CELEX: 62002CC0378
Language: fi
Date: 2004-11-18
Title: Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Jacobs 18 päivänä marraskuuta 2004. # Waterschap Zeeuws Vlaanderen vastaan Staatssecretaris van Financiën. # Ennakkoratkaisupyyntö: Hoge Raad - Alankomaat. # Arvonlisävero - Julkisoikeudellisen yhteisön tai laitoksen hankkima investointitavara - Viranomainen - Liiketoimi, joka suoritettiin verovelvollisen ominaisuudessa, ja liiketoimi, jonka suoritti sellainen, joka ei ole verovelvollinen - Vähennysoikeus ja oikaisuoikeus. # Asia C-378/02.

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUSF. G. JACOBS18 päivänä marraskuuta 2004(1)
         Asia C-378/02Waterschap Zeeuws Vlaanderen vastaan Staatssecretaris van Financiën 
            
            
      
         
        1.        Nyt käsiteltävänä olevassa asiassa Hoge Raad (Alankomaat) pyytää yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua kuudennen arvonlisäverodirektiivin
         			(2)
         		 (jäljempänä kuudes direktiivi) tulkinnasta siltä osin kuin sitä sovelletaan erityisesti julkisoikeudellisiin yhteisöihin.
      
      
        2.        Pääasiassa eräs Alankomaiden vesialan viranomainen rakennutti viranomaisen ominaisuudessa jätevesien käsittelylaitoksen. Myöhemmin
      se möi laitoksen kolmannelle mutta sopi samalla itse vuokraavansa laitoksen. Tämän jälkeen kyseinen viranomainen pyysi oikaisun
      kautta ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämistä, jonka se oli maksanut laitoksen rakentamisen yhteydessä, sillä perusteella,
      että laitoksen myynnin osalta se oli toiminut verovelvollisen ominaisuudessa.
      
      
        3.        Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kysyy näin ollen, onko julkisoikeudellisella yhteisöllä kuudennen direktiivin 20 artiklan
      nojalla oikeus sellaista investointitavaraa hankkiessaan maksamaansa arvonlisäveroa koskevaan oikaisuun, jota se on käyttänyt
      viranomaisen ominaisuudessa toteuttamiensa toimien yhteydessä, kun se myöhemmin verovelvollisen ominaisuudessa myy kyseisen
      tavaran.
      
      
        4.        Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kysyy myös, onko julkisoikeudellisella yhteisöllä oikeus jättää sellainen investointitavara,
      jota se käyttää osittain verovelvollisen ja osittain viranomaisen ominaisuudessa toteuttamiinsa toimiin, kokonaan yrityksensä
      omaisuuden ulkopuolelle, kuten on tilanne verovelvollisina olevien luonnollisten henkilöiden suhteen.
      
        Asiaa koskevat oikeussäännöt 
      
        5.        Kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisävero määrätään ”verovelvollisen tässä ominaisuudessaan – – suorittamasta
      vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta”. Verovelvollisella tarkoitetaan 4 artiklan 1 kohdan
      mukaan ”jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa”.
      
      
        6.        Kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan ensimmäisen alakohdan mukaan ”valtioita, hallinnollisia alueita, kuntia ja muita
      julkisoikeudellisia yhteisöjä ei niiden viranomaisen ominaisuudessa harjoittaman toiminnan tai suorittamien liiketoimien osalta
      ole pidettävä verovelvollisina, vaikka ne tämän toiminnan tai liiketoimien yhteydessä kantaisivatkin maksun, lupamaksun, jäsenmaksun
      tai korvauksen”. Kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan toisen alakohdan mukaan näitä yhteisöjä on kuitenkin pidettävä
      verovelvollisina silloin, kun ne harjoittavat tällaista toimintaa tai suorittavat tällaisia liiketoimia, jos niiden jättäminen
      verovelvollisuuden ulkopuolelle ”johtaisi huomattavaan kilpailun vääristymiseen”. Kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan
      viimeisen alakohdan mukaan ”jäsenvaltiot voivat pitää edellä tarkoitettujen yhteisöjen harjoittamaa toimintaa, joka on vapautettu
      arvonlisäverosta 13 tai 28 artiklan nojalla, sellaisena toimintana, jota nämä harjoittavat viranomaisen ominaisuudessa”. 
      
      
        7.        Kuudennen direktiivin 13 artiklassa säädetään arvonlisäverojärjestelmää koskevista vapautuksista. Kiinteän omaisuuden vuokraus
      on kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan b alakohdan nojalla tietyin poikkeuksin normaalisti vapautettu arvonlisäverosta,
      ja sama koskee 13 artiklan B kohdan g alakohdan nojalla rakennuksen tai rakennuksen osan luovutusta siihen liittyvine maapohjineen.
      Kuudennen direktiivin 13 artiklan C kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kuitenkin myöntää verovelvollisilleen oikeuden verotuksen
      valitsemiseen kyseisten toimintojen osalta.
      
      
        8.        Kuudennen direktiivin 17–20 artiklassa säädetään vähennyksistä. Direktiivin 17 artiklan 1 kohdan mukaan ”vähennysoikeus syntyy,
      kun vähennyskelpoista veroa koskeva verosaatava syntyy”. Kyseisen direktiivin 17 artiklan 2 kohdan mukaan ”jos tavarat ja
      palvelut käytetään verovelvollisen arvonlisäverollisiin liiketoimiin, verovelvollisella on oikeus vähentää siitä verosta,
      jonka maksamiseen hän on velvollinen, – – arvonlisävero, joka on maksettava tai maksettu tavaroista tai palveluista, jotka
      verovelvolliselle on luovuttanut taikka suorittanut tai luovuttaa taikka suorittaa toinen verovelvollinen”. 
      
      
        9.        Vähennysten oikaisemisesta säädetään kuudennen direktiivin 20 artiklassa, jonka tässä asiassa merkityksellisissä säännöksissä
      säädetään seuraavaa:
      
      ”1.
         Alun perin tehty vähennys on oikaistava jäsenvaltioiden vahvistamien yksityiskohtaisten sääntöjen mukaan, erityisesti:
      
      
         
            a)
               jos vähennys on suurempi tai pienempi kuin se, jonka tekemiseen verovelvollinen oli oikeutettu;
            
      
      
      
         
            – – .
         
      
      
      
         
            2.
               Investointitavaroiden osalta oikaisu suoritetaan viiden vuoden ajalta, mukaan lukien tavaran hankinta- tai valmistusvuosi.
                  Kunakin vuonna oikaisu kohdistuu vain viidennekseen näiden tavaroiden verosta. Oikaisu perustuu seuraavien vuosien aikana
                  tapahtuneisiin vähennysoikeuden muutoksiin suhteessa tavaran hankinta- tai valmistusvuoteen.
               
            
      
      
      
         
            – –
         
      
      
      
         
            Kiinteistöinvestointien osalta oikaisun perusteena toimivaa kautta voidaan pidentää kymmeneen vuoteen.
         
      
      
      
      3.
         Oikaisukauden aikana luovutettua investointitavaraa on katsottava käytetyksi verovelvollisen taloudellisessa toiminnassa oikaisukauden
            loppuun saakka. Tätä taloudellista toimintaa on pidettävä kokonaisuudessaan verollisena, jos mainitun tavaran luovutus on
            verollinen; ja sitä on pidettävä kokonaan vapautettuna, jos luovutus on vapautettu. Oikaisu on suoritettava kerralla koko
            jäljellä olevan oikaisukauden osalta.” 
         
      
      
      
        10.      Alankomaiden laissa on verovelvollisille myönnetty kuudennen direktiivin 13 artiklan C kohdassa säädetty oikeus verotuksen
      valitsemiseen. Kansallisessa lainsäädännössä on myös erityisesti mainittu, että julkisoikeudellisia toimielimiä kohdellaan
      verovelvollisina, mikäli kysymys on kiinteän omaisuuden luovuttamisesta ja tällaiseen omaisuuteen liittyvien oikeuksien luovuttamisesta
      tai perustamisesta.
      
        Tosiseikat ja asian käsittelyn vaiheet 
      
        11.      Waterschap Zeeuws Vlaanderen (jäljempänä WZV) toimii vesialan viranomaisena eräällä alueella Alankomaissa. Sovellettavan kansallisen
      lainsäädännön nojalla se on julkisoikeudellinen toimielin. Tässä viranomaisen ominaisuudessaan se rakennutti jätevesien käsittelylaitoksen,
      joka valmistui vuonna 1990.
      
      
        12.      Myöhemmin WZV sopi kahden muun vesialan viranomaisen kanssa, että myös nämä voisivat käyttää laitosta. Kyseiset kaksi viranomaista
      vastasivat osittain laitoksen muutostöistä aiheutuneista kustannuksista, ja vuodesta 1993 lähtien ne vastasivat myös niistä
      kustannuksista, jotka johtuivat laitoksen säännöllisestä käytöstä niiden osalta. Veroviranomaisen kanssa tehdyn sopimuksen
      perusteella WZV ei laskuttanut kyseisistä kustannuksista arvonlisäveroa, mikä edellytti, että se oli luopunut oikeudestaan
      vähentää ostoihin sisältyvän arvonlisäveron.
      
      
        13.      Tässä yhteydessä haluan korostaa, että vaikka veroviranomaisen kanssa tehdyn sopimuksen perusteista ei ole esitetty selvitystä,
      mitkään epäselvyydet tältä osin eivät ole omiaan vaikuttamaan nyt käsiteltävänä olevan asian ratkaisuun.
      
      
        14.      Vuonna 1994 WZV:n aloitteesta perustettiin Zeeuwsch-Vlaanderenin alueen ympäristönsuojelusäätiö, jolle WZV möi jätevesien
      käsittelylaitoksen. Samana päivänä säätiö teki sopimuksen laitoksen vuokraamisesta takaisin WZV:lle yhdeksäksi vuodeksi. 
      
      
        15.      Sekä luovutus että vuokraus olivat periaatteessa vapautettuja liiketoimia. WZV ja säätiö sovelsivat kuitenkin kumpikin niille
      Alankomaiden laissa tarjottua verotuksen valintamahdollisuutta. Arvonlisävero tuli siten maksettavaksi kummankin liiketoimen
      osalta.
      
      
        16.      Tämän jälkeen WZV haki arvonlisäveron vähennyksenä osaa siitä verosta, joka oli laskutettu alun perin laitoksen rakentamisen
      yhteydessä, kuudennen direktiivin 20 artiklan mukaisesti oikaistuna. Vähennys koski näin ollen viittä kymmenesosaa kokonaissummasta,
      koska viisi vuotta kymmenen vuoden pituisesta oikaisukaudesta oli ehtinyt kulua. Veroviranomainen hylkäsi WZV:n pyynnön.
      
      
        17.      WZV on nostanut veroviranomaisen päätöksestä kanteen. Asia on nyt vireillä Hoge Raadissa, johon Gerechtshof te Amsterdamin
      päätöksestä on valitettu. 
      
      
        18.      Hoge Raad on hyväksynyt WZV:n valituksen siltä osin kuin veroviranomainen oli katsonut, että laitoksen luovuttaminen säätiölle
      ei ollut verollinen liiketoimi. Alankomaiden lain mukaan on selvää, että viranomainen on verovelvollinen silloin, kun se luovuttaa
      kiinteää omaisuutta – ja tietysti WZV oli tässä ominaisuudessa soveltanut sille suotua verotuksen valintamahdollisuutta.
      
      
        19.      Siltä osin kuin kysymys on siitä, oliko WZV kuudennen direktiivin 20 artiklan 2 kohdan nojalla oikeutettu oikaisuun, Hoge
      Raad viittaa yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Lennartz
         			(3)
         		 antamaan tuomioon. Se katsoo, että jos kyseinen tuomio soveltuu käsillä olevaan tapaukseen, WZV ei ole oikeutettu oikaisuun
      sikäli kuin yhteisöjen tuomioistuin on kyseisessä tapauksessa katsonut, että vähennysoikeuden syntyminen ja laajuus määräytyvät
      kuudennen direktiivin 17 artiklan eikä 20 artiklan nojalla ja että vähennysoikeus määräytyy yksinomaan sen mukaan, missä ominaisuudessa
      henkilö hankintahetkellä toimii.
      
      
        20.      Hoge Raad on kuitenkin epävarma siitä, voidaanko asiassa Lennartz annettua tuomiota, jossa oli kysymys luonnollisen henkilön
      toimimisesta sekä yksityisen henkilön ominaisuudessa että liiketoiminnassa, soveltaa julkisoikeudelliseen yhteisöön.
      
      
        21.      Hoge Raad huomauttaa myös, että Gerechtshof päätyi siihen, että oikaisu ei ollut mahdollinen, koska WZV ei ollut sisällyttänyt
      osaa laitoksesta yritysomaisuuteensa, kun se oli veroviranomaisen kanssa tehnyt sopimuksen siitä, ettei se laskuta arvonlisäveroa
      niistä käytöstä aiheutuvista kustannuksista, jotka se siirsi kahden muun laitosta käyttävän viranomaisen maksettavaksi. Hoge
      Raadin mukaan kyseinen perustelu nostaa esille kysymyksen siitä, soveltuuko yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytäntö, joka
      koskee verovelvollisen mahdollisuutta ilmoittaa investointitavaroita yksityiseen tarkoitukseen tai liiketoimintaan hankituksi
      omaisuudeksi, mutatis mutandis julkisoikeudellisiin yhteisöihin.
      
      
        22.      Hoge Raad on sen vuoksi päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat kysymykset:
      
       ”1)	Onko julkisoikeudellisella yhteisöllä, joka on hankkinut investointitavaran, jonka se luovuttaa vastiketta vastaan kolmannelle,
      ja kun kyseisen yhteisön on katsottava olevan tämän luovutuksen osalta verovelvollinen, kuudennen direktiivin 20 artiklan
      (erityisesti sen 2 ja 3 kohdan) nojalla oikeus tavaran hankinnan osalta maksamaansa liikevaihtoveroa koskevaan oikaisuun siltä
      osin kuin se on käyttänyt kyseistä tavaraa kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdassa tarkoitetun viranomaisen ominaisuudessa
      toteuttamiensa toimien yhteydessä? 
      
      2)
         Onko julkisoikeudellisella yhteisöllä kuudennen direktiivin nojalla oikeus jättää sellainen investointitavara kokonaan yrityksensä
            omaisuuden ulkopuolelle, jota se käyttää sekä verovelvollisen että viranomaisen ominaisuudessa, siten kuin yhteisöjen tuomioistuin
            on katsonut verovelvollisten luonnollisten henkilöiden osalta?” 
         
      
      
        Tapauksen tarkastelu 
      
        23.      Alustavana seikkana totean, että tietyissä yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyissä huomautuksissa on käsitelty sitä, onko
      WZV rakennuttanut laitoksen viranomaisen ominaisuudessa. Tällaisen asian ratkaiseminen kuuluu kuitenkin selvästi kansalliselle
      tuomioistuimelle. Yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyistä ennakkoratkaisukysymyksistä yksikään ei koske kyseisen asian ratkaisemisessa
      sovellettavia edellytyksiä. Asianmukainen ratkaisutapa käy kuitenkin ilmi asiassa Lennartz
         			(4)
         		 annetusta tuomiosta, ja nyt käsiteltävänä olevan asian ensimmäisen ennakkoratkaisukysymyksen perusteella voidaan olettaa,
      että kansallinen tuomioistuin on katsonut, että WZV rakennutti laitoksen alun perin viranomaisen ominaisuudessa. 
      
      
        24.      Toinen seikka, jota ei ole tuotu esille ja jota ei voida kunnollisesti tarkastella antamatta ensin menettelyn eri osapuolille
      tilaisuutta esittää siitä näkemyksensä, on se, onko kansallisia sääntöjä, joiden nojalla julkisoikeudellista yhteisöä ei ole
      kohdeltava verovelvollisena silloin, kun se hankkii investointitavaroita, mutta joiden nojalla sitä on kohdeltava verovelvollisena
      silloin, kun se luovuttaa näitä tavaroita, pidettävä yhteensoveltuvina kuudennen direktiivin kanssa.
      
      
        25.      Näin ollen rajoitun tarkastelussani niihin oikeudellisiin kysymyksiin, jotka on nimenomaisesti tuotu esille ennakkoratkaisupyynnössä.
      
      
        26.      Ensimmäisen kysymyksen osalta asianosaisten ja ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen välillä vallitsee yksimielisyys siitä,
      että siihen on vastattava kieltävästi, mikäli yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Lennartz
         			(5)
         		 antama tuomio soveltuu julkisoikeudellisiin yhteisöihin niiden suorittaessa liiketoimia viranomaisen ominaisuudessa.
      
      
        27.      Asiassa Lennartz yhteisöjen tuomioistuinta pyydettiin itse asiassa ottamaan kantaa siihen, soveltuvatko ostoihin sisältyvän
      veron oikaisua koskevat kuudennen direktiivin 20 artiklan 2 kohdan säännökset tapaukseen, jossa verovelvollinen hankkii tavaroita
      alun perin täysin yksityiseen käyttöön mutta käyttää niitä myöhemmin liiketoiminnassaan oikaisuajan kuluessa.
      
      
        28.      Yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että koska arvonlisäveron vähennysoikeus syntyy, kun vähennyskelpoista veroa koskeva verosaatava
      syntyy, ”vähennysoikeus määräytyy yksinomaan sen mukaan, missä ominaisuudessa henkilö sillä hetkellä toimii”. Jos verovelvollinen
      tässä ominaisuudessaan käyttää tavarat ja palvelut arvonlisäverollisiin liiketoimiinsa, hänellä on kuudennen direktiivin 17
      artiklan 2 kohdan nojalla oikeus vähentää vero, joka on maksettava tai maksettu näistä tavaroista. Vähennysoikeutta ei sitä
      vastoin voi syntyä, jos tavaroita ei käytetä 4 artiklassa tarkoitetussa verovelvollisen taloudellisessa toiminnassa, vaan
      tämä käyttää niitä yksityiseen kulutukseensa.
         			(6)
         		
      
        29.      Vaikka tällainen ratkaisu saattaa joissakin tilanteissa olla vaikutuksiltaan hieman ankara, eikä se välttämättä ole täysin
      yhdenmukainen arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen kanssa, on huomattava, että ratkaisu johtuu kuudennen direktiivin
      17 artiklan 1 ja 2 kohdan sanamuodosta ja että päinvastainen ratkaisu toisi esille vakavia oikeusvarmuuteen liittyviä ongelmia.
      
      
        30.      Kuudennen direktiivin 20 artiklan 2 kohdan osalta yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että kyseisessä säännöksessä ainoastaan
      vahvistetaan menettely, jonka perusteella alun perin tehtyjen vähennysten oikaisu lasketaan. Sen perusteella ei niin ollen
      voi syntyä vähennysoikeutta eikä oikeutta muuttaa verovelvollisen verottomien liiketoimien yhteydessä maksamaa veroa 17 artiklassa
      tarkoitetuksi vähennyskelpoiseksi veroksi.
         			(7)
         		
      
        31.      Alankomaat ja komissio väittävät, että yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Lennartz antama tuomio soveltuu analogisesti tilanteeseen,
      jossa hankintaa ei alun perin ole tehnyt henkilö yksityistä käyttöään varten vaan julkisoikeudellinen yhteisö viranomaisen
      ominaisuudessa harjoittamaansa toimintaa varten. Kummassakaan tapauksessa hankinnan suorittanut henkilö ei ole verovelvollinen
      suhteessa tähän toimeen, mistä seuraa, ettei vähennysoikeutta synny.
      
      
        32.      WZV sitä vastoin väittää, että viranomaista tulisi verrata pikemminkin verovelvolliseen, joka tarjoaa vapautettua palvelua,
      kuin verovelvolliseen, joka hankkii tavaroita omia yksityisiä tarkoituksiaan varten.
      
      
        33.      Mielestäni Alankomaat ja komissio ovat oikeassa väittäessään, että asiassa Lennartz annettu tuomio soveltuu myös silloin,
      kun hankinnan on alun perin tehnyt julkisoikeudellinen yhteisö viranomaisen ominaisuudessa toteuttamiaan toimia varten.
      
      
        34.      Kuten Alankomaat ja komissio väittävät, analogisen vertailun on tapahduttava viranomaisen ominaisuudessa toimivan julkisoikeudellisen
      yhteisön ja tavaroita yksityiseen käyttöönsä hankkivan verovelvollisen välillä. Toisin kuin silloin, kun verovelvollinen tekee
      verosta vapautetun luovutuksen, kummatkin näistä jäävät kokonaan arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolelle. Henkilö,
      joka tekee hankintoja yksityistä käyttöään varten, ei harjoita mitään kuudennen direktiivin 4 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua
      taloudellista toimintaa. Vastaavasti kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdassa säädetään selvästi, että julkisoikeudellisia
      yhteisöjä ei ole tavallisesti pidettävä verovelvollisina niiden viranomaisen ominaisuudessa harjoittaman toiminnan tai suorittamien
      toimien osalta. Koska ne eivät ole verovelvollisia, niiden suorittamat toimet eivät koskaan voi synnyttää vähennysoikeutta.
      Sitä vastoin verovelvollinen, joka suorittaa vapautetun liiketoimen, kuuluu arvonlisäverotuksen soveltamisalan piiriin. Vähennysoikeus
      jää kuitenkin syntymättä vain sen vuoksi, niin kauan ja siinä laajuudessa kuin luovutukset ovat verosta vapautettuja. 
      
      
        35.      Kuitenkin, kuten komissio perustellusti huomauttaa, sulkeminen arvonlisäveroa koskevien sääntöjen ulkopuolelle, sellaisena
      kuin se on toteutettu kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdassa, eroaa luonteeltaan ja vaikutuksiltaan kuudennen direktiivin
      X osastoon sisältyvistä vapautuksista.
         			(8)
         		 Mikäli näin ei olisi, ei olisi mitään syytä sallia jäsenvaltioiden katsoa kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan viimeisen
      alakohdan nojalla tietyt arvonlisäverosta vapautetut toimet arvonlisäveroa koskevien sääntöjen ulkopuolelle jääviksi.
      
      
        36.      WZV väittää, että mikäli julkisoikeudelliset yhteisöt eivät voisi vähentää arvonlisäveroa ensimmäisessä kysymyksessä tarkoitetuissa
      olosuhteissa, tämä johtaisi kilpailun vääristymiseen. Kyseisille yhteisöille aiheutuisi perusteettomasti haittaa verrattuna
      verovelvollisiin, jotka voivat vähentää investointitavaran hankinnasta alun perin maksamansa arvonlisäveron. WZV viittaa tältä
      osin kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan toiseen alakohtaan, joka edellyttää, että julkisoikeudellisia yhteisöjä, myös
      silloin kuin ne toimivat viranomaisen ominaisuudessa, on pidettävä verovelvollisina, jos verovelvollisuuden ulkopuolelle jättäminen
      johtaisi huomattavaan kilpailun vääristymiseen.
      
      
        37.      Vaikka ymmärrän kyseisen näkemyksen, en voi yhtyä siihen.
      
      
        38.      Arvonlisäverojärjestelmään liittyville poikkeuksille on ominaista se, että ne haittaavat jossakin määrin verotuksen neutraalisuuden
      ja yhdenvertaisen kohtelun periaatteiden soveltamista. Olipa päätös kohdella julkisyhteisöjä loppukuluttajina sisällöllisesti
      perusteltu tai ei, se muodostaa olennaisen osan kuudetta direktiiviä. Tällaisessa ja tähän verrattavissa tilanteissa verovelvollisten
      ja arvonlisäverojärjestelmän ulkopuolelle jäävien henkilöiden kohtelu on väistämättä erilainen.
      
      
        39.      Hankintahetkellä viranomainen, joka toimii tässä ominaisuudessa, joutuu luonteeltaan erilaisen verotuksen kohteeksi kuin verovelvollinen.
      Viranomainen hankkii luovutuksensa arvonlisäverolliseen hintaan, mutta toisin kuin verovelvollinen, se ei voi vähentää ostoihin
      sisältyvää veroa. Sille tuleva arvonlisäveroa koskeva verorasitus määräytyy näin ollen hankintahetkellä, eikä mikään myöhempi
      myyntitapahtuma voi tätä rasitusta muuttaa.
      
      
        40.      Mielestäni kyseisen erilaisen kohtelun yksin ei kuitenkaan voida katsoa aiheuttavan huomattavaa kilpailun vääristymistä kuudennen
      direktiivin 4 artiklan 5 kohdan toisessa alakohdassa tarkoitetulla tavalla. Mikäli näin olisi, lähes mikä tahansa julkisyhteisön
      tässä ominaisuudessa suorittama liiketoimi kuuluisi kyseisen säännöksen piiriin.
      
      
        41.      Kuudennen direktiivin 4 artiklan 5 kohdan ensimmäisen alakohdan tarkoitus on sulkea arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolelle
      julkisyhteisöjen viranomaisen ominaisuudessa harjoittama toiminta, periaatteessa mitä tahansa seurauksia siihen liittyykin.
      Kyseisen kohdan toisen alakohdan tarkoituksena on ehkäistä kaikkea huomattavaa kilpailun vääristymistä, ja tämän tarkoituksen
      on välttämättä oltava poikkeuksellinen verrattuna tavanomaisiin poissulkemisesta johtuviin seurauksiin, mikäli toista alakohtaa
      ei ole täysin pidettävä ensisijaisena suhteessa ensimmäiseen alakohtaan. Kohtelun erilaisuus nyt käsiteltävänä olevassa asiassa
      on tavallinen poissulkemisesta johtuva seuraus, eikä se voi kuulua toisen alakohdan piiriin.
      
      
        42.      Näin ollen WZV:n kaltaista yhteisöä ei ole kohdeltava verovelvollisena suhteessa hankintaan, jonka se tekee sen toteuttaessa
      toimiaan viranomaisen ominaisuudessa. Sillä ei siten ole vähennysoikeutta, eikä kysymystä oikeudesta vähennysten oikaisemiseen,
      mikä seikka on kiistanalainen kansallisen tuomioistuimen esittämässä ensimmäisessä kysymyksessä, ole tarpeen käsitellä.
      
      
        43.      Lisäksi, koska julkisoikeudellisen yhteisön asema arvonlisäverotuksessa määräytyy hankintahetken mukaan, hankittujen hyödykkeiden
      myöhempi käyttäminen ei voi muuttaa tätä asemaa. Sen ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen havainnon valossa, jonka mukaan
      WZV rakennutti laitoksen viranomaisen ominaisuudessa, toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata.
      
         Ratkaisuehdotus 
      
        44.      Näin ollen edellä mainituilla perusteilla olen sitä mieltä, että yhteisöjen tuomioistuimen tulisi vastata sille esitettyihin
      kysymyksiin seuraavasti:
       Julkisoikeudellisella yhteisöllä, joka hankkii investointitavaran ja myöhemmin luovuttaa sen vastiketta vastaan kolmannelle,
      toimien näin verovelvollisen ominaisuudessa, on neuvoston direktiivin 77/388/ETY 20 artiklan nojalla oikeus oikaisuun tämän
      hankinnan perusteella maksetusta arvonlisäverosta vain, mikäli se tavaraa alun perin hankkiessaan toimi verovelvollisena.
      
      
       1 –
         
         Alkuperäinen kieli: englanti.
      
      2 –
         
         Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste
            – 17 päivänä toukokuuta 1977 annettu kuudes neuvoston direktiivi 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1).
            
         
      
      3 –
         
         Asia C-97/90, Lennartz, tuomio 11.7.1991 (Kok. 1991, s. I-3795, Kok. Ep. XI, s. I-311, ks. erityisesti tuomion 8 ja 11 kohta).
            
         
      
      4 –
         
         Ks. tuomion 21 kohta.
            
         
      
      5 –
         
         Edellä alaviitteessä 3 mainittu asia.
            
         
      
      6 –
         
         Tuomion 8 ja 9 kohta.
            
         
      
      7 –
         
         Tuomion 12 kohta.
            
         
      
      8 –
         
         Ks. esim. asia C-45/95, komissio v. Italia, tuomio 25.6.1997 (Kok. 1997, s. I-3605, tuomion 20 kohta ja julkisasiamies Ruiz-Jarabon
            ratkaisuehdotuksen 42 kohta ja sitä seuraavat kohdat).