CELEX: 62005CJ0366
Language: cs
Date: 2007-06-21 00:00:00
Title: Rozsudek Soudního dvora (čtvrtého senátu) ze dne 21. června 2007. # Optimus - Telecomunicações SA proti Fazenda Pública. # Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce: Supremo Tribunal Administrativo - Portugalsko. # Nepřímé daně z kapitálových vkladů - Směrnice 69/335/EHS, ve znění směrnice 85/303/EHS - Článek 7 odst. 1 - Daň z kapitálu - Osvobození - Podmínky - Stav ke dni 1. července 1984. # Věc C-366/05.

Věc C-366/05
      Optimus - Telecomunicações SA
      v.
      Fazenda Pública
      (žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Supremo Tribunal Administrativo)
      „Nepřímé daně z kapitálových vkladů – Směrnice 69/335/EHS, ve znění směrnice 85/303/EHS – Článek 7 odst. 1 – Daň z kapitálu – Osvobození – Podmínky – Stav ke dni 1. července 1984“
      Stanovisko generální advokátky E. Sharpston přednesené dne 25. ledna 2007          
      Rozsudek Soudního dvora (čtvrtého senátu) ze dne 21. června 2007          
      Shrnutí rozsudku
      1.     Daňová ustanovení – Harmonizace právních předpisů – Nepřímé daně z kapitálových vkladů – Daň z kapitálu vybíraná od kapitálových
            společností 
      (Směrnice Rady 69/335, čl. 7, odst. 1)
      2.     Daňová ustanovení – Harmonizace právních předpisů – Nepřímé daně z kapitálových vkladů – Daň z kapitálu vybíraná od kapitálových
            společností 
      (Směrnice Rady 69/335, čl. 7, odst. 1, a článek 10)
      1.     Článek 7 odst. 1 směrnice Rady 69/335/EHS o nepřímých daních z kapitálových vkladů, ve znění směrnice 85/303, musí být vykládán
         v tom smyslu, že v případě členského státu, který přistoupil k Evropskému společenství s účinností ke dni 1. ledna 1986, aniž
         by v aktu o přistoupení tohoto státu či v jiném aktu Společenství existovala odchylná ustanovení, povinné osvobození od daně
         podle uvedeného ustanovení platí pro všechny operace spadající do působnosti směrnice 69/335, jež byly v uvedeném státě dne
         1. července 1984 osvobozeny od daně z kapitálu nebo byly podřízeny této dani ve snížené sazbě nejvýše 0,50 %. 
      
      Jasná a bezpodmínečná povinnost členských států osvobodit od daně z kapitálu uvedené operace zavazuje také dotčený členský
         stát a to ode dne 1. ledna 1986, tedy data nabytí účinnosti jeho přistoupení ke Společenství, jež se shoduje s posledním dnem
         lhůty stanovené pro provedení zásadních změn zavedených do směrnice 69/335 směrnicí 85/303, takže jediným zněním směrnice
         69/335 platným pro tento členský stát je znění uvedené ve směrnici 85/303.
      
      Datum 1. července 1984, jež slouží jako referenční datum ve smyslu uvedeného čl. 7 odst. 1, platí rovněž pro tento členský
         stát. Totiž v případě přistoupení, pokud v aktu o přistoupení nebo jiném aktu Společenství neexistuje ustanovení, které stanoví
         opak, platí odkaz na datum stanovené právem Společenství rovněž pro přistupující stát, i když toto datum předchází datu přistoupení.
         
      
       (viz body 28, 30, 32–33, výrok 1)
      2.     V případě, že stát přistoupil k Evropskému společenství s účinností ke dni 1. ledna 1986, čl. 7 odst. 1 a článek 10 směrnice
         69/335 o nepřímých daních z kapitálových vkladů, ve znění směrnice 85/303, zakazují po dni 1. ledna 1986 zavedení kolkovného
         pro operaci zvýšení základního kapitálu spadající do působnosti směrnice 69/335, jež byla ke dni 1. července 1984 osvobozena
         od uvedené daně na základě vnitrostátního práva. 
      
      (viz bod 46, výrok 2)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (čtvrtého senátu)
      21. června 2007(*)
      
      „Nepřímé daně z kapitálových vkladů – Směrnice 69/335/EHS, ve znění směrnice 85/303/EHS – Článek 7 odst. 1 – Daň z kapitálu – Osvobození – Podmínky – Stav ke dni 1. července 1984“
      Ve věci C‑366/05,
      jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 234 ES, podaná rozhodnutím Supremo Tribunal Administrativo
         (Portugalsko) ze dne 6. července 2005, došlým Soudnímu dvoru dne 29. září 2005, v řízení
      
      Optimus – Telecomunicações SA
      proti
      Fazenda Pública,
      za přítomnosti:
      Ministério Público,
      SOUDNÍ DVŮR (čtvrtý senát),
      ve složení K. Lenaerts, předseda senátu, E. Juhász (zpravodaj), R. Silva de Lapuerta, G. Arestis a T. von Danwitz, soudci,
      generální advokátka: E. Sharpston,
      vedoucí soudní kanceláře: M. Ferreira, vrchní rada,
      s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 26. října 2006,
      s ohledem na vyjádření předložená:
      –       za Optimus – Telecomunicações SA J. Vieira Peresem a C. Botelho Monizem, advogados,
      –       za portugalskou vládu L. Fernandesem a S. Vasquesem, jakož i A. Ferreira, jako zmocněnci,
      –       za Komisi Evropských společenství R. Lyalem a M. Afonso, jako zmocněnci,
      po vyslechnutí stanoviska generální advokátky na jednání konaném dne 25. ledna 2007,
      vydává tento
      Rozsudek
      1       Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 7 odst. 1 směrnice Rady 69/335/EHS ze dne 17. července 1969 o nepřímých
         daních z kapitálových vkladů (Úř. věst. L 249, s. 25; Zvl. vyd. 09/01, s. 11 ), ve znění směrnice Rady 85/303/EHS ze dne 10. června
         1985 (Úř. věst. L 156, s. 23; Zvl. vyd. 09/01, s. 122, dále jen „směrnice 69/335“).
      
      2       Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi Optimus – Telecomunicações SA (dále jen „Optimus“) a portugalskými daňovými
         orgány ve věci zaplacení daně nazvané „kolkovné“ požadovaného z důvodu zvýšení základního kapitálu uskutečněného v hotovosti.
      
       Právní rámec
       Právní úprava Společenství
      3       V souladu s jejím prvním bodem odůvodnění je cílem směrnice 69/335 podpora volného pohybu kapitálu, tedy svobody považované
         za nezbytnou pro vytvoření vnitřního trhu. Za tímto účelem, jak vyplývá z jejího šestého, sedmého a osmého bodu odůvodnění,
         uvedená směrnice směřuje k harmonizaci daně, které podléhají vklady do společností v Evropském hospodářském společenství,
         zavedením jediné daně z vkladů, která má být v rámci společného trhu uložena pouze jednou, a ke zrušení všech ostatních nepřímých
         daní s vlastnostmi stejnými jako tato jediná daň.
      
      4       Za tímto účelem upravují články 1 až 9 směrnice 69/335 výběr harmonizované daně z vkladů do kapitálových společností, nazvané
         „daň z kapitálu“.
      
      5       Článek 4 odst. 1 uvedené směrnice obsahuje seznam operací, jež členské státy musejí zatížit daní z kapitálu. Na tomto seznamu
         je v písmeni c) uvedeno: „zvýšení základního kapitálu kapitálové společnosti vkladem majetku jakéhokoli druhu“. Tentýž článek
         4 obsahuje v odstavci 2 seznam operací, jež členské státy mohou zatížit daní z kapitálu. Členské státy měly rovněž možnost
         v souladu s čl. 7 odst. 4 směrnice 69/335 v původním znění uplatnit na operace spadající pod čl. 4 odst. 2 sníženou sazbu
         daně z kapitálu.
      
      6       Sazby daně z kapitálu jsou stanoveny v článku 7 směrnice 69/335. Uvedený článek směrnice 69/335 v původním znění stanovil
         v odst. 1 písm. a), že sazba daně z kapitálu „nesmí přesáhnout 2 % nebo být nižší než 1 %“, a v písmeni b), že „tato sazba
         bude snížena o nejméně 50 %, jestliže jedna nebo více kapitálových společností vloží všechen svůj obchodní majetek nebo jednu
         nebo více oblastí své činnosti do jedné nebo více kapitálových společností, které jsou zakládány nebo již existují“. V takovém
         případě se jedná o operace spojení podniků a snížená sazba daně z kapitálu podléhá určitým podmínkám.
      
      7       Článek 8 směrnice 69/335 nabízí členským státům možnost částečně nebo plně osvobodit od daně z kapitálu operace uvedené v
         čl. 4 odst. 1 a 2, jež se týkají kapitálových společností, které poskytují veřejné služby, jestliže stát nebo jiné územní
         samosprávy vlastní alespoň polovinu základního kapitálu společnosti, a kapitálových společností, které sledují kulturní, dobročinné,
         podpůrné a vzdělávací cíle.
      
      8       Článek 9 směrnice 69/335 obsahuje ustanovení o obecné výjimce, podle kterého „[u]rčité typy operací nebo kapitálových společností
         mohou být osvobozeny od daně nebo pro ně může být sazba daně snížena nebo zvýšena z důvodů daňové rovnosti nebo ze sociálních
         důvodů anebo proto, aby bylo státu umožněno řešit mimořádné situac[e]“.
      
      9       Konečně článek 10 směrnice 69/335 stanoví:
      „Vedle daně z kapitálu neukládají členské státy společnostem, sdružením nebo právnickým osobám žádné jiné daně nebo poplatky:
      a)      z operací uvedených v článku 4;
      […]
      c)      z registrace nebo jakékoli jiné formality požadované od společnosti, sdružení nebo právnické osoby založené za účelem zisku
         na základě její právní formy.“
      
      10     Směrnice Rady 73/79/EHS ze dne 9. dubna 1973 (Úř. věst. L 103, s. 13) rozšířila působnost snížených sazeb daně z kapitálu.
         Vložila písmeno b) do čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335 v původním znění a umožnila členským státům vyhradit stejné zacházení
         pro operace spojení podniků, tedy snížení sazby daně z kapitálu o 50 % nebo více, „pokud kapitálová společnost, která je zakládána
         nebo již existuje, nabývá podíly představující nejméně 75 % upsaného základního kapitálu jiné kapitálové společnosti“. Toto
         snížení sazby daně z kapitálu či osvobození od uvedené daně podléhá určitým podmínkám.
      
      11     Směrnice Rady 73/80/EHS ze dne 9. dubna 1973 o stanovení společných sazeb daně z kapitálu (Úř. věst. L 103, s. 15) zavedla
         od 1. ledna 1976 všeobecné snížení sazeb daně z kapitálu. Plná sazba tak byla stanovena ve výši 1 % a členské státy měly možnost
         stanovit snížené sazby uvedené v čl. 7 odst. 1 písm. b) a ba) směrnice 69/335, ve znění směrnice 73/79, ve výši 0 % až 0,50 %.
      
      12     Nakonec směrnice 85/303 přinesla určité zásadní změny směrnice 69/335. Směrnice 85/303 je založena na zjištění, že daň z kapitálu
         má nepříznivé hospodářské účinky na seskupení a rozvoj zvláště citlivých podniků v období konjunktury v době, kdy bylo nutné
         oživení investic. Třetí, čtvrtý a pátý bod odůvodnění uvedené směrnice uvádí:
      
      „vzhledem k tomu, že nejlepším řešením pro dosažení těchto cílů by bylo zrušení daně z kapitálu; že by však ztráty z příjmu,
         které by vyplynuly z takových opatření, byly pro některé členské státy nepřijatelné; že proto musí být členským státům umožněno
         osvobodit od daně nebo podrobit dani z kapitálu všechny nebo některé operace spadající do oblasti působnosti této daně […];
      
      vzhledem k tomu, že by měly být povinně osvobozeny od daně operace, které jsou nyní předmětem snížené sazby daně z kapitálu;
      vzhledem k tomu, že k 1. červenci 1984 neexistovala v Řecku žádná daň z kapitálu; že by mu proto mělo být umožněno zavést
         tuto daň a osvobodit od ní některé operace.“
      
      13     V souladu s článkem 1 směrnice 85/303 jsou změny směrnice 69/335 následující:
      „[V] čl. 4 odst. 2 se
      –       úvodní věta nahrazuje tímto:
      ,2.      Pokud podléhaly k 1. červenci 1984 dani o sazbě 1 %, mohou být i nadále předmětem daně z kapitálu tyto operace:‘
      –       doplňuje nový pododstavec, který zní:
      ,Řecká republika nicméně určí, které z výše uvedených operací budou předmětem daně z kapitálu.‘;
      2.      Článek 7 se nahrazuje tímto:
      ,Článek 7
      1.      Členské státy osvobodí od daně z kapitálu operace, které ne[j]sou uvedeny v článku 9 a které byly k 1. červenci 1984 od daně
         osvobozeny nebo zdaňovány sazbou nejvýše 0,50 %.
      
      Na osvobození se vztahují podmínky, které k tomuto dni platily pro osvobození od daně nebo pro zdanění sazbou nejvýše 0,50
         %.
      
      Řecká republika určí, které operace osvobodí od daně z kapitálu.
      2.      Členské státy mohou všechny operace neuvedené v odstavci 1 buď osvobodit od daně z kapitálu, nebo je zdanit jednotnou sazbou
         nejvýše 1 %.
      
      […]‘
      3.      V článku 8 se úvodní věta nahrazuje tímto:
      ,Aniž je dotčen čl. 7 odst. 1, mohou členské státy osvobodit od daně z kapitálu operace uvedené v čl. 4 odst. 1 a 2, které
         se týkají: […]‘ “.
      
      14     Lhůta pro provedení směrnice 85/303 byla stanovena na 1. ledna 1986.
       Vnitrostátní právní úprava
      15     Ze spisu předloženého Soudnímu dvoru vyplývá, že právní úprava Portugalské republiky týkající se zdanění kapitálových společností
         (obecná sazba kolkovného v příloze zákona o kolkovném), ve znění nařízení s mocí zákona č. 257/81 ze dne 1. září 1981, podřizuje
         operace posílení či zvýšení kapitálu kapitálových společností dani nazvané „kolkovné“ ve výši 1 % z dotčené částky.
      
      16     Nařízení s mocí zákona č. 154/84 ze dne 16. května 1984, jež vstoupilo v platnost 21. května 1984, zavedlo jednu odchylku
         ve prospěch operací zvýšení základního kapitálu uskutečněných v hotovosti tím, že stanovilo jejich osvobození od kolkovného.
      
      17     Nakonec nařízení s mocí zákona č. 322-B/2001 ze dne 14. prosince 2001, jež vstoupilo v platnost dne 1. ledna 2002, znovu zavedlo
         všeobecné zdanění operací zvýšení základního kapitálu kapitálových společností vkladem majetku jakéhokoli druhu ve výši 0,40 %
         skutečné čisté hodnoty majetku vloženého nebo vkládaného společníky.
      
      18     Portugalská republika přistoupila k Evropskému společenství dne 1. ledna 1986.
       Spor v původním řízení a předběžné otázky
      19     Optimus, jejíž sídlo je v Portugalsku, provedla zvýšení svého základního kapitálu ve výši 100 000 000 eur, a to zcela v hotovosti.
         Při sestavování notářského zápisu o tomto zvýšení kapitálu, dne 12. listopadu 2002, měla uvedená společnost v souladu s nařízením
         s mocí zákona č. 322-B/2001 zaplatit kolkovné ve výši 0,40 %, tedy 400 000 eur.
      
      20     Optimus před Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto (daňový soud prvního stupně Porto), nyní Tribunal administrativo
         e fiscal do Porto (správní a daňový soud Porto), napadla akt, kterým se vyměřuje dotčené kolkovné, a v podstatě uplatnila,
         že tento akt byl v rozporu s ustanovením čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335. Povinnost stanovená tímto ustanovením totiž bránila
         Portugalské republice zdanit na základě nařízení s mocí zákona č. 322-B/2001 dotčené zvýšení základního kapitálu, neboť ke
         dni 1. července 1984, referenčnímu datu stanovenému dotčeným ustanovením práva Společenství, portugalská právní úprava osvobodila
         od kolkovného operace zvýšení základního kapitálu obchodních společností uskutečněné v hotovosti.
      
      21     Tribunal administrativo e fiscal do Porto žalobu zamítnul z důvodu, že povinnost stanovená v čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335
         se nevztahuje na operace uvedené v čl. 4 odst. 1 uvedené směrnice, ale výhradně na operace uvedené v čl. 4 odst. 2 a článku
         8 uvedené směrnice. Poté, co Optimus podala opravný prostředek proti uvedenému rozhodnutí, se Supremo Tribunal Administrativo
         (Nejvyšší správní soud) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
      
      „1)      Musí být čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335 […], ve znění směrnice 85/303 […], vykládán restriktivně v tom smyslu, že povinnost
         členských států osvobodit některé operace od daně z kapitálu, která je uložena v uvedeném článku, je podmíněna tím, že se
         jedná o operace, které podle znění směrnice do roku 1985 mohly být osvobozeny nebo zdaněny sníženou sazbou, tedy pouze operace
         uvedené v čl. 4 odst. 2 a v článku 8, a které krom toho byly v této situaci ke dni 1. července 1984?
      
      2)      Musí být čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335 […], ve znění směrnice 85/303[…], a článek 10 téže směrnice vykládány v tom smyslu,
         že zakazují, aby bylo od akciové společnosti podléhající portugalskému právu vyžadováno zaplacení kolkovného na základě vnitrostátního
         právního předpisu, jako je nařízení s mocí zákona 322-B/2001 ze dne 14. prosince, které vložilo do všeobecného sazebníku kolkovného
         bod 26 – Vklady kapitálu, z důvodu zvýšení jejího základního kapitálu prostřednictvím peněžitých vkladů, když ke dni 1. července
         1984 taková operace podléhala uvedenému poplatku, ale byla od něj osvobozena?“
      
       K předběžným otázkám
       K první otázce
      22     Podstatou této otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335 musí být vykládán v tom smyslu, že v něm
         stanovené povinné osvobození od daně se týká výhradně operací spadajících pod čl. 4 odst. 2 a článek 8 uvedené směrnice a v rozsahu,
         v jakém byly uvedené operace osvobozeny od daně nebo zdaněny sazbou nejvýše 0,50 % ke dni 1. července 1984.
      
      23     Portugalská vláda, jakož i Komise Evropských společenství v tomto ohledu uplatňují, že článek 4 směrnice 69/335 v původním
         znění rozlišoval mezi operacemi spadajícími pod jeho odstavec 1, jež byly povinně předmětem daně z kapitálu, a operacemi spadajícími
         pod odstavec 2, jejichž podřízení harmonizované dani bylo dobrovolné. Povinnost osvobození od daně stanovená v čl. 7 odst. 1
         směrnice 69/335 ve znění směrnice 85/303 by tedy platila pouze pro operace, které před vstupem v platnost posledně uvedené
         směrnice mohly být osvobozeny od daně nebo být zdaněny sníženou sazbou, tedy operace spadající pod čl. 4 odst. 2 směrnice
         69/335.
      
      24     Optimus naopak uplatňuje, že po změnách zavedených směrnicí 85/303 je hlavním cílem směrnice 69/335 zrušení daně z kapitálu,
         a nikoli pouze harmonizace vnitrostátních režimů. S ohledem na tento cíl a na zásadu volného pohybu kapitálu by uvedený čl. 7
         odst. 1 měl být předmětem širokého výkladu v tom smyslu, že povinnost osvobození od daně v něm stanovená platí rovněž pro
         operace spadající pod čl. 4 odst. 1 směrnice 69/335, jež, jako v původním řízení, byly osvobozeny od daně z kapitálu ke dni
         1. července 1984. Tento výklad vyplývá mimo jiné ze znění uvedeného čl. 7 odst. 1, jež v tomto ohledu stanoví jasnou a bezpodmínečnou
         povinnost vůči členským státům.
      
      25     Za účelem odpovědi na tuto otázku předkládajícího soudu je třeba zohlednit, pokud jde o výklad a použití směrnice 69/335,
         konkrétní situaci státu, který se jako Portugalská republika stal členem Evropského společenství s účinností ke dni 1. ledna
         1986.
      
      26     Z tohoto zjištění zaprvé vyplývá, že směrnice 69/335 nebyla před uvedeným datem v daném státě použitelná. Veškerá opatření
         v oblasti zdanění či osvobození od daně operací spadajících pod pojem kapitálových vkladů byla přijata v rámci portugalského
         právního řádu, před výše uvedeným datem, pouze na základě vnitrostátního práva.
      
      27     Zadruhé z něj vyplývá, že pro účely výkladu a použití směrnice 69/335 ohledně Portugalské republiky by historický výklad cílů
         této směrnice neměl ovlivnit výklad jejího znění platného po přistoupení tohoto státu. V tomto rozsahu nelze v případě Portugalské
         republiky uplatňovat rozpočtové důvody, jež bránily určitým členským státům přistoupit před dnem 1. ledna 1986 ke zrušení
         daně z kapitálu.
      
      28     Je třeba konstatovat, že datum nabytí účinnosti přistoupení Portugalské republiky ke Společenství, tedy 1. ledna 1986, se
         shoduje s posledním dnem lhůty stanovené pro provedení zásadních změn zavedených do směrnice 69/335 směrnicí 85/303. Mimoto
         žádné ustanovení aktu o podmínkách přistoupení Španělského království a Portugalské republiky a o úpravách smluv (Úř. věst.
         L 302, s. 23) ani žádný jiný akt nestanoví pro posledně uvedený stát odlišnou lhůtu pro provedení směrnice 85/303. V důsledku
         toho je jediným zněním směrnice 69/335 platným pro Portugalskou republiku znění uvedené ve směrnici 85/303.
      
      29     Toto zjištění je potvrzeno skutečností, že čl. 4 odst. 2 a čl. 7 odst. 1 třetí odrážka směrnice 69/335 obsahují odchylky ve
         prospěch Řecké republiky ohledně použitelnosti uvedené směrnice. Pro Portugalskou republiku přitom takové odchylky stanoveny
         nejsou.
      
      30     Článek 7 odst. 1 první odrážka směrnice 69/335 obsahuje jasnou a bezpodmínečnou povinnost členských států osvobodit od daně
         z kapitálu operace, jež ke dni 1. července 1984 byly osvobozeny od daně nebo zdaněny sazbou nejvýše 0,50 %. Tato povinnost,
         jejíž smysl je jednoznačný, zavazuje ode dne 1. ledna 1986 také Portugalskou republiku.
      
      31     Tento výklad odpovídá nejen jasnému znění uvedeného čl. 7 odst. 1, ale také duchu a hlavnímu cíli směrnice 69/335, jež, jak
         trefně poznamenala generální advokátka v bodě 59 svého stanoviska, směřuje k co největšímu omezení účinků daně z kapitálu
         na volný pohyb kapitálu (viz v tomto smyslu rozsudek ze dne 12. ledna 2006, Senior Engineering Investments, C‑494/03, Sb. rozh.
         s. I‑525, bod 43).
      
      32     Konečně je třeba poznamenat, že datum 1. července 1984, jež slouží jako referenční datum ve smyslu uvedeného čl. 7 odst. 1
         směrnice 69/335, platí rovněž pro Portugalskou republiku. Totiž v případě přistoupení, pokud v aktu o přistoupení nebo jiném
         aktu Společenství neexistuje ustanovení, které stanoví opak, platí odkaz na datum stanovené právem Společenství rovněž pro
         přistupující stát, i když toto datum předchází datu přistoupení. Přitom pokud jde o Portugalskou republiku, neexistuje v tomto
         ohledu žádné odlišné ustanovení ani v aktu o přistoupení, ani v jiném aktu. Takové ustanovení však bylo možné upravit, jak
         ukazují odchylná ustanovení ve prospěch Řecké republiky.
      
      33     Z výše uvedeného vyplývá, že v případě, že stát, jako Portugalská republika, přistoupil k Evropskému společenství s účinností
         ke dni 1. ledna 1986, aniž by v aktu o přistoupení tohoto státu či v jiném aktu Společenství existovala odchylná ustanovení,
         musí být čl. 7 odst. 1 směrnice Rady 69/335 vykládán v tom smyslu, že v něm stanovené povinné osvobození od daně platí pro
         všechny operace spadající do působnosti uvedené směrnice, jež byly v uvedeném státě dne 1. července 1984 osvobozeny od daně
         z kapitálu nebo byly podřízeny této dani ve snížené sazbě nejvýše 0,50 %.
      
       Ke druhé otázce
      34     Podstatou druhé otázky předkládajícího soudu je, zda v případě, že stát, jako Portugalská republika, přistoupil k Evropskému
         společenství s účinností ke dni 1. ledna 1986, musí být čl. 7 odst. 1 a článek 10 směrnice 69/335 vykládány v tom smyslu,
         že zakazují po dni 1. ledna 1986 zavedení kolkovného pro operaci zvýšení základního kapitálu spadající do působnosti uvedené
         směrnice, jež byla ke dni 1. července 1984 osvobozena od uvedené daně na základě vnitrostátního práva.
      
      35     Je nesporné, že 1. července 1984 bylo zvýšení základního kapitálu uskutečněné v hotovosti v souladu s portugalským právem
         osvobozeno od kolkovného běžně požadovaného ze zvýšení základního kapitálu uskutečněného jinými prostředky.
      
      36     Portugalská vláda nicméně uplatňuje, že uvedené kolkovné nebylo jediným nástrojem zdanění operací kapitálových vkladů existujícím
         v uvedené době v portugalském právním řádu. Uvedené operace totiž rovněž kumulativně podléhaly poplatkům za zápis a notářským
         poplatkům. Prvně uvedené poplatky, tedy poplatky vyžadované za zápis aktu týkajícího se dotčené operace do obchodního rejstříku,
         byly progresivním zdaněním, jehož sazby se měnily od 1 % za operace nepřesahující 200 000 PTE až do 0,30 % za operace přesahující
         10 000 000 PTE. Notářské poplatky měly tentýž progresivní charakter.
      
      37     Podle argumentace portugalské vlády tak společný účinek poplatků za zápis a notářských poplatků představoval ke dni 1. července
         1984 zátěž ve výši 0,60 % dotčených částek, a přesahoval tak mez 0,50 % stanovenou v čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335. Následně
         s ohledem na to, že v souladu s judikaturou Soudního dvora byly uvedené poplatky zdaněním se stejnými vlastnostmi jako daň
         z kapitálu, portugalské orgány mohly znovu zavést, po dni 1. ledna 1986, kolkovné rovnocenné dani z kapitálu.
      
      38     Tato argumentace nemůže být přijata.
      39     V tomto ohledu je třeba připomenout, že jak vyplývá z jejího druhého, šestého, sedmého a osmého bodu odůvodnění, směrnice
         69/335 má počínaje svým původním zněním za cíl zavést místo daně z kapitálu a kolkovného platného ve členských státech jedinou
         a harmonizovanou daň z operací kapitálových vkladů v rámci společného trhu, jakož i zrušit všechny ostatní nepřímé daně s vlastnostmi
         stejnými jako daň z kapitálu či kolkovné.
      
      40     Takové čisté rozlišení mezi daní z kapitálu uplatňovanou prostřednictvím harmonizovaných sazeb a daněmi se stejnými vlastnostmi,
         jež jsou zakázané, je výslovně a jednoznačně stanoveno v ustanovení směrnice 69/335 počínaje jejím přijetím. Článek 4 uvedené
         směrnice vyjmenovává operace, jež musí nebo mohou podléhat dani z kapitálu a její článek 10 zakazuje členským státům vybírat
         z uvedených operací, kromě daně z kapitálu, jakoukoli jinou daň v jakékoli jiné formě. 
      
      41     Dotčené rozlišení bylo jasně dodrženo ve všech etapách legislativního vývoje směrnice 69/335. Směrnice 73/79 tak rozšířila
         působnost snížených sazeb daně z kapitálu, směrnice 73/80 stanovila všeobecné snížení sazby uvedené daně a směrnice 85/303
         svědčí o jasné tendenci rozšířit osvobození od daně z kapitálu na co největší počet operací, jež spadají do oblasti působnosti
         uvedené daně. Naproti tomu tento legislativní vývoj nijak nezměnil původní cíl, spočívající ve zrušení a úplném zákazu jakýchkoli
         jiných daní se stejnými vlastnostmi jako daň z kapitálu.
      
      42     Mimo to je třeba uvést, že čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335 je věnován výhradně právní úpravě týkající se uplatnění daně z kapitálu
         nebo kolkovného, s vyloučením uplatnění jiných než uvedených daní. Následně pokud uvedené ustanovení odkazuje na operace „osvobozené
         od daně nebo zdaněné sazbou nejvýše 0,50 % ke dni 1. července 1984“, odkazuje na operace k tomuto datu osvobozené od daně
         z kapitálu nebo kolkovného nebo zatížené těmito daněmi sazbou nejvýše 0,50 %.
      
      43     V projednávané věci je nesporné, že poplatky za zápis a notářské poplatky, na něž odkazuje portugalská vláda, nepředstavují
         daň z kapitálu ani kolkovné, ale jiný druh zdanění.
      
      44     V tomto ohledu je na místě zdůraznit, že v rozsudku ze dne 21. června 2001, SONAE (C‑206/99, Recueil, s. I‑4679), a v usnesení
         ze dne 24. ledna 2002, SONAE Turismo (C‑45/00, nezveřejněné ve Sbírce rozhodnutí), Soudní dvůr rozhodl, že poplatky požadované
         Portugalskem za zápis do národního obchodního rejstříku zvýšení základního kapitálu kapitálové společnosti spadající pod směrnici
         69/335 představují zdanění ve smyslu uvedené směrnice, a jako takové byly zakázány na základě čl. 10 písm. c) uvedené směrnice.
         V rozsudcích ze dne 29. září 1999, Modelo (C‑56/98, Recueil, s. I‑6427), a ze dne 21. září 2000, Modelo (C‑19/99, Recueil,
         s. I‑7213), dospěl Soudní dvůr k témuž závěru ohledně poplatků požadovaných v Portugalsku za sepsání notářského zápisu o zvýšení
         základního kapitálu společnosti spadajícím pod směrnici 69/335.
      
      45     Bylo by tedy v rozporu se zněním čl. 7 odst. 1 směrnice 69/335, jakož i s jejím cílem, znovu zavést do portugalského právního
         řádu po dni 1. ledna 1986 kolkovné ze zvýšení základního kapitálu kapitálových společností ve smyslu směrnice 69/335 uskutečněných
         v hotovosti, když uvedené operace nebyly takovou daní zatíženy ke dni 1. července 1984, a dovolávat se jako odůvodnění takového
         znovuzavedení skutečnosti, že v uvedeném členském státě k uvedenému datu dotčené operace podléhaly výběru poplatků, jež byly
         Soudním dvorem označeny za zakázané na základě směrnice 69/335.
      
      46     Z výše uvedeného vyplývá, že v případě, že stát, jako Portugalská republika, přistoupil k Evropskému společenství s účinností
         ke dni 1. ledna 1986, čl. 7 odst. 1 a článek 10 směrnice 69/335 zakazují po dni 1. ledna 1986 zavedení kolkovného pro operaci
         zvýšení základního kapitálu spadající do působnosti uvedené směrnice, jež byla ke dni 1. července 1984 osvobozena od uvedené
         daně na základě vnitrostátního práva.
      
       K nákladům řízení
      47     Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení vzhledem ke sporu probíhajícímu
         před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření
         Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují. 
      
      Z těchto důvodů Soudní dvůr (čtvrtý senát) rozhodl takto:
      1)      V případě, že stát, jako Portugalská republika, přistoupil k Evropskému společenství s účinností ke dni 1. ledna 1986, aniž
            by v aktu o přistoupení tohoto státu či v jiném aktu Společenství existovala odchylná ustanovení, musí být čl. 7 odst. 1 směrnice
            Rady 69/335/EHS ze dne 17. července 1969 o nepřímých daních z kapitálových vkladů, ve znění směrnice Rady 85/303/EHS ze dne
            10. června 1985, vykládán v tom smyslu, že v něm stanovené povinné osvobození od daně platí pro všechny operace spadající
            do působnosti směrnice 69/335, jež byly v uvedeném státě dne 1. července 1984 osvobozeny od daně z kapitálu nebo byly podřízeny
            této dani ve snížené sazbě nejvýše 0,50 %.
      2)      V případě, že stát, jako Portugalská republika, přistoupil k Evropskému společenství s účinností ke dni 1. ledna 1986, čl. 7
            odst. 1 a článek 10 směrnice 69/335, ve znění směrnice 85/303, zakazují po dni 1. ledna 1986 zavedení kolkovného pro operaci
            zvýšení základního kapitálu spadající do působnosti směrnice 69/335, jež byla ke dni 1. července 1984 osvobozena od uvedené
            daně na základě vnitrostátního práva.
      Podpisy.
      * Jednací jazyk: portugalština.