CELEX: 62006CC0527
Language: et
Date: 2008-06-25
Title: Kohtujuristi ettepanek - Mengozzi - 25. juuni 2008. # R. H. H. Renneberg versus Staatssecretaris van Financiën. # Eelotsusetaotlus: Hoge Raad der Nederlanden - Madalmaad. # Töötajate vaba liikumine - EÜ artikkel 39 - Maksuõigus - Tulumaks - Maksustatava summa määramine - Teise liikmesriigi kodanik, kes saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu sellest liikmesriigist - Elukoht teises liikmesriigis. # Kohtuasi C-527/06.

KOHTUJURISTI ETTEPANEK
      PAOLO MENGOZZI
      esitatud 25. juunil 20081(1)
      
      Kohtuasi C‑527/06
      R. H. H. Renneberg
      versus
      Staatssecretaris van Financiën
      (eelotsusetaotlus, mille on esitanud Hoge Raad der Nederlanden (Madalmaad))
      Maksuõigus – EÜ artikkel 39 – Mitteresidentide tulumaks – Maksustatava summa määramine – Teise liikmesriigi territooriumil asuv kinnisvara – Negatiivse tulemi arvesse võtmata jätmine – Maksualase pädevuse jaotusI.      Sissejuhatus
      1.        Käesolevas asjas esitatud eelotsusetaotluses küsitakse Euroopa Kohtult sisuliselt, kas EÜ artikliga 39 ja/või EÜ artikliga 56
         on vastuolus see, kui liikmesriik ei luba mitteresidendist maksumaksjal, kes saab kogu (või peaaegu kogu) maksustatava kutsetegevusest
         saadava tulu kõnealuses liikmesriigis, nimetatud tulust maksustamisel maha arvata üürikahjumit, mis on saadud kinnisvaralt,
         mis asub maksumaksja elukoha liikmesriigis, samas kui esimesena nimetatud liikmesriik (töökoha liikmesriik) võimaldab sellist
         mahaarvamist oma territooriumil töötavatele residendist maksumaksjatele.
      
      2.        Nagu ma käesolevas ettepanekus alljärgnevalt selgitan, seisneb küsimus selles, kas kohtuasjal Schumacker(2) põhinevast kohtupraktikast, nii nagu seda on hiljuti täpsustatud kohtuotsusega Lakebrink ja Peters-Lakebrink,(3) ning kohtuotsusest Ritter-Coulais(4) tulenevad seisukohad on täielikult kohaldatavad sellises asjas nagu põhikohtuasi, mis käsitleb eelkõige kahe asjaomase liikmesriigi
         vahel sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingu sätete kohaldamist.
      
      II.    Õiguslik raamistik
      A.      Lepingusätted
      3.        Belgia Kuningriigi ja Madalmaade Kuningriigi vahel 19. oktoobril 1970 sõlmitud tulu ja vara topeltmaksustamise vältimise ning
         muid maksualaseid küsimusi reguleeriva lepingu (edaspidi „kahepoolne maksuleping”)(5) artikli 4 lõikes 1 on sätestatud:
      
      „Käesoleva lepingu mõttes tähistab mõiste „lepinguosalise riigi resident” isikut, kellel on selle riigi seaduste alusel maksukohustus
         elukoha, residentsuse, juhtkonna asukoha või mõne muu sarnase kriteeriumi tõttu; […]” [Siin ja edaspidi on osundatud maksulepingut
         tsiteeritud mitteametlikus tõlkes.]
      
      4.        Kahepoolse maksulepingu artikli 6 lõikes 1 on sätestatud:
      
      „Kinnisvaralt saadud tulu maksustatakse riigis, kus see vara asub.”
      5.        Kahepoolse maksulepingu artikli 19 lõige 1, mis käsitleb ametnike palkade maksustamist, on sõnastatud järgmiselt:
      
      „Tasu, sh pension, mida lepinguosalise riigi või mõne tema riikliku allüksuse poolt või nende poolt loodud fondidest makstakse
         füüsilisele isikule selle riigi või riikliku allüksuse teenistuses oleku eest, maksustatakse kõnealuses riigis.[…]”
      
      6.        Kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõike 1 punkti 1 kohaselt ning selleks, et vältida Madalmaade residentide topeltmaksustamist,
         võib Madalmaade Kuningriik oma residentide maksustamisel arvata maksustatava summa hulka tulu või vara, mis kooskõlas kahepoolse
         maksulepinguga on maksustatav ka Belgias.
      
      7.        Kõnealuse lepingu artikli 24 lõike 1 punkt 2 sätestab, et Madalmaade Kuningriik võimaldab vähendada punkti 1 kohaselt arvestatud
         maksusummat juhul, kui siseriiklikes topeltmaksustamise vältimise õigusaktides esinevatest kahjumi katmist käsitlevatest sätetest
         ei tulene teisiti. Kõnealune vähendus on võrdne maksuosaga, mis vastab punktis 1 nimetatud ja eelkõige kahepoolse maksulepingu
         artikli 6 alusel Belgias maksustatavas summas sisalduvate tulude või varade summa ning punktis 1 nimetatud ja maksustatava
         summa moodustava kogu tulu või kogu vara suhtele.
      
      8.        Kahepoolse maksulepingu artikli 25, mis kannab pealkirja „Diskrimineerimiskeeld”, lõige 3 sätestab: „Lepinguosalise riigi
         residendist füüsilistel isikutel on teises lepinguosalises riigis õigus samadele individuaalsetele mahaarvamistele, maksuvabastustele
         ja vähendamistele, mida see riik võimaldab oma residentidele nende isikliku või perekondliku olukorra tõttu.”
      
      B.      Siseriiklikud õigusnormid
      9.        Madalmaade 16. detsembri 1964. aasta Nederlandse wet op de Inkomstenbelasting’i (Madalmaade tulumaksuseadus, edaspidi „WIB”)(6) artikkel 1 määratleb kodumaiste maksumaksjatena (edaspidi „residendist maksumaksjad”) Madalmaades elavad füüsilised isikud
         ning nendele vastandina välismaiste maksumaksjatena (edaspidi „mitteresidendist maksumaksjad”) füüsilised isikud, kes ei ela
         kõnealuses liikmesriigis, kuid saavad sealt tulu.
      
      10.      Madalmaade residendist maksumaksjad maksavad maksu kogu saadud tulult ning mitteresidendist maksumaksjad üksnes teatavatelt
         Madalmaadest saadud tuludelt.
      
      11.      Residendist maksumaksjate puhul moodustub maksustatav summa kogu maailmast saadud brutotulust, mida on vähendatud mahaarvatava
         kahjumi võrra. Brutotulu hõlmab eelkõige tööst ja varalt saadud netotulu, mille hulka kuulub ka maksumaksja poolt talle kuuluvas
         eluruumis elamisest saadav kasu.
      
      12.      WIB artikli 42a lõige 1 määratleb nimetatud kasu kindla suurusega summana, mille puhul ei arvestata muid soodustusi või kulusid,
         makseid ega amortisatsiooni kui võlaintress, finantslaenudega seotud kulud ja kasutusvalduse või hoonestusõigusega seotud
         perioodilised maksed.
      
      13.      Vastavalt WIB artikli 4 lõikele 2 arvatakse juhul, kui netotulu arvutamisel saadakse tulemuseks negatiivne summa, kõnealune
         negatiivne summa maksustatavast brutotulust maha.
      
      14.      On selge, et kõikide nimetatud sätete kohaldamine toob residendist maksumaksja puhul kaasa selle, et eluasemelaenu intress
         arvatakse täies ulatuses maha brutotulust ning seega maksustatavast tulust ka juhul, kui intress ületab maksumaksja poolt
         talle kuuluvas eluruumis elamisest saadavat kasu.
      
      15.      Nagu märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, võib Madalmaade resident, kes saab Belgias asuvalt kinnisvaralt negatiivse tulemi,
         arvata selle negatiivse summa maha (Madalmaadest saadud) ülejäänud tulust tingimusel, et mõnel järgmisel majandusaastal, kui
         ta saab nimetatud kinnisvaralt positiivse tulemi, vähendatakse seda topeltmaksustamise vältimiseks, arvates sellest positiivsest
         tulemist maha kõnealuse kahjumi (kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõike 1 punkt 2 koostoimes 1989. aastal vastu võetud topeltmaksustamise
         vältimise otsuse artikli 3 lõikega 4).
      
      C.      Belgias elavale ja Madalmaades kutsetegevusest tulu saavale maksumaksjale kehtiv maksusüsteem
      16.      Ehkki WIB artikli 2 lõike 2 kohaselt loetakse Madalmaade kodanik, kes ei ela Madalmaades, kuid töötab Madalmaade avalik-õigusliku
         juriidilise isiku heaks, üldiselt Madalmaade residendiks, täpsustab eelotsusetaotluse esitanud kohus, et Hoge Raad der Nederlandeni
         kohtupraktikast järeldub siiski, et kahepoolse maksulepingu alusel Belgia Kuningriigis maksustatava tulu puhul on nimetatud
         lepingu sätted ülimuslikud WIB artikli 2 lõikes 2 esitatud elukoha määratlemist käsitlevate sätete suhtes.
      
      17.      Seega nähtub eelotsusetaotluse esitanud kohtu järeldustest, et põhikohtuasja hageja R. H. H. Renneberg tuleb lugeda kahepoolse
         maksulepingu artikli 4 alusel Belgia residendiks.
      
      18.      Sellest tulenevalt ei loeta R. H. H. Rennebergi Madalmaades täieulatusliku maksukohustusega isikuks, vaid tema selle tulu
         suhtes, mis kahepoolse maksulepingu kohaselt on maksustatud Belgia Kuningriigis, kohaldatakse mitteresidendist maksumaksjate
         jaoks kehtestatud korda. Järelikult ei mõjuta kahepoolse maksulepingu alusel Belgia Kuningriigis maksustatav negatiivne või
         positiivne tulem sama lepingu alusel Madalmaade Kuningriigis maksustatavalt positiivselt või negatiivselt tulemilt makstavaid
         makse.
      
      III. Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
      19.      Madalmaade kodakondsusega R. H. H. Renneberg kolis Madalmaadest Belgiasse 1993. aasta detsembris. 1996. ja 1997. aastal elas
         ta Belgias talle kuuluvas eluruumis, mille ta oli ostnud 1993. aastal ühest Madalmaade pangast võetud hüpoteeklaenuga.
      
      20.      Samadel aastatel töötas R. H. H. Renneberg avalikus teenistuses Maastrichti vallas Madalmaades ning sai kogu kutsetegevusest
         saadava tulu Madalmaadest.
      
      21.      Belgias pidi R. H. H. Renneberg maksma maksu talle kuuluvalt eluasemelt ehk kinnisvaramaksu.
      
      22.      Madalmaade maksuhaldur koostas 1996. ja 1997. aasta kohta maksuteated, milles maksustatav tulu oli vastavalt 75 265 Hollandi
         kuldnat (NLG) ja 78 600 NLG, lubamata R. H. H. Rennebergi (Madalmaades) saadud muust tulust maha arvata Belgias asuva elukohaga
         seotud negatiivset tulemit ehk elukoha üüriväärtuse ja hüpoteeklaenu intressi vahet. R. H. H. Rennebergi maksudeklaratsiooni
         kohaselt olid kõnealused (negatiivsed) summad 1996. aastal 8165 NLG ja 1997. aastal 8195 NLG.
      
      23.      R. H. H. Renneberg vaidlustas maksuteated, kuid maksuhaldur jättis need jõusse.
      
      24.      Kui Gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch jättis nende otsuste peale R. H. H. Rennebergi esitatud kaebused rahuldamata, esitas R. H. H. Renneberg
         nende kohtuotsuste peale kassatsioonkaebused Hoge Raad der Nederlandenile.
      
      25.      Hoge Raad der Nederlanden märgib esiteks, et R. H. H. Renneberg tugineb eespool viidatud kohtupraktikale kohtuasjas Schumacker,
         ning teiseks, et põhikohtuasjas käsitletav maksusoodustus ei ole seotud maksumaksja isikliku ja perekondliku olukorraga.
      
      26.      Hoge Raad der Nederlanden leiab, et erinevalt otsesel maksustamisel isikliku ja perekondliku olukorra arvesse võtmisest vastavalt
         progressiivsuse põhimõttele ei ole võimalus ühe maksusüsteemi raames ühe kindla tululiigi negatiivset tulemit teise tululiigi
         positiivsest tulemist maha arvata otsesel maksustamisel niivõrd üldlevinud, et maksumaksja, kes on maksukohustuslane eri liikmesriikides,
         kuna ta on kasutanud EÜ asutamislepinguga tagatud õigust vabalt liikuda, peaks saama seda võimalust kasutada ühes asjaomastest
         liikmesriikidest.
      
      27.      Neil asjaoludel otsustas Hoge Raad der Nederlanden menetluse peatada, kuni Euroopa Kohus teeb otsuse eespool viidatud kohtuasjas
         Ritter-Coulais, ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
      
      „Kas EÜ artikleid 39 ja 56 tuleb tõlgendada nii, et neist artiklitest üks või mõlemad ei luba, et teine liikmesriik (töökohariik)
         võimaldaks maksumaksjal oma elukohariigis omandatud eluaseme negatiivset tulemit maha arvata maksustatavast töötasust, kui
         maksumaksja saab kogu oma positiivse tulemi, eelkõige töötasu teisest liikmesriigist kui see, kus ta elab, samas kui töökohariik
         lubab selliseid mahaarvamisi oma residentidele?”
      
      IV.    Menetlus Euroopa Kohtus
      28.      Kirjalikke märkusi esitasid R. H. H. Renneberg, Madalmaade valitsus ja Rootsi valitsus ning Euroopa Ühenduste Komisjon. Madalmaade
         valitsuse ja komisjoni seisukohad kuulati ära 22. mai 2008. aasta kohtuistungil, teised huvitatud pooled ei olnud esindatud.
      
      V.      Analüüs
      A.      Liikumisvabaduse kohaldatavus
      29.      Nii Madalmaade valitsus kui ka komisjon väidavad oma kirjalikes märkustes eelkõige, et EÜ artiklit 39 ega EÜ artiklit 56 ei
         saa kohaldada põhikohtuasjas käsitletavas olukorras. Seoses töötajate vaba liikumisega väidavad nad, viidates kohtuotsustele
         Werner(7) ja Turpeinen,(8) et liikmesriigi kodanik ei või tugineda kõnealusele vabadusele juhul, kui ta on pidevalt töötanud oma päritoluriigis ning
         on ainult asunud elama teise liikmesriiki. EÜ artikli 56 kohta väidavad nad, tuginedes kohtuotsusele Hilten-van der Heijden,(9) et lihtsalt elukoha ühest liikmesriigist teise viimisest ei tulene kapitali liikumist. Komisjon tegi siiski ettepaneku vaadelda
         põhikohtuasja aluseks olevat olukorda EÜ artikli 18 seisukohalt, korrates seda ettepanekut istungil.
      
      30.      Isegi kui ma ei ole vastu EÜ artikli 56 tõlgendusele, ei nõustu ma Madalmaade valitsuse ja komisjoni kitsa tõlgendusega EÜ
         artikli 39 osas.
      
      31.      Tundub, et sellise tõlgenduse puhul aetakse ekslikult omavahel segamini liikmesriigi sellise kodaniku olukord, kes oma päritoluliikmesriigis
         tööl käies püüab tugineda töötajate vabale liikumisele sama liikmesriigi suhtes alates hetkest, kui ta algseltsiirdub isiklikel põhjustel teise liikmesriiki elama, ning sellise kodaniku olukord, kes, säilitades töökoha päritoluliikmesriigis,
         soovib tugineda töötajate vabale liikumisele kõnealuse liikmesriigi suhtes pärast seda, kui ta on oma elukoha isiklikel põhjustel teise liikmesriiki üle viinud, mis sunnib teda iga päev piirialatöötajana ühest liikmesriigist teise liikuma.
      
      32.      Teine kirjeldatud olukord vastab täpselt R. H. H. Rennebergi omale. R. H. H. Renneberg püüab nimelt vaidlustada takistusi,
         mida töökohariigi, s.t Madalmaade Kuningriigi maksusüsteem väidetavalt seab töötajate vaba liikumist käsitlevate asutamislepingu
         sätete kohaldamisele selliste tulude maksustamise suhtes, mis ta on saanud kõnealuses liikmesriigis pärast oma elukoha isiklikel põhjustel Belgiasse üleviimist. Selline olukord aga kuulub kindlasti EÜ artikli 39 kohaldamisalasse.
      
      33.      Ka hiljutistes kohtuotsustes Hartmann ja Hendrix(10) jõudis Euroopa Kohus samale järeldusele. Esimesena nimetatud otsuses nendib Euroopa Kohus kõigepealt, et põhikohtuasja aluseks
         olev olukord puudutab isikut, kes alates oma elukoha muutmisest elab ühes liikmesriigis ja töötab teises liikmesriigis, ning
         asub seejärel seisukohale, et asjaolu, et G. Hartmanni abikaasa on asunud elama Austriasse tööga mitteseotud põhjustel, ei
         õigusta tegelikult keeldumist käsitleda teda võõrtöötajana, millise staatuse oli ta omandanud ajast, kui ta Austriasse elama
         asununa kasutas täiel määral talle kuuluvat õigust töötajate vabale liikumisele, käies tööl Saksamaal.(11) Kohtuotsuses Hendrix teeb Euroopa Kohus samuti järelduse, et asjaolu, et Madalmaade kodakondsusega D. P. W. Hendrix jätkas
         pärast Belgiasse elama asumist töötamist oma päritoluliikmesriigis, muudab ta võõrtöötajaks ning sellest tulenevalt kuuluvad
         tema suhtes pärast elukoha muutust kohaldamisele töötajate liikumisvabadust reguleerivad ühenduse õiguse sätted.(12)
      
      34.      Seega ei nõustunud Euroopa Kohus Madalmaade ametiasutuste ja Ühendkuningriigi valitsuse poolt kohtuasjas Hendrix tehtud märkustes
         esitatud väidetega, mille kohaselt oleks sisuliselt tulnud EÜ artiklit 39 arvestades kasutada arutluskäiku, millest on asutamisvabaduse
         osas lähtutud kohtuotsuses Werner.(13) Nimetatud põhjustel arvan ma, et samamoodi tuleb suhtuda Madalmaade valitsuse ja komisjoni märkustesse, mis puudutavad EÜ
         artikli 39 kohaldamatust käesolevas kohtuasjas. Kohtuotsus Turpeinen, millele komisjon tugineb, et õigustada põhikohtuasja
         menetlemist EÜ artikli 18 alusel, ei muuda seda arvamust. Nimetatud kohtuasjas lükkas Euroopa Kohus EÜ artikli 39 kohaldatavuse
         tagasi EÜ artikli 18 kasuks põhjusel, et Soome kodakondsusega P. M. Turpeinen kasutas õigust elada muus liikmesriigis alles
         pärast pensionile jäämist ning seega soovimata tegeleda palgalise tegevusega kõnealuses liikmesriigis(14) (ega ka päritoluliikmesriigis, kust ta sai pensioni). Kirjeldatud olukord erineb seega selgelt käesoleva kohtuasja raames
         käsitletavast.
      
      35.      Minu arvates ei ole seega mingit takistust lähtuda põhikohtuasjas arutusel oleva olukorra puhul EÜ artiklist 39.(15)
      
      36.      Seega tuleb eelkõige tõlgendada EÜ artiklit 39 ning EÜ artikli 56 kohaldatavuse uurimine on tarvilik vaid siis, kui ilmneb,
         et põhikohtuasjas käsitletav maksusüsteem on kooskõlas EÜ artikliga 39, mis, nagu järgnevast ilmneb, ei tundu olevat tõenäoline.
      
      B.      EÜ artikliga 39 keelatud kaudse diskrimineerimise esinemine
      37.      Nagu ma sissejuhatuses juba mainisin, on minu arvates Euroopa Kohtul käesolevas asjas vaja lahendada küsimus, kas eespool
         viidatud kohtuasjast Schumacker tulenevat kohtupraktikat, nii nagu seda on hiljuti täpsustatud eespool viidatud kohtuotsusega
         Lakebrink ja Peters-Lakebrink, ning lahendust, milleni jõuti eespool viidatud kohtuotsuses Ritter-Coulais, on võimalik õiguspäraselt
         üle võtta põhikohtuasjas arutusel oleval juhul.
      
      38.      EÜ artikkel 39 sätestab töötajate vaba liikumise põhimõtte ning keelab liikmesriikide töötajate igasuguse diskrimineerimine
         kodakondsuse alusel.(16) Kõnealune keeld hõlmab nii otsest või ilmselget diskrimineerimist kodakondsuse alusel kui ka diskrimineerimist, mis mõne
         muu tunnuse järgi vahet tehes toob faktiliselt kaasa samasuguse tagajärje.(17)
      
      39.      Käesolevas kohtuasjas kohaldatakse Madalmaade maksusüsteemi, olenemata asjaomase maksumaksja kodakondsusest. Kuid nagu nähtub
         eelotsusetaotlusest, võimaldab see süsteem Madalmaades elavate ja töötavate maksumaksjate puhul teises liikmesriigis asuva
         kinnisvaraga seotud üürikahjumit arvesse võtta nende Madalmaadest saadud töötasu maksustamisel, kuid välistab selle võimaluse
         Madalmaades töötavate mitteresidentide puhul, kes on saanud samasugust kahjumit.
      
      40.      Kui Euroopa Kohus on otsustanud, et ainult liikmesriigi residentidele kehtivad maksusoodustused võivad endast kujutada kodakondsusel
         põhinevat kaudset diskrimineerimist, siis peab ka liikmesriigi residentide ja mitteresidentide olukord olema võrreldav.(18)
      
      41.      Mitteresidendi poolt liikmesriigi territooriumil saadud tulu on aga enamikul juhtudel ainult üks osa tema kogutulust, mis
         koondub tema elukohas. Lisaks on rahvusvahelises maksuõiguses ja ühenduse õiguses tunnustatud see, et mitteresidendi maksu
         tasumise võimet, mis sõltub tema kogutulust ning tema isiklikust ja perekondlikust olukorrast, on lihtsam hinnata kohas, millega
         tal on kõige tihedamad isiklikud ja varalised sidemed, st tavaliselt tema peamises elukohas.(19) Sellest järeldub, et üldjuhul ei ole asjaolu, et liikmesriik ei anna mitteresidendile teatavaid residentidele antavaid maksusoodustusi,
         diskrimineeriv, kuna kõnealused kaks maksumaksjate rühma ei ole sarnases olukorras.(20)
      
      42.      Alates eespool viidatud kohtuotsusest Schumacker on väljakujunenud kohtupraktika kohaselt aga Euroopa Kohtu arvates olukord
         erinev juhul, kui mitteresident ei saa märkimisväärset tulu oma elukohariigis ning saab põhilise osa maksustatavast tulust
         oma töökohariigist, nii et tema elukohariigil ei ole võimalik anda talle maksusoodustusi tema isiklikust või perekondlikust
         olukorrast lähtudes.(21) Juhul kui mitteresident saab suurema osa oma tulust ja peaaegu kogu perekonna tulu liikmesriigist, mis ei ole tema elukohariik,
         seisneb diskrimineerimine selles, et tema isiklikke ja perekondlikke asjaolusid ei võeta arvesse ei tema elukohariigis ega
         ka tema töökohariigis.(22)
      
      43.      Eespool viidatud kohtuotsus Ritter-Coulais ühelt poolt ja eespool viidatud kohtuotsus Lakebrink ja Peters-Lakebrink teiselt
         poolt kujutavad endast edasiminekut eespool viidatud kohtuotsusele Schumacker järgnenud kohtupraktikas selles osas, mis käsitleb
         töökoha liikmesriigi kohustusi mitteresidentide suhtes, kes saavad kõnealusest riigist kogu või peaaegu kogu maksustatava
         kutsetegevusest saadava tulu.
      
      44.      Eespool viidatud kohtuotsuses Ritter-Coulais küsiti Euroopa Kohtult, kas asutamislepingus sätestatud liikumisvabadus näeb
         ette, et füüsilised isikud, kes saavad liikmesriigis (Saksamaal) palgatulu ja kellel on seal üldine maksukohustus, võivad
         sarnaselt Saksa residentidest maksumaksjatele taotleda seda, et nii maksustatava summa kui ka kõnealusele tulule kohaldatava
         maksumäära kindlaksmääramisel ning positiivse tulemi puudumisel arvestataks saadud üürikahjumit, mis on seotud elumajaga,
         mida nad isiklikult kasutavad selleks otstarbeks ning mis asub teises liikmesriigis (Prantsusmaal).
      
      45.      Siinkohal tuleb märkida, et Euroopa Kohus ei vastanud eelotsusetaotluse esitanud kohtu esimesele küsimusele, mis käsitles
         üürikahjumi arvestamist maksubaasi kindlaksmääramisel, kuna kõnealune küsimus oli siseriiklikule kohtule esitatud vaidluse lahendamise seisukohalt hüpoteetiline.(23) Kõnealune küsimus on aga käesolevas kohtuasjas otseselt uuesti tõstatatud, ehkki kohtuasja Ritter-Coulais kontekstist mõneti
         erinevas kontekstis, nagu ma alljärgnevalt selgitan.
      
      46.      Mis puudutab vastust teisele küsimusele töökoha liikmesriigi mitteresidentide töötasu maksumäära arvutamise kohta, siis leidis
         Euroopa Kohus, et asutamislepingu artikliga 48 on vastuolus see, kui kõnealune liikmesriik käsitleb erinevalt üürikahjumit,
         mis on seotud väljaspool Saksamaa territooriumi asuvate majadega, mille omanikud on enamasti mitteresidendid nagu abielupaar
         Ritter-Coulais, ning Saksamaal asuvate majadega seotud üürikahjumit, seades maksumäära arvutamisel esimesena nimetatu arvesse
         võtmise tingimuseks sama liiki positiivse tulemi olemasolu.(24)
      
      47.      Huvitav on see, et ehkki abielupaar Ritter-Coulais’ ja Saksa maksuhalduri kohtuasja aluseks oli selgelt selliste töötajate
         olukord, kes elavad ühes liikmesriigis, kuid saavad kogu või peaaegu kogu tulu teisest liikmesriigist, ei viidata kohtuotsuses
         Ritter-Coulais kordagi kohtuotsusele Schumacker, vastupidi kohtujurist P. Léger’ ettepaneku arutluskäigule, mis põhineb suurel
         määral just nimetatud otsusest tehtavatel järeldustel.(25)
      
      48.      Seda ilmselgelt teadlikku väljajätmist võib ehk selgitada asjaolu, et kõnealuses kohtuasjas käsitletavad maksusoodustused
         ei olnud seotud mitte eespool viidatud kohtuasjast Schumacker tuleneva kohtupraktika mõistes mitteresidendist maksumaksjate
         isikliku ja perekondliku olukorra arvesse võtmisest tulenevate soodustustega, vaid laiemalt nende maksu tasumise võime arvesse
         võtmisega, s.t kogu nende tulu arvesse võtmisega töökoha liikmesriigis.(26) Seepärast võis Euroopa Kohtule tundudu asjakohatu siduda kohtuasja Ritter-Coulais olukorda kohtupraktikaga, mis tuleneb kohtuotsusest
         Schumacker.
      
      49.      Teine võimalik seletus, miks eespool viidatud kohtuotsuses Ritter-Coulais puuduvad viited eespool viidatud kohtuasjast Schumacker
         tulenevale kohtupraktikale, võib samuti seisneda selles, et kõnealuses kohtuasjas käsitletavad Saksa õigusnormid ei sätesta
         otseselt residentide ja mitteresidentide erinevat kohtlemist, vaid välistavad selle, et maksukohustuslaste tulude maksumäära kindlaksmääramisel
         võetakse arvesse Prantsusmaal asuvalt kinnisvaralt saadud negatiivset üüritulemit juhul, kui positiivne tulem puudub. Kõnealusest asjaolust lähtudes tegi Euroopa Kohus otsuse, et kuna mitteresidendid on tihemini Saksamaa territooriumilt väljaspool
         asuvate majade omanikud ning elavad neis isiklikult, koheldakse mitteresidentidest töötajaid kõnealuste Saksa õigusnormidega
         vähem soodsalt kui Saksamaal oma majas elavaid töötajaid.(27)
      
      50.      Eespool viidatud kohtuotsuses Lakebrink ja Peters-Lakebrink, mis käsitles eespool viidatud kohtuotsusega Ritter-Coulais sarnast
         olukorda, tundub Euroopa Kohus siiski olevat teinud sammu edasi, laiendades kohtuotsusest Schumacker tulenevat kohtupraktikat
         abielupaar Lakebrinki olukorrale niivõrd, kuivõrd see puudutab kohustusi, mis töökoha liikmesriigil on selliste mitteresidentide
         suhtes, kes saavad kõnealusest liikmesriigist peaaegu kogu oma tulu.
      
      51.      Meenutagem siinkohal, et abielupaar Lakebrinkil, kes töötas Luksemburgis ning elas Saksamaal, ei olnud Luksemburgi õigusnormide
         kohaselt erinevalt Luksemburgis töötavatest ja elavatest isikutest õigust nõuda nende Saksamaal asuvalt kinnisvaralt (milles
         nad ei elanud isiklikult) saadud üürikahjumi arvestamist nende Luksemburgist saadud tulu (mis moodustas põhiosa nende maksustatavast
         tulust) suhtes kohaldatava maksumäära kindlaksmääramisel.
      
      52.      Toetudes eespool viidatud kohtuasjast Schumacker tulenevale praktikale, leidis Euroopa Kohus esiteks, et kohtuasjas esines
         kõnealuse kohtupraktika kohane diskrimineerimine, mis puudutas mitteresidente nagu abielupaar Lakebrink, kes ei saa oma elukohariigis
         mingit tulu, ning kogu nende perekonna tulu on pärit tegutsemisest töökohariigis.(28) Teiseks selgitas Euroopa Kohus kohtuotsuse punktis 34 lähtekohta, millel põhineb kohtuotsuses Schumacker tuvastatud diskrimineerimine,
         täpsustades, et see puudutab kõiki mitteresidendi maksu tasumise võimega seotud maksusoodustusi, mida ei ole arvestatud ei elukoha- ega töökohariigis, võttes omaks argumendid, mis ma esitasin kõnealuses kohtuasjas tehtud ettepaneku punktis 36, ning viidates ka punktidele 97–99
         kohtujurist P. Léger’ ettepanekus eespool viidatud kohtuotsuse Ritter-Coulais aluseks olnud asjas.(29) Kohtuotsuse samas punktis lisas Euroopa Kohus, et maksu tasumise võimet võib muu hulgas kvalifitseerida osana mitteresidendi
         isiklikust olukorrast kohtuotsuse Schumacker mõttes. Euroopa Kohus järeldas eelnevast, et liikmesriigi, kõnealusel juhul Luksemburgi Suurhertsogiriigi
         maksuhalduri poolt maksumaksja kinnisvaraga, mis asub välismaal, seotud negatiivse üüritulemi arvestamata jätmine kujutab
         endast EÜ artikliga 39 keelatud diskrimineerimist.(30)
      
      53.      Eespool viidatud kohtuotsusest Lakebrink ja Peters-Lakebrink nähtub seega, et Euroopa Kohus kohustab töökoha liikmesriiki
         juhul, kui mitteresidendist maksumaksjad saavad sellest liikmesriigist põhiosa oma kutsetegevusest saadavast tulust, võtma
         nimetatud tulu suhtes kohaldatava maksumäära kindlaksmääramisel arvesse kõnealuste maksumaksjate maksu tasumise võimet, k.a
         elukoha liikmesriigis asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit, tingimusel et viimati nimetatud liikmesriik ei arvesta kõnealust
         maksu tasumise võimet.
      
      54.      Kohtuotsuse Lakebrink ja Peters-Lakebrink punkti 34 lõpus esitatud märge selle kohta, et maksu tasumise võime on muu hulgas osa mitteresidendi isiklikust olukorrast eespool viidatud kohtuotsuse Schumacker mõttes, on minu arvates oma olemuselt obiter dictum. Nimetatud täpsustus tundub mulle ka pisut vaieldav ning seda kahel olulisel põhjusel.
      
      55.      Esiteks näib, et nii samastatakse mitteresidendi maksu tasumise võime ja isiklik olukord, samas kui kohtuasjast Schumacker
         tulenevas kohtupraktikas on maksu tasumise võime vaid osaliselt maksumaksja isikliku olukorra arvestamise tagajärg.
      
      56.      Teiseks ja eelnevast lähtuvalt: kui maksumaksja isikliku ja perekondliku olukorraga seotud elementide arvesse võtmine kindlasti
         vähendab maksmisele kuuluvat tulumaksu, siis maksumaksja maksu tasumise võime, mis hõlmab kõiki tulusid, arvestamine võib
         maksmisele kuuluvat summat hoopis suurendada. Selline olukord tekiks näiteks juhul, kui töökohariik nõuaks mitteresidendist
         maksumaksjatelt, kes saavad kõnealusest riigist põhiosa oma kutsetegevusest saadavast tulust, et nimetatud maksumaksjad deklareeriksid
         sarnaselt residendist maksumaksjatele maksubaasi ja/või maksumäära määramiseks kogu välismaalt saadud positiivse tulemi, lubades
         neil samas vajaduse korral deklareerida ka kogu samast allikast pärineva negatiivse tulemi. Juhul kui selline mitteresidendist
         maksumaksja oleks saanud välismaalt vaid positiivse tulemi, ei vähendaks see, et töökoha liikmesriik arvestab tema maksu tasumise
         võimet, lõppkokkuvõttes maksmisele kuuluva tulumaksu hulka, nagu juhtuks sama sätte kohaldamisel residendist maksumaksjale.
      
      57.      Seega, ehkki ma nõustun eespool viidatud kohtuotsusest Lakebrink ja Peters-Lakebrink tuleneva hinnanguga, et juhul kui residendi
         ja mitteresidendi olukorrad on töökoha liikmesriigi vaatepunktist objektiivselt võrreldavad, peab kõnealune liikmesriik mitteresidendist
         maksumaksja maksu tasumise võimet võtma arvesse sama moodi nagu residendi puhul, suhtun ma täpsustuste puudumisel siiski ettevaatlikult
         kõnealusest otsusest ilmnevasse järeldusse, nagu võiks eespool viidatud kohtuasjast Schumacker tuleneva kohtupraktika mõistes
         samastada maksumaksja maksu tasumise võime ja isikliku olukorra.
      
      58.      Igal juhul ja olenemata nende seotusest eespool viidatud kohtuotsusest Schumacker tuleneva kohtupraktikaga, jõuab Euroopa
         Kohus eespool viidatud kohtuotsustes Ritter-Coulais ning Lakebrink ja Peters-Lakebrink minu arvates samadele järeldustele.
         Kõnealuse kohtupraktika kohaselt peab töökoha liikmesriik seega andma mitteresidentidele, kes saavad kogu või peaaegu kogu
         oma tulu nimetatud liikmesriigist, õiguse nõuda nimetatud tulule kohaldatava maksumäära kindlaksmääramisel elukoha liikmesriigis
         asuvalt kinnisvaralt saadud negatiivse üüritulemi arvesse võtmist, olenemata sellest, kas nad elavad seal isiklikult (nagu
         abielupaar Ritter-Coulais) või mitte (nagu abielupaar Lakebrink) ning tingimusel, et viimati nimetatud liikmesriik neile selliseid
         maksusoodustusi ei võimalda.(31)
      
      59.      Asjaolu, et erinevalt kohtuasjas Ritter-Coulais käsitletavatest Saksa õigusnormidest ei võimaldanud Luksemburgi õigusnormid
         maksumäära kindlaksmääramisel arvestada üürikahjumit ega üüritulusid, mis olid seotud Luksemburgis töötavate mitteresidentide
         välismaal asuva kinnisvaraga, ei takistanud selliste õigusnormide EÜ artikliga 39 vastuolus olevaks kuulutamist, kuna eespool
         viidatud kohtuasjas Lakebrink ja Peters-Lakebrink oma märkused esitanud valitsused ei esitanud vormikohaselt võimalikke argumente,
         nagu näiteks vajadus säilitada maksusüsteemi ühtsus, mis oleksid võinud õigustada Euroopa Kohtu poolt välja toodud erinevat
         kohtlemist.(32) Selles suhtes tundub, et kohtuasjas Lakebrink ja Peters-Lakebrink arutusel oleva siseriikliku meetme määratlemine kodakondsusel
         põhineva kaudse diskrimineerimisena, samas kui eespool viidatud kohtuasjas Ritter-Coulais loetakse meede mitteresidentide
         huve kahjustavaks, põhineb asjaolul, et Luksemburgi õigusnormidest – vastupidi kohtuasjas Ritter-Coulais käsitletavatele Saksa
         õigusnormidele – tulenes erinev kohtlemine, mis põhines otseselt Luksemburgi territooriumil asuva elukoha olemasolul või puudumisel.
      
      60.      Oluline on ka märkida, et maksumaksjatele osaks saanud ning eespool viidatud kohtuasjades Ritter-Coulais ning Lakebrink ja
         Peters-Lakebrink käsitletud keeldumised tulenesid üksnes asjaomaste siseriiklike maksuõiguse normide kohaldamisest ning ei
         põhinenud seega ühelt poolt Saksamaa Liitvabariigi ja Prantsuse Vabariigi vahel ning teiselt poolt Luksemburgi Suurhertsogiriigi
         ja Saksamaa Liitvabariigi vahel sõlmitud kahepoolsetel maksulepingutel.(33)
      
      61.      Praegusel juhul Euroopa Kohtus menetletav kohtuasi sarnaneb mitmeti kohtuasjadega, milles tehti eespool vaadeldud kaks otsust.
         Kohtuasi puudutab sellise mitteresidendi olukorda, kes kasutab töötajate vaba liikumise õigust, soovides, et liikmesriigis,
         kust ta saab põhiosa oma kutsetegevusest saadavast maksustatavast tulust, võetaks nii nagu kõnealuse liikmesriigi elanike
         puhul arvesse negatiivset üüritulemit, mis on seotud tema elukoha liikmesriigis asuva majaga, milles ta ise elab. Kui jätta
         kõrvale fakt, et R. H. H. Renneberg elab ise Belgias asuvas majas, tundub, et käesolev kohtuasi sarnaneb enam eespool viidatud
         kohtuasjaga Lakebrink ja Peters-Lakebrink, kuna sarnaselt nimetatud kohtuasjas käsitletavate Luksemburgi õigusaktidega tuleneb
         maksumaksja töökoha liikmesriigi ehk Madalmaade Kuningriigi keeldumine arvestada maksustamisel maksumaksja elukohariigis asuvalt
         kinnisvaralt saadud üürikahjumit otseselt sellest, et asjaomasel maksumaksjal puudub elukoht Madalmaades, nagu ma käesoleva ettepaneku hilisemas osas täpsemalt selgitan.
      
      62.      Käesolev kohtuasi erineb siiski nii eespool viidatud kohtuasjast Ritter-Coulais kui ka eespool viidatud kohtuasjast Lakebrink
         ja Peters-Lakebrink kahe olulise ja omavahel seotud aspekti poolest.
      
      63.      Esiteks tundub, et erinevalt menetlustest, mis olid aluseks kahele eespool viidatud kohtuasjale, tuleneb Madalmaade maksuhalduri
         poolt R. H. H. Rennebergile osaks saanud keeldumine mitte üksnes Madalmaade siseriiklikest õigusaktidest, vaid kahepoolse
         maksulepingu sätetest ning eelkõige viisist, kuidas kõnealuses lepingus on jaotatud maksualane pädevus Belgia Kuningriigi
         ja Madalmaade Kuningriigi vahel.
      
      64.      Teiseks nõuab R. H. H. Renneberg, et tema Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit võetaks arvesse Madalmaades makstava
         tulumaksu maksubaasi määramisel ja mitte töökoha liikmesriigis maksmisele kuuluva maksu maksumäära arvutamisel, nagu eespool
         viidatud kohtuotsustes Ritter-Coulais ning Lakebrink ja Peters-Lakebrink.
      
      65.      Nimetatud kahest aspektist esimese osas märgivad Madalmaade ja Rootsi valitsus, et Madalmaade mitteresidendist maksumaksja,
         nagu R. H. H. Renneberg, ja Madalmaade residendist maksumaksja olukord on objektiivselt niivõrd erinev, et see välistab EÜ
         artiklis 39 keelatud kaudse diskrimineerimise võimaluse.
      
      66.      Selles küsimuses, nagu ka Madalmaade ja Rootsi valitsus muu hulgas möönavad, ei ole minu arvates siiski kahtlust, et sellist
         maksumaksjat nagu R. H. H. Renneberg ja sellist maksumaksjat, kes elab ja töötab Madalmaades, kuid saab Belgias asuvalt kinnisvaralt
         negatiivse üüritulemi, koheldakse erinevalt. Nagu Madalmaade valitsus Euroopa Kohtu esitatud kirjalikele küsimustele antud vastustes ja kohtuistungil kinnitas, ei saa
         R. H. H. Rennebergi sarnase maksumaksja puhul Madalmaades kutsetegevusest saadavalt tulult makstava maksu arvutamisel arvesse
         võtta Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit, samas kui Madalmaades elav ja töötav maksumaksja võib Madalmaades
         makstava tulumaksu arvestamisel nõuda nii Madalmaades asuva kinnisvaraga, milles ta ise elab, kui ka Belgias asuva kinnisvaraga,
         milles ta ise pidevalt ei ela, seotud üürikahjumi arvesse võtmist.
      
      67.      Ometi väidavad Madalmaade ja Rootsi valitsus, et selline maksustamisviisi erinevus, kuna seetuleneb maksustamispädevuse jaotusest Madalmaade Kuningriigi ja Belgia Kuningriigi vahel sõlmitud kahepoolses maksulepingus, on seotud olukordadega, mis ei ole
         objektiivselt võrreldavad, mistõttu ei ole tegemist mingisuguse diskrimineerimisega.
      
      68.      Komisjon aga leiab sisuliselt, et töökoha liikmesriigi seisukohast on residendist ja mitteresidendist maksumaksjate, kes saavad
         kogu või peaaegu kogu maksustatava tulu kõnealusest liikmesriigist, olukorrad võrreldavad. Komisjoni arvates põhjustab kõnealune
         meede kahe nimetatud maksumaksjate rühma erinevat kohtlemist, mis põhineb ainult elukohal.
      
      69.      Nagu kahest eelnevast punktist ilmneb, peitub menetlusse astunud valitsuste ja komisjoni märkuste taga teoreetiline, kuid
         mitte praktiliste tagajärgedeta vaidlus eelkõige küsimuse üle, kas olukordade objektiivse võrreldavuse hindamisel tuleb arvestada
         asjaomase erineva kohtlemise põhjustanud õigusnorme või piisab sellest, et arvestatakse ainult faktilist sarnasust (s.t võrreldakse
         residenti ja mitteresidenti, kes saavad peaaegu kogu või kogu oma maksustatava tulu töökoha liikmesriigist).
      
      70.      Komisjoni kaitstav seisukoht tundub mulle rohkem vastavat Euroopa Kohtu praktikast tulenevale loogikale. Juhul kui tegemist
         on diskrimineerimisega, mis seisneb erinevate reeglite kohaldamises sarnastele olukordadele,(34) tundub siiski kohatuna see, et olukordade objektiivse võrreldavuse hindamise aluseks on sellised siseriiklikud ja/või lepinguõiguse normid, mis on põhjustanud erineva kohtlemise, mille võimalikku diskrimineerivat
         olemust on Euroopa Kohtul palutud hinnata. Ehk siis teisisõnu – ma ei saa hästi aru, kuidas on võimalik nõustuda ringtõestusega,
         mida menetlusse astunud valitsused kaitsevad ja mille kohaselt ei ole olukorrad objektiivselt võrreldavad seetõttu, et liikmesriik
         käsitleb neid erinevalt.
      
      71.      Samamoodi nähtub eespool viidatud kohtuotsusest Schumacker lähtuvast kohtupraktikast ning eespool viidatud kohtuotsusest Lakebrink
         ja Peters-Lakebrink, et Euroopa Kohus võrdsustab selles osas, mis puudutab maksumaksja maksu tasumise võime arvesse võtmist
         töökohariigis, residendi ja mitteresidendi olukorrad, kui viimati nimetatu ei saa märkimisväärset tulu oma elukoha liikmesriigist
         ning saab põhiosa maksustatavast tulust oma tegevusest töökoha liikmesriigis, arvestamata arutluskäigu selles etapis erineva kohtlemise algpõhjuseid.
      
      72.      Sellist lähenemist tuleks minu arvates kasutada ka käesoleva kohtuasja puhul ning sellele tundub kokkuvõttes olevat tuginenud
         ka eelotsusetaotluse esitanud kohus.
      
      73.      Kuna on selge, nagu nähtub eelotsusetaotlusest, et Belgias elav R. H. H. Renneberg saab kogu oma maksustatava tulu Madalmaades
         tehtavast palgatööst ning ta ei saa elukohariigist märkimisväärset tulu, on R. H. H. Renneberg seega töökoha liikmesriigi
         suhtes ja maksu tasumise võime arvestamise mõttes objektiivselt võrreldavas olukorras Madalmaade residendiga, kes samuti töötab
         kõnealuses liikmesriigis.(35)
      
      74.      Selline lähenemine ei sea minu meelest küsimärgi alla kahepoolse maksulepingu sõlminud poolte õigust määrata kindlaks pidepunktid
         maksualase pädevuse jagamiseks, nagu seda õigust on tunnustatud Euroopa Kohtu praktikas.(36)
      
      75.      Selles suhtes tuleb täpsustada, et Madalmaade valitsus põhjendab keeldumist võtta arvesse R. H. H. Rennebergi Belgias saadud
         kinnisvarakahjumit sellega, et kahepoolse maksulepingu artikli 6 alusel on ainult Belgia Kuningriigil õigus maksustada Belgias
         asuvalt kinnisvaralt saadud tulu, samas kui nimetatud lepingu artikli 19 lõike 1 kohaselt maksustatakse R. H. H. Rennebergi
         töötasu Madalmaade Kuningriigis.
      
      76.      Ma nõustun sellega, et kahepoolse maksulepingu artiklit 6 ning artikli 19 lõiget 1 vastu võttes kasutasid lepingupooled õigust
         määrata kindlaks neile sobivad pidepunktid maksualase pädevuse jagamiseks.(37)
      
      77.      Kuid ma ei arva, et see asjaolu oleks põhikohtuasjas käsitletavas küsimuses määrava tähtsusega.
      
      78.      Juhul kui Euroopa Kohus otsustaks, et R. H. H. Rennebergi sarnase mitteresidendi maksu tasumise võime arvesse võtmine tuleks
         samastada tema isikliku olukorra arvesse võtmisega sarnaselt eespool viidatud kohtuotsuse Lakebrink ja Peters-Lakebrink punkti 34
         lõpus osutatule, tuleb märkida, et kahepoolse maksulepingu artikli 25 lõike 3 kohaselt on Madalmaade Kuningriik kohustatud
         tagama mitteresidendist maksumaksjatele samad individuaalsed mahaarvamised, maksuvabastused ja vähendamised, mida see riik
         võimaldab oma residentidele sõltuvalt nende isiklikust või perekondlikust olukorrast. Minu arvates, ja seda möönis ka Madalmaade
         valitsus kohtuistungil, ei saa sellist teise lepingupoole residentide mittediskrimineerivat kohtlemist käsitlevat sätet siduda
         kõnealuse lepingu sõlminud poolte vahelise maksualase pädevuse jaotusega, olgu see pealegi kahepoolse maksulepingu lahutamatu
         osa.(38) Seega ei ole fakt, et kahepoolses maksulepingus ei laiendata mittediskrimineerimise põhimõtet sellise mitteresidendist maksumaksja
         olukorrale nagu R. H. H. Renneberg, kes kuulub kahtlemata kõnealuse lepingu isikulisse kohaldamisalasse, iseenesest takistuseks
         selle põhimõtte järgimisele sellisel kujul, nagu see tuleneb ühenduse õigusest.
      
      79.      Juhul kui Euroopa Kohus ei soovi käesolevas kohtuasjas tehtava otsuse puhul järgida eespool viidatud kohtuotsusest Lakebrink
         ja Peters-Lakebrink tulenevat mitteresidendist maksumaksja maksu tasumise võime ja isikliku olukorra samastamist, peaks Euroopa
         Kohus minu arvates siiski jõudma samale järeldusele nagu eelnevas punktis esitatu, arvestades eriti oma kohtupraktikat, mille
         kohaselt ühenduse õiguses sätestatud liikumisvabaduse kohaldamisest tulenevate õiguste austamine ei saa sõltuda kahepoolse
         maksulepingu sisust.(39)
      
      80.      Selles suhtes tuleb märkida, et käesolevas kohtuasjas ei tähenda see, et lepingupooled on kasutanud õigust kindlaks määrata
         pidepunktid maksualase pädevuse jagamiseks, siiski seda, et Madalmaade Kuningriigil puudub automaatselt igasugune õigus võtta
         arvesse Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud kahjumit sellise mitteresidendist maksumaksja tulumaksubaasi määramisel, kes saab
         kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu Madalmaadest.
      
      81.      Vähemalt tuleb tõdeda, et Madalmaade residentide puhul ei takista see, et nad saavad Belgia Kuningriigis asuvalt kinnisvaralt
         kas positiivse või negatiivse tulemi, millele laieneb nimetatud riigi maksualane pädevus, Madalmaade Kuningriigil topeltmaksustamise
         vältimiseks kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõike 1 punkti 1 alusel kõnealuse kinnisvaratulemi arvamist maksustatavasse summasse, mille alusel Madalmaade residendid maksavad kutsetegevusest saadavalt tulult maksu. Seda eelotsusetaotluse esitanud kohtu
         poolt välja toodud asjaolu kinnitas ka Madalmaade valitsus Euroopa Kohtu esitatud kirjalikele küsimustele antud vastustes.
         Täpsemalt mainis Madalmaade valitsus, et Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjum võetakse arvesse maksustatava tulu
         määramisel ning see kantakse Madalmaade õigusnormide kohaselt üle järgmistesse maksuaastatesse juhuks, kui maksumaksja peaks
         saama välismaalt positiivse brutotulemi. Madalmaades maksmisele kuuluva maksu baasis sisalduva positiivse üüritulemi puhul
         võimaldavad Madalmaad kahekordse maksustamise vältimiseks kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõike 1 punkti 2 kohaselt teha
         maksusummast vastava vähenduse.
      
      82.      Seega ei ole minu meelest asjakohane Madalmaade valitsuse püüd õigustada Madalmaade maksuhalduri keeldumist R. H. H. Rennebergi
         asjas väitega, et see põhineb lepingupoolte valikul anda kahepoolse maksulepingu kohaldamisalasse kuuluvate kinnisvaratulude
         maksustamise pädevus riigile, mille territooriumil kõnealune kinnisvara asub. Vastupidi – tegelikult sõltub kõnealune keeldumine
         sellest, kas maksumaksja elab Madalmaades või mitte.
      
      83.      Ehkki enamasti ei ole residendi ja mitteresidendi olukord objektiivselt võrreldav, on vastupidi, nagu ma olen juba eespool
         maininud ning nagu ka komisjon on märkinud, sellise mitteresidendi, kes saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava kutsetegevusest
         saadava tulu töökoha liikmesriigist, olukord võrreldav sellise maksumaksja olukorraga, kes elab samas liikmesriigis ja töötab
         seal sarnasel töökohal.
      
      84.      Asjaolu, et kõnealune erinev kohtlemine tuleneb sellest, et kahepoolses maksulepingus ei ole arvesse võetud selliste mitteresidendist
         maksumaksjate eriolukorda, kes saavad kogu või peaaegu kogu oma tulu töökoha liikmesriigist, ei tohiks iseenesest takistada
         töötajate liikumisvabadusest tulenevate õiguste kohaldamist, kuna, nagu ma juba mainisin, ei saa nimetatud õiguste austamine
         sõltuda asjaomase lepingu sisust.(40) See, et Madalmaade Kuningriik laiendab residendist maksumaksjatele ette nähtud kohtlemist sellistele mitteresidendist maksumaksjatele
         nagu R. H. H. Renneberg, ei riku vähemalgi määral Belgia Kuningriigi kahepoolsest maksulepingust tulenevaid õigusi ega tekita
         talle mingeid uusi kohustusi.(41)
      
      85.      Ka tõsiasi, et Madalmaade maksuhalduri keeldumine R. H. H. Rennebergi asjas oli seotud Madalmaades makstava maksu maksubaasi
         kindlaksmääramisega, ei ole minu arvates määrava tähtsusega, kuna, nagu ma seoses Madalmaade residentidega mainisin, kahepoolse
         maksulepingu artikli 24 lõike 1 alusel Madalmaade residendi Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumi arvesse võtmine
         Madalmaades makstava tulumaksu maksubaasi kindlaksmääramisel ei võta Belgia Kuningriigilt pädevust selliselt kinnisvaralt
         saadud tulusid maksustada.
      
      86.      Seega ei näe ma põhjust, miks peaks sellise Madalmaade mitteresidendi, kes saab kogu või peaaegu kogu maksustatava tulu kõnealusest
         liikmesriigist, samasuguse saadud kahjumi samal eesmärgil arvesse võtmine andma vastupidise tulemuse.
      
      87.      Selles suhtes tuleb veel mainida, et kuigi eespool viidatud kohtuotsuse Lakebrink ja Peters-Lakebrink punktis 34, mis on siiski
         sõnastatud üldiselt, viidatakse kohtujurist P. Léger’ eespool viidatud kohtuasjas Ritter-Coulais tehtud ettepaneku punktidele 97–99,
         milles käsitletakse abielupaar Ritter-Coulais’ saadud üürikahjumi arvesse võtmist töökoha liikmesriigis nii maksustatava tulu kui ka maksumäära kindlaksmääramisel, tundub, et nimetatud punktis ei tehta vastupidi Madalmaade valitsuse poolt käesolevas kohtuasjas väljapakutud ettepanekule
         vahet R. H. H. Rennebergi olukorraga sarnases olukorras oleva mitteresidendi saadud üürikahjumi arvesse võtmisel ühelt poolt
         maksubaasi kindlaksmääramisel ja teiselt poolt kõnealuses liikmesriigis maksmisele kuuluva tulumaksu määra kindlaksmääramisel.
      
      88.      Lisaks mainin, et kohtuotsuses Deutsche Shell, mille juurde ma tagapool üksikasjalikumalt tagasi pöördun, ei lubanud Euroopa
         Kohus, et liikmesriik välistab teises liikmesriigis asuva püsiva tegevuskoha sellise valuutakursikahjumi arvestamise esimeses
         liikmesriigis asuva emaettevõtja maksustatava tulu sisse, mida selle olemusest tingituna ei saa kanda püsiv tegevuskoht, ehkki on sõlmitud topeltmaksustamise vältimise leping,
         mille alusel on lepingupoolte vahel jaotatud püsivas tegevuskohas saadud tulu maksustamise pädevus.(42)
      
      89.      Lisan, et käesolevas kohtuasjas käsitletav erinev kohtlemine ei tulene erinevalt Madalmaade ja Rootsi valitsuse väidetest
         lihtsalt eri riikide maksuõiguse erinevustest. Nimelt – kui ka Belgia Kuningriik võimaldaks põhikohtuasjas käsitletava saadud
         kahjumi arvesse võtmist residentide tulumaksubaasi kindlaksmääramisel, ei saaks R. H. H. Rennebergi olukorras olev maksumaksja,
         kes saab kogu või peaaegu kogu tulu Madalmaadest, sellest võimalusest mingil juhul kasu. Kui uskuda Madalmaade valitsuse sellekohaseid
         märkusi, tundub pealegi, et sellist võimalust Belgias ei ole. Lisaks ei ilmne eelotsusetaotlusest võimalust (mis ongi suhteliselt
         ebatõenäoline), et Belgia Kuningriik võimaldaks residendist maksumaksjatel ühe või mitme maksuaasta jooksul saadud üürikahjumi
         üle kanda järgmistesse maksuaastatesse, mille jooksul nad saavad positiivse üüritulemi; sellise võimaluse olemasolu aga ei
         tundugi Euroopa Kohtu praktikas olevat olulise tähtsusega, kuna Euroopa Kohus on oma põhjenduskäike järjekindlalt piiritlenud
         asjaomastes kohtuasjades käsitletavate maksuaastatega, mille jooksul tulu saamata jäi.(43)
      
      90.      Igal juhul ei veena mind väide, mille Madalmaade valitsus kohtuistungil selles küsimuses lühidalt esitas ning mis käsitles
         põhimõtteliselt ohtu, et Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud kahjumit võetaks arvesse kaks korda. Esiteks seetõttu, et R. H. H. Rennebergi
         olukorraga sarnaste olukordade puhul välistatakse sellise ohu realiseerumine kahepoolse maksulepingu artikli 24 kohaldamisega.
         Teiseks seetõttu, et liikmesriik võib juhul, kui osa maksukohustuslase tehingutest tehakse erinevas liikmesriigis kui see,
         kus ta töötab, tugineda nõukogu 19. detsembri 1977. aasta direktiivile 77/799/EMÜ liikmesriikide pädevate asutuste vastastikuse
         abi kohta otsese maksustamise valdkonnas(44) selleks, et saada teise liikmesriigi pädevatelt asutustelt igasugust teavet, mis võimaldab tal õigesti määrata tulumaksu,
         ning igasugust teavet, mida ta peab vajalikuks, et hinnata selle tulumaksusumma täpset suurust, mis kuulub maksukohustuslase
         poolt tasumisele selle liikmesriigi kohaldatavate õigusaktide alusel.(45)
      
      91.      Lõppkokkuvõttes leian ma, et käesolevas kohtuasjas on elukohal põhineval erineval kohtlemisel diskrimineeriv olemus, kuna
         Madalmaades töötavate ja elavate maksumaksjate puhul võetakse kutsetegevusest saadava tulu maksubaasi kindlaksmääramisel alati
         arvesse Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud kinnisvarakahjumit, samas kui seda ei võeta kunagi arvesse sellise mitteresidendist
         maksumaksja olukorras, kes saab kogu või peaaegu kogu maksustatava tulu samas liikmesriigis töötamisest.
      
      92.      Selline erinev kohtlemine on põhimõtteliselt vastuolus EÜ artikliga 39, kui see just ei ole asutamislepinguga kooskõlas oleva
         üldise huvi eesmärgi saavutamiseks sobiv ega lähe kaugemale kui taotletava eesmärgi saavutamiseks vajalik.(46)
      
      93.      Selles suhtes tuleb aga märkida, et ei eelotsusetaotluse esitanud kohus ega ka menetlusse astunud valitsused ei viita ega
         ammugi toetu ühelegi sellisele kaudse diskrimineerimise võimalikule õigustusele, mistõttu peaks ka Euroopa Kohus loobuma käesolevas
         asjas selle käsitlemisest.
      
      94.      Ma tean, et siin esitatud ühenduse õiguse austamisel põhinev lähenemine tähendab tegelikult seda, et kahepoolse maksulepingu
         sõlminud liikmesriigid peavad võtma arvesse teatavate selliste maksumaksjate eriolukorda, kes kuuluvad kõnealuse lepingu isikulisse
         kohaldamisalasse, selleks et vältida olukorda, mida võiks nimetada maksustamise „eikellegimaaks”, olenemata kõnealuste riikide
         vahel kokku lepitud maksualase pädevuse jaotusest.
      
      95.      Teisisõnu peaks kahepoolse maksulepingu sõlminud liikmesriikidele sellise lähenemise puhul kehtima tõeline tulemuse saavutamise
         kohustus, mis peaks välistama selle, et kumbki kõnealune liikmesriik ei võta arvesse ühe kõnealuse riigi maksumaksja maksu
         tasumise võime selliseid aspekte, nagu on arutusel käesolevas kohtuasjas.
      
      96.      Selline eesmärgikeskne lähenemine ei ole täiesti uudne. Samasugused arutluskäigud leiame eelkõige eespool viidatud kohtuotsustest
         de Groot ja Deutsche Shell.
      
      97.      Esimesena nimetatud kohtuotsuses täpsustas Euroopa Kohus punktis 101, et „[t]opeltmaksustamise kõrvaldamiseks kasutatavad mehhanismid või siseriiklikud maksusüsteemid, mille tagajärg on topeltmaksustamise kõrvaldamine või vähendamine, peavad asjaomaste riikide maksumaksjatele […] tagama, et lõpptulemusena arvestatakse nende isiklikku ja perekondlikku olukorda tervikuna olenemata sellest, kuidas asjaomased liikmesriigid on selle
            kohustuse omavahel ära jaganud, et mitte tekitada ebavõrdset kohtlemist, mis on vastuolus asutamislepingu töötajate vaba liikumist
            käsitlevate sätetega ega tulene mitte mingil juhul siseriiklike maksuõiguste erinevustest”.(47)
      
      98.      Nimetatud hinnangut kõnealusele kohtuasjale kohaldades nentis Euroopa Kohus kohtuotsuse punktis 102, et „Madalmaade siseriiklik
         õigus ning Saksamaa, Prantsusmaa ja Ühendkuningriigiga sõlmitud lepingud ei taga sellist tulemust. Elukohariik on nimelt osaliselt
         vabastatud oma kohustusest võtta arvesse maksumaksja isiklikku ja perekondlikku olukorda, ilma et töökoha liikmesriigid võtaksid
         nende territooriumil saadud tulude puhul vastutuse sellise arvesse võtmise majandusliku mõju eest ja ilma et neil oleks selline
         kohustus tulenevalt elukohariigiga sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingust. Ainuke erand on Saksamaaga sõlmitud leping,
         kuid sedagi vaid juhul, kui 90% tulust saadakse töökohariigist, millega aga põhikohtuasja puhul tegemist ei ole.”
      
      99.      Muidugi tuleb märkida, et eespool esitatud hinnangu andis Euroopa Kohus olukorras, kus liikmesriik kasutas oma maksustamispädevust,
         mis tuleneb eelnevalt kindlaks määratud maksualase pädevuse jaotusest.
      
      100. Eespool viidatud kohtuotsuse de Groot aluseks olnud kohtuasjas oli selge, et tulenevalt maksualase pädevuse jaotusest de Grooti
         elukoha liikmesriigi ehk Madalmaade Kuningriigi ja liikmesriikide vahel, kus ta sama maksuaasta jooksul oli töötanud, pidi
         Madalmaade Kuningriik võtma arvesse maksumaksja isiklikku ja perekondlikku olukorda. De Grooti ja Madalmaade maksuhalduri
         vahelises kohtuvaidluses keeldus Madalmaade Kuningriik siiski kasutamast täiel määral oma maksualast pädevust, mis tulenes töökoha liikmesriikidega sõlmitud kahepoolsetest maksulepingutest, kuna ta ei võimaldanud
         de Grootile kõiki maksuvähendusi, millele viimasel oleks seoses Madalmaades makstava elatisega olnud õigus, kui ta oleks töötanud
         ainult kõnealuses liikmesriigis. Seega, nagu on täpsustatud kohtuotsuse de Groot punktides 93 ja 94, oli Euroopa Kohtule esitatud
         kohtuasjas tegemist liikmesriigi (ebatäieliku) maksustamisõiguse kasutamisega, mis oli vastuolus ühenduse õigusega, eelkõige EÜ artikliga 39.
      
      101. Ma kahtlen siiski, kas nimetatud asjaolu on oma olemuselt selline, et see takistab eespool viidatud kohtuotsuse de Groot punktis 101
         esitatud järelduste laiendamist käesolevale kohtuasjale.
      
      102. Käesolevas kohtuasjas, nagu ma juba olen märkinud, annab kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõige 1 Madalmaade Kuningriigile
         pädevuse võtta arvesse Madalmaade residendi Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit Madalmaades makstava maksu maksubaasi
         kindlaksmääramisel, ilma et see mõjutaks Belgia Kuningriigi pädevust maksustada sellise kinnisvaraga seotud tulu. Kuna aga
         Madalmaade Kuningriigi pädevus võtta arvesse Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit Madalmaades maksustatava kutsetegevusest
         saadava tulu maksubaasi kindlaksmääramisel põhineb kahepoolsel maksulepingul, võib minu arvates R. H. H. Rennebergile osaks
         saanud keeldumist vaadelda kui keeldumist kohaldada täielikult sellist eelnevalt kokku lepitud pädevust kõnealuse lepingu
         kohaldamisalasse kuuluva maksumaksja puhul, kelle olukord on objektiivselt võrreldav Madalmaade nende residentide olukorraga,
         kes saavad kasu kahepoolse maksulepingu artikli 24 lõike 1 sätete kohaldamisest.
      
      103. Sellise kohtlemise laiendamine mitteresidendist maksumaksjale, kes saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu töökoha
         liikmesriigist Madalmaadest, ei sea seega küsimärgi alla kahepoolse maksulepingu sõlminud poolte maksualase pädevuse jaotust.(48)
      
      104. Juhul kui vastavalt kahepoolsele maksulepingule peab Madalmaade Kuningriik Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumi
         Madalmaades makstava maksu maksubaasi kindlaksmääramisel arvesse võtma, siis peab ta saadud kahjumi samal eesmärgil arvesse
         võtma ka mitteresidentide puhul, kes saavad kogu või peaaegu kogu maksustatava tulu Madalmaadest ega saa märkimisväärset tulu
         elukoha liikmesriigist, sest muidu ei võta selliste maksumaksjate olukorda arvesse kumbki asjaomane liikmesriik.(49)
      
      105. Mulle näib, et tulemuse saavutamise kohustus, mis kehtib liikmesriikidele teatavate kahepoolse maksulepingu kohaldamisalasse
         kuuluvate maksumaksjate eriolukorra puhul, tuleneb ka eespool viidatud kohtuotsusest Deutsche Shell.
      
      106. Meenutagem, et kõnealuses kohtuasjas Euroopa Kohtule esitatud eelotsusetaotlus käsitles küsimust, kuidas Saksamaa ametiasutused
         maksustasid Saksamaal asuva äriühingu Deutsche Shell poolt oma Itaalias asuvale püsivale tegevuskohale antud asutamiskapitali
         rahalise väärtuse vähenemist (konverteerimisel Itaalia liiridest Saksa markadeks) selle kapitali repatrieerimisel püsiva tegevuskoha
         lõpetamisel.(50) Liikmesriigi kohus küsis sisuliselt, kas asutamisvabadusega ja kapitali vaba liikumisega on vastuolus see, et Saksamaa Liitvabariik
         jätab Deutsche Shelli valuutakursikahjumi, mille see sai asutamiskapitali repatrieerimise tõttu, Itaalia Vabariigiga sõlmitud
         lepingust tuleneva maksuvabastuse tõttu Saksamaal maksustatava summa sisse arvestamata, kuigi kõnealune valuutakursikahjum
         ei saa kuuluda Itaalia Vabariigis maksustamisel arvutatava püsiva tegevuskoha kasumi hulka ning seega ei arvestata seda ei
         Saksamaal ega ka Itaalias.
      
      107. Nagu nähtub eelotsusetaotlusest ja kohtujurist E. Sharpstoni ettepanekust,(51) leidis liikmesriigi kohus, et maksuhaldur on õigesti tõlgendanud Saksamaa Liitvabariigi ja Itaalia Vabariigi vahel sõlmitud
         topeltmaksustamise vältimise lepingut, millest tulenevalt vaidlusaluse valuutakursikahjumi arvestamiseks Saksamaal ei ole
         alust, kuna püsiva tegevuskoha tulu tuleb nimetatud lepingu alusel maksustada Itaalias ning kõnealune valuutakursikahjum oli
         seotud püsiva tegevuskoha tegevusega Itaalia territooriumil.
      
      108. Seepärast sai lepingu kohaselt kõnealust kahjumit maksude arvestamisel arvesse võtta ainult Itaalias. Kuid ehkki Itaalia maksustas
         püsiva tegevuskoha lõpetamisest saadud kasumi, ei võtnud ta maksustatava summa kindlaksmääramisel arvesse püsivale tegevuskohale
         antud asutamiskapitali rahalise väärtuse vähenemist, kuna maksustatav summa määrati Itaalia liirides.
      
      109. Olles tõdenud, et kuna valuutakursikahjum tekitas Saksamaal asuvale äriühingule tegelikku majanduslikku kahju, kujutab käsitletav
         maksusüsteem endast asutamisvabaduse piirangut Saksamaal asuvale äriühingule,(52) lükkas Euroopa Kohus tagasi Saksa valitsuse argumendi, mille kohaselt Saksamaa Liitvabariik ja Itaalia Vabariik olid vastavalt
         lepingule jaotanud oma maksualase pädevuse nii, et nad vabastavad maksust teise lepinguosalise riigi territooriumil asuvas
         püsivas tegevuskohas saadud tulu, mis välistaks kõnealuse valuutakursikahjumi arvessevõtmise äriühingu asukoha liikmesriigis.
      
      110. Kõnealuses kontekstis möönis Euroopa Kohus küll, et liikmesriikide pädevusest määratleda tulu ja vara maksustamise kriteeriumid
         tuleneb, et liikmesriiki ei saa kohustada võtma oma maksuseaduste kohaldamisel arvesse teises liikmesriigis asuva ja esimese
         liikmesriigi territooriumil asuvale äriühingule kuuluva püsiva tegevuskoha negatiivseid majandustulemusi ainuüksi sel põhjusel, et neid tulemusi ei saa arvesse võtta maksustamisel selles liikmesriigis, kus asub püsiv tegevuskoht.(53) Euroopa Kohus täpsustas, et „[a]sutamisvabadust ei saa käsitada nii, et liikmesriik on kohustatud kehtestama oma maksuõigusnormid
         sõltuvalt teise liikmesriigi normidest, et igal juhul oleks tagatud maksustamine, mis kaotab kõik siseriiklikest maksualastest
         õigusaktidest tulenevad erinevused, kusjuures äriühingu otsused välismaal äristruktuuride asutamise kohta võivad olla selle
         äriühingu jaoks igal üksikjuhul rohkem või vähem soodsad või ebasoodsad”.(54)
      
      111. Euroopa Kohus ei kohaldanud siiski seda arutluskäiku kõnealusele kohtuasjale, kuna „ebasoodus olukord maksustamisel on tingitud
         erilisest äritingimusest, mida saab arvesse võtta ainult Saksa maksuhaldur. Kui on tõsi, et iga liikmesriik, kes on sõlminud topeltmaksustamise vältimise lepingu, on kohustatud seda lepingut rakendama oma maksuõigust
            kohaldades ja määrama seega kindlaks püsiva tegevuskoha tulu, siis ei saa lubada, et liikmesriik välistab sellise valuutakursikahjumi arvestamise emaettevõtja [Deutsche Shell] maksustatava tulu sisse, mida selle olemusest tingituna ei saa kunagi kanda püsiv tegevuskoht”(55).
      
      112. Kuna valuutakursikahjum, mille sai Deutsche Shell, oli tingitud ainult asutamiskapitali andmise ja selle repatrieerimise vahelisel
         ajal toimunud rahalise väärtuse vähenemisest summa konverteerimisel Itaalia liiridest Saksa markadesse, siis oli kõnealune
         kahjum tekkinud vaid Saksamaa territooriumil ning seetõttu ei saanud Itaalia maksuhaldur seda arvesse võtta, nagu tõdeb Euroopa
         Kohus.
      
      113. Lõpuks tundub, et eespool viidatud kohtuotsuses Deutsche Shell nõuab Euroopa Kohus, et äriühingu asukoha liikmesriik kasutaks
         oma maksualast pädevust piiriülese tehingu suhtes seetõttu, et kõnealune liikmesriik on tegelikult ainuke, kes saab ühenduse
         õiguse austamise eesmärgil asjaomast valuutakursikahjumit arvesse võtta, sõltumata eelotsusetaotluse esitanud kohtu valitud
         vaidlusaluse topeltmaksustamise vältimise lepingu sätete tõlgendusest seoses maksualase pädevuse jaotusega.
      
      114. Vaieldamatult on kohtuasjas Deutsche Shell käsitletav olukord erinev käesolevas kohtuasjas käsitletavast. Minu arvates on
         siiski kõige olulisem Euroopa Kohtu valitud lähenemine, s.t püüe tagada, et olenemata maksualase pädevuse jaotusest võetaks
         topeltmaksustamise vältimise lepingu kohaldamisalasse kuuluva maksumaksja eriolukorda arvesse ühes kõnealuse lepingu sõlminud
         liikmesriigis.
      
      115. Kui eespool viidatud kohtuotsustest de Groot ja Deutsche Shell tulenevat loogikat kohaldada sellise maksumaksja olukorrale
         nagu R. H. H. Renneberg, kes saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu Madalmaadest, tähendab see minu meelest seda,
         et Madalmaadel lasub olenemata kahepoolse maksulepingu sätetest kohustus tagada, et vaidlusaluste maksuaastate puhul võetaks
         arvesse kõnealuse maksumaksja Belgias asuvalt kinnisvaralt saadud üürikahjumit, sest viimati nimetatud liikmesriigis ei saa
         kõnealune maksumaksja sellist soodustust, kuna tal puudub seal maksustatav tulu.
      
      116. Lähtudes eeltoodust ja ilma, et oleks vaja võtta seisukohta EÜ artikli 56 tõlgendamise suhtes, leian ma, et EÜ artiklit 39
         tuleks tõlgendada nii, et sellega on vastuolus see, kui liikmesriik keeldub sellise mitteresidendist maksumaksja puhul, kes
         saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu kutsetegevusest kõnealuses liikmesriigis, selles liikmesriigis makstava tulumaksu
         maksubaasi määramisel arvesse võtmast saadud üürikahjumit, mis on seotud kinnisvaraga, mis asub maksumaksja elukohariigis,
         kust aga maksumaksja mingit tulu ei saa, samas kui esimesena nimetatud liikmesriik (töökoha liikmesriik) võimaldab sellist
         soodustust residentidele, kes on sarnases olukorras.
      
      VI.    Ettepanek
      117. Kõiki eeltoodud kaalutlusi arvestades teen ettepaneku, et Euroopa Kohus vastaks Hoge Raad der Nederlandeni esitatud eelotsusetaotlusele
         järgmiselt:
      
      EÜ artiklit 39 tuleks tõlgendada nii, et sellega on vastuolus see, kui liikmesriik keeldub sellise mitteresidendist maksumaksja
         puhul, kes saab kogu või peaaegu kogu oma maksustatava tulu kutsetegevusest kõnealuses liikmesriigis, selles liikmesriigis
         makstava tulumaksu maksubaasi määramisel arvesse võtmast saadud üürikahjumit, mis on seotud kinnisvaraga, mis asub maksumaksja
         elukohariigis, kust aga maksumaksja mingit tulu ei saa, samas kui esimesena nimetatud liikmesriik (töökoha liikmesriik) võimaldab
         sellist soodustust residentidele, kes on sarnases olukorras.
      
      1 –	Algkeel: prantsuse.
      
      2 –	14. veebruari 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑279/93: Schumacker (EKL 1995, lk I‑225).
      
      3 –	18. juuli 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑182/06: Lakebrink ja Peters-Lakebrink (EKL 2007, lk I‑6705).
      
      4 –	21. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑152/03: Ritter-Coulais (EKL 2006, lk I‑1711).
      
      5 –	Trb. 1970, 192, ja Moniteur Belge, 25.9.1971.
      6 –	Staatsblad 1964, nr 519.
      
      7 –	26. jaanuari 1993. aasta otsus kohtuasjas C‑112/91: Werner (EKL 1993, lk I‑429, punktid 16 ja 17).
      
      8 –	9. novembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑520/04: Turpeinen (EKL 2006, lk I‑10685, punkt 16).
      
      9 –	23. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑513/03: Hilten-van der Heijden (EKL 2006, lk I‑1957, punkt 49).
      
      10 –	Vastavalt 18. juuli 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑212/05: Hartmann (EKL 2007, lk I‑6303) ja 11. septembri 2007. aasta
         otsus kohtuasjas C‑287/05: Hendrix (EKL 2007, lk I‑6909). Asjaomastes punktides viitavad mõlemad nimetatud otsused punktile 31
         eespool viidatud kohtuotsuses Ritter-Coulais, milles Euroopa Kohus on võtnud seisukoha, et „kõik ühenduse kodanikud, sõltumata
         nende elukohast ja rahvusest, kes on kasutanud töötajate vaba liikumise õigust ja kes teostavad kutsetegevust mõnes muus liikmesriigis
         kui elukohariik, kuuluvad EÜ asutamislepingu artikli 48 [(muudetuna EÜ artikkel 39)] kohaldamisalasse”. Vt ka eespool viidatud
         kohtuotsus Peters-Lakebrink (punkt 15).
      
      11 –	Eespool viidatud kohtuotsus Hartmann (punkt 18).
      
      12 –	Eespool viidatud kohtuotsus Hendrix (punkt 46).
      
      13 –	Eespool viidatud kohtuotsus Hendrix (punktid 42 ja 44).
      
      14 –	Eespool viidatud kohtuotsus Turpeinen (punkt 16).
      
      15 –	Ehkki see peaks olema niigi selge, lisan siinkohal, et EÜ artikli 39 lõikes 4 sätestatud klausel, mis jätab avaliku teenistuse
         töötajad töötajate vaba liikumist käsitlevate sätete kohaldamisalast välja, ei kehti R. H. H. Rennebergi puhul, kuna tal on
         Madalmaade kodakondsus ning ta töötas vallas enne, kui hakkas kasutama töötajate vaba liikumise õigust.
      
      16 –	Vt eelkõige 23. veebruari 1994. aasta otsus kohtuasjas C‑419/92: Scholz (EKL 1994, lk I‑505, punkt 7).
      
      17 –	Vt eelkõige 12. veebruari 1974. aasta otsus kohtuasjas 152/73: Sotgiu (EKL 1974, lk 153, punkt 11), eespool viidatud kohtuotsus
         Schumacker (punkt 26) ning 11. augusti 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑80/94: Wielockx (EKL 1995, lk I‑2493, punkt 16).
      
      18 –	Vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsused Schumacker (punktid 29 ja 30), Wielockx (punktid 17–19) ning samuti Lakebrink
         ja Peters-Lakebrink (punktid 27–29).
      
      19 –	Vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Schumacker (punkt 32); 14. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑391/97:
         Gschwind (EKL 1999, lk I‑5451, punkt 22); 16. mai 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑87/99: Zurstrassen (EKL 2000, lk I‑3337,
         punkt 21); 12. detsembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C‑385/00: de Groot (EKL 2002, lk I‑11819, punkt 90); 12. juuni 2003. aasta
         otsus kohtuasjas C‑234/01: Gerritse (EKL 2003, lk I‑5933, punkt 43); 1. juuli 2004. aasta otsus kohtuajas C‑169/03: Wallentin
         (EKL 2004, lk I‑6443, punkt 15) ja 25. jaanuari 2007. aasta otsus C‑329/05: Meindl (EKL 2007, lk I‑1107, punkt 23).
      
      20 –	Vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsus Schumacker (punkt 34); eespool viidatud kohtuotsus Gschwind (punkt 23) ning 6. juuli
         2006. aasta otsus kohtuasjas C‑346/04: Conijn (EKL 2006, lk I‑6137, punkt 16).
      
      21 –	Vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsused Schumacker (punkt 36), Gschwind (punkt 27), de Groot (punkt 89), Wallentin
         (punkt 17) ning samuti kohtuotsus Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 30).
      
      22 –	Vt eespool viidatud kohtuotsused Schumacker (punkt 38), Wielockx (punktid 21 ja 22), Wallentin (EKL 2004, lk I‑6443, punkt 17)
         ning samuti kohtuotsus Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 31).
      
      23 –	Eespool viidatud kohtuotsus Ritter-Coulais (punktid 11–17).
      
      24 –	Eespool viidatud kohtuotsus Ritter-Coulais (punktid 34–38).
      
      25 –	Kohtujurist P. Léger’ 1. märtsi 2005. aasta ettepanek eespool viidatud kohtuasjas Ritter-Coulais (punktid 84–102).
      
      26 –	Vt selle kohta ka kohtujurist P. Léger’ eespool viidatud ettepanek kohtuasjas Ritter Coulais (punktid 98–102).
      
      27 –	Vt kohtuotsus Ritter-Coulais, punktid 36 ja 37.
      
      28 –	Eespool viidatud kohtuotsus Lakebrink ja Peters-Lakebrink, punkt 33.
      
      29 –	Punkt 34.
      
      30 –	Punkt 35.
      
      31 –	Olukord, mis tekib põhimõtteliselt siis, kui maksumaksjad ei saa elukoha liikmesriigis kutsetegevusest saadavat tulu.
      
      32 –	Tuletan siinkohal meelde, et nimetatud kohtuasjas esitatud ettepanekus käsitlesin ma siiski teise võimalusena märkusi,
         millega Luksemburgi valitsus üritas minu arvates põhimõtteliselt näidata, et käsitletavate õigusnormidega püütakse säilitada
         maksusüsteemi ühtsust (vt kõnealune ettepanek, punktid 44–52).
      
      33 –	Vt selles küsimuses eespool viidatud kohtuotsused Ritter-Coulais (punkt 7) ning Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punktid 6–8),
         samuti minu eespool viidatud ettepanek kohtuasjas Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 39).
      
      34 –	Või siis sama reegli kohaldamises erinevatele olukordadele (vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsus Schumacker (punkt 30)
         ning samuti eespool viidatud kohtuotsus Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 27)).
      
      35 –	Vt selle kohta ka kohtujurist P. Léger’ eespool viidatud ettepanek kohtuasjas Ritter Coulais (punktid 98 ja 99).
      
      36 –	Vt eespool viidatud kohtuotsus Gilly (punktid 24–30); 21. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑307/97: Saint-Gobain
         ZN (EKL 1999, lk I‑6161, punkt 57); eespool viidatud kohtuotsus de Groot (punkt 93); 19. jaanuari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑265/04:
         Bouanich (EKL 2006, lk I‑923, punkt 49); 23. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑513/03: van Hilten‑van der Heijden (EKL 2006,
         lk I‑1957, punkt 47); 12. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑374/04: Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
         (EKL 2006, lk I‑11673, punkt 52), ja 14. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C‑170/05: Denkavit Internationaal ja Denkavit
         France (EKL 2006, lk I‑11949, punkt 43).
      
      37 –	Kõnealune piiritlemine põhinebki rahvusvahelisel praktikal ja eelkõige Majanduskoostöö ja Arengu Organisatsiooni (OECD)
         väljatöötatud näidislepingul tulu- ja kapitalimaksu kohta, mille kohta Euroopa Kohus on korduvalt öelnud, et liikmesriigid
         võivad sellest eeskuju võtta – vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsused Gilly (punkt 31) ja van Hilten‑van der Heijden (punkt 48).
      
      38 –	Kontekstis, kus vaadeldi küsimust, kas Saksamaal elav Saksamaa kodanik võib toetuda kahepoolsele maksulepingule, ei leidnud
         Euroopa Kohus minu arvates õigustatult, et kõnealuse lepingu artikli 25 lõikes 3 sätestatud mittediskrimineerimise reegel
         oleks seotud kahe asjaomase riigi maksustamisalase pädevuse jaotusega (vt 5. juuli 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑376/03:
         D. (EKL 2005, lk I‑5821, punktid 60–62)).
      
      39 –	Vt selle kohta 28. jaanuari 1986. aasta otsus kohtuasjas 270/83: komisjon vs. Prantsusmaa (EKL 1986, lk 273, punkt 26) ning samuti eespool viidatud kohtuotsus Denkavit Internationaal ja Denkavit France
         (punkt 53).
      
      40 –	Vt 39. joonealuses märkuses viidatud kohtupraktika. Samuti tuleb rõhutada, et ka neis kohtuasjades, mille puhul Euroopa
         Kohus on nõustunud, et tegemist on kahepoolse maksualase pädevuse jagamise pidepunktide valikuga, on ta siiski kontrollinud,
         kas kõnealune valik, mis iseenesest ei ole diskrimineeriv, ei too kaasa „negatiivseid tagajärgi asjaomastele maksumaksjatele”
         (vt eespool viidatud kohtuotsus Gilly (punkt 34)).
      
      41 –	Vt samalaadset arutelu eespool viidatud kohtuotsuses Saint-Gobain ZN (punkt 60).
      
      42 –	28. veebruari 2008. aasta otsus kohtuasjas C‑293/06: Deutsche Shell (kohtulahendite kogumikus veel avaldamata, punkt 44).
      
      43 –	Vt eelkõige eespool viidatud kohtuotsused Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 22) ning Deutsche Shell (punktid 40 ja 50).
      
      44 –	EÜT 1997, L 336, lk 15; ELT eriväljaanne 09/01, lk 63.
      
      45 –	Vt selle kohta 22. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑383/05: Talotta (EKL 2007, lk I‑2555, punkt 29 ja viidatud kohtupraktika).
      
      46 –	Vt selle kohta eelkõige 15. mai 1997. aasta otsus kohtuasjas C‑250/95: Futura Participations ja Singer (EKL 1997, lk I‑2471,
         punkt 26); 11. märtsi 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑9/02: de Lasteyrie du Saillant (EKL 2004, lk I‑2409, punkt 49); 7. septembri
         2006. aasta otsus kohtuasjas C‑470/04: N (EKL 2006, lk I‑7409, punkt 40) ja 18. jaanuari 2007. aasta otsus kohtuasjas C‑104/06:
         komisjon vs. Rootsi (EKL 2007, lk I‑671, punkt 25).
      
      47 –	Kohtujuristi kursiiv.
      
      48 –	Igasuguse kahtluse vältimiseks – kõnealune laiendamine ei hõlmaks iga mitteresidendist maksumaksjat, kes kuulub kõnealuse
         lepingu kohaldamisalasse, ega ammugi mitte kahepoolse maksulepingu suhtes kolmandate riikide kodanikest füüsilisi isikuid;
         sellise laiendamise on Euroopa Kohus ka välistanud eespool viidatud kohtuotsuses D. (punktid 54–60).
      
      49 –	Juhin tähelepanu asjaolule, et üksikasjalikud eeskirjad, kuidas tuleb kõnealust maksu tasumise võime aspekti arvesse võtta
         mitteresidendist maksumaksja puhul, kes saab töökoha liikmesriigist kogu või peaaegu kogu maksustatava tulu, tuleks kehtestada
         siseriiklikus õiguses kooskõlas ühenduse õigusega; vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus de Groot (punktid 114 ja 115),
         samuti minu eespool viidatud ettepanek kohtuasjas Lakebrink ja Peters-Lakebrink (punkt 41).
      
      50 –	Loomulikult eelnes kõnealuse kohtuasja aluseks olev maksuaasta ja rahalise väärtuse vähenemine eurole üleminekule.
      
      51 –	Vt eelkõige kohtujurist E. Sharpstoni 8. novembri 2007. aasta ettepanek eespool viidatud kohtuasjas Deutsche Shell (punkt 12).
      
      52 –	Kohtuotsus Deutsche Shell, punktid 27 ja 29–32. Ilmselt tuleb seda eristada lihtsalt raamatupidamislikust virtuaalsest
         kahjumist.
      
      53 –	Punkt 42 (kohtujuristi kursiiv).
      
      54 –	Punkt 43. Euroopa Kohus viitab analoogia alusel 12. juuli 2005. aasta otsusele kohtuasjas C‑403/03: Schempp (EKL 2005,
         lk I‑6421, punkt 45), milles Euroopa Kohus on märkinud, et „asutamisleping ei taga liidu kodanikule, et tema tegevuse üleviimine
         senisest elukohajärgsest liikmesriigist teise liikmesriiki oleks maksustamise seisukohast mõjudeta. Liikmesriikide maksuõiguse
         normide erinevusi arvesse võttes võib niisugune üleviimine olla asjassepuutuva kodaniku jaoks vastavalt asjaoludele kaudse
         maksustamise osas rohkem või vähem soodne või ebasoodne”.
      
      55 –	Punkt 44 (kohtujuristi kursiiv).