CELEX: 62007CJ0460
Language: pl
Date: 2009-04-23
Title: Wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 23 kwietnia 2009 r.#Sandra Puffer przeciwko Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz.#Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym: Verwaltungsgerichtshof - Austria.#Szósta dyrektywa VAT - Artykuł 17 ust. 2 i 6 - Prawo do odliczenia podatku naliczonego - Koszty budowy budynku przyporządkowanego do przedsiębiorstwa podatnika - Artykuł 6 ust. 2 - Wykorzystanie części budynku do celów prywatnych - Korzyść majątkowa w porównaniu do osób niebędących podatnikami - Zasada równości traktowania - Pomoc państwa w rozumieniu art. 87 WE - Wykluczenie prawa do odliczenia.#Sprawa C-460/07.

Sprawa C‑460/07
      Sandra Puffer
      przeciwko
      Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz
      [wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Verwaltungsgerichtshof (Austria)]
      Szósta dyrektywa VAT – Artykuł 17 ust. 2 i 6 – Prawo do odliczenia podatku naliczonego – Koszty budowy budynku przyporządkowanego do przedsiębiorstwa podatnika – Artykuł 6 ust. 2 – Wykorzystanie części budynku do celów prywatnych – Korzyść majątkowa w porównaniu do osób niebędących podatnikami – Zasada równości traktowania – Pomoc państwa w rozumieniu art. 87 WE – Wyłączenie prawa do odliczenia
      Streszczenie wyroku
      1.        Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie
            podatku naliczonego – Dobro inwestycyjne przyporządkowane w całości lub w części do majątku prywatnego podatnika
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 17)
      2.        Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie
            podatku naliczonego – Budowa nieruchomości przeznaczonej na cele mieszane
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 6 ust. 2 lit. a), art. 17 ust. 2 lit. a))
      3.        Pomoc przyznawana przez państwa – Pojęcie
      (art. 87 ust. 1 WE)
      4.        Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie
            podatku naliczonego – Wyłączenia prawa do odliczenia – Uprawnienie państw członkowskich do utrzymania wyłączeń istniejących
            w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy
      (dyrektywa Rady 77/388, art. 17 ust. 6)
      1.        Podatnik, który zdecydował się zaliczyć cały budynek do aktywów swojego przedsiębiorstwa i który wykorzystuje ten budynek
         w części do celów prywatnych ma, po pierwsze, prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego od całości wydatków
         związanych z budową rzeczonego budynku oraz po drugie, związany z tym obowiązek zapłaty podatku od wartości dodanej od wydatków
         związanych z tymże wykorzystaniem. Natomiast jeśli podatnik zdecydował się przy nabyciu dobra inwestycyjnego przyporządkować
         je w całości do swego majątku prywatnego lub przyporządkować je tylko w części do swej działalności zawodowej, to żadne prawo
         do odliczenia nie może powstać w odniesieniu do części przyporządkowanej do majątku prywatnego. W takim przypadku późniejsze
         wykorzystanie do celów zawodowych części dobra zaliczonego do majątku prywatnego nie może spowodować powstania prawa do odliczenia,
         ponieważ art. 17 ust. 1 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do
         podatków obrotowych ustala, że prawo do odliczenia powstaje z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Obowiązujące prawo wspólnotowe
         nie przewiduje żadnego tego typu mechanizmu korekty.
      
      (por. pkt 42–44)
      2.        Artykuł 6 ust. 2 lit. a) ani art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich
         w odniesieniu do podatków obrotowych nie naruszają ogólnej wspólnotowoprawnej zasady równego traktowania, przyznając podatnikom
         korzyść finansową poprzez konstrukcję prawa do pełnego i natychmiastowego odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego
         przy budowie budynku na cele mieszane oraz późniejsze, rozłożone w czasie opodatkowanie tym podatkiem wykorzystania prywatnego
         tego budynku, inaczej niż w przypadku osób niebędących podatnikami i podatników wykorzystujących swój budynek tylko na prywatne
         cele mieszkalne.
      
      W tym względzie w odniesieniu do prywatnego korzystania z dobra inwestycyjnego mieszanego przeznaczenia, możliwe jest, że
         art. 6 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy sam w sobie nie zapewnia takiego samego traktowania podatników i osób niebędących
         podatnikami lub innych podatników, którzy nabywają dobro tego samego rodzaju prywatnie i którzy z tego względu zobowiązani
         są do natychmiastowego poniesienia całego obciążenia podatku od wartości dodanej. Nie można bowiem wykluczyć, że cel, mianowicie
         całkowite uwolnienie podatników za pomocą konstrukcji z art. 17 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 2 akapit pierwszy lit. a) szóstej
         dyrektywy od ciężaru podatku od wartości dodanej przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w ramach wszystkich opodatkowanych
         czynności gospodarczych, w tym od całego obciążenia dóbr w okresie pomiędzy poniesieniem wydatków inwestycyjnych i rzeczywistym
         zawodowym korzystaniem, może prowadzić do powstania korzyści finansowej w odniesieniu do prywatnego korzystania z tego dobra
         przez podatników. Zatem ewentualna różnica w traktowaniu istniejąca pomiędzy podatnikami i osobami niebędącymi podatnikami
         wynika ze stosowania zasady neutralności podatkowej, która zapewnia, przede wszystkim, równość traktowania podatników. Ta
         potencjalna różnica wynika ponadto z wykonywania przez podatników działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 4 ust. 2
         szóstej dyrektywy. Wreszcie związana jest ona ze szczególnym statusem podatników nadanym im na mocy szóstej dyrektywy, z którego,
         zgodnie z art. 21 tej dyrektywy, wynika między innymi, że są oni zobowiązani z tytułu zapłaty podatku od wartości dodanej
         i mają obowiązek jego pobrania. Jako że te cechy odróżniają sytuację podatników od sytuacji osób niebędących podatnikami,
         które nie wykonują działalności gospodarczej, ewentualna różnica w traktowaniu wynika ze stosowania różnych zasad do różnych
         sytuacji, co nie prowadzi do jakiegokolwiek naruszenia zasady równego traktowania. Podobnie jest w przypadku podatnika, który
         przyporządkował dobro inwestycyjne w całości do swego majątku prywatnego, jeżeli nie zamierza on wykonywać działalności gospodarczej
         z wykorzystaniem tego dobra, lecz zamierza używać go do celów prywatnych. Nie można inaczej oceniać sytuacji podatnika dokonującego
         tylko czynności zwolnionych, ponieważ musi on ponosić taki sam ciężar podatku od wartości dodanej co osoba niebędąca podatnikiem;
         jego status jest więc zasadniczo taki sam, jak status tej osoby.
      
      (por. pkt 55–59, 62; pkt 1 sentencji)
      3.        Artykuł 87 ust. 1 WE należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on istnieniu przepisu krajowego, który transponując
         art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do
         podatków obrotowych przewiduje, że prawo do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej jest ograniczone do podatników
         dokonujących czynności opodatkowanych – z wyłączeniem podatników dokonujących tylko czynności zwolnionych – w zakresie w jakim
         ów przepis krajowy może przyznawać korzyść finansową tylko podatnikom dokonującym czynności opodatkowanych.
      
      W istocie ograniczenie prawa do odliczenia należnego podatku tylko do czynności opodatkowanych jest integralną częścią systemu
         podatku od wartości dodanej ustanowionego w przepisach wspólnotowych, które muszą być wdrożone w jednolity sposób przez wszystkie
         państwa członkowskie. W konsekwencji przesłanka interwencji państwa nie została spełniona, zatem art. 87 ust. 1 WE nie może
         znaleźć zastosowania.
      
      (por. pkt 70, 71; pkt 2 sentencji)
      4.        Artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków
         obrotowych należy interpretować w ten sposób, iż przewidziane w nim odstępstwo nie znajduje zastosowania do przepisu krajowego
         zmieniającego ustawodawstwo krajowe obowiązujące w chwili wejścia w życie tej dyrektywy, który opiera się na innej logice
         niż w przypadku ustawodawstwa wcześniejszego i który wprowadza nowe procedury. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy ustawodawca
         krajowy dokonał zmiany wcześniejszego ustawodawstwa krajowego, opierając się na prawidłowej, czy też na błędnej interpretacji
         prawa wspólnotowego. Kwestia, czy tego rodzaju zmiana przepisu krajowego wpływa również, z punktu widzenia stosowania art. 17
         ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, na inny przepis krajowy, zależy od tego, czy te przepisy krajowe są wzajemnie od siebie
         zależne, czy samodzielne, co winien ustalić sąd krajowy.
      
      (por. pkt 98; pkt 3 sentencji)
WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba)
      z dnia 23 kwietnia 2009 r.(*)
      
      Szósta dyrektywa VAT – Artykuł 17 ust. 2 i 6 – Prawo do odliczenia podatku naliczonego – Koszty budowy budynku przyporządkowanego do przedsiębiorstwa podatnika – Artykuł 6 ust. 2 – Wykorzystanie części budynku do celów prywatnych – Korzyść majątkowa w porównaniu do osób niebędących podatnikami – Zasada równości traktowania – Pomoc państwa w rozumieniu art. 87 WE – Wyłączenie prawa do odliczenia
      W sprawie C‑460/07
      mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Verwaltungsgerichtshof
         (Austria) postanowieniem z dnia 24 września 2007 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 11 października 2007 r., w postępowaniu:
      
      Sandra Puffer
      przeciwko
      Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz,
      
      TRYBUNAŁ (trzecia izba),
      w składzie: A. Rosas, prezes izby, J.N. Cunha Rodrigues, J. Klučka, S. Lindh i A. Arabadjiev (sprawozdawca), sędziowie,
      rzecznik generalny: E. Sharpston,
      sekretarz: B. Fülöp, administrator,
      uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 16 października 2008 r.,
      rozważywszy uwagi przedstawione:
      –        w imieniu S. Puffer przez F. Schuberta oraz W.D. Arnolda, Rechtsanwälte, a także C. Prodingera, Steuerberater,
      –        w imieniu Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz, przez T. Krumenackera, działającego w charakterze pełnomocnika,
      –        w imieniu rządu austriackiego przez J. Bauera, działającego w charakterze pełnomocnika,
      –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez K. Grossa oraz D. Triantafyllou, działających w charakterze pełnomocników,
      po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 11 grudnia 2008 r.,
      wydaje następujący
      Wyrok
      1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy interpretacji art. 17 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG w sprawie
         harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej:
         ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”) oraz jego zgodności z ogólną, wspólnotowoprawną
         zasadą równego traktowania.
      
      2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy S. Puffer a Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz (urzędem skarbowym
         w Linz, zwanym dalej „Unabhängiger Finanzsenat”) w przedmiocie prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (zwanego dalej
         „podatkiem VAT”) naliczonego w latach 2002–2003 w związku z kosztami budowy budynku przyporządkowanego w całości do aktywów
         przedsiębiorstwa S. Puffer, lecz wykorzystywanego częściowo na potrzeby prywatne.
      
       Ramy prawne
       Uregulowania wspólnotowe
      3        Zgodnie z art. 2 szóstej dyrektywy „[o]podatkowaniu podatkiem [VAT] podlega dostawa towarów lub [świadczenie] usług świadczona
         [dokonywane] odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [działającego w takim charakterze]”.
      
      4        Artykuł 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy stanowi:
      
      „1.      »Podatnikiem« jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność
         gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
      
      2.      Działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi
         włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych]. Za działalność gospodarczą
         uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych
         [wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku]”.
      
      5        Artykuł 6 ust. 2 akapit pierwszy lit. a) szóstej dyrektywy zrównuje z odpłatnym świadczeniem usług „korzystanie z towarów
         stanowiących część aktywów przedsiębiorstwa dla prywatnych potrzeb podatnika lub jego pracowników lub bardziej ogólnie, do
         celów innych niż związane z jego działalnością, w przypadkach kiedy podatek [VAT] od takich towarów podlega w całości lub
         w części odliczeniu”.
      
      6        Zgodnie z art. 11 część A ust. 1 lit. c) szóstej dyrektywy podstawą opodatkowania jest „w odniesieniu do transakcji wymienionych
         w art. 6 ust. 2 suma wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie usługi”.
      
      7        Zgodnie z art. 13 część B lit. b) akapit pierwszy szóstej dyrektywy państwa członkowskie zwalniają „najem lub dzierżawę nieruchomości”,
         z zastrzeżeniem pewnych wyjątków mniemających znaczenia dla niniejszej sprawy.
      
      8        Artykuł 17 szóstej dyrektywy, w brzmieniu zmienionym dyrektywą Rady 95/7 WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. L 102, s. 18)
         stanowi:
      
      „1.      Prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym odliczany podatek staje się wymagalny [z chwilą powstania obowiązku podatkowego].
      2.      O ile towary i usługi są częścią transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku,
         który zobowiązany jest zapłacić:
      
      a)      należny [podlegający zapłacie] lub zapłacony na terytorium kraju podatek [VAT] od towarów lub usług, które są mają być mu
         dostarczone przez innego podatnika:
      
      […]
      5.      W odniesieniu do towarów i usług, które mają być wykorzystane przez podatnika tak w przypadku transakcji określonych w ust. 2
         i 3, dla których podatek [VAT] podlega odliczeniu, jak też transakcji, dla których podatek nie podlega odliczeniu, odliczenie
         będzie dotyczyło tylko takiej części podatku od wartości dodanej, jaki przypada na kwotę tych pierwszych transakcji.
      
      Ta część podlegająca odliczeniu zostanie ustalona, zgodnie z art. 19, dla wszystkich transakcji przeprowadzanych przez podatnika
      […]
      6.      Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji,
         podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od
         wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością
         gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.
      
      Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym
         w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy.
      
      […]”.
      9        Artykuł 20 szóstej dyrektywy, w brzmieniu zmienionym przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. L 102,
         s. 18), przewiduje:
      
      „1.      Wstępne odliczenie korygowane jest zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, w szczególności:
      a)      gdy odliczenie jest większe lub mniejsze od tego, do którego podatnik był uprawniony;
      b)      gdy po złożeniu deklaracji podatkowej nastąpi zmiana czynników branych pod uwagę przy określaniu kwoty odliczenia […].
      2.      W przypadku dóbr inwestycyjnych korekta będzie obejmować okres pięciu lat, włącznie z rokiem, w którym towary zostały nabyte
         lub wyprodukowane. Roczna korekta będzie dokonywana jedynie w odniesieniu do jednej piątej podatku nałożonego na towary. Korekta
         jest dokonywana na podstawie zmian uprawnienia do odliczenia w kolejnych latach w stosunku do kwoty za rok, w którym towary
         zostały nabyte lub wyprodukowane.
      
      Na zasadzie odstępstwa od akapitu poprzedniego państwa członkowskie mogą ustalić korektę na okres pięciu pełnych lat, licząc
         od dnia, w którym towary po raz pierwszy znalazły zastosowanie.
      
      W przypadku mienia nieruchomego, nabytego jako dobro inwestycyjne, okres dostosowania może być przedłużony do 20 lat”.
      Uregulowania krajowe
      10      Artykuł 12 ust. 2 pkt 1 i art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) Umsatzsteuergesetz 1994 (ustawy z 1994 r. o podatku obrotowym, BGBl.
         663/1994, zwanej dalej „UStG 1994”), obowiązującej w chwili przystąpienia Austrii do Unii Europejskiej, to jest w dniu 1 stycznia
         1995 r., miał następujące brzmienie:
      
      „1.      Dostawy lub inne świadczenia związane z nabyciem, budową lub remontem budynków uznaje się za dokonane dla potrzeb przedsiębiorstwa
         wyłącznie w zakresie, w jakim wynagrodzenia z tego tytułu są kosztami działalności gospodarczej lub zawodowej zgodnie z przepisami
         o podatku dochodowym.
      
      2.      Nie są uznawane za dokonane dla potrzeb przedsiębiorstwa dostawy lub inne świadczenia:
      a)      w przypadku których wynagrodzenie nie obejmuje głównie wydatków (kosztów) podlegających odliczeniu w rozumieniu art. 20 ust. 1
         pkt 1–5 Einkommensteuergesetz [1988] [ustawy z 1988 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, BGBl. 400/1988)] lub art. 8
         ust. 2 i art. 12 ust. 1 pkt 1–5 Körperschaftsteuergesetz [1988] [ustawy z 1988 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, BGBl.
         401/1988)]”.
      
      11      Z postanowienia odsyłającego wynika, że skoro art. 20 ust. 1 pkt 1–5 ustawy z 1988 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
         wyklucza odliczenie od dochodu podlegającego opodatkowaniu wydatków na utrzymanie, w tym wydatków mieszkaniowych, to skutkiem
         art. 12 ust. 2 pkt 1 i art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994 jest przyznanie możliwości odliczenia podatku VAT jedynie w odniesieniu
         do tej części budynku, która wykorzystywana była dla celów zawodowych, a nie w odniesieniu do części wykorzystywanej jako
         mieszkanie prywatne.
      
      12      Abgabenänderungsgesetz 1997 (ustawa zmieniająca przepisy podatkowe z 1997 r., BGBl. I, 9/1998, zwana dalej „AbgÄG 1997”) zmieniła,
         po pierwsze, art. 12 ust. 2 pkt 1 UStG 1994 w taki sposób, że stanowi on, iż budynki o mieszanym wykorzystaniu mogą być w całości
         przyporządkowane w całości przedsiębiorstwu. Po drugie, w art. 6 ust. 1 pkt 16 w związku z art. 6 ust. 2 i art. 12 ust. 3
         UStG 1994 wprowadzono przepis, zgodnie z którym wykorzystane części budynku jako mieszkania prywatnego stanowi „czynność zwolnioną
         od podatku” w rozumieniu art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy, wykluczając tym samym dokonywanie odliczeń.
      
      13      Z postanowienia odsyłającego wynika, że wprowadzając powyższe zmiany ustawodawca austriacki chciał utrzymać w mocy wyłączenie
         możliwości odliczenia podatku VAT w odniesieniu do części budynków wykorzystywanych jako mieszania prywatne, uznając jednocześnie
         możliwość przyporządkowania przedsiębiorstwu całej nieruchomości wykorzystywanej na cele mieszane, zgodnie z wyrokiem z dnia
         8 maja 2003 r. w sprawie C‑269/00 Seeling, Rec. s. I‑4101.
      
       Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne
      14      W okresie od listopada 2002 r. do czerwca 2004 r. S. Puffer zbudowała jednorodzinny dom mieszkalny z basenem. Od 2003 r. wykorzystywała
         tę nieruchomość dla swoich celów mieszkalnych, z wyjątkiem części stanowiącej ok. 11% budynku, którą wynajęła dla celów zawodowych.
      
      15      S. Puffer przyporządkowała całą nieruchomość do aktywów swego przedsiębiorstwa i wniosła o możliwość dokonania odliczenia
         całości podatku naliczonego zafakturowanego jej przy budowie domu.
      
      16      Na mocy decyzji ustalających wysokość podatku VAT za lata 2002 i 2003 Finanzamt (organ podatkowy), po pierwsze, odmówił uwzględnienia
         podatku zapłaconego w związku z budową basenu przy dokonywaniu odliczeń, a po drugie, w odniesieniu do pozostałych kosztów
         budowy dopuścił odliczenie podatku naliczonego jedynie w zakresie odpowiadającym wykorzystaniu budynku dla celów zawodowych,
         to znaczy w wysokości 11%.
      
      17      Od tych decyzji S. Puffer wniosła odwołanie, które zostało oddalone przez Unabhängiger Finanzsenat między innymi dlatego,
         że w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy w Republice Austrii ustawodawstwo krajowe przewidywało wyłączenie prawa do odliczenia
         podatku VAT naliczonego od kosztów budowy części budynków wykorzystywanych na prywatne cele mieszkalne, a ustawodawca krajowy
         nie zrzekł się przewidzianego w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy uprawnienia do utrzymania w mocy tego wyłączenia.
      
      18      S. Puffer zaskarżyła tę decyzję do Verwaltungsgerichtshof. Twierdzi ona, po pierwsze, że przyporządkowanie danego dobra w całości
         przedsiębiorstwu zgodnie z orzecznictwem Trybunału daje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT, a po drugie, że w niniejszej
         sprawie nie zostały spełnione przesłanki utrzymania w mocy wyłączenia możliwości odliczenia obowiązującego w chwili wejścia
         w życie szóstej dyrektywy, przewidziane w jej art. 17 ust. 6.
      
      19      Po stwierdzeniu, że wbrew przepisowi art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy ustawodawca austriacki nie dopuszcza pełnego i natychmiastowego
         odliczenia podatku VAT związanego z kosztami budowy nieruchomości przeznaczonej na cele mieszane i przyporządkowanej w całości
         przedsiębiorstwu, sąd krajowy zastanawia się nad zgodnością tego przepisu z ogólną wspólnotowoprawną zasadą równego traktowania.
      
      20      W tym zakresie sąd krajowy podnosi, że pełne i natychmiastowe odliczenie podatku VAT związanego z kosztami budowy tego rodzaju
         budynku przeznaczonego na cele mieszane i późniejsze obciążenie podatkiem VAT wydatków związanych z częścią budynku wykorzystywaną
         na prywatne cele mieszkalne, rozłożone na dziesięć lat, skutkuje przyznaniem podatnikowi w tym okresie „kredytu bez odsetek”,
         z którego nie mogą korzystać osoby niebędące podatnikami VAT.
      
      21      W konsekwencji sąd krajowy zastanawia się, czy wynikająca stąd korzyść finansowa, którą szacuje na 5% kosztów netto budowy
         części budynku wykorzystywanej na cele prywatne, powoduje nierówne traktowanie podatników i osób niebędących podatnikami,
         a także, w ramach kategorii podatników, podatników budujących budynki dla celów czysto prywatnych i podatników budujących
         częściowo dla celów swego przedsiębiorstwa.
      
      22      Ponadto sąd krajowy zastanawia się nad kwestią, czy ta korzyść finansowa, przyznawana podatnikom dokonujących czynności opodatkowanych,
         a nie podatnikom dokonujących jedynie czynności zwolnionych z opodatkowania, może stanowić pomoc państwa w rozumieniu art. 87 WE,
         jeżeli wynika ona z krajowego przepisu transponującego szóstą dyrektywę, a obie te kategorie podatników znajdują się w sytuacji
         konkurencji.
      
      23      Wreszcie sąd krajowy zastanawia się, czy mimo zmian wprowadzonych przez AbgÄG 1997, przepisy krajowe wyłączające możliwość
         odliczenia naliczonego podatku VAT objęte są – jak to twierdzą austriackie organy podatkowe – zakresem art. 17 ust. 6 szóstej
         dyrektywy.
      
      24      W tych okolicznościach Verwaltungsgerichtshof postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi
         pytaniami prejudycjalnymi:
      
      „1)      Czy szósta dyrektywa […], w szczególności jej art. 17, narusza prawa podstawowe określone w prawie wspólnotowym (wspólnotowoprawną
         zasadę równego traktowania), ponieważ skutkuje ona tym, że podatnicy mogą nabyć własność budynków mieszkalnych wykorzystywanych
         na ich prywatne potrzeby mieszkaniowe (konsumpcję) o 5% taniej niż inni obywatele Unii Europejskiej, przy czym całkowita kwota
         tej ulgi rośnie bez ograniczeń, proporcjonalnie do wysokości kosztów nabycia oraz budowy budynku mieszkalnego? Czy naruszenie
         takie ma miejsce również wówczas, gdy podatnicy mogą nabyć własność budynku mieszkalnego przeznaczonego na ich prywatne potrzeby
         mieszkaniowe, który wykorzystują oni co najmniej w niewielkim zakresie na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, o 5% taniej niż
         inni podatnicy, którzy nie wykorzystują swoich budynków mieszkalnych w co najmniej niewielkim zakresie na potrzeby swojego
         przedsiębiorstwa?
      
      2)      Czy przepis krajowy przyjęty w celu dokonania transpozycji szóstej dyrektywy, w szczególności jej art. 17, narusza art. 87 WE,
         ponieważ przyznaje on ulgę, o której mowa w pytaniu pierwszym, dotyczącą budynków mieszkalnych wykorzystywanych przez podatników
         do celów prywatnych, tym podatnikom, którzy wykonują czynności opodatkowane, lecz nie przyznaje takiej ulgi podatnikom wykonującym
         czynności zwolnione od podatku?
      
      3)      Czy art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy zachowuje skuteczność, jeśli ustawodawca krajowy zmienia przepis prawa krajowego dotyczący
         wyłączenia możliwości odliczenia podatku naliczonego (w niniejszym przypadku art. 12 ust. 2 pkt 1 UStG 1994), który był utrzymany
         w mocy na podstawie art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, z wyraźnym zamiarem zachowania rzeczonego wyłączenia odliczenia podatku
         naliczonego, a z krajowej ustawy o podatku obrotowym wynika również utrzymanie w mocy wyłączenia odliczenia podatku naliczonego,
         przy czym ustawodawca krajowy z powodu błędu w zakresie wykładni prawa wspólnotowego [w niniejszym przypadku art. 13 część B
         lit. b) szóstej dyrektywy], który został dostrzeżony później, przyjął regulację, która – rozpatrywana samodzielnie – zezwala
         zgodnie z prawem wspólnotowym [stosownie do wykładni art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy dokonanej w ww. wyroku w sprawie
         Seeling] na odliczenie podatku naliczonego?
      
      4)      W przypadku udzielenia odpowiedzi przeczącej na pytanie trzecie:
      Czy na ważność wyłączenia odliczenia podatku naliczonego [w niniejszym przypadku art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994],
         utrzymanego w mocy na podstawie »klauzuli standstill« określonej w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, ma wpływ to, że ustawodawca
         krajowy zmienia i w rezultacie uchyla jedno z dwóch określonych w prawie krajowym wyłączeń odliczenia podatku naliczonego,
         których zakresy zachodzą na siebie [w niniejszym przypadku art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994 oraz § 12 ust. 2 pkt 1 UStG
         1994], ponieważ był on w błędzie co do stosowania prawa?”.
      
       W przedmiocie pytań prejudycjalnych
       W przedmiocie pytania pierwszego, dotyczącego zgodności art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy z ogólną wspólnotowoprawną
            zasadą równego traktowania
      25      Zadając pierwsze pytanie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 17 ust. 2 lit. a) i art. 6 ust. 2 lit. a) szóstej
         dyrektywy naruszają ogólną wspólnotowoprawną zasadę równego traktowania przez to, że przepisy te mogą przyznawać podatnikom,
         w ramach systemu pełnego i natychmiastowego odliczenia podatku VAT naliczonego przy budowie budynku przeznaczonego na cele
         mieszane i późniejszego rozłożonego w czasie opodatkowania tym podatkiem prywatnego wykorzystania tego budynku, korzyść finansową
         nieprzysługującą osobom niebędącym podatnikami i podatnikom wykorzystującym swoją nieruchomość tylko dla prywatnych celów
         mieszkalnych.
      
       Uwagi przedłożone Trybunałowi
      26      S. Puffer podnosi, że przedsiębiorca może zdecydować się przyporządkować dane dobro przeznaczone dla celów mieszanych w całości
         swemu przedsiębiorstwu, w celu zachowania możliwości odliczenia naliczonego podatku VAT, jeżeli zakres zawodowego wykorzystania
         tego dobra później się zwiększa.
      
      27      Jej zdaniem bowiem, w przypadku wstępnego, chociażby częściowego przeznaczenia tego dobra do celów prywatnych i późniejszego
         ponownego przeznaczenia go do celów przedsiębiorstwa, szósta dyrektywa wyraźnie nie pozwala już na odliczenie podatku naliczonego.
         Natychmiastowe i pełne odliczenie podatku VAT oraz późniejsze rozłożone w czasie obciążenie podatkiem VAT prywatnego korzystania
         z tego dobra wynika z systemu szóstej dyrektywy, którego konsekwencje Trybunał uwzględniał w swym orzecznictwie. Zatem nie
         ma żadnego powodu, by wątpić w zgodność tego systemu z ogólną wspólnotowoprawną zasadą równego traktowania.
      
      28      Unabhängiger Finanzsenat podnosi, że art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy pozwala na odliczenie naliczonego podatku VAT
         tylko w zakresie, w jakim towary lub usługi wykorzystywane są dla potrzeb podlegających opodatkowaniu czynności dokonywanych
         przez przedsiębiorcę. Oznacza to, że szósta dyrektywa nie przyznaje prawa do odliczenia w odniesieniu do częściowego korzystania
         z danego dobra dla celów prywatnych.
      
      29      Jego zdaniem bowiem należy przede wszystkim ustalić, zgodnie z niebudzącym wątpliwości brzmieniem art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej
         dyrektywy, zakres dopuszczalnego odliczenia stosownie do wykorzystania dobra dla celów czynności podlegających opodatkowaniu.
         Dopiero później należy sprawdzić, czy wykorzystanie dla celów prywatnych części dobra pierwotnie przeznaczonego na potrzeby
         czynności podlegających opodatkowaniu winno być traktowane jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 6 ust. 2 lit. a)
         szóstej dyrektywy.
      
      30      W konsekwencji zdaniem Unabhängiger Finanzsenat ani przyporządkowanie dobra do przedsiębiorstwa, ani status przedsiębiorcy
         nie mogą same w sobie stanowić podstawy dla prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Są to bowiem jedynie dwie przesłanki
         spośród wielu, które muszą zostać spełnione.
      
      31      W szczególności uznanie tych dwóch przesłanek za wystarczające skutkowałoby przyjęciem okrężnej argumentacji oraz niespójnością
         systemową. W tym zakresie Unabhängiger Finanzsenat podnosi, że przedsiębiorcom, którzy dokonują tylko czynności zwolnionych
         z podatku i którzy przez to nie mogą co do zasady odliczyć żadnego podatku naliczonego, przysługuje jednakże w odniesieniu
         do dobra wykorzystywanego w sposób mieszany możliwość odliczenia do wysokości jego wykorzystania na cele prywatne.
      
      32      Unabhängiger Finanzsenat zwraca również uwagę, że przedsiębiorcy dokonujący częściowo czynności zwolnione i częściowo czynności
         opodatkowane mogą odliczać podatek VAT jedynie proporcjonalnie do czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 17 ust. 5 szóstej
         dyrektywy. Proporcja ta może jednak różnić się od proporcji wykorzystania na cele prywatne i zawodowe.
      
      33      Rząd austriacki podczas rozprawy przychylił się do interpretacji art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy, której broni Unabhängiger
         Finanzsenat. Rząd ten uważa bowiem, że brzmienie powyższego przepisu pozwala na odliczenia tylko w odniesieniu do części budynku
         przeznaczonej na cele czynności opodatkowanych, a nie do części przeznaczonej na cele prywatne. Krótko mówiąc zdaniem tego
         rządu udzielania odpowiedzi na pierwsze pytanie nie jest konieczne, ponieważ przy zastosowaniu tej interpretacji nie powstaje
         żaden problem nierównego traktowania.
      
      34      Komisja podkreśla, że możliwość przyporządkowania przez podatnika dobra przeznaczonego do celów mieszanych w całości do swojego
         przedsiębiorstwa opiera się na zasadzie neutralności podatkowej, która służy zapewnieniu swobodnego i niezakłóconego wykonywania
         działalności gospodarczej. Odpowiadający temu obowiązek podatnika zapłaty podatku VAT od kwot wydatków poniesionych na prywatne
         wykorzystanie tego dobra, traktowane jako odpłatna usługa, ma właśnie na celu zapewnienie równego traktowania podatników i osób
         niebędących podatnikami.
      
      35      Niewielka korzyść finansowa dla podatników, która może powstawać w ramach tego systemu, po pierwsze, wynika z ich działalności
         gospodarczej i ich prawnego statutu, z czym wiąże się pobieranie i płacenie przez nich podatku VAT na rzecz organów podatkowych,
         a po drugie, stanowi nieodłączną konsekwencję faktu, że zakres zawodowego korzystania z dobra przeznaczonego na cele mieszane
         może z czasem się zwiększać. Zatem istnienie tej korzyści nie może uzasadnić zarzutu naruszenia ogólnej wspólnotowoprawnej
         zasady równego traktowania.
      
      36      Tylko w przypadku wykluczenia na samym wstępie jakiegokolwiek wykorzystywania na cele zawodowe, czy to ze względów obiektywnych,
         czy to z powodu wykluczenia takiego wykorzystania przez samego podatnika, przyporządkowanie dobra do przedsiębiorstwa oraz
         związane z nim odliczenie naliczonego podatku VAT są wykluczone.
      
      37      Ponadto Komisja uważa, że zasada równego traktowania nie zostaje naruszona ze względu na fakt, iż podatnik, który nie zdecydował
         się przyporządkować danego dobra do swego przedsiębiorstwa, nie może odliczyć naliczonego podatku VAT, skoro podatnik ten
         miał taką możliwość i z niej nie skorzystał. Ponieważ nie zdecydował się na dokonanie takiego przyporządkowania, nie może
         powoływać się na nierówne traktowanie.
      
      38      Wreszcie zdaniem Komisji różnica w traktowaniu istniejąca pomiędzy podatnikami dokonującymi czynności opodatkowanych i podatnikami
         dokonującymi czynności zwolnionych od podatku wynika po prostu z zasady neutralności, która pozwala na odliczenie podatku
         VAT tylko w odniesieniu do czynności podlegających opodatkowaniu.
      
       Odpowiedź Trybunału
      39      Należy przede wszystkim przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w przypadku wykorzystywania dobra inwestycyjnego
         do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych, zainteresowany ma, na potrzeby podatku VAT, możliwość dokonania wyboru, czy
         zaliczyć to dobro w całości do aktywów swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając
         je tym samym całkowicie z systemu podatku VAT, czy też zaliczyć je do aktywów przedsiębiorstwa jedynie w zakresie wynikającym
         z rzeczywistego wykorzystania do celów zawodowych (wyroki: z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie C‑434/03 Charles i Charles-Tijmens,
         Zb.Orz. s. I‑7037, pkt 23 i przywołane tam orzecznictwo; a także wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C‑72/05 Wollny,
         Zb.Orz. s. I‑8297, pkt 21).
      
      40      Jeżeli podatnik zdecyduje się traktować dobra inwestycyjne wykorzystywane jednocześnie do celów zawodowych i celów prywatnych
         jako dobra należące do przedsiębiorstwa, to podatek VAT naliczony przy nabyciu tych dóbr podlega co do zasady całkowicie i natychmiastowo
         odliczeniu (ww. wyroki: w sprawie Charles i Charles-Tijmens, pkt 24; a także w sprawie Wollny, pkt 22).
      
      41      Jednak z art. 6 ust. 2 akapit pierwszy lit. a) szóstej dyrektywy wynika, że jeżeli z dobrem zaliczonym do aktywów przedsiębiorstwa
         wiąże się powstanie prawa do pełnego lub częściowego odliczenia naliczonego podatku VAT, to jego wykorzystywanie do celów
         prywatnych podatnika lub jego personelu lub do celów innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa jest uważane za
         odpłatne świadczenie usług. Wykorzystanie to, które stanowi zatem „czynność opodatkowaną” w rozumieniu art. 17 ust. 2 tej
         dyrektywy, jest zgodnie z jej art. 11 część A ust. 1 lit. c) opodatkowane na podstawie kwoty wydatków poniesionych na wykonanie
         usług (ww. wyroki: w sprawie Charles i Charles-Tijmens, pkt 25; a także w sprawie Wollny, pkt 23).
      
      42      Zatem podatnik, który zdecydował się zaliczyć cały budynek do aktywów swojego przedsiębiorstwa i który wykorzystuje ten budynek
         w części do celów prywatnych ma, po pierwsze, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od całości wydatków związanych z budową
         rzeczonego budynku oraz po drugie, związany z tym obowiązek zapłaty podatku VAT od wydatków związanych z tymże wykorzystaniem
         (ww. wyrok w sprawie Wollny, pkt 24).
      
      43      Natomiast jeśli podatnik zdecydował się przy nabyciu dobra inwestycyjnego przyporządkować je w całości do swego majątku prywatnego
         lub przyporządkować je tylko w części do swej działalności zawodowej, to żadne prawo do odliczenia nie może powstać w odniesieniu
         do części przyporządkowanej do majątku prywatnego (zob. podobnie wyroki: z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C‑97/90 Lennartz,
         Rec. s. I‑3795, pkt 8, 9; a także z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C‑25/03 HE, Zb.Orz. s. I‑3123, pkt 43).
      
      44      Podobnie w takim przypadku późniejsze wykorzystanie do celów zawodowych części dobra zaliczonego do majątku prywatnego nie
         może spowodować powstania prawa do odliczenia, ponieważ art. 17 ust. 1 szóstej dyrektywy ustala, że prawo do odliczenia powstaje
         z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Obowiązujące prawo wspólnotowe nie przewiduje żadnego tego typu mechanizmu korekty,
         jak to podnosi rzecznik generalny w pkt 50 swej opinii.
      
      45      W przypadku dóbr inwestycyjnych o wykorzystaniu mieszanym, zmiennym w czasie, interpretacja art. 17 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy,
         której bronią Unabhängiger Finanzsenat i rząd austriacki, mogłaby skutkować tym, że podatnikowi odmawiano by odliczenia podatku
         VAT naliczonego w odniesieniu do późniejszego zawodowego wykorzystania podlegającego opodatkowaniu, pomimo pierwotnego zamiaru
         podatnika, by przyporządkować tego rodzaju dobro w całości do swego przedsiębiorstwa dla potrzeb przyszłych czynności.
      
      46      Jednak w takiej sytuacji podatnik nie byłby zwolniony z ciężaru ponoszenia całego podatku związanego z dobrem, które wykorzystuje
         dla potrzeb swej działalności zawodowej, a opodatkowanie jego działalności zawodowej prowadziłoby do podwójnego opodatkowania
         sprzecznego z zasadą neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT i w którą wpisuje się szósta
         dyrektywa (zob. podobnie: wyrok z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C‑415/98 Bakcsi, Rec. s. I‑1831, pkt 46; ww. wyrok w sprawie
         HE, pkt 71).
      
      47      Ponadto nawet zakładając, że po zakończeniu rzeczywistego zawodowego korzystania z części budynku pierwotnie używanego do
         celów prywatnych przewidziany jest zwrot podatku naliczonego od kosztów budowy, dobro to obciążone byłoby finansowo przez
         znaczny często okres od czasu poniesienia kosztów inwestycyjnych do rzeczywistego korzystania dla celów zawodowych. Jednak
         zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia finansowego przedsiębiorstw wymaga, by ponoszenie kosztów inwestycyjnych
         na potrzeby przedsiębiorstwa było uznawane za działalność gospodarczą, z którą wiąże się prawo do natychmiastowego odliczenia
         naliczonego podatku VAT. System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru podatku VAT przypadającego
         do zapłaty lub zapłaconego w ramach wszelkiego rodzaju działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu (zob. podobnie
         wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19, 23).
      
      48      Wreszcie wbrew twierdzeniom Unabhängiger Finanzsenat i rządu austriackiego wykładnia art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy wynikająca
         z orzecznictwa nie prowadzi ani do przyjęcia okrężnej argumentacji, jak to podniósł rzecznik generalny w pkt 46 opinii, ani
         niespójności o charakterze systemowym.
      
      49      Podatnicy dokonujący jedynie czynności zwolnionych od opodatkowania nie mogą bowiem, zgodnie z przywołanym przepisem, odliczać
         żadnego podatku naliczonego, a tym samym nie mogą też powoływać się na odliczenia dotyczące wykorzystania dóbr mieszanego
         użytku do celów prywatnych.
      
      50      Podobnie w przypadku podatników dokonujących zarówno czynności zwolnionych, jak i czynności opodatkowanych, brak jest niezgodności
         pomiędzy proporcjami wykorzystania prywatnego i zawodowego oraz części podlegającej odliczeniu z art. 17 ust. 5 szóstej dyrektywy.
      
      51      Z systematyki art. 17 tej dyrektywy wynika, że jeśli podatnik przy nabyciu dobra inwestycyjnego zdecyduje się przyporządkować
         je w całości do swego przedsiębiorstwa, natychmiastowe odliczenie naliczonego podatku VAT jest dopuszczalne co do części podatku
         VAT, która jest proporcjonalna do kwoty związanej z jego czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Ponieważ proporcja ta może
         później się zmieniać w czasie, art. 20 szóstej dyrektywy przewiduje mechanizm korekt. Jednakże jeśli stosowanie art. 17 i 20
         tej dyrektywy powoduje powstanie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT, podatnik ten, oraz każdy podatnik dokonujący
         tylko czynności opodatkowanych, nie może uniknąć rozłożonego w czasie opodatkowania podatkiem VAT prywatnego wykorzystania
         przez siebie tego dobra.
      
      52      Po drugie, należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem naruszenie ogólnej wspólnotowoprawnej zasady równego
         traktowania polega na stosowaniu różnych zasad do porównywalnych sytuacji lub też na stosowaniu tej samej zasady do różnych
         sytuacji (zob. wyroki: z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie C‑390/96 Lease Plan, Rec. s. I‑2553, pkt 34; z dnia 19 września 2000 r.
         w sprawie Niemcy przeciwko Komisji C‑156/98, Rec. s. I‑6857, pkt 84).
      
      53      Należy również przypomnieć, że zasada neutralności podatkowej jest wyrazem zasady równego traktowania na gruncie podatku VAT
         (wyroki: z dnia 8 czerwca 2006 r. w sprawie C‑106/05 L.u.P, Zb.Orz. s. I‑5123, pkt 48 i przywołane tam orzecznictwo; a także
         z dnia 10 kwietnia 2008 r. w sprawie C‑309/06 Marks & Spencer, Zb.Orz. s. I‑2283, pkt 49).
      
      54      Ponadto Trybunał orzekł już, że uznając prywatne korzystanie z dobra przyporządkowanego przez podatnika do jego przedsiębiorstwa
         za odpłatne świadczenie usług, art. 6 ust. 2 akapit pierwszy lit. a) szóstej dyrektywy ma na celu, po pierwsze, zapewnienie
         równego traktowania podatników, którzy mogli odliczyć podatek VAT od nabycia lub budowy tego dobra oraz ostatecznych konsumentów,
         którzy nabywają dobro, płacąc podatek VAT, poprzez uniemożliwienie tym pierwszym uzyskania nieuzasadnionych korzyści w porównaniu
         z tymi drugimi, a po drugie, zapewnienie neutralności podatkowej poprzez zagwarantowanie istnienia związku pomiędzy odliczeniem
         naliczonego podatku VAT a poborem podatku należnego (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wollny, pkt 30–33).
      
      55      Jednakże, jak podnosi sąd krajowy w odniesieniu do prywatnego korzystania z dobra inwestycyjnego mieszanego przeznaczenia,
         możliwe jest, że przepis ten sam w sobie nie zapewnia takiego samego traktowania podatników i osób niebędących podatnikami
         lub innych podatników, którzy nabywają dobro tego samego rodzaju prywatnie i którzy z tego względu zobowiązani są do natychmiastowego
         poniesienia całego obciążenia podatku VAT. Nie można bowiem wykluczyć, że cel przywołany w pkt 47 niniejszego wyroku, mianowicie
         całkowite uwolnienie podatników za pomocą konstrukcji z art. 17 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 2 akapit pierwszy lit. a) szóstej
         dyrektywy od ciężaru podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w ramach wszystkich opodatkowanych czynności gospodarczych,
         w tym od całego obciążenia dóbr w okresie pomiędzy poniesieniem wydatków inwestycyjnych i rzeczywistym zawodowym korzystaniem,
         może prowadzić do powstania korzyści finansowej w odniesieniu do prywatnego korzystania z tego dobra przez podatników (zob.
         analogicznie ww. wyrok w sprawie Wollny, pkt 38).
      
      56      Zatem ewentualna różnica w traktowaniu istniejąca pomiędzy podatnikami i osobami niebędącymi podatnikami wynika ze stosowania
         zasady neutralności podatkowej, która zapewnia, przede wszystkim, równość traktowania podatników. Ta potencjalna różnica wynika
         ponadto z wykonywania przez podatników działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy. Wreszcie
         związana jest ona ze szczególnym statusem podatników nadanym im na mocy szóstej dyrektywy, z którego, zgodnie z art. 21 tej
         dyrektywy, wynika między innymi, że są oni zobowiązani z tytułu zapłaty podatku VAT i mają obowiązek jego pobrania.
      
      57      Jako że te cechy odróżniają sytuację podatników od sytuacji osób niebędących podatnikami, które nie wykonują działalności
         gospodarczej, ewentualna różnica w traktowaniu wynika ze stosowania różnych zasad do różnych sytuacji, co nie prowadzi do
         jakiegokolwiek naruszenia zasady równego traktowania.
      
      58      Podobnie jest w przypadku podatnika, który przyporządkował dobro inwestycyjne w całości do swego majątku prywatnego, jeżeli
         nie zamierza on wykonywać działalności gospodarczej z wykorzystaniem tego dobra, lecz zamierza używać go do celów prywatnych.
      
      59      Nie można inaczej oceniać sytuacji podatnika dokonującego tylko czynności zwolnionych, ponieważ musi on ponosić taki sam ciężar
         podatku VAT co osoba niebędąca podatnikiem; jego status jest więc zasadniczo taki sam, jak status tej osoby.
      
      60      Wreszcie z pkt 50 niniejszego wyroku wynika, że podatnicy dokonujący zarówno czynności zwolnionych, jak i czynności opodatkowanych,
         są traktowani, w odniesieniu do każdego rodzaju ich działalności gospodarczej i do każdego rodzaju prywatnego wykorzystania
         dóbr przeznaczonych do celów mieszanych, dokładnie tak samo, jak osoby, które wykonują wyłącznie czynności należące do jednego
         z tych rodzajów działalności lub wykorzystania.
      
      61      Wynika stąd, że art. 17 ust. 2 lit. a) ani art. 6 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy nie naruszają ogólnej wspólnotowoprawnej
         zasady równego traktowania.
      
      62      W związku z powyższym na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć, że art. 17 ust. 2 lit. a) ani art. 6 ust. 2 lit. a) szóstej
         dyrektywy nie naruszają ogólnej wspólnotowoprawnej zasady równego traktowania, przyznając podatnikom korzyść finansową poprzez
         konstrukcję prawa do pełnego i natychmiastowego odliczenia podatku VAT naliczonego przy budowie budynku na cele mieszane oraz
         późniejsze, rozłożone w czasie opodatkowanie tym podatkiem wykorzystania prywatnego tego budynku, inaczej niż w przypadku
         osób niebędących podatnikami i podatników wykorzystujących swój budynek tylko na prywatne cele mieszkalne.
      
       W przedmiocie pytania drugiego, dotyczącego kwalifikowania korzyści finansowej wynikającej z krajowych przepisów transponujących
            art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy jako pomocy państwa
      63      Zadając drugie pytanie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 87 WE sprzeciwia się istnieniu przepisu krajowego,
         który transponując art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy przewiduje, że prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT jest
         ograniczone do podatników dokonujących czynności opodatkowanych, z wyłączeniem podatników dokonujących tylko czynności zwolnionych,
         w zakresie w jakim ów przepis krajowy może przyznawać korzyść finansową, o której mowa w pierwszym pytaniu, tylko podatnikom
         dokonującym czynności opodatkowanych.
      
       Uwagi przedłożone Trybunałowi
      64      S. Puffer uważa, że podatnicy dokonujący tylko czynności opodatkowanych, podatnicy dokonujący zarówno czynności opodatkowanych,
         jak i zwolnionych, oraz podatnicy dokonujący tylko czynności zwolnionych znajdują się w istocie w takiej samej sytuacji. Wszyscy
         mogą bowiem zdecydować się na przypisanie danego dobra o mieszanym przeznaczeniu w całości do swego przedsiębiorstwa i na
         późniejszą rozłożoną w czasie zapłatę podatku VAT z tytułu prywatnego korzystania z dobra. Zatem jej zdaniem nie doszło do
         naruszenia art. 87 WE.
      
      65      Unabhängiger Finanzsenat twierdzi, że skoro szósta dyrektywa nie przyznaje prawa do odliczenia należnego podatku VAT w odniesieniu
         do dobra przeznaczonego na cele mieszane w zakresie jego wykorzystywania na cele prywatne, nie doszło do naruszenia art. 87 WE.
      
      66      Komisja zwraca uwagę, że do stwierdzenia wystąpienia „pomocy państwa” w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE niezbędna jest między
         innymi interwencja państwa, która faworyzuje niektóre przedsiębiorstwa. Tymczasem w niniejszej sprawie te dwie przesłanki
         nie zostają spełnione, ponieważ prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynika wprost z szóstej dyrektywy, a korzyść przyznana
         beneficjentom wynika z ogólnej logiki systemu podatku VAT.
      
       Odpowiedź Trybunału
      67      Zgodnie z art. 87 ust. 1 WE „wszelka pomoc przyznawana przez państwo członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek
         formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych
         towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem, w zakresie w jakim wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi”.
      
      68      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zakwalifikowanie danego środka jako „pomocy” w rozumieniu art. 87 ust. 1 WE wymaga spełnienia
         wszystkich przewidzianych w tym przepisie przesłanek. I tak, po pierwsze, musi mieć miejsce interwencja państwa lub przy użyciu
         zasobów państwowych; po drugie, interwencja ta musi być w stanie wywrzeć wpływ na wymianę handlową między państwami członkowskimi;
         po trzecie, musi przyznawać beneficjentowi jakąś korzyść; po czwarte, musi zakłócać lub grozić zakłóceniem konkurencji (wyrok
         z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawach połączonych C‑341/06 P i C‑342/06 P Chronopost i La Poste przeciwko Ufex i in., Zb.Orz.
         s. I‑4777, pkt 121, 122 i przywołane tam orzecznictwo).
      
      69      Tymczasem prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT oraz ewentualna korzyść finansowa wynikająca z niego dla podatników
         dokonujących czynności opodatkowanych wynika bezpośrednio z art.17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy, którą państwa członkowskie
         zobowiązane są transponować do swego prawa krajowego.
      
      70      Jak podniósł to rzecznik generalny w pkt 70 opinii, ograniczenie prawa do odliczenia należnego podatku VAT tylko do czynności
         opodatkowanych jest integralną częścią systemu podatku VAT ustanowionego w przepisach wspólnotowych, które muszą być wdrożone
         w jednolity sposób przez wszystkie państwa członkowskie. W konsekwencji przesłanka interwencji państwa nie została spełniona,
         zatem art. 87 ust. 1 WE nie może znaleźć zastosowania.
      
      71      W tych okolicznościach, bez konieczności badania trzech pozostałych przesłanek, na drugie pytanie należy odpowiedzieć, że
         art. 87 ust. 1 WE należy interpretować w ten sposób, iż nie sprzeciwia się on istnieniu przepisu krajowego, który transponując
         art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy przewiduje, że prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT jest ograniczone do podatników
         dokonujących czynności opodatkowanych, z wyłączeniem podatników dokonujących tylko czynności zwolnionych, w zakresie w jakim
         ów przepis krajowy może przyznawać korzyść finansową tylko podatnikom dokonującym czynności opodatkowanych.
      
       W przedmiocie pytań trzeciego i czwartego, dotyczących przesłanek stosowania art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy
      72      Zadając pytania trzecie i czwarte, które należy rozpatrywać łącznie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy odstępstwo
         przewidziane w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy znajduje zastosowanie, w przypadku gdy ustawodawca krajowy zmienia jeden z dwóch
         przepisów krajowych o pokrywających się zakresach i zawierających wyłączenie odliczenia naliczonego podatku VAT, wprowadzając
         regulację, która zgodnie z wyraźną wolą ustawodawcy krajowego miała utrzymać w mocy skutki tego wyłączenia, lecz która – rozpatrywana
         samodzielnie – dopuszcza odliczenia na skutek błędnej interpretacji prawa wspólnotowego przez ustawodawcę krajowego.
      
       Uwagi przedłożone Trybunałowi
      73      S. Puffer uważa, że ponieważ dawne przepisy przewidywały wyłączenie odliczenia, a nowe przepisy dotyczą przyporządkowania
         lub nie dóbr do przedsiębiorstwa, AbgÄG 1997 wprowadziła technikę administracyjną zupełnie odmienną od uprzednio istniejącej,
         zarówno popod względem formy, jak i funkcjonowania oraz skutków. Z tej przyczyny przesłanki art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy
         nie zostają spełnione.
      
      74      W tym zakresie nie ma znaczenia okoliczność, że art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994 nie został formalnie zmieniony, ponieważ
         interpretacja proponowana przez sąd krajowy różni się istotnie od sensu uprzednio nadawanemu temu przepisowi.
      
      75      Unabhängiger Finanzsenat uważa, że skoro szósta dyrektywa nie przyznaje prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT odnośnie
         do dobra przeznaczonego na cele mieszane w części odpowiadającej wykorzystywaniu go na cele prywatne, prawo austriackie nie
         ogranicza już prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT, a zatem art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy nie ma w niniejszej sprawie
         znaczenia.
      
      76      Rząd austriacki twierdził na rozprawie, że odstępstwo przewidziane w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy znajduje zastosowanie
         zarówno do art. 12 ust. 2 pkt 1, jak i do art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994.
      
      77      Na wstępie podnosi on, że te dwa przepisy przewidują, niezależnie od siebie, wyłączenie odliczenia naliczonego podatku VAT
         od części budynków przeznaczonych na użytek prywatny.
      
      78      Dalej, rząd austriacki stwierdza, że od czasu wejścia w życie szóstej dyrektywy nie została dokonana żadna zmiana art. 12
         ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994.
      
      79      Wreszcie uważa on, że zmiany dokonane przez AbgÄG 1997 w art. 12 ust. 2 pkt 1 UStG 1994 nie mają znaczenia dla stosowania
         art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, ponieważ zamiarem ustawodawcy krajowego było zachowanie istniejących uprzednio skutków wyłączenia
         odliczenia naliczonego podatku VAT od części budynków przeznaczonych na prywatne cele mieszkalne.
      
      80      Komisja zwraca uwagę, że w stosunku do wcześniejszego ustawodawstwa zmiany wprowadzone przez AbgÄG 1997 nie stanowią ani rozszerzenia,
         ani ograniczenia wyłączenia odliczenia podatku VAT, lecz prowadzą to tego samego rezultatu, to znaczy do wyłączenia odliczenia
         podatku VAT od budowy budynków przeznaczonych do użytku mieszanego, w zakresie w jakim są one wykorzystywane do celów prywatnych.
      
      81      Jednakże dawna i nowa konstrukcja legislacyjna, pozwalające na osiągnięcie tego samego rezultatu, są od siebie różne. Skoro
         logika nowej konstrukcji różni się od logiki starej konstrukcji, to nie można mówić o utrzymaniu w mocy „obowiązujących przepisów”
         w rozumieniu art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy. W tym zakresie ewentualny błąd ustawodawcy krajowego co do zgodności nowej
         konstrukcji z szóstą dyrektywą nie miałby znaczenia.
      
       Odpowiedź Trybunału
      82      Należy przypomnieć, że art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy ustanawia w sposób wyraźny i dokładny zasadę odliczania kwot zafakturowanych
         tytułem podatku VAT w odniesieniu do towarów dostarczonych lub usług świadczonych podatnikowi, o ile te towary lub usługi
         są wykorzystywane dla celów czynności podlegających opodatkowaniu.
      
      83      Zasada prawa do odliczenia podatku VAT podlega jednak przepisowi wprowadzającemu odstępstwo, zawartemu w art. 17 ust. 6 szóstej
         dyrektywy, a w szczególności w jego akapicie drugim. W tym zakresie ponieważ żadna z propozycji przedstawionych przez Komisję
         Radzie na mocy art. 17 ust. 6 akapit pierwszy szóstej dyrektywy nie została przez tę ostatnią przyjęta, państwa członkowskie
         są nadal uprawnione do utrzymywania w mocy przepisów krajowych dotyczących wyłączeń prawa do odliczenia obowiązujących w chwili
         wejścia w życia szóstej dyrektywy (wyroki: z dnia 14 czerwca 2001 r. w sprawie C‑345/99 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-4493,
         pkt 19; a także z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C‑409/99 Metropol i Stadler, Rec. s. I‑81, pkt 44).
      
      84      O ile co do zasady do sądu krajowego należy ustalenie zakresu przepisów obowiązujących w dniu określonym przez akt prawa wspólnotowego,
         to Trybunał może udzielić wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia wspólnotowego, które jest punktem odniesienia dla stosowania
         wspólnotowego systemu wyjątków do przepisów krajowych obowiązujących w określonym dniu (wyrok z dnia 24 maja 2007 r. w sprawie
         C‑157/05 Holböck, Zb.Orz. s. I-4051, pkt 40).
      
      85      W tym kontekście Trybunał orzekł, że jakikolwiek przepis krajowy przyjęty po określonym w ten sposób dniu nie jest, z uwagi
         na samą tę okoliczność, automatycznie wyłączony z systemu wyjątków ustanowionego przez dany akt wspólnotowy (ww. wyrok w sprawie
         Holböck, pkt 41). W zakresie w jakim przepisy państwa członkowskiego zmieniają, po wejściu w życie szóstej dyrektywy, zakres
         istniejących wyłączeń poprzez jego ograniczenie i przez to zbliżają się do celów szóstej dyrektywy, należy bowiem uznać, że
         przepisy te objęte są zakresem odstępstwa przewidzianego w art. 17 ust. 6 akapit drugi, szóstej dyrektywy i nie naruszają
         art. 17 ust. 2 tej dyrektywy (zob. ww. wyroki: w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 22; a także w sprawie Metropol i Stadler,
         pkt 45).
      
      86      Natomiast przepisy krajowe nie stanowią odstępstwa dozwolonego na mocy art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy i naruszają
         jej art. 17 ust. 2, jeżeli powodują rozszerzenie, po wejściu w życie szóstej dyrektywy, zakresu istniejących wyłączeń, oddalając
         się tym samym od celów tej dyrektywy (zob. wyrok z dnia 14 czerwca 2001 r. w sprawie C‑40/00 Komisja przeciwko Francji, Rec.
         s. I‑4539, pkt 17; a także ww. sprawie Metropol i Stadler, pkt 46).
      
      87      W konsekwencji należy uznać, że przepis, który co do istoty jest taki sam jak przepis poprzednio obowiązujący lub który ogranicza
         się do zmniejszenia lub zniesienia przeszkody w wykonywaniu praw i swobód wspólnotowych obecnej w przepisach poprzednio obowiązujących,
         należy do zakresu odstępstwa przewidzianego w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy. Natomiast przepisów, u podstaw których leży
         rozumowanie inne od zawartego w przepisach poprzednio obowiązujących i które ustanawiają nowe procedury, nie można traktować
         jako przepisów obowiązujących w dniu określonym w akcie wspólnotowym (zob. podobnie wyrok z dnia 11 września 2003 r. w sprawie
         C‑155/01 Cookies World, Rec. s. I‑8785, pkt 63; analogicznie ww. wyrok w sprawie Holböck, pkt 41).
      
      88      Szósta dyrektywa weszła w życie w odniesieniu do Republiki Austrii w dniu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej,
         to jest w dniu 1 stycznia 1995 r. Zatem ten dzień jest istotny dla celów stosowania art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy
         w odniesieniu do tego państwa członkowskiego.
      
      89      Sąd krajowy wyjaśnił, że w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy w odniesieniu do Republiki Austrii w wyniku obowiązywania
         art. 12 ust. 2 pkt 1 i art. 12 ust. 2  pkt 2 lit. a) UStG 1994 odliczenie podatku VAT przyznawane było jedynie w odniesieniu
         do części budynku wykorzystywanej dla celów zawodowych, a nie w odniesieniu do części wykorzystywanej do prywatnych celów
         mieszkalnych.
      
      90      W szczególności, zdaniem tego sądu, z art. 12 ust. 2 pkt 1 UStG 1994 wynika, że gdy przepisy te weszły w życie, świadczenia
         związane z budową budynków były uważane za dokonywane na potrzeby przedsiębiorstwa tylko w takim zakresie, w jakim wynagrodzenia
         z ich tytułu stanowiły koszty działalności gospodarczej lub zawodowej.
      
      91      W konsekwencji wynika z tego, że w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy prawo austriackie ograniczało w istocie możliwość
         przyporządkowania do aktywów przedsiębiorstwa budynku mieszanego użytku tylko do tych części budynku, które były wykorzystywane
         na cele zawodowe.
      
      92      Sąd krajowy podniósł również, że AbgÄG 1997, po pierwsze, zmieniła art. 12 ust. 1 pkt 1 UStG 1994 w taki sposób, że budynki
         mieszanego użytku mogą być przyporządkowywane w całości do przedsiębiorstwa, a po drugie, wprowadziła art. 6 ust. 1 pkt 16
         w związku z art. 6 ust. 2 i art. 12 ust. 3 UStG 1994 regulację, zgodnie z którą wykorzystywanie części budynku na prywatne
         cele mieszkalne stanowi „czynność zwolnioną” w rozumieniu art. 13 część B lit. b) akapit pierwszy szóstej dyrektywy, co oznacza
         wykluczenie możliwości odliczenia.
      
      93      Dlatego należy uznać, że chociaż nie można wykluczyć, iż dawne i nowe przepisy prowadzą w istocie do takich samych skutków,
         to opierają się one na innej logice oraz przewidują one odmienne procedury, w wyniku czego nowe przepisy nie mogą być uznane
         za przepisy obowiązujące w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy.
      
      94      W tym zakresie nie ma znaczenia, jak to podniósł rzecznik generalny w pkt 77 swej opinii, czy ustawodawca krajowy dokonał
         zmiany wcześniejszych przepisów krajowych opierając się na prawidłowej, czy na błędnej interpretacji prawa wspólnotowego.
      
      95      Wreszcie jeśli chodzi o kwestię, czy zmiana art. 12 ust. 2 pkt 1 UStG 1994 przez AbgÄG 1997 ma również wpływ na możliwość
         zastosowania art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy do art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994, który nie został zmieniony,
         należy stwierdzić, że odpowiedź zależy od tego, czy te przepisy krajowe są wzajemnie od siebie zależne, czy samodzielne.
      
      96      Jeśli bowiem art. 12 ust. 2 pkt 2 lit. a) UStG 1994 nie może być stosowany niezależnie od art. 12 ust. 2 pkt 1, to niezgodność
         pkt 1 wpłynie w konsekwencji na pkt 2 lit. a). Jeśli jednak jest to przepis, który może być stosowany samodzielnie oraz obowiązywał
         w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy i nie został od tego czasu zmieniony, to odstępstwo przewidziane w art. 17 ust. 6
         akapit drugi szóstej dyrektywy znajduje do niego zastosowanie.
      
      97      Do sądu krajowego należy określenie zakresu omawianych przepisów krajowych.
      
      98      W świetle powyższego na pytania trzecie i czwarte należy odpowiedzieć, że art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy należy interpretować
         w ten sposób, iż przewidziane w nim odstępstwo nie znajduje zastosowania do przepisu krajowego zmieniającego ustawodawstwo
         krajowe obowiązujące w chwili wejścia wżycie tej dyrektywy, który opiera się na innej logice niż w przypadku ustawodawstwa
         wcześniejszego i który wprowadza nowe procedury. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy ustawodawca krajowy dokonał zmiany wcześniejszego
         ustawodawstwa krajowego opierając się na prawidłowej, czy też na błędnej interpretacji prawa wspólnotowego. Kwestia, czy tego
         rodzaju zmiana przepisu krajowego wpływa również, z punktu widzenia stosowania art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy,
         na inny przepis krajowy, zależy od tego, czy te przepisy krajowe są wzajemnie od siebie zależne, czy samodzielne, co winien
         ustalić sąd krajowy.
      
       W przedmiocie kosztów
      99      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej
         przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi,
         inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
      
      Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje:
      1)      Artykuł 17 ust. 2 lit. a) i art. 6 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
            członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru
            podatku nie naruszają ogólnej wspólnotowoprawnej zasady równego traktowania, przyznając podatnikom korzyść finansową poprzez
            konstrukcję prawa do pełnego i natychmiastowego odliczenia podatku VAT naliczonego przy budowie budynku na cele mieszane oraz
            późniejsze, rozłożone w czasie opodatkowanie tym podatkiem wykorzystania prywatnego tego budynku, inaczej niż w przypadku
            osób niebędących podatnikami i podatników wykorzystujących swój budynek tylko na prywatne cele mieszkalne.
      2)      Artykuł 87 ust. 1 WE należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on istnieniu przepisu krajowego, który transponując
            art. 17 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy 77/388 przewiduje, że prawo do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej
            jest ograniczone do podatników dokonujących czynności opodatkowanych – z wyłączeniem podatników dokonujących tylko czynności
            zwolnionych – w zakresie w jakim ów przepis krajowy może przyznawać korzyść finansową tylko podatnikom dokonującym czynności
            opodatkowanych.
      3)      Artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 należy interpretować w ten sposób, iż przewidziane w nim odstępstwo nie znajduje
            zastosowania do przepisu krajowego zmieniającego ustawodawstwo krajowe obowiązujące w chwili wejścia w życie tej dyrektywy,
            który opiera się na innej logice niż w przypadku ustawodawstwa wcześniejszego i który wprowadza nowe procedury. W tym zakresie
            nie ma znaczenia, czy ustawodawca krajowy dokonał zmiany wcześniejszego ustawodawstwa krajowego opierając się na prawidłowej,
            czy też na błędnej interpretacji prawa wspólnotowego. Kwestia, czy tego rodzaju zmiana przepisu krajowego wpływa również,
            z punktu widzenia stosowania art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, na inny przepis krajowy, zależy od tego, czy te
            przepisy krajowe są wzajemnie od siebie zależne, czy samodzielne, co winien ustalić sąd krajowy.
      Podpisy
      * Język postępowania: niemiecki.