CELEX: 62010CJ0285
Language: lt
Date: 2011-06-09
Title: 2011 m. birželio 9 d. Teisingumo Teismo (aštuntoji kolegija) sprendimas. # Campsa Estaciones de Servicio SA prieš Administración del Estado. # Prašymas priimti prejudicinį sprendimą: Tribunal Supremo - Ispanija. # Šeštoji PVM direktyva - 11 straipsnio A skirsnio 1 dalis ir 27 straipsnis - Apmokestinamoji vertė - Su prekių panaudojimu susijusių nuostatų taikymo išplėtimas sandoriams tarp susijusių šalių, kai kainos yra akivaizdžiai mažesnės už atviros rinkos kainas. # Byla C-285/10.

Byla C‑285/10
      Campsa Estaciones de Servicio SA
      prieš
      Administración del Estado
      (Tribunal Supremo prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
      
      „Šeštoji PVM direktyva – 11 straipsnio A skirsnio 1 dalis ir 27 straipsnis – Apmokestinamoji vertė – Su prekių panaudojimu susijusių nuostatų taikymo išplėtimas sandoriams tarp susijusių šalių, kai kainos yra akivaizdžiai
         mažesnės už atviros rinkos kainas“
      
      Sprendimo santrauka
      Mokesčių nuostatos – Teisės aktų suderinimas – Apyvartos mokesčiai – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Apmokestinamoji
            vertė – Nukrypstamosios nacionalinės priemonės
      (Tarybos direktyvos 77/388 5 straipsnio 6 dalis, 6 straipsnio 2 dalis, 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punktas ir 27 straipsnis)
      Šeštąją direktyvą 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo reikia aiškinti kaip draudžiančią valstybei
         narei sandoriams, sudarytiems tarp susijusių šalių, kurių sutarta kaina yra akivaizdžiai mažesnė nei atviros rinkos kaina,
         taikyti kitokią apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklę nei šios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte
         numatyta bendroji nuostata, ir taip jiems išplėsti apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklių, susijusių su apmokestinamojo
         asmens privatiems poreikiams tenkinti skirtų prekių ir paslaugų naudojimu minėtos direktyvos 5 straipsnio 6 dalyje ir 6 straipsnio
         2 dalyje vartojama prasme, taikymą, kai ši valstybė narė nesilaikė šios direktyvos 27 straipsnyje įtvirtintos procedūros,
         skirtos gauti leidimą nustatyti tokią priemonę, kuria įtvirtinama minėtos bendrosios nuostatos išimtis. 
      
      (žr. 40 punktą ir rezoliucinę dalį)
TEISINGUMO TEISMO (aštuntoji kolegija) SPRENDIMAS
      2011 m. birželio 9 d.(*)
      
      „Šeštoji PVM direktyva – 11 straipsnio A skirsnio 1 dalis ir 27 straipsnis – Apmokestinamoji vertė – Su prekių panaudojimu susijusių nuostatų taikymo išplėtimas sandoriams tarp susijusių šalių, kai kainos yra akivaizdžiai
         mažesnės už atviros rinkos kainas“
      
      Byloje C‑285/10
      dėl Tribunal Supremo (Ispanija) 2010 m. balandžio 26 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2010 m. birželio 7 d., pagal SESV 267 straipsnį
         pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
      
      Campsa Estaciones de Servicio SA
      prieš
      Administración del Estado
      TEISINGUMO TEISMAS (aštuntoji kolegija),
      kurį sudaro kolegijos pirmininkas K. Schiemann, teisėjai A. Prechal ir E. Jarašiūnas (pranešėjas),
      generalinis advokatas J. Mazák,
      posėdžio sekretorė C. Strömholm, administratorė,
      atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2011 m. kovo 31 d. posėdžiui,
      išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
      –        Campsa Estaciones de Servicio SA, atstovaujamos advokato F. Bonastre Capell,
      
      –        Ispanijos vyriausybės, iš pradžių atstovaujamos B. Plaza Cruz, vėliau S. Centeno Huerta,
      –        Europos Komisijos, atstovaujamos I. Martínez del Peral ir R. Lyal,
      atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinio advokato nuomone, nagrinėti bylą be išvados,
      priima šį
      Sprendimą
      1        Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių
         narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145,
         p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23; toliau – Šeštoji direktyva) išaiškinimu.
      
      2        Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant bylą Campsa Estaciones de Servicio SA (toliau – Campsa) prieš Administración del Estado dėl Oficina Nacional de Inspección (Nacionalinė inspekcija) reikalavimo sumokėti pridėtines vertės mokestį (toliau – PVM) už 1993 metus.
      
       Teisinis pagrindas
       Sąjungos teisė
      3        Pagal Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą PVM apmokestinamas „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje
         už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.
      
      4        Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 ir 7 dalyse numatyta:
      
      „6.      Prekių, kurios sudaro apmokestinamojo asmens verslui skirto turto dalį, panaudojimas apmokestinamojo asmens ar jo darbuotojų
         privatiems poreikiams, arba jų perdavimas neatlygintinai, arba jų panaudojimas ne savo verslo tikslais, kai [PVM] už tas prekes
         ar jų sudedamąsias dalis buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas, turi būti laikomas tiekimu už atlygį. Tačiau tiekimu už atlygį
         neturi būti laikomas prekių panaudojimas pavyzdžiams arba nedidelės vertės dovanoms, susijusioms su apmokestinamojo asmens
         verslu.“
      
      7.      Valstybės narės gali laikyti tiekimu už atlygį:
      a)      prekių panaudojimą apmokestinamojo asmens verslo tikslais, kai tos prekės yra pagamintos, pastatytos, išgautos, apdorotos,
         įsigytos ar importuotos vykdant apmokestinamojo asmens verslą, jei ne visa [PVM] už tokias prekes suma, jas įsigijus iš kito
         apmokestinamojo asmens, galėtų būti atskaityta;
      
      b)      prekių panaudojimą, kai apmokestinamasis asmuo prekes panaudoja neapmokestinamajam sandoriui, o [PVM] už šias prekes, jas
         įsigijus ar panaudojus a punkte nurodytomis aplinkybėmis, buvo visas ar iš dalies atskaitytas;
      
      c)      prekių pasilikimą, kai apmokestinamasis asmuo ar jo teisių perėmėjai pasilieka sau prekes, apmokestinamajam asmeniui nustojus
         vykdyti apmokestinamą ekonominę veiklą, o [PVM] už šias prekes, jas įsigijus ar panaudojus a punkte nurodytomis aplinkybėmis,
         buvo visas ar iš dalies atskaitytas <...>.“
      
      5        Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 ir 3 dalyse nustatyta:
      
      „2.      Paslaugų teikimu už atlygį laikoma:
      a)      prekių, sudarančių verslui skirto turto dalį, naudojimas apmokestinamojo asmens arba jo darbuotojų privatiems poreikiams arba
         jų naudojimas ne verslo tikslams, kai [PVM] už tas prekes buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas;
      
      b)      apmokestinamojo asmens paslaugų teikimas neatlygintinai jo paties arba jo darbuotojų privatiems poreikiams arba apskritai
         ne verslo tikslais.
      
      <…>
      3.      <...> valstybės narės gali laikyti paslaugų teikimu už atlygį apmokestinamojo asmens sau teikiamą paslaugą verslo tikslais,
         jei ne visa [PVM] už tokią paslaugą suma, ją įsigijus iš kito apmokestinamojo asmens, galėtų būti atskaityta.“
      
      6        Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalyje, susijusioje su PVM apmokestinamąja verte šalies teritorijoje, nustatyta:
      
      „Apmokestinamąją vertę sudaro:
      a)      tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų, išskyrus nurodytas b, c ir d punktuose, atveju – viskas, kas sudaro atlygį, kuris yra
         ar turi būti tiekėjo gautas iš pirkėjo, kliento ar trečiosios šalies už tokias prekes ar paslaugas, įskaitant subsidijas,
         tiesiogiai susijusias su šių prekių ar paslaugų kaina;
      
      b)      prekių, nurodytų 5 straipsnio 6 ir 7 dalyse, atveju – tų prekių ar panašių prekių įsigijimo kaina arba, jos nesant – pagaminimo
         savikaina tiekimo metu;
      
      c)      6 straipsnio 2 dalyje nurodytų paslaugų teikimo atveju – visos apmokestinamojo asmens išlaidos, patirtos teikiant šias paslaugas;
      d)      6 straipsnio 3 dalyje nurodytų paslaugų teikimo atveju – teikiamų paslaugų atviros rinkos kaina.
      <...>“
      7        Šeštosios direktyvos 27 straipsnyje nustatyta:
      
      „1.      Taryba, Komisijos pasiūlymu, vieningai gali leisti bet kuriai valstybei [narei] imtis specialių priemonių, nukrypstant nuo
         direktyvos nuostatų, kad būtų supaprastinta mokesčio taikymo tvarka [supaprastintas mokesčio rinkimas] arba užkirstas kelias
         tam tikriems mokesčio vengimo ar išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams [tam tikriems mokesčio slėpimo ar jo vengimo atvejams].
         Priemonės, skirtos apmokestinimo tvarkai [mokesčio rinkimui] supaprastinti, neturi daryti įtakos, nebent labai nežymiai, mokesčio
         sumai, apskaičiuojamai [mokėtinai] galutinio vartojimo etape.
      
      2.      Valstybė narė, ketinanti imtis 1 dalyje nurodytų priemonių, apie jas praneša Komisijai ir jai suteikia visą susijusią [reikalingą]
         informaciją.
      
      3.      Komisija per mėnesį apie siūlomas priemones praneša kitoms valstybėms narėms.
      4.      Tarybos sprendimas laikomas priimtu, jei per du mėnesius nuo to laiko, kai kitos valstybės narės buvo informuotos, kaip nustatyta
         3 dalyje, nei Komisija, nei jokia kita valstybė narė nepaprašo, kad Taryba šį klausimą iškeltų.
      
      5.      Tos valstybės narės, kurios 1977 m. sausio 1 d. taiko specialias 1 dalyje nurodytos rūšies priemones, gali ir toliau jas išlaikyti
         su sąlyga, kad apie tokias priemones iki 1978 m. sausio 1 d. jos praneša Komisijai, ir su sąlyga, kad tais atvejais, kai tokie
         nukrypimai skirti apmokestinimo tvarkai [mokesčio rinkimui] supaprastinti, jos atitiktų 1 dalyje nustatytus reikalavimus.“
      
      8        2006 m. gegužės 15 d. Tarybos sprendimu 2006/387/EB, suteikiančiu Ispanijos Karalystei teisę taikyti priemonę, nukrypstančią
         nuo Šeštosios direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo 11 straipsnio ir 28e straipsnio
         (OL L 150, p. 11), Ispanijos Karalystei pagal Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 1–4 dalis buvo leista nustatyti priemonę,
         kuria įtvirtinama Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte numatytos bendrosios apmokestinamosios vertės
         apskaičiavimo taisyklės išimtis. Šio sprendimo 1 straipsnyje numatyta:
      
      „<...> Ispanijos Karalystei leidžiama numatyti, kad apmokestinamoji prekių, paslaugų [prekių tiekimo, paslaugų teikimo] arba
         [prekių] įsigijimų Bendrijos viduje vertė būtų tokia pati kaip ir atviros rinkos vertė, <...> jeigu atlygis yra daug mažesnis
         už atviros rinkos vertę, o prekės arba paslaugos gavėjas (arba įsigijimų Bendrijos viduje atveju – pirkėjas) neturi teisės
         į visišką atskaitą <...>.
      
      Ši priemonė taikoma tik užkirsti kelią mokesčių slėpimui ir vengimui ir tik tuo atveju, kai atlygiui, kurio pagrindu priešingu
         atveju būtų nustatyta apmokestinamoji vertė, įtakos turėjo <...> šeimos, valdymo, nuosavybės, finansiniai ar teisiniai ryšiai.
         <...>“
      
      9        Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnis buvo iš dalies pakeistas 2006 m. liepos 24 d. Tarybos direktyva 2006/69/EB,
         iš dalies keičiančia Direktyvos 77/388 nuostatas, susijusias su tam tikromis priemonėmis, kuriomis siekiama supaprastinti
         apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu tvarką [pridėtines vertės mokesčio rinkimą] ir padėti užkirsti kelią mokesčių slėpimui
         ar vengimui, bei panaikinančia tam tikrus sprendimus dėl leidžiančių nukrypti nuostatų (OL L 221, p. 9). Direktyva 2006/69,
         be kita ko, į Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnį buvo įtraukta nauja 6 dalis. Pagal šią dalį siekdamos užkirsti
         kelią mokesčio slėpimui ar vengimui valstybės narės gali imtis priemonių užtikrinti, kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo
         atveju apmokestinamoji vertė būtų lygi atviros rinkos kainai, jeigu atlygis yra, nelygu aplinkybės, mažesnis arba didesnis
         už šią atviros rinkos kainą ir sandorio šalys susijusios.
      
      10      Įsigaliojus Direktyvai 2006/69, pagal Sprendimą 2006/387 Ispanijos Karalystei suteiktas leidimas nustojo galioti.
      
      11      Valstybių narių galimybė sandorių tarp susijusių šalių atvejais ir siekiant užkirsti kelią mokesčio slėpimui ar vengimui imtis
         priemonių, kad apmokestinamoji vertė būtų nustatoma pagal sandorių atviros rinkos kainą, yra numatyta šiuo metu galiojančios
         2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1) 80 straipsnyje.
      
       Nacionalinė teisė
      12      Pagrindinės bylos faktinių aplinkybių metu galiojusios 1992 m. gruodžio 28 d. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 37/1992
         (Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido) (BOE, Nr. 312, 1992 m. gruodžio 29 d., p. 44247) redakcijos (toliau – Įstatymas 37/1992) 78 straipsnio 1 dalyje buvo įtvirtinta
         ši bendroji apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklė:
      
      „Mokesčio apmokestinamąją vertę sudaro bendra atlygio, gauto iš vartotojo ar trečiųjų asmenų už šiuo mokesčiu apmokestintus
         sandorius, suma.“
      
      13      Tačiau Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalyje buvo numatyta:
      
      „Kai mokesčiu apmokestinamuose sandoriuose dalyvaujančios šalys yra susijusios ir susitaria dėl daug mažesnių kainų nei atviros
         rinkos kainos, apmokestinamoji vertė negali būti mažesnė nei būtų nustatyta taikant šio straipsnio 3 ir 4 dalyse įtvirtintas
         nuostatas.“
      
      14      Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 3 ir 4 dalyse buvo įtvirtintos specialiosios apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklės,
         skirtos atvejams, kai apmokestinamasis asmuo prekes ir paslaugas naudoja privatiems poreikiams. Šie atvejai atitiko numatytuosius
         Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 dalyje ir 6 straipsnio 2 dalyje.
      
      15      Priėmus Direktyvą 2006/69, 2006 m. lapkričio 29 d. Įstatymu 36/2006 dėl mokesčių slėpimo prevencijos priemonių (Ley 36/2006 de medidas para la prevención del fraude fiscal) (BOE, Nr. 286, 2006 m. lapkričio 30 d., p. 42087) buvo iš dalies pakeista Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalis. Šios nuostatos
         tekstas iš dalies pakeistas siekiant jį suderinti su Direktyva 2006/69 padarytais Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio
         pakeitimais, ypač su nauja šio straipsnio 6 dalimi.
      
       Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
      16      1993 m. gruodžio 31 d. Campsa už 1 732 419 313 ESP sumą perleido Repsol Combustibles Petrolíferos SA kelias Ispanijos teritorijoje esančias degalines. Neginčijama, kad tai buvo tarp susijusių šalių sudarytas sandoris Įstatymo 37/1992
         79 straipsnio 5 dalyje vartojama prasme.
      
      17      1998 m. liepos 7 d. Ispanijos mokesčių inspekcija pranešė Campsa, kad nesutinka su už 1993 metus pateikta PVM deklaracija, ir nurodė, kad šiam pardavimui turėjo būti taikoma Įstatymo 37/1992
         79 straipsnio 5 dalyje numatyta apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklė, nes šio sandorio šalys buvo susijusios ir susitarusios
         dėl kainos, kuri buvo daug mažesnė nei rinkos kaina. Todėl mokesčių inspekcija nustatė, kad teisinga apmokestinamoji vertė
         lygi 4 076 112 060 ESP. 1998 m. gruodžio 11 d. buvo pateiktas reikalavimas sumokėti PVM už 1993 m., apskaičiuotą pagal šią
         apmokestinamąją vertę.
      
      18      2001 m. vasario 21 d. sprendimu Tribunal Económico-Administrativo Central patvirtino šį reikalavimą sumokėti mokestį. Campsa dėl šio sprendimo pateikė apeliacinį skundą Audiencia Nacional administracinių bylų kolegijai, kuri jį atmetė 2004 m. balandžio 30 d. sprendimu. Campsa dėl šio sprendimo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui padavė kasacinį skundą.
      
      19      Tribunal Supremo mano, kad, siekiant išspręsti šį jo nagrinėjamą ginčą, visų pirma reikia nustatyti, ar Šeštosios direktyvos 11 straipsnio
         A skirsnio 1 dalies a punkte numatytą bendrąją apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklę buvo privaloma taikyti sandoriams
         tarp susijusių šalių, nes šioje direktyvoje nėra specialiosios tokiais atvejais apmokestinamajai vertei nustatyti taikomos
         nuostatos.
      
      20      Tribunal Supremo mano, kad dėl Sąjungos teisės aiškinimo kyla pagrįstų abejonių. Jis pažymi, kad Teisingumo Teismo praktikoje, atrodo, pritariama
         tokios bendrosios nuostatos taikymui ir kad tik po to, kai buvo pareikalauta sumokėti aptariamą mokestį, Ispanijos Karalystei
         buvo leista nuo jos nukrypti. Jis pabrėžia, kad vis dėlto įsigaliojus Direktyvai 2006/69, valstybės narės, neprašydamos išankstinio
         leidimo, turi teisę nustatyti specialiąsias apmokestinamajai vertei nustatyti skirtas priemones, kuriomis įtvirtinamos išimtys,
         kaip antai ta, dėl kurios buvo suteiktas leidimas Sprendimu 2006/387, ir ši teisė išlieka Direktyvoje 2006/112. Be to, Abogado del Estado (Valstybės advokatas) šiame teisme teigia, kad Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalies taikymas neprieštaravo Sąjungos teisei
         net prieš priimant Sprendimą 2006/387, ypač dėl to, kad pagal Šeštąją direktyvą buvo leidžiama remtis atviros rinkos kaina,
         kai apmokestinamasis asmuo prekes ir paslaugas naudojo savo privatiems poreikiams Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 dalyje
         ir 6 straipsnio 2 dalyje vartojama prasme, įskaitant sandoriams tarp susijusių šalių.
      
      21      Šiomis aplinkybėmis Tribunal Supremo nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
      
      „Ar pagal [Šeštąją direktyvą] valstybėms narėms leidžiama sandoriams tarp susijusių šalių, kurių sutarta kaina yra daug mažesnė
         nei atviros rinkos kaina, nustatyti kitokią apmokestinamąją vertę nei ta, kuri numatyta šios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio
         1 dalies a punkte įtvirtintoje bendrojoje nuostatoje, t. y. atlygį, išplečiant nuostatų dėl privatiems poreikiams tenkinti
         skirtų prekių ir paslaugų taikymą (kaip tai buvo padaryta Įstatymo [37/1992] 79 straipsnio 5 dalyje, prieš ją iš dalies pakeičiant
         <...> Įstatymu 36/2006 ir nesilaikant specialios šios direktyvos 27 straipsnyje įtvirtintos procedūros, taikytinos norint
         gauti leidimą nukrypti nuo bendrosios nuostatos, kurį [Ispanijos Karalystė] gavo tik Sprendimu [2006/387]?“
      
       Dėl prejudicinio klausimo
      22      Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar Šeštąją direktyvą reikia aiškinti kaip nedraudžiančią
         valstybei narei sandoriams tarp susijusių šalių, kurių sutarta šių sandorių kaina yra akivaizdžiai mažesnė nei atviros rinkos
         kaina, taikyti kitokią apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklę, nei numatytoji Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio
         1 dalies a punkte, ir taip jiems išplėsti apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklių, susijusių su apmokestinamojo asmens
         privatiems poreikiams tenkinti skirtų prekių ir paslaugų naudojimu Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 dalyje ir 6 straipsnio
         2 dalyje vartojama prasme taikymą, kai ši valstybė narė nesilaikė specialios Šeštosios direktyvos 27 straipsnyje įtvirtintos
         procedūros, skirtos gauti leidimą nustatyti tokią priemonę, kuria įtvirtinama minėtos bendrosios nuostatos išimtis.
      
      23      Ispanijos vyriausybė mano, kad tokiomis aplinkybėmis, kaip antai numatytos Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalyje, valstybė
         narė turėjo teisę nustatyti kitokią apmokestinamąją vertę, nei Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte
         numatyta bendroji apmokestinamoji vertė. Ši nacionalinė nuostata atitiko mokesčių neutralumo bei vienodo požiūrio principus
         ir Šeštąją direktyvą, nes ja buvo siekiama kovoti su mokesčio slėpimu. Be to, ji nurodo, kad galimybė nustatyti tokio pobūdžio
         priemones, kuriomis įtvirtinamos išimtys, valstybėms narėms buvo suteikta pagal Direktyvą 2006/69 ir ji išliko Direktyvoje 2006/112.
      
      24      Tačiau Campsa ir Europos Komisija mano, kad pagal Šeštąją direktyvą, prieš ją iš dalies pakeičiant Direktyva 2006/69, tokiomis aplinkybėmis,
         kaip antai numatytos Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalyje, valstybėms narėms nebuvo galima nustatyti kitokios apmokestinamosios
         vertės nustatymo taisyklės nei numatytoji Šeštosios direktyvos 1 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte, prieš tai negavus
         šio direktyvos 27 straipsnyje numatyto leidimo nustatyti tokią priemonę, kuria įtvirtinama išimtis.
      
      25      Šiuo klausimu reikia priminti, pirma, kad galimybė sandorį kvalifikuoti kaip „sandorį už atlygį“ Šeštosios direktyvos 2 straipsnyje
         vartojama prasme reikalauja tik tiesioginio ryšio tarp prekių tiekimo ar paslaugų teikimo ir realiai apmokestinamojo asmens
         gauto atlygio. Taigi aplinkybė, kad ekonominis sandoris sudaromas už didesnę ar mažesnę nei savikaina kainą ir todėl už didesnę
         ar mažesnę nei atviros rinkos kainą, nesusijusi su tokiu kvalifikavimu (šiuo klausimu žr. 2005 m. sausio 20 d. Sprendimo Hotel Scandic Gåsabäck, C‑412/03, Rink. p. I‑743, 22 punktą). Tas pats pasakytina ir apie ryšius, kurie galėtų egzistuoti tarp sandorio šalių.
      
      26      Kita vertus, pagal pačią Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 ir 7 dalių ir 6 straipsnio 2 ir 3 dalių formuluotę, pagal kurią
         tam tikri sandoriai, už kuriuos apmokestinamasis asmuo iš tikrųjų negauna atlygio, prilyginami sandoriams už atlygį, Šeštosios
         direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies b–d punktuose numatytos apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklės taikomos
         tik neatlygintiniems sandoriams (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Hotel Scandic Gåsabäck 24 punktą).
      
      27      Remiantis tuo darytina išvada: kadangi sutartas atlygis iš tikrųjų buvo sumokėtas apmokestinamajam asmeniui tiesiogiai už
         jo patiektą prekę ar suteiktą paslaugą, šis sandoris turi būti laikomas atlygintinu, net jeigu jis sudaromas tarp susijusių
         šalių ir sutarta bei realiai sumokėta kaina yra akivaizdžiai mažesnė už atviros rinkos kainą. Todėl tokio sandorio apmokestinamoji
         vertė turi būti nustatyta pagal Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte numatytą bendrąją nuostatą.
      
      28      Pagal nusistovėjusią teismo praktiką, remiantis šia bendrąja nuostata, už atlygį tiekiamos prekės ar teikiamos paslaugos apmokestinamąją
         vertę sudaro apmokestinamojo asmens už jas realiai gautas atlygis. Taigi šis atlygis yra subjektyvi vertė, tai yra iš tikrųjų
         gauta, o ne objektyviais kriterijais nustatyta vertė. Be to, šį atlygį turi būti įmanoma išreikšti pinigais (minėto Sprendimo
         Hotel Scandic Gåsabäck 21 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
      
      29      Šiuo klausimu iš tikrųjų tiesa, jog, kaip priminė Ispanijos Karalystė, pagal vienodo požiūrio principą, kurio speciali išraiška
         antrinėje Europos Sąjungos teisėje ir specialiame mokesčių sektoriuje yra mokesčių neutralumo principas, reikalaujama, jog
         panašios situacijos nebūtų vertinamos skirtingai, nebent toks skirtumas būtų objektyviai pateisinamas (2008 m. balandžio 10 d.
         Sprendimo Marks & Spencer, C‑309/06, Rink. p. I‑2283, 49 ir 51 punktai bei 2009 m. spalio 29 d. Sprendimo NCC Construction Danmark, C‑174/08, Rink. p. I‑10567, 44 punktas).
      
      30      Tačiau kadangi sandoriai, kaip antai nagrinėjami pagrindinėje byloje, dėl kurių sutarta kaina yra akivaizdžiai mažesnė už
         atviros rinkos kainą, vis dėlto išlieka sandoriais už atlygį, už kuriuos realiai gaunamas atlygis, galintis būti apmokestinamąja
         verte, vienodo požiūrio principas savaime nėra tokio pobūdžio, kad reikalautų jiems taikyti apmokestinamosios vertės nustatymo
         taisykles, kurios numatytos neatlygintiniems sandoriams ir kuriomis siekiama, nesant jokio realaus atlygio, tokią apmokestinamąją
         vertę nustatyti pagal objektyvius kriterijus, nes šios dvi sandorių rūšys nėra panašios.
      
      31      Be to, šiuo klausimu reikia priminti, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas numatė, jog pagal Šeštosios direktyvos 27 straipsnio
         nuostatas valstybėms narėms prireikus gali būti leista nukrypti nuo šios direktyvos nuostatų ir visų pirma nuo numatytosios
         jos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte (žr., be kita ko, minėto Sprendimo Hotel Scandic Gåsabäck 26 punktą).
      
      32      Vis dėlto Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, jog naujos specialiosios priemonės, kuriomis įtvirtinamos Šeštosios direktyvos
         nuostatų išimtys, atitinka Sąjungos teisę tik su sąlyga, kad jomis, pirma, laikomasi minėtos direktyvos 27 straipsnio 1 dalyje
         nustatytų tikslų ir, antra, kad apie jas buvo pranešta Komisijai ir Taryba dėl jų netiesiogiai arba aiškiai suteikė leidimą
         pagal to paties straipsnio 1–4 dalyse nurodytas konkrečias sąlygas (1985 m. vasario 13 d. Sprendimo Direct Cosmetics, 5/84, Rink. p. 617, 24 punktas ir 1995 m. liepos 6 d. Sprendimo BP Soupergaz, C‑62/93, Rink. p. I‑1883, 22 punktas). Be to, valstybė narė negali nepažeisdama EB sutarties (dabar – ESV sutartis) prieš
         mokesčių mokėtoją remtis nuo Šeštosios direktyvos nukrypstančia nuostata, įtvirtinta nesilaikius minėtos direktyvos 27 straipsnio
         2 dalyje nustatytos pareigos pranešti (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Direct Cosmetics 37 punktą ir 2006 m. birželio 15 d. Sprendimo Heintz van Landewijck, C‑494/04, Rink. p. I‑5381, 48 punktą).
      
      33      Reikia konstatuoti, kad tokia nuostata, kaip antai Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalis, yra nauja priemonė, kuria įtvirtinama
         išimtis, Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 1 dalyje vartojama prasme. Iš tikrųjų, nors, kaip Ispanijos Karalystė tvirtino
         per teismo posėdį, ši 79 straipsnio 5 dalis atitinka nuostatą, kuri į Ispanijos teisę buvo įtraukta 1985 m. rugpjūčio 2 d.
         Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu 30/1985 (Ley 30/1985 del Impuesto sobre el Valor Añadido) (BOE, Nr. 190, 1985 m. rugpjūčio 9 d., p. 25214), kuriuo Ispanijos Karalystė, stodama į Europos Bendrijas, visų pirma į vidaus
         teisę perkėlė Šeštąją direktyvą, vis dėlto ši nuostata buvo priimta po 1977 m. sausio 1 dienos.
      
      34      Įstojus į Europos Sąjungą, nuoroda į Sąjungos teisėje numatytą datą, jeigu Stojimo akte arba kitame Sąjungos akte nenumatyta
         priešingai, taip pat galioja ir įstojusiai valstybei, net jeigu ši data yra ankstesnė nei jos stojimo diena (2007 m. birželio
         21 d. Sprendimo Optimus – Telecomunicações, C‑366/05, Rink. p. I‑4985, 32 punktas). Kalbant apie Ispanijos Karalystę, ši data, t. y. 1997 m. sausio 1 d., nebuvo pakeista
         nei Aktu dėl Ispanijos Karalystės ir Portugalijos Respublikos stojimo sąlygų ir Sutarčių pritaikomųjų pataisų (OL L 302, 1985,
         p. 23), nei kitu aktu. Taigi negalima laikyti, kad nuostata, kaip antai Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalis, gali patekti
         į Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 5 dalies taikymo sritį.
      
      35      Remiantis tuo darytina išvada, jog Ispanijos Karalystė Įstatymo 37/1992 79 straipsnio 5 dalį turėjo priimti laikydamasi Šeštosios
         direktyvos 27 straipsnio 1–4 dalyse numatytos procedūros, todėl apie ją turėjo pranešti ir dėl jos turėjo gauti leidimą pagal
         šią procedūrą. Neginčijama, kad pagrindinės bylos faktinių aplinkybių metu apie šią nacionalinę nuostatą nebuvo pranešta ir
         dėl jos nebuvo suteiktas leidimas ir neįrodyta, jog tai buvo padaryta dėl atitinkamos Įstatyme 30/1985 numatytos nuostatos.
         Todėl fakto, kad iki to laiko apie tokią priemonę, kuria įtvirtinama išimtis, nebuvo pranešta ir dėl jos nebuvo suteiktas
         leidimas pagal Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 1–4 dalyse numatytą procedūrą, pakanka konstatuoti, jog valstybė narė negali
         jos taikyti ir negali ja remtis prieš mokesčių mokėtoją.
      
      36      Tiesa, kaip Ispanijos Karalystė nurodė per teismo posėdį, Teisingumo Teismas minėto Sprendimo Heintz van Landewijck 50 punkte nusprendė: pavėluotai pateiktas pranešimas apie priemonę, kuria įtvirtinama išimtis, negali sukelti tų pačių pasekmių
         kaip nepranešimas. Tačiau toks tvirtinimas, pirma, buvo susijęs su atveju, kai aptariama priemonė, kuria įtvirtinama išimtis,
         viena vertus, pateko į Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 5 dalies taikymo sritį, t. y. atveju, kurį Teisingumo Teismas atskyrė
         nuo priemonės, patenkančios į to paties straipsnio 1 dalies taikymo sritį, ir, antra vertus, apie ją buvo pranešta nesilaikius
         Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 5 dalyje nustatyto pranešimo termino, bet anksčiau, nei įvyko faktinės aplinkybės, dėl
         kurių kilo nacionalinio teismo nagrinėtas ginčas, ir, antra, minėtu tvirtinimu buvo atsakyta į klausimą, ar tokia priemonė,
         kuria įtvirtinama išimtis, turėjo būti netaikoma netgi po šio pavėluoto pranešimo (žr. minėto Sprendimo Heintz van Landewijck 47–51 punktus).
      
      37      Šios aplinkybės nepanašios į pagrindinės bylos aplinkybes. Todėl iš šio sprendimo negalima daryti išvados, jog dėl to, kad
         apie nacionalinę priemonę, kuriai taikoma Šeštosios direktyvos 27 straipsnio 1 dalis, buvo pranešta Komisijai ir dėl jos Taryba
         suteikė leidimą vėliau, nei įvyko pagrindinės bylos faktinės aplinkybės, šią nacionalinę nuostatą turėtų būti galima taikyti
         faktinėms aplinkybėms, kurios įvyko anksčiau, nei apie minėtą nuostatą buvo pranešta.
      
      38      Taip pat reikia priminti, kad dėl mokesčio slėpimo pavojaus, su kuriuo, kaip teigia Ispanijos vyriausybė, Įstatymo 37/1992
         79 straipsnio 5 dalimi buvo siekiama kovoti, buvo galima pateikti tik Šeštosios direktyvos 27 straipsniu grindžiamą prašymą
         leisti atitinkamai valstybei narei nustatyti priemones, kuriomis įtvirtinamos išimtys, siekiant išvengti tam tikrų mokesčio
         slėpimo ar vengimo atvejų (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Hotel Scandic Gåsabäck 26 punktą), t. y. prašymą, kuris buvo pateiktas vėliau, nei įvyko pagrindinės bylos faktinės aplinkybės.
      
      39      Galiausiai aplinkybė, kurią visų pirma pažymėjo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas ir Ispanijos vyriausybė,
         kad įsigaliojus Direktyvai 2006/69 valstybės narės, neprašydamos išankstinio leidimo ir siekdamos kovoti su mokesčio slėpimu
         ir vengimu, turi teisę imtis priemonių, kad tam tikromis aplinkybėmis, kai sandorio šalys yra susijusios, apmokestinamąją
         vertę sudarytų sandorio atviros rinkos vertė, neturi įtakos tam, kad pagrindinės bylos faktinių aplinkybių metu pagal Šeštąją
         direktyvą jos neturėjo tokios teisės, išskyrus taikant šios direktyvos 27 straipsnio 1–4 dalyse numatytą procedūrą.
      
      40      Iš to, kas išdėstyta, darytina išvada: Šeštąją direktyvą reikia aiškinti kaip draudžiančią valstybei narei sandoriams, kaip
         antai nagrinėjamiems pagrindinėje byloje, sudarytiems tarp susijusių šalių, kurių sutarta kaina yra akivaizdžiai mažesnė nei
         atviros rinkos kaina, taikyti kitokią apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklę nei šios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio
         1 dalies a punkte numatyta bendroji nuostata, ir taip jiems išplėsti apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklių, susijusių
         su apmokestinamojo asmens privatiems poreikiams tenkinti skirtų prekių ir paslaugų naudojimu minėtos direktyvos 5 straipsnio
         6 dalyje ir 6 straipsnio 2 dalyje vartojama prasme, taikymą, kai ši valstybė narė nesilaikė šios direktyvos 27 straipsnyje
         įtvirtintos procedūros, skirtos gauti leidimą nustatyti tokią priemonę, kuria įtvirtinama minėtos bendrosios nuostatos išimtis.
      
       Dėl bylinėjimosi išlaidų
      41      Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo
         nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo
         Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
      
      Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (aštuntoji kolegija) nusprendžia:
      1977 m. gegužės 17 d. Šeštąją Tarybos direktyvą 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra
            pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas reikia aiškinti kaip draudžiančią valstybei narei sandoriams,
            kaip antai nagrinėjamiems pagrindinėje byloje, sudarytiems tarp susijusių šalių, kurių sutarta kaina yra akivaizdžiai mažesnė
            nei atviros rinkos kaina, taikyti kitokią apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklę nei šios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio
            1 dalies a punkte numatyta bendroji nuostata, ir taip jiems išplėsti apmokestinamosios vertės nustatymo taisyklių, susijusių
            su apmokestinamojo asmens privatiems poreikiams tenkinti skirtų prekių ir paslaugų naudojimu minėtos direktyvos 5 straipsnio
            6 dalyje ir 6 straipsnio 2 dalyje vartojama prasme, taikymą, kai ši valstybė narė nesilaikė šios direktyvos 27 straipsnyje
            įtvirtintos procedūros, skirtos gauti leidimą nustatyti tokią priemonę, kuria įtvirtinama minėtos bendrosios nuostatos išimtis.
      Parašai.
      * Proceso kalba: ispanų.