CELEX: 62012CC0006
Language: fi
Date: 2013-02-07 00:00:00
Title: Julkisasiamies E. Sharpstonin ratkaisuehdotus 7.2.2013.#P Oy.#Korkeimman hallinto-oikeuden esittämä ennakkoratkaisupyyntö.#Valtiontuet – SEUT 107 ja SEUT 108 artikla – Valikoivuutta koskeva edellytys – Asetus (EY) N:o 659/1999 – 1 artiklan b alakohdan i alakohta – Voimassa oleva tuki – Kansallinen yhteisöverolainsäädäntö – Tappioiden vähennyskelpoisuus – Vähennyskelvottomuus omistajanvaihdostilanteessa – Poikkeuslupa – Veroviranomaisten harkintavalta.#Asia C-6/12.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
      ELEANOR SHARPSTON
      7 päivänä helmikuuta 2013 (
            1
         )
      
         Asia C-6/12
      
      
         P Oy
      
      
         (Ennakkoratkaisupyyntö – Korkein hallinto-oikeus (Suomi))
      
      ”Valtiontuki — Veroedut — Voimassa oleva tai uusi tuki — Soveltuva valvontajärjestelmä ja menettelysäännöt”
      
               1. 
            
            
               Unionin tuomioistuin on useaan otteeseen tutkinut, sisältyvätkö kansalliset verotoimenpiteet Euroopan unionin (EU) valtiontukea koskevan kiellon soveltamisalaan. (
                     2
                  ) Käsiteltävässä asiassa Suomen korkein hallinto-oikeus tiedustelee, ovatko kansalliset säännöt, joilla säädellään, voivatko yritykset vähentää tiettynä verovuonna aiheutuneita tappioita tulevien vuosien voitoista, valtiontukisäännöissä tarkoitetulla tavalla valikoivia. (
                     3
                  )
            
         
         Unionin oikeus
      
      
         Jäsenvaltioiden myöntämän tuen valvontajärjestelmät
      
      Perustamissopimuksen määräykset
      
               2.
            
            
               SEUT 3 artiklan 1 kohdan b alakohdan mukaan EU:n toimivaltaan kuuluu sisämarkkinoiden toimintaa varten tarvittavien kilpailusääntöjen vahvistaminen. SEUT 107 artiklan 1 kohdassa määrätään, että jäsenvaltion myöntämä taikka valtion varoista myönnetty tuki, joka vääristää tai uhkaa vääristää kilpailua suosimalla jotakin yritystä tai tuotannonalaa, ei sovellu sisämarkkinoille siltä osin kuin se vaikuttaa jäsenvaltioiden väliseen kauppaan. (
                     4
                  )
            
         
               3.
            
            
               Kiellon tehokkuuden varmistamiseksi SEUT 108 artiklassa edellytetään, että komissio seuraa tukijärjestelmiä ja että jäsenvaltiot tekevät sen kanssa yhteistyötä tässä tehtävässä. Jos komissio katsoo, että valtion myöntämä tai valtion varoista myönnetty voimassa oleva tuki ei sovellu sisämarkkinoille, sen on aloitettava SEUT 108 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu menettely. Jos jäsenvaltio aikoo myöntää uutta tukea tai muuttaa voimassa olevaa tukea, sen on SEUT 108 artiklan 3 kohdan nojalla ilmoitettava asiasta komissiolle. Komissio aloittaa ilmoituksen jälkeen SEUT 108 artiklan 2 kohdassa tarkoitetun menettelyn. SEUT 108 artiklan 3 kohdan viimeisessä virkkeessä jäsenvaltioita kielletään yksiselitteisesti toteuttamasta mitään toimenpiteitä ennen kuin SEUT 108 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu menettely on saatettu päätökseen ja komissio on tehnyt päätöksensä. (
                     5
                  )
            
         
         Asetus N:o 659/1999
      
      
               4.
            
            
               Asetuksella N:o 659/1999 (
                     6
                  ) kodifioidaan ja selkeytetään valtiontukeen sovellettavia menettelysääntöjä. Asetuksen 1 artiklan a alakohdan mukaan tuella tarkoitetaan ”toimenpiteitä, jotka täyttävät kaikki [SEUT 107 artiklan 1 kohdassa – aiemmin EY 92 artiklan 1 kohdassa] asetetut tunnusmerkit”. Sen 1 artiklan b alakohdassa määritellään erilaiset voimassa olevat tuet, joilla tarkoitetaan seuraavia:
               
                        ”i)
                     
                     
                        tukia, jotka olivat olemassa ennen perustamissopimuksen voimaantuloa kyseisessä jäsenvaltiossa, eli tukiohjelmia ja yksittäisiä tukia, jotka on otettu käyttöön ennen perustamissopimuksen voimaantuloa ja joita voidaan soveltaa edelleen perustamissopimuksen voimaantulon jälkeen, sanotun kuitenkaan rajoittamatta Itävallan, Suomen ja Ruotsin[ (
                              7
                           ) ] liittymisasiakirjan 144 – – artiklan soveltamista;
                     
                  – –
               
                        v)
                     
                     
                        tukia, joiden voidaan katsoa olevan voimassa olevia tukia, koska voidaan osoittaa, että ne käyttöönottohetkellä eivät vielä olleet tukia, mutta ovat muuttuneet myöhemmin sellaisiksi yhteismarkkinoiden kehityksen johdosta ilman, että jäsenvaltio olisi muuttanut niitä. Jos tietyt toimenpiteet muuttuvat tuiksi sen jälkeen, kun tietty toiminta on vapautettu kilpailulle yhteisön lainsäädännössä, näitä toimenpiteitä ei kilpailun vapauttamiselle vahvistetun ajankohdan jälkeen pidetä voimassa olevana tukena.
                     
                  – –”
            
         
               5.
            
            
               Asetuksen 1 artiklan c alakohdassa uudella tuella tarkoitetaan ”kaikkia tukia, eli tukiohjelmia ja yksittäisiä tukia, jotka eivät ole voimassa olevaa tukea, mukaan lukien voimassa olevan tuen muutokset”.
            
         
               6.
            
            
               Asetuksen N:o 659/1999 2 ja 3 artiklassa vahvistetaan uutta tukea koskeva menettely. Asetuksen 2 artiklassa jäsenvaltioiden edellytetään ilmoittavan komissiolle suunnitelmistaan myöntää uutta tukea. Vastaavasti 3 artiklassa todetaan, ettei tällaista tukea saa ottaa käyttöön ennen kuin komissio on tehnyt (tai sen katsotaan tehneen) päätöksen sen hyväksymisestä (jäljempänä täytäntöönpanokielto). Tällaista asetuksen N:o 659/1999 7 artiklan mukaista päätöstä edeltää tietojensaantipyyntö (5 artikla) ja muodollinen tutkintamenettely (6 artikla).
            
         
               7.
            
            
               Voimassa oleviin tukiohjelmiin sovellettavasta menettelystä säädetään asetuksen N:o 659/1999 17–19 artiklassa, ja se eroaa huomattavasti uusiin tukiin sovellettavasta menettelystä. Kyseisessä menettelyssä ei edellytetä ennakkoilmoitusta, eikä siihen sovelleta täytäntöönpanokieltoa. Voimassa olevien tukien valvonnassa aloitteentekijänä toimii yksinomaisesti komissio, jonka on jäsenvaltioiden kanssa jatkuvasti valvottava niitä. (
                     8
                  ) Jos komissio katsoo, että voimassa oleva tukiohjelma ei sovellu tai ei enää sovellu yhteismarkkinoille, sen on ilmoitettava asianomaiselle jäsenvaltiolle asiasta ja annettava tälle mahdollisuus vastata. (
                     9
                  ) Jos komissio kyseisen jäsenvaltion toimittamien tietojen perusteella katsoo, että voimassa oleva tukiohjelma ei sovellu yhteismarkkinoille, sen on annettava suositus, jossa se ehdottaa aiheellisia toimenpiteitä. Näihin toimenpiteisiin voi kuulua muun muassa kyseisen tukiohjelman lakkauttaminen. (
                     10
                  ) Komission on aloitettava SEUT 108 artiklan 2 kohdan mukainen menettely vasta, jos jäsenvaltio ei hyväksy ehdotettuja toimenpiteitä, ja noudatettava soveltuvin osin asetuksen N:o 659/1999 6 ja 7 artiklassa säädettyä yksityiskohtaista menettelyä. (
                     11
                  )
            
         
         Vuoden 1994 liittymissopimus
      
      
               8.
            
            
               Suomi liittyi EU:hun 1.1.1995. (
                     12
                  ) Tukiohjelmat, jotka otettiin käyttöön ennen Suomen liittymistä EU:hun ja joita sovelletaan edelleen liittymisen jälkeen, ovat siis voimassa olevaa valtiontukea. (
                     13
                  )
            
         
               9.
            
            
               Liittymissopimuksen 144 artikla sisältyy maataloustuotteita koskevaan VI osastoon. Siinä todetaan, että perustamissopimuksessa tarkoitettuna voimassa olevana tukena pidetään ainoastaan niitä maataloustuotteita koskevia tukia, joista on annettu komissiolle tieto 30.4.1995 mennessä. (
                     14
                  ) Artikla ei vaikuta muihin kuin maatalouden tukiohjelmiin.
            
         
         Asiaa koskevat kansalliset oikeussäännöt
      
      
               10.
            
            
               Suomen tuloverolain (jäljempänä TVL) 117 §:n mukaan tietyn verovuoden tappio voidaan vähentää seuraavien verovuosien tuloista. TVL:n 119 §:n 1 momentissa täsmennetään, että elinkeinotoiminnan verovuoden tappio voidaan vähentää elinkeinotoiminnan tuloksesta seuraavan 10 verovuoden aikana sitä mukaa kuin tuloa syntyy.
            
         
               11.
            
            
               TVL:n 122 §:n 1 momentin mukaan yrityksen tappiota ei vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet sen osakkeista tai osuuksista on vaihtanut omistajaa. (
                     15
                  )
            
         
               12.
            
            
               TVL:n 122 §:n 3 momentti sisältää poikkeuksen sen 1 momentissa vahvistettuun sääntöön. Poikkeuksen nojalla toimivaltainen verovirasto voi erityisistä syistä, milloin se yrityksen toiminnan jatkumisen kannalta on tarpeen, myöntää oikeuden edellisten vuosien tappioiden vähentämiseen omistajan vaihtumisesta huolimatta.
            
         
               13.
            
            
               Suomen viranomaiset antoivat ohjekirjeen (
                     16
                  ) ja tiedotteen (
                     17
                  ) selventääkseen TVL:n 122 §:n 3 momentin soveltamista. Ohjekirjeen mukaan 122 §:n tarkoituksena on estää verojen kiertäminen siten, että tappiollisia yrityksiä ostetaan ainoastaan siksi, että niiden tappiot voidaan vähentää ostajan verotettavista voitoista.
            
         
               14.
            
            
               Ohjekirjeessä ja tiedotteessa selitetään, että useissa tilanteissa, esimerkiksi, kun yritys siirtyy sukupolvelta toiselle perheen sisällä tai kun yritys myydään sen työntekijöille, voi olla kyse ”erityisistä syistä”, joiden nojalla voidaan poiketa TVL:n 122 §:n 1 momentin säännöstä ja myöntää oikeus edellisten vuosien tappioiden vähentämiseen. (
                     18
                  )
            
         
         Tosiseikat, menettely unionin tuomioistuimessa ja ennakkoratkaisukysymykset
      
      
               15.
            
            
               P Oy perustettiin vuonna 1998. Yhtiö kehittää ja ylläpitää matkapuhelimella toimivia pysäköintimaksujärjestelmiä. Sen liiketoiminta perustuu tuotteisiin, jotka se on itse kehittänyt ja patentoinut. Vuoden 2004 lopulla yhtiön liiketoiminnan tappiot olivat yli 4 miljoonaa euroa. Perusinvestoinneista aiheutuvat alkuvaiheen tappiot ovat ilmeisesti tavanomaisia toimialalla, ja ne aiheutuivat P Oy:n liiketoiminnan kannalta välttämättömien tuotteiden ja tekniikoiden kehittämiseen tehdyistä alkuvaiheen investoinneista. P Oy:n omistaja vaihtui vuoden 2004 aikana. Yhtiö jatkoi liiketoimintaansa omistajanvaihdoksen jälkeen. Sen liiketoiminta kehittyi ja liikevaihto kasvoi 498339 eurosta 866810 euroon vuosina 2005–2007.
            
         
               16.
            
            
               P Oy pyysi 3.9.2008 päivätyllä hakemuksellaan Suomen veroviranomaisilta lupaa vähentää aiempina verovuosina aiheutuneet tappiot. Veroviranomaiset hylkäsivät hakemuksen 24.10.2008 tekemällään päätöksellä.
            
         
               17.
            
            
               P Oy valitti päätöksestä Helsingin hallinto-oikeuteen, joka hylkäsi valituksen. P Oy on tämän jälkeen valittanut korkeimpaan hallinto-oikeuteen eli ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen, joka on esittänyt seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
               
                        ”1)
                     
                     
                        Onko SEUT 107 artiklan 1 kohdan valikoivuutta koskevaa edellytystä tulkittava Suomen tuloverolain 122 §:n 3 momentin kaltaisen lupamenettelyn osalta siten, että se muodostaa esteen hyväksyä tappioiden vähennysoikeus omistajanvaihdostilanteessa noudattamatta SEUT 108 artiklan 3 kohdan viimeisen virkkeen menettelyä?
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        Onko valikoivuutta koskevaa edellytystä tulkittaessa erityisesti viiteryhmän määrittelyn osalta annettava merkitystä tuloverolain 117 §:ssä ja 119 §:ssä ilmaistulle pääsäännölle, jonka mukaan yhtiö voi vähentää vahvistetut tappiot, vai tuleeko valikoivuuden edellytystä tulkittaessa antaa merkitystä omistajanvaihdostilanteita koskevalle sääntelylle?
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Jos katsotaan, että SEUT 107 artiklan valikoivuutta koskeva edellytys lähtökohtaisesti täyttyy, voitaisiinko tuloverolain 122 §:n 3 momentin kaltaista järjestelmää pitää oikeutettuna sen vuoksi, että kyseessä on verojärjestelmän luontainen mekanismi, joka on välttämätön esimerkiksi veronkierron estämiseksi?
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Arvioitaessa mahdollisen oikeuttamisperusteen olemassaoloa ja sitä, onko kysymyksessä verojärjestelmän luontainen mekanismi, mitä merkitystä on annettava viranomaisen harkintavallan laajuudelle. Edellytetäänkö verojärjestelmän luontaiselta mekanismilta, ettei lainsoveltajalle jää harkintavaltaa ja että poikkeuksen soveltamisedellytykset on määritelty lainsäädännössä tarkkarajaisesti?”
                     
                  
         
               18.
            
            
               P Oy, Suomi, Saksa ja Euroopan komissio ovat esittäneet asiassa kirjallisia huomautuksia, ja kaikki näistä esittivät suullisia huomautuksia 22.11.2012 pidetyssä istunnossa.
            
         
         Asian tarkastelu
      
      
         Alustavat huomautukset
      
      
               19.
            
            
               Asia on varsin erikoinen. Valtiontukea koskevassa riita-asiassa on yleensä kyse joko siitä, ettei tuensaaja halua, että valtiontuki kielletään, tai siitä, että kahdesta kilpailevasta yhtiöstä toinen on saanut riidanalaista tukea. Käsiteltävässä asiassa P Oy ei kuitenkaan hyödy siitä, että tarkasteltavana olevat toimenpiteet todettaisiin kielletyksi valtiontueksi. Tällöin yhtiöltä kiellettäisiin juuri se veroetu, jonka se toivoo saavansa. Se ei voisi saada lupaa vähentää vuonna 2004 aiheutuneita tappioita myöhempien vuosien voitoistaan.
            
         
               20.
            
            
               Miten tämä ennakkoratkaisukysymys sitten on päätynyt unionin tuomioistuimeen?
            
         
               21.
            
            
               Ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että kansallinen tuomioistuin on ottanut lähtökohdaksi, että i) tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat tukea, ii) koska kaikki yhtiöt eivät saa vähentää aiempien vuosien tappioita tulevista voitoista, sovellettu järjestelmä voi näin ollen olla valikoiva ja sitä kautta lainvastainen (koska se suosii ”jotakin yritystä tai tuotannonalaa”), iii) tarkasteltavana olevia toimenpiteitä ei ole ilmoitettu komissiolle ja iv) Suomi ei ole noudattanut täytäntöönpanokieltoa, sillä tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat voimassa, vaikka niille ei ole saatu ennakkolupaa komissiolta. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin esittää tämän jälkeen useita yksityiskohtaisia kysymyksiä, joiden tarkoituksena on edellä kuvatun olettaman pohjalta selvittää seuraavat asiat:
               
                        —
                     
                     
                        onko TVL:n 122 §:n 3 momentissa tarkoitettu lupamenettely lainmukainen huolimatta siitä, että täytäntöönpanokieltoa ei ole noudatettu (kysymys 1)
                     
                  
                        —
                     
                     
                        kuinka on määriteltävä viiteryhmä, jonka perusteella selvitetään, onko tarkasteltavana olevilla toimenpiteillä käyttöön otettu järjestelmä lainvastaisesti valikoiva (kysymys 2)
                     
                  
                        —
                     
                     
                        jos järjestelmä on valikoiva, onko se kuitenkin oikeutettu verojärjestelmän luontaisena mekanismina, joka on välttämätön veronkierron estämiseksi (kysymys 3), ja jos näin on,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        vaikuttaako veroviranomaisille kuuluva harkintavalta kolmannessa kysymyksessä tarkasteltuun oikeuttamisperustetta koskevaan kysymykseen (kysymys 4).
                     
                  
         
               22.
            
            
               Kuten tämän ratkaisuehdotuksen alussa viitatusta lainsäädännöstä ilmenee, voimassa olevan tuen ja uuden tuen valvontajärjestelyt eroavat merkittävästi toisistaan. (
                     19
                  ) Ennen kuin siirryn tarkastelemaan sitä, luodaanko TVL:n 122 §:n 3 momentissa, luettuna yhdessä ohjekirjeen ja tiedotteen kanssa, tosiasiassa järjestelmä, joka suosii lainvastaisesti ja valikoivasti jotakin yritystä (jäljempänä valikoivuutta koskeva kysymys), on ensin määriteltävä, onko kyseessä (oletettu) voimassa oleva tuki vai (oletettu) uusi tuki.
            
         
               23.
            
            
               Viimeksi mainittu seikka on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen ja unionin tuomioistuimen käsiteltävänä olevan asian ytimessä. Komissiolle, jäsenvaltioille ja kansallisille tuomioistuimille kuuluvat valtuudet ja vastuut eroavat toisistaan sen mukaan, onko tarkasteltavana oleva tuki (oletettua) voimassa olevaa tukea vai (oletettua) uutta tukea. (
                     20
                  )
            
         
               24.
            
            
               Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan komission tehtävänä on SEUT 108 artiklan 1 kohdan nojalla todeta voimassa olevasta tuesta, soveltuuko se sisämarkkinoille, sovellettuaan asianmukaista menettelyä, jonka aloittaminen on komission vastuulla, ja tämä toteamus voidaan alistaa unionin tuomioistuimen valvontaan. (
                     21
                  ) Ellei komissio ryhdy tällaisiin toimenpiteisiin tai ennen kuin se niihin ryhtyy, ei ole syytä olettaa, että kansalliset toimenpiteet olisivat unionin valtiontukisääntöjen nojalla lainvastaisia tai että kansallisen tuomioistuimen pitäisi lopettaa niiden soveltaminen.
            
         
               25.
            
            
               Uuteen tukeen sovelletaan erilaista menettelyä. SEUT 108 artiklan 3 kohdassa määrätään, että komissiolle on annettava tieto tuen myöntämistä tai muuttamista koskevasta suunnitelmasta niin ajoissa, että se voi esittää huomautuksensa. Komissio tutkii suunnitellut tuet sen jälkeen alustavasti. Jos komissio katsoo tämän perusteella, että ehdotettu suunnitelma ei SEUT 107 artiklan 1 kohdan mukaan sovellu sisämarkkinoille, sen on aloitettava SEUT 108 artiklan 2 kohdassa vahvistettu kontradiktorinen tutkintamenettely. Kansallisten tuomioistuinten osallistuminen perustuu SEUT 108 artiklan 3 kohdan viimeisen virkkeen välittömään oikeusvaikutukseen, sillä siinä kielletään jäsenvaltiota, jota asia koskee, toteuttamasta ehdottamiaan tuen myöntämistä tai muuttamista koskevia toimenpiteitä ennen kuin tutkintamenettelyssä on annettu lopullinen komission päätös. Täytäntöönpanokieltoa sovelletaan uuteen tukeen, muttei voimassa olevaan tukeen.
            
         
               26.
            
            
               Sekä perustamissopimuksessa että asetuksella N:o 659/1999 käyttöön otetuissa yksityiskohtaisissa järjestelyissä edellytetään komission tutkivan tarkkaan, yksityiskohtaisesti ja kattavasti kaikki voimassa olevat tai ehdotetut tukiohjelmat, jotka voivat olla valtiontukea. SEUT 107 artiklan 1 kohtaan sisältyvä valtiontuen kielto ei ole absoluuttinen eikä ehdoton, kuten SEUT 107 artiklan 2 ja 3 kohdasta ilmenee. SEUT 108 artiklan 3 kohdassa komissiolle annetaankin laaja harkintavalta, jonka turvin se voi todeta tietyt tuet yhteismarkkinoille soveltuviksi SEUT 107 artiklan 1 kohdassa määrätystä yleisestä kiellosta poiketen. Jäsenvaltiolla on vastaavasti riittävät mahdollisuudet selittää ja perustella järjestelyjään. Kansallisen tuomioistuimen on lopetettava voimassa olevien kansallisten sääntöjen soveltaminen ainoastaan, jos kyse on uudesta tuesta, joka on otettu käyttöön (eli kun jäsenvaltio ei ole noudattanut uutta tukea koskevaa täytäntöönpanokieltoa).
            
         
         Ovatko tarkasteltavana olevat toimenpiteet voimassa olevaa tukea vai uutta tukea?
      
      
               27.
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei ole nimenomaisesti ilmaissut, pitääkö se tarkasteltavana olevia toimenpiteitä (oletettuna) voimassa olevana tukena vai (oletettuna) uutena tukena. Se selittää, että toimenpiteet toteutettiin jo ennen Suomen liittymistä EU:hun mutta niitä ei tuolloin ilmoitettu voimassa olevana tukena. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, ettei sillä ole tietoa siitä, ovatko Suomen viranomaiset tämän jälkeen ilmoittaneet tuesta.
            
         
               28.
            
            
               Suomi selitti sekä kirjallisissa huomautuksissaan että myöhemmin istunnossa, ettei se ilmoittanut tarkasteltavana olevia toimenpiteitä tukena liittymisen yhteydessä, koska se ei pitänyt (eikä edelleenkään pidä) niitä valtiontukena. (
                     22
                  )
            
         
               29.
            
            
               Se, voidaanko tuki luokitella uudeksi tueksi vai muutetuksi voimassa olevaksi tueksi, on määriteltävä kyseistä tukea koskevien säännösten perusteella. (
                     23
                  ) Huomautusten, joita istunnossa esitettiin vastauksena unionin tuomioistuimen työjärjestyksensä 54 a artiklan nojalla esittämiin kysymyksiin, mukaan on kiistatonta, että TVL:n 122 §:n 3 momentti oli voimassa ennen kuin Suomi liittyi tuolloiseen Euroopan yhteisöihin, mistä lähtien sen oli noudatettava EY:n perustamissopimusta. Unionin tuomioistuimessa huomautuksia esittäneet osapuolet väittivät, että tuki olisi näin ollen katsottava (oletetuksi) voimassa olevaksi tueksi.
            
         
               30.
            
            
               Yhdyn tähän näkemykseen. Koska TVL:n 122 §:n 3 momentti oli voimassa ennen Suomen liittymistä, se voi olla ainoastaan voimassa olevaa tukea (jos se ylipäänsä on tukea). Tämä on asetuksen N:o 659/1999 1 artiklan b alakohdan i alakohdan ilmeinen tarkoitus. (
                     24
                  )
            
         
               31.
            
            
               Vaikka kansalliset toimenpiteet eivät käyttöönottohetkellä ole valtiontukea mutta muuttuvat myöhemmin sellaiseksi (yhteismarkkinoiden kehityksen seurauksena), asetuksen N:o 659/1999 1 artiklan b alakohdan v alakohdan mukaan tällaiset toimenpiteet ovat kuitenkin edelleen voimassa olevaa tukea. (
                     25
                  ) Jos tarkasteltavana olevia toimenpiteitä ei siis ilmoitettu siksi, että Suomen liittymisen ajankohtana niitä ei pidetty valtiontukena, mikään muutos (esim. unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön kehittyminen tällä alalla), joka tarkoittaisi, että nämä toimenpiteet ovat nyt tai voivat nyt olla valtiontukea, ei vaikuta niiden oikeudelliseen luonnehdintaan (oletettuna) voimassa olevana tukena.
            
         
               32.
            
            
               Tarkasteltavana olevat toimenpiteet on näin ollen luokiteltava (oletetuksi) voimassa olevaksi tueksi. Niihin sovelletaan siis voimassa olevan tuen valvontajärjestelmää ja menettelyjä.
            
         
         Seuraukset luokittelusta voimassa olevaksi tueksi
      
      
               33.
            
            
               Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee ensimmäisellä kysymyksellään, estääkö SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu valikoivuutta koskeva kielto tarkasteltavana olevat toimenpiteet, koska SEUT 108 artiklan 3 kohdan täytäntöönpanokieltoa ei ole noudatettu.
            
         
               34.
            
            
               Kuten edellä selvensin, (
                     26
                  ) täytäntöönpanokieltoa sovelletaan uuteen tukeen muttei voimassa olevaan tukeen. Jos – ja siinä määrin kuin – tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat valtiontukea, mihin en ota kantaa, ne ovat voimassa olevaa tukea.
            
         
               35.
            
            
               Ensimmäiseen kysymykseen olisi siten vastattava, että siinä määrin kuin tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat valtiontukea, ne on luokiteltava oletetuksi voimassa olevaksi tueksi SEUT 108 artiklan 1 kohdan kannalta. Tämän luokittelun mukaisesti kansallinen tuomioistuin voi tulkita ja soveltaa toimenpiteitä, ellei komissio ole tehnyt asetuksen N:o 659/1999 13 artiklan mukaista päätöstä.
            
         
               36.
            
            
               Miten unionin tuomioistuimen pitäisi suhtautua toiseen, kolmanteen ja neljänteen kysymykseen (jotka kaikki koskevat valikoivuuden kiellon asianmukaista tulkintaa)?
            
         
               37.
            
            
               Valikoivuutta koskevaa kysymystä käsiteltiin laajalti kaikkien osapuolten kirjallisissa huomautuksissa.
            
         
               38.
            
            
               Komission mielestä tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat valikoivia. Suomen ja Saksan hallitukset ovat eri mieltä ja väittävät, etteivät toimenpiteet ole valtiontukea. P Oy väittää, että ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen olisi tulkittava tarkasteltavana olevia toimenpiteitä siten, että varmistetaan, ettei niitä sovelleta valikoivasti. Se toteaa, ettei laitonta tukea koskevaa ongelmaa synny, jos tällaista lähestymistapaa noudatetaan (ja tällöin sen voitaisiin sallia vähentävän aiempina verovuosina aiheutuneet tappiot).
            
         
               39.
            
            
               Jos kyseessä olisi ilmoittamaton uusi tuki (quod non), kansallisen tuomioistuimen olisi pantava täytäntöön SEUT 108 artiklan 3 kohdassa tarkoitettu välittömästi vaikuttava täytäntöönpanokielto. (
                     27
                  ) Ainoastaan komissio voi päättää, soveltuuko tuki sisämarkkinoille, mutta kansallinen tuomioistuin voi kuitenkin soveltaa SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua tuen käsitettä määrittääkseen, olisiko riidanalaisiin kansallisiin toimenpiteisiin pitänyt soveltaa täytäntöönpanokieltoa. Tässä yhteydessä kansalliset tuomioistuimet voivat joutua päättämään, onko jokin kansallinen toimenpide valikoiva; (
                     28
                  ) ja ne voivat pätevästi esittää unionin tuomioistuimelle kysymyksiä valtiontuen käsitteen asianmukaisesta tulkinnasta. (
                     29
                  )
            
         
               40.
            
            
               Ilmoittamattomaan uuteen tukeen sovellettavia menettelysääntöjä ja järjestelmää ei kuitenkaan voida soveltaa voimassa olevaan tukeen. Erityisesti on huomattava, että kansallisten tuomioistuinten tehtävä ei myöskään ole sama, sillä voimassa oleva tuki kuuluu SEUT 108 artiklan 1 kohdan nojalla komission yksinomaiseen toimivaltaan. Siltä osin kuin tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat (oletettua) voimassa olevaa tukea, SEUT 108 artiklan 3 kohta ei siis tarjoa kansalliselle tuomioistuimelle oikeusperustaa, jonka nojalla se voisi päättää valikoivuutta koskevasta kysymyksestä tai pyytää unionin tuomioistuimelta ohjausta perussopimuksen valikoivaa tukea koskevien määräysten tulkinnassa.
            
         
               41.
            
            
               Suomi, Saksa ja komissio ovat yhtä mieltä siitä, että tästä seuraa, ettei unionin tuomioistuimen ole tarpeen vastata ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämiin toiseen, kolmanteen ja neljänteen kysymykseen.
            
         
               42.
            
            
               Olen samaa mieltä seuraavista syistä.
            
         
               43.
            
            
               Unionin tuomioistuimen tehtävänä ennakkoratkaisumenettelyssä on ensinnäkin (luonnollisesti unionin oikeuden yhdenmukaisen tulkinnan ja soveltamisen varmistamisen lisäksi) (
                     30
                  ) myötävaikuttaa lainkäyttöön jäsenvaltioissa; sen tehtävänä ei ole antaa lausuntoja yleisluonteisista tai hypoteettisista kysymyksistä. (
                     31
                  )
            
         
               44.
            
            
               Tarkasteltavana olevien toimenpiteiden luokittelusta oletetuksi voimassa olevaksi tueksi seuraa, että tällainen tuki voidaan panna täytäntöön niin kauan kuin komissio ei ole todennut sitä sisämarkkinoille soveltumattomaksi. (
                     32
                  ) Kansallinen tuomioistuin voi siis vapaasti tulkita ja soveltaa kansallisia toimenpiteitä ja päättää, onko P Oy:lle annettava lupa hyötyä veroedusta. Unionin tuomioistuimen esittämä kanta valikoivuutta koskevasta kysymyksestä olisi luonteeltaan hypoteettinen, eikä se olisi sitova kansallisessa oikeudenkäynnissä.
            
         
               45.
            
            
               Toiseksi käsiteltävä asia eroaa yhdistettyjen asioiden Paint Graphos (
                     33
                  ) kaltaisista asioista, joissa on kyse oletetusta uudesta tuesta. Mainituissa yhdistetyissä asioissa annetulla tuomiolla oli välitön vaikutus kansallisessa oikeudenkäynnissä kyseessä olleeseen riita-asiaan, koska riitautettuja toimenpiteitä ei voitu soveltaa, jos ne luokiteltiin tueksi ja siten välittömästi vaikuttavan täytäntöönpanokiellon alaisiksi. (
                     34
                  ) Tämä kanta eroaa kuitenkin huomattavasti käsiteltävässä asiassa kyseessä olevaa voimassa olevaa tukea koskevasta kannasta.
            
         
               46.
            
            
               Kolmanneksi kansallinen tuomioistuin on viitannut komission päätökseen, (
                     35
                  ) joka koskee tiettyjä valtiontukisääntöjen vastaisiksi katsottuja Saksan verotoimenpiteitä. (
                     36
                  ) Nyt käsiteltävästä asiasta poiketen mainittu asia koskee ilmoittamatonta uutta tukea (kyseessä ollut lainsäädäntö annettiin heinäkuussa 2009, ja se tuli taannehtivasti voimaan 1.1.2008 alkaen).
            
         
               47.
            
            
               Neljänneksi on todettava, että koska SEUT 108 artiklan 3 kohdassa tarkoitetulla täytäntöönpanokiellolla ei ole merkitystä käsiteltävän asian kannalta, sen selvittäminen, voiko P Oy vähentää kyseisiä aiempina verovuosina aiheutuneita tappioita tulevien vuosien voitoista, edellyttää pikemminkin kansallisen lainsäädännön kuin unionin oikeuden tulkintaa ja soveltamista. Sekä P Oy että Suomen hallitus viittaavat kansalliseen tuomioon, jossa tarkasteltiin TVL:n 122 §:n 3 momenttiin sisältyvää ilmaisua ”erityinen syy”. (
                     37
                  ) Ne selittävät, että jos mainittua päätöstä sovellettaisiin käsiteltävään asiaan, P Oy:lle voitaisiin myöntää veroetu. Tämä seikka liittyy puhtaasti kansalliseen lainsäädäntöön, ja ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen on ratkaistava se.
            
         
               48.
            
            
               Totean vielä, että unionin tuomioistuimella on hallussaan suhteellisen vähän yksityiskohtaisia tietoja tarkasteltavana olevista toimenpiteistä, veroviranomaisten harkintavallasta TVL:n 122 §:n 3 momentissa tarkoitetun luvan myöntämisessä tai epäämisessä ja muistakin asiaan liittyvistä veropoliittisista näkökohdista. Tämä on jyrkässä ristiriidassa sen erittäin yksityiskohtaisen tutkinnan kanssa, jonka komissio toteuttaisi, jos se ryhtyisi SEUT 108 artiklan 2 kohdassa ja asetuksen N:o 659/1999 17–19 artiklassa tarkoitettuihin toimenpiteisiin ja soveltaisi tarvittaessa soveltuvin osin asetuksen 6, 7 ja 9 artiklaa. Jos tällainen menettely aloitetaan, siinä kunnioitetaan täysin jäsenvaltion oikeutta selittää ja perustella järjestelyjään. Tällaisessa tilanteessa unionin tuomioistuimen olisi mielestäni epäasianmukaista ryhtyä nyt analysoimaan valikoivuutta koskevaa kysymystä.
            
         
               49.
            
            
               Edellä esitetyistä syistä katson, ettei unionin tuomioistuimen ole vastattava ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämiin toiseen, kolmanteen ja neljänteen kysymykseen.
            
         
         Ratkaisuehdotus
      
      
               50.
            
            
               Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa korkeimmalle hallinto-oikeudelle seuraavasti:
               Siinä määrin kuin tarkasteltavana olevat toimenpiteet ovat valtiontukea, ne on luokiteltava oletetuksi voimassa olevaksi tueksi SEUT 108 artiklan 1 kohdan soveltamisen kannalta. Tämän luokittelun mukaisesti kansallinen tuomioistuin voi tulkita ja soveltaa toimenpiteitä, ellei komissio ole tehnyt päätöstä ja aloittanut SEUT 108 artiklan 2 kohdassa määrättyä tuomioistuinmenettelyä.
            
         (
            1
         )	Alkuperäinen kieli: englanti.
      (
            2
         )	Ks. esim. asia C-143/99, Adria-Wien, tuomio 8.11.2001 (Kok., s. I-8365); asia C-295/97, Piaggio, tuomio 17.6.1999 (Kok., s. I-3735) ja yhdistetyt asiat C-78/08–C-80/08 Paint Graphos ym., tuomio 8.9.2011 (Kok., s. I -7611).
      (
            3
         )	Ks. jäljempänä 3 kohta ja alaviite 4.
      (
            4
         )	SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitetut edellytykset ovat kumulatiivisia eli niiden kaikkien on täytyttävä, jotta toimenpide voidaan luokitella valtiontueksi (ks. yhdistetyt asiat C-182/03 ja C-217/03, Belgia ja Forum 187 v. komissio, tuomio 22.6.2006, Kok., s. I-5479, 84 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Sen arvioimiseksi, onko jokin kansallinen toimenpide omiaan suosimaan jotakin yritystä tai tuotannonalaa (eli onko se valikoiva), kyseistä yritystä tai tuotannonalaa on verrattava muihin yrityksiin tai tuotannonaloihin, jotka ovat kyseisellä järjestelmällä tavoitellun päämäärän kannalta rinnastettavassa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa (ks. em. yhdistetyt asiat Belgia ja Forum 187 v. komissio, tuomion 119 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Jos SEUT 107 artiklan 2 tai 3 kohdan oikeuttamisperusteet soveltuvat tilanteeseen, kyseisten toimenpiteiden katsotaan soveltuvan sisämarkkinoille, eivätkä ne näin ollen ole kiellettyä valtiontukea: ks. edellä alaviitteessä 2 mainittu asia Adria-Wien, tuomion 30 kohta.
      (
            5
         )	Ks. myös jäljempänä 6 kohta.
      (
            6
         )	EY:n perustamissopimuksen 93 artiklan soveltamista koskevista yksityiskohtaisista säännöistä 22.3.1999 annettu neuvoston asetus (EY) N:o 659/1999 (EYVL L 83, s. 1), sellaisena kuin se oli ennen vuoden 2004 laajentumisen johdosta vuonna 2003 tehtyä muutosta; ks. erityisesti johdanto-osan toinen perustelukappale.
      (
            7
         )	Ks. jäljempänä 8 ja 9 kohta.
      (
            8
         )	Asetuksen N:o 659/1999 17 artiklan 1 kohta luettuna yhdessä SEUT 107 artiklan 1 kohdan kanssa.
      (
            9
         )	Asetuksen N:o 659/1999 17 artiklan 2 kohta.
      (
            10
         )	Asetuksen N:o 659/1999 18 artikla.
      (
            11
         )	Asetuksen N:o 659/1999 19 artiklan 2 kohta luettuna yhdessä sen 4 artiklan 4 kohdan kanssa.
      (
            12
         )	Sopimus Norjan kuningaskunnan, Itävallan tasavallan, Suomen tasavallan ja Ruotsin kuningaskunnan liittymisestä Euroopan unioniin ja niiden sopimusten mukautuksista, joihin Euroopan unioni perustuu (EYVL 1994, C 241, s. 21). Norja ei tosiasiassa liittynyt EU:hun vuonna 1994 pidetyn kansanäänestyksen tuloksen johdosta.
      (
            13
         )	Ks. liittymissopimus luettuna yhdessä asetuksen N:o 659/1999 1 artiklan b alakohdan i alakohdan kanssa.
      (
            14
         )	Ks. jäljempänä 30 kohta ja alaviite 24.
      (
            15
         )	Laki on käsittääkseni ollut voimassa vuodesta 1979. Sitä on muutettu, mutta säännösten sisältö on pysynyt samana.
      (
            16
         )	Verohallituksen ohjekirja 634/348/96, 14.2.1996 (jäljempänä ohjekirje).
      (
            17
         )	Verohallituksen tiedote 2/1999, 17.2.1999 (jäljempänä tiedote).
      (
            18
         )	Käytän tässä ratkaisuehdotuksessa TVL:n 122 §:n 3 momentista, ohjekirjeestä ja tiedotteesta nimitystä ”tarkasteltavana olevat toimenpiteet”. P Oy ja Suomen hallitus ovat molemmat viitanneet kansallisen tuomioistuimen päätökseen asiassa KHO 2010:21. Mainitussa asiassa korkein hallinto-oikeus totesi, että liiketoiminnan jatkaminen omistajanvaihdoksen jälkeen oli tarkasteltavana olevissa toimenpiteissä tarkoitettu ”erityinen syy”.
      (
            19
         )	Ks. esim. asia C-312/90, Espanja v. komissio, tuomio 30.6.1992 (Kok., s. I-4117, 14 kohta); asia C-44/93, Namur-Les Assurances du Crédit, tuomio 9.8.1994 (Kok., s. I-3829, 10 kohta) ja edellä alaviitteessä 2 mainittu asia Piaggio, tuomion 48 ja 49 kohta. Ks. myös edellä tämän ratkaisuehdotuksen 3–7 kohta.
      (
            20
         )	Edellä alaviitteessä 2 mainitussa asiassa Adria-Wien annetussa tuomiossa selitetään yksityiskohtaisesti perustamissopimuksella perustettu valtiontuen valvontajärjestelmä sekä komission ja kansallisten tuomioistuinten tehtävät järjestelmän täytäntöönpanossa, tuomion 21–32 kohta. Ks. uudesta tuesta myös asia C-354/90, Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires and Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon, tuomio 21.11.1991, Kok., s. I-5505, 8–14 kohta.
      (
            21
         )	Edellä alaviitteessä 19 mainittu asia Namur, tuomion 15 kohta.
      (
            22
         )	Ks. edellä 8 ja 9 kohta ja alaviite 13.
      (
            23
         )	Edellä alaviitteessä 19 mainittu asia Namur, tuomion 13 ja 28 kohta ja asia C-387/92, Banco Exterior de España, tuomio 15.3.1994 (Kok., s. I-877, 19 kohta).
      (
            24
         )	Asetuksen 1 artiklan b alakohdan i alakohdassa viitataan Itävallan, Suomen ja Ruotsin liittymisasiakirjan 144 ja 172 artiklaan. Artiklat sisälsivät erityisen velvoitteen ilmoittaa maataloustuotteita koskevista tuista. P Oy ei tuota maataloustuotteita, joten mainituilla määräyksillä ei ole merkitystä käsiteltävän asian ratkaisun kannalta.
      (
            25
         )	Asia C-89/08 P, komissio v. Irlanti ym., tuomio 2.12.2009 (Kok., s. I-11245, 70 ja 71 kohta).
      (
            26
         )	Ks. edellä 6 ja 25 kohta.
      (
            27
         )	Edellä alaviitteessä 2 mainittu asia Adria-Wien, tuomion 26 ja 27 kohta.
      (
            28
         )	Asia C-119/05, Lucchini, tuomio 18.7.2007 (Kok., s. I-6199, 50–52 kohta).
      (
            29
         )	Asia C-140/09, Fallimento Traghetti del Mediterraneo, tuomio 10.6.2010 (Kok., s. I-5243, 24 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      (
            30
         )	Ks. unionin tuomioistuimen SEUT 267 artiklan mukaisesta toimivallasta unionin oikeuden yhdenmukaisen tulkinnan alalla asia C-344/04, IATA ja ELFAA., tuomio 10.1.2006 (Kok., s. I-403, 27 kohta) ja asia C-458/06, Gourmet Classic, tuomio 12.6.2008 (Kok., s. I-4207, 20 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      (
            31
         )	Asia C-112/00, Schmidberger, tuomio 12.6.2003 (Kok., s. I-5659, 32 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
      (
            32
         )	Edellä alaviitteessä 23 mainittu asia Banco Exterior de España, tuomion 20 kohta.
      (
            33
         )	Ks. useista esimerkeistä mm. edellä alaviitteessä 2 mainitut asia Piaggio ja yhdistetyt asiat Paint Graphos.
      (
            34
         )	Ks. esim. edellä alaviitteessä 2 mainittu asia Piaggio, tuomion 48 ja 49 kohta.
      (
            35
         )	Saksan myöntämästä valtiontuesta C 7/10 (ex CP 250/09 ja NN 5/10) (”KStG-lain saneerauslauseke”) 26.1.2011 annettu komission päätös (EUVL 2011, L 235, s. 26). Mainitusta päätöksestä on vireillä useita kanteita unionin yleisessä tuomioistuimessa: ks. asia T-205/11.
      (
            36
         )	Nyt tarkasteltavana olevien kansallisten toimenpiteiden tavoin Saksan lainsäädännössä sallitaan tappioiden vähentäminen tulevien verovuosien voitoista. Vaikeuksissa olevat yritykset voivat hyötyä järjestelmästä kyseisen yrityksen omistusrakenteen muutoksesta huolimatta.
      (
            37
         )	Ks. edellä 14 kohta ja alaviite 18.