CELEX: 61990CC0200
Language: da
Date: 1992-01-30
Title: Forslag til afgørelse fra generaladvokat Tesauro fremsat den 30. januar 1992. # Dansk Denkavit ApS og P. Poulsen Trading ApS mod Skatteministeriet. # Anmodning om præjudiciel afgørelse: Østre Landsret - Danmark. # Artikel 33 i sjette momsdirektiv - direkte virkning - omsætningsafgift - lov om arbejdsmarkedbidrag. # Sag C-200/90.

Vigtig juridisk meddelelse

|

61990C0200

Forslag til afgørelse fra generaladvokat Tesauro fremsat den 30. januar 1992.  -  DANSK DENKAVIT APS OG P. POULSEN TRADING APS, STOETTET AF MONSANTO-SEARLE A/S MOD SKATTEMINISTERIET.  -  ANMODNING OM PRAEJUDICIEL AFGOERELSE: OESTRE LANDSRET - DANMARK.  -  ARTIKEL 33 I SJETTE MOMSDIREKTIV - DIREKTE VIRKNING - OMSAETNINGSAFGIFT - LOV OM ARBEJDSMARKEDSBIDRAG.  -  SAG C-200/90.  

Samling af Afgørelser 1992 side I-02217 svensk specialudgave side I-00013 finsk specialudgave side I-00043

Generaladvokatens forslag til afgørelse

++++  Hr. praesident,  De herrer dommere,  1. Den nationale ret har forelagt fire praejudicielle spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 33 i det sjette momsdirektiv (1), samt af traktatens artikel 9 ff. og artikel 95.  Spoergsmaalene er blevet rejst under sager anlagt af to danske firmaer med krav om tilbagebetaling af den afgift, som blev indfoert af Kongeriget Danmark ved lov nr. 840 af 18. december 1987.  2. Den afgift, der er tale om, det saakaldte "arbejdsmarkedsbidrag", blev indfoert for at opveje de stoerre udgifter paa statsbudgettet, som var en foelge af, at staten overtog visse udgifter til sociale ordninger for de ansatte, som tidligere havde paahvilet arbejdsgiverne, med henblik paa at forbedre de danske virksomheders konkurrenceevne - navnlig over for udlandet.  Det fremgaar af forelaeggelsesbeslutningen, at arbejdsmarkedsbidraget har foelgende kendetegn.  Bidragspligten omfatter afsaetningen af varer og tjenesteydelser, der er momspligtige, samt en raekke aktiviteter, som er undtaget fra momspligten (herunder navnlig tjenesteydelser i bank- og forsikringssektoren).  For momspligtige virksomheder anvendes samme beregningsgrundlag som for moms. Princippet om fradrag af den afgift, der er betalt i tidligere omsaetningsled, finder derfor anvendelse.  For virksomheder, der er fritaget for moms, opgoeres bidragsgrundlaget, hvor det er muligt, som vaerdien af virksomhedernes salg med fradrag af indkoeb; ellers fastsaettes det paa grundlag af et forud opstillet kriterium, idet det fastsaettes til virksomhedens samlede loensum med tillaeg af 90%.  Bidragssatsen er fastsat til 2,5% af bidragsgrundlaget.  I modsaetning til momssystemet svares der ikke afgift ved import, men til gengaeld ved importvirksomhedernes efterfoelgende salg. Da der ikke svares bidrag ved import, foretages der heller ikke noget fradrag ved det foerste salg af de importerede varer.  Arbejdsmarkedsbidraget angives ikke saerskilt ved fakturering.  3. Det foerste spoergsmaal, der er forelagt af den nationale ret, vedroerer den omhandlede afgifts forenelighed med sjette direktivs artikel 33. Jeg skal i oevrigt naevne, at Kommissionen har anlagt traktatbrudssag om det samme spoergsmaal, og at denne sag for tiden verserer for Domstolen (det drejer sig om sag C-234/91).  4. Artikel 33, som hoerer til afsnit XVIII, "Diverse bestemmelser" i sjette direktiv, bestemmer foelgende:  "Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser er bestemmelserne i dette direktiv ikke til hinder for, at en medlemsstat opretholder eller indfoerer afgifter paa forsikringskontrakter og paa spil og vaeddemaal, punktafgifter, indregistreringsafgifter og i det hele taget alle former for skatter og afgifter, der ikke har karakter af omsaetningsafgift."  5. Det fremgaar af bestemmelsens ordlyd, at selv om artikel 33 paa den ene side tillader, at medlemsstaterne under udoevelsen af deres skattesuveraenitet kumulerer momsen og andre afgifter eller skatter (jf. dom af 8.7.1986, sag 73/85, Kerrut, Sml. s. 2219), indeholder den paa den anden side et praeceptivt forbud mod indfoerelse af afgifter, som har "karakter af omsaetningsafgift".  Raekkevidden af dette forbud maa ifoelge Domstolens faste praksis (jf. dom af 27.11.1985, sag 295/84, Rousseau Wilmot, Sml. s. 3759, og af 13.7.1989, forenede sager 93/88 og 94/88, Wisselink, Sml. s. 2671) fastlaegges i lyset af formaalet med bestemmelsen inden for rammerne af den ordning vedroerende omsaetningsafgifter, der er harmoniseret i form af et faelles mervaerdiafgiftssystem.  Som det allerede fremgaar af det foerste momsdirektiv (2), forudsatte den harmonisering, der er sket paa dette omraade, at de kumulative flerledsafgiftssystemer blev afskaffet, og at alle medlemsstaterne antog et faelles mervaerdiafgiftssystem (jf. fjerde betragtning). Formaalet med en saadan harmoniseret ordning er navnlig at sikre, at der gaelder ensartede afgiftsbestemmelser for samme transaktion for saa vidt angaar omsaetningsafgiften, uanset i hvilken medlemsstat transaktionen finder sted (jf. dom af 3.3.1988, sag 252/86, Bergandi, Sml. s. 1343).  I lyset af dette formaal bestemmer det foerste og det andet momsdirektiv (3), at medlemsstaterne erstatter deres omsaetningsafgiftssystem med det faelles mervaerdiafgiftssystem, som er omhandlet i de ovennaevnte direktiver.  Set i denne sammenhaeng har artikel 33 netop til formaal at sikre, at det faelles system kommer til at fungere rigtigt, idet den udtrykkeligt forbyder medlemsstaterne - som samtidig tillaegges kompetence til at indfoere andre afgifter end momsen - ensidigt at indfoere eller opretholde afgifter, som har momsens vaesentligste kendetegn, og som opkraeves ud over denne og saaledes aendrer systemets enhed.  At dette er artikel 33' s ratio fremgaar klart af Domstolens afgoerelser. I den naevnte Rousseau Wilmot-dom fremhaeves det nemlig, at den omhandlede bestemmelse, hvorefter medlemsstaterne frit kan opretholde eller indfoere visse indirekte afgifter, som f.eks. punktafgifter, paa betingelse af, at der ikke er tale om afgifter, der har "karakter af omsaetningsafgift", har til formaal at forhindre, at det faelles mervaerdiafgiftssystem bringes i fare pga. afgifter i en medlemsstat, som paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser, og som rammer den erhvervsmaessige omsaetning paa tilsvarende maade som moms.  Domstolen udtrykte sig i lignende vendinger i Bergandi-dommen, hvori det hedder, at artikel 33 skal fortolkes saaledes, at medlemsstaterne efter indfoerelsen af det faelles mervaerdiafgiftssystem er afskaaret fra at opkraeve skatter eller afgifter, der har karakter af omsaetningsafgift, af momspligtig levering af goder, udveksling af tjenesteydelser eller indfoersel.  6. Idet jeg nu vil gaa over til at undersoege raekkevidden af artikel 33, skal jeg foerst goere opmaerksom paa, at begrebet afgift, der har "karakter af omsaetningsafgift", ikke defineres i bestemmelsen.  Begrebet har naturligvis - som det praeciseres i Bergandi-dommen - et faellesskabsretligt indhold, eftersom det er relevant i forbindelse med gennemfoerelsen af artikel 33' s formaal, som er at sikre, at det faelles mervaerdiafgiftssystem faar fuld virkning.  Mervaerdiafgiftssystemet bygger i henhold til artikel 2 i Raadets foerste direktiv paa den grundsaetning, at der, til og med detailhandelsleddet, paa goder og tjenesteydelser skal anvendes en generel forbrugsafgift, der er noejagtig proportional med godernes og tjenesteydelsernes pris, uanset hvor mange gange de er omsat i de produktions- og handelsled, der ligger foer beskatningsleddet. Dog skal der for hver transaktion kun svares moms med fradrag af det momsbeloeb, der direkte er blevet svaret af priserne paa de forskellige elementer, der indgaar i prisdannelsen. Fradragsmekanismen er ifoelge sjette direktivs artikel 17, stk. 2, udformet saaledes, at afgiftspligtige personer kan fradrage den moms, der er blevet paalagt varerne i det foregaaende omsaetningsled, i den moms, de skal betale (jf. dommene Rousseau Wilmot, Bergandi, Wisselink og senest dom af 19.3.1991, sag C-109/90, Giant, Sml. I, s. 1385).  Paa baggrund af disse bestemmelser har Domstolen hidtil vaeret af den opfattelse, at begrebet afgift, der har "karakter af omsaetningsafgift", i det vaesentlige skal defineres paa grundlag af tre elementer (jf. Giant-dommen):  - At afgiften har generel karakter, det vil sige, at den i princippet gaelder for alle transaktioner, der vedroerer levering af goder og udfoerelse af tjenesteydelser.  - At afgiften opkraeves i hvert produktions- og omsaetningsled.  - At afgiften alene svares af mervaerdien, idet der sker fradrag af den afgift, der er betalt i det tidligere omsaetningsled.  7. Arbejdsmarkedsbidraget svarer altsaa fuldstaendig til de karakteristiske traek, der er skitseret i Domstolens afgoerelser. For det foerste er det aabenbart, at det fremtraeder som en generel afgift paa levering af goder og udfoerelse af tjenesteydelser. Afgiftens anvendelsesomraade er derimod endnu videre end momsens, for saa vidt som den ogsaa omfatter sektorer, som er fritaget for moms. Den omstaendighed, at der ikke svares afgift af import, er i den henseende uden betydning, for saa vidt som de importerede varer under alle omstaendigheder bliver belagt med afgift i de senere omsaetningsled.  For det andet er bidraget, efter hvad den danske regering selv har anfoert, en "flerledsafgift" af omsaetningen, som svares i hvert omsaetningsled, og hvis grundlag, ligesom for momsens vedkommende, fastsaettes paa grundlag af de paagaeldende virksomheders indtaegter. Hvad dernaest angaar det forhold, at afgiften i nogle tilfaelde fastsaettes efter et forud fastsat kriterium (nemlig paa grundlag af den samlede loensum med tillaeg af en bestemt procentsats), bemaerkes, at dette kriterium i hvert fald opfylder det formaal at naa frem til en "rekonstruktion" af de samlede indtaegter, den paagaeldende virksomhed maa formodes at have haft, og at en afgift, der svares med en fast sats, som det er fastslaaet i Domstolens praksis, navnlig i Bergandi-dommen, kan anses for at have karakter af omsaetningsafgift i artikel 33' s forstand, naar den - som det netop er tilfaeldet i den foreliggende sag - er fastsat paa grundlag af en objektiv vurdering af de indtaegter, virksomheden kan forvente.  For det tredje er det ligeledes aabenbart, at bidraget kun svares af mervaerdien i det enkelte omsaetningsled, eftersom den afgift, der skal betales ved hver transaktion, i princippet beregnes med fradrag af den afgift, der er betalt i det tidligere omsaetningsled.  Paa denne baggrund mener jeg, at arbejdsmarkedsbidraget maa betegnes som en omsaetningsafgift i den betydning, der er forudsat i sjette direktivs artikel 33.  8. De af den danske regering fremsatte indvendinger kan - efter min opfattelse - ikke foere til nogen anden konklusion.  Den foerste af disse indvendinger vedroerer fortolkningen af artikel 33. Den danske regering har anfoert, at bestemmelsen kun forbyder konkurrencefordrejende afgifter eller afgifter, som aendrer det faelles momssystem, enten fordi de helt eller delvis erstatter momsen, eller fordi de influerer paa momssystemets funktion. Derimod forbyder artikel 33 ikke den blotte indfoerelse af en "flerledsafgift" af omsaetningen, som har tilsvarende kendetegn som momssystemet.  Denne indvending maa afvises, fordi den bygger paa en fejlagtig fortolkning af artikel 33.  Det forbud, der er opstillet i den naevnte bestemmelse, omfatter nemlig ikke kun konkurrencefordrejende afgifter eller afgifter, der erstatter momsen. Saadanne afgifter ville i oevrigt under alle omstaendigheder vaere uforenelige med det faelles system, ogsaa selv om artikel 33 ikke fandtes. Som det klart kan udledes af de ovenfor naevnte afgoerelser - navnlig dommene Rousseau Wilmot og Bergandi - opstiller artikel 33 derimod et absolut forbud mod kumulation af momsen og nationale afgifter, der, som det omtvistede bidrag, "paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser, og som rammer den erhvervsmaessige omsaetning paa tilsvarende maade som moms".  I den forbindelse skal det ogsaa bemaerkes, at den rolle som antikumulationsbestemmelse, som artikel 33 kommer til at spille inden for rammerne af det faelles system, vil faa stoerre og stoerre betydning fremover. Efterhaanden som harmoniseringen af momssatserne gennemfoeres, vil opretholdelsen af nationale afgifter, som i det vaesentlige svarer til momsen, nemlig vaere ensbetydende med anvendelse af en saerlig sats oven i de faelles satser, og saaledes goere det muligt at omgaa den harmoniserede ordning.  I oevrigt maa det ogsaa understreges, at det omhandlede arbejdsmarkedsbidrag, selv om det paalaegges transaktionerne paa tilsvarende maade som momsen, udelukkende reguleres af nationale bestemmelser, og at disse bestemmelser ikke falder sammen med bestemmelserne vedroerende det faelles system, f.eks. for saa vidt angaar antallet af former for virksomhed, der er fritaget. Disse mulige forskelle i reglerne for to afgifter, hvoraf den ene er en faellesskabsafgift og den anden en national afgift, men som dog har samme karakter, og som det har vaeret tanken at paalaegge de samme transaktioner efter de samme regler, viser, at det absolut ikke er uden betydning for det faelles systems ensartede funktion, at der laegges tilsvarende nationale afgifter oven i momsen.  For det andet har den danske regering bestridt, at det omtvistede bidrag har tilsvarende kendetegn som momsen, naar henses til de angivne forskelle i reglerne for de to afgifter.  Denne indvending er allerede blevet imoedegaaet i forslagets punkt 7. Her skal jeg blot ganske kort tilfoeje foelgende:  - Den danske regering erkender, at den i stedet for arbejdsmarkedsbidraget simpelt hen ville have kunnet forhoeje momssatsen; i oevrigt fremsatte regeringen dagen foer retsmoedet et lovforslag, hvorefter arbejdsmarkedsbidraget afloeses af en momsforhoejelse, og den omstaendighed, at de to instrumenter er substituerende, bekraefter ligheden mellem dem.  - Det var udelukkende oekonomiske overvejelser (der hovedsagelig gik ud paa, at en afgift, der ikke faktureres saerskilt, skulle have mindre indflydelse paa priserne), der paa det paagaeldende tidspunkt var afgoerende for, at regeringen foretrak at indfoere arbejdsmarkedsbidraget i stedet for at forhoeje momsen; det er imidlertid aabenbart, ligesom det i oevrigt bekraeftes af Domstolens praksis, at "grundene til at indfoere en national afgift i intern ret og omstaendighederne i forbindelse hermed er uden betydning for afgiftens karakter i faellesskabsretlig henseende" (jf. Wisselink-dommen).  - Den omstaendighed, at arbejdsmarkedsbidraget ikke faktureres saerskilt, er udtryk for et regnskabsteknisk valg, som ikke har nogen indflydelse paa afgiftens karakter i betragtning af, at arbejdsmarkedsbidraget, som jeg netop har anfoert, er en flerledsafgift, som kun svares af mervaerdien, og som i den sidste ende overvaeltes paa den endelige forbruger (i det konkrete tilfaelde var den eneste grund til, at indfoerelsen af arbejdsmarkedsbidraget ikke gav sig udslag i en tilsvarende prisforhoejelse, at regeringen samtidig med indfoerelsen af arbejdsmarkedsbidraget havde nedsat virksomhedernes bidrag til sociale ordninger og dermed produktionsomkostningerne).  9. Paa denne baggrund mener jeg, at sjette direktivs artikel 33 maa fortolkes saaledes, at den er til hinder for indfoerelse og opretholdelse af en afgift som det "arbejdsmarkedsbidrag", der er hovedsagernes genstand.  10. Med det andet praejudicielle spoergsmaal oensker den nationale ret oplyst, om artikel 33 er umiddelbart anvendelig. Jeg har allerede anfoert, at bestemmelsen opstiller et absolut forbud mod at indfoere eller opretholde afgifter, der svarer til momsen. Der er altsaa tale om en undladelsesforpligtelse, hvis indhold er praecist og ubetinget, og som foelgelig har direkte virkning i retsforholdet mellem medlemsstaterne og borgerne.  Generaladvokat Mancini' s udtalelser i Bergandi-sagen gik i oevrigt i samme retning, og efter min mening fulgte Domstolen fuldt ud hans forslag, idet den i dommen fastslog, at "det sjette direktivs artikel 33 skal fortolkes saaledes, at medlemsstaterne efter indfoerelsen af det faelles mervaerdiafgiftssystem er afskaaret fra at opkraeve skatter eller afgifter, der har karakter af omsaetningsafgift, af momspligtig levering af goder, udveksling af tjenesteydelser eller indfoersel".  11. Efter den fortolkning af sjette direktivs artikel 33, jeg her er gaaet ind for, er der ingen grund til at undersoege den nationale rets tredje og fjerde spoergsmaal vedroerende anvendelsen af traktatens artikel 9 ff. og artikel 95. For det tilfaelde, at Domstolen alligevel skulle anlaegge en anden fortolkning af direktivbestemmelsen, skal jeg komme med foelgende bemaerkninger.  Ifoelge Domstolens faste praksis gaelder artikel 9 ff. og artikel 95 ikke kumulativt (jf. f.eks. dom af 22.3.1977, sag 78/76, Steinike, Sml. s. 595). Det vaesentlige kendetegn for en afgift med tilsvarende virkning som told, hvorved den adskiller sig fra en intern afgift, er, at den udelukkende rammer indfoerte produkter, mens den interne afgift rammer saavel indfoerte som indenlandske produkter (jf. Steinike-dommen).  Arbejdsmarkedsbidraget rammer - som jeg flere gange har understreget - saavel indenlandske produkter som importerede produkter. Det skal derfor udelukkende bedoemmes efter bestemmelserne i traktatens artikel 95.  I den forbindelse har sagsoegerne i hovedsagerne gjort gaeldende, at det omtvistede arbejdsmarkedsbidrag diskriminerer mod indfoerte varer, fordi beskatningsgrundlaget beregnes efter regler, der til dels er forskellige fra dem, der gaelder for indenlandsk fremstillede varer.  Domstolen har allerede fastslaaet, at der foreligger en overtraedelse af artikel 95, "naar afgifterne paa henholdsvis det indfoerte og det tilsvarende indenlandske produkt beregnes forskelligt og efter forskellige regler, saaledes at det - selv om det kun maatte ske i visse tilfaelde - foerer til en hoejere afgift for det indfoerte produkt" (jf. dom af 17.2.1976, sag 45/75, Rewe, Sml. s. 181).  Heraf foelger, at en fiskal ordning kun kan anses for at vaere forenelig med artikel 95, hvis det godtgoeres, at den er opbygget paa en saadan maade, at det er helt udelukket, at der kan ske en forskelsbehandling af importerede varer. Domstolen har desuden i forbindelse med fiskale ordninger, hvorefter der anvendes forskellige kriterier paa indenlandske og paa importerede varer, fastslaaet, at det, naar reglerne herfor ikke er gennemskuelige, paahviler den stat, der har indfoert ordningen, at bevise, at den ikke i noget tilfaelde har diskriminerende virkninger (jf. dom af 26.6.1991, sag C-152/89, Kommissionen mod Luxembourg, Sml. I, s. 3141). En saadan afkraeftelig formodning maa efter min opfattelse ogsaa gaelde under en sag for en national ret vedroerende anvendelsen af artikel 95.  I lyset af disse pricipper paahviler det den nationale ret in concreto at undersoege, om reglerne om arbejdsmarkedsbidraget er udformet saaledes, at de i alle tilfaelde udelukker, at der kan ske forskelsbehandling af importerede varer. Ved en saadan undersoegelse skal der tages hensyn til incidensen dels af arbejdsmarkedsbidraget i sig selv, dels af andre afgifter, navnlig momsen, hvis incidens kan variere pga. arbejdsmarkedsbidragets eksistens.  12. Endelig er der et sidste punkt, som ikke er omtalt i forelaeggelsesbeslutningen.  Den danske regering har anmodet Domstolen om at begraense dommens tidsmaessige virkninger, saafremt det fastslaas, at arbejdsmarkedsbidraget er uforeneligt med faellesskabsretten.  I den forbindelse skal jeg henvise til de bemaerkninger, jeg havde lejlighed til at fremsaette i Karella-sagen (jf. dom af 30.5.1991, forenede sager C-19/90 og C-20/90, Sml. I, s. 2691), hvori jeg mindede om, at det fremgaar af Domstolens praksis, at den fortolkning, Domstolen foretager af en faellesskabsretlig regel under udoevelse af sin kompetence i henhold til artikel 177, i noedvendigt omfang belyser og praeciserer betydningen og raekkevidden af den paagaeldende regel, saaledes som den skal forstaas og anvendes, henholdsvis burde have vaeret forstaaet og anvendt fra sin ikrafttraeden. Det foelger heraf, at den saaledes fortolkede regel kan og skal anvendes af retten endog i forbindelse med retsforhold, der er stiftet og bestaar, foer der afsiges dom vedroerende fortolkningsanmodningen, saafremt betingelserne for at forelaegge en tvist om anvendelsen af den naevnte regel i oevrigt er opfyldt (jf. dom af 27.3.1980, sag 61/79, Denkavit italiana, Sml. s. 1205, og af 27.3.1980, forenede sager 66/79, 127/79 og 128/79, Salumi, Sml. s. 1237).  Naar henses til disse principper kan virkningerne af den fortolkende dom kun rent undtagelsesvis begraenses (jf. dommene Denkavit italiana og Salumi). Domstolen har benyttet sig af denne mulighed, naar der har foreligget visse naermere bestemte omstaendigheder, nemlig naar der har vaeret risiko for alvorlige oekonomiske foelger, der navnlig skyldes det store antal retsforhold, som er indgaaet i god tro paa grundlag af bestemmelser, som ansaas for at vaere gyldige og i overensstemmelse med gaeldende ret, og naar borgerne og de nationale myndigheder er blevet tilskyndet til en adfaerd, som ikke er i overensstemmelse med faellesskabsbestemmelserne, fordi der hersker en objektiv og relevant tvivl om faellesskabsbestemmelsernes raekkevidde, en tvivl, som andre medlemsstater eller Kommissionen eventuelt har bidraget til (jf. dom af 17.5.1990, sag C-262/88, Barber, Sml. s. 1889, af 2.2.1988, sag 24/86, Blaizot, Sml. s. 379, og af 8.4.1976, sag 43/75, Defrenne, Sml. s. 455).  Herefter mener jeg, at en begraensning af dommens tidsmaessige virkninger kategorisk maa udelukkes i den foreliggende sag.  Fortolkningen af artikel 33 er klar og stoettes af en omfattende og entydig praksis. Der kunne derfor ikke objektivt set vaere nogen tvivl om, at arbejdsmarkedsbidraget var forbudt i henhold til denne bestemmelse.  I oevrigt meddelte Kommissionen allerede faa dage efter indfoerelsen af arbejdsmarkedsbidraget den danske regering, at den ansaa arbejdsmarkedsbidraget for at vaere uforeneligt med artikel 33, og Kommissionen har senere indledt en traktatbrudssag i henhold til artikel 169.  Med hensyn til de oekonomiske foelger, det ville kunne faa for den danske regering, hvis arbejdsmarkedsbidraget kendes ulovligt, bemaerkes, at dette forhold i sig selv absolut ikke kan begrunde en begraensning af retsvirkningerne af Domstolens dom. Ellers ville der vaere en risiko for, at netop de grovere overtraedelser blev behandlet mere fordelagtigt, eftersom det er dem, som kan faa oekonomiske foelger af stoerre betydning for medlemsstaterne; denne loesning ville vaere forkastelig og klart uacceptabel.  Hertil kommer i oevrigt, at sager, der vedroerer spoergsmaalet om, hvorvidt nationale afgifter er lovlige efter faellesskabsretten, ofte kan have betydelige oekonomiske foelger, for saa vidt angaar tilbagebetalingen af de afgifter, der er erlagt i urigtig formening om skyld. At tillade en begraensning af dommens virkninger alene paa grundlag af disse foelgers store betydning ville derfor - ud over at vaere i strid med Domstolens tidligere praksis (jf. f.eks. dom af 25.5.1989, sag 15/88, Maxi-Di, Sml. s. 1391, vedroerende en afgift, som havde stor oekonomisk betydning) - skabe en farlig praecedens, for saa vidt som det ville kunne foere til, at beskyttelsen af de rettigheder, de afgiftspligtige personer har i henhold til Faellesskabets afgiftsbestemmelser, blev staerkt forringet.  13. Jeg skal derfor sammenfattende foreslaa, at den nationale rets spoergsmaal besvares saaledes:  "1) Artikel 33 i det sjette momsdirektiv er til hinder for indfoerelse og opretholdelse af en national afgift som det 'arbejdsmarkedsbidrag' , som er indfoert ved lov nr. 840 af 18. december 1987.  2) Artikel 33 i det sjette momsdirektiv, som forbyder indfoerelse og opretholdelse af afgifter, der har karakter af omsaetningsafgift, tillaegger borgerne rettigheder, som kan goeres gaeldende for de nationale retter.  3) En national afgift som det omtvistede arbejdsmarkedsbidrag, der rammer saavel indenlandske som importerede varer, er ikke omfattet af anvendelsesomraadet for traktatens artikel 9 ff.  4) En national fiskal ordning kan kun anses for at vaere forenelig med traktatens artikel 95, hvis det godtgoeres, at den er opbygget paa en saadan maade, at det er helt udelukket, at der kan ske forskelsbehandling af importerede varer. Det paahviler den nationale ret at undersoege, om reglerne om det omtvistede arbejdsmarkedsbidrag er udformet saaledes, at de i alle tilfaelde udelukker, at der kan ske forskelsbehandling af importerede varer."  (*) Originalsprog: italiensk.  (1) - Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17.5.1977 (EFT L 145, s. 1).  (2) - Raadets foerste direktiv 67/227/EOEF af 11.4.1967 (EFT 1967, s. 12).  (3) - Raadets andet direktiv 67/228/EOEF af 11.4.1967 (EFT 1967, s. 14).