CELEX: 62006CC0428
Language: ro
Date: 2008-05-08 00:00:00
Title: Concluziile avocatului general Kokott prezentate la data de8 mai 2008. # Unión General de Trabajadores de La Rioja (UGT-Rioja) și alții împotriva Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya și alții. # Cerere având ca obiect pronunțarea unei hotărâri preliminare: Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Autónoma del País Vasco - Spania. # Ajutoare de stat - Măsuri fiscale adoptate de o colectivitate regională sau locală - Caracter selectiv. # Cauze conexate C-428/06 până la C-434/06.

CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
      JULIANE KOKOTT
      prezentate la 8 mai 20081(1)
      
      Cauzele conexate C‑428/06, C‑429/06, C‑430/06, C‑431/06, C‑432/06, C‑433/06 și C‑434/06
      Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA 
      împotriva
      Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya
      și alții
      [cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de Tribunal Superior de Justicia del País Vasco (Spania)]
      „Ajutoare de stat – Măsuri fiscale adoptate de o colectivitate regională sau locală – Cotă redusă a impozitului pe profit – Deductibilitatea prestațiilor pentru anumite investiții – Caracter selectiv”
      I –    Introducere
      1.        Cele trei teritorii istorice, Vizcaya (Bizkaia), Álava (Araba) și Guipúzcoa (Gipuzkoa), reprezintă entități administrativ‑teritoriale
         autonome și formează împreună Comunitatea autonomă a Țării Bascilor. În virtutea regimului juridic cutumiar (Fueros), acestea
         posedă competențe legislative proprii în materia dreptului fiscal, în temeiul cărora au fixat la 32,5 % cota impozitului pe
         profit aplicabil societăților stabilite în zona respectivă. În schimb, în Spania este aplicabilă o cotă generală a impozitului
         pe profit de 35 %. În plus, în ceea ce privește tratamentul fiscal aplicabil anumitor investiții, teritoriile istorice au
         adoptat reglementări specifice, care nu au un echivalent în dreptul fiscal spaniol.
      
      2.        În opinia regiunilor limitrofe La Rioja și Castilla y León, precum și a sindicatului Unión General de Trabajadores de la Rioja
         UGT-RIOJA, aceste reglementări fiscale contravin normelor de rang superior din dreptul național și reprezintă ajutoare de
         stat ilegale în sensul articolelor 87 CE și 88 CE. Din acest motiv, au formulat o acțiune în fața Tribunal Superior de Justicia
         del País Vasco, care a adresat Curții cele șapte cereri de pronunțare a unei hotărâri preliminare, având în mare un conținut
         identic(2).
      
      3.        Înainte de toate, nu este clar dacă măsurile fiscale adoptate de teritoriile istorice avantajează „anumite întreprinderi sau
         sectoare de producție” în raport cu altele, așadar, dacă au un caracter selectiv. Dacă alegem drept cadru de referință întreg
         teritoriul Spaniei, atunci se poate admite existența unei selectivități regionale. Într‑adevăr, doar întreprinderile stabilite
         într‑o anumită zonă a Spaniei, mai exact în teritoriile istorice, beneficiază de reglementările fiscale în litigiu.
      
      4.        Totuși, în Hotărârea din 6 septembrie 2006(3), Portugalia/Comisia, privind reglementările fiscale adoptate de regiunea portugheză Azore (denumită în continuare „Hotărârea
         Azore”), Curtea a precizat că, în ceea ce privește unele măsuri fiscale adoptate de o colectivitate regională sau locală,
         cadrul de referință nu este oferit în mod obligatoriu de întreg teritoriul unui stat membru. Dacă o astfel de colectivitate
         beneficiază de o autonomie suficientă, cadrul geografic de referință relevant poate fi constituit chiar și numai de teritoriul
         acesteia. Într‑un astfel de caz, o reglementare care avantajează în aceeași măsură toate întreprinderile stabilite într‑o
         anumită regiune nu reprezintă o măsură selectivă, ci una de aplicare generală, care nu întrunește elementele constitutive
         ale unui ajutor de stat.
      
      5.        Curtea și Tribunalul de Primă Instanță au examinat sau examinează încă măsuri fiscale adoptate de teritoriile istorice Vizcaya,
         Álava și Guipúzcoa, care fac obiectul a peste 40 de cauze(4). Totuși, dispozițiile în litigiu în speță nu au făcut încă obiectul unei proceduri. Până în prezent, Comisia și Tribunalul
         de Primă Instanță nu au dedus caracterul selectiv al măsurilor examinate plecând doar de la aplicabilitatea teritorială a
         acestora, ci și în funcție de prezența altor condiții care restrângeau cercul beneficiarilor, cum ar fi mărimea întreprinderilor
         sau faptul că este vorba despre o întreprindere nou stabilită(5).
      
      6.        În schimb, în prezentele cauze, elementul decisiv este reprezentat doar de caracterul de măsuri regionale al reglementărilor
         fiscale. Acest fapt oferă Curții prilejul să dezvolte jurisprudența inițiată prin Hotărârea Azore. Curtea trebuie mai ales
         să precizeze în detaliu care sunt cerințele privind autonomia colectivităților regionale și locale, astfel încât reglementările
         fiscale ale acestora să poată fi considerate măsuri autonome care nu se înscriu în cadrul național.
      
      II – Cadrul juridic
      A –    Constituția spaniolă
      7.        În contextul prezentei cauze, următoarele dispoziții din Constituția spaniolă prezintă un interes deosebit:
      
      „Articolul 2 – Constituția se întemeiază pe unitatea indisolubilă a națiunii spaniole, patria comună și indivizibilă a tuturor spaniolilor,
         recunoaște și garantează dreptul la autonomie al naționalităților și al regiunilor care o compun, precum și solidaritatea
         între acestea.
      
      Articolul 31 – (1) Toți cetățenii contribuie la susținerea cheltuielilor publice, în funcție de capacitatea lor economică, prin intermediul
         unui sistem de impozitare just, întemeiat pe principiile egalității și progresivității, care nu poate avea, în niciun caz,
         caracterul unei confiscări.
      
      […]”
      8.        Titlul VIII din Constituție este consacrat organizării teritoriale a statului și conține printre altele următoarele dispoziții:
      
      „Articolul 137 – Statul este organizat din punct de vedere teritorial în municipalități, în provincii și în comunitățile autonome
         care se vor constitui. Toate aceste entități se bucură de autonomie în gestionarea intereselor proprii.
      
      Articolul 138 – (1) Statul garantează realizarea efectivă a principiului solidarității consacrat la articolul 2 din Constituție, veghind la
         stabilirea unui echilibru economic adecvat și just între diferitele părți ale teritoriului spaniol, ținând seama în special
         de circumstanțele specifice teritoriilor insulare.
      
      (2) Diferențele dintre statutele diferitelor comunități autonome nu pot presupune, în niciun caz, privilegii economice sau
         sociale.
      
      Articolul 139 – (1) Toți spaniolii au aceleași drepturi și obligații în oricare parte a teritoriului statului.
      (2) Nicio autoritate nu poate adopta măsuri care să îngrădească direct sau indirect libertatea de circulație și de stabilire
         a persoanelor și libera circulație a bunurilor pe întreg teritoriul spaniol.
      
      Articolul 143 – (1) În exercitarea dreptului la autonomie recunoscut la articolul 2 din Constituție, provinciile limitrofe
         care au trăsături istorice, culturale și economice comune, teritoriile insulare și provinciile care formează o entitate regională
         istorică vor putea să se autoguverneze și să se constituie în comunități autonome, conform dispozițiilor prezentului titlu
         și statutelor respective.
      
      […]”
      9.        Articolele 148 și 149 conțin liste ale materiilor în care comunitățile autonome pot exercita competențe, respectiv în care
         statului îi revine competența exclusivă. Printre posibilele funcții care revin comunităților autonome se numără în special
         dezvoltarea activității economice a comunității autonome în cadrul obiectivelor stabilite prin politica economică națională
         [articolul 148 alineatul (1) punctul 13].
      
      10.      Articolele 156-158 conțin dispoziții mai detaliate cu privire la finanțele publice:
      
      „Articolul 156 – (1) Comunitățile autonome se vor bucura de autonomie financiară pentru dezvoltarea și exercitarea competențelor
         lor, conform principiului coordonării cu finanțele statului și potrivit principiului solidarității între toți spaniolii.
      
      (2) Comunitățile autonome vor putea acționa în calitate de delegați sau de colaboratori ai statului pentru colectarea, gestionarea
         și lichidarea resurselor sale fiscale, conform legilor și statutelor.
      
      Articolul 157 – (1) Resursele comunităților autonome se vor constitui din:
      a)      Impozite cedate total sau parțial de către stat; suprataxe asupra impozitelor de stat și alte participații la veniturile acestuia.
      b)      Impozite proprii, taxe și contribuții speciale.
      c)      Transferurile provenind dintr‑un fond de compensare interteritorial și din alte alocări în sarcina bugetelor generale ale
         statului.
      
      d)      Veniturile din patrimoniul propriu și din încasările de drept privat.
      e)      Câștigurile din operațiunile de credit.
      (2) Comunitățile autonome nu vor putea adopta în niciun caz măsuri fiscale cu privire la bunurile situate în afara teritoriului
         lor sau care ar putea constitui un obstacol în calea liberei circulații a mărfurilor sau a serviciilor.
      
      […]
      Articolul 158 – (1) În cadrul bugetelor generale ale statului se va putea stabili o alocare de fonduri în favoarea comunităților
         autonome, în funcție de volumul serviciilor și al activităților de stat asumate de acestea și pentru garantarea unui nivel
         minim de prestare a serviciilor publice esențiale pe întreg teritoriul spaniol.
      
      (2) În scopul de a corecta dezechilibrele economice interteritoriale și de a pune în aplicare principiul solidarității, se
         va constitui un fond de compensare destinat cheltuielilor de investiții, ale cărui resurse vor fi repartizate de Cortes Generales
         între comunitățile autonome și provincii, după caz.”
      
      B –    Statutul privind autonomia 
      11.      Comunitatea autonomă a Țării Bascilor își găsește fundamentul constituțional în Statutul privind autonomia din 1979(6), care prevede la articolul 40 că aceasta dispune de propriile finanțe autonome.
      
      12.      În continuare, articolul 41 alineatul 1) din Statutul privind autonomia prevede că raporturile de ordin fiscal dintre stat
         și Țara Bascilor sunt reglementate prin sistemul foral tradițional al acordului economic („Concierto Económico”). Articolul
         41 alineatul 2) definește următoarele principii pentru acordul economic:
      
      „a)      Instituțiile competente ale teritoriilor istorice [provinciile basce în care se aplică dreptul special foral] pot să păstreze,
         să stabilească și să reglementeze regimul fiscal pe teritoriul propriu, ținând seama de structura generală de impozitare a
         statului, de normele prevăzute în cadrul acordului economic însuși pentru coordonarea, pentru armonizarea fiscală și pentru
         colaborarea cu statul, precum și de normele care sunt emise de parlamentul basc în scopuri identice în cadrul Comunității
         autonome. […]
      
      b)      Prelevarea, gestionarea, lichidarea, colectarea și verificarea ansamblului impozitelor, cu excepția impozitelor vamale [...],
         se realizează de către Diputaciones Forales respective, în interiorul fiecărui teritoriu istoric, fără a aduce atingere colaborării
         cu statul și verificărilor efectuate de către acesta din urmă.
      
      c)      Instituțiile competente ale teritoriilor istorice vor adopta măsurile adecvate în scopul aplicării pe teritoriile proprii
         a normelor fiscale cu caracter excepțional și conjunctural pe care statul decide să le aplice pe teritoriul comun. Perioada
         de aplicare a acestora va fi aceeași cu cea prevăzută pentru aceste din urmă norme.
      
      d)      Contribuția Țării Bascilor în favoarea statului va consta într‑o cotă‑parte globală, formată din cotele‑părți care revin fiecăruia
         dintre teritoriile istorice drept contribuție pentru toate sarcinile de stat pe care nu și le asumă Comunitatea autonomă.
      
      e)      Pentru stabilirea cotelor‑părți care revin fiecărui teritoriu istoric și care fac parte din cota‑parte globală menționată
         anterior, se va constitui o comisie mixtă, compusă, pe de o parte, dintr‑un reprezentant al fiecărei Diputación Foral și dintr‑un
         număr echivalent de reprezentanți ai guvernului basc și, pe de altă parte, dintr‑un număr egal de reprezentanți ai administrației
         de stat. Cota‑parte fixată astfel se aprobă prin lege, la intervale de timp stabilite prin regimul acordului, fără a aduce
         atingere actualizării sale anuale realizate prin intermediul procedurii prevăzute, de asemenea, în regimul acordului.
      
      f)      Regimul acordului se va aplica în conformitate cu principiul solidarității, la care fac trimitere articolele 138 și 156 din
         Constituție.”
      
      C –    Acordul economic
      13.      Acordul economic aplicabil în speță a fost încheiat în 2002(7) între Comunitatea autonomă a Țării Bascilor și Regatul Spaniei și înlocuiește acordul anterior din 1981. Articolele 2-4 din
         respectivul acord definesc principiile de care teritoriile istorice trebuie să țină seama la elaborarea regimului fiscal:
      
      „Articolul 2. Principii generale
      1. Regimul fiscal stabilit de teritoriile istorice trebuie să țină seama de principiile următoare:
      Întâiul – Respectarea solidarității în condițiile prevăzute în Constituție și în Statutul privind autonomia.
      Al doilea – Respectarea structurii generale a statului în materie de impozitare.
      Al treilea – Coordonarea, armonizarea fiscală și colaborarea cu statul, conform dispozițiilor prezentului acord economic.
      Al patrulea – Coordonarea, armonizarea fiscală și colaborarea reciprocă între instituțiile din teritoriile istorice conform
         dispozițiilor impuse de parlamentul basc în acest scop.
      
      Al cincilea – Aplicarea tratatelor sau a convențiilor internaționale semnate sau ratificate de statul spaniol sau a celor
         la care aderă acesta.
      
      Se va ține în special seama de dispozițiile convențiilor internaționale încheiate de Regatul Spaniei pentru evitarea dublei
         impozitări, precum și de normele de armonizare fiscală ale Uniunii Europene, fiind necesar să se asume obligația de a efectua
         restituirile care rezultă din aplicarea acestor convenții și reglementări.
      
      2. Normele acestui acord vor fi interpretate conform dispozițiilor Legii generale privind impozitele care se referă la interpretarea
         normelor fiscale.
      
      Articolul 3. Armonizarea fiscală
      La elaborarea reglementării de ordin fiscal, teritoriile istorice:
      a)      Se vor conforma Legii generale privind impozitele în ceea ce privește terminologia și conceptele, fără a aduce atingere particularităților
         menționate în prezentul acord economic.
      
      b)      Vor menține o presiune fiscală reală globală echivalentă celei care există în restul statului.
      c)      Vor respecta și vor garanta libertatea de circulație și de stabilire a persoanelor, precum și libera circulație a bunurilor,
         a capitalurilor și a serviciilor pe întreg teritoriul spaniol, fără a produce efecte discriminatorii, fără a aduce atingere
         normelor privind concurența între întreprinderi și fără a produce distorsionări în alocarea resurselor.
      
      d)      Vor utiliza aceeași clasificare pentru activitățile din sectorul creșterii animalelor, minier, comercial, pentru servicii,
         pentru activitățile profesionale, artistice ca și în cadrul teritoriului comun, fără a aduce atingere posibilității de a elabora
         eventual o clasificare mai detaliată a activităților respective.
      
      Articolul 4. Principiul colaborării
      Întâiul – Instituțiile competente din teritoriile istorice vor transmite administrației de stat proiectele dispozițiilor de
         reglementare în materie fiscală înainte de intrarea lor în vigoare.
      
      Tot astfel, administrația de stat va proceda la o comunicare similară către instituțiile respective.
      Al doilea – Statul va pune în aplicare mecanismele care să permită participarea instituțiilor din Țara Bascilor la acordurile
         internaționale care au incidență asupra aplicării prezentului acord economic.
      
      Al treilea – În cadrul exercitării funcțiilor care le revin în materie de gestionare, de verificare și de percepere a impozitelor
         proprii, statul și teritoriile istorice vor facilita transmiterea reciprocă, la momentul și în forma dorită, a tuturor datelor
         și informațiilor pe care le apreciază ca fiind necesare pentru îmbunătățirea sistemului de percepere a acestor impozite.
      
      În special, cele două administrații:
      a)      Vor schimba, prin intermediul centrelor de prelucrare a datelor, toate informațiile de care apreciază că au nevoie. În acest
         scop, vor fi puse în aplicare mijloacele tehnice necesare pentru asigurarea comunicării reciproce. Se va elabora anual un
         plan comun și de coordonare informatică în materie fiscală.
      
      b)      Serviciile de verificare vor pregăti planuri de verificare comune cu privire la obiectivele, la sectoarele și la procedurile
         selective coordonate, precum și referitor la contribuabilii care și‑au schimbat domiciliul, la societățile constituite în
         regim de transparență fiscală și la societățile supuse la plata impozitului, în mod proporțional cu volumul realizat de operațiuni,
         în cadrul impozitului pe profit.”
      
      14.      Articolul 14 alineatul 1 reglementează repartizarea competențelor în materie fiscală cu privire la cota impozitului pe profit
         după cum urmează:
      
      „Întâiul – Impozitul pe profit este un impozit armonizat, reglementat prin legislația autonomă, aplicabil contribuabililor
         cu domiciliul fiscal pe teritoriul Țării Bascilor.
      
      Fără a aduce atingere paragrafului precedent, contribuabilii a căror cifră de afaceri a depășit 6 milioane de euro în anul
         fiscal precedent și care au realizat în acel an cel puțin 75 % din cifra de afaceri în cadrul teritoriului comun se supun
         în continuare dreptului aplicabil în acel teritoriu.
      
      În mod similar, contribuabilii cu domiciliul fiscal în teritoriul comun se supun dreptului autonom atunci când cifra lor de
         afaceri a depășit 6 milioane de euro în anul fiscal precedent, aceasta fiind realizată în întregime pe teritoriul Țării Bascilor.”
      
      15.      Articolele 48-60 din acordul economic reglementează relațiile financiare dintre stat și Țara Bascilor. Articolele 48-50 din
         acest acord sunt redactate după cum urmează:
      
      „Articolul 48. Principii generale
      Raporturile financiare dintre stat și Țara Bascilor vor fi guvernate de principiile următoare:
      Întâiul – Autonomia fiscală și financiară a instituțiilor Țării Bascilor pentru dezvoltarea și punerea în aplicare a competențelor
         sale.
      
      Al doilea – Respectarea solidarității în condițiile prevăzute în Constituție și în Statutul privind autonomia.
      Al treilea – Coordonarea și colaborarea cu statul în materie de stabilitate bugetară.
      Al patrulea – Contribuția Țării Bascilor la sarcinile de stat pe care nu și le asumă Comunitatea autonomă, în forma stabilită
         prin prezentul acord economic.
      
      Al cincilea – Posibilitățile de tutelă financiară exercitate în orice moment de stat în materie de colectivități locale vor
         corespunde instituțiilor competente ale Țării Bascilor, fără ca astfel să rezulte un nivel de autonomie a colectivităților
         locale basce inferior celui de care se bucură cele supuse regimului comun.
      
      Articolul 49. Conceptul de cotă‑parte
      Aportul Țării Bascilor către stat va consta într‑o cotă‑parte globală, care va fi compusă din cotele‑părți corespunzătoare
         fiecăruia dintre teritoriile istorice, drept contribuție pentru toate sarcinile de stat pe care nu și le asumă Comunitatea
         autonomă a Țării Bascilor.
      
      Articolul 50. Periodicitatea și actualizarea cotei‑părți
      Întâiul – La fiecare cinci ani, în temeiul unei legi votate de Cortes Generales (parlamentul spaniol), cu acordul prealabil
         al comisiei mixte a acordului economic, se va determina metodologia pentru calcularea cotei‑părți care va fi în vigoare pe
         perioada următorilor cinci ani, conform principiilor generale prevăzute în prezentul acord economic, precum și pentru aprobarea
         valorii cotei‑părți pentru primul an din cincinalul respectiv.
      
      Al doilea – În cursul fiecărui an dintre cei care urmează primului, comisia mixtă a acordului economic va realiza actualizarea
         cotei‑părți, prin aplicarea metodologiei aprobate prin legea la care s‑a făcut referire în paragraful precedent.
      
      Al treilea – Principiile care constituie metodologia pentru stabilirea cotei‑părți prevăzute în prezentul acord vor putea
         fi modificate prin legea cincinală referitoare la cota‑parte, atunci când circumstanțele specifice și experiența dobândită
         cu ocazia aplicării acestora recomandă astfel.”
      
      16.      Conform articolelor 63 și 64, conformitatea reglementării fiscale cu acordul economic poate fi evaluată, în cadrul unei proceduri
         prealabile publicării acesteia, de către o comisie paritară de coordonare și de evaluare normativă. La cererea unuia dintre
         membrii săi, Comisia va examina obiecțiile ridicate împotriva acestei reglementări și va încerca să ajungă la o soluție consensuală.
      
      D –    Legea privind cota‑parte pentru cincinalul 2002-2006
      17.      Prin Legea nr. 13/2002(8) a fost aprobată metodologia pentru stabilirea cotei‑părți care revine Țării Bascilor pentru perioada 2002-2006. Aceasta conține
         printre altele următoarele dispoziții:
      
      „Articolul 3. Stabilirea cotei‑părți pentru anul de bază
      Cota‑parte lichidă pentru anul de referință în cincinalul 2002-2006 se va stabili prin aplicarea unui coeficient de imputare
         la suma totală a sarcinilor pe care nu și le asumă Comunitatea autonomă și prin realizarea de ajustări și de compensări corespunzătoare,
         toate acestea potrivit condițiilor prevăzute la articolele următoare.
      
      Articolul 4. Sarcini de stat pe care nu și le asumă Comunitatea autonomă
      Întâiul – Se consideră sarcini de stat neasumate de Comunitatea autonomă acelea care corespund competențelor a căror exercitare
         nu a fost încă asumată în mod efectiv de aceasta din urmă.
      
      Al doilea – Pentru a stabili valoarea totală a sarcinilor în discuție, din totalul cheltuielilor de la bugetul de stat se
         va deduce alocarea bugetară integrală care, la nivelul statului, corespunde competențelor asumate de Comunitatea autonomă,
         de la data realizării efective a transferului prevăzut prin decretele regale corespunzătoare. […]
      
      Articolul 5. Ajustări
      Întâiul – Fără a aduce atingere dispozițiilor articolelor 14 și 15 de mai jos, cifrele care rezultă din imputarea la care
         se referă al patrulea paragraf al articolului precedent vor constitui obiectul unei ajustări în scopul de a optimiza estimarea
         veniturilor încasate din impozitele directe imputabile Țării Bascilor și restului statului, conform dispozițiilor articolului
         55 din acordul economic. […]
      
      Articolul 6. Sume compensatorii
      Întâiul – Din cota‑parte corespunzătoare fiecărui teritoriu istoric se vor deduce prin compensare următoarele poziții bugetare:
      a)      Partea imputabilă a impozitelor cu privire la care nu au fost încheiate acorduri.
      b)      Partea imputabilă a veniturilor bugetare care nu au natură fiscală.
      c)      Partea imputabilă a deficitului înregistrat la bugetul general de stat. […]
      Articolul 7. Coeficient de imputare
      Coeficientul de imputare la care fac trimitere articolele 4 și 6 de mai sus, stabilit în principal în funcție de venitul teritoriilor
         istorice în raport cu cel al statului, este de 6,24 % pentru cincinalul curent.”
      
      18.      Alte dispoziții ale acestei legi reglementează modalitățile de actualizare a cotei‑părți care trebuie efectuată în anii următori,
         începând cu anul de bază 2002.
      
      E –    Dispozițiile basce
      19.      Regimul financiar și fiscal elaborat prin dispozițiile redate mai sus este completat prin Legea Țării Bascilor nr. 27/1983
         din 25 noiembrie 1983. Prin aceasta se stabilește suma veniturilor fiscale pe care, după deducerea cotei‑părți în favoarea
         statului, teritoriile istorice trebuie să o verse la bugetul Țării Bascilor.
      
      20.      În plus, prin Legea Țării Bascilor nr. 3/1989 din 30 mai 1989, a fost creat un organ în vederea coordonării fiscale pe teritoriul
         Țării Bascilor. Acesta oferă avize consultative cu privire la proiectele legislative în materie fiscală ale teritoriilor istorice.
      
      F –    Reglementările în litigiu adoptate de teritoriile istorice
      21.      Cauzele C‑428/06, C‑429/06 și C‑434/06 privesc Norma Foral nr. 7/2005 a Juntas Generales de Vizcaya din 23 iunie 2005, al cărei articol 2 modifică Norma Foral nr. 3/1996 din 26 iunie 1996 privind impozitul pe profit (del
         Impuesto sobre Sociedades)(9):
      
      –        articolul 2 alineatul 4 modifică articolul 29 din Norma Foral nr. 3/1996, stabilind cota impozitului pe profit la 32,5 %;
      –        articolul 2 alineatul 6 modifică articolul 37 din Norma Foral nr. 3/1996 și prevede posibilitatea unei deduceri de 10 % din
         valoarea investițiilor în imobilizări corporale noi care sunt alocate dezvoltării exploatării economice a unei societăți;
      
      –        alineatul 7 al articolului 2 modifică articolul 39 din Norma Foral nr. 3/1996. Această dispoziție prevede, în favoarea contribuabililor,
         o deducere de 10 % din sumele care provin din rezultatul contabil al exercițiului financiar și care poate fi destinată unei
         rezerve pentru investiții de producție și/sau pentru activitățile de conservare și de creștere a calității mediului.
      
      22.      Astfel, impozitul pe profit aplicabil în Vizcaya derogă de la cota generală de impozitare de 35 % aplicabilă în Spania(10). Deducerile fiscale efectuate în temeiul articolelor 37 și 39 din Norma Foral nr. 3/1996 nu au un corespondent în legea spaniolă
         privind impozitul pe profit.
      
      23.      Cauzele C‑430/06 și C‑433/06 au ca obiect Decreto Foral Normativo de Urgencia Fiscal nr. 2/2005 al Consejo de Diputados de
         Álava din 24 mai 2005, al cărui articol unic modifică, prin alineatele 4 și 5, articolele 29 și 37 din Norma Foral nr. 24/1996 din
         5 iulie 1996 privind impozitul pe profit. Aceste norme corespund dispozițiilor atacate care au fost adoptate în Vizcaya.
      
      24.      În fine, cauzele C‑431/06 și C‑432/06 privesc Decreto Foral nr. 32/2005 al Diputación Foral de Guipúzcoa din 24 mai 2005, care modifică articolele 29 și 37 din Norma Foral nr. 7/1996 din 4 iulie 1996 privind impozitul pe profit.
         Aceste norme corespund dispozițiilor atacate care au fost adoptate de celelalte teritorii istorice.
      
      III – Situația de fapt și întrebările preliminare 
      25.      În cele trei teritorii istorice au existat reglementări în materie încă dinainte de adoptarea dispozițiilor în litigiu în
         speță. Totuși, prin Hotărârea din 9 decembrie 2004, Tribunal Supremo a constatat nulitatea acestor dispoziții premergătoare
         (recursul nr. 7893/1999)(11). În respectiva cauză, Tribunal Supremo a examinat Normas Forales în special din perspectiva principiilor constituționale
         ale autonomiei, egalității de tratament, indivizibilității statului, solidarității, precum și ale concurenței și libertății
         de stabilire. Cu această ocazie, Tribunal Supremo a subliniat că principiile sus‑amintite nu exclud toate măsurile fiscale
         adoptate în teritoriile istorice care derogă de la regimul fiscal general, deoarece trebuie să se țină seama și de autonomia
         care le este garantată acestora prin Constituție. Pe de altă parte, limitele a ceea ce este permis prin Constituție sunt depășite
         dacă diferențele constituie ajutoare de stat în sensul articolului 87 alineatul (1) CE.
      
      26.      Având în vedere jurisprudența Curții și a Tribunalului de Primă Instanță, Tribunal Supremo a examinat în continuare diferitele
         dispoziții și, printre altele, a concluzionat, cu privire la cota redusă a impozitului, la deducerea anumitor investiții în
         imobilizări corporale și la rezervele speciale, că acestea reprezintă ajutoare. Fără a înainta Curții o cerere de pronunțare
         a unei hotărâri preliminare, Tribunal Supremo a anulat aceste dispoziții, precum și altele, deoarece nu fuseseră notificate
         Comisiei în conformitate cu articolul 88 alineatul (3) CE.
      
      27.      Ulterior, după ce teritoriile istorice au adoptat reglementările în litigiu, cu un conținut identic, acestea au fost atacate
         la rândul lor în fața Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de către regiunile învecinate La Rioja și Castilla y León,
         precum și de către UGT-RIOJA. Având în vedere Hotărârea Azore, pronunțată între timp de către Curte(12), această instanță a considerat necesară introducerea unei cereri de pronunțare a unei hotărâri preliminare și a formulat,
         prin Decizia din 20 septembrie 2006, următoarea întrebare preliminară în cauzele C‑428/06, C‑429/06 și C‑434/06:
      
      „Articolul 87 alineatul (1) CE trebuie interpretat în sensul că măsurile fiscale adoptate de Juntas Generales del Territorio
         Histórico de Vizcaya, care modifică articolul 29 alineatul 1 litera a) și articolele 37 și 39 din reglementarea privind impozitul
         pe profit, trebuie considerate ca fiind selective și, prin urmare, ca reprezentând, în sensul dispoziției sus‑menționate,
         ajutoare de stat care trebuie notificate Comisiei în temeiul articolului 88 alineatul (3) CE, pentru motivul că stabilesc
         o cotă de impozitare inferioară cotei generale prevăzute în legislația statului spaniol și pentru că instituie deduceri fiscale
         care nu există în ordinea juridică fiscală de stat și care sunt aplicabile pe teritoriul acestei colectivități infrastatale
         autonome?”
      
      28.      Întrebările preliminare formulate în celelalte cauze privesc dispozițiile paralele din Álava (C‑430/06 și C‑433/06) și din
         Guipúzcoa (C‑431/06 și C‑432/06), având în rest un conținut identic.
      
      29.      Prin Ordonanța Președintelui Curții din 30 noiembrie 2006, s‑a dispus conexarea cauzelor.
      
      30.      În procedura în fața Curții de Justiție au formulat observații Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA, Comunidad
         Autónoma de La Rioja, Comunidad de Castilla y León, Diputación Foral de Guipúzcoa, Confederación Empresarial Vasca (Confebask),
         guvernele spaniol, italian și al Regatului Unit, precum și Comisia Comunităților Europene. În plus, Juntas Generales del Territorio
         Histórico de Vizcaya, Diputación Foral de Álava, Diputación Foral de Vizcaya și Cámara de Comercio, Industria y Navegación
         de Bilbao au formulat observații comune.
      
      IV – Apreciere juridică
      A –    Admisibilitatea cererii de pronunțare a unei hotărâri preliminare
      31.      UGT-RIOJA și Comunidad Autónoma de La Rioja au ridicat inițial excepția inadmisibilității cererii de pronunțare a unei hotărâri
         preliminare. Prima dintre aceste părți a invocat faptul că Norma Foral nr. 7/2005 a Juntas Generales din Vizcaya a fost deja
         anulată, respectiv că aplicarea acesteia a fost suspendată. Comunidad Autónoma de La Rioja a susținut că dispozițiile în litigiu
         adoptate de toate cele trei teritorii istorice au fost anulate printr‑o ordonanță pronunțată de Tribunal Supremo de Justicia
         del País Vasco la 14 noiembrie 2005 (confirmată prin Ordonanța din 17 martie 2006) în aplicarea Hotărârii Tribunal Supremo
         din 9 decembrie 2004.
      
      32.      Cu toate acestea, cu puțin timp înainte de începerea ședinței, ambele părți și‑au retras excepțiile de inadmisibilitate invocate.
         Informațiile cu privire la stadiul procedurilor amintite, oferite de părți ca răspuns la o întrebare formulată de Curte în
         cadrul ședinței, nu au oferit o imagine clară. Dispozițiile atacate în procedura măsurilor provizorii par a fi în parte suspendate,
         ordonanțele respective care privesc anumite Normas Forales neavând totuși un caracter definitiv.
      
      33.      În acest sens, trebuie precizat pentru început că retragerea excepției de inadmisibilitate nu prezintă relevanță, deoarece
         Curtea trebuie să constate inadmisibilitatea și din oficiu. Posibilitatea ca reglementările în litigiu să fi fost anulate
         sau suspendate ar putea da naștere unor îndoieli în ceea ce privește necesitatea unei cereri de pronunțare a unei hotărâri
         preliminare.
      
      34.      Potrivit unei jurisprudențe constante, în cadrul cooperării dintre Curtea de Justiție și instanțele naționale, astfel cum
         este prevăzută la articolul 234 CE, numai instanța națională, care este sesizată cu acțiunea principală și care trebuie să
         își asume responsabilitatea pentru hotărârea judecătorească ce urmează a fi pronunțată, are competența să aprecieze, luând
         în considerare particularitățile cauzei, atât necesitatea unei hotărâri preliminare pentru a fi în măsură să pronunțe propria
         hotărâre, cât și pertinența întrebărilor pe care le adresează Curții(13).
      
      35.      În consecință, dacă întrebările adresate de instanțele naționale au ca obiect interpretarea unei prevederi de drept comunitar,
         Curtea trebuie, în principiu, să se pronunțe, cu excepția cazului în care este evident că cererea de pronunțare a unei hotărâri
         preliminare urmărește, în realitate, să o pună în situația de a se pronunța prin intermediul unui litigiu construit sau să
         formuleze opinii consultative cu privire la întrebări generale sau ipotetice, atunci când interpretarea unei norme de drept
         comunitar nu are nicio legătură cu realitatea sau cu obiectul acțiunii principale ori în cazul în care Curtea nu dispune de
         elementele de fapt sau de drept necesare pentru a răspunde în mod util întrebărilor care i‑au fost adresate(14).
      
      36.      În cadrul acțiunilor principale aflate încă pe rol, reclamanții atacă normele adoptate de teritoriile istorice. În acest context,
         instanța de trimitere formulează o întrebare care privește interpretarea articolului 87 CE. Nu există niciun argument pentru
         a susține că litigiile au rămas fără obiect sau că au dobândit un caracter ipotetic deoarece dispozițiile au fost deja anulate
         în alte proceduri. În orice caz, Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, a cărui apreciere este prima ca importanță,
         a sesizat Curtea, deși, conform informațiilor furnizate de părți în procedura măsurilor provizorii, valabilitatea dispozițiilor
         a fost pusă în discuție chiar de către această instanță. Este de competența instanței de trimitere și nu a Curții, să se pronunțe,
         în temeiul dreptului procesual național, asupra efectelor deciziilor pronunțate în acel cadru(15).
      
      37.      În plus, Confebask consideră că întrebările preliminare nu sunt necesare, deoarece răspunsul rezultă deja, fără urmă de îndoială,
         din Hotărârea Azore. Curtea poate de asemenea să se pronunțe printr‑o ordonanță, astfel cum se prevede la articolul 104 alineatul
         (3) din Regulamentul de procedură. În speță nu se pune însă problema unei excepții de inadmisibilitate în adevăratul sens
         al cuvântului. Într‑adevăr, în cazurile în care articolul 104 alineatul (3) din Regulamentul de procedură își găsește aplicarea,
         cererea nu este inadmisibilă, putând fi soluționată doar în cadrul unei proceduri simplificate. Nu există însă motive suficiente
         în acest sens, deoarece răspunsul la întrebarea preliminară nu poate fi în mod clar dedus din jurisprudență, lăsând loc unei
         îndoieli rezonabile.
      
      38.      În consecință, cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare este admisibilă.
      
      B –    Cu privire la întrebarea preliminară
      39.      Instanța de trimitere urmărește, în esență, să afle în ce condiții măsuri fiscale ale unor colectivități locale, mai avantajoase
         decât dispozițiile fiscale în vigoare în restul teritoriului unui stat membru, au un caracter selectiv și, prin urmare, reprezintă
         ajutoare de stat în sensul articolului 87 alineatul (1) CE, trebuind să fie notificate Comisiei în temeiul articolului 88
         alineatul (3) CE.
      
      40.      Având în vedere situația de fapt din acțiunile principale, înainte de a analiza mai îndeaproape în ce împrejurări reglementările
         fiscale trebuie considerate selective, dorim să reamintim elementele principale ale Hotărârii Azore.
      
      1.      Hotărârea Azore
      41.      În Hotărârea Azore, Curtea a examinat pentru prima dată în mod aprofundat așa‑numita selectivitate regională a dispozițiilor
         fiscale. În acest sens, punctul de plecare este oferit de jurisprudența constantă cu privire la caracteristica selectivității.
         Potrivit acesteia, articolul 87 alineatul (1) CE impune să se determine dacă, în cadrul unui anumit regim juridic, o măsură
         națională este de natură să favorizeze „anumite întreprinderi sau sectoare de producție” față de altele, care, având în vedere
         obiectivul urmărit de regimul respectiv, s‑ar găsi într‑o situație de fapt și de drept comparabilă(16).
      
      42.      În principiu, impozitele nu reprezintă un avantaj, ci o sarcină. Cu toate acestea, măsurile fiscale pot reprezenta ajutoare
         de stat atunci când statul, în anumite cazuri, percepe impozite mai mici decât în mod normal sau atunci când renunță la o
         impozitare. Deoarece noțiunea de ajutor de stat este mai largă decât cea de subvenție, aceasta va cuprinde și reducerea sarcinilor
         pe care o întreprindere trebuie să le suporte în mod normal(17). Pentru a putea stabili dacă o măsură fiscală are caracterul unui ajutor de stat, este nevoie să se ia în considerare drept
         element de referință un cadru fiscal „normal”, de la care reglementarea în litigiu să deroge în mod selectiv(18). Un tratament fiscal diferențiat este justificat atunci când diferențierea rezultă din natura sau din economia reglementării
         fiscale(19).
      
      43.      Ca element de noutate decisiv adus de Hotărârea Azore, Curtea nu consideră în mod obligatoriu drept cadru de referință întreg
         teritoriul unui stat membru. Din contră, aceasta a considerat că ar fi posibil ca, în cazul unei reglementări adoptate de
         o colectivitate locală sau regională, cadrul de referință să fie oferit doar de teritoriul acesteia atunci când această colectivitate
         este suficient de autonomă în raport cu guvernul central al statului membru(20).
      
      44.      În jurisprudența sa anterioară cu privire la ajutoarele oferite de entitățile administrativ‑teritoriale, Curtea a subliniat
         mai ales faptul că acestea sunt imputabile statului(21). Plecând de la această abordare, în cadrul practicii sale decizionale anterioare, Comisia a considerat că reglementări care
         nu erau în vigoare pe întreg teritoriul statului constituie măsuri selective chiar și atunci când acestea au fost adoptate
         de colectivitățile teritoriale(22).
      
      45.      Cu ocazia determinării cadrului de referință pentru aprecierea unei cote de impozitare reduse într‑o regiune a unui stat membru,
         în cadrul Hotărârii Azore, Curtea, plecând de la Concluziile prezentate de avocatul general Geelhoed(23), a distins trei situații:
      
      –        Guvernul central hotărăște în mod unilateral că într‑o anumită regiune geografică este aplicabilă o cotă de impozitare mai
         redusă decât cea care este valabilă la nivel național (prima situație);
      
      –        competența în materie fiscală este transferată de statul central către toate colectivitățile locale de același nivel, care,
         în limitele atribuțiilor care le‑au fost conferite, pot să stabilească în mod liber cotele de impozitare pentru teritoriul
         care intră în competența lor (a doua situație);
      
      –        în exercitarea puterilor sale îndeajuns de autonome în raport cu puterea centrală și care nu revin și altor colectivități
         (asimetrie), o autoritate regională sau locală fixează o cotă de impozitare inferioară cotei la nivel național și care este
         aplicabilă exclusiv întreprinderilor prezente pe teritoriul care intră în competența sa (a treia situație).
      46.      În prima situație, ne aflăm în mod clar în prezența unei măsuri selective. Dat fiind că, în acest caz, atât standardul general, cât și derogările
         regionale sunt stabilite la nivel național, singurul cadru de referință care poate fi luat în considerare este cel oferit
         de stat luat în ansamblul său.
      
      47.      În cea de a doua situație, lipsește „un regim fiscal normal” valabil pentru întreg teritoriul de stat, de la care reglementările adoptate de diferitele
         colectivități teritoriale să deroge de o manieră avantajoasă. De aceea, diferitele reglementări locale sunt izolate unele
         de celelalte și nu sunt selective(24).
      
      48.      Aceasta corespunde raportului existent între reglementările fiscale din diferite state membre. Deoarece fiscalitatea directă
         este de competența statelor membre(25), cotele impozitului pe profit nu sunt armonizate, ci diferă în mod considerabil între diferitele state membre. În timp ce
         cota de impozit în Bulgaria și în Cipru se situează la doar 10 %, valoarea medie în Europa este de 25 %(26). Deși cotele de impozit diferite influențează în mod evident concurența, cotele deosebit de scăzute care sunt valabile pentru
         toate întreprinderile unui stat membru nu au caracterul unor ajutoare de stat, deoarece nu există un sistem global la nivel
         comunitar.
      
      49.      Situația a treia este caracterizată printr‑o repartizare asimetrică a competențelor. În anumite regiuni, colectivitățile locale, respectiv
         regionale, dispun de anumite competențe de reglementare care în alte regiuni ale statului revin puterii centrale. Un rol decisiv
         revine aici gradului de autonomie de care dispun colectivitățile în cadrul activității lor legislative.
      
      50.      Nu există o autonomie autentică în cazul în care statul central determină efectiv conținutul reglementărilor locale și/sau
         suportă consecințele economice corespunzătoare. Reglementarea la nivel local revine statului central. Reglementările generale
         ale acestuia reprezintă instrumentul de comparație pe baza căruia se poate aprecia dacă reglementarea locală asigură un avantaj
         selectiv. Dacă s‑ar considera teritoriul colectivității drept cadru de referință doar pentru motivul că reglementarea a fost
         adoptată din punct de vedere formal de entitatea administrativ‑teritorială, atunci statele membre ar putea eluda fără dificultate
         interdicția ajutoarelor de stat. Acestea nu ar trebui decât să transfere din punct de vedere formal competențele privind adoptarea
         reglementărilor în cauză entităților administrativ‑teritoriale(27).
      
      51.      Dacă, în schimb, măsura în litigiu a fost adoptată de colectivitatea locală în exercitarea puterilor sale îndeajuns de autonome,
         atunci situația a treia ar fi comparabilă cu situația a doua: reglementările mai multor legiuitori care acționează în temeiul propriilor competențe – în speță, statul central și entitățile
         administrativ‑teritoriale – coexistă fără un cadru de referință comun.
      
      52.      Curtea a definit, asemeni avocatului general Geelhoed(28), trei criterii care trebuie îndeplinite cumulativ pentru a putea aprecia că există o autonomie suficientă:
      
      –        autoritatea regională sau locală cu putere de reglementare beneficiază, în plan constituțional, de un statut politic și administrativ
         separat de cel al guvernului central – autonomie instituțională;
      
      –        reglementările trebuie să fie adoptate fără ca guvernul central să fi putut interveni în mod direct asupra conținutului acestora
         – autonomie procedurală;
      
      –        consecințele financiare ale unei reduceri a cotei naționale de impozitare aplicabile întreprinderilor prezente în regiune
         nu trebuie să fie compensate prin ajutoare sau prin subvenții care să provină din alte regiuni sau din partea guvernului central
         – autonomie financiară.
      2.      Transpunerea concluziilor deduse din Hotărârea Azore la măsurile adoptate de teritoriile istorice
      53.      La fel ca în cauza Azore, și în cazul teritoriilor istorice se poate admite existența unei repartizări asimetrice a competențelor,
         în sensul celei de a treia situații, întrucât și în Spania competența legislativă în materie fiscală revine în principiu statului central. Spre deosebire de celelalte
         colectivități locale sau regionale, doar teritoriile istorice dispun de puteri proprii în acest domeniu(29). În consecință, aspectul dacă reglementările în litigiu în acțiunile principale trebuie raportate la dispozițiile aplicabile
         în restul teritoriului spaniol sau trebuie considerate drept reglementări autonome depinde în mod decisiv de autonomia care
         revine teritoriilor istorice în exercitarea puterilor care le‑au fost atribuite.
      
      a)      Observații introductive
      54.      Dorim să amintim pentru început că, în temeiul articolului 6 alineatul (3) UE, Uniunea Europeană respectă identitatea națională
         a statelor sale membre. Aceasta include faptul că Uniunea nu aduce atingere ordinii constituționale, fie centralizată, fie
         federală, a unui stat membru și, în principiu, nu are nicio influență asupra modului de repartizare a competențelor în interiorul
         unui stat membru. Noua versiune a acestor dispoziții adoptată prin Tratatul de la Lisabona subliniază în mod expres că Uniunea
         respectă structurile constituționale ale statelor membre(30).
      
      55.      Totuși, astfel cum rezultă dintr‑o jurisprudență constantă a Curții, un stat membru nu poate invoca dispoziții, practici sau
         situații din ordinea sa juridică internă, nici chiar pe acelea care decurg din organizarea constituțională a acestui stat,
         pentru a justifica nerespectarea obligațiilor care rezultă din dreptul comunitar(31).
      
      56.      În Hotărârea Azore, Curtea a realizat un echilibru just între aceste două principii. Pe de o parte, aceasta recunoaște autonomia
         pe care Constituția fiecărui stat membru o conferă entităților sale administrativ‑teritoriale. Într‑adevăr, dacă simpla limitare
         a aplicabilității teritoriale a unei reglementări fiscale locale ar fi mereu suficientă pentru a demonstra selectivitatea
         unei măsuri, atunci autonomia pe care Constituția națională o conferă entităților administrativ‑teritoriale ar fi pusă în
         mod serios în discuție. Orice reglementare locală mai favorabilă în raport cu regimul fiscal al statului central care ar îndeplini
         de asemenea și celelalte condiții cerute pentru existența unui ajutor de stat și ar depăși pragul de minimis ar avea nevoie de autorizarea Comisiei. Aceasta ar fi acordată numai în cazul în care ar exista o justificare, cum ar fi,
         de exemplu, promovarea regiunilor subdezvoltate economic, în sensul prevăzut de articolul 87 alineatul (3) litera (a) CE.
      
      57.      Pe de altă parte, prin intermediul cerințelor referitoare la autonomia legiuitorului local se asigură că statele membre nu
         pot folosi drept paravan propria ordine constituțională și că nu pot eluda interdicția privind acordarea de ajutoare prevăzută
         la articolul 87 CE printr‑un transfer formal al puterilor legislative.
      
      58.      La transpunerea în prezenta cauză a Concluziilor din Hotărârea Azore, trebuie avută în vedere această stare de echilibru.
      
      59.      Totuși, două elemente din prezentele cauze le deosebesc de Hotărârea Azore. În primul rând, există o altă situație procedurală:
         Hotărârea Azore a fost pronunțată în urma unei acțiuni în anulare pe care Portugalia a formulat‑o împotriva unei decizii a
         Comisiei în temeiul articolului 230 alineatul (1) CE. Curtea a trebuit, așadar, să pronunțe ea însăși o decizie definitivă
         asupra felului în care Comisia a reușit să facă dovada faptului că măsura în litigiu reprezintă un ajutor de stat.
      
      60.      În schimb, în prezentele proceduri de pronunțare a unei hotărâri preliminare în temeiul articolului 234 CE, sarcina Curții
         este limitată la interpretarea articolului 87 alineatul (1) CE. Deși, în acest scop, Curtea ia în considerare elementele specifice
         ale acțiunii principale, instanța de trimitere își rezervă totuși dreptul de a pronunța o decizie definitivă asupra aspectului
         dacă reglementările în litigiu ale teritoriilor istorice vor fi clasificate drept măsuri selective și, prin urmare, drept
         ajutoare de stat(32). Din acest motiv, întrebarea preliminară, care urmărește interpretarea de către Curte a măsurilor concrete, trebuie înțeleasă
         în sensul indicat de noi la punctul 39 din prezentele concluzii.
      
      61.      În al doilea rând, trebuie avut în vedere că insulelor Azore le‑a fost acordată competența de a reduce cota de impozitare
         națională pentru a compensa dezavantajele de ordin structural care afectează întreprinderile din regiune din cauza caracterului
         insular al acesteia(33). Pentru ca reducerea cotei de impozitare să nu conducă în același timp la destabilizarea financiară a regiunii, încasările
         din impozite astfel diminuate au fost compensate de statul central. Din acest motiv, Curtea a concluzionat că responsabilitatea
         financiară pentru reglementările fiscale regionale revine în cele din urmă nu regiunii respective, ci statului central și,
         prin urmare, a considerat că gradul de impozitare general existent la nivelul statului reprezintă cadrul de referință pentru
         aprecierea selectivității cotei de impozitare regionale(34).
      
      62.      Nu ni se pare evident faptul că reglementările fiscale din teritoriile istorice ale Țării Bascilor ar trebui să compenseze
         dezavantaje geografice sau structurale asemănătoare. Din contră, regimul fiscal mai favorabil decât reglementările generale
         urmărește să creeze stimulente pentru întreprinderile care vor să se stabilească în zonă. În același timp, spre deosebire
         de cauza Azore, împrejurarea că statul central compensează încasările diminuate rezultate în urma avantajelor fiscale acordate
         de teritoriile istorice nu se încadrează în logica urmărită de sistem.
      
      63.      În cele din urmă, trebuie constatat că reglementările în litigiu se aplică efectiv în aceeași măsură pentru toți operatorii
         economici care se supun regimului fiscal instituit în teritoriile istorice. În acest context, Comisia susține că, pe de o
         parte, teritoriile istorice ar impozita și câștiguri obținute în afara acestora, dar că, pe de altă parte, nu ar impozita
         o serie de venituri obținute în cadrul acestora.
      
      64.      Această împrejurare se explică în primul rând prin aceea că, în temeiul articolului 14 alineatul 1 prima teză din acordul
         economic, repartizarea competențelor în materie fiscală între statul central și Țara Bascilor se face în primul rând în funcție
         de locul unde este stabilită o întreprindere. Cu toate acestea, anumite venituri care nu sunt obținute la sediul întreprinderii
         sunt supuse, în anumite limite, impozitării corespunzătoare regimului avut în vedere la sediul acesteia. În schimb, nu se
         prevede că unitățile sunt supuse în mod general unei impozitări diminuate valabile în locul unde acestea au deschis filiale,
         care să fie cuplată cu o imputare a impozitelor, respectiv cu o exonerare a acestor venituri la sediul principal al întreprinderii.
         În această privință, repartizarea competențelor în materie fiscală este diferită de regulile general acceptate în dreptul
         fiscal internațional. De aici nu rezultă însă că impozitarea în Țara Bascilor este selectivă. Mai curând, aceasta se aplică
         în aceeași măsură pentru toate întreprinderile care, în conformitate cu competențele în materie fiscală, sunt supuse regimului
         său fiscal.
      
      b)      Domeniul material de aplicare al autonomiei politice și financiare
      65.      În accepțiunea Comisiei, pentru determinarea autonomiei unei colectivități locale, Curtea impune, prin Hotărârea Azore, o
         examinare care se derulează în două etape. Pentru început, trebuie verificat în ce măsură colectivitatea „ocupă un rol esențial
         în conturarea mediului politic și economic în care își desfășoară activitatea întreprinderile”(35). Doar după ce acest lucru este stabilit, devine relevantă îndeplinirea celor trei criterii de autonomie menționate la punctul
         67 din această hotărâre.
      
      66.      În realitate, teritoriile istorice ar avea doar puteri limitate în stabilirea condițiilor‑cadru pentru economie. Este adevărat
         că, în temeiul articolului 41 din Statutul privind autonomia, acestea dispun de putere de reglementare în materia dreptului
         fiscal. Totuși, exercită o influență mult prea redusă asupra modului de utilizare a veniturilor rezultate din impozite. Din
         contră, veniturile sunt în mare parte vărsate către Comunitatea autonomă a Țării Bascilor și către stat. Prin urmare, fie
         și numai din acest motiv, nu se poate admite existența unei autonomii suficiente.
      
      67.      Într‑adevăr, trebuie să fim de acord cu opinia Comisiei conform căreia situația concurențială a întreprinderilor nu depinde
         numai de regimul fiscal, ci de mulți alți factori locali, cum ar fi, de exemplu, disponibilitatea personalului calificat,
         prevederile dreptului muncii și ale securității sociale sau infrastructura. Aceasta nu înseamnă însă în mod obligatoriu că
         o „autonomie suficientă” există doar în cazul în care o entitate statală dispune de competențe atât de cuprinzătoare încât
         acestea să îi permită să influențeze toți acești factori.
      
      68.      În prezent, nici chiar statele membre nu mai posedă o autonomie deplină în materie de politică economică. Acestea trebuie
         să își conducă politicile economice în funcție de principiile avute în vedere la articolul 98 CE și să le coordoneze în cadrul
         Consiliului în sensul prevăzut de articolul 99 CE. Multe reglementări relevante din punctul de vedere al implantării, de exemplu,
         privind dreptul muncii, al protecției mediului, al dreptului achizițiilor publice și al protecției proprietății intelectuale
         sunt armonizate la nivel comunitar. În plus, în anumite domenii, cum ar fi agricultura, comerțul exterior și transporturile,
         politica națională este subordonată politicii comunitare.
      
      69.      La o analiză mai atentă a pasajelor esențiale din Hotărârea Azore, pe care Comisia le redă doar într‑o formă prescurtată,
         reiese de asemenea în mod clar că pentru Curte este relevantă prezența unei autonomii în ceea ce privește adoptarea de măsuri
         concrete, și nu existența unei libertăți generale de acțiune în materie de politici economice. Conform acesteia, nu se poate
         exclude posibilitatea „ca o entitate infrastatală să dispună de un statut de drept și de fapt care îi conferă suficientă autonomie
         în raport cu guvernul central al unui stat membru pentru ca, prin măsurile pe care le adoptă(36), această entitate, iar nu guvernul central, să fie cea care joacă un rol esențial în conturarea mediului politic și economic
         […]”(37). În acest context, Curtea s‑a referit în mod evident la reglementările fiscale în litigiu în Hotărârea Azore.
      
      70.      În cazul în care interpretarea Comisiei cu privire la Hotărârea Azore ar fi corectă, nu s‑ar putea înțelege de ce Curtea nu
         a negat existența unei autonomii și în acel caz plecând doar de la motivul că prerogativele regionale erau limitate la ajustarea
         cotei de impozitare. Dimpotrivă, Curtea a examinat în detaliu dacă regiunea, cu ocazia exercitării acestor competențe, a acționat
         autonom din punct de vedere instituțional, procedural și financiar.
      
      71.      În consecință, acest argument al Comisiei trebuie respins.
      
      c)      Elementul de referință corect: teritoriile istorice privite individual sau Comunitatea autonomă a Țării Bascilor?
      72.      La examinarea selectivității măsurilor în litigiu și la verificarea autonomiei colectivităților teritoriale respective, se
         pune pentru început întrebarea dacă în acest caz Comunitatea autonomă a Țării Bascilor sau cele trei teritorii istorice trebuie
         comparate cu statul central. 
      
      73.      Adoptarea reglementărilor fiscale care, în contextul actual – astfel cum tocmai am menționat – constituie factorul principal
         incumbă teritoriilor istorice, astfel cum reiese din articolul 41 alineatul 1) din Statutul privind autonomia. Acestora le
         sunt adresate dispozițiile articolelor 2-4 din acordul economic. Acestea sunt cele chemate să facă schimb de informații cu
         privire la legislația fiscală direct cu administrația fiscală a statului central și, în conformitate cu articolele 63 și 64
         din acordul economic, să trimită reprezentanți proprii în comisia de coordonare și de evaluare normativă. Iată, așadar, un
         argument în favoarea examinării autonomiei fiecărui teritoriu istoric.
      
      74.      Totuși, astfel cum se poate observa în mod evident, coordonarea internă din Țara Bascilor conduce la faptul că Normas Forales
         în cele trei teritorii istorice sunt în mare măsură identice. Din acest motiv, se pot ridica semne de întrebare cu privire
         la autonomia procesului legislativ în cele trei teritorii istorice. În acest context, urmează a se distinge între două ipoteze:
      
      –        în urma coordonării interne din Țara Bascilor, teritoriile istorice sunt constrânse, în drept și în fapt, să adopte legi unitare,
         coordonarea nefiind dependentă de dispozițiile impuse de statul central;
      
      –        în cadrul coordonării, teritoriile istorice trebuie să țină seama de dispozițiile impuse de Comunitatea autonomă, care, la
         rândul ei, se bazează pe dispozițiile impuse de statul central.
      
      75.      În primul caz, competențele în materie fiscală ar fi exercitate în mod solidar de toate cele trei teritorii istorice și eventual
         și de Comunitatea autonomă. Într‑un astfel de caz, coordonarea internă din Țara Bascilor cu privire la procesul legislativ
         ar îngrădi probabil autonomia de care se bucură teritoriile istorice în relația dintre ele, dar nu ar îngrădi autonomia (comună)
         în relația cu statul central. Pentru aprecierea selectivității unei reglementări fiscale care se aplică în aceeași măsură
         tuturor întreprinderilor unei colectivități, importantă este doar relația dintre statul central și colectivitățile centrale
         și regionale. Prin urmare, în speță ar trebui verificat dacă teritoriile istorice, active la nivel comunitar, respectiv teritoriile
         istorice alături de Comunitatea autonomă, posedă suficientă autonomie în raport cu statul central.
      
      76.      În schimb, în cazul celei de a doua ipoteze, autonomia care revine teritoriilor istorice ar fi pusă sub semnul întrebării
         prin dispozițiile impuse în mod indirect de statul central. Este de competența instanței de trimitere să stabilească în prezența
         căreia dintre aceste două ipoteze ne aflăm și să tragă concluziile care rezultă din aceasta.
      
      77.      În sfârșit, ar fi de asemenea posibil ca procesul legislativ în materie fiscală în teritoriile istorice să fie influențat
         într‑o asemenea măsură de Comunitatea autonomă a Țării Bascilor, încât într‑o anumită parte a Țării Bascilor să se aplice
         condiții mai avantajoase decât în celelalte părți ale acesteia. În acest caz, s‑ar putea admite existența unei măsuri selective,
         cadrul de referință fiind oferit însă nu de statul central, ci de Țara Bascilor. Potrivit informațiilor de care dispune Curtea,
         nu există totuși indicii în acest sens.
      
      d)      Aplicarea criteriilor individuale
      78.      Pentru instanța de trimitere și pentru toate părțile la procedurile în fața Curții nu există nicio urmă de îndoială cu privire
         la autonomia instituțională care revine teritoriilor istorice și instituțiilor acestora. De aceea, nu este necesară o analiză
         suplimentară în legătură cu acest criteriu. Obiecțiile ridicate de reclamanții din acțiunile principale și de Comisie se îndreaptă
         numai împotriva autonomiei procedurale și financiare a teritoriilor istorice.
      
      79.      În acest sens, în ceea ce privește autonomia procedurală, Comisia identifică în mod corect două aspecte. Primul dintre acestea,
         care ar putea fi numit și autonomie procedurală stricto sensu, privește libertatea care revine colectivității locale de a adopta dispoziții fiscale conform unei proceduri în cadrul căreia
         statul central nu are nicio influență sau cel puțin nu una determinantă. Cel de al doilea aspect se referă la libertatea de
         acțiune materială a colectivității locale, care îi revine acesteia în temeiul ordinii juridice interne. Pentru a reda mai
         bine și acest al doilea aspect, dorim ca în continuare, în locul noțiunii de autonomie procedurală, să folosim termenul de
         autonomie constitutivă, și anume autonomie constitutivă formală și materială.
      
      i)      Autonomia constitutivă
      80.      Astfel cum a decis Curtea la punctul 67 din Hotărârea Azore, norma locală trebuie adoptată „fără ca guvernul central să poată
         interveni în mod direct asupra conținutului său”.
      
      81.      Totuși, în acest context, Curtea face trimitere la punctul 54 din Concluzii, în cadrul cărora avocatul general folosește o
         abordare ceva mai cuprinzătoare: „decizia trebuie să fie luată de autoritatea locală conform unei proceduri în cadrul căreia
         guvernul central nu are puterea de a interveni în mod direct cu privire la stabilirea cotei de impozit și autoritatea locală nu este obligată în niciun caz să stabilească cota de impozit în funcție de interesele naționale”(38).
      82.      În sfârșit, la punctul 68 din hotărâre se precizează că o autonomie politică și fiscală suficientă în raport cu guvernul central
         presupune ca entitatea locală să dispună de competență pentru a adopta măsuri de reducere a cotei de impozitare independent
         de orice considerație care are legătură cu conduita statului central.
      
      83.      Având în vedere aceste formulări, între părți există divergențe cu privire la măsura în care autonomia este pusă sub semnul
         întrebării prin aceea că, la adoptarea legislației fiscale, teritoriile istorice trebuie să țină seama de anumite dispoziții
         legale. Respectarea acestor dispoziții este supusă controlului jurisdicțional, în ultimă instanță, controlului exercitat de
         Tribunal Supremo, adică de o instanță situată la nivelul statului central. Unele părți văd și în acest aspect o îngrădire
         a autonomiei teritoriilor istorice.
      
      84.      Reglementările constituționale, inclusiv cele cuprinse în Statutul privind autonomia și în acordul economic, limitează libertatea
         de acțiune materială care revine teritoriilor istorice. Din acest motiv, vom analiza acest aspect în cadrul autonomiei constitutive
         materiale. În acest context, dorim să examinăm și controlul ex post exercitat de instanțe cu privire la dispozițiile în materie fiscală. Dat fiind că nu intervine în mod direct asupra procesului
         de formare a voinței în cadrul procesului legislativ, acesta nu aduce atingere autonomiei constitutive în sens formal, ci
         servește drept garanție pentru respectarea limitelor autonomiei constitutive materiale.
      
      –       Autonomia constitutivă formală
      85.      Autonomie constitutivă formală există atunci când statul central nu are nicio posibilitate de a interveni în mod direct în
         cadrul procedurii care are ca rezultat adoptarea de dispoziții fiscale, cum ar fi aprobarea dispozițiilor, exercitarea unui
         drept de veto cu privire la adoptarea acestora sau asumarea competenței pentru adoptarea lor.
      
      86.      În schimb, astfel cum în mod corect precizează Regatul Unit, nu se aduce atingere autonomiei constitutive formale atunci când
         statul central și colectivitatea locală se informează și se consultă reciproc cu privire la proiectele legislative. Această
         afirmație este valabilă în orice caz atunci când colectivitatea locală – chiar și în cazul unei luări de poziție negative
         din partea guvernului central – este în cele din urmă liberă să își mențină proiectul.
      
      87.      Fără a dori să ne pronunțăm înaintea unei aprecieri finale a instanței de trimitere, din dispozițiile Constituției, ale Statutului
         privind autonomia și ale acordului economic nu pare să rezulte că guvernul central deține o putere finală de decizie. Într‑adevăr,
         articolul 4 din acordul economic prevede o activitate de coordonare și de colaborare între autoritățile fiscale, care, în
         conformitate cu articolele 63 și 64 din respectivul acord, dobândește un cadru instituțional prin intermediul comisiei de
         coordonare și de evaluare normativă. Totuși, coordonarea și colaborarea nu par să aibă drept efect faptul că teritoriile istorice
         sunt obligate împotriva voinței lor să respecte deciziile luate de statul central.
      
      –       Autonomie constitutivă materială
      88.      Autonomie constitutivă materială înseamnă că legiuitorul local poate să decidă în mod liber în privința conținutului dispozițiilor
         fiscale. Cu toate acestea, în niciun sistem juridic democratic aparținând unui stat de drept nu există o libertate deplină
         a legiuitorului. Dimpotrivă, legiuitorul este legat mereu de dispozițiile constituționale, în special în ceea ce privește
         respectarea drepturilor fundamentale și a drepturilor omului. Chiar și dreptul comunitar impune limite legislației naționale.
      
      89.      Din acest motiv, faptul că teritoriile istorice sunt ținute să respecte dispoziții constituționale cu ocazia adoptării legislației
         fiscale nu exclude de la bun început existența unei autonomii constitutive materiale. Totuși, aceste dispoziții nu pot să
         îngrădească libertatea de acțiune astfel încât, cu ocazia adoptării legislației fiscale, teritoriile istorice să nu mai poată
         urmări niciun obiectiv propriu în materie de politică financiară.
      
      90.      În acest context, trebuie menționat în primul rând articolul 2 din Constituție, care, pe de o parte, garantează naționalităților
         și regiunilor din Spania dreptul la autonomie, dar care, pe de altă parte, le obligă totodată să demonstreze solidaritate
         reciprocă. În plus, principiul solidarității este de asemenea consacrat la articolele 138 și 156 din Constituție. Este autonomia
         atât de cuprinzătoare încât regiunile pot dezvolta între ele o relație concurențială în materie fiscală sau contravine acest
         aspect principiului solidarității? Aceasta este întrebarea centrală a întregului litigiu, la care însă nu Curtea, ci instanțele
         naționale trebuie să găsească un răspuns.
      
      91.      În plus, articolul 31 din Constituție prevede că impozitarea are loc în funcție de capacitatea economică, prin intermediul
         unui sistem de impozitare just, întemeiat pe principiile egalității și progresivității. Dacă se interpretează această prevedere
         în sensul că în Spania nu poate exista decât un sistem de impozitare la care toți contribuabilii contribuie în funcție de
         capacitatea lor, legiuitorii locali nu ar avea voie să introducă o cotă de impozitare inferioară. Mai exact, aceasta înseamnă
         că nivelul sarcinii fiscale nu depinde numai de capacitatea contribuabilului, ci și de domiciliul acestuia. În orice caz,
         este posibil ca articolul 31 să nu excludă posibilitatea ca în Spania să existe mai multe sisteme de impozitare, în cadrul cărora să fie necesar ca principiile menționate să fie îndeplinite.
      
      92.      La nivelul reglementărilor constituționale, trebuie menționat în continuare articolul 139, care impune un tratament egal pentru
         toți cetățenii și care interzice măsurile care, direct sau indirect, îngrădesc libertatea de circulație și de stabilire a
         persoanelor. Articolul 3 litera c din acordul economic aduce o completare în sensul că, de asemenea, reglementările fiscale
         ale teritoriilor istorice nu au dreptul să producă efecte discriminatorii și nu pot aduce atingere raporturilor concurențiale
         existente între întreprinderi.
      
      93.      Într‑adevăr, cote distincte de impozitare sau posibilități de deducere fiscală diferite pot să influențeze contribuabilii
         în luarea unei decizii privind alegerea reședinței. Cu toate acestea, în jurisprudența sa referitoare la libertățile fundamentale,
         Curtea a precizat că Tratatul CE nu garantează contribuabililor că transferul activităților lor într‑un alt stat membru nu
         va avea efecte din punct de vedere fiscal(39). Ținând seama de diferențele dintre legislațiile statelor membre în materia dreptului fiscal, un astfel de transfer poate
         fi, după caz, mai mult sau mai puțin avantajos sau dezavantajos pentru lucrător. Această afirmație se întemeiază pe faptul
         că, la nivelul întregii Comunități, nu există un sistem fiscal unitar(40). Din această cauză, aplicarea acestor constatări în cazul relațiilor existente în interiorul Spaniei depinde de asemenea
         de măsura în care ordinea de drept fiscal din teritoriile istorice poate fi considerată un sistem autonom în raport cu ordinea
         statală centralizată.
      
      94.      Alte obligații rezultă din articolul 41 alineatul 2 litera a) din Statutul privind autonomia, conform căruia teritoriile istorice
         sunt obligate să respecte structura generală de impozitare a statului, precum și normele prevăzute în cadrul acordului economic
         pentru coordonarea, pentru armonizarea fiscală și pentru colaborarea cu statul.
      
      95.      În această privință, articolul 2 punctul 2 și articolul 3 litera a din acordul economic precizează că teritoriile istorice
         trebuie să respecte structura generală a statului în materie de impozitare și să se conformeze Legii generale privind impozitele
         în ceea ce privește terminologia și conceptele. Totuși, respectarea unor structuri de impozitare unitare și a unor concepte
         nu se află în mod necesar în contradicție cu urmărirea unor obiective proprii în materie de politică fiscală. Dimpotrivă,
         în această privință este important dacă parametrii materiali, cum ar fi cota de impozitare și baza de evaluare, pot fi stabiliți
         prin derogare de la dreptul statului central.
      
      96.      O altă îngrădire constă în obligația de a menține o presiune fiscală reală globală echivalentă celei care există în restul
         statului [articolul 3 litera b din acordul economic]. Totuși, această dispoziție permite probabil teritoriilor istorice o
         reechilibrare a impozitului pe venit al persoanelor fizice sau a altor impozite, pe de o parte, cu impozitul pe profit, pe
         de altă parte, fără a aduce atingere cotei de impozitare medii pe cap de locuitor. Posibil ar fi și ca scăderea nivelului
         impozitului pe profit să fie compensată prin extinderea bazei de impozitare.
      
      97.      În final, considerăm că este de competența instanței de trimitere să stabilească dacă, în conformitate cu dispozițiile din
         Constituție, cu dispozițiile Statutului privind autonomia și cu cele ale acordului economic, teritoriile istorice dispun de
         o marjă de apreciere proprie privind adoptarea legislației fiscale care să le permită să urmărească obiective proprii în materie
         de politică fiscală. Situația s‑ar prezenta astfel atunci când acestea ar avea voie să stabilească parametri decisivi, cum
         ar fi cota de impozitare și baza de impozitare, care să nu difere doar în mod nesemnificativ de legislația fiscală a statului
         central.
      
      98.      Unele părți argumentează că rezultă chiar din jurisprudența instanțelor superioare spaniole că o asemenea marjă de apreciere
         nu există. Noi nu putem să ne pronunțăm de o manieră definitivă cu privire la acest aspect, dar am dori să abordăm pe scurt
         cele două hotărâri care sunt citate în primul rând în acest context.
      
      99.      În măsura în care în această privință se face trimitere la Hotărârea nr. 96/2002 din 25 aprilie 2002(41) pronunțată de Tribunal Constitucional, trebuie precizat că această decizie nu viza în mod direct competențele legislative
         care revin teritoriilor istorice. Dimpotrivă, aceasta a avut în vedere reglementări ale statului central care au introdus
         avantaje similare celor din reglementările fiscale forale. Avantaje au fost acordate întreprinderilor care, dat fiind faptul
         că erau stabilite într‑un alt stat membru, erau supuse competențelor în materie fiscală exercitate de statul central și de
         aceea nu puteau profita de avantajele fiscale oferite de Normas Forales pentru deschiderea unei filiale în teritoriile istorice.
         Potrivit dispozițiilor în litigiu emise la nivel central, respectivelor întreprinderi le‑a fost returnat impozitul, în măsura
         în care acesta a depășit suma pe care ar fi datorat‑o în cazul aplicării dreptului fiscal foral.
      
      100. Curtea Constituțională a considerat că diferența de tratament la care erau supuse două categorii de întreprinderi – cele stabilite
         într‑un alt stat membru și cele stabilite în Spania, dar în afara Țării Bascilor – care se găseau în aceeași situație în ceea
         ce privește deschiderea unei filiale în Țara Bascilor era neconstituțională(42). Totuși, această diferență de tratament a avut loc în interiorul aceleiași ordini juridice. Or, în mod evident, instanța
         nu a comparat situația operatorilor economici stabiliți în teritoriile istorice și supuși dreptului fiscal foral cu situația
         întreprinderilor stabilite în restul teritoriului de stat care intrau sub incidența reglementărilor fiscale generale.
      
      101. Nici măcar Hotărârea pronunțată de Tribunal Supremo la 9 decembrie 2004(43) nu oferă în mod obligatoriu un răspuns definitiv la întrebarea dacă dispozițiile naționale acordă teritoriilor istorice o
         autonomie constitutivă suficientă. Aparent, instanța a fixat o limită pentru libertatea sa de acțiune acolo unde dispozițiile
         fiscale forale depășeau nivelul unui ajutor de stat. În mod evident, la acea dată nu a putut fi încă luată în considerare
         Hotărârea Azore, aceasta fiind pronunțată ulterior.
      
      102. În lumina principiilor enunțate în această hotărâre, decizia pronunțată de Tribunal Supremo poate cunoaște două interpretări
         diferite. Fie acesta a considerat deja, în mod implicit, că, din cauza lipsei unei autonomii suficiente a teritoriilor istorice,
         numai sistemul fiscal central poate fi luat în considerare drept cadru de referință pentru aprecierea selectivității dispozițiilor
         fiscale forale, fie a dorit ca sfera autonomiei să depindă de înțelesul noțiunii de ajutor din dreptul comunitar.
      
      103. Totuși, având în vedere Hotărârea Azore, această abordare a condus la apariția unui cerc vicios, deoarece, tocmai dimpotrivă,
         Curtea condiționează existența unui ajutor de stat de lipsa autonomiei legiuitorului fiscal local potrivit dreptului național.
         Pentru a evita un asemenea cerc vicios, trebuie ca determinarea competențelor care incumbă legiuitorului fiscal local să fie
         considerată drept o premisă a aplicării noțiunii de ajutor consacrate la articolul 87 alineatul (1) CE. Interpretarea dreptului
         național care este necesară în această privință nu poate fi efectuată de Curte în locul instanțelor naționale.
      
      104. În sfârșit, mai trebuie analizat argumentul conform căruia teritoriilor istorice le lipsește o autonomie suficientă deoarece
         normele acestora sunt supuse controlului jurisdicțional, și anume, în cele din urmă, controlului exercitat de o instanță aparținând
         statului central.
      
      105. În cazul în care dispozițiile naționale limitează marja de manevră care revine legiuitorului fiscal local, atunci, într‑un
         stat de drept, este firesc ca modul de respectare a acestor limite să fie supus controlului jurisdicțional. Atât timp cât
         examinarea se limitează la aceasta și nu se extinde și asupra oportunității legilor fiscale locale, controlul jurisdicțional
         nu va constitui o restrângere suplimentară a autonomiei entității administrativ‑teritoriale. Faptul că, în final, competența
         revine unei instanțe situate la nivelul statului central nu modifică datele problemei. Este de asemenea lipsit de relevanță
         faptul că recursul formulat împotriva normelor locale, în calitatea acestora de dispoziții derivate, este repartizat jurisdicției
         ordinare, în timp ce legile regionale și cele emise de statul central pot fi atacate cu recurs numai în fața Curții Constituționale.
      
      e)      Autonomia financiară
      106. O entitate administrativ‑teritorială posedă autonomie financiară atunci când trebuie să suporte singură consecințele fiscale
         ale reglementărilor sale fiscale și nu primește nicio compensație de la statul central pentru încasările din impozite reduse
         care sunt rezultatul derogărilor de la reglementările naționale realizate prin dispozițiile la nivel local.
      
      107. Aplicarea acestui criteriu creează dificultăți de ordin practic deosebite atunci când scăderea cotei de impozitare sau acordarea
         altor tipuri de avantaje nu se dovedește – precum în cauza Azore – un element al unui tip de ajutor regional indirect acordat
         de statul central. Într‑un astfel de caz, nu există, într‑adevăr, nicio legătură logică internă între scăderea impozitului
         și transferurile financiare compensatorii care au loc între statul central și entitățile administrativ‑teritoriale locale
         sau regionale. Dimpotrivă, în situații precum cea din acțiunile principale, este nevoie să se procedeze la o apreciere exhaustivă
         a raporturilor financiare existente între statul central și subdiviziunile sale.
      
      108. Această examinare este și mai dificil de realizat deoarece, pe lângă bugetele generale ale statului, ale regiunilor și ale
         altor colectivități teritoriale statale, mai există și alte fonduri de stat speciale, în special sistemele de securitate socială,
         prin intermediul cărora poate să se ajungă la alte transferuri financiare între diferitele regiuni geografice și structurile
         aflate la nivelul statului.
      
      109. În această privință, existența unei autonomii financiare a structurii infrastatale nu trebuie mereu negată în cazul în care,
         în urma acestei examinări globale, se constată, în ansamblu, existența unui transfer financiar între statul central și colectivitățile
         locale sau regionale. Și aceasta deoarece un astfel de transfer financiar poate avea la bază o gamă extinsă de motive care
         să nu se afle în nicio legătură cu reglementările fiscale locale sau regionale.
      
      110. Din acest motiv, pentru a stabili o legătură între astfel de transferuri financiare și legislația fiscală locală, trebuie
         îndeplinite cel puțin două condiții. În primul rând, nivelul încasărilor din impozitele locale trebuie să fie în general luat
         în considerare drept coeficient la stabilirea unor eventuale transferuri financiare. În al doilea rând, o diminuare a încasărilor
         din impozite trebuie să conducă de asemenea la o ajustare compensatorie corespunzătoare a transferului de sume între diferitele
         niveluri ale statului.
      
      111. Pentru analiza prezentată în continuare, trebuie să plecăm de la premisa că, cel puțin într‑un anumit exercițiu financiar,
         cota de impozitare mai redusă și deducerile cu caracter special stabilite de reglementările fiscale forale prin derogare de
         la dispozițiile statului central vor conduce la o diminuare a încasărilor din impozite. Afirmația teritoriilor istorice conform
         căreia, pe termen lung, politica lor fiscală ar ridica în mod efectiv nivelul încasărilor din impozite nu poate fi luată în
         considerare. Admiterea unui astfel de argument în apărare în cadrul examinării efectuate cu privire la existența unui ajutor
         de stat ar face practic ca interdicția acordării de ajutoare de stat să fie lipsită de sens, întrucât ajutoarele de stat se
         acordă deseori cu scopul de a promova dezvoltarea economică pozitivă a întreprinderilor avantajate, astfel încât, prin crearea
         de noi locuri de muncă, prin degrevarea sistemelor de asigurare socială și prin generarea de venituri din impozite, „investiția”
         ar deveni, în final, rentabilă(44).
      
      112. Instrumentul determinant al raporturilor financiare dintre statul central și Comunitatea autonomă a Țării Bascilor și, în
         mod indirect, teritoriile istorice, la care instanța de trimitere și părțile fac referire în cadrul procedurii în fața Curții,
         este așa‑numita cotă‑parte („Cupo”).
      
      113. Sistemul cotei‑părți se întemeiază pe dispozițiile articolului 42 alineatul 2 literele d) și f) din Statutul privind autonomia,
         pe articolul 48 și următoarele din acordul economic, precum și pe Legea privind cota‑parte în cincinalul 2002-2006. În cele
         din urmă, se are în vedere un transfer al majorității încasărilor din impozite obținute de teritoriile istorice către Comunitatea
         autonomă a Țării Bascilor și către statul central. Acest transfer este necesar deoarece o mare parte din încasările din impozite
         revine teritoriilor istorice, în timp ce majoritatea prestațiilor repartizate statului cad în sarcina statului central și
         a Comunității autonome.
      
      114. Într‑o manieră foarte simplificată, nivelul cotei‑părți globale a Țării Bascilor, compusă, la rândul său din diferitele cote‑părți
         ale teritoriilor istorice, se determină pe parcursul următoarelor etape. Se calculează cheltuielile cu prestațiile efectuate
         de stat, considerându‑se în mod fictiv că toate regiunile spaniole beneficiază de prestații egale cu cele ce revin Țării Bascilor.
         Apoi se utilizează un coeficient care trebuie să corespundă părții din încasările obținute de teritoriile istorice în raport
         cu statul privit în ansamblu. Din 1981, acest factor s‑a situat în mod constant la 6,24 %. Urmează o serie de ajustări și
         corecții care nu au însă nicio legătură directă cu nivelul încasărilor din impozite. La final, rezultă o sumă pe care Țara
         Bascilor trebuie să o verse către stat. În anul de referință 2002, aceasta a reprezentat aproximativ un miliard de euro și,
         în anii care urmează, poate face obiectul altor ajustări.
      
      115. Este greu de precizat în ce măsură încasările din impozite obținute de teritoriile istorice și modificările acestora în temeiul
         dispozițiilor în litigiu influențează suma totală a transferului financiar efectuat de acestea, respectiv de Comunitatea autonomă
         a Țării Bascilor către stat. Precizările din memoriile înaintate de părți și cele oferite ca răspuns la o întrebare formulată
         în acest sens de către Curte în cadrul ședinței creează în general impresia că stabilirea cotei‑părți reprezintă în cele din
         urmă un compromis politic, și nu o consecință directă a modificării anumitor parametri economici, cum ar fi, în special, nivelul
         încasărilor din impozite. Acest lucru este indicat prin simplul fapt că, de mai bine de 25 de ani, coeficientul de repartizare,
         care ar trebui de fapt să realizeze o legătură cu suma reprezentând încasările din impozite realizate de teritoriile istorice,
         a rămas neschimbat, deși în mod cert încasările din impozite au fluctuat.
      
      116. În orice caz, guvernul spaniol consideră că modificarea veniturilor obținute de teritoriile istorice din încasările din impozite
         nu exercită nicio influență asupra valorii totale a cotei‑părți. În cazul în care instanța de trimitere ar ajunge la aceeași
         concluzie și dacă nu ar mai interveni niciun fel de alte mecanisme de compensare, se poate considera că teritoriile istorice
         dispun de autonomie financiară suficientă.
      
      V –    Concluzie
      117. Astfel, urmează să răspundem la întrebarea preliminară formulată de Tribunal Superior de Justicia del País Vasco după cum
         urmează:
      
      „Articolul 87 alineatul (1) CE trebuie interpretat în sensul că o reglementare fiscală adoptată de o colectivitate locală
         a unui stat membru care se aplică în mod egal tuturor întreprinderilor supuse competențelor sale fiscale și care este mai
         favorabilă decât dispozițiile fiscale generale ale statului membru respectiv nu reprezintă un avantaj acordat anumitor întreprinderi
         și sectoare de producție atunci când colectivitatea locală dispune de autonomie suficientă în exercitarea puterilor legislative
         în materie de drept fiscal. O astfel de autonomie presupune următoarele:
      
      –        colectivitatea locală dispune de independență instituțională;
      –        statul central nu poate interveni în mod decisiv în cadrul procedurii care are drept rezultat adoptarea dispoziției fiscale
         locale (autonomie constitutivă formală);
      
      –        în activitatea de elaborare a dispozițiilor fiscale, comunitatea locală dispune de o marjă de apreciere suficient de importantă,
         care să îi permită să urmărească obiective proprii în materie de politică financiară (autonomie constitutivă materială) și
      
      –        colectivitatea locală poartă ea însăși responsabilitatea financiară pentru încasările diminuate din impozite, care sunt rezultatul
         reglementărilor mai favorabile în raport cu dreptul fiscal general (autonomie financiară).”
      
      1 –	Limba originală: germana.
      
      2 –	C‑428/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA/Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya.
      
      	C‑429/06, Comunidad Autónoma de la Rioja/Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya.
      	C‑430/06, Comunidad Autónoma de la Rioja/Diputación Foral de Álava.
      	C‑431/06, Comunidad Autónoma de la Rioja/Diputación Foral de Guipúzcoa.
      	C‑432/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León/Juntas Generales de Guipúzcoa și Diputación Foral de Guipúzcoa.
      	C‑433/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León/Juntas Generales del Territorio Histórico de Álava și Diputación Foral de
         Álava.
      
      	C‑434/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León/Diputación Foral de Vizcaya și Juntas Generales del Territorio Histórico
         de Vizcaya.
      
      3 –	C‑88/03, Rec., p. I‑7115.
      
      4 –	În prezent, cauzele conexate T‑30/01, T‑31/01, T‑32/01, T‑86/02, T‑87/02 și T‑88/02, precum și cauzele conexate T‑227/01,
         T‑228/01, T‑229/01, T‑265/01, T‑266/01 și T‑270/01 se află încă pe rolul Tribunalului de Primă Instanță.
      
      5 –	A se vedea Hotărârile Tribunalului din 6 martie 2002, Diputación Foral de Álava și alții/Comisia (T‑127/99, T‑129/99 și
         T‑148/99, Rec., p. II‑1275, punctul 146), și Diputación Foral de Álava și alții/Comisia (T‑92/00 și T‑103/00, Rec., p. II‑1385,
         punctul 27), și Hotărârea Tribunalului din 23 octombrie 2002, Diputación Foral de Álava și alții/Comisia (T‑346/99, T‑347/99
         și T‑348/99, Rec., p. II‑4259, punctul 52).
      
      6 –	Adoptat prin Legea organicã a Cortes Generales Españolas (parlamentul spaniol) nr. 3/1979 din 18 decembrie 1979. Disponibil
         la adresa de internet: http://www.lehendakaritza.ejgv.euskadi.net/r482312/es/contenidos/informacion/estatuto_guernica/en_455/estatu_com_i.html
      
      7 –	Adoptat prin Legea nr. 12/2002 din 23 mai 2002 (Ley por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma
         del Paìs Vasco, BOE nr. 124 din 24 mai 2002). Disponibil la adresa de internet: www.ogasun.ejgv.euskadi.net/r51-341/es/contenidos/informacion/concierto_quinquenal/es_4177/adjuntos/CAST.pdf
      
      8 –	Legea nr. 13/2002 din 23 mai 2002 (Ley por la que se aprueba la metodología de señalamiento del cupo del País Vasco para
         el quinquenio 2002-2006, BOE nr. 124 din 24 mai 2002). Disponibilã la adresa de internet: www.ogasun.ejgv.euskadi.net/r51-341/es/contenidos/informacion/concierto_quinquenal/es_4177/adjuntos/CAST.pdf
      
      9 –	În acest sens, reclamanții au solicitat în acțiunile principale din cauzele C‑428/06 și C‑429/06 anularea articolului 2
         alineatele 4, 6 și 7 din Legea forală, în timp ce cauza C‑434/06 are ca obiect anularea doar a articolului 2 alineatele 4
         și 6.
      
      10 –	A se vedea articolul 28 alineatul 1 din Legea privind impozitul pe profit, astfel cum a fost modificată prin Real Decreto-Legislativo
         nr. 4/2004 din 5 martie 2004.
      
      11 –	Anexa 8 la memoriul Comisiei. 
      
      12 –	Citată la nota de subsol 3.
      
      13 –	Hotărârea din 15 decembrie 1995, Bosman (C‑415/93, Rec., p. I‑4921, punctul 59), Hotărârea din 17 iulie 1997, Leur-Bloem
         (C‑28/95, Rec., p. I‑4161, punctul 24), și Hotărârea din 29 ianuarie 2008, Promusicae (C‑275/06, Rep., p. I‑271, punctul 36).
      
      14 –	Hotărârea Promusicae (citată la nota de subsol 13, punctul 37).
      
      15 –	A se vedea în acest sens Hotărârea din 29 aprilie 2004, Orfanopoulos și Oliveri (C‑482/01 și C‑493/01, Rec., p. I‑5257,
         punctul 42), Hotărârea din 30 iunie 2005, Tod’s și Tod’s France (C‑28/04, Rec., p. I‑5781, punctul 14), și Hotărârea din 12
         ianuarie 2006, Turn- und Sportunion Waldburg (C‑246/04, Rec., p. I‑589, punctul 21).
      
      16 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 54), cu trimitere la Hotărârea din 8 noiembrie 2001, Adria-Wien Pipeline
         și Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, Rec., p. I‑8365, punctul 41), la Hotărârea din 29 aprilie 2004, GIL Insurance
         și alții (C‑308/01, Rec., p. I‑4777, punctul 68), și la Hotărârea din 3 martie 2005, Heiser (C‑172/03, Rec., p. I‑1627, punctul
         40).
      
      17 –	A se vedea Hotărârea din 23 februarie 1961, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg/Înalta Autoritate (30/59, Rec.,
         p. 1, 43), Hotãrârea din 15 martie 1994, Banco Exterior de España (C‑387/92, Rec., p. I‑877, punctul 13), și Hotărârea din
         1 decembrie 1998, Ecotrade (C‑200/97, Rec., p. I‑7907, punctul 34). 
      
      18 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 56).
      
      19 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 52), cu trimitere la Hotărârea din 2 iulie 1974, Italia/Comisia (173/73,
         Rec., p. 709, punctul 33), și la Hotărârea din 15 decembrie 2005, Unicredito Italiano (C‑148/04, Rec., p. I‑11137, punctul
         51).
      
      20 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 58).
      
      21 –	Hotărârea din 14 octombrie 1987, Germania/Comisia (248/84, Rec., p. 4013, punctul 17); a se vedea de asemenea Concluziile
         avocatului general Saggio prezentate la 1 iulie 1999 în cauza Juntas Generales de Guipúzcoa și alții (Hotărârea din 16 februarie
         2000, C‑400/97, C‑401/97 și C‑402/97, Rec., p. I‑1073, I‑1074, punctul 31). În principiu, Curtea a aderat la acest punct de
         vedere și în cadrul Hotărârii Azore (a se vedea punctul 55 din această hotărâre, citată la nota de subsol 3).
      
      22 –	A se vedea Decizia 2003/442/CE a Comisiei din 11 decembrie 2002 privind partea din reglementarea de adaptare a sistemului
         fiscal portughez la condițiile specifice ale regiunii Azore care se referă la reducerile nivelului impozitului pe venit (JO
         2003, L 150, p. 52, punctele 26-32), în litigiu în Hotărârea Azore, și Decizia 2005/261/CE a Comisiei din 30 martie 2004 privind
         regimul ajutoarelor pe care Regatul Unit urmărește să îl pună în aplicare în cadrul reformei impozitului pe profit din regiunea
         Gibraltar (JO 2005, L 85, p. 1, punctele 102-109), împotriva căreia Gibraltar și Regatul Unit au formulat acțiuni în anulare
         în fața Tribunalului de Primă Instanță (cauzele T‑211/04 și T‑215/04). 
      
      23 –	Concluziile prezentate la 20 octombrie 2005 în cauza Portugalia/Comisia (Hotărârea din 6 septembrie 2006, C‑88/03, Rec.,
         p. I‑7115, punctele 50-54).
      
      24 –	A se vedea Concluziile prezentate în cauza Azore (citată la nota de subsol 23, punctul 53). A se vedea de asemenea concluziile
         Comisiei [Comunicarea Comisiei din 1998 privind aplicarea normelor privind ajutorul de stat în cazul măsurilor referitoare
         la impozitarea directă a activităților economice, JO C 384, p. 3, Ediție specială, 08/vol. 3, p. 151, punctul 16, și raportul
         privind transpunerea acestei comunicări din 9 februarie 2004, C (2004) 434, punctul 33]. Din acest motiv, în doctrină nu se
         consideră a fi selectiv nici sistemul german privind impozitul comercial, în cadrul căruia municipalitățile stabilesc cota
         de impozitare (R. M. Stein, Bestimmtheit von Regionalbeihilfen, 2007, p. 167 și următoarele). 
      
      25 –	A se vedea printre altele Hotărârea din 13 decembrie 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, Rec., p. I‑10837, punctul 29), Hotărârea
         din 12 septembrie 2006, Cadbury Schweppes și Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, Rec., p. I‑7995, punctul 40), și Hotărârea
         din 12 decembrie 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, Rec., p. I‑11673, punctul 36).
      
      26 –	Cifrele provin din studiul realizat de Eurostat, Taxation trends in the European Union, 2007, p. 32, tabelul I-6, disponibil la adresa de internet: www.ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/Structures2007.pdf
      
      27 –	A se vedea în acest sens Concluziile prezentate de avocatul general Saggio în cauza Juntas Generales de Guipúzcoa și alții
         (citată la nota de subsol 21), punctul 37.
      
      28 –	A se vedea Concluziile prezentate în cauza Azore (citată la nota de subsol 3), punctul 54.
      
      29 –	În afară de Vizcaya, Álava și Guipúzcoa, și Comunitatea autonomă Navarra dispune de competențe fiscale corespunzătoare,
         întemeiate pe sistemul foral cutumiar. 
      
      30 –	Articolul 3a alineatul (2) prima teză UE (devenit articolul 4 UE), astfel cum a fost modificat prin Tratatul de la Lisabona
         de modificare a Tratatului privind Uniunea Europeană și a Tratatului de instituire a Comunității Europene, semnat la Lisabona
         la 13 decembrie 2007 (JO C 306, p. 1), prevede: 
      
      	„Uniunea respectă egalitatea statelor membre în raport cu tratatele, precum și identitatea lor națională, inerentă structurilor
         lor fundamentale politice și constituționale, inclusiv în ceea ce privește autonomia locală și regională.” 
      
      31 –	A se vedea în special Hotărârea din 1 aprilie 2008, Gouvernement de la Communauté française și Gouvernement wallon (C‑212/06,
         Rep., p. I‑1683, punctul 58 și referințele citate).
      
      32 –	A se vedea în acest sens jurisprudența citată la nota de subsol 13.
      
      33 –	În principiu, acest lucru a fost recunoscut și de Comisie, care a considerat că reducerea cotei de impozitare aplicată
         în temeiul articolului 87 alineatul (3) litera (a) CE este parțial justificată. Comisia a criticat doar aplicarea cotei de
         impozitare reduse și în ceea ce privește sectorul financiar, deși acesta nu este afectat în mod similar de caracterul insular
         (a se vedea Hotărârea Azore, citată la nota de subsol 3, punctul 27 și următoarele).
      
      34 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 71 și următoarele).
      
      35 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 58).
      
      36 –	Sublinierea noastră.
      
      37 –	Hotărârea Azore (citată la nota de subsol 3, punctul 58).
      
      38 –	Sublinierea noastră.
      
      39 –	Hotărârea din 29 aprilie 2004, Weigel (C‑387/01, Rec., p. I‑4981, punctul 55).
      
      40 –	A se vedea în legătură cu acest subiect punctul 45 de mai sus, situația a doua.
      
      41 –	Anexa 7 la memoriul Comisiei.
      
      42 –	Ca urmare, instanța a considerat în cele din urmă că discriminarea resortisanților este ilegală.
      
      43 –	A se vedea în acest sens punctul 25 de mai sus.
      
      44 –	În acest context, Comisia a susținut în special că factorul relevant, în conformitate cu jurisprudența, este dat de efectul
         pe care un ajutor îl produce în favoarea unei anumite întreprinderi, și nu de obiectivele urmărite prin intermediul acestuia
         (a se vedea Hotărârea din 29 februarie 1996, Belgia/Comisia, C‑56/93, Rec., p. I‑723, punctul 79, Hotărârea din 26 septembrie
         1996, Franța/Comisia, C‑241/94, Rec., p. I‑4551, punctul 20, și Hotărârea din 17 iunie 1999, Belgia/Comisia, C‑75/97, Rec.,
         p. I‑3671, punctul 25).