CELEX: 62007CJ0519
Language: cs
Date: 2009-09-17 00:00:00
Title: Rozsudek Soudního dvora (třetího senátu) ze dne 17. září 2009. # Komise Evropských společenství proti Koninklijke FrieslandCampina NV. # Kasační opravný prostředek - Státní podpory - Daňový režim uplatňovaný Nizozemskem na mezinárodní činnosti financování skupin podniků - Rozhodnutí 2003/515/ES - Neslučitelnost se společným trhem - Přechodné ustanovení - Přípustnost - Aktivní legitimace - Právní zájem na podání žaloby - Zásada ochrany legitimního očekávání - Zásada rovného zacházení. # Věc C-519/07 P.

Věc C-519/07 P
      Komise Evropských společenství
      v.
      Koninklijke FrieslandCampina NV, dříve Koninklijke Friesland Foods NV, dříve Friesland Coberco Dairy Foods Holding NV
      „Kasační opravný prostředek – Státní podpory – Daňový režim uplatňovaný Nizozemskem na mezinárodní činnosti financování – Rozhodnutí 2003/515/ES – Neslučitelnost se společným trhem – Přechodné ustanovení – Přípustnost – Aktivní legitimace – Právní zájem na podání žaloby – Zásada ochrany legitimního očekávání – Zásada rovného zacházení“
      Shrnutí rozsudku
      1.        Žaloba na neplatnost – Fyzické nebo právnické osoby – Akty týkající se jich bezprostředně a osobně – Rozhodnutí Komise, jímž
            se zakazuje režim podpor v určitém odvětví
      (Článek 230 čtvrtý pododstavec ES)
      2.        Podpory poskytované státy – Rozhodnutí Komise, kterým je prohlášen režim státních podpor za neslučitelný se společným trhem
            a stanoven přechodný režim – Přechodná opatření ve prospěch podniků oprávněných k využívání uvedeného režimu – Neexistence
            přechodných opatření ve prospěch podniků, které pouze podaly žádost o první povolení – Neexistence porušení zásad ochrany
            legitimního očekávání a rovného zacházení
      (Článek 88 odst. 2 první pododstavec ES)
      1.        V souladu s čl. 230 čtvrtým pododstavcem ES může fyzická nebo právnická osoba napadnout žalobou rozhodnutí určené jiné osobě,
         pouze pokud se jí uvedené rozhodnutí bezprostředně a osobně dotýká.
      
      Co se týče druhé podmínky obsažené v článku 230 ES, skutečnost, že sporné ustanovení, které má svou povahou a působností obecný
         charakter vzhledem k tomu, že se použije obecně na zúčastněné hospodářské subjekty, nevylučuje, že by se mohlo některých z
         nich osobně dotýkat.
      
      Nicméně fyzická nebo právnická osoba může tvrdit, že je osobně dotčena, pouze tehdy, pokud je sporným ustanovením zasažena
         z důvodu určitých vlastností, které jsou pro ni zvláštní, nebo faktické situace, která ji vymezuje vzhledem ke všem ostatním
         osobám. Podnik totiž v zásadě nemůže napadnout rozhodnutí Komise, jímž je zakázán režim podpor v určitém odvětví, jestliže
         je tímto rozhodnutím dotčen pouze z důvodu své příslušnosti k tomuto odvětví a svého postavení osoby potenciálně oprávněné
         k využívání uvedeného režimu. Takové rozhodnutí je ve vztahu k tomuto podniku opatřením s obecnou působností, které se uplatní
         v objektivně vymezených situacích a z něhož vyplývají právní následky pro určitou kategorii subjektů vymezených obecně a abstraktně.
      
      Naproti tomu pokud se napadený akt dotýká skupiny osob, jež byly nebo mohly být známy v okamžiku přijetí tohoto aktu, a na
         základě kriterií vlastních členům této skupiny, mohou tyto osoby být tímto aktem osobně dotčeny, neboť patří k omezenému okruhu
         hospodářských subjektů.
      
      (viz body 47, 51–54)
      2.        Právo dovolávat se zásady ochrany legitimního očekávání je otevřeno každému jednotlivci, u kterého vyvolal orgán Společenství
         podložené naděje na základě konkrétních ujištění, které mu poskytl. Nicméně, pokud je obezřetný a informovaný hospodářský
         subjekt s to předvídat přijetí opatření Společenství, které se může dotknout jeho zájmů, nemůže se této zásady dovolávat,
         je-li toto opatření přijato.
      
      Mimoto, i kdyby Evropské společenství dříve vytvořilo situaci způsobilou vyvolat legitimní očekávání, přijetí přechodných
         opatření ohledně situací, které vznikly před vstupem nové právní úpravy v platnost, ale mohly se od té doby ještě vyvíjet,
         může bránit kategorický veřejný zájem. V případě neexistence kategorického veřejného zájmu Komise tím, že nestanovila v případě
         zrušení právní úpravy přechodná opatření chránící očekávání, které hospodářský subjekt mohl legitimně ohledně právní úpravy
         Společenství mít, porušila pravidlo vyšší právní síly.
      
      Porušení zásady rovného zacházení jako obecné zásady práva Společenství spočívá v použití odlišných pravidel na srovnatelné
         situace nebo v použití stejného pravidla na odlišné situace.
      
      Pokud se jedná o rozhodnutí Komise, kterým byl prohlášen za neslučitelný se společným trhem zvláštní daňový režim pro mezinárodní
         činnosti financování podniků náležejících do skupiny a stanoven přechodný režim výhradně pro osoby oprávněné k využívání uvedeného
         režimu a nikoliv pro osoby, které žádaly o první povolení tohoto režimu, o jejichž žádosti nebylo k datu uvedeného rozhodnutí
         rozhodnuto, je situace žadatele o první povolení, který neprokázal již uskutečněné investice nebo přijaté závazky, odlišná
         od situace oprávněných, kteří uskutečnili investice a přijali závazky v minulosti, v době, kdy legalita uvedeného režimu nebyla
         zpochybňována, a kteří by tedy utrpěli ztráty, pokud by nebyla přechodná opatření v jejich prospěch přijata. 
      
      V takové situaci Komise neporušila zásadu ochrany legitimního očekávání a zásadu rovného zacházení tím, že umožnila prospěch
         z přechodného režimu pouze podnikům oprávněným k využívání dotčeného zvláštního daňového režimu. 
      
      (viz body 84–86, 88, 91, 94, 100–102)
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (třetího senátu)
      17. září 2009(*)
      
      „Kasační opravný prostředek – Státní podpory – Daňový režim uplatňovaný Nizozemskem na mezinárodní činnosti financování skupin podniků – Rozhodnutí 2003/515/ES – Neslučitelnost se společným trhem – Přechodné ustanovení – Přípustnost – Aktivní legitimace – Právní zájem na podání žaloby – Zásada ochrany legitimního očekávání – Zásada rovného zacházení“
      Ve věci C‑519/07 P,
      jejímž předmětem je kasační opravný prostředek na základě článku 56 statutu Soudního dvora, podaný dne 21. listopadu 2007,
      Komise Evropských společenství, zastoupená H. van Vlietem a S. Noëm, jako zmocněnci,
      
      účastnice řízení podávající kasační opravný prostředek (navrhovatelka),
      přičemž další účastnicí řízení je:
      Koninklijke FrieslandCampina NV, dříve Koninklijke Friesland Foods NV, dříve Friesland Coberco Dairy Foods Holding NV, se sídlem v Meppel (Nizozemsko), zastoupená
         E. Pijnacker Hordijkem a W. Geursenem, advocaten,
      
      žalobkyně v prvním stupni,
      SOUDNÍ DVŮR (třetí senát),
      ve složení A. Rosas, předseda senátu, A. Ó Caoimh, J. N. Cunha Rodrigues, J. Klučka a A. Arabadžev (zpravodaj), soudci,
      generální advokát: Y. Bot,
      vedoucí soudní kanceláře: H. von Holstein, náměstek vedoucího soudní kanceláře,
      s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 12. března 2009,
      po vyslechnutí stanoviska generálního advokáta na jednání konaném dne 23. dubna 2009,
      vydává tento
      Rozsudek
      1        Komise Evropských společenství se svým kasačním opravným prostředkem domáhá zrušení rozsudku Soudu prvního stupně Evropských
         společenství ze dne 12. září 2007, Koninklijke Friesland Foods v. Komise (T‑348/03, dále jen „napadený rozsudek“), kterým
         Soud částečně zrušil rozhodnutí Komise 2003/515/ES ze dne 17. února 2003 o režimu podpor uplatňovaných Nizozemskem ve vztahu
         k mezinárodním činnostem financování (Úř. věst. L 180, s. 52, dále jen „sporné rozhodnutí“). 
      
       Vnitrostátní právní rámec
      2        Novelou zákona o korporační dani z roku 1969, jejímž cílem bylo zabránění erozi daňového základu a posílení daňové správy
         (wet tot wijziging van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 met het oog op het tegengaan van uitholling van de belastinggrondslag
         en het versterken van de fiscale infrastructuur) ze dne 13. prosince 1996 (Stb. 1996, č. 651) byl do zákona o korporační dani
         z roku 1969 (wet op de vennootschapsbelasting 1969, dále jen „zákon z roku 1969“) vložen článek 15b, jenž zavedl zvláštní
         daňový režim pro mezinárodní činnosti financování podniků náležejících do skupiny (dále jen „režim CFA“). Tento režim vstoupil
         v platnost dne 1. ledna 1997. 
      
      3        Článek 15b odst. 1 první věta zákona z roku 1969 zní: 
      
      „Subjektu náležejícímu k mezinárodní skupině, který vykonává výhradně z Nizozemska činnosti financování ve prospěch subjektů
         náležejících k této skupině, které mají sídlo nebo jsou obdobně umístěny v nejméně čtyřech státech nebo na dvou světadílech,
         správce daně povolí na žádost poplatníka a za podmínek, které stanoví, tvořit rezervu na rizika spojená s těmito činnostmi
         financování […]“
      
      4        Z článku 15b odst. 3 zákona z roku 1969 vyplývá, že poplatník, který je oprávněný k využívání režimu CFA, může tvořit rezervu
         na rizika z 80 % svého celkového zdanitelného zisku. Částky, z nichž je rezerva takto tvořena, mohou být použity k různým
         účelům stanoveným tímto zákonem. Podle článku 15b odst. 5 tohoto zákona tak v případě nákupu akcií nizozemské či zahraniční
         společnosti nebo v případě kapitálového vkladu do takové společnosti, může být podíl ve výši 50 až 100 % nákupní ceny nebo
         kapitálového vkladu hrazen z této rezervy s osvobozením od daně. 
      
      5        Článek 15b odst. 10 zákona z roku 1969 stanoví, že správce daně na žádost poplatníka rozhodne o povolení využívat režim CFA
         a stanoví podmínky využívání režimu rozhodnutím, proti kterému se lze odvolat (dále jen „povolení CFA“). Povolení CFA je udělováno
         na období 10 let. 
      
      6        V návaznosti na přijetí sporného rozhodnutí byl článkem 1 oddílem D zákona ze dne 15. září 2005, kterým se mění zákon o korporační
         dani z roku 1969 – zrušení režimu financování podniků náležejících ke skupině (wet van 15 september 2005 houdende wijziging
         van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 – vervallen van concernfinancieringsregeling, Stb. 2005, č. 468) zrušen článek
         15b zákona z roku 1969. 
      
      7        Článek 2 uvedeného zákona ze dne 15. září 2005 stanoví, že článek 15b zákona z roku 1969 a ustanovení, která z něj vyplývají,
         zůstávají použitelné pro poplatníky daně z příjmu právnických osob, kteří ke dni 11. července 2001 splňovali podmínky pro
         povolení režimu CFA. Uvedený článek 2 rovněž stanoví, že toto přechodné ustanovení se použije po dobu 10 let ode dne, od něhož
         byl poplatník oprávněn tvořit rezervu, aniž by toto období mohlo překročit datum 31. prosince 2010. 
      
       Skutečnosti předcházející sporu
       Skutečnosti předcházející spornému rozhodnutí
      8        V rámci obecné diskuse o škodlivé daňové soutěži přijala Rada Evropské unie a zástupci vlád členských států dne 1. prosince
         1997 usnesení o kodexu chování v oblasti zdanění podniků (Úř. věst. 1998, C 2, s. 2). Členské státy se v tomto ohledu zavázaly
         postupně rušit některá daňová opatření, která byla shledána škodlivými, zatímco Komise vyjádřila svůj úmysl přezkoumávat a opětovně
         přezkoumávat daňové režimy platné v jednotlivých členských státech s ohledem na pravidla týkající se státních podpor. 
      
      9        V rámci tohoto přezkumu vyzvala Komise dopisem ze dne 12. února 1999 Nizozemské království k poskytnutí informací o režimu
         CFA. Informace byly tímto členským státem poskytnuty v odpovědi ze dne 8. března 1999. 
      
      10      Dne 27. prosince 2000 podala Koninklijke FrieslandCampina NV (dále jen „KFC“) u nizozemského daňového úřadu žádost o povolení
         CFA. 
      
      11      Dopisem ze dne 11. července 2001 oznámila Komise Nizozemskému království své rozhodnutí zahájit ohledně režimu CFA formální
         vyšetřovací řízení podle čl. 88 odst. 2 ES (dále jen „rozhodnutí ze dne 11. července 2001“). Toto rozhodnutí společně s výzvou
         zúčastněným osobám, aby vyjádřily své připomínky k tomuto režimu, bylo uveřejněno v Úředním věstníku Evropských společenství (Úř. věst. 2001, C 306, s. 6). 
      
      12      Dne 26. července 2001 informoval nizozemský daňový úřad KFC o zahájení uvedeného řízení. V důsledku toho bylo projednávání
         žádosti společnosti KFC o povolení CFA pozastaveno. 
      
      13      Dopisem ze dne 3. října 2002 se Nizozemské království u Komise dovolávalo toho, že vzhledem k zásadám ochrany legitimního
         očekávání a dodržování nabytých práv by Komise měla umožnit podnikům, které byly v dané době k využívání režimu CFA oprávněny,
         v jeho využívání pokračovat až do uplynutí doby platnosti udělených povolení. 
      
      14      Dne 5. prosince 2002 nizozemský ministr financí přijal rozhodnutí následujícího znění: 
      
      „Počínaje dnešním dnem zastavuji vyřizování jakékoli nové žádosti o použití režimu [CFA].“
       Sporné rozhodnutí
      15      Komise sporným rozhodnutím prohlásila režim CFA za neslučitelný se společným trhem. Uznala nicméně v bodech 111 a 112 odůvodnění
         tohoto rozhodnutí, že vzhledem k tomu, že je tento režim podobný režimu zavedenému v Belgii královským nařízením č. 187 ze
         dne 30. prosince 1982 o zdanění koordinačních center (dále jen „režim BCC“), který nebyl považován za státní podporu ve smyslu
         čl. 87 odst. 1 ES, mohly se osoby oprávněné k využívání režimu CFA k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001 platně dovolávat
         zásady ochrany legitimního očekávání. Na základě čl. 14 odst. 1 nařízení Rady (ES) č. 659/1999 ze dne 22. března 1999, kterým
         se stanoví prováděcí pravidla k článku [88 ES] (Úř. věst. L 83, s. 1, Zvl. vyd. 08/01, s. 339), který zejména stanoví, že
         „Komise nebude vyžadovat navrácení podpory, pokud by to bylo v rozporu s obecnými zásadami práva Společenství“, tak Komise
         upustila od toho, aby nařídila podpory poskytnuté použitím režimu CFA navrátit. 
      
      16      Mimoto Komise v článku 2 sporného rozhodnutí povolila, aby osoby, které byly k využívání režimu CFA oprávněny k datu rozhodnutí
         ze dne 11. července 2001, mohly pokračovat v jeho využívání až do uplynutí doby platnosti povolení CFA, která jim byla na
         dobu deseti let udělena nizozemskými daňovými úřady, nejpozději však do dne 31. prosince 2010. Zvláště vzhledem k pokrokům
         učiněným na úrovni Společenství v oblasti boje proti škodlivé daňové soutěži a postupnému snižování počtu podniků oprávněných
         režim CFA využívat, měla Komise v bodě 118 odůvodnění sporného rozhodnutí za to, že osoby oprávněné k využívání uvedeného
         režimu mohou z důvodu „těchto výjimečných okolností“ pokračovat jak v tvoření rezerv nových, tak ve využívání rezerv stávajících.
         
      
       Skutečnosti následující po sporném rozhodnutí
      17      Dopisem ze dne 11. dubna 2003 Nizozemské království zejména žádalo Komisi o písemné potvrzení skutečnosti, že přechodný režim
         upravený v článku 2 sporného rozhodnutí se vztahuje rovněž na podniky, které, ačkoliv ještě nedisponovaly povolením CFA, podaly
         žádost o první povolení CFA přede dnem 5. prosince 2002, tedy datem, počínaje nímž byla každá nová žádost o takové povolení
         zamítnuta, a to v rozsahu, v němž tyto podniky splňovaly podmínky režimu CFA k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001. 
      
      18      V dopise datovaném 7. července 2003 uvedla Komise, že z bodu 118 odůvodnění sporného rozhodnutí a jeho článku 2 jasně vyplývá,
         že se přechodný režim jím upravený na uvedené podniky nevztahuje. Zároveň uvedla, že pokud by nizozemské orgány udělily dotyčným
         podnikům povolení CFA, bylo by to ekvivalentní udělení nové podpory v rozporu s uvedeným rozhodnutím. 
      
      19      Dne 21. srpna 2003 zamítl nizozemský daňový úřad žádost o CFA podanou společností KFC z důvodu, že Komise přijala ohledně
         režimu CFA záporné rozhodnutí, jak je uvedeno ve sdělení Komise ze dne 7. července 2003. 
      
       Žaloba k Soudu a napadený rozsudek
      20      KFC se u Soudu domáhala zrušení článku 2 sporného rozhodnutí v rozsahu, v němž z přechodného režimu upraveného tímto rozhodnutím
         vylučuje subjekty, které k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001 měly u nizozemských daňových úřadů podanou žádost o povolení
         CFA, o které do tohoto data nebylo dosud rozhodnuto.
      
      21      Jak vyplývá z bodu 103 napadeného rozsudku, KFC zakládala svou žalobu na třech žalobních důvodech. První z nich se dělil na
         dvě části, přičemž v první se KFC dovolávala porušení zásady ochrany legitimního očekávání a v druhé povinnosti Komise být
         seznámena se skutečností, že existovaly žádosti o povolení CFA, o kterých nebylo k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001
         dosud rozhodnuto. Druhý žalobní důvod vycházel z porušení zásady rovného zacházení a třetí z porušení povinnosti uvést odůvodnění.
         
      
      22      Komise vznesla dvě námitky nepřípustnosti a podpůrně navrhla Soudu zamítnout žalobu jako neopodstatněnou. 
      
      23      Soud uvedené námitky nepřípustnosti zamítl. Pokud jde o námitku nepřípustnosti vycházející z nedostatku právního zájmu na
         podání žaloby, měl Soud v bodě 72 napadeného rozsudku za to, že pokud by žalobě bylo vyhověno, mohla by se KFC u nizozemských
         orgánů dovolávat určitých práv, pokud jde o využívání režimu CFA, nebo přinejmenším u nich nechat přezkoumat svou žádost,
         což odůvodňuje její právní zájem na podání žaloby. 
      
      24      Pokud jde o námitku nepřípustnosti vycházející z nedostatku aktivní legitimace, Soud v bodech 94 a 98 napadeného rozsudku
         rozhodl, že KFC je bezprostředně a osobně sporným rozhodnutím dotčena, jelikož patří k omezenému okruhu poplatníků, o jejichž
         žádosti o povolení CFA nebylo dosud rozhodnuto k okamžiku rozhodnutí nizozemských orgánů o pozastavení projednávání takových
         žádostí. 
      
      25      V bodě 99 napadeného rozsudku měl Soud za to, že skutečnost, že se žádosti poplatníků náležejících k tomuto omezenému okruhu
         týkaly prvního povolení stát se oprávněnými k využívání daného daňového režimu, a nikoliv obnovení povolení již existujícího,
         jako tomu bylo ve věci, v níž byl vydán rozsudek ze dne 22. června 2006, Belgie a Forum 187 v. Komise (C‑182/03 a C‑217/03,
         Sb. rozh. s. I‑5479), nebrání konstatování, že tito poplatníci byli sporným rozhodnutím zvláště dotčeni. 
      
      26      Soud poté vyhověl žalobě společnosti KFC a zrušil článek 2 sporného rozhodnutí v rozsahu, v němž vylučuje z přechodného režimu,
         který upravuje, subjekty, které k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001 měly podanou u nizozemských daňových úřadů žádost
         o povolení CFA, o které do tohoto data nebylo dosud rozhodnuto. 
      
      27      Soud totiž považoval za opodstatněné první a druhý žalobní důvod, které vycházejí v tomto pořadí z porušení zásady ochrany
         legitimního očekávání a zásady rovného zacházení. 
      
      28      Pokud jde o porušení zásady ochrany legitimního očekávání, Soud v bodech 125 a 126 napadeného rozsudku uvedl, že tato zásada,
         jejímž cílem je zajištění předvídatelnosti situací a právních vztahů, které spadají pouze do práva Společenství, se netýká
         právních situací, na které se vztahuje výhradně vnitrostátní právo. Otázka, zda KFC je, či není osobou oprávněnou k využívání
         režimu CFA, a otázka, zda splňuje podmínky k využívání tohoto režimu stanovené, je tudíž pro posouzení existence jejího legitimního
         očekávání ohledně slučitelnosti režimu CFA s právem Společenství irelevantní. 
      
      29      S odkazem na výše citovaný rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise Soud v bodě 127 napadeného rozsudku připomněl, že použití
         zásady ochrany legitimního očekávání vyžaduje, aby orgán Společenství vyvolal na straně subjektů práva podloženou naději založenou
         na konkrétních ujištěních, které subjektu byly poskytnuty, přičemž požadovaná legitimita očekávání předpokládá, že obezřetný
         a informovaný hospodářský subjekt se mohl důvodně spoléhat na zachování situace vyplývající z aktu či jednání dotčeného orgánu.
         Připomněl rovněž, že ochraně poskytované uvedenou zásadou může nicméně zabránit nepominutelný veřejný zájem. 
      
      30      V projednávaném případě, co se týče zaprvé existence legitimního očekávání na straně společnosti KFC, Soud v bodě 131 napadeného
         rozsudku usoudil, že z důvodů uvedených v bodech 111 a 112 odůvodnění sporného rozhodnutí, zmíněných v bodě 15 tohoto rozsudku,
         vzbudilo jednání Komise ohledně režimu BCC očekávání skutečnosti, že režim CFA nepředstavuje režim podpor podléhající zákazu.
         
      
      31      Zadruhé, pokud jde o legitimitu tohoto očekávání, měl Soud v bodech 132 až 135 napadeného rozsudku za to, že zahájení formálního
         vyšetřovacího řízení ohledně režimu CFA rozhodnutím ze dne 11. července 2001 nemohlo předjímat hodnocení uvedeného režimu
         ze strany Komise v jejím konečném rozhodnutí, a že tudíž toto rozhodnutí nemohlo samo o sobě zabránit tomu, aby se KFC dovolávala
         zásady ochrany legitimního očekávání. V bodě 136 napadeného rozsudku Soud dodal, že i za předpokladu, že by uvedené rozhodnutí
         bylo způsobilé oslabit důvěru společnosti KFC ve slučitelnost režimu CFA s pravidly Smlouvy o ES, mohla KFC nicméně očekávat,
         že jí sporné rozhodnutí, které se odchyluje od dřívějšího posouzení Komise ohledně podobného režimu, tedy režimu BCC, poskytne
         čas nezbytný k tomu, aby mohla účinně vzít na vědomí tuto změnu v posouzení týkajícím se slučitelnosti režimu CFA se společným
         trhem.  
      
      32      Soud v tomto ohledu v bodě 137 napadeného rozsudku rozhodl, že „doba, která uplynula mezi zveřejněním rozhodnutí o zahájení
         formálního vyšetřovacího řízení, tedy dnem 31. října 2001, a [sporným] rozhodnutím, byla dostatečná k tomu, aby mohla [KFC]
         vzít v úvahu dopad případného rozhodnutí o zrušení dotčeného režimu. Nezpochybňovaná skutečnost, že [KFC] přijala opatření,
         která považovala za nezbytná k tomu, aby splnila zákonné podmínky režimu CFA, […] totiž předpokládá zavedení účetních opatření
         a přijetí finančních a hospodářských rozhodnutí, která nemohou být změněna ve lhůtě kratší nežli patnáct měsíců“.
      
      33      Zatřetí, co se týče vyvážení zájmu společnosti KFC založeného na legitimním očekávání na straně jedné a případného nepominutelného
         zájmu Společenství na straně druhé, rozhodl Soud v bodě 139 napadeného rozsudku, že vzhledem k tomu, že Komise sama ve sporném
         rozhodnutí uznala, že osoby skutečně oprávněné k využívání režimu CFA se mohly dovolávat ochrany legitimního očekávání za
         účelem získání přechodného období, ve kterém jim je umožněno nadále uvedeného režimu využívat, jak používáním rezerv již existujících,
         tak k vytváření nových, nebrání použití zásady ochrany legitimního očekávání ve prospěch společnosti KFC žádný kategorický
         zájem.
      
      34      Na základě těchto skutečností Soud v bodě 140 napadeného rozsudku vyhověl prvnímu žalobnímu důvodu uplatňovanému společností
         KFC v rozsahu, v němž tento důvod vycházel z porušení zásady ochrany legitimního očekávání. 
      
      35      Pokud jde o druhou část tohoto žalobního důvodu, Soud následně v bodech 141 až 143 tohoto rozsudku dodal, že otázka, zda dotčený
         orgán Společenství byl skutečně obeznámen se situací subjektu, který se ochrany legitimního očekávání dovolává, nesouvisí
         s podmínkami, za kterých se uvedená zásada použije. S ohledem na funkci této zásady, kterou je zaručit předvídatelnost situací
         a právních vztahů spadajících do práva Společenství, totiž nemůže být její použitelnost vázána na otázku, zda byl orgán, který
         se odchýlil od dřívějšího posouzení, konkrétně informován o všech situacích a právních vztazích, jejichž předvídatelnost je
         změnou jeho postoje dotčena. Z těchto důvodů měl Soud za to, že skutečná obeznámenost Komise s konkrétní situací společnosti
         KFC k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001 nemá na posouzení žalobního důvodu vycházejícího z porušení zásady ochrany
         legitimního očekávání žádný vliv. 
      
      36      Co se týče druhého žalobního důvodu společnosti KFC, vycházejícího z porušení zásady rovného zacházení, Soud v bodech 149
         a 150 napadeného rozhodl, že tím, že Komise neupravila přechodná opatření pro poplatníky, o jejichž žádosti nebylo v okamžiku
         oznámení sporného rozhodnutí dosud rozhodnuto, tuto zásadu porušila. Soud se v tomto ohledu opíral o svůj rozbor žalobního
         důvodu vycházejícího z porušení zásady ochrany legitimního očekávání. 
      
      37      Za těchto podmínek dospěl Soud k závěru, že není namístě přezkoumávat třetí žalobní důvod uplatňovaný společností KFC. 
      
       Návrhová žádání účastnic řízení
      38      Komise navrhuje, aby Soudní dvůr zrušil napadený rozsudek, zamítl žalobu společnosti KFC na neplatnost sporného rozhodnutí
         a uložil posledně uvedené náhradu nákladů řízení. Podpůrně Komise navrhuje, aby Soudní dvůr zrušil napadený rozsudek v rozsahu,
         v němž přiznává práva hospodářským subjektům odlišným od společnosti KFC, které k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001
         měly u nizozemských daňových orgánů podanou žádost o povolení CFA, a zamítl žalobu na neplatnost sporného rozhodnutí v rozsahu,
         v němž takovým hospodářským subjektům přiznává práva. 
      
      39      KFC navrhuje, aby Soudní dvůr zamítl kasační opravný prostředek a uložil Komisi náhradu nákladů řízení.
      
       Ke kasačnímu opravnému prostředku
      40      Komise na podporu svého kasačního opravného prostředku uvádí šest důvodů kasačního opravného prostředku. První a druhý důvod
         kasačního opravného prostředku vycházejí v uvedeném pořadí z nesprávných právních posouzení, jichž se Soud dopustil tím, že
         v bodě 66 napadeného rozsudku rozhodl o tom, že KFC měla právní zájem na podání žaloby proti spornému rozhodnutí, ačkoliv
         nesplňovala podmínky stanovené nizozemským právem pro možnost využívat režim CFA, a v bodě 100 uvedeného rozsudku o tom, že
         je KFC tímto rozhodnutím osobně dotčena. 
      
      41      Třetí důvod kasačního opravného prostředku vychází z nesprávného právního posouzení, jehož se měl Soud dopustit tím, že v bodech
         141 až 143 napadeného rozsudku měl za to, že skutečnost, že Komise nebyla obeznámena s existencí a situací společnosti KFC
         a ostatních podniků, které se s ní nacházely v totožné situaci, není relevantní pro účely posouzení existence legitimního
         očekávání na straně společnosti KFC.
      
      42      Čtvrtý důvod kasačního opravného prostředku se dělí na dvě části, z nichž první vychází ze zkreslení skutkového stavu, jehož
         se měl Soud dopustit v bodě 137 napadeného rozsudku, a druhá z nesprávného právního posouzení, kterého se měl Soud dopustit
         v bodech 125 až 140 napadeného rozsudku při přezkumu legitimního očekávání, jehož existence se dovolává KFC.
      
      43      Pátý důvod kasačního opravného prostředku vychází z nesprávného právního posouzení, jehož se měl Soud dopustit tím, že v bodech
         149 a 150 tohoto rozsudku rozhodl, že Komise porušila zásadu rovného zacházení, když zacházela rozdílně s poplatníky, kteří
         se všichni mohli dovolávat přiznání přechodného období. 
      
      44      Konečně šestý důvod kasačního opravného prostředku vychází z nesprávného právního posouzení, jehož se měl Soud dopustit tím,
         že ve znění výroku napadeného rozsudku přiznal práva všem subjektům, které měly podanou žádost o první povolení CFA k datu
         11. července 2001. 
      
       K druhému důvodu kasačního opravného prostředku
       Argumenty účastnic řízení
      45      Druhým důvodem kasačního opravného prostředku, který je třeba přezkoumat na prvním místě, se Komise dovolává toho, že se Soud
         dopustil nesprávného právního posouzení tím, že v bodě 100 napadeného rozsudku rozhodl, že KFC byla sporným rozhodnutím osobně
         dotčena. Tak tomu ovšem není, protože toto rozhodnutí je opatřením obecné povahy a KFC, která není osobou oprávněnou k využívání
         režimu CFA, patří k blíže neurčenému okruhu osob k využívání tohoto režimu oprávněných potenciálně. Skutečnost, že KFC podala
         žádost o povolení CFA před datem rozhodnutí ze dne 11. července 2001 nemá v tomto ohledu žádný vliv. Mimoto Komise nevěděla
         o existenci podniků, které se nacházely v situaci totožné jako KFC, která nevyužila možnosti upravené čl. 88 odst. 2 ES předložit
         své připomínky v rámci formálního vyšetřovacího řízení ohledně režimu CFA zahájeného posledně uvedeným rozhodnutím. 
      
      46      Komise zvláště Soudu vytýká, že neodlišil situaci společnosti KFC, která se týká žádosti o první povolení, od situace vztahující
         se k obnovení povolení, jako ve věci, v níž byl vydán výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise. Podle Komise je
         KFC dotčena jako všechny ostatní podniky, které k využívání režimu CFA nebyly nikdy oprávněny, a nikoliv „zvláště“, jak byly
         dotčeny podniky uvedené v tomto rozsudku, pokud šlo o režim BCC, a jejichž stávající situace byla změněna rozhodnutím zrušeným
         uvedeným rozsudkem, což není případ společnosti KFC, pokud jde o sporné rozhodnutí. 
      
       Závěry Soudního dvora
      47      V souladu s čl. 230 čtvrtým pododstavcem ES může fyzická nebo právnická osoba napadnout žalobou rozhodnutí určené jiné osobě,
         pouze pokud se jí uvedené rozhodnutí bezprostředně a osobně dotýká. 
      
      48      Pokud jde o první z takto vyjádřených podmínek, z ustálené judikatury vyplývá, že aby byla osoba dotčena bezprostředně, je
         vyžadováno, aby dotčené opatření Společenství mělo bezprostřední účinky na právní situaci této osoby a aby adresátům tohoto
         opatření, pověřeným jeho provedením, nebyla ponechána žádná posuzovací pravomoc, přičemž toto provedení má být čistě automatické
         povahy a vyplývat výlučně z právní úpravy Společenství, aniž by bylo třeba použít další prostředkující předpisy (rozsudek
         Soudního dvora ze dne 5. května 1998, Dreyfus v. Komise, C‑386/96 P, Recueil, s. I‑2309, bod 43). 
      
      49      V projednávaném případě, jak uvedl Soud v bodě 94 napadeného rozsudku, vyplývá z článku 2 sporného rozhodnutí, že nizozemské
         orgány byly povinny, aniž by disponovaly jakýmkoliv prostorem pro uvážení, zamítnout všechny žádosti o první povolení CFA,
         o nichž dosud nebylo rozhodnuto, přičemž podniky, které nebyly oprávněnými k využívání režimu CFA k datu rozhodnutí ze dne
         11. července 2001, nemohly využít přechodného režimu. 
      
      50      Za těchto podmínek Soud správně posoudil, že sporné rozhodnutí se společnosti KFC bezprostředně dotýká. 
      
      51      Co se týče druhé podmínky obsažené v článku 230 ES, je třeba připomenout, že skutečnost, že sporné ustanovení, které má svou
         povahou a působností obecný charakter vzhledem k tomu, že se použije obecně na zúčastněné hospodářské subjekty, nevylučuje,
         že by se mohlo některých z nich osobně dotýkat (výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, bod 58 a citovaná judikatura).
      
      52      Nicméně fyzická nebo právnická osoba může tvrdit, že je osobně dotčena, pouze tehdy, pokud je sporným ustanovením zasažena
         z důvodu určitých vlastností, které jsou pro ni zvláštní, nebo faktické situace, která ji vymezuje vzhledem ke všem ostatním
         osobám (výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, bod 59).
      
      53      Podnik totiž v zásadě nemůže napadnout rozhodnutí Komise, jímž je zakázán režim podpor v určitém odvětví, jestliže je tímto
         rozhodnutím dotčen pouze z důvodu své příslušnosti k tomuto odvětví a svého postavení osoby potenciálně oprávněné k využívání
         uvedeného režimu. Takové rozhodnutí je ve vztahu k tomuto podniku opatřením s obecnou působností, které se uplatní v objektivně
         vymezených situacích a z něhož vyplývají právní následky pro určitou kategorii subjektů vymezených obecně a abstraktně (rozsudek
         ze dne 2. února 1988, Kwekerij van der Kooy a další v. Komise, 67/85, 68/85 a 70/85, Recueil, s. 219, bod 15; ze dne 7. prosince
         1993, Federmineraria a další v. Komise, C‑6/92, Recueil, s. I‑6357, bod 14, jakož i ze dne 19. října 2000, Itálie a Sardegna
         Lines v. Komise, C 15/98 a C 105/99, Recueil, s. I 8855, bod 33).
      
      54      Naproti tomu Soudní dvůr rozhodl, že pokud se napadený akt dotýká skupiny osob, jež byly nebo mohly být známy v okamžiku přijetí
         tohoto aktu, a na základě kriterií vlastních členům této skupiny, mohou tyto osoby být tímto aktem osobně dotčeny, neboť patří
         k omezenému okruhu hospodářských subjektů (viz rozsudky ze dne 17. ledna 1985, Piraiki-Patraiki a další v. Komise, 11/82,
         Recueil, s. 207, bod 31, a ze dne 26. června 1990, Sofrimport v. Komise, C‑152/88, Recueil, s. I‑2477, bod 11, jakož i výše
         uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, bod 60).
      
      55      Je nesporné, na jednu stranu, že důsledkem sporného rozhodnutí bylo zamítnutí těch žádostí o první povolení CFA, o nichž dosud
         nebylo k datu oznámení tohoto rozhodnutí rozhodnuto, a to bez přezkumu, a na druhé straně, že dotčené podniky byly dokonale
         známy z důvodu samotné existence takové žádosti v okamžiku, kdy uvedené rozhodnutí bylo přijato. V tomto ohledu je třeba připomenout,
         že KFC patřila do skupiny nejvýše čtrnácti žadatelů o první povolení CFA, o jejichž žádostech k datu rozhodnutí ze dne 11.
         července 2001 nebylo dosud rozhodnuto, že projednání těchto žádostí bylo v návaznosti na toto rozhodnutí pozastaveno a že
         nizozemské orgány oznámily dne 5. prosince 2002, že s okamžitou platností ukončují vyřizování všech nových žádostí o použití
         režimu CFA. 
      
      56      Jak správně shledal Soud v bodech 98 a 100 napadeného rozsudku, KFC tedy náležela k omezenému okruhu podniků zvláště dotčených
         sporným rozhodnutím, a nikoli k blíže neurčené skupině podniků náležejících k dotyčnému odvětví. 
      
      57      Je totiž třeba uvést, že podnik podávající žádost o první povolení CFA musel proto, aby mohl využít režimu CFA, již přijmout
         nezbytná opatření za účelem splnění kritérií vyžadovaných pro tento režim. Mimoto, jelikož nizozemské orgány nedisponovaly
         v tomto ohledu žádným prostorem pro uvážení, musely povolení udělit, byly-li uvedené podmínky splněny. Podniky, o jejichž
         žádosti o první povolení CFA nebylo rozhodnuto, tak musí být považovány za podniky sporným rozhodnutím dotčené z důvodu vlastností,
         které jsou jim vlastní, a z důvodu faktické situace, která je vymezuje vzhledem ke všem ostatním podnikům náležejícím k dotyčnému
         odvětví, které žádost o první povolení CFA nepodaly. 
      
      58      Z toho vyplývá, že tyto podniky mají každý individuálně aktivní legitimaci k podání žaloby proti spornému rozhodnutí.
      
      59      Toto tvrzení není zpochybněno argumentem Komise, podle něhož si na jedné straně nebyla Komise vědoma existence podniků nacházejících
         se v situaci společnosti KFC a na druhé straně KFC nevyužila možnosti upravené v čl. 88 odst. 2 ES, předložit připomínky v rámci
         formálního vyšetřovacího řízení ohledně režimu CFA. Skutečnost, zda byla Komise seznámena se situací podniků, které podaly
         žádost o první povolení CFA, nemá totiž žádný vliv na to, zda jsou tyto podniky sporným rozhodnutím osobně dotčeny.
      
      60      V důsledku toho měl Soud správně za to, že KFC je aktivně legitimována.
      
      61      Z toho vyplývá, že druhý důvod kasačního opravného prostředku musí být zamítnut jako neopodstatněný.
      
       K prvnímu důvodu kasačního opravného prostředku 
       Argumenty účastnic řízení
      62      Komise má za to, že se Soud tím, že v bodě 66 napadeného rozsudku rozhodl, že KFC má právní zájem na podání žaloby, ačkoliv
         nesplňovala podmínky režimu CFA, dopustil nesprávného právního posouzení. Dovolává se toho, že podle ustálené judikatury existence
         právního zájmu na podání žaloby předpokládá, že zrušení napadeného aktu je samo o sobě způsobilé mít právní následky. Avšak
         vzhledem k tomu, že navrhované zrušení by vyústilo ve prospěch společnosti KFC pouze tehdy, pokud by nizozemské orgány v budoucnu
         konstatovaly, že KFC splňuje podmínky pro povolení režimu CFA, nemělo by v opačném případě toto zrušení s ohledem na její
         právní situaci žádný právní následek.
      
       Závěry Soudního dvora
      63      Podle ustálené judikatury má žalobce právní zájem na podání žaloby tehdy, pokud je žaloba svým výsledkem způsobilá přinést
         prospěch straně, která ji podala (viz v tomto smyslu rozsudky ze dne 25. července 2002, Unión de Pequeños Agricultores v. Rada,
         C‑50/00 P, Recueil, s. I‑6677, bod 21; ze dne 3. dubna 2003, Parlament v. Samper, C‑277/01 P, Recueil, s. I‑3019, body 30
         a 31, jakož i usnesení ze dne 5. března 2009, Komise v. Provincia di Imperia, C‑183/08 P, bod 19 a citovaná judikatura).
      
      64      V projednávaném případě je nesporné, že pokud by sporné rozhodnutí rozšířilo přechodný režim na žádosti o první povolení CFA,
         o kterých nebylo do data oznámení tohoto rozhodnutí dosud rozhodnuto, byly by tyto žádosti nizozemskými orgány posuzovány.
         V tomto ohledu je třeba připomenout, že tyto orgány nedisponovaly žádnou diskreční pravomocí a byly povinny udělit uvedené
         povolení, byly-li podmínky pro využívání režimu CFA naplněny. 
      
      65      KFC tak k datu podání své žaloby k Soudu měla vzniklý a trvající právní zájem na podání žaloby proti spornému rozhodnutí vzhledem
         k tomu, že v případě jeho zrušení by bylo přistoupeno k přezkumu její žádosti o první povolení CFA, a KFC by tedy mohla získat
         oprávnění k využívání uvedeného režimu, pokud by splňovala uvedená kritéria. Jak správně rozhodl Soud v bodech 59 a 66 napadeného
         rozsudku, tato skutečnost je sama o sobě dostatečná k tomu, aby přinesla společnosti KFC „prospěch“ ve smyslu judikatury uvedené
         v bodě 63 tohoto rozsudku.
      
      66      Argument Komise, podle něhož KFC nesplňovala podmínky režimu CFA, nemůže toto tvrzení zpochybnit, jelikož se nejedná o skutečnost
         právně potvrzenou a nepopiratelnou. V případě zamítnutí tohoto kasačního opravného prostředku nebo potvrzení zrušení sporného
         rozhodnutí na konci tohoto řízení nebo v návaznosti na něj není totiž vyloučeno, že by nizozemské orgány dospěly k rozhodnutí,
         že společnosti KFC bude využívání režimu CFA povoleno (viz obdobně usnesení ze dne 25. ledna 2001, Lech-Stahlwerke v. Komise,
         C‑111/99 P, Recueil, s. I‑727, bod 19).
      
      67      Za těchto podmínek Komise neprokázala, že by žaloba podaná společností KFC k Soudu nebyla způsobilá přinést svým výsledkem
         společnosti KFC prospěch. 
      
      68      Soud tudíž měl správně za to, že KFC měla na podání žaloby právní zájem.
      
      69      Z toho vyplývá, že první důvod kasačního opravného prostředku musí být zamítnut. 
      
       K druhé části čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku 
       Argumenty účastnic řízení
      70      V druhé části čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku se Komise dovolává nesprávného právního posouzení, kterého se
         Soud dopustil tím, že v bodech 125 až 140 napadeného rozsudku rozhodl, že skutečnost, že společnosti KFC nebylo využívání
         režimu CFA povoleno, nemá vliv na použitelnost zásady ochrany legitimního očekávání z důvodu, že se jedná o právní stav, jenž
         je součástí výhradně vnitrostátního práva. 
      
      71      Nicméně v projednávaném případě je třeba určit, zda právo Společenství ukládá na základě této zásady Komisi povinnost povolit
         nizozemským daňovým úřadům udělit společnosti KFC povolení CFA.
      
      72      Uvedená zásada však není v projednávaném případě použitelná.
      
      73      Zaprvé totiž Komise neposkytla společnosti KFC, o jejíž existenci nevěděla, konkrétní ujištění ohledně toho, že je režim CFA
         slučitelný se společným trhem, ani nepřijala v tomto smyslu vůči společnosti KFC žádný konkrétní závazek.
      
      74      Zadruhé KFC nebyla obezřetným a informovaným hospodářským subjektem ve smyslu judikatury týkající se zásady ochrany legitimního
         očekávání. 
      
      75      Na prvním místě je totiž třeba v tomto ohledu rozlišovat situaci hospodářského subjektu žádajícího o obnovení povolení, na
         základě něhož měl právo využívat režim podpor, jenž byl dříve považován za slučitelný se společným trhem, jako tomu bylo ve
         věci, v níž byl vydán výše citovaný rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, od situace podniku, kterému jako společnosti KFC
         nikdy takové povolení uděleno nebylo, a který se tudíž nemůže dovolávat legitimního očekávání k tomu, aby vyžadoval možnost
         využívat přechodný režim, který dočasně zachovává možnost dotyčný režim podpor využívat.  
      
      76      Na druhém místě Komise poukazuje na to, že i pokud by bylo připuštěno, že KFC uskutečnila značné investice, aby splnila podmínky
         vyžadované nizozemským právem pro využívání režimu CFA, podala KFC svou žádost o první povolení CFA až 27. prosince 2000,
         ačkoliv v návaznosti na zveřejnění usnesení o kodexu chování v oblasti zdanění podniků, zmíněného v bodě 8 tohoto rozsudku,
         a sdělení o uplatňování pravidel týkajících se státních podpor na opatření, která spadají do přímého zdanění podniků (Úř.
         věst. 1998, C 384, s. 3), si musely již od roku 1998 všechny obezřetné a informované hospodářské subjekty být vědomy toho,
         že je pravděpodobné, že Komise posoudí režim CFA jako režim státních podpor a prohlásí jej za neslučitelný se společným trhem.
         Konstatování obsažené v bodě 135 napadeného rozsudku, podle něhož „pouze na základě rozhodnutí ze dne 11. července 2001 nebyl
         obezřetný a informovaný hospodářský subjekt s to předvídat přijetí [sporného] rozhodnutí“, je tudíž nesprávné a je samo o sobě
         důvodem pro zrušení tohoto rozsudku. 
      
      77      Na třetím místě skutečnost, že by bývalo bylo možné, že by Komise po rozhodnutí ze dne 11. července 2001 přijala rozhodnutí
         o tom, že režim CFA nepředstavuje režim podpor, nevede na rozdíl od závěru Soudu vyjádřeného v bodě 132 napadeného rozsudku
         k tomu, že by se mohla KFC oprávněně dovolávat zásady ochrany legitimního očekávání. 
      
      78      Zatřetí, pokud jde o vyvážení zájmů, má Komise za to, že očekávání společnosti KFC by bylo za všech předpokladů velmi obecné
         povahy a že neexistuje žádný logický vztah mezi, na jedné straně, prohlášením, podle něhož se mohou osoby, které jsou k využívání
         režimu CFA skutečně oprávněny, dovolávat zásady ochrany legitimního očekávání, a závěrem Soudu, že neexistuje žádný kategorický
         zájem Společenství, který by bránil tomu, aby se této zásady dovolávala užitečně KFC.  
      
      79      Napadený rozsudek by konečně vedl k tomu, že by v budoucnosti všechny subjekty, které budou mít podanou žádost o poskytnutí
         podpory před zahájením řízení na základě čl. 88 odst. 2 ES, podávaly žalobu na neplatnost.
      
      80      KFC namítá nejprve, že judikatura Soudního dvora nevyžaduje, aby legitimní očekávání, které má být chráněno, bylo založeno
         na konkrétních závazcích orgánu Společenství. Je tak ze strany Komise rozporuplné uznat, jak učinila ve sporném rozhodnutí,
         že její rozhodnutí týkající se režimu BCC vyvolalo legitimní očekávání, a ve svém návrhu, jímž byl podán kasační opravný prostředek,
         tvrdit, že se jedná „jen o rozhodnutí týkající se jiného režimu podpor, pouze v některých aspektech srovnatelného“, nikoliv
         o konkrétní závazek vůči společnosti KFC. Žádnému z podniků, jichž se týká přechodný režim upravený sporným rozhodnutím, navíc
         takový závazek nebyl dán.
      
      81      Dále pokud jde o posouzení, zda je KFC obezřetným a informovaným hospodářským subjektem, tato společnost tvrdí, že neexistuje
         žádný důvod pro to, aby za takové subjekty byly považovány osoby oprávněné k využívání režimu BCC v době, kdy čekaly na rozhodnutí
         týkající se jejich žádostí o obnovení povolení v rámci tohoto režimu, zatímco KFC v době čekání na odpověď ohledně své žádosti
         o první povolení CFA by jím být neměla. Mimoto, jak konstatoval Soud, rozhodnutí ze dne 11. července 2001 nemohlo podle společnosti
         KFC mít za důsledek skutečnost, že by její legitimní očekávání ohledně slučitelnosti režimu CFA se společným trhem k tomuto
         datu zaniklo. A fortiori nemohlo toto legitimní očekávání zaniknout před přijetím tohoto rozhodnutí. 
      
      82      Konečně, co se týče vyvážení zájmů, otázka, zda legitimní očekávání společnosti KFC bylo „velmi obecné povahy“, nebo jiné,
         je zcela irelevantní. Jakmile totiž jednou legitimní očekávání vzniklo, bez ohledu na to, jakým způsobem ho Komise vyvolala,
         mělo dojít k vyvážení zájmu dotyčného subjektu práva se zájmem Společenství. 
      
      83      V každém případě Komise nemůže žádným způsobem odůvodnit, že tomu, aby byl prospěch z přechodného režimu povolen čtrnácti
         podnikům, o jejichž žádosti o první povolení CFA nebylo k datu sporného rozhodnutí dosud rozhodnuto, brání zájem Společenství.
         Mimoto ani rozsah poskytnuté podpory, nebo podpory, která by byla poskytnuta, ani počet podniků, které se mohou zásady ochrany
         legitimního očekávání dovolávat, aby dosáhly prospěchu z přechodného režimu, nemůže ovlivnit použití této zásady. Konečně
         vzhledem k tomu, že takové situace, jako je situace v projednávaném případě, jsou vzácné, napadený rozsudek podle společnosti
         KFC nezpůsobí zvýšení počtu neoznámených režimů podpor.
      
       Závěry Soudního dvora
      84      Soudní dvůr opakovaně rozhodl, že právo dovolávat se zásady ochrany legitimního očekávání je otevřeno každému jednotlivci,
         u kterého vyvolal orgán Společenství podložené naděje na základě konkrétních ujištění, které mu poskytl. Nicméně, pokud je
         obezřetný a informovaný hospodářský subjekt s to předvídat přijetí opatření Společenství, které se může dotknout jeho zájmů,
         nemůže se této zásady dovolávat, je-li toto opatření přijato (viz v tomto smyslu výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187
         v. Komise, bod 147 a citovaná judikatura).
      
      85      Mimoto, i kdyby Evropské společenství dříve vytvořilo situaci způsobilou vyvolat legitimní očekávání, přijetí přechodných
         opatření ohledně situací, které vznikly před vstupem nové právní úpravy v platnost, ale mohly se od té doby ještě vyvíjet,
         může bránit kategorický veřejný zájem (výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, bod 148 a citovaná judikatura).
      
      86      Soudní dvůr rovněž rozhodl, že v případě neexistence kategorického veřejného zájmu Komise tím, že nestanovila v případě zrušení
         právní úpravy přechodná opatření chránící očekávání, které by hospodářský subjekt mohl legitimně ohledně právní úpravy Společenství
         mít, porušila pravidlo vyšší právní síly (výše uvedený rozsudek Belgie a Forum 187 v. Komise, bod 149 a citovaná judikatura).
      
      87      Ve světle předcházejících úvah je třeba připomenout, v první řadě, že v bodech 111 a 112 sporného rozhodnutí Komise sama měla
         za to, že režim CFA má s režimem BCC společné prvky a že vzhledem k tomu, že ve svém rozhodnutí ze dne 2. května 1984 týkajícím
         se režimu BCC [Čtrnáctá zpráva o politice hospodářské soutěže (1984), s. 271] měla za to, že systém, na němž byl posledně
         zmíněný režim založen, neobsahuje podpory ve smyslu čl. 92 odst. 1 Smlouvy o EHS (poté čl. 92 odst. 1 Smlouvy o ES, nyní po
         změně čl. 87 odst. 1 ES), uznala argumenty Nizozemského království a zúčastněných třetích osob ohledně existence legitimního
         očekávání na straně osob oprávněných k využívání režimu CFA, přičemž upustila od nařízení poskytnuté podpory navrátit. 
      
      88      Je však důležité zdůraznit, že KFC se nacházela v situaci odlišné od situace poplatníků, jejichž legitimní očekávání Komise
         uznala v bodech 113 až 118 odůvodnění sporného rozhodnutí, vzhledem k tomu, že nebyla osobou oprávněnou k využívání režimu
         CFA, nýbrž pouze podala žádost o první povolení CFA. 
      
      89      Ačkoliv, jak tvrdí KFC, správce daně je povinen udělit povolení CFA každému poplatníkovi, který o něj požádá a splňuje zákonné
         podmínky k tomu, aby mohl být oprávněnou osobou, je totiž podle nizozemského zákona nicméně nezbytné, aby po ověření, že poplatník
         tyto zákonné podmínky splňuje, správce daně přijal rozhodnutí, které může mimoto samo stanovit určité podmínky. 
      
      90      Krom toho situace poplatníků, již podali žádost o první povolení CFA, nemůže být užitečně porovnávána se situací poplatníků,
         kteří podali žádost o obnovení povolení BCC, jejichž legitimní očekávání Soudní dvůr uznal ve výše uvedeném rozsudku Belgie
         a Forum 187 v. Komise.
      
      91      V tomto rozsudku Soudní dvůr vzal v úvahu významné investice, které uskutečnily podniky, které byly držiteli povolení k využívání
         režimu BCC, o jehož obnovení žádaly, a dlouhodobé závazky, jež přijaly. Avšak žadatelé o první povolení CFA se v zásadě, pokud
         jde o investice a závazky, nenacházejí ve stejné situaci jako poplatníci, kterým již bylo povolení CFA uděleno.
      
      92      V tomto ohledu je třeba zdůraznit, že KFC se nikdy konkrétním způsobem nevyjádřila o uskutečněných investicích nebo přijatých
         závazcích. Z jejího stanoviska před Soudem tak, jak je shrnuto v bodě 51 napadeného rozsudku, naopak vyplývá, že „pokud by
         Komise bývala nepřijala sporné rozhodnutí, mohla počínaje rokem 2000 tvořit svou rezervu na rizika až do stanovení konečných
         daňových výměrů“. Stejným způsobem KFC uvedla rozhodnutí, která by byla mohla přijmout v oblasti rezerv na rizika a ohledně
         sídla financující společnosti. 
      
      93      Tyto jednotlivé skutečnosti ukazují, že KFC napadá to, že by v budoucnu nemohla mít možnost využívat výhod plynoucích z povolení
         CFA.
      
      94      Avšak taková situace je odlišná od situace oprávněných majících povolení CFA, kteří by, nebyla-li by přechodná opatření přijata,
         utrpěli ztráty z důvodu investic uskutečněných nebo závazků přijatých v minulosti, v době, kdy legalita dotyčného daňového
         režimu nebyla zpochybňována.
      
      95      V důsledku toho se Soud tím, že v bodě 140 napadeného rozsudku rozhodl, že Komise porušila zásadu ochrany legitimního očekávání
         tím, že nepovolila společnosti KFC využívat výhod plynoucích z přechodného režimu stanoveného sporným rozhodnutím, dopustil
         nesprávného právního posouzení. 
      
      96      Z toho vyplývá, že druhá část čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku je opodstatněná.
      
       K třetímu důvodu kasačního opravného prostředku a první části čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku 
      97      Vzhledem k tomu, že druhé části čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku bylo vyhověno, není nezbytné přezkoumávat první
         část čtvrtého důvodu kasačního opravného prostředku ani třetí důvod kasačního opravného prostředku. 
      
       K pátému důvodu kasačního opravného prostředku 
       Argumenty účastnic řízení
      98      Komise má za to, že se Soud dopustil nesprávného právního posouzení tím, že rozhodl, že se KFC mohla dovolávat zásady rovného
         zacházení. Zejména uvádí, že KFC nemůže být v žádném případě připodobňována k podnikům, které byly oprávněny k využívání režimu
         CFA, které vyjádřily své připomínky v rámci řízení zahájeného rozhodnutím ze dne 11. července 2001 a pro něž nizozemské orgány
         žádaly o zavedení přechodného režimu.
      
      99      KFC se domnívá, že by tento důvod kasačního opravného prostředku měl být považován za nepřípustný v rozsahu, v němž se týká
         skutkových otázek, a ve zbývající části by měl být zamítnut. Připomíná v tomto ohledu, že pokud jde o zásadu rovného zacházení,
         jedinou relevantní otázkou je, zda existují dostatečně důležité objektivní důvody takové povahy, že mohou odůvodnit rozdílnost
         zacházení. Žádný z údajných rozdílů uváděných Komisí, pokud jde o situaci společnosti KFC a situace podniků, které byly oprávněny
         k využívání režimu CFA k datu rozhodnutí ze dne 11. července 2001, přitom podle názoru společnosti KFC není takové povahy,
         aby rozdílné zacházení odůvodnil. 
      
       Závěry Soudního dvora
      100    Je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury spočívá porušení zásady rovného zacházení jako obecné zásady práva Společenství
         v použití odlišných pravidel na srovnatelné situace nebo v použití stejného pravidla na odlišné situace (viz zejména rozsudky
         ze dne 7. května 1998, Lease Plan, C‑390/96, Recueil, s. I‑2553, bod 34, a ze dne 19. září 2000, Německo v. Komise, C‑156/98,
         Recueil, s. I‑6857, bod 84).
      
      101    V projednávaném případě je nesporné, že Komise ve sporném rozhodnutí zacházela odlišným způsobem s podniky, které byly oprávněné
         k využívání režimu CFA, a s podniky, o jejichž žádosti o první povolení CFA nebylo k datu tohoto rozhodnutí dosud rozhodnuto,
         když první na rozdíl od druhých oprávnila k využívání přechodného režimu.
      
      102    Z bodů 87 až 94 tohoto rozsudku vyplývá, že tato rozdílnost zacházení byla odůvodněná vzhledem k tomu, že dané kritérium rozdílnosti
         poukazuje na objektivně odlišné situace těchto dvou kategorií podniků. 
      
      103    Soud se tudíž dopustil nesprávného právního posouzení, když v bodech 149 a 150 napadeného rozsudku rozhodl, že Komise sporným
         rozhodnutím porušila zásadu rovného zacházení tím, že nepovolila společnosti KFC využívat uvedený přechodný režim, z důvodu,
         že tímto Komise zacházela rozdílně se subjekty práva nacházejícími se ve srovnatelné situaci, pokud jde o legitimní očekávání,
         které mohly mít ohledně poskytnutí přiměřeného přechodného období. 
      
      104    Z toho vyplývá, že pátý důvod kasačního opravného prostředku je opodstatněný. 
      
      105    Vzhledem k výše uvedenému, a aniž by bylo nezbytné přezkoumávat šestý důvod kasačního opravného prostředku, je třeba napadený
         rozsudek zrušit.
      
       K žalobě před Soudem
      106    V souladu s čl. 61 prvním pododstavcem statutu Soudního dvora může Soudní dvůr v případě zrušení rozhodnutí Soudu vydat sám
         konečné rozhodnutí ve věci, pokud to soudní řízení dovoluje, nebo věc vrátit zpět Soudu k rozhodnutí. 
      
      107    V projednávaném případě vzhledem k tomu, že, jak vyplývá z bodů 84 až 95 tohoto rozsudku, první část prvního žalobního důvodu
         uplatňovaného společností KFC na podporu její žaloby na neplatnost sporného rozhodnutí není opodstatněná, je třeba přezkoumat
         druhou část uvedeného žalobního důvodu, jakož i druhý a třetí žalobní důvod uplatňované na podporu této žaloby. 
      
      108    Přitom rozhodnutí zejména o tomto třetím žalobním důvodu, vycházejícím z porušení povinnosti poskytnout odůvodnění, předpokládá
         skutková posouzení na základě skutečností, které nebyly Soudem přezkoumávány. 
      
      109    Z toho vyplývá, že Soudní dvůr nemůže o uvedené žalobě rozhodnout a je třeba vrátit věc zpět Soudu k rozhodnutí o této části
         a těchto žalobních důvodech. 
      
       K nákladům řízení
      110    Vzhledem k tomu, že je věc vrácena zpět Soudu, je třeba rozhodnout o nákladech řízení souvisejících s tímto řízením o kasačním
         opravném prostředku později. 
      
      Z těchto důvodů Soudní dvůr (třetí senát) rozhodl takto:
      1)      Rozsudek Soudu prvního stupně Evropských společenství ze dne 12. září 2007, Koninklijke Friesland Foods v. Komise (T‑348/03),
            se zrušuje.
      2)      Věc se vrací Soudu prvního stupně Evropských společenství. 
      3)      O nákladech řízení bude rozhodnuto později. 
      Podpisy.
      * Jednací jazyk: nizozemština.