CELEX: 61981CJ0089
Language: el
Date: 1982-04-01
Title: Απόφαση του Δικαστηρίου της 1ης Απριλίου 1982. # Staatssecretaris van Financiën κατά Hong-Kong Trade Development Council. # Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Hoge Raad - Κάτω Χώρες. # Επιστροφή ΦΠΑ. # Υπόθεση 89/81.

Avis juridique important

|

61981J0089

ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ ΤΗΣ 1ΗΣ ΑΠΡΙΛΙΟΥ 1982.  -  STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN ΚΑΤΑ HONG-KONG TRADE DEVELOPMENT COUNCIL.  -  (ΑΙΤΗΣΗ ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΚΔΟΣΗ ΠΡΟΔΙΚΑΣΤΙΚΗΣ ΑΠΟΦΑΣΕΩΣ ΤΟΥ HOGE RAAD ΤΩΝ ΚΑΤΩ ΧΩΡΩΝ).  -  ΕΠΙΣΤΡΟΦΗ ΦΠΑ.  -  ΥΠΟΘΕΣΗ 89/81.  

Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1982 σελίδα 01277 Ισπανική ειδική έκδοση σελίδα 00285

ΠερίληψηΔιάδικοιΑντικείμενο της υπόθεσηςΣκεπτικό της απόφασηςΑπόφαση για τα δικαστικά έξοδαΔιατακτικό
Λέξεις κλειδιά

Δημοσιονομικές διατάξεις — Εναρμόνιση τών νομοθεσιών — Φόρος κύκλου εργασιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας — Υποκείμενος στόν φόρο — Έννοια — Παρέχων υπηρεσίες δωρεάν — Δέν εμπίπτει  ( Οδηγία τού Συμβουλίου 67/228 άρθρο 4 )    

Περίληψη

Ο παρέχων συνήθως υπηρεσίες σέ επιχειρηματίες αποκλειστικώς δωρεάν δέν δύναται νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο , κατά τήν έννοια τού άρθρου 4 τής  δευτέρας οδηγίας περί εναρμονίσεως τών νομοθεσιών τών Κρατών μελών , τών σχετικών μέ τούς φόρους κύκλου εργασιών .    

Διάδικοι

Στήν υπόθεση 89/81 , η οποία έχει ως αντικείμενο αίτηση τού Hoge Raad τών Κάτω Χωρών πρός τό Δικαστήριο , κατ’ εφαρμογή τού άρθρου 177 τής συνθήκης ΕΟΚ , μέ τήν οποία ζητείται , στό πλαίσιο τής διαφοράς πού εκκρεμεί , ενώπιον τού ανωτέρω δικαστηρίου , μεταξύ  STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN τών Κάτω Χωρών  καί  HONG-KONG TRADE DEVELOPMENT COUNCIL , Άμστερνταμ ,    

Αντικείμενο της υπόθεσης

η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως πρός τήν ερμηνεία τών άρθρων 4 καί 11 , παράγραφος 2 , εδάφιο 1 τής δευτέρας οδηγίας 67/228/ΕΟΚ τού Συμβουλίου τής 11ης Απριλίου 1967 , περί εναρμονίσεως τών νομοθεσιών τών Κρατών μελών , τών σχετικών μέ τούς φόρους κύκλου εργασιών — διάρθρωση καί κανόνες εφαρμογής τού κοινού συστήματος φόρου προστιθεμένης αξίας ( ΕΕ ειδ . έκδ ., τόμ . 09/001 , σ . 5 ),  

Σκεπτικό της απόφασης

1 Μέ απόφαση τής 8ης Απριλίου 1981 , η οποία περιήλθε στό Δικαστήριο στίς 14 Απριλίου 1981 , τό Hoge Raad τών Κάτω Χωρών υπέβαλε , δυνάμει τού άρθρου 177 τής συνθήκης ΕΟΚ , δύο προδικαστικά ερωτήματα ως πρός τήν ερμηνεία τών άρθρων 4 καί 11 τής δευτέρας οδηγίας 67/228 τού Συμβουλίου , τής 11ης Απριλίου 1967 , περί εναρμονίσεως τών νομοθεσιών τών Κρατών μελών , τών σχετικών μέ τούς φόρους κύκλου εργασιών — διάρθρωση καί κανόνες εφαρμογής τού κοινού συστήματος φόρου προστιθεμένης αξίας ( ΕΕ ειδ . έκδ ., τόμ . 09/001 , σ . 5 ).        2 Τά ερωτήματα αυτά ανέκυψαν στό πλαίσιο δίκης μεταξύ τού Staatssecretaris van Financien τών Κάτω Χωρών καί τού Hong-Kong Trade Development Council , οργανισμού συσταθέντος στό Χόνγκ-Κόνγκ τό 1966 μέ σκοπό τήν προώθηση τού εμπορίου μεταξύ τού Χόνγκ-Κόνγκ καί άλλων χωρών , ο οποίος ιδρυσε γραφείο στό Άμστερνταμ τό 1972 . Οι δραστηριότητές του στίς Κάτω Χώρες συνίστανται στήν δωρεάν παροχή , σέ επιχειρηματίες , στοιχείων καί πληροφοριών περί τού Χόνγκ-Κόνγκ καί τών δυνατοτήτων διενεργείας εμπορικών ανταλλαγών μέ αυτό , καθώς καί αναλόγων πληροφοριών περί τής ευρωπαϊκής αγοράς σέ επιχειρηματίες τού Χόνγκ-Κόνγκ . Τά έσοδα τού γραφείου τού Άμστερνταμ προέρχονται από ετήσια πάγια επιχορήγηση εκ μέρους τής κυβερνήσεως τού Χόνγκ-Κόνγκ καί από τό προϊόν μιάς επιβαρύνσεως , ανερχομένης στό 5 % επί τής αξίας τών εισαγομένων καί εξαγομένων πρός καί από τό Χόνγκ-Κόνγκ εμπορευμάτων .    3 Η διαφορά μεταξύ τών ολλανδικών φορολογικών αρχών καί τού ανωτέρω οργανισμού προέκυψε από τό γεγονός οτι οι ολλανδικές υπηρεσίες , πού ειχαν επιστρέψει στόν εν λόγω οργανισμό μέχρι τό 1978 , «υπό τήν επιφύλαξη τροποποιήσεως σέ περίπτωση μεταγενεστέρου ελέγχου» , τό ποσό τών φόρων προστιθεμένης αξίας πού τού ειχαν καταλογίσει οι επιχειρήσεις , οι οποίες τού ειχαν παράσχει υπηρεσίες ή τού ειχαν παραδώσει εμπορεύματα , έπαυσαν πλέον νά τόν θεωρούν ως υποκείμενο σέ φόρο πρόσωπο καί τού εζήτησαν συνεπώς , τό αχρεωστήτως , κατά τήν φορολογική αρχή , επιστραφέν ποσό . Η διαφορά ήχθη ενώπιον τού Hoge Raad , τό οποίο υπέβαλε στό Δικαστήριο τά ακόλουθα δύο ερωτήματα :   «1 . Δύναται ο παρέχων συνήθως υπηρεσίες σέ επιχειρηματίες νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο κατά τήν έννοια τού άρθρου 4 τής δευτέρας οδηγίας , οταν οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται δωρεάν ;    2.Σέ περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στό πρώτο ερώτημα :   Τό άρθρο 11 , παράγραφος 2 , εδάφιο 1 τής δευτέρας οδηγίας εμποδίζει τήν έκπτωση τού φόρου κύκλου εργασιών , πού βαρύνει τά αγαθά καί τίς υπηρεσίες πού χρησιμοποιούνται γιά τήν παροχή τών ανωτέρω υπηρεσιών;»        4 Τό αναφερόμενο στό πρώτο ερώτημα άρθρο 4 ορίζει οτι :   «Θεωρείται ως ‛‛υποκείμενος στόν φόρο’’ οποιοσδήποτε ενεργεί , κατά τρόπο ανεξάρτητο καί συνήθη , πράξεις πού ανάγονται στίς δραστηριότητες τού παραγωγού , τού εμπόρου ή τού παρέχοντος υπηρεσίες , ανεξαρτήτως εάν ο χαρακτήρας τους ειναι κερδοσκοπικός ή μή.»   5 Τό εθνικό δικαστήριο τονίζει τό γεγονός οτι , στήν ενώπιόν του εκκρεμούσα υπόθεση , ο εν λόγω οργανισμός παρέχει τίς υπηρεσίες του αποκλειστικώς δωρεάν , καί τούτο διότι τό άρθρο 4 , πού δίνει τόν ορισμό τού υποκειμένου στόν φόρο , δέν ορίζει τίς «πράξεις» πού ανάγονται στίς δραστηριότητες τού παραγωγού , τού εμπόρου ή τού παρέχοντος υπηρεσίες , ενώ τό άρθρο 2 τής ιδίας οδηγίας ορίζει οτι στόν φόρο προστιθεμένης αξίας υπάγονται μόνο οι επ’ ανταλλάγματι παρεχόμενες υπηρεσίες από υποκείμενο στόν φόρο πρόσωπο . Από τήν εξέταση τών δύο αυτών άρθρων , η ανάλυση τού γράμματος τών οποίων , εκ πρώτης όψεως , δέν προσφέρεται πρός επίλυση τού ζητήματος άν ενας οργανισμός , παρέχων συνήθως δωρεάν υπηρεσίες , δύναται νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο , προκύπτει οτι πρέπει νά αναζητηθούν τά χαρακτηριστικά τού κοινού συστήματος φόρου προστιθεμένης αξίας εν σχέσει πρός τόν σκοπό του .    6 Ο σκοπός αυτός , στόν οποίο αναφέρονται οι αιτιολογικές σκέψεις τής δευτέρας οδηγίας , παραπέμποντας στήν πρώτη οδηγία 67/227 τής ιδίας ημερομηνίας ( ΕΕ ειδ . έκδ ., τόμ . 02/001 , σ . 3 ), προκύπτει από τίς αιτιολογικές σκέψεις τής τελευταίας , πού αναφέρονται στήν ανάγκη εναρμονίσεως τών νομοθεσιών περί φόρου κύκλου εργασιών , μέ σκοπό τήν εξάλειψη τών στοιχείων πού δύνανται νά νοθεύσουν τούς ορους τού ανταγωνισμού καί , επομένως τήν επίτευξη ανταγωνιστικής ουδετερότητος , υπό τήν έννοια οτι σέ παρόμοια προϊόντα , εντός κάθε χώρας , επιβάλλεται η ίδια φορολογική επιβάρυνση , ανεξαρτήτως τού μήκους τού κυκλώματος παραγωγής καί διανομής .    7 Πρός επίτευξη τού σκοπού αυτού , η πρώτη οδηγία στό άρθρο 2 παράγραφος 1 ορίζει οτι η αρχή τού κοινού συστήματος ΦΠΑ συνίσταται στήν επιβολή επί τών αγαθών καί τών υπηρεσιών ενός γενικού φόρου καταναλώσεως , ακριβώς αναλόγου πρός τήν τιμή τών αγαθών καί τών υπηρεσιών , οσος καί άν ειναι ο αριθμός τών συναλλαγών , οι οποίες διενεργούνται κατά τήν πορεία τής παραγωγής καί τής διανομής , πρό τού σταδίου επιβολής τού φόρου .        8 Οι λεπτομέρειες τής εφαρμογής τής αρχής αυτής , πού στηρίζεται στήν τιμή τών αγαθών καί υπηρεσιών , ορίζονται στήν παράγραφο 2 τού ιδίου άρθρου ως εξής :   «Σέ κάθε συναλλαγή ο φόρος προστιθεμένης αξίας , υπολογιζόμενος επί τής τιμής τού αγαθού ή τής υπηρεσίας μέ τόν εφαρμοστέο στό αγαθό αυτό ή στήν υπηρεσία αυτή συντελεστή , ειναι απαιτητός μετ’ αφαίρεση τού ποσού τού φόρου προστιθεμένης αξίας , ο οποίος επεβάρυνε άμεσα τό κόστος τών διαφόρων στοιχείων , τά οποία συνθέτουν τήν τιμή.»  Στήν παράγραφο 3 ορίζεται οτι τό κοινό σύστημα τού φόρου προστιθεμένης αξίας εφαρμόζεται μέχρι καί τού σταδίου τού λιανικού εμπορίου .    9 Από τό σύστημα αυτό προκύπτει οτι ο φόρος δέν εκπίπτει πλέον οταν έχει λήξει η σειρά τών συναλλαγών . Στήν περίπτωση αυτή , ο φόρος εισπράττεται από τόν τελικό καταναλωτή , ο οποίος δέν δύναται νά επιρρίψει τό σχετικό ποσό , δεδομένου οτι δέν υπάρχει περαιτέρω συναλλαγή γιά τήν οποία καταβάλλεται τίμημα .    10 Όταν η δραστηριότης ενός παρέχοντος υπηρεσίες προσώπου συνίσταται αποκλειστικώς στήν άνευ αμέσου ανταλλάγματος παροχή υπηρεσιών , δέν υπάρχει βάση γιά τήν επιβολή φορολογίας , οι κατά τά ανωτέρω δέ δωρεάν παροχές δέν υπόκεινται , επομένως , στόν φόρο προστιθεμένης αξίας . Στήν περίπτωση αυτή , ο παρέχων υπηρεσίες πρέπει νά εξομοιωθεί πρός τόν τελικό καταναλωτή , δεδομένου οτι τό κύκλωμα παραγωγής καί διανομής τερματίζεται ακριβώς στό επίπεδό του . Πράγματι , η συνδέουσα αυτόν μέ τόν αποδέκτη τού αγαθού ή τής υπηρεσίας σχέση δέν εμπίπτει σέ κατηγορία συμβάσεων , δυναμένη νά υπαχθεί σέ φορολογική εναρμόνιση γενεσιουργό ανταγωνιστικής ουδετερότητος· υπό τίς περιστάσεις αυτές , οι δωρεάν παροχές υπηρεσιών διαφοροποιούνται , ως εκ τής φύσεώς τους , από τίς φορολογητέες πράξεις πού προϋποθέτουν , στό πλαίσιο τού συστήματος τού φόρου προστιθεμένης αξίας , τόν καθορισμό τής τιμής ή ανταλλάγματος .    11 Αυτό αποδεικνύεται από τόν συσχετισμό τής διατάξεως , τής οποίας ζητείται η ερμηνεία , πρός τίς λοιπές διατάξεις τής οδηγίας . Τό οτι οι φορολογητέες πράξεις πρέπει νά διενεργούνται επ’ ανταλλάγματι επιβεβαιώνεται από τό γεγονός οτι οι οικονομικές δραστηριότητες τών υποκειμένων στόν φόρο , κατά τήν έννοια τού     παραρτήματος Α , σημείο 2 , πρώτο εδάφιο , αποτελούν κατ’ ανάγκη δραστηριότητες πού ασκούνται επ’ ανταλλάγματι ή επ’ αντιπαροχή , διότι , εάν ασκούνται αποκλειστικώς δωρεάν , δέν εμπίπτουν στό σύστημα τού φόρου προστιθεμένης αξίας , δεδομένου οτι , σύμφωνα μέ τό άρθρο 9 , δέν δύνανται νά αποτελέσουν βάση γιά επιβολή φορολογίας . Τό οτι απαιτείται οπωσδήποτε αντιπαροχή προκύπτει επίσης από τό άρθρο 12 τής ιδίας οδηγίας , πού υποχρεώνει κάθε υποκείμενο στόν φόρο πρόσωπο νά εκδίδει τιμολόγιο γιά τά αγαθά πού παραδίδει καί τίς υπηρεσίες πού παρέχει σέ άλλο πρόσωπο υποκείμενο στόν φόρο , νά τηρεί λογιστικά βιβλία , ωστε νά καθίσταται δυνατός ο έλεγχος εκ μέρους τής φορολογικής αρχής καί νά καταθέτει κάθε μήνα δήλωση , περιλαμβάνουσα ολα τά αναγκαία στοιχεία γιά τόν υπολογισμό τού φόρου .    12 Επομένως , από τόν συσχετισμό τού πρός ερμηνεία άρθρου 4 τής δευτέρας οδηγίας πρός τίς λοιπές διατάξεις της καί τόν συνειρμό τού συστήματος αποδεικνύεται οτι δέν δύναται νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο , κατά τήν έννοια τού εν λόγω άρθρου , ο παρέχων υπηρεσίες αποκλειστικών δωρεάν .    13 Συνεπώς , στό πρώτο ερώτημα προσήκει η απάντηση οτι ο παρέχων συνήθως υπηρεσίες σέ επιχειρηματίες αποκλειστικώς δωρεάν δέν δύναται νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο , κατά τήν έννοια τού άρθρου 4 τής δευτέρας οδηγίας .    14 Κατόπιν τής αρνητικής απαντήσεως στό πρώτο από τά ερωτήματα πού υπέβαλε τό Hoge Raad , παρέλκει η εξέταση τού δευτέρου ερωτήματος .    

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί τών δικαστικών εξόδων  15 Τά έξοδα στά οποία υπεβλήθησαν η ολλανδική κυβέρνηση καί η Επιτροπή τών Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων , οι οποίες κατέθεσαν παρατηρήσεις στό Δικαστήριο , δέν αποδίδονται . Δεδομένου οτι η παρούσα διαδικασία έχει ως πρός τούς διαδίκους τής κυρίας δίκης τόν χαρακτήρα παρεμπίπτοντος , πού ανέκυψε ενώπιον τού εθνικού δικαστηρίου , σ’ αυτό εναπόκειται νά αποφασίσει γιά τά δικαστικά έξοδα .    

Διατακτικό

Διά ταύτα ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ  κρίνοντας επί τών ερωτημάτων πού τού υπέβαλε , μέ διάταξη τής 8ης Απριλίου 1981 , τό Hoge Raad αποφαίνεται :   Ο παρέχων συνήθως υπηρεσίες σέ επιχειρηματίες αποκλειστικώς δωρεάν δέν δύναται νά θεωρηθεί ως υποκείμενος στόν φόρο , κατά τήν έννοια τού άρθρου 4 τής δευτέρας οδηγίας .