CELEX: 62007CJ0377
Language: hu
Date: 2009-01-22
Title: A Bíróság (első tanács) 2009. január 22-i ítélete.#Finanzamt Speyer-Germersheim kontra STEKO Industriemontage GmbH.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Bundesfinanzhof - Németország.#Társasági adó - Átmeneti rendelkezések - Külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékcsökkenésének levonása.#C-377/07. sz. ügy.

C‑377/07. sz. ügy
      Finanzamt Speyer-Germersheim
      kontra
      STEKO Industriemontage GmbH
      (a Bundesfinanzhof [Németország] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Társasági adó – Átmeneti rendelkezések – Külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékcsökkenésének levonása”
      Az ítélet összefoglalása
      A tőke szabad mozgása – Korlátozások – Adójogszabályok – Társasági adó
      (EK 56. cikk)
      Azon körülmények között, amikor a belföldi illetőségű tőketársaságnak 10%‑os mértéket el nem érő részesedése áll fenn valamely
         más tőketársaságban, és e részesedésének értékleírása folytán nyereségcsökkenést szenved, az EK 56. cikket úgy kell értelmezni,
         hogy azzal ellentétes, ha az említett részesedéshez kapcsolódó nyereségcsökkenés levonásának tilalma a külföldi illetőségű
         társaságokban fennálló részesedés esetében korábban lép hatályba, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés
         esetében.
      
      A tőke befektetésének helye szerinti, fentihez hasonló eltérő bánásmód ugyanis visszatarthatja a részvényest attól, hogy tőkéjét
         más tagállamban letelepedett társaságba ruházza be, és egyben korlátozást valósít meg a más államokban letelepedett társaságokkal
         szemben azáltal, hogy megakadályozza azokat az érintett tagállamban történő tőkegyűjtésben. Ezenkívül annak ismerete, hogy
         az adóköteles nyereség részleges értékleírásokkal való csökkentésének lehetősége a külföldi illetőségű társaságokban fennálló
         részesedés esetén korábban szűnik meg, mint a belföldi illetőségű társaságban fennálló részesedés esetén, visszatarthatja
         az érintett társaságot attól, hogy részesedéseket tartson fenn külföldi illetőségű társaságokban, és arra ösztönözheti, hogy
         gyorsabban váljon meg tőlük, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésektől. E vonatkozásban csekély jelentőséggel
         bír, hogy az eltérő bánásmód alkalmazására korlátozott időtartamon belül került sor, mivel e körülmény egymagában nem akadályozza
         meg, hogy az eltérő bánásmód jelentős következményekkel járjon, és ily módon a tőke szabad mozgásának korlátozása valós legyen.
      
      A belföldi illetőségű társaságnak a részesedései részleges értékleírásából származó nyereségcsökkenés adóköteles jövedelméből
         való levonására vonatkozó lehetősége kapcsán attól függően érvényesülő eltérő bánásmód, hogy e részesedések belföldi vagy
         külföldi illetőségű társaságban állnak e fenn, nem a helyzetek objektív különbségén alapul.
      
      Az említett eltérő bánásmódot nem igazolja az a mérlegelési mozgástér, amellyel a tagállamok az átmeneti szabályozás megállapítása
         során abból a célból rendelkeznek, hogy az a társasági adóra vonatkozó nemzeti szabályozást összeegyeztethetővé tegyék a közösségi
         joggal, és megszüntessék az esetleges hátrányos megkülönböztetéseket. E mérlegelési mozgásteret ugyanis mindig korlátozza
         az alapvető szabadságok, többek között a tőke szabad mozgásának tiszteletben tartása. Még ha az említett átmeneti rendszert
         igazolhatja is a korábbi rendszerről az új rendszerre való megszakítatlan átmenet biztosításának jogos érdeke, és noha egyes
         érvek lehetővé teszik annak megértését, hogy az új eljárás a belföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok
         tekintetében miért csak később került bevezetésre, ezen érvek nem igazolhatják a fenti, a külföldi illetőségű társaságokban
         részesedéssel rendelkező társaságok számára kedvezőtlen eltérő bánásmódot.
      
      Ezen eltérő bánásmódot az adórendszer koherenciája biztosításának szükségessége sem igazolja, mivel az a tény, hogy az átruházás
         során keletkezett értéknövekedés adómentessége későbbiekben igénybe vehető abban az esetben, ha megfelelő összegű nyereség
         áll rendelkezésre, nem tekinthető olyan, az adóztatás koherenciáján alapuló megfontolásnak, amely igazolhatja a külföldi leányvállalatokban
         részesedéssel rendelkező anyavállalatokat ért veszteségek azonnali levonásának megtagadását.
      
      Végül a hatékony adóellenőrzés biztosításának szükségességére alapított érvvel kapcsolatban meg kell állapítani, hogy az ilyen
         nyomós közérdek semmiképpen nem releváns abban az esetben, ha a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékvesztése
         a tőzsdei árfolyamok esésének eredménye.
      
      (vö. 27–29., 35., 49–50., 54–56. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (első tanács)
      2009. január 22.(*)
      
      „Társasági adó – Átmeneti rendelkezések – Külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékcsökkenésének levonása”
      A C‑377/07. sz. ügyben,
      az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Bundesfinanzhof (Németország)
         a Bírósághoz 2007. augusztus 8‑án érkezett, 2007. április 4‑i határozatával terjesztett elő az előtte
      
      a Finanzamt Speyer‑Germersheim
      és
      a STEKO Industriemontage GmbH
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG (első tanács),
      tagjai: P. Jann tanácselnök, M. Ilešič, A. Tizzano, A. Borg Barthet és E. Levits (előadó) bírák,
      főtanácsnok: D. Ruiz‑Jarabo Colomer,
      hivatalvezető: R. Grass,
      tekintettel az írásbeli szakaszra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –        a német kormány képviseletében M. Lumma és C. Blaschke, meghatalmazotti minőségben,
      –        az Európai Közösségek Bizottságának képviseletében R. Lyal és W. Mölls, meghatalmazotti minőségben,
      tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa
         nélkül kerül sor,
      
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EK 56. cikk értelmezésére irányul.
      
      2        A jelen kérelmet a Finanzamt Speyer‑Germersheim (a továbbiakban: Finanzamt) és a STEKO Industriemontage GmbH (a továbbiakban:
         STEKO) között a STEKO iparűzésiadó‑ és társaságiadó-alapjának a 2001. és a 2002. év tekintetében történő meghatározása tárgyában
         folyamatban levő eljárásban terjesztették elő.
      
       Nemzeti jogi háttér
      3        Az 1999. évi társasági adóról szóló törvény (Körperschaftsteuergesetz 1999) 2000. szeptember 14‑én módosított változata (a
         továbbiakban: a KStG régi változata) 8b. §‑a (2) bekezdése első mondatának megfelelően az e rendelkezésben szabályozott adó
         elsődleges alanyainak számító azon társaságok esetében, amelyek külföldi illetőségű társaságokban rendelkeztek részesedéssel,
         nem kellett figyelembe venni az e részesedés átruházásából származó nyereséget az adóköteles jövedelem kiszámítása során.
         Az említett rendelkezésből – együtt olvasva ugyanazon törvény 8b. §‑ának (5) bekezdésével, illetve 26. §‑ának (2) és (3) bekezdésével –
         az következik, hogy a fentiek megvalósulásának feltételeként legalább 10%‑os részesedés fennállását követelték meg.
      
      4        A fentiekkel azonos feltételek mellett a KStG régi változata 8b. §‑a (2) bekezdésének második mondata kimondta a részesedések
         elidegenítéséből származó veszteség elszámolásának tilalmát. E vonatkozásban a kérdést előterjesztő bíróság rámutat, hogy
         az említett tilalom nem terjedt ki az alacsonyabb részértéken való megjelölésből (részértékleírás) fakadó nyereségcsökkenésre.
      
      5        Amennyiben valamely belföldi illetőségű társaságnak belföldi illetőségű társaságokban bármilyen mértékű vagy külföldi illetőségű
         társaságokban 10%‑ot el nem érő részesedése állt fenn, a nyereség megállapítására a KStG régi változata 8. §‑a (2) bekezdése
         és a jövedelemadóról szóló törvény (Einkommensteuergesetz) 4. §‑a (1) bekezdése rendelkezéseinek együttes alkalmazása folytán
         került sor.
      
      6        A fenti rendelkezésekből következik, hogy a részesedéseknek a belföldi illetőségű tőketársaság általi átruházásából származó
         nyereség adóköteles volt, és az említett részesedések átruházásából származó veszteséget, valamint az e részesedések részértékleírásából
         származó veszteséget adózási szempontból figyelembe lehetett venni.
      
      7        A korábban alkalmazott költségelszámolási rendszerről a féljövedelem-eljárásra való áttérés keretében a társasági adóról szóló
         törvényt módosította a 2001–2002. évi adókulcsok csökkentéséről és a vállalkozások adóztatásának reformjáról szóló, 2000.
         október 23‑i törvény (Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung 2001/2002) (BGBl. 2000.
         I., 1433. o.).
      
      8        A fentieket követően a társasági adóról szóló törvény 2000. október 23‑án módosított változata (a továbbiakban: a KStG új
         változata) 8b. §‑a (2) bekezdésének első mondata értelmében a társaságokban és személyegyesülésekben fennálló részesedések
         átruházásához kapcsolódó nyereséget nem lehet figyelembe venni, függetlenül attól, hogy a társaságok belföldi vagy külföldi
         illetőségűek, és hogy mekkora  a részesedés mértéke.
      
      9        A KStG új változata 8b. §‑ának (3) bekezdése kimondja, hogy a részesedések alacsonyabb részértékét (részértékleírását) vagy
         átruházását az adóköteles nyereség meghatározása során figyelmen kívül hagyják.
      
      10      A KStG új változata 34. §‑a (4) bekezdése első mondatának 2. pontja átmeneti rendelkezést tartalmaz ugyanazon törvény 8b. §‑a
         (2) és (3) bekezdésének alkalmazása tekintetében.
      
      11      Az említett rendelkezés szerint, amennyiben a részesedés belföldi illetőségű társaságban áll fenn, a KStG új változata 8b. §‑ának
         (2) és (3) bekezdése első alkalommal rendszerint a 2002. adóév tekintetében alkalmazandó, míg a 2001. adóévre történő alkalmazására
         csak akkor kerülhet sor el, ha a tőketársaság a 2001. év folyamán úgy állapította meg üzleti évét, hogy az többé nem esett
         egybe a naptári évvel.
      
      12      Ezzel szemben a kérdést előterjesztő bíróság szerint külföldi illetőségű társaságban fennálló részesedés esetén, amennyiben
         a tőketársaság üzleti éve egybeesik a naptári évvel, a KStG új változata 8b. §‑ának (2) és (3) bekezdését alkalmazni kell
         a 2001. adóévre.
      
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
      13      A STEKO, Németországban letelepedett korlátolt felelősségű társaság beruházásieszköz‑állománya 2001‑ben külföldi illetőségű
         társaságok részvényeit tartalmazta. E részesedések nem érték el a 10%‑os mértéket. A kérdést előterjesztő bíróság rámutat,
         hogy nem bír tudomással arról, hogy az említett részesedések más tagállamokban vagy harmadik országban letelepedett társaságokban
         állnak‑e fenn.
      
      14      A STEKO az említett részvényeket a 2001. december 31‑én lezárt üzleti év mérlegében nem korábbi könyv szerinti értékükön,
         azaz 220 021,09 DEM összeggel jelölte meg, hanem az árfolyamok esése miatt alacsonyabb részértéken, 139 775,35 DEM összeggel
         szerepeltette. A fentiek eredményeképpen az adóköteles nyereség 80 245,74 DEM összeggel csökkent.
      
      15      A Finanzamt jóváhagyta az alacsonyabb részérték megjelölését, tekintettel arra, hogy a részvények árfolyamesése miatti tartós
         értékcsökkenésről volt szó. Mindazonáltal a nyereségcsökkenést szerinte adózási szempontból nem lehet figyelembe venni, mivel
         a KStG új változata 8b. §‑ának (3) bekezdése és az említetthez hasonló értékvesztés levonásának e rendelkezés által bevezetett
         tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre a 2001. adóévtől alkalmazandó.
      
      16      Miután a Finanzgericht Rheinland-Pfalz 2005. szeptember 29‑i ítéletével helyt adott a STEKO által a Finanzamt fenti jogalapon
         kibocsátott, adómegállapító határozatai ellen benyújtott keresetnek, a Finanzamt a Bundesfinanzhof előtt az említett ítélet
         felülvizsgálatát kérte.
      
      17      A kérdést előterjesztő bíróság előadja, hogy a KStG új változata 8b. §‑ának (3) bekezdése alapján a STEKO a 2001. év vonatkozásában
         nem vonhatta le a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedéseihez kapcsolódó nyereségcsökkenésnek megfelelő összeget.
         A belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre azonban az említett rendelkezést főszabály szerint legkorábban
         csak a 2002. évtől kellett alkalmazni. A STEKO által eszközölt részértékleírások akkor lehettek volna figyelembe vehetők a
         fizetendő adó összegének csökkentése céljából, ha belföldi illetőségű társaságok részesedéseire vonatkoztak volna, mivel az
         ilyen értékvesztések levonására nem vonatkozott tilalom.
      
      18      A Bundesfinanzhof szerint a külföldi illetőségű társaságokban fennálló azon részesedéseket, amelyek esetében a tartós értékcsökkenés
         előre látható, 2001‑ben adózási szempontból kedvezőtlenebbül kezelték a belföldi illetőségű társaságokban fennálló hasonló
         részesedésekhez képest. Figyelembe véve azonban a jelen ügy egyedi körülményeit, az említett bíróság arra keresi a választ,
         hogy a fenti megkülönböztetés megvalósítja‑e a tőke szabad mozgásának korlátozását.
      
      19      A Bundesfinanzhof először is kétségbe vonja, hogy viszonylag rövid ideig alkalmazott egyenlőtlen bánásmód megakadályozhatja
         az adófizetőket abban, vagy visszatarthatja őket attól, hogy külföldi illetőségű társaságokba fektessenek be.
      
      20      Másodszor a kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy a tőke szabad mozgásának esetleges átmeneti korlátozása elfogadható,
         amennyiben a korábban alkalmazott költségelszámolási eljárásról az úgynevezett féljövedelem-eljárásra történt átállás előnyös
         a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések vonatkozásában.
      
      21      Harmadszor az említett bíróság arra a kérdésre vár választ, hogy az ilyen korlátozás igazolható‑e a harmadik országban letelepedett
         társaságokban fennálló részesedések esetében az adóellenőrzés biztosításának szükségességével, ugyanakkor megjegyzi, hogy
         e szempont akkor lehet meghatározó, ha a szóban forgó nyereségcsökkenés az adott társaságban fennálló részesedés értékének
         egyszerű csökkenésén alapul, mivel az ilyen csökkenés rendszerint kizárólag az azon társaságon belüli körülményektől függ,
         amelyben a részesedés fennáll, de ez a szempont valószínűleg nem játszik szerepet akkor, ha a csökkenés részvények árfolyamesésének
         eredménye.
      
      22      A fenti körülmények között a Bundesfinanzhof az eljárás felfüggesztéséről határozott, és előzetes döntéshozatal céljából a
         következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
      
      „Akadályát képezi‑e az EK 56. cikk az olyan tagállami szabályozásnak, amely alapján a tőketársaság más tőketársaságban fennálló
         részesedésével összefüggő nyereségcsökkenés elszámolásának tilalma a külföldi részesedések tekintetében korábban lép hatályba,
         mint a belföldi részesedések tekintetében?”
      
       Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
      23      Emlékeztetni kell arra, hogy az EK 56. cikk (1) bekezdése szerint tiltott, tőkemozgást korlátozó intézkedések azon intézkedéseket
         foglalják magukban, amelyek alkalmasak arra, hogy eltántorítsák a külföldieket attól, hogy valamely tagállamban beruházásokat
         hajtsanak végre, illetve az említett tagállam lakosait attól, hogy más államokban hajtsanak végre beruházásokat (lásd a C‑513/03. sz.
         Van Hilten-van der Heijden ügyben 2006. február 23‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑1957. o.] 44. pontját, a C‑370/05. sz.
         Festersen‑ügyben 2007. január 25‑én hozott ítélet [EBHT 2007., I‑1129. o.] 24. pontját és a C‑101/05. sz. A‑ügyben 2007. december
         18‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑11531. o.] 40. pontját).
      
      24      Az EK 56. cikk (1) bekezdése szerinti „korlátozásoknak” nem csak azon nemzeti intézkedések minősülhetnek, amelyek megakadályozhatják
         vagy korlátozhatják a más államokban letelepedett vállalkozások részvényeinek megszerzését (a C‑112/05. sz., Bizottság kontra
         Németország ügyben 2007. október 23‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑8995. o.] 19. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési
         gyakorlat), hanem azok is, amelyek visszatartanak a más államokban letelepedett társaságokban fennálló részesedések fenntartásától
         (lásd analógia útján a C‑324/00. sz. Lankhorst-Hohorst‑ügyben 2002. december 12‑én hozott ítélet [EBHT 2002., I‑11779. o.]
         32. pontját és a C‑524/04. sz. Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ügyben 2007. március 13‑án hozott ítélet [EBHT 2007.,
         I‑2107. o.] 61. pontját).
      
      25      Az alapeljárást illetően az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy 2001‑ben a belföldi illetőségű társaság
         nem vonhatta le adóköteles jövedelméből nyereségének a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedései részleírása
         folytán bekövetkező csökkenését. Ezzel szemben ugyanazon év vonatkozásában és minden más tekintetben azonos feltételek mellett
         a belföldi illetőségű társaság levonhatta adóköteles jövedelméből az említett nyereségcsökkenéseket, amennyiben azok belföldi
         illetőségű társaságokban fennálló részesedéseket érintettek.
      
      26      Ahogyan azt a kérdést előterjesztő bíróság is megállapította, azok a belföldi illetőségű társaságok, amelyek külföldi illetőségű
         társaságokban értékcsökkenéssel érintett részesedésekkel rendelkeztek, 2001‑ben kedvezőtlenebb helyzetbe kerültek azoknál,
         amelyek belföldi illetőségű társaságokban rendelkeztek hasonló részesedésekkel.
      
      27      A tőke befektetésének helye szerinti, fentihez hasonló eltérő bánásmód – amelyet a KStG új verziója azon adóévet megelőzően
         vezetett be, amelynek során az említett törvény hatályba lépett – visszatarthatja a részvényest attól, hogy tőkéjét más, a
         Németországi Szövetségi Köztársaságon kívüli államban letelepedett társaságba ruházza be, és egyben korlátozást valósít meg
         a más államokban letelepedett társaságokkal szemben azáltal, hogy megakadályozza azokat a németországbeli tőkegyűjtésben.
      
      28      Ezenkívül ‑ ahogyan arra az Európai Közösségek Bizottsága is utalt ‑ annak ismerete, hogy az adóköteles nyereség részértékleírásokkal
         való csökkentésének lehetősége a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetén korábban szűnik meg, mint a
         belföldi illetőségű társaságban fennálló részesedés esetén, visszatarthatta az érintett társaságot attól, hogy részesedéseket
         tartson fenn külföldi illetőségű társaságokban, és arra ösztönözte, hogy gyorsabban váljon meg tőlük, mint a belföldi illetőségű
         társaságokban fennálló részesedésektől.
      
      29      E vonatkozásban csekély jelentőséggel bír, hogy az eltérő bánásmód alkalmazására korlátozott időtartamon belül került sor
         (a C‑436/06. sz. Grønfeldt‑ügyben 2007. december 18‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑12357. o.] 15. pontja). E körülmény ugyanis
         egymagában nem akadályozza meg, hogy az eltérő bánásmód jelentős következményekkel járjon – ahogyan azt egyébként az alapügy
         tényállása is mutatja ‑, és ily módon a tőke szabad mozgásának korlátozása valós legyen.
      
      30      Az ítélkezési gyakorlat szerint ahhoz, hogy a tőkebefektetés helye alapján az adózók között különbséget tevő nemzeti adójogi
         szabályozást az EK‑Szerződésnek a tőke szabad mozgásáról szóló rendelkezéseivel összeegyeztethetőnek lehessen tekinteni, az
         eltérő bánásmódnak olyan helyzetekre kell vonatkoznia, amelyek egymással objektíve nem összehasonlíthatóak, vagy azokat nyomós
         közérdek igazolja (lásd a C‑194/06. sz. Orange European Smallcap Fund ügyben 2008. május 20‑án hozott ítélet [az EBHT‑ban
         még nem tették közzé] 59. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
      
      31      A német kormány arra hivatkozik, hogy a 2001. adóév során az adókedvezményekre vonatkozóan nem egyetlen, a külföldi illetőségű
         társaságokban részesedéssel rendelkező társaságokat kizáró rendszer, hanem két különböző rendszer volt hatályban. A belföldi
         illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok ugyanis még a korábbi adókedvezmény-rendszer hatálya alá tartoztak,
         míg a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságokra az új rendszer, azaz a féljövedelem-eljárás
         volt alkalmazandó.
      
      32      Következésképpen az említett kormány szerint a belföldi, illetve a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező
         társaságok helyzete nem objektíve összehasonlítható.
      
      33      A fentihez hasonló érvelésnek nem lehet helyt adni. Az, hogy a belföldi illetőségű társaságokra eltérő adószabályozást alkalmaznak
         aszerint, hogy belföldi vagy külföldi illetőségű társaságokban rendelkeznek‑e részesedéssel, nem képezheti objektív kritériumát
         a helyzetek összehasonlításának, következésképpen a közöttük fennálló objektív különbség megállapításának sem. Ugyanis éppen
         az eltérő adószabályozás alkalmazásából ered azon eltérő bánásmód, amelynek igazolhatóságát meg kell ítélni.
      
      34      Ezenkívül fontos emlékeztetni rá, a Bíróság a leányvállalatokban fennálló részesedések bekövetkezett értékvesztéséből eredően
         a németországi illetőségű anyavállalatokat ért veszteségeket illetően már korábban rögzítette: megállapítható, hogy ezen anyavállalatok
         hasonló helyzetben vannak, függetlenül attól, hogy Németországban vagy más tagállamokban letelepedett leányvállalatokban rendelkeznek‑e
         részesedéssel. A Bíróság rámutatott, hogy e két esetben egyfelől az anyavállalatok viselik azt a veszteséget, amelynek levonását
         kérik, másfelől e leányvállalatok nyeresége nem adóköteles az anyavállalatoknál, függetlenül attól, hogy az Németországban
         valamely más tagállamban adóköteles leányvállalattól származik (a C‑347/04. sz. Rewe Zentralfinanz ügyben 2007. március 29‑én
         hozott ítélet [EBHT 2007., I‑2647. o.] 34. pontja).
      
      35      A külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok tekintetében a féljövedelem-eljárásra való áttérés
         a fenti jellemzőket nem módosította. Ezért meg kell vizsgálni, hogy nem a helyzetek objektív különbségén alapul‑e a belföldi
         illetőségű társaságnak a részesedései részértékleírásából származó nyereségcsökkenés adóköteles jövedelméből való levonására
         vonatkozó lehetősége kapcsán attól függően érvényesülő eltérő bánásmód, hogy e részesedések belföldi vagy külföldi illetőségű
         társaságban állnak‑e fenn.
      
      36      Ezt követően meg kell vizsgálni, hogy az alapügyben felmerülthöz hasonló, eltérő bánásmódot igazolja‑e nyomós közérdek.
      
      37      A német kormány – a kérdést előterjesztő bírósághoz hasonlóan – először is úgy véli, hogy az említett eltérő bánásmód igazolható,
         amennyiben az korlátozott ideig alkalmazott átmeneti rendszer részét képezi, ha az új rendszer halasztott hatálybalépése a
         teljes költségelszámolás rendszerének a féljövedelem-eljárással való fokozatos felváltásához kapcsolódik, amely utóbbira annak
         biztosítása céljából kerül sor, hogy a társasági adó rendszere a közösségi joggal összeegyeztethető legyen.
      
      38      A német kormány kifejti, hogy a teljes költségelszámolás rendszere alapján a tőketársaságokra főszabály szerint 40%‑os adómérték
         vonatkozott. A részvényesek között felosztott nyereséget csak 30%‑os adó terhelte. A részvényesnek a felosztott nyereség után
         a rá vonatkozó jövedelemadó-kulcs szerint ismét adót kellett fizetnie. Saját adótartozása összegéből azonban levonhatta a
         tőketársaság által Németországban korábban megfizetett társasági adó teljes összegét. Ily módon kerülték el a nyereség kettős
         adóztatását.
      
      39      Ami azonban a féljövedelem-eljárást illeti, ugyanazon kormány szerint a tőketársaságokat nyereségük után a továbbiakban csupán
         25%‑os egységes adómérték terheli függetlenül attól, hogy az elért nyereséget felosztják‑e részvényeseik között. A kiosztott
         osztalék kettős adóztatását úgy kerülik el, hogy az osztalék összegének csak a felét foglalják bele a részvényes jövedelemadó-alapjába,
         míg az egyik társaság által a másik társaság részére juttatott nyereség főszabály szerint általános osztalékadó-mentességet
         élvez. Ily módon kerülhető el, hogy valamely társaságnak a már korábban a 25%‑os mértékű társasági adó szerint adózott nyeresége
         után a más társaság részére történő újrafelosztás esetén újból társasági adót kelljen fizetni.
      
      40      Mivel a német kormány szerint a részesedések átruházása gazdasági szempontból úgy minősül, mintha azokat teljes egészében
         osztalékként fizették volna ki, az átruházást nyereségfelosztásként kezelik. Következésképpen az osztalékoknak a KStG új változata
         8b. §‑ának (1) bekezdésében előírt adómentességéhez hasonlóan, a részesedések átruházásából származó többletnek ugyanazon
         cikk (2) bekezdése szerinti adómentessége szintén a gazdasági kettős adóztatás elkerülését szolgálja az egymást követő részesedések
         terén. Ezzel szemben a részesedések átruházásához kapcsolódó veszteségeket és az értékcsökkenésből származó hiányt az említett
         szakasz (3) bekezdésének értelmében adózási szempontból többé nem lehet figyelembe venni.
      
      41      A német kormány pontosítja, hogy a féljövedelem-eljárás a nyereségüket felosztó társaságok vonatkozásában főszabály szerint
         a 2001. évtől lépett hatályba.
      
      42      Mindazonáltal annak biztosítása érdekében döntöttek a fenti rendszernek a részesedés tulajdonosa szintjén a 2001. év tekintetében
         történő fenntartásáról, amennyiben az osztalékok valamely belföldi illetőségű társaság 2000. évre vonatkozó rendes nyereségfelosztásán
         alapultak, hogy a tőketársaság szintjén a költségelszámolási rendszernek megfelelően adózott nyereségek ugyanezen rendszer
         szerint a részesedés tulajdonosának szintjén is adózzanak, és annak lehetővé tétele céljából, hogy ez utóbbi személyi adótartozásából
         utolsóként levonhassa az említett társaság által megfizetett adót.
      
      43      Viszont, mivel a költségelszámolási rendszer nem volt alkalmazható a külföldi illetőségű tőketársaságok által kiosztott osztalékokra,
         az új féljövedelem-eljárást a részesedés tulajdonosa szintjén a 2001. évtől lehetett alkalmazni.
      
      44      A német kormány hozzáteszi, hogy a tagállamnak bizonyos mozgástérrel kell rendelkeznie, amikor a közösségi joggal összeegyeztethető
         adórendszert kíván létrehozni, ami maga után vonja, hogy sem az általa meghatározott átmeneti rendszertől való későbbi eltérésre,
         sem a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre alkalmazott rendszer külföldi illetőségű társaságokban fennálló
         részesedésekre történő kiterjesztésére vonatkozóan nem áll fenn kötelezettsége.
      
      45      Másodszor a német kormány úgy véli, hogy a 2001. adóév tekintetében hatályos rendelkezéseket az adórendszer egészének koherenciájához
         kapcsolódó indokok igazolják. Álláspontja szerint a nemzeti adójogi szabályozás úgy épül fel, hogy a tőketársaságoknak – akár
         külföldi, akár belföldi illetőségű társaságokban rendelkeznek részesedésekkel – minden tekintetben szimmetrikusan kínál előnyöket
         és hátrányokat.
      
      46      Az említett kormány szerint ugyanis, ha valamely tőketársaság a 2001. adóév során külföldi illetőségű társaságban fennálló
         részesedésének átruházása folytán nyereséghez jutott, e nyereséget a KStG új változata 8b. §‑ának (2) bekezdése alapján társaságiadó-mentesen
         számolhatta el, de cserébe el kellett fogadnia, hogy az ezzel megegyező összegű veszteséget – vagy közvetlenül a részesedései
         átruházása során, vagy azok alacsonyabb részértékének elszámolása során ‑ ezen adó szempontjából nem veszik figyelembe. Ugyanezen
         gondolatmenetet követve, ha a tőketársaság belföldi illetőségű társaságban fennálló részesedésének átruházása folytán nyereséget
         ért el, az adóköteles volt, de az adóztatást ellentételezte, hogy az e részesedésekhez kapcsolódó veszteséget el lehetett
         számolni az adóalap csökkentése révén. Az említett adózási rendszer tehát koherens módon épült fel.
      
      47      Harmadszor a német kormány úgy véli, hogy amennyiben a részesedések harmadik országban letelepedett társaságokban állnak fenn,
         az eltérő bánásmódot a hatékony adóellenőrzés biztosításának szükségessége is igazolhatja.
      
      48      A német kormány által felhozott fenti igazolásoknak nem lehet helyt adni.
      
      49      Azon érvet illetően, miszerint annak a tagállamnak, amelynek célja, hogy a társasági adóra vonatkozó nemzeti szabályozást
         összeegyeztethetővé tegye a közösségi joggal, és megszüntesse az esetleges hátrányos megkülönböztetéseket, bizonyos mozgástérrel
         kell rendelkeznie az átmeneti szabályozás megállapítása során, azt a választ kell adni, hogy a Bíróság korábban már kimondta,
         e mozgásteret mindig korlátozza az alapvető szabadságok, többek között a tőke szabad mozgásának tiszteletben tartása (lásd
         a fent hivatkozott Grønfeldt‑ügyben hozott ítélet 32. pontját).
      
      50      Még ha az alapügyben tárgyalthoz hasonló átmeneti rendszert igazolhatja is a korábbi rendszerről az új rendszerre való megszakítatlan
         átmenet biztosításának jogos érdeke, és noha a német kormány érvei lehetővé teszik annak megértését, hogy az új féljövedelem-eljárás
         a belföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok tekintetében miért csak a 2002. évtől került bevezetésre,
         ezen érvek nem igazolhatják az alapügyben felmerülthöz hasonló, a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező
         társaságok számára kedvezőtlen eltérő bánásmódot.
      
      51      Ha a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok a német kormány állításának megfelelően nem is
         tartoztak a teljes költségelszámolási rendszer hatálya alá, az említett kormány észrevételeiből következik, hogy a 2001. adóévig
         az a belföldi illetőségű társaság, amelynek a külföldi illetőségű társaságban fennálló részesedése nem érte el a 10%‑os mértéket,
         a részesedés adózási szempontból figyelembe vehető részértékének levonása tekintetében ugyanolyan bánásmódban részesült, mint
         az a belföldi illetőségű társaság, amely belföldi illetőségű társaságban rendelkezett részesedéssel.
      
      52      Az adóztatás koherenciája megőrzésének szükségességével kapcsolatos érvet illetően emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság
         kimondta, az ilyen igazolásra alapított érv akkor helytálló, ha közvetlen kapcsolat állapítható meg az adott adóelőny és az
         ezen előnynek valamely meghatározott adóteherrel történő kiegyenlítése között (lásd a C‑293/06. sz. Deutsche Shell ügyben
         2008. február 28‑án hozott ítélet [EBHT 2008., I‑1129. o.] 38. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
      
      53      Ráadásul e kapcsolat közvetlen jellegét a szóban forgó adójogi szabályozás által követett célra tekintettel az érintett adóalanyok
         szintjén kell megállapítani a levonhatóság és az adóztatás közötti szoros kétirányú összefüggés alapján (a fent hivatkozott
         Deutsche Shell ügyben hozott ítélet 39. pontja).
      
      54      Mindazonáltal a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok adóköteles jövedelmének megállapítását
         illetően a Bíróság korábban már megállapította, hogy az a tény, hogy az átruházás során keletkezett értéknövekedés adómentessége
         későbbiekben igénybe vehető abban az esetben, ha megfelelő összegű nyereség áll rendelkezésre, nem tekinthető olyan, az adóztatás
         koherenciáján alapuló megfontolásnak, amely igazolhatja a külföldi leányvállalatokban részesedéssel rendelkező anyavállalatokat
         ért veszteségek azonnali levonásának megtagadását (lásd analógia útján a fent hivatkozott Rewe Zentralfinanz ügyben hozott
         ítélet 67. pontját).
      
      55      Végül a hatékony adóellenőrzés biztosításának szükségességére alapított érvvel kapcsolatban – feltéve, hogy az olyan nyomós
         közérdeknek minősül, amely indokolhatja a harmadik országból származó vagy oda irányuló szabad tőkemozgás korlátozását ‑ meg
         kell állapítani, hogy hasonló nyomós közérdek semmiképpen nem releváns abban az esetben, ha a külföldi illetőségű társaságokban
         fennálló részesedések értékvesztése az alapügyhöz hasonlóan a tőzsdei árfolyamok esésének eredménye.
      
      56      A fenti megállapítások összességére tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy az alapügyben felmerültekhez
         hasonló körülmények között, amikor a belföldi illetőségű tőketársaságnak 10%‑os mértéket el nem érő részesedése áll fenn valamely
         más tőketársaságban, az EK 56. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha az említett részesedéshez kapcsolódó
         nyereségcsökkenés levonásának tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében korábban lép hatályba,
         mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében.
      
       A költségekről
      57      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
      Az alapügyben felmerültekhez hasonló körülmények között, amikor a belföldi illetőségű tőketársaságnak 10%‑os mértéket el nem
            érő részesedése áll fenn valamely más tőketársaságban, az EK 56. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha az
            említett részesedéshez kapcsolódó nyereségcsökkenés levonásának tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés
            esetében korábban lép hatályba, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében.
      Aláírások
      * Az eljárás nyelve: német.