CELEX: 62013TJ0219
Language: sk
Date: 2016-09-15 00:00:00
Title: Rozsudok Všeobecného súdu (ôsma komora) z 15. septembra 2016.#Pietro Ferracci proti Európskej komisii.#Štátna pomoc – Miestna daň z nehnuteľnosti – Oslobodenie priznané nekomerčným subjektom vykonávajúcim osobitné činnosti – Zbierka predpisov o dani z príjmu – Oslobodenie od jednotnej miestnej dane – Rozhodnutie sčasti konštatujúce neexistenciu štátnej pomoci a sčasti vyhlasujúce štátnu pomoc za nezlučiteľnú s vnútorným trhom – Žaloba o neplatnosť – Regulačný akt, ktorý si nevyžaduje vykonávacie opatrenia – Priama dotknutosť – Prípustnosť – Absolútna nemožnosť vymáhania – Článok 14 ods. 1 nariadenia (ES) č. 659/1999 – Povinnosť odôvodnenia.#Vec T-219/13.

ROZSUDOK VŠEOBECNÉHO SÚDU (ôsma komora)
      z 15. septembra 2016 (
            *1
         )
      „Štátna pomoc — Miestna daň z nehnuteľnosti — Oslobodenie priznané nekomerčným subjektom vykonávajúcim osobitné činnosti — Zbierka predpisov o dani z príjmu — Oslobodenie od jednotnej miestnej dane — Rozhodnutie sčasti konštatujúce neexistenciu štátnej pomoci a sčasti vyhlasujúce štátnu pomoc za nezlučiteľnú s vnútorným trhom — Žaloba o neplatnosť — Regulačný akt, ktorý si nevyžaduje vykonávacie opatrenia — Priama dotknutosť — Prípustnosť — Absolútna nemožnosť vymáhania — Článok 14 ods. 1 nariadenia (ES) č. 659/1999 — Povinnosť odôvodnenia“
      Vo veci T‑219/13,
      
         Pietro Ferracci, bydliskom v San Cesareu (Taliansko), v zastúpení: pôvodne A. Nucara a E. Gambaro, neskôr E. Gambaro, advokáti,
      žalobca,
      proti
      
         Európskej komisii, v zastúpení: pôvodne V. Di Bucci, G. Conte a D. Grespan, neskôr G. Conte, D. Grespan a F. Tomat, splnomocnení zástupcovia,
      žalovanej,
      ktorú v konaní podporuje:
      
         Talianska republika, v zastúpení: G. Palmieri a G. De Bellis, splnomocnení zástupcovia,
      vedľajší účastník konania,
      ktorej predmetom je návrh, ktorý sa zakladá na článku 263 ZFEÚ, a ktorým sa žiada zrušenie rozhodnutia Komisie 2013/284/EÚ z 19. decembra 2012 o štátnej pomoci SA.20829 [C 26/2010, ex NN 43/2010 (ex CP 71/2006)], Režim týkajúci sa oslobodenia od obecnej dane z nehnuteľnosti v prípadoch nehnuteľností užívaných nekomerčnými subjektmi na osobitné účely, ktorý uplatnilo Taliansko (Ú. v. EÚ L 166, 2013, s. 24),
      VŠEOBECNÝ SÚD (ôsma komora),
      v zložení: predseda komory D. Gratsias, sudcovia M. Kănčeva (spravodajkyňa) a C. Wetter,
      tajomník: J. Palacio González, hlavný referent,
      so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní zo 17. decembra 2015,
      vyhlásil tento
      
         Rozsudok
      
      
         Okolnosti predchádzajúce sporu
      
      
               1
            
            
               Žalobca, Pietro Ferraci, je majiteľom turistického ubytovacieho zariadenia „Bed & Breakfast“, ktoré pozostáva z dvoch izieb a nachádza sa neďaleko Ríma v obci San Cesareo (Taliansko).
            
         
               2
            
            
               Je jedným z mnohých sťažovateľov, ktorí sa v priebehu roka 2006 obrátili na Komisiu Európskych spoločenstiev s tvrdením, že zmena, ktorú vykonala Talianska republika predovšetkým v oblasti pôsobnosti vnútroštátneho režimu týkajúceho sa Imposta comunale sugli immobili (miestna daň z nehnuteľností, ďalej len „ICI“), predstavuje štátnu pomoc nezlučiteľnú so spoločným trhom podľa článku 87 ES.
            
         
               3
            
            
               Cieľom uvedenej zmeny bolo v podstate zavedenie oslobodenia od ICI, z ktorého mali od roku 1992 prospech nekomerčné subjekty, ktoré vykonávali v ich príslušných nehnuteľnostiach výhradne sociálnu asistenciu a pomoc, zdravotnú, vzdelávaciu, ubytovaciu, kultúrnu, rekreačnú, športovú a náboženskú činnosť a bohoslužby, a ktoré sa rozšírilo aj na uvedené činnosti „bez ohľadu na ich prípadný komerčný charakter“.
            
         
               4
            
            
               Komisia zaslala talianskym orgánom 5. mája 2006 žiadosť o informácie vo veci oslobodenia od ICI. Uvedené orgány tejto žiadosti vyhoveli 6. júna 2006, pričom vysvetlili, že rozsah pôsobnosti režimu ICI sa predefinuje tak, aby sa oslobodenie od uvedenej dane obmedzilo na subjekty vykonávajúce osobitné činnosti „nie výhradne komerčného charakteru“.
            
         
               5
            
            
               Dňa 8. augusta 2006 Komisia oznámila sťažovateľom, že s prihliadnutím na informácie získané od talianskych orgánov a v dôsledku nových zmien vykonaných v talianskej právnej úprave neexistujú dôvody na ďalšie zisťovanie.
            
         
               6
            
            
               Dňa 24. októbra 2006, 8. a 16. januára 2007 a 12. septembra 2007 sa sťažovatelia opätovne obrátili na Komisiu a v podstate tvrdili, že oslobodenie od ICI pre nekomerčné subjekty nie je ani po zmenách vykonaných talianskymi orgánmi v súlade s článkom 87 ES. Okrem toho upozornili Komisiu na Testo unico delle imposte sui redditi (zbierka predpisov o dani z príjmu, ďalej len „TUIR“), ktorých článok 149 ods. 4 v podstate stanovuje, že na rozdiel od všetkých ostatných subjektov, cirkevné inštitúcie uznané ako právnické osoby podľa občianskeho práva a amatérske športové kluby nepodliehajú v ňom stanoveným kritériám na účely určenia straty postavenia nekomerčného subjektu. Podľa sťažovateľov je dôsledkom uvedeného ustanovenia daňové zvýhodnenie uvedených dvoch druhov subjektov, pretože im umožňuje zachovať si postavenie nekomerčného subjektu, hoci už nespĺňajú kritériá uplatňované na iné subjekty.
            
         
               7
            
            
               Komisia požiadala 5. novembra 2007 talianske orgány a sťažovateľov, aby poskytli ďalšie informácie o všetkých údajných zvýhodňujúcich ustanoveniach citovaných sťažovateľmi. Talianske orgány poskytli požadované informácie v listoch z 3. decembra 2007 a 30. apríla 2008.
            
         
               8
            
            
               Sťažovatelia zaslali 20. októbra 2008 Komisii formálnu výzvu na základe článku 232 ES, aby začala konanie vo veci formálneho zisťovania a aby prijala rozhodnutie týkajúce sa ich sťažností.
            
         
               9
            
            
               Komisia zaslala talianskym orgánom 24. novembra 2008 ďalšiu žiadosť o informácie, na ktorú reagovali listom z 8. decembra 2008.
            
         
               10
            
            
               Komisia listom z 19. decembra 2008 informovala sťažovateľov, že na základe predbežnej analýzy zastáva názor, že opatrenia zrejme nepredstavujú štátnu pomoc, a preto nie je potrebné začať zisťovanie.
            
         
               11
            
            
               Talianske orgány vydali 26. januára 2009 obežník na účely podrobnejšieho objasnenia rozsahu pôsobnosti oslobodenia od ICI pre nekomerčné subjekty. Konkrétne tento obežník definoval, ktoré subjekty možno považovať za nekomerčné a aké charakteristiky musia mať činnosti vykonávané týmito subjektmi, aby mali nárok na dotknuté oslobodenie.
            
         
               12
            
            
               Dňa 2. marca 2009 a 11. januára 2010 sa sťažovatelia znovu obrátili na Komisiu, aby vyjadrili svoju nespokojnosť vo veci talianskej právnej úpravy týkajúcej sa ICI a kritizovali vyššie uvedený obežník. Komisia im v odpovedi z 15. februára 2010 v podstate pripomenula dôvody, ktoré už uviedla vo svojom liste z 19. decembra 2008.
            
         
               13
            
            
               Žalobca podal na Všeobecnom súde 26. apríla 2010 žalobu o neplatnosť rozhodnutia Komisie, ako bolo uvedené v jej liste z 15. februára 2010. Uvedená žaloba bola zaregistrovaná pod spisovou značkou T‑192/10.
            
         
               14
            
            
               Komisia 12. októbra 2010 rozhodla o začatí konania vo veci formálneho zisťovania v zmysle článku 108 ods. 2 ZFEÚ, ktoré sa týkalo jednak oslobodenia nekomerčných subjektov na osobitné účely od ICI a jednak článku 149 ods. 4 TUIR. Rozhodnutie o začatí formálneho konania bolo uverejnené v Úradnom vestníku Európskej únie21. decembra 2010, pričom zainteresované strany boli vyzvané, aby predložili svoje pripomienky.
            
         
               15
            
            
               Uznesením z 18. novembra 2010 Všeobecný súd na žiadosť žalobcu nariadil výmaz veci T‑192/10 z registra.
            
         
               16
            
            
               Komisii boli v období od 21. januára do 4. apríla 2011 doručené pripomienky k rozhodnutiu o začatí konania od 80 zainteresovaných strán.
            
         
               17
            
            
               Dňa 15. februára 2012 talianske orgány informovali Komisiu o svojom zámere prijať nové právne predpisy týkajúce sa miestnej dane z nehnuteľnosti a oznámili, že oslobodenie od ICI bude od 1. januára 2012 nahradené oslobodením stanoveným v novom režime týkajúcom sa Imposta municipale unica (jednotná miestna daň, ďalej len „IMU“). Konkrétne mala nová právna úprava za cieľ predovšetkým obmedziť oslobodenie od IMU na osobitné činnosti vykonávané nekomerčnými subjektmi „na nekomerčnom základe“. Uvedená právna úprava takisto stanovila pravidlá s cieľom umožniť pomerné platby IMU v prípadoch, keď sa tá istá nehnuteľnosť používa na komerčné aj nekomerčné činnosti. Napokon sa stanovilo, že neskoršie vykonávacie nariadenie zadefinuje prípady, kedy treba vychádzať z toho, že sa osobitné činnosti, na ktoré sa vzťahuje oslobodenie od IMU, vykonávajú na nekomerčnom základe. Toto nariadenie bolo prijaté 19. novembra 2012.
            
         
               18
            
            
               Komisia zaslala 16. mája 2012 talianskym orgánom žiadosť o informácie po prijatí nových ustanovení týkajúcich sa oslobodenia od IMU. Uvedené orgány tejto žiadosti vyhoveli 6. júla 2012. Dňa 27. júna a 25. októbra 2012 boli tiež Komisii zaslané ďalšie informácie od sťažovateľov.
            
         
               19
            
            
               Komisia 19. decembra 2012 prijala rozhodnutie 2013/284/EÚ o štátnej pomoci SA.20829 [C 26/2010, ex NN 43/2010 (ex CP 71/2006)], Režim týkajúci sa oslobodenia od obecnej dane z nehnuteľnosti v prípadoch nehnuteľností užívaných nekomerčnými subjektmi na osobitné účely, ktorý uplatnilo Taliansko (Ú. v. EÚ L 166, 2013, s. 24; ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), ktorého jediným adresátom bola Talianska republika.
            
         
               20
            
            
               V napadnutom rozhodnutí Komisia najprv konštatovala, že oslobodenie priznané nekomerčným subjektom vykonávajúcim v ich príslušných nehnuteľnostiach osobitné činnosti v režime ICI predstavuje štátnu pomoc nezlučiteľnú s vnútorným trhom, ktorú Talianska republika zaviedla protiprávne v rozpore s článkom 108 ods. 3 ZFEÚ. Komisia sa ďalej domnievala, že vzhľadom na špecifickú povahu tohto prípadu by bolo pre Taliansko absolútne nemožné vymáhať prípadne neoprávnene poskytnutú pomoc, takže Komisia jej vymáhanie v napadnutom rozhodnutí nenariadila. Komisia napokon konštatovala, že ani článok 149 ods. 4 TUIR, ani oslobodenie stanovené novým režimom IMU nepredstavujú štátnu pomoc v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ.
            
         
         Konanie a návrhy účastníkov konania
      
      
               21
            
            
               Žalobca návrhom podaným do kancelárie Všeobecného súdu 16. apríla 2013 podal žalobu, na základe ktorej sa začalo toto konanie.
            
         
               22
            
            
               V tej istý deň Scuola Elementare Maria Montessori Srl podala tiež žalobu o neplatnosť napadnutého rozhodnutia, ktorá bola zaregistrovaná pod spisovou značkou T‑220/13.
            
         
               23
            
            
               Podaním doručeným do kancelárie Všeobecného súdu 17. júla 2013 vzniesla Komisia námietku neprípustnosti na základe článku 114 ods. 1 Rokovacieho poriadku Všeobecného súdu z 2. mája 1991.
            
         
               24
            
            
               Dňa 16. septembra 2013 predložil žalobca svoje pripomienky k námietke neprípustnosti vznesenej Komisiou. Predovšetkým navrhoval, aby Všeobecný súd zamietol námietku neprípustnosti, alebo subsidiárne, aby spojil rozhodnutie o námietke neprípustnosti s rozhodnutím vo veci samej.
            
         
               25
            
            
               Vzhľadom na to, že zloženie komôr Všeobecného súdu bolo zmenené, sudca spravodajca bol pridelený k ôsmej komore, ktorej bola z tohto dôvodu táto vec pridelená.
            
         
               26
            
            
               Všeobecný súd 18. marca 2014 vyzval na základe článku 64 rokovacieho poriadku z 2. mája 1991 účastníkov konania, aby odpovedali na otázku, či napadnuté rozhodnutie predstavuje regulačný akt, ktorý si nevyžaduje vykonávacie opatrenia a priamo sa týka žalobcu v zmysle poslednej časti vety článku 263 štvrtého odseku ZFEÚ. Účastníci konania tejto výzve vyhoveli v stanovenej lehote.
            
         
               27
            
            
               Uznesením z 29. októbra 2014 Všeobecný súd rozhodol, že o námietke neprípustnosti uplatnenej Komisiou a o veci samej rozhodne súčasne.
            
         
               28
            
            
               Podaním doručeným do kancelárie Všeobecného súdu 8. apríla 2015 Talianska republika podala návrh na vstup vedľajšieho účastníka do tohto konania na podporu návrhov Komisie. Uznesením z 1. júna 2015 predseda ôsmej komory Všeobecného súdu vyhovel tomuto návrhu.
            
         
               29
            
            
               Všeobecný súd 3. novembra 2015 predovšetkým na základe článku 89 Rokovacieho poriadku Všeobecného súdu vyzval Komisiu, aby spresnila niektoré aspekty týkajúce sa merita veci a predložila určité ustanovenia talianskej právnej úpravy citovanej v napadnutom rozhodnutí. Komisia vyhovela výzve Všeobecného súdu v stanovenej lehote.
            
         
               30
            
            
               V ten istý deň Všeobecný súd položil účastníkom konania otázky týkajúce sa prípadného spojenia vecí T‑219/13 a T‑220/13 na účely ústnej časti konania v súlade s článkom 68 ods. 1 rokovacieho poriadku. Dňa 13. novembra 2015 žalobca, ako aj Komisia predložili svoje pripomienky, pričom uviedli, že nemajú námietky proti tomuto spojeniu vecí.
            
         
               31
            
            
               Dňa 16. novembra 2015 predseda ôsmej komory Všeobecného súdu rozhodol o spojení vecí T‑219/13 a T‑220/13 na účely ústnej časti konania.
            
         
               32
            
            
               Na základe návrhu sudcu spravodajcu Všeobecný súd (ôsma komora) rozhodol o otvorení ústnej časti konania.
            
         
               33
            
            
               Prednesy účastníkov konania a ich odpovede na otázky, ktoré im Všeobecný súd položil, boli vypočuté počas pojednávania 17. decembra 2015.
            
         
               34
            
            
               Žalobca vo svojej žalobe navrhuje, aby Všeobecný súd:
               
                        —
                     
                     
                        zrušil napadnuté rozhodnutie,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        zaviazal Komisiu na náhradu trov konania.
                     
                  
         
               35
            
            
               Komisia podporovaná Talianskou republikou navrhuje, aby Všeobecný súd:
               
                        —
                     
                     
                        zamietol žalobu ako neprípustnú,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        subsidiárne zamietol žalobu ako nedôvodnú,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        zaviazal žalobcu na náhradu trov konania.
                     
                  
         
         Právny stav
      
      
               36
            
            
               Ako vyplýva zo žaloby, prvý žalobný návrh žalobcu treba chápať tak, že sa ním žiada zrušenie napadnutého rozhodnutia v rozsahu, v akom Komisia v uvedenom rozhodnutí konštatovala, že talianske orgány jednak nemohli vymáhať štátnu pomoc považovanú za protiprávnu a nezlučiteľnú so spoločným trhom (prvá časť napadnutého rozhodnutia) a že jednak ani článok 149 ods. 4 TUIR (druhá časť napadnutého rozhodnutia), ani oslobodenie stanovené novým režimom IMU (tretia časť napadnutého rozhodnutia) nepredstavujú štátnu pomoc.
            
         
         O prípustnosti
      
      
               37
            
            
               Komisia tvrdí, že táto žaloba je neprípustná po prvé z dôvodu, že žalobca nie je osobne dotknutý napadnutým rozhodnutím. Po druhé napadnuté rozhodnutie nemožno považovať za regulačný akt, ktorý si nevyžaduje vykonávacie opatrenia a týka sa priamo žalobcu v zmysle článku 263 štvrtého odseku poslednej časti vety ZFEÚ. V tejto súvislosti Komisia po prvé tvrdí, že rozhodnutie zaslané členskému štátu a týkajúce sa schémy pomoci nepredstavuje regulačný akt. Po druhé uvádza, že napadnuté rozhodnutie vyžaduje vykonávacie opatrenia, predovšetkým pokiaľ ide o jeho časť týkajúcu sa článku 149 ods. 4 TUIR a jeho časť týkajúcu sa oslobodenia v rámci IMU. Po tretie tvrdí, že žalobca nie je priamo dotknutý opatreniami uvedenými v napadnutom rozhodnutí.
            
         
               38
            
            
               Žalobca spochybňuje tvrdenia Komisie. Jednak tvrdí, že napadnuté rozhodnutie sa ho osobne týka. Ďalej tvrdí, že v prejednávanej veci nie je povinný preukázať, že je napadnutým rozhodnutím osobne dotknutý, keďže toto rozhodnutie musí byť kvalifikované ako regulačný akt, ktorý nevyžaduje vykonávacie opatrenia a ktorý sa ho priamo týka v zmysle poslednej časti vety článku 263 štvrtého odseku ZFEÚ.
            
         
               39
            
            
               Na účely preskúmania prípustnosti tejto žaloby Všeobecný súd považuje za vhodné najprv preskúmať otázku, či je žaloba prípustná podľa článku 263 štvrtého odseku poslednej časti vety ZFEÚ. Podľa znenia tohto ustanovenia môže akákoľvek fyzická alebo právnická osoba podať žalobu voči regulačným aktom, ktoré sa jej priamo týkajú a nevyžadujú vykonávacie opatrenia. Jednotlivec tak môže podať žalobu o neplatnosť bez preukázania, že je predmetným aktom osobne dotknutý, avšak pod podmienkou, že tento akt sa ho po prvé priamo týka, ďalej, že má charakter regulačného aktu, a nakoniec, že nevyžaduje vykonávacie opatrenia.
            
         O podmienke týkajúcej sa priamej dotknutosti
      
               40
            
            
               Pokiaľ ide o otázku, či je žalobca napadnutým rozhodnutím priamo dotknutý, treba pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry podmienka priamej dotknutosti jednotlivca po prvé vyžaduje, aby napadnutý akt priamo ovplyvňoval právne postavenie tohto jednotlivca, a po druhé, aby neponechával žiaden priestor na voľnú úvahu jeho adresátom povereným jeho uplatňovaním, keďže má úplne automatický charakter a vyplýva zo samotnej právnej úpravy Európskej únie bez uplatnenia iných sprostredkujúcich ustanovení (rozsudky z 5. mája 1998, Dreyfus/Komisia, C‑386/96 P, EU:C:1998:193, bod 43, a z 10. septembra 2009, Komisia/Ente per le Ville Vesuviane a Ente per le Ville Vesuviane/Komisia, C‑445/07 P a C‑455/07 P, EU:C:2009:529, bod 45).
            
         
               41
            
            
               Najprv treba zamietnuť tvrdenie Komisie formulované v rámci jej písomných pripomienok, ako aj na pojednávaní, podľa ktorého dôkazy predložené žalobcom neumožňujú preukázať jeho postavenie subjektu na trhu.
            
         
               42
            
            
               V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry sa činnosť Súdneho dvora a Všeobecného súdu riadi zásadou voľného hodnotenia dôkazov a že jediným kritériom posúdenia hodnoty predložených dôkazov je ich vierohodnosť. Navyše na účely posúdenia dôkaznej sily dokumentu treba v prvom rade overiť vierohodnosť informácie, ktorú obsahuje, zohľadniť najmä pôvod dokumentu, okolnosti jeho vypracovania a jeho adresáta a položiť si otázku, či sa vzhľadom na svoj obsah javí zmysluplný a dôveryhodný (pozri v tomto zmysle rozsudok z 27. septembra 2012, Shell Petroleum a i./Komisia, T‑343/06, EU:T:2012:478, bod 161 a citovanú judikatúru).
            
         
               43
            
            
               Žalobca však Všeobecnému súdu poskytol dokument vydaný talianskymi orgánmi, ktorý uznáva, že zariadenia, ktorých je majiteľom, sú spôsobilé vykonávať ubytovaciu činnosť a poskytovať službu nocľahu s raňajkami. Všeobecný súd sa preto domnieva, že tento dokument preukazuje postavenie žalobcu ako subjektu na trhu turistických a hotelových služieb, pretože jeho dôveryhodnosť bola dostatočne preukázaná. Okrem toho, hoci Komisia celkovo spochybňuje pravdivosť takého vyhlásenia a jeho skutočnú platnosť, nepredložila žiadny dôkaz, ktorý by nasvedčoval tomu, že presné informácie obsiahnuté v dokumente predloženom žalobcom sú falošné alebo že by tieto informácie nemuseli byť skutočne platné.
            
         
               44
            
            
               Pokiaľ ide o otázku, či opatrenia dotknuté v napadnutom rozhodnutí môžu ovplyvniť právne postavenie žalobcu, treba pripomenúť, že konkurent príjemcu pomoci je priamo dotknutý rozhodnutím Komisie, ktoré povoľuje členskému štátu poskytnúť uvedenú pomoc, ak nie sú pochybnosti o vôli uvedeného štátu tak urobiť (pozri v tomto zmysle rozsudky z 28. januára 1986, Cofaz a i./Komisia, 169/84, EU:C:1986:42, bod 30; zo 6. júla 1995, AITEC a i./Komisia, T‑447/93 až T‑449/93, EU:T:1995:130, bod 41, a z 22. októbra 1996, Skibsværftsforeningen a i./Komisia, T‑266/94, EU:T:1996:153, bod 49).
            
         
               45
            
            
               V prejednávanej veci treba uviesť, že ubytovacie služby ponúkané určitými subjektmi, ktorých sa týkajú opatrenia dotknuté v napadnutom rozhodnutí a ktoré sú podľa žalobcu príjemcami údajných pomocí, by mohli mať konkurenčný vzťah voči ubytovacím službám iných ubytovacích zariadení. Ako totiž vyplýva z výňatkov z internetových stránok predložených žalobcom ako prílohy jeho podaní, tieto subjekty, konkrétne najmä cirkevné a náboženské inštitúcie, sa objavujú ako turistické ubytovania rovnako ako izby v hoteli, apartmány a kempingy, keďže ponúkajú ubytovacie služby počas prázdnin a ubytovacie kapacity podobné hotelovým zariadeniam. V tomto kontexte treba konštatovať, že žalobca ako majiteľ ubytovania „Bed & Breakfast“ môže s uvedenými subjektmi udržovať konkurenčný vzťah, a z toho dôvodu tak môže byť príslušnými opatreniami napadnutého rozhodnutia dotknutý.
            
         
               46
            
            
               Navyše v rozsahu, v akom Komisia na pojednávaní tvrdila, že v súlade s rozsudkami z 28. apríla 2015, T & L Sugars a Sidul Açúcares/Komisia (C‑456/13 P, EU:C:2015:284, bod 37 a citovaná judikatúra), a zo 17. septembra 2015, Confederazione Cooperative Italiane a i./Anicav a i. (C‑455/13 P, C‑457/13 P a C‑460/13, neuverejnený, EU:C:2015:616, body 47 až 50), okolnosť, že niektoré opatrenia pomoci ovplyvňujú postavenie konkurenta na trhu, sa netýka jeho právneho postavenia, ale jeho faktickej situácie, stačí uviesť, že na rozdiel od prejednávaného prípadu žalobcovia v týchto dvoch veciach neboli prítomní na trhoch upravených napadnutými ustanoveniami. Z tohto dôvodu sa Súdny dvor domnieval, že skutočnosť, že uvedené ustanovenia stavali žalobcov do nevýhodného konkurenčného postavenia, sama osebe neumožňuje domnievať sa, že bolo dotknuté ich právne postavenie a že by sa ich tieto ustanovenia priamo týkali.
            
         
               47
            
            
               Z toho vyplýva, že opatrenia dotknuté v napadnutom rozhodnutím ovplyvňujú právne postavenie žalobcu.
            
         
               48
            
            
               Pokiaľ ide o druhú podmienku určujúcu priamu dotknutosť, keďže povaha napadnutého rozhodnutia, ktoré jednak Talianskej republike umožňuje nepristúpiť k vymáhaniu pomoci považovanej za protiprávnu a nezlučiteľnú s vnútorným trhom a jednak uplatniť režim daňového oslobodenia neobsahujúceho podľa Komisie prvky pomoci, treba v súlade s judikatúrou citovanou v bode 40 vyššie konštatovať, že právne účinky tohto rozhodnutia majú úplne automatický charakter vyplývajúci iba zo samotnej právnej úpravy Únie a bez uplatnenia iných sprostredkujúcich ustanovení, čím tak umožňujú Talianskej republike nevymáhať uvedenú protiprávnu pomoc a uplatniť jej režim oslobodení od dane.
            
         
               49
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené úvahy treba dospieť k záveru, že napadnuté rozhodnutie sa žalobcu priamo týka.
            
         O kvalifikácii napadnutého rozhodnutia ako regulačného aktu
      
               50
            
            
               Pokiaľ ide o otázku, či napadnuté rozhodnutie treba kvalifikovať ako regulačný akt, treba pripomenúť, že podľa judikatúry sú regulačné akty v zmysle článku 263 štvrtého odseku ZFEÚ všeobecne záväzné akty s výnimkou legislatívnych aktov (rozsudok z 3. októbra 2013, Inuit Tapiriit Kanatami a i./Parlament a Rada, C‑583/11 P, EU:C:2013:625, bod 60, a uznesenie zo 6. septembra 2011, Inuit Tapiriit Kanatami a i./Parlament a Rada, T‑18/10, EU:T:2011:419, bod 56).
            
         
               51
            
            
               Rozlíšenie medzi legislatívnym a regulačným aktom podľa Zmluvy o FEÚ spočíva na kritériu legislatívneho alebo nelegislatívneho postupu, ktorý viedol k jeho prijatiu (uznesenie zo 6. septembra 2011, Inuit Tapiriit Kanatami a i./Parlament a Rada, T‑18/10, EU:T:2011:419, bod 65). Keďže v prejednávanej veci nebolo napadnuté rozhodnutie prijaté v rámci legislatívneho postupu, nepredstavuje legislatívny akt v zmysle článku 297 ZFEÚ. Preto treba preskúmať, či je napadnuté rozhodnutie všeobecne záväzné.
            
         
               52
            
            
               V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry rozhodnutie Komisie v oblasti štátnej pomoci, ktoré sa uplatňuje na objektívne určené situácie a zahŕňa právne účinky vzhľadom na určitú kategóriu osôb vymedzených všeobecným a abstraktným spôsobom, je všeobecne záväzné (rozsudky z 2. februára 1988, Kwekerij van der Kooy a i./Komisia, 67/85, 68/85 a 70/85, EU:C:1988:38, bod 15; z 19. októbra 2000, Taliansko a Sardegna Lines/Komisia, C‑15/98 a C‑105/99, EU:C:2000:570, bod 33; z 22. decembra 2008, British Aggregates/Komisia, C‑487/06 P, EU:C:2008:757, bod 31, a zo 17. septembra 2009, Komisia/Koninklijke FrieslandCampina, C‑519/07 P, EU:C:2009:556, bod 53).
            
         
               53
            
            
               Konkrétne má napadnuté rozhodnutie za cieľ preskúmať podľa článku 107 ZFEÚ, či vnútroštátna právna úprava uplatnená na neurčitý počet osôb vymedzených všeobecným a abstraktným spôsobom obsahuje prvky štátnej pomoci, a eventuálne, či je zlučiteľná s vnútorným trhom a vymáhateľná. S prihliadnutím na povahu právomoci, ktorú má Komisia na základe ustanovení zmlúv týkajúcich sa štátnej pomoci, také rozhodnutie odzrkadľuje, aj keď má len jedného adresáta, pôsobnosť vnútroštátnych nástrojov, ktoré sú predmetom preskúmania uskutočneného touto inštitúciou, či už ide o priznanie potrebného oprávnenia na to, aby sa opatrenie pomoci uplatnilo, alebo na upravenie následkov vyplývajúcich z jeho prípadnej protiprávnej povahy alebo z nezlučiteľnosti s vnútorným trhom. Dotknuté nástroje však majú všeobecnú záväznosť, keďže subjekty, ktoré spadajú do oblasti ich pôsobnosti, sú definované všeobecným a abstraktným spôsobom.
            
         
               54
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené úvahy treba konštatovať, že napadnuté rozhodnutie má všeobecnú záväznosť v jeho troch častiach, ktorých legalita je v rámci tejto žaloby spochybnená, konkrétne jednak skutočnosť, že Komisia nenariadila vymáhanie štátnej pomoci, ktorú považovala za protiprávnu a nezlučiteľnú, pokiaľ ide o oslobodenie týkajúce sa ICI, a jednak skutočnosť, že sa domnievala, že ani článok 149 ods. 4 TUIR, ani oslobodenie podľa IMU nepredstavujú štátnu pomoc v zmysle článku 107 ZFEÚ (pozri bod 36 vyššie).
            
         
               55
            
            
               Napadnutý akt je preto aktom, ktorý má všeobecnú záväznosť, pričom nie je legislatívnym aktom, a predstavuje regulačný akt v zmysle článku 263 štvrtého odseku ZFEÚ.
            
         O existencii vykonávacích opatrení
      
               56
            
            
               Pokiaľ ide o existenciu vykonávacích opatrení napadnutého rozhodnutia, treba uviesť, že Súdny dvor mal príležitosť spresniť, že pojem „regulačné akty, ktoré… nevyžadujú vykonávacie opatrenia“ v zmysle článku 263 ZFEÚ treba vykladať vzhľadom na cieľ tohto ustanovenia, ktorý spočíva, ako vyplýva z jeho genézy, v snahe vyhnúť sa tomu, aby jednotlivec musel porušiť právo, aby sa potom mohol obrátiť na súd. Ak teda právny akt má priame účinky na právnu situáciu fyzickej alebo právnickej osoby bez toho, aby si to vyžadovalo vykonávacie opatrenia, táto osoba by mohla byť zbavená účinnej súdnej ochrany, keby nemala k dispozícii možnosť priamo sa obrátiť na súd Únie s cieľom napadnúť platnosť tohto regulačného aktu. V prípade neexistencie vykonávacích opatrení totiž fyzická alebo právnická osoba, hoci priamo dotknutá predmetným aktom, by sa mohla domôcť súdneho preskúmania tohto aktu len po tom, ako poruší ustanovenia uvedeného aktu, a to tak, že by sa odvolávala na protiprávnosť týchto ustanovení v rámci druhov súdnych konaní, ktoré môže využiť na vnútroštátnych súdoch (rozsudok z 19. decembra 2013, Telefónica/Komisia, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, bod 27).
            
         
               57
            
            
               Naopak, ak regulačný akt vyžaduje vykonávacie opatrenia, súdne preskúmanie dodržiavania právneho poriadku Únie sa vykoná bez ohľadu na otázku, či uvedené opatrenia vydala Únia, alebo členské štáty. Keďže fyzické alebo právnické osoby nemôžu z dôvodu podmienok prípustnosti stanovených v článku 263 štvrtom odseku ZFEÚ napadnúť priamo na súde Únie právny akt Únie, sú proti tomu, aby sa voči nim uplatňoval takýto akt, chránené možnosťou napadnúť vykonávacie opatrenia, ktoré si tento akt vyžaduje (rozsudok z 19. decembra 2013, Telefónica/Komisia, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, bod 28).
            
         
               58
            
            
               Navyše, ak vykonanie takého aktu prináleží členským štátom, môžu sa tieto osoby odvolávať na neplatnosť predmetného základného aktu pred vnútroštátnymi súdmi, ktoré sa v tejto súvislosti v zmysle článku 267 ZFEÚ obrátia na Súdny dvor prostredníctvom prejudiciálnej otázky (rozsudok z 19. decembra 2013, Telefónica/Komisia, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, bod 29).
            
         
               59
            
            
               Na účely posúdenia toho, či regulačný akt vyžaduje vykonávacie opatrenia, treba vychádzať z postavenia osoby, ktorá sa odvoláva na právo podať žalobu na základe článku 263 štvrtého odseku poslednej časti vety ZFEÚ. Je teda irelevantné, či predmetný akt vyžaduje vykonávacie opatrenia vo vzťahu k ostatným subjektom (rozsudok z 19. decembra 2013, Telefónica/Komisia, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, bod 30).
            
         
               60
            
            
               Na účely overenia, či napadnutý akt vyžaduje vykonávacie opatrenia, treba odkázať výlučne na predmet žaloby a v prípade, že sa žalobca domáha len čiastočného zrušenia aktu, sú to len vykonávacie opatrenia, ktoré táto časť aktu prípadne vyžaduje, ktoré musia byť v prípade potreby zohľadnené (rozsudok z 19. decembra 2013, Telefónica/Komisia, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, bod 31).
            
         
               61
            
            
               Pokiaľ ide v prejednávanej veci najprv o prvú spochybnenú časť napadnutého rozhodnutia, treba konštatovať, že v rozsahu, v akom sa Komisia domnievala, že s prihliadnutím na osobitosti tohto prípadu by bolo absolútne nemožné pristúpiť k vymáhaniu protiprávnej pomoci poskytnutej v rámci režimu ICI, a teda rozhodla neuložiť Talianskej republike povinnosť vymáhania od každého príjemcu súm priznaných na základe uvedeného režimu, nemusia vnútroštátne orgány na účely vykonania napadnutého rozhodnutia prijať žiadne opatrenie, predovšetkým voči žalobcovi.
            
         
               62
            
            
               Pokiaľ ide ďalej o druhú napadnutú časť, treba jednak uviesť, že podľa záverov, ku ktorým dospela Komisia v napadnutom rozhodnutí, oslobodenie stanovené v článku 149 ods. 4 TUIR nepredstavuje pomoc v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ. Za týchto okolností napadnuté rozhodnutie, ktoré členskému štátu neukladá žiadnu povinnosť, nevyžaduje prijatie žiadneho vykonávacieho opatrenia a vnútroštátne orgány sa v tejto súvislosti obmedzia na uplatnenie vnútroštátnej právnej úpravy. Jednak treba v každom prípade konštatovať, že ustanovenia článku 149 ods. 4 TUIR sa týkajú len straty postavenia nekomerčných subjektov. Za týchto okolností nemusia talianske orgány voči žalobcovi ako komerčnému subjektu prijať žiadne vykonávacie opatrenia.
            
         
               63
            
            
               Napokon, pokiaľ ide o tretiu napadnutú časť, treba konštatovať, že pokiaľ ide o oslobodenie podľa režimu IMU, Komisia sa takisto domnievala, že nepredstavuje pomoc v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ. V dôsledku toho neukladá napadnuté rozhodnutie členskému štátu žiadnu povinnosť ani žiadne opatrenie nebude prijaté na vnútroštátnej úrovni na účely výkonu uvedeného rozhodnutia, konkrétne voči žalobcovi.
            
         
               64
            
            
               Z vyššie uvedených úvah vyplýva, že žiadna zo spochybnených častí napadnutého rozhodnutia nevyžaduje vykonávacie opatrenia voči žalobcovi, takže žalobca v súlade s judikatúrou citovanou v bode 58 vyššie nemôže podať žalobu na taliansky vnútroštátny súd a dovolávať sa v jej rámci neplatnosti uvedených častí napadnutého rozhodnutia.
            
         
               65
            
            
               V rozpore s vyššie uvedeným zistením Komisia tvrdí s odvolaním sa najmä na rozsudky z 26. septembra 2014, Dansk Automat Brancheforening/Komisia (T‑601/11, EU:T:2014:839), a Royal Scandinavian Casino Århus/Komisia (T‑615/11, EU:T:2014:838), a tam citovanú judikatúru, že osobitné a konkrétne dôsledky napadnutého rozhodnutia sú v skutočnosti zhmotnené aktmi, ktoré stanovujú výšku dane dlžnej daňovníkmi a ktoré ako také predstavujú vykonávacie opatrenia vyžadované napadnutým rozhodnutím. Navyše dodáva, že žalobca by na vnútroštátnom súde mohol napadnúť údajne diskriminačnú povahu uvedených daňových rozhodnutí a požadovať tie isté výhody ako príjemcovia pomoci alebo by eventuálne uplatnil vo vzťahu k právu Únie protiprávnosť výhod, z ktorých mali prospech ako konkurenti.
            
         
               66
            
            
               Toto tvrdenie však nemožno prijať.
            
         
               67
            
            
               Na jednej strane by totiž daňové rozhodnutia, ktoré by mohli prijať talianske orgány na základe režimu IMU, neboli dôsledkom napadnutého rozhodnutia, ale vyplývali by len z talianskej daňovej právnej úpravy, keďže ako vyplýva z odôvodnenia 202 napadnutého rozhodnutia, uvedené rozhodnutie sa obmedzuje na vyhlásenie, že oslobodenie upravené IMU ani nespadá do oblasti pôsobnosti článku 107 ods. 1 ZFEÚ.
            
         
               68
            
            
               Na druhej strane, pokiaľ ide o daňové rozhodnutia, ktoré sú žalobcovi zaslané ako osobe, ktorá nie je príjemcom sporných oslobodení, nemôže žalobca žiadať, aby sa oslobodenie, ktorého legalitu napáda, uplatnilo obdobne na jeho situáciu (pozri rozsudok z 20. septembra 2001, Banks, C‑390/98, EU:C:2001:456, body 80 a 92 až 94 a citovanú judikatúru). Z rovnakých dôvodov treba tiež zamietnuť tvrdenie Komisie, podľa ktorého môže žalobca stále požiadať talianske daňové orgány, aby mu priznali rovnaké daňové výhody, ako boli pridelené subjektom, ktorých sa týkajú sporné opatrenia, a v prípade zamietavého rozhodnutia toto rozhodnutie napadnúť. Okrem toho treba konštatovať, že v kontexte, z ktorého vychádza Komisia, zamietavé rozhodnutie talianskych správnych orgánov nemožno v pravom zmysle slova kvalifikovať ako vykonávacie opatrenie vyplývajúce z napadnutého rozhodnutia, ale ide o interné opatrenie, ktoré autonómne prijali príslušné vnútroštátne orgány po tom, čo žalobca podal individuálnu žiadosť.
            
         
               69
            
            
               Napokon treba uviesť, že na rozdiel od tohto prípadu v rozsudkoch z 26. septembra 2014, Dansk Automat Brancheforening/Komisia (T‑601/11, EU:T:2014:839), a Royal Scandinavian Casino Århus/Komisia (T‑615/11, EU:T:2014:838), stanovoval výrok napadnutého rozhodnutia výslovne vo svojom článku 1 prijatie vykonávacích ustanovení oznámeného opatrenia, a preto Všeobecný súd konštatoval, že také rozhodnutie vyžaduje vykonávacie opatrenia v zmysle článku 263 štvrtého odseku poslednej časti vety ZFEÚ. Konkrétne v bodoch 59 a 51 týchto dvoch rozsudkov Všeobecný súd konštatoval, že existuje dánsky zákon a akty vykonávajúce tento zákon, ktoré treba uplatniť po vydaní napadnutého rozhodnutia, aby schéma dotknutej pomoci mala účinky voči žalobcom, čo nemôže byť prípad v prejednávanej veci. V tejto súvislosti treba uviesť, že jediný vykonávací akt, na ktorý odkazuje napadnuté rozhodnutie, sa v prejednávanej veci týka oslobodenia nového režimu IMU, a ako to bolo uvedené v bode 17 vyššie, prijatiu uvedeného aktu predchádzalo prijatie samotného uvedeného rozhodnutia.
            
         
               70
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené treba dospieť k záveru, že napadnuté rozhodnutie neobsahuje vykonávacie opatrenia voči žalobcovi, a preto musí byť žaloba vyhlásená za prípustnú na základe článku 263 štvrtého odseku poslednej časti vety ZFEÚ.
            
         
         O veci samej
      
      
               71
            
            
               Na podporu svojej žaloby žalobca uvádza štyri žalobné dôvody. Prvý žalobný dôvod je založený na porušení článku 14 ods. 1 nariadenia Rady (ES) č. 659/1999 z 22. marca 1999 ustanovujúceho podrobné pravidlá na uplatňovanie článku 93 Zmluvy o ES (Ú. v. ES L 83, 1999, s. 1; Mim. vyd. 08/001, s. 339). Druhý a tretí žalobný dôvod je založený na porušení článku 107 ods. 1 ZFEÚ. Štvrtý sa zakladá na porušení povinnosti odôvodnenia.
            
         O prvom žalobnom dôvode založenom na porušení článku 14 ods. 1 nariadenia č. 659/1999
      
               72
            
            
               Svojím prvým žalobným dôvodom žalobca Komisii vytýka, že v rozpore s článkom 14 ods. 1 nariadenia č. 659/1999 nenariadila Talianskej republike, aby vymáhala oslobodenia od daní, ktorých príjemcovia boli v súlade s ICI nekomerčné subjekty vykonávajúce osobitné činnosti a ktoré považovala za protiprávne a nezlučiteľné so spoločným trhom.
            
         
               73
            
            
               Tento žalobný dôvod je rozdelený na dve časti, ktoré sú založené jednak na existencii nesprávneho právneho posúdenia a jednak na nesprávnom posúdení.
            
         – O prvej časti založenej na existencii nesprávneho právneho posúdenia
      
               74
            
            
               Žalobca tvrdí, že Komisia porušila článok 14 ods. 1 nariadenia č. 659/1999, keď nesplnila podmienky, ktoré jej umožnili dospieť k záveru o absolútnej nemožnosti vymáhania protiprávnej pomoci v prípade, akým je spor vo veci samej. Domnieva sa totiž, že vymáhanie možno zamietnuť až po rozhodnutí Komisie, ktorým sa nariadilo vymáhanie protiprávnej pomoci, a skutočnom konštatovaní Talianskej republiky o nemožnosti rozhodnutiu vyhovieť. Tiež zastáva názor, že pred konštatovaním absolútnej nemožnosti vymáhania musí Komisia preukázať, že uvedené vymáhanie nebolo možné vo vzťahu k všetkým príjemcom protiprávnej pomoci a že nebolo možné ani čiastočné vymáhanie.
            
         
               75
            
            
               Komisia tieto tvrdenia spochybňuje.
            
         
               76
            
            
               Najprv treba uviesť, že nariadenie č. 659/1999 vo svojom odôvodnení 13 stanovuje toto:
               „Keďže v prípadoch protiprávnej pomoci, ktorá nie je zlučiteľná so spoločným trhom, by sa mala obnoviť efektívna súťaž; keďže na tento účel je potrebné, aby sa pomoc vrátane úrokov bez meškania vrátila; keďže je náležité, aby sa vrátenie realizovalo v súlade s postupmi vnútroštátneho práva; keďže uplatnenie týchto postupov by nemalo brániť okamžitému a efektívnemu vykonaniu rozhodnutia Komisie a obnove efektívnej súťaže; keďže, aby sa dosiahol tento výsledok, členské štáty by mali podniknúť všetky potrebné opatrenia na zabezpečenie účinnosti rozhodnutia Komisie.“
            
         
               77
            
            
               Článok 14 uvedeného nariadenia, nazvaný „Vymáhanie pomoci“, stanovuje toto:
               „1.   Kde sa prijímajú záporné rozhodnutia v prípadoch protiprávnej pomoci, Komisia rozhodne, že daný členský štát podnikne všetky potrebné opatrenia, aby vymohol pomoc od príjemcu… . Komisia nebude vyžadovať vymáhanie pomoci, ak by to bolo v rozpore so všeobecnou zásadou práva spoločenstva.“
            
         
               78
            
            
               Podľa ustálenej judikatúry je zrušenie poskytnutej štátnej pomoci jej vymáhaním logickým následkom konštatovania jej protiprávnosti (pozri rozsudok z 9. júla 2015, Komisia/Francúzsko, C‑63/14, EU:C:2015:458, bod 44 a citovanú judikatúru). Cieľ ustanovení Zmluvy v oblasti štátnej pomoci je totiž nastolenie skutočnej hospodárskej súťaže tak, že v zásade rozhodnutia Komisie nariaďujú dotknutému členskému štátu povinnosť účinne a bezodkladne dosiahnuť vrátenie dotknutej pomoci (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 17. septembra 2009, Komisia/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, bod 57 a citovanú judikatúru). Absolútna nemožnosť však umožňuje odôvodniť nevymáhanie protiprávnej štátnej pomoci (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 14. februára 2008, Komisia/Grécko, C‑419/06, neuverejnený, EU:C:2008:89, bod 39 a citovanú judikatúru).
            
         
               79
            
            
               V napadnutom rozhodnutí Komisia v odôvodneniach 191 až 198 uviedla, že vzhľadom na špecifickú povahu tohto prípadu je absolútne nemožné, aby Talianska republika pristúpila k vymáhaniu prípadnej protiprávnej pomoci poskytnutej na základe ustanovení o ICI. V podstate vysvetlila, že ani databáza katastra nehnuteľností, ani databáza v oblasti daní neumožňuje prekontrolovať druh činnosti (komerčnej alebo nekomerčnej) vykonávanej v nehnuteľnostiach patriacich nekomerčným subjektom, ani objektívne vypočítať výšku dane, ktorá sa má vymáhať.
            
         
               80
            
            
               Na jednej strane treba uviesť, že judikatúra Súdneho dvora týkajúca sa absolútnej nemožnosti vymáhania protiprávne poskytnutej pomoci vo všeobecnosti odkazuje na prípady, v ktorých dotknutý členský štát tvrdí takú nemožnosť po prijatí rozhodnutia o vymáhaní a v kontexte jeho výkonu (rozsudky zo 4. apríla 1995, Komisia/Taliansko, C‑348/93, EU:C:1995:95; z 22. marca 2001, Komisia/Francúzsko, C‑261/99, EU:C:2001:179; z 26. júna 2003, Komisia/Španielsko, C‑404/00, EU:C:2003:373; z 1. apríla 2004, Komisia/Taliansko, C‑99/02, EU:C:2004:207; z 12. mája 2005, Komisia/Grécko, C‑415/03, EU:C:2005:287; zo 14. decembra 2006, Komisia/Španielsko, C‑485/03 až C‑490/03, EU:C:2006:777, a z 13. novembra 2008, Komisia/Francúzsko, C‑214/07, EU:C:2008:619).
            
         
               81
            
            
               Na druhej strane v súlade s ustálenou judikatúrou členský štát, ktorý pri výkone rozhodnutia Komisie v oblasti štátnej pomoci narazí na neočakávané a nepredvídateľné ťažkosti alebo si uvedomí dôsledky, ktoré Komisia nepredpokladala, musí predložiť tieto problémy na posúdenie Komisii, pričom navrhne vhodné zmeny predmetného rozhodnutia. V takom prípade členský štát a Komisia musia v zmysle pravidla ukladajúceho členským štátom a inštitúciám Únie vzájomnú povinnosť lojálnej spolupráce, ktoré má základ najmä v článku 4 ods. 3 ZEÚ, spolupracovať v dobrej viere s cieľom prekonať tieto ťažkosti pri úplnom rešpektovaní ustanovení Zmluvy a najmä tých, ktoré sa týkajú pomoci (pozri rozsudok z 22. decembra 2010, Komisia/Taliansko, C‑304/09, EU:C:2010:812, bod 37 a citovanú judikatúru).
            
         
               82
            
            
               Žalobca, opierajúc sa v podstate o predchádzajúcu judikatúru, tvrdí, že vymáhanie možno zamietnuť až po rozhodnutí Komisie, ktorým sa nariadilo vymáhanie protiprávnej pomoci, a účinnom konštatovaní dotknutého členského štátu o nemožnosti rozhodnutiu vyhovieť.
            
         
               83
            
            
               Toto tvrdenie žalobcu však nie je možné prijať.
            
         
               84
            
            
               Ako totiž uvádza Komisia, aj keď by to doteraz bolo tak, že otázka absolútnej nemožnosti bola vznesená členskými štátmi predovšetkým vo fáze výkonu rozhodnutia v zásade ako obrana v rámci žaloby o nesplnenie povinnosti podľa článku 258 ZFEÚ, právna úprava uplatniteľná v prejednávanej veci ani judikatúra Súdneho dvora nestanovili, že absolútna nemožnosť nemôže byť konštatovaná vo fáze správneho konania, ktoré vedie k rozhodnutiu Komisie v oblasti štátnej pomoci.
            
         
               85
            
            
               Navyše jediná povinnosť, ktorú má v súlade s judikatúrou citovanou v bode 81 vyššie dotknutý členský štát a Komisia v prípade eventuálnej absolútnej nemožnosti vymáhania, je povinnosť nastolenia lojálnej spolupráce, na základe ktorej musí členský štát predložiť Komisii na posúdenie dôvody takej nemožnosti a Komisia musí uvedené dôvody starostlivo preskúmať. Z toho dôvodu, a na rozdiel od toho, čo tvrdí žalobca, spolupráca medzi členským štátom a Komisiou sa môže uskutočniť pred prijatím konečného rozhodnutia Komisie, ak absolútnu nemožnosť možno konštatovať už vo fáze formálneho zisťovania. Okrem toho, pokiaľ Komisia pri tomto preskúmaní konštatuje, že neexistujú alternatívne metódy vymáhania protiprávnej pomoci alebo že nemožno dosiahnuť ani čiastočné vrátenie, nič nebráni tomu, aby Komisia uznala absolútnu nemožnosť aj predtým, ako nariadi vymáhanie uvedenej pomoci.
            
         
               86
            
            
               V prejednávanej veci s prihliadnutím na vyššie uvedené úvahy treba po prvé konštatovať, že žalobca nespochybňuje, že absolútnu nemožnosť možno namietať ako dôvod oprávňujúci nevymáhanie protiprávnej pomoci. V každom prípade v súlade s judikatúrou citovanou v bode 78 vyššie treba vychádzať z toho, že Komisia sa nedopustila nesprávneho právneho posúdenia, keď v napadnutom rozhodnutí uviedla, že talianskym orgánom nemožno z dôvodov absolútnej nemožnosti nariadiť vymáhanie protiprávnej pomoci. V tejto súvislosti treba pripomenúť, že Komisia nemôže v oblasti štátnej pomoci uložiť povinnosti, ktorých splnenie od ich vzniku nebolo možné objektívne a absolútne realizovať (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 17. júna 1999, Belgicko/Komisia, C‑75/97, EU:C:1999:311, bod 86).
            
         
               87
            
            
               Po druhé, ako vyplýva z odôvodnení 192 až 197 napadnutého rozhodnutia, Talianska republika, ako aj Komisia splnili svoju povinnosť lojálnej spolupráce v súlade s judikatúrou citovanou v bode 81 vyššie.
            
         
               88
            
            
               Talianska republika sa totiž predovšetkým obrátila na Komisiu predtým, ako prijala napadnuté rozhodnutie, a tvrdila, že bolo pre ňu absolútne nemožné splniť povinnosť vymáhať pomoc. Preto predložila Komisii na posúdenie problémy spojené s vymáhaním spornej pomoci. Navyše talianske orgány nastolili túto otázku vo fáze formálneho zisťovania, a Komisia tak mohla považovať za potrebné zaoberať sa touto otázkou pred prijatím konečného rozhodnutia. Okrem toho treba uviesť, že Talianska republika vysvetlila, že z dôvodu spôsobu, akým je kataster nehnuteľností štruktúrovaný, a z dôvodu absencie relevantných daňových informácií nebolo možné spätne získať z databáz katastra nehnuteľností a daňových databáz druh údajov potrebných na začatie vymáhania údajnej pomoci. S prihliadnutím na tieto vysvetlenia sa Komisia domnievala, že bolo skutočne nemožné identifikovať poberateľov danej pomoci a že túto pomoc nebolo možné objektívne vypočítať z dôvodu nedostatku dostupných údajov, čo vysvetlila v napadnutom rozhodnutí.
            
         
               89
            
            
               Po tretie, keďže žalobca tvrdí, že Komisia mala v každom prípade konštatovať, že v prejednávanej veci neexistujú iné alternatívne spôsoby splnenia povinnosti vymáhania pomoci, a to ani čiastočne, musí sa taká analýza uskutočniť v rámci druhej časti tohto žalobného dôvodu založenej na existencii nesprávneho posúdenia.
            
         
               90
            
            
               Z vyššie uvedeného vyplýva, že Komisia sa nedopustila nesprávneho právneho posúdenia, keď vo fáze formálneho zisťovania a pred prijatím nariadenia vymáhania pomoci konštatovala, že je absolútne nemožné, aby Talianska republika vymohla pomoc, ktorú v napadnutom rozhodnutí považovala za protiprávnu.
            
         
               91
            
            
               Prvá časť sa teda musí zamietnuť.
            
         – O druhej časti založenej na nesprávnom posúdení
      
               92
            
            
               Žalobca tvrdí, že žiadna mimoriadna okolnosť neumožňuje Komisii dospieť k záveru o absolútnej nemožnosti vymáhania protiprávnej pomoci. Spochybňuje najmä úvahu, podľa ktorej nebolo možné identifikovať príjemcov uvedenej pomoci a podľa ktorej nemohla byť pomoc v žiadnom prípade vypočítaná na účely vymáhania talianskymi orgánmi. V tejto súvislosti zdôrazňuje, že Súdny dvor zamietol tvrdenia založené na údajnej nemožnosti vymáhania z dôvodu veľkého počtu podnikov príjemcov alebo na nedostupnosti informácií potrebných na vyčíslenie súm, ktoré sa majú vymôcť. Podľa žalobcu navyše existovali vhodné alternatívne metódy, pomocou ktorých mohli talianske orgány prinajmenšom čiastočne vykonať identifikáciu príjemcov protiprávnej pomoci a vykonať jej vymáhanie.
            
         
               93
            
            
               Komisia tieto tvrdenia spochybňuje.
            
         
               94
            
            
               Podľa ustálenej judikatúry nie je podmienka absolútnej nemožnosti vykonania splnená, ak sa žalovaný členský štát obmedzí na to, že Komisii oznámi právne, politické alebo praktické ťažkosti spojené s vykonaním rozhodnutia (pozri rozsudok z 13. novembra 2008, Komisia/Francúzsko, C‑214/07, EU:C:2008:619, bod 46 a citovanú judikatúru).
            
         
               95
            
            
               Okrem toho treba pripomenúť, že Súdny dvor v situáciách týkajúcich sa vymáhania súm pomoci od veľkého počtu podnikov v spojení s početnými individuálnymi faktormi výpočtu rozhodol, že také ťažkosti vykonania dotknutých rozhodnutí nepredstavujú absolútnu nemožnosť (pozri rozsudok zo 17. novembra 2011, Komisia/Taliansko, C‑496/09, EU:C:2011:740, bod 29 a citovanú judikatúru).
            
         
               96
            
            
               Napokon podmienka týkajúca sa absolútnej nemožnosti výkonu je splnená, ak nastali okolnosti, ktoré možno považovať za situáciu objektívnej absolútnej nemožnosti (pozri v tomto zmysle návrhy, ktoré predniesla generálna advokátka Sharpston vo veci Komisia/Francúzsko, C‑214/07, EU:C:2008:343, bod 46 a citovanú judikatúru).
            
         
               97
            
            
               V prejednávanej veci treba najprv uviesť, tak ako vyplýva z odôvodnení 102 a 106 napadnutého rozhodnutia, že Komisia považovala za nezlučiteľné s vnútorným trhom v zmysle článku 107 ZFEÚ iba oslobodenie od ICI vo vzťahu k nekomerčným subjektom na osobitné účely pri výkone činnosti komerčnej povahy. V podstate sa totiž domnievala, že v takých prípadoch mali byť uvedené subjekty kvalifikované ako podniky, takže mali podliehať ustanoveniam uvedeným v Zmluve. Naopak, ak uvedené subjekty vykonávali iba nekomerčné činnosti, režim štátnej pomoci sa neuplatnil a oslobodenie od ICI sa preto nepovažovalo za protiprávne.
            
         
               98
            
            
               Navyše sa Komisia v napadnutom rozhodnutí v podstate domnievala, že vymáhanie protiprávnej pomoci talianskymi orgánmi bolo absolútne a objektívne nemožné z dôvodu, že určenie komerčnej alebo nekomerčnej povahy činností vykonávaných príjemcami pomoci v nehnuteľnostiach podliehajúcich právnej úprave týkajúcej sa ICI nebolo možné. V odôvodneniach 194 až 198 napadnutého rozhodnutia sa totiž stotožnila s vysvetleniami Talianskej republiky, podľa ktorých databáza katastra nehnuteľností na jednej strane a databáza v oblasti daní na druhej strane neumožňovali ani určiť druh činnosti vykonávanej v nehnuteľnostiach patriacich uvedeným subjektom, ani objektívne vypočítať výšku dane, ktorá sa má vybrať.
            
         
               99
            
            
               Po prvé žalobca spochybňuje posúdenie Komisie a tvrdí, že je poznačené pochybením, pokiaľ ide o databázu katastra nehnuteľností, ako aj pokiaľ ide o databázu v oblasti daní.
            
         
               100
            
            
               V tejto súvislosti treba najprv konštatovať, že s výnimkou všeobecného odkazu, ktorý urobil žalobca vo svojich pripomienkach k judikatúre citovanej v bodoch 94 až 96 vyššie, neuvádza žiadne konkrétne tvrdenie určené na spochybnenie posúdenia Komisie.
            
         
               101
            
            
               V každom prípade, pokiaľ ide na jednej strane o databázu katastra nehnuteľností, treba vychádzať z toho, ako to v podstate vysvetlila Komisia v odôvodnení 195 napadnutého rozhodnutia, že katastrálne systémy zatrieďujú nehnuteľnosti na základe ich objektívnych vlastností, najmä fyzikálnych a štrukturálnych prvkov. Za týchto okolností sa Komisia mohla správne domnievať, že nebolo možné dohľadať druh komerčných alebo nekomerčných činností vykonávaných nekomerčnými subjektmi v ich nehnuteľnostiach na to, aby mohla určiť, či uvedené subjekty protiprávne ťažili z oslobodenia od ICI, a ak áno, vyčísliť sumu, ktorá sa má talianskym orgánom vrátiť.
            
         
               102
            
            
               Pokiaľ ide na druhej strane o databázy v oblasti daní, Komisia v odôvodnení 196 napadnutého rozhodnutia potvrdila, že na účely vymáhania tiež neposkytujú dostatočné informácie.
            
         
               103
            
            
               V tejto súvislosti Všeobecný súd s prihliadnutím na ustanovenia talianskej právnej úpravy, ktoré poskytla Komisia v rámci opatrenia na zabezpečenie priebehu konania prijatého na základe článku 89 rokovacieho poriadku, konštatoval, že databáza v oblasti daní neumožňuje identifikovať komerčnú alebo nekomerčnú povahu činností vykonávaných nekomerčnými subjektmi v ich nehnuteľnostiach.
            
         
               104
            
            
               Po prvé treba totiž uviesť, že v súlade s „Modello ‚Unico – Enti non commerciali ed equiparati‘“ („Jednotný formulár – Nekomerčné a podobné subjekty“), ako aj s pokynmi týkajúcimi sa daňových priznaní o príjme nekomerčných subjektov musia byť nehnuteľnosti, ktoré vytvárajú príjmy z nehnuteľností pre tieto subjekty, uvedené v oddiele „RB“ formulára. Tento oddiel pozostávajúci z jedenástich stĺpcov vyžaduje uviesť najmä výšku miestnej dane z nehnuteľnosti, ktorá je splatná za dotknutý rok a za každú jednotku nehnuteľnosti. Podľa pokynov týkajúcich sa daňových priznaní však nemá byť stĺpček o miestnej dani z nehnuteľností vyplnený v prípade oslobodenia od platby uvedenej dane. Preto, ako to správne tvrdí Komisia, informácie uvedené v oddiele „RB“ neumožnili oboznámiť sa s tým, v akej nehnuteľnosti sa vykonávala činnosť generujúca príjmy z komerčnej činnosti eventuálne uvedené v iných oddieloch daňového priznania.
            
         
               105
            
            
               Po druhé treba konštatovať, že jednotný formulár obsahoval tiež oddiel „RS“ týkajúci sa odpočtov a rôznych záporných prvkov. V súlade s pokynmi týkajúcimi sa daňového priznania sa má táto tabuľka vyplniť údajmi požadovanými na účely výpočtu odpočítateľných súm a iných záporných prvkov týkajúcich sa nehnuteľností a služieb, ktoré sú súčasťou zmiešaného výkonu komerčných a iných činností. Ako totiž vyplýva z odôvodnenia 196 napadnutého rozhodnutia, oddiel „RS“ obsahuje celkové údaje o nehnuteľnostiach a službách využívaných na komerčné aj nekomerčné účely. Za týchto okolností, ako to uviedla Komisia, ak bolo pod oddielom „RB“ uvedených viac ako jedna budova, nebolo možné identifikovať, v ktorej budove bola vykonávaná činnosť, ktorá generovala príjmy uvedené v daňovom priznaní. Rovnako, ak bola v oddiele „RB“ uvedená jediná budova, nebolo možné s prihliadnutím na spôsob, akým je kataster nehnuteľností štruktúrovaný, určiť, v ktorej časti budovy sa vykonávala hospodárska činnosť, ktorá generovala príjmy uvedené v daňovom priznaní.
            
         
               106
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené treba dospieť k záveru, že žalobca nedokázal spochybniť analýzu Komisie, podľa ktorej jednak databázy katastra nehnuteľnosti objektívne neumožnili získať informácie potrebné na identifikáciu dotknutých príjemcov ani na výpočet eventuálnej sumy oslobodenia, ktorá sa mala vrátiť, a jednak, že ani databázy v oblasti daní neumožnili spätne určiť druh činností vykonávaných subjektmi, ktoré mali prospech z oslobodenia od ICI v ich nehnuteľnostiach, ani vypočítať sumu získanú na základe protiprávneho oslobodenia.
            
         
               107
            
            
               Po druhé žalobca tvrdí, že v každom prípade existovali alternatívne metódy umožňujúce identifikáciu komerčnej alebo nekomerčnej povahy činnosti vykonávanej subjektmi, ktorí boli príjemcami v rámci ICI v ich nehnuteľnostiach, a v tejto súvislosti navrhol predovšetkým štyri metódy. V podstate sa domnieva, že uvedené metódy mohli preukázať, že vymáhanie bolo minimálne čiastočne možné.
            
         
               108
            
            
               Po prvé žalobca tvrdí, keďže na jednej strane nová právna úprava týkajúca sa IMU (pozri bod 17 vyššie) nariaďuje nekomerčným subjektom uviesť v daňovom priznaní nehnuteľnosti podliehajúce tejto dani a tie, ktoré boli oslobodené, a na druhej strane, že väčšina dotknutých nehnuteľností si zachováva svoje stále určenie, mohli talianske orgány použiť daňové priznania podané na základe právnej úpravy IMU na určenie, či boli nehnuteľnosti v minulosti požité na komerčné účely, alebo nie.
            
         
               109
            
            
               V tejto súvislosti treba najprv konštatovať, že ako uvádza Komisia, žalobca nepredložil žiadnu skutočnosť, ktorá by umožnila domnievať sa, že nehnuteľnosti nekomerčných subjektov si bežne a stabilne zachovávajú svoje určenie. Za týchto okolností daňové priznania podané v režime IMU nepredstavujú platnú metódu na vysledovanie hľadaných informácií. Navyše, ak by sa malo toto tvrdenie žalobcu vykladať ako výzva pre Komisiu, aby nariadila vymáhanie pomoci minimálne v prípade, keď subjekt, ktorý ju poberal, nie je schopný preukázať, že v minulosti vykonával nekomerčné činnosti, treba pripomenúť, že podľa judikatúry nemôže Komisia predpokladať, že podniku bola poskytnutá výhoda predstavujúca štátnu pomoc tým, že vychádza len z negatívnej domnienky založenej na neexistencii informácií umožňujúcich dospieť k opačnému záveru, pokiaľ neexistujú iné prvky, ktoré by mohli kladným spôsobom preukázať existenciu takej výhody (rozsudok zo 17. septembra 2009, Komisia/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, bod 58).
            
         
               110
            
            
               Po druhé žalobca tvrdí, že povinnosť vlastnej certifikácie by mohla predstavovať platný spôsob získania hľadaných informácií. Treba však v súlade s Komisiou konštatovať, že túto metódu nemožno považovať za účinnú z dôvodu neexistencie informácií o predchádzajúcom stave nehnuteľností. Ak by takéto informácie existovali, umožnili by overiť pravdivosť vlastnej certifikácie.
            
         
               111
            
            
               Po tretie, podľa žalobcu mohli talianske orgány uskutočniť kontroly na mieste prostredníctvom inšpekčných orgánov, ako to vykonali niektoré talianske obce. V prejednávanej veci treba opäť vychádzať z toho, že taká metóda, hoci by mohla poskytnúť informácie o činnostiach v súčasnosti vykonávaných subjektmi, ktoré majú prospech z IMU, nie je platná na účely identifikácie povahy používania ich nehnuteľností v minulosti.
            
         
               112
            
            
               Po štvrté, hoci žalobca tvrdí, že Komisia mohla minimálne na účely čiastočného vymáhania vychádzať z informácií, ktoré jej poskytol počas formálneho zisťovania, treba konštatovať, že také informácie nevyplývajú zo spisu, takže nie je možné preskúmať, či sú na uvedené účely vhodné.
            
         
               113
            
            
               Z toho vyplýva, že žalobca nepreukázal, že povaha činností vykonávaných subjektmi, ktoré mali prospech z ICI, mohla byť zistená alternatívnymi metódami. Komisii preto nemožno vytýkať, že sa dopustila nesprávneho posúdenia, keď dospela k záveru, že talianske orgány nemali žiadny prostriedok, ktorý by im umožnil pristúpiť k vymáhaniu pomoci považovanej za protiprávnu, a to ani čiastočne.
            
         
               114
            
            
               Vzhľadom na uvedené sa musí druhá časť, ako aj prvý žalobný dôvod v celom rozsahu zamietnuť.
            
         O druhom žalobnom dôvode založenom na porušení článku 107 ods. 1 ZFEÚ, týkajúcom sa neexistencie kvalifikácie článku 149 ods. 4 TUIR ako štátnej pomoci
      
               115
            
            
               Svojím druhým žalobným dôvodom žalobca tvrdí, že Komisia porušila článok 107 ods. 1 ZFEÚ, keď sa domnievala, že článok 149 ods. 4 TUIR nepredstavuje štátnu pomoc v zmysle Zmluvy. V podstate tvrdí, že toto ustanovenie umožňuje najmä cirkevným inštitúciám v žiadnom prípade nestratiť postavenie nekomerčného subjektu nezávisle na tom, či povaha ich činností je komerčná, alebo nekomerčná. V tomto kontexte majú cirkevné inštitúcie trvalo prospech z oslobodení upravených v daňovej právnej úprave vrátane ICI a IMU.
            
         
               116
            
            
               Komisia tieto tvrdenia spochybňuje.
            
         
               117
            
            
               Najprv treba uviesť, ako vysvetlila Komisia v odôvodnení 31 až 34 napadnutého rozhodnutia, že článok 149 TUIR sa nachádza v kapitole III hlave II TUIR. V hlave II sa stanovujú pravidlá o dani z príjmu právnických osôb a v kapitole III sa stanovujú daňové ustanovenia, ktoré sa vzťahujú na nekomerčné subjekty, ako napríklad pravidlá výpočtu základu dane a pravidlá týkajúce sa daňových sadzieb.
            
         
               118
            
            
               V článku 149 TUIR sa ďalej určujú podmienky, ktorými sa môže iniciovať strata „nekomerčného postavenia“ subjektu. Stanovuje sa predovšetkým, že nekomerčný subjekt stratí uvedené postavenie, ak vykonáva najmä komerčné činnosti počas celého daňového obdobia. V článku 149 ods. 2 TUIR sa „komerčné postavenie“ subjektu vymedzuje napríklad z toho hľadiska, že viac príjmov pochádza z komerčných činností ako z inštitucionálnych tržieb, alebo z hľadiska vyššej hodnoty investičného majetku súvisiaceho s komerčnými činnosťami ako s inými činnosťami. Právna forma, ktorú si zvolili príslušné subjekty, nemá žiadny vplyv na stratu ich „nekomerčného postavenia“. V článku 149 ods. 4 TUIR sa stanovuje, že uvedené ustanovenia, to znamená článok 149 ods. 1 a 2 TUIR, sa nevzťahujú na cirkevné orgány, ktoré získali občianskoprávne postavenie, alebo na amatérske športové kluby.
            
         
               119
            
            
               Napokon treba pripomenúť, ako vyplýva z odôvodnenia 38 napadnutého rozhodnutia, že Komisia odôvodnila začatie konania vo veci formálneho zisťovania, pokiaľ ide o článok 149 ods. 4 TUIR, tvrdením, že toto ustanovenie je prima facie selektívne. V tejto súvislosti uviedla, že sa javí, že článok 149 ods. 4 TUIR vyhradil najmä cirkevným inštitúciám možnosť zachovať si postavenie nekomerčných subjektov, hoci naďalej nespĺňajú kritériá uplatniteľné na iné subjekty.
            
         
               120
            
            
               Žalobca v podstate tvrdí, že Komisia mala po formálnom zisťovaní úvodné úvahy, pokiaľ ide o článok 149 ods. 4 TUIR, potvrdiť a nedospieť k záveru, ako vyplýva z bodu 159 napadnutého rozhodnutia, že toto opatrenie neudeľuje cirkevným inštitúciám žiadnu selektívnu výhodu.
            
         
               121
            
            
               Žiadne tvrdenie žalobcu však nemôže spochybniť konečné posúdenie Komisie.
            
         
               122
            
            
               Po prvé totiž skutočnosť, že kritériá uvedené v článku 149 ods. 4 TUIR uplatniteľné na subjekty, pokiaľ ide o stratu postavenia „nekomerčného subjektu“, nie sú uplatniteľné na cirkevné inštitúcie, neznamená, ako vysvetľuje Komisia, že cirkevné inštitúcie nemôžu stratiť uvedené postavenie podľa iných kritérií uvedených v talianskej právnej úprave. Konkrétne treba uviesť, že circolare del 12 maggio 1998, no 124/E (obežník č. 124/E z 12. mája 1998) spresňuje, že cirkevné inštitúcie môžu využívať daňový režim pridelený nekomerčným subjektom iba vtedy, ak vykonávanie obchodných činností nie je ich hlavným účelom.
            
         
               123
            
            
               Po druhé treba uviesť, ako vyplýva z odôvodnenia 154 napadnutého rozhodnutia, že legge del 20 maggio 1985, n. 222 (zákon č. 222 z 20. mája 1985), ktorým sa vykonávajú medzinárodné zmluvy medzi Talianskou republikou a Svätou stolicou, upravuje, že minister vnútra má právomoc uznať postavenie právnickej osoby občianskeho práva vo vzťahu k cirkevným inštitúciám a odňať im ho v súlade s presnými kritériami stanovenými v uvedenom zákone. Strata postavenia právnickej osoby vedie k strate postavenia nekomerčného subjektu a tým k strate výhodnejšieho daňového zaobchádzania.
            
         
               124
            
            
               Žalobca spochybňuje tieto úvahy a v podstate tvrdí, že ustanovenia upravené v zákone č. 222 z 20. mája 1985 neumožňujú talianskemu ministrovi vnútra zabezpečiť stálu kontrolu postavenia cirkevných inštitúcií ako nekomerčných subjektov.
            
         
               125
            
            
               V tejto súvislosti treba najprv pripomenúť, že článok 1 zákona č. 222 z 20. mája 1985 stanovuje, že cirkevné inštitúcie, ktoré majú sídlo v Taliansku a ich cieľom sú náboženské činnosti alebo bohoslužby, môžu byť uznané ako právnické osoby občianskeho práva. Ďalej článok 2 tretí odsek uvedeného zákona upravuje, že cieľ, ktorým sú náboženské činnosti alebo bohoslužby, musí byť konštitutívny a pre subjekt zásadný. Okrem toho článok 16 uvedeného zákona uvádza, že komerčné činnosti alebo činnosti zamerané na dosiahnutie zisku nemožno v žiadnom prípade považovať za činnosti, ktorých cieľom je náboženská činnosť alebo bohoslužby. Napokon článok 19 uvedeného zákona v spojení s článkom 13 decreto del Presidente della Repubblica del 13 febbraio 1987, n. 33 (dekrét prezidenta republiky č. 33/1987 z 13. februára 1987) stanovuje, že v prípade zmeny určenia nehnuteľností a spôsobov existencie cirkevnej inštitúcie uznanej podľa občianskeho práva, ktorá spôsobuje nesplnenie jednej z podmienok požadovaných na jej uznanie, sa uvedené uznanie odoberie na návrh ministra vnútra a vyhláškou prezidenta republiky po vypočutí cirkevnej inštitúcie a po vyjadrení názoru Consiglio di Stato (talianska Štátna rada). Treba dodať, že po prijatí legge del 12 gennaio 1991, n. 13 (zákon č. 13 z 12. januára 1991), na odňatie postavenia cirkevných inštitúcií podľa občianskeho práva, ktoré naďalej patria do právomoci ministra vnútra, už nie je potrebný dekrét prezidenta republiky upravený v článku 19 zákona č. 222 z 20. mája 1985.
            
         
               126
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené a na rozdiel od toho, čo tvrdí žalobca, minister vnútra Talianskej republiky má skutočnú právomoc kontroly straty postavenia právnickej osoby cirkevných inštitúcií a tak aj postavenia nekomerčného subjektu. Navyše v rozsahu, v akom si v súlade s článkom 16 zákona č. 222 z 20. mája 1985 môžu cirkevné inštitúcie zachovať postavenie právnickej osoby, iba ak nevykonávajú komerčnú činnosť alebo činnosť zameranú na dosiahnutie zisku, treba odmietnuť tvrdenie žalobcu, podľa ktorého strata uznania podľa občianskeho práva nemá žiadny vplyv na ich daňové postavenie.
            
         
               127
            
            
               Po tretie treba uviesť, že v súlade s decreto del Presidente della Repubblica del 10 febbraio 2000, n. 361 (dekrét prezidenta republiky č. 361 z 10. februára 2000) minister vnútra overí, či cirkevné inštitúcie spĺňajú kritériá, ktoré im umožňujú zachovať postavenie právnickej osoby podľa občianskeho práva, takže ako to uviedla Komisia v odôvodnení 158 napadnutého rozhodnutia, cirkevné inštitúcie podliehajú ustanoveniam a kontrolným opatreniam zabezpečujúcim stratu prospechu daňového zaobchádzania vyhradeného pre nekomerčné subjekty v prípade výkonu komerčných činností alebo činností zameraných na dosiahnutie zisku.
            
         
               128
            
            
               Z toho na rozdiel od toho, čo tvrdí žalobca, vyplýva, že pokiaľ ide o cirkevné inštitúcie, nekonštatuje sa žiadne trvalé postavenie nekomerčného subjektu. Komisia sa tak správne domnievala, že opatrenie upravené v článku 149 ods. 4 TUIR neudeľuje cirkevným inštitúciám žiadnu selektívnu výhodu a že z dôvodu tejto skutočnosti nepredstavuje uvedené ustanovenie štátnu pomoc v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ.
            
         
               129
            
            
               Pokiaľ ide o tvrdenia formulované žalobcom v jeho písomnostiach týkajúcich sa uplatnenia článku 351 ZFEÚ v prejednávanej veci, stačí uviesť, že Komisia nezaložila svoje posúdenie na existencii medzinárodnej zmluvy spadajúcej do pôsobnosti takého článku a že za týchto okolností tvrdenia žalobcu nemajú žiadny vplyv na legalitu posúdenia Komisie, podľa ktorého článok 149 ods. 4 TUIR nepredstavuje štátnu pomoc v zmysle Zmluvy. Tieto tvrdenie tak treba zamietnuť ako neúčinné.
            
         
               130
            
            
               Druhý žalobný dôvod treba preto zamietnuť.
            
         O treťom žalobnom dôvode založenom na porušení článku 107 ods. 1 ZFEÚ, týkajúcom sa neposúdenia oslobodenia od IMU ako štátnej pomoci
      
               131
            
            
               Žalobca tvrdí, že Komisia porušila článok 107 ods. 1 ZFEÚ, keď sa domnievala, že oslobodenie od IMU nepredstavuje štátnu pomoc v zmysle uvedeného ustanovenia.
            
         
               132
            
            
               Predovšetkým tvrdí, že na rozdiel od toho, čo zistila Komisia v napadnutom rozhodnutí, skutočnosť, že právna úprava týkajúca sa IMU obmedzuje priznanie oslobodenia nehnuteľností od dane subjektom vykonávajúcim hospodárske činnosti na „nekomerčnom základe“, neznamená, že uvedené subjekty sa nemôžu považovať za podniky v zmysle práva hospodárskej súťaže. Zdôrazňuje, že v súlade s ustálenou judikatúrou sa pojem podnik vzťahuje na každý subjekt vykonávajúci hospodársku činnosť bez ohľadu na jeho právne postavenie a spôsob financovania. Žalobca ďalej tvrdí, že kritériá stanovené na určenie činností, ktoré môžu spadať pod oslobodenie od IMU, sú vágne a v rozpore s normami v oblasti štátnej pomoci. Konkrétne kritizuje okolnosť, že ubytovacie činnosti možno považovať za vykonávané na nekomerčnom základe, ak sú vykonávané zadarmo alebo za symbolickú protihodnotu. Okrem toho žalobca uvádza, že tieto námietky sú uplatniteľné na kritériá, ktoré sa aplikujú na vzdelávaciu a zdravotnícku činnosť. Napokon tvrdí, že oslobodenie od IMU spĺňa všetky podmienky umožňujúce dospieť k záveru o existencii štátnej pomoci v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ a že nespĺňa požiadavky zlučiteľnosti upravené v odsekoch 2 a 3 toho istého článku.
            
         
               133
            
            
               Komisia tieto tvrdenia spochybňuje.
            
         
               134
            
            
               Podľa ustálenej judikatúry pojem „podnik“ zahŕňa každý subjekt vykonávajúci hospodársku činnosť nezávisle od svojho právneho statusu a spôsobu financovania (pozri rozsudok zo 16. marca 2004, AOK Bundesverband a i., C‑264/01, C‑306/01, C‑354/01 a C‑355/01, EU:C:2004:150, bod 46 a citovanú judikatúru).
            
         
               135
            
            
               Hospodárskou činnosťou je akákoľvek činnosť pozostávajúca z ponúkania tovarov alebo služieb na danom trhu (pozri rozsudok z 12. septembra 2000, Pavlov a i., C‑180/98 až C‑184/98, EU:C:2000:428, bod 75 a citovanú judikatúru).
            
         
               136
            
            
               Okolnosť, že tovary alebo služby nie sú ponúkané s cieľom zisku, nebráni tomu, aby sa subjekt vykonávajúci tieto činnosti na trhu považoval za podnik, pokiaľ táto ponuka konkuruje ponuke iných subjektov, ktorých cieľom je zisk (rozsudok z 1. júla 2008, MOTOE, C‑49/07, EU:C:2008:376, bod 27).
            
         
               137
            
            
               V prejednávanej veci treba najprv konštatovať, že oslobodenie od IMU prijaté na základe decreto‑legge del 24 gennaio 2012, n. 1 (zákonný dekrét č. 1 z 24. januára 2012), ako je opísané v odôvodnení 82 až 86 napadnutého rozhodnutia, sa odlišuje od režimu upraveného ICI konkrétne v tom, že sa uplatňuje len na činnosti vykonávané nekomerčnými subjektmi, vrátane cirkevných inštitúcií, „na nekomerčnom základe“.
            
         
               138
            
            
               Okrem toho právna úprava týkajúca sa IMU takisto zaviedla osobitné pravidlá s cieľom umožniť pomernú platbu IMU v prípadoch, keď sa tá istá nehnuteľnosť používa na komerčné, aj nekomerčné činnosti. Najmä sa stanovuje, že ak je nehnuteľnosť používaná na zmiešané účely, oslobodenie sa vzťahuje len na tú časť, v ktorej sa vykonáva nekomerčná činnosť, pokiaľ je možné určiť časť nehnuteľnosti vyčlenenej výhradne na túto činnosť. V prípadoch, keď nie je možné určiť tieto nezávislé časti nehnuteľnosti, uplatňuje sa oslobodenie pomerne k nekomerčnému používaniu nehnuteľnosti, čo sa musí uviesť v osobitnom vyhlásení.
            
         
               139
            
            
               Napokon právna úprava týkajúca sa IMU odkazuje, pokiaľ ide o definíciu viacerých prvkov, na vykonávacie nariadenie, konkrétne na decreto ministeriale del 19 novembre 2012, n. 200 (ministerská vyhláška č. 200 z 19. novembra 2012), ktorá sa týka podmienok podania uvedeného priznania, údajov dôležitých na určenie pomerného využitia nehnuteľnosti a všeobecných a osobitných podmienok, ktoré sa musia splniť na to, aby sa činnosť mohla považovať za vykonávanú na nekomerčnom základe. V tomto poslednom ohľade a na účely možnosti priznania oslobodenia od IMU stanovuje vykonávacie nariadenie toto:
               
                        —
                     
                     
                        po prvé, vo všeobecnosti nemôžu činnosti vykonávané dotknutými subjektmi sledovať cieľ dosiahnutia zisku; ďalej nesmú z ich vlastnej povahy byť v súťažnom postavení s činnosťami iných subjektov na trhu, ktoré sledujú cieľ dosiahnutia zisku, a musia dodržiavať zásady solidarity a subsidiarity,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        po druhé, ako subjektívna požiadavka pre nekomerčné subjekty platí, že stanovy alebo štatúty subjektov musia obsahovať najmä všeobecný zákaz rozdeľovania akýchkoľvek ziskov, prevádzkových prebytkov, fondov a rezerv; ďalej sa musí akýkoľvek zisk opätovne investovať výhradne do činností v oblasti rozvoja činností, ktoré prispievajú k inštitucionálnemu cieľu sociálnej solidarity, a ak sa nekomerčný subjekt zlikviduje, jeho aktíva sa musia previesť na iný nekomerčný subjekt, ktorý vykonáva podobnú činnosť,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        po tretie, ako všeobecná požiadavka na subjekty vykonávajúce činnosti v oblasti ubytovania platí, že príjemca musí poskytovať služby bezplatne alebo za symbolický poplatok, ktorý v žiadnom prípade nesmie prekročiť polovicu priemernej ceny za podobné činnosti v tej istej geografickej oblasti, pričom sa zohľadní takisto neexistencia akéhokoľvek spojenia so skutočnými nákladmi na službu.
                     
                  
         
               140
            
            
               Po prvé zo všeobecných aspektov novej právnej úpravy týkajúcej sa IMU a z konkrétnych kritérií vymenovaných v predchádzajúcom bode vyplýva, že uvedená právna úprava sa uplatní len na subjekty, ktoré nemožno považovať za „podniky“ na účely uplatnenia práva Únie. Na rozdiel od toho, čo tvrdí žalobca a ako to uviedla Komisia v odôvodnení 166 napadnutého rozhodnutia, vykonávacie nariadenie totiž výslovne vylučuje z pôsobnosti oslobodenia IMU činnosti, ktoré sú z vlastnej povahy v súťažnom postavení voči činnostiam iných subjektov na trhu, ktoré dosahujú zisk.
            
         
               141
            
            
               Po druhé treba zamietnuť tvrdenie žalobcu týkajúce sa vágnej povahy novej právnej úpravy, pretože talianska právna úprava okrem iného spresňuje, že v prípade zmiešaného využívania nehnuteľnosti treba vypočítať pomer, v akom sa nehnuteľnosť využíva na komerčné účely, a uplatniť IMU iba na hospodárske činnosti. Okrem toho, ak subjekt vykonáva hospodárske aj nehospodárske činnosti, čiastočné oslobodenie od dane, ktoré sa vzťahuje na časť nehnuteľnosti využívanú na nehospodárske činnosti, nepredstavuje pre daný subjekt výhodu pri výkone hospodárskej činnosti ako podnik.
            
         
               142
            
            
               Po tretie, hoci žalobca tvrdí, že ubytovacie služby sú už svojou povahou ponúkané na trhu v kontexte súťažného postavenia s inými subjektmi, treba najprv uviesť, že toto tvrdenie je formulované ako abstraktná pripomienka, pričom nie je konkrétne podložená.
            
         
               143
            
            
               Ako ďalej vyplýva z odôvodnenia 174 napadnutého rozhodnutia, vykonávacie nariadenie obmedzuje toto oslobodenie na činnosti vykonávané nekomerčnými subjektmi iba na prípady, keď je prístup vyhradený určitým kategóriám príjemcov a keď je prevádzkový čas obmedzený. Pokiaľ ide o „sociálne ubytovanie“, v nariadení sa uvádza, že tieto činnosti musia byť zamerané na osoby, ktoré majú dočasné alebo trvalé osobitné potreby, alebo na osoby, ktoré sú znevýhodnené z dôvodu fyzických, psychologických, hospodárskych, sociálnych a rodinných podmienok.
            
         
               144
            
            
               Vykonávacie nariadenie okrem toho spresňuje, že toto oslobodenie sa v žiadnom prípade nevzťahuje na činnosti, ktoré sa vykonávajú v hoteloch alebo podobných zariadeniach, ako sa uvádza v článku 9 decreto legislativo del 23 maggio 2011, n. 79 (legislatívny dekrét č. 79 z 23. mája 2011). Podľa tohto článku sa ako hotely a podobné štruktúry vymedzujú hotely, motely, rekreačné dediny, turistické apartmány, dovolenkové kluby, penzióny, sezónne rezidenčné hotely, nocľah s raňajkami prevádzkovaný ako podnik, zdravotné farmy, ako aj akékoľvek iné turistické štruktúry ubytovania s podobnými vlastnosťami ako jedna alebo viaceré už uvedené kategórie. Oslobodenie je preto vylúčené v prípade činností vykonávaných najmä v hoteloch, moteloch a zariadeniach poskytujúcich nocľah s raňajkami.
            
         
               145
            
            
               Napokon treba konštatovať, že Všeobecný súd má touto žalobou rozhodnúť o legalite napadnutého rozhodnutia, ktoré sa týka všeobecných podmienok a kritérií uplatnenia oslobodenia od IMU. Vnútroštátnym orgánom prináleží posúdiť od prípadu k prípadu uplatňovanie tohto režimu a konkrétnejšie existenciu alebo neexistenciu súťažného vzťahu medzi konkrétnym príjemcom IMU a ostatnými prevádzkovateľmi v oblasti ubytovania, pričom žalobca môže využiť vnútroštátne prostriedky v prípade, keď sa režim, ako ho povolila Komisia, neuplatňoval správne.
            
         
               146
            
            
               Z toho vyplýva, že Komisia sa mohla v podstate domnievať, že ubytovacie služby, ako sú upravené predchádzajúcimi ustanoveniami, neboli ponúkané na trhu v súťažnom vzťahu s inými prevádzkovateľmi.
            
         
               147
            
            
               Po štvrté žalobca kritizuje symbolickú povahu protiplnenia, ktorá podľa neho nevylučuje odplatný charakter služby. Toto kritérium by malo neplánovaný účinok, že sa pomoc prizná prevádzkovateľom, ktorí vďaka tejto pomoci môžu nastaviť nižšie ceny.
            
         
               148
            
            
               Treba však konštatovať, ako vyplýva z odôvodnenia 173 napadnutého rozhodnutia, že vykonávacie nariadenie IMU jednak stanovuje, že poplatok, ak sa má považovať za symbolický, nesmie mať žiadnu súvislosť s nákladmi na službu, a jednak, že hornú hranicu stanovenú na polovicu priemernej ceny účtovanej za podobné činnosti vykonávané na základe hospodárskej súťaže v rovnakej geografickej oblasti možno použiť iba na vylúčenie nároku na oslobodenie od dane, čo však nevylučuje, že by sa oslobodenie mohlo vzťahovať na poskytovateľov služieb za nižšiu cenu, ako je stanovená horná hranica. Za týchto okolností a s prihliadnutím na skutočnosť, že symbolické protiplnenie je len doplňujúcou podmienkou k tým, ktoré sú opísané v predchádzajúcich bodoch, nemôže žalobca tvrdiť, že sa Komisia dopustila nesprávneho posúdenia.
            
         
               149
            
            
               S prihliadnutím na vyššie uvedené žalobca nepreukázal, že právna úprava týkajúca sa IMU umožňuje uplatniť oslobodenie na činnosti hospodárskej povahy, ani že Komisia preto porušila článok 107 ZFEÚ, keď dospela k záveru, že uvedená právna úprava nespadá do pôsobnosti tohto ustanovenia Zmluvy. Okrem toho v rozsahu, v akom žalobca tvrdil, že právna úprava IMU spĺňa podmienky existencie štátnej pomoci v zmysle článku 107 ods. 1 ZFEÚ, treba tieto tvrdenia zamietnuť ako neúčinné.
            
         
               150
            
            
               Zo všetkých vyššie uvedených úvah vyplýva, že tretí žalobný dôvod treba zamietnuť.
            
         O štvrtom žalobnom dôvode založenom na nesplnení povinnosti odôvodnenia
      
               151
            
            
               Žalobca sa domnieva, že znenie napadnutého rozhodnutia neumožňuje pochopiť dôvody odôvodňujúce tri časti, z ktorých sa napadnuté rozhodnutie skladá.
            
         
               152
            
            
               Komisia tieto tvrdenia spochybňuje.
            
         
               153
            
            
               Podľa ustálenej judikatúry z odôvodnenia požadovaného článkom 296 ZFEÚ musia jasne a jednoznačne vyplývať úvahy inštitúcie, ktorá prijala akt, ktoré dovolia dotknutým subjektom poznať dôvody prijatého opatrenia a brániť svoje práva a príslušnému súdnemu orgánu vykonať preskúmanie. Nevyžaduje sa pritom, aby odôvodnenie vymedzovalo všetky relevantné skutkové a právne okolnosti. Otázka, či odôvodnenie rozhodnutia spĺňa tieto požiadavky, sa musí totiž posudzovať nielen vzhľadom na jeho slovné znenie, ale aj na jeho kontext a na všetky právne predpisy v danej oblasti (rozsudky z 22. apríla 2008, Komisia/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, bod 56; z 30. apríla 1998, Vlaamse Gewest/Komisia, T‑214/95, EU:T:1998:77, body 62 a 63, a z 27. septembra 2005, Common Market Fertilizers/Komisia, T‑134/03 a T‑135/03, EU:T:2005:339, bod 156).
            
         
               154
            
            
               V prejednávanej veci stačí konštatovať, ako správne uviedla Komisia, že napadnuté rozhodnutie s prihliadnutím na jeho znenie, ako aj na kontext, v ktorom bolo prijaté, v odôvodneniach 22 až 198 obsahuje odôvodnenie, ktoré spĺňa požiadavky uvedené v článku 296 ZFEÚ.
            
         
               155
            
            
               Na jednej strane totiž Komisia v odôvodneniach 191 a 198 napadnutého rozhodnutia uviedla dôvody, prečo bolo absolútne nemožné, aby Talianska republika vymáhala prípadnú protiprávne poskytnutú pomoc v rámci ustanovení o oslobodení od ICI. Tieto dôvody uvádzajú štruktúru katastra nehnuteľností, ako aj databázy v oblasti daní, ktoré neumožňujú so spätnou účinnosťou získať údaje nevyhnutné na výpočet súm, ktoré treba vymáhať.
            
         
               156
            
            
               Na druhej strane Komisia v odôvodnení 151 až 159 napadnutého rozhodnutia uviedla dôvody, pre ktoré sa domnievala, že článok 149 ods. 4 TUIR neudeľuje žiadnu selektívnu výhodu cirkevným inštitúciám ani amatérskym športovým klubom. To isté platí pre oslobodenie od IMU, ku ktorému Komisia v odôvodneniach 160 až 177 napadnutého rozhodnutia uviedla dôvody, pre ktoré sa domnievala, že ak vykonávajú príslušné činnosti pri rešpektovaní požiadaviek stanovených talianskou právnou úpravou v celom rozsahu, dotknuté nekomerčné subjekty nekonajú ako podniky v zmysle práva Únie, takže sa na nich článok 107 ZFEÚ nevzťahuje.
            
         
               157
            
            
               Také odôvodnenie umožnilo jednak žalobcovi pochopiť a napadnúť dôvody Komisie vedúce k prijatiu napadnutého rozhodnutia, ako to preukazuje obsah jeho žaloby, a jednak Všeobecnému súdu vykonať kontrolu jeho zákonnosti, ako vyplýva z preskúmania vyššie uvedených dôvodov.
            
         
               158
            
            
               Komisia tak neporušila článok 296 ZFEÚ.
            
         
               159
            
            
               Štvrtý žalobný dôvod, ako aj žalobu tak treba v celom rozsahu zamietnuť.
            
         
         O trovách
      
      
               160
            
            
               Podľa článku 134 ods. 1 rokovacieho poriadku účastník konania, ktorý nemal vo veci úspech, je povinný nahradiť trovy konania, ak to bolo v tomto zmysle navrhnuté. Článok 138 ods. 1 rokovacieho poriadku okrem toho stanovuje, že členské štáty a inštitúcie, ktoré vstúpili do konania ako vedľajší účastníci, znášajú vlastné trovy konania.
            
         
               161
            
            
               Keďže žalobca nemal vo veci úspech, je opodstatnené zaviazať ho na náhradu trov konania v súlade s návrhom Komisie. Talianska republika znáša svoje vlastné trovy konania súvisiace s jej vedľajším účastníctvom.
            
          
            
               Z týchto dôvodov
               VŠEOBECNÝ SÚD (ôsma komora),
               rozhodol a vyhlásil:
            
          
            
               
                        
                           1.
                        
                     
                     
                        
                           Žaloba sa zamieta.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           2.
                        
                     
                     
                        
                           Pietro Ferracci znáša svoje vlastné trovy konania a je povinný nahradiť trovy konania, ktoré vznikli Európskej komisii.
                        
                     
                  
          
            
               
                        
                           3.
                        
                     
                     
                        
                           Talianska republika znáša svoje vlastné trovy konania súvisiace s jej vedľajším účastníctvom.
                        
                     
                  
          
               
                  
                     
                        
                           Gratsias
                        
                        
                           Kănčeva
                        
                        
                           Wetter
                        
                     
                     Rozsudok bol vyhlásený na verejnom pojednávaní v Luxemburgu 15. septembra 2016.
                     Podpisy
                  
               
            (
            *1
         )	Jazyk konania: taliančina.