CELEX: 62003CC0088
Language: cs
Date: 2005-10-20 00:00:00
Title: Stanovisko generálního advokáta - Geelhoed - 20 října 2005. # Portugalská republika proti Komisi Evropských společenství. # Žaloba na neplatnost - Státní podpory - Rozhodnutí 2003/442/ES - Daňová opatření přijatá regionálním nebo místním územně správním celkem - Snížení sazeb daně z příjmu fyzických a právnických osob s bydlištěm nebo sídlem pro daňové účely na Azorách - Označení opatření za státní podporu - Selektivní povaha - Odůvodnění povahou a systematikou daňové soustavy - Povinnost odůvodnění - Slučitelnost se společným trhem. # Věc C-88/03.

STANOVISKO GENERÁLNÍHO ADVOKÁTA
      L. A. GEELHOEDA
      přednesené dne 20. října 2005 (1)
      
      Věc C‑88/03
      Portugalská republika
      proti
      Komisi Evropských společenství
      „Snížení sazeb daně z příjmů fyzických a právnických osob s bydlištěm nebo sídlem pro daňové účely na Azorech“I –    Úvod
      1.     Projednávanou žalobou, podanou na základě článku 230 ES, se Portugalská republika domáhá zrušení rozhodnutí Komise 2003/442/ES
         ze dne 11. prosince 2002 (dále jen „rozhodnutí“)(2) v rozsahu, ve kterém toto rozhodnutí považuje za státní podporu snížení daně pro fyzické a právnické osoby mající bydliště
         nebo sídlo pro daňové účely v autonomním regionu Azory (dále jen „Azory“), přičemž toto snížení je součástí portugalského
         režimu, který přizpůsobuje vnitrostátní daňový systém specifickým podmínkám Azor. Portugalská republika dále podpůrně žádá
         zrušení té části napadeného rozhodnutí, ve které se prohlašují za neslučitelná se společným trhem snížení daňových sazeb pro
         podniky, provozující finanční služby nebo služby v rámci skupiny.
      
      2.     Tato věc vznáší zajímavou otázku ohledně rozsahu působnosti čl. 87 odst. 1 ES, a sice za jakých okolností může úprava stanovící
         na určitém zeměpisném území daňovou sazbu odlišnou od obecné daňové sazby na úrovni státu představovat státní podporu? Tato
         záležitost nabývá zvláštní důležitosti v kontextu současných posunů k decentralizaci ve prospěch regionů členských států,
         včetně decentralizace daňové působnosti, a znovu vznáší otázku hranice mezi pravidly pro státní podpory a – v zásadě výlučnou
         – působností členských států v oblasti přímého zdanění. 
      
      II – Právní rámec
      A –    Právo Společenství
      3.     Článek 87 odst. 1 ES stanoví, že: 
      „Podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž
         tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné
         se společným trhem, nestanoví-li tato smlouva jinak.“
      
      4.     Článek 87 odst. 3 ES stanoví pět případů, ve kterých může být státní podpora v rámci výjimky ze zákazu čl. 87 odst. 1 považována
         za slučitelnou se společným trhem. Relevantní pro projednávanou věc jsou: 
      
      –       podpory, které mají napomáhat hospodářskému rozvoji oblastí s mimořádně nízkou životní úrovní nebo s vysokou nezaměstnaností
         [čl. 87 odst. 3 písm. a)];
      
      –       podpory, které mají usnadnit rozvoj určitých hospodářských činností nebo hospodářských oblastí, pokud nemění podmínky obchodu
         v takové míře, jež by byla v rozporu se společným zájmem [čl. 87 odst. 3 písm. c)]. 
      
      5.     Komise vydala dvoje pokyny relevantní pro projednávanou věc: sdělení o použití předpisů o státní podpoře v případě opatření
         týkajících se přímého zdanění podnikatelské činnosti (dále jen „sdělení o přímém zdanění“) přijaté v roce 1998 v rámci koordinovaných
         opatření na úrovni Společenství proti škodlivému daňovému soutěžení(3) a pokyny k regionální podpoře (dále jen „pokyny k regionální podpoře“), které stanoví rámec pro posouzení slučitelnosti podpor
         pro regiony s právem Společenství(4).
      
      B –    Pravidla Společenství pro nejvzdálenější regiony 
      6.     Článek 299 odst. 2 ES stanoví:
      „Ustanovení této smlouvy se vztahují na francouzské zámořské departementy, Azory, Madeiru a Kanárské ostrovy.
      Avšak s ohledem na strukturální sociální a hospodářskou situaci francouzských zámořských departementů, Azor, Madeiry a Kanárských
         ostrovů, která je prohlubována jejich odlehlostí, ostrovní povahou, malou rozlohou, složitým povrchem a podnebím a hospodářskou
         závislostí na malém množství produktů, přičemž neměnnost a spolupůsobení těchto faktorů vážným způsobem ohrožuje jejich rozvoj,
         přijímá Rada na návrh Komise a po konzultaci s Evropským parlamentem kvalifikovanou většinou konkrétní opatření zaměřená zejména
         na vytvoření podmínek pro uplatnění této smlouvy v těchto regionech, včetně společných politik.
      
      Při přijímání příslušných opatření uvedených ve druhém pododstavci přihlédne Rada k oblastem, jako jsou celní a obchodní politika,
         daňová politika, svobodná pásma, zemědělská politika a politika rybolovu, podmínky pro zásobování surovinami a základním spotřebním
         zbožím, státní podpory a podmínky přístupu ke strukturálním fondům a horizontálním programům Společenství.
      
      Rada přijme opatření uvedená ve druhém pododstavci s ohledem na zvláštní charakter a omezení nejvzdálenějších regionů, aniž
         by narušila integritu a soudržnost právního řádu Společenství, která zahrnuje také vnitřní trh a společné politiky.“
      
      C –    Portugalské právo
      7.     Portugalská ústava ze dne 2. dubna 1976, ve znění změn (dále jen „ústava“), stanoví v čl. 6 odst. 2, že souostroví Azory a Madeira
         jsou autonomní regiony s vlastním politicko-správním postavením a vládními orgány. Hlava VII třetí části ústavy obsahuje řadu
         ustanovení, která upravují pravomoci těchto autonomních regionů a jejich politických a správních orgánů(5). Mezi tyto pravomoci patří legislativní(6), nařizovací(7), politické(8), správní a finanční pravomoci(9).
      
      8.     Článek 227 odst. 1 písm. j) ústavy stanoví, že autonomní regiony mají k dispozici vlastní daňový příjem stejně jako část daňového
         příjmu státu podle zásady národní solidarity. Článek 227 odst. 1 písm. i) stanoví, že autonomní regiony mají právo vykonávat
         vlastní daňovou pravomoc, za podmínek stanovených zákonem, stejně jako právo přizpůsobovat vnitrostátní daňovou úpravu specifickým
         regionálním podmínkám, za podmínek stanovených rámcovým zákonem přijatým Assembleia da República. 
      
      9.     Kromě těchto ustanovení Portugalská republika stanovila zákonem č. 13/98 ze dne 24. února 1998 (dále jen „zákon č. 13/98“)
         režim a obecné zásady regionální finanční autonomie, regionálního daňového příjmu, regionálního veřejného dluhu a přizpůsobení
         vnitrostátní daňové soustavy specifickým regionálním podmínkám. Článek 4 odst. 1 tohoto zákona upravuje zásadu národní solidarity,
         která platí pro celé území státu a jejímž cílem je zajistit přiměřenou úroveň veřejných služeb a soukromých činností na základě
         rovnosti. Článek 5 zákona upravuje zásady spolupráce státu a autonomních regionů. Na základě článku 10 mají autonomní regiony
         právo na určité části daňového příjmu státu. Článek 33 odst. 1 zákona č. 13/98 stanoví, že regionální orgány mají řadu daňových
         pravomocí, které jsou vykonávány regionálním zákonodárným shromážděním, včetně pravomoci zavádět a nařizovat daně s účinností
         pouze v autonomních regionech v souladu se zákonem č. 13/98, a pravomoci přizpůsobovat daně státu specifickým regionálním
         podmínkám v mezích stanovených zákonem a v souladu s ostatními ustanoveními zákona č. 13/98. Článek 37 odst. 4 zákona č. 13/98
         stanoví, že regionální zákonodárná shromáždění také mohou za podmínek stanovených zákonem snížit vnitrostátní sazby daně z příjmů
         a korporační daně a sazby daně z přidané hodnoty až o 30 %, stejně jako sazby zvláštních spotřebních daní v souladu s platnou
         právní úpravou. 
      
      10.   Regionálním nařízením č. 2/99/A ze dne 20. ledna 1999, v platném znění (dále jen „nařízení č. 2/99/A“), schválilo regionální
         zákonodárné shromáždění Azor na základě zákona č. 13/98 úpravu výkonu daňových pravomocí na regionální úrovni a výkonu pravomoci
         přizpůsobovat státní daně. Článek 4 a článek 5 tohoto nařízení upravují snížené sazby daně z příjmů a korporační daně použitelné
         na všechny hospodářské subjekty, které jsou povinny k dani, ať již se jedná o fyzické nebo právnické osoby. Tato snížení byla
         stanovena na (a) 15 % pro rok 1999 a 20 % od 1. ledna 2000 pro daň z příjmů a (b) 30 % pro korporační daň. 
      
      III – Skutkový stav
      11.   Dopisem ze dne 5. ledna 2000 oznámily portugalské orgány Komisi režim přizpůsobující vnitrostátní daňovou soustavu specifickým
         podmínkám Azor. Jelikož bylo možno mít za to, že režim nabyl účinnosti předtím, než byl povolen Komisí, a jelikož oznámení
         bylo zasláno opožděně coby odpověď na žádost Komise o informace, byl režim zapsán do rejstříku neoznámených podpor. 
      
      12.   Poté, co Komise několikrát požádala o doplňující informace, oznámila v dubnu 2002 portugalské vládě, že i když nemá námitky
         k části režimu, týkající se snížení daňového základu a slev na dani, rozhodla se zahájit postup podle čl. 88 odst. 2 ES, pokud
         jde o tu část režimu, která se týká sazeb daně z příjmu a korporační daně. Komise obdržela k tomuto rozhodnutí vyjádření portugalské
         vlády, jakož i vyjádření regionální vlády Alandských ostrovů (Finsko), podporující portugalské stanovisko.
      
      IV – Napadené rozhodnutí a řízení před Soudem
      A –    Napadené rozhodnutí
      13.   Komise předtím, než konstatovala, že snížení daně zavedená na Azorech představují „podporu“ ve smyslu čl. 87 odst. 1, nejprve
         připomenula, že celé nebo částečné snížení daňové zátěže podniku představuje „výhodu“ ve smyslu čl. 87 odst. 1, jelikož jej
         zbavuje výdajů, které obvykle zatěžují jeho rozpočet (10). Tato výhoda je poskytnuta ze „státních prostředků“, neboť přiznání snížení daně představuje ztrátu daňového příjmu(11). Dále Komise upozornila, že s ohledem na odvětvový rozsah působnosti opatření a za předpokladu, že alespoň některé dotčené
         podniky budou provozovat činnost, která je předmětem obchodu mezi členskými státy, ovlivňují snížení daně hospodářskou soutěž
         a obchod mezi členskými státy ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. 
      
      14.   Pokud jde o specificitu, ocitovala Komise nejprve své sdělení o přímém zdanění, které uvádí, že „dosavadní rozhodovací praxe
         Komise ukazuje, že pouze opatření, jejichž rozsah přesahuje celé území státu nesplňují kritérium specificity upravené v čl. 87
         odst. 1“ a že „sama Smlouva vymezuje jako podporu opatření, jejichž účelem je podpořit hospodářský rozvoj regionu“ (12). Jelikož se dotčená daňová snížení vztahovala pouze na podniky zdaňované na Azorech, a nikoliv na podniky provozující hospodářskou
         činnost v jiných oblastech Portugalska, došla Komise k závěru, že opatření „zvýhodňuje“ tyto podniky ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES.
         
      
      15.   Tento závěr Komise odůvodnila následovně: 
      16.   Zaprvé, jelikož kritérium selektivity bylo založeno na srovnání mezi dvěma skupinami podniků (podniky, kterým byla výhoda
         přiznána, a podniky, kterým nebyla přiznána), musí být nejprve určena úroveň „běžného“ zdanění. Podle názoru Komise: 
      
      „Ze struktury Smlouvy, týkající se podpory poskytované státem nebo ze státních prostředků, a ze základní úlohy, kterou sehrávají
         ústřední orgány členských států při definování politického a hospodářského prostředí, ve kterém podniky působí, díky opatřením,
         která přijímají, službám, které poskytují, a případně finančním převodům, které provádějí, teoreticky vyplývá, že rámcem,
         ve kterém by srovnání mělo být provedeno, je hospodářský prostor členského státu. V tomto ohledu samotné znění Smlouvy, které
         považuje opatření, která mají ‚napomáhat hospodářskému rozvoji‘ určitého regionu [čl. 87 odst. 3 písm. a) a c)] za státní
         podporu, která může být považována za slučitelnou, ukazuje, že výhody, jejichž dosah je omezen na část území státu, na který
         se vztahují pravidla o podporách, mohou představovat selektivní výhody […] Ustálená praxe Komise, potvrzená Soudním dvorem,
         na rozdíl od toho považuje za podporu daňové režimy, platné v určitých regionech nebo na určitých územích, které jsou výhodné
         ve srovnání s obecným režimem členského státu“(13). 
      
      17.   Zadruhé Komise uvedla, že rozlišení založené pouze na orgánu, který rozhoduje o opatření – tj. zda se jedná o regionální či
         ústřední orgán, by nebylo dostačující při definování „podpory“ k těmto účelům. Podle jejího názoru by takové rozlišování ohrozilo
         objektivní povahu pojmu podpory, který zahrnuje veškerou podporu snižující náklady běžně hrazené z rozpočtu jednoho nebo více
         podniků, bez ohledu na její účel, odůvodnění, cíl nebo postavení veřejného orgánu, který ji zavedl nebo z jehož rozpočtu je
         hrazena. Komise připomněla, že „je též nutno poznamenat, že dotčené rozhodnutí se nevztahuje na mechanismus, který by umožnil
         všem místním úřadům na určité úrovni (regionu, okresu nebo jiné) zavést a vybírat místní daně bez souvislosti s vnitrostátní
         daňovou soustavou. V projednávaném případě se oproti tomu jednalo o snížení daňové sazby upravené vnitrostátní legislativou
         pro kontinentální Portugalsko, které bylo použitelné pouze na Azorách. Za těchto okolností opatření přijaté regionálními orgány
         zřejmě představuje výjimku z daňové soustavy státu“(14). 
      
      18.   Zatřetí, protože snížení nejsou výsledkem použití zásady proporcionality nebo progresivního zdanění, ale zvýhodňují podniky
         v jednom regionu bez ohledu na jejich finanční situaci, nelze je považovat za odůvodněná povahou obecného režimu portugalské
         daňové soustavy. 
      
      19.   Poté co došla k závěru, že daňová snížení představují podporu a že tato podpora byl protiprávně zavedena v rozporu s čl. 88
         odst. 3 ES, zjišťovala Komise, zda se na tuto podporu vztahuje některá z výjimek upravená ve Smlouvě. V tomto ohledu se jedná,
         jelikož jde o trvalou podporu, jejímž cílem je překonání soustavného strukturálního znevýhodnění vyplývajícího ze zeměpisné
         polohy Azor, o provozní podpory. Mohou tedy být povoleny, pouze pokud je jejich účelem vyrovnat dodatečné výdaje vznikající
         při výkonu hospodářské činnosti v důsledku znevýhodnění uvedených v čl. 299 odst. 2 ES, v souladu s pokyny pro národní podporu
         regionálního rozvoje.
      
      20.   V tomto bodě Komise nejprve uznala, že region Azory patří z důvodu snížených možností podniků dosahovat úspor z velkovýroby
         a zvýšených nákladů vyplývajících z jeho zeměpisné polohy „mezi skutečně nejméně rozvinuté v Evropské unii“(15). Podle názoru Komise je však nutno v tomto ohledu rozlišovat mezi finančním a nefinančním odvětvím. 
      
      21.   Pokud jde o podniky provozující činnost mimo finanční sektor, došla Komise na základě studie, kterou jí předaly portugalské
         orgány, k závěru, že snížení korporační daně mělo těmto podnikům umožnit zlepšit jejich finanční postavení a tak přispět k regionálnímu
         rozvoji(16). Pokud jde tedy o snížení daně těmto podnikům, jednalo se o podporu slučitelnou se společným trhem podle výjimky upravené
         v čl. 87 odst. 3 písm. a)(17). 
      
      22.   Pokud jde o podniky působící ve finančním odvětví, uvedla Komise, že snížení korporační daně nejsou „odůvodněná jejich příspěvkem
         k regionálnímu rozvoji a jejich úroveň není přiměřená znevýhodnění, které měly zmírnit“(18). Jelikož neměla údaje, které by jí umožnily „objektivně vyčíslit dodatečné výdaje, kterým čelí finanční podniky povinné k dani
         na Azorách“, došla Komise k závěru, že pro finanční podniky(19) snížení daně nepředstavují národní podporu regionálního rozvoje povolenou na základě čl. 87 odst. 3 písm. a) nebo na základě
         jiné výjimky upravené Smlouvou. Na tuto podporu se především kvůli jejímu charakteru provozní podpory nevztahuje výjimka podle
         čl. 87 odst. 3 písm. c). Podle názoru Komise je toto posouzení platné rovněž pro činnosti „služeb v rámci skupiny“(20), jelikož takové činnosti nepřispívají k regionálnímu rozvoji natolik, aby se na ně mohl vztahovat čl. 87 odst. 3 písm. a).
         
      
      23.   Na základě čl. 3 odst. 1 rozhodnutí bylo Portugalsku uloženo přijmout veškerá nezbytná opatření, aby podniky, které provozují
         finanční činnost nebo činnost služeb v rámci skupiny, vrátily podporu poskytnutou v rámci snížení korporační daně na základě
         článku 4 a 5 nařízení 2/99/A (21). 
      
      B –    Řízení před Soudním dvorem
      24.   Dne 24. února 2003 Portugalská republika podala tuto žalobu na neplatnost. Podle článku 93 jednacího řádu doručilo poté Spojené
         království spis vedlejšího účastníka. V průběhu jednání konaného dne 6. září 2005 podaly ústní vyjádření Portugalská republika,
         Komise, Spojené království a, na základě čl. 93 odst. 7 jednacího řádu, Španělské království. 
      
      V –    Argumenty účastníků řízení
      A –    Portugalská republika
      25.   Portugalská republika uvádí na podporu své žaloby tři žalobní důvody. 
      26.   Portugalská republika zaprvé tvrdí, že rozhodnutí je postiženo vadou spočívající v nesprávném právním posouzení, pokud jde
         o použití čl. 87 odst. 1 ES, ze dvou důvodů: zaprvé pokud jde o použití kritéria selektivity a zadruhé pokud jde o neuznání
         skutečnosti, že snížení daně jsou odůvodněná povahou a strukturou portugalské daňové soustavy. 
      
      27.   Co se týče selektivity, podle tvrzení Portugalské republiky je nesprávné, že Komise považuje za referenční rámec celé portugalské
         území. Dotčená snížení daně jsou výsledkem výkonu pravomoci regionálního zákonodárného orgánu Azor a platí pro všechny hospodářské
         subjekty, které mají v regionu bydliště nebo sídlo pro daňové účely. V tomto smyslu „nezvýhodňují určité podniky nebo určitá
         odvětví výroby“. 
      
      28.   Navíc tato daňová snížení vyplývají ze zásad redistribuce, zakotvených v portugalské ústavě, jejichž cílem je náprava nerovností
         v hospodářském rozvoji způsobených regionální izolací, a především ze zásady národní solidarity upravené v čl. 4 odst. 1 zákona
         č. 13/98. Snížení jsou tedy výsledkem výkonu ústavní svrchovanosti a jsou odůvodněna přesně faktory uvedenými v čl. 299 odst. 2 ES,
         a sice odlehlostí, složitým podnebím a hospodářskou závislostí Azor na malém množství produktů. Portugalská republika žádá
         Soudní dvůr, aby využil této příležitosti a zaujal postoj k těmto problémům selektivity v oblasti regionálního snížení daní,
         aby byla odstraněna současná nejistota v této oblasti. 
      
      29.   Pokud jde o povahu a strukturu portugalské daňové soustavy, Portugalská republika zdůrazňuje, že snížení daně vyplývají ze
         zákona č. 13/98 a z ústavy celkově, které mnohokrát odkazují k cíli přerozdělení a rovnosti mezi kontinentálním Portugalskem
         a Azorami(22). Navíc argument Komise, že snížení daně nevyplývají z „objektivních rozdílů mezi plátci daně“ je klamný: všechny podniky
         provozující činnost na Azorách trpí totiž stejnými nevýhodami, a proto je na Azorách nezbytné obecné snížení daně ve všech
         odvětvích. 
      
      30.   Podle druhého žalobního důvodu Portugalské republiky rozhodnutí porušuje článek 253 ES tím, že nedostatečně odůvodňuje své
         tvrzení, že snížení daně značně narušují soutěž a ovlivňují obchod mezi členskými státy. Navíc Komise nedostatečně vymezila
         možné příjemce daňového snížení, takže vliv opatření na obchod mezi členskými státy nemohl být správně posouzen. 
      
      31.   Zatřetí Portugalská republika tvrdí, že se Komise dopustila zjevně nesprávného posouzení, když považovala snížení daně ve
         finančním odvětví a odvětví služeb v rámci skupiny za neslučitelná se společným trhem. Takové finanční podniky jako banky,
         které jsou zpravidla větší než jiné podniky působící na Azorách, jsou rovněž dotčeny například dodatečnými výdaji za energii
         a nedostatkem kvalifikovaného technického personálu. Jelikož se Komise v případě podniků, které provozují jinou než finanční
         činnost, spokojila s obecným odhadem dodatečných výdajů plynoucích ze specifických podmínek na Azorách, bez rozdělení na jednotlivá
         odvětví, měla stejně přistupovat také v případě finančních podniků. Vzhledem k tomu, že tak neučinila, porušila zásadu řádné
         správy, zákazu diskriminace a proporcionality. 
      
      B –    Komise
      32.   Hlavní argumenty obhajoby Komise jsou následující:
      33.   Zaprvé, ohledně údajného nesprávného právního posouzení při použití kritéria selektivity odkazuje Komise na body 24–33 rozhodnutí.
         Komise zvláště tvrdí, že přístup spočívající v použití čistě vnitrostátního srovnání při posuzování, zda je opatření selektivní,
         či nikoliv, byl v zásadě schválen generálním advokátem Saggiem v jeho stanovisku ve věci Juntas Generales de Guipúzcoa(23). Podle názoru Komise je skutečnost, že dotčená daňová snížení zvýhodňují podniky povinné k dani na Azorách ve srovnání s jinými
         portugalskými podniky, dostatečná k tomu, aby tato snížení byla pro účely čl. 87 odst. 1 ES považována za selektivní. Tento
         výklad vychází podle Komise ze samotného systému Smlouvy. V důsledku toho je skutečnost, že snížení byla přijata jiným orgánem
         než samotným portugalským státem, nerelevantní: při posuzování státní podpory lze brát v úvahu pouze účinky opatření, nikoliv
         jeho formu. 
      
      34.   Dále Komise tvrdí, že stupeň autonomie přiznaný Azorám je ve skutečnosti omezený: portugalský stát hraje nadále zásadní roli
         při definování hospodářského rámce, ve kterém podniky provozují svou činnost. Podniky působící na Azorách například rovněž
         využívají infrastrukturu financovanou státem a systém sociálního zabezpečení, jehož finanční rovnováha je zajišťována tímto
         státem. Daňové výhody poskytované na Azorách tak mají za následek menší daňový příjem v tomto regionu, jsou však v rozpočtu
         státem kompenzovány v rámci zásady národní solidarity. Jak již upřesnila ve svém rozhodnutí, Komise zdůrazňuje, že kdyby všechny
         místní orgány na území členského státu stejného stupně měly stejnou pravomoc zavádět určité daně a stanovit jejich sazbu,
         nejednalo by se o selektivní přiznávání výhod ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES. V tomto ohledu Komise uvádí, v odpovědi na vyjádření
         Spojeného království, že projednávaná věc je odlišná od situace ve Skotsku – kde může skotský parlament měnit sazbu daně z příjmů,
         ale nikoliv sazbu korporační daně – a v Severním Irsku. 
      
      35.   Pokud jde o argument, že snížení daně jsou odůvodněna povahou a strukturou portugalské daňové soustavy, Komise uvádí, že by
         tomu tak bylo pouze v případě, že by dotčené daňové výhody vyplývaly s objektivních rozdílů mezi daňovými poplatníky. V projednávaném
         případě nicméně snížení vyplývají z hospodářských podmínek regionu, což je vůči daňové soustavě externí faktor. Komise doplňuje,
         že podle jejího názoru, splňuje-li opatření členského státu ostatní podmínky, aby mohlo být posouzeno jako státní podpora,
         je úkolem členského státu prokázat, že opatření je odůvodněno povahou a strukturou soustavy. 
      
      36.   Zadruhé Komise vyvrací tvrzení, že nedostatečně odůvodnila svá návrhová žádání, podle kterých mohou snížení ovlivnit obchod
         mezi členskými státy a narušit soutěž, zejména s odkazem na judikaturu Soudního dvora, podle které Komise není povinna zacházet
         v těchto ohledech ve svých rozhodnutích do podrobností(24). Jinými slovy je dostatečné prokázat, že alespoň v případě některých příjemců mělo opatření vliv na obchod. 
      
      37.   Konečně, co se týče údajně zjevného nesprávného posouzení a porušení zásad řádné správy, zákazu diskriminace a proporcionality,
         uvádí Komise zaprvé, že požívá při posuzování slučitelnosti státní podpory se společným trhem široké posuzovací pravomoci,
         jejíž výkon předpokládá posouzení hospodářských a sociálních podmínek. Navíc studie Centre for European Policy Studies, o kterou
         se Portugalská republika opírá, nevymezuje vliv zvýšených výdajů na jednotlivá hospodářská odvětví(25). Komise zdůrazňuje, že při posuzování možné slučitelnosti podpory regionálního rozvoje se společným trhem je úkolem dotčeného
         členského státu, aby zjistil částku dodatečných výdajů a prokázal souvislost s faktory uvedenými v čl. 299 odst. 2 ES, jakož
         i přiměřenost navrhovaného opatření podpory těmto výdajům. 
      
      C –    Spojené království a Španělsko
      38.   Spojené království, vystupující jako vedlejší účastník na podporu Portugalské republiky, se soustředí ve svém vyjádření na
         prvek selektivity. Odmítá argument Komise, že kritérium selektivity podle čl. 87 odst. 1 ES je automaticky splněno, pokud
         se snížení daně netýká celého území členského státu, a tvrdí, že snížené daňové sazby zavedené decentralizovanými nebo autonomními
         regiony pro celé území těchto regionů, které nejsou odvětvově specifické, nesplňují vždy toto kritérium. Podle Spojeného království
         otázka posouzení povahy regionální daňové soustavy pro účely státní podpory poukazuje na širší okruh problémů týkajících se
         regionální autonomie, které mají značnou důležitost z ústavního hlediska. Pokud by argumentům Komise bylo vyhověno, mohlo
         by to podle názoru Spojeného království ohrozit jeho „asymetrické“ ústavní uspořádání, především pokud jde o postavení Skotska
         (kde skotský parlament má pravomoc měnit základní sazbu Spojeného království pro daně z příjmů pro daňové poplatníky ve Skotsku
         až o 3 pence na libru, aniž by obdržel kompenzaci nebo subvenci od ústřední vlády)(26) a Severního Irska (kde parlament Severního Irska může ukládat daně, které nemají stejnou povahu jako daně uložené obecně
         ve Spojeném království)(27). 
      
      39.   Spojené království navrhuje, aby Komise při rozhodování, zda regionálně stanovené daňové sazby nižší než obecné sazby stanovené
         na úrovni státu představují státní podporu, musela vzít v úvahu stupeň autonomie orgánu nepůsobícího na celostátní úrovni,
         který stanovil sníženou daňovou sazbu, a zohlednit řadu faktorů, včetně skutečnosti, zda bylo rozhodnutí snížit daně přijato
         orgánem zvoleným nebo jinak demokraticky odpovědným občanům relevantního regionu, a zda finanční důsledky rozhodnutí nese
         region, aniž by obdržel pomoc nebo subvenci od jiných regionů nebo ústřední vlády. 
      
      40.   Španělské království, vystupující jako vedlejší účastník rovněž na podporu Portugalské republiky, zdůrazňuje, že tam, kde
         decentralizace existuje, je součástí ústavního rámce členského státu. Přijmout argumenty Komise by znamenalo popřít tuto ústavní
         strukturu, obzvláště jestliže politika přímého zdanění zůstává ve výlučné pravomoci členských států. 
      
      VI – Analýza
      A –    Představují sporná daňová snížení státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES?
      41.   Většina argumentů uplatňovaných účastníky se právem soustředila na první bod návrhového žádání Portugalské republiky, tedy
         zda se na dotčená daňová snížení vztahuje čl. 87 odst. 1 ES. 
      
      42.   Obecněji tak vyvstává důležitá otázka, která přesahuje rámec této věci: jaké zásady se použijí při posuzování, zda se na stanovení
         daňové sazby odlišné od obecné daňové sazby na úrovni státu pro vymezené zeměpisné území členského státu vztahují pravidla
         Společenství o státní pomoci? 
      
      43.   Soudní dvůr na tuto otázku dosud ve své judikatuře neodpověděl (28). Podle mého názoru je nicméně nezbytné definovat v této oblasti „test“ nebo kritéria. Vyplývá to nejprve a především z práva
         členských států na právní jistotu při navrhování jejich vlastních daňových režimů. Členské státy totiž bez jasného testu,
         který by vymezil, kdy se na zeměpisně omezené daňové odlišnosti vztahuje čl. 87 odst. 1 ES, a kdy nikoliv, nemohou určit,
         v jakých případech mají podle čl. 88 odst. 3 ES povinnost oznámit Komisi plánované daňové odlišnosti před jejich zavedením.
         Připomenul bych, že porušení této povinnosti oznámení vede k tomu, že opatření je považováno za „protiprávní podporu“, jak
         je stanoveno v nařízení Rady (ES) č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku 93 Smlouvy
         o ES(29). S ohledem na právní jistotu a efektivitu pravidel pro státní podporu by tedy členské státy měly mít možnost předem znát,
         díky jasným hodnotícím kritériím, dosah této povinnosti(30). 
      
      1.      Kdy představují zeměpisně omezené odlišnosti v daňové sazbě státní podporu? 
      a)      Obecné zásady
      44.   Má-li představovat podporu, musí daňové opatření splňovat čtyři kritéria stanovená v čl. 87 odst. 1, a sice:
      –       opatření musí „poskytovat příjemcům výhodu, která je osvobozuje od nákladů, které běžně zatěžují jejich rozpočet“(31). Tento požadavek je jasně splněn, pokud se na podnik vztahuje nižší daňová sazba, než která by se jinak použila;
      
      –       tato výhoda musí být „poskytnuta členským státem nebo ze státních prostředků“. Jak Soudní dvůr uvedl ve věci Německo v. Komise,
         toto kritérium je splněno, pokud bylo snížení daně poskytnuto regionálními orgány, a způsobilo tedy nižší příjem státu(32);
      
      –       opatření musí zvýhodňovat „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“, jinými slovy musí být selektivní. Opatření nebude považováno
         za „selektivní“, pokud může členský stát prokázat, že opatření je odůvodněno „povahou nebo obecnou strukturou“ soustavy(33). 
      
      –       opatření musí narušovat nebo hrozit narušením hospodářské soutěže a ovlivňovat obchod mezi členskými státy. 
      45.   Při vymezování rozsahu, v jakém se čl. 87 odst. 1 použije na zeměpisně omezené odlišnosti od obecné daňové sazby na úrovni
         státu, je zásadní koncept selektivity. Důvod je zjevný. Ze samotné její definice vyplývá, že odlišná daňová sazba je uložena
         pouze podnikům provozujícím činnost na určité části území členského státu. Pokud by ve všech případech mělo být referenčním
         rámcem celé území členského státu, jak tvrdí Komise, potom by prima facie všechny odlišnosti od obecné daňové sazby omezené na zeměpisnou oblast členského státu byly „zeměpisně“ selektivní (na rozdíl
         od „věcné“ selektivity, kdy opatření zvýhodňuje určitý průmysl nebo hospodářské odvětví). V tomto případě by mohla být za
         účelem snížení narušení hospodářské soutěže použita pravidla pro státní podporu. 
      
      46.   Pokud bychom nicméně v určitých případech považovali za referenční rámec zeměpisnou oblast, ve které odlišná daňová sazba
         platí, nebyla by tato odlišná daňová sazba „selektivní“, protože by se použila pro všechny podniky provozující činnost v této
         oblasti. V tomto případě by jedinými ustanoveními Smlouvy, která by mohla snížit narušení hospodářské soutěže, byly článek
         94 ES, umožňující, při jednomyslnosti členských států, přijímat harmonizační opatření, která mají přímý vliv na vytváření
         nebo fungování společného trhu (34), a (zřídka užívané) články 96 a 97 ES, umožňující Komisi konzultovat členské státy a případně Radě přijmout směrnice za účelem
         odstranění narušení podmínek hospodářské soutěže na společném trhu způsobené rozdíly mezi právními a správními předpisy členských
         států.
      
      47.   Základní je tedy následující otázka: co je nutno posuzovat při určování, zda zeměpisně omezená odlišnost od obecné daňové
         sazby na úrovni státu „zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES? 
      
      b)      Kdy jsou zeměpisně omezené odlišnosti od obecné daňové sazby na úrovni státu selektivní? 
      48.   Zabýváme-li se touto otázkou, měli bychom nejprve učinit rozdíl mezi zvýšením obecné daňové sazby v určité zeměpisné oblasti
         členského státu a mezi jejím snížením. 
      
      49.   Pokud jde o zvýšení obecné daňové sazby státu v zeměpisné oblasti, za předpokladu, že oblast zahrnuje malou část celkového
         zeměpisného území členského státu, představuje, užiji-li výrazu použitého v mém stanovisku ve věci GIL Insurance, spíše „výjimečné
         zatížení“ uložené v této oblasti než poskytnutí podpory daňovým poplatníkům, na které se vztahuje obecný režim, a tedy „nižší“
         daňová sazba(35). Z toho plyne, z důvodů, které jsem vysvětlil v uvedeném stanovisku, že na takovou situaci se nevztahují pravidla pro státní
         podporu. 
      
      50.   Pokud jde nicméně o snížení obecné daňové sazby státu pro zeměpisnou oblast, je namístě rozlišit tři různé scénáře. 
      51.   Podle prvního scénáře ústřední vláda členského státu jednostranně rozhodne, že by v určené zeměpisné oblasti měla být snížena
         obecná daňová sazba. Takové opatření je jasně selektivní, jelikož je přijato jediným orgánem a platí pouze pro část zeměpisného
         území v jeho pravomoci. 
      
      52.   Podle druhého scénáře mají všechny místní orgány na určité úrovni (regiony, okresy a jiné) autonomní pravomoc stanovit daňovou
         sazbu ve své zeměpisné oblasti působnosti, ať již ve vztahu k „obecné“ daňové sazbě, nebo nikoliv. 
      
      53.   Jak uznala Komise v rozhodnutí a ve svých písemných vyjádřeních, opatření přijatá místním orgánem v rámci jeho pravomocí,
         která platí pro celou jeho oblast působnosti, nejsou selektivní ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES – i když jeden orgán stanoví nižší
         daňovou sazbu než všechny ostatní. V takovém případě, a sice kdy každý místní orgán může stanovit svou daňovou sazbu nezávisle
         na ústřední vládě, nemá smysl pro účely selektivity brát v úvahu jako referenční rámec celé území členského státu. Zaprvé
         by bylo umělé srovnávat regionální daňovou sazbu s jakousi „průměrnou daňovou sazbou“: ve skutečnosti by se pravděpodobně
         daňová sazba každého regionu lišila. Přitom podstatou selektivity v oblasti přímého zdanění je, že daňové opatření je výjimkou
         nebo odchylkou z použití obecné daňové soustavy(36). Pojem „výjimky“ nebo „odchylky“ má smysl, pouze pokud je možno ve státě určit obecné „pravidlo“ – což není možné, pokud
         má každý místní orgán pravomoc stanovit své vlastní daňové sazby(37). 
      
      54.   To nás přivádí ke třetímu scénáři: daňová sazba nižší než obecná daňová sazba, o které rozhodl místní orgán a která je použitelná
         pouze na území tohoto místního orgánu. Zde je zásadní otázkou, zda je nižší daňová sazba výsledkem rozhodnutí přijatého místním
         orgánem, které je skutečně autonomní ve vztahu k ústřední vládě členského státu. Je důležité uvést, že „skutečně autonomním“
         mám na mysli institucionálně, procesně a hospodářsky autonomní. Jinými slovy: 
      
      –       institucionálně autonomní: rozhodnutí musí být přijato místním orgánem, který má vlastní, od ústřední vlády odlišný, ústavní, politický a správní statut;
         
      
      –       procesně autonomní: rozhodnutí musí být přijato místním orgánem v řízení, při kterém ústřední vláda nemá pravomoc přímo ovlivnit stanovení daňové
         sazby a místní orgán nemá povinnost vzít při stanovování daňové sazby v úvahu zájem státu. 
      
      –       hospodářsky autonomní: nižší daňová sazba platná v rámci regionu nesmí být subvencována nebo financována ústřední vládou, takže hospodářské důsledky
         snížení nese sám region(38). V takové situaci jsou rozhodnutí jak a kolik zdaňovat jádrem politických výsad regionální vlády. Taková rozhodnutí přímo
         ovlivní vládní výdaje, např. veřejné služby a infrastrukturu. Regionální vláda může například dát přednost přístupu „tax and
         spend“ a vybírat vyšší daně a vydávat více na veřejné služby, nebo si může zvolit nižší daně a chudší veřejný sektor. Pokud
         nejsou snížení daně kompenzována ústřední vládou, ovlivní toto rozhodnutí zpětně infrastrukturu a podnikatelské prostředí,
         ve kterém podniky se sídlem v tomto regionu provozují svou činnost. Podniky se sídlem v regionu a mimo něj tak provozují svou
         činnost v rozdílných právních a hospodářských prostředích, která nemohou být srovnávána. 
      
      55.   Pokud jsou při rozhodnutí o daňové sazbě nižší, než je obecná daňová sazba státu, přítomny všechny uvedené znaky autonomie,
         nemůže být toto rozhodnutí hodnoceno jako „selektivní“ pro účely čl. 87 odst. 1 ES. V takových případech není stanovisko Komise
         – tedy „zásadní role“ ústředních orgánů členského státu „v určování politického a hospodářského prostředí, ve kterém podniky
         provozují svou činnost“(39) opodstatněné.
      
      56.   Pokud nicméně jeden ze znaků autonomie chybí, musí být nižší daňová sazba podle mého názoru hodnocena pro účely čl. 87 odst. 1 ES
         jako selektivní. 
      
      57.   Výše uvedené je podle mého názoru souhrnem zásadních kritérií pro posouzení, zda regionální snížení daně představují „podporu“.
         Nicméně z důvodu úplnosti je třeba stručně přezkoumat tři argumenty uplatněné v průběhu tohoto řízení Komisí. 
      
      58.   Podle prvního argumentu je skutečnost, že regionální snížení daně naruší nebo může narušit hospodářskou soutěž ve Společenství,
         v zásadě dostatečná pro splnění kritéria selektivity(40). Nicméně jak už jsem uvedl, pravidla pro státní podpory jsou pouze jedním z ustanovení Smlouvy, která umožňují Společenství
         přijmout opatření za účelem odstranění narušení hospodářské soutěže na základě čl. 3 písm. g) ES. Zatímco pravidla pro státní
         podpory jsou namířena proti selektivním podporám, články 94 ES, 96 ES a 97 ES mohou být použity k odstranění narušení v důsledku
         daňových opatření jiných, než na které se vztahují pravidla pro státní podpory, jak jsem uvedl ve svých stanoviscích ve věcech
         GIL Insurance(41) a Streekgewest Westelijk Noord‑Brabant(42). Argument Komise, podle kterého je třeba se soustředit pouze na skutečnost, zda regionální snížení daně narušuje hospodářskou
         soutěž, neprávem popírá rozdíl mezi těmito konceptuálně rozdílnými nástroji(43). 
      
      59.   Podle druhého argumentu uplatněného Komisí by mohlo v důsledku konstatování, že na některá regionální snížení daně se nevztahuje
         čl. 87 odst. 1 ES, dojít k obcházení pravidel pro státní podpory členskými státy, které by se rozhodly změnit na svém území
         svou vnitřní organizaci daňové pravomoci(44). Z mého výše uvedeného vysvětlení by nicméně mělo být jasné, že pouze formální zmocnění regionálních orgánů v oblasti daní,
         podléhající podmínkám definovaným ústřední vládou, bez skutečně autonomního rozhodování, jak je popisuji výše, by nepostačovalo
         k tomu, aby opatření uniklo působnosti čl. 87 odst. 1 ES. Myšlenka překonání čistě formálního hlediska, se opírá o větu „v jakékoliv
         formě“ v čl. 87 odst. 1 ES a byla potvrzena Soudním dvorem například v rozsudku Itálie v. Komise(45) a v nedávné době generálním advokátem Saggiem ve věci Juntas Generales de Guipúzcoa(46). 
      
      60.   Na druhou stranu v případě, že místní orgán přijme rozhodnutí skutečně autonomně (ve smyslu, který jsem popsal) ve vztahu
         k ústřední vládě, neexistuje žádný logický nebo doktrinální důvod pro rozlišování mezi „symetrickou“ decentralizací daňových
         pravomocí – druhý scénář uvedený výše, kdy každý místní orgán má stejnou autonomní daňovou pravomoc – a „asymetrickou“ decentralizací
         daňových pravomocí – třetí scénář uvedený výše, kdy některé, nikoliv však všechny místní orgány mají autonomní daňovou pravomoc.
         Jak uvedlo Spojené království, je výběr regionů, které by v rámci členského státu takovou decentralizovanou daňovou pravomoc
         měly mít, otázkou ústavní politiky, která závisí zejména na hospodářství a historii daného regionu. Pokud je rozhodnutí o daňové
         sazbě skutečně autonomní, nesmí se na něj vztahovat pravidla pro státní pomoci.
      
      61.   Posledním argumentem Komise proti možnosti, aby se na regionální snížení daně v některých případech nevztahoval čl. 87 odst. 1,
         je argument právní jistoty. Komise zdůrazňuje, že jelikož čl. 87 odst. 1 upravuje, která opatření musí členské státy oznámit
         Komisi za účelem posouzení, musí členské státy předem znát přesný rozsah své oznamovací povinnosti. 
      
      62.   V tomto bodě bych uvedl, že zatímco cíl právní jistoty je sám o sobě závažný, nemůže sám o sobě odůvodnit rozšíření rozsahu
         působnosti čl. 87 odst. 1 překračující jeho cíl, který jsem popsal výše. Definice podpory totiž již zahrnuje (dosud) nejasný
         pojem, a sice odůvodnění na základě „povahy a struktury soustavy“. 
      
      63.   Poté co jsem uvedl, podle jakých zásad se podle mého názoru použije kritérium selektivity na regionální snížení daně, přejdu
         nyní k použití těchto zásad na projednávanou věc. 
      
      2.      Představují v projednávané věci snížení daně podporu? 
      64.   Portugalská republika omezuje své argumenty ohledně nesprávného právního posouzení při použití čl. 87 odst. 1, na problémy
         selektivity a odůvodnění opatření s ohledem na povahu a strukturu daňové soustavy. Není proto nezbytné pojednávat zde o otázce,
         zda daňová snížení představovala výhodu poskytnutou ze státních prostředků, která mohla narušit hospodářskou soutěž. 
      
      65.   Nejprve se budu zabývat otázkou, zda daňová snížení splňují kritérium selektivity podle analýzy učiněné výše. 
      66.   Podle mého názoru musí být odpověď kladná. 
      67.   Je pravda, že Azory byly označeny portugalskou ústavou za „autonomní region“, s vlastním politicko-správním postavením a vlastními
         vládními orgány. Nadto mají tyto orgány vlastní pravomoc v oblasti daní, jakož i právo přizpůsobit vnitrostátní daňová opatření
         specifickým regionálním podmínkám, přičemž tyto pravomoci jsou vykonávány za podmínek stanovených v zákoně č. 13/98 a nařízení
         2/99/A. Je tedy možno uvést, že rozhodnutí o sporných daňových sníženích bylo přijato institucionálně autonomně. 
      
      68.   Nicméně podle mého názoru toto rozhodnutí nebylo přijato za okolností, odpovídajících skutečné procesní a hospodářské autonomii
         ve smyslu, který uvádím výše. 
      
      69.   Pokud jde o procesní autonomii zdůraznila Portugalská republika ve svých návrhových žádáních, že snížení jsou uplatněním zásad
         redistribuce, které upravuje portugalská ústava, a především zásady národní solidarity upravené v čl. 4 odst. 1 zákona č. 13/98,
         tedy zásady reciprocity vztahující se na celé území státu s cílem zajistit přiměřenou úroveň veřejných služeb a soukromých
         činností, s vyloučením nerovností. Článek 5 tohoto zákona upravuje zásady spolupráce mezi státem a autonomními regiony za
         účelem dosažení národní solidarity.
      
      70.   Podle mého názoru skutečnost, že sporná snížení byla přijata na základě takové zásady národní solidarity sama o sobě odporuje
         konceptu skutečné procesní autonomie ve smyslu, který jsem uvedl. Taková zásada totiž zavazuje regionální a ústřední vládu
         ke spolupráci za účelem zajištění redistribuce po celém území Portugalska. 
      
      71.   Podobně pokud jde o hospodářskou autonomii, z článku 5 zákona č. 13/98 jasně vyplývá, že ve finanční sféře zásada národní
         solidarity vyžaduje rozpočtové přesuny (47) a že stát spolupracuje s orgány autonomních regionů za účelem dosažení hospodářského rozvoje a korigování nerovností. Tyto
         zásady jsou dále provedeny v článku 10 zákona č. 13/98, který dává autonomním regionům právo na určitý daňový příjem. Navíc
         Portugalská republika neprokázala (ani se nepokusila prokázat), že Azory nedostávají ze státního rozpočtu žádné vyrovnávací
         platby ke kompenzaci nižšího daňového příjmu, který je výsledkem daňových snížení. To by totiž bylo v rozporu se smyslem daňových
         snížení, kterým je korigovat nerovnosti v hospodářském vývoji plynoucí z regionální izolace Azor: dosažení tohoto cíle by
         pravděpodobně bylo znemožněno, nikoliv ulehčeno, pokud by snížení korporační daně o 30 % nebylo vyrovnáno pomocí od ústřední
         portugalské vlády. 
      
      72.   Podle mého názoru tedy rozhodnutí regionálního shromáždění Azor přijmout sporná daňová snížení nebylo, pro účely čl. 87 odst. 1 ES,
         učiněno skutečně autonomně ve vztahu k portugalské vládě. V důsledku toho snížení musí být označena za selektivní opatření,
         s výhradou jejich možného odůvodnění povahou a strukturou daňové soustavy. 
      
      73.   V tomto ohledu Portugalská republika tvrdí, že dotčená daňová snížení jsou odůvodněna povahou a obecnou strukturou daňové
         soustavy, protože vyplývají z cíle přerozdělování, obsaženého v portugalské ústavě a jejich účelem je kompenzovat vážné strukturální
         problémy, se kterými se podniky působící na Azorách potýkají. 
      
      74.   Ačkoliv hranice odůvodnění „povahou a obecnou strukturou“ daňové soustavy nebyly v praxi Soudního dvora ani Komise taxativně
         vymezeny, jsou jasné následující body. 
      
      75.   Zaprvé, důkazní břemeno tohoto odůvodnění nese členský stát(48). 
      
      76.   Zadruhé, účelem odůvodnění je prokázat, že výjimky z použití daňové soustavy jsou „odvozeny přímo ze základních nebo hlavních
         zásad daňové soustavy v dotčeném členském státě“(49). V tomto ohledu je nutno činit rozdíl mezi cíli daňové soustavy „navenek“ – například sociální nebo regionální cíle – které
         jsou mimo rámec odůvodnění a cíli „inherentními daňové soustavě jako takové“– například efektivita výběru daní a progresivní
         zdanění(50). Použití tohoto testu se tedy zjevně bude lišit v závislosti na specifických cílech konkrétní daňové soustavy. 
      
      77.   Portugalská republika podle mého názoru neunesla důkazní břemeno tohoto odůvodnění. I když, stejně jako u progresivního zdanění,
         je cílem daňových snížení na Azorách přerozdělení příjmu mezi bohatšími a chudšími regiony, způsob jeho dosažení má spíše
         formu regionální výjimky z jinak použitelné portugalské daňové soustavy než specifického užití obecných pravidel použitelných
         v rámci celé daňové soustavy. Odkazuji obdobně na rozsudek Soudu prvního stupně ve věci Diputación Foral de Álava, která se
         týkala daňové podpory ve formě snížení daňového základu pro firmy v určitých španělských provinciích(51). Soudní dvůr odmítl argument žalobce, že daňová soustava provincií měla základ ve španělské ústavě a byla odůvodněna jako
         nezbytná pro dosažení cílů podpory investic a tvorby pracovních míst, a upozornil, že „skutečnost, že baskické orgány podle
         španělské ústavy disponují určitými pravomocemi v oblasti zdanění, neznamená, že každá daňová výhoda, která je poskytnuta,
         je odůvodněna povahou a strukturou daňové soustavy“(52). Zvláště „nemůže hospodářský cíl, který opatření sleduje, tomuto opatření umožnit vyhnout se zařazení mezi státní podpory
         ve smyslu čl. 87 odst. 1 (ES)“(53).
      
      78.   Stejně tak v projednávaném případě je účelem daňových snížení, jak uvedla Portugalská republika, především kompenzovat podnikům
         nevýhody vyplývající ze strukturálních problémů na Azorech. Zatímco takový cíl může být právoplatně vzat v úvahu při posuzování,
         zda se na podporu vztahuje výjimka podle čl. 87 odst. 3 ES, není platným odůvodněním založeným na povaze a struktuře portugalské
         daňové soustavy. 
      
      79.   Z těchto důvodů by Soudní dvůr měl odmítnout žalobní důvod Portugalské republiky, podle kterého Komise nesprávně posoudila
         sporná daňová snížení jako státní podporu. 
      
      B –    Povinnost odůvodnění
      80.   Druhým žalobním důvodem Portugalské republiky je, že Komise neodůvodnila dostatečně závěr v bodě 24 pododstavci 3 rozhodnutí,
         že údajná podpora narušuje nebo by mohla narušit hospodářskou soutěž ve Společenství.
      
      81.   Tento argument mě nemůže přesvědčit. Je pravda, jak rozhodl Soudní dvůr, že „i když z okolností poskytnutí podpory vyplývá,
         že by podpora mohla ovlivnit obchod mezi členskými státy a narušit nebo hrozit narušením hospodářské soutěže, musí Komise
         tyto okolnosti přinejmenším uvést v odůvodnění svého rozhodnutí“(54). Podle mého názoru nicméně Komise tuto povinnost v rozhodnutí splnila. Tím, že podrobně ve svém rozhodnutí popsala povahu
         a rozsah daňových snížení(55), jakož i zeměpisné, hospodářské a další podmínky na Azorách(56), popsala Komise dostatečně okolnosti, které ji vedly k závěru, že snížení by mohly narušit hospodářskou soutěž a ovlivnit
         obchod mezi státy. Především s ohledem na široký odvětvový dosah (všechny hospodářské subjekty, ať již fyzické nebo právnické
         osoby, které jsou povinné k dani na Azorách) a značnou výši (30 % u korporační daně) dotčených daňových snížení, se nedomnívám,
         že Komise překročila svou pravomoc, když z těchto okolností vyvodila, že alespoň některé z podniků dotčených daňovým snížením
         provozují hospodářskou činnost, která je předmětem obchodu mezi členskými státy, a mohl by tedy být ovlivněn obchod mezi členskými
         státy(57). 
      
      82.   Doplnil bych, že relativně malá zeměpisná rozloha Azor zde není relevantní, jelikož podle ustálené judikatury Soudního dvora
         „relativně malý rozsah podpory nebo relativně malý počet podniků, kterým je poskytnuta, nevylučuje sám o sobě možnost, že
         může být ovlivněn obchod mezi členskými státy“(58). 
      
      83.   Druhý žalobní důvod Portugalské republiky by tedy měl být podle mého názoru odmítnut. 
      C –    Zjevně nesprávné posouzení při použití čl. 87 odst. 3 písm. a) na finanční odvětví a odvětví služeb v rámci skupiny
      84.   Podle posledního žalobního důvodu Portugalské republiky se Komise tím, že určila, že se na daňová snížení nevztahuje výjimka
         podle čl. 87 odst. 3 písm. a) v rozsahu, ve kterém se použijí na finanční služby a služby v rámci skupiny, dopustila zjevně
         nesprávného posouzení a porušila zásadu řádné správy, zákazu diskriminace a proporcionality, v rozporu s čl. 299 odst. 2 ES.
         Podle názoru Portugalské republiky finanční podniky mohou mít stejné dodatečné výdaje plynoucí ze zeměpisného postavení Azor,
         a mělo by se tedy s nimi zacházet stejně. 
      
      85.   Před posouzením tohoto argumentu bych nejprve připomněl, že Komise má při posuzování, zda se na nějaké opatření vztahuje jedna
         z výjimek upravených v čl. 87 odst. 1 ES, široký prostor pro uvážení, z důvodu složitosti hospodářských a sociálních úvah,
         které jsou rozhodnutí vlastní. V rámci kontroly legality se tedy Soudní dvůr musí omezit na určení, zda Komise překročila
         meze svého uvážení zkreslením, zjevně nesprávným posouzením skutkového stavu, zneužitím pravomoci nebo zneužitím řízení(59). 
      
      86.   S ohledem na právě řečené, přistoupím nyní k posouzení použitelnosti výjimky podle čl. 87 odst. 3 písm. a). Jak je uvedeno
         v pokynech Komise k regionální podpoře, provozní podpora – tedy podpora zaměřená na snížení běžných výdajů podniku, což zjevně
         zahrnuje daňová snížení – je v zásadě zakázána. Nicméně výjimečně může být taková podpora poskytována v regionech, na které
         se vztahuje výjimka podle čl. 87 odst. 3 písm. a) ES, „pokud je to odůvodněno příspěvkem k regionálnímu rozvoji a povaha a úroveň
         podpory je přiměřená znevýhodněním, která má zmírnit“(60). Pokyny rovněž upřesňují, že v nejvzdálenějších regionech, na které se vztahuje výjimka podle čl. 87 odst. 3 písm. a) a c) ES
         „může být za zvláštních podmínek povolena podpora, jejímž účelem je částečně vyrovnat dodatečné výdaje na dopravu“(61). Je nicméně úkolem členského státu prokázat výši dodatečných výdajů způsobených těmito faktory. 
      
      87.   V projednávaném případě se Komise rozhodla vyloučit odvětví finančních služeb a služeb v rámci skupiny z výjimky poté, co
         uznala, v kontextu čl. 299 odst. 2 ES, že malý počet regionálních trhů a zeměpisná poloha Azor způsobují, že možnosti dosáhnout
         úspor z velkovýroby jsou podstatně omezené pro podniky, které zde mají sídlo, a které jsou vystaveny značným dodatečným výdajům,
         pokud jde o výrobu a přístup na trh(62). Pečlivé přezkoumání na základě těchto faktorů vedlo Komisi k rozhodnutí, že na jiné než finanční podniky se vztahuje čl. 87
         odst. 3 písm. a) ES. 
      
      88.   Jak upozorňuje Portugalská republika, je pravda, že Komise byla připravena přijmout důkaz o dodatečných výdajích podniků v regionálním
         hospodářství jako celek, aniž by tyto výdaje byly rozděleny podle odvětví; naopak u finančního sektoru vyžadovala Komise „číselně
         vyjádřené údaje, na základě kterých by mohla objektivně zjistit výši dodatečných výdajů, kterým čelí finanční podniky povinné
         k dani na Azorách“ – což Portugalská republika nebyla schopna poskytnout. 
      
      89.   Nemám nicméně za to, že se tímto Komise dopustila zjevně nesprávného právního posouzení. Jak bylo uvedeno výše, je úkolem
         členského státu prokázat, že sporná podpora je odůvodněná a přiměřená dodatečným výdajům, kterým jsou podniky v regionu vystaveny.
         I když se Komise rozhodla přijmout obecné údaje nerozdělené podle odvětví pro jiná než finanční odvětví, mohla v zásadě požadovat
         konkrétní a individualizované důkazy o těchto výdajích pro finanční odvětví – zvláště pokud se ekonometrická studie předložená
         Portugalskem k prokázání těchto výdajů nevztahuje na finanční odvětví. Portugalská republika nepopírá, že takový individualizovaný
         důkaz v průběhu vyšetřování Komisi neposkytla(63). 
      
      90.   Z těchto důvodů by Soudní dvůr měl rovněž odmítnout třetí žalobní důvod Portugalské republiky. 
      VII – Závěry
      91.   Z těchto důvodů zastávám názor, že by Soudní dvůr měl: 
      „1)      zamítnout v plném rozsahu žalobu na neplatnost rozhodnutí Komise 2003/442/ES ze dne 11. prosince 2002, které se týká části
         právní úpravy, kterou se přizpůsobuje vnitrostátní daňová soustava specifickým podmínkám autonomního regionu Azory, která
         se týká snížení sazeb korporační daně; 
      
      2)      uložit Portugalské republice náhradu nákladů Komise; 
      3)      uložit vedlejším účastníkům nést vlastní náklady.“ 
      1 –	Původní jazyk: angličtina.	
      
      2 –	Rozhodnutí Komise 2003/442/ES ze dne 11. prosince 2002, které se týká části režimu přizpůsobujícího vnitrostátní daňovou
         soustavu specifickým podmínkám autonomního regionu Azory, která se týká snížení sazeb daně z příjmů a korporační daně, Úř.
         věst. 2003 L 150, s. 52.
      
      3 –	Úř. věst. 1998 C 384, s. 3.
      
      4 –	Úř. věst 1998 C 74, s. 6, ve znění změn.
      
      5 –	Články 225–234 ústavy.
      
      6 –	Článek 227 odst. 1 písm. a), b), c) a i).
      
      7 –	Článek 227 odst. 1 písm. d).
      
      8 –	Článek 227 odst. 1 písm. g), r) a s).
      
      9 –	Článek 227 odst. 1 písm. h), j) až q).
      
      10 –	Rozhodnutí, bod 24.
      
      11 –	Rozhodnutí, bod 24.
      
      12 –	Rozhodnutí, bod 24, citující sdělení o přímém zdanění, bod 17.
      
      13 –      Komise odůvodnila tato tvrzení odkazem na několik vlastních rozhodnutí, jakož i na rozsudek Soudního dvora ze dne 19. září
         2000, Německo v. Komise (C‑156/98, Recueil, s. I‑6857). 
      
      14 –	Rozhodnutí, bod 31.
      
      15 –	Rozhodnutí, bod 36.
      
      16 –	Závěry této studie jsou následující: a) průzkum vzorku 1083 podniků, které podléhají korporační dani, z nichž 100 mělo
         sídlo na Azorách, ukázal podle tvrzení Portugalska a podle všech použitých ukazatelů (rentabilita prodeje, finanční nezávislost,
         celková platební schopnost a kapitálový výnos), že podniky na Azorách mají podstatně nižší hospodářský výsledek než podniky
         v kontinentální části Portugalska; b) z ekonometrické studie založené na údajích z roku 1997 pro tentýž vzorek podniků vyplývá,
         že za stejných podmínek je zisk podniků na Azorách průměrně o 33,6 % nižší než zisk ostatních podniků. 
      
      17 –	Komise uvedla, že portugalské orgány se zavázaly oznámit jí včas každé použití režimu přizpůsobujícího daňovou soustavu
         státu specifickým podmínkám Azor po 31. lednu 2006, kdy bude ukončena platnost regionální mapy státní podpory (Rozhodnutí,
         bod 38).
      
      18 –	Rozhodnutí, bod 39.
      
      19 –	Uvedené v sekci J (kódy 65, 66 a 67) statistické klasifikace ekonomických činností v Evropském společenství (NACE Rev.
         1.1).
      
      20 –	Činnosti založené na poskytování služeb podnikům patřících do stejné skupiny, jako např. koordinační, finanční nebo distribuční
         centra [jak jsou uvedeny v sekci K kódu 74 statistické klasifikace ekonomických činností v Evropském společenství (NACE Rev.
         1.1)].
      
      21 –	Komise doplnila, že negativním rozhodnutím ohledně režimu podpor není dotčena možnost, že určité výhody poskytnuté na základě
         tohoto režimu nemusí být samy o sobě považovány za podporu nebo mohou být považovány za podporu slučitelnou se společným trhem:
         rozhodnutí, bod 44.
      
      22 –	Portugalská republika v tomto ohledu ke zdůraznění zvláštního postavení Azor odkazuje na ekonometrickou studii, kterou
         poskytla Komisi, rovněž jako na studii Centre for European Policy Studies ze dne 13. listopadu 1999.
      
      23 –	Spojené věci C‑400/97, C‑401/97 a C‑402/97, Juntas Generales de Guipúzcoa a Diputación Foral de Guipúzcoa, Recueil, s. I‑1073.
      
      24 –	Rozsudky ze dne 7. března 2002, Itálie v. Komise (C‑310/99, Recueil, s. I‑2289) a ze dne 24. července 2003, (Altmark Trans,
         C‑280/00, Recueil, I‑7747, body 77 až 81).
      
      25 –	Establishing suitable strategies to improve sustainable development in the Portuguese ultraperipheral regions of Madeira
         and the Azores, Peter Ludlow, Vítor Martins a Jorge Núñez Ferrer, CEPS.
      
      26 –	Scotland Act 1998, s. 73.
      
      27 –	Viz Northern Ireland Act 1998 Ch. 47 s. 4(1) a Schedule 2(9); Northern Ireland Constitution Act 1973 Ch. 36 s. 2 a Schedule
         2(B); Government of Ireland Act 1920 s. 21.
      
      28 –	Nejblíže se k této otázce dostal generální advokát Saggio ve svém stanovisku ve spojených věcech C‑400/97až C‑402/97 Juntas
         Generales de Guipúzcoa a Diputación Foral de Guipúzcoa, uvedených výše v poznámce 23. Tato věc se týkala slučitelnosti se
         Smlouvou daňových opatření pro podporu investic a hospodářské činnosti ve španělském Baskicku. Nicméně generální advokát došel
         k závěru, že opatření představují „krátkodobá opatření, jejichž cílem je zlepšení konkurenceschopnosti společností, pro které
         platí“ (bod 38), a tedy neformuloval obecné zásady pro analýzu zeměpisně vymezených daňových odlišností. Věc byla vzata zpět
         předtím, než Soudní dvůr rozhodl. 
      
      29 –	Úř. věst. L 83, s. 1; Zvl. vyd. 08/01, s. 339.
      
      30 –	Doplnil bych, že vedle určení existence oznamovací povinnosti má dosah pojmu podpory samozřejmě ještě další praktický důsledek,
         a sice pokud daňové odlišnosti jsou podporou, je úkolem členského státu prokázat, že podpora splňuje podmínky pro výjimky
         podle čl. 87 odst. 3 písm. a) nebo c), jak je uvedeno v pokynech Komise k regionální podpoře. 
      
      31 –	Sdělení o přímém zdanění, bod 9.
      
      32 –	Viz, ohledně snížení daně obecně, rozsudek ze dne 8. listopadu 2001, Adria Wien (C‑143/99, Recueil, s. I‑8365, body 38
         a 39); a pro regionální snížení daně rozsudek ze dne 14. října 1987, Německo v. Komise (248/84, Recueil, s. 4013): „skutečnost,
         že program podpory byl přijat státem ve federaci nebo regionálním orgánem, a nikoliv federálně nebo centrálně, nebrání použití
         čl. 92 odst. 1 Smlouvy, pokud jsou splněny relevantní podmínky. Pokud totiž čl. 92 odst. 1 mluví o podpoře poskytnuté členským
         státem nebo ze státních prostředků v jakékoliv formě, je namířen proti veškeré podpoře financované z veřejných prostředků“
         (bod 17).
      
      33 –	Viz věc ze dne 2. července 1974, Itálie v. Komise (173/73, Recueil, s. 709) a sdělení o přímém zdanění, bod 12.
      
      34 –	Kvůli obtížím se získáním jednomyslného souhlasu s navrhovanou právní úpravou Společenství o přímém zdanění bylo na základě
         tohoto článku přijato pouze několik harmonizačních opatření. 
      
      35 –	Stanovisko ze dne 18. září 2003, GIL Insurance (rozsudek ze dne 29. dubna 2004, C‑308/01, Recueil, I‑4447). 
      
      36 –	Tak Komise v bodě 16 svého sdělení o přímém zdanění uvádí, že „hlavním kritériem použití čl. 92 odst. 1 na daňové opatření
         je tedy skutečnost, že toto opatření poskytuje určitým podnikům v členském státě výjimku z daňové soustavy. Nejprve by tedy
         měl být určen obecně platný režim“. 
      
      37 –	Tento předpoklad je implicitní ve výše uvedeném rozsudku Soudního dvora ze dne 8. listopadu 2001, Adria Wien (C‑143/99),
         kde Soudní dvůr rozhodl, že „Za účelem použití článku 92 Smlouvy […] je třeba pouze určit, zda v rámci daného právního režimu
         státní opatření zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby ve smyslu čl. 92 odst. 1 Smlouvy ve srovnání s jinými podniky, které jsou s ohledem na cíl sledovaný dotčeným opatřením ve srovnatelné právní a faktické situaci“. Kurziva provedena autorem tohoto stanoviska. 
      
      38 –	Například skotský parlament má podle vyjádření Spojeného království na základě Scotland Act 1998, který upravil decentralizaci
         daňových pravomocí pro Skotsko, a po referendu k této otázce, pravomoc snížit nebo zvýšit základní sazbu daně z příjmu pro
         daňové poplatníky ve Skotsku až o tři pence na libru. Pokud je tato pravomoc vykonána, není poskytnuta od ústřední vlády Spojeného
         království žádná náhrada nebo subvence. Skotsko tak nese finanční „riziko“ svých rozhodnutí stanovit odlišnou daňovou sazbu.
         
      
      39 –	Rozhodnutí, bod 26.
      
      40 –	Komise vychází zejména z výše v poznámce 33 uvedeného rozsudku Itálie v. Komise, bod 13.
      
      41 –	Věc GIL Insurance, C‑308/01, viz poznámka 35 výše. 
      
      42 –	Stanovisko ze dne 4. března 2004, Streekgewest Westelijk Noord‑Brabant, C‑174/02, Sb. rozh. s. I‑85. 
      
      43 –	Navíc Spojené království uvádí, že pokud je rozhodujícím kritériem ohledně definice „podpory“ pouze narušení hospodářské
         soutěže, zahrnoval by pojem „podpora“ i situaci, kdy všechny místní orgány určitého stupně mají stejné regionální daňové pravomoci
         – kdy podle Komise není podpora přítomna. 
      
      44 –	Viz stanovisko generálního advokáta Saggia ve věci Juntas Generales de Guipúzcoa a Diputación Foral de Guipúzcoa (C‑400/97,
         C‑401/97 a C‑402/97, bod 37).
      
      45 –	Viz věc C‑173/73, Itálie v. Komise, bod 27, ve kterém Soudní dvůr odmítl argument Itálie, že se na snížení sociálních poplatků
         v textilním průmyslu kvůli jeho údajnému sociálnímu cíli nevztahuje úprava obsažená nyní v čl. 87 ES, a uvedl: „článek 92
         nerozlišuje podle důvodů nebo cílů uvedených státních opatření, nýbrž definuje je v závislosti na jejich účincích“. 
      
      46 –	Věc Juntas Generales de Guipúzcoa a Diputación Foral de Guipúzcoa (C‑400/97, C‑401/97 a C‑402/97, bod 37): „skutečnost,
         že dotčená opatření byla přijata regionálními orgány s výlučnou pravomocí stanovenou vnitrostátním právem je […] pouze formální
         záležitost, která nepostačuje k odůvodnění přednostního zacházení s podniky, na které se vztahuje právo dané oblasti.“
      
      47 –	Článek 5 odst. 2 zákona č. 13/98.
      
      48 –	Sdělení o přímém zdanění, bod 23.
      
      49 –	Sdělení o přímém zdanění, bod 16.
      
      50 –	Sdělení o přímém zdanění, bod 26.
      
      51 –	Rozsudek ze dne 23. října 2002, Diputación Foral de Álava (T‑346/99, T‑347/99 a T‑348/99, Recueil, s. II‑4259).
      
      52 –	Viz výše poznámka 51, bod 62.
      
      53 –	Viz výše poznámka 51, bod 63.
      
      54 –	Viz rozsudek ze dne 7. června 1988, Řecko v. Komise (57/86, Recueil, s. I‑2855, bod 15), rozsudek ze dne 24. října 1996,
         Německo a další v. Komise (C‑329/93, C‑62/95 a C‑63/95, Recueil, s. I‑5151, bod 15) a rozsudek ze dne 19. září 2000, Německo
         v. Komise (C‑156/98, Recueil, s. I‑6857, bod 98)
      
      55 –	Viz např. rozhodnutí, body 7–9.
      
      56 –	Viz např. rozhodnutí, body 36–37 [i když tento popis byl učiněn v kontextu posuzování slučitelnosti podle čl. 87 odst. 3
         písm. a)].
      
      57 –	Viz rovněž rozsudek ze dne 7. března 2002, Itálie v. Komise (C‑310/99, viz poznámka 24 výše, body 88 a 89). V této věci
         Soudní dvůr došel k závěru, že povinnost Komise odůvodnit zjištění možného narušení hospodářské soutěže v rozhodnutí o státní
         podpoře byla splněna obecným vysvětlením, že opatření dávalo příjemcům značnou výhodu vůči jejich konkurentům a pravděpodobně
         by zvýhodnilo především podniky provozující obchod mezi členskými státy. Podle názoru Soudního dvora Komise „nemusela v tomto
         ohledu uvádět další podrobnosti“.
      
      58 –	Viz rozsudek Itálie v. Komise (310/99, viz výše poznámka 24, bod 86); rozsudek ze dne 14. září 1994, Španělsko v. Komise
         (C‑278/92 až C‑280/92, Recueil, s. I‑4103, bod 42).
      
      59 –	Viz např. rozsudek ze dne 15. června 1993, Matra v. Komise (C‑225/91, Recueil, s. I‑3202, bod 24).
      
      60 –	Pokyny k regionální podpoře, bod 4.15.
      
      61 –	Pokyny k regionální podpoře, bod 4.16.
      
      62 –	Rozhodnutí, bod 36.
      
      63 –	Viz rozhodnutí, bod 18: „Portugalské orgány […] přičítaly nezařazení podniků z finančního odvětví mezi podniky v základním
         vzorku pouze nedostatku statistických údajů o tomto odvětví, přičemž uznávaly, že nemohly, pokud jde o tyto činnosti přesně
         prokázat, že dotčená daňová snížení byla svou povahou a výší vhodná k řešení specifických problémů Azor.“