CELEX: E2010C0416
Language: sv
Date: 2010-11-03 00:00:00
Title: Beslut av Eftas övervakningsmyndighet nr 416/10/KOL av den 3 november 2010 om beskattning av fondföretag enligt Liechtensteins skattelag (Liechtenstein)

27.9.2012   
            
            
               SV
            
            
               Europeiska unionens officiella tidning
            
            
               L 261/21
            
         BESLUT AV Eftas ÖVERVAKNINGSMYNDIGHET
   nr 416/10/KOL
   av den 3 november 2010
   om beskattning av fondföretag enligt Liechtensteins skattelag
   (Liechtenstein)
   EFTAS ÖVERVAKNINGSMYNDIGHET (NEDAN KALLAD ÖVERVAKNINGSMYNDIGHETEN) HAR FATTAT DETTA BESLUT
   MED BEAKTANDE av avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (nedan kallat EES-avtalet), särskilt artiklarna 61–63 och protokoll 26,
   MED BEAKTANDE av avtalet mellan Eftastaterna om upprättande av en övervakningsmyndighet och en domstol (nedan kallat övervakningsavtalet), särskilt artikel 24,
   MED BEAKTANDE av protokoll 3 till övervakningsavtalet (nedan kallat protokoll 3), särskilt artikel 1.2 i del I och artiklarna 4.4, 6, 7.5 och 14 i del II,
   MED BEAKTANDE av den konsoliderade versionen av övervakningsmyndighetens beslut nr 195/04/KOL av den 14 juli 2004 om de genomförandebestämmelser som avses i artikel 27 i del II av protokoll 3 (nedan kallat beslutet om genomförandebestämmelser) (1),
   EFTER att i enlighet med nämnda artiklar ha gett berörda parter tillfälle att yttra sig och med beaktande av dessa synpunkter, och
   av följande skäl:
   I.   BAKGRUND
   
   1.   FÖRFARANDE
   Genom en skrivelse av den 14 mars 2007 skickade övervakningsmyndigheten en begäran om upplysningar till Liechtensteins myndigheter om olika skattebefrielser för vissa bolagsformer enligt Liechtensteins skattelag. Efter olika skriftväxlingar informerade övervakningsmyndigheten Liechtensteins myndigheter genom en skrivelse av den 18 mars 2009 om sitt beslut att inleda det förfarande som föreskrivs i artikel 1.2 i del I i protokoll 3 i fråga om beskattningen av fondföretag. Övervakningsmyndighetens beslut nr 149/09/KOL om att inleda det formella granskningsförfarandet offentliggjordes i Europeiska unionens officiella tidning och i EES-supplementet till detta (2). Övervakningsmyndigheten har mottagit synpunkter från berörda parter. Genom en skrivelse av den 26 januari 2010 vidarebefordrade övervakningsmyndigheten synpunkterna till Liechtensteins myndigheter som erbjöds tillfälle att bemöta dem. Detta bekräftades i en skrivelse av den 17 mars 2010.
   2.   BESKRIVNING AV DEN GRANSKADE ÅTGÄRDEN
   2.1   Titel
   
   Granskningsförfarandet avsåg hur investmentföretag behandlas enligt Liechtensteins skattelag (Gesetz über die Landes-und Gemeindesteuern) mellan 1996 och 2006 (3).
   2.2   Definition av fondföretag
   
   I Liechtensteins skattelag från 1996 definieras fondföretag enligt följande:
   ”Tillgångar som anskaffats från allmänheten efter saluföring till allmänheten av en kollektiv kapitalinvestering som placeras och förvaltas för de enskilda investerarnas samlade räkning, vanligtvis enligt principen om riskspridning” (4).
   Enligt Liechtensteins lagstiftning kan fondföretag organiseras som en kollektiv fond, så kallade investeringsfonder (Anlagefonds)
       (5), eller välja den juridiska formen investmentbolag (Anlagegesellschaft)
       (6). Om det rör sig om en investeringsfond förvaltas denna av en separat enhet (nedan kallat förvaltningsbolag) (7). Om det rör sig om ett investmentbolag sker förvaltningen av själva investmentbolaget. Till skillnad från investeringsfonder utgör investmentbolag en enda enhet. I bägge fallen ägnar sig enheterna, som mot avgift tillhandahåller förvaltningstjänster, åt ekonomisk verksamhet.
   Oavsett i vilken form det sker måste de tillgångar som överförts av investerarna (de förvaltade tillgångarna) hållas skilda från förvaltningsbolagets egna tillgångar. Som motprestation för förvaltningstjänster betalas en förvaltningsavgift till förvaltningsbolaget som blir en del av bolagets egna tillgångar. Dessutom kan andra tjänster begäras som motprestation eller avgifter tas ut (8) vilka också utgör en del av förvaltningsbolagets egna tillgångar.
   3.   SKATTEBESTÄMMELSER TILLÄMPLIGA PÅ FONDFÖRETAG I LIECHTENSTEIN
   3.1   Bolagsskatt i Liechtenstein
   
   3.1.1   Inkomst- och kapitalskatt
   
   Artiklarna 73–81 i del 4 rubrik A i skattelagen – bolagsskatter (Die Gesellschaftssteuern) omfattar följande två bolagsskatter (9):
   
               —
            
            
               
                  Bolagsskatt (Ertragssteuer), som enligt artikel 77 i skattelagen beräknas på nettoinkomster (inklusive avskrivningar). Inkomstskattesatsen beror på förhållandet mellan nettoinkomsten och skattepliktigt kapital och uppgår till mellan 7,5 % och 15 % (10). Denna skattesats kan höjas med mellan 1 till 5 procentenheter beroende på förhållandet mellan utdelningar och skattepliktigt kapital. Den högsta inkomstskatten ligger därför på 20 %.
            
         
               —
            
            
               
                  Kapitalskatt (Kapitalsteuer), som enligt artikel 76 i skattelagen tas ut på inbetalt aktiekapital eller startkapital samt företagets tillgångar som utgör företagets eget kapital. Vid räkenskapsårets slut (i regel den 31 december) beräknas skatterna. Skattesatsen är 0,2 %.
            
         Enligt artikel 73 i skattelagen ska juridiska personer som driver kommersiella företag i Liechtenstein betala både inkomst- och kapitalskatt. Detta gäller även för utländska bolag med filial i Liechtenstein.
   3.1.2   Kupongskatt
   
   Del 5 i skattelagen avser kupongskatt. I enlighet med artikel 88 a 1 i skattelagen tar Liechtenstein ut en skatt på de värdepapper (eller motsvarande) som utfärdas av ”en medborgare”. Detta omfattar alla personer som är bosatta i Liechtenstein, har sin bostad eller ett stadgeenligt säte där. Det omfattar även företag som är upptagna i Liechtensteins offentliga register. Kupongskatten gäller för bolag vars kapital är uppdelat i andelar, t.ex. aktiebolag och aktiebolag med begränsat ansvar (11). Skatten som tas ut är 4 % på all utdelning av värdepapper eller vinstandelar (inklusive aktieutdelning).
   3.2   Beskattningen av fondföretag mellan 1996 och 2006
   
   3.2.1   Beskattning av de tillgångar som överförts av investerarna (förvaltade tillgångar)
   
   I och med att artikel 84.5 infördes i skattelagen 1996 beskattas de tillgångar som förvaltas av fondföretag på samma sätt som inhemska företag (Sitzgesellschaften) (12). Eftersom inhemska bolag inte betalade inkomstskatt, omfattades inte heller de tillgångar av inkomstskatt som förvaltades av fondföretag. Enligt artikel 84.1 i skattelagen tillämpades endast en skattesats på 1 ‰ (i stället för 2 ‰) (13). I enlighet med artikel 85.2 i skattelagen (14) sänktes denna skattesats ytterligare till 0,4 ‰ för tillgångar i fondföretag vilka överstiger 2 miljoner schweiziska franc. Kupongskatt på utdelningar som härrör från fondkapital avskaffades också 1996 (15).
   3.2.2   Beskattning av förvaltningsbolagets egna tillgångar
   
   3.2.2.1   Beskattning av förvaltningsdelen av investeringsfonder
   Liksom alla andra bolag med verksamhet i Liechtenstein, måste fondförvaltningsbolaget för en investeringsfond (förvaltningsdelen) betala inkomst-, kapital- och kupongskatt på sina egna inkomster och sitt eget kapital. Fondförvaltningsbolaget betalade enligt artikel 84.2 i skattelagen från 1961 också full skatt före 1996.
   3.2.2.2   Beskattning av förvaltningsdelen av investmentbolag
   När det gäller investmentbolag gjordes dock i skattehänseende ingen åtskillnad mellan förvaltningsbolagets egna tillgångar och förvaltade tillgångar. I enlighet med artikel 84.2 i skattelagen omfattades därför investmentbolagens egna tillgångar även av bestämmelser som är tillämpliga på inhemska bolag Detta innebar att ingen inkomstskatt togs ut vare sig för förvaltningen eller för de tillgångar som förvaltades. Enligt artikel 85.2 i skattelagen var skattesatsen på kapitalskatt 1 ‰ i stället för 2 ‰ (och sänktes ytterligare för kapital som översteg 2 miljoner schweiziska franc). Ingen kupongskatt togs ut. Situationen för investeringsfonder och investmentbolag under perioden 1996 till 2006 var följande:
   
               Investeringsfonder
               (Anlagefond)
            
         
               
                  Fondförvaltningsbolag
               
               Inkomstskatt
               Full kapitalskatt
               Kupongskatt
            
            
               
                  Fondkapital, förvaltade tillgångar
               
               Ingen inkomstskatt
               Kapitalskatt
               Ingen kupongskatt
            
         
      
   
               Investmentbolag
               (Anlagegesellschaft)
            
         
               
                  Förvaltningsbolagets egna tillgångar
               
               Ingen inkomstskatt
               Sänkt kapitalskatt
               Ingen kupongskatt
            
            
               
                  Fondkapital, förvaltade tillgångar
               
               Ingen inkomstskatt
               Sänkt kapitalskatt
               Ingen kupongskatt
            
         3.3   Situationen från 2006 till i dag
   
   Enligt lagstiftningen som infördes 2005 måste investmentbolag registrera och hålla sina egna tillgångar och förvaltade tillgångar åtskiljda. Skattelagen omarbetades och en ny punkt, 73 f, infördes enligt vilken fondförvaltningsbolaget för en investeringsfond och för investmentbolag måste betala inkomst-, kapital- och kupongskatt i förhållande till sina egna tillgångar (16).
   Situationen för investeringsfonder och investmentbolag från 2006 och framåt:
   
               Investeringsfonder
               (Anlagefond)
            
         
               
                  Fondförvaltningsbolag (egna tillgångar)
               
               Inkomstskatt
               Kapitalskatt
               Kupongskatt
            
            
               
                  Fondkapital, förvaltade tillgångar
               
               Ingen beskattning
            
         
      
   
               Investmentbolag
               (Anlagegesellschaft)
            
         
               
                  Förvaltningsbolagets egna tillgångar
               
               Inkomstskatt
               Kapitalskatt
               Kupongskatt
            
            
               
                  Fondkapital, förvaltade tillgångar
               
               Ingen beskattning
            
         3.4   Skälen till att förfarandet inleddes
   
   I sitt beslut om att inleda ett formellt granskningsförfarande ifrågasatte övervakningsmyndigheten om undantagen från beskattning av investmentbolags egna tillgångar är förenliga med reglerna om statligt stöd. I strid med de argument som lagts fram av Liechtensteins myndigheter var övervakningsmyndighetens preliminära ståndpunkt att skattelagstiftningen ger investmentbolag en selektiv fördel. Detta snedvrider konkurrensen och påverkar handeln i inom EES. På grundval av detta kunde övervakningsmyndigheten inte utesluta att de skatteregler som gäller för investmentbolag (helt befriade från att betala inkomst- och kupongskatt och delvis befriade från att betala kapitalskatt) utgör statligt stöd enligt artikel 61.1 i EES-avtalet. Övervakningsmyndigheten tvivlade också på att dessa åtgärder skulle kunna anses vara förenliga med reglerna om statligt stöd i EES-avtalet, särskilt artikel 61.3 c.
   4.   SYNPUNKTER FRÅN TREDJE PART
   Tredje parters kommentarer kan sammanfattas på följande sätt:
   
               —
            
            
               Med hänvisning till Europeiska kommissionens beslut som avser ett irländskt system för holdingbolag (17)) och en skattesänkning på intäkter från vissa immateriella tillgångar i Spanien (18), hävdade tredje parter att vilken fysisk eller juridisk person som helst skulle kunna etablera ett fondföretag och på så sätt få fördelar av skattebefrielsen. Därför utgör skattebefrielsen inte någon selektiv åtgärd.
            
         
               —
            
            
               När lagstiftningen trädde i kraft 1996 stod det inte klart att reglerna för statligt stöd skulle tillämpas på skatteåtgärder.
            
         
               —
            
            
               Om övervakningsmyndigheten drar slutsatsen att skattebefrielsen utgör ett statligt stöd, existerade den redan 1996 och det borde därför röra sig om en befintlig stödåtgärd.
            
         
               —
            
            
               Med hänvisning till artikel 15 i protokoll 3 (enligt vilken återkrav ska ske inom tio år) hävdade tredje parter att någon återbetalning inte kan krävas eftersom skattebefrielsen infördes 1996).
            
         
               —
            
            
               Återkrav, hävdade tredje part, strider mot principerna om berättigade förväntningar och rättssäkerhet.
            
         
               —
            
            
               I några av fallen kan återbetalning inte krävas, eftersom beloppet som utgör skattebefrielsen omfattas av undantag enligt de minimis-regeln.
            
         5.   SYNPUNKTER FRÅN LIECHTENSTEINS MYNDIGHETER
   I skrivelser daterade den 17 mars 2010 och den 16 juli 2010 inkom myndigheterna i Liechtenstein med följande synpunkter:
   
               —
            
            
               Skattebefrielsen innebär inte statligt stöd enligt artikel 61.1 i EES-avtalet eftersom den inte är selektiv. För att underbygga detta argument hänvisades åter igen till likheter med Europeiska kommissionens beslut om en irländsk ordning för holdingbolag och ett spanskt system med reducerad skatt på intäkter från vissa immateriella tillgångar.
            
         
               —
            
            
               I andra hand hävdar man att allt stöd är befintligt stöd på grundval av den preskriptionstid på tio år som avses i artikel 1 b iv jämförd med artikel 15 i del II i protokoll 3 och eftersom åtgärden endast blev ett stöd som följd av utvecklingen av Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (artikel 1 b v i del II av protokoll 3).
            
         
               —
            
            
               Slutligen hävdar Liechtensteins myndigheter att om detta inte godtas ska övervakningsmyndigheten inte återkräva stödet om detta skulle stå i strid med allmänna principer i EES-lagstiftningen, i synnerhet skydd av berättigade förväntningar och rättssäkerhet.
            
         II.   BEDÖMNING
   
   1.   FÖREKOMST AV STATLIGT STÖD
   I artikel 61.1 i EES-avtalet står följande:
   
      ”Om inte annat föreskrivs i detta avtal, är stöd som ges av EG-medlemsstater, Eftastater eller med hjälp av statliga medel, av vilket slag det än är, som snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen genom att gynna vissa företag eller viss produktion, oförenligt med detta avtal i den utsträckning det påverkar handeln mellan de avtalsslutande parterna.”
   
   1.1   Förekomst av statliga medel
   
   Stödet ska beviljas av staten eller finansieras med statliga resurser.
   Hel eller delvis skattebefrielse innebär förlorade skatteintäkter för staten, vilket motsvarar förbrukning av statliga medel i form av skatteutgifter (19). Liechtensteins myndigheter går miste om intäkter motsvarande utebliven inkomstkatt, kapitalskatt samt kupongskatt.
   Av dessa skäl anser övervakningsmyndigheten att de särskilda skatteregler som gäller för investmentbolag utgör stöd som ges med hjälp av statliga medel.
   1.2   Gynnande av vissa företag eller produktionen av vissa varor
   
   För det första måste åtgärden ge mottagaren fördelar som befriar denne från kostnader som normalt belastar dennes budget.
   Genom att inte vara skyldig att betala inkomstskatt eller kupongskatt och endast en nedsatt kapitalskatt på sina egna tillgångar får investmentbolag en fördel i förhållande till övriga företag som omfattas av normal beskattning på inkomster från sin affärsverksamhet.
   Fördelen är selektiv eftersom den endast beviljas fondföretag som organiserats i form av investmentbolag. Övervakningsmyndigheten instämmer inte i de argument som lagts fram av Liechtensteins myndigheter och tredje parter att varje företag i Liechtenstein som bedriver sådan ekonomisk verksamhet i princip kan välja den mest fördelaktiga rättsliga formen och därmed få fördelar av skattelättnaderna. En skatteförmån som är begränsad till en viss grupp företag kan inte anses vara en allmän åtgärd på grundval av att alla intresserade företag kan uppfylla kriterierna som ställs om de antar en viss rättslig form (20).
   Med hänvisning till EG-domstolens dom i målet om GIL Insurance (21) ska det ”enligt artikel 87.1 EG fastställas huruvida en statlig åtgärd, inom ramen för en viss rättsordning, kan gynna ’vissa företag eller viss produktion’ i jämförelse med andra företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till målsättningen med rättsordningen”. Övervakningsmyndigheten konstaterar att de företag som i det här fallet i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i samma situation är de som betalar (full) inkomst-, kapital- och kupongskatt i Liechtenstein – och jämfört med dem får investmentbolagen i Liechtenstein en selektiv fördel. Närmare bestämt gynnas investmentbolagen i jämförelse med fondförvaltare till företag som är organiserade som investeringsfonder, som ägnar sig åt samma verksamhet, men i Liechtenstein beskattas som vilket företag som helst.
   En specifik skatteåtgärd kan trots allt vara berättigad utifrån skattesystemets logik. De specifika skatteregler som är tillämpliga på investmentbolag skulle inte vara selektiva enligt artikel 61.1 i EES-avtalet om de motiveras genom Liechtensteins skattesystems natur och övergripande struktur (22). Till skillnad från många andra komplexa skattestödsärenden den senaste tiden var syftet med den berörda åtgärden tydligt. Syftet med eller logiken i skatter är att de genererar inkomster till staten. Enligt Liechtensteins skattelag måste juridiska personer som bedriver verksamhet i Liechtenstein betala inkomstskatt på sina inkomster och kapitalskatt på de tillgångar som utgör bolagets eget kapital. Bolag vars kapital är uppdelat i andelar måste även betala kupongskatt på utdelning. Investmentbolag är juridiska personer som är införda som aktiebolag i Liechtensteins lagstiftning. Som sådana omfattas de av de generellt tillämpliga skattebestämmelserna i Liechtensteins skattelag i fråga om inkomst-, kapital- och kupongskatt. Övervakningsmyndigheten anser att skattelättnaden för förvaltningsbolagens egna tillgångar varken omfattas av det övergripande skattesystemets logik eller av någon särskild logisk beskattning av fondföretag i Liechtenstein. Från övervakningsmyndighetens sida anser man att det inte finns någonting i den organisatoriska uppbyggnaden i investmentbolag som motiverar ett särskilt skattemässigt undantag till förmån för ett investmentbolags förvaltningsverksamhet i jämförelse med en investeringsfonds förvaltningsverksamhet (23). De skattelättnader och undantag som tillämpas på inhemska bolag (24) och investmentbolag har skapats för att uppmuntra denna slags verksamhet i Liechtenstein. Enligt övervakningsmyndighetens uppfattning kan skattelättnaderna för förvaltningsbolagets egna tillgångar inte motiveras av Liechtensteins skattesystems natur och övergripande struktur.
   2006 ändrades lagstiftningen och investmentbolag omfattades därefter av vanlig beskattning av företag på samma sätt som förvaltningsbolaget för investeringsfonder och andra juridiska personer som driver affärsverksamhet i Liechtenstein. För Liechtensteins myndigheter undanröjs därmed ”inkonsekvensen” (25) i att inte uppbära skatt på de egna tillgångarna i ett tidigare skede.
   Av dessa skäl anser övervakningsmyndigheten att åtgärderna utgjorde en selektiv fördel för investmentbolag, som åtgärdats av lagstiftningen gällande från 2006 och framåt.
   Dessutom måste stödåtgärden utgöra en fördel för företag som bedriver ekonomisk verksamhet. I målet Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) mot belgiska staten (26) ansåg EG-domstolen att investmentbolag med rörligt kapital (Sicav-bolag), som uteslutande har som ändamål att genomföra kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper med kapital som erhållits från allmänheten, är skattskyldiga. Domstolen fastslog att detta utgör en ekonomisk verksamhet i den mening som avses i artikel 4.2 i sjätte mervärdesskattedirektivet. Investmentbolagens verksamhet omfattar insamling och förvaltning av tillgångar från olika investerare i syfte att skapa vinster genom olika avgifter som tas ut för att utföra placeringarna. Övervakningsmyndigheten anser därför att investmentbolag som förvaltar tillgångarna är företag i den mening som avses i artikel 61.1 i EES-avtalet (27).
   1.3   Snedvridning av konkurrensen och påverkan på handeln mellan avtalsslutande parter
   
   Åtgärden måste snedvrida konkurrensen och påverka handeln mellan de avtalsslutande parterna i EES-avtalet.
   Enligt etablerad rättspraxis gäller förbudet i artikel 61.1 i EES-avtalet allt stöd som snedvrider, eller hotar att snedvrida konkurrensen oavsett belopp, om det påverkar handeln mellan de avtalsslutande parterna (28). Kommissionen har också kommit fram till att investmentbolag är verksamma på internationella marknader och ägnar sig åt kommersiell och annan ekonomisk verksamhet på marknader där det råder en intensiv konkurrenssituation (29). Övervakningsmyndighetens bedömning är därför att skattelättnader för investmentbolagens egna tillgångar mellan 1996 och 2006 stärkte konkurrensställningen för dessa investmentbolag inom EES, eftersom skattelättnaderna minskade bolagens normala driftskostnader jämfört med övriga företag (30). Investmentbolag konkurrerar med andra finansföretag och är verksamma på en öppen marknad som kännetecknas av betydande handel inom EES. Handeln mellan avtalsparter påverkas också (31).
   Övervakningsmyndigheten anser därför att skattelättnaderna snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen och påverkar handeln mellan de avtalsslutande parterna.
   1.4   Slutsats
   
   Därför drar övervakningsmyndigheten slutsatsen att skattesänkningen för förvaltningsbolagens egna tillgångar enligt Liechtensteins skattelag mellan 1996 och 2006 utgör statligt stöd i den mening som avses i artikel 61.1 i EES-avtalet.
   2.   PROCEDURREGLER
   I artikel 1.3 i del I av protokoll 3 till övervakningsavtalet anges följande: ”Eftas övervakningsmyndighet ska underrättas i så god tid att den kan yttra sig om alla planer på att vidta eller ändra stödåtgärder […] och den berörda staten får inte genomföra åtgärden förrän detta förfarande lett till ett slutgiltigt beslut”. Liechtensteins myndigheter har inte anmält stödet till övervakningsmyndigheten. Liechtensteins myndigheter har hävdat att det rör sig om befintligt stöd eftersom åtgärden först blev ett stöd i och med utvecklingen av EES och/eller som ett resultat av artiklarna 1 b iv och 15 i del II av protokoll 3, enligt vilka övervakningsmyndighetens befogenheter att återkräva stöd ska vara begränsat till en preskriptionstid på tio år. Övervakningsmyndigheten anser dock att EG-domstolen redan på 1970-talet klargjort att skattebefrielser av det slag som granskningen gäller kan utgöra statligt stöd. EG-domstolen förklarade 1974 (32) att åtgärder som syftar till att befria företag inom en viss sektor från bördor som härrör från normal tillämpning av ett skattesystem (utan att denna befrielse är berättigad genom systemets natur eller logik) utgör statligt stöd. År 1987 (33) förklarade domstolen uttryckligen att förlorade skatteintäkter var likvärdigt med förbrukning av statliga medel i form av en skatteutgift.
   Detta synsätt återspeglades även i övervakningsmyndighetens beslut som föregick genomförandet av Liechtensteins skattelag där den konstaterade att åtgärder som befriar företag från att betala skatt utgjorde (oförenligt) statligt stöd i Finland 1994 (34) och i Norge 1995 (35) och 1997 (36). Efter en omfattande diskussion om behovet av samordnade åtgärder på gemenskapsnivå för att angripa skadlig skattekonkurrens antog Europeiska unionens råd den 1 december 1997 en rad slutsatser och kom överens om en resolution om en uppförandekod för företagsbeskattning (37). Som ett led i det avtal som ingicks åtog sig kommissionen att bidra till målet att angripa den skadliga skattekonkurrensen genom att genomföra ett meddelande (38) om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag och åtog sig ”att noggrant övervaka att reglerna beträffande detta stöd genomförs rigoröst”. När meddelandet offentliggjordes i december 1998 förklarade kommissionen följande: ”Enligt en numera fast besluts- och rättspraxis (39) utgör en skattemässig åtgärd vars huvudsakliga effekt är att främja en eller flera verksamhetssektorer stöd” (40). Kommissionen åtog sig därför att noggrannare övervaka tillämpningen av redan befintliga regler (41).
   Övervakningsmyndigheten håller inte med om att de argument som lagts fram av Liechtensteins myndigheter och tredjeman visar att de selektivitetskriterier som kommissionen (eller övervakningsmyndigheten) tillämpar i sin bedömning av skatteåtgärder har förändrats sedan de granskade skatteåtgärderna antogs. Kommissionens meddelande om beskattning av företag och övervakningsmyndighetens motsvarande riktlinjer bygger på domstolens och förstainstansrättens väletablerade rättspraxis och bekräftar att artiklarna 107 och 108 i EUF-fördraget respektive artikel 61.1 i EES-avtalet är tillämpliga på skatteåtgärder. Även om det skulle visa sig att praxis faktiskt har ändrats håller övervakningsmyndigheten i enlighet med rättspraxis ändå inte med om att skatteåtgärderna är att betrakta som befintligt stöd, eftersom man inte har kunnat visa att den eventuella ändring av de selektivitetskriterier som kommissionen eller övervakningsmyndigheten tillämpar härrör från ”utvecklingen av Europeiska ekonomiska samarbetsområdet” i den mening som avses i artikel 1 b v i del II av protokoll 3 (42).
   Övervakningsmyndigheten håller därför inte med om att åtgärderna kan definieras som befintligt stöd som genomförts innan EES-avtalet ändrades. Åtgärden är därför att betrakta som nytt stöd som inte har anmälts till övervakningsmyndigheten. Liechtensteins myndigheter har därför inte uppfyllt sina skyldigheter enligt artikel 1.3 i del 1 i protokoll 3.
   Avseende preskriptionstiden på tio år, godtar övervakningsmyndigheten att stöd som betalats ut före den 15 mars 1997 i enlighet med artiklarna 1 b iv och 15 i del II av protokoll 3 inte kan återkrävas. Övervakningsmyndigheten håller dock inte med om att bara för att gällande lagar och bestämmelser trädde i kraft före den 15 mars 1997 betyder det att allt utbetalat stöd därefter är befintligt stöd. I fall där stöd utbetalats upprepade gånger (såsom det är fallet med ett system eller en skattebestämmelse det handlar om i det här fallet) börjar preskriptionstiden den dag då varje enskilt stöd beviljas (inte när skatteåtgärden eller systemet infördes). Förstainstansrätten fastslår följande (43): ”Om stödordningen införts mer än tio år före det första avbrottet i preskriptionsfristen ska det rättsstridiga stöd som är oförenligt med den gemensamma marknaden och som beviljats enligt denna ordning under de senaste tio åren således återbetalas”.
   3.   STÖDETS FÖRENLIGHET MED EES-AVTALET
   Stödåtgärder som klassas som statligt stöd enligt artikel 61.1 i EES-avtalet är i regel oförenliga med EES-avtalets funktion, såvida inte ett av undantagen i artikel 61.2 eller 61.3 i EES-avtalet är tillämpligt. Undantaget i artikel 61.2 är inte tillämpligt på det aktuella stödet eftersom det inte är avsett att uppnå något av de mål som anges i denna. Inte heller artikel 61.3 a eller 61.3 b i EES-avtalet är tillämplig.
   Det aktuella stödet är inte kopplat till någon investering i produktionskapital. Det minskar endast de kostnader som företag normalt måste bära under sin dagliga verksamhet och ska därför klassificeras som driftsstöd. Driftsstöd anses i regel inte vara lämpligt för att främja utvecklingen av vissa ekonomiska verksamheter eller vissa regioner i enlighet med artikel 61.3 c i EES-avtalet. Driftsstöd är endast tillåtet under vissa särskilda omständigheter (till exempel för vissa typer av miljö- eller regionalstöd) som anges i övervakningsmyndighetens riktlinjer. Inga av dessa riktlinjer är tillämpliga på det aktuella stödet.
   Övervakningsmyndigheten drar därför slutsatsen att stöd som betalats ut på grundval av de särskilda skatteregler som gäller för investmentbolag inte är förenligt med EES-avtalet.
   4.   BERÄTTIGADE FÖRVÄNTNINGAR OCH RÄTTSSÄKERHET
   Liechtensteins myndigheter och tredjepart som är stödmottagare hävdar att återkrav av stöd strider mot grundläggande rättsprinciper i EES-lagstiftningen, eftersom Europeiska kommissionen skapat en förväntning hos stödmottagarna att stödet beviljats enligt gällande bestämmelser. Man hävdar också att när Liechtenstein blev avtalspart i EES-avtalet innehöll beskattningen av investmentbolag inga inslag av statligt stöd, inte heller kunde detta förutses.
   Stödmottagare kan åberopa de grundläggande rättsprinciperna om berättigade förväntningar och rättssäkerhet för att bestrida ett beslut att återkräva olagligt statligt stöd. Principerna gäller dock endast under exceptionella omständigheter och ett företag kan i regel inte ha berättigade förväntningar på att stöd är lagligt om det inte har beviljats i enlighet med förfarandet om anmälan av stödet till övervakningsmyndigheten (eller Europeiska kommissionen i tillämpliga fall) (44). Domstolen har nyligen bekräftat denna princip enligt följande: ”Enligt rättssäkerhetsprincipen kan, i en situation som den som är aktuell vid den nationella domstolen, förekomsten av en exceptionell omständighet inte heller beaktas. Domstolen har nämligen redan slagit fast att så länge som kommissionen inte har fattat något beslut om godkännande […] kan stödmottagaren inte vara säker på att stödet är rättsenligt och varken åberopa principen om skydd för berättigade förväntningar eller rättssäkerhetsprincipen” (45). I princip kan man enligt domstolens rättspraxis inte åberopa berättigade förväntningar på att stödet är lagligt, såvida stödet inte har beviljats i enlighet med förfarandet i artikel 1.3 i del I av protokoll 3 (46), och en omdömesgill ekonomisk aktör ska normalt sett kunna avgöra om detta förfarande har följts (47).
   Trots detta har domstolen också slagit fast att en mottagare av stöd, som på grund av att det inte anmälts anses ha beviljats olagligen, under exceptionella omständigheter kan åberopa berättigade förväntningar på att stödet var lagligt för att motsätta sig att stödet återkrävs (48). Domstolen har slagit fast att ett företag kan åberopa principen om skydd för berättigade förväntningar om en gemenskapsinstitution har väckt berättigade förväntningar hos företaget (49). Detta innebär i det här sammanhanget att en stat eller mottagare måste ha förlitat sig på övervakningsmyndighetens (eller Europeiska kommissionens) tidigare åtgärder, då den till exempel har godkänt samma eller liknande stödåtgärd. Varken övervakningsmyndigheten eller kommissionen har vidtagit någon sådan åtgärd och övervakningsmyndighetens beslut att förbjuda skattestöd i Finland och Norge strax innan Liechtensteins skattelag genomfördes borde faktiskt ha klargjort att skatteåtgärder som gynnar vissa företag eller koncerner ska anmälas till övervakningsmyndigheten (50).
   Slutligen håller övervakningsmyndigheten inte med om att argumenten om rättssäkerhet är tillämpliga i det här fallet med tanke på domstolens rättspraxis och den omfattande tillämpligheten av artiklarna 61 (i EES-avtalet) och 107 (i EUF-fördraget). Det var uppenbarligen hela tiden möjligt att förutse att de granskade skatteåtgärderna skulle kunna utgöra statligt stöd.
   Övervakningsmyndigheten anser därför inte att detta beslut strider mot de grundläggande rättsprinciperna i EES-lagstiftningen.
   5.   SLUTSATS
   Övervakningsmyndigheten drar slutsatsen att Liechtensteins myndigheter olagligt har tillämpat den aktuella stödåtgärden i strid med artikel 1.3 i del I i protokoll 3.
   Av de skäl som anförts ovan är stödet inte förenligt med EES-avtalets funktionssätt.
   HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE.
   Artikel 1
   De stödåtgärder som Liechtensteins myndigheter har genomfört till förmån för investmentbolag, och som upphör att gälla från den 30 juni 2006, är inte förenliga med EES-avtalets funktionssätt i den mening som avses i artikel 61.1 i EES-avtalet.
   Artikel 2
   Mot bakgrund av att Liechtensteins myndigheter inte efterlever kravet att anmäla stöd i förväg till övervakningsmyndigheten i enlighet med artikel 1.3 i del I i protokoll 3, utgör åtgärden olagligt statligt stöd.
   Artikel 3
   Liechtensteins myndigheter ska vidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva från investmentbolagen det stöd som avses i artikel 1 och olagligen betalats ut till dem från den 15 mars 1997 till det datum då stödmottagarna senast gynnades av skattebefrielsen efter det att den upphävdes 2006.
   Artikel 4
   Återkravet ska verkställas utan dröjsmål och senast den 3 mars 2011 och enligt förfarandena i den nationella lagstiftningen, förutsatt att dessa förfaranden gör det möjligt att omedelbart och effektivt verkställa detta beslut. Till beloppet ska läggas ränta och sammansatt ränta från och med den dag då stödet betalades ut till stödmottagarna till dess att det faktiskt återbetalas. Räntan ska beräknas på grundval av artikel 9 i beslutet om genomförandebestämmelser.
   Artikel 5
   Liechtensteins myndigheter ska inom två månader från delgivningen av detta beslut underrätta kommissionen om vilka åtgärder som har vidtagits för att följa beslutet.
   Artikel 6
   Detta beslut riktar sig till Furstendömet Liechtenstein.
   Artikel 7
   Endast den engelska versionen av detta beslut är giltig.
   
      Utfärdat i Bryssel den 3 november 2010.
      
         
            För Eftas övervakningsmyndighet
         
         Per SANDERUD
         
            Ordförande
         
         Sverrir Haukur GUNNLAUGSSON
         
            Ledamot av kollegiet
         
      
   
   
      (1)  http://www.eftasurv.int/media/decisions/195-04-COL.pdf
   
      (2)  EUT C 236, 1.10.2009 och EES-tillägget nr 51, 1.10.2009.
   
      (3)  Liechtensteinisches Landesgesetzblatt 1961, Nr. 7, med senare ändringar.
   
      (4)  Artikel 2.1 i 1996 års skattelag för fondföretag.
   
      (5)  Artikel 3.2 i 1996 års skattelag för fondföretag.
   
      (6)  Artikel 3.3 i 1996 års skattelag för fondföretag.
   
      (7)  Artikel 39.2 i 1996 års skattelag för fondföretag.
   
      (8)  Myndigheterna i Liechtenstein hävdar att det är omöjligt att ta fram exakta uppgifter om vilka avgifter det rör sig om, eftersom fondförvaltningsbolaget (eller förvaltningssidan av investmentbolaget) får ta ut avgifter efter eget gottfinnande.
   
      (9)  Privatpersoner omfattas av inkomstskatt (Erwerbssteuer) och förmögenhetsskatt (Vermögenssteuer), vilka inte är relevanta för denna undersökning.
   
      (10)  Nettovinsten sätts i relation till det skattepliktiga kapitalet. Skattesatsen sätts sedan på hälften av den procentandel som utgör nettovinsten av det skattepliktiga kapitalet. Det finns dock en miniminivå på 7,5 % och ett tak på 15 %, se artikel 79.2 i skattelagen.
   
      (11)  Se artikel 88 d i skattelagen.
   
      (12)  Inhemska bolag är juridiska personer som är upptagna i det offentliga registret och som bara har sitt säte eller kontor i Liechtenstein, men inte utövar någon kommersiell eller annan affärsverksamhet i Liechtenstein.
   
      (13)  De skattemässiga undantag som gynnar inhemska bolag existerade redan när Liechtenstein ingick EES-avtalet den 1 maj 1995 och ingår därför inte i detta beslut som bara rör skattemässiga undantag införda efter detta datum.
   
      (14)  Jämför artikel 85.2 i skattelagen i form av 1996 års ändring, LGBL 1996 nr 88.
   
      (15)  Följande artiklar i skattelagen från 1961 som omfattade kupongskatt på investeringsfonder upphävdes: 88 f, 88 g, 88 h 3, 88 i 2. Se proposition nr 69/1995, s. 10, enligt vilken man hävdar att upphävandet av kupongskatten på ”deras” utdelningar var en förutsättning för grundandet av fondföretag. För ikraftträdandedatum se Gesetz vom3.5.1996über die Abänderung des Steuergesetzes, LGBl. Nr. 88 av den 10.7.1996.
   
      (16)  Genom lagen upphävdes också artikel 84.5 och en ny artikel, artikel 86.2, infördes. Enligt denna är de förvaltade tillgångarna i bägge typer av fondföretag uttryckligen undantagna kapitalbeskattning.
   
      (17)  Kommissionens beslut av den 22 september 2004, statligt stöd nr 354/04.
   
      (18)  Kommissionens beslut av den 13 februari 2008, statligt stöd nr 480/07.
   
      (19)  Se punkt 3.3 i övervakningsmyndighetens riktlinjer för statligt stöd om beskattning av företag.
   
      (20)  Förstainstansrätten har till exempel fastslagit att en skatteteknisk åtgärd inte upphör att vara selektiv bara för att det grundar sig på objektiva kriterier. Se förstainstansrättens dom av den 6 mars 2002, T-127/99,T-129/99 och T- 148/99, Diputación Foral de Álava m.fl. mot kommissionen, REG 2002, II-1275.
   
      (21)  Mål C-308/01 GIL Insurance m.fl. REG 2004, I-4777, punkt 68. Se även mål C-143/99 Adria-Wien Pipeline REG 2001, I-8365, punkt 41, mål C-409/00 Spanien mot kommissionen REG 2003, I-1487, punkt 47.
   
      (22)  De förenade målen E-5/04 – E-7/04 Fesil m.fl. mot övervakningsmyndigheten. Se punkt 82 och följande.
   
      (23)  Båda typer av fondföretag måste hålla företagets egna tillgångar åtskilda från de tillgångar som förvaltas åt investorer, i förvar i en depåbank. I samband med en konkurs är de egna tillgångarna tillgängliga för kreditorerna både när det gäller investeringsfonder och investmentbolag.
   
      (24)  Fördelaktiga skattesatser för inhemska bolag har inte undersökts av övervakningsmyndigheten eftersom de börjat gälla innan EES-avtalet trätt i kraft.
   
      (25)  Citerat från ett expertutlåtande som lämnats in av Liechtensteins myndigheter om den rättsliga formen för fondföretag och respektive beskattning som dessa omfattas av (artikel DII,b.ii.3).
   
      (26)  Mål C-8/03 Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) mot belgiska staten REG 2004, I -10157, punkterna 42 och 43. Domen gällde skatteområdet, men övervakningsmyndigheten anser att problemet i fråga även gäller bestämmelser för statligt stöd. Se även kommissionens beslut av den 6 september 2005 om det italienska systemet för kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper (EUT L 268, 27.9.2006, s. 1) (nedan kallat det italienska kollektiva investeringssystemet).
   
      (27)  Se även kommissionens beslut av den 6 september 2005 om det italienska systemet för kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper, EUT L 268, 27.9.2006,s.1 och mål T-445/05, Associazione Italiana del risparmio gestito m.fl. mot kommissionen, punkt 127 ff.
   
      (28)  Mål T-214/95, Vlaamse Gewest mot kommissionen, REG 1998, s. II-717, punkt 46. Mål T-424/05, Italien mot kommissionen, dom av den 4 mars 2009, punkt 154 ff.
   
      (29)  Se det italienska systemet för kollektiva investeringar, punkt 45, bekräftat av förstainstansrätten i mål T-445/05, Associazione italiana del risparmio gestito mot kommissionen, och T-424/05, Italien mot kommissionen.
   
      (30)  Se ovannämnda mål T-424/05, punkt 156.
   
      (31)  I överensstämmelse med rättspraxis (se ovannämnda mål T-424/05, punkt 160), behöver inte övervakningsmyndigheten visa att alla investmentbolag bedriver verksamhet på internationella marknader. Det är tillräckligt att bedöma stödsystem utifrån deras allmänna särdrag utan att undersöka varje enskild tillämpning av den.
   
      (32)  Mål C-173/73, Italien mot kommissionen, REG 1974, s. 709.
   
      (33)  Mål 248/84, Tyskland mot kommissionen, REG 1987, s. 4013.
   
      (34)  Övervakningsmyndighetens beslut nr 213/94/KOL av den 1 december 1994 om avskaffande av skattelättnader på industriproduktion.
   
      (35)  Övervakningsmyndighetens beslut nr 106/95/KOL av den 31 oktober 1995 om skattebefrielse för glasbehållare från grundskatten på icke-återanvändbara dryckesförpackningar.
   
      (36)  Övervakningsmyndighetens beslut nr 145/97/KOL av den 14 maj 1997 om lämpliga åtgärder i fråga om regionalt differentierade arbetsgivaravgifter.
   
      (37)  EGT C 2, 6.1.1998, s. 1.
   
      (38)  Kommissionen utfärdade sitt meddelande i november 1998 (EGT C 384, 10.12.1998). Ett liknande meddelande infördes i övervakningsmyndighetens riktlinjer för statligt stöd som kapitel 17B i juni 1999.
   
      (39)  Se bland annat mål C-387/92, Banco Exterior de España SA mot Ayuntamiento de Valencia, REG 1994, s. I-877.
   
      (40)  Punkt 18 i meddelandet.
   
      (41)  Se avsnitt J i uppförandekoden.
   
      (42)  De förenade målen T-346/99, T-347/99 och T-348/99, Territorio Histórico de Álava m.fl. mot kommissionen, punkt 84.
   
      (43)  De förenade målen T-254/00, T-270/00 och T-277/00 Hotel Cipriani SpA mot kommissionen, Förstainstanrättens dom av den 28 november 2008 (som citerar förenade mål T-195/01 och T-207/01 Government of Gibraltar mot kommissionen REG 2002, II 2309 punkt 130).
   
      (44)  Mål C-5/89, kommissionen mot Tyskland, REG 1990, s. I-3437, punkt 14. Mål C-169/95, Spanien mot kommissionen, REG 1997, s. I-135, punkt 51. Mål C-24/95, Land Rheinland-Pfalz mot Alcan Deutschland GmbH, REG 1997, I-1591.
   
      (45)  Mål C-1-09, Ministre de la Culture et de la Communication mot Société internationale de diffusion et d’édition (SIDE), 11.3.2010, (ännu ej offentliggjort). Se även mål C-91/01, Italien mot kommissionen, REG 2004, s. I-4355, punkterna 66 och 67.
   
      (46)  Mål C-5/89, kommissionen mot Tyskland, REG 1990, s. I-3437, punkt 14, och mål T-171/02, Regione Autónoma della Sardegna mot kommissionen, REG 2005, s. II-2123, punkt 64.
   
      (47)  Mål C-5/89, kommissionen mot Tyskland, REG 1990, s. I-3437, punkt 14, och mål C-169/95, Spanien mot kommissionen, REG 1997, s. I-135, punkt 51.
   
      (48)  De förenade målen C-183/02 P, och C-187/02 P, Demesa och Territorio Histórico de Álava mot kommissionen, REG 2004, s. I-10609, punkt 51.
   
      (49)  Mål T-290/97, Mehibas Dordstelaan mot kommissionen, REG 2000, s. II-15 och mål C-182/03 och C-217/03, Belgien och Forum 187 ASBL mot kommissionen, REG 2006, s. I-5479, punkt 147.
   
      (50)  Enligt rapporterna om EES-avtalet till Liechtensteins parlament (Bericht und Antrag der Regierung an den Landtag des Fürstentums Liechtenstein betreffend das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum vom 2. Mai 1992) är Liechtensteins myndigheter medvetna om att skattereduktioner i princip utgör statligt stöd enligt artikel 61.1 i EES-avtalet och att det under vissa omständigheter kan vara nödvändigt att anmäla skatteåtgärder i Liechtenstein (s. 134). Se även förklaringarna i rapporten till Liechtensteins parlament om deltagandet i Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (Bericht und Antrag der Regierung an den Landtag des Fürstentums Liechtenstein betreffend die Teilnahme am Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) 2. Teil, Nr. 1995/1), s. 168.