CELEX: 62014CC0409
Language: it
Date: 2016-02-04
Title: Conclusioni dell’avvocato generale J. Kokott, presentate il 4 febbraio 2016.

CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE
      JULIANE KOKOTT
      presentate il 4 febbraio 2016 (
            1
         )
      
         Causa C‑409/14
      
      
         Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft.
      
      
         [domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Ungheria)]
      
      «Tariffa doganale comune — Voci doganali — Classificazione nella nomenclatura combinata — Direttiva 2008/118/CE — Importazione di prodotti sottoposti ad accisa — Regime doganale sospensivo — Effetti di una dichiarazione in dogana recante indicazione di una sottovoce della nomenclatura combinata errata — Irregolarità in sede di trasporto di prodotti sottoposti ad accisa»
      
         I – Introduzione
      
      
               1.
            
            
               La domanda di pronuncia pregiudiziale del Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (
                     2
                  ) (in prosieguo: il «giudice del rinvio») ha origine da una controversia in cui sono opposte, da un lato, la Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft. (in prosieguo: la «Schenker») e, dall’altro, la Nemzeti Adó és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Vám és Pénzügyőri Főigazgatósága (
                     3
                  ) (in prosieguo: la «direzione generale»).
            
         
               2.
            
            
               Dal punto di vista tematico, la controversia in parola riguarda un aspetto che si colloca in un punto di convergenza della legislazione doganale europea con la normativa europea in materia di accise e richiede, quindi, che siano definiti i rapporti reciproci tra tali ambiti.
            
         
               3.
            
            
               Essenzialmente, si discute di se – e, in caso affermativo, a quali condizioni – eventuali errori nei documenti doganali di accompagnamento della merce pervenuta nell’UE possano comportare l’esigibilità dell’accisa per la merce considerata da parte dello Stato membro interessato.
            
         
         II – Contesto normativo
      
      
               4.
            
            
               La classificazione della merce oggetto del procedimento principale segue il sistema armonizzato e la nomenclatura combinata. Il contesto normativo per i restanti aspetti del caso in esame è dato dal codice doganale comunitario, dalla direttiva relativa al regime generale delle accise, dalla direttiva sulla struttura e le aliquote delle accise che gravano sui tabacchi lavorati e dalla legge ungherese sulle accise.
            
         A – Il sistema armonizzato
      
      
               5.
            
            
               La convenzione internazionale sul sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci (
                     4
                  ) (in prosieguo: il «sistema armonizzato» o il «SA») fissa una nomenclatura multifunzionale volta a permettere di includere tutti le merci in commercio a livello internazionale. L’Unione è parte contraente della convenzione in parola che è vincolante nelle sue versioni inglese e francese (
                     5
                  ).
            
         
               6.
            
            
               Il SA contiene, al capitolo 24 («Tabacs et succédanés de tabac fabriqués»; «Tobacco and manufactured tobacco substitutes») della sua sezione IV, determinate voci e sottovoci per le rispettive merci.
            
         
               7.
            
            
               L’Organizzazione mondiale delle dogane pubblica, inoltre, note esplicative del SA (in prosieguo: le «note esplicative del SA»). Fanno ugualmente fede in proposito, anche in questo caso, le versioni francese e inglese (
                     6
                  ).
            
         B – Diritto dell’Unione
      
      1. Nomenclatura combinata
      
               8.
            
            
               La nomenclatura combinata del regolamento (CEE) n. 2658/87 (
                     7
                  ) (in prosieguo: la «nomenclatura combinata» o la «NC») si fonda sul SA. Pur riprendendo la struttura del SA, essa contiene una suddivisione ulteriore, funzionale a esigenze tariffarie e statistiche. Il SA costituisce il fondamento, tra l’altro, delle voci (ossia le prime quattro cifre) e delle prime sottovoci, fino alla sesta cifra, della tariffa doganale. Le ulteriori suddivisioni si fondano sul diritto derivato dell’Unione.
            
         
               9.
            
            
               Nel titolo 1 («Regole generali») della sua parte prima («Disposizioni preliminari»), la NC conteneva, al momento qui rilevante (
                     8
                  ), le seguenti disposizioni per l’interpretazione della nomenclatura combinata:
               «La classificazione delle merci nella nomenclatura combinata si effettua in conformità delle seguenti regole:
               
                        1.
                     
                     
                        I titoli delle sezioni, dei capitoli o dei sottocapitoli sono da considerare come puramente indicativi, poiché la classificazione delle merci è determinata legalmente dal testo delle voci, da quello delle note premesse alle sezioni o ai capitoli e, occorrendo, dalle norme che seguono, purché queste non contrastino col testo di dette voci e note.
                     
                  (...)
               
                        3.
                     
                     
                        Qualora (…) una merce sia ritenuta classificabile in due o più voci, la classificazione è effettuata in base ai seguenti principi:
                        (...)
                        
                                 b)
                              
                              
                                 I prodotti misti, i lavori composti di materie differenti o costituiti dall’assemblaggio di oggetti differenti (…) sono classificati, quando è possibile operare questa determinazione, secondo la materia o l’oggetto che conferisce agli stessi il loro carattere essenziale.
                              
                           
                  (...)».
            
         
               10.
            
            
               La NC elencava nel capitolo 24 («Tabacchi e succedanei del tabacco lavorati») della sezione IV («Prodotti delle industrie alimentari; bevande, liquidi alcolici e aceti; tabacchi e succedanei del tabacco lavorati») della sua parte seconda («Tabella dei dazi») le seguenti voci e sottovoci:
               
                           Codice NC
                        
                        
                           Designazione delle merci
                        
                        
                           Aliquota dei dazi convenzionali (%)
                        
                        
                           Unità supplementare
                        
                     
                           1
                        
                        
                           2
                        
                        
                           3
                        
                        
                           4
                        
                     
                           2401
                        
                        
                           Tabacchi greggi o non lavorati; Cascami di tabacco
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     
                           2401 10
                        
                        
                           ‑ Tabacchi non scostolati
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     
                           2401 10 35
                        
                        
                           – – Tabacchi «light air cured»
                        
                        
                           11,2 MIN 22 € MAX 56 €/100 kg/net
                        
                        
                           —
                        
                     
                           (...)
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     
                           2401 30 00
                        
                        
                           – Cascami di tabacco
                        
                        
                           11,2 MIN 22 € MAX 56 €/100 kg/net
                        
                        
                           —
                        
                     
                           (...)
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     
                           2403
                        
                        
                           Altri tabacchi e succedanei del tabacco, lavorati; tabacchi «omogeneizzati» o «ricostituiti»; estratti e sughi di tabacco
                        
                        
                            
                        
                        
                            
                        
                     Nel codice NC 2403 10 deve essere classificato il «[t]abacco da fumo, anche contenente succedanei del tabacco in qualsiasi proporzione», e la sottovoce 2403 10 10 riguarda il tabacco da fumo «in imballaggi immediati di contenuto netto inferiore o uguale a 500 g». L’«[a]ltro» tabacco da fumo ricade nel codice NC 2403 10 90.
            
         
               11.
            
            
               Anche per le voci e le sottovoci elencate nella NC esistono indicazioni per la classificazione (in prosieguo: le «note esplicative NC»). Le note esplicative NC rimandano in parte alle note esplicative SA e devono quindi essere applicate in collegamento con queste ultime. Le note esplicative relative al capitolo 24 della NC fornivano, nella loro versione applicabile (
                     9
                  ), in particolare, le seguenti indicazioni sulla voce 2401:
               «2401 Tabacchi greggi o non lavorati; cascami di tabacco
               Per quanto riguarda i tabacchi greggi o non lavorati, si vedano le note esplicative del SA, voce 2401, punto 1.
               Si intende per:
               (...)
               
                        b)
                     
                     
                        tabacchi “light air cured” del tipo Burley, compresi gli ibridi di Burley, i tabacchi che sono stati seccati con aria calda in condizioni atmosferiche naturali e che non esalano odore di fumo quando sono sottoposti a calore o a maggior aria; le foglie hanno un colore che varia dal marrone chiaro al rossiccio. Altri colori e combinazioni di colori spesso risultano dai diversi gradi di maturità oppure dalle tecniche di coltura o di essiccazione;
                     
                  (...)».
            
         
               12.
            
            
               Le note esplicative contenevano tra l’altro, rispetto alla voce 2403, le seguenti indicazioni per la classificazione:
               «2403 Altri tabacchi e succedanei del tabacco, lavorati; (...)
               2403 10 10 e 2403 10 90 Tabacco da fumo, anche contenente succedanei del tabacco in qualsiasi proporzione
               Il tabacco da fumo è tabacco trinciato o in altro modo frazionato, filato o compresso in tavolette, che può essere fumato senza successiva trasformazione industriale.
               I cascami di tabacco sono da considerare come tabacchi da fumo, quando sono preparati per la vendita al minuto, possono essere fumati e non sono classificati come sigari, sigaretti o sigarette (vedi le note esplicative delle sottovoci 2402 10 00, 2402 20 10 e 2402 20 90).
               (...)».
            
         2. Regolamento (CEE) n. 2913/92 che istituisce un codice doganale comunitario
      
               13.
            
            
               Il regolamento n. 2913/92 che istituisce un codice doganale comunitario (
                     10
                  ) (in prosieguo: il «codice doganale» o il «CD») consolida in un unico testo la normativa doganale e la disciplina dei procedimenti doganali generali (
                     11
                  ).
            
         
               14.
            
            
               L’articolo 4 CD contiene le seguenti definizioni:
               «(...)
               
                        13)
                     
                     
                        vigilanza dell’autorità doganale: ogni provvedimento adottato da questa autorità per garantire l’osservanza della normativa doganale e, ove occorra, delle altre disposizioni applicabili alle merci sotto vigilanza doganale;
                     
                  (...)».
            
         
               15.
            
            
               L’inizio e la fine della vigilanza dell’autorità doganale si evincono dall’articolo 37 CD. In base ad esso, le merci introdotte nel territorio doganale della Comunità sono sottoposte, fin dalla loro introduzione, a vigilanza doganale e possono essere soggette a controlli da parte delle autorità doganali.
            
         
               16.
            
            
               Gli articoli da 84 a 90 CD contengono disposizioni comuni per i regimi sospensivi e i regimi doganali economici.
            
         
               17.
            
            
               L’articolo 84 CD dispone quanto segue:
               «1.   Ai fini degli articoli da 85 a 90:
               
                        a)
                     
                     
                        quando viene utilizzata la formulazione “regime sospensivo” si intende che essa si applica, nel caso di merci non comunitarie, ai seguenti regimi:
                        
                                 —
                              
                              
                                 transito esterno;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 deposito doganale;
                              
                           (...)».
                     
                  
         
               18.
            
            
               Il suddetto transito esterno ai sensi dell’articolo 91 CD consente la circolazione da una località all’altra del territorio doganale della Comunità di «merci non comunitarie, senza che tali merci siano soggette ai dazi all’importazione».
            
         
               19.
            
            
               Gli articoli da 201 a 216 CD disciplinano il sorgere dell’obbligazione doganale. In tale contesto, gli articoli da 202 a 205 CD disciplinano i casi in cui l’obbligazione doganale sorge in presenza di determinate inosservanze della normativa doganale.
            
         
               20.
            
            
               L’articolo 202 CD prevede quanto segue:
               «1.   L’obbligazione doganale all’importazione sorge in seguito:
               
                        a)
                     
                     
                        all’irregolare introduzione nel territorio doganale della Comunità di una merce soggetta a dazi all’importazione (...)
                     
                  2.   L’obbligazione doganale sorge al momento dell’introduzione irregolare.
               (...)».
            
         3. Direttiva 2008/118/CE relativa al regime generale delle accise
      
               21.
            
            
               La direttiva 2008/118 (
                     12
                  ) stabilisce un sistema volto a garantire la libera circolazione dei prodotti sottoposti ad accisa e così il corretto funzionamento del mercato interno nell’Unione europea.
            
         
               22.
            
            
               In base al settimo considerando della direttiva, poiché i regimi sospensivi di cui al codice doganale prevedono l’esecuzione di adeguati controlli, non occorre «l’applicazione separata di un sistema di controllo relativo alle accise per il tempo in cui i prodotti sottoposti ad accisa sono soggetti a procedure o regimi doganali comunitari sospensivi».
            
         
               23.
            
            
               Tra i prodotti sottoposti ad accisa rientrano, in base all’articolo 1 della direttiva, i «tabacchi lavorati di cui alle direttive 95/59/CE, 92/79/CEE e 92/80/CEE».
            
         
               24.
            
            
               L’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118 stabilisce che i prodotti sono soggetti ad accisa all’atto della loro importazione nel territorio della Comunità.
            
         
               25.
            
            
               In base all’articolo 4, punto 8, della direttiva, si intende per «importazione di prodotti sottoposti ad accisa» l’entrata degli stessi nel territorio della Comunità «a meno che al momento dell’entrata nella Comunità tali prodotti siano soggetti ad una procedura doganale sospensiva o ad un regime doganale sospensivo, nonché lo svincolo di tali prodotti da una procedura doganale sospensiva o un regime doganale sospensivo».
            
         
               26.
            
            
               A norma dell’articolo 4, punto 6, della direttiva, si intende per «procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo» una delle «procedure speciali previste dal [codice doganale] relative alla vigilanza doganale di cui sono oggetto le merci non comunitarie al momento dell’entrata nel territorio doganale della Comunità, la custodia temporanea, le zone franche o i depositi franchi, nonché uno dei regimi di cui all’articolo 84, paragrafo 1, lettera a), [del codice doganale]».
            
         
               27.
            
            
               L’articolo 7 della direttiva 2008/118 disciplina il momento e il luogo di esigibilità dell’accisa:
               «1.   L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo.
               2.   Ai fini della presente direttiva, per “immissione in consumo” si intende:
               (...)
               
                        b)
                     
                     
                        la detenzione dei prodotti sottoposti ad accisa fuori da un regime di sospensione dall’accisa qualora non sia stata applicata un’accisa conformemente alle pertinenti disposizioni della normativa comunitaria e della legislazione nazionale;
                     
                  (...)
               
                        d)
                     
                     
                        l’importazione, anche irregolare, dei prodotti sottoposti ad accisa, a meno che i prodotti sottoposti ad accisa non siano immediatamente vincolati, all’atto dell’importazione, ad un regime di sospensione dall’accisa.
                     
                  (...)».
            
         
               28.
            
            
               L’articolo 38 della direttiva 2008/118 è volto a dirimere potenziali conflitti tra gli Stati membri in merito alla competenza a riscuotere l’accisa ove si verifichino delle irregolarità durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa e stabilisce quanto segue:
               «1.   Se si è verificata un’irregolarità durante un movimento di prodotti sottoposti ad accisa (…) in uno Stato membro diverso da quello in cui essi sono stati immessi in consumo, i prodotti sono sottoposti ad accisa e l’accisa è esigibile nello Stato membro in cui si è verificata l’irregolarità.
               (...)
               4.   Ai fini del presente articolo, si intende per “irregolarità” una situazione che si verifica durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa (…) a motivo della quale una circolazione o parte di una circolazione di prodotti sottoposti ad accisa non si è conclusa regolarmente».
            
         4. Direttiva 2011/64/UE relativa alla struttura e alle aliquote dell’accisa applicata al tabacco lavorato
      
               29.
            
            
               La direttiva 2011/64 (
                     13
                  ) incorpora in un unico atto le direttive 92/79/CEE, 92/80/CEE e 95/59/CE, cui fa riferimento l’articolo 1 della direttiva 2008/118 per i tabacchi lavorati. Essa contiene, in particolare, le definizioni dei diversi tabacchi lavorati.
            
         
               30.
            
            
               In base all’articolo 2 della direttiva 2011/64, la nozione di tabacchi lavorati comprende, segnatamente, il «tabacco da fumo». L’articolo 5 della direttiva 2011/64 definisce la nozione di «tabacco da fumo» ricomprendendovi il tabacco trinciato o in altro modo frazionato, filato o compresso in tavolette, che può essere fumato senza successiva trasformazione industriale. Il tabacco da fumo nel quale più del 25% in peso delle particelle di tabacco abbia una lunghezza di taglio inferiore a 1,5 millimetri è considerato tabacco trinciato a taglio fino da usarsi per arrotolare le sigarette.
            
         
         III – Procedimento principale
      
      
               31.
            
            
               La Schenker fornisce servizi doganali e logistici. Il 21 gennaio 2011 essa veniva incaricata da una società commerciale registrata in Ungheria di ricevere in custodia temporanea quattro carichi di tabacco.
            
         
               32.
            
            
               I carichi di tabacco erano stati introdotti nel territorio dell’Unione europea attraverso la Slovenia ed erano diretti in Ucraina.
            
         
               33.
            
            
               Secondo i documenti di accompagnamento, i carichi erano giunti in Ungheria in regime di transito comunitario esterno. Nei documenti doganali la merce era designata con il codice NC 2401 10 35 («Tabacchi non scostolati: Tabacchi “light air‑cured”») e dichiarata come non sottoposta ad accisa.
            
         
               34.
            
            
               Il tabacco è stato tenuto in custodia temporanea dalla Schenker e immagazzinato poi in un deposito doganale pubblico.
            
         
               35.
            
            
               In data 20 aprile 2011, l’autorità amministrativa di primo grado disponeva controlli sui carichi di merce e accertava che essi contenevano tabacco trinciato. Il 5 maggio 2011 veniva prelevato un campione della merce e sottoposto ad esame.
            
         
               36.
            
            
               Secondo il giudice del rinvio, il suddetto campione era composto da tabacco trinciato di diverse misure, di colori marrone chiaro e scuro, in piccoli granuli e con il caratteristico odore dei prodotti del tabacco, conteneva una grande quantità di granuli con un diametro relativamente grande, tra cui comparivano anche resti di peduncoli e tabacco in polvere. Più del 25% del peso delle particelle di tabacco presentava una lunghezza del taglio inferiore a 1 millimetro.
            
         
               37.
            
            
               L’organo peritale chiamato ad effettuare l’esame stabiliva, nel complesso, che il campione era «tabacco pronto per essere fumato». Si sarebbe trattato di tabacco «granulare, compattato, confezionato in cartoni rivestiti in plastica», con un peso netto per cartone di 30 chilogrammi.
            
         
               38.
            
            
               L’autorità amministrativa di primo grado sosteneva, fondandosi sul suddetto esito dell’esame compiuto, che il tabacco controverso avrebbe dovuto essere classificato nel codice NC 2403 10 90 e che era sottoposto ad accisa. L’errata classificazione della merce nei documenti di accompagnamento comporterebbe la loro inidoneità a provare l’origine della merce doganale e la circolazione della stessa in base a un regime sospensivo.
            
         
               39.
            
            
               Il 21 giugno 2011 l’autorità amministrativa di primo grado infliggeva alla Schenker un’ammenda. L’impresa avrebbe violato la legge ungherese in materia di accise avendo mantenuto in custodia un prodotto sottoposto ad accise senza averne dimostrato l’origine e la provenienza e senza aver versato l’imposta corrispondente.
            
         
               40.
            
            
               A seguito della conferma della decisione da parte della direzione generale, il 28 marzo 2012 la Schenker si rivolgeva al giudice del rinvio.
            
         
               41.
            
            
               Il giudice del rinvio nutre dubbi in merito all’interpretazione della voce NC 2401 10 35 e alla corretta classificazione del tabacco di cui trattasi. Esso si chiede, inoltre, se un documento di accompagnamento possa, malgrado la voce tariffaria errata ivi indicata, fungere da prova del fatto che la merce circola in base a un regime sospensivo.
            
         
         IV – Domanda di pronuncia pregiudiziale
      
      
               42.
            
            
               Il giudice del rinvio ha quindi sottoposto alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
               
                        «1)
                     
                     
                        Se la descrizione della merce doganale corrispondente alla designazione “Tabacchi ‘light air cured’”, conformemente al codice NC 2401 10 35 del capitolo 24 “Tabacchi e succedanei del tabacco lavorati” dell’allegato I del regolamento (UE) n. 861/2010, debba essere interpretata nel senso che comprende unicamente tabacco “light air cured” non scostolato:
                        
                                 —
                              
                              
                                 che contiene le foglie intere della pianta del tabacco;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 non spezzettato, né pressato o compattato;
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 per il quale, a parte l’essiccazione ad aria, intesa come un tipo di “trasformazione” dei tabacchi non scostolati “light air cured” ai sensi del codice 2401 10 35 NC, non sia ammessa altra trasformazione (ad esempio, separando i peduncoli, spezzettando le foglie o compattandole);
                              
                           
                                 —
                              
                              
                                 che non sia adatto ad essere fumato.
                              
                           
                  
                        2)
                     
                     
                        Se il concetto di “procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo” di cui all’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118/CE debba essere interpretato nel senso che comprende parimenti il caso di una merce (prodotto sottoposto ad accisa) che, durante il suo trasferimento nell’ambito di una procedura di transito esterno e il suo collocamento nel regime di custodia temporanea e di deposito doganale, è unita a documenti di accompagnamento nei quali la voce tariffaria sia stata erroneamente indicata (ossia [2401 10 35 della NC] invece di [2403 10 9000 della NC]), mentre il capitolo pertinente [della NC] (capitolo 24 – Tabacchi) vi sia correttamente menzionato, al pari di tutti gli altri dati (numero di container, quantità, peso netto), e i sigilli siano intatti.
                        (Ossia, occorre accertare se l’applicazione a una determinata merce del regime doganale sospensivo possa essere contestata quando nei relativi documenti di accompagnamento sia stato correttamente indicato il capitolo della tariffa doganale comune, ma la specifica sottovoce tariffaria sia errata).
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        Se i termini “importazione” di cui all’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118 e “importazione di prodotti sottoposti ad accisa” di cui all’articolo 4, punto 8, della medesima direttiva, debbano essere interpretati nel senso che comprendono parimenti il caso in cui la sottovoce tariffaria della merce effettiva in regime di transito esterno e la sottovoce tariffaria riportata nei relativi documenti di accompagnamento siano diverse, ma tanto la designazione del capitolo (nel caso in esame il capitolo 24 – Tabacchi) quanto la quantità e il peso netto della merce effettiva corrispondono ai dati di cui ai documenti di accompagnamento.
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        Se rappresenti un’irregolarità ai sensi dell’articolo 38 della direttiva 2008/118 la circostanza, di cui al procedimento principale, che nel vincolare una merce a un regime doganale sospensivo sia indicata nei relativi documenti di accompagnamento una designazione della NC errata, ai sensi dell’allegato I del regolamento CEE) n. 2658/87».
                     
                  
         
         V – Analisi
      
      A – Sulla prima questione pregiudiziale
      
      1. Sull’interpretazione della questione pregiudiziale
      
               43.
            
            
               Occorre in primis osservare che la funzione della Corte nell’ambito di un procedimento pregiudiziale in materia di classificazione doganale non consiste nel procedere a classificare correttamente nella NC i prodotti di cui trattasi. Piuttosto, la Corte indica al giudice nazionale i criteri che permetteranno a questo stesso di classificare correttamente nella NC i prodotti controversi nel procedimento principale (
                     14
                  ).
            
         
               44.
            
            
               In tale contesto, la Corte ha il compito di fornire al giudice nazionale una risposta utile a dirimere la controversia nel procedimento principale. A tal fine, la Corte è chiamata, se necessario, a riformulare le questioni che le sono sottoposte (
                     15
                  ).
            
         
               45.
            
            
               Nel caso di specie, dall’ordinanza di rinvio del giudice nazionale si evince che quest’ultimo, con la propria prima questione, intende ottenere chiarimenti non soltanto sull’interpretazione della voce NC 2401 10 35, ma anche sull’interpretazione delle voci NC da 2401 a 2403 ai fini della classificazione doganale di un prodotto con le caratteristiche della merce controversa.
            
         2. Criteri per la classificazione di merci nella nomenclatura combinata
      
               46.
            
            
               Come ho già precisato nelle mie conclusioni presentate nelle cause Ikegami, Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht, Uroplasty e Turbon International (
                     16
                  ), per classificare i prodotti nella NC occorre procedere nel modo sotto descritto.
            
         
               47.
            
            
               Occorre anzitutto considerare la merce da classificare sulla base della sua finalità di utilizzazione e della sua composizione materiale. Si deve poi procedere, in base alla formulazione delle voci, delle sezioni e dei capitoli rilevanti, a una classificazione provvisoria secondo la finalità di utilizzazione e secondo la composizione materiale della merce. Occorre in seguito esaminare se una visione d’insieme della formulazione delle voci e delle note delle sezioni e dei capitoli rilevanti renda possibile una classificazione inequivocabile. Se ciò non è possibile, per risolvere il conflitto di norme si deve ricorrere alle regole generali della NC. Infine si procede alla classificazione nelle sottovoci.
            
         
               48.
            
            
               In tale contesto, la formulazione delle voci e delle note della NC deve, se possibile, essere interpretata in conformità alle prescrizioni del SA. Le note esplicative del SA e della NC sono dirette a garantire un’applicazione unitaria della tariffa doganale comune e costituiscono, quindi, uno strumento di conoscenza prezioso, seppure non giuridicamente vincolante, per l’interpretazione delle singole voci tariffarie (
                     17
                  ). In base alla giurisprudenza della Corte, in considerazione del carattere non vincolante delle note esplicative, occorre esaminare, eventualmente nell’ambito di un controllo, se il loro contenuto sia conforme alle indicazioni della nomenclatura e se esso non ne modifichi la portata (
                     18
                  ).
            
         3. Applicazione dei succitati criteri nel caso di specie
      a) Considerazione della merce in base alla sua composizione e alla sua finalità di utilizzazione
      
               49.
            
            
               In base alle indicazioni del giudice del rinvio, la merce controversa consiste in tabacco trinciato di diverse dimensioni. Il campione esaminato constava principalmente di filamenti sottili, ma lunghi, e conteneva inoltre una grande quantità di granuli con un diametro relativamente ampio, tra cui comparivano parimenti resti di peduncoli e tabacco in polvere. Più del 25% del peso delle particelle di tabacco presentava una lunghezza del taglio inferiore a 1 millimetro.
            
         
               50.
            
            
               In considerazione della sua composizione, il tabacco controverso risulta quindi sottoposto a lavorazione. La merce non consiste, infatti, in foglie di tabacco essiccate al loro stato naturale. Il tabacco è stato, in ampia misura, già privato dei peduncoli e scostolato, ovvero, le foglie sono state staccate e trinciate.
            
         
               51.
            
            
               La finalità di utilizzazione del prodotto va accertata sulla base di caratteristiche obiettive (
                     19
                  ).
            
         
               52.
            
            
               Il giudice del rinvio osserva, al riguardo, che si tratterebbe di «tabacco pronto per essere fumato» (
                     20
                  ). In mancanza di indicazioni contrarie, la descrizione del giudice del rinvio permette quindi di dedurre che la merce fosse destinata ad essere già consumata e non necessariamente sottoposta a un’ulteriore lavorazione.
            
         
               53.
            
            
               Tuttavia, posto che il campione contiene granuli in cui sono presenti anche resti di peduncoli, la finalità di utilizzazione non può essere determinata in modo inequivocabile. In base alle informazioni a disposizione, è possibile che i granuli siano impiegati per la produzione di tabacco pronto per essere fumato, ma anche che essi siano eliminati come cascame di tabacco.
            
         b) Classificazione in base al tenore delle voci
      
               54.
            
            
               Il capitolo 24 della NC, riguardante il tabacco, comprende le voci da 2401 a 2403. Mentre il tabacco greggio o non lavorato e i cascami di tabacco devono essere classificati nella voce NC 2401, le altre voci ricomprendono il tabacco lavorato sotto forma di sigari, sigaretti e sigarette (NC 2402) o in altre forme (NC 2403).
            
         
               55.
            
            
               In base alla loro formulazione, possono essere prese in considerazione rispetto alla composizione materiale del tabacco le voci NC 2401 e 2403.
            
         
               56.
            
            
               La voce NC 2401 comprende, secondo la sua formulazione, due alternative, ossia merce con le caratteristiche dei «[t]abacchi greggi o non lavorati» e dei «cascami di tabacco».
            
         i) Nozione di tabacco greggio o non lavorato
      
               57.
            
            
               La NC non contiene, di per sé, alcuna indicazione univoca del momento a partire dal quale occorre ravvisare una «lavorazione» idonea a escludere una classificazione nella voce NC 2401 (
                     21
                  ). Il fatto che non ogni intervento comporti il venir meno della qualità di «greggio o non lavorato» è però dimostrato dall’esistenza della sottovoce NC 2401 20 che, nell’ambito della NC 2401, comprende anche quei tabacchi che sono «parzialmente o totalmente scostolati».
            
         
               58.
            
            
               Su tale base, occorre quindi – ai fini dell’interpretazione della voce NC 2401 – fare ricorso ai corrispondenti orientamenti per la classificazione relativi alla nomenclatura combinata.
            
         
               59.
            
            
               Rispetto al «tabacco greggio o non lavorato», le note esplicative della voce NC 2401 richiamano il punto 1 delle note esplicative relative alla voce 2401 SA. Nelle loro versioni vincolanti francese e inglese, esse contengono, con riguardo al «tabacco greggio o non lavorato», le seguenti indicazioni per la classificazione:
               «Le tabac à l’état naturel sous forme de plantes entières ou de feuilles et les feuilles séchées ou fermentées, ces feuilles pouvant être entières ou écôtées, rognées ou non, brisées ou découpées même sous une forme régulière, mais à la condition qu’il ne s’agisse pas d’un produit prêt à être fumé» (
                     22
                  ).
               «Unmanufactured tobacco in the form of whole plants or leaves in the natural state or as cured or fermented leaves, whole or stemmed/stripped, trimmed or untrimmed, broken or cut (including pieces cut to shape, but not tobacco ready for smoking)» (
                     23
                  ).
            
         
               60.
            
            
               Ne consegue che, al fine di distinguere il tabacco greggio o non lavorato da quello lavorato, assume rilievo se esso si trovi in uno stato che può essere qualificato come «prêt à être fumé» ossia «ready for smoking». Se ricorre tale ipotesi, come nel procedimento principale, una classificazione nella voce NC 2401 («Tabacchi greggi o non lavorati») è esclusa.
            
         
               61.
            
            
               Posto che il tabacco controverso non ricade nella voce NC 2401, esso non può neppure essere classificato nella sottovoce NC 2401 10 35, rispetto alla quale il giudice del rinvio solleva la questione con riferimento alla denominazione di tabacco «light air cured». La prima e la seconda sottovoce devono, infatti, presentare tutte le caratteristiche della voce superiore.
            
         
               62.
            
            
               Non sono stati forniti, né comunque risultano elementi indicanti che il contenuto delle note esplicative della NC, su cui si fonda tale conclusione, non sia conforme alle prescrizioni della tariffa doganale comune o che ne modificherebbe la portata (
                     24
                  ).
            
         ii) Nozione di cascami di tabacco
      
               63.
            
            
               Il tabacco controverso non può neppure essere classificato nella seconda alternativa della voce NC 2401 («cascami di tabacco»).
            
         
               64.
            
            
               In base alle indicazioni del giudice del rinvio, la merce contiene in effetti una grande quantità di granuli tra cui compaiono resti di peduncoli. Una tale componente della merce è, in linea di principio, classificabile nella voce NC 2401. In base alle note esplicative corrispondenti (
                     25
                  ), la nozione di «cascami di tabacco» comprende infatti, in particolare, piccioli o polveri provenienti dal trattamento delle foglie o dalla fabbricazione dei prodotti finiti.
            
         
               65.
            
            
               Da ciò non si ricava però che la merce controversa debba, nel suo complesso, essere classificata nella voce NC 2401.
            
         
               66.
            
            
               Il trattamento di combinazioni di materiali che ricadono in voci diverse della NC, è infatti disciplinato dalle regole generali del SA (in prosieguo: le «RG»). In base ad esse, la merce deve essere classificata in base al materiale che le conferisce il carattere essenziale [punto 3, lettera b), delle regole generali della NC].
            
         
               67.
            
            
               Le indicazioni fornite dal giudice del rinvio («Il campione consta principalmente [ (
                     26
                  )] di filamenti sottili, ma lunghi») depongono nel senso che sia proprio la parte di tabacco pronto per essere fumato ad attribuire alla merce il suo carattere essenziale.
            
         
               68.
            
            
               Stabilirlo spetta tuttavia, in definitiva, al giudice del rinvio.
            
         
               69.
            
            
               Pertanto, il tabacco che presenta le caratteristiche della merce controversa, posto che per esso le voci NC 2401 e 2402 (
                     27
                  ) non possono essere prese in considerazione, deve essere considerato come «[a]ltr[o] tabacc[o] lavorat[o]» e classificato nella voce NC 2403.
            
         c) Classificazione in base al tenore delle sottovoci
      
               70.
            
            
               Occorre anzitutto osservare che la merce costituisce, nel suo insieme, «tabacco da fumo» ai sensi della prima sottovoce NC 2403 10. È esclusa quindi una classificazione nelle altre ipotesi riunite alle voci con il titolo «altri» (NC 2403 91 00 e 2403 99).
            
         
               71.
            
            
               Al fine di distinguere tra le altre sottovoci NC 2403 10 10 e 2403 10 90, in base al loro tenore letterale, assume quindi rilevanza stabilire se la merce si trovi «in imballaggi immediati di contenuto netto inferiore o uguale a 500 g» (così la sottovoce NC 2403 10 10).
            
         
               72.
            
            
               In base alle indicazioni del giudice del rinvio, la merce era «granulare, compattat[a], confezionat[a] in cartoni rivestiti in plastica» e il «peso netto di un cartone [era di] 30 kg»: essa dovrebbe quindi essere classificata nella voce NC 2403 10 90.
            
         4. Conclusione sulla prima questione pregiudiziale
      
               73.
            
            
               Alla luce di quanto precede, occorre rispondere alla prima questione del giudice del rinvio nel senso che un prodotto utilizzabile come tabacco da fumo senza un’ulteriore lavorazione, come quello oggetto del procedimento principale, non può essere considerato «tabacc[o] “light air cured”» di cui al codice NC 2401 10 35 ma deve essere classificato, se non costituito essenzialmente da cascami di tabacco, come «[a]ltro tabacco lavorato» e classificato nella voce NC 2403. Inoltre, ove la merce si presenti granulare, compattata e confezionata in cartoni rivestiti in plastica con un peso netto di 30 chilogrammi, essa deve essere classificata nella voce NC 2403 10 90.
            
         B – Sulla seconda e sulla terza questione pregiudiziale
      
      
               74.
            
            
               La seconda e la terza questione pregiudiziale riguardano l’interpretazione della direttiva 2008/118 che fissa un regime generale per la riscossione delle accise su determinate merci. Esse devono essere trattate insieme e riguardano essenzialmente l’interpretazione delle nozioni di «importazione» e di «regime sospensivo» ai sensi della direttiva in parola.
            
         
               75.
            
            
               Il giudice del rinvio chiede essenzialmente di chiarire se la nozione di «procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo» ai sensi dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 – che, in base al diritto ungherese, esclude che possa essere comminata un’ammenda, nel procedimento principale,– comprenda anche casi in cui, come nel procedimento principale, i documenti di accompagnamento di una merce indicano una voce tariffaria errata o se una tale fattispecie debba essere qualificata come «importazione» [articolo 2, lettera b)] o «importazione di prodotti sottoposti ad accisa» (articolo 4, punto 8) ai sensi della direttiva in parola.
            
         
               76.
            
            
               Le questioni pregiudiziali, pur facendo riferimento alla direttiva 2008/118, si collocano però, per loro natura, in un punto di convergenza della normativa in materia di accise con la legislazione doganale. È quindi ragionevole, in via introduttiva, chiarire il rapporto tra detti complessi normativi.
            
         1. Legislazione doganale e normativa in materia di accise
      
               77.
            
            
               La competenza legislativa e la competenza ai fini della riscossione nel settore doganale è stata trasferita, nel tempo, quasi integralmente all’Unione. La legislazione doganale è ancorata, a livello europeo, negli articoli da 28 a 37 TFUE e si compone principalmente del codice doganale, delle relative disposizioni di applicazione e della nomenclatura combinata. Il diritto dell’Unione fissa, in particolare, in maniera uniforme, le aliquote dei dazi riscossi ai confini esterni dell’UE.
            
         
               78.
            
            
               L’obbligazione doganale deve essere distinta dalle accise quali imposte nazionali. Esse gravano sul consumo di determinate merci, come, ad esempio, il tabacco, e sono riscosse quali imposte indirette in capo al produttore o al distributore.
            
         
               79.
            
            
               Anche se la competenza legislativa e la competenza ai fini della riscossione delle accise rimane in capo agli Stati membri, la normativa nazionale in materia di accise è stata, in una certa misura, armonizzata mediante direttive nell’ambito della realizzazione del mercato interno. A differenza del dazio, l’aliquota delle accise è però disciplinata in modo diverso negli Stati membri (
                     28
                  ).
            
         2. Le accise in base alla direttiva 2008/118
      
               80.
            
            
               La direttiva 2008/118 armonizza, nei suoi articoli 1, 2 e 7, i presupposti di esigibilità dell’accisa.
            
         
               81.
            
            
               In base all’articolo 1, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2008/118, le accise sono riscosse sul consumo di tabacchi lavorati che ricadono nell’ambito di applicazione della direttiva 2011/64 (
                     29
                  ).
            
         
               82.
            
            
               A quali tabacchi si riferisca la direttiva 2011/64 si ricava dai suoi articoli da 1 a 5. La questione se il tabacco che corrisponde alle indicazioni fornite dal giudice del rinvio ricada nel campo di applicazione della direttiva e sia così sottoposto ad accisa deve essere risolta in modo indipendente dalla risposta fornita alla prima questione. Base di riferimento a tal fine non è, infatti, la nomenclatura combinata, ma la direttiva 2011/64.
            
         
               83.
            
            
               Il caso in esame ha ad oggetto, in base alle indicazioni del giudice del rinvio, il tabacco trinciato che può essere fumato senza successiva trasformazione industriale e rispetto al quale più del 25% del peso delle particelle di tabacco presenta una lunghezza del taglio inferiore a 1,5 millimetri. Il tabacco con queste caratteristiche ricade, quale «tabacco trinciato a taglio fino da usarsi per arrotolare le sigarette», nel campo di applicazione della direttiva 2011/64 (
                     30
                  ) e così anche della direttiva 2008/118 sulle accise.
            
         
               84.
            
            
               L’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118 prevede poi che i prodotti sottoposti ad accisa sono soggetti a tale imposta all’atto della loro «importazione» nel territorio dell’Unione.
            
         
               85.
            
            
               L’«importazione di prodotti sottoposti ad accisa» è definita nell’articolo 4, punto 8, della direttiva 2008/118 come l’entrata dei prodotti nel territorio dell’Unione «a meno che al momento dell’entrata (…) tali prodotti siano soggetti ad una procedura doganale sospensiva o ad un regime doganale sospensivo (...)».
            
         
               86.
            
            
               I prodotti oggetto del procedimento principale sono entrati nel territorio dell’Unione passando per il confine sloveno. Occorre quindi chiarire se, in tale momento, essi siano stati vincolati a una procedura doganale sospensiva o a un regime doganale sospensivo. Se così fosse, non sussisterebbe alcuna importazione (
                     31
                  ) e non vi sarebbe neppure alcun obbligo di assoggettamento ad accisa.
            
         
               87.
            
            
               Decisivo è quindi il significato da attribuire alla nozione di regime sospensivo ai sensi della direttiva di cui trattasi.
            
         
               88.
            
            
               In base alla definizione di cui all’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 (
                     32
                  ), per procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo si intende «una delle procedure speciali previste dal [codice doganale] relative alla vigilanza doganale di cui sono oggetto le merci non comunitarie al momento dell’entrata nel territorio doganale della Comunità, la custodia temporanea, le zone franche o i depositi franchi, nonché uno dei regimi di cui all’articolo 84, paragrafo 1, lettera a), [del codice doganale]» Nell’ultima di dette quattro varianti ricadono, in particolare, il transito esterno e il deposito doganale.
            
         
               89.
            
            
               La Schenker argomenta (
                     33
                  ) che anche la vigilanza dell’autorità doganale ai sensi dell’articolo 37 CD ricadrebbe nella suddetta definizione [v., sul punto, infra sub a)]. Secondo le altre parti, assumerebbe invece rilievo se la merce sia regolarmente pervenuta in custodia temporanea delle merci e se sia stata regolarmente vincolata al transito esterno e al deposito doganale [v., sul punto, infra sub b)].
            
         a) Vigilanza dell’autorità doganale quale regime sospensivo ai sensi della direttiva 2008/118
      
               90.
            
            
               Occorre verificare se, in base ai fatti del procedimento principale, si possa presumere l’esistenza di una vigilanza dell’autorità doganale per analizzare poi se essa, quale una «procedura speciale relativa alla vigilanza doganale» dia origine a un regime sospensivo che osta all’applicazione dell’accisa.
            
         i) Sussistenza di una vigilanza dell’autorità doganale nel procedimento principale
      
               91.
            
            
               La vigilanza dell’autorità doganale comprende, a norma dell’articolo 4, punto 13, CD, ogni provvedimento adottato da questa autorità per garantire l’osservanza della normativa doganale e, ove occorra, delle altre disposizioni applicabili alle merci sotto vigilanza doganale.
            
         
               92.
            
            
               Essa ha avuto inizio, nel caso di specie, a norma dell’articolo 37, paragrafo 1, CD, con l’atto materiale dell’introduzione della merce nel territorio doganale. Un’eventuale errata designazione della merce non costituisce una circostanza ostativa. La regolarità dell’introduzione della merce nel territorio dell’Unione non assume, infatti, rilievo ai fini dell’avvio della vigilanza doganale (
                     34
                  ).
            
         
               93.
            
            
               La vigilanza dell’autorità doganale non è neppure venuta meno a norma dell’articolo 37, paragrafo 2, CD. Essa permane, infatti, nel caso di merce esterna all’Unione, fino a quando quest’ultima cambi la sua posizione doganale da merce esterna all’Unione a merce dell’Unione, è introdotta in zona franca o in deposito franco, è riesportata oppure distrutta (
                     35
                  ). Nessuna delle suddette varianti trova applicazione nel caso di specie (
                     36
                  ).
            
         
               94.
            
            
               Le merci non sono state neppure svincolate dalla vigilanza (
                     37
                  ), posto che le autorità avevano in ogni momento la possibilità, giuridica e di fatto, di adottare misure doganali e in Ungheria ne hanno pure fatto uso.
            
         
               95.
            
            
               Occorre quindi esaminare se la vigilanza dell’autorità doganale di cui trattasi costituisca una «procedura speciale relativa alla vigilanza doganale» di cui sono oggetto merci non comunitarie ai sensi dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118.
            
         ii) Nozione di «procedura speciale relativa alla vigilanza doganale»
      
               96.
            
            
               La formulazione «procedura speciale» nella versione tedesca dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 induce a dubitare che con essa si possa intendere anche la vigilanza doganale ai sensi dell’articolo 37 CD.
            
         
               97.
            
            
               L’espressione «speciale» lascia, infatti, di primo acchito ritenere che il legislatore abbia inteso ricomprendere come regimi sospensivi non tutte, ma soltanto una parte delle procedure relative alla vigilanza doganale, fermo restando che non viene chiarito quali procedure sarebbero in tal modo contemplate.
            
         
               98.
            
            
               L’espressione «al momento dell’entrata nel territorio doganale della Comunità» di cui all’articolo 4, punto 6 della direttiva indica invece che la disposizione si ricollega all’atto materiale dell’attraversamento delle frontiere con cui ha inizio la vigilanza dell’autorità doganale e che la sospensione dell’accisa non deve intervenire solo con la successiva dichiarazione di vincolo a un regime doganale.
            
         
               99.
            
            
               Un esame complessivo della formulazione dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 nelle diverse lingue ufficiali dell’Unione non permette di avere un quadro chiaro. Mentre la maggior parte delle versioni contiene formulazioni equiparabili a quella tedesca (
                     38
                  ), la versione spagnola, ad esempio, non contiene alcuna limitazione a procedure «speciali» relative alla vigilanza doganale (
                     39
                  ).
            
         
               100.
            
            
               Nemmeno la genesi della disposizione consente di stabilire se, in base alla concezione del legislatore, la vigilanza dell’autorità doganale debba essere considerata una «procedura speciale relativa alla vigilanza doganale». La proposta originaria della Commissione non contiene il termine «speciale». In base ad essa, regimi sospensivi sono invece «uno qualsiasi dei regimi previsti dal [codice doganale] relativi alla vigilanza doganale cui sono sottoposte le merci non comunitarie all’entrata nel territorio doganale della Comunità» (
                     40
                  ). Dall’iter successivo di adozione della disposizione non è possibile ricavare alcun elemento indicante se, e in caso affermativo in che misura, la successiva aggiunta dell’aggettivo «speciale» in numerose versioni linguistiche fosse o meno volto a limitare la portata dell’effetto sospensivo ai fini della accise.
            
         
               101.
            
            
               Data la mancanza di chiarezza dal punto di vista terminologico, il significato della nozione controversa deve essere individuato sulla base di considerazioni di carattere sistematico e teleologico. Queste depongono a favore di un’ampia lettura della stessa.
            
         
               102.
            
            
               Per mantenere – nell’ambito dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 – un ambito di applicazione autonomo e rilevante dal punto di vista pratico, la fattispecie delle «procedure speciali (...) relative alla vigilanza doganale» deve poter essere distinta dalle residue fattispecie contenute nella disposizione che possono anch’esse dare origine, di volta in volta, a un regime sospensivo – la «custodia temporanea delle merci, le zone franche o i depositi franchi, nonché uno dei regimi di cui all’articolo 84, paragrafo 1, lettera a), [del codice doganale]».
            
         
               103.
            
            
               La seconda variante, la «custodia temporanea delle merci», inizia con la presentazione in dogana della merce (
                     41
                  ) e si conclude con il ricevimento della destinazione doganale.
            
         
               104.
            
            
               Il fatto che le «procedure speciali relative (...) alla vigilanza doganale» corrispondenti alla prima fattispecie di cui all’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 si riferiscano a successioni di atti materiali e giuridici, dall’attraversamento delle frontiere sino alla presentazione in dogana, disciplinate negli articoli da 37 a 39 CD, è quindi conforme alla sistematica della disposizione. Tra queste rientra, in particolare, la vigilanza dell’autorità doganale.
            
         
               105.
            
            
               È però soprattutto il considerando 7 della direttiva 2008/118, che chiarisce l’obiettivo perseguito dal legislatore della direttiva, a deporre nel senso che la vigilanza dell’autorità doganale ai sensi dell’articolo 37 CD rappresenta già una forma di regime sospensivo.
            
         
               106.
            
            
               In base ad esso, la direttiva si fonda sulla premessa che «(...) i regimi sospensivi (…) prevedono l’esecuzione di adeguati controlli nel tempo in cui i prodotti sottoposti ad accisa sono soggetti alle disposizioni [del codice doganale]» (
                     42
                  ) e che quindi «non occorre l’applicazione separata di un sistema di controllo relativo alle accise per il tempo in cui i prodotti sottoposti ad accisa sono soggetti a procedure o regimi doganali comunitari sospensivi».
            
         
               107.
            
            
               Se la sospensione dell’obbligo di corrispondere l’accisa si produce già all’atto dell’attraversamento delle frontiere da parte della merce, è assolto l’obiettivo centrale del legislatore di evitare una duplicazione di procedure (doganale e relativa alle accise). A partire da detto momento, infatti, le merci sono già sotto controllo doganale a norma dell’articolo 37 CD e non vi è alcuna necessità (
                     43
                  ) di prevedere una specifica vigilanza in materia di accise.
            
         
               108.
            
            
               Se la vigilanza dell’autorità doganale non comportasse ancora un regime sospensivo ai sensi della direttiva e se con l’attraversamento delle frontiere sorgesse l’obbligo di corrispondere l’accisa, l’elencazione delle altre procedure (
                     44
                  ) nell’ambito dell’articolo 4, punto 6, della direttiva sarebbe, di fatto, priva di significato ai fini di un effetto sospensivo degli obblighi in materia di accise, poiché il diritto alla riscossione dell’accisa, una volta sorto con l’entrata della merce, non si estinguerebbe poi con il vincolo della stessa a un regime sospensivo.
            
         
               109.
            
            
               Ne consegue che, in base alla direttiva 2008/118, un effetto sospensivo degli obblighi in materia di accise deve verificarsi non appena e fintantoché la merce resta soggetta alla vigilanza dell’autorità doganale ai sensi dell’articolo 37 CD.
            
         
               110.
            
            
               La merce controversa era quindi soggetta, fin dalla sua entrata nel territorio dell’Unione, alla vigilanza dell’autorità doganale, che costituisce un «regime sospensivo» ai sensi dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118, con la conseguenza che, in assenza di un’importazione a norma dell’articolo 4, punto 8, di detto stesso atto normativo, le merci non sono divenute soggette ad accisa ai sensi dell’articolo 2, lettera b).
            
         
               111.
            
            
               Ove si aderisca a tale posizione, la seconda e la terza questione pregiudiziale divengono, come configurate, prive di oggetto: infatti, dato che la vigilanza dell’autorità doganale fonda già un regime sospensivo che esclude l’applicazione dell’accisa, non occorrerebbe più considerare i singoli regimi ivi indicati – custodia temporanea delle merci, transito esterno e deposito doganale – in quanto essi sarebbero irrilevanti ai fini della questione determinante dell’assoggettabilità ad accisa, così come la questione della rilevanza degli errati documenti di accompagnamento della merce.
            
         
               112.
            
            
               A titolo precauzionale, occorre tuttavia esaminare nel prosieguo come andrebbero valutati i fatti del procedimento principale ove dalla sola vigilanza dell’autorità doganale non si potesse ancora dedurre la sussistenza di un regime sospensivo dell’accisa.
            
         
               113.
            
            
               Occorre esaminare i regimi citati nella seconda questione pregiudiziale e verificare se l’errata classificazione della merce nei documenti di accompagnamento metta in discussione l’assoggettamento della merce a custodia temporanea delle merci, il transito esterno verso l’Ungheria e, ivi, il vincolo a deposito doganale. In base alle indicazioni fornite dal giudice del rinvio, si deve presumere al riguardo che, in occasione di ciascuna delle suddette procedure, la merce sia stata designata con la voce (errata) NC 2401 10 35.
            
         b) Custodia temporanea delle merci, transito esterno e deposito doganale quali regimi sospensivi ai sensi della direttiva 2008/118
      
               114.
            
            
               Come già osservato, in base all’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118, i prodotti sono soggetti ad accisa all’atto della loro importazione, con cui si intende, a norma dell’articolo 4, punto 8, l’entrata nel territorio dell’Unione a meno che tali prodotti non siano vincolati a un regime sospensivo. Sussiste al riguardo un parallelismo tra l’obbligazione doganale, collegata all’importazione, e l’accisa.
            
         
               115.
            
            
               La custodia temporanea delle merci, il transito e il deposito doganale sono, a norma dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118, in combinato disposto con l’articolo 84, paragrafo 1, lettera a), CD, «procedure doganali sospensive o regimi doganali sospensivi» ai sensi della suddetta direttiva.
            
         
               116.
            
            
               La direttiva 2008/118 non disciplina però le condizioni in presenza delle quali una merce si trova in custodia temporanea delle merci, in transito o in deposito doganale. Occorre pertanto fare ricorso, a tal riguardo, alle disposizioni del codice doganale. Se l’indicazione di una voce tariffaria errata comporti l’esigibilità dell’accisa, dipende quindi, in definitiva, dal rispetto o meno delle prescrizioni del codice doganale.
            
         
               117.
            
            
               Sul punto, occorre tuttavia considerare che non ogni violazione di una disposizione del codice doganale comporta l’impossibilità di vincolare la merce a un regime sospensivo ai sensi dell’articolo 4, punto 8, della direttiva 2008/118 e quindi l’insorgenza di un obbligo di pagamento dell’accisa. Nel caso di specie è piuttosto rilevante la questione se l’indicazione di una voce tariffaria errata nei documenti di accompagnamento comporterebbe, ai sensi degli articoli da 202 a 205 CD, l’insorgenza di un’obbligazione doganale.
            
         i) Custodia temporanea delle merci
      
               118.
            
            
               A norma dell’articolo 50 CD, in attesa di ricevere una destinazione doganale, le merci presentate in dogana acquisiscono la posizione, non appena avvenuta la presentazione, di merci in custodia temporanea.
            
         
               119.
            
            
               La presentazione in dogana è disciplinata nell’articolo 40 CD e definita nell’articolo 4, punto 19, CD come comunicazione all’autorità doganale dell’avvenuto arrivo delle merci nell’ufficio doganale o in qualsiasi altro luogo autorizzato.
            
         
               120.
            
            
               A norma dell’articolo 202, paragrafo 1, CD, una violazione dell’obbligo di presentazione in dogana – a seguito dell’irregolare introduzione nel territorio doganale di merci soggette a dazi all’importazione – comporta il sorgere dell’obbligazione doganale.
            
         
               121.
            
            
               L’obbligo di presentazione in dogana si esaurisce qui, anzitutto, nella comunicazione dell’avvenuto arrivo delle merci nell’ufficio doganale. Nella causa Papismedov, richiamando gli articoli 43 e 45 CD versione previgente, la Corte ha tuttavia ravvisato un collegamento tra la dichiarazione sommaria e la presentazione regolare in dogana e ha stabilito che sussiste una violazione dell’obbligo di presentazione in dogana «[a]llorché la presentazione in dogana della merce (…) è accompagnata dal deposito di una dichiarazione sommaria o di una dichiarazione in dogana che fornisce una descrizione del tipo di merce che non ha alcun rapporto con la realtà» (
                     45
                  ).
            
         
               122.
            
            
               Tale collegamento è oggi espressamente previsto nell’articolo 186, paragrafo 1, primo comma, del regolamento n. 2454/93 (in prosieguo: il «regolamento di applicazione del codice doganale») (
                     46
                  ). In base ad esso, le merci non comunitarie presentate alla dogana sono oggetto di una dichiarazione sommaria per la custodia temporanea che deve essere resa al più tardi in occasione della presentazione in dogana.
            
         
               123.
            
            
               Diversamente da quanto accaduto nella causa Papismedov (dove compariva la designazione «utensili da cucina» in luogo di quella corretta «utensili da cucina e sigarette»), nel caso di specie l’errata designazione non occulta la reale natura di gran parte dei prodotti. Qui non manca del tutto, rispetto a una parte delle merce, una comunicazione dell’avvenuto arrivo nell’ufficio doganale. Solo l’indicazione della voce NC 2401 10 35 contrasta con la situazione di fatto, posto che la merce deve essere, in realtà, classificata nella voce NC 2403 10 90.
            
         
               124.
            
            
               In tale contesto, occorre analizzare più nel dettaglio se l’indicazione – errata nel contenuto – della voce tariffaria in una dichiarazione sommaria per la custodia temporanea già comporti, di per sé, che le merci devono essere considerate come non presentate, con il conseguente possibile sorgere dell’obbligazione doganale e in materia di accise.
            
         
               125.
            
            
               La dichiarazione sommaria per la custodia temporanea si distingue, nel contenuto e negli obiettivi, dalla dichiarazione sommaria in entrata che, in base all’articolo 36 bis CD, deve essere resa prima dell’introduzione della merce nel territorio doganale e dalla dichiarazione in dogana ai sensi dell’articolo 59 CD.
            
         
               126.
            
            
               Mentre, in base al codice doganale e alle sue disposizioni di applicazione, per la dichiarazione in entrata e la dichiarazione in dogana sono necessarie specifiche indicazioni del codice NC, l’articolo 186, paragrafo 1, primo comma, del regolamento di applicazione del codice doganale non prevede nulla di simile nel caso della dichiarazione sommaria per la custodia temporanea, ma soltanto che le autorità doganali stabiliscano la disciplina di dettaglio. Il formulario n. 0306 dell’autorità doganale tedesca non contiene, ad esempio, nessun requisito di indicazione della voce tariffaria in base alla NC.
            
         
               127.
            
            
               Il fatto che, nell’ambito della dichiarazione sommaria per la custodia temporanea, non possa essere considerata determinante la corretta indicazione del codice NC, corrisponde anche all’obiettivo delle disposizioni che la disciplinano.
            
         
               128.
            
            
               La dichiarazione sommaria per la custodia temporanea è diretta infatti a permettere all’autorità doganale di verificare se alle merci sia stata data tempestivamente una destinazione doganale ammissibile (
                     47
                  ) e se le merci sottoposte a custodia temporanea siano depositate esclusivamente nei luoghi a tal fine previsti e alle condizioni fissate.
            
         
               129.
            
            
               Dal suddetto obiettivo si evince che la mera errata indicazione della voce tariffaria non deve ostare a una regolare presentazione in dogana posto che la merce sia stata designata, in base alle sue caratteristiche, in modo sostanzialmente corretto, l’indicazione della quantità della merce sia corretta e le informazioni apposte sull’imballaggio della stessa corrispondano alla situazione reale. Al fine di stabilire se le indicazioni siano, al riguardo, sufficienti, non assume rilievo decisivo la corretta indicazione del capitolo applicabile della NC. La nomenclatura combinata riconduce talvolta merci di tipologie anche molto diverse in uno stesso capitolo. Il capitolo 24 qui applicabile vale, ad esempio, sia per i cascami di tabacco che per le sigarette. Per valutare la correttezza sostanziale della designazione di merci ai fini della presentazione in dogana e della custodia temporanea, si deve piuttosto verificare se le indicazioni presenti permettano, nel loro insieme, una chiara correlazione della merce alla dichiarazione.
            
         
               130.
            
            
               In base alle informazioni a disposizione della Corte, appare verosimile che, nel caso oggetto del procedimento principale, tale ipotesi ricorresse all’atto della presentazione in dogana della merce. La decisione al riguardo spetta però al giudice del rinvio.
            
         
               131.
            
            
               In mancanza di una violazione ai sensi dell’articolo 202 CD, la merce di cui trattasi sarebbe stata validamente vincolata, all’atto della sua entrata in Slovenia, a un regime sospensivo a norma dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 cosicché non sarebbe intervenuta alcuna importazione ai sensi dell’articolo 2, lettera b), della stessa direttiva e l’accisa non sarebbe divenuta esigibile.
            
         
               132.
            
            
               Resta da chiarire però se le merci soggette a custodia temporanea siano state poi, malgrado l’indicazione errata della voce tariffaria, efficacemente vincolate al regime di transito esterno e, quindi, validamente assoggettate in Ungheria al regime di deposito doganale, e se quindi, in tal modo, nessuna accisa ai sensi dell’articolo 4, punto 8, della direttiva 2008/118, sia divenuta esigibile, nemmeno in un secondo momento.
            
         ii) Assoggettamento al regime di transito e di deposito doganale
      
               133.
            
            
               A norma dell’articolo 59, paragrafo 1, CD, le merci destinate ad essere vincolate a un regime doganale devono essere dichiarate per il regime doganale prescelto. Nell’ambito di detta dichiarazione occorre indicare la voce tariffaria della merce unitamente alla sottovoce corretta (
                     48
                  ). Ciò vale per il transito e per il deposito doganale allo stesso modo. L’indicazione di una voce tariffaria errata viola tale obbligo.
            
         
               134.
            
            
               Occorre tuttavia osservare che, in casi come quello in esame, si discute della possibilità di assoggettare la merce a un regime sospensivo, ossia la questione che si pone riguarda non tanto l’entità dei dazi all’importazione, quanto la loro stessa esigibilità. In linea di principio, tutte le merci non comunitarie possono essere assoggettate al transito esterno o al deposito doganale senza che assuma rilievo la voce tariffaria.
            
         
               135.
            
            
               Occorre inoltre tener conto del fatto che la normativa in materia di classificazione è complessa e la sua applicazione dipende non soltanto da circostanze di fatto ma anche da valutazioni giuridiche. La corretta interpretazione e applicazione delle voci della nomenclatura combinata è spesso oggetto di controversie e decisioni giudiziali, come mostra anche il caso di specie. Non ogni errore commesso deve essere necessariamente grave.
            
         
               136.
            
            
               Nel caso di specie, la merce è stata effettivamente classificata in modo errato, ma non è stata designata con una voce della NC del tutto contraria alla sua natura. La voce indicata e quella reale presentano invece, in larga misura, caratteristiche equiparabili. Anche se nel caso di un’impresa attiva nel settore dei trasporti e della logistica, come la Schenker, ci si può attendere una certa perizia nella classificazione tariffaria della merce, non si tratta nella fattispecie di una classificazione manifestamente errata e del tutto assurda.
            
         
               137.
            
            
               Anche la possibilità, ammessa in linea di principio, a norma dell’articolo 12, paragrafo 1, CD, di richiedere preventivamente all’autorità doganale delle informazioni tariffarie vincolanti e di designare la merce conformemente ad esse, non comporta che ogni classificazione errata debba far sorgere un’obbligazione doganale. In base all’articolo 12 CD, il trasportatore della merce sarebbe altrimenti costretto, ad ogni minima incertezza, ad avviare un procedimento di richiesta in tal senso. Ciò non sarebbe, da un lato, praticabile né per il trasportatore, né per l’autorità doganale, come osservato in udienza, e contrasterebbe, dall’altro, con il senso dell’articolo 12 CD, che è concepito in prima battuta come ausilio opzionale volto a garantire una migliore prevedibilità del trattamento doganale di una merce da parte dell’autorità doganale.
            
         
               138.
            
            
               Si aggiunga che l’articolo 65 CD, in base al quale sussiste la possibilità di rettificare gli errori nella dichiarazione doganale, verrebbe privato di gran parte della sua efficacia pratica se la mera indicazione di una voce tariffaria errata nella suddetta dichiarazione dovesse automaticamente far sorgere l’obbligazione doganale.
            
         
               139.
            
            
               Non sembra, quindi, in conclusione giustificato sanzionare l’indicazione di una voce tariffaria errata in sede di dichiarazione di assoggettamento al regime di transito esterno o di deposito doganale con l’esigibilità di un’obbligazione doganale se le merci sono state designate in modo sostanzialmente corretto.
            
         
               140.
            
            
               Benché la decisione sul punto spetti al giudice del rinvio, le informazioni disponibili depongono contro il riconoscimento di una violazione sufficientemente qualificata (
                     49
                  ). L’effetto sospensivo a norma dell’articolo 4, punto 8, della direttiva 2008/118 sarebbe così mantenuto anche durante l’introduzione e il deposito in Ungheria. In mancanza di «importazione», ai sensi dell’articolo 2, lettera b), della direttiva citata, non sarebbe quindi divenuta esigibile nessuna accisa.
            
         3. Conclusione sulla seconda e terza questione pregiudiziale
      
               141.
            
            
               Alla luce di quanto precede, occorre rispondere alla seconda e alla terza questione pregiudiziale nel senso che le merci controverse, essendo state assoggettate a partire dalla loro entrata nel territorio dell’Unione alla vigilanza dell’autorità doganale, che fonda un «regime sospensivo» ai sensi dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118, non sono – in mancanza di un’importazione ai sensi dell’articolo 4, punto 8, di detto stesso atto normativo – soggette ad accisa a norma dell’articolo 2, lettera b), e, malgrado le indicazioni errate contenute nei documenti di accompagnamento, nessuna accisa è divenuta esigibile. L’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che le merci, nonostante l’indicazione di una voce tariffaria errata, possono essere considerate come assoggettate a custodia temporanea, transito esterno o deposito doganale e, quindi, come vincolate a una «procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo», quando esse siano state designate, quanto alle loro caratteristiche, in modo sostanzialmente corretto e la loro quantità e le informazioni sul loro imballaggio corrispondano alla situazione reale. In tal caso, in mancanza di un’importazione ai sensi dell’articolo 4, punto 8, le merci non sono soggette ad accisa a norma dell’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118.
            
         C – Sulla quarta questione pregiudiziale
      
      
               142.
            
            
               Con la quarta questione pregiudiziale il giudice del rinvio intende essenzialmente accertare se la nozione di «irregolarità» nell’ambito dell’articolo 38 della direttiva 2008/118 debba essere interpretata nel senso che ricomprende fatispecie in cui a un prodotto è stata attribuita, nei suoi documenti di accompagnamento, una voce tariffaria errata.
            
         
               143.
            
            
               L’articolo 38 della direttiva 2008/118 non disciplina – diversamente dagli articoli 2 e 7 di quest’ultima – l’esigibilità dell’accisa, ma risolve potenziali conflitti tra più Stati membri sulla competenza a riscuotere l’accisa. L’interpretazione della nozione di «irregolarità» assume pertanto rilievo soltanto ai fini di stabilire a quale Stato membro spetti l’importo dovuto a titolo di accisa, ma non se l’accisa sia divenuta esigibile.
            
         
               144.
            
            
               L’articolo 38, paragrafo 1, della direttiva 2008/118 stabilisce che nei casi in cui si verifica un’irregolarità durante un movimento di prodotti sottoposti ad accisa in uno Stato membro diverso da quello in cui essi sono stati immessi in consumo, i prodotti sono sottoposti ad accisa esigibile nello Stato membro in cui si è verificata l’irregolarità.
            
         
               145.
            
            
               L’articolo 38, paragrafo 4 della direttiva 2008/118 definisce la nozione di «irregolarità» come una situazione che si verifica durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa ai sensi dell’articolo 33, paragrafo 1, o dell’articolo 36, paragrafo 1, non contemplata dall’articolo 37 (
                     50
                  ) a motivo della quale una circolazione di prodotti sottoposti ad accisa non si è conclusa regolarmente (
                     51
                  ).
            
         
               146.
            
            
               Una circolazione di prodotti sottoposti ad accisa ai sensi della direttiva 2008/118 sussiste quando prodotti già immessi in consumo in uno Stato membro sono detenuti per scopi commerciali in un altro Stato membro (
                     52
                  ) per esservi forniti o utilizzati oppure se essi sono acquistati da un altro Stato membro o sono spediti o trasportati dal venditore.
            
         
               147.
            
            
               Alla luce delle circostanze del caso di specie occorre negare la sussistenza delle condizioni di cui all’articolo 38, paragrafo 4, della direttiva 2008/118.
            
         
               148.
            
            
               Da un lato, le merci non sono state immesse in consumo in Slovenia, ma erano vincolate a un regime sospensivo. Dall’altro, la Schenker non ha detenuto le merci in Ungheria ai sensi dell’articolo 33 della direttiva 2008/118 in vista della loro fornitura o utilizzazione in tale Stato, ma intendeva trasportarle in Ucraina.
            
         
               149.
            
            
               In conclusione, occorre ritenere, in linea con la Commissione, l’Ungheria e la Schenker, che l’indicazione di una voce tariffaria errata non integri, nel caso di specie, un’irregolarità ai sensi dell’articolo 38 della direttiva 2008/118.
            
         
         VI – Conclusione
      
      
               150.
            
            
               Alla luce delle considerazioni che precedono, propongo alla Corte di rispondere alle questioni pregiudiziali come segue:
               Un prodotto utilizzabile come tabacco da fumo senza necessità di un’ulteriore lavorazione, come quello oggetto del procedimento principale, non può essere considerato «tabacc[o] “light air cured”» a norma del codice NC 2401 10 35 ma deve essere classificato, se non costituito essenzialmente da cascami di tabacco, come «[a]ltro tabacco lavorato» e classificato nella voce NC 2403. Inoltre, ove la merce si presenti granulare, compattata, e confezionata in cartoni rivestiti in plastica con un peso netto di 30 chilogrammi, essa deve essere classificata nella voce NC 2403 10 90.
               La merce controversa, essendo state assoggettata, a partire dalla sua entrata nel territorio dell’Unione, alla vigilanza dell’autorità doganale, che fonda un «regime sospensivo» ai sensi dell’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118, non è – in mancanza di un’importazione ai sensi dell’articolo 4, punto 8, di detto stesso atto normativo – soggetta ad accisa a norma dell’articolo 2, lettera b), e, malgrado le indicazioni errate contenute nei documenti di accompagnamento, nessuna accisa è divenuta esigibile. L’articolo 4, punto 6, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che le merci, nonostante l’indicazione di una voce tariffaria errata, possono essere considerate come assoggettate a custodia temporanea, transito esterno o deposito doganale e, quindi, come vincolate a una «procedura doganale sospensiva o regime doganale sospensivo», a condizione che esse siano state designate, quanto alle loro caratteristiche, in modo sostanzialmente corretto e la loro quantità e le informazioni sul loro imballaggio corrispondano alla situazione reale. In tal caso, in mancanza di un’importazione ai sensi dell’articolo 4, punto 8, le merci non sono soggette ad accisa a norma dell’articolo 2, lettera b), della direttiva 2008/118.
               L’indicazione di una voce tariffaria errata non integra, nel caso di specie, un’irregolarità ai sensi dell’articolo 38 della direttiva 2008/118.
            
         (
            1
         )	Lingua originale: il tedesco.
      (
            2
         )	Tribunale amministrativo e del lavoro di Debrecen.
      (
            3
         )	Direzione generale delle dogane e delle finanze della regione di Észak‑Alföldi, dipendente dall’amministrazione nazionale delle imposte e delle dogane).
      (
            4
         )	GU 1987, L 198, pag. 3.
      (
            5
         )	V. le disposizioni finali della convenzione internazionale sul sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci, GU 1987, L 198, pag. 9: «Done (…) in the English and French languages, both texts being equally authentic (…)».
      (
            6
         )	Posto che, ai fini del procedimento principale, assume rilievo il quadro normativo vigente nella primavera 2011, quando la merce è pervenuta nel territorio dell’Unione, trovano applicazione le note esplicative nella versione del 2007 e non del 2012.
      (
            7
         )	Allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune (GU L 256, pag. 1) nella versione modificata dal regolamento (UE) n. 861/2010 della Commissione, del 5 ottobre 2010 (GU L 284, pag. 1).
      (
            8
         )	La versione di cui trattasi è entrata in vigore, in base all’articolo 2 del regolamento n. 861/2010, il 1o gennaio 2011 ed è quella rilevante ai fini della valutazione del contesto normativo della presente controversia.
      (
            9
         )	Note esplicative della Commissione europea della nomenclatura combinata dell’Unione europea (2011/C 137/01), pubblicazione ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune (GU 2011, C 137, pag. 1).
      (
            10
         )	Regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio, del 12 ottobre 1992, che istituisce un codice doganale comunitario (GU L 302, pag. 1) nella versione del regolamento CE) n. 1791/2006 del Consiglio, del 20 novembre 2006 (GU L 363, pag. 1).
      (
            11
         )	Il regolamento (CE) n. 450/2008 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 23 aprile 2008, che istituisce il codice doganale comunitario (GU L 145, pag. 1) non è pertinente per la valutazione del contesto giuridico esistente nel periodo rilevante ai fini della decisione. È vero che l’articolo 188, paragrafo 1, di detto testo giuridico indica regole che sono in vigore già dal 24 giugno 2008. Si tratta però soltanto delle basi giuridiche per le misure di applicazione. Ad eccezione dell’articolo 30 in materia di oneri e costi, a norma dell’articolo 188, paragrafo 2, tutte le altre disposizioni sono applicabili non appena trovano applicazione le misure di applicazione sulla base degli articoli indicati nel paragrafo 1. Così non era alla data qui pertinente (gennaio 2011).
      (
            12
         )	Direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE (GU 2009, L 9, pag. 12) nella versione modificata dalla direttiva 2010/12/UE del Consiglio, del 16 febbraio 2010, recante modifica delle direttive 92/79/CEE, 92/80/CEE e 95/59/CE per quanto concerne la struttura e le aliquote delle accise che gravano sui tabacchi lavorati e della direttiva 2008/118/CE (GU L 50, pag. 1).
      (
            13
         )	Direttiva 2011/64/UE del Consiglio, del 21 giugno 2011, relativa alla struttura e alle aliquote dell’accisa applicata al tabacco lavorato (GU L 176, pag. 24). A norma del suo articolo 22, la direttiva in parola è entrata in vigore il 1o gennaio 2011.
      (
            14
         )	Sentenze Lohmann e Medi Bayreuth (da C‑260/00 a C‑263/00, EU:C:2002:637, punto 26), e Lukoyl Neftohim Burgas (C‑330/13, EU:C:2014:1757, punti 27 e 28).
      (
            15
         )	Sentenze Krüger (C‑334/95, EU:C:1997:378, punti 22 e 23); Byankov (C‑249/11, EU:C:2012:608, punto 57), e Lukoyl Neftohim Burgas (C‑330/13, EU:C:2014:1757, punto 29).
      (
            16
         )	V. le mie conclusioni nelle cause Ikegami Electronics (C‑467/03, EU:C:2005:49, paragrafi da 31 a 36); Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht (C‑311/04, EU:C:2005:595, paragrafi 27, 28 e 35); Uroplasty (C‑514/04, EU:C:2006:56, paragrafi da 42 e 44), e Turbon International (C‑250/05, EU:C:2006:384, paragrafi 38 e 40).
      (
            17
         )	V., tra le tante, sentenze Dittmeyer (C‑69/76 e C‑70/76, EU:C:1977:25, punto 4); LTM (C‑201/96, EU:C:1997:523, punto 17), e Glob‑Sped AG (C‑328/97, EU:C:1998:601, punto 26).
      (
            18
         )	Sentenza Dittmeyer (69/76 e 70/76, EU:C:1977:25, punto 4).
      (
            19
         )	V. le mie conclusioni nella causa Ikegami Electronics (C‑467/03, EU:C:2005:49, paragrafo 35).
      (
            20
         )	Nell’originale ungherese della perizia è utilizzata la nozione di «dohányzásra kész dohány».
      (
            21
         )	Ciò vale anche per le formulazioni «Tabacs bruts ou non fabriqués» e «unmanufactured tobacco» delle rispettive voci nelle versioni vincolanti del SA.
      (
            22
         )	Il corsivo è mio.
      (
            23
         )	Il corsivo è mio.
      (
            24
         )	V., su questi motivi di controllo, sentenza Dittmeyer (69/76 e 70/76, EU:C:1977:25, punto 4).
      (
            25
         )	Punto 2 delle note esplicative del SA (note esplicative relative alla sottovoce NC 2401 30 00).
      (
            26
         )	Il corsivo è mio.
      (
            27
         )	La voce NC 2402 non può essere presa in considerazione. Il suo tenore [«Sigari (compresi i sigari spuntati), sigaretti e sigarette (…)»] e le note esplicative della NC chiariscono che si intendono «rotoli di tabacco che possono essere fumati tal quali» e, quindi, non tabacco granulare privo di fascia esterna e sottofascia, come quello oggetto del procedimento principale. Un esame approfondito della voce in parola risulta pertanto superfluo.
      (
            28
         )	La proposta originaria di direttiva 2011/64 prevedeva un’armonizzazione integrale delle aliquote delle accise per i tabacchi lavorati. La direttiva si limita, alla fine, a prevedere delle aliquote minime.
      (
            29
         )	La direttiva 2011/64 consolida in un unico corpo normativo le direttive 95/59, 92/79 e 92/80 citate nel testo dell’articolo 1, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2008/118.
      (
            30
         )	V. i suoi articoli 1 e 2, paragrafo 1, lettera c), punto i), in combinato disposto con l’articolo 5, paragrafi 1, lettera a), e 2.
      (
            31
         )	Non esiste alcun elemento indicante che la merce controversa sia stata «svincolata» dalla vigilanza dell’autorità doganale o dal regime di transito esterno o di deposito doganale ai sensi dell’articolo 4, paragrafo 8, della direttiva 2008/118. Rileva, quindi, soltanto se la merce sia stata vincolata a una procedura doganale sospensiva o a un regime doganale sospensivo.
      (
            32
         )	La definizione qui pertinente è più ampia di quella del codice doganale che qualifica come regimi sospensivi solo le procedure ai sensi dell’articolo 84, paragrafo 1, lettera a), CD.
      (
            33
         )	V. la sezione D.II.2.4 delle sue osservazioni scritte.
      (
            34
         )	Sentenza Papismedov e a. (C‑195/03, EU:C:2005:131, punto 22).
      (
            35
         )	Sentenza Papismedov e a. (C‑195/03, EU:C:2005:131, punto 21).
      (
            36
         )	In particolare la merce non ha cambiato il proprio status posto che l’articolo 79 CD presuppone l’immissione in libera pratica [doganale], la quale dipende, segnatamente, dal versamento dei dazi all’importazione. V., sul punto, sentenza D. Wandel (C‑66/99, EU:C:2001:69, punto 36).
      (
            37
         )	V. al riguardo anche le mie conclusioni nella causa Papismedov (C‑195/03, EU:C:2004:572, paragrafo 38).
      (
            38
         )	V. ad esempio le formulazioni «any one of the special procedures», «l’un des régimes spéciaux», «vastgestelde bijzondere procedure», «una delle procedure speciali», «um dos procedimentos especiais».
      (
            39
         )	«“[R]égimen aduanero suspensivo”: cualquiera de los regímenes previstos en el Reglamento (CEE) no 2913/92 en relación con el control aduanero del que su objeto las mercancías no comunitarias en el momento de su introducción en el territorio aduanero de la Comunidad, en depósitos temporales […]».
      (
            40
         )	Articolo 4, paragrafo 2, della proposta della Commissione di direttiva del Consiglio relativa al regime generale delle accise nella versione del 26 febbraio 2008 (COM[2008] 78 definitivo).
      (
            41
         )	Articolo 50 CD. In base all’articolo 4, punto 19, CD, per «presentazione in dogana» si intende la comunicazione all’autorità doganale, nelle forme prescritte, dell’avvenuto arrivo delle merci nell’ufficio doganale o in qualsiasi altro luogo designato o autorizzato dall’autorità doganale.
      (
            42
         )	Il corsivo è mio.
      (
            43
         )	Anche in base alla motivazione della proposta della Commissione della direttiva 2008/118 occorre evitare una duplicazione dei regimi; v., sul punto, pag. 6 della relazione della proposta della Commissione di direttiva del Consiglio relativa al regime generale delle accise nella versione del 26 febbraio 2008.
      (
            44
         )	La disposizione cita la custodia temporanea, le zone franche, i depositi franchi e i regimi di cui all’articolo 84, paragrafo 1, del regolamento.
      (
            45
         )	Sentenza Papismedov e a. (C‑195/03, EU:C:2005:131, punto 31).
      (
            46
         )	Regolamento (CEE) n. 2454/93 della Commissione, del 2 luglio 1993, che fissa talune disposizioni d’applicazione del regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio che istituisce il codice doganale comunitario (GU L 253, pag. 1) nella versione modificata dal regolamento (UE) n. 1063/2010 della Commissione, del 18 novembre 2010, recante modifica del regolamento (CEE) n. 2454/93 che fissa talune disposizioni d’applicazione del regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio che istituisce il codice doganale comunitario (GU L 307, pag. 1).
      (
            47
         )	Articolo 186, paragrafo 7, del regolamento di applicazione del codice doganale.
      (
            48
         )	Sentenza DP grup EOOD (C‑138/10, EU:C:2011:587, punto 40) che richiama la sentenza Top Hitz Holzvertrieb/Commissione (378/87, EU:C:1989:209, punto 26).
      (
            49
         )	V. al riguardo già le considerazioni svolte nei paragrafi da 134 a 137 delle presenti conclusioni.
      (
            50
         )	L’articolo 37 della direttiva 2008/118 ricomprende i casi della distruzione totale e della perdita irrimediabile dei prodotti.
      (
            51
         )	Articolo 10, paragrafo 6, della direttiva 2008/118 che definisce la nozione di «irregolarità» nel contesto del regime sospensivo.
      (
            52
         )	A norma dell’articolo 33, paragrafo 1, secondo comma, della direttiva 2008/118 per «detenzione per scopi commerciali» s’intende in particolare la detenzione di prodotti sottoposti ad accisa da parte di un soggetto diverso da un privato.