CELEX: 62011CJ0160
Language: bg
Date: 2012-07-19 00:00:00
Title: Решение на Съда (трети състав) от 19 юли 2012 г.#Bawaria Motors sp. z o.o. срещу Minister Finansów.#Преюдициално запитване, отправено от Naczelny Sąd Administracyjny.#Директива 2006/112/ЕО — ДДС — Член 136 — Случаи на освобождаване — Членове 313 — 315 — Специален режим за облагане на маржа на печалбата — Доставка на превозни средства втора употреба от данъчнозадължен дилър — Превозни средства, доставени на данъчнозадължения дилър при условията на освобождаване от ДДС от друго данъчнозадължено лице, което при придобиването им е упражнило частично право на приспадане на платения за тези стоки ДДС.#Дело C‑160/11.

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (трети състав)
      19 юли 2012 година (
            *1
         )
      „Директива 2006/112/ЕО — ДДС — Член 136 — Случаи на освобождаване — Членове 313—315 — Специален режим за облагане на маржа на печалбата — Доставка на превозни средства втора употреба от данъчнозадължен дилър — Превозни средства, доставени на данъчнозадължения дилър при условията на освобождаване от ДДС от друго данъчнозадължено лице, което при придобиването им е упражнило частично право на приспадане на платения за тези стоки ДДС“
      По дело C‑160/11
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Naczelny Sąd Administracyjny (Полша) с акт от 25 февруари 2011 г., постъпил в Съда на 1 април 2011 г., в рамките на производство по дело
      
         Bawaria Motors sp. z o.o.
      
      срещу
      
         Minister Finansów,
      
      СЪДЪТ (трети състав),
      състоящ се от: г‑н K. Lenaerts (докладчик), председател на състав, г‑жа R. Silva de Lapuerta, г‑н G. Arestis, г‑н T. von Danwitz и г‑н D. Šváby, съдии,
      генерален адвокат: г‑н J. Mazák,
      секретар: г‑жа A. Impellizzeri, администратор,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 16 февруари 2012 г.,
      като има предвид становищата, представени:
      
               —
            
            
               за Bawaria Motors sp. z o.o., от D. Baczewska-Golińska, adwokat, и г‑н M. Zając, данъчен съветник,
            
         
               —
            
            
               за Minister Finansów, от адв. T. Tratkiewicz и адв. J. Kaute, в качеството на представители,
            
         
               —
            
            
               за полското правителство, от г‑н M. Szpunar, г‑жа A. Gawlowska и г‑жа A. Kraińska, в качеството на представители,
            
         
               —
            
            
               за Европейската комисия, от г‑жа L. Lozano Palacios и г‑жа K. Herrmann, в качеството на представители,
            
         след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 24 май 2012 г.,
      постанови настоящото
      
         Решение
      
      
               1
            
            
               Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 313, параграф 1 и член 314 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7 и поправка в OB L 74, 2011 г., стр. 3), във връзка с членове 136 и 315 от същата директива.
            
         
               2
            
            
               Запитването е отправено в рамките на спор между Bawaria Motors sp. z o.o. (наричано по-нататък „Bawaria Motors“) и Minister Finansów (министър на финансите) по повод приложимостта на режима за облагане на маржа на печалбата по отношение на някои дейности на посоченото дружество, а именно препродажбата на леки автомобили втора употреба.
            
         
         Правна уредба
      
      
         Правото на Съюза
      
      
               3
            
            
               Съгласно член 1, параграф 2 от Директива 2006/112:
               „Принципът на общата система на [данъка върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“)] изисква прилагането към стоките и услугите на общ данък върху потреблението, точно пропорционален на цената на стоките и услугите, колкото и сделки да се изпълняват в процеса на производството и разпределението преди фазата, на която се начислява данък[ът].
               За всяка сделка ДДС, начисляван върху цената на стоките или услугите по ставката, приложима за такива стоки или услуги, е изискуем след приспадането на сумата на ДДС, поета пряко от различните елементи на себестойността.
               […]“.
            
         
               4
            
            
               Озаглавеният „Освобождавания“ дял IX от Директива 2006/112 съдържа глава 3 „Освобождавания в полза на други дейности“. Член 136 от тази глава гласи:
               „Държавите членки освобождават следните сделки:
               
                        а)
                     
                     
                        доставката на стоки, използвани единствено за дейност, освободена по членове 132, 135, 371, 375, 376 и 377, член 378, параграф 2, член 379, параграф 2, и членове 380—390, ако тези стоки не дават право на приспадане;
                     
                  
                        б)
                     
                     
                        доставката на стоки, за чието придобиване или употреба ДДС не е бил подлежащ на приспадане в съответствие с член 176“.
                     
                  
         
               5
            
            
               Озаглавеният „Приспадане на данъка“ дял X от Директива 2006/112 съдържа глава 3, „Ограничения на правото на приспадане“. Член 176 от тaзи глава предвижда:
               „Съветът единодушно, по предложение на Комисията определя разхода, по отношение на който ДДС не подлежи на приспадане. В никакъв случай данъкът върху добавената стойност не подлежи на приспадане по отношение на разход, който не представлява стриктно разход за стопанската дейност, като луксозни стоки, забавления или развлечения.
               До влизането в сила на разпоредбите, посочени в първа алинея държавите членки могат да запазят в сила всичките изключения, предвидени по националното им законодателство към 1 януари 1979 г., или в случаите на държавите членки, които са се присъединили след тази дата — към датата на тяхното присъединяване“.
            
         
               6
            
            
               Озаглавеният „Специални режими“ дял XII от Директива 2006/112 съдържа глава 4 „Специални режими за стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети“, която се състои от членове 311—343.
            
         
               7
            
            
               Съгласно член 311, параграф 1, точки 1 и 5 от Директива 2006/112:
               „За целите на настоящата глава и без да се засягат други разпоредби на Общността, се прилагат следните дефиниции:
               
                        1)
                     
                     
                        „стоки втора употреба“ са движими материални вещи, годни за по-нататъшна употреба в същия вид или след ремонт, различни от произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети и различни от благородни метали или скъпоценни камъни, както са дефинирани от държавите членки;
                     
                  […]
               
                        5)
                     
                     
                        „данъчнозадължен дилър“ означава всяко данъчнозадължено лице, което в процеса на икономическата си дейност и с цел да ги препродаде, закупува, или прилага за целите на своята дейност, или внася, стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети независимо от това дали данъчнозадълженото лице действа от свое собствено име или от името на друго лице, в съответствие с договор, по който е дължима комисиона за покупката или продажбата“.
                     
                  
         
               8
            
            
               Член 313, параграф 1 от Директива 2006/112 гласи:
               „По отношение на доставката на стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети, извършвана от данъчнозадължени дилъри, държавите членки прилагат специален режим за данъчно облагане на маржа на печалбата, получена от данъчнозадължения дилър в съответствие с разпоредбите на настоящия подраздел“.
            
         
               9
            
            
               Член 314 от Директива 2006/112 предвижда:
               „Режимът за облагане на маржа на печалбата се прилага по отношение на доставките от данъчнозадължен дилър на стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски предмети и антикварни предмети, когато тези стоки са му били доставени в рамките на Общността от едно от следните лица:
               
                        а)
                     
                     
                        данъчно незадължено лице;
                     
                  
                        б)
                     
                     
                        друго данъчнозадължено лице, дотолкова доколкото доставката на стоки от това данъчнозадължено лице е освободена от данък в съответствие с член 136;
                     
                  
                        в)
                     
                     
                        друго данъчнозадължено лице, дотолкова доколкото доставката на стоки от това данъчнозадължено лице е обхваната от режима за освобождаване от данък на малки предприятия, предвиден в членове 282—292, и е свързана с дълготрайни активи;
                     
                  
                        г)
                     
                     
                        друг данъчнозадължен дилър, доколкото ДДС се прилага по отношение на доставката на стоки от този друг данъчнозадължен дилър в съответствие с настоящия режим за маржа на печалбата“.
                     
                  
         
               10
            
            
               Член 315 от Директива 2006/112 предвижда:
               „Данъчната основа по отношение на доставката на стоки, както е посочено в член 314, е маржът на печалбата, получена от данъчнозадължения дилър, минус размера на ДДС върху маржа на печалбата.
               Маржът на печалбата на данъчнозадължения дилър е равен на разликата между продажната цена, начислена от данъчнозадължения дилър за стоките и покупната цена“.
            
         
         Полското право
      
      
               11
            
            
               Член 15, параграф 1 от Закона за данъка върху стоките и услугите (Ustawa o podatku od towarów i usług) от 11 март 2004 г. (Dz. U. № 54, позиция 535) в редакцията му, приложима към фактите по главното производство (наричан по-нататък „Законът за ДДС“), гласи:
               „Данъчнозадължени лица са юридическите лица, неперсонифицираните дружества и физическите лица, които извършват независима икономическа дейност по смисъла на параграф 2, независимо от целите и резултатите от тази дейност“.
            
         
               12
            
            
               Съгласно член 43, параграф 1, точка 2 от Закона за ДДС доставката на стоки втора употреба е освободена от облагане с ДДС, при условие че доставчикът не е имал право да приспадне ДДС за тези стоки.
            
         
               13
            
            
               Стоките втора употреба по смисъла на тази разпоредба са определени в член 43, параграф 2 като: „движимите вещи, които данъчнозадълженото лице доставчик е използвало в продължение на поне половин година, след като е придобило правото да се разпорежда с тях като собственик“.
            
         
               14
            
            
               Съгласно член 86, параграф 3 от Закона за ДДС:
               „При придобиване на леки автомобили или на други моторни превозни средства с максимално тегло до 3,5 тона размерът на подлежащия на приспадане данък по получени доставки се определя на 60 % от размера на данъка, посочен във фактурата, или от размера на дължимия данък при вътреобщностно придобиване на стоки или от размера на дължимия данък при доставка на стоки, когато приобретателят е данъчнозадълженото лице, без обаче да превишава сумата от 6000 PLN“.
            
         
               15
            
            
               Член 113, параграф 1 от Закона за ДДС гласи:
               „Данъчнозадължените лица са освободени от задълженията по този закон, когато общата стойност на облагаемите продажби, извършени от тях през предходната данъчна година, не надвишава сумата от 50000 PLN. Сумата на данъка не се включва в стойността на продажбите“.
            
         
               16
            
            
               Член 120 от Закона за ДДС, отнасящ се до режима за облагане на маржа на печалбата, съдържа следните разпоредби:
               „1.   […]
               
                        4)
                     
                     
                        За целите на настоящия раздел: „стоки втора употреба“ са движими вещи, годни за по-нататъшна употреба в същия вид или след ремонт, различни от [произведения на изкуството, колекционерски и антикварни предмети] и различни от благородни метали и скъпоценни камъни […]
                     
                  […]
               4.   Когато данъчнозадължените лица извършват доставка на стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски и антикварни предмети, които преди това са придобили за целите на своята дейност или са внесли с цел препродажба, данъчната основа е маржът на печалбата, който представлява разликата, намалена с дължимия данък, между общата сума на продажната цена и сумата, за която данъчнозадълженото лице е придобило стоката.
               […]
               10.   Параграфи 4 и 5 се прилагат за доставката на стоки втора употреба, произведения на изкуството, колекционерски и антикварни предмети, които данъчнозадълженото лице е придобило от:
               
                        1)
                     
                     
                        физически лица, юридически лица или неперсонифицирани дружества, които не са данъчнозадължени лица по смисъла на този закон, нито данъчнозадължени лица за целите на ДДС в друга държава членка;
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        данъчнозадължени лица по член 15, когато доставката на стоките е освободена на основание член 43, параграф 1, точка 2 или член 113;
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        данъчнозадължени лица, когато доставката на стоките е обложена с ДДС по реда на параграфи 4 и 5;
                     
                  
                        4)
                     
                     
                        данъчнозадължени лица за целите на ДДС в друга държава членка, когато доставката на стоките е освободена съгласно законодателството на съответната държава на основания, аналогични на предвидените в член 43, параграф 1, точка 2 или член 113;
                     
                  
                        5)
                     
                     
                        данъчнозадължени лица за целите на ДДС в друга държава членка, когато доставката на тези стоки е обложена с ДДС съгласно законодателството на съответната държава на основания, аналогични на предвидените в параграфи 4 и 5, и получателят притежава документи, които ясно удостоверяват придобиването на стоките на тези основания“.
                     
                  
         
               17
            
            
               Член 13, параграф 1, точка 5 от Наредба на министъра на финансите от 28 ноември 2008 г. за прилагането на някои разпоредби от Закона за данъка върху стоките и услугите (rozporządzenie Ministra Finansów r.w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dz. U. № 212, позиция 1336, наричана по-нататък „Наредбата за ДДС“), гласи:
               „Освобождава се от данък доставката на леки автомобили и други моторни превозни средства, извършвана от данъчнозадължени лица, които при придобиването на тези стоки са имали право да приспаднат ДДС съгласно член 86, параграф 3 от Закона за ДДС, ако тези автомобили и превозни средства са стоки втора употреба по смисъла на член 43, параграф 2 от Закона за ДДС“.
            
         
         Обстоятелствата в основата на спора по главното производство и преюдициалният въпрос
      
      
               18
            
            
               Bawaria Motors е регистрирано като данъчнозадължено лице по ДДС по смисъла на член 15 от Закона за ДДС. То извършва икономическа дейност под формата на управление и стопанисване на автокъщи, като в рамките на тази дейност придобива както нови, така и втора употреба леки автомобили и след това ги препродава. В рамките на дейността си Bawaria Motors придобива автомобили втора употреба от икономически оператори, които, доколкото не са могли да приспаднат платения ДДС при покупката на тези стоки, му издават при доставката ДДС фактури с посочване „освободено от данък“ на основание член 43, параграф 1, точка 2 от Закона за ДДС. При препродажбата на тези автомобили втора употреба Bawaria Motors прилага предвидения в член 120 от Закона за ДДС режим за облагане на маржа на печалбата.
            
         
               19
            
            
               Има и случаи, когато Bawaria Motors закупува автомобили втора употреба от икономически оператори, които при покупката на тези автомобили са приспаднали платения ДДС до размера на установения в член 86, параграф 3 от Закона за ДДС таван. В такива случаи съответните икономически оператори издават на Bawaria Motors ДДС фактура с посочване „освободено от данък“, като посоченото основание за освобождаването от ДДС на тази доставка е член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС.
            
         
               20
            
            
               Като счита, че в посочените в предходната точка случаи има право да прилага предвидения в член 120 от Закона за ДДС режим за облагане на маржа на печалбата, на 9 февруари 2009 г. Bawaria Motors се обръща към министъра на финансите с искане той да издаде писмени указания за тълкуване на приложимите разпоредби.
            
         
               21
            
            
               На 20 февруари 2009 г. министърът на финансите отговаря на това искане. Той приема, че предвид текста на член 120, параграф 10 от Закона за ДДС позицията на Bawaria Motors е необоснована. Изтъква, че член 13 от Наредбата за ДДС не допълва хипотезите, посочени в член 43 от Закона за ДДС, към който препраща член 120, параграф 10. Освен това според него този закон е в съответствие с членове 312—325 от Директива 2006/112, по силата на които режимът за облагане на маржа на печалбата се прилага само в случаите, когато данъчнозадълженият дилър е придобил стоката втора употреба от доставчик, който не е имал право да приспадне платения за тази стока ДДС и който съответно е включил този данък в цената, срещу която е доставил въпросната стока на данъчнозадължения дилър.
            
         
               22
            
            
               Bawaria Motors подава жалба срещу тези указания за тълкуване пред Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Областен административен съд Варшава), като твърди, че становището на министъра на финансите е резултат от буквално тълкуване на член 120 от Закона за ДДС, несъвместимо с основните принципи на ДДС, а именно принципът на данъчен неутралитет, принципът за реално облагане само на съответния етап от веригата на доставките и принципът за запазване на условията на конкуренция.
            
         
               23
            
            
               С решение от 10 ноември 2009 г. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie отменя оспорваните указания. Той приема, че член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС, който въвежда чуждо на правото на ЕС освобождаване от данък, не освобождава търговеца, който доставя на данъчнозадължения дилър превозно средство втора употреба, от задължението да обложи тази доставка, когато при придобиването му не е имал право изцяло да приспадне платения от него ДДС. Според тази юрисдикция предвиденото в посочената разпоредба от Наредбата за ДДС освобождаване се отнася само до частта от платения ДДС, която поради таваните, определени в член 86, параграф 3 от Закона за ДДС, е била поета от търговеца, и не обхваща, според случая, сумата, съответстваща на 60 % от размера на посочения във фактурата данък, или сумата от 6000 PLN, която този търговец си е приспаднал при покупката на превозното средство. Следователно според тази юрисдикция Bawaria Motors може да прилага режима за облагане на маржа на печалбата, но само за частта, която търговецът, доставил превозното средство на това дружество, не е могъл преди това да приспадне, а именно според случая 40 % от размера на посочения във фактурата данък или сумата на данъка, надвишаваща 6000 PLN.
            
         
               24
            
            
               Bawaria Motors подава касационна жалба срещу това съдебно решение пред Naczelny Sąd Administracyjny (Върховен административен съд), като по същество твърди, че лишаването му от възможност напълно да приложи режима за облагане на маржа на печалбата при препродажбата на стоки втора употреба, придобити преди това при условията на освобождаването по член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС, представлява нарушение на член 120, параграфи 4 и 10 от Закона за ДДС, както и на посочената разпоредба от Наредбата за ДДС.
            
         
               25
            
            
               Министърът на финансите също подава касационна жалба, като поддържа първоначалната си позиция, че при конкретните обстоятелства данъчнозадълженият дилър няма право да прилага, дори и частично, режима за облагане на маржа на печалбата.
            
         
               26
            
            
               При тези условия Naczelny Sąd Administracyjny решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
               „Трябва ли разпоредбите на член 313, параграф 1 и член 314 от Директива 2006/112[…] във връзка с членове 136 и 315 от нея да се тълкуват в смисъл, че допускат данъчнозадължените дилъри да прилагат специалния режим за облагане на маржа на печалбата при доставката на стоки втора употреба включително когато препродават леки автомобили и други моторни превозни средства, които са закупили при условията на освобождаването, предвидено във вътрешното полско право с член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата [за ДДС] за доставката на леки автомобили и други моторни превозни средства, извършвана от данъчнозадължени лица, които при придобиването им са имали право само на частично приспадане на ДДС на основание член 86, параграф 3 от Закона [за ДДС], ако тези автомобили и превозни средства са стоки втора употреба по смисъла на член 43, параграф 2 от Закона за ДДС и на член 311, параграф 1, точка 1 от Директива 2006/112?“.
            
         
         По преюдициалния въпрос
      
      
               27
            
            
               С въпроса си запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 313, параграф 1 и член 314 от Директива 2006/112, тълкувани във връзка с членове 136 и 315 от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че данъчнозадълженият дилър има право да приложи режима за облагане на маржа на печалбата, когато доставя автомобили, считани за стоки втора употреба по смисъла на член 311, параграф 1, точка 1 от посочената директива, които преди това е придобил, при условията на освобождаване от ДДС, от друго данъчнозадължено лице, което е упражнило само частично право на приспадане на платения върху цената на тези превозни средства данък.
            
         
               28
            
            
               В това отношение следва да се припомни, че режимът за облагане на маржа на печалбата, реализиран от данъчнозадължения дилър при доставката на стоки втора употреба като разглежданите в главното производство, представлява специален режим за облагане с ДДС, който дерогира общия режим по Директива 2006/112 (вж. Решение от 8 декември 2005 г. по дело Jyske Finans, C-280/04, Recueil, стр. I-10683, точка 35 и Решение от 3 март 2011 г. по дело Ауто Николови, C-203/10, Сборник, стр. I-1083 , точка 46).
            
         
               29
            
            
               Поради това член 314 от Директива 2006/112, в който са посочени случаите на прилагане на този специален режим, трябва да се тълкува стеснително. Следователно тези случаи са изчерпателно изброени, както подчертава генералният адвокат в точка 29 от заключението си.
            
         
               30
            
            
               От представената на Съда преписка по делото е видно, че фактите по главното производство не очертават нито една от хипотезите по посочения член 314, букви а), в) и г). Всъщност данните от тази преписка показват, че превозните средства втора употреба са доставени на Bawaria Motors от лица, които също са регистрирани по ДДС и не са ползвали нито режима на освобождаване от данък на малки предприятия, предвиден в членове 282—292 от Директива 2006/112, нито режима за облагане на маржа на печалбата.
            
         
               31
            
            
               Доколкото въпросните доставки са били освободени от ДДС по силата на член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС, следва да се прецени дали те могат да попаднат в обхвата на член 314, буква б) от Директива 2006/112, тоест да е налице хипотезата, при която доставката на стока, извършена от друго данъчнозадължено лице в полза на данъчнозадължения дилър, е освободена от данък в съответствие с член 136 от тази директива.
            
         
               32
            
            
               Що се отнася, от една страна, до член 136, буква а) от посочената директива, следва да се приеме, че в случая по главното производство тя е неприложима. Всъщност, както отбелязва генералният адвокат в точка 37 от заключението си, от преписката по делото е видно, че разглежданите в главното производство доставки на превозни средства за Bawaria Motors нямат връзка с нито една от дейностите, освободени по силата на изброените в точка а) от цитирания член разпоредби.
            
         
               33
            
            
               Що се отнася, от друга страна, до прилагането на член 136, буква б) от Директива 2006/112 по това дело, следва да се припомни, че тази разпоредба предвижда освобождаване на доставките на стоки, за чието придобиване или употреба ДДС не е бил подлежащ на приспадане в съответствие с член 176 от посочената директива. Въпросният член 176 съдържа във втората си алинея клаузата „standstill“, по силата на която, докато Съветът не приеме някоя от мерките по първа алинея от този член, определящи разходите, по отношение на които ДДС не подлежи на приспадане, държавите членки могат да запазят в сила всички изключения, съществуващи в тяхното законодателство към 1 януари 1979 г., или, в случаите на държавите членки, които като Република Полша са се присъединили към Общността след тази дата, към датата на тяхното присъединяване.
            
         
               34
            
            
               Този член 136, буква б) трябва да бъде тълкуван стеснително. Всъщност предвиденото в него освобождаване представлява отклонение от общия принцип, съгласно който с ДДС се облагат всички възмездни доставки на стоки от данъчнозадължено лице (вж. в този смисъл Решение по дело Jyske Finans, посочено по-горе, точка 21). Освен това поради направеното в член 314, буква б) от посочената директива препращане към член 136 от същата въпросното освобождаване попада в приложното поле на дерогационния режим за облагане на маржа на печалбата.
            
         
               35
            
            
               Поради това освобождаването по член 136, буква б) от Директива 2006/112 може да се отнася само до доставките на стоки, за чието придобиване ДДС не е бил подлежащ на приспадане съгласно националното законодателство (вж. в този смисъл Решение по дело Jyske Finans, посочено по-горе, точка 24).
            
         
               36
            
            
               Това тълкуване се потвърждава от текста на член 176 от Директива 2006/112, към който препраща член 136, буква б) от тази директива и който в първата си алинея споменава разходите, „по отношение на които ДДС не подлежи на приспадане“, а във втората — „изключенията“ в съществуващото национално законодателство.
            
         
               37
            
            
               Това тълкуване отговаря и на общата структура на член 314 от Директива 2006/112. Всъщност, както подчертават полското правителство и Комисията, а също и генералният адвокат в точка 30 от заключението си, общото в случаите на прилагане на режима за облагане на маржа на печалбата, при чието изброяване е включено освобождаването по член 136, буква б) от посочената директива, е че лицето, доставило въпросната стока на данъчнозадължения дилър, изобщо не е имало право да приспадне платения при покупката на тази стока ДДС и следователно е понесло цялата тежест на този данък.
            
         
               38
            
            
               В главното производство обаче член 86, параграф 3 от Закона за ДДС предвижда не изключване на правото на приспадане на ДДС по смисъла на член 136, буква б) от Директива 2006/112, а ограничаване на размера на подлежащия на приспадане данък. Данъчнозадълженото лице, закупило стоката и доставило я впоследствие на данъчнозадължения дилър, не само че не е напълно лишено от правото да приспадне платения по получени доставки ДДС, но и има право да приспадне този данък до размера на установените в посочената национална разпоредба тавани, а именно, според случая, 60 % от платения по получени доставки данък или 6000 PLN.
            
         
               39
            
            
               Следователно, без да е нужно да се преценява дали член 86, параграф 3 от Закона за ДДС е обхванат или не от клаузата „standstill“, съдържаща се в член 176, втора алинея от Директива 2006/112, предвиденото в член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС освобождаване от ДДС на доставките на автомобили за данъчнозадължен дилър, извършени от данъчнозадължени лица, които частично са упражнили право на приспадане на платения от тях данък по силата на посочения член 86, параграф 3 от Закона за ДДС, във всички случаи не съответства на тясно определената в член 136, буква б) от посочената директива хипотеза. Следователно за последващата доставка на тези превозни средства от страна на данъчнозадължения дилър не се прилага режимът за облагане на маржа на печалбата.
            
         
               40
            
            
               Bawaria Motors изтъква, че това тълкуване, възприето от министъра на финансите, води до частично двойно облагане. То обяснява, че в съответствие с това тълкуване е длъжно, съгласно общия режим за облагане с ДДС, да начисли този данък върху пълния размер на цената, на която препродава въпросното превозно средство втора употреба, и то въпреки че доколкото това превозно средство преди това му е било доставено от друго данъчнозадължено лице при условията на освобождаване от ДДС по силата на член 13, параграф 1, точка 5 от Наредбата за ДДС, не може да приспадне частта от ДДС, която това друго данъчнозадължено лице не е могло, заради ограничението по член 86, параграф 3 от Закона за ДДС, да приспадне и която поради това е била включена в цената на тази доставка.
            
         
               41
            
            
               Все пак, предвид изложените в точки 34 и 35 от настоящото решение съображения, член 136, буква б) от Директива 2006/112 не може да бъде тълкуван по друг начин освен по посочения в точка 39 от това решение, който дава възможност да се избегне опасността данъчнозадължен дилър — който като Bawaria Motors не може да се позове на обстоятелството, че при първоначалното придобиване от друго данъчнозадължено лице на стоките, които впоследствие последното му е доставило като стоки втора употреба, правото на приспадане на ДДС е било изключено по смисъла на цитираната разпоредба — да се окаже в положение на частично двойно данъчно облагане (вж. в този смисъл Решение по дело Jyske Finans, посочено по-горе, точка 24). Всъщност това положение е без значение при определянето на условията, при които се прилага режимът за облагане на маржа на печалбата, предвиден в член 314 от посочената директива.
            
         
               42
            
            
               Както изтъква Комисията в писмените си изявления и в съдебното заседание, полският законодател е този, който има правомощия да сложи край на подобно положение. Това обаче не може да се постигне с цената на тълкуване на Директива 2006/112, което противоречи на самия ѝ текст и на общата ѝ структура.
            
         
               43
            
            
               Следва също да се подчертае, че противно на защитаваната от Bawaria Motors позиция, не противоречи на принципа на данъчен неутралитет отказът спрямо данъчнозадължен дилър в случай като разглеждания да се приложи режимът за облагане на маржа на печалбата, въпреки че този режим е приложим съгласно член 136, буква б), във връзка с член 314, буква б) от Директива 2006/112, когато стоките са били доставени на данъчнозадължения дилър при условията на освобождаване от ДДС от друго данъчнозадължено лице, което изобщо не е приспаднало платения данък.
            
         
               44
            
            
               Всъщност, както подчертава министърът на финансите в съдебното заседание, във втория случай цената на доставените на данъчнозадължения дилър стоки включва целия ДДС, платен от това друго данъчнозадължено лице, тъй като при придобиването на тези стоки същото в действителност не е могло, дори частично, да приспадне този данък. За сметка на това в случая по главното производство тази цена включва само част от платения по получени доставки ДДС, а именно тази, която заради ограничението по член 86, параграф 3 от Закона за ДДС данъчнозадълженото лице, доставило разглежданите стоки на данъчнозадължения дилър, не е могло да приспадне при придобиването им.
            
         
               45
            
            
               Както изтъква полското правителство, ако в случай като разглеждания в главното производство се допусне прилагане на режима за облагане на маржа на печалбата, това би довело до положение, при което ДДС не е пропорционален на цената на стоките втора употреба, препродавани от данъчнозадълженото лице, и то въпреки че съществена част от платения по получени доставки данък е можела да бъде приспадната от друго данъчнозадължено лице на предишен етап от веригата на доставки. Подобно разрешение би било в противоречие с принципа за всеобщност на ДДС, закрепен в член 1, параграф 2 от Директива 2006/112.
            
         
               46
            
            
               С оглед на изложените по-горе съображения на поставения въпрос следва да се отговори, че член 313, параграф 1 и член 314 от Директива 2006/112, във връзка с членове 136 и 315 от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че данъчнозадълженият дилър няма право да приложи режима за облагане на маржа на печалбата, когато доставя автомобили, считани за стоки втора употреба по смисъла на член 311, параграф 1, точка 1 от посочената директива, които преди това е придобил, при условията на освобождаване от ДДС, от друго данъчнозадължено лице, което е упражнило частично право на приспадане на платения върху цената на тези превозни средства данък.
            
         
         По съдебните разноски
      
      
               47
            
            
               С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
            
          
            
               По изложените съображения Съдът (трети състав) реши:
            
          
               
                  
                     Член 313, параграф 1 и член 314 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, във връзка с членове 136 и 315 от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че данъчнозадълженият дилър няма право да приложи режима за облагане на маржа на печалбата, когато доставя автомобили, считани за стоки втора употреба по смисъла на член 311, параграф 1, точка 1 от посочената директива, които преди това е придобил, при условията на освобождаване от данък върху добавената стойност, от друго данъчнозадължено лице, което е упражнило частично право на приспадане на платения върху цената на тези превозни средства данък.
                  
               
             
               
                  
                     Подписи
                  
               
            (
            *1
         )	Език на производството: полски.