CELEX: 32009R0495
Language: hu
Date: 2009-06-03 00:00:00
Title: A Bizottság 495/2009/EK rendelete ( 2009. június 3. ) az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról szóló 1126/2008/EK rendeletnek az IFRS 3 nemzetközi pénzügyi beszámolási standard tekintetében történő módosításáról (EGT-vonatkozású szöveg )

12.6.2009   
            
            
               HU
            
            
               Az Európai Unió Hivatalos Lapja
            
            
               L 149/22
            
         
      A BIZOTTSÁG 495/2009/EK RENDELETE
   
   (2009. június 3.)
   az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról szóló 1126/2008/EK rendeletnek az IFRS 3 nemzetközi pénzügyi beszámolási standard tekintetében történő módosításáról
   (EGT-vonatkozású szöveg)
   AZ EURÓPAI KÖZÖSSÉGEK BIZOTTSÁGA
   tekintettel az Európai Közösséget létrehozó szerződésre,
   tekintettel a nemzetközi számviteli standardok alkalmazásáról szóló, 2002. július 19-i 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendeletre (1) és különösen annak 3. cikke (1) bekezdésére,
   mivel:
   
               (1)
            
            
               Az 1126/2008/EK bizottsági rendelettel (2) elfogadásra kerültek egyes, 2008. október 15-én érvényben lévő nemzetközi standardok és értelmezések.
            
         
               (2)
            
            
               2008. január 10-én a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) közzétette a (módosított) IFRS 3 Üzleti kombinációk standardot (a továbbiakban: a módosított IFRS 3). A módosított IFRS 3 meghatározza azokat az elveket és szabályokat, amelyeket az üzleti kombináció során a felvásárlónak alkalmaznia kell az akvizíciós művelet elszámolásához kapcsolódó elemek (azonosítható eszközök, átvállalt kötelezettségek, nem ellenőrző részesedések és goodwill) megjelenítéséhez és értékeléséhez. Meghatározza továbbá azt is, hogy az ilyen műveletek kapcsán mely információkat kell közzétenni.
            
         
               (3)
            
            
               Az Európai Pénzügyi Beszámolási Tanácsadó Csoport (EFRAG) Szakértői Munkacsoportjával (TEG) folytatott konzultáció megerősítette, hogy a módosított IFRS 3 megfelel az 1606/2002/EK rendelet 3. cikkének (2) bekezdésében megállapított, az elfogadáshoz szükséges technikai kritériumoknak. Az Európai Pénzügyi Beszámolási Tanácsadó Csoport (EFRAG) véleményeinek objektivitását és semlegességét a Bizottság számára véleményező Standard Tanács Felülvizsgálati Csoport felállításáról szóló 2006. július 14-i 2006/505/EK bizottsági határozattal (3) összhangban a Standard Tanács Felülvizsgálati Csoport megvizsgálta az EFRAG véleményét, és a Bizottságot arról tájékoztatta, hogy az kiegyensúlyozott és objektív.
            
         
               (4)
            
            
               A módosított IFRS 3 elfogadása a nemzetközi számviteli standardok közötti összhang biztosítása érdekében maga után vonja az IFRS 1, IFRS 2 és IFRS 7, valamint az IAS 12, IAS 16, IAS 28, IAS 32, IAS 33, IAS 34, IAS 36, IAS 37, IAS 38 és IAS 39 nemzetközi számviteli standard és a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság IFRIC 9 értelmezése módosítását.
            
         
               (5)
            
            
               Az 1126/2008/EK rendeletet ezért ennek megfelelően módosítani kell.
            
         
               (6)
            
            
               Az ebben a rendeletben előírt intézkedések összhangban vannak a számviteli szabályozó bizottság véleményével,
            
         ELFOGADTA EZT A RENDELETET:
   1. cikk
   Az 1126/2008/EK rendelet melléklete a következőképpen módosul:
   
               1.
            
            
               Az IFRS 3 Üzleti kombinációk nemzetközi pénzügyi beszámolási standard helyébe a módosított IFRS 3 lép az e rendelet mellékletében meghatározott formában;
            
         
               2.
            
            
               Az IFRS 1, IFRS 2 és IFRS 7, valamint az IAS 12, IAS 16, IAS 28, IAS 32, IAS 33, IAS 34, IAS 36, IAS 37, IAS 38 és IAS 39 nemzetközi számviteli standard és a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság IFRIC 9 értelmezése az IFRS 3 e rendelet mellékletében meghatározott módosításával összhangban módosul.
            
         2. cikk
   A módosított IFRS 3 standardot az e rendelet mellékletében meghatározott formában minden társaságnak legkésőbb a 2009. június 30. után kezdődő első pénzügyi éve kezdőnapjától alkalmaznia kell.
   3. cikk
   Ez a rendelet az Európai Unió Hivatalos Lapjában való kihirdetését követő harmadik napon lép hatályba.
   
      Ez a rendelet teljes egészében kötelező és közvetlenül alkalmazandó valamennyi tagállamban.
      Kelt Brüsszelben, 2009. június 3-án.
      
         
            a Bizottság részéről
         
         Charlie McCREEVY
         
         
            a Bizottság tagja
         
      
   
   
      (1)  HL L 243., 2002.9.11., 1. o.
   
      (2)  HL L 320., 2008.11.29., 1. o.
   
      (3)  HL L 199., 2006.7.21., 33. o.
   
      MELLÉKLET
      
         NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARDOK
      
      
                  IFRS 3
               
               
                  Üzleti kombinációk
               
            
         Sokszorosítása az Európai Gazdasági Térségben megengedett. Az Európai Gazdasági Térségen kívül minden jog fenntartva, kivéve a személyes használat vagy egyéb tisztességes felhasználás céljából történő sokszorosítást. További információ az IASB-től szerezhető be a www.iasb.org címen.
      
      IFRS 3 NEMZETKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁSI STANDARD
      
         Üzleti kombinációk
      
      CÉL
      
                  1.
               
               
                  A jelen IFRS célja a beszámolót készítő gazdálkodó egység által egy üzleti kombinációról és annak hatásairól a pénzügyi kimutatásaiban adott információk relevanciájának, megbízhatóságának és összehasonlíthatóságának javítása. Ennek biztosítására a jelen IFRS meghatározza az elveket és az előírásokat ahhoz, hogy a felvásárló hogyan:
                  
                              a)
                           
                           
                              jeleníti meg és értékeli pénzügyi kimutatásaiban a megszerzett azonosítható eszközöket, az átvállalt kötelezettségeket és a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedést;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              jeleníti meg és értékeli az üzleti kombináció során megszerzett goodwillt vagy az előnyös vételen elért nyereséget; valamint
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              határozza meg, hogy milyen információkat kell közzétennie ahhoz, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói értékelni tudják az üzleti kombináció jellegét és pénzügyi kihatásait.
                           
                        
            HATÓKÖR
      
                  2.
               
               
                  A jelen IFRS az üzleti kombináció fogalmának megfelelő ügyletre vagy más eseményre alkalmazandó. A jelen IFRS nem vonatkozik:
                  
                              a)
                           
                           
                              közös vállalkozás létrehozására.
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              olyan eszköz vagy eszközcsoport akvizíciójára, amely nem alkot üzleti tevékenységet. Az ilyen esetekben a felvásárlónak azonosítania kell és meg kell jelenítenie a megszerzett egyedileg azonosítható eszközöket (ideértve azokat az eszközöket, amelyek megfelelnek az immateriális javak fogalmának és megjelenítési kritériumainak, az IAS 38 Immateriális javak standard szerint) és az átvállalt kötelezettségeket. A csoport bekerülési értékét az egyedileg azonosítható eszközök és kötelezettségek között azok megvásárlásának időpontjára vonatkozó, egymáshoz viszonyított valós értéke alapján kell felosztani. Egy ilyen ügylet vagy esemény nem keletkeztet goodwillt.
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek vagy üzleti tevékenységek kombinációjára (a B1–B4. bekezdések adják meg a kapcsolódó alkalmazási útmutatót).
                           
                        
            EGY ÜZLETI KOMBINÁCIÓ AZONOSÍTÁSA
      
                  3.
               
               
                  A gazdálkodó egységnek meg kell határoznia, hogy egy ügylet vagy más esemény üzleti tevékenység-e, a jelen IFRS-ben megadott definíció alkalmazásával, amely megköveteli, hogy a megszerzett eszközök és az átvállalt kötelezettségek üzleti tevékenységet alkossanak. Ha a megszerzett eszközök nem képeznek üzleti tevékenységet, a beszámolót készítő gazdálkodó egységnek az ügyletet vagy más eseményt egy eszköz megszerzéseként kell elszámolnia. A B5–B12. bekezdések adnak útmutatót az üzleti kombináció azonosításához és az üzleti tevékenység meghatározásához.
               
            AZ AKVIZÍCIÓS MÓDSZER
      
                  4.
               
               
                  A gazdálkodó egységnek minden egyes üzleti kombinációt az akvizíciós módszerrel kell elszámolnia.
               
            
                  5.
               
               
                  Az akvizíciós módszer alkalmazása megköveteli:
                  
                              a)
                           
                           
                              a felvásárló azonosítását;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              az akvizíció időpontjának meghatározását;
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              a felvásárolt azonosítható eszközök, az átvállalt kötelezettségek és a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedés megjelenítését és értékelését; valamint
                           
                        
                              d)
                           
                           
                              a goodwill vagy az előnyös vételen elért nyereség megjelenítését és értékelését.
                           
                        
            
         A felvásárló azonosítása
      
      
                  6.
               
               
                  Minden egyes üzleti kombinációnál, az egyesülő gazdálkodó egységek közül az egyiket felvásárlóként kell azonosítani.
               
            
                  7.
               
               
                  Az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardban adott útmutatót kell használni a felvásárló azonosítására, amely az a gazdálkodó egység, amely a felvásárolt felett ellenőrzést szerez. Ha egy üzleti kombinációra sor került, de az IAS 27 standardban lévő útmutatás nem jelzi egyértelműen, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek közül melyik a felvásárló, a döntés meghozatala során a B14–B18. bekezdésekben foglalt tényezőket kell mérlegelni.
               
            
         Az akvizíció időpontjának meghatározása
      
      
                  
                     8.
                  
               
               
                  A felvásárlónak azonosítania kell az akvizíció időpontját, amely az az időpont, amikor a felvásárolt feletti ellenőrzést megszerzi.
               
            
                  9.
               
               
                  Az időpont, amikor a felvásárló a felvásárolt feletti ellenőrzést megszerzi, általában az az időpont, amikor a felvásárló jogi szempontból az ellenértéket átadja, a felvásárolt eszközeit megszerzi és kötelezettségeit átvállalja – a lezárás időpontja. A felvásárló azonban az ellenőrzést megszerezheti egy olyan időpontban, amely akár korábbi, akár későbbi, mint a lezárás időpontja. Például, az akvizíció időpontja megelőzi a lezárás időpontját, ha egy írásos megállapodás úgy rendelkezik, hogy a felvásárló a felvásárolt felett az ellenőrzést a lezárás időpontja előtti időpontban szerzi meg. A felvásárlónak minden releváns tényt és körülményt meg kell vizsgálnia az akvizíció időpontjának azonosításához.
               
            
         A megszerzett azonosítható eszközök, az átvállalt kötelezettségek és a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedés megjelenítése és értékelése
      
      
         Megjelenítési elv
      
      
                  
                     10.
                  
               
               
                  Az akvizíció időpontjától a felvásárlónak meg kell jelenítenie – a goodwilltől elkülönítve – a megszerzett azonosítható eszközöket, az átvállalt kötelezettségeket és a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedést. A megszerzett azonosítható eszközök és átvállalt kötelezettségek megjelenítésére a 11. és a 12. bekezdésben meghatározott feltételek vonatkoznak.
               
            
         Megjelenítési feltételek
      
      
                  11.
               
               
                  Az akvizíciós módszer alkalmazásával a megszerzett eszközök és az átvállalt kötelezettségek akkor jeleníthetők meg, ha az akvizíció időpontjában megfelelnek Keretelvek a pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására eszköz- és kötelezettség-definícióinak. Például azok a költségek, amelyek felmerülését – a felvásárolt valamelyik tevékenységéből való kilépéssel vagy a felvásárolt alkalmazottait illetően a foglalkoztatás megszüntetésével vagy azok áthelyezésével kapcsolatos terveinek megvalósítása miatt – a felvásárló feltételezi, de nincs kötelme azok jövőbeli átvállalására, nem minősülnek kötelezettségeknek az akvizíció időpontjában. Ezért a felvásárló azokat a költségeket az akvizíciós módszer alkalmazásának részeként nem jeleníti meg. Ehelyett a felvásárló azokat a költségeket a kombináció utáni pénzügyi kimutatásaiban jeleníti meg, más IFRS-ekkel összhangban.
               
            
                  12.
               
               
                  Ráadásul az akvizíciós módszer alkalmazásával a megszerzett eszközök és az átvállalt kötelezettségek akkor jeleníthetők meg, ha azokat a felvásárló és a felvásárolt (vagy annak korábbi tulajdonosai) közötti üzleti kombináció ügylete keretében cserélték el, és nem elkülönített ügyletek eredménye. A felvásárlónak az 51–53. bekezdésekben foglalt útmutatót kell alkalmaznia annak meghatározására, hogy mely megszerzett eszközök és átvállalt kötelezettségek képezik részét a felvásároltért lebonyolított cserének és melyek azok – ha vannak ilyenek – amelyek elkülönített ügyletek eredményét képezik, s amelyeket jellegüknek és a vonatkozó IFRS-eknek megfelelően kell elszámolni.
               
            
                  13.
               
               
                  A megjelenítési elvnek és feltételeknek a felvásárló által történő alkalmazása eredményezheti azt, hogy megjelenítenek bizonyos eszközöket és kötelezettségeket, amelyeket a felvásárolt előzőleg nem mutatott ki eszközként és kötelezettségként pénzügyi kimutatásaiban. Például, a felvásárló megjeleníti a megszerzett azonosítható eszközöket, mint például azt a márkanevet, szabadalmat vagy ügyfélkapcsolatot, amelyet a felvásárolt nem mutatott ki eszközökként pénzügyi kimutatásaiban, mert azokat belső forrásokból fejlesztették ki, a kapcsolódó költségeket pedig ráfordításként számolták el.
               
            
                  14.
               
               
                  A B28–B40. bekezdések az operatív lízingek és az immateriális javak megjelenítéséhez adnak útmutatót. A 22–28. bekezdések meghatározzák az olyan azonosítható eszközök és kötelezettségek típusait; amelyek olyan tételeket tartalmaznak, amelyekre a jelen IFRS a megjelenítési elv és feltételek alól korlátozott kivételeket biztosít.
               
            
         Az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközök és átvállalt kötelezettségek besorolása vagy megjelölése
      
      
                  
                     15.
                  
               
               
                  Az akvizíció időpontjában a felvásárlónak a megszerzett azonosítható eszközöket és az átvállalt kötelezettségeket be kell sorolnia vagy meg kell jelölnie, mert az a későbbiek során más IFRS-ek alkalmazásához szükséges. A felvásárló ezeket a besorolásokat vagy megjelöléseket a szerződéses feltételek, a gazdasági feltételek, a működési vagy számviteli politikái és más, az akvizíció időpontjában fennálló releváns feltételek alapján végzi el.
               
            
                  16.
               
               
                  Bizonyos helyzetekben az IFRS-ek eltérő elszámolást írnak elő, attól függően, hogy a gazdálkodó egység egy adott eszközt vagy kötelezettséget miként sorol be vagy jelöl meg. A felvásárló által az akvizíció időpontjában fennálló releváns feltételek alapján elvégzendő besorolásokra vagy megjelölésekre példák lehetnek, az ezekre való korlátozás nélkül:
                  
                              a)
                           
                           
                              konkrét pénzügyi eszközök és kötelezettségek besorolása az eredményen keresztül valós értéken pénzügyi eszközként vagy kötelezettségként, vagy értékesíthető vagy lejáratig tartott pénzügyi eszközként, az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés standarddal összhangban;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              egy származékos instrumentum fedezeti instrumentumként való megjelölése, az IAS 39 standarddal összhangban; valamint
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              annak mérlegelése, hogy egy beágyazott származékos terméket el kell-e különíteni az alapszerződéstől, az IAS 39 standarddal összhangban (ami „besorolás” kérdése, a jelen IFRS szóhasználata szerint).
                           
                        
            
                  17.
               
               
                  A jelen IFRS a 15. bekezdésben foglalt elvvel kapcsolatban két kivételt tartalmaz:
                  
                              a)
                           
                           
                              a lízingszerződés besorolása vagy operatív lízingként vagy pénzügyi lízingként, az IAS 17 Lízingek standarddal összhangban; valamint
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              egy szerződés besorolása biztosítási szerződésként, az IFRS 4 Biztosítási szerződések standarddal összhangban.
                           
                        A felvásárlónak ezeket a szerződéseket a szerződéses feltételek és más, a szerződés hatálybalépésekor (vagy – amennyiben a szerződés feltételeit olyan módon változtatták meg, ami besorolását megváltoztatja – a módosítás időpontjában, amely lehet az akvizíció időpontja) fennálló tényezők alapján kell besorolnia.
               
            
         Értékelési elv
      
      
                  
                     18.
                  
               
               
                  A felvásárlónak a megszerzett azonosítható eszközöket és az átvállalt kötelezettségeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön kell értékelnie.
               
            
                  19.
               
               
                  Minden egyes üzleti kombinációra a felvásárlónak értékelnie kell a felvásároltban fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedést annak valós értékén, vagy a nem ellenőrző részesedésnek a felvásárolt azonosítható nettó eszközeiben lévő részesedésének arányában.
               
            
                  20.
               
               
                  A B41–B45. bekezdések adnak útmutatót konkrét azonosítható eszközök és a felvásároltnál fennálló nem ellenőrző részesedés valós értékének értékeléséhez. A 24–31. bekezdések meghatározzák az olyan azonosítható eszközök és kötelezettségek típusait, amelyek tartalmaznak olyan tételeket, amelyekre a jelen IFRS az értékelési elv alól korlátozott kivételeket tartalmaz.
               
            
         Kivételek a megjelenítési vagy értékelési elv alól
      
      
                  21.
               
               
                  A jelen IFRS a megjelenítési és az értékelési elv alól korlátozott kivételeket tartalmaz. A 22–31. bekezdések pontosan meghatározzák azokat a konkrét tételeket, amelyekre a kivételeket tartalmazzák és ezeknek a kivételeknek a jellegét. A felvásárlónak ezeket a tételeket a 22–31. bekezdések előírásainak alkalmazásával kell elszámolnia, ami azt eredményezi, hogy bizonyos tételeket:
                  
                              a)
                           
                           
                              vagy a 11. és 12. bekezdésekben foglalt megjelenítési feltételeken túlmenő feltételeket alkalmazva, vagy más IFRS-ek előírásait alkalmazva jelenítenek meg, aminek eredményei eltérőek lesznek a megjelenítési elv és feltételek alkalmazásától.
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              az akvizíció időpontjának valós értékétől eltérő összegen értékelnek.
                           
                        
            
         Kivétel a megjelenítési elv alól
      
      
         
            Függő kötelezettségek
         
      
      
                  22.
               
               
                  Az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard a függő kötelezettséget úgy határozza meg, hogy az:
                  
                              a)
                           
                           
                              egy olyan lehetséges kötelem, amely múltbeli eseményekből származik, és amelynek létezését csak egy vagy több, nem teljesen a gazdálkodó egység ellenőrzése alatt álló, bizonytalan jövőbeli esemény bekövetkezése vagy be nem következése fogja megerősíteni; vagy
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              egy meglévő kötelem, amely múltbeli eseményekből származik, de nem jelenítik meg, mert:
                              
                                          i)
                                       
                                       
                                          nem valószínű, hogy gazdasági hasznot megtestesítő erőforrások kiáramlása lesz szükséges a kötelem teljesítéséhez; vagy
                                       
                                    
                                          ii)
                                       
                                       
                                          a kötelem összege nem határozható meg kellő megbízhatósággal.
                                       
                                    
                        
            
                  23.
               
               
                  Az IAS 37 standard előírásai nem vonatkoznak annak meghatározására, hogy mely függő kötelezettségeket kell megjeleníteni az akvizíció időpontjától. Ehelyett a felvásárlónak az akvizíció időpontjától akkor kell kimutatnia egy üzleti kombináció során átvállalt függő kötelezettséget, ha az egy meglévő kötelem, amely múltbeli eseményekből származik, és valós értéke megbízhatóan meghatározható. Ezért, az IAS 37 standarddal ellentétben, a felvásárló egy üzleti kombináció során átvállalt függő kötelezettséget kimutatja az akvizíció időpontjától, még akkor is, ha nem valószínű, hogy gazdasági hasznot megtestesítő erőforrások kiáramlása lesz szükséges a kötelem teljesítéséhez. Az 56. bekezdés ad útmutatót a függő kötelezettségek későbbi elszámolásához.
               
            
         Kivételek mind a megjelenítési, mind az értékelési elv alól
      
      
         
            Nyereségadók
         
      
      
                  24.
               
               
                  A felvásárlónak az üzleti kombináció során megszerzett eszközökből és átvállalt kötelezettségekből származó halasztott adókövetelést vagy kötelezettséget az IAS 12 Nyereségadók standarddal összhangban kell megjelenítenie és értékelnie.
               
            
                  25.
               
               
                  A felvásárlónak a felvásároltnál az akvizíció időpontjában fennálló vagy az akvizíció eredményeként keletkező átmeneti különbözetek és elhatárolások lehetséges adóhatásait az IAS 12 standardnak megfelelően kell elszámolnia.
               
            
         
            Munkavállalói juttatások
         
      
      
                  26.
               
               
                  A felvásárlónak a felvásárolt munkavállalói juttatásokra vonatkozó megállapodásaival kapcsolatos kötelezettséget (vagy eszközt, ha van ilyen) az IAS 19 Munkavállalói juttatások standarddal összhangban kell megjelenítenie és értékelnie.
               
            
         
            Kártalanításra szánt eszközök
         
      
      
                  27.
               
               
                  Egy üzleti kombináció során az eladó szerződés alapján kártalaníthatja a felvásárlót egy konkrét eszköz vagy kötelezettség egészéhez vagy egy részéhez kapcsolódó függőség vagy bizonytalanság kimenetele miatt. Például az eladó kártalaníthatja a felvásárlót egy konkrét függőségből eredő kötelezettség meghatározott összege feletti veszteségek miatt; más szavakkal, az eladó garantálja, hogy a felvásárló kötelezettsége egy meghatározott összeget nem fog meghaladni. Ennek eredményeként a felvásárló egy kártalanításra szánt eszközt szerez meg. A felvásárlónak a kártalanított tétel megjelenítésével egyidejűleg egy kártalanításra szánt eszközt kell megjelenítenie, amelyet ugyanazon az alapon kell értékelnie, mint azt a kártalanított tételt, amelynél a behajthatatlan összegekre értékvesztés szükséges. Ezért ha a kártalanítás olyan eszközhöz vagy kötelezettséghez kapcsolódik, amelyet az akvizíció időpontjában jelenítenek meg és az akvizíció időpontjára vonatkozóan jelenítenek meg és valós értéken értékelnek, akkor a felvásárlónak a kártalanításra szánt eszközt az akvizíció időpontjában kell megjelenítenie, az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéken értékelve. Egy valós értéken értékelt kártalanításra szánt eszköznél a jövőbeli cash flow-kkal kapcsolatos bizonytalanság hatásai – az azok behajthatósága miatti megfontolásokból – szerepelnek a valós értéken történő értékelésben, és egy külön értékvesztésre nincs szükség (a B41. bekezdés ad kapcsolódó alkalmazási útmutatót).
               
            
                  28.
               
               
                  Bizonyos körülmények között a kártalanításra szánt eszközök kapcsolódhatnak egy olyan eszközhöz vagy kötelezettséghez, amely kivételt képez a megjelenítési vagy az értékelési elv alól. Például, egy kártalanítás kapcsolódhat olyan függő kötelezettséghez, amelyet az akvizíció időpontjában azért nem jelenítenek meg, mert annak valós értéke abban az időpontban megbízhatóan nem értékelhető. Másfelől egy kártalanítás kapcsolódhat egy eszközhöz vagy egy kötelezettséghez, például egy olyanhoz, amely munkavállalói juttatáshoz kapcsolódik, amelyet más alapon értékelnek, mint az akvizíció időpontjára vonatkozó valós érték. Ilyen körülmények között a kártalanításra szánt eszközt olyan feltételezések felhasználásával kell megjeleníteni és értékelni, amelyek konzisztensek azon kártalanítási tétel értékeléséhez használtakkal, amely tétel a vezetésnek a kártalanításra szánt eszköz behajthatóságára vonatkozó értékelése és a kártalanítás tárgyát képező összegre vonatkozó szerződéses korlátozások alá esik. Az 57. bekezdés ad útmutatót a kártalanításra szánt eszköz későbbi elszámolásához.
               
            
         Kivételek az értékelési elv alól
      
      
         
            Újra megszerzett jogok
         
      
      
                  29.
               
               
                  A felvásárlónak az immateriális eszközként kimutatott újra megszerzett jog értékét a kapcsolódó szerződés fennmaradó szerződéses időszaka alapján kell értékelnie, függetlenül attól, hogy a piaci résztvevők a valós értékének meghatározásakor mérlegelik-e a szerződés lehetséges megújítását. A B35. és a B36. bekezdések adnak kapcsolódó alkalmazási útmutatót.
               
            
         
            Részvény-alapú jutalom-kifizetések
         
      
      
                  30.
               
               
                  A felvásárlónak az olyan kötelezettséget vagy tőkeinstrumentumot, amely a felvásárolt részvény-alapú jutalom-kifizetéseinek a felvásárló részvény-alapú jutalom-kifizetéseivel történő felcseréléséhez kapcsolódik, az IFRS 2 Részvény-alapú kifizetés standarddal összhangban kell értékelnie. (A jelen IFRS ennek a módszernek az eredményére a jutalom „piaci alapú értéke” megnevezéssel hivatkozik.)
               
            
         
            Értékesítésre tartott eszközök
         
      
      
                  31.
               
               
                  A felvásárlónak a megszerzett befektetett eszközt (vagy elidegenítési csoportot), amelyet az akvizíció időpontjában értékesítésre tartottként sorolt be, az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standarddal összhangban kell értékelnie valós értéken, levonva ebből az értékesítés költségeit, az említett IFRS 15–18. bekezdéseinek megfelelően.
               
            
         A goodwill vagy az előnyös vételen elért nyereség megjelenítése és értékelése
      
      
                  
                     32.
                  
               
               
                  A felvásárlónak a goodwillt az akvizíció időpontjától kell megjelenítenie, az alábbi (a) (b)-t meghaladó részeként értékelve:
                  
                              
                                 a)
                              
                           
                           
                              
                                 a következők együttes összege:
                              
                              
                                          
                                             i)
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             az átadott ellenérték, a jelen IFRS-nek megfelelően értékelve, amely általában az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéket követeli meg (lásd 37. bekezdés);
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             ii)
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedés összege, a jelen IFRS-nek megfelelően értékelve; valamint
                                          
                                       
                                    
                                          
                                             iii)
                                          
                                       
                                       
                                          
                                             a szakaszokban megvalósuló üzleti kombinációban (lásd 41. és 42. bekezdés), a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedések az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke.
                                          
                                       
                                    
                        
                              
                                 b)
                              
                           
                           
                              
                                 a megszerzett azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek az akvizíció időpontjára vonatkozó nettó összege, a jelen IFRS-nek megfelelően értékelve.
                              
                           
                        
            
                  33.
               
               
                  Egy olyan üzleti kombinációban, amikor a felvásárló és a felvásárolt (vagy annak korábbi tulajdonosai) csak tőkerészesedéseket cserélnek egymás között, a felvásárolt tőkerészesedéseinek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke lehet, hogy megbízhatóbban értékelhető, mint a felvásárló tőkerészesedéseinek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke. Ha így van, akkor a felvásárlónak a goodwill összegét a felvásárolt tőkerészesedéseinek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékének felhasználásával kell meghatároznia, nem pedig az átadott tőkerészesedéseknek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke szerint. A goodwill összegének meghatározásához egy olyan üzleti kombináció során, ahol ellenérték átadására nem került sor, a felvásárlónak a felvásároltban lévő érdekeltsége az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét egy értékelési technikát felhasználva kell meghatároznia, az átadott ellenérték akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke helyett (32.(a)(i) bekezdés). A B46–B49. bekezdések adnak kapcsolódó alkalmazási útmutatót.
               
            
         Előnyös vételek
      
      
                  34.
               
               
                  Esetenként előfordul, hogy a felvásárló előnyös vételt csinál, ami olyan üzleti kombinációt jelent, amelyben a 32.(b) bekezdésben foglalt összeg meghaladja a 32.(a) bekezdésben meghatározott összegek együttes összegét. Ha ez a többlet fennmarad a 36. bekezdésben foglalt előírások alkalmazását követően, a felvásárlónak az ebből eredő nyereséget az eredményben kell elszámolnia, az akvizíció időpontjában. A nyereséget a felvásárlóhoz kell rendelni.
               
            
                  35.
               
               
                  Előnyös vételre kerülhet sor például egy olyan üzleti kombináció során, amely kényszerértékesítés, amelynek során az eladó kényszer hatása alatt cselekszik. Ugyanakkor a megjelenítési vagy értékelési kivételek a 22–31. bekezdésekben megtárgyalt egyes tételeknél szintén eredményezhetik nyereség elszámolását (vagy egy elszámolt nyereség összegének megváltozását) az előnyös vétel kapcsán.
               
            
                  36.
               
               
                  Mielőtt egy előnyös vételen elért nyereséget megjelenítene, a felvásárlónak újra fel kell mérnie, hogy valamennyi megszerzett eszközt és átvállalt kötelezettséget helyesen azonosított-e, és ki kell mutatnia azokat a további eszközöket vagy kötelezettségeket, amelyeket ennek a felülvizsgálatnak a során azonosított. A felvásárlónak ezek után át kell tekintenie az azoknak az összegeknek az értékeléséhez felhasznált eljárásokat, amelyek megjelenítését a jelen IFRS az akvizíció időpontjára vonatkozóan megköveteli, a következők mindegyikére:
                  
                              a)
                           
                           
                              a megszerzett azonosítható eszközök és átvállalt kötelezettségek;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              a felvásároltnál fennálló nem ellenőrző részesedés, ha van ilyen;
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              a szakaszosan megvalósuló üzleti kombinációnál a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedés; valamint
                           
                        
                              d)
                           
                           
                              az átadott ellenérték.
                           
                        Az áttekintés célja annak biztosítása, hogy az értékelések megfelelően tükrözzék az akvizíció időpontjában rendelkezésre álló összes információ mérlegelését.
               
            
         Átadott ellenérték
      
      
                  37.
               
               
                  Egy üzleti kombináció során átadott ellenértéket valós értéken kell értékelni, amelyet a felvásárló által átadott eszközök az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékeinek, a felvásárlónál felmerült, a felvásárolt korábbi tulajdonosaival szembeni kötelezettségek és a felvásárló által kibocsátott tőkerészesedések összegeként kell kiszámítani. (Ugyanakkor a felvásárolt munkavállalóinak birtokában lévőket felváltó, a felvásárló által adott részvény-alapú jutalom-kifizetések bármely részét, amelyek részét képezik az üzleti kombináció során átadott ellenértéknek, nem valós értéken, hanem a 30. bekezdésnek megfelelően kell értékelni.) Az ellenérték lehetséges formáira példák lehetnek a pénzeszközök, egyéb eszközök, a felvásárló egy üzleti tevékenysége vagy leányvállalata, függő ellenérték, törzs- vagy elsőbbségi tőkeinstrumentumok, opciók, warrantok és egyesülések tagi érdekeltségei.
               
            
                  38.
               
               
                  Az átadott ellenérték magában foglalhatja a felvásárló olyan eszközeit és kötelezettségeit, amelyek könyv szerinti értéke eltér az akvizíció időpontjában érvényes valós értéküktől (például nem monetáris eszközök vagy a felvásárló egy üzleti vállalkozása). Ha így van, akkor a felvásárlónak ismét értékelnie kell az átadott eszközöket és kötelezettségeket az akvizíció időpontjától érvényes valós értékükön, és az ebből eredő nyereségeket vagy veszteségeket, ha vannak ilyenek, el kell számolnia az eredményben. Néha azonban az átadott eszközök és kötelezettségek az egyesített gazdálkodó egységnél maradnak az üzleti kombinációt követően (például azért, mert az eszközöket és kötelezettségeket inkább a felvásároltnak adták át, nem pedig a korábbi tulajdonosainak), és a felvásárló ezért megtartja felettük az ellenőrzést. Egy ilyen helyzetben a felvásárlónak ezeket az eszközöket és kötelezettségeket azoknak az akvizíció időpontját közvetlenül megelőző könyv szerinti értékén kell értékelnie, és az eredményben nem számolhat el nyereséget vagy veszteséget olyan eszközökön vagy kötelezettségeken, amelyek felett mind az üzleti kombinációk előtt, mind azok után ellenőrzést gyakorol.
               
            
         Függő ellenérték
      
      
                  39.
               
               
                  Az ellenérték, amelyet a felvásárló a felvásároltért cserébe átad függő ellenértékre vonatkozó megállapodásból eredő eszközt vagy kötelezettséget tartalmaz (lásd 37. bekezdés). A felvásárlónak a függő ellenértéknek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét a felvásároltért átadott ellenérték részeként kell megjelenítenie.
               
            
                  40.
               
               
                  A felvásárlónak egy függő ellenérték fizetésére vonatkozó kötelmet kötelezettségként vagy saját tőkeként kell besorolnia, a tőkeinstrumentumnak és a pénzügyi kötelezettségnek az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: Bemutatás standard 11. bekezdésében vagy más vonatkozó IFRS-ekben foglalt meghatározása alapján. A felvásárlónak eszközként kell besorolnia azt a jogot, hogy amennyiben meghatározott feltételek teljesülnek, a korábban átadott ellenértéket visszaadják neki. Az 58. bekezdés ad útmutatást a függő ellenérték későbbi elszámolásához.
               
            
         Kiegészítő útmutatás az akvizíciós módszer használatához az üzleti kombinációk sajátos típusaira
      
      
         A szakaszokban megvalósuló üzleti kombináció
      
      
                  41.
               
               
                  A felvásárló néha úgy szerez ellenőrzést egy felvásárolt felett, hogy közvetlenül az akvizíciós időpont előtt tőkerészesedéssel rendelkezett benne. Például 20X1. december 31-én „A” gazdálkodó egység 35 százalékos, nem ellenőrző tőkerészesedést birtokol „B” gazdálkodó egységben. Abban az időpontban „A” gazdálkodó egység további 40 százalékos részesedést vásárolt „B” gazdálkodó egységben, ami számára ellenőrzést biztosít „B” gazdálkodó egység felett. A jelen IFRS az ilyen ügyletre szakaszokban megvalósuló üzleti kombinációként hivatkozik, amelyet néha lépésenkénti akvizíciónak neveznek.
               
            
                  42.
               
               
                  Egy szakaszokban megvalósuló üzleti kombináció során a felvásárlónak a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedését az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéken újra kell értékelnie, és az ebből eredő nyereséget vagy veszteséget, ha van ilyen, az eredményben el kell számolnia. Az előző beszámolási időszakokban lehet, hogy a felvásárló a felvásároltban lévő tőkerészesedésének változásait az egyéb átfogó jövedelemben jelenítette meg (például azért, mert a befektetést értékesíthetőként sorolták be). Ha így történt, az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt összeget ugyanazon az alapon kell elszámolni, mint amit akkor írnának elő, ha a felvásárló a korábban birtokolt tőkerészesedést közvetlenül elidegenítette volna.
               
            
         Ellenérték átadása nélkül elért üzleti kombináció
      
      
                  43.
               
               
                  A felvásárló a felvásárolt feletti ellenőrzést néha ellenérték átadása nélkül szerzi meg. Ezekre a kombinációkra vonatkozik az üzleti kombináció elszámolásának akvizíciós módszere. Ilyen körülmények lehetnek, ha:
                  
                              a)
                           
                           
                              A felvásárolt a saját részvényeit elégséges számban visszavásárolja ahhoz, hogy egy meglévő befektető (a felvásárló) az ellenőrzést megszerezze.
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              Érvényüket vesztik azok a kisebbségi jogok, amelyek a felvásárlót visszatartották annak a felvásároltnak az ellenőrzésétől, amelyben a felvásárló többségi szavazati jogokkal rendelkezett.
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              A felvásárló és a felvásárolt csupán egy szerződéssel állapodnak meg üzleti tevékenységeik kombinációjáról. A felvásárló nem ad át ellenértéket a felvásárolt feletti ellenőrzésért cserébe, és sem az akvizíció időpontjában, sem azt megelőzően nem birtokol a felvásároltban tőkerészesedést. A csupán szerződéssel véghezvitt üzleti kombinációk példái között szerepel az, amikor két üzleti tevékenységet összevonnak utasítás keretében vagy kettős jegyzésű vállalatot szerveznek.
                           
                        
            
                  44.
               
               
                  Egy csupán szerződéssel létrehozott üzleti kombináció során a felvásárlónak a felvásárolt nettó eszközeinek, a jelen IFRS-nek megfelelően megjelenített összegét a felvásárolt tulajdonosaihoz kell rendelnie. Más szavakkal, a felvásárlón kívüli felek által a felvásároltban birtokolt tőkerészesedések a felvásárló akvizíció utáni pénzügyi kimutatásaiban nem ellenőrző részesedést képviselnek, még akkor is, ha ennek eredményeként a felvásároltban lévő összes tőkerészesedést a nem ellenőrző részesedéshez rendelik.
               
            
         Értékelési időszak
      
      
                  
                     45.
                  
               
               
                  Ha egy üzleti kombináció kezdeti elszámolása nem teljes annak a beszámolási időszaknak a végén, amelynek során a kombináció történt, a felvásárlónak saját pénzügyi kimutatásaiban ideiglenes összegeket kell szerepeltetnie azokra a tételekre, amelyekre az elszámolás nem teljes. Az értékelési időszak folyamán a felvásárlónak visszamenőlegesen módosítania kell – az akvizíció időpontjára vonatkozóan – a megjelenített ideiglenes összegeket, hogy tükrözze az akvizíció időpontjában fennálló tényekre és körülményekre vonatkozó új információkat, amelyek – amennyiben ismertek lettek volna – hatással lettek volna az abban az időpontban megjelenített összegek értékelésére. Az értékelési időszak folyamán a felvásárlónak meg kell jelenítenie további eszközöket vagy kötelezettségeket is, ha az akvizíció időpontjában fennálló tényekre és körülményekre vonatkozó új információkat szerzett be, amelyek – amennyiben ismertek lettek volna – azoknak az eszközöknek és kötelezettségeknek abban az időpontban történő megjelenítését eredményezték volna. Az értékelési időszak véget ér, amint a felvásárló megkapja az akvizíció időpontjában fennálló tényekre és körülményekre vonatkozó, általa keresett információkat vagy megtudja, hogy további információ nem szerezhető be. Ugyanakkor az értékelési időszak nem haladhatja meg az akvizíció időpontjától számított egy évet.
               
            
                  46.
               
               
                  Az értékelési időszak az akvizíció időpontját követő azon időszak, amelynek során a felvásárló az üzleti kombinációt illetően megjelenített ideiglenes összegeket módosíthatja. Az értékelési időszak ésszerű mértékű időt biztosít a szükséges információk megszerzésére a felvásárló számára ahhoz, hogy a jelen IFRS előírásainak megfelelően, az akvizíció időpontjára vonatkozóan azonosítsa és értékelje a következőket:
                  
                              a)
                           
                           
                              a felvásárolt azonosítható eszközök, az átvállalt kötelezettségek és a felvásároltnál fennálló nem ellenőrző részesedések;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              a felvásároltnak átadott ellenérték (vagy a goodwill értékelésében felhasznált más összeg);
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              a szakaszosan megvalósuló üzleti kombinációnál a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedés; valamint
                           
                        
                              d)
                           
                           
                              egy előnyös vételből eredő goodwill vagy nyereség.
                           
                        
            
                  47.
               
               
                  A felvásárlónak minden releváns tényezőt figyelembe kell vennie annak meghatározásakor, hogy az akvizíció időpontja után megszerzett információk nyomán módosítani kell-e a megjelenített ideiglenes összegeket, vagy, hogy az információ az akvizíció időpontja után bekövetkezett eseményekből származik. A releváns tényezők között szerepel a további információk megszerzésének időpontja és az, hogy a felvásárló azonosítani tudja-e az ideiglenes összegek megváltozásának okát. A röviddel az akvizíció időpontja után megszerzett információ valószínűbb, hogy az akvizíció időpontjában fennálló körülményeket tükrözi, mint az olyan információ, amelyet több hónappal később kaptak meg. Például egy eszköznek nem sokkal az akvizíció időpontja után történt értékesítése – kivéve, ha azonosítható egy olyan közbejött esemény, amely a valós értékét megváltoztatta – egy olyan összeg ellenében, amely jelentősen különbözik az arra az időpontra meghatározott ideiglenes valós értékétől, valószínűleg az ideiglenes összegben fennálló hibát jelez.
               
            
                  48.
               
               
                  A felvásárló az azonosítható eszköz (kötelezettség) megjelenített ideiglenes összegének növelését (csökkenését) a goodwill csökkenésével (növelésével) jeleníti meg. Ugyanakkor az értékelési időszak folyamán megszerzett új információk néha egynél több eszköz vagy kötelezettség ideiglenes összegének módosítását eredményezhetik. Például, a felvásárló átvállalhatott egy kötelezettséget a felvásárolt egyik létesítményében bekövetkezett balesettel kapcsolatos károk megfizetésére, amelyek egy részére vagy egészére a felvásárolt felelősségbiztosítási kötvénye ad fedezetet. Ha a felvásárló az értékelési időszak folyamán új információkat szerez ennek a kötelezettségnek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékéről, a goodwillnek a kötelezettség megjelenített ideiglenes összege változásából eredő módosítását (teljes egészében vagy részben) a goodwill kapcsolódó, a biztosítóval szembeni igényre kimutatott ideiglenes összegének változásából eredő módosításával kell ellentételezni.
               
            
                  49.
               
               
                  Az értékelési időszak folyamán a felvásárlónak az ideiglenes összegek módosítását úgy kell megjelenítenie, mintha az üzleti kombináció elszámolása az akvizíció időpontjában befejeződött volna. Ily módon a felvásárlónak a pénzügyi kimutatásokban az előző időszakokra bemutatott összehasonlító információkat szükség szerint felül kell vizsgálnia, ideértve a kezdeti elszámolás elkészítésekor megjelenített értékcsökkenés, az amortizáció vagy a jövedelemre gyakorolt más hatások megváltoztatását.
               
            
                  50.
               
               
                  Miután az értékelési időszaknak vége, a felvásárló az üzleti kombináció elszámolását csak akkor vizsgálhatja felül, ha egy hibát javít ki, az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardnak megfelelően.
               
            
         Annak meghatározása, hogy mi képezi részét az üzleti kombináció ügyletének
      
      
                  
                     51.
                  
               
               
                  A felvásárló és a felvásárolt között az üzleti kombinációra vonatkozó tárgyalások megkezdése előtt lehetett korábbi kapcsolat vagy másfajta megállapodás, vagy köthettek a tárgyalások folyamán az üzleti kombinációtól különálló megállapodást. Mindkét helyzetben a felvásárlónak azonosítania kell minden olyan összeget, amely nem része annak, amit a felvásárló és a felvásárolt (vagy annak korábbi tulajdonosai) az üzleti kombináció során elcserélt, vagyis azokat az összegeket, amelyek nem képezik részét a felvásároltra vonatkozó cserének. A felvásárlónak az akvizíciós módszer alkalmazásának részeként csak a felvásároltért átadott ellenértéket, valamint a felvásároltért csere keretében megszerzett eszközöket és átvállalt kötelezettségeket kell megjelenítenie. A különálló ügyleteket a vonatkozó IFRS-eknek megfelelően kell elszámolni.
               
            
                  52.
               
               
                  Egy olyan ügylet, amelyet a kombinációt megelőzően a felvásárló vagy annak nevében, vagy elsődlegesen a felvásárló vagy az egyesített gazdálkodó egység javára kötöttek meg, nem pedig elsődlegesen a felvásárolt (vagy korábbi tulajdonosainak) javára, valószínűleg különálló ügylet. A következők példák olyan különálló ügyletekre, amelyeket az akvizíciós módszer alkalmazásakor nem kell szerepeltetni:
                  
                              a)
                           
                           
                              egy olyan ügylet, amely valójában a felvásárló és a felvásárolt között korábban fennálló kapcsolatokat rendezi;
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              egy olyan ügylet, amely a felvásárolt munkavállalóinak vagy korábbi tulajdonosainak díjazása, jövőbeli szolgáltatásokért; valamint
                           
                        
                              c)
                           
                           
                              egy olyan ügylet, amely megtéríti a felvásárolt, vagy korábbi tulajdonosai részére a felvásárlónak az akvizícióval kapcsolatos költségei kifizetését.
                           
                        A B50–B62. bekezdések adnak kapcsolódó alkalmazási útmutatót.
               
            
         Akvizícióval kapcsolatos költségek
      
      
                  53.
               
               
                  Az akvizícióval kapcsolatos költségek azok a költségek, amelyek a felvásárlónál az üzleti kombináció megvalósítása érdekében merülnek fel. Ezek a költségek magukban foglalják a közvetítői díjakat; a tanácsadói, a jogi, számviteli, értékelési és más szakértői vagy szaktanácsadói díjakat; az általános igazgatási költségeket, ideértve egy belső, akvizíciós részleg fenntartásának költségeit; valamint hitelviszonyt és tulajdonviszonyt megtestesítő értékpapírok bejegyzésének és kibocsátásának költségeit. A felvásárlónak az akvizícióval kapcsolatos költségeket ráfordításként kell elszámolnia abban az időszakban, amikor a költségek felmerültek és a szolgáltatásokat megkapták, egy kivétellel. A hitelviszonyt és a tulajdonviszonyt megtestesítő értékpapírok kibocsátásának költségeit az IAS 32 és az IAS 39 standardoknak megfelelően kell megjeleníteni.
               
            KÉSŐBBI ÉRTÉKELÉS ÉS ELSZÁMOLÁS
      
                  
                     54.
                  
               
               
                  Általában a felvásárlónak a megszerzett eszközöket, az átvállalt vagy felmerült kötelezettségeket és az üzleti kombináció során kibocsátott tőkeinstrumentumokat, jellegüktől függően, az ilyen tételekre alkalmazandó IFRS-eknek megfelelően kell később elszámolnia. Ugyanakkor az alábbi megszerzett eszközök, átvállalt vagy felmerült kötelezettségek és az üzleti kombináció során kibocsátott tőkeinstrumentumok későbbi értékelésére és elszámolására a jelen IFRS ad útmutatást:
                  
                              
                                 a)
                              
                           
                           
                              
                                 újra megszerzett jogok;
                              
                           
                        
                              
                                 b)
                              
                           
                           
                              
                                 az akvizíció időpontjában megjelenített függő kötelezettségek;
                              
                           
                        
                              
                                 c)
                              
                           
                           
                              
                                 kártalanításra szánt eszközök; valamint
                              
                           
                        
                              
                                 d)
                              
                           
                           
                              
                                 függő ellenérték.
                              
                           
                        
                     A B63. bekezdés ad kapcsolódó alkalmazási útmutatót.
                  
               
            
         Újra megszerzett jogok
      
      
                  55.
               
               
                  Egy újra megszerzett jogot, amelyet immateriális eszközként mutatnak ki, annak a szerződésnek a hátralévő szerződéses időtartama során kell amortizálni, amelyben a jogot megadták. A felvásárlónak, ha a későbbiekben az újra megszerzett jogot egy harmadik félnek eladja, az immateriális eszköz könyv szerinti értékét kell figyelembe vennie, amikor az eladáson keletkezett nyereséget vagy veszteséget meghatározza.
               
            
         Függő kötelezettségek
      
      
                  56.
               
               
                  A kezdeti megjelenítés után, és mindaddig, amíg a kötelezettség rendezése, elengedése meg nem történik vagy az le nem jár, a felvásárlónak az üzleti kombinációban megjelenített függő kötelezettséget az alábbiak közül a magasabbik értéken kell értékelnie:
                  
                              a)
                           
                           
                              az az összeg, amelyet az IAS 37 standard alapján kellene megjeleníteni, valamint
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              a kezdetben kimutatott összeg, csökkentve az IAS 18 Bevételek standard alapján elszámolt halmozott amortizációval (amikor alkalmazandó).
                           
                        Ez az előírás nem vonatkozik az IAS 39 standard alapján elszámolt szerződésekre.
               
            
         Kártalanításra szánt eszközök
      
      
                  57.
               
               
                  Minden egyes későbbi beszámolási időszak végén a felvásárlónak az akvizíció időpontjában kimutatott kártalanításra szánt eszközt értékelnie kell, ugyanazon az alapon, mint az azon kártalanított kötelezettséget vagy eszközt, amely összege bármilyen szerződéses korlátozás alá esik, valamint – a későbbiekben valós értékén nem értékelt kártalanításra szánt eszköz esetében – a vezetésnek a kártalanításra szánt eszköz behajthatóságára vonatkozó megítélése alá esik. A felvásárlónak a kártalanításra szánt eszközt csak akkor kell kivezetnie, amikor az eszközt behajtja, eladja, vagy más módon veszíti el a hozzá fűződő jogot.
               
            
         Függő ellenérték
      
      
                  58.
               
               
                  A függő ellenérték valós értékében bekövetkezett egyes változások, amelyeket a felvásárló az akvizíció időpontja után jelenít meg, származhatnak olyan további információkból, amelyeket a felvásárló az akvizíció időpontjában fennálló tényekről és körülményekről azt az időpontot követően szerzett meg. Az ilyen változtatások az értékelési időszaki módosítások, a 45–49. bekezdéseknek megfelelően. Ugyanakkor az akvizíció időpontja után bekövetkezett eseményekből eredő változások, mint például egy eredménycél teljesítése, egy megadott részvényárfolyam elérése vagy egy kutatás-fejlesztési projektben egy mérföldkő elérése nem értékelési időszaki módosítások. A felvásárlónak azokat a változásokat kell elszámolnia a függő ellenérték valós értékében, amelyek nem értékelési időszaki módosítások, a következők szerint:
                  
                              a)
                           
                           
                              a saját tőkeként besorolt függő ellenértéket nem szabad újraértékelni, és későbbi rendezését a saját tőkén belül kell elszámolni.
                           
                        
                              b)
                           
                           
                              a követelésként vagy kötelezettségként besorolt függő ellenérték, amely:
                              
                                          i)
                                       
                                       
                                          pénzügyi instrumentum és az IAS 39 standard hatókörébe tartozik, valós értéken értékelendő, és az abból eredő nyereséget vagy veszteséget pedig vagy az eredményben vagy az egyéb átfogó jövedelemben kell elszámolni, annak az IFRS-nek megfelelően.
                                       
                                    
                                          ii)
                                       
                                       
                                          nem az IAS 39 standard hatókörébe tartozik, az IAS 37 standard vagy más, megfelelő IFRS-ekkel összhangban kell elszámolni.
                                       
                                    
                        
            KÖZZÉTÉTELEK
      
                  
                     59.
                  
               
               
                  A felvásárlónak olyan információkat kell közzétennie, amelyek lehetővé teszik a pénzügyi kimutatásait felhasználók számára azon üzleti kombinációk jellegének és pénzügyi hatásának az értékelését, amelyek:
                  
                              
                                 a)
                              
                           
                           
                              
                                 az aktuális beszámolási időszakban jöttek létre; vagy
                              
                           
                        
                              
                                 b)
                              
                           
                           
                              
                                 a beszámolási időszak végét követően, de még azelőtt jöttek létre, hogy a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták.
                              
                           
                        
            
                  60.
               
               
                  Az 59. bekezdésben foglalt cél eléréséhez a felvásárlónak a B64–B66. bekezdésekben megadott információkat közzé kell tennie.
               
            
                  
                     61.
                  
               
               
                  A felvásárlónak olyan információkat kell közzétennie, amelyek lehetővé teszik a pénzügyi kimutatásait felhasználók számára, hogy az aktuális beszámolási időszakban és a megelőző időszakokban lebonyolított üzleti kombinációkra vonatkozóan az aktuális beszámolási időszakban megjelenített módosítások pénzügyi hatásait értékelni tudják.
               
            
                  62.
               
               
                  A 61. bekezdésben foglalt cél eléréséhez a felvásárlónak a B67. bekezdésben megadott információkat közzé kell tennie.
               
            
                  63.
               
               
                  Amennyiben a jelen IFRS és a más IFRS-ek alapján közzéteendő információk nem elegendőek az 59. és a 61. bekezdésekben foglalt célok eléréséhez, a felvásárlónak az ezen célok eléréséhez szükséges bármilyen további információkat is közzé kell tennie.
               
            HATÁLYBALÉPÉS NAPJA ÉS ÁTTÉRÉS
      
         Hatálybalépés napja
      
      
                  64.
               
               
                  A jelen IFRS-t a jövőre nézve kell alkalmazni azokra az üzleti kombinációkra, amelyeknél az akvizíció időpontja a 2009. július elsején vagy azt követően kezdődő első éves beszámolási időszak kezdőnapja vagy annál későbbi időpont. A korábbi alkalmazás megengedett. Ugyanakkor a jelen IFRS-t csak olyan éves beszámolási időszak elejétől szabad alkalmazni, mely 2007. június 30-án vagy azt követően kezdődik. Ha egy gazdálkodó egység ezt az IFRS-t 2009. július 1-je előtt alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie, és egyidejűleg alkalmaznia kell a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standardot.
               
            
         Áttérés
      
      
                  65.
               
               
                  Az olyan üzleti kombinációkból származó eszközöket és kötelezettségeket, amelyeknél az akvizíció időpontja megelőzte a jelen IFRS alkalmazását, nem kell módosítani a jelen IFRS alkalmazásakor.
               
            
                  66.
               
               
                  Az olyan gazdálkodó egységnek, amilyen például egy egyesülés, amely még nem alkalmazta az IFRS 3 standardot, és egy vagy több üzleti kombinációt számolt el a vételi módszerrel, a B68. és a B69. bekezdésekben foglalt átmeneti rendelkezéseket kell alkalmaznia.
               
            
         Nyereségadók
      
      
                  67.
               
               
                  Azokra az üzleti kombinációkra, amelyeknél az akvizíció időpontja a jelen IFRS alkalmazása előtt volt, a felvásárlónak az IAS 12 standard – a jelen IFRS előtt módosított – 68. bekezdésében foglalt előírásokat kell alkalmaznia, a jövőre nézve. Ez azt jelenti, hogy a felvásárlónak az előző üzleti kombinációk elszámolását nem kell módosítania a megjelenített halasztott adókövetelésekben korábban megjelenített változások miatt. Ugyanakkor, attól az időponttól kezdődően, amikor a jelen IFRS-t alkalmazzák, a felvásárlónak meg kell jelenítenie – az eredmény módosításaként (vagy ha az IAS 12 standard megköveteli, az eredményen kívül) – a megjelenített halasztott adókövetelések változásait.
               
            A (2004. ÉVI) IFRS 3 VISSZAVONÁSA
      
                  68.
               
               
                  A jelen IFRS hatályon kívül helyezi a (2004-ben kibocsátott) IFRS 3 Üzleti kombinációk standardot.
               
            
         A. Függelék
         
            Meghatározott fogalmak
         
         
            Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi.
         
         
                     felvásárolt
                  
                  
                     Azon üzleti tevékenység vagy üzleti tevékenységek, amelyek felett a felvásárló megszerzi az ellenőrzést egy üzleti kombináció során.
                  
               
                     felvásárló
                  
                  
                     Az a gazdálkodó egység, amely megszerzi az ellenőrzést a felvásárolt felett.
                  
               
                     akvizíció időpontja
                  
                  
                     Az az időpont, amikor a felvásárló megszerzi az ellenőrzést a felvásárolt felett.
                  
               
                     üzleti tevékenység
                  
                  
                     A tevékenységek és eszközök integrált összessége, melyek végzésének és kezelésének célja, hogy osztalékok, alacsonyabb költségek vagy más gazdasági hasznok formájában, közvetlenül a befektetők vagy más tulajdonosok, tagok vagy résztvevők számára megtérülést biztosítson.
                  
               
                     üzleti kombináció
                  
                  
                     Olyan ügylet vagy más esemény, amelynek révén a felvásárló megszerzi egy vagy több üzleti tevékenység felett az ellenőrzést. Azok az ügyletek, amelyekre néha „igazi összeolvadások” vagy „egyenlők fúziója” megnevezéssel hivatkoznak, szintén üzleti kombinációk, abban az értelemben, ahogyan azt a jelen IFRS használja.
                  
               
                     függő ellenérték
                  
                  
                     Rendszerint a felvásárló kötelme további eszközök vagy tőkerészesedések átadására a felvásárolt korábbi tulajdonosai részére – a felvásárolt feletti ellenőrzés érdekében történő csere részeként –, ha meghatározott jövőbeli események bekövetkeznek vagy feltételek teljesülnek. Ugyanakkor a függő ellenérték a felvásárlónak jogot adhat – amennyiben meghatározott feltételek teljesülnek – a korábban átadott ellenérték visszaszerzésére.
                  
               
                     ellenőrzés
                  
                  
                     Képesség egy gazdálkodó egység pénzügyi és működési politikájának irányítására, a tevékenységéből származó haszon megszerzése érdekében.
                  
               
                     tőkerészesedések
                  
                  
                     A jelen IFRS alkalmazásában a tőkerészesedések kifejezés tágabb értelemben használatos, így jelenti a befektetői tulajdonban lévő gazdálkodó egységek tulajdonosi érdekeltségeit és az egyesülések tulajdonosi, tagi vagy résztvevői érdekeltségeit.
                  
               
                     valós érték
                  
                  
                     Az az összeg, amelyért jól tájékozott, ügyleti szándékkal rendelkező felek között szokásos piaci feltételek szerint lebonyolított ügylet keretében egy eszközt el lehet cserélni vagy egy kötelezettséget rendezni lehet.
                  
               
                     goodwill
                  
                  
                     Egy olyan eszköz, amely egy üzleti kombináció során megszerzett, más eszközökből keletkező, egyenként nem azonosított és elkülönítve nem megjelenített, jövőbeli gazdasági hasznokat testesít meg.
                  
               
                     azonosítható
                  
                  
                     Egy eszköz akkor azonosítható, ha:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 az elválasztható, azaz el lehet választani vagy ki lehet vonni a gazdálkodó egységből, és el lehet adni, át lehet adni, arra engedélyt lehet biztosítani, bérbe lehet adni vagy el lehet cserélni egyedileg vagy valamely kapcsolódó szerződéssel, azonosítható eszközzel, vagy kötelezettséggel, függetlenül attól, hogy ez a gazdálkodó egységnek szándékában áll-e, vagy sem; vagy
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 szerződéses vagy egyéb törvényes jogokból keletkezik, függetlenül attól, hogy e jogok átruházhatóak-e vagy elválaszthatóak-e a gazdálkodó egységtől vagy más jogoktól és kötelmektől.
                              
                           
               
                     immateriális eszköz
                  
                  
                     Azonosítható, fizikai megjelenéssel nem rendelkező, nem monetáris eszköz.
                  
               
                     egyesülés
                  
                  
                     Olyan, nem befektetői tulajdonban lévő gazdálkodó egység, amely osztalékokat, alacsonyabb költségeket vagy más gazdasági hasznokat biztosít, közvetlenül a tulajdonosai, tagjai vagy résztvevői számára. Például egy önsegélyező biztosító társaság, egy hitelszövetkezet és egy szövetkezeti gazdálkodó egység mind egyesülések.
                  
               
                     nem ellenőrző részesedés
                  
                  
                     A leányvállalatban lévő, közvetlenül vagy közvetve nem az anyavállalatnak tulajdonítható saját tőke.
                  
               
                     tulajdonosok
                  
                  
                     A jelen IFRS alkalmazásában a tulajdonosok kifejezés tágabb értelemben használatos, így jelenti a befektetői tulajdonban lévő gazdálkodó egységek tőkerészesedéseinek birtokosait és az egyesülések tulajdonosait vagy tagjait, vagy azok résztvevőit.
                  
               
      
         B. Függelék
         
            Alkalmazási útmutató
         
         
            Ez a függelék az IFRS szerves részét képezi.
         
         A KÖZÖS ELLENŐRZÉS ALATT ÁLLÓ GAZDÁLKODÓ EGYSÉGEK ÜZLETI KOMBINÁCIÓI (A 2.(C) BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B1.
                  
                  
                     A jelen IFRS nem vonatkozik a közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek vagy üzleti tevékenységek üzleti kombinációjára. A közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek vagy üzleti tevékenységek részvételével létrejött üzleti kombináció egy olyan üzleti kombináció, amelyben az egyesülő gazdálkodó egységek vagy üzleti tevékenységek mindegyike végső soron ugyanazon fél vagy felek ellenőrzése alatt áll az üzleti kombináció létrejötte előtt és után egyaránt, és az ellenőrzés nem csak átmeneti.
                  
               
                     B2.
                  
                  
                     Magánszemélyek egy csoportja akkor ellenőriz egy gazdálkodó egységet, ha szerződéses megállapodások alapján közösen rendelkeznek az adott gazdálkodó egység pénzügyi és működési politikája irányításának képességével az annak tevékenységeiből származó hasznok megszerzésére. Ily módon egy üzleti kombináció nem tartozik a jelen IFRS hatálya alá, ha magánszemélyek azonos csoportja, szerződéses megállapodások alapján, végső soron, együttesen képes az egyesülő gazdálkodó egységek mindegyike pénzügyi és működési politikájának az irányítására az azok tevékenységéből származó hasznok megszerzése érdekében, és ez a végső közös képesség nem átmeneti.
                  
               
                     B3.
                  
                  
                     A gazdálkodó egység állhat valamely magánszemély vagy egy szerződéses megállapodás alapján együtt eljáró magánszemélyek egy csoportjának ellenőrzése alatt, és előfordulhat, hogy ez a magánszemély vagy magánszemélyek csoportja nem tartozik az IFRS-ek pénzügyi beszámolási előírásainak hatálya alá. Ily módon nem szükséges, hogy az egyesülő gazdálkodó egységeket ugyanazon konszolidált pénzügyi kimutatásokba bevonják ahhoz, hogy az adott kombináció közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek részvételével létrejött üzleti kombinációnak minősüljön.
                  
               
                     B4.
                  
                  
                     A nem ellenőrző részesedések mértéke az egyes egyesülő gazdálkodó egységekben az üzleti kombináció létrejötte előtt és után nem releváns annak meghatározásához, hogy a kombinációban közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek vesznek-e részt. Hasonlóképpen az a tény, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek valamelyike egy olyan leányvállalat, amelyet nem vontak be a konszolidált pénzügyi kimutatásokba, nem releváns annak meghatározásához, hogy a kombinációban közös ellenőrzés alatt álló gazdálkodó egységek vesznek-e részt.
                  
               EGY ÜZLETI KOMBINÁCIÓ AZONOSÍTÁSA (A 3. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B5.
                  
                  
                     A jelen IFRS az üzleti kombinációt olyan ügyletként vagy más eseményként határozta meg, amelynek révén a felvásárló egy vagy több üzleti tevékenység felett megszerzi az ellenőrzést. A felvásárló a felvásárolt feletti ellenőrzést többféleképpen szerezheti meg, például:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 pénzeszközök, pénzeszköz-egyenértékesek vagy más eszközök átadásával (ideértve az üzleti tevékenységet alkotó nettó eszközöket is);
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 kötelezettségek felmerülésével;
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 tőkerészesedések kibocsátásával;
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 egynél több típusú ellenérték nyújtásával; vagy
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 ellenérték átadása nélkül, ideértve, hogy csupán szerződés alapján (lásd 43. bekezdés).
                              
                           
               
                     B6.
                  
                  
                     Az üzleti kombináció számos különböző struktúrában létrejöhet eltérő jogi, adózási vagy egyéb megfontolásokból, amelyek magukban foglalják, az azokra való korlátozás nélkül, a következőket:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 egy vagy több üzleti tevékenység egy felvásárló leányvállalatává válik, vagy egy vagy több üzleti tevékenység nettó eszközei jogilag beolvadnak a felvásárlóba;
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 egy egyesülő gazdálkodó egység nettó eszközeit átadja, vagy tulajdonosai tőkerészesedéseiket átadják egy másik egyesülő gazdálkodó egységnek vagy annak tulajdonosainak;
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 valamennyi egyesülő gazdálkodó egység átadja nettó eszközeit – vagy ezen gazdálkodó egységeknek a tulajdonosai átadják tőkerészesedéseiket – egy újonnan létrehozott gazdálkodó egységnek (amit néha felgöngyölítési vagy összerakási ügyletnek neveznek); vagy
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 az egyesülő gazdálkodó egységek egyike korábbi tulajdonosainak egy csoportja megszerzi az ellenőrzést az egyesített gazdálkodó egység felett.
                              
                           
               AZ ÜZLETI TEVÉKENYSÉG MEGHATÁROZÁSA (A 3. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B7.
                  
                  
                     Az üzleti tevékenység inputokból és az azokra az inputokra alkalmazott, outputok létrehozására való képességgel rendelkező folyamatokból áll. Bár az üzleti tevékenységeknek általában vannak outputjaik, ahhoz, hogy egy integrált együttes üzleti tevékenységnek minősüljön, outputok nem szükségesek. Az üzleti tevékenység három elemének meghatározása a következő:
                     a)   Input: Gazdasági erőforrás, amely outputokat hoz létre vagy képes azok létrehozására, amikor egy vagy több folyamatot alkalmaznak rá. Például a befektetett eszközök (ideértve az immateriális javakat vagy a befektetett eszközök használatának jogát), a szellemi tulajdon, a szükséges anyagokhoz való hozzáférés megszerzésének képessége, vagy a jogok és a munkavállalók.
                     b)   Folyamat: Bármely rendszer, szabvány, protokoll, konvenció vagy szabály, amely az inputra vagy inputokra alkalmazva outputokat hoz létre, vagy képes azok létrehozására. Például, a stratégiai menedzsment folyamatok, a működési folyamatok és az erőforrás-menedzsment folyamatai. Ezek a folyamatok jellemzően dokumentáltak, de a szervezett munkaerő, amely rendelkezik a szükséges képességekkel és tapasztalatokkal, a szabályokat és a konvenciókat betartja, biztosíthatja a szükséges folyamatokat, amelyek alkalmazhatók az inputokra, hogy outputokat hozzanak létre. (A számviteli, számlázási, bérszámfejtési és egyéb igazgatási rendszerek jellemzően nem outputok létrehozására használt folyamatok.)
                     c)   Output: Az inputok és az azokra az inputokra alkalmazott folyamatok eredménye, amelyek alkalmasak arra, hogy osztalékok, alacsonyabb költségek vagy más gazdasági hasznok formájában, közvetlenül a befektetők vagy más tulajdonosok, tagok vagy résztvevők számára hasznokat biztosítson.
                  
               
                     B8.
                  
                  
                     A tevékenységek és eszközök integrált együttesének két lényeges elemmel kell rendelkeznie ahhoz, hogy a meghatározott célok érdekében végezzék és kezeljék azokat: inputokkal és az azokra az inputokra alkalmazott folyamatokkal, amelyeket együtt használnak vagy fognak használni outputok létrehozására. Ugyanakkor egy üzleti tevékenységnek nem kell minden olyan inputot és folyamatot tartalmaznia, amelyet az eladó annak az üzleti tevékenységnek a működtetése során használt, ha a piaci szereplők képesek arra, hogy az üzleti tevékenységet megszerezzék és továbbra is termeljenek outputokat – például oly módon, hogy az üzleti tevékenységet saját inputjaikkal és folyamataikkal integrálják.
                  
               
                     B9.
                  
                  
                     Egy üzleti tevékenység elemeinek jellege iparáganként és a gazdálkodó egység működésének (tevékenységeinek) felépítésétől, ezen belül a gazdálkodó egység fejlettségi fokától függően változik. A már kialakult üzleti tevékenységeknél gyakran sok különféle típusú input, folyamat és output létezik, míg az új üzleti tevékenységeknek gyakran csak kevés az inputjuk, folyamatuk és néha csak egyetlen outputjuk (termékük) van. Csaknem az összes üzleti tevékenységnek vannak kötelezettségei is, de egy üzleti tevékenységnek nem feltétlenül vannak kötelezettségei.
                  
               
                     B10.
                  
                  
                     A tevékenységek és eszközök integrált együttesének a fejlesztési szakaszban lehet, hogy nincsenek outputjai. Ha nincsenek, a felvásárlónak más tényezőket kell mérlegelnie annak meghatározására, hogy ez az együttes üzleti tevékenység-e. Ezek a tényezők magukban foglalják, az azokra való korlátozás nélkül, hogy vajon az együttes:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 megkezdte-e tervezett főbb tevékenységeit;
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 rendelkezik-e munkavállalókkal, szellemi tulajdonnal, valamint más inputokkal és az azokra az inputokra alkalmazható folyamatokkal;
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 jelenleg megvalósít-e outputok előállítására irányuló tervet; valamint
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 képes lesz-e arra, hogy szert tegyen olyan ügyfelekre, akik meg fogják vásárolni az outputokat?
                              
                           Nem szükséges, hogy ezeknek a tényezőknek mindegyike fennálljon a tevékenységek és eszközök egy konkrét, integrált együttesénél a fejlesztési szakaszban ahhoz, hogy az üzleti tevékenységnek minősüljön.
                  
               
                     B11.
                  
                  
                     Annak eldöntését, hogy az eszközök és tevékenységek egy konkrét együttese üzleti tevékenység-e, arra kell alapozni, hogy képes-e arra egy piaci szereplő, hogy az integrált együttest üzleti tevékenységként végezze és kezelje. Ily módon, amikor azt értékelik, hogy egy konkrét együttes üzleti tevékenység-e, az nem releváns, hogy az eladó az együttest üzleti tevékenységként működtette-e, vagy hogy a felvásárló az együttest üzleti tevékenységként kívánja-e működtetni.
                  
               
                     B12.
                  
                  
                     Eltérő bizonyíték hiányában, az eszközök és tevékenységek egy olyan konkrét együttesét, amelyben goodwill van jelen, üzleti tevékenységnek kell tekinteni. Ugyanakkor egy üzleti tevékenység nem feltétlenül rendelkezik goodwillel.
                  
               A FELVÁSÁRLÓ AZONOSÍTÁSA (A 6. ÉS A 7. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B13.
                  
                  
                     Az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardban adott útmutatót kell használni a felvásárló azonosítására, amely az a gazdálkodó egység, amely a felvásárolt felett ellenőrzést szerez. Ha egy üzleti kombinációra sor került, de az IAS 27 standardban lévő útmutatás nem jelzi egyértelműen, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek közül melyik a felvásárló, a döntés meghozatala során a B14–B18. bekezdésekben foglalt tényezőket kell mérlegelni.
                  
               
                     B14.
                  
                  
                     Egy olyan üzleti kombináció során, amely elsődlegesen pénzeszközök vagy más eszközök átadásával vagy kötelezettségek átvállalásával jön létre, a felvásárló általában az a gazdálkodó egység, amely a pénzeszközöket vagy más eszközöket átadja, vagy amely a kötelezettségeket átvállalja.
                  
               
                     B15.
                  
                  
                     Egy olyan üzleti kombináció során, amely elsődlegesen tőkerészesedések cseréjén keresztül valósul meg, a felvásárló általában a tőkerészesedéseket kibocsátó gazdálkodó egység. Ugyanakkor egyes üzleti kombinációkban, amelyeket általában „fordított akvizíciónak” neveznek, a felvásárolt a kibocsátó gazdálkodó egység. A B19–B27. bekezdések adnak útmutatást a fordított akvizíciók elszámolásához. Más releváns tényeket és körülményeket is mérlegelni kell a felvásárló azonosításához egy tőkerészesedések cseréjével megvalósuló üzleti kombináció során, ezen belül:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 
                                    a relatív szavazati jogokat az egyesített gazdálkodó egységben az üzleti kombinációt követően—A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amelynek a tulajdonosai – csoportként – a szavazati jogok legnagyobb részét tartják meg vagy kapják meg az egyesített gazdálkodó egységben. Annak meghatározásakor, hogy a tulajdonosok mely csoportja tartja meg vagy kapja meg a szavazati jogok legnagyobb részét, a gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell bármely szokatlan vagy speciális szavazati megállapodást és opciót, warrantot vagy átváltható értékpapírt.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 
                                    az egyesített gazdálkodó egységben fennálló nagy kisebbségi szavazati részesedést, ha semmilyen más tulajdonos vagy szervezett tulajdonosi csoport nem rendelkezik jelentős szavazati részesedéssel—A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amelynek egyetlen tulajdonosa vagy tulajdonosainak szervezett csoportja birtokolja a legnagyobb szavazati részesedést az egyesített gazdálkodó egységben.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 
                                    az egyesített gazdálkodó egység irányító testületének összetételét—A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amelynek a tulajdonosai rendelkeznek azzal a képességgel, hogy az egyesített gazdálkodó egység irányító testülete tagjainak többségét megválasszák vagy kinevezzék vagy visszahívják.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 
                                    az egyesített gazdálkodó egység felső vezetésének összetételét—A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amelynek (előző) vezetése dominál az egyesített gazdálkodó egység vezetésében.
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 
                                    a tőkerészesedések cseréjének feltételeit—A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amely felárat fizet a másik egyesülő gazdálkodó egység vagy gazdálkodó egységek tőkerészesedéseinek kombináció előtti valós értékéhez képest.
                              
                           
               
                     B16.
                  
                  
                     A felvásárló rendszerint az az egyesülő gazdálkodó egység, amelynek viszonylagos mérete (például eszközökben, bevételekben vagy eredményben mérve) lényegesen nagyobb, mint a másik egyesülő gazdálkodó egységé vagy gazdálkodó egységeké.
                  
               
                     B17.
                  
                  
                     Kettőnél több gazdálkodó egységet érintő üzleti kombináció során a felvásárló meghatározásának ki kell terjednie egyebek között annak mérlegelésére, hogy az egyesülő gazdálkodó egységek közül melyik kezdeményezte a kombinációt, valamint mekkora az egyesülő gazdálkodó egységek relatív mérete.
                  
               
                     B18.
                  
                  
                     Az üzleti kombináció megvalósítására létrejött új gazdálkodó egység nem feltétlenül a felvásárló. Ha egy új gazdálkodó egységet hoznak létre az üzleti kombináció megvalósításához szükséges tőkeinstrumentumok kibocsátására, az egyik olyan egyesülő gazdálkodó egységet kell felvásárlóként azonosítani a B13–B17. bekezdésekben adott útmutatás alapján, amelyik már az üzleti kombináció előtt is létezett. Ezzel ellentétben egy új gazdálkodó egység, amely ellenértékként pénzeszközöket vagy más eszközöket ad át vagy kötelezettségeket vállal át, a felvásárló lehet.
                  
               FORDÍTOTT AKVIZÍCIÓK
         
                     B19.
                  
                  
                     Fordított akvizíció akkor történik, amikor az értékpapírokat kibocsátó gazdálkodó egységet (a jog szerinti felvásárlót) számviteli szempontból, a B13–B18. bekezdésekben foglalt útmutatás alapján felvásároltként azonosítják. Ahhoz, hogy az ügylet fordított akvizíciónak minősüljön, a számviteli szempontból felvásárlónak annak a gazdálkodó egységnek kell lennie, amelynek tőkerészesedéseit megszerzik (a jog szerinti felvásárolt). Például fordított akvizíciók néha akkor történnek, amikor egy zártkörűen működő gazdálkodó egység nyilvánosan működő gazdálkodó egységgé kíván válni, de a részvényeit nem kívánja névre szólóvá tenni. Ahhoz, hogy ezt véghez vigye, a zártkörűen működő gazdálkodó egység elintézi, hogy egy nyilvánosan működő gazdálkodó egység szerezze meg a tőkerészesedéseit, a nyilvánosan működő gazdálkodó egység tőkerészesedéseiért cserébe. Ebben a példában a jog szerinti felvásárló a nyilvánosan működő gazdálkodó egység, mivel az bocsátott ki tőkerészesedéseket, a zártkörűen működő gazdálkodó egység pedig a jog szerinti felvásárolt, mivel annak tőkerészesedéseit szerezték meg. Ugyanakkor a B13–B18. bekezdésekben foglalt útmutatás alkalmazása az alábbi azonosítást eredményezi:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 a nyilvánosan működő gazdálkodó egység a felvásárolt számviteli szempontból (a számvitel szerinti felvásárolt); valamint
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a zártkörűen működő gazdálkodó egység a felvásárló számviteli szempontból (a számvitel szerinti felvásárló).
                              
                           Ahhoz, hogy az ügyletet fordított akvizícióként számolják el, a számvitel szerinti felvásároltnak meg kell felelnie az üzleti tevékenység definíciójának, és alkalmazandó a jelen IFRS összes megjelenítési és értékelési elve, ideértve a goodwill megjelenítésének előírásait.
                  
               
            Az átadott ellenérték értékelése
         
         
                     B20.
                  
                  
                     Egy fordított akvizícióban a számvitel szerinti felvásárló rendszerint nem ad ellenértéket a felvásároltért. Ehelyett, rendszerint, a számvitel szerinti felvásárolt saját részvényeit bocsátja ki saját részvényeit a számvitel szerinti felvásárló tulajdonosainak. Ennek megfelelően a számvitel szerinti felvásárló által a számvitel szerinti felvásároltban lévő részesedéséért átadott ellenérték az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke azoknak a tőkerészesedéseknek a számán alapul, amelyeket a jog szerinti leányvállalatnak ki kellett volna bocsátania ahhoz, hogy a jog szerinti anyavállalat tulajdonosai számára ugyanolyan százalékos mértékű tőkerészesedést biztosítsanak az egyesített gazdálkodó egységben, mint amekkorát a fordított akvizíció eredményez. A tőkerészesedések számának ily módon kiszámított valós értékét lehet a felvásároltért cserébe átadott ellenérték valós értékeként használni.
                  
               
            A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítése és prezentálása
         
         
                     B21.
                  
                  
                     Egy fordított akvizíciót követően készített konszolidált pénzügyi kimutatásokat a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) neve alatt kell kibocsátani, de a megjegyzésekben azt úgy kell bemutatni, hogy az a jog szerinti leányvállalat (a számvitel szerinti felvásárló) pénzügyi kimutatásainak folytatása, egy módosítással, mégpedig azzal, hogy a számvitel szerinti felvásárló minimális tőkéjét visszamenőlegesen módosítani kell, hogy a számvitel szerinti felvásárolt minimális tőkéjét tükrözze. Ez a módosítás azért szükséges, hogy az a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) szavatoló tőkéjét tükrözze. Az ezekben a pénzügyi kimutatásokban prezentált összehasonlító információkat is visszamenőlegesen módosítják, hogy azok a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) minimális tőkéjét tükrözzék.
                  
               
                     B22.
                  
                  
                     Mivel a konszolidált pénzügyi kimutatások – a tőkestruktúra kivételével – a jog szerinti leányvállalat pénzügyi kimutatásainak folytatását jelentik, a konszolidált pénzügyi kimutatások tükrözik:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 a jog szerinti leányvállalat (a számvitel szerinti felvásárló) eszközeit és kötelezettségeit, amelyeket azok kombinációt megelőző könyv szerinti értékén kell kimutatni és értékelni.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) eszközeit és kötelezettségeit, amelyeket a jelen IFRS-nek megfelelően kell kimutatni és értékelni.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 a jog szerinti leányvállalat (a számvitel szerinti felvásárló) felhalmozott eredményét és más, a saját tőkében szereplő egyenlegeit az üzleti kombinációt megelőzően.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 a konszolidált pénzügyi kimutatásokban kibocsátott tőkerészesedésekként kimutatott összeget, amelyet úgy határoznak meg, hogy a jog szerinti leányvállalatnak (a számvitel szerinti felvásárlónak) közvetlenül az üzleti kombináció előtti, forgalomban lévő, kibocsátott tőkerészesedését hozzáadják a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) valós értékéhez, amelyet a jelen IFRS-nek megfelelően kell meghatározni. Ugyanakkor, a saját tőke szerkezete (azaz a kibocsátott tőkerészesedések száma és típusa) a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) saját tőkéjének szerkezetét tükrözi, beleértve a jog szerinti anyavállalat által a kombináció megvalósításához kibocsátott tőkerészesedéseket. Ennek megfelelően a jog szerinti leányvállalat (a számvitel szerinti felvásárló) saját tőkéjének szerkezetét újra megállapítják az akvizíciós megállapodásban rögzített cserearány használatával, hogy az tükrözze a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) által a fordított akvizíció során kibocsátott részvények számát.
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 a nem ellenőrző részesedés arányát a jog szerinti leányvállalat (a számvitel szerinti felvásárló) kombináció előtti felhalmozott eredményének és más tőkerészesedéseknek a könyv szerinti értékében, amint azt a B23. és a B24. bekezdések kifejtik.
                              
                           
               
            Nem ellenőrző részesedés
         
         
                     B23.
                  
                  
                     A fordított akvizícióban a jog szerinti felvásárolt (a számvitel szerinti felvásárló) tulajdonosai közül lehet, hogy egyesek nem cserélik be tőkerészesedéseiket a jog szerinti anyavállalat (a számvitel szerinti felvásárolt) tőkerészesedéseire. Ezeket a tulajdonosokat a fordított akvizíciót követően nem ellenőrző részesedésként kell kezelni a konszolidált pénzügyi kimutatásokban. Ennek oka, hogy a jog szerinti felvásárolt azon tulajdonosai, akik nem cserélik be tőkerészesedéseiket a jog szerinti felvásárló tőkerészesedéseire, csak a jog szerinti felvásárolt eredményeiből és nettó eszközeiből részesednek, az egyesített gazdálkodó egység eredményeiből és nettó eszközeiből nem. Ezzel egyidejűleg, bár a jog szerinti felvásárló számviteli szempontból a felvásárolt, a jog szerinti felvásárló tulajdonosai részesedéssel rendelkeznek az egyesített gazdálkodó egység eredményeiben és nettó eszközeiben.
                  
               
                     B24.
                  
                  
                     A jog szerinti felvásárolt eszközeit és kötelezettségeit a konszolidált pénzügyi kimutatásokban azok kombináció előtti könyv szerinti értékén kell kimutatni és értékelni (lásd B22.(a) bekezdés). Ezért egy fordított akvizícióban a nem ellenőrző részesedés tükrözi a nem ellenőrző tulajdonosok arányos részesedését a jog szerinti felvásárolt nettó eszközeinek kombináció előtti könyv szerinti értékében, még akkor is, ha a nem ellenőrző részesedéseket más akvizíciókban az azok akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékén kell értékelni.
                  
               
            Egy részvényre jutó eredmény
         
         
                     B25.
                  
                  
                     Ahogy azt a B22.(d) bekezdés leírja, a fordított akvizíciót követően elkészített konszolidált pénzügyi kimutatásokban megjelenő saját tőke szerkezete a jog szerinti felvásárló (a számvitel szerinti felvásárolt) saját tőke szerkezetét tükrözi, beleértve a jog szerinti felvásárló által az üzleti kombináció megvalósításához kibocsátott tőkerészesedéseket.
                  
               
                     B26.
                  
                  
                     A forgalomban lévő törzsrészvények súlyozott átlagos számának (az egy részvényre jutó eredmény kiszámításánál a nevező) kiszámításához, arra az időszakra vonatkozóan, amelyben a fordított akvizíció történik:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 az adott időszak elejétől az akvizíció időpontjáig forgalomban lévő törzsrészvények számát úgy kell kiszámítani, hogy a jog szerinti felvásárló (a számvitel szerinti felvásárolt) időszak során forgalomban lévő törzsrészvényeinek súlyozott átlagos számát az összeolvadásról szóló megállapodásban rögzített cserearánnyal meg kell szorozni; valamint
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 az akvizíció időpontjától az adott időszak végéig forgalomban lévő törzsrészvények száma a jog szerinti felvásárló (a számvitel szerinti felvásárolt) adott időszak alatt forgalomban lévő törzsrészvényeinek tényleges száma kell, hogy legyen.
                              
                           
               
                     B27.
                  
                  
                     Az egy részvényre jutó eredmény alapértékét a fordított akvizíciót követő konszolidált pénzügyi kimutatásokban, minden egyes, az akvizíció időpontját megelőző összehasonlító időszakra úgy kell kiszámítani, hogy:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 a jog szerinti felvásárolt törzsrészvényei birtokosainak tulajdonítható eredményét minden egyes ilyen időszakra elosztják
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a jog szerinti felvásárolt forgalomban lévő törzsrészvényei addigi (múltbeli) súlyozott átlagos száma és az akvizíciós megállapodásban rögzített cserearány szorzatával.
                              
                           
               KONKRÉT MEGSZERZETT ESZKÖZÖK ÉS ÁTVÁLLALT KÖTELEZETTSÉGEK MEGJELENÍTÉSE (A 10–13. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
            Operatív lízingek
         
         
                     B28.
                  
                  
                     A felvásárlónak nem kell kimutatnia operatív lízinggel kapcsolatos eszközöket vagy kötelezettségeket, ha abban a felvásárolt a lízingbe vevő, kivéve a B29. és a B30. bekezdésben előírtakat.
                  
               
                     B29.
                  
                  
                     A felvásárlónak meg kell határoznia, hogy minden egyes olyan operatív lízingnek a feltételei, amelyekben a felvásárolt lízingbe vevő, kedvezőek vagy kedvezőtlenek-e. A felvásárlónak egy immateriális eszközt kell kimutatnia, ha az operatív lízing feltételei a piaci feltételekhez képest kedvezőek, és kötelezettséget, ha a piaci feltételekhez képest a feltételek kedvezőtlenek. A B42. bekezdés ad útmutatást az olyan operatív lízingek alá tartozó eszközöknek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékének értékeléséről, amely lízingeknél a felvásárolt a lízingbe adó.
                  
               
                     B30.
                  
                  
                     Egy azonosítható immateriális eszköz társítható egy operatív lízinghez, amit az bizonyíthat, hogy a piaci szereplők készek a lízingért díjat fizetni, még akkor is, ha azt a piaci feltételek szerint alakították ki. Például egy repülőtéren a kapuk vagy egy elsőrangú bevásárlóközpontban kiskereskedelmi terület lízingelése biztosíthatja a belépést egy piacra vagy olyan jövőbeli gazdasági hasznokat, amelyek azonosítható immateriális javaknak minősülhetnek, például, amilyen az ügyfélkapcsolat. Ebben a helyzetben a felvásárlónak a társított, azonosítható immateriális eszköz(öke)t a B31. bekezdésnek megfelelően kell megjelenítenie.
                  
               
            Immateriális javak
         
         
                     B31.
                  
                  
                     A felvásárlónak az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható immateriális javakat a goodwilltől elkülönítve kell kimutatnia. Egy immateriális eszköz akkor azonosítható, ha vagy az elválaszthatósági kritériumnak vagy a szerződéses-jogi kritériumnak megfelel.
                  
               
                     B32.
                  
                  
                     A szerződéses-jogi kritériumnak megfelelő immateriális eszköz azonosítható még akkor is, ha az eszköz nem átadható vagy a felvásárolttól vagy más jogoktól és kötelmektől nem elválasztható. Például:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 a felvásárolt gyártási létesítményt lízingel egy operatív lízing keretében, amelynek feltételei a piaci feltételekhez képest kedvezőek. A lízing feltételei kifejezetten megtiltják a lízing átadását (akár értékesítés, akár allízing formájában). Az az összeg, amennyivel a lízing feltételei az ugyanolyan vagy hasonló tételekre vonatkozó aktuális piaci ügyletek feltételeivel összehasonlítva kedvezőbbek, immateriális eszköz, amely megfelel a goodwilltől elkülönítve történő megjelenítés szerződéses-jogi kritériumának, annak ellenére, hogy a felvásárló a lízingszerződést nem értékesítheti vagy nem adhatja át más módon.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a felvásárolt tulajdonában és üzemeltetésében van egy atomerőmű. Az erőmű üzemeltetési engedélye immateriális eszköz, amely megfelel a goodwilltől elkülönítve történő megjelenítés szerződéses-jogi kritériumának, még akkor is, ha a felvásárló azt a megszerzett erőműtől elkülönítve nem értékesítheti vagy adhatja át. A felvásárló a működési engedély valós értékét és az erőmű valós értékét egyetlen eszközként mutathatja ki a pénzügyi beszámolás céljaira, amennyiben ezeknek az eszközöknek a hasznos élettartama hasonló.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 a felvásárolt tulajdonában van egy technológiai szabadalom. Ezt a szabadalmat licencbe adta másoknak, azok kizárólagos használatára a belföldi piacon kívül, amiért cserébe azok jövőbeli külföldi bevételének megadott százalékát kapja meg. Mind a technológiai szabadalom, mind a kapcsolódó licenc-megállapodás megfelel a goodwilltől elkülönítve történő megjelenítés szerződéses-jogi kritériumának, még akkor is, ha a szabadalom és a kapcsolódó licenc-megállapodás egymástól elkülönítve történő értékesítése a gyakorlatban nem lenne megvalósítható.
                              
                           
               
                     B33.
                  
                  
                     Az elválaszthatósági kritérium azt jelenti, hogy a megszerzett immateriális eszközt el lehet választani vagy ki lehet vonni a felvásároltból, és el lehet adni, át lehet adni, arra engedélyt lehet biztosítani, bérbe lehet adni vagy el lehet cserélni, egyedileg vagy valamely kapcsolódó szerződéssel, azonosítható eszközzel vagy kötelezettséggel együtt. Az olyan immateriális eszköz, amelyet a felvásárló eladhat, licencbe adhat vagy más módon elcserélhet más, értéket képviselő dologért, megfelel az elválaszthatósági kritériumnak, még akkor is, ha a felvásárlónak nem áll szándékában azt eladni, licencbe adni vagy más módon elcserélni. A megszerzett immateriális eszköz akkor felel meg az elválaszthatósági kritériumnak, ha bizonyíték van arra, hogy léteznek ilyen típusú eszközre vagy egy hasonló típusú eszközre vonatkozó csereügyletek, még akkor is, ha ezek az ügyletek nem gyakoriak, és függetlenül attól, hogy a felvásárló ilyenekben részt vesz-e. Például, ügyfél- és előfizetői listákat gyakran adnak licencbe, és így azok az elválaszthatósági kritériumnak megfelelnek. Még akkor is, ha a felvásárló úgy is véli, hogy ügyféllistái más ügyféllistáktól eltérő jellegzetességekkel rendelkeznek, az a tény, hogy ügyféllistákat gyakran adnak licencbe, általában azt jelenti, hogy a megszerzett ügyféllista az elválaszthatósági kritériumnak megfelel. Ugyanakkor az üzleti kombináció során megszerzett ügyféllista az elválaszthatósági kritériumnak nem felel meg akkor, ha titoktartási feltételek vagy más megállapodások a gazdálkodó egység számára megtiltják az ügyfeleivel kapcsolatos információk eladását, bérbeadását vagy más módon történő cseréjét.
                  
               
                     B34.
                  
                  
                     Az olyan immateriális eszköz, amely egyedileg nem elválasztható a felvásárolttól vagy az egyesített gazdálkodó egységtől, az elválaszthatósági kritériumnak akkor felel meg, ha egy kapcsolódó szerződéssel, azonosítható eszközzel vagy kötelezettséggel együtt elválasztható. Például:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 piaci szereplők elcserélnek betéti kötelezettségeket és a kapcsolódó betételhelyezői kapcsolatot képviselő immateriális javakat, megfigyelhető csereügyletek során. Ezért a felvásárlónak a betételhelyezői kapcsolatot képviselő immateriális eszközt a goodwilltől elkülönítve kell kimutatnia.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a felvásárolt tulajdonában van egy bejegyzett védjegy, és egy dokumentált, de nem szabadalmaztatott műszaki szakértelem, amelyet a védjeggyel ellátott termék gyártására használnak. A védjegy tulajdonjogának átadásához a tulajdonostól megkövetelik, hogy minden egyéb szükséges dolgot is átadjon az új tulajdonosnak, hogy az új tulajdonos által gyártott termék vagy végzett szolgáltatás és a korábbi tulajdonos által előállított ne legyen megkülönböztethető. Mivel a nem szabadalmaztatott műszaki szakértelmet a felvásárolttól vagy az egyesített gazdálkodó egységtől el kell különíteni és el kell adni, ha a kapcsolódó védjegyet eladják, az az elválaszthatósági kritériumnak megfelel.
                              
                           
               
            Újra megszerzett jogok
         
         
                     B35.
                  
                  
                     Egy üzleti kombináció részeként a felvásárló újra megszerezheti azt a jogot, amelyet korábban a felvásároltnak megadott, hogy a felvásárló egy vagy több kimutatott vagy nem kimutatott eszközét használja. Az ilyen jogokra példa lehet a felvásárló kereskedelmi nevének használata egy franchise-megállapodás keretében, vagy a felvásárló technológiájának használata egy technológia-licenc megállapodásban. Az újra megszerzett jog azonosítható immateriális eszköz, amelyet a felvásárló a goodwilltől elkülönítve jelenít meg. A 29. bekezdés ad útmutatást az újra megszerzett jog értékeléséhez és az 55. bekezdés ad útmutatást az újra megszerzett jog későbbi elszámolásához.
                  
               
                     B36.
                  
                  
                     Ha az újra megszerzett jogot keletkeztető szerződés feltételei az ugyanolyan vagy hasonló tételekre vonatkozó aktuális piaci ügyletek feltételeihez képest kedvezőek vagy kedvezőtlenek, a felvásárlónak teljesítési nyereséget vagy veszteséget kell elszámolnia. A B52. bekezdés ad útmutatást a teljesítési nyereség vagy veszteség értékeléséhez.
                  
               
            Összeszokott munkaerő és más, nem azonosítható tételek
         
         
                     B37.
                  
                  
                     A felvásárló a goodwillbe foglalja bele a megszerzett, az akvizíció időpontjában nem azonosítható immateriális eszköz értékét. Például a felvásárló értéket tulajdoníthat az összeszokott munkaerő létezésének, ami azt jelenti, hogy a munkavállalók meglévő összessége a felvásárló számára lehetővé teszi a megszerzett üzleti tevékenység működtetését az akvizíció időpontjától fogva. Az összeszokott munkaerő nem a szakképzett munkaerő szellemi tőkéjét képviseli [nem a (gyakran szakosodott) tudást és tapasztalatot, amelyet a felvásárolt munkavállalói munkavégzésükhöz hozzáadnak]. Mivel az összeszokott munkaerő nem egy azonosítható eszköz, amelyet a goodwilltől elkülönítve kell megjeleníteni, az annak tulajdonított értéket belefoglalják a goodwillbe.
                  
               
                     B38.
                  
                  
                     A felvásárló a goodwillbe foglalja bele az akvizíció időpontjában eszköznek nem minősülő tételeknek tulajdonított értéket is. Például, a felvásárló értéket tulajdoníthat olyan potenciális szerződéseknek, amelyekről még az akvizíció időpontjában a felvásárolt jövőbeli új ügyfelekkel tárgyalásokat folytat. Mivel ezek a potenciális szerződések önmagukban nem eszközök az akvizíció időpontjában, a felvásárló ezeket nem jeleníti meg a goodwilltől elkülönítve. A felvásárló a későbbiekben nem sorolhatja át a goodwillből ezeknek a szerződéseknek az értékét olyan eseményekkor, amelyek az akvizíció időpontja után következnek be. Ugyanakkor, a felvásárlónak értékelnie kell a röviddel az akvizíció időpontja után bekövetkező eseményeket övező tényeket és körülményeket, annak meghatározásához, hogy létezett-e elkülönítve kimutatandó immateriális eszköz az akvizíció időpontjában.
                  
               
                     B39.
                  
                  
                     A kezdeti megjelenítés után a felvásárló az üzleti kombináció során megszerzett immateriális javakat az IAS 38 Immateriális javak standard előírásainak megfelelően számolja el. Ugyanakkor, az IAS 38 standard 3. bekezdésében leírtak szerint, bizonyos megszerzett immateriális javaknak a kezdeti megjelenítés utáni elszámolását más IFRS-ek írják elő.
                  
               
                     B40.
                  
                  
                     Az azonosíthatósági kritériumok határozzák meg, hogy egy immateriális eszközt a goodwilltől elkülönítve kell-e kimutatni. Ugyanakkor a kritériumok sem útmutatást nem adnak egy immateriális eszköz valós értékének meghatározásához, sem az immateriális eszköz valós értékének becsléséhez használt feltételezéseket nem korlátozzák. Például, a felvásárló figyelembe vesz a valós érték meghatározásához olyan feltételezéseket, amelyeket piaci szereplők is mérlegelnének, mint például a szerződések jövőbeli megújítására vonatkozó várakozásokat. Az nem szükséges, hogy maguk a megújítások megfeleljenek az azonosíthatósági kritériumnak. (Ugyanakkor lásd a 29. bekezdést, amely az üzleti kombináció során újra megszerzett, megjelenített jogok esetében kivételt állapít meg a valós értéken történő értékelés elve alól.) Az IAS 38 standard 36. és 37. bekezdései adnak útmutatást annak meghatározásához, hogy az immateriális javakat egyesíteni kell-e más immateriális vagy tárgyi eszközökkel egyetlen elszámolási egységbe.
                  
               KONKRÉT AZONOSÍTHATÓ ESZKÖZÖK ÉS A FELVÁSÁROLTNÁL FENNÁLLÓ NEM ELLENŐRZŐ RÉSZESEDÉS VALÓS ÉRTÉKÉNEK MEGHATÁROZÁSA (A 18. ÉS 19. BEKEZDÉSEK ALKALMAZÁSA)
         
            Bizonytalan cash flow-kkal járó eszközök (értékvesztések)
         
         
                     B41.
                  
                  
                     A felvásárló nem mutathat ki külön értékvesztést az akvizíció időpontjára vonatkozóan az üzleti kombináció keretében megszerzett olyan eszközökre, amelyeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön értékelnek, mivel a jövőbeli cash flow-kkal kapcsolatos bizonytalanság hatásai szerepelnek a valós értéken történő értékelésben. Például, mivel a jelen IFRS megköveteli, hogy a felvásárló a megszerzett követeléseket, ideértve a hiteleket, azoknak az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékén értékelje, a felvásárló külön értékvesztést nem mutat ki azokra a szerződés szerinti cash flow-kra, amelyeket ebben az időpontban behajthatatlannak ítélnek meg.
                  
               
            Operatív lízingek alá tartozó eszközök, amely lízingeknél a felvásárló a lízingbe adó
         
         
                     B42.
                  
                  
                     Egy eszköz – mint például egy épület vagy egy szabadalom, amely olyan operatív lízing alá tartozik, amelyben a felvásárolt a lízingbe adó – az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékének meghatározásakor a felvásárlónak figyelembe kell vennie a lízing feltételeit. Más szavakkal, a felvásárló nem jelenít meg külön eszközt vagy kötelezettséget – akár kedvezőek, akár kedvezőtlenek az operatív lízing feltételei a piaci feltételekhez képest, amely összehasonlítást a B29. bekezdés megköveteli – az olyan lízingeknél, ahol a felvásárolt a lízingbe adó.
                  
               
            Eszközök, amelyeket a felvásárló nem szándékozik használni, vagy más módon szándékozik használni, mint ahogy más piaci szereplők tennék
         
         
                     B43.
                  
                  
                     Versenypolitikai vagy más okokból a felvásárlónak lehet, hogy az a szándéka, hogy a megszerzett eszközt – például egy kutatás-fejlesztési immateriális eszközt – nem fogja használni, vagy lehet olyan szándéka, hogy az eszközt más módon fogja használni, amint azt más piaci szereplők tennék. Mindazonáltal a felvásárlónak az eszközt olyan valós értéken kell értékelnie, amelyet a többi piaci szereplő által történő használatnak megfelelően határoznak meg.
                  
               
            Nem ellenőrző részesedés egy felvásároltban
         
         
                     B44.
                  
                  
                     A jelen IFRS megengedi a felvásárlónak, hogy a felvásároltban lévő nem ellenőrző részesedést annak az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékén értékelje. Néha a nem ellenőrző részesedésnek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét a felvásárló a nem a felvásárló birtokában lévő részvények aktív piaci árfolyamainak alapján határozza meg. Más helyzetekben azonban a részvények aktív piaci árfolyama nem áll rendelkezésre. Ezekben a helyzetekben a felvásárló a nem ellenőrző részesedés valós értékét más értékelési technikák felhasználásával határozza meg.
                  
               
                     B45.
                  
                  
                     A felvásárló felvásároltban lévő részesedésének valós értéke és a nem ellenőrző részesedés valós értéke részvényenkénti alapon különböző is lehet. A fő különbség valószínűleg egy ellenőrzési felár beépülése a felvásárló felvásároltban lévő részesedésének részvényenkénti valós értékébe, vagy fordítva, egy diszkont beépülése az ellenőrzés hiánya miatt (amit kisebbségi diszkontnak is neveznek) a nem ellenőrző részesedés részvényenkénti valós értékébe.
                  
               A GOODWILL VAGY AZ ELŐNYÖS VÉTELEN ELÉRT NYERESÉG ÉRTÉKELÉSE
         
            Az akvizíció időpontjára vonatkozó valós érték meghatározása a felvásárló felvásároltban fennálló részesedésére, értékelési technikák felhasználásával (a 33. bekezdés alkalmazása)
         
         
                     B46.
                  
                  
                     Egy olyan üzleti kombináció során, amely ellenérték átadása nélkül valósult meg, a felvásárlónak a goodwill vagy az előnyös vételen elért nyereség értékeléséhez a felvásároltban lévő részesedésének az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékével kell helyettesítenie az átadott ellenértéknek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét (lásd 32–34. bekezdések). A felvásárló felvásároltban lévő részesedésének az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét ilyenkor egy vagy több értékelési technikával kell meghatároznia, amelyeknek a körülményeknek meg kell felelniük és amelyekhez elegendő adat áll rendelkezésre. Ha egynél több értékelési technikát használ, akkor a felvásárlónak a technikák eredményeit értékelnie kell, mérlegelve a felhasznált inputok relevanciáját és megbízhatóságát, és a rendelkezésre álló adatok terjedelmét.
                  
               
            Sajátos megfontolások az akvizíciós módszer egyesülések kombinációira való alkalmazásakor (a 33. bekezdés alkalmazása)
         
         
                     B47.
                  
                  
                     Amikor két egyesülés egyesül, a felvásárolt saját tőkéjének vagy tagi részesedéseinek valós értéke (vagy a felvásárolt valós értéke) lehet, hogy megbízhatóbban értékelhető, mint a felvásárló által átadott tagi részesedések valós értéke. Ha így van, akkor a 33. bekezdés megköveteli, hogy a felvásárló a goodwill összegét a felvásárolt tőkerészesedéseinek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékének felhasználásával határozza meg, nem pedig a felvásárló ellenértékként átadott tőkerészesedéseinek az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke felhasználásával. Emellett egyesülések kombinációja során a felvásárlónak a felvásárolt nettó eszközeit a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában a tőkéhez vagy a saját tőkéhez történt közvetlen hozzáadásként kell kimutatnia, nem pedig a felhalmozott eredményhez való hozzáadásként, ami az akvizíciós módszer más típusú gazdálkodó egységek általi alkalmazásának módjával konzisztens.
                  
               
                     B48.
                  
                  
                     Bár sok tekintetben hasonlóak más üzleti tevékenységekhez, az egyesülések eltérő jellegzetességekkel rendelkeznek, amelyek elsősorban abból adódnak, hogy tagjaik egyszerre ügyfelek és tulajdonosok. Az egyesülések tagjai általában arra számítanak, hogy tagságukért juttatásokban részesülnek, gyakran az árukért és szolgáltatásokért felszámított csökkentett díjak vagy sajátos jellegű osztalék (részesedés) formájában. A sajátos jellegű osztalékok (részesedések) egyes tagoknak felosztott aránya gyakran a tag által az egyesüléssel az év folyamán folytatott üzleti tevékenység nagyságán alapul.
                  
               
                     B49.
                  
                  
                     Az egyesülés valós értéken történő értékelésének figyelembe kell vennie azokat a feltételezéseket, amelyeket a jövőbeli tagsági juttatásokkal kapcsolatban piaci szereplők tennének, valamint minden olyan egyéb feltételezést, amelyeket az egyesüléssel kapcsolatban piaci szereplők tennének. Például felhasználható egy becsült cash flow modell az egyesülés valós értékének meghatározásához. A modell inputjaiként használt cash flow-knak az egyesülés várható cash flow-in kell alapulniuk, amelyek valószínűleg tükrözik a tagsági juttatásokra vonatkozó csökkentéseket, mint például az árukért és szolgáltatásokért felszámított csökkentett díjakat.
                  
               ANNAK MEGHATÁROZÁSA, HOGY MI KÉPEZI RÉSZÉT AZ ÜZLETI KOMBINÁCIÓ ÜGYLETÉNEK (AZ 51. ÉS AZ 52. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B50.
                  
                  
                     A felvásárlónak a következő – egymást kölcsönösen nem kizáró, de egyenként sem döntő – tényezőket kell figyelembe vennie annak meghatározásához, hogy egy ügylet a felvásároltra vonatkozó cserének része-e, vagy hogy az ügylet az üzleti kombinációtól elkülönül-e.
                     
                                 a)
                              
                              
                                 
                                    az ügylet létrejöttének okai—Azoknak az okoknak a megértése, amelyek miatt a kombinációban részt vevő felek (a felvásárló és a felvásárolt és azok tulajdonosai, igazgatósági tagjai és vezetők, valamint ezek megbízottai) egy bizonyos ügyletet vagy megállapodást létrehoztak, bepillantást adhat abba, hogy az részét képezi-e az átadott ellenértéknek, valamint a megszerzett eszközöknek vagy átvállalt kötelezettségeknek. Például, ha egy ügyletet elsődlegesen a felvásárló vagy az egyesített gazdálkodó egység javára, nem pedig elsődlegesen a felvásárolt vagy annak korábbi, a kombináció előtti tulajdonosainak javára kötöttek meg, akkor kevésbé valószínű, hogy az ügyleti árnak az a része (és a kapcsolódó eszközök és kötelezettségek) része a felvásároltra vonatkozó cserének. Ennek megfelelően a felvásárlónak ezt a részt az üzleti kombinációtól elkülönítve kell elszámolnia.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 
                                    ki kezdeményezte az ügyletet—Annak megértése, hogy ki kezdeményezte az ügyletet, szintén bepillantást enged abba, hogy az része-e a felvásároltra vonatkozó cserének. Például, lehet, hogy egy a felvásárolt által kezdeményezett ügylet vagy más esemény célja jövőbeli gazdasági hasznok biztosítása a felvásárló vagy az egyesített gazdálkodó egység számára, miközben a felvásárolt vagy annak korábbi, a kombináció előtti tulajdonosai kevés haszonhoz jutnak vagy egyáltalán nincs hasznuk belőle. Másfelől kevésbé valószínű, hogy a felvásárolt vagy korábbi tulajdonosai által kezdeményezett ügylet vagy megállapodás a felvásárló vagy az egyesített gazdálkodó egység javára köttetett, és valószínűbb, hogy az az üzleti kombinációra vonatkozó ügylet része.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 
                                    az ügylet időzítése—Az ügylet időzítése is bepillantást engedhet abba, hogy az része-e a felvásároltra vonatkozó cserének. Például, a felvásárló és a felvásárolt közötti olyan ügylet, amely egy üzleti kombináció feltételeiről szóló tárgyalások során valósul meg, lehetséges, hogy az üzleti kombinációra való tekintettel jött létre, hogy a felvásárlónak vagy az egyesített gazdálkodó egységnek jövőbeli gazdasági hasznokat biztosítson. Ha így van, a felvásárolt vagy annak korábbi, az üzleti kombináció előtti tulajdonosai valószínűleg kevés vagy semmilyen haszonra nem tesznek szert az ügylet folytán, kivéve azokat a hasznokat, amelyekben az egyesített gazdálkodó egység részeként részesülnek.
                              
                           
               
            A felvásárló és a felvásárolt közötti előzőleg fennálló kapcsolat tényleges rendezése egy üzleti kombináció során (az 52.(a) bekezdés alkalmazása)
         
         
                     B51.
                  
                  
                     Lehetséges, hogy a felvásárló és a felvásárolt olyan kapcsolatban van, amely fennállt már azelőtt, hogy az üzleti kombinációt fontolóra vették volna, amelyre itt „előzőleg fennálló kapcsolat”-ként történik hivatkozás. A felvásárló és a felvásárolt közötti előzőleg fennálló kapcsolat lehet szerződéses (például eladó és vevő, vagy a licencbe adó és a licencbe vevő) vagy nem szerződéses (például felperes és alperes).
                  
               
                     B52.
                  
                  
                     Ha az üzleti kombináció valójában egy előzőleg fennálló kapcsolatot rendez, a felvásárló nyereséget vagy veszteséget számol el, amelynek értékelése a következőképpen történik:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 egy előzőleg fennálló nem szerződéses kapcsolatnál (amilyen egy peres ügy) a valós érték.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 egy előzőleg fennálló szerződéses kapcsolatnál a következő (i) és (ii) közül a kisebbik érték:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             az az összeg, amennyivel a szerződés kedvezőbb vagy kedvezőtlenebb a felvásárló szemszögéből, ha azt az ugyanolyan vagy hasonló tételekre vonatkozó aktuális piaci ügyletek feltételeihez viszonyítják. (Kedvezőtlen szerződés az a szerződés, amely az aktuális piaci feltételek szerint kedvezőtlen. Ez nem feltétlenül hátrányos szerződés, amelynek keretében a szerződés szerinti kötelmek teljesítésének elkerülhetetlen költségei meghaladják az annak alapján várható gazdasági hasznokat.)
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             a szerződésben rögzített teljesítési előírások összege, annak a partnernek a javára, akinek számára a szerződés kedvezőtlen.
                                          
                                       Ha (ii) kisebb, mint (i), a különbözetet az üzleti kombináció elszámolásának részeként kell figyelembe venni.
                              
                           Az elszámolt nyereség vagy veszteség összege részben függhet attól, hogy a felvásárló előzőleg a kapcsolódó eszközt vagy kötelezettséget kimutatta-e, és a beszámoló szerinti nyereség vagy veszteség ezért különbözhet a fenti előírások alkalmazásával kiszámított összegtől.
                  
               
                     B53.
                  
                  
                     Az előzőleg fennálló kapcsolat lehet olyan szerződés, amelyet a felvásárló újra megszerzett jogként jelenít meg. Ha a szerződés olyan feltételeket tartalmaz, amelyek az ugyanolyan vagy hasonló tételekre vonatkozó aktuális piaci ügyletek árazásával összehasonlítva kedvezőek vagy kedvezőtlenek, a felvásárló az üzleti kombinációtól elkülönítve nyereséget vagy veszteséget számol el a szerződés tényleges rendezésére, amelyet a B52. bekezdésnek megfelelően értékel.
                  
               
            Munkavállalóknak vagy az eladó részvényeseknek járó függő kifizetésekre vonatkozó megállapodások (az 52.(b) bekezdés alkalmazása)
         
         
                     B54.
                  
                  
                     Az, hogy a munkavállalóknak vagy az eladó részvényeseknek járó függő kifizetésekre vonatkozó megállapodások függő ellenértéket képviselnek-e az üzleti kombináció során vagy különálló ügyletek, a megállapodások jellegétől függ. A megállapodás jellegének értékelése során segítséget jelenthet azoknak az okoknak a megértése, hogy egy akvizíciós megállapodás miért tartalmaz a függő kifizetésekre vonatkozó rendelkezést, hogy ki kezdeményezte a megállapodást és a felek mikor kötötték meg a megállapodást.
                  
               
                     B55.
                  
                  
                     Ha nem világos, hogy a munkavállalóknak vagy az eladó részvényeseknek járó kifizetésekre vonatkozó megállapodás része-e a felvásároltra vonatkozó cserének vagy pedig az üzleti kombinációtól független ügylet, a felvásárlónak a következő jelzéseket kell értékelnie:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 
                                    Folytatódó foglalkoztatás—A folytatódó foglalkoztatás feltételei azoknál az eladó részvényeseknél, akik kulcspozíciókban lévő munkavállalók lesznek, jelzés lehet a függő ellenértékre vonatkozó megállapodás tartalmára. A folytatódó foglalkoztatás releváns feltételei belefoglalhatók a foglalkoztatási megállapodásba, az akvizíciós megállapodásba vagy valamilyen más dokumentumba. Az olyan, függő ellenértékre vonatkozó megállapodás, amelyben a kifizetések automatikusan megszűnnek, ha a foglalkoztatás megszűnik, a kombináció utáni szolgáltatásokért adott javadalmazásnak minősül. Az olyan megállapodások, amelyek keretében a függő kifizetésekre a foglalkoztatás megszűnése nincs hatással, jelezhetik azt, hogy a függő kifizetések inkább kiegészítő ellenértéket, mint javadalmazást jelentenek.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 
                                    A folytatódó foglalkoztatás időtartama—Ha a megkövetelt foglalkoztatás időszaka a függő kifizetések időszakával egybeesik vagy annál hosszabb, ez a tény jelezheti azt, hogy a függő kifizetések lényegében javadalmazást jelentenek.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 
                                    A javadalmazás szintje—Az olyan helyzetek, amikor a függő kifizetéseken kívüli munkavállalói javadalmazás ésszerű szintet képvisel az egyesített gazdálkodó egység más kulcspozíciókban lévő munkavállalóival összehasonlítva, jelezhetik azt, hogy a függő kifizetések inkább kiegészítő ellenértéket, mint javadalmazást jelentenek.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 
                                    Megnövelt kifizetések a munkavállalóknak—Ha azok az eladó részvényesek, akik nem válnak munkavállalókká, részvényenkénti alapon számolva alacsonyabb függő kifizetéseket kapnak, mint azok az eladó részvényesek, akik az egyesített gazdálkodó egység munkavállalóivá válnak, akkor ez a tény azt jelezheti, hogy a munkavállalóvá váló eladó részvényeseknek járó függő kifizetések megnövelt összege javadalmazás.
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 
                                    A tulajdonolt részvények száma—Az olyan eladó részvényesek tulajdonában lévő részvények relatív száma, akik kulcspozíciókban lévő munkavállalók maradnak, jelzés lehet a függő ellenértékre vonatkozó megállapodás tartalmára. Például, ha azok az eladó részvényesek, akiknek lényegében a felvásárolt összes részvénye a tulajdonában volt, továbbra is kulcspozíciókban lévő munkavállalók maradnak, ez a tény jelezheti azt, hogy a megállapodás, a tartalmát illetően, egy nyereségmegosztási megállapodás, amely a kombináció utáni szolgálatokra szándékozik javadalmazást biztosítani. Másfelől amikor azoknak az eladó részvényeseknek, akik továbbra is kulcspozíciókban lévő munkavállalók, a felvásároltban lévő részvényeknek csak kis száma volt a tulajdonában, és valamennyi eladó részvényes ugyanakkora összegű függő ellenértéket kap, részvényenkénti alapon számolva, ez a tény jelezheti azt, hogy a függő kifizetések kiegészítő ellenértéket jelentenek. Azokat az akvizíció előtti tulajdoni érdekeltségeket is figyelembe kell venni, amelyek kulcspozíciókban lévő munkavállalókként megmaradó eladó részvényesek kapcsolt feleinek, például családtagjainak a birtokában voltak.
                              
                           
                                 f)
                              
                              
                                 
                                    Kapcsolódás az értékeléshez—Ha a kezdeti ellenérték, amelyet az akvizíció időpontjában adtak át, a felvásárolt értékelése során megállapított tartomány alsó szélén van és a függő képlet ehhez az értékelési megközelítéshez kapcsolódik, ez a tény utalhat arra, hogy a függő kifizetések kiegészítő ellenértéket képviselnek. Másfelől, ha a függő kifizetési képlet korábbi nyereségmegosztási megállapodásokkal konzisztens, ez a tény arra utalhat, hogy a megállapodás lényege javadalmazás biztosítása.
                              
                           
                                 g)
                              
                              
                                 
                                    Képlet az ellenérték meghatározására—A függő kifizetés meghatározására használt képlet segítséget nyújthat a megállapodás lényegének értékeléséhez. Például, ha egy függő kifizetést a nyereség többszöröse alapján határoztak meg, ez utalhat arra, hogy a kötelem függő ellenérték az üzleti kombináció során, és hogy a képlet a szándékok szerint a felvásárolt valós értékének a megállapítására vagy igazolására irányul. Ezzel ellentétben az a függő kifizetés, amely a nyereség egy meghatározott százaléka, arra utalhat, hogy a munkavállalókkal szembeni kötelem nyereségmegosztási megállapodás, a munkavállalók elvégzett szolgálataiért történő javadalmazásra.
                              
                           
                                 h)
                              
                              
                                 
                                    Más megállapodások és problémák—Az eladó részvényesekkel kötött más megállapodások feltételei (mint például a verseny kizárásáról szóló megállapodások, a végrehajtási szerződések, a tanácsadói szerződések és az ingatlanlízingről szóló megállapodások) és a függő kifizetések nyereségadójának kezelése jelezhetik azt, hogy a függő kifizetések valami másnak tulajdoníthatók, mint a felvásároltért adott ellenértéknek. Például, az akvizícióval összefüggésben a felvásárló köthet egy ingatlanlízing-megállapodást egy jelentős eladó részvényessel. Ha a lízingszerződésben megadott lízingdíjfizetések lényegesen a piaci szint alatt vannak, a lízingbeadónak (az eladó részvényesnek) járó függő kifizetések egy része vagy azok összessége, amelyeket egy, a függő kifizetésekről szóló külön megállapodás követel meg, lényegében lehet fizetség a lízingelt ingatlan használatáért, amelyet a felvásárlónak a kombináció utáni pénzügyi kimutatásaiban elkülönítve kell megjelenítenie. Ezzel szemben, ha a lízingszerződés olyan lízingdíjfizetéseket határoz meg, amelyek a lízingelt ingatlan piaci feltételeivel konzisztensek, akkor az eladó részvényesnek járó függő kifizetésekről szóló megállapodás lehet az üzleti kombinációval kapcsolatos függő ellenérték.
                              
                           
               
            A felvásárló részvény-alapú jutalom-kifizetéseinek elcserélése a felvásárolt munkavállalóinak birtokában lévő jutalmakra (az 52.(b) bekezdés alkalmazása)
         
         
                     B56.
                  
                  
                     A felvásárló saját részvény-alapú jutalom-kifizetéseire (helyettesítő jutalmak) cserélheti a felvásárolt munkavállalóinak birtokában lévő jutalmakat. Az üzleti kombinációval kapcsolatos részvényopciók vagy más részvény-alapú jutalom-kifizetések cseréjét a részvény-alapú jutalom-kifizetések módosításaiként számolják el, az IFRS 2 Részvény-alapú kifizetés standarddal összhangban. Ha a felvásárló köteles a felvásárolt jutalmait helyettesíteni, akkor a felvásárló helyettesítő jutalmainak piaci alapú értéke egészét vagy annak egy részét bele kell venni az üzleti kombináció során átadott ellenérték értékelésébe. A felvásárló akkor köteles a felvásárolt jutalmait helyettesíteni, ha a felvásárolt vagy annak munkavállalói rendelkeznek a helyettesítés kikényszerítésére való képességgel. Például, ennek az előírásnak az alkalmazása szempontjából a felvásárló köteles a felvásárolt jutalmait helyettesíteni, ha a helyettesítést megkövetelik:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 az akvizíciós megállapodás feltételei;
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 a felvásárolt jutalmazási feltételei; vagy
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 a vonatkozó törvények vagy szabályozások.
                              
                           Egyes helyzetekben a felvásárolt jutalmai érvényüket veszthetik az üzleti kombináció következményeként. Ha a felvásárló ezeket a jutalmakat annak ellenére helyettesíti, hogy erre nem köteles, akkor a helyettesítő jutalmak piaci alapú értékének egészét javadalmazási költségként kell elszámolni az üzleti kombináció utáni pénzügyi kimutatásokban. Ez azt jelenti, hogy ezeknek a jutalmaknak a piaci alapú értékéből az üzleti kombináció során átadott ellenérték értékelésében semmit nem kell figyelembe venni.
                  
               
                     B57.
                  
                  
                     A helyettesítő jutalom azon részének meghatározásához, amely a felvásároltért átadott ellenérték része és azon részének meghatározásához, amely a kombináció utáni szolgálatért fizetett javadalmazás, a felvásárlónak mind a felvásárló által adott helyettesítő jutalmakat, mind pedig a felvásárolt jutalmait értékelnie kell, az akvizíció időpontjára vonatkozóan, az IFRS 2 standarddal összhangban. A helyettesítő jutalom piaci alapú értékének az a része, amely a felvásároltért átadott ellenérték részét képezi, egyenlő a felvásárolt jutalmának azzal a részével, amely a kombináció létrejötte előtti szolgálatnak tulajdonítható.
                  
               
                     B58.
                  
                  
                     A helyettesítő jutalomból a kombináció előtti szolgálatnak tulajdonítható rész a felvásárolt által adott jutalom piaci alapú értéke, szorozva egy hányadossal, amelyet a megszolgálási időszak teljesített részének és a teljes megszolgálási időszak vagy a felvásárolt jutalmához kapcsolódó eredeti megszolgálási időszak közül a nagyobbik hányadosaként képeznek. A megszolgálási időszak az az időszak, amelynek folyamán a meghatározott megszolgálási feltételek mindegyikét teljesíteni akarják. A megszolgálási feltételeket az IFRS 2 standard határozza meg.
                  
               
                     B59.
                  
                  
                     A nem megszolgált helyettesítő jutalomnak az a része, amely a kombináció utáni szolgálatnak tulajdonítható, és ezért a kombináció utáni pénzügyi kimutatásokban javadalmazási költségként kell elszámolni, egyenlő a helyettesítő jutalom piaci alapú értékének összességével, csökkentve a kombináció előtti szolgálatnak tulajdonítható összeggel. Ezért a felvásárló a helyettesítő jutalom piaci alapú értékének bármiféle többletét a felvásárolt által adott jutalom piaci alapú értékéhez képest a kombináció utáni szolgálatnak tulajdonítja, és ezt a többletet javadalmazási költségként számolja el a kombináció utáni pénzügyi kimutatásokban. A felvásárló, ha a kombináció utáni szolgálatot ír elő, a helyettesítő jutalom egy részét kombináció utáni szolgálatnak kell tulajdonítania, függetlenül attól, hogy a munkavállalók a felvásárolt jutalmainak megszolgálásához megkövetelt teljes szolgálatot teljesítették-e az akvizíció időpontja előtt.
                  
               
                     B60.
                  
                  
                     A nem megszolgált helyettesítő jutalom azon részének, amely a kombináció előtti szolgálatnak tulajdonítható, valamint azon részének, amely a kombináció utáni szolgálatnak tulajdonítható, a várhatóan megszolgálttá váló helyettesítő jutalmak számára vonatkozó lehető legjobb becslést kell tükröznie. Például, ha a helyettesítő jutalomból a kombináció előtti szolgálatnak tulajdonított rész piaci alapú értéke 100 CU, a felvásárló pedig arra számít, hogy a jutalomnak csak 95 százaléka válik megszolgálttá, az üzleti kombináció során átadott ellenértékben foglalt összeg 95 CU. A várhatóan megszolgálttá váló helyettesítő jutalmak becsült számának változásai azoknak az időszakoknak a javadalmazási költségében tükröződnek, amelyek során a változások vagy jogvesztések történnek—nem pedig az üzleti kombináció során átadott ellenérték módosításaiként. Hasonlóképpen az egyéb eseményeket – mint például a jutalmak végső kimenetelének a teljesítési feltételekkel rendelkező módosításait vagy végső kimenetelét –, amelyek az akvizíció időpontja után következnek be, az IFRS 2 standarddal összhangban kell elszámolni, amikor a javadalmazási költséget meghatározzák arra az időszakra, amikor az esemény felmerül.
                  
               
                     B61.
                  
                  
                     A kombináció előtti és a kombináció utáni szolgálatnak tulajdonítható helyettesítő jutalom részeinek meghatározásával kapcsolatos előírások attól függetlenül alkalmazandók, hogy a helyettesítő jutalmat kötelezettségként vagy tőkeinstrumentumként sorolták-e be, az IFRS 2 rendelkezéseinek megfelelően. A kötelezettségként besorolt jutalmak piaci alapú értékében az akvizíció időpontja után történt összes változást és az ehhez kapcsolódó nyereségadóra gyakorolt hatásokat a felvásárlónak a kombináció utáni pénzügyi kimutatásaiban abban az időszakban (azokban az időszakokban) kell megjeleníteni, amely(ek)ben a változások történtek.
                  
               
                     B62.
                  
                  
                     A részvény-alapú kifizetéseket helyettesítő jutalmaknak a nyereségadóra gyakorolt hatásait az IAS 12 Nyereségadók standard rendelkezéseinek megfelelően kell megjeleníteni.
                  
               EGYÉB IFRS-EK, AMELYEK ÚTMUTATÁST ADNAK A KÉSŐBBI ÉRTÉKELÉSHEZ ÉS ELSZÁMOLÁSHOZ (AZ 54. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B63.
                  
                  
                     Példák olyan IFRS-ekre, amelyek egy üzleti kombináció során megszerzett eszközök és átvállalt vagy felmerült kötelezettségek későbbi értékeléséhez és elszámolásához adnak útmutatást:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 Az IAS 38 standard meghatározza az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható immateriális javak elszámolását. A felvásárló a goodwillt az akvizíció időpontjára vonatkozóan kimutatott, a felhalmozott értékvesztés miatti veszteségekkel csökkentett összegen értékeli. Az IAS 36 Eszközök értékvesztése standard meghatározza az értékvesztés miatti veszteségek elszámolását.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 Az IFRS 4 Biztosítási szerződések standard ad útmutatást az üzleti kombináció során megszerzett biztosítási szerződés későbbi elszámolásához.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 Az IAS 12 standard meghatározza az üzleti kombináció során megszerzett halasztott adókövetelések (ideértve a nem megjelenített halasztott adóköveteléseket) és kötelezettségek későbbi elszámolását.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 Az IFRS 2 standard ad útmutatást a felvásárló által kiadott, helyettesítő részvény-alapú jutalom-kifizetések azon részének későbbi értékeléséhez és elszámolásához, amely a munkavállalók jövőbeli szolgálatainak tulajdonítható.
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standard ad útmutatást az anyavállalat leányvállalatban lévő tulajdoni érdekeltségében bekövetkező változások elszámolásával kapcsolatban, az ellenőrzés megszerzése után.
                              
                           
               KÖZZÉTÉTELEK (AZ 59. ÉS A 61. BEKEZDÉSEK ALKALMAZÁSA)
         
                     B64.
                  
                  
                     Az 59. bekezdésben szereplő cél eléréséhez a felvásárlónak közzé kell tennie az alábbi információkat a beszámolási időszakban lebonyolított minden egyes üzleti kombinációra vonatkozóan:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 a felvásárolt nevét és leírását.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 az akvizíció időpontját.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 a megszerzett, szavazati joggal rendelkező tőkerészesedések százalékos arányát.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 az üzleti kombináció elsődleges okait, és egy leírást arról, hogy a felvásárló miként szerezte meg az ellenőrzést a felvásárolt felett
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 a kimutatott goodwillt alkotó tényezők, mint például a felvásárló és a felvásárolt egyesülő tevékenységeiből várt szinergiák, immateriális javak, amelyek nem felelnek az elkülönített megjelenítés feltételeinek és más tényezők kvalitatív leírását.
                              
                           
                                 f)
                              
                              
                                 az átadott teljes ellenérték akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét és az ellenérték minden egyes olyan fő csoportjának az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét, mint például:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             pénzeszközök;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             más tárgyi vagy immateriális eszközök, ideértve a felvásárló üzleti tevékenységét vagy leányvállalatát;
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             felvállalt kötelezettségek, például a függő ellenértékre vonatkozó kötelezettség; valamint
                                          
                                       
                                             iv)
                                          
                                          
                                             a felvásárló tőkerészesedései, ideértve a kibocsátott vagy kibocsátandó instrumentumok vagy részesedések számát és az ilyen instrumentumok vagy részesedések valós értékének meghatározására használt módszert.
                                          
                                       
                           
                                 g)
                              
                              
                                 a függő ellenértékre vonatkozó megállapodásoknál és kártalanításra szánt eszközöknél:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             az akvizíció időpontjára vonatkozóan megjelenített összeget;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             a megállapodás ismertetését és a kifizetendő összeg meghatározásának alapját; valamint
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             becslést a kimenetelek tartományáról (diszkontálás nélkül), vagy ha ilyen tartományra becslés nem adható, akkor ezt a tényt és azokat az okokat, amelyek miatt tartomány becslésére nincs lehetőség. Ha a kifizetendő maximális összeg nincs korlátozva, a felvásárlónak ezt a tényt közzé kell tennie.
                                          
                                       
                           
                                 h)
                              
                              
                                 a megszerzett követeléseknél:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a követelések valós értékét;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             a követelések bruttó, szerződés szerinti összegét; valamint
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             az akvizíció időpontjára vonatkozó legjobb becslést arra, hogy a szerződéses cash flow-kból várhatóan mennyi lesz a nem behajtott.
                                          
                                       A közzétételeket a követelések olyan fő csoportjai szerint kell megadni, mint a hitelek, a közvetlen pénzügyi lízingek és a követelések más csoportjai.
                              
                           
                                 i)
                              
                              
                                 a megszerzett eszközök és átvállalt kötelezettségek minden egyes fő csoportjára az akvizíció időpontjára vonatkozóan kimutatott összegeket.
                              
                           
                                 j)
                              
                              
                                 minden egyes, a 23. bekezdéssel összhangban megjelenített függő kötelezettségre az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard 85. bekezdésében megkövetelt információ. Ha a függő kötelezettséget azért nem mutatták ki, mert valós értéke megbízhatóan nem értékelhető, a felvásárlónak közzé kell tennie:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             az IAS 37 standard 86. bekezdésében megkövetelt információkat; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             annak okait, hogy a kötelezettség miért nem értékelhető megbízhatóan.
                                          
                                       
                           
                                 k)
                              
                              
                                 a goodwill azon teljes összegét, amely adózási célokra várhatóan levonható.
                              
                           
                                 l)
                              
                              
                                 azoknál az ügyleteknél, amelyeket az üzleti kombináció során az eszközök megszerzésétől és a kötelezettségek átvállalásától elkülönítve jelenítenek meg, az 51. bekezdéssel összhangban:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             minden egyes ügylet leírását;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             azt, hogy a felvásárló miként számolta el az egyes ügyleteket;
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             az egyes ügyleteknél megjelenített összegeket és azt a tételsort a pénzügyi kimutatásokban, amelyben az egyes eszközöket megjelenítették; valamint
                                          
                                       
                                             iv)
                                          
                                          
                                             ha az ügylet egy előzőleg fennálló kapcsolat tényleges rendezése, a rendezési összeg meghatározásához használt módszert.
                                          
                                       
                           
                                 m)
                              
                              
                                 az elkülönítve megjelenített ügyletek az (l) szerint megkövetelt közzétételének tartalmaznia kell az akvizícióval kapcsolatos költségek összegét és elkülönítve ezekből a költségekből a ráfordításként elszámolt összeget, valamint azokat a tételsorokat vagy tételeket az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban, ahol ezeket a ráfordításokat elszámolták. A ráfordításként el nem számolt kibocsátási költségek összegét és azt, hogy azokat hogyan jelenítették meg, szintén közzé kell tenni.
                              
                           
                                 n)
                              
                              
                                 egy előnyös vétel esetén (lásd 34–36. bekezdések):
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a 34. bekezdés alapján elszámolt bármely nyereség összegét, valamint az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás azon tételsorát, amelyben a nyereséget elszámolták; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             azoknak az okoknak a leírását, amelyek miatt az ügylet nyereséget eredményezett.
                                          
                                       
                           
                                 o)
                              
                              
                                 minden olyan üzleti kombinációnál, amelyben a felvásárló a felvásárolt tőkerészesedéseinek kevesebb mint 100 százalékát birtokolja az akvizíció időpontjában:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a felvásároltban fennálló nem ellenőrző részesedés összegét, az akvizíció időpontjára vonatkozóan megjelenítve, és az értékelés alapját erre az összegre; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             minden egyes, a felvásároltban fennálló, valós értéken értékelt nem ellenőrző részesedésnél az értékelési technikákat és a modell fő inputjait ennek az értéknek a meghatározásához.
                                          
                                       
                           
                                 p)
                              
                              
                                 a szakaszokban megvalósuló üzleti kombináció esetében:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a közvetlenül az akvizíció időpontja előtt a felvásárló birtokában lévő, a felvásároltban fennálló tőkerészesedés akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékét; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             bármely, a felvásárló által az üzleti kombinációt megelőzően a felvásároltban birtokolt tőkerészesedés valós értékre történő újraértékelésének eredményeként megjelenített nyereséget vagy veszteséget (lásd 42. bekezdés) és azt a tételsort az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban, amelyben ezt a nyereséget vagy veszteséget elszámolták.
                                          
                                       
                           
                                 q)
                              
                              
                                 a következő információkat:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a felvásárolt bevételének és eredményének összegét az akvizíció időpontja óta, ami a beszámolási időszakra szóló, az átfogó jövedelemre vonatkozó konszolidált kimutatásban szerepel; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             az egyesített gazdálkodó egység bevételét és eredményét az aktuális beszámolási időszakra, úgy, mintha valamennyi, az év során lebonyolított üzleti kombináció akvizíciójának időpontja az éves beszámolási időszak kezdőnapja lett volna.
                                          
                                       Ha az ebben az albekezdésben megkövetelt információk bármelyikének közzététele kivitelezhetetlen, a felvásárlónak ezt a tényt közzé kell tennie, és meg kell magyaráznia, miért kivitelezhetetlen a közzététel. A jelen IFRS a „kivitelezhetetlen” kifejezést az IAS 8 Számviteli politika, számviteli becslések változásai és hibák standarddal azonos értelemben használja.
                              
                           
               
                     B65.
                  
                  
                     A beszámolási időszakban történt olyan, egyedileg nem lényeges üzleti kombinációkra, amelyek együttesen lényegesek, a felvásárlónak összességében kell közzétennie a B64.(e)–(q) bekezdésekben megkövetelt információkat.
                  
               
                     B66.
                  
                  
                     Ha az üzleti kombináció akvizíciójának időpontja a beszámolási időszak vége után van, de azelőtt, hogy a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták, a felvásárlónak a B64. bekezdésben megkövetelt információkat közzé kell tennie, kivéve ha az üzleti kombináció kezdeti elszámolása nem teljes abban az időpontban, amikor a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták. Ebben a helyzetben a felvásárlónak ismertetnie kell, mely közzétételeket nem tudták elvégezni, és hogy milyen okai vannak annak, hogy azok nem végezhetők el.
                  
               
                     B67.
                  
                  
                     A 61. bekezdésben szereplő cél eléréséhez a felvásárlónak közzé kell tennie az alábbi információkat minden egyes lényeges üzleti kombinációra vagy összességében az egyedileg nem lényeges, együttesen lényeges üzleti kombinációkra vonatkozóan:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 ha az üzleti kombináció kezdeti elszámolása nem teljes (lásd 45. bekezdés) bizonyos eszközök, kötelezettségek, nem ellenőrző részesedések vagy az ellenérték tételei tekintetében, és a pénzügyi kimutatásokban az üzleti kombinációt illetően megjelenített összegeket ily módon ideiglenesen határozták meg:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             azokat az okokat, amelyek miatt az üzleti kombináció kezdeti elszámolása nem teljes;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             azokat az eszközöket, kötelezettségeket, tőkerészesedéseket vagy az ellenérték tételeit, amelyek tekintetében a kezdeti elszámolás nem teljes; valamint
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             a beszámolási időszakban a 49. bekezdéssel összhangban megjelenített bármely, az értékelési időszakban történő módosítás jellegét és összegét.
                                          
                                       
                           
                                 b)
                              
                              
                                 minden egyes, az akvizíció időpontját követő beszámolási időszakra, mindaddig, amíg a gazdálkodó egység a függő ellenérték eszközre való jogot nem érvényesíti, el nem adja vagy más módon el nem veszíti, vagy ameddig a gazdálkodó egység a függő ellenértékre vonatkozó kötelezettséget nem rendezi, vagy a kötelezettséget el nem engedik vagy le nem jár:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a megjelenített összegekben bekövetkezett változásokat, ideértve a rendezésből keletkező különbözeteket;
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             a kimenetelek tartományában bekövetkezett változásokat (diszkontálás nélkül) és az ilyen változások okait; valamint
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             azokat az értékelési technikákat és a modell főbb inputjait, amelyeket a függő ellenérték értékeléséhez felhasználtak.
                                          
                                       
                           
                                 c)
                              
                              
                                 az üzleti kombináció során kimutatott függő kötelezettségekre a felvásárlónak közzé kell tennie az IAS 37 standard 84. és 85. bekezdéseiben megkövetelt információkat a céltartalékok minden egyes csoportjára.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 a beszámolási időszak elején és végén fennálló goodwill összegének egyeztetését, külön-külön bemutatva:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             a bruttó összeget, valamint a halmozott értékvesztés miatti veszteségeket a beszámolási időszak elején.
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             a beszámolási időszak során megjelenített további goodwillt, kivéve az olyan elidegenítési csoport részét képező goodwillt, amely az akvizíciókor megfelel az értékesítésre tartott minősítésnek az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standarddal összhangban;
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             a halasztott adókövetelések későbbi megjelenítése miatti, a beszámolási időszakban történt módosításokat, a 67. bekezdéssel összhangban;
                                          
                                       
                                             iv)
                                          
                                          
                                             az IFRS 5 standarddal összhangban értékesítésre tartottnak minősített elidegenítési csoport részét képező goodwillt, valamint a beszámolási időszakban kivezetett olyan goodwillt, amely korábban nem tartozott egy értékesítésre tartottnak minősített elidegenítési csoportba sem.
                                          
                                       
                                             v)
                                          
                                          
                                             a beszámolási időszak alatt az IAS 36 standarddal összhangban elszámolt értékvesztés miatti veszteségeket. (Az IAS 36 standard ezen előíráson felül megköveteli az információk közzétételét a goodwill megtérülő értékéről és értékvesztéséről is.)
                                          
                                       
                                             vi)
                                          
                                          
                                             a beszámolási időszak alatt az IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standard alapján keletkező nettó árfolyam-különbözeteket.
                                          
                                       
                                             vii)
                                          
                                          
                                             a beszámolási időszak alatt a könyv szerinti értékben bekövetkezett bármely egyéb változást.
                                          
                                       
                                             viii)
                                          
                                          
                                             a bruttó összeget, valamint a halmozott értékvesztés miatti veszteségeket a beszámolási időszak végén.
                                          
                                       
                           
                                 e)
                              
                              
                                 az aktuális beszámolási időszakban elszámolt minden olyan nyereség vagy veszteség összegét és annak magyarázatát, amely egyszerre:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             kapcsolódik az aktuális vagy korábbi beszámolási időszak során lebonyolított üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközökhöz, vagy átvállalt kötelezettségekhez; valamint
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             olyan nagyságú, jellegű vagy gyakoriságú, hogy a közzététel releváns az egyesített gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásainak a megértéséhez.
                                          
                                       
                           
               ÁTMENETI RENDELKEZÉSEK CSAK EGYESÜLÉSEKET ÉRINTŐ VAGY CSUPÁN SZERZŐDÉSEN ALAPULÓ ÜZLETI KOMBINÁCIÓKRA (A 66. BEKEZDÉS ALKALMAZÁSA)
         
                     B68.
                  
                  
                     A 64. bekezdés úgy rendelkezik, hogy a jelen IFRS-t a jövőre nézve kell alkalmazni azokra az üzleti kombinációkra, amelyeknél az akvizíció időpontja a 2009. július 1-jén vagy azt követően kezdődő első éves beszámolási időszak kezdőnapja vagy annál későbbi időpont. A korábbi alkalmazás megengedett. Ugyanakkor a gazdálkodó egységnek a jelen IFRS-t csak olyan éves beszámolási időszak elejétől szabad alkalmaznia, amely 2007. június 30-án vagy azt követően kezdődik. Ha egy gazdálkodó egység a jelen IFRS-t annak hatálybalépésének napja előtt alkalmazza, a gazdálkodó egységnek ezt a tényt közzé kell tennie, és egyidejűleg alkalmaznia kell a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standardot.
                  
               
                     B69.
                  
                  
                     Az az előírás, hogy a jelen IFRS-t a jövőre nézve kell alkalmazni, a következő hatással jár egy csak egyesüléseket érintő vagy csupán szerződésen alapuló üzleti kombináció számára, ha az akvizíció időpontja ennél az üzleti kombinációnál a jelen IFRS alkalmazása előtt van:
                     
                                 a)
                              
                              
                                 
                                    Besorolás—A gazdálkodó egységnek a korábbi üzleti kombinációt a gazdálkodó egységnek az ilyen kombinációkra alkalmazott korábbi számviteli politikáinak megfelelően kell besorolnia.
                              
                           
                                 b)
                              
                              
                                 
                                    Korábban kimutatott goodwill—Az első olyan éves időszak elején, amikor a jelen IFRS-t alkalmazzák, a korábbi üzleti kombinációból keletkezett goodwill könyv szerinti értékének az abban az időpontban érvényes könyv szerinti értéknek kell lennie, a gazdálkodó egység korábbi számviteli politikáival összhangban. Ennek az összegnek a meghatározásakor a gazdálkodó egységnek az ezen goodwill felhalmozott amortizációjának könyv szerinti értékét és a goodwill ennek megfelelő csökkenését ki kell szűrnie. Más módosítás nem végezhető el a goodwill könyv szerinti értékét illetően.
                              
                           
                                 c)
                              
                              
                                 
                                    Korábban a saját tőkéből történő levonásként kimutatott goodwill—A gazdálkodó egység korábbi számviteli politikái vezethettek olyan eredményre, hogy a korábbi üzleti kombinációból keletkezett goodwillt a saját tőkéből történő levonásként jelenítik meg. Ebben a helyzetben a gazdálkodó egységnek ezt a goodwillt nem szabad eszközként megjelenítenie az első olyan éves időszak elején, amikor a jelen IFRS-t alkalmazza. Továbbá, a gazdálkodó egység nem számolhatja el az eredményben ennek a goodwillnek semmilyen részét, sem azon üzleti tevékenység egészének vagy egy részének elidegenítésekor, amelyre az adott goodwill vonatkozik, sem amikor azon pénztermelő egység, amelyre a goodwill vonatkozik, értékvesztetté válik.
                              
                           
                                 d)
                              
                              
                                 
                                    A goodwill későbbi elszámolása—Az első olyan éves időszak elejétől fogva, amikor a jelen IFRS-t alkalmazzák, a gazdálkodó egységnek a korábbi üzleti kombinációból keletkezett goodwill amortizálását meg kell szüntetnie, és a goodwillre, az IAS 36 standardnak megfelelően, értékvesztési tesztet kell végezni.
                              
                           
                                 e)
                              
                              
                                 
                                    Korábban kimutatott negatív goodwill—Az a gazdálkodó egység, amely a korábbi üzleti kombinációt a vételi módszer alkalmazásával számolta el, lehet, hogy egy halasztott bevételt jelenített meg, a felvásárolt azonosítható eszközei és kötelezettségei nettó valós értékében lévő részesedése és ezen részesedés bekerülési értéke közötti pozitív különbség miatt (amit néha negatív goodwillnek hívnak). Ha így van, a gazdálkodó egységnek a halasztott bevétel könyv szerinti értékét ki kell vezetnie annak az első éves időszaknak az elején, amikor a jelen IFRS-t alkalmazzák, a felhalmozott eredmény nyitó egyenlegében elvégzett megfelelő módosítással.
                              
                           
               
      
         C. Függelék
         
            Módosítások egyéb IFRS-ekhez
         
         
            A jelen függelékben szereplő módosítások a 2009. július 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra alkalmazandók. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy korábbi időszakra alkalmazza, ezeket a módosításokat alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.
         
         IFRS 1   A NEMZETKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁSI STANDARDOK ELSŐ ALKALMAZÁSA
         
         
                     C1.
                  
                  
                     Az IFRS 1 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 14. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „14.
                              
                              
                                 Az alábbi felmentések közül egyesek a valós értékre hivatkoznak: A valós értéknek a jelen IFRS-sel összhangban történő meghatározásakor a gazdálkodó egységnek a valós értékre az A. Függelékben szereplő definíciót, valamint a kérdéses eszköz vagy kötelezettség valós értékének meghatározására vonatkozóan más IFRS-ekben foglalt konkrétabb útmutatást kell alkalmaznia. Ezeknek a valós értékeknek a meghatározásuk időpontjában létező feltételeket kell tükrözniük.”
                              
                           A következő 47I. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „47I.
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 14., a B1., a B2.(f) és a B2.(g) bekezdéseket. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                              
                           A B. Függelékben a B1., a B2.(f) és a B2.(g) bekezdések a következők szerint módosulnak:
                     
                                 „B1.
                              
                              
                                 Az első alkalommal alkalmazó választhatja, hogy nem alkalmazza visszamenőlegesen az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardot múltbeli üzleti kombinációkra (olyan üzleti kombinációkra, amelyekre az IFRS-ekre való áttérés időpontja előtt került sor). Azonban, ha az első alkalmazó az IFRS 3 standardnak való megfelelés céljából bármely üzleti kombinációt újra megállapítja, valamennyi későbbi üzleti kombinációt újra meg kell állapítania, és alkalmaznia kell a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standardot is, ugyanattól az időponttól kezdődően. Például, ha egy első alkalmazó azt választja, hogy újra megállapít egy 20X6. június 30-án megtörtént üzleti kombinációt, akkor a 20X6. június 30-a és az IFRS-ekre való áttérés időpontja között megtörtént valamennyi üzleti kombinációt újra meg kell állapítania, és a (2008-ban módosított) IAS 27 standardot is alkalmaznia kell 20X6. június 30-tól.
                              
                           
                                 B2.(f)
                              
                              
                                 Ha egy múltbeli üzleti kombináció során megszerzett eszközt vagy átvállalt kötelezettséget a korábbi számviteli szabályozás szerint nem mutattak ki, annak nem nulla lesz a vélelmezett bekerülési értéke a pénzügyi helyzetre vonatkozó nyitó IFRS-kimutatásban. A felvásárlónak ehelyett azt azon az alapon kell megjelenítenie és értékelnie a pénzügyi helyzetre vonatkozó konszolidált kimutatásában, amelyet az IFRS-ek a felvásárolt pénzügyi helyzetére vonatkozó kimutatásában megkövetelnének. Például: ha a felvásárló a korábbi számviteli szabályozás szerint nem aktiválta a múltbeli üzleti kombináció során megszerzett pénzügyi lízingeket, akkor ezeket a lízingeket úgy kell aktiválnia a konszolidált pénzügyi kimutatásaiban, ahogyan azt az IAS 17 Lízingek standard előírná a felvásároltnak a pénzügyi helyzetére vonatkozó IFRS-kimutatásában. Hasonlóképpen, ha a felvásárló a korábbi számviteli szabályozás szerint nem mutatott ki egy olyan függő kötelezettséget, amely az IFRS-ekre való áttérés időpontjában még fennáll, akkor a felvásárlónak ezt a függő kötelezettséget erre az időpontra vonatkozóan ki kell mutatnia, kivéve ha az IAS 37 standard megtiltja annak kimutatását a felvásárolt pénzügyi kimutatásaiban. Viszont …
                              
                           
                                 B2.(g)
                              
                              
                                 A pénzügyi helyzetre vonatkozó nyitó IFRS-kimutatásban a goodwill könyv szerinti értékének a korábbi számviteli elveknek megfelelő könyv szerinti értékének kell lennie az IFRS-ekre való áttérés időpontjában, a következő két módosítással:
                                 
                                             i)
                                          
                                          
                                             …
                                          
                                       
                                             ii)
                                          
                                          
                                             [törölve]
                                          
                                       
                                             iii)
                                          
                                          
                                             Függetlenül attól …”
                                          
                                       
                           
               IFRS 2   RÉSZVÉNY-ALAPÚ KIFIZETÉS
         
         
                     C2.
                  
                  
                     Az IFRS 2 standard az alábbiak szerint módosul:
                     Az 5. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „5.
                              
                              
                                 A 2. bekezdésben foglaltak alapján a jelen IFRS … Hasonlóképpen, a részvény-alapú kifizetési megállapodások az üzleti kombináció vagy más tőke-átalakítás miatti elengedését, helyettesítését vagy más módosítását a jelen IFRS-nek megfelelően kell elszámolni. Az IFRS 3 standard ad útmutatást ahhoz, hogy egy üzleti kombináció során kibocsátott tőkeinstrumentumok részét képezik-e a felvásárolt feletti ellenőrzés megszerzéséért átadott (és ezért az IFRS 3 standard hatókörébe tartozó) ellenértéknek vagy a folytatódó szolgálat miatt a kombináció utáni időszakban (és ezért a jelen IFRS 3 hatókörébe tartozóan) kell azokat megjeleníteni.”
                              
                           A következő 61. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „61.
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította az 5. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                              
                           
               IFRS 7   PÉNZÜGYI INSTRUMENTUMOK: KÖZZÉTÉTELEK
         
         
                     C3.
                  
                  
                     Az IFRS 7 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 3.(c) bekezdés törlésre kerül.
                     A következő 44B. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „44B.
                              
                              
                                 A (2008-ban módosított) IFRS 3 standard törölte a 3.(c) bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                              
                           
               IAS 12   NYERESÉGADÓK
         
         
                     C4.
                  
                  
                     Az IAS 12 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A „Cél” szakasz harmadik bekezdése a következők szerint módosul:
                     „Cél
                     
                     A jelen standard … Hasonlóképpen, a halasztott adókövetelések és kötelezettségek kimutatása egy üzleti kombináció során hatással van az ezen üzleti kombináció során keletkezett goodwill vagy az előnyös vételből származó nyereség elszámolt összegére.”
                     A 18., 19., 21–22. és 26. bekezdések a következők szerint módosulnak:
                     
                                 „18.
                              
                              
                                 Átmeneti különbözetek akkor is felmerülhetnek, ha:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket azok valós értékén mutatják ki, az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardnak megfelelően, de adózási szempontból ezzel egyenértékű módosításra nem kerül sor (lásd a 19. bekezdést);
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             …
                                          
                                       
                           
                        Üzleti kombinációk
                     
                     
                                 19.
                              
                              
                                 Korlátozott kivételekkel, egy üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön mutatják ki. Átmeneti különbözet …
                              
                           
                        Goodwill
                     
                     
                                 21.
                              
                              
                                 Az üzleti kombináció során keletkező goodwillt az alábbi (a) (b)-t meghaladó részeként értékelik:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             a következők együttes összege:
                                             
                                                         i)
                                                      
                                                      
                                                         az átutalt ellenérték, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve, amely általában az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéket követeli meg;
                                                      
                                                   
                                                         ii)
                                                      
                                                      
                                                         a felvásároltnál fennálló nem ellenőrző részesedések összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően megjelenítve; valamint
                                                      
                                                   
                                                         iii)
                                                      
                                                      
                                                         egy szakaszokban megvalósuló üzleti kombinációban a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedés akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke.
                                                      
                                                   
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             a megszerzett azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek az akvizíció időpontjára vonatkozó nettó összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve.
                                          
                                       Sok adóhatóság …
                              
                           
                                 21A.
                              
                              
                                 Az olyan halasztott adókötelezettségekben bekövetkező későbbi csökkenések, amelyeket nem jelenítettek meg, mivel a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak, szintén úgy tekintendők, mintha a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnának, és így azokat a 15.(a) bekezdés alapján nem jelenítik meg. Például, ha egy üzleti kombináció során egy gazdálkodó egység 100 CU goodwillt jelenít meg, amelynek adóalapja nulla, a 15.(a) bekezdés a gazdálkodó egység számára megtiltja az ebből eredő halasztott adókötelezettség kimutatását. Amennyiben a gazdálkodó egység később 20 CU értékvesztés miatti veszteséget számol el az adott goodwillre, a goodwillre vonatkozó adóköteles átmeneti különbözet 100 CU-ról 80 CU-ra csökken, aminek eredményeként csökken a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értéke. A meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értékében bekövetkezett csökkenés szintén úgy tekintendő, mint ami a goodwill kezdeti megjelenítéséhez tartozik, és ezért annak megjelenítése a 15.(a) bekezdés szerint tilos.
                              
                           
                                 21B.
                              
                              
                                 Ugyanakkor, kimutatják a goodwillhez kapcsolódó adóköteles átmeneti különbözetekre vonatkozó halasztott adókötelezettségeket, amennyiben azok nem a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak. Például, ha egy üzleti kombináció során a gazdálkodó egység 100 CU goodwillt mutat ki, amely adózási célokra évi 20 százalékos mértékben csökkenthető az akvizíció évével kezdődően, a goodwill adóalapja a kezdeti megjelenítéskor 100 CU, az akvizíció évének végén pedig 80 CU. Ha a goodwill könyv szerinti értéke az akvizíció évének végén változatlanul 100 CU marad, ennek az évnek a végén 20 CU adóköteles átmeneti különbözet keletkezik. Mivel …
                              
                           
                        Egy eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítése
                     
                     
                                 22.
                              
                              
                                 Egy eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítésekor átmeneti különbözet keletkezhet, például akkor, ha az eszköz bekerülési értékének egésze vagy egy része nem vonható le adózási szempontból. Az ilyen átmeneti különbözet elszámolási módja annak az ügyletnek a jellegétől függ, amely az eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítéséhez vezet.
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             egy üzleti kombináció során a gazdálkodó egység bármely halasztott adókötelezettséget vagy -követelést megjelenít, és ez hatással van a goodwill vagy az előnyös vételből eredő nyereség megjelenített összegére (lásd a 19. bekezdést);
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             …
                                          
                                       
                           
                                 26.
                              
                              
                                 A következők példák levonható átmeneti különbözetekre, amelyek halasztott adóköveteléseket eredményeznek:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             …
                                          
                                       
                                             c)
                                          
                                          
                                             korlátozott kivételekkel, a gazdálkodó egység az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön jeleníti meg. Amikor egy átvállalt kötelezettséget mutatnak ki az akvizíció időpontjában, de a kapcsolódó költségeket az adóköteles nyereség meghatározásakor csak egy későbbi időszakban vonják le, levonható átmeneti különbözet keletkezik, amely halasztott adókövetelést eredményez. Halasztott adókövetelés akkor is keletkezik, ha egy megszerzett azonosítható eszköz valós értéke kisebb, mint annak adóalapja. Mindkét esetben az ebből eredő halasztott adókövetelés hatással van a goodwillre (lásd a 66. bekezdést); valamint
                                          
                                       
                                             d)
                                          
                                          
                                             …”
                                          
                                       
                           A 31. bekezdés után egy új cím és egy 32A. bekezdés kerül hozzáadásra, a következők szerint:
                     
                                 „32.
                              
                              
                                 [Törölve]
                              
                           
                        Goodwill
                     
                     
                                 32A.
                              
                              
                                 Ha az üzleti kombináció során keletkezett goodwill könyv szerinti értéke kisebb, mint annak adóalapja, a különbözet halasztott adókövetelést keletkeztet. A goodwill kezdeti megjelenítéséből keletkezett halasztott adókövetelést az üzleti kombináció elszámolásának részeként kell megjeleníteni, amennyiben valószínű, hogy lesz adóköteles nyereség, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözet felhasználható.”
                              
                           A 66–68. bekezdések a következők szerint módosulnak:
                     „Üzleti kombinációból származó halasztott adó
                     
                     
                                 66.
                              
                              
                                 Mint a 19. és a 26.(c) bekezdések azt elmagyarázzák, egy üzleti kombináció során keletkezhetnek átmeneti különbözetek. Az IFRS 3 standarddal összhangban a gazdálkodó egység a keletkezett halasztott adóköveteléseket (amennyiben azok a 24. bekezdésben foglalt megjelenítési kritériumoknak megfelelnek) vagy a halasztott adókötelezettségeket az akvizíció időpontjában azonosítható eszközökként és kötelezettségekként mutatja ki. Ebből következően ezek a halasztott adókövetelések és halasztott adókötelezettségek hatással vannak a gazdálkodó egység által kimutatott goodwill vagy előnyös vételből eredő nyereség összegére. A 15.(a) bekezdéssel összhangban azonban a gazdálkodó egység nem jeleníti meg azokat a halasztott adókötelezettségeket, amelyek a goodwill kezdeti megjelenítéséből keletkeznek.
                              
                           
                                 67.
                              
                              
                                 Az üzleti kombináció eredményeként változhat a felvásárló akvizíció előtti halasztott adókövetelésének realizálási valószínűsége. Lehet, hogy a felvásárló valószínűnek tartja, hogy a saját, az üzleti kombináció előtt ki nem mutatott, halasztott adókövetelése megtérül. Például, lehet, hogy a felvásárló fel tudja használni fel nem használt negatív adóalapját a felvásárolt jövőbeli adóköteles nyereségével szemben. Másfelől az üzleti kombináció eredményeként lehetséges, hogy a jövőbeli adóköteles nyereség miatt többé nem valószínű a halasztott adókövetelés megtérülése. Az ilyen esetekben a felvásárló az üzleti kombináció időszakában a halasztott adókövetelésben változást mutat ki, de azt nem veszi bele az üzleti kombináció elszámolásába, annak részeként. Ezért a felvásárló azt nem veszi figyelembe az üzleti kombinációban megjelenített goodwill vagy az előnyös vételből származó nyereség meghatározásához.
                              
                           
                                 68.
                              
                              
                                 A felvásárló negatív nyereségadó-alapjának elhatárolásából vagy más halasztott adókövetelésekből származó potenciális adóelőny lehet, hogy nem felel meg az elkülönítve történő megjelenítés kritériumainak, amikor az üzleti kombináció kezdeti elszámolása történik, de a későbbiekben lehet, hogy realizálhatóvá válik.
                                 A gazdálkodó egységnek az olyan megszerzett halasztott adóelőnyt, amelyet az üzleti kombináció után realizál, a következőképpen kell megjelenítenie:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             Az értékelési időszakon belül megjelenített olyan megszerzett halasztott adóelőnyöket, amelyeket az akvizíció időpontjában fennálló tényekre és körülményekre vonatkozó új információk eredményeztek, az ehhez az akvizícióhoz kapcsolódó goodwill könyv szerinti értékének csökkentésére kell felhasználni. Ha a goodwill könyv szerinti értéke nulla, a fennmaradó halasztott adóelőnyöket az eredményben kell elszámolni.
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             Minden egyéb realizált, megszerzett halasztott adóelőnyt az eredményben kell megjeleníteni (vagy, ha a jelen standard azt úgy követeli meg, az eredményen kívül).”
                                          
                                       
                           A 68. bekezdés utáni példa törlésre kerül.
                     A 81. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „81.
                                 
                              
                              
                                 A következőket szintén elkülönítve kell közzétenni:
                                 
                                             
                                                a)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                …
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                h)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                megszűnt tevékenységek tekintetében a következőkre vonatkozó adóráfordítást:
                                             
                                             
                                                         
                                                            i)
                                                         
                                                      
                                                      
                                                         
                                                            a megszüntetésen képződött nyereség vagy veszteség; valamint
                                                         
                                                      
                                                   
                                                         
                                                            ii)
                                                         
                                                      
                                                      
                                                         
                                                            a megszűnt tevékenységek szokásos tevékenységéből származó, adott időszaki eredmény, minden egyes korábban bemutatott időszakra vonatkozó összehasonlító összeggel együtt;
                                                         
                                                      
                                                   
                                       
                                             
                                                i)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                a gazdálkodó egység tulajdonosainak járó olyan osztalékok adózási következményeinek összegét, amelyeket azt megelőzően javasoltak vagy jelentettek be, mielőtt a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták volna, de amelyeket a pénzügyi kimutatásokban kötelezettségként nem jelenítettek meg;
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                j)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                ha az üzleti kombináció, amelyben a gazdálkodó egység a felvásárló, változást okoz az akvizíció előtti halasztott adóköveteléseként kimutatott összegben (lásd a 67. bekezdést), ennek a változásnak az összegét; valamint
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                k)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                ha az üzleti kombináció során megszerzett, halasztott adóelőnyöket az akvizíció időpontjában nem jelenítik meg, de az akvizíció időpontja után megjelenítik (lásd a 68. bekezdést), egy leírást a halasztott adóelőnyök kimutatását kiváltó eseményről vagy a körülmények megváltozásáról.”
                                          
                                       
                           A következő 93–95. bekezdések kerülnek hozzáadásra:
                     
                                 „93.
                              
                              
                                 A 68. bekezdést a jövőre nézve kell alkalmazni a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard hatálybalépésének napjától az üzleti kombinációkban megszerzett halasztott adókövetelések megjelenítésére.
                              
                           
                                 94.
                              
                              
                                 Ezért a gazdálkodó egységeknek a korábbi üzleti kombinációk elszámolását nem kell módosítaniuk, ha az adóelőnyök az akvizíció időpontjában nem elégítették ki az elkülönítve történő megjelenítés kritériumait, és azokat az akvizíció időpontja után jelenítik meg, kivéve ha az előnyöket az értékelési időszakon belül mutatják ki és azok az akvizíció időpontjában fennálló tényekről és körülményekről szóló új információkból származnak. Az egyéb megjelenített adóelőnyöket az eredményben kell megjeleníteni (vagy, ha a jelen standard azt úgy követeli meg, az eredményen kívül).
                              
                           
                                 95.
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 21. és a 67. bekezdéseket, és hozzáadta a 32A. és 81.(j) és (k) bekezdéseket. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IAS 16   INGATLANOK, GÉPEK ÉS BERENDEZÉSEK
         
         
                     C5.
                  
                  
                     Az IAS 16 standardban a 44. bekezdés az alábbiak szerint módosul:
                     
                                 „44.
                              
                              
                                 A gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételére vonatkozó kezdeti megjelenített összeget az eszköz jelentős részeire felosztja, és ezeket a részeket elkülönítve értékcsökkenti. Például, helyénvaló lehet egy repülőgép géptestét és motorjait elkülönítve értékcsökkenteni, függetlenül attól, hogy saját tulajdonban van, vagy pénzügyi lízing alá tartozik. Hasonlóképpen ha egy gazdálkodó egység egy olyan operatív lízing alá tartozó ingatlant, gépet és berendezést szerez meg, amelyben ő a lízingbeadó, helyénvaló lehet ennek a tételnek a bekerülési értékében szereplő, a piaci feltételekhez képest kedvező vagy kedvezőtlen lízingfeltételeknek tulajdonítható összegeket elkülönítve értékcsökkenteni.”
                              
                           A következő 81C. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „81C.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 Üzleti kombinációk standard módosította a 44. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IAS 28   TÁRSULT VÁLLALKOZÁSOKBAN LÉVŐ BEFEKTETÉSEK
         
         
                     C6.
                  
                  
                     Az IAS 28 standardban a 23. bekezdés az alábbiak szerint módosul:
                     
                                 „23.
                              
                              
                                 A társult vállalkozásban lévő befektetést attól az időponttól kell a tőkemódszer alapján elszámolni, amikor az társult vállalkozássá válik. A befektetés megszerzésekor a befektetés bekerülési értéke, valamint a társult vállalkozás azonosítható eszközeinek és kötelezettségeinek nettó valós értékéből a befektetőre jutó rész közötti bármely különbözetet a következőképpen számolják el:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             a társult vállalkozásra vonatkozó goodwillt a befektetés könyv szerinti értéke tartalmazza. Ezen goodwill amortizációja nem megengedett.
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             a társult vállalkozás azonosítható eszközeinek és kötelezettségeinek a nettó valós értékéből a befektetőre jutó, a befektetés bekerülési értékét meghaladó része jövedelemként szerepel annak meghatározásánál, hogy a társult vállalkozás eredményéből mennyi a befektetőre eső rész abban az időszakban, amelyikben a befektetést megszerezték.
                                          
                                       Megfelelő …”
                              
                           
               IAS 32   PÉNZÜGYI INSTRUMENTUMOK: BEMUTATÁS
         
         
                     C7.
                  
                  
                     Az IAS 32 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 4.(c) bekezdés törlésre kerül.
                     A következő 97B. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „97B.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard törölte a 4.(c) bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IAS 33   EGY RÉSZVÉNYRE JUTÓ EREDMÉNY
         
         
                     C8.
                  
                  
                     Az IAS 33 standardban a 22. bekezdés az alábbiak szerint módosul:
                     
                                 „22.
                              
                              
                                 Az üzleti kombináció során átadott ellenérték részét képező kibocsátott törzsrészvényeket az akvizíció időpontjától veszik figyelembe a részvények súlyozott átlagos darabszámában. Ez azért van így, mert a felvásárló a felvásárolt eredményeit ezen időponttól kezdődően foglalja bele a saját, átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásába.”
                              
                           
               IAS 34   ÉVKÖZI PÉNZÜGYI BESZÁMOLÁS
         
         
                     C9.
                  
                  
                     Az IAS 34 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 16.(i) bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „i)
                                 
                              
                              
                                 
                                    az évközi időszak alatt a gazdálkodó egység szerkezetében bekövetkezett változások hatásait – ideértve az üzleti kombinációkat, a leányvállalatok és a hosszú távú befektetések feletti ellenőrzés megszerzését és elvesztését, az átszervezéseket és a megszűnt tevékenységeket. Az üzleti kombinációk esetében a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azokat az információkat, amelyeket az IFRS 3 Üzleti kombinációk standard előír; valamint”
                              
                           A következő 48. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „48.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 16.(i) bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IAS 36   ESZKÖZÖK ÉRTÉKVESZTÉSE
         
         
                     C10.
                  
                  
                     Az IAS 36 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 6. bekezdésben törlésre kerül a megállapodás időpontjának definíciója.
                     A 65. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „65.
                              
                              
                                 A 66–108. bekezdések és a C. Függelék adják meg az előírásokat az olyan pénztermelő egység azonosítására, amelyhez az eszköz tartozik, valamint a pénztermelő egységek és a goodwill könyv szerinti értékének meghatározására és értékvesztés miatti veszteségeinek megjelenítésére.”
                              
                           A 81. és 85. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „81.
                              
                              
                                 Az üzleti kombinációban megjelenített goodwill olyan eszköz, amely egy üzleti kombináció során megszerzett – egyenként nem azonosított és elkülönítve nem megjelenített – más eszközökből származó, jövőbeli gazdasági hasznokat testesít meg. A goodwill nem termel más eszközöktől vagy eszközcsoportoktól függetlenül cash flow-kat, és gyakran hozzájárul több pénztermelő egység cash flow-ihoz. A goodwillt néha nem lehet különálló pénztermelő egységekhez hozzárendelni, hanem csak pénztermelő egységek csoportjaihoz. Ennek eredményeképpen a gazdálkodó egységen belüli azon legalacsonyabb szint, amelyen a goodwill belső vezetési célokra megfigyelésre kerül, néha számos olyan pénztermelő egységet tartalmaz, amelyekre a goodwill vonatkozik, de amelyekhez azt nem lehet hozzárendelni. A 83–99. bekezdésekben és a C. Függelékben a hozzárendelt goodwillt tartalmazó pénztermelő egységekre történő hivatkozások alatt a hozzárendelt goodwillt tartalmazó pénztermelő egység-csoportok is értendők.
                              
                           
                                 85.
                              
                              
                                 Az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardnak megfelelően, amennyiben az üzleti kombináció kezdeti elszámolása csak ideiglenesen állapítható meg azon időszak végéig, amelyben a kombináció létrejön, a felvásárló:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             a kombinációt ezen ideiglenes értékek felhasználásával számolja el; valamint
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             ezeknek az ideiglenes értékeknek a kezdeti elszámolás lezárásából származó bármely módosítását megjeleníti az értékelési időszakon belül, amely időszak nem haladhatja meg az akvizíció időpontjától számított tizenkét hónapot.
                                          
                                       Ilyen körülmények között lehetővé válhat az is, hogy a kombinációban megjelenített goodwill kezdeti hozzárendelését nem lehetséges befejezni annak az éves időszaknak a vége előtt, amelyben a kombináció megvalósult. Amikor ez az eset áll fenn, a gazdálkodó egység közzéteszi a 133. bekezdésben előírt információkat.”
                              
                           A 90. bekezdés után a cím és a 91–95. bekezdések törlésre kerülnek.
                     A 138. bekezdés törlésre kerül.
                     A 139. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „139.
                                 
                              
                              
                                 A gazdálkodó egységnek a jelen standardot kell alkalmaznia:
                                 
                                             
                                                a)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                …”
                                          
                                       
                           A következő 140B. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „140B.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 65., a 81., a 85. és a 139. bekezdéseket; törölte a 91–95. és a 138. bekezdéseket, és hozzáadta a C. Függeléket. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           Egy új függelék (C. Függelék) hozzáadására került sor, az alábbiak szerint. Ez magában foglalja a törölt 91–95. bekezdések előírásait.
                     
                        „C. Függelék
                        
                           Ez a függelék a standard szerves részét képezi.
                        
                        
                           Goodwillel és nem ellenőrző részesedéssel rendelkező pénztermelő egységek értékvesztési tesztelése
                        
                        
                                    C1.
                                 
                                 
                                    A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standardnak megfelelően a felvásárló a goodwillt az akvizíció időpontjára vonatkozóan értékeli és jeleníti meg, az alábbi (a) (b)-t meghaladó részeként értékelve:
                                    
                                                a)
                                             
                                             
                                                a következők együttes összege:
                                                
                                                            i)
                                                         
                                                         
                                                            az átadott ellenérték, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve, amely általában az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéket követeli meg;
                                                         
                                                      
                                                            ii)
                                                         
                                                         
                                                            a felvásároltnál fennálló bármilyen nem ellenőrző részesedés összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve; valamint
                                                         
                                                      
                                                            iii)
                                                         
                                                         
                                                            a szakaszokban megvalósuló üzleti kombinációban a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedés akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke.
                                                         
                                                      
                                          
                                                b)
                                             
                                             
                                                a megszerzett azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek az akvizíció időpontjára vonatkozó nettó összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve.
                                             
                                          
                              
                           A goodwill hozzárendelése
                        
                        
                                    C2.
                                 
                                 
                                    A jelen standard 80. bekezdése megköveteli, hogy az üzleti kombináció során megszerzett goodwillt hozzárendeljék a felvásárló minden egyes olyan pénztermelő egységéhez vagy pénztermelő egységeinek azon csoportjaihoz, amelyek várhatóan hasznot húznak a kombináció szinergiáiból, függetlenül attól, hogy a felvásárolt egyéb eszközeit vagy kötelezettségeit ezen egységekhez vagy egységek csoportjaihoz rendelték-e. Lehetséges, hogy az üzleti kombinációból származó szinergiák némelyikét olyan pénztermelő egységhez rendelik hozzá, amelyben a nem ellenőrző részesedés nem rendelkezik érdekeltséggel.
                                 
                              
                           Az értékvesztés tesztelése
                        
                        
                                    C3.
                                 
                                 
                                    Az értékvesztés tesztelése a pénztermelő egységek megtérülő összegének és a pénztermelő egység könyv szerinti értékének az összehasonlítását jelenti.
                                 
                              
                                    C4.
                                 
                                 
                                    Ha a gazdálkodó egység a nem ellenőrző részesedéseket a leányvállalat akvizíció időpontjára vonatkozó nettó azonosítható eszközeiben fennálló arányos részesedéseként, nem pedig valós értéken értékeli, akkor a nem ellenőrző részesedéshez hozzárendelhető goodwillt a kapcsolódó pénztermelő egység megtérülő összege tartalmazza, de az anyavállalat konszolidált pénzügyi kimutatásaiban nem jelenítik meg. Ennek következtében a gazdálkodó egységnek a pénztermelő egységhez hozzárendelt goodwill könyv szerinti értékét fel kell bruttósítania, hogy az tartalmazza a nem ellenőrző részesedésnek tulajdonítható goodwillt. Ezt a módosított könyv szerinti értéket aztán összehasonlítják a pénztermelő egység megtérülő összegével, hogy meghatározzák, vajon van-e értékvesztés a pénztermelő egységnél.
                                 
                              
                           Az értékvesztés miatti veszteség felosztása
                        
                        
                                    C5.
                                 
                                 
                                    A 104. bekezdés megköveteli, hogy az azonosított, értékvesztés miatti veszteséget először úgy kell felosztani, hogy csökkenjen az egységhez hozzárendelt goodwill könyv szerinti értéke, és aztán az egység egyéb eszközeire arányosan, az egységben lévő minden egyes eszköz könyv szerinti értéke alapján.
                                 
                              
                                    C6.
                                 
                                 
                                    Ha a leányvállalat vagy a leányvállalat egy része, amelyben van nem ellenőrző részesedés, maga is pénztermelő egység, az értékvesztés miatti veszteséget az anyavállalat és a nem ellenőrző részesedés között ugyanazon az alapon osztják fel, mint ahogyan az eredményt felosztják.
                                 
                              
                                    C7.
                                 
                                 
                                    Ha a leányvállalat vagy a leányvállalat egy része, amelyben van nem ellenőrző részesedés, egy nagyobb pénztermelő egység része, akkor a goodwill értékvesztése miatti veszteségeket felosztják a pénztermelő egység azon részei, amelyekben van nem ellenőrző részesedés, és azon részei között, amelyekben nincs. Az értékvesztés miatti veszteségeket a pénztermelő egység részei között a következő alapon kell felosztani:
                                    
                                                a)
                                             
                                             
                                                amennyiben az értékvesztés miatti veszteség a pénztermelő egységben lévő goodwillhez kapcsolódik, a részek goodwilljének az értékvesztés előtti, relatív könyv szerinti értéke alapján; valamint
                                             
                                          
                                                b)
                                             
                                             
                                                amennyiben az értékvesztés miatti veszteség a pénztermelő egységben lévő azonosítható eszközökhöz kapcsolódik, a részek nettó azonosítható eszközeinek az értékvesztés előtti, relatív könyv szerinti értéke alapján. Bármely ilyen értékvesztést minden egység részeinek eszközeire arányosan, az abban a részben szereplő eszköz könyv szerinti értéke alapján osztanak fel.
                                             
                                          Azoknál a részeknél, amelyekben van nem ellenőrző részesedés, az értékvesztés miatti veszteséget az anyavállalat és a nem ellenőrző részesedés között ugyanazon az alapon osztják fel, mint ahogyan az eredményt felosztják.
                                 
                              
                                    C8.
                                 
                                 
                                    Ha egy nem ellenőrző részesedésnek tulajdonítható értékvesztés miatti veszteség az anyavállalat konszolidált pénzügyi kimutatásaiban nem megjelenített goodwillhez kapcsolódik (lásd a C4. bekezdést), ezt az értékvesztést a goodwill értékvesztése miatti veszteségeként nem jelenítik meg. Az ilyen esetekben csak az anyavállalathoz hozzárendelt goodwillhez kapcsolódó értékvesztés miatti veszteséget jelenítik meg a goodwill értékvesztése miatti veszteségként.
                                 
                              
                                    C9.
                                 
                                 
                                    A 7. illusztratív példa egy nem teljes egészében tulajdonolt, goodwillel rendelkező pénztermelő egység értékvesztési tesztelését mutatja be.”
                                 
                              
                  
               IAS 37   CÉLTARTALÉKOK, FÜGGŐ KÖTELEZETTSÉGEK ÉS FÜGGŐ KÖVETELÉSEK
         
         
                     C11.
                  
                  
                     Az IAS 37 standardban az 5. bekezdés az alábbiak szerint módosul:
                     
                                 „5.
                              
                              
                                 Amennyiben a céltartalék, függő kötelezettség vagy függő követelés egy bizonyos típusát egy másik standard tárgyalja, úgy a gazdálkodó egységnek a jelen standard helyett azt a standardot kell alkalmaznia. Például, a céltartalékok bizonyos típusait taglalják a következőkre vonatkozó standardok:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             beruházási szerződések (lásd IAS 11 Beruházási szerződések standard);
                                          
                                       …”
                              
                           
               IAS 38   IMMATERIÁLIS JAVAK
         
         
                     C12.
                  
                  
                     Az IAS 38 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 8. bekezdésben törlésre kerül a megállapodás időpontjának definíciója.
                     A 11., a 12., a 25. és a 33–35. bekezdések a következők szerint módosulnak:
                     
                                 „11.
                              
                              
                                 Az immateriális eszköz definíciója megköveteli, hogy az immateriális eszköz azonosítható legyen, azért, hogy a goodwilltől meg lehessen különböztetni. Az üzleti kombinációban megjelenített goodwill olyan eszköz, amely az üzleti kombináció során megszerzett – egyenként nem azonosított és elkülönítve nem megjelenített – más eszközökből keletkező jövőbeli gazdasági hasznokat testesít meg. A jövőbeni gazdasági hasznok származhatnak a megszerzett azonosítható eszközök közötti szinergiából, vagy olyan eszközökből, amelyek egyedileg nem felelnek meg a pénzügyi kimutatásokban való megjelenítés feltételeinek.
                              
                           
                                 
                                    12.
                                 
                              
                              
                                 Egy eszköz akkor azonosítható, ha:
                                 
                                             
                                                a)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                az elválasztható, azaz el lehet választani vagy ki lehet vonni a gazdálkodó egységből, és el lehet adni, át lehet adni, arra engedélyt lehet biztosítani, bérbe lehet adni vagy el lehet cserélni egyedileg vagy valamely kapcsolódó szerződéssel, azonosítható eszközzel vagy kötelezettséggel együtt, tekintet nélkül arra, hogy ez a gazdálkodó egységnek szándékában áll-e vagy sem; vagy
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                b)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                szerződéses vagy egyéb törvényes jogokból keletkezik, tekintet nélkül arra, hogy e jogok átruházhatóak-e vagy elválaszthatóak-e a gazdálkodó egységtől vagy más jogoktól és kötelmektől.
                                             
                                          
                                       
                           
                                 25.
                              
                              
                                 Általános esetben a felvásároltnak az immateriális eszközért elkülönítve kifizetett ár tükrözi annak a valószínűségére vonatkozó várakozásokat, hogy az eszközben megtestesülő várható jövőbeli gazdasági hasznok be fognak folyni a gazdálkodó egységhez. Más szavakkal, a gazdálkodó egység arra számít, hogy gazdasági hasznok beáramlására kerül sor, még akkor is, ha bizonytalan a beáramlás időzítése vagy összege. Ily módon a 21.(a) bekezdésben meghatározott »valószínűségi« megjelenítési kritérium mindig teljesültnek tekintendő az elkülönítve megszerzett immateriális javak esetében.
                              
                           
                                 33.
                              
                              
                                 Az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardnak megfelelően, amennyiben egy immateriális eszközt egy üzleti kombináció során szereznek meg, az adott immateriális eszköz bekerülési értéke annak az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke. Az immateriális eszköz valós értéke tükrözni fogja az annak valószínűségével kapcsolatos várakozásokat, hogy az eszközben megtestesülő várható jövőbeli gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez. Más szavakkal, a gazdálkodó egység arra számít, hogy gazdasági hasznok beáramlására kerül sor, még akkor is, ha bizonytalan a beáramlás időzítése vagy összege. Ezért a 21.(a) bekezdésben meghatározott »valószínűségi« megjelenítési kritérium mindig teljesültnek tekintendő az üzleti kombinációkban megszerzett immateriális javak esetében. Ha egy üzleti kombináció során megszerzett eszköz elválasztható, vagy szerződéses vagy más törvényes jogokból származik, elegendő információ áll rendelkezésre az eszköz valós értékének megbízható értékeléséhez. Ily módon a 21.(b) bekezdésben meghatározott megbízható értékelési kritérium mindig teljesültnek tekintendő az üzleti kombinációkban megszerzett immateriális javak esetében.
                              
                           
                                 34.
                              
                              
                                 A jelen standardnak és a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standardnak megfelelően az akvizíció időpontjában a felvásárló a goodwilltől elkülönítve jeleníti meg a felvásárolt egy immateriális eszközét, függetlenül attól, hogy az eszközt a felvásárolt az üzleti kombinációt megelőzően megjelenítette-e. Ez azt jelenti, hogy a felvásárló a goodwilltől elkülönítve eszközként akkor jeleníti meg a felvásárolt folyamatban lévő kutatási-fejlesztési projektjét, ha a projekt megfelel az immateriális eszköz fogalmának. A felvásárolt folyamatban lévő kutatás-fejlesztési projektje akkor felel meg az immateriális eszköz fogalmának, ha:
                                 
                                             a)
                                          
                                          
                                             megfelel az eszközök fogalmának; valamint
                                          
                                       
                                             b)
                                          
                                          
                                             azonosítható, vagyis elválasztható, vagy szerződéses vagy más törvényes jogokból keletkezik.
                                          
                                       
                           
                        Az üzleti kombináció során megszerzett immateriális eszköz valós értékének meghatározása
                     
                     
                                 35.
                              
                              
                                 Ha az üzleti kombináció során megszerzett immateriális eszköz elválasztható, vagy szerződéses vagy más törvényes jogokból származik, elegendő információ áll rendelkezésre az eszköz valós értékének megbízható értékeléséhez. Amikor az immateriális eszköz valós értékének meghatározásához használt becsléseknél a különböző valószínűségű lehetséges kimeneteleknek egy tartománya van, akkor ez a bizonytalanság az eszköz valós értékének meghatározásába kerül be.”
                              
                           A 38. bekezdés törlésre kerül.
                     A 68. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „68.
                                 
                              
                              
                                 Egy immateriális tételre fordított kiadást annak felmerülésekor ráfordításként kell elszámolni, kivéve ha:
                                 
                                             
                                                a)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                az olyan immateriális eszköz bekerülési értékének részét képezi, amely megfelel a megjelenítési kritériumoknak (lásd 18–67. bekezdések); vagy
                                             
                                          
                                       
                                             
                                                b)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                a tételt egy üzleti kombináció során szerezték meg, és azt nem lehet immateriális eszközként megjeleníteni. Ha ez a helyzet, akkor az akvizíció időpontjában goodwillként megjelenített összeg részét képezi (lásd IFRS 3 standard).”
                                          
                                       
                           A 94. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „94.
                                 
                              
                              
                                 A szerződéses vagy más törvényes jogokból származó immateriális eszköz hasznos élettartama nem haladhatja meg a szerződéses vagy más törvényes jogok időtartamát, de lehet annál rövidebb, attól függően, hogy a gazdálkodó egység a várakozásai szerint milyen hosszú időtartamon keresztül kívánja az adott eszközt használni. Amennyiben a szerződéses vagy más törvényes jogok egy meghatározott időtartamra szólnak, amely megújítható, az immateriális eszköz hasznos élettartama csak akkor tartalmazhatja a megújítási időszako(ka)t, ha bizonyíték támasztja alá, hogy a gazdálkodó egység általi, jelentős költség nélküli megújítást. Egy immateriális eszközként megjelenített, újra megszerzett jog hasznos élettartama annak a szerződésnek a hátralévő szerződéses időtartamával egyezik meg, amelyben a jogot megadták, és nem tartalmazhat megújítási időszakokat.”
                           A következő 115A. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „115A.
                              
                              
                                 Az üzleti kombináció során újra megszerzett jog esetében akkor, ha a jogot a későbbiekben újból kiadják (értékesítik) egy harmadik félnek, a kapcsolódó könyv szerinti értéket kell használni (ha van ilyen) az újbóli kiadáson keletkező nyereség vagy veszteség meghatározásakor.”
                              
                           A 129. bekezdés törlésre kerül.
                     A 130. bekezdés a következők szerint módosul:
                     
                                 „130.
                                 
                              
                              
                                 A gazdálkodó egységnek a jelen standardot kell alkalmaznia:
                                 
                                             
                                                a)
                                             
                                          
                                          
                                             
                                                …”
                                          
                                       
                           A következő 130C. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „130C.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 12., a 33–35., a 68., a 94. és a 130. bekezdéseket, törölte a 38. és a 129. bekezdéseket, valamint hozzáadta a 115A. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a jövőre nézve, a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ezért a korábbi üzleti kombinációkban immateriális javakként és goodwillként megjelenített összegeket nem kell módosítani. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IAS 39   PÉNZÜGYI INSTRUMENTUMOK: MEGJELENÍTÉS ÉS ÉRTÉKELÉS
         
         
                     C13.
                  
                  
                     Az IAS39 standard az alábbiak szerint módosul:
                     A 2.(f) bekezdés törlésre kerül.
                     A következő 103D. bekezdés kerül hozzáadásra:
                     
                                 „103D.
                                 
                              
                              
                                 A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standardból törölte a 2.(f) bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.”
                           
               IFRIC 9   BEÁGYAZOTT SZÁRMAZÉKOS TERMÉKEK ÚJBÓLI FELMÉRÉSE
         
         
                     C14.
                  
                  
                     Az IFRIC 9 értelmezés 5. bekezdéséhez a következő lábjegyzet kerül be:
                     
                                 „5.
                              
                              
                                 Ez az értelmezés nem foglalkozik sem az olyan szerződések valamilyen üzleti kombináció során történő akvizíciójával, amelyek beágyazott származékos termékeket tartalmaznak, sem e szerződéseknek az akvizíció időpontjában történő lehetséges újbóli felmérésével (1).
                              
                           
               
            (1)  a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard foglalkozik a beágyazott származékos termékeket tartalmazó szerződések üzleti kombináció során történő megszerzésével.”