CELEX: 62011CJ0622
Language: hr
Date: 2013-10-10
Title: Presuda Suda (drugo vijeće) od 10. listopada 2013.#Staatssecretaris van Financiën protiv Pactor Vastgoed BV.#Zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Hoge Raad der Nederlanden.#Šesta direktiva o PDV‑u – Članak 13. slovo C i članak 20. – Isporuka nepokretne imovine – Pravo izbora u pogledu oporezivanja – Pravo na odbitak – Ispravci odbitaka – Naplata dugovanih iznosa nakon ispravka odbitka PDV‑a – Porezni obveznik odgovoran za plaćanje – Porezni obveznik različit od onog koji je prvotno proveo taj odbitak i koji nije povezan s transakcijama koje su temelj spomenutog odbitka.#Predmet C-622/11.

PRESUDA SUDA (drugo vijeće)
      10. listopada 2013. (
            *1
         )
      „Šesta direktiva o PDV‑u — Članak 13. slovo C i članak 20. — Isporuka nepokretne imovine — Pravo izbora u pogledu oporezivanja — Pravo na odbitak — Ispravci odbitaka — Naplata dugovanih iznosa nakon ispravka odbitka PDV‑a — Porezni obveznik odgovoran za plaćanje — Porezni obveznik različit od onog koji je prvotno proveo ovaj odbitak i koji nije povezan s transakcijama koje su temelj spomenutog odbitka“
      U predmetu C‑622/11,
      povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputio Hoge Raad der Nederlanden (Nizozemska), odlukom od 28. listopada 2011., koju je Sud zaprimio 5. prosinca 2011., u postupku
      
         Staatssecretaris van Financiën
      
      protiv
      
         Pactor Vastgoed BV,
      
      SUD (drugo vijeće),
      u sastavu: R. Silva de Lapuerta (izvjestiteljica), predsjednica vijeća, J. L. da Cruz Vilaça, G. Arestis, J.-C. Bonichot i A. Arabadjiev, suci,
      nezavisni odvjetnik: M. Wathelet,
      tajnik: M. Aleksejev, administrator,
      uzimajući u obzir pisani postupak i nakon rasprave održane 18. travnja 2013.,
      uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:
      
               —
            
            
               za Pactor Vastgoed BV, M. van de Leur, belastingadviseur,
            
         
               —
            
            
               za nizozemsku vladu, J. Langer i C. Wissels te M. Bulterman, u svojstvu agenata,
            
         
               —
            
            
               za Irsku, E. Creedon, u svojstvu agenta, uz asistenciju C. Toland, BL,
            
         
               —
            
            
               za finsku vladu, M. Pere, u svojstvu agenta,
            
         
               —
            
            
               za Europsku komisiju, G. Wils i L. Lozano Palacios, u svojstvu agenata,
            
         saslušavši mišljenje nezavisnog odvjetnika na raspravi održanoj 30. svibnja 2013.,
      donosi sljedeću
      
         Presudu
      
      
               1
            
            
               Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 20. Šeste direktive Vijeća 77/388/EEZ od 17. svibnja 1977. o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet – zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost: jedinstvena osnovica za razrezivanje (SL L 145, str. 1.), kako je izmijenjena direktivom Vijeća 95/7/EZ od 10. travnja 1995. (SL L 102, str. 18., u daljnjem tekstu: Šesta direktiva).
            
         
               2
            
            
               Zahtjev je podnesen u okviru spora između Staatssecretaris van Financiën (Državni tajnik za financije) i Pactor Vastgoed BV (u daljnjem tekstu: Pactor Vastgoed) o razrezu poreza na promet (u daljnjem tekstu: PDV) kojeg je ovo društvo obveznik.
            
         
         Pravni okvir
      
      
         Pravo Unije
      
      
               3
            
            
               Članak 4. stavak 3. Šeste direktive navodi:
               „Države članice mogu izabrati smatrati također poreznim obveznikom svaku osobu koja povremeno provodi transakciju koja se odnosi na aktivnosti iz stavka 2., a posebno jednu od sljedećih:
               
                        a)
                     
                     
                        isporuku, prije prvog useljenja, objekta ili dijela objekta i zemljišta na kojem je objekt smješten; države članice mogu utvrditi detaljna pravila za primjenu kriterija na prenamjenu objekata i mogu odrediti što se podrazumijeva pod ‚zemljište na kojem je objekt smješten’.
                     
                  Države članice mogu izabrati primijeniti i druge kriterije različite od prvog useljenja, poput razdoblja od datuma završetka objekta i datuma prve isporuke ili razdoblja od datuma prvog useljenja i datuma naredne isporuke, pod uvjetom da ta dva razdoblja ne premašuju pet odnosno dvije godine.
               Objekt označava svaku građevinu koja je izgrađena na površini zemlje;
               [...]” [neslužbeni prijevod]
            
         
               4
            
            
               Članak 13. slovo B ove direktive glasi kako slijedi:
               „Ne dovodeći u pitanje ostale odredbe Zajednice, države članice izuzimaju od poreza, u skladu s uvjetima koje utvrđuju u svrhu osiguranja ispravne i izravne primjene niže navedenih izuzeća, te u svrhu sprečavanja eventualne utaje, izbjegavanja ili zloporabe:
               [...]
               
                        g)
                     
                     
                        predaju u posjed zgrada ili dijela zgrade i pripadajućeg zemljišta različitih od onih navedenih u članku 4. stavku 3. točki (a);
                     
                  
                        h)
                     
                     
                        predaju u posjed neizgrađenih nekretnina različitih od zemljišta predviđenih za izgradnju navedenih u članku 4. stavku 3. točki (b).” [neslužbeni prijevod]
                     
                  
         
               5
            
            
               Na temelju članka 13. slova C spomenute direktive:
               „Države članice mogu dodijeliti svojim poreznim obveznicima pravo opredijeliti se za oporezivanje:
               [...]
               
                        b)
                     
                     
                        transakcija navedenih u slovu B točki (d), (g) i (h).
                     
                  Države članice mogu ograničiti doseg prava izbora određujući detaljna pravila njegovog korištenja.” [neslužbeni prijevod]
            
         
               6
            
            
               Članak 17. stavak 2. točka (a) iste direktive u svom sadržaju koji proizlazi iz članka 28.f te direktive navodi:
               „Ukoliko se roba ili usluge koriste u svrhu oporezovanih transakcija poreznog obveznika, porezni obveznik ovlašten je odbiti od poreza koji je dužan platiti:
               
                        a)
                     
                     
                        [PDV‑] koji duguje ili koji je već plaćen unutar države za isporuku robe ili usluga koje je za njega izvršio ili će ih izvršiti drugi porezni obveznik”. [neslužbeni prijevod]
                     
                  
         
               7
            
            
               Članak 20. Šeste direktive predviđa:
               „1.   Početni odbitak ispravlja se sukladno detaljnim pravilima koje utvrđuju države članice, osobito:
               
                        a)
                     
                     
                        kada je odbitak viši ili niži od onog na koji je porezni obveznik imao pravo;
                     
                  
                        b)
                     
                     
                        kada nakon obračuna dođe do promjena čimbenika korištenih za određivanje iznosa odbitka, primjerice u slučaju otkazivanja kupovine ili ostvarenog sniženja cijena; međutim, ne obavlja se ispravak odbitka ako transakcije ostanu u cijelosti ili djelomično neplaćene ili u slučaju uredno dokazanog uništenja, gubitka ili krađe te u slučaju izdvajanja robe radi davanja darova manje vrijednosti ili davanja uzoraka iz članka 5. stavka 6. Države članice mogu, međutim, zahtijevati ispravak u slučaju u cijelosti ili djelomično neplaćenih transakcija i u slučaju krađe.
                     
                  [...]
               3.   U slučaju isporuke u razdoblju ispravka, smatra se da je porezni obveznik koristio kapitalna dobra za gospodarsku djelatnost do kraja razdoblja ispravka. Ova gospodarska djelatnost smatra se u cijelosti oporezovanom u slučaju da je isporuka kapitalnih dobara oporezovana; ona se smatra u potpunosti izuzetom za slučaj da je izuzeta isporuka kapitalnih dobara. Ispravak se provodi samo jedanput za cijelo preostalo razdoblje ispravka.
               Međutim, države članice mogu u ovom potonjem slučaju odlučiti da ispravak nije potreban ako je kupac porezni obveznik koji koristi dotična kapitalna dobra isključivo za transakcije kod kojih ima pravo na odbitak [PDV‑a].
               4.   Radi primjene stavaka 2. i 3. države članice mogu:
               [...]
               
                        —
                     
                     
                        poduzeti sve potrebne mjere kako bi se osiguralo da ispravak ne dovede ni do kakvih neopravdanih prednosti,
                     
                  
                        —
                     
                     
                        dopustiti upravna pojednostavljenja.
                     
                  [...]” [neslužbeni prijevod]
            
         
               8
            
            
               Članak 21. Šeste direktive naslovljen „Osobe koje su odgovorne za plaćanje PDV‑a poreznim tijelima” propisuje:
               „[PDV] se plaća:
               
                        1.
                     
                     
                        na domaćem tržištu:
                        
                                 a)
                              
                              
                                 plaća ga porezni obveznik koji provede oporezivu transakciju [...] Države članice također mogu propisati da je osoba koja nije porezni obveznik dužna solidarno plaćati porez;
                              
                           
                  [...]” [neslužbeni prijevod]
            
         
               9
            
            
               Članak 27. stavak 1. ove direktive glasi kako slijedi:
               „Vijeće, koje djeluje jednoglasno na prijedlog Komisije, može odobriti svakoj državi članici uvođenje posebnih mjera za odstupanje od odredaba ove direktive, kako bi se pojednostavio postupak naplate PDV‑a ili spriječili određeni oblici utaje ili izbjegavanja poreza. Mjere namijenjene pojednostavljenju postupka naplate PDV‑a ne smiju, osim u zanemarivom opsegu, utjecati na ukupni iznos PDV‑a koji je naplaćen u fazi konačne potrošnje.” [neslužbeni prijevod]
            
         
               10
            
            
               Članak 1. Odluke Vijeća 88/498/EEZ od 19. srpnja 1988. kojom se Kraljevini Nizozemskoj odobrava primjena mjere koja odstupa od članka 21. stavka 1. točke (a) Šeste direktive 77/388 (SL L 269, str. 54.), usvojene na temelju članka 27. stavka 1. ove direktive određuje da je, kada je riječ o transakcijama iz članka 13. slova B točke (g) i (h) spomenute direktive, Kraljevina Nizozemska, uz odstupanje od članka 21. stavka 1. točke (a) iste direktive, ovlaštena primjenjivati, u okviru prava izbora u pogledu oporezivanja predviđenog u navedenom članku 13. slovu C točki (b), odredbu kojom se kupca određuje osobom koja je odgovorna za plaćanje PDV‑a.
            
         
               11
            
            
               Odluka 88/498 bila je, s učinkom od 1. siječnja 2008., stavljena izvan snage Direktivom Vijeća 2006/69/EZ od 24. srpnja 2006. kojom se izmjenjuje i dopunjuje Direktiva 77/388 u pogledu određenih mjera za pojednostavljenje postupka obračuna poreza na dodanu vrijednost za pomoć pri sprečavanju utaje i izbjegavanja poreza i kojom se ukidaju određene Odluke kojima se odobravaju izuzeća (SL L 221, str. 9.).
            
         
         Nizozemsko pravo
      
      
               12
            
            
               Članak 11. Zakona o porezu na promet (Wet op de omzetbelasting) od 28. lipnja 1968. (Staatsblad 1968., br. 329) u verziji primjenjivoj na glavni postupak (u daljnjem tekstu: Zakon iz 1968.) propisuje:
               „1.   Pod uvjetima određenim općom upravnom mjerom od poreza su izuzeti:
               
                        a)
                     
                     
                        isporuka nepokretne imovine i prava na toj imovini, osim:
                        
                                 1)
                              
                              
                                 isporuke, prije prvog useljenja, objekta ili dijela objekta i zemljišta na kojem je objekt smješten, koja je provedena prije ili najkasnije do dvije godine nakon prvog useljenja kao i isporuke građevinskog zemljišta;
                              
                           
                                 2)
                              
                              
                                 isporuke, različite od isporuke iz točke 1., osobama koje upotrebljavaju nepokretnu imovinu u svrhu koja daje pravo na pun ili gotovo pun odbitak poreza na temelju članka 15., pod uvjetom da su poduzetnik koji izvršava isporuku i onaj kojemu se isporučuje radi toga zajedno podnijeli zahtjev inspektoru i da pritom poštuju uvjete utvrđene odlukom ministarstva;
                              
                           
                  [...]”
            
         
               13
            
            
               Članak 12.a ovog zakona navodi:
               „Ukoliko se izuzeće predviđeno u članku 11. stavku 1. podstavku (a) točki 2. zloupotrijebi na način da onaj kojemu je nepokretna imovina isporučena ne koristi u svrhe za koje postoji pravo na potpuni ili gotovo potpuni odbitak na temelju članka 15., odgovarajući porez za ovu isporuku, koji je odbio isporučitelj na temelju članka 15., predmet je razreza koji je nametnut onome kome je isporuka izvršena.”
            
         
               14
            
            
               Članak 12. stavak 5. spomenutog zakona predviđa:
               „U slučajevima koji se moraju utvrditi općom upravnom mjerom i sukladno pravilima koje ta mjera ili koja se na temelju te mjere određuju, porez se, kako bi se dodatno osigurala naplata, ubire od onoga kome je izvršena isporuka ili pružena usluga.”
            
         
               15
            
            
               Sukladno odredbama članka 24.ba stavka 1. točke (a) Izvršne odluke o porezu na promet iz 1968. (Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968):
               „1.   Slučajevima iz članka 12. stavka 5. [Zakona iz 1968.] smatraju se slučajevi u kojima:
               
                        a)
                     
                     
                        se neka nekretnina ili pravo na njoj isporučuje uz primjenu članka 11. stavka 1. podstavka (a) točke 2. [Zakona iz 1968.]”.
                     
                  
         
         Glavni postupak i prethodno pitanje
      
      
               16
            
            
               Dana 5. siječnja 2000. jedno poduzeće (u daljnjem tekstu: isporučitelj) predalo je nekretninu Pactoru Vastgoedu koji se u dogovoru s isporučiteljom, na temelju članka 11. stavka 1. podstavka (a) točke 2. Zakona iz 1968. opredijelio za oporezivanje ove isporuke.
            
         
               17
            
            
               Spomenuti isporučitelj stekao je ovu nekretninu prije nekoliko godina, prilikom čega se također opredijelio oporezovati je. On je tada proveo odbitak razrezanog PDV‑a koji mu je bio nametnut.
            
         
               18
            
            
               Početkom mjeseca travnja 2000. Pactor Vastgoed dao je spomenutu nekretninu u najam. Ova transakcija bila je izuzeta od PDV‑a.
            
         
               19
            
            
               Pactor Vastgoed prodao je zatim tu istu nekretninu i isporučio je početkom mjeseca srpnja 2000. Ova isporuka bila je izuzeta od PDV‑a.
            
         
               20
            
            
               Uzimajući u obzir da isporuka izvršena Pactoru Vastgoedu nije ispunjavala uvjete navedene u članku 11. stavku 1. podstavku (a) točki 2. Zakona iz 1968. i da je stoga ovu isporuku trebalo izuzeti od PDV‑a, nizozemske porezne vlasti razrezale su, na temelju članka 12.a ovog zakona, ovom društvu PDV za razdoblje između 1. siječnja i 31. prosinca 2000., u iznosu koji odgovara dugovanom iznosu nakon ispravka odbitka PDV‑a koji je ostvario isporučitelj prilikom stjecanja nekretnine koja je naknadno isporučena Pactoru Vastgoedu.
            
         
               21
            
            
               Pactor Vastgoed podnio je prigovor protiv tog razreza.
            
         
               22
            
            
               Budući da je taj prigovor bio odbijen, Pactor Vastgoed podnio je Rechtbank te 's‑Gravenhage tužbu protiv ove odluke o odbijanju.
            
         
               23
            
            
               S obzirom na to da je i ova tužba bila odbijena, Pactor Vastgoed se na presudu Rechtbank te 's‑Gravenhage žalio Gerechtshof te 's‑Gravenhage, koji je ukinuo presudu, kao i razrez koji je ovom društvu nametnut.
            
         
               24
            
            
               Staatssecretaris van Financiën (državni tajnik za financije) podnio je žalbu u kasacijskom postupku protiv presude Gerechtshof te 's‑Gravenhage pred sudom koji je uputio zahtjev.
            
         
               25
            
            
               U ovim okolnostima Hoge Raad der Nederlanden odlučio je prekinuti postupak i postaviti Sudu sljedeće prethodno pitanje:
               „Dopušta li Šesta direktiva da se, u slučaju kada je prvotni odbitak PDV‑a sukladno članku 20. ove direktive ispravljen na način da se iznos odbitka mora potpuno ili djelomično vratiti, ovaj iznos namiri od osobe različite od poreznog obveznika koji je u prošlosti proveo odbitak, posebice – kao što je u slučaju primjene članka 12.a Zakona [iz 1968.] – od onoga komu je porezni obveznik isporučio neko dobro?”
            
         
         O prethodnom pitanju
      
      
               26
            
            
               Sud koji je uputio zahtjev u biti pita mora li se Šestu direktivu tumačiti na način da se protivi tome da se iznosi dugovani nakon ispravka odbitka PDV‑a naplate od poreznog obveznika koji je različit od onog koji je proveo ovaj odbitak.
            
         
               27
            
            
               Na početku valja podsjetiti da je Kraljevina Nizozemska, s jedne strane, iskoristila mogućnost predviđenu u članku 13. slovu C prvom podstavku točki (b) Šeste direktive, koja dopušta državama članicama da dodijele svojim poreznim obveznicima pravo da se opredijele za oporezivanje transakcija iz članka 13. slova B točke (g) ove direktive, i da je, s druge strane, na temelju članka 27. spomenute direktive, dobila odobrenje Vijeća da primijeni, odstupajući od članka 21. stavka 1. točke (a) ove iste direktive, odredbu prema kojoj kupac postaje porezni obveznik odgovoran za plaćanje PDV‑a u okviru prava na odabir oporezivanja predviđenog u navedenom članku 13. slovu C prvom podstavku točki (b).
            
         
               28
            
            
               U tim okolnostima je bila oporezovana isporuka nekretnine koja je predmet glavnog postupka i čiji je odgovarajući PDV platio isporučitelj, a zatim Pactor Vastgoed.
            
         
               29
            
            
               Spor u glavnom postupku odnosi se na pitanje mogu li nizozemske porezne vlasti zahtijevati da se iznosi dugovani na temelju ispravka odbitka PDV‑a, koji je proveo isporučitelj prilikom stjecanja spomenute nekretnine, a koja je zatim isporučena Pactoru Vastgoedu, potražuju od potonjeg.
            
         
               30
            
            
               U tom pogledu, valja utvrditi da Šesta direktiva ne sadrži nikakvu izričitu odredbu o poreznom obvezniku odgovornom za plaćanje poreznog duga koji je posljedica ispravka odbitka PDV‑a.
            
         
               31
            
            
               Unatoč tome, ne može se zaključiti da su države članice slobodne, u okviru detaljnih pravila koja utvrđuju na temelju članka 13. slova C drugog podstavka i članka 20. stavka 1. ove direktive, odlučiti koji porezni obveznik treba snositi PDV u takvim okolnostima.
            
         
               32
            
            
               Naime, određivanje osobe odgovorne za plaćanje iznosa dugovanih nakon ispravka odbitka PDV‑a ne predstavlja „detaljno pravilo” u smislu ovih odredaba, nego, kao što i proizlazi iz članka 21. spomenute direktive, temeljno pravilo zajedničkog sustava PDV‑a uspostavljeno istom direktivom.
            
         
               33
            
            
               U tom pogledu, valja podsjetiti da je mehanizam ispravka predviđen Šestom direktivom sastavni dio sustava odbitka PDV‑a kojom je on utemeljen (vidjeti presude od 18. listopada 2012., TETS Haskovo, C‑234/11, točku 30., i od 29. studenoga 2012., Gran Via Moineşti, C‑257/11, točku 39.)
            
         
               34
            
            
               U biti, prema praksi Suda, pravila koja ova direktiva predviđa u području ispravaka odbitaka imaju za cilj povećati preciznost odbitaka kako bi se osigurala neutralnost PDV‑a, na način da transakcije izvršene u prethodnoj fazi i dalje dovode do prava na odbitak u mjeri u kojoj služe isporukama podložnim takvom porezu. Ovim pravilima spomenuta direktiva dakle ima za cilj uspostaviti uski i izravni odnos između prava na odbitak ulaznog PDV‑a i korištenja dotičnih dobara ili usluga za transakcije koje su izlazno oporezive (vidjeti presudu od 15. prosinca 2005., Centralan Property, C‑63/04, Recueil str. I‑11087., točku 57.; TETS Haskovo, gore navedenu, točku 31., i Gran Via Moineşti, gore navedenu, točku 38.)
            
         
               35
            
            
               Sukladno članku 20. stavku 1. točki (a) Šeste direktive, početni odbitak se ispravlja ako je odbitak viši ili niži od onog na koji je porezni obveznik imao pravo.
            
         
               36
            
            
               Ovu odredbu treba tumačiti na način da u slučaju ispravka odbitka PDV‑a koji provede porezni obveznik, dugovane iznose treba na temelju toga namiriti taj porezni obveznik.
            
         
               37
            
            
               Suprotno tumačenje, prema kojem bi ispravak odbitka PDV‑a koji se odnosi na isporuku dobara ili pružanje usluga išao na teret poreznog obveznika različitog od onog koji je imao koristi od ove isporuke ili usluge, ne bi bilo u skladu s ciljevima koji su istaknuti u točki 34. ove presude, a koje se želi ostvariti Šestom direktivom.
            
         
               38
            
            
               U ovim okolnostima valja utvrditi da članak 21. stavak 1. točka (a) ove direktive predviđa da je porezni obveznik odgovaran za plaćanje PDV‑a na domaćem tržištu onaj koji je izvršio oporezivu transakciju (vidjeti rješenje od 3. ožujka 2004., Transport Service, C‑395/02, Recueil, str. I‑1991., točku 23.). Osim toga, kao što je nezavisni odvjetnik iznio u točkama 66. i 68. svog mišljenja, ovaj članak taksativno nabraja slučajeve u kojima se namirenje poreza može tražiti od osobe različite od ovog poreznog obveznika.
            
         
               39
            
            
               Međutim, predmetna situacija u glavnom postupku ne odgovara nijednom od ovih slučajeva. U tom pogledu valja zaključiti da se, suprotno onome što tvrdi nizozemska vlada, mogućnost da se predvidi da je neka osoba različita od poreznog obveznika solidarno odgovorna za plaćanje poreza, koju spomenuta odredba priznaje državama članicama, ne smije tumačiti na način da dopušta nametanje zasebne porezne obveze na teret te osobe.
            
         
               40
            
            
               Nadalje, u slučaju uzastopnih isporuka neke nepokretne imovine, o kakvima je riječ u glavnom postupku, okolnost da jedan od dotičnih poreznih obveznika prilikom isporuke u kojoj je sudjelovao, nije postupao sukladno detaljnim pravilima o korištenju prava izbora iz članka 13. slova C drugog podstavka Šeste direktive, ne smije imati za posljedicu obvezu tog poreznog obveznika da plati neplaćeni iznos poreznog duga nakon ispravka odbitka PDV‑a koji je proveo neki drugi porezni obveznik u vezi s nekom od spomenutih isporuka s kojima ovaj prvi porezni obveznik nije povezan.
            
         
               41
            
            
               Pravila koja se odnose na ispravak odbitaka imaju za cilj osigurati točnost ispravaka i neutralnost PDV‑a, koje bi u takvoj situaciji bile dovedene u pitanje.
            
         
               42
            
            
               Što se tiče situacije koju je nizozemska vlada okvalificirala nepravednom, što proizlazi iz toga da je porezni obveznik koji je isporučio nekretninu obvezan namiriti iznose dugovane na temelju ispravka odbitka PDV‑a koji je proveo nakon stjecanja ove imovine, unatoč tome što je osoba kojoj je isporučio spomenutu nekretninu izjavila da će je koristiti za potrebe svojih oporezivih transakcija, valja zaključiti da, kao što je utvrdio nezavisni odvjetnik u točki 89. svog mišljenja, iako sukladno članku 13. slovu C drugom podstavku Šeste direktive države članice imaju mogućnost ograničiti doseg prava izbora i utvrditi detaljna pravila njegovog korištenja, one ne mogu pri korištenju te mogućnosti nametnuti poreznom obvezniku obveze koje prelaze ono što je u pravu Unije dopušteno u području PDV‑a.
            
         
               43
            
            
               Međutim, kao što je nezavisni odvjetnik utvrdio u točki 84. svog mišljenja u predmetu u glavnom postupku, situacija u kojoj se nalazi isporučitelj posljedica je odredaba nizozemskog prava koje nalaže kupcu nekretnine koji se opredijelio za oporezivanje da koristi tu imovinu za potrebe svojih oporezivih transakcija.
            
         
               44
            
            
               Također, što se tiče argumenta nizozemske vlade prema kojem članak 12.a Zakona iz 1968. ima za cilj, sukladno članku 20. stavku 4. Šeste direktive, spriječiti to da ispravci dovedu do bilo kakve nepravedne prednosti, valja utvrditi da je, u mjeri u kojoj s jedne strane, kao što proizlazi iz spisa proslijeđenog Sudu, predmetna isporuka nekretnine u glavnom postupku do koje je došlo između isporučitelja i Pactora Vastgoeda bila izuzeta od PDV‑a s retroaktivnim učinkom od 5. siječnja 2000. i u kojoj je, s druge strane, PDV koji se odnosi na ovu isporuku, koji je namirio i odbio Pactor Vastgoed, bio poništen, ovo društvo nije steklo „nepravednu prednost” u smislu spomenutog članka 20. stavka 4. Prema tome, navedeno društvo ne može se, na temelju ove odredbe, smatrati dužnim platiti PDV dugovan nakon ispravka odbitka koji je proveo isporučitelj prilikom neke druge transakcije koja s njim nije povezana, odnosno njegovog prvotnog stjecanja spomenute nekretnine.
            
         
               45
            
            
               Naposljetku, nužno je zaključiti da iako je Odluka 88/498 kojom se Kraljevinu Nizozemsku ovlastilo da primijeni, odstupajući od članka 21. stavka 1. točke (a) Šeste direktive, odredbu koja ima za cilj učiniti kupca odgovornim za plaćanje PDV‑a u okviru prava izbora u pogledu oporezivanja predviđenog u članku 13. slovu C prvom podstavku točki (b) ove direktive, ne ide za tim da oporezive dugovane iznose nakon ispravka odbitka PDV‑a namiri porezni obveznik različit od onog koji je proveo odbitak, nego za tim da, u okviru isporuke neke nepokretne imovine, kao što je predmetna isporuka u glavnom postupku, PDV u vezi s ovom potonjom namiri i odbije jedan te isti porezni obveznik, odnosno kupac dotične nekretnine.
            
         
               46
            
            
               Posljedično, iako, kada je riječ o predmetu u glavnom postupku, Odluka 88/498 dopušta da isporučitelj, slijedom toga i Pactor Vastgoed, budu kao kupci dotične nekretnine odgovorni za plaćanje PDV‑a koji se odnosi na predmetno stjecanje, ona ipak ne može opravdati to što Pactor Vastgoed snosi plaćanje iznosa dugovanih nakon ispravka odbitka PDV‑a koji je proveo isporučitelj u okviru transakcije koja nije s njim povezana, odnosno prvotnog stjecanja ove nekretnine od strane isporučitelja.
            
         
               47
            
            
               U ovim okolnostima na prethodno pitanje valja odgovoriti da se Šestu direktivu mora tumačiti na način da se protivi tome da se naplata iznosa dugovanih nakon ispravka odbitka poreza na dodanu vrijednost ostvaruje od poreznog obveznika različitog od onog koji je proveo taj odbitak.
            
         
         Troškovi
      
      
               48
            
            
               Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.
            
          
            
               Slijedom navedenog, Sud (drugo vijeće) presuđuje:
            
          
               
                  
                     Šesta direktiva Vijeća 77/388/EEZ od 17. svibnja 1977. o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet – zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost: jedinstvena osnovica za razrezivanje, kako je izmijenjena direktivom Vijeća 95/7/EZ od 10. travnja 1995., mora se tumačiti na način da se protivi tome da se naplata iznosa dugovanih nakon ispravka odbitka poreza na dodanu vrijednost ostvaruje od poreznog obveznika različitog od onog koji je proveo taj odbitak.
                  
               
             
               
                  
                     Potpisi
                  
               
            (
            *1
         )	Jezik postupka: nizozemski.