CELEX: 62012CC0219
Language: lv
Date: 2013-03-07 00:00:00
Title: Ģenerāladvokātes Sharpston secinājumi, sniegti 2013. gada 7.martā. # Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr pret Unabhängiger Finanzsenat Außenstelle Linz. # Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu: Verwaltungsgerichtshof - Austrija. # Sestā PVN direktīva - 4. panta 1. un 2. punkts - Jēdziens "saimnieciskā darbība" - Priekšnodokļa atskaitīšana - Uz dzīvojamās ēkas jumta izvietotas fotoelementu iekārtas izmantošana - Piegāde tīklam - Atalgojums - Tāda elektroenerģijas apjoma ražošana, kas ir mazāks par patērēto. # Lieta C-219/12.

ĢENERĀLADVOKĀTES ELEANORAS ŠARPSTONES [ELEANOR SHARPSTON] SECINĀJUMI,
      sniegti 2013. gada 7. martā (
            1
         )
      
         Lieta C-219/12
      
      
         Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr
      
      
         pret
      
      
         Unabhängiger Finanzsenat Außenstelle Linz
      
      
         (Verwaltungsgerichtshof (Austrija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
      
      “PVN — “Saimnieciskās darbības” definīcija — Fotoelementu sistēma, kas izvietota uz privātas mājsaimniecības jumta — Elektroenerģija, kuru pārdod pakalpojumu sniedzējam, kas piegādā elektroenerģiju konkrētajai mājsaimniecībai”
      
               1. 
            
            
               Mājsaimniecības īpašnieks ir uzstādījis fotoelementu (saules enerģijas panelis) sistēmu, kas ražo elektroenerģiju, bet kurai nav uzglabāšanas iespēju. Tās ikgadējais ražošanas apjoms ir mazāks nekā mājsaimniecības elektroenerģijas patēriņš. Mājsaimniecības īpašnieks ar elektroenerģijas pakalpojumu sniedzēju ir noslēdzis līgumu, saskaņā ar kuru viņš pārdod šim pakalpojumu sniedzējam elektroenerģiju, kurš arī piegādā elektroenerģiju attiecīgajai mājsaimniecībai. Tā kā viņš uzskata, ka viņa veiktā elektroenerģijas pārdošana ir saimnieciska darbība, mājsaimniecības īpašnieks vēlas atgūt samaksāto pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”), ko viņš samaksājis par sistēmu un iekārtu. Verwaltungsgerichtshof (Augstākā administratīvā tiesa) (Austrija) vēlas uzzināt, vai šāda pieeja ir pareiza.
            
         
         Sestā PVN direktīva
      
      
               2.
            
            
               Aplūkojamie saules enerģijas paneļi ir uzstādīti 2005. gadā, kad atbilstošais Eiropas Savienības (ES) tiesību akts bija Sestā PVN direktīva (
                     2
                  ). Šādi noteikumi ir īpaši nozīmīgi (
                     3
                  ).
            
         
               3.
            
            
               Atbilstoši 2. pantam PVN ir jāmaksā par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas.
            
         
               4.
            
            
               4. panta 1. punktā ir noteikts, ka “nodokļa maksātājs” nozīmē “visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta”. Saskaņā ar 4. panta 2. punktu saimnieciskās darbības aptver “visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbības. Ilglaicīga materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana nolūkā gūt no tā ienākumus arī uzskatāma par saimniecisku darbību”.
            
         
               5.
            
            
               Saskaņā ar 5. panta 1. punktu preču piegāde nozīmē “tiesību nodošanu rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam”, bet 5. panta 2. punktā ir noteikts, ka elektroenerģija ir materiāls īpašums. 5. panta 6. punktā ir noteikts, ka, “ja nodokļa maksātājs savām vai tā personāla privātajām vajadzībām lieto preces, kas veido tā uzņēmējdarbībā ieguldīto līdzekļu daļu, vai arī šīs preces nodod bez maksas, vai, plašākā nozīmē, ja tās izmanto citiem mērķiem nekā savas uzņēmējdarbības vajadzībām, tad tādā gadījumā, ja pievienotās vērtības nodoklis attiecīgajām precēm vai to sastāvdaļām bijis pilnīgi vai daļēji atskaitāms, šādu lietojumu uzlūko par piegādēm par atlīdzību. [..]”
            
         
               6.
            
            
               11. panta A daļas 1. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts vispārējs noteikums, ka summa, kurai uzliek nodokli, ir “visa summa, kas veido atlīdzību, kuru preces piegādātājs vai pakalpojuma sniedzējs ir saņēmis vai kura tam jāsaņem no personas, kas ir saņēmusi preci vai pakalpojumu, vai no trešās personas par šādām piegādēm, ieskaitot subsīdijas, kas tieši saistītas ar šādu piegāžu cenām”. Tomēr saistībā ar piegādēm, kas norādītas 5. panta 6. punktā, 11. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā ir noteikts, ka, summa, kurai uzliek nodokli, ir “šo vai līdzīgu preču pirkuma cena vai, ja pirkuma cenas nav, pašizmaksa, nosakot to piegādes brīdī”.
            
         
               7.
            
            
               17. pantā (
                     4
                  ) (“Atskaitīšanas tiesību izcelsme un darbības joma”) it īpaši ir noteikts:
               “1.   Atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.
               2.   Ja preces un pakalpojumus nodokļu maksātājs izmanto darījumiem, kuriem uzliek nodokļus, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:
               
                        a)
                     
                     
                        pievienotās vērtības nodokli, kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
                     
                  [..].”
            
         
               8.
            
            
               20. pantā ir paredzēta samaksāta nodokļa atskaitījumu apmēra atbilstoša koriģēšana:
               “1.   Sākotnējo atskaitījumu koriģē saskaņā ar procedūru, kādu nosaka dalībvalstis, jo īpaši:
               [..]
               
                        b)
                     
                     
                        ja pēc atmaksāšanas mainās faktori, kas izmantoti, lai noteiktu atskaitāmo summu [..]
                     
                  2.   Ražošanas līdzekļiem koriģēšana ilgst piecus gadus, ieskaitot gadu, kurā tie ir iegādāti vai ražoti. Koriģēšanu katru gadu veic tikai par vienu piektdaļu no tiem uzliktā nodokļa. Koriģēšanu veic, balstoties uz svārstībām atskaitīšanas tiesībās nākamajos gados attiecībā pret atskaitīšanas tiesībām tajā gadā, kurā tie ir iegādāti vai ražoti.
               [..]”
            
         
               9.
            
            
               Visbeidzot, ar 24. panta noteikumiem dalībvalstīm tiek ļauts piemērot vai saglabāt īpašus režīmus, tai skaitā atbrīvojumus vai diferencētus nodokļu atvieglojumus maziem uzņēmumiem, ar konkrētiem nosacījumiem. Jo īpaši ar 24. panta 2. punkta noteikumiem tiek noteikts, ka no PVN maksāšanas var atbrīvot uzņēmumus, kuru gada apgrozījums ir mazāks par noteiktu robežvērtību. 24. panta 5. punktā ir noteikts: “Nodokļa maksātājiem, kas atbrīvoti no nodokļa, nav tiesību atskaitīt nodokli saskaņā ar 17. panta noteikumiem, nedz arī uzrādīt nodokli savās faktūrās [savos rēķinos].”
            
         
               10.
            
            
               Attiecīgā 24. panta 2. punktā paredzētā robežvērtība dažādās dalībvalstīs ir ļoti atšķirīga atkarībā no pievienošanās datuma vai PVN robežvērtību līmeņa, kas tika piemēroti pirms Sestās direktīvas stāšanās spēkā (
                     5
                  ). Dažas dalībvalstis vispār nepiemēro mazo uzņēmumu režīmu, bet citas piemēro robežvērtību vairāk nekā EUR 70 000. gada apgrozījuma apmērā. Austrijā šī robežvērtība ir gada apgrozījums, kas neto nepārsniedz EUR 30 000 (
                     6
                  ), un tas ir automātiski piemērojams uzņēmējiem, ja vien uzņēmējs neizvēlas maksāt nodokli (
                     7
                  ).
            
         
         Fakti, process un uzdotais jautājums
      
      
               11.
            
            
               Saskaņā ar lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu mājas īpašnieks Fuchs k-gs, uz kuru attiecas valsts tiesvedība, 2005. gadā uz savas mājas jumta uzstādīja saules enerģijas paneļus. Elektroenerģiju nav iespējams uzglabāt. Visa saražotā elektroenerģija tiek ievadīta publiskajā energotīklā, mājsaimniecībai nepieciešamo elektroenerģiju atpērkot par tādu pašu cenu, par kādu tā tiek ievadīta, proti, EUR 0,181, ieskaitot 20 % PVN abos gadījumos. Fuchs k-gs iegādājās un uzstādīja attiecīgo sistēmu par EUR 38 367,76, ieskaitot 20 % PVN, proti, EUR 6394,63. Par iekārtu viņš saņēma vienreizēju pabalstu EUR 19 020 apmērā.
            
         
               12.
            
            
               Lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ir teikts arī, ka no 2005. gada līdz 2008. gadam Fuchs k-ga mājsaimniecība patērēja aptuveni 44600 kWh elektroenerģijas un ka no kopējā elektroenerģijas daudzuma, kas tika saražots un ievadīts ar viņa fotoelementu sistēmu visā laika posmā, proti, 19801 kWh, 11156 kWh viņš piegādāja publiskajam energotīklam un 8645 kWh tieši (
                     8
                  ) patērēja pats. Sistēmas darbības pirmo piecu mēnešu laikā 2005. gadā tika saražoti 2829 kWh un 1986 kWh tika ievadīti tīklā.
            
         
               13.
            
            
               
                  Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (Rorbahas Urfaras brīvpilsētas Finanšu pārvalde, turpmāk tekstā – “Finanzamt”) izdeva Fuchs k-gam PVN paziņojumu par 2005. gadu, ar to tika liegts veikt jebkādu priekšnodokļa atskaitīšanu. Fuchs k-gs iesniedza apelācijas sūdzību Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz (Neatkarīgā nodokļu palāta, Lincas nodaļa; turpmāk tekstā – “Unabhängiger Finanzsenat”), kas noteica viņam nodokļa atlaidi EUR 6309,29 apmērā. Šādu summu ieguva, atskaitot priekšnodokli EUR 6394,63 apmērā par sistēmas izmaksām un maksājamo nodokli EUR 85,34 apmērā visai tā saražotajai elektroenerģijai (gan elektroenerģijas tīklā ievadītajai, gan mājsaimniecības patērētajai) 2005. gadā.
            
         
               14.
            
            
               
                  Finanzamt ir vērsusies ar apelācijas sūdzību pret šo lēmumu iesniedzējtiesā, kura lūdz sniegt prejudiciālu nolēmumu par šādu jautājumu:
               “Vai tādas elektroenerģijas tīklam pievienotas fotoelementu iekārtas ekspluatācija, neesot iespējai neatkarīgi uzkrāt enerģiju, uz privātām vajadzībām paredzētas dzīvojamās ēkas vai blakus tai, kura tehniski ir projektēta tā, lai ar iekārtu ražotās elektrības daudzums ilgstoši nepārsniegtu dzīvojamā ēkā privātām vajadzībām patērētās enerģijas kopējo daudzumu, ir iekārtas ekspluatētāja “saimnieciskā darbība” [Sestās direktīvas] 4. panta izpratnē?”
            
         
               15.
            
            
               Rakstveida apsvērumus ir iesniegušas Austrijas un Vācijas valdības un Komisija. Tiesas sēdes organizēšana nav tikusi lūgta, un tā nav arī notikusi.
            
         
         Izvērtējums
      
      
         Ievada jautājumi
      
      
               16.
            
            
               
                  Verwaltungsgerichtshof uzdotais jautājums ir tikai par to, vai tāda elektroenerģijas piegāde kopējam tīklam, ko veic persona, kas ir Fuchs k-ga situācijā, ir uzskatāma par “saimniecisku darbību” PVN nolūkos. Es paskaidrošu, kāpēc es domāju, ka ir uzskatāma. Tomēr, lai gan šī atbilde var palīdzēt izlemt pamatlietā izskatāmo jautājumu, ir arī citas iezīmes, kuras varētu būt nepieciešams ņemt vērā gan Fuchs k-ga, gan līdzīgās situācijās.
            
         
               17.
            
            
               Pirmkārt, es norādu, ka nav pilnībā skaidrs, kā tieši darbojas Fuchs k-ga sistēma. Lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ir minēts, no vienas puses, ka visa saražotā elektroenerģija tiek ievadīta tīklā un, no otras puses, ka laikā no 2005. līdz 2008. gadam daļa tika ievadīta tīklā un atlikumu patērēja tieši mājsaimniecība.
            
         
               18.
            
            
               Atbildot uz Tiesas lūgumu, Verwaltungsgerichtshof ir daļēji precizējusi šo jautājumu. Unabhängiger Finanzsenat ir uzskatījusi, ka visa saražotā elektroenerģija tika ievadīta publiskajā tīklā un ka 8645 kWh, ko “tieši” patērējusi mājsaimniecība, tika patērēti vienlaikus ar tāda paša apjoma elektroenerģijas ievadīšanu tīklā. Iesniedzējtiesa ir pieņēmusi lēmumus, pamatojoties uz minēto, bet norāda, ka Finanzamt apstrīd Unabhängiger Finanzsenat secinājumu, un apgalvo, ka Fuchs k-ga patērētā elektroenerģija ir vispirms tā, kas iegūta no saules enerģijas paneļiem, kurai pēc nepieciešamības pievienota elektroenerģija no tīkla un ka vienīgi elektroenerģijas pārpalikums, kas nav nepieciešams mājsaimniecības vajadzībām (brīžos, kas paneļi saražo vairāk, nekā patērē mājsaimniecība), tiek ievadīts tīklā.
            
         
               19.
            
            
               
                  Verwaltungsgerichtshof uzskata, ka atšķirība starp divām izklāstītajām situācijām nav būtiska attiecībā uz izlemjamo jautājumu. Es tomēr uzskatu, ka ir lietderīgi izskatīt Sestās direktīvas noteikumus dažādās iespējamās situācijās.
            
         
         Saimnieciskas darbības pastāvēšana
      
      
               20.
            
            
               Tiesa ir nospriedusi, ka Sestās direktīvas 4. panta 2. punktā ietvertais jēdziens “saimnieciskā darbība” ir ļoti plašs un pēc sava raksturojuma objektīvs tādā nozīmē, ka darbība tiek uzskatīta par tādu per se, un neņemot vērā tās mērķi vai rezultātus. Tādējādi darbība vispārīgi tiek uzskatīta par saimniecisku, ja tā ir ilgstoša un par tās veikšanu tiek saņemta atlīdzība, kuru saņem persona, kas veic šo darbību (
                     9
                  ).
            
         
               21.
            
            
               Saskaņā ar Sestās direktīvas 5. panta 2. punktu, elektroenerģija ir materiāls īpašums. Fuchs k-gs ražo elektrību, izmantojot saules enerģijas paneļus. Šo elektrību viņš par atlīdzību piegādā savam tīkla operatoram. Tādējādi tā faktiski ir ar nodokli apliekama preču piegāde. Ražošana un piegāde nav nepārtraukta, bet tā notiek “ilglaicīgi”. Tā jau ir notikusi vairākus gadus. Cik vien ilgi saules enerģijas paneļi darbosies un Fuchs k-gs saglabās savu vienošanos ar tīkla operatoru, elektrība tiks ražota, kad vien dienasgaismas un laika apstākļi būs atbilstoši, un tā tiks piegādāta tīklam saskaņā ar šo vienošanos.
            
         
               22.
            
            
               Tāpat no lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertās informācijas ir skaidrs, ka Fuchs k-ga mērķis vismaz daļēji ir gūt peļņu no elektroenerģijas piegādes. Pat tad, ja attiecīgais rezultāts ir tikai viņa elektroenerģijas rēķina samazināšana, šī samazināšana rodas no ienākumu izlīdzināšanas, ko viņš saņem no tīkla operatora, ar maksājumiem, kas viņam jāmaksā operatoram, un tieši šos ienākumus Fuchs k-gs cenšas ilglaicīgi saņemt, veicot savas piegādes.
            
         
               23.
            
            
               Manuprāt, šajā gadījumā nav nozīmes tam, ka, ņemot vērā tās veidu, fotoelementu sistēma nodrošina daļu no mājsaimniecības vajadzībām, bet neveido sistemātisku pārpalikumu, kas vienmēr tiktu pārdots, neatkarīgi no mājsaimniecības patēriņa.
            
         
               24.
            
            
               Jautājums par to, vai darbība ir paredzēta ilglaicīgai ienākumu gūšanai, ir faktisks jautājums, kurš jāizvērtē, ņemot vērā visus lietas apstākļus, kas inter alia ietver attiecīgā īpašuma veida raksturu (
                     10
                  ).
            
         
               25.
            
            
               Šajā gadījumā Fuchs k-gs izmanto savu fotoelementu sistēmu, lai piegādātu daļu vai visu (atkarībā no pareizā faktu izklāsta) saražoto elektroenerģiju tīkla operatoram, un viņš ir noslēdzis līgumu ar attiecīgo operatoru, saskaņā ar kuru viņš par šo piegādi saņem atlīdzību. Objektīvi vērtējot, tā ir saimnieciska darbība. Tomēr tā nebūtu saimnieciska darbība, ja sistēma būtu paredzēta piegādēm tikai konkrētajai mājsaimniecībai, piemēram, izmantojot baterijas jebkāda pagaidu pārpalikuma uzglabāšanai, lai to varētu izmantot vēlāk, un, iespējams, ietvertu mehānismu elektrības saņemšanai no tīkla pagaidu trūkuma gadījumā, bet neietvertu mehānismu elektroenerģijas ievadīšanai tīklā.
            
         
               26.
            
            
               Šajā sakarā es nepiekrītu Austrijas valdības apgalvojumam, ka divas attiecīgās iekārtas ir tik līdzīgas, ka PVN nolūkos tās jāuztver vienādi. Kā es esmu norādījusi, konkrētais novērtējums ir objektīvs. Pastāv objektīva atšķirība, kas attiecas uz klasifikāciju par saimniecisku darbību starp sistēmu, kas paredzēta, lai nodrošinātu tikai mājsaimniecības elektroenerģijas vajadzības un sistēmu, kas paredzēta, lai daļu saražotās elektroenerģijas vai to visu pret atlīdzību ievadītu elektroenerģijas tīklā. Es saprotu minētās valdības izvirzītos politikas argumentus (ka attiecībā uz viena veida fotoelementu sistēmu nevajadzētu piemērot lielāku valsts finansējumu nekā uz citu, piemērojot aprēķinātā priekšnodokļa samazinājumu). Tomēr es uzskatu, ka šādu politiku varētu īstenot, izmantojot citus līdzekļus, kā, piemēram, paredzot izņēmumu no tiesībām izvēlēties aplikšanu ar nodokļiem (
                     11
                  ) vai pielāgojot īpaši lielo pabalstu, kas tiek piešķirts par šādu sistēmu uzstādīšanu (
                     12
                  ), nesagrozot saimnieciskās darbības objektīvo definīciju.
            
         
               27.
            
            
               Tāpēc es uzskatu, ka Fuchs k-gs veic saimniecisku darbību (ražojot elektrību un/vai izmantojot saules enerģijas paneļus, lai no tiem ilglaicīgi gūtu ieņēmumus) Sestās direktīvas 4. panta 2. punkta izpratnē un tādējādi ir nodokļa maksātājs 4. panta 1. punkta izpratnē.
            
         
               28.
            
            
               Patiesi, šo pašu secinājumu varētu izdarīt, ņemot vērā pašu Austrijas nodokļu iestāžu konkrētajām darbībām piemērotos nodokļus. Iesniedzējtiesa norāda, ka PVN tiek piemērots Fuchs k-ga piegādēm tīkla operatoram. Tikai tādas piegādes, ko veic nodokļa maksātājs, kas kā tāds rīkojas, ir apliekamas ar PVN. No minētā izriet, ka, ja Fuchs k-gs veic ar nodokļiem apliekamas piegādes, viņam ir jābūt nodokļa maksātājam, kas kā tāds rīkojas. Nodokļu iestādes viedoklis, kā izklāstīts lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu, un Austrijas valdības Tiesai norādītais viedoklis (proti, ka Fuchs k-gs rīkojas kā privātpersona), nav saderīgi ar PVN piemērošanu viņa piegādātajai elektrībai.
            
         
               29.
            
            
               Skaidrs ir tas, ka, ciktāl viņš rīkojas kā nodokļa maksātājs, Fuchs k-gam ir piemērojami visi ES tiesību un valsts tiesību aktu noteikumi attiecībā uz nodokļu maksātāju tiesībām un pienākumiem.
            
         
         Priekšnodokļa atskaitīšana
      
      
               30.
            
            
               Valsts tiesā izskatāmais jautājums nav tikai par to, vai Fuchs k-ga saules enerģijas paneļu darbība ir saimnieciska darbība, bet, vēl svarīgāk, par to, vai Fuchs k-gam ir tiesības atskaitīt priekšnodokli par šo paneļu iegādi no maksājamā PVN par viņa veiktajām elektroenerģijas piegādēm tīkla operatoram.
            
         
               31.
            
            
               Ja vienīgais darbības mērķis būtu par atlīdzību piegādāt elektrību tīklam, atbilde faktiski būtu jā. Pārfrāzējot Sestās direktīvas 17. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu, Fuchs k-gs kā nodokļa maksātājs būtu tiesīgs no tā nodokļa, kas viņam jāmaksā par ar nodokli apliekamajiem darījumiem (elektroenerģijas piegādes), atskaitīt priekšnodokli, kas samaksāts par precēm un pakalpojumiem, ko viņam sniedzis cits nodokļa maksātājs (proti, saules enerģijas paneļi un to ierīkošanas) un kas izmantoti šo darījumu veikšanai. Atskaitīšanas tiesības turklāt rastos, tiklīdz priekšnodoklis būtu iekasējams.
            
         
               32.
            
            
               Tomēr ir jāpatur prātā, ka persona, kas piegādā tikai tik daudz elektrības kā Fuchs k-ga saules enerģijas paneļu saražotā, visdrīzāk daudzās dalībvalstīs nesasniegtu nodokļu piemērošanas slieksni. Tādējādi viņš saskaņā ar Sestās direktīvas 24. panta 5. punktu nevarētu iekasēt maksājamo nodokli vai veikt priekšnodokļa atskaitīšanu. Fuchs k-ga situācijā piegādes nesasniedz Austrijā paredzēto nodokļu uzlikšanas slieksni. Tomēr, tā kā šīs piegādes tiek apliktas ar PVN, ir jāuzskata, ka viņš ir izvēlējies aplikšanu ar nodokļiem (
                     13
                  ), ar izrietošām no tā tiesībām veikt atskaitīšanu. Patiesi, ja Austrijas atbildīgās iestādes ir pieņēmušas, ka Fuchs k-gs varēja izvēlēties aplikšanu ar nodokļiem, tas pierāda, ka tās viņu ir uzskatījušas par tādu personu, kas veic saimniecisku darbību, jo nav iespējams izvēlēties tikt apliktam ar nodokļiem saistībā ar darbību, kurai nav piemērojams PVN (
                     14
                  ).
            
         
               33.
            
            
               Katrā ziņā darbības vienīgais mērķis iespējams nav tikai elektrības piegāde tīklam par atlīdzību. Apmēram 44 % no saražotās elektrības varētu tikt patērēti Fuchs k-ga paša mājsaimniecībā, iespējams, nemaz nenonākot tīklā (
                     15
                  ). Ja tas ir tā, tad arī šis fakts ir jāņem vērā, nosakot, kā jāpiemēro atskaitīšanas tiesības.
            
         
               34.
            
            
               Attiecībā uz saimniecisko darbību, kas ietver elektrības piegādi, saules enerģijas paneļi ir jāuzskata par ražošanas līdzekļiem Sestās direktīvas izpratnē. Tiesa ir nospriedusi, ka ražošanas līdzekļi attiecas uz precēm, kurām, “tās izmantojot saimnieciskās darbības veikšanai, ir raksturīga ilgtspējība un vērtība, un tādējādi ar to iegūšanu saistītās izmaksas parasti netiek iegrāmatotas kā kārtējie izdevumi, bet gan tās tiek norakstītas vairāku finanšu gadu garumā (
                     16
                  )”.
            
         
               35.
            
            
               Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru gadījumā, kad nodokļa maksātājs ražošanas līdzekli lieto gan uzņēmējdarbībai, gan privātām vajadzībām (kā tas varētu būt šajā gadījumā), tas saistībā ar PVN var izvēlēties, vai i) pilnībā iekļaut šo preci sava uzņēmuma aktīvos vai ii) to pilnībā saglabāt savā īpašumā, tādējādi to pilnībā izslēdzot no PVN sistēmas, vai iii) iekļaut to uzņēmuma aktīvos tiktāl, ciktāl to faktiski lieto uzņēmējdarbībai (
                     17
                  ).
            
         
               36.
            
            
               Tādējādi tas, kā atskaitīšanas tiesības var tikt īstenotas saistībā ar saules enerģijas paneļiem, kuru saražotā enerģija tiek daļēji izmantota privātām vajadzībām (tiešajam patēriņam, neizmantojot tīklu) un daļēji uzņēmējdarbībai (ievadot elektroenerģiju tīklā par atlīdzību), būs inter alia atkarīgs no tā, kā šie paneļi tiks sadalīti starp uzņēmuma aktīviem un attiecīgās personas privāto īpašumu.
            
         
               37.
            
            
               Pirmkārt, ja tie pilnībā ir privātajā īpašumā, uz tiem vispār neattiecas PVN sistēma un nevar rasties jautājums par atskaitīšanu (
                     18
                  ). Es vēlētos piebilst, ka tas pats attiektos uz situāciju, ja runa būtu par neiebūvētu fotoelementu sistēmu, kas nebūtu pievienota tīklam un nodrošinātu tikai mājsaimniecības vajadzības. Šādā situācijā netiktu veikta saimnieciska darbība un nepastāvētu ar nodokļiem apliekama piegāde.
            
         
               38.
            
            
               Otrkārt, ja saules enerģijas paneļi tiek pilnībā iekļauti mājsaimniecības īpašnieka kā nodokļa maksātāja uzņēmuma aktīvos (kas tā varētu būt šajā gadījumā), atskaitīšanas tiesības netiek ietekmētas, bet tas ietekmēs piemērojamo PVN viņa mājsaimniecībā patērētajai elektrībai. Šādā gadījumā šī elektrība ir jāuzskata par preci, ko viņa uzņēmums piegādā viņa personīgai izmantošanai, uz ko attiecas Sestās direktīvas 5. panta 6. punkts, un tāpēc tai jāpiemēro PVN.
            
         
               39.
            
            
               Tādējādi ar nodokli apliekamā summa saskaņā ar 11. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktu “būs preču vai līdzīgu preču pirkuma cena vai, ja pirkuma cenas nav, pašizmaksa, nosakot to piegādes brīdī”. Tā kā pieņemot, ka mājsaimniecības īpašnieks piegādā elektroenerģiju pats sev, viņš šīs preces (proti, attiecīgo elektrību) neiegādājas, bet gan to ražo, ar nodokli apliekamajai summai ir jābūt vai nu līdzvērtīgai preču iepirkuma cenai (proti, no tīkla pirktas elektrības cenai), vai pašizmaksai, kas noteikta piegādes brīdī. Varētu apstrīdēt to, vai situācijā, kad ir iespējams aprēķināt faktisko pašizmaksu, ir atbilstoši izmantot līdzvērtīgu preču iepirkuma cenu, kas varētu būt augstāka vai zemāka nekā pašizmaksa. Šajā situācijā pašizmaksa visdrīzāk būtu augstāka, vismaz dažu pirmo gadu laikā. Lai gan pašreizējās ražošanas izmaksas (piemēram, uzturēšana), iespējams, ir ļoti zemas, ir jāņem vērā arī maksa par paneļiem un to uzstādīšanu, kuri nolietojas attiecīgajā laika posmā. Tas visdrīzāk palielinātu maksu par kWh un līdz ar to arī PVN apmēru, kas iekasējams par saules enerģijas paneļu saražoto elektrību un ko patērē mājsaimniecība amortizācijas laikā.
            
         
               40.
            
            
               Treškārt, ja saules enerģijas paneļi ir iekļauti mājsaimniecības īpašnieka kā nodokļa maksātāja uzņēmuma aktīvos tikai tiktāl, ciktāl tos faktiski izmanto tīkla operatoram piegādātās elektrības ražošanai, atskaitīšanas tiesības var izmantot tikai tikpat lielā mērā. Tomēr tāpat var rasties sarežģījumi, ja mājsaimniecībai piegādātās elektrības un tīklā ievadītās elektroenerģijas proporcija būtiski atšķiras. Šādā gadījumā būtu atbilstoši piemērot Sestās direktīvas 20. panta 2. punktā paredzēto koriģēšanas procedūru (
                     19
                  ).
            
         
               41.
            
            
               Tomēr es vēlētos uzsvērt, ka pamatlieta ir par saules enerģijas paneļu iegādi un uzstādīšanu 2005. gadā, kad nodokļa maksātājiem bija tiesības (un, patiesi, tām bija pienākums) sadalīt ražošanas līdzekļus starp privātiem aktīviem un uzņēmuma aktīviem. Kopš 2010. gada ar Direktīvas 2006/112 168.a panta 2. punktu dalībvalstīm tiek atļauts noteikt, ka izdevumus par citām precēm, kas ir daļa no saimnieciskās darbības aktīviem, var atskaitīt tikai tādā apmērā, cik tie ir izmantoti ar nodokli apliekamās personas saimnieciskās darbības veikšanai (
                     20
                  ).
            
         
               42.
            
            
               Visbeidzot, es vēlos norādīt, ka, ciktāl Fuchs k-gam ir tiesības atskaitīt par saules enerģijas paneļiem samaksāto PVN, var uzdot jautājumu, vai EUR 19 020 (
                     21
                  ) piešķiršana varētu ietekmēt atskaitāmo summu. Ja šis atbalsts netiek uzskatīts par daļējas kopējās cenas, ieskaitot PVN, samaksu, tad varētu apgalvot, ka Fuchs k-gs pats ir samaksājis tikai to PVN summu, kas ietilpst šīs cenas atlikumā un ka viņam bija tiesības atskaitīt tikai šo summu. Tomēr šādu pieeju nepieļautu Tiesas spriedums lietā Komisija/Francija (
                     22
                  ).
            
         
         Secinājumi
      
      
               43.
            
            
               Ņemot vērā visus iepriekšējos apsvērumus, es uzskatu, ka Tiesai būtu jāsniedz šādas atbildes uz Verwaltungsgerichtshof uzdoto jautājumu:
               Tādas elektroenerģijas tīklam pievienotas fotoelementu iekārtas ekspluatācija uz privātām vajadzībām paredzētas dzīvojamās ēkas vai blakus tai, kas tiek izmantota privātām vajadzībām, ir saimnieciskā darbība Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze 4. panta izpratnē, ciktāl šīs iekārtas saražotā elektrība tiek par atlīdzību piegādāta tīklam. Šādos apstākļos iekārtas iegādes brīdī samaksāto priekšnodokli var atskaitīt no maksājamā nodokļa, kas piemērots elektrības piegādēm tīklam, ņemot vērā visus tās direktīvas noteikumus, kas attiecas uz šādu atskaitīšanu.
            
         (
            1
         )	Oriģinālvaloda – angļu.
      (
            2
         )	Padomes 1977. gada 17. maija Sestā direktīva 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem - Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp., ar grozījumiem; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”). No 2007. gada 1. janvāra tā tika atcelta un aizstāta ar 2006. gada 28. novembra Padomes Direktīvu 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Direktīva 2006/112”), kurā ir ietverti piemērojamie PVN noteikumi pārstrādātā veidā un formulējumā, faktiski neieviešot būtiskas izmaiņas.
      (
            3
         )	Skat. tagad šādus Direktīvas 2006/112 noteikumus: 1. panta 2. punkts, 9. panta 1. punkts, 14. panta 1. punkts, 15. panta 1. punkts, 16., 74., 167., 168. un 168.a pants un 281.–291. pants.
      (
            4
         )	Direktīvas 28.f pants tika iekļauts ar Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvu 91/680/EEK, kas papildina pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu un groza Direktīvu 77/388/EEK nolūkā atcelt fiskālās robežas (OV L 376, 1. lpp.).
      (
            5
         )	Skat. šobrīd Direktīvas 2006/112 284.–287. pantu.
      (
            6
         )	1994. gada Umsatzsteuergesetz (Likums par apgrozījuma nodokli) 6. panta 1. punkta 27) apakšpunkts.
      (
            7
         )	Šī paša likuma 6. panta 3. punkts.
      (
            8
         )	Skat. tālāk 17. un 18. punktu.
      (
            9
         )	2009. gada 29. oktobra spriedums lietā C-246/08 Komisija/Somija (Krājums, I-10605. lpp., 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
      (
            10
         )	Skat. 2012. gada 19. jūlija spriedumu lietā C-263/11 Rēdlihs/Valsts ieņēmumu dienests (33. punkts un tajā minētā judikatūra).
      (
            11
         )	Skat. 10. punktu iepriekš un 32. punktu tālāk.
      (
            12
         )	Skat. 12. punktu iepriekš.
      (
            13
         )	Skat. 10. punktu iepriekš.
      (
            14
         )	Skat. 28. punktu iepriekš.
      (
            15
         )	Skat. 18. punktu iepriekš.
      (
            16
         )	Skat. jaunāko 2012. gada 16. februāra spriedumu lietā C-118/11 Eon Aset Menidjmunt (35. punkts un tajā minētā judikatūra).
      (
            17
         )	Skat. jaunāko 2012. gada 16. februāra spriedumu lietā C-594/10 van Laarhoven (25. punkts un tajā minētā judikatūra). Tomēr skat. arī tālāk 41. punktu.
      (
            18
         )	Skat. 2005. gada 20. janvāra ģenerāladvokāta Džeikobsa [Jacobs] secinājumus lietā C-434/03 Charles un Charles-Tijmens (2005. gada 14. jūlija spriedums, Krājums, I-7037. lpp., 58., 75. un 76. punkts).
      (
            19
         )	Skat. 8. punktu iepriekš. Skat. arī 2006. gada 14. septembra spriedumu lietā C-72/05 Wollny (Krājums, I-8297. lpp.).
      (
            20
         )	Skat. Padomes 2009. gada 22. decembra Direktīvu 2009/162/ES, ar ko groza vairākus noteikumus Direktīvā 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2010, L 10, 14. lpp.).
      (
            21
         )	Skat. 12. punktu iepriekš.
      (
            22
         )	2005. gada 6. oktobra spriedums lietā C-243/03 (Krājums, I-8411. lpp.)
      
    ---documentbreak--- 
      
         
            
               Opinion of the Advocate-General
               
            
            Opinion of the Advocate-General
            1. Mājsaimniecības īpašnieks ir uzstādījis fotoelementu (saules enerģijas panelis) sistēmu, kas ražo elektroenerģiju, bet kurai nav uzglabāšanas iespēju. Tās ikgadējais ražošanas apjoms ir mazāks nekā mājsaimniecības elektroenerģijas patēriņš. Mājsaimniecības īpašnieks ar elektroenerģijas pakalpojumu sniedzēju ir noslēdzis līgumu, saskaņā ar kuru viņš pārdod šim pakalpojumu sniedzējam elektroenerģiju, kurš arī piegādā elektroenerģiju attiecīgajai mājsaimniecībai. Tā kā viņš uzskata, ka viņa veiktā elektroenerģijas pārdošana ir saimnieciska darbība, mājsaimniecības īpašnieks vēlas atgūt samaksāto pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”), ko viņš samaksājis par sistēmu un iekārtu. Verwaltungsgerichtshof (Augstākā administratīvā tiesa) (Austrija) vēlas uzzināt, vai šāda pieeja ir pareiza.
            Sestā PVN direktīva 
            2. Aplūkojamie saules enerģijas paneļi ir uzstādīti 2005. gadā, kad atbilstošais Eiropas Savienības (ES) tiesību akts bija Sestā PVN direktīva (2) . Šādi noteikumi ir īpaši nozīmīgi (3) .
            3. Atbilstoši 2. pantam PVN ir jāmaksā par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas.
            4. 4. panta 1. punktā ir noteikts, ka “nodokļa maksātājs” nozīmē “visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta”. Saskaņā ar 4. panta 2. punktu saimnieciskās darbības aptver “visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbības. Ilglaicīga materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana nolūkā gūt no tā ienākumus arī uzskatāma par saimniecisku darbību”.
            5. Saskaņā ar 5. panta 1. punktu preču piegāde nozīmē “tiesību nodošanu rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam”, bet 5. panta 2. punktā ir noteikts, ka elektroenerģija ir materiāls īpašums. 5. panta 6. punktā ir noteikts, ka, “ja nodokļa maksātājs savām vai tā personāla privātajām vajadzībām lieto preces, kas veido tā uzņēmējdarbībā ieguldīto līdzekļu daļu, vai arī šīs preces nodod bez maksas, vai, plašākā nozīmē, ja tās izmanto citiem mērķiem nekā savas uzņēmējdarbības vajadzībām, tad tādā gadījumā, ja pievienotās vērtības nodoklis attiecīgajām precēm vai to sastāvdaļām bijis pilnīgi vai daļēji atskaitāms, šādu lietojumu uzlūko par piegādēm par atlīdzību. [..]”
            6. 11. panta A daļas 1. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts vispārējs noteikums, ka summa, kurai uzliek nodokli, ir “visa summa, kas veido atlīdzību, kuru preces piegādātājs vai pakalpojuma sniedzējs ir saņēmis vai kura tam jāsaņem no personas, kas ir saņēmusi preci vai pakalpojumu, vai no trešās personas par šādām piegādēm, ieskaitot subsīdijas, kas tieši saistītas ar šādu piegāžu cenām”. Tomēr saistībā ar piegādēm, kas norādītas 5. panta 6. punktā, 11. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktā ir noteikts, ka, summa, kurai uzliek nodokli, ir “šo vai līdzīgu preču pirkuma cena vai, ja pirkuma cenas nav, pašizmaksa, nosakot to piegādes brīdī”.
            7. 17. pantā (4) (“Atskaitīšanas tiesību izcelsme un darbības joma”) it īpaši ir noteikts:
            “1. Atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.
            2. Ja preces un pakalpojumus nodokļu maksātājs izmanto darījumiem, kuriem uzliek nodokļus, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:
            a) pievienotās vērtības nodokli, kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
            [..].”
            8. 20. pantā ir paredzēta samaksāta nodokļa atskaitījumu apmēra atbilstoša koriģēšana:
            “1. Sākotnējo atskaitījumu koriģē saskaņā ar procedūru, kādu nosaka dalībvalstis, jo īpaši:
            [..]
            b) ja pēc atmaksāšanas mainās faktori, kas izmantoti, lai noteiktu atskaitāmo summu [..]
            2. Ražošanas līdzekļiem koriģēšana ilgst piecus gadus, ieskaitot gadu, kurā tie ir iegādāti vai ražoti. Koriģēšanu katru gadu veic tikai par vienu piektdaļu no tiem uzliktā nodokļa. Koriģēšanu veic, balstoties uz svārstībām atskaitīšanas tiesībās nākamajos gados attiecībā pret atskaitīšanas tiesībām tajā gadā, kurā tie ir iegādāti vai ražoti.
            [..]”
            9. Visbeidzot, ar 24. panta noteikumiem dalībvalstīm tiek ļauts piemērot vai saglabāt īpašus režīmus, tai skaitā atbrīvojumus vai diferencētus nodokļu atvieglojumus maziem uzņēmumiem, ar konkrētiem nosacījumiem. Jo īpaši ar 24. panta 2. punkta noteikumiem tiek noteikts, ka no PVN maksāšanas var atbrīvot uzņēmumus, kuru gada apgrozījums ir mazāks par noteiktu robežvērtību. 24. panta 5. punktā ir noteikts: “Nodokļa maksātājiem, kas atbrīvoti no nodokļa, nav tiesību atskaitīt nodokli saskaņā ar 17. panta noteikumiem, nedz arī uzrādīt nodokli savās faktūrās [savos rēķinos].”
            10. Attiecīgā 24. panta 2. punktā paredzētā robežvērtība dažādās dalībvalstīs ir ļoti atšķirīga atkarībā no pievienošanās datuma vai PVN robežvērtību līmeņa, kas tika piemēroti pirms Sestās direktīvas stāšanās spēkā (5) . Dažas dalībvalstis vispār nepiemēro mazo uzņēmumu režīmu, bet citas piemēro robežvērtību vairāk nekā EUR 70 000. gada apgrozījuma apmērā. Austrijā šī robežvērtība ir gada apgrozījums, kas neto nepārsniedz EUR 30 000 (6), un tas ir automātiski piemērojams uzņēmējiem, ja vien uzņēmējs neizvēlas maksāt nodokli (7) .
            Fakti, process un uzdotais jautājums 
            11. Saskaņā ar lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu mājas īpašnieks Fuchs k-gs, uz kuru attiecas valsts tiesvedība, 2005. gadā uz savas mājas jumta uzstādīja saules enerģijas paneļus. Elektroenerģiju nav iespējams uzglabāt. Visa saražotā elektroenerģija tiek ievadīta publiskajā energotīklā, mājsaimniecībai nepieciešamo elektroenerģiju atpērkot par tādu pašu cenu, par kādu tā tiek ievadīta, proti, EUR 0,181, ieskaitot 20 % PVN abos gadījumos. Fuchs k-gs iegādājās un uzstādīja attiecīgo sistēmu par EUR 38 367,76, ieskaitot 20 % PVN, proti, EUR 6394,63. Par iekārtu viņš saņēma vienreizēju pabalstu EUR 19 020 apmērā.
            12. Lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ir teikts arī, ka no 2005. gada līdz 2008. gadam Fuchs k-ga mājsaimniecība patērēja aptuveni 44 600 kWh elektroenerģijas un ka no kopējā elektroenerģijas daudzuma, kas tika saražots un ievadīts ar viņa fotoelementu sistēmu visā laika posmā, proti, 19 801 kWh, 11 156 kWh viņš piegādāja publiskajam energotīklam un 8645 kWh tieši (8) patērēja pats. Sistēmas darbības pirmo piecu mēnešu laikā 2005. gadā tika saražoti 2829 kWh un 1986 kWh tika ievadīti tīklā.
            13. Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr  (Rorbahas Urfaras brīvpilsētas Finanšu pārvalde, turpmāk tekstā – “ Finanzamt ”) izdeva Fuchs k-gam PVN paziņojumu par 2005. gadu, ar to tika liegts veikt jebkādu priekšnodokļa atskaitīšanu. Fuchs k-gs iesniedza apelācijas sūdzību Unabhängiger Finanzsenat , Außenstelle Linz  (Neatkarīgā nodokļu palāta, Lincas nodaļa; turpmāk tekstā – “ Unabhängiger Finanzsenat ”), kas noteica viņam nodokļa atlaidi EUR 6309,29 apmērā. Šādu summu ieguva, atskaitot priekšnodokli EUR 6394,63 apmērā par sistēmas izmaksām un maksājamo nodokli EUR 85,34 apmērā visai tā saražotajai elektroenerģijai (gan elektroenerģijas tīklā ievadītajai, gan mājsaimniecības patērētajai) 2005. gadā.
            14. Finanzamt  ir vērsusies ar apelācijas sūdzību pret šo lēmumu iesniedzējtiesā, kura lūdz sniegt prejudiciālu nolēmumu par šādu jautājumu:
            “Vai tādas elektroenerģijas tīklam pievienotas fotoelementu iekārtas ekspluatācija, neesot iespējai neatkarīgi uzkrāt enerģiju, uz privātām vajadzībām paredzētas dzīvojamās ēkas vai blakus tai, kura tehniski ir projektēta tā, lai ar iekārtu ražotās elektrības daudzums ilgstoši nepārsniegtu dzīvojamā ēkā privātām vajadzībām patērētās enerģijas kopējo daudzumu, ir iekārtas ekspluatētāja “saimnieciskā darbība” [Sestās direktīvas] 4. panta izpratnē?”
            15. Rakstveida apsvērumus ir iesniegušas Austrijas un Vācijas valdības un Komisija. Tiesas sēdes organizēšana nav tikusi lūgta, un tā nav arī notikusi.
            Izvērtējums 
            Ievada jautājumi 
            16. Verwaltungsgerichtshof  uzdotais jautājums ir tikai par to, vai tāda elektroenerģijas piegāde kopējam tīklam, ko veic persona, kas ir Fuchs k-ga situācijā, ir uzskatāma par “saimniecisku darbību” PVN nolūkos. Es paskaidrošu, kāpēc es domāju, ka ir uzskatāma. Tomēr, lai gan šī atbilde var palīdzēt izlemt pamatlietā izskatāmo jautājumu, ir arī citas iezīmes, kuras varētu būt nepieciešams ņemt vērā gan Fuchs k-ga, gan līdzīgās situācijās.
            17. Pirmkārt, es norādu, ka nav pilnībā skaidrs, kā tieši darbojas Fuchs k-ga sistēma. Lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ir minēts, no vienas puses, ka visa saražotā elektroenerģija tiek ievadīta tīklā un, no otras puses, ka laikā no 2005. līdz 2008. gadam daļa tika ievadīta tīklā un atlikumu patērēja tieši mājsaimniecība.
            18. Atbildot uz Tiesas lūgumu, Verwaltungsgerichtshof  ir daļēji precizējusi šo jautājumu. Unabhängiger Finanzsenat  ir uzskatījusi, ka visa saražotā elektroenerģija tika ievadīta publiskajā tīklā un ka 8645 kWh, ko “tieši” patērējusi mājsaimniecība, tika patērēti vienlaikus ar tāda paša apjoma elektroenerģijas ievadīšanu tīklā. Iesniedzējtiesa ir pieņēmusi lēmumus, pamatojoties uz minēto, bet norāda, ka Finanzamt  apstrīd Unabhängiger Finanzsenat  secinājumu, un apgalvo, ka Fuchs k-ga patērētā elektroenerģija ir vispirms tā, kas iegūta no saules enerģijas paneļiem, kurai pēc nepieciešamības pievienota elektroenerģija no tīkla un ka vienīgi elektroenerģijas pārpalikums, kas nav nepieciešams mājsaimniecības vajadzībām (brīžos, kas paneļi saražo vairāk, nekā patērē mājsaimniecība), tiek ievadīts tīklā.
            19. Verwaltungsgerichtshof  uzskata, ka atšķirība starp divām izklāstītajām situācijām nav būtiska attiecībā uz izlemjamo jautājumu. Es tomēr uzskatu, ka ir lietderīgi izskatīt Sestās direktīvas noteikumus dažādās iespējamās situācijās.
            Saimnieciskas darbības pastāvēšana 
            20. Tiesa ir nospriedusi, ka Sestās direktīvas 4. panta 2. punktā ietvertais jēdziens “saimnieciskā darbība” ir ļoti plašs un pēc sava raksturojuma objektīvs tādā nozīmē, ka darbība tiek uzskatīta par tādu per se , un neņemot vērā tās mērķi vai rezultātus. Tādējādi darbība vispārīgi tiek uzskatīta par saimniecisku, ja tā ir ilgstoša un par tās veikšanu tiek saņemta atlīdzība, kuru saņem persona, kas veic šo darbību (9) .
            21. Saskaņā ar Sestās direktīvas 5. panta 2. punktu, elektroenerģija ir materiāls īpašums. Fuchs k-gs ražo elektrību, izmantojot saules enerģijas paneļus. Šo elektrību viņš par atlīdzību piegādā savam tīkla operatoram. Tādējādi tā faktiski ir ar nodokli apliekama preču piegāde. Ražošana un piegāde nav nepārtraukta, bet tā notiek “ilglaicīgi”. Tā jau ir notikusi vairākus gadus. Cik vien ilgi saules enerģijas paneļi darbosies un Fuchs k-gs saglabās savu vienošanos ar tīkla operatoru, elektrība tiks ražota, kad vien dienasgaismas un laika apstākļi būs atbilstoši, un tā tiks piegādāta tīklam saskaņā ar šo vienošanos.
            22. Tāpat no lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertās informācijas ir skaidrs, ka Fuchs k-ga mērķis vismaz daļēji ir gūt peļņu no elektroenerģijas piegādes. Pat tad, ja attiecīgais rezultāts ir tikai viņa elektroenerģijas rēķina samazināšana, šī samazināšana rodas no ienākumu izlīdzināšanas, ko viņš saņem no tīkla operatora, ar maksājumiem, kas viņam jāmaksā operatoram, un tieši šos ienākumus Fuchs k-gs cenšas ilglaicīgi saņemt, veicot savas piegādes.
            23. Manuprāt, šajā gadījumā nav nozīmes tam, ka, ņemot vērā tās veidu, fotoelementu sistēma nodrošina daļu no mājsaimniecības vajadzībām, bet neveido sistemātisku pārpalikumu, kas vienmēr tiktu pārdots, neatkarīgi no mājsaimniecības patēriņa.
            24. Jautājums par to, vai darbība ir paredzēta ilglaicīgai ienākumu gūšanai, ir faktisks jautājums, kurš jāizvērtē, ņemot vērā visus lietas apstākļus, kas inter alia  ietver attiecīgā īpašuma veida raksturu (10) .
            25. Šajā gadījumā Fuchs k-gs izmanto savu fotoelementu sistēmu, lai piegādātu daļu vai visu (atkarībā no pareizā faktu izklāsta) saražoto elektroenerģiju tīkla operatoram, un viņš ir noslēdzis līgumu ar attiecīgo operatoru, saskaņā ar kuru viņš par šo piegādi saņem atlīdzību. Objektīvi vērtējot, tā ir saimnieciska darbība. Tomēr tā nebūtu saimnieciska darbība, ja sistēma būtu paredzēta piegādēm tikai konkrētajai mājsaimniecībai, piemēram, izmantojot baterijas jebkāda pagaidu pārpalikuma uzglabāšanai, lai to varētu izmantot vēlāk, un, iespējams, ietvertu mehānismu elektrības saņemšanai no tīkla pagaidu trūkuma gadījumā, bet neietvertu mehānismu elektroenerģijas ievadīšanai tīklā.
            26. Šajā sakarā es nepiekrītu Austrijas valdības apgalvojumam, ka divas attiecīgās iekārtas ir tik līdzīgas, ka PVN nolūkos tās jāuztver vienādi. Kā es esmu norādījusi, konkrētais novērtējums ir objektīvs. Pastāv objektīva atšķirība, kas attiecas uz klasifikāciju par saimniecisku darbību starp sistēmu, kas paredzēta, lai nodrošinātu tikai mājsaimniecības elektroenerģijas vajadzības un sistēmu, kas paredzēta, lai daļu saražotās elektroenerģijas vai to visu pret atlīdzību ievadītu elektroenerģijas tīklā. Es saprotu minētās valdības izvirzītos politikas argumentus (ka attiecībā uz viena veida fotoelementu sistēmu nevajadzētu piemērot lielāku valsts finansējumu nekā uz citu, piemērojot aprēķinātā priekšnodokļa samazinājumu). Tomēr es uzskatu, ka šādu politiku varētu īstenot, izmantojot citus līdzekļus, kā, piemēram, paredzot izņēmumu no tiesībām izvēlēties aplikšanu ar nodokļiem (11) vai pielāgojot īpaši lielo pabalstu, kas tiek piešķirts par šādu sistēmu uzstādīšanu (12), nesagrozot saimnieciskās darbības objektīvo definīciju.
            27. Tāpēc es uzskatu, ka Fuchs k-gs veic saimniecisku darbību (ražojot elektrību un/vai izmantojot saules enerģijas paneļus, lai no tiem ilglaicīgi gūtu ieņēmumus) Sestās direktīvas 4. panta 2. punkta izpratnē un tādējādi ir nodokļa maksātājs 4. panta 1. punkta izpratnē.
            28. Patiesi, šo pašu secinājumu varētu izdarīt, ņemot vērā pašu Austrijas nodokļu iestāžu konkrētajām darbībām piemērotos nodokļus. Iesniedzējtiesa norāda, ka PVN tiek piemērots Fuchs k-ga piegādēm tīkla operatoram. Tikai tādas piegādes, ko veic nodokļa maksātājs, kas kā tāds rīkojas, ir apliekamas ar PVN. No minētā izriet, ka, ja Fuchs k-gs veic ar nodokļiem apliekamas piegādes, viņam ir jābūt nodokļa maksātājam, kas kā tāds rīkojas. Nodokļu iestādes viedoklis, kā izklāstīts lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu, un Austrijas valdības Tiesai norādītais viedoklis (proti, ka Fuchs k-gs rīkojas kā privātpersona), nav saderīgi ar PVN piemērošanu viņa piegādātajai elektrībai.
            29. Skaidrs ir tas, ka, ciktāl viņš rīkojas kā nodokļa maksātājs, Fuchs k-gam ir piemērojami visi ES tiesību un valsts tiesību aktu noteikumi attiecībā uz nodokļu maksātāju tiesībām un pienākumiem.
            Priekšnodokļa atskaitīšana 
            30. Valsts tiesā izskatāmais jautājums nav tikai par to, vai Fuchs k-ga saules enerģijas paneļu darbība ir saimnieciska darbība, bet, vēl svarīgāk, par to, vai Fuchs k-gam ir tiesības atskaitīt priekšnodokli par šo paneļu iegādi no maksājamā PVN par viņa veiktajām elektroenerģijas piegādēm tīkla operatoram.
            31. Ja vienīgais darbības mērķis būtu par atlīdzību piegādāt elektrību tīklam, atbilde faktiski būtu jā. Pārfrāzējot Sestās direktīvas 17. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu, Fuchs k-gs kā nodokļa maksātājs būtu tiesīgs no tā nodokļa, kas viņam jāmaksā par ar nodokli apliekamajiem darījumiem (elektroenerģijas piegādes), atskaitīt priekšnodokli, kas samaksāts par precēm un pakalpojumiem, ko viņam sniedzis cits nodokļa maksātājs (proti, saules enerģijas paneļi un to ierīkošanas) un kas izmantoti šo darījumu veikšanai. Atskaitīšanas tiesības turklāt rastos, tiklīdz priekšnodoklis būtu iekasējams.
            32. Tomēr ir jāpatur prātā, ka persona, kas piegādā tikai tik daudz elektrības kā Fuchs k-ga saules enerģijas paneļu saražotā, visdrīzāk daudzās dalībvalstīs nesasniegtu nodokļu piemērošanas slieksni. Tādējādi viņš saskaņā ar Sestās direktīvas 24. panta 5. punktu nevarētu iekasēt maksājamo nodokli vai veikt priekšnodokļa atskaitīšanu. Fuchs k-ga situācijā piegādes nesasniedz Austrijā paredzēto nodokļu uzlikšanas slieksni. Tomēr, tā kā šīs piegādes tiek apliktas ar PVN, ir jāuzskata, ka viņš ir izvēlējies aplikšanu ar nodokļiem (13), ar izrietošām no tā tiesībām veikt atskaitīšanu. Patiesi, ja Austrijas atbildīgās iestādes ir pieņēmušas, ka Fuchs k-gs varēja izvēlēties aplikšanu ar nodokļiem, tas pierāda, ka tās viņu ir uzskatījušas par tādu personu, kas veic saimniecisku darbību, jo nav iespējams izvēlēties tikt apliktam ar nodokļiem saistībā ar darbību, kurai nav piemērojams PVN (14) .
            33. Katrā ziņā darbības vienīgais mērķis iespējams nav tikai elektrības piegāde tīklam par atlīdzību. Apmēram 44 % no saražotās elektrības varētu tikt patērēti Fuchs k-ga paša mājsaimniecībā, iespējams, nemaz nenonākot tīklā (15) . Ja tas ir tā, tad arī šis fakts ir jāņem vērā, nosakot, kā jāpiemēro atskaitīšanas tiesības.
            34. Attiecībā uz saimniecisko darbību, kas ietver elektrības piegādi, saules enerģijas paneļi ir jāuzskata par ražošanas līdzekļiem Sestās direktīvas izpratnē. Tiesa ir nospriedusi, ka ražošanas līdzekļi attiecas uz precēm, kurām, “tās izmantojot saimnieciskās darbības veikšanai, ir raksturīga ilgtspējība un vērtība, un tādējādi ar to iegūšanu saistītās izmaksas parasti netiek iegrāmatotas kā kārtējie izdevumi, bet gan tās tiek norakstītas vairāku finanšu gadu garumā (16) ”.
            35. Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru gadījumā, kad nodokļa maksātājs ražošanas līdzekli lieto gan uzņēmējdarbībai, gan privātām vajadzībām (kā tas varētu būt šajā gadījumā), tas saistībā ar PVN var izvēlēties, vai i) pilnībā iekļaut šo preci sava uzņēmuma aktīvos vai ii) to pilnībā saglabāt savā īpašumā, tādējādi to pilnībā izslēdzot no PVN sistēmas, vai iii) iekļaut to uzņēmuma aktīvos tiktāl, ciktāl to faktiski lieto uzņēmējdarbībai (17) .
            36. Tādējādi tas, kā atskaitīšanas tiesības var tikt īstenotas saistībā ar saules enerģijas paneļiem, kuru saražotā enerģija tiek daļēji izmantota privātām vajadzībām (tiešajam patēriņam, neizmantojot tīklu) un daļēji uzņēmējdarbībai (ievadot elektroenerģiju tīklā par atlīdzību), būs inter alia  atkarīgs no tā, kā šie paneļi tiks sadalīti starp uzņēmuma aktīviem un attiecīgās personas privāto īpašumu.
            37. Pirmkārt, ja tie pilnībā ir privātajā īpašumā, uz tiem vispār neattiecas PVN sistēma un nevar rasties jautājums par atskaitīšanu (18) . Es vēlētos piebilst, ka tas pats attiektos uz situāciju, ja runa būtu par neiebūvētu fotoelementu sistēmu, kas nebūtu pievienota tīklam un nodrošinātu tikai mājsaimniecības vajadzības. Šādā situācijā netiktu veikta saimnieciska darbība un nepastāvētu ar nodokļiem apliekama piegāde.
            38. Otrkārt, ja saules enerģijas paneļi tiek pilnībā iekļauti mājsaimniecības īpašnieka kā nodokļa maksātāja uzņēmuma aktīvos (kas tā varētu būt šajā gadījumā), atskaitīšanas tiesības netiek ietekmētas, bet tas ietekmēs piemērojamo PVN viņa mājsaimniecībā patērētajai elektrībai. Šādā gadījumā šī elektrība ir jāuzskata par preci, ko viņa uzņēmums piegādā viņa personīgai izmantošanai, uz ko attiecas Sestās direktīvas 5. panta 6. punkts, un tāpēc tai jāpiemēro PVN.
            39. Tādējādi ar nodokli apliekamā summa saskaņā ar 11. panta A daļas 1. punkta b) apakšpunktu “būs preču vai līdzīgu preču pirkuma cena vai, ja pirkuma cenas nav, pašizmaksa, nosakot to piegādes brīdī”. Tā kā pieņemot, ka mājsaimniecības īpašnieks piegādā elektroenerģiju pats sev, viņš šīs preces (proti, attiecīgo elektrību) neiegādājas, bet gan to ražo, ar nodokli apliekamajai summai ir jābūt vai nu līdzvērtīgai preču iepirkuma cenai (proti, no tīkla pirktas elektrības cenai), vai pašizmaksai, kas noteikta piegādes brīdī. Varētu apstrīdēt to, vai situācijā, kad ir iespējams aprēķināt faktisko pašizmaksu, ir atbilstoši izmantot līdzvērtīgu preču iepirkuma cenu, kas varētu būt augstāka vai zemāka nekā pašizmaksa. Šajā situācijā pašizmaksa visdrīzāk būtu augstāka, vismaz dažu pirmo gadu laikā. Lai gan pašreizējās ražošanas izmaksas (piemēram, uzturēšana), iespējams, ir ļoti zemas, ir jāņem vērā arī maksa par paneļiem un to uzstādīšanu, kuri nolietojas attiecīgajā laika posmā. Tas visdrīzāk palielinātu maksu par kWh un līdz ar to arī PVN apmēru, kas iekasējams par saules enerģijas paneļu saražoto elektrību un ko patērē mājsaimniecība amortizācijas laikā.
            40. Treškārt, ja saules enerģijas paneļi ir iekļauti mājsaimniecības īpašnieka kā nodokļa maksātāja uzņēmuma aktīvos tikai tiktāl, ciktāl tos faktiski izmanto tīkla operatoram piegādātās elektrības ražošanai, atskaitīšanas tiesības var izmantot tikai tikpat lielā mērā. Tomēr tāpat var rasties sarežģījumi, ja mājsaimniecībai piegādātās elektrības un tīklā ievadītās elektroenerģijas proporcija būtiski atšķiras. Šādā gadījumā būtu atbilstoši piemērot Sestās direktīvas 20. panta 2. punktā paredzēto koriģēšanas procedūru (19) .
            41. Tomēr es vēlētos uzsvērt, ka pamatlieta ir par saules enerģijas paneļu iegādi un uzstādīšanu 2005. gadā, kad nodokļa maksātājiem bija tiesības (un, patiesi, tām bija pienākums) sadalīt ražošanas līdzekļus starp privātiem aktīviem un uzņēmuma aktīviem. Kopš 2010. gada ar Direktīvas 2006/112 168.a panta 2. punktu dalībvalstīm tiek atļauts noteikt, ka izdevumus par citām precēm, kas ir daļa no saimnieciskās darbības aktīviem, var atskaitīt tikai tādā apmērā, cik tie ir izmantoti ar nodokli apliekamās personas saimnieciskās darbības veikšanai (20) .
            42. Visbeidzot, es vēlos norādīt, ka, ciktāl Fuchs k-gam ir tiesības atskaitīt par saules enerģijas paneļiem samaksāto PVN, var uzdot jautājumu, vai EUR 19 020 (21) piešķiršana varētu ietekmēt atskaitāmo summu. Ja šis atbalsts netiek uzskatīts par daļējas kopējās cenas, ieskaitot PVN, samaksu, tad varētu apgalvot, ka Fuchs k-gs pats ir samaksājis tikai to PVN summu, kas ietilpst šīs cenas atlikumā un ka viņam bija tiesības atskaitīt tikai šo summu. Tomēr šādu pieeju nepieļautu Tiesas spriedums lietā Komisija/Francija (22) .
            Secinājumi 
            43. Ņemot vērā visus iepriekšējos apsvērumus, es uzskatu, ka Tiesai būtu jāsniedz šādas atbildes uz Verwaltungsgerichtshof uzdoto jautājumu:
            Tādas elektroenerģijas tīklam pievienotas fotoelementu iekārtas ekspluatācija uz privātām vajadzībām paredzētas dzīvojamās ēkas vai blakus tai, kas tiek izmantota privātām vajadzībām, ir saimnieciskā darbība Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze 4. panta izpratnē, ciktāl šīs iekārtas saražotā elektrība tiek par atlīdzību piegādāta tīklam. Šādos apstākļos iekārtas iegādes brīdī samaksāto priekšnodokli var atskaitīt no maksājamā nodokļa, kas piemērots elektrības piegādēm tīklam, ņemot vērā visus tās direktīvas noteikumus, kas attiecas uz šādu atskaitīšanu.
            (1) . 
            (2)  – Padomes 1977. gada 17. maija Sestā direktīva 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp., ar grozījumiem; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”). No 2007. gada 1. janvāra tā tika atcelta un aizstāta ar 2006. gada 28. novembra Padomes Direktīvu 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Direktīva 2006/112”), kurā ir ietverti piemērojamie PVN noteikumi pārstrādātā veidā un formulējumā, faktiski neieviešot būtiskas izmaiņas.
            (3)  – Skat. tagad šādus Direktīvas 2006/112 noteikumus: 1. panta 2. punkts, 9. panta 1. punkts, 14. panta 1. punkts, 15. panta 1. punkts, 16., 74., 167., 168. un 168.a pants un 281.–291. pants.
            (4)  – Direktīvas 28.f pants tika iekļauts ar Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvu 91/680/EEK, kas papildina pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu un groza Direktīvu 77/388/EEK nolūkā atcelt fiskālās robežas (OV L 376, 1. lpp.).
            (5)  – Skat. šobrīd Direktīvas 2006/112 284.–287. pantu.
            (6)  – 1994. gada Umsatzsteuergesetz  (Likums par apgrozījuma nodokli) 6. panta 1. punkta 27) apakšpunkts.
            (7)  – Šī paša likuma 6. panta 3. punkts.
            (8)  – Skat. tālāk 17. un 18. punktu.
            (9)  – 2009. gada 29. oktobra spriedums lietā C-246/08 Komisija/Somija (Krājums, I-10605. lpp., 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
            (10)  – Skat. 2012. gada 19. jūlija spriedumu lietā C-263/11 Rēdlihs/Valsts ieņēmumu dienests (33. punkts un tajā minētā judikatūra).
            (11)  	Skat. 10. punktu iepriekš un 32. punktu tālāk.
            (12)  – Skat. 12. punktu iepriekš.
            (13)  – Skat. 10. punktu iepriekš.
            (14)  – Skat. 28. punktu iepriekš.
            (15)  – Skat. 18. punktu iepriekš.
            (16)  – Skat. jaunāko 2012. gada 16. februāra spriedumu lietā C-118/11 Eon Aset Menidjmunt  (35. punkts un tajā minētā judikatūra).
            (17)  – Skat. jaunāko 2012. gada 16. februāra spriedumu lietā C-594/10 van Laarhoven (25. punkts un tajā minētā judikatūra). Tomēr skat. arī tālāk 41. punktu.
            (18)  – Skat. 2005. gada 20. janvāra ģenerāladvokāta Džeikobsa [ Jacobs ] secinājumus lietā C-434/03 Charles  un Charles-Tijmens (2005. gada 14. jūlija spriedums, Krājums, I-7037. lpp., 58., 75. un 76. punkts).
            (19)  – Skat. 8. punktu iepriekš. Skat. arī 2006. gada 14. septembra spriedumu lietā C-72/05 Wollny  (Krājums, I-8297. lpp.).
            (20)  – Skat. Padomes 2009. gada 22. decembra Direktīvu 2009/162/ES, ar ko groza vairākus noteikumus Direktīvā 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2010, L 10, 14. lpp.).
            (21)  – Skat. 12. punktu iepriekš.
            (22)  – 2005. gada 6. oktobra spriedums lietā C-243/03 (Krājums, I-8411. lpp.)