgen anhand eines Schemas, welches eine konstante periodische Verzinsung einer der folgenden Beträge widerspiegelt:(a) der ausstehenden Nettoinvestition des Leasinggebers in Hinblick auf das Finanzierungsleasing; oder(b) der ausstehenden Nettobarinvestition des Leasinggebers in Hinblick auf das Finanzierungsleasing.IAS 17 (überarbeitet) verlangt, dass die Erfassung von Finanzerträgen als eine konstante periodische Verzinsung nach einer Methode zu erfolgen hat, nämlich auf der Basis der noch ausstehenden Nettoinvestition des Leasinggebers in Hinblick auf das Finanzierungsleasing.7. IAS 17 (überarbeitet) verweist auf den International Accounting Standard, der die Wertminderung von Vermögenswerten behandelt, um Anwendungsleitlinien, für die Einschätzung der Notwendigkeit einer möglichen Wertminderung von Vermögenswerten zur Verfügung zu stellen. Der ursprüngliche IAS 17 hat dieses Thema nicht behandelt.8. IAS 17 (überarbeitet) schreibt im Vergleich zu den Angabepflichten des ursprünglichen IAS 17 verbesserte Angaben von Leasingnehmern und Leasinggebern für Operating- und Finanzierungs-Leasingverhältnisse durch fett und kursiv gedruckte Absätze vor.Neue Angaben, die von IAS 17 (überarbeitet) verlangt werden, umfassen:(a) den Gesamtbetrag der Mindestleasingzahlungen und die Überleitung zu den Barwerten der Schulden aus dem Leasingverhältnis in drei Zeitabschnitten: bis zu einem Jahr, länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren sowie länger als fünf Jahre (vom Leasingnehmer gefordert);(b) die gesamte Bruttoinvestition in ein Leasingverhältnis und die Überleitung zum Barwert der Mindestleasingzahlungen in drei Zeitabschnitten: bis zu einem Jahr, länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren sowie länger als fünf Jahre (vom Leasinggeber gefordert);(c) die entsprechenden Finanzierungskosten aus (a) und (b);(d) die aus unkündbaren Untermietverhältnissen zum Bilanzstichtag noch ausstehenden künftigen Zahlungen;(e) die kumulierten Wertberichtigungen für ausstehende, aber uneinbringliche Mindestleasingzahlungen; und(f) die vom Leasinggeber als erfolgswirksam erfassten bedingten Mietzahlungen.9. Der ursprüngliche IAS 17 enthielt die Anhänge 1 bis 3, die Beispiele von Situationen darstellten, in denen ein Leasingverhältnis normalerweise als ein Finanzierungsleasing klassifiziert würde. Diese Anhänge wurden in der überarbeiteten Version des IAS 17 wegen der darin enthaltenen zusätzlichen Indikatoren, die den Klassifizierungsprozess eines Leasingverhältnisses weiter vereinfachen, gestrichen.10. Es wird festgestellt, dass die Bestimmungen im Zusammenhang mit Sale-and-leaseback-Transaktionen, insbesondere die Vorschriften betreffend ein Lease-back, das ein Operating-Leasingverhältnis darstellt, Regeln für eine große Anzahl von Sachverhalten vorsehen, abhängig vom Verhältnis zwischen der Höhe des beizulegenden Zeitwertes, des Buchwertes und des Verkaufspreises. Die überarbeitete Version von IAS 17 enthält einen Anhang als weitere Anwendungshilfe bei der Interpretation der Vorschriften.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist es, Leasingnehmern und Leasinggebern geeignete Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden und Angabepflichten vorzuschreiben, die in Verbindung mit Finanzierungs- und Operating-Leasingverhältnissen anzuwenden sind.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Bilanzierung von allen Leasingverhältnissen anzuwenden, außer:(a) Leasingvereinbarungen in Bezug auf die Entdeckung und Verarbeitung von Mineralien, Öl, Erdgas und ähnlichen nicht regenerativen Ressourcen; und(b) Lizenzvereinbarungen beispielsweise über Filme, Videoaufnahmen, Theaterstücke, Manuskripte, Patente und Copyrights.Dieser Standard ist jedoch für Zwecke der Bewertung nicht anzuwenden von:(a) Leasingnehmern von im Rahmen eines Finanzierungs-Leasingverhältnisses als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien (siehe IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien);(b) Leasinggebern, die als Finanzinvestition gehaltene Immobilien im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses vermieten (siehe IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien);(c) Leasingnehmer von im Rahmen eines Finanzierungs-Leasingverhältnisses gehaltenen biologischen Vermögenswerten(siehe IAS 41, Landwirtschaft); oder(d) Leasinggeber, die biologische Vermögenswerte im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses vermieten (siehe IAS 41, Landwirtschaft).2. Dieser Standard wird auf Vereinbarungen angewendet, die das Recht auf die Nutzung von Vermögenswerten übertragen, auch wenn wesentliche Leistungen des Leasinggebers in Verbindung mit dem Einsatz oder der Erhaltung solcher Vermögenswerte erforderlich sind. Andererseits findet dieser Standard keine Anwendung auf Vereinbarungen, die Dienstleistungsverträge sind, die nicht das Nutzungsrecht an Vermögenswerten von einem Vertragspartner auf den anderen übertragen.DEFINITIONEN3. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein Leasingverhältnis ist eine Vereinbarung, bei der der Leasinggeber dem Leasingnehmer gegen eine Zahlung oder eine Reihe von Zahlungen das Recht auf Nutzung eines Vermögenswertes für einen vereinbarten Zeitraum überträgt.Ein Finanzierungsleasing ist ein Leasingverhältnis, bei dem im Wesentlichen alle mit dem Eigentum verbundenen Risiken und Chancen eines Vermögenswertes übertragen werden. Dabei kann letztendlich das Eigentumsrecht übertragen werden oder nicht.Ein Operating-Leasingverhältnis ist ein Leasingverhältnis, bei dem es sich nicht um ein Finanzierungsleasing handelt.Ein unkündbares Leasingverhältnis ist ein Leasingverhältnis, das nur aufgelöst werden kann, wenn:(a) ein unwahrscheinliches Ereignis eintritt;(b) der Leasinggeber seine Einwilligung dazu gibt;(c) der Leasingnehmer mit demselben Leasinggeber ein neues Leasingverhältnis über denselben oder einen entsprechenden Vermögenswert eingeht; oder(d) durch den Leasingnehmer ein derartiger zusätzlicher Betrag zu zahlen ist, dass schon bei Vertragsbeginn die Fortführung des Leasingverhältnisses hinreichend sicher ist.Als Beginn des Leasingverhältnisses gilt der frühere der beiden folgenden Zeitpunkte: der Tag der Leasingvereinbarung oder der Tag, an dem sich die Vertragsparteien über die wesentlichen Bestimmungen der Leasingvereinbarung geeinigt haben.Die Laufzeit des Leasingverhältnisses umfasst die unkündbare Zeitperiode, für die sich der Leasingnehmer vertraglich verpflichtet hat, den Vermögenswert zu mieten, sowie weitere Zeiträume, für die der Leasingnehmer mit oder ohne weitere Zahlungen eine Option ausüben kann, wenn zu Beginn des Leasingverhältnisses die Inanspruchnahme der Option durch den Leasingnehmer hinreichend sicher ist.Die Mindestleasingzahlungen sind diejenigen Zahlungen, welche der Leasingnehmer während der Laufzeit des Leasingverhältnisses zu leisten hat oder zu denen er herangezogen werden kann, außer bedingte Mietzahlungen, Aufwand für Dienstleistungen und Steuern, die der Leasinggeber zu zahlen hat und die ihm erstattet werden, sowie:(a) beim Leasingnehmer alle von ihm oder von einer mit ihm verbundenen Partei garantierten Beträge; oder(b) beim Leasinggeber jegliche Restwerte, die ihm garantiert wurden, entweder:(i) vom Leasingnehmer;(ii) von einer mit dem Leasingnehmer verbundenen Partei; oder(iii) von einer unabhängigen dritten Partei, die finanziell in der Lage ist, diese Garantie zu erfuellen.Besitzt der Leasingnehmer allerdings für den Vermögenswert eine Kaufoption zu einem Preis, der erwartungsgemäß deutlich niedriger als der zum möglichen Optionsausübungszeitpunkt beizulegende Zeitwert ist, so dass bereits bei Leasingbeginn die Ausübung der Option hinreichend sicher ist, dann umfassen die Mindestleasingzahlungen die während der Laufzeit des Leasingverhältnisses zu zahlenden Mindestraten sowie die für die Ausübung dieser Kaufoption erforderliche Zahlung.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.Die wirtschaftliche Nutzungsdauer ist entweder:(a) der Zeitraum, in dem ein Vermögenswert voraussichtlich von einem oder mehreren Nutzern wirtschaftlich nutzbar ist; oder(b) die voraussichtlich durch den Vermögenswert von einem oder mehreren Nutzern zu erzielende Anzahl an Produktionseinheiten oder ähnlichen Maßgrößen.Die Nutzungsdauer ist der geschätzte verbleibende Zeitraum ab dem Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses, ohne Beschränkung durch die Laufzeit des Leasingverhältnisses, über den der im Vermögenswert enthaltene wirtschaftliche Nutzen voraussichtlich vom Unternehmen verbraucht wird.Der garantierte Restwert ist:(a) im Fall des Leasingnehmers der Teil des Restwertes, der vom Leasingnehmer oder von einer Partei, die mit dem Leasingnehmer in Verbindung steht, garantiert wurde (der Betrag der Garantie ist der Hoechstbetrag, der im Zweifelsfall zu zahlen ist); und(b) im Fall des Leasinggebers der Teil des Restwertes, der vom Leasingnehmer oder einer dritten Partei garantiert wurde, die nicht mit dem Leasinggeber in Verbindung steht und die finanziell in der Lage ist, den Verpflichtungen der Garantie nachzukommen.Der nicht garantierte Restwert ist derjenige Teil des Restwertes des Leasinggegenstandes, dessen Realisierung durch den Leasinggeber nicht gesichert ist oder nur durch eine mit dem Leasinggeber verbundene Partei garantiert wird.Die Bruttoinvestition in das Leasingverhältnis ist die Summe der Mindestleasingzahlungen in ein Finanzierungsleasing aus Sicht des Leasinggebers und jeglichem, dem Leasinggeber zuzurechnenden nicht garantierten Restwert.Der noch nicht realisierte Finanzertrag bezeichnet die Differenz zwischen:(a) der Summe der Mindestleasingzahlungen in ein Finanzierungsleasing aus Sicht des Leasinggebers und jeglichem, dem Leasinggeber zuzurechnenden nicht garantierten Restwert; und(b) dem Barwert von (a) zum Zinssatz, der dem Leasingverhältnis zu Grunde liegt.Die Nettoinvestition in das Leasingverhältnis ist die Bruttoinvestition in das Leasingverhältnis abzüglich des noch nicht realisierten Finanzertrages.Der dem Leasingverhältnis zugrunde liegende Zinssatz ist der Abzinsungssatz, bei dem zu Beginn des Leasingverhältnisses die Summe der Barwerte (a) der Mindestleasingzahlungen und (b) des nicht garantierten Restwertes dem beizulegenden Zeitwert des Leasinggegenstandes entspricht.Der Grenzfremdkapitalzinssatz des Leasingnehmers ist derjenige Zinssatz, den der Leasingnehmer bei einem vergleichbaren Leasingverhältnis zahlen müsste, oder, wenn dieser nicht ermittelt werden kann, derjenige Zinssatz, den der Leasingnehmer zu Beginn des Leasingverhältnisses vereinbaren müsste, wenn er für den Kauf des Vermögenswertes Fremdkapital für die gleiche Dauer und mit der gleichen Sicherheit aufnehmen würde.Eine bedingte Mietzahlung ist der Teil der Leasingzahlungen in einem Leasingverhältnis, der im Betrag nicht festgelegt ist, sondern von einem anderen Faktor als allein dem Zeitablauf abhängt (beispielsweise Verkaufsquote, Nutzungsintensität, Preisindizes, Marktzinssätze).4. Die Definition eines Leasingverhältnisses umfasst Vertragstypen für die Miete eines Vermögenswertes, die dem Mieter bei Erfuellung der vereinbarten Konditionen eine Option zum Erwerb der Eigentumsrechte an dem Vermögenswert einräumen. Diese Verträge werden manchmal als Mietkaufverträge bezeichnet.KLASSIFIZIERUNG VON LEASINGVERHÄLTNISSEN5. Grundlage für die Klassifizierung von Leasingverhältnissen in diesem Standard ist der Umfang, in welchem die mit dem Eigentum eines Leasinggegenstandes verbundenen Risiken und Chancen beim Leasinggeber oder Leasingnehmer liegen. Zu den Risiken gehören die Verlustmöglichkeiten auf Grund von ungenutzten Kapazitäten oder technischer Überholung und Renditeabweichungen auf Grund geänderter wirtschaftlicher Rahmenbedingungen. Chancen können die Erwartungen eines Gewinn bringenden Einsatzes im Geschäftsbetrieb während der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Vermögenswertes und eines Gewinnes aus einem Wertzuwachs oder aus der Realisation eines Restwertes sein.6. Ein Leasingverhältnis wird als Finanzierungsleasing klassifiziert, wenn es im Wesentlichen alle Risiken und Chancen, die mit dem Eigentum verbunden sind, überträgt. Ein Leasingverhältnis wird als Operating-Leasingverhältnis klassifiziert, wenn es nicht im Wesentlichen alle Risiken und Chancen, die mit Eigentum verbunden sind, überträgt.7. Da die Transaktion zwischen einem Leasinggeber und einem Leasingnehmer auf einer beiden Parteien bekannten Leasingvereinbarung basiert, ist die Verwendung einheitlicher Definitionen angemessen. Die Anwendung dieser Definitionen auf die unterschiedlichen Verhältnisse der beiden Vertragsparteien kann manchmal dazu führen, dass Leasinggeber und Leasingnehmer dasselbe Leasingverhältnis unterschiedlich klassifizieren.8. Ob es sich bei einem Leasingverhältnis um ein Finanzierungsleasing oder um ein Operating-Leasingverhältnis handelt, hängt eher von dem wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung als von einer bestimmten formalen Vertragsform ab(13). Beispiele für Situationen, die normalerweise zu einem Leasingverhältnis führen würden, das als Finanzierungsleasing klassifiziert wird, sind:(a) am Ende der Laufzeit des Leasingverhältnisses wird dem Leasingnehmer das Eigentum an dem Vermögenswert übertragen;(b) der Leasingnehmer hat die Kaufoption, den Vermögenswert zu einem Preis zu erwerben, der erwartungsgemäß deutlich niedriger als der zum möglichen Optionsausübungszeitpunkt beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes ist, so dass zu Beginn des Leasingverhältnisses hinreichend sicher ist, dass die Option ausgeübt wird;(c) die Laufzeit des Leasingverhältnisses umfasst den überwiegenden Teil der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Vermögenswertes, auch wenn das Eigentumsrecht nicht übertragen wird;(d) zu Beginn des Leasingverhältnisses entspricht der Barwert der Mindestleasingzahlungen im Wesentlichen mindestens dem beizulegenden Zeitwert des Leasinggegenstandes; und(e) die Leasinggegenstände haben eine spezielle Beschaffenheit, so dass sie nur der Leasingnehmer nutzen kann, ohne dass wesentliche Veränderungen vorgenommen werden.9. Indikatoren für Situationen, die für sich genommen oder in Kombination mit anderen auch zu einem Leasingverhältnis führen könnten, das als Finanzierungsleasing klassifiziert wird, sind:(a) wenn der Leasingnehmer das Leasingverhältnis auflösen kann, werden die Verluste des Leasinggebers in Verbindung mit der Auflösung vom Leasingnehmer getragen;(b) Gewinne oder Verluste, die durch Schwankungen des beizulegenden Zeitwertes des Restwertes entstehen, fallen dem Leasingnehmer zu (beispielsweise in Form einer Mietrückerstattung, die einem Großteil des Verkaufserlöses am Ende des Leasingverhältnisses entspricht); und(c) der Leasingnehmer hat die Möglichkeit, das Leasingverhältnis für eine zweite Mietperiode zu einer Miete fortzuführen, die wesentlich niedriger ist als die marktübliche Miete.10. Die Leasingklassifizierung wird zu Beginn des Leasingverhältnisses vorgenommen. Wenn sich Leasingnehmer und Leasinggeber zu irgendeinem Zeitpunkt darüber einig sind, die Bestimmungen des Leasingverhältnisses zu ändern, außer das Leasingverhältnis neu abzuschließen, und das in einer Weise, die, wären die Bedingungen zu Beginn des Leasingverhältnisses bereits vorhanden gewesen, zu einer anderen Klassifizierung des Leasingverhältnisses unter den Kriterien der Paragraphen 5 bis 9 geführt hätte, wird die geänderte Vereinbarung als eine neue Vereinbarung über deren Laufzeit betrachtet. Änderungen von Schätzungen (beispielsweise Änderungen einer Schätzung der wirtschaftlichen Nutzungsdauer oder des Restwertes des vermieteten Eigentums) oder Veränderungen von Sachverhalten (beispielsweise Zahlungsverzug des Leasingnehmers) geben allerdings keinen Anlass für eine neue Klassifizierung des Leasingverhältnisses für Rechnungslegungszwecke.11. Leasingverhältnisse bei Grundstücken und Gebäuden werden ebenso wie bei anderen Leasinggegenständen entweder als Operating-Leasingverhältnis oder als Finanzierungsleasing klassifiziert. Allerdings besitzen Grundstücke in der Regel eine unbegrenzte wirtschaftliche Nutzungsdauer, und sofern das Eigentum nicht am Ende der Laufzeit des Leasingverhältnisses auf den Leasingnehmer übergeht, werden ihm nicht im Wesentlichen alle mit dem Eigentum verbundenen Risiken und Chancen übertragen. Eine für eine solche Pacht geleistete Sonderzahlung stellt eine Leasingvorauszahlung dar, die über die Laufzeit des Leasingverhältnisses entsprechend dem Nutzenverlauf erfolgswirksam verteilt wird.LEASINGVERHÄLTNISSE IN DEN ABSCHLÜSSEN DER LEASINGNEHMERFinanzierungs-Leasingverhältnisse12. Leasingnehmer haben Finanzierungs-Leasingverhältnisse als Vermögenswerte und Schulden in gleicher Höhe in ihrer Bilanz anzusetzen, und zwar in Höhe des zu Beginn des Leasingverhältnisses beizulegenden Zeitwertes des Leasingobjektes, oder mit dem Barwert der Mindestleasingzahlungen, sofern dieser Wert niedriger ist. Bei der Berechnung des Barwertes der Mindestleasingzahlungen dient der dem Leasingverhältnis zugrunde liegende Zinssatz als Abzinsungsfaktor, sofern er in praktikabler Weise ermittelt werden kann. Ist dies nicht der Fall, ist der Grenzfremdkapitalzinssatz des Leasingnehmers anzuwenden.13. Transaktionen und andere Ereignisse werden entsprechend ihrem wirtschaftlichen Gehalt und den finanzwirtschaftlichen Gegebenheiten und nicht ausschließlich nach Maßgabe der rechtlichen Form bilanziert und dargestellt. Während der Leasingnehmer gemäß der rechtlichen Gestaltung einer Leasingvereinbarung kein Eigentumsrecht an dem Leasinggegenstand erwirbt, ist die wirtschaftliche Substanz und finanzwirtschaftliche Realität im Falle des Finanzierungsleasingverhältnisses, dass der Leasingnehmer den wirtschaftlichen Nutzen aus dem Gebrauch des Leasinggegenstandes für den überwiegenden Teil seiner wirtschaftlichen Nutzungsdauer erwirbt und sich im Gegenzug verpflichtet, für dieses Recht einen Betrag zu zahlen, der dem beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes und den damit verbundenen Finanzierungskosten annähernd entspricht.14. Werden solche Leasingtransaktionen nicht in der Bilanz des Leasingnehmers erfasst, so werden die wirtschaftlichen Ressourcen und die Höhe der Verpflichtungen eines Unternehmens zu niedrig dargestellt, wodurch finanzwirtschaftliche Kennzahlen verzerrt werden. Es ist daher angemessen, ein Finanzierungsleasing in der Bilanz des Leasingnehmers als Vermögenswert und als eine Verpflichtung für künftige Leasingzahlungen anzusetzen. Zu Beginn des Leasingverhältnisses werden der Vermögenswert und die Schuld zur Zahlung künftiger Leasingzahlungen mit dem gleichen Betrag in der Bilanz angesetzt.15. Für Schulden aus Leasinggegenständen ist es nicht angemessen, in den Abschlüssen als Abzug von Leasinggegenständen dargestellt zu werden. Wenn im Rahmen der Bilanz für die Darstellung der Schulden eine Unterscheidung zwischen kurzfristigen und langfristigen Schulden vorgenommen wird, wird dieselbe Unterscheidung für Schulden aus dem Leasingverhältnis vorgenommen.16. Anfängliche direkte Kosten werden oft in Verbindung mit spezifischen Leasingaktivitäten verursacht, wie Leasingvereinbarungen auszuhandeln und abzusichern. Die Kosten, die den Aktivitäten des Leasingnehmers für ein Finanzierungsleasing direkt zugerechnet werden können, sind Teil des Betrages, der als Vermögenswert bei einem Leasingverhältnis berücksichtigt wird.17. Leasingzahlungen sind in die Finanzierungskosten und den Tilgungsanteil der Restschuld aufzuteilen. Die Finanzierungskosten sind so über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu verteilen, dass über die Perioden ein konstanter Zinssatz auf die verbliebene Schuld entsteht.18. Zur Vereinfachung der Berechnungen können in der Praxis Näherungsverfahren verwendet werden, um Finanzierungskosten den Perioden während der Laufzeit des Leasingverhältnisses zuzuordnen.19. Ein Finanzierungsleasing führt in jeder Periode zu einem Abschreibungsaufwand bei abschreibungsfähigen Vermögenswerten sowie zu einem Finanzierungsaufwand. Die Abschreibungsgrundsätze für abschreibungsfähige Leasinggegenstände haben mit den Grundsätzen übereinzustimmen, die auf abschreibungsfähige Vermögenswerte angewendet werden, die sich im Eigentum des Unternehmens befinden; die Abschreibungen sind gemäß IAS 16, Sachanlagen, und IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, zu berechnen. Ist zu Beginn des Leasingverhältnisses nicht hinreichend sicher, dass das Eigentum auf den Leasingnehmer übergeht, so ist der Vermögenswert über den kürzeren der beiden Zeiträume, Laufzeit des Leasingverhältnisses oder Nutzungsdauer, vollständig abzuschreiben.20. Das Abschreibungsvolumen eines Leasinggegenstandes wird planmäßig auf jede Berichtsperiode während des Zeitraumes der erwarteten Nutzung verteilt, und zwar in Übereinstimmung mit den Abschreibungsgrundsätzen, die der Leasingnehmer auch auf in seinem Eigentum befindliche abschreibungsfähige Vermögenswerte anwendet. Ist der Eigentumsübergang auf den Leasingnehmer am Ende der Laufzeit des Leasingverhältnisses hinreichend sicher, so entspricht der Zeitraum der erwarteten Nutzung der Nutzungsdauer des Vermögenswertes. Andernfalls wird der Vermögenswert über den Kürzeren der beiden Zeiträume, Laufzeit des Leasingverhältnisses oder Nutzungsdauer, abgeschrieben.21. Die Summe des Abschreibungsaufwandes für den Vermögenswert und des Finanzierungsaufwandes für die Periode entspricht in seltenen Fällen den Leasingzahlungen für die Periode. Es ist daher unangemessen, einfach die zu zahlenden Leasingzahlungen als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung zu berücksichtigen. Folglich werden sich nach dem Beginn des Leasingverhältnisses der Vermögenswert und die damit verbundene Schuld in ihrem Betrag vermutlich nicht mehr entsprechen.22. Um festzustellen, ob ein Leasinggegenstand in seinem Wert gemindert wurde, das heißt, ob der künftige wirtschaftliche Nutzen dieses Vermögenswertes niedriger als sein Buchwert ist, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an, der sich mit Wertminderungen von Vermögenswerten beschäftigt und Bestimmungen für Unternehmen aufstellt, wie es die Prüfung des Buchwertes seiner Vermögenswerte durchzuführen hat, wie es den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes zu ermitteln hat, und wann es einen Wertminderungsaufwand zu erfassen oder aufzuheben hat.23. Leasingnehmer haben zusätzlich zu den Vorschriften des IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, die folgenden Angaben für ein Finanzierungsleasing zu machen:(a) für jede Klasse von Vermögenswerten den Nettobuchwert zum Bilanzstichtag;(b) eine Überleitung von der Summe der Mindestleasingzahlungen zum Bilanzstichtag zu deren Barwert. Ein Unternehmen hat zusätzlich die Summe der Mindestleasingzahlungen zum Bilanzstichtag und deren Barwert für jede der folgenden Perioden anzugeben:(i) bis zu einem Jahr;(ii) länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren;(iii) länger als fünf Jahre;(c) die erfolgswirksam erfassten bedingten Mietzahlungen;(d) die Summe der zukünftigen Mindestleasingzahlungen, deren Erhalt auf Grund von unkündbaren Untermietverhältnissen am Bilanzstichtag erwartet wird; und(e) eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen des Leasingnehmers, einschließlich der Folgenden, aber nicht darauf beschränkt:(i) die Grundlage, auf der bedingte Mietzahlungen festgelegt sind;(ii) das Bestehen und die Bestimmungen von Verlängerungs- oder Kaufoptionen und Preisanpassungsklauseln; und(iii) durch Leasingvereinbarungen auferlegte Beschränkungen, wie solche, die Dividenden, zusätzliche Schulden und weitere Leasingverhältnisse betreffen.24. Außerdem sind die Vorschriften für die Angaben gemäß IAS 16, Sachanlagen, IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, und IAS 41, Landwirtschaft, auf die Beträge der Leasinggegenstände aus Finanzierungsleasingverhältnissen, die vom Leasingnehmer als Anschaffung von Vermögenswerten bilanziert werden, anzuwenden.Operating-Leasingverhältnisse25. Leasingzahlungen innerhalb eines Operating-Leasingverhältnisses sind als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere systematische Grundlage entspricht eher dem zeitlichen Verlauf des Nutzens für den Leasingnehmer(14).26. Bei einem Operating-Leasingverhältnis werden Leasingzahlungen (mit Ausnahme von Aufwendungen für Leistungen wie Versicherung und Instandhaltung) linear als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, es sei denn, eine andere systematische Grundlage entspricht dem zeitlichen Verlauf des Nutzens für den Leasingnehmer, selbst wenn die Zahlungen nicht auf dieser Grundlage erfolgen.27. Leasingnehmer haben zusätzlich zu den Vorschriften des IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, die folgenden Angaben für Operating-Leasingverhältnisse zu machen:(a) die Summe der künftigen Mindestleasingzahlungen auf Grund von unkündbaren Operating-Leasingverhältnissen für jede der folgenden Perioden:(i) bis zu einem Jahr;(ii) länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren;(iii) länger als fünf Jahre;(b) die Summe der künftigen Mindestleasingzahlungen zum Bilanzstichtag, deren Erhalt auf Grund von unkündbaren Untermietverhältnissen erwartet wird; und(c) Zahlungen aus Leasingverhältnissen und Untermietverhältnissen, die erfolgswirksam erfasst sind, getrennt nach Beträgen für Mindestleasingzahlungen, bedingte Mietzahlungen und Zahlungen aus Untermietverhältnissen;(d) eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen des Leasingnehmers, einschließlich der Folgenden, aber nicht darauf beschränkt:(i) die Grundlage, auf der bedingte Mietzahlungen festgelegt sind;(ii) das Bestehen und die Bestimmungen von Verlängerungs- oder Kaufoptionen und Preisanpassungsklauseln; und(iii) durch Leasingvereinbarungen auferlegte Beschränkungen, wie solche, die Dividenden, zusätzliche Schulden und weitere Leasingverhältnisse betreffen.LEASINGVERHÄLTNISSE IN DEN ABSCHLÜSSEN DER LEASINGGEBERFinanzierungs-Leasingverhältnisse28. Leasinggeber haben Vermögenswerte aus einem Finanzierungsleasing in ihren Bilanzen anzusetzen und sie als Forderungen darzustellen, und zwar in Höhe des Nettoinvestitionswertes aus dem Leasingverhältnis.29. Bei einem Finanzierungsleasing werden im Wesentlichen alle mit dem rechtlichen Eigentum verbundenen Risiken und Chancen vom Leasinggeber übertragen, und daher werden die ausstehenden Leasingzahlungen vom Leasinggeber als Kapitalrückzahlung und Finanzertrag behandelt, um dem Leasinggeber seine Finanzinvestition zurückzuerstatten und ihn für seine Dienstleistungen zu entlohnen.30. Die Erfassung der Finanzerträge ist auf eine Weise vorzunehmen, die eine konstante periodische Verzinsung der ausstehenden Nettoinvestition des Leasinggebers in das Finanzierungs-Leasingverhältnis widerspiegelt.31. Ziel eines Leasinggebers ist es, die Finanzerträge über die Laufzeit des Leasingverhältnisses auf einer planmäßigen und vernünftigen Grundlage zu verteilen. Diese Ertragsverteilung basiert auf einer konstanten periodischen Verzinsung der ausstehenden Nettoinvestition des Leasinggebers in das Finanzierungs-Leasingverhältnis. Leasingzahlungen der Berichtsperiode, ausgenommen solcher für Dienstleistungen, werden mit der Bruttoinvestition in das Leasingverhältnis verrechnet, um sowohl den Nominalbetrag als auch den nicht realisierten Finanzertrag zu reduzieren.32. Geschätzte nicht garantierte Restwerte, die für die Berechnung der Bruttoinvestition des Leasinggebers angesetzt werden, werden regelmäßig überprüft. Im Falle einer Minderung des geschätzten nicht garantierten Restwertes wird die Ertragsverteilung über die Laufzeit des Leasingverhältnisses berichtigt, und jede Minderung von bereits abgegrenzten Beiträgen wird unmittelbar erfasst.33. Bei den Verhandlungen und bei Abschluss eines Leasingvertrages entstehen dem Leasinggeber häufig anfängliche direkte Kosten, beispielsweise Provisionen und Rechtsberatungsgebühren. Bei einem Finanzierungsleasing entstehen diese anfänglichen direkten Kosten für die Erzielung von Finanzerträgen, und sie werden entweder sofort im Periodenergebnis erfasst oder gegen die Erträge über die Laufzeit des Leasingverhältnisses verrechnet. Letzteres kann erreicht werden, indem diese Kosten bei Anfall als Aufwand erfasst werden und in der gleichen Periode ein Teil der nicht realisierten Finanzerträge in Höhe der anfänglichen direkten Kosten als Ertrag erfasst wird.34. Hersteller oder Händler als Leasinggeber haben den Verkaufsgewinn oder -verlust nach der gleichen Methode im Periodenergebnis zu erfassen, die das Unternehmen bei direkten Verkaufsgeschäften anwendet. Werden künstlich niedrige Zinsen verwendet, so ist der Verkaufsgewinn auf die Höhe zu beschränken, die sich bei Berechnung mit einem marktüblichen Zinssatz ergeben hätte. Anfängliche direkte Kosten sind zu Beginn des Leasingverhältnisses als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen.35. Händler und Hersteller lassen ihren Kunden häufig die Wahl zwischen Erwerb oder Leasing eines Vermögenswertes. Aus dem Finanzierungsleasing eines Vermögenswertes durch einen Händler oder Hersteller ergeben sich zwei Arten von Ertrag:(a) der Gewinn oder Verlust, der dem Gewinn oder Verlust aus dem direkten Verkauf des Leasinggegenstandes zu normalen Verkaufspreisen entspricht und jegliche anwendbaren Mengen- oder Handelsrabatte widerspiegelt; und(b) der Finanzertrag über die Laufzeit des Leasingverhältnisses.36. Der zu Beginn der Laufzeit eines Finanzierungsleasingverhältnisses von einem Leasinggeber, der Händler oder Hersteller ist, zu erfassende Umsatzerlös ist der beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes oder, wenn niedriger, der dem Leasinggeber zuzurechnende Barwert der Mindestleasingzahlungen, berechnet auf Grundlage eines marktüblichen Zinssatzes. Die zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassenden Umsatzkosten sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw., falls abweichend, der Buchwert des Leasinggegenstandes abzüglich des Barwertes des nicht garantierten Restwertes. Der Differenzbetrag zwischen dem Umsatzerlös und den Umsatzkosten ist der Verkaufsgewinn, der gemäß den vom Unternehmen bei Umsatzerlösen befolgten Grundsätzen erfasst wird.37. Leasinggeber, die Händler oder Hersteller sind, verwenden manchmal künstlich niedrige Zinssätze, um das Interesse von Kunden zu wecken. Die Verwendung eines solchen Zinssatzes würde im Verkaufszeitpunkt zur Erfassung eines übermäßig hohen Anteiles des Gesamtertrages aus der Transaktion führen. Würden künstlich niedrige Zinssätze verwendet, würde der Verkaufsgewinn auf die Höhe beschränkt, die sich bei Berechnung mit einem marktüblichen Zinssatz ergeben hätte.38. Die anfänglichen direkten Kosten werden zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses als Aufwand berücksichtigt, da sie in erster Linie mit dem Verkaufsgewinn des Händlers oder Herstellers in Zusammenhang stehen.39. Leasinggeber haben bei Finanzierungs-Leasingverhältnissen, zusätzlich zu den Vorschriften in IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, die folgenden Angaben zu machen:(a) eine Überleitung von der Bruttogesamtinvestition in das Leasingverhältnis am Bilanzstichtag und dem Barwert der am Bilanzstichtag ausstehenden Mindestleasingzahlungen. Ein Unternehmen hat zusätzlich die Bruttogesamtinvestition in das Leasingverhältnis und den Barwert der am Bilanzstichtag ausstehenden Mindestleasingzahlungen für jede der folgenden Perioden anzugeben:(i) bis zu einem Jahr;(ii) länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren;(iii) länger als fünf Jahre;(b) noch nicht realisierter Finanzertrag;(c) die nicht garantierten Restwerte, die zu Gunsten des Leasinggebers anfallen;(d) die kumulierten Wertberichtigungen für uneinbringliche ausstehende Mindestleasingzahlungen;(e) die erfolgswirksam erfassten bedingten Mietzahlungen; und(f) eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen des Leasinggebers.40. Es ist häufig sinnvoll, auch die Bruttoinvestition, vermindert um die unrealisierten Erträge, aus in der Berichtsperiode abgeschlossenem Neugeschäft, nach Abzug der entsprechenden Beträge für gekündigte Leasingverhältnisse, als Wachstumsindikator anzugeben.Operating-Leasingverhältnisse41. Leasinggeber haben Vermögenswerte, die Gegenstand von Operating-Leasingverhältnissen sind, in ihrer Bilanz entsprechend der Eigenschaften dieser Vermögenswerte darzustellen.42. Leasingerträge aus Operating-Leasingverhältnissen sind erfolgswirksam linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere planmäßige Verteilung entspricht eher dem zeitlichen Verlauf, in dem sich der aus dem Leasinggegenstand erzielte Nutzenvorteil verringert(15).43. Kosten, einschließlich Abschreibungen, die im Zusammenhang mit den Leasingerträgen anfallen, werden als Aufwand berücksichtigt. Leasingerträge (mit Ausnahme der Einnahmen aus Dienstleistungen wie Versicherungen und Instandhaltung) werden erfolgswirksam linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses erfasst, selbst wenn die Einnahmen nicht auf dieser Grundlage anfallen, es sei denn, eine andere planmäßige Verteilung entspricht eher dem zeitlichen Verlauf, in dem sich der aus dem Leasinggegenstand erzielte Nutzenvorteil verringert.44. Anfängliche direkte Kosten, die speziell der Erlöserzielung aus Operating-Leasingverhältnissen dienen, werden entweder abgegrenzt und proportional zu den erfassten Mieterträgen über die Laufzeit des Leasingverhältnisses verteilt oder in der Periode, in der sie anfallen, als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst.45. Die Abschreibung von abschreibungsfähigen Leasinggegenständen hat nach einer Methode zu erfolgen, die in Übereinstimmung mit den üblichen Abschreibungsgrundsätzen des Leasinggebers für ähnliche Vermögenswerte steht, und der Abschreibungsbetrag ist gemäß IAS 16, Sachanlagen, und IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, zu berechnen.46. Um festzustellen, ob ein Leasinggegenstand in seinem Wert gemindert wurde, das heißt, ob der künftige wirtschaftliche Nutzen dieses Vermögenswertes niedriger als sein Buchwert ist, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an, der sich mit Wertminderungen von Vermögenswerten beschäftigt und Bestimmungen für Unternehmen aufstellt, wie es die Prüfung des Buchwertes seiner Vermögenswerte durchzuführen hat, wie es den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes zu ermitteln hat, und wann es einen Wertminderungsaufwand zu erfassen oder aufzuheben hat.47. Hersteller oder Händler als Leasinggeber setzen keinen Verkaufsgewinn beim Abschluss eines Operating-Leasingverhältnisses an, weil es nicht das Gleiche wie ein Verkauf ist.48. Leasinggeber haben zusätzlich zu den Vorschriften des IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, die folgenden Angaben für Operating-Leasingverhältnisse zu machen:(a) die Summe der künftigen Mindestleasingzahlungen aus unkündbaren Operating-Leasingverhältnissen als Gesamtbetrag und für jede der folgenden Perioden:(i) bis zu einem Jahr;(ii) länger als ein Jahr und bis zu fünf Jahren;(iii) länger als fünf Jahre;(b) die Summe der erfolgswirksam berücksichtigten bedingten Mietzahlungen; und(c) eine allgemeine Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen des Leasinggebers.48A. Zusätzlich sind die Angabeerfordernisse nach IAS 16, Sachanlagen, IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien und IAS 41, Landwirtschaft, bei jenen Vermögenswerten zu berücksichtigen, die im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses vermietet sind.SALE-AND-LEASEBACK-TRANSAKTIONEN49. Eine Sale-and-leaseback-Transaktion umfasst die Veräußerung eines Vermögenswertes durch den Verkäufer und die Vermietung des gleichen Vermögenswertes zurück an den Verkäufer. Die Leasingzahlungen und der Verkaufspreis stehen normalerweise in einem Zusammenhang, da sie in den Verhandlungen gemeinsam festgelegt werden. Die Behandlung einer Sale-and-leaseback-Transaktion hängt von der Art des betreffenden Leasingverhältnisses ab.50. Wenn eine Sale-and-leaseback-Transaktion zu einem Finanzierungs-Leasingverhältnis führt, darf ein Überschuss der Verkaufserlöse über den Buchwert nicht unmittelbar im Abschluss des Verkäufer-Leasingnehmers als Ertrag erfasst werden. Stattdessen ist er abzugrenzen und über die Laufzeit des Leasingverhältnisses erfolgswirksam zu verteilen.51. Wenn das Lease-back ein Finanzierungs-Leasingverhältnis ist, stellt die Transaktion die Bereitstellung einer Finanzierung durch den Leasinggeber an den Leasingnehmer dar, mit dem Vermögenswert als Sicherheit. Aus diesem Grund ist es nicht angemessen, einen Überschuss der Verkaufserlöse über den Buchwert als Ertrag zu betrachten. Dieser Überschuss wird abgegrenzt und über die Laufzeit des Leasingverhältnisses erfolgswirksam verteilt.52. Wenn eine Sale-and-leaseback-Transaktion zu einem Operating-Leasingverhältnis führt und es klar ist, dass die Transaktion zum beizulegenden Zeitwert getätigt wird, so ist jeglicher Gewinn oder Verlust sofort zu erfassen. Liegt der Veräußerungspreis unter dem beizulegenden Zeitwert, so ist jeder Gewinn oder Verlust unmittelbar zu erfassen, mit der Ausnahme, dass ein Verlust abzugrenzen und im Verhältnis zu den Leasingzahlungen über dem voraussichtlichen Nutzungszeitraum des Vermögenswertes erfolgswirksam zu verteilen ist, wenn dieser Verlust durch künftige, unter dem Marktpreis liegende Leasingzahlungen ausgeglichen wird. Für den Fall, dass der Veräußerungspreis den beizulegenden Zeitwert übersteigt, ist der den beizulegenden Zeitwert übersteigende Betrag abzugrenzen und über den Zeitraum, in dem der Vermögenswert voraussichtlich genutzt wird, erfolgwirksam zu verteilen.53. Wenn das Lease-back ein Operating-Leasingverhältnis ist und die Leasingzahlungen und der Veräußerungspreis dem beizulegenden Zeitwert entsprechen, so handelt es sich faktisch um ein gewöhnliches Veräußerungsgeschäft, und jeglicher Gewinn oder Verlust wird unmittelbar erfasst.54. Liegt bei einem Operating-Leasingverhältnis der beizulegende Zeitwert zum Zeitpunkt der Sale-and-leaseback-Transaktion unter dem Buchwert des Vermögenswertes, so ist ein Verlust in Höhe der Differenz zwischen dem Buchwert und dem beizulegenden Zeitwert sofort zu erfassen.55. Beim Finanzierungsleasing ist eine solche Korrektur nicht notwendig, es sei denn, es handelt sich um eine Wertminderung. In diesem Fall wird der Buchwert gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, auf den erzielbaren Betrag reduziert.56. Angabepflichten für Leasingnehmer und Leasinggeber sind genauso auf Sale-and-leaseback-Transaktionen anzuwenden. Die erforderliche Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen führt zu der Angabe von einzigartigen oder ungewöhnlichen Bestimmungen des Vertrages oder der Bedingungen der Sale-and-leaseback-Transaktionen.57. Sale-and-leaseback-Transaktionen können die getrennten Angabekriterien in IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Paragraph 16, erfuellen.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN58. Eine rückwirkende Anwendung dieses Standards wird empfohlen, aber nicht vorgeschrieben. Falls der Standard nicht rückwirkend angewendet wird, wird der Saldo eines jeden vorher existierenden Finanzierungs-Leasingverhältnisses als vom Leasinggeber zutreffend bestimmt angesehen, und ist danach in Übereinstimmung mit den Vorschriften dieses Standards zu bilanzieren.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS59. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Januar 1999 beginnen, hat das Unternehmen die Tatsache anzugeben, dass es diesen Standard an Stelle von IAS 17, Bilanzierung von Leasingverhältnissen, genehmigt 1982, angewendet hat.60. Dieser Standard ersetzt IAS 17, Bilanzierung von Leasingverhältnissen, genehmigt 1982.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 18(ÜBERARBEITET 1993)Erträge1998 änderte IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, den Paragraphen 11 des IAS 18 durch Einfügen eines Querverweises auf IAS 39.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, Paragraph 36. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Januar 2001 wurde der Paragraph 6 durch IAS 41, Landwirtschaft, geändert. Der geänderte Text ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Folgende SIC-Interpretationen beziehen sich auf IAS 18:- SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen,- SIC-31: Erträge - Tausch von Werbeleistungen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGErtrag ist im Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen als Zunahme wirtschaftlichen Nutzens während der Berichtsperiode in Form von Zufluessen oder Wertsteigerungen von Vermögenswerten oder einer Verringerung von Schulden definiert, durch die sich das Eigenkapital unabhängig von Einlagen der Anteilseigner erhöht. Ertrag umfasst verschiedene Arten von positiven Erfolgsbeiträgen, darunter solche, die im Rahmen der gewöhnlichen Tätigkeit eines Unternehmens anfallen und eine Vielzahl unterschiedlicher Bezeichnungen haben, wie Umsatzerlöse, Dienstleistungsentgelte, Zinsen, Dividenden und Lizenzerträge. Zielsetzung dieses Standards ist es, die Behandlung von Erträgen festzulegen, die sich aus bestimmten Geschäftsvorfällen und Ereignissen ergeben.Die primäre Fragestellung bei der Bilanzierung von Erträgen besteht darin, den Zeitpunkt der Ertragserfassung zu bestimmen. Ertrag ist zu erfassen, wenn hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen ein künftiger wirtschaftlicher Nutzen erwächst und dieser verlässlich bestimmt werden kann. Dieser Standard bestimmt die Umstände, unter denen diese Voraussetzungen erfuellt sind und infolgedessen ein Ertrag zu erfassen ist. Er gibt außerdem praktische Anleitung zur Anwendung dieser Voraussetzungen.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf die Bilanzierung von Erträgen anzuwenden, die sich aus folgenden Geschäftsvorfällen und Ereignissen ergeben:(a) dem Verkauf von Gütern;(b) dem Erbringen von Dienstleistungen; und(c) der Nutzung von Vermögenswerten des Unternehmens durch Dritte gegen Zinsen, Nutzungsentgelte und Dividenden.2. Dieser Standard ersetzt den 1982 genehmigten IAS 18, Ertragserfassung.3. Güter schließen sowohl Erzeugnisse ein, die von einem Unternehmen für den Verkauf hergestellt worden sind, als auch Waren, die für den Weiterverkauf erworben worden sind, wie etwa Handelswaren, die von einem Einzelhändler gekauft worden sind, oder Grundstücke und andere Sachanlagen, die für den Weiterverkauf bestimmt sind.4. Das Erbringen von Dienstleistungen umfasst typischerweise die Ausführung vertraglich vereinbarter Aufgaben über einen vereinbarten Zeitraum durch das Unternehmen. Die Leistungen können innerhalb einer einzelnen Periode oder auch über mehrere Perioden hinweg erbracht werden. Teilweise sind die Verträge für das Erbringen von Dienstleistungen direkt mit langfristigen Fertigungsaufträgen verbunden. Dies betrifft beispielsweise die Leistungen von Projektmanagern und Architekten. Erträge, die aus diesen Verträgen resultieren, werden nicht in diesem Standard behandelt, sondern sind durch die Bestimmungen für Fertigungsaufträge in IAS 11, Fertigungsaufträge, geregelt.5. Die Nutzung von Vermögenswerten des Unternehmens durch Dritte führt zu Erträgen in Form von:(a) Zinsen - Entgelte für die Überlassung von Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten oder für die Stundung von Zahlungsansprüchen;(b) Nutzungsentgelten - Entgelte für die Überlassung langlebiger immaterieller Vermögenswerte des Unternehmens, beispielsweise Patente, Warenzeichen, Urheberrechte und Computersoftware; und(c) Dividenden - Gewinnausschüttungen an die Inhaber von Kapitalbeteiligungen im Verhältnis zu den von ihnen gehaltenen Anteilen einer bestimmten Kapitalgattung.6. Dieser Standard befasst sich nicht mit Erträgen aus:(a) Leasingverträgen (siehe hierzu IAS 17, Leasingverhältnisse);(b) Dividenden für Anteile, die nach der Equity-Methode bilanziert werden (siehe hierzu IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen);(c) Versicherungsverträgen von Versicherungsunternehmen;(d) Änderungen des beizulegenden Zeitwertes finanzieller Vermögenswerte oder Schulden bzw. deren Abgang (siehe IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung);(e) Wertänderungen bei anderen kurzfristigen Vermögenswerten;(f) dem erstmaligen Ansatz und aus Änderungen des beizulegenden Zeitwertes der biologischen Vermögenswerte, die mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang stehen (siehe IAS 41, Landwirtschaft);(g) dem erstmaligen Ansatz landwirtschaftlicher Erzeugnisse (siehe IAS 41, Landwirtschaft); und(h) dem Abbau von Bodenschätzen.DEFINITIONEN7. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ertrag ist der aus der gewöhnlichen Tätigkeit eines Unternehmens resultierende Bruttozufluss wirtschaftlichen Nutzens während der Berichtsperiode, der zu einer Erhöhung des Eigenkapitals führt, soweit er nicht aus Einlagen der Anteilseigner stammt.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.8. Der Begriff Ertrag umfasst nur Bruttozufluesse wirtschaftlichen Nutzens, die ein Unternehmen für eigene Rechnung erhalten hat oder beanspruchen kann. Beträge, die im Interesse Dritter eingezogen werden, wie Umsatzsteuern und andere Verkehrsteuern, entfalten keinen wirtschaftlichen Nutzen für das Unternehmen und führen auch nicht zu einer Erhöhung des Eigenkapitals. Daher werden sie nicht unter den Begriff Ertrag subsumiert. Gleiches gilt bei Vermittlungsgeschäften für die in den Bruttozufluessen wirtschaftlichen Nutzens enthaltenen Beträge, die für den Auftraggeber erhoben werden und die nicht zu einer Erhöhung des Eigenkapitals des vermittelnden Unternehmens führen. Beträge, die das Unternehmen für Rechnung des Auftraggebers erhebt, stellen keinen Ertrag dar. Ertrag ist demgegenüber die Provision.BEMESSUNG DER ERTRAEGE9. Erträge sind zum beizulegenden Zeitwert der erhaltenen oder zu beanspruchenden Gegenleistung zu bemessen(16).10. Die Höhe des Ertrages eines Geschäftsvorfalles ist normalerweise vertraglich zwischen dem Unternehmen und dem Käufer bzw. dem Nutzer des Vermögenswertes festgelegt. Sie bemisst sich nach dem beizulegenden Zeitwert der erhaltenen oder zu beanspruchenden Gegenleistung abzüglich der vom Unternehmen gewährten Preisnachlässe und Mengenrabatte.11. In den meisten Fällen besteht die Gegenleistung in Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten, und entspricht der Ertrag dem Betrag der erhaltenen oder zu beanspruchenden Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente. Wenn sich jedoch der Zufluss der Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente zeitlich verzögert, kann der beizulegende Zeitwert der Gegenleistung unter dem Nominalwert der erhaltenen oder zu beanspruchenden Zahlungsmittel liegen. Ein Unternehmen kann beispielsweise einem Käufer einen zinslosen Kredit gewähren oder als Gegenleistung für den Verkauf von Gütern vom Käufer einen, gemessen am Marktzins, unterverzinslichen Wechsel akzeptieren. Wenn die Vereinbarung effektiv einen Finanzierungsvorgang darstellt, bestimmt sich der beizulegende Zeitwert der Gegenleistung durch Abzinsung aller zukünftigen Einnahmen mit einem kalkulatorischen Zinssatz. Der zu verwendende Zinssatz ist der verlässlicher bestimmbare der folgenden beiden Zinssätze:(a) der für eine vergleichbare Finanzierung bei vergleichbarer Bonität des Schuldners geltende Zinssatz; oder(b) der Zinssatz, mit dem der Nominalbetrag der Einnahmen auf den gegenwärtigen Barzahlungspreis für die verkauften Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen des Basisgeschäftes diskontiert wird.Die Differenz zwischen dem beizulegenden Zeitwert und dem Nominalwert der Gegenleistung wird als Zinsertrag gemäß den Paragraphen 29 und 30 und gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, erfasst.12. Der Tausch oder Swap von Erzeugnissen, Waren oder Dienstleistungen gegen Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen, die gleichartig und gleichwertig sind, ist kein Geschäftsvorfall, der einen Ertrag bewirkt. Dies ist häufig in Bezug auf Rohstoffe und Bedarfsgüter, wie Öl und Milch, der Fall, wenn Lieferanten Vorräte an verschiedenen Standorten tauschen oder swappen, um eine zeitlich begrenzte Nachfrage an einem bestimmten Standort zu erfuellen. Werden Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen gegen art- oder wertmäßig unterschiedliche Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen ausgetauscht, stellt der Austausch einen Geschäftsvorfall dar, der einen Ertrag bewirkt. Der Ertrag bemisst sich nach dem beizulegenden Zeitwert der erhaltenen Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen, korrigiert um den Betrag etwaiger zusätzlich geflossener Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente. Kann der beizulegende Zeitwert der erhaltenen Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen nicht hinreichend verlässlich bestimmt werden, so bemisst sich der Ertrag nach dem beizulegenden Zeitwert der hingegebenen Erzeugnisse, Waren oder Dienstleistungen, korrigiert um den Betrag etwaiger zusätzlich geflossener Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente.ABGRENZUNG EINES GESCHÄFTSVORFALLS13. Die Ansatzkriterien in diesem Standard werden in der Regel einzeln für jeden Geschäftsvorfall angewendet. Unter bestimmten Umständen ist es jedoch erforderlich, die Ansatzkriterien auf einzelne abgrenzbare Bestandteile eines Geschäftsvorfalles anzuwenden, um den wirtschaftlichen Gehalt des Geschäftsvorfalles zutreffend abzubilden. Wenn beispielsweise der Verkaufspreis eines Produktes einen bestimmbaren Betrag für nachfolgend zu erbringende Serviceleistungen enthält, wird dieser Betrag passivisch abgegrenzt und über den Zeitraum als Ertrag erfasst, in dem die Leistungen erbracht werden. Umgekehrt werden die Ansatzkriterien auf zwei oder mehr Geschäftsvorfälle zusammen angewendet, wenn diese in einer Art und Weise miteinander verknüpft sind, dass die wirtschaftlichen Auswirkungen ohne Bezugnahme auf die Gesamtheit der Geschäftsvorfälle nicht verständlich zu erfassen sind. So kann beispielsweise ein Unternehmen Waren veräußern und gleichzeitig in einer getrennten Absprache einen späteren Rückkauf vereinbaren, der die wesentlichen Auswirkungen des Veräußerungsgeschäftes rückgängig macht; in einem solchen Fall werden die beiden Geschäfte zusammen behandelt.VERKAUF VON GÜTERN14. Erlöse aus dem Verkauf von Gütern sind zu erfassen, wenn die folgenden Kriterien erfuellt sind:(a) das Unternehmen hat die maßgeblichen Risiken und Chancen, die mit dem Eigentum der verkauften Waren und Erzeugnisse verbunden sind, auf den Käufer übertragen;(b) dem Unternehmen verbleibt weder ein weiter bestehendes Verfügungsrecht, wie es gewöhnlich mit dem Eigentum verbunden ist, noch eine wirksame Verfügungsmacht über die verkauften Waren und Erzeugnisse;(c) die Höhe der Erlöse kann verlässlich bestimmt werden;(d) es ist hinreichend wahrscheinlich, dass dem Unternehmen der wirtschaftliche Nutzen aus dem Verkauf zufließen wird; und(e) die im Zusammenhang mit dem Verkauf angefallenen oder noch anfallenden Kosten können verlässlich bestimmt werden.15. Eine Beurteilung darüber, zu welchem Zeitpunkt ein Unternehmen die maßgeblichen Risiken und Chancen aus dem Eigentum auf den Käufer übertragen hat, erfordert eine Untersuchung der Gesamtumstände des Verkaufes. In den meisten Fällen fällt die Übertragung der Risiken und Chancen mit der rechtlichen Eigentumsübertragung oder dem Besitzübergang auf den Käufer zusammen. Dies gilt für den überwiegenden Teil der Verkäufe im Einzelhandel. In anderen Fällen vollzieht sich die Übertragung der Risiken und Chancen aber zu einem von der rechtlichen Eigentumsübertragung oder dem Besitzübergang abweichenden Zeitpunkt.16. Wenn maßgebliche Eigentumsrisiken beim Unternehmen verbleiben, wird der Vorgang nicht als Verkauf angesehen und der Ertrag nicht erfasst. Ein Unternehmen kann maßgebliche Eigentumsrisiken auf verschiedene Art und Weise zurückbehalten. Beispiele für Sachverhalte, in denen das Unternehmen maßgebliche Risiken und Chancen eines Eigentümers zurückbehält, sind:(a) wenn das Unternehmen Verpflichtungen aus Schlechterfuellung übernimmt, die über die geschäftsüblichen Garantie-/Gewährleistungsverpflichtungen hinausgehen;(b) wenn der Erhalt eines bestimmten Verkaufserlöses von den Erlösen aus dem Weiterverkauf der Waren oder Erzeugnisse durch den Käufer abhängig ist;(c) wenn die Gegenstände einschließlich Aufstellung und Montage geliefert werden, Aufstellung und Montage einen wesentlichen Vertragsbestandteil ausmachen, vom Unternehmen aber noch nicht erfuellt sind; und(d) wenn der Käufer unter bestimmten, im Kaufvertrag vereinbarten Umständen ein Rücktrittsrecht hat und das Unternehmen die Wahrscheinlichkeit eines Rücktrittes nicht einschätzen kann.17. Soweit nur unmaßgebliche Eigentumsrisiken beim Unternehmen verbleiben, wird das Geschäft als Verkauf angesehen und der Ertrag erfasst. Beispielsweise kann sich der Verkäufer zur Sicherung seiner Forderungen das rechtliche Eigentum an den verkauften Gegenständen vorbehalten. In einem solchen Fall, in dem das Unternehmen die maßgeblichen Eigentumsrisiken und -chancen übertragen hat, wird das Geschäft als Verkauf betrachtet und der Ertrag erfasst. Ein anderer Fall, in dem dem Unternehmen nur unmaßgebliche Eigentumsrisiken verbleiben, sind Erlöse im Einzelhandel, deren Rückerstattung zugesagt ist, falls der Kunde mit der Ware nicht zufrieden ist. In diesem Fall wird der Ertrag im Zeitpunkt des Verkaufes erfasst, wenn der Verkäufer die zukünftigen Rücknahmen verlässlich schätzen kann und auf der Basis früherer Erfahrungen sowie anderer Einflussfaktoren eine entsprechende Schuld passiviert.18. Erträge werden nur dann erfasst, wenn es hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der mit dem Geschäft verbundene wirtschaftliche Nutzen zufließt. In einigen Fällen kann es sein, dass bis zur Erfuellung der Gegenleistung oder bis zur Beseitigung von Unsicherheiten keine hinreichende Wahrscheinlichkeit besteht. Beispielsweise kann es unsicher sein, ob eine ausländische Behörde die Genehmigung für die Überweisung der Gegenleistung aus einem Verkauf ins Ausland erteilt. Wenn die Genehmigung vorliegt, ist die Unsicherheit beseitigt und der Ertrag wird erfasst. Falls sich demgegenüber jedoch Zweifel an der Einbringlichkeit eines Betrages ergeben, der zutreffend bereits als Ertrag erfasst worden ist, wird der uneinbringliche oder zweifelhafte Betrag als Aufwand erfasst und nicht etwa der ursprüngliche Ertrag berichtigt.19. Ertrag und Aufwand aus demselben Geschäftsvorfall oder Ereignis werden zum selben Zeitpunkt erfasst; dieser Vorgang wird allgemein als Zuordnung von Aufwendungen zu Erträgen bezeichnet. Aufwendungen einschließlich solcher für Gewährleistungen und weiterer nach der Lieferung der Waren oder Erzeugnisse entstehender Kosten können normalerweise verlässlich bestimmt werden, wenn die anderen Bedingungen für die Ertragserfassung erfuellt sind. Allerdings darf ein Ertrag nicht erfasst werden, wenn der entsprechende Aufwand nicht verlässlich bestimmt werden kann; in diesen Fällen werden etwaige, für den Verkauf der Waren oder Erzeugnisse bereits erhaltene Gegenleistungen als Schuld angesetzt.ERBRINGEN VON DIENSTLEISTUNGEN20. Wenn das Ergebnis eines Dienstleistungsgeschäftes verlässlich geschätzt werden kann, sind Erträge aus Dienstleistungsgeschäften nach Maßgabe des Fertigstellungsgrades des Geschäftes am Bilanzstichtag zu erfassen. Das Ergebnis derartiger Geschäfte kann dann verlässlich geschätzt werden, wenn die folgenden Bedingungen insgesamt erfuellt sind:(a) Die Höhe der Erträge kann verlässlich bestimmt werden;(b) es ist hinreichend wahrscheinlich, dass der wirtschaftliche Nutzen aus dem Geschäft dem Unternehmen zufließen wird;(c) der Fertigstellungsgrad des Geschäftes am Bilanzstichtag kann verlässlich bestimmt werden; und(d) die für das Geschäft angefallenen Kosten und die bis zu seiner vollständigen Abwicklung zu erwartenden Kosten können verlässlich bestimmt werden(17)(18).21. Die Ertragserfassung nach Maßgabe des Fertigstellungsgrades eines Geschäftes wird häufig als Methode der Gewinnrealisierung nach dem Fertigstellungsgrad bezeichnet. Nach dieser Methode werden die Erträge in den Berichtsperioden erfasst, in denen die jeweiligen Dienstleistungen erbracht werden. Die Ertragserfassung auf dieser Grundlage liefert nützliche Informationen über den Umfang der Dienstleistungsaktivitäten und der Ertragskraft während einer Periode. IAS 11, Fertigungsaufträge, fordert ebenfalls die Ertragserfassung auf dieser Grundlage. Die Anforderungen dieses Standards sind im Allgemeinen auch auf die Erfassung von Erträgen und die Erfassung zugehöriger Aufwendungen aus Dienstleistungsgeschäften anwendbar.22. Erträge werden nur dann erfasst, wenn es hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der mit dem Geschäft verbundene wirtschaftliche Nutzen zufließt. Wenn sich jedoch Zweifel an der Einbringlichkeit eines Betrages ergeben, der bereits als Ertrag berücksichtigt worden ist, wird der uneinbringliche oder zweifelhafte Betrag als Aufwand erfasst und nicht etwa der ursprüngliche Ertrag berichtigt.23. Im Allgemeinen kann ein Unternehmen verlässliche Schätzungen vornehmen, wenn mit den anderen Vertragsparteien Folgendes vereinbart ist:(a) gegenseitige, durchsetzbare Rechte bezüglich der zu erbringenden und zu empfangenden Dienstleistung;(b) die gegenseitigen Leistungen; und(c) die Abwicklungs- und Erfuellungsmodalitäten.Darüber hinaus ist es in der Regel erforderlich, dass das Unternehmen über ein effektives Budgetierungs- und Berichtssystem verfügt. Während der Leistungserbringung überprüft und ändert das Unternehmen gegebenenfalls die Ertragsschätzungen. Die Notwendigkeit solcher Änderungen ist nicht unbedingt ein Hinweis darauf, dass das Ergebnis des Geschäftes nicht verlässlich geschätzt werden kann.24. Der Fertigstellungsgrad eines Geschäftes kann mit unterschiedlichen Methoden bestimmt werden. Ein Unternehmen hat die Methode anzuwenden, die die erbrachten Leistungen verlässlich bemisst. Je nach der Art der Geschäfte können die Methoden Folgendes beinhalten:(a) Feststellung der erbrachten Arbeitsleistungen;(b) zum Stichtag erbrachte Leistungen als Prozentsatz der zu erbringenden Gesamtleistung; oder(c) Verhältnis der zum Stichtag angefallenen Kosten zu den geschätzten Gesamtkosten des Geschäftes. Bei den zum Stichtag angefallenen Kosten sind nur die Kosten zu berücksichtigen, die sich auf die zum Stichtag erbrachten Leistungen beziehen. Bei den geschätzten Gesamtkosten der Transaktion sind nur Kosten zu berücksichtigen, die sich auf erbrachte oder noch zu erbringende Leistungen beziehen.Abschlagszahlungen oder erhaltene Anzahlungen des Kunden geben die erbrachten Leistungen zumeist nicht wieder.25. Wenn Dienstleistungen durch eine unbestimmte Zahl von Teilleistungen über einen bestimmten Zeitraum erbracht wurden, kann aus Praktikabilitätsgründen von einer linearen Ertragserfassung innerhalb des bestimmen Zeitraumes ausgegangen werden, es sei denn, dass eine andere Methode den Fertigstellungsgrad besser wiedergibt. Wenn eine bestimmte Teilleistung von erheblich größerer Bedeutung als die Übrigen ist, wird die Ertragserfassung bis zu deren Erfuellung verschoben.26. Ist das Ergebnis eines Dienstleistungsgeschäftes nicht verlässlich schätzbar, sind Erträge nur in dem Ausmaß zu erfassen, in dem die angefallenen Aufwendungen wiedererlangt werden können.27. In frühen Stadien eines Geschäftes ist das Ergebnis häufig nicht verlässlich zu schätzen. Dennoch kann es hinreichend wahrscheinlich sein, dass das Unternehmen die für das Geschäft angefallenen Kosten zurückerhält. In diesem Fall werden Erträge nur insoweit erfasst, als eine Erstattung der angefallenen Kosten zu erwarten ist. Da das Ergebnis des Geschäftes nicht verlässlich geschätzt werden kann, wird kein Gewinn erfasst.28. Wenn weder das Ergebnis des Geschäftes verlässlich geschätzt werden kann, noch eine hinreichende Wahrscheinlichkeit besteht, dass die angefallenen Kosten erstattet werden, werden keine Erträge erfasst, sondern nur die angefallenen Kosten als Aufwand angesetzt. Wenn die Unsicherheiten, die eine verlässliche Schätzung des Auftragsergebnisses verhindert haben, nicht mehr bestehen, bestimmt sich die Ertragserfassung nach Paragraph 20 und nicht nach Paragraph 26.ZINSEN, NUTZUNGSENTGELTE UND DIVIDENDEN29. Erträge aus der Nutzung solcher Vermögenswerte des Unternehmens durch Dritte, die Zinsen, Nutzungsentgelte oder Dividenden erbringen, sind nach den Maßgaben in Paragraph 30 zu erfassen, wenn:(a) es hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der wirtschaftliche Nutzen aus dem Geschäft zufließen wird; und(b) die Höhe der Erträge verlässlich bestimmt werden kann.30. Erträge sind nach folgenden Maßgaben zu erfassen:(a) Zinsen sind zeitproportional unter Berücksichtigung der Effektivverzinsung des Vermögenswertes zu erfassen;(b) Nutzungsentgelte sind periodengerecht in Übereinstimmung mit den Bestimmungen des zugrunde liegenden Vertrages zu erfassen; und(c) Dividenden sind mit der Entstehung des Rechtsanspruches auf Zahlung zu erfassen.31. Der Effektivzins eines Vermögenswertes ist derjenige Zinssatz, der erforderlich ist, um die über die Laufzeit des Geschäftes erwarteten Einzahlungen auf den Buchwert des ursprünglich hingegebenen Vermögenswertes abzuzinsen. Die Zinserträge schließen Abschreibungen auf ein Disagio, Agio oder einen anderen Unterschied zwischen dem Ausgabebetrag eines verbrieften Schuldpapiers und dem Rückzahlungsbetrag bei Fälligkeit ein.32. Wenn bereits vor dem Erwerb einer verzinslichen Finanzinvestition unbezahlte Zinsen aufgelaufen sind, wird die folgende Zinszahlung auf die Zeit vor und nach dem Erwerb aufgeteilt. Zu erfassender Ertrag ist nur der Teil, der auf die Zeit nach dem Erwerb entfällt. Wenn sich Dividendenausschüttungen auf den Gewinn aus der Zeit vor Erwerb von Eigenkapitaltiteln beziehen, werden diese Dividenden von den Anschaffungskosten der Wertpapiere abgezogen. Falls eine solche Zuordnung schwierig ist und nur willkürlich vorgenommen werden könnte, werden die Dividenden als Ertrag erfasst, sofern sie nicht eindeutig als Rückzahlung eines Teiles der Anschaffungskosten der Eigenkapitaltitel anzusehen sind.33. Nutzungsentgelte fallen in Übereinstimmung mit den zugrunde liegenden Vertragsbestimmungen an und werden normalerweise auf dieser Grundlage erfasst, sofern es unter Berücksichtigung des vertraglich Gewollten nicht wirtschaftlich angemessen ist, den Ertrag auf einer anderen systematischen und sinnvollen Grundlage zu erfassen.34. Ein Ertrag wird nur erfasst, wenn es hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der mit dem Geschäft verbundene wirtschaftliche Nutzen zufließen wird. Wenn sich jedoch Zweifel an der Einbringlichkeit eines Betrages ergeben, der zutreffend bereits als Ertrag berücksichtigt worden ist, wird der uneinbringliche oder zweifelhafte Betrag als Aufwand erfasst und nicht etwa der ursprüngliche Ertrag berichtigt.ANGABEN35. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) Die für die Ertragserfassung angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden einschließlich der Methoden zur Ermittlung des Fertigstellungsgrades bei Dienstleistungsgeschäften;(b) den Betrag jeder bedeutsamen Kategorie von Erträgen, die während der Berichtsperiode erfasst worden sind, wie Erträge aus:(i) dem Verkauf von Gütern;(ii) dem Erbringen von Dienstleistungen;(iii) Zinsen;(iv) Nutzungsentgelten;(v) Dividenden; und(c) den Betrag von Erträgen aus Tauschgeschäften mit Waren oder Dienstleistungen, der in jeder bedeutsamen Kategorie von Erträgen enthalten ist.36. Ein Unternehmen gibt alle Eventualschulden und Eventualforderungen gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, an. Eventualschulden und Eventualverbindlichkeiten können beispielsweise auf Grund von Gewährleistungskosten, Klagen, Vertragsstrafen oder möglichen Verlusten entstehen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS37. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 19(ÜBERARBEITET 2002)Leistungen an ArbeitnehmerDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt IAS 19, Aufwendungen für Altersversorgungspläne, der vom Board in seiner überarbeiteten Version von 1993 genehmigt wurde. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die Paragraphen 20(b), 35, 125 und 141. Diese Änderungen waren erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Dieser Standard wurde im Jahr 2000 überarbeitet um die Definition von Planvermögen zu ändern und um Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisvorschriften für Erstattungsansprüche einzuführen. Diese Änderungen waren erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Weitere Änderungen erfolgten im Jahr 2002, um zu verhindern, dass ein Gewinn lediglich als Resultat eines anfallenden versicherungsmathematischen Verlusts oder nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands sowie ein Verlust lediglich als Resultat eines anfallenden versicherungsmathematischen Gewinns erfasst wird. Diese Änderungen waren erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 31. Mai 2002 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.EINFÜHRUNG1. Der vorliegende Standard regelt die Bilanzierung und die von Arbeitgebern zu beachtenden Angabepflichten für Leistungen an Arbeitnehmer. Der Standard ersetzt IAS 19, Aufwendungen für Altersversorgungspläne, der 1993 genehmigt wurde. Die wichtigsten Änderungen gegenüber dem alten IAS 19 sind in der Grundlage für Schlussfolgerungen (Anhang D) aufgeführt. Dieser Standard behandelt nicht die eigene Berichterstattung von Versorgungsplänen für Arbeitnehmer (siehe IAS 26, Bilanzierung und Berichterstattung von Altersversorgungsplänen).2. In diesem Standard werden fünf Kategorien von Leistungen an Arbeitnehmer unterschieden:(a) kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer wie Löhne, Gehälter und Sozialversicherungsbeiträge, Urlaubs- und Krankengeld, Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen (sofern diese innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Berichtsperiode gezahlt werden) sowie geldwerte Leistungen (wie medizinische Versorgung, Unterbringung und Dienstwagen, sowie kostenlose oder vergünstigte Waren oder Dienstleistungen ) an aktive Arbeitnehmer;(b) Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses wie Renten, sonstige Altersversorgungsleistungen, Lebensversicherungen und medizinische Versorgung;(c) andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer, einschließlich Sonderurlaub oder andere vergütete Dienstfreistellungen, Jubiläumsgelder oder andere Leistungen für langjährige Dienstzeit, Versorgungsleistungen im Falle von Erwerbsunfähigkeit und, sofern diese frühestens 12 Monate nach Ende der Berichtsperiode zu zahlen sind, Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen sowie aufgeschobene Vergütungsbestandteile;(d) Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses; und(e) Kapitalbeteiligungsleistungen.3. Nach dem Standard muss ein Unternehmen kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer dann erfassen, wenn ein Arbeitnehmer die Gegenleistung dafür erbracht hat.4. Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses werden entweder als beitragsorientierte oder leistungsorientierte Pläne eingeordnet. Der Standard enthält konkrete Anwendungsleitlinien zur Einordnung von gemeinschaftlichen Plänen mehrerer Arbeitgeber, Plänen des Staates und Plänen mit versicherten Leistungen.5. Bei beitragsorientierten Plänen entrichtet ein Unternehmen festgelegte Beiträge an eine eigenständige Einheit (einen Fonds) und ist weder rechtlich noch faktisch zur Zahlung darüber hinausgehender Beiträge verpflichtet, falls der Fonds nicht über ausreichende Vermögenswerte verfügt, um alle Leistungen in Bezug auf Arbeitsleistungen der Arbeitnehmer in der Berichtsperiode und in früheren Perioden zu erbringen. Nach diesem Standard ist ein Unternehmen verpflichtet, Beiträge an einen beitragsorientierten Plan zu erfassen, sobald ein Arbeitnehmer die Gegenleistung für diese Beiträge erbracht hat.6. Alle anderen Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind leistungsorientierte Pläne. Leistungsorientierte Pläne können vollständig, teilweise oder überhaupt nicht extern über einen Fonds finanziert sein. Nach diesem Standard ist ein Unternehmen verpflichtet:(a) nicht nur rechtsverbindliche Versorgungsverpflichtungen, sondern auch faktische Verpflichtungen jeder Art, die sich aus seiner betrieblichen Praxis ergeben, zu erfassen;(b) den Barwert einer leistungsorientierten Versorgungsverpflichtung und den beizulegenden Zeitwert eines Planvermögens mit ausreichender Regelmäßigkeit zu bestimmen, um zu gewährleisten, dass die im Abschluss erfassten Beträge nicht wesentlich von den Beträgen abweichen, die sich am Bilanzstichtag ergeben würden;(c) die Methode der laufenden Einmalprämien zur Bewertung seiner Verpflichtungen und Aufwendungen anzuwenden;(d) die zugesagte Leistung nach Maßgabe der Leistungsformel des Planes den Dienstjahren zuzuordnen, es sei denn, die von einem Arbeitnehmer erbrachte Arbeitsleistung führt in späteren Dienstjahren zu wesentlich höheren Leistungen als in früheren Jahren;(e) unvoreingenommen gewählte und aufeinander abgestimmte versicherungsmathematische Annahmen zu demographischen Variablen (wie Arbeitnehmerfluktuation und Sterbewahrscheinlichkeit) und finanziellen Variablen (wie Gehaltstrends, Änderungen der Kosten für medizinische Versorgung sowie bestimmte Änderungen staatlicher Leistungen) zu verwenden. Annahmen zu finanziellen Variablen müssen die am Bilanzstichtag bestehenden Erwartungen des Marktes zu Grunde gelegt werden, die sich auf den Zeitraum, über den die Verpflichtungen zu erfuellen sind, beziehen;(f) den Abzinsungssatz basierend auf den am Bilanzstichtag geltenden Renditen für solche erstrangigen festverzinslichen Industrieanleihen (oder Regierungsanleihen in Ländern ohne entwickelten Markt für Industrieanleihen) zu ermitteln, die in der Währung und ihrer Laufzeit mit der Währung und der Fristigkeit der Verpflichtungen gemäß Leistungsplan übereinstimmen;(g) den beizulegenden Zeitwert eines etwaigen Planvermögens vom Buchwert der Verpflichtung abzuziehen. Bestimmte Erstattungsansprüche, die die Kriterien für Planvermögen nicht erfuellen, werden in der gleichen Weise wie Planvermögen behandelt, es sei denn, dass sie als separate Vermögenswerte ausgewiesen und nicht von der Verpflichtung abgezogen werden;(h) den Buchwert eines aktivierten Vermögenswertes zu begrenzen, so dass dieser den Saldo aus(i) dem nicht erfassten nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwand und nicht erfassten versicherungsmathematischen Verlusten; zuzüglich(ii) dem Barwert eines wirtschaftlichen Nutzens, der in Form von Rückerstattungen aus dem Plan oder Minderungen künftiger Beitragszahlungen an den Plan verfügbar ist; nicht übersteigt,(i) den nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwand linear über den durchschnittlichen Zeitraum zu verteilen, in dem die verbesserten Leistungen unverfallbar werden;(j) Gewinne oder Verluste aus der Kürzung oder Abgeltung eines leistungsorientierten Planes zu erfassen, wenn die Kürzung oder Abgeltung stattfindet. Der Gewinn oder Verlust hat die sich hierdurch ergebenden Änderungen des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung und des beizulegenden Zeitwerts des Planvermögens sowie die noch nicht verrechneten Teile der diesen zuordenbaren versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste und des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands zu umfassen; und(k) einen bestimmten Anteil des Teils der kumulierten versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste erfolgswirksam zu verrechnen, und zwar den Teil, der den höheren der beiden folgenden Werte übersteigt:(i) 10 % des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung (vor Abzug des Planvermögens); und(ii) 10 % des beizulegenden Zeitwerts des Planvermögens.Der für jeden leistungsorientierten Plan zu verrechnende Anteil der versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste ist gleich dem am vorangegangenen Abschlussstichtag außerhalb des 10 %-Korridors liegenden Betrag, geteilt durch die erwartete mittlere Restlebensarbeitszeit der vom Versorgungsplan erfassten Arbeitnehmer.Dieser Standard lässt auch systematische Verfahren zur schnelleren Erfassung zu, sofern sie in gleicher Weise sowohl auf Gewinne als auch auf Verluste und stetig von Berichtsperiode zu Berichtsperiode angewandt werden. Zu den zulässigen Verfahren zählt auch die sofortige vollständige Erfassung aller versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste.7. Für andere langfristige Leistungen an Arbeitnehmer, die keine Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses betreffen, schreibt der Standard jedoch eine einfachere Behandlung vor: versicherungsmathematische Gewinne und Verluste sowie nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand werden sofort erfasst.8. Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind an Arbeitnehmer zu zahlende Leistungen, entweder auf Grund der Entscheidung des Unternehmens, das Arbeitsverhältnis eines Arbeitnehmers vor dessen regulärem Pensionierungszeitpunkt zu beenden oder auf Grund der Entscheidung eines Arbeitnehmers, für diese Leistungen seine eigene Freisetzung freiwillig hinzunehmen. Das Ereignis, das dabei zur Entstehung einer Verpflichtung führt, ist die Beendigung des Arbeitsverhältnisses und nicht das Erbringen einer Arbeitsleistung. Daher sind Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses durch das Unternehmen dann, und nur dann, zu erfassen, wenn das Unternehmen nachweislich verpflichtet ist:(a) entweder das Arbeitsverhältnis eines Arbeitnehmers oder einer Arbeitnehmergruppe vor dem Zeitpunkt der regulären Pensionierung zu beenden; oder(b) Leistungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses auf Grund eines Angebots zur Förderung eines freiwilligen vorzeitigen Ausscheidens zu erbringen.9. Ein Unternehmen ist dann, und nur dann, nachweislich zur Beendigung von Arbeitsverhältnissen verpflichtet, wenn das Unternehmen einen detaillierten formalen Plan (mit bestimmtem Mindestregelungsumfang) für die Beendigung des Arbeitsverhältnisses besitzt und keine realistische Möglichkeit hat sich dem zu entziehen.10. Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses, die mehr als 12 Monate nach dem Bilanzstichtag fällig werden, müssen abgezinst werden. Im Falle der Abgabe eines Angebots zur Förderung eines freiwilligen vorzeitigen Ausscheidens ist bei der Bewertung diesbezüglicher Leistungen auf die Anzahl der Arbeitnehmer abzustellen, die das Angebot erwartungsgemäß annehmen werden.11. Kapitalbeteiligungsleistungen sind Leistungen an Arbeitnehmer, bei denen entweder Arbeitnehmer einen Anspruch auf vom Unternehmen (oder dessen Mutterunternehmen) ausgegebene Eigenkapitalinstrumente erwerben oder der Betrag der Verpflichtung des Unternehmens gegenüber Arbeitnehmern vom künftigen Preis solcher Eigenkapitalinstrumente abhängt. Dieser Standard schreibt vor, dass bestimmte Angaben über derartige Leistungen im Abschluss zu machen sind, er spezifiziert jedoch keine Anforderungen hinsichtlich der Erfassung und Bewertung solcher Leistungen.12. Der Standard gilt für Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 1999 beginnen. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Bei der erstmaligen Anwendung dieses Standards kann ein Unternehmen eine sich daraus ergebende Erhöhung der bilanzierten Schuld aus Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses über einen Zeitraum von nicht mehr als fünf Jahren erfassen. Falls die erstmalige Anwendung dieses Standards die bilanzierte Schuld mindert, muss ein Unternehmen den Minderbetrag sofort erfassen.13. Dieser Standard wurde im Jahr 2000 überarbeitet um die Definition des Planvermögens zu ändern und um Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisvorschriften für Erstattungsansprüche einzuführen. Diese Änderungen waren erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wurde empfohlen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGZiel des vorliegenden Standards ist die Regelung der Bilanzierung und der Angabepflichten für Leistungen an Arbeitnehmer. Nach diesem Standard ist ein Unternehmen verpflichtet:(a) eine Schuld zu bilanzieren, wenn ein Arbeitnehmer Arbeitsleistungen im Austausch gegen in der Zukunft zu zahlende Leistungen erbracht hat; und(b) Aufwand zu erfassen, wenn das Unternehmen den wirtschaftlichen Nutzen aus der im Austausch für spätere Leistungen von einem Arbeitnehmer erbrachten Arbeitsleistung vereinnahmt hat.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist von Arbeitgebern bei der Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer anzuwenden.2. Der Standard behandelt nicht die eigene Berichterstattung von Versorgungsplänen für Arbeitnehmer (vgl. hierzu IAS 26, Bilanzierung und Berichterstattung von Altersversorgungsplänen).3. Der Standard bezieht sich auf alle Leistungen an Arbeitnehmer, einschließlich Leistungen(a) gemäß formellen Plänen oder anderen formellen Vereinbarungen zwischen einem Unternehmen und einzelnen Arbeitnehmern, Arbeitnehmergruppen oder deren Vertretern;(b) gemäß gesetzlichen Bestimmungen oder im Rahmen von tarifvertraglichen Vereinbarungen, durch die Unternehmen verpflichtet sind, Beiträge zu Plänen des Staates, eines Bundeslandes, eines Industriezweiges oder zu anderen gemeinschaftlichen Plänen mehrerer Arbeitnehmer zu leisten; oder(c) gemäß betrieblicher Übung, die eine faktische Verpflichtung begründet. Betriebliche Übung begründet dann eine faktische Verpflichtung, wenn das Unternehmen keine realistische Alternative zur Zahlung der Leistungen an Arbeitnehmer hat. Eine faktische Verpflichtung ist beispielsweise dann gegeben, wenn eine Änderung der üblichen betrieblichen Praxis durch ein Unternehmen zu einer unannehmbaren Schädigung des sozialen Klimas im Betrieb führen würde.4. Leistungen an Arbeitnehmer beinhalten:(a) kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer wie Löhne, Gehälter und Sozialversicherungsbeiträge, Urlaubs- und Krankengeld, Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen (sofern diese innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Berichtsperiode gezahlt werden) sowie geldwerte Leistungen (wie medizinische Versorgung, Unterbringung und Dienstwagen sowie kostenlose oder vergünstigte Waren oder Dienstleistungen ) für aktive Arbeitnehmer;(b) Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses wie Renten, sonstige Altersversorgungsleistungen, Lebensversicherungen und medizinische Versorgung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses;(c) andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer, einschließlich Sonderurlaub nach langjähriger Dienstzeit und andere vergütete Dienstfreistellungen, Jubiläumsgelder oder andere Leistungen für langjährige Dienstzeit, Versorgungsleistungen im Falle der Erwerbsunfähigkeit und - sofern diese Leistungen nicht vollständig innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Berichtsperiode zu zahlen sind - Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen, sowie später fällige Vergütungsbestandteile;(d) Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses; und(e) Kapitalbeteiligungsleistungen.Da jede der unter (a) bis (e) aufgeführten Kategorien andere Merkmale aufweist, sind in diesem Standard unterschiedliche Vorschriften für jede Kategorie vorgesehen.5. Leistungen an Arbeitnehmer beinhalten Leistungen sowohl an die Arbeitnehmer selbst als auch an von diesen wirtschaftlich abhängige Personen und können durch Zahlung (oder die Bereitstellung von Waren und Dienstleistungen) an die Arbeitnehmer direkt, an deren Ehepartner, Kinder oder sonstige von den Arbeitnehmern wirtschaftlich abhängige Personen oder an andere, wie z. B. Versicherungsunternehmen, erfuellt werden.6. Ein Arbeitnehmer kann für ein Unternehmen Arbeitsleistungen auf Vollzeit- oder Teilzeitbasis, dauerhaft oder gelegentlich oder auch auf befristeter Basis erbringen. Für die Zwecke dieses Standards zählen Mitglieder des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans und sonstiges leitendes Personal zu den Arbeitnehmern.DEFINITIONEN7. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Leistungen an Arbeitnehmer sind alle Formen von Vergütung, die ein Unternehmen im Austausch für die von Arbeitnehmern erbrachte Arbeitsleistung gewährt.Kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer sind Leistungen des Unternehmens an Arbeitnehmer (außer Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses und Kapitalbeteiligungsleistungen), die innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Berichtsperiode, in der die entsprechende Arbeitsleistung erbracht wurde, in voller Höhe fällig sind.Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind Leistungen an Arbeitnehmer (außer Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses und Kapitalbeteiligungsleistungen), die vom Unternehmen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu zahlen sind.Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind formelle oder informelle Vereinbarungen, durch die ein Unternehmen einem oder mehreren Arbeitnehmern Versorgungsleistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses gewährt.Beitragsorientierte Pläne sind Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, bei denen ein Unternehmen festgelegte Beiträge an eine eigenständige Einheit (einen Fonds) entrichtet und weder rechtlich noch faktisch zur Zahlung darüber hinausgehender Beiträge verpflichtet ist wenn der Fonds nicht über ausreichende Vermögenswerte verfügt, um alle Leistungen in Bezug auf Arbeitsleistungen der Arbeitnehmer in der Berichtsperiode und früheren Perioden zu erbringen.Leistungsorientierte Pläne sind Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, die nicht unter die Definition der beitragsorientierten Pläne fallen.Gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber sind beitragsorientierte (außer staatlichen Plänen) oder leistungsorientierte Pläne (außer staatlichen Plänen), bei denen:(a) Vermögenswerte zusammengeführt werden, die von verschiedenen, nicht einer gemeinschaftlichen Beherrschung unterliegenden Unternehmen in den Plan eingebracht wurden; und(b) diese Vermögenswerte zur Gewährung von Leistungen an Arbeitnehmer aus mehr als einem Unternehmen verwendet werden, ohne dass die Beitrags- und Leistungshöhe von dem Unternehmen, in dem die entsprechenden Arbeitnehmer beschäftigt sind, abhängen.Andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer sind Leistungen an Arbeitnehmer (außer Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses und Kapitalbeteiligungsleistungen), die nicht innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Berichtsperiode, in der die damit verbundene Arbeitsleistung erbracht wurde, in voller Höhe fällig werden.Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind zu zahlende Leistungen an Arbeitnehmer, die daraus resultieren, dass entweder:(a) ein Unternehmen die Beendigung des Beschäftigungsverhältnisses eines Arbeitnehmers vor dem regulären Pensionierungszeitpunkt beschlossen hat; oder(b) ein Arbeitnehmer im Austausch für diese Leistungen freiwillig seiner Freisetzung zugestimmt hat.Kapitalbeteiligungsleistungen sind Leistungen an Arbeitnehmer, bei denen:(a) Arbeitnehmer entweder einen Anspruch auf Eigenkapitalinstrumente haben, die vom Unternehmen (oder dessen Mutterunternehmen) ausgegeben wurden; oder(b) der Betrag der Verpflichtung des Unternehmens gegenüber seinen Arbeitnehmern vom künftigen Preis der von dem Unternehmen ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente abhängt.Pläne für Kapitalbeteiligungsleistungen sind formelle oder informelle Vereinbarungen, durch die ein Unternehmen Kapitalbeteiligungsleistungen an einen oder mehrere Arbeitnehmer gewährt.Unverfallbare Leistungen sind Leistungen an Arbeitnehmer, deren Gewährung nicht vom künftigen Fortbestand des Beschäftigungsverhältnisses abhängt.Der Barwert einer leistungsorientierten Verpflichtung ist der ohne Abzug von Planvermögen beizulegende Barwert erwarteter künftiger Zahlungen, die erforderlich sind, um die auf Grund von Arbeitnehmerleistungen in der Berichtsperiode oder früheren Perioden entstandenen Verpflichtungen abgelten zu können.Laufender Dienstzeitaufwand bezeichnet den Anstieg des Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung, der auf die von Arbeitnehmern in der Berichtsperiode erbrachte Arbeitsleistung entfällt.Zinsaufwand bezeichnet den in einer Periode zu verzeichnenden Anstieg des Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung, der entsteht, weil der Zeitpunkt der Leistungserfuellung eine Periode näher gerückt ist.Planvermögen umfasst:(a) Vermögen, das durch einen langfristig ausgelegten Fonds zur Erfuellung von Leistungen an Arbeitnehmer gehalten wird; und(b) qualifizierte Versicherungspolicen.Vermögen, das durch einen langfristig ausgelegten Fonds zur Erfuellung von Leistungen an Arbeitnehmer gehalten wird, ist Vermögen (außer nicht übertragbaren Finanzinstrumenten, die vom berichtenden Unternehmen ausgegeben wurden), das:(a) von einer Einheit (einem Fonds) gehalten wird, die rechtlich unabhängig von dem berichtenden Unternehmen ist und die ausschließlich besteht, um Leistungen an Arbeitnehmer zu zahlen oder zu finanzieren; und(b) verfügbar ist, um ausschließlich die Leistungen an die Arbeitnehmer zu zahlen oder zu finanzieren, aber nicht für die Gläubiger des berichtenden Unternehmens verfügbar ist (auch nicht bei einem Insolvenzverfahren), und das nicht an das berichtende Unternehmen zurückgezahlt werden kann, es sei denn:(i) das verbleibende Vermögen des Fonds reicht aus, um alle Leistungsverpflichtungen gegenüber den Arbeitnehmern, die mit dem Plan oder dem berichtenden Unternehmen verbunden sind, zu erfuellen; oder(ii) das Vermögen wird an das berichtende Unternehmen zurückgezahlt, um Leistungen an Arbeitnehmer, die bereits gezahlt wurden, zu erstatten.Eine qualifizierte Versicherungspolice ist eine Versicherungspolice eines Versicherers, der nicht zu den nahestehenden Unternehmen des berichtenden Unternehmens gehört (wie in IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, definiert), wenn die Erlöse aus der Police:(a) nur verwendet werden können, um Leistungen an Arbeitnehmer aus einem leistungsorientierten Versorgungsplan zu zahlen oder zu finanzieren; und(b) nicht den Gläubigern des berichtenden Unternehmens zur Verfügung stehen (auch nicht im Fall des Insolvenzverfahrens) und nicht an das berichtende Unternehmen gezahlt werden können, es sei denn:(i) die Erlöse stellen Überschüsse dar, die für die Erfuellung sämtlicher Leistungsverpflichtungen gegenüber Arbeitnehmern im Zusammenhang mit der Police nicht benötigt werden; oder(ii) die Erlöse werden an das berichtende Unternehmen zurückgezahlt, um Leistungen an Arbeitnehmer, die bereits gezahlt wurden, zu erstatten.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.Erträge aus Planvermögen sind Zinsen, Dividenden und sonstige Erlöse, die aus dem Planvermögen erwirtschaftet werden, einschließlich realisierter und nicht realisierter Wertsteigerungen oder Wertminderungen des Vermögens, abzüglich der Aufwendungen für die Verwaltung des Plans sowie etwaiger vom Plan zu entrichtender Steuern.Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste bestehen aus:(a) erfahrungsbedingten Anpassungen (die Auswirkungen der Abweichungen zwischen früheren versicherungsmathematischen Annahmen und der tatsächlichen Entwicklung); und(b) Auswirkungen von Änderungen versicherungsmathematischer Annahmen.Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand ist der Anstieg des Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung, die auf eine Arbeitsleistung vorangegangener Perioden entfällt, auf Grund der in der Berichtsperiode erfolgten Einführung oder Änderung eines Planes für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses oder anderer langfristig fälliger Leistungen an Arbeitnehmer. Der nachzuverrechnende Dienstzeitaufwand kann sowohl positiv (sofern Leistungen neu eingeführt oder verbessert werden) als auch negativ (im Falle der Kürzung bestehender Leistungen) ausfallen.KURZFRISTIG FÄLLIGE LEISTUNGEN AN ARBEITNEHMER8. Zu den kurzfristig fälligen Leistungen an Arbeitnehmer gehören:(a) Löhne, Gehälter und Sozialversicherungsbeiträge;(b) Vergütete kurzfristige Abwesenheiten (wie bezahlter Jahresurlaub oder Lohnfortzahlung im Krankheitsfall), sofern die Abwesenheit innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Periode zu erwarten ist, in der die entsprechende Arbeitsleistung erbracht wurde;(c) Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen, die innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Periode, in der die entsprechende Arbeitsleistung erbracht wurde, zu zahlen sind; und(d) geldwerte (nichtmonetäre) Leistungen (wie medizinische Versorgung, Unterbringung, Dienstwagen und kostenlose oder vergünstigte Waren oder Dienstleistungen) für aktive Arbeitnehmer.9. Die Bilanzierung für kurzfristig fällige Leistungen ist im Allgemeinen einfach, weil zur Bewertung der Verpflichtung oder des Aufwands keine versicherungsmathematischen Annahmen erforderlich sind und darüber hinaus keine versicherungsmathematischen Gewinne oder Verluste entstehen können. Zudem werden Verpflichtungen aus kurzfristig fälligen Leistungen an Arbeitnehmer auf nicht abgezinster Basis bewertet.Erfassung und BewertungAlle kurzfristig fälligen Leistungen an Arbeitnehmer10. Hat ein Arbeitnehmer im Verlauf der Berichtsperiode Arbeitsleistungen für ein Unternehmen erbracht, ist von dem Unternehmen der nicht abgezinste Betrag der kurzfristig fälligen Leistung zu erfassen, der erwartungsgemäß im Austausch für diese Arbeitsleistung gezahlt wird, und zwar:(a) als Schuld (abzugrenzender Aufwand) nach Abzug bereits geleisteter Zahlungen. Übersteigt der bereits gezahlte Betrag den nicht abgezinsten Betrag der Leistungen, so hat das Unternehmen den Unterschiedsbetrag als Vermögenswert zu aktivieren (aktivische Abgrenzung), sofern die Vorauszahlung beispielsweise zu einer Verringerung künftiger Zahlungen oder einer Rückerstattung führen wird; und(b) als Aufwand, es sei denn, ein anderer International Accounting Standard verlangt oder erlaubt die Einbeziehung der Leistungen in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes (siehe z. B. IAS 2, Vorräte, und IAS 16, Sachanlagen).Die Paragraphen 11, 14 und 17 erläutern, wie diese Vorschrift von einem Unternehmen auf kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer in Form von vergüteter Abwesenheit und Gewinn- und Erfolgsbeteiligung anzuwenden ist.Kurzfristig fällige Abwesenheitsvergütungen11. Die erwarteten Kosten für kurzfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer in Form von vergüteten Abwesenheiten sind gemäß Paragraph 10 wie folgt zu erfassen:(a) im Falle ansammelbarer Ansprüche, sobald die Arbeitsleistungen durch die Arbeitnehmer erbracht werden, durch die sich ihre Ansprüche auf vergütete künftige Abwesenheit erhöhen; und(b) im Falle nicht ansammelbarer Ansprüche in dem Zeitpunkt, in dem die Abwesenheit eintritt.12. Ein Unternehmen kann aus verschiedenen Gründen Vergütungen bei Abwesenheit von Arbeitnehmern zahlen, z. B. bei Urlaub, Krankheit, vorübergehender Arbeitsunfähigkeit, Erziehungsurlaub, Schöffentätigkeit oder bei Ableistung von Militärdienst. Ansprüche auf vergütete Abwesenheiten können in die folgenden zwei Kategorien unterteilt werden:(a) ansammelbare Ansprüche; und(b) nicht ansammelbare Ansprüche.13. Ansammelbare Ansprüche auf vergütete Abwesenheit sind Ansprüche, die in die Zukunft vorgetragen und in späteren Perioden genutzt werden können, sofern die die Berichtsperiode betreffenden Ansprüche nicht vollständig genutzt wurden. Ansammelbare Ansprüche auf vergütete Abwesenheit können entweder unverfallbar (d. h. Arbeitnehmer haben bei ihrem Ausscheiden aus dem Unternehmen Anspruch auf einen Barausgleich für nicht in Anspruch genommene Leistungen) oder verfallbar sein (d. h. Arbeitnehmer haben bei ihrem Ausscheiden aus dem Unternehmen keinen Anspruch auf Barausgleich für nicht in Anspruch genommene Leistungen). Eine Verpflichtung entsteht, wenn Arbeitnehmer Leistungen erbringen, durch die sich ihr Anspruch auf künftige vergütete Abwesenheit erhöht. Die Verpflichtung entsteht selbst dann und ist zu erfassen, wenn die Ansprüche auf vergütete Abwesenheit verfallbar sind, wobei allerdings die Bewertung dieser Verpflichtung davon beeinflusst wird, dass Arbeitnehmer möglicherweise aus dem Unternehmen ausscheiden, bevor sie die angesammelten verfallbaren Ansprüche nutzen.14. Ein Unternehmen hat die erwarteten Kosten ansammelbarer Ansprüche auf vergütete Abwesenheit mit dem zusätzlichen Betrag zu bewerten, den das Unternehmen auf Grund der zum Bilanzstichtag angesammelten, nicht genutzten Ansprüche voraussichtlich zahlen muss.15. Bei dem im vorherigen Paragraphen beschriebenen Verfahren wird die Verpflichtung mit dem Betrag der zusätzlichen Zahlungen angesetzt, die erwartungsgemäß allein auf Grund der Tatsache entstehen, dass die Leistung ansammelbar ist. In vielen Fällen bedarf es keiner detaillierten Berechnungen des Unternehmens, um abschätzen zu können, dass keine wesentliche Verpflichtung aus ungenutzten Ansprüchen auf vergütete Abwesenheit existiert. Zum Beispiel ist eine Verpflichtung im Krankheitsfall wahrscheinlich nur dann wesentlich, wenn im Unternehmen formell oder informell Einvernehmen darüber herrscht, dass ungenutzte vergütete Abwesenheit für Krankheit als bezahlter Urlaub genommen werden kann.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 14 und 15In einem Unternehmen sind 100 Mitarbeiter beschäftigt, die jeweils Anspruch auf fünf bezahlte Krankheitstage pro Jahr haben. Nicht in Anspruch genommene Krankheitstage können ein Kalenderjahr vorgetragen werden. Krankheitstage werden zuerst mit den Ansprüchen des laufenden Jahres und dann mit den etwaigen übertragenen Ansprüchen aus dem vorangegangenen Jahr (auf LIFO-Basis) verrechnet. Zum 31. Dezember 20X1 belaufen sich die durchschnittlich ungenutzten Ansprüche auf zwei Tage je Arbeitnehmer. Das Unternehmen erwartet, dass die bisherigen Erfahrungen auch in Zukunft zutreffen, und geht davon aus, dass in 20X2 92 Arbeitnehmer nicht mehr als fünf bezahlte Krankheitstage und die restlichen acht Arbeitnehmer im Durchschnitt sechseinhalb Tage in Anspruch nehmen werden.Das Unternehmen erwartet, dass es auf Grund der zum 31. Dezember 20X1 ungenutzten angesammelten Ansprüche für zusätzliche 12 Krankentage zahlen wird (das entspricht je eineinhalb Tagen für acht Arbeitnehmer). Daher bilanziert das Unternehmen eine Schuld in Höhe von 12 Tagen Krankengeld.16. Nicht ansammelbare Ansprüche auf vergütete Abwesenheit können nicht vorgetragen werden; sie verfallen, soweit die Ansprüche in der Berichtsperiode nicht vollständig genutzt werden, und berechtigen Arbeitnehmer auch nicht zum Erhalt eines Barausgleichs für ungenutzte Ansprüche bei Ausscheiden aus dem Unternehmen. Dies ist üblicherweise der Fall bei Krankengeld (soweit ungenutzte Ansprüche der Vergangenheit künftige Ansprüche nicht erhöhen), Erziehungsurlaub und vergüteter Abwesenheit bei Schöffentätigkeit oder Militärdienst. Eine Schuld oder ein Aufwand wird nicht vor der Abwesenheit erfasst, da die Arbeitsleistung der Arbeitnehmer den Wert des Leistungsanspruchs nicht erhöht.Gewinn- und Erfolgsbeteiligungspläne17. Ein Unternehmen hat die erwarteten Kosten eines Gewinn- oder Erfolgsbeteiligungsplanes gemäß Paragraph 10 dann, und nur dann, zu erfassen, wenn:(a) das Unternehmen auf Grund von Ereignissen der Vergangenheit gegenwärtig eine rechtliche oder faktische Verpflichtung hat, solche Leistungen zu gewähren; und(b) die Höhe der Verpflichtung verlässlich geschätzt werden kann.Eine gegenwärtige Verpflichtung besteht dann, und nur dann, wenn das Unternehmen keine realistische Alternative zur Zahlung hat.18. Einige Gewinnbeteiligungspläne sehen vor, dass Arbeitnehmer nur dann einen Gewinnanteil erhalten, wenn sie für einen festgelegten Zeitraum beim Unternehmen bleiben. Im Rahmen solcher Pläne entsteht dennoch eine faktische Verpflichtung für das Unternehmen, da Arbeitnehmer Arbeitsleistung erbringen, durch die sich der zu zahlende Betrag erhöht, sofern sie bis zum Ende des festgesetzten Zeitraumes im Unternehmen verbleiben. Bei der Bewertung solcher faktischen Verpflichtungen ist zu berücksichtigen, dass möglicherweise einige Arbeitnehmer ausscheiden, ohne eine Gewinnbeteiligung zu erhalten.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 18Ein Gewinnbeteiligungsplan verpflichtet ein Unternehmen zur Zahlung eines bestimmten Anteils vom Nettogewinn des Geschäftsjahres an Arbeitnehmer, die während des ganzen Jahres beschäftigt sind. Wenn keine Arbeitnehmer im Laufe des Jahres ausscheiden, werden die insgesamt auszuzahlenden Gewinnbeteiligungen für das Jahr 3 % des Nettogewinns betragen. Das Unternehmen schätzt, dass sich die Zahlungen auf Grund der Mitarbeiterfluktuation auf 2,5 % des Nettogewinns reduzieren.Das Unternehmen erfasst eine Schuld und einen Aufwand in Höhe von 2,5 % des Nettogewinns19. Möglicherweise ist ein Unternehmen rechtlich nicht zur Zahlung von Erfolgsbeteiligungen verpflichtet. In einigen Fällen kann es jedoch betriebliche Praxis sein, Erfolgsbeteiligungen zu gewähren. In diesen Fällen besteht eine faktische Verpflichtung, da das Unternehmen keine realistische Alternative zur Zahlung der Erfolgsbeteiligung hat. Bei der Bewertung der faktischen Verpflichtung ist zu berücksichtigen, dass möglicherweise einige Arbeitnehmer ausscheiden, ohne eine Erfolgsbeteiligung zu erhalten.20. Eine verlässliche Schätzung einer rechtlichen oder faktischen Verpflichtung eines Unternehmens hinsichtlich eines Gewinn- oder Erfolgsbeteiligungsplanes ist dann, und nur dann, möglich, wenn,(a) die formellen Regelungen des Planes eine Formel zur Bestimmung der Leistungshöhe enthalten;(b) das Unternehmen die zu zahlenden Beträge festlegt, bevor der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde; oder(c) auf Grund früherer Praktiken die Höhe der faktischen Verpflichtung des Unternehmens eindeutig bestimmt ist.21. Eine Verpflichtung aus Gewinn- oder Erfolgsbeteiligungsplänen beruht auf der Arbeitsleistung der Arbeitnehmer und nicht auf einem Rechtsgeschäft mit den Eigentümern des Unternehmens. Deswegen werden die Kosten eines Gewinn- und Erfolgsbeteiligungsplanes nicht als Gewinnausschüttung, sondern als Aufwand erfasst.22. Sind Zahlungen aus Gewinn- und Erfolgsbeteiligungsplänen nicht in voller Höhe innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Periode, in der die damit verbundene Arbeitsleistung von den Arbeitnehmern erbracht wurde, fällig, so fallen sie unter andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer (vgl. hierzu Paragraphen 126 bis 131). Sofern Zahlungen auf Grund von Gewinn- und Erfolgsbeteiligungsplänen die Definition von Kapitalbeteiligungsleistungen erfuellen, sind sie gemäß den Paragraphen 144 bis 152 zu behandeln.Angaben23. Obgleich dieser Standard keine besonderen Angaben zu kurzfristig fälligen Leistungen für Arbeitnehmer vorschreibt, können solche Angaben nach Maßgabe anderer Standards erforderlich sein. Besteht z. B. eine Angabepflicht nach IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, so sind auch Angaben über Leistungen an Mitglieder der Geschäftsleitung zu machen. Nach IAS 1, Darstellung des Abschlusses, ist ein Unternehmen verpflichtet, den Personalaufwand anzugeben.LEISTUNGEN NACH BEENDIGUNG DES ARBEITSVERHÄLTNISSES: UNTERSCHEIDUNG ZWISCHEN BEITRAGSORIENTIERTEN UND LEISTUNGSORIENTIERTEN VERSORGUNGSPLÄNEN24. Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses beinhalten u. a.:(a) Leistungen der betrieblichen Altersversorgung wie Renten; und(b) andere Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses wie Lebensversicherungen und medizinische Versorgung.Vereinbarungen, nach denen ein Unternehmen solche Leistungen gewährt, werden als Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses bezeichnet. Dieser Standard ist auf alle derartigen Vereinbarungen anzuwenden, ungeachtet dessen, ob diese die Errichtung einer eigenständigen Einheit (eines Fonds) vorsehen, an die (an den) Beiträge entrichtet und aus der (aus dem) Leistungen erbracht werden, oder nicht.25. Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses werden in Abhängigkeit von ihrem wirtschaftlichen Gehalt, der sich aus den grundlegenden Leistungsbedingungen und -voraussetzungen des Planes ergibt, entweder als leistungsorientiert oder als beitragsorientiert klassifiziert. Im Rahmen beitragsorientierter Pläne:(a) ist die rechtliche oder faktische Verpflichtung eines Unternehmens auf den vom Unternehmen vereinbarten Beitrag zum Fonds begrenzt. Damit richtet sich die Höhe der Leistungen nach der Höhe der Beiträge, die das Unternehmen (und manchmal auch dessen Arbeitnehmer) an den Plan oder an ein Versicherungsunternehmen gezahlt haben, und den Erträgen aus der Anlage dieser Beiträge; und(b) folglich werden das versicherungsmathematische Risiko (dass Leistungen geringer ausfallen können als erwartet) und das Anlagerisiko (dass die angelegten Vermögenswerte nicht ausreichen, um die erwarteten Leistungen zu erbringen) vom Arbeitnehmer getragen.26. Beispiele für Situationen, in denen die Verpflichtung eines Unternehmens nicht auf die vereinbarten Beitragszahlungen an den Fonds begrenzt ist, liegen dann vor, wenn die rechtliche oder faktische Verpflichtung des Unternehmens dadurch gekennzeichnet ist, dass:(a) die in einem Plan enthaltene Leistungsformel nicht ausschließlich auf die Beiträge abstellt;(b) eine bestimmte Mindestverzinsung der Beiträge entweder mittelbar über einen Leistungsplan oder unmittelbar garantiert wurde;(c) betriebliche Übung eine faktische Verpflichtung begründet. Eine faktische Verpflichtung kann beispielsweise entstehen, wenn ein Unternehmen in der Vergangenheit stets die Leistungen ausgeschiedener Arbeitnehmer erhöht hat, um sie an die Inflation anzupassen, selbst wenn dazu keine rechtliche Verpflichtung bestand.27. Im Rahmen leistungsorientierter Versorgungspläne:(a) besteht die Verpflichtung des Unternehmens in der Gewährung der zugesagten Leistungen an aktive und frühere Arbeitnehmer; und(b) das versicherungsmathematische Risiko (d. h., dass die zugesagten Leistungen höhere Kosten als erwartet verursachen) sowie das Anlagerisiko werden im Wesentlichen vom Unternehmen getragen. Sollte die tatsächliche Entwicklung ungünstiger verlaufen als dies nach den versicherungsmathematischen Annahmen oder Renditeannahmen für die Vermögensanlage erwartet wurde, so kann sich die Verpflichtung des Unternehmens erhöhen.28. In den nachfolgenden Paragraphen 29 bis 42 wird die Unterscheidung zwischen beitragsorientierten und leistungsorientierten Plänen für gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber, staatliche Pläne und für versicherte Leistungen erläutert.Gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber29. Ein gemeinschaftlicher Plan mehrerer Arbeitgeber ist von einem Unternehmen nach den Regelungen des Plans (einschließlich faktischer Verpflichtungen, die über die formalen Regelungsinhalte des Plans hinausgehen) als beitragsorientierter Plan oder als leistungsorientierter Plan einzuordnen. Wenn ein gemeinschaftlicher Plan mehrerer Arbeitgeber ein leistungsorientierter Plan ist, so hat das Unternehmen:(a) seinen Anteil an der leistungsorientierten Verpflichtung, dem Planvermögen und den mit dem Plan verbundenen Kosten genauso zu bilanzieren wie bei jedem anderen leistungsorientierten Plan; und(b) die gemäß Paragraph 120 erforderlichen Angaben im Abschluss zu machen.30. Falls keine ausreichenden Informationen zur Verfügung stehen, um einen leistungsorientierten gemeinschaftlichen Plan mehrerer Arbeitgeber wie einen leistungsorientierten Plan zu bilanzieren, hat das Unternehmen:(a) den Plan wie einen beitragsorientierten Plan zu bilanzieren, d. h. gemäß den Paragraphen 44 bis 46;(b) im Abschluss anzugeben:(i) die Tatsache, dass der Plan ein leistungsorientierter Plan ist; und(ii) aus welchem Grund keine ausreichenden Informationen zur Verfügung stehen, um den Plan als leistungsorientierten Plan zu bilanzieren; und(c) soweit eine Vermögensüber- oder -unterdeckung des Planes Auswirkungen auf die Höhe der künftigen Beitragszahlungen haben könnte, im Abschluss zusätzlich anzugeben:(i) alle verfügbaren Informationen über die Vermögensüber- oder -unterdeckung;(ii) die zur Bestimmung der Vermögensüber- oder -unterdeckung verwendeten Grundlagen; sowie(iii) etwaige Auswirkungen für das Unternehmen.31. Ein leistungsorientierter gemeinschaftlicher Plan mehrerer Arbeitgeber liegt beispielsweise dann vor, wenn:(a) der Plan durch Umlagebeiträge finanziert wird, mit denen die in der gleichen Periode fälligen Leistungen voraussichtlich voll gezahlt werden können, während die in der Berichtsperiode erdienten künftigen Leistungen aus künftigen Beiträgen gezahlt werden; und(b) sich die Höhe der zugesagten Leistungen für Arbeitnehmer nach der Länge ihrer Dienstzeiten bemisst und die am Plan beteiligten Unternehmen die Mitgliedschaft nicht beenden können, ohne einen Beitrag für die bis zum Tag des Ausscheidens aus dem Plan erdienten Leistungen ihrer Arbeitnehmer zu zahlen. Ein solcher Plan beinhaltet versicherungsmathematische Risiken für das Unternehmen: falls die tatsächlichen Kosten der bis zum Bilanzstichtag bereits erdienten Leistungen höher sind als erwartet, wird das Unternehmen entweder seine Beiträge erhöhen oder die Arbeitnehmer davon überzeugen müssen, Leistungsminderungen zu akzeptieren. Deswegen ist ein solcher Plan ein leistungsorientierter Plan.32. Wenn ausreichende Informationen über einen gemeinschaftlichen leistungsorientierten Plan mehrerer Arbeitgeber verfügbar sind, erfasst das Unternehmen seinen Anteil an der leistungsorientierten Verpflichtung, dem Planvermögen und den Kosten für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses in gleicher Weise wie für jeden anderen leistungsorientierten Plan. Jedoch kann in einigen Fällen ein Unternehmen nicht in der Lage sein, seinen Anteil an der Vermögens- Finanz- und Ertragslage des Plans für Bilanzierungszwecke hinreichend verlässlich zu bestimmen. Dies kann der Fall sein, wenn:(a) das Unternehmen keinen Zugang zu Informationen über den Plan hat, die den Vorschriften dieses Standards genügen; oder(b) der Plan die teilnehmenden Unternehmen versicherungsmathematischen Risiken in Bezug auf die aktiven und früheren Arbeitnehmer der anderen Unternehmen aussetzt, und so im Ergebnis keine stetige und verlässliche Grundlage für die Zuordnung der Verpflichtung, des Planvermögens und der Kosten auf die einzelnen, teilnehmenden Unternehmen existiert.In diesen Fällen ist der Plan wie ein beitragsorientierter Plan zu behandeln, und es sind die in Paragraph 30 vorgeschriebenen zusätzlichen Angaben zu machen.33. Gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber unterscheiden sich von gemeinschaftlich verwalteten Plänen. Ein gemeinschaftlich verwalteter Plan ist lediglich eine Zusammenfassung von Plänen einzelner Arbeitgeber, die es diesen ermöglicht, ihre jeweiligen Planvermögen für Zwecke der gemeinsamen Anlage zusammenzulegen und die Kosten der Vermögensanlage und der allgemeinen Verwaltung zu reduzieren, wobei die Ansprüche der verschiedenen Arbeitgeber aber getrennt bleiben und nur Leistungen an ihre jeweiligen Arbeitnehmer betreffen. Gemeinschaftlich verwaltete Pläne verursachen keine besonderen Bilanzierungsprobleme, weil die erforderlichen Informationen jederzeit verfügbar sind, um sie wie jeden anderen Plan eines einzelnen Arbeitgebers zu behandeln, und solche Pläne die teilnehmenden Unternehmen keinen versicherungsmathematischen Risiken in Bezug auf gegenwärtige und frühere Arbeitnehmer der anderen Unternehmen aussetzen. Dieser Standard verpflichtet ein Unternehmen, einen gemeinschaftlich verwalteten Plan entsprechend dem Regelungswerk des Plans (einschließlich möglicher faktischer Verpflichtungen, die über die formalen Regelungsinhalte hinausgehen) als einen beitragsorientierten Plan oder einen leistungsorientierten Plan zu klassifizieren.34. Leistungsorientierte Pläne, bei denen die eingebrachten Vermögenswerte mehrerer, unter gemeinsamer Beherrschung stehender Unternehmen zusammengelegt sind, z. B. für ein Mutterunternehmen und seine Tochterunternehmen, gelten nicht als gemeinschaftliche Pläne mehrerer Arbeitgeber. Solche Pläne sind daher von einem Unternehmen als leistungsorientierte Pläne zu behandeln.35. IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, verpflichtet ein Unternehmen, bestimmte Eventualschulden zu erfassen oder darüber Angaben im Abschluss zu machen. Im Rahmen eines gemeinschaftlichen Plans mehrerer Arbeitgeber kann eine Eventualschuld z. B. entstehen:(a) wenn bei einem anderen am Plan teilnehmenden Unternehmen versicherungsmathematische Verluste auftreten, weil jedes an einem gemeinschaftlichen Plan mehrerer Arbeitgeber teilnehmende Unternehmen die versicherungsmathematischen Risiken der anderen teilnehmenden Unternehmen mitträgt; oder(b) wenn gemäß den Regelungen des Plans eine Verpflichtung zur Finanzierung eines etwaigen Fehlbetrages infolge des Ausscheidens anderer teilnehmender Unternehmen besteht.Staatliche Pläne36. Ein Unternehmen hat einen staatlichen Plan genauso zu behandeln wie einen gemeinschaftlichen Plan mehrerer Arbeitgeber (siehe Paragraphen 29 und 30).37. Staatliche Pläne, die durch Gesetzgebung festgelegt sind, um alle Unternehmen (oder alle Unternehmen einer bestimmten Kategorie, wie z. B. in einem bestimmten Industriezweig) zu erfassen, werden vom Staat, von regionalen oder überregionalen Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder anderen Stellen (z. B. eigens dafür geschaffene autonome Institutionen) betrieben, welche nicht der Kontrolle oder Einflussnahme des berichtenden Unternehmens unterstehen. Einige von Unternehmen eingerichtete Pläne erbringen sowohl Pflichtleistungen - und ersetzen insofern die andernfalls über einen staatlichen Plan zu versichernden Leistungen - als auch zusätzliche freiwillige Leistungen. Solche Pläne sind keine staatlichen Pläne.38. Staatliche Pläne werden als leistungsorientiert oder als beitragsorientiert klassifiziert je nach dem Wesen der Verpflichtung, die das Unternehmen aus dem Plan hat. Viele staatliche Pläne werden nach dem Umlageprinzip finanziert: die Beiträge werden dabei so festgesetzt, dass sie ausreichen, um die erwarteten fälligen Leistungen der gleichen Periode zu erbringen; künftige, in der laufenden Periode erdiente Leistungen werden aus künftigen Beiträgen erbracht. Dennoch besteht bei staatlichen Plänen in den meisten Fällen keine rechtliche oder faktische Verpflichtung des Unternehmens zur Zahlung dieser künftigen Leistungen: es ist nur dazu verpflichtet, die fälligen Beiträge zu entrichten, und wenn das Unternehmen keine dem staatlichen Plan angehörenden Mitarbeiter mehr beschäftigt, ist es auch nicht verpflichtet, die in früheren Jahren erdienten Leistungen der eigenen Mitarbeiter zu erbringen. Deswegen sind staatliche Pläne im Regelfall beitragsorientierte Pläne. Jedoch sind in den wenigen Fällen, in denen staatliche Pläne leistungsorientierte Pläne sind, die Vorschriften der Paragraphen 29 und 30 anzuwenden.Versicherte Leistungen39. Ein Unternehmen kann einen Plan für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses durch die Zahlung von Versicherungsprämien finanzieren. Ein solcher Plan ist als beitragsorientierter Plan zu behandeln, es sei denn, das Unternehmen ist (unmittelbar oder mittelbar über den Plan) rechtlich oder faktisch verpflichtet:(a) die Leistungen bei Fälligkeit unmittelbar an die Arbeitnehmer zu zahlen; oder(b) zusätzliche Beträge zu entrichten, falls die Versicherungsgesellschaft nicht alle in der laufenden oder in früheren Perioden erdienten Leistungen zahlt.Wenn eine solche rechtliche oder faktische Verpflichtung zur Zahlung von Leistungen aus dem Plan beim Unternehmen verbleibt, ist der Plan als leistungsorientierter Plan zu behandeln.40. Die durch einen Versicherungsvertrag versicherten Leistungen müssen keine direkte oder automatische Beziehung zur Verpflichtung des Unternehmens haben. Für versicherte Pläne gilt die gleiche Abgrenzung zwischen Bilanzierung und Finanzierung wie für andere fondsfinanzierte Pläne.41. Wenn ein Unternehmen eine Verpflichtung zu einer nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu erbringenden Leistung über Beiträge zu einem Versicherungsvertrag finanziert und gemäß diesem eine rechtliche oder faktische Verpflichtung bei dem Unternehmen verbleibt (unmittelbar oder mittelbar über den Plan, durch den Mechanismus bei der Festlegung zukünftiger Beiträge oder, weil der Versicherer ein verbundenes Unternehmen ist), ist die Zahlung der Versicherungsprämien nicht als beitragsorientierte Vereinbarung einzustufen. Daraus folgt, dass das Unternehmen:(a) die qualifizierte Versicherungspolice als Planvermögen erfasst (siehe Paragraph 7); und(b) andere Versicherungspolicen als Erstattungsansprüche bilanziert (wenn die Policen die Kriterien des Paragraphen 104A erfuellen).42. Ist ein Versicherungsvertrag auf den Namen eines einzelnen Planbegünstigten oder auf eine Gruppe vom Planbegünstigten ausgestellt und das Unternehmen weder rechtlich noch faktisch dazu verpflichtet, mögliche Verluste aus der Police auszugleichen, so ist das Unternehmen auch nicht dazu verpflichtet, Leistungen unmittelbar an die Arbeitnehmer zu zahlen; die alleinige Verantwortung zur Zahlung der Leistungen liegt dann beim Versicherer. Im Rahmen solcher Verträge stellt die Zahlung der festgelegten Versicherungsprämien grundsätzlich die Abgeltung der Leistungsverpflichtung an Arbeitnehmer dar und nicht lediglich eine Finanzinvestition zur Erfuellung der Verpflichtung. Folglich existieren nach der Zahlung der Versicherungsprämie beim Unternehmen kein diesbezüglicher Vermögenswert und keine diesbezügliche Schuld mehr. Ein Unternehmen behandelt derartige Zahlungen daher wie Beiträge an einen beitragsorientierten Plan.LEISTUNGEN NACH BEENDIGUNG DES ARBEITSVERHÄLTNISSES: BEITRAGSORIENTIERTE PLÄNE43. Die Bilanzierung für beitragsorientierte Pläne ist einfach, weil die Verpflichtung des berichtenden Unternehmens in jeder Periode durch die für diese Periode zu entrichtenden Beiträge bestimmt ist. Deswegen sind zur Bewertung von Verpflichtung oder Aufwand des Unternehmens keine versicherungsmathematischen Annahmen erforderlich, und versicherungsmathematische Gewinne oder Verluste können nicht entstehen. Darüber hinaus werden die Verpflichtungen auf nicht abgezinster Basis bewertet, es sei denn, sie sind nicht in voller Höhe innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Periode fällig, in der die damit verbundenen Arbeitsleistungen erbracht werden.Erfassung und Bewertung44. Wurden durch einen Arbeitnehmer im Verlauf einer Periode Arbeitsleistungen erbracht, hat das Unternehmen den im Austausch für die Arbeitsleistung zu zahlenden Beitrag an einen beitragsorientierten Plan wie folgt zu erfassen:(a) als Schuld (abzugrenzender Aufwand) nach Abzug bereits entrichteter Beiträge. Übersteigt der bereits gezahlte Beitrag denjenigen Beitrag, der der bis zum Bilanzstichtag erbrachten Arbeitsleistung entspricht, so hat das Unternehmen den Unterschiedsbetrag als Vermögenswert zu aktivieren (aktivische Abgrenzung), sofern die Vorauszahlung beispielsweise zu einer Verringerung künftiger Zahlungen oder einer Rückerstattung führen wird; und(b) als Aufwand, es sei denn, ein anderer International Accounting Standard verlangt oder erlaubt die Einbeziehung des Beitrages in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes (siehe z. B. IAS 2, Vorräte, und IAS 16, Sachanlagen).45. Soweit Beiträge an einen beitragsorientierten Plan nicht in voller Höhe innerhalb von 12 Monaten nach Ende der Periode, in der die Arbeitnehmer die damit im Zusammenhang stehende Arbeitsleistung erbracht haben, fällig werden, sind sie unter Anwendung des in Paragraph 78 spezifizierten Zinssatzes abzuzinsen.Angaben46. Der als Aufwand für einen beitragsorientierten Versorgungsplan erfasste Betrag ist im Abschluss des Unternehmens anzugeben.47. Falls es nach IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, erforderlich ist, sind Angaben über Beiträge an beitragsorientierte Versorgungspläne für Mitglieder der Geschäftsleitung zu machen.LEISTUNGEN NACH BEENDIGUNG DES ARBEITSVERHÄLTNISSES: LEISTUNGSORIENTIERTE PLÄNE48. Die Bilanzierung für leistungsorientierte Pläne ist komplex, weil zur Bewertung von Verpflichtung und Aufwand versicherungsmathematische Annahmen erforderlich sind und versicherungsmathematische Gewinne und Verluste auftreten können. Darüber hinaus wird die Verpflichtung auf abgezinster Basis bewertet, da sie erst viele Jahre nach Erbringung der damit zusammenhängenden Arbeitsleistung der Arbeitnehmer zu zahlen sein kann.Erfassung und Bewertung49. Leistungsorientierte Versorgungspläne können durch die Zahlung von Beiträgen des Unternehmens, manchmal auch seiner Arbeitnehmer, an eine vom berichtenden Unternehmen unabhängige, rechtlich selbständige Einheit oder einen Fonds, aus der die Leistungen an die Arbeitnehmer gezahlt werden, ganz oder teilweise finanziert sein, oder sie bestehen ohne Fondsdeckung. Die Zahlung der über einen Fonds finanzierten Leistungen hängt bei deren Fälligkeit nicht nur von der Vermögens- und Finanzlage und dem Anlageerfolg des Fonds ab, sondern auch von der Fähigkeit (und Bereitschaft) des Unternehmens, etwaige Fehlbeträge im Vermögen des Fonds auszugleichen. Daher trägt letztlich das Unternehmen die mit dem Plan verbundenen versicherungsmathematischen Risiken und Anlagerisiken. Der für einen leistungsorientierten Plan zu erfassende Aufwand entspricht daher nicht notwendigerweise dem in der Periode fälligen Beitrag.50. Die Bilanzierung leistungsorientierter Pläne durch ein Unternehmen umfasst die folgenden Schritte:(a) die Anwendung versicherungsmathematischer Methoden zur verlässlichen Schätzung der in der laufenden Periode und in früheren Perioden - im Austausch für die erbrachten Arbeitsleistungen der Arbeitnehmer - erdienten Leistungen. Dazu muss ein Unternehmen bestimmen, wie viel der Leistungen der laufenden und früheren Perioden zuzuordnen ist (siehe Paragraphen 67 bis 71), und Einschätzungen (versicherungsmathematische Annahmen) zu demographischen Variablen (z. B. Arbeitnehmerfluktuation und Sterbewahrscheinlichkeit) sowie zu finanziellen Variablen (z. B. künftige Gehaltssteigerungen oder Kostentrends für medizinische Versorgung) vornehmen, die die Kosten für die zugesagten Leistungen beeinflussen (siehe Paragraphen 72 bis 91);(b) die Abzinsung dieser Leistungen unter Anwendung des Verfahrens laufender Einmalprämien zur Bestimmung des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung und des Dienstzeitaufwands der laufenden Periode (siehe Paragraphen 64 bis 66);(c) die Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts eines etwaigen Planvermögens (siehe Paragraphen 102 bis 104);(d) die Bestimmung des Gesamtbetrages der versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste und des ergebniswirksam zu erfassenden Teils dieser versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste (siehe Paragraphen 92 bis 95);(e) im Falle der Einführung oder Änderung eines Plans die Bestimmung des daraus resultierenden nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands (siehe Paragraphen 96 bis 101); und(f) im Falle der Kürzung oder vorzeitigen Abgeltung eines Plans die Bestimmung des daraus resultierenden Gewinnes oder Verlustes (siehe Paragraphen 109 bis 115).Wenn ein Unternehmen mehr als einen leistungsorientierten Versorgungsplan hat, sind diese Schritte auf jeden wesentlichen Plan gesondert anzuwenden.51. In einigen Fällen können die in diesem Standard dargestellten detaillierten Berechnungen durch Schätzungen, Durchschnittsbildung und vereinfachte Berechnungen verlässlich angenähert werden.Bilanzierung einer faktischen Verpflichtung52. Ein Unternehmen ist nicht nur zur Erfassung der aus dem formalen Regelungswerk eines leistungsorientierten Planes resultierenden rechtlichen Verpflichtungen verpflichtet, sondern auch zur Erfassung aller faktischen Verpflichtungen, die aus betrieblicher Übung begründet sind. Betriebliche Übung begründet faktische Verpflichtungen, wenn das Unternehmen keine realistische Alternative zur Zahlung der Leistungen an Arbeitnehmer hat. Eine faktische Verpflichtung ist beispielsweise dann gegeben, wenn eine Änderung der üblichen betrieblichen Praxis zu einer unannehmbaren Schädigung des sozialen Klimas im Betrieb führen würde.53. Die formalen Regelungen eines leistungsorientierten Planes können es einem Unternehmen gestatten, sich von seinen Verpflichtungen aus dem Plan zu befreien. Dennoch ist es gewöhnlich schwierig, Pläne aufzuheben, wenn die Arbeitnehmer gehalten werden sollen. Solange das Gegenteil nicht belegt wird, erfolgt daher die Bilanzierung unter der Annahme, dass ein Unternehmen, das seinen Arbeitnehmer gegenwärtig solche Leistungen zusagt, dies während der erwarteten Restlebensarbeitszeit der Arbeitnehmer auch weiterhin tun wird.Bilanz54. Der als Schuld aus einem leistungsorientierten Plan zu erfassende Betrag entspricht dem Saldo folgender Beträge:(a) dem Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung zum Bilanzstichtag (siehe Paragraph 64);(b) zuzüglich etwaiger versicherungsmathematischer Gewinne (abzüglich etwaiger versicherungsmathematischer Verluste), die aufgrund der in den Paragraphen 92 bis 93 dargestellten Behandlung noch nicht ergebniswirksam erfasst wurden;(c) abzüglich eines etwaigen, bisher noch nicht erfassten nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands (siehe Paragraph 96);(d) abzüglich des am Bilanzstichtag beizulegenden Zeitwerts von Planvermögen (falls vorhanden), mit dem die Verpflichtungen unmittelbar abzugelten sind (siehe Paragraph 102 bis 104).55. Der Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung ist der Bruttobetrag der Verpflichtung vor Abzug des beizulegenden Zeitwerts eines etwaigen Planvermögens.56. Die Barwerte leistungsorientierter Verpflichtungen und die beizulegenden Zeitwerte von Planvermögen sind vom Unternehmen mit einer ausreichenden Regelmäßigkeit zu bestimmen, um zu gewährleisten, dass die im Abschluss erfassten Beträge nicht wesentlich von den Beträgen abweichen, die sich am Bilanzstichtag ergeben würden.57. Dieser Standard empfiehlt, fordert aber nicht, dass ein Unternehmen einen anerkannten Versicherungsmathematiker für die Bewertung aller wesentlichen Verpflichtungen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses hinzuzieht. Aus praktischen Gründen kann ein Unternehmen einen anerkannten Versicherungsmathematiker damit beauftragen, schon vor dem Bilanzstichtag eine detaillierte versicherungsmathematische Bewertung der Verpflichtung durchzuführen. Die Ergebnisse dieser Bewertung müssen jedoch hinsichtlich eingetretener wesentlicher Geschäftsvorfälle und anderer wesentlicher Änderungen (einschließlich Änderungen der Marktwerte und Zinsen) auf den Bilanzstichtag aktualisiert werden.58. Der nach Paragraph 54 ermittelte Betrag kann negativ sein (ein Vermögenswert). Ein sich ergebender Vermögenswert ist vom Unternehmen mit dem niedrigeren der beiden folgenden Beträge zu bewerten:(a) dem gemäß Paragraph 54 ermittelten Betrag; und(b) der Summe aus:(i) allen kumulierten, nicht erfassten, saldierten versicherungsmathematischen Verlusten und nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand (siehe Paragraphen 92, 93 und 96); und(ii) dem Barwert eines wirtschaftlichen Nutzens in Form von Rückerstattungen aus dem Plan oder Minderungen künftiger Beitragszahlungen an den Plan. Der Barwert dieses wirtschaftlichen Nutzens ist unter Verwendung des in Paragraph 78 beschriebenen Abzinsungssatzes zu ermitteln.58A. Die Anwendung des Paragraphen 58 darf nicht dazu führen, dass ein Gewinn lediglich als Resultat eines während der Berichtsperiode anfallenden versicherungsmathematischen Verlusts oder nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands sowie ein Verlust lediglich als Resultat eines innerhalb der Berichtsperiode anfallenden versicherungsmathematischen Gewinns erfasst werden. Ein Unternehmen muss folgende Fälle gemäß Paragraph 54 sofort ergebniswirksam erfassen, soweit sie aus einer in Übereinstimmung mit Paragraph 58(b) erfolgten Ermittlung des Vermögenswerts des leistungsorientierten Plans resultieren:(a) saldierte versicherungsmathematische Verluste und nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand der Berichtsperiode, soweit diese eine Verringerung des Barwerts des in Paragraph 58(b)(ii) bezeichneten wirtschaftlichen Nutzens übersteigen. Wenn keine Änderung oder ein Zuwachs des Barwerts dieses wirtschaftlichen Nutzens vorliegt, müssen alle während der Berichtsperiode angefallenen saldierten versicherungsmathematischen Verluste und der nachzuverrechnende Dienstzeitaufwand gemäß Paragraph 54 sofort erfasst werden.(b) saldierte versicherungsmathematische Gewinne der Berichtsperiode nach Abzug des in der Berichtsperiode entstandenen nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwandes, soweit diese eine Erhöhung des Barwerts des in Paragraph 58(b)(ii) bezeichneten wirtschaftlichen Nutzens übersteigen. Wenn keine Änderung oder eine Verringerung des Barwerts des wirtschaftlichen Nutzens vorliegt, müssen alle während der Berichtsperiode angefallenen saldierten versicherungsmathematischen Gewinne nach Abzug des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwandes gemäß Paragraph 54 sofort erfasst werden.58B. Paragraph 58A betrifft ein Unternehmen nur, sofern es am Anfang oder Ende der Berichtsperiode für einen leistungsorientierten Plan einen Überschuss(19) aufweist, den es nach den aktuellen Bedingungen des Plans nicht vollständig durch Rückerstattungen oder Minderungen zukünftiger Beitragszahlungen wiedererlangen kann. In diesen Fällen erhöhen nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand und versicherungsmathematische Verluste, die in der Berichtsperiode entstehen und deren Erfassung gemäß Paragraph 54 periodisiert wird, den gemäß Paragraph 58(b)(i) definierten Betrag. Falls dieser Zuwachs nicht durch einen entsprechenden Rückgang des gemäß Paragraph 58(b)(ii) für eine Erfassung qualifizierenden Barwerts eines wirtschaftlichen Nutzens ausgeglichen wird, entstehen ein Anstieg des nach Paragraph 58(b) spezifizierten Saldos und deswegen ein zu erfassender Gewinn. Paragraph 58A verbietet unter diesen Umständen die Erfassung eines Gewinns. Bei versicherungsmathematischen Gewinnen, die innerhalb der Berichtsperiode entstehen und deren Erfassung gemäß Paragraph 54 periodisiert wird, entsteht die umgekehrte Auswirkung, soweit der versicherungsmathematische Gewinn einen kumulierten, nicht erfassten versicherungsmathematischen Verlust vermindert. Paragraph 58A verbietet unter diesen Umständen die Erfassung eines Verlusts. Beispiele der Anwendung dieses Paragraphen sind in Anhang C dargestellt.59. Ein Vermögenswert kann entstehen, wenn ein leistungsorientierter Plan überdotiert ist, oder in bestimmten Fällen, in denen versicherungsmathematische Gewinne erfasst wurden. In diesen Fällen bilanziert das Unternehmen einen Vermögenswert, da:(a) das Unternehmen Verfügungsmacht über eine Ressource ausübt, d. h. die Möglichkeit hat, aus der Überdotierung künftigen Nutzen zu ziehen;(b) diese Verfügungsmacht Ergebnis von Ereignissen der Vergangenheit ist (vom Unternehmen gezahlte Beiträge und von den Arbeitnehmern erbrachte Arbeitsleistung); und(c) dem Unternehmen daraus künftiger wirtschaftlicher Nutzen zur Verfügung steht, und zwar entweder in Form geminderter künftiger Beitragszahlungen oder in Form von Rückerstattungen, entweder unmittelbar an das Unternehmen selbst oder mittelbar an einen anderen Plan mit Vermögensunterdeckung.60. Die Obergrenze des Paragraphen 58(b) hebt nicht die periodenverschobene Erfassung von bestimmten versicherungsmathematischen Verlusten (siehe Paragraphen 92 und 93) und von bestimmtem nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand (siehe Paragraph 96) außer im Falle des Paragraphen 58A auf. Die Obergrenze schließt jedoch die Nutzung des Übergangswahlrechts nach Paragraph 155(b) aus. Nach Paragraph 120(c)(vi) ist das Unternehmen verpflichtet, einen aufgrund der Begrenzung des Paragraphen 58(b) nicht als Vermögenswert angesetzten Betrag anzugeben.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 60>PLATZ FÜR EINE TABELLE>270 ist weniger als 320. Daher bilanziert das Unternehmen einen Vermögenswert von 270 und gibt im Abschluss an, dass die Begrenzung den als Buchwert des Vermögenswertes zu bilanzierenden Betrag um 50 reduziert hat (siehe Paragraph 120(c)(vi)).Gewinn- und Verlustrechnung61. Der Saldo folgender Beträge ist als Aufwand oder (unter Beachtung der Obergrenze des Paragraph 58(b)) als Ertrag zu erfassen, es sei denn, ein anderer International Accounting Standard verlangt oder erlaubt deren Einbeziehung in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes:(a) Dienstzeitaufwand der Periode (siehe Paragraph 63 bis 91);(b) Zinsaufwand (siehe Paragraph 82);(c) erwarteter Ertrag aus etwaigem Planvermögen (siehe Paragraph 105 bis 107) und aus anderen Erstattungsansprüchen (siehe Paragraph 104A);(d) versicherungsmathematische Gewinne und Verluste, soweit sie nach den Paragraphen 92 und 93 erfasst werden;(e) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand, soweit ein Unternehmen nach Paragraph 96 zu dessen Erfassung verpflichtet ist; und(f) die Auswirkungen etwaiger Plankürzungen oder Abgeltungen (siehe Paragraphen 109 und 110).62. Andere International Accounting Standards verlangen, dass die Aufwendungen für bestimmte Leistungen an Arbeitnehmer bei der Ermittlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vermögenswerten, wie z. B. bei Vorräten oder Sachanlagen, berücksichtigt werden (siehe IAS 2, Vorräte, und IAS 16, Sachanlagen). Alle Aufwendungen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, die in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines solchen Vermögenswertes einbezogen werden, müssen einen angemessenen Anteil der unter Paragraph 61 genannten Komponenten enthalten.Erfassung und Bewertung: Barwert leistungsorientierter Verpflichtungen und laufender Dienstzeitaufwand63. Die tatsächlichen Kosten eines leistungsorientierten Planes können durch viele Faktoren beeinflusst werden, wie z. B. Endgehälter, Mitarbeiterfluktuation und Sterbewahrscheinlichkeit, Kostentrends im Bereich der medizinischen Versorgung und - bei einem fondsfinanzierten Plan - von den Anlageerträgen aus dem Planvermögen. Die tatsächlichen Kosten des Planes sind ungewiss und diese Ungewissheit besteht in der Regel über einen langen Zeitraum. Um den Barwert von Verpflichtungen aus Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses und den damit verbundenen Dienstzeitaufwand einer Periode zu bestimmen, ist es erforderlich:(a) eine versicherungsmathematische Bewertungsmethode anzuwenden (siehe Paragraphen 64 bis 66);(b) die Leistungen den Dienstjahren der Arbeitnehmer zuzuordnen (siehe Paragraphen 67 bis 71); und(c) versicherungsmathematische Annahmen zu treffen (siehe Paragraphen 72 bis 91).Versicherungsmathematische Bewertungsmethode64. Zur Bestimmung des Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung, des damit verbundenen Dienstzeitaufwands und, falls zutreffend, des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwandes hat ein Unternehmen die Methode der laufenden Einmalprämien anzuwenden.65. Die Methode der laufenden Einmalprämien (mitunter auch als Anwartschaftsansammlungsverfahren oder Anwartschaftsbarwertverfahren bezeichnet, weil Leistungsbausteine linear pro-rata oder der Planformel folgend den Dienstjahren zugeordnet werden) geht davon aus, dass in jedem Dienstjahr ein zusätzlicher Teil des endgültigen Leistungsanspruches erdient wird (siehe Paragraphen 67 bis 71) und bewertet jeden dieser Leistungsbausteine separat, um so die endgültige Verpflichtung aufzubauen (siehe Paragraphen 72 bis 91).66. Die gesamte Verpflichtung für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses ist vom Unternehmen abzuzinsen, auch wenn ein Teil der Verpflichtung innerhalb von 12 Monaten nach dem Bilanzstichtag fällig wird.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 65Bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses ist eine Kapitalleistung in Höhe von 1 % des Endgehalts für jedes geleistete Dienstjahr zu zahlen. Im ersten Dienstjahr beträgt das Gehalt 10000, das erwartungsgemäß jedes Jahr um 7 % (bezogen auf den Vorjahresstand) ansteigt. Der Abzinsungssatz beträgt 10 % per annum. Die folgende Tabelle veranschaulicht, wie sich die Verpflichtung für einen Mitarbeiter aufbaut, der erwartungsgemäß am Ende des 5. Dienstjahres ausscheidet, wobei unterstellt wird, dass die versicherungsmathematischen Annahmen keinen Änderungen unterliegen. Zur Vereinfachung wird im Beispiel die ansonsten erforderliche Berücksichtigung der Wahrscheinlichkeit vernachlässigt, dass der Arbeitnehmer vor oder nach diesem Zeitpunkt ausscheidet.>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Anmerkung:1. Die jeweilige Verpflichtung zu Beginn des Berichtszeitraums entspricht dem Barwert der Leistungen, die früheren Dienstjahren zugeordnet werden.2. Der laufende Dienstzeitaufwand entspricht dem Barwert des Leistungsbausteins, der der Berichtsperiode zugeordnet wird.3. Die jeweilige Verpflichtung am Ende einer Berichtsperiode entspricht dem Barwert der Leistungen, die früheren und der laufenden Periode zugeordnet werden.Zuordnung von Leistungen auf Dienstjahre67. Bei der Bestimmung des Barwerts seiner leistungsorientierten Verpflichtungen, des damit verbundenen Dienstzeitaufwands und, sofern zutreffend, des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands hat das Unternehmen die Leistungen den Dienstjahren so zuzuordnen, wie es die Planformel vorgibt. Falls jedoch die in späteren Dienstjahren erbrachte Arbeitsleistung der Arbeitnehmer zu einem wesentlich höheren Leistungsniveau führt als die in früheren Dienstjahren erbrachte Arbeitsleistung, so ist die Leistungszuordnung linear vorzunehmen, und zwar:(a) vom Zeitpunkt, ab dem die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers erstmalig zu Leistungen aus dem Plan führt (unabhängig davon, ob die Gewährung der Leistungen vom Fortbestand des Arbeitsverhältnisses abhängig ist oder nicht); bis(b) zu dem Zeitpunkt, ab dem die weitere Arbeitsleistung des Arbeitnehmers die Leistungen aus dem Plan, von Erhöhungen wegen Gehaltssteigerungen abgesehen, nicht mehr wesentlich erhöht.68. Das Verfahren der laufenden Einmalprämien verlangt, dass das Unternehmen der laufenden Periode (zwecks Bestimmung des laufenden Dienstzeitaufwands) sowie der laufenden und früheren Perioden (zwecks Bestimmung des gesamten Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung) Leistungsteile zuordnet. Leistungsteile werden jenen Perioden zugeordnet, in denen die Verpflichtung, diese nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu gewähren, entsteht. Diese Verpflichtung entsteht in dem Maße, wie die Arbeitnehmer ihre Arbeitsleistungen im Austausch für die ihnen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses vom Unternehmen erwartungsgemäß in späteren Berichtsperioden zu zahlenden Leistungen erbringen. Versicherungsmathematische Verfahren versetzen das Unternehmen in die Lage, diese Verpflichtung hinreichend verlässlich zu bewerten, um den Ansatz einer Schuld zu begründen.Beispiele zur Veranschaulichung von Paragraph 681. Ein leistungsorientierter Plan sieht bei Pensionierung die Zahlung eines Kapitals von 100 für jedes Dienstjahr vor.Jedem Dienstjahr wird eine Leistung von 100 zugeordnet. Der laufende Dienstzeitaufwand entspricht dem Barwert von 100. Der gesamte Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung entspricht dem Barwert von 100, multipliziert mit der Anzahl der bis zum Bilanzstichtag geleisteten Dienstjahre.Wenn die Leistung unmittelbar beim Ausscheiden des Arbeitnehmers aus dem Unternehmen fällig wird, geht der erwartete Zeitpunkt des Ausscheidens des Arbeitnehmers in die Berechnung des laufenden Dienstzeitaufwands und des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung ein. Folglich sind beide Werte - wegen des Abzinsungseffektes - geringer als die Beträge, die sich bei Ausscheiden des Mitarbeiters am Bilanzstichtag ergeben würden.2. Ein Plan sieht eine monatliche Rente von 0,2 % des Endgehalts für jedes Dienstjahr vor. Die Rente ist ab dem Alter 65 zu zahlen.Jedem Dienstjahr wird eine Leistung in Höhe des zum Zeitpunkt der Pensionierung ermittelten Barwertes einer lebenslangen monatlichen Rente von 0,2 % des geschätzten Endgehalts zugeordnet. Der laufende Dienstzeitaufwand entspricht dem Barwert dieser Teilleistung. Der Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung entspricht dem Barwert monatlicher Pensionszahlungen in Höhe von 0,2 % des Endgehalts, multipliziert mit der Anzahl der bis zum Bilanzstichtag geleisteten Dienstjahre. Der laufende Dienstzeitaufwand und der Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung werden abgezinst, weil die Rentenzahlungen erst mit Vollendung des 65. Lebensjahres beginnen.69. Die erbrachte Arbeitsleistung eines Arbeitnehmers führt bei leistungsorientierten Plänen selbst dann zu einer Verpflichtung, wenn die Gewährung der Leistungen vom Fortbestand der Arbeitsverhältnisse abhängt (die Leistungen also noch nicht unverfallbar sind). Arbeitsleistung, die vor Eintritt der Unverfallbarkeit erbracht wurde, begründet eine faktische Verpflichtung, weil die bis zur vollen Anspruchsberechtigung noch zu erbringende Arbeitsleistung an jedem folgenden Bilanzstichtag vermindert ist. Das Unternehmen berücksichtigt bei der Bewertung seiner leistungsorientierten Verpflichtung die Wahrscheinlichkeit, dass einige Mitarbeiter die Unverfallbarkeitsvoraussetzungen nicht erfuellen. Auch wenn verschiedene Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses nur dann gezahlt werden, wenn nach dem Ausscheiden eines Arbeitnehmers ein bestimmtes Ereignis eintritt, z. B. im Falle der medizinischen Versorgung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, entsteht gleichermaßen eine Verpflichtung bereits mit der Erbringung der Arbeitsleistung des Arbeitnehmers, wenn diese einen Leistungsanspruch bei Eintritt des bestimmten Ereignisses begründet. Die Wahrscheinlichkeit, dass das bestimmte Ereignis eintritt, beeinflusst die Verpflichtung der Höhe, nicht jedoch dem Grunde nach.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 691. Ein Plan zahlt eine Leistung von 100 für jedes Dienstjahr. Nach zehn Dienstjahren wird die Anwartschaft unverfallbar.Jedem Dienstjahr wird eine Leistung von 100 zugeordnet. In jedem der ersten zehn Jahre ist im laufenden Dienstzeitaufwand und im Barwert der Verpflichtung die Wahrscheinlichkeit berücksichtigt, dass der Arbeitnehmer eventuell keine zehn Dienstjahre vollendet.2. Aus einem Plan wird eine Leistung von 100 für jedes Dienstjahr gewährt, wobei Dienstjahre vor dem 25. Lebensjahr ausgeschlossen sind. Die Anwartschaft ist sofort unverfallbar.Den vor dem 25. Lebensjahr erbrachten Dienstjahren wird keine Leistung zugeordnet, da die vor diesem Zeitpunkt erbrachte Arbeitsleistung (unabhängig vom Fortbestand des Arbeitsverhältnisses) keine Anwartschaft auf Leistungen begründet. Jedem Folgejahr wird eine Leistung von 100 zugeordnet.70. Die Verpflichtung erhöht sich bis zu dem Zeitpunkt, ab dem weitere Arbeitsleistungen zu keiner wesentlichen Erhöhung der Leistungen mehr führen. Deswegen werden alle Leistungen Perioden zugeordnet, die zu diesem Zeitpunkt oder vorher enden. Die Leistung wird den einzelnen Berichtsperioden nach Maßgabe der im Plan enthaltenen Formel zugeordnet. Falls jedoch die in späteren Jahren erbrachte Arbeitsleistung eines Arbeitnehmers wesentlich höhere Anwartschaften begründet als in früheren Jahren, so hat das Unternehmen die Leistungen linear über die Berichtsperioden bis zu dem Zeitpunkt zu verteilen, ab dem weitere Arbeitsleistungen des Arbeitnehmers zu keiner wesentlichen Erhöhung der Anwartschaft mehr führen. Begründet ist dies dadurch, dass letztendlich die im gesamten Zeitraum erbrachte Arbeitsleistung zu einer Anwartschaft auf diesem höheren Niveau führt.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 701. Ein Plan sieht eine einmalige Kapitalleistung von 1000 vor, die nach zehn Dienstjahren unverfallbar wird. Für nachfolgende Dienstjahre sieht der Plan keine weiteren Leistungen mehr vor.Jedem der ersten 10 Jahre wird eine Leistung von 100 (1000 geteilt durch 10) zugeordnet. Im laufenden Dienstzeitaufwand für jedes der ersten zehn Jahre ist die Wahrscheinlichkeit zu berücksichtigen, dass der Arbeitnehmer eventuell vor Vollendung von zehn Dienstjahren ausscheidet. Den folgenden Jahren wird keine Leistung zugeordnet.2. Ein Plan zahlt bei Pensionierung eine einmalige Kapitalleistung von 2000 an alle Arbeitnehmer, die im Alter von 55 Jahren nach zwanzig Dienstjahren noch im Unternehmen beschäftigt sind oder Arbeitnehmer, die unabhängig von ihrer Dienstzeit im Alter von 65 Jahren noch im Unternehmen beschäftigt sind.Arbeitnehmer, die vor dem 35. Lebensjahr eintreten, erwerben erst mit dem 35. Lebensjahr eine Anwartschaft auf Leistungen aus diesem Plan (ein Arbeitnehmer könnte mit 30 aus dem Unternehmen ausscheiden und mit 33 zurückkehren, ohne dass dies Auswirkungen auf die Höhe oder die Fälligkeit der Leistung hätte). Die Gewährung dieser Leistungen hängt von der Erbringung künftiger Arbeitsleistung ab. Zudem führt die Erbringung von Arbeitsleistung nach dem 55. Lebensjahr nicht zu einer wesentlichen Erhöhung der Anwartschaft. Für diese Arbeitnehmer ordnet das Unternehmen jedem Dienstjahr zwischen dem 35. und 55. Lebensjahr eine Leistung von 100 (2000 geteilt durch 20) zu.Für Arbeitnehmer, die zwischen dem 35. und dem 45. Lebensjahr eintreten, führt eine Dienstzeit von mehr als 20 Jahren nicht zu einer wesentlichen Erhöhung der Anwartschaft. Jedem der ersten 20 Dienstjahre dieser Arbeitnehmer ordnet das Unternehmen deswegen eine Leistung von 100 zu (2000 geteilt durch 20).Für einen Arbeitnehmer, der mit 55 eintritt, führt eine Dienstzeit von mehr als 10 Jahren nicht zu einer wesentlichen Erhöhung der Anwartschaft. Jedem der ersten 10 Dienstjahre dieses Arbeitnehmers ordnet das Unternehmen deswegen eine Leistung von 200 zu (2000 geteilt durch 10).Im laufenden Dienstzeitaufwand und im Barwert der Verpflichtung wird für alle Arbeitnehmer die Wahrscheinlichkeit berücksichtigt, dass die für die Leistung erforderlichen Dienstjahre eventuell nicht erreicht werden.3. Ein medizinischer Versorgungsplan für Leistungen nach der Pensionierung erstattet einem Arbeitnehmer 40 % seiner Kosten für medizinische Versorgung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses, wenn er nach mehr als 10 und weniger als 20 Dienstjahren ausscheidet und 50 % der Kosten, wenn er nach 20 oder mehr Jahren ausscheidet.Nach Maßgabe der Leistungsformel des Plans ordnet das Unternehmen jedem der ersten 10 Dienstjahre 4 % (40 % geteilt durch 10) und jedem der folgenden 10 Dienstjahre 1 % (10 % geteilt durch 10) des Barwerts der erwarteten Kosten für medizinische Versorgung zu. Im laufenden Dienstzeitaufwand eines jeden Dienstjahres wird die Wahrscheinlichkeit berücksichtigt, dass der Arbeitnehmer die für die gesamten oder anteiligen Leistungen erforderlichen Dienstjahre eventuell nicht erreicht. Für Arbeitnehmer, deren Ausscheiden innerhalb der ersten zehn Jahre erwartet wird, wird keine Leistung zugeordnet.4. Ein Plan für Leistungen der medizinischen Versorgung nach der Pensionierung erstattet dem Arbeitnehmer 10 % der Kosten für medizinische Versorgung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisse, wenn er nach mehr als 10 und weniger als 20 Dienstjahren ausscheidet und 50 % der Kosten, wenn er nach 20 oder mehr Jahren ausscheidet.Arbeitsleistung in späteren Jahren berechtigt zu wesentlich höheren Leistungen als Arbeitsleistung in früheren Jahren der Dienstzeit. Für Arbeitnehmer, die erwartungsgemäß nach 20 oder mehr Jahren ausscheiden, wird die Leistung daher linear gemäß Paragraph 68 verteilt. Arbeitsleistung nach mehr als 20 Jahren führt zu keiner wesentlichen Erhöhung der zugesagten Leistung. Deswegen wird jedem der ersten 20 Jahre ein Leistungsteil von 2,5 % des Barwertes der erwarteten Kosten der medizinischen Versorgung zugeordnet (50 % geteilt durch 20).Für Arbeitnehmer, die erwartungsgemäß zwischen dem zehnten und dem zwanzigsten Jahr ausscheiden, wird jedem der ersten 10 Jahre eine Teilleistung von 1 % des Barwertes der erwarteten Kosten für die medizinische Versorgung zugeordnet. Für diese Arbeitnehmer wird den Dienstjahren zwischen dem Ende des zehnten Jahres und dem geschätzten Datum des Ausscheidens keine Leistung zugeordnet.Für Arbeitnehmer, deren Ausscheiden innerhalb der ersten zehn Jahre erwartet wird, wird keine Leistung zugeordnet.71. Entspricht die Höhe der zugesagten Leistung einem konstanten Anteil vom Endgehalt für jedes Dienstjahr, so haben künftige Gehaltserhöhungen zwar Auswirkungen auf den zur Erfuellung der am Bilanzstichtag bestehenden, auf frühere Dienstjahre zurückgehenden Verpflichtung nötigen Betrag, sie führen jedoch nicht zu einer Erhöhung der Verpflichtung selbst. Deswegen:(a) begründen Gehaltserhöhungen in Bezug auf Paragraph 67(b) keine zusätzliche Leistung an Arbeitnehmer, obwohl sich die Leistungshöhe am Endgehalt bemisst; und(b) die jeder Berichtsperiode zugeordnete Leistung entspricht in ihrer Höhe einem konstanten Anteil desjenigen Gehalts, auf das sich die Leistung bezieht.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 71Den Arbeitnehmern steht eine Leistung in Höhe von 3 % des Endgehaltes für jedes Dienstjahr vor dem 55. Lebensjahr zu.Jedem Dienstjahr bis zum 55. Lebensjahr wird eine Leistung in Höhe von 3 % des geschätzten Endgehalts zugeordnet. Dieses ist der Zeitpunkt, ab dem weitere Arbeitsleistung zu keiner wesentlichen Erhöhung der Leistung aus dem Plan mehr führt. Dienstzeiten nach dem 55. Lebensjahr wird keine Leistung zugeordnet.Versicherungsmathematische Annahmen72. Versicherungsmathematische Annahmen müssen unvoreingenommen gewählt und aufeinander abgestimmt sein.73. Versicherungsmathematische Annahmen sind die bestmögliche Einschätzung eines Unternehmens zu Variablen, die die tatsächlichen Kosten für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses bestimmen. Die versicherungsmathematischen Annahmen umfassen:(a) demographische Annahmen über die künftige Zusammensetzung der gegenwärtigen und früheren Arbeitnehmer (und deren Angehörigen), die für Leistungen qualifizieren. Derartige demographische Annahmen beziehen sich auf:(i) die Sterblichkeit der Begünstigten, und zwar sowohl während des Arbeitsverhältnisses wie auch nach dessen Beendigung;(ii) Fluktuationsraten, Invalidisierungsraten und Frühpensionierungsverhalten;(iii) den Anteil der begünstigten Arbeitnehmer mit Angehörigen, die für Leistungen qualifizieren werden; und(iv) die Raten der Inanspruchnahme von Leistungen aus Plänen zur medizinischen Versorgung; sowie(b) finanzielle Annahmen, zum Beispiel in Bezug auf:(i) den Zinssatz für die Abzinsung (siehe Paragraphen 78 bis 82);(ii) das künftige Gehalts- und Leistungsniveau (siehe Paragraphen 83 bis 87);(iii) im Falle von Leistungen im Rahmen medizinischer Versorgung, die Kostentrends im Bereich der medizinischen Versorgung, einschließlich - falls wesentlich - der Kosten für die Bearbeitung von Ansprüchen und Leistungsauszahlungen (siehe Paragraphen 88 bis 91); und(iv) die erwarteten Erträge aus Planvermögen (siehe Paragraphen 105 bis 107).74. Versicherungsmathematische Annahmen gelten als unvoreingenommen gewählt, wenn sie weder unvorsichtig noch übertrieben vorsichtig sind.75. Versicherungsmathematische Annahmen sind aufeinander abgestimmt, wenn sie die wirtschaftlichen Zusammenhänge zwischen Faktoren wie Inflation, Lohn- und Gehaltssteigerungen, Erträgen aus dem Planvermögen und Abzinsungssätzen widerspiegeln. Beispielsweise haben alle Annahmen, die in jeder künftigen Periode von einem bestimmten Inflationsniveau abhängen (wie Annahmen zu Zinssätzen und zu Lohn- und Gehaltssteigerungen) für jede dieser Perioden von dem gleichen Inflationsniveau auszugehen.76. Die Annahmen zum Zinssatz für die Abzinsung und andere finanzielle Annahmen werden vom Unternehmen mit nominalen (nominal festgesetzten) Werten festgelegt, es sei denn, Schätzungen auf Basis realer (inflationsbereinigter) Werte sind verlässlicher, wie z. B. in einer hochinflationären Volkswirtschaft (siehe IAS 29, Rechnungslegung in Hochinflationsländern) oder in jenen Fällen, in denen die Leistung an einen Index gekoppelt ist und zugleich ein hinreichend entwickelter Markt für indexgebundene Anleihen in der gleichen Währung und mit gleicher Laufzeit vorhanden ist.77. Annahmen zu finanziellen Variablen haben auf den am Bilanzstichtag bestehenden Erwartungen des Marktes für den Zeitraum zu beruhen, über den die Verpflichtungen zu erfuellen sind.Versicherungsmathematische Annahmen: Abzinsungssatz78. Der Zinssatz, der zur Diskontierung der Verpflichtungen für die nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu erbringenden Leistungen (mit oder ohne Verwendung eines Fonds) herangezogen wird, ist auf der Grundlage der Renditen zu bestimmen, die am Bilanzstichtag für erstrangige, festverzinsliche Industrieanleihen am Markt erzielt werden. In Ländern ohne liquiden Markt für solche Industrieanleihen sind stattdessen die (am Bilanzstichtag geltenden) Marktrenditen für Regierungsanleihen zu verwenden. Währung und Laufzeiten der zugrunde gelegten Industrie- oder Regierungsanleihen haben mit der Währung und den voraussichtlichen Fristigkeiten der nach Beendigung der Arbeitsverhältnisse zu erfuellenden Verpflichtungen übereinzustimmen.79. Der Abzinsungssatz ist eine versicherungsmathematische Annahme mit wesentlicher Auswirkung. Der Abzinsungssatz reflektiert den Zeitwert des Geldes, nicht jedoch das versicherungsmathematische Risiko oder das mit der Anlage des Fondsvermögens verbundene Anlagerisiko. Weiterhin gehen weder das unternehmensspezifische Ausfallrisiko, das die Gläubiger des Unternehmens tragen, noch das Risiko, dass die künftige Entwicklung von den versicherungsmathematischen Annahmen abweichen kann, in diesen Zinssatz ein.80. Der Abzinsungssatz berücksichtigt die voraussichtliche Auszahlung der Leistungen im Zeitablauf. In der Praxis wird ein Unternehmen dies häufig durch die Verwendung eines einzigen gewichteten Durchschnittszinssatzes erreichen, in dem sich die Fälligkeiten, die Höhe und die Währung der zu zahlenden Leistungen widerspiegeln.81. In einigen Fällen ist möglicherweise kein hinreichend entwickelter Markt für Anleihen mit ausreichend langen Laufzeiten vorhanden, die den geschätzten Fristigkeiten aller Leistungszahlungen entsprechen. In diesen Fällen werden für die Diskontierung kurzfristigerer Zahlungen die jeweils aktuellen Marktzinssätze für entsprechende Laufzeiten von dem Unternehmen verwendet, während es den Abzinsungssatz für längerfristige Fälligkeiten durch Extrapolation der aktuellen Marktzinssätze entlang der Renditekurve schätzt. Die Höhe des gesamten Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung dürfte durch den Abzinsungssatz für den Teil der Leistungen, der erst nach Endfälligkeit der zur Verfügung stehenden Industrie- oder Regierungsanleihen zu zahlen ist, kaum besonders empfindlich beeinflusst werden.82. Der Zinsaufwand wird ermittelt, indem der zu Beginn der Periode festgesetzte Zinssatz mit dem über die Periode vorliegenden Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung multipliziert wird, wobei wesentliche Änderungen der Verpflichtung berücksichtigt werden. Der Barwert der Verpflichtung wird im Allgemeinen von der in der Bilanz ausgewiesenen Schuld abweichen, weil die Schuld nach Abzug des beizulegenden Zeitwerts eines etwaigen Planvermögens erfasst wird und einige versicherungsmathematische Gewinne und Verluste sowie ein Teil des nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwandes nicht sofort erfasst werden. [In Anhang A wird u. a. die Berechnung des Zinsaufwands veranschaulicht.]Versicherungsmathematische Annahmen: Gehälter, Leistungen und Kosten medizinischer Versorgung83. Bei der Bewertung von Verpflichtungen für nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu erbringende Leistungen, sind folgende Faktoren zu berücksichtigen:(a) erwartete künftige Gehaltssteigerungen;(b) die auf Grund der Regelungen des Planes (oder auf Grund einer faktischen Verpflichtung auch über die Planregeln hinaus) am Bilanzstichtag zugesagten Leistungen; und(c) die geschätzten künftigen Änderungen des Niveaus staatlicher Leistungen, die sich auf die nach Maßgabe des leistungsorientierten Planes zu zahlenden Leistungen auswirken, jedoch nur dann, wenn entweder:(i) diese Änderungen bereits vor dem Bilanzstichtag in Kraft getreten sind; oder(ii) die Erfahrungen der Vergangenheit, oder andere substanzielle Hinweise, darauf hindeuten, dass sich die staatlichen Leistungen in einer einigermaßen vorhersehbaren Weise ändern werden, z. B. in Anlehnung an zukünftige Veränderungen der allgemeinen Preis- oder Gehaltsniveaus.84. Bei der Schätzung künftiger Gehaltssteigerungen werden u. a. Inflation, Dauer der Zugehörigkeit zum Unternehmen, Beförderung und andere relevante Faktoren wie Angebots- und Nachfragestruktur auf dem Arbeitsmarkt berücksichtigt.85. Wenn ein Unternehmen auf Grund der formalen Regelungen eines Planes (oder auf Grund einer faktischen, darüber hinausgehenden Verpflichtung) die zugesagten Leistungen in künftigen Perioden anpassen muss, sind diese Anpassungen bei der Bewertung der Verpflichtung zu berücksichtigen. Dies ist z. B. der Fall, wenn:(a) ein Unternehmen in der Vergangenheit stets die Leistungen erhöht hat, um die Auswirkungen der Inflation zu mindern und nichts darauf hindeutet, dass diese Praxis in Zukunft geändert wird; oder(b) versicherungsmathematische Gewinne im Abschluss bereits erfasst wurden und das Unternehmen entweder auf Grund der formalen Regelungen des Planes (oder auf Grund einer faktischen, darüber hinausgehenden Verpflichtung) oder auf Grund gesetzlicher Bestimmungen eine etwaige Vermögensüberdeckung im Plan zu Gunsten der begünstigten Arbeitnehmer verwenden muss (siehe Paragraph 98(c)).86. Die versicherungsmathematischen Annahmen berücksichtigen nicht Änderungen der künftigen Leistungen, die sich am Bilanzstichtag nicht aus den formalen Regelungen des Planes (oder einer faktischen Verpflichtung) ergeben. Derartige Änderungen führen zu:(a) nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand, soweit sie die Höhe von Leistungen für vor der Änderung erbrachte Arbeitsleistung ändern, und(b) laufendem Dienstzeitaufwand in den Perioden nach der Änderung, soweit sie die Höhe von Leistungen für nach der Änderung erbrachte Arbeitsleistung ändern.87. Einige Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind an Variable wie z. B. das Niveau staatlicher Altersversorgungsleistungen oder das der staatlichen medizinischen Versorgung gebunden. Bei der Bewertung dieser Leistungen werden erwartete Änderungen dieser Variablen auf Grund der Erfahrungen der Vergangenheit und anderer verlässlicher substanzieller Hinweise berücksichtigt.88. Bei den Annahmen zu den Kosten medizinischer Versorgung sind erwartete Kostentrends für medizinische Dienstleistungen auf Grund von Inflation oder spezifischer Anpassungen der medizinischen Kosten zu berücksichtigen.89. Die Bewertung von medizinischen Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses erfordert Annahmen über Höhe und Häufigkeit künftiger Ansprüche und über die Kosten zur Erfuellung dieser Ansprüche. Die Kosten der künftigen medizinischen Versorgung werden vom Unternehmen anhand eigener, aus Erfahrung gewonnener Daten geschätzt, wobei - falls erforderlich - Erfahrungswerte anderer Unternehmen, Versicherungsunternehmen, medizinischer Dienstleister und anderer Quellen hinzugezogen werden können. In die Schätzung der Kosten künftiger medizinischer Versorgung gehen die Auswirkungen technologischen Fortschritts, Änderungen der Inanspruchnahme von Gesundheitsfürsorgeleistungen oder der Bereitstellungsstrukturen sowie Änderungen des Gesundheitszustands der begünstigten Arbeitnehmer ein.90. Die Höhe der geltend gemachten Ansprüche und deren Häufigkeit hängen insbesondere von Alter, Gesundheitszustand und Geschlecht der Arbeitnehmer (und ihrer Angehörigen) ab, wobei jedoch auch andere Faktoren wie der geografische Standort von Bedeutung sein können. Deswegen sind Erfahrungswerte aus der Vergangenheit anzupassen, sofern die demographische Zusammensetzung des vom Plan erfassten Personenbestandes von der Zusammensetzung des Bestandes abweicht, der den historischen Daten zu Grunde liegt. Eine Anpassung ist auch dann erforderlich, wenn auf Grund verlässlicher substanzieller Hinweise davon ausgegangen werden kann, dass sich historische Trends nicht fortsetzen werden.91. Einige Pläne für medizinische Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses sehen eine Arbeitnehmerbeteiligung an den durch den Plan gedeckten Kosten medizinischer Versorgung vor. Solche Beiträge sind nach den am Bilanzstichtag geltenden Regelungen des Planes (oder auf Grund einer faktischen, darüber hinausgehenden Verpflichtung) bei der Schätzung künftiger Kosten für medizinische Versorgung zu berücksichtigen. Änderungen solcher Arbeitnehmerbeiträge führen entweder zu nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand oder, sofern zutreffend, auch zu Leistungskürzungen. Die Kosten für die Erfuellung der Ansprüche können sich durch Leistungen des Staates oder anderer medizinischer Dienstleister vermindern (siehe Paragraphen 83(c) und 87).Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste92. Bei der Bewertung der Schuld aus einer leistungsorientierten Zusage gemäß Paragraph 54 hat ein Unternehmen, vorbehaltlich Paragraph 58A, den (in Paragraph 93 spezifizierten) Teil seiner versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste als Ertrag bzw. Aufwand zu erfassen, wenn der Saldo der kumulierten, nicht erfassten versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste zum Ende der vorherigen Berichtsperiode den höheren der folgenden Beträge überstieg:(a) 10 % des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung zu diesem Zeitpunkt (vor Abzug des Planvermögens); und(b) 10 % des beizulegenden Zeitwerts eines etwaigen Planvermögens zu diesem Zeitpunkt.Diese Grenzen sind für jeden leistungsorientierten Plan gesondert zu errechnen und anzuwenden.93. Die für jeden leistungsorientierten Plan anteilig zu erfassenden versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste entsprechen dem gemäß Paragraph 92 ermittelten Betrag außerhalb des Korridors, dividiert durch die erwartete durchschnittliche Restlebensarbeitszeit der vom Plan erfassten Arbeitnehmer. Ein Unternehmen kann jedoch jedes systematische Verfahren anwenden, das zu einer schnelleren Erfassung der versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste führt, sofern das gleiche Verfahren sowohl auf Gewinne als auch auf Verluste und stetig von Periode zu Periode angewandt wird. Ein Unternehmen kann solche systematischen Verfahren auch auf versicherungsmathematische Gewinne und Verluste innerhalb der in Paragraph 92 spezifizierten Grenzen anwenden.94. Versicherungsmathematische Gewinne und Verluste können aus Erhöhungen oder Verminderungen entweder des Barwerts einer leistungsorientierten Verpflichtung oder des beizulegenden Zeitwerts eines etwaigen Planvermögens entstehen. Zu den Gründen für das Entstehen versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste zählen u. a.:(a) eine unerwartet hohe oder niedrige Anzahl von Fluktuationsfällen, vorzeitigen Pensionierungen oder Todesfällen oder unerwartet hohe oder niedrige Anstiege der Gehälter, laufenden Leistungen (sofern die formalen oder faktischen Bedingungen eines Plans inflationsbedingte Leistungsanpassungen vorsehen) oder der Kosten der medizinischen Versorgung;(b) der Effekt von Schätzungsänderungen hinsichtlich der angenommenen Arbeitnehmerfluktuation, dem Frühpensionierungsverhalten, der Sterblichkeit oder des Anstiegs von Gehältern, Leistungen (sofern die formalen oder faktischen Bedingungen eines Plans inflationsbedingte Leistungsanpassungen vorsehen) oder der Kosten medizinischer Versorgung;(c) die Auswirkung einer Änderung des Abzinsungssatzes; und(d) Abweichungen zwischen dem tatsächlichen und dem erwarteten Ertrag aus dem Planvermögen (siehe Paragraphen 105 bis 107).95. Langfristig können sich versicherungsmathematische Gewinne und Verluste gegenseitig kompensieren. Deswegen sind Schätzungen von Verpflichtungen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses am besten als Näherungswerte in einer Bandbreite (einem "Korridor") um den bestmöglichen Schätzwert herum anzusehen. Ein Unternehmen kann versicherungsmathematische Gewinne und Verluste, die innerhalb dieses Korridors liegen, erfassen, es ist dazu aber nicht verpflichtet. Dieser Standard verlangt von einem Unternehmen, einen bestimmten Mindestanteil derjenigen Teile der versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste zu erfassen, welche aus dem "Korridor" von plus oder minus 10 % fallen. [In Anhang A wird unter anderem die Behandlung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste anschaulich beschrieben.] Dieser Standard gestattet auch die Anwendung systematischer Verfahren zur schnelleren Erfassung, sofern diese die in Paragraph 93 genannten Bedingungen erfuellen. Zu den zulässigen Verfahren gehört beispielsweise auch die sofortige Erfassung aller sowohl innerhalb als auch außerhalb des 10 %-"Korridors" liegenden versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste. In Paragraph 155(b)(iii) wird erläutert, warum nicht erfasste Teile des Übergangs-Schuldpostens bei der Verrechnung nachfolgender versicherungsmathematischer Gewinne berücksichtigt werden müssen.Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand96. Bei der Bemessung seiner Schuld aus einem leistungsorientierten Plan gemäß Paragraph 54 hat das Unternehmen, vorbehaltlich Paragraph 58A, nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwand linear über den durchschnittlichen Zeitraum bis zum Eintritt der Unverfallbarkeit der Anwartschaften zu verteilen. Soweit Anwartschaften sofort nach Einführung oder Änderung eines leistungsorientierten Planes unverfallbar sind, ist der nachzuverrechnende Dienstzeitaufwand sofort ergebniswirksam zu erfassen.97. Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand entsteht, wenn ein Unternehmen einen leistungsorientierten Plan einführt oder Leistungen aus einem bestehenden leistungsorientierten Plan ändert. Solche Änderungen betreffen eine Gegenleistung für Arbeitsleistung der Arbeitnehmer, die bis zum Zeitpunkt des Eintritts der Unverfallbarkeit erbracht wird. Deswegen ist nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand über diesen Zeitraum zu erfassen, und zwar ungeachtet der Tatsache, dass sich der Aufwand auf Arbeitsleistung in früheren Perioden bezieht. Der nachzuverrechnende Dienstzeitaufwand wird als Veränderung der Schuld infolge der Planänderung bewertet. (siehe Paragraph 64).Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 97Ein Unternehmen unterhält einen Altersversorgungsplan, der eine Rente in Höhe von 2 % des Endgehalts für jedes Dienstjahr gewährt. Nach fünf Dienstjahren sind die Leistungen unverfallbar. Am 1. Januar 20X5 erhöht das Unternehmen die Rente auf 2,5 % des Endgehalts für jedes Dienstjahr ab dem 1. Januar 20X1. Zum Zeitpunkt der Planverbesserung stellt sich der Barwert der zusätzlichen Leistungen für die Dienstzeit vom 1. Januar 20X1 bis 1. Januar 20X5 wie folgt dar:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Das Unternehmen erfasst 150 sofort als Aufwand, da die Anwartschaft bereits unverfallbar ist. Das Unternehmen verteilt 120 als Aufwand linear über drei Jahre beginnend mit dem 1. Januar 20X5.98. Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand beinhaltet nicht:(a) die Auswirkungen von Unterschieden zwischen tatsächlichen und ursprünglich angenommenen Gehaltssteigerungen auf die Höhe der in früheren Jahren erdienten Leistungen (nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand entsteht nicht, da die Gehaltsentwicklung über die versicherungsmathematischen Annahmen berücksichtigt ist);(b) zu hoch oder zu niedrig geschätzte freiwillige Rentenanpassungen, wenn das Unternehmen faktisch verpflichtet ist, Renten entsprechend anzupassen (nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand entsteht nicht, da solche Steigerungen über die versicherungsmathematischen Annahmen berücksichtigt sind);(c) Geschätzte Auswirkungen von Leistungsverbesserungen aus versicherungsmathematischen Gewinnen, die vom Unternehmen schon im Abschluss erfasst wurden, wenn das Unternehmen nach den Regelungen des Plans (oder auf Grund einer faktischen, über diese Regelungen hinausgehenden Verpflichtung) oder auf Grund rechtlicher Bestimmungen dazu verpflichtet ist, eine Vermögensüberdeckung des Plans zu Gunsten der vom Plan erfassten Arbeitnehmer zu verwenden, und zwar selbst dann, wenn die Leistungserhöhung noch nicht formal zuerkannt wurde (die resultierende höhere Verpflichtung ist ein versicherungsmathematischer Verlust und kein nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand, siehe Paragraph 85(b));(d) der Zuwachs an unverfallbaren Leistungen, wenn - ohne dass neue oder verbesserte Leistungen vorliegen - Arbeitnehmer Unverfallbarkeitsbedingungen erfuellen (in diesem Fall entsteht kein nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand, weil die geschätzten Kosten für die Gewährung der Leistungen als laufender Dienstzeitaufwand in der Periode erfasst wurden, in der die Arbeitsleistung erbracht wurde); und(e) Auswirkungen von Planänderungen, durch die sich die Leistungen für in künftigen Perioden zu erbringende Arbeitsleistung reduzieren (Plankürzung).99. Der Plan für die ergebniswirksame Amortisation von nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand wird vom Unternehmen aufgestellt, wenn Leistungen neu eingeführt oder geändert werden. Es wäre jedoch nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar, alle detaillierten Aufzeichnungen zu führen, die nötig wären, um später erforderliche Anpassungen dieses Planes zu bestimmen und in ihm zu berücksichtigen. Hinzu kommt, dass die Auswirkungen solcher Anpassungen nur dann wesentlich sein dürften, wenn eine Plankürzung oder -abgeltung vorliegt. Deswegen wird ein einmal aufgestellter Plan zur Verteilung von nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand nur im Falle einer Plankürzung oder -abgeltung geändert.100. Reduziert ein Unternehmen die im Rahmen eines bestehenden leistungsorientierten Planes zu zahlenden Leistungen, so wird die daraus resultierende Verminderung der Schuld als (negativer) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand über die durchschnittliche Dauer bis zum Eintritt der Unverfallbarkeit des verminderten Leistungsteils verteilt.101. Reduziert ein Unternehmen bestimmte im Rahmen eines bestehenden leistungsorientierten Planes zu zahlenden Leistungen und erhöht gleichzeitig andere Leistungen, die den gleichen Arbeitnehmern im Rahmen des Plans zugesagt sind, so werden alle Änderungen zusammengefasst als eine Änderung behandelt.Ansatz und Bewertung: PlanvermögenBeizulegender Zeitwert des Planvermögens102. Der beizulegende Zeitwert des Planvermögens geht bei der Ermittlung des nach Paragraph 54 in der Bilanz zu erfassenden Betrages als Abzugsposten ein. Ist kein Marktwert verfügbar, wird der beizulegende Zeitwert des Planvermögens geschätzt, z. B. indem die erwarteten künftigen Cashflows auf den Stichtag diskontiert werden und dabei ein Zinssatz verwendet wird, der sowohl die Risiken, die mit dem Planvermögen verbunden sind, als auch die Rückzahlungstermine oder das erwartete Veräußerungsdatum dieser Vermögenswerte berücksichtigt (oder, falls Rückzahlungstermine nicht festgelegt sind, den voraussichtlichen Zeitraum bis zur Erfuellung der damit verbundenen Verpflichtung).103. Nicht zum Planvermögen zählen fällige, aber noch nicht an den Fonds entrichtete Beiträge des berichtenden Unternehmens sowie nicht übertragbare Finanzinstrumente, die vom Unternehmen emittiert und vom Fonds gehalten werden. Das Planvermögen wird gemindert um jegliche Schulden des Fonds, die nicht im Zusammenhang mit den Versorgungsansprüchen der Arbeitnehmer stehen, zum Beispiel Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen oder andere Verbindlichkeiten und Schulden die aus derivativen Finanzinstrumenten resultieren.104. Soweit zum Planvermögen qualifizierte Versicherungsverträge gehören, die die zugesagten Leistungen hinsichtlich ihres Betrages und ihrer Fälligkeiten ganz oder teilweise kongruent abdecken, ist der beizulegende Zeitwert der Versicherungspolicen annahmegemäß gleich dem Barwert der abgedeckten Verpflichtungen, wie in Paragraph 54 beschrieben (vorbehaltlich jeder zu erfassenden Reduzierung, wenn die Beträge die aus dem Versicherungsverträgen beansprucht werden, nicht voll erzielbar sind).Erstattungsbeträge104A. Nur dann, wenn es so gut wie sicher ist, dass eine andere Partei die Ausgaben zur Erfuellung der leistungsorientierten Verpflichtung, teilweise oder ganz erstatten wird, hat ein Unternehmen den Erstattungsanspruch als einen gesonderten Vermögenswert zu bilanzieren. Das Unternehmen hat den Vermögenswert mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten. In jeder anderen Hinsicht hat das Unternehmen den Vermögenswert wie Planvermögen zu behandeln. In der Gewinn- und Verlustrechnung kann der Aufwand, der sich auf einen leistungsorientierten Plan bezieht, nach Abzug der Erstattungen netto präsentiert werden.104B. In einigen Fällen kann ein Unternehmen von einer anderen Partei, zum Beispiel einem Versicherer, erwarten, dass diese die Ausgaben zur Erfuellung der leistungsorientierten Verpflichtung, ganz oder teilweise zahlt. Qualifizierte Versicherungspolicen, wie in Paragraph 7 definiert, sind Planvermögen. Ein Unternehmen erfasst qualifizierte Versicherungspolicen genauso wie jedes andere Planvermögen und Paragraph 104A findet keine Anwendung (siehe auch Paragraphen 39 bis 42 und 104).104C. Ist eine Versicherungspolice keine qualifizierte Versicherungspolice, dann ist diese auch kein Planvermögen. Paragraph 104A behandelt derartige Fälle: das Unternehmen erfasst den Erstattungsanspruch aus den Versicherungsverträgen als einen separaten Vermögenswert, und nicht als einen Abzug bei der Ermittlung der leistungsorientierten Verbindlichkeit, wie in Paragraph 54 beschrieben; in jeder anderen Hinsicht behandelt das Unternehmen den Vermögenswert genauso wie Planvermögen. Insbesondere ist die leistungsorientierte Verbindlichkeit gemäß Paragraph 54 bis zu dem Betrag zu erhöhen (vermindern), wie versicherungsmathematischen Gewinne (Verluste) der leistungsorientierten Verpflichtung und dem zugehörigen Erstattungsbetrag unter den Paragraphen 92 und 93 unberücksichtigt bleiben. Paragraph 120(c)(vii) verpflichtet das Unternehmen zur Angabe einer kurzen Beschreibung des Zusammenhangs zwischen Erstattungsanspruch und zugehöriger Verpflichtung.Beispiel zur Veranschaulichung der Paragraphen 104A to C>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die nicht erfassten versicherungsmathematischen Gewinne von 17 sind die kumulierten Beträge der versicherungsmathematischen Gewinne aus den Verpflichtungsveränderungen und den Erstattungsansprüchen.104D. Wenn die Rechte aus den Versicherungsverträgen die zugesagten Leistungen hinsichtlich ihres Betrages und ihrer Fälligkeit teilweise oder ganz kongruent abdecken, dann ist der beizulegende Zeitwert der Erstattungsansprüche annahmegemäß gleich dem Barwert der zugehörigen Verpflichtung, wie in Paragraph 54 beschrieben (vorbehaltlich jeder zu erfassenden Reduzierung, wenn der Erstattungsanspruch nicht voll erzielbar ist).Erträge aus Planvermögen105. Der erwartete Ertrag aus Planvermögen ist eine Komponente des in der Gewinn- und Verlustrechnung erfassten Aufwands. Die Differenz zwischen erwartetem und tatsächlichem Ertrag aus dem Planvermögen ist ein versicherungsmathematischer Gewinn oder Verlust; dieser wird zusammen mit den versicherungsmathematischen Gewinnen und Verlusten in Bezug auf die leistungsorientierte Verpflichtung in die Bestimmung des Netto-Betrages einbezogen, der mit den Grenzen des 10 %-Korridors gemäß Paragraph 92 zu vergleichen ist.106. Der erwartete Ertrag aus Planvermögen basiert auf den zu Beginn der Periode herrschenden Erwartungen des Marktes in Bezug auf Anlageerträge im gesamten verbleibenden Zeitraum, in dem die zugehörige Verpflichtung besteht. Der erwartete Ertrag aus Planvermögen hat Änderungen des beizulegenden Zeitwerts des während der Periode vorhandenen Planvermögens zu berücksichtigen, die sich auf Grund von Beitragszahlungen an den Fonds und tatsächliche Leistungsauszahlungen des Fonds ergeben.107. Bei der Bestimmung des erwarteten und des tatsächlichen Ertrags aus Planvermögen werden die vom Unternehmen erwarteten Verwaltungskosten abgezogen, soweit sie nicht in die versicherungsmathematischen Annahmen zur Bewertung der Verpflichtung eingegangen sind.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 106Zum 1. Januar 20X1 betrug der beizulegende Zeitwert des Planvermögens 10000 und die kumulierten, noch nicht erfassten versicherungsmathematischen Nettogewinne 760. Am 30. Juni 20X1 hat der Plan Leistungen in Höhe von 1900 ausgezahlt und Beiträge in Höhe von 4900 erhalten. Am 31. Dezember 20X1 betrugen der beizulegende Zeitwert des Planvermögens 15000 und der Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung 14792. Die versicherungsmathematischen Verluste aus Verpflichtungsveränderungen in der Periode 20X1 betrugen 60.Am 1. Januar 20X1 führte das berichtende Unternehmen die folgenden Schätzungen auf der Basis der an diesem Stichtag geltenden Marktwerte durch:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Erwarteter und tatsächlicher Ertrag aus Planvermögen in 20X1 ergeben sich wie folgt:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die Differenz zwischen dem erwarteten (1175) und dem tatsächlichen Ertrag aus Planvermögen (2000) entspricht einem versicherungsmathematischen Gewinn von 825. Somit beträgt der kumulative Saldo nicht erfasster versicherungsmathematischer Gewinne 1525 (760 plus 825 minus 60). Die Grenze des Korridors gemäß Paragraph 92 ist 1500 (den höheren Betrag von (i) 10 % von 15000 und (ii) 10 % von 14792). Im folgenden Jahr (20X2) erfasst das Unternehmen in der Gewinn- und Verlustrechnung einen versicherungsmathematischen Gewinn von 25 (1525 minus 1500) dividiert durch die erwartete durchschnittliche Restdienstzeit der einzubeziehenden Arbeitnehmer.Der erwartete Ertrag aus Planvermögen für 20X2 basiert auf den am 1.1.X2 vorherrschenden Erwartungen des Marktes in Bezug auf Anlageerträge im gesamten Zeitraum, in dem die zugrunde liegende Verpflichtung besteht.Unternehmenszusammenschlüsse108. Im Falle eines Unternehmenszusammenschlusses, der einen Unternehmenserwerb darstellt, sind Vermögenswerte und Schulden aus Plänen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses mit dem Barwert der zugesagten Leistungen abzüglich des beizulegenden Zeitwerts des vorhandenen Planvermögens zu bilanzieren (siehe IAS 22 Unternehmenszusammenschlüsse). Der Barwert der Leistungsverpflichtung beinhaltet alle folgenden Elemente, selbst wenn diese zum Zeitpunkt des Erwerbs vom erworbenen Unternehmen noch nicht erfasst worden waren:(a) versicherungsmathematische Gewinne und Verluste, die vor dem Zeitpunkt des Erwerbs entstanden sind (ungeachtet dessen, ob sie innerhalb des 10 %-Korridors liegen oder nicht);(b) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand als Folge der Änderung oder Einführung eines Planes vor dem Zeitpunkt des Erwerbs; und(c) jene Beträge, die den Übergangsvorschriften aus Paragraph 155(b) folgend, vom erworbenen Unternehmen noch nicht erfasst waren.Plankürzung und -abgeltung109. Gewinne oder Verluste aus der Kürzung oder Abgeltung eines leistungsorientierten Planes sind zum Zeitpunkt der Kürzung oder Abgeltung zu erfassen. Gewinne oder Verluste aus der Kürzung oder Abgeltung eines leistungsorientierten Planes haben zu beinhalten:(a) jede daraus resultierende Änderung des Barwerts der leistungsorientierten Verpflichtung;(b) jede daraus resultierende Änderung des beizulegenden Zeitwerts des Planvermögens;(c) alle etwaigen, damit verbundenen versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste und etwaigen nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwand, soweit diese nicht schon nach Paragraph 92 bzw. Paragraph 96 erfasst wurden.110. Bevor die Auswirkung einer Plankürzung oder -abgeltung bestimmt wird, sind die leistungsorientierten Verpflichtungen (und das Planvermögen, sofern vorhanden) unter Verwendung aktueller versicherungsmathematischer Annahmen (einschließlich aktueller Marktzinssätze und sonstiger aktueller Marktwerte) neu zu bewerten.111. Eine Plankürzung liegt vor, wenn ein Unternehmen entweder:(a) nachweislich dazu verpflichtet ist, die Anzahl der vom Plan erfassten Arbeitnehmer erheblich zu reduzieren; oder(b) die Regelungen eines leistungsorientierten Planes so ändert, dass ein wesentlicher Teil der künftigen Arbeitsleistung der Arbeitnehmer zu keinen oder nur noch zu reduzierten Versorgungsleistungen führt.Eine Plankürzung kann sich aus einem einzelnen Ereignis ergeben, wie z. B. einer Betriebsschließung, der Aufgabe eines Geschäftsbereichs oder der Beendigung oder Aussetzung eines Plans. Ein Ereignis ist dann hinreichend wesentlich, um als Plankürzung zu qualifizieren, wenn die Erfassung des Gewinns oder Verlusts aus der Plankürzung wesentliche Auswirkungen auf den Abschluss des Unternehmens hat. Plankürzungen stehen häufig im Zusammenhang mit einer Umstrukturierung. Eine Plankürzung wird daher zur gleichen Zeit erfasst wie die ihr zugrunde liegende Umstrukturierung.112. Eine Abgeltung von Versorgungsansprüchen liegt vor, wenn ein Unternehmen eine Vereinbarung eingeht, wonach alle weiteren rechtlichen oder faktischen Verpflichtungen für einen Teil oder auch die Gesamtheit der im Rahmen eines leistungsorientierten Planes zugesagten Leistungen eliminiert werden, zum Beispiel dann, wenn an die Begünstigten eines Plans oder zu ihren Gunsten, als Gegenleistung für deren Verzicht auf bestimmte Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses eine Barausgleichszahlung geleistet wird.113. In manchen Fällen erwirbt ein Unternehmen einen Versicherungsvertrag um alle Ansprüche, die auf geleistete Arbeiten in der laufenden oder früheren Periode zurückgehen, abzudecken. Der Erwerb eines solchen Vertrages ist keine Abgeltung, wenn die rechtliche oder faktische Verpflichtung (siehe Paragraph 39) beim Unternehmen verbleibt, weitere Beträge zu zahlen, wenn der Versicherer nicht in der Lage ist, die Leistungen zu zahlen, die in dem Versicherungsvertrag vereinbart sind. Die Paragraphen 104A bis D behandeln die Erfassung und die Bewertung von Erstattungsansprüchen aus Versicherungsverträgen, die kein Planvermögen sind.114. Eine Abgeltung stellt gleichzeitig eine Plankürzung dar, wenn der Plan beendet wird, indem die aus dem Plan resultierende Verpflichtung abgegolten wird und der Plan damit nicht mehr länger existiert. Die Beendigung eines Plans ist jedoch keine Kürzung oder Abgeltung, wenn der Plan durch einen neuen Plan ersetzt wird, der substanziell gleichartige Leistungen vorsieht.115. Erfolgt eine Plankürzung nur für einen Teil der vom Plan betroffenen Arbeitnehmer oder wird die Verpflichtung nur teilweise abgegolten, so umfasst der Gewinn oder Verlust den anteiligen noch nicht erfassten nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwand und die anteiligen noch nicht erfassten versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste (sowie die nach Paragraph 155(b) noch nicht erfassten anteiligen Übergangsbeträge). Die entsprechenden Anteile sind auf der Grundlage der Barwerte der Verpflichtung vor und nach der Plankürzung oder -abgeltung zu bestimmen, es sei denn, die Umstände lassen eine andere Grundlage sachgerechter erscheinen. So kann es beispielsweise angemessen sein, einen Gewinn aus der Kürzung oder Abgeltung eines Planes zunächst mit noch nicht erfasstem nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand desselben Planes zu verrechnen.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 115Ein Unternehmen gibt ein Geschäftssegment auf, wodurch die Arbeitnehmer des aufgegebenen Geschäftssegments keine weiteren Leistungen erdienen werden. Dies ist eine Plankürzung ohne gleichzeitige Abgeltung. Die Bewertung unter Verwendung aktueller versicherungsmathematischer Annahmen (einschließlich aktueller Marktzinssätze und anderer aktueller Marktwerte) unmittelbar vor der Kürzung resultiert in einer leistungsorientierten Verpflichtung des Unternehmens mit einem Nettobarwert von 1000, einem Planvermögen mit einem beizulegenden Zeitwert von 820 und einem kumulierten, nicht erfassten versicherungsmathematischen Gewinn von 50. Die erstmalige Anwendung des Standards durch das Unternehmen erfolgte ein Jahr zuvor. Dabei hat sich die Nettoschuld um 100 erhöht, die gemäß Wahl des Unternehmens über fünf Jahre verteilt erfasst werden (siehe Paragraph 155(b)). Durch die Plankürzung verringert sich der Nettobarwert der zugesagten Leistung um 100 auf 900.Von den bisher noch nicht erfassten versicherungsmathematischen Gewinnen und dem Übergangssaldo aus der erstmaligen Anwendung entfallen 10 % (100/1000) auf die durch die Plankürzung entfallende Verpflichtung. Somit wirkt sich die Plankürzung im Einzelnen wie folgt aus:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>DarstellungSaldierung116. Ein Unternehmen hat einen Vermögenswert aus einem Plan dann, und nur dann, mit der Schuld aus einem anderen Plan, zu saldieren, wenn das Unternehmen:(a) ein einklagbares Recht hat, die Vermögensüberdeckung des einen Plans zur Ablösung von Verpflichtungen aus dem anderen Plan zu verwenden; und(b) beabsichtigt, entweder den Ausgleich der Verpflichtungen auf Nettobasis herbeizuführen, oder gleichzeitig mit der Verwertung der Vermögensüberdeckung des einen Plans seine Verpflichtung aus dem anderen Plan abzulösen.117. Die Kriterien für eine Saldierung gleichen annähernd denen für Finanzinstrumente gemäß IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung.Unterscheidung von Kurz- und Langfristigkeit118. Einige Unternehmen unterscheiden zwischen kurzfristigen und langfristigen Vermögenswerten oder Schulden. Dieser Standard enthält keine Regelungen, ob ein Unternehmen eine diesbezügliche Unterscheidung nach kurz- und langfristigen Aktiva oder Passiva aus Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses vorzunehmen hat.Finanzielle Komponenten der Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses119. Dieser Standard enthält keine Regelungen, ob ein Unternehmen den laufenden Dienstzeitaufwand, den Zinsaufwand und die erwarteten Erträge aus Planvermögen in der Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefasst als Komponenten eines bestimmten Aufwands- oder Ertragspostens ausweisen muss.Angaben120. Ein Unternehmen hat die folgenden Angaben für leistungsorientierte Pläne zu machen:(a) die vom Unternehmen angewandte Methode zur Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste;(b) eine allgemeine Beschreibung der Art des Plans;(c) eine Überleitung zu den in der Bilanz erfassten Vermögenswerten und Schulden, wobei mindestens zu zeigen sind:(i) der zum Bilanzstichtag ermittelte Barwert der nicht über einen Fonds finanzierten leistungsorientierten Verpflichtungen;(ii) der zum Bilanzstichtag ermittelte Barwert (vor Abzug des beizulegenden Zeitwerts des Planvermögens) der ganz oder teilweise über einen Fonds finanzierten leistungsorientierten Verpflichtungen;(iii) der beizulegende Zeitwert eines etwaigen Planvermögens zum Bilanzstichtag;(iv) der Saldo der noch nicht in der Bilanz erfassten versicherungsmathematischen Gewinne oder Verluste (siehe Paragraph 92);(v) der noch nicht in der Bilanz erfasste nachzuverrechnende Dienstzeitaufwand (siehe Paragraph 96);(vi) jeder auf Grund der Begrenzung des Paragraph 58(b) nicht als Vermögenswert erfasster Betrag;(vii) der beizulegende Zeitwert der als Vermögenswerte, unter Paragraph 104A, erfassten Erstattungsansprüche (mit einer kurzen Beschreibung des Zusammenhangs zwischen Erstattungsanspruch und zugehöriger Verpflichtung); sowie(viii) die anderen in der Bilanz erfassten Beträge;(d) die im beizulegenden Zeitwert des Planvermögens enthaltenen Beträge für:(i) jede Kategorie von eigenen Finanzinstrumenten des berichtenden Unternehmens; und(ii) alle selbstgenutzten Immobilien oder andere vom berichtenden Unternehmen genutzten Vermögenswerte;(e) eine Überleitung, die die Entwicklung der bilanzierten Nettoschuld (oder des bilanzierten Nettovermögens) in der Periode zeigt;(f) die gesamten in der Gewinn- und Verlustrechnung erfassten Beträge für jede der folgenden Komponenten sowie der jeweilige Posten, unter dem sie in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen sind:(i) laufender Dienstzeitaufwand;(ii) Zinsaufwand;(iii) erwartete Erträge aus Planvermögen;(iv) erwartete Erträge aus Erstattungsansprüchen, die nach Paragraph 104A als Vermögenswert bilanziert worden sind;(v) versicherungsmathematische Gewinne und Verluste;(vi) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand; und(vii) Auswirkungen von Plankürzungen oder -abgeltungen;(g) die tatsächlichen Erträge aus Planvermögen, sowie die tatsächlichen Erträge aus Erstattungsansprüchen, die nach Paragraph 104A als Vermögenswert bilanziert worden sind; und(h) die wichtigsten zum Bilanzstichtag verwendeten versicherungsmathematischen Annahmen, einschließlich, sofern zutreffend:(i) der Abzinsungssätze;(ii) der erwarteten Renditen auf das Planvermögen für die im Abschluss dargestellten Berichtsperioden;(iii) der erwarteten Erträge aus Erstattungsansprüchen, die nach Paragraph 104A als Vermögenswert bilanziert worden sind, für die im Abschluss dargestellten Berichtsperioden;(iv) der erwarteten Lohn- oder Gehaltssteigerungen (und Änderungen von Indizes oder anderer Variablen, die nach den formalen oder faktischen Regelungen eines Planes als Grundlage für Erhöhungen künftiger Leistungen maßgeblich sind);(v) der Kostentrends im Bereich der medizinischen Versorgung; und(vi) aller anderen verwendeten wesentlichen versicherungsmathematischen Annahmen.Jede versicherungsmathematische Annahme ist in absoluten Werten anzugeben (z. B. als absoluter Prozentsatz) und nicht nur als Spanne zwischen verschiedenen Prozentsätzen oder anderen Variablen.121. Paragraph 120(b) verlangt eine allgemeine Beschreibung der Art des Planes. Eine solche Beschreibung unterscheidet beispielsweise zwischen Festgehalts- und Endgehaltsplänen oder Plänen für medizinische Versorgung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Weitere Einzelheiten sind nicht erforderlich.122. Falls ein Unternehmen mehr als einen leistungsorientierten Plan hat, können die Angaben für alle Pläne zusammengefasst werden, für jeden Plan gesondert dargestellt oder nach Gruppierungen, die am sinnvollsten erscheinen, zusammengefasst werden. Sinnvoll erscheinen Gruppierungen zum Beispiel nach den folgenden Kriterien:(a) nach der geografischen Zuordnung der Pläne, z. B. durch eine Unterscheidung in in- und ausländische Pläne; oder(b) nach erheblichen Unterschieden in den Risiken der Pläne, z. B. durch eine Trennung von Festgehalts- und Endgehaltsplänen oder Plänen für medizinische Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses.Wenn ein Unternehmen die geforderten Angaben für eine Gruppe von Plänen zusammenfasst, sind gewichtete Durchschnittswerte oder relativ enge Bandbreiten anzugeben.123. Paragraph 30 verlangt zusätzliche Angaben zu gemeinschaftlichen leistungsorientierten Plänen mehrerer Arbeitgeber, die wie beitragsorientierte Pläne behandelt werden.124. In den Fällen, in denen dies nach IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, verlangt ist, hat das Unternehmen Informationen zu geben über:(a) Geschäftsvorfälle zwischen Plänen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses und nahe stehenden Unternehmen und Personen; und(b) Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses für Personen in Schlüsselpositionen des Managements.125. In den Fällen, in denen dies nach IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, verlangt ist, hat ein Unternehmen Informationen über Eventualschulden im Zusammenhang mit Verpflichtungen aus Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu geben.ANDERE LANGFRISTIG FÄLLIGE LEISTUNGEN AN ARBEITNEHMER126. Zu den anderen langfristig fälligen Leistungen an Arbeitnehmer gehören u. a.:(a) Langfristig fällige vergütete Abwesenheitszeiten wie Sonderurlaub nach langjähriger Dienstzeit oder andere vergütete Dienstfreistellungen;(b) Jubiläumsgelder oder andere Leistungen für lange Dienstzeit;(c) langfristige Erwerbsunfähigkeitsleistungen;(d) Gewinn- und Erfolgsbeteiligungen, die zwölf oder mehr Monate nach Ende der Periode, in der die entsprechende Arbeitsleistung erbracht wurde, fällig sind; und(e) aufgeschobene Vergütungen, sofern diese zwölf oder mehr Monate nach Ende der Periode, in der sie erdient wurden, ausgezahlt werden.127. Die Bewertung anderer langfristig fälliger Leistungen an Arbeitnehmer unterliegt gewöhnlich nicht den gleichen Unsicherheiten wie dies bei Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses der Fall ist. Darüber hinaus führt die Einführung oder Änderung anderer langfristig fälliger Leistungen an Arbeitnehmer nur selten zu wesentlichem nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand. Aus diesen Gründen schreibt dieser Standard eine vereinfachte Bilanzierungsmethode für andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer vor. Diese unterscheidet sich von der für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses geforderten Methode in folgenden Punkten:(a) versicherungsmathematische Gewinne und Verluste sind sofort zu erfassen, ein "Korridor" findet keine Anwendung; und(b) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand ist in voller Höhe sofort zu erfassen.Ansatz und Bewertung128. Der als Schuld für andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer anzusetzende Betrag entspricht dem Saldo der folgenden Beträge:(a) dem Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung am Bilanzstichtag (siehe Paragraph 64);(b) abzüglich des am Bilanzstichtag beizulegenden Zeitwerts von Planvermögen (sofern ein solches vorliegt), aus dem die Verpflichtungen unmittelbar erfuellt werden (siehe Paragraphen 102 bis 104).Für die Bewertung der Schuld hat das Unternehmen die Paragraphen 49 bis 91 mit Ausnahme der Paragraphen 54 und 61 anzuwenden. Für Ansatz und Bewertung aller Erstattungsansprüche hat das Unternehmen den Paragraphen 104A anzuwenden.129. Im Hinblick auf andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer ist der Saldo folgender Beträge als Aufwand bzw. (vorbehaltlich der Regelungen des Paragraphen 58) als Ertrag zu erfassen, ausgenommen jedoch der Beträge, deren Einbeziehung in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes ein anderer International Accounting Standard verlangt oder erlaubt:(a) laufender Dienstzeitaufwand (siehe Paragraphen 63 bis 91);(b) Zinsaufwand (siehe Paragraph 82);(c) erwartete Erträge aus etwaigem Planvermögen (siehe Paragraphen 105 bis 107) und aus etwaigen Erstattungsansprüchen, die als Vermögenswert erfasst wurden (siehe Paragraph 104A);(d) sofort und in voller Höhe, versicherungsmathematische Gewinne und Verluste;(e) sofort und in voller Höhe, nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand; und(f) die Auswirkungen von etwaigen Plankürzungen oder Abgeltungen (siehe Paragraphen 109 und 110).130. Zu den anderen langfristig fälligen Leistungen an Arbeitnehmer gehören auch die Leistungen bei langfristiger Erwerbsunfähigkeit. Hängt die Höhe der zugesagten Leistung von der Dauer der Dienstzeit ab, so entsteht die Verpflichtung mit der Ableistung der Dienstzeit. In die Bewertung der Verpflichtung gehen die Wahrscheinlichkeit des Eintritts von Leistungsfällen und die wahrscheinliche Dauer der Zahlungen ein. Ist die Höhe der zugesagten Leistung ungeachtet der Dienstjahre für alle erwerbsunfähigen Arbeitnehmer gleich, werden die erwarteten Kosten für diese Leistungen bei Eintritt des Ereignisses, durch das die Erwerbsunfähigkeit verursacht wird, als Aufwand erfasst.Angaben131. Dieser Standard fordert keine besonderen Angaben über andere langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer, jedoch können solche Angaben nach Maßgabe anderer International Accounting Standards erforderlich sein, so z. B., wenn der mit diesen Leistungen verbundene Aufwand nach Umfang, Art oder Häufigkeit des Auftretens so wesentlich ist, dass seine Angabe für eine Erläuterung der Ertragskraft des Unternehmens in der Periode von Bedeutung ist (siehe IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden). In den Fällen, in denen dies nach IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, verlangt ist, hat das Unternehmen Informationen über andere langfristig fällige Leistungen für Personen in Schlüsselpositionen des Managements zu geben.LEISTUNGEN AUS ANLASS DER BEENDIGUNG DES ARBEITSVERHÄLTNISSES132. In diesem Standard werden Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses getrennt von anderen Leistungen an Arbeitnehmer behandelt, weil das Entstehen einer Verpflichtung durch die Beendigung des Arbeitsverhältnisses und nicht durch die vom Arbeitnehmer geleistete Arbeit begründet ist.Erfassung133. Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses sind dann, und nur dann, als Schuld und Aufwand zu erfassen, wenn das Unternehmen nachweislich verpflichtet ist:(a) entweder das Arbeitsverhältnis eines Arbeitnehmers oder einer Arbeitnehmergruppe vor dem Zeitpunkt der regulären Pensionierung zu beenden; oder(b) Leistungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses auf Grund eines Angebots zur Förderung eines freiwilligen vorzeitigen Ausscheidens zu erbringen.134. Ein Unternehmen ist dann, und nur dann, nachweislich zur Beendigung eines Arbeitsverhältnisses verpflichtet, wenn es für die Beendigung des Arbeitsverhältnisses einen detaillierten formalen Plan besitzt und keine realistische Möglichkeit hat, sich dem zu entziehen. Der detaillierte Plan muss wenigstens folgende Angaben enthalten:(a) Standort, Funktion und ungefähre Anzahl der Arbeitnehmer, deren Arbeitsverhältnis beendet werden soll;(b) die Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses, die für jede Arbeitsplatzkategorie oder Funktion vorgesehen sind; und(c) den Zeitpunkt der Umsetzung des Planes. Die Umsetzung hat so schnell wie möglich zu beginnen, und die Zeitspanne bis zur vollständig erfolgten Durchführung ist so zu bemessen, dass wesentliche Planänderungen unwahrscheinlich sind.135. Ein Unternehmen kann auf Grund der Gesetzgebung, vertraglicher oder tarifvertraglicher Vereinbarungen mit den Arbeitnehmern oder ihren Vertretern oder auf Grund einer faktischen, aus der betrieblichen Praxis begründeten Verpflichtung, einer Gewohnheit oder aus dem eigenen Bestreben nach Gleichbehandlung verpflichtet sein, Zahlungen (oder andere Leistungen) an die betroffenen Arbeitnehmer zu gewähren, wenn es ihre Arbeitsverhältnisse beendet. Derartige Zahlungen sind Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Im Regelfall handelt es sich dabei um Einmalzahlungen, es können aber auch folgende Elemente vorgesehen sein:(a) Verbesserung der Altersversorgungsleistungen oder anderer Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses entweder mittelbar über einen Versorgungsplan oder unmittelbar durch das Unternehmen; und(b) Lohnfortzahlung bis zum Ende einer bestimmten Kündigungsfrist, ohne dass der Arbeitnehmer weitere Arbeitsleistung erbringt, die dem Unternehmen wirtschaftlichen Nutzen verschafft.136. Einige Leistungen an Arbeitnehmer werden unabhängig vom Grund des Ausscheidens gezahlt. Die Zahlung solcher Leistungen ist gewiss (vorbehaltlich der Erfuellung etwaiger Unverfallbarkeits- oder Mindestdienstzeitkriterien), der Zeitpunkt der Zahlung ist jedoch ungewiss. Obwohl solche Leistungen in einigen Ländern als Entschädigungen, Abfindungen oder Abfertigungen bezeichnet werden, sind sie dem Wesen nach Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses und nicht Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses, so dass sie demzufolge auch wie Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses behandelt werden. Einige Unternehmen gewähren geringere Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses, wenn Arbeitnehmer freiwillig auf eigenen Wunsch ausscheiden (dem Grunde nach eine Leistung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses), als bei unfreiwilligem Ausscheiden auf Verlangen des Unternehmens. Die bei unfreiwilligem Ausscheiden vom Unternehmen zu erbringende Mehrleistung ist eine Leistung aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses.137. Da mit Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses kein künftiger wirtschaftlicher Nutzen für ein Unternehmen verbunden ist, werden sie sofort als Aufwand erfasst.138. Wenn ein Unternehmen Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu erfassen hat, können auch Kürzungen zugesagter Altersversorgungsleistungen oder anderer Leistungen an Arbeitnehmer zu berücksichtigen sein (siehe Paragraph 109).Bewertung139. Sind Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses mehr als 12 Monate nach dem Bilanzstichtag fällig, sind sie unter Verwendung des nach Paragraph 78 abgeleiteten Zinssatzes zu diskontieren.140. Im Falle eines Angebots zur Förderung des freiwilligen vorzeitigen Ausscheidens sind die Leistungen aus Anlass der Beendigung von Arbeitsverhältnissen auf der Basis der Anzahl von Arbeitnehmern, die das Angebot voraussichtlich annehmen werden, zu bewerten.Angaben141. Wenn die Anzahl der Arbeitnehmer ungewiss ist, die einem Angebot auf Leistungen zwecks Beendigung ihrer Arbeitsverhältnisse zustimmen, liegt eine Eventualschuld vor. Wie von IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, verlangt, ist das Unternehmen zu Angaben über diese Eventualschuld verpflichtet, es sei denn, dass das Eintreten eines Mittelabflusses bei der Erfuellung unwahrscheinlich ist.142. Nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, hat ein Unternehmen Angaben über die Art und Höhe eines Aufwandes zu machen, wenn dieser hinsichtlich Umfang, Art oder Häufigkeit des Auftretens so wesentlich ist, dass seine Angabe für eine Erläuterung der Ertragskraft des Unternehmens in der Periode von Bedeutung ist. Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses können zu einem Aufwand führen, der nach diesen Anforderungen anzugeben ist.143. Soweit es nach IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, vorgesehen ist, hat ein Unternehmen Informationen über Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses für Personen in Schlüsselpositionen der Unternehmensleitung zu geben.KAPITALBETEILIGUNGSLEISTUNGEN144. Kapitalbeteiligungsleistungen beinhalten u. a. folgende Leistungen:(a) Aktien, Aktienoptionen und andere Eigenkapitalinstrumente, die an Arbeitnehmer zu einem Preis unterhalb des beizulegenden Zeitwerts, den Dritte für diese Instrumente zahlen müssten, ausgegeben werden; und(b) Barzahlungen, deren Höhe von künftigen Marktwerten der Aktien des berichtenden Unternehmens abhängen.Ansatz und Bewertung145. Dieser Standard enthält keine Vorschriften zum Ansatz und zur Bewertung von Kapitalbeteiligungsleistungen.Angaben146. Die nachfolgend vorgeschriebenen Angaben sollen die Abschlussadressaten in die Lage versetzen, die Auswirkungen von Kapitalbeteiligungsleistungen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie die Cashflows des Unternehmens beurteilen zu können. Kapitalbeteiligungsleistungen können Auswirkungen haben auf:(a) die Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens, indem das Unternehmen Eigenkapitalinstrumente ausgeben oder Finanzinstrumente umwandeln muss, z. B. wenn Arbeitnehmer oder Kapitalbeteiligungspläne für Arbeitnehmer Aktienoptionen halten oder teilweise die Bedingungen für Anwartschaften auf einen künftigen Erwerb von Optionen erfuellt haben; und(b) die Ertragskraft und die Cashflows des Unternehmens, indem sie die Höhe von Zahlungen oder andere vom Unternehmen im Austausch für erbrachte Arbeit gewährte Leistungen mindern.147. Ein Unternehmen hat die folgenden Angaben zu machen:(a) Art und Regelungsinhalte (einschließlich Unverfallbarkeitsregelungen) der Kapitalbeteiligungspläne;(b) die für Kapitalbeteiligungspläne angewandte Bilanzierungs- und Bewertungsmethode;(c) die für Kapitalbeteiligungspläne im Abschluss erfassten Beträge;(d) die Anzahl und Bedingungen (einschließlich, falls zutreffend, der Dividenden- und Stimmrechte, der Umwandlungsrechte, der Ausübungszeitpunkte und -preise sowie der Verfalltermine) der eigenen Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens, die von Kapitalbeteiligungsplänen (und im Falle von Aktienoptionsplänen von Arbeitnehmern) am Anfang und am Ende der Periode gehalten werden. Der Umfang der unverfallbaren Rechte der Arbeitnehmer auf diese Instrumente am Anfang und Ende der Periode ist dabei gesondert anzugeben;(e) die Anzahl und Bedingungen (einschließlich, sofern zutreffend, der Dividenden- und Stimmrechte, der Umwandlungsrechte, der Ausübungszeitpunkte und -preise sowie der Verfalltermine) der vom Unternehmen an Kapitalbeteiligungspläne oder an Arbeitnehmer in der Periode ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente (oder der eigenen Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens, die in der Periode von Kapitalbeteiligungsplänen an Arbeitnehmer ausgegeben wurden) und der beizulegende Zeitwert aller von Kapitalbeteiligungsplänen oder von Arbeitnehmern dafür erhaltenen Gegenwerte;(f) die Anzahl, Ausübungszeitpunkte und -kurse der in der Periode im Rahmen von Kapitalbeteiligungsplänen ausgeübten Aktienoptionen;(g) die Anzahl der von Kapitalbeteiligungsplänen oder von Arbeitnehmern gehaltenen Aktienoptionen, die in der Periode verfallen sind; und(h) die Höhe und grundlegenden Bedingungen von Krediten oder Sicherheiten, die das berichtende Unternehmen an Kapitalbeteiligungspläne oder zu deren Gunsten gegeben hat.148. Darüber hinaus hat ein Unternehmen anzugeben:(a) den beizulegenden Zeitwert der von Kapitalbeteiligungsplänen gehaltenen eigenen Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens (ausgenommen Aktienoptionen) zum Beginn und zum Ende der Periode; und(b) den zum Zeitpunkt der Ausgabe beizulegenden Zeitwert der vom Unternehmen an Kapitalbeteiligungspläne oder Arbeitnehmer oder von Kapitalbeteiligungsplänen an Arbeitnehmer in der Periode ausgegebenen eigenen Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens (ausgenommen Aktienoptionen).Ist die Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts von Eigenkapitalinstrumenten (ausgenommen Aktienbezugsrechte) aus praktischen Gründen nicht möglich, ist diese Tatsache anzugeben.149. Wenn ein Unternehmen mehr als einen Kapitalbeteiligungsplan hat, können die Angaben für alle Pläne zusammengefasst werden, für jeden Plan gesondert dargestellt werden oder nach solchen Gruppierungen erfolgen, die für eine Beurteilung der Verpflichtung des Unternehmens in Bezug auf die Ausgabe von Eigenkapitalinstrumenten gemäß diesen Plänen und die Veränderungen dieser Verpflichtung in der laufenden Periode als am sinnvollsten anzusehen sind. Gruppierungen können z. B. nach Standorten und Positionen der erfassten Arbeitnehmer unterscheiden. Macht ein Unternehmen zusammengefasste Angaben für eine Gruppe von Plänen, sind gewichtete Durchschnittswerte oder vergleichsweise enge Bandbreiten anzugeben.150. Wenn ein Unternehmen Aktienoptionen an Arbeitnehmer oder an Kapitalbeteiligungspläne ausgegeben hat, können die Angaben für alle Pläne zusammengefasst werden oder nach solchen Gruppierungen erfolgen, die für eine Beurteilung der Anzahl und Zeitpunkte eventueller künftiger Aktienausgaben und der dem Unternehmen dafür zufließenden Mittel als am sinnvollsten anzusehen sind. So kann es z. B. nützlich sein, Optionen, die "aus dem Geld" sind (weil der Ausübungskurs über dem aktuellen Marktkurs liegt), von jenen zu unterscheiden, die "im Geld" sind (weil der aktuelle Marktkurs über dem Ausübungskurs liegt). Außerdem dürfte es zweckmäßig sein, Optionen mit einer großen Bandbreite an Ausübungskursen oder -zeitpunkten nicht zu einer Gruppe zusammenzufassen.151. Die nach den Paragraphen 147 und 148 geforderten Angaben sollen die Zielsetzungen dieses Standards erfuellen. Zusätzliche Angaben können erforderlich sein, um die Anforderungen von IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, zu erfuellen, wenn ein Unternehmen:(a) Personen in Schlüsselpositionen des Managements Kapitalbeteiligungsleistungen gewährt;(b) Kapitalbeteiligungsleistungen in Form von Instrumenten, die vom Mutterunternehmen ausgegeben werden, gewährt; oder(c) Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen oder Personen in Form von Kapitalbeteiligungsplänen eingeht.152. Solange definitive Vorschriften für den Ansatz und die Bewertung von Kapitalbeteiligungsplänen fehlen, ist die Angabe des beizulegenden Zeitwerts der von diesen Plänen verwendeten Finanzinstrumente des berichtenden Unternehmens für die Abschlussadressaten sinnvoll. Da jedoch kein Einvernehmen über die sachgerechte Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts von Aktienoptionen herrscht, verpflichtet dieser Standard ein Unternehmen nicht dazu, deren beizulegenden Zeitwert anzugeben.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN153. Dieser Abschnitt regelt den Übergang auf diesen Standard im Fall von leistungsorientierten Plänen. Sofern ein Unternehmen diesen Standard zum ersten Mal für andere Leistungen an Arbeitnehmer anwendet, findet IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Anwendung.154. Bei der erstmaligen Anwendung dieses Standards hat ein Unternehmen zum Übergangsstichtag seine Schuld aus leistungsorientierten Plänen festzustellen als:(a) Barwert der Verpflichtung (siehe Paragraph 64) zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung;(b) abzüglich des zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung beizulegenden Zeitwerts eines zur unmittelbaren Erfuellung der Verpflichtungen vorhandenen Planvermögens (siehe Paragraphen 102 bis 104);(c) abzüglich eines etwaigen nachzuverrechnenden Dienstzeitaufwands, der nach Paragraph 96 in künftigen Perioden zu verrechnen ist.155. Übersteigt die Schuld zum Übergangsstichtag den Betrag, den das Unternehmen zum selben Zeitpunkt nach seinen zuvor verwendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden ausgewiesen hätte, so muss das Unternehmen ein unwiderrufliches Wahlrecht ausüben, wie es den Mehrbetrag als Teil seiner Schuld aus einem leistungsorientierten Plan nach Paragraph 54 erfassen will, und zwar:(a) entweder sofort, gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden;(b) oder als Aufwand, der linear über einen Zeitraum von höchstens fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung dieses Standards verteilt wird. Entscheidet sich ein Unternehmen für (b):(i) gilt die in Paragraph 58(b) beschriebene Begrenzung hinsichtlich der Bewertung eines in der Bilanz erfassten Vermögenswertes;(ii) sind an jedem Bilanzstichtag anzugeben: (1) die Höhe des noch nicht erfassten Mehrbetrags, und (2) die Höhe des in der laufenden Periode erfassten Betrags;(iii) ist die Erfassung späterer versicherungsmathematischer Gewinne (jedoch nicht die von negativem nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand) wie folgt zu begrenzen. Ein nach Paragraph 92 und 93 zu erfassender versicherungsmathematischer Gewinn ist nur insoweit zu erfassen, als kumulierte, nicht erfasste versicherungsmathematische Nettogewinne (vor seiner Erfassung) den noch nicht erfassten Teil des Mehrbetrages aus dem Übergang überschreiten; und(iv) ist der noch nicht erfasste Mehrbetrag aus dem Übergang entsprechend anteilig in die Bestimmung nachfolgender Gewinne oder Verluste aus einer Planabgeltung oder Plankürzung einzubeziehen.Unterschreitet die Schuld zum Übergangsstichtag den Betrag, den das Unternehmen zum selben Zeitpunkt nach seinen zuvor verwendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden ausgewiesen hätte, so ist dieser Unterschiedsbetrag sofort gemäß IAS 8 zu erfassen.156. Bei der erstmaligen Anwendung dieses Standards gehen in die Ermittlung der Auswirkungen aus dem Wechsel der Bilanzierungs- und Bewertungsmethode alle in früheren Perioden entstandenen versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste ein, selbst dann, wenn diese innerhalb des "Korridors" nach Paragraph 92 liegen.Beispiel zur Veranschaulichung von Paragraph 154 bis 156Zum 31. Dezember 1998 besteht in der Bilanz eines Unternehmens eine Schuld aus Pensionsverpflichtungen in Höhe von 100. Das Unternehmen wendet diesen Standard erstmals zum 1. Januar 1999 an, zu diesem Zeitpunkt beträgt der Barwert der Verpflichtung nach diesem Standard 1300 und der beizulegende Zeitwert des Planvermögens 1000. Am 1. Januar 1993 hatte das Unternehmen seine Pensionszusagen verbessert (Kosten für verfallbare Leistungen 160; durchschnittliche Restdienstzeit bis zur Unverfallbarkeit zu jenem Zeitpunkt: 10 Jahre).>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Das Unternehmen kann wählen, ob es den Mehrbetrag in Höhe von 136 entweder sofort erfasst oder ihn über einen Zeitraum von höchstens fünf Jahren verteilt. Die einmal getroffene Entscheidung kann nicht revidiert werden. Das Unternehmen passt ebenfalls die Vergleichszahlen (IAS 8, Benchmark-Methode) an oder gibt zusätzliche Proforma-Vergleichszahlen an (IAS 8, Alternativ zulässige Methode), es sei denn, dass dies nicht durchführbar ist.Zum 31. Dezember 1999 beträgt der Barwert der Verpflichtung nach diesem Standard 1400 und der beizulegende Zeitwert des Planvermögens beträgt 1050. Seit dem Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung des Standards sind kumulierte, nicht erfasste versicherungsmathematische Nettogewinne von 120 entstanden. Die voraussichtliche durchschnittliche Restdienstzeit der begünstigten Arbeitnehmer war acht Jahre. Das Unternehmen hat beschlossen, die Erfassung aller versicherungsmathematischen Gewinne und Verluste gemäß Paragraph 93 vorzunehmen.Die Begrenzung gemäß Paragraph 155(b)(iii) hat folgende Auswirkung.>PLATZ FÜR EINE TABELLE>ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS157. Mit Ausnahme der Paragraphen 159 und 159A ist dieser International Accounting Standard erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Aufwendungen für Altersversorgungsleistungen für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Januar 1999 beginnen, hat das Unternehmen die Tatsache anzugeben, dass es diesen Standard an Stelle von IAS 19, Aufwendungen für Altersversorgung, genehmigt 1993, angewendet hat.158. Dieser Standard ersetzt den 1993 genehmigten IAS 19, Aufwendungen für Altersversorgung.159. Die folgenden Bestimmungen sind erstmals anzuwenden in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres(20):(a) die überarbeitete Definition von Planvermögen in Paragraph 7 und die dazugehörigen Definitionen von Vermögenswerten, die von einem Fonds für langfristig fällige Leistungen an Arbeitnehmer gehalten werden, und qualifizierten Versicherungsverträgen; und(b) die Ansatz- und Bewertungskriterien für Erstattungsansprüche in den Paragraphen 104A, 128 und 129 und die dazugehörigen Angaben in den Paragraphen 120(c)(vii), 120(f)(iv), 120(g) und 120(h)(iii).Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn die frühere Anwendung den Abschluss beeinflusst, so ist dies anzugeben.159A. Die geänderte Fassung des Paragraphen 58A ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 31. Mai 2002 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden(21). Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn die frühere Anwendung den Abschluss beeinflusst, so ist dies anzugeben.160. IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, gilt, wenn ein Unternehmen seine Bilanzierungsmethode ändert, um die Änderungen, die in den Paragraphen 159 und 159A genannt sind, zu berücksichtigen. Bei rückwirkender Anwendung dieser Änderungen, wie in IAS 8 von der Benchmark Methode und der alternativ zulässigen Methode gefordert, hat das Unternehmen diese Änderungen so zu erfassen, als wären sie zur selben Zeit wie der Rest dieses Standards erstmalig angewandt worden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 20(UMGEGLIEDERT 1994)Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen HandDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im November 1982 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.Im Mai 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, Paragraph 11. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Januar 2001 wurde der Paragraph 2 durch IAS 41, Landwirtschaft, geändert. Der geänderte Text ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Eine SIC Interpretation bezieht sich auf IAS 20:- SIC-10: Beihilfen der öffentlichen Hand - Kein spezifischer Zusammenhang mit betrieblichen Tätigkeiten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf die Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand sowie auf die Angaben sonstiger Unterstützungsmaßnahmen der öffentlichen Hand anzuwenden.2. Folgende Fragestellungen werden in diesem Standard nicht behandelt:(a) die besonderen Probleme, die sich aus der Bilanzierung von Zuwendungen der öffentlichen Hand in Abschlüssen ergeben, die die Auswirkungen von Preisänderungen berücksichtigen, sowie die Frage, wie sich Zuwendungen der öffentlichen Hand auf zusätzliche Informationen ähnlicher Art auswirken;(b) Beihilfen der öffentlichen Hand, die sich für ein Unternehmen als Vorteile bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens auswirken oder die auf der Grundlage der Einkommensteuerschuld bestimmt oder begrenzt werden (wie beispielsweise Steuerstundungen, Investitionsteuergutschriften, erhöhte Abschreibungsmöglichkeiten und ermäßigte Einkommensteuersätze);(c) Beteiligungen der öffentlichen Hand an Unternehmen;(d) Zuwendungen der öffentlichen Hand, die von IAS 41, Landwirtschaft, abgedeckt werden.DEFINITIONEN3. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Öffentliche Hand bezieht sich auf Regierungsbehörden, Institutionen mit hoheitlichen Aufgaben und ähnliche Körperschaften, unabhängig davon, ob lokal, national oder international.Beihilfen der öffentlichen Hand sind Maßnahmen der öffentlichen Hand, die dazu bestimmt sind, einem Unternehmen oder einer Reihe von Unternehmen, die bestimmte Kriterien erfuellen, einen besonderen wirtschaftlichen Vorteil zu gewähren. Beihilfen der öffentlichen Hand im Sinne dieses Standards umfassen keine indirekt bereitgestellten Vorteile auf Grund von Fördermaßnahmen, die auf die allgemeinen Wirtschaftsbedingungen Einfluss nehmen, wie beispielsweise die Bereitstellung von Infrastruktur in Entwicklungsgebieten oder die Auferlegung von Handelsbeschränkungen für Wettbewerber.Zuwendungen der öffentlichen Hand sind Beihilfen der öffentlichen Hand, die an ein Unternehmen durch Übertragung von Mitteln gewährt werden und die zum Ausgleich für die vergangene oder künftige Erfuellung bestimmter Bedingungen im Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Unternehmens dienen. Davon ausgeschlossen sind bestimmte Formen von Beihilfen der öffentlichen Hand, die sich nicht angemessen bewerten lassen, sowie Geschäfte mit der öffentlichen Hand, die von der normalen Tätigkeit des Unternehmens nicht unterschieden werden können(22).Zuwendungen für Vermögenswerte sind Zuwendungen der öffentlichen Hand, die an die Hauptbedingung geknüpft sind, dass ein Unternehmen, um die Zuwendungsvoraussetzungen zu erfuellen, langfristige Vermögenswerte kauft, herstellt oder auf andere Weise erwirbt. Damit können auch Nebenbedingungen verbunden sein, die die Art oder den Standort der Vermögenswerte oder die Perioden, während derer sie zu erwerben oder zu halten sind, beschränken.Erfolgsbezogene Zuwendungen sind Zuwendungen der öffentlichen Hand, die sich nicht auf Vermögenswerte beziehen.Erlassbare Darlehen sind Darlehen, die der Darlehensgeber mit der Zusage gewährt, die Rückzahlung unter bestimmten im Voraus festgelegten Bedingungen zu erlassen.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem ein Vermögenswert zwischen einem sachverständigen, vertragswilligen Käufer und einem sachverständigen, vertragswilligen Verkäufer wie unter voneinander unabhängigen Geschäftspartnern getauscht werden könnte.4. Beihilfen der öffentlichen Hand sind in vielfacher Weise möglich und variieren sowohl in der Art der gewährten Beihilfe als auch in den Bedingungen, die daran üblicherweise geknüpft sind. Der Zweck einer Beihilfe kann darin bestehen, ein Unternehmen zu ermutigen, eine Tätigkeit aufzunehmen, die es nicht aufgenommen hätte, wenn die Beihilfe nicht gewährt worden wäre.5. Der Erhalt von Beihilfen der öffentlichen Hand durch ein Unternehmen kann aus zwei Gründen für die Aufstellung des Abschlusses wesentlich sein. Erstens muss bei erfolgter Mittelübertragung eine sachgerechte Behandlung für die Bilanzierung der Übertragung gefunden werden. Zweitens ist die Angabe des Umfanges wünschenswert, in dem das Unternehmen während der Berichtsperiode von derartigen Beihilfen profitiert hat. Dies erleichtert den Vergleich mit Abschlüssen früherer Perioden und mit denen anderer Unternehmen.6. Die Zuwendungen der öffentlichen Hand werden manchmal anders bezeichnet, beispielsweise als Zuschüsse, Subventionen oder als Prämien.ZUWENDUNGEN DER ÖFFENTLICHEN HAND7. Eine Erfassung von Zuwendungen der öffentlichen Hand, einschließlich nicht monetärer Zuwendungen zum beizulegenden Zeitwert, erfolgt nur dann, wenn eine angemessene Sicherheit dafür besteht, dass:(a) das Unternehmen die damit verbundenen Bedingungen erfuellen wird; und dass(b) die Zuwendungen gewährt werden.8. Zuwendungen der öffentlichen Hand werden nur erfasst, wenn eine angemessene Sicherheit dafür besteht, dass das Unternehmen die damit verbundenen Bedingungen erfuellen wird und dass die Zuwendungen gewährt werden. Der Zufluss einer Zuwendung liefert für sich allein keinen schlüssigen substanziellen Hinweis dafür, dass die mit der Zuwendung verbundenen Bedingungen erfuellt worden sind oder werden.9. Die Art, in der eine Zuwendung gewährt wird, berührt die Bilanzierungsmethode, die auf die Zuwendung anzuwenden ist, nicht. Daher macht es bei der Bilanzierung keinen Unterschied, ob die Zuwendung als Zahlung oder als Kürzung einer Verpflichtung gegenüber der öffentlichen Hand empfangen wurde.10. Ein erlassbares Darlehen der öffentlichen Hand wird als finanzielle Zuwendung behandelt, wenn angemessene Sicherheit dafür besteht, dass das Unternehmen die Bedingungen für den Erlass des Darlehens erfuellen wird.11. Ist eine Zuwendung bereits erfasst worden, so ist jede damit verbundene Eventualschuld oder Eventualforderung gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, zu behandeln.12. Zuwendungen der öffentlichen Hand sind planmäßig als Ertrag zu erfassen, und zwar im Verlauf der Perioden, die erforderlich sind, um sie mit den entsprechenden Aufwendungen, die sie kompensieren sollen, zu verrechnen. Sie sind dem Eigenkapital nicht unmittelbar zuzuordnen.13. Für die Behandlung von Zuwendungen der öffentlichen Hand existieren zwei grundlegende Methoden: die Methode der Behandlung als Eigenkapital, wonach die finanzielle Zuwendung unmittelbar dem Eigenkapital zugeordnet wird, und die Methode der erfolgswirksamen Behandlung der Zuwendungen, wonach die finanzielle Zuwendung über eine oder mehrere Perioden als Ertrag behandelt wird.14. Die Verfechter der Behandlung als Eigenkapital argumentieren in folgender Weise:(a) Zuwendungen der öffentlichen Hand sind eine Finanzierungshilfe, die in der Bilanz auch als solche zu behandeln ist und die nicht in die Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wird, um mit den Aufwendungen saldiert zu werden, zu deren Finanzierung die Zuwendung gewährt wurde. Da keine Rückzahlung zu erwarten ist, sind sie dem Eigenkapital unmittelbar zuzuordnen; und(b) es ist unangemessen, die Zuwendungen der öffentlichen Hand in der Gewinn- und Verlustrechnung zu berücksichtigen, da sie nicht verdient worden sind, sondern einen von der öffentlichen Hand gewährten Anreiz darstellen, ohne dass entsprechender Aufwand entsteht.15. Die Argumente für eine erfolgswirksame Behandlung lauten folgendermaßen:(a) da finanzielle Zuwendungen der öffentlichen Hand nicht von den Anteilseignern zugeführt werden, dürfen sie nicht unmittelbar dem Eigenkapital zugeschrieben werden, sondern sind als Ertrag in der entsprechenden Periode zu erfassen;(b) Zuwendungen der öffentlichen Hand sind selten unentgeltlich. Das Unternehmen verdient sie durch die Beachtung der Bedingungen und mit der Erfuellung der vorgesehenen Verpflichtungen. Sie sind daher korrespondierend zu den Kosten, die durch die Zuwendung gedeckt werden sollen, als Ertrag zu erfassen; und(c) da Einkommensteuern und andere Steuern erfolgsmindernd erfasst werden, ist es logisch, auch finanzielle Zuwendungen der öffentlichen Hand, die eine Ausdehnung der Steuerpolitik darstellen, in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen.16. Für die Methode der erfolgswirksamen Behandlung der Zuwendungen ist es von grundlegender Bedeutung, dass die Zuwendungen der öffentlichen Hand planmäßig und sachgerecht als Ertrag erfasst werden, und zwar im Verlauf der Perioden, die erforderlich sind, um sie mit den entsprechenden Aufwendungen zu verrechnen. Die erfolgswirksame Erfassung von Zuwendungen auf der Grundlage ihres Zuflusses steht nicht in Übereinstimmung mit der Grundvoraussetzung der Periodenabgrenzung (siehe IAS 1, Darstellung des Abschlusses), und eine Erfassung als Ertrag bei Zufluss der Zuwendung ist nur zulässig, wenn für die Periodisierung der Zuwendung keine andere Grundlage als die des Zuflusszeitpunktes verfügbar ist.17. In den meisten Fällen sind die Perioden, über welche die im Zusammenhang mit einer Zuwendung anfallenden Aufwendungen erfasst werden, leicht feststellbar, und daher werden Zuwendungen, die mit bestimmten Aufwendungen zusammenhängen, in der gleichen Periode wie diese als Ertrag erfasst. Entsprechend werden Zuwendungen für abschreibungsfähige Vermögenswerte über die Perioden und in dem Verhältnis als Ertrag erfasst, in dem die Abschreibung auf diese Vermögenswerte angesetzt wird.18. Zuwendungen der öffentlichen Hand, die im Zusammenhang mit nicht abschreibungsfähigen Vermögenswerten gewährt werden, können ebenfalls die Erfuellung bestimmter Verpflichtungen voraussetzen und werden dann als Erträge während der Perioden erfasst, die durch Aufwendungen infolge der Erfuellung der Verpflichtungen belastet werden. Beispielsweise kann eine Zuwendung in Form von Grund und Boden an die Bedingung gebunden sein, auf diesem Grundstück ein Gebäude zu errichten, und es kann angemessen sein, die Zuwendung auf die Lebensdauer des Gebäudes erfolgswirksam zu verteilen.19. Zuwendungen können auch Teil eines Bündels von Fördermaßnahmen sein, die an eine Reihe von Bedingungen geknüpft sind. In solchen Fällen ist die Feststellung der Bedingungen, die die Aufwendungen der Perioden verursachen, in denen die Zuwendung vereinnahmt wird, sorgfältig durchzuführen. So kann es angemessen sein, einen Teil der Zuwendung auf der einen und einen anderen Teil auf einer anderen Grundlage zu verteilen.20. Eine Zuwendung der öffentlichen Hand für bereits angefallene Aufwendungen oder Verluste sowie für Zuwendungen zum Zweck der sofortigen finanziellen Unterstützung ohne zukünftig damit verbundenem Aufwand ist als Ertrag in der Periode zu erfassen, in der der entsprechende Anspruch entsteht, und zwar als außerordentlicher Posten, wenn die entsprechenden Voraussetzungen vorliegen (vgl. IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden).21. Unter bestimmten Umständen kann eine Zuwendung gewährt werden, um ein Unternehmen sofort finanziell zu unterstützen, ohne dass mit dieser Zuwendung ein Anreiz verbunden wäre, bestimmte Aufwendungen zu tätigen. Derartige Zuwendungen können auf ein einzelnes Unternehmen beschränkt sein und stehen unter Umständen nicht einer ganzen Klasse von Begünstigten zur Verfügung. Diese Umstände können eine Erfassung einer Zuwendung als Ertrag in der Periode erforderlich machen, in der das Unternehmen für eine Zuwendung in Betracht kommt, und zwar als außerordentlicher Posten, wenn die Voraussetzungen dafür vorliegen, mit entsprechender Angabepflicht, um sicherzustellen, dass ihre Auswirkungen klar zu erkennen sind.22. Eine Zuwendung der öffentlichen Hand kann einem Unternehmen zum Ausgleich von Aufwendungen oder Verlusten, die bereits in einer vorangegangenen Berichtsperiode entstanden sind, gewährt werden. Solche Zuwendungen sind als Ertrag in der Periode zu erfassen, in der der entsprechende Anspruch entsteht, und zwar als außerordentlicher Posten, wenn die Voraussetzungen dafür vorliegen, mit entsprechender Angabepflicht, um sicherzustellen, dass ihre Auswirkungen klar zu erkennen sind.Nicht monetäre Zuwendungen der öffentlichen Hand23. Eine Zuwendung der öffentlichen Hand kann als ein nicht monetärer Vermögenswert, wie beispielsweise Grund und Boden oder andere Ressourcen, zur Verwertung im Unternehmen übertragen werden. Unter diesen Umständen gilt es als übliches Verfahren, den beizulegenden Zeitwert des nicht monetären Vermögenswertes festzustellen und sowohl die Zuwendung als auch den Vermögenswert zu diesem beizulegenden Zeitwert zu bilanzieren. Als Alternative wird manchmal sowohl der Vermögenswert als auch die Zuwendung zu einem Merkposten bzw. zu einem symbolischen Wert angesetzt.Darstellung von Zuwendungen für Vermögenswerte24. Zuwendungen der öffentlichen Hand für Vermögenswerte, einschließlich nicht monetärer Zuwendungen zum beizulegenden Zeitwert, sind in der Bilanz entweder als passivischer Abgrenzungsposten darzustellen oder bei der Feststellung des Buchwertes des Vermögenswertes abzusetzen.25. Die zwei Alternativen der Darstellung von Zuwendungen (oder entsprechende Anteile der Zuwendungen) für Vermögenswerte sind im Abschluss als gleichwertig zu betrachten.26. Der einen Methode zufolge wird die Zuwendung als passivischer Abgrenzungsposten behandelt, die während der Nutzungsdauer des Vermögenswertes auf einer planmäßigen und vernünftigen Grundlage als Ertrag zu erfassen ist.27. Nach der anderen Methode wird die Zuwendung bei der Feststellung des Buchwertes des Vermögenswertes abgezogen. Die Zuwendung wird mittels eines reduzierten Abschreibungsbetrages über die Lebensdauer des abschreibungsfähigen Vermögenswertes als Ertrag erfasst.28. Der Erwerb von Vermögenswerten und die damit zusammenhängenden Zuwendungen können im Cashflow eines Unternehmens größere Bewegungen verursachen. Aus diesem Grund und zur Darstellung der Bruttoinvestitionen in Vermögenswerte werden diese Bewegungen oft als gesonderte Posten in der Kapitalflussrechnung angegeben, und zwar unabhängig davon, ob die Zuwendung von dem entsprechenden Vermögenswert zum Zwecke der Darstellung in der Bilanz abgezogen wird oder nicht.Darstellung von erfolgsbezogenen Zuwendungen29. Zum Teil werden erfolgsbezogene Zuwendungen in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag dargestellt, entweder getrennt oder unter einem Hauptposten, wie beispielsweise sonstige Erträge, oder sie werden von den entsprechenden Aufwendungen abgezogen.30. Die Befürworter der ersten Methode vertreten die Meinung, dass es unangebracht ist, Ertrags- und Aufwandsposten zu saldieren, und dass die Trennung der Zuwendung von den Aufwendungen den Vergleich mit anderen Aufwendungen, die nicht von einer Zuwendung beeinflusst sind, erleichtert. In Bezug auf die zweite Methode wird der Standpunkt vertreten, dass die Aufwendungen dem Unternehmen nicht entstanden wären, wenn die Zuwendung nicht verfügbar gewesen wäre, und dass die Darstellung der Aufwendungen ohne Saldierung der Zuwendung aus diesem Grund irreführend sein könnte.31. Beide Vorgehensweisen sind als akzeptable Methoden zur Darstellung von erfolgsbezogenen Zuwendungen zu betrachten. Die Angabe der Zuwendungen kann für das richtige Verständnis von Abschlüssen notwendig sein. Es ist normalerweise angemessen, die Auswirkung von Zuwendungen auf jeden gesondert darzustellenden Ertrags- oder Aufwandsposten anzugeben.Rückzahlung von Zuwendungen der öffentlichen Hand32. Eine Zuwendung, die rückzahlungspflichtig wird, ist als Berichtigung einer Schätzung zu behandeln (vgl. IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden). Die Rückzahlung einer erfolgsbezogenen Zuwendung ist zunächst mit dem nicht amortisierten, passivischen Abgrenzungsposten aus der Zuwendung zu verrechnen. Soweit die Rückzahlung diesen passivischen Abgrenzungsposten übersteigt oder für den Fall, dass eine solche nicht vorhanden ist, ist die Rückzahlung sofort als Aufwand zu verrechnen. Rückzahlungen von Zuwendungen für Vermögenswerte sind durch Zuschreibung zum Buchwert des Vermögenswertes oder durch Verminderung des passivischen Abgrenzungspostens um den rückzahlungspflichtigen Betrag zu korrigieren. Die kumulative zusätzliche Abschreibung, die bei einem Fehlen der Zuwendung bis zu diesem Zeitpunkt zu erfassen gewesen wäre, ist direkt als Aufwand zu berücksichtigen.33. Umstände, die Anlass für eine Rückzahlung von Zuwendungen für Vermögenswerte sind, können es erforderlich machen, eine mögliche Minderung des neuen Buchwertes in Erwägung zu ziehen.BEIHILFEN DER ÖFFENTLICHEN HAND34. Die Definition der Zuwendungen der öffentlichen Hand in Paragraph 3 schließt bestimmte Formen von Beihilfen der öffentlichen Hand, die sich nicht angemessen bewerten lassen, aus, dies gilt ebenso für Geschäfte mit der öffentlichen Hand, die von der normalen Tätigkeit des Unternehmens nicht unterschieden werden können.35. Beispiele für Beihilfen, die sich nicht angemessen bewerten lassen, sind die unentgeltliche technische oder Markterschließungs-Beratung und die Bereitstellung von Garantien. Ein Beispiel für eine Beihilfe, die nicht von der normalen Tätigkeit des Unternehmens unterschieden werden kann, ist die staatliche Beschaffungspolitik, die für einen Teil des Umsatzes verantwortlich ist. Das Vorhandensein des Vorteiles mag dabei zwar nicht in Frage gestellt sein, doch jeder Versuch, die betriebliche Tätigkeit von der Beihilfe zu trennen, könnte leicht willkürlich sein.36. Die Bedeutung des Vorteiles mit Bezug auf die vorgenannten Beispiele kann sich so darstellen, dass Art, Umfang und Laufzeit der Beihilfe anzugeben sind, damit der Abschluss nicht irreführend ist.37. Zinslose und niedrig verzinsliche Darlehen sind eine Form von Beihilfen der öffentlichen Hand, der Vorteil wird jedoch nicht durch die Berechnung der Zinsen quantifiziert.38. Dieser Standard behandelt die Bereitstellung von Infrastruktur durch Verbesserung des allgemeinen Verkehrs- und Kommunikationsnetzes und die Bereitstellung verbesserter Versorgungsanlagen, wie Bewässerung oder Wassernetze, die auf dauernder, unbestimmter Basis zum Vorteil eines ganzen Gemeinwesens verfügbar sind, nicht als Beihilfen der öffentlichen Hand.ANGABEN39. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die auf Zuwendungen der öffentlichen Hand angewandte Bilanzierungs- und Bewertungsmethode, einschließlich der im Abschluss angewandten Darstellungsmethoden;(b) Art und Umfang der im Abschluss erfassten Zuwendungen der öffentlichen Hand und ein Hinweis auf andere Formen von Beihilfen der öffentlichen Hand, von denen das Unternehmen unmittelbar begünstigt wurde; und(c) unerfuellte Bedingungen und andere Erfolgsunsicherheiten im Zusammenhang mit im Abschluss erfassten Beihilfen der öffentlichen Hand.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN40. Zusätzlich zu den Angaben des Paragraphen 39 sind für Unternehmen, die den Standard erstmals anwenden, folgende Angaben erforderlich:(a) die Angabepflichten zu erfuellen, wo dies angemessen ist; und(b) entweder:(i) seinen Abschluss wegen des Wechsels der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, anzupassen; oder(ii) die Bilanzierungsvorschriften des Standards nur auf solche Zuwendungen oder Teile davon anzuwenden, für die der Anspruch oder die Rückzahlung nach dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Standards entsteht.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS41. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1984 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 21(ÜBERARBEITET 1993)Auswirkungen von Änderungen der WechselkurseDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt IAS 21, Bilanzierung der Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.IAS 21 ist grundsätzlich nicht auf die Bilanzierung von Sicherungsgeschäften, die unmittelbar der Absicherung von Fremdwährungsposten dienen (sog. Hedge-Geschäfte), anzuwenden (mit Ausnahme von Posten, die eine Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit absichern). IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, bezieht sich auf diese Thematik.1998 wurde Paragraph 2 des IAS 21 geändert, um auf IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, zu verweisen.1999 wurde Paragraph 46 geändert, um Verweise auf IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, durch Verweise auf IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, zu ersetzen.Folgende SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 21:- SIC-7: Einführung des Euro;- SIC-11: Fremdwährung - Aktivierung von Verlusten aus erheblichen Währungsabwertungen;- SIC-19: Berichtswährung - Bewertung und Darstellung von Abschlüssen gemäß IAS 21 und IAS 29; und- SIC-30: Berichtswährung - Umrechnung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGFür ein Unternehmen gibt es zwei Möglichkeiten, ausländische Geschäftsbeziehungen einzugehen. Entweder sind dies Geschäftsvorfälle in Fremdwährung, oder es handelt sich um ausländische Geschäftsbetriebe. Damit Fremdwährungsgeschäfte und ausländische Geschäftsbetriebe in den Abschluss eines Unternehmens einbezogen werden können, sind die Geschäftsvorfälle in der Berichtswährung des bilanzierenden Unternehmens auszudrücken und die Abschlüsse der ausländischen Geschäftsbetriebe in die Berichtswährung des bilanzierenden Unternehmens umzurechnen.Die grundsätzlichen Fragestellungen bei der Bilanzierung von Fremdwährungsgeschäften und ausländischen Geschäftsbetrieben sind die Entscheidungen, welche Wechselkurse heranzuziehen sind und wie die finanziellen Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse in den Abschlüssen zu berücksichtigen sind.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist anzuwenden auf:(a) die Bilanzierung von Geschäftsvorfällen in Fremdwährung; und(b) die Umrechnung der Abschlüsse der ausländischen Geschäftsbetriebe, welche durch Vollkonsolidierung, Quotenkonsolidierung oder durch die Equity-Methode in den Abschluss des Unternehmens einbezogen sind(23).2. Dieser Standard befasst sich nicht mit der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften für Fremdwährungsposten, mit Ausnahme der Behandlung von Umrechnungsdifferenzen aus einer Fremdwährungsschuld, welche als Sicherungsgeschäft einer Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige Teileinheit im Ausland zu bilanzieren ist. Andere Aspekte der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften, einschließlich der Kriterien für die Verwendung der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften, werden in IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, behandelt.3. Diese Fassung ersetzt den 1983 vom Board genehmigten IAS 21, Bilanzierung der Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse.4. Dieser Standard legt nicht die Währung fest, in der ein Unternehmen seinen Abschluss aufstellt. Im Regelfall wird jedoch ein Unternehmen die Währung des Landes verwenden, in dem es seinen Sitz hat. Falls eine abweichende Währung verwendet wird, sind gemäß diesem Standard die Gründe für die Verwendung dieser Währung anzugeben. Nach diesem Standard ist auch der Grund für eine Änderung der Berichtswährung anzugeben(24).5. Dieser Standard befasst sich nicht mit der Anpassung der Berichtswährung an eine andere Währung in einem Abschluss eines Unternehmens zur Erleichterung für Abschlussadressaten, die mit dieser Währung vertraut sind, oder für ähnliche Zwecke(25).6. Dieser Standard befasst sich nicht mit der Darstellung des Cashflows aus Fremdwährungsgeschäften in einer Kapitalflussrechnung und der Umrechnung des Cashflows eines ausländischen Geschäftsbetriebes (siehe dazu den IAS 7, Kapitalflussrechnungen).DEFINITIONEN7. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein ausländischer Geschäftsbetrieb ist ein Tochterunternehmen, ein assoziiertes Unternehmen, ein Joint Venture oder eine Niederlassung des berichtenden Unternehmens, dessen Geschäftstätigkeit in einem anderen Land angesiedelt ist oder sich auf ein anderes Land als das Land des berichtenden Unternehmens erstreckt.Eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit ist ein Auslandsbetrieb, dessen Geschäftstätigkeit kein integrierter Bestandteil der Tätigkeit des berichtenden Unternehmens ist.Die Berichtswährung ist die Währung, in welcher der Abschluss aufgestellt wird.Eine Fremdwährung ist jede andere Währung außer der Berichtswährung des berichtenden Unternehmens.Der Wechselkurs ist das Austauschverhältnis zwischen zwei Währungen.Eine Umrechnungsdifferenz ist der Unterschiedsbetrag aus der Umrechnung der gleichen Anzahl von Fremdwährungseinheiten in die Berichtswährung zu unterschiedlichen Wechselkursen.Der Stichtagskurs ist der Kassakurs einer Währung am Bilanzstichtag.Eine Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige Teileinheit im Ausland ist der Anteil des berichtenden Unternehmens am Nettovermögen dieser Teileinheit.Monetäre Posten sind im Besitz befindliche Geldmittel sowie Vermögenswerte und Schulden, für die das Unternehmen zu einem festen oder bestimmbaren Betrag Geld erhält oder Geld bezahlen muss.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.FREMDWÄHRUNGSGESCHÄFTEErstmaliger Ansatz8. Ein Fremdwährungsgeschäft ist ein Geschäftsvorfall, dessen Wert in einer Fremdwährung angegeben ist oder der die Erfuellung in einer Fremdwährung erfordert, einschließlich Geschäftsvorfällen, die auftreten, wenn ein Unternehmen(a) Waren oder Dienstleistungen kauft oder verkauft, deren Preise in einer Fremdwährung angegeben sind;(b) Mittel aufnimmt oder verleiht, wobei der Wert der Verbindlichkeiten oder Forderungen in einer Fremdwährung angegeben ist;(c) Vertragspartei eines noch zu erfuellenden Devisentermingeschäftes wird; oder(d) auf sonstige Weise Vermögenswerte erwirbt oder veräußert oder Schulden eingeht oder begleicht, deren Wert in einer Fremdwährung angegeben ist.9. Das Fremdwährungsgeschäft ist erstmalig in der Berichtswährung anzusetzen, indem der Fremdwährungsbetrag mit dem zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles gültigen Umrechnungskurs zwischen der Berichtswährung und der Fremdwährung umgerechnet wird.10. Der Wechselkurs zum Zeitpunkt der erstmaligen Erfassung wird häufig als Kassakurs bezeichnet. Aus praktischen Erwägungen wird häufig ein Näherungswert verwendet, welcher dem tatsächlichen Kurs zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles nahe kommt. So kann beispielsweise der Durchschnittskurs einer Woche oder eines Monats für sämtliche Geschäftsvorfälle dieser Periode in der jeweiligen Fremdwährung verwendet werden. Bei stark schwankenden Wechselkursen ist jedoch die Verwendung von Durchschnittskursen für einen Zeitraum unzuverlässig.Bilanzierung in Folgeperioden11. Zu jedem Bilanzstichtag:(a) Monetäre Posten in fremder Währung sind unter Verwendung des Stichtagskurses anzusetzen;(b) nicht monetäre Posten, die zu historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in einer Fremdwährung bewertet wurden, sind mit dem Kurs am Tag des Geschäftsvorfalles umzurechnen; und(c) nicht monetäre Posten, die mit ihrem beizulegenden Zeitwert in einer Fremdwährung bewertet wurden, sind mit dem Kurs umzurechnen, der zum Zeitpunkt der Ermittlung des Wertes gültig war.12. Der Buchwert eines Postens wird gemäß den entsprechenden International Accounting Standards ermittelt. Beispielsweise können bestimmte Finanzinstrumente und Sachanlagen zum beizulegenden Zeitwert oder zu den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewertet werden. Unabhängig davon, ob der Buchwert auf historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder auf dem beizulegenden Zeitwert basiert, werden die so ermittelten Beträge der Fremdwährungsposten gemäß diesem Standard in der Berichtswährung angegeben.Ansatz von Umrechnungsdifferenzen13. Die Paragraphen 15 bis 18 erläutern die gemäß diesem Standard erforderlichen Bilanzierungsmethoden für Umrechnungsdifferenzen bei Fremdwährungsgeschäften. In diesen Paragraphen ist die Benchmark-Methode für Umrechnungsdifferenzen formuliert, die aus einer erheblichen Abwertung oder dem Verfall einer Währung stammen, gegen die bzw. den praktisch keine Sicherungsgeschäfte möglich sind, und die Schulden betreffen, die nicht ausgeglichen werden können und die direkt aus einem kurz zuvor erfolgten Erwerb von in einer Fremdwährung fakturierten Vermögenswerten resultieren. Die alternativ zulässige Methode für solche Umrechnungsdifferenzen wird in Paragraph 21 beschrieben.14. Dieser Standard befasst sich nicht mit der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften für Fremdwährungsposten, mit Ausnahme der Behandlung von Umrechnungsdifferenzen aus einer Fremdwährungsschuld, welche als Sicherungsgeschäft einer Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige Teileinheit im Ausland zu bilanzieren ist. Andere Aspekte der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften, einschließlich der Kriterien für die Verwendung der Bilanzierung von Sicherungsgeschäften werden in IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, behandelt.15. Umrechnungsdifferenzen aus der Abwicklung von monetären Posten oder der Berichterstattung über die monetären Posten eines Unternehmens zu Kursen, die sich von den ursprünglich während der Periode angesetzten unterscheiden oder über die in vorherigen Abschlüssen berichtet wurde, sind als Aufwand oder als Ertrag in der Periode, in der sie entstanden sind, zu erfassen, mit Ausnahme von Umrechnungsdifferenzen, die gemäß den Paragraphen 17 und 19 zu behandeln sind.16. Eine Umrechnungsdifferenz ergibt sich, falls am Tage des Geschäftsvorfalles und dem Tage der Abwicklung der monetären Posten aus einem Fremdwährungsgeschäft unterschiedliche Wechselkurse bestehen. Erfolgt die Abwicklung des Geschäftsvorfalles innerhalb der gleichen Berichtsperiode wie die erstmalige Erfassung, wird die Umrechnungsdifferenz in dieser Periode berücksichtigt. Wird der Geschäftsvorfall jedoch in einer späteren Berichtsperiode abgewickelt, so wird die Umrechnungsdifferenz, die in jeder dazwischenliegenden Periode bis zur Periode, in welcher der Ausgleich erfolgt, erfasst wird, durch die Änderungen der Wechselkurse während der Periode bestimmt.Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit17. Umrechnungsdifferenzen aus einem monetären Posten, der im Wesentlichen als Teil einer Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit anzusehen ist, sind bis zur Veräußerung der Nettoinvestition als Eigenkapital im Abschluss des Unternehmens anzusetzen und erst zu diesem Zeitpunkt gemäß Paragraph 37 als Aufwand oder Ertrag zu erfassen.18. Ein Unternehmen kann über monetäre Posten in Form einer ausstehenden Forderung oder Verbindlichkeit gegenüber der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit verfügen. Ein Posten, für den die Abwicklung in einem absehbaren Zeitraum weder geplant noch wahrscheinlich ist, stellt seinem wirtschaftlichen Gehalt nach eine Erhöhung oder Verminderung der Nettoinvestition in diese wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit dar. Zu solchen monetären Posten können langfristige Forderungen bzw. Darlehen, jedoch nicht Forderungen oder Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen gezählt werden.19. Umrechnungsdifferenzen aus einer Fremdwährungsschuld aus einem Kurssicherungsgeschäft einer Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit sind bis zur Veräußerung der Nettoinvestition als Eigenkapital im Abschluss des Unternehmens anzusetzen und erst zu diesem Zeitpunkt gemäß Paragraph 37 als Aufwand oder Ertrag zu erfassen.Alternativ zulässige Methode20. Die Benchmark-Methode für die in Paragraph 21 behandelten Umrechnungsdifferenzen wird in Paragraph 15 erläutert.21. Umrechnungsdifferenzen können aus einer erheblichen Abwertung oder dem Verfall einer Währung stammen, gegen die bzw. den praktisch keine Sicherungsgeschäfte möglich sind und die Schulden betreffen, die nicht beglichen werden können und die direkt aus einem kurz zuvor erfolgten Erwerb von in Fremdwährung fakturierten Vermögenswerten resultieren. Solche Umrechnungsdifferenzen sind mit dem Buchwert des entsprechenden Vermögenswertes unter der Voraussetzung zu verrechnen, dass der angepasste Buchwert nicht höher ist als der niedrigere der beiden Werte Wiederbeschaffungswert und erzielbarer Betrag aus dem Verkauf oder der Nutzung des Vermögenswertes(26).22. Umrechnungsdifferenzen werden nicht in den Buchwert eines Vermögenswertes eingerechnet, wenn das Unternehmen in der Lage ist, die aus dem Erwerb des Vermögenswertes stammende Fremdwährungsschuld zu begleichen oder mit einem Kurssicherungsgeschäft abzusichern. Allerdings sind Währungsverluste Teil der direkt zurechenbaren Kosten eines Vermögenswertes, wenn die Schuld nicht beglichen werden kann und keine Möglichkeit eines Sicherungsgeschäftes besteht, beispielsweise im Falle der verspäteten Beschaffung von Fremdwährung auf Grund von Devisenverkehrskontrollen. Daher werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines in Fremdwährung erfassten Vermögenswertes gemäß der alternativ zulässigen Methode mit dem Betrag in der Berichtswährung angesetzt, der vom Unternehmen letztendlich zu bezahlen ist, um seine direkt aus dem kürzlichen Erwerb des Vermögenswertes stammende Schuld zu begleichen.ABSCHLÜSSE AUSLÄNDISCHER GESCHÄFTSBETRIEBEKlassifizierung von ausländischen Geschäftsbetrieben23. Die bei der Umrechnung der Abschlüsse ausländischer Geschäftsbetriebe anzuwendenden Methoden hängen davon ab, wie sie in Bezug auf das rechnungslegende Unternehmen finanziert werden und ihre Geschäfte führen. Zu diesem Zweck werden die ausländischen Geschäftsbetriebe entweder als ausländische Teileinheiten, die in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert sind, oder als wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheiten klassifiziert.24. Eine ausländische Teileinheit, die in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, übt ihre Geschäftstätigkeit so aus, als wäre sie Bestandteil des Geschäftsbetriebes des berichtenden Unternehmens. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn ein solcher ausländischer Geschäftsbetrieb ausschließlich vom berichtenden Unternehmen importierte Güter verkauft und die erzielten Einnahmen wieder an dieses zurückleitet. Kursänderungen zwischen der Währung des Landes des ausländischen Geschäftsbetriebes und der Berichtswährung haben in diesen Fällen einen direkten Einfluss auf den operativen Cashflow des berichtenden Unternehmens. Daher wirkt sich eine Währungsschwankung weniger auf die Nettoinvestition des berichtenden Unternehmens in diesen Geschäftsbetrieb als vielmehr auf die einzelnen monetären Posten des ausländischen Geschäftsbetriebes aus.25. Dagegen handelt es sich bei wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheiten um Einheiten, die überwiegend in ihrer Landeswährung Zahlungsmittel und andere monetäre Posten ansammeln, Aufwendungen tätigen, Erträge erwirtschaften und vielleicht Fremdkapital aufnehmen. Weiterhin können auch Geschäftsvorfälle in anderen Währungen, einschließlich der Berichtswährung, ausgeführt werden. Änderungen in den Wechselkursen zwischen der Berichtswährung und der lokalen Währung haben nur einen geringen oder überhaupt keinen direkten Einfluss auf den gegenwärtigen oder künftigen operativen Cashflow des berichtenden Unternehmens oder der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit. Daher wirkt sich eine Währungsschwankung weniger auf die einzelnen monetären und nicht monetären Posten der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit als vielmehr auf die Nettoinvestition des berichtenden Unternehmens in die wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit aus.26. Im Folgenden werden Indizien aufgeführt, die eher auf das Vorliegen einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit als auf einen ausländischen Geschäftsbetrieb, der in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, schließen lassen:(a) Obwohl das berichtende Unternehmen die Möglichkeit der Ausübung eines beherrschenden Einflusses auf den ausländischen Geschäftsbetrieb hat, werden die Geschäfte des ausländischen Geschäftsbetriebes weitgehend unabhängig von denen des berichtenden Unternehmens geführt;(b) Die Geschäftsvorfälle mit dem berichtenden Unternehmen haben bezogen auf das Gesamtgeschäftsvolumen des ausländischen Geschäftsbetriebes kein großes Gewicht;(c) Die Geschäfte eines ausländischen Geschäftsbetriebes werden im Wesentlichen aus seinem eigenen Cashflow oder über lokale Fremdkapitalaufnahme finanziert;(d) Der Personal- und Materialaufwand sowie die sonstigen Aufwendungen, die in die Produkte oder Dienstleistungen des ausländischen Geschäftsbetriebes eingehen, fallen vorwiegend in der lokalen Währung und weniger in der Berichtswährung an;(e) Die Umsatzerlöse des ausländischen Geschäftsbetriebes werden überwiegend nicht in der Berichtswährung, sondern in einer anderen Währung erzielt;(f) Die Cashflows des berichtenden Unternehmens fallen eher unabhängig von den täglichen Aktivitäten des ausländischen Geschäftsbetriebes an als dass sie unmittelbar vom Tagesgeschäft des ausländischen Geschäftsbetriebes beeinflusst würden.Die sachgerechte Klassifikation eines Geschäftsbetriebes kann prinzipiell dadurch vorgenommen werden, dass die tatsächlichen Verhältnisse anhand der oben aufgeführten Merkmale untersucht werden. In einigen Fällen wird die Zuordnung eines ausländischen Geschäftsbetriebes als integrierter ausländischer Geschäftsbetrieb oder als wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit dennoch nicht klar sein, so dass für eine angemessene Klassifizierung eine Beurteilung erforderlich ist.Ausländische Geschäftsbetriebe, die in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert sind27. Der Abschluss einer ausländischen Teileinheit, die in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, ist nach den Vorgaben der Paragraphen 8 bis 22 so umzurechnen, als wären die Geschäftsvorfälle des ausländischen Geschäftsbetriebes die des berichtenden Unternehmens selbst gewesen.28. Die einzelnen Posten im Abschluss der ausländischen Teileinheit werden so umgerechnet, als wenn die Geschäfte vom berichtenden Unternehmen selbst eingegangen worden wären. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten und die Abschreibung der Sachanlagen werden unter Verwendung des Wechselkurses am Tage des Erwerbes des Vermögenswertes oder, falls der Vermögenswert in den Büchern zum beizulegenden Zeitwert geführt wird, mit dem Kurs zum Zeitpunkt der Bewertung umgerechnet. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vorräte werden zu den Wechselkursen umgerechnet, die gültig waren, als diese Kosten anfielen. Der erzielbare Betrag oder Nettoveräußerungswert eines Vermögenswertes wird mit dem Wechselkurs umgerechnet, der gültig war, als der erzielbare Betrag oder Nettoveräußerungswert bestimmt wurde. Wurde beispielsweise der Nettoveräußerungswert von Vorräten in einer Fremdwährung festgesetzt, wird zur Umrechnung dieses Wertes der Wechselkurs am Tage der Bestimmung des Nettoveräußerungswertes verwendet. Normalerweise wird daher der Stichtagskurs verwendet. Eine Bewertungsanpassung zur Verringerung des Buchwertes eines Vermögenswertes im Abschluss des berichtenden Unternehmens auf seinen erzielbaren Betrag oder Nettoveräußerungswert kann auch dann erforderlich sein, wenn im Abschluss des ausländischen Geschäftsbetriebes keine entsprechende Berichtigung notwendig ist. Alternativ kann es erforderlich sein, eine im Abschluss des ausländischen Geschäftsbetriebes vorgenommene Bewertungsanpassung im Abschluss des berichtenden Unternehmens rückgängig zu machen.29. Aus praktischen Erwägungen wird häufig ein Kurs verwendet, der einen Näherungswert für den aktuellen Kurs am Tag des Geschäftsvorfalles darstellt. So kann beispielsweise der Durchschnittskurs einer Woche oder eines Monats für alle Geschäftsvorfälle in der jeweiligen Fremdwährung verwendet werden. Bei stark schwankenden Wechselkursen ist jedoch die Verwendung von Durchschnittskursen für einen Zeitraum unzuverlässig.Wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheiten30. Bei der Umrechnung des Abschlusses der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit zur Einbeziehung in seinen Abschluss hat das berichtende Unternehmen das folgende Verfahren anzuwenden:(a) Sowohl die monetären als auch die nicht monetären Vermögenswerte und Schulden der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit sind zum Stichtagskurs umzurechnen;(b) Die Ertrags- und Aufwandsposten der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit sind zu den Wechselkursen am Tage der Geschäftsvorfälle umzurechnen. Eine Ausnahme liegt vor, wenn die wirtschaftlich selbständige Teileinheit ihren Abschluss in der Währung eines Hochinflationslandes aufstellt. In diesem Fall sind die Ertrags- und Aufwandsposten zum Stichtagskurs umzurechnen; und(c) Alle sich ergebenden Umrechnungsdifferenzen sind bis zur Veräußerung der Nettoinvestition als Eigenkapital zu klassifizieren.31. Aus praktischen Erwägungen wird zur Umrechnung von Ertrags- und Aufwandsposten eines ausländischen Geschäftsbetriebes häufig ein Kurs verwendet, der einen Näherungswert für den aktuellen Umrechnungskurs darstellt, beispielsweise der Durchschnittskurs einer Periode.32. Auf Grund der Umrechnung des Abschlusses einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit werden Umrechnungsdifferenzen erfasst aus:(a) der Umrechnung von Ertrags- und Aufwandsposten mit den Wechselkursen an den Tagen der Geschäftsvorfälle und der Vermögenswerte und Schulden mit dem Stichtagskurs;(b) der Umrechnung des Eröffnungsbilanzwertes der Nettoinvestition in die wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit zu einem Wechselkurs, der sich von dem unterscheidet, der vorher verwendet wurde; und(c) anderen Änderungen im Eigenkapital der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit.Diese Umrechnungsdifferenzen werden nicht als Erträge oder Aufwendungen der Periode erfasst, da die Änderungen nur einen geringen oder überhaupt keinen direkten Einfluss auf den gegenwärtigen oder künftigen Cashflow der Geschäftstätigkeit der wirtschaftlich selbständigen Teileinheit oder des berichtenden Unternehmens haben. Wird eine wirtschaftlich selbständige Teileinheit konsolidiert und werden nicht sämtliche Anteile vom Mutterunternehmen gehalten, so sind die kumulierten Umrechnungsdifferenzen, die aus Minderheitsanteilen stammen und diesen zuzurechnen sind, diesem Minderheitenanteil zuzuweisen und als Teil der Minderheiten in der Konzernbilanz anzusetzen.33. Jeglicher im Zusammenhang mit dem Erwerb einer wirtschaftlich selbständigen Teileinheit entstehende Geschäfts- oder Firmenwert und jegliche am beizulegenden Zeitwert ausgerichtete Anpassungen der Buchwerte der Vermögenswerte und Schulden, die aus diesem Unternehmenserwerb der betreffenden wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit stammen, werden wie folgt behandelt:(a) entweder als Vermögenswerte und Schulden der wirtschaftlich selbständigen Teileinheit, umgerechnet zum Stichtagskurs gemäß Paragraph 30; oder(b) als Vermögenswerte und Schulden des berichtenden Unternehmens, welche entweder bereits in der Berichtswährung angegeben werden oder als nicht monetäre Fremdwährungsposten, die gemäß Paragraph 11(b) mit den Wechselkursen zum Zeitpunkt der Geschäftsvorfälle umgerechnet werden.34. Die Einbeziehung des Abschlusses einer wirtschaftlich selbständigen Teileinheit in den Abschluss des berichtenden Unternehmens folgt den üblichen Konsolidierungsverfahren. Dazu zählen etwa die Schuldenkonsolidierung und die Zwischenergebniseliminierung mit einem Tochterunternehmen (siehe IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, sowie IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures). Eine Umrechnungsdifferenz aus einem konzerninternen monetären Posten, ob kurzfristig oder langfristig, darf jedoch nicht mit einem entsprechenden Betrag aus anderen konzerninternen Salden verrechnet werden, da der monetäre Posten eine Verpflichtung darstellt, eine Währung in eine andere umzuwandeln, und das berichtende Unternehmen einen Gewinn oder Verlust aus Währungsschwankungen zu verzeichnen hat. Demgemäß wird eine derartige Umrechnungsdifferenz im Konzernabschluss des berichtenden Unternehmens weiter als Ertrag oder Aufwand angesetzt, es sei denn, sie stammt aus Umständen, die in den Paragraphen 17 und 19 beschrieben wurden. In diesen Fällen wird sie bis zur Veräußerung der Nettoinvestition als Eigenkapital klassifiziert.35. Wird der Abschluss einer wirtschaftlich selbständigen Teileinheit zu einem anderen Abschlussstichtag als dem Stichtag des berichtenden Unternehmens aufgestellt, so erstellt diese wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit für Zwecke der Einbeziehung in den Abschluss des berichtenden Unternehmens häufig einen Abschluss auf den Stichtag des bilanzierenden Unternehmens. Sofern dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, so kann gemäß IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, ein Abschluss mit einem abweichenden Abschlussstichtag einbezogen werden, unter der Bedingung, dass der Unterschied nicht größer als drei Monate ist. In einem solchen Fall werden die Vermögenswerte und Schulden der wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit zum Wechselkurs am Bilanzstichtag der wirtschaftlich selbständigen Teileinheit umgerechnet. Treten bis zum Bilanzstichtag des berichtenden Unternehmens wesentliche Wechselkursschwankungen ein, so werden, soweit angemessen, Anpassungen gemäß IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, und IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, vorgenommen.36. Stellt eine wirtschaftlich selbständige Teileinheit ihren Abschluss in der Währung eines Hochinflationslandes auf, so ist dieser, bevor er in die Berichtswährung des berichtenden Unternehmens umgerechnet wird, gemäß IAS 29, Rechnungslegung in Hochinflationsländern, anzupassen. Wenn ein bisheriges Hochinflationsland nicht mehr als solches eingestuft wird und die wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit aufhört, seinen Abschluss gemäß IAS 29, Rechnungslegung in Hochinflationsländern, aufzustellen und darzustellen, so sind die Beträge in der zu diesem Zeitpunkt geltenden Maßeinheit als historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten für die Umrechnung in die Berichtswährung des berichtenden Unternehmens zu verwenden.Abgang einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit37. Beim Abgang einer wirtschaftlich selbständigen Teileinheit sind die kumulierten Umrechnungsdifferenzen, die bis zu diesem Zeitpunkt abgegrenzt wurden und die sich auf diese wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit beziehen, als Aufwand oder Ertrag in der gleichen Periode zu erfassen, in der auch der Gewinn oder Verlust aus dem Abgang entsteht.38. Ein Unternehmen kann seine Nettoinvestition in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit durch Verkauf, Liquidation, Kapitalrückzahlung oder Betriebsaufgabe, vollständig oder als Teil dieser Teileinheit, abgeben. Die Zahlung einer Dividende kann nur dann als teilweiser Abgang einer Teileinheit angesehen werden, wenn die Dividende eine Rückzahlung der Finanzinvestition darstellt. Im Fall eines teilweisen Abganges wird nur der entsprechende Anteil der damit verbundenen kumulierten Umrechnungsdifferenz als Gewinn oder Verlust einbezogen. Eine außerplanmäßige Abschreibung des Buchwertes einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit ist nicht als teilweiser Abgang zu betrachten. Entsprechend wird auch kein Teil der abgegrenzten Umrechnungsgewinne oder -verluste im Zeitpunkt der außerplanmäßigen Abschreibung erfasst.Wechsel in der Klassifizierung eines ausländischen Geschäftsbetriebes39. Bei einem Wechsel in der Klassifizierung eines ausländischen Geschäftsbetriebes ist die auf die geänderte Klassifizierung anzuwendende Vorgehensweise bei der Währungsumrechnung ab dem Zeitpunkt des Wechsels der Klassifizierung anzuwenden.40. Eine Änderung der Finanzierungs- und Betriebsverhältnisse des ausländischen Geschäftsbetriebes im Verhältnis zum berichtenden Unternehmen kann zu einem Wechsel der Klassifizierung dieses ausländischen Geschäftsbetriebes führen. Wird ein ausländischer Geschäftsbetrieb, der eng in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, zu einer wirtschaftlich selbständigen Teileinheit umgruppiert, werden die zum Zeitpunkt der Umgruppierung auftretenden Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung der nicht monetären Posten als Eigenkapital klassifiziert. Wird eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit zu einem ausländischen Geschäftsbetrieb umgruppiert, der eng in den Geschäftsbetrieb des berichtenden Unternehmens integriert ist, werden die zum Zeitpunkt der Umgruppierung auftretenden umgerechneten Beträge der nicht monetären Vermögenswerte als historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieser Posten in der Periode des Wechsels und den Folgeperioden behandelt. Abgegrenzte Währungsdifferenzen werden bis zum Abgang des Geschäftsbetriebes nicht als Ertrag oder Aufwand erfasst.SÄMTLICHE ÄNDERUNGEN DER WECHSELKURSESteuerliche Auswirkungen von Umrechnungsdifferenzen41. Gewinne und Verluste aus Fremdwährungsgeschäften sowie Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung von Abschlüssen ausländischer Geschäftsbetriebe können mit Steuereffekten verbunden sein, die gemäß IAS 12, Ertragsteuern, bilanziert werden.ANGABEN42. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) der Betrag der Umrechnungsdifferenzen, der im Periodenergebnis erfasst worden ist;(b) der Saldo der Umrechnungsdifferenzen, der als separater Posten in das Eigenkapital eingestellt wurde, und eine Überleitungsrechnung des Betrages solcher Umrechnungsdifferenzen zum Beginn und am Ende der Berichtsperiode; und(c) der Betrag der in der Berichtsperiode entstandenen Umrechnungsdifferenzen, der bei Anwendung der alternativ zulässigen Methode gemäß Paragraph 21 im Buchwert eines Vermögenswertes einbezogen ist.43. Für den Fall, dass die Berichtswährung nicht der Landeswährung des Unternehmens entspricht, ist die Begründung für die Verwendung der abweichenden Währung anzugeben. Außerdem sind die Gründe anzugeben, die zu einem Wechsel der Berichtswährung geführt haben(27).44. Bei einem Wechsel in der Klassifizierung wesentlicher ausländischer Geschäftsbetriebe sind folgende Angaben erforderlich:(a) die Art der Änderung in der Klassifizierung;(b) der Grund für die Änderung;(c) die Auswirkungen der Umklassifizierung auf das Eigenkapital; und(d) die Auswirkungen auf die Periodenergebnisse der früher dargestellten Perioden, als ob die Umklassifizierung zu Beginn der ersten der dargestellten Perioden eingetreten wäre.45. Ein Unternehmen hat die Methode anzugeben, die gemäß Paragraph 33 für die Umrechnung des Geschäfts- oder Firmenwertes und der Anpassungen an den beizulegenden Zeitwert beim Erwerb einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit gewählt wurde.46. Ein Unternehmen gibt die Auswirkungen von Wechselkursänderungen auf monetäre Posten in fremder Währung oder auf die Abschlüsse ausländischer Geschäftsbetriebe nach dem Bilanzstichtag an, wenn die Änderung von solcher Bedeutung ist, dass eine Nichtangabe den Abschlussadressaten in seiner Fähigkeit, geeignete Analysen und Entscheidungen durchzuführen, beeinträchtigen würde (siehe IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag).47. Die Angabe der vom Unternehmen verfolgten Politik beim Management von Kursänderungsrisiken wird ebenfalls empfohlen.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN48. Bei erstmaliger Anwendung dieses Standards hat ein Unternehmen den kumulierten Betrag der in früheren Perioden abgegrenzten und als Eigenkapital klassifizierten Umrechnungsdifferenzen gesondert zu klassifizieren und anzugeben, es sei denn, dieser Betrag kann nicht verlässlich ermittelt werden.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS49. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 22(ÜBERARBEITET 1998)UnternehmenszusammenschlüsseIAS 22, Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen, wurde im November 1983 genehmigt.Im Dezember 1993 wurde IAS 22, als Teil des Projektes zur Vergleichbarkeit und Verbesserung von Abschlüssen überarbeitet. Es entstand IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse (IAS 22 (überarbeitet 1993)).Im Oktober 1996 genehmigte der Board nachträgliche Änderungen der Paragraphen 39(i) und 69 des IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, (d. h. Paragraphen 39(i) und 85 dieses Standards), um eine Übereinstimmung mit IAS 12, Ertragsteuern, herzustellen. Diese Änderungen waren erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Juli 1998 wurden verschiedene Paragraphen von IAS 22 an IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, und IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, angepasst, ebenso wurde auch die Behandlung des negativen Unterschiedsbetrages überarbeitet. Der überarbeitete Standard (IAS 22 (überarbeitet 1998)) war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im Oktober 1998 veröffentlichten die Mitarbeiter des IASC je eine Grundlage für Schlussfolgerungen für IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, und IAS 22 (überarbeitet 1998). Exemplare hiervon sind bei der Publikationsabteilung des IASC verfügbar.1999 wurde Paragraph 97 durch, Verweise auf IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, und Verweise auf IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, angepasst. Zusätzlich wurden die Paragraphen 30 und 31(c) an IAS 10 (überarbeitet 1999) angepasst. Der geänderte Text trat in Kraft, als IAS 10 (überarbeitet 1999) in Kraft trat - d. h. er war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2000 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Folgende SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 22:- SIC-9: Unternehmenszusammenschlüsse - Klassifizierung als Unternehmenserwerbe oder Interessenzusammenführungen,- SIC-22: Unternehmenszusammenschlüsse - Nachträgliche Anpassung der ursprünglich erfassten beizulegenden Zeitwerte und des Geschäfts- oder Firmenwertes,- SIC-28: Unternehmenszusammenschlüsse - "Tauschzeitpunkt" und beizulegender Zeitwert von Eigenkapitalinstrumenten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Darlegung von Vorschriften für die Behandlung von Unternehmenszusammenschlüssen im Abschluss. Der Standard behandelt sowohl den Erwerb eines Unternehmens durch ein anderes als auch die seltene Situation einer Interessenzusammenführung, bei der kein Erwerber ermittelt werden kann. Die Bilanzierung eines Unternehmenserwerbes umfasst im Einzelnen die Bestimmung der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes, die Verteilung der Anschaffungskosten auf die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens sowie die Behandlung eines sich ergebenden Geschäfts- oder Firmenwertes oder negativen Unterschiedsbetrages zum Erwerbszeitpunkt und danach. Weitere Rechnungslegungsfragen betreffen die Bestimmung des Betrages der Minderheitsanteile, die Bilanzierung eines über mehrere Perioden sukzessiven Anteilserwerbes, nachträgliche Änderungen der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes oder der Identifizierung von Vermögenswerten sowie Schulden und erforderliche Angaben.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Berücksichtigung von Unternehmenszusammenschlüssen anzuwenden.2. Ein Unternehmenszusammenschluss kann auf unterschiedliche Arten vorgenommen werden, die sich auf Grund rechtlicher, steuerlicher oder anderer Motive ergeben. Dabei kann es zu einem Kauf des Eigenkapitals eines Unternehmens durch ein anderes oder zum Kauf des Reinvermögens eines anderen Unternehmens kommen. Dieser Kauf oder Unternehmenszusammenschluss kann durch die Ausgabe von Aktien oder die Übertragung von Zahlungsmitteln, Zahlungsmitteläquivalenten oder anderer Vermögenswerte geschehen. Das Rechtsgeschäft kann zwischen den Anteilseignern der sich zusammenschließenden Unternehmen oder zwischen einem Unternehmen und den Anteileignern des anderen Unternehmens abgewickelt werden. Der Unternehmenszusammenschluss kann zu einem neuen Unternehmen führen, das die Beherrschung über die sich zusammenschließenden Unternehmen erlangt, eine Übertragung des Reinvermögens von einem oder mehreren der sich zusammenschließenden Unternehmen auf ein anderes der sich zusammenschließenden Unternehmen auslösen oder zur Auflösung von einem oder mehreren der sich zusammenschließenden Unternehmen führen. Wenn sich der wirtschaftliche Gehalt der Transaktionen unter die Definitionen für Unternehmenszusammenschlüsse in diesem Standard subsumieren lässt, dann gelten die in diesem Standard enthaltenen Bilanzierungs- und Angabevorschriften unabhängig von der speziellen Struktur des jeweiligen Unternehmenszusammenschlusses.3. Beim Unternehmenserwerb kann es zu einer Mutter-Tochter-Beziehung kommen, in der der Erwerber das Mutterunternehmen und das erworbene Unternehmen ein Tochterunternehmen des Erwerbers ist. Unter solchen Bedingungen hat der Erwerber diesen Standard in seinem Konzernabschluss anzuwenden. Das Mutterunternehmen nimmt seinen Anteil am erworbenen Unternehmen als Anteil an einem Tochterunternehmen in seinen Einzelabschluss auf (siehe IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen).4. Ein Unternehmenszusammenschluss kann den Erwerb des Reinvermögens, inklusive eines Geschäfts- oder Firmenwertes, eines anderen Unternehmens umfassen, ohne dass die Aktien des anderen Unternehmens erworben werden. Ein solcher Unternehmenszusammenschluss führt nicht zu einer Mutter-Tochter-Beziehung. In diesen Fällen wendet der Erwerber diesen Standard in seinem Einzelabschluss und folglich in seinem Konzernabschluss an.5. Ein Unternehmenszusammenschluss kann auch als Fusion durchgeführt werden. Die Regelungen für Fusionen unterscheiden sich von Land zu Land, gewöhnlich werden bei einer Fusion zwischen zwei Unternehmen entweder:(a) die Vermögenswerte und Schulden des einen Unternehmens auf das andere Unternehmen übertragen und das erste Unternehmen wird aufgelöst; oder(b) die Vermögenswerte und Schulden von beiden Unternehmen werden auf ein neues Unternehmen übertragen, und beide ursprünglichen Unternehmen werden aufgelöst.Viele Fusionen sind Gegenstand von Restrukturierungen und Reorganisationen von Konzernen und werden von diesem Standard nicht näher behandelt, da es sich um Transaktionen zwischen Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung handelt. Jeder Unternehmenszusammenschluss, bei dem zwei Unternehmen Mitglieder eines Konzerns geworden sind, wird hingegen gemäß den Regelungen dieses Standards im Konzernabschluss als Erwerb eines Unternehmens oder als Interessenzusammenführung abgebildet.6. Dieser Standard befasst sich nicht mit dem Einzelabschluss eines Mutterunternehmens, es sei denn, die in Paragraph 4. beschriebenen Bedingungen sind erfuellt. Die Erstellung von Einzelabschlüssen folgt in unterschiedlichen Ländern anderen Rechnungslegungsregeln, um unterschiedlichen Erfordernissen Rechnung zu tragen.7. Dieser Standard befasst sich nicht mit:(a) Transaktionen zwischen Gesellschaften unter gemeinsamer Beherrschung; und(b) Anteilen an Joint Ventures (siehe IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures) und Abschlüssen von Joint Ventures.DEFINITIONEN8. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein Unternehmenszusammenschluss ist die Zusammenführung von getrennten Unternehmen zu einer wirtschaftlichen Einheit, die sich ergibt, wenn ein Unternehmen mit einem anderen zusammengeführt wird, oder wenn es die Beherrschung über das Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit des anderen Unternehmens übernimmt.Ein Unternehmenserwerb ist dadurch gekennzeichnet, dass ein Unternehmen, der Erwerber, die Beherrschung über das Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit eines anderen Unternehmens, des erworbenen Unternehmens, erlangt, und dafür im Gegenzug Vermögenswerte überträgt, Schulden übernimmt oder Eigenkapital ausgibt.Eine Interessenzusammenführung ist eine Form des Unternehmenszusammenschlusses, bei dem die Anteilseigner der sich zusammenschließenden Unternehmen gemeinsam das gesamte, oder nahezu das gesamte, Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit der zusammengeschlossenen Einheit beherrschen, um auf Dauer gemeinsam Risiken und Nutzen der gemeinsamen Unternehmenstätigkeit zu tragen, ohne dass eines der beteiligten Unternehmen als Erwerber qualifiziert werden kann.Beherrschung ist die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu bestimmen, um aus dessen Tätigkeiten Nutzen zu ziehen.Ein Mutterunternehmen ist ein Unternehmen mit einem oder mehreren Tochterunternehmen.Ein Tochterunternehmen ist ein Unternehmen, das von einem anderen Unternehmen (als Mutterunternehmen bezeichnet) beherrscht wird.Der Minderheitsanteil ist der Teil des Ergebnisses der Geschäftstätigkeit und des Reinvermögens eines Tochterunternehmens, der auf Anteile entfällt, die nicht direkt vom Mutterunternehmen oder nicht indirekt über andere Tochterunternehmen vom Mutterunternehmen gehalten werden.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.Monetäre Vermögenswerte sind im Bestand befindliche Geldmittel und Vermögenswerte, für die das Unternehmen einen festen oder bestimmbaren Geldbetrag erhält.Der Erwerbszeitpunkt ist der Tag, an dem die Beherrschung über das Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens tatsächlich auf den Erwerber übergeht.FORMEN VON UNTERNEHMENSZUSAMMENSCHLÜSSEN9. Bei der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen ist zu beachten, dass ein Unternehmenserwerb sich seinem wirtschaftlichen Gehalt nach von einer Interessenzusammenführung unterscheidet. Dieser wirtschaftliche Gehalt muss aus dem Abschluss eindeutig hervorgehen(28). Dies hat unterschiedliche Bilanzierungsmethoden zur Folge.Unternehmenserwerbe10. Bei nahezu allen Unternehmenszusammenschlüssen erlangt eines der sich zusammenschließenden Unternehmen die Beherrschung über das andere Unternehmen und ist somit als Erwerber zu qualifizieren. Die Beherrschung eines anderen Unternehmens wird angenommen, wenn eines der sich zusammenschließenden Unternehmen mehr als die Hälfte der Stimmrechte des anderen Unternehmens erwirbt, es sei denn, es kann in seltenen Fällen eindeutig nachgewiesen werden, dass ein solcher Besitz nicht die Beherrschung dieses Unternehmens bedingt. Auch wenn eines der sich zusammenschließenden Unternehmen nicht mehr als die Hälfte der Stimmrechte des anderen Unternehmens übernimmt, kann es als Erwerber qualifiziert werden, wenn es als Folge des Unternehmenszusammenschlusses die Möglichkeit erwirbt:(a) über mehr als die Hälfte der Stimmrechte des anderen Unternehmens kraft einer mit anderen Anteilseignern geschlossenen Vereinbarung zu verfügen;(b) die Finanz- und Geschäftspolitik des anderen Unternehmens gemäß einer Satzung oder einer Vereinbarung zu bestimmen;(c) die Mehrheit der Mitglieder des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans oder eines gleichwertigen Leitungsgremiums des anderen Unternehmens zu ernennen oder abzuberufen; oder(d) die Mehrheit der Stimmen bei Sitzungen des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans oder eines gleichwertigen Leitungsgremiums des anderen Unternehmens zu bestimmen.11. Auch wenn es manchmal schwierig sein sollte, einen Erwerber zu identifizieren, lassen sich dafür im Normalfall Anzeichen finden. Zum Beispiel:(a) der beizulegende Zeitwert des einen Unternehmens ist signifikant größer als der des anderen sich zusammenschließenden Unternehmens. In diesem Fall gilt das größere Unternehmen als Erwerber;(b) der Unternehmenszusammenschluss kommt dadurch zu Stande, dass ein Unternehmen Zahlungsmittel für Stammaktien mit Stimmrecht bezahlt. In diesem Fall gilt das zahlende Unternehmen als Erwerber; oder(c) der Unternehmenszusammenschluss führt dazu, dass das Management des einen Unternehmens die Möglichkeit hat, das Management des entstandenen zusammengeschlossenen Unternehmens auszuwählen. In diesen Fällen gilt das bestimmende Unternehmen als Erwerber.Umgekehrter Unternehmenserwerb12. Gelegentlich erlangt ein Unternehmen das Eigentum an den Anteilen eines anderen Unternehmens und emittiert als Bestandteil des Tauschvorganges als Gegenleistung ausreichend viele Stimmrechtsaktien, so dass die Beherrschung über das zusammengeschlossene Unternehmen an die Eigentümer des Unternehmens übergeht, dessen Anteile ursprünglich erworben wurden. Diese Situation wird als umgekehrter Unternehmenserwerb bezeichnet. Auch wenn das Unternehmen, welches die Anteile ausgibt, rechtlich betrachtet als Mutterunternehmen oder fortgeführtes Unternehmen angesehen werden kann, ist das Unternehmen, dessen Anteilseigner nun das zusammengeschlossene Unternehmen beherrschen, der Erwerber, da es die erforderlichen Stimmrechte oder die sonstigen Rechte besitzt, die mit den Kriterien des Paragraphen 10. umschrieben sind. Das Unternehmen, das die Anteile ausgegeben hat, wird als vom anderen Unternehmen erworbenes Unternehmen angesehen. Das letztgenannte Unternehmen gilt als der Erwerber und hat auf die Vermögenswerte und Schulden des Unternehmens, welches die Anteile ausgibt, die Erwerbsmethode anzuwenden.Interessenzusammenführungen13. In seltenen Fällen ist es nicht möglich, einen Erwerber zu identifizieren. Statt eines neu auftretenden, dominierenden Unternehmens schließen sich die Anteilseigner der sich zusammenschließenden Unternehmen gleichberechtigt in der Absicht zusammen, die Beherrschung ihres gesamten, oder nahezu gesamten, Reinvermögens und ihrer Geschäftstätigkeit zu teilen. Zudem teilt sich das Management der sich zusammenschließenden Unternehmen das Management der zusammengeschlossenen Einheit. Als Ergebnis teilen sich die Anteilseigner der sich zusammenschließenden Unternehmen gemeinsam Risiken und Nutzen der zusammengeschlossenen Einheit. Ein solcher Unternehmenszusammenschluss wird als Interessenzusammenführung bilanziert.14. Ein gemeinsames Teilen von Risiken und Nutzen ist gewöhnlich nicht ohne einen wesentlichen, in etwa gleichen Tausch von Stammaktien mit Stimmrecht zwischen den sich zusammenschließenden Unternehmen möglich. Ein solcher Tausch garantiert die relativen Eigentümerinteressen der sich zusammenschließenden Unternehmen, und folglich wird auch deren Beteiligung an den relativen Risiken und Nutzen des zusammengeführten Unternehmens sichergestellt, außerdem bleibt die Möglichkeit der Parteien, Entscheidungen zu treffen. Ein auf diese Weise durchgeführter wesentlicher, in etwa gleicher Tausch von Anteilen setzt allerdings voraus, dass die mit den Anteilen eines der sich zusammenschließenden Unternehmen verbundenen Rechte nicht signifikant reduziert werden, da sich ansonsten der Einfluss dieser Partei reduziert.15. Damit davon ausgegangen werden kann, dass Risiken und Nutzen der zusammengeschlossenen Einheit gemeinsam geteilt werden, müssen folgende Voraussetzungen erfuellt sein:(a) die überwiegende Mehrzahl oder sämtliche Stimmrechtsaktien der zusammengeschlossenen Unternehmen müssen ausgetauscht oder zusammengelegt werden;(b) der beizulegende Zeitwert eines Unternehmens unterscheidet sich nicht wesentlich von dem des anderen Unternehmens; und(c) die Anteilseigner jedes Unternehmens behalten im Verhältnis zueinander im Wesentlichen die gleichen Stimmrechte und Anteile an der zusammengeschlossenen Einheit wie vor dem Zusammenschluss.16. Ein gleichberechtigtes Teilen der Risiken und Nutzen der zusammengeführten Einheit verringert sich, und die Wahrscheinlichkeit steigt, dass ein Erwerber identifiziert werden kann, wenn:(a) die relative Gleichheit der beizulegenden Zeitwerte der zusammengeschlossenen Unternehmen und der Prozentsatz der ausgetauschten Stammaktien mit Stimmrecht sich verringern;(b) finanzielle Abmachungen einer Gruppe von Anteilseignern Vorteile gegenüber einer anderen verschaffen. Solche Abmachungen können vor oder nach dem Unternehmenszusammenschluss in Kraft treten; und(c) der Anteil am Eigenkapital der zusammengeschlossenen Einheit einer Gruppe von Anteilseignern davon abhängt, wie das Geschäft, welches vorher von ihnen beherrscht wurde, sich nach dem Zusammenschluss entwickelt.UNTERNEHMENSERWERBEBilanzierung von Unternehmenserwerben17. Die Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses in Form eines Unternehmenserwerbes ist mithilfe der Erwerbsmethode, dargelegt in den Vorschriften der Paragraphen 19 bis 76, durchzuführen.18. Bei der Erwerbsmethode wird der Erwerb eines Unternehmens in ähnlicher Form abgebildet wie die Anschaffung anderer Vermögenswerte. Die Abbildung als Anschaffungsvorgang ist sachgerecht, da bei dem Erwerb eines Unternehmens Vermögenswerte übertragen werden, Schulden übernommen werden oder Kapital emittiert wird, um im Gegenzug das Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit des anderen Unternehmens zu beherrschen. Die Erwerbsmethode verwendet als Grundlage für den Ansatz des Unternehmenserwerbes Anschaffungskosten, die auf Basis des zugrunde liegenden Tauschvorganges bestimmt werden.Erwerbszeitpunkt19. Der Erwerber hat ab dem Tag des Unternehmenserwerbes:(a) die Ergebnisse aus der Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens in die Gewinn- und Verlustrechnung aufzunehmen; und(b) die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens sowie einen eventuell entstehenden Geschäfts- oder Firmenwert oder negativen Unterschiedsbetrag aus dem Unternehmenserwerb in der Konzernbilanz anzusetzen.20. Der Erwerbszeitpunkt ist jener Tag, an dem die Beherrschung des Reinvermögens und der Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens tatsächlich auf den Erwerber übergeht. Ab diesem Tag beginnt die Anwendung der Erwerbsmethode. Die Ergebnisse aus der Geschäftstätigkeit eines erworbenen Unternehmens sind ab dem Erwerbszeitpunkt, d. h. ab dem Tag, an dem die Beherrschung auf den Erwerber übergeht, in den Abschluss des Erwerbers einzubeziehen. Als Erwerbszeitpunkt gilt also der Tag, zu dem der Erwerber die Möglichkeit erlangt, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu bestimmen, um aus dessen Tätigkeit Nutzen zu ziehen. Die Beherrschung gilt solange als noch nicht auf den Erwerber übergegangen, bis alle erforderlichen Bedingungen der Interessenwahrung aller beteiligten Parteien erfuellt wurden. Es ist allerdings nicht notwendig, dass eine rechtliche Transaktion abgeschlossen sein muss, bevor die Beherrschung auf den Erwerber übergeht. Ob die Beherrschung tatsächlich übertragen wurde, ist anhand der wirtschaftlichen Betrachtung der Veräußerung zu beurteilen.Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes21. Ein Unternehmenserwerb ist mit seinen Anschaffungskosten zu bilanzieren. Dies ist der Betrag, der sich aus den Zahlungsmitteln, Zahlungsmitteläquivalenten oder dem beizulegenden Zeitwert anderer Gegenleistungen für den Erwerb zum Tauschzeitpunkt ergibt, die der Erwerber für die Beherrschung des Reinvermögen des erworbenen Unternehmens entrichtet, zuzüglich der dem Erwerb direkt zurechenbaren Kosten(29).22. Wird ein Unternehmen in mehreren Tauschvorgängen erworben, setzen sich die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes aus der Summe der einzelnen Vorgänge zusammen. Bei einem Unternehmenserwerb in mehreren Schritten ist der Unterschied zwischen dem Erwerbszeitpunkt und dem Tag des Tauschvorganges wichtig. Auch wenn die Bilanzierung des Unternehmenserwerbes mit dem Erwerbszeitpunkt beginnt, so werden doch die Anschaffungskosten und beizulegenden Zeitwerte zum jeweiligen Tag der einzelnen Tauschvorgänge verwendet.23. Entrichtete monetäre Vermögenswerte und übernommene Schulden werden zu ihren beizulegenden Zeitwerten zum Tag des Tauschvorganges bewertet. Wird indes die Gegenleistung für den Erwerb erst später beglichen, so werden die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes durch den Barwert des vereinbarten Kaufpreises, bei dem vermutlich übernommene Prämien oder Abschläge zu berücksichtigen sind, und nicht durch den Nominalwert des vereinbarten Kaufpreises bestimmt.24. Bei der Bestimmung der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes sind für den Fall, dass der Erwerber die Gegenleistung für den Erwerb durch die Ausgabe börsengängiger Wertpapiere erbringt, die Wertpapiere grundsätzlich zum beizulegenden Zeitwert, der bei börsengängigen Wertpapieren dem Börsenkurs entspricht, zu bewerten. Dabei ist der Börsenkurs am Transaktionstag zu Grunde zu legen, es sei denn, außergewöhnliche Kursschwankungen oder ein enger Markt machen den Börsenkurs der Wertpapiere zu einem unzuverlässigen Indikator. Falls der Börsenkurs zu einem bestimmten Tag keinen verlässlichen Indikator darstellt, sind die Preisschwankungen während einer angemessenen Zeit vor und nach der Veröffentlichung der Bedingungen des Unternehmenserwerbes zu berücksichtigen. Falls der Markt keinen verlässlichen Wert liefert oder keine Börsennotierung vorhanden ist, wird der beizulegende Zeitwert der vom Erwerber ausgegebenen Wertpapiere geschätzt. Dabei wird entweder auf den proportionalen Anteil der ausgegebenen Wertpapiere am beizulegenden Zeitwert des Unternehmens des Erwerbers oder auf den proportionalen Anteil am beizulegenden Zeitwert des erworbenen Unternehmens Bezug genommen, abhängig davon, welcher Wert eindeutiger zu ermitteln ist. Wird den Anteilseignern des erworbenen Unternehmens als Alternative zu den Wertpapieren eine Barabfindung als Gegenleistung für den Unternehmenserwerb angeboten, kann die Höhe der Barabfindung einen substanziellen Hinweis für den beizulegenden Zeitwert der insgesamt entrichteten Gegenleistung liefern. Zur Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes der ausgegebenen Wertpapiere sind alle Aspekte des Unternehmenserwerbes, inklusive wichtiger Faktoren, welche die Verhandlungen über den Erwerb beeinflusst haben, zu berücksichtigen, und unabhängige Gutachten können herangezogen werden.25. Zusätzlich zur Gegenleistung für den Erwerb können dem Erwerber direkte Kosten des Unternehmenserwerbes entstehen. Diese umfassen Kosten für die Registrierung und die Ausgabe von Eigenkapitaltiteln sowie Honorare für Wirtschaftsprüfer, Rechtsberater, Gutachter und andere im Zusammenhang mit dem Unternehmenserwerb tätige Berater. Allgemeine Verwaltungskosten, einschließlich der Unterhaltskosten für eine Unternehmenserwerbsabteilung, sowie andere Kosten, die nicht direkt dem zu bilanzierenden Unternehmenserwerb zugeordnet werden können, dürfen indes nicht in die Anschaffungskosten einbezogen werden, sondern sind erfolgswirksam als Aufwand zu erfassen.Ansatz von identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden26. Die erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden, die gemäß Paragraph 19 angesetzt werden, sind diejenigen die zum Erwerbszeitpunkt in dem erworbenen Unternehmen vorhanden waren, zusammen mit jeglichen Schulden die gemäß Paragraph 31 angesetzt wurden. Sie sind zum Erwerbszeitpunkt einzeln anzusetzen, wenn und nur wenn:(a) es wahrscheinlich ist, dass jeder verbundene künftige wirtschaftliche Nutzen dem Erwerber zufließt oder wirtschaftlichen Nutzen enthaltende Mittel von ihm abfließen; und(b) die Anschaffungskosten oder die beizulegenden Zeitwerte verlässlich ermittelt werden können.27. Vermögenswerte und Schulden, welche gemäß Paragraph 26 angesetzt sind, werden in diesem Standard als identifizierbare Vermögenswerte und Schulden bezeichnet. Werden Vermögenswerte und Schulden erworben, welche diese Ansatzkriterien nicht erfuellen, hat dies eine Auswirkung auf den Betrag des Geschäfts- oder Firmenwertes oder negativen Unterschiedsbetrages aus diesem Unternehmenserwerb, da der Geschäfts- oder Firmenwert oder der negative Unterschiedsbetrag als Restbetrag der Anschaffungskosten betrachtet wird, der nach dem Ansatz der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden verbleibt.28. Die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden, über die der Erwerber die Beherrschung erlangt, können Vermögenswerte und Schulden einschließen, welche bislang noch nicht im Abschluss des erworbenen Unternehmens angesetzt waren. Als Ursache kommt in Betracht, dass die Ansatzkriterien vor dem Unternehmenserwerb noch nicht erfuellt waren. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn ein steuerlicher Nutzen aus steuerlichen Verlusten des erworbenen Unternehmens als identifizierbarer Vermögenswert anzusetzen ist, da der Erwerber ein ausreichend hohes steuerpflichtiges Einkommen verdient.29. Entsprechend Paragraph 31 sind die Schulden zum Erwerbszeitpunkt nicht anzusetzen, wenn sie aus der Absicht des Erwerbers oder aus dessen Handlungen resultieren. Schulden sind auch nicht für zukünftige Verluste oder sonstige Aufwendungen anzusetzen, die das Resultat des Unternehmenserwerbes sind, gleichgültig ob sie den Erwerber oder das erworbene Unternehmen betreffen.30. Die Schulden, auf die in Paragraph 29 verwiesen wird, sind nicht Schulden des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt. Deshalb sind sie nicht relevant bei der Zuordnung der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes. Dennoch enthält dieser Standard eine spezielle Ausnahme von diesem allgemeinen Grundsatz. Diese Ausnahme wird angewendet, wenn der Erwerber Pläne entwickelt hat, die sich auf das erworbene Unternehmen beziehen, und wenn eine Verpflichtung als direkte Konsequenz aus dem Unternehmenserwerb resultiert. Weil diese Pläne einen integralen Bestandteil des Unternehmenserwerbes durch den Erwerber darstellen, sind nach diesem Standard durch das Unternehmen für die resultierenden Aufwendungen (siehe Paragraph 31) Rückstellungen zu bilden. Nach diesem Standard beinhalten die erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden die gemäß Paragraph 31 gebildeten Rückstellungen. Der Paragraph 31 knüpft strenge Bedingungen an diese Pläne, um sicherzustellen, dass sie organischer Bestandteil des Unternehmenserwerbes werden und innerhalb kurzer Zeit - der frühere der beiden Zeitpunkte, drei Monate nach dem Tag des Unternehmenserwerbes und dem Tag an dem der Abschluss zur Veröffentlichung freigegeben wurde - der Erwerber Pläne entwickelt hat, welche es für das Unternehmen nötig machen, Rückstellungen gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, für Restrukturierungen zu bilden. Nach diesem Standard hat das Unternehmen die Rückstellungen aufzulösen, wenn der Plan nicht in der ursprünglich erwarteten Art und Weise (siehe Paragraph 75) oder nicht innerhalb der ursprünglich erwarteten Zeit umgesetzt wurde und Angaben bezüglich der Rückstellungen zu machen (siehe Paragraph 92).31. Zum Erwerbszeitpunkt hat der Erwerber eine Rückstellung zu bilden, welche keine Schuld des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt war, wenn und nur wenn der Erwerber:(a) am oder vor dem Erwerbszeitpunkt die Hauptbestandteile eines Planes entwickelt hat, der die Beendigung oder die Verringerung von Aktivitäten des erworbenen Unternehmens beinhaltet und der sich bezieht auf:(i) Leistungen an Arbeitnehmer des erworbenen Unternehmens aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses;(ii) Schließung von Einrichtungen des erworbenen Unternehmens;(iii) Eliminierung von Produktlinien des erworbenen Unternehmens;(iv) Beendigung von Vertragsverhältnissen des erworbenen Unternehmens, welche dadurch belastet sind, dass der Erwerber gegenüber dem Vertragspartner am Tag oder vor dem Tag des Unternehmenserwerbes erklärt, dass das Vertragsverhältnis beendigt wird;(b) durch Ankündigen der Hauptbestandteile eines Plans am Tag des oder vor dem Erwerbszeitpunkt, Erwartungen hinsichtlich der Umsetzung des Planes bei denen erzeugt hat, die durch die Einführung dieses Planes betroffen sind; und(c) bis zum Tag, an dem die Jahresabschlüsse zur Veröffentlichung freigegeben worden sind, spätestens jedoch innerhalb von 3 Monaten nach dem Erwerb, einen Plan entwickelt hat, der aus den Hauptbestandteilen einen detaillierten, formalen Plan formuliert, der mindestens folgende Punkte umfasst:(i) den betroffenen Geschäftszweig oder Teil des Geschäftszweiges;(ii) die hauptsächlich betroffenen Orte;(iii) der Ort, die Funktion und die ungefähre Anzahl der Arbeitnehmer, die auf Grund der Beendigung von Arbeitsverhältnissen Leistungen erhalten;(iv) Ausgaben, die entstehen werden; und(v) wann der Plan umgesetzt wird.Bei der Bildung von Rückstellungen gemäß diesem Paragraphen sind nur die Aufwendungen entsprechend der oben aufgeführten Punkte (a) (i) bis (iv) zu berücksichtigen.Verteilung der Anschaffungskosten des UnternehmenserwerbesBenchmark-Methode32. Die gemäß Paragraph 26 angesetzten identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sind als Summe zu ermitteln aus:(a) dem beizulegenden Zeitwert der erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zum Tag des Tauschvorganges, und zwar in Höhe des Anteiles, den der Erwerber beim Tauschvorgang erhalten hat; und(b) dem den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnenden Anteil der Buchwerte der vor dem Unternehmenserwerb angesetzten identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens.Jeder Geschäfts- oder Firmenwert oder negative Unterschiedsbetrag ist gemäß diesem Standard zu bilanzieren.33. Die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes werden gemäß Paragraph 26 erfasst und auf die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden verteilt. Dabei sind die beizulegenden Zeitwerte des Tages des Tauschvorganges zu Grunde zu legen. Allerdings beziehen sich die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes nur auf den vom Erwerber erworbenen prozentualen Anteil der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden. Als Konsequenz wird im Falle eines Erwerbes von weniger als 100 % der Anteile des anderen Unternehmens der sich ergebende Minderheitenanteil auf Basis des den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnenden Anteiles am Reinvermögen des Tochterunternehmens vor dem Erwerb ermittelt. Diesem Vorgehen liegt der Gedanke zu Grunde, dass der den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnende Anteil nicht in dem den Unternehmenserwerb bewirkenden Tauschvorgang einbezogen war.Alternativ zulässige Methode34. Die gemäß Paragraph 26 angesetzten identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sind mit ihren beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt zu bewerten. Jeder Geschäfts- oder Firmenwert oder negative Unterschiedsbetrag ist gemäß diesem Standard anzusetzen. Jeder Minderheitenanteil wird zu dem den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnenden Anteil an den beizulegenden Zeitwerten der gemäß Paragraph 26 angesetzten identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden bemessen.35. Bei dieser Methode ergibt sich das identifizierbare Reinvermögen, über das der Erwerber die Beherrschung erlangt hat, auf der Basis von beizulegenden Zeitwerten, unabhängig davon, ob der Erwerber das gesamte Kapital oder nur einen Teil des Kapitals des anderen Unternehmens erworben hat, oder ob er die Vermögenswerte direkt erworben hat. Dementsprechend ergeben sich die Minderheitsanteile als der den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnende Anteil am beizulegenden Zeitwert des identifizierbaren Reinvermögens des Tochterunternehmens.Sukzessiver Anteilserwerb36. Ein Unternehmenserwerb kann mehrere Tauschvorgänge umfassen, beispielsweise wenn er in mehreren Stufen durch sukzessiven Anteilserwerb an der Börse durchgeführt wird. In diesem Fall wird jede bedeutende Transaktion zum Zweck der Festlegung der beizulegenden Zeitwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sowie zur Festlegung des sich aus der jeweiligen Transaktion ergebenden Geschäfts- oder Firmenwertes oder negativen Unterschiedsbetrages einzeln behandelt. Dieses Vorgehen führt zu einem stufenweisen Vergleich der Kosten des einzelnen Erwerbsvorganges mit dem prozentualen Anteil des Erwerbers am beizulegenden Zeitwert der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zum Zeitpunkt des jeweils bedeutenden Teilerwerbschrittes.37. Wird ein Unternehmen sukzessive erworben, kann es vorkommen, dass die beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden im Zeitablauf variieren. Werden sämtliche identifizierbare Vermögenswerte und Schulden im Zusammenhang mit dem Erwerb zu jedem Zeitpunkt des sukzessiven Erwerbes jeweils zu beizulegenden Zeitwerten neu angepasst, so ist jede sich ergebende Anpassung in Bezug auf den vorher gehaltenen Anteil des Erwerbers eine Neubewertung, die auch bilanziell als Neubewertung behandelt wird.38. Bevor die Bedingungen eines Unternehmenserwerbes erfuellt sind, kann eine Transaktion auch als Anteil an einem assoziierten Unternehmen betrachtet werden und muss dann mittels der Equity-Methode gemäß IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, bilanziert werden. In diesem Fall werden die beizulegenden Zeitwerte der erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden und der sich ergebende Geschäfts- oder Firmenwert oder negative Unterschiedsbetrag unter Zugrundelegung des Tages bestimmt, an dem die Equity-Methode angewendet wurde. Falls Anteile bisher nicht als Anteile an einem assoziierten Unternehmen zu qualifizieren waren, sind die beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zu den Tagen der wesentlichen Erwerbsschritte zu bestimmen, und der Geschäfts- oder Firmenwert oder der negative Unterschiedsbetrag wird ab dem Tag des Unternehmenserwerbes angesetzt.Bestimmung der beizulegenden Zeitwerte der übernommenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden39. Grundsätzliche Anwendungsleitlinien zur Bestimmung der beizulegenden Zeitwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sehen folgende Bewertung vor:(a) börsengängige Wertpapiere zu ihren aktuellen Börsenkursen;(b) nicht börsengängige Wertpapiere zu geschätzten Werten, die Aspekte wie Kurs-Gewinn-Verhältnisse, Dividendenrenditen und erwartete Wachstumsraten von vergleichbaren Wertpapieren ähnlicher Unternehmen mit vergleichbaren Charakteristika berücksichtigen;(c) Forderungen zum Barwert, bei der Diskontierung sind angemessene, derzeit gültige Marktzinsen zu Grunde zu legen. Zudem sind Abzüge für Uneinbringlichkeit und Eintreibungskosten anzusetzen, falls dies notwendig sein sollte. Eine Diskontierung kurzfristiger Forderungen ist dann nicht notwendig, wenn der Unterschied zwischen Nominalwert und Barwert unwesentlich ist;(d) Vorräte:(i) Fertigerzeugnisse und Handelswaren zu Verkaufspreisen, abzüglich (a) der Kosten der Veräußerung und (b) einer vernünftigen Gewinnspanne für die Verkaufsbemühungen des Erwerbers in Anlehnung an den Gewinn für ähnliche Fertigerzeugnisse und Handelswaren;(ii) unfertige Erzeugnisse zu Verkaufspreisen der Fertigerzeugnisse, abzüglich (a) der noch anfallenden Kosten bis zur Fertigstellung und (b) der Kosten der Veräußerung und (c) einer vernünftigen Gewinnspanne für den Verkauf und die Fertigstellung des Produktes und die Verkaufsbemühungen des Erwerbers in Anlehnung an den Gewinn für ähnliche Fertigerzeugnisse; und(iii) Rohstoffe zu aktuellen Wiederbeschaffungskosten;(e) Grundstücke und Gebäude mit dem beizulegenden Zeitwert;(f) technische Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung im Normalfall zu geschätzten Marktwerten. Gibt es wegen des sehr speziellen Charakters der technischen Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung oder der seltenen Veräußerung solcher Gegenstände, es sei denn, sie sind Teil eines fortgeführten Geschäftsbereiches, keinen substanziellen Hinweis für einen Marktwert, so werden die technischen Anlagen und Betriebs- und Geschäftsausstattung zu abgeschriebenen Wiederbeschaffungskosten bewertet;(g) immaterielle Vermögenswerte werden gemäß IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, zu beizulegenden Zeitwerten bestimmt:(i) durch Rückgriff auf einen aktiven Markt, wie in IAS 38 definiert; und(ii) wenn kein aktiver Markt existiert, bildet der Betrag die Basis, den das Unternehmen auf der Grundlage der besten verfügbaren Informationen unter Marktbedingungen zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern gezahlt hätte (siehe IAS 38 für weitere Informationen bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes eines bei einem Unternehmenszusammenschluss erworbenen immateriellen Vermögenswertes);(h) der Saldo aus dem für Leistungen an Arbeitnehmer angelegten Vermögen, abzüglich Schulden für leistungsorientierte Pläne, zum Barwert einer leistungsorientierten Verpflichtung, abzüglich des beizulegenden Zeitwertes aller Vermögenswerte, die zur Deckung der Pläne angesetzt sind. Ein Vermögenswert darf indes nur dann angesetzt werden, wenn es wahrscheinlich ist, dass der Vermögenswert dem Unternehmen in der Form von Rückerstattungen aus dem Plan, oder in Form geminderter künftiger Beitragszahlungen zur Verfügung stehen wird;(i) Steueransprüche und steuerliche Schulden zu dem Wert der künftigen Steuerentlastung oder zu dem Wert der künftig zu zahlenden Steuern, beurteilt unter Berücksichtigung künftiger Gewinne und Verluste aus Sicht der neuen wirtschaftlichen Einheit, die sich aus dem Erwerb ergibt. Steueransprüche und steuerliche Schulden werden festgelegt, nachdem die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zu ihren beizulegenden Zeitwerten bewertet wurden, und werden nicht abgezinst. Die Steueransprüche beinhalten alle latenten Steueransprüche des erwerbenden Unternehmens, die vor dem Unternehmenszusammenschluss noch nicht bilanziert waren, aber infolge des Unternehmenszusammenschlusses inzwischen die Ansatzkriterien erfuellen, die in IAS 12, Ertragsteuern, dargelegt wurden;(j) Schulden wie Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistung, andere kurzfristige Verbindlichkeiten und Wechselverbindlichkeiten, langfristige Verbindlichkeiten, Rückstellungen und sonstige Verpflichtungen zu den Barwerten, die unter Berücksichtigung angemessener, derzeit gültiger Marktzinsen aufgewendet werden müssten, um die Schulden zu begleichen. Eine Diskontierung kurzfristiger Schulden ist indes dann nicht notwendig, wenn der Unterschied zwischen Nominalwert und Barwert der Schuld unwesentlich ist; und(k) belastende Verträge und andere identifizierbare Schulden des erworbenen Unternehmens, zu den Barwerten, die aufgewendet werden müssten, um den Verpflichtungen zu entsprechen. Dabei sind angemessene, derzeit gültige Marktzinsen zu Grunde zu legen; und(l) Rückstellungen sind für die Beendigung oder die Verringerung von Aktivitäten gemäß Paragraph 31 in der Höhe des Betrages, der sich nach IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, bestimmt, zu bilden.Einige der oben genannten Leitlinien schreiben die Ermittlung der beizulegenden Zeitwerte durch Diskontierung vor. Wenn die Richtlinien eine Diskontierung nicht ausdrücklich vorsehen, liegt es im Ermessen des Bilanzierenden, die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zu diskontieren oder nicht.40. Wenn der beizulegende Zeitwert eines immateriellen Vermögenswertes nicht durch Rückgriff auf einen aktiven Markt (definiert in IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte) bewertet werden kann, ist der anzusetzende Betrag des immateriellen Vermögenswertes am Tag des Unternehmenserwerbes auf den Betrag begrenzt, welcher keinen negativen Unterschiedsbetrag aus dem Unternehmenserwerb entstehen lässt oder diesen erhöht (siehe Paragraph 59).Geschäfts- oder Firmenwert bei einem UnternehmenserwerbAnsatz und Bewertung41. Ein Überschuss der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes über den vom Erwerber, zum Tage des Tauschvorganges, erworbenen Anteil an den beizulegenden Zeitwerten der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden ist als Geschäfts- oder Firmenwert zu bezeichnen und als Vermögenswert anzusetzen.42. Ein sich aus dem Erwerb ergebender Geschäfts- oder Firmenwert stellt eine Zahlung des Erwerbers dar, mit der er künftigen wirtschaftlichen Nutzen antizipiert. Künftiger wirtschaftlicher Nutzen kann sich aus Synergien zwischen den erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerten ergeben oder aus Vermögenswerten, welche einzeln nicht in der Bilanz angesetzt werden dürfen, für die der Erwerber aber beim Erwerb bereit ist, etwas zu bezahlen.43. Der Geschäfts- oder Firmenwert ist zu Anschaffungskosten minus kumulierte Abschreibung und kumulierte Wertminderungsaufwendungen auszuweisen.Abschreibung44. Der Geschäfts- oder Firmenwert ist planmäßig über die Nutzungsdauer abzuschreiben. Die Abschreibungsperiode hat der bestmöglichen Schätzung des Zeitraums zu entsprechen, während welchem dem Unternehmen der künftige wirtschaftliche Nutzen zufließt. Es besteht die widerlegbare Vermutung, dass die Nutzungsdauer vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes 20 Jahre nicht überschreitet.45. Die Abschreibungsmethode ist nach dem erwarteten Wertverzehr des aus dem Geschäfts- oder Firmenwerte resultierenden künftigen wirtschaftlichen Nutzens zu bestimmen. Die lineare Abschreibungsmethode ist anzuwenden bis überzeugende substanzielle Hinweise auftreten, dass eine andere Methode unter den bestehenden Umständen ein angemesseneres Ergebnis erzielt.46. Die Abschreibung ist in jeder Periode als Aufwand auszuweisen.47. Im Zeitablauf verringert sich der Geschäfts- oder Firmenwert, reflektiert durch die Tatsache, dass sein Nutzenpotenzial abnimmt. In manchen Fällen scheint der Geschäfts- oder Firmenwert im Laufe der Zeit nicht abzunehmen. Der Grund hierfür ist, dass das Potenzial wirtschaftlichen Nutzens, welches ursprünglich erworben wurde, Schritt für Schritt durch selbsterzeugtes Potenzial wirtschaftlichen Nutzens ersetzt wird. Mit anderen Worten wird der erworbene Geschäfts- oder Firmenwert durch selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwert ersetzt. IAS 38 verbietet den Ansatz von selbst geschaffenem Geschäfts- oder Firmenwert als Vermögenswert. Daher erscheint es sachgerecht, den Geschäfts- oder Firmenwert planmäßig über die bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer abzuschreiben.48. Die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes kann unter Berücksichtigung folgender Faktoren abgeschätzt werden:(a) die Art und die voraussichtliche Lebensdauer des erworbenen Geschäftszweiges;(b) die Stabilität und die voraussichtliche Lebensdauer des Industriezweiges auf den sich der Geschäfts- oder Firmenwert bezieht;(c) öffentlich zugängliche Information über die Charakteristik des Geschäfts- oder Firmenwertes in ähnlichen Geschäfts- oder Industriezweigen und typischen Lebenszyklen ähnlicher Geschäftszweige;(d) die Auswirkungen von Produktveralterung, Verschiebungen der Nachfrage und anderer wirtschaftlicher Faktoren des erworbenen Geschäftszweiges;(e) die erwartete verbleibende Dienstzeit von Schlüsselpersonen oder Gruppen von Angestellten, und ob der erworbene Geschäftszweig unter einem anderen Management effizient geführt werden könnte;(f) die Höhe der Erhaltungsausgaben oder der benötigten Finanzierung, die zur Erzielung des erwarteten künftigen wirtschaftlichen Nutzens des erworbenen Unternehmens erforderlich ist und die Fähigkeit und Absicht des Unternehmens, dies zu tun;(g) erwartete Reaktionen von Wettbewerbern oder potenziellen Wettbewerbern; sowie(h) die Periode der Übernahme der Beherrschung über den erworbenen Geschäftszweig, und rechtliche, gesetzliche oder vertragliche Bestimmungen, welche seine Nutzungsdauer beeinflussen.49. Da der Geschäfts- oder Firmenwert, neben anderen Sachverhalten, künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus Synergieeffekten oder Vermögenswerten, die nicht einzeln angesetzt werden dürfen, darstellt, ist es schwierig, die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes zu schätzen. Schätzungen seiner Lebensdauer werden umso unzuverlässiger, je länger die Nutzungsdauer wird. Dieser Standard geht von der Annahme aus, dass die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes im Normalfall zwanzig Jahre vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes nicht überschreitet.50. In seltenen Fällen können überzeugende substanzielle Hinweise vorliegen, dass sich die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes über einen bestimmten Zeitraum von mehr als zwanzig Jahren erstreckt. Obwohl es schwer ist Beispiele zu finden, könnte dies der Fall sein, wenn sich der Geschäfts- oder Firmenwert eindeutig auf einen identifizierbaren Vermögenswert oder eine Gruppe von Vermögenswerten bezieht. In diesen Fällen ist die Annahme, dass die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes zwanzig Jahre nicht überschreitet, widerlegt und das Unternehmen:(a) schreibt den Geschäfts- oder Firmenwert über die bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer ab;(b) schätzt den erzielbaren Betrag mindestens einmal jährlich, um einen Wertminderungsaufwand zu bestimmen (siehe Paragraph 56); und(c) macht Angaben zu den Gründen, welche die Annahme widerlegten und dem/den Faktor(en), der/die bei der Bestimmung des Geschäfts- oder Firmenwertes eine wichtige Rolle gespielt hat/haben (siehe Paragraph 88(b)).51. Die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes ist immer begrenzt. Die Unsicherheit zwingt dazu, die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes vorsichtig, aber nicht unrealistisch kurz zu schätzen.52. Es wird selten, wenn überhaupt, einen überzeugenden substanziellen Hinweis bei der Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes für eine andere als die lineare Abschreibungsmethode geben, insbesondere wenn die Höhe der kumulierten Abschreibungen bei einer anderen Methode niedriger als bei der linearen Methode ist. Die Abschreibungsmethode ist von Periode zu Periode stetig anzuwenden, es sei denn, dass die aus dem Geschäfts- oder Firmenwert resultierende Struktur des zukünftigen, erwarteten wirtschaftlichen Nutzens ändert.53. Bei der Bilanzierung eines Unternehmenserwerbes können Umstände bestehen, in denen der Geschäfts- oder Firmenwert aus dem Unternehmenserwerb keinen künftigen wirtschaftlichen Nutzen für den Erwerber reflektiert. Zum Beispiel, wenn sich seit den Verhandlungen über die Gegenleistungen für den Unternehmenserwerb herausgestellt hat, dass die mit dem Erwerb des identifizierbaren Reinvermögens erwarteten Mittelzufluesse nicht so hoch sind wie erwartet. In diesem Fall überprüft das Unternehmen den Geschäfts- oder Firmenwert auf Wertminderung gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, und weist diesen Wertminderungsaufwand entsprechend aus.54. Der Abschreibungszeitraum und die Abschreibungsmethode sind mindestens zum Ende jedes Geschäftsjahres zu überprüfen. Wenn sich die erwartete Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes in bedeutendem Maße von den vorherigen Schätzungen unterscheidet, dann ist der Abschreibungszeitraum entsprechend zu ändern. Wenn sich die Struktur des voraussichtlichen wirtschaftlichen Nutzens aus dem Geschäfts- oder Firmenwert ändert, ist die Methode zu ändern um der veränderten Struktur zu entsprechen. Solche Änderungen sind zu behandeln wie die Änderungen von Schätzungen gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, durch Anpassung der Höhe der Abschreibungen jetziger und künftiger Perioden.Erzielbarkeit des Buchwertes - Wertminderungsaufwendungen55. Um festzustellen ob der Geschäfts- oder Firmenwert wertgemindert ist, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an. IAS 36 erläutert wie ein Unternehmen den Buchwert seiner Vermögenswerte überprüft, wie es den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes bestimmt und wann der Wertminderungsaufwand erfasst oder wertaufgeholt wird.56. Zusätzlich zu den Anforderungen von IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, hat das Unternehmen mindestens einmal am Ende des Geschäftsjahres den erzielbaren Betrag des Geschäfts- oder Firmenwertes gemäß IAS zu schätzen, der über einen Zeitraum von mehr als zwanzig Jahren vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatz abgeschrieben wird auch wenn es keinen Anhaltspunkt dafür gibt, dass er wertgemindert ist.57. Manchmal ist es schwer festzustellen, ob der Geschäfts- oder Firmenwert wertgemindert ist, insbesondere wenn die Nutzungsdauer sehr hoch ist. Als Konsequenz ist nach diesem Standard mindestens einmal jährlich die Berechnung des erzielbaren Betrages für den Geschäfts- oder Firmenwert durchzuführen, wenn dessen Nutzungsdauer zwanzig Jahre vom Zeitpunkt des erstmaligen Ausweises überschreitet.58. Die Anforderung an eine jährliche Überprüfung des Geschäfts- oder Firmenwertes auf Wertminderung besteht, wenn die gegenwärtig geschätzte Gesamtnutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes zwanzig Jahre überschreitet. Deshalb ist der Geschäfts- oder Firmenwert, wenn die Nutzungsdauer zum Zeitpunkt des erstmaligen Ausweises auf weniger als zwanzig Jahre geschätzt wurde, sich aber nachträglich auf über zwanzig Jahre vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes erhöht hat, ist er von dem Unternehmen durch eine nach Paragraph 56 geforderte Überprüfung auf Wertminderung zu prüfen und die in Paragraph 88(b) geforderten Angaben zu machen.Negativer Unterschiedsbetrag bei einem UnternehmenserwerbAnsatz und Bewertung59. Jeder Überschuss des Anteiles des Erwerbers am Tag des Tauschvorgangs an den beizulegenden Zeitwerten der erworbenen, identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden über die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes sind als negativer Unterschiedsbetrag auszuweisen.60. Das Vorhandensein eines negativen Unterschiedsbetrages könnte darauf hindeuten, dass die identifizierbare Vermögenswerte überbewertet und identifizierbare Schulden nicht berücksichtigt oder unterbewertet wurden. Es ist wichtig zu Gewähr leisten, dass dies nicht der Fall ist, bevor der negative Unterschiedsbetrag ausgewiesen wird.61. In dem Maße, in dem sich der negative Unterschiedsbetrag auf die Erwartung künftiger Verluste und Aufwendungen bezieht, welche im Plan des erwerbenden Unternehmens für den Unternehmenserwerb verlässlich zu bewerten sind, aber nicht identifizierbare Schulden zum Erwerbszeitpunkt darstellen (siehe Paragraph 26), ist dieser Teil des negativen Unterschiedsbetrages in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag zu dem Zeitpunkt zu erfassen, an dem die künftigen Verluste und Aufwendungen anfallen. Wenn diese identifizierbaren künftigen Verluste und Aufwendungen nicht in der erwarteten Periode anfallen, ist der negative Unterschiedsbetrag gemäß Paragraph 62 (a) und (b) zu behandeln.62. In dem Maße, in dem sich der negative Unterschiedsbetrag nicht auf die identifizierbaren, erwarteten, künftigen Verluste und Aufwendungen, die zum Erwerbszeitpunkt verlässlich zu bewerten sind, bezieht, ist der negative Unterschiedsbetrag wie folgt als Ertrag in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen:(a) der Betrag des negativen Unterschiedsbetrages, der nicht die beizulegenden Zeitwerte der erworbenen nicht monetären Vermögenswerte überschreitet, ist planmäßig als Ertrag über die gewichtete, durchschnittliche Nutzungsdauer des identifizierbaren, erworbenen abschreibbaren/amortisierbaren Vermögenswertes zu erfassen; und(b) der Betrag des negativen Unterschiedsbetrages, der die beizulegenden Zeitwerte der erworbenen, identifizierbaren nicht monetären Vermögenswerte überschreitet, ist sofort als Ertrag zu erfassen.63. In dem Maße, in dem sich der negative Unterschiedsbetrag nicht auf Erwartungen künftiger Verluste und Aufwendungen bezieht, welche in dem Plan des erwerbenden Unternehmens für den Unternehmenserwerb enthalten und verlässlich bewertet werden können, ist der negative Unterschiedsbetrag ein Gewinn, der als Ertrag erfasst wird, wenn der in den erworbenen, identifizierbaren, abschreibbaren/amortisierbaren Vermögenswerten enthaltene wirtschaftliche Nutzen verbraucht ist. Im Falle eines monetären Vermögenswertes ist der Gewinn sofort als Ertrag zu erfassen.Ausweis64. Der negative Unterschiedsbetrag ist als Abzug von den Vermögenswerten des berichtenden Unternehmens in der gleichen Bilanzgliederungsgruppe wie der Geschäfts- oder Firmenwert auszuweisen.Anpassungen der Gegenleistung für den Erwerb abhängig von künftigen Ereignissen65. Wenn die Vereinbarung über den Unternehmenserwerb eine Anpassung der Gegenleistung für den Erwerb, abhängig von einem oder mehreren künftigen Ereignissen, vorsieht, so ist der Betrag der Anpassung in die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes zum Erwerbszeitpunkt einzubeziehen, wenn die Anpassung wahrscheinlich ist und der Betrag verlässlich bewertet werden kann.66. Die Vereinbarung über den Unternehmenserwerb kann Bestimmungen enthalten, nach denen die Gegenleistung für einen Unternehmenserwerb abhängig vom Eintritt eines oder mehrerer künftiger Ereignisse angepasst wird. Die Anpassungen können von einem bestimmten Erfolgsniveau, welches in Zukunft beizubehalten oder zu erreichen ist, oder von einem beizubehaltenden Börsenpreis der als Teil des Kaufpreises ausgegebenen Wertpapiere, abhängig sein.67. Bei erstmaliger Bilanzierung des Unternehmenserwerbes ist es im Regelfall möglich, den Betrag der Anpassungen der Gegenleistung für den Erwerb zu schätzen, obwohl eine gewisse Unsicherheit besteht, welche jedoch nicht die Verlässlichkeit der Information beeinträchtigt. Tritt das künftige Ereignis nicht ein oder muss die Schätzung revidiert werden, so müssen die Anschaffungskosten des Erwerbes angepasst werden. Zudem müssen die Auswirkungen auf den Geschäfts- oder Firmenwert oder den negativen Unterschiedsbetrag berücksichtigt werden.Nachträgliche Änderungen der Anschaffungskosten68. Die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes sind anzupassen, wenn eine Bedingung, von der der Betrag der Gegenleistung für den Erwerb abhängt, nach dem Zeitpunkt des Erwerbes eingetreten ist, so dass die Bezahlung des Betrages wahrscheinlich ist und der Betrag verlässlich geschätzt werden kann.69. Die Bedingungen eines Unternehmenserwerbes können eine Anpassung der Gegenleistung für den Erwerb für den Fall vorsehen, dass die Ergebnisse aus der Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens ein vorher vereinbartes Niveau übersteigen oder nicht erreichen. Wenn diese nachträgliche Anpassung wahrscheinlich wird und der entsprechende Betrag verlässlich geschätzt werden kann, so hat der Erwerber diese zusätzliche Gegenleistung als Anpassung der Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes, mit den Auswirkungen für den Geschäfts- oder Firmenwert oder negativen Unterschiedsbetrag, zu behandeln.70. Unter gewissen Umständen wird vom Erwerber verlangt, als Kompensation nachträgliche Zahlungen an den Verkäufer zu entrichten, wenn sich der Wert der für den Unternehmenserwerb entrichteten Leistung reduziert hat. Dies kann der Fall sein, wenn der Erwerber eines Unternehmens den Wert der als Gegenleistung ausgegebenen Wertpapiere zu garantieren hat, und wenn der Käufer weitere Wertpapiere zum Ausgleich für die ursprünglich festgesetzten Anschaffungskosten ausgeben muss. In solchen Fällen werden die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes nicht erhöht und folglich auch nicht der Geschäfts- oder Firmenwert oder negative Unterschiedsbetrag angepasst. Vielmehr stellt die zusätzliche Ausgabe von Wertpapieren ein verringertes Aufgeld oder einen zusätzlichen Abschlag auf die ursprüngliche Ausgabe der Wertpapiere dar.Nachträgliche Identifizierung oder Bewertungsänderungen von identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden(30)71. Erworbene identifizierbare Vermögenswerte und Schulden, die zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung des Unternehmenserwerbes die Kriterien des Paragraphen 26 für einen gesonderten Ansatz nicht erfuellen, sind nachträglich zu bilanzieren, wenn sie die Kriterien erfuellen. Die Buchwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sind dann anzupassen, falls sich nach dem Erwerb zusätzliche substanzielle Hinweise zeigen, welche die Schätzung der Beträge erleichtern, die diesen identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung des Unternehmenserwerbes zugewiesen wurden. Falls notwendig, ist eine Anpassung des dem Geschäfts- oder Firmenwert oder dem negativen Unterschiedsbetrag entsprechenden Betrages bis zu dem Maße durchzuführen, dass:(a) die Anpassung den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes nicht über den erzielbaren Betrag erhöht, wie in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, beschrieben; und(b) solche Anpassungen bis zum Ende des ersten auf den Erwerb folgenden Geschäftsjahrs erfolgen (außer bei Ansatz einer identifizierbaren Schuld entsprechend Paragraph 31, unter Berücksichtigung des in Paragraph 31(c) beschriebenen Zeitrahmens);ansonsten sind die Anpassungen der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden erfolgswirksam als Aufwand oder Ertrag zu erfassen.72. Es kann vorkommen, dass identifizierbare Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt nicht bilanziert wurden, weil sie die Ansatzkriterien für Vermögenswerte und Schulden nicht erfuellten oder weil der Erwerber zum Erwerbszeitpunkt von ihrer Existenz nichts wusste. Gleichermaßen sind die den identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden zum Erwerbszeitpunkt zugemessenen beizulegenden Zeitwerte anzupassen, falls sich zusätzliche substanzielle Hinweise zeigen, welche die Schätzung der Beträge erleichtern, die diesen identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden zum Erwerbszeitpunkt zugewiesen wurden. Werden nach der ersten auf den Unternehmenserwerb folgenden Berichtsperiode (ausgenommen Zwischenberichtsperioden) Vermögenswerte und Schulden angesetzt oder werden die Buchwerte nach diesem Zeitpunkt angepasst, so ist dies als Aufwand oder Ertrag der Periode und nicht als Anpassung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des negativen Unterschiedsbetrages zu bilanzieren. Diese in ihrer Länge zwar willkürliche Zeitgrenze verhindert jedoch, dass der Geschäfts- oder Firmenwert oder der negative Unterschiedsbetrag über einen unbegrenzten Zeitraum geändert wird.73. Gemäß Paragraph 71 wird der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes (negativer Unterschiedsbetrag) angepasst, wenn beispielsweise ein Wertminderungsaufwand vor Ende der ersten auf den Erwerb folgenden Berichtsperiode bei einem erworbenen, identifizierbaren Vermögenswert auftritt, und sich der Wertminderungsaufwand nicht auf spezielle Ereignisse oder Veränderungen der Umstände nach dem Erwerbszeitpunkt bezieht.74. Stellt sich nach dem Erwerb, aber vor Beendigung der ersten auf den Erwerb folgenden Berichtsperiode heraus, dass eine bereits zum Erwerbszeitpunkt bestehende Schuld oder ein Wertminderungsaufwand, welcher sich nicht auf spezielle Ereignisse oder Veränderungen der Umstände nach dem Erwerbszeitpunkt bezieht, besteht, über die der Erwerber zum Tage des Unternehmenserwerbes nichts wusste, so darf der Geschäfts- oder Firmenwert nicht über seinen erzielbaren Betrag, bestimmt gemäß IAS 36, erhöht werden.75. Falls für die Beendigung oder die Verringerung von Aktivitäten des erworbenen Unternehmens gemäß Paragraph 31 Rückstellungen gebildet wurden, sind diese aufzulösen wenn, und nur wenn:(a) der Abfluss des wirtschaftlichen Nutzens nicht länger wahrscheinlich ist; oder(b) der detaillierte formale Plan nicht;(i) so umgesetzt wird, wie es geplant war; oder(ii) innerhalb der geplanten Zeit umgesetzt wurde.Eine solche Auflösung einer Rückstellung stellt eine Anpassung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des negativen Unterschiedsbetrages (Minderheitsanteile, falls vorhanden) dar, so dass als Konsequenz kein Ertrag oder Aufwand erfasst wird. Mit dem angepassten negativen Unterschiedsbetrag ist gemäß Paragraph 62 (a) und (b) zu verfahren.76. Im Normalfall ist keine nachträgliche Anpassung der entsprechend Paragraph 31 gebildeten Rückstellung nötig, da der detaillierte formale Plan erforderlich ist, um alle Ausgaben bestimmen zu können, die getätigt werden. Wenn die Ausgaben nicht in der erwarteten Periode angefallen sind, oder es nicht länger erwartet wird, dass sie anfallen, ist es notwendig, die Rückstellung für die Beendigung oder die Reduzierung von Aktivitäten des erworbenen Unternehmens, mit einer entsprechenden Anpassung an die Höhe des Geschäfts- oder Firmenwertes oder negativen Unterschiedsbetrages (und Minderheitsanteile, falls vorhanden), anzupassen. Falls nachträglich eine Verpflichtung entsteht, welche gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, zu berücksichtigen ist, hat das Unternehmen einen entsprechenden Aufwand auszuweisen.INTERESSENZUSAMMENFÜHRUNGENBilanzierung von Interessenzusammenführungen77. Eine Interessenzusammenführung ist nach der Interessenzusammenführungsmethode, wie sie in den Paragraphen 78, 79 und 82 beschrieben wird, zu bilanzieren.78. Bei der Interessenzusammenführungsmethode sind die Posten der Abschlüsse der sich zusammenschließenden Unternehmen für die Berichtsperiode des Zusammenschlusses und für alle vergleichbaren, veröffentlichten Perioden im Abschluss der sich zusammenschließenden Unternehmen so zusammenzufassen, als habe der Zusammenschluss bereits zu Beginn der frühesten dargestellten Periode bestanden. In den Abschluss eines Unternehmens sind keine Interessenzusammenführungen aufzunehmen, an der das Unternehmen beteiligt ist, falls der Tag der Interessenzusammenführung nach dem Stichtag der letzten Bilanz liegt, die in den Abschluss einbezogen wurde.79. Jeder Unterschiedsbetrag zwischen dem Wert des ausgegebenen gezeichneten Kapitals zuzüglich einer zusätzlichen Gegenleistung in Form von Zahlungsmitteln oder anderen Vermögenswerten, sowie dem Betrag, der für das erworbene gezeichnete Kapital angesetzt wurde, ist mit dem Eigenkapital zu verrechnen.80. Dem wirtschaftlichen Gehalt einer Interessenzusammenführung entsprechend hat kein Unternehmenserwerb stattgefunden, und Risiken und Nutzen werden weiterhin gemeinsam geteilt wie vor dem Unternehmenszusammenschluss. Die Verwendung der Interessenzusammenführungsmethode erkennt dieses an, indem die Bilanzierung für das zusammengeschlossene Unternehmen so durchgeführt wird, als ob die getrennten Geschäfte wie vorher fortgeführt werden, obwohl sie nun gemeinschaftlich besessen und geführt werden. Daher sind nur minimale Änderungen notwendig, um die einzelnen Abschlüsse zusammenzufassen.81. Da eine Interessenzusammenführung eine zusammengeschlossene Einheit zur Folge hat, hat diese Einheit die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu vereinheitlichen. Daher setzt die zusammengeschlossene Einheit die Vermögenswerte, die Schulden und das Eigenkapital zu den bestehenden Buchwerten an und passt diese nur an, um die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden der zusammengeschlossenen Unternehmen zu vereinheitlichen und diese Methoden auf alle vorgelegten Berichtsperioden anzuwenden. Es erfolgt kein Ansatz eines neuen Geschäfts- oder Firmenwertes oder negativen Unterschiedsbetrages. Gleichermaßen sind die Auswirkungen aller vor oder nach der Interessenzusammenführung stattgefundenen Transaktionen zwischen den am Unternehmenszusammenschluss beteiligten Unternehmen zwecks Erstellung des Abschlusses der zusammengeschlossenen Einheit zu eliminieren.82. Ausgaben im Zusammenhang mit der Durchführung des Zusammenschlusses sind als Aufwendungen der Periode, in der sie anfallen, erfolgswirksam zu erfassen.83. Ausgaben im Zusammenhang mit der Durchführung des Zusammenschlusses beinhalten Registrierungsgebühren, Aufwand für die Information der Anteilseigner, Beratergebühren, Gehälter und andere Aufwendungen für die Dienstleistungen von Angestellten, die am Zustandekommen des Unternehmenszusammenschlusses beteiligt waren. Dazu zählen auch Aufwendungen oder Verluste, die durch die Zusammenführung der Geschäftstätigkeit der vormals getrennten Unternehmen entstanden sind.SÄMTLICHE UNTERNEHMENSZUSAMMENSCHLÜSSEErtragsteuern84. In einigen Ländern kann die Behandlung von Unternehmenszusammenschlüssen im Abschluss von der Behandlung gemäß den länderspezifischen ertragsteuerrechtlichen Vorschriften abweichen. Aktivische oder passivische latente Steuern sind gemäß IAS 12, Ertragsteuern, zu bilanzieren.85. Der potenzielle Nutzen eines ertragsteuerlichen Verlustvortrages oder anderer latenter Steueransprüche eines erworbenen Unternehmens, der zum Erwerbszeitpunkt vom Erwerber nicht als identifizierbarer Vermögenswert bilanziert wurde, kann nachträglich realisiert werden. In diesem Fall hat der Erwerber den Nutzen als Ertrag, gemäß IAS 12, Ertragsteuern, zu erfassen. Zusätzlich hat das erwerbende Unternehmen:(a) den Bruttobuchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes und die damit verbundenen kumulierten Abschreibungen auf die Beträge anzupassen, die angesetzt worden wären, wenn der latente Steueranspruch zum Zeitpunkt des Unternehmenszusammenschlusses als identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre; und(b) die Verringerung des Nettobuchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes als Aufwand zu erfassen.Diese Vorgehensweise führt jedoch weder zu einem verbleibenden negativen Unterschiedsbetrag noch wird der Buchwert eines verbleibenden negativen Unterschiedsbetrages erhöht.ANGABEN86. Für sämtliche Unternehmenszusammenschlüsse sind im Abschluss für die Berichtsperiode, in der der Zusammenschluss erfolgt ist, folgende Angaben erforderlich:(a) Namen und Beschreibungen der zusammengeschlossenen Unternehmen;(b) die für den Zusammenschluss angewandte Bilanzierungsmethode;(c) der für die Bilanzierung maßgebliche Zeitpunkt der Wirksamkeit des Zusammenschlusses; und(d) die Geschäftsbereiche, die nach dem Unternehmenszusammenschluss gemäß der Entscheidung des Unternehmens nicht weitergeführt werden sollen.87. Für Unternehmenszusammenschlüsse, die als Unternehmenserwerb zu qualifizieren sind, im Abschluss der Berichtsperiode, in der der Unternehmenserwerb erfolgt ist, folgende Angaben erforderlich:(a) der Prozentsatz der erworbenen Stimmrechtsaktien; und(b) die Anschaffungskosten und eine Beschreibung der bezahlten oder eventuell noch zu erbringenden Gegenleistung.88. Für den Geschäfts- oder Firmenwert ist im Abschluss anzugeben:(a) der angenommene Abschreibungszeitraum;(b) wenn der Geschäfts- oder Firmenwert über mehr als zwanzig Jahre abgeschrieben wird, die Gründe warum die Annahme, dass die Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes zwanzig Jahre vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes nicht überschreitet, widerlegt wurde. Bei Angabe dieser Gründe hat das Unternehmen die Faktoren zu beschreiben, die eine bedeutende Rolle bei der Bestimmung der Nutzungsdauer des Geschäft- oder Firmenwertes gespielt haben;(c) bei nicht linearer Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes die Angabe der gewählten Methode nebst einer Begründung, warum die gewählte Methode sachgerechter als die lineare Abschreibung ist; und(d) der oder die Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung, in denen die Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes enthalten ist; und(e) eine Überleitungsrechnung, welche die Entwicklung des Buchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes zu Beginn und zum Ende der gesamten Berichtsperiode zeigt, unter Angabe:(i) des Bruttobetrages und der kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zu Beginn der Berichtsperiode;(ii) jeglichen zusätzlichen Geschäfts- oder Firmenwert, der während der Berichtsperiode auszuweisen ist;(iii) jeglicher Korrekturen auf Grund nachträglich identifizierter Vermögenswerte und Schulden oder nachträglicher Bewertungsänderungen von identifizierbaren Vermögenswerten oder Schulden;(iv) jeglichen Geschäfts- oder Firmenwertes, welcher auf Grund der Veräußerung des gesamten oder eines Teils des Geschäftszweiges zu dem er gehörte, während der Berichtsperiode ausgebucht wurde;(v) der Abschreibung, die während der Berichtsperiode auszuweisen war;(vi) des Wertminderungsaufwandes, der während der Berichtsperiode gemäß IAS 36 auszuweisen war (falls vorhanden);(vii) des Wertminderungsaufwandes, der während der Berichtsperiode ausgebucht wurde (falls vorhanden);(viii) andere Veränderungen des Buchwertes während der Berichtsperiode (falls vorhanden); und(ix) des Bruttobetrages und der kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zum Ende der Berichtsperiode.Vergleichsinformationen sind nicht nötig.89. Wenn ein Unternehmen den/die Einflussfaktor(en) beschreibt, der/die eine bedeutende Rolle bei der Bestimmung der Nutzungsdauer des Geschäfts- oder Firmenwertes spielte(n), welcher über einen Zeitraum von mehr als zwanzig Jahren abgeschrieben wird, ist die Liste der in Paragraph 48 beschriebenen Einflussfaktoren zu verwenden.90. Ein Unternehmen hat zusätzlich zu den Angaben bezüglich des wertgeminderten Geschäfts- oder Firmenwertes gemäß IAS 36 die nach Paragraph 88 (e)(vi) und (vii) notwendigen Angaben zu machen.91. Zum negativen Unterschiedsbetrag sind folgende Angaben im Abschluss zu machen:(a) in dem Maße, in dem der negative Unterschiedsbetrag entsprechend Paragraph 61 berücksichtigt ist, eine Beschreibung, die Höhe und der Zeitpunkt des künftigen wirtschaftlichen Verlustes und der Aufwendungen;(b) die Berichtsperiode(n) über die der negative Unterschiedsbetrag als Ertrag erfasst wird;(c) der/die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung in dem/denen der negative Unterschiedsbetrag als Ertrag erfasst wird; und(d) eine Überleitungsrechnung, welche die Entwicklung des Buchwertes des negativen Unterschiedsbetrages zu Beginn und zu Ende der gesamten Berichtsperiode zeigt, unter Angabe:(i) des Bruttobetrages des negativen Unterschiedsbetrages und des kumulierten Betrages des negativen Unterschiedsbetrages, der bereits erfolgswirksam als Ertrag erfasst wurde, zu Beginn der Berichtsperiode;(ii) jeglichen zusätzlichen negativen Unterschiedsbetrages, der während der Berichtsperiode auszuweisen war;(iii) jeglicher Korrekturen auf Grund nachträglich identifizierter Vermögenswerte und Schulden oder nachträglicher Bewertungsänderungen von identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden;(iv) jeglichen negativen Unterschiedsbetrages, welcher auf Grund der Veräußerung des gesamten oder eines Teils des Geschäftszweiges zu dem er gehörte, ausgebucht wurde;(v) des negativen Unterschiedsbetrages, der als Ertrag erfasst wurde, welcher den gemäß Paragraph 61 ausgewiesenen Teil des Geschäfts- oder Firmenwertes erkennen lässt (falls vorhanden);(vi) anderer Veränderungen des Buchwertes während der Berichtsperiode (falls vorhanden); und(vii) des Bruttobetrages des negativen Unterschiedsbetrages und des kumulierten Betrages des negativen Unterschiedsbetrages, der bereits erfolgswirksam als Ertrag erfasst wurde, zum Ende der Berichtsperiode.Vergleichsinformationen sind nicht nötig.92. Die Angabevorschriften von IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, finden Anwendung bei der nach Paragraph 31 für die Beendigung oder die Verringerung von Aktivitäten des erworbenen Unternehmens gebildeten Rückstellungen. Diese Rückstellungen sind als getrennte Gruppe für den Zweck der Angabe gemäß IAS 37 zu führen. Zusätzlich ist die Summe des Buchwerts dieser Rückstellungen für jeden einzelnen Unternehmenszusammenschluss getrennt anzugeben.93. Bei einem Unternehmenserwerb ist anzugeben und zu begründen, ob die beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden oder die Gegenleistung für den Erwerb am Ende der Berichtsperiode, in der der Unternehmenserwerb stattfand, nur vorläufig bestimmt werden können. Spätere Änderungen derartiger vorläufiger beizulegender Zeitwerte sind im jeweiligen Abschluss der Periode anzugeben und zu erläutern.94. Für Unternehmenszusammenschlüsse, die als Interessenzusammenführungen zu qualifizieren sind, werden im Abschluss der Berichtsperiode, in der die Interessenzusammenführung erfolgt ist, folgende zusätzliche Angaben verlangt:(a) Beschreibung und Zahl der ausgegebenen Anteile, zusammen mit dem Prozentsatz der Stimmrechtsaktien jedes Unternehmens, die zur Durchführung der Interessenzusammenführung getauscht wurden;(b) die Beträge der Vermögenswerte und Schulden, die von jedem Unternehmen eingebracht wurden; und(c) die Umsatzerlöse, andere betriebliche Erträge, außerordentliche Posten sowie das Periodenergebnis jedes Unternehmens bis zum Tag des Zusammenschlusses, die in das Nettoergebnis, das im Abschluss des zusammengeführten Unternehmens gezeigt wird, eingeflossen sind.95. Die allgemeinen Angabepflichten für Konzernabschlüsse werden im IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, dargestellt.96. Für Unternehmenszusammenschlüsse, die nach dem Bilanzstichtag durchgeführt worden sind, sind die gemäß Paragraph 86 bis 94 erforderlichen Informationen anzugeben. Sofern dies im Einzelfall nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, ist diese Tatsache anzugeben.97. Unternehmenszusammenschlüsse, die nach dem Bilanzstichtag und vor dem Stichtag der Freigabe des Abschlusses eines der zusammengeführten Unternehmen zur Veröffentlichung durchgeführt wurden, sind dann anzugeben, wenn die Nichtangabe derartiger Informationen die Fähigkeit der Adressaten des Abschlusses, angemessene Einschätzungen und Entscheidungen zu treffen, beeinträchtigen könnte (siehe IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag).98. Unter gewissen Bedingungen kann es möglich sein, dass als Ergebnis des Zusammenschlusses ein am Unternehmenszusammenschluss beteiligtes Unternehmen seinen Abschluss auf Basis der Prämisse der Unternehmensfortführung aufstellen darf. Dies wäre eventuell für eines oder für beide der sich zusammenschließenden Unternehmen nicht möglich gewesen. Beispielsweise könnte sich ein Unternehmen mit Liquiditätsproblemen mit einem Unternehmen, das Zugriff auf liquide Mittel hat, zusammenschließen. Diese liquiden Mittel können dann von dem Unternehmen mit dem Bedarf für liquide Mittel genutzt werden. Falls dies der Fall ist, muss diese Information im Abschluss des Unternehmens mit den Liquiditätsproblemen angegeben werden.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN99. Dieser Standard ist bei Inkrafttreten (oder bei Annahme, falls früher) gemäß den Bestimmungen der nachstehenden Tabellen anzuwenden. In allen anderen, nicht in diesen Tabellen spezifizierten Fällen, ist dieser Standard rückwirkend anzuwenden, es sei denn, dass dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.100. Die mit der Annahme dieses Standards zum Zeitpunkt seines Inkrafttretens (oder früher) verbundene Auswirkung ist nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, zu berücksichtigen, d. h. als Anpassung entweder des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen der frühesten dargestellten Periode (IAS 8 Benchmark-Methode) oder des Ergebnisses der Berichtsperiode (IAS 8 alternativ zulässige Methode).101. In dem ersten nach diesem Standard erstellten Abschluss hat ein Unternehmen die angewandten Übergangsvorschriften anzugeben, sofern die Übergangsvorschriften laut diesem Standard ein Wahlrecht einräumen.Übergangsvorschriften - Anpassung von Geschäfts- oder Firmenwert und negativem Unterschiedsbetrag>PLATZ FÜR EINE TABELLE>ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS102. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1999 beginnen, hat es:(a) dies anzugeben; und(b) IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, und IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, gleichzeitig anzuwenden.103. Dieser Standard ersetzt IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, genehmigt 1993.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 23(ÜBERARBEITET 1993)FremdkapitalkostenDieser überarbeitete International Accounting Standard ersetzt den vom Board im März 1984 genehmigten IAS 23, Aktivierung von Fremdkapitalkosten. Der überarbeitete Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Eine SIC Interpretation bezieht sich auf IAS 23:- SIC-2: Stetigkeit - Aktivierung von Fremdkapitalkosten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGZielsetzung dieses Standards ist es, die Bilanzierungsmethode für Fremdkapitalkosten festzulegen. Dieser Standard fordert grundsätzlich die sofortige erfolgswirksame Aufwandsverrechnung der Fremdkapitalkosten. Allerdings gestattet der Standard als alternativ zulässige Methode die Aktivierung von Fremdkapitalkosten, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines qualifizierten Vermögenswertes zugerechnet werden können.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf die bilanzielle Behandlung von Fremdkapitalkosten anzuwenden.2. Dieser Standard ersetzt den ursprünglich im Jahr 1983 genehmigten IAS 23, Aktivierung von Fremdkapitalkosten3. Dieser Standard befasst sich nicht mit den tatsächlichen oder kalkulatorischen Kosten des Eigenkapitals einschließlich solcher bevorrechtigter Kapitalbestandteile, die nicht als Schuld zu qualifizieren sind.DEFINITIONEN4. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Fremdkapitalkosten sind Zinsen und weitere im Zusammenhang mit der Aufnahme von Fremdkapital angefallene Kosten eines Unternehmens.Ein qualifizierter Vermögenswert ist ein Vermögenswert, für den ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um ihn in seinen beabsichtigten gebrauchs- oder verkaufsfähigen Zustand zu versetzen.5. Fremdkapitalkosten können Folgendes umfassen:(a) Zinsen für Kontokorrentkredite sowie für kurz- und langfristige Kredite;(b) Abschreibung von Disagien oder Agien auf Fremdkapital;(c) Abschreibung von Nebenkosten, die im Zusammenhang mit der Fremdkapitalaufnahme angefallen sind;(d) Finanzierungskosten aus Finanzierungs-Leasingverhältnissen, die gemäß IAS 17, Leasingverhältnisse, bilanziert werden; und(e) Währungsdifferenzen aus Fremdwährungskrediten, soweit sie als Zinskorrektur anzusehen sind.6. Beispiele für qualifizierte Vermögenswerte sind Vorräte, für die ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um sie in einen verkaufsfähigen Zustand zu versetzen, ferner Fabrikationsanlagen, Energieversorgungseinrichtungen und als Finanzinvestitionen gehaltene Grundstücke und Bauten. Sonstige Finanzinvestitionen und Vorräte, die routinemäßig gefertigt oder auf andere Weise in großen Mengen wiederholt über einen kurzen Zeitraum hergestellt werden, sind keine qualifizierten Vermögenswerte. Vermögenswerte, die bereits bei Erwerb in ihrem beabsichtigten gebrauchs- oder verkaufsfähigen Zustand sind, sind ebenfalls keine qualifizierten Vermögenswerte.FREMDKAPITALKOSTEN - BENCHMARK-METHODEErfassung als Aufwand7. Fremdkapitalkosten sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie angefallen sind.8. Nach der Benchmark-Methode werden Fremdkapitalkosten ohne Rücksicht auf die Verwendung des Fremdkapitals in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie angefallen sind.Angaben9. Im Abschluss ist die angewandte Bilanzierungsmethode für Fremdkapitalkosten anzugeben.FREMDKAPITALKOSTEN - ALTERNATIV ZULÄSSIGE METHODEErfassung10. Fremdkapitalkosten sind grundsätzlich in der Periode erfolgswirksam als Aufwand zu erfassen, in der sie angefallen sind, außer in dem Umfang, in dem sie gemäß Paragraph 11 aktiviert werden.11. Fremdkapitalkosten, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines qualifizierten Vermögenswertes zugeordnet werden können, sind als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes zu aktivieren. Der Betrag der aktivierbaren Fremdkapitalkosten ist nach diesem Standard zu bestimmen(31).12. Nach der alternativ zulässigen Methode gehören die Fremdkapitalkosten, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines Vermögenswertes zugeordnet werden können, zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes. Solche Fremdkapitalkosten werden als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes aktiviert, wenn wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen hieraus künftiger wirtschaftlicher Nutzen erwächst und die Kosten verlässlich bewertet werden können. Andere Fremdkapitalkosten werden in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie angefallen sind.Aktivierbare Fremdkapitalkosten13. Die Fremdkapitalkosten, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines qualifizierten Vermögenswertes zugeordnet werden können, sind solche Fremdkapitalkosten, die vermieden worden wären, wenn die Ausgaben für den qualifizierten Vermögenswert nicht getätigt worden wären. Wenn ein Unternehmen speziell für die Beschaffung eines bestimmten qualifizierten Vermögenswertes Mittel aufnimmt, können die Fremdkapitalkosten, die sich direkt auf diesen qualifizierten Vermögenswert beziehen, ohne weiteres bestimmt werden.14. Es kann schwierig sein, einen direkten Zusammenhang zwischen bestimmten Fremdkapitalaufnahmen und einem qualifizierten Vermögenswert festzustellen und die Fremdkapitalaufnahmen zu bestimmen, die andernfalls hätten vermieden werden können. Solche Schwierigkeiten ergeben sich beispielsweise, wenn die Finanzierungstätigkeit eines Unternehmens zentral koordiniert wird. Schwierigkeiten treten auch dann auf, wenn ein Konzern verschiedene Schuldinstrumente mit unterschiedlichen Zinssätzen in Anspruch nimmt und diese Mittel zu unterschiedlichen Bedingungen an andere Unternehmen des Konzerns ausleiht. Andere Komplikationen erwachsen aus der Inanspruchnahme von Fremdwährungskrediten oder von Krediten, die an Fremdwährungen gekoppelt sind, wenn der Konzern in Hochinflationsländern tätig ist, sowie aus Wechselkursschwankungen. Dies führt dazu, dass der Betrag der Fremdkapitalkosten, die direkt einem qualifizierten Vermögenswert zugeordnet werden können, schwierig zu bestimmen ist und einer Ermessungsentscheidung bedarf.15. In dem Umfang, in dem Fremdmittel speziell für die Beschaffung eines qualifizierten Vermögenswertes aufgenommen worden sind, ist der Betrag der für diesen Vermögenswert aktivierbaren Fremdkapitalkosten als die tatsächlich in der Periode auf Grund dieser Fremdkapitalaufnahme angefallenen Fremdkapitalkosten abzüglich etwaiger Anlageerträge aus der vorübergehenden Zwischenanlage dieser Mittel zu bestimmen.16. Die Finanzierungsvereinbarungen für einen qualifizierten Vermögenswert können dazu führen, dass ein Unternehmen die Mittel erhält und ihm die damit verbundenen Fremdkapitalkosten entstehen, bevor diese Mittel ganz oder teilweise für Zahlungen für den qualifizierten Vermögenswert verwendet werden. Unter diesen Umständen werden die Mittel häufig vorübergehend bis zur Verwendung für den qualifizierten Vermögenswert angelegt. Bei der Bestimmung des Betrages der aktivierbaren Fremdkapitalkosten einer Periode werden alle Anlageerträge, die aus derartigen Finanzinvestitionen erzielt worden sind, von den angefallenen Fremdkapitalkosten abgezogen.17. In dem Umfang, in dem Mittel allgemein aufgenommen und für die Beschaffung eines qualifizierten Vermögenswertes verwendet worden sind, ist der Betrag der aktivierbaren Fremdkapitalkosten durch Anwendung eines Finanzierungskostensatzes auf die Ausgaben für diesen Vermögenswert zu bestimmen. Als Finanzierungskostensatz ist der gewogene Durchschnitt der Fremdkapitalkosten für solche Kredite des Unternehmens zugrunde zu legen, die während der Periode bestanden haben und nicht speziell für die Beschaffung eines qualifizierten Vermögenswertes aufgenommen worden sind. Der Betrag der während einer Periode aktivierten Fremdkapitalkosten darf den Betrag der in der betreffenden Periode angefallenen Fremdkapitalkosten nicht übersteigen.18. In manchen Fällen ist es angebracht, alle Fremdkapitalaufnahmen des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen in die Berechnung des gewogenen Durchschnittes der Fremdkapitalkosten einzubeziehen. In anderen Fällen ist es angebracht, dass jedes Tochterunternehmen den für seine eigenen Fremdkapitalaufnahmen geltenden gewogenen Durchschnitt der Fremdkapitalkosten verwendet.Buchwert des qualifizierten Vermögenswertes ist höher als der erzielbare Betrag19. Ist der Buchwert oder sind die letztlich zu erwartenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten des qualifizierten Vermögenswertes höher als der erzielbare Betrag dieses Gegenstandes oder sein Nettoveräußerungswert, so wird der Buchwert gemäß den Bestimmungen anderer International Accounting Standards außerplanmäßig abgeschrieben oder ausgebucht. In bestimmten Fällen wird der Betrag der außerplanmäßigen Abschreibung oder Ausbuchung gemäß diesen anderen International Accounting Standards später wieder zugeschrieben bzw. eingebucht.Beginn der Aktivierung20. Die Aktivierung der Fremdkapitalkosten als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines qualifizierten Vermögenswertes ist dann aufzunehmen, wenn(a) Ausgaben für den Vermögenswert anfallen;(b) Fremdkapitalkosten anfallen; und(c) die erforderlichen Arbeiten begonnen haben, um den Vermögenswert für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten.21. Ausgaben für einen qualifizierten Vermögenswert umfassen nur solche Ausgaben, die durch Barzahlungen, Übertragung anderer Vermögenswerte oder die Übernahme verzinslicher Schulden erfolgt sind. Die Ausgaben werden um alle erhaltenen Abschlagszahlungen und Zuwendungen in Verbindung mit dem Vermögenswert gekürzt (siehe IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand). Der durchschnittliche Buchwert des Vermögenswertes während einer Periode einschließlich der früher aktivierten Fremdkapitalkosten ist in der Regel ein vernünftiger Näherungswert für die Ausgaben, auf die der Finanzierungskostensatz in der betreffenden Periode angewendet wird.22. Die Arbeiten, die erforderlich sind, um den Vermögenswert für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten, umfassen mehr als die physische Herstellung des Vermögenswertes. Darin eingeschlossen sind auch technische und administrative Arbeiten vor dem Beginn der physischen Herstellung, wie beispielsweise die Tätigkeiten, die mit der Beschaffung von Genehmigungen vor Beginn der physischen Herstellung verbunden sind. Davon ausgeschlossen ist jedoch das bloße Halten eines Vermögenswertes ohne jedwede Bearbeitung oder Entwicklung, die seinen Zustand verändert. Beispielsweise werden Fremdkapitalkosten, die während der Erschließung unbebauter Grundstücke anfallen, in der Periode aktiviert, in der die mit der Erschließung zusammenhängenden Arbeiten unternommen werden. Werden jedoch für Zwecke der Bebauung erworbene Grundstücke ohne eine damit verbundene Erschließungstätigkeit gehalten, sind Fremdkapitalkosten, die während dieser Zeit anfallen, nicht aktivierbar.Unterbrechung der Aktivierung23. Die Aktivierung von Fremdkapitalkosten ist auszusetzen, wenn die aktive Entwicklung für einen längeren Zeitraum unterbrochen ist.24. Fremdkapitalkosten können während eines längeren Zeitraumes anfallen, in dem die Arbeiten, die erforderlich sind, um einen Vermögenswert für den beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten, unterbrochen sind. Bei diesen Kosten handelt es sich um Kosten für das Halten teilweise fertig gestellter Vermögenswerte, die nicht aktivierbar sind. Im Regelfall wird die Aktivierung von Fremdkapitalkosten allerdings nicht ausgesetzt, wenn während einer Periode wesentliche technische oder administrative Leistungen erbracht worden sind. Die Aktivierung von Fremdkapitalkosten wird ferner nicht ausgesetzt, wenn eine vorübergehende Verzögerung notwendiger Prozessbestandteil ist, um den Vermögenswert für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten. Beispielsweise läuft die Aktivierung über einen solchen längeren Zeitraum weiter, der für die Reifung von Vorräten erforderlich ist; gleiches gilt für einen längeren Zeitraum, um den sich Brückenbauarbeiten auf Grund hoher Wasserstände verzögern, sofern mit derartigen Wasserständen innerhalb der Bauzeit in der betreffenden geographischen Region üblicherweise zu rechnen ist.Ende der Aktivierung25. Die Aktivierung von Fremdkapitalkosten ist zu beenden, wenn im Wesentlichen alle Arbeiten abgeschlossen sind, um den qualifizierten Vermögenswert für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten.26. Ein Vermögenswert ist in der Regel dann für seinen beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf fertig gestellt, wenn die physische Herstellung des Vermögenswertes abgeschlossen ist, auch wenn noch normale Verwaltungsarbeiten andauern. Wenn lediglich geringfügige Veränderungen ausstehen, wie die Ausstattung eines Gebäudes nach den Angaben des Käufers oder Benutzers, deutet dies darauf hin, dass im Wesentlichen alle Arbeiten abgeschlossen sind.27. Wenn die Herstellung eines qualifizierten Vermögenswertes in Teilen abgeschlossen ist und die einzelnen Teile nutzbar sind, während der Herstellungsprozess für weitere Teile fortgesetzt wird, ist die Aktivierung der Fremdkapitalkosten zu beenden, wenn im Wesentlichen alle Arbeiten abgeschlossen sind, um den betreffenden Teil für den beabsichtigten Gebrauch oder Verkauf herzurichten.28. Ein Gewerbepark mit mehreren Gebäuden, die jeweils einzeln genutzt werden können, ist ein Beispiel für einen qualifizierten Vermögenswert, bei dem einzelne Teile nutzbar sind, während andere Teile noch erstellt werden. Ein Beispiel für einen qualifizierten Vermögenswert, der fertig gestellt sein muss, bevor irgendein Teil genutzt werden kann, ist eine industrielle Anlage mit verschiedenen Prozessen, die nacheinander in verschiedenen Teilen der Anlage am selben Standort ablaufen, wie beispielsweise ein Stahlwerk.ANGABEN29. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die angewandte Bilanzierungsmethode für Fremdkapitalkosten;(b) der Betrag der in der Periode aktivierten Fremdkapitalkosten; und(c) der Finanzierungskostensatz, der bei der Bestimmung der aktivierbaren Fremdkapitalkosten zugrunde gelegt worden ist.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN30. Soweit die Anwendung dieses Standards zu einer Änderung der angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden führt, wird dem betreffenden Unternehmen empfohlen, seinen Abschluss gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, anzupassen. Alternativ dazu aktivieren Unternehmen, die die alternativ zulässige Methode anwenden, nur diejenigen Fremdkapitalkosten, die nach dem Inkrafttreten des Standards angefallen sind und die die Aktivierungskriterien erfuellen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS31. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1995 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 24(UMGEGLIEDERT 1994)Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und PersonenDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im März 1984 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Behandlung von nahe stehenden Unternehmen und Personen und Geschäftsvorfällen zwischen einem berichtenden Unternehmen und seinen nahe stehenden Unternehmen und Personen anzuwenden. Die Vorschriften dieses Standards sind auf die Abschlüsse aller berichtenden Unternehmen anzuwenden.2. Dieser Standard ist nur auf solche Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen anzuwenden, wie sie in Paragraph 3, näher bestimmt durch Paragraph 6, beschrieben werden.3. Dieser Standard ist nur auf solche Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen anzuwenden, wie sie in (a) bis (e) im Folgenden beschrieben sind:(a) Unternehmen, welche direkt oder indirekt durch eine oder mehrere Zwischenstufen das berichtende Unternehmen beherrschen oder von ihm beherrscht werden oder unter der gemeinsamen Beherrschung mit Teilnahme des berichtenden Unternehmens stehen (dies schließt Holdinggesellschaften, Tochterunternehmen und Schwestergesellschaften ein);(b) assoziierte Unternehmen (siehe IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen);(c) natürliche Personen, welche direkt oder indirekt über einen Anteil an den Stimmrechten des berichtenden Unternehmens verfügen und dadurch einen maßgeblichen Einfluss über das Unternehmen erhalten, sowie nahe Familienangehörige(32) einer solchen natürlichen Person;(d) Mitglieder des Managements in Schlüsselpositionen, darunter sind solche zu verstehen, die für die Planung, Leitung und Überwachung der Tätigkeiten des berichtenden Unternehmens zuständig und verantwortlich sind. Dies schließt Mitglieder des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans und leitende Angestellte von Firmen sowie nahe Familienangehörige solcher natürlicher Personen ein; und(e) Unternehmen, an denen ein beträchtlicher Anteil der Stimmrechte, ob direkt oder indirekt, durch eine beliebige in (c) oder (d) beschriebene Person gehalten wird oder über die eine solche Person die Möglichkeit der Ausübung eines maßgeblichen Einflusses hat. Dies umfasst Unternehmen, welche sich im Besitz von Mitgliedern des Managements oder Hauptaktionären des berichtenden Unternehmens befinden, sowie Unternehmen, die ein Mitglied des Managements in einer Schlüsselfunktion mit dem berichtenden Unternehmen gemein haben.Bei der Betrachtung aller möglichen Beziehungen zu wirtschaftlich nahe stehenden Unternehmen und Personen wird der wirtschaftliche Gehalt der Beziehung und nicht allein die rechtliche Gestaltung geprüft.4. Keine Angaben über Geschäftsvorfälle sind erforderlich:(a) im Konzernabschluss in Bezug auf Geschäftsvorfälle zwischen einbezogenen Konzernunternehmen;(b) im Abschluss des Mutterunternehmens, wenn dieser zusammen mit dem Konzernabschluss vorliegt oder veröffentlicht wird;(c) im Abschluss eines vollständig in Besitz stehenden Tochterunternehmens, wenn das Mutterunternehmen seinen Firmensitz im gleichen Staat hat und in diesem Staat einen Konzernabschluss vorlegt; und(d) im Abschluss von öffentlichen Unternehmen für Geschäftsvorfälle mit anderen öffentlichen Unternehmen.DEFINITIONEN5. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Nahe stehende Unternehmen und Personen - Unternehmen und Personen werden als nahe stehend betrachtet, wenn eine der Parteien über die Möglichkeit verfügt, die andere Partei zu beherrschen oder einen maßgeblichen Einfluss auf deren Finanz- und Geschäftspolitik auszuüben.Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen und Personen - die Übertragung von Ressourcen oder Verpflichtungen zwischen wirtschaftlich nahe stehenden Unternehmen und Personen, unabhängig davon, ob ein Preis berechnet wird.Beherrschung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder eine natürliche Person unmittelbar oder durch Tochtergesellschaften mittelbar mehr als die Hälfte der Stimmrechte an einem anderen Unternehmen hält, oder einen wesentlichen Stimmrechtsanteil hält und auf Grund von Satzungsbestimmungen oder vertraglichen Vereinbarungen die Möglichkeit besitzt, die Finanz- und Geschäftspolitik des Management zu steuern.Maßgeblicher Einfluss (im Sinne dieses Standards) ist die Mitwirkung an der Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens, aber nicht die Beherrschung dieser Politik. Ein maßgeblicher Einfluss kann auf verschiedene Weise ausgeübt werden, üblicherweise durch einen Sitz im Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan, aber beispielsweise auch durch die Mitwirkung an der Unternehmenspolitik, konzerninterne Geschäfte mit erheblichem Umfang, Austausch von Führungspersonal oder die Abhängigkeit von technischen Informationen. Ein maßgeblicher Einfluss kann durch Anteilsbesitz, die Satzung oder vertragliche Vereinbarungen begründet werden. Bei einem Anteilsbesitz wird ein maßgeblicher Einfluss gemäß den im IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, enthaltenen Vorschriften angenommen.6. Folgende Parteien sind keine nahe stehenden Unternehmen und Personen im Sinne dieses Standards:(a) zwei Unternehmen, wenn lediglich eine Person in beiden Unternehmen zugleich als Mitglied des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans tätig ist, ungeachtet obiger Paragraphen 3 (d) und (e) (die Möglichkeit ist jedoch in Betracht zu ziehen und die Wahrscheinlichkeit ist zu beurteilen, ob das Mitglied des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans die Geschäftspolitik der beiden Unternehmen bei Geschäften untereinander beeinflusst);(b) (i) Kapitalgeber;(ii) Gewerkschaften;(iii) öffentliche Versorgungsbetriebe;(iv) Behörden und öffentliche Institutionen,im Rahmen und ausschließlich kraft ihrer gewöhnlichen Geschäftsbeziehungen mit dem Unternehmen (dies gilt auch, wenn sie den Handlungsspielraum des Unternehmens einengen können oder am Entscheidungsprozess mitwirken); und(c) einzelne Kunden, Lieferanten, Franchisegeber, Vertriebspartner oder Generalvertreter, mit denen das Unternehmen ein wesentliches Geschäftsvolumen abwickelt, kraft der daraus resultierenden wirtschaftlichen Abhängigkeit.DIE FRAGESTELLUNG DER BEZIEHUNGEN ZU NAHE STEHENDEN UNTERNEHMEN UND PERSONEN7. Beziehungen zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen sind ein normales Kennzeichen von Handel und Gewerbe. Beispielsweise werden Unternehmensaktivitäten häufig durch Tochterunternehmen oder assoziierte Unternehmen abgewickelt. Auch werden zum Zwecke der Finanzanlage oder des Handels Anteile an anderen Unternehmen erworben, die ein ausreichendes Ausmaß annehmen können, dass die investierende Gesellschaft eine Beherrschung oder einen maßgeblichen Einfluss auf die Finanz- und Geschäftspolitik des anderen Unternehmens ausüben kann.8. Eine Beziehung zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen kann eine Auswirkung auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des berichtenden Unternehmens haben. Es ist die Möglichkeit gegeben, dass nahe stehende Unternehmen und Personen Geschäfte tätigen, die fremde Dritte nicht tätigen würden. Außerdem besteht die Möglichkeit, dass Geschäftsvorfälle zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen in anderer Höhe als zwischen fremden Dritten abgewickelt werden.9. Eine Beziehung zu nahe stehenden Unternehmen und Personen kann sich auch dann auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des berichtenden Unternehmens auswirken, wenn keine Geschäfte zwischen den nahe stehenden Unternehmen und Personen stattfinden. Die bloße Existenz der Beziehung kann ausreichen, um die Geschäftsvorfälle des berichtenden Unternehmens mit Dritten zu beeinflussen. Ein Tochterunternehmen könnte beispielsweise die Beziehungen mit einem Handelspartner beenden, weil eine Schwestergesellschaft, die im gleichen Geschäftsfeld wie der frühere Geschäftspartner tätig ist, von der Muttergesellschaft erworben wurde. Im Gegensatz dazu könnte eine Partei sich auf Grund des maßgeblichen Einflusses eines anderen einer Handlung enthalten, wenn beispielsweise ein Tochterunternehmen von seinem Mutterunternehmen die Anweisung erhalten hat, keine Forschungs- und Entwicklungstätigkeiten auszuführen.10. Da es für das Management naturgemäß schwierig ist, die Auswirkungen jener Einflussfaktoren anzugeben, die nicht zu Geschäftsabschlüssen führen, wird die Angabe solcher Auswirkungen von diesem Standard nicht verlangt.11. Die Erfassung eines Ressourcentransfers im Abschluss basiert im Regelfall auf dem zwischen den Beteiligten vereinbarten Preis. Zwischen nicht nahe stehenden Unternehmen und Personen entspricht der vereinbarte Preis dem Preis, wie er zwischen fremden Dritten zu Stande kommt. Nahe stehende Unternehmen und Personen können dagegen bei der Preisfestsetzung eine größere Flexibilität als nicht nahe stehende Unternehmen bzw. Personen haben.12. Für die Preisgestaltung zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen wird eine Vielzahl von Verfahren verwendet.13. Eine Methode der Preisfestsetzung für ein Geschäft zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen ist die Preisvergleichsmethode. Sie hat als Maßstab den Preis, den ein Käufer für ein vergleichbares Gut auf einem wirtschaftlich vergleichbaren Markt mit einem von ihm unabhängigen Verkäufer vereinbaren würde. Diese Methode wird üblicherweise angewandt, wenn die im Rahmen eines Geschäftes zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen gelieferten Güter oder erbrachten Dienstleistungen und die damit zusammenhängenden Bedingungen ähnlich denen bei normalen Geschäftsabschlüssen sind. Oft wird sie auch für die Bestimmung von Finanzierungskosten verwendet.14. Die Wiederverkaufspreismethode kommt häufig zum Einsatz, wenn zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen Güter transferiert werden und die Güter anschließend an einen unabhängigen Dritten veräußert werden. Dadurch verringert sich der Wiederverkaufspreis um eine Spanne in Höhe des Betrages, mit dem der Wiederverkäufer versuchen würde, seine Kosten zu decken und einen angemessenen Gewinn zu erzielen, und ergibt so den Verrechnungspreis für den Wiederverkäufer. Die Schwierigkeiten dieser Methode bestehen hauptsächlich darin, den angemessenen Ausgleich des Wiederverkäufers für dessen Beitrag in diesem Verfahren zu bestimmen. Dieses Verfahren wird auch für den Transfer anderer Ressourcen wie Rechte und Dienstleistungen verwendet.15. Ein anderer Ansatz ist die Cost-plus-Methode, welche die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Lieferanten um einen angemessenen Zuschlag erhöht. Schwierigkeiten können sich bei der Ermittlung der Bestandteile der anzusetzenden Kosten und bei der Ermittlung des angemessenen Zuschlages ergeben. Anhaltspunkte zur Bestimmung der Verrechnungspreise sind vergleichbare Umsatzrenditen oder Kapitalverzinsungen in ähnlichen Branchen.16. Mitunter werden Preise für Geschäfte zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen nicht unter Verwendung einer der oben in den Paragraphen 13 bis 15 beschriebenen Methoden festgesetzt. Manchmal wird überhaupt kein Preis berechnet, beispielsweise bei der Bereitstellung unentgeltlicher Dienstleistungen des Management und der Gewährung von unverzinslichen Krediten zur Rückzahlung von Verbindlichkeiten.17. Manchmal hätten Geschäfte nicht stattgefunden, wenn die Beziehung nicht vorhanden gewesen wäre. Beispielsweise hätte ein Unternehmen, welches einen großen Teil seiner Produktion an sein Mutterunternehmen zu den Herstellungskosten verkauft hatte, möglicherweise keinen anderweitigen Kunden gefunden, falls das Mutterunternehmen die Erzeugnisse nicht gekauft hätte.ANGABEN18. In vielen Staaten bestehen Vorschriften, dass im Abschluss Angaben über bestimmte Kategorien von nahe stehenden Unternehmen und Personen zu machen sind. Vor allem finden Geschäftsvorfälle mit Mitgliedern des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan eines Unternehmens, besonders ihre Vergütung und Geldaufnahmen, auf Grund der treuhänderischen Natur ihrer Beziehung mit dem Unternehmen besondere Beachtung genauso wie die Angabe wesentlicher Geschäftsvorfälle zwischen verbundenen Unternehmen und Anteile an Konzerngesellschaften und assoziierten Unternehmen und von Forderungen und Schulden gegenüber Konzerngesellschaften und assoziierten Unternehmen sowie gegenüber Mitgliedern der Geschäftsführung im Abschluss. Die Angabe einer Aufstellung von maßgeblichen Tochterunternehmen und assoziierten Unternehmen wird von IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, und von IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, verlangt. Die Angabe aller außerordentlichen Posten und Ertrags- und Aufwandsposten innerhalb des Ergebnisses aus der gewöhnlichen Tätigkeit, die von einer solchen Größe, Art oder Besonderheit sind, dass ihre Angabe für die Erläuterung der Ertragskraft des Unternehmens für die Berichtsperiode von Bedeutung ist, wird von IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, verlangt.19. Im Folgenden werden Beispiele für Situationen genannt, in denen Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen und Personen zu Angaben durch das berichtende Unternehmen in der Periode führen können, die sie betreffen:- käufe oder Verkäufe von (fertigen oder unfertigen) Gütern,- käufe oder Verkäufe von Grundstücken, Bauten und anderen Vermögenswerten,- geleistete oder bezogene Dienstleistungen,- handelsvertreterverträge,- leasingvereinbarungen,- transfer von Dienstleistungen im Bereich Forschung und Entwicklung,- lizenzvereinbarungen,- finanzierungen (einschließlich Darlehen und Kapitaleinlagen in Form von Bar- oder Sacheinlagen),- bürgschaften und Sicherheiten; und- verträge des Managements.20. Alle Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, bei denen ein Beherrschungsverhältnis vorliegt, unabhängig davon, ob Geschäfte zwischen den nahe stehenden Unternehmen und Personen stattgefunden haben, sind anzugeben.21. Damit sich der Leser eines Abschlusses ein Urteil über die Auswirkungen der Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen auf das berichtende Unternehmen bilden kann, ist es sachgerecht, alle Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen anzugeben, bei denen ein Beherrschungsverhältnis vorliegt, unabhängig davon, ob Geschäfte zwischen den nahe stehenden Unternehmen und Personen stattgefunden haben.22. Falls Geschäfte zwischen den nahe stehenden Unternehmen und Personen stattgefunden haben, hat das berichtende Unternehmen die Art der Beziehung zu den jeweiligen nahe stehenden Unternehmen und Personen, die Art der Geschäfte und die zum Verständnis des Abschlusses notwendigen Bestandteile der Geschäfte anzugeben.23. Die zum Verständnis des Abschlusses notwendigen Bestandteile der Geschäfte schließen normalerweise Folgendes ein:(a) die Angabe des Umfanges der Geschäfte, entweder als Betrag oder als entsprechende prozentuale Größe;(b) Beträge oder die entsprechende prozentuale Größe offener Posten; und(c) Preisgestaltung.24. Gleichartige Posten dürfen zusammengefasst angegeben werden, es sei denn, eine gesonderte Angabe ist notwendig für das Verständnis der Auswirkungen der Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen und Personen auf den Abschluss des berichtenden Unternehmens.25. Die Angabe von Geschäften zwischen Konzerngesellschaften ist im Konzernabschluss nicht notwendig, da der Konzernabschluss über das Mutterunternehmen und seine Tochterunternehmen als wirtschaftliche Einheit informiert. Geschäftsvorfälle mit assoziierten Unternehmen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, werden nicht eliminiert und erfordern daher eine gesonderte Angabe als Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen und Personen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS26. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1986 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 26(UMGEGLIEDERT 1994)Bilanzierung und Berichterstattung von AltersversorgungsplänenDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im Juni 1986 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf Berichte von Altersversorgungsplänen, bei denen die Erstellung solcher Berichte vorgesehen ist, anzuwenden.2. Altersversorgungspläne werden manchmal mit verschiedenen anderen Namen bezeichnet, wie etwa "Pensionsordnungen", "Versorgungswerke" oder "Betriebsrentenordnungen". Dieser Standard betrachtet einen Altersversorgungsplan als eine von den Arbeitgebern der Begünstigten des Planes losgelöste Berichtseinheit. Alle anderen International Accounting Standards finden auf die Berichte von Altersversorgungsplänen Anwendung, soweit sie nicht von diesem Standard ersetzt werden.3. Dieser Standard befasst sich mit der Bilanzierung und Berichterstattung eines Planes für die Gesamtheit aller Begünstigten. Er beschäftigt sich nicht mit Berichten an einzelne Begünstigte im Hinblick auf ihre Altersversorgungsansprüche.4. IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer, behandelt die Bestimmung der Aufwendungen für Versorgungsleistungen in den Abschlüssen von Arbeitgebern, die über solche Pläne verfügen. Der vorliegende Standard ergänzt daher IAS 19.5. Ein Altersversorgungsplan kann entweder beitrags- oder leistungsorientiert sein. Bei vielen ist die Schaffung getrennter Fonds erforderlich, in die Beiträge einbezahlt und aus dem die Versorgungsleistungen ausbezahlt werden. Die Fonds können, müssen aber nicht, über folgende Merkmale verfügen: rechtliche Eigenständigkeit und Vorhandensein von Treuhändern. Dieser Standard gilt unabhängig davon, ob ein solcher Fonds geschaffen wurde oder ob Treuhänder vorhanden sind.6. Altersversorgungspläne, deren Vermögenswerte bei Versicherungsunternehmen angelegt werden, unterliegen den gleichen Rechnungslegungs- und Finanzierungsanforderungen wie selbstverwaltete Anlagen. Demgemäß fallen diese Pläne in den Anwendungsbereich dieses Standards, es sei denn, die Vereinbarung mit dem Versicherungsunternehmen ist im Namen eines bezeichneten Begünstigten oder einer Gruppe von Begünstigten abgeschlossen worden und die Verpflichtung aus der Versorgungszusage obliegt allein dem Versicherungsunternehmen.7. Dieser Standard befasst sich nicht mit anderen Leistungsformen aus Arbeitsverhältnissen wie Abfindungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses, Vereinbarungen über in die Zukunft verlagerte Vergütungsbestandteile, Vergütungen bei Ausscheiden nach langer Dienstzeit, Vorruhestandsregelungen oder Sozialpläne, Gesundheits- und Fürsorgeregelungen oder Erfolgsbeteiligungen. Öffentliche Sozialversicherungssysteme sind von dem Anwendungsbereich dieses Standards ebenfalls ausgeschlossen.DEFINITIONEN8. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Altersversorgungspläne sind Vereinbarungen, durch die ein Unternehmen seinen Mitarbeitern Versorgungsleistungen bei oder nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses gewährt (entweder in Form einer Jahresrente oder in Form einer einmaligen Zahlung), sofern solche Versorgungsleistungen bzw. die vom Arbeitgeber dafür erbrachten Beiträge vor der Pensionierung der Mitarbeiter auf Grund einer vertraglichen Vereinbarung oder auf Grund der betrieblichen Praxis bestimmt oder geschätzt werden können.Beitragsorientierte Pläne sind Altersversorgungspläne, bei denen die als Versorgungsleistung zu zahlenden Beträge durch die Beiträge zu einem Fonds und den daraus erzielten Anlageerträgen bestimmt werden.Leistungsorientierte Pläne sind Altersversorgungspläne, bei denen die als Versorgungsleistung zu zahlenden Beträge nach Maßgabe einer Formel bestimmt werden, die üblicherweise das Einkommen des Arbeitnehmers und/oder die Jahre seiner Dienstzeit berücksichtigt.Fondsfinanzierung ist der Vermögenstransfer vom Arbeitgeber zu einer vom Unternehmen getrennten Einheit (einem Fonds), um die Erfuellung künftiger Verpflichtungen zur Zahlung von Altersversorgungsleistungen sicherzustellen.Außerdem werden im Rahmen dieses Standards die folgenden Begriffe verwendet:Die Begünstigten sind die Mitglieder eines Altersversorgungsplanes und andere Personen, die gemäß dem Plan Ansprüche auf Leistungen haben.Das für Leistungen zur Verfügung stehende Nettovermögen umfasst alle Vermögenswerte eines Altersversorgungsplanes, abzüglich der Schulden mit Ausnahme des versicherungsmathematischen Barwertes der zugesagten Versorgungsleistungen.Der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen ist der Barwert der künftig zu erwartenden Versorgungszahlungen des Altersversorgungsplanes an aktive und bereits ausgeschiedene Arbeitnehmer, soweit diese der bereits geleisteten Dienstzeit als erdient zuzurechnen sind.Unverfallbare Leistungen sind erworbene Rechte auf künftige Leistungen, die nach den Bedingungen eines Altersversorgungsplanes nicht von der Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses abhängig sind.9. Einige Altersversorgungspläne haben Geldgeber, die nicht mit den Arbeitgebern identisch sind; dieser Standard bezieht sich auch auf die Berichterstattung solcher Pläne.10. Die Mehrzahl der Altersversorgungspläne beruht auf formalen Vereinbarungen. Einige Pläne sind ohne formale Grundlage, jedoch haben sie durch die bestehende Praxis des Arbeitgebers Verpflichtungscharakter erlangt. Im Allgemeinen ist es für einen Arbeitgeber schwierig, einen Altersversorgungsplan außer Kraft zu setzen, wenn Arbeitnehmer weiter beschäftigt werden, selbst wenn einige Pläne den Arbeitgebern gestatten, ihre Verpflichtungen unter diesen Versorgungsplänen einzuschränken. Sowohl für einen vertraglich geregelten als auch einen Versorgungsplan ohne formale Grundlage gelten die gleichen Grundsätze für die Bilanzierung und Berichterstattung.11. Viele Altersversorgungspläne sehen die Bildung von separaten Fonds zur Entgegennahme von Beiträgen und für die Auszahlung von Leistungen vor. Solche Fonds können von Beteiligten verwaltet werden, welche das Fondsvermögen in unabhängiger Weise betreuen. Diese Beteiligten werden in einigen Ländern als Treuhänder bezeichnet. Der Begriff Treuhänder wird in diesem Standard verwendet, um in der Weise Beteiligte zu bezeichnen; dies gilt unabhängig davon, ob ein Treuhandfonds gebildet worden ist.12. Altersversorgungspläne werden im Regelfall entweder als beitragsorientierte Pläne oder als leistungsorientierte Pläne bezeichnet. Beide verfügen über ihre eigenen charakteristischen Merkmale. Gelegentlich bestehen Pläne, welche Merkmale von beiden Arten aufweisen. Solche Mischpläne werden im Rahmen dieses Standards wie leistungsorientierte Pläne behandelt.BEITRAGSORIENTIERTE PLÄNE13. Der Bericht eines beitragsorientierten Planes hat eine Aufstellung des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens sowie eine Beschreibung der Finanzierungspolitik zu enthalten.14. Bei einem beitragsorientierten Plan ergibt sich die Höhe der zukünftigen Versorgungsleistungen für einen Begünstigten aus den Beiträgen des Arbeitgebers, des Begünstigten oder beiden sowie aus der Wirtschaftlichkeit und den Anlageerträgen des Fonds. Im Allgemeinen wird der Arbeitgeber durch seine Beiträge an den Fonds von seinen Verpflichtungen befreit. Die Beratung durch einen Versicherungsmathematiker ist im Regelfall nicht erforderlich, obwohl eine solche Beratung manchmal darauf abzielt, die künftigen Versorgungsleistungen, die sich unter Zugrundelegung der gegenwärtigen Beiträge und unterschiedlicher Niveaus zukünftiger Beiträge und Finanzerträge ergeben, zu schätzen.15. Die Begünstigten sind an den Aktivitäten des Planes interessiert, da diese eine direkte Auswirkung auf die Höhe ihrer zukünftigen Versorgungsleistungen haben. Die Begünstigten möchten auch erfahren, ob Beiträge eingingen und ob eine ordnungsgemäße Kontrolle stattgefunden hat, um ihre Rechte zu schützen. Ein Arbeitgeber hat ein Interesse an einer wirtschaftlichen und unparteiischen Abwicklung des Planes.16. Zielsetzung der Berichterstattung von beitragsorientierten Plänen ist die regelmäßige Bereitstellung von Informationen über den Plan und die Ertragskraft der Kapitalanlagen. Dieses Ziel wird im Allgemeinen durch die Bereitstellung eines Berichts erfuellt, der Folgendes beinhaltet:(a) eine Beschreibung der maßgeblichen Tätigkeiten in der Periode und der Auswirkung aller Änderungen in Bezug auf den Versorgungsplan, sowie seiner Mitglieder und der Vertragsbedingungen;(b) Aufstellungen zu den Geschäftsvorfällen und der Ertragskraft der Kapitalanlagen in der Periode sowie zu der Vermögens- und Finanzlage des Versorgungsplanes am Ende der Periode; sowie(c) eine Beschreibung der Kapitalanlagepolitik.LEISTUNGSORIENTIERTE PLÄNE17. Der Bericht eines leistungsorientierten Planes hat zu enthalten, entweder:(a) eine Aufstellung, woraus Folgendes zu ersehen ist:(i) das für Leistungen zur Verfügung stehende Nettovermögen;(ii) der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen, wobei zwischen unverfallbaren und verfallbaren Ansprüchen unterschieden wird; sowie(iii) eine sich ergebende Vermögensüber- oder -unterdeckung oder(b) eine Aufstellung des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens, einschließlich entweder:(i) einer Angabe, die den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen, unterschieden nach unverfallbaren und verfallbaren Ansprüchen, offen legt; oder(ii) einen Verweis auf diese Information in einem beigefügten Gutachten eines Versicherungsmathematikers.Falls zum Bilanzstichtag keine versicherungsmathematische Bewertung erfolgte, ist die aktuellste Bewertung als Grundlage heranzuziehen und der Bewertungsstichtag anzugeben.18. Für Zwecke des Paragraphen 17 sind dem versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen die gemäß den Bedingungen des Planes für die bisher erbrachte Dienstzeit zugesagten Versorgungsleistungen zugrunde zu legen; hierbei dürfen entweder die gegenwärtigen oder die erwarteten künftigen Gehaltsniveaus berücksichtigt werden, wobei die verwendete Rechnungsgrundlage anzugeben ist. Ebenfalls sind alle Änderungen der versicherungsmathematischen Annahmen, welche eine wesentliche Auswirkung auf den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen hatten, anzugeben.19. Der Bericht hat die Beziehung zwischen dem versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen und dem für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögen sowie die Grundsätze für die über den Fonds erfolgende Finanzierung der zugesagten Versorgungsleistungen zu erläutern.20. Die Zahlungen von zugesagten Versorgungsleistungen hängen bei einem leistungsorientierten Plan von der Vermögens- und Finanzlage des Versorgungsplanes und der Fähigkeit der Beitragszahler, zukünftige Beiträge zu leisten, sowie von der Ertragskraft der Kapitalanlagen in dem Fonds und der Wirtschaftlichkeit des Planes ab.21. Ein leistungsorientierter Plan benötigt regelmäßige Beratung durch einen Versicherungsmathematiker, um die Vermögens- und Finanzlage des Versorgungsplanes einzuschätzen, die Berechnungsannahmen zu überprüfen und um Empfehlungen für zukünftige Beitragsniveaus zu erhalten.22. Ziel der Berichterstattung eines leistungsorientierten Planes ist es, in regelmäßigen Zeitabständen Informationen über die Kapitalanlagen und Aktivitäten des Versorgungsplanes zu geben; diese müssen geeignet sein, das Verhältnis von angesammelten Ressourcen zu den Versorgungsleistungen im Zeitablauf zu beurteilen. Dieses Ziel wird im Allgemeinen durch die Bereitstellung eines Berichts erfuellt, der Folgendes beinhaltet:(a) eine Beschreibung der maßgeblichen Tätigkeiten in der Periode und der Auswirkung aller Änderungen in Bezug auf den Versorgungsplan, sowie seiner Mitglieder und der Vertragsbedingungen;(b) Aufstellungen zu den Geschäftsvorfällen und der Ertragskraft der Kapitalanlagen der Periode sowie zu der Vermögens- und Finanzlage des Versorgungsplanes am Ende der Periode;(c) versicherungsmathematische Angaben, entweder als Teil der Aufstellungen oder durch einen separaten Bericht; sowie(d) eine Beschreibung der Kapitalanlagepolitik.Versicherungsmathematischer Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen23. Der Barwert der zu erwartenden Zahlungen eines Altersversorgungsplanes kann unter Verwendung der gegenwärtigen oder der bis zur Pensionierung der Begünstigten erwarteten künftigen Gehaltsniveaus berechnet und berichtet werden.24. Die Gründe für die Verwendung eines Ansatzes, der gegenwärtige Gehälter berücksichtigt, beinhalten:(a) der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen, definiert als Summe der Beträge, die jedem einzelnen Begünstigten derzeit zuzuordnen sind, kann objektiver als bei Zugrundelegung der erwarteten künftigen Gehaltsniveaus bestimmt werden, weil weniger Annahmen zu treffen sind;(b) auf eine Gehaltserhöhung zurückgehende Leistungserhöhungen werden erst zum Zeitpunkt der Gehaltserhöhung zu einer Verpflichtung des Planes; und(c) der Betrag des versicherungsmathematischen Barwertes der zugesagten Versorgungsleistungen unter dem Ansatz des gegenwärtigen Gehaltsniveaus steht im Allgemeinen im Falle einer Schließung oder Einstellung eines Versorgungsplanes in engerer Beziehung zu dem zu zahlenden Betrag.25. Die Gründe für die Verwendung eines Ansatzes, der die erwarteten künftigen Gehaltsniveaus berücksichtigt, beinhalten:(a) Finanzinformationen sind auf der Basis der Prämisse der Unternehmensfortführung zu erstellen, ohne Rücksicht darauf, dass Annahmen zu treffen und Schätzungen vorzunehmen sind;(b) bei Plänen, die auf das Entgelt zum Zeitpunkt der Pensionierung abstellen, bestimmen sich die Leistungen nach den Gehältern zum Zeitpunkt oder nahe dem Zeitpunkt der Pensionierung. Daher sind Gehälter, Beitragsniveaus und Verzinsung zu projizieren; sowie(c) die Nichtberücksichtigung von zukünftigen Gehaltssteigerungen kann, da der Finanzierung von Fonds überwiegend Gehaltsprojektionen zugrunde liegen, möglicherweise dazu führen, dass der Fonds eine offensichtliche Überdotierung aufweist, obwohl dies in Wirklichkeit nicht der Fall ist, oder dazu führen, dass der Fonds sich als angemessen dotiert darstellt, obwohl in Wirklichkeit eine Unterdotierung vorliegt.26. Die Angabe des versicherungsmathematischen Barwertes von zugesagten Versorgungsleistungen unter Berücksichtigung des gegenwärtigen Gehaltsniveaus in einem Bericht des Planes dient als Hinweis auf die zum Zeitpunkt des Berichtstages bestehende Verpflichtung für erworbene Versorgungsleistungen. Die Angabe des versicherungsmathematischen Barwertes von zugesagten Versorgungsleistungen unter Berücksichtigung der künftigen Gehälter dient auf Basis der Prämisse der Unternehmensfortführung als Hinweis auf das Ausmaß der potenziellen Verpflichtung, die im Allgemeinen die Grundlage der Fondsfinanzierung darstellt. Zusätzlich zur Angabe des versicherungsmathematischen Barwertes von zugesagten Versorgungsleistungen sind eventuell ausreichende Erläuterungen nötig, um genau anzugeben, in welchem Umfeld dieser Wert zu verstehen ist. Eine derartige Erläuterung kann in Form von Informationen über die Angemessenheit der geplanten zukünftigen Fondsfinanzierung und der Finanzierungspolitik auf Grund der Gehaltsprojektionen erfolgen. Dies kann in die Finanzinformationen oder in das Gutachten des Versicherungsmathematikers einbezogen werden.Häufigkeit von versicherungsmathematischen Bewertungen27. In vielen Ländern werden versicherungsmathematische Bewertungen nicht häufiger als alle drei Jahre erstellt. Falls zum Bilanzstichtag keine versicherungsmathematische Bewertung erstellt wurde, ist die aktuellste Bewertung als Grundlage heranzuziehen und der Bewertungsstichtag anzugeben.Berichtsinhalt28. Für leistungsorientierte Pläne sind die Angaben in einem der nachfolgend beschriebenen Formate darzustellen, die die unterschiedliche Praxis bei der Angabe und Darstellung von versicherungsmathematischen Informationen widerspiegeln:(a) der Bericht beinhaltet eine Aufstellung, die das für Leistungen zur Verfügung stehende Nettovermögen, den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen und eine sich ergebende Vermögensüber- oder -unterdeckung zeigt. Der Bericht des Planes beinhaltet auch eine Bewegungsbilanz des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens sowie Veränderungen im versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen. Der Bericht kann auch ein separates versicherungsmathematisches Gutachten beinhalten, welches den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen bestätigt;(b) einen Bericht, der eine Aufstellung des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens und eine Bewegungsbilanz des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens einschließt. Der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen wird im Anhang angegeben. Der Bericht kann auch ein separates versicherungsmathematisches Gutachten beinhalten, welches den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen bestätigt; sowie(c) einen Bericht, der eine Aufstellung des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens und eine Bewegungsbilanz des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens, zusammen mit dem versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen, der in einem separaten versicherungsmathematischen Gutachten enthalten ist, umfasst.In jedem der gezeigten Formate kann auch ein Bericht des Treuhänders in Form eines Berichtes des Managements sowie ein Kapitalanlagebericht den Aufstellungen beigefügt werden.29. Diejenigen, welche die in Paragraph 28(a) und 28(b) gezeigten Formate bevorzugen, sind der Ansicht, dass die Quantifizierung der zugesagten Versorgungsleistungen und anderer gemäß dieser Ansätze gegebener Informationen es den Berichtsadressaten erleichtert, die gegenwärtige Lage des Planes und die Wahrscheinlichkeit, dass der Plan seine Verpflichtungen erfuellen kann, zu beurteilen. Sie sind auch der Ansicht, dass Finanzberichte in sich vollständig sein müssen und nicht auf begleitende Aufstellungen bauen dürfen. Andererseits besteht auch die Auffassung, dass das unter Paragraph 28(a) beschriebene Format den Eindruck einer bestehenden Schuld hervorrufen könnte, wobei der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen nach dieser Auffassung nicht alle Merkmale einer Schuld besitzt.30. Diejenigen, welche das in Paragraph 28(c) gezeigte Format bevorzugen, sind der Ansicht, dass der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen nicht in eine Aufstellung des für Versorgungsleistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens, wie in Paragraph 28(a) gezeigt, einzubeziehen ist oder gemäß Paragraph 28(b) im Anhang anzugeben ist, da dies einen direkten Vergleich mit dem Planvermögen nach sich ziehen würde und ein derartiger Vergleich nicht zulässig sein könnte. Dabei wird vorgebracht, dass Versicherungsmathematiker nicht notwendigerweise die versicherungsmathematischen Barwerte der zugesagten Versorgungsleistungen mit den Marktwerten der Kapitalanlagen vergleichen, sondern hierzu stattdessen möglicherweise den Barwert der aus diesen Kapitalanlagen erwarteten Mittelzufluesse heranziehen. Daher ist es nach Auffassung derjenigen, welche dieses Format bevorzugen, unwahrscheinlich, dass ein solcher Vergleich die generelle Beurteilung des Planes durch den Versicherungsmathematiker wiedergibt und so Missverständnisse entstehen. Zudem wird vorgebracht, dass die Informationen über die zugesagten Versorgungsleistungen, ob quantifiziert oder nicht, nur im gesonderten versicherungsmathematischen Gutachten aufzuführen ist, da dort angemessene Erläuterungen gegeben werden können.31. Dieser Standard stimmt der Auffassung zu, die Angaben bezüglich zugesagter Versorgungsleistungen in einem gesonderten versicherungsmathematischen Gutachten zu gestatten. Dagegen werden die Argumente gegen eine Quantifizierung des versicherungsmathematischen Barwertes der zugesagten Versorgungsleistungen abgelehnt. Dementsprechend sind die in Paragraph 28(a) und 28(b) beschriebenen Formate gemäß diesem Standard akzeptabel. Dies gilt auch für das in Paragraph 28(c) beschriebene Format, solange den Finanzinformationen das versicherungsmathematische Gutachten, welches den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen aufzeigt, beigefügt wird und die Angaben einen Verweis auf das Gutachten enthalten.ALLE PLÄNEBewertung des Planvermögens32. Die Kapitalanlagen des Altersversorgungsplanes sind mit dem beizulegenden Zeitwert zu bilanzieren. Im Falle von marktfähigen Wertpapieren ist der beizulegende Zeitwert gleich dem Marktwert. In den Fällen, in denen ein Plan Kapitalanlagen hält, für die eine Schätzung des beizulegenden Zeitwertes nicht möglich ist, ist der Grund für die Nichtverwendung des beizulegenden Zeitwertes anzugeben.33. Im Falle von marktfähigen Wertpapieren ist der beizulegende Zeitwert normalerweise gleich dem Marktwert, da dieser für die Wertpapiere zum Bilanzstichtag und für deren Ertragskraft der Periode den zweckmäßigsten Bewertungsmaßstab darstellt. Für Wertpapiere mit einem festen Rückkaufswert, die erworben wurden, um die Verpflichtungen des Planes, oder bestimmte Teile davon, abzudecken, können Beträge auf der Grundlage der endgültigen Rückkaufswerte unter Annahme einer bis zur Fälligkeit konstanten Rendite angesetzt werden. In den Fällen, in denen eine Schätzung des beizulegenden Zeitwertes von Kapitalanlagen des Planes nicht möglich ist, wie etwa eine hundertprozentige Beteiligung an einem Unternehmen, ist der Grund für die Nichtverwendung des beizulegenden Zeitwertes anzugeben. In dem Maße, wie Kapitalanlagen zu anderen Beträgen als den Marktwerten oder beizulegenden Zeitwerten angegeben werden, ist der beizulegende Zeitwert im Allgemeinen ebenfalls anzugeben. Die Bilanzierung für die im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit des Fonds genutzten Vermögenswerte erfolgt gemäß den entsprechenden International Accounting Standards.Angaben34. Im Bericht eines leistungs- oder beitragsorientierten Altersversorgungsplanes sind ergänzend folgende Angaben zu machen:(a) eine Bewegungsbilanz des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens;(b) eine Zusammenfassung der maßgeblichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden; sowie(c) eine Beschreibung des Planes und der Auswirkung aller Änderungen im Plan während der Periode.35. Falls zutreffend, schließen Berichte, die von Altersversorgungsplänen erstellt werden, Folgendes ein:(a) eine Aufstellung des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens, mit Angabe:(i) der in geeigneter Weise aufgegliederten Vermögenswerte zum Ende der Periode;(ii) der Grundlage der Bewertung der Vermögenswerte;(iii) der Einzelheiten zu jeder einzelnen Kapitalanlage, die entweder 5 % des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens oder 5 % einer Wertpapiergattung oder -art übersteigt;(iv) der Einzelheiten jeder Beteiligung am Arbeitgeber; sowie(v) anderer Schulden als den versicherungsmathematischen Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen,(b) eine Bewegungsbilanz des für Leistungen zur Verfügung stehenden Nettovermögens, die die folgenden Posten aufzeigt:(i) Arbeitgeberbeiträge;(ii) Arbeitnehmerbeiträge;(iii) Anlageerträge wie Zinsen und Dividenden;(iv) sonstige Erträge;(v) gezahlte oder zu zahlende Leistungen (beispielsweise aufgegliedert nach Leistungen für Alterspensionen, Todes- und Erwerbsunfähigkeitsfälle sowie Pauschalzahlungen);(vi) Verwaltungsaufwand;(vii) andere Aufwendungen;(viii) Ertragsteuern;(ix) Gewinne und Verluste aus der Veräußerung von Kapitalanlagen und Wertänderungen der Kapitalanlagen; sowie(x) Vermögensübertragungen von und an andere Pläne;(c) eine Beschreibung der Grundsätze der Fondsfinanzierung;(d) bei leistungsorientierten Plänen der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen (eventuell unterschieden nach unverfallbaren und verfallbaren Ansprüchen) auf der Grundlage der gemäß diesem Plan zugesagten Versorgungsleistungen und der bereits geleisteten Dienstzeit sowie unter Berücksichtigung der gegenwärtigen oder der erwarteten künftigen Gehaltsniveaus; diese Angaben können in einem beigefügten versicherungsmathematischen Gutachten enthalten sein, das in Verbindung mit den damit zusammenhängenden Finanzinformationen zu lesen ist; sowie(e) bei leistungsorientierten Plänen eine Beschreibung der maßgeblichen versicherungsmathematischen Annahmen und der zur Berechnung des versicherungsmathematischen Barwertes der zugesagten Versorgungsleistungen verwendeten Methode.36. Der Bericht eines Altersversorgungsplanes beinhaltet eine Beschreibung des Planes, entweder als Teil der Finanzinformationen oder in einem selbständigen Bericht. Darin kann Folgendes enthalten sein:(a) die Namen der Arbeitgeber und der vom Plan erfassten Arbeitnehmergruppen;(b) die Anzahl der Begünstigten, welche Leistungen erhalten, und die Anzahl der anderen Begünstigten, in geeigneter Gruppierung;(c) die Art des Planes - beitrags- oder leistungsorientiert;(d) eine Angabe dazu, ob Begünstigte an den Plan Beiträge leisten;(e) eine Beschreibung der den Begünstigten zugesagten Versorgungsleistungen;(f) eine Beschreibung aller Regelungen hinsichtlich einer Schließung des Planes; sowie(g) Veränderungen in den Posten (a) bis (f) während der Periode, die durch den Bericht behandelt wird.Es ist nicht unüblich, auf andere den Plan beschreibende Unterlagen, die den Berichtsadressaten in einfacher Weise zugänglich sind, zu verweisen und im Bericht lediglich Angaben zu nachträglichen Veränderungen aufzuführen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS37. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1988 oder danach beginnenden Geschäftsjahres von Altersversorgungsplänen anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 27(ÜBERARBEITET 2000)Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an TochterunternehmenIAS 27 wurde im Juni 1988 vom Board genehmigt. Im November 1994 wurde der Text des IAS 27 entsprechend der seit 1991 für die IAS üblichen Form umgegliedert. Der ursprünglich genehmigte Text wurde nicht grundlegend verändert. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen.Im Dezember 1998 wurden die Verweise auf IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, in den Paragraphen 13, 24, 29 und 30 in Verweise auf IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, abgeändert.Im Oktober 2000 wurde der Paragraph 13 geändert, um den Wortlaut an ähnliche Paragraphen anderer IAS anzupassen.Die folgenden SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 27:- SIC-12: Konsolidierung - Zweckgesellschaften,- SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity-Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Aufstellung und Darstellung von Konzernabschlüssen für eine Gruppe von Unternehmen unter der Beherrschung eines Mutterunternehmens anzuwenden.2. Dieser Standard ist ebenfalls bei der Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen im Einzelabschluss eines Mutterunternehmens anzuwenden.3. Dieser Standard ersetzt den IAS 3, Konzernabschlüsse. Davon ausgenommen sind die Teile des IAS 3, welche sich mit der Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen befassen (siehe IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen).4. Der im Vorwort zu den International Accounting Standards enthaltene Begriff Abschluss schließt Konzernabschlüsse ein. Demgemäss werden Konzernabschlüsse in Übereinstimmung mit den International Accounting Standards erstellt.5. Folgende Punkte werden von diesem Standard nicht behandelt:(a) Methoden der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen und deren Auswirkungen auf die Konsolidierung, einschließlich eines aus einem Unternehmenszusammenschluss entstehenden Geschäfts- oder Firmenwertes (siehe IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse);(b) Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen (siehe IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen); und(c) Bilanzierung von Anteilen an Joint Ventures (siehe IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures).DEFINITIONEN6. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Beherrschung (im Sinne dieses Standards) ist die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu bestimmen, um aus dessen Tätigkeiten Nutzen zu ziehen.Ein Tochterunternehmen ist ein Unternehmen, das von einem anderen Unternehmen (als Mutterunternehmen bezeichnet) beherrscht wird.Ein Mutterunternehmen ist ein Unternehmen mit einem oder mehreren Tochterunternehmen.Ein Konzern ist ein Mutterunternehmen sowie alle seine Tochterunternehmen.Ein Konzernabschluss ist der Abschluss eines Konzerns, der die Konzernunternehmen so darstellt, als ob es sich bei ihnen um ein einziges Unternehmen handelt.Der Minderheitsanteil ist der Teil des Ergebnisses der Geschäftstätigkeit und des Reinvermögens eines Tochterunternehmens, der auf Anteile entfällt, die weder direkt vom Mutterunternehmen noch indirekt über andere Tochterunternehmen vom Mutterunternehmen gehalten werden.DARSTELLUNG DES KONZERNABSCHLUSSES7. Ein Mutterunternehmen hat einen Konzernabschluss vorzulegen. Davon ausgenommen sind die in Paragraph 8 erwähnten Mutterunternehmen.8. Ein Mutterunternehmen, welches vollständig oder nahezu vollständig im Besitz eines übergeordneten Mutterunternehmens steht, braucht dann keinen Konzernabschluss vorzulegen, wenn es hierfür im Falle eines nahezu vollständig im Besitz stehenden Mutterunternehmens die Zustimmung der Eigner des Minderheitsanteils einholt. Ein solches Mutterunternehmen hat neben den Grundsätzen, nach denen Tochterunternehmen in seinem Einzelabschluss bilanziert werden, die Gründe anzugeben, warum kein Konzernabschluss vorgelegt worden ist. Der Name und Firmensitz des Mutterunternehmens, welches den befreienden Konzernabschluss veröffentlicht, ist auch anzugeben.9. Abschlussadressaten eines Mutterunternehmens sind im Regelfall an der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und Veränderungen der Vermögens- und Finanzlage des Konzerns insgesamt interessiert und darüber zu informieren. Dieses Bedürfnis wird durch einen Konzernabschluss erfuellt, der die Rechnungslegungsinformationen über den Konzern wie bei einem einzelnen Unternehmen darlegt, ohne auf gesetzmäßige Abgrenzungen der einzelnen juristischen Einheiten Rücksicht zu nehmen.10. Ein Mutterunternehmen, welches sich selbst vollständig im Besitz eines übergeordneten Mutterunternehmens befindet, braucht nicht in jedem Fall einen Konzernabschluss aufzustellen, da dieser vom übergeordneten Mutterunternehmen möglicherweise nicht benötigt wird und die Informations-Bedürfnisse von sonstigen Außenstehenden am besten vom Konzernabschluss des übergeordneten Mutterunternehmens befriedigt werden. In einigen Staaten ist ein Mutterunternehmen auch dann von der Vorlage eines Konzernabschlusses befreit, wenn es selbst nahezu vollständig im Besitz eines übergeordneten Mutterunternehmens steht und die Anteilseigner der Minderheitsbeteiligung der Befreiung zugestimmt haben. Als nahezu vollständig im Besitz stehend wird ein Unternehmen angesehen, wenn dem übergeordneten Mutterunternehmen 90 % oder mehr der Stimmrechte des Unternehmens zustehen.KONSOLIDIERUNGSKREIS11. Ein Mutterunternehmen, das einen Konzernabschluss aufstellt, hat grundsätzlich alle ausländischen und inländischen Tochterunternehmen, mit Ausnahme derjenigen, auf die in Paragraph 13 verwiesen wird, zu konsolidieren.12. Der Konzernabschluss schließt alle Unternehmen ein, welche vom Mutterunternehmen beherrscht werden, mit Ausnahme solcher Tochterunternehmen, die auf Grund der in Paragraph 13 aufgeführten Gründe von der Konsolidierung ausgeschlossen werden. Eine Beherrschung wird dann angenommen, wenn das Mutterunternehmen, entweder direkt oder indirekt über Tochterunternehmen, über mehr als die Hälfte der Stimmrechte eines Unternehmens verfügt. Dies gilt nicht, wenn sich in außergewöhnlichen Umständen eindeutig nachweisen lässt, dass ein derartiger Besitz keine Beherrschung begründet. Eine Beherrschung liegt ebenfalls vor, wenn das Mutterunternehmen die Hälfte oder weniger als die Hälfte der Stimmrechte an einem Unternehmen hält, sofern eine der folgenden Möglichkeiten gegeben ist(33)(34):(a) die Möglichkeit, über mehr als die Hälfte der Stimmrechte kraft einer mit anderen Anteilseignern abgeschlossenen Vereinbarung zu verfügen;(b) die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens gemäß einer Satzung oder einer Vereinbarung zu bestimmen;(c) die Möglichkeit, die Mehrheit der Mitglieder des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans oder eines gleichwertigen Leitungsgremiums zu ernennen oder abzusetzen; oder(d) die Möglichkeit, die Mehrheit der Stimmen bei Sitzungen des Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans oder eines gleichwertigen Leitungsgremiums zu bestimmen.13. Ein Tochterunternehmen ist von der Konsolidierung auszuschließen, wenn:(a) eine Beherrschung nur vorübergehend begründet wird, weil das Tochterunternehmen ausschließlich zum Zwecke der Weiterveräußerung in naher Zukunft erworben wurde und gehalten wird; oder(b) es unter langfristig erheblichen Beschränkungen tätig ist, die seine Fähigkeit zum Mitteltransfer an den Investor oder Anteilseigner wesentlich mindern.Derartige Tochterunternehmen sind gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, als Finanzinvestitionen zu bilanzieren.14. Ein Tochterunternehmen ist auch dann nicht von der Konsolidierung auszuschließen, wenn sich die Geschäftstätigkeit dieses Tochterunternehmens von der Geschäftstätigkeit anderer Unternehmen des Konzerns unterscheidet. Durch eine Konsolidierung solcher Tochterunternehmen bei gleichzeitiger Angabe zusätzlicher Informationen über ihre abweichende Geschäftstätigkeit im Konzernabschluss werden bessere Informationen zur Verfügung gestellt als ohne Konsolidierung. Beispielsweise helfen die vom IAS 14, Segmentberichterstattung, verlangten Angabepflichten, die Bedeutung abweichender Geschäftsfelder innerhalb des Konzerns zu erläutern.KONSOLIDIERUNGSVERFAHREN15. Bei der Aufstellung des Konzernabschlusses werden die Abschlüsse des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen durch Addition gleichartiger Posten der Vermögenswerte, der Schulden, des Eigenkapitals, der Erträge und der Aufwendungen zusammengefasst. Damit der Konzernabschluss die Rechnungslegungsinformationen über den Konzern so darstellt, als ob es sich bei dem Konzern um ein einziges Unternehmen handelt, sind die folgenden Schritte zu beachten(35):(a) der Buchwert der dem Mutterunternehmen gehörenden Anteile an jedem einzelnen Tochterunternehmen und der Anteil des Mutterunternehmens am Eigenkapital jedes Tochterunternehmens werden eliminiert (siehe IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, der auch die Behandlung eines resultierenden Geschäfts- oder Firmenwertes beschreibt);(b) Minderheitsanteile am Periodenergebnis konsolidierter Tochterunternehmen in der Berichtsperiode werden ermittelt und mit dem Konzernergebnis verrechnet, um das Periodenergebnis zu ermitteln, das den Eigentümern des Mutterunternehmens zurechenbar ist; und(c) Minderheitsanteile am Reinvermögen konsolidierter Tochterunternehmen werden ermittelt und in der Konzernbilanz getrennt von den Schulden und dem Eigenkapital, das auf Anteilseigner des Mutterunternehmens entfällt, angegeben. Minderheitsanteile am Reinvermögen bestehen aus:(i) dem Betrag zum Zeitpunkt des ursprünglichen Zusammenschlusses, welcher gemäß IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, ermittelt wurde; und(ii) dem Anteil der Minderheit an den Eigenkapitalbewegungen seit dem Zeitpunkt des Zusammenschlusses.16. Werden vom Mutterunternehmen oder seinen Tochterunternehmen auf Grund von Gewinnen, die beim Tochterunternehmen zurückbehalten wurden, Steuern auf Ausschüttungen geschuldet, so sind diese gemäß IAS 12, Ertragsteuern, zu bilanzieren.17. Konzerninterne Salden und Transaktionen und daraus resultierende nicht realisierte Gewinne sind in voller Höhe zu eliminieren. Nicht realisierte Verluste aus Transaktionen innerhalb des Konzerns sind ebenfalls zu eliminieren, es sei denn, dass die Kosten nicht zurückerhalten werden können.18. Konzerninterne Salden und Transaktionen, einschließlich Umsatzerlöse, Aufwendungen und Dividenden, sind in voller Höhe zu eliminieren. Nicht realisierte Gewinne aus Transaktionen innerhalb des Konzerns, die im Buchwert von Vermögenswerten, wie Vorräten und Anlagevermögen, enthalten sind, sind in voller Höhe zu eliminieren. Nicht realisierte Verluste aus Transaktionen innerhalb des Konzerns, die bei der Berechnung des Buchwertes von Vermögenswerten abgezogen wurden, sind ebenfalls in voller Höhe zu eliminieren, es sei denn, dass die Kosten nicht zurückerhalten werden können. Zeitliche Differenzen auf Grund der Eliminierung von nicht realisierten Gewinnen und Verlusten infolge von Transaktionen innerhalb des Konzerns werden gemäß IAS 12, Ertragsteuern, behandelt.19. Werden die bei der Konsolidierung verwendeten Abschlüsse zu abweichenden Abschlussstichtagen aufgestellt, so sind Berichtigungen für die Auswirkungen bedeutender Geschäftsvorfälle oder anderer Ereignisse, die zwischen den abweichenden Stichtagen und dem Stichtag des Mutterunternehmens eingetreten sind, vorzunehmen. Der Unterschied zwischen den Abschlussstichtagen darf nicht mehr als drei Monate betragen.20. Die Abschlüsse des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen, die bei der Aufstellung des Konzernabschlusses verwendet werden, sind gewöhnlich auf den gleichen Stichtag aufgestellt. Bei abweichenden Abschlussstichtagen stellt das Tochterunternehmen häufig zu Konsolidierungszwecken Zwischenabschlüsse auf den Stichtag des Konzerns auf. Wenn dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, dürfen auch Abschlüsse mit abweichenden Abschlussstichtagen einbezogen werden, vorausgesetzt, die Abweichung ist nicht größer als drei Monate. Nach dem Grundsatz der Stetigkeit haben die Länge der Berichtsperioden und die Abweichungen zwischen den Abschlussstichtagen von Periode zu Periode gleich zu bleiben.21. Bei der Aufstellung eines Konzernabschlusses sind für ähnliche Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse unter vergleichbaren Umständen einheitliche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden anzuwenden. Ist die Verwendung von konzerneinheitlichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden bei der Aufstellung des Konzernabschlusses nicht durchführbar, ist diese Tatsache anzugeben. Dabei ist der betroffene Anteil jedes Konzernabschlusspostens, auf den abweichende Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angewendet wurden, anzugeben.22. Wenn ein Konzernunternehmen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden anwendet, die sich von den im Konzernabschluss für ähnliche Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse unter vergleichbaren Umständen verwendeten unterscheiden, werden in vielen Fällen sachgerechte Berichtigungen im Abschluss durchgeführt, wenn dieser bei der Aufstellung des Konzernabschlusses verwendet wird.23. Das Ergebnis eines Tochterunternehmens wird beginnend ab dem Erwerbszeitpunkt in den Konzernabschluss einbezogen. Dies ist der Tag, an dem die Beherrschung des erworbenen Tochterunternehmens gemäß IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, tatsächlich begründet wird. Das Ergebnis eines veräußerten Tochterunternehmens ist bis zum Veräußerungszeitpunkt in den Konzernabschluss einzubeziehen. Dies ist der Zeitpunkt, an dem die Beherrschung des Tochterunternehmens durch das Mutterunternehmen endet. Der Unterschiedsbetrag zwischen den Erlösen aus der Veräußerung des Tochterunternehmens und den Buchwerten der Vermögenswerte abzüglich der Schulden zum Zeitpunkt der Veräußerung wird in der konsolidierten Gewinn- und Verlustrechnung als ein Gewinn oder Verlust aus dem Abgang des Tochterunternehmens erfasst. Um die Vergleichbarkeit von Abschlüssen zwischen unterschiedlichen Berichtsperioden zu gewährleisten, werden häufig ergänzende Angaben über die Auswirkungen eines Erwerbs bzw. einer Veräußerung eines Tochterunternehmens auf die Vermögens- und Finanzlage zum Abschlussstichtag und auf das Ergebnis für die Berichtsperiode sowie auf die entsprechenden Beträge in der vorhergehenden Berichtsperiode bereitgestellt.24. Anteile an einem Unternehmen sind von dem Zeitpunkt an, ab dem die Anteile nicht mehr die Kriterien eines Tochterunternehmens erfuellen und nicht zu einem assoziierten Unternehmen gemäß IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, werden, gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, bilanziert.25. Der Buchwert der Anteile zum Zeitpunkt des Erlöschens der Eigenschaft als Tochterunternehmen ist danach als Anschaffungskosten anzusetzen.26. Minderheitsanteile sind in der Konzernbilanz getrennt von Fremdkapital und Eigenkapital, das auf Anteilseigner des Mutterunternehmens entfällt, anzugeben. Minderheitsanteile am Konzernergebnis sind gleichfalls gesondert anzugeben.27. Die auf Minderheitsanteile entfallenden Verluste eines konsolidierten Tochterunternehmens können den auf diese Anteile entfallenden Anteil am Eigenkapital des Tochterunternehmens übersteigen. Der übersteigende Betrag und jeder weitere auf Minderheitsanteile entfallende Verlust ist gegen die Mehrheitsbeteiligung am Konzerneigenkapital zu verrechnen, mit Ausnahme des Betrages, den die Minderheiten zum einen verbindlich verpflichtet sind selbst zu zahlen und soweit sie zum anderen in der Lage sind, die Verluste auszugleichen. Falls das Tochterunternehmen zu einem späteren Zeitpunkt Gewinne ausweist, sind diese in voller Höhe der Mehrheitsbeteiligung zuzuweisen, bis der zuvor von der Mehrheit übernommene Verlustanteil der Minderheiten zurückerstattet ist.28. Falls ein Tochterunternehmen kumulative Vorzugsaktien ausgegeben hat, welche von Konzernfremden gehalten werden, hat das Mutterunternehmen seinen Anteil an den Gewinnen oder Verlusten nach Abzug der Vorzugsdividende auf noch nicht bediente kumulative Vorzugsaktien zu berechnen, unabhängig davon, ob die Dividenden angekündigt wurden oder nicht.BILANZIERUNG VON ANTEILEN AN TOCHTERUNTERNEHMEN IM EINZELABSCHLUSS DES MUTTERUNTERNEHMENS29. Im Einzelabschluss eines Mutterunternehmens sind Anteile an Tochterunternehmen, welche in den Konzernabschluss einbezogen sind, entweder:(a) mit ihren Anschaffungskosten zu bilanzieren;(b) nach der Equity-Methode zu bilanzieren, wie im IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, beschrieben; oder(c) als zur Veräußerung verfügbare finanzielle Vermögenswerte zu bilanzieren, wie in IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, beschrieben.30. Anteile an Tochterunternehmen, die von der Konsolidierung ausgeschlossen sind, sind entweder(a) mit ihren Anschaffungskosten zu bilanzieren;(b) nach der Equity-Methode zu bilanzieren, wie im IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, beschrieben; oder(c) als zur Veräußerung verfügbare finanzielle Vermögenswerte zu bilanzieren, wie im IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, beschrieben.31. In vielen Staaten werden von Mutterunternehmen Einzelabschlüsse vorgelegt, um rechtlichen oder anderen Anforderungen zu genügen.ANGABEN32. Zusätzlich zu den Angaben in den Paragraphen 8 und 21 sind folgende Angaben erforderlich:(a) im Konzernabschluss eine Auflistung wesentlicher Tochterunternehmen unter Angabe des Namens, des Sitzlandes, der Beteiligungsquote und, soweit abweichend, der Stimmrechtsquote;(b) im Konzernabschluss, sofern zutreffend:(i) die Gründe für die Nichtkonsolidierung eines Tochterunternehmens;(ii) die Art der Beziehung zwischen Mutterunternehmen und einem Tochterunternehmen, wenn dem Mutterunternehmen, direkt oder indirekt über Tochterunternehmen, nicht mehr als die Hälfte der Stimmrechte gehört;(iii) die Namen der Unternehmen, bei denen das Mutterunternehmen, direkt oder indirekt über Tochterunternehmen, mehr als die Hälfte der Stimmrechte hält, die aber auf Grund der fehlenden Beherrschung keine Tochterunternehmen sind; und(iv) die Auswirkungen, die sich durch den Erwerb oder die Veräußerung von Tochterunternehmen auf die Vermögens- und Finanzlage am Abschlussstichtag, auf den Erfolg der Berichtsperiode sowie auf die entsprechenden Größen der Vorperiode ergeben; und(c) im Einzelabschluss des Mutterunternehmens eine Beschreibung der Bilanzierungsmethode für Tochterunternehmen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS33. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1990 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 28(ÜBERARBEITET 2000)Bilanzierung von Anteilen an assoziierten UnternehmenIAS 28 wurde vom Board im November 1988 genehmigt.Im November 1994 wurde der Text des IAS 28 entsprechend der seit 1991 für die IAS üblichen Form (IAS 28 (umgegliedert 1994)). Der ursprünglich genehmigte Text wurde nicht grundlegend verändert. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen.Im Juli 1998 wurden die Paragraphen 23 und 24 des IAS 28 (umgegliedert 1994) an IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, angepasst.Im Dezember 1998 änderte IAS 39, Finanzinstrumente, Ansatz und Bewertung, die Paragraphen 7, 12 und 14 des IAS 28, um Verweise auf IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, durch Verweise auf IAS 39 zu ersetzen.Im März 1999 wurde Paragraph 26 geändert, um Verweise auf IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, durch Verweise auf IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, zu ersetzen, und um die Terminologie an IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, anzupassen.Im Oktober 2000 wurde der Paragraph 8 an ähnliche Paragraphen anderer IAS angepasst. Paragraph 10 wurde gestrichen. Die Änderungen der Paragraphen 8 und 10 werden wirksam, wenn ein Unternehmen erstmals IAS 39 anwendet.Folgende SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 28:- SIC-3: Eliminierung von nicht realisierten Gewinnen und Verlusten aus Transaktionen mit assoziierten Unternehmen,- SIC-20: Equity-Methode - Erfassung von Verlusten,- SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity- Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist bei der Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen anzuwenden.2. Dieser Standard ersetzt den IAS 3, Konzernabschlüsse, in dem Maße, in dem dieser Standard die Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen behandelt hat.DEFINITIONEN3. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein assoziiertes Unternehmen ist ein Unternehmen, auf welches der Anteilseigner maßgeblichen Einfluss ausüben kann und welches weder ein Tochterunternehmen noch ein Joint Venture des Anteilseigners darstellt.Maßgeblicher Einfluss ist die Möglichkeit, an den finanz- und geschäftspolitischen Entscheidungsprozessen des Beteiligungsunternehmens mitzuwirken, ohne diese Entscheidungsprozesse beherrschen zu können.Beherrschung (im Sinne dieses Standards) ist die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu bestimmen, um aus dessen Tätigkeiten Nutzen zu ziehen.Ein Tochterunternehmen ist ein Unternehmen, das von einem anderen Unternehmen (als Mutterunternehmen bezeichnet) beherrscht wird.Die Equity-Methode ist eine Bilanzierungsmethode, bei der die Anteile an einem Unternehmen zunächst mit den Anschaffungskosten gebucht werden und in der Folge entsprechend dem Anteil des Anteilseigners am sich ändernden Reinvermögen des Beteiligungsunternehmens berichtigt werden. Die Gewinn- und Verlustrechnung zeigt den Anteil des Anteilseigners am Erfolg des Beteiligungsunternehmens.Die Anschaffungskostenmethode ist eine Bilanzierungsmethode, bei der die Anteile an einem Unternehmen mit den Anschaffungskosten angesetzt werden. Die Gewinn- und Verlustrechnung erfasst Erträge aus dem Anteilsbesitz nur soweit, wie der Anteilseigner Ausschüttungen aus den seit dem Zeitpunkt des Anteilserwerbs erwirtschafteten Periodenergebnissen des Beteiligungsunternehmens erhält.Maßgeblicher Einfluss4. Wenn der Anteilseigner direkt oder indirekt (durch Tochterunternehmen) 20 % oder mehr der Stimmrechte des assoziierten Unternehmens hält, wird ein maßgeblicher Einfluss vermutet, es sei denn, dass dies eindeutig widerlegt werden kann. Umgekehrt wird bei einer Beteiligungsquote des Anteilseigners von weniger als 20 %, sei es direkt oder indirekt durch ein Tochterunternehmen, vermutet, dass der Anteilseigner keinen maßgeblichen Einfluss auf die Geschäfts- und Finanzpolitik des Beteiligungsunternehmens ausüben kann, es sei denn, dass dieser Einfluss eindeutig nachgewiesen werden kann(36). Ein erheblicher Anteilsbesitz oder ein Mehrheitsbesitz eines anderen Anteilseigners schließen nicht notwendigerweise aus, dass ein Anteilseigner über einen maßgeblichen Einfluss verfügt.5. Liegt einer oder liegen mehrere der folgenden Indikatoren vor, kann in der Regel auf das Vorhandensein eines maßgeblichen Einflusses des Anteilseigners geschlossen werden:(a) Zugehörigkeit zum Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan oder einem gleichartigen Leitungsgremium des assoziierten Unternehmens;(b) Mitwirkung an der Geschäftspolitik des assoziierten Unternehmens;(c) wesentliche Geschäftsvorfälle zwischen dem Anteilseigner und dem assoziierten Unternehmen;(d) Austausch von Führungspersonal; oder(e) Bereitstellung von bedeutenden technischen Informationen.Equity-Methode6. Bei der Equity-Methode werden die erworbenen Anteile zunächst mit den Anschaffungskosten gebucht. In der Folge erhöht oder verringert sich der Buchwert der Anteile entsprechend dem Anteil des Anteilseigners am Periodenergebnis des Beteiligungsunternehmens. Vom Beteiligungsunternehmen empfangene Ausschüttungen vermindern den Buchwert der Anteile. Änderungen des Buchwerts können auch auf Grund von Änderungen der Beteiligungsquote des Anteilseigners notwendig sein, welche aus erfolgsneutralen Änderungen des Eigenkapitals des Beteiligungsunternehmens stammen. Solche erfolgsneutralen Änderungen resultieren auch aus Neubewertungen von Sachanlagen und Finanzinvestitionen, aus Differenzen aus der Umrechnung von Fremdwährungsabschlüssen und aus Anpassungen auf Grund von Unternehmenszusammenschlüssen(37).Anschaffungskostenmethode7. Bei der Anschaffungskostenmethode weist ein Anteilseigner seine Anteile am Beteiligungsunternehmen mit den Anschaffungskosten aus. Der Anteilseigner erfasst Erträge nur in dem Umfang, in dem er Ausschüttungen aus den seit dem Erwerbszeitpunkt des Anteilserwerbs erwirtschafteten kumulierten Ergebnissen des Beteiligungsunternehmens erhält. Erhaltene Ausschüttungen, die über diese Ergebnisse hinausgehen, werden als Kapitalrückzahlung angesehen und verringern die Anschaffungskosten der Anteile.KONZERNABSCHLUSS8. Anteile an einem assoziierten Unternehmen sind in einem Konzernabschluss nach der Equity-Methode zu bilanzieren, ausgenommen dann, wenn:(a) die Anteile ausschließlich zum Zwecke der späteren Weiterveräußerung in der nahen Zukunft erworben wurden und gehalten werden; oder(b) diese langfristig erheblichen Beschränkungen unterliegen, die die Fähigkeit zum Mitteltransfer an den Investor oder Anteilseigner wesentlich mindern.Diese Anteile sind in Übereinstimmung mit IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, zu bilanzieren.9. Die Erfassung von Erträgen auf der Basis von erhaltenen Dividenden zeigt die Erträge, die ein Anteilseigner aus Anteilen an einem assoziiertem Unternehmen erzielt, nicht in angemessener Weise, weil die Dividenden nur einen geringen Zusammenhang mit der Ertragskraft des assoziierten Unternehmens aufweisen. Da der Anteilseigner über maßgeblichen Einfluss auf das assoziierte Unternehmen verfügt, hat er ein gewisses Maß an Verantwortlichkeit für die Ertragskraft des assoziierten Unternehmens und demzufolge die Verzinsung des eingesetzten Kapitals. Der Anteilseigner trägt dieser Verwalterfunktion durch die Ausweitung des Anwendungsbereiches seines Konzernabschlusses Rechnung, indem sein Anteil an den Ergebnissen eines solchen assoziierten Unternehmens einbezogen wird und er dadurch die Ergebnisse und Analyse des Ergebnisses und der Finanzinvestitionen so analysiert, dass zweckmäßigere Kennzahlen berechnet werden können. Dementsprechend bietet die Anwendung der Equity-Methode mehr Informationen über das Reinvermögen und das Periodenergebnis des Anteilseigners.10. (gestrichen)11. Ein Anteilseigner hat die Anwendung der Equity-Methode von dem Zeitpunkt an einzustellen, ab dem:(a) er nicht mehr über maßgeblichen Einfluss auf das assoziierte Unternehmen verfügt, die Anteile jedoch, entweder vollständig oder teilweise, bestehen bleiben; oder(b) die Anwendung der Equity-Methode nicht länger sachgerecht erscheint, da das assoziierte Unternehmen langfristig erheblichen Einschränkungen unterliegt, die seine Fähigkeit zum Mitteltransfer an den Investor oder Anteilseigner wesentlich mindern.Der Buchwert der Anteile zu diesem Zeitpunkt ist danach als Anschaffungskosten anzusetzen.EINZELABSCHLUSS DES ANTEILSEIGNERS12. Wenn ein Anteilseigner, der einen Konzernabschluss aufstellt, Anteile an einem assoziierten Unternehmen in seinem Einzelabschluss bilanziert, und diese nicht ausschließlich in der Absicht einer Veräußerung in der näheren Zukunft gehalten werden, so sind die Anteile an dem assoziierten Unternehmen entweder:(a) mit ihren Anschaffungskosten zu bilanzieren;(b) gemäß der in diesem Standard beschriebenen Equity-Methode zu bilanzieren; oder(c) als zur Veräußerung verfügbarer finanzieller Vermögenswert, wie in IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, beschrieben, zu bilanzieren.13. Die Erstellung eines Konzernabschlusses entbindet einen Anteilseigner nicht von der Notwendigkeit, einen Einzelabschluss zu erstellen.14. Wenn ein Anteilseigner, der keinen Konzernabschluss aufstellt, Anteile an einem assoziierten Unternehmen in seinem Einzelabschluss bilanziert, so sind die Anteile an dem assoziierten Unternehmen entweder:(a) mit den Anschaffungskosten zu bilanzieren;(b) nach der in diesem Standard beschriebenen Equity-Methode zu bilanzieren, sofern die Equity-Methode sachgerecht wäre, wenn der Anteilseigner einen Konzernabschluss erstellt hätte; oder(c) gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, den Definitionen aus IAS 39 folgend als zur Veräußerung verfügbarer oder als zu Handelszwecken gehaltener finanzieller Vermögenswert zu bilanzieren.15. Ein Anteilseigner mit Anteilen an assoziierten Unternehmen braucht keinen Konzernabschluss zu erstellen, wenn er keine Tochterunternehmen besitzt. Es erscheint sachgerecht, dass ein solcher Anteilseigner die gleichen Informationen über seine Anteile an assoziierten Unternehmen bereitstellt wie solche Unternehmen, die einen Konzernabschluss erstellen.ANWENDUNG DER EQUITY-METHODE16. Viele der für die Anwendung der Equity-Methode sachgerechten Verfahren ähneln den Konsolidierungsverfahren des IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen. Außerdem werden die grundlegenden Vorgehensweisen, welche den Konsolidierungsverfahren beim Erwerb eines Tochterunternehmens zu Grunde liegen, beim Erwerb von Anteilen an einem assoziierten Unternehmen übernommen(38).17. Anteile an einem assoziierten Unternehmen werden von dem Zeitpunkt an nach der Equity-Methode bilanziert, ab dem die Definition eines assoziierten Unternehmens erfuellt ist. Bei dem Anteilserwerb ist jeder Unterschiedsbetrag (ob positiv oder negativ) zwischen den Anschaffungskosten und dem Anteil des Anteilseigners an den beizulegenden Zeitwerten des identifizierbaren Reinvermögens des assoziierten Unternehmens gemäß IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse, zu bilanzieren. Der Anteil des Anteilseigners an den Gewinnen oder Verlusten nach dem Anteilserwerb wird in folgenden Punkten sachgerecht angepasst:(a) planmäßige Abschreibung von abschreibungsfähigen Vermögenswerten; auf der Basis ihrer beizulegenden Zeitwerte; und(b) planmäßige Abschreibung des Unterschiedsbetrags zwischen den Anschaffungskosten der Anteile und dem Anteil des Anteilseigners an den beizulegenden Zeitwerten des identifizierbaren Reinvermögens.18. Der Anteilseigner verwendet bei der Anwendung der Equity-Methode den letzten verfügbaren Abschluss des assoziierten Unternehmens. Gewöhnlich wird dieser auf den gleichen Stichtag wie der Abschluss des Anteilseigners aufgestellt. Weichen die Abschlussstichtage des Anteilseigners und des assoziierten Unternehmens voneinander ab, dann stellt das assoziierte Unternehmen häufig einen Zwischenabschluss auf den Stichtag des Anteilseigners auf, der dem Anteilseigner zur Verfügung gestellt wird. Wenn die Erstellung eines Zwischenabschlusses nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, darf auch ein Abschluss verwendet werden, der auf einen anderen Abschlussstichtag aufgestellt wurde. Nach dem Grundsatz der Stetigkeit haben die Länge der Berichtsperioden und die Abweichung zwischen den Abschlussstichtagen von Periode zu Periode gleich zu bleiben.19. Wenn Abschlüsse mit unterschiedlichen Bilanzstichtagen verwendet werden, werden Berichtigungen für die Auswirkungen aller bedeutenden Ereignisse oder Geschäftsvorfälle zwischen dem Anteilseigner und dem assoziierten Unternehmen vorgenommen, welche zwischen dem Bilanzstichtag des assoziierten Unternehmens und dem Bilanzstichtag des Anteilseigners auftreten.20. Der Abschluss des Anteilseigners wird normalerweise unter Verwendung einheitlicher Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für ähnliche Geschäftsvorfälle und Ereignisse unter vergleichbaren Umständen erstellt. Wenn das assoziierte Unternehmen abweichende Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für ähnliche Geschäftsvorfälle und Ereignisse unter vergleichbaren Umständen verwendet und der Abschluss des assoziierten Unternehmens vom Anteilseigner für die Anwendung der Equity-Methode herangezogen wird, werden in vielen Fällen für Zwecke des Konzernabschlusses sachgerechte Berichtigungen vorgenommen. Ist die Ermittlung dieser Berichtigungen nicht durchführbar, wird diese Tatsache im Allgemeinen angegeben.21. Falls ein assoziiertes Unternehmen kumulative Vorzugsaktien ausgegeben hat, welche von Konzernfremden gehalten werden, hat der Anteilseigner seinen Anteil an den Gewinnen oder Verlusten nach Abzug der Vorzugsdividende auf noch nicht bediente kumulative Vorzugsaktien zu berechnen, unabhängig davon, ob die Dividenden angekündigt wurden oder nicht.22. Falls bei der Equity-Methode der Anteil eines Anteilseigners an den Verlusten des assoziierten Unternehmens dem Buchwert der Anteile entspricht oder diesen übersteigt, stellt der Anteilseigner gewöhnlich die Einbeziehung seines Anteils in weitere Verluste ein. Die Anteile werden mit einem Buchwert von Null ausgewiesen. Zusätzliche Verluste werden in dem Umfang berücksichtigt, in dem der Anteilseigner Verpflichtungen eingegangen ist oder Zahlungen im Namen des assoziierten Unternehmens geleistet hat, um Verpflichtungen des assoziierten Unternehmens zu erfuellen, für welche der Anteilseigner bürgt oder auf andere Weise haftet. Falls das assoziierte Unternehmen in der Folge wieder Gewinne ausweist, berücksichtigt der Anteilseigner seinen Anteil an den Gewinnen erst dann, wenn der Gewinnanteil dem noch nicht ausgewiesenen Periodenfehlbetrag entspricht(39).Wertminderungsaufwendungen23. Falls ein Anzeichen dafür besteht, dass eine Investition in ein assoziiertes Unternehmen wertgemindert sein könnte, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an. Bei der Bestimmung des gegenwärtigen Nutzungswerts einer Investition schätzt ein Unternehmen:(a) seinen Anteil des Barwerts der geschätzten, erwarteten zukünftigen Cashflows, die von dem assoziierten Unternehmen als Ganzes erzeugt werden, einschließlich der Cashflows aus den Tätigkeiten des assoziierten Unternehmens und dem endgültigen Abgang der Investition; oder(b) dem Barwert der geschätzten, erwarteten zukünftigen Cashflows, die aus den Dividenden der Investition und aus dem endgültigen Abgang resultieren.Bei richtigen Annahmen führen beide Methoden zu dem gleichen Ergebnis. Jeder entstehende Wertminderungsaufwand der Investition wird gemäß IAS 36 aufgedeckt. Deshalb wird er zuerst jeglichem verbleibenden Geschäfts- oder Firmenwert zugeordnet (siehe Paragraph 17).24. Der erzielbare Betrag einer Investition in ein assoziiertes Unternehmen wird für jedes einzelne assoziierte Unternehmen einzeln bestimmt, solange ein einzelnes assoziiertes Unternehmen nicht Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt, die größtenteils unabhängig von denen anderer Vermögenswerte des berichtenden Unternehmens sind.ERTRAGSTEUERN25. Ertragsteuern aus der Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen werden gemäß IAS 12, Ertragsteuern, bilanziert.ERFOLGSUNSICHERHEITEN26. Der Anteilseigner gibt gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, folgendes an:(a) seinen Anteil an den Eventualschulden und Kapitalverpflichtungen eines assoziierten Unternehmens, für den er gegebenenfalls haftet; und(b) solche Eventualschulden, die entstehen, weil der Anteilseigner einzeln für alle Schulden des assoziierten Unternehmens haftet.ANGABEN27. Die folgenden Angaben sind erforderlich:(a) eine sachgerechte Aufstellung und Beschreibung der wesentlichen assoziierten Unternehmen, einschließlich der Beteiligungsquote und, falls abweichend, des jeweiligen Anteils der Stimmrechte; und(b) die für diese Anteile angewendeten Bilanzierungsmethoden.28. Anteile an assoziierten Unternehmen, die nach der Equity-Methode bilanziert werden, sind als langfristige Vermögenswerte zu klassifizieren und als gesonderte Posten in der Bilanz anzugeben. Der Anteil des Anteilseigners an den Gewinnen oder Verlusten dieser Anteile ist als gesonderter Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung anzugeben. Der Anteil des Anteilseigners an allen außerordentlichen Posten oder Posten aus Vorperioden ist ebenfalls gesondert anzugeben.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS29. Mit Ausnahme der Paragraphen 23 und 24 ist dieser International Accounting Standard erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1990 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.30. Die Paragraphen 23 und 24 sind erstmals anzuwenden, wenn IAS 36 anzuwenden ist - d. h. in der ersten Berichtsperiode eines am oder nach dem 1. Juli 1999 beginnenden Geschäftsjahres, es sei denn, dass IAS 36 in früheren Berichtsperioden angewendet wird.31. Die Paragraphen 23 und 24 dieses Standards wurden im Juli 1998 genehmigt, um die Paragraphen 23 und 24 des IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen (umgegliedert 1994) zu ersetzen.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 29(UMGEGLIEDERT 1994)Rechnungslegung in HochinflationsländernDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im April 1989 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.Die folgenden SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 29:- SIC-19: Berichtswährung - Bewertung und Darstellung von Abschlüssen gemäß IAS 21 und IAS 29.- SIC-30: Berichtswährung - Umrechung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf den primären Abschluss einschließlich des Konzernabschlusses eines Unternehmens anzuwenden, das seinen Abschluss in der Währung eines Hochinflationslandes aufstellt.2. In einem Hochinflationsland ist eine Berichterstattung über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage in der lokalen Währung ohne Anpassung nicht zweckmäßig. Der Kaufkraftverlust ist so enorm, dass der Vergleich von Beträgen, die aus Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen zu verschiedenen Zeitpunkten resultieren, sogar innerhalb einer Berichtsperiode irreführend ist.3. Dieser Standard legt keine absolute Inflationsrate fest, ab der eine Hochinflation vorliegt. Die Notwendigkeit einer Anpassung des Abschlusses gemäß diesem Standard ist eine Ermessensfrage. Hochinflation lässt sich durch Anhaltspunkte in der wirtschaftlichen Umgebung eines Landes entsprechend der folgenden, nicht abschließenden Aufzählung erkennen:(a) Die Bevölkerung bevorzugt es, Vermögen in nicht monetären Vermögenswerten oder in einer relativ stabilen Fremdwährung zu halten. Beträge in Inlandswährung werden unverzüglich investiert, um die Kaufkraft zu erhalten;(b) die Bevölkerung rechnet nicht in der Inlandswährung, sondern in einer relativ stabilen Fremdwährung. Preise können in dieser Währung angegeben werden;(c) Verkäufe und Käufe auf Kredit werden zu Preisen getätigt, die den erwarteten Verlust der Kaufkraft in der Kreditperiode berücksichtigen, selbst wenn die Kreditperiode kurz ist;(d) Zinssätze, Löhne und Preise sind an einen Preisindex gebunden; und(e) die kumulative Preissteigerungsrate innerhalb von drei Jahren nähert sich oder überschreitet 100 %.4. Es ist wünschenswert, dass alle Unternehmen, die in der Währung eines bestimmten Hochinflationslandes bilanzieren, diesen Standard vom selben Zeitpunkt an anwenden. In jedem Fall ist dieser Standard für die Abschlüsse eines Unternehmens vom Beginn der Berichtsperiode an anzuwenden, in der es die Hochinflation in dem Land erkennt, in dessen Währung es bilanziert.ANPASSUNG DES ABSCHLUSSES5. Preisänderungen im Laufe der Zeit resultieren aus dem Zusammenspiel verschiedener spezifischer oder allgemeiner politischer, wirtschaftlicher und gesellschaftlicher Kräfte. Spezifische Kräfte, beispielsweise Änderungen von Angebot und Nachfrage und technischer Fortschritt, führen unter Umständen dazu, dass einzelne Preise wesentlich und unabhängig voneinander steigen oder sinken. Darüber hinaus führen allgemeine Kräfte unter Umständen zu einer Änderung des allgemeinen Preisniveaus und somit der allgemeinen Kaufkraft.6. In den meisten Ländern werden die primären Abschlussbestandteile auf der Basis historischer Anschaffungs- und Herstellungskosten ungeachtet der Veränderungen des allgemeinen Preisniveaus oder bestimmter Preissteigerungen von im Bestand befindlichen Vermögenswerten aufgestellt, außer in dem Umfang, in dem Sachanlagen und Finanzinvestitionen neubewertet werden können. Einige Unternehmen legen jedoch primäre Abschlussbestandteile vor, die auf dem Tageswertkonzept basieren, welches die Auswirkungen von bestimmten Preisänderungen bei im Bestand befindlichen Vermögenswerten widerspiegelt.7. In einem Hochinflationsland sind Abschlüsse unabhängig davon, ob sie auf dem Konzept der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten oder dem der Tageswerte basieren, nur zweckmäßig, wenn sie in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit ausgedrückt sind. Daher gilt dieser Standard für die primären Abschlussbestandteile von Unternehmen, die in der Währung eines Hochinflationslandes bilanzieren. Die Darstellung der von diesem Standard geforderten Informationen in Form einer Ergänzung zu einem nicht angepassten Abschluss ist nicht zulässig. Darüber hinaus wird von einer separaten Darstellung des Abschlusses vor der Anpassung abgeraten.8. Der Abschluss eines Unternehmens, das in der Währung eines Hochinflationslandes bilanziert, ist unabhängig davon, ob er auf dem Konzept der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten oder dem der Tageswerte basiert, in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit auszudrücken. Die vom IAS 1, Darstellung des Abschlusses, geforderten Vergleichszahlen zur Vorperiode sowie alle anderen Informationen zu früheren Perioden sind ebenfalls in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit anzugeben.9. Der Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten ist in das Periodenergebnis einzubeziehen und gesondert anzugeben.10. Die Anpassung des Abschlusses in Übereinstimmung mit diesem Standard erfordert die Anwendung bestimmter Verfahren sowie Ermessensentscheidungen. Die stetige Anwendung dieser Verfahren und Ermessensentscheidungen von einer Periode zur nächsten ist wichtiger als die präzise Genauigkeit der daraus resultierenden Beträge in den angepassten Abschlüssen.Abschlüsse auf Basis historischer Anschaffungs- und/oder HerstellungskostenBilanz11. Beträge in der Bilanz, die noch nicht in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit ausgedrückt sind, werden durch Anwendung eines allgemeinen Preisindexes angepasst.12. Monetäre Posten werden nicht angepasst, da sie bereits in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit ausgedrückt sind. Monetäre Posten sind im Bestand befindliche Geldmittel oder Posten, für die das Unternehmen Geld zahlt oder Geld erhält.13. Vermögenswerte und Schulden, die vertraglich an Preisveränderungen gebunden sind, wie beispielsweise Indexanleihen und -kredite, werden vertragsgemäß angeglichen, um den ausstehenden Betrag zum Bilanzstichtag zu ermitteln. Diese Posten werden in der angepassten Bilanz zu diesem angeglichenen Betrag aufgeführt.14. Alle anderen Vermögenswerte und Schulden sind nicht monetär. Manche dieser nicht monetären Posten werden zu den am Bilanzstichtag geltenden Beträgen geführt, beispielsweise zum Nettoveräußerungswert und zum Marktwert, und somit nicht angepasst. Alle anderen nicht monetären Vermögenswerte und Schulden werden angepasst.15. Die meisten nicht monetären Posten werden zu ihren Anschaffungskosten bzw. fortgeführten Anschaffungskosten geführt; somit werden sie zu dem zum Erwerbszeitpunkt geltenden Betrag ausgedrückt. Die angepassten bzw. fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten jedes Postens werden bestimmt, indem man auf die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten und die kumulierten Abschreibungen die Veränderung eines allgemeinen Preisindexes vom Anschaffungsdatum bis zum Bilanzstichtag anwendet. Daher werden Sachanlagen, Finanzinvestitionen, Vorräte an Rohstoffen und Waren, Geschäfts- oder Firmenwerte, Patente, Warenzeichen und ähnliche Vermögenswerte ab ihrem Anschaffungsdatum angepasst. Vorräte an Halb- und Fertigerzeugnissen werden ab dem Datum angepasst, an dem die Anschaffungs- und Herstellungskosten anfielen.16. Es kann sein, dass ausführliche Aufzeichnungen über die Anschaffungsdaten der Sachanlagen nicht vorliegen oder die Anschaffungsdaten eine Schätzung nicht zulassen. In diesen seltenen Fällen kann es in der ersten Periode der Anwendung dieses Standards erforderlich sein, den Ausgangswert für die Anpassung dieser Posten durch eine unabhängige professionelle Bewertung zu ermitteln.17. Es ist möglich, dass für die Perioden, für die eine Anpassung der Sachanlagen von diesem Standard verlangt wird, kein allgemeiner Preisindex zur Verfügung steht. In diesen seltenen Fällen kann es erforderlich sein, auf eine Schätzung zurückzugreifen, die beispielsweise auf den Bewegungen des Wechselkurses der Berichtswährung gegenüber einer relativ stabilen Fremdwährung basiert.18. Bei manchen nicht monetären Posten wird der Wert eines anderen Zeitpunkts als dem des Anschaffungsdatums oder des Bilanzstichtages angesetzt, dies gilt beispielsweise für Sachanlagen, die zu einem früheren Zeitpunkt neubewertet wurden. In diesen Fällen wird der Buchwert ab dem Datum der Neubewertung angepasst.19. Der angepasste Wert eines nicht monetären Postens wird gemäß den entsprechenden International Accounting Standards vermindert, wenn er den aus der künftigen Verwendung des Postens (einschließlich seines Verkaufes oder eines anderweitigen Abganges) erzielbaren Betrag überschreitet. In solchen Fällen werden daher die angepassten Beträge für Sachanlagen, Geschäfts- oder Firmenwerte, Patente und Warenzeichen auf den erzielbaren Betrag verringert, die angepassten Beträge der Vorräte werden auf den Nettoveräußerungswert und die angepassten Beträge für die kurzfristigen Finanzinvestitionen auf den Marktwert verringert.20. Möglicherweise berichtet ein Beteiligungsunternehmen, das gemäß der Equity-Methode bilanziert wird, in der Währung eines Hochinflationslandes. Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung eines solchen Beteiligungsunternehmens werden gemäß diesem Standard angepasst, damit der Anteil des Anteilseigners am Reinvermögen und am Ergebnis errechnet werden kann. Werden die angepassten Abschlüsse des Beteiligungsunternehmens in einer Fremdwährung ausgewiesen, so werden sie zum Stichtagskurs umgerechnet.21. Die Auswirkungen der Inflation werden im Regelfall in den Fremdkapitalkosten erfasst. Es ist nicht sachgerecht, eine kreditfinanzierte Investition anzupassen und gleichzeitig den Teil der Fremdkapitalkosten zu aktivieren, der als Ausgleich für die Inflation im entsprechenden Zeitraum gedient hat. Dieser Teil der Fremdkapitalkosten wird als Aufwand in der Periode erfasst, in der diese Kosten anfallen.22. Möglicherweise erwirbt ein Unternehmen Vermögenswerte im Rahmen eines Vertrags, der eine zinsfreie Stundung der Zahlung ermöglicht. Wenn eine Erhöhung des Zinsbetrags nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, werden solche Vermögenswerte ab dem Zahlungs- und nicht ab dem Erwerbszeitpunkt angepasst.23. IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, gestattet es einem Unternehmen, nach einer beträchtlichen und kürzlichen Abwertung Differenzen aus der Währungsumrechnung von Krediten in den Buchwert von Vermögenswerten aufzunehmen. Eine derartige Praxis ist für ein in der Währung eines Hochinflationslandes bilanzierendes Unternehmen nicht sachgerecht, wenn der Buchwert des Vermögenswerts ab seinem Erwerbszeitpunkt angepasst wird.24. Zu Beginn der ersten Periode der Anwendung dieses Standards werden die Bestandteile des Eigenkapitals, mit Ausnahme der nicht ausgeschütteten Ergebnisse sowie etwaiger Neubewertungsrücklagen, vom Zeitpunkt ihrer Zuführung in das Eigenkapital mit einem allgemeinen Preisindex angepasst. Alle in früheren Perioden entstandenen Neubewertungsrücklagen werden eliminiert. Angepasste nicht ausgeschüttete Ergebnisse werden aus allen anderen Beträgen in der angepassten Bilanz abgeleitet.25. Am Ende der ersten Periode und in den folgenden Perioden werden sämtliche Bestandteile des Eigenkapitals jeweils vom Beginn der Periode oder vom Zeitpunkt einer gegebenenfalls späteren Zuführung an durch Anwendung eines allgemeinen Preisindexes angepasst. Die Änderungen des Eigenkapitals in der Periode werden gemäß IAS 1, Darstellung des Abschlusses, angegeben.Gewinn- und Verlustrechnung26. Gemäß diesem Standard sind alle Posten der Gewinn- und Verlustrechnung in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit auszudrücken. Daher sind alle Beträge durch Anwendung des allgemeinen Preisindexes ab den Zeitpunkten anzupassen, an denen die Posten der Erträge und Aufwendungen erstmalig im Abschluss erfasst wurden.Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten27. Hat ein Unternehmen in einer Periode der Inflation mehr monetäre Vermögenswerte als monetäre Schulden, so verliert es an Kaufkraft, während ein Unternehmen mit mehr monetären Schulden als monetären Vermögenswerten an Kaufkraft gewinnt, sofern die Vermögenswerte und die Schulden nicht an einen Preisindex gebunden sind. Dieser Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten lässt sich aus der Differenz aus der Anpassung der nicht monetären Vermögenswerte, des Eigenkapitals und der Posten aus der Gewinn- und Verlustrechnung sowie der Korrektur der indexgebundenen Vermögenswerte und Schulden ableiten. Der Gewinn oder Verlust kann geschätzt werden, indem die Änderung eines allgemeinen Preisindexes auf den gewichteten Durchschnitt der Differenz zwischen monetären Vermögenswerten und Schulden angewendet wird, die in der Berichtsperiode vorhanden sind.28. Der Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten wird in das Periodenergebnis aufgenommen. Die gemäß Paragraph 13 erfolgte Anpassung der Vermögenswerte und Schulden, die vertraglich an Preisänderungen gebunden sind, wird mit dem Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten saldiert. Andere Posten aus der Gewinn- und Verlustrechnung wie Zinserträge und Zinsaufwendungen sowie Währungsumrechnungsdifferenzen in Verbindung mit investierten oder aufgenommenen liquiden Mitteln werden auch mit der Nettoposition der monetären Posten in Beziehung gesetzt. Obwohl diese Posten gesondert angegeben werden, kann es hilfreich sein, sie in der Gewinn- und Verlustrechnung zusammen mit dem Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten darzustellen.Abschlüsse zu TageswertenBilanz29. Die zu Tageswerten angegebenen Posten werden nicht angepasst, da sie bereits in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit angegeben sind. Andere Posten in der Bilanz werden gemäß den Paragraphen 11 bis 25 angepasst.Gewinn- und Verlustrechnung30. Vor der Anpassung enthält die zu Tageswerten aufgestellte Gewinn- und Verlustrechnung die Kosten zum Zeitpunkt der damit verbundenen Geschäftsvorfälle oder anderen Ereignisse. Umsatzkosten und planmäßige Abschreibungen werden zu den Tageswerten zum Zeitpunkt ihres Verbrauchs erfasst. Umsatzerlöse und andere Aufwendungen werden zu dem zum Zeitpunkt ihres Anfallens geltenden Geldbetrag erfasst. Daher sind alle Beträge durch Anwendung eines allgemeinen Preisindexes in die am Bilanzstichtag geltende Maßeinheit umzurechnen.Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten31. Der Gewinn oder Verlust aus der Nettoposition der monetären Posten wird gemäß den Paragraphen 27 und 28 bilanziert. Die zu Tageswerten aufgestellte Gewinn- und Verlustrechnung kann jedoch bereits eine Angleichung umfassen, die die Auswirkungen von Preisänderungen bei monetären Posten gemäß Paragraph 16 des IAS 15, Informationen über die Auswirkungen von Preisänderungen, wiedergibt. Eine solche Angleichung ist Teil des Gewinns oder Verlusts aus der Nettoposition der monetären Posten.Steuern32. Die Anpassung des Abschlusses gemäß diesem Standard kann zu Differenzen zwischen dem steuerpflichtigen Einkommen und dem Periodenergebnis führen. Diese Differenzen werden gemäß IAS 12, Ertragsteuern, behandelt.Kapitalflussrechnung33. Dieser Standard verlangt, dass alle Posten der Kapitalflussrechnung in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit ausgedrückt werden.Vergleichszahlen34. Vergleichszahlen für die vorangegangene Periode werden unabhängig davon, ob sie auf dem Konzept der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten oder dem der Tageswerte basierten, durch Anwendung eines allgemeinen Preisindexes angepasst, damit der Vergleichsabschluss in der am Ende der Berichtsperiode geltenden Maßeinheit dargestellt ist. Die Informationen, die für frühere Perioden angegeben werden, werden ebenfalls in der am Ende der Berichtsperiode geltenden Maßeinheit ausgedrückt.Konzernabschlüsse35. Ein Mutterunternehmen, das in der Währung eines Hochinflationslandes berichtet, kann Tochterunternehmen haben, die ihren Abschluss ebenfalls in den Währungen hochinflationärer Länder erstellen. Der Abschluss jedes dieser Tochterunternehmen ist durch Anwendung eines allgemeinen Preisindexes des Landes anzupassen, in dessen Währung das Tochterunternehmen bilanziert, bevor er vom Mutterunternehmen in den Konzernabschluss einbezogen wird. Handelt es sich bei dem Tochterunternehmen um ein ausländisches Tochterunternehmen, so wird der angepasste Abschluss zum Stichtagskurs umgerechnet. Die Abschlüsse von Tochterunternehmen, die nicht in den Währungen von Hochinflationsländern berichten, werden gemäß IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, behandelt.36. Werden Abschlüsse mit unterschiedlichen Abschlussstichtagen konsolidiert, sind alle Posten, unabhängig davon, ob sie monetär oder nicht monetär sind, an die am Stichtag des Konzernabschlusses geltende Maßeinheit anzupassen.Auswahl und Verwendung des allgemeinen Preisindexes37. Die Anpassung des Abschlusses gemäß diesem Standard erfordert die Verwendung eines allgemeinen Preisindexes, der die Veränderungen in der allgemeinen Kaufkraft widerspiegelt. Es ist wünschenswert, dass alle Unternehmen, die in der Währung derselben Volkswirtschaft berichten, denselben Index verwenden.BEENDIGUNG DER HOCHINFLATION IN EINER VOLKSWIRTSCHAFT38. Wenn ein bisheriges Hochinflationsland nicht mehr als solches eingestuft wird und das Unternehmen aufhört, seinen Abschluss gemäß diesem Standard aufzustellen und darzustellen, so sind die in der am Ende der vorherigen Periode geltenden Maßeinheit ausgedrückten Beträge als Grundlage für die Buchwerte in seinem darauf folgenden Abschluss zu verwenden.ANGABEN39. Folgende Angaben sind erforderlich(40):(a) die Tatsache, dass der Abschluss und die Vergleichszahlen für die vorherigen Perioden auf Grund von Änderungen der allgemeinen Kaufkraft in der Berichtswährung angepasst wurden und daher in der am Bilanzstichtag geltenden Maßeinheit angegeben sind;(b) ob der Abschluss auf dem Konzept historischer Anschaffungs- und Herstellungskosten oder dem Konzept der Tageswerte basiert; und(c) Art sowie Höhe des Preisindexes am Bilanzstichtag sowie Veränderungen des Indexes während der aktuellen und der vorherigen Periode.40. Die von diesem Standard geforderten Angaben sind notwendig, um die Grundlage für die Behandlung der Inflationsauswirkungen im Abschluss zu verdeutlichen. Ferner sind sie dazu bestimmt, weitere Informationen zu geben, die für das Verständnis dieser Grundlage und der daraus resultierenden Beträge notwendig sind.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS41. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1990 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 30(UMGEGLIEDERT 1994)Angaben im Abschluss von Banken und ähnlichen FinanzinstitutionenDieser umgegliederte International Accounting Standard ersetzt die vom Board ursprünglich im Juni 1990 genehmigte Fassung. Der Standard wird in der überarbeiteten Form dargestellt, die seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen, wobei der ursprünglich genehmigte Text nicht grundlegend verändert wurde.1998 wurden die Paragraphen 24 und 25 des IAS 30 geändert. Die Änderungen ersetzen Verweise auf IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, durch Verweise auf IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung.1999 wurden die Paragraphen 26, 27, 50 und 51 des IAS 30 geändert. Diese Änderungen ersetzen die Verweise auf IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, durch Verweise auf IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, und entsprechen der in IAS 37 aufgestellten Terminologie.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf Abschlüsse von Banken und ähnlichen Finanzinstitutionen (im Folgenden als Bank bezeichnet) anzuwenden.2. Für die Zwecke dieses Standards umfasst der Begriff "Bank" sämtliche Finanzinstitutionen, deren Hauptaktivitäten in der Geldeinlage und Geldaufnahme zum Zwecke der Kreditgewährung und Geldanlage liegen und die unter gesetzliche, für Banken geltende, oder ähnliche Regelungen fallen. Dieser Standard gilt für alle entsprechenden Unternehmen, unabhängig davon, ob sie das Wort "Bank" als Bestandteil ihres Namens führen oder nicht.3. Banken stellen weltweit einen bedeutenden und einflussreichen Sektor des Wirtschaftsgeschehens dar. Die meisten Einzelpersonen und Organisationen nutzen Banken als Einleger oder Kreditnehmer. Banken spielen auf Grund ihrer engen Beziehungen zu den Aufsichtsbehörden und Regierungen sowie den ihnen von den Regierungsbehörden auferlegten Vorschriften eine herausragende Rolle, wenn es darum geht, das Vertrauen in das Währungssystem aufrechtzuerhalten. Daher besteht ein enormes und weit verbreitetes Interesse am Wohlergehen der Banken, insbesondere an ihrer Solvenz und Liquidität sowie an der relativen Risikointensität, die mit den verschiedenen Arten ihres Geschäftes verbunden ist. Die Tätigkeiten und folglich die Anforderungen an Bilanzierung und Darstellung von Banken unterscheiden sich von denen anderer Wirtschaftsunternehmen. Dieser Standard berücksichtigt die speziellen Bedürfnisse von Banken. Er empfiehlt die Angabe einer Erläuterung zum Abschluss, innerhalb derer auch Themen wie Liquiditäts- und Risikomanagement sowie -kontrolle behandelt werden.4. Dieser Standard gilt als Ergänzung für andere International Accounting Standards, die ebenfalls auf Banken Anwendung finden, sofern ihre Anwendung nicht ausdrücklich in einem Standard ausgeschlossen wird.5. Dieser Standard findet Anwendung auf die Einzelabschlüsse sowie auf die Konzernabschlüsse einer Bank. Gehören Tätigkeiten von Banken zu den Unternehmensaktivitäten eines Konzerns, ist dieser Standard in Bezug auf die Tätigkeiten von Banken auf konsolidierter Basis anzuwenden.HINTERGRUND6. Die Abschlussadressaten benötigen relevante, verlässliche und vergleichbare Informationen, die ihnen helfen, die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage einer Bank zu bewerten und wirtschaftliche Entscheidungen zu treffen. Sie benötigen darüber hinaus auch Informationen, die ihnen ein Verständnis der speziellen Merkmale der Tätigkeiten von Banken vermitteln. Dieses Informationsbedürfnis besteht auch dann, wenn eine Bank einer offiziellen, gesetzlichen Aufsicht unterliegt und deshalb den entsprechenden Behörden Informationen zur Verfügung stellt, denn diese sind der Öffentlichkeit nicht immer zugänglich. Deshalb haben zur Erfuellung der Bedürfnisse der Abschlussadressaten die Angaben im Abschluss einer Bank umfassend zu sein. Der Informationsumfang ist dabei auf das Maß beschränkt, das einem Management vernünftigerweise abverlangt werden kann.7. Die Abschlussadressaten haben ein Interesse an der Liquidität und Solvenz einer Bank sowie an den Gefahren, die mit den bilanzierten Vermögenswerten und Schulden und den bilanzunwirksamen Posten oder Sachverhalten verbunden sind. Der Ausdruck Liquidität bezieht sich auf die Verfügbarkeit ausreichender Finanzmittel, um Kontoabhebungen vornehmen und andere finanzielle Verpflichtungen bei Fälligkeit begleichen zu können. Der Ausdruck Solvenz bezieht sich auf den Differenzbetrag zwischen Vermögenswerten und Schulden und folglich auf die angemessene Ausstattung einer Bank mit Eigenmitteln. Eine Bank ist einem Liquiditätsrisiko und anderen Risiken ausgesetzt, die sich aus Währungsschwankungen, Zinsänderungen, Veränderungen der Marktpreise oder aus Adressenausfällen ergeben. Diese Risiken können sich im Abschluss widerspiegeln. Den Abschlussadressaten wird jedoch ein vollständigeres Bild über die den Tätigkeiten der Bank immanenten Risiken vermittelt, wenn das Management in einer Erläuterung zum Abschluss auf Risikomanagement und -kontrolle eingeht.BILANZIERUNGS- UND BEWERTUNGSMETHODEN8. Banken verwenden verschiedene Methoden zum Ansatz und zur Bewertung von Abschlussposten. Obwohl eine Harmonisierung dieser Methoden wünschenswert wäre, ist sie nicht Gegenstand dieses Standards. Um die Anforderungen von IAS 1, Darstellung des Abschlusses, zu erfuellen und die Abschlussadressaten in die Lage zu versetzen, die Grundlage der Abschlusserstellung zu verstehen, sind ggf. die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu folgenden Punkten anzugeben:(a) Erfassung der wesentlichen Ertragsarten (siehe Paragraphen 10 und 11);(b) Bewertung von Wertpapieren des Anlagevermögens und des Handelsbestandes (siehe Paragraphen 24 und 25);(c) Unterscheidungsmerkmale, die bei Geschäftsvorfällen und anderen Ereignissen zum Ansatz von Vermögenswerten oder Schulden innerhalb der Bilanz oder nur zur Angabe von Erfolgsunsicherheiten und anderen Verpflichtungen führen (siehe Paragraphen 26 bis 29);(d) Grundlagen der Ermittlung von Verlusten aus dem Kreditgeschäft und der Abschreibung uneinbringlicher Forderungen (siehe Paragraphen 43 bis 49); und(e) Grundlagen der Bildung von Vorsorgen für allgemeine Risiken der Tätigkeiten einer Bank und deren bilanzieller Behandlung (siehe Paragraphen 50 bis 52).Einige dieser Themen werden in bestehenden International Accounting Standards behandelt, während andere möglicherweise in künftigen Standards behandelt werden.GEWINN- UND VERLUSTRECHNUNG9. Eine Bank hat eine Gewinn- und Verlustrechnung vorzulegen, in der Erträge und Aufwendungen nach Arten zu gruppieren und die Summe der Hauptertrags- und Hauptaufwandsarten anzugeben sind.10. Zusätzlich zu den Anforderungen anderer International Accounting Standards sind in der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang zum Abschluss mindestens folgende Ertrags- und Aufwandsposten anzugeben:- Zinsen und ähnliche Erträge;- Zinsen und ähnliche Aufwendungen;- Dividendenerträge;- Dienstleistungsentgelte- und Provisionserträge;- Provisionsaufwendungen;- Gewinne abzüglich Verluste aus Wertpapieren des Handelsbestandes;- Gewinne abzüglich Verluste aus Wertpapieren des Anlagevermögens;- Gewinne abzüglich Verluste aus dem Devisenhandel;- sonstige betriebliche Erträge;- Verluste aus dem Kreditgeschäft;- allgemeine Verwaltungsaufwendungen; und- sonstige betriebliche Aufwendungen.11. Zu den Hauptertragsarten, die sich aus dem operativen Geschäft einer Bank ergeben, gehören Zinsen, Dienstleistungsentgelte, Provisionen und Handelsergebnisse. Jede Ertragsart ist separat anzugeben, damit die Abschlussadressaten die Ertragskraft einer Bank bewerten können. Solche Angaben werden zusätzlich zu den in IAS 14, Segmentberichterstattung, geforderten Angaben über die Ertragsquellen gemacht.12. Zu den Hauptaufwandsarten, die sich aus dem operativen Geschäft einer Bank ergeben, gehören Zinsen, Provisionen, Verluste aus dem Kreditgeschäft, Aufwendungen auf Grund der Verminderung des Buchwertes von Finanzinvestitionen und allgemeine Verwaltungsaufwendungen. Jede Aufwandsart ist separat anzugeben, damit die Abschlussadressaten die Ertragskraft einer Bank bewerten können.13. Ertrags- und Aufwandsposten dürfen nicht miteinander saldiert werden, mit Ausnahme derjenigen Posten, die aus Kurssicherungsgeschäften oder der gemäß Paragraph 23 zulässigen Saldierung von Vermögenswerten und Schulden resultieren.14. Eine Saldierung in Fällen, in denen es sich nicht um Kurssicherungsgeschäfte oder nicht um eine in Paragraph 23 beschriebene Verrechnung von Vermögenswerten und Schulden handelt, verhindert nämlich, dass die Abschlussadressaten die Ertragskraft der einzelnen Vermögenswerte einer Bank sowie die Vergütung aus bestimmten Klassen von Vermögenswerten bewerten können.15. Die folgenden Arten von Gewinnen und Verlusten werden normalerweise auf Nettobasis angegeben:(a) Abgänge und Buchwertänderungen bei Wertpapieren des Handelsbestandes;(b) Abgänge aus Wertpapieren des Anlagevermögens; und(c) Devisenhandelsaktivitäten.16. Zinserträge und Zinsaufwendungen sind separat anzugeben, um ein besseres Verständnis für die Zusammensetzung des Zinsergebnisses und dessen Veränderung zu vermitteln.17. Das Zinsergebnis hängt sowohl mit den Zinssätzen als auch mit den Beträgen der Kreditaufnahme und Kreditvergabe zusammen. Es ist wünschenswert, dass das Management eine Erläuterung über die durchschnittlichen Zinssätze, die durchschnittlichen zinstragenden Vermögenswerte und die durchschnittlichen verzinslichen Schulden für die jeweilige Periode gibt. In einigen Staaten werden die Banken von der jeweiligen Regierung durch die Zurverfügungstellung von Einlagen und Krediten zu einem wesentlich unter dem Marktniveau liegenden Zinssatz unterstützt. In diesen Fällen gibt das Management in der Regel das Ausmaß dieser Einlagen und Fazilitäten sowie deren Auswirkungen auf das Periodenergebnis an.BILANZ18. Eine Bank hat eine Bilanz vorzulegen, die die Vermögenswerte und getrennt davon die Schulden jeweils nach Arten zusammenfasst und nach deren relativer, abnehmender Liquidität anordnet.19. Zusätzlich zu den Anforderungen anderer International Accounting Standards sind in der Bilanz oder im Anhang zum Abschluss mindestens folgende Vermögenswerte und Schulden anzugeben:Vermögenswerte:- Barreserve und Guthaben bei der Zentralnotenbank;- Schatzwechsel und andere rediskontfähige Wechsel;- öffentliche und andere Wertpapiere des Handelsbestandes;- Forderungen und Kredite an andere Banken;- andere Geldmarktgeschäfte;- Forderungen an Kunden; und- Wertpapiere des Anlagevermögens.Schulden:- Verbindlichkeiten gegenüber anderen Banken;- andere Verbindlichkeiten aus Geldmarktgeschäften;- Verbindlichkeiten gegenüber anderen Kunden;- Einlagenzertifikate;- eigene Akzepte und andere verbriefte Schulden; und- andere aufgenommene Gelder.20. Der sinnvollste Ansatz zur Gliederung der Bilanz einer Bank besteht darin, Vermögenswerte und Schulden nach ihrer Art zusammenzufassen und sie nach relativer, abnehmender Liquidität aufzuführen. Dies mag grundsätzlich der Fälligkeitsstruktur entsprechen. Kurzfristige und langfristige Posten werden nicht separat dargestellt, weil die meisten Vermögenswerte und Schulden einer Bank kurzfristig realisiert oder abgewickelt werden können.21. Um ein besseres Verständnis für die Geschäftsbeziehungen der bilanzierenden Bank zu anderen Banken bzw. dem Geldmarkt sowie deren Abhängigkeit von den betreffenden Geschäftspartnern zu vermitteln, wird eine Unterscheidung zwischen Guthaben bei anderen Banken und anderen Geldmarktstellen sowie von anderen Anlegern als eine relevante Information betrachtet. Dementsprechend sind die folgenden Einzelangaben erforderlich:(a) Guthaben bei der Zentralnotenbank;(b) Forderungen an andere Banken;(c) andere Geldmarktforderungen;(d) Einlagen von anderen Banken;(e) andere Geldmarkteinlagen; und(f) andere Einlagen.22. Eine Bank kennt in der Regel nicht die Inhaber der eigenen Einlagenzertifikate, weil diese normalerweise am offenen Markt gehandelt werden. Dementsprechend werden Einlagen, die durch Ausgabe eigener Einlagenzertifikate oder anderer handelbarer Instrumente erbracht werden, von der betreffenden Bank gesondert angegeben.23. Die Höhe des Bilanzansatzes eines Vermögenswertes oder einer Schuld ist nicht durch Abzug eines anderen Vermögenswertes oder einer anderen Schuld zu saldieren, es sei denn, es besteht ein gesetzlicher Anspruch auf Aufrechnung und die Saldierung gibt die Erwartung über die Realisierung des Vermögenswertes oder über die Tilgung der Schuld wieder.24. Eine Bank hat die beizulegenden Zeitwerte für jede Klasse von finanziellen Vermögenswerten und Schulden entsprechend IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, und IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, anzugeben.25. IAS 39 sieht vier Kategorien von finanziellen Vermögenswerten vor: Vom Unternehmen ausgereichte Kredite und Forderungen, bis zur Endfälligkeit zu haltende Finanzinvestitionen, finanzielle Vermögenswerte, die zu Handelszwecken gehalten werden und zur Veräußerung verfügbare finanzielle Vermögenswerte. Eine Bank hat mindestens die beizulegenden Zeitwerte seiner finanziellen Vermögenswerte für diese vier Kategorien anzugeben.ERFOLGSUNSICHERHEITEN UND ANDERE VERPFLICHTUNGEN EINSCHLIESSLICH ANDERER AUSSERBILANZIELLER POSITIONEN26. Von einer Bank sind folgende Eventualschulden und andere Verpflichtungen anzugeben:(a) Art und Höhe unwiderruflicher Kreditzusagen, weil sie von der Bank nicht einseitig widerrufen werden können, ohne das Risiko bedeutsamer Vertragsstrafen oder Aufwendungen auf sich nehmen zu müssen; und(b) Art und Höhe von Eventualschulden und anderen Verpflichtungen, die aus bilanzunwirksamen Posten oder Sachverhalten entstehen, einschließlich derjenigen, die sich beziehen auf:(i) unmittelbare Kreditsubstitute einschließlich allgemeiner Kreditgarantien, Akzeptgarantien einer Bank und Standby-Akkreditive, die als finanzielle Garantien für Kredite und Sicherheiten dienen;(ii) bestimmte transaktionsbezogene Eventualschulden einschließlich Vertragser-fuellungsgarantien, Bietungsgarantien, Gewährleistungen und mit bestimmten Transaktionen zusammenhängende Standby-Akkreditive;(iii) kurzfristige, selbstliquidierende, handelsbezogene Eventualschulden, die aus dem Güterverkehr entstehen, beispielsweise Dokumentenakkreditive, bei denen die zugrunde liegende Lieferung als Sicherheit verwendet wird;(iv) solche Kauf- und Rückkaufvereinbarungen, die nicht bilanziert werden;(v) Zinssatz- und wechselkursabhängige Positionen, einschließlich Swaps, Optionen und Termingeschäfte; und(vi) andere Verpflichtungen, wie NIFs (Note Issuance Facilities) und RUFs (Revolving Underwriting Facilities).27. IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, behandelt allgemein die Bilanzierung und Angabe von Eventualschulden. Dieser Standard ist für Banken von besonderer Bedeutung, weil Banken häufig mit vielen Arten von Eventualschulden und anderen Verpflichtungen arbeiten, von denen einige widerrufbar, andere unwiderrufbar sind und die häufig bedeutende Summen umfassen, die wesentlich über denjenigen anderer Unternehmen liegen.28. Viele Banken engagieren sich in Transaktionen, die gegenwärtig nicht als Vermögenswerte oder Schulden in der Bilanz erfasst werden, aus denen sich aber Erfolgsunsicherheiten und andere Verpflichtungen ergeben können. Solche bilanzunwirksamen Posten oder Sachverhalte stellen häufig einen bedeutenden Teil der Geschäftstätigkeit einer Bank dar und können einen erheblichen Einfluss auf das Risiko der Bank haben. Diese bilanzunwirksamen Sachverhalte können andere Risiken beispielsweise durch Sicherungsgeschäfte von Vermögenswerten oder Schulden in der Bilanz verstärken oder verringern. Bilanzunwirksame Sachverhalte können aus Transaktionen resultieren, die im Kundeninteresse oder im Eigeninteresse der Bank durchgeführt werden.29. Die Abschlussadressaten sind über Erfolgsunsicherheiten und unwiderrufliche Verpflichtungen wegen möglicher Belastungen der Liquidität und Solvenz einer Bank und der damit verbundenen potenziellen Verluste zu informieren. Abschlussadressaten benötigen außerdem adäquate Informationen über Art und Höhe der außerbilanziellen Geschäfte einer Bank.FÄLLIGKEITEN VON VERMÖGENSWERTEN UND SCHULDEN30. Eine Bank hat Vermögenswerte und Schulden zum Bilanzstichtag jeweils nach Restlaufzeiten in Gruppen zusammenzufassen und anzugeben, wobei als Restlaufzeit die verbleibende Zeit zwischen Bilanzstichtag und vertraglicher Fälligkeit anzusehen ist.31. Die Kongruenz und kontrollierte Inkongruenz von Fristen und Verzinsungen von Vermögenswerten und Schulden sind von grundlegender Bedeutung für das Management einer Bank. Es ist unüblich, dass eine vollständige Fristenkongruenz für eine Bank besteht, da die durchgeführten Geschäftsvorfälle häufig zeitlich unbestimmt und von unterschiedlichster Art sind. Eine inkongruente Position vergrößert möglicherweise die Rentabilität, kann aber auch das Verlustrisiko erhöhen.32. Die Fälligkeiten von Vermögenswerten und Schulden sowie die Fähigkeit, zu annehmbaren Kosten verzinsliche Schulden bei Fälligkeit zu ersetzen, sind bedeutende Faktoren bei der Liquiditätsbeurteilung einer Bank und der Einschätzung der entsprechenden Zins- und Währungsrisiken. Für die Liquiditätsbeurteilung hat eine Bank die relevanten Informationen zur Verfügung zu stellen und mindestens eine Aufgliederung von Vermögenswerten und Schulden in relevante Fälligkeitskategorien vorzunehmen.33. Die Fälligkeitskategorien für einzelne Vermögenswerte und Schulden sowie deren Anwendung für bestimmte Vermögenswerte und Schulden sind von Bank zu Bank verschieden. Beispiele für Fälligkeitskategorien sind u. a.:(a) bis zu 1 Monat;(b) 1 Monat bis 3 Monate;(c) 3 Monate bis 1 Jahr;(d) 1 Jahr bis 5 Jahre; und(e) 5 Jahre und mehr.Die Fälligkeitskategorien werden häufig kombiniert, beispielsweise bei Krediten und Darlehen, indem Fälligkeiten unter einem Jahr und Fälligkeiten über einem Jahr jeweils in einer Gruppe zusammengefasst werden. Wenn die Rückzahlung über einen bestimmten Zeitraum verteilt erfolgt, wird jede Rate dem Zeitraum zugewiesen, für den sie vertraglich vereinbart wurde bzw. in dem die Bezahlung voraussichtlich erfolgt.34. Die von einer Bank zugrunde gelegten Fälligkeitskategorien haben für Vermögenswerte und Schulden gleich zu sein. Dadurch wird das Ausmaß der Fristenkongruenz und folglich die Abhängigkeit der Banken von anderen Liquiditätsquellen deutlich.35. Für die Bestimmung von Fälligkeitskategorien können die folgenden Kriterien herangezogen werden:(a) die verbleibende Zeit bis zum Rückzahlungszeitpunkt;(b) die ursprüngliche Zeit bis zum Rückzahlungszeitpunkt; oder(c) die verbleibende Zeit bis zum nächsten Zinsänderungstermin.Die Gliederung von Vermögenswerten und Schulden nach Restlaufzeiten bietet die beste Grundlage für die Liquiditätsbeurteilung einer Bank. Eine Bank kann die Gliederung der Zahlungsfristen auch entsprechend der Ursprungslaufzeit vornehmen, um Informationen über die Finanzierungs- und Geschäftsstrategie bereitzustellen. Darüber hinaus kann eine Bank Fälligkeitskategorien nach Zinsbindungsfristen bilden, um das Zinsänderungsrisiko zu verdeutlichen, dem es ausgesetzt ist. Das Management kann außerdem im Anhang zum Abschluss Informationen über Zinsrisiken und über die Risikosteuerung und -kontrolle angeben.36. In vielen Staaten können Einlagen bei einer Bank täglich abgehoben und durch eine Bank gegebene Kredite täglich zurückgezahlt werden. In der Praxis werden diese Einlagen bzw. Kredite häufig ohne Abhebungen bzw. Rückzahlungen langfristig gehalten. Daher liegt der Realisierungstermin der Rückzahlung häufig später als der vertraglich vereinbarte Rückzahlungstermin. Dennoch hat die Gliederung der Angaben nach vertraglich vereinbarten Fälligkeitsfristen zu erfolgen, obwohl die vertragliche Laufzeit häufig nicht der tatsächlichen Laufzeit entspricht, weil die vertraglich vereinbarten Fälligkeiten die Liquiditätsrisiken widerspiegeln, denen die Vermögenswerte und Schulden der Bank ausgesetzt sind.37. Einige Vermögenswerte einer Bank haben keinen vertraglich vereinbarten Fälligkeitstermin. Zum Zwecke der Eingruppierung in bestimmte Fälligkeitskategorien gilt in diesen Fällen der erwartete Realisierungstermin.38. Die Liquiditätsbeurteilung einer Bank, die die Abschlussadressaten auf Grund der Fälligkeitskategorien vornehmen, erfolgt in der Regel in Kenntnis der örtlichen Geschäftspraktiken, einschließlich der Kenntnis über die (kurzfristige) Verfügbarkeit von Finanzmitteln für die entsprechenden Banken. In einigen Staaten sind Finanzmittel über den gewöhnlichen Geschäftsverkehr, über den Geldmarkt oder in Liquiditätsnotlagen auch über die Zentralbank kurzfristig verfügbar. In anderen Staaten ist dies nicht der Fall.39. Um den Abschlussadressaten ein umfassendes Verständnis der Fälligkeitskategorien zu ermöglichen, könnte es notwendig sein, die Angaben im Abschluss durch Informationen über die Wahrscheinlichkeit von Rückzahlungen innerhalb der Restlaufzeit zu ergänzen. Deshalb könnte das Management in der Erläuterung des Abschlusses Informationen über die tatsächlichen Fristen und die Art, wie sie Risiken und Engagements steuert und kontrolliert, die in unterschiedlichen Fristen und Zinssätzen begründet sind, veröffentlichen.KONZENTRATIONEN VON VERMÖGENSWERTEN, SCHULDEN UND BILANZUNWIRKSAMEN POSITIONEN40. Eine Bank hat jede wesentliche Konzentration von Vermögenswerten, Schulden und bilanzunwirksamen Posten oder Sachverhalten anzugeben. Solche Angaben sind nach geografischen Regionen, Kunden- oder Branchengruppen oder nach anderen Risikoschwerpunkten vorzunehmen. Zusätzlich ist die Höhe von erheblichen offenen Nettodevisenpositionen anzugeben.41. Eine Bank hat Angaben über wesentliche Konzentrationen in der Verteilung der Vermögenswerte und bei der Herkunft der Schulden zu machen, weil dies nützliche Hinweise über potenzielle Risiken bei der Realisierung von Vermögenswerten und über Finanzmittel, die einer Bank zur Verfügung stehen, liefert. Solche Angaben sind in Abhängigkeit der Umstände der betreffenden Bank nach geografischen Regionen, Kunden- oder Branchengruppen oder nach anderen Risikoschwerpunkten zu klassifizieren. Eine entsprechende Analyse und Erläuterung der bilanzunwirksamen Posten oder Sachverhalte ist ebenfalls von Bedeutung. Geografische Regionen können u. a. einzelne Staaten, Staatengruppen oder bestimmte Regionen innerhalb eines Staates umfassen. Zu den Kundengruppen zählen Bereiche wie beispielsweise Regierungen, öffentliche Behörden sowie private Unternehmen. Solche Angaben sind zusätzlich zu der in IAS 14, Segmentberichterstattung, geforderten Segmentberichterstattung anzugeben.42. Die Angabe von erheblichen offenen Nettodevisenpositionen gibt ebenfalls wertvolle Hinweise auf Verlustrisiken, die aus Wechselkursänderungen entstehen können.VERLUSTE AUS DEM KREDITGESCHÄFT43. Eine Bank hat im Einzelnen Folgendes anzugeben:(a) die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, nach denen risikobehaftete Kredite und Darlehen als Aufwand erfasst und abgeschrieben werden;(b) die detaillierte Darstellung der Entwicklung der Risikovorsorge im Kreditgeschäft der Berichtsperiode. Separat anzugeben ist hierbei der Betrag, der während der Periode als Verlust aus dem Kreditgeschäft angegeben wurde, der Betrag, der während der Periode als Abschreibung aufwandswirksam verbucht wurde, und der Ertrag aus in früheren Perioden abgeschriebenen, aber in der Berichtsperiode wieder eingegangenen Forderungen;(c) der Gesamtbetrag der Risikovorsorge im Kreditgeschäft zum Bilanzstichtag; und(d) der Gesamtbetrag der Kredite, für die keine Zinszahlungen eingehen, sowie die Grundlage der Ermittlung dieses Betrages.44. Alle Beträge, die im Hinblick auf Verluste aus dem Kreditgeschäft zusätzlich zu speziell identifizierten Verlusten oder durch die auf Grund der Erfahrung angezeigten, im Kreditportfolio vorhandenen potenziellen Verluste erfasst werden, sind dementsprechend als Rücklage aus den Gewinnrücklagen zu erfassen. Alle Kredite, die sich aus der Verringerung derartiger Beträge ergeben, führen zu einer Erhöhung der Gewinnrücklagen und werden nicht in die Bestimmung des Periodenergebnisses einbezogen.45. Es ist unvermeidlich, dass Banken bei üblichen Geschäftsabwicklungen Verluste durch Kredite, Darlehen oder andere Kreditfazilitäten erleiden, weil diese ganz oder teilweise uneinbringliche Forderungen darstellen. Die Summe der einzeln identifizierten Verluste wird als Aufwand erfasst und vom Buchwert der betreffenden Kredit- bzw. Darlehenskategorie als Risikovorsorge für das Kreditgeschäft abgezogen. Die Summe potenzieller, nicht einzeln identifizierter, aber aus Erfahrungswerten ermittelter Verluste ist im Kreditportfolio vorhanden und ebenfalls als Aufwand zu erfassen und von der Summe der Buchwerte der Kredite und Darlehen als Risikovorsorge für das Kreditgeschäft abzuziehen. Die Bewertung dieser Verluste hängt vom Urteil des Managements ab. Es ist daher unabdingbar, dass das Management seine Bewertungen für jede Periode unter Beachtung des Stetigkeitsgrundsatzes vornimmt.46. Für eine Bank kann es auf Grund örtlicher Umstände bzw. auf Grund der örtlichen Gesetzgebung möglich bzw. erforderlich sein, bestimmte Beträge für Verluste aus dem Kreditgeschäft zusätzlich zu speziell erfassten Verlusten und den potenziellen Verlusten zurückzulegen, von denen die Erfahrung zeigt, dass sie im Kreditportfolio vorhanden sind. All diese erfassten Beträge stellen Rücklagen aus Gewinnrücklagen dar und keine Aufwendungen bei der Bestimmung des Periodenergebnisses. Ebenso führen alle Salden, die aus der Verringerung derartiger Beträge resultieren, zu einer Erhöhung der Gewinnrücklagen und werden nicht in die Bestimmung des Periodenergebnisses einbezogen.47. Abschlussadressaten müssen die Auswirkungen ersehen können, die die Verluste aus dem Kreditgeschäft auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Bank gehabt haben. Dies hilft ihnen bei der Beurteilung der Effektivität, mit der die Bank ihre Ressourcen genutzt hat. Deshalb hat eine Bank Angaben zur Gesamtsumme des Betrages der Risikovorsorge für das Kreditgeschäft zum Bilanzstichtag und zu den Veränderungen der Risikovorsorge während der Berichtsperiode zu veröffentlichen. Die Veränderungen der Risikovorsorge, einschließlich der zuvor abgeschriebenen Beträge, die während der Berichtsperiode eingingen, sind separat zu zeigen.48. Eine Bank kann entscheiden, Zinsen auf Kredite oder Darlehen nicht abzugrenzen, beispielsweise wenn der Kreditnehmer mit Zins- oder Tilgungszahlungen mehr als einen bestimmten Zeitraum im Rückstand ist. Eine Bank hat Angaben zur Gesamtsumme der Kredite und Darlehen zum Bilanzstichtag zu machen, zu dem die Zinsen nicht abgegrenzt werden, und zur Grundlage für die Bestimmung des Buchwertes der jeweiligen Kredite und Darlehen. Es ist ebenfalls wünschenswert, dass die Bank Angaben darüber macht, ob es Zinserträge auf solche Kredite und Darlehen erfasst, und darüber, welche Auswirkungen die Nichtabgrenzung von Zinsen auf die Gewinn- und Verlustrechnung hat.49. Wenn Kredite und Darlehen uneinbringlich sind, sind sie abzuschreiben und als Wertberichtigung zu erfassen. In einigen Fällen werden sie nicht abgeschrieben, bis alle erforderlichen gesetzlichen Verfahren abgeschlossen sind und der Verlustbetrag abschließend bestimmt wurde. In anderen Fällen werden sie früher abgeschrieben, beispielsweise wenn der Kreditnehmer keine einzige während eines bestimmten Zeitraumes fällige Zins- oder Tilgungszahlung vorgenommen hat. Da der Zeitpunkt, zu dem die uneinbringlichen Kredite und Darlehen abgeschrieben werden, sich je nach dem Einzelfall richtet, können der Bruttobetrag der Kredite und Darlehen und die Verlustrückstellungen in vergleichbaren Situationen erheblich voneinander abweichen. Eine Bank hat deshalb Angaben über seine Bilanzierungsgrundsätze bei der Abschreibung von uneinbringlichen Krediten und Darlehen zu veröffentlichen.ALLGEMEINE RISIKEN DER TÄTIGKEIT EINER BANK50. Alle Beträge, die für die allgemeinen Risiken der Tätigkeiten einer Bank zurückgestellt wurden, einschließlich künftiger Verluste und anderer unvorhersehbarer Risiken oder Erfolgsunsicherheiten, sind als Entnahmen aus Gewinnrücklagen separat anzugeben. Alle Veränderungen, die aus der Verringerung derartiger Beträge resultieren, führen zu einer Erhöhung der Gewinnrücklagen und sind nicht in die Bestimmung des Periodenergebnisses einzubeziehen.51. Für eine Bank kann es auf Grund örtlicher Umstände bzw. auf Grund der örtlichen Gesetzgebung möglich bzw. erforderlich sein, bestimmte Beträge für allgemeine Risiken der Tätigkeiten einer Bank zurückzustellen, einschließlich künftiger Verluste und anderer unvorhersehbarer Risiken zusätzlich zu der gemäß Paragraph 45 bestimmten Risikovorsorge im Kreditgeschäft. Für eine Bank kann es auch möglich oder erforderlich sein, Beträge für Erfolgsunsicherheiten zurückzustellen. Diese Beträge für die allgemeinen Risiken der Tätigkeiten eines Kreditinstitutes und für Erfolgsunsicherheiten sind nicht als Rückstellungen gemäß IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, zu erfassen. Daher erfasst eine Bank diese Beträge als Entnahmen aus Gewinnrücklagen. Dies ist notwendig um eine Überbewertung der Schulden, eine Unterbewertung der Vermögenswerte, stille Reserven und die Möglichkeit einer verzerrten Darstellung des Periodenergebnisses und des Eigenkapitals zu vermeiden.52. Die Gewinn- und Verlustrechnung kann keine relevanten und verlässlichen Informationen über die Ertragskraft einer Bank darstellen, wenn das Periodenergebnis die Auswirkungen nicht offen gelegter Beträge, die wegen allgemeiner Risiken der Tätigkeiten einer Bank oder zusätzlicher Erfolgsunsicherheiten zurückgestellt wurden, oder nicht offen gelegte Salden aus der Auflösung solcher Beträge einschließt. Ebenso wenig kann die Bilanz relevante und verlässliche Informationen über die Vermögens- und Finanzlage einer Bank bieten, wenn die Bilanz überbewertete Schulden, unterbewertete Vermögenswerte oder stille Reserven enthält.ALS SICHERHEIT ÜBERTRAGENE VERMÖGENSWERTE53. Eine Bank hat den Gesamtbetrag der besicherten Schulden sowie die Art und die Höhe der als Sicherheit begebenen Vermögenswerte anzugeben.54. In einigen Staaten wird von den Banken entweder auf Grund von Gesetzen oder auf Grund nationaler Gepflogenheiten verlangt, Vermögenswerte als Sicherheit zu bestellen, um bestimmte Einlagen oder sonstige Schulden abzusichern. Die betreffenden Beträge weisen häufig eine beträchtliche Höhe auf, deren Kenntnis für die Beurteilung der Vermögens- und Finanzlage einer Bank von wesentlicher Bedeutung sein kann.TREUHANDGESCHÄFTE55. Banken agieren üblicherweise als Treuhänder oder in anderen treuhänderischen Funktionen, die eine Verwaltung oder Platzierung von Vermögenswerten für fremde Rechnung einzelner Personen, Treuhandeinrichtungen, Pensionsfonds und anderer Institute beinhalten. Unter der Voraussetzung, dass das Treuhandverhältnis oder eine der treuhänderischen Tätigkeit vergleichbare Dienstleistung auf einer rechtlichen Grundlage beruht, gehören die betreffenden Vermögenswerte nicht der bilanzierenden Bank und dürfen daher nicht in ihre Bilanz eingehen. Geht die Bank umfangreichen Treuhandgeschäften nach, so ist diese Tatsache mit einem Hinweis auf das Ausmaß - auf Grund der potenziellen Haftung, falls die Bank gegen fiduziarische Pflichten verstößt - im Abschluss anzugeben. Treuhandgeschäfte umfassen in diesem Zusammenhang keine Depotfunktionen.GESCHÄFTSVORFÄLLE MIT NAHE STEHENDEN UNTERNEHMEN UND PERSONEN56. IAS 24, Angaben über Beziehungen zu nahe stehenden Unternehmen und Personen, behandelt allgemein die Angaben über Beziehungen zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen und über Geschäftsvorfälle zwischen dem berichtenden Unternehmen und seinen nahe stehenden Unternehmen und Personen. In einigen Staaten werden Geschäfte mit nahe stehenden Unternehmen und Personen nach nationalem Recht oder durch Aufsichtsbehörden nur in eingeschränktem Umfang erlaubt oder überhaupt nicht zugelassen, während solche Geschäfte in anderen Ländern uneingeschränkt möglich sind. IAS 24 ist von besonderer Bedeutung für die Darstellung im Abschluss einer Bank in einem Staat, der solche Geschäftsvorfälle erlaubt.57. Bestimmte Geschäftsvorfälle zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen können zu günstigeren Bedingungen als mit nicht nahe stehenden Unternehmen und Personen abgeschlossen werden. Eine Bank kann beispielsweise einem nahe stehenden Unternehmen oder einer nahe stehenden Person höhere Kreditbeträge oder niedrigere Zinsen gewähren als unter sonst gleichen Bedingungen einem nicht nahe stehenden Unternehmen oder einer nicht nahe stehenden Person. Kredite oder Einlagen können zwischen nahe stehenden Unternehmen und Personen schneller und mit geringerer Formalität bewegt werden, als es bei nicht nahe stehenden Unternehmen und Personen der Fall ist. Auch wenn Geschäfte mit nahe stehenden Unternehmen und Personen zu den üblichen Geschäftsabwicklungen gehören, sind Informationen über solche Geschäftsvorfälle für die Belange der Abschlussadressaten von Bedeutung. Außerdem werden solche Angaben von IAS 24 gefordert.58. Wenn eine Bank Geschäftsbeziehungen mit nahe stehenden Unternehmen und Personen unterhält, sind angemessene Angaben über die Art der Beziehung zu den nahe stehenden Unternehmen und Personen, die Geschäftsarten und -elemente sinnvoll, die für ein Verständnis des Abschlusses der Bank erforderlich sind. Die Geschäftselemente, die normalerweise angegeben werden, um den Anforderungen von IAS 24 zu genügen, beinhalten eine Erläuterung der Kreditpolitik der berichtenden Bank gegenüber nahe stehenden Unternehmen und Personen und folgende Angaben:(a) Kredite, Darlehen, Einlagen, Akzeptkredite und Schuldscheine, wobei die Gesamtbeträge, die zu Beginn und am Ende der Periode offen sind, sowie Kredit-, Einlagen- oder andere Bewegungen und Rückzahlungen während der Periode angegeben werden können;(b) die wichtigsten Hauptertragsposten, Zins- und Provisionsaufwendungen;(c) die in der Berichtsperiode erfassten Aufwendungen für Verluste aus dem Kreditgeschäft und die Rückstellungen zum Bilanzstichtag; und(d) unwiderrufliche Verpflichtungen, Erfolgsunsicherheiten sowie andere Verpflichtungen aus bilanzunwirksamen Positionen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS59. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1991 oder danach beginnenden Geschäftsjahres von Banken anzuwenden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 31(ÜBERARBEITET 2000)Rechnungslegung über Anteile an Joint VenturesIAS 31 wurde vom Board im November 1990 genehmigt.Im November 1994 wurde der Text des IAS 31 umgegliedert, um in umgegliederter Form, welche seit 1991 für International Accounting Standards üblich ist, dargestellt zu werden (IAS 31 (umgegliedert 1994)). Der ursprünglich genehmigte Text wurde nicht grundlegend verändert. Es wurden bestimmte terminologische Anpassungen an die aktuelle IASC-Anwendung vorgenommen.Im Juli 1998 wurden die Paragraphen 39 und 40 des IAS 31 überarbeitet, und ein neuer Paragraph 41 wurde angefügt, um mit IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, übereinzustimmen.Im Dezember 1998 wurden die Paragraphen 35 und 42 von IAS 31 geändert, um Verweise auf IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, durch Verweise auf IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, zu ersetzen.Im März 1999 änderte IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, Paragraph 45, um eine Übereinstimmung mit der Terminologie des IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen herzustellen.Im Oktober 2000 wurde der Paragraph 35 überarbeitet, um ihn an vergleichbare Paragraphen anderer International Accounting Standards anzupassen. Die Änderungen des Paragraphen 35 treten in Kraft, wenn ein Unternehmen IAS 39 zum ersten Mal anwendet.Eine SIC Interpretation bezieht sich auf IAS 31:- SIC-13: Gemeinschaftlich geführte Einheiten - Nicht monetäre Einlagen durch Partnerunternehmen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist anzuwenden bei der Bilanzierung von Anteilen an Joint Ventures und der Berichterstattung von Vermögenswerten, Schulden, Erträgen und Aufwendungen von Joint Ventures im Abschluss der Partnerunternehmen und Gesellschafter, ungeachtet des Aufbaues oder der Form, in der die Tätigkeiten des Joint Ventures stattfinden.DEFINITIONEN2. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein Joint Venture ist eine vertragliche Vereinbarung, in der zwei oder mehr Parteien eine wirtschaftliche Tätigkeit durchführen, die einer gemeinschaftlichen Führung unterliegt.Beherrschung ist die Möglichkeit, die Finanz- und Geschäftspolitik einer wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit zu bestimmen, um daraus Nutzen zu ziehen.Gemeinschaftliche Führung ist die vereinbarte Teilhabe an der Führung einer wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit.Maßgeblicher Einfluss ist die Möglichkeit, an den finanz- und geschäftspolitischen Entscheidungsprozessen der wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit teilzuhaben, ohne dass damit eine Beherrschung oder eine gemeinschaftliche Führung dieser Entscheidungsprozesse verbunden ist.Ein Partnerunternehmen bezeichnet einen Partner an einem Joint Venture, der an der gemeinschaftlichen Führung des Joint Ventures beteiligt ist.Ein Gesellschafter bezeichnet einen Partner an einem Joint Venture, welcher keinen Anteil an der gemeinschaftlichen Führung dieses Joint Ventures hat.Die Quotenkonsolidierung ist ein Verfahren der Rechnungslegung, bei dem der Anteil des Partnerunternehmens an allen Vermögenswerten, Schulden, den Erträgen und den Aufwendungen einer gemeinschaftlich geführten Einheit mit den entsprechenden Posten des Abschluss des Partnerunternehmens zusammengefasst wird oder als gesonderter Posten im Abschluss des Partnerunternehmens ausgewiesen wird.Die Equity-Methode ist ein Verfahren der Rechnungslegung, bei dem die Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit zunächst mit den Anschaffungskosten bilanziert werden und danach entsprechend dem Anteil des Gesellschafters am neubewerteten Eigenkapital der gemeinschaftlich geführten Einheit berichtigt werden. Die Gewinn- und Verlustrechnung spiegelt den Anteil des Partnerunternehmens am Ergebnis der gemeinschaftlich geführten Einheit wider.Formen von Joint Ventures3. Joint Ventures treten in vielen verschiedenen Formen und Strukturen auf. Dieser Standard unterscheidet drei Haupttypen - gemeinschaftlich geführte Tätigkeiten, Vermögenswerte unter gemeinschaftlicher Führung und gemeinschaftlich geführte Einheiten - die üblicherweise als Joint Venture bezeichnet werden und die Kriterien für Joint Ventures erfuellen. Joint Ventures haben folgende Merkmale:(a) zwei oder mehr Partnerunternehmen sind durch eine vertragliche Vereinbarung gebunden; und(b) die vertragliche Vereinbarung begründet eine gemeinschaftliche Führung.Vertragliche Vereinbarung4. Die Existenz einer vertraglichen Vereinbarung unterscheidet Anteile mit gemeinschaftlicher Führung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, in denen der Gesellschafter einen maßgeblichen Einfluss innehat (siehe IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen). Aktivitäten ohne vertragliche Vereinbarung zur Begründung einer gemeinschaftlichen Führung sind im Sinne dieses Standards nicht als Joint Ventures anzusehen.5. Die vertragliche Vereinbarung kann auf unterschiedliche Weise belegt werden, zum Beispiel durch einen Vertrag zwischen den Partnerunternehmen oder Sitzungsprotokolle aus Besprechungen zwischen den Partnerunternehmen. In einigen Fällen ist die Vereinbarung in der Satzung oder anderen Statuten des Joint Ventures festgeschrieben. Unabhängig von der rechtlichen Form liegt die vertragliche Vereinbarung gewöhnlich schriftlich vor und behandelt Angelegenheiten wie:(a) die Tätigkeiten, die Dauer und die Berichtspflichten des Joint Ventures;(b) die Ernennung eines Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgans oder gleichwertigen Leitungsgremiums des Joint Ventures und der Stimmrechte des Partnerunternehmens;(c) die Kapitaleinlagen der Partnerunternehmen; und(d) die Beteiligung der Partnerunternehmen an Produktion, Erträgen, Aufwendungen oder Ergebnissen des Joint Ventures.6. Die vertragliche Vereinbarung begründet eine gemeinschaftliche Führung über das Joint Venture. Eine solche Voraussetzung stellt sicher, dass kein einzelnes Partnerunternehmen, eine uneingeschränkte Beherrschung über die Aktivität haben kann. Die Vereinbarung bezieht sich auf solche Entscheidungen, welche für die Ziele des Joint Ventures von grundlegender Bedeutung sind, die die Zustimmung aller Partnerunternehmen erfordern, bzw. Entscheidungen, die die Zustimmung einer festgelegten Mehrheit der Partnerunternehmen erfordern.7. Die vertragliche Vereinbarung kann ein Partnerunternehmen als den Betreiber des Joint Ventures bestimmen. Der Betreiber verfügt nicht über die Beherrschung des Joint Venture. Er handelt vielmehr innerhalb der Finanz- und Geschäftspolitik, die von den Partnerunternehmen gemäß der vertraglichen Vereinbarung abgestimmt wurde und in der Umsetzung an den Betreiber delegiert worden ist. Falls der Betreiber über die Möglichkeit verfügt, die Finanz- und Geschäftspolitik der wirtschaftlichen Tätigkeit zu bestimmen, liegt eine Beherrschung vor, und das Unternehmen ist dann ein Tochterunternehmen des Betreibers und kein Joint Venture.GEMEINSCHAFTLICH GEFÜHRTE TÄTIGKEITEN8. Die Durchführung von manchen Joint Ventures beinhaltet die Verwendung des eigenen Vermögens und anderer Ressourcen der Partnerunternehmen statt der Gründung einer Kapitalgesellschaft, Personengesellschaft oder eines anderen rechtlich selbständigen Unternehmens, oder einer Vermögens- und Finanzstruktur, die von den Partnerunternehmen selbst getrennt ist. Jedes Partnerunternehmen verwendet seine eigenen Sachanlagen und bilanziert seine eigenen Vorräte. Es verursacht seine eigenen Aufwendungen und Schulden und bringt seine eigene Finanzierung auf. Dies sind Aktivitäten, die seine eigenen Verpflichtungen darstellen. Die Tätigkeiten des Joint Ventures können von den Arbeitnehmern des Partnerunternehmens neben gleichgelagerten Tätigkeiten des Partnerunternehmens durchgeführt werden. Der Vertrag über das Joint Venture regelt im Allgemeinen, wie die Erlöse aus dem Verkauf des gemeinsamen Produktes und alle gemeinschaftlich anfallenden Aufwendungen zwischen den Partnerunternehmen aufgeteilt werden.9. Beispielsweise liegt eine gemeinschaftlich geführte Tätigkeit vor, wenn zwei oder mehr Partnerunternehmen ihre Geschäftstätigkeit, ihre Ressourcen und ihr Know-how zusammenführen, um gemeinsam ein bestimmtes Produkt herzustellen, zu vermarkten und zu vertreiben, wie etwa ein Flugzeug. Jedes Partnerunternehmen führt verschiedene Stufen des Leitungsprozesses aus. Jedes Partnerunternehmen trägt seine eigenen Kosten und erhält einen Anteil des Erlöses aus dem Verkauf des Flugzeuges gemäß den vertraglichen Vereinbarungen.10. In Bezug auf seine Anteile an gemeinschaftlich geführten Tätigkeiten hat ein Partnerunternehmen in seinem Einzelabschluss und Konzernabschluss Folgendes anzusetzen:(a) die seiner Verfügungsmacht unterliegenden Vermögenswerte und die eingegangenen Schulden; und(b) die getätigten Aufwendungen und die anteiligen Erträge aus dem Verkauf von Gütern und Dienstleistungen des Joint Ventures.11. Da die Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen im Abschluss des Partnerunternehmens und daraus folgend in seinem Konzernabschluss bereits erfasst wurden, sind keine Berichtigungen oder andere Konsolidierungsverfahren in Bezug auf diese Posten bei der Vorlage des Konzernabschlusses des Partnerunternehmens notwendig.12. Im Regelfall wird weder eine eigenständige Buchhaltung noch ein separater Abschluss für das Joint Venture benötigt. Zur Beurteilung der Ertragskraft des Joint Ventures wird jedoch von den Partnerunternehmen möglicherweise eine Betriebsabrechnung erstellt.VERMÖGENSWERTE UNTER GEMEINSCHAFTLICHER FÜHRUNG13. Einige Joint Ventures beinhalten eine gemeinschaftliche Führung und gemeinsames Eigentum an einem oder mehreren Vermögenswerten, die in das Joint Venture eingebracht wurden oder für die Zwecke des Joint Ventures erworben wurden und dafür eingesetzt werden. Die Vermögenswerte werden zum Nutzen der Partnerunternehmen eingesetzt. Jedem Partnerunternehmen steht ein Anteil an den vom gemeinschaftlich geführten Vermögen erbrachten Leistungen zu, und es trägt den vereinbarten Anteil an den Aufwendungen.14. Diese Joint Ventures setzen nicht die Gründung einer Kapitalgesellschaft, Personenhandelsgesellschaft oder anderen rechtlichen Einheit oder einer von den Partnerunternehmen unabhängigen Vermögens- und Finanzstruktur voraus. Jedes Partnerunternehmen übt über seinen Anteil am gemeinschaftlich geführten Vermögen Einfluss auf den wirtschaftlichen Erfolg des Joint Ventures aus.15. Viele Tätigkeiten bei der Öl-, Erdgas- und Mineralstoffgewinnung bedingen gemeinschaftlich geführtes Vermögen, beispielsweise die gemeinschaftliche Führung und der gemeinschaftliche Betrieb einer Ölpipeline durch eine Anzahl von Ölfördergesellschaften. Dabei benutzt jedes Partnerunternehmen die Pipeline, um seine eigenen Produkte durchzuleiten, und hat dafür einen vereinbarten Anteil der Aufwendungen zu übernehmen. Ein weiteres Beispiel für gemeinschaftlich geführtes Vermögen ist die gemeinschaftliche Führung von Grundstücken und Bauten, wobei jedes Partnerunternehmen die vereinbarten Teile der Mieterträge erhält und entsprechend die vereinbarten Teile der Aufwendungen trägt.16. In Bezug auf seine Anteile am gemeinschaftlich geführten Vermögen hat ein Partnerunternehmen in seinem Einzelabschluss und Konzernabschluss Folgendes anzusetzen:(a) seinen Anteil an dem gemeinschaftlich geführten Vermögen, klassifiziert nach der Art des Vermögens;(b) die im eigenen Namen eingegangenen Schulden;(c) seinen Anteil an gemeinschaftlich eingegangenen Schulden in Bezug auf das Joint Venture;(d) die anteiligen Erträge aus Verkauf oder Nutzung seines Anteiles an den vom Joint Venture erbrachten Leistungen zusammen mit seinem Anteil der vom Joint Venture verursachten Aufwendungen; und(e) die anteiligen Aufwendungen, die es in Bezug auf seinen Anteil am Joint Venture verursacht hat.17. In Bezug auf seine Anteile am gemeinschaftlich geführten Vermögen hat jedes Partnerunternehmen die folgenden Posten in seine Buchhaltungsunterlagen einzuschließen und in seinem Einzelabschluss und daher auch in seinem Konzernabschluss Folgendes anzusetzen:(a) seinen Anteil am gemeinschaftlich geführten Vermögen, klassifiziert nach der Art des Vermögenswertes und nicht als Finanzinvestition. Ein Anteil an einer gemeinschaftlich geführten Ölpipeline ist beispielsweise als Sachanlage zu klassifizieren;(b) die im eigenen Namen eingegangenen Schulden, beispielsweise die eingegangenen Verpflichtungen zur Finanzierung seines Anteiles an den Vermögenswerten;(c) seinen Anteil an gemeinschaftlich mit anderen Partnerunternehmen eingegangenen Schulden in Bezug auf das Joint Venture;(d) die Erlöse aus dem Verkauf oder der Nutzung seines Anteiles an den vom Joint Venture erbrachten Leistungen zusammen mit seinem Anteil an den vom Joint Venture verursachten Aufwendungen; und(e) seine Aufwendungen in Bezug auf seinen Anteil am Joint Venture, beispielsweise die eingegangenen Verpflichtungen zur Finanzierung des Anteiles des Partnerunternehmens an den Vermögenswerten und dem Verkauf des Anteiles an der Produktion.Da die Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen im Abschluss des Partnerunternehmens und daraus folgend in seinem Konzernabschluss bereits angesetzt wurden, sind keine Berichtigungen oder anderen Konsolidierungsverfahren in Bezug auf diese Posten bei der Vorlage des Konzernabschlusses notwendig.18. Die Behandlung von gemeinschaftlich geführtem Vermögen ist durch den wirtschaftlichen Gehalt und das wirtschaftliche Ergebnis sowie im Regelfall die rechtliche Gestaltung des Joint Ventures bedingt. Getrennte Buchhaltungsunterlagen für das Joint Venture selbst können sich auf solche anfallenden Aufwendungen beschränken, die gemeinschaftlich von den Partnerunternehmen verursacht wurden und letztendlich von diesen entsprechend ihren vereinbarten Anteilen getragen werden. Für das Joint Venture wird nicht notwendigerweise ein Abschluss erstellt, die Partnerunternehmen können jedoch Konten zur Überprüfung der Ertragskraft des Joint Ventures führen.GEMEINSCHAFTLICH GEFÜHRTE EINHEITEN19. Eine gemeinschaftlich geführte Einheit ist ein Joint Venture mit Gründung einer Kapitalgesellschaft, Personenhandelsgesellschaft oder anderen rechtlichen Einheit, an der jedes Partnerunternehmen beteiligt ist. Das rechtlich selbständige Unternehmen betätigt sich wie jedes andere Unternehmen mit der Ausnahme, dass auf Grund einer vertraglichen Vereinbarung zwischen den Partnerunternehmen eine gemeinschaftliche Führung über die wirtschaftlichen Aktivitäten des Unternehmens begründet wird.20. Eine gemeinschaftlich geführte Einheit beherrscht die Vermögenswerte des Joint Ventures, geht Schulden ein, tätigt Aufwendungen und erzielt Erträge. Sie kann Verträge in eigenem Namen eingehen und für die Zwecke des Joint Ventures Finanzierungen durchführen. Jedes Partnerunternehmen hat ein Anrecht auf einen Anteil am Ergebnis der gemeinschaftlich geführten Einheit, obwohl bei einigen gemeinschaftlich geführten Einheiten auch die erbrachten Leistungen des Joint Ventures aufgeteilt werden.21. Ein gängiges Beispiel einer gemeinschaftlich geführten Einheit liegt vor, wenn zwei Unternehmen ihre Tätigkeiten in einem bestimmten Geschäftszweig verbinden, indem sie die entsprechenden Vermögenswerte und Schulden in eine gemeinschaftlich geführte Einheit übertragen. Ein anderes Beispiel ist der Beginn von Auslandsaktivitäten eines Unternehmens in Verbindung mit dem Staat oder einer anderen Institution in diesem Land mittels der Gründung eines getrennten, rechtlich selbständigen Unternehmens, welches vom Unternehmen und der öffentlichen Hand oder der Institution gemeinschaftlich geführt wird.22. Viele gemeinschaftlich geführte Einheiten haben ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach eine starke Ähnlichkeit mit Joint Ventures, die als gemeinschaftlich geführte Tätigkeiten oder gemeinschaftlich geführtes Vermögen bezeichnet werden. Beispielsweise können die Partnerunternehmen gemeinschaftlich geführtes Vermögen, wie etwa eine Ölpipeline, aus steuerlichen oder anderen Gründen in eine gemeinschaftlich geführte Einheit übertragen. Ähnlich liegt der Fall, wenn die Partnerunternehmen gemeinschaftlich geführtes Vermögen in eine gemeinschaftlich geführte Einheit einbringen. Bei einigen gemeinschaftlich geführten Tätigkeiten wird eine gemeinschaftlich geführte Einheit gegründet, um verschiedene Aspekte der Unternehmenstätigkeit abzudecken, beispielsweise Gestaltung, Vermarktung, Vertrieb oder Kundendienst des Produktes.23. Eine gemeinschaftlich geführte Einheit hat wie andere Unternehmen gemäß den entsprechenden nationalen Vorschriften und den International Accounting Standards Bücher zu führen und Abschlüsse zu erstellen und vorzulegen.24. Im Regelfall bringt jedes Partnerunternehmen fluessige Mittel oder andere Ressourcen in die gemeinschaftlich geführte Einheit ein. Diese Beiträge werden in der Buchhaltung des Partnerunternehmens erfasst und in seinem Einzelabschluss als Anteile an der gemeinschaftlich geführten Einheit bilanziert.Konzernabschluss eines PartnerunternehmensBenchmark-Methode - Quotenkonsolidierung25. Ein Partnerunternehmen hat in seinem Konzernabschluss seine Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit unter Verwendung einer der beiden Berichtsformate für die Quotenkonsolidierung zu bilanzieren.26. Bei der Bilanzierung der Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit im Konzernabschluss ist es wichtig, dass ein Partnerunternehmen den wirtschaftlichen Gehalt und das wirtschaftliche Ergebnis der Vereinbarung abbildet und nicht lediglich den bestimmten Aufbau oder die Form des Joint Ventures. In einer gemeinschaftlich geführten Einheit übt jedes Partnerunternehmen über seinen Anteil an den Vermögenswerten und Schulden seinen Einfluss auf den zukünftigen wirtschaftlichen Erfolg des Joint Ventures aus. Der wirtschaftliche Gehalt und das wirtschaftliche Ergebnis werden im Konzernabschluss des Partnerunternehmens dadurch abgebildet, dass das Partnerunternehmen seine Anteile an den Vermögenswerten, Schulden, den Erträgen und den Aufwendungen der gemeinschaftlich geführten Einheit unter Verwendung einer der beiden in Paragraph 28 beschriebenen Berichtsformate für die Quotenkonsolidierung bilanziert.27. Die Anwendung der Quotenkonsolidierung bedeutet, dass das Partnerunternehmen in seiner Konzernbilanz seinen Anteil an dem gemeinschaftlich geführten Vermögen und seinen Anteil an den Schulden, für das es gemeinschaftlich verantwortlich ist, einschließt. Die konsolidierte Gewinn- und Verlustrechnung des Partnerunternehmens schließt seinen Anteil an den Erträgen und den Aufwendungen der gemeinschaftlich geführten Einheit ein. Viele der für die Anwendung der Quotenkonsolidierung sachgerechten Verfahren sind ähnlich den Verfahren für die Konsolidierung von Anteilen an Tochterunternehmen, die im IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, dargelegt wurden.28. Zur Berücksichtigung der Quotenkonsolidierung können unterschiedliche Berichtsformate verwendet werden. Das Partnerunternehmen kann seinen Anteil an allen Vermögenswerten, Schulden, den Erträgen und den Aufwendungen einer gemeinschaftlich geführten Einheit mit den entsprechenden Posten im Konzernabschluss zusammenfassen. Es kann zum Beispiel seinen Anteil an den Vorräten der gemeinschaftlich geführten Einheit mit den Vorräten des Konzerns und seinen Anteil an den Sachanlagen der gemeinschaftlich geführten Einheit mit den gleichen Posten des Konzerns zusammenfassen. Andererseits kann das Partnerunternehmen auch getrennte Posten für seinen Anteil an den Vermögenswerten, den Schulden, den Erträgen und den Aufwendungen der gemeinschaftlich geführten Einheit in seinen Konzernabschluss aufnehmen. Beispielsweise kann es seinen Anteil an den kurzfristigen Vermögenswerten der gemeinschaftlich geführten Einheit getrennt als Teil der kurzfristigen Vermögenswerte des Konzerns angeben. Es kann seinen Anteil an den Sachanlagen der gemeinschaftlich geführten Einheit getrennt als Teil der Sachanlagen des Konzerns anzeigen. Beide Berichtsformate führen zu identischen Beträgen beim Ergebnis und bei jeder größeren Gruppe von Vermögenswerten, Schulden, Erträgen und Aufwendungen. Beide Formate sind für die Zwecke dieses Standards zulässig.29. Unabhängig vom verwendeten Format für die Berücksichtigung der Quotenkonsolidierung ist es unzulässig, irgendwelche Vermögenswerte oder Schulden durch Abzug anderer Schulden oder Vermögenswerte zu saldieren oder irgendwelche Erträge oder Aufwendungen durch den Abzug anderer Aufwendungen oder Erträge zu verrechnen, es sei denn, es besteht eine gesetzliche Aufrechnungsmöglichkeit und die Saldierung entspricht den Erwartungen in Bezug auf die Gewinnrealisation der Vermögenswerte oder der Abgeltung der Schuld.30. Mit dem Zeitpunkt des Fortfalles der gemeinschaftlichen Führung einer gemeinschaftlich geführten Einheit hat ein Partnerunternehmen die Anwendung der Quotenkonsolidierung einzustellen.31. Mit dem Zeitpunkt des Fortfalles des Anteiles an der gemeinschaftlichen Führung einer gemeinschaftlich geführten Einheit stellt ein Partnerunternehmen die Anwendung der Quotenkonsolidierung ein. Dies kann beispielsweise vorkommen, wenn das Partnerunternehmen seinen Anteil veräußert oder wenn der gemeinschaftlich geführten Einheit äußere Einschränkungen auferlegt werden, die dergestalt sind, dass es seine Unternehmensziele nicht mehr verfolgen kann.Alternativ zulässige Methode - Equity-Methode32. Ein Partnerunternehmen hat in seinem Konzernabschluss seine Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit unter Verwendung der Equity-Methode zu bilanzieren.33. Einige Partnerunternehmen bilanzieren ihre Anteile an gemeinschaftlich geführten Einheiten mit einer gemeinschaftlichen Führung unter Verwendung der Equity-Methode, so wie es im IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, beschrieben wird. Die Befürworter der Verwendung der Equity-Methode vertreten die Meinung, dass es nicht angebracht ist, Posten unter alleiniger Beherrschung mit gemeinschaftlich geführten Posten zusammenzufassen. Andere Befürworter führen als Begründung an, dass Partnerunternehmen eher über einen maßgeblichen Einfluss in einer gemeinschaftlich geführten Einheit verfügen als an einer gemeinschaftlichen Führung teilhaben. Die Verwendung der Equity-Methode wird von diesem Standard nicht empfohlen, da eine Quotenkonsolidierung den tatsächlichen wirtschaftlichen Gehalt der Anteile eines Partnerunternehmens an einer gemeinschaftlich geführten Einheit - die Beherrschung über den Anteil des Partnerunternehmens am künftigen wirtschaftlichen Nutzen - besser abbildet. Trotzdem gestattet dieser Standard die Verwendung der Equity-Methode als alternativ zulässige Methode bei der Bilanzierung von Anteilen an gemeinschaftlich geführten Einheiten.34. Mit dem Zeitpunkt des Fortfalles der gemeinschaftlichen Führung in einer gemeinschaftlich geführten Einheit oder des maßgeblichen Einflusses über eine gemeinschaftlich geführte Einheit hat ein Partnerunternehmen die Anwendung der Equity-Methode einzustellen.Ausnahmen von der Benchmark-Methode und der alternativ zulässigen Methode35. Ein Partnerunternehmen hat die im Folgenden aufgeführten Anteile gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, zu bilanzieren:(a) Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit, welche ausschließlich zum Zwecke der anschließenden Weiterveräußerung in naher Zukunft erworben wurden und gehalten werden; und(b) Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit, welche unter langfristig erheblichen Beschränkungen tätig ist, die seine Fähigkeit zum Mitteltransfer an den Investor oder Anteilseigner erheblich mindern.36. Sowohl die Anwendung der Quotenkonsolidierung als auch der Equity-Methode ist in den Fällen nicht sachgerecht, wenn die Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit ausschließlich zum Zwecke der anschließenden Weiterveräußerung in naher Zukunft erworben wurden und gehalten werden. Dies trifft auch für den Fall zu, wenn die gemeinschaftlich geführte Einheit unter langfristig erheblichen Beschränkungen tätig ist, die seine Fähigkeit zum Mitteltransfer an den Investor oder Anteilseigner erheblich mindern.37. Das Partnerunternehmen hat seine Anteile ab dem Zeitpunkt gemäß IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, zu bilanzieren, ab dem die gemeinschaftlich geführte Einheit ein Tochterunternehmen des Partnerunternehmens wird.Einzelabschluss eines Partnerunternehmens38. Die Vorlage eines Einzelabschlusses durch ein Partnerunternehmen wird in vielen Staaten zur Erfuellung gesetzlicher oder anderer Anforderungen durchgeführt. Ein solcher Einzelabschluss dient der Erfuellung unterschiedlicher Notwendigkeiten, mit dem Ergebnis, dass in unterschiedlichen Staaten unterschiedliche Rechnungslegungspraktiken in Gebrauch sind. Demgemäß bevorzugt dieser Standard auch keine bestimmte Handhabung.GESCHÄFTSVORFÄLLE ZWISCHEN EINEM PARTNERUNTERNEHMEN UND EINEM JOINT VENTURE39. Wenn ein Partnerunternehmen an ein Joint Venture Einlagen leistet oder Vermögenswerte verkauft, so hat die Bilanzierung des Anteiles aller aus diesem Geschäftsvorfall stammenden Gewinne oder Verluste den wirtschaftlichen Gehalt zu berücksichtigen. Die Vermögenswerte verbleiben beim Joint Venture, und unter der Voraussetzung, dass das Partnerunternehmen die wesentlichen Risiken und Chancen übertragen hat, hat das Partnerunternehmen lediglich den Anteil des Gewinnes oder Verlustes zu erfassen, welcher der Anteilsquote der anderen Partnerunternehmen entspricht(41). Das Partnerunternehmen hat den vollen Betrag eines jeden Verlustes zu erfassen, wenn sich aus dem Beitrag oder Verkauf substanzielle Hinweise auf eine Minderung des Nettoveräußerungswertes eines kurzfristigen Vermögenswertes oder einen Wertminderungsaufwand ergeben.40. Erwirbt ein Partnerunternehmen von einem Joint Venture Vermögenswerte, so darf das Partnerunternehmen seinen Anteil am Gewinn des Joint Ventures aus diesem Geschäftsvorfall erst dann erfassen, wenn es die Vermögenswerte an einen unabhängigen Dritten weiterveräußert. Ein Partnerunternehmen hat seinen Anteil an den Verlusten aus diesen Geschäftsvorfällen in der gleichen Weise wie einen Gewinn zu erfassen, mit der Ausnahme, dass Verluste sofort zu erfassen sind, wenn sie eine Verringerung des Nettoveräußerungswertes von kurzfristigen Vermögenswerten oder einen Wertminderungsaufwand darstellen.41. Um zu bestimmen, ob eine Transaktion zwischen einem Partnerunternehmen und einem Joint Venture einen substanziellen Hinweis auf die Wertminderung eines Vermögenswertes gibt, bestimmt das Partnerunternehmen den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten. Bei der Bestimmung der Nutzungswerte werden die zukünftigen Cashflows des Vermögenswertes unter Annahme einer fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes und des endgültigen Abgangs durch das Joint Venture geschätzt.BILANZIERUNG VON ANTEILEN AN JOINT VENTURES IM ABSCHLUSS EINES GESELLSCHAFTERS42. Ein Gesellschafter eines Joint Ventures, der nicht an einer gemeinschaftlichen Führung beteiligt ist, hat in seinem Konzernabschluss seine Anteile gemäß IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, oder, falls er im Joint Venture über maßgeblichen Einfluss verfügt, gemäß IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, zu bilanzieren. Im Einzelabschluss eines Gesellschafters, der einen Konzernabschluss erstellt, kann eine Bilanzierung der Anteile auch zu Anschaffungskosten erfolgen.BETREIBER EINES JOINT VENTURES43. Die Betreiber oder Manager eines Joint Ventures haben ihre Dienstleistungsentgelte gemäß IAS 18, Erträge, anzusetzen.44. Ein oder mehrere Partnerunternehmen kann bzw. können als Betreiber oder Manager eines Joint Ventures auftreten. Betreiber erhalten für eine solche Aufgabe im Regelfall ein Honorar. Beim Joint Venture sind die gezahlten Honorare als Aufwand zu verrechnen.ANGABEN45. Ein Partnerunternehmen hat die Summe des Betrages aus den im Folgenden angeführten Eventualschulden getrennt vom Betrag anderer Eventualschulden anzugeben, es sei denn, die Wahrscheinlichkeit eines Verlustes ist äußerst gering:(a) Eventualschulden eines Partnerunternehmens auf Grund von gemeinschaftlich eingegangenen Verpflichtungen aller Partnerunternehmen zu Gunsten des Joint Ventures und seinen Anteil an gemeinschaftlich mit anderen Partnerunternehmen eingegangenen Eventualschulden;(b) seinen Anteil an den Eventualschulden des Joint Ventures, für den es gegebenenfalls haftet; und(c) solche Eventualschulden, welche aus der Haftung des Partnerunternehmens für die Schulden der anderen Partnerunternehmen des Joint Ventures entstehen.46. Ein Partnerunternehmen hat die Summe des Betrages aus den im Folgenden angeführten Verpflichtungen in Bezug auf seine Anteile an Joint Ventures getrennt von anderen Verpflichtungen anzugeben:(a) alle Kapitalverpflichtungen des Partnerunternehmens in Bezug auf seine Anteile an Joint Ventures und seinen Anteil an den Kapitalverpflichtungen, welche gemeinschaftlich mit anderen Partnerunternehmen eingegangen wurden; und(b) seinen Anteil an den Kapitalverpflichtungen der Joint Ventures selbst.47. Ein Partnerunternehmen hat eine Auflistung und Beschreibung von Anteilen an maßgeblichen Joint Ventures sowie die Anteilsquote an gemeinschaftlich geführten Einheiten anzugeben. Ein Partnerunternehmen, welches seine Anteile an gemeinschaftlich geführten Einheiten mithilfe der Quotenkonsolidierung der entsprechenden Posten oder der Equity-Methode bilanziert, hat die Summe des Betrages aller kurzfristigen Vermögenswerte, langfristigen Vermögenswerte, kurzfristigen Schulden, langfristigen Schulden, Erträge und Aufwendungen in Bezug auf seine Anteile an Joint Ventures anzugeben.48. Ein Partnerunternehmen, das keinen Konzernabschluss aufstellt, weil es keine Tochterunternehmen hat, hat die gemäß den Paragraphen 45, 46 und 47 erforderlichen Angaben in seinem Einzelabschluss zu machen.49. Es erscheint sachgerecht, dass ein Partnerunternehmen, das keinen Konzernabschluss erstellt, weil es keine Tochterunternehmen hat, die gleichen Informationen über seine Anteile an Joint Ventures bereitstellt wie solche Partnerunternehmen, die einen Konzernabschluss aufstellen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS50. Mit Ausnahme der Paragraphen 39, 40 und 41 ist dieser International Accounting Standard erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1992 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.51. Die Paragraphen 39, 40 und 41 sind erstmals anzuwenden, wenn IAS 36 anzuwenden ist - d. h. in der ersten Berichtsperiode eines am oder nach dem 1. Juli 1999 beginnenden Geschäftsjahres, es sei denn, dass IAS 36 in früheren Berichtsperioden angewendet wird.52. Die Paragraphen 39 und 40 dieses Standards wurden im Juli 1998 genehmigt, um die Paragraphen 39 und 40 von IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures, umgegliedert in 1994, zu ersetzen. Paragraph 41 dieses Standards wurde im Juli 1998 zwischen den Paragraphen 40 und 41 von IAS 31, umgegliedert 1994, zugefügt.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 33Ergebnis je AktieDieser International Accounting Standard wurde vom IASC Board im Januar 1997 genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.1999 wurde Paragraph 45 geändert, um Verweise auf IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, durch Verweise auf IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, zu ersetzen.Die folgende SIC-Interpretation bezieht sich auf IAS 33:- SIC-24: Ergebnis je Aktie - Finanzinstrumente und sonstige Verträge, die in Aktien erfuellt werden können.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGMit diesem Standard sollen Leitlinien für die Ermittlung und Präsentation des Ergebnisses je Aktie entwickelt werden. Dadurch werden Vergleiche der Ertragskraft zwischen unterschiedlichen Unternehmen für die gleiche Periode und unterschiedlichen Berichtsperioden für das gleiche Unternehmen erleichtert. Dieser Standard behandelt in der Hauptsache die Bestimmung des Nenners in der Berechnung der Ergebnisse je Aktie. Trotz der eingeschränkten Aussagefähigkeit der Daten zu den Ergebnissen je Aktie auf Grund unterschiedlicher Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden bei der Ergebnisermittlung verbessert ein auf einheitliche Weise festgelegter Nenner die Finanzberichterstattung.ANWENDUNGSBEREICHUnternehmen, deren Aktien öffentlich gehandelt werden1. Dieser Standard ist für alle Unternehmen, deren Stammaktien oder potenzielle Stammaktien öffentlich gehandelt werden, und für alle Unternehmen, welche die Ausgabe von Stammaktien oder potenziellen Stammaktien an einer Wertpapierbörse in die Wege geleitet haben, anzuwenden.2. Wenn die Unternehmen sowohl einen Einzel- als auch einen Konzernabschluss aufstellen, braucht die für diesen Standard relevante Information ausschließlich auf Basis der konsolidierten Daten angegeben zu werden.3. Die Adressaten des Abschlusses eines Mutterunternehmens sind im Regelfall am betrieblichen Ergebnis des Konzerns interessiert und sind dementsprechend darüber zu informieren.Unternehmen, deren Aktien nicht öffentlich gehandelt werden4. Ein Unternehmen, welches weder über Stammaktien noch potenzielle Stammaktien, welche öffentlich gehandelt werden, verfügt, jedoch ein Ergebnis je Aktie angibt, hat das Ergebnis je Aktie gemäß diesem Standard zu ermitteln und anzugeben.5. Ein Unternehmen, welches weder über Stammaktien noch über potenzielle Stammaktien, die öffentlich gehandelt werden, verfügt, ist zur Angabe des Ergebnisses je Aktie nicht verpflichtet. Jedoch ist es einer Vergleichbarkeit der Finanzberichterstattung zwischen Unternehmen zuträglich, wenn ein solches Unternehmen bei einer Angabe der Ergebnisse je Aktie diese gemäß den Leitlinien dieses Standards ermittelt.DEFINITIONEN6. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Eine Stammaktie ist ein Eigenkapitalinstrument, welches allen anderen Formen von Finanzierungsinstrumenten nachgeordnet ist.Eine potenzielle Stammaktie ist ein Finanzinstrument oder sonstiger Vertrag, das bzw. der dem Inhaber ein Anrecht auf Stammaktien verbriefen kann.Optionsrechte oder Bezugsrechte sind Finanzinstrumente, welche ihrem Inhaber ein Recht zum Kauf von Stammaktien zusichern.7. Stammaktien erhalten erst nach allen anderen Aktienarten, wie etwa Vorzugsaktien, einen Anteil am Periodenergebnis. Ein Unternehmen kann unterschiedliche Arten von Stammaktien emittieren. Stammaktien der gleichen Art haben das gleiche Anrecht auf den Bezug von Dividenden.8. Beispiele für potenzielle Stammaktien sind:(a) Schuldverschreibungen oder Eigenkapitalinstrumente einschließlich Vorzugsaktien, welche in Stammaktien umgewandelt werden können;(b) Aktienoptionsscheine und Bezugsrechte;(c) Gewinnbeteiligungspläne für Arbeitnehmer, welche den Bezug von Stammaktien als Teil der Mitarbeitervergütung vorsehen, und andere Aktienerwerbspläne; und(d) Aktien, welche bei Erfuellung gewisser vertraglicher Bedingungen, wie etwa Erwerb eines Geschäftes oder anderer Vermögenswerte, ausgegeben werden.9. Den folgenden Begriffen kommt in diesem Standard die in IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung, jeweils angegebene Bedeutung zu:Ein Finanzinstrument ist ein Vertrag zwischen zwei Vertragspartnern, der gleichzeitig bei dem einen zu einem finanziellen Vermögenswert und bei dem Anderen zu einer finanziellen Verbindlichkeit oder einem Eigenkapitalinstrument führt.Ein Eigenkapitalinstrument ist ein Vertrag, der einen Residualanspruch an den Vermögenswerten eines Unternehmens nach Abzug aller dazugehörigen Schulden begründet.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.BEWERTUNGUnverwässertes Ergebnis je Aktie10. Das unverwässerte Ergebnis je Aktie ist mittels Division des den Stammaktionären zustehenden Periodenergebnisses durch die durchschnittlich gewichtete Anzahl der während der Periode ausstehenden Stammaktien zu ermitteln.Unverwässertes Ergebnis11. Für die Zwecke der Ermittlung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie versteht man unter dem den Stammaktionären zurechenbaren Periodenergebnis das Periodenergebnis nach Abzug der Vorzugsdividende.12. Alle Ertrags- und Aufwandsposten einer Periode, einschließlich Steueraufwand, außerordentlichen Posten und Minderheitsanteile, sind bei der Ermittlung des Periodenergebnisses zu berücksichtigen (siehe IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden). Der den Vorzugsaktionären zurechenbare Betrag des Periodenergebnisses, einschließlich Vorzugsdividenden der Periode, wird vom Periodenergebnis abgezogen (oder im Falle eines Periodenfehlbetrages hinzugezählt), um das den Stammaktionären zurechenbare Periodenergebnis zu ermitteln.13. Der vom Periodenergebnis nach Steuern abziehbare Betrag der Vorzugsdividende ist:(a) die Summe der für diese Periode erklärten Vorzugsdividende auf nicht kumulative Vorzugsaktien; und(b) der Gesamtbetrag der erforderlichen Vorzugsdividende auf kumulative Vorzugsaktien dieser Periode, unabhängig davon, ob die Dividenden angekündigt wurden. Die Summe der für diese Periode erklärten Vorzugsdividenden beinhaltet nicht den Betrag von Vorzugsdividenden auf kumulative Vorzugsaktien, die während dieser Periode für frühere Perioden gezahlt wurden.Unverwässerte Aktienanzahl14. Für die Ermittlung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie ist die Anzahl der Stammaktien gleich der durchschnittlich gewichteten Anzahl der während der Periode ausstehenden Stammaktien.15. Die durchschnittlich gewichtete Anzahl der während der Periode ausstehenden Stammaktien berücksichtigt die Tatsache, dass der Betrag des Aktienkapitals während der Periode Schwankungen unterworfen sein könnte, als Ursache einer im Zeitablauf größeren oder geringeren Anzahl ausstehender Stammaktien. Es handelt sich dabei um die Anzahl der Stammaktien, die sich zu Beginn der Periode in Umlauf befanden, bereinigt um die Anzahl der Stammaktien, welche während der Periode zurückgekauft oder ausgegeben wurden, multipliziert mit einem Gewichtungsfaktor. Der Gewichtungsfaktor ist das Verhältnis zwischen der Anzahl von Tagen, während der sich die betreffenden Aktien in Umlauf befanden, und der Gesamtzahl von Tagen der Periode. Die Verwendung eines angemessenen Näherungswertes für den gewichteten Durchschnitt ist in den meisten Fällen ausreichend.Beispiel - gewichteter Durchschnitt der Anzahl der Aktien>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Berechnung des gewichteten Durchschnittes:>VERWEIS AUF EIN SCHAUBILD>oder:>VERWEIS AUF EIN SCHAUBILD>16. In den meisten Fällen werden die Aktien zu dem Zeitpunkt in den gewichteten Durchschnitt der Anzahl von Aktien aufgenommen, wenn die Gegenleistung ausstehend ist (dies ist im Allgemeinen der Tag der Emission), zum Beispiel:(a) Stammaktien, welche gegen Barzahlung ausgegeben wurden, werden dann einbezogen, wenn die Geldzahlung eingefordert werden kann;(b) Stammaktien, welche gegen die freiwillige Wiederanlage von Dividenden auf Stammaktien oder Vorzugsaktien ausgegeben wurden, werden zum Tage der Dividendenausschüttung einbezogen;(c) Stammaktien, welche in Folge einer Umwandlung eines Schuldinstruments in Stammaktien ausgegeben wurden, werden mit dem Tage des Fortfalles der aufgelaufenen Zinsen einbezogen;(d) Stammaktien, welche anstatt von Zinsen oder Kapital auf andere Finanzinstrumente ausgegeben wurden, werden mit dem Tage des Fortfalles der aufgelaufenen Zinsen einbezogen;(e) Stammaktien, welche im Austausch für die Erfuellung einer Schuld des Unternehmens ausgegeben wurden, werden mit dem Erfuellungstag einbezogen;(f) Stammaktien, welche als Entgelt für den Erwerb eines Vermögenswertes, mit Ausnahme von Bargeld, ausgegeben wurden, werden mit dem Tage der Anerkennung dieses Erwerbes erfasst; und(g) Stammaktien, welche für die Erbringung von Dienstleistungen an das Unternehmen ausgegeben wurden, werden mit Erbringung der Dienstleistungen einbezogen.In diesen und anderen Fällen wird der Zeitpunkt der Einbeziehung der Stammaktien von den besonderen Geschäftsbedingungen bestimmt, die mit der Ausgabe verbunden sind. Im Zusammenhang mit der Emission ist der wirtschaftliche Gehalt eines diesbezüglichen Vertrages sorgfältig zu prüfen.17. Stammaktien, welche als Teil eines Kaufpreises bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes ausgegeben wurden, sind zum Erwerbszeitpunkt in den gewichteten Durchschnitt einzubeziehen, da der Erwerber die Ergebnisse aus der Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens ab dem Erwerbszeitpunkt in seine Gewinn- und Verlustrechnung einrechnet. Stammaktien, welche bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eine Interessenzusammenführung ausgegeben wurden, sind für alle vorgelegten Perioden in den gewichteten Durchschnitt einzubeziehen, da die Abschlüsse der zusammengeschlossenen Einheit so vorgelegt werden, als hätte der Unternehmenszusammenschluss schon immer bestanden. Daher berechnet sich die Anzahl der Stammaktien, welche für die Ermittlung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie eines Unternehmenszusammenschlusses in Form einer Interessenzusammenführung herangezogen werden, als Summe des gewichteten Durchschnittes der Aktienanzahl der zusammengeschlossenen Unternehmen, bereinigt um die entsprechenden Aktien des Unternehmens, dessen Aktien sich nach dem Zusammenschluss im Umlauf befinden.18. Wenn teilweise bezahlte Stammaktien ausgegeben werden, so sind diese teilweise bezahlten Aktien als Bruchteil einer Stammaktie anzusehen, und zwar in dem Umfang, wie sie während der Periode ein Recht auf Dividendenzahlungen in Relation zu einer voll bezahlten Stammaktie haben.19. Stammaktien, welche nach Eintreten gewisser Ereignisse emissionsfähig sind (bedingt emissionsfähige Aktien), werden als im Umlauf befindlich betrachtet und ab dem Tage in die Ermittlung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie einbezogen, an dem alle erforderlichen Bedingungen erfuellt worden sind. Im Umlauf befindliche Stammaktien, die unter gewissen Bedingungen zurückgegeben werden können (Vorbehalt des Rückrufes), werden wie bedingt emissionsfähige Aktien behandelt.20. Die durchschnittlich gewichtete Anzahl der während der Periode und allen übrigen dargestellten Perioden ausstehenden Stammaktien ist auf Grund von Ereignissen vorbehaltlich der Umwandlung potenzieller Stammaktien zu bereinigen, ohne dass entsprechende Änderungen der Ressourcen damit verbunden waren.21. Die Emission von Stammaktien oder die Verringerung von sich im Umlauf befindlichen Aktien kann ohne eine entsprechende Änderung der Ressourcen erfolgen. Dazu zählen folgende Beispiele:(a) eine Kapitalisierung oder Ausgabe von Gratisaktien (in einigen Ländern als Dividende in Form von Aktien bekannt);(b) ein Bonusanteil in einer anderen Emission, beispielsweise ein Bonusanteil in einer Ausgabe von Bezugsrechten an vorhandene Anteilseigner;(c) eine Neustückelung von Aktien; und(d) eine Umkehrung einer Neustückelung von Aktien (Aktienkonsolidierung).22. Bei einer Kapitalisierung, einer Ausgabe von Gratisaktien oder einer Neustückelung von Aktien werden Stammaktien an vorhandene Anteilseigner ohne zusätzliche Gegenleistung ausgegeben. Als Ergebnis hat sich die Anzahl der in Umlauf befindlichen Stammaktien erhöht, ohne dass sich die Ressourcen ebenfalls erhöht haben. Die Anzahl der vor Eintreten des Ereignisses im Umlauf befindlichen Stammaktien wird um die proportionale Änderung der Anzahl der nach der Ausgabe im Umlauf befindlichen Stammaktien berichtigt, als wäre das Ereignis zu Beginn der ersten berichteten Periode eingetreten. Beispielsweise wird bei einer zwei-zu-eins-Ausgabe von Gratisaktien die Anzahl der vor der Emission im Umlauf befindlichen Aktien mit dem Faktor 3 multipliziert, um die neue Gesamtsumme zu erhalten, bzw. mit dem Faktor 2 multipliziert, um die Anzahl der zusätzlichen Aktien zu erhalten.23. Wie unter 21(b) dargelegt, hat die Emission von Stammaktien zum Zeitpunkt der Ausübung oder Umwandlung der potenziellen Stammaktien im Regelfall kein Bonuselement zur Folge, da die potenziellen Stammaktien normalerweise zu ihrem vollen Wert ausgegeben wurden, was eine proportionale Änderung der dem Unternehmen zur Verfügung stehenden Ressourcen zur Folge hat. Bei der Ausgabe von Bezugsrechten ist der Ausübungskurs häufig niedriger als der Marktwert der Aktien. Daher beinhaltet solch eine Ausgabe von Bezugsrechten ein Bonuselement. Die bei der Berechnung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie für alle Perioden vor der Ausgabe von Bezugsrechten verwendete Anzahl von Stammaktien ist gleich der Anzahl der sich vor der Ausgabe im Umlauf befindlichen Stammaktien, multipliziert mit dem folgenden Faktor:>VERWEIS AUF EIN SCHAUBILD>Der theoretische beizulegende Zeitwert je Aktie nach dem Bezugsrecht wird berechnet, indem die Summe der beizulegenden Zeitwerte der Aktien unmittelbar vor der Ausübung der Bezugsrechte zu den Erlösen aus der Ausübung der Bezugsrechte hinzugezählt wird und durch die Anzahl der sich nach Ausübung der Bezugsrechte im Umlauf befindlichen Aktien geteilt wird. In dem Fall, in dem die Bezugsrechte, unabhängig von den Aktien, selbständig vor dem Ausübungsdatum öffentlich gehandelt werden, wird der beizulegende Zeitwert für die Zwecke dieser Ermittlung, am Ende des letzten Handelstages, an dem die Aktien gemeinsam mit den Bezugsrechten gehandelt werden, festgelegt.Beispiel - Ausgabe von Gratisaktien>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Da die Ausgabe von Gratisaktien eine Emission ohne Entgelt darstellt, wird sie behandelt, als hätte sie vor dem Beginn von 20X0 stattgefunden, der ersten vorgelegten Periode.Beispiel - Ausgabe von Bezugsrechten>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Verwässertes Ergebnis je Aktie24. Zur Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie wird der den Stammaktionären zurechenbare Periodengewinn sowie der gewichtete Durchschnitt der sich im Umlauf befindlichen Aktien um die Auswirkungen aller verwässernden potenziellen Stammaktien bereinigt(42).25. Die Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie entspricht der Berechnung der unverwässerten Ergebnisse je Aktie. Dabei werden jedoch alle verwässernden potenziellen Stammaktien, welche sich während der Periode im Umlauf befanden, wie folgt berücksichtigt:(a) Das Periodenergebnis, das den Stammaktien zurechenbar ist, wird um die Beträge nach Steuern der in der Periode erfassten Dividenden und Zinsen für verwässernde potenzielle Stammaktien erhöht und um jegliche sonstige Änderungen im Ertrag oder Aufwand, die sich aus der Umwandlung der verwässernden potenziellen Stammaktien ergeben hätten, berichtigt.(b) Der gewichtete Durchschnitt der sich im Umlauf befindlichen Stammaktien wird um den gewichteten Durchschnitt der Anzahl der zusätzlichen Stammaktien erhöht, welche sich unter der Annahme der Umwandlung aller verwässernden potenziellen Stammaktien im Umlauf befunden hätten.Verwässertes Ergebnis26. Zur Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie ist das den Stammaktionären zurechenbare Periodenergebnis, das gemäß Paragraph 11 berechnet wird, um die Nachsteuerwirkung zu bereinigen:(a) alle Dividenden auf verwässernde potenzielle Stammaktien, welche gemäß Paragraph 11 abgezogen wurden, um den Periodengewinn zu erhalten, der den Stammaktionären zurechenbar ist;(b) in der Periode erfasste Zinsen für die verwässernden potenziellen Stammaktien; und(c) jegliche sonstige Änderungen im Ertrag oder Aufwand, die sich aus der Umwandlung der verwässernden potenziellen Stammaktien ergeben hätten.27. Nach der Umwandlung der potenziellen Stammaktien in Stammaktien fallen für diese potenziellen Stammaktien keine weiteren Dividendenausschüttungen, Zinsen sowie andere Erträge oder Aufwendungen an. Stattdessen haben die neuen Stammaktien ein Recht auf Beteiligung am Periodenergebnis, das den Stammaktionären zurechenbar ist. Daher ist das Periodenergebnis, das den Stammaktionären mittels der Berechnung gemäß Paragraph 11 zuzurechnen ist, um den Betrag zu erhöhen, der dadurch gespart wird, dass nach der Umwandlung der verwässernden potenziellen Stammaktien in Stammaktien keine Beträge für Dividendenausschüttungen, Zinsen sowie andere Erträge oder Aufwendungen anfallen. Die mit den potenziellen Stammaktien verbundenen Aufwendungen beinhalten Gebühren, Disagio oder Agio, welche als Ertragsberichtigungen ausgewiesen werden (siehe IAS 32). Die Beträge für Dividenden, Zinsen sowie andere Erträge oder Aufwendungen werden um die vom Unternehmen aufgewandten Steuern berichtigt, sofern diese zurechenbar sind.Beispiel - Wandelschuldverschreibungen>PLATZ FÜR EINE TABELLE>28. Aus der Umwandlung einiger potenzieller Stammaktien können sich Änderungen bei den anderen Erträgen oder Aufwendungen ergeben. Beispielsweise kann die Verringerung der Zinsaufwendungen für die potenziellen Stammaktien und die daraus folgende Erhöhung des Periodenergebnisses eine Erhöhung des Aufwandes für einen freiwilligen Gewinnbeteiligungsplan für Arbeitnehmer zur Folge haben. Zur Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie wird das Periodenergebnis für alle daraus resultierenden Änderungen bei den Erträgen oder Aufwendungen angepasst.Verwässerte Aktienanzahl29. Zur Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie ist die Anzahl der Stammaktien gleich der gewichteten Durchschnittszahl der gemäß den Paragraphen 14 und 20 berechneten Stammaktien plus der gewichteten Durchschnittszahl der Stammaktien, welche auf Grund der Umwandlung aller verwässernden potenziellen Stammaktien in Stammaktien ausgegeben würden. Die Umwandlung von verwässernden potenziellen Stammaktien in Stammaktien gilt mit dem Beginn der Periode als erfolgt oder, falls dieses Datum auf einen späteren Tag fällt, mit dem Tag, an dem die potenziellen Stammaktien emittiert wurden.30. Die Bestimmung der Anzahl der bei der Umwandlung von verwässernden potenziellen Aktien ausgegebenen Stammaktien erfolgt zu den für die potenziellen Stammaktien gültigen Bedingungen. Bei der Berechnung wird die vorteilhafteste Umwandlungsrate oder der günstigste Ausübungskurs aus Sicht des Inhabers der potenziellen Stammaktien zu Grunde gelegt.31. Entsprechend der Berechnung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie werden Stammaktien, deren Ausgabe vom Eintreten bestimmter Situationen abhängig ist, als im Umlauf befindlich angesehen und in die Berechnung der verwässerten Ergebnisse je Aktie einbezogen, wenn diese Bedingungen erfuellt wurden (die Situationen eingetreten sind). Bedingt emissionsfähige Aktien sind zum Beginn der Periode einzubeziehen (oder ab dem Tage der Vereinbarung zur bedingten Emission, wenn dieser Termin später liegt). Falls die Bedingungen nicht erfuellt wurden, basiert die Anzahl der bedingten emissionsfähigen Aktien, welche in die Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie einzubeziehen ist, auf der Anzahl der Aktien, die auszugeben wären, falls das Ende der Periode mit dem Ende der Periode, in der dieser Eventualfall berücksichtigt wurde, zusammenfällt. Für den Fall, dass die Bedingungen bei Ablauf dieser Periode für den Eventualfall nicht erfuellt wurden, sind rückwirkende Anpassungen nicht erlaubt. Die Regelungen dieses Paragraphen finden ebenfalls Anwendung auf potenzielle Stammaktien, welche bei Erfuellung bestimmter Voraussetzungen emissionsfähig sind (bedingt emissionsfähige potenzielle Stammaktien).32. Ein Tochterunternehmen, Joint Venture oder assoziiertes Unternehmen kann potenzielle Stammaktien ausgeben, welche entweder in Stammaktien des Tochterunternehmens, Joint Ventures oder assoziierten Unternehmens oder Stammaktien des berichtenden Unternehmens umwandelbar sind. Bei Vorliegen eines verwässernden Effektes dieser potenziellen Stammaktien des Tochterunternehmens, Joint Ventures oder assoziierten Unternehmens auf das konsolidierte, unverwässerte Ergebnis je Aktie des berichtenden Unternehmens sind sie bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie einzubeziehen.33. Bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie hat ein Unternehmen die Ausübung von verwässernden Bezugsrechten und den Umtausch von allen anderen verwässernden potenziellen Stammaktien des Unternehmens anzunehmen. Die unterstellten Erlöse aus diesen Emissionen sind so zu berechnen, als wenn sie aus einer Emission von Stammaktien zum beizulegenden Zeitwert erlöst worden wären. Der Unterschiedsbetrag zwischen der Anzahl der ausgegebenen Aktien und der Anzahl der Aktien, welche zum beizulegenden Zeitwert ausgegeben worden wären, ist als Ausgabe von Stammaktien ohne Entgelt zu behandeln.34. Der beizulegende Zeitwert wird dabei auf der Basis des durchschnittlichen Preises der Stammaktien während der Periode berechnet.35. Bezugsrechte und sonstige Aktienerwerbsvereinbarungen wirken verwässernd, wenn sie die Ausgabe von Stammaktien zu einem Wert unter dem beizulegenden Zeitwert zur Folge haben. Der Verwässerungsbetrag ist gleich dem beizulegenden Zeitwert abzüglich des Ausgabepreises. Zur Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie wird daher angenommen, dass jede derartige Vereinbarung Folgendes beinhaltet:(a) einen Vertrag für die Ausgabe einer bestimmten Anzahl von Stammaktien zu ihrem durchschnittlichen beizulegenden Zeitwert während der Periode. Die auf diese Weise auszugebenden Aktien haben einen ssenen Kurs und haben daher weder verwässernde Auswirkung noch einen gegenteiligen Effekt. Bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie werden sie nicht berücksichtigt;(b) einen Vertrag zur Ausgabe der verbliebenen Stammaktien ohne Entgelt. Derartige Stammaktien erzielen keine Erlöse und haben keine Auswirkung auf den Periodengewinn, welcher den im Umlauf befindlichen Stammaktien zuzurechnen ist. Daher sind sie verwässernd und bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie der Anzahl der sich im Umlauf befindlichen Stammaktien hinzuzuzählen.Beispiel - Auswirkungen von Bezugsrechten auf das verwässerte Ergebnis je Aktie>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>36. Diese Verfahren der Berechnung der Auswirkung von Bezugsrechten und sonstiger Aktienerwerbsvereinbarungen führt zu den gleichen Ergebnissen wie die in einigen Ländern verwendete "Treasury Stock Method". Dies impliziert nicht, dass ein Unternehmen ein Rechtsgeschäft zum Erwerb seiner eigenen Aktien getätigt hat, was unter gewissen Umständen nicht durchführbar oder bei entsprechender Rechtslage gesetzlich unzulässig ist.37. In dem Maße, in dem teilweise bezahlte Aktien kein Anrecht auf Beteiligung an Dividendenausschüttungen während der Periode verbriefen, werden sie analog zu Optionsscheinen- oder Bezugsrechten behandelt.Verwässernde potenzielle Stammaktien38. Potenzielle Stammaktien sind ausschließlich dann als verwässernd zu betrachten, wenn ihre Umwandlung in Stammaktien den Periodengewinn je Aktie aus dem Fortgang der gewöhnlichen Tätigkeit kürzen würde.39. Ein Unternehmen verwendet den Periodengewinn aus der fortgeführten gewöhnlichen Tätigkeit als Kontrollgröße, um festzustellen, ob potenzielle Stammaktien einen verwässernden Effekt haben oder nicht. Der Periodengewinn aus der fortgeführten gewöhnlichen Tätigkeit ist der Periodengewinn der gewöhnlichen Tätigkeit (wie er in IAS 8 beschrieben wurde) nach Abzug von Vorzugsdividenden und nach dem Ausschluss von Posten in Bezug auf die Aufgabe von Geschäftsbereichen. Folglich schließt er außerordentliche Posten und die Auswirkungen von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie der Berichtigung grundlegender Fehler nicht ein.40. Potenzielle Stammaktien wirken einer Verwässerung entgegen, wenn ihre Umwandlung in Stammaktien das Ergebnis je Aktie aus der Fortführung der gewöhnlichen Tätigkeit erhöhen oder den Verlust je Aktie aus der Fortführung der gewöhnlichen Tätigkeit herabsetzen würde. Die Auswirkungen von potenziellen Stammaktien, die einer Verwässerung entgegenwirken, werden bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie nicht berücksichtigt.41. Bei der Beurteilung, ob potenzielle Stammaktien verwässernd wirken oder der Verwässerung entgegenwirken, sind alle Emissionen oder Emissionsfolgen potenzieller Stammaktien statt als Summe getrennt zu betrachten. Die Reihenfolge, in der potenzielle Stammaktien beurteilt werden, kann Einfluss auf die Beurteilung, ob sie verwässernd sind oder nicht, haben. Um daher die Verwässerung des unverwässerten Ergebnisses je Aktie zu maximieren, wird jede Emission oder Emissionsfolge potenzieller Stammaktien in der Reihenfolge von der meist verwässernden bis zur am wenigsten verwässernden betrachtet.Beispiel - Festlegung der Reihenfolge, in der verwässernde Wertpapiere bei der Berechnung der gewichteten Durchschnittanzahl von Aktien einzuschließen sindDa sich bei der Berücksichtigung der wandelbaren Vorzugsaktien das verwässerte Ergebnis je Aktie (von 3,23 auf 3,45) erhöht, wirken die wandelbaren Vorzugsaktien einer Verwässerung entgegen und werden bei der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie nicht berücksichtigt. Demgemäß beträgt das verwässerte Ergebnis je Aktie 3,23.Dieses Beispiel zeigt nicht die Klassifizierung der wandelbaren Finanzierungsinstrumente nach Schulden und Eigenkapital oder die Klassifizierung der damit verbundenen Zinsen und Dividenden nach Aufwand und Eigenkapital, wie dies gemäß IAS 32 erforderlich ist.>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>>PLATZ FÜR EINE TABELLE>42. Potenzielle Stammaktien werden für die Periode gewichtet, in der sie im Umlauf waren. Potenzielle Stammaktien, welche während der Periode gelöscht wurden oder die verfallen sind, werden in der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie nur für den Teil der Periode berücksichtigt, in dem sie im Umlauf waren. Potenzielle Stammaktien, welche während der Periode in Stammaktien umgewandelt wurden, werden in der Berechnung des verwässerten Ergebnisses je Aktie ab dem Beginn der Periode bis zum Datum der Umwandlung berücksichtigt. Vom Zeitpunkt der Umwandlung an werden die daraus resultierenden Stammaktien sowohl in das unverwässerte als auch das verwässerte Ergebnis je Aktie einbezogen.RÜCKWIRKENDE ANPASSUNG43. Bei Zunahme der sich im Umlauf befindlichen Stammaktien oder potenziellen Stammaktien auf Grund einer Kapitalisierung oder Ausgabe von Gratisaktien oder einer Neustückelung von Aktien, oder bei Abnahme als Ergebnis einer Zusammenlegung des Aktienkapitals, ist die Berechnung des unverwässerten und verwässerten Ergebnisses je Aktie für alle vorgelegten Perioden rückwirkend zu berichtigen. Falls diese Änderungen nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Veröffentlichung des Abschlusses eintreten, sind die Je-Aktie-Berechnungen für den Abschluss, der für diese Periode vorgelegt wird, sowie für die Abschlüsse aller früheren Perioden auf der Grundlage der neuen Anzahl der Aktien vorzunehmen. Falls die Je-Aktie-Berechnungen derartige Änderungen in der Anzahl der Aktien widerspiegeln, so ist diese Tatsache anzugeben. Zusätzlich sind die unverwässerten und verwässerten Ergebnisse je Aktie für alle vorgelegten Perioden bezüglich folgender Punkte anzupassen:(a) Auswirkungen der Berichtigung grundlegender Fehler und Anpassungen auf Grund von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die gemäß der in IAS 8 dargelegten Benchmark-Methode durchgeführt wurden; und(b) Auswirkungen eines Unternehmenszusammenschlusses in Form einer Interessenzusammenführung.44. Ein Unternehmen darf keine rückwirkenden Anpassungen der verwässerten Ergebnisse je Aktie, die in früheren Perioden vorgelegt wurden, auf Grund von Änderungen der Berechnungsannahmen oder auf Grund der Umwandlung potenzieller Stammaktien in im Umlauf befindliche Stammaktien vornehmen.45. Einem Unternehmen wird empfohlen, eine Beschreibung von Transaktionen in Bezug auf Stammaktien oder potenzielle Stammaktien, mit Ausnahme von Kapitalisierung und Neustückelung von Aktien, anzugeben, die nach dem Bilanzstichtag eintraten, falls diese von so wesentlicher Bedeutung sind, dass die Nichtangabe die Fähigkeit von Außenstehenden beeinträchtigen würde, in Bezug auf den Abschluss geeignete Beurteilungen und Entscheidungen vorzunehmen (siehe IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag). Beispiele solcher Geschäftsvorfälle sind:(a) die Ausgabe von Aktien gegen fluessige Mittel;(b) die Ausgabe von Aktien, wenn die Erlöse dazu verwendet werden, zum Bilanzstichtag Schulden oder im Umlauf befindliche Vorzugsaktien zu tilgen;(c) die Ablösung von Stammaktien, die sich im Umlauf befinden;(d) die Umwandlung oder Ausübung des Bezugsrechtes von potentiellen Stammaktien, welche sich zum Bilanzstichtag in Umlauf befinden, in Stammaktien;(e) die Ausgabe von Options- und Bezugsrechten oder sonstigen in Stammaktien wandelbaren Wertpapieren; und(f) die Erfuellung von Bedingungen, welche die Ausgabe von bedingt emissionsfähigen Aktien zur Folge haben.46. Der Betrag des Ergebnisses je Aktie wird für nach dem Bilanzstichtag eintretende Geschäftsvorfälle nicht angepasst, da derartige Geschäftsvorfälle den zur Erzeugung des Periodenergebnisses verwendeten Kapitalbetrag nicht beeinflussen.AUSWEIS47. Ein Unternehmen hat die unverwässerten und verwässerten Ergebnisse je Aktie in der Gewinn- und Verlustrechnung für jede Klasse von Stammaktien, welche ein unterschiedliches Recht am Periodenergebnis hat, getrennt auszuweisen. Ein Unternehmen hat für den Ausweis der unverwässerten und verwässerten Ergebnisse je Aktie in allen vorgelegten Perioden den betreffenden Unterscheidungskriterien die gleiche Bedeutung beizumessen.48. Dieser Standard fordert von einem Unternehmen den Ausweis von unverwässerten und verwässerten Ergebnissen je Aktie, auch wenn die angegebenen Beträge negativ sind (ein Verlust je Aktie).ANGABEN49. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) die zur Berechnung von unverwässerten und verwässerten Ergebnissen je Aktie als Zähler verwendeten Beträge sowie eine Überleitungsrechnung der entsprechenden Beträge zum Periodenergebnis; und(b) den gewichteten Durchschnitt der Anzahl von Stammaktien, welcher als Nenner in der Berechnung der unverwässerten und verwässerten Ergebnisse je Aktie verwendet wurde, sowie eine Überleitungsrechnung dieser Nenner zueinander.50. Finanzinstrumente und sonstige Verträge, welche potenzielle Stammaktien erzeugen, können Geschäftsbedingungen enthalten, welche die Messung des unverwässerten und verwässerten Ergebnisses je Aktie beeinflussen. Diese Geschäftsbedingungen können bestimmen, ob potenzielle Stammaktien verwässernd wirken, und, falls dies zutrifft, die Auswirkungen auf den gewichteten Durchschnitt der Anzahl von umlaufenden Aktien sowie alle nachträglichen Berichtigungen des Periodengewinnes, der den Stammaktionären zuzurechnen ist. Unabhängig davon, ob in IAS 32 eine Angabe der Geschäftsbedingungen verlangt wird, wird eine solche Angabe von diesem Standard empfohlen.51. Falls ein Unternehmen zusätzlich zum unverwässerten und verwässerten Ergebnis je Aktie Beträge je Aktie angibt, die mittels eines im Bericht enthaltenen Bestandteiles des Periodengewinnes mit Ausnahme des den Stammaktionären zuzurechnenden Periodenergebnisses ermittelt wurden, sind derartige Beträge unter Verwendung des gemäß diesem Standard ermittelten gewichteten Durchschnitts der Anzahl von Stammaktien zu bestimmen. Bei Verwendung eines Bestandteiles des Periodengewinnes, der nicht als Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst ist, ist eine Überleitungsrechnung von diesem verwendeten Bestandteil zu einem in der Gewinn- und Verlustrechnung berichteten Posten bereitzustellen. Unverwässerten und verwässerten Beträgen je Aktie ist bei der Angabe die gleiche Bedeutung beizumessen.52. Ein Unternehmen kann den Wunsch haben, mehr Informationen anzugeben, als dies gemäß diesem Standard erforderlich ist. Derartige Informationen können es Außenstehenden erleichtern, die Ertragskraft des Unternehmens zu beurteilen, und können in der Form von Beträgen je Aktie für verschiedene Bestandteile des Periodengewinnes nach Steuern erfolgen. Eine solche Angabe wird unterstützt. Bei der Angabe derartiger Beträge sind die Nenner gemäß diesem Standard zu ermitteln, um die Vergleichbarkeit der ausgewiesenen Beträge je Aktie sicherzustellen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS53. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1998 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 34ZwischenberichterstattungDieser International Accounting Standard wurde im Februar 1998 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Im April 2000 wurde der Paragraph 7 des Anhangs C durch IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, geändert.EINFÜHRUNG1. Dieser Standard ("IAS 34") befasst sich mit der Zwischenberichterstattung, einem Themenkomplex, der noch nicht Gegenstand eines bereits verabschiedeten International Accounting Standard war. IAS 34 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.2. Ein Zwischenbericht ist ein Finanzbericht, der entweder einen vollständigen oder verkürzten Abschluss für eine Berichtsperiode umfasst, die kürzer als das volle Geschäftsjahr eines Unternehmens ist.3. Dieser Standard schreibt weder vor, welche Unternehmen Zwischenberichte zu veröffentlichen haben, noch wie häufig oder wie schnell nach Ablauf einer Zwischenberichtsperiode dies zu geschehen hat. Nach der Auffassung des IASC sind solche Sachverhalte von den nationalen Regierungen, Aufsichtsbehörden, Börsen und sich mit der Rechnungslegung befassenden Berufsverbänden zu entscheiden. Dieser Standard ist anzuwenden, wenn ein Unternehmen pflichtgemäß oder freiwillig einen Zwischenbericht in Übereinstimmung mit den International Accounting Standards veröffentlicht.4. Dieser Standard:(a) definiert den Mindestinhalt eines Zwischenberichts einschließlich der Angaben; und(b) stellt die Erfassungs- und Bewertungsgrundsätze dar, die bei einem Zwischenbericht anzuwenden sind.5. Der Mindestinhalt eines Zwischenberichts besteht aus einer verkürzten Bilanz, einer verkürzten Gewinn- und Verlustrechnung, einer verkürzten Kapitalflussrechnung, einer verkürzten Aufstellung, die Veränderungen des Eigenkapitals zeigt, und ausgewählten erläuternden Anhangangaben.6. Unter der Annahme, dass jeder, der den Zwischenbericht eines Unternehmens liest, auch Zugang zu dessen letztem Geschäftsbericht hat, wird praktisch keine der Anhangangaben im Abschluss eines Geschäftsjahres im Zwischenbericht wiederholt oder aktualisiert. Stattdessen enthalten die Anhangangaben im Zwischenbericht hauptsächlich Erläuterungen der Ereignisse und Veränderungen, die für ein Verständnis der Änderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens seit dem letzten Abschlussstichtag wesentlich sind.7. Ein Unternehmen hat dieselben Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in seinem Zwischenbericht anzuwenden, die in seinem Abschluss eines Geschäftsjahres angewendet werden, abgesehen von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die nach dem Bilanzstichtag des letzten Abschlusses eines Geschäftsjahres vorgenommen wurden und in dem nächsten Abschluss eines Geschäftsjahres wirksam werden. Die Häufigkeit der Berichterstattung eines Unternehmens -jährlich, halb- oder vierteljährlich - darf die Höhe seines Jahresergebnisses nicht beeinflussen. Um diese Zielsetzung zu erreichen, werden die Bewertungen für Zwecke der Zwischenberichterstattung vom Geschäftsjahresbeginn bis zum Zwischenberichtstermin fortgeführt vorgenommen.8. Ein Anhang zu diesem Standard stellt Anwendungsleitlinien zur Anwendung der grundlegenden Erfassungs- und Bewertungsgrundsätze zu Zwischenberichtterminen für verschiedene Arten von Vermögenswerten, Schulden, Erträgen und Aufwendungen zur Verfügung. Der Ertragsteueraufwand für eine Zwischenberichtsperiode wird auf der Basis eines geschätzten durchschnittlichen jährlichen effektiven Ertragsteuersatzes ermittelt und mit der jährlichen Steuerfestsetzung abgestimmt.9. Bei der Entscheidung, wie ein Posten für Zwecke der Zwischenberichterstattung zu erfassen, zu klassifizieren oder anzugeben ist, ist die Wesentlichkeit im Verhältnis zu den Finanzdaten der Zwischenberichtsperiode festzulegen und nicht im Verhältnis zu den prognostizierten jährlichen Daten.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist, den Mindestinhalt eines Zwischenberichts sowie die Grundsätze für die Erfassung und Bewertung in einem vollständigen oder verkürzten Abschluss für eine Zwischenberichtsperiode vorzuschreiben. Eine rechtzeitige und verlässliche Zwischenberichterstattung erlaubt Investoren, Gläubigern und anderen Adressaten, die Fähigkeit eines Unternehmens, Periodenüberschüsse und Mittelzufluesse zu erzeugen, sowie seine Vermögenslage und Liquidität besser zu beurteilen.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard schreibt weder vor, welche Unternehmen Zwischenberichte zu veröffentlichen haben, noch wie häufig oder innerhalb welchen Zeitraums nach dem Ablauf einer Zwischenberichtsperiode dies zu erfolgen hat. Jedoch verlangen Regierungen, Aufsichtsbehörden, Börsen und sich mit der Rechnungslegung befassende Berufsverbände oft von Unternehmen, deren Schuld- oder Eigenkapitaltitel öffentlich gehandelt werden, die Veröffentlichung von Zwischenberichten. Dieser Standard ist anzuwenden, wenn ein Unternehmen pflichtgemäß oder freiwillig einen Zwischenbericht in Übereinstimmung mit den International Accounting Standards veröffentlicht. Das International Accounting Standard Committee empfiehlt Unternehmen, deren Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, Zwischenberichte bereitzustellen, die hinsichtlich Erfassung, Bewertung und Angaben den Grundsätzen dieses Standards entsprechen. Unternehmen, deren Wertpapiere öffentlich gehandelt werden, wird insbesondere empfohlen(a) Zwischenberichte wenigstens zum Ende der ersten Hälfte des Geschäftsjahres bereitzustellen; und(b) ihre Zwischenberichte innerhalb von 60 Tagen nach Abschluss der Zwischenberichtsperiode verfügbar zu machen.2. Jeder Finanzbericht, ob Abschluss eines Geschäftsjahres oder Zwischenbericht, ist hinsichtlich seiner Konformität mit den International Accounting Standards gesondert zu beurteilen. Die Tatsache, dass ein Unternehmen während eines bestimmten Geschäftsjahres keine Zwischenberichterstattung vorgenommen hat oder Zwischenberichte erstellt hat, die nicht diesem Standard entsprechen, darf das Unternehmen nicht davon abhalten, den International Accounting Standards entsprechende Abschlüsse eines Geschäftsjahres zu erstellen, wenn ansonsten auch so verfahren wird.3. Wenn der Zwischenbericht eines Unternehmens als mit den International Accounting Standards übereinstimmend bezeichnet wird, hat er allen Anforderungen dieses Standards zu entsprechen. Paragraph 19 schreibt dafür bestimmte Angaben vor.DEFINITIONEN4. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Eine Zwischenberichtsperiode ist eine Finanzberichtsperiode, die kürzer als ein gesamtes Geschäftsjahr ist.Ein Zwischenbericht ist ein Finanzbericht, der einen vollständigen Abschluss (wie in IAS 1, Darstellung des Abschlusses, beschrieben) oder einen verkürzten Abschluss (wie in diesem Standard beschrieben) für eine Zwischenberichtsperiode enthält.INHALT EINES ZWISCHENBERICHTS5. IAS 1 definiert für einen vollständigen Abschluss folgende Bestandteile:(a) Bilanz;(b) Gewinn- und Verlustrechnung;(c) Aufstellung, die entweder (i) alle Veränderungen des Eigenkapitals oder (ii) Veränderungen des Eigenkapitals, die nicht aus Kapitaltransaktionen mit Eigentümern oder Ausschüttungen an Eigentümer resultieren, zeigt;(d) Kapitalflussrechnung und(e) Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie erläuternde Anhangangaben.6. Im Interesse von rechtzeitigen Informationen, aus Kostengesichtspunkten, und um eine Wiederholung von bereits berichteten Informationen zu vermeiden, kann ein Unternehmen dazu verpflichtet sein oder sich freiwillig dafür entscheiden, weniger Informationen an Zwischenberichtsterminen bereitzustellen als in seinen Abschlüssen eines Geschäftsjahres. Dieser Standard definiert den Mindestinhalt eines Zwischenberichts, der einen verkürzten Abschluss und ausgewählte erläuternde Anhangangaben enthält. Der Zwischenbericht soll eine Aktualisierung des letzten Abschlusses eines Geschäftsjahres darstellen. Dementsprechend konzentriert er sich auf neue Aktivitäten, Ereignisse und Umstände und wiederholt nicht bereits berichtete Informationen.7. Die Vorschriften in diesem Standard sollen den Unternehmen nicht verbieten bzw. sie nicht davon abhalten, an Stelle eines verkürzten Abschlusses und ausgewählter erläuternder Anhangangaben einen vollständigen Abschluss (wie in IAS 1 beschrieben) als Zwischenbericht zu veröffentlichen. Dieser Standard verbietet nicht und hält Unternehmen auch nicht davon ab, mehr als das Minimum der von diesem Standard vorgeschriebenen Posten oder ausgewählten erläuternden Anhangangaben in verkürzte Zwischenberichte aufzunehmen. Die Anwendungsleitlinien für Erfassung und Bewertung in diesem Standard gelten auch für vollständige Abschlüsse einer Zwischenberichtsperiode; solche Abschlüsse würden sowohl alle von diesem Standard geforderten Angaben (insbesondere die ausgewählten Anhangangaben in Paragraph 16) als auch die von anderen International Accounting Standards geforderten Angaben umfassen.Mindestbestandteile eines Zwischenberichts8. Ein Zwischenbericht hat mindestens die folgenden Bestandteile zu enthalten:(a) eine verkürzte Bilanz;(b) eine verkürzte Gewinn- und Verlustrechnung;(c) eine verkürzte Aufstellung, die entweder (i) alle Veränderungen des Eigenkapitals oder (ii) Veränderungen des Eigenkapitals, die nicht aus Kapitaltransaktionen mit Eigentümern oder Ausschüttungen an Eigentümer resultieren, zeigt;(d) eine verkürzte Kapitalflussrechnung und(e) ausgewählte erläuternde Anhangangaben.Form und Inhalt von Zwischenabschlüssen9. Wenn ein Unternehmen einen vollständigen Abschluss in seinem Zwischenbericht veröffentlicht, haben Form und Inhalt der Bestandteile des Abschlusses die Anforderungen des IAS 1 an vollständige Abschlüsse zu erfuellen.10. Wenn ein Unternehmen einen verkürzten Abschluss in seinem Zwischenbericht veröffentlicht, hat dieser verkürzte Abschluss mindestens jede der Überschriften und Zwischensummen zu enthalten, die in seinem letzten Abschluss eines Geschäftsjahres enthalten waren, sowie die von diesem Standard vorgeschriebenen ausgewählten erläuternden Anhangangaben. Zusätzliche Posten oder Anhangangaben sind einzubeziehen, wenn ihr Weglassen den Zwischenbericht irreführend erscheinen lassen würde.11. Das unverwässerte und das verwässerte Ergebnis je Aktie sind für eine Zwischenberichtsperiode in der vollständigen oder verkürzten Gewinn- und Verlustrechnung anzugeben.12. IAS 1 stellt Anwendungsleitlinien für die Struktur von jährlichen Abschlüssen bereit und enthält einen Anhang, "Beispielhafte Struktur von jährlichen Abschlüssen", der weitere Anwendungsleitlinien für Hauptüberschriften und Zwischensummen bietet.13. Während IAS 1 verlangt, dass eine Aufstellung, die die Veränderungen des Eigenkapitals enthält, als separater Bestandteil eines Abschlusses dargestellt wird, erlaubt er die Angabe von Veränderungen des Eigenkapitals, die aus Kapitaltransaktionen mit Eigentümern und Ausschüttungen an Eigentümer resultieren, entweder in der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung oder alternativ im Anhang. Ein Unternehmen hat zur Angabe von Veränderungen des Eigenkapitals in seinem Zwischenbericht das gleiche Format zu verwenden, das es in seinem letzten jährlichen Abschluss verwendet hat.14. Ein Zwischenbericht wird auf konsolidierter Basis aufgestellt, wenn der letzte Abschluss eines Geschäftsjahres des Unternehmens ein Konzernabschluss war. Der Einzelabschluss des Mutterunternehmens stimmt nicht überein oder ist nicht vergleichbar mit dem Konzernabschluss in dem letzten Geschäftsbericht. Wenn der Geschäftsbericht eines Unternehmens zusätzlich zum Konzernabschluss den Einzelabschluss des Mutterunternehmens enthält, verlangt oder verbietet dieser Standard nicht die Einbeziehung des Einzelabschlusses des Mutterunternehmens in den Zwischenbericht des Unternehmens.Ausgewählte erläuternde Anhangangaben15. Ein Adressat des Zwischenberichts eines Unternehmens wird auch Zugang zu dem letzten Geschäftsbericht dieses Unternehmens haben. Deswegen ist es nicht notwendig, im Anhang eines Zwischenberichts relativ unwesentliche Aktualisierungen von Informationen, die schon im Anhang des letzten Geschäftsberichtes berichtet wurden, zur Verfügung zu stellen. An einem Zwischenberichtstermin sind Informationen über Ereignisse und Geschäftsvorfälle von größerem Nutzen, die für ein Verständnis von Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens seit dem Abschlussstichtag wesentlich sind.16. Ein Unternehmen hat mindestens die folgenden Informationen in die Anhangangaben seines Zwischenabschlusses einzubeziehen, wenn diese Informationen wesentlich sind und nicht bereits an einer anderen Stelle des Zwischenberichts gegeben werden. Die Informationen sind in der Regel vom Geschäftsjahresbeginn bis zum Zwischenberichtstermin kumuliert darzustellen. Das Unternehmen hat jedoch auch alle Ereignisse oder Geschäftsvorfälle anzugeben, die für ein Verständnis der aktuellen Zwischenberichtsperiode wesentlich sind:(a) eine Erklärung, dass die gleichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie Berechnungsmethoden im Zwischenabschluss befolgt werden wie im letzten Abschluss eines Geschäftsjahres oder, wenn diese Methoden geändert worden sind, eine Beschreibung der Art und Auswirkung der Änderung;(b) erläuternde Bemerkungen über die Saisoneinfluesse oder die Konjunktureinfluesse auf die Geschäftstätigkeit innerhalb der Zwischenberichtsperiode;(c) die Art und den Umfang von Sachverhalten, die Vermögenswerte, Schulden, Eigenkapital, Periodenergebnis oder Cashflows beeinflussen, und die auf Grund ihrer Art, ihres Ausmaßes oder ihrer Häufigkeit ungewöhnlich sind;(d) die Art und den Umfang bei Änderungen von Schätzungen von Beträgen, die in früheren Zwischenberichtsperioden des aktuellen Geschäftsjahres dargestellt wurden oder Änderungen von Schätzungen von Beträgen, die in früheren Geschäftsjahren dargestellt wurden, wenn diese Änderungen eine wesentliche Auswirkung auf die aktuelle Zwischenberichtsperiode haben;(e) Emissionen, Rückkäufe und Rückzahlungen von Schuldverschreibungen oder Eigenkapitaltitel;(f) gezahlte Dividenden (zusammengefasst oder je Aktie), gesondert für Stammaktien und sonstige Aktien;(g) Segmenterlöse und Segmentergebnis für Geschäftssegmente oder geographische Segmente, je nachdem, welches die übergeordnete Segmentierungsebene des Unternehmens ist (die Angabe von Segmentdaten in einem Zwischenbericht eines Unternehmens wird nur verlangt, wenn IAS 14, Segmentberichterstattung, das Unternehmen zur Angabe der Segmentdaten in seinem Abschluss eines Geschäftsjahres verpflichtet);(h) wesentliche Ereignisse nach Ende der Zwischenberichtsperiode, die nicht im Abschluss der Zwischenberichtsperiode widergespiegelt worden sind;(i) die Auswirkung von Änderungen in der Zusammensetzung eines Unternehmens während der Zwischenberichtsperiode, einschließlich Unternehmenszusammenschlüssen, den Erwerb oder die Veräußerung von Tochterunternehmen und langfristigen Finanzinvestitionen, Restrukturierungsmaßnahmen sowie Aufgabe von Geschäftsbereichen und(j) Änderungen der Eventualschulden oder Eventualforderungen seit dem letzten Bilanzstichtag.17. Beispiele für die von Paragraph 16 verlangte Art der Angaben werden unten aufgeführt. Einzelne International Accounting Standards bieten Anwendungsleitlinien bezüglich der Angaben für viele dieser Posten:(a) außerplanmäßige Abschreibung von Vorräten auf den Nettoveräußerungswert und die Rückbuchung solcher außerplanmäßigen Abschreibungen;(b) Erfassung eines Aufwands aus der Wertminderung von Sachanlagen, immateriellen Vermögenswerten oder anderen Vermögenswerten sowie die Aufhebung von solchen Wertminderungsaufwendungen;(c) die Auflösungen von Rückstellungen für Restrukturierungsmaßnahmen;(d) Anschaffungen und Veräußerungen von Sachanlagen;(e) Verpflichtungen zum Kauf von Sachanlagen;(f) Beendigung von Rechtsstreitigkeiten;(g) Berichtigungen grundlegender Fehler in bereits berichteten Finanzdaten;(h) außerordentliche Posten;(i) jegliche Forderungsausfälle oder Verletzungen von Zahlungsvereinbarungen, die nicht unmittelbar daraufhin berichtigt wurden;(j) Geschäftsvorfälle mit nahe stehenden Unternehmen und Personen.18. Andere International Accounting Standards schreiben Angaben vor, die in Abschlüssen darzustellen sind. In diesem Zusammenhang sind unter Abschlüssen vollständige Abschlüsse zu verstehen, in der Art, wie sie normalerweise in einem Geschäftsbericht und zuweilen in anderen Berichten enthalten sind. Die von den anderen International Accounting Standards vorgeschriebenen Angaben sind dann nicht erforderlich, wenn der Zwischenbericht des Unternehmens keinen vollständigen Abschluss, sondern nur einen verkürzten Abschluss und ausgewählte erläuternde Anhangangaben enthält.Angabe der Übereinstimmung mit den IAS19. Wenn der Zwischenbericht eines Unternehmens den Vorschriften dieses International Accounting Standards entspricht, ist diese Tatsache anzugeben. Ein Zwischenbericht darf nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend bezeichnet werden, solange er nicht allen Anforderungen sowohl aller anzuwendenden Standards als auch aller anzuwendenden Interpretationen des Standing Interpretations Committee entspricht.Berichtsperioden, für die Zwischenabschlüsse darzustellen sind20. Zwischenberichte haben (verkürzte oder vollständige) Zwischenabschlüsse für Berichtsperioden wie folgt zu enthalten:(a) eine Bilanz zum Ende der aktuellen Zwischenberichtsperiode und eine vergleichende Bilanz zum Ende des unmittelbar vorangegangenen Geschäftsjahres;(b) eine Gewinn- und Verlustrechnung für die aktuelle Zwischenberichtsperiode und eine vom Beginn des aktuellen Geschäftsjahres bis zum Zwischenberichtstermin kumulierte Gewinn- und Verlustrechnung, mit vergleichenden Gewinn- und Verlustrechnungen für die vergleichbaren Zwischenberichtsperioden (zur aktuellen und zur vom Beginn des Geschäftsjahres bis zum kumulierten Zwischenberichtstermin fortgeführten Zwischenberichtsperiode) des unmittelbar vorangegangenen Geschäftsjahres;(c) eine Aufstellung, die Veränderungen des Eigenkapitals vom Beginn des aktuellen Geschäftsjahres bis zum Zwischenberichtstermin zeigt, mit einer vergleichenden Aufstellung für die vergleichbare Berichtsperiode vom Beginn des Geschäftsjahres an bis zum Zwischenberichtstermin des unmittelbar vorangegangenen Geschäftsjahres und(d) eine vom Beginn des aktuellen Geschäftsjahres bis zum Zwischenberichtstermin erstellte Kapitalflussrechnung, mit einer vergleichenden Aufstellung für die vom Beginn des Geschäftsjahres an kumulierte Berichtsperiode des unmittelbar vorangegangenen Geschäftsjahres.21. Für ein Unternehmen, dessen Geschäfte stark saisonabhängig sind, können Finanzinformationen über zwölf Monate, die am Zwischenberichtsstichtag enden, sowie Vergleichsinformationen für die vorangegangene zwölfmonatige Berichtsperiode nützlich sein. Dementsprechend wird Unternehmen, deren Geschäfte stark saisonabhängig sind, empfohlen, solche Informationen zusätzlich zu den in dem vorangegangenen Paragraphen geforderten Informationen zu geben.22. Anhang A veranschaulicht die darzustellenden Berichtsperioden von einem Unternehmen, das halbjährlich berichtet, sowie von einem Unternehmen, das vierteljährlich berichtet.Wesentlichkeit23. Bei der Entscheidung, wie ein Posten zum Zweck der Zwischenberichterstattung zu erfassen, zu bewerten, zu klassifizieren oder anzugeben ist, ist die Wesentlichkeit im Verhältnis zu den Finanzdaten der Zwischenberichtsperiode einzuschätzen. Bei der Einschätzung der Wesentlichkeit ist zu beachten, dass Bewertungen in einem größeren Umfang auf Schätzungen aufbauen als die Bewertungen von jährlichen Finanzdaten.24. Das Vorwort zu den International Accounting Standards stellt fest, dass "International Accounting Standards nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden brauchen". Das Rahmenkonzept stellt fest, dass "Informationen wesentlich sind, wenn ihr Weglassen oder ihre fehlerhafte Darstellung die auf der Basis des Abschlusses getroffenen wirtschaftlichen Entscheidungen der Adressaten beeinflussen könnten". IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, schreibt die gesonderte Angabe von wesentlichen außerordentlichen Posten, ungewöhnlichen, aber der gewöhnlichen Tätigkeit zuzuordnenden Posten, Aufgabe von Geschäftsbereichen, Änderungen von Schätzungen, grundlegenden Fehlern und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vor. IAS 8 enthält keine quantitativen Anwendungsleitlinien für die Wesentlichkeit.25. Während die Einschätzung der Wesentlichkeit für Zwecke der Finanzberichterstattung immer Ermessensentscheidungen erfordert, stützt dieser Standard aus Gründen der Verständlichkeit der Zwischenberichtszahlen die Entscheidung über Erfassung und Angabe von Daten auf die Daten für die Zwischenberichtsperiode selbst. So werden beispielsweise ungewöhnliche oder außerordentliche Posten, Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden oder der Schätzungen sowie grundlegende Fehler auf der Grundlage der Wesentlichkeit im Verhältnis zu den Daten der Zwischenberichtsperiode erfasst und angegeben, um irreführende Schlussfolgerungen zu vermeiden, die aus der Nichtangabe resultieren könnten. Das übergeordnete Ziel ist sicherzustellen, dass ein Zwischenbericht alle Informationen enthält, die für ein Verständnis der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens während der Zwischenberichtsperiode wesentlich sind.ANGABEN IN JÄHRLICHEN ABSCHLÜSSEN26. Wenn eine Schätzung eines in einer Zwischenberichtsperiode berichteten Betrags während der abschließenden Zwischenberichtsperiode eines Geschäftsjahres wesentlich geändert wird, aber kein gesonderter Finanzbericht für diese abschließende Zwischenberichtsperiode veröffentlicht wird, sind die Art und der Betrag dieser Änderung der Schätzung im Anhang des Abschlusses eines Geschäftsjahres für dieses Geschäftsjahr anzugeben.27. IAS 8 verlangt die Angabe der Art und (falls durchführbar) des Betrags einer Änderung der Schätzung, die entweder eine wesentliche Auswirkung auf die Berichtsperiode hat oder von der angenommen wird, dass sie eine wesentliche Auswirkung auf folgende Berichtsperioden haben wird. Paragraph 16(d) dieses Standards verlangt entsprechende Angaben in einem Zwischenbericht. Beispiele umfassen Änderungen der Schätzung in der abschließenden Zwischenberichtsperiode, die sich auf außerplanmäßige Abschreibungen von Vorräten, Restrukturierungsmaßnahmen oder Wertminderungsaufwand beziehen, die in einer früheren Zwischenberichtsperiode des Geschäftsjahres berichtet wurden. Die von dem voranstehenden Paragraphen verlangten Angaben stimmen mit den Anforderungen des IAS 8 überein und sollen eng im Anwendungsbereich sein - sie beziehen sich nur auf die Änderung einer Schätzung. Ein Unternehmen ist nicht dazu verpflichtet, zusätzliche Finanzinformationen der Zwischenberichtsperiode in seinen Abschluss eines Geschäftsjahres einzubeziehen.ERFASSUNG UND BEWERTUNGGleiche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden wie im jährlichen Abschluss28. Ein Unternehmen hat die gleichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in seinen Zwischenabschlüssen anzuwenden, die es in seinen Abschlüssen eines Geschäftsjahres anwendet, mit Ausnahme von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die nach dem Stichtag des letzten Abschlusses eines Geschäftsjahres vorgenommen wurden und die in dem nächsten Abschluss eines Geschäftsjahres wiederzugeben sind. Die Häufigkeit der Berichterstattung eines Unternehmens (jährlich, halb- oder vierteljährlich) darf die Höhe des Jahresergebnisses jedoch nicht beeinflussen. Um diese Zielsetzung zu erreichen, sind Bewertungen in Zwischenberichten unterjährig auf einer vom Geschäftsjahresbeginn bis zum Zwischenberichtstermin kumulierten Grundlage vorzunehmen.29. Durch die Anforderung, dass ein Unternehmen die gleichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in seinen Zwischenabschlüssen wie in seinen Abschlüssen eines Geschäftsjahres anzuwenden hat, könnte der Eindruck entstehen, dass Bewertungen in der Zwischenberichtsperiode so vorgenommen werden, als ob jede Zwischenberichtsperiode als unabhängige Berichterstattungsperiode alleine zu betrachten wäre. Bei der Vorschrift, dass die Häufigkeit der Berichterstattung eines Unternehmens nicht die Bewertung seiner Jahresergebnisse beeinflussen darf, erkennt Paragraph 28 jedoch an, dass eine Zwischenberichtsperiode Teil eines umfassenderen Geschäftsjahres ist. Unterjährige Bewertungen vom Beginn des Geschäftsjahres bis zum Zwischenberichtstermin können die Änderungen von Schätzungen von Beträgen einschließen, die in früheren Zwischenberichtsperioden des aktuellen Geschäftsjahres berichtet wurden. Dennoch sind die Grundsätze zur Bilanzierung von Vermögenswerten, Schulden, Erträgen und Aufwendungen für die Zwischenberichtsperioden die gleichen wie in den jährlichen Abschlüssen.30. Zur Veranschaulichung:(a) die Grundsätze zur Erfassung und Bewertung von Aufwendungen aus außerplanmäßigen Abschreibungen von Vorräten, Restrukturierungsmaßnahmen oder Wertminderungen in einer Zwischenberichtsperiode sind die gleichen wie die, die ein Unternehmen befolgen würde, wenn es nur einen Abschluss eines Geschäftsjahres aufstellen würde. Wenn jedoch solche Sachverhalte in einer Zwischenberichtsperiode erfasst und bewertet werden, und in einer der folgenden Zwischenberichtsperioden des Geschäftsjahres Schätzungen geändert werden, wird die ursprüngliche Schätzung in der folgenden Zwischenberichtsperiode entweder durch eine Abgrenzung von zusätzlichen Aufwendungen oder durch die Rückbuchung des bereits erfassten Betrags geändert;(b) Aufwendungen, die am Ende einer Zwischenberichtsperiode nicht die Definition eines Vermögenswerts erfuellen, werden in der Bilanz nicht abgegrenzt, um entweder zukünftige Informationen darüber abzuwarten, ob die Definition eines Vermögenswerts erfuellt wurde, oder um die Erträge über die Zwischenberichtsperioden innerhalb eines Geschäftsjahres zu glätten und(c) Ertragsteueraufwand wird in jeder Zwischenberichtsperiode auf der Grundlage der besten Schätzung des gewichteten durchschnittlichen jährlichen Ertragsteuersatzes erfasst, der für das gesamte Geschäftsjahr erwartet wird. Beträge, die für den Ertragsteueraufwand in einer Zwischenberichtsperiode abgegrenzt wurden, werden gegebenenfalls in einer nachfolgenden Zwischenberichtsperiode des Geschäftsjahres angepasst, wenn sich die Schätzung des jährlichen Ertragsteuersatzes ändert.31. Gemäß dem Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen (das Rahmenkonzept) versteht man unter Erfassung den "Einbezug eines Sachverhaltes in der Bilanz oder in der Gewinn- und Verlustrechnung, der die Definition eines Abschlusspostens und die Kriterien für die Erfassung erfuellt". Die Definitionen von Vermögenswerten, Schulden, Erträgen und Aufwendungen sind für die Erfassung sowohl am Abschlussstichtag als auch am Zwischenberichtsstichtag von grundlegender Bedeutung.32. Für Vermögenswerte werden die gleichen Kriterien hinsichtlich der Beurteilung des zukünftigen wirtschaftlichen Nutzens an Zwischenberichtsterminen und am Ende des Geschäftsjahres eines Unternehmens angewendet. Ausgaben, die auf Grund ihrer Art am Ende des Geschäftsjahres nicht die Bedingungen für einen Vermögenswert erfuellen würden, würden diese Bedingungen auch an Zwischenberichtsterminen nicht erfuellen. Gleichfalls hat eine Schuld an einem Zwischenberichtsstichtag ebenso wie am Abschlussstichtag eine zu diesem Zeitpunkt bestehende Verpflichtung darzustellen.33. Ein unentbehrliches Merkmal von Erträgen und Aufwendungen ist, dass die entsprechenden Zugänge und Abgänge von Vermögenswerten und Schulden schon stattgefunden haben. Wenn diese Zugänge oder Abgänge stattgefunden haben, werden die zugehörigen Erträge und Aufwendungen erfasst. In allen anderen Fällen werden sie nicht erfasst. Das Rahmenkonzept besagt, "Aufwendungen werden in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, wenn es zu einer Abnahme des künftigen wirtschaftlichen Nutzens in Verbindung mit einer Abnahme bei einem Vermögenswert oder einer Zunahme bei einer Schuld gekommen ist, die verlässlich bewertet werden kann. (...) Das Rahmenkonzept gestattet jedoch nicht die Erfassung von Sachverhalten in der Bilanz, die nicht die Definition von Vermögenswerten oder Schulden erfuellen."34. Bei der Bewertung der in seinen Abschlüssen dargestellten Vermögenswerte, Schulden, Erträge, Aufwendungen sowie Cashflows ist es einem Unternehmen, das nur jährlich berichtet, möglich, Informationen zu berücksichtigen, die während des gesamten Geschäftsjahres verfügbar sind. Tatsächlich beruhen seine Bewertungen auf einer vom Geschäftsjahresbeginn an bis zum Berichtstermin fortgeführten Grundlage.35. Ein Unternehmen, das halbjährlich berichtet, verwendet Informationen, die in der Jahresmitte oder kurz danach verfügbar sind, um die Bewertungen in seinem Abschluss für die erste sechsmonatige Berichtsperiode durchzuführen, und Informationen, die am Jahresende oder kurz danach verfügbar sind, für die zwölfmonatige Berichtsperiode. Die Bewertungen für die zwölf Monate werden mögliche Änderungen von Schätzungen von Beträgen widerspiegeln, die für die erste sechsmonatige Berichtsperiode angegeben wurden. Die im Zwischenbericht für die erste sechsmonatige Berichtsperiode berichteten Beträge werden nicht rückwirkend angepasst. Die Paragraphen 16(d) und 26 schreiben jedoch vor, dass Art und Betrag jeder wesentlichen Änderung von Schätzungen angegeben wird.36. Ein Unternehmen, das häufiger als halbjährlich berichtet, bewertet Erträge und Aufwendungen auf einer von Geschäftsjahresbeginn an bis zum Zwischenberichtstermin fortgeführten Grundlage für jede Zwischenberichtsperiode, indem es Informationen verwendet, die verfügbar sind, wenn der jeweilige Abschluss aufgestellt wird. Erträge und Aufwendungen, die in der aktuellen Zwischenberichtsperiode dargestellt werden, spiegeln alle Änderungen von Schätzungen von Beträgen wider, die in früheren Zwischenberichtsperioden des Geschäftsjahres dargestellt wurden. Die in früheren Zwischenberichtsperioden berichteten Beträge werden nicht rückwirkend angepasst. Die Paragraphen 16(d) und 26 schreiben jedoch vor, dass Art und Betrag jeder wesentlichen Änderung von Schätzungen angegeben wird.Saisonal, konjunkturell oder gelegentlich erzielte Erträge37. Erträge, die innerhalb eines Geschäftsjahres saisonal bedingt, konjunkturell bedingt oder gelegentlich erzielt werden, dürfen am Zwischenberichtsstichtag nicht vorgezogen oder abgegrenzt werden, wenn das Vorziehen oder die Abgrenzung am Ende des Geschäftsjahres des Unternehmens nicht angemessen wäre.38. Beispiele umfassen Dividendenerträge, Nutzungsentgelte und Zuwendungen der öffentlichen Hand. Darüber hinaus erwirtschaften einige Unternehmen gleich bleibend mehr Erträge in bestimmten Zwischenberichtsperioden eines Geschäftsjahres als in anderen Zwischenberichtsperioden, beispielsweise saisonale Erträge von Einzelhändlern. Solche Erträge werden bei ihrer Entstehung erfasst.Aufwendungen, die während des Geschäftsjahres unregelmäßig anfallen39. Aufwendungen, die unregelmäßig während des Geschäftsjahres eines Unternehmens anfallen, sind für Zwecke der Zwischenberichterstattung dann und nur dann vorzuziehen oder abzugrenzen, wenn es auch am Ende des Geschäftsjahres angemessen wäre, diese Art der Aufwendungen vorzuziehen oder abzugrenzen.Anwendung der Erfassungs- und Bewertungsgrundsätze40. Anhang B enthält Beispiele zur Anwendung der grundlegenden, in den Paragraphen 28 bis 39 dargestellten Erfassungs- und Bewertungsgrundsätze.Verwendung von Schätzungen41. Bei der Bewertung in einem Zwischenbericht muss sichergestellt sein, dass die resultierenden Informationen verlässlich sind und dass alle wesentlichen Finanzinformationen, die für ein Verständnis der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens relevant sind, angemessen angegeben werden. Auch wenn die Bewertungen in Geschäftsberichten und in Zwischenberichten oft auf vernünftigen Schätzungen beruhen, wird die Aufstellung von Zwischenberichten in der Regel eine umfangreichere Verwendung von Schätzungsmethoden erfordern als die der jährlichen Rechnungslegung.42. Anhang C enthält Beispiele für die Verwendung von Schätzungen in Zwischenberichtsperioden.ANPASSUNG BEREITS DARGESTELLTER ZWISCHENBERICHTSPERIODEN43. Eine Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden ist mit Ausnahme von Übergangsregelungen, die von einem neuen International Accounting Standard vorgeschrieben werden, darzustellen durch:(a) Anpassung der Abschlüsse früherer Zwischenberichtsperioden des aktuellen Geschäftsjahres und vergleichbarer Zwischenberichtsperioden früherer Geschäftsjahre (siehe Paragraph 20), wenn das Unternehmen die Benchmark-Methode nach IAS 8 befolgt oder(b) Anpassung der Abschlüsse früherer Zwischenberichtsperioden des aktuellen Geschäftsjahres, wenn das Unternehmen die alternativ zulässige Methode nach IAS 8 befolgt. In diesem Fall werden vergleichbare Zwischenberichtsperioden früherer Geschäftsjahre nicht angepasst.44. Eine Zielsetzung des vorangegangenen Grundsatzes ist sicherzustellen, dass eine einzige Bilanzierungs- und Bewertungsmethode auf eine bestimmte Gruppe von Geschäftsvorfällen über das gesamte Geschäftsjahr angewendet wird. Gemäß IAS 8 wird eine Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden durch die rückwirkende Anwendung widergespiegelt, wobei Finanzinformationen aus früheren Berichtsperioden angepasst werden, wenn dies durchführbar ist. Wenn jedoch der Anpassungsbetrag, der sich auf die früheren Geschäftsjahre bezieht, nicht vernünftig bestimmbar ist, dann ist gemäß IAS 8 die neue Methode prospektiv anzuwenden. Eine zulässige Alternative besteht darin, die gesamte kumulierte rückwirkende Anpassung in die Ermittlung des Periodenergebnisses für die Berichtsperiode einzubeziehen, in der die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden geändert wurden. Der Grundsatz in Paragraph 43 führt dazu, dass vorgeschrieben wird, dass alle Änderungen von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden innerhalb des aktuellen Geschäftsjahres rückwirkend auf den Anfang des Geschäftsjahres angewendet werden.45. Die Darstellung von Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden an einem Zwischenberichtstermin innerhalb des Geschäftsjahres zuzulassen, würde die Anwendung zweier verschiedener Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden auf eine bestimmte Gruppe von Geschäftsvorfällen innerhalb eines einzelnen Geschäftsjahres zulassen. Das Resultat wären Verteilungsschwierigkeiten bei der Zwischenberichterstattung, unklare Betriebsergebnisse und eine erschwerte Analyse und Verständlichkeit der Informationen im Zwischenbericht.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS46. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 35Aufgabe von GeschäftsbereichenDieser International Accounting Standard wurde im April 1998 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Dieser Standard ersetzt die Paragraphen 19-22 des IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.1999 wurden Paragraph 8 der Einführung, die Paragraphen 20, 21, 29, 30 und 32 des Standards und Paragraph 4 des Anhangs B geändert, um die Terminologie an IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, und IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, anzugleichen.EINFÜHRUNG1. Dieser Standard ("IAS 35") regelt die Darstellung und die Angaben im Zusammenhang mit der Aufgabe von Geschäftsbereichen. Dieses Thema wurde bereits relativ kurz in den Paragraphen 19 bis 22 des IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, behandelt. IAS 35 ersetzt die genannten Paragraphen des IAS 8. IAS 35 tritt für Abschlüsse in Kraft, deren Berichtsperiode am oder nach dem 1. Januar 1999 beginnt. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.2. Zielsetzung des IAS 35 ist es, Informationen über die Aufgabe eines größeren Geschäftsbereiches von denen über die fortzuführenden Geschäftsbereiche zu trennen und Mindestangaben über die Aufgabe von Geschäftsbereichen festzulegen. Die Unterscheidung zwischen aufzugebenden und fortzuführenden Geschäftsbereichen verbessert die Fähigkeit der Investoren, Gläubiger und anderen Abschlussadressaten, Prognosen über die Cashflows, das Ertragspotenzial und die Vermögens- und Finanzlage des Unternehmens abzugeben.3. Ein aufzugebender Geschäftsbereich stellt einen relativ großen Bestandteil eines Unternehmens dar - wie zum Beispiel ein Geschäftsfeld oder ein geografisches Segment gemäß IAS 14, Segmentberichterstattung, - den das Unternehmen im Rahmen eines einzelnen Plans entweder in seiner Gesamtheit veräußert oder durch Einstellung oder stückweisen Verkauf beendet.4. In diesem Standard wird an Stelle des bisherigen Begriffes "aufgegebener Geschäftsbereich" der Begriff "aufzugebender Geschäftsbereich" verwendet, da "aufgegebener Geschäftsbereich" (Vergangenheitsform) impliziert, dass die Erfassung einer Aufgabe nur am Ende oder kurz vor dem Ende des Aufgabeprozesses erforderlich ist. Dieser Standard verlangt, dass die Angaben über einen aufzugebenden Geschäftsbereich früher erfolgen, nämlich bereits dann, wenn ein detaillierter, formeller Plan für die Aufgabe genehmigt und bekannt gegeben wurde oder das Unternehmen sich bereits vertraglich zur Veräußerung verpflichtet hat.5. Dieser Standard behandelt die Darstellung und Angaben. In seinem Mittelpunkt steht, wie die Aufgabe eines Geschäftsbereiches im Abschluss eines Unternehmens darzustellen ist und welche Informationen anzugeben sind. Dieser Standard führt keine neuen Grundsätze zur Entscheidung darüber ein, wann und wie Erträge, Aufwendungen, Cashflows sowie Änderungen bei Vermögenswerten und Schulden im Zusammenhang mit der Aufgabe eines Geschäftsbereiches zu erfassen und zu bewerten sind. Stattdessen verlangt dieser Standard, dass Unternehmen die Ansatz- und Bewertungsgrundsätze anderer International Accounting Standards beachten.6. Nach diesem Standard müssen Informationen über eine geplante Aufgabe erstmals in dem Abschluss angegeben werden, den das Unternehmen aufstellt, nachdem es (a) einen Vertrag über den Verkauf von im Wesentlichen allen Vermögenswerten eines aufzugebenden Geschäftsbereiches abgeschlossen hat oder (b) sein Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan oder ein ähnliches Gremium die geplante Aufgabe sowohl genehmigt als auch bekannt gegeben hat. Zu den geforderten Angaben zählen:- eine Beschreibung des aufzugebenden Geschäftsbereiches;- das bzw. die Geschäftssegment(e) oder das bzw. die geografischen Segment(e), in dem bzw. in denen darüber berichtet wird;- das Datum und die Art des Ereignisses, das die erstmalige Angabe auslöst;- den Zeitpunkt der voraussichtlichen Beendigung;- die Buchwerte der gesamten Vermögenswerte und Schulden, die abgehen sollen;- die Höhe der Erlöse, Aufwendungen und Gewinne oder Verluste vor Steuern, die dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen sind, sowie den damit verbundenen Ertragsteueraufwand;- die Netto-Cashflows, die der laufenden Geschäftstätigkeit sowie der Investitions- und Finanzierungstätigkeit des aufzugebenden Geschäftsbereiches zuzurechnen sind;- die Höhe eines etwaigen Gewinnes oder Verlustes, der beim Abgang von Vermögenswerten oder bei der Tilgung von Schulden erfasst wird, soweit er dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen ist, sowie den damit verbundenen Ertragsteueraufwand; und- die Nettoveräußerungspreise (nach Abzug der Verkaufskosten) aus der Veräußerung jener Nettovermögenswerte, über die das Unternehmen einen oder mehrere verbindliche Verkaufsverträge abgeschlossen hat, den voraussichtlichen Zeitpunkt des Verkaufes und die Buchwerte jener Nettovermögenswerte.7. In den Folgeabschlüssen sind die erstmaligen Angaben zu aktualisieren; einschließlich einer Beschreibung aller bedeutenden Änderungen der Höhe oder des zeitlichen Verlaufs von Cashflows, die im Zusammenhang mit den vom Abgang betroffenen Vermögenswerten bzw. den zu tilgenden Schulden stehen, sowie die Gründe für diese Änderungen.8. Die Angaben sind bereits vorzunehmen, wenn ein Plan zur Aufgabe des Geschäftsbereiches nach Ende der Berichtsperiode eines Unternehmens, jedoch vor Freigabe des Abschlusses für die betreffende Periode zur Veröffentlichung genehmigt wird. Die Angaben sind bis zur Beendigung des Abgangs fortzuführen.9. Vergleichsinformationen für vorangegangene Berichtsperioden, die in Abschlüssen aufgeführt sind, die nach der erstmaligen Angabe aufgestellt werden, sind rückwirkend anzupassen, damit fortführende und abzugebende Vermögenswerte, Schulden, Erträge, Aufwendungen sowie Cashflows getrennt werden. Die rückwirkende Trennung von aufzugebenden und fortzuführenden Geschäftsbereichen verbessert die Fähigkeit eines Abschlussadressaten Prognosen abzugeben.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGZielsetzung dieses Standards ist es, Grundsätze für die Berichterstattung über die Aufgabe von Geschäftsbereichen aufzustellen, um die Fähigkeit der Abschlussadressaten zu verbessern, Prognosen über Cashflows, Ertragspotenzial und zur Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens abzugeben, indem die Informationen über die aufzugebenden Geschäftsbereiche von denen über die fortzuführenden Geschäftsbereiche getrennt werden.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist auf alle aufzugebenden Geschäftsbereiche bei allen Unternehmen anzuwenden.DEFINITIONENAufzugebender Geschäftsbereich2. Ein aufzugebender Geschäftsbereich ist ein Bestandteil eines Unternehmens,(a) den das Unternehmen im Rahmen eines einzelnen Plans:(i) im Wesentlichen in seiner Gesamtheit veräußert, beispielsweise durch Verkauf des Bestandteils in einer einzigen Transaktion, durch Entflechtung oder durch Ausgliederung und Überführung des Bestandteils in das Eigentum der Anteilseigner des Unternehmens;(ii) stückweise veräußert, wie zum Beispiel durch den Verkauf einzelner Vermögenswerte des Bestandteils bzw. die Tilgung einzelner Schulden des Bestandteils; oder(iii) einstellt;(b) der einen gesonderten, wesentlichen Geschäftszweig oder geografischen Geschäftsbereich darstellt; und(c) der betrieblich und für die Zwecke der Rechnungslegung abgegrenzt werden kann.3. Gemäß Paragraph 2 (a) kann ein aufzugebender Geschäftsbereich in seiner Gesamtheit oder stückweise veräußert werden, vorausgesetzt, dass dies aufgrund eines Gesamtplans zur Aufgabe des ganzen Geschäftsbereiches erfolgt.4. Verkauft ein Unternehmen den Geschäftsbereich im Wesentlichen in seiner Gesamtheit, kann das Ergebnis ein Nettogewinn oder ein Nettoverlust sein. Bei einer derartigen Aufgabe wird zu einem bestimmten Stichtag ein verbindlicher Verkaufsvertrag geschlossen; die tatsächliche Übertragung des Besitzes und der Leitung über den aufzugebenden Geschäftsbereich kann jedoch zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen. Außerdem können Zahlungen an den Veräußerer im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses, zum Zeitpunkt der Übertragung oder über einen ausgedehnten künftigen Zeitraum erfolgen.5. Anstatt einen Geschäftsbereich in seiner Gesamtheit zu veräußern, kann er auch durch stückweisen Verkauf seiner Vermögenswerte und Tilgung seiner Schulden in Teilbeträgen (einzeln oder in kleinen Gruppen) aufgegeben und veräußert werden. Obwohl das Gesamtergebnis eines stückweisen Verkaufes ein Nettogewinn oder ein Nettoverlust sein kann, kann die Veräußerung eines einzelnen Vermögenswertes bzw. die Tilgung einzelner Schulden eine gegenteilige Auswirkung haben. Darüber hinaus kann es mehr als nur einen einzigen Zeitpunkt geben, zu dem ein verbindlicher Verkaufsvertrag abgeschlossen wird. Der Verkauf von Vermögenswerten und die Tilgung von Schulden können sich vielmehr über Monate hinweg oder über einen noch längeren Zeitraum hinziehen, und das Ende einer Berichtsperiode kann innerhalb des Veräußerungszeitraums liegen. Um der Definition "aufzugebender Geschäftsbereich" zu genügen, muss die Veräußerung auf der Basis eines einzelnen, abgestimmten Plans erfolgen.6. Ein Unternehmen kann einen Geschäftsbereich einstellen, ohne dass Vermögenswerte in erheblichem Umfang verkauft werden. Ein eingestellter Geschäftsbereich gilt als aufzugebender Geschäftsbereich, wenn die Kriterien der Definition erfuellt sind. Allerdings gilt die Änderung des Gegenstandes eines Geschäftsbereiches oder der Art und Weise, in der dieser Geschäftsbereich geführt ist, nicht als Einstellung, da der Geschäftsbereich - wenn auch in veränderter Form - fortbesteht.7. Geschäftsbetriebe schließen häufig Anlagen, lassen Produkte oder sogar ganze Produktlinien auslaufen und ändern den Umfang ihrer Belegschaft als Reaktion auf die Marktbedingungen. Für sich genommen gelten diese Aktivitäten nicht als Aufgabe von Geschäftsbereichen im Sinne dieses Standards; sie können aber in Verbindung mit der Aufgabe von Geschäftsbereichen stattfinden.8. Beispiele für Aktivitäten, die nicht notwendigerweise den Anforderungen in Paragraph 2 (a) genügen, dies aber möglicherweise in Kombination mit anderen Umständen tun, sind:(a) schrittweise oder sich entwickelndes Auslaufenlassen einer Produktlinie oder einer Servicekategorie;(b) Aufgabe mehrerer Produkte innerhalb eines weitergeführten Geschäftszweiges, auch wenn dies relativ plötzlich geschieht;(c) Verlagerung einiger Produktions- oder Vertriebsaktivitäten für einen bestimmten Geschäftszweig von einem Standort zu einem anderen;(d) Stilllegung einer Einrichtung zur Erhöhung der Produktivität oder zur Erzielung anderweitiger Einsparungen; und(e) Verkauf eines Tochterunternehmens, dessen Tätigkeiten denen des Mutterunternehmens oder denen anderer Tochtergesellschaften ähneln.9. Ein berichtspflichtiges Geschäftssegment bzw. geografisches Segment gemäß der Begriffsbestimmung in IAS 14, Segmentberichterstattung, entspricht normalerweise Paragraph 2(b), das heißt, es stellt einen gesonderten, größeren Geschäftszweig oder geografischen Geschäftsbereich dar. Auch ein Teil eines Segmentes gemäß IAS 14 kann das Kriterium (b) der Definition erfuellen. Bei einem Unternehmen, das in einem einzigen Geschäftssegment bzw. geografischen Segment tätig ist und daher keine Segmentinformationen ausweist, kann auch eine größere Produkt- oder Servicelinie die Kriterien der Definition erfuellen.10. IAS 14 lässt zu, dass verschiedene Stufen vertikal integrierter Geschäftsbereiche als gesonderte Geschäftssegmente behandelt werden, schreibt dies jedoch nicht vor. Derartige vertikal integrierte Geschäftssegmente können das Kriterium (b) der Definition "aufzugebender Geschäftsbereich" erfuellen.11. Ein Geschäftsbereich kann betrieblich und für die Zwecke der Rechnungslegung abgegrenzt werden - Kriterium (c) der Definition (Paragraph 2(c)), wenn ihm:(a) seine betrieblichen Vermögenswerte und Schulden;(b) seine Erträge (Bruttoerlöse); und(c) zumindest die Mehrheit seiner betrieblichen Aufwendungen direkt zugerechnet werden können.12. Vermögenswerte, Schulden, Erträge und Aufwendungen sind einem Geschäftsbereich direkt zurechenbar, wenn sie bei Verkauf, Einstellung oder anderweitigem Abgang des Geschäftsbereichs entfallen. Zinsen und andere Finanzierungskosten werden einem aufzugebenden Geschäftsbereich nur dann zugerechnet, wenn die damit verbundenen Schulden ebenfalls zugerechnet werden.13. Die Aufgabe von Geschäftsbereichen, wie sie in diesem Standard definiert ist, ist relativ selten zu erwarten. Änderungen, die nicht als Aufgabe von Geschäftsbereichen eingestuft werden, können als Restrukturierungen (siehe IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen) anzusehen sein.14. Ebenso können selten auftretende Ereignisse, die weder als Aufgabe von Geschäftsbereichen noch als Restrukturierungen einzustufen sind, zu Ertrags- oder Aufwandsposten führen, die nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, gesondert angegeben werden müssen, da sie wegen ihrer Größe, Art oder Häufigkeit für die Erklärung der Ertragslage des Unternehmens in der betreffenden Periode relevant sind.15. Die Tatsache, dass der Abgang eines Bestandteils eines Unternehmens nach diesem Standard als Aufgabe eines Geschäftsbereiches eingestuft wird, stellt für sich betrachtet, nicht die Fähigkeit des Unternehmens zur Unternehmensfortführung in Frage. IAS 1, Darstellung des Abschlusses, verlangt Angaben über Unsicherheiten in Bezug auf die Fortführungsfähigkeit des Unternehmens sowie etwaige Schlussfolgerungen, dass ein Unternehmen nicht fortgeführt werden kann.Erstmalige Angabe auslösendes Ereignis16. In Bezug auf einen aufzugebenden Geschäftsbereich ist das die erstmalige Angabe auslösende Ereignis jenes der folgenden Ereignisse, welches zuerst eintritt:(a) das Unternehmen hat einen verbindlichen Verkaufsvertrag über den Verkauf im Wesentlichen aller, dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnenden Vermögenswerte abgeschlossen; oder(b) das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan oder ein ähnliches Gremium hat einen detaillierten formalen Plan für die Aufgabe (i) sowohl genehmigt als auch (ii) bekannt gemacht.ERFASSUNG UND BEWERTUNG17. Ein Unternehmen hat die in anderen International Accounting Standards enthaltenen Ansatz- und Bewertungsgrundsätze anzuwenden, um zu entscheiden, wann und wie mit der Aufgabe eines Geschäftsbereiches verbundene Änderungen bei Vermögenswerten, Schulden, Erträgen, Aufwendungen sowie Cashflows zu erfassen und zu bewerten sind.18. Dieser Standard stellt keine Ansatz- und Bewertungsgrundsätze auf. Er verlangt vielmehr, dass ein Unternehmen die in anderen Standards festgelegten Ansatz- und Bewertungsgrundsätze beachtet. Zwei in diesem Zusammenhang vermutlich relevante Standards sind:(a) IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten; und(b) IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen.19. Andere Standards, die von Relevanz sein können, sind IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer, in Bezug auf die Erfassung von Leistungen aus Anlass der Beendigung von Arbeitsverhältnissen, und IAS 16, Sachanlagen, in Bezug auf den Abgang von derartigen Vermögenswerten.Rückstellungen20. Ein aufzugebender Geschäftsbereich ist eine Restrukturierung, wie in IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen definiert. IAS 37 gibt Leitlinien für bestimmte im vorliegenden Standard enthaltenen Anforderungen, darunter:(a) was unter einem "detaillierten, formellen Plan für die Aufgabe" zu verstehen ist; und(b) was eine "Bekanntmachung des Plans" im Sinne von Paragraph 16(b) des vorliegenden Standards darstellt.21. IAS 37 legt fest, wann eine Rückstellung anzusetzen ist. In einigen Fällen, tritt das das Unternehmen verpflichtende Ereignis nach Ende der Berichtsperiode, jedoch noch vor der Freigabe des Abschlusses dieser Berichtsperiode zur Veröffentlichung ein. Paragraph 29 des vorliegenden Standards schreibt in solchen Fällen Angaben über den aufzugebenden Geschäftsbereich vor.Wertminderungsaufwand22. Genehmigung und Bekanntmachung eines Plans für die Aufgabe sind ein Hinweis darauf, dass die dem aufzugebenden Geschäftsbereich zurechenbaren Vermögenswerte wertgemindert sein könnten oder dass ein zuvor für diese Vermögenswerte erfasster Wertminderungsaufwand zu erhöhen oder aufzuheben ist. Daher schätzt ein Unternehmen gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, den erzielbaren Betrag eines jeden Vermögenswertes (anzusetzen ist der Netto-Veräußerungspreis oder der höhere Nutzungswert) des aufzugebenden Geschäftsbereiches und erfasst gegebenenfalls einen Wertminderungsaufwand oder eine Wertaufholung.23. Bei der Anwendung von IAS 36 auf einen aufzugebenden Geschäftsbereich ist von dem Unternehmen zu bestimmen, ob der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes für den einzelnen Vermögenswert oder für die zahlungsmittelgenerierende Einheit ermittelt wird (die zahlungsmittelgenerierende Einheit ist in IAS 36 als die kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten definiert, die den zu prüfenden Vermögenswert einschließt und die Mittelzufluesse aus der fortgeführten Nutzung erzeugt, die größtenteils unabhängig von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte oder anderer Gruppen von Vermögenswerten sind). Zum Beispiel:(a) wenn das Unternehmen den aufzugebenden Geschäftsbereich im Wesentlichen in seiner Gesamtheit verkauft, erzeugt kein Vermögenswert des aufzugebenden Geschäftsbereiches Mittelzufluesse unabhängig von anderen Vermögenswerten innerhalb des aufzugebenden Geschäftsbereiches. Der erzielbare Betrag wird daher für den aufzugebenden Geschäftsbereich als Ganzes bestimmt, und ein etwaiger Wertminderungsaufwand wird gemäß IAS 36 auf die Vermögenswerte des aufzugebenden Geschäftsbereiches verteilt;(b) wenn das Unternehmen den aufzugebenden Geschäftsbereich auf andere Weise veräußert, wie zum Beispiel stückweise, ist der erzielbare Betrag für einzelne Vermögenswerte bestimmt, es sei denn, dass die Vermögenswerte in Gruppen verkauft werden; und(c) wenn das Unternehmen den aufzugebenden Geschäftsbereich einstellt, wird der erzielbare Betrag für die einzelnen Vermögenswerte gemäß IAS 36 ermittelt.24. Nach Bekanntmachung eines Plans können Verhandlungen mit potenziellen Käufern des aufzugebenden Geschäftsbereiches oder bestehende verbindliche Verkaufsverträge darauf hindeuten, dass die Vermögenswerte des aufzugebenden Geschäftsbereiches stärker wertgemindert sind oder dass sich die in vorangegangenen Berichtsperioden für diese Vermögenswerte erfassten Wertminderungsaufwendungen verringert haben. Sobald derartige Ereignisse eintreten, schätzt ein Unternehmen daher den erzielbaren Betrag der Vermögenswerte des aufzugebenden Geschäftsbereiches erneut und erfasst die daraus resultierenden Wertminderungsaufwendungen oder die Wertaufholungen gemäß IAS 36.25. Der in einem verbindlichen Verkaufsvertrag festgelegte Preis ist der bestmögliche Nachweis für den Nettoveräußerungspreis eines Vermögenswertes (einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit) oder für den geschätzten Mittelzufluss aus dem endgültigen Abgang bei der Bestimmung des Vermögenswertes (der zahlungsmittelgenerierenden Einheit).26. Der Buchwert (erzielbarer Betrag) des aufzugebenden Geschäftsbereiches schließt den Buchwert (erzielbaren Betrag) eines etwaigen Geschäfts- oder Firmenwertes ein, der auf einer vernünftigen und stetigen Basis dem Geschäftsbereich zugeordnet werden kann.DARSTELLUNG UND ANGABENErstmalige Angabe27. Ein Unternehmen hat die folgenden Informationen in Bezug auf einen aufzugebenden Geschäftsbereich in seinen Abschluss aufzunehmen, beginnend mit dem Abschluss für die Berichtsperiode, in der das die erstmalige Angabe auslösende Ereignis gemäß Paragraph 16 eintritt:(a) eine Beschreibung des aufzugebenden Geschäftsbereiches;(b) das bzw. die Geschäftsfeld(er) oder das bzw. die geografische(n) Segment(e), in dem bzw. in denen gemäß IAS 14 darüber berichtet wird;(c) das Datum und die Art des die erstmalige Angabe auslösenden Ereignisses;(d) das Datum oder der Zeitraum, zu dem die Beendigung der Aufgabe erwartet wird, falls dies bekannt oder bestimmbar ist;(e) die Buchwerte zum Bilanzstichtag der gesamten Vermögenswerte und Schulden, die abgehen sollen;(f) die Höhe der Erlöse, Aufwendungen und des Ergebnis vor Steuern aus gewöhnlichen Tätigkeiten, die dem aufzugebenden Geschäftsbereich in der Berichtsperiode zuzurechnen sind, sowie der damit verbundene Ertragsteueraufwand, wie in IAS 12, Paragraph 81(h), vorgeschrieben; und(g) die Höhe der Netto-Cashflows, die der Geschäftstätigkeit sowie der Investitions- und der Finanzierungstätigkeit des aufzugebenden Geschäftsbereiches in der Berichtsperiode zuzurechnen sind.28. Die Vermögenswerte, Schulden, Erlöse, Aufwendungen, Gewinne, Verluste sowie Cashflows können dem aufzugebenden Geschäftsbereich zugeordnet werden, wenn sie bei Abschluss der Aufgabe des Geschäftsbereiches veräußert, getilgt, verringert oder anderweitig ausgeschieden sein werden. Soweit derartige Posten auch nach Abschluss der Aufgabe weiter bestehen, sind sie nicht dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzuordnen.29. Tritt das die erstmalige Angabe auslösende Ereignis nach Ende der Berichtsperiode, aber vor der Freigabe des Abschlusses für diesen Zeitraum zur Veröffentlichung ein, so hat dieser Abschluss die in Paragraph 27 aufgeführten Angaben für den Zeitraum zu enthalten, auf den sich dieser Abschluss bezieht.30. Beispiel: Das Geschäftsführungs- und/oder Aufsichtsorgan eines Unternehmens, dessen Geschäftsjahr am 31. Dezember 20X5 endet, genehmigt einen Plan zur Aufgabe eines Geschäftsbereiches am 15. Dezember 20X5 und gibt diesen Plan am 10. Januar 20X6 bekannt. Das Verwaltungsorgan gibt den Abschluss für das Jahr 20X5 am 20. März 20X6 zur Veröffentlichung frei. Der Abschluss für 20X5 enthält die nach Paragraph 27 erforderlichen Angaben.Andere Angaben31. Wenn ein Unternehmen Vermögenswerte oder Schulden, die einem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen sind, veräußert bzw. tilgt oder den Verkauf bzw. die Tilgung verbindlich vereinbart, hat das Unternehmen die folgenden Informationen in seinen Abschluss aufzunehmen, wenn die Ereignisse eintreten:(a) bei jedem Gewinn oder Verlust aus dem Abgang von Vermögenswerten oder der Tilgung von Schulden, die dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen sind, (i) die Höhe des Gewinns bzw. des Verlustes vor Steuern und (ii) der mit dem Gewinn bzw. Verlust verbundene Ertragsteueraufwand gemäß IAS 12, Paragraph 81(h); und(b) den Nettoveräußerungspreis bzw. die Erlösspannen (nach Abzug der erwarteten Verkaufskosten) aus der Veräußerung jener Nettovermögenswerte, über die das Unternehmen einen oder mehrere verbindliche Verkaufsverträge abgeschlossen hat, den voraussichtlichen zeitlichen Verlauf jener Cashflows sowie den Buchwert dieser Nettovermögenswerte.32. Der Abgang von Vermögenswerten, die Tilgung von Schulden und die verbindlichen Verkaufsverträge, auf die im vorhergehenden Paragraphen Bezug genommen wurde, können zeitgleich mit dem die erstmalige Angabe auslösenden Ereignis oder innerhalb der Berichtsperiode, in der das die erstmalige Angabe auslösende Ereignis eintritt, oder in einer späteren Berichtsperiode eintreten. Wurden einige der Vermögenswerte, die dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen sind, bereits verkauft oder sind diese Vermögenswerte Gegenstand eines oder mehrerer verbindlicher Kaufverträge, die nach Ende des Geschäftsjahres, aber vor der Freigabe des Abschlusses zur Veröffentlichung durch das Verwaltungsorgan eingegangen wurden, so enthält dieser Abschluss gemäß IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die nach Paragraph 31 erforderlichen Angaben, wenn ohne Angaben die Fähigkeit der Abschlussadressaten beeinträchtigt würde, richtige Einschätzungen vorzunehmen oder richtige Entscheidungen zu treffen.Aktualisierung von Angaben33. Zusätzlich zu den Angaben gemäß den Paragraphen 27 und 31 hat ein Unternehmen in die Abschlüsse, die sich auf Berichtsperioden nach Eintritt des die erstmalige Angabe auslösenden Ereignisses beziehen, eine Beschreibung aller bedeutenden Änderungen in der Höhe oder im zeitlichen Verlauf von Cashflows, welche die abgehenden Vermögenswerte bzw. zu tilgenden Schulden betreffen, sowie die Ereignisse, die diese Änderungen verursachen, aufzunehmen.34. Beispiele für Ereignisse und Aktivitäten, die anzugeben wären, sind Art und Bedingungen der verbindlichen Verkaufsverträge über die Vermögenswerte, eine Entflechtung der Vermögenswerte durch Ausgliederung und Überführung gesonderter Eigenkapitaltitel in das Eigentum der Anteilseigner des Unternehmens sowie gesetzliche oder behördliche Genehmigungen.35. Die gemäß den Paragraphen 27 bis 34 erforderlichen Angaben sind bis zur Beendigung der Aufgabe in den Abschlüssen aller Berichtsperioden fortzuführen, einschließlich des Abschlusses der Berichtsperiode, in der die Aufgabe beendigt wird. Eine Aufgabe ist beendet, wenn der Plan im Wesentlichen durchgeführt oder aufgegeben wurde, auch wenn die Zahlungen des/der Käufer(s) an den Veräußerer noch nicht in voller Höhe eingegangen sind.36. Falls ein Unternehmen einen Plan aufgibt oder von einem Plan zurücktritt, der zuvor als Aufgabe eines Geschäftsbereiches dargestellt wurde, sind diese Tatsache und deren Auswirkung anzugeben.37. Zum Zweck der Anwendung des vorangegangenen Paragraphen schließen die Angaben die Auswirkungen von Aufhebungen früherer Wertminderungsaufwendungen oder Rückstellungen, die in Bezug auf den aufzugebenden Geschäftsbereich erfasst worden waren, ein.Gesonderte Angaben für jeden aufzugebenden Geschäftsbereich38. Alle nach diesem Standard erforderlichen Angaben sind für jeden aufzugebenden Geschäftsbereich gesondert darzustellen.Darstellung der erforderlichen AngabenDarstellung des Abschlusses bzw. der Anhangangaben39. Die gemäß den Paragraphen 27 bis 37 erforderlichen Angaben können entweder im Anhang zum Abschluss oder im Abschluss selbst dargestellt werden, mit Ausnahme des Gewinns oder Verlustes vor Steuern aus dem Abgang der Vermögenswerte bzw. der Tilgung von Schulden, die dem aufzugebenden Geschäftsbereich zuzurechnen sind (Paragraph 31(a)). Diese Beträge sind in der Gewinn- und Verlustrechnung selbst darzustellen.40. Es wird empfohlen, die gemäß den Paragraphen 27(f) und 27(g) erforderlichen Angaben in die Gewinn- und Verlustrechnung beziehungsweise in die Kapitalflussrechnung aufzunehmen.Kein außerordentlicher Posten41. Ein aufzugebender Geschäftsbereich darf nicht als außerordentlicher Posten dargestellt werden.42. IAS 8 definiert außerordentliche Posten als "Erträge oder Aufwendungen, die aus Ereignissen oder Geschäftsvorfällen entstehen, welche sich klar von den gewöhnlichen Tätigkeiten des Unternehmens unterscheiden und von denen daher nicht anzunehmen ist, dass sie häufig oder regelmäßig wiederkehren". Die beiden in IAS 8 genannten Beispiele für außerordentliche Posten sind Enteignungen von Vermögenswerten und Naturkatastrophen. Dies sind beides Arten von Ereignissen, die sich der Einflussnahme des Managements entziehen. Gemäß der Definition in diesem Standard muss die Aufgabe eines Geschäftsbereiches auf einem einzelnen Plan des Managements beruhen, einen wesentlichen Teil des Geschäftsbetriebes zu veräußern oder anderweitig einzustellen.Eingeschränkter Gebrauch des Begriffes "aufzugebender Geschäftsbereich"43. Restrukturierungen, Geschäftsvorfälle oder Ereignisse, die nicht unter die Definition des Begriffes "aufzugebender Geschäftsbereich" in diesem Standard fallen, dürfen nicht als aufzugebender Geschäftsbereich bezeichnet werden.Erläuternde Angaben44. Anhang A enthält Beispiele für die Art der Darstellung sowie die Angaben, die nach diesem Standard erforderlich sind.Rückwirkende Anpassung vergangener Berichtsperioden45. Vergleichsinformationen für vergangene Berichtsperioden, die in Abschlüssen dargestellt sind, welche nach dem die erstmalige Angabe auslösenden Ereignis aufgestellt wurden, sind rückwirkend anzupassen, um fortzuführende und abzugebende Vermögenswerte, Schulden, Erträge, Aufwendungen sowie Cashflows entsprechend Paragraphen 27 bis 43 zu trennen.46. Anhang B dient der Veranschaulichung der Anwendung des vorangegangenen Paragraphen.Angaben in Zwischenabschlüssen47. Im Anhang eines Zwischenabschlusses sind alle bedeutenden Aktivitäten oder Ereignisse seit dem Ende der Berichtsperiode des letzten Geschäftsjahres, die sich auf einen aufzugebenden Geschäftsbereich beziehen, und alle bedeutenden Änderungen in der Höhe oder im zeitlichen Verlauf der Cashflows in Bezug auf die abgehenden Vermögenswerte oder die zu tilgenden Schulden zu beschreiben.48. Dieser Grundsatz stimmt mit der Vorgehensweise in IAS 34, Zwischenberichterstattung, überein, nach dem im Anhang eines Zwischenabschlusses bedeutende, seit dem Ende des letzten Geschäftsjahres eingetretene Änderungen erklärt werden sollen.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS49. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung für Berichtsperioden, die nach Veröffentlichung dieses Standards enden, wird empfohlen.50. Dieser Standard ersetzt die Paragraphen 19 bis 22 des IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 36Wertminderung von VermögenswertenDieser International Accounting Standard wurde im April 1998 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Mit der Genehmigung des IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, und des IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, wurden terminologische Änderungen in den Querverweisen, der Einleitung und den Paragraphen 39, 40 und 110 vorgenommen. Zusätzlich wurde aufgrund des IAS 38 die Definition des "aktiven Marktes" dem Paragraphen 5 hinzugefügt. Darüber hinaus wurden geringfügige Änderungen in der Wortwahl in den Paragraphen A47, A48 und A57 vorgenommen.Im April 2000 wurde aufgrund des IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, Paragraph 1 geändert.Im Januar 2001 wurde aufgrund des IAS 41, Landwirtschaft, Paragraph 1 geändert. Der geänderte Text ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.EINFÜHRUNG1. Dieser Standard (IAS 36) schreibt die Bilanzierung und Anhangangaben für die Wertminderung von allen Vermögenswerten vor. Er ersetzt die Anforderungen an die Einschätzung der Erzielbarkeit eines Vermögenswertes und die Erfassung von Wertminderungsaufwendungen, die enthalten sind in:(a) IAS 16 (überarbeitet 1993), Sachanlagen, (siehe IAS 16 (überarbeitet 1998));(b) IAS 22 (überarbeitet 1993), Unternehmenszusammenschlüsse, (siehe IAS 22 (überarbeitet 1998));(c) IAS 28 (überarbeitet 1994), Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen (siehe IAS 28 (überarbeitet 1998)); und(d) IAS 31 (überarbeitet 1994), Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures (siehe IAS 31 (überarbeitet 1998)).Die wichtigsten Veränderungen gegenüber den vorherigen Anforderungen und Erklärungen für die Prinzipien in IAS 36 sind in einer gesonderten Grundlage für Schlussfolgerungen dargestellt.2. IAS 36 gilt nicht für Wertminderungen von Vorräten, latenten Steueransprüchen, Vermögenswerten aus Fertigungsaufträgen, in Verbindung mit Leistungen an Arbeitnehmer entstehenden Vermögenswerten sowie die meisten finanziellen Vermögenswerte.3. IAS 36 verlangt, dass der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes geschätzt werden muss, wann immer ein Anhaltspunkt dafür vorliegt, dass der Vermögenswert wertgemindert sein könnte. In bestimmten Fällen kann der auf einen Vermögenswert anzuwendende International Accounting Standard Anforderungen für zusätzliche Überprüfungen enthalten. IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, und IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse verlangen z. B., den erzielbaren Betrag immaterieller Vermögenswerte und des Geschäfts- oder Firmenwertes, die über mehr als zwanzig Jahre amortisiert werden, jährlich zu schätzen.4. IAS 36 verlangt, einen Wertminderungsaufwand (eines wertgeminderten Vermögenswert) zu erfassen, wann immer der Buchwert eines Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag übersteigt. Ein Wertminderungsaufwand ist für Vermögenswerte, die zu Anschaffungskosten oder Herstellungskosten bewertet worden sind, in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen und als eine Minderung der Neubewertung für die Vermögenswerte zu behandeln, die zum Neubewertungsbetrag angesetzt worden sind.5. IAS 36 verlangt, den erzielbaren Betrag mit dem höheren der beiden Beträge Nettoveräußerungspreis und Nutzungswert zu bewerten:(a) der Nettoveräußerungspreis ist der durch einen Verkauf des Vermögenswertes erzielbare Betrag aus einer marktüblichen Transaktion zwischen sachverständigen, vertragswilligen Parteien, nach Abzug aller direkt zurechenbaren Veräußerungskosten; und(b) der Nutzungswert ist der Barwert der geschätzten künftigen Cashflows, die aus der fortgesetzten Nutzung eines Vermögenswertes und seinem Abgang am Ende seiner Nutzungsdauer erwartet werden.6. Bei der Bestimmung des Nutzungswertes eines Vermögenswertes, verlangt IAS 36, dass ein Unternehmen neben anderen Dingen folgende Hilfsmittel einsetzt(a) Cashflow-Prognosen, basierend auf vernünftigen und vertretbaren Annahmen, die(i) den Vermögenswert in seinem gegenwärtigen Zustand widerspiegeln; und(ii) die beste Schätzung des Managements über die ökonomischen Rahmenbedingungen widerspiegeln, die über die Restnutzungsdauer des Vermögenswertes bestehen werden; und(b) einen Abzinsungssatz vor Steuern, der die gegenwärtigen Bewertungen des Marktes hinsichtlich des Zinseffektes und der spezifischen Risiken des Vermögenswertes widerspiegelt. Der Abzinsungssatz darf keine Risiken widerspiegeln, für die künftige Cashflows bereits angepasst worden sind.7. Der erzielbare Betrag ist für einen einzelnen Vermögenswert zu schätzen. Falls dies nicht möglich ist, verlangt IAS 36, dass ein Unternehmen den erzielbaren Betrag für die zahlungsmittelgenerierende Einheit bestimmt, zu der der Vermögenswert gehört. Eine zahlungsmittelgenerierende Einheit ist die kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten, die Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt, die weitestgehend unabhängig von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte oder anderer Gruppen von Vermögenswerten sind. Wenn die von einem Vermögenswert oder einer Gruppe von Vermögenswerten produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen an einem aktiven Markt gehandelt werden, muss dieser Vermögenswert oder diese Gruppe von Vermögenswerten als eine separate zahlungsmittelgenerierende Einheit identifiziert werden, auch wenn ein Teil oder die gesamte Produktion des Vermögenswertes oder der Gruppe von Vermögenswerten intern genutzt wird. Anhang A, Erläuternde Beispiele, enthält Beispiele für die Identifizierung von zahlungsmittelgenerierenden Einheiten.8. Bei der Untersuchung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf eine Wertminderung verlangt IAS 36, dass der Geschäfts- oder Firmenwert und die gemeinschaftlichen Vermögenswerte (wie z. B. Hauptverwaltungs-Vermögenswerte), die zu der zahlungsmittelgenerierenden Einheit in Beziehung stehen, berücksichtigt werden müssen. IAS 36 konkretisiert, wie dies zu geschehen hat.9. Die Grundsätze für die Erfassung und die Bewertung eines Wertminderungsaufwands einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit sind die gleichen wie diejenigen für einen einzelnen Vermögenswert. IAS 36 konkretisiert, wie der Buchwert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit zu bestimmen ist und wie ein Wertminderungsaufwand den Vermögenswerten der Einheit zuzuordnen ist.10. IAS 36 verlangt, dass ein Wertminderungsaufwand, der in vorhergehenden Jahren erfasst worden ist, dann aber nur dann aufzuheben ist, wenn eine Änderung in den Schätzungen zur Bestimmung des erzielbaren Betrages eingetreten ist, seit der letzte Wertminderungsaufwand erfasst wurde. Jedoch ist ein Wertminderungsaufwand nur bis zu dem Betrag aufzuheben, dass der Buchwert des Vermögenswertes nicht den Betrag des Buchwertes übersteigt, der für den Vermögenswert bestimmt worden wäre (abzüglich der Amortisationen oder Abschreibungen), wenn in früheren Jahren kein Wertminderungsaufwand erfasst worden wäre. Eine Wertaufholung muss für Vermögenswerte, die zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewertet worden sind, in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden, und für die Vermögenswerte, die zum Neubewertungsbetrag bewertet worden sind, als Neubewertung behandelt werden.11. IAS 36 verlangt, dass ein Wertminderungsaufwand für den Geschäfts- oder Firmenwert nicht aufgehoben werden darf, es sei denn:(a) der Wertminderungsaufwand wurde von einem besonderen externen Ereignis von außergewöhnlicher Art verursacht, von dem nicht erwartet wird, dass es sich wiederholt; und(b) nachfolgende externe Ereignisse den Effekt dieses Ereignisses umgekehrt haben.12. Wenn Wertminderungsaufwendungen erfasst (aufgehoben) wurden, sind nach IAS 36 bestimmte Informationen anzugeben:(a) nach der entsprechenden Gruppe von Vermögenswerten; und(b) nach den berichtspflichtigen Segmenten, basierend auf dem primären (Berichts-) Format des Unternehmens (nur erforderlich, wenn ein Unternehmen IAS 14, Segmentberichterstattung, anwendet).IAS 36 verlangt weitere Angaben, wenn die während der Periode erfassten (aufgehobenen) Wertminderungsaufwendungen wesentlich für den Abschluss des berichterstattenden Unternehmens als Ganzes sind.13. Bei der erstmaligen Anwendung ist IAS 36 auf einer prospektiven Basis anzuwenden. Erfasste (aufgehobene) Wertminderungsaufwendungen sind gemäß IAS 36 und nicht nach der Benchmark-Methode oder alternativ zulässigen Methode für andere Veränderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden des IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, zu behandeln.14. IAS 36 war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wurde empfohlen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist es, die Verfahren vorzuschreiben, die ein Unternehmen anwendet, um sicherzustellen, dass seine Vermögenswerte nicht mit mehr als ihrem erzielbaren Betrag bewertet werden. Ein Vermögenswert ist mit mehr als seinem erzielbaren Betrag bewertet, wenn sein Buchwert den Betrag übersteigt, der durch die Nutzung oder den Verkauf des Vermögenswertes wiedererlangt werden könnte. Wenn dies der Fall ist, wird der Vermögenswert als wertgemindert bezeichnet und der Standard verlangt, dass das Unternehmen einen Wertminderungsaufwand erfasst. Der Standard konkretisiert ebenso, wann ein Unternehmen einen Wertminderungsaufwand aufzuheben hat, und er schreibt bestimmte Angaben für wertgeminderte Vermögenswerte vor.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard muss auf die Bilanzierung einer Wertminderung von allen Vermögenswerten angewendet werden, davon ausgenommen sind(a) Vorräte (siehe IAS 2, Vorräte);(b) Vermögenswerte, die aus Fertigungsaufträgen entstehen (siehe IAS 11, Fertigungsaufträge);(c) latente Steueransprüche (siehe IAS 12, Ertragsteuern);(d) Vermögenswerte für künftige Leistungen an Arbeitnehmer (siehe IAS 19,Leistungen an Arbeitnehmer);(e) finanzielle Vermögenswerte, die in den Anwendungsbereich des IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung; fallen(f) als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, die zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden (siehe IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien); und(g) mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang stehende biologische Vermögenswerte, die zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet werden (siehe IAS 41, Landwirtschaft).2. Dieser Standard ist nicht auf Vorräte, auf Vermögenswerte, die aus Fertigungsaufträgen entstehen, latente Steueransprüche oder Vermögenswerte für künftige Leistungen an Arbeitnehmer anzuwenden, da die auf diese Sachverhalte anzuwendenden bestehenden International Accounting Standards bereits spezielle Anforderungen für den Ansatz und die Bewertung dieser Vermögenswerte enthalten.3. Dieser Standard ist bei(a) Tochterunternehmen, wie in IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, definiert;(b) assoziierten Unternehmen, wie in IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, definiert; und(c) Joint Ventures, wie in IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures, definiert; anzuwenden.Bei Wertminderungen anderer finanzieller Vermögenswerte ist IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, einzubeziehen.4. Dieser Standard ist auf Vermögenswerte anzuwenden, die zum Neubewertungsbetrag (beizulegenden Zeitwert) nach anderen IAS, wie der alternativ zulässigen Methode gemäß IAS 16, Sachanlagen, erfasst werden. Die Identifizierung, ob ein neu bewerteter Vermögenswert wertgemindert sein könnte, hängt jedoch von der Grundlage ab, die zur Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes benutzt wird:(a) wenn der beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes seinem Marktwert entspricht, besteht die Differenz zwischen dem beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes und dem Nettoveräußerungspreis nur in den direkt zurechenbaren Kosten für den Abgang des Vermögenswertes:(i) wenn die Veräußerungskosten unbedeutend sind, ist der erzielbare Betrag des neu bewerteten Vermögenswertes notwendigerweise fast identisch mit, oder größer als, dessen Neubewertungsbetrag (beizulegender Zeitwert). Nach Anwendung der Anforderungen für eine Neubewertung ist es in diesem Fall unwahrscheinlich, dass der neu bewertete Vermögenswert wertgemindert ist, und eine Schätzung des erzielbaren Betrages ist nicht notwendig; und(ii) wenn die Veräußerungskosten nicht unbedeutend sind, ist der Nettoveräußerungspreis des neu bewerteten Vermögenswertes notwendigerweise geringer als sein beizulegender Zeitwert. Deshalb wird der neu bewertete Vermögenswert wertgemindert sein, wenn sein Nutzungswert geringer ist als sein Neubewertungsbetrag (beizulegender Zeitwert). Nach Anwendung der Anforderungen für eine Neubewertung wendet ein Unternehmen in diesem Fall diesen Standard an, um zu ermitteln, ob der Vermögenswert wertgemindert sein könnte; und(b) wenn der beizulegende Wert auf einer anderen Grundlage als der des Marktwertes bestimmt worden ist, kann der Neubewertungsbetrag (beizulegende Zeitwert) größer oder kleiner als der erzielbare Betrag des Vermögenswertes sein. Nach der Anwendung der Anforderungen für eine Neubewertung wendet ein Unternehmen daher diesen Standard an, um zu ermitteln, ob der Vermögenswert wertgemindert sein könnte.DEFINITIONEN5. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Der erzielbare Betrag ist der höhere der beiden Beträge aus Nettoveräußerungspreis und Nutzungswert eines Vermögenswertes.Der Nutzungswert ist der Barwert der geschätzten künftigen Cashflows, die aus der fortgesetzten Nutzung eines Vermögenswertes und seinem Abgang am Ende seiner Nutzungsdauer erwartet werden.Der Nettoveräußerungspreis ist der Betrag, der durch den Verkauf eines Vermögenswertes in einer Transaktion zu Marktbedingungen zwischen sachverständigen, vertragswilligen Parteien nach Abzug der Veräußerungskosten erzielt werden könnte.Die Veräußerungskosten sind zusätzliche Kosten, die dem Verkauf eines Vermögenswertes direkt zugeordnet werden können, mit Ausnahme der Finanzierungskosten und des Ertragsteueraufwands.Ein Wertminderungsaufwand ist der Betrag, um den der Buchwert eines Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag überschreitet.Der Buchwert ist der Betrag, mit dem ein Vermögenswert in der Bilanz nach Abzug aller kumulierten Abschreibungen (Amortisationen) und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen angesetzt wird.Abschreibung (Amortisation) ist die systematische Verteilung des Abschreibungsvolumens eines Vermögenswertes über dessen Nutzungsdauer(43).Das Abschreibungsvolumen umfasst die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes oder einen Ersatzbetrag abzüglich seines Restwertes.Die Nutzungsdauer ist entweder:(a) die voraussichtliche Nutzungszeit des Vermögenswertes im Unternehmen; oder(b) die voraussichtlich durch den Vermögenswert im Unternehmen zu erzielende Anzahl an Produktionseinheiten oder ähnlichen Maßgrößen.Eine zahlungsmittelgenerierende Einheit ist die kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten, die Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugen, die weitestgehend unabhängig von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte oder anderer Gruppen von Vermögenswerten sind.Gemeinschaftliche Vermögenswerte sind Vermögenswerte, außer dem Geschäfts- oder Firmenwert, die zu den künftigen Cashflows sowohl der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit als auch anderer zahlungsmittelgenerierender Einheiten beitragen.Ein aktiver Markt ist ein Markt, der die nachstehenden Bedingungen kumulativ erfuellt:(a) Die auf dem Markt gehandelten Produkte sind homogen;(b) vertragswillige Käufer und Verkäufer können in der Regel jederzeit gefunden werden; und(c) Preise stehen der Öffentlichkeit zur Verfügung.IDENTIFIZIERUNG EINES VERMÖGENSWERTES, DER WERTGEMINDERT SEIN KÖNNTE6. Die Paragraphen 7 bis 14 konkretisieren, wann der erzielbare Betrag zu bestimmen ist. Die Anforderungen benutzen den Begriff "ein Vermögenswert", sind aber gleichfalls auf einen einzelnen Vermögenswert oder eine zahlungsmittelgenerierende Einheit anzuwenden.7. Ein Vermögenswert ist wertgemindert, wenn der Buchwert des Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag übersteigt. Die Paragraphen 9 bis 11 beschreiben einige Anhaltspunkte dafür, dass sich eine Wertminderung ereignet haben könnte: wenn einer von diesen Anhaltspunkten vorliegt, ist ein Unternehmen verpflichtet, eine formelle Schätzung des erzielbaren Betrages vorzunehmen. Wenn kein Anhaltspunkt für einen möglichen Wertminderungsaufwand vorliegt, verlangt dieser Standard von einem Unternehmen nicht, eine formale Schätzung des erzielbaren Betrages vorzunehmen.8. Ein Unternehmen hat an jedem Bilanzstichtag einzuschätzen, ob irgendein Anhaltspunkt dafür vorliegt, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte. Wenn ein solcher Anhaltspunkt vorliegt, hat das Unternehmen den erzielbaren Betrag des Vermögenswertes zu schätzen.9. Bei der Beurteilung, ob irgendein Anhaltspunkt vorliegt, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte, hat ein Unternehmen mindestens die folgenden Anhaltspunkte zu berücksichtigen:Externe Informationsquellen(a) während der Berichtsperiode ist der Marktwert eines Vermögenswertes deutlich stärker gesunken als dies durch den Zeitablauf oder die gewöhnliche Nutzung zu erwarten wäre;(b) während der Berichtsperiode sind signifikante Veränderungen mit nachteiligen Folgen für das Unternehmen in dem technischen, marktbezogenen, ökonomischen oder gesetzlichen Umfeld, in welchem das Unternehmen tätig ist oder in Bezug auf den Markt, für den der Vermögenswert bestimmt ist, eingetreten oder werden in der nächsten Zukunft eintreten;(c) die Marktzinssätze oder andere Marktrenditen haben sich während der Berichtsperiode erhöht, und solche Erhöhungen werden sich wahrscheinlich auf den Abzinsungssatz, der für die Berechnung des Nutzungswertes herangezogen wird, auswirken und den erzielbaren Betrag des Vermögenswertes wesentlich vermindern;(d) der Buchwert des Reinvermögens des berichterstattenden Unternehmens ist größer als seine Marktkapitalisierung;Interne Informationsquellen(e) es liegen substanzielle Hinweise für eine Überalterung oder einen physischen Schaden eines Vermögenswertes vor;(f) während der Berichtsperiode haben sich signifikante Veränderungen mit nachteiligen Folgen für das Unternehmen in dem Umfang oder der Weise, in dem bzw. der der Vermögenswert genutzt wird oder aller Erwartung nach genutzt werden wird, ereignet oder werden für die nähere Zukunft erwartet. Diese Veränderungen umfassen Planungen für die Einstellung oder Restrukturierung des Bereiches, zu dem ein Vermögenswert gehört, oder für den Abgang eines Vermögenswertes vor dem ursprünglich erwarteten Zeitpunkt; und(g) das interne Berichtswesen liefert substanzielle Hinweise dafür, dass die wirtschaftliche Ertragskraft eines Vermögenswertes schlechter ist oder sein wird als erwartet.10. Die Liste in Paragraph 9 ist nicht abschließend. Ein Unternehmen kann andere Anhaltspunkte, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte, identifizieren, und diese würden das Unternehmen ebenso verpflichten, den erzielbaren Betrag des Vermögenswertes zu bestimmen.11. Substanzielle Hinweise aus dem internen Berichtswesen, die anzeigen, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte, schließen folgende Faktoren ein:(a) Cashflows für den Kauf des Vermögenswertes, oder nachfolgende Mittelerfordernisse für den Betrieb oder die Unterhaltung des Vermögenswertes, die signifikant höher sind, als ursprünglich geplant;(b) tatsächliche Netto-Cashflows oder betriebliche Gewinne oder Verluste, die aus der Nutzung des Vermögenswerts resultieren, die signifikant schlechter als ursprünglich geplant sind;(c) ein wesentlicher Rückgang der geplanten Netto-Cashflows oder des betrieblichen Ergebnisses oder eine signifikante Erhöhung der geplanten Verluste, die aus der Nutzung des Vermögenswertes resultieren; oder(d) betriebliche Verluste oder Nettomittelabfluesse in Bezug auf den Vermögenswert, wenn die gegenwärtigen Zahlen für die Berichtsperiode mit den veranschlagten Zahlen für die Zukunft zusammengefasst werden.12. Das Konzept der Wesentlichkeit ist bei der Identifizierung, ob der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes zu schätzen ist, heranzuziehen. Wenn frühere Analysen beispielsweise zeigen, dass der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes erheblich über dessen Buchwert liegt, braucht das Unternehmen den erzielbaren Betrag des Vermögenswertes nicht erneut zu schätzen, soweit sich keine Ereignisse ereignet haben, die diese Differenz beseitigt haben könnten. Entsprechend kann eine frühere Analyse zeigen, dass der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes auf einen (oder mehrere) der in Paragraph 9 aufgelisteten Anhaltspunkte nicht sensibel reagiert.13. Zur Veranschaulichung von Paragraph 12 ist ein Unternehmen, wenn die Marktzinssätze oder andere Marktrenditen für Finanzinvestitionen während der Berichtsperiode gestiegen sind, in den folgenden Fällen nicht verpflichtet, eine formale Schätzung des erzielbaren Betrages eines Vermögenswertes vorzunehmen:(a) wenn der Abzinsungssatz, der bei der Berechnung des Nutzungswertes des Vermögenswertes benutzt wird, wahrscheinlich nicht von der Erhöhung dieser Marktrenditen beeinflusst wird. Eine Erhöhung der kurzfristigen Zinssätze darf sich beispielsweise nicht wesentlich auf den Abzinsungssatz, der für einen Vermögenswert benutzt wird, auswirken, der noch eine lange Restnutzungsdauer hat; oder(b) wenn der Abzinsungssatz, der bei der Berechnung des Nutzungswertes des Vermögenswertes benutzt wird, wahrscheinlich von der Erhöhung dieser Marktsätze betroffen ist, aber eine frühere Sensitivitätsanalyse des erzielbaren Betrages zeigt, dass:(i) es unwahrscheinlich ist, dass es zu einer wesentlichen Verringerung des erzielbaren Betrages kommen wird, weil die künftigen Cashflows wahrscheinlich ebenso steigen werden. In einigen Fällen kann ein Unternehmen beispielsweise in der Lage sein zu zeigen, dass es seine Erlöse anpasst, um jegliche Erhöhungen der Marktrenditen zu kompensieren; oder(ii) es unwahrscheinlich ist, dass die Abnahme des erzielbaren Betrages einen wesentlichen Wertminderungsaufwand zur Folge hat.14. Wenn ein Anhaltspunkt vorliegt, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte, kann dies darauf hindeuten, dass die Restnutzungsdauer, die Abschreibungs-/Amortisationsmethode oder der Restwert des Vermögenswertes überprüft und entsprechend dem auf den Vermögenswert anwendbaren IAS angepasst werden muss, auch wenn kein Wertminderungsaufwand für den Vermögenswert erfasst wird.BEWERTUNG DES ERZIELBAREN BETRAGES15. Dieser Standard definiert den erzielbaren Betrag als den höheren der beiden Beträge aus Nettoveräußerungspreis und Nutzungswert eines Vermögenswertes. Die Paragraphen 16 bis 56 beschreiben die Anforderungen an die Bewertung des erzielbaren Betrages. Diese Anforderungen benutzen den Begriff "ein Vermögenswert", sind aber auf einen einzelnen Vermögenswert ebenso anzuwenden wie auf eine zahlungsmittelgenerierende Einheit.16. Es ist nicht immer erforderlich, sowohl den Nettoveräußerungspreis als auch den Nutzungswert eines Vermögenswertes zu bestimmen. Wenn beispielsweise einer dieser Werte den Buchwert des Vermögenswertes übersteigt, ist der Vermögenswert nicht wertgemindert, und es ist nicht erforderlich, den anderen Wert zu schätzen.17. Es kann möglich sein, den Nettoveräußerungspreis auch dann zu bestimmen, wenn der Vermögenswert nicht an einem aktiven Markt gehandelt wird. Manchmal wird es indes nicht möglich sein, den Nettoveräußerungspreis zu bestimmen, weil keine Grundlage für eine verlässliche Schätzung des Betrages aus dem Verkauf des Vermögenswertes zu Marktbedingungen zwischen sachverständigen und vertragswilligen Parteien besteht. In diesem Fall kann der erzielbare Betrag des Vermögenswertes mit seinem Nutzungswert gleichgesetzt werden.18. Liegt kein Grund zu der Annahme vor, dass der Nutzungswert eines Vermögenswertes seinen Nettoveräußerungspreis wesentlich übersteigt, kann der erzielbare Betrag des Vermögenswertes mit seinem Nettoveräußerungspreis gleichgesetzt werden. Dies ist häufig bei Vermögenswerten der Fall, die gehalten werden, um sie zu veräußern. Das liegt daran, dass der Nutzungswert eines Vermögenswertes, der gehalten wird, um ihn zu veräußern, hauptsächlich aus den Nettoveräußerungserlösen besteht, da die künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes bis zu seinem Abgang wahrscheinlich unbedeutend sein werden.19. Der erzielbare Betrag ist für einen einzelnen Vermögenswert zu bestimmen, es sei denn, ein Vermögenswert erzeugt keine Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung, die weitestgehend unabhängig von denen anderer Vermögenswerte oder anderer Gruppen von Vermögenswerten sind. Wenn dies der Fall ist, ist der erzielbare Betrag für die zahlungsmittelgenerierende Einheit zu bestimmen, zu der der Vermögenswert gehört (siehe Paragraphen 64 bis 87), es sei denn, dass entweder:(a) der Nettoveräußerungspreis des Vermögenswertes höher ist als sein Buchwert; oder(b) der Nutzungswert des Vermögenswertes Schätzungen zufolge nahezu dem Nettoveräußerungspreis entspricht und der Nettoveräußerungspreis ermittelt werden kann.20. In einigen Fällen können Schätzungen, Durchschnittswerte und computerunterstützte abgekürzte Verfahren eine angemessene Annäherung an die in diesem Standard dargestellten ausführlichen Berechnungen zur Bestimmung des Nettoveräußerungspreis oder des Nutzungswertes liefern.Nettoveräußerungspreis21. Der bestmögliche substanzielle Hinweis für den Nettoveräußerungspreis eines Vermögenswertes ist der in einem bindenden Verkaufsvertrag zwischen unabhängigen Geschäftspartner festgelegte Preis, nach Abzug der zusätzlichen Kosten, die dem Verkauf des Vermögenswertes direkt zugeordnet werden können.22. Wenn kein bindender Verkaufsvertrag vorliegt, aber der Vermögenswert an einem aktiven Markt gehandelt wird, ist der Nettoveräußerungspreis der Marktpreis des Vermögenswertes abzüglich der Veräußerungskosten. Ein angemessener Marktwert ist gewöhnlich der gegenwärtige Angebotspreis. Wenn gegenwärtige Angebotspreise nicht zur Verfügung stehen, kann der Preis, der jüngsten Transaktion eine geeignete Grundlage für die Schätzung des Nettoveräußerungspreis liefern, vorausgesetzt, dass zwischen dem Zeitpunkt der Transaktion und dem Zeitpunkt, zu dem die Schätzung vorgenommen wurde, keine signifikante Veränderung der wirtschaftlichen Verhältnisse eingetreten ist.23. Wenn kein bindenden Verkaufsvertrag oder kein aktiver Markt für einen Vermögenswert besteht, basiert der Nettoveräußerungspreis auf der Grundlage der besten verfügbaren Informationen, um den Betrag widerzuspiegeln, den ein Unternehmen an dem Bilanzstichtag aus dem Verkauf des Vermögenswertes zu Marktbedingungen zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern nach dem Abzug der Veräußerungskosten erzielen könnte. Bei der Bestimmung dieses Betrages berücksichtigt ein Unternehmen auch das Ergebnis der jüngsten Transaktionen für ähnliche Vermögenswerte innerhalb derselben Branche. Der Nettoveräußerungspreis spiegelt nicht das Ergebnis eines Zwangsverkaufs wider, wenn das Management nicht zum sofortigen Verkauf gezwungen ist.24. Sofern die Veräußerungskosten nicht bereits als Schulden angesetzt wurden, werden sie bei der Bestimmung des Nettoveräußerungspreises abgezogen. Beispiele für derartige Kosten sind Gerichts- und Anwaltskosten, Börsenumsatzsteuern und ähnliche Transaktionssteuern, die Aufwendungen für die Beseitigung des Vermögenswertes und die direkt zurechenbaren zusätzlichen Aufwendungen, um den Vermögenswert in den entsprechenden Zustand für seinen Verkauf zu versetzen. Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses (wie in IAS 19, Aufwendungen für Altersversorgungspläne, definiert) und Aufwendungen, die mit der Verringerung oder Reorganisation eines Geschäftsfeldes nach dem Verkauf eines Vermögenswertes verbunden sind, sind indes keine direkt zurechenbaren zusätzlichen Kosten für die Veräußerung des Vermögenswertes.25. Manchmal erfordert der Verkauf eines Vermögenswertes, dass der Käufer eine Schuld übernimmt, und für den Vermögenswert und die Schuld ist nur ein einziger Nettoveräußerungspreis vorhanden. Paragraph 77 erläutert, wie in solchen Fällen zu verfahren ist.Nutzungswert26. Die Schätzung des Nutzungswertes eines Vermögenswertes umfasst die folgenden Schritte:(a) die Schätzung der künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes und aus seinem letztendlichen Abgang; sowie(b) die Anwendung eines angemessenen Abzinsungssatzes für diese künftigen Cashflows.Grundlage für die Schätzungen der künftigen Cashflows27. Bei der Ermittlung des Nutzungswertes:(a) müssen die Cashflow-Prognosen auf vernünftigen und vertretbaren Annahmen beruhen, die die beste vom Management vorgenommene Einschätzung über die ökonomischen Rahmenbedingungen repräsentieren, die über die Restnutzungsdauer eines Vermögenswertes bestehen werden. Ein größeres Gewicht ist dabei auf externe substanzielle Hinweise zu legen;(b) müssen die Cashflow-Prognosen auf den jüngsten vom Management genehmigten Finanzplänen/Vorhersagen beruhen. Auf diesen Finanzplänen/Vorhersagen basierende Prognosen sollten sich maximal auf einen Zeitraum von fünf Jahren erstrecken, es sei denn, dass ein längerer Zeitraum gerechtfertigt werden kann; und(c) die Cashflow-Prognosen jenseits des Zeitraums, auf die sich die jüngsten Finanzpläne/Vorhersagen beziehen, sind unter Anwendung einer gleich bleibenden oder rückläufigen Wachstumsrate für die Folgejahre durch eine Extrapolation der Prognosen zu schätzen, die auf den Finanzplänen/Vorhersagen beruhen, es sei denn, dass eine steigende Rate gerechtfertigt werden kann. Diese Wachstumsrate darf die langfristige Durchschnittswachstumsrate für die Produkte, die Branchen oder das Land bzw. die Länder, in dem/denen das Unternehmen tätig ist, oder für den Markt, in welchem der Vermögenswert genutzt wird, nicht überschreiten, es sei denn, dass eine höhere Rate gerechtfertigt werden kann.28. Detaillierte, eindeutige und verlässliche Finanzpläne/Vorhersagen für künftige Cashflows für längere Perioden als fünf Jahre sind in der Regel nicht verfügbar. Aus diesem Grund beruhen die Schätzungen des Managements über die künftigen Cashflows auf den jüngsten Finanzplänen/Vorhersagen für einen Zeitraum von maximal fünf Jahren. Das Management kann auch Cashflow-Prognosen verwenden, die sich auf Finanzpläne/Vorhersagen für einen längeren Zeitraum als fünf Jahre erstrecken, wenn das Management davon überzeugt ist, dass diese Prognosen verlässlich sind und sie ihre Fähigkeit unter Beweis stellen kann, basierend auf vergangenen Erfahrungen, die Cashflows über den entsprechenden längeren Zeitraum genau vorherzusagen.29. Cashflow-Prognosen bis zum Ende der Nutzungsdauer eines Vermögenswertes werden durch die Extrapolation der Cashflow-Prognosen auf der Basis der Finanzpläne/Vorhersagen unter Verwendung einer Wachstumsrate für die Folgejahre vorgenommen. Diese Rate ist gleich bleibend oder fallend, es sei denn, dass eine Steigerung der Rate objektiven Informationen über den Verlauf des Lebenszyklusses eines Produktes oder einer Branche entspricht. Falls angemessen, ist die Wachstumsrate gleich Null oder negativ.30. Soweit die Bedingungen sehr günstig sind, werden Wettbewerber wahrscheinlich in den Markt eintreten und das Wachstum beschränken. Deshalb ist es für ein Unternehmen schwierig, die durchschnittliche historische Wachstumsrate für die Produkte, die Branchen, das Land oder die Länder, in dem/denen das Unternehmen tätig ist, oder für den Markt für den der Vermögenswert genutzt wird, über einen längeren Zeitraum (beispielsweise 20 Jahre) zu überschreiten.31. Bei der Verwendung der Informationen aus den Finanzplänen/Vorhersagen berücksichtigt ein Unternehmen, ob die Informationen auf vernünftigen und vertretbaren Annahmen beruhen und die beste Einschätzung des Managements über die ökonomischen Rahmenbedingungen, die über die Restnutzungsdauer eines Vermögenswertes bestehen werden, darstellen.Zusammensetzung der Schätzungen der künftigen Cashflows32. Die Schätzungen der künftigen Cashflows müssen folgende Elemente einbeziehen:(a) Prognosen der Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes;(b) Prognosen der Mittelabfluesse, die notwendigerweise entstehen, um Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung eines Vermögenswertes zu erzielen (einschließlich der Mittelabfluesse zur Vorbereitung des Vermögenswertes für seine Nutzung) die direkt oder auf einer vernünftigen und stetigen Basis, dem Vermögenswert zugeordnet werden können; und(c) Netto-Cashflows, die ggf. für den Abgang des Vermögenswertes am Ende seiner Nutzungsdauer eingehen (oder gezahlt werden).33. Schätzungen der künftigen Cashflows und des Abzinsungssatzes spiegeln stetige Annahmen über die der allgemeinen Inflation entsprechenden Preissteigerungen wider. Wenn der Abzinsungssatz die Wirkung von Preissteigerungen entsprechend der allgemeinen Inflation einbezieht, werden die künftigen Cashflows in nominalen Beträgen geschätzt. Wenn der Abzinsungssatz die Wirkung von Preissteigerungen der allgemeinen Inflation nicht einbezieht, werden die künftigen Cashflows in realen Beträgen geschätzt (schließen aber künftige spezifische Preissteigerungen oder -senkungen ein).34. Die Prognosen der Mittelabfluesse schließen künftige Gemeinkosten ein, die der Nutzung des Vermögenswertes direkt zugerechnet oder auf einer vernünftigen und stetigen Basis zugeordnet werden können.35. Wenn der Buchwert eines Vermögenswertes noch nicht alle Mittelabfluesse enthält, die anfallen werden, bevor dieser nutzungs- oder verkaufsbereit ist, enthält die Schätzung der künftigen Mittelabfluesse eine Schätzung aller weiteren künftigen Mittelabfluesse, die erwartungsgemäß anfallen werden, bevor der Vermögenswert nutzungs- oder verkaufsbereit ist. Dies ist beispielsweise der Fall für ein im Bau befindliches Gebäude oder bei einem noch nicht abgeschlossenen Entwicklungsprojekt.36. Um Doppelzählungen zu vermeiden, beziehen die Schätzungen der künftigen Cashflows die folgenden Faktoren nicht mit ein:(a) Mittelzufluesse von Vermögenswerten, die Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugen, die weitgehend unabhängig von den Mittelzufluessen des zu prüfenden Vermögenswertes sind (beispielsweise finanzielle Vermögenswerte wie Forderungen); und(b) Mittelabfluesse, die sich auf bereits als Schulden angesetzte Verpflichtungen beziehen (beispielsweise Verbindlichkeiten, Pensionen oder Rückstellungen).37. Künftige Cashflows sind für einen Vermögenswert in seinem gegenwärtigen Zustand zu schätzen. Schätzungen der künftigen Cashflows dürfen nicht die geschätzten künftigen Cashflows umfassen, deren Entstehung erwartet wird, auf Grund(a) einer künftigen Restrukturierung, zu der sich ein Unternehmen noch nicht verpflichtet hat; oder(b) künftige Investitionen, die den Vermögenswert über seine ursprünglich angenommene Ertragskraft hinaus verbessern oder diesen erhöhen.38. Da die künftigen Cashflows für einen Vermögenswert in seinem gegenwärtigen Zustand geschätzt werden, spiegelt der Nutzungswert nicht die folgenden Faktoren wider:(a) künftige Mittelabfluesse oder die dazugehörigen Kosteneinsparungen (beispielsweise durch die Verminderung des Personalaufwands) oder der erwartete Nutzen aus einer künftigen Restrukturierung, zu der sich ein Unternehmen jetzt noch nicht verpflichtet hat; oder(b) künftige Investitionen, die den Vermögenswert über seinen ursprünglich angenommene Ertragskraft hinaus verbessern oder diesen erhöhen oder der mit diesen künftigen Investitionen verbundene künftige Nutzen.39. Eine Restrukturierung ist ein vom Management geplantes und gesteuertes Programm, das entweder den Umfang der Geschäftstätigkeit oder die Weise, in der das Geschäft geführt wird, wesentlich verändert. IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, konkretisiert, wann sich ein Unternehmen zu einer Restrukturierung verpflichtet hat.40. Wenn sich ein Unternehmen zu einer Restrukturierung verpflichtet, werden wahrscheinlich einige Vermögenswerte von der Restrukturierung betroffen sein. Sobald das Unternehmen zur Restrukturierung verpflichtet ist:(a) spiegeln bei der Bestimmung des Nutzungswertes künftige Schätzungen der Cashflows die Kosteneinsparungen und den sonstigen Nutzen aus der Restrukturierung wider (auf Basis der jüngsten Finanzpläne/Vorhersagen, die vom Management gebilligt worden sind); und(b) werden Schätzungen künftiger Mittelabfluesse für die Restrukturierung in einer Restrukturierungsrückstellung in Übereinstimmung mit IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, berücksichtigt.Anhang A, Beispiel 5, erläutert die Wirkung einer künftigen Restrukturierung auf die Berechnung des Nutzungswertes.41. Bis das Unternehmen Investitionen tätigt, die den Vermögenswert über dessen ursprünglich angenommene Ertragskraft hinaus verbessern oder diesen erhöhen, enthalten die Schätzungen der künftigen Cashflows keine künftigen Mittelzufluesse, die infolge dieser Ausgaben zufließen werden (siehe Anhang A, Beispiel 6).42. Schätzungen der künftigen Cashflows umfassen auch die künftigen Ausgaben, die erforderlich sind, um einen Vermögenswert auf dem Niveau seiner angenommenen Ertragskraft zu halten oder diesen zu wahren.43. Schätzungen der künftigen Cashflows dürfen folgende Elemente nicht enthalten:(a) Mittelzu- oder -abfluesse aus Finanzierungstätigkeiten; oder(b) Ertragsteuereinnahmen oder -zahlungen.44. Geschätzte künftige Cashflows spiegeln Annahmen wider, die der Weise entsprechen, in der der Abzinsungssatz bestimmt wird. Andernfalls würden die Wirkungen einiger Annahmen zweimal angerechnet oder ignoriert. Da der Zinseffekt bei der Diskontierung der künftigen Cashflows berücksichtigt wird, schließen diese Cashflows Mittelzu- oder -abfluesse aus Finanzierungstätigkeit aus. Da der Abzinsungssatz auf einer Vorsteuerbasis bestimmt wird, werden auch die künftigen Cashflows auf einer Vorsteuerbasis geschätzt.45. Die Schätzung der Netto-Cashflows, die für den Abgang eines Vermögenswertes an dem Ende seiner Nutzungsdauer eingehen (oder gezahlt werden), muss dem Betrag entsprechen, den ein Unternehmen aus dem Verkauf des Vermögenswertes zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern nach Abzug der geschätzten Veräußerungskosten erzielen könnte.46. Die Schätzung der Netto-Cashflows, die für den Abgang eines Vermögenswertes am Ende seiner Nutzungsdauer eingehen (oder gezahlt werden), ist in einer ähnlichen Weise wie beim Nettoveräußerungspreis eines Vermögenswertes zu bestimmen, außer dass bei der Schätzung dieser Netto-Cashflows:(a) ein Unternehmen die Preise verwendet, die zum Zeitpunkt der Schätzung für ähnlichen Vermögenswerte gelten, die das Ende ihrer Nutzungsdauer erreicht haben und die unter Bedingungen betrieben wurden, die mit den Bedingungen vergleichbar sind, unter denen der Vermögenswert genutzt werden soll; und(b) diese Preise im Hinblick auf die Auswirkungen künftiger Preiserhöhungen auf Grund der allgemeinen Inflation und spezieller künftiger Preissteigerungen (-senkungen) angepasst werden. Wenn die Schätzungen der künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes und des Abzinsungssatzes die Wirkung der allgemeinen Inflation indes ausschließen, dann wird diese Wirkung auch bei der Schätzung der Netto-Cashflows des Abgangs nicht berücksichtigt.Künftige Cashflows in Fremdwährung47. Künftige Cashflows werden in der Währung geschätzt, in der sie generiert werden, und werden mit einem für diese Währung angemessenen Abzinsungssatz abgezinst. Ein Unternehmen rechnet den so errechneten Barwert mithilfe des an dem Bilanzstichtag geltenden Devisenkassakurses um (in IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, als Stichtagskurs bezeichnet).Abzinsungssatz48. Bei dem Abzinsungssatz (oder den Abzinsungssätzen) muss es sich um einen Zinssatz (oder Zinssätze) vor Steuern handeln, der (die) die gegenwärtigen Marktbewertungen über den Zinseffekt und die spezifischen Risiken eines Vermögenswertes widerspiegeln. Der Abzinsungssatz (oder die Abzinsungssätze) darf keine Risiken widerspiegeln, für die die geschätzten künftigen Cashflows bereits angepasst wurden.49. Ein Zinssatz, der die gegenwärtigen Bewertungen des Marktes über den Zinseffekt und die speziellen Risiken eines Vermögenswertes widerspiegelt, ist die Rendite, die Investoren verlangen würden, wenn eine Finanzinvestition zu wählen wäre, die Cashflows über Beträge, Zeiträume und Risikoprofile erzeugen würde, die vergleichbar mit denen wären, die das Unternehmen von dem Vermögenswert zu erzielen erhofft. Dieser Zinssatz ist auf der Basis des Zinssatzes zu schätzen, der bei gegenwärtigen Markttransaktionen für vergleichbare Vermögenswerte verwendet wird oder auf der Basis der durchschnittlich gewichteten Kapitalkosten eines börsennotierten Unternehmens, das einen einzelnen Vermögenswert (oder einen Bestand an Vermögenswerten) besitzt, der mit dem zu prüfenden Vermögenswert im Hinblick auf das Nutzungspotenzial und die Risiken vergleichbar ist.50. Wenn ein vermögenswertspezifischer Zinssatz nicht direkt über den Markt erhältlich ist, verwendet ein Unternehmen Ersatzfaktoren zur Schätzung des Abzinsungssatzes. Ziel ist es, so weit wie möglich, die Marktbeurteilung folgender Faktoren zu schätzen:(a) den Zinseffekt für die Berichtsperioden bis zum Ende der Nutzungsdauer des Vermögenswertes; und(b) die Risiken, dass die künftigen Cashflows im Hinblick auf ihre Höhe oder ihren Zeitpunkt von den Schätzungen abweichen werden.51. Als Ausgangspunkt kann ein Unternehmen die folgenden Zinssätze berücksichtigen:(a) die durchschnittlich gewichteten Kapitalkosten des Unternehmens, die mithilfe von Verfahren wie dem Capital Asset Pricing-Model bestimmt werden können;(b) den Zinssatz für Neukredite des Unternehmens; und(c) andere marktübliche Fremdkapitalzinssätze.52. Diese Zinssätze sind anzupassen:(a) um die Weise widerzuspiegeln, auf die der Markt die spezifischen Risiken, die mit den prognostizierten Cashflows verbunden sind, bewerten würde; und(b) um Risiken auszuschließen, die für die prognostizierten Cashflows nicht relevant sind.Berücksichtigt werden Risiken, wie das Länderrisiko, das Kursänderungsrisiko, das Preisrisiko und das Cashflow-Risiko.53. Um Doppelzählungen zu vermeiden, spiegelt der Abzinsungssatz keine Risiken wider, für die die künftigen Cashflows bereits angepasst wurden.54. Der Abzinsungssatz ist unabhängig von der Kapitalstruktur des Unternehmens und von der Weise, in der das Unternehmen den Kauf des Vermögenswertes finanziert, weil die künftig erwarteten Cashflows aus dem Vermögenswert nicht von der Weise abhängen, auf die das Unternehmen den Kauf des Vermögenswertes finanziert hat.55. Wenn die Grundlage für den Zinssatz eine Betrachtung nach Steuern ist, ist diese Grundlage anzupassen, um einen Vorsteuerzinssatz widerzuspiegeln.56. Ein Unternehmen verwendet normalerweise einen einzigen Abzinsungssatz zur Schätzung des Nutzungswertes eines Vermögenswertes. Ein Unternehmen verwendet indes unterschiedliche Abzinsungssätze für die verschiedenen künftigen Berichtsperioden, wenn der Nutzungswert sensitiv auf die unterschiedlichen Risiken in den verschiedenen Perioden oder auf die Laufzeitstruktur der Zinssätze reagiert.ERFASSUNG UND BEWERTUNG EINES WERTMINDERUNGSAUFWANDS57. Die Paragraphen 58 bis 63 führen die Anforderungen an die Erfassung und die Bewertung eines Wertminderungsaufwands für einen einzelnen Vermögenswert aus. Die Erfassung und die Bewertung des Wertminderungsaufwands einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit werden in den Paragraphen 88 bis 93 behandelt.58. Dann und nur dann, wenn der erzielbare Betrag eines Vermögenswertes geringer ist als sein Buchwert, ist der Buchwert des Vermögenswertes auf seinen erzielbaren Betrag zu verringern. Diese Verringerung ist ein Wertminderungsaufwand.59. Ein Wertminderungsaufwand ist sofort als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, es sei denn, dass der Vermögenswert zum Neubewertungsbetrag nach einem anderen International Accounting Standard (beispielsweise nach der alternativ zulässigen Methode in IAS 16, Sachanlagen) erfasst wird. Jeder Wertminderungsaufwand eines neu bewerteten Vermögenswertes ist als eine Neubewertungsabnahme unter diesem anderen International Accounting Standard zu behandeln.60. Ein Wertminderungsaufwand eines neu bewerteten Vermögenswertes wird als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Ein Wertminderungsaufwand eines neu bewerteten Vermögenswertes wird indes direkt gegen die Neubewertungsrücklage des Vermögenswertes verrechnet, soweit der Wertminderungsaufwand nicht den in der Neubewertungsrücklage für denselben Vermögenswert erfassten Betrag überschreitet.61. Wenn der geschätzte Betrag des Wertminderungsaufwands größer ist als der Buchwert des Vermögenswertes, hat ein Unternehmen dann und nur dann eine Schuld anzusetzen, wenn dies von einem anderen International Accounting Standard verlangt wird.62. Nach der Erfassung eines Wertminderungsaufwands ist der Abschreibungs-/Amortisationsaufwand eines Vermögenswertes in künftigen Perioden anzupassen, um den berichtigten Buchwert des Vermögenswertes, abzüglich eines etwaigen Restwertes systematisch über seine Restnutzungsdauer zu verteilen.63. Wenn ein Wertminderungsaufwand erfasst worden ist, werden alle damit in Beziehung stehenden latenten Steueransprüche oder -schulden nach IAS 12, Ertragsteuern, bestimmt, indem der berichtigte Buchwert des Vermögenswertes mit seinem Steuerwert verglichen wird (siehe Anhang A, Beispiel 3).ZAHLUNGSMITTELGENERIERENDE EINHEITEN64. Die Paragraphen 65 bis 93 führen die Anforderungen an die Identifizierung der zahlungsmittelgenerierenden Einheit, zu der ein Vermögenswert gehört, die Bestimmung des Buchwertes und die Erfassung der Wertminderungsaufwendungen für zahlungsmittelgenerierende Einheiten aus.Identifizierung der zahlungsmittelgenerierenden Einheit, zu der ein Vermögenswert gehört65. Wenn irgendein Anhaltspunkt dafür vorliegt, dass ein Vermögenswert wertgemindert sein könnte, ist der erzielbare Betrag für den einzelnen Vermögenswert zu schätzen. Falls es nicht möglich ist, den erzielbaren Betrag für den einzelnen Vermögenswert zu schätzen, hat ein Unternehmen den erzielbaren Betrag der zahlungsmittelgenerierenden Einheit zu bestimmen, zu der der Vermögenswert gehört (die zahlungsmittelgenerierende Einheit des Vermögenswertes).66. Der erzielbare Betrag eines einzelnen Vermögenswertes kann nicht bestimmt werden, wenn:(a) der Nutzungswert des Vermögenswertes nicht nah an seinem Nettoveräußerungspreis geschätzt werden kann (wenn beispielsweise die künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Vermögenswertes nicht als unbedeutend eingeschätzt werden können); und(b) der Vermögenswert keine Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt, die weitestgehend unabhängig von denen anderer Vermögenswerte sind. In derartigen Fällen kann ein Nutzungswert und demzufolge ein erzielbarer Betrag nur für die zahlungsmittelgenerierenden Einheit des Vermögenswertes bestimmt werden.BeispielEin Bergbauunternehmen besitzt eine private Eisenbahn zur Unterstützung seiner Bergbautätigkeit. Die private Eisenbahn könnte nur zum Schrottwert verkauft werden und die private Eisenbahn erzeugt keine Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung, die weitestgehend unabhängig von den Mittelzufluessen der anderen Vermögenswerte des Bergwerkes sind.Es ist nicht möglich, den erzielbaren Betrag der privaten Eisenbahn zu schätzen, weil der Nutzungswert der privaten Eisenbahn nicht bestimmt werden kann und wahrscheinlich von dem Schrottwert abweicht. Deshalb schätzt das Unternehmen den erzielbaren Betrag der zahlungsmittelgenerierenden Einheit, zu der die private Eisenbahn gehört, d. h. des Bergwerkes als Ganzes.67. Wie in Paragraph 5 definiert, ist die zahlungsmittelgenerierende Einheit eines Vermögenswertes die kleinste Gruppe von Vermögenswerten einschließlich des Vermögenswertes, die Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt, die weitestgehend unabhängig von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte oder einer anderen Gruppe von Vermögenswerten sind. Die Identifizierung der zahlungsmittelgenerierenden Einheit eines Vermögenswertes erfordert ein ausgewogenes Urteil. Wenn der erzielbare Betrag nicht für einen einzelnen Vermögenswert bestimmt werden kann, identifiziert ein Unternehmen die kleinste Zusammenfassung von Vermögenswerten, die weitestgehend unabhängige Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt.BeispielEine Busgesellschaft bietet Beförderungsleistungen im Rahmen eines Vertrages mit einer Gemeinde an, der auf fünf verschiedenen Strecken jeweils einen Mindestservice verlangt. Die auf jeder Strecke eingesetzten Vermögenswerte und die Cashflows von jeder Strecke können gesondert identifiziert werden. Auf einer der Stecken wird ein erheblicher Verlust erwirtschaftet.Da das Unternehmen nicht die Möglichkeit hat, eine der Busrouten einzuschränken, ist die niedrigste Einheit identifizierbarer Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung, die weitestgehend von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte oder anderer Gruppen von Vermögenswerten unabhängig sind, die von den fünf Routen gemeinsam erzeugten Mittelzufluesse. Die zahlungsmittelgenerierende Einheit für jede der Strecken ist die Busgesellschaft als Ganzes.68. Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung sind die Zufluesse von Zahlungsmitteln und Zahlungsmitteläquivalenten, die von Parteien außerhalb des berichterstattenden Unternehmens zufließen. Bei der Identifizierung, ob die Mittelzufluesse von einem Vermögenswert (oder einer Gruppe von Vermögenswerten) weitestgehend von den Mittelzufluessen anderer Vermögenswerte (oder anderer Gruppen von Vermögenswerten) unabhängig sind, berücksichtigt ein Unternehmen verschiedene Faktoren einschließlich der Frage, wie das Management die Unternehmenstätigkeiten steuert (z. B. nach Produktlinien, Geschäftsfeldern, einzelnen Standorten, Bezirken oder regionalen Gebieten oder auf andere Weise) oder wie das Management Entscheidungen über die Fortsetzung oder den Abgang der Vermögenswerte bzw. die Einstellung von Unternehmenstätigkeiten trifft. Anhang A, Beispiel 1, enthält Beispiele für die Identifizierung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit.69. Wenn ein aktiver Markt für die von einem Vermögenswert oder einer Gruppe von Vermögenswerten produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen besteht, ist dieser Vermögenswert oder diese Gruppe von Vermögenswerten als eine zahlungsmittelgenerierende Einheit zu identifizieren, auch wenn die produzierten Erzeugnisse oder erstellten Dienstleistungen ganz oder teilweise intern genutzt werden. Wenn dies der Fall ist, ist die beste Schätzung des Managements über die künftigen Marktpreise für die produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen zu verwenden(a) bei der Bestimmung des Nutzungswertes einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit, wenn die künftigen Mittelzufluesse geschätzt werden, die sich auf die interne Nutzung der produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen beziehen; und(b) bei der Bestimmung des Nutzungswertes der anderen zahlungsmittelgenerierenden Einheiten des berichterstattenden Unternehmens, wenn die künftigen Mittelabfluesse geschätzt werden, die sich auf die interne Nutzung der produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen beziehen.70. Auch wenn ein Teil oder die gesamten produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen, die von einem Vermögenswert oder einer Gruppe von Vermögenswerten erzeugt werden, von anderen Einheiten des berichterstattenden Unternehmens genutzt werden (beispielsweise Produkte für eine Zwischenstufe im Produktionsprozess), bildet dieser Vermögenswert oder diese Gruppe von Vermögenswerten eine gesonderte zahlungsmittelgenerierende Einheit, wenn das Unternehmen diese produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen an einem aktiven Markt verkaufen kann. Das liegt daran, dass der Vermögenswert oder die Gruppe von Vermögenswerten Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugen kann, die weitestgehend von den Mittelzufluessen von anderen Vermögenswerten oder einer anderen Gruppe von Vermögenswerten unabhängig wären. Bei der Verwendung von Informationen, die auf Finanzplänen/Vorhersagen basieren, die sich auf eine solche zahlungsmittelgenerierende Einheit beziehen, passt ein Unternehmen diese Information an, wenn die internen Verrechnungspreise nicht die beste Schätzung des Managements über die künftigen Marktpreise für die produzierten Erzeugnisse und erstellten Dienstleistungen der zahlungsmittelgenerierenden Einheit widerspiegeln.71. Zahlungsmittelgenerierende Einheiten sind von Periode zu Periode für die gleichen Vermögenswerte oder Arten von Vermögenswerten stetig zu identifizieren, es sei denn, dass eine Änderung gerechtfertigt ist.72. Wenn ein Unternehmen bestimmt, dass ein Vermögenswert zu einer anderen zahlungsmittelgenerierende Einheit als in den vorangegangenen Berichtsperioden gehört, oder dass die Arten von Vermögenswerten, die zu der zahlungsmittelgenerierenden Einheit des Vermögenswertes zusammengefasst werden, sich geändert haben, verlangt Paragraph 117 bestimmte Angaben über die zahlungsmittelgenerierende Einheit, wenn ein Wertminderungsaufwand für die zahlungsmittelgenerierende Einheit erfasst oder aufgehoben wird und für den Abschluss des berichtenden Unternehmens als Ganzes wesentlich ist.Erzielbarer Betrag und Buchwert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit73. Der erzielbare Betrag einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit ist der höhere der beiden Beträge aus Nettoveräußerungspreis und Nutzungswert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit. Für den Zweck der Bestimmung des erzielbaren Betrages einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit ist jeder Bezug in den Paragraphen 16 bis 56 auf "einen Vermögenswert" als ein Bezug auf "eine zahlungsmittelgenerierende Einheit" zu verstehen.74. Der Buchwert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit ist in Übereinstimmung mit der Art, in der der erzielbare Betrag einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit bestimmt wird, zu ermitteln.75. Der Buchwert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit:(a) enthält den Buchwert nur solcher Vermögenswerte, die der zahlungsmittelgenerierenden Einheit direkt zugerechnet werden können, oder auf einer vernünftigen und stetigen Basis, zugeordnet werden können, und die künftige Mittelzufluesse erzeugen werden, die bei der Bestimmung des Nutzungswertes der zahlungsmittelgenerierenden Einheit geschätzt wurden; und(b) enthält nicht den Buchwert irgendeiner angesetzten Schuld, es sei denn, dass der erzielbare Betrag der zahlungsmittelgenerierenden Einheit nicht ohne die Berücksichtigung dieser Schuld bestimmt werden kann.Das liegt daran, dass der Nettoveräußerungspreis und der Nutzungswert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit unter Ausschluss der Cashflows bestimmt werden, die sich auf die Vermögenswerte beziehen, die nicht Teil der zahlungsmittelgenerierenden Einheit sind und unter Ausschluss der Schulden, die bereits in dem Abschluss erfasst wurden (siehe Paragraphen 24 und 36).76. Soweit Vermögenswerte für die Beurteilung der Erzielbarkeit zusammengefasst werden, ist es wichtig, in die zahlungsmittelgenerierende Einheit alle Vermögenswerte einzubeziehen, die den entsprechenden Strom von Mittelzufluessen aus der fortgesetzten Nutzung erzeugen. Andernfalls könnte die zahlungsmittelgenerierende Einheit als voll erzielbar erscheinen, obwohl tatsächlich ein Wertminderungsaufwand eingetreten ist. In einigen Fällen können bestimmte Vermögenswerte nicht zu einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf einer vernünftigen und stetigen Basis zugeordnet werden, obwohl sie zu den geschätzten künftigen Cashflows einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit beitragen. Dies kann beim Geschäfts- oder Firmenwert oder bei gemeinschaftlichen Vermögenswerten, wie den Hauptverwaltungs-Vermögenswerten der Fall sein. Die Paragraphen 79 bis 87 erläutern, wie mit diesen Vermögenswerten bei der Untersuchung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf eine Wertminderung zu verfahren ist.77. Es kann notwendig sein, bestimmte angesetzte Schulden zu berücksichtigen, um den erzielbaren Betrag einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit zu bestimmen. Dies könnte auftreten, wenn der Verkauf einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit den Käufer verpflichtet, eine Schuld zu übernehmen. In diesem Fall setzt sich der Nettoveräußerungspreis (oder die geschätzten Cashflows aus dem endgültigen Abgang) einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit aus dem geschätzten Verkaufspreis der Vermögenswerte der zahlungsmittelgenerierenden Einheit und der Schuld zusammen, nach Abzug der Veräußerungskosten. Um einen aussagekräftigen Vergleich zwischen dem Buchwert einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit und ihrem erzielbaren Betrag anzustellen, wird der Buchwert der Schuld bei der Bestimmung beider Werte, also sowohl des Nutzungswertes als auch des Buchwertes der zahlungsmittelgenerierenden Einheit, abgezogen.BeispielEine Gesellschaft betreibt ein Bergwerk in einem Staat, in dem der Eigentümer gesetzlich verpflichtet ist, den Bereich der Förderung nach Beendigung der Abbautätigkeiten wiederherzustellen. Die Instandsetzungsaufwendungen schließen die Wiederherstellung der Oberfläche mit ein, welche entfernt werden musste, bevor die Abbautätigkeiten beginnen konnten. Eine Rückstellung für die Aufwendungen für die der Wiederherstellung der Oberfläche wurde zu dem Zeitpunkt der Entfernung der Oberfläche angesetzt. Der bereitgestellte Betrag wurde als Teil der Anschaffungskosten des Bergwerks erfasst und über die Nutzungsdauer des Bergwerks abgeschrieben. Der Buchwert der Rückstellung für die Wiederherstellungskosten beträgt 500, dies entspricht dem Barwert der Wiederherstellungskosten.Das Unternehmen überprüft das Bergwerk auf eine Wertminderung. Die zahlungsmittelgenerierende Einheit des Bergwerkes ist das Bergwerk als Ganzes. Das Unternehmen hat verschiedene Kaufangebote für das Bergwerk zu einem Preis von 800 erhalten, dieser Preis berücksichtigt die Tatsache, dass der Käufer die Verpflichtung zur Wiederherstellung der Oberfläche übernehmen wird. Die Verkaufskosten für das Bergwerk sind unbedeutend. Der Nutzungswert des Bergwerkes beträgt annähernd 1200, ohne die Wiederherstellungskosten. Der Buchwert des Bergwerkes beträgt 1000.Der Nettoveräußerungspreis für die zahlungsmittelgenerierende Einheit beträgt 800. Dieser Wert berücksichtigt die Wiederherstellungskosten, die bereits bereitgestellt worden sind. Infolgedessen wird der Nutzungswert der zahlungsmittelgenerierenden Einheit nach der Berücksichtigung der Wiederherstellungskosten bestimmt und auf 700 geschätzt (1200 minus 500). Der Buchwert der zahlungsmittelgenerierenden Einheit beträgt 500, dies entspricht dem Buchwert des Bergwerkes (1000), nach Abzug des Buchwertes der Rückstellungen für die Wiederherstellungskosten (500).78. Aus praktischen Gründen wird der erzielbare Betrag einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit manchmal nach Berücksichtigung der Vermögenswerte bestimmt, die nicht Teil der zahlungsmittelgenerierenden Einheit sind (beispielsweise Forderungen oder anderes Finanzvermögen) oder Schulden, die bereits im Abschluss erfasst worden sind (beispielsweise Verbindlichkeiten, Pensionen und andere Rückstellungen). In diesen Fällen wird der Buchwert der zahlungsmittelgenerierenden Einheit um den Buchwert solcher Vermögenswerte erhöht und um den Buchwert solcher Schulden vermindert.Geschäfts- oder Firmenwert79. Der beim Unternehmenserwerb anfallende Geschäfts- oder Firmenwert stellt eine Zahlung dar, die ein Erwerber in der Erwartung künftigen wirtschaftlichen Nutzens geleistet hat. Der künftige wirtschaftliche Nutzen kann auf der Synergie zwischen den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten beruhen oder auf den Vermögenswerten, die nicht einzeln in dem Abschluss erfasst werden dürfen. Der Geschäfts- oder Firmenwert erzeugt keine Cashflows, die unabhängig von anderen Vermögenswerten oder Gruppen von Vermögenswerten sind, und daher kann der erzielbare Betrag des Geschäfts- oder Firmenwertes als einzelner Vermögenswert nicht bestimmt werden. Deutet daher ein Anhaltspunkt darauf hin, dass der Geschäfts- oder Firmenwert wertgemindert sein könnte, wird der erzielbare Betrag für die zahlungsmittelgenerierende Einheit bestimmt, zu der der Geschäfts- oder Firmenwert gehört. Dieser Betrag wird dann mit dem Buchwert dieser zahlungsmittelgenerierenden Einheit verglichen, und jeglicher Wertminderungsaufwand wird gemäß Paragraph 88 erfasst.80. Bei der Überprüfung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf eine Wertminderung hat ein Unternehmen zu ermitteln, ob der Geschäfts- oder Firmenwert, der sich auf diese zahlungsmittelgenerierende Einheit bezieht, im Abschluss erfasst wurde. Wenn dies der Fall ist, hat ein Unternehmen:(a) einen "Bottom-up"-Test durchzuführen, das heißt, das Unternehmen hat:(i) festzustellen, ob der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes auf einer vernünftigen und stetigen Basis der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit zugeordnet werden kann; und(ii) dann den erzielbaren Betrag der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit mit deren Buchwert (einschließlich des Buchwertes eines ggf. zugeordneten Geschäfts- oder Firmenwertes) zu vergleichen und jeden Wertminderungsaufwand gemäß Paragraph 88 zu erfassen.Das Unternehmen hat den zweiten Schritt des "Bottom-up"-Tests auch dann durchzuführen, wenn der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit nicht auf einer vernünftigen und stetigen Basis zugeordnet werden kann; und(b) wenn das Unternehmen bei der Durchführung des "Bottom-up"-Tests den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes nicht auf einer vernünftigen und stetigen Basis der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit zuordnen konnte, hat das Unternehmen ebenso einen "Top-down"-Test durchführen, das heißt, das Unternehmen hat:(i) die kleinste zahlungsmittelgenerierende Einheit zu bestimmen, die die zu prüfende zahlungsmittelgenerierende Einheit einschließt und der der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes auf einer vernünftigen und stetigen Basis zurechnet werden kann (die "größere" zahlungsmittelgenerierende Einheit ); und(ii) dann den erzielbaren Betrag der größeren zahlungsmittelgenerierenden Einheit mit ihrem Buchwert (einschließlich des Buchwertes des zugeordneten Geschäfts- oder Firmenwertes) zu vergleichen und jeden Wertminderungsaufwand gemäß Paragraph 88 zu erfassen.81. Wann immer eine zahlungsmittelgenerierende Einheit auf eine Wertminderung hin geprüft wird, berücksichtigt ein Unternehmen jeglichen Geschäfts- oder Firmenwert, der mit künftigen Cashflows verbunden ist, die von der zahlungsmittelgenerierenden Einheit erzeugt werden. Wenn ein Geschäfts- oder Firmenwert auf einer vernünftigen und stetigen Basis zugeordnet werden kann, führt ein Unternehmen nur den "Bottom-up"-Test durch. Wenn es nicht möglich ist, den Geschäfts- oder Firmenwert auf einer vernünftigen und stetigen Basis zuzuordnen, führt ein Unternehmen beide, den "Bottom-up" und den "Top-down"-Test, durch (siehe Anhang A, Beispiel 7).82. Der "Bottom-up"-Test stellt sicher, dass ein Unternehmen jeden Wertminderungsaufwand erfasst, der für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit besteht, einschließlich für den Geschäfts- oder Firmenwert, der auf einer vernünftigen und stetigen Basis zugeordnet werden kann. Sofern es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, den Geschäfts- oder Firmenwert auf einer vernünftigen und stetigen Basis im Wege des "Bottom-up"-Tests zuzurechnen, stellt die Kombination aus dem "Bottom-up" und dem "Top-down"-Test sicher, dass ein Unternehmen folgende Faktoren erfasst:(a) zunächst jeglichen Wertminderungsaufwand, der für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit besteht, ohne jegliche Berücksichtigung des Geschäfts- oder Firmenwertes; und(b) dann jeglichen Wertminderungsaufwand, der für den Geschäfts- oder Firmenwert besteht. Weil ein Unternehmen zuerst den "Bottom-up"-Test auf alle Vermögenswerte anwendet, die wertgemindert sein könnten, beziehen sich alle beim "Top-down"-Test für die größere zahlungsmittelgenerierende Einheit ermittelten Wertminderungsaufwendungen nur auf den der größeren Einheit zugeordneten Geschäfts- oder Firmenwert.83. Wenn der "Top-down"-Test angewendet wird, ermittelt ein Unternehmen formell den erzielbaren Betrag der größeren zahlungsmittelgenerierenden Einheit, es sei denn, dass überzeugende substanzielle Hinweise vorliegen, wonach kein Risiko besteht, dass die größere zahlungsmittelgenerierende Einheit wertgemindert ist (siehe Paragraph 12).Gemeinschaftliche Vermögenswerte84. Gemeinschaftliche Vermögenswerte umfassen Vermögenswerte des Konzerns oder einzelner Unternehmensbereiche, wie das Gebäude der Hauptverwaltung oder eines Geschäftsbereiches, EDV-Ausrüstung oder ein Forschungszentrum. Die Struktur eines Unternehmens bestimmt, ob ein Vermögenswert die Definition dieses Standards für gemeinschaftliche Vermögenswerte einer bestimmten zahlungsmittelgenerierenden Einheit erfuellt. Die Hauptmerkmale von gemeinschaftlichen Vermögenswerten sind, dass sie keine Mittelzufluesse erzeugen, die unabhängig von anderen Vermögenswerten oder Gruppen von Vermögenswerten sind, und dass ihr Buchwert der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit nicht vollständig zugeordnet werden kann.85. Da gemeinschaftliche Vermögenswerte keine gesonderten Mittelzufluesse erzeugen, kann der erzielbare Betrag eines einzelnen gemeinschaftlichen Vermögenswertes nicht bestimmt werden, sofern das Management nicht den Verkauf des Vermögenswertes beschlossen hat. Wenn daher ein Anhaltspunkt dafür vorliegt, dass ein gemeinschaftlicher Vermögenswert wertgemindert sein könnte, wird der erzielbare Betrag für die zahlungsmittelgenerierende Einheit bestimmt, zu der der gemeinschaftliche Vermögenswert gehört, der dann mit dem Buchwert dieser zahlungsmittelgenerierenden Einheit verglichen wird, und jeglicher Wertminderungsaufwand ist gemäß Paragraph 88 zu erfassen.86. Bei der Überprüfung einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit auf eine Wertminderung hat ein Unternehmen alle gemeinschaftlichen Vermögenswerte zu bestimmen, die zu der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit in Beziehung stehen. Auf jeden identifizierten gemeinschaftlichen Vermögenswert hat ein Unternehmen den Paragraphen 80 anzuwenden, das heißt:(a) wenn der Buchwert eines gemeinschaftlichen Vermögenswertes auf einer vernünftigen und stetigen Basis der zu prüfenden zahlungsmittelgenerierenden Einheit zugeordnet werden kann, hat ein Unternehmen nur den "Bottom-up"-Test anzuwenden; und(b) wenn der Buchwert des gemeinschaftlichen Vermögenswertes nicht auf einer vernünftigen und stetigen Basis der zahlungsmittelgenerierenden Einheit zugeordnet werden kann, hat ein Unternehmen sowohl, den "Bottom-up" als auch den "Top-down"-Test anzuwenden.87. Ein Beispiel für die Behandlung von gemeinschaftlichen Vermögenswerten ist im Anhang A, Beispiel 8, enthalten.Wertminderungsaufwand für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit88. Ein Wertminderungsaufwand ist dann, und nur dann, für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit zu erfassen, wenn deren erzielbarer Betrag geringer ist als deren Buchwert. Der Wertminderungsaufwand ist folgendermaßen zu verteilen, um den Buchwert der Vermögenswerte der Einheit in der folgenden Reihenfolge zu vermindern:(a) zuerst auf den Geschäfts- oder Firmenwert, der der zahlungsmittelgenerierenden Einheit ggf. zugeordnet werden kann; und(b) dann anteilig auf die anderen Vermögenswerte der Einheit auf Basis der Buchwerte jedes einzelnen Vermögenswertes der Einheit.Diese Verminderungen der Buchwerte sind als Wertminderungsaufwendungen für einzelne Vermögenswerte zu behandeln und gemäß Paragraph 59 zu erfassen.89. Bei der Zuordnung eines Wertminderungsaufwands gemäß Paragraph 88, darf der Buchwert eines Vermögenswertes nicht unter den höchsten der folgenden Werte vermindert werden:(a) seinen Nettoveräußerungspreis (sofern bestimmbar);(b) seinen Nutzungswert (sofern bestimmbar); und(c) Null.Der Betrag des Wertminderungsaufwands, der andernfalls dem Vermögenswert zugeordnet worden wäre, ist anteilig den anderen Vermögenswerten der Einheit zuzuordnen.90. Der Geschäfts- oder Firmenwert, der einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit zugeordnet werden kann, ist auf Grund seines Charakters zu vermindern, bevor der Buchwert der anderen Vermögenswerte der Einheit vermindert wird.91. Wenn kein praktikabler Ansatz zur Schätzung des erzielbaren Betrages jedes einzelnen Vermögenswertes der zahlungsmittelgenerierenden Einheit besteht, verlangt dieser Standard eine willkürliche Zuordnung des Wertminderungsaufwands auf die Vermögenswerte der Einheit, mit Ausnahme des Geschäfts- oder Firmenwertes, da alle Vermögenswerte der zahlungsmittelgenerierenden Einheit zusammenarbeiten.92. Wenn der erzielbare Betrag eines einzelnen Vermögenswertes nicht bestimmt werden kann (siehe Paragraph 66):(a) wird ein Wertminderungsaufwand für den Vermögenswert erfasst, wenn dessen Buchwert größer ist als der höhere der beiden Beträge aus Nettoveräußerungspreis und dem Ergebnis der in den Paragraphen 88 und 89 beschrieben Zurechnungsverfahren; und(b) wird kein Wertminderungsaufwand für den Vermögenswert erfasst, wenn die damit verbundene zahlungsmittelgenerierende Einheit nicht wertgemindert ist. Dies gilt auch dann, wenn der Nettoveräußerungspreis des Vermögenswertes unter dessen Buchwert liegt.BeispielEine Maschine wurde beschädigt, funktioniert aber noch, wenn auch nicht so gut wie zuvor. Der Nettoveräußerungspreis der Maschine ist kleiner als deren Buchwert. Die Maschine erzeugt keine unabhängigen Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung. Die kleinste identifizierbare Gruppe von Vermögenswerten, die die Maschine einschließt und die Mittelzufluesse aus der fortgesetzten Nutzung erzeugt, die weitestgehend unabhängig von den Mittelzufluesse anderer Vermögenswerten ist, ist die Produktionslinie, zu der die Maschine gehört. Der erzielbare Betrag der Produktionslinie zeigt, dass die Produktionslinie als Ganzes nicht wertgemindert ist.Annahme 1: Die vom Management genehmigten Pläne/Vorhersagen enthalten keine Verpflichtung der Unternehmensleitung, die Maschine zu ersetzen.Der erzielbare Betrag der Maschine allein kann nicht bestimmt werden, da der Nutzungswert der Maschine:(a) von deren Nettoveräußerungspreis abweichen kann, und(b) nur für die zahlungsmittelgenerierende Einheit, zu der die Maschine gehört (die Produktionslinie), bestimmt werden kann.Die Produktionslinie ist nicht wertgemindert, deshalb wird kein Wertminderungsaufwand für die Maschine erfasst. Dennoch kann es notwendig sein, dass das Unternehmen den Abschreibungszeitraum oder die Abschreibungsmethode für die Maschine neu festsetzt. Vielleicht ist ein kürzerer Abschreibungszeitraum oder eine schnellere Abschreibungsmethode erforderlich, um die erwartete Restnutzungsdauer der Maschine oder den Verlauf, nach dem der wirtschaftliche Nutzen von dem Unternehmen verbraucht wird, widerzuspiegeln.Annahme 2: Die vom Management gebilligten Pläne/Vorhersagen enthalten eine Verpflichtung der Unternehmensleitung, die Maschine zu ersetzen und sie in naher Zukunft zu verkaufen. Die Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung der Maschine bis zu ihrem Verkauf werden als unbedeutend eingeschätzt.Der Nutzungswert der Maschine kann als nah an deren Nettoveräußerungspreis geschätzt werden. Der erzielbare Betrag der Maschine kann demzufolge bestimmt werden, und die zahlungsmittelgenerierende Einheit, zu der die Maschine gehört (die Produktionslinie), wird nicht berücksichtigt. Da der Nettoveräußerungspreis der Maschine kleiner ist als deren Buchwert, wird ein Wertminderungsaufwand für die Maschine erfasst.93. Nach Anwendung der Anforderungen der Paragraphen 88 und 89 ist eine Schuld für jeden verbleibenden Restbetrag eines Wertminderungsaufwands einer zahlungsmittelgenerierenden Einheit dann und nur dann anzusetzen, wenn dies von einem anderen International Accounting Standard verlangt wird.WERTAUFHOLUNG94. Die Paragraphen 95 bis 101 führen die Anforderungen an die Aufholung eines in früheren Jahren für einen Vermögenswert oder eine zahlungsmittelgenerierende Einheit erfassten Wertminderungsaufwands aus. Diese Anforderungen benutzen den Begriff "ein Vermögenswert", aber sind ebenso auf einen einzelnen Vermögenswert wie auf eine zahlungsmittelgenerierende Einheit anzuwenden. Zusätzliche Anforderungen sind für einen einzelnen Vermögenswert in den Paragraphen 102 bis 106, für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit in den Paragraphen 107 bis 108 und für den Geschäfts- oder Firmenwert in den Paragraphen 109 bis 112 festgelegt.95. Ein Unternehmen hat an jedem Bilanzstichtag zu prüfen, ob irgendein Anhaltspunkt vorliegt, dass ein Wertminderungsaufwand, der für einen Vermögenswert in früheren Jahren erfasst worden ist, nicht länger besteht oder sich vermindert haben könnte. Wenn irgendein derartiger Anhaltspunkt besteht, hat das Unternehmen den erzielbaren Betrag dieses Vermögenswertes zu schätzen.96. Bei der Beurteilung, ob irgendein Anhaltspunkt vorliegt, dass ein Wertminderungsaufwand, der für einen Vermögenswert in früheren Jahren erfasst wurde, nicht länger besteht oder sich verringert haben könnte, hat ein Unternehmen mindestens die folgenden Anhaltspunkte zu berücksichtigen:Externe Informationsquellen(a) der Marktwert eines Vermögenswertes ist während der Berichtsperiode signifikant gestiegen;(b) während der Berichtsperiode sind signifikante Veränderungen mit günstigen Folgen für das Unternehmen in dem technischen, marktbezogenen, ökonomischen oder gesetzlichen Umfeld, in welchem das Unternehmen tätig ist oder in Bezug auf den Markt, auf den der Vermögenswert abzielt eingetreten, oder werden in der näheren Zukunft eintreten;(c) die Markzinssätze oder andere Marktrenditen für Finanzinvestitionen sind während der Berichtsperiode gesunken, und diese Rückgänge werden sich wahrscheinlich auf den Abzinsungssatz, der für die Berechnung des Nutzungswertes herangezogen wird, auswirken und den erzielbaren Betrag des Vermögenswertes wesentlich erhöhen;Interne Informationsquellen(d) während der Berichtsperiode haben sich signifikante Veränderungen mit günstigen Folgen für das Unternehmen in dem Umfang oder der Weise, in dem bzw. der ein Vermögenswert genutzt wird oder aller Erwartung nach genutzt werden soll, ereignet oder werden für die nächste Zukunft erwartet. Diese Veränderungen enthalten Investitionen, die während der Berichtsperiode entstanden sind, um einen Vermögenswert über seine ursprünglich geschätzte Ertragskraft hinaus zu verbessern oder in seinem Wert zu erhöhen oder eine Verpflichtung zur Einstellung oder Restrukturierung des Betriebs, zu dem ein Vermögenswert gehört; und(e) das interne Berichtswesen liefert substanzielle Hinweise dafür, dass die wirtschaftliche Ertragskraft eines Vermögenswert besser ist oder sein wird als erwartet.97. Die Anhaltspunkte für eine mögliche Verringerung eines Wertminderungsaufwands in Paragraph 96 spiegeln weitestgehend die Anhaltspunkte für einen möglichen Wertminderungsaufwand nach Paragraph 9 wider. Das Konzept der Wesentlichkeit ist bei der Identifizierung, ob ein in früheren Jahren für einen Vermögenswert erfasster Wertminderungsaufwand aufgehoben und der erzielbare Betrag des Vermögenswertes bestimmt werden muss, anzuwenden.98. Wenn ein Anhaltspunkt dafür vorliegt, dass ein erfasster Wertminderungsaufwand für einen Vermögenswert nicht mehr länger besteht oder sich verringert hat, kann dies darauf hindeuten, dass die Restnutzungsdauer, die Abschreibungs-/Amortisationsmethode oder der Restwert überprüft und in Übereinstimmung mit dem auf den Vermögenswert anzuwenden International Accounting Standard angepasst werden muss, auch wenn kein Wertminderungsaufwand für den Vermögenswert aufgehoben wird.99. Ein in früheren Jahren für einen Vermögenswert erfasster Wertminderungsaufwand ist dann, und nur dann, aufzuheben, wenn sich seit der letzte Wertminderungsaufwand erfasst worden ist eine Änderung in den Schätzungen ergeben hat, die bei der Bestimmung des erzielbaren Betrages herangezogen werden. Wenn dies der Fall ist, ist der Buchwert des Vermögenswertes auf seinen erzielbaren Betrag zu erhöhen. Diese Erhöhung ist eine Wertaufholung.100. Eine Wertaufholung spiegelt eine Erhöhung des geschätzten Leistungspotenzials eines Vermögenswertes entweder durch Nutzung oder Verkauf seit dem Zeitpunkt wider, an dem ein Unternehmen zuletzt einen Wertminderungsaufwand für diesen Vermögenswert erfasst hat. Ein Unternehmen ist verpflichtet, die Änderung von Schätzungen zu identifizieren, die einen Anstieg des geschätzten Leistungspotenzials begründen. Beispiele für Änderungen von Schätzungen umfassen:(a) eine Änderung der Grundlage des erzielbaren Betrages (d. h., ob der erzielbare Betrag auf dem Nettoveräußerungspreis oder auf dem Nutzungswert basiert);(b) falls der erzielbare Betrag auf dem Nutzungswert basierte: eine Änderung in dem Betrag oder in dem zeitlichen Anfall der geschätzten künftigen Cashflows oder in dem Abzinsungssatz; oder(c) falls der erzielbare Betrag auf dem Nettoveräußerungspreis basierte: eine Änderung der Schätzung der Bestandteile des Nettoveräußerungspreises.101. Der Nutzungswert eines Vermögenswertes kann den Buchwert des Vermögenswertes aus dem einfachen Grunde übersteigen, dass der Barwert der künftigen Mittelzufluesse sich erhöht, wenn diese zeitlich näher kommen. Das Leistungspotenzial des Vermögenswertes hat sich indes nicht erhöht. Ein Wertminderungsaufwand wird daher nicht nur wegen des Zeitablaufs (manchmal als "Abwicklung" der Diskontierung bezeichnet) aufgehoben, auch wenn der erzielbare Betrag des Vermögenswertes dessen Buchwert übersteigt.Wertaufholung für einen einzelnen Vermögenswert102. Der infolge einer Wertaufholung erhöhte Buchwert eines Vermögenswertes darf nicht den Buchwert übersteigen, der bestimmt worden wäre (abzüglich der Amortisationen oder Abschreibungen), wenn in den früheren Jahren kein Wertminderungsaufwand erfasst worden wäre.103. Jede Erhöhung des Buchwertes eines Vermögenswertes über den Buchwert hinaus, der bestimmt worden wäre (abzüglich der Amortisationen oder Abschreibungen), wenn in den früheren Jahren kein Wertminderungsaufwand erfasst worden wäre, ist eine Neubewertung. Bei der Bilanzierung einer solchen Neubewertung wendet ein Unternehmen den auf den Vermögenswert anwendbaren International Accounting Standard an.104. Eine Wertaufholung für einen Vermögenswert ist sofort als Ertrag in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, es sei denn, dass der Vermögenswert als Neubewertungsbetrag unter einem anderen International Accounting Standard (beispielsweise nach der alternativ zulässigen Methode gemäß IAS 16, Sachanlagen) berücksichtigt wird. Jede Wertaufholung eines neu bewerteten Vermögenswertes ist als eine Erhöhung durch Neubewertung nach dem betreffenden International Accounting Standard zu behandeln.105. Eine Wertaufholung für einen neu bewerteten Vermögenswert wird direkt im Eigenkapital unter der Position Neubewertungsrücklage erfasst. Bis zu dem Betrag jedoch, zu dem ein Wertminderungsaufwand für denselben neu bewerteten Vermögenswert vorher als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst wurde, wird eine Wertaufholung in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag erfasst.106. Nachdem eine Wertaufholung erfasst worden ist, ist der Abschreibungs-/Amortisationsaufwand eines Vermögenswert in künftigen Berichtsperioden anzupassen, um den berichtigten Buchwert des Vermögenswertes, abzüglich eines etwaigen Restbuchwertes systematisch auf seine Restnutzungsdauer zu verteilen.Wertaufholung für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit107. Eine Wertaufholung für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit ist folgendermaßen zu verteilen, um den Buchwert der Vermögenswerte der Einheit in der folgenden Reihenfolge zu erhöhen:(a) zuerst anteilig auf die Vermögenswerte mit Ausnahme des Geschäfts- oder Firmenwertes, basierend auf der Höhe des Buchwertes eines jeden Vermögenswertes der Einheit; und(b) dann auf den der zahlungsmittelgenerierenden Einheit ggf. zugeordneten Geschäfts- oder Firmenwert, sofern die Anforderungen in Paragraph 109 erfuellt werden.Diese Erhöhungen der Buchwerte sind als Wertaufholungen für einzelne Vermögenswerte zu behandeln und gemäß Paragraph 104 zu erfassen.108. Bei der Zuordnung einer Wertaufholung für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit gemäß Paragraph 107 darf der Buchwert eines Vermögenswertes nicht über den niedrigeren der folgenden Werte erhöht werden:(a) seinen erzielbaren Betrag (sofern bestimmbar); und(b) den Buchwert, der bestimmt worden wäre (abzüglich von Amortisationen oder Abschreibungen) wenn in früheren Jahren kein Wertminderungsaufwand für den Vermögenswert erfasst worden wäre.Der Betrag der Wertaufholung, der andernfalls dem Vermögenswert zugeordnet worden wäre, ist anteilig den anderen Vermögenswerten der Einheit zuzuordnen.Wertaufholung für einen Geschäfts- oder Firmenwert109. Als eine Ausnahme von den Anforderungen in Paragraph 99 darf ein für den Geschäfts- oder Firmenwert erfasster Wertminderungsaufwand nicht in den nachfolgenden Berichtsperioden aufgehoben werden, es sei denn, dass:(a) der Wertminderungsaufwand durch ein spezielles externes Ereignis von außergewöhnlicher Art verursacht wurde, von dem nicht erwartet wird, dass es sich wiederholt; und(b) nachfolgende externe Ereignisse eingetreten sind, die den Effekt dieses Ereignisses umgekehrt haben.110. IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte, verbietet den Ansatz von selbst geschaffenem Geschäfts- oder Firmenwert. Bei jeder nachfolgenden Erhöhung des erzielbaren Betrages des Geschäfts- oder Firmenwertes wird es sich wahrscheinlich um einen selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwert handeln, es sei denn, dass sich die Erhöhung eindeutig auf die Umkehrung der Auswirkung eines speziellen externen Ereignisses von außergewöhnlicher Art bezieht.111. Dieser Standard erlaubt nicht, dass ein Wertminderungsaufwand für einen Geschäfts- oder Firmenwert wegen einer Veränderung in den Schätzungen aufgehoben wird (beispielsweise bei einer Änderung des Abzinsungssatzes oder in der Höhe oder dem zeitlichen Anfall der künftigen Cashflows der zahlungsmittelgenerierenden Einheit, auf die sich der Geschäfts- oder Firmenwert bezieht).112. Ein spezielles externes Ereignis ist ein Ereignis, das außerhalb der Kontrolle des Unternehmens liegt. Beispiele für externe Ereignisse von außergewöhnlicher Art sind unter anderem neue Vorschriften, die die betriebliche Tätigkeit signifikant beschränken oder die Rentabilität des Geschäfts vermindern, auf das sich der Geschäfts- oder Firmenwert bezieht.ANGABEN113. Für jede Gruppe von Vermögenswerten sind im Abschluss folgende Angaben erforderlich:(a) die Höhe der in der Gewinn- und Verlustrechnung während der Berichtsperiode erfassten Wertminderungsaufwendungen und der/ die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, in dem/ denen jene Wertminderungsaufwendungen enthalten sind;(b) die Höhe der Wertaufholungen, die in der Gewinn- und Verlustrechnung während der Berichtsperiode erfasst wurden, und die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, in denen solche Wertminderungsaufwendungen aufgehoben wurden;(c) die Höhe der Wertminderungsaufwendungen, die während der Berichtsperiode direkt im Eigenkapital erfasst wurden; und(d) die Höhe der Wertaufholungen, die während der Berichtsperiode direkt im Eigenkapital erfasst wurden.114. Eine Gruppe von Vermögenswerten ist eine Zusammenfassung von Vermögenswerten, die sich durch eine ähnliche Art und Verwendung im Unternehmen auszeichnen.115. Die in Paragraph 113 verlangten Information können gemeinsam mit anderen Informationen für diese Gruppe von Vermögenswerten angegeben werden. Diese Information könnte beispielsweise in eine Überleitungsrechnung des Buchwertes der Sachanlagen am Anfang und am Ende der Berichtsperiode, wie in IAS 16, Sachanlagen, gefordert, einbezogen werden.116. Ein Unternehmen, das IAS 14, Segmentberichterstattung, anwendet, hat für jedes berichtspflichtige Segment basierend auf dem primären Berichtsformat des Unternehmens (wie in IAS 14 definiert) Folgendes anzugeben:(a) die Höhe des Wertminderungsaufwands, der während der Berichtsperiode in der Gewinn- und Verlustrechnung und direkt im Eigenkapital erfasst wurde; und(b) die Höhe der Wertaufholungen, die während der Berichtsperiode in der Gewinn- und Verlustrechnung und direkt im Eigenkapital erfasst wurden.117. Wenn ein Wertminderungsaufwand für einen einzelnen Vermögenswert oder eine zahlungsmittelgenerierende Einheit während der Berichtsperiode erfasst oder aufgehoben wird und für den Abschluss des berichterstattenden Unternehmen als Ganzes wesentlich ist, sind für ein Unternehmen folgende Angaben erforderlich:(a) die Ereignisse und Umstände, die zu der Erfassung oder der Wertaufholungen geführt haben;(b) die Höhe des erfassten oder aufgehobenen Wertminderungsaufwands;(c) für einen einzelnen Vermögenswert:(i) die Art des Vermögenswertes; und(ii) das berichtspflichtige Segment, zu dem der Vermögenswert gehört, basierend auf dem primären Berichtsformat des Unternehmens (wie in IAS 14, Segmentberichterstattung, definiert, sofern ein Unternehmen IAS 14 anwendet);(d) für eine zahlungsmittelgenerierende Einheit:(i) eine Beschreibung der zahlungsmittelgenerierenden Einheit (beispielsweise, ob es sich dabei um eine Produktlinie, ein Werk, eine Geschäftstätigkeit, einen geografischen Bereich, ein berichtspflichtiges Segment, wie in IAS 14 definiert, oder etwas anderes handelt);(ii) die Höhe des erfassten oder aufgehobenen Wertminderungsaufwands bei der Gruppe von Vermögenswerten und bei dem berichtspflichtigen Segment, basierend auf dem primären Berichtsformat des Unternehmens (wie in IAS 14 definiert, sofern das Unternehmen IAS 14 anwendet); und(iii) wenn sich die Zusammenfassung von Vermögenswerten für die Identifizierung der zahlungsmittelgenerierenden Einheit seit der vorhergehenden Schätzung des etwaig erzielbaren Betrages der zahlungsmittelgenerierenden Einheit geändert hat, hat das Unternehmen die gegenwärtige und die frühere Art der Zusammenfassung der Vermögenswerte und die Gründe für die Änderung der Art, wie die zahlungsmittelgenerierende Einheit identifiziert wird, zu beschreiben;(e) ob der für den Vermögenswert (die zahlungsmittelgenerierende Einheit) erzielbare Betrag dessen (deren) Nettoveräußerungspreis oder dessen (deren) Nutzungswert entspricht;(f) wenn der erzielbare Betrag der Nettoveräußerungspreis ist, die Grundlage, die benutzt wurde, um den Nettoveräußerungspreis zu bestimmen (beispielsweise, ob der Veräußerungspreis durch die Bezugnahme eines aktiven Marktes oder auf andere Weise bestimmt wurde); und(g) wenn der erzielbare Betrag der Nutzungswert ist, der Abzinsungssatz (-sätze), der bei der gegenwärtigen und der vorhergehenden Schätzung (sofern vorhanden) des Nutzungswertes benutzt wurde.118. Wenn die während der Berichtsperiode erfassten (aufgehobenen) Wertminderungsaufwendungen insgesamt für den Abschluss des berichterstattenden Unternehmens als Ganzes wesentlich sind, hat ein Unternehmen eine kurze Beschreibung der folgenden Faktoren zu geben:(a) die wichtigsten Gruppen von Vermögenswerten, die von Wertminderungsaufwendungen (Wertaufholungen) betroffen sind, für die keine Information gemäß Paragraph 117 angegeben werden; und(b) die wichtigsten Ereignisse und Umstände, die zur Erfassung (Aufholung) dieser Wertminderungsaufwendungen geführt haben, für die keine Informationen gemäß Paragraph 117 angegeben werden.119. Einem Unternehmen wird empfohlen, die während der Berichtsperiode benutzten Grundannahme zur Bestimmung des erzielbaren Betrages der Vermögenswerte (der zahlungsmittelgenerierenden Einheiten) anzugeben.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN120. Dieser Standard ist nur auf einer prospektiven Basis anzuwenden. Wertminderungsaufwendungen (Wertaufholungen), die das Ergebnis der Anwendung dieses International Accounting Standards sind, sind in Übereinstimmung mit diesem Standard zu erfassen (d. h. in der Gewinn- und Verlustrechnung, es sei denn, dass ein Vermögenswert zu seinem Neubewertungsbetrag ausgewiesen wird. Ein Wertminderungsaufwand (eine Wertaufholung) eines neu bewerteten Vermögenswertes ist als eine Neubewertungsabnahme (-erhöhung) zu behandeln).121. Vor der Annahme dieses Standards enthielten verschiedene International Accounting Standards sehr ähnliche Anforderungen zu denen, die in diesem Standard für die Erfassung und die Wertaufholungen enthalten sind. Es können sich indes Änderungen gegenüber vorhergehenden Einschätzungen ergeben, da dieser Standard konkretisiert, wie der erzielbare Betrag zu bewerten und wie eine zahlungsmittelgenerierende Einheit eines Vermögenswertes zu berücksichtigen ist. Es wäre schwierig im Nachhinein zu bestimmen, wie die Höhe des erzielbaren Betrages gewesen wäre. Ein Unternehmen geht bei der Anwendung dieses Standards deshalb nicht nach der Benchmark-Methode oder der alternativ zulässigen Methode für weitere Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, vor.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS122. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1999 beginnen, so ist dies anzugeben.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 37Rückstellungen, Eventualschulden und EventualforderungenDieser International Accounting Standard wurde im Juli 1998 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.EINFÜHRUNG1. IAS 37 schreibt die Bilanzierung und Angabe aller Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen vor. Hiervon ausgenommen sind(a) diejenigen, die aus zum beizuliegenden Zeitwert bilanzierten Finanzinstrumenten resultieren;(b) diejenigen, die aus noch zu erfuellenden Verträgen resultieren, außer der Vertrag ist belastend. Noch zu erfuellende Verträge sind Verträge, bei denen beide Parteien ihre Verpflichtungen nicht oder teilweise zu gleichen Teilen erfuellt haben;(c) diejenigen, die bei Lebensversicherungsunternehmen aus ausgegebenen Policen entstehen; und(d) diejenigen, die durch einen anderen International Accounting Standard abgedeckt werden.Rückstellungen2. Der Standard definiert Rückstellungen als Schulden, die bezüglich ihrer Fälligkeit oder ihrer Höhe ungewiss sind. Eine Rückstellung ist ausschließlich dann anzusetzen, wenn:(a) einem Unternehmen aus einem Ereignis der Vergangenheit eine gegenwärtige Verpflichtung (rechtlich oder faktisch) entstanden ist;(b) es wahrscheinlich ist (d. h. mehr dafür als dagegen spricht), dass zur Erfuellung der Verpflichtung ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen erforderlich ist; und(c) eine verlässliche Schätzung der Höhe der Verpflichtung möglich ist. Der Standard weist darauf hin, dass eine verlässliche Schätzung nur in sehr seltenen Ausnahmefällen nicht möglich sein dürfte.3. Dieser Standard definiert eine faktische Verpflichtung als eine Verpflichtung, die aus den Aktivitäten eines Unternehmens entsteht, wenn:(a) das Unternehmen durch sein bisher übliches Geschäftsgebaren, öffentlich angekündigte Maßnahmen oder eine ausreichend spezifische, aktuelle Aussage gegenüber anderen Parteien seine Bereitschaft zur Übernahme gewisser Verpflichtungen angedeutet hat; und(b) das Unternehmen dadurch bei den anderen Parteien eine gerechtfertigte Erwartung geweckt hat, dass es diesen Verpflichtungen nachkommt.4. In Ausnahmefällen, zum Beispiel in einem Rechtsstreit, kann darüber Unklarheit bestehen, ob das Unternehmen eine gegenwärtige Verpflichtung hat. In diesen Fällen führt ein Ereignis der Vergangenheit zu einer gegenwärtigen Verpflichtung, wenn zum Bilanzstichtag für das Bestehen einer gegenwärtigen Verpflichtung nach Berücksichtigung aller substanziellen Hinweise mehr dafür als dagegen spricht. Ein Unternehmen setzt eine Rückstellung für diese gegenwärtige Verpflichtung an, wenn die anderen oben genannten Ansatzkriterien erfuellt sind. Wenn für eine gegenwärtige Verpflichtung nicht mehr dafür als dagegen spricht, ist eine Eventualschuld anzugeben, es sei denn, ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen ist unwahrscheinlich.5. Der als Rückstellung erfasste Betrag hat die bestmögliche Schätzung der zur Erfuellung der gegenwärtigen Verpflichtung zum Bilanzstichtag erforderlichen Ausgaben darzustellen; mit anderen Worten, den Betrag, den das Unternehmen bei vernünftiger Betrachtung zur Erfuellung der Verpflichtung am Bilanzstichtag oder zu ihrer Übertragung auf eine Dritte Partei zahlen müsste.6. Der Standard schreibt vor, dass ein Unternehmen bei der Bewertung einer Rückstellung:(a) Risiken und Unsicherheiten berücksichtigt; Unsicherheit rechtfertigt jedoch nicht die Bildung übermäßiger Rückstellungen oder eine vorsätzliche Überbewertung von Schulden;(b) eine Abzinsung von Rückstellungen vornimmt, wenn der bei der Diskontierung resultierende Zinseffekt wesentlich ist, unter Verwendung eines (oder mehrerer) Abzinsungssatzes (-sätze) vor Steuern; die Abzinsungssätze spiegeln jeweils die aktuellen Markterwartungen im Hinblick auf den Zinseffekt sowie die für die Schuld spezifischen Risiken, die nicht bei der bestmöglichen Schätzung der Ausgaben berücksichtigt wurden, wider. Bei Verwendung der Abzinsungsmethode wird der Anstieg der Rückstellungen im Zeitablauf als Zinsaufwand erfasst;(c) künftige Ereignisse wie Gesetzes- und Technologieänderungen berücksichtigt, wenn ausreichend objektive substanzielle Hinweise für deren Eintreten vorhanden sind; und(d) Erträge aus dem erwarteten Abgang von Vermögenswerten nicht berücksichtigt; dies gilt auch dann, wenn der erwartete Abgang eng mit dem Ereignis verbunden ist, auf Grund dessen die Rückstellung gebildet wird.7. Es kann sein, dass ein Unternehmen die Erstattung eines Teils oder der gesamten bei Erfuellung der zurückgestellten Verpflichtung entstehenden Ausgaben erwartet (beispielsweise durch Versicherungsverträge, Entschädigungsklauseln oder Gewährleistungen von Lieferanten). Ein Unternehmen hat:(a) eine Erstattung dann anzusetzen, aber nur dann, wenn der Erhalt dieser Erstattung bei Erfuellung der Verpflichtung so gut wie sicher ist. Der für die Erstattung angesetzte Betrag darf die Höhe der Rückstellung nicht übersteigen; und(b) die Erstattung als separaten Vermögenswert ansetzen. In der Gewinn- und Verlustrechnung können Aufwendungen für die Bildung einer Rückstellung netto nach Abzug der Erstattung angesetzt werden.8. Rückstellungen sind zu jedem Bilanzstichtag zu prüfen und auf Grund der bestmöglichen Schätzung anzupassen. Wenn es nicht mehr wahrscheinlich ist, dass zur Erfuellung der Verpflichtung ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen erforderlich ist, ist eine Rückstellung aufzulösen.9. Eine Rückstellung ist nur für Ausgaben zu verwenden, für die sie ursprünglich gebildet wurde.Rückstellungen - Besondere Anwendungsfälle10. Der Standard legt die allgemeinen Anforderungen für den Ansatz und die Bewertung von Rückstellungen in drei speziellen Fällen dar: künftige betriebliche Verluste, belastende Verträge und Restrukturierungsmaßnahmen.11. Im Zusammenhang mit künftigen betrieblichen Verlusten sind keine Rückstellungen zu bilden. Die Erwartung künftiger betrieblicher Verluste ist ein Anzeichen für eine mögliche Wertminderung bestimmter Vermögenswerte eines Unternehmensbereichs. In diesem Fall, prüft ein Unternehmen diese Vermögenswerte auf Wertminderung nach IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten.12. Hat das Unternehmen einen belastenden Vertrag, ist die gegenwärtige vertragliche Verpflichtung als Rückstellung anzusetzen und zu bewerten. Ein belastender Vertrag ist ein Vertrag, bei dem die unvermeidbaren Kosten zur Erfuellung der vertraglichen Verpflichtungen höher sind als der erwartete wirtschaftliche Nutzen.13. Der Standard definiert eine Restrukturierungsmaßnahme als ein Programm, das vom Management geplant und kontrolliert wird und entweder(a) ein von dem Unternehmen abgedecktes Geschäftsfeld; oder(b) die Art, in der dieses Geschäft durchgeführt wird wesentlich verändert.14. Eine Rückstellung für Restrukturierungsaufwand wird nur angesetzt, wenn die allgemeinen Ansatzkriterien für Rückstellungen erfuellt werden. In diesem Zusammenhang entsteht eine faktische Verpflichtung zur Restrukturierung nur, wenn ein Unternehmen:(a) einen detaillierten, formalen Restrukturierungsplan aufgestellt hat, in dem zumindest die folgenden Angaben enthalten sind:(i) der Geschäftsbereich oder die betroffenen Teile des Geschäftsbereiches;(ii) die wichtigsten betroffenen Standorte;(iii) Einsatzort, Funktion und ungefähre Anzahl der Arbeitnehmer, die für die Beendigung ihres Beschäftigungsverhältnisses abgefunden werden;(iv) die entstehenden Ausgaben; und(v) den Umsetzungszeitpunkt des Plans; und(b) bei den Betroffenen eine gerechtfertigte Erwartung geweckt hat, dass die Restrukturierungsmaßnahme durch den Beginn der Umsetzung oder die Ankündigung der wesentlichen Planbestandteile den Betroffenen gegenüber durchgeführt wird.15. Allein durch einen Restrukturierungsbeschluss des Managements oder eines Aufsichtgremiums entsteht noch keine faktische Verpflichtung zum Bilanzstichtag, sofern das Unternehmen nicht vor dem Bilanzstichtag(a) mit der Umsetzung des Restrukturierungsplans begonnen hat; oder(b) den Restrukturierungsplan den Betroffenen gegenüber ausreichend detailliert mitgeteilt hat, um deren gerechtfertigte Erwartung zu wecken, dass die Restrukturierungsmaßnahme vom Unternehmen durchgeführt wird.16. Sofern eine Restrukturierungsmaßnahme den Verkauf eines Unternehmensbereichs erfordert, entsteht keine Verpflichtung zum Verkauf bis dieser verbindlich abgeschlossen wurde, d. h. ein bindender Verkaufsvertrag existiert.17. Eine Restrukturierungsrückstellung darf nur die direkt im Zusammenhang mit der Restrukturierungsmaßnahme entstehenden Ausgaben enthalten; diese müssen sowohl(a) zwangsläufig im Zuge der Restrukturierung entstehen; als auch(b) nicht mit den laufenden Aktivitäten des Unternehmens in Zusammenhang stehen. Daher enthält eine Restrukturierungsrückstellung bspw. keine Aufwendungen für Umschulungen oder Umzüge für weiterbeschäftigte Mitarbeiter, Marketingaufwendungen oder Aufwendungen für Investitionen in neue Systeme und Vertriebsnetze.Eventualschulden18. Dieser Standard ersetzt die Teile aus IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag(44), die Erfolgsunsicherheiten behandeln. Der Standard definiert eine Eventualschuld als(a) eine mögliche Verpflichtung, die aus Ereignissen der Vergangenheit resultiert und deren Existenz durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse bedingt ist, die nicht vollständig unter der Kontrolle des Unternehmens stehen; oder(b) eine gegenwärtige Verpflichtung, die auf vergangenen Ereignissen beruht, jedoch nicht erfasst wurde, weil:(i) der Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen mit der Erfuellung dieser Verpflichtung nicht wahrscheinlich ist; oder(ii) die Höhe der Verpflichtung nicht ausreichend verlässlich geschätzt werden kann.19. Ein Unternehmen darf keine Eventualschuld ansetzen. Ein Unternehmen hat eine Eventualschuld anzugeben, sofern die Möglichkeit eines Abflusses von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen nicht unwahrscheinlich ist.Eventualforderungen20. Dieser Standard definiert eine Eventualforderung als einen möglichen Vermögenswert, der aus Ereignissen der Vergangenheit resultiert und dessen Existenz durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse bedingt ist, die nicht vollständig unter der Kontrolle des Unternehmens stehen. Ein Beispiel ist ein Anspruch, den ein Unternehmen in einem gerichtlichen Verfahren mit unsicherem Ausgang durchzusetzen versucht.21. Ein Unternehmen darf keine Eventualforderung ansetzen. Eine Eventualforderung ist anzugeben, wenn der Zufluss wirtschaftlichen Nutzens wahrscheinlich ist.22. Ist jedoch die Realisation von Erträgen so gut wie sicher, dann handelt es sich bei dem betreffenden Vermögenswert nicht um eine Eventualforderung und sein Ansatz ist angemessen.Zeitpunkt des Inkrafttretens23. Dieser Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGZielsetzung dieses Standards ist es, sicherzustellen, dass angemessene Ansatzkriterien und Bewertungsgrundlagen auf Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen angewendet werden und, dass im Anhang zum Abschluss ausreichend Informationen angegeben werden, die dem Leser die Beurteilung von Art, Fälligkeit und Höhe derselben ermöglichen.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist von allen Unternehmen auf die Bilanzierung und Bewertung von Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen anzuwenden; hiervon ausgenommen sind(a) diejenigen, die aus zum beizulegenden Zeitwert bilanzierten Finanzinstrumenten resultieren;(b) diejenigen, die aus noch zu erfuellenden Verträgen resultieren, außer der Vertrag ist belastend;(c) diejenigen, die bei Versicherungsunternehmen aus ausgegebenen Policen entstehen; und(d) diejenigen, die von einem anderen International Accounting Standard abgedeckt werden.2. Dieser Standard ist auf Finanzinstrumente (einschließlich Sicherheiten) anzuwenden, die nicht mit dem beizulegenden Zeitwert angesetzt wurden.3. Noch zu erfuellende Verträge sind Verträge, unter denen beide Parteien ihre Verpflichtungen in keiner Weise oder teilweise zu gleichen Teilen erfuellt haben. Dieser Standard ist nicht auf noch zu erfuellende Verträge anzuwenden, sofern diese nicht belastend sind.4. Dieser Standard ist auf Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen von Versicherungsunternehmen anzuwenden, sofern diese nicht aus Verträgen mit Versicherten entstehen.5. Wenn ein anderer International Accounting Standard bestimmte Rückstellungen, Eventualschulden oder Eventualforderungen behandelt, ist der betreffende Standard von dem Unternehmen an Stelle dieses Standards anzuwenden. Gewisse Rückstellungsarten werden beispielsweise behandelt in den Standards zu(a) Fertigungsaufträgen (siehe IAS 11, Fertigungsaufträge);(b) Ertragsteuern (siehe IAS 12, Ertragsteuern);(c) Leasingverhältnissen (siehe IAS 17, Leasingverhältnisse). IAS 17 enthält jedoch keine speziellen Vorschriften für die Behandlung von belastenden Operating-Leasingverhältnissen. In diesen Fällen ist der vorliegende Standard anzuwenden; und(d) Leistungen an Arbeitnehmer (siehe IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer).6. Einige als Rückstellungen behandelte Beträge können mit der Erfassung von Erträgen zusammenhängen; zum Beispiel in Fällen, in denen ein Unternehmen Bürgschaften gegen Gebühr übernimmt. Der vorliegende Standard behandelt nicht die Erfassung von Erträgen. IAS 18, Erträge, legt die Umstände dar, unter denen Erträge erfasst werden und gibt praktische Anleitungen zur Anwendung der Kriterien für eine Erfassung. Der vorliegende Standard hat keinen Einfluss auf die Anforderungen nach IAS 18.7. Dieser Standard definiert Rückstellungen als Schulden, die bezüglich ihrer Fälligkeit oder ihrer Höhe ungewiss sind. In einigen Ländern wird der Begriff 'Rückstellungen' auch im Zusammenhang mit Posten wie Abschreibungen, Wertminderung von Vermögenswerten und Wertberichtigungen von zweifelhaften Forderungen verwendet: dies sind Berichtigungen der Buchwerte von Vermögenswerten. Sie werden in vorliegendem Standard nicht behandelt.8. Andere International Accounting Standards legen fest, ob Ausgaben als Vermögenswerte oder als Aufwendungen behandelt werden. Diese Frage wird in vorliegendem Standard nicht behandelt. Entsprechend wird eine Aktivierung der bei der Bildung der Rückstellung erfassten Aufwendungen weder durch diesen Standard verboten noch vorgeschrieben.9. Dieser Standard ist auf Rückstellungen für Restrukturierungsmaßnahmen (einschließlich der Aufgabe von Geschäftsbereichen) anzuwenden. Wenn eine Restrukturierungsmaßnahme der Definition der Aufgabe von Geschäftsbereichen entspricht, können zusätzliche Angaben nach IAS 35, Aufgabe von Geschäftsbereichen, erforderlich werden.DEFINITIONEN10. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Eine Rückstellung ist eine Schuld, die bezüglich ihrer Fälligkeit oder ihrer Höhe ungewiss ist.Eine Schuld ist eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens, die aus Ereignissen der Vergangenheit entsteht und deren Erfuellung für das Unternehmen erwartungsgemäß mit einem Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen verbunden ist.Ein verpflichtendes Ereignis ist ein Ereignis, das eine rechtliche oder faktische Verpflichtung schafft, auf Grund derer das Unternehmen keine realistische Alternative zur Erfuellung der Verpflichtung hat.Eine rechtliche Verpflichtung ist eine Verpflichtung, die sich ableitet aus(a) einem Vertrag (auf Grund seiner expliziten oder impliziten Bedingungen);(b) Gesetzen; oder(c) sonstigen unmittelbaren Auswirkungen der Gesetze.Eine faktische Verpflichtung ist eine aus den Aktivitäten eines Unternehmens entstehende Verpflichtung, wenn:(a) das Unternehmen durch sein bisher übliches Geschäftsgebaren, öffentlich angekündigte Maßnahmen oder eine ausreichend spezifische, aktuelle Aussage anderen Parteien gegenüber die Übernahme gewisser Verpflichtungen angedeutet hat; und(b) das Unternehmen dadurch bei den anderen Parteien eine gerechtfertigte Erwartung geweckt hat, dass es diesen Verpflichtungen nachkommt.Eine Eventualschuld ist:(a) eine mögliche Verpflichtung, die aus vergangenen Ereignissen resultiert und deren Existenz durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse erst noch bestätigt wird, die nicht vollständig unter der Kontrolle des Unternehmens stehen, oder(b) eine gegenwärtige Verpflichtung, die auf vergangenen Ereignissen beruht, jedoch nicht erfasst wird, weil:(i) ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen zur Erfuellung dieser Verpflichtung nicht wahrscheinlich ist, oder(ii) die Höhe der Verpflichtung nicht ausreichend verlässlich geschätzt werden kann.Eine Eventualforderung ist ein möglicher Vermögenswert, der aus vergangenen Ereignissen resultiert und dessen Existenz durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse erst noch bestätigt wird, die nicht vollständig unter der Kontrolle des Unternehmens stehen.Ein belastender Vertrag ist ein Vertrag, bei dem die unvermeidbaren Kosten zur Erfuellung der vertraglichen Verpflichtungen höher sind als der erwartete wirtschaftliche Nutzen.Eine Restrukturierungsmaßnahme ist ein Programm, das vom Management geplant und kontrolliert wird und entweder(a) das von dem Unternehmen abgedeckte Geschäftsfeld; oder(b) die Art, in der dieses Geschäft durchgeführt wird; wesentlich verändert.Rückstellungen und sonstige Schulden11. Rückstellungen können dadurch von sonstigen Schulden, wie z. B. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie abgegrenzten Schulden unterschieden werden, dass bei ihnen Unsicherheiten hinsichtlich des Zeitpunkts oder der Höhe der künftig erforderlichen Ausgaben bestehen. Als Beispiel:(a) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sind Schulden zur Zahlung von erhaltenen oder gelieferten Gütern oder Dienstleistungen, die vom Lieferanten in Rechnung gestellt oder formal vereinbart wurden; und(b) abgegrenzte Schulden sind Schulden zur Zahlung von erhaltenen oder gelieferten Gütern oder Dienstleistungen, die weder bezahlt wurden, noch vom Lieferanten in Rechnung gestellt oder formal vereinbart wurden. Hierzu gehören auch an Mitarbeiter geschuldete Beträge (zum Beispiel im Zusammenhang mit der Abgrenzung von Urlaubsgeldern). Auch wenn zur Bestimmung der Höhe oder des zeitlichen Eintretens der abgegrenzten Schulden gelegentlich Schätzungen erforderlich sind, ist die Unsicherheit im Allgemeinen deutlich geringer als bei Rückstellungen.Abgegrenzte Schulden werden häufig als Teil der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen und sonstige Verbindlichkeiten ausgewiesen, wohingegen der Ausweis von Rückstellungen separat erfolgt.Beziehung zwischen Rückstellungen und Eventualschulden12. Im Allgemeinen betrachtet sind alle Rückstellungen als unsicher anzusehen, da sie hinsichtlich ihrer Fälligkeit oder ihrer Höhe nicht sicher sind. Nach der Definition dieses Standards wird der Begriff "unsicher" jedoch für nicht bilanzierte Schulden und Vermögenswerte verwendet, die durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse bedingt sind, die nicht vollständig unter der Kontrolle des Unternehmens stehen. Des Weiteren wird der Begriff "Eventualschuld" für Schulden verwendet, die die Ansatzkriterien nicht erfuellen.13. Dieser Standard unterscheidet zwischen:(a) Rückstellungen - die als Schulden erfasst werden (unter der Annahme, dass eine verlässliche Schätzung möglich ist), da sie gegenwärtige Verpflichtungen sind und zur Erfuellung der Verpflichtungen ein Abfluss von Mitteln mit wirtschaftlichem Nutzen wahrscheinlich ist.(b) Eventualschulden - die nicht als Schulden erfasst werden, da sie entweder:(i) mögliche Verpflichtungen sind, da die Verpflichtung des Unternehmens noch bestätigt werden muss, die zu einem Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen führen kann; oder(ii) gegenwärtige Verpflichtungen sind, die nicht den Ansatzkriterien dieses Standards genügen (entweder weil ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen zur Erfuellung dieser Verpflichtungen nicht wahrscheinlich ist oder weil die Höhe der Verpflichtung nicht ausreichend verlässlich geschätzt werden kann).ANSATZRückstellungen14. Eine Rückstellung ist dann anzusetzen, wenn(a) ein Unternehmen aus einem Ereignis der Vergangenheit eine gegenwärtige Verpflichtung (rechtlich oder faktisch) hat(45);(b) der Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen zur Erfuellung dieser Verpflichtung wahrscheinlich ist; und(c) eine verlässliche Schätzung der Höhe der Verpflichtung möglich ist.Sind diese Bedingungen nicht erfuellt, ist keine Rückstellung anzusetzen.Gegenwärtige Verpflichtung15. Vereinzelt gibt es Fälle, in denen unklar ist, ob eine gegenwärtige Verpflichtung existiert. In diesen Fällen führt ein Ereignis der Vergangenheit zu einer gegenwärtigen Verpflichtung, wenn unter Berücksichtigung aller verfügbaren substanziellen Hinweise für das Bestehen einer gegenwärtigen Verpflichtung zum Bilanzstichtag mehr dafür als dagegen spricht.16. In fast allen Fällen wird es eindeutig sein, ob ein Ereignis der Vergangenheit zu einer gegenwärtigen Verpflichtung geführt hat. In Ausnahmefällen, zum Beispiel in einem Rechtsstreit, kann über die Frage gestritten werden, ob bestimmte Ereignisse eingetreten sind oder diese aus einer gegenwärtigen Verpflichtung resultieren. In diesem Fall bestimmt ein Unternehmen unter Berücksichtigung aller verfügbaren substanziellen Hinweise, einschließlich z. B. der Meinung von Sachverständigen, ob zum Bilanzstichtag eine gegenwärtige Verpflichtung besteht. Die berücksichtigten substanziellen Hinweise umfassen alle zusätzlichen, durch Ereignisse nach dem Bilanzstichtag entstandenen substanziellen Hinweise. Auf der Grundlage dieser substanziellen Hinweise:(a) setzt das Unternehmen eine Rückstellung an (wenn die Ansatzkriterien erfuellt sind), wenn zum Bilanzstichtag für das Bestehen einer gegenwärtigen Verpflichtung mehr dafür als dagegen spricht; und(b) gibt das Unternehmen eine Eventualschuld an, wenn zum Bilanzstichtag für das Nichtbestehen einer gegenwärtigen Verpflichtung mehr Gründe dafür als dagegen sprechen, es sei denn, ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen ist unwahrscheinlich (siehe Paragraph 86).Ereignis der Vergangenheit17. Ein Ereignis der Vergangenheit, das zu einer gegenwärtigen Verpflichtung führt, wird als verpflichtendes Ereignis bezeichnet. Ein Ereignis ist ein verpflichtendes Ereignis, wenn ein Unternehmen keine realistische Alternative zur Erfuellung der durch dieses Ereignis entstandenen Verpflichtung hat. Das ist nur der Fall,(a) wenn die Erfuellung einer Verpflichtung rechtlich durchgesetzt werden kann; oder(b) wenn, im Falle einer faktischen Verpflichtung, das Ereignis (das aus einer Handlung des Unternehmens bestehen kann) gerechtfertigte Erwartungen bei anderen Parteien hervorruft, dass das Unternehmen die Verpflichtung erfuellen wird.18. Abschlüsse befassen sich mit der Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens zum Ende der Berichtsperiode und nicht mit der möglichen künftigen Situation. Daher wird keine Rückstellung für Aufwendungen der künftigen Geschäftstätigkeit angesetzt. In der Bilanz eines Unternehmens werden ausschließlich diejenigen Verpflichtungen angesetzt, die zum Bilanzstichtag bestehen.19. Rückstellungen werden nur für diejenigen aus Ereignissen der Vergangenheit resultierenden Verpflichtungen angesetzt, die unabhängig von der künftigen Geschäftstätigkeit (z. B. die künftige Fortführung der Geschäftstätigkeit) eines Unternehmens entstehen. Beispiele für solche Verpflichtungen sind Strafgelder oder Aufwendungen für die Beseitigung unrechtmäßiger Umweltschäden; diese beiden Fälle würden unabhängig von der künftigen Geschäftstätigkeit des Unternehmens bei Erfuellung zu einem Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen führen. Entsprechend setzt ein Unternehmen eine Rückstellung den Aufwand für die Beseitigung einer Ölanlage oder eines Kernkraftwerkes insoweit an, als das Unternehmen zur Beseitigung bereits entstandener Schäden verpflichtet ist. Dagegen kann eine Unternehmen auf Grund von wirtschaftlichem Druck oder gesetzlichen Anforderungen Ausgaben planen oder vornehmen müssen, um seine Betriebstätigkeit künftig in einer bestimmten Weise zu ermöglichen (zum Beispiel die Installation von Rauchfiltern in einer bestimmten Fabrikart). Da das Unternehmen diese Ausgaben durch seine künftigen Aktivitäten vermeiden kann, zum Beispiel durch Änderung der Verfahren, hat es keine gegenwärtige Verpflichtung für diese künftigen Ausgaben und bildet auch keine Rückstellung.20. Eine Verpflichtung betrifft immer eine andere Partei, gegenüber der die Verpflichtung besteht. Die Kenntnis oder Identifikation der Partei, gegenüber der die Verpflichtung besteht, ist jedoch nicht notwendig - sie kann sogar gegenüber der Öffentlichkeit in ihrer Gesamtheit bestehen. Da eine Verpflichtung immer eine Zusage an eine andere Partei beinhaltet, entsteht durch eine Entscheidung des Managements bzw. eines entsprechenden Gremiums noch keine faktische Verpflichtung zum Bilanzstichtag, wenn diese nicht den davon betroffenen Parteien vor dem Bilanzstichtag ausreichend ausführlich mitgeteilt wurde, so dass die Mitteilung eine gerechtfertigte Erwartung bei den Betroffenen hervorgerufen hat, dass das Unternehmen seinen Verpflichtungen nachkommt.21. Ein Ereignis, das nicht unverzüglich zu einer Verpflichtung führt, kann auf Grund von Gesetzesänderungen oder Handlungen des Unternehmens (zum Beispiel eine ausreichend spezifische, aktuelle Aussage) zu einem späteren Zeitpunkt zu einer Verpflichtung führen. Beispielsweise kann zum Zeitpunkt der Verursachung von Umweltschäden keine Verpflichtung zur Beseitigung der Folgen bestehen. Die Verursachung der Schäden wird jedoch zu einem verpflichtenden Ereignis, wenn ein neues Gesetz deren Beseitigung vorschreibt oder das Unternehmen öffentlich die Verantwortung für die Beseitigung in einer Weise übernimmt, dass dadurch eine faktische Verpflichtung entsteht.22. Wenn einzelne Bestimmungen eines Gesetzesentwurfes noch nicht endgültig feststehen, besteht eine Verpflichtung nur dann, wenn die Verabschiedung des Gesetzesentwurfs so gut wie sicher ist. Für die Zwecke dieses Standards wird eine solche Verpflichtung als rechtliche Verpflichtung behandelt. Auf Grund unterschiedlicher Verfahren bei der Verabschiedung von Gesetzen kann hier kein einzelnes Ereignis spezifiziert werden, bei dem die Verabschiedung eines Gesetzes so gut wie sicher ist. In vielen Fällen dürfte es unmöglich sein, die tatsächliche Verabschiedung eines Gesetzes mit Sicherheit vorherzusagen, solange es nicht verabschiedet ist.Wahrscheinlicher Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen23. Damit eine Schuld die Voraussetzungen für den Ansatz erfuellt, muss nicht nur eine gegenwärtige Verpflichtung existieren, auch der Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen muss im Zusammenhang mit der Erfuellung der Verpflichtung wahrscheinlich sein. Für die Zwecke dieses Standards(46) wird ein Abfluss von Ressourcen oder ein anderes Ereignis als wahrscheinlich angesehen, wenn mehr dafür als dagegen spricht; d. h. die Wahrscheinlichkeit, dass das Ereignis eintritt, ist größer als die Wahrscheinlichkeit, dass es nicht eintritt. Ist die Existenz einer gegenwärtigen Verpflichtung nicht wahrscheinlich, so gibt das Unternehmen eine Eventualschuld an, sofern ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen nicht unwahrscheinlich ist (siehe Paragraph 86).24. Bei einer Vielzahl ähnlicher Verpflichtungen (z. B. Produktgarantien oder ähnliche Verträge) wird die Wahrscheinlichkeit eines Mittelabflusses bestimmt, indem die Gruppe der Verpflichtungen als Ganzes betrachtet wird. Auch wenn die Wahrscheinlichkeit eines Abflusses im Einzelfall gering sein dürfte, kann ein Abfluss von Ressourcen zur Erfuellung dieser Gruppe von Verpflichtungen insgesamt durchaus wahrscheinlich sein. Ist dies der Fall, wird eine Rückstellung angesetzt (wenn die anderen Ansatzkriterien erfuellt sind).Verlässliche Schätzung der Verpflichtung25. Die Verwendung von Schätzungen ist ein wesentlicher Bestandteil bei der Aufstellung von Abschlüssen und beeinträchtigt nicht deren Verlässlichkeit. Dies gilt insbesondere im Falle von Rückstellungen, die naturgemäß in höherem Maße unsicher sind, als die meisten anderen Bilanzposten. Von äußerst seltenen Fällen abgesehen dürfte ein Unternehmen in der Lage sein, ein Spektrum möglicher Ergebnisse zu bestimmen und daher auch eine Schätzung der Verpflichtung vornehmen zu können, die für den Ansatz einer Rückstellung ausreichend verlässlich ist.26. In äußerst seltenen Fällen kann eine bestehende Schuld nicht angesetzt werden, und zwar dann, wenn keine verlässliche Schätzung möglich ist. Diese Schuld wird als Eventualschuld angegeben (siehe Paragraph 86).Eventualschulden27. Ein Unternehmen darf keine Eventualschuld ansetzen.28. Eine Eventualschuld ist nach Paragraph 86 anzugeben, sofern die Möglichkeit eines Abflusses von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen nicht unwahrscheinlich ist.29. Haftet ein Unternehmen gesamtschuldnerisch für eine Verpflichtung, wird der Teil der Verpflichtung, dessen Übernahme durch andere Parteien erwartet wird, als Eventualschuld behandelt. Das Unternehmen setzt eine Rückstellung für den Teil der Verpflichtung an, für den ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen wahrscheinlich ist; dies gilt nicht in den äußerst seltenen Fällen, in denen keine verlässliche Schätzung möglich ist.30. Eventualschulden können sich anders entwickeln, als ursprünglich erwartet. Daher werden sie laufend daraufhin beurteilt, ob ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen wahrscheinlich geworden ist. Ist ein Abfluss von künftigem wirtschaftlichem Nutzen für einen zuvor als Eventualschuld behandelten Posten wahrscheinlich, so wird eine Rückstellung im Abschluss des Berichtszeitraumes angesetzt, in dem die Änderung in Bezug auf die Wahrscheinlichkeit auftritt (mit Ausnahme der äußerst seltenen Fälle, in denen keine verlässliche Schätzung möglich ist).Eventualforderungen31. Ein Unternehmen darf keine Eventualforderung ansetzen.32. Eventualforderungen entstehen normalerweise aus ungeplanten oder unerwarteten Ereignissen, durch die dem Unternehmen die Möglichkeit eines Zuflusses von wirtschaftlichem Nutzen entsteht. Ein Beispiel ist ein Anspruch, den ein Unternehmen in einem gerichtlichen Verfahren mit unsicherem Ausgang durchzusetzen versucht.33. Eventualforderungen werden nicht im Abschluss angesetzt, da dadurch Erträge erfasst würden, die möglicherweise nie realisiert werden. Ist die Realisation von Erträgen jedoch so gut wie sicher, ist der betreffende Vermögenswert nicht mehr als Eventualforderung anzusehen und dessen Ansatz ist angemessen.34. Eventualforderungen sind nach Paragraph 89 anzugeben, wenn der Zufluss wirtschaftlichen Nutzens wahrscheinlich ist.35. Eventualforderungen werden laufend beurteilt, um sicherzustellen, dass im Abschluss eine angemessene Entwicklung widergespiegelt wird. Wenn ein Zufluss wirtschaftlichen Nutzens so gut wie sicher geworden ist, werden der Vermögenswert und der diesbezügliche Ertrag im Abschluss des Berichtszeitraumes erfasst, in dem die Änderung auftritt. Ist ein Zufluss wirtschaftlichen Nutzens wahrscheinlich geworden, gibt das Unternehmen eine Eventualforderung an (siehe Paragraph 89).BEWERTUNGBestmögliche Schätzung36. Der als Rückstellung angesetzte Betrag stellt die bestmögliche Schätzung der Ausgabe dar, die zur Erfuellung der gegenwärtigen Verpflichtung zum Bilanzstichtag erforderlich ist.37. Die bestmögliche Schätzung der zur Erfuellung der gegenwärtigen Verpflichtung erforderlichen Ausgabe ist der Betrag, den das Unternehmen bei vernünftiger Betrachtung zur Erfuellung der Verpflichtung zum Bilanzstichtag oder zur Übertragung der Verpflichtung auf einen Dritten zu diesem Termin zahlen müsste. Oft dürfte die Erfuellung oder Übertragung einer Verpflichtung zum Bilanzstichtag unmöglich oder über die Maßen teuer sein. Die Schätzung des vom Unternehmen bei vernünftiger Betrachtung zur Erfuellung oder zur Übertragung der Verpflichtung zu zahlenden Betrages stellt trotzdem die bestmögliche Schätzung der zur Erfuellung der gegenwärtigen Verpflichtung zum Bilanzstichtag erforderlichen Ausgaben dar.38. Die Schätzungen von Ergebnis und finanzieller Auswirkung hängen von der Bewertung des Managements, zusammen mit Erfahrungswerten aus ähnlichen Transaktionen und, gelegentlich, unabhängigen Sachverständigengutachten ab. Die zugrunde liegenden substanziellen Hinweise umfassen alle zusätzlichen, durch Ereignisse nach dem Bilanzstichtag entstandenen substanziellen Hinweise.39. Unsicherheiten in Bezug auf den als Rückstellung anzusetzenden Betrag werden in Abhängigkeit von den Umständen unterschiedlich behandelt. Wenn die zu bewertende Rückstellung eine große Anzahl von Positionen umfasst, wird die Verpflichtung durch Gewichtung aller möglichen Ergebnisse mit den damit verbundenen Wahrscheinlichkeiten geschätzt. Dieses statistische Schätzungsverfahren wird als Erwartungswertmethode bezeichnet. Daher wird je nach Eintrittswahrscheinlichkeit eines Verlustbetrages, zum Beispiel 60 % oder 90 %, eine unterschiedlich hohe Rückstellung gebildet. Bei einer Bandbreite möglicher Ergebnisse, innerhalb derer die Wahrscheinlichkeit der einzelnen Punkte gleich groß ist, wird der Mittelpunkt der Bandbreite verwendet.BeispielEin Unternehmen verkauft Güter mit einer Gewährleistung, nach der Kunden eine Erstattung der Reparaturkosten für Produktionsfehler erhalten, die innerhalb der ersten sechs Monate nach Kauf entdeckt werden. Bei kleineren Fehlern an allen verkauften Produkten würden Reparaturkosten in Höhe von 1000000 entstehen. Bei größeren Fehlern an allen verkauften Produkten würden Reparaturkosten in Höhe von 4000000 entstehen. Erfahrungswert und künftige Erwartungen des Unternehmens deuten darauf hin, dass 75 % der verkauften Güter keine Fehler haben werden, 20 % kleinere Fehler und 5 % größere Fehler aufweisen dürften. Nach Paragraph 24 bestimmt ein Unternehmen die Wahrscheinlichkeit eines Abflusses der Verpflichtungen aus Gewährleistungen insgesamt.Der Erwartungswert für die Reparaturkosten beträgt:>VERWEIS AUF EIN SCHAUBILD>40. Wenn eine einzelne Verpflichtung bewertet wird, dürfte das jeweils wahrscheinlichste Ergebnis die bestmögliche Schätzung der Schuld darstellen. Aber auch in einem derartigen Fall betrachtet das Unternehmen die Möglichkeit anderer Ergebnisse. Wenn andere mögliche Ergebnisse entweder größtenteils über oder größtenteils unter dem wahrscheinlichsten Ergebnis liegen, ist die bestmögliche Schätzung ein höherer bzw. niedrigerer Betrag. Zum Beispiel: Wenn ein Unternehmen einen schwerwiegenden Fehler in einer großen, für einen Kunden gebauten Anlage beseitigen muss und das einzeln betrachtete, wahrscheinlichste Ergebnis sein mag, dass die Reparatur beim ersten Versuch erfolgreich ist und 1000 kostet, wird dennoch eine höhere Rückstellung gebildet, wenn ein wesentliches Risiko besteht, dass weitere Reparaturen erforderlich sind.41. Die Bewertung der Rückstellung erfolgt vor Steuern, da die steuerlichen Konsequenzen von Rückstellungen und Veränderungen von Rückstellungen in IAS 12, Ertragsteuern, behandelt werden.Risiken und Unsicherheiten42. Bei der bestmöglichen Schätzung einer Rückstellung sind die unvermeidbar mit vielen Ereignissen und Umständen verbundenen Risiken und Unsicherheiten zu berücksichtigen.43. Risiko beschreibt die Unsicherheit zukünftiger Entwicklungen. Eine Risikoanpassung kann den Betrag erhöhen, mit dem eine Schuld bewertet wird. Bei einer Beurteilung unter unsicheren Umständen ist Vorsicht angebracht, damit Erträge bzw. Vermögenswerte nicht überbewertet und Aufwendungen bzw. Schulden nicht unterbewertet werden. Unsicherheiten rechtfertigen jedoch nicht die Bildung übermäßiger Rückstellungen oder eine vorsätzliche Überbewertung von Schulden. Wenn zum Beispiel der prognostizierte Aufwand eines besonders nachteiligen Ergebnisses vorsichtig ermittelt wird, so wird dieses Ergebnis nicht absichtlich so behandelt, als sei es wahrscheinlicher als es tatsächlich ist. Sorgfalt ist notwendig, um die doppelte Berücksichtigung von Risiken und Unsicherheiten und die daraus resultierende Überbewertung einer Rückstellung zu vermeiden.44. Die Angabe von Unsicherheiten im Zusammenhang mit der Höhe der Ausgabe wird in Paragraph 85(b) behandelt.Barwert45. Bei einer wesentlichen Wirkung des Zinseffektes ist im Zusammenhang mit der Erfuellung der Verpflichtung eine Rückstellung in Höhe des Barwertes der erwarteten Ausgaben anzusetzen.46. Auf Grund des Zinseffektes sind Rückstellungen für bald nach dem Bilanzstichtag erfolgende Mittelabfluesse belastender als diejenigen für Mittelabfluesse in derselben Höhe zu einem späteren Zeitpunkt. Wenn die Wirkung wesentlich ist, werden Rückstellungen daher abgezinst.47. Der (die) Abzinsungssatz (-sätze) ist (sind) ein Satz (Sätze) vor Steuern, der (die) die aktuellen Markterwartungen im Hinblick auf den Zinseffekt sowie die für die Schuld spezifischen Risiken widerspiegelt. Risiken, an die die Schätzungen künftiger Cashflows angepasst wurden, dürfen keine Auswirkung auf den (die) Abzinsungssatz (-sätze) haben.Künftige Ereignisse48. Künftige Ereignisse, die den zur Erfuellung einer Verpflichtung erforderlichen Betrag beeinflussen können, sind bei der Höhe einer Rückstellung zu berücksichtigen, sofern es ausreichende objektive substanzielle Hinweise auf deren Eintritt gibt.49. Erwartete künftige Ereignisse können bei der Bewertung von Rückstellungen von besonderer Bedeutung sein. Ein Unternehmen kann beispielsweise der Ansicht sein, dass die Aufwendungen für Aufräumarbeiten bei Stilllegung eines Standorts durch künftige technologische Veränderungen reduziert werden. Der angesetzte Betrag berücksichtigt eine vernünftige Einschätzung technisch geschulter, objektiver Dritter und berücksichtigt alle verfügbaren substanziellen Hinweise auf zum Zeitpunkt der Aufräumarbeiten verfügbare Technologien. Daher sind beispielsweise die mit der zunehmenden Erfahrung bei Anwendung gegenwärtiger Technologien erwarteten Kostenminderungen oder die erwarteten Kosten für die Anwendung gegenwärtiger Technologien auf - verglichen mit den vorher ausgeführten Arbeiten - größere und komplexere Aufräumarbeiten zu berücksichtigen. Ein Unternehmen trifft jedoch keine Annahmen hinsichtlich der Entwicklung einer vollständig neuen Technologie für Aufräumarbeiten, wenn dies nicht durch ausreichend objektive substanzielle Hinweise gestützt wird.50. Die Wirkung möglicher Gesetzesänderungen wird bei der Bewertung gegenwärtiger Verpflichtungen berücksichtigt, wenn ausreichend objektive substanzielle Hinweise vorliegen, dass die Verabschiedung der Gesetze so gut wie sicher ist. Die Vielzahl von Situationen in der Praxis macht die Festlegung eines einzelnen Ereignisses, das in jedem Fall ausreichend substanzielle objektive Hinweise liefern würde, unmöglich. Die substanziellen Hinweise müssen sich sowohl auf die Anforderungen der Gesetze als auch darauf, dass eine zeitnahe Verabschiedung und Umsetzung so gut wie sicher ist, erstrecken. In vielen Fällen dürften bis zur Verabschiedung der neuen Gesetze nicht hinreichend objektive substanzielle Hinweise vorliegen.Erwarteter Abgang von Vermögenswerten51. Erträge aus dem erwarteten Abgang von Vermögenswerten sind bei der Bildung einer Rückstellung nicht zu berücksichtigen.52. Erträge aus dem erwarteten Abgang von Vermögenswerten werden bei der Bildung einer Rückstellung nicht berücksichtigt; dies gilt selbst, wenn der erwartete Abgang eng mit dem Ereignis verbunden ist, auf Grund dessen die Rückstellung gebildet wird. Stattdessen erfasst das Unternehmen Erträge aus dem erwarteten Abgang von Vermögenswerten nach dem International Accounting Standard, der die betreffenden Vermögenswerte behandelt.ERSTATTUNGEN53. Wenn erwartet wird, dass die zur Erfuellung einer zurückgestellten Verpflichtung erforderlichen Ausgaben ganz oder teilweise von einer anderen Partei erstattet werden, ist die Erstattung nur zu erfassen, wenn es so gut wie sicher ist, dass das Unternehmen die Erstattung bei Erfuellung der Verpflichtung erhält. Die Erstattung ist als separater Vermögenswert zu behandeln. Der für die Erstattung angesetzte Betrag darf die Höhe der Rückstellung nicht übersteigen.54. In der Gewinn- und Verlustrechnung kann der Aufwand zur Bildung einer Rückstellung nach Abzug der Erstattung netto erfasst werden.55. In einigen Fällen kann ein Unternehmen von einer anderen Partei ganz oder teilweise die Zahlung der zur Erfuellung der zurückgestellten Verpflichtung erforderlichen Ausgaben erwarten (beispielsweise auf Grund von Versicherungsverträgen, Entschädigungsklauseln oder Gewährleistungen von Lieferanten). Entweder erstattet die andere Partei die vom Unternehmen gezahlten Beträge oder sie zahlt diese direkt.56. In den meisten Fällen bleibt das Unternehmen für den gesamten entsprechenden Betrag haftbar, so dass es den gesamten Betrag begleichen muss, falls die Zahlung aus irgendeinem Grunde nicht durch Dritte erfolgt. In dieser Situation wird eine Rückstellung in voller Höhe der Schuld und ein separater Vermögenswert für die erwartete Erstattung angesetzt, wenn es so gut wie sicher ist, dass das Unternehmen die Erstattung bei Begleichung der Schuld erhalten wird.57. In einigen Fällen ist das Unternehmen bei Nichtzahlung Dritter nicht für die entsprechenden Kosten haftbar. In diesem Fall hat das Unternehmen keine Schuld für diese Kosten und sie werden nicht in die Rückstellung einbezogen.58. Wie in Paragraph 29 dargelegt, ist eine Verpflichtung, für die ein Unternehmen gesamtschuldnerisch haftet, insofern eine Eventualschuld als eine Erfuellung der Verpflichtung durch andere Parteien erwartet wird.ANPASSUNG DER RÜCKSTELLUNGEN59. Rückstellungen sind zu jedem Bilanzstichtag zu prüfen und anzupassen, damit sie die bestmögliche Schätzung widerspiegeln. Wenn es nicht mehr wahrscheinlich ist, dass mit der Erfuellung der Verpflichtung ein Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen verbunden ist, ist die Rückstellung aufzulösen.60. Bei Abzinsung spiegelt sich der Zeitablauf in der periodischen Erhöhung des Buchwertes einer Rückstellung wider. Diese Erhöhung wird als Fremdkapitalkosten erfasst.VERBRAUCH VON RÜCKSTELLUNGEN61. Eine Rückstellung ist nur für Ausgaben zu verbrauchen, für die sie ursprünglich gebildet wurde.62. Gegen die ursprüngliche Rückstellung dürfen nur Ausgaben aufgerechnet werden, für die sie auch gebildet wurde. Die Aufrechnung einer Ausgabe gegen eine für einen anderen Zweck gebildete Rückstellung würde die Wirkung zweier unterschiedlicher Ereignisse verbergen.ANWENDUNG DER BILANZIERUNGS- UND BEWERTUNGSVORSCHRIFTENKünftige betriebliche Verluste63. Im Zusammenhang mit künftigen betrieblichen Verlusten sind keine Rückstellungen anzusetzen.64. Künftige betriebliche Verluste entsprechen nicht der Definition einer Schuld nach Paragraph 10 und den in Paragraph 14 dargelegten allgemeinen Ansatzkriterien für Rückstellungen.65. Die Erwartung künftiger betrieblicher Verluste ist ein Anzeichen für eine mögliche Wertminderung bestimmter Vermögenswerte des Unternehmensbereichs. Ein Unternehmen prüft diese Vermögenswerte auf Wertminderung nach IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten.Belastende Verträge66. Hat ein Unternehmen einen belastenden Vertrag, ist die gegenwärtige vertragliche Verpflichtung als Rückstellung anzusetzen und zu bewerten.67. Zahlreiche Verträge (beispielsweise einige Standard-Kaufaufträge) können ohne Zahlung einer Entschädigung an eine andere Partei storniert werden, daher besteht in diesen Fällen keine Verpflichtung. Andere Verträge begründen sowohl Rechte als auch Verpflichtungen für jede Vertragspartei. Wenn die Umstände dazu führen, dass ein solcher Vertrag belastend wird, fällt der Vertrag unter den Anwendungsbereich dieses Standards und es besteht eine anzusetzende Schuld. Noch zu erfuellende Verträge, die nicht belastend sind, fallen nicht in den Anwendungsbereich dieses Standards.68. Dieser Standard definiert einen belastenden Vertrag als einen Vertrag, bei dem die unvermeidbaren Kosten zur Erfuellung der vertraglichen Verpflichtungen höher als der erwartete wirtschaftliche Nutzen sind. Die unvermeidbaren Kosten unter einem Vertrag spiegeln den Mindestbetrag der bei Ausstieg aus dem Vertrag anfallenden Nettokosten wider; diese stellen den niedrigeren Betrag von Erfuellungskosten und etwaigen aus der Nichterfuellung resultierenden Entschädigungszahlungen oder Strafgeldern dar.69. Bevor eine separate Rückstellung für einen belastenden Vertrag erfasst wird, erfasst ein Unternehmen den Wertminderungsaufwand für Vermögenswerte, die mit dem Vertrag verbunden sind (siehe IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten).Restrukturierungsmaßnahmen70. Die folgenden beispielhaften Ereignisse können unter die Definition einer Restrukturierungsmaßnahme fallen:(a) Verkauf oder Beendigung eines Geschäftszweigs;(b) die Stilllegung von Standorten in einem Land oder einer Region oder die Verlegung von Geschäftsaktivitäten von einem Land oder einer Region in ein anderes bzw. eine andere;(c) Änderungen in der Struktur des Managements, z. B. Auflösung einer Managementebene; und(d) grundsätzliche Umorganisation mit wesentlichen Auswirkungen auf den Charakter und Schwerpunkt der Geschäftstätigkeit des Unternehmens.71. Eine Rückstellung für Restrukturierungsaufwand wird nur angesetzt, wenn die in Paragraph 14 aufgeführten allgemeinen Ansatzkriterien für Rückstellungen erfuellt werden. Die Paragraphen 72-83 legen dar, wie die allgemeinen Ansatzkriterien auf Restrukturierungen anzuwenden sind.72. Eine faktische Verpflichtung zur Restrukturierung entsteht nur, wenn ein Unternehmen:(a) einen detaillierten, formalen Restrukturierungsplan hat, in dem zumindest die folgenden Angaben enthalten sind:(i) der betroffene Geschäftsbereich oder Teil eines Geschäftsbereichs;(ii) die wichtigsten betroffenen Standorte;(iii) Standort, Funktion und ungefähre Anzahl der Arbeitnehmer, die für die Beendigung ihres Beschäftigungsverhältnisses eine Abfindung erhalten werden;(iv) die entstehenden Ausgaben; und(v) den Umsetzungszeitpunkt des Plans; und(b) bei den Betroffenen eine gerechtfertigte Erwartung geweckt hat, dass die Restrukturierungsmaßnahmen durch den Beginn der Umsetzung des Plans oder die Ankündigung seiner wesentlichen Bestandteile den Betroffenen gegenüber durchgeführt wird.73. Substanzielle Hinweise für den Beginn der Umsetzung eines Restrukturierungsplans in einem Unternehmen wären beispielsweise die Demontage einer Anlage oder der Verkauf von Vermögenswerten oder die öffentliche Ankündigung der Hauptpunkte des Plans. Eine öffentliche Ankündigung eines detaillierten Restrukturierungsplans stellt nur dann eine faktische Verpflichtung zur Restrukturierung dar, wenn sie ausreichend detailliert (d. h. unter Angabe der Hauptpunkte im Plan) ist, dass sie bei anderen Parteien, z. B. Kunden, Lieferanten und Mitarbeitern (oder deren Vertreter) gerechtfertigte Erwartungen hervorruft, dass das Unternehmen die Restrukturierung durchführen wird.74. Voraussetzung dafür, dass ein Plan durch die Bekanntgabe an die Betroffenen zu einer faktischen Verpflichtung führt, ist, dass der Beginn der Umsetzung zum frühest möglichen Zeitpunkt geplant ist und in einem Zeitrahmen vollzogen wird, der bedeutende Änderungen am Plan unwahrscheinlich erscheinen lässt. Wenn der Beginn der Restrukturierungsmaßnahmen erst nach einer längeren Verzögerung erwartet wird oder ein unverhältnismäßig langer Zeitraum für die Durchführung vorgesehen ist, ist es unwahrscheinlich, dass der Plan in anderen die gerechtfertigte Erwartung einer gegenwärtigen Bereitschaft des Unternehmens zur Restrukturierung weckt, denn der Zeitrahmen gestattet dem Unternehmen, Änderungen am Plan vorzunehmen.75. Allein durch einen Restrukturierungsbeschluss des Managements oder eines Aufsichtsgremiums vor dem Bilanzstichtag entsteht noch keine faktische Verpflichtung zum Bilanzstichtag, sofern das Unternehmen nicht vor dem Bilanzstichtag(a) mit der Umsetzung des Restrukturierungsplans begonnen hat; oder(b) den Betroffenen gegenüber die Hauptpunkte des Restrukturierungsplans ausreichend detailliert mitgeteilt hat, um in diesen eine gerechtfertigte Erwartung zu wecken, dass die Restrukturierung von dem Unternehmen durchgeführt wird.In einigen Fällen beginnt ein Unternehmen mit der Umsetzung eines Restrukturierungsplans erst nach dem Bilanzstichtag oder kündigt den Betroffenen die Hauptpunkte erst nach dem Bilanzstichtag an. Wenn die Restrukturierung von derartiger Bedeutung ist, dass eine Nicht-Angabe die Fähigkeit der Adressaten des Abschlusses zur angemessenen Bewertung und Entscheidungsfindung beeinträchtigen würde, kann nach IAS 10, Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, die Angabe erforderlich sein.76. Auch wenn allein durch die Entscheidung des Managements noch keine faktische Verpflichtung entstanden ist, kann, zusammen mit anderen früheren Ereignissen, eine Verpflichtung aus einer solchen Entscheidung entstehen. Beispielsweise können Verhandlungen über Abfindungszahlungen mit Arbeitnehmervertretern oder Verhandlungen zum Verkauf von Bereichen mit Käufern unter dem Vorbehalt der Zustimmung des Aufsichtsgremiums abgeschlossen werden. Nachdem die Zustimmung erteilt und den anderen Parteien mitgeteilt wurde, hat das Unternehmen eine faktische Verpflichtung zur Restrukturierung, wenn die Bedingungen in Paragraph 72 erfuellt wurden.77. In einigen Ländern liegt die letztendliche Entscheidungsbefugnis bei einem Gremium, in dem auch Vertreter anderer Interessen als die des Managements (z. B. Arbeitnehmer) vertreten sind, oder eine Bekanntgabe gegenüber diesen Vertretern kann vor der Entscheidung dieses Gremiums erforderlich sein. Da eine Entscheidung durch ein solches Gremium die Bekanntgabe an die genannten Vertreter erfordert, kann hieraus eine faktische Verpflichtung zur Restrukturierung resultieren.78. Aus dem Verkauf von Bereichen entsteht keine Verpflichtung bis das Unternehmen den Verkauf verbindlich abgeschlossen hat, d. h. ein bindender Verkaufsvertrag existiert.79. Auch wenn das Unternehmen eine Entscheidung zum Verkauf eines Bereichs getroffen und diese Entscheidung öffentlich angekündigt hat, kann der Verkauf nicht als verpflichtend angesehen werden, solange kein Käufer identifiziert wurde und kein bindender Verkaufsvertrag existiert. Bevor nicht ein bindender Verkaufsvertrag besteht, kann das Unternehmen seine Meinung noch ändern und wird tatsächlich andere Maßnahmen ergreifen müssen, wenn kein Käufer zu akzeptablen Bedingungen gefunden werden kann. Wenn der Verkauf eines Bereichs im Rahmen einer Restrukturierung geplant ist, werden die Vermögenswerte des Bereichs nach IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, auf Wertminderung geprüft. Wenn ein Verkauf nur Teil einer Restrukturierung darstellt, kann für die anderen Teile der Restrukturierung eine faktische Verpflichtung entstehen, bevor ein bindender Verkaufsvertrag existiert.80. Eine Restrukturierungsrückstellung darf nur die direkt im Zusammenhang mit der Restrukturierung entstehenden Ausgaben enthalten, die sowohl:(a) zwangsweise im Zuge der Restrukturierung entstehen als auch(b) nicht mit den laufenden Aktivitäten des Unternehmens im Zusammenhang stehen.81. Eine Restrukturierungsrückstellung enthält keine Aufwendungen für:(a) Umschulung oder Versetzung weiterbeschäftigter Mitarbeiter;(b) Marketing; oder(c) Investitionen in neue Systeme und Vertriebsnetze.Diese Ausgaben entstehen für die künftige Geschäftstätigkeit und stellen zum Bilanzstichtag keine Restrukturierungsverpflichtungen dar. Solche Ausgaben werden auf derselben Grundlage erfasst, als wären sie unabhängig von einer Restrukturierung entstanden.82. Bis zum Tag einer Restrukturierung entstehende, identifizierbare künftige betriebliche Verluste werden nicht als Rückstellung behandelt, sofern sie nicht im Zusammenhang mit einem belastenden Vertrag nach der Definition in Paragraph 10 stehen.83. Gemäß Paragraph 51 sind Erträge aus dem erwarteten Abgang von Vermögenswerten bei der Bewertung einer Restrukturierungsrückstellung nicht zu berücksichtigen; dies gilt selbst, wenn der Verkauf der Vermögenswerte als Teil der Restrukturierung geplant ist.ANGABEN84. Ein Unternehmen hat für jede Gruppe von Rückstellungen die folgenden Angaben zu machen:(a) den Buchwert zu Beginn und zum Ende der Berichtsperiode;(b) zusätzliche, in der Berichtsperiode gebildete Rückstellungen, einschließlich der Erhöhung von bestehenden Rückstellungen;(c) während der Berichtsperiode verwendete (d. h. entstandene und gegen die Rückstellung verrechnete) Beträge;(d) nicht verwendete Beträge, die während der Berichtsperiode aufgelöst wurden; und(e) die Erhöhung des während der Berichtsperiode auf Grund des Zeitablaufs abgezinsten Betrages und die Auswirkung von Änderungen des Abzinsungssatzes.Vergleichsinformationen sind nicht erforderlich.85. Ein Unternehmen hat für jede Gruppe von Rückstellungen die folgenden Angaben zu machen:(a) eine kurze Beschreibung der Art der Verpflichtung sowie der erwarteten Fälligkeiten resultierender Abfluesse von wirtschaftlichem Nutzen;(b) die Angabe von Unsicherheiten hinsichtlich des Betrags oder der Fälligkeiten dieser Abfluesse. Falls die Angabe von adäquaten Informationen erforderlich ist, hat ein Unternehmen die wesentlichen Annahmen für künftige Ereignisse nach Paragraph 48 anzugeben; und(c) die Höhe aller erwarteten Erstattungen unter Angabe der Höhe der Vermögenswerte, die für die jeweilige erwartete Erstattung angesetzt wurden.86. Sofern die Möglichkeit eines Abflusses bei der Erfuellung nicht unwahrscheinlich ist, hat ein Unternehmen für jede Gruppe von Eventualschulden zum Bilanzstichtag eine kurze Beschreibung der Eventualschuld und, falls praktikabel, die folgenden Angaben zu machen:(a) eine Schätzung der finanziellen Auswirkungen, bewertet nach den Paragraphen 36 bis 52;(b) die Angabe von Unsicherheiten hinsichtlich des Betrages oder der Fälligkeiten von Abfluessen; und(c) die Möglichkeit einer Erstattung.87. Bei der Bestimmung, welche Rückstellungen oder Eventualschulden zu einer Gruppe zusammengefasst werden können, muss überlegt werden, ob die Positionen ihrer Art nach mit den Anforderungen der Paragraphen 85(a) und (b) und 86(a) und (b) in ausreichendem Maße übereinstimmen, um eine zusammengefasste Angabe zu rechtfertigen. Es kann daher angebracht sein, Beträge für Gewährleistungen für unterschiedliche Produkte als eine Rückstellungsgruppe zu behandeln; es wäre jedoch nicht angebracht, Beträge für normale Gewährleistungsrückstellungen und Beträge, die durch Rechtsstreit geklärt werden müssen, als eine Gruppe von Rückstellungen zu behandeln.88. Wenn aus denselben Umständen eine Rückstellung und eine Eventualschuld entstehen, erfolgt die nach den Paragraphen 84 bis 86 erforderliche Angabe vom Unternehmen in einer Art und Weise, die den Zusammenhang zwischen der Rückstellung und der Eventualschuld aufzeigt.89. Ist ein Zufluss von wirtschaftlichem Nutzen wahrscheinlich, so hat ein Unternehmen eine kurze Beschreibung der Art der Eventualforderungen zum Bilanzstichtag und, wenn praktikabel, eine Schätzung der finanziellen Auswirkungen, bewertet auf der Grundlage der Vorgaben für Rückstellungen gemäß den Paragraphen 36 bis 52 anzugeben.90. Es ist wichtig, dass bei Angaben zu Eventualforderungen irreführende Angaben zur Wahrscheinlichkeit des Entstehens von Erträgen vermieden werden.91. Werden nach den Paragraphen 86 und 89 erforderliche Angaben aus Gründen der Praktikabilität nicht gemacht, so ist diese Tatsache anzugeben.92. In äußerst seltenen Fällen kann damit gerechnet werden, dass die teilweise oder vollständige Angabe von Informationen nach den Paragraphen 84 bis 89 die Lage des Unternehmens in einem Rechtsstreit mit anderen Parteien über den Gegenstand der Rückstellungen, Eventualschulden oder Eventualforderungen ernsthaft beeinträchtigt. In diesen Fällen muss das Unternehmen die Angaben nicht machen, es hat jedoch den allgemeinen Charakter des Rechtsstreites darzulegen, sowie die Tatsache, dass gewisse Angaben nicht gemacht wurden und die Gründe dafür.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN93. Die Auswirkungen der Anwendung dieses Standards zum Zeitpunkt seines Inkrafttretens (oder früher) ist als eine Anpassung des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen in der Berichtsperiode zu erfassen, in der der Standard erstmals angewendet wird. Unternehmen wird empfohlen, jedoch nicht zwingend vorgeschrieben, die Anpassung der Eröffnungsbilanz der Gewinnrücklagen für die früheste angegebene Berichtsperiode vorzunehmen und die vergleichenden Informationen anzupassen. Falls Vergleichsinformationen nicht angepasst werden, so ist diese Tatsache anzugeben.94. Der Standard erfordert eine andere Behandlung als nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, vorgeschrieben. Nach IAS 8 sind Vergleichsinformationen anzupassen (Benchmark-Methode) oder zusätzliche Proforma-Informationen (alternativ zulässige Methode) sind auf angepasster Grundlage anzugeben, es sei denn, dies ist nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS95. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1999 beginnen, so ist dies anzugeben.96. Dieser Standard ersetzt die Teile von IAS 10, Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag(47), die Erfolgsunsicherheiten behandeln.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 38Immaterielle VermögenswerteDieser International Accounting Standard wurde im Juli 1998 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Dieser Standard ersetzt:(a) IAS 4, Abschreibungen, im Hinblick auf die Abschreibung (Amortisation) von immateriellen Vermögenswerten; und(b) IAS 9, Forschungs- und Entwicklungskosten.Im Oktober 1998 veröffentlichten die Mitarbeiter des IASC getrennt eine Grundlage für Schlussfolgerungen für IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte und IAS 22 (überarbeitet 1998). Exemplare hiervon sind bei der Publikationsabteilung des IASC verfügbar.1998 änderte IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung, den Paragraph 2(f) des IAS 38, um den Verweis auf IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, durch einen Verweis auf IAS 39 zu ersetzen. Des Weiteren wurde Fußnote 1 gelöscht.Die folgenden SIC Interpretationen beziehen sich auf IAS 38:- SIC-6, Kosten der Anpassung vorhandener Software.- SIC-32, Immaterielle Vermögenswerte - Websitekosten.EINFÜHRUNG1. IAS 38 regelt die Bilanzierung und Angabe immaterieller Vermögenswerte, die nicht in anderen International Accounting Standards konkret behandelt werden. IAS 38 findet keine Anwendung auf finanzielle Vermögenswerte, Schürfrechte und Kosten für die Erschließung oder die Förderung und den Abbau von Mineralien, Öl, Erdgas und ähnlichen nicht regenerativen Ressourcen sowie immaterielle Vermögenswerte, die bei Versicherungsunternehmen aus Verträgen mit Policeinhabern entstehen. IAS 38 bezieht sich u. a. auf Ausgaben für Werbung, Aus- und Weiterbildung, Gründung und Anlauf eines Geschäftsbetriebes sowie Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten.2. Ein immaterieller Vermögenswert ist ein identifizierbarer, nicht monetärer Vermögenswert ohne physische Substanz, der für die Herstellung von Erzeugnissen oder Erbringung von Dienstleistungen, die Vermietung an Dritte oder für Zwecke der eigenen Verwaltung genutzt wird. Ein Vermögenswert ist eine Ressource:(a) die auf Grund von Ereignissen der Vergangenheit in der Verfügungsmacht des Unternehmens steht; und(b) von der erwartet wird, dass dem Unternehmen aus ihr künftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließt.3. IAS 38 verlangt von einem Unternehmen den Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes (zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten), aber nur dann, wenn:(a) es hinreichend wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der künftige wirtschaftliche Nutzen aus dem Vermögenswert zufließen wird; und(b) die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes verlässlich bewertet werden können.Diese Bestimmung gilt unabhängig davon, ob ein immaterieller Vermögenswert extern erworben oder selbst geschaffen wird. IAS 38 enthält zusätzliche Ansatzkriterien für selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte.4. IAS 38 sieht vor, dass ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert sowie selbst geschaffene Markennamen, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten und ihrem Wesen nach ähnliche Posten nicht als Vermögenswerte anzusetzen sind.5. Wenn ein immaterieller Posten nicht sowohl die Definition als auch die Kriterien für den Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes erfuellt, verlangt IAS 38, dass die mit diesem Posten verbundenen Ausgaben in der Periode als Aufwand erfasst werden, in der sie anfallen. Wird der Posten allerdings bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben, bilden diese Ausgaben (in den Anschaffungskosten enthalten) einen Teil des dem Firmen- oder Geschäftswert (negativen Unterschiedsbetrag) zum Erwerbszeitpunkt beizulegenden Betrages.6. IAS 38 verlangt, dass sämtliche Forschungskosten in der Periode als Aufwand erfasst werden, in der sie anfallen. Beispiele für sonstige Ausgaben, die nicht als immaterieller Vermögenswert im Abschluss angesetzt werden können, sind:(a) Ausgaben für die Gründung und den Anlauf eines Geschäftsbetriebes (Gründungs- und Anlaufkosten);(b) Ausgaben für Aus- und Weiterbildung;(c) Ausgaben für Werbung und/oder Verkaufsförderung; und(d) Ausgaben für die Verlegung oder Reorganisation von Unternehmensteilen oder des gesamten Unternehmens.Ausgaben für diese Sachverhalte werden in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie anfallen.7. IAS 38 verlangt, dass nachträgliche Ausgaben für einen immateriellen Vermögenswert nach dessen Erwerb oder Fertigstellung in der Periode als Aufwand erfasst werden, in der sie anfallen, es sei denn, dass:(a) es hinreichend wahrscheinlich ist, dass der Vermögenswert mithilfe dieser Ausgaben einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird, der über seine ursprünglich geschätzte Ertragskraft hinausgeht; und(b) die Ausgaben verlässlich bewertet und genau diesem Vermögenswert zugeordnet werden können.Sind diese Bedingungen erfuellt, sind die nachträglichen Ausgaben in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des immateriellen Vermögenswertes einzubeziehen.8. Wurden die Ausgaben für einen immateriellen Posten in vorangegangenen jährlichen Abschlüssen oder Zwischenberichten eines berichtenden Unternehmens zunächst als Aufwand erfasst, untersagt IAS 38 dem Unternehmen, diese Aufwendungen zu einem späteren Zeitpunkt als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines immateriellen Vermögenswertes anzusetzen.9. Nach erstmaligem Ansatz verlangt IAS 38, dass ein immaterieller Vermögenswert gemäß einer der beiden nachstehenden Bilanzierungsmethoden bewertet wird:(a) Benchmark-Methode: Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich kumulierter Abschreibungen und kumulierter Wertminderungsaufwand; oder(b) alternativ zulässige Methode: Neubewertungsbetrag abzüglich späterer kumulierter Abschreibungen und späterer kumulierter Wertminderungsaufwendungen. Der Neubewertungsbetrag ist der beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes. Diese Bilanzierungsweise ist dann gestattet, aber nur dann, wenn der beizulegende Zeitwert unter Bezugnahme auf einen für den immateriellen Vermögenswert bestehenden aktiven Markt ermittelt werden kann. Zudem verlangt IAS 38 dann, wenn sich ein Unternehmen für diese Bilanzierungsweise entschieden hat, dass Neubewertungen in hinreichend regelmäßigen Abständen vorgenommen werden, so dass der Buchwert des immateriellen Vermögenswertes nicht wesentlich von dem abweicht, der unter Verwendung des beizulegenden Zeitwertes zum Bilanzstichtag ermittelt werden würde. IAS 38 bestimmt auch, wie immaterielle Vermögenswerte neu zu bewerten sind und ob eine Wertsteigerung (Wertminderung) durch Neubewertung in der Gewinn- und Verlustrechnung oder direkt im Eigenkapital zu erfassen ist.10. IAS 38 verlangt, dass ein immaterieller Vermögenswert über seine bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer planmäßig abzuschreiben ist. Es existiert die widerlegbare Vermutung, dass die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes 20 Jahre ab dem Zeitpunkt der Nutzungsverfügbarkeit des Vermögenswertes nicht überschreiten wird. IAS 38 gestattet einem Unternehmen nicht, einem immateriellen Vermögenswert eine unbegrenzte Nutzungsdauer zuzuweisen. Die planmäßige Abschreibung beginnt dann, wenn der Vermögenswert zur internen Nutzung zur Verfügung steht.11. In seltenen Fällen können substanzielle Hinweise vorliegen, dass sich die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes über einen bestimmten Zeitraum von mehr als 20 Jahren erstrecken wird. In diesen Fällen verlangt IAS 38 von einem Unternehmen:(a) den immateriellen Vermögenswert über seine bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer abzuschreiben;(b) den erzielbaren Betrag des immateriellen Vermögenswertes wenigstens jährlich zu schätzen, um einen möglichen Wertminderungsaufwand festzustellen; und(c) die Gründe anzugeben, warum es zu einer Widerlegung der Annahme kommt, dass die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes 20 Jahre nicht überschreiten wird, und den/die Faktor(en) bekannt zu geben, der/die eine wesentliche Rolle bei der Ermittlung der Nutzungsdauer des immateriellen Vermögenswertes spielte(n).12. IAS 38 verlangt, dass die verwendete Abschreibungsmethode den Verlauf widerspiegelt, in dem der wirtschaftliche Nutzen des Vermögenswertes durch das Unternehmen verbraucht wird. Wenn dieser Verlauf nicht verlässlich bestimmt werden kann, ist die lineare Abschreibungsmethode anzuwenden. Die Abschreibungen sind als Aufwand zu erfassen, wenn nicht ein anderer International Accounting Standard erlaubt oder fordert, dass sie in den Buchwert eines anderen Vermögenswertes einbezogen werden.13. IAS 38 verlangt, dass der Restwert eines immateriellen Vermögenswertes mit Null anzusetzen ist, es sei denn, dass:(a) eine Verpflichtung seitens einer dritten Partei besteht, den Vermögenswert am Ende seiner Nutzungsdauer zu erwerben; oder(b) es einen aktiven Markt für diese Art von Vermögenswert gibt, und es wahrscheinlich ist, dass ein solcher Markt am Ende der Nutzungsdauer des Vermögenswertes existieren wird.14. Um zu beurteilen, ob ein immaterieller Vermögenswert in seinem Wert gemindert sein könnte, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an. Zusätzlich verlangt IAS 38 von einem Unternehmen, den erzielbaren Betrag eines noch nicht zum Gebrauch verfügbaren immateriellen Vermögenswertes mindestens jährlich zu schätzen.15. IAS 38 tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Juli 1999 beginnen. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.16. In Bezug auf seine erstmalige Anwendung enthält IAS 38 Übergangsvorschriften, die eine rückwirkende Anwendung vorschreiben:(a) wann immer dies notwendig ist, um einen Posten zu eliminieren, der unter IAS 38 nicht länger ansetzbar ist; oder(b) wenn die vorherige Bewertung eines immateriellen Vermögenswertes im Widerspruch zu den in IAS 38 aufgeführten Prinzipien steht (wenn beispielsweise ein immaterieller Vermögenswert nicht abgeschrieben oder ohne Bezugnahme auf einen aktiven Markt neubewertet wurde).In anderen Fällen wird die prospektive Anwendung der Bilanzierungs- und Abschreibungsvorschriften entweder gefordert (z. B. untersagt IAS 38 den Ansatz eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes, der zuvor nicht berücksichtigt wurde) oder gestattet (z. B. empfiehlt IAS 38 den Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes, der bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wurde und der zuvor nicht angesetzt worden war).INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Regelung der Bilanzierung immaterieller Vermögenswerte, die nicht in anderen International Accounting Standards konkret behandelt werden. Dieser Standard verlangt von einem Unternehmen den Ansatz eines immateriellen Vermögenswertes dann, aber nur dann, wenn bestimmte Kriterien erfuellt sind. Der Standard bestimmt ferner, wie der Buchwert immaterieller Vermögenswerte zu ermitteln ist, und fordert bestimmte Angaben in Bezug auf immaterielle Vermögenswerte.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist von allen Unternehmen auf die bilanzielle Behandlung immaterieller Vermögenswerte anzuwenden, mit Ausnahme von:(a) immateriellen Vermögenswerten, die durch einen anderen International Accounting Standard abgedeckt werden;(b) finanziellen Vermögenswerten, wie sie in IAS 32, Finanzinstrumente: Angaben und Darstellung beschrieben, sind;(c) Abbau- und Schürfrechten und Ausgaben für die Erschließung oder die Förderung und den Abbau von Mineralien, Öl, Erdgas und ähnlichen nicht regenerativen Ressourcen; und(d) immateriellen Vermögenswerten, die bei Versicherungsunternehmen aus Verträgen mit Policeinhabern entstehen.2. Befasst sich ein anderer International Accounting Standard mit einer bestimmten Art eines immateriellen Vermögenswertes, wendet ein Unternehmen diesen Standard anstatt des vorliegenden Standards an. Dieser Standard findet beispielsweise keine Anwendung auf:(a) immaterielle Vermögenswerte, die von einem Unternehmen zum Verkauf im normalen Geschäftsgang gehalten werden (siehe IAS 2, Vorräte, und IAS 11, Fertigungsaufträge);(b) latente Steueransprüche (siehe IAS 12, Ertragsteuern);(c) Leasingverhältnisse, die in den Anwendungsbereich von IAS 17, Leasingverhältnisse, fallen;(d) Vermögenswerte, die aus Leistungen an Arbeitnehmer resultieren (siehe IAS 19, Leistungen an Arbeitnehmer);(e) Geschäfts- oder Firmenwerte, die durch Unternehmenszusammenschlüsse entstehen (siehe IAS 22, Unternehmenszusammenschlüsse); und(f) finanzielle Vermögenswerte, wie sie in IAS 32, Finanzinstrumente, Angaben und Darstellung, beschrieben sind. Ansatz und Bewertung einiger finanzieller Vermögenswerte wird abgedeckt durch: IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, IAS 31, Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures und IAS 39, Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung.3. Einige immaterielle Vermögenswerte können in oder auf einer physischen Substanz enthalten sein, wie beispielsweise einer Compact Disk (im Fall von Computersoftware), einem Rechtsdokument (im Falle einer Lizenz oder eines Patentes) oder einem Film. Bei der Feststellung, ob ein Vermögenswert, der sowohl immaterielle als auch materielle Elemente in sich vereint, gemäß IAS 16, Sachanlagen, oder als immaterieller Vermögenswert gemäß vorliegendem Standard zu behandeln ist, ist eine Beurteilung notwendig, um festzustellen, welches Element wesentlicher ist. Beispielsweise ist die Computersoftware für eine computergesteuerte Werkzeugmaschine, die ohne diese bestimmte Software nicht betriebsfähig ist, integraler Bestandteil der zugehörigen Hardware und wird daher als Sachanlage behandelt. Gleiches gilt für das Betriebssystem eines Computers. Ist die Software kein integraler Bestandteil der zugehörigen Hardware, wird die Computersoftware als immaterieller Vermögenswert behandelt.4. Dieser Standard bezieht sich u. a. auf Ausgaben für Werbung, Aus- und Weiterbildung, Gründung und Anlauf eines Geschäftsbetriebes sowie Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten. Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten zielen auf die Wissenserweiterung ab. Obwohl diese Aktivitäten zu einem Vermögenswert mit physischer Substanz (z. B. einem Prototypen) führen können, ist das physische Element des Vermögenswertes sekundär im Vergleich zu seiner immateriellen Komponente, nämlich das durch ihn verkörperte Wissen.5. Im Falle eines Finanzierungsleasings kann der zu Grunde liegende Vermögenswert entweder materieller oder immaterieller Natur sein. Nach erstmaligem Ansatz handelt es sich für den Leasingnehmer um einen immateriellen Vermögenswert, der sich auf ein unter diesen Standard fallendes Finanzierungsleasing bezieht. Rechte aus Lizenzvereinbarungen beispielsweise über Filmmaterial, Videoaufnahmen, Theaterstücke, Manuskripte, Patente und Urheberrechte sind aus dem Anwendungsbereich des IAS 17 ausgeschlossen und fallen in den Anwendungsbereich dieses Standards.6. Der Ausschluss aus dem Anwendungsbereich eines International Accounting Standard kann vorliegen, wenn bestimmte Aktivitäten oder Geschäftsvorfälle so speziell sind, dass sie zu Rechnungslegungsfragen führen, die gegebenenfalls auf eine andere Art und Weise zu behandeln sind. Derartige Fragen entstehen bei den Ausgaben für die Erschließung oder die Förderung und den Abbau von Erdöl, Erdgas und Bodenschätzen bei der rohstoffgewinnenden Industrie sowie im Fall von Verträgen zwischen Versicherungsunternehmen und ihren Policeinhabern. Aus diesem Grunde bezieht sich dieser Standard nicht auf Ausgaben für derartige Aktivitäten. Dieser Standard gilt jedoch für sonstige genutzte immaterielle Vermögenswerte (z. B. Computersoftware) und sonstige Ausgaben (z. B. Kosten für die Gründung und den Anlauf eines Geschäftsbetriebes), die in der rohstoffgewinnenden Industrie oder bei Versicherungsunternehmen genutzt werden bzw. anfallen.DEFINITIONEN7. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein immaterieller Vermögenswert ist ein identifizierbarer, nicht monetärer Vermögenswert ohne physische Substanz, der für die Herstellung von Erzeugnissen oder Erbringung von Dienstleistungen, die Vermietung an Dritte oder Zwecke der eigenen Verwaltung genutzt wird.Ein Vermögenswert ist eine Ressource:(a) die auf Grund von Ereignissen der Vergangenheit in der Verfügungsmacht des Unternehmens steht; und(b) von der erwartet wird, dass dem Unternehmen aus ihr künftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließt.Monetäre Vermögenswerte sind im Bestand befindliche Geldmittel und Vermögenswerte, für die das Unternehmen einen festen oder bestimmbaren Geldbetrag erhält.Forschung ist die eigenständige und planmäßige Suche mit der Aussicht, zu neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen zu gelangen.Entwicklung ist die Anwendung von Forschungsergebnissen oder von anderem Wissen auf einen Plan oder Entwurf für die Produktion von neuen oder beträchtlich verbesserten Materialien, Vorrichtungen, Produkten, Verfahren, Systemen oder Dienstleistungen. Die Entwicklung findet dabei vor Aufnahme der kommerziellen Produktion oder Nutzung statt.Abschreibung ist die systematische Verteilung des gesamten Abschreibungsvolumens eines immateriellen Vermögenswertes über dessen Nutzungsdauer.Das Abschreibungsvolumen sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Vermögenswertes oder ein anderer Betrag, der an Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Abschluss angesetzt worden ist, abzüglich seines Restwertes.Die Nutzungsdauer ist entweder:(a) der Zeitraum, über den ein Vermögenswert voraussichtlich von dem Unternehmen genutzt wird; oder(b) die voraussichtlich durch den Vermögenswert im Unternehmen zu erzielende Anzahl an Produktionseinheiten oder ähnlichen Maßgrößen.Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind der zum Erwerb oder zur Herstellung eines Vermögenswertes entrichtete Betrag an Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten oder der beizulegende Zeitwert einer anderen Entgeltform zum Zeitpunkt des Erwerbes oder der Herstellung.Der Restwert ist der Nettobetrag, den ein Unternehmen am Ende der Nutzungsdauer nach Abzug der bei Abgang voraussichtlich anfallenden Kosten für den Vermögenswert erwartungsgemäß erzielt.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht werden könnte.Ein aktiver Markt ist ein Markt, der die nachstehenden Bedingungen kumulativ erfuellt:(a) die auf dem Markt gehandelten Produkte sind homogen;(b) vertragswillige Käufer und Verkäufer können in der Regel jederzeit gefunden werden; und(c) Preise stehen der Öffentlichkeit zur Verfügung.Ein Wertminderungsaufwand ist der Betrag, um den der Buchwert eines Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag übersteigt.Der Buchwert ist der Betrag, mit dem ein Vermögenswert in der Bilanz nach Abzug aller der auf ihn entfallenden kumulierten Abschreibungen und kumulierten Wertminderungsaufwendungen angesetzt wird.Immaterielle Vermögenswerte8. Unternehmen verwenden häufig Ressourcen oder gehen Schulden ein im Hinblick auf die Anschaffung, Entwicklung, Erhaltung oder Wertsteigerung immaterieller Ressourcen, wie beispielsweise wissenschaftliche oder technische Erkenntnisse, Entwurf und Implementierung neuer Prozesse oder Systeme, Lizenzen, geistiges Eigentum, Marktkenntnisse und Warenzeichen (einschließlich Markennamen und Verlagsrechte). Gängige Beispiele für Rechte und Werte, die unter diese Oberbegriffe fallen, sind Computersoftware, Patente, Urheberrechte, Filmmaterial, Kundenlisten, Hypothekenbedienungsrechte, Fischereilizenzen, Importquoten, Franchiseverträge, Kunden- oder Lieferantenbeziehungen, Kundenloyalität, Marktanteile und Absatzrechte.9. Nicht alle der in Paragraph 8 beschriebenen Sachverhalte werden die Definitionskriterien eines immateriellen Vermögenswertes erfuellen, d. h. Identifizierbarkeit, Verfügungsmacht über eine Ressource und Bestehen eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens. Wenn ein unter diesen Standard fallender Posten der Definition eines immateriellen Vermögenswertes nicht entspricht, werden die Kosten für seinen Erwerb oder seine interne Erstellung in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie anfallen. Wird der Posten jedoch bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben, ist er Teil des zum Erwerbszeitpunkt angesetzten Geschäfts- oder Firmenwertes (siehe Paragraph 56).Identifizierbarkeit10. Die Definition eines immateriellen Vermögenswertes verlangt, dass ein immaterieller Vermögenswert identifizierbar ist, um ihn eindeutig vom Geschäfts- oder Firmenwert unterscheiden zu können. Der Geschäfts- oder Firmenwert, der bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes entsteht, stellt eine durch den Erwerber in Erwartung eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens geleistete Zahlung dar. Der künftige wirtschaftliche Nutzen kann das Ergebnis von Synergien zwischen den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten sein. Er kann aber auch aus Vermögenswerten resultieren, die nicht im Abschluss angesetzt werden können, für die der Erwerber jedoch bereit ist, im Rahmen des Unternehmenserwerbes eine Zahlung zu leisten.11. Ein immaterieller Vermögenswert kann vom Geschäfts- oder Firmenwert eindeutig unterschieden werden, wenn der Vermögenswert separierbar ist. Von einer Separierbarkeit des Vermögenswertes wird ausgegangen, wenn das Unternehmen den speziell diesem Vermögenswert zuzuordnenden künftigen wirtschaftlichen Nutzen vermieten, verkaufen, tauschen oder vertreiben könnte, ohne dabei gleichzeitig den künftigen wirtschaftlichen Nutzen anderer Vermögenswerte zu veräußern, die in denselben Erlösträger einfließen.12. Separierbarkeit ist keine notwendige Voraussetzung für Identifizierbarkeit, da ein Unternehmen in der Lage sein kann, den Vermögenswert auf andere Weise zu identifizieren. Wird zum Beispiel ein immaterieller Vermögenswert zusammen mit anderen Vermögenswerten erworben, kann der Geschäftsvorfall die Übertragung von gesetzlichen Rechten beinhalten, die dem Unternehmen die Identifizierung des immateriellen Vermögenswertes ermöglicht. Ein ähnlicher Fall liegt vor, wenn sich das Unternehmen durch ein internes Projekt Rechtsansprüche verschaffen will. Dabei kann die Art dieser Rechte dem Unternehmen bei der Identifizierung eines zugrunde liegenden immateriellen Vermögenswertes, der selbst geschaffen wurde, helfen. Selbst wenn ein Vermögenswert auch nur in Verbindung mit anderen Vermögenswerten einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen kann, ist der Vermögenswert identifizierbar, wenn das Unternehmen den künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Vermögenswert identifizieren kann.Verfügungsmacht13. Ein Unternehmen hat die Verfügungsmacht über einen Vermögenswert, wenn das Unternehmen die Macht hat, sich den künftigen wirtschaftlichen Nutzen, der aus der zu Grunde liegenden Ressource zufließt, zu verschaffen, und es außerdem den Zugriff Dritter auf diesen Nutzen beschränken kann. Die Fähigkeit eines Unternehmens, den künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus einem immateriellen Vermögenswert zu kontrollieren, basiert normalerweise auf juristisch durchsetzbaren Ansprüchen. Sind derartige Rechtsansprüche nicht vorhanden, gestaltet sich der Nachweis der Kontrolle schwieriger. Allerdings ist die juristische Durchsetzbarkeit eines Rechtes keine notwendige Voraussetzung für Kontrolle, da ein Unternehmen in der Lage sein kann, den künftigen wirtschaftlichen Nutzen auf andere Weise zu kontrollieren.14. Marktkenntnisse und technische Erkenntnisse können zu künftigem wirtschaftlichen Nutzen führen. Ein Unternehmen kontrolliert diesen Nutzen, wenn das Wissen geschützt wird, beispielsweise durch Rechtsansprüche wie Urheberrechte, einen eingeschränkten Handelsvertrag (wo zulässig) oder durch eine den Arbeitnehmern auferlegte gesetzliche Vertraulichkeitspflicht.15. Ein Unternehmen kann über ein Team von Fachkräften verfügen und in der Lage sein, zusätzliche Mitarbeiterfähigkeiten zu identifizieren, die auf Grund von Schulungsmaßnahmen zu einem künftigen wirtschaftlichen Nutzen führen. Das Unternehmen kann auch erwarten, dass die Arbeitnehmer ihre Fähigkeiten dem Unternehmen weiterhin zur Verfügung stellen werden. Für gewöhnlich hat ein Unternehmen jedoch keinen hinreichenden Einfluss auf den voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen, der ihm durch ein Team von Fachkräften und die Weiterbildung erwächst, um zu erwägen, dass diese Werte die Definition eines immateriellen Vermögenswertes erfuellen. Aus einem ähnlichen Grund ist es unwahrscheinlich, dass eine bestimmte Management- oder fachliche Begabung die Definition eines immateriellen Vermögenswertes erfuellt, es sei denn, dass deren Nutzung und der Erhalt des von ihr zu erwartenden künftigen wirtschaftlichen Nutzens durch Rechtsansprüche geschützt sind, und sie zudem die übrigen Definitionskriterien erfuellt.16. Ein Unternehmen kann über einen Kundenstamm oder Marktanteil verfügen und erwarten, dass die Kunden dem Unternehmen auf Grund seiner Bemühungen, Kundenbeziehungen und ein loyales Verhältnis der Kunden gegenüber dem Unternehmen aufzubauen, treu bleiben werden. Fehlen jedoch die rechtlichen Ansprüche zum Schutz oder sonstige Mittel und Wege zur Kontrolle der Kundenbeziehungen oder der Loyalität der Kunden gegenüber dem Unternehmen, hat das Unternehmen für gewöhnlich einen unzureichenden Einfluss auf den wirtschaftlichen Nutzen aus Kundenbeziehungen und Kundenloyalität, um für solche Werte (Kundenstamm, Marktanteile, Kundenbeziehungen, Kundenloyalität) die Definition als immaterielle Vermögenswerte als erfuellt zu betrachten.Künftiger wirtschaftlicher Nutzen17. Der künftige wirtschaftliche Nutzen aus einem immateriellen Vermögenswert kann Erlöse aus dem Verkauf von Produkten oder der Erbringung von Dienstleistungen, Kosteneinsparungen oder andere Vorteile, die sich für das Unternehmen aus der Eigenverwendung des Vermögenswertes ergeben, beinhalten. So ist es beispielsweise wahrscheinlich, dass die Nutzung geistigen Eigentums in einem Herstellungsprozess eher die künftigen Herstellungskosten reduziert, als dass es zu künftigen Erlössteigerungen führt.ANSATZ UND ERSTMALIGE BEWERTUNG EINES IMMATERIELLEN VERMÖGENSWERTES18. Der Ansatz eines Postens als immateriellen Vermögenswert verlangt von einem Unternehmen, dass dieser Posten:(a) der Definition eines immateriellen Vermögenswertes entspricht (siehe Paragraphen 7 bis 17); und(b) die in diesem Standard beschriebenen Ansatzkriterien erfuellt (siehe Paragraphen 19 bis 55).19. Ein immaterieller Vermögenswert ist dann anzusetzen, aber nur dann, wenn:(a) es wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der künftige wirtschaftliche Nutzen aus dem Vermögenswert zufließen wird; und(b) die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes verlässlich bewertet werden können.20. Ein Unternehmen hat die Wahrscheinlichkeit eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens anhand von vernünftigen und begründeten Annahmen zu beurteilen. Diese Annahmen beruhen auf der bestmöglichen Einschätzung seitens des Managements in Bezug auf die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen, die über die Nutzungsdauer des Vermögenswertes bestehen werden.21. Ein Unternehmen schätzt nach eigenem Ermessen den Grad der Sicherheit auf Grund der zum Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes zur Verfügung stehenden substanziellen Hinweise, wobei externen substanziellen Hinweisen größeres Gewicht beizumessen ist, der dem Zufluss an künftigem wirtschaftlichen Nutzen aus der Nutzung des Vermögenswertes zuzuschreiben ist, ein.22. Ein immaterieller Vermögenswert ist bei Zugang mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten.Gesonderte Anschaffung23. Wird ein immaterieller Vermögenswert einzeln erworben, können die Anschaffungskosten des immateriellen Vermögenswertes für gewöhnlich verlässlich bewertet werden. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Kaufpreis in Form von Zahlungsmitteln oder sonstigen monetären Vermögenswerten beglichen wird.24. Die Anschaffungskosten eines immateriellen Vermögenswertes umfassen seinen Kaufpreis, einschließlich Einfuhrzölle und einbehaltene Verbrauchsteuern, sowie direkt zurechenbare Kosten für die Vorbereitung des Vermögenswertes auf seine beabsichtigte Nutzung. Direkt zurechenbare Kosten beinhalten beispielsweise Honorare für Rechtsberatung. Bei der Ermittlung der Anschaffungskosten werden Skonti und Rabatte abgezogen.25. Wird die Zahlung für einen immateriellen Vermögenswert über das normale Zahlungsziel hinaus aufgeschoben, entsprechen seine Anschaffungskosten dem Gegenwert des Barpreises; die Differenz zwischen diesem Betrag und der zu leistenden Gesamtzahlung wird über den Zeitraum des Zahlungszieles als Zinsaufwand erfasst, wenn sie nicht gemäß der alternativ zulässigen Methode gemäß IAS 23, Fremdkapitalkosten, aktiviert wird.26. Wird ein immaterieller Vermögenswert im Tausch gegen Eigenkapitalinstrumente des berichtenden Unternehmens erworben, so entsprechen die Anschaffungskosten des Vermögenswertes dem beizulegenden Zeitwert der emittierten Eigenkapitalinstrumente, die wiederum dem beizulegenden Zeitwert des Vermögenswertes entsprechen.Erwerb im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses27. Soweit ein immaterieller Vermögenswert gemäß IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wird, basieren die Anschaffungskosten dieses immateriellen Vermögenswertes auf seinem beizulegenden Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt.28. Es bedarf einer Ermessensentscheidung, um zu beurteilen, ob die Anschaffungskosten (d. h. der beizulegende Zeitwert) eines bei einem Unternehmenszusammenschluss erworbenen immateriellen Vermögenswertes zum Zwecke eines gesonderten Ansatzes ausreichend verlässlich bewertet werden können. Die auf einem aktiven Markt verwendeten Marktpreise bieten die verlässlichste Bemessungsgrundlage für den beizulegenden Zeitwert (siehe auch Paragraph 67). Der aktuelle Angebotspreis wird für gewöhnlich als geeigneter Marktpreis erachtet. Stehen keine aktuellen Angebotspreise zur Verfügung, kann der Preis des letzten vergleichbaren Geschäftsvorfalles als Grundlage für die Schätzung des beizulegenden Zeitwertes dienen, vorausgesetzt, dass sich die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen zwischen dem Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles und dem Zeitpunkt der Schätzung des beizulegenden Zeitwertes des Vermögenswertes nicht wesentlich geändert haben.29. Existiert kein aktiver Markt für einen Vermögenswert, spiegeln seine Anschaffungskosten den Betrag wider, den das Unternehmen in einem Geschäftsvorfall zwischen sachverständigen, vertragswilligen und unabhängigen Geschäftspartnern zum Zeitpunkt des Unternehmenserwerbes, auf der Basis der besten zur Verfügung stehenden Informationen für den Vermögenswert gezahlt hätte. Bei der Bestimmung dieses Betrages zieht ein Unternehmen das Resultat jüngster Geschäftsvorfälle in Betracht, bei denen ähnliche Vermögenswerte betroffen waren.30. Bestimmte Unternehmen, die regelmäßig am Kauf oder Verkauf einzigartiger immaterieller Vermögenswerte beteiligt sind, haben Verfahren zur indirekten Schätzung des beizulegenden Zeitwertes entwickelt. Diese Verfahren können zur erstmaligen Bewertung eines immateriellen Vermögenswertes herangezogen werden, der bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wurde, wenn ihre Zielsetzung die Schätzung des beizulegenden Zeitwertes im Einklang mit diesem Standard ist. Auch müssen sie die aktuellen Geschäftsvorfälle und Praktiken der entsprechenden Branche eines Vermögenswertes widerspiegeln. Diese Techniken beinhalten, soweit angemessen, die Anwendung von Multiplikatoren, die aktuelle Marktvorgänge in Abhängigkeit von Rentabilitätskennzahlen des Vermögenswertes (wie Erlöse, Marktanteile, Betriebsergebnis, etc.) widerspiegeln, oder die Diskontierung künftiger Zahlungszufluesse aus diesem Vermögenswert.31. Gemäß diesem Standard und den Vorschriften in IAS 22 (überarbeitet 1998) zum Ansatz identifizierbarer Vermögenswerte und Schulden:(a) setzt ein Erwerber einen immateriellen Vermögenswert, der die Ansatzkriterien in den Paragraphen 19 und 20 erfuellt, selbst dann an, wenn dieser immaterielle Vermögenswert in den Abschlüssen des erworbenen Unternehmens nicht berücksichtigt worden war; und(b) wenn die Anschaffungskosten (d. h. beizulegende Zeitwert) eines immateriellen Vermögenswertes, der im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wurde, nicht verlässlich bewertet werden können, wird dieser Vermögenswert nicht als separater immaterieller Vermögenswert angesetzt, sondern in den Geschäfts- oder Firmenwert einbezogen (siehe Paragraph 56).32. Sofern es keinen aktiven Markt für einen immateriellen Vermögenswert gibt, der bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wurde, begrenzt IAS 22 (überarbeitet 1998) die für den immateriellen Vermögenswert ursprünglich angesetzten Anschaffungskosten auf einen Betrag, durch den ein negativer Unterschiedsbetrag im Erwerbszeitpunkt weder geschaffen noch erhöht wird.Erwerb durch eine Zuwendung der öffentlichen Hand33. In manchen Fällen kann ein immaterieller Vermögenswert durch eine Zuwendung der öffentlichen Hand kostenlos oder zum Nominalwert der Gegenleistung erworben werden. Dies kann geschehen, wenn die öffentliche Hand einem Unternehmen immaterielle Vermögenswerte übertragt oder zuteilt, wie beispielsweise Flughafenlanderechte, Lizenzen zum Betreiben von Rundfunk- oder Fernsehanstalten, Importlizenzen oder -quoten oder Zugangsrechte für sonstige begrenzt zugängliche Ressourcen. Gemäß IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand, kann sich ein Unternehmen dafür entscheiden, sowohl den immateriellen Vermögenswert als auch die Zuwendung zunächst mit dem beizulegenden Zeitwert anzusetzen. Entscheidet sich ein Unternehmen dafür, den Vermögenswert zunächst nicht mit dem beizulegenden Zeitwert anzusetzen, setzt das Unternehmen den Vermögenswert zunächst zu einem Nominalwert an (gemäß der durch IAS 20 gestatteten anderen Methode), zuzüglich aller direkt zurechenbaren Kosten für die Vorbereitung des Vermögenswertes auf seinen beabsichtigten Gebrauch.Tausch von Vermögenswerten34. Ein immaterieller Vermögenswert kann im Tausch oder teilweisen Tausch gegen einen unterschiedlichen immateriellen Vermögenswert oder sonstigen Vermögenswert erworben werden. Die Anschaffungskosten eines solchen Vermögenswertes werden zum beizulegenden Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes bewertet, der dem beizulegenden Zeitwert des hingegebenen Vermögenswertes entspricht, berichtigt um den Betrag aller übertragenen Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente.35. Ein immaterieller Vermögenswert kann im Tausch gegen einen ähnlichen Vermögenswert erworben werden, der im gleichen Geschäftszweig einer ähnlichen Nutzung unterliegt und einen ähnlichen beizulegenden Zeitwert hat. Ein immaterieller Vermögenswert kann ebenso im Tausch gegen eine Kapitalbeteiligung an einem ähnlichen Vermögenswert veräußert werden. Bei beiden Geschäftsvorfällen werden auf Grund der Unvollständigkeit des Realisationsprozesses weder Gewinn noch Verlust erfasst. Stattdessen entsprechen die Anschaffungskosten des neuen Vermögenswertes dem Buchwert des aufgegebenen Vermögenswertes. Der beizulegende Zeitwert des erhaltenen Vermögenswertes kann jedoch den Nachweis für einen Wertminderungsaufwand beim aufgegebenen Vermögenswert erbringen. Unter diesen Umständen wird für den aufgegebenen Vermögenswert ein Wertminderungsaufwand erfasst und der um die Wertminderung berichtigte Buchwert dem neuen Vermögenswert zugewiesen.Selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert36. Ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert darf nicht aktiviert werden.37. In manchen Fällen fallen zuvor Aufwendungen für die Erzeugung eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens an, diese führen jedoch nicht zur Schaffung eines immateriellen Vermögenswertes, der die Ansatzkriterien dieses Standards erfuellt. Derartige Aufwendungen werden oft als Beitrag zum selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwert beschrieben. Ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert wird nicht als Vermögenswert angesetzt, da es sich hierbei nicht um eine durch das Unternehmen kontrollierte identifizierbare Ressource handelt, deren Herstellungskosten verlässlich bewertet werden können.38. Die zu irgendeinem Zeitpunkt auftretenden Unterschiede zwischen dem Marktwert eines Unternehmens und dem Buchwert seiner identifizierbaren Nettovermögenswerte können eine Reihe von Faktoren einbeziehen, die sich auf den Unternehmenswert auswirken. Derartige Unterschiede können jedoch nicht als Herstellungskosten eines durch das Unternehmen kontrollierten immateriellen Vermögenswertes in Betracht gezogen werden.Selbst geschaffene immaterielle Vermögenswerte39. Manchmal ist es schwierig zu beurteilen, ob ein selbst geschaffener immaterieller Vermögenswert ansetzbar ist. Es ist oft schwierig:(a) festzustellen, ob und wann es einen identifizierbaren Vermögenswert gibt, der einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird; und(b) die Herstellungskosten des Vermögenswertes verlässlich zu bestimmen. In manchen Fällen können die Kosten für die interne Herstellung eines immateriellen Vermögenswertes nicht von den Kosten unterschieden werden, die mit der Erhaltung oder Erhöhung des selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwertes des Unternehmens oder der Durchführung des Tagesgeschäftes in Verbindung stehen.Zusätzlich zur Beachtung der allgemeinen Bestimmungen für den Ansatz und die erstmalige Bewertung eines immateriellen Vermögenswertes wendet ein Unternehmen daher die Vorschriften und Anwendungsleitlinien der nachstehenden Paragraphen 40-55 auf alle selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswerte an.40. Um zu beurteilen, ob ein selbst geschaffener immaterieller Vermögenswert die Ansatzkriterien erfuellt, unterteilt ein Unternehmen den Erstellungsprozess des Vermögenswertes in:(a) eine Forschungsphase; und(b) eine Entwicklungsphase.Obwohl die Begriffe "Forschung" und "Entwicklung" definiert sind, ist die Bedeutung der Begriffe "Forschungsphase" und "Entwicklungsphase" im Sinne dieses Standards umfassender.41. Kann ein Unternehmen die Forschungsphase nicht von der Entwicklungsphase eines internen Projektes zur Schaffung eines immateriellen Vermögenswertes unterscheiden, behandelt das Unternehmen die mit diesem Projekt verbundenen Ausgaben so, als ob sie lediglich in der Forschungsphase angefallen wären.Forschungsphase42. Ein aus der Forschung (oder der Forschungsphase eines internen Projektes) entstehender immaterieller Vermögenswert darf nicht aktiviert werden. Forschungskosten (oder die Forschungsphase eines internen Projektes) sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie anfallen.43. In diesem Standard wird die Ansicht vertreten, dass ein Unternehmen in der Forschungsphase eines Projektes nicht nachweisen kann, dass ein immaterieller Vermögenswert existiert, der einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird. Daher werden diese Ausgaben stets in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie anfallen.44. Beispiele für Forschungsaktivitäten sind:(a) Aktivitäten, die auf die Erlangung neuer Erkenntnisse ausgerichtet sind;(b) die Suche nach sowie die Abschätzung und endgültige Auswahl von Anwendungen für Forschungsergebnisse und anderem Wissen;(c) die Suche nach Alternativen für Materialien, Vorrichtungen, Produkte, Verfahren, Systeme oder Dienstleistungen; und(d) die Formulierung, der Entwurf sowie die Abschätzung und endgültige Auswahl von möglichen Alternativen für neue oder verbesserte Materialien, Vorrichtungen, Produkte, Verfahren, Systeme oder Dienstleistungen.Entwicklungsphase45. Ein aus der Entwicklung (oder der Entwicklungsphase eines internen Projektes) entstehender immaterieller Vermögenswert ist dann, aber nur dann, zu aktivieren, wenn ein Unternehmen alle folgenden Nachweise erfuellen kann:(a) die technische Realisierbarkeit der Fertigstellung des immateriellen Vermögenswertes, damit er zur internen Nutzung oder zum Verkauf zur Verfügung stehen wird;(b) seine Absicht, den immateriellen Vermögenswert fertig zu stellen sowie ihn zu nutzen oder zu verkaufen;(c) seine Fähigkeit, den immateriellen Vermögenswert zu nutzen oder zu verkaufen;(d) wie der immaterielle Vermögenswert einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzielen wird. Nachgewiesen werden muss von dem Unternehmen u. a. die Existenz eines Marktes für die Produkte des immateriellen Vermögenswertes oder den immateriellen Vermögenswert an sich oder, falls er intern genutzt werden soll, der Nutzen des immateriellen Vermögenswertes;(e) die Verfügbarkeit adäquater technischer, finanzieller und sonstiger Ressourcen, um die Entwicklung abschließen und den immateriellen Vermögenswert nutzen oder verkaufen zu können; und(f) seine Fähigkeit, die dem immateriellen Vermögenswert während seiner Entwicklung zurechenbaren Ausgaben verlässlich zu bewerten.46. In der Entwicklungsphase eines Projektes kann ein Unternehmen in manchen Fällen einen immateriellen Vermögenswert identifizieren und nachweisen, dass der Vermögenswert einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird. Dies ist darauf zurückzuführen, dass die Entwicklungsphase eines Projektes weiter vorangeschritten ist als die Forschungsphase.47. Beispiele für Entwicklungsaktivitäten sind:(a) der Entwurf, die Konstruktion und das Testen von Prototypen und Modellen vor Aufnahme der eigentlichen Produktion oder Nutzung;(b) der Entwurf von Werkzeugen, Spannvorrichtungen, Prägestempeln und Gussformen unter Verwendung neuer Technologien;(c) der Entwurf, die Konstruktion und der Betrieb einer Pilotanlage, die von ihrer Größe her für eine kommerzielle Produktion wirtschaftlich ungeeignet ist; und(d) der Entwurf, die Konstruktion und das Testen einer gewählten Alternative für neue oder verbesserte Materialien, Vorrichtungen, Produkte, Verfahren, Systeme oder Dienstleistungen.48. Um zu zeigen, wie ein immaterieller Vermögenswert einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird, beurteilt ein Unternehmen den aus dem Vermögenswert zu erzielenden künftigen wirtschaftlichen Nutzen unter Verwendung der Grundsätze in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten. Wird der Vermögenswert nur in Verbindung mit anderen Vermögenswerten einen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen, wendet das Unternehmen das in IAS 36 dargestellte Konzept der zahlungsmittelgenerierenden Einheiten an.49. Die Verfügbarkeit von Ressourcen zur Vollendung, Nutzung und Erlangung eines Nutzens aus einem immateriellen Vermögenswert kann beispielsweise anhand eines Unternehmensplanes nachgewiesen werden, der die benötigten technischen, finanziellen und sonstigen Ressourcen sowie die Fähigkeit des Unternehmens zur Sicherung dieser Ressourcen zeigt. In bestimmten Fällen weist ein Unternehmen die Verfügbarkeit von Fremdkapital mittels einer vom Kreditgeber erhaltenen Absichtserklärung, den Plan zu finanzieren, nach.50. Die Kostenrechnungssysteme eines Unternehmens können oftmals die Kosten für die Selbstschaffung eines immateriellen Vermögenswertes verlässlich ermitteln, wie beispielsweise Gehälter und sonstige Ausgaben, die bei der Sicherung von Urheberrechten oder Lizenzen oder bei der Entwicklung von Computersoftware anfallen.51. Selbst geschaffene Markennamen, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten sowie ihrem Wesen nach ähnliche Sachverhalte dürfen nicht als immaterielle Vermögenswerte angesetzt werden.52. Dieser Standard basiert auf der Ansicht, dass Kosten für selbst geschaffene Markennamen, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten sowie dem Wesen nach ähnliche Sachverhalte nicht von den Kosten für die Entwicklung des Unternehmens als Ganzes unterschieden werden können. Aus diesem Grund werden solche Sachverhalte nicht als immaterielle Vermögenswerte aktiviert.Herstellungskosten eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes53. Die Herstellungskosten eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes im Sinne des Paragraphen 22 entsprechen der Summe der Kosten, die ab dem Zeitpunkt anfallen, wenn der immaterielle Vermögenswert die in den Paragraphen 19 bis 20 und 45 beschriebenen Ansatzkriterien erstmals erfuellt. Paragraph 59 untersagt die Nachaktivierung von Kosten, die in vorangegangenen jährlichen Abschlüssen oder Zwischenberichten als Aufwand erfasst wurden.54. Die Herstellungskosten eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes umfassen sämtliche Kosten, die der Schaffung, Herstellung und Vorbereitung des Vermögenswertes auf seinen beabsichtigten Gebrauch direkt zugerechnet oder auf vernünftiger und stetiger Basis indirekt zugeordnet werden können. Die Herstellungskosten beinhalten, falls zutreffend:(a) Ausgaben für Materialien und Dienstleistungen, die bei der Erzeugung des immateriellen Vermögenswertes genutzt oder verbraucht werden;(b) Löhne und Gehälter sowie andere mit der Beschäftigung verbundene Aufwendungen für die Mitarbeiter, die mit der Erzeugung des Vermögenswertes direkt beschäftigt sind;(c) alle Ausgaben, die der Erzeugung des Vermögenswertes direkt zugerechnet werden können, wie beispielsweise Registrierungsgebühren eines Rechtsanspruches und die Abschreibung auf Patente und Lizenzen, die zur Erzeugung des Vermögenswertes genutzt werden; und(d) Gemeinkosten, die bei der Erzeugung des Vermögenswertes notwendigerweise anfallen und die dem Vermögenswert auf vernünftiger und stetiger Basis zugeordnet werden können (z. B. Verteilung planmäßiger Abschreibungen auf Sachanlagen, Versicherungsprämien und Miete). Die Verteilung der Gemeinkosten erfolgt analog zur Gemeinkostenschlüsselung bei den Vorräten (siehe IAS 2, Vorräte). IAS 23, Fremdkapitalkosten, legt Kriterien für die Aktivierung von Zinsen als Kostenbestandteil eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes fest.55. Zu den Kostenbestandteilen eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes zählen nicht:(a) Vertriebs- und Verwaltungsgemeinkosten sowie sonstige Gemeinkosten, wenn diese Kosten nicht direkt der Nutzung des Vermögenswertes zugeordnet werden können;(b) eindeutig identifizierte Ineffizienzen und anfängliche Betriebsverluste, die auftreten, bevor ein Vermögenswert seine geplante Ertragskraft erreicht hat; und(c) Ausgaben für die Schulung von Mitarbeitern im Umgang mit dem Vermögenswert.Beispiel zu Paragraph 53Ein Unternehmen entwickelt einen neuen Produktionsprozess. Die in 20X5 angefallenen Ausgaben beliefen sich auf 1000, wovon 900 vor dem 1. Dezember 20X5 und 100 zwischen dem 1. Dezember 20X5 und dem 31. Dezember 20X5 anfielen. Das Unternehmen kann beweisen, dass der Produktionsprozess zum 1. Dezember 20X5 die Kriterien für einen Ansatz als immaterieller Vermögenswert erfuellte. Der erzielbare Betrag des in diesem Prozess verankerten Know-hows (einschließlich künftiger Zahlungsmittelabfluesse, um den Prozess vor seiner eigentlichen Nutzung zu fertig zu stellen) wird auf 500 geschätzt.Ende 20X5 wird der Produktionsprozess als immaterieller Vermögenswert mit Herstellungskosten in Höhe von 100 angesetzt (Ausgaben, die seit dem Zeitpunkt der Erfuellung der Ansatzkriterien, dem 1. Dezember 20X5, angefallen sind). Die Ausgaben in Höhe von 900, die vor dem 1. Dezember 20X5 angefallen waren, werden als Aufwand erfasst, da die Ansatzkriterien erst ab dem 1. Dezember 20X5 erfuellt wurden. Diese Ausgaben werden nie Teil der in der Bilanz angesetzten Ausgaben des Produktionsprozesses.In 20X6 betragen die angefallenen Ausgaben 2000. Ende 20X6 wird der erzielbare Betrag des in diesem Prozess verankerten Know-hows (einschließlich künftiger Zahlungsmittelabfluesse, um den Prozess vor seiner eigentlichen Nutzung fertig zu stellen) auf 1900 geschätzt.Ende 20X6 belaufen sich die Ausgaben für den Produktionsprozess auf 2100 (Ausgaben 100 werden Ende 20X5 erfasst plus Ausgaben 2000 in 20X6). Das Unternehmen erfasst einen Wertminderungsaufwand in Höhe von 200, um den Buchwert des Prozesses vor dem Wertminderungsaufwand (2100) an seinen erzielbaren Betrag (1900) anzupassen. Dieser Wertminderungsaufwand wird in einer Folgeperiode wieder aufgehoben, wenn die in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, dargelegten Anforderungen für die Wertaufholung erfuellt sind.ERFASSUNG EINES AUFWANDS56. Ausgaben für einen immateriellen Posten sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie anfallen, es sei denn, dass:(a) sie Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines immateriellen Vermögenswertes sind, der die Ansatzkriterien erfuellt (siehe Paragraphen 18 bis 55); oder(b) der Posten bei einem Unternehmenszusammenschluss in Form eines Unternehmenserwerbes erworben wird und nicht als immaterieller Vermögenswert angesetzt werden kann. Ist dies der Fall, sind diese Ausgaben (in den Anschaffungskosten enthalten) in den dem Firmen- oder Geschäftswert (negativen Unterschiedsbetrag) zum Erwerbszeitpunkt zuzurechnenden Betrag einzubeziehen (siehe IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse).57. Manchmal entstehen Ausgaben, um für ein Unternehmen einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen zu erzielen. Allerdings wird dabei kein immaterieller Vermögenswert oder sonstiger Vermögenswert erworben oder geschaffen, der angesetzt werden kann. In diesen Fällen werden die Ausgaben in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie anfallen. Beispielsweise werden Ausgaben für Forschung immer in der Periode als Aufwand erfasst, in der sie anfallen (siehe Paragraph 42). Beispiele für sonstige Kosten, die in der Periode als Aufwand erfasst werden, in der sie anfallen, sind:(a) Ausgaben für die Gründung und den Anlauf eines Geschäftsbetriebes (Gründungs- und Anlaufkosten), wenn diese Ausgaben nicht in den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Gegenstands der Sachanlagen nach IAS 16 enthalten sind. Zu Gründungs- und Anlaufkosten zählen Gründungskosten wie Rechts- und sonstige Kosten, die bei der Gründung einer juristischen Einheit anfallen, Ausgaben für die Eröffnung einer neuen Betriebsstätte oder eines neuen Geschäftes (Eröffnungskosten) oder Kosten für die Aufnahme neuer Tätigkeitsbereiche oder die Einführung neuer Produkte oder Verfahren (Anlaufkosten);(b) Ausgaben für Aus- und Weiterbildungsaktivitäten;(c) Ausgaben für Werbecampagnen und Maßnahmen der Verkaufsförderung; und(d) Ausgaben für die Verlegung oder Reorganisation von Unternehmensteilen oder des gesamten Unternehmens.58. Paragraph 56 schließt die Aktivierung einer Vorauszahlung nicht aus, wenn die Zahlung für die Lieferung von Waren oder die Erbringung von Dienstleistungen vor der tatsächlichen Lieferung von Waren oder der Erbringung von Dienstleistungen erfolgte.Keine Aktivierung früherer Aufwendungen als Vermögenswert59. Ausgaben für einen immateriellen Posten, die vom berichtenden Unternehmen in vorangegangenen jährlichen Abschlüssen oder Zwischenberichten zunächst als Aufwand erfasst wurden, sind zu einem späteren Zeitpunkt nicht als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines immateriellen Vermögenswertes anzusetzen.NACHTRAEGLICHE AUSGABEN60. Nachträgliche Ausgaben für einen immateriellen Vermögenswert nach dessen Erwerb oder Fertigstellung sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie anfallen, es sei denn, dass:(a) es wahrscheinlich ist, dass der Vermögenswert mithilfe dieser Ausgaben einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird, der über seine ursprünglich geschätzte Ertragskraft hinausgeht; und(b) diese Ausgaben verlässlich bewertet und genau diesem Vermögenswert zugeordnet werden können.Sind diese Bedingungen erfuellt, sind die nachträglichen Ausgaben in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des immateriellen Vermögenswertes einzubeziehen(48).61. Nachträgliche Ausgaben für einen angesetzten immateriellen Vermögenswert werden als Aufwand erfasst, wenn diese Ausgaben für den Erhalt des Vermögenswertes in Bezug auf seine ursprünglich geschätzte Ertragskraft erforderlich sind. Immaterielle Vermögenswerte sind von solcher Natur, dass in vielen Fällen nicht festgestellt werden kann, ob Ausgaben möglicherweise zu einer Erhöhung oder Erhaltung des wirtschaftlichen Nutzens führen, der dem Unternehmen aus diesen Vermögenswerten erwächst. Zudem ist es oftmals schwierig, derartige Ausgaben einem bestimmten immateriellen Vermögenswert direkt zuzuordnen und nicht dem Unternehmen als Ganzes. Aus diesem Grunde werden Ausgaben, die nach erstmaligem Ansatz eines erworbenen immateriellen Vermögenswertes oder nach der Fertigstellung eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswertes anfallen, nur selten zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines immateriellen Vermögenswertes hinzugerechnet.62. In Übereinstimmung mit Paragraph 51 werden nachträgliche Ausgaben für Markennamen, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten und ihrem Wesen nach ähnliche Sachverhalte (ob extern erworben oder selbst geschaffen) immer als Aufwand erfasst, um den Ansatz eines selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwertes zu vermeiden.BEWERTUNG NACH DEM ERSTMALIGEM ANSATZBenchmark-Methode63. Nach erstmaligem Ansatz ist ein immaterieller Vermögenswert mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, abzüglich jeder kumulierten Abschreibung und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen.Alternativ zulässige Methode64. Nach erstmaligem Ansatz ist ein immaterieller Vermögenswert mit einem Neubewertungsbetrag fortzuführen, der sein beizulegender Zeitwert zum Zeitpunkt der Neubewertung ist, abzüglich späterer kumulierter Abschreibungen und späterer kumulierter Wertminderungsaufwendungen. Im Rahmen der unter diesen Standard fallenden Neubewertungen ist der beizulegende Zeitwert unter Bezugnahme auf einen aktiven Markt zu ermitteln. Neubewertungen sind in hinreichend regelmäßigen Abständen vorzunehmen, so dass der Buchwert nicht wesentlich von dem abweicht, der unter Verwendung des beizulegenden Zeitwertes zum Bilanzstichtag ermittelt werden würde.65. Die alternativ zulässige Methode untersagt:(a) die Neubewertung immaterieller Vermögenswerte, die zuvor nicht als Vermögenswerte angesetzt wurden; oder(b) den erstmaligen Ansatz immaterieller Vermögenswerte mit von ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten abweichenden Beträgen.66. Die alternativ zulässige Methode wird angewendet, wenn ein Vermögenswert zunächst mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt wurde. Wird allerdings nur ein Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines immateriellen Vermögenswertes angesetzt, da der Vermögenswert die Ansatzkriterien erst zu einem späteren Zeitpunkt erfuellte (siehe Paragraph 53), kann die alternativ zulässige Methode auf den gesamten Vermögenswert angewendet werden. Zudem kann die alternativ zulässige Methode auf einen immateriellen Vermögenswert angewendet werden, der durch eine Zuwendung der öffentlichen Hand zuging und zu einem Nominalwert angesetzt wurde (siehe Paragraph 33).67. Normalerweise existiert ein den in Paragraph 7 beschriebenen Merkmalen entsprechender aktiver Markt für einen immateriellen Vermögenswert nicht, obwohl dies dennoch vorkommen kann. Zum Beispiel kann in bestimmten Ländern ein aktiver Markt für frei übertragbare Taxilizenzen, Fischereilizenzen oder Produktionsquoten bestehen. Allerdings gibt es keinen aktiven Markt für Markennamen, Drucktitel bei Zeitungen, Musik- und Filmverlagsrechte, Patente oder Warenzeichen, da jeder dieser Vermögenswerte einzigartig ist. Und obwohl immaterielle Vermögenswerte gekauft und verkauft werden, werden Verträge zwischen einzelnen Käufern und Verkäufern ausgehandelt, und Geschäftsvorfälle finden relativ selten statt. Aus diesen Gründen gibt der für einen Vermögenswert gezahlte Preis möglicherweise keinen ausreichenden substanziellen Hinweis auf den beizulegenden Zeitwert eines anderen. Letztlich stehen der Öffentlichkeit die Preise oft nicht zur Verfügung.68. Die Häufigkeit von Neubewertungen ist abhängig vom Ausmaß der Schwankung (Volatilität) des beizulegenden Zeitwertes der einer Neubewertung unterliegenden immateriellen Vermögenswerte. Weicht der beizulegende Zeitwert eines neubewerteten Vermögenswertes wesentlich von seinem Buchwert ab, ist eine weitere Neubewertung notwendig. Manche immaterielle Vermögenswerte können bedeutende und starke Schwankungen ihres beizulegenden Zeitwertes erfahren, wodurch eine jährliche Neubewertung erforderlich gemacht wird. Derartig häufige Neubewertungen sind bei immateriellen Vermögenswerten mit nur unbedeutenden Bewegungen des beizulegenden Zeitwertes nicht notwendig.69. Wird ein immaterieller Vermögenswert neubewertet, werden die kumulierten Abschreibungen zum Zeitpunkt der Neubewertung entweder:(a) im Verhältnis zur Änderung des Bruttobuchwertes des Vermögenswertes angepasst, so dass der Buchwert des Vermögenswertes nach der Neubewertung seinem Neubewertungsbetrag entspricht; oder(b) gegen den Bruttobuchwert des Vermögenswertes eliminiert und der Nettobetrag dem Neubewertungsbetrag des Vermögenswertes angepasst.70. Wird ein immaterieller Vermögenswert neubewertet, sind alle anderen Vermögenswerte seiner Gruppe ebenfalls neu zu bewerten, es sei denn, dass kein aktiver Markt für diese Vermögenswerte existiert.71. Eine Gruppe immaterieller Vermögenswerte ist eine Zusammenfassung von Vermögenswerten, die hinsichtlich ihrer Art und ihrem Verwendungszweck innerhalb des Unternehmens ähnlich sind. Zur Vermeidung einer selektiven Neubewertung von Vermögenswerten und der Darstellung von Beträgen in den Abschlüssen, die eine Mischung aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und neubewerteten Beträgen zu unterschiedlichen Zeitpunkten darstellen, werden die Posten innerhalb einer Gruppe immaterieller Vermögenswerte gleichzeitig neubewertet.72. Kann ein immaterieller Vermögenswert einer Gruppe von neubewerteten immateriellen Vermögenswerten auf Grund der fehlenden Existenz eines aktiven Marktes für diesen Vermögenswert nicht neubewertet werden, ist der Vermögenswert mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und Wertminderungsaufwendungen.73. Kann der beizulegende Zeitwert eines neubewerteten immateriellen Vermögenswertes nicht länger unter Bezugnahme auf einen aktiven Markt bestimmt werden, entspricht der Buchwert des Vermögenswertes seinem Neubewertungsbetrag, der zum Zeitpunkt der letzten Neubewertung unter Bezugnahme auf den aktiven Markt ermittelt wurde, abzüglich jeder späteren kumulierten Abschreibung und späteren kumulierten Wertminderungsaufwendungen.74. Die Tatsache, dass ein aktiver Markt nicht länger für einen neubewerteten immateriellen Vermögenswert besteht, kann darauf schließen lassen, dass der Vermögenswert möglicherweise in seinem Wert gemindert ist und gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, geprüft werden muss.75. Kann der beizulegende Zeitwert des Vermögenswertes zu einem späteren Bewertungsstichtag unter Bezugnahme auf einen aktiven Markt bestimmt werden, wird ab diesem Zeitpunkt die alternativ zulässige Methode angewendet.76. Führt eine Neubewertung zu einer Erhöhung des Buchwertes eines immateriellen Vermögenswertes, ist die Wertsteigerung direkt in das Eigenkapital unter die Position Neubewertungsrücklage einzustellen. Jedoch ist eine Wertsteigerung durch Neubewertung in dem Umfang als Ertrag zu erfassen, in dem sie einen Neubewertungsverlust desselben Vermögenswertes aufhebt, und diese Wertminderung durch Neubewertung zuvor als Aufwand erfasst wurde.77. Führt eine Neubewertung zu einer Verringerung des Buchwertes eines Vermögenswertes, ist die Wertminderung als Aufwand zu erfassen. Jedoch ist eine Wertminderung durch Neubewertung in dem Umfang mit jeder entsprechenden Neubewertungsrücklage direkt zu verrechnen, in dem die Wertminderung den in der Neubewertungsrücklage für denselben Vermögenswert eingestellten Betrag nicht übersteigt.78. Die im Eigenkapital eingestellte kumulative Neubewertungsrücklage kann bei Auflösung direkt in die Gewinnrücklagen umgebucht werden. Die gesamte Rücklage kann aufgelöst werden, wenn der Vermögenswert stillgelegt wird oder abgeht. Ein Teil der Rücklage kann jedoch aufgelöst werden, während der Vermögenswert vom Unternehmen genutzt wird; in solch einem Fall entspricht der aufgelöste Rücklagenbetrag dem Unterschiedsbetrag zwischen der Abschreibung auf Basis des neubewerteten Buchwertes des Vermögenswertes und der Abschreibung, die auf Basis der historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes erfasst worden wäre. Die Umbuchung von der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen erfolgt nicht über die Gewinn- und Verlustrechnung.ABSCHREIBUNGAbschreibungszeitraum79. Das Abschreibungsvolumen eines immateriellen Vermögenswertes ist planmäßig über seine bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer zu verteilen. Es besteht die widerlegbare Vermutung, wonach die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes 20 Jahre von dem Zeitpunkt an, ab dem der Vermögenswert zum Gebrauch verfügbar ist, nicht überschreiten wird. Die planmäßige Abschreibung beginnt, sobald der Vermögenswert verwendet werden kann.80. Da der künftige wirtschaftliche Nutzen aus einem immateriellen Vermögenswert im Zeitablauf verbraucht wird, kommt es zu einer diesen Verbrauch widerspiegelnden Minderung des Buchwertes. Dies wird durch die systematische Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des Neubewertungsbetrages des Vermögenswertes, abzüglich eines Restwertes, als Aufwand über die Nutzungsdauer des Vermögenswertes erreicht. Die Abschreibung wird unabhängig davon erfasst, ob sich beispielsweise der beizulegende Zeitwert oder der erzielbare Betrag des Vermögenswertes erhöht hat oder nicht. Bei der Ermittlung der Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes müssen viele Faktoren in Betracht gezogen werden, so auch:(a) die voraussichtliche Nutzung des Vermögenswertes durch das Unternehmen und die Frage, ob der Vermögenswert unter einem anderen Management effizient eingesetzt werden könnte;(b) für den Vermögenswert typische Produktlebenszyklen und öffentliche Informationen über die geschätzte Nutzungsdauer von Vermögenswerten ähnlicher Art, die auf ähnliche Weise genutzt werden;(c) technische, technologische oder andere Arten der Veralterung;(d) die Stabilität der Branche, in der der Vermögenswert zum Einsatz kommt, und Änderungen in der Gesamtnachfrage nach den Produkten oder Dienstleistungen, die mit dem Vermögenswert erzeugt werden;(e) voraussichtliche Handlungen seitens der Wettbewerber oder potenzieller Konkurrenten;(f) die Höhe der Erhaltungsausgaben, die zur Erzielung des voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzens aus dem Vermögenswert erforderlich sind sowie die Fähigkeit und Intention des Unternehmens, dieses Niveau zu erreichen;(g) der Zeitraum der Verfügungsmacht über den Vermögenswert und rechtliche oder ähnliche Beschränkungen hinsichtlich der Nutzung des Vermögenswertes, wie beispielsweise der Verfalltermin zugrunde liegender Leasingverhältnisse; und(h) ob die Nutzungsdauer des Vermögenswertes von der Nutzungsdauer anderer Vermögenswerte des Unternehmens abhängt.81. Angesichts des durch die Vergangenheit belegten, rasanten Technologiewandels sind Computersoftware und viele andere immaterielle Vermögenswerte technologischer Veralterung ausgesetzt. Es ist daher wahrscheinlich, dass ihre Nutzungsdauer kurz sein wird.82. Schätzungen bezüglich der Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes werden bei zunehmender Länge der Nutzungsdauer weniger verlässlich. Dieser Standard geht von der Vermutung aus, dass die Nutzungsdauer immaterieller Vermögenswerte höchstwahrscheinlich 20 Jahre nicht überschreiten wird.83. In seltenen Fällen können überzeugende substanzielle Hinweise vorliegen, dass sich die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes über einen bestimmten Zeitraum von mehr als 20 Jahren erstrecken wird. In diesen Fällen wird die Vermutung widerlegt, dass die Nutzungsdauer im Allgemeinen 20 Jahre nicht überschreitet, und das Unternehmen:(a) schreibt den immateriellen Vermögenswert über seine bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer ab;(b) schätzt den erzielbaren Betrag des immateriellen Vermögenswertes mindestens jährlich, um einen Wertminderungsaufwand festzustellen (siehe Paragraph 99); und(c) erläutert die Gründe, warum es zu einer Widerlegung der Vermutung kommt und legt den/die Faktor(en) offen, der/die bei der Ermittlung der Nutzungsdauer des immateriellen Vermögenswertes eine wesentliche Rolle spielte(n) (siehe Paragraph 111(a)).BeispieleA. Ein Unternehmen hat die Exklusivkonzession zur Energieerzeugung mittels Wasserkraft für den Zeitraum von 60 Jahren erworben. Die Aufwendungen für die Energieerzeugung mittels Wasserkraft sind weitaus niedriger als der Aufwand für die Energiegewinnung aus alternativen Ressourcen. Es wird davon ausgegangen, dass das umliegende Gebiet wenigstens 60 Jahre lang bedeutende Energiemengen aus dem Kraftwerk beanspruchen wird.Das Unternehmen schreibt das Recht zur Energieerzeugung über einen Zeitraum von 60 Jahren ab, wenn es keine substanziellen Hinweise dafür gibt, dass die Nutzungsdauer dieses Rechtes kürzer ist.B. Ein Unternehmen hat die Exklusivkonzession zum Betrieb einer gebührenpflichtigen Autobahn für den Zeitraum von 30 Jahren erworben. Der Bau alternativer Strecken in dem Gebiet rund um die Autobahn ist nicht geplant. Es wird davon ausgegangen, dass diese Autobahn wenigstens 30 Jahre lang genutzt wird.Das Unternehmen schreibt das Recht zum Betrieb der Autobahn über einen Zeitraum von 30 Jahren ab, wenn es keine substanziellen Hinweise dafür gibt, dass die Nutzungsdauer dieses Rechtes kürzer ist.84. Die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes kann sehr lang sein, jedoch ist sie immer begrenzt. Die Ungewissheit rechtfertigt, die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes vorsichtig zu schätzen, allerdings rechtfertigt sie nicht die Wahl einer unrealistisch kurzen Nutzungsdauer.85. Wird die Verfügungsmacht über den künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus einem immateriellen Vermögenswert durch Rechtsansprüche begründet, deren Gewährung einer zeitlichen Begrenzung unterliegt, darf die Nutzungsdauer des immateriellen Vermögenswertes die Geltungsdauer der Rechtsansprüche nicht überschreiten, es sei denn, dass:(a) die Rechtsansprüche erneuerbar sind; und(b) eine Erneuerung so gut wie sicher ist.86. Es kann sowohl wirtschaftliche als auch rechtliche Faktoren geben, die die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes beeinflussen: Wirtschaftliche Faktoren bestimmen den Zeitraum, über den ein künftiger wirtschaftlicher Nutzen erwächst, rechtliche Faktoren können den Zeitraum begrenzen, über den ein Unternehmen die Verfügungsmacht über den Zugriff auf diesen Nutzen hat. Die Nutzungsdauer unterschreitet die durch diese Faktoren bestimmten Zeiträume.87. U. a. deuten folgende Faktoren darauf hin, dass die Erneuerung eines Rechtsanspruches so gut wie sicher ist:(a) Der beizulegende Zeitwert des immateriellen Vermögenswertes verringert sich nicht mit dem Herannahen des ursprünglichen Verfalltermins oder verringert sich nicht um mehr als die Kosten für die Erneuerung des zugrunde liegenden Anspruchs;(b) es gibt substanzielle Hinweise (möglicherweise auf bisherigen Erfahrungen basierend) dafür, dass die Rechtsansprüche erneuert werden; und(c) es gibt substanzielle Hinweise dafür, dass die für eine Erneuerung des Rechtsanspruches notwendigen Bedingungen (falls vorhanden) erfuellt werden.Abschreibungsmethode88. Die verwendete Abschreibungsmethode muss den Verlauf widerspiegeln, in dem der wirtschaftliche Nutzen des Vermögenswertes durch das Unternehmen verbraucht wird. Kann dieser Verlauf nicht verlässlich bestimmt werden, ist die lineare Abschreibungsmethode anzuwenden. Die für jede Periode anfallenden Abschreibungen sind als Aufwand zu erfassen, wenn nicht ein anderer International Accounting Standard erlaubt oder fordert, dass sie in den Buchwert eines anderen Vermögenswertes einzubeziehen sind.89. Für die systematische Verteilung des Abschreibungsvolumens eines Vermögenswertes über dessen Nutzungsdauer können verschiedene Abschreibungsmethoden herangezogen werden. Zu diesen Methoden zählen die lineare und degressive Abschreibung sowie die leistungsabhängige Abschreibung. Die auf einen Vermögenswert anzuwendende Methode wird auf der Grundlage des erwarteten Abschreibungsverlaufes ausgewählt und von Periode zu Periode stetig angewendet, sofern sich der erwartete Abschreibungsverlauf dieses Vermögenswertes nicht ändert. Es werden selten, wenn überhaupt, überzeugende substanzielle Hinweise zur Rechtfertigung einer Abschreibungsmethode für immaterielle Vermögenswerte vorliegen, die zu einem niedrigeren kumulierten Abschreibungsbetrag führt als die lineare Methode.90. Abschreibungen werden im Regelfall als Aufwand erfasst. Manchmal wird jedoch der wirtschaftliche Nutzen aus einem Vermögenswert durch das Unternehmen bei der Herstellung anderer Vermögenswerte verbraucht, anstatt zu einem Aufwand zu führen. In diesen Fällen bilden die Abschreibungen einen Teil der Herstellungskosten des anderen Vermögenswertes und werden in dessen Buchwert einbezogen. Beispielsweise wird die Abschreibung auf immaterielle Vermögenswerte, die in einem Herstellungsprozess verwendet werden, in den Buchwert der Vorräte einbezogen (siehe IAS 2, Vorräte).Restwert91. Der Restwert eines immateriellen Vermögenswertes ist mit Null anzusetzen, es sei denn, dass:(a) eine Verpflichtung seitens einer dritten Partei besteht, den Vermögenswert am Ende seiner Nutzungsdauer zu erwerben; oder(b) ein aktiver Markt für den Vermögenswert besteht, und:(i) der Restwert unter Bezugnahme auf diesen Markt ermittelt werden kann; und(ii) es wahrscheinlich ist, dass ein solcher Markt am Ende der Nutzungsdauer des Vermögenswertes bestehen wird.92. Das Abschreibungsvolumen eines Vermögenswertes wird nach Abzug seines Restwertes ermittelt. Ein anderer Restwert als Null impliziert, dass ein Unternehmen von einer Veräußerung des immateriellen Vermögenswertes vor dem Ende seiner wirtschaftlichen Nutzungsdauer ausgeht.93. Wird die Benchmark-Methode angewandt, erfolgt eine Schätzung des Restwertes unter Verwendung von Preisen, die zum Erwerbszeitpunkt des Vermögenswertes beim Verkauf eines ähnlichen Vermögenswertes galten, der das Ende seiner geschätzten Nutzungsdauer erreicht hat und unter ähnlichen Bedingungen zum Einsatz kam, wie der künftig einzusetzende Vermögenswert. Der Restwert wird nicht nachträglich auf Grund von Preis- oder Wertänderungen erhöht. Wird die alternativ zulässige Methode angewandt, erfolgt eine Neuschätzung des Restwertes zum Zeitpunkt einer jeden Neubewertung des Vermögenswertes unter Verwendung von zum jeweiligen Zeitpunkt aktuellen Preisen.Überprüfung des Abschreibungszeitraumes und der Abschreibungsmethode94. Der Abschreibungszeitraum und die Abschreibungsmethode sind wenigstens am Ende eines jeden Geschäftsjahres zu überprüfen. Unterscheidet sich die erwartete Nutzungsdauer des Vermögenswertes wesentlich von vorangegangenen Schätzungen, ist der Abschreibungszeitraum entsprechend zu ändern. Hat sich der erwartete Abschreibungsverlauf des Vermögenswertes wesentlich geändert, ist eine andere Abschreibungsmethode zu wählen, um dem veränderten Verlauf Rechnung zu tragen. Derartige Änderungen sind als Änderungen von Schätzungen gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, durch Korrektur der Abschreibung für die laufende und künftige Perioden zu berücksichtigen.95. Während der Lebensdauer eines immateriellen Vermögenswertes kann es sich zeigen, dass die Schätzung hinsichtlich seiner Nutzungsdauer nicht sachgerecht ist. Durch nachträgliche Ausgaben, die den Zustand des Vermögenswertes über dessen ursprünglich geschätzte Ertragskraft hinaus verbessern, kann sich beispielsweise die Nutzungsdauer verlängern. Zudem kann die Erfassung eines Wertminderungsaufwands darauf hindeuten, dass der Abschreibungszeitraum geändert werden muss.96. Der Verlauf des künftigen wirtschaftlichen Nutzens, der einem Unternehmen aus einem immateriellen Vermögenswert voraussichtlich zufließen wird, kann sich mit der Zeit ändern. Beispielsweise kann es sich zeigen, dass eine degressive Abschreibung geeigneter ist als eine lineare. Ein anderes Beispiel ist, wenn sich die Nutzung der mit einer Lizenz verbundenen Rechte verzögert, bis in Bezug auf andere Bestandteile des Unternehmensplanes Maßnahmen ergriffen worden sind. In diesem Fall kann der wirtschaftliche Nutzen aus dem Vermögenswert höchstwahrscheinlich erst in späteren Perioden erzielt werden.ERZIELBARKEIT DES BUCHWERTES - WERTMINDERUNGSAUFWAND97. Um zu beurteilen, ob ein immaterieller Vermögenswert in seinem Wert gemindert ist, wendet ein Unternehmen IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, an. Dieser Standard erklärt, wie ein Unternehmen den Buchwert seiner Vermögenswerte überprüft, wie es den erzielbaren Betrag eines Vermögenswertes bestimmt, und wann es einen Wertminderungsaufwand erfasst oder aufhebt.98. Gemäß IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, ist ein Wertminderungsaufwand für einen immateriellen Vermögenswert, der vor dem Ende der ersten Berichtsperiode, die auf den Erwerb folgt, als Anpassung sowohl des dem immateriellen Vermögenswertes zugewiesenen Betrages als auch des zum Erwerbszeitpunkt angesetzten Geschäfts- oder Firmenwertes (negativen Unterschiedsbetrages) zu berücksichtigen. Bezieht sich der Wertminderungsaufwand jedoch auf bestimmte Vorfälle oder veränderte Umstände, die nach dem Erwerbszeitpunkt eingetreten sind, wird der Wertminderungsaufwand gemäß IAS 36 und nicht als Korrektur des zum Zeitpunkt des Unternehmenserwerbes erfassten Geschäfts- oder Firmenwertes (negativen Unterschiedsbetrages) berücksichtigt.99. Um die in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, beschriebenen Anforderungen zu erfuellen, hat ein Unternehmen zusätzlich den erzielbaren Betrag folgender immaterieller Vermögenswerte mindestens am Ende eines jeden Geschäftsjahres zu schätzen, selbst wenn es keine Anzeichen für eine Wertminderung des Vermögenswertes gibt:(a) ein immaterieller Vermögenswert, der noch nicht zum Gebrauch verfügbar ist; und(b) ein immaterieller Vermögenswert, der über einen Zeitraum von mehr als 20 Jahren ab dem Zeitpunkt seiner Nutzungsverfügbarkeit abgeschrieben wird.Der erzielbare Betrag ist gemäß IAS 36 zu bestimmen, und Wertminderungsaufwendungen sind entsprechend zu erfassen.100. Die Fähigkeit eines immateriellen Vermögenswertes ausreichend künftigen wirtschaftlichen Nutzen zu erzeugen, um seine Anschaffungs- oder Herstellungskosten wieder einzubringen, unterliegt bis der Vermögenswert zum Gebrauch zur Verfügung steht für gewöhnlich großer Ungewissheit. Daher verlangt dieser Standard von einem Unternehmen, den Buchwert eines noch nicht zum Gebrauch verfügbaren immateriellen Vermögenswertes mindestens jährlich auf Wertminderung zu prüfen.101. Bisweilen ist es schwierig festzustellen, ob ein immaterieller Vermögenswert in seinem Wert gemindert sein könnte, da es u. a. nicht unbedingt irgendeinen substanziellen Hinweis auf Veralterung geben muss. Diese Schwierigkeit stellt sich insbesondere dann, wenn der Vermögenswert eine lange Nutzungsdauer hat. Folglich fordert dieser Standard als Mindestanforderungen eine jährliche Berechnung des erzielbaren Betrages des immateriellen Vermögenswertes, wenn dessen Nutzungsdauer 20 Jahre ab dem Zeitpunkt seiner Nutzungsverfügbarkeit überschreitet.102. Die Forderung nach einer jährlichen Überprüfung eines immateriellen Vermögenswertes auf Wertminderung besteht immer dann, wenn die gegenwärtig geschätzte Gesamtnutzungsdauer des Vermögenswertes 20 Jahre ab dem Zeitpunkt seiner Nutzungsverfügbarkeit überschreitet. Falls bei dem erstmaligen Ansatz die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes auf weniger als 20 Jahre geschätzt wurde, sich die Nutzungsdauer auf Grund von nachträglichen Ausgaben jedoch so verlängert, dass 20 Jahre ab dem Zeitpunkt der Nutzungsverfügbarkeit des Vermögenswertes überschritten werden, muss ein Unternehmen die gemäß Paragraph 99(b) geforderte Überprüfung auf Wertminderung durchführen und zudem die nach Paragraph 111(a) erforderlichen Angaben machen.STILLLEGUNGEN UND ABGÄNGE103. Ein immaterieller Vermögenswert ist bei seinem Abgang, oder wenn kein künftiger wirtschaftlicher Nutzen aus seiner Verwendung und anschließendem Abgang erwartet wird, auszubuchen (aus der Bilanz zu entfernen).104. Gewinne oder Verluste, die bei Stilllegung oder Abgang eines immateriellen Vermögenswertes entstehen, sind als Unterschiedsbetrag zwischen dem Nettoveräußerungserlös und dem Buchwert des Vermögenswertes zu bestimmen und in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag bzw. Aufwand zu erfassen.105. Wird ein immaterieller Vermögenswert unter den in Paragraph 35 beschriebenen Umständen gegen einen ähnlichen Vermögenswert ausgetauscht, entsprechen die Anschaffungskosten des erworbenen Vermögenswertes dem Buchwert des abgegangenen Vermögenswertes, und es entsteht weder ein Gewinn noch ein Verlust.106. Ein immaterieller Vermögenswert, der aus dem aktiven Gebrauch ausgeschieden ist und zu Veräußerungszwecken gehalten wird, wird mit dem Buchwert zum Zeitpunkt des Stilllegens des Vermögenswertes aus dem aktiven Gebrauch bilanziert. Zumindest am Ende eines jeden Geschäftsjahres prüft ein Unternehmen den Vermögenswert gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, auf Wertminderung und erfasst entsprechend sämtliche Wertminderungsaufwendungen.ANGABENAllgemeines107. In den Abschlüssen sind für jede Gruppe immaterieller Vermögenswerte folgende Angaben zu machen, wobei zwischen selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswerten und sonstigen immateriellen Vermögenswerten unterschieden wird:(a) die zu Grunde gelegten Nutzungsdauern oder die angewandten Abschreibungssätze;(b) die angewandten planmäßigen Abschreibungsmethoden;(c) der Bruttobuchwert und die kumulierte Abschreibung (addiert mit kumulierten Aufwendungen aus Wertminderung) zu Beginn und zum Ende der Periode;(d) der/die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, in dem/denen die Abschreibung auf immaterielle Vermögenswerte enthalten ist;(e) eine Überleitung des Buchwertes zu Beginn und zum Ende der Periode unter gesonderter Angabe von:(i) Zugängen, wobei solche aus unternehmensinterner Entwicklung und solche durch Unternehmenszusammenschlüsse separat zu bezeichnen sind;(ii) Stilllegungen und Abgänge;(iii) während der Berichtsperiode wertmäßigen Zu- oder Abnahmen auf Grund von Neubewertungen gemäß den Paragraphen 64, 76 und 77 sowie auf Grund von Wertminderungsaufwendungen, die gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, direkt im Eigenkapital erfasst oder rückgängig gemacht wurden (falls vorhanden);(iv) Wertminderungsaufwendungen, die während der Berichtsperiode in der Gewinn- und Verlustrechnung gemäß IAS 36 erfasst wurden (falls vorhanden);(v) Wertminderungsaufwendungen, die während der Berichtsperiode in der Gewinn- und Verlustrechnung gemäß IAS 36 rückgängig gemacht wurden (falls vorhanden);(vi) Abschreibungen, die während der Berichtsperiode erfasst wurden;(vii) Nettowährungsdifferenzen infolge einer Umrechnung des Abschlusses einer wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit; und(viii) sonstigen Buchwertänderungen während der Berichtsperiode.Vergleichsinformationen werden nicht gefordert.108. Eine Gruppe immaterieller Vermögenswerte ist eine Zusammenfassung von Vermögenswerten, die hinsichtlich ihrer Art und ihrem Verwendungszweck innerhalb des Unternehmens ähnlich sind. Beispiele für separate Gruppen können sein:(a) Markennamen;(b) Drucktitel und Verlagsrechte;(c) Computersoftware;(d) Lizenzen und Franchiseverträge;(e) Urheberrechte, Patente und sonstige gewerbliche Schutzrechte, Nutzungs- und Betriebskonzessionen;(f) Rezepte, Geheimverfahren, Modelle, Entwürfe und Prototypen; und(g) sich in der Entwicklung befindliche immaterielle Vermögenswerte.Die oben bezeichneten Gruppen werden in kleinere (größere) Gruppen aufgespaltet (zusammengefasst), wenn den Abschlussadressaten dadurch relevantere Informationen zur Verfügung gestellt werden.109. Zusätzlich zu den in Paragraph 107 (e)(iii) bis (v) geforderten Informationen veröffentlicht ein Unternehmen Informationen über im Wert geminderte immaterielle Vermögenswerte gemäß IAS 36.110. Ein Unternehmen leitet die Art und den Effekt einer veränderten Schätzung, der für die Berichtsperiode eine wesentliche Bedeutung hat oder die für nachfolgende Perioden voraussichtlich von wesentlicher Bedeutung sein wird, gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, über. Derartige Angaben resultieren möglicherweise aus Änderungen in Bezug auf:(a) den Abschreibungszeitraum;(b) die Abschreibungsmethode; oder(c) von Restwerten.111. Zudem hat der Abschluss folgende Angaben zu enthalten:(a) wenn ein immaterieller Vermögenswert über mehr als zwanzig Jahre abgeschrieben wird, die Gründe für die Widerlegung der Annahme, dass die Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes 20 Jahre ab dem Zeitpunkt der Nutzungsverfügbarkeit des Vermögenswertes nicht überschreiten wird. Im Rahmen der Begründung muss das Unternehmen den/die Faktor(en) beschreiben, der/die bei der Ermittlung der Nutzungsdauer des Vermögenswertes eine wesentliche Rolle spielte(n);(b) eine Beschreibung, den Buchwert und den verbleibenden Abschreibungszeitraum eines jeden einzelnen immateriellen Vermögenswertes, der für den Abschluss des Unternehmens als Ganzes von wesentlicher Bedeutung ist;(c) für immaterielle Vermögenswerte, die mittels einer Zuwendung der öffentlichen Hand erworben und zunächst mit dem beizulegenden Zeitwert angesetzt wurden (siehe Paragraph 33):(i) den beizulegenden Zeitwert, der für diese Vermögenswerte zunächst erfasst wurde;(ii) ihren Buchwert; und(iii) ob sie in der Folgebewertung nach der Benchmark-Methode oder der alternativ zulässigen Methode bewertet werden,(d) das Bestehen und die Buchwerte immaterieller Vermögenswerte, mit denen ein beschränktes Eigentumsrecht verbunden ist, und die Buchwerte immaterieller Vermögenswerte, die als Sicherheit für Verbindlichkeiten begeben sind; und(e) der Betrag für Verpflichtungen für den Erwerb immaterieller Vermögenswerte.112. Wenn ein Unternehmen den/die Faktor(en) beschreibt, der/die bei der Ermittlung der Nutzungsdauer eines immateriellen Vermögenswertes, der über einen Zeitraum von mehr als zwanzig Jahren abgeschrieben wird, eine wesentliche Rolle spielte(n), berücksichtigt das Unternehmen die in Paragraph 80 aufgeführten Faktoren.Bilanzierung immaterieller Vermögenswerte nach der alternativ zulässigen Methode113. Werden immaterielle Vermögenswerte zu ihrem Neubewertungsbetrag fortgeführt, sind folgende Angaben zu machen:(a) für jede Gruppe immaterieller Vermögenswerte:(i) den Stichtag der Neubewertung;(ii) den Buchwert neubewerteter immaterieller Vermögenswerte; und(iii) den Buchwert, der in den Abschluss eingegangen wäre, wenn die neubewerteten immateriellen Vermögenswerte nach der Benchmark-Methode in Paragraph 63 bilanziert worden wären; und(b) der Betrag der sich auf immaterielle Vermögenswerte beziehenden Neubewertungsrücklage zu Beginn und zum Ende der Berichtsperiode unter Angabe der Änderungen während der Periode und jeglicher Restriktionen bei der Ausschüttung des Überschusses an Anteilseigner.114. Für Angabenzwecke kann es erforderlich sein, die Gruppen neubewerteter Vermögenswerte in größere Gruppen zusammenzufassen. Gruppen werden jedoch nicht zusammengefasst, wenn dies zu einer Kombination von Werten innerhalb einer Gruppe von immateriellen Vermögenswerten führen würde, die bei der Folgebewertung nach den Methoden der Benchmark-Methode und der alternativ zulässigen Methode bewertete Beträge enthält.Forschungs- und Entwicklungsausgaben115. Im Abschluss ist die Summe der Ausgaben für Forschung und Entwicklung offen zu legen, die während der Berichtsperiode als Aufwand erfasst wurden.116. Forschungs- und Entwicklungsausgaben umfassen sämtliche Ausgaben, die Forschungs- oder Entwicklungsaktivitäten direkt zurechenbar sind oder über auf einer vernünftigen und stetigen Basis solchen Aktivitäten zugeordnet werden können (siehe Paragraphen 54 bis 55 als Orientierungshilfe für die Arten von Ausgaben, die im Rahmen der Angabevorschriften in Paragraph 115 einzubeziehen sind).Sonstige Informationen117. Obwohl ein Unternehmen nicht dazu verpflichtet ist, wird ihm empfohlen, folgende Informationen zu vermitteln:(a) eine Beschreibung jedes vollständig abgeschriebenen immateriellen Vermögenswertes, der noch immer in Gebrauch ist; und(b) eine kurze Beschreibung wesentlicher immaterieller Vermögenswerte, die in der Verfügungsmacht des Unternehmens stehen, jedoch nicht als Vermögenswerte angesetzt sind, da sie die Ansatzkriterien in diesem Standard nicht erfuellten oder weil sie vor Inkrafttreten dieses Standards erworben oder geschaffen wurden.ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN118. Dieser Standard ist bei Inkrafttreten (oder bei Annahme, falls früher) gemäß den Bestimmungen der nachstehenden Tabellen anzuwenden. In allen anderen, nicht in diesen Tabellen einzeln aufgeführten Fällen ist dieser Standard rückwirkend anzuwenden, es sei denn, dass dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.119. In den nachstehenden Tabellen wird eine retrospektive Anwendung immer dann gefordert, wenn es um die notwendige Eliminierung eines Postens geht, der die Ansatzkriterien laut diesem Standard nicht länger erfuellt, oder wenn die vorangegangene Bewertung eines immateriellen Vermögenswertes den in diesem Standard dargelegten Prinzipien widerspricht (z. B. immaterielle Vermögenswerte, die nie zuvor einer Abschreibung unterlagen oder die neubewertet wurden, jedoch ohne Bezugnahme auf einen aktiven Markt). In anderen Fällen wird die prospektive Anwendung der Bilanzierungs- und Abschreibungsvorschriften verlangt oder in einigen Fällen gestattet.120. Die mit der Annahme dieses Standards am Tag seines Inkrafttretens (oder früher) verbundene Auswirkung ist nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, zu berücksichtigen, d. h. als Anpassung entweder des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen der frühesten dargestellten Periode (IAS 8 Benchmark-Methode) oder des Ergebnisses der Berichtsperiode (IAS 8 alternativ zulässige Methode).121. In dem ersten nach diesem Standard erstellten Jahresabschluss hat ein Unternehmen die angewandten Übergangsvorschriften offen zu legen, wenn die Übergangsvorschriften laut diesem Standard ein Wahlrecht einräumen.Übergangsvorschriften - Ansatz>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Übergangsvorschriften - Planmäßige Abschreibung eines nach der Benchmark-Methode bilanzierten immateriellen Vermögenswertes>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Übergangsvorschriften - Neubewertete immaterielle Vermögenswerte>PLATZ FÜR EINE TABELLE>ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS122. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Juli 1999 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Juli 1999 beginnen, so hat es:(a) dies anzugeben; und(b) IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, und IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, gleichzeitig anzuwenden.123. Dieser Standard ersetzt:(a) IAS 4, Abschreibungen, im Hinblick auf die Amortisation (Abschreibung) immaterieller Vermögenswerte; und(b) IAS 9, Forschungs- und Entwicklungskosten.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 40Als Finanzinvestition gehaltene ImmobilienDieser International Accounting Standard wurde im März 2000 vom IASC Board genehmigt und war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.Dieser Standard ersetzte IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, im Hinblick auf als Finanzinvestition gehaltene Immobilien. IAS 25 wurde mit Inkrafttreten dieses Standards zurückgezogen.Im Januar 2001 wurde aufgrund des IAS 41, Landwirtschaft, Paragraph 3 geändert. Der geänderte Text ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.EINFÜHRUNG1. IAS 40 regelt die Bilanzierung von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien und die damit verbundenen Angabevorschriften. Dieser Standard war erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wurde empfohlen.2. Der Standard ersetzt frühere Bestimmungen des IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen. Nach IAS 25 konnte das Unternehmen zwischen einer Reihe von Bilanzierungsmethoden für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien wählen (fortgeführte Anschaffungskosten gemäß der Benchmark-Methode in IAS 16, Sachanlagen, Neubewertung und Abschreibung gemäß der alternativ zulässigen Methode in IAS 16, Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich des Wertminderungsaufwands gemäß IAS 25 oder Neubewertung gemäß IAS 25). IAS 25 wird zurückgezogen, wenn dieser Standard in Kraft tritt.3. Als Finanzinvestition gehalten werden jene Immobilien (Grundstücke oder Gebäude - oder Teile eines Gebäudes - oder beides) definiert, die (vom Eigentümer oder vom Leasingnehmer im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses) zur Erzielung von Mieteinnahmen und/oder zum Zwecke von Wertsteigerungen gehalten werden und nicht:(a) zur Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke, oder(b) zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens.4. Der Standard behandelt nicht:(a) vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilien (dies sind Immobilien, die zur Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke genutzt werden) - diese werden gemäß IAS 16, Sachanlagen, entweder zu fortgeführten Anschaffungskosten oder mit dem Neubewertungsbetrag abzüglich nachfolgender planmäßiger Abschreibungen bewertet;(b) Immobilien, die im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zum Verkauf gehalten werden - sie werden mit dem niedrigeren Wert aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und Nettoveräußerungswert gemäß IAS 2, Vorräte, angesetzt;(c) Immobilien, die für die zukünftige Nutzung als Finanzinvestition erstellt oder entwickelt werden - auf solche Immobilien findet bis zum Abschluss der Erstellung oder der Entwicklung IAS 16 Anwendung; danach sind die Immobilien als Finanzinvestition zu behandeln und unterliegen diesem Standard. Allerdings gelangt dieser Standard bei bereits bestehenden und als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zur Anwendung, die für eine solche weitere zukünftige Nutzung saniert werden;(d) die vertraglichen Rechte, die ein Leasingnehmer im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses einnimmt - dies wird durch IAS 17, Leasingverhältnisse, geregelt;(e) biologische Vermögenswerte, die mit einem Grundstück verbunden sind, das mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang steht- geregelt in IAS 41, Landwirtschaft; und(f) Abbaurechte sowie die Suche nach und Gewinnung von Mineralien, Öl und Erdgas und ähnlichen nicht-regenerativen Ressourcen.5. Das Unternehmen hat nach diesem Standard die Wahl zwischen:(a) dem Modell des beizulegenden Zeitwerts: Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind dann mit dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten und Änderungen des beizulegenden Zeitwerts in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen; oder(b) dem Anschaffungskostenmodell. Das Anschaffungskostenmodell entspricht der Benchmark-Methode in IAS 16, Sachanlagen: Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind in diesem Fall zu fortgeführten Anschaffungskosten (abzüglich kumulierter Wertminderungsaufwendungen) zu bewerten. Ein Unternehmen hat bei der Wahl des Anschaffungskostenmodells den beizulegenden Zeitwert seiner als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien anzugeben.6. Das Modell des beizulegenden Zeitwerts unterscheidet sich von dem Modell der Neubewertung, dessen Anwendung der Board bereits für bestimmte nicht-finanzielle Vermögenswerte erlaubt. Nach dem Modell der Neubewertung ist eine Erhöhung des Buchwertes über die auf den Anschaffungskosten basierende Bemessungsgrundlage hinaus als Neubewertungsrücklage zu erfassen. Nach dem Modell des beizulegenden Zeitwerts sind dagegen alle Änderungen des beizulegenden Zeitwerts in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen.7. Zum ersten Mal hat der Board eine Bilanzierung nach dem Modell des beizulegenden Zeitwerts für nicht-finanzielle Vermögenswerte eingeführt. Die Kommentare zu dem Exposure Draft E 64 zeigten, dass vielfach noch erhebliche konzeptionelle und praktische Vorbehalte gegenüber der Ausdehnung des Modells des beizulegenden Zeitwerts auf nicht-finanzielle Vermögenswerte bestehen, auch wenn viele andere diesen Schritt unterstützen. Auch sind einige der Meinung, dass bestimmte Immobilienmärkte noch nicht ausreichend entwickelt sind, um eine zufrieden stellende Anwendung des Modells des beizulegenden Zeitwerts zu gewährleisten. Wieder andere sind der Ansicht, dass es unmöglich ist, eine präzise Definition für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien zu formulieren, so dass es aus diesem Grunde nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, derzeit das Modell des beizulegenden Zeitwerts durchzusetzen.8. Aus diesen Gründen ist der Board der Meinung, dass eine verbindlich vorgeschriebene Bewertung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zum beizulegenden Zeitwert zum gegenwärtigen Zeitpunkt nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist. Gleichzeitig ist der Board der Ansicht, dass die Möglichkeit zu einer Bewertung zum beizulegenden Zeitwert wünschenswert ist. Mit diesem nach vorn gerichteten Schritt wird Anwendern und Nutzern die Möglichkeit eröffnet, im Umgang mit dem Modell des beizulegenden Zeitwerts mehr Erfahrung zu sammeln, und bestimmten Immobilienmärkten Zeit gegeben, einen höheren Grad der Marktreife zu erreichen.9. Der vorliegende Standard verpflichtet ein Unternehmen, das gewählte Modell für alle von ihm als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien anzuwenden. Ein Wechsel zwischen den beiden Konzepten ist nur dann vorzunehmen, wenn dies zu einer sachgerechteren Darstellung führt. Der Standard führt aus, dass dies bei einem Wechsel vom Modell des beizulegenden Zeitwerts zum Anschaffungskostenmodell höchst unwahrscheinlich ist.10. In Ausnahmefällen gibt es bei dem erstmaligen Erwerb (oder wenn vorhandene Immobilien nach Fertigstellung oder dem Abschluss der Entwicklung oder nach einer Nutzungsänderung erstmals als Finanzinvestition gehalten werden) der durch das Unternehmen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien eindeutige Hinweise, dass das Unternehmen nicht in der Lage sein wird, den beizulegenden Zeitwert für die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien dauerhaft verlässlich zu bestimmen. In diesen Fällen sieht der Standard vor, dass ein Unternehmen die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien bis zu deren Abgang nach der Benchmark-Methode gemäß IAS 16 bewertet. Der Restwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien ist mit Null anzusetzen. Ein Unternehmen, das das Modell des beizulegenden Zeitwerts gewählt hat, bewertet alle anderen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zum beizulegenden Zeitwert.11. Anhang A stellt anhand eines Entscheidungsbaums zusammenfassend dar, wie ein Unternehmen ermittelt, ob es IAS 40 (für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien) und nicht IAS 16, Sachanlagen (für vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilien oder Immobilien, die für die zukünftige Nutzung als Finanzinvestition erstellt oder entwickelt werden), oder IAS 2, Vorräte (für Immobilien, die zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit gehalten werden), anzuwenden hat.12. Anhang B, Grundlage für Schlussfolgerungen, fasst die Gründe des Board für die Verabschiedung der in IAS 40 festgelegten Anforderungen zusammen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Regelung der Bilanzierung für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien und die damit verbundenen Angabeerfordernisse.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist für den Ansatz und die Bewertung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien sowie für die Angaben zu diesen Immobilien anzuwenden.2. Dieser Standard behandelt u. a. die Bewertung von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien im Abschluss eines Leasingnehmers, die einem Finanzierungsleasingverhältnis unterliegen sowie die Bewertung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien im Abschluss eines Leasinggebers, die einem Operating-Leasingverhältnis unterliegen. Dieser Standard regelt keine Sachverhalte, die durch IAS 17, Leasingverhältnisse, behandelt werden, einschließlich:(a) der Klassifizierung der Leasingverhältnisse als Finanzierungs- bzw. Operating-Leasingverhältnisse;(b) der Erfassung von Leasingerträgen, die aus als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien erzielt wurden (siehe auch IAS 18, Erträge);(c) der Bewertung von Immobilien im Abschluss eines Leasingnehmers, die im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses gehalten werden;(d) der Bewertung von Immobilien im Abschluss eines Leasinggebers, die im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses vermietet wurden;(e) der Bilanzierung von Sale-and-leaseback-Transaktionen; und(f) der Angaben über Finanzierungs- und Operating-Leasingverhältnisse.3. Dieser Standard bezieht sich nicht auf:(a) biologische Vermögenswerte, die mit einem Grundstück verbunden sind, das mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang steht (siehe IAS 41, Landwirtschaft); und(b) Abbaurechte sowie die Suche nach und Gewinnung von Mineralien, Öl und Erdgas und ähnliche nicht-regenerative Ressourcen.DEFINITIONEN4. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind Immobilien (Grundstücke oder Gebäude - oder Teile von Gebäuden - oder beides), die (vom Eigentümer oder vom Leasingnehmer im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses) zur Erzielung von Mieteinnahmen und/oder zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten werden und nicht:(a) zur Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke; oder(b) zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit des Unternehmens.Vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilien sind Immobilien, die (vom Eigentümer oder vom Leasingnehmer im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses) zum Zwecke der Herstellung oder der Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke gehalten werden.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem ein Vermögenswert zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern getauscht werden könnte.Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind der zum Erwerb oder zur Herstellung eines Vermögenswertes entrichtete Betrag an Zahlungsmitteln oder Zahlungsmitteläquivalenten oder der beizulegende Zeitwert einer anderen Entgeltform zum Zeitpunkt des Erwerbes oder der Herstellung.Der Buchwert ist der Betrag, mit dem ein Vermögenswert in der Bilanz erfasst ist.5. Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien werden zur Erzielung von Mieteinnahmen und/oder zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten. Daher erzeugen als Finanzinvestition gehaltene Immobilien Cashflows, die weitgehend unabhängig von den anderen vom Unternehmen gehaltenen Vermögenswerten anfallen. Darin unterscheiden sich als Finanzinvestition gehaltene Immobilien von vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien. Die Herstellung oder die Lieferung von Gütern bzw. die Erbringung von Dienstleistungen (oder die Nutzung der Immobilien für Verwaltungszwecke) führt zu Cashflows, die nicht nur den als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, sondern auch anderen Vermögenswerten, die im Herstellungs- oder Lieferprozess genutzt werden, zuzurechnen sind. IAS 16, Sachanlagen, ist auf die vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien anzuwenden.6. Beispiele für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind:(a) Grundstücke, die langfristig zum Zwecke der Wertsteigerung, und nicht kurzfristig zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit gehalten werden;(b) Grundstücke, die für eine gegenwärtig unbestimmte künftige Nutzung gehalten werden. (Legt ein Unternehmen nicht fest, ob das Grundstück zur Selbstnutzung oder kurzfristig zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit gehalten wird, ist das Grundstück als zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten zu behandeln);(c) ein Gebäude, welches sich im Eigentum des berichtenden Unternehmens befindet (oder vom berichtenden Unternehmen im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses gehalten wird) und im Rahmen eines oder mehrerer Operating-Leasingverhältnisse vermietet wird; und(d) ein leer stehendes Gebäude, welches zur Vermietung im Rahmen eines oder mehrerer Operating-Leasingverhältnisse gehalten wird.7. Beispiele, die keine als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien darstellen und daher nicht in den Anwendungsbereich dieses Standards fallen, sind:(a) Immobilien, die zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit oder des Erstellungs- oder Entwicklungsprozesses für einen solchen Verkauf gehalten werden (siehe IAS 2, Vorräte), beispielsweise Immobilien, die ausschließlich zum Zwecke der Weiterveräußerung in naher Zukunft oder für die Entwicklung und den Weiterverkauf erworben wurden;(b) für Dritte erstellte oder entwickelte Immobilien (siehe IAS 11, Fertigungsaufträge);(c) vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilien (siehe IAS 16, Sachanlagen), einschließlich (neben anderen) der Immobilien, die künftig vom Eigentümer selbstgenutzt werden sollen, Immobilien, die für die zukünftige Entwicklung und anschließende Selbstnutzung gehalten werden, von Arbeitnehmern genutzte Immobilien (unabhängig davon, ob die Arbeitnehmer einen marktgerechten Mietzins zahlen oder nicht) und vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilien, die zur Weiterveräußerung bestimmt sind; sowie(d) Immobilien, die für die zukünftige Nutzung als Finanzinvestition erstellt oder entwickelt werden. Bis zum Abschluss der Erstellung oder der Entwicklung ist für diese Immobilien IAS 16 anzuwenden, ab diesem Zeitpunkt werden diese Immobilien als Finanzinvestition behandelt, und dieser Standard findet Anwendung. Dieser Standard ist jedoch für bestehende als Finanzinvestition gehaltene Immobilien heranzuziehen, die für die weitere zukünftige Nutzung saniert wurden (siehe Paragraph 52).8. Bestimmte Immobilien werden teilweise zur Erzielung von Mieteinnahmen oder zum Zwecke der Wertsteigerung und teilweise zum Zwecke der Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke gehalten. Wenn diese Teile gesondert verkauft werden können (oder im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses gesondert vermietet werden können), bilanziert das Unternehmen diese Teile getrennt. Können die Teile nicht gesondert verkauft werden, stellen die gehaltenen Immobilien nur dann eine Finanzinvestition dar, wenn der Anteil, der für Zwecke der Herstellung oder Lieferung von Gütern bzw. Erbringung von Dienstleistungen oder für Verwaltungszwecke gehalten wird, unbedeutend ist.9. In bestimmten Fällen bietet ein Unternehmen den Mietern der vom Unternehmen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien Nebenleistungen an. Ein Unternehmen behandelt solche Immobilien dann als Finanzinvestition, wenn die Leistungen einen weitgehend unbedeutenden Bestandteil der Vereinbarung insgesamt darstellen. Ein Beispiel hierfür wären Sicherheits- und Instandhaltungsleistungen seitens des Eigentümers eines Verwaltungsgebäudes für die das Gebäude nutzenden Mieter.10. In anderen Fällen stellen die erbrachten Leistungen einen wesentlicheren Bestandteil dar. Besitzt und führt ein Unternehmen beispielsweise ein Hotel, ist der den Gästen angebotene Service ein bedeutender Bestandteil der Vereinbarung insgesamt. Daher ist ein vom Eigentümer geführtes Hotel eine vom Eigentümer selbstgenutzte und keine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie.11. Die Bestimmung, ob die Nebenleistungen so bedeutend sind, dass Immobilien nicht als Finanzinvestition qualifizieren, kann schwierig sein. Beispielsweise überträgt der Eigentümer eines Hotels manchmal bestimmte Verantwortlichkeiten im Rahmen eines Geschäftsführungsvertrags auf Dritte. Die Regelungen solcher Geschäftsführungsverträge variieren beträchtlich. Einerseits kann die Position des Eigentümers substanziell der eines passiven Anteilseigners entsprechen. Andererseits kann der Eigentümer einfach bestimmte alltägliche Funktionen ausgelagert haben, während er weiterhin die wesentlichen Risiken aus Schwankungen der Cashflows, die aus dem Betrieb des Hotels herrühren, zurückbehält.12. Eine sorgfältige Einschätzung ist für die Feststellung notwendig, ob eine Immobilie als Finanzinvestition qualifiziert. Damit ein Unternehmen diese Einschätzung einheitlich in Übereinstimmung mit der Definition für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien und den damit verbundenen Anwendungsleitlinien in den Paragraphen 5 bis 11 vornehmen kann, legt es hierfür Kriterien fest. Paragraph 66(a) verpflichtet ein Unternehmen, diese Kriterien anzugeben, falls die Zuordnung Schwierigkeiten bereitet.13. Gemäß IAS 17, Leasingverhältnisse, aktiviert ein Leasingnehmer keine im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses gehaltenen Immobilien. Folglich behandelt der Leasingnehmer seine Rechte an solchen Immobilien auch nicht als Finanzinvestition.14. In einigen Fällen besitzt ein Unternehmen Immobilien, die an sein Mutterunternehmen oder ein anderes Tochterunternehmen vermietet und von diesen genutzt werden. Die Immobilien stellen in einem Konzernabschluss, der beide Unternehmen einschließt, keine als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien dar, da sie aus der Sicht des Konzerns selbstgenutzt sind. Aus der Sicht des einzelnen Unternehmens, welches Eigentümer der Immobilie ist, handelt es sich jedoch um eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie, sofern die Definition nach Paragraph 4 erfuellt ist. Daher behandelt der Leasinggeber die Immobilie in seinem Einzelabschluss als Finanzinvestition.ANSATZ15. Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind dann, und nur dann, als Vermögenswert anzusetzen, wenn:(a) es wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen der künftige wirtschaftliche Nutzen, der mit den als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien verbunden ist, zufließen wird; und(b) die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien verlässlich bewertet werden können.16. Bei der Beurteilung, ob ein Gegenstand das erste Ansatzkriterium erfuellt, hat ein Unternehmen anhand der zum Zeitpunkt des Erstansatzes verfügbaren substanziellen Hinweise abzuschätzen, wie sicher das Eintreten des künftigen wirtschaftlichen Nutzens ist. Das zweite Ansatzkriterium ist normalerweise erfuellt, da die Anschaffungskosten durch den im Zuge des Erwerbs des Vermögenswertes erfolgenden Tauschvorgang festgelegt werden.ERSTMALIGE BEWERTUNG17. Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien sind bei Zugang mit ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten. Die Transaktionskosten sind in die erstmalige Bewertung mit einzubeziehen.18. Die Kosten der erworbenen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien umfassen den Kaufpreis und die direkt zurechenbaren Kosten. Direkt zurechenbare Kosten beinhalten beispielsweise Honorare und Gebühren für Rechtsberatung, auf die Übertragung der Immobilien anfallende Steuern und andere Transaktionskosten.19. Die Herstellungskosten der selbstgefertigten und als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien umfassen jene Kosten, die bis zum Zeitpunkt des Abschlusses der Erstellung oder Entwicklung angefallen sind. Bis zu diesem Zeitpunkt wendet das Unternehmen IAS 16, Sachanlagen, an. Ab diesem Zeitpunkt gelten die Immobilien als Finanzinvestition, und dieser Standard gelangt zur Anwendung (siehe Paragraph 51(e) und 59 unten).20. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien erhöhen sich nicht durch Gründungs- und/oder Anlaufkosten (es sei denn, dass diese notwendig sind, um die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen), durch anfängliche Betriebsverluste, die anfallen, bevor die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien die geplante Belegungsquote erreichen, oder durch ungewöhnlich hohe Materialabfälle, Fertigungslöhne oder andere Ressourcen, die bei der Erstellung oder Entwicklung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien anfallen.21. Erfolgt die Bezahlung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien auf Ziel, entsprechen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dem Gegenwert bei Barzahlung. Die Differenz zwischen diesem Betrag und der zu leistenden Gesamtzahlung wird über den Zeitraum des Zahlungsziels als Zinsaufwand erfasst.NACHTRAEGLICHE ANSCHAFFUNGSKOSTEN22. Nachträgliche Anschaffungskosten für schon als Finanzinvestition aktivierte Immobilien sind dem Buchwert des Vermögenswertes hinzuzurechnen, wenn es wahrscheinlich ist, dass dem Unternehmen über den ursprünglich bemessenen Leistungsgrad der vorhandenen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien hinaus künftig ein wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird. Alle anderen nachträglichen Ausgaben sind in der Periode, in der sie anfallen, als Aufwand zu erfassen.23. Die sachgerechte Form der Bilanzierung nachträglicher Ausgaben für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien hängt von den Umständen ab, die beim erstmaligen Ansatz und der erstmaligen Bewertung der dazugehörigen Finanzinvestition berücksichtigt wurden. Wenn beispielsweise im Buchwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien schon ein Verlust an wirtschaftlichem Nutzen berücksichtigt ist, werden die nachträglichen Ausgaben zur Wiederherstellung des künftigen wirtschaftlichen Nutzens, der vom Vermögenswert erwartet wird, aktiviert. Das ist auch der Fall, wenn im Kaufpreis eines Vermögenswertes berücksichtigt wird, dass künftige Ausgaben erforderlich sind, um den Vermögenswert in seinen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Ein Beispiel hierfür wäre der Erwerb eines renovierungsbedürftigen Gebäudes. Unter diesen Umständen werden die nachträglichen Ausgaben dem Buchwert hinzugerechnet.FOLGEBEWERTUNG24. Ein Unternehmen hat entweder das Modell des beizulegenden Zeitwerts entsprechend der Paragraphen 27 bis 49 oder das Anschaffungskostenmodell nach Paragraph 50 als Bilanzierungs- und Bewertungsmethode zu wählen und diese Methode für alle als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien anzuwenden.25. IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, schreibt vor, dass eine freiwillige Änderung einer Bilanzierungs- und Bewertungsmethode nur dann vorgenommen werden darf, wenn die Änderung zu einer sachgerechteren Darstellung der Ereignisse oder Geschäftsvorfälle im Abschluss des Unternehmens führt. Es ist unwahrscheinlich, dass ein Wechsel vom Modell des beizulegenden Zeitwerts zum Anschaffungskostenmodell zu einer sachgerechteren Darstellung führt.26. Der vorliegende Standard verlangt von allen Unternehmen die Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, sei es zum Zwecke der Bewertung (Modell des beizulegenden Zeitwerts) oder der Angabe (Anschaffungskostenmodell). Obwohl ein Unternehmen nicht dazu verpflichtet ist, wird ihm empfohlen, den Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien auf der Grundlage einer Bewertung durch einen unabhängigen Gutachter, der eine entsprechende berufliche Qualifikation und aktuelle Erfahrungen mit der Lage und der Art der zu bewertenden Immobilien hat, zu bestimmen.Modell des beizulegenden Zeitwerts27. Nach der erstmaligen Erfassung hat ein Unternehmen, das das Modell des beizulegenden Zeitwerts gewählt hat, alle als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien mit Ausnahme der in Paragraph 47 beschriebenen besonderen Fälle zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten.28. Ein Gewinn oder Verlust, der durch die Änderung des beizulegenden Zeitwerts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien entsteht, ist im Ergebnis der Periode erfolgswirksam zu berücksichtigen, in der er entstanden ist.29. Der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien ist in der Regel der Marktwert. Der Definition des beizulegenden Zeitwerts zufolge entspricht dieser dem wahrscheinlichsten Preis, der vernünftigerweise am Markt zum Bilanzstichtag erzielt werden kann. Aus Sicht des Verkäufers ist dies der höchste, aus jener des Käufers der vorteilhafteste, vernünftigerweise erzielbare Preis. Diese Schätzung schließt insbesondere geschätzte Preise aus, die durch Nebenabreden oder besondere Umstände erhöht oder gesenkt werden, bspw. untypische Finanzierungen, Sale-and-leaseback-Vereinbarungen oder besondere in Verbindung mit dem Verkauf gewährte Vergünstigungen oder Zugeständnisse.30. Ein Unternehmen bestimmt den beizulegenden Zeitwert ohne Abzug der dem Unternehmen gegebenenfalls beim Verkauf oder bei einem anders gearteten Abgang entstehenden Transaktionskosten.31. Der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien hat die aktuelle Marktlage und die Umstände zum Bilanzstichtag und nicht zu einem vergangenen oder zukünftigen Zeitpunkt widerzuspiegeln.32. Der geschätzte beizulegende Zeitwert bezieht sich auf einen bestimmten Zeitpunkt. Da sich Märkte und Marktbedingungen ändern können, kann der geschätzte Wert zu einem anderen Zeitpunkt falsch oder unangemessen sein. Die Definition des beizulegenden Zeitwerts geht zudem vom gleichzeitigen Austausch und Erfuellung des Kaufvertrags ohne jede Preisänderung aus, die zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern vereinbart werden könnte, wenn Austausch und Erfuellung nicht gleichzeitig stattfinden.33. Der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien berücksichtigt neben anderen Dingen die Mieterträge aus den gegenwärtigen Mietverhältnissen sowie angemessene und vertretbare Annahmen, die die Sicht des Marktes reflektieren, darüber, was sachverständige und vertragswillige Geschäftspartner für Mieterträge aus zukünftigen Mietverhältnissen nach den aktuellen Marktbedingungen annehmen würden.34. Die Definition des beizulegenden Zeitwerts bezieht sich auf "sachverständige und vertragswillige Geschäftspartner". In diesem Zusammenhang bedeutet "sachverständig", dass sowohl der vertragswillige Käufer als auch der vertragswillige Verkäufer ausreichend über die Art und die Merkmale der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, ihrer gegenwärtigen und möglichen Nutzung und über die Marktlage zum Bilanzstichtag informiert sind.35. Ein vertragswilliger Käufer ist jemand, der zum Kauf motiviert, aber nicht gezwungen ist. Ein solcher Käufer ist weder übereifrig noch entschlossen, um jeden Preis zu kaufen. Er kauft übereinstimmend mit den Gegebenheiten und den Erwartungen des aktuellen Markts und nicht nach einem vorstellbaren oder hypothetischen Markt, dessen Existenz nicht nachgewiesen oder erwartet werden kann. Der angenommene Käufer würde keinen höheren Preis als vom Markt gefordert bezahlen. Der gegenwärtige Eigentümer der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien gehört ebenfalls zu denjenigen, die den Markt bilden.36. Ein vertragswilliger Verkäufer ist weder übereifrig noch zum Verkauf gezwungen, er ist weder bereit, zu jedem Preis zu verkaufen, noch wird er einen vom aktuellen Markt als unvernünftig angesehenen Preis verlangen. Der vertragswillige Verkäufer ist daran interessiert, die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien nach einem angemessenen Marketing zum nach den Marktgegebenheiten bestmöglichen am offenen Markt erzielbaren Preis zu verkaufen, welcher Preis dies auch sein mag. Die tatsächlichen Verhältnisse des gegenwärtigen Eigentümers der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien sind nicht Teil dieser Betrachtung, da der vertragswillige Verkäufer ein hypothetischer Eigentümer ist.37. Der Ausdruck "nach einem angemessenen Marketing" bedeutet, dass die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien in der am besten geeigneten Art und Weise am Markt angeboten werden, um beim Verkauf den bestmöglichen Preis zu erzielen. Die Dauer des Anbietungszeitraums kann je nach den Marktgegebenheiten variieren, sie muss jedoch ausreichen, um eine angemessene Anzahl von potenziellen Käufern auf die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien aufmerksam zu machen. Es wird angenommen, dass der Zeitraum der Anbietung vor dem Bilanzstichtag abgeschlossen ist.38. Die Definition des beizulegenden Zeitwerts bezieht sich auf Transaktionen zwischen unabhängigen Geschäftspartnern. Eine solche Transaktion ist ein Geschäftsabschluss zwischen Parteien, die keine besondere oder spezielle Beziehung zueinander haben, die marktuntypische Transaktionspreise begründet. Es ist zu unterstellen, dass die Transaktion zwischen einander nicht nahe stehenden, voneinander unabhängig handelnden Unternehmen stattfindet.39. Den bestmöglichen substanziellen Hinweis für den beizulegenden Zeitwert erhält man normalerweise durch auf einem aktiven Markt notierte aktuelle Preise ähnlicher Immobilien, die sich am gleichen Ort und im gleichen Zustand befinden und Gegenstand vergleichbarer Mietverhältnisse und anderer, mit den Immobilien zusammenhängender Verträge sind. Ein Unternehmen hat Sorge dafür zu tragen, jedwede Unterschiede hinsichtlich Art, Lage oder Zustand der Immobilien in den Vertragsbedingungen der Mietverhältnisse und in anderen, mit den Immobilien zusammenhängenden Verträgen festzustellen.40. Liegen aktuelle Preise eines aktiven Markts in der nach Paragraph 39 verlangten Art nicht vor, berücksichtigt ein Unternehmen Informationen verschiedenster Quellen, einschließlich:(a) aktueller Preise eines aktiven Markts für Immobilien abweichender Art, anderen Zustands oder Standorts (oder solche, die abweichenden Leasingverhältnissen oder anderweitigen Verträgen unterliegen), die angepasst wurden, um diese Unterschiede widerzuspiegeln;(b) der vor kurzem auf einem weniger aktiven Markt erzielten Preise, die angepasst wurden, um die Änderungen der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen seit dem Zeitpunkt der Transaktion, zu dem diese Preise erzielt wurden, widerzuspiegeln; und(c) diskontierter Cashflow-Prognosen, die auf einer verlässlichen Schätzung von zukünftigen Cashflows beruhen, gestützt durch die Vertragsbedingungen bestehender Mietverhältnisse und anderer Verträge sowie durch (wenn möglich) externe substanzielle Hinweise wie aktuelle marktübliche Mieten für ähnliche Immobilien am gleichen Ort und im gleichen Zustand und für die Abzinsungssätze verwendet wurden, die die gegenwärtigen Bewertungen des Marktes hinsichtlich der Unsicherheit der Höhe und des zeitlichen Anfalls künftiger Cashflows widerspiegeln.41. In einigen Fällen können die verschiedenen, im vorherigen Paragraphen aufgeführten Quellen zu unterschiedlichen Schlussfolgerungen bezüglich des beizulegenden Zeitwerts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien führen. Ein Unternehmen hat die Gründe für diese Unterschiede zu berücksichtigen, um zum verlässlichsten Schätzwert innerhalb einer vergleichsweise engen Bandbreite vernünftiger Abschätzungen des beizulegenden Zeitwerts zu gelangen.42. Wenn ein Unternehmen eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie erstmals erwirbt (oder wird eine bereits vorhandene Immobilie nach Abschluss der Erstellung oder Entwicklung erstmals als Finanzinvestition gehalten oder nach einer Nutzungsänderung), liegen in Ausnahmefällen eindeutige substanzielle Hinweise vor, dass die Bandbreite vernünftiger Schätzungen für den beizulegenden Zeitwert so groß und die Eintrittswahrscheinlichkeiten der verschiedenen Ergebnisse so schwierig zu ermitteln sind, dass die Zweckmäßigkeit der Verwendung eines einzelnen Schätzwerts für den beizulegenden Zeitwert bezweifelt werden muss. Dies kann darauf hindeuten, dass der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie nicht fortwährend verlässlich bestimmt werden kann (siehe Paragraph 47).43. Der beizulegende Zeitwert unterscheidet sich von dem in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, definierten Nutzungswert. Der beizulegende Zeitwert spiegelt den Kenntnisstand und die Erwartungen der Marktteilnehmer sowie die für die Marktteilnehmer grundsätzlich relevanten Faktoren wider. Dagegen spiegelt der Nutzungswert den Kenntnisstand und die Erwartungen des Unternehmens sowie unternehmensspezifische Faktoren wider, die nur für das Unternehmen zutreffen können, nicht aber im Allgemeinen für Unternehmen anwendbar sind. Der beizulegende Zeitwert spiegelt beispielsweise Folgendes nicht wider:(a) den zusätzlichen Wert, der sich aus der Bildung eines Portfolios von Immobilien an unterschiedlichen Standorten ergibt;(b) Synergieeffekte zwischen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien und anderen Vermögenswerten;(c) Rechtsansprüche oder gesetzliche Einschränkungen, die lediglich für den gegenwärtigen Eigentümer gelten; und(d) Steuervorteile oder Steuerbelastungen, die nur für den gegenwärtigen Eigentümer bestehen.44. Bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien hat das Unternehmen dafür zu sorgen, dass Vermögenswerte und Schulden, die bereits als solche einzeln erfasst wurden, nicht erneut angesetzt werden. Zum Beispiel:(a) Ausstattungsgegenstände wie Fahrstuhl oder Klimaanlage sind häufig ein integraler Bestandteil des Gebäudes und im Allgemeinen in die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien mit einzubeziehen und nicht gesondert als Sachanlage zu erfassen;(b) der beizulegende Zeitwert eines im möblierten Zustand vermieteten Bürogebäudes schließt im Allgemeinen den beizulegenden Zeitwert der Möbel mit ein, da die Mieteinnahmen sich auf das möblierte Bürogebäude beziehen. Sind Möbel in den beizulegenden Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien mit einbezogen, erfasst das Unternehmen die Möbel nicht als gesonderten Vermögenswert; und(c) der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien beinhaltet nicht im Voraus bezahlte oder abgegrenzte Mieten aus Operating-Leasingverhältnissen, da das Unternehmen diese als gesonderte Schuld oder gesonderten Vermögenswert erfasst.45. Der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien spiegelt weder zukünftige Ausgaben zur Verbesserung oder Wertsteigerung noch den damit einhergehenden künftigen Nutzen wider.46. In einigen Fällen erwartet ein Unternehmen, dass der Barwert der mit einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie verbundenen Auszahlungen (andere als die Auszahlungen, die sich auf erfasste finanzielle Schulden beziehen) den Barwert der damit zusammenhängenden Einzahlungen übersteigt. Zur Beurteilung, ob eine Schuld anzusetzen und wie diese zu bewerten ist, zieht ein Unternehmen IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, heran.Mangelnde Fähigkeit einer verlässlichen Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts47. Es besteht die widerlegbare Vermutung, dass ein Unternehmen in der Lage sein wird, den beizulegenden Zeitwert einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie fortwährend verlässlich zu bestimmen. In Ausnahmefällen liegen jedoch eindeutige substanzielle Hinweise dahingehend vor, dass ein Unternehmen, welches eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie erstmals erwirbt (oder wenn eine bereits vorhandene Immobilie nach Abschluss der Erstellung oder Entwicklung erstmals als Finanzinvestition gehalten wird oder nach einer Nutzungsänderung), nicht in der Lage sein wird, den beizulegenden Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie fortwährend verlässlich zu bestimmen. Dieses wird dann, aber nur dann der Fall sein, wenn vergleichbare Markttransaktionen selten und anderweitige Schätzungen für den beizulegenden Zeitwert (beispielsweise basierend auf diskontierten Cashflow-Prognosen) nicht verfügbar sind. In diesen Fällen hat das Unternehmen die als Finanzinvestition gehaltene Immobilie nach der Benchmark-Methode des IAS 16, Sachanlagen, zu bewerten. Der Restwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie ist mit Null anzunehmen. Das Unternehmen hat IAS 16 bis zum Abgang der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie anzuwenden.48. In den Ausnahmefällen, wenn ein Unternehmen aus den in dem vorherigen Paragraphen genannten Gründen gezwungen ist, eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie nach der Benchmark-Methode des IAS 16 zu bewerten, bewertet das Unternehmen seine gesamten sonstigen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zum beizulegenden Zeitwert.49. Hat ein Unternehmen eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie bisher zum beizulegenden Zeitwert bewertet, hat es die Immobilien bis zu deren Abgang (oder bis zu dem Zeitpunkt, ab dem die Immobilie selbstgenutzt oder für einen späteren Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit entwickelt wird) weiterhin zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, auch wenn vergleichbare Markttransaktionen seltener auftreten oder Marktpreise seltener verfügbar sind.Anschaffungskostenmodell50. Sofern sich ein Unternehmen nach der erstmaligen Erfassung für das Anschaffungskostenmodell entscheidet, hat es seine gesamten als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien nach der Benchmark-Methode des IAS 16, Sachanlagen, zu bewerten, d. h. zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich der kumulierten Abschreibungen und kumulierten Wertminderungsaufwendungen.ÜBERTRAGUNGEN51. Übertragungen in den oder aus dem Bestand der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien sind dann, und nur dann vorzunehmen, wenn eine Nutzungsänderung vorliegt, die sich wie folgt belegen lässt:(a) Beginn der Selbstnutzung als Beispiel für eine Übertragung von als Finanzinvestition gehaltenen zu vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien;(b) Beginn der Entwicklung mit der Absicht des Verkaufs als Beispiel für eine Übertragung von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien in das Vorratsvermögen;(c) Ende der Selbstnutzung als Beispiel für eine Übertragung der von dem Eigentümer selbstgenutzten in den Bestand der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien;(d) Beginn eines Operating-Leasingverhältnisses mit einer anderen Partei als Beispiel für eine Übertragung aus dem Vorratsvermögen in als Finanzinvestition gehaltene Immobilien; oder(e) das Ende der Erstellung oder Entwicklung als Beispiel für eine Übertragung von Immobilien, die sich in der Erstellung oder Entwicklung befinden (geregelt in IAS 16, Sachanlagen) in die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien.52. Nach Paragraph 51(b) ist das Unternehmen dann, und nur dann, verpflichtet, Immobilien von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien in das Vorratsvermögen zu übertragen, wenn eine Nutzungsänderung vorliegt, die durch den Beginn der Entwicklung mit der Absicht des Verkaufs belegt wird. Trifft ein Unternehmen die Entscheidung, eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie ohne Entwicklung zu veräußern, behandelt das Unternehmen die Immobilie solange weiter als Finanzinvestition und nicht als Vorräte, bis sie ausgebucht (und damit aus der Bilanz entfernt) wird. In ähnlicher Weise wird, wenn ein Unternehmen beginnt, eine vorhandene und als Finanzinvestition gehaltene Immobilie für die weitere zukünftige Nutzung als Finanzinvestition zu sanieren, diese weiterhin als Finanzinvestition eingestuft und während der Sanierung nicht in den Bestand der vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien umgegliedert.53. Die Paragraphen 54 bis 59 behandeln Fragen des Ansatzes und der Bewertung, die das Unternehmen bei der Anwendung des Modells des beizulegenden Zeitwerts für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien zu berücksichtigen hat. Wenn ein Unternehmen das Anschaffungskostenmodell anwendet, führen Übertragungen zwischen als Finanzinvestition gehaltenen, vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien oder Vorräten für Bewertungs- oder Angabezwecke weder zu einer Buchwertänderung der übertragenen Immobilien noch zu einer Veränderung ihrer Anschaffungs- oder Herstellungskosten.54. Bei einer Übertragung von als Finanzinvestition gehaltenen und zum beizulegenden Zeitwert bewerteten Immobilien in den Bestand der vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien oder Vorräte entsprechen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilien für die Folgebewertung gemäß IAS 16 oder IAS 2 deren beizulegendem Zeitwert im Zeitpunkt der Nutzungsänderung.55. Wird eine vom Eigentümer selbstgenutzte zu einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie, die zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, hat ein Unternehmen bis zu dem Zeitpunkt der Nutzungsänderung IAS 16 anzuwenden. Das Unternehmen hat einen zu diesem Zeitpunkt bestehenden Unterschiedsbetrag zwischen dem nach IAS 16 ermittelten Buchwert der Immobilien und dem beizulegenden Zeitwert in der selben Weise wie eine Neubewertung gemäß IAS 16 zu behandeln.56. Bis zu dem Zeitpunkt, an dem eine vom Eigentümer selbstgenutzte Immobilie zu einer als Finanzinvestition gehaltenen und zum beizulegenden Zeitwert bewerteten Immobilie wird, hat ein Unternehmen die Abschreibung der Immobilie und die Erfassung jeglicher eingetretenen Wertminderungsaufwendungen fortzuführen. Das Unternehmen hat jeden zu diesem Zeitpunkt bestehenden Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert der Immobilie gemäß IAS 16 und deren beizulegendem Zeitwert in derselben Weise wie eine Neubewertung gemäß IAS 16 zu behandeln. Mit anderen Worten:(a) jede auftretende Minderung des Buchwerts der Immobilie ist im Ergebnis der Berichtsperiode zu erfassen. In dem Umfang, in dem jedoch ein der Immobilie zuzurechnender Betrag in der Neubewertungsrücklage eingestellt ist, ist die Abwertung gegen diese vorzunehmen; und(b) eine sich ergebende Erhöhung des Buchwertes ist folgendermaßen zu behandeln:(i) soweit die Erhöhung einen früheren Wertminderungsaufwand für diese Immobilie aufhebt, ist die Erhöhung im Ergebnis der Berichtsperiode zu erfassen. Der im Ergebnis der Berichtsperiode erfasste Betrag darf den Betrag nicht übersteigen, der zur Aufstockung auf den Buchwert benötigt wird, der sich ohne die Erfassung des Wertminderungsaufwands (abzüglich mittlerweile vorzunehmender Abschreibungen) ergeben hätte; und(ii) ein noch verbleibender Teil der Erhöhung wird direkt im Eigenkapital innerhalb der Neubewertungsrücklage erfasst. Bei einem anschließenden Abgang der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie kann die Neubewertungsrücklage unmittelbar in die Gewinnrücklagen umgebucht werden. Die Übertragung von der Neubewertungsrücklage in die Gewinnrücklagen erfolgt nicht über die Gewinn- und Verlustrechnung.57. Bei einer Übertragung von den Vorräten in die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, die dann zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden, ist ein zu diesem Zeitpunkt bestehender Unterschiedsbetrag zwischen dem beizulegenden Zeitwert der Immobilie und dem vorherigen Buchwert im Ergebnis der Berichtsperiode zu erfassen.58. Die bilanzielle Behandlung von Übertragungen aus den Vorräten in die als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, die dann zum beizulegenden Zeitwert bewertet werden, entspricht der Behandlung einer Veräußerung von Vorräten.59. Wenn ein Unternehmen die Erstellung oder Entwicklung einer selbsthergestellten und als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie abschließt, die dann zum beizulegenden Zeitwert bewertet wird, ist ein zu diesem Zeitpunkt bestehender Unterschiedsbetrag zwischen dem beizulegenden Zeitwert der Immobilie und dem vorherigen Buchwert im Ergebnis der Berichtsperiode zu erfassen.ABGÄNGE60. Eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie ist bei ihrem Abgang oder dann, wenn sie dauerhaft nicht mehr genutzt werden soll und ein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen aus ihrem Abgang nicht mehr erwartet wird, auszubuchen (und damit aus der Bilanz zu entfernen).61. Der Abgang einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie kann durch den Verkauf oder den Abschluss eines Finanzierungsleasingverhältnisses eintreten. Bei der Bestimmung des Abgangszeitpunkts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien wendet das Unternehmen die Bedingungen des IAS 18, Erträge, hinsichtlich der Erfassung von Erträgen aus dem Verkauf von Waren und Erzeugnissen an und berücksichtigt die diesbezüglichen Anwendungsleitlinien im Anhang zu IAS 18. IAS 17, Leasingverhältnisse, ist beim Abgang infolge des Abschlusses eines Finanzierungsleasings oder einer Sale-and-leaseback-Transaktion anzuwenden.62. Gewinne oder Verluste, die bei Stilllegung oder Abgang von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien entstehen, sind als Unterschiedsbetrag zwischen dem Nettoveräußerungserlös und dem Buchwert des Vermögenswertes zu bestimmen und in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag bzw. Aufwand zu erfassen (es sei denn, dass IAS 17, Leasingverhältnisse, etwas anderes bei Sale-and-leaseback-Transaktionen erfordert).63. Die erhaltene Gegenleistung beim Abgang einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie ist zunächst mit dem beizulegenden Zeitwert zu erfassen. Insbesondere dann, wenn die Zahlung für eine als Finanzinvestition gehaltene Immobilie nicht sofort erfolgt, ist die erhaltene Gegenleistung bei Erstansatz in Höhe des Gegenwerts des Barpreises zu erfassen. Der Unterschied zwischen dem Nominalbetrag der Gegenleistung und dem Gegenwert des Barpreises wird als Zinsertrag gemäß IAS 18 pro rata temporis unter Berücksichtigung der Effektivverzinsung der Forderung erfasst.64. Ein Unternehmen wendet IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, oder - soweit sachgerecht - andere International Accounting Standards auf etwaige Schulden an, die nach dem Abgang einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie bei dem Unternehmen verbleiben.ANGABENModell des beizulegenden Zeitwerts und Anschaffungskostenmodell65. Die unten aufgeführten Angaben sind zusätzlich zu denen nach IAS 17, Leasingverhältnisse, zu machen. Gemäß IAS 17 gelten für den Eigentümer einer als Finanzinvestition gehaltenen Immobilie die Angabepflichten für einen Leasinggeber zu den Operating-Leasingverhältnissen. Gemäß IAS 17 macht ein Unternehmen, welches eine Immobilie im Rahmen eines Finanzierungsleasingverhältnisses als Finanzinvestition hält, die Angaben des Leasingnehmers zu diesem Finanzierungsleasingverhältnis sowie die Angaben des Leasinggebers zu allen Operating-Leasingverhältnissen, die das Unternehmen eingegangen ist.66. Folgende Angaben sind von einem Unternehmen zu machen:(a) sofern eine Zuordnung Schwierigkeiten bereitet (siehe Paragraph 12), die vom Unternehmen entwickelten Kriterien, nach denen zwischen als Finanzinvestition gehaltenen, vom Eigentümer selbstgenutzten und Immobilien, die zum Verkauf im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit gehalten werden, unterschieden wird;(b) die Methoden und wesentlichen Annahmen, die bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien angewendet wurden, einschließlich einer Aussage, ob die Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts durch Marktdaten unterlegt wurde oder auf Grund der Art der Immobilien und in Ermangelung vergleichbarer Marktdaten überwiegend auf anderen Faktoren (die das Unternehmen anzugeben hat) beruhte;(c) das Ausmaß, in dem der beizulegende Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien (wie in den Abschlüssen bewertet oder angegeben) auf der Grundlage einer Bewertung durch einen unabhängigen Gutachter basiert, der eine entsprechende berufliche Qualifikation und aktuelle Erfahrungen mit der Lage und der Art der zu bewertenden, als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien hat. Hat eine solche Bewertung nicht stattgefunden, ist diese Tatsache anzugeben;(d) die in der Gewinn- und Verlustrechnung erfassten Beträge für:(i) Mieteinnahmen aus als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien;(ii) betriebliche Aufwendungen (einschließlich Reparaturen und Instandhaltung), die denjenigen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien direkt zurechenbar sind, mit denen während der Berichtsperiode Mieteinnahmen erzielt wurden; und(iii) betriebliche Aufwendungen (einschließlich Reparaturen und Instandhaltung), die denjenigen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien direkt zurechenbar sind, mit denen während der Berichtsperiode keine Mieteinnahmen erzielt wurden;(e) die Existenz und die Höhe von Beschränkungen hinsichtlich der Veräußerbarkeit von als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien oder der Überweisung von Erträgen und Veräußerungserlösen; und(f) wesentliche vertragliche Verpflichtungen, als Finanzinvestitionen gehaltene Immobilien zu kaufen, zu erstellen oder zu entwickeln, oder solche für Reparaturen, Instandhaltung oder Verbesserungen.Modell des beizulegenden Zeitwerts67. Zusätzlich zu den nach Paragraph 66 erforderlichen Angaben hat ein Unternehmen, welches das Modell des beizulegenden Zeitwerts nach den Paragraphen 27 bis 49 anwendet, auch eine Überleitungsrechnung zu erstellen, die die Entwicklung des Buchwertes der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zu Beginn und zum Ende der Berichtsperiode zeigt und dabei Folgendes darstellt (Vergleichsinformationen sind nicht erforderlich):(a) Zugänge, wobei diejenigen Zugänge gesondert anzugeben sind, welche auf einen Erwerb und welche auf aktivierte nachträgliche Anschaffungskosten entfallen;(b) Zugänge, die aus dem Erwerb im Rahmen von Unternehmenszusammenschlüssen resultieren;(c) Abgänge;(d) Nettogewinne oder -verluste aus der Anpassung des beizulegenden Zeitwerts;(e) Nettoumrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung von Abschlüssen wirtschaftlich selbstständiger ausländischer Teileinheiten;(f) Übertragungen in den bzw. aus dem Bestand der Vorräte und der vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien; und(g) sonstige Bewegungen.68. In den Ausnahmefällen, in denen ein Unternehmen als Finanzinvestition gehaltene Immobilien nach der Benchmark-Methode gemäß IAS 16, Sachanlagen, bewertet (in Ermangelung eines verlässlichen beizulegenden Zeitwerts, siehe Paragraph 47), hat die im vorstehenden Paragraphen geforderte Überleitungsrechnung die Beträge dieser als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien getrennt von den Beträgen der anderen als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien aufzuführen. Zusätzlich hat ein Unternehmen Folgendes anzugeben:(a) eine Beschreibung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien;(b) eine Erklärung, warum der beizulegende Zeitwert nicht verlässlich ermittelt werden kann;(c) wenn möglich, die Schätzungsbandbreite, innerhalb derer der beizulegende Zeitwert höchstwahrscheinlich liegt; und(d) bei Abgang der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien, die nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet wurden:(i) den Umstand, dass das Unternehmen als Finanzinvestition gehaltene Immobilien veräußert hat, die nicht zum beizulegenden Zeitwert bewertet wurden;(ii) den Buchwert dieser als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zum Zeitpunkt des Verkaufs; und(iii) den als Gewinn oder Verlust erfassten Betrag.Anschaffungskostenmodell69. Zusätzlich zu den nach Paragraph 66 erforderlichen Angaben hat das Unternehmen, welches das Anschaffungskostenmodell nach Paragraph 50 anwendet, Folgendes anzugeben:(a) die verwendeten Abschreibungsmethoden;(b) die zugrunde gelegten Nutzungsdauern oder Abschreibungssätze;(c) den Bruttobuchwert und die kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zu Beginn und zum Ende der Periode;(d) eine Überleitung, die die Entwicklung des Buchwertes der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien zu Beginn und zum Ende der Berichtsperiode zeigt und dabei Folgendes darstellt (Vergleichsinformationen sind nicht erforderlich):(i) Zugänge, wobei diejenigen Zugänge gesondert anzugeben sind, welche auf einen Erwerb und welche auf aktivierte nachträgliche Anschaffungskosten entfallen;(ii) Zugänge, die aus dem Erwerb im Rahmen von Unternehmenszusammenschlüssen resultieren;(iii) Abgänge;(iv) Abschreibungen;(v) den Betrag der Wertminderungsaufwendungen, der während der Berichtsperiode gemäß IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, erfasst wurde, und den Betrag an wieder aufgehobenen Wertminderungsaufwendungen;(vi) Nettoumrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung von Abschlüssen wirtschaftlich selbstständiger ausländischer Teileinheiten;(vii) Übertragungen in den bzw. aus dem Bestand der Vorräte und der vom Eigentümer selbstgenutzten Immobilien; und(viii) sonstige Bewegungen; sowie(e) den beizulegenden Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien. In den in Paragraph 47 beschriebenen Ausnahmefällen, in denen ein Unternehmen den beizulegenden Zeitwert der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien nicht verlässlich bestimmen kann, hat das Unternehmen Folgendes anzugeben:(i) eine Beschreibung der als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien;(ii) eine Erklärung, warum der beizulegende Zeitwert nicht verlässlich ermittelt werden kann; und(iii) wenn möglich, die Schätzungsbandbreite, innerhalb derer der beizulegende Zeitwert höchstwahrscheinlich liegt.ÜBERGANGSVORSCHRIFTENModell des beizulegenden Zeitwerts70. Bei Anwendung des Modells des beizulegenden Zeitwerts hat ein Unternehmen die Auswirkungen der Anwendung dieses Standards zum Zeitpunkt seines Inkrafttretens (oder früher) als eine Anpassung des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen in der Berichtsperiode zu erfassen, in der der Standard erstmals angewendet wird. Ferner:(a) hat das Unternehmen früher (im Abschluss oder anderweitig) den beizulegenden Zeitwert seiner in vorhergehenden Berichtsperioden als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien veröffentlicht und war der beizulegende Zeitwert auf einer Grundlage ermittelt, die den Anforderungen der Definition des beizulegenden Zeitwerts in Paragraph 4 und den Anwendungsleitlinien der Paragraphen 29 bis 46 genügt, wird dem Unternehmen empfohlen, aber nicht vorgeschrieben:(i) den Eröffnungsbilanzwert der Gewinnrücklagen für die früheste angegebene Berichtsperiode, für die der beizulegende Zeitwert veröffentlicht wurde, anzupassen; sowie(ii) die Vergleichsinformationen für diese Perioden anzupassen; und(b) hat das Unternehmen früher keine der unter a) beschriebenen Informationen veröffentlicht, sind die Vergleichsinformationen nicht anzupassen und diese Tatsache anzugeben.71. Dieser Standard erfordert eine andere Behandlung als nach der Benchmark- und der alternativ zulässigen Methode für Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gemäß IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden. Nach IAS 8 sind Vergleichsinformationen anzupassen (Benchmark-Methode) oder zusätzliche Proforma-Vergleichsinformationen (alternativ zulässige Methode) auf angepasster Grundlage anzugeben, sofern dies nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist.72. Wenn ein Unternehmen zum ersten Mal diesen Standard anwendet, umfasst die Anpassung des Eröffnungsbilanzwertes der Gewinnrücklagen die Umgliederung aller Beträge, die für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien in der Neubewertungsrücklage erfasst wurden.Anschaffungskostenmodell73. IAS 8 ist auf alle Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden anzuwenden, die eintreten, wenn ein Unternehmen diesen Standard zum ersten Mal anwendet und sich für das Anschaffungskostenmodell entscheidet. Die Auswirkungen einer Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden beinhalten die Umgliederung aller Beträge, die für als Finanzinvestition gehaltene Immobilien in der Neubewertungsrücklage erfasst wurden.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS74. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2001 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Januar 2001 beginnen, so ist dies anzugeben.75. Dieser Standard ersetzt IAS 25, Bilanzierung von Finanzinvestitionen, im Hinblick auf als Finanzinvestition gehaltene Immobilien.INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD IAS 41LandwirtschaftDieser International Accounting Standard wurde im Dezember 2000 vom IASC Board genehmigt und ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.EINFÜHRUNG1. IAS 41 regelt die Bilanzierung, die Darstellung im Abschluss und die offen zu legenden Angaben von landwirtschaftlicher Tätigkeit - ein Sachverhalt, der von anderen International Accounting Standards nicht behandelt wird. Landwirtschaftliche Tätigkeit ist das Management der absatzbestimmten biologischen Transformation lebender Tiere oder Pflanzen (biologische Vermögenswerte) in landwirtschaftliche Erzeugnisse oder in zusätzliche biologische Vermögenswerte durch ein Unternehmen.2. IAS 41 regelt unter anderem die Bilanzierung biologischer Vermögenswerte während der Periode des Wachstums, des Rückgangs, der Fruchtbringung und der Vermehrung sowie die Erstbewertung landwirtschaftlicher Erzeugnisse zum Zeitpunkt der Ernte. Er verlangt vom Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes der biologischen Vermögenswerte bis zum Zeitpunkt der Ernte eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten, es sei denn, der beizulegende Zeitwert kann beim erstmaligen Ansatz nicht verlässlich bewertet werden. IAS 41 behandelt jedoch nicht die Verarbeitung von landwirtschaftlichen Erzeugnissen nach der Ernte, wie beispielsweise die Verarbeitung von Weintrauben zu Wein und Wolle zu Garn.3. Es wird angenommen, dass der beizulegende Zeitwert für biologische Vermögenswerte verlässlich bewertet werden kann. Diese Annahme kann jedoch lediglich beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswertes widerlegt werden, für den marktbestimmte Preise oder Werte nicht zur Verfügung stehen und für den alternative Schätzungen des beizulegenden Zeitwerts als eindeutig nicht verlässlich befunden werden. In einem solchen Fall verlangt IAS 41 von einem Unternehmen den biologischen Vermögenswert mit seinen Kosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen zu bewerten. Sobald der beizulegende Zeitwert eines solchen biologischen Vermögenswertes verlässlich ermittelt werden kann, hat ein Unternehmen diesen zu seinem beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten. In jedem Fall hat ein Unternehmen die landwirtschaftlichen Erzeugnisse im Zeitpunkt der Ernte zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten.4. IAS 41 verlangt die Berücksichtigung einer Änderung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten eines biologischen Vermögenswertes im Ergebnis der Periode, in der die Änderung verursacht wurde. Bei der landwirtschaftlichen Tätigkeit erhöht oder verringert eine Veränderung körperlicher Eigenschaften eines lebenden Tieres oder einer Pflanze unmittelbar den wirtschaftlichen Nutzen für das Unternehmen. Nach einem transaktionsorientierten, auf historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten basierenden Rechnungslegungsmodell könnte ein Unternehmen der Forstwirtschaft bis zum Zeitpunkt der ersten Ernte und des Verkaufs keine Erträge ausweisen - möglicherweise bis zu 30 Jahre nach der Pflanzung. Auf der anderen Seite werden nach einem Rechnungslegungsmodell, welches das biologische Wachstum anhand der aktuellen beizulegenden Zeitwerte ansetzt und bewertet, Änderungen des beizulegenden Zeitwerts während sämtlicher Perioden zwischen Pflanzung und Ernte ausgewiesen.5. IAS 41 führt keine neuen Grundsätze für Grundstücke ein, die im Zusammenhang mit landwirtschaftlicher Tätigkeit stehen. Vielmehr hat ein Unternehmen den Umständen entsprechend IAS 16, Sachanlagen, oder IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien, anzuwenden. IAS 16 verlangt, dass Grundstücke entweder zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen oder zum Neubewertungsbetrag bewertet werden. IAS 40 schreibt vor, dass die als Finanzinvestitionen gehaltenen Grundstücke zum beizulegenden Zeitwert oder zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen bewertet werden. Biologische Vermögenswerte, die mit dem Grundstück verbunden sind (beispielsweise Bäume einer Waldflur) sind vom Grundstück getrennt zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten.6. IAS 41 verlangt, dass eine unbedingte Zuwendung der öffentlichen Hand, die mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet wird, nur dann als Ertrag angesetzt wird, wenn die Zuwendung der öffentlichen Hand einforderbar wird. Wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand, einschließlich einer Zuwendung der öffentlichen Hand für die Nichtausübung einer bestimmten landwirtschaftlichen Tätigkeit, bedingt ist, hat ein Unternehmen die Zuwendung der öffentlichen Hand nur dann als Ertrag zu erfassen, wenn die mit der Zuwendung der öffentlichen Hand verbundenen Bedingungen eingetreten sind. Wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zu seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen bewertet wird, wird IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand, angewendet.7. IAS 41 ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen.8. IAS 41 enthält keine besonderen Übergangsvorschriften. Die erstmalige Anwendung von IAS 41 hat in Übereinstimmung mit IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, zu erfolgen.9. Anhang A enthält erläuternde Beispiele für die Anwendung von IAS 41. Anhang B, Grundlage für Schlussfolgerungen, fasst die Gründe des Board für die Einführung der in IAS 41 gesetzten Anforderungen zusammen.INHALTSVERZEICHNIS>PLATZ FÜR EINE TABELLE>Die fett und kursiv gedruckten Vorschriften sind in Verbindung mit den Hintergrundmaterialien und den Anwendungsleitlinien dieses Standards sowie in Verbindung mit dem Vorwort zu den International Accounting Standards zu betrachten. International Accounting Standards brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden (siehe Paragraph 12 des Vorwortes).ZIELSETZUNGDie Zielsetzung dieses Standards ist die Regelung der Bilanzierung, der Darstellung im Abschluss und der Angabepflichten für landwirtschaftliche Tätigkeit.ANWENDUNGSBEREICH1. Dieser Standard ist für die Rechnungslegung über folgende Punkte anzuwenden, wenn sie mit einer landwirtschaftlichen Tätigkeit im Zusammenhang stehen:(a) biologische Vermögenswerte;(b) landwirtschaftliche Erzeugnisse zum Zeitpunkt der Ernte; und(c) Zuwendungen der öffentlichen Hand, die durch die Paragraphen 34 bis 35 abgedeckt werden.2. Dieser Standard ist nicht anzuwenden auf:(a) Grundstücke, die im Zusammenhang mit landwirtschaftlicher Tätigkeit stehen (siehe IAS 16, Sachanlagen, und IAS 40, Als Finanzinvestition gehaltene Immobilien);(b) Immaterielle Vermögenswerte, die mit landwirtschaftlicher Tätigkeit im Zusammenhang stehen (siehe IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte).3. Dieser Standard findet nur zum Zeitpunkt der Ernte Anwendung auf landwirtschaftliche Erzeugnisse, welche die Früchte der biologischen Vermögenswerte des Unternehmens darstellen. Danach ist IAS 2, Vorräte, oder ein anderer anwendbarer Standard anzuwenden. Demnach behandelt dieser Standard nicht die Verarbeitung landwirtschaftlicher Erzeugnisse nach der Ernte, wie beispielsweise die Verarbeitung von Trauben zu Wein durch den Winzer, der die Trauben selbst angebaut hat. Obwohl diese Verarbeitung eine logische und natürliche Ausdehnung landwirtschaftlicher Tätigkeit sein kann, und die stattfindenden Vorgänge eine gewisse Gleichartigkeit zur biologischen Transformation aufweisen können, ist in diesem Standard eine solche Verarbeitung nicht in der Definition der landwirtschaftlichen Tätigkeit eingeschlossen.4. Die unten aufgeführte Tabelle enthält Beispiele von biologischen Vermögenswerten, landwirtschaftlichen Erzeugnissen und Produkten, die das Ergebnis der Verarbeitung nach der Ernte darstellen:>PLATZ FÜR EINE TABELLE>DEFINITIONENDefinitionen, die mit der Landwirtschaft im Zusammenhang stehen5. Die folgenden Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Landwirtschaftliche Tätigkeit ist das Management der absatzbestimmten biologischen Transformation biologischer Vermögenswerte in landwirtschaftliche Erzeugnisse oder in zusätzliche biologische Vermögenswerte durch ein Unternehmen.Landwirtschaftliches Erzeugnis ist die Frucht der biologischen Vermögenswerte des Unternehmens.Ein biologischer Vermögenswert ist ein lebendes Tier oder eine lebende Pflanze.Die biologische Transformation umfasst den Prozess des Wachstums, des Rückgangs, der Fruchtbringung und der Vermehrung, welcher qualitative oder quantitative Änderungen eines biologischen Vermögenswertes verursacht.Eine Gruppe biologischer Vermögenswerte ist die Zusammenfassung gleichartiger lebender Tiere oder Pflanzen.Ernte ist die Abtrennung des Erzeugnisses von dem biologischen Vermögenswert oder das Ende der Lebensprozesse eines biologischen Vermögenswertes.6. Die landwirtschaftliche Tätigkeit deckt eine breite Palette von Tätigkeiten ab, wie beispielsweise Viehzucht, Forstwirtschaft, jährliche oder kontinuierliche Ernte, Kultivierung von Obstgärten und Plantagen, Blumenzucht und Aquakultur (einschließlich Fischzucht). Innerhalb dieser Vielfalt bestehen bestimmte gemeinsame Merkmale:(a) Fähigkeit zur Änderung: lebende Tiere und Pflanzen sind zur biologischen Transformation fähig;(b) Management der Änderung: das Management fördert die biologische Transformation durch Verbesserung oder zumindest Stabilisierung der Bedingungen, die für die Durchführung des Prozesses notwendig sind (beispielsweise Nahrungssituation, Feuchtigkeit, Temperatur, Fruchtbarkeit und Helligkeit). Ein solches Management unterscheidet die landwirtschaftliche Tätigkeit von anderen Tätigkeiten. Beispielsweise ist die Aberntung unbearbeiteter Ressourcen (wie Hochseefischen und Entwaldung) keine landwirtschaftliche Tätigkeit; und(c) Bewertung der Änderung: als routinemäßige Managementfunktion wird die durch biologische Transformation herbeigeführte Änderung der Qualität (beispielsweise genetische Eigenschaften, Dichte, Reife, Fettgehalt, Proteingehalt und Faserstärke) oder Quantität (beispielsweise Nachkommenschaft, Gewicht, Kubikmeter, Faserlänge oder -dicke und die Anzahl von Keimen) bewertet und überwacht.7. Biologische Transformationen führen zu folgenden Formen von Ergebnissen:(a) Änderungen des Vermögenswertes durch (i) Wachstum (eine Zunahme der Quantität oder Verbesserung der Qualität eines Tieres oder einer Pflanze), (ii) Rückgang (eine Abnahme der Quantität oder Verschlechterung der Qualität eines Tieres oder einer Pflanze), oder (iii) Vermehrung (Erzeugung zusätzlicher lebender Tiere oder Pflanzen); oder(b) Fruchtbringung von landwirtschaftlichen Erzeugnissen wie Latex, Teeblätter, Wolle und Milch.Allgemeine Definitionen8. Die folgenden Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:Ein aktiver Markt ist ein Markt, der die nachstehenden Bedingungen kumulativ erfuellt:(a) Die auf dem Markt gehandelten Produkte sind homogen;(b) vertragswillige Käufer und Verkäufer können in der Regel jederzeit gefunden werden; und(c) Preise stehen der Öffentlichkeit zur Verfügung.Der Buchwert ist der Betrag, mit dem ein Vermögenswert in der Bilanz erfasst wird.Der beizulegende Zeitwert ist der Betrag, zu dem zwischen sachverständigen, vertragswilligen und voneinander unabhängigen Geschäftspartnern ein Vermögenswert getauscht oder eine Schuld beglichen werden könnte.Zuwendungen der öffentlichen Hand sind definiert in IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand.9. Der beizulegende Zeitwert eines Vermögenswertes basiert auf seinen gegenwärtigen Ort und Zustand. Daraus geht hervor, dass beispielsweise der beizulegende Zeitwert eines Rindes auf einem Hof dem jeweiligen Marktpreis des Rindes abzüglich der Transportkosten und anderer Kosten, die durch das Angebot des Rindes auf diesem Markt entstehen, entspricht.ANSATZ UND BEWERTUNG10. Ein Unternehmen hat biologische Vermögenswerte und landwirtschaftliche Erzeugnisse dann, und nur dann, anzusetzen, wenn:(a) das Unternehmen den Vermögenswert auf Grund von Ereignissen der Vergangenheit kontrolliert; und(b) es wahrscheinlich ist, dass ein mit dem Vermögenswert verbundener künftiger wirtschaftlicher Nutzen dem Unternehmen zufließen wird; und(c) der beizulegende Zeitwert oder die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Vermögenswertes verlässlich bewertet werden können.11. Bei der landwirtschaftlichen Tätigkeit kann die Kontrolle beispielsweise durch das rechtliche Eigentum an einem Rind durch das Brandzeichen oder eine andere Markierung bei Erwerb, Geburt oder Entwöhnung des Kalbes von der Mutterkuh bewiesen werden. Der künftige Nutzen wird gewöhnlich durch die Bewertung der wesentlichen körperlichen Eigenschaften ermittelt.12. Ein biologischer Vermögenswert ist beim erstmaligen Ansatz und an jedem Bilanzstichtag zu seinem beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten; davon ausgenommen ist der in Paragraph 30 beschriebene Fall, in dem der beizulegende Zeitwert nicht verlässlich bewertet werden kann.13. Landwirtschaftliche Erzeugnisse, die von den biologischen Vermögenswerten des Unternehmens geerntet werden, sind im Zeitpunkt der Ernte mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten. Zu diesem Zeitpunkt stellt eine solche Bewertung die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für die Anwendung von IAS 2, Vorräte, oder einem anderen anwendbaren International Accounting Standard dar.14. Die Verkaufskosten schließen Provisionen an Makler und Händler, Abgaben an Aufsichtsbehörden und Warenterminbörsen sowie Verkehrsteuern und Zölle ein. Nicht zu den Verkaufskosten gehören Transport und andere notwendige Kosten, um Vermögenswerte einem Markt zuzuführen.15. Die Ermittlung des beizulegenden Zeitwertes für einen biologischen Vermögenswert oder ein landwirtschaftliches Erzeugnis kann vereinfacht werden durch die Gruppierung von biologischen Vermögenswerten oder landwirtschaftlichen Erzeugnissen nach wesentlichen Eigenschaften, beispielsweise nach Alter oder Qualität. Ein Unternehmen wählt die Eigenschaften danach aus, welche auf dem Markt als Preisgrundlage herangezogen werden.16. Unternehmen schließen oft Verträge ab, um ihre biologischen Vermögenswerte oder landwirtschaftlichen Erzeugnisse zu einem späteren Zeitpunkt zu verkaufen. Die Vertragspreise sind nicht notwendigerweise für die Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts relevant, da der beizulegende Zeitwert die gegenwärtige Marktsituation widerspiegelt, in welcher ein vertragswilliger Käufer und Verkäufer eine Geschäftsbeziehung eingehen. Demnach ist der beizulegende Zeitwert eines biologischen Vermögenswertes oder eines landwirtschaftlichen Erzeugnisses aufgrund der Existenz eines Vertrages nicht anzupassen. In einigen Fällen kann der Vertrag über den Verkauf eines biologischen Vermögenswertes oder landwirtschaftlichen Erzeugnisses ein belastender Vertrag sein, wie in IAS 37, Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen, definiert. IAS 37 wird auf belastende Verträge angewendet.17. Wenn für einen biologischen Vermögenswert oder ein landwirtschaftliches Erzeugnis ein aktiver Markt existiert, ist der notierte Preis in diesem Markt die angemessene Grundlage für die Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes für diesen Vermögenswert. Wenn ein Unternehmen Zugang zu verschiedenen aktiven Märkten hat, nutzt das Unternehmen den relevantesten Markt. Wenn beispielsweise ein Unternehmen Zugang zu zwei aktiven Märkten hat, würde es den bestehenden Preis in dem Markt zu Grunde legen, der voraussichtlich genutzt wird.18. Wenn ein aktiver Markt nicht existiert, legt ein Unternehmen - sofern vorhanden - einen oder mehrere der folgenden Punkte für die Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes zu Grunde:(a) den jüngsten Markttransaktionspreis, vorausgesetzt, dass keine wesentliche Änderung der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen zwischen dem Transaktionszeitpunkt und dem Bilanzstichtag eingetreten ist;(b) Marktpreise für ähnliche Vermögenswerte mit einer Anpassung, um die Unterschiede widerzuspiegeln; und(c) Branchen-Benchmarks, wie der Wert einer Obstplantage, ausgedrückt durch Exportkisten, Scheffel oder Hektar, und der Wert der Rinder, ausgedrückt durch Kilogramm Fleisch.19. In einigen Fällen können die in Paragraph 18 aufgeführten Informationsquellen verschiedene Schlussfolgerungen für den beizulegenden Zeitwert eines biologischen Vermögenswertes oder eines landwirtschaftlichen Erzeugnisses nahe legen. Ein Unternehmen berücksichtigt die Gründe für diese Unterschiede, um innerhalb einer relativ engen Bandbreite vernünftiger Schätzungen die verlässlichste Schätzung für den beizulegenden Zeitwert zu erhalten.20. Unter gewissen Umständen können marktbestimmte Preise oder Werte nicht für einen biologischen Vermögenswert in seinem gegenwärtigen Zustand verfügbar sein. Unter diesen Umständen nutzt ein Unternehmen für die Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts den Barwert der erwarteten Netto-Cashflows eines Vermögenswertes abgezinst mit einem aktuellen marktbestimmten Vorsteuer-Zinssatz.21. Die Zielsetzung der Berechnung des Barwertes der erwarteten Netto-Cashflows ist die Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts eines biologischen Vermögenswertes an seinem gegenwärtigen Ort und in seinem gegenwärtigen Zustand. Ein Unternehmen berücksichtigt dies bei der Ermittlung eines angemessenen Abzinsungssatzes und bei der Schätzung der voraussichtlichen Netto-Cashflows. Der gegenwärtige Zustand eines biologischen Vermögenswertes schließt jede Werterhöhung durch zusätzliche biologische Transformationen und künftige Aktivitäten des Unternehmens, wie solche, die mit der Steigerung künftiger biologischer Transformationen, Ernten und Verkäufe im Zusammenhang stehen, aus.22. Ein Unternehmen schließt keine Cashflows für die Finanzierung der Vermögenswerte, für Steuern oder für die Wiederherstellung biologischer Vermögenswerte nach der Ernte ein (beispielsweise die Kosten für die Wiederanpflanzung von Bäumen einer Waldflur nach der Abholzung).23. Mit der Zustimmung zu einem unabhängigen Transaktionspreis berücksichtigen sachverständige, vertragswillige Käufer und Verkäufer die Möglichkeit von Schwankungen der Cashflows. Daraus folgt, dass der beizulegende Zeitwert die Möglichkeit solcher Schwankungen widerspiegelt. Daher berücksichtigt ein Unternehmen die Erwartungen über mögliche Schwankungen der Cashflows entweder in den erwarteten Cashflows, dem Abzinsungssatz oder in einer Kombination der beiden. Bei der Ermittlung des Abzinsungssatzes benutzt ein Unternehmen Annahmen, die mit denen für die Schätzung der erwarteten Cashflows übereinstimmen, um die Wirkung einer doppelten oder fehlenden Berücksichtigung einiger Annahmen zu vermeiden.24. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten können manchmal dem beizulegenden Zeitwert näherungsweise entsprechen, insbesondere wenn:(a) geringe biologische Transformationen seit der erstmaligen Kostenverursachung stattgefunden haben (beispielsweise unmittelbar vor dem Bilanzstichtag gepflanzte Obstbaumsämlinge); oder(b) der Einfluss der biologischen Transformation auf den Preis voraussichtlich nicht wesentlich ist (beispielsweise das Anfangswachstum in einem 30 jährigen Produktionszyklus eines Kiefernbestandes).25. Biologische Vermögenswerte sind oft körperlich mit dem Grundstück verbunden (beispielsweise Bäume in einer Waldflur). Möglicherweise besteht kein eigenständiger Markt für biologische Vermögenswerte, die mit dem Grundstück verbunden sind, jedoch ein aktiver Markt für kombinierte Vermögenswerte, d. h. für biologische Vermögenswerte, für unbestellte Grundstücke und für Bodenverbesserungen als ein Bündel. Ein Unternehmen kann die Informationen über die kombinierten Vermögenswerte zur Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts der biologischen Vermögenswerte nutzen. Beispielsweise kann zur Erzielung des beizulegenden Zeitwerts der biologischen Vermögenswerte der beizulegende Zeitwert des unbestellten Grundstückes und der Bodenverbesserungen von dem beizulegenden Zeitwert der kombinierten Vermögenswerte abgezogen werden.Gewinne und Verluste26. Ein Gewinn oder Verlust, der beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswertes zum beizulegenden Zeitwert abzüglich geschätzter Verkaufskosten und durch eine Änderung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten eines biologischen Vermögenswertes entsteht, ist in das Ergebnis der Periode einzubeziehen, in der er entstanden ist.27. Ein Verlust kann beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswertes entstehen, weil bei der Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten eines biologischen Vermögenswertes die geschätzten Verkaufskosten abgezogen werden. Ein Gewinn kann beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswertes entstehen, wenn beispielsweise ein Kalb geboren wird.28. Ein Gewinn oder Verlust, der beim erstmaligen Ansatz von landwirtschaftlichen Erzeugnissen zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten entsteht, ist in das Ergebnis der Periode einzubeziehen, in der er entstanden ist.29. Ein Gewinn oder Verlust kann beim erstmaligen Ansatz von landwirtschaftlichen Erzeugnissen als Folge der Ernte entstehen.Unfähigkeit, den beizulegenden Zeitwert verlässlich zu ermitteln30. Es wird angenommen, dass der beizulegende Zeitwert für einen biologischen Vermögenswert verlässlich bewertet werden kann. Diese Annahme kann jedoch lediglich beim erstmaligen Ansatz eines biologischen Vermögenswertes widerlegt werden, für den marktbestimmte Preise oder Werte nicht vorhanden sind und für den alternative Schätzungen des beizulegenden Zeitwerts als eindeutig nicht verlässlich gelten. In solch einem Fall ist dieser biologische Vermögenswert mit seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen zu bewerten. Sobald der beizulegende Zeitwert eines solchen biologischen Vermögenswertes verlässlich ermittelbar wird, hat ein Unternehmen ihn zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten zu bewerten.31. Die Annahme in Paragraph 30 kann lediglich beim erstmaligen Ansatz widerlegt werden. Ein Unternehmen, das früher einen biologischen Vermögenswert zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet hat, fährt mit der Bewertung des biologischen Vermögenswertes zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bis zum Abgang fort.32. In jedem Fall bewertet ein Unternehmen landwirtschaftliche Erzeugnisse im Zeitpunkt der Ernte zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten. Dieser Standard folgt der Auffassung, dass der beizulegende Zeitwert der landwirtschaftlichen Erzeugnisse zum Zeitpunkt der Ernte immer verlässlich bewertet werden kann.33. Bei der Ermittlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, der kumulierten Abschreibungen und der kumulierten Wertminderungsaufwendungen berücksichtigt ein Unternehmen IAS 2, Vorräte, IAS 16, Sachanlagen, und IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten.ZUWENDUNGEN DER ÖFFENTLICHEN HAND34. Eine unbedingte Zuwendung der öffentlichen Hand, die mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet wird, ist nur dann als Ertrag zu erfassen, wenn die Zuwendung der öffentlichen Hand einforderbar wird.35. Wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand, einschließlich einer Zuwendung der öffentlichen Hand für die Nichtausübung einer bestimmten landwirtschaftlichen Tätigkeit, die mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet wird, bedingt ist, hat ein Unternehmen die Zuwendung der öffentlichen Hand nur dann als Ertrag zu erfassen, wenn die mit der Zuwendung der öffentlichen Hand verbundenen Bedingungen eingetreten sind.36. Die Bedingungen für Zuwendungen der öffentlichen Hand sind vielfältig. Beispielsweise kann eine Zuwendung der öffentlichen Hand verlangen, dass ein Unternehmen eine bestimmte Fläche fünf Jahre bewirtschaftet und die Rückzahlung aller Zuwendungen der öffentlichen Hand fordern, wenn weniger als fünf Jahre bewirtschaftet wird. In diesem Fall wird die Zuwendung der öffentlichen Hand nicht als Ertrag erfasst, bis die fünf Jahre vergangen sind. Wenn die Zuwendung der öffentlichen Hand es jedoch erlaubt, einen Teil der Zuwendung der öffentlichen Hand aufgrund des Zeitablaufes zu behalten, erfasst das Unternehmen die Zuwendung der öffentlichen Hand zeitproportional als Ertrag.37. Wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zu seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen bewertet wird (siehe Paragraph 30), wird IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand, angewendet.38. Dieser Standard schreibt eine andere Behandlung als IAS 20 vor, wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten bewertet wird, oder wenn eine Zuwendung der öffentlichen Hand die Nichtausübung einer bestimmten landwirtschaftlichen Tätigkeit verlangt. IAS 20 wird lediglich auf eine Zuwendung der öffentlichen Hand angewendet, die mit einem biologischen Vermögenswert im Zusammenhang steht, der zu seinen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen bewertet wird.DARSTELLUNG UND ANGABENDarstellung39. Ein Unternehmen hat den Buchwert seiner biologischen Vermögenswerte gesondert in der Bilanz darzustellen.AngabenAllgemeines40. Ein Unternehmen hat den Gesamtbetrag des Gewinnes oder Verlustes anzugeben, der während der laufenden Periode beim erstmaligen Ansatz biologischer Vermögenswerte und landwirtschaftlicher Erzeugnisse und durch die Änderung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten der biologischen Vermögenswerte entsteht.41. Ein Unternehmen hat jede Gruppe der biologischen Vermögenswerte zu beschreiben.42. Die nach Paragraph 41 geforderten Angaben können in Form verbaler oder wertmäßiger Beschreibungen erfolgen.43. Einem Unternehmen wird empfohlen eine wertmäßige Beschreibung von jeder Gruppe der biologischen Vermögenswerte zur Verfügung zu stellen, unterschieden nach verbrauchbaren und produzierenden biologischen Vermögenswerten oder nach reifen und unreifen biologischen Vermögenswerten, soweit dies geeignet ist. Beispielsweise kann ein Unternehmen den Buchwert von verbrauchbaren biologischen Vermögenswerten und von produzierenden biologischen Vermögenswerten nach Gruppen angeben. Ein Unternehmen kann weiterhin diese Buchwerte nach reifen und unreifen Vermögenswerten aufteilen. Diese Unterscheidungen stellen Informationen zur Verfügung, die hilfreich sein können, um den zeitlichen Anfall künftiger Cashflows abschätzen zu können. Ein Unternehmen gibt die Grundlagen für das Treffen solcher Unterscheidungen an.44. Verbrauchbare biologische Vermögenswerte sind solche, die als landwirtschaftliche Erzeugnisse geerntet oder als biologische Vermögenswerte verkauft werden sollen. Beispiele für verbrauchbare biologische Vermögenswerte sind der Viehbestand für die Fleischproduktion, der Viehbestand für den Verkauf, Fische in Farmen, Getreide wie Mais und Weizen sowie Bäume, die als Nutzholz wachsen. Produzierende biologische Vermögenswerte unterscheiden sich von verbrauchbaren biologischen Vermögenswerten; z. B. Viehbestand, der für die Milchproduktion gehalten wird, Weinstöcke, Obstbäume sowie Bäume, die der Brennholzgewinnung dienen, während der Baum erhalten bleibt. Produzierende biologische Vermögenswerte sind keine landwirtschaftlichen Erzeugnisse, vielmehr sind sie selbstregenerierend.45. Biologische Vermögenswerte können entweder als reife oder als unreife biologische Vermögenswerte klassifiziert werden. Reife biologische Vermögenswerte sind solche, die den Erntegrad erlangt haben (für verbrauchbare biologische Vermögenswerte) oder gewöhnliche Ernten tragen können (für produzierende biologische Vermögenswerte).46. Wenn nicht an anderer Stelle innerhalb von Informationen, die mit dem Abschluss veröffentlicht werden, angegeben, hat ein Unternehmen zu beschreiben:(a) die Art seiner Tätigkeiten, die mit jeder Gruppe der biologischen Vermögenswerte verbunden sind; und(b) nicht finanzielle Maßgrößen oder Schätzungen für die körperlichen Mengen von:(i) jeder Gruppe der biologischen Vermögenswerte des Unternehmens zum Periodenende; und(ii) der Produktionsmenge landwirtschaftlicher Erzeugnisse während der Periode.47. Ein Unternehmen hat die Methoden und wesentlichen Annahmen anzugeben, die bei der Ermittlung des beizulegenden Zeitwertes jeder Gruppe landwirtschaftlicher Erzeugnisse zum Erntezeitpunkt und jeder Gruppe biologischer Vermögenswerte angewendet werden.48. Ein Unternehmen hat den zum Erntezeitpunkt ermittelten beizulegenden Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten der landwirtschaftlichen Erzeugnisse, die während der Periode geerntet wurden, anzugeben.49. Ein Unternehmen hat anzugeben:(a) die Existenz und die Buchwerte biologischer Vermögenswerte, mit denen ein beschränktes Eigentumsrecht verbunden ist, und die Buchwerte biologischer Vermögenswerte, die als Sicherheit für Verbindlichkeiten begeben sind;(b) den Betrag von Verpflichtungen für die Entwicklung oder den Erwerb von biologischen Vermögenswerten; und(c) Finanzrisikomanagementstrategien, die mit der landwirtschaftlichen Tätigkeit im Zusammenhang stehen.50. Ein Unternehmen hat eine Überleitungsrechnung der Änderungen des Buchwerts der biologischen Vermögenswerte zwischen dem Beginn und dem Ende der Berichtsperiode anzugeben. Vergleichsinformationen werden nicht verlangt. Die Überleitungsrechnung hat zu enthalten:(a) den Gewinn oder Verlust durch Änderung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten;(b) Erhöhungen infolge von Käufen;(c) Verringerungen infolge von Verkäufen;(d) Verringerungen infolge der Ernte;(e) Erhöhungen, die aus Unternehmenszusammenschlüssen resultieren;(f) Nettowährungsdifferenzen infolge der Umrechnung des Abschlusses einer ausländischen Teileinheit; und(g) andere Änderungen.51. Der beizulegende Zeitwert abzüglich der geschätzten Verkaufskosten eines biologischen Vermögenswertes kann sich infolge von körperlichen Änderungen und infolge von Preisänderungen auf dem Markt ändern. Eine gesonderte Angabe von körperlichen Änderungen und von Preisänderungen ist nützlich, um die Ertragskraft der Berichtsperiode und die Zukunftsaussichten zu beurteilen, insbesondere wenn ein Produktionszyklus länger als ein Jahr dauert. In solchen Fällen wird einem Unternehmen empfohlen, den im Ergebnis enthaltenen Betrag der Änderung des beizulegenden Zeitwerts abzüglich der geschätzten Verkaufskosten aufgrund von körperlichen Änderungen und aufgrund von Preisänderungen je Gruppe oder auf andere Weise anzugeben. Diese Informationen sind grundsätzlich weniger nützlich, wenn der Produktionszyklus weniger als ein Jahr dauert (beispielsweise bei der Hühnerzucht oder dem Getreideanbau).52. Biologische Transformationen führen zu einer Anzahl von Arten der körperlichen Änderung - Wachstum, Rückgang, Fruchtbringung und Vermehrung -, welche sämtlich beobachtbar und bewertbar sind. Jede dieser körperlichen Änderungen hat einen unmittelbaren Bezug zu künftigen wirtschaftlichen Nutzen. Eine Änderung des beizulegenden Zeitwerts eines biologischen Vermögenswertes aufgrund der Ernte ist ebenfalls eine körperliche Änderung.53. Landwirtschaftliche Tätigkeit ist häufig klimatischen, krankheitsbedingten und anderen natürlichen Risiken ausgesetzt. Wenn sich ein Vorfall ereignet, der hinsichtlich seines Umfang, seiner Art oder seiner Häufigkeit für das Verständnis der Ertragskraft des Unternehmens in der Periode von Bedeutung ist, werden Art und Betrag der damit zusammenhängenden Erträge und Aufwendungen nach IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, angegeben. Beispiele sind ein Ausbrechen einer Viruserkrankung, eine Überschwemmung, starke Dürre oder Frost sowie eine Insektenplage.Zusätzliche Angaben für biologische Vermögenswerte, wenn der beizulegende Zeitwert nicht verlässlich bewertet werden kann54. Wenn ein Unternehmen biologische Vermögenswerte am Periodenende zu ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen (siehe Paragraph 30) bewertet, hat ein Unternehmen für solche biologischen Vermögenswerte anzugeben:(a) eine Beschreibung der biologischen Vermögenswerte;(b) eine Erklärung, warum der beizulegende Zeitwert nicht verlässlich bewertet werden kann;(c) sofern möglich eine Schätzungsbandbreite, innerhalb welcher der beizulegende Zeitwert höchstwahrscheinlich liegt;(d) die verwendete Abschreibungsmethode;(e) die verwendeten Nutzungsdauern oder Abschreibungssätze; und(f) den Bruttobuchwert und die kumulierten Abschreibungen (zusammengefasst mit den kumulierten Wertminderungsaufwendungen) zu Beginn und zum Ende der Periode.55. Wenn ein Unternehmen während der Berichtsperiode biologische Vermögenswerte zu ihren Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen (siehe Paragraph 30) bewertet, hat ein Unternehmen jeden bei Ausscheiden solcher biologischen Vermögenswerte erfassten Gewinn oder Verlust anzugeben. Die in Paragraph 50 geforderte Überleitungsrechnung hat die Beträge gesondert anzugeben, die mit solchen biologischen Vermögenswerten im Zusammenhang stehen. Die Überleitungsrechnung hat zusätzlich die folgenden Beträge, die mit diesen biologischen Vermögenswerten im Zusammenhang stehen, im Periodenergebnis zu berücksichtigen:(a) Wertminderungsaufwendungen;(b) Wertaufholungen aufgrund früherer Wertminderungsaufwendungen; und(c) Abschreibungen.56. Wenn der beizulegende Zeitwert der biologischen Vermögenswerte während der Berichtsperiode verlässlich ermittelbar wird, die früher zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich aller kumulierten Abschreibungen und aller kumulierten Wertminderungsaufwendungen bewertet wurden, hat ein Unternehmen für diese biologischen Vermögenswerte anzugeben:(a) eine Beschreibung der biologischen Vermögenswerte;(b) eine Begründung, warum der beizulegende Zeitwert verlässlich ermittelbar wurde; und(c) die Auswirkung der Änderung.Zuwendungen der öffentlichen Hand57. Ein Unternehmen hat folgende mit der in diesem Standard abgedeckten landwirtschaftlichen Tätigkeit in Verbindung stehenden Punkte anzugeben:(a) die Art und das Ausmaß der im Abschluss erfassten öffentlichen Zuwendungen der öffentlichen Hand;(b) unerfuellte Bedingungen und andere Erfolgsunsicherheiten, die im Zusammenhang mit Zuwendungen der öffentlichen Hand stehen; und(c) wesentliche zu erwartende Verringerungen des Umfangs der Zuwendungen der öffentlichen Hand.ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS UND ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN58. Dieser International Accounting Standard ist erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2003 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Wenn ein Unternehmen diesen Standard für Berichtsperioden anwendet, die vor dem 1. Januar 2003 beginnen, so ist dies anzugeben.59. Dieser Standard enthält keine besonderen Übergangsvorschriften. Die erstmalige Anwendung dieses Standards hat in Übereinstimmung mit IAS 8, Periodenergebnis, grundlegende Fehler und Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, zu erfolgen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-1Stetigkeit - Unterschiedliche Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von VorrätenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 2, Vorräte.Fragestellung1. IAS 2.21 und 2.23 lassen verschiedene Verfahren (FIFO, Durchschnittskostenmethode oder LIFO) für die Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von solchen Vorräten zu, die normalerweise austauschbar sind oder nicht für spezielle Projekte hergestellt und ausgesondert werden.2. Die Fragestellung lautet, ob ein Unternehmen unterschiedliche Zuordnungsverfahren für unterschiedliche Arten von Vorräten anwenden darf.Beschluss3. Ein Unternehmen muss für alle Vorräte, die von ähnlicher Beschaffenheit und Verwendung für das Unternehmen sind, das gleiche Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten anwenden. Für Vorräte von unterschiedlicher Beschaffenheit oder Verwendung (beispielsweise bestimmte Rohstoffe, die in einem Geschäftssegment, und dieselbe Art von Rohstoffen, die in einem anderen Geschäftssegment verwendet werden), können unterschiedliche Zuordnungsverfahren gerechtfertigt sein. Ein Unterschied im geografischen Standort von Vorräten (und in den jeweiligen Steuervorschriften) ist allein nicht ausreichend, um die Anwendung unterschiedlicher Zuordnungsverfahren zu rechtfertigen.Datum des Beschlusses: Juli 1997.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 1999 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-2Stetigkeit - Aktivierung von FremdkapitalkostenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 23, Fremdkapitalkosten.Fragestellung1. IAS 23.07 und 23.11 gestatten die Wahl, entweder:(a) die gesamten Fremdkapitalkosten in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie angefallen sind (Benchmark-Methode); oder(b) die Fremdkapitalkosten, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines qualifizierten Vermögenswertes zugerechnet werden können, als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes zu aktivieren (alternativ zulässige Methode).2. Die Fragestellung lautet, ob ein Unternehmen, das sich für die Methode der Aktivierung von Fremdkapitalkosten entschieden hat, diese Methode auf alle qualifizierten Vermögenswerte anwenden muss, oder ob es die Wahl hat, Fremdkapitalkosten für bestimmte qualifizierte Vermögenswerte zu aktivieren und für andere nicht.Beschluss3. Wenn ein Unternehmen die alternativ zulässige Methode anwendet, ist diese Methode stetig auf alle Fremdkapitalkosten anzuwenden, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung aller qualifizierten Vermögenswerte des Unternehmens zugerechnet werden können. Wenn alle Bedingungen, die in IAS 23.1 dargelegt sind, erfuellt sind, hat ein Unternehmen diese Fremdkapitalkosten auch dann zu aktivieren, wenn der Buchwert des Vermögenswertes seinen erzielbaren Betrag übersteigt. IAS 23.19 erklärt allerdings, dass der Buchwert des Vermögenswertes außerplanmäßig abzuschreiben ist, um in diesen Fällen den Wertminderungsaufwand zu erfassen.Datum des Beschlusses: Juli 1997.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 1998 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 23.30 vorzunehmen. Danach kann ein Unternehmen, das die alternativ zulässige Methode anwendet, wählen, alle Fremdkapitalkosten, die vor dem Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Interpretation angefallen sind, nicht zu aktivieren.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-3Eliminierung von nicht realisierten Gewinnen und Verlusten aus Transaktionen mit assoziierten UnternehmenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 28, Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen.Fragestellung1. Obwohl IAS 28.16 auf Konsolidierungsverfahren des IAS 27 verweist, gibt es keine ausdrücklichen Anwendungsleitlinien für die Eliminierung unrealisierter Gewinne und Verluste, die aus "Upstream"- oder "Downstream"- Transaktionen zwischen einem Anteilseigner (oder seinen konsolidierten Tochtergesellschaften) und assoziierten Unternehmen resultieren. "Upstream"- Transaktionen sind beispielsweise Verkäufe von Vermögenswerten eines assoziierten Unternehmens an den Anteilseigner (oder seine konsolidierten Tochtergesellschaften). "Downstream"- Transaktionen sind beispielsweise Verkäufe von Vermögenswerten des Anteilseigners (oder seiner konsolidierten Tochtergesellschaften) an ein assoziiertes Unternehmen.2. Die Fragestellung lautet, in welchem Umfang ein Anteilseigner unrealisierte Gewinne und Verluste zu eliminieren hat, die aus Transaktionen zwischen einem Anteilseigner (oder seinen konsolidierten Tochtergesellschaften) und assoziierten Unternehmen resultieren, die ihrerseits nach der Equity-Methode bilanziert werden.Beschluss3. Wenn ein assoziiertes Unternehmen nach der Equity-Methode bilanziert wird, sind unrealisierte Gewinne und Verluste aus "Upstream"- und "Downstream"- Transaktionen zwischen einem Anteilseigner (oder seinen Tochtergesellschaften) und assoziierten Unternehmen entsprechend der Beteiligungsquote des Anteilseigners an dem assoziierten Unternehmen zu eliminieren.4. Unrealisierte Verluste dürfen nicht eliminiert werden, soweit die Transaktion substanzielle Hinweise auf eine Wertminderung des übertragenen Vermögenswertes gibt.Datum des Beschlusses: Juli 1997.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 1998 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-6Kosten der Anpassung vorhandener SoftwareParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: [IASB] Rahmenkonzept für die Aufstellung und Darstellung von Abschlüssen.Fragestellung1. Für Unternehmen können erhebliche Kosten bei der Anpassung vorhandener Softwaresysteme entstehen. Solche Kosten können beispielsweise anfallen, damit diese nach der Jahrtausendwende wie ursprünglich beabsichtigt funktionieren (oft als "Softwarekosten 2000" bezeichnet), oder nach der Einführung einer neuen Währung (beispielsweise dem "Euro").2. Die Fragestellungen sind:(a) ob solche Kosten aktiviert werden können; und wenn nicht,(b) wann solche Kosten als Aufwand zu erfassen sind.3. Diese Interpretation behandelt nicht (a) die Kosten der Anpassung von Software, die für den Verkauf entwickelt wurde, (b) den Erwerb von Ersatzsoftware, (c) Verbesserungen des Systems ("upgrading"), die über die für eine Erhaltung der ursprünglich erwarteten Leistungen notwendigen Anpassungen hinausgehen, und (d) die Erfassung von Wertminderungsaufwendungen in Bezug auf vorhandene Computersoftware.Beschluss4. Kosten, die entstanden sind, um den zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen, den ein Unternehmen von der ursprünglich bemessenen Ertragskraft vorhandener Softwaresysteme erwarten kann, wiederherzustellen oder zu bewahren, sind dann, und nur dann als Aufwand zu erfassen, wenn die Arbeiten zur Wiederherstellung oder Bewahrung ausgeführt wurden (beispielsweise um den Systemen zu ermöglichen, nach der Jahrtausendwende oder nach der Einführung des Euro wie ursprünglich beabsichtigt zu funktionieren).Angaben5. Ein Bedarf für umfangreiche Softwareanpassungen kann zu Unsicherheiten führen. In IAS 1.08 (überarbeitet 1997) wird Unternehmen empfohlen, außerhalb ihrer Abschlüsse Informationen über die wichtigsten Unsicherheiten darzulegen, mit denen sie konfrontiert werden (beispielsweise eine Beschreibung der angefallenen sowie der für zukünftige Perioden in Bezug auf bedeutende Softwareanpassungen geplanten Tätigkeiten und Ausgaben).Datum des Beschlusses: Oktober 1997.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. Juni 1998 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-7Einführung des EuroParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse.Fragestellung1. Ab 1. Januar 1999, dem Zeitpunkt des Inkrafttretens der Wirtschafts- und Währungsunion (WWU), wird der Euro eine Währung eigenen Rechts werden, und die Wechselkurse zwischen dem Euro und den teilnehmenden nationalen Währungen werden unwiderruflich festgelegt, d. h. das Risiko nachfolgender Währungsdifferenzen hinsichtlich dieser Währungen ist ab diesem Tag beseitigt.2. Die Fragestellung ist die Anwendung des IAS 21 auf die Umstellung von nationalen Währungen teilnehmender Mitgliedsstaaten der Europäischen Union auf den Euro ("die Umstellung").Beschluss3. Die Vorschriften des IAS 21 bezüglich der Umrechnung von Fremdwährungstransaktionen und Abschlüssen ausländischer Geschäftsbetriebe sind streng auf die Umstellung anzuwenden. Der gleiche Grundgedanke gilt für die Festlegung von Wechselkursen, wenn Länder in späteren Phasen der WWU beitreten.4. Das heißt im besonderen, dass:(a) monetäre Vermögenswerte und Schulden in Fremdwährung aus Transaktionen weiterhin zum Stichtagskurs in die Berichtswährung umzurechnen sind. Etwaige sich ergebende Umrechnungsdifferenzen sind sofort als Ertrag oder als Aufwand zu erfassen, mit der Ausnahme, dass ein Unternehmen weiterhin seine bestehenden Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für Umrechnungsgewinne und -verluste aus Devisentermingeschäften anzuwenden hat, die eingesetzt werden, um das Währungsrisiko bei zukünftigen Transaktionen oder Verpflichtungen zu reduzieren (antizipative Sicherungsgeschäfte);(b) kumulierte Umrechnungsdifferenzen im Zusammenhang mit der Umrechnung von Abschlüssen wirtschaftlich selbständiger ausländischer Teileinheiten weiterhin als Eigenkapital zu klassifizieren sind und nur bei der Veräußerung der Nettoinvestitionen in eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit als Ertrag oder als Aufwand zu erfassen sind; und(c) Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung von Schulden, die auf Fremdwährungen der Teilnehmerstaaten lauten, nicht dem Buchwert des dazugehörenden Vermögenswertes zuzurechnen sind.Datum des Beschlusses: Oktober 1997.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. Juni 1998 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-8Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der RechnungslegungParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 1, Darstellung des Abschlusses.Fragestellung1. Ein Unternehmen möchte seine Abschlüsse zum ersten Mal als vollständig übereinstimmend mit den International Accounting Standards ("IAS") bezeichnen. Es kann beispielsweise seine Abschlüsse bisher durch alleinige Anwendung der nationalen Rechnungslegungsvorschriften ("national anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze") als primärer Grundlage der Rechnungslegung aufgestellt haben. Es kann auch seine Abschlüsse teilweise auf der Grundlage der nationalen Rechnungslegungsvorschriften und teilweise auf Grundlage der IAS aufgestellt haben; in diesem Fall würden die nationalen Rechnungslegungsvorschriften als bisherige Grundlage der Rechnungslegung angesehen werden. IAS 1 (überarbeitet 1997) und IAS 8 geben keine expliziten Anwendungsleitlinien vor, wie der Übergang von nationalen Rechnungslegungsvorschriften auf IAS als primärer Grundlage der Rechnungslegung durchzuführen ist.2. Die Fragestellungen sind:(a) wie die Abschlüsse eines Unternehmens in der Periode, in der IAS das erste Mal als primäre Grundlage der Rechnungslegung vollständig angewendet werden, aufzustellen und darzustellen sind; und(b) sofern IAS das erste Mal als primäre Grundlage der Rechnungslegung vollständig angewendet werden, wie spezielle, in einzelnen Standards und Interpretationen genannte Übergangsvorschriften auf die Salden von Posten anzuwenden sind, die schon zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Standards und Interpretationen bestanden haben.Beschluss3. In der Periode, in der IAS zum ersten Mal als primäre Grundlage der Rechnungslegung vollständig angewendet werden, sind die Abschlüsse eines Unternehmens so aufzustellen und darzustellen, als ob sie schon immer gemäß den Standards und Interpretationen, die für die Periode der erstmaligen Anwendung gelten, angewendet worden wären. Deshalb sind die Standards und Interpretationen, die für die Periode der erstmaligen Anwendung gelten, retrospektiv anzuwenden, außer wenn:(a) einzelne Standards oder Interpretationen eine andere Übergangsbehandlung verlangen oder erlauben; oder(b) der Anpassungsbetrag aus früheren Perioden nicht mit vertretbarem Aufwand bestimmt werden kann.4. Vergleichsinformationen sind gemäß den IAS aufzustellen und darzustellen.5. Jede Anpassung aus dem Übergang auf IAS ist als eine Anpassung der Eröffnungswerte der angesammelten Gewinnrücklagen der ersten Periode, die nach IAS dargestellt wird, zu behandeln.6. Wenn die IAS zum ersten Mal vollständig als primäre Grundlage der Rechnungslegung angewendet werden, darf ein Unternehmen die Übergangsvorschriften der geltenden Standards und Interpretationen nur in den Perioden anwenden, die zu dem in den entsprechenden Standards und Interpretationen jeweils vorgeschriebenen Zeitpunkt enden.Angaben7. In der Periode, in der die IAS zum ersten Mal vollständig als primäre Grundlage der Rechnungslegung angewendet werden, hat ein Unternehmen ggf. anzugeben:(a) die Tatsache, dass der Anpassungsbetrag an den Eröffnungswert der angesammelten Gewinnrücklagen nicht verlässlich bestimmt werden kann;(b) die Tatsache, dass es nicht praktikabel ist, Vergleichsinformationen zu liefern; und(c) für jeden IAS, der eine Wahl der Übergangsbilanzierungs- und Bewertungsmethoden gestattet, die tatsächlich gewählte Methode.8. Unternehmen wird in Verbindung mit den in IAS 1.11 (überarbeitet 1997) vorgeschriebenen Angaben empfohlen, die Tatsache, dass die IAS zum ersten Mal vollständig angewendet werden, anzugeben.Datum des Beschlusses: Januar 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. August 1998 in Kraft.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-9Unternehmenszusammenschlüsse - Klassifizierung als Unternehmenserwerbe oder InteressenzusammenführungenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse(49).Fragestellung1. Um einen Unternehmenszusammenschluss zu klassifizieren, enthält IAS 22 (überarbeitet 1993) zusätzliche Anwendungsleitlinien in den Paragraphen 10 bis 12 für Unternehmenserwerbe und in den Paragraphen 13 bis 16 für Interessenzusammenführungen. IAS 22 stellt klar, dass es in nahezu allen Fällen möglich sein wird, einen Erwerber zu identifizieren und dass erwartungsgemäß nur unter außergewöhnlichen Umständen Interessenzusammenführungen vorliegen werden. Der Standard enthält aber keine expliziten Anwendungsleitlinien über die Wechselwirkungen zwischen den Definitionen und den zwei Abschnitten, die Anwendungsleitlinien über Unternehmenserwerbe und Interessenzusammenführungen enthalten.2. Die Fragestellungen lauten:(a) wie die Definitionen und die zusätzlichen Anwendungsleitlinien in IAS 22 bei der Klassifizierung eines Unternehmenszusammenschlusses zu interpretieren und anzuwenden sind; und(b) ob ein Unternehmenszusammenschluss gemäß IAS 22 möglicherweise weder als Unternehmenserwerb noch als Interessenzusammenführung klassifiziert werden kann.3. Diese Interpretation behandelt keine Transaktionen zwischen Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung.Beschluss4. Ein Unternehmenszusammenschluss ist als Unternehmenserwerb zu bilanzieren, es sei denn, dass kein Erwerber identifiziert werden kann. Bei nahezu allen Unternehmenszusammenschlüssen kann ein Erwerber identifiziert werden, d. h., die Anteilseigner eines der sich zusammenschließenden Unternehmen erlangen die Beherrschungsmacht über das zusammengeschlossene Unternehmen.5. Die Klassifizierung eines Unternehmenszusammenschlusses ist auf eine Gesamteinschätzung aller relevanten Sachverhalte und Umstände einer bestimmten Transaktion zu stützen. Die in IAS 22 gegebenen Anwendungsleitlinien geben Beispiele wichtiger Faktoren, die in Betracht zu ziehen sind, nicht aber einen erschöpfenden Katalog zu erfuellender Bedingungen. Einzelne Merkmale eines zusammengeschlossenen Unternehmens, wie Stimmrechte oder relative beizulegende Zeitwerte der sich zusammenschließenden Unternehmen sind nicht isoliert zu beurteilen, um zu bestimmen, wie ein Unternehmenszusammenschluss zu bilanzieren ist.6. IAS 22.15 (a), (b) und (c) erläutern die wichtigsten Merkmale einer Interessenzusammenführung. Ein Unternehmen hat einen Unternehmenszusammenschluss als einen Unternehmenserwerb zu klassifizieren, es sei denn, alle diese drei Merkmale liegen vor. Sogar wenn alle diese drei Merkmale vorliegen, hat ein Unternehmen einen Unternehmenszusammenschluss nur dann als eine Interessenzusammenführung zu klassifizieren, wenn das Unternehmen nachweisen kann, dass kein Erwerber identifiziert werden kann.7. Alle Unternehmenszusammenschlüsse gemäß IAS 22 sind entweder ein "Unternehmenserwerb" oder eine "Interessenzusammenführung".Datum des Beschlusses: Januar 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Unternehmenszusammenschlüsse in Kraft, die zum ersten Mal in Perioden erfasst werden, die am oder nach dem 1. August 1998 beginnen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-10Beihilfen der öffentlichen Hand - kein spezifischer Zusammenhang mit betrieblichen TätigkeitenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 20, Bilanzierung und Darstellung von Zuwendungen der öffentlichen Hand.Fragestellung1. In manchen Ländern können Beihilfen der öffentlichen Hand auf die Förderung oder Langzeitunterstützung von Geschäftstätigkeiten entweder in bestimmten Regionen oder Industriezweigen ausgerichtet sein. Bedingungen, um diese Unterstützung zu erhalten, sind nicht immer speziell auf die betrieblichen Tätigkeiten des Unternehmens bezogen. Beispiele solcher Beihilfen sind Übertragungen von Ressourcen der öffentlichen Hand an Unternehmen, welche:(a) in einer bestimmten Branche tätig sind;(b) weiterhin in kürzlich privatisierten Branchen tätig sind; oder(c) ihre Geschäftstätigkeit in unterentwickelten Gebieten beginnen oder fortführen.2. Die Fragestellung lautet, ob solche Beihilfen der öffentlichen Hand eine "Zuwendung der öffentlichen Hand" innerhalb des Anwendungsbereiches des IAS 20 sind und deshalb gemäß diesem Standard zu bilanzieren sind.Beschluss3. Beihilfen der öffentlichen Hand für Unternehmen erfuellen die Definition für Zuwendungen der öffentlichen Hand des IAS 20, auch wenn es außer der Forderung, in bestimmten Regionen oder Industriezweigen tätig zu sein, keine Bedingungen gibt, die sich speziell auf die Geschäftstätigkeit des Unternehmens beziehen. Diese Zuwendungen sind deshalb nicht unmittelbar im Eigenkapital zu erfassen.Datum des Beschlusses: Januar 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. August 1998 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-11Fremdwährung - Aktivierung von Verlusten aus erheblichen WährungsabwertungenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 21, Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse.Fragestellung1. Ein Unternehmen hat Schulden in Fremdwährung aus dem Erwerb von Vermögenswerten. Nach dem Erwerb der Vermögenswerte ist die Berichtswährung einer erheblichen Abwertung oder einem Verfall unterworfen. Daraus entstehen wesentliche Währungsverluste, wenn Schulden zum Stichtagskurs gemäß IAS 21.11 (a) bewertet werden. Die alternativ zulässige Methode in IAS 21.21 verlangt die Erfuellung mehrerer Bedingungen, damit ein Unternehmen solche Währungsverluste dem Buchwert des dazugehörenden Vermögenswertes hinzurechnen darf.2. Die Fragestellungen lauten:(a) in welcher Periode die Bedingungen, dass die Schuld "nicht beglichen werden kann" und dass "praktisch keine Sicherungsgeschäfte möglich" sind, erfuellt werden müssen; und(b) wann der Erwerb eines Vermögenswertes "vor kurzem erfolgt" ist.Beschluss3. Währungsverluste aus Schulden sind nur dann dem Buchwert des damit verbundenen Vermögenswertes zuzurechnen, wenn diese Schulden nicht hätten beglichen werden können und wenn es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar war, sie vor dem Eintreten der erheblichen Abwertung oder dem Verfall der Berichtswährung abzusichern. Der angepasste Buchwert des Vermögenswertes darf seinen erzielbaren Betrag nicht übersteigen.4. Um Währungsverluste aus Schulden dem Buchwert des damit verbundenen Vermögenswertes zuzurechnen, ist nachzuweisen, dass die zur Erfuellung der Schuld benötigte Fremdwährung dem berichterstattenden Unternehmen nicht zur Verfügung stand und dass es nicht durchführbar oder wirtschaftlich nicht vertretbar war, das Währungsrisiko abzusichern (beispielsweise mit Derivaten, wie Termingeschäften, Optionen oder anderen Finanzinstrumenten). Es wird erwartet, dass dies nur selten vorkommt, beispielsweise bei gleichzeitiger Devisenknappheit auf Grund von durch Regierungen oder Zentralbanken verfügten Umtauschbeschränkungen und der Nichtverfügbarkeit von Sicherungsinstrumenten.5. Sind die Bedingungen für die Aktivierung von Währungsverlusten einmal erfuellt, darf das Unternehmen weitere Währungsverluste, die nach der ersten erheblichen Abwertung oder dem Verfall der Berichtswährung auftreten, nur in dem Umfang aktivieren, für den alle Bedingungen für eine Aktivierung weiterhin erfuellt werden.6. Vor "kurzem" erfolgte Erwerbe von Vermögenswerten sind Erwerbe innerhalb der letzten 12 Monate vor der erheblichen Abwertung oder dem Verfall der Berichtswährung.Datum des Beschlusses: Januar 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. August 1998 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-12Konsolidierung - ZweckgesellschaftenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 27, Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen.Fragestellung1. Ein Unternehmen kann gegründet werden, um ein enges und genau definiertes Ziel zu erreichen (z. B. um ein Leasinggeschäft, Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten oder eine Verbriefung von Finanzinstrumenten durchzuführen). Solch eine Zweckgesellschaft ("Special Purpose Entity", kurz "Zweckgesellschaft (SPE)") kann die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, eines Treuhandfonds, einer Personengesellschaft oder einer anderen Nicht-Kapitalgesellschaft haben. SPE werden oft mit rechtlichen Vereinbarungen gegründet, die der Entscheidungsmacht ihres Vorstands, Treuhänders oder des Managements der SPE strenge und manchmal dauerhafte Schranken auferlegen. Häufig legen diese Bestimmungen fest, dass die Geschäftspolitik, die die laufende Tätigkeit der SPE festlegt, nicht geändert werden kann, außer vielleicht durch ihren Gründer oder Sponsor (d. h. sie arbeiten unter einem sog. "Autopilot").2. Der Sponsor (oder das Unternehmen, zu dessen Gunsten die SPE gegründet wurde) transferiert häufig Vermögenswerte zur SPE, erhält das Recht zur Nutzung von Vermögenswerten der SPE oder erbringt Dienstleistungen für die SPE, während andere Parteien ("Kapitalgeber") die Finanzierung der SPE übernehmen können. Ein Unternehmen, das Transaktionen mit einer SPE abwickelt (häufig der Gründer oder Sponsor), kann wirtschaftlich betrachtet die SPE beherrschen.3. Eine nutzbringende Beteiligung an einer SPE kann beispielsweise in Form eines Schuldinstruments, eines Eigenkapitalinstruments, einer Gewinnbeteiligung, eines Residualanspruchs oder eines Leasingverhältnisses bestehen. Einige nutzbringende Beteiligungen können dem Halter einfach eine fixe oder festgesetzte Rendite verschaffen, während andere dem Halter Rechte oder Zugang zu sonstigem künftigen wirtschaftlichen Nutzen aus der Geschäftstätigkeit der SPE verschaffen. In den meisten Fällen sichert sich der Gründer oder Sponsor (oder das Unternehmen, zu dessen Gunsten die SPE gegründet wurde) eine wesentliche nutzbringende Beteiligung an der Geschäftstätigkeit der SPE, selbst wenn er wenig oder kein Eigenkapital der SPE hält.4. IAS 27 schreibt die Konsolidierung von Unternehmen vor, die von dem berichtenden Unternehmen beherrscht werden. Der Standard gibt jedoch keine expliziten Anwendungsleitlinien für die Konsolidierung von SPEs vor.5. Die Fragestellung lautet, unter welchen Umständen ein Unternehmen eine SPE zu konsolidieren hat.6. Diese Interpretation ist nicht auf Pläne für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses oder Pläne für Kapitalbeteiligungsleistungen anzuwenden.7. Ein Transfer von Vermögenswerten von einem Unternehmen auf eine SPE kann gegebenenfalls als ein Verkauf durch das Unternehmen klassifiziert werden. Auch wenn der Transfer als Verkauf klassifiziert wird, können die Bestimmungen von IAS 27 und dieser Interpretation bedeuten, dass das Unternehmen die SPE zu konsolidieren hat. Diese Interpretation bezieht sich nicht auf Umstände, die als Verkauf zu behandeln sind, oder auf die Eliminierung von Konsequenzen eines solchen Verkaufs im Rahmen der Konsolidierung.Beschluss8. Eine SPE ist zu konsolidieren, wenn die wirtschaftliche Betrachtung des Verhältnisses zwischen einem Unternehmen und der SPE zeigt, dass die SPE durch das Unternehmen beherrscht wird.9. Im Zusammenhang mit einer SPE kann Beherrschung durch die Vorherbestimmung der Geschäftstätigkeit der SPE (die als "Autopilot" tätig ist) oder anders entstehen. IAS 27.12 gibt mehrere Umstände an, die eine Beherrschung sogar in den Fällen zur Folge haben, in denen ein Unternehmen die Hälfte der Stimmrechte eines anderen Unternehmens oder weniger hält. Gleichermaßen kann eine Beherrschung sogar in Fällen bestehen, in denen ein Unternehmen wenig oder kein Eigenkapital der SPE hält. Die Anwendung des Control-Konzeptes erfordert in jedem einzelnen Fall eine Beurteilung unter Berücksichtigung sämtlicher relevanter Faktoren.10. Zusätzlich zu den in IAS 27.12 beschriebenen Situationen können zum Beispiel folgende Umstände auf ein Verhältnis hinweisen, bei dem ein Unternehmen eine SPE beherrscht und folglich die SPE zu konsolidieren hat (zusätzliche Anwendungsleitlinien werden im Anhang dieser Interpretation aufgeführt):(a) bei wirtschaftlicher Betrachtung wird die Geschäftstätigkeit der SPE zu Gunsten des Unternehmens entsprechend seiner besonderen Geschäftsbedürfnisse geführt, so dass das Unternehmen Nutzen aus der Geschäftstätigkeit der SPE zieht;(b) bei wirtschaftlicher Betrachtung verfügt das Unternehmen über die Entscheidungsmacht, die Mehrheit des Nutzens aus der Geschäftstätigkeit der SPE zu ziehen, oder das Unternehmen hat durch die Einrichtung eines "Autopilot"-Mechanismus diese Entscheidungsmacht delegiert;(c) bei wirtschaftlicher Betrachtung verfügt das Unternehmen über das Recht, die Mehrheit des Nutzens aus der SPE zu ziehen, und ist deshalb unter Umständen Risiken ausgesetzt, die mit der Geschäftstätigkeit der SPE verbunden sind; oder(d) bei wirtschaftlicher Betrachtung behält das Unternehmen die Mehrheit der mit der SPE verbundenen Residual- oder Eigentumsrisiken oder Vermögenswerte, um Nutzen aus ihrer Geschäftstätigkeit zu ziehen.11. Die Vorherbestimmung der laufenden Tätigkeit einer SPE durch ein Unternehmen (den Sponsor oder eine andere Partei mit einer nutzbringenden Beteiligung) stellt nicht die Art von Restriktionen dar, auf die in IAS 27.13(b) Bezug genommen wird.Datum des Beschlusses: Juni 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Juli 1999 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-13Gemeinschaftlich geführte Einheiten - Nicht monetäre Einlagen durch PartnerunternehmenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 31 (überarbeitet 1998), Rechnungslegung über Anteile an Joint Ventures.Fragestellung1. IAS 31.39 (überarbeitet 1998) bezieht sich in folgender Weise sowohl auf Einlagen als auch auf Verkäufe zwischen einem Partnerunternehmen und einem Joint Venture: "Wenn ein Partnerunternehmen Einlagen an ein Joint Venture leistet oder Vermögenswerte verkauft, so ist bei der Erfassung eines Anteils der aus diesem Geschäftsvorfall stammenden Gewinne oder Verluste der wirtschaftliche Gehalt des Geschäftsvorfalls zu berücksichtigen". Zusätzlich besagt IAS 31.19 (überarbeitet 1998), dass "eine gemeinschaftlich geführte Einheit ... ein Joint Venture in Form einer Kapitalgesellschaft, Personengesellschaft oder anderen rechtlichen Einheit (ist), an der jedes Partnerunternehmen beteiligt ist". Es gibt keine explizite Anwendungsleitlinie zur Erfassung von Gewinnen und Verlusten, die aus Einlagen von nicht monetären Vermögenswerten in gemeinschaftlich geführte Einheiten ("Jointly Controlled Entities" kurz "JCE") resultieren.2. Einlagen in eine JCE sind Übertragungen von Vermögenswerten des Partnerunternehmens im Tausch gegen Kapitalanteile an der JCE. Solche Einlagen können verschiedene Formen aufweisen. Einlagen können gleichzeitig von den Partnerunternehmen entweder bei der Gründung der JCE oder danach geleistet werden. Die vom Partnerunternehmen im Tausch gegen die in die JCE eingebrachten Vermögenswerte erhaltene Gegenleistung kann auch Zahlungsmittel oder eine andere Gegenleistung umfassen, die nicht von künftigen Cashflows der JCE abhängig ist ("zusätzliche Gegenleistung").3. Die Fragestellungen lauten:(a) wann das Partnerunternehmen einen angemessenen Teil an Gewinnen und Verlusten, die aus der Einlage eines nicht monetären Vermögenswertes in eine JCE im Tausch gegen einen Kapitalanteil an der JCE resultieren, in seiner Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen hat;(b) wie eine zusätzliche Gegenleistung vom Partnerunternehmen zu bilanzieren ist; und(c) wie unrealisierte Gewinne und Verluste im Konzernabschluss des Partnerunternehmens darzustellen sind.4. Diese Interpretation behandelt die Bilanzierung beim Partnerunternehmen von nicht monetären Einlagen in eine JCE im Tausch gegen Kapitalanteile an der JCE, die entweder unter Verwendung der Equity-Methode oder der Quotenkonsolidierung bilanziert wird.Beschluss5. Bei Anwendung von IAS 31.39 auf nicht monetäre Einlagen in eine JCE im Tausch gegen Kapitalanteile an der JCE hat ein Partnerunternehmen in der Gewinn- und Verlustrechnung der Berichtsperiode den Teil Gewinns oder Verlusts zu erfassen, der dem Kapitalanteil der anderen Partnerunternehmen zuzurechnen ist, es sei denn:(a) die mit dem Eigentum der/s eingebrachten nicht monetären Vermögenswerte/s verbundenen signifikanten Risiken und Chancen wurden nicht auf die JCE übertragen;(b) der mit der nicht monetären Einlage verbundene Gewinn oder Verlust kann nicht verlässlich bewertet werden; oder(c) die eingebrachten nicht monetären Vermögenswerte sind den von den anderen Partnerunternehmen eingebrachten Vermögenswerten ähnlich. Nicht monetäre Vermögenswerte sind den von anderen Partnerunternehmen eingebrachten ähnlich, wenn sie eine ähnliche Natur, eine ähnliche Verwendung im selben Geschäftszweig und einen ähnlichen beizulegenden Zeitwert aufweisen. Eine Einlage genügt dem Ähnlichkeits-Test nur, wenn sämtliche der eingelegten wesentlichen Vermögenswerte den von den anderen Partnerunternehmen eingebrachten Vermögenswerten ähnlich sind.Wo eine der Ausnahmen (a) bis (c) zutrifft, würde der Gewinn oder Verlust als nicht realisiert betrachtet und deshalb nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, es sei denn, Paragraph 6 trifft ebenfalls zu.6. Wenn ein Partnerunternehmen zusätzlich zu einem Kapitalanteil an der JCE monetäre oder nicht monetäre Vermögenswerte erhält, die den eingebrachten Vermögenswerten nicht ähnlich sind, wird ein angemessener Teil des sich aus dieser Transaktion ergebenden Gewinns oder Verlusts in der Gewinn- und Verlustrechnung des Partnerunternehmens erfasst.7. Sich aus der Einlage nicht monetärer Vermögenswerte in die JCE ergebende unrealisierte Gewinne oder Verluste sind bei der Quotenkonsolidierung gegen die zu Grunde liegenden Vermögenswerte oder bei der Equity-Methode gegen die Anteile an dem Unternehmen zu eliminieren. Solche unrealisierten Gewinne oder Verluste sind im Konzernabschluss des Partnerunternehmens nicht als erfolgsneutral abgegrenzte Gewinne oder Verluste darzustellen.Datum des Beschlusses: Juni 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 1999 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-14Sachanlagen - Entschädigung für die Wertminderung oder den Verlust von GegenständenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 16 (überarbeitet 1998), Sachanlagen.Fragestellung1. Unternehmen können von Dritten eine monetäre oder nicht monetäre Entschädigung für die Wertminderung oder den Verlust von Sachanlagen erhalten. Häufig muss die erhaltene monetäre Entschädigung aus wirtschaftlichen Zwängen heraus dafür verwendet werden, die wertgeminderten Vermögenswerte in Stand zu setzen oder um neue Vermögenswerte zu erstellen oder zu kaufen, um die untergegangenen oder außer Betrieb genommenen Vermögenswerte zu ersetzen. IAS 16 (überarbeitet 1998) gibt keine expliziten Anwendungsleitlinien, wie solche monetären oder nicht monetären Entschädigungen bilanziert werden sollen.2. Beispiele für solche Fälle können sein:(a) Zahlungen von Versicherungsunternehmen nach einer Wertminderung oder einem Untergang von Sachanlagen, beispielsweise auf Grund von Naturkatastrophen, Diebstahl oder falscher Handhabung;(b) von der Regierung gezahlte Abfindungen für Sachanlagen, die enteignet wurden, beispielsweise Grund und Boden, der für Zwecke des Gemeinwohls verwendet werden muss;(c) Entschädigungen in Verbindung mit der unfreiwilligen Umwandlung von Sachanlagen, beispielsweise die Verlegung von Anlagen von einem bestimmten städtischen Gebiet in ein nicht städtisches Gebiet gemäß der nationalen Bebauungspolitik; oder(d) vollkommener oder teilweiser physischer Ersatz eines wertgeminderten oder untergegangenen Vermögenswertes.3. Die Fragestellung lautet, wie ein Unternehmen Folgendes zu bilanzieren hat:(a) Wertminderungen oder Untergang von Sachanlagen;(b) damit verbundene Entschädigungen von Dritten; und(c) die nachfolgende Instandsetzung, den nachfolgenden Kauf oder die nachfolgende Erstellung von Vermögenswerten.Beschluss4. Wertminderungen oder der Untergang von Sachanlagen, damit verbundene Ansprüche auf oder Zahlungen von Entschädigung von Dritten und jeglicher nachfolgender Kauf oder nachfolgende Erstellung von Ersatzvermögenswerten sind einzelne wirtschaftliche Ereignisse und sind als solche zu bilanzieren. Die drei wirtschaftlichen Ereignisse sind wie folgt getrennt zu bilanzieren:(a) Wertminderungen von Sachanlagen sind gemäß IAS 36 zu erfassen; die Außerbetriebnahme oder Veräußerung von Sachanlagen sind gemäß IAS 16 (überarbeitet 1998) zu erfassen;(b) monetäre oder nicht monetäre Entschädigungen von Dritten für Sachanlagen, die wertgemindert, untergegangen oder außer Betrieb genommen wurden, sind bei ihrer Erfassung in die Gewinn- und Verlustrechnung einzubeziehen; und(c) die Kosten von Vermögenswerten, die in Stand gesetzt, als Ersatz gekauft oder erstellt wurden, oder die als Entschädigung zugegangen sind, sind nach IAS 16 (überarbeitet 1998) zu bestimmen und darzustellen.Angaben5. Monetäre oder nicht monetäre Entschädigungen, die für die Wertminderung oder den Untergang von Sachanlagen erfasst werden, sind gesondert anzugeben.Datum des Beschlusses: Juni 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Juli 1999 beginnen; eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-15Operating-Leasingverhältnisse - AnreizvereinbarungenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 17 (überarbeitet 1997), Leasingverhältnisse.Fragestellung1. Bei der Verhandlung eines neuen oder erneuerten Operating-Leasingverhältnisses kann der Leasinggeber dem Leasingnehmer Anreize geben, den Vertrag abzuschließen. Beispiele für solche Anreize sind eine Barzahlung an den Leasingnehmer oder die Rückerstattung oder Übernahme von Kosten des Leasingnehmers durch den Leasinggeber (wie Verlegungskosten, Mietereinbauten und Kosten in Verbindung mit einer vorher bestehenden vertraglichen Verpflichtung des Leasingnehmers). Alternativ dazu kann vereinbart werden, dass in den Anfangsperioden der Laufzeit des Leasingverhältnisses keine oder eine reduzierte Miete gezahlt wird.2. Die Fragestellung lautet, wie Anreize bei einem Operating-Leasingverhältnis in den Abschlüssen sowohl des Leasingnehmers als auch des Leasinggebers zu erfassen sind.Beschluss3. Sämtliche Anreize für Vereinbarungen über ein neues oder erneuertes Operating-Leasingverhältnis sind als Bestandteil der Nettogegenleistung zu erfassen, die für die Nutzung des geleasten Vermögenswertes vereinbart wurde, unabhängig von der Ausgestaltung des Anreizes oder der Form sowie der Zeitpunkte der Zahlungen.4. Der Leasinggeber hat die Summe der Kosten für Anreize als eine Reduktion von Mieterträgen linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere systematische Verteilungsmethode spricht dem zeitlichen Verlauf der Verringerung des Nutzens des verleasten Vermögenswertes.5. Der Leasingnehmer hat die Summe des Nutzens aus Anreizen als eine Reduktion der Mietaufwendungen linear über die Laufzeit des Leasingverhältnisses zu erfassen, es sei denn, eine andere systematische Verteilungsmethode entspricht dem zeitlichen Verlauf des Nutzens des Leasingnehmers aus der Nutzung des geleasten Vermögenswertes.6. Kosten, die dem Leasingnehmer entstehen, einschließlich der Kosten in Verbindung mit einem vorher bestehenden Leasingverhältnis (zum Beispiel Kosten für die Beendigung, Verlegung oder Mietereinbauten), sind von dem Leasingnehmer gemäß den auf diese Kosten anwendbaren International Accounting Standards zu bilanzieren, einschließlich der Kosten, die durch eine Anreizvereinbarung tatsächlich rückerstattet werden.Datum des Beschlusses: Juni 1998.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Leasingverhältnisse mit Laufzeiten in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 1999 beginnen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-18Stetigkeit - Alternative VerfahrenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses.Fragestellung1. Bestimmte IASC Standards gestatten dem Unternehmen eine ausdrückliche Wahl zwischen alternativen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die bei der Aufstellung des Abschlusses anzuwenden sind. Einige Standards, die eine ausdrückliche Wahl von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gestatten, deuten auf die erforderliche Art und Weise der Wahlrechtsausübung hin. Zum Beispiel weist IAS 39.104 darauf hin, dass ein Unternehmen eine von zwei Methoden für die Erfassung der Änderungen des beizulegenden Zeitwerts für zur Veräußerung verfügbare finanzielle Vermögenswerte zu wählen und die einmal gewählte Methode dann auf alle zur Veräußerung verfügbaren finanziellen Vermögenswerte anzuwenden hat. Andere Standards enthalten keine Bestimmungen über die Art und Weise der Wahlrechtsausübung.2. Die Fragestellung lautet, wie die Wahlrechte von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden bei den IASC Standards auszuüben sind, die eine ausdrückliche Wahl von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden erlauben, aber keine Bestimmungen über die Art und Weise der Wahlrechtsausübung enthalten. Die grundlegende Frage ist, ob nach erfolgter Wahl einer Bilanzierungs- und Bewertungsmethode diese Methode auf Sachverhalte, für die nach den besonderen Bestimmungen das Wahlrecht gilt, stetig anzuwenden ist.Beschluss3. Ist nach einem International Accounting Standard oder einer Interpretation mehr als eine Bilanzierungs- und Bewertungsmethode möglich, hat ein Unternehmen eine dieser Methoden auszuwählen und stetig anzuwenden, es sei denn, der Standard oder die Interpretation schreibt vor oder erlaubt eine bestimmte Kategorisierung der Sachverhalte (Transaktionen, Ereignisse, Salden, Beträge etc.), für die unterschiedliche Methoden zulässig sein können. Wenn ein Standard eine Kategorisierung der Sachverhalte vorschreibt oder erlaubt, ist die sinnvollste Bilanzierungs- und Bewertungsmethode auszuwählen und stetig für jede Kategorie anzuwenden. (Zusätzliche Anwendungsleitlinien werden in Anhang A und Anhang B dieser Interpretation aufgeführt.)4. Sobald erstmals eine zulässige Bilanzierungs- und Bewertungsmethode gemäß den Bestimmungen des Paragraphen 3 ausgewählt wurde, darf eine Änderung in der Bilanzierungs- und Bewertungsmethode nur gemäß IAS 8.42 vorgenommen werden; sie ist auf alle Posten oder Kategorien von Posten anzuwenden, wie in Paragraph 3 beschrieben.Datum des Beschlusses: Mai 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Juli 2000 beginnen. Eine frühere Anwendung wird empfohlen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-19Berichtswährung - Bewertung und Darstellung von Abschlüssen gemäß IAS 21 und IAS 29Paragraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweise: IAS 21 (überarbeitet 1993), Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse und IAS 29 (umgegliedert 1994), Rechnungslegung in Hochinflationsländern(50).Fragestellung1. Paragraph 4 des IAS 21 stellt fest, dass dieser Standard die Währung nicht festlegt, in der ein Unternehmen seinen Abschluss aufstellt, und ein Unternehmen deshalb normalerweise die Währung des Landes verwendet, in dem es seinen Sitz hat. Während IAS 21 den Begriff "Berichtswährung" nur als Währung definiert, die zur Darstellung von Abschlüssen verwendet wird, hat die vom Unternehmen verwendete Berichtswährung auch wesentliche Auswirkungen auf die Bewertung in den Abschlüssen.2. IAS 21.7 definiert eine Fremdwährung als jede andere Währung außer der Berichtswährung des berichtenden Unternehmens. Daher hat die Wahl einer bestimmten Berichtswährung zur Folge, dass alle anderen Währungen als Fremdwährungen behandelt werden. Die Verfahren für die Bilanzierung von Fremdwährungsgeschäften und die Umrechnung der Abschlüsse ausländischer Geschäftsbetriebe sind in IAS 21 bestimmt. IAS 21.36 deutet auf die zusätzlichen Folgen der Wahl einer Berichtswährung für eine wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit hin, die in der Währung eines Hochinflationslandes berichtet. Die Abschlüsse einer solchen wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheit werden gemäß IAS 29 angepasst, bevor sie in die Berichtswährung des berichtenden Unternehmens umgerechnet werden. IAS 29.8 erfordert ebenfalls die Anpassung durch ein Unternehmen, welches seine eigenen Abschlüsse unter Verwendung der Währung eines Hochinflationslandes als seiner Berichtswährung aufstellt.3. Die Fragestellungen lauten:(a) wie ein Unternehmen die Währung der zu bewertenden Posten in seinen Abschlüssen bestimmt (die "Bewertungswährung");(b) ob ein Unternehmen eine andere Währung, als die Bewertungswährung für die Darstellung der Abschlüsse verwenden kann (die "Darstellungswährung"); und(c) wenn die Darstellungswährung unterschiedlich zur Bewertungswährung sein kann, wie dann die Abschlüsse von der Bewertungswährung in die Darstellungswährung umzurechnen sind.4. IAS 21.5 stellt fest, dass die Anpassung der Berichtswährung eines in Übereinstimmung mit den IAS aufgestellten Abschlusses eines Unternehmens an eine andere Währung zur Erleichterung für Abschlussadressaten, die mit dieser Währung vertraut sind, oder für ähnliche Zwecke von IAS 21 nicht behandelt wird. Daher werden solche Anpassungen in dieser Interpretation nicht behandelt.Beschluss5. Die Bewertungswährung hat Informationen über das Unternehmen anzubieten, die nützlich sind und den wirtschaftlichen Gehalt der zugrunde liegenden Ereignisse und Umstände widerspiegeln, die für das Unternehmen wesentlich sind. Wenn eine bestimmte Währung in wesentlichem Umfang verwendet wird, oder eine wesentliche Auswirkung für das Unternehmen hat, kann diese Währung eine angemessene Währung zur Verwendung als Bewertungswährung sein (zusätzliche Anwendungsleitlinien werden im Anhang A zu dieser Interpretation angeboten). Alle Geschäftsvorfälle in einer anderen Währung als der Bewertungswährung sind bei der Anwendung des IAS 21 als Geschäftsvorfälle in Fremdwährungen zu behandeln.6. Sobald das Unternehmen die Bewertungswährung ausgewählt hat, ist diese nicht zu ändern, es sei denn, es liegt eine Änderung der zugrunde liegenden Ereignisse und Umstände vor, die für das Unternehmen wesentlich sind, wie in Übereinstimmung mit Paragraph 5 dieser Interpretation bestimmt.7. Ist die Bewertungswährung, die in Übereinstimmung mit Paragraph 5 dieser Interpretation bestimmt wird, eine Währung eines Hochinflationslandes, gilt Folgendes:(a) die eigenen Abschlüsse des Unternehmens sind gemäß IAS 29 anzupassen; und(b) wenn das Unternehmen eine in IAS 21 definierte wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheit darstellt und in den Abschluss eines anderen berichtenden Unternehmens einbezogen wird, sind seine Abschlüsse gemäß IAS 29 anzupassen, bevor sie in die Berichtswährung des anderen berichtenden Unternehmens umgerechnet werden.8. Wenn die Währung eines Landes, welches kein Hochinflationsland ist, eine gemäß Paragraph 5 dieser Interpretation angemessene Bewertungswährung darstellt, ist das Unternehmen nicht verpflichtet, seine Abschlüsse gemäß IAS 29 anzupassen.9. Obwohl ein Unternehmen gewöhnlich seine Abschlüsse in derselben Währung darstellt wie der gemäß Paragraph 5 dieser Interpretation bestimmten Bewertungswährung, hat es die Wahl, seine Abschlüsse in einer anderen Währung darzustellen. Die Methode für die Umrechnung der Abschlüsse des berichtenden Unternehmens von der Bewertungswährung in eine andere Darstellungswährung ist gemäß den International Accounting Standards nicht bestimmt. Um die Vermögens- und Finanzlage, die Ertragslage sowie die Cashflows den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend darzustellen, hat die von dem Unternehmen verwendete Umrechnungsmethode jedoch nicht zu einer Berichterstattung in der Weise zu führen, dass diese mit der Bewertung der Posten im Abschluss unvereinbar ist, die eine in Übereinstimmung mit Paragraph 5 dieser Interpretation bestimmte Währung verwenden. Im Fall eines Unternehmens, welches wirtschaftlich selbständige ausländische Teileinheiten besitzt und Konzernabschlüsse aufstellt, ist die Währung, die für die Aufstellung der Konzernabschlüsse verwendet wird, gewöhnlich dieselbe Währung wie die Bewertungswährung des Mutterunternehmens; sie wird sich jedoch häufig von den Bewertungswährungen der einzelnen wirtschaftlich selbständigen ausländischen Teileinheiten unterscheiden. (Anhang B bietet zur Veranschaulichung die Anwendung dieser Interpretation auf Konzernabschlüsse an.)Angaben10. Folgende Angaben sind erforderlich:(a) Für den Fall, dass die Berichtswährung nicht der Landeswährung entspricht, in der das Unternehmen seinen Sitz hat, ist die Begründung für die Verwendung der abweichenden Währung anzugeben;(b) es sind die Gründe anzugeben, die zu einem Wechsel der Berichtswährung oder Darstellungswährung geführt haben; und(c) wenn die Darstellung der Abschlüsse in einer anderen Währung als in der Bewertungswährung des Unternehmens erfolgt, sind der Grund für die Anwendung einer abweichenden Darstellungswährung und eine Beschreibung der Methode, die für den Umrechnungsprozess angewendet wird, anzugeben.In Konzernabschlüssen beziehen sich die genannten Angabeerfordernisse hinsichtlich der Bewertungswährung auf die Bewertungswährung des Mutterunternehmens.Datum des Beschlusses: Februar 2000.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2001 beginnen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-20Equity-Methode - Erfassung von VerlustenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 28 (überarbeitet 1998), Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen.Fragestellung1. In einigen Situationen kann ein Anteilseigner auf verschiedene Weise finanziell bei einem assoziierten Unternehmen oder einem Joint Venture engagiert sein, das nach der Equity-Methode bilanziert wird. Der Anteilseigner kann als finanzielle Engagements beispielsweise Stamm- oder Vorzugsaktien, Kredite, Anzahlungen, Schuldverschreibungen, Optionen zum Erwerb von Stammaktien oder Forderungen aus Lieferungen und Leistungen halten.2. IAS 28.22 weist darauf hin, dass ein Anteilseigner im Normalfall keine Verluste mehr in seinem Abschluss erfasst, wenn bei der Anwendung der Equity-Methode sein anteiliger Verlust aus einem assoziierten Unternehmen den Buchwert seiner Anteile erreicht oder diesen übersteigt. Zusätzliche Verluste werden jedoch in dem Umfang erfasst, in dem der Anteilseigner Verpflichtungen eingegangen ist oder Zahlungen im Namen des assoziierten Unternehmens geleistet hat, um Verpflichtungen des assoziierten Unternehmens zu erfuellen, für die der Anteilseigner bürgt oder auf andere Weise haftet.3. Bei der Anwendung der Equity-Methode lauten die Fragestellungen wie folgt:(a) welche finanziellen Engagements sind in den "Buchwert der Anteile" einzubeziehen, der in IAS 28.22 erwähnt ist; und(b) wird die Erfassung anteiliger Verluste aus dem assoziierten Unternehmen oder der gemeinschaftlich geführten Einheit (Beteiligungsunternehmen), die den Buchwert der Anteile übersteigen, fortgeführt, wenn das Unternehmen andere finanzielle Engagements an dem Beteiligungsunternehmen hält, die nicht in den Buchwert der Anteile einbezogen sind.4. Diese Interpretation behandelt die Anwendung der Equity-Methode gemäß IAS 28. Nach der von IAS 31.32 gestatteten alternativ zulässigen Methode wendet ein Unternehmen die Equity-Methode auch bei der Bilanzierung der Anteile an einer gemeinschaftlich geführten Einheit an; auch darauf bezieht sich diese Interpretation.Beschluss5. Finanzielle Engagements können in unterschiedlicher Art und Weise bestehen, beispielsweise werden einige Engagements als Stamm- oder Vorzugsaktien gehalten. Zum Zweck der Anwendung von IAS 28.22 hat der "Buchwert der Anteile" lediglich den Buchwert derjenigen Instrumente zu enthalten, die unbegrenzte Rechte auf Gewinn- und Verlustbeteiligung sowie einen Residualanspruch auf das Eigenkapital des Beteiligungsunternehmens gewähren.6. Wenn der Verlustanteil eines Anteilseigners den Buchwert seiner Anteile übersteigt, ist der Buchwert der Anteile auf Null zu mindern und weitere Verluste sind nicht mehr zu erfassen, es sei denn, der Anteilseigner ist Verpflichtungen dem Beteiligungsunternehmen gegenüber eingegangen oder hat Verpflichtungen des Beteiligungsunternehmens zu erfuellen, für welche er bürgt oder auf andere Weise haftet, unabhängig davon, ob er bereits Finanzmittel geleistet hat oder nicht. Soweit der Anteilseigner solche Verpflichtungen eingegangen ist, hat er seine anteiligen Verluste aus dem Beteiligungsunternehmen weiterhin zu erfassen.7. Finanzielle Engagements am Beteiligungsunternehmen, die nicht gemäß Paragraph 5 dieser Interpretation in dem Buchwert der Anteile enthalten sind, sind in Übereinstimmung mit anderen anwendbaren International Accounting Standards, beispielsweise IAS 39, und vor der Implementierung des IAS 39 in Übereinstimmung mit IAS 25 (umgegliedert 1994), zu bilanzieren.8. Fortlaufende Verluste des Beteiligungsunternehmens sind als objektive Hinweise dafür zu betrachten, dass sowohl Anteile an diesem Beteiligungsunternehmen, die gemäß Paragraph 5 dieser Interpretation in dem Buchwert der Anteile enthalten sind, als auch andere finanzielle Engagements wertgemindert sein können. Die Wertminderung des Buchwertes eines finanziellen Engagements, das in den Buchwert eines Vermögenswertes einbezogen ist, ist auf der Grundlage des Buchwerts nach einem etwaigen Abzug von Verlusten nach der Equity-Methode zu bestimmen.9. Wenn der Anteilseigner für Verpflichtungen des Beteiligungsunternehmens bürgt oder auf andere Weise gegenüber dem Beteiligungsunternehmen haftet oder Verpflichtungen des Beteiligungsunternehmens zu erfuellen hat, hat der Anteilseigner zusätzlich zu der Fortführung der Erfassung seiner anteiligen Verluste am Beteiligungsunternehmens zu bestimmen, ob nach IAS 37 eine Rückstellung zu bilden ist. (Vor der Implementierung des IAS 37 wurde die Erfassung einer Rückstellung gemäß den Erfordernissen des IAS 10 (umgegliedert 1994), beurteilt.)Angaben10. Wenn ein Anteilseigner die Erfassung seiner anteiligen Verluste aus dem Beteiligungsunternehmen eingestellt hat, hat er sowohl den Betrag seines nicht erfassten anteiligen Verlustes aus dem Beteiligungsunternehmen der jeweiligen Rechnungsperiode als auch den kumulierten Gesamtbetrag im Anhang des Abschlusses anzugeben.Datum des Beschlusses: August 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 15. Juli 2000 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind nach den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-21Ertragsteuern - Realisierung von neubewerteten, nicht planmäßig abzuschreibenden VermögenswertenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Der Entwurf der Interpretation SIC-D21, Ertragsteuern - Sammelinterpretation, wurde im September 1999 zur Stellungnahme veröffentlicht. Der Entwurf der Interpretation enthielt sowohl die in dieser Interpretation behandelte Fragestellung als auch die in Interpretation SIC-25, Ertragsteuern - Änderungen im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner Anteilseigner, angesprochene Frage.Verweis: IAS 12 (überarbeitet 1996), Ertragsteuern.Fragestellung1. Die Bewertung latenter Steuerschulden und latenter Steueransprüche hat gemäß IAS 12.51 die steuerlichen Konsequenzen zu berücksichtigen, die daraus resultieren, in welcher Art und Weise ein Unternehmen zum Bilanzstichtag erwartet, den Buchwert derjenigen Vermögenswerte zu realisieren oder den Buchwert derjenigen Schulden zu erfuellen, die temporäre Differenzen verursachen.2. IAS 12.20 hebt hervor, dass die Neubewertung eines Vermögenswertes nicht immer den zu versteuernden Gewinn (steuerlichen Verlust) der Periode der Neubewertung berührt und dass der Steuerwert des Vermögenswertes trotz der Neubewertung möglicherweise nicht verändert wird. Wenn die künftige Realisierung des Buchwertes zu versteuern sein wird, ist jeder Differenzbetrag zwischen dem Buchwert eines neu bewerteten Vermögenswertes und seinem Steuerwert eine temporäre Differenz und führt zu einer latenten Steuerschuld oder einem latenten Steueranspruch.3. Die Fragestellung lautet, wie der Begriff "Realisierung" im Zusammenhang mit einem Vermögenswert zu interpretieren ist, der nicht abgeschrieben (nicht planmäßig abzuschreibender Vermögenswert) wird und gemäß Paragraph 29 des IAS 16 (überarbeitet 1998) neu bewertet worden ist.4. Diese Interpretation findet auch auf als Finanzinvestition gehaltene Immobilien Anwendung, die zum Neubewertungsbetrag gemäß IAS 25.23(b) angesetzt werden, aber als nicht planmäßig abzuschreibend zu betrachten wären, wenn IAS 16 Anwendung fände.Beschluss5. Die latente Steuerschuld oder der latente Steueranspruch aus der Neubewertung eines nicht planmäßig abzuschreibenden Vermögenswertes gemäß IAS 16.29 ist auf der Grundlage der steuerlichen Konsequenzen zu bewerten, die sich aus der Realisierung des Buchwertes dieses Vermögenswertes durch seinen Verkauf ergäben, unabhängig davon, nach welcher Methode der Buchwert ermittelt worden ist. Soweit das Steuerrecht einen Steuersatz für den zu versteuernden Betrag aus dem Verkauf eines Vermögenswertes bestimmt, der sich von dem Steuersatz für den zu versteuernden Betrag aus der Nutzung eines Vermögenswertes unterscheidet, ist der erstgenannte Steuersatz zur Bewertung der im Zusammenhang mit einem nicht planmäßig abzuschreibenden Vermögenswert stehenden latenten Steuerschuld oder des entsprechenden latenten Steueranspruchs anzuwenden.Datum des Beschlusses: August 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Dieser Beschluss tritt am 15. Juli 2000 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-22Unternehmenszusammenschlüsse - Nachträgliche Anpassung der ursprünglich erfassten beizulegenden Zeitwerte und des Geschäfts- oder FirmenwertesParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse.Fragestellung1. Es ist möglich, dass dem Erwerber bei der erstmaligen Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen nicht alle Hinweise zur Verfügung stehen, um die beizulegenden Zeitwerte der erworbenen Vermögenswerte und Schulden verlässlich zu schätzen, oder dass die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden noch nicht die Kriterien für ihren Ansatz erfuellen. Dies kann auf die Komplexität des erworbenen Unternehmens, die Notwendigkeit, finanzielle Informationen zeitnah zu erstellen und zu berichten oder auf andere Gründe zurückzuführen sein.2. IAS 22.71 (überarbeitet 1998) deutet darauf hin, dass bei der Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen erworbene identifizierbare Vermögenswerte und Schulden, die zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung des Unternehmenserwerbes die Kriterien ... für einen gesonderten Ansatz nicht erfuellen ..., nachträglich zu bilanzieren sind, wenn sie die Kriterien erfuellen. Die Buchwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden sind anzupassen, wenn sich nach dem Erwerb zusätzliche substanzielle Hinweise ergeben, die die Schätzung der Beträge erleichtern, die diesen identifizierbaren Vermögenswerten und Schulden zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung des Unternehmenserwerbes zugewiesen wurden. Falls notwendig, ist eine Anpassung des dem Geschäfts- oder Firmenwert oder dem negativen Unterschiedsbetrag entsprechenden Betrages in dem Umfang durchzuführen, dass:(a) die Anpassung den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes nicht über den erzielbaren Betrag erhöht, wie in IAS 36, Wertminderung von Vermögenswerten, definiert; und(b) solche Anpassungen bis zum Ende des ersten auf den Erwerb folgenden Geschäftsjahres erfolgen (außer bei Ansatz einer identifizierbaren Schuld entsprechend Paragraph 31, unter Berücksichtigung des in Paragraph 31(c) genannten Zeitrahmens);ansonsten sind die Anpassungen der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden als Aufwand oder Ertrag zu erfassen.3. Die Fragestellungen im Zusammenhang mit Anpassungen unter den in IAS 22.71 beschriebenen, engen Voraussetzungen lauten wie folgt:(a) ob eine Anpassung der ursprünglichen beizulegenden Zeitwerte erworbener identifizierbarer Vermögenswerte und Schulden auch die Abschreibungsauswirkungen und andere Änderungen einzubeziehen hat, die eingetreten wären, wenn die angepassten beizulegenden Zeitwerte bereits ab dem Erwerbszeitpunkt angesetzt worden wären;(b) ob eine Anpassung eines Geschäfts- oder Firmenwertes oder eines negativen Unterschiedsbetrages die Abschreibungsauswirkungen auf den dem Geschäfts- oder Firmenwert oder negativen Unterschiedsbetrag zugeordneten Anpassungsbetrag ab dem Erwerbszeitpunkt einzubeziehen hat; und(c) wie die Anpassungen der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden und des Geschäfts- oder Firmenwertes, oder des negativen Unterschiedsbetrages darzustellen sind.4. Diese Interpretation findet keine Anwendung auf die folgenden Punkte, da diese gesondert an einer anderen Stelle in den International Accounting Standards behandelt werden:(a) latente Steueransprüche und latente Steuerschulden, die gemäß den Paragraphen 66 bis 68 des IAS 12 (überarbeitet 1996) erfasst werden; und(b) die Auflösung von Rückstellungen gemäß Paragraphen 75 und 76 des IAS 22 (überarbeitet 1998), die ursprünglich zur Beendigung oder Verringerung von Aktivitäten des erworbenen Unternehmens gebildet wurden.Beschluss5. Eine Anpassung des Buchwertes erworbener identifizierbarer Vermögenswerte und Schulden, die unter den in IAS 22.71 beschriebenen, engen Voraussetzungen vorgenommen wurde, ist so zu ermitteln, als ob die angepassten beizulegenden Zeitwerte bereits ab dem Erwerbszeitpunkt angewendet worden wären. Damit enthält die Anpassung sowohl die Auswirkung der Änderung der ursprünglich angesetzten beizulegenden Zeitwerte, als auch die Abschreibungsauswirkung und andere Änderungen, die sich ergeben hätten, wenn die angepassten Zeitwerte bereits ab dem Erwerbszeitpunkt angesetzt worden wären.6. Wenn die Anpassung identifizierbarer Vermögenswerte und Schulden bis zum Ende des ersten auf den Erwerb folgenden Geschäftsjahres erfolgt, ist ggf. auch der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des negativen Unterschiedsbetrages an den Betrag anzupassen, der ermittelt worden wäre, wenn die angepassten beizulegenden Zeitwerte bereits zum Erwerbszeitpunkt bekannt gewesen wären. Damit wird die Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder der Ansatz des negativen Unterschiedsbetrages ebenfalls ab dem Erwerbszeitpunkt angepasst. Eine Anpassung des Buchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes ist jedoch nur insoweit vorzunehmen, als sie den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes nicht über seinen erzielbaren Betrag hinaus erhöht.7. Die nach Paragraphen 5 und 6 dieser Interpretation ermittelten Anpassungen der planmäßigen Abschreibungen, Wertminderungsaufwendungen und anderer Beträge sind unter den jeweiligen in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Aufwands- oder Ertragsposten in das Periodenergebnis einzubeziehen. Lediglich diejenigen Posten aus der Zeit nach dem Erwerbszeitpunkt sind im Eigenkapital zu erfassen, die nach anderen Standards zwingend oder zulässigerweise freiwillig unmittelbar dem Eigenkapital gutgeschrieben oder belastet worden sind; diese Interpretation verändert nicht die Behandlung nach diesen anderen Standards.Angaben8. Die Anpassungen der Buchwerte identifizierbarer Vermögenswerte oder Schulden, des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des negativen Unterschiedsbetrages sind anzugeben und im Abschluss der Periode zu erläutern, in der die Anpassung vorgenommen wird. Der Anpassungsbetrag aus zum Vergleich angegebenen vorangegangenen Perioden ist ebenfalls anzugeben.Datum des Beschlusses: Oktober 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Anpassungen in Kraft, die in Geschäftsjahren vorgenommen wurden, die am oder nach dem 15. Juli 2000 beginnen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-23Sachanlagen - Kosten für Großinspektionen oder GeneralüberholungenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 16 (überarbeitet 1998), Sachanlagen.Fragestellung1. IAS 16.23 (überarbeitet 1998) fordert die Aktivierung nachträglicher Ausgaben für Sachanlagen, durch die der Zustand des Vermögenswertes über seine ursprünglich angenommene Ertragskraft hinaus verbessert wird. Alle anderen nachträglichen Ausgaben wie Reparatur- oder Wartungsausgaben, die den künftigen wirtschaftlichen Nutzen, den das Unternehmen aus der ursprünglich angenommenen Ertragskraft des Vermögenswertes erwarten kann, lediglich wiederherstellen oder bewahren, sind in der Periode als Aufwand zu erfassen, in der sie anfallen.2. IAS 16.27 weist daraufhin, dass wesentliche Bestandteile einiger Gegenstände des Sachanlagevermögens in regelmäßigen Zeitabständen ersetzt werden müssen. Diese Bestandteile werden als eigenständige Vermögenswerte erfasst, da sich ihre Nutzungsdauer von derjenigen der anderen Bestandteile der jeweiligen Sachanlagen unterscheidet.3. Ein Unternehmen kauft Vermögenswerte des Sachanlagevermögens und wendet alle Kosten auf, die notwendig sind, um den Vermögenswert in einen betriebsbereiten Zustand für seine vorgesehene Verwendung zu bringen. Das Unternehmen wird künftig während der Nutzungsdauer des Vermögenswertes in regelmäßigen Zeitabständen eine Großinspektion oder Generalüberholung durchführen, um weitere Nutzung des Vermögenswertes durch das Unternehmen zu ermöglichen. Ein Beispiel hierfür ist der Kauf eines Flugzeuges, das alle drei Jahre überholt werden muss.4. Die Fragestellung lautet, ob das Unternehmen Ausgaben, die es für die in regelmäßigen Zeitabständen während der Nutzungsdauer eines Vermögenswertes des Sachanlagevermögens vorzunehmenden Großinspektionen oder Generalüberholungen aufbringt, und die eine weitere Nutzung des Vermögenswertes ermöglichen, als Bestandteil des Vermögenswertes zu aktivieren oder als Aufwand zu erfassen hat.Beschluss5. Die Ausgaben, die während der Nutzungsdauer eines Vermögenswertes des Sachanlagevermögens in regelmäßigen Zeitabständen für Großinspektionen oder Generalüberholungen anfallen, und die eine weitere Nutzung des Vermögenswertes ermöglichen, sind als Aufwand in der Periode zu erfassen, in der sie entstanden sind, es sei denn:(a) das Unternehmen hat einen Betrag, der für Großinspektionen oder Generalüberholungen angefallen ist, in Übereinstimmung mit IAS 16.12 als einen eigenständigen Bestandteil des Vermögenswertes identifiziert und diesen Bestandteil bereits abgeschrieben, um den Verbrauch des Nutzenpotenzials widerzuspiegeln, das durch die nachfolgende Großinspektion oder Generalüberholung ersetzt oder wiederhergestellt wird (unabhängig davon, ob der Vermögenswert zu historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt oder neu bewertet wird);(b) es ist wahrscheinlich, dass dem Unternehmen ein mit dem Vermögenswert verbundener künftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird; und(c) die Ausgaben für die Großinspektion oder Generalüberholung verlässlich bewertet werden können.Sind diese Bedingungen erfuellt, sind die Ausgaben zu aktivieren und als ein Bestandteil des Vermögenswertes zu bilanzieren.Datum des Beschlusses: Oktober 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 15. Juli 2000 in Kraft. Die Umsetzung des in dieser Interpretation beschriebenen Verfahrens stellt eine Änderung der Abschreibungsmethode dar und ist daher als Änderung einer Schätzung in Übereinstimmung mit IAS 16.52 zu behandeln. Folglich muss der planmäßige Abschreibungsaufwand für die gegenwärtigen und künftigen Perioden angepasst werden.SIC STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-24Ergebnis je Aktie - Finanzinstrumente und sonstige Verträge, die in Aktien erfuellt werden könnenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 33, Ergebnis je Aktie.Fragestellung1. Es gibt verschiedene Arten von Finanzinstrumenten oder sonstigen Verträgen, deren Verpflichtungen von einem Rechnung legenden Unternehmen entweder durch Zahlung mit finanziellen Vermögenswerten oder durch die Übertragung von Stammaktien des Rechnung legenden Unternehmens an den Inhaber des Finanzinstrumentes erfuellt werden können. In einigen Fällen wird die Art der Erfuellung durch den Emittenten des Finanzinstrumentes und in anderen Fällen durch den Inhaber des Finanzinstrumentes bestimmt. Ein Beispiel dieser Art von Instrumenten ist eine vertragliche Verpflichtung des Rechnung legenden Unternehmens, die wahlweise durch Barzahlung oder durch die Emission von Stammaktien des Rechnung legenden Unternehmens erfuellt werden kann.2. Die Fragestellung lautet, ob Finanzinstrumente oder sonstige Verträge, die nach Wahl des Emittenten oder des Inhabers entweder durch Zahlung mit finanziellen Vermögenswerten oder durch Emission von Stammaktien des Rechnung legenden Unternehmens beglichen werden können, potenzielle Stammaktien im Sinne des IAS 33 sind.3. Diese Interpretation befasst sich mit Verträgen, die solche alternativen Erfuellungsmethoden in ihren Bedingungen festlegen.Beschluss4. Alle Finanzinstrumente oder sonstigen Verträge, die nach Wahl des Emittenten oder des Inhabers zu einer Emission von Stammaktien des Rechnung legenden Unternehmens an den Inhaber des Finanzinstrumentes oder an den Berechtigten aus einem sonstigen Vertrag führen können, sind potenzielle Stammaktien des Unternehmens.Datum des Beschlusses: Februar 2000.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 1. Dezember 2000 in Kraft. Vergleichsinformationen, die in Abschlüssen nach IAS 33.47-.52 dargestellt und angegeben werden, sind für die wirksame Anwendung dieser Interpretation anzupassen.SIC STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-25Ertragsteuern - Änderungen im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner AnteilseignerParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Der Entwurf der Interpretation SIC - D21, Ertragsteuern - Sammelinterpretation wurde im September 1999 zur Stellungnahme veröffentlicht. Der Entwurf der Interpretation enthielt sowohl die in dieser Interpretation behandelte, als auch die in die Interpretation SIC - 21, Ertragsteuern - Realisierung von neubewerteten, nicht planmäßig abzuschreibenden Vermögenswerten, angesprochene Frage.Verweis: IAS 12 (überarbeitet 1996), Ertragsteuern.Fragestellung1. Eine Änderung im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner Anteilseigner kann für ein Unternehmen eine Erhöhung oder Verringerung der Steuerschulden oder Steueransprüche zur Folge haben. Dies kann beispielsweise durch die Börsennotierung von Eigenkapitalinstrumenten oder durch eine Eigenkapitalrestrukturierung eines Unternehmens eintreten. Weiterhin kann dies durch einen Umzug des beherrschenden Anteilseigners ins Ausland eintreten. Als Folge eines solchen Ereignisses kann ein Unternehmen anders besteuert werden; es kann beispielsweise Steueranreize erlangen oder verlieren oder künftig einem anderen Steuersatz unterliegen.2. Eine Änderung im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner Anteilseigner kann eine sofortige Auswirkung auf die tatsächlichen Steuerschulden oder Steueransprüche des Unternehmens haben. Eine solche Änderung kann weiterhin die durch das Unternehmen erfassten latenten Steuerschulden oder Steueransprüche erhöhen oder verringern, abhängig davon, welche steuerlichen Konsequenzen sich aus der Änderung im Steuerstatus hinsichtlich der Realisierung oder Erfuellung des Buchwertes der Vermögenswerte und Schulden des Unternehmens ergeben.3. Die Fragestellung lautet, wie ein Unternehmen die steuerlichen Konsequenzen der Änderung im Steuerstatus des Unternehmens oder seiner Anteilseigner zu bilanzieren hat.Beschluss4. Die Änderung im Steuerstatus eines Unternehmens oder seiner Anteilseigner führt nicht zu einer Erhöhung oder Verringerung von unmittelbar im Eigenkapital erfassten Beträgen. Die Konsequenzen, die sich aus der Änderung im Steuerstatus für die tatsächlichen und latenten Ertragsteuern ergeben, sind im Periodenergebnis zu erfassen, es sei denn, diese Konsequenzen stehen mit Geschäftsvorfällen und Ereignissen im Zusammenhang, die in der gleichen oder einer anderen Periode unmittelbar dem erfassten Eigenkapitalbetrag gutgeschrieben oder belastet werden. Die steuerlichen Konsequenzen, die sich auf Änderungen des erfassten Eigenkapitalbetrages in der gleichen oder einer anderen Periode beziehen (also auf Änderungen, die nicht im Periodenergebnis erfasst werden), sind ebenfalls unmittelbar dem Eigenkapital gutzuschreiben oder zu belasten.Datum des Beschlusses: August 1999.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Dieser Beschluss tritt am 15. Juli 2000 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.SIC STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-27Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von LeasingverhältnissenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweise: IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, IAS 17 (überarbeitet 1997), Leasingverhältnisse, IAS 18 (überarbeitet 1993), Erträge.Fragestellung1. Ein Unternehmen kann mit einem oder mehreren nicht nahe stehenden Unternehmen (einem Investor) eine Transaktion oder mehrere strukturierte Transaktionen (eine Vereinbarung) abschließen, die in die rechtliche Form eines Leasingverhältnisses gekleidet ist. Zum Beispiel kann ein Unternehmen Vermögenswerte an einen Investor leasen und dieselben Vermögenswerte dann zurückleasen oder alternativ die Vermögenswerte veräußern und dann dieselben Vermögenswerte zurückleasen. Die Form der jeweiligen Vereinbarung sowie die Vertragsbedingungen können sich erheblich voneinander unterscheiden. Bei dem Beispiel der Lease-and-leaseback-Transaktion liegt der eigentliche Zweck der Vereinbarung möglicherweise nicht darin, das Recht auf Nutzung eines Vermögenswertes zu übertragen, sondern einen Steuervorteil für den Investor zu erzielen, der mit dem Unternehmen durch Zahlung eines Entgelts geteilt wird.2. Wenn eine Vereinbarung mit einem Investor in der rechtlichen Form eines Leasingverhältnisses getroffen wurde, lauten die Fragestellungen:(a) wie festgestellt werden kann, ob mehrere Transaktionen miteinander verknüpft und somit zusammengefasst als ein einheitlicher Geschäftsvorfall zu bilanzieren sind;(b) ob die Vereinbarung die Definition eines Leasingverhältnisses nach IAS 17 erfuellt; und, falls nicht,(i) ob ein möglicherweise bestehendes separates Depotkonto und möglicherweise existierende Leasingverpflichtungen Vermögenswerte bzw. Schulden des Unternehmens darstellen (siehe z. B. das in Anhang A, Paragraph 2(a), genannte Beispiel);(ii) wie das Unternehmen andere, sich aus der Vereinbarung ergebende Verpflichtungen zu bilanzieren hat; und(iii) wie das Unternehmen die Bezahlung, die es möglicherweise vom Investor erhält, zu bilanzieren hat.Beschluss3. Mehrere Transaktionen, die in der rechtlichen Form eines Leasingverhältnisses vereinbart wurden, sind miteinander verknüpft und als ein einheitlicher Geschäftsvorfall zu bilanzieren, wenn die wirtschaftlichen Auswirkungen insgesamt nur bei einer Gesamtbetrachtung der einzelnen Transaktionen verständlich sind. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn mehrere Transaktionen wirtschaftlich eng miteinander zusammenhängen, als ein einheitliches Geschäft verhandelt werden und gleichzeitig oder unmittelbar aufeinander folgend durchgeführt werden. (Anhang A enthält Veranschaulichungen der Anwendung dieser Interpretation.)4. Die Bilanzierung hat den wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung widerzuspiegeln. Zur Bestimmung des wirtschaftlichen Gehalts sind alle Aspekte und Folgen einer Vereinbarung zu beurteilen, wobei Aspekte und Folgen mit wirtschaftlichen Auswirkungen vorrangig zu berücksichtigen sind.5. IAS 17 findet Anwendung, wenn der wirtschaftliche Gehalt einer Vereinbarung die Übertragung des Rechts auf Nutzung eines Vermögenswertes für einen vereinbarten Zeitraum umfasst. U. a. folgende Indikatoren weisen unabhängig voneinander darauf hin, dass der wirtschaftliche Gehalt einer Vereinbarung möglicherweise nicht ein Leasingverhältnis nach IAS 17 darstellt (Anhang B enthält Veranschaulichungen der Anwendung dieser Interpretation.):(a) ein Unternehmen behält alle mit dem Eigentum an dem betreffenden Vermögenswert verbundenen Risiken und Chancen zurück und in Bezug auf die Nutzung des Vermögenswertes kommen ihm im Wesentlichen dieselben Rechte zu wie vor der Vereinbarung;(b) Hauptzweck der Vereinbarung ist die Erzielung eines bestimmten Steuerergebnisses, nicht aber die Übertragung des Rechts auf Nutzung eines Vermögenswertes;(c) Vereinbarung einer Option zu Bedingungen, die deren Ausübung fast sicher machen (z. B. eine Verkaufsoption, die zu einem Preis ausgeübt werden kann, der deutlich höher ist als der voraussichtliche beizulegende Zeitwert zum Optionsausübungszeitpunkt).6. Bei der Beurteilung, ob der wirtschaftliche Gehalt eines separaten Depotkontos und Leasingverpflichtungen Vermögenswerte bzw. Schulden des Unternehmens darstellen, sind die Definitionen und Anwendungsleitlinien in den Paragraphen 49 bis 64 des Rahmenkonzepts anzuwenden. U. a. folgende Indikatoren weisen in ihrer Gesamtheit darauf hin, dass ein separates Depotkonto und Leasingverpflichtungen den Definitionen eines Vermögenswertes bzw. einer Schuld nicht entsprechen und deshalb nicht von dem Unternehmen bilanziell zu erfassen sind:(a) das Unternehmen hat kein Verfügungsrecht über das Depotkonto zur Verfolgung seiner eigenen Ziele und ist nicht verpflichtet, die Leasingzahlungen zu leisten. Dies trifft zum Beispiel zu, wenn zum Schutz des Investors im Voraus ein Betrag auf ein separates Depotkonto eingezahlt wird, das nur für Zahlungen an den Investor genutzt werden darf, der Investor sein Einverständnis dazu gibt, dass die Leasingverpflichtungen aus den Mitteln des Depotkontos erfuellt werden, und das Unternehmen die Zahlungen von dem Depotkonto an den Investor nicht zurückhalten kann;(b) das Unternehmen geht nur ein als unwahrscheinlich zu klassifizierendes Risiko ein, den gesamten Betrag eines vom Investor erhaltenen Entgelts zurückzuerstatten und möglicherweise einen zusätzlichen Betrag zu zahlen, oder es besteht, wenn ein Entgelt nicht gezahlt wurde, ein unwahrscheinliches Risiko, einen Betrag aus einer anderen Zahlungsverpflichtung zu zahlen (z. B. einer Garantie). Ein nur unwahrscheinliches Risiko besteht zum Beispiel dann, wenn vereinbart wird, einen vorausgezahlten Betrag in risikolose Vermögenswerte zu investieren, die voraussichtlich ausreichende Cashflows erzeugen, um die Leasingverpflichtungen zu erfuellen; und(c) außer den Anfangszahlungen zu Beginn der Laufzeit der Vereinbarung sind die einzigen im Zusammenhang mit der Vereinbarung erwarteten Cashflows die Leasingzahlungen, die ausschließlich aus Mitteln geleistet werden, die von dem separaten Depotkonto stammen, das mit den Anfangszahlungen eingerichtet wurde.7. Andere aus einer derartigen Vereinbarung resultierende Verpflichtungen, einschließlich der Gewährung von Garantien und Verpflichtungen für den Fall der vorzeitigen Beendigung, sind je nach vereinbarten Bedingungen gemäß IAS 37 oder IAS 39 zu bilanzieren.8. Bei der Bestimmung, wann ein Entgelt, das ein Unternehmen möglicherweise erhält, als Ertrag zu erfassen ist, sind die Kriterien aus IAS 18.20 auf die Sachverhalte und Umstände jeder Vereinbarung anzuwenden. Es ist hierbei zu berücksichtigen, ob die Vereinnahmung des Entgelts ein anhaltendes Engagement in Form von Verpflichtungen zu wesentlichen zukünftigen Leistungen voraussetzt, ob eine Beteiligung an Risiken vorliegt, die Bedingungen, zu denen Garantien vereinbart wurden und das Risiko einer Rückzahlung des Entgelts. U. a. folgende Indikatoren weisen unabhängig voneinander darauf hin, dass die Erfassung des gesamten, zu Beginn der Vereinbarungslaufzeit erhaltenen Entgelts zu diesem Zeitpunkt als Ertrag nicht zulässig ist:(a) Verpflichtungen, bestimmte maßgebliche Tätigkeiten auszuüben oder zu unterlassen, stellen Bedingungen für die Vereinnahmung des erhaltenen Entgelts dar, weshalb der Abschluss einer rechtsverbindlichen Vereinbarung nicht die wichtigste Handlung ist, die im Rahmen der Vereinbarung gefordert wird;(b) der Nutzung des betreffenden Vermögenswerts sind Beschränkungen auferlegt, die die Fähigkeit des Unternehmens, den Vermögenswert zu nutzen (z. B. zu gebrauchen, zu verkaufen oder zu verpfänden) praktisch beschränken und wesentlich ändern;(c) die Rückzahlung eines Teiles oder des gesamten Betrags des Entgelts und möglicherweise einen zusätzlichen Betrag zu zahlen, ist unwahrscheinlich. Dies liegt vor, wenn zum Beispiel:(i) der betreffende Vermögenswert kein spezieller Vermögenswert ist, der von dem Unternehmen zur Fortführung der Geschäftstätigkeit benötigt wird, und daher die Möglichkeit besteht, dass das Unternehmen einen Betrag zahlt, um die Vereinbarung vorzeitig zu beenden; oder(ii) das Unternehmen aufgrund der Bedingungen der Vereinbarung verpflichtet ist oder über einen begrenzten oder vollständigen Ermessensspielraum verfügt, einen vorausgezahlten Betrag in Vermögenswerte zu investieren, die einem mehr als unwesentlichen Risiko unterliegen (z. B. Kursänderungs-, Zinsänderungs- oder Kreditrisiko). In diesem Fall ist das Risiko, dass der Wert der Investition nicht ausreicht, um die Leasingverpflichtungen zu erfuellen, nicht unwahrscheinlich, und daher besteht die Möglichkeit, dass das Unternehmen noch einen gewissen Betrag zahlen muss.9. Das Entgelt ist in der Gewinn- und Verlustrechnung auf der Basis seines wirtschaftlichen Gehalts und seiner Natur darzustellen.Angaben10. Bei der Bestimmung der für das Verständnis einer Vereinbarung, die nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt nicht ein Leasingverhältnis nach IAS 17 darstellt, und das Verständnis der angewandten Bilanzierungsmethode erforderlichen Angaben sind alle Aspekte der Vereinbarung zu berücksichtigen. Ein Unternehmen hat für jeden Zeitraum, in dem eine derartige Vereinbarung besteht, die folgenden Angaben zu machen:(a) eine Beschreibung der Vereinbarung einschließlich:(i) des betreffenden Vermögenswerts und etwaiger Beschränkungen seiner Nutzung;(ii) der Laufzeit und anderer wichtiger Bedingungen der Vereinbarung;(iii) miteinander verknüpfter Transaktionen, einschließlich aller Optionen; und(b) die Bilanzierungsmethode, die auf die erhaltenen Entgelte angewandt wurde, den Betrag, der in der Berichtsperiode als Ertrag erfasst wurde, und den Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, in welchem er enthalten ist.11. Die gemäß Paragraph 10 dieser Interpretation erforderlichen Angaben sind individuell für jede Vereinbarung oder zusammengefasst für jede Gruppe von Vereinbarungen zu machen. In einer Gruppe werden Vereinbarungen über Vermögenswerte ähnlicher Art (z. B. Kraftwerke) zusammengefasst.Datum des Beschlusses: Februar 2000.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 31. Dezember 2001 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.SIC STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-28Unternehmenszusammenschlüsse - "Tauschzeitpunkt" und beizulegender Zeitwert von EigenkapitalinstrumentenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse.Fragestellung1. Ein Unternehmen kann bei einem Unternehmenszusammenschluss, der nach IAS 22 als Unternehmenserwerb zu bilanzieren ist, eigene Eigenkapitalinstrumente als Gegenleistung für den Erwerb ausgeben. IAS 22.21 schreibt vor, dass ein Unternehmenserwerb mit seinen Anschaffungskosten zu bilanzieren ist und dass vom Erwerber ausgegebene Eigenkapitalinstrumente mit dem beizulegenden Zeitwert zum Tauschzeitpunkt zu bewerten sind.2. Wenn Eigenkapitalinstrumente, die als Gegenleistung für den Erwerb ausgegeben wurden, auf einem Markt notiert werden und ihr Marktpreis zum Tauschzeitpunkt kein verlässlicher Indikator für den beizulegenden Zeitwert ist, werden Kursschwankungen während eines angemessenen Zeitraums vor und nach der Veröffentlichung der Bedingungen des Unternehmenserwerbs nach IAS 22.24 berücksichtigt.3. Die Fragestellungen lauten:(a) wann ist der "Tauschzeitpunkt" bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts von Eigenkapitalinstrumenten, die als Gegenleistung für den Erwerb ausgegeben werden;(b) wann ist es angebracht, außer dem zum Tauschzeitpunkt veröffentlichten Börsenkurs eines notierten Eigenkapitalinstruments andere Anhaltspunkte und Bewertungsmethoden zu berücksichtigen; und(c) welche Angaben sind zu machen, wenn der veröffentlichte Börsenkurs eines notierten Eigenkapitalinstruments nicht als der beizulegende Zeitwert des Eigenkapitalinstruments verwendet wurde, und welche Angaben sind zu machen, wenn für ein Eigenkapitalinstrument kein veröffentlichter Börsenkurs vorliegt.4. IAS 22.65 schreibt vor, dass der Betrag einer möglichen Anpassung der Gegenleistung für den Erwerb, die von einem oder mehreren künftigen Ereignissen abhängt, bereits in die Anschaffungskosten des Unternehmenserwerbes zum Erwerbszeitpunkt einzubeziehen ist, wenn die Anpassung wahrscheinlich ist und ihr Betrag verlässlich bewertet werden kann. IAS 22.68 schreibt vor, dass die Anschaffungskosten eines Unternehmenserwerbs nachträglich anzupassen sind, wenn eine Bedingung, von der der Betrag der Gegenleistung für den Erwerb abhängt, nach dem Erwerbszeitpunkt eingetreten ist. Diese Interpretation ist daher nicht auf Eigenkapitalinstrumente anzuwenden, die als von einem oder mehreren künftigen Ereignissen abhängige Anpassungen der Gegenleistung für den Erwerb, ausgegeben wurden, es sei denn, die Anpassungen sind wahrscheinlich und ihr Betrag kann zum Erwerbszeitpunkt verlässlich bewertet werden.Beschluss5. Erfolgt ein Unternehmenserwerb in einem einzigen Tauschvorgang (also nicht in mehreren Schritten), ist der "Tauschzeitpunkt" von Leistung und Gegenleistung zugleich der Erwerbszeitpunkt des Unternehmens; d. h. der Tag, an dem der Erwerber die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über das Reinvermögen und die Geschäftstätigkeit des erworbenen Unternehmens erlangt. Erfolgt ein Unternehmenserwerb dagegen in mehreren Schritten (z. B. sukzessiver Anteilserwerb), ist der beizulegende Zeitwert der bei den einzelnen Schritten als Gegenleistung für den jeweiligen Erwerb ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente zu den Tagen zu bestimmen, an denen die einzelnen Finanzinvestitionen im Abschluss des Erwerbers erfasst werden.6. Der veröffentlichte Börsenkurs eines notierten Eigenkapitalinstruments zum Tauschzeitpunkt stellt den besten Anhaltspunkt für den beizulegenden Zeitwert dar und ist, außer in äußerst seltenen Fällen, zu verwenden. Andere Anhaltspunkte und Bewertungsmethoden sind nur in den äußerst seltenen Fällen zu berücksichtigen, in denen nachgewiesen werden kann, dass der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs ein unzuverlässiger Indikator ist und dass die anderen Anhaltspunkte und Bewertungsmethoden einen verlässlicheren Maßstab für den beizulegenden Zeitwert des Eigenkapitalinstruments darstellen. Der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs ist nur dann ein unzuverlässiger Indikator, wenn er von außergewöhnlichen Kursschwankungen oder der Enge eines Marktes beeinflusst wurde.Angaben7. Wenn zum Tauschzeitpunkt ein veröffentlichter Börsenkurs für als Gegenleistung für den Unternehmenserwerb ausgegebene Eigenkapitalinstrumente vorliegt, aber nicht als beizulegender Zeitwert dieser Eigenkapitalinstrumente verwendet wurde, hat ein Unternehmen folgende Angaben zu machen:(a) diese Tatsache;(b) die Gründe, warum der veröffentlichte Börsenkurs nicht dem beizulegenden Zeitwert der Eigenkapitalinstrumente entspricht;(c) die Methode und die wesentlichen Annahmen, die zu der abweichenden Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts geführt haben; und(d) die Gesamtdifferenz zwischen dem veröffentlichten Börsenkurs und dem Betrag, der als beizulegender Zeitwert für die Eigenkapitalinstrumente festgelegt wurde.8. Wenn ein Eigenkapitalinstrument, das als Gegenleistung für den Erwerb ausgegeben wurde, keinen zum Tauschzeitpunkt veröffentlichten Kurs aufweist, hat ein Unternehmen diese Tatsache, sowie die Methoden und wesentlichen Annahmen, die bei der Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts angewendet wurden, anzugeben.Datum des Beschlusses: Februar 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für Unternehmenserwerbe in Kraft, die zum ersten Mal am oder nach dem 31. Dezember 2001 bilanziell erfasst werden.SIC STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-29Angabe - Vereinbarungen von DienstleistungslizenzenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses.Fragestellung1. Ein Unternehmen (der Lizenznehmer) kann mit einem anderen Unternehmen (dem Lizenzgeber) eine Vereinbarung zum Erbringen von Dienstleistungen schließen, die der Öffentlichkeit Zugang zu wichtigen wirtschaftlichen und gesellschaftlichen Einrichtungen gewähren. Der Lizenzgeber kann ein privates oder öffentliches Unternehmen einschließlich eines staatlichen Organs sein. Beispiele für Dienstleistungslizenzen sind Vereinbarungen über Abwasserkläranlagen und Wasserversorgungssysteme, Autobahnen, Parkhäuser und -plätze, Tunnel, Brücken, Flughäfen und Fernmeldenetze. Ein Beispiel für Vereinbarungen, die keine Dienstleistungslizenzen darstellen, ist ein Unternehmen, das seine internen Dienstleistungen auslagert (z. B. die Kantine, die Gebäudeinstandhaltung, das Rechnungswesen oder Funktionsbereiche der Informationstechnologie).2. Bei der Vereinbarung einer Dienstleistungslizenz überträgt der Lizenzgeber dem Lizenznehmer für die Laufzeit der Lizenz normalerweise:(a) das Recht, Dienstleistungen zu erbringen, die der Öffentlichkeit Zugang zu wichtigen wirtschaftlichen und sozialen Einrichtungen gewähren; und(b) in einigen Fällen das Recht, bestimmte materielle, immaterielle und/oder finanzielle Vermögenswerte zu benutzen,im Austausch dafür, dass der Lizenznehmer:(a) sich verpflichtet, die Dienstleistungen entsprechend bestimmter Vertragsbedingungen für die Laufzeit der Lizenz zu erbringen; und(b) sich verpflichtet, gegebenenfalls nach Ablauf der Lizenz die Rechte zurückzugeben, die er am Anfang der Laufzeit der Lizenz erhalten bzw. während der Laufzeit der Lizenz erworben hat.3. Das gemeinsame Merkmal aller Vereinbarungen von Dienstleistungslizenzen ist, dass der Lizenznehmer sowohl ein Recht erhält, als auch die Verpflichtung eingeht, öffentliche Dienstleistungen zu erbringen.4. Die Fragestellung lautet, welche Informationen im Anhang der Abschlüsse eines Lizenznehmers und eines Lizenzgebers anzugeben sind.5. Bestimmte Aspekte und Angaben im Zusammenhang mit einigen Vereinbarungen von Dienstleistungslizenzen werden schon von anderen International Accounting Standards behandelt (z. B. bezieht sich IAS 16 auf den Erwerb von Sachanlagen, IAS 17 auf das Leasing von Vermögenswerten und IAS 38 auf den Erwerb von immateriellen Vermögenswerten). Die Vereinbarung einer Dienstleistungslizenz kann aber noch zu erfuellende schwebende Verträge enthalten, die in den International Accounting Standards nicht behandelt werden; es sei denn, es handelt sich um belastende Verträge, auf die IAS 37 Anwendung findet. Daher behandelt diese Interpretation zusätzliche Angaben über Vereinbarungen von Dienstleistungslizenzen.Beschluss6. Bei der Bestimmung der angemessenen Angaben im Anhang des Abschlusses sind alle Aspekte einer Vereinbarung von Dienstleistungslizenzen zu berücksichtigen. Lizenznehmer und Lizenzgeber haben in jeder Berichtsperiode folgende Angaben zu machen:(a) eine Beschreibung der Vereinbarung;(b) wesentliche Bestimmungen der Vereinbarung, die den Betrag, den Zeitpunkt und die Wahrscheinlichkeit des Eintretens künftiger Cashflows beeinflussen können (z. B. die Laufzeit der Lizenz, Termine für die Neufestsetzung der Gebühren und die Basis, aufgrund derer Gebührenanpassungen oder Neuverhandlungen bestimmt werden);(c) Art und Umfang (z. B. Menge, Laufzeit oder gegebenenfalls Betrag) von:(i) Rechten, bestimmte Vermögenswerte zu nutzen;(ii) zu erfuellenden Verpflichtungen oder Rechten auf das Erbringen von Dienstleistungen;(iii) Verpflichtungen, Sachanlagen zu erwerben oder zu errichten;(iv) Verpflichtungen, bestimmte Vermögenswerte am Ende der Laufzeit der Lizenz zu übergeben oder Ansprüche, solche zu diesem Zeitpunkt zu erhalten;(v) Verlängerungs- und Kündigungsoptionen; und(vi) anderen Rechten und Verpflichtungen (z. B. Großreparaturen und -instandhaltungen); und(d) Veränderungen der Vereinbarung während der Laufzeit der Lizenz.7. Die gemäß Paragraph 6 dieser Interpretation erforderlichen Angaben sind individuell für jede Vereinbarung von Dienstleistungslizenzen oder zusammengefasst für jede Gruppe von Vereinbarungen zu Dienstleistungslizenzen zu machen. Eine Gruppe von Dienstleistungslizenz-Vereinbarungen umfasst Dienstleistungen ähnlicher Natur (z. B. Maut-Einnahmen, Telekommunikations-Dienstleistungen und Abwasserklärdienste).Datum des Beschlusses: Mai 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 31. Dezember 2001 in Kraft.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-30Berichtswährung - Umrechnung von der Bewertungs- in die DarstellungswährungParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 21 (überarbeitet 1993), Auswirkungen von Änderungen der Wechselkurse, IAS 29 (umgegliedert 1994), Rechnungslegung in Hochinflationsländern.Fragestellung1. SIC-19, Berichtswährung - Bewertung und Darstellung von Abschlüssen gemäß IAS 21 und IAS 29, behandelt die Frage, wie ein Unternehmen seinen Abschluss von einer Währung, in der die Bewertung der Posten in seinem Abschluss (Bewertungswährung) vorgenommen wird, zu Darstellungszwecken in eine andere Währung (Darstellungswährung) umrechnet. SIC-19 schreibt keine bestimmte Umrechnungsmethode vor, verlangt aber, dass die verwendete Methode nicht zu einer Berichterstattung führt, die mit der Bewertung der Posten im Abschluss unvereinbar ist.2. SIC-19.15 geht ausführlich auf diese Anforderung am Beispiel eines russischen Unternehmens ein, das den russischen Rubel als zulässige Bewertungswährung verwendet und seinen Abschluss aus Darstellungsgründen in eine andere Währung umrechnet (z. B. den Euro). Danach darf die Methode zur Umrechnung von russischen Rubel in Euro zum Beispiel nicht den Effekt haben, dass der Euro den russischen Rubel als Bewertungswährung ersetzt.3. IAS 21.5 stellt fest, dass sich der Standard nicht mit der Umrechnung eines Abschlusses von der Berichtswährung in eine andere Währung befasst, die zur Erleichterung für Abschlussadressaten, die mit dieser Währung vertraut sind, oder für ähnliche Zwecke erfolgt.4. Die Fragestellungen lauten:(a) wie die Posten im Abschluss von einer Bewertungswährung in eine Darstellungswährung umzurechnen sind, wenn der Abschluss nicht in der gemäß SIC-19 festgelegten Bewertungswährung, sondern in einer anderen Währung dargestellt wird; und(b) welche Angaben zu machen sind:(i) wenn der Abschluss in einer anderen als der gemäß SIC-19 festgelegten Bewertungswährung dargestellt wird; oder(ii) wenn zusätzliche, von den International Accounting Standards nicht vorgeschriebene Angaben für bestimmte Abschlussadressaten in einer Währung gemacht werden, die nicht der Währung entspricht, die für die Darstellung des Abschlusses verwendet wurde.5. Diese Interpretation ist in Verbindung mit den Vorschriften von SIC-19 zu lesen und anzuwenden. Der Begriff "Abschluss" umfasst Konzernabschlüsse gemäß IAS 27.4.Beschluss6. Wenn ein Abschluss nicht in der nach SIC-19 festgelegten Bewertungswährung dargestellt wird und die Bewertungswährung nicht die Währung eines Hochinflationslandes ist, sind die Vorschriften von SIC-19.9 wie folgt anzuwenden:(a) Vermögenswerte und Schulden für alle dargestellten Bilanzen (d. h. einschließlich Vergleichsinformationen der Vorperiode(n)) sind zum Stichtagskurs der jeweiligen Bilanz umzurechnen;(b) Ertrags- und Aufwandsposten für alle dargestellten Perioden (d. h. einschließlich Vergleichsinformationen) sind zum Umrechnungskurs des Tages der Transaktion oder zu einem Kurs, der einen Näherungswert für den aktuellen Umrechnungskurs darstellt, umzurechnen;(c) Eigenkapitalposten außer dem Periodenergebnis, das in den Gewinnrücklagen enthalten ist, sind zum Stichtagskurs der jeweiligen Bilanz umzurechnen; und(d) alle aus der Umrechnung gemäß Paragraphen 6(a) bis (c) dieser Interpretation resultierenden Umrechnungsdifferenzen sind direkt im Eigenkapital zu erfassen.7. Wenn ein Abschluss nicht in der nach SIC-19 festgelegten Bewertungswährung dargestellt wird und die Bewertungswährung die Währung eines Hochinflationslandes ist, sind die Vorschriften von SIC-19.9 wie folgt anzuwenden:(a) Vermögenswerte, Schulden und Eigenkapitalposten für alle dargestellten Bilanzen (d. h. einschließlich Vergleichsinformationen) sind zum Stichtagskurs der letzten dargestellten Bilanz umzurechnen; und(b) Ertrags- und Aufwandsposten für alle dargestellten Perioden (d. h. einschließlich Vergleichsinformationen) sind zum Stichtagskurs am Ende der zuletzt dargestellten Periode umzurechnen.Angaben8. Wird ein Abschluss nicht in der gemäß SIC-19 festgelegten Bewertungswährung dargestellt, hat ein Unternehmen ausdrücklich anzugeben, dass die Bewertungswährung den wirtschaftlichen Gehalt der zugrunde liegenden Ereignisse und Umstände des Unternehmens wiedergibt und außerdem die gemäß SIC-19.10 vorgeschriebenen Angaben zu machen.9. Wird ein Abschluss nicht in der gemäß SIC-19 festgelegten Bewertungswährung dargestellt und ist die Bewertungswährung die Währung eines Hochinflationslandes, hat ein Unternehmen zusätzlich zu den Angaben gemäß IAS 29.39 die Umrechnungskurse zwischen der Bewertungswährung und der Darstellungswährung zum Stichtag jeder dargestellten Bilanz anzugeben.10. Wenn zusätzliche, von den International Accounting Standards nicht vorgeschriebene Angaben für bestimmte Abschlussadressaten in einer Währung gemacht werden, die nicht der Währung entspricht, die für die Darstellung des Abschlusses verwendet wurde, hat ein Unternehmen:(a) die Information eindeutig als zusätzliche Information auszuweisen und damit von den Angaben zu trennen, die von den International Accounting Standards vorgeschrieben werden und die gemäß den Paragraphen 6 oder 7 (je nachdem, welcher zutreffend ist) der vorliegenden Interpretation umgerechnet wurden,(b) die Bewertungswährung anzugeben, die bei der Erstellung des Abschlusses verwendet wurde, sowie die Umrechnungsmethode anzugeben, die für zusätzliche Informationen verwendet wurde,(c) die Tatsache anzugeben, dass die Bewertungswährung den wirtschaftlichen Gehalt der zugrunde liegenden Ereignisse und Umstände des Unternehmens wiedergibt und dass die zusätzlichen Informationen nur für das bessere Verständnis bestimmter Adressaten dargestellt werden, und(d) die Währung anzugeben, in der die zusätzlichen Informationen dargestellt werden.Die nach Paragraphen 8 und 10(c) erforderliche Darstellung ist bei Konzernabschlüssen grundsätzlich erforderlich, es sei denn, die Bewertungswährungen der Konzernunternehmen, die Darstellungswährung und die Währung etwaiger zusätzlicher Informationen sind jeweils die selben. Für Zwecke der Angabepflichten nach den Paragraphen 9 und 10(b) in Konzernabschlüssen beziehen sich die Vorschriften hinsichtlich der Bewertungswährung auf die Bewertungswährung des Mutterunternehmens.Datum des Beschlusses: Mai 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für jährliche Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2002 beginnen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-31Erträge - Tausch von WerbeleistungenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 18 (überarbeitet 1993), Erträge.Fragestellung1. Ein Unternehmen (Verkäufer) kann ein Tauschgeschäft abschließen, mit dem es Werbedienstleistungen erbringt und dafür vom Kunden (Kunde) Werbedienstleistungen erhält. Mögliche Formen dieser Dienstleistungen sind: Schaltung von Anzeigen auf Internetseiten, Plakatanschläge, Sendung von Werbung in Radio oder Fernsehen, die Veröffentlichung von Anzeigen in Zeitschriften oder Zeitungen oder die Präsentation in einem anderen Medium.2. In einigen dieser Fälle kommt es beim Leistungsaustausch zwischen den Unternehmen nicht zu einer Zahlung oder zu einer anderen Gegenleistung über die getauschten Werbeleistungen hinaus. In einigen anderen Fällen werden zusätzlich Zahlungen oder andere Gegenleistungen in gleicher oder ähnlicher Höhe ausgetauscht.3. Ein Verkäufer, der im Zuge seiner gewöhnlichen Geschäftstätigkeit Werbedienstleistungen erbringt, erfasst den Ertrag des auf Werbedienstleistungen beruhenden Tauschgeschäfts nach IAS 18, wenn unter anderem die folgenden Kriterien erfuellt sind: die ausgetauschten Dienstleistungen sind art- und wertmäßig unterschiedlich (IAS 18.12) und die Höhe des Ertrags kann verlässlich bewertet werden (IAS 18.20(a)). Diese Interpretation ist nur auf den Tausch von art- und wertmäßig unterschiedlichen Werbedienstleistungen anzuwenden. Der Tausch von art- und wertgleichen Werbedienstleistungen ist ein Geschäft, bei dem nach IAS 18 kein Ertrag entsteht.4. Die Fragestellung lautet, unter welchen Umständen ein Verkäufer den Ertrag verlässlich mit dem beizulegenden Zeitwert einer Werbedienstleistung ermitteln kann, die in einem Tauschgeschäft erhalten oder erbracht wurde.Beschluss5. Der Ertrag aus im Rahmen eines Tauschgeschäftes erbrachten Werbedienstleistungen kann nicht verlässlich als beizulegender Zeitwert der erhaltenen Werbedienstleistungen bewertet werden. Der Verkäufer kann jedoch den Ertrag verlässlich mit dem beizulegenden Zeitwert der von ihm im Zuge eines Tauschgeschäfts erbrachten Werbedienstleistungen bewerten, wenn er als Vergleichsmaßstab ausschließlich Geschäfte heranzieht, die keine Tauschgeschäfte sind und die:(a) Werbung betreffen, die der Werbung des zu beurteilenden Tauschgeschäfts gleicht;(b) häufig vorkommen;(c) im Verhältnis zu allen abgeschlossenen Werbegeschäften des Unternehmens, die der Werbung des zu beurteilenden Tauschgeschäfts gleichen, nach Anzahl und Wert überwiegen;(d) eine Barzahlung bzw. eine andere Form der Gegenleistung (z. B. marktfähige Wertpapiere, nicht-monetäre Vermögenswerte und andere Dienstleistungen) enthalten, deren beizulegender Zeitwert verlässlich ermittelt werden kann; und(e) bei denen der Vertragspartner nicht derselbe ist wie bei dem zu beurteilenden Tauschgeschäft.Datum des Beschlusses: Mai 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 31. Dezember 2001 in Kraft. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-32Immaterielle Vermögenswerte - WebsitekostenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtlichen Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee gerecht werden. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 38, Immaterielle Vermögenswerte.Fragestellung1. Einem Unternehmen können interne Ausgaben durch die Entwicklung und den Betrieb einer eigenen Website für den betriebsinternen oder -externen Gebrauch entstehen. Eine Website, die für den externen Gebrauch entworfen wird, kann verschiedenen Zwecken dienen, wie zum Beispiel der Vermarktung und Bewerbung der unternehmenseigenen Produkte und Dienstleistungen, dem Anbieten von elektronischen Dienstleistungen und dem Verkauf von Produkten und Dienstleistungen. Eine Website für den innerbetrieblichen Gebrauch kann dem Speichern von Richtlinien der Unternehmenspolitik und von Kundendaten dienen, wie auch dem Suchen von betriebsrelevanter Information.2. Die Entwicklungsphasen einer Website lassen sich wie folgt beschreiben:(a) Planung - umfasst die Durchführung von Realisierbarkeitsstudien, die Definition von Zweck und Leistungsumfang, die Bewertung von Alternativen und die Festlegung von Prioritäten;(b) Anwendung und Entwicklung der Infrastruktur - umfasst die Einrichtung einer Domain, den Erwerb und die Entwicklung der Hardware und der Betriebssoftware, die Installierung der entwickelten Anwendungen und die Belastungsprobe;(c) Entwicklung des graphischen Designs - umfasst das Design des Erscheinungsbilds der Webseiten;(d) Inhaltliche Entwicklung - umfasst die Erstellung, den Erwerb, die Vorbereitung und das Hochladen von textlicher oder graphischer Information für die Website im Zuge der Entwicklung der Website. Diese Information kann entweder in separaten Datenbanken gespeichert werden, die in die Website integriert werden (oder auf die von der Website aus Zugriff besteht) oder die direkt in die Webseiten einprogrammiert werden.3. Nach dem Abschluss der Entwicklungsphase einer Website beginnt die Betriebsphase. Während dieser Phase unterhält und verbessert ein Unternehmen die Anwendungen, die Infrastruktur, das graphische Design und den Inhalt der Website.4. Bei der Bilanzierung von internen Ausgaben für die Entwicklung und den Betrieb einer unternehmenseigenen Website für den internen oder externen Gebrauch, lauten die Fragestellungen wie folgt:(a) ob es sich bei der Website um einen selbst geschaffenen internen Vermögenswert handelt, der den Vorschriften von IAS 38 unterliegt; und(b) welches die angemessene Bilanzierungsmethode für diese Ausgaben ist.5. Diese Interpretation gilt nicht für Ausgaben für den Erwerb, die Entwicklung und den Betrieb der Hardware (z. B. Web-Server, Staging-Server, Produktions-Server und Internetanschlüsse) einer Website. Diese Ausgaben sind gemäß Standard IAS 16, Sachanlagen (überarbeitet 1998) anzusetzen. Wenn ein Unternehmen Ausgaben für einen Internetdienstleister tätigt, der die Website als Provider ins Netz stellt, ist die Ausgabe darüber hinaus gemäß Standard IAS 8.7 und dem Rahmenkonzept bei Erhalt der Dienstleistung zu erfassen.6. IAS 38 gilt nicht für immaterielle Vermögenswerte, die von einem Unternehmen im Verlauf seiner gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zum Verkauf gehalten werden (siehe IAS 2, Vorräte und IAS 11, Fertigungsaufträge) und nicht für Leasingverhältnisse, die in den Anwendungsbereich von IAS 17, Leasingverhältnisse fallen. Dementsprechend gilt diese Interpretation nicht für Ausgaben im Zuge der Entwicklung oder des Betriebs einer Website (oder Website-Software), die an ein anderes Unternehmen veräußert werden soll. Wenn eine Website im Rahmen eines Operating-Leasingverhältnisses gemietet wird, wendet der Leasinggeber diese Interpretation an. Wenn eine Website im Rahmen eines Finanzierungsleasings gehalten wird, wendet der Leasingnehmer diese Interpretation nach erstmaligem Ansatz des Leasinggegenstandes an.Beschluss7. Bei einer unternehmenseigenen Website, der eine Entwicklung vorausgegangen ist und die für den internen oder externen Gebrauch bestimmt ist, handelt es sich um einen selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswert, der den Vorschriften von IAS 38 unterliegt.8. Eine Website, der eine Entwicklung vorausgegangen ist, ist aber nur dann als immaterieller Vermögenswert zu erfassen, wenn das Unternehmen außer den allgemeinen Voraussetzungen für Ansatz und erstmalige Bewertung, wie in IAS 38.19 beschrieben, auch die Voraussetzungen gemäß IAS 38.45 erfuellt. Insbesondere erfuellt ein Unternehmen vielleicht die Voraussetzungen für den Nachweis, dass seine Website einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen gemäß IAS 38.45(d) erzeugen wird, wenn über sie zum Beispiel Erträge erwirtschaftet werden können, möglicherweise sogar direkte Erträge, weil Bestellungen online aufgegeben werden können. Ein Unternehmen ist nicht in der Lage, nachzuweisen, in welcher Weise eine Website, die ausschließlich oder hauptsächlich zu dem Zweck entwickelt wurde, die unternehmenseigenen Produkte und Dienstleistungen zu vermarkten und zu bewerben, einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erzeugen wird, daraus folgt, dass die Ausgaben für die Entwicklung der Website bei ihrem Anfall als Aufwand zu erfassen sind.9. Jede interne Ausgabe für die Entwicklung und den Betrieb einer unternehmenseigenen Website ist gemäß IAS 38 anzusetzen. Die Art der jeweiligen Tätigkeit, für die die Ausgaben entstehen (z. B. für die Schulung von Angestellten oder die Unterhaltung der Website) sowie die Entwicklungs- oder Nachentwicklungsphase der Website, ist zu bewerten, um die angemessene Bilanzierungsmethode zu bestimmen (zusätzliche Anwendungsleitlinien sind im Anhang dieser Interpretation zu entnehmen). Einige Beispiele:(a) Die Planungsphase gleicht ihrer Art nach der Forschungsphase aus IAS 38.42 bis 44. Ausgaben innerhalb dieser Phase sind bei ihrem Anfall als Aufwand zu erfassen;(b) Die Phasen Anwendung und Entwicklung der Infrastruktur, Entwicklung des graphischen Designs und inhaltliche Entwicklung, gleichen ihrem Wesen nach, sofern Inhalt nicht zum Zweck der Vermarktung und Bewerbung der unternehmenseigenen Produkte und Dienstleistungen entwickelt wird, der Entwicklungsphase aus IAS 38.45 bis 52. Ausgaben, die in diesen Phasen getätigt werden, sind Teil der Kosten einer Website, die als immaterieller Vermögenswert gemäß Paragraph 8 dieser Interpretation erfasst wird, wenn die Ausgaben der Vorbereitung der Website auf ihren beabsichtigten Gebrauch direkt zugerechnet oder auf vernünftiger und stetiger Basis indirekt zugeordnet werden können. Zum Beispiel sind Ausgaben für den Erwerb oder die Erstellung von website-spezifischem Inhalt (bei dem es sich nicht um Inhalte handelt, die die unternehmenseigenen Produkte und Dienstleistungen vermarktet und bewerben) oder Ausgaben, die den Gebrauch des Inhalts der Website ermöglichen (z. B. die Zahlung einer Gebühr für eine Nachdrucklizenz), als Teil der Entwicklungskosten zu erfassen, wenn diese Bedingungen erfuellt werden. Gemäß IAS 38.59 sind Ausgaben für einen immateriellen Posten, der ursprünglich in früheren Abschlüssen als Aufwand erfasst wurde, zu einem späteren Zeitpunkt jedoch nicht mehr als Teil der Kosten eines immateriellen Vermögenswertes zu erfassen (z. B. wenn die Kosten für das Copyright vollständig abgeschrieben sind und der Inhalt danach auf einer Website bereitgestellt wird);(c) Ausgaben, die während der Phase der inhaltlichten Entwicklung getätigt werden, wenn es um Inhalte geht, die zur Vermarktung und Bewerbung der unternehmenseigenen Produkte und Dienstleistungen entwickelt werden (z. B. Produkt-Fotografien), sind gemäß IAS 38.57(c) bei ihrem Anfall als Aufwand zu erfassen. Sind zum Beispiel Ausgaben für professionelle Dienstleistungen im Zusammenhang mit dem Fotografieren von unternehmenseigenen Produkten mit Digitaltechnik und der Verbesserung der Produktpräsentation zu bewerten, sind diese Ausgaben bei Erhalt der Dienstleistungen im laufenden Prozess als Aufwand zu erfassen, nicht, wenn die Digitalaufnahmen auf der Website präsentiert werden;(d) Die Betriebsphase beginnt, sobald die Entwicklung einer Website abgeschlossen ist. Ausgaben, die in dieser Phase getätigt werden, sind bei ihrem Anfall als Aufwand zu erfassen, es sei denn, sie erfuellen die Kriterien aus IAS 38.60.10. Eine Website, die als ein immaterieller Vermögenswert gemäß Paragraph 8 der vorliegenden Interpretation erfasst wird, ist nach dem erstmaligen Ansatz durch die Erfuellung der Voraussetzungen aus IAS 38.63 bis 78 zu bewerten. Die bestmöglich geschätzte Nutzungsdauer einer Website hat kurz zu sein.Datum des Beschlusses: Mai 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt am 25. März 2002 in Kraft. Die Auswirkungen der Umsetzung dieser Interpretation sind nach den Übergangsbestimmungen gemäß IAS 38.118 bis 121 zu erfassen. Wenn eine Website also die Kriterien für eine Erfassung als immaterieller Vermögenswert nicht erfuellt, aber vorher als Vermögenswert erfasst wurde, ist dieser Posten auszubuchen, wenn diese Interpretation in Kraft tritt. Wenn eine Website bereits existiert und die Ausgaben für ihre Entwicklung die Kriterien für die Erfassung als ein immaterieller Vermögenswert erfuellen, vorher aber nicht als Vermögenswert erfasst wurden, ist der immaterielle Vermögenswert nicht zu erfassen, wenn diese Interpretation in Kraft tritt. Wenn eine Website bereits existiert und die Ausgaben für ihre Entwicklung die Kriterien für die Erfassung als ein immaterieller Vermögenswert erfuellen, und vorher als Vermögenswert erfasst wurden und ursprünglich mit Herstellungskosten bewertet wurden, wird der ursprünglich erfasste Betrag als richtig bestimmt angesehen.STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE INTERPRETATION SIC-33Vollkonsolidierungs- und Equity-Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von BeteiligungsquotenParagraph 11 des IAS 1 (überarbeitet 1997), Darstellung des Abschlusses, schreibt vor, dass Abschlüsse nicht als mit den International Accounting Standards übereinstimmend zu bezeichnen sind, solange sie nicht sämtliche Anforderungen jedes anzuwendenden Standards und jeder anzuwendenden Interpretation des Standing Interpretations Committee erfuellen. Die SIC-Interpretationen brauchen nicht auf unwesentliche Sachverhalte angewendet zu werden.Verweis: IAS 27 (umgegliedert 1994), Konzernabschlüsse und Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, IAS 28 (überarbeitet 2000), Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen, IAS 39 (überarbeitet 2000), Finanzinstrumente: Ansatz und Bewertung.Fragestellung1. Ein Unternehmen kann Aktienoptionsscheine, Aktienkaufoptionen, Schuld- oder Eigenkapitalinstrumente halten, die in Stammaktien oder in ähnliche Instrumente eines anderen Unternehmens umwandelbar sind, bei deren Ausübung oder Umwandlung dem ausübenden Unternehmen möglicherweise Stimmrechte verliehen oder die Stimmrechte eines anderen Anteilsinhabers über die Finanz- und Geschäftspolitik des anderen Unternehmens beschränkt werden (potenzielle Stimmrechte).2. Die Fragestellungen lauten:(a) bei der Beurteilung, ob ein Unternehmen nach IAS 27 bzw. IAS 28 ein anderes Unternehmen beherrscht oder dieses maßgeblich beeinflusst,(i) ob die Existenz und die Auswirkungen von potenziellen Stimmrechten zusätzlich zu den in IAS 27.12 und IAS 28.4 und 5 beschriebenen Faktoren zu berücksichtigen sind; und(ii) wenn ja, ob noch andere Tatsachen und Umstände im Zusammenhang mit potenziellen Stimmrechten zu berücksichtigen sind;(b) ob bei der Aufstellung des Konzernabschlusses nach IAS 27 die dem Mutterunternehmen und den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnenden Anteile sowie die einem Anteilseigner zuzurechnenden Anteile an einem assoziierten Unternehmen, das gemäß IAS 28 nach der Equity-Methode erfasst wird, auf Grundlage der tatsächlichen Beteiligungsquote oder auf Grundlage der Beteiligungsquote zu ermitteln sind, die unter Berücksichtigung der potenziellen Stimmrechte vorliegen würde; und(c) die angemessene Bilanzierungsmethode für potenzielle Stimmrechte bis zu deren Ausübung oder Verfall.Beschluss3. Die Existenz und Auswirkung von potenziellen Stimmrechten, die gegenwärtig (d. h. am Abschlussstichtag) ausgeübt werden können oder gegenwärtig umwandelbar sind, sind zusätzlich zu den in IAS 27.12 und IAS 28.4 und 5 beschriebenen Faktoren zu berücksichtigen, wenn zu beurteilen ist, ob ein Unternehmen ein anderes Unternehmen beherrscht (wie in IAS 27.6 definiert) oder ob es ein anderes Unternehmen maßgeblich beeinflusst (wie in IAS 28.3 definiert). Es sind alle potenziellen Stimmrechte zu berücksichtigen, einschließlich der potenziellen Stimmrechte, die von anderen Unternehmen gehalten werden. Potenzielle Stimmrechte können nicht gegenwärtig ausgeübt oder umgewandelt werden, wenn sie zum Beispiel erst zu einem zukünftigen Datum oder bei Eintritt eines zukünftigen Ereignisses ausgeübt oder umgewandelt werden können.4. Mit Ausnahme der Ausübungs- oder Umwandlungsabsicht der Unternehmensleitung sowie der Finanz- und Ertragskraft des die potenziellen Stimmrechte haltenden Unternehmens im Hinblick auf seine Fähigkeit zur Ausübung oder Umwandlung sind alle Tatsachen und Umstände zu überprüfen, die die gemäß Paragraph 3 dieser Interpretation berücksichtigten potenziellen Stimmrechte beeinflussen. Andere zu berücksichtigende Tatsachen sind beispielsweise die Bedingungen für die Ausübung der potenziellen Stimmrechte und mögliche verknüpfte Transaktionen. (Anhang A enthält Veranschaulichungen der Anwendung dieser Interpretation.)5. Die dem Mutterunternehmen und den Minderheitsgesellschaftern bei der Aufstellung des Konzernabschlusses nach IAS 27 zuzurechnenden Anteile sowie die einem Anteilseigner, der seine Anteile gemäß IAS 28 nach der Equity-Methode bilanziert, zuzurechnenden Anteile sind grundsätzlich ausschließlich auf der Grundlage der gegenwärtigen Beteiligungsquote zu bestimmen. Wirtschaftlich können einem Unternehmen aber beispielsweise gegenwärtige Anteile zuzurechnen sein, wenn es Anteile veräußert und gleichzeitig deren Rückkauf vereinbart und damit weder die Beherrschungsmöglichkeit noch den Zugang zum wirtschaftlichen Nutzen aus der Beteiligung verliert. In diesem Fall ist bei der Ermittlung der zuzurechnenden Anteile die mögliche Ausübung der potenziellen Stimmrechte und anderer derivativer Finanzinstrumente, die bei wirtschaftlicher Betrachtung gegenwärtig Zugang zum wirtschaftlichen Nutzen aus einer Beteiligung verschaffen, zusätzlich zu berücksichtigen. (Anhang B enthält Veranschaulichungen der Anwendung dieser Interpretation.)6. Bei der Bilanzierung nach der Vollkonsolidierungs- und der Equity-Methode sind Instrumente, die potenzielle Stimmrechte enthalten, nur dann als Teil einer Beteiligung an einem Tochterunternehmen bzw. an einem assoziierten Unternehmen zu bilanzieren, wenn die Beteiligungsquote unter Berücksichtigung der möglichen Ausübung dieser potenziellen Stimmrechte gemäß Paragraph 5 dieser Interpretation ermittelt wird. In allen anderen Fällen sind Instrumente, die potenzielle Stimmrechte enthalten, gemäß IAS 39 zu bilanzieren.Datum des Beschlusses: August 2001.Zeitpunkt des Inkrafttretens: Diese Interpretation tritt für jährliche Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2002 beginnen. Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind gemäß den Übergangsbestimmungen des IAS 8.46 vorzunehmen.(1) Siehe auch SIC-8: Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der Rechnungslegung.(2) Siehe auch SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen.(3) Siehe auch SIC-18: Stetigkeit, Alternative Verfahren.(4) Siehe auch SIC-29: Angabe - Vereinbarungen von Dienstleistungslizenzen.(5) Siehe auch SIC-1: Stetigkeit - Unterschiedliche Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten.(6) Siehe auch SIC-1: Stetigkeit - Unterschiedliche Verfahren zur Zuordnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten.(7) SIC-8: Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der Rechnungslegung. Diese gibt an, dass es nicht angemessen ist, die kumulierten Auswirkungen der Änderungen aus der Umstellung von nationalen Rechnungslegungsvorschriften auf IAS in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen (d. h., die in IAS 8.54 dargestellte alternativ zulässige Methode ist nicht auf die erstmalige Anwendung der IAS als Grundlage der Rechnungslegung anwendbar).(8) SIC-8: Erstmalige Anwendung der IAS als primäre Grundlage der Rechnungslegung. Diese gibt an, dass es nicht angemessen ist, die kumulierten Auswirkungen der Änderungen aus der Umstellung von nationalen Rechnungslegungsvorschriften auf IAS in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen (d. h., die in IAS 8.54 dargestellte alternativ zulässige Methode ist nicht auf die erstmalige Anwendung der IAS als Grundlage der Rechnungslegung anwendbar).(9) Bei dieser Analyse bestehen keine zu versteuernden temporären Differenzen. Eine alternative Analyse besteht, wenn der Dividendenforderung der Steuerwert Null zugeordnet wird und auf den sich ergebenden zu versteuernden temporären Unterschied von 100 ein Steuersatz von Null angewendet wird. In beiden Fällen besteht keine latente Steuerschuld.(10) Bei dieser Analyse bestehen keine abzugsfähigen temporären Differenzen. Eine alternative Analyse besteht, wenn dem Gesamtbetrag der zahlbaren Geldstrafen und Geldbußen ein Steuerwert von Null zugeordnet wird und ein Steuersatz von Null auf den sich ergebenden abzugsfähigen temporären Unterschied von 100 angewendet wird. In beiden Fällen besteht kein latenter Steueranspruch.(11) In Übereinstimmung mit der in 1998 verabschiedeten, sprachlich präziseren Bestimmung für den Zeitpunkt des Inkrafttretens bezieht sich Paragraph 91 auf Abschlüsse eines Geschäftsjahres. Paragraph 89 bezieht sich auf Abschlüsse einer Berichtsperiode.(12) Siehe auch SIC-14: Sachanlagen - Entschädigung für die Wertminderung oder den Verlust von Gegenständen.(13) Siehe auch SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen.(14) Siehe auch SIC-15: Operating-Leasingverhältnisse - Anreizvereinbarungen.(15) Siehe auch SIC-15: Operating-Leasingverhältnisse - Anreizvereinbarungen.(16) Siehe auch SIC-31: Erträge - Tausch von Werbeleistungen.(17) Siehe auch SIC-27: Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen.(18) Siehe auch SIC-31: Erträge - Tausch von Werbeleistungen.(19) Ein Überschuss ist ein Überhang des beizulegenden Zeitwerts des Planvermögens im Vergleich zum Barwert der leistungsorientierten Verpflichtung.(20) In Übereinstimmung mit der in 1998 verabschiedeten, sprachlich präziseren Bestimmung für den Zeitpunkt des Inkrafttretens beziehen sich die Paragraphen 159 und 159A auf Abschlüsse eines Geschäftsjahres. Paragraph 157 bezieht sich auf Abschlüsse einer Berichtsperiode.(21) In Übereinstimmung mit der in 1998 verabschiedeten, sprachlich präziseren Bestimmung für den Zeitpunkt des Inkrafttretens beziehen sich die Paragraphen 159 und 159A auf Abschlüsse eines Geschäftsjahres. Paragraph 157 bezieht sich auf Abschlüsse einer Berichtsperiode.(22) Siehe auch SIC-10: Beihilfen der öffentlichen Hand - Kein spezifischer Zusammenhang mit betrieblichen Tätigkeiten.(23) Siehe auch SIC-7: Einführung des Euro.(24) Siehe auch SIC-19: Berichtswährung - Bewertung und Darstellung von Abschlüssen gemäß IAS 21 und IAS 29.(25) Siehe auch SIC-30: Berichtswährung - Umrechnung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.(26) Siehe auch SIC-11: Fremdwährung - Aktivierung von Verlusten aus erheblichen Währungsabwertungen.(27) Siehe auch SIC-30: Berichtswährung - Umrechnung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.(28) Siehe auch SIC-9, Unternehmenszusammenschlüsse - Klassifizierung als Unternehmenserwerbe oder Interessenzusammenführungen.(29) Siehe auch SIC-28: Unternehmenszusammenschlüsse - "Tauschzeitpunkt" und beizulegender Zeitwert von Eigenkapitalinstrumenten.(30) Siehe auch: SIC-22: Unternehmenszusammenschlüsse - Nachträgliche Anpassung der ursprünglich erfassten beizulegenden Zeitwerte und des Geschäfts- oder Firmenwertes.(31) Siehe auch SIC-2: Stetigkeit - Aktivierung von Fremdkapitalkosten.(32) Als nahe Familienangehörige einer natürlichen Person sind diejenigen anzusehen, von denen angenommen werden kann, dass sie in bezug auf die Transaktionen mit dem Unternehmen auf diese Person eine Einflussnahme ausüben oder von ihr beeinflusst werden.(33) Siehe auch SIC-12: Konsolidierung - Zweckgesellschaften.(34) Siehe auch SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity- Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.(35) Siehe auch SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity- Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.(36) Siehe auch SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity- Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.(37) Siehe auch SIC-33: Vollkonsolidierungs- und Equity- Methode - Potenzielle Stimmrechte und Ermittlung von Beteiligungsquoten.(38) Siehe auch SIC-3: Eliminierung von nicht realisierten Gewinnen und Verlusten aus Transaktionen mit assoziierten Unternehmen.(39) Siehe auch: SIC-20: Equity -Methode - Erfassung von Verlusten.(40) Siehe auch SIC-30: Berichtswährung - Umrechung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.(41) Siehe SIC-13: Gemeinschaftlich geführte Einheiten - Nicht monetäre Einlagen durch Partnerunternehmen.(42) Siehe auch SIC-24: Ergebnis je Aktie - Finanzinstrumente und sonstige Verträge, die in Aktien erfuellt werden können.(43) Im Fall eines immateriellen Vermögenswertes oder eines Geschäfts- oder Firmenwertes wird grundsätzlich der Ausdruck Amortisation anstelle von Abschreibung benutzt. Beide Ausdrücke haben dieselbe Bedeutung.(44) IAS 10: Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, wurde ersetzt durch den am 1. Januar 2000 in Kraft getretenen IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag.(45) Siehe auch SIC-6, Kosten der Anpassung vorhandener Software.(46) Die Auslegung von "wahrscheinlich" in diesem Standard als "es spricht mehr dafür als dagegen" ist nicht zwingend auf andere International Accounting Standards anwendbar.(47) IAS-10: Erfolgsunsicherheiten und Ereignisse nach dem Bilanzstichtag, wurde ersetzt durch den am 1. Januar 2000 in Kraft getretenen IAS 10 (überarbeitet 1999), Ereignisse nach dem Bilanzstichtag.(48) Siehe SIC-6: Kosten der Anpassung vorhandener Software.(49) IAS 22 (überarbeitet 1993) wurde durch den am 1. Juli 1999 in Kraft getretenen IAS 22 (überarbeitet 1998), Unternehmenszusammenschlüsse, ersetzt. Die Querverweise in dieser Interpretation wurden aktualisiert, um den Anforderungen des IAS 22 (überarbeitet 1998) zu entsprechen.(50) Siehe auch SIC-30: Berichtswährung - Umrechnung von der Bewertungs- in die Darstellungswährung.