CELEX: 62008CJ0096
Language: nl
Date: 2010-04-15
Title: Arrest van het Hof (Derde kamer) van 15 april 2010.#CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft tegen Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály.#Verzoek om een prejudiciële beslissing: Pest Megyei Bíróság - Hongarije.#Vrijheid van vestiging - Directe belastingen - Beroepsopleidingsbijdrage - Berekeningsgrondslag van door op nationaal grondgebied gevestigde ondernemingen te betalen bijdrage - Meerekenen van loonkosten van werknemers van filiaal in andere lidstaat - Dubbele belasting - Mogelijkheid om brutobedrag van bijdrage te verminderen.#Zaak C-96/08.

Zaak C‑96/08
      CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft
      tegen
      Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály
      (verzoek van de Pest Megyei Bíróság om een prejudiciële beslissing)
      „Vrijheid van vestiging – Directe belastingen – Beroepsopleidingsbijdrage – Berekeningsgrondslag van door op nationaal grondgebied gevestigde ondernemingen te betalen bijdrage – Inaanmerkingneming van loonkosten van werknemers van filiaal in andere lidstaat – Dubbele belasting – Mogelijkheid om brutobedrag van bijdrage te verminderen”
      Samenvatting van het arrest
      1.        Vrij verkeer van personen – Vrijheid van vestiging – Beperkingen
      (Art. 43 EG en 48 EG)
      2.        Vrij verkeer van personen – Vrijheid van vestiging – Beperkingen
      (Art. 43 EG en 48 EG)
      1.        De dubbele belasting die mogelijkerwijs voortvloeit uit de verplichting voor een onderneming om een nationale beroepsopleidingsbijdrage
         te betalen op basis van een berekening waarbij rekening wordt gehouden met de loonkosten van haar filiaal in een andere lidstaat,
         en om voor de werknemers van dat filiaal bijdragen te betalen met betrekking tot het werkgelegenheidsbeleid van de overheid
         van die lidstaat, levert op zich geen door het Verdrag verboden beperking op aangezien dat fiscale nadeel het gevolg is van
         de parallelle uitoefening van belastingbevoegdheid door twee lidstaten. Het recht van de Unie voorziet immers in de huidige
         stand van zijn ontwikkeling voor een dergelijke situatie niet in algemene criteria voor de verdeling van de bevoegdheden tussen
         de lidstaten ter zake van de afschaffing van dubbele belasting binnen de Europese Unie. Daaruit vloeit voort dat de lidstaten,
         mits zij het recht van de Unie in acht nemen, bij de huidige stand van ontwikkeling van dit recht ter zake over een zekere
         autonomie beschikken, zodat zij niet verplicht zijn om hun belastingstelsel aan te passen aan de verschillende belastingstelsels
         van de andere lidstaten om met name dubbele belasting als gevolg van de parallelle uitoefening door deze staten van hun fiscale
         bevoegdheden te voorkomen.
      
      (cf. punten 25, 27‑29)
      2.        De artikelen 43 EG en 48 EG staan in de weg aan een regeling van een lidstaat volgens welke een in die staat gevestigde onderneming
         verplicht is tot betaling van een bijdrage zoals de beroepsopleidingsbijdrage, waarvan het bedrag wordt berekend op basis
         van haar loonkosten, inclusief die van een filiaal van die onderneming in een andere lidstaat, indien die onderneming in de
         praktijk voor dat filiaal geen gebruik kan maken van de mogelijkheden waarin die regeling voorziet om die bijdrage te verlagen
         dan wel daartoe geen toegang heeft.
      
      Door de praktische moeilijkheid voor een op het nationale grondgebied gevestigde vennootschap om voor een vestiging in een
         andere lidstaat een beroep te doen op de mogelijkheden waarin de nationale regeling voorziet om het verschuldigde brutobedrag
         van de beroepsopleidingsbijdrage te verlagen, komt die vennootschap immers te verkeren in een minder gunstige situatie dan
         die van een vennootschap die haar activiteit uitsluitend tot het nationale grondgebied beperkt. Die moeilijkheid kan die vennootschap
         bijgevolg ervan weerhouden de in de artikelen 43 EG en 48 EG bedoelde vrijheid van vestiging te benutten, en vormt een beperking
         van die vrijheid.
      
      Een dergelijke beperking kan niet worden gerechtvaardigd door de noodzaak om de samenhang van een stelsel als het stelsel
         van de beroepsopleidingsbijdrage te bewaren, aangezien het feit dat voor een op het nationale grondgebied gevestigde vennootschap
         rekening wordt gehouden met de loonsom van een vestiging in een andere lidstaat, in de praktijk niet lijkt te worden gecompenseerd
         door enige mogelijkheid voor die vennootschap om gebruik te maken van de mogelijkheden waarin de nationale regeling voorziet
         om het verschuldigde brutobedrag van de beroepsopleidingsbijdrage te verlagen met betrekking tot de in die vestiging gemaakte
         opleidingskosten. Voorts kan met betrekking tot het doel, het opleidingsniveau van het personeel op de nationale arbeidsmarkt
         te verbeteren, een verlaging van het te betalen brutobedrag van de bijdrage met de buiten het nationale grondgebied gemaakte
         opleidingskosten weliswaar stellig leiden tot een verlaging van de inkomsten die bestemd zijn om dat doel te verwezenlijken,
         maar een dergelijke overweging is zuiver economisch en kan dus geen dwingende reden van algemeen belang vormen die een dergelijke
         beperking kan rechtvaardigen.
      
      (cf. punten 43‑44, 47‑49 en dictum)
ARREST VAN HET HOF (Derde kamer)
      15 april 2010 (*)
      
      „Vrijheid van vestiging – Directe belastingen – Beroepsopleidingsbijdrage – Berekeningsgrondslag van door op nationaal grondgebied gevestigde ondernemingen te betalen bijdrage – Meerekenen van loonkosten van werknemers van filiaal in andere lidstaat – Dubbele belasting – Mogelijkheid om brutobedrag van bijdrage te verminderen”
      In zaak C‑96/08,
      betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de Pest Megyei Bíróság (Hongarije)
         bij beslissing van 12 maart 2007, ingekomen bij het Hof op 3 maart 2008, in de procedure
      
      CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft
      tegen
      Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály,
      wijst
      HET HOF (Derde kamer),
      samengesteld als volgt: J. N. Cunha Rodrigues, president van de Tweede kamer, waarnemend voor de president van de Derde kamer,
         A. Rosas en U. Lõhmus (rapporteur), rechters,
      
      advocaat-generaal: E. Sharpston,
      griffier: B. Fülöp, administrateur,
      gezien de stukken en na de terechtzitting op 18 februari 2009,
      gelet op de opmerkingen van:
      –        CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft, vertegenwoordigd door D. Deák,
         ügyvéd,
      
      –        de Hongaarse regering, vertegenwoordigd door J. Fazekas, M. Fehér en K. Veres als gemachtigden,
      –        de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door R. Hill als gemachtigde,
      –        de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door R. Lyal en K. Talabér‑Ritz als gemachtigden,
      gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 17 december 2009,
      het navolgende
      Arrest
      1        Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 43 EG en 48 EG.
      
      2        Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató,
         Tanácsadó és Keresdedelmi kft (hierna: „CIBA”) en de Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály (hoofdkantoor
         van de centrale administratie van belastingen en fiscale controle) betreffende het door CIBA te betalen bedrag van de beroepsopleidingsbijdrage
         (hierna: „BOB”).
      
       Toepasselijke bepalingen
       Nationale regeling
      3        Artikel 2, lid 1, van wet nr. LXXXVI van 2003 inzake de beroepsopleidingsbijdrage en de steun voor verbetering van de opleiding
         (A szakképzési hozzájárulásról és a képzés fejlesztésének támogatásáról szóló 2003. évi LXXXVI. törvény) (Magyar Közlöny 2003/131; hierna: „wet van 2003”) bepaalt:
      
      „Zijn verplicht tot betaling van de [BOB], met inachtneming van de leden 3 en 4, handelsvennootschappen die op het nationale
         grondgebied zijn gevestigd […]”
      
      4        Artikel 2, lid 2, van de wet van 2003 luidt:
      
      „Zijn eveneens verplicht tot betaling van de [BOB] in het buitenland gevestigde rechtspersonen die op het nationale grondgebied
         commerciële activiteiten uitoefenen, ondernemingen zonder eigen rechtspersoonlijkheid, verenigingen van personen en andere
         organisaties die in het buitenland zijn gevestigd, maar die in Hongarije over een permanente vestiging of een filiaal beschikken.”
      
      5        Artikel 3, lid 1, van deze wet bepaalt:
      
      „De berekeningsgrondslag van de [BOB] wordt gevormd:
      a)      door de loonkosten, zoals berekend aan de hand van artikel 79, lid 2, van wet nr. C van 2000 inzake boekhouding (A számvitelről
         szóló 2000. évi C. törvény) […]”
      
      6        Blijkens de schriftelijke opmerkingen van CIBA en de Hongaarse regering bevat het in de Republiek Hongarije opgerichte arbeidsmarktfonds
         een onderdeel beroepsopleiding, dat volgens artikel 8, lid 1, van de wet van 2003 met name tot doel heeft het aantal specialisten
         te verhogen dat is opgeleid om te beantwoorden aan de eisen van de nationale economie, en hun professionele vaardigheden te
         ontwikkelen.
      
      7        Volgens deze opmerkingen kan het brutobedrag van de BOB dat de belastingbetaler voor dat onderdeel dient te betalen, worden
         verminderd door:
      
      –        de organisatie van een praktijkopleiding overeenkomstig artikel 4 van de wet van 2003,
      –        het sluiten van een overeenkomst voor de opleiding van de werknemers van de belastingbetaler, tot maximaal 33 % van dat bedrag,
         en
      
      –        het doen van een ontwikkelingsgift aan een instelling voor hoger onderwijs of beroepsonderwijs, tot maximaal 75 % van dat
         bedrag.
      
       Hoofdgeding en prejudiciële vraag
      8        CIBA is een in Hongarije gevestigde onderneming die verplicht is om de BOB te betalen. Zij heeft een filiaal in Tsjechië,
         waar zij voldoet aan haar verplichtingen inzake belastingen en socialezekerheidsbijdragen voor de in dat filiaal werkzame
         werknemers, met inbegrip van de in het Tsjechische nationale recht voorgeschreven bijdragen voor het werkgelegenheidsbeleid
         van de overheid.
      
      9        Tijdens een controle a posteriori betreffende de jaren 2003 en 2004 stelden de Hongaarse belastingautoriteiten vast dat CIBA
         een belastingschuld had. In het administratief beroep tegen het betrokken besluit bevestigde verweerder in het hoofdgeding
         deze schuld, die met name bestaat uit door CIBA niet-betaalde BOB’s.
      
      10      Voor de verwijzende rechter stelde CIBA dat de berekeningsgrondslag van de te betalen BOB niet verenigbaar is met artikel 43
         EG, voor zover hij voor een in Hongarije gevestigde onderneming haar loonkosten omvat, inclusief die van filialen buiten het
         nationale grondgebied. CIBA voerde aan dat zij voor haar werknemers in Tsjechië bijgevolg onderworpen is aan een dubbele verplichting
         tot betaling van een dergelijke bijdrage. Voorts kunnen deze werknemers onmogelijk de voordelen genieten die voortvloeien
         uit door de nationale Hongaarse arbeidsmarktdiensten georganiseerde beroepsopleidingen, en is het uitgesloten dat voor hen
         een praktijkopleiding wordt georganiseerd, opleidingsovereenkomsten worden gesloten of ontwikkelingsgiften worden gedaan.
      
      11      De verwijzende rechter merkt op dat de BOB niet valt binnen de werkingssfeer van de op 14 januari 1993 te Praag ondertekende
         overeenkomst tussen de Republiek Hongarije en de Tsjechische Republiek tot voorkoming van dubbele belasting en van het ontgaan
         van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, zodat moet worden onderzocht of de wet van 2003, voor
         zover zij een in Hongarije gevestigde vennootschap ook ertoe verplicht om de BOB te betalen wanneer zij buiten die lidstaat
         werknemers in dienst heeft, een beperking van de vrijheid van vestiging vormt.
      
      12      Daarop heeft de Pest Megyei Bíróság de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:
      
      „Verzet het in de artikelen 43 EG en 48 EG geformuleerde beginsel van vrijheid van vestiging zich tegen een rechtsvoorschrift,
         volgens hetwelk in Hongarije gevestigde handelsvennootschappen tevens de [BOB] moeten betalen wanneer zij in hun buitenlandse
         filialen werknemers tewerkstellen en voor die werknemers voldoen aan hun verplichtingen inzake belastingen en socialezekerheidsbijdragen
         in de staat van het filiaal?”
      
       Bevoegdheid van het Hof
      13      Het hoofdgeding heeft betrekking op de boekjaren 2003 en 2004 van CIBA, terwijl de Republiek Hongarije pas op 1 mei 2004 tot
         de Europese Unie is toegetreden.
      
      14      Het Hof is uitsluitend bevoegd om de bepalingen van het EG‑Verdrag uit te leggen wat de toepassing daarvan in een nieuwe lidstaat
         betreft vanaf de datum van diens toetreding tot de Europese Unie (zie in die zin arresten van 10 januari 2006, Ynos, C‑302/04,
         Jurispr. blz. I‑371, punt 36, en 14 juni 2007, Telefónica O2 Czech Republic, C‑64/06, Jurispr. blz. I‑4887, punt 23).
      
      15      Aangezien de feiten in het hoofdgeding gedeeltelijk van latere datum zijn, is het Hof bevoegd om de gestelde vraag te beantwoorden.
      
       Beantwoording van de prejudiciële vraag
      16      Met zijn vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de artikelen 43 EG en 48 EG in de weg staan aan een regeling
         van een lidstaat volgens welke een in die staat gevestigde onderneming verplicht is tot betaling van een bijdrage zoals de
         BOB, waarvan het bedrag wordt berekend op basis van haar loonkosten, inclusief die met betrekking tot een filiaal van die
         onderneming in een andere lidstaat waarin zij ook voldoet aan haar verplichtingen inzake belastingen en socialezekerheidsbijdragen
         betreffende de werknemers van dat filiaal.
      
      17      Volgens vaste rechtspraak brengt de vrijheid van vestiging, die in artikel 43 EG aan de burgers van de lidstaten wordt toegekend
         en die voor hen de toegang tot en de uitoefening van werkzaamheden anders dan in loondienst omvat alsmede de oprichting en
         het beheer van ondernemingen overeenkomstig de bepalingen welke door de wetgeving van de lidstaat van vestiging voor de eigen
         onderdanen zijn vastgesteld, overeenkomstig artikel 48 EG voor de vennootschappen die in overeenstemming met de wettelijke
         regeling van een lidstaat zijn opgericht en die hun statutaire zetel, hun hoofdbestuur of hun hoofdvestiging binnen de Europese
         Unie hebben, het recht mee om in de betrokken lidstaat hun bedrijfsactiviteit uit te oefenen door middel van een dochteronderneming,
         een filiaal of een agentschap (zie met name arresten van 13 december 2005, Marks & Spencer, C‑446/03, Jurispr. blz. I‑10837,
         punt 30; 12 december 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, Jurispr. blz. I‑11673, punt 42,
         en 19 november 2009, Filipiak, C‑314/08, Jurispr. blz. I‑00000, punt 59).
      
      18      Hoewel de bepalingen betreffende de vrijheid van vestiging volgens de bewoordingen ervan het voordeel van de nationale behandeling
         in de lidstaat van ontvangst beogen te garanderen, verbieden zij de lidstaat van oorsprong ook om de vestiging van een van
         zijn burgers of van een naar zijn recht opgerichte vennootschap in een andere lidstaat te bemoeilijken (zie arresten van 6 december
         2007, Columbus Container Services, C‑298/05, Jurispr. blz. I‑10451, punt 33, en 23 oktober 2008, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt,
         C‑157/07, Jurispr. blz. I‑8061, punt 29, en arrest Filipiak, reeds aangehaald, punt 60).
      
      19      Het is eveneens vaste rechtspraak dat alle maatregelen die de uitoefening van de vrijheid van vestiging verbieden, belemmeren
         of minder aantrekkelijk maken, als beperkingen van deze vrijheid moeten worden beschouwd (zie reeds aangehaalde arresten Columbus
         Container Services, punt 34, en Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt, punt 30).
      
      20      Volgens CIBA kan de nationale regeling betreffende de BOB een op het Hongaarse grondgebied gevestigde onderneming ervan weerhouden
         een vestiging in een andere lidstaat op te richten. De verplichting om als BOB een bedrag te betalen dat is berekend op basis
         van de loonkosten van die onderneming, inclusief die van de werknemers van die vestiging, leidt tot een dubbele verplichting
         als de lidstaat van de vestiging voor die werknemers een soortgelijke last oplegt. In casu moet CIBA voor de werknemers van
         haar filiaal in die lidstaat een dergelijke last betalen in de vorm van bijdragen met betrekking tot het werkgelegenheidsbeleid
         van de Tsjechische overheid.
      
      21      Voorts betoogt CIBA dat de BOB geen belasting is, aangezien zij wordt betaald aan een onderdeel van een overheidsfonds voor
         beroepsopleiding dat geen deel uitmaakt van het overheidsbudget en er daarnaast een rechtstreeks verband bestaat tussen de
         bijdragen en de uitkeringen die dat fonds overeenkomstig het nationale recht verstrekt aan instellingen voor beroepsopleiding
         en/of onderwijsinstellingen.
      
      22      In dit verband blijkt uit de verwijzingsbeslissing en de bij het Hof ingediende opmerkingen dat de BOB een last is die wordt
         opgelegd aan vennootschappen die vallen binnen de werkingssfeer van de wet van 2003, als omschreven in artikel 2, leden 1
         en 2, daarvan, en die overeenkomstig artikel 3 van die wet wordt berekend op basis van de loonkosten van die vennootschappen.
         De betalingen van de BOB stijven een onderdeel van het Hongaarse arbeidsmarktfonds waaruit, zoals CIBA opmerkt, steun wordt
         verleend aan instellingen voor beroepsopleiding in Hongarije.
      
      23      Noch het feit dat de BOB wordt berekend op basis van de loonkosten van de bijdrageplichtige vennootschappen en niet op basis
         van de inkomsten of de winsten van die vennootschappen, noch dat zij is bestemd voor een fonds dat geen deel uitmaakt van
         het centrale overheidsbudget en dat voor een specifiek gebruik wordt aangewend, volstaat evenwel op zich om uit te sluiten
         dat zij onder de directe belastingen valt.
      
      24      Zoals de advocaat-generaal in punt 21 van haar conclusie heeft opgemerkt, ontvangen die vennootschappen voorts kennelijk generlei
         dienst als directe tegenprestatie voor de betaalde BOB. In haar opmerkingen benadrukt de Hongaarse regering dienaangaande
         dat de BOB geen bijdrage is waarvan de betaling de werknemers een individueel recht op deelname aan een beroepsopleiding verleent.
         Het is immers de staat die moet beslissen op welke wijze het betaalde bedrag moet worden aangewend om het niveau van de beroepsopleiding
         op de Hongaarse arbeidsmarkt te verbeteren. Het staat evenwel aan de verwijzende rechter om een en ander te verifiëren.
      
      25      Aangenomen dat de BOB onder de directe belastingen valt en dat CIBA’s verplichting om de BOB te betalen op basis van een berekening
         waarbij rekening wordt gehouden met de loonkosten van haar filiaal in Tsjechië, en om voor de werknemers van dat filiaal bijdragen
         te betalen met betrekking tot het werkgelegenheidsbeleid van de overheid van die lidstaat, kan worden aangemerkt als een dubbele
         belasting, is dat fiscaal nadeel het gevolg van de parallelle uitoefening van belastingbevoegdheid door twee lidstaten (zie
         in die zin arresten van 14 november 2006, Kerckhaert en Morres, C‑513/04, Jurispr. blz. I‑10967, punt 20, en 12 februari 2009,
         Block, C‑67/08, Jurispr. blz. I‑883, punt 28).
      
      26      Overeenkomsten ter voorkoming van dubbele belasting strekken ertoe de negatieve effecten voor de werking van de interne markt
         weg te werken of te verminderen die voortvloeien uit het in het vorige punt genoemde naast elkaar bestaan van nationale belastingstelsels
         (reeds aangehaalde arresten Kerckhaert en Morres, punt 21, en Block, punt 29).
      
      27      Het recht van de Unie voorziet in de huidige stand van zijn ontwikkeling en voor een situatie als die in het hoofdgeding evenwel
         niet in algemene criteria voor de verdeling van de bevoegdheden tussen de lidstaten ter zake van de afschaffing van dubbele
         belasting binnen de Europese Unie. Afgezien van richtlijn 90/435/EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke
         fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen uit verschillende lidstaten (PB L 225, blz. 6), het Verdrag
         van 23 juli 1990 tot afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen (PB L 225,
         blz. 10), en richtlijn 2003/48/EG van de Raad van 3 juni 2003 betreffende belastingheffing op inkomsten uit spaargelden in
         de vorm van rentebetaling (PB L 157, blz. 38), is tot dusver in het kader van het recht van de Unie geen enkele unificatie‑ of
         harmonisatiemaatregel tot afschaffing van dubbele belastingen vastgesteld (reeds aangehaalde arresten Kerckhaert en Morres,
         punt 22, en Block, punt 30).
      
      28      Daaruit vloeit voort dat de lidstaten, mits zij het recht van de Unie in acht nemen, bij de huidige stand van ontwikkeling
         van dit recht over een zekere autonomie ter zake beschikken, zodat zij niet verplicht zijn om hun belastingstelsel aan te
         passen aan de verschillende belastingstelsels van de andere lidstaten om met name dubbele belasting als gevolg van de parallelle
         uitoefening door deze staten van hun fiscale bevoegdheden te voorkomen (zie in die zin reeds aangehaalde arresten Columbus
         Container Services, punt 51, en Block, punt 31).
      
      29      Derhalve levert de door CIBA aangevoerde dubbele belasting, zo zij al bestaat, op zich geen door het Verdrag verboden beperking
         op (zie in die zin arresten van 20 mei 2008, Orange European Smallcap Fund, C‑194/06, Jurispr. blz. I‑3747, punt 42, en 16 juli
         2009, Damseaux, C‑128/08, Jurispr. blz. I‑00000, punt 27).
      
      30      De Commissie van de Europese Gemeenschappen stelt echter dat de BOB een bijzondere, in het belang van de werknemers geheven
         belasting is, die kan worden vergeleken met de werkgeversbijdragen die aan de orde waren in het hoofdgeding in de zaak waarin
         het arrest van 23 november 1999, Arblade e.a. (C‑369/96 en C‑376/96, Jurispr. blz. I‑8453), is gewezen.
      
      31      In punt 50 van dat arrest heeft het Hof geoordeeld dat een nationale regeling die een werkgever die handelt als dienstverrichter
         in de zin van het Verdrag, verplicht werkgeversbijdragen te betalen aan het fonds van de lidstaat van ontvangst, boven op
         de bijdragen die hij reeds betaalt aan het fonds van de lidstaat waar hij is gevestigd, een beperking van de vrijheid van
         dienstverrichting vormt, aangezien een dergelijke verplichting voor de in een andere lidstaat gevestigde ondernemingen extra
         administratieve en economische kosten en lasten meebrengt, zodat deze laatste uit het oogpunt van de mededinging niet op gelijke
         voet staan met de in de lidstaat van ontvangst gevestigde werkgevers en ervan kunnen worden afgeschrikt, aldaar diensten te
         verrichten.
      
      32      In tegenstelling tot die bijdragen, die voor elke ter beschikking gestelde werknemer moesten worden betaald met het oog op
         diens sociale bescherming (zie arrest Arblade e.a., reeds aangehaald, punten 48, 49 en 80), lijkt de BOB, zoals in de punten 22
         en 24 van dit arrest is opgemerkt, door de bijdrageplichtige ondernemingen evenwel niet te worden betaald om die ondernemingen,
         en nog minder hun werknemers, een rechtstreeks voordeel op te leveren, maar stijft zij een overheidsfonds waaruit steun aan
         Hongaarse instellingen voor beroepsopleiding wordt verleend. Onder voorbehoud van de in punt 24 bedoelde verificatie door
         de verwijzende rechter kan de BOB bijgevolg niet worden vergeleken met de bijdragen die aan de orde waren in het arrest Arblade
         e.a.
      
      33      CIBA en de Commissie verwijzen ook naar twee aspecten van de regeling betreffende de BOB die volgens hen de vrijheid van vestiging
         belemmeren, ongeacht of er al dan niet sprake is van dubbele belasting.
      
      34      In de eerste plaats betreft de verplichting om die bijdrage te betalen de totale loonkosten van een onderneming die in Hongarije
         is gevestigd, maar ook vestigingen buiten die lidstaat heeft, terwijl alleen de op het grondgebied van die lidstaat tewerkgestelde
         werknemers de uit het Hongaarse arbeidsmarktfonds gefinancierde opleidingen kunnen volgen.
      
      35      In de tweede plaats is een onderneming die in Hongarije is gevestigd, maar ook vestigingen buiten die lidstaat heeft, verplicht
         om de BOB te betalen voor werknemers voor wie geen beroep kan worden gedaan op de in het nationale recht geboden mogelijkheden
         om het verschuldigde brutobedrag van de BOB te verlagen.
      
      36      Hoewel de verwijzende rechter geen expliciete vragen stelt over die twee aspecten van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde
         nationale regeling, blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat, zoals in punt 11 van dit arrest is uiteengezet, hij zich afvraagt
         of de verplichting van een in Hongarije gevestigde vennootschap om de BOB te betalen met betrekking tot de loonkosten van
         een in een andere lidstaat gevestigd filiaal van die vennootschap, verenigbaar is met de vrijheid van vestiging. Aangezien
         die twee aspecten in deze context relevant lijken, dienen zij te worden onderzocht teneinde de verwijzende rechter een nuttig
         antwoord te kunnen geven.
      
      37      Met betrekking tot het argument dat de werknemers in Tsjechië geen uit het Hongaarse arbeidsmarktfonds gefinancierde opleidingen
         kunnen volgen, zij eraan herinnerd dat de lidstaat waar een onderneming is gevestigd bij het ontbreken van een overeenkomst
         ter voorkoming van dubbele belasting het recht heeft om deze onderneming naar het wereldinkomen te belasten (zie in die zin
         arresten van 14 februari 1995, Schumacker, C‑279/93, Jurispr. blz. I‑225, punt 32, en 15 mei 2008, Lidl Belgium, C‑414/06,
         Jurispr. blz. I‑3601, punt 33).
      
      38      Het feit dat de werknemers van CIBA in Tsjechië die opleidingen mogelijk niet kunnen volgen, is slechts het gevolg van de
         heffings‑ en uitgavebevoegdheid van de Republiek Hongarije, aangezien de BOB volgens de verwijzingsbeslissing niet valt binnen
         de werkingssfeer van de in punt 11 van dit arrest genoemde overeenkomst. Bijgevolg levert dit op zich geen beperking op die
         in strijd is met de vrijheid van vestiging.
      
      39      Wat de mogelijkheden voor een binnen de werkingssfeer van de wet van 2003 vallende vennootschap betreft om het verschuldigde
         brutobedrag van de BOB te verlagen, blijkt uit de opmerkingen van CIBA en de Hongaarse regering, zoals in punt 7 van dit arrest
         is uiteengezet, dat een dergelijke vennootschap daartoe een praktijkopleiding kan organiseren, een opleidingsovereenkomst
         voor haar eigen werknemers kan sluiten of een ontwikkelingsgift aan een instelling voor hoger onderwijs of beroepsonderwijs
         kan doen.
      
      40      Voor zover een dergelijke vennootschap dit zou hebben gedaan, los van haar verplichting om de BOB te betalen, hetgeen met
         name het geval kan zijn voor de organisatie van een opleiding voor haar eigen werknemers, dient de mogelijkheid om de kosten
         daarvan af te trekken van het verschuldigde brutobedrag van de BOB, als een voordeel te worden aangemerkt.
      
      41      Blijkens de opmerkingen van CIBA zijn die mogelijkheden om het te betalen brutobedrag van de BOB te verlagen, evenwel omschreven
         in het Hongaarse nationale recht. Ter terechtzitting hebben zowel deze partij in het hoofdgeding als de Hongaarse regering
         opgemerkt dat de aldus georganiseerde opleidingen op het Hongaarse grondgebied moeten plaatsvinden. CIBA stelt dat het personeel
         in haar filiaal in Tsjechië weliswaar niet van deelname aan die opleidingen is uitgesloten, maar dat die deelname extra kosten
         zou meebrengen, met name in de vorm van reiskosten, en, gelet op de verschillen tussen het Hongaarse en het Tsjechische opleidingsstelsel,
         geen nut zou hebben.
      
      42      Het staat aan de verwijzende rechter om de in de drie vorige punten genoemde bijzondere kenmerken van het stelsel alsook de
         praktische gevolgen ervan te verifiëren. Onder voorbehoud van die verificatie lijken de mogelijkheden waarover een vennootschap
         zoals verzoekster in het hoofdgeding naar Hongaars recht beschikt om het te betalen brutobedrag van de BOB te verlagen, in
         de praktijk niet te gelden voor een vestiging in een andere lidstaat.
      
      43      In dat geval is de situatie van een in Hongarije gevestigde vennootschap die ook een vestiging in een andere lidstaat heeft,
         wat het in punt 40 van dit arrest vastgestelde voordeel betreft, minder gunstig dan die van een vennootschap die haar activiteit
         uitsluitend tot het Hongaarse grondgebied beperkt (zie naar analogie reeds aangehaalde arresten Lidl Belgium, punt 25, en
         Filipiak, punt 67).
      
      44      Derhalve kan de praktische moeilijkheid voor een in Hongarije gevestigde vennootschap om voor een vestiging in een andere
         lidstaat een beroep te doen op de mogelijkheden waarin de Hongaarse regeling voorziet om het verschuldigde brutobedrag van
         de BOB te verlagen, mits zij door de verwijzende rechter wordt bevestigd, die vennootschap ervan weerhouden de in de artikelen 43
         EG en 48 EG bedoelde vrijheid van vestiging te benutten, en vormt zij een beperking van die vrijheid (zie naar analogie arrest
         Filipiak, punt 71 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
      
      45      Volgens de rechtspraak van het Hof is een maatregel waarbij door het Verdrag gewaarborgde fundamentele vrijheden worden beperkt,
         slechts toelaatbaar indien hij wordt gerechtvaardigd door dwingende redenen van algemeen belang. In dat geval is tevens vereist
         dat de toepassing van de betrokken maatregel geschikt is om de verwezenlijking van het nagestreefde doel te waarborgen en
         niet verder gaat dan ter bereiking van dat doel noodzakelijk is (zie met name arrest van 16 oktober 2008, Renneberg, C‑527/06,
         Jurispr. blz. I‑7735, punt 81).
      
      46      De Hongaarse regering noch de verwijzende rechter hebben evenwel een mogelijke rechtvaardigingsgrond aangevoerd.
      
      47      Hoe dan ook moet worden vastgesteld dat een beperking als bedoeld in punt 44 van dit arrest niet kan worden gerechtvaardigd
         door de noodzaak om de samenhang van een stelsel als het in het hoofdgeding aan de orde zijnde BOB‑stelsel te bewaren. Een
         beroep op een dergelijke rechtvaardigingsgrond kan volgens het Hof alleen slagen indien er een rechtstreeks verband bestaat
         tussen het betrokken voordeel en de compensatie van dat voordeel door een bepaalde belastingheffing, welk rechtstreeks verband
         op basis van de door de betrokken regeling nagestreefde doelstelling moet worden beoordeeld (zie in die zin arrest van 17 september
         2009, Glaxo Wellcome, C‑182/08, Jurispr. blz. I‑00000, punt 78 en aldaar aangehaalde rechtspraak). In het hoofdgeding lijkt
         het feit dat voor een in Hongarije gevestigde vennootschap rekening wordt gehouden met de loonsom van een vestiging in een
         andere lidstaat, in de praktijk niet te worden gecompenseerd door enige mogelijkheid voor die vennootschap om gebruik te maken
         van de mogelijkheden waarin de Hongaarse regeling voorziet om het verschuldigde brutobedrag van de BOB te verlagen met betrekking
         tot de in die vestiging gemaakte opleidingskosten.
      
      48      Voorts blijkt uit artikel 8, lid 1, van de wet van 2003 en de opmerkingen van de Hongaarse regering dat de regeling betreffende
         de BOB strekt tot verbetering van het opleidingsniveau van het personeel op de Hongaarse arbeidsmarkt. Een verlaging van het
         te betalen brutobedrag van de BOB met de buiten het Hongaarse grondgebied gemaakte opleidingskosten kan stellig leiden tot
         een verlaging van de inkomsten die bestemd zijn om dat doel te verwezenlijken. Een dergelijke overweging is echter zuiver
         economisch en kan volgens vaste rechtspraak dus geen dwingende reden van algemeen belang vormen (zie in die zin arrest van
         21 november 2002, X en Y, C‑436/00, Jurispr. blz. I‑10829, punt 50, en arrest Glaxo Wellcome, reeds aangehaald, punt 82).
      
      49      Gelet op het voorgaande moet op de gestelde vraag worden geantwoord dat de artikelen 43 EG en 48 EG in de weg staan aan een
         regeling van een lidstaat volgens welke een in die staat gevestigde onderneming verplicht is tot betaling van een bijdrage
         zoals de BOB, waarvan het bedrag wordt berekend op basis van haar loonkosten, inclusief die van een filiaal van die onderneming
         in een andere lidstaat, indien die onderneming in de praktijk voor dat filiaal geen gebruik kan maken van de mogelijkheden
         waarin die regeling voorziet om die bijdrage te verlagen dan wel daartoe geen toegang heeft.
      
       Kosten
      50      Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale
         rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten
         komen niet voor vergoeding in aanmerking.
      
      Het Hof (Derde kamer) verklaart voor recht:
      De artikelen 43 EG en 48 EG staan in de weg aan een regeling van een lidstaat volgens welke een in die staat gevestigde onderneming
            verplicht is tot betaling van een bijdrage zoals de beroepsopleidingsbijdrage, waarvan het bedrag wordt berekend op basis
            van haar loonkosten, inclusief die van een filiaal van die onderneming in een andere lidstaat, indien die onderneming in de
            praktijk voor dat filiaal geen gebruik kan maken van de mogelijkheden waarin die regeling voorziet om die bijdrage te verlagen
            dan wel daartoe geen toegang heeft.
      ondertekeningen
      * Procestaal: Hongaars.