CELEX: 62005CC0313
Language: hu
Date: 2006-09-21 00:00:00
Title: Sharpston főtanácsnok indítványa, az ismertetés napja: 2006. szeptember 21. # Maciej Brzeziński kontra Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. # Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - Lengyelország. # Belső adók - Gépjárműveket terhelő adók - Jövedéki adó - Használt járművek - Behozatal. # C-313/05. sz. ügy

E. SHARPSTON
      FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
      Az ismertetés napja: 2006. szeptember 21.1(1)
      
      C‑313/05. sz. ügy
      Maciej Brzeziński
      kontra
      Dyrektor Izby Celnej w Warszawie
      (A Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Lengyelország) által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)1.     Jelen előzetes döntéshozatal iránti kérelmével a Wojewódzki Sąd Administracyny w Warszawie (varsói regionális közigazgatási
         bíróság) azt szeretné megtudni, hogy összeegyeztethető-e az EK 25., az EK 28. és az EK 90. cikkel, valamint a 92/12/EGK tanácsi
         irányelv(2) 3. cikkének (3) bekezdésével, ha valamely tagállam a személygépkocsikat olyan jövedéki adóval sújtja, 
      
      –       amelyet a járműnek – a származási helyétől függetlenül – a tagállamban történő első forgalomba helyezését megelőzően történő
         megszerzésekor vetnek ki; 
      
      –       amelyet a jármű kora és hengerűrtartalma alapján meghatározott kulcs szerint más tagállamokból származó használt járművekre
         vetnek ki, ugyanakkor ezt az adót azokra a használt járművekre nem vetik ki, amelyeket az érintett tagállamban már korábban
         forgalomba helyeztek, és amelyekre az első forgalomba helyezéskor ezt az adót már kivetették, és amely adó így ezen járművek
         későbbi újraeladási árát emiatt már érinti;
      
      –       amelynek kapcsán azoknak a személyeknek, akik más tagállambeli gépjárműveket megszereznek, a megszerzést követő 5 napon belül
         egyszerűsített nyilatkozatot kell benyújtani a vámhivatalhoz.
      
      Arra az esetre, ha a rendelkezések összeegyeztethetetlenek a közösségi joggal, a kérdést előterjesztő bíróság annak eldöntését
         kéri a Bíróságtól, hogy korlátozható-e ítéletének az időbeli hatálya.
      
       Az alkalmazandó közösségi jog
       A Szerződés rendelkezései és a másodlagos jog 
      2.     Az EK 23. cikk(3) előírja:
      
      „1) A Közösség vámunión alapul, amely a teljes árukereskedelemre kiterjed, és magában foglalja a behozatali és kiviteli vámok,
         valamint az azokkal azonos hatású díjak tilalmát a tagállamok között, továbbá közös vámtarifa bevezetését harmadik országokkal
         fenntartott kapcsolataikban.
      
      (2) A 25. cikk [...] rendelkezéseit a tagállamokból származó, továbbá a harmadik országokból érkező és a tagállamokban szabad
         forgalomban lévő termékekre kell alkalmazni.”
      
      3.     Az EK 25. cikk kimondja:
      „A tagállamok között tilos bármilyen behozatali vagy kiviteli vám és azzal azonos hatású díj. Ezt a tilalmat a fiskális vámokra
         is alkalmazni kell.”
      
      4.     Az EK 28. cikk kimondja:
      „A tagállamok között tilos a behozatalra vonatkozó minden mennyiségi korlátozás és azzal azonos hatású intézkedés.”
      5.     Az EK 90. cikk értelmében:
      „A tagállamok sem közvetlenül, sem közvetve nem vetnek ki más tagállamok termékeire a hasonló jellegű hazai termékre közvetlenül
         vagy közvetve kivetett adónál magasabb belső adót.
      
      A tagállamok továbbá nem vetnek ki más tagállamok termékeire olyan természetű belső adót, amely más termékek közvetett védelmét
         szolgálhatja.”
      
      6.     A 92/12 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése értelmében a fentieket alkalmazni kell közösségi szinten az ásványolajokra, az
         alkoholra és az alkoholtartalmú italokra, valamint a dohánygyártmányokra. Más termékek tekintetében a 3. cikk (3) bekezdése
         a következőképpen rendelkezik:
      
      „A tagállamok fenntartják a jogot arra, hogy adókat vezessenek be vagy tartsanak fenn az (1) bekezdésben felsorolt termékeken
         kívül más termékekre is, amennyiben ezen adók nem eredményeznek határátlépési formaságokat a tagállamok közötti kereskedelemben.
      
      […]“
       Az ítélkezési gyakorlat
      7.     A Szerződés hivatkozott rendelkezéseit a Bíróság többször vizsgálta, különös tekintettel azokra a nemzeti adókra, amelyeket
         más tagállamból behozott gépjárművekre vetnek ki. 
      
      8.     A Bíróság először is megállapította, hogy nem tartoznak az EK 28. cikk szerinti mennyiségi korlátozások tilalma alá az olyan
         kereskedelmi korlátozások, amelyekre a Szerződés más speciális előírásai vonatkoznak, mint például az EK 25. cikkben és az
         EK 90. cikkben megfogalmazott vámmal azonos hatású adójellegű korlátozások(4). A két utóbb hivatkozott cikk rendelkezéseit nem lehet együttesen alkalmazni, egy adó nem eshet egyidejűleg mindkét kategóriába(5).
      
      9.     Ebből a szempontból a gépjárművek forgalomba helyezésére kivetett adót – amit nem a gépjármű valamely tagállam határának átlépésére,
         hanem az ezen állam területén történő első forgalomba helyezésre tekintettel vetnek ki – a tagállami adók általános rendszere
         részének kell tekinteni és az EK 90. cikk alapján kell vizsgálni(6).
      
      10.   A használt járművek adóztatása tekintetében a Bíróságnak az EK 90. cikkel kapcsolatos legfontosabb döntéseit(7) a Nádasdi-ügyre(8) vonatkozó indítványom 4‑22. pontjában összefoglaltam, azokra ezúton is hivatkozom. 
      
      11.   Ebből az ítélkezési gyakorlatból levezethető, hogy valamely nemzeti adó, amelyet minden járműre csak egyszer, a tagállamban
         történő első forgalomba helyezéskor vetnek ki, csak akkor összeegyeztethető az EK 90. cikk (1) bekezdésével, ha annak mértékét
         úgy határozzák meg használt járművek esetén, hogy elkerülik a más tagállamból származó járművek megkülönböztetését. Az ilyen
         adó ezért a behozott használt járművekre nem lehet magasabb, mint az ugyanezen tagállamban első alkalommal korábban forgalomba
         helyezett hasonló járművek pénzbeli értékébe beépített maradványadó összege.
      
      12.   Ezekben az ítéletekben a Bíróság többek között azt is megállapította, hogy az EK 90. cikkel való összeegyeztethetőség megítélése
         során az adókivetés részletes szabályait kell figyelembe venni, és a környezetvédelmi cél követése nem mentesíti a tagállamot
         a megkülönböztetés elkerülésének kötelezettsége alól; megállapította továbbá, hogy az értékcsökkenést minden esetben egyedileg
         kell megvizsgálni, ami azonban alapulhat olyan tételes díjszabáson vagy táblázaton, amely megfelelő szempontokat alkalmaz
         az értékcsökkenés helyes megítéléséhez, valamint megállapította, hogy elengedhetetlen, hogy a tulajdonos vitathassa az ilyen
         tételes díjszabás vagy táblázat alkalmazását olyan esetekben, amikor azok nem veszik figyelembe az adott gépjármű valós tulajdonságait.
      
      13.   Az új gépjárművek adóztatása kizárólag abban az esetben tartozik az EK 90. cikk első bekezdésének hatálya alá, ha az érintett
         államban folyik hazai gépjárműgyártás.(A jelen ügy kapcsán meg kell jegyezni, hogy Lengyelországban gyártanak járműveket.)
         Amennyiben az ilyen adóztatás nyíltan nem különbözteti meg a más tagállamokból behozott gépjárműveket, ami nyilvánvalóan ellentétes
         lenne e rendelkezéssel, akkor az a kérdés merülhet fel, hogy annak szerkezete esetleg közvetlen megkülönböztető vagy védő
         hatással jár-e.
      
      14.   E tekintetben a Bíróság úgy döntött, hogy valamely adórendszer nem valósít meg pusztán amiatt megkülönböztetést, mert csak
         a – különösen más tagállamból – behozott termékek esnek a legnagyobb adóteherrel sújtott termékek körébe, feltéve hogy az
         adómértékben fennálló különbség nem a belföldön gyártott járművek értékesítését részesíti előnyben a más tagállamból behozott
         járművek értékesítésével szemben(9).
      
      15.   Az EK 90. cikk (2) bekezdése tiltja az olyan jellegű nemzeti adót, amely „közvetett adóprotekcionizmus[t valósít meg] […]
         olyan termékek esetén, amelyek anélkül, hogy hasonlóak lennének a hazai termékekhez az [EK 90. cikk] első bekezdés[e] értelmében,
         néhányukkal mégis – akár csak részleges, közvetett vagy lehetséges – versenyhelyzetben vannak”(10). A járművek akkor „azonosak”, ha tulajdonságaik és az általuk kielégíteni hivatott igények egymással versenyben állnak. Két
         járműmodell közti verseny mértéke attól függ, hogy mennyire felelnek meg különböző elképzeléseknek különösen az ár, a méret,
         a felszereltség, a teljesítmény, az üzemanyag-fogyasztás, a tartósság, a megbízhatóság, stb. tekintetében(11). Úgy tűnik, nem került a Bíróság elé olyan ügy, amelyben megállapították vagy akár csak állították volna, hogy a behozott
         gépjárművek adóztatása a gépjárműveken kívüli termékek számára biztosít közvetett védelmet. 
      
       Az alkalmazandó nemzeti jog
      16.   Az előzetes döntéshozatalra utaló végzés szerint a jövedéki adóról szóló lengyel törvény(12) 80. cikke értelmében a Lengyelországban közúti közlekedés szabályai szerint belföldön forgalomba még nem helyezett személygépkocsik
         után kell jövedéki adót fizetni. Adókötelesek azok a személyek, akik a Lengyelországban történő első forgalomba helyezést
         megelőzően ilyen járművet vásárolnak, továbbá azok az importőrök és személyek, akik ilyen járművek „közösségen belüli beszerzésével”
         foglalkoznak. A „közösségen belüli termékbeszerzés” fogalma valamely jármű másik tagállamban történő beszerzésére és Lengyelországba
         történő behozatalára vonatkozik; ez a folyamat a törvény 2. cikke értelmében – ahogy azt a lengyel kormány és a Bizottság
         az észrevételeikben kifejtették – a jármű Lengyelországba történő behozatalának időpontjában valósul meg, nem pedig a megszerzés
         időpontjában. Igazolást nyert továbbá a tárgyaláson, hogy valamely lengyel gyártónak meg kellene fizetnie a jövedéki adót
         a személygépkocsi után, ha a járművet saját nevére forgalomba helyezné azelőtt, hogy azt eladná, ebben az esetben a gyakorlatban
         később már nem kerülne sor adókivetésre. 
      
      17.   Az említett törvény 81. cikke értelmében a közösségen belüli termékbeszerzéssel foglalkozó személyek kötelesek a megszerzéstől
         számított öt napon belül az illetékes vámhivatalhoz egyszerűsített nyilatkozatot benyújtani, és a jövedéki adót legkésőbb
         a jármű Lengyelországban történő forgalomba helyezésével egyidejűleg megfizetni. 
      
      18.   A jövedéki adóról szóló törvény 75. cikke szerint az adó mértéke – eltérő rendelkezés hiányában – az adóalap 65%-a. Az adóalap
         a 10. cikk szerint lényegében a fizetendő vagy fizetett vételár. Ugyanakkor ezt az adókulcsot miniszteri rendelet módosíthatja.
         
      
      19.   Ilyen rendeletet 2004. évben fogadtak el(13). Ezen rendelet 7. cikke értelmében a rendelet 1. és 2. melléklete alapján személyautók esetén az adó mértéke 2000 cm3-nél nagyobb hengerűrtartalom esetén az adóalap 13,6%-a, más esetekben az adóalap 3,1%-a.  
      
      20.   Valamely személygépkocsinak a gyártása évét (amelyet az első naptári évként kell számításba venni) követő két naptári éven
         túl történő eladásánál, behozatalánál vagy közösségen belüli beszerzésénél ez az adómérték a (12 x (W‑2))% képlet szerint
         növekszik, amelyben a W a jármű gyártástól számított években kifejezett korát jelöli, amelybe beletartozik az adóköteles esemény
         éve is. Mindesetre az adó mértéke soha nem haladhatja meg a jövedéki adóról szóló törvény 75. cikkében meghatározott 65%-ot.
         
      
      21.   Ezen az alapon abból indulok ki, hogy a személygépkocsikra kivetett jövedéki adó mértéke a gyártás évében vagy az azt követő
         évben a hengerűrtartalom függvényében 13,6% vagy 3,1%, függetlenül attól, hogy azokat Lengyelországba behozták vagy ott gyártották.
         
      
      22.   Ezt követően az adó mértéke évenként 12%-kal emelkedik. Ezért annak mértéke az ötödik évben 36% – azaz 12 x (5-2=3) – plusz
         a hengerűrtartalom függvényében 3,1% vagy 13,6%, tehát összesen az ezen időpontbeli újraeladási ár 39,1%-a vagy 49,6%-a. Ugyanezen
         számítás szerint a hatodik évben az adó mértéke az irányadó vételár 51,1%-a vagy 61,6%-a, és az adókulcs a 65%-os legmagasabb
         mértéket az ügy körülményeitől függően a hetedik vagy a nyolcadik évben éri el. 
      
      23.   A továbbiakban abból indulok ki, hogy az adót egyformán kell alkalmazni minden járműre függetlenül attól, hogy azokat Lengyelországba
         behozták vagy ott gyártották. Ugyanakkor helyénvalónak tűnik az a feltevés, hogy a gyakorlatban az utóbbi kategóriába tartozó
         minden járművet (néhány jármű kivételével, amelyeket nem belföldön adnak el, hanem kiviszik azokat, és amelyek után nem kell
         lengyel jövedéki adót fizetni) forgalomba helyeznek a gyártásuk évét követő év végéig – vagy azért, mert azokat addig eladták
         (ez a valószínűbb eset), vagy azért mert a gyártó azokat a saját nevére forgalomba helyezte annak érdekében, hogy a további
         adóterhelést elkerülje.
      
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra utaló végzés
      24.   2004 júniusában M. Brzeziński, az alapeljárás felperese bejelentette egy 1989‑es gyártmányú Volkswagen Golf II típusú személygépkocsi
         közösségen belül történő beszerzését, és a jármű forgalomba helyezésére tekintettel jövedéki adóként megfizetett 855 PLN(14) összeget. 
      
      25.   Ezt követően ugyanakkor kérte a jövedéki adó visszatérítését. Álláspontja szerint e díj beszedése ellentétes az EK 23., EK 25.
         és az EK 90. cikkel. A vámhivatal az adó visszatérítését azzal az indokolással utasította el, hogy „az adópolitika a nemzeti
         szuverenitás szimbóluma és része egy ország gazdaságpolitikájának”. M. Brzeziński kifogást nyújtott be ezen elutasító határozattal
         szemben, de a kifogását lényegében azzal az indokolással utasították el, hogy a vonatkozó lengyel rendelkezések kötelezőek
         és összhangban vannak a közösségi jog rendelkezéseivel, azaz a 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdésével. 
      
      26.   M. Brzeziński így a bíróságtól kéri a vámhivatal határozatának a hatályon kívül helyezését és a megfizetett adó visszatérítésének
         az elrendelését. 
      
      27.   A nemzeti bíróságnak kétségei vannak a különböző közösségi jogi rendelkezéseknek a jelen tényállásra történő alkalmazása tekintetében,
         és ezért a következő kérdésekben kér előzetes döntéshozatalt: 
      
      „1)      Az [EK 25. cikk] – amely szerint a tagállamok között tilos bármilyen behozatali vagy kiviteli vám és azzal azonos hatású díj
         – tiltja‑e a tagállamnak a jövedéki adóról szóló [2004‑es] törvény 80. cikkének alkalmazását abban az esetben, ha a jövedéki
         adót minden jármű megszerzésére kivetik, függetlenül annak első belföldi forgalomba helyezése előtti származási helyétől?
      
      2)      Az [EK 90. cikk] első bekezdése – amely szerint a tagállamok sem közvetlenül, sem közvetve nem vetnek ki más tagállamok termékeire
         a hasonló jellegű hazai termékre közvetlenül vagy közvetve kivetett adónál magasabb belső adót – feljogosítja‑e a tagállamot
         arra, hogy más tagállamokból behozott használt járművekre jövedéki adót vessen ki anélkül, hogy ezt az adót kivetné a Lengyelországban
         már forgalomba helyezett használt járművek értékesítésére abban az esetben, ha a jövedéki adóról szóló [2004‑es] törvény 80. cikkének
         (1) bekezdése alapján minden belföldön forgalomba nem helyezett gépkocsit jövedéki adóval sújtanak?
      
      3)      Az [EK 90. cikk] második bekezdése – amely szerint a tagállamok nem vetnek ki más tagállamok termékeire olyan természetű belső
         adót, amely más termékek közvetett védelmét szolgálhatja – feljogosítja‑e a tagállamot arra, hogy a más tagállamokból behozott
         használt járművekre jövedéki adót vessen ki a jármű életkora és hengerűrtartalma szerint különböző, a más tagállamból behozott
         használt autókról szóló lengyel végrehajtási rendeletben (a [2004‑es rendelet] 7. cikke) meghatározott százalékos érték alapján,
         ha a használt járművek belföldi értékesítésére kivetett adót az első ottani forgalomba helyezésük előtt ugyanezen képlet alapján
         számítják ki, és az adó ezt követően befolyásolja az érintett jármű árát annak továbbértékesítésekor?
      
      4)      Az [EK 28. cikk] – amely szerint a tagállamok között tilos a behozatalra vonatkozó minden mennyiségi korlátozás és azzal azonos
         hatású intézkedés – a [92/12 irányelv] 3. cikke (3) bekezdése tartalmának egyidejű figyelembevétele mellett tiltja‑e a tagállam
         számára a [2004‑es törvény] 81. cikkének hatályban tartását, amely alapján azok a személyek, akik olyan személygépkocsit szereznek
         meg a Közösségen belül, amelyet a közúti közlekedés szabályai alapján még nem helyeztek belföldön forgalomba, kötelesek arra,
         hogy a belföldre történő behozatalt követően a Közösségen belüli megszerzés napjától számított 5 napon belül az illetékes
         vámhivatal vezetőjénél egyszerűsített nyilatkozatot tegyenek?” 
      
      28.   A kérdést előterjesztő bíróság kéri továbbá a Bíróságtól valamely, az államháztartást is érintő döntés időbeli hatályának
         a meghatározását is. 
      
      29.   A lengyel kormány és a Bizottság írásbeli észrevételeket nyújtottak be, és M. Brzezińskivel együtt mindketten szóbeli észrevételeket
         is tettek a tárgyaláson. 
      
       Értékelés
       Előzetes megjegyzés
      30.   A 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdése mellett a nemzeti bíróság által előterjesztett kérdések a Szerződés három rendelkezését
         érintik: az EK 25., az EK 28. és az EK 90. cikket. 
      
      31.   Ahogyan azonban fent kifejtettem(15), a Bíróság ítélkezési gyakorlata egyértelművé teszi, hogy valamely nemzeti intézkedést, amely állítólag a közösségen belüli
         kereskedelmet korlátozza, nem lehet egyszerre a fenti három rendelkezés közül egynél több alapján vizsgálni. Az EK 28. cikk
         akkor kerül alkalmazásra, ha nem adóintézkedésről van szó, az EK 25. cikk akkor, ha valamely közösségen belüli határátlépéssel
         kapcsolatos vám- vagy egyéb adóintézkedésről van szó, az EK 90. cikk pedig akkor, ha valamely nemzeti adóintézkedésről van
         szó.
      
      32.   Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések megítélésénél ezért figyelemmel kell lenni arra, hogy a Szerződés ezen
         rendelkezései egymás alkalmazását kölcsönösen kizárják. 
      
       Az első kérdésről
      33.   A nemzeti bíróság első kérdése arra irányul, hogy valamely járműnek az adott tagállamban történő első forgalomba helyezését
         megelőzően történő megszerzésére tekintettel a jármű származási helyétől függetlenül kivetett adó behozatali vámnak vagy azzal
         azonos hatású díjnak minősül-e az EK 25. cikk értelmében, amely tiltja az ilyen vámokat és díjakat a tagállamok közötti kereskedelemben.
      
      34.   A szóban forgó díjat nem „vámnak”, hanem „jövedéki adónak” hívják. 
      35.   A Bíróság ítélkezési gyakorlatából(16) egyértelműen kitűnik, hogy minden, a határ átlépése miatt az árura egyoldalúan kirótt pénzügyi teher, amely a szó eredeti
         értelmében nem minősül vámnak, függetlenül annak megnevezésétől és kivetésének módjától, vámmal azonos hatású díjnak minősül
         az EK 25. cikk értelmében. Ezzel szemben valamely olyan teher, amely része valamely általános, termékcsoportokat objektív
         szempontok szerint felölelő belföldi adószabályozásnak, és amely a termék származásától függetlenül alkalmazandó, a 90. cikk
         hatálya alá tartozik. 
      
      36.   Az előzetes döntéshozatalra utaló végzésben írt jövedéki adót a termékekre nem a határ átlépése miatt vetik ki, mivel az a
         belföldön előállított azonos termékeket is sújtja. Ennek megfelelően a jövedéki adó olyan, termékcsoportokat objektív szempontokon
         alapuló rendszer szerint felölelő belföldi díj, amely nem tesz különbséget a termék származása alapján.
      
      37.   Így az ilyen díj nem esik az EK 25. cikk hatálya alá. Az pedig, hogy az EK 90. cikkel összeegyeztethető-e, a második és harmadik
         kérdés tárgyát képezi. 
      
       A második kérdésről
      38.   A második kérdés arra irányul, hogy valamely más tagállamból származó használt járművek megszerzésére kivetett jövedéki adó,
         amelyet ugyanakkor az adott tagállamban már forgalomba helyezett ilyen járművek (amelyek után az első forgalomba helyezéskor
         az adót már kivetették) megszerzésére nem vetnek ki, az EK 90. cikk (1) bekezdése értelmében a más tagállamból származó termékek
         az azonos belföldi termékekre közvetlenül vagy közvetetten kivetett adót meghaladó belföldi adóztatását valósítja-e meg. 
      
      39.   Ezt a kérdést a szóban forgó különleges adóra vonatkozó szabályozás részleteinek fényében kell megvizsgálni(17). Ezt a szabályozást a 16–21. pontokban ismertettem. 
      
      40.   A kérdést a Bíróságnak – általam a 10–14. pontokban hivatkozott – új és használt járművekre az EK 90. cikk (1) bekezdésének
         értelmében egyszeri alkalommal kivetett nemzeti adókra alkalmazott ítélkezési gyakorlatának fényében is attól függetlenül
         kell vizsgálni, hogy a járműveket a tagállamban gyártották vagy más tagállamból hozták oda be. Ezen ítélkezési gyakorlat szerint
         valamely ilyen adót úgy kell kiszámítani, hogy a más tagállamból származó járművek megkülönböztetését elkerülje. Az ilyen
         adó ezért a behozott használt járművekre nem lehet magasabb, mint az ugyanezen tagállamban első alkalommal korábban forgalomba
         helyezett hasonló járművek pénzbeli értékébe beépített maradvány adó összege. 
      
      41.   E tekintetben nem szabad figyelmen kívül hagyni, hogy a gépjárművek piaci ára az idő múlásával csökken. A Bíróság ítélkezési
         gyakorlatának alapjául mindig az a feltevés szolgált, hogy a jármű későbbi újraeladási árában foglalt adó maradványösszege
         ugyanolyan hányadot képvisel a vételárból, mint az új jármű vételárából az adó által képviselt hányad. Az ilyen adó a jármű
         tőkeértékének részévé válik. Így az az értékcsökkenés után azonos hányadot képvisel. 
      
      42.   Ezért ha egy új jármű vételárának 50%-a például az eladó részére fizetendő ellenérték (költségek plusz nyereség), 50%-a pedig
         az adó, akkor bizonyos idő elteltével a csökkentett érték – például az új ár 60%-a – azonos mértékben oszlik az eladót illető
         ellenértékre és az adó maradványösszegére. Ez az elv az eladási ár és az adó között fennálló viszonytól függetlenül érvényesül.
         A kiszámításkor fennálló nehézségek nem ezen hányadoknak a meghatározásából erednek (azok egymáshoz való viszonya azonos marad),
         hanem az adott jármű megfelelő időszakban bekövetkező értékvesztése százalékos értékének a meghatározásából. Ez a százalékos
         érték olyan tényezőktől függ, amelyek többek között típustól, modelltől és az egyes járműtől függően eltérőek lehetnek.  
      
      43.   A Bíróság döntése értelmében ezt az értékvesztést nemcsak az egyes járművekre vonatkozó értékbecslés vagy szakértői vélemény
         alapján lehet figyelembe venni, hanem például átalányskálák révén is, amelyeket olyan kritériumok alapján számítanak ki, mint
         a jármű kora, futásteljesítménye, általános állapota, meghajtási módja, gyártmánya és modellje. Az ilyen átalányskálák a használt
         gépjárműveknek a belső piacon irányadó mindenkori átlagárát tartalmazó katalóguson, vagy a használt járművek nemzeti piacán
         kialakult átlagárára vonatkozó árlistán alapulhatnak(18). 
      
      44.   A fenti fejtegetések megítélésem szerint nem adnak végleges és kimerítő összefoglalást. Más módszerek is megfelelő eredményre
         vezethetnek. E tekintetben világos, hogy a személygépkocsikat terhelő lengyel jövedéki adó kiszámítása annyiban figyelembe
         veszi az értékvesztést, hogy az adó az irányadó ügyletre vonatkozóan ténylegesen bejelentett vételáron alapul.
      
      45.   Ezen számítási módra vonatkozó részletes szabályozás(19) értelmében ugyanakkor a fizetendő adó mértéke a gyártás évében és az azt követő évben a hengerűrtartalomtól függően a vételár
         3,1%-a vagy 13,6%-a, ugyanakkor minden további naptári évben 12%-kal emelkedik a legfeljebb 65%-os adómérték eléréséig, ami
         2000 cm3-t meghaladó hengerűrtartalmú járművek esetében a hetedik évben, más járművek esetében a nyolcadik évben következik be. A
         százalékos adómérték minden esetben az irányadó időpontbeli vételárra vonatkozik. 
      
      46.   Ezért az új állapotban eladott járművek (tehát az első vevő részére eladott járművek) a gyártás évében és az azt követő évben
         azonos elbánásban részesülnek függetlenül attól, hogy azokat Lengyelországban vagy valamely másik tagállamban gyártották.
         
      
      47.   A Lengyelországba behozott használt jármű adómértéke (vételár 3,1%-a vagy 13,6%-a) is azonos a gyártás évében vagy az azt
         követő évben a Lengyelországban új állapotában jövedéki adóval sújtott és később Lengyelországban használtként eladott azonos
         járműnek az értékében meglévő adó maradványösszegével (az eladó részére fizetett ellenérték 3,1%-a vagy 13,6%-a). 
      
      48.   Ez a két tényállás az EK 90. cikk (1) bekezdésével teljesen összhangban állónak tűnik, amennyiben a más tagállamból származó
         új vagy használt járművekre kivetett adó nem haladja meg a Lengyelországból származó új vagy használt járművekre kivetett
         adót.
      
      49.   Azon használt járművek tekintetében, amelyekre új korukban Lengyelországban kivetették az adót, a jármű értékében meglévő
         adó maradványértéke változatlanul az eladót megillető ellenérték csökkentett értékének (hengerűrtartalomtól függően) 3,1%-a
         vagy 13,6%-a marad a gyártás évét követő év végét követően használtként történő eladás esetén. Ezzel szemben az adómérték
         a más tagállamokból származó használt járművek esetében évről évre nő a 65%-os adómérték eléréséig. 
      
      50.   Amennyiben ez az adómérték meghaladja azon használt járművek értékében meglévő adó maradványértékét, amelyekre új korukban
         Lengyelországban kivetették az adót, annyiban a más tagállamokból származó használt autókra kivetett belföldi adó meghaladja
         az azonos belföldi termékekre kivetett adót. Így ez sérti az EK 90. cikk (1) bekezdését.(20)
      
      51.   A lengyel kormány három érvet terjesztett elő, amelyek álláspontja szerint igazolják az alkalmazott számítási módszert. Ezekre
         az érvekre röviden kitérek, még akkor is, ha a Szerződés vagy az ítélkezési gyakorlat nem tartalmaz semmit, ami megengedné
         az EK 90. cikkbe ütköző megkülönböztető hatású adó alkalmazását(21).
      
      52.   Először a környezetvédelmi szempontokat emeli ki, amelyek részét képezik az Európai Közösség – EK 2. cikkben rögzített – alapvető
         céljainak. Az idősebb járművek általában jobban szennyezik a levegőt, és így igazolható, ha az eltérő adóztatás révén azok
         megvásárlásától el kívánnak riasztani. 
      
      53.   Ahogyan azonban a Nádasdi-ügyre(22) vonatkozó indítványomban kifejtettem, az EK 90. cikk célja az olyan belső adók tiltása, amelyek – az egyéb körülmények azonossága
         mellett – hasonló belföldi termékeknél súlyosabban terhelik a más tagállamokból származó termékeket. Valamely adó nem lehet
         kivétel e tilalom alól pusztán azért, mert a bevételek növelésére vonatkozó elsődleges célján túl környezetbarát termékek
         vagy szokások támogatására irányul. Ellenkezőleg, ha az adó ilyen célt szolgál, azt oly módon kell megvalósítania, amely nem
         terheli kevésbé a belföldi termékeket a más tagállamokból behozott termékeknél.
      
      54.   Másodsorban a lengyel kormány rámutat az előzetes döntéshozatalra utaló végzésben szintén említett körülményre: feltételezhető,
         illetve fennáll a gyanúja, hogy gyakran – ha nem minden esetben – sokkal alacsonyabb a hatóságoknak bejelentett vételár a
         ténylegesen megfizetett összegnél. A számítási alapként figyelembe vett csökkentett értéket nem olyan képlet alapján határozzák
         meg, amelynél kifogásolni lehetne, hogy az nem a tényleges értékcsökkenést veszi figyelembe. Objektív módon a bejelentett
         értéken fogadják el azt. Ugyanakkor indokolt az adót magasabb kulccsal kivetni annak érdekében, hogy a feltételezett tudatosan
         alacsonyabb értéken történő bejelentéseket ellensúlyozzák. 
      
      55.   Ez az érvelés jelen összefüggésben számomra nem elfogadható. Egy ilyen megoldás csak akkor állhat összhangban a Bíróság EK 90. cikkel
         kapcsolatos ítélkezési gyakorlatával, ha abból indulnánk ki, hogy valamely másik tagállamban megszerzett jármű vételára a
         gyártás évében és az azt követő évben helyesen, azt követően pedig évről évre szisztematikusan növekvő mértékben csökkenő
         értéken kerülne bejelentésre, amely során a tényleges és a bejelentett vételár közötti különbség legnagyobb mértékét hét év
         után érnék el. Megítélésem szerint ezt józanul nem lehet feltételezni. Természetesen minden további nélkül lehetséges, hogy
         a ténylegesen fizetett vételárnál alacsonyabb értéken történő bejelentés problémája az ellenőrzésre rendelkezésre álló eszközök
         hiánya miatt fennáll. Ezen probléma elleni fellépéshez azonban objektív eszközt kell találni a járművek tényleges értékének
         vagy legalábbis egy ahhoz közelítő értéknek a meghatározására, amely kapcsán indokolt esetben mind az érték megállapítására
         szolgáló eszközzel, mind az érték meghatározásával szemben biztosított a jogorvoslati lehetőség.
      
      56.   Harmadsorban a lengyel kormány számokat mutatott be, melyek szerint a más tagállamból történő használt járművásárlás után
         fizetendő jövedéki adó 2004 májusában történő bevezetése ezen vásárlások azonnali és jelentős megemelkedésével kapcsolódott
         össze. Ezért nyilvánvalóan nem merülhet fel az ilyen vásárlások EK 90. cikk szerinti tiltott hátrányos megkülönböztetésének
         a kérdése. 
      
      57.   Az ezen cikkben megfogalmazott tilalom ugyanakkor nem a tilalom gyakorlati hatásának vagy mértékének a függvénye. Az EK 90. cikk
         egyértelműen előírja, hogy a tagállamok „sem közvetlenül, sem közvetve nem vetnek ki más tagállamok termékeire a hasonló jellegű
         hazai termékre közvetlenül vagy közvetve kivetett adónál magasabb belső adót”. Az EK 28. cikktől eltérően nem említi a rendelkezés
         a szóban forgó díjnak a közösségen belüli kereskedelemre gyakorolt hatását. És az állandó ítélkezési gyakorlat szerint „valamely
         adórendszer [...] csak akkor tekinthető [az EK 90. cikkel] összeegyeztethetőnek, ha megállapítható, hogy kialakítása minden
         esetben kizárja azt, hogy a behozott termékekre magasabb adót vessenek ki, mint a belföldi termékekre, és ezért annak semmi
         esetre sincsen hátrányosan megkülönböztető hatása”(23).
      
      58.   Ezért a lengyel kormány által kifejtettek nem változtatnak azon az álláspontomon, hogy a szóban forgó jövedéki adó összeegyeztethetetlen
         az EK 90. cikk (1) bekezdésével, mivel a más tagállamokból származó használt járműveket terhelő adó mértéke meghaladja azon
         használt járművek értékében meglévő adó maradványértékét, amelyekre új korukban Lengyelországban kivetették az adót. 
      
       A harmadik kérdésről
      59.   A harmadik kérdés arra keresi a választ, hogy az EK 90. cikk (2) bekezdése tiltja-e az olyan jövedéki adót, amely a más tagállamból
         behozott használt járműveket a jármű korától és hengerűrtartalmától függően eltérő adómértékkel terheli, ugyanakkor nem sújtja
         a használt járműveknek a szóban forgó tagállamon belül történő eladását (amelyekre már egy hasonló képlet alapján az ebben
         a tagállamban történő első forgalomba helyezés előtt kivetették az adót, és így az azok újraeladási árát a későbbiekben érinti).
         
      
      60.   Az EK 90. cikk (2) bekezdése tiltja azokat a nemzeti adókat, amelyek közvetett adójogi protekcionizmust valósítanak meg olyan
         termékeknél, amelyek ugyan az EK 90. cikk (1) bekezdése értelmében a belföldi termékekkel nem azonosak, de amelyek azokkal
         versenyhelyzetben vannak.(24)
      
      61.   Mindenesetre a kérdést előterjesztő bíróság által kért értelmezés a már a belföldi piacon található használt járművek és a
         más tagállamokból beszerzett használt járművek összehasonlítására vonatkozik. Ez a két kategória egyértelműen az EK 90. cikk
         (1) bekezdése szerinti azonos terméket jelent, így a szóban forgó adót ez alapján kell megítélni.
      
      62.   Mivel semmi nem utal az előzetes döntéshozatalra utaló végzésben vagy a Bírósághoz benyújtott észrevételekben arra, hogy az
         adó olyan belföldi termékek közvetett adóprotekcionizmusát valósítja meg, amelyek a személygépkocsikkal versenyhelyzetben
         vannak, a véleményem az, hogy a második kérdés megválaszolása az EK 90. cikk (1) bekezdése alapján elegendő a nemzeti bíróság
         részére(25).
      
       A negyedik kérdésről
      63.   A nemzeti bíróság negyedik kérdése lényegében arra irányul, hogy összeegyeztethető-e az EK 28. cikkel és/vagy a 92/12 irányelv
         3. cikkének (3) bekezdésével az a kötelezettség, hogy a személygépkocsit más tagállamban megszerző személynek a „közösségen
         belüli beszerzéstől” számított öt napon belül nyilatkozatot kell benyújtania. 
      
      64.   Előzetesen meg kell jegyezni, hogy ez a kérdés bizonyos mértékben M. Brzeziński azzal kapcsolatos félreértésén alapul, hogy
         a szóban forgó ötnapos határidő mikor kezdődik.
      
      65.   Az előzetes döntéshozatalra utaló végzés szerint a felperes a nemzeti bíróság előtt kifejtette, hogy kénytelen volt a külföldi
         tartózkodását lerövidíteni annak érdekében, hogy a nyilatkozatot a szóban forgó jármű Németországban történő megszerzésétől
         számított öt napon belül be tudja nyújtani, ami őt megakadályozta abban, hogy más, ott tervezett üzleteket kössön. 
      
      66.   Ugyanakkor írásbeli észrevételeikben mind a lengyel kormány, mind a Bizottság egyetértenek abban, hogy a „közösségen belüli
         beszerzés” időpontja a jövedéki adóról szóló törvény értelmében a jármű Lengyelországba történő tényleges behozatala. M. Brzeziński
         ezt a nézőpontot a tárgyaláson nem vitatta, és ehhez a kérdéshez kapcsolódóan további nyilatkozatot sem tett. 
      
      67.   Amennyiben ez a kérdés egy ilyen félreértésen alapul, feltehetően a kérdést előterjesztő bíróság nem vár már választ arra.
         Ugyanakkor megvizsgálom a kérdést, mert az a nemzeti eljárás kapcsán néhány más szempontból jelentőséggel bírhat. 
      
      68.   Az EK 28. cikk tiltja a tagállamok közötti behozatalra vonatkozó mennyiségi korlátozásokat és minden azzal azonos hatású intézkedést
         – az adóintézkedések kivételével. A 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdése olyan adókra korlátozza az adókivetés jogát (az
         ásványolajoktól, az alkoholtól és alkoholtartalmú italoktól, illetve dohánygyártmányoktól eltérő termékek tekintetében), amelyek
         a tagállamok közötti kereskedelemben nem eredményeznek határátlépési formaságokat.
      
      69.   A nyilatkozattételi kötelezettség megítélésének helyes alapja attól függ, hogy azt nem adóintézkedésnek tekintjük-e, amely
         független a lényegében szóban forgó jövedéki adótól (ebben az esetben az EK 28. cikk lenne irányadó), vagy egy olyan formaságnak,
         amely összefügg ezzel az adóval (ebben az esetben a 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdése lenne irányadó).
      
      70.   A Bizottság álláspontja szerint a nyilatkozat célja, hogy a hatóságok adatokat szerezzenek a behozott járművek számáról és
         a felmerülő jövedéki adó összegéről, ezt tanúsítja az a formanyomtatvány, amit a lengyel kormány a tárgyaláson bemutatott.
         A Bizottság – ezen az alapon megítélésem szerint helyesen – arra az eredményre jut, hogy a nyilatkozattételi kötelezettség
         egy kötelező formaság, amely elválaszthatatlanul kapcsolódik az adó tényleges megfizetéséhez. Ezért az EK 28. cikk nem lehet
         irányadó. 
      
      71.   A 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdése ugyanakkor irányadó lehet, ha a kötelezettséget „határátlépési formaságnak” tekintenénk,
         amit az adó kivetése eredményez. 
      
      72.   Ahogy azt a kérdést előterjesztő bíróság kifejti, a nyilatkozat megtételének ötnapos határidőn belüli elmaradása nem jár hátrányos
         következménnyel az adófizetőre nézve. Csak az adónak a – jármű első forgalomba helyezését megelőzően történt – megfizetése
         bír jelentőséggel. 
      
      73.   Mind a Bizottság, mind a lengyel kormány rámutat arra, hogy a nyilatkozatot nem abban az időpontban kell benyújtani, amelyben
         a jármű átlépi a lengyel határt. Amennyiben a nyilatkozatot ténylegesen megkövetelik, számomra jelentéktelennek tűnik a pontos
         időpont annak a kérdésnek a szempontjából, hogy a kötelezettség határátlépési formaságnak minősül-e. Sokkal inkább annak van
         jelentősége, hogy a kötelezettség a határátlépéssel áll összefüggésben, nem pedig a vásárlás időpontjával, ahogy azt M. Brzeziński
         a jelek szerint feltételezi. 
      
      74.   A Bizottság írásbeli észrevételeiben kifejti továbbá, hogy a jövedéki adót, amelyhez elválaszthatatlanul kötődik a nyilatkozat,
         nem a járműnek a határon történő átvitelére vetik ki, hanem a Lengyelországban történő forgalomba helyezés objektív körülménye
         alapján. 
      
      75.   A tárgyaláson a lengyel kormány meghatalmazottja ugyanakkor világosan kifejtette, hogy a jövedéki adót és így a nyilatkozattétel
         kötelezettségét minden, az országba behozott személygépkocsira alkalmazni kell, azokra is, amelyeket közúti forgalomba nem
         helyeznek – például olyan járművekre, amelyeket kiállítás, közutakon kívül történő magánhasználat, alkatrészek kiszerelése,
         stb. célját szolgálják.
      
      76.   Az tűnik ki továbbá a lengyel kormány által a Bíróság felhívására becsatolt formanyomtatványokból, hogy hasonló (ám nem azonos)
         nyilatkozatot kell tenni a jövedéki adó megfizetése kapcsán a Lengyelországban gyártott járművek tekintetében. 
      
      77.   Ezért a Bíróság előtt tett nyilatkozatokból úgy tűnik, hogy a jövedéki adót minden személygépkocsi után meg kell fizetni,
         függetlenül attól, hogy azokat Lengyelországban gyártották vagy az országba behozták, továbbá hogy mindkét esetben nyilatkozatot
         kell tenni a hatóságok felé, és hogy az elsőként említett esetben a nyilatkozattétel időpontja a jármű Lengyelországban történő
         első eladásához, míg az utóbb említett esetben a Lengyelországba történő behozatalhoz kötődik. 
      
      78.   Ilyen körülmények között megítélésem szerint a nyilatkozattételi kötelezettség nem minősül határátlépési formaságnak a 92/12
         irányelv 3. cikkének (3) bekezdése értelmében. Amennyiben valamely adó önmagában jogszerű – és jelen ügyben a lengyel jövedéki
         adó jogszerűsége nem kérdéses, csupán az idősebb járműveket terhelő adó kiszámítási módszerének jogszerűsége vitatott –, úgy
         a tagállamoknak nem lehet megtiltani, hogy az adófizetőktől adatokat követeljen meg az adóalapról, amely után az adót kivetik.
         Álláspontomat a nemzeti bíróság fejtegetései megerősítik, mely szerint az ötnapos határidő be nem tartása esetén köztudomásúlag
         nem alkalmaznak szankciókat. 
      
       Az ítélet időbeli hatályának lehetséges korlátozása
      79.   Vizsgálatom eredménye az, hogy a lengyel jövedéki adóhoz hasonló adót az EK 90. cikk (1) bekezdésének megsértésével vetik
         ki, amennyiben a más tagállamból származó használt járműveket terhelő adó mértéke meghaladja azon használt jármű értékében
         meglévő adó maradványértékét, amelyre új korában Lengyelországban kivetették az adót. A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata
         szerint a személyek jogosultak azoknak a nemzeti adóknak a visszatérítésére, amelyeket a közösségi jog megsértésével vetettek
         ki.(26)
      
      80.   Erre a lehetőségre tekintettel kérte a kérdést előterjesztő bíróság a Bíróságtól, hogy nyilatkozzon ezen ítélet időbeli hatályának
         a korlátozásáról. A lengyel kormány mind írásbeli észrevételeiben, mind a tárgyaláson támogatta az ilyen jellegű korlátozást.
      
      81.   Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint azon értelmezés, amelyet a Bíróság valamely közösségi jogszabály kapcsán fejt ki,
         szükség esetén magyarázza és pontosítja e szabály jelentőségét és terjedelmét, amely szerint azt hatálybalépésének időpontjától
         értelmezni és alkalmazni kell, illetőleg értelmezni és alkalmazni kellett volna. A bíróságok alkalmazhatják és alkalmazniuk
         kell az értelmezés iránti kérelemről határozó ítélet előtt keletkezett és létrejött jogviszonyokkal kapcsolatban.(27)
      
      82.   A Bíróság az ítéletei időbeli hatályának korlátozásával kapcsolatos gyakorlatát a következőképpen mutatta be: 
      „A Bíróság csak kivételesen, a közösségi jogrendhez szorosan hozzátartozó jogbiztonság általános elvének alkalmazása útján
         korlátozhatja bármely érdekelt lehetőségét arra, hogy a Bíróság által értelmezett rendelkezésre a jóhiszeműen létrejött jogviszonyok
         megkérdőjelezése céljából hivatkozzék [...].
      
      Ezenkívül az állandó ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy az előzetes döntéshozatal iránti kérelem nyomán hozott ítélet
         alapján valamely tagállamot érintő pénzügyi következmények önmagukban nem indokolják az ítélet joghatásainak időbeli korlátozását
         [...].
      
      A Bíróság ezt a megoldást csak világosan meghatározott körülmények között alkalmazta abban az esetben, amikor egyrészt az
         érvényes és hatályos szabályozás alapján jóhiszeműen létrejött jogviszonyok magas száma miatt súlyos gazdasági következmények
         felmerülésének kockázata állt fenn, másrészt pedig úgy tűnt, hogy a magánszemélyeket és a nemzeti hatóságokat a közösségi
         rendelkezések hatályát illető objektív és jelentős bizonytalansága a közösségi szabályozásnak meg nem felelő magatartásra
         indította, és amely bizonytalansághoz esetleg maguk a tagállamok vagy az Európai Közösségek Bizottsága magatartása is hozzájárult
         [...].”(28)
      
      83.   Ezért először azt kell megvizsgálni, hogy a más tagállamokból behozott használt járműveket sújtó jövedéki adó kiszámításának
         módszerét olyan, az EK 90. cikk jelentésével kapcsolatos objektív és jelentős bizonytalanságot(29) megvalósító helyzetben alkották-e meg és alkalmazták-e, amelynek előidézéséhez a Bizottság és más tagállamok hozzájárultak,
         és másodszor hogy az ezen rendelkezés megsértésével kivetett adó visszatérítése súlyos gazdasági következményeket idézne-e
         elő Lengyelországra nézve.
      
      84.   Az elsőként említett szempont kapcsán a lengyel kormány arra hivatkozik, hogy a Bíróság ítélkezési gyakorlata az érintett
         területen nem volt olyan mértékben teljes és egyértelmű, hogy kizárt lett volna annak lehetősége, hogy amit valamely tagállam
         az eltérő termékekre vonatkozó eltérő adómértékek alkalmazását megalapozó objektív körülménynek tekinthet(30), azt a Bíróság ne azonos módon ítélje meg. A Bizottságot is teljes körűen tájékoztatták a jövedéki adó részleteiről annak
         2004. május 1-jén történő bevezetésekor, de a Bizottság csak 2005. július 13-án, tehát az előzetes döntéshozatalra utaló végzés
         nemzeti bíróság által történő meghozatalát követően tájékoztatta a lengyel kormányt azon álláspontjáról, hogy az adó nem összeegyeztethető
         a közösségi joggal.
      
      85.   Számomra nem tűnik úgy, hogy a Bíróság ítélkezési gyakorlata ebben a kérdésben többértelmű lenne. A Nádasdi-ügyre vonatkozó
         indítványom 4–22. pontjában bemutatott és a fenti 11–12. pontokban összefoglalt ítéletekből egyértelmű, hogy a Bíróság hogyan
         ítéli meg a behozott használt járművekre egyszer kivetett adómérték és a belföldi használt járművek értékében lévő adó maradványértéke
         közötti viszonyt. Elegendő döntés áll rendelkezésre, amelyekből az egybehangzó alapelvek kiolvashatók, és ezekkel az alapelvekkel
         a más tagállamból behozott használt járművekre kivetett lengyel jövedéki adó számításának módja nem áll összhangban. 
      
      86.   Azt a véleményt sem osztom, hogy a Bizottság magatartása hozzájárult az effajta bizonytalansághoz, ahogy azt a lengyel kormány
         lehetséges módon érezte. Egyértelműen nem várható el a Bizottságtól, hogy azonnal minden bejelentett intézkedéssel kapcsolatban
         állást foglaljon, amelyek részletei lehetséges módon alapos vizsgálatra szorulnak. Ez különösen nem várható el olyan szituációban,
         amikor a Közösség 15-ről 25 tagállamra bővült, és a tíz új tagállam rövid időn belül számos átültetési intézkedésről tájékoztatta
         a Bizottságot. Ezen körülmények között nem feltételezhető, hogy a Bizottság 14 hónapos hallgatása – ami egy ideális világban
         talán sajnálatos – bizonytalanság kialakulásához járult hozzá, szemben egy olyan helyzettel, ha például átmenetileg biztosította
         volna az összeegyeztethetőségről a lengyel kormányt. Mindenesetre az a puszta körülmény, hogy a Bizottság meghatározott időpontig
         nem kezdeményezett tagállami kötelezettségszegés megállapítására irányuló eljárást, nem indokolja valamely ítélet időbeli
         hatályának a korlátozását.(31)
      
      87.   Ami a második nézőpontot illeti, úgy a lengyel kormány számokat mutatott be, amelyek azt igazolják, hogy a személygépkocsikra
         kivetett összes jövedéki adó, amit 2004. május 1-től 2006. április 30-ig beszedtek, a 2006. évre tervezett bevételek 1,16%-át
         tették ki(32).
      
      88.   Ugyanakkor nem csatolta ezeknek a számoknak a részletes bontását, amelyek alapján megbecsülhető lenne, hogy ennek az összegnek
         mekkora részét kellene visszatéríteni. Figyelembe kell venni különösen, hogy a minden járműre (beleértve a behozott járműveket
         is) a gyártás évét követő év végéig kivetett adó teljes mértékben összhangban van a közösségi joggal. Ebből az adóból semmit
         nem kell visszatéríteni. Ezenfelül csak az ezen időpontot követően behozott járművekre kivetett adó egy részének a visszatérítése
         jöhet számításba. És a gyakorlatban kiindulhatunk abból, hogy nem minden visszatérítésre jogosult nyújt be kérelmet. Ezenkívül
         lehetősége van a lengyel hatóságoknak a személygépkocsikat terhelő jövedéki adó kiszámításának módszerét úgy kiigazítani,
         hogy egy meghatározott időszakon belül minden veszteség kiegyenlítődjön. 
      
      89.   Ezen körülmények között az az álláspontom, hogy a Bíróság elé nem került olyan súlyos gazdasági következményeket alátámasztó
         bizonyíték, amely az ítélet időbeli hatályának korlátozását indokolttá tehetné. Nincs támpont arra nézve, hogy – az EKW-ügyben
         hozott ítélet(33) szóhasználatához igazítva – a korlátlan időbeli hatály „a lengyel állam pénzügyi rendszerét visszamenőlegesen alapjaiban
         rendítené meg”. 
      
       Végkövetkeztetések
      90.   A fenti megfontolások alapján az az álláspontom, hogy a Bíróságnak a Wojewódzki Sąd Administracyny w Warszawie által előterjesztett
         kérdésekre a következő válaszokat kell adnia: 
      
      1.      Valamely jövedéki adó, amely mind a más tagállamokból behozott termékeket, mind az azokkal azonos belföldön előállított termékeket
         sújtja, nem minősül az EK 25. cikk által tiltott behozatali vámnak vagy azzal azonos hatású díjnak. 
      
      2.      Valamely jövedéki adó, amelyet valamely tagállamban minden személygépkocsira kivetnek – függetlenül attól, hogy azok újak
         vagy használtak, és függetlenül azok származásától –, összhangban van az EK 90. cikkel feltéve, hogy az adó mértéke a belföldi
         járművek és a más tagállamokból behozott járművek tekintetében azonos. Nem felel meg ugyanakkor ennek a rendelkezésnek, ha
         és amennyiben a más tagállamokból behozott járművekre kivetett adó mértéke meghaladja ugyanezen adónak a szóban forgó tagállamban
         korábban forgalomba helyezett hasonló járművek pénzbeli értékébe beépített maradványösszegét.
      
      3.      Valamely ilyen adót csak az EK 90. cikk (1) bekezdése és nem az EK 90. cikk (2) bekezdése alapján kell megítélni, ha nincs
         másik olyan belföldi termék, amellyel a személygépkocsik versenyhelyzetben vannak.
      
      4.      Valamely kötelezettség, amelynek értelmében valamely tagállamban a jövedéki adókötelezettség alá eső termékről a hatóságoknál
         ezen tagállam területére történő behozataltól számított öt napon belül nyilatkozatot kell tenni annak érdekében, hogy a hatóságok
         olyan helyzetbe kerüljenek, hogy az adót ki tudják róni, nem valósít meg az EK 28. cikk szerinti behozatalra vonatkozó mennyiségi
         korlátozást vagy azzal azonos hatású intézkedést. Ha ugyanez a kötelezettség belföldön előállított hasonló termékek tekintetében
         fennáll, úgy az nem minősül a 92/12/EGK tanácsi irányelv 3. cikkének (3) bekezdése szerinti határátlépési formaságnak.
      
      1 –	Eredeti nyelv: angol.
      
      2 –	A jövedékiadó-köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről
         szóló, 1992. február 25-i irányelv (HL L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 179. o.).
      
      3 –	A jelenleg az EK 23., az EK 25., az EK 28. és az EK 90. cikkben szabályozott tilalmakat korábban az EK-Szerződésnek a –
         régebbi ítélkezési gyakorlatban hivatkozott – 9., 12., 30. és 95. cikke tartalmazta. Az egységesség érdekében ugyanakkor a
         továbbiakban a jelenlegi számozást alkalmazom. 
      
      4 –	Lásd a C-78/90–C‑83/90. sz., Compagnie Commerciale de l’Ouest és társai egyesített ügyekben 1992. március 11-én hozott
         ítélet (EBHT 1992., I‑1847. o.) 20. pontját és a C‑383/01. sz., De Danske Bilimportører ügyben 2003. június 17-én hozott ítélet
         (EBHT 2003., I‑6065. o.) 32. pontját. 
      
      5 –	Lásd például a C‑387/01. sz. Weigel-ügyben 2004. április 29-én hozott ítélet (EBHT 2004., I‑4981. o.) 63. pontját és az
         ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot. 
      
      6 –	Lásd a fenti 4. lábjegyzetben hivatkozott De Danske Bilimportører ügyben hozott ítélet 34. pontját és a fenti 5. lábjegyzetben
         hivatkozott Weigel-ügyben hozott ítélet 65. pontját. 
      
      7 –	A C‑47/88. sz., Bizottság kontra Dánia ügyben 1990. december 11-én hozott ítélet (EBHT 1990., I‑4509. o.), a C-345/93. sz.
         Nunes Tadeu-ügyben 1995. március 9-én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑479. o.), a C‑375/95. sz. Bizottság kontra Görögország
         ügyben 1997. október 23-án hozott ítélet (EBHT 1997., I‑5981. o.), a C‑393/98. sz. Gomes Valente-ügyben 2001. február 22-én
         hozott ítélet (EBHT 2001., I‑1327. o.), a C‑101/00. sz., Tulliasiamies és Siilin ügyben 2002. szeptember 19-én hozott ítélet
         (EBHT 2002., I‑7487. o.), valamint a fenti 5. lábjegyzetben hivatkozott Weigel-ügyben hozott ítélet.
      
      8 –	A C‑290/05. sz. ügyre vonatkozó 2006. július 13-i főtanácsnoki indítvány.
      
      9 –	Lásd például a C-113/94. sz. Casarin-ügyben 1995. november 30-án hozott ítélet (EBHT 1995.,I‑4203. o.) 17. és azt követő
         pontjait, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot. 
      
      10 –	A C‑367/93–C‑377/93. sz., Roders egyesített ügyekben 1995. augusztus 11-én hozott ítélet (EBHT 1995., I‑2229. o.) 38. pontja.
      
      11 –	A C-421/97. sz. Tarantik-ügyben 1999. június 15-én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑3633. o.) 28. pontja. 
      
      12 –	A 2004. január 23-i Ustawa o Podatku Akcyzowym (Dziennik Ustaw 29. sz., 257. cím).
      
      13 –	A 2004. április 22-i Rozporządzenie Ministra Finansów w Sprawie Obniżenia Stawek Podatku Akcyzowego (A jövedéki adó mértékének
         csökkentéséről szóló pénzügyminiszteri határozat) (Dziennik Ustaw 87. sz., 825. cím, a továbbiakban: 2004-es rendelet).
      
      14 –	Az irányadó átváltási árfolyamon számítva kb. 200 euró. Mivel a jármű 15 éves volt, a legmagasabb adókulcsot (65%) kell
         alkalmazni, ezért a jármű (bejelentett) vételára 1 315 PLN vagyis kb. 300 euró lehetett.
      
      15 –	Lásd a fenti 8. pontot. 
      
      16 –	Lásd például a fenti 5. lábjegyzetben hivatkozott Weigel-ügyben hozott ítélet 64. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési
         gyakorlatot. 
      
      17 –	A fenti 7. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Dánia ügyben hozott ítélet 18. pontja, valamint a szintén a fenti
         7. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Görögország ügyben hozott ítélet 19. pontja. 
      
      18 –	A fenti 7. lábjegyzetben hivatkozott Gomes Valente-ügyben hozott ítélet 24. és 25. pontja. 
      
      19 –	Lásd a fenti 18. és azt követő pontokat. 
      
      20 –	Hozzá kell tenni, hogy az egyenlőtlenséget fokozza, ha a behozott jármű és annak vételára más tagállamban kivetett, hasonló
         jellegű maradványadót tartalmaz. 
      
      21 –	Ellentétben például az EK 28. cikk szerinti helyzettel, amelynél fennállhat az EK 30. cikk szerinti vagy a Cassis de Dijon
         ügyben hozott ítélet (a 120/78. sz. Rewe–Zentral-ügyben 1979. február 20-án hozott ítélet [EBHT 1979., 649. o.]) szerinti
         igazolhatóság. 
      
      22 –	A fenti 8. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 66. pontja. 
      
      23 –	A fenti 7. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Görögország ügyben hozott ítélet 29. pontja és az ott hivatkozott
         ítélkezési gyakorlat. Például igenis lehetséges, hogy a kifogásolt jövedéki adó nélkül a más tagállamokból származó használt
         járművek vásárlása még erősebben emelkedett volna. 
      
      24 –	Lásd a fenti 15. pontot. 
      
      25 –	Lásd még a fenti 15. pontot. 
      
      26 –	Lásd például a Bíróság C-62/00. sz., Marks and Spencer ügyben 2002. július 11-én hozott ítéletének (EBHT 2002., I‑6325. o.)
         30. pontját.
      
      27 –	Lásd például a C‑402/03. sz., Skov és Bilka ügyben 2006. január 10-én hozott ítélet (EBHT 2006., I‑199. o.) 50. pontját.
         
      
      28 –      A Bíróság C‑423/04. sz. Richards-ügyben 2006. április 27-én hozott ítéletének (EBHT 2006., I‑3585. o.) 40–42. pontja.
      
      29 –	A C‑228/05. sz. Stradasfalti-ügyre vonatkozó 2006. június 22-i indítványom (az EBHT-ban még nem tették közzé) 87–89. pontjában
         bizonyos kétségeket fogalmaztam meg a tekintetben, hogy ez lenne a legmegfelelőbb megfogalmazása ennek a kritériumnak.  
      
      30 –	Lásd például a C‑213/96. sz. Outokumpu-ügyben 1998. április 2-án hozott ítélet (EBHT 1998., I‑1777. o.) 30. pontját.
      
      31 –	Lásd még a fenti 29. lábjegyzetben hivatkozott Stradasfalti-ügyre vonatkozó indítványom 31. pontját. 
      
      32 –	A rendelkezésre álló számok és saját számításaim alapján a teljes összeg a teljes kétéves időszak alatti bevételek kb.
         0,69%-a. 
      
      33 –	A C-437/97. sz. EKW-ügyben 2000. március 9-én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑1157. o.) 59. pontja.