CELEX: 62008CC0096
Language: de
Date: 2009-12-17
Title: Schlussanträge der Generalanwältin Sharpston vom 17. Dezember 2009. # CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft gegen Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály. # Ersuchen um Vorabentscheidung: Pest Megyei Bíróság - Ungarn. # Niederlassungsfreiheit - Direkte Besteuerung - Berufsausbildungsabgabe - Bemessungsgrundlage der Abgabe, die von im Inland ansässigen Unternehmen zu zahlen ist - Berücksichtigung der Lohn- und Gehaltskosten für Arbeitnehmer, die in einer Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat beschäftigt sind - Doppelbesteuerung - Möglichkeit, den Bruttobetrag der Abgabe zu verringern. # Rechtssache C-96/08.

SCHLUSSANTRÄGE DER GENERALANWÄLTIN
      ELEANOR SHARPSTON
      vom 17. Dezember 2009 1(1)
      
      Rechtssache C‑96/08
      CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Kereskedelmi Kft.
      gegen
      Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály
      (Vorabentscheidungsersuchen des Pest Megyei Bíróság [Ungarn])
      „Steuerrecht – Niederlassungsfreiheit – Festsetzung einer Steuer, deren Bemessungsgrundlage die Lohnkosten für Arbeitnehmer, einschließlich der Arbeitnehmer in einer
         Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat, bilden“
      1.        Im vorliegenden Fall geht es um zwei heikle Fragen. Die erste lautet, inwieweit die mitgliedstaatlichen Befugnisse im Bereich
         der direkten Steuern durch den EG-Vertrag begrenzt sind.(2) Die zweite Frage betrifft die Funktion des Gerichtshofs bei der Beseitigung von Doppelbesteuerung.(3) Das Pest Megyei Bíróság (Komitatsgericht Pest) möchte wissen, ob die Art. 43 EG und 48 EG den ungarischen Steuerbehörden
         die Erhebung einer „Berufsausbildungsabgabe“ (im Folgenden: Abgabe) verwehren, deren Bemessungsgrundlage die Lohnkosten unter
         Berücksichtigung der Anzahl der Arbeitnehmer bilden, und zwar unter Einbeziehung auch derjenigen Arbeitnehmer, die in einer
         Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat beschäftigt sind, in dem das Unternehmen in Bezug auf diese Beschäftigten
         seinen Abgaben- und Beitragszahlungspflichten nachkommt.
      
       Rechtlicher Rahmen
       EG-Vertrag
      2.        Nach Art. 43 EG sind die Beschränkungen der freien Niederlassung von Staatsangehörigen eines Mitgliedstaats im Hoheitsgebiet
         eines anderen Mitgliedstaats verboten. Gemäß Art. 48 EG gilt dieses Verbot auch in Bezug auf die nach den Rechtsvorschriften
         eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung
         innerhalb der Gemeinschaft haben, da diese den natürlichen Personen gleichstehen, die Angehörige der Mitgliedstaaten sind.(4)
      
       Abkommen
      3.        Das Abkommen zwischen der Republik Ungarn und der Tschechischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung
         der Umgehung der Steuerzahlung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen(5) (im Folgenden: Abkommen) regelt – wie sich aus seinem Titel ergibt – sowohl Steuererhebungs- als auch Steuerumgehungstatbestände
         in Fällen, in denen natürliche oder juristische Personen potenziell der Besteuerung in beiden Unterzeichnerstaaten unterliegen.
      
      4.        Gemäß seinem Art. 1 und 2(6) findet das Abkommen Anwendung auf Personen, die in Ungarn, in der Tschechischen Republik oder in beiden Staaten ansässig
         sind, hinsichtlich Steuern von Einkommen und Vermögen, einschließlich der Steuern für die Gesamtsumme der durch die Unternehmen
         gezahlten Löhne und Gehälter.
      
       Einschlägige ungarische Rechtsvorschriften
      5.        In Art. 1 des Gesetzes Nr. LXXXVI von 2003 über die Berufsausbildungsabgabe und die Förderung der Entwicklung der Ausbildung
         ist u. a. als Ziel genannt, Personen den Erwerb von Qualifikationen zu ermöglichen, die von den ungarischen Behörden anerkannt
         werden und die zur Ausübung einer Tätigkeit oder eines Berufs als abhängig Beschäftigter erforderlich sind.
      
      6.        Nach Art. 2 sind Unternehmen mit Sitz in Ungarn zur Zahlung der Abgabe verpflichtet. Auch im Ausland niedergelassene juristische
         Personen sind zur Zahlung der Abgabe verpflichtet, wenn sie über eine ungarische Zweigniederlassung verfügen.
      
      7.        Nach Art. 3 bilden die durch die ungarischen Rechtsvorschriften (Gesetz Nr. C von 2000 über die Rechnungslegung) festgelegten
         Lohnkosten die Bemessungsgrundlage der Abgabe.
      
      8.        Unternehmen, die sich für die Zahlung der Abgabe unmittelbar an die Steuerbehörden entscheiden, haben den Abgabenbetrag in
         voller Höhe zu entrichten. Art. 4 Abs. 1 und 2 des Gesetzes LXXXVI gibt ihnen jedoch die Möglichkeit, ihre Verhältnisse so
         zu regeln, dass sich ihre Gesamtschuld mindert (im Folgenden: Anrechnungsregelung). Ein Unternehmen, das von dieser Anrechnungsregelung
         Gebrauch machen will, hat die Wahl zwischen vier Optionen: (i) Abschluss eines Kooperationsvertrags mit einer Hochschuleinrichtung,
         die die Voraussetzungen des Gesetzes Nr. LXXXVI von 1993 über die Berufsausbildung erfüllt, (ii) Abschluss eines Ausbildungsvertrags,
         in dessen Rahmen ein Praktikum und anschließend eine Einweisungszeit an einer technischen Berufsschule absolviert wird, (iii) Gewährung
         einer Förderungsleistung an eine Berufsausbildungseinrichtung und (iv) Abschluss eines Vertrags mit einer anerkannten Stelle
         über die Ausbildung der eigenen Arbeitnehmer.(7)
      
       Ausgangsverfahren und Vorlagefrage
      9.        Die CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Kereskedelmi Kft. (im Folgenden: CIBA)
         ist eine im Chemiesektor tätige Gesellschaft mit Sitz in Ungarn. Sie unterhält eine Zweigniederlassung in der Tschechischen
         Republik, in der ein Teil ihrer Arbeitnehmer beschäftigt ist. CIBA kommt der Pflicht zur Zahlung von Steuern und Beiträgen
         hinsichtlich der in der Tschechischen Republik tätigen Arbeitnehmer in der Tschechischen Republik nach.
      
      10.      Die ungarische Steuerbehörde, das Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (im Folgenden: APEH), führte eine Steuerprüfung bei
         CIBA für die Jahre 2003 und 2004 durch. Das APEH stellte einen Fehlbetrag in den von CIBA für diese Jahre abgegebenen Steuererklärungen
         fest. CIBA habe nämlich bei der Berechnung des von ihr zu zahlenden Abgabenbetrags versäumt, sowohl ihre eigenen vollen Lohnkosten
         in Ungarn als auch diejenigen ihrer Zweigniederlassung in der Tschechischen Republik zu berücksichtigen.
      
      11.      CIBA erhob Klage beim Pest Megyei Bíróság mit der Begründung, sie habe in der Tschechischen Republik für ihre tschechischen
         Arbeitnehmer bereits eine der ungarischen Berufsausbildungsabgabe ähnliche Abgabe gezahlt(8).
      
      12.      Das Pest Megyei Bíróság hat entschieden, dass CIBA nach nationalem Recht in Ungarn die Abgabe sowohl für die Arbeitnehmer
         ihrer Zweigniederlassung in der Tschechischen Republik als auch für ihre Arbeitnehmer in Ungarn zu zahlen habe. CIBA habe
         zwar in der Tat die Sozialversicherungsbeiträge und die Berufsausbildungsabgabe in der Tschechischen Republik für den Zeitraum
         1. April 2000 bis 22. August 2006 entrichtet, jedoch fiel die Zahlung der ungarischen Abgabe nicht in den Anwendungsbereich
         des Abkommens.
      
      13.      Das Gericht hat das Verfahren jedoch ausgesetzt und folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:
      
      Kann aufgrund der Auslegung des Grundsatzes der Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 43 und 48 EG eine Rechtsvorschrift beanstandet
         werden, wonach eine Gesellschaft mit Sitz in Ungarn auch dann die Berufsausbildungsabgabe zu zahlen hat, wenn sie in ihren
         ausländischen Zweigniederlassungen Arbeitnehmer beschäftigt und in Bezug auf diese Beschäftigten im Land der Zweigniederlassung
         ihren Abgaben- und Beitragszahlungspflichten nachkommt?
      
      14.      CIBA, die ungarische Regierung und die Kommission haben schriftliche Erklärungen eingereicht. Diese drei Verfahrensbeteiligten
         sowie das Vereinigte Königreich haben in der Sitzung mündlich verhandelt.
      
       Würdigung
      15.      CIBA macht geltend, dass die Verpflichtung zur Zahlung der Berufsausbildungsabgabe nach dem Beitritt Ungarns zur Europäischen
         Union am 1. Mai 2004(9) mit dem Grundsatz der Niederlassungsfreiheit unvereinbar sei. Durch diese Verpflichtung würden ungarische Unternehmen bei
         der Ausübung einer mit dem Vertrag gewährten Grundfreiheit benachteiligt, da sie eine vergleichbare Abgabe für dieselben Arbeitnehmer
         zweimal zu zahlen hätten: an die ungarischen Steuerbehörden (da die Muttergesellschaft ihren Sitz in Ungarn habe) und an die
         tschechischen Steuerbehörden (da die Zweigniederlassung ihren Sitz in der Tschechischen Republik habe).(10) Dies stelle eine Beschränkung der durch die Art. 43 EG und 48 EG garantierten Niederlassungsfreiheit dar.
      
       Genaue Einordnung der Abgabe
      16.      Zwischen den Verfahrensbeteiligten ist streitig, ob es sich bei der Berufsausbildungsabgabe um eine Steuer handelt. Die korrekte
         Einordnung der Abgabe ist selbstverständlich für die Frage erheblich, ob sie in die im Bereich der direkten Steuern bestehende
         Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fällt, was wiederum entscheidend dafür ist, inwieweit CIBA ihre Rüge der Rechtswidrigkeit
         der ihr entstehenden Doppelbelastung auf die Art. 43 EG und 48 EG stützen kann.
      
      17.      Die Regierungen Ungarns und des Vereinigten Königreichs halten die berufsbezogene Abgabe für eine Steuer. Die Festsetzung
         der Bemessungsgrundlage falle somit in die steuerliche Zuständigkeit der Mitgliedstaaten. Dass es infolge der gleichzeitigen
         Verpflichtung zur Zahlung der Berufsausbildungsabgabe in Ungarn und eines vergleichbaren Beitrags in der Tschechischen Republik
         zu einer Doppelbelastung komme, sei schlicht eine Konsequenz der parallelen Ausübung der Steuerhoheit durch zwei Mitgliedstaaten.
         Daher könne keine Beschränkung im Sinne der Art. 43 EG und 48 EG vorliegen.
      
      18.      CIBA ist der Auffassung, dass es sich bei der Abgabe formal nicht um eine Steuer handele und dass die Doppelbelastung sehr
         wohl eine Beschränkung im Sinne der Art. 43 EG und 48 EG darstelle.
      
      19.      Die Kommission bezeichnet die Abgabe als „Sondersteuer“, die gleichwohl die Niederlassungsfreiheit behindere, da CIBA in der
         Tschechischen Republik einen ähnlichen auf den Gehaltskosten für Arbeitnehmer beruhenden Beitrag zu zahlen habe. In der mündlichen
         Verhandlung hat die Kommission hierzu ausgeführt, dass die Abgabe deshalb als „Sondersteuer“ anzusehen sei, weil ein direkter
         Bezug zwischen der erhobenen Steuer und der vom Staat erbrachten Leistung bestehe: Die ungarische Regierung verwende das Abgabenaufkommen
         speziell für die Berufsausbildung. Insofern bestehe ein Unterschied (beispielsweise) zur Körperschaftsteuer, wo kein solcher
         unmittelbarer Bezug zwischen den durch die Steuer aufgebrachten Mitteln und deren möglichem Verwendungszweck feststellbar
         sei. Nach Ansicht der Kommission sollte daher der Gerichtshof im Rahmen der Niederlassungsfreiheit die bereits nach Art. 49
         EG geltenden Grundsätze (Dienstleistungsfreiheit) entsprechend heranziehen, um die Behinderung der Freizügigkeit zu beseitigen.
      
      20.      Es liegt auf der Hand, dass die Abgabe nicht die Merkmale der Körperschaft- oder Einkommensteuer aufweist, da mit ihr keine
         Gewinn- oder Einkommensquelle besteuert wird.(11) Die Abgabe bemisst sich vielmehr nach den Lohnkosten, also einem Ausgabenposten. Außerdem dient sie einem bestimmten Zweck,
         nämlich der Finanzierung des Berufsausbildungswesens in Ungarn.
      
      21.      Andererseits hat CIBA, obwohl die Abgabe diesem Zweck dient, nicht dargelegt (noch hat das nationale Gericht festgestellt),
         dass ein unmittelbarer Bezug zwischen der Verpflichtung zur Zahlung der Abgabe und einer an einen individuellen Arbeitgeber
         vom Staat erbrachten individuellen Leistung zugunsten von dessen Arbeitnehmern besteht.
      
      22.      Ich verstehe die Abgabe daher als einen vom Arbeitgeber geleisteten finanziellen Beitrag, der zur Finanzierung der allgemeinen
         Berufsausbildung erhoben wird, ohne dass ein unmittelbarer Bezug zwischen der entrichteten Abgabe und einem vom Arbeitgeber
         hinsichtlich seiner eigenen Arbeitnehmer erlangten Vorteil besteht.
      
      23.      Zu der in der Tschechischen Republik gezahlten Abgabe liegen dem Gerichtshof keine Angaben vor, die eine Beurteilung des Wesens
         der Abgabe ermöglichen.
      
      24.      Nach Feststellung des nationalen Gerichts fällt die ungarische Abgabe nicht in den Anwendungsbereich des Abkommens. Daher
         (und trotz der nachgewiesenen Zahlung einer entsprechenden Abgabe in der Tschechischen Republik) kann die Doppelbelastung
         durch Eingreifen des Abkommens nicht in der gleichen Weise beseitigt werden, wie dies bei bestimmten anderen direkten Steuern
         der Fall ist.
      
      25.      Bis heute ist im Rahmen der Gemeinschaft keine Maßnahme der Vereinheitlichung oder Harmonisierung zum Zweck der Beseitigung
         von Doppelbesteuerungstatbeständen erlassen worden.(12) Die Verpflichtung zur Zahlung der Abgabe allein verstößt daher nicht gegen das Gemeinschaftsrecht(13) und beschränkt an sich noch nicht die Ausübung der Niederlassungsfreiheit(14).
      
      26.      Allerdings ist in der Rechtsprechung des Gerichtshofs anerkannt, dass kumulative Belastungen, die sich infolge der parallelen
         Ausübung der mitgliedstaatlichen Steuerhoheit ergeben, grenzüberschreitende Tätigkeiten „beschränken“. An dieser Stelle schließe
         ich mich der Analyse von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache ACT(15) an, der zufolge es bei näherer Betrachtung zwei Arten von „Beschränkungen“ gibt, die in solchen Fällen auftreten können.
         Die Beschränkungen der ersten Art (die der Generalanwalt „Quasibeschränkungen“ nennt) resultieren unvermeidlich aus dem Nebeneinander
         nationaler Steuersysteme. Unbestreitbar führen sie zu „Verzerrungen der wirtschaftlichen Betätigung aufgrund des Umstands,
         dass verschiedene Rechtsordnungen nebeneinander existieren müssen“, und das Resultat kann, worauf Generalanwalt Geelhoed hingewiesen
         hat, für die Wirtschaftsteilnehmer von Vorteil oder von Nachteil sein.(16) Bei den Beschränkungen der zweiten Art (die der Generalanwalt „echte“ Beschränkungen nennt) handelt es sich um „Beschränkungen,
         die über das hinausgehen, was sich unvermeidlich aus dem Nebeneinander nationaler Systeme ergibt“. Generalanwalt Geelhoed
         vertritt die Auffassung, dass „im Wesentlichen alle ‚echten‘ beschränkenden nationalen Maßnahmen der direkten Besteuerung
         in der Praxis auch als unmittelbar oder mittelbar diskriminierende Maßnahmen einzustufen sind“. Im Weiteren unterscheidet
         er zwischen „Hemmnisse[n] für die Niederlassungsfreiheit, die auf Unterschieden zwischen den Steuersystemen von zwei oder
         mehr Mitgliedstaaten beruhen“ – die seiner Meinung nach nicht in den Anwendungsbereich von Art. 43 EG, durchaus aber in den
         des Vertrags fallen – und „Hemmnissen aufgrund einer Diskriminierung …, die das Ergebnis der Regelung eines einzigen Steuergesetzgebers
         ist“(17).
      
      27.      Es gibt zwei Meinungsrichtungen zu der Frage, ob der Gerichtshof auf eine Verpflichtung zur Beseitigung von Beschränkungen
         der ersten Kategorie erkennen sollte.
      
      28.      So vertritt Generalanwalt Geelhoed (unter Verweis auf das Urteil des Gerichtshofs in der Rechtssache Schempp(18)) die Auffassung, dass sich Art. 43 EG auf die echten Beschränkungen, nicht jedoch auf die Quasibeschränkungen beziehe: „Wenn
         eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit nur auf dem Nebeneinander nationaler Steuerverwaltungen, Unterschieden zwischen
         nationalen Steuersystemen oder der Aufteilung der Besteuerungskompetenz zwischen zwei Steuersystemen (einer Quasibeschränkung)
         beruht, dürfte dies nicht unter Artikel 43 EG fallen. Dagegen fallen ‚echte‘ Beschränkungen, d. h. Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit,
         die über diejenigen hinausgehen, die sich unvermeidlich aus dem Vorhandensein nationaler Steuersysteme ergeben, unter das
         Verbot des Artikels 43 EG, sofern sie nicht gerechtfertigt sind … [E]ine nachteilige steuerliche Behandlung [fällt] nur dann
         unter Artikel 43 EG, wenn sie sich aus einer Diskriminierung aufgrund der Bestimmungen eines Steuergesetzgebers, nicht aber aus Unterschieden oder der Aufteilung der Besteuerungszuständigkeiten auf (zwei oder mehr) Steuersysteme von
         Mitgliedstaaten ergibt.“(19)
      
      29.      Nach der Gegenmeinung sollte der Gerichtshof in Fällen, in denen die infolge einer Doppelbesteuerung kumulativ entstandenen
         Belastungen einer Beschränkung gleichkommen, durch die grenzüberschreitende Tätigkeiten behindert werden, seine Rechtsprechung
         zu den Grundfreiheiten entsprechend heranziehen, um derartige Hindernisse zu beseitigen.(20) Auf den Punkt gebracht wird argumentiert, dass jede Behinderung der Ausübung einer Grundfreiheit „eine schlechte Sache“ sei. Unter dem Gesichtspunkt, dass letztendlich ein echter
         Binnenmarkt geschaffen werden soll, leuchtet mir diese Argumentation ein. Es erscheint mir jedoch wichtig, darauf hinzuweisen,
         dass es derzeit keine Gemeinschaftsregelung gibt, die festlegt, welcher Mitgliedstaat in solchen Fällen mit seiner Besteuerung
         Vorrang hat. Wie der Gerichtshof im Urteil Saint-Gobain ZN(21)ausgeführt hat, sind die Mitgliedstaaten in Ermangelung gemeinschaftlicher Maßnahmen zur Vereinheitlichung oder Harmonisierung
         weiterhin dafür zuständig, die Kriterien für die Besteuerung des Einkommens und des Vermögens festzulegen, um gegebenenfalls
         im Vertragswege die Doppelbesteuerung zu vermeiden, unterliegen dabei aber den gemeinschaftlichen Rechtsvorschriften.
      
      30.      Meines Erachtens handelt es sich bei der hier fraglichen ungarischen Abgabe nicht um eine „Quasibeschränkung“, die auf dem
         Nebeneinander nationaler Steuersysteme beruht. Gewiss ist es eine heikle und auch bedeutsame Frage, wie der Gerichtshof mit
         Beschränkungen umgeht, die sich aus dem bloßen Vorliegen einer Doppelbesteuerung ergeben. Ich meine jedoch, dass der Gerichtshof
         zur Lösung des vorliegenden Falls nicht in diese Diskussion einzutreten braucht.
      
      31.      Ich halte es hier für ausreichend, die von Generalanwalt Geelhoed vorgenommene Beschreibung der von ihm so genannten „echten
         Beschränkungen“ zum Ausgangspunkt zu nehmen, „d. h. Beschränkungen, die über das hinausgehen, was sich unvermeidlich aus dem
         Nebeneinander nationaler Systeme ergibt; sie werden von Artikel 43 EG erfasst“(22).
      
       Kennzeichnung der Beschränkung unter dem Gesichtspunkt der Art. 43 EG und 48 EG
      32.      Die Kommission geht bei ihrem Lösungsansatz von der Frage aus, ob die Verpflichtung zur Zahlung der Abgabe in Ungarn und eines entsprechenden Beitrags in der Tschechischen Republik zur Begründung eines Verstoßes
         gegen das Gemeinschaftsrecht ausreicht. Sie trägt vor, dass diese Verpflichtung ungarische Gesellschaften von der Gründung
         ausländischer Tochtergesellschaften abhalte, da Gesellschaften, die von ihrem Recht auf freie Niederlassung im Ausland keinen
         Gebrauch machten, der Doppelverpflichtung zur Zahlung der Abgabe und des ihr entsprechenden Beitrags nicht unterlägen. Die
         Kommission räumt zwar ein, dass das bloße Vorliegen einer Doppelbesteuerung nicht gegen Art. 43 verstoße, schlägt dem Gerichtshof
         jedoch vor, sein Urteil Arblade u. a.(23) entsprechend heranzuziehen.
      
      33.      In der Rechtssache Arblade u. a. ging es um zwei Gesellschaften mit Sitz in Frankreich, die Bauaufträge in Belgien ausführten
         und dabei einige ihrer französischen Arbeitnehmer vorübergehend in Belgien einsetzten. Die belgischen Behörden gingen wegen
         Nichteinhaltung der belgischen Sozialversicherungsbestimmungen gegen diese Gesellschaften vor.(24) Der Gerichtshof hat dazu entschieden: „Eine nationale Regelung, die den als Dienstleistenden im Sinne des Vertrages handelnden
         Arbeitgeber verpflichtet, zusätzlich zu den bereits von ihm an den Fonds des Mitgliedstaats, in dem er ansässig ist, abgeführten
         Beiträgen Arbeitgeberbeiträge an den Fonds des Aufnahmemitgliedstaats zu entrichten, stellt eine Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs
         dar. Eine solche Verpflichtung verursacht nämlich den in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Unternehmen zusätzliche administrative
         und wirtschaftliche Kosten und Belastungen, so dass diese Unternehmen den im Aufnahmemitgliedstaat ansässigen Arbeitgebern
         unter dem Gesichtspunkt des Wettbewerbs nicht gleichgestellt sind und somit von der Erbringung von Dienstleistungen im Aufnahmemitgliedstaat
         abgehalten werden können.“(25)
      
      34.      Die Kommission argumentiert, dass die Verpflichtung zur Zahlung der Abgabe in Ungarn und zur Leistung eines ähnlichen Beitrags
         in der Tschechischen Republik Unternehmen wie CIBA zusätzliche administrative und wirtschaftliche Belastungen verursache.
         In der mündlichen Verhandlung hat die Kommission hierzu ausgeführt, dass in Fällen, in denen ein Beitrag zur Finanzierung
         einer konkret definierten Leistung diene, ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Beitragszahlung und dieser Leistung
         bestehe. Ungarn könne daher eine Gesellschaft nicht zur Zahlung eines Beitrags verpflichten, der sich auf Tätigkeiten in der
         Tschechischen Republik, dem Aufnahmemitgliedstaat, beziehe, da Ungarn als Herkunftsmitgliedstaat nicht für die Erbringung
         dieser Leistung in der Tschechischen Republik zuständig sei.
      
      35.      Meines Erachtens sollte der Gerichtshof dem Vorschlag der Kommission, das Urteil Arblade u. a. entsprechend heranzuziehen,
         nicht folgen.
      
      36.      Erstens halte ich die Verpflichtung des Arbeitgebers in der Rechtssache Arblade u. a. zur Zahlung eines Beitrags zu einer
         Markenregelung ihrer Natur nach nicht für mit der Verpflichtung von CIBA zur Zahlung der Abgabe vergleichbar. In der genannten
         Rechtssache bestand potenziell ein unmittelbarer Bezug zwischen der Zahlung des Beitrags (in Form von Marken) und einer von
         Belgien (möglicherweise) gewährten sozialen Vergünstigung für diejenigen Arbeitnehmer, zu deren Gunsten die Zahlung erfolgte.(26) Die fraglichen Arbeitnehmer waren von ihren in Frankreich ansässigen Arbeitgebern jedoch nur vorübergehend nach Belgien entsandt worden. Sie waren daher bereits im Rahmen der französischen Sozialversicherung durch die von ihren
         Arbeitgebern an die französischen Behörden entrichteten Beiträge geschützt. Dass ihre Arbeitgeber gleichwohl zur Entrichtung
         von Sozialversicherungsbeiträgen in Belgien verpflichtet waren, wurde daher zu Recht als zusätzliche Kosten und wirtschaftliche
         Belastungen verursachend angesehen, durch die ihre Arbeitgeber bei der Erbringung von Dienstleistungen gegenüber belgischen
         Arbeitgebern (die für ihre belgischen Arbeitnehmer lediglich die belgischen Beiträge zu entrichten hatten) einen Wettbewerbsnachteil
         erlitten.(27)
      
      37.      Ein solch unmittelbarer Bezug zwischen der Zahlung der Abgabe und einer an den individuellen Arbeitnehmer erbrachten Leistung
         besteht im vorliegenden Fall nicht.(28) CIBA entrichtet an die ungarischen Behörden keine Sozialversicherungsbeiträge für ihre tschechischen Arbeitnehmer (und übrigens
         auch keine für ihre ungarischen Arbeitnehmer), die gewährleisten sollen, dass jeder Arbeitnehmer einen Anspruch auf eine bestimmte
         Leistung des ungarischen Staats erhält. Im Gegenteil, CIBA ist zur Entrichtung einer Steuer in Ungarn verpflichtet, die für
         die Berufsausbildung der ungarischen Arbeitskräfte in ihrer Allgemeinheit verwendet wird. Dieser Sachverhalt unterscheidet sich daher von dem in der Rechtssache Arblade u. a..
      
      38.      Zweitens sehe ich hier eine andere Beschränkung „aufgrund der Bestimmungen eines Steuergesetzgebers“ als diejenige, auf die
         die Kommission hinweist.
      
      39.      Nach ständiger Rechtsprechung sind als Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit alle Maßnahmen anzusehen, die die Ausübung
         dieser Freiheit verbieten, behindern oder weniger attraktiv machen.(29) Nach dem Urteil des Gerichtshofs in der Rechtssache Hartlauer(30) gilt dieser Grundsatz auch dann, wenn keine Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit vorliegt. Auch wenn die Art. 43
         EG und 48 EG nach ihrem Wortlaut darauf hindeuten, dass sie die Inländerbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat sichern sollen,
         verbieten sie es doch ebenfalls, dass der Herkunftsmitgliedstaat die Niederlassung eines seiner Staatsangehörigen oder einer
         nach seinem Recht gegründeten Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat behindert.(31)
      
      40.      Im vorliegenden Fall ergibt sich insofern ein neuer Aspekt, als der Gerichtshof nicht zur Entscheidung einer typischen Frage
         der steuerlichen Diskriminierung angerufen worden ist – wie etwa der Frage, ob Rechtsschutz in Fällen wirtschaftlicher Doppelbesteuerung
         gewährt werden sollte, die auf einer unterschiedlichen steuerlichen Behandlung von im Inland erzielten Einkommen gegenüber
         im Ausland erzielten Einkommen beruht.(32)
      
      41.      Bei Betrachtung der ungarischen Rechtsvorschriften ergibt sich meines Erachtens eine Beschränkung aus der Regelung eines einzigen
         Steuersystems, das eindeutig Gesellschaften benachteiligt, die von ihrer Niederlassungsfreiheit Gebrauch machen wollen. Ich
         sehe die Benachteiligung darin, dass eine Gesellschaft bei ihrer Entscheidung, sich im Ausland niederzulassen, eine Steuerpflicht
         im Herkunftsmitgliedstaat in ihre Überlegungen einbeziehen muss, die sich zum Teil nach den Gehaltskosten für ihre Arbeitnehmer
         im Aufnahmemitgliedstaat bemisst. Diese Steuerpflicht kann (wie im vorliegenden Fall) zusätzlich zu einer ähnlichen finanziellen
         Belastung in dem Mitgliedstaat der Zweigniederlassung bestehen. Schließlich kann die Gesellschaft unter Umständen nicht die
         Anrechnungsregelung(33) in Anspruch nehmen, um die Höhe der im Herkunftsmitgliedstaat (Ungarn) zu zahlenden Abgabe zu senken. Zur Beurteilung des
         letztgenannten Punkts bedarf es einer Auslegung der ungarischen Rechtsvorschriften, die selbstverständlich letztlich Sache
         des nationalen Gerichts ist.
      
      42.      Nach den ungarischen Bestimmungen hat eine ungarische Muttergesellschaft die Abgabe sowohl in Bezug auf ihre Beschäftigten
         in Ungarn als auch in Bezug auf ihre Arbeitnehmer ihrer tschechischen Zweigniederlassung zu zahlen. Hinsichtlich ihrer Beschäftigten
         in Ungarn kann sie die Anrechnungsregelung genauso wie jede andere Gesellschaft in Ungarn nutzen. Offenbar besteht aber keine
         entsprechende Anrechnungsmöglichkeit in der Tschechischen Republik für ihre dortigen Beschäftigten, da alle Anrechnungsmöglichkeiten
         nur unter den Voraussetzungen des ungarischen Rechts gegeben sind.(34) Die Muttergesellschaft muss daher entweder Abgaben in voller Höhe für ihre Beschäftigten in Tschechien zahlen (und verliert
         damit die Möglichkeit, über die Anrechnungsregelung eine für ihre eigenen Geschäftszwecke relevantere Ausbildung zu finanzieren
         und den Gesamtbetrag ihrer Steuerschuld zu reduzieren), oder sie muss die tschechischen Beschäftigten, wenn sie im Rahmen
         der Anrechnungsregelung entsprechende Vorkehrungen in Ungarn getroffen hat, mit zusätzlichem praktischen und finanziellen Aufwand von der Tschechischen Republik nach Ungarn befördern
         und dort unterbringen, damit sie in den Genuss der Ausbildung kommen, zu deren Finanzierung die Muttergesellschaft beigetragen
         hat.
      
      43.      Ungarn trägt vor, dass im Rahmen seiner Vorschriften alle Gesellschaften – einschließlich der Gesellschaften mit ausländischen
         Zweigniederlassungen – gleichbehandelt würden und dass daher keine Diskriminierung vorliege. CIBA sei (ebenso wie eine ausschließlich
         in Ungarn ansässige Gesellschaft) berechtigt, ihre steuerliche Gesamtschuld durch Inanspruchnahme der Anrechnungsregelung
         zu reduzieren.
      
      44.      Das ist zwar zweifellos richtig, scheint mir aber neben der Sache zu liegen.
      
      45.      Eine Gesellschaft, die die Anrechnungsregelung nutzen will, muss die speziellen Voraussetzungen der ungarischen Bestimmungen
         erfüllen, die vier Anrechnungsmöglichkeiten vorsehen. Lassen Sie uns diese Optionen jeweils kurz betrachten.
      
      46.      Option (i) besteht im Abschluss eines Kooperationsvertrags mit einer Hochschuleinrichtung, die die Voraussetzungen des Gesetzes
         Nr. LXXXVI von 1993 erfüllt. Dieses Gesetz ist offenbar so formuliert, dass nur eine ungarische Hochschuleinrichtung diese
         Voraussetzungen erfüllen und daher als Vertragspartner in Frage kommen kann.
      
      47.      Option (ii) besteht im Abschluss eines „Ausbildungsvertrags“, in dessen Rahmen ein „Praktikum“ und anschließend eine Einweisungszeit
         an einer technischen Berufsschule absolviert wird. Unklar ist, ob das anfängliche Praktikum auch an einem Ort in der Tschechischen
         Republik anstatt in Ungarn durchgeführt werden könnte. Jedenfalls hat es den Anschein, dass zumindest der zweite Teil der
         Maßnahme an einer technischen Berufsschule stattfinden muss, die von den ungarischen Behörden anerkannt ist. Damit dürfte
         der Besuch einer technischen Berufsschule in der Tschechischen Republik wohl ausgeschlossen sein.
      
      48.      Option (iii) besteht in der Gewährung einer Förderungsleistung an eine Berufsausbildungseinrichtung. Nach den dem Gerichtshof
         vorliegenden Unterlagen scheint diese Option auf Einrichtungen in Ungarn beschränkt zu sein.
      
      49.      Bei Option (iv) schließlich muss die Gesellschaft mit einer anerkannten Stelle einen Vertrag über die Ausbildung ihrer eigenen
         Arbeitnehmer abschließen. Auch insoweit ergibt sich aus den dem Gerichtshof zur Verfügung stehenden Unterlagen, dass mit „anerkannter
         Stelle“ eine nach ungarischem Recht anerkannte Stelle gemeint ist. Selbst wenn man unterstellt, dass eine solche Stelle zum
         Abschluss eines Vertrags über die Ausbildung der tschechischen Arbeitnehmer von CIBA in der Tschechischen Republik bereit
         ist und dass dies nach ungarischem Recht zulässig ist, kann man wohl davon ausgehen, dass die Stelle hierfür ein höheres Entgelt
         fordern würde als für die Durchführung einer entsprechenden Ausbildung in Ungarn.
      
      50.      Somit lässt sich vertreten, dass die Anrechnungsregelung im Wesentlichen nur dann zur Verfügung steht, wenn eine Gesellschaft
         eine ungarische Einrichtung als Ausbildungspartner wählt. Meines Erachtens wird damit einer grenzüberschreitend tätigen Gesellschaft
         in der Praxis die Möglichkeit genommen, die Anrechnungsmöglichkeit für denjenigen Teil ihres Personals zu nutzen, der in einem
         anderen Mitgliedstaat eingesetzt wird.
      
      51.      Letztlich ist es jedoch Sache des nationalen Gerichts (das besseren Zugang zu den einschlägigen nationalen Vorschriften hat),
         zu überprüfen, ob a) es CIBA nach den ungarischen Bestimmungen gestattet wäre, eine der vier Maßnahmen im Rahmen der Anrechnungsregelung
         zu nutzen, indem sie Ausbildungspartner in der Tschechischen Republik anstatt in Ungarn beauftragt, und ob b) die Kosten für
         eine solche Nutzung dann mit den Kosten vergleichbar sind, die bei der Nutzung der Anrechnungsregelung durch Beauftragung
         eines Ausbildungspartners in Ungarn entstehen.
      
      52.      Wenn ich richtig sehe, ergeben sich für eine solche Gesellschaft im Vergleich mit einer Gesellschaft, die ausschließlich in
         Ungarn tätig ist, mindestens drei (miteinander zusammenhängende) Nachteile. Erstens hat sie nicht die Möglichkeit, sich zwischen
         einerseits der Finanzierung einer bestimmten Ausbildung für ihre Arbeitnehmer in der Tschechischen Republik, die für ihren
         eigenen Unternehmensbedarf unmittelbar relevant ist, und andererseits der Abgabenpflicht in voller Höhe zu entscheiden – sie
         hat also weniger Spielraum bei der Wahl ihrer Strategie. Zweitens stellt sich für sie nach Entrichtung der Abgabe (die dann
         zur Verbesserung der Qualifizierung der ungarischen Arbeitskräfte allgemein verwendet wird) immer noch die Frage, ob sie zusätzlich Ausbildungsmaßnahmen finanzieren muss, um die Qualifizierung ihrer eigenen Arbeitnehmer zu verbessern. Dies kann dazu führen,
         dass sie nicht nur die beiden Ausbildungsabgaben (nach ungarischem und nach tschechischem Recht) zahlt, sondern darüber hinaus
         auch einen weiteren Betrag für eine arbeitsplatzspezifische Ausbildung (was bei einer Gesellschaft, die ausschließlich in
         Ungarn ansässig ist und die Anrechnungsregelung nutzen kann, im Allgemeinen nicht der Fall sein wird). Drittens muss sie,
         sollte sie die Anrechnungsregelung dazu nutzen, in Ungarn Ausbildungsmaßnahmen für ihre tschechischen Arbeitnehmer zu organisieren,
         die zusätzlichen Kosten und administrativen Belastungen tragen, die anfallen, wenn sie die tschechischen Beschäftigten nach
         Ungarn befördert, damit diese an dem Ausbildungsprogramm teilnehmen können, wenn sie die Beschäftigten während ihres dortigen
         Aufenthalts unterbringt und wenn sie dort für ihre Lebenshaltung aufkommt.
      
      53.      Ich komme daher zu dem Ergebnis, dass die Modalitäten der Abgabenpflicht – die unmittelbar auf den Steuervorschriften eines
         einzigen Mitgliedstaats, nämlich Ungarns, beruhen – zu einer Beschränkung führen, da sie die Ausübung der Niederlassungsfreiheit
         weniger attraktiv machen.(35)
      
      54.      Eine solche Beschränkung der Niederlassungsfreiheit kann statthaft sein, wenn sie auf objektive, durch zwingende Gründe des
         Allgemeininteresses gerechtfertigte Gesichtspunkte gestützt ist und wenn sie geeignet ist, die Erreichung des fraglichen Ziels
         zu gewährleisten, und nicht über das hinausgeht, was hierzu erforderlich ist.(36)
      
      55.      Die ungarische Regierung hat in ihren schriftlichen Erklärungen keine Rechtfertigungsgründe vorgetragen. Als ihr in der mündlichen
         Verhandlung ausdrücklich anheimgestellt wurde, sich zur Frage der Rechtfertigung zu äußern, hat sie von dieser Möglichkeit
         keinen Gebrauch gemacht.
      
      56.      Demnach schlage ich dem Gerichtshof vor, auf das Vorliegen einer Beschränkung der Niederlassungsfreiheit zu erkennen, für
         die kein Rechtfertigungsgrund angeführt wurde.
      
       Ergebnis
      57.      Ich bin daher der Auffassung, dass der Gerichtshof die vom Pest Megyei Bíróság vorgelegte Frage wie folgt beantworten sollte:
      
      Die Festsetzung einer Berufsausbildungsabgabe, deren Bemessungsgrundlage die Lohnkosten für die Beschäftigten einer Gesellschaft
         – einschließlich der Lohnkosten für die Arbeitnehmer in einer Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat – bilden (obwohl
         die Gesellschaft ihrer Pflicht zur Zahlung von Steuern und Beiträgen hinsichtlich der in dem Staat der Zweigniederlassung
         tätigen Arbeitnehmer ordnungsgemäß nachkommt), stellt eine Beschränkung im Sinne der Art. 43 EG und 48 EG dar, wenn dadurch
         die Ausübung der Niederlassungsfreiheit weniger attraktiv gemacht wird.
      
      1 –	Originalsprache: Englisch.
      
      2 –	Vgl. Urteil vom 13. Dezember 2005, Marks and Spencer (C‑446/03, Slg. 2005, I‑10837, Randnr. 29 und die dort angeführte
         Rechtsprechung), und aus jüngerer Zeit Urteil vom 6. Dezember 2007, Columbus Container Services (C‑298/05, Slg. 2007, I‑10451,
         Randnr. 28 und die dort angeführte Rechtsprechung).
      
      3 –	Unter Doppelbesteuerung in Bezug auf Steuern vom Einkommen versteht man entweder die rechtliche Doppelbesteuerung (zweimalige
         Besteuerung desselben Einkommens in den Händen desselben Steuerzahlers) oder die wirtschaftliche Doppelbesteuerung (zweimalige
         Besteuerung desselben Einkommens in den Händen zweier verschiedener Steuerzahler – z. B. wenn dieselben Gewinne zunächst in
         Form der von der Gesellschaft entrichteten Körperschaftsteuer und dann bei der Ausschüttung an den Anteilseigner in Form der
         Einkommensteuer besteuert werden). Vgl. Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Test Claimants in Class
         IV of the ACT Group Litigation („ACT“, C‑374/04, Urteil vom 12. Dezember 2006, Slg. 2006, I‑11673, Nrn. 4 f.), in denen er
         diese Begriffe erörtert.
      
      4 –	Vgl. z. B. Urteil vom 18. Juni 2009, Aberdeen Property Fininvest Alpha (C‑303/07, Slg. 2009, I‑0000, Randnr. 37).
      
      5 –	Unterzeichnet am 14. Januar 1993 in Prag; es stammt also aus der Zeit vor dem Beitritt der genannten Mitgliedstaaten zur
         Europäischen Union.
      
      6 –	Das Abkommen wurde in Ungarn mit dem Gesetz Nr. XCIII von 1996 ratifiziert.
      
      7 –	Ich habe den Regelungsgehalt der Art. 1 und Art. 4 Abs. 1 und 2 des Gesetzes Nr. LXXXVI von 2003 anhand des Anhangs der
         schriftlichen Erklärungen von CIBA zusammengefasst. Die Optionen (i) und (ii) sind in Art. 4 Abs. 1 des Gesetzes Nr. LXXXVI
         von 2003 aufgeführt. Die Optionen (iii) und (iv) werden in den Schriftsätzen beider Parteien im Ausgangsverfahren angesprochen.
      
      8 –	Nach Maßgabe des Gesetzes Nr. 589/1992 über Sozialversicherungsbeiträge und Beiträge zur staatlichen Beschäftigungspolitik
         in der Tschechischen Republik.
      
      9 –	Das nationale Gericht untersucht die Steuerschuld von CIBA für die Jahre 2003 und 2004. Es liegt jedoch auf der Hand, dass
         eine Unvereinbarkeit mit dem Gemeinschaftsrecht vor dem Beitritt Ungarns zur EU nicht in Frage kommt: vgl. Urteil vom 10.
         Januar 2006, Ynos (C‑302/04, Slg. 2006, I‑371, Randnrn. 35 f.).
      
      10 –	Im Ausgangsverfahren legte CIBA ein beglaubigtes Gutachten vor, aus dem die Zahlung einer ähnlichen Abgabe in der Tschechischen
         Republik hervorgeht, deren Bemessungsgrundlage ebenfalls die Lohnkosten für Arbeitnehmer bilden. Nach den ungarischen Rechtsvorschriften
         unterläge CIBA auch dann der Abgabenpflicht, wenn es sich bei ihr um eine tschechische Gesellschaft mit Sitz in Prag und einer
         Tochtergesellschaft in Budapest handelte (vgl. oben, Nr. 6).
      
      11 –	Ich führe die Körperschaftsteuer und Einkommensteuer als offenkundige Beispiele direkter Steuern an, da beide Steuerformen
         in allen Mitgliedstaaten existieren.
      
      12 –	Vgl. Urteile Columbus Container Services, in Fn. 2 angeführt, Randnr. 45, und vom 14. November 2006, Kerckhaert und Morres
         (C‑513/04, Slg. 2006, I‑10967, Randnr. 22).
      
      13 –	Die Berufsausbildungsabgabe fällt nicht in den Geltungsbereich der bisher erlassenen Maßnahmen zur teilweisen Harmonisierung,
         nämlich der Richtlinie 90/435/EWG des Rates vom 23. Juli 1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften
         verschiedener Mitgliedstaaten (ABl. L 225, S. 6), des Übereinkommens vom 23. Juli 1990 über die Beseitigung der Doppelbesteuerung
         im Falle von Gewinnberichtigungen zwischen verbundenen Unternehmen (ABl. L 225, S. 10) sowie der Richtlinie 2003/48/EG des
         Rates vom 3. Juni 2003 im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen (ABl. L 157, S. 38).
      
      14 –	Vgl. z. B. Urteil vom 23. Oktober 2008, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee‑Seniorenheimstatt (C‑157/07, Slg. 2008, I‑8061,
         Randnr. 50).
      
      15 –	Bei den nachstehenden Ausführungen greife ich im Großen und Ganzen (und mit Dankbarkeit) auf die Gedanken in Abschnitt
         IV A 2 a („Anwendung von Artikel 43 EG auf Regelungen der direkten Besteuerung: Einführung“) der Schlussanträge von Generalanwalt
         Geelhoed in der Rechtssache ACT, in Fn. 3 angeführt, Nrn. 32 bis 41, zurück.
      
      16 –	Es überrascht nicht, dass es – wie Generalanwalt Geelhoed in Nr. 38 seiner Schlussanträge ausgeführt hat – bei einem vorteilhaften
         Resultat in der Regel nicht zu einem Rechtsstreit vor den nationalen Gerichten zwischen einem beschwerten Steuerpflichtigen
         und den Steuerbehörden und daher auch nicht zu einem Vorabentscheidungsverfahren kommt.
      
      17 –	Nr. 46 seiner Schlussanträge; vgl. auch in der Rechtssache Deutsche Shell (C‑293/06, Urteil vom 28. Februar 2008, Slg.
         2008, I‑1129) Nrn. 40 bis 44 meiner Schlussanträge und Randnrn. 28 bis 30 des Urteils.
      
      18 –	Urteil vom 12. Juli 2005 (C‑403/03, Slg. 2005, I‑6421, Randnr. 45).
      
      19 –	Nr. 55 (Hervorhebung nur hier).
      
      20 –	Vgl. z. B. Vanistendael, F., „Does the ECJ have the power of interpretation to build a tax system compatible with the fundamental
         freedoms?“, EC Tax Review 2008/2, S. 52.
      
      21 –	Urteil vom 21. September 1999 (C‑307/97, Slg. 1999, I‑6161, Randnrn. 56 f.).
      
      22 –	Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache ACT, in Fn. 3 angeführt, Nr. 40.
      
      23 –	Urteil vom 23. November 1999 (C‑369/96 und C‑376/96, Slg. 1999, I‑8453).
      
      24 –	Die fraglichen belgischen Vorschriften sahen Verpflichtungen vor, nämlich zur Zahlung von „timbres-intempéries“ und „timbres-fidilité“
         (Beiträge in Form von Marken zu Schlechtwetter- und Treuemarkensystemen), auf die es der Kommission, wenn ich sie richtig
         verstehe, bei ihren Ausführungen im vorliegenden Fall ankommt.
      
      25 –	Vgl. Urteil Arblade u. a., in Fn. 23 angeführt, Randnr. 50 (in der speziell auf die Entrichtung von Beiträgen zu den Schlechtwetter-
         und Treuemarkensystemen eingegangen wird).
      
      26 –	Nach Maßgabe des Urteils hatte das nationale Gericht zu prüfen, ob die in Belgien verlangten Beiträge für die betreffenden
         Arbeitnehmer dort einen Anspruch auf eine tatsächliche soziale Vergünstigung begründen: vgl. Randnr. 53 des Urteils.
      
      27 –	Dieser Sicht liegt offenbar z. T. der Gedanke zugrunde, dass die „entsandten“ Arbeitnehmer keine zusätzlichen Leistungen
         in Belgien benötigten und/oder auch nicht unbedingt erhielten: vgl. Randnrn. 51 bis 54 des Urteils.
      
      28 –	Vgl. oben, Nr. 21.
      
      29 –	Vgl. Urteil Columbus Container Services, in Fn. 2 angeführt, Randnr. 34 und die dort angeführte Rechtsprechung.
      
      30 –	Urteil vom 10. März 2009 (C‑169/07, Slg. 2009, I‑0000, Randnr. 33).
      
      31 –	Vgl. Urteil vom 15. Mai 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, Slg. 2008, I‑3601, Randnrn. 18 f. und die dort angeführte Rechtsprechung);
         vgl. auch Urteil vom 12. September 2006, Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, Slg. 2006, I‑7995, Randnrn.
         41 f.).
      
      32 –	Vgl. Urteil vom 15. Juli 2004, Lenz (C‑315/02, Slg. 2004, I‑7063), wonach die Möglichkeit, eine bestimmte einkommensteuerliche
         Behandlung von im Inland ausgeschütteten Dividenden in Anspruch zu nehmen, auch für im Ausland bezogene Dividenden gelten
         muss. Vgl. auch Urteil vom 14. Dezember 2006, Denkavit Internationaal und Denkavit France (C‑170/05, Slg. 2006, I‑11949),
         dem zufolge die Art. 43 EG und 48 EG nationalen Rechtsvorschriften entgegenstehen, die eine gebietsfremde Muttergesellschaft
         mit einer Steuer auf Dividenden belasten, gebietsansässige Muttergesellschaften aber fast völlig davon befreien.
      
      33 –	Vgl. oben, Nr. 8.
      
      34 –	Hierauf gehe ich unten, Nrn. 45 bis 49, näher ein.
      
      35 –	Bei meiner Würdigung kommt es nicht darauf an, ob Ungarn oder der Tschechischen Republik Vorrang bei der Erhebung der Berufsausbildungsabgabe
         zuzuerkennen ist (wie dies bei einem Vergleich von zwei Steuersystemen in zwei unterschiedlichen Mitgliedstaaten der Fall
         wäre). Die Beschränkung ergibt sich allein aus der Ausgestaltung der ungarischen Vorschriften.
      
      36 –	Vgl. Urteil Lidl Belgium, in Fn. 31 angeführt, Randnr. 27.