CELEX: 62017CJ0475
Language: bg
Date: 2018-08-07 00:00:00
Title: Решение на Съда (седми състав) от 7 август 2018 г.#Viking Motors AS и др. срещу Tallinna linn и Maksu- ja Tolliamet.#Преюдициално запитване, отправено от Riigikohus.#Преюдициално запитване — Данъчни въпроси — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/EО — Член 401 — Национални данъци, с характеристики на данъци върху оборота — Забрана — Понятие „данък върху оборота“ — Местен данък върху продажбите — Основни характеристики на ДДС — Липса.#Дело C-475/17.

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (седми състав)
      7 август 2018 година (
            *1
         )
      „Преюдициално запитване — Данъчни въпроси — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/EО — Член 401 — Национални данъци, с характеристики на данъци върху оборота — Забрана — Понятие „данък върху оборота“ — Местен данък върху продажбите — Основни характеристики на ДДС — Липса“
      По дело C‑475/17
      с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Riigikohus (Върховен съд, Естония) с акт от 1 август 2017 г., постъпил в Съда на 8 август 2017 г., в рамките на производство по дело
      
         Viking Motors AS,
      
      
         TKM Beauty Eesti OÜ,
      
      
         TKM King AS,
      
      
         Kaubamaja AS,
      
      
         Selver AS
      
      срещу
      
         Tallinna linn,
      
      
         Maksu- ja Tolliamet,
      
      СЪДЪТ (седми състав),
      състоящ се от: A. Rosas, председател на състава, C. Toader (докладчик) и E. Jarašiūnas, съдии,
      генерален адвокат: E. Sharpston,
      секретар: A. Calot Escobar,
      предвид изложеното в писмената фаза на производството,
      като има предвид становищата, представени:
      
               –
            
            
               за Viking Motors AS, TKM Beauty Eesti OÜ, TKM King AS, Kaubamaja AS и Selver AS, от E. Talur и L. Naaber-Kivisoo, vandeadvokaadid,
            
         
               –
            
            
               за Tallinna linn, от T. Pikamäe, vandeadvokaat,
            
         
               –
            
            
               за полското правителство, от B. Majczyna, в качеството на представител,
            
         
               –
            
            
               за Европейската комисия, от J. Jokubauskaitė и K. Toomus, в качеството на представители,
            
         предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,
      постанови настоящото
      
         Решение
      
      
               1
            
            
               Преюдициалното запитване е относно тълкуването на член 401 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7 и поправки в ОВ L 74, 2011 г., стр. 3 и ОВ L 249, 2012 г., стр. 15, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).
            
         
               2
            
            
               Преюдициалното запитване е отправено в рамките на спор между Viking Motors AS, TKM Beauty Eesti OÜ, TKM King AS, Kaubamaja AS и Selver AS, от една страна, и от друга страна, Tallinna linn (град Талин, Естония) и Maksu- ja Tolliamet (Данъчна и митническа администрация, Естония) (наричана по-нататък „данъчната администрация“), по повод връщането на платения от посочените дружества данък върху продажбите.
            
         
         Правна уредба
      
      
         
            Правото на Съюза
         
      
      
         Шеста директива
      
      
               3
            
            
               Член 33, параграф 1 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, 1977 г., стр. 1), изменена с Директива 91/680/EИО на Съвета от 16 декември 1991 г. (ОВ L 376, 1991 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 110) (наричана по-нататък „Шеста директива“), гласи:
               „При спазване на останалите общностни разпоредби и в частност действащите общностни разпоредби относно общите условия и ред на притежаване, движение, наблюдение и контрол на продукти, върху които се начислява акциз, директивата не възпрепятства държавите членки да запазват или въвеждат данъци върху застрахователните договори, данъци върху залаганията и хазарта, акцизи, гербови такси и — по-общо — всякакви данъци, налози или такси, които не могат да бъдат охарактеризирани като данъци върху оборота, при условие обаче, че тези данъци, налози или такси не пораждат в търговията между държави членки формалности при преминаването на границите“.
            
         
         Директивата за ДДС
      
      
               4
            
            
               Съображения 4 и 7 от Директивата за ДДС гласят:
               
                        „(4)
                     
                     
                        Постигането на целта за изграждането на вътрешен пазар предполага прилагането в държавите членки на законодателство за данъците върху оборота, което не нарушава условията за конкуренция или не възпрепятства свободното движение на стоки и услуги. Затова е необходимо да се постигне такава хармонизация на законодателството за данъците върху оборота посредством такава система на данък върху добавената стойност (ДДС), че да премахне във възможно най-голяма степен факторите, които могат да нарушат условията на конкуренция, независимо дали на национално или на общностно равнище.
                     
                  […]
               
                        (7)
                     
                     
                        Дори ако ставките и освобождаванията не са напълно хармонизирани, общата система на ДДС трябва да доведе до такава неутралност по отношение на конкуренцията, че в рамките на територията на всяка държава членка подобните стоки и услуги да носят едно и също данъчно бреме, каквато и да е дължината на веригата на производство и разпространение“.
                     
                  
         
               5
            
            
               Член 401 от Директивата за ДДС предвижда, че:
               „Без да се засягат другите разпоредби на правото на Общността, настоящата директива не препятства държавите членки да [запазват] или въвеждат данъци върху застрахователните договори, данъци върху залозите и хазарта, акцизи, гербови налози или, по-общо, всякакви данъци или такси, които не могат да се характеризират като данъци върху оборота, при условие че събирането на тези данъци, мита или такси не поражда в търговията между държавите членки формалности, свързани с преминаването на границите“.
            
         
         
            Естонското право
         
      
      
               6
            
            
               В редакцията, приложима по делото в главното производство, kohalike maksude seadus (Законът за местните данъци) дава право на местните органи да въвеждат данък върху продажбите като местен данък.
            
         
               7
            
            
               Член 8 от този закон гласи:
               „(1)   С данък върху продажбите се облагат еднолични търговци и юридически лица, които притежават разрешително за осъществяване на търговия или предоставяне на услуги на територията на общината или града. Търговците по смисъла на kaubandustegevuse seadus [Търговският закон] се облагат с данък върху продажбите по мястото на стопанската им дейност, ако са вписани в регистъра за стопанска дейност и осъществяват дейност в областта на търговията на дребно, в ресторантьорския сектор или в сферата на услугите.
               (2)   С данък върху продажбите се облага стойността на продаваните от данъчнозадълженото лице на територията на общината или града стоки или услуги; данъкът се включва в продажната цена. Продажна цена на стоките и на услугите по смисъла на настоящия закон е облагаемата стойност на определения в Käibemaksuseadus (Закона за данъка върху оборота) облагаем оборот […] без данък върху продажбите.
               (3)   Ставката на данъка върху продажбите се определя от общинския или градския съвет, като тя не може да надвишава 1 % от съдържащата се в продажната цена стойност на стоките и услугите съгласно параграф 2.
               (4)   Данъчният период за облагане с данък върху продажбите е три месеца.
               (5)   Данъчнозадълженото лице е длъжно:
               
                        1)
                     
                     
                        да изчисли размера на данъка върху продажбите въз основа на стойността на продаваните от него в района на общината или града стоки и услуги в съответствие с данъчната ставка съгласно наредбата за облагането с този данък, приета от общинския или градския съвет;
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        за целите на облагането с данъка върху продажбите до двадесето число от месеца, следващ изминалото тримесечие, да подава пред посочената в наредбата на съвета данъчна служба декларация за оборота през всяко тримесечие по утвърден от министъра на финансите образец;
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        да заплаща данъка върху продажбите по сметка на административно-териториалната единица до изтичане на крайния срок за подаване на декларацията.
                     
                  (6)   Общинската или градската управа има право в съответствие с определените от общинския или градския съвет условия и процедури да предоставя данъчни облекчения и да освобождава от данък върху продажбите“.
            
         
               8
            
            
               С Наредба № 45 от 17 декември 2009 г. за данъка върху продажбите в Талин (наричана по-нататък „Наредба № 45“), Tallinna Linnavolikogu (Общински съвет Талин, Естония) въвежда данък върху продажбите по смисъла на член 8 от Закона за местните данъци. Този данък влиза в сила на 1 януари 2010 г. и се прилага до 1 януари 2012 г.
            
         
               9
            
            
               В съответствие с член 1, параграф 2 от Наредба № 45 този данък се начислява върху стоките и услугите, доставени на всяко физическо лице на територията на град Талин или от нея в областта на търговията на дребно, ресторантьорския сектор и услугите.
            
         
               10
            
            
               Член 2 от посочената наредба, озаглавен „Данъчнозадължени лица“, гласи:
               „Данъчнозадължени лица са търговците по смисъла на kaubandustegevuse seadus (Търговският закон), които отговарят на всяко едно от следните условия:
               
                        1)
                     
                     
                        търговецът е вписан в регистъра за стопанска дейност,
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        търговският обект на търговеца според съдържащите се в регистъра за стопанска дейност данни се намира на територията на град Талин,
                     
                  
                        3)
                     
                     
                        търговецът извършва дейност по търговия на дребно, в ресторантьорския сектор или в областта на предоставяне на услуги“.
                     
                  
         
               11
            
            
               Според член 4 от посочения регламент, озаглавен „Ставка на данъка“, ставката на данъка върху продажбите е 1 % върху облагаемата стойност на стоките и на услугите, посочени в член 1, параграф 2 от Наредбата.
            
         
               12
            
            
               Член 41 от същата наредба, озаглавен „Момент, в който възниква задължението за плащане на данъка“, гласи:
               „(1)   Задължението за плащане на данъка възниква в деня, в който за първи път се осъществява едно от следните действия:
               
                        1)
                     
                     
                        изпращане или поставяне на разположение на купувач на стока или услуга;
                     
                  
                        2)
                     
                     
                        инкасиране на цялото или част от плащането за стока или за услуга.
                     
                  (2)   При доставка на услуги в рамките на постоянни договорни отношения задължението за заплащане на данъка възниква през данъчния период, през който приключва периодът, когато е изготвена фактура или е договорено плащане за доставката на услуги в зависимост от първата осъществена операция.
               (3)   За възникване на задължението за заплащане на данъка едноличните търговци, които използват схема за касова отчетност, могат да се основат на инкасирането на плащането за стоката или услугата“.
            
         
               13
            
            
               Член 42, параграф 1 от Наредба № 45 предвижда:
               „В съответствие с член 12, параграф 1 от Закона за данъка върху добавената стойност облагаемата стойност на стока или услуга за целите на данъка върху продажбите е продажната цена на стоката или услугата или всяка друга насрещна престация (без ДДС), която продавачът на стоката или доставчикът на услугата получава или е получил за стоката или за услугата от купувача на стоката, от получателя на услугата или от трето лице“.
            
         
         Спорът в главното производство и преюдициалният въпрос
      
      
               14
            
            
               Тъй като смятат, че заплатеният от тях данък върху продажбите, въведен с Наредба № 45, е недължимо платен, жалбоподателите в главното производство подават до Tallinna Ettevõtlusamet (Агенция за предприятията, Талин, Естония) коригиращи декларации за трите последни тримесечия на 2010 г. и за 2011 г., както и искания за връщане на заплатените вече за този данък суми.
            
         
               15
            
            
               В отговор на тези искания Агенция за предприятията, Талин, приема, че жалбоподателите в главното производство трябва да заплащат този данък върху продажбите и в актове за установяване на данъчни задължения определя дължимия от всеки от тях данък, като само частично уважава исканията им за възстановяване на платените суми.
            
         
               16
            
            
               Тогава жалбоподателите в главното производство сезират данъчната администрация, която обаче по същество потвърждава, че те дължат данъка върху продажбите.
            
         
               17
            
            
               Тъй като смятат, че данъкът върху продажбите противоречи на член 401 от Директивата за ДДС, Viking Motors, TKM Beauty Eesti и TKM King, от една страна, и Kaubamaja и Selver, от друга страна, подават жалби до Tallinna Halduskohus (Административен съд Талин, Естония), с които по същество искат да бъдат отменени актовете за установяване на данъчни задължения и решенията на данъчната администрация, които се отнасят до тях, както и тя да бъде осъдена да им възстанови данъка върху продажбите ведно с лихвата.
            
         
               18
            
            
               С решение от 31 март 2015 г. Tallinna Halduskohus (Административен съд Талин) отхвърля жалбите на Viking Motors, TKM Beauty Eesti и TKM King. Що се касае до жалбите на Kaubamaja и на Selver, с решение от 24 юли 2015 г. тази юрисдикция ги уважава, но само доколкото данъкът върху продажбите бил начислен върху акцизни стоки.
            
         
               19
            
            
               Жалбоподателите в главното производство подават въззивна жалба до Tallinna Ringkonnakohus (Апелативен съд Талин, Естония).
            
         
               20
            
            
               С решения от 9 май 2016 г. и от 30 юни 2016 г. тази юрисдикция отхвърля въззивните жалби, като възприема мотивите на първата инстанция и като подчертава освен това, че практиката на Съда е ясна относно факта, че данък, прилаган в държава членка, противоречи на член 401 от Директивата за ДДС само ако съответства на четирите основни характеристики на ДДС, посочени от Съда.
            
         
               21
            
            
               Жалбоподателите в главното производство подават касационна жалба до запитващата юрисдикция, която с определение от 10 май 2017 г. съединява двете дела.
            
         
               22
            
            
               Riigikohus (Върховен съд, Eстония) смята, че макар, формално погледнато, спорният данък върху продажбите да няма третата и четвъртата характеристика на ДДС по смисъла на практиката на Съда, тъй като не се събира на всеки етап на производствения процес и на разпространението и не води до право на приспадане на платения на предишен етап данък, облагането на продажбите с този данък по същество осъществява същата цел като тази, която би била постигната благодарение на третата и четвъртата характеристика. По този начин в крайна сметка потребителят понасял данъчната тежест на този данък.
            
         
               23
            
            
               Според запитващата юрисдикция прилагането на данъка върху продажбите могло да наруши функционирането на общата система на ДДС, като доведе до положение, при което на национално равнище данъчната тежест за сходни стоки и услуги е различна. Като се позовава на решение от 5 март 2015 г., Statoil Fuel & Retail (C‑553/13, EU:C:2015:149), в което Съдът приема, че данъкът върху продажбите, предмет на делото в главното производство, противоречи на Директива 2008/118/EО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО (ОВ L 9, 2009 г., стр. 12), доколкото с него се облагат продажбите на дребно на течни горива, които се облагат с акциз, тази юрисдикция припомня, че след това решение естонските юрисдикции, когато става въпрос за облагане на акцизни стоки, уважават жалбите, подадени от данъчнозадължените лица по делата относно данъка върху продажбите.
            
         
               24
            
            
               При тези обстоятелства Riigikohus (Върховен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
               „Трябва ли член 401 от [Директивата за ДДС] да се тълкува в смисъл, че с него е несъвместим национален данък, който се прилага общо и се определя пропорционално на цената, но съгласно релевантната правна уредба се начислява само на етапа на продажбата на стоката или на извършването на услугата по отношение на потребител, така че крайната данъчна тежест накрая се понася от потребителя, и който накърнява функционирането на общата система на данъка върху добавената стойност и нарушава конкуренцията?“.
            
         
         По преюдициалния въпрос
      
      
               25
            
            
               С въпроса си запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 401 от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска запазването или въвеждането на местен данък върху продажбите като разглеждания в главното производство.
            
         
               26
            
            
               Във връзка с това е важно да се припомни, че според член 401 от Директивата за ДДС нейните разпоредби не препятстват държавите членки да запазват или въвеждат данъци върху застрахователните договори, данъци върху залозите и хазарта, акцизи, гербови налози или, по-общо, всякакви данъци или такси, които не могат да се характеризират като данъци върху оборота, при условие че събирането на тези данъци, мита или такси не поражда в търговията между държавите членки формалности, свързани с преминаването на границите.
            
         
               27
            
            
               Буквално тълкуване на тази разпоредба позволява да се заключи, с оглед на съдържащото се отрицателно условие в израза „които не могат да се характеризират като данъци върху оборота“, че запазването или въвеждането на данъци от държава членка е разрешено само при условие че те не могат да се приравнят на данък върху оборота.
            
         
               28
            
            
               Макар понятието за данък върху оборота да не е определено нито в член 401 от Директивата за ДДС, нито в друга нейна разпоредба, следва да се отбележи, че този член, чието тълкуване иска запитващата юрисдикция, по същество е идентичен с член 33 от Шеста директива.
            
         
               29
            
            
               По-конкретно в решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona (C‑475/03, EU:C:2006:629), Съдът тълкува член 33 от Шеста директива, по-специално съдържащото се в него понятие „данък върху оборота“, след като поставя тази разпоредба в нейния законодателен контекст и припомня целите, преследвани с въвеждането на обща система на ДДС.
            
         
               30
            
            
               Така Съдът подчертава, че още от съображенията на Първа директива 65/227/ЕИО на Съвета от 11 април 1967 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота (ОВ 71, 1967 г., стр. 1301), следва, че хармонизирането на законодателствата относно данъка върху оборота трябва да позволи да се създаде един общ пазар с ненарушена конкуренция и с белези, аналогични на тези на вътрешен пазар, като премахне различията в данъчното облагане, които могат да нарушат конкуренцията и да попречат на търговията (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 19).
            
         
               31
            
            
               Въвеждането на общата система на ДДС е осъществено с Втора директива 67/228/ЕИО на Съвета от 11 април 1967 година за хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — Структура и процедури за прилагане на общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ 71, 1967 г., стр. 1303) и с Шеста директива (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 20).
            
         
               32
            
            
               По силата на член 2 от Първа директива 67/227 принципът на общата система на ДДС изисква до етапа на търговията на дребно към стоките и услугите да се прилага общ данък върху потреблението, точно пропорционален на цената на стоките и услугите, колкото и сделки да се изпълняват в процеса на производството и разпространението преди етапа, на който се начислява данъкът (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 21).
            
         
               33
            
            
               При всяка сделка обаче ДДС е изискуем едва след приспадане на размера на ДДС, начислен пряко върху себестойността на различните съставни елементи на цената на стоките и на услугите. В член 17, параграф 2 от Шеста директива механизмът на приспаданията е уреден по такъв начин, че на данъчнозадължените лица да бъде позволено да приспаднат, от дължимия от тях ДДС, сумите на ДДС, с които вече са обложени стоките или услугите по входящи сделки, и данъкът на всеки етап да се начислява само върху добавената стойност и в крайна сметка да бъде заплатен от крайния потребител (вж. в този смисъл решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 22).
            
         
               34
            
            
               Според съображенията от Втора директива 67/228 за постигането на целта за равни условия за облагане на една и съща сделка, независимо в коя държава членка се осъществява, общата система на ДДС трябва да замести действащите в различните държави членки данъци върху оборота (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 23).
            
         
               35
            
            
               В този ред на мисли в член 33 Шеста директива допуска държава членка да запази или въведе данъци, мита и такси върху доставката на стоки и услуги или при внос, само ако те не могат да се характеризират като данъци върху оборота (вж. в този смисъл решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 24).
            
         
               36
            
            
               За да се прецени дали данък, мито или такса може да се характеризира като данък върху оборота по смисъла на член 401 от Директивата за ДДС, следва по-специално да се разгледа дали, като облага движението на стоките и услугите, както и търговските сделки по начин, подобен на ДДС, той има за последица застрашаване на функционирането на общата система на ДДС (вж. по аналогия решение от 11 октомври 2007 г., KÖGÁZ и др., C‑283/06 и C‑312/06, EU:C:2007:598, т. 34 и цитираната съдебна практика).
            
         
               37
            
            
               Във връзка с това Съдът уточнява, че във всеки случай трябва да се счита, че с данъците, митата и таксите, които имат основните характеристики на ДДС, дори да не са идентични с него във всички аспекти, движението на стоките и на услугите се облага по начин, сходен на ДДС (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 26 и цитираната съдебна практика).
            
         
               38
            
            
               Прието е обаче, че член 33 от Шеста директива допуска запазването или въвеждането на данък, който няма една от основните характеристики на ДДС (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 27 и цитираната съдебна практика). Същото може да се каже и за член 401 от Директивата за ДДС.
            
         
               39
            
            
               От съдебната практика се установява, че тези характеристики са четири на брой, а именно: общо прилагане на ДДС по отношение на сделките с предмет стоки или услуги, определяне на неговия размер пропорционално на цената, получена от данъчнозадълженото лице като насрещна престация за стоките и услугите, които то предоставя, събиране на този данък на всеки етап от процеса на производство и разпространение, включително на етапа на продажбата на дребно, колкото и сделки да са изпълнени преди това, както и приспадане на дължимия от данъчнозадължено лице ДДС от сумите, платени на предходните етапи от процеса на производство и разпространение, така че този данък се начислява на определен етап само върху добавената стойност в този етап и крайната тежест на посочения данък накрая се поема от потребителя (решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 28).
            
         
               40
            
            
               Ето защо трябва да се провери дали данък като данъка върху продажбите, предмет на главното производство, има такива характеристики, като следва да се уточни, че ако в решение от 5 март 2015 г., Statoil Fuel & Retail (C‑553/13, EU:C:2015:149), Съдът приема, че той противоречи на правото на Съюза, делото в главното производство е относно съвместимостта на посочения данък по отношение не на общия режим на облагане с акциз, а на общата система на ДДС.
            
         
               41
            
            
               За да се избегнат противоречиви резултати с оглед на целта, която има общата система на ДДС, така както беше припомнена в точки 31—37 от настоящото решение, всяко сравнение на характеристиките на данък като данъка върху продажбите, предмет на главното производство, с характеристиките на ДДС, трябва да се прави с оглед на тази цел. При това трябва да се обърне особено внимание на изискването неутралността на общата система на ДДС да бъде гарантирана във всеки момент (вж. в този смисъл решение от 3 октомври 2006 г., Banca popolare di Cremona, C‑475/03, EU:C:2006:629, т. 29).
            
         
               42
            
            
               В случая, що се касае до третото и четвъртото основно условие за ДДС, а именно събирането на данъка на всеки етап от процеса на производство и разпространение, както и наличието на право на приспадане на данъка, платен на предходния етап от този процес, налага се изводът, както признава самата запитваща юрисдикция, че данъкът, предмет на главното производство, не отговаря на тези условия.
            
         
               43
            
            
               Това обстоятелство е достатъчно, за да се заключи, че данъкът върху продажбите, предмет на главното производство, при положение че не отговаря на всички основни характеристики на ДДС, не попада в приложното поле на предвидената в член 401 от Директивата за ДДС забрана (вж. по аналогия определение от 12 октомври 2017 г., Palais Kaiserkron, C‑549/16, непубликувано, EU:C:2017:761, т. 21).
            
         
               44
            
            
               Запитващата юрисдикция обаче отбелязва, че прилагането на този данък по същество реализира същата цел като тази, съответстваща на третата и четвъртата основна характеристика на ДДС, тъй като крайната тежест на посочения данък в крайна сметка се понася от потребителя.
            
         
               45
            
            
               Във връзка с това следва да се подчертае, че както се установява от поставената на разположение на Съда преписка, разпоредбите, регламентиращи данъка върху продажбите, предмет на главното производство, не налагат на данъчнозадължените лица задължението да добавят този данък към продажната цена, нито да посочват отделно в издадената на купувача фактура размера на дължимия данък. Така възлагането на разглеждания данък върху крайния потребител е възможност, а не задължение за търговците на дребно, които във всеки момент могат да решат сами да заплатят същия данък, без да увеличават цените на доставяните стоки или услуги.
            
         
               46
            
            
               Поради това изобщо не е сигурно, че тежестта на данъка върху продажбите, предмет на главното производство, в крайна сметка е в тежест на крайния потребител по начин, характерен за данък върху потреблението като ДДС.
            
         
               47
            
            
               Съдът вече е постановил, че данък, с който производствените дейности се облагат по такъв начин, че не е сигурно, че накрая ще бъде поет от крайния потребител подобно на данък върху потреблението като ДДС, може да излезе извън приложното поле на член 401 от Директивата за ДДС (решение от 11 октомври 2007 г., KÖGÁZ и др., C‑283/06 и C‑312/06, EU:C:2007:598, т. 50).
            
         
               48
            
            
               Наистина, докато чрез механизма за приспадане на данъка ДДС е в тежест единствено на крайния потребител и е изцяло неутрален по отношение на данъчнозадължените лица, които се включват в процеса на производството и разпространението, предхождащ етапа на крайното облагане, независимо от броя на сключените сделки, същото не се отнася за данък като данъка върху продажбите (вж. по аналогия решение от 11 октомври 2007 г., KÖGÁZ и др., C‑283/06 и C‑312/06, EU:C:2007:598, т. 51 и цитираната съдебна практика).
            
         
               49
            
            
               Запитващата юрисдикция смята също, че прилагането на разглеждания в главното производство данък успоредно с приложимата система на ДДС би могло да се отрази на функционирането на общата система на ДДС и на неутралността по отношение на конкуренцията, необходимостта от спазването на която се припомня в съображения 4 и 7 от Директивата за ДДС.
            
         
               50
            
            
               С оглед на изложените в точки 34—38 от настоящото решение съображения обаче, при положение че не се налага върху търговските сделки по начин, сходен на този, който е характерен за ДДС, данък като този върху продажбите, предмет на делото в главното производство, не би могъл да засегне функционирането на общата система на ДДС.
            
         
               51
            
            
               От друга страна, с оглед на факта, че облагането на продажната цена с разглеждания в главното производство данък зависи от продавачите, които могат да решат дали да прехвърлят тежестта на данъка на купувача, следва да се отбележи, че само поведението на продавача може да определи различното му данъчно третиране спрямо конкурент, както и евентуалните разлики в цените, понесени от част от потребителите в сравнение с останалите такива. Поради това неутралността на общата система на ДДС, така както беше припомнена в точка 41 от настоящото решение, не може да бъде изложена на опасност.
            
         
               52
            
            
               С оглед на всички изложени по-горе съображения се оказва, че не може да се счита, че данък като данъка върху продажбите, предмет на главното производство, има характер на данък върху оборота по смисъла на член 401 от Директивата за ДДС.
            
         
               53
            
            
               Поради това на поставения въпрос следва да се отговори, че член 401 от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че допуска запазването или въвеждането на данък като данъка върху продажбите, предмет на делото в главното производство.
            
         
         По съдебните разноски
      
      
               54
            
            
               С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
            
          
            
               По изложените съображения Съдът (седми състав) реши:
            
          
               
                  
                     Член 401 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че допуска запазването или въвеждането на данък като данъка върху продажбите, предмет на делото в главното производство.
                  
               
             
               
                  
                     Подписи
                  
               
            (
            *1
         )	Език на производството: естонски.