CELEX: 62013CJ0029
Language: el
Date: 2014-03-13
Title: Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 13ης Μαρτίου 2014.#Global Trans Lodzhistik OOD κατά Nachalnik na Mitnitsa Stolichna.#Αιτήσεις του Administrativen sad Sofia-grad για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως.#Προδικαστική παραπομπή — Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας — Άρθρα 243 και 245 — Κανονισμός (ΕΟΚ) 2454/93 — Άρθρο 181α — Απόφαση δεκτική προσφυγής — Παραδεκτό ένδικης προσφυγής χωρίς προηγούμενη άσκηση διοικητικής προσφυγής — Αρχή του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας.#Συνεκδικασθείσες υποθέσεις C‑29/13 και C‑30/13.

Διάδικοι
               Σκεπτικό της απόφασης
               Διατακτικό
               
            
            Διάδικοι
            Στις συνεκδικαζόμενες υποθέσεις C‑29/13 και C‑30/13,
            με αντικείμενο δύο αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Administrativen sad Sofia-grad (Βουλγαρία) με απόφαση της 4ης Ιανουαρίου 2013, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 21 Ιανουαρίου 2013, στο πλαίσιο των δικών 
            Global Trans Lodzhistik OOD 
            κατά
            Nachalnik na Mitnitsa Stolichna, 
            ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πρώτο τμήμα),
            συγκείμενο από τους A. Tizzano, πρόεδρο τμήματος, A. Borg Barthet (εισηγητή), E. Levits, S. Rodin και F. Biltgen, δικαστές,
            γενικός εισαγγελέας: M. Wathelet
            γραμματέας: A. Calot Escobar
            έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία,
            λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
            – η Global Trans Lodzhistik OOD, εκπροσωπούμενη από τον M. Aydarova, advokat,
            – ο Nachalnik na Mitnitsa Stolichna, εκπροσωπούμενος από τον S. Zlatkov, 
            – η Βουλγαρική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις E. Petranova και D. Drambozova, 
            – η Ισπανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την M. García-Valdecasas Dorrego, 
            – η Ιταλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την G. Palmieri, επικουρούμενη από τον G. Albenzio, avvocato dello Stato,
            – η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις L. Keppenne και S. Petrova καθώς και από τον B.-R. Killmann, 
            κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα, να εκδικάσει την υπόθεση χωρίς ανάπτυξη προτάσεων,
            εκδίδει την ακόλουθη
            Απόφαση 
            
            Σκεπτικό της απόφασης
            1. Οι αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως αφορούν την ερμηνεία των άρθρων 243 και 245 του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα (EE L 302, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 82/97 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1996 (ΕΕ L 17, σ. 1, στο εξής: τελωνειακός κώδικας), καθώς και του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού (ΕΟΚ) 2454/93 της Επιτροπής, της 2ας Ιουλίου 1993, για τον καθορισμό ορισμένων διατάξεων εφαρμογής του κανονισμού 2913/92 (ΕΕ L 253, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 3254/94 της Επιτροπής, της 19ης Δεκεμβρίου 1994 (ΕΕ L 346, σ. 1, στο εξής: κανονισμός 2454/93).
            2. Οι αιτήσεις αυτές υποβλήθηκαν στο πλαίσιο δύο ενδίκων διαφορών μεταξύ της Global Trans Lodzhistik OOD (στο εξής: Global Trans Lodzhistik) και του Nachalnik na Minitsa Stolichna (διευθυντή των τελωνείων της Σόφιας) σχετικά με προσφυγή που άσκησε η εταιρία αυτή ζητώντας την ακύρωση δύο αποφάσεων περί διορθώσεως της δασμολογητέας αξίας των εμπορευμάτων που αυτή εισήγαγε και περί επιβολής σε αυτήν πρόσθετου φόρου προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΠΑ).
             Το νομικό πλαίσιο 
             Το δίκαιο της Ένωσης 
            3. Το άρθρο 4, σημείο 5, του τελωνειακού κώδικα έχει ως εξής:
            «Για τους σκοπούς του παρόντος κώδικα, νοούνται ως
            [...]
            5) απόφαση: κάθε διοικητική πράξη που ανήκει στην τελωνειακή νομοθεσία, και λαμβάνεται από τελωνειακή αρχή, ρυθμίζει μια συγκεκριμένη περίπτωση και παράγει έννομα αποτελέσματα για ένα ή περισσότερα καθορισμένα ή δυνάμενα να καθοριστούν πρόσωπα. Ο όρος αυτός καλύπτει, μεταξύ άλλων, μια δεσμευτική πληροφορία κατά την έννοια του άρθρου 12».
            4. Κατά το άρθρο 6, παράγραφος 3, του κώδικα αυτού:
            «Οι αποφάσεις που λαμβάνονται γραπτώς και είτε απορρίπτουν τις αιτήσεις είτε έχουν αρνητικές συνέπειες για τα πρόσωπα στα οποία απευθύνονται αιτιολογούνται από τις τελωνειακές αρχές. Οι εν λόγω αποφάσεις πρέπει να αναφέρουν τη δυνατότητα άσκησης προσφυγής που προβλέπεται στο άρθρο 243.»
            5. Κατά το άρθρο 243 του εν λόγω κώδικα:
            «1. Κάθε πρόσωπο έχει το δικαίωμα να ασκήσει προσφυγή κατά των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών σχετικά με την εφαρμογή της τελωνειακής νομοθεσίας οι οποίες το αφορούν άμεσα και ατομικά.
            […]
            2. Το δικαίωμα προσφυγής μπορεί να ασκηθεί:
            α) σε πρώτο στάδιο, ενώπιον της τελωνειακής αρχής που ορίζεται για το σκοπό αυτό από τα κράτη μέλη·
            β) σε δεύτερο στάδιο, ενώπιον μιας ανεξάρτητης αρχής η οποία μπορεί να είναι μία δικαστική αρχή ή ένα ισοδύναμο ειδικευμένο όργανο σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν στα κράτη μέλη.»
            6. Το άρθρο 245 του ίδιου κώδικα προβλέπει ότι:
            «Οι διατάξεις για τη θέση σε εφαρμογή της διαδικασίας της προσφυγής θεσπίζονται από τα κράτη μέλη.»
            7. Το άρθρο 181α του κανονισμού 2454/93 προβλέπει τα ακόλουθα:
            «1. Οι τελωνειακές αρχές δεν υποχρεούνται να καθορίζουν τη δασμολογητέα αξία εισαγόμενων εμπορευμάτων βάσει της μεθόδου της συναλλακτικής αξίας εάν, σύμφωνα με τη διαδικασία που περιγράφεται στην παράγραφο 2, λόγω ευλόγων αμφιβολιών δεν ικανοποιούνται από το γεγονός ότι η δηλούμενη αξία αντιπροσωπεύει το πράγματι πληρωθέν ή πληρωτέο ποσό όπως αναφέρεται στο άρθρο 29 του τελωνειακού κώδικα.
            2. Όπου οι τελωνειακές αρχές έχουν τις αμφιβολίες που περιγράφονται στην παράγραφο 1 δύνανται να ζητούν πρόσθετες πληροφορίες σύμφωνα με το άρθρο 178, παράγραφος 4. Εάν οι αμφιβολίες αυτές εξακολουθούν να παραμένουν, οι τελωνειακές αρχές πρέπει να κοινοποιούν στο ενδιαφερόμενο πρόσωπο, πριν λάβουν την τελική απόφαση, γραπτώς εφόσον αυτό ζητείται, την αιτιολογία στην οποία στηρίζονται οι αμφιβολίες αυτές και του παρέχουν λογικά περιθώρια απάντησης. Η τελική απόφαση καθώς και η σχετική αιτιολόγησή της κοινοποιούνται στο ενδιαφερόμενο πρόσωπο εγγράφως.» 
             Το βουλγαρικό δίκαιο 
            8. Το άρθρο 211a του νόμου περί τελωνείων (Zakon na mitnitsite, DV αριθ. 15, της 6ης Φεβρουαρίου 1998, στο εξής: ZM) ορίζει τα εξής:
            «Οι αποφάσεις περί αναγκαστικής εισπράξεως απαιτήσεων του Δημοσίου που πηγάζουν από έννομη σχέση δημοσίου δικαίου είναι ατομικές διοικητικές πράξεις οι οποίες εκδίδονται από τον διευθυντή τελωνείων της γεωγραφικής περιφέρειας όπου γεννήθηκε η μη εμπροθέσμως καταβληθείσα οφειλή· οι πράξεις αυτές βεβαιώνουν το απαιτητό τελωνειακών οφειλών και άλλων δημοσίων οφειλών.»
            9. Σύμφωνα με το άρθρο 211f του ZM, κατά της αποφάσεως περί αναγκαστικής εισπράξεως δύναται να ασκηθεί προσφυγή ενώπιον του διευθυντή τελωνείων εντός 14 ημερών από της κοινοποιήσεώς της.
            10. Το άρθρο 220, παράγραφος 1, του ZM προβλέπει τα εξής:
            «Κάθε πρόσωπο δύναται να ασκήσει προσφυγή, κατά των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών που το αφορούν, σύμφωνα με τα προβλεπόμενα από τον Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας.»
            11. Το άρθρο 148 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Administrativnoprotsesualen kodeks, DV αριθ. 30, της 11ης Απριλίου 2006) ορίζει τα ακόλουθα:
            «Κάθε διοικητική πράξη δύναται να αποτελέσει αντικείμενο ένδικης προσφυγής, ακόμη και αν δεν έχουν εξαντληθεί οι δυνατότητες ασκήσεως διοικητικής προσφυγής, εκτός αν άλλως ορίζεται στον παρόντα Κώδικα ή σε άλλο ειδικό νόμο.»
             Οι διαφορές της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα 
            12. Στις 15 (υπόθεση C‑30/10) και 23 Σεπτεμβρίου 2010 (υπόθεση C‑29/13) αντιστοίχως, η Global Trans Lodzhistik κατέθεσε δύο τελωνειακές διασαφήσεις για εμπορεύματα εισαχθέντα από την Τουρκία υπό το τελωνειακό καθεστώς της θέσης σε ανάλωση με ταυτόχρονη θέση σε ελεύθερη κυκλοφορία.
            13. Οι βουλγαρικές τελωνειακές αρχές προέβησαν σε έλεγχο των εγγράφων και σε εξέταση των εμπορευμάτων, σύμφωνα με το άρθρο 68 του τελωνειακού κώδικα. Λόγω αμφιβολιών ως προς το αν η δηλωθείσα αξία αντιπροσώπευε την πράγματι καταβληθείσα ή την καταβλητέα τιμή, οι εν λόγω τελωνειακές αρχές έλαβαν δείγματα από τα εμπορεύματα και ζήτησαν πρόσθετες πληροφορίες από την Global Trans Lodzhistik, κατ’ εφαρμογήν των άρθρων 178, παράγραφος 4, και 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93. Η Global Trans Lozhistik, στις 15 (υπόθεση C‑30/13) και 23 Σεπτεμβρίου 2010 (υπόθεση C‑29/13), απάντησε ότι δεν ήταν σε θέση να παράσχει τις αιτηθείσες πληροφορίες και ανέφερε ότι η διεθνής σύμβαση πωλήσεως προέβλεπε προθεσμιακή πληρωμή για τα εμπορεύματα.
            14. Με τις αποφάσεις αριθ. 9600-0561/01.10.2010 (υπόθεση C‑29/13) και αριθ. 9600-541/24.09.2010 (υπόθεση C‑30/13), ο Nachalnik na Minitsa Stolichna καθόρισε νέα δασμολογητέα αξία για μέρος των εμπορευμάτων, η οποία προσδιορίστηκε βάσει του άρθρου 30, παράγραφος 2, στοιχείο βʹ, του τελωνειακού κώδικα. Βάσει της εν λόγω επανεκτιμήσεως της δασμολογητέας αξίας, οι αποφάσεις αυτές επέβαλαν διορθωτικά πρόσθετο ΦΠΑ ύψους 3 083,38 βουλγαρικών λέβα (BGN) και 2 192,13 BGN (στο εξής: επίμαχες αποφάσεις).
            15. Οι επίμαχες αποφάσεις ανέφεραν ρητώς ότι, σύμφωνα με το άρθρο 221 του τελωνειακού κώδικα, στην Global Trans Lodzhistik γνωστοποιούνταν το ύψος των τελωνειακών οφειλών.
            16. Η Global Tranz Lodzhistik προσέβαλε ευθέως τις επίμαχες αποφάσεις ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, του Administrativen sad Sofia-grad (διοικητικού πρωτοδικείου της Σόφιας), χωρίς να κάνει χρήση της δυνατότητας προηγούμενου διοικητικού ελέγχου ενώπιον του Nachalnik na Minitsa Stolichna. Η Global Tranz Lodzhistik ισχυρίστηκε ότι η δασμολογητέα αξία δεν καθορίστηκε ορθά και ότι είχαν υπάρξει διαδικαστικές πλημμέλειες, στον βαθμό που δεν είχε γίνει σεβαστό το δικαίωμά της ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων πριν από την έκδοση της τελικής αποφάσεως, όπως προβλέπεται στο άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93.
            17. Το αιτούν δικαστήριο απέρριψε τις δύο προσφυγές ως απαράδεκτες.
            18. Σε εκάστη των δύο περί απαραδέκτου διατάξεών του, το αιτούν δικαστήριο έκρινε ότι ήταν υποχρεωτική η προηγούμενη διοικητική προσφυγή, καθόσον το άρθρο 243 του τελωνειακού κώδικα προέβλεπε μια διαδικασία προσφυγής σε δύο στάδια. Διέταξε, κατά συνέπεια, την αναπομπή των δύο υποθέσεων ενώπιον του Nachalnik na Minitsa Stolichna.
            19. Το Varhoven administrativen sad (Ανώτατο διοικητικό δικαστήριο) αναίρεσε τις δύο αυτές διατάξεις του αιτούντος δικαστηρίου και ανέπεμψε τις δύο υποθέσεις ενώπιον του τελευταίου αυτού, με το σκεπτικό ότι η διοικητική προσφυγή δεν ήταν εν προκειμένω υποχρεωτική, καθόσον δεν είχε εφαρμογή το άρθρο 243, παράγραφος 2, του τελωνειακού κώδικα.
            20. Το αιτούν δικαστήριο, στηριζόμενο σε εθνική νομολογία από την οποία προκύπτει ότι οι επίμαχες αποφάσεις δεν μπορούν να θεωρηθούν τελικές πράξεις άλλα ότι αποτελούν τμήμα της διαδικασίας εκδόσεως της αποφάσεως περί αναγκαστικής εισπράξεως των δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεων του κράτους, απέρριψε για δεύτερη φορά ως απαράδεκτες τις προσφυγές κατά των αποφάσεων αυτών τις οποίες και χαρακτήρισε ως προπαρασκευαστικές πράξεις, θεωρώντας ότι αποτελούν «γνωστοποιήσεις», κατά την έννοια του άρθρου 221 του τελωνειακού κώδικα.
            21. Το Varhoven administrativen sad αναίρεσε αυτές τις διατάξεις περί απαραδέκτου του αιτούντος δικαστηρίου με το σκεπτικό ότι οι επίμαχες αποφάσεις, εφόσον καθόρισαν νέα δασμολογητέα αξία, συνιστούν αποφάσεις κατά την έννοια του άρθρου 4, σημείο 5, του τελωνειακού κώδικα και είναι δεκτικές ένδικης προσφυγής σύμφωνα με το άρθρο 243, παράγραφος 1, του κώδικα αυτού. Το Varhoven administrativen sad ανέφερε επίσης ότι η νομολογία που παρέθεσε το αιτούν δικαστήριο έχει εφαρμογή μόνο στην περίπτωση όπου η επίμαχη πράξη συνιστά γνωστοποίηση, κατά την έννοια του άρθρου 206 του ZM, εντασσόμενη στη διαδικασία εκδόσεως της αποφάσεως περί αναγκαστικής εισπράξεως δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεων του κράτους.
            22. Το αιτούν δικαστήριο, ενώπιον του οποίου οι δύο υποθέσεις αναπέμφθηκαν εκ νέου από το Varhoven administrativen sad, διερωτάται ως προς το περιεχόμενο των άρθρων 243 και 245 του τελωνειακού κώδικα. Το δικαστήριο αυτό θεωρεί συγκεκριμένα ότι το παραδεκτό των προσφυγών αυτών και ο υποχρεωτικός χαρακτήρας της προηγούμενης διοικητικής προσφυγής δεν προκύπτουν σαφώς από το γράμμα του άρθρου 243 του τελωνειακού κώδικα. Ο καθορισμός της δεκτικής προσφυγής πράξεως στο πλαίσιο διαδικασίας βεβαιώσεως και εισπράξεως τελωνειακής οφειλής εξαρτάται από την έκταση της δικονομικής αυτοτέλειας που καταλείπεται στα κράτη μέλη δυνάμει του άρθρου 245 του κώδικα αυτού.
            23. Κατά το αιτούν δικαστήριο, πρέπει να διευκρινισθεί συναφώς αν οι επίμαχες αποφάσεις πρέπει να θεωρούνται τελικές, κατά την έννοια του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, οπότε συνιστούν πράξεις οι οποίες, κατά το δίκαιο της Ένωσης, είναι δεκτικές προσφυγής, ή αν οι αποφάσεις αυτές αποτελούν πράξεις διεπόμενες από το εθνικό δίκαιο οι οποίες πρέπει να χαρακτηριστούν ως «μέτρα», κατά την έννοια του άρθρου 232, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, του τελωνειακού κώδικα.
            24. Υπό τις συνθήκες αυτές, το Administrativen sad Sofia-grad αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
            «1) Έχει το άρθρο 243, παράγραφος 1, του [τελωνειακού κώδικα], σε συνδυασμό με το άρθρο 245 του κώδικα αυτού και λαμβανομένων υπόψη των αρχών του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας και του δεδικασμένου, την έννοια ότι δεν αντιτίθεται σε εθνική κανονιστική ρύθμιση, όπως αυτή των άρθρων 220 και 211, στοιχείο a, [του ZM], δυνάμει της οποίας είναι δεκτικές προσφυγής διάφορες αποφάσεις τελωνειακής αρχής περί καθορισμού συμπληρωματικής τελωνειακής οφειλής με σκοπό τη μεταγενέστερη είσπραξή της, ακόμα και στην περίπτωση που, υπό τις περιστάσεις της κύριας δίκης, θα μπορούσε να εκδοθεί τελική απόφαση κατά την έννοια του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του [κανονισμού 2454/93] προκειμένου να κοινοποιηθεί ο εν λόγω καθορισμός συμπληρωματικής τελωνειακής οφειλής;
            2) Έχει το άρθρο 243, παράγραφος 2, του [τελωνειακού κώδικα], που αφορά την άσκηση του δικαιώματος προσφυγής, την έννοια ότι δεν εξαρτά το παραδεκτό ένδικης προσφυγής ασκούμενης κατά τελικής αποφάσεως, κατά την έννοια του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, από την προηγούμενη άσκηση διοικητικής προσφυγής;
            3) Έχει το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, λαμβανομένων υπόψη των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης, την έννοια ότι, όταν δεν έχει τηρηθεί η προβλεπόμενη στη διάταξη αυτή διαδικασία σχετικά με τα δικαιώματα ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, η εκδοθείσα κατά παράβαση των κανόνων αυτών απόφαση της τελωνειακής αρχής δεν αποτελεί τελική απόφαση κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, αλλά ένα μόνο στάδιο της διαδικασίας για την έκδοση της τελικής αποφάσεως; Επικουρικώς, έχει η ίδια αυτή διάταξη, υπό τις περιστάσεις της κύριας δίκης, την έννοια ότι η εκδοθείσα κατά παράβαση των προαναφερθεισών διαδικαστικών διατάξεων απόφαση μπορεί να αποτελέσει απευθείας αντικείμενο προσφυγής ενώπιον δικαστηρίου το οποίο οφείλει να αποφανθεί επί της ουσίας;
            4) Έχει το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, λαμβανομένων υπόψη των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης και της αρχής της νομιμότητας, την έννοια ότι, όταν δεν έχει τηρηθεί η προβλεπόμενη στη διάταξη αυτή διαδικασία όσον αφορά τα δικαιώματα ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, η εκδοθείσα κατά παράβαση των κανόνων αυτών απόφαση της τελωνειακής αρχής είναι άκυρη λόγω ουσιαστικής διαδικαστικής πλημμέλειας, που ισοδυναμεί με παράβαση ουσιώδους τύπου, του οποίου η μη τήρηση, ανεξαρτήτως των συνεπειών της παραβάσεως στη συγκεκριμένη περίπτωση, συνεπάγεται την ακυρότητα της πράξεως, και, ως εκ τούτου, το δικαστήριο υποχρεούται να κρίνει την ασκηθείσα κατ’ αυτής προσφυγή χωρίς να μπορεί να εξετάσει το ενδεχόμενο να παραπέμψει την υπόθεση στη διοικητική αρχή προκειμένου αυτή να αποφανθεί οριστικώς βάσει των εφαρμοστέων κανόνων;»
            25. Με διάταξη του Προέδρου του Δικαστηρίου της 8ης Μαρτίου 2013, οι υποθέσεις C‑29/13 και C‑30/13 ενώθηκαν προκειμένου να συνεκδικαστούν προς διευκόλυνση της έγγραφης και της προφορικής διαδικασίας και προς έκδοση κοινής αποφάσεως.
             Επί των προδικαστικών ερωτημάτων 
             Επί του πρώτου ερωτήματος 
            26. Με το πρώτο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αφενός, αν μια απόφαση, όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, που έχει ως αντικείμενο τη διόρθωση, βάσει του άρθρου 30, παράγραφος 2, στοιχείο βʹ, του τελωνειακού κώδικα, της δασμολογητέας αξίας εμπορευμάτων με συνέπεια την κοινοποίηση στον διασαφιστή πράξεως επιβολής πρόσθετου ΦΠΑ, συνιστά πράξη δεκτική προσφυγής, κατά την έννοια του άρθρου 243 του τελωνειακού κώδικα. Αφετέρου, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν, λαμβανομένων υπόψη των αρχών του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας και του δεδικασμένου, το άρθρο 245 του εν λόγω κώδικα αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία προβλέπει δύο διακριτές προσφυγές για την προσβολή των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών.
            27. Όσον αφορά, αφενός, το ζήτημα αν μια απόφαση όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη συνιστά πράξη δεκτική προσφυγής, υπό την έννοια του άρθρου 243 του τελωνειακού κώδικα, από τον συνδυασμό των άρθρων 243, παράγραφος 1, και 4, σημείο 5, του κώδικα αυτού προκύπτει ότι κάθε πρόσωπο έχει το δικαίωμα να ασκήσει προσφυγή κατά των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών σχετικά με την εφαρμογή της τελωνειακής νομοθεσίας οι οποίες το αφορούν άμεσα και ατομικά.
            28. Πρέπει να τονιστεί ότι οι επίμαχες αποφάσεις εκδόθηκαν από τον Nachalnik na Minitsa Stolichna και έχουν ως αντικείμενο τη διόρθωση, βάσει του άρθρου 30, παράγραφος 2, στοιχείο βʹ, του τελωνειακού κώδικα, της δασμολογητέας αξίας των εμπορευμάτων την οποία δήλωσε αρχικώς η Global Trans Lodzhistik, με συνέπεια την κοινοποίηση πράξεως επιβολής πρόσθετου ΦΠΑ.
            29. Οι επίμαχες αποφάσεις αφορούν συνεπώς την εφαρμογή της τελωνειακής νομοθεσίας και παράγουν ευθέως για την Global Trans Lodzhistik έννομα αποτελέσματα, στον βαθμό που δημιουργούν εις βάρος της εταιρίας αυτής μια απαίτηση του βουλγαρικού κράτους που αφορά τον ΦΠΑ.
            30. Επιπλέον, από το άρθρο 6, παράγραφος 3, του τελωνειακού κώδικα προκύπτει ότι οι αποφάσεις που αφορούν την εφαρμογή της τελωνειακής νομοθεσίας και έχουν αρνητικές συνέπειες για τα πρόσωπα στα οποία απευθύνονται πρέπει να αναφέρουν τη δυνατότητα άσκησης προσφυγής που προβλέπεται στο άρθρο 243 του κώδικα αυτού.
            31. Επομένως, οι επίμαχες αποφάσεις αποτελούν πράξεις δεκτικές προσφυγής, υπό την έννοια του άρθρου 243 του τελωνειακού κώδικα.
            32. Όσον αφορά, αφετέρου, το ζήτημα αν, λαμβανομένων υπόψη των αρχών του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας και του δεδικασμένου, το άρθρο 245 του τελωνειακού κώδικα αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία, όπως ο ZM, η οποία προβλέπει δύο διακριτές προσφυγές για την προσβολή των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών, πρέπει να υπομνησθεί ότι, βάσει του άρθρου 245 του κώδικα αυτού, οι διατάξεις για τη θέση σε εφαρμογή της διαδικασίας της προσφυγής θεσπίζονται από τα κράτη μέλη.
            33. Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, ελλείψει σχετικής κανονιστικής ρυθμίσεως της Ένωσης, ο καθορισμός των αρμόδιων δικαστηρίων και η ρύθμιση των διαδικαστικών κανόνων για την άσκηση ενδίκων βοηθημάτων που αποσκοπούν στη διαφύλαξη των δικαιωμάτων που οι ιδιώτες έλκουν από το δίκαιο της Ένωσης εμπίπτουν στην εσωτερική έννομη τάξη εκάστου κράτους μέλους, υπό την προϋπόθεση, πάντως, αφενός, ότι οι κανόνες αυτοί δεν είναι λιγότερο ευνοϊκοί από εκείνους που διέπουν παρόμοια μέσα έννομης προστασίας του εσωτερικού δικαίου (αρχή της ισοδυναμίας) και, αφετέρου, ότι δεν καθιστούν πρακτικώς αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που παρέχει η κοινοτική έννομη τάξη (αρχή της αποτελεσματικότητας) (βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 30ής Ιουνίου 2011, C‑262/09, Meilicke κ.λπ., Συλλογή 2011, σ. I‑5669, σκέψη 55, και της 18ης Οκτωβρίου 2012, C‑603/10, Pelati, σκέψη 23).
            34. Ως προς την αρχή της ισοδυναμίας, επισημαίνεται ότι, όσον αφορά τις υποθέσεις της κύριας δίκης, το Δικαστήριο δεν έχει στη διάθεσή του κανένα στοιχείο που να μπορεί να του δημιουργήσει αμφιβολίες ως προς τη συμμόρφωση προς την αρχή αυτή ρυθμίσεως όπως η επίμαχη στο πλαίσιο των υποθέσεων αυτών.
            35. Ως προς την αρχή της αποτελεσματικότητας, από τη δικογραφία που υποβλήθηκε στο Δικαστήριο προκύπτει ότι, αφενός, σύμφωνα με το άρθρο 220, παράγραφος 1, του ZM, σε συνδυασμό με το άρθρο 148 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, ο οφειλέτης δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεων δύναται να ασκεί ένδικη προσφυγή κατά αποφάσεως των τελωνειακών αρχών ακόμη και αν δεν έχουν εξαντληθεί οι δυνατότητες ασκήσεως διοικητικής προσφυγής, εκτός αν άλλως ορίζεται στον Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας ή σε άλλο ειδικό νόμο.
            36. Αφετέρου, σύμφωνα με το άρθρο 211f του ZM, ο οφειλέτης δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεων διαθέτει επίσης τη δυνατότητα να προσβάλει ενώπιον του διευθυντή τελωνείων απόφαση περί αναγκαστικής εισπράξεως δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεως, η οποία εκδόθηκε βάσει του άρθρου 211a του ίδιου αυτού νόμου, εντός 14 ημερών από της κοινοποιήσεως της αποφάσεως αυτής.
            37. Επομένως, ο οφειλέτης δημοσίου χαρακτήρα απαιτήσεως διαθέτει τη δυνατότητα να προβάλει τα δικαιώματά του άμυνας σε δύο διαφορετικά στάδια της τελωνειακής διαδικασίας. Η ύπαρξη των δύο αυτών προσφυγών για την προσβολή των πράξεων των τελωνειακών αρχών δεν καθιστά αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την εφαρμογή του δικαίου της Ένωσης.
            38. Περαιτέρω, όσον αφορά την τήρηση της αρχής του δεδικασμένου, πρέπει να υπομνησθεί ότι οι κανόνες που θέτουν σε εφαρμογή την αρχή αυτή πρέπει επίσης να τηρούν τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 3ης Σεπτεμβρίου 2009, C‑2/08, Fallimento Olimpiclub, Συλλογή 2009, σ. I‑7501, σκέψη 24).
            39. Όσον αφορά τις υποθέσεις της κύριας δίκης, αφενός, η αρχή της ισοδυναμίας τηρείται, δεδομένου ότι τα δύο μέσα έννομης προστασίας που αναφέρθηκαν στις σκέψεις 35 και 36 της παρούσας αποφάσεως μπορούν να εφαρμοστούν ανεξάρτητα από το αν το αντικείμενο της διαφοράς εμπίπτει στο δίκαιο της Ένωσης ή στο εθνικό δίκαιο. Αφετέρου, η τήρηση της αρχής της αποτελεσματικότητας διασφαλίζεται εφόσον οι δύο προσφυγές αφορούν δύο διοικητικές πράξεις που εκδόθηκαν σε διαφορετικά στάδια της τελωνειακής διαδικασίας και οι οποίες είναι διακριτές ως προς το αντικείμενό τους και ως προς τη νομική τους βάση.
            40. Κατόπιν των προεκτεθέντων, στο πρώτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι, αφενός, απόφαση, όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, που έχει ως αντικείμενο τη διόρθωση, βάσει του άρθρου 30, παράγραφος 2, στοιχείο βʹ, του τελωνειακού κώδικα, της δασμολογητέας αξίας εμπορευμάτων με συνέπεια την κοινοποίηση στον διασαφιστή πράξεως επιβολής πρόσθετου ΦΠΑ, συνιστά πράξη δεκτική προσφυγής, κατά την έννοια του άρθρου 243 του τελωνειακού κώδικα. Αφετέρου, λαμβανομένων υπόψη των αρχών του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας και του δεδικασμένου, το άρθρο 245 του εν λόγω κώδικα δεν αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία προβλέπει δύο διακριτές προσφυγές για την προσβολή των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών, εφόσον η νομοθεσία αυτή δεν παραβιάζει ούτε την αρχή της ισοδυναμίας ούτε την αρχή της αποτελεσματικότητας.
             Επί του δευτέρου ερωτήματος 
            41. Με το δεύτερο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν το άρθρο 243 του τελωνειακού κώδικα εξαρτά το παραδεκτό ένδικης προσφυγής κατά των αποφάσεων που εκδόθηκαν βάσει του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 από την προϋπόθεση ότι έχουν προηγουμένως εξαντληθεί τα υφιστάμενα διοικητικά μέσα προσβολής των αποφάσεων αυτών.
            42. Κατά το άρθρο 243, παράγραφος 2, του τελωνειακού κώδικα, το δικαίωμα προσφυγής μπορεί να ασκηθεί σε πρώτο στάδιο, ενώπιον της τελωνειακής αρχής και, σε δεύτερο στάδιο, ενώπιον μιας ανεξάρτητης αρχής η οποία μπορεί να είναι μια δικαστική αρχή.
            43. Όπως έκρινε το Δικαστήριο με την απόφασή του της 11ης Ιανουαρίου 2001, C‑1/99, Kofisa Italia (Συλλογή 2001, σ. I‑207, σκέψη 36), από τη διατύπωση της διατάξεως αυτής δεν προκύπτει ότι η προσφυγή ενώπιον της τελωνειακής αρχής συνισ τά υποχρεωτικό στάδιο πριν από την άσκηση προσφυγής ενώπιον της ανεξάρτητης δικαστικής αρχής. 
            44. Στην ίδια απόφαση, το Δικαστήριο ανέφερε επίσης ότι το άρθρο 243 του κώδικα αυτού έχει την έννοια ότι το ζήτημα αν οι επιχειρηματίες είναι υποχρεωμένοι, σε πρώτο στάδιο, να ασκούν προσφυγή ενώπιον της τελωνειακής αρχής ή αν μπορούν να την ασκούν απευθείας ενώπιον της ανεξάρτητης δικαστικής αρχής επιλύεται βάσει του εθνικού δικαίου (προπαρατεθείσα απόφαση Kofisa Italia, σκέψη 43). 
            45. Επομένως, στο δεύτερο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 243 του τελωνειακού κώδικα δεν εξαρτά το παραδεκτό ένδικης προσφυγής κατά των αποφάσεων που εκδόθηκαν βάσει του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 από την προϋπόθεση ότι έχουν προηγουμένως εξαντληθεί τα υφιστάμενα διοικητικά μέσα προσβολής των αποφάσεων αυτών. 
             Επί του τρίτου ερωτήματος 
            46. Με το τρίτο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 έχει την έννοια ότι, σε περίπτωση προσβολής του παρεχόμενου στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, απόφαση εκδοθείσα βάσει του άρθρου αυτού μπορεί να θεωρηθεί τελική και αν, σε μια τέτοια περίπτωση, αυτή η διαδικαστική πλημμέλεια παρέχει στον ενδιαφερόμενο το δικαίωμα να ασκεί απευθείας ενώπιον ανεξάρτητης δικαστικής αρχής προσφυγή κατά της αποφάσεως αυτής.
            47. Το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 προβλέπει ότι, αν οι αμφιβολίες των τελωνειακών αρχών ως προς τον καθορισμό της δασμολογητέας αξίας εμπορευμάτων εξακολουθούν να παραμένουν, οι αρχές αυτές πρέπει να κοινοποιούν στο ενδιαφερόμενο πρόσωπο, πριν λάβουν την τελική απόφαση, την αιτιολογία στην οποία στηρίζονται οι αμφιβολίες αυτές και να του παρέχουν λογικά περιθώρια απάντησης. Η τελική απόφαση καθώς και η σχετική αιτιολόγησή της κοινοποιούνται στο ενδιαφερόμενο πρόσωπο εγγράφως. 
            48. Καίτοι το άρθρο αυτό προβλέπει την υποχρέωση των τελωνειακών αρχών να κοινοποιούν στο ενδιαφερόμενο πρόσωπο, πριν λάβουν την τελική απόφαση, την αιτιολογία στην οποία στηρίζονται οι αμφιβολίες αυτές και να του παρέχουν λογικά περιθώρια παροχής εξηγήσεων, η παράβαση της υποχρεώσεως αυτής εκ μέρους των τελωνειακών αρχών δεν δύναται ωστόσο να έχει επίπτωση στον τελικό χαρακτήρα της αποφάσεως ούτε στον χαρακτηρισμό της πράξεως που εκδόθηκε βάσει του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 ως αποφάσεως. Συγκεκριμένα, η πράξη αυτή που εκδόθηκε από τις τελωνειακές αρχές παράγει, εν πάση περιπτώσει, έννομα αποτελέσματα έναντι του αποδέκτη της, στον βαθμό που καταλήγει στον καθορισμό νέας δασμολογητέας αξίας και συνιστά συνεπώς απόφαση, κατά την έννοια του άρθρου 4, σκέψη 5, του τελωνειακού κώδικα.
            49. Αντιθέτως, η προσβολή του δικαιώματος ακροάσεως του ενδιαφερομένου προσώπου καθιστά την εν λόγω απόφαση πλημμελή λόγω ελλείψεως νομιμότητας, η οποία μπορεί να αποτελέσει αντικείμενο προσφυγής ασκουμένης απευθείας ενώπιον ανεξάρτητης δικαστικής αρχής, όπως τούτο προκύπτει από τη σκέψη 45 της παρούσας αποφάσεως.
            50. Κατόπιν των προεκτεθέντων, στο τρίτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 έχει την έννοια ότι απόφαση εκδοθείσα βάσει του άρθρου αυτού πρέπει να θεωρείται τελική και είναι δεκτική προσφυγής ασκουμένης απευθείας ενώπιον ανεξάρτητης δικαστικής αρχής, ακόμη και αν κατά την έκδοσή της υπήρξε προσβολή του παρεχόμενου στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων.
             Επί του τετάρτου ερωτήματος 
            51. Με το τέταρτο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, αν η προσβολή του παρεχόμενου από το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, που συνεπάγεται την ακυρότητα της αποφάσεως που εκδόθηκε βάσει του ίδιου άρθρου, υποχρεώνει το δικαστήριο ενώπιον του οποίου ασκήθηκε η προσφυγή κατά της αποφάσεως αυτής να αποφανθεί επί της εν λόγω προσφυγής χωρίς να μπορεί να εξετάσει το ενδεχόμενο παραπομπής της διαφοράς ενώπιον της διοικητικής αρχής.
             Επί του παραδεκτού
            52. Ο Nachalnik na Minitsa Stolichna φρονεί ότι το ζήτημα της ενδεχόμενης ακυρότητας των επίμαχων αποφάσεων είναι υποθετικό, εφόσον οι διαφορές της κύριας δίκης δεν εξετάστηκαν επί της ουσίας. Το ερώτημα αυτό συνεπώς είναι απαράδεκτο.
            53. Υπενθυμίζεται συναφώς ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, εναπόκειται αποκλειστικά στο εθνικό δικαστήριο, που έχει επιληφθεί της διαφοράς και φέρει την ευθύνη της μέλλουσας να εκδοθεί δικαστικής αποφάσεως, να εκτιμήσει, λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιομορφίες της υποθέσεως, τόσο την αναγκαιότητα μιας προδικαστικής αποφάσεως για την έκδοση της δικής του αποφάσεως όσο και τη λυσιτέλεια των ερωτημάτων που υποβάλλει στο Δικαστήριο (βλ. απόφαση της 5ης Μαρτίου 2009, C‑545/07, Apis-Hristovich, Συλλογή 2009, σ. I‑1627, σκέψη 28 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
            54. Κατά συνέπεια, εφόσον τα υποβληθέντα ερωτήματα αφορούν την ερμηνεία του δικαίου της Ένωσης, το Δικαστήριο υποχρεούται, κατ’ αρχήν, να απαντήσει (βλ. προπαρατεθείσα απόφαση Apis-Hristovich, σκέψη 29 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
            55. Εν προκειμένω, όμως, το Δικαστήριο καλείται να παράσχει στο αιτούν δικαστήριο στοιχεία ερμηνείας του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 προκειμένου να του δώσει τη δυνατότητα να εκτιμήσει, δυνάμει του δικαίου της Ένωσης, τις συνέπειες της ακυρώσεως αποφάσεως που προκύπτει από την προσβολή της αρχής περί σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας.
            56. Συνεπώς, το προδικαστικό ερώτημα είναι παραδεκτό. 
             Επί της ουσίας
            57. Πρέπει να υπομνησθεί ότι ο σεβασμός των δικαιωμάτων άμυνας συνιστά γενική αρχή του δικαίου της Ένωσης η οποία έχει εφαρμογή όταν η διοίκηση προτίθεται να εκδώσει βλαπτική πράξη εις βάρος ενός προσώπου (απόφαση της 18ης Δεκεμβρίου 2008, C‑349/07, Sopropé, Συλλογή 2008, σ. I‑10369, σκέψη 36). Βάσει της αρχής αυτής, της οποίας γίνεται ρητή μνεία στο άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, οι αποδέκτες αποφάσεων που θίγουν αισθητά τα συμφέροντά τους πρέπει να έχουν τη δυνατότητα να γνωστοποιήσουν λυσιτελώς την άποψή τους σχετικά με τα στοιχεία επί των οποίων η διοίκηση σκοπεύει να στηρίξει την απόφασή της. Προς τούτο, πρέπει να έχουν επαρκή προθεσμία (προπαρατεθείσα απόφαση Sopropé, σκέψη 37 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
            58. Από τα στοιχεία της δικογραφίας που υποβλήθηκε στο Δικαστήριο από το αιτούν δικαστήριο προκύπτει, αφενός, ότι ο Nachalnik na Minitsa Stolichna δεν παρέσχε τη δυνατότητα στην Global Trans Lodzhistik να ακουσθεί και να προβάλει τις παρατηρήσεις της πριν από την έκδοση των επίμαχων αποφάσεων. Επομένως οι αποφάσεις αυτές είναι δυνατόν να ακυρωθούν. 
            59. Πρέπει, αφετέρου, να τονιστεί ότι ο τελωνειακός κώδικας δεν περιέχει καμία διάταξη σχετικά με τις συνέπειες της ακυρώσεως «τελικής αποφάσεως», κατά την έννοια του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, η οποία προκύπτει από παραβίαση της αρχής περί σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας.
            60. Υπό τις συνθήκες αυτές, λαμβανομένης της δικονομικής αυτοτέλειας που καταλείπει στα κράτη μέλη το άρθρο 245 του τελωνειακού κώδικα, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να καθορίσει τις εν λόγω συνέπειες, λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιαίτερες περιστάσεις της συγκεκριμένης υποθέσεως και εφόσον, αφενός, τα μέτρα που θεσπίζονται προς την κατεύθυνση αυτή είναι της ίδιας τάξεως με εκείνα που ισχύουν για τους ιδιώτες ή τις επιχειρήσεις σε ανάλογες καταστάσεις εθνικού δικαίου και, αφετέρου, τα μέτρα αυτά δεν καθιστούν πρακτικώς αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων άμυνας που παρέχονται από την έννομη τάξη της Ένωσης.
            61. Κατόπιν των προεκτεθέντων, στο τέταρτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι, σε περίπτωση προσβολής του παρεχόμενου από το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να κρίνει, λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιαίτερες περιστάσεις της συγκεκριμένης υποθέσεως της οποίας έχει επιληφθεί και με γνώμονα τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας, αν, εφόσον η απόφαση που εκδόθηκε κατά παραβίαση της αρχής περί σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας πρέπει να ακυρωθεί για τον λόγο αυτό, υποχρεούται να αποφανθεί επί της προσφυγής που ασκήθηκε κατά της αποφάσεως αυτής ή αν μπορεί να εξετάσει το ενδεχόμενο παραπομπής της διαφοράς ενώπιον της αρμόδιας διοικητικής αρχής.
             Επί των δικαστικών εξόδων 
            62. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
            
            Διατακτικό
            Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πρώτο τμήμα) αποφαίνεται:
            1) Αφενός, απόφαση, όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, που έχει ως αντικείμενο τη διόρθωση, βάσει του άρθρου 30, παράγραφος 2, στοιχείο βʹ, του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 82/97 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 1996, της δασμολογητέας αξίας εμπορευμάτων με συνέπεια την κοινοποίηση στον διασαφιστή πράξεως επιβολής πρόσθετου ΦΠΑ, συνιστά πράξη δεκτική προσφυγής, κατά την έννοια του άρθρου 243 του κανονισμού 2913/92. Αφετέρου, λαμβανομένων υπόψη των αρχών του σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας και του δεδικασμένου, το άρθρο 245 του κανονισμού 2913/92 δεν αντιτίθεται σε εθνική νομοθεσία, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία προβλέπει δύο διακριτές προσφυγές για την προσβολή των αποφάσεων των τελωνειακών αρχών, εφόσον η νομοθεσία αυτή δεν παραβιάζει ούτε την αρχή της ισοδυναμίας ούτε την αρχή της αποτελεσματικότητας. 
            2) Το άρθρο 243 του κανονισμού 2913/92 δεν εξαρτά το παραδεκτό ένδικης προσφυγής κατά των αποφάσεων που εκδόθηκαν βάσει του άρθρου 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93 , όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό 3254/94, από την προϋπόθεση ότι έχουν προηγουμένως εξαντληθεί τα υφιστάμενα διοικητικά μέσα προσβολής των αποφάσεων αυτών. 
            3) Το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό 3254/94, έχει την έννοια ότι απόφαση εκδοθείσα βάσει του άρθρου αυτού πρέπει να θεωρείται τελική και είναι δεκτική προσφυγής ασκουμένης απευθείας ενώπιον ανεξάρτητης δικαστικής αρχής, ακόμη και αν κατά την έκδοσή της υπήρξε προσβολή του παρεχόμενου στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων. 
            4) Σε περίπτωση προσβολής του παρεχόμενου από το άρθρο 181α, παράγραφος 2, του κανονισμού 2454/93, όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό 3254/94, στον ενδιαφερόμενο δικαιώματος ακροάσεως και διατυπώσεως αντιρρήσεων, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να κρίνει, λαμβάνοντας υπόψη τις ιδιαίτερες περιστάσεις της συγκεκριμένης υποθέσεως της οποίας έχει επιληφθεί και με γνώμονα τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας, αν, εφόσον η απόφαση που εκδόθηκε κατά παραβίαση της αρχής περί σεβασμού των δικαιωμάτων άμυνας πρέπει να ακυρωθεί για τον λόγο αυτό, υποχρεούται να αποφανθεί επί της προσφυγής που ασκήθηκε κατά της αποφάσεως αυτής ή αν μπορεί να εξετάσει το ενδεχόμενο παραπομπής της διαφοράς ενώπιον της αρμόδιας διοικητικής αρχής.