CELEX: 62004CC0290
Language: fr
Date: 2006-05-16 00:00:00
Title: Conclusions de l'avocat général Léger présentées le 16 mai 2006. # FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH contre Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel. # Demande de décision préjudicielle: Bundesfinanzhof - Allemagne. # Articles 59 du traité CEE (devenu article 59 du traité CE, lui-même devenu, après modification, article 49 CE) et 60 du traité CEE (devenu article 60 du traité CE, lui-même devenu article 50 CE) - Législation fiscale - Impôt sur le revenu - Prestation de services effectuée par un non-résident dans le cadre de spectacles artistiques - Principe de la retenue à la source de l'impôt - Prestataire de services ne possédant pas la nationalité d'un État membre. # Affaire C-290/04.

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL
      M. PHILIPPE LÉger
      présentées le 16 mai 2006 (1)
      
      Affaire C-290/04
      FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH
      contre
      Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel
      [demande de décision préjudicielle formée par le Bundesfinanzhof (Allemagne)]
      «Législation fiscale – Impôt sur le revenu – Articles 59 du traité CEE (devenu article 59 du traité CE, lui-même devenu, après modification, article 49 CE) et 60 du traité
         CEE (devenu article 60 du traité CE, lui-même devenu article 50 CE) – Prestation de services liée à des activités artistiques – Obligation pour le destinataire de services d’effectuer une retenue à la source de l’impôt sur la rémunération versée au
         prestataire de services non‑résident – Impossibilité de déduire des frais professionnels au stade de la retenue à la source – Exonération découlant d’une convention préventive de double imposition – Incidence de la nationalité du prestataire de services»
      1.     Par le présent renvoi préjudiciel, le Bundesfinanzhof (Allemagne) invite la Cour à examiner, au regard des règles du traité
         CE relatives à la liberté de prestation des services, certaines dispositions de la législation fiscale allemande en matière
         d’impôt sur le revenu des prestataires de services non‑résidents qui exercent une activité en Allemagne dans le cadre de spectacles
         musicaux.
      
      2.     Cette affaire soulève notamment le problème de la compatibilité avec les articles 59 du traité CEE (devenu article 59 du traité
         CE, lui-même devenu, après modification, article 49 CE) et 60 du traité CEE (devenu article 60 du traité CE, lui-même devenu
         article 50 CE) (2), d’une part, de la procédure de recouvrement de l’impôt par voie de retenue à la source qui est applicable dans cette situation
         et, d’autre part, de certaines modalités de mise en œuvre de cette procédure.
      
      I –    Le cadre juridique national
      3.     Conformément à l’article 1er, paragraphe 4, de la loi allemande relative à l’impôt sur le revenu (Einkommensteuergesetz) de 1990 (3), en vigueur à l’époque des faits du litige au principal, les personnes physiques qui n’ont ni leur domicile ni leur résidence
         habituelle en Allemagne sont – sauf exceptions n’entrant pas en considération en l’espèce – partiellement assujetties à l’impôt
         sur le revenu lorsqu’elles perçoivent des revenus dans cet État membre, au sens de l’article 49 de l’EStG. Comptent au nombre
         desdits revenus ceux qui proviennent des performances culturelles, sportives, artistiques ou assimilées dans ledit État, y
         compris les revenus tirés d’autres prestations liées à celles-ci indépendamment de la personne à laquelle les recettes sont
         versées (4).
      
      4.     Pour les personnes partiellement assujetties, le recouvrement de l’impôt appliqué à ce type de revenus s’effectue, conformément
         à l’article 50 a, paragraphe 4, point 1, de l’EStG, par la voie d’une retenue à la source. Celle-ci s’élève à 15 % des recettes.
         Le montant total des recettes est soumis à cette retenue à la source et les déductions, par exemple pour des frais professionnels
         et des dépenses spéciales, ne sont pas admises (5).
      
      5.     L’impôt sur le revenu doit être acquitté au moment où la rémunération est versée à son créancier. À ce moment, le débiteur
         de cette rémunération doit procéder à la retenue de l’impôt à la source pour le compte du créancier partiellement assujetti,
         celui-ci étant considéré comme le redevable de l’impôt (débiteur fiscal) (6).
      
      6.     Le débiteur de ladite rémunération doit verser au Finanzamt compétent l’impôt retenu durant un trimestre, et ce jusqu’au dixième
         jour du mois suivant ce trimestre. Il est responsable pour la retenue et le versement de l’impôt (7).
      
      7.     Sauf exceptions qui ne s’appliquent pas en l’espèce, l’impôt sur le revenu des personnes partiellement assujetties est considéré
         comme acquitté par la retenue à la source (8).
      
      8.     En outre, l’article 50 d énonce certaines règles particulières en cas d’application d’une convention préventive de double
         imposition.
      
      9.     Il est ainsi prévu que, lorsque des revenus, qui sont soumis à la retenue à la source sur le fondement de l’article 50 a,
         ne peuvent pas être imposés, ou seulement à un taux d’imposition réduit, en vertu d’une convention visant à prévenir la double
         imposition, les dispositions sur la retenue, le versement et la déclaration de l’impôt par le débiteur de la rémunération
         doivent malgré tout être appliquées sans préjudice de cette convention. Dans ce cas, le droit du créancier de cette rémunération
         à obtenir le remboursement total ou partiel de l’impôt retenu et versé n’est pas affecté (9).
      
      10.   Cependant, le débiteur peut, conformément à une convention de ce type, ne pas procéder à la retenue à la source ou l’effectuer
         à un taux d’imposition réduit si le Bundesamt für Finanzen (office fédéral des finances) (10) atteste sur demande que les conditions à cet effet sont remplies (procédure d’exonération) (11). À défaut d’un certificat d’exonération délivré par le BfF, le débiteur de la rémunération est donc contraint de retenir
         l’impôt à la source.
      
      11.   En outre, lorsqu’une action en responsabilité est engagée à l’encontre de ce débiteur pour défaut de retenue à la source de
         l’impôt, celui-ci ne peut pas, dans le cadre de cette procédure, invoquer les droits qu’une convention préventive de double
         imposition confère au créancier de la rémunération (12).
      
      12.   Nous précisons que, selon les indications fournies par la juridiction de renvoi, les revenus tirés de prestations artistiques
         qui sont en cause dans le litige au principal n’étaient pas imposables en Allemagne, mais uniquement aux Pays‑Bas, en vertu
         de la convention préventive de double imposition conclue entre ces deux États membres (13).
      
      13.   Enfin, il convient d’indiquer quelle est, en comparaison, la situation d’un prestataire de services, qui a son domicile ou
         sa résidence habituelle en Allemagne et qui se trouve, par conséquent, intégralement assujetti à l’impôt sur le revenu dans
         cet État membre.
      
      14.   Ce prestataire de services est soumis à l’obligation générale de déposer une déclaration de revenus dans le cadre de la procédure
         de liquidation de l’impôt sur le revenu. Le débiteur de la rémunération versée à ce prestataire n’est pas tenu de procéder
         à une retenue à la source, et il est donc exclu qu’il puisse voir sa responsabilité engagée pour défaut de retenue. La responsabilité
         du débiteur de la rémunération est également exclue pour l’impôt sur le revenu dû par le créancier de la rémunération.
      
      II – Les faits et la procédure du litige au principal
      15.   FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH (ci-après «Scorpio») est une société organisatrice de concerts dont le siège et la direction
         se trouvent en Allemagne. En 1993, elle a conclu un contrat avec un partenaire signant sous le nom d’Europop, qui a mis à
         sa disposition un groupe de musique. Europop est une personne physique qui était, à cette époque, établie aux Pays-Bas et
         n’avait ni domicile ni résidence habituelle en Allemagne, et où elle ne maintenait pas d’établissement. La juridiction de
         renvoi indique qu’elle ne connaît pas la nationalité d’Europop.
      
      16.   Aux premier et troisième trimestres de 1993, Scorpio a versé au total 438 600 DEM à Europop au titre des prestations fournies
         par ce partenaire. Scorpio n’a pas procédé, sur ce montant, à la retenue à la source de l’impôt prévue à l’article 50 a, paragraphe
         4, point 1, de l’EStG, bien qu’Europop ne lui ait pas présenté le certificat d’exonération mentionné à l’article 50 d, paragraphe
         3, de l’EStG.
      
      17.   Après avoir eu connaissance de ces faits, l’autorité financière compétente a engagé la responsabilité de Scorpio et a exigé,
         par avis de recouvrement en date du 21 mars 1997, le paiement d’une somme de 70 395,30 DEM, qui constitue le montant de l’impôt
         que Scorpio aurait dû retenir à la source sur la rémunération versée à Europop, c’est-à-dire 15 % de la rémunération brute.
      
      18.   La réclamation introduite par Scorpio auprès du Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel à l’encontre de cet avis de recouvrement a été
         rejetée. Le Finanzgericht, auquel la requérante s’est adressée par la suite, n’a pas non plus fait droit au recours de celle-ci
         car il a constaté que Scorpio n’avait toujours pas présenté de certificat d’exonération du BfF, contrairement à ce qu’exige
         l’article 50 d, paragraphe 3, de l’EStG.
      
      19.   Scorpio a formé un pourvoi en «Revision» devant le Bundesfinanzhof, en lui demandant d’annuler l’arrêt du Finanzgericht ainsi
         que l’avis de recouvrement.
      
      20.   Au soutien de son pourvoi, la demanderesse en «Revision» a développé, en substance, les arguments suivants.
      21.   D’une part, l’article 50 a, paragraphe 4, sixième phrase, de l’EStG, en tant qu’il exclut la déduction des frais professionnels
         du montant faisant l’objet de la retenue à la source, serait contraire aux articles 59 et 60 du traité. Cela ressortirait
         de l’arrêt du 12 juin 2003, Gerritse (14). Selon la demanderesse en «Revision», la Cour aurait en effet jugé dans cet arrêt que les frais professionnels doivent être
         pris en compte aux fins de déduction dans la procédure de retenue à la source, et non pas seulement lors d’une procédure ultérieure
         de remboursement.
      
      22.   D’autre part, l’article 50 d, paragraphe 1, quatrième phrase, de l’EStG, qui empêche la demanderesse, en tant que partie dont
         la responsabilité peut être engagée conformément à l’article 50 a, paragraphe 5, cinquième phrase, de l’EStG, de se prévaloir
         de l’exonération fiscale bénéficiant au créancier de la rémunération – en l’espèce Europop – en vertu de la convention préventive
         de double imposition, serait lui aussi contraire au traité.
      
      III – Le renvoi préjudiciel
      23.   Au regard du cadre factuel et juridique ainsi décrit, le Bundesfinanzhof éprouve des doutes quant à l’interprétation des articles
         59 et 60 du traité.
      
      24.   Il fait d’abord valoir que la Cour, dans son arrêt Gerritse, précité, ne s’est pas prononcée sur le point de savoir si le
         prélèvement d’impôt par voie de retenue à la source calculée en fonction des revenus bruts et le régime de responsabilité
         qui en découle constituent également une discrimination indirecte violant les articles 59 et 60 du traité lorsque la possibilité
         est offerte au non‑résident d’être imposé, en fonction de ses revenus nets perçus en Allemagne, lors d’une procédure faisant
         suite à la procédure de retenue à la source, et d’obtenir ainsi le remboursement de l’éventuelle différence entre le montant
         de cette imposition et celui de la retenue à la source. S’agissant de cette procédure de remboursement, la juridiction de
         renvoi se réfère à une lettre du ministère fédéral des Finances en date du 3 novembre 2003.
      
      25.   Concernant le prélèvement de l’impôt par voie de retenue à la source et le risque d’engagement de la responsabilité de celui
         qui est tenu de procéder à une telle retenue, le Bundesfinanzhof observe qu’ils peuvent désavantager le prestataire de services
         non‑résident par rapport au prestataire de services résident et constituer ainsi des discriminations indirectes prohibées
         par les articles 59 et 60 du traité. En effet, selon cette juridiction, la retenue à la source de l’impôt peut, par exemple,
         entraîner des problèmes de liquidité pour le non‑résident, alors que le résident ne voit pas, en principe, ses recettes d’exploitation
         soumises à une telle retenue. La retenue à la source comporterait également le risque pour les non‑résidents de ne pas pouvoir
         obtenir un remboursement de l’impôt conformément à l’article 50 d, paragraphe 1, deuxième phrase, de l’EStG, dans le cas où
         le débiteur de la rémunération n’aurait pas versé l’impôt retenu à l’administration fiscale.
      
      26.   En outre, la juridiction de renvoi fait remarquer que l’obligation de retenue qui incombe au débiteur de la rémunération ainsi
         que le risque que sa responsabilité soit engagée pour défaut de retenue ou retenue trop faible constituent des désavantages
         concurrentiels pour les prestataires de services non‑résidents, dans la mesure où ils peuvent conduire les destinataires de
         ces services à avoir recours aux prestations de résidents plutôt qu’aux prestations correspondantes des non‑résidents. Ces
         destinataires de services éviteraient ainsi les coûts et les risques liés à la retenue à la source de l’impôt.
      
      27.   La juridiction de renvoi en déduit que la procédure de retenue à la source de l’impôt et le régime de responsabilité qui y
         est lié peuvent rendre les prestations de services entre États membres plus difficiles que celles purement internes à un État
         membre, et aller ainsi à l’encontre de l’objectif de l’article 59 du traité.
      
      28.   Toutefois, selon cette même juridiction, les inconvénients pour le prestataire non‑résident et les charges pour le débiteur
         de la rémunération qui sont liés à la procédure de retenue à la source et au régime de responsabilité pourraient être justifiés.
      
      29.   Le Bundesfinanzhof relève, à cet égard, que cette procédure et ce régime sont des méthodes légitimes et appropriées pour le
         traitement fiscal des revenus perçus en Allemagne par des prestataires non‑résidents et pour éviter l’absence d’imposition
         des revenus dans cet État membre et dans celui où est établi le prestataire de services. Selon lui, il conviendrait également
         de tenir compte du fait que, avant la modification de la directive 76/308/CEE (15) par la directive 2001/44/CE (16) et l’entrée en vigueur, le 23 juin 2001, de la convention entre la République fédérale d’Allemagne et le Royaume des Pays‑Bas,
         du 21 mai 1999, sur l’assistance administrative mutuelle au recouvrement de créances fiscales et la divulgation de pièces (17), le Royaume des Pays‑Bas n’était pas tenu, dans un cas tel que celui de l’espèce au principal, de procéder au recouvrement
         des droits allemands en matière d’impôt sur le revenu.
      
      30.   De plus, selon la juridiction de renvoi, la détermination de l’impôt sur le revenu prélevé par voie de retenue à la source
         en fonction des revenus bruts ne serait pas contraire aux articles 59 et 60 du traité, sous réserve d’une procédure de remboursement
         ultérieure à la demande du prestataire non‑résident. En effet, le créancier de la rémunération n’informe en général pas le
         débiteur tenu de procéder à la retenue à la source du montant de ses frais professionnels, notamment pour ne pas révéler ses
         bases de calcul et sa marge bénéficiaire ainsi que d’éventuels secrets commerciaux. Le Bundesfinanzhof estime donc que, si
         l’on exige que le prestataire de services non‑résident communique au client les frais économiquement liés à sa prestation,
         afin que la retenue à la source de l’impôt puisse être calculée en fonction des revenus nets, le commerce transfrontalier
         des services pourrait être rendu considérablement plus difficile.
      
      31.   La juridiction de renvoi s’interroge également sur l’existence d’une discrimination indirecte contraire aux articles 59 et
         60 du traité lorsque, en vertu d’une convention préventive de double imposition, le prestataire de services non‑résident peut
         obtenir, ou aurait pu obtenir s’il en avait fait la demande à temps, une exonération de la retenue à la source de l’impôt
         ou le remboursement de cette retenue conformément aux dispositions pertinentes de la législation fiscale allemande.
      
      32.   Enfin, ladite juridiction précise que l’issue du litige au principal pourrait dépendre du point de savoir si Europop était
         ou non ressortissant d’un État membre au cours de l’année litigieuse. Elle se réfère notamment à la jurisprudence de la Cour,
         selon laquelle l’article 59 du traité confère des droits non seulement au prestataire de services, mais également au destinataire
         de services (18). Le point de vue de la doctrine serait, à cet égard, que cette libre prestation de services dite «passive» ne présuppose
         pas que le prestataire de services soit ressortissant d’un État membre.
      
      33.   Au vu de ce qui est prévu à l’article 59, second alinéa, du traité, la juridiction de renvoi émet des doutes quant au point
         de savoir si cette interprétation du traité est correcte.
      
      34.   C’est dans ces conditions que le Bundesfinanzhof a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles
         suivantes:
      
      «1)      Les articles 59 et 60 du traité [CEE] doivent-ils être interprétés en ce sens que constitue une violation desdites dispositions
         la possibilité d’engager, conformément à l’article 50 a, paragraphe 5, cinquième phrase, de l’[EStG], la responsabilité du
         débiteur, établi en Allemagne, du créancier d’une rémunération, établi dans un autre pays de l’Union européenne (concrètement
         aux Pays-Bas), qui possède la nationalité d’un État membre, pour ne pas avoir procédé à la retenue à la source selon l’article
         50 a, paragraphe 4, de l’EStG, alors que les rémunérations versées à un créancier intégralement assujetti à l’impôt sur le
         revenu en Allemagne (ressortissant allemand) ne sont pas soumises à la retenue à la source visée à l’article 50 a, paragraphe
         4, de l’EStG et que la responsabilité du débiteur de la rémunération ne peut donc pas non plus être engagée pour défaut de
         retenue ou trop faible retenue à la source?
      
      2)      Y a-t-il lieu de répondre différemment à la première question si le créancier de la rémunération établi dans un autre pays
         de l’Union européenne n’était pas ressortissant d’un État membre lorsqu’il a fourni sa prestation?
      
      3)      En cas de réponse négative à la première question:
      a)      Les articles 59 et 60 du traité [CEE] doivent-ils être interprétés en ce sens que le débiteur d’une rémunération doit prendre
         en compte aux fins de déduction, dans la procédure de retenue à la source conformément à l’article 50 a, paragraphe 4, de
         l’EStG, les frais professionnels du créancier de la rémunération établi dans un autre État membre qui sont économiquement
         liés à ses activités en Allemagne donnant lieu à rémunération, car, comme il en va aussi pour les ressortissants allemands,
         seuls les revenus nets après déduction des frais professionnels sont soumis à l’impôt sur le revenu?
      
      b)      Suffit-il, pour éviter la violation des articles 59 et 60 du traité [CEE], que, dans la procédure de retenue à la source conformément
         à l’article 50 a, paragraphe 4, de l’EStG, seuls les frais professionnels économiquement liés à l’activité en Allemagne donnant
         droit à rémunération que le créancier établi dans un autre État membre a démontrés au débiteur de la rémunération soient pris
         en compte aux fins de déduction, et que d’éventuels autres frais professionnels puissent être pris en compte dans une procédure
         ultérieure de remboursement?
      
      c)      Les articles 59 et 60 du traité [CEE] doivent-ils être interprétés en ce sens que constitue une violation desdites dispositions
         le fait que l’exonération fiscale bénéficiant en Allemagne au créancier d’une rémunération établi aux Pays-Bas en vertu de
         la convention préventive de double imposition conclue entre la République fédérale d’Allemagne et le Royaume des Pays‑Bas
         ne soit pas prise en compte dans la procédure de retenue à la source conformément aux dispositions combinées des articles
         50 a, paragraphe 4, et 50 d, paragraphe 1, de l’EStG et ne le soit qu’ensuite, dans une procédure ultérieure d’exonération
         ou de remboursement, et que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir de l’exonération fiscale lors d’une
         procédure en responsabilité, alors que les revenus exonérés de ressortissants allemands ne sont pas soumis à retenue à la
         source et que la responsabilité pour défaut de retenue ou trop faible retenue à la source ne peut donc pas non plus être engagée?
      
      d)      Y a-t-il lieu de répondre différemment à la troisième question, sous a) à c), si le créancier de la rémunération établi dans
         un autre pays de l’Union européenne n’était pas ressortissant d’un État membre lorsqu’il a fourni sa prestation?»
      
      35.   La juridiction de renvoi explique, en substance, que les réponses à ces questions lui permettront de savoir, d’une part, si
         l’action en responsabilité engagée à l’encontre de la demanderesse au principal pour défaut de retenue à la source de l’impôt
         est ou non contraire au droit communautaire et, dans la négative, quelle doit être l’étendue de la responsabilité de celle‑ci.
      
      IV – Analyse
      A –    Sur la première question préjudicielle
      36.   Par cette première question, le Bundesfinanzhof demande à la Cour de dire pour droit si les articles 59 et 60 du traité doivent
         être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une législation nationale en vertu de laquelle, dans le cadre d’une prestation
         de services transfrontalière, un destinataire de services établi dans un État membre peut voir sa responsabilité engagée dans
         ce même État pour ne pas avoir procédé à la retenue à la source de l’impôt sur la rémunération octroyée au prestataire de
         services résidant dans un autre État membre en contrepartie de ladite prestation, alors que la rémunération versée à un prestataire
         résidant dans le premier État ne serait pas soumise à une telle retenue et que, par conséquent, la responsabilité du débiteur
         de cette rémunération, destinataire de services, pour défaut de retenue à la source de l’impôt, n’aurait pas lieu d’être engagée.
      
      37.   La juridiction de renvoi invite ainsi la Cour à se prononcer, au regard des règles du traité relatives à la liberté de prestation
         de services, tant sur l’application aux prestataires de services non‑résidents d’une procédure de retenue à la source de l’impôt
         sur le revenu que sur son corollaire, à savoir la responsabilité que peut encourir un destinataire de services s’il omet de
         procéder à une telle retenue à la source sur la rémunération versée à un prestataire de services.
      
      38.   Toutes les parties ayant présenté des observations dans la présente procédure, à savoir Scorpio, la République fédérale d’Allemagne,
         le Royaume de Belgique, le Royaume d’Espagne, la République italienne, le Royaume‑Uni de Grande‑Bretagne et d’Irlande du Nord
         ainsi que la Commission des Communautés européennes, proposent de répondre à cette première question par la négative.
      
      39.   Nous sommes également d’avis que les articles 59 et 60 du traité ne s’opposent ni au principe d’un recouvrement par retenue
         à la source de l’impôt dû par un prestataire de services non‑résident ni à l’éventuelle responsabilité d’un destinataire de
         services pouvant découler d’une absence de retenue à la source de sa part.
      
      40.   S’agissant de l’existence éventuelle d’une restriction à la libre prestation de services, il convient de rappeler la jurisprudence
         constante de la Cour selon laquelle, «si la fiscalité directe relève de la compétence des États membres, ces derniers doivent
         toutefois exercer celle-ci dans le respect du droit communautaire» (19).
      
      41.   Selon la Cour, l’article 59 du traité «s’oppose à l’application de toute réglementation nationale qui, sans justification
         objective, entrave la possibilité pour un prestataire de services d’exercer effectivement cette liberté» (20). De plus, dans l’optique d’un marché unique, et pour permettre de réaliser les objectifs de celui-ci, l’article 59 du traité
         s’oppose également à l’application de toute réglementation nationale ayant pour effet de rendre la prestation de services
         entre États membres plus difficile que celle purement interne à un État membre (21).
      
      42.   Par ailleurs, nous rappelons que, aux termes de l’article 60, dernier alinéa, du traité, «[…] le prestataire peut, pour l’exécution
         de sa prestation, exercer, à titre temporaire, son activité dans le pays où la prestation est fournie, dans les mêmes conditions
         que celles que ce pays impose à ses propres ressortissants».
      
      43.   Les dispositions de la législation fiscale nationale qui sont en cause dans la présente affaire sont relatives à la procédure
         de recouvrement de l’impôt sur le revenu qui est appliquée en cas de rémunération perçue par un prestataire de services qui
         ne réside pas en Allemagne. Nous relevons, à cet égard, que la Cour a été conduite, à plusieurs reprises, à examiner, au regard
         des règles du traité relatives à la libre circulation des travailleurs, des procédures applicables aux contribuables non‑résidents
         en matière d’impôt sur le revenu (22). Rien ne s’oppose, selon nous, à ce qu’il en soit également ainsi en matière de libre prestation de services.
      
      44.   Dans la présente affaire, force est de constater qu’il existe, en vertu de la législation fiscale nationale, une différence
         de traitement entre les prestataires de services résidents et non‑résidents, en ce qui concerne la procédure qui leur est
         applicable en vue du recouvrement de l’impôt sur le revenu. En effet, alors que les prestataires de services qui résident
         en Allemagne sont imposés sur leurs revenus à la fin de chaque année dans le cadre d’une procédure de liquidation de l’impôt
         sur le revenu, ceux qui ne résident pas dans cet État membre y font l’objet d’une retenue à la source sur leurs rémunérations.
      
      45.   Cette différence de traitement est susceptible de désavantager les prestataires de services non‑résidents par rapport aux
         résidents, dans la mesure, notamment, où les premiers se trouvent privés d’un avantage de trésorerie par rapport aux seconds.
         Les prestataires de services non‑résidents pourraient dès lors être dissuadés d’effectuer leurs activités en Allemagne.
      
      46.   Par ailleurs, la différence de traitement qui existe au niveau du recouvrement de l’impôt peut constituer un élément incitant
         un destinataire de services à s’adresser à un prestataire de services résidant en Allemagne, plutôt qu’à un prestataire de
         services résidant dans un autre État membre. En effet, il est probable que certains destinataires de services, débiteurs de
         rémunération, préféreront éviter de se placer dans une situation où ils doivent supporter des dépenses et des contraintes
         d’ordre administratif liées au recouvrement de l’impôt par voie de retenue à la source et où ils risquent de voir leur responsabilité
         engagée en raison d’une absence ou d’une trop faible retenue à la source.
      
      47.   Toutefois, la différence de traitement instituée par la législation fiscale allemande ne nous paraît pas être, en tant que
         telle, contraire aux articles 59 et 60 du traité dans la mesure où, d’une part, les prestataires de services résidents et
         non‑résidents se trouvent dans une situation objectivement différente au regard des impératifs liés au recouvrement de l’impôt
         et où, d’autre part, la procédure de retenue à la source applicable aux prestataires non‑résidents est justifiée par la nécessité
         de garantir l’efficacité du recouvrement de l’impôt sur le revenu.
      
      48.   Comme la juridiction de renvoi l’a souligné, et ainsi que le pense Scorpio (23), il y a lieu, à cet égard, de tenir compte de la difficulté qui existait, à l’époque litigieuse, c’est-à-dire en 1993, pour
         un État membre d’imposition de procéder au recouvrement d’une créance fiscale dans un autre État membre, compte tenu des instruments
         juridiques qui étaient alors en vigueur. Nous rappelons, en effet, que c’est seulement avec la directive 2001/44 que le champ
         d’application de l’assistance mutuelle en matière de recouvrement fiscal fixé par la directive 76/308 a été étendu aux créances
         afférentes aux impôts sur le revenu. Par ailleurs, durant la période litigieuse, la convention préventive de double imposition
         ne régissait pas l’assistance administrative mutuelle en matière de recouvrement des créances fiscales, ces deux États n’ayant
         conclu une convention relative à ce sujet qu’en mai 1999.
      
      49.   Dès lors, s’agissant de l’impôt sur le revenu dû par un prestataire de services non‑résident au titre de la période litigieuse,
         nous considérons que le recours à la technique de la retenue à la source était justifié par la nécessité de garantir l’efficacité
         du recouvrement de cet impôt, et représentait un moyen proportionné afin d’assurer le recouvrement de la créance fiscale de
         l’État d’imposition.
      
      50.   Il en est, à notre avis, de même en ce qui concerne l’engagement éventuel de la responsabilité d’un destinataire de services
         tenu d’effectuer une telle retenue, qui permet, le cas échéant, de sanctionner une absence de retenue à la source. En effet,
         dans la mesure où cette responsabilité constitue le corollaire de cette technique de recouvrement de l’impôt sur le revenu,
         elle contribue également, de façon proportionnée, à garantir l’efficacité dudit recouvrement.
      
      51.   Il résulte de ces considérations que, selon nous, s’agissant d’un impôt sur le revenu dû au titre de la période litigieuse,
         les articles 59 et 60 du traité doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation nationale en
         vertu de laquelle, dans le cadre d’une prestation de services transfrontalière, un destinataire de services établi dans un
         État membre peut voir sa responsabilité engagée dans ce même État pour ne pas avoir procédé à la retenue à la source de l’impôt
         sur la rémunération octroyée au prestataire de services résidant dans un autre État membre en contrepartie de ladite prestation,
         alors que la rémunération versée à un prestataire résidant dans le premier État ne serait pas soumise à une telle retenue
         et que, par conséquent, la responsabilité du débiteur de cette rémunération, destinataire de services, pour défaut de retenue
         à la source, n’aurait pas lieu d’être engagée.
      
      52.   Compte tenu de la réponse négative que nous proposons d’apporter à la première question, il n’y a pas lieu de répondre à la
         deuxième question.
      
      53.   Il convient à présent d’examiner si certaines modalités de la retenue à la source, telles qu’elles sont prévues par la législation
         fiscale allemande, sont conformes à ce qu’imposent les articles 59 et 60 du traité. Tel est l’objet de la troisième question
         préjudicielle, sous a).
      
      B –    Sur la troisième question préjudicielle, sous a)
      54.   Par cette question, le Bundesfinanzhof demande à la Cour de dire pour droit si les articles 59 et 60 du traité doivent être
         interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une législation fiscale nationale en vertu de laquelle le débiteur de la rémunération
         versée à un prestataire de services non‑résident ne peut pas, lorsqu’il procède à la retenue à la source de l’impôt, déduire
         du revenu imposable les frais professionnels de ce prestataire qui sont économiquement liés à ses activités dans l’État où
         est effectuée la prestation, alors qu’un prestataire de services résidant dans le premier État ne serait soumis à l’impôt
         que sur ses revenus nets, c’est‑à‑dire après déduction des frais professionnels.
      
      55.   Afin de répondre à cette question, il importe au préalable de cerner avec précision l’apport de l’arrêt Gerritse, précité,
         s’agissant de la déductibilité des frais professionnels.
      
      56.   Dans cette affaire, M. Gerritse, de nationalité néerlandaise et résidant aux Pays‑Bas, avait perçu, en 1996, une rémunération
         en contrepartie d’une prestation de batteur dans une station de radio à Berlin. Cette rémunération avait été soumise à l’impôt
         sur le revenu, au taux de 25 %, recouvré par une retenue à la source. Devant la Cour, M. Gerritse et la Commission faisaient
         notamment valoir que, dans le cas des travailleurs indépendants intégralement assujettis, seul leur bénéfice était soumis
         à l’impôt sur le revenu, les frais professionnels n’étant généralement pas inclus dans la base de l’imposition, alors que,
         pour les personnes partiellement assujetties, l’impôt de 25 % était prélevé sur les recettes, les frais professionnels n’étant
         pas déductibles (24). M. Gerritse avait également fait valoir la gravité des conséquences des dispositions contestées de la législation fiscale
         allemande pour les artistes non‑résidents en tournée en Allemagne, dont les frais professionnels sont souvent très élevés.
      
      57.   Dans son arrêt, la Cour a dit pour droit qu’«une réglementation nationale qui refuse aux non‑résidents, en matière d’imposition,
         la déduction des frais professionnels, accordée en revanche aux résidents, risque de jouer principalement au détriment des
         ressortissants d’autres États membres et comporte donc une discrimination indirecte selon la nationalité, en principe contraire
         aux articles 59 et 60 du traité» (25).
      
      58.   Pour parvenir à un tel constat, la Cour devait s’assurer de la comparabilité entre la situation des résidents et celle des
         non‑résidents au regard de la possibilité de déduire des frais professionnels. Dans cette perspective, elle a constaté que
         «les frais professionnels dont il s’agit sont directement liés à l’activité ayant généré les revenus imposables en Allemagne,
         de telle sorte que les résidents et les non‑résidents sont à cet égard placés dans une situation comparable» (26).
      
      59.   Le critère de comparabilité entre les résidents et les non‑résidents repose ici sur l’idée selon laquelle, s’agissant de revenus
         obtenus pour une même activité professionnelle exercée en Allemagne, ces deux catégories de contribuables subissent, de la
         même manière, une amputation desdits revenus en raison des frais professionnels qu’ils ont dû débourser en lien direct avec
         l’activité en cause. Dans la mesure où il n’existe, de ce point de vue, aucune différence objective entre eux, leur appliquer
         un traitement différent au regard de la possibilité de déduire de tels frais constitue une discrimination indirecte en raison
         de la nationalité, contraire aux articles 59 et 60 du traité.
      
      60.   La Cour a ainsi reconnu que les prestataires de services résidents et non‑résidents doivent être traités de façon identique
         en ce qui concerne l’assiette de leur imposition. Elle n’était cependant pas expressément interrogée, et ne s’est donc pas
         explicitement prononcée, sur le point de savoir à quel stade de la procédure d’imposition les frais professionnels engagés
         par un prestataire de services doivent être pris en compte.
      
      61.   À présent, le Bundesfinanzhof souhaite que la Cour dise de manière explicite si les articles 59 et 60 du traité s’opposent
         à ce que la déduction de tels frais professionnels du revenu imposable ne puisse pas être effectuée au moment où le débiteur
         de la rémunération procède à la retenue à la source de l’impôt.
      
      62.   Il est clair que, lorsque le droit fiscal national n’offre pas à un prestataire de services non‑résident une procédure de
         régularisation annuelle ou de remboursement permettant une prise en compte a posteriori de ses frais professionnels, c’est-à-dire
         après que la retenue à la source a été effectuée, les articles 59 et 60 du traité, tels qu’interprétés par la Cour dans son
         arrêt Gerritse, précité, s’opposent nécessairement à ce que la déduction de tels frais du revenu imposable ne puisse pas être
         effectuée au moment où le débiteur de la rémunération procède à la retenue à la source de l’impôt.
      
      63.   En effet, dans une telle hypothèse, ne pas prendre en compte les frais professionnels au stade de la retenue à la source équivaudrait
         au maintien d’un traitement différent des prestataires de services résidents et non‑résidents en ce qui concerne la possibilité
         même de déduire de tels frais, ce qui constitue, ainsi que l’a Cour l’a jugé dans cet arrêt, une discrimination indirecte
         en raison de la nationalité, contraire auxdits articles 59 et 60.
      
      64.   En outre, concernant la possibilité pour les redevables partiellement assujettis de faire prendre en compte a posteriori leurs
         frais professionnels, il est utile de rappeler que, dans son arrêt Schumacker, précité, la Cour a procédé à l’examen, au regard
         des règles du traité relatives à la libre circulation des travailleurs, des dispositions de la législation fiscale allemande
         qui réservaient aux seuls résidents le bénéfice de procédures telles que la régularisation annuelle des retenues à la source
         au titre de l’impôt sur les salaires ainsi que la liquidation par l’administration de l’impôt sur les revenus d’origine salariale.
      
      65.   La Cour a d’abord constaté que, selon les indications fournies par la juridiction de renvoi, en raison de l’effet libératoire
         de la retenue à la source, «les non‑résidents se voient […] privés, pour des raisons de simplification administrative, de
         la possibilité de faire valoir, dans le cadre d’une procédure de régularisation annuelle des retenues à la source ou dans
         le cadre d’une liquidation par l’administration des revenus d’origine salariale, des éléments de l’assiette (tels que les frais professionnels, les dépenses exceptionnelles ou les charges dites ‘extraordinaires’), qui pourraient entraîner un remboursement partiel de
         l’impôt retenu à la source» (27). Selon la Cour, il pouvait en résulter «un désavantage pour les non-résidents par rapport aux résidents», dans la mesure
         où la législation fiscale allemande prévoyait pour ces derniers «une imposition prenant en compte l’ensemble des éléments
         de l’assiette» (28).
      
      66.   Dans ce contexte, l’affirmation de la Cour selon laquelle «l’article 48 du traité impose une égalité de traitement sur le
         plan procédural entre les ressortissants communautaires non‑résidents et les nationaux résidents» (29) est étroitement liée à l’obligation qui incombe aux États membres de ne pas imposer, sans motif objectif, les premiers plus
         lourdement que les seconds.
      
      67.   Tel est le raisonnement qui a conduit la Cour à dire pour droit que «l’article 48 du traité doit être interprété en ce sens
         qu’il fait obstacle à ce que la législation d’un État membre en matière d’impôts directs prévoie le bénéfice de procédures
         telles que la régularisation annuelle des retenues à la source au titre de l’impôt sur les salaires et la liquidation par
         l’administration de l’impôt sur les revenus d’origine salariale pour les seuls résidents, à l’exclusion des personnes physiques
         n’ayant ni domicile ni résidence habituelle sur son territoire, mais qui y perçoivent des ressources d’origine salariale» (30).
      
      68.   Ce raisonnement peut valablement s’appliquer en matière de libre prestation de services, de sorte qu’il peut, à notre avis,
         en être déduit que les articles 59 et 60 du traité s’opposent également à l’absence de prise en compte a posteriori des frais
         professionnels des prestataires de services non‑résidents, lorsqu’une telle possibilité existe pour les prestataires de services
         résidents.
      
      69.   S’agissant de l’existence en droit fiscal allemand d’une procédure permettant aux prestataires de services non‑résidents de
         faire prendre en compte a posteriori leurs frais professionnels, et d’obtenir ainsi le remboursement de l’éventuelle différence
         entre le montant des revenus nets perçus en Allemagne et celui de la retenue à la source (31), la juridiction de renvoi se réfère à une lettre du ministère fédéral des Finances en date du 3 novembre 2003 (32).
      
      70.   Dans ses observations écrites (33), Scorpio souligne en revanche que, à la différence de ce qui existait pour les prestataires de services résidents, la possibilité
         pour les redevables partiellement assujettis de faire prendre en compte a posteriori leurs frais professionnels n’existait
         pas en 1993, année litigieuse. Scorpio précise également que la possibilité de demander a posteriori le remboursement d’un
         trop‑perçu d’impôt dans le cadre d’une procédure dite «de remboursement simplifiée» n’est apparue qu’en 1996 (34).
      
      71.   Si ces éléments incitent à nourrir des doutes quant à l’existence, en 1993, d’une procédure de remboursement permettant la
         prise en considération a posteriori des frais professionnels engagés par des prestataires de services non‑résidents, il importe
         toutefois de souligner qu’il est de la responsabilité de la juridiction de renvoi d’établir quel est le droit national applicable
         au litige au principal. Il reviendra donc au Bundesfinanzhof de vérifier si la législation fiscale allemande qui était en
         vigueur à l’époque des faits litigieux prévoyait bien une procédure de remboursement au bénéfice des prestataires de services
         non‑résidents. Si cette vérification devait le conduire à constater l’impossibilité pour ces derniers de faire prendre en
         compte a posteriori leurs frais professionnels, alors qu’une telle possibilité existait pour les prestataires de services
         résidents, il y aurait lieu pour cette juridiction de considérer que la législation alors en vigueur est, sur ce point, contraire
         aux articles 59 et 60 du traité, tels qu’ils ont été interprétés par la Cour dans ses arrêts précités Schumacker et Gerritse.
      
      72.   Ces précisions étant faites, nous notons qu’il ressort de la décision de renvoi du Bundesfinanzhof que celui-ci, en partant
         d’une prémisse différente, cherche à savoir si, eu égard à ce que la Cour a jugé dans son arrêt Gerritse, précité, le prélèvement
         d’impôt par voie de retenue à la source calculée en fonction des revenus bruts et le régime de responsabilité qui en découle
         constituent également une discrimination indirecte contraire aux articles 59 et 60 du traité, dès lors que la possibilité
         est offerte au prestataire non‑résident d’obtenir a posteriori le remboursement de l’éventuelle différence entre le montant
         de ses revenus nets perçus en Allemagne et celui de la retenue à la source (35).
      
      73.   Autrement dit, la Cour devrait-elle aller jusqu’à retenir une interprétation en vertu de laquelle, même dans le cas où une
         possibilité de prise en compte a posteriori des frais professionnels engagés par un prestataire de services non‑résident est
         prévue par la législation fiscale nationale, les articles 59 et 60 du traité s’opposent à ce que, selon cette même législation,
         la déduction de tels frais ne puisse pas être effectuée par le débiteur de sa rémunération au moment où il procède à la retenue
         à la source de l’impôt?
      
      74.   Nous ne le pensons pas.
      75.   En effet, dans la mesure où le cadre procédural national ainsi décrit permet, en définitive, à un prestataire de services
         non‑résident de déduire de ses recettes imposables les frais professionnels qu’il a engagés, l’élément déterminant, à notre
         avis et au regard de la jurisprudence précédemment analysée, est que ce prestataire ne se trouve pas, au final, imposé plus
         lourdement qu’un prestataire de services résidant en Allemagne. Ces deux catégories de contribuables étant donc traitées de
         façon comparable au regard de la faculté qui leur est ouverte de déduire les frais professionnels de leurs revenus imposables,
         nous estimons que la seule circonstance que ces frais ne puissent pas être déduits des recettes imposables du prestataire
         de services non‑résident au moment même où l’impôt est retenu à la source ne constitue pas une violation des articles 59 et
         60 du traité.
      
      76.   Par conséquent, nous sommes d’avis qu’il convient de répondre au Bundesfinanzhof que les articles 59 et 60 du traité doivent
         être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation fiscale nationale en vertu de laquelle le débiteur
         de la rémunération versée à un prestataire de services non‑résident ne peut pas, lorsqu’il procède à la retenue à la source
         de l’impôt, déduire du revenu imposable les frais professionnels de ce prestataire qui sont économiquement liés à ses activités
         dans l’État où est effectuée la prestation, à la condition toutefois que ces frais puissent faire l’objet d’une prise en compte
         a posteriori et donc qu’un prestataire de services non‑résident ne se trouve pas, au final, imposé plus lourdement qu’un prestataire
         de services résident.
      
      77.   Compte tenu de la réponse négative que nous proposons ainsi à la Cour d’apporter à la troisième question préjudicielle, sous
         a), il n’y a pas lieu de répondre à la troisième question, sous b). Nous entamerons donc directement l’examen de la troisième
         question, sous c).
      
      C –    Sur la troisième question préjudicielle, sous c)
      78.   Par cette question, le Bundesfinanzhof interroge la Cour sur le point de savoir si les articles 59 et 60 du traité doivent
         être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent, d’une part, à ce que l’exonération fiscale qui bénéficie, en vertu de la convention
         préventive de double imposition conclue entre la République fédérale d’Allemagne et le Royaume des Pays‑Bas, à un prestataire
         de services non‑résident qui a exercé son activité en Allemagne ne puisse pas être prise en compte dans la procédure de retenue
         à la source par le débiteur de la rémunération, mais seulement dans une procédure ultérieure d’exonération ou de remboursement,
         et, d’autre part, à ce que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir de cette exonération fiscale dans le
         cadre d’une procédure en responsabilité engagée contre lui.
      
      79.   Nous rappelons que, selon les indications fournies par la juridiction de renvoi, les revenus tirés de prestations artistiques
         qui sont en cause dans le litige au principal n’étaient pas imposables en Allemagne, mais uniquement aux Pays‑Bas, en vertu
         de la convention préventive de double imposition conclue entre ces deux États membres (36).
      
      80.   Nous rappelons également que, conformément à l’article 50 d, paragraphe 1, de l’EStG, lorsque des revenus qui sont soumis
         à la retenue à la source sur le fondement de l’article 50 a de cette loi ne peuvent pas être imposés, ou seulement à un taux
         d’imposition réduit, en vertu d’une convention préventive de double imposition, les dispositions de la législation fiscale
         nationale relatives à la retenue, au versement ainsi qu’à la déclaration de l’impôt par le débiteur de la rémunération trouvent
         malgré tout à s’appliquer sans préjudice de cette convention. Dans ce cas, le droit du créancier de la rémunération à obtenir
         le remboursement total ou partiel de l’impôt retenu et versé n’est pas affecté.
      
      81.   Cependant, il découle des dispositions de l’article 50 d, paragraphe 3, première phrase, de l’EStG que le débiteur de la rémunération
         peut, conformément à une convention de ce type, ne pas procéder à la retenue à la source ou l’effectuer à un taux d’imposition
         réduit si le BfF atteste sur demande que les conditions à cet effet sont remplies (procédure d’exonération). Ledit débiteur
         est donc contraint de retenir l’impôt à la source, excepté dans le cas où un certificat d’exonération a été délivré par le
         BfF.
      
      82.   Il y a donc lieu de comprendre la première partie de la troisième question, sous c), comme visant à savoir, en substance,
         si les articles 59 et 60 du traité s’opposent à une législation fiscale nationale qui n’autorise la prise en compte, au stade
         de la retenue à la source, d’une exonération fiscale découlant d’une convention préventive de double imposition, que dans
         le cas où un certificat d’exonération est délivré par l’autorité fiscale compétente.
      
      83.   Ainsi que la Cour l’a déjà jugé, «en l’absence de mesures d’unification ou d’harmonisation communautaire, notamment au titre
         de l’article 220, deuxième tiret, du traité CE (devenu article 293, deuxième tiret, CE), les États membres demeurent compétents
         pour déterminer les critères d’imposition des revenus et de la fortune en vue d’éliminer, le cas échéant par la voie conventionnelle,
         les doubles impositions. Dans ce contexte, les États membres sont libres, dans le cadre des conventions bilatérales conclues
         afin d’éviter la double imposition, de fixer les facteurs de rattachement aux fins de la répartition de la compétence fiscale» (37).
      
      84.   La Cour a également précisé que, «[e]n ce qui concerne l’exercice du pouvoir d’imposition ainsi réparti, les États membres
         ne peuvent néanmoins s’affranchir du respect des règles communautaires» (38), et ce dans la mesure où ils sont contraints d’exercer leur compétence en matière de fiscalité directe dans le respect du
         droit communautaire.
      
      85.   Dans la présente affaire, l’une des difficultés consiste à déterminer si la procédure que doit engager un prestataire de services
         non-résident en vue de se voir délivrer un certificat d’exonération par le BfF, en tant qu’elle vise à vérifier si les critères
         d’imposition des revenus fixés dans la convention préventive de double imposition sont respectés, relève des règles du traité
         relatives à la liberté de prestation de services.
      
      86.   Dans la mesure où la mise en œuvre de cette procédure présente un lien étroit avec la définition des facteurs de rattachement
         aux fins de la répartition de la compétence fiscale entre la République fédérale d’Allemagne et le Royaume des Pays‑Bas, il
         pourrait être soutenu que celle-ci ne relève pas du droit communautaire et ne concerne que la relation bilatérale que ces
         deux États ont établie entre eux afin d’éviter la double imposition.
      
      87.   Toutefois, la question posée par la juridiction de renvoi ne concerne pas la définition même des critères d’imposition qui
         permettent la répartition entre ces deux États de leur pouvoir de taxation, mais bien l’exercice par la République fédérale
         d’Allemagne de ce qu’elle estime relever de son pouvoir d’imposition à l’égard d’un prestataire de services non‑résident,
         dès lors que ce dernier n’a ni sollicité ni obtenu un certificat d’exonération. Or, en exerçant un tel pouvoir, la République
         fédérale d’Allemagne est tenue de respecter le droit communautaire, et notamment les articles 59 et 60 du traité.
      
      88.   À cet égard, il y a lieu, selon nous, de considérer que l’obligation qui incombe à un prestataire de services non‑résident
         de solliciter, auprès du BfF, un certificat d’exonération en vue d’échapper à l’imposition de ses revenus en Allemagne est
         constitutive d’une restriction à la liberté de prestation des services en raison des démarches administratives qu’elle entraîne
         à la charge de ce prestataire.
      
      89.   Cependant, nous estimons que cette restriction est objectivement justifiée en vue de garantir la mise en œuvre correcte de
         la procédure d’imposition à la source.
      
      90.   Comme le soutient le Royaume de Belgique, il paraît en effet important que le débiteur de la rémunération ne puisse se dispenser
         de prélever l’impôt à la source que s’il a la certitude que le prestataire de services remplit les conditions lui permettant
         de bénéficier d’une exonération (39). De plus, il nous paraît justifié de permettre à l’autorité fiscale compétente de vérifier si les conditions d’une exonération
         sont réunies, dans la mesure où, ainsi que le fait valoir la République fédérale d’Allemagne, on ne peut exiger du débiteur
         de la rémunération qu’il clarifie lui-même la question de savoir si, dans chaque cas particulier, les revenus en cause sont
         ou non exonérés en vertu d’une convention préventive de double imposition (40). Enfin, autoriser le débiteur de la rémunération à s’affranchir unilatéralement de la retenue à la source pourrait, en cas
         d’erreur de sa part, avoir pour effet de compromettre la collecte de l’impôt auprès du créancier de la rémunération.
      
      91.   Par conséquent, nous sommes d’avis que les articles 59 et 60 du traité ne s’opposent pas à une législation fiscale nationale
         qui n’autorise la prise en compte, au stade de la retenue à la source, d’une exonération fiscale découlant d’une convention
         préventive de double imposition que dans le cas où un certificat d’exonération est délivré par l’autorité fiscale compétente.
      
      92.   Afin de répondre à la seconde partie de la troisième question, sous c), il reste désormais à déterminer si l’article 59 du
         traité s’oppose à ce que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir de l’exonération fiscale découlant de la
         convention préventive de double imposition lors d’une procédure en responsabilité engagée contre lui (41).
      
      93.   Comme nous l’avons vu à l’occasion de l’examen de la première question, les articles 59 et 60 du traité doivent, à notre avis,
         être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation nationale en vertu de laquelle, dans le cadre d’une
         prestation de services transfrontalière, un destinataire de services établi dans un État membre peut voir sa responsabilité
         engagée dans ce même État pour ne pas avoir procédé à la retenue à la source de l’impôt sur la rémunération octroyée au prestataire
         de services résidant dans un autre État membre en contrepartie de ladite prestation.
      
      94.   En effet, cette action en responsabilité, qui constitue le corollaire de la procédure de retenue à la source, contribue à
         garantir, de façon proportionnée, l’objectif consistant à assurer un recouvrement efficace de l’impôt.
      
      95.   Toutefois, s’agissant des modalités d’exercice de ladite action, il nous paraît disproportionné, au regard d’un tel objectif,
         que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir, dans le cadre de l’action en responsabilité, d’une exonération
         d’impôt résultant d’une convention préventive de double imposition.
      
      96.   Dès lors que le créancier de la rémunération n’a pas demandé un certificat d’exonération, que le débiteur de cette rémunération
         a malgré tout décidé de ne pas effectuer la retenue à la source et qu’il voit en conséquence sa responsabilité engagée par
         l’administration fiscale allemande, il est, à notre avis, contraire à la liberté de prestation des services de lui refuser
         de manière absolue la possibilité d’invoquer les droits du créancier qui découlent d’une convention préventive de double imposition.
         En effet, une telle interdiction est de nature à le dissuader de faire appel à un prestataire de services établi dans un autre
         État membre, et ce en allant au-delà de ce qui est nécessaire au regard de l’objectif consistant à garantir un recouvrement
         efficace de l’impôt.
      
      97.   À cet égard, et ainsi que l’indique Scorpio, il y a lieu de noter que, au stade de la procédure en responsabilité, l’administration
         fiscale allemande est en mesure de vérifier si les conditions de l’exonération posées par la convention préventive de double
         imposition sont remplies et, dans l’affirmative, elle devrait pouvoir renoncer à poursuivre cette procédure à l’encontre du
         débiteur de la rémunération concernant un impôt dont il est finalement établi qu’il ne doit pas être acquitté en Allemagne (42). À l’instar de la demanderesse au principal, il convient également de remarquer que si le BfF peut procéder à une telle vérification
         dans le cadre d’une procédure d’exonération préalable à la retenue à la source, l’administration fiscale allemande devrait
         également pouvoir le faire dans le cadre d’une action en responsabilité ultérieure (43).
      
      98.   Compte tenu de ces éléments, nous proposons de répondre au Bundesfinanzhof que les articles 59 et 60 du traité doivent être
         interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation fiscale nationale qui n’autorise la prise en compte, au
         stade de la retenue à la source, d’une exonération fiscale découlant d’une convention préventive de double imposition, que
         dans le cas où un certificat d’exonération est délivré par l’autorité fiscale compétente. En revanche, l’article 59 du traité
         s’oppose à ce que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir de l’exonération fiscale découlant d’une convention
         préventive de double imposition dans le cadre d’une procédure en responsabilité engagée contre lui.
      
      D –    Sur la troisième question préjudicielle, sous d)
      99.   Par cette dernière question, le Bundesfinanzhof demande à la Cour s’il y aurait lieu de répondre différemment à la troisième
         question, sous a) à c), si le créancier de la rémunération, établi dans un autre État membre, n’était pas ressortissant d’un
         État membre lorsqu’il a fourni sa prestation (44).
      
      100. Est ainsi posée la question de principe de l’applicabilité des règles du traité relatives à la libre prestation de services
         dans le cas où le destinataire de services, qui invoque ces règles, est bien ressortissant d’un État membre et le prestataire
         desdits services est ressortissant d’un État tiers.
      
      101. Il y a lieu, d’abord, de s’interroger sur la recevabilité de cette question.
      102. En effet, la juridiction de renvoi indique qu’elle ne connaît pas la nationalité d’Europop. Sa question est donc fondée sur
         une hypothèse qui reste à vérifier. Or, il résulte d’une jurisprudence constante de la Cour que celle-ci peut refuser de statuer
         sur une question préjudicielle posée par une juridiction nationale «lorsque le problème est de nature hypothétique» (45).
      
      103. Nous sommes d’avis que la Cour pourrait toutefois accepter de répondre à la question posée par le Bundesfinanzhof, dans la
         mesure où, en tant que juge du droit et non du fait, celui-ci n’effectue pas de constatations relatives aux faits. Il a pour
         mission de trancher des questions de principe, sur la base des faits établis par le Finanzgericht, qui est le juge de première
         instance. Eu égard à la réponse apportée par la Cour à cette question, il reviendrait ainsi au Finanzgericht compétent, devant
         lequel l’affaire serait renvoyée, de déterminer si Europop était ressortissant d’un État membre au moment où il a fourni sa
         prestation.
      
      104. De plus, compte tenu du fait qu’il s’agit ici d’une question de principe au sujet de laquelle la Cour n’a, à notre connaissance,
         pas encore pris position, nous proposerons à celle-ci notre analyse afin de lui permettre, le cas échéant, de répondre à cette
         question.
      
      105. Dans cette perspective, il convient d’abord de rappeler que, selon une jurisprudence constante, l’article 59 du traité confère
         des droits non seulement au prestataire de services lui-même, mais également au destinataire desdits services (46). En particulier, cet article confère au destinataire de services le droit de se rendre dans un autre État membre pour y bénéficier
         d’un service, sans être gêné par des restrictions (47).
      
      106. Outre le déplacement intracommunautaire du prestataire ou du destinataire de services, l’article 59 du traité protège également
         le «déplacement» de la prestation de services elle-même. À titre d’illustration, il résulte de l’arrêt Alpine Investments (48) que cet article couvre l’activité de «cold calling», qui comprend des opérations par lesquelles un prestataire de services
         prend contact par téléphone avec des personnes établies dans un autre État membre pour leur proposer divers services financiers
         qu’il fournit sans se déplacer, à partir de l’État membre dans lequel il est établi (49).
      
      107. Il a pu être observé à ce propos que «[l]’objectif d’une libéralisation des échanges, poursuivi par le traité en vue de la
         réalisation d’un marché intérieur, explique l’étendue du contenu conférée par la Cour à la notion de prestation de services,
         au sens de l’[article 60 du traité]. Celle-ci comprend en effet les services fournis d’un État membre à l’autre, y compris
         lorsque ni les prestataires de ces services ni leurs destinataires effectifs ou potentiels ne franchissent les frontières» (50).
      
      108. Cette interprétation vaut également, à notre avis, dans le cas où c’est le destinataire de services qui invoque le bénéfice
         des règles du traité relatives à la libre prestation de services. En effet, dans un cas tel que celui de l’espèce au principal,
         ce qui importe est que la prestation de services, qui consiste, rappelons-le, dans la mise à disposition d’un groupe de musique,
         soit fournie par un prestataire établi dans un État membre à un destinataire établi dans un autre État membre et fasse ainsi
         l’objet d’un «déplacement» intracommunautaire. Encore plus palpable qu’une offre de services par téléphone ou par Internet,
         le «déplacement» de la prestation de services est ici concrétisé par le mouvement physique du groupe de musique.
      
      109. Il résulte de ces éléments que la demanderesse au principal devrait, en tant que destinataire du service fourni par Europop,
         pouvoir invoquer les droits subjectifs que lui confère l’article 59 du traité.
      
      110. Toutefois, doit-on considérer qu’il en serait de même dans l’hypothèse où le prestataire de services se révélerait être ressortissant
         d’un État tiers?
      
      111. Nous pensons qu’une réponse affirmative s’impose.
      112. Nous avons vu précédemment que l’article 59 du traité confère directement des droits tant au prestataire qu’au destinataire
         de services. En l’état actuel du droit communautaire, seuls les ressortissants des États membres peuvent se prévaloir de ces
         droits (51).
      
      113. S’agissant du prestataire de services, il ressort ainsi expressément du libellé de l’article 59, premier et second alinéas,
         du traité que, pour pouvoir bénéficier de la liberté de prestation des services, celui-ci, outre qu’il doit être établi dans
         un État membre de la Communauté européenne, doit être ressortissant d’un de ces États.
      
      114. L’article 59, second alinéa, du traité prévoit toutefois la possibilité, non concrétisée à ce jour, pour le Conseil, statuant
         à la majorité qualifiée sur proposition de la Commission, d’étendre le bénéfice des dispositions du chapitre relatif aux services
         aux prestataires de services ressortissants d’un État tiers et établis à l’intérieur de la Communauté (52).
      
      115. Nous notons qu’une telle possibilité n’est pas prévue en faveur des destinataires de services ressortissants d’un État tiers
         et établis à l’intérieur de la Communauté (53). L’absence d’une disposition de cette nature milite, selon nous, en faveur de la thèse selon laquelle seuls les destinataires
         de services ressortissants d’un État membre peuvent invoquer le bénéfice des règles du traité relatives à la libre prestation
         de services (54). De plus, nous ne voyons pas ce qui pourrait justifier que les ressortissants des États tiers bénéficient d’une position
         plus favorable en tant que destinataires de services qu’en tant que prestataires de services (55).
      
      116. La situation à propos de laquelle le Bundesfinanzhof éprouve des doutes est cependant tout autre.
      117. Il s’agit, comme nous l’avons vu, du cas dans lequel le destinataire de services, dont il est constant qu’il est ressortissant
         d’un État membre, demande à bénéficier des droits qui découlent des règles du traité relatives à la libre prestation de services,
         dans le cadre de la relation qu’il entretient avec un prestataire de services dont la nationalité n’est pas connue par la
         juridiction de renvoi.
      
      118. Dans une telle situation, nous sommes d’avis que la nationalité du prestataire de services est indifférente au regard des
         droits dont bénéficie le destinataire de services.
      
      119. Il importe, à cet égard, de remarquer qu’il ne découle ni du libellé de l’article 59 du traité ni de la jurisprudence de la
         Cour que le bénéfice, en faveur d’un prestataire de services, de la liberté prévue à cet article, soit soumis à la condition
         que ce prestataire démontre que son partenaire, destinataire de la prestation, est ressortissant d’un État membre.
      
      120. Une telle conception ne saurait pas plus prospérer dès lors que c’est le destinataire de services qui invoque ledit article.
         Pour reprendre un exemple cité dans les conclusions de l’avocat général Elmer, dans l’affaire Svensson et Gustavsson, précitée,
         le droit d’entrer comme touriste dans un autre État membre pour y bénéficier de prestations sans être exposé à un traitement
         discriminatoire ne saurait, à notre avis, être soumis à la condition que ce destinataire de services apporte la preuve que
         les prestataires de services, par exemple les propriétaires d’un hôtel, soient ressortissants d’un État membre (56).
      
      121. En outre, comme le fait remarquer la Commission, opérer une distinction selon la nationalité du prestataire de services n’est
         ni justifié ni réalisable, car cela obligerait le destinataire de la prestation à se procurer systématiquement des informations,
         et à les vérifier, sur la nationalité de ses partenaires commerciaux établis dans un autre État membre (57).
      
      122. Enfin, ainsi que l’indique Scorpio, à juste titre selon nous, admettre la thèse selon laquelle la protection du destinataire
         de services dépend de la nationalité de son cocontractant aboutirait à priver la liberté de prestation des services d’une
         part importante de ses effets (58).
      
      123. Compte tenu de ces éléments, nous proposons à la Cour de répondre à la troisième question, sous d), que l’article 59 du traité
         doit être interprété en ce sens qu’il est applicable dans le cas où le destinataire de services, qui invoque cet article,
         est ressortissant d’un État membre et le prestataire desdits services est ressortissant d’un État tiers.
      
      V –    Conclusion
      124. Eu égard aux considérations qui précèdent, nous proposons à la Cour de répondre aux questions préjudicielles posées par le
         Bundesfinanzhof de la manière suivante:
      
      «1)      S’agissant d’un impôt sur le revenu dû au titre de la période litigieuse, les articles 59 du traité CEE (devenu article 59
         du traité CE, lui-même devenu, après modification, article 49 CE) et 60 du traité CEE (devenu article 60 du traité CE, lui-même
         devenu article 50 CE) doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation nationale en vertu de
         laquelle, dans le cadre d’une prestation de services transfrontalière, un destinataire de services établi dans un État membre
         peut voir sa responsabilité engagée dans ce même État pour ne pas avoir procédé à la retenue à la source de l’impôt sur la
         rémunération octroyée au prestataire de services résidant dans un autre État membre en contrepartie de ladite prestation,
         alors que la rémunération versée à un prestataire résidant dans le premier État ne serait pas soumise à une telle retenue
         et que, par conséquent, la responsabilité du débiteur de cette rémunération, destinataire de services, pour défaut de retenue
         à la source, n’aurait pas lieu d’être engagée.
      
      2)      Les articles 59 et 60 du traité doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation fiscale nationale
         en vertu de laquelle le débiteur de la rémunération versée à un prestataire de services non‑résident ne peut pas, lorsqu’il
         procède à la retenue à la source de l’impôt, déduire du revenu imposable les frais professionnels de ce prestataire qui sont
         économiquement liés à ses activités dans l’État où est effectuée la prestation, à la condition toutefois que ces frais puissent
         faire l’objet d’une prise en compte a posteriori et donc qu’un prestataire de services non‑résident ne se trouve pas, au final,
         imposé plus lourdement qu’un prestataire de services résident.
      
      3)      Les articles 59 et 60 du traité doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une législation fiscale nationale
         qui n’autorise la prise en compte, au stade de la retenue à la source, d’une exonération fiscale découlant d’une convention
         préventive de double imposition, que dans le cas où un certificat d’exonération est délivré par l’autorité fiscale compétente.
         En revanche, l’article 59 du traité s’oppose à ce que le débiteur de la rémunération ne puisse pas se prévaloir de l’exonération
         fiscale découlant d’une convention préventive de double imposition dans le cadre d’une procédure en responsabilité engagée
         contre lui.
      
      4)      L’article 59 du traité doit être interprété en ce sens qu’il est applicable dans le cas où le destinataire de services, qui
         invoque cet article, est ressortissant d’un État membre et le prestataire desdits services est ressortissant d’un État tiers.»
      
      1 –	Langue originale: le français.
      
      2 –	Dans la mesure où, comme nous le verrons, les faits du litige au principal se sont déroulés durant les premier et troisième
         trimestres de 1993, donc avant l’entrée en vigueur du traité de Maastricht, le traité CEE est applicable à ces faits.
      
      3 –	Loi telle que modifiée par la loi d’amendement des taxes du 25 février 1992 (Steueränderungsgesetz, BGBl. 1992 I, p. 297,
         ci-après l’«EStG»).
      
      4 –	Article 49, paragraphe 1, point 2, sous d), de l’EStG.
      
      5 –	Article 50 a, paragraphe 4, troisième, cinquième et sixième phrases, de l’EStG.
      
      6 –	Article 50 a, paragraphe 5, première et deuxième phrases, de l’EStG.
      
      7 –	Article 50 a, paragraphe 5, troisième et cinquième phrases, de l’EStG.
      
      8 –	Article 50, paragraphe 5, de l’EStG. Il s’agit de l’effet dit «libératoire» de la retenue à la source.
      
      9 –	Article 50 d, paragraphe 1, première et deuxième phrases, de l’EStG. Ce droit doit être invoqué par demande sur un formulaire
         officiellement prescrit.
      
      10 –	Ci-après le «BfF».
      
      11 –	Article 50 d, paragraphe 3, première phrase, de l’EStG.
      
      12 –	Article 50 d, paragraphe 1, dernière phrase, de l’EStG.
      
      13 –	Convention conclue le 16 juin 1959 entre la République fédérale d’Allemagne et le Royaume des Pays‑Bas, relative à la prévention
         de la double imposition dans les domaines de l’impôt sur le revenu et de l’impôt sur la fortune ainsi que de divers autres
         impôts, et réglementant d’autres questions d’ordre fiscal (BGBl. 1960 II, p. 1782, ci-après la «convention préventive de double
         imposition»). La juridiction de renvoi se réfère aux dispositions combinées des articles 5, paragraphe 1, 1er, paragraphe 2, point 1, sous a), 2, paragraphe 1, points 1, 2 et 5, ainsi que 20, paragraphe 1, de cette convention (voir
         décision de renvoi, p. 7).
      
      14 –	C‑234/01, Rec. p. I‑5933.
      
      15 –	Directive du Conseil, du 15 mars 1976, concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances résultant
         d’opérations faisant partie du système de financement du Fonds européen d’orientation et de garantie agricole, ainsi que de
         prélèvements agricoles et de droits de douane (JO L 73, p. 18).
      
      16 –	Directive du Conseil, du 15 juin 2001, modifiant la directive 76/308, et relative à la taxe sur la valeur ajoutée et à
         certains droits d’accise (JO L 175, p. 17). Le troisième considérant de la directive 2001/44 indique qu’«[i]l convient que
         le champ d’application de l’assistance mutuelle fixé par la directive [76/308] soit étendu aux créances relatives à certains
         impôts sur le revenu et sur la fortune […]».
      
      17 –	BStBl. 2000 I, p. 66.
      
      18 –	La juridiction de renvoi cite l’arrêt du 26 octobre 1999, Eurowings Luftverkehr (C‑294/97, Rec. p. I‑7447).
      
      19 –	Voir, notamment, arrêt du 3 octobre 2002, Danner (C‑136/00, Rec. p. I‑8147, point 28 et jurisprudence citée).
      
      20 –	Voir, notamment, arrêts du 5 octobre 1994, Commission/France (C‑381/93, Rec. p. I‑5145, point 16), et du 28 avril 1998,
         Safir (C‑118/96, Rec. p. I‑1897, point 22).
      
      21 –	Voir, par exemple, arrêts précités Commission/France (point 17); Safir (point 23), et Danner (point 29).
      
      22 –	Voir, notamment, arrêts du 8 mai 1990, Biehl (C‑175/88, Rec. p. I‑1779); du 14 février 1995, Schumacker (C‑279/93, Rec.
         p. I‑225), et du 26 octobre 1995, Commission/Luxembourg (C‑151/94, Rec. p. I‑3685).
      
      23 –	Observations écrites (p. 17).
      
      24 –	Ainsi qu’il est mentionné au point 25 de l’arrêt Gerritse, précité, une exception à cette absence de déductibilité existait
         toutefois dans l’EStG de 1996, lorsque les frais professionnels étaient supérieurs à la moitié des recettes, auquel cas l’impôt
         était remboursé dans la mesure où il dépassait 50 % de la différence entre les recettes et les frais professionnels.
      
      25 –	Point 28.
      
      26 –	Point 27.
      
      27 –	Arrêt Schumacker, précité (point 51, souligné par nous).
      
      28 –	Ibidem (point 52).
      
      29 –	Ibidem (point 58).
      
      30 –	Ibidem (point 59).
      
      31 –	Une telle procédure ne paraît pas correspondre à celle qui est prévue à l’article 50 d, paragraphe 1, deuxième phrase,
         de l’EStG. En effet, cette dernière disposition vise le cas particulier du remboursement total ou partiel de l’impôt retenu
         et versé si, en vertu d’une convention préventive de double imposition, les revenus en cause ne peuvent pas être imposés ou
         seulement à un taux inférieur en Allemagne.
      
      32 –	Selon les explications fournies par la République fédérale d’Allemagne au point 50 de ses observations écrites, cette lettre
         constitue une mesure prise à la suite de l’arrêt Gerritse, précité, en vue de permettre un «calcul compensatoire» dans le
         cadre d’une procédure de remboursement de l’impôt.
      
      33 –	Observations écrites (p. 13).
      
      34 –	Scorpio se réfère, à cet égard, à l’article 50, paragraphe 5, quatrième phrase, point 3, de l’EStG de 1996.
      
      35 –	Nous observons, à cet égard, qu’il résulte du cadre factuel et juridique de l’affaire Gerritse, précitée, que le requérant
         au principal ne bénéficiait pas, en vertu de la législation fiscale allemande applicable en 1996, d’une procédure de régularisation
         annuelle ou de liquidation qui aurait permis la prise en compte a posteriori, c’est-à-dire après que la retenue à la source
         a été effectuée, de ses frais professionnels. En outre, M. Gerritse ne remplissait pas les conditions qui lui auraient permis
         de bénéficier de la procédure de remboursement prévue à l’article 50, paragraphe 5, quatrième phrase, point 3, de l’EStG de
         1996, dans la mesure où cette procédure ne s’applique que lorsque les frais professionnels sont supérieurs à la moitié des
         recettes, auquel cas l’impôt peut alors être remboursé s’il dépasse 50 % de la différence entre ces recettes et ces frais.
      
      36 –	Voir point 12 et note 13 des présentes conclusions.
      
      37 –	Arrêt du 21 septembre 1999, Saint-Gobain ZN (C‑307/97, Rec. p. I‑6161, point 57). Voir également, en ce sens, arrêt du
         12 mai 1998, Gilly (C‑336/96, Rec. p. I‑2793, points 24 et 30).
      
      38 –	Arrêt Saint-Gobain ZN, précité (point 58).
      
      39 –	Observations écrites (point 12).
      
      40 –	Observations écrites (point 77).
      
      41 –	Nous rappelons que, selon l’article 50 d, paragraphe 1, dernière phrase, de l’EStG, lorsqu’une action en responsabilité
         est engagée à l’encontre du débiteur de la rémunération pour défaut de retenue à la source, celui-ci ne peut pas, dans le
         cadre de cette procédure, invoquer les droits qu’une convention préventive de double imposition confère au créancier de cette
         rémunération.
      
      42 –	Observations écrites (p. 31).
      
      43 –	Elle peut, à cet égard, utiliser les possibilités offertes par la directive 77/799/CEE du Conseil, du 19 décembre 1977,
         concernant l’assistance mutuelle des autorités compétentes des États membres dans le domaine des impôts directs (JO L 336,
         p. 15).
      
      44 –	Compte tenu des réponses que nous proposons d’apporter à la troisième question préjudicielle, sous a) et c), première partie,
         répondre à la présente question ne présente une utilité que par rapport à la troisième question, sous c), seconde partie.
      
      45 –	Voir, notamment, arrêts du 5 février 2004, Schneider (C‑380/01, Rec. p. I‑1389, point 22), et du 30 juin 2005, Längst (C‑165/03,
         Rec. p. I‑5637, point 32).
      
      46 –	Voir, notamment, arrêts du 31 janvier 1984, Luisi et Carbone (286/82 et 26/83, Rec. p. 377); du 2 février 1989, Cowan (186/87,
         Rec. p. 195); du 9 août 1994, Vander Elst (C‑43/93, Rec. p. I‑3803, point 13); du 14 novembre 1995, Svensson et Gustavsson
         (C‑484/93, Rec. p. I‑3955); du 28 avril 1998, Kohll (C‑158/96, Rec. p. I‑1931, point 35), et Eurowings Luftverkehr, précité
         (point 34).
      
      47 –	Voir, notamment, arrêts Luisi et Carbone, précité (point 16); du 28 octobre 1999, Vestergaard (C‑55/98, Rec. p. I‑7641,
         point 20), et du 17 février 2005, Oulane (C‑215/03, Rec. p. I‑1215, point 37).
      
      48 –	Arrêt du 10 mai 1995 (C‑384/93, Rec. p. I‑1141).
      
      49 –	Pour un autre exemple, relatif à l’offre de services par Internet, voir arrêt du 6 novembre 2003, Gambelli e.a. (C‑243/01,
         Rec. p. I‑13031, points 53 et 54).
      
      50 –	Voir Truchot, L., «Articles 49 et 50 CE», Commentaire article par article des traités UE et CE, Helbing & Lichtenhahn, Dalloz, Bruylant, 2000, p. 447, point 33.
      
      51 –	En vertu de l’article 58, premier alinéa, du traité CEE (devenu article 58, premier alinéa, du traité CE, lui-même devenu
         article 48, premier alinéa, CE), applicable en matière de libre prestation de services conformément à l’article 66 du traité
         CEE (devenu article 66 du traité CE, lui-même devenu article 55 CE), «[l]es sociétés constituées en conformité de la législation
         d’un État membre et ayant leur siège statutaire, leur administration centrale ou leur principal établissement à l’intérieur
         de la Communauté sont assimilées […] aux personnes physiques ressortissant[es] des États membres».
      
      52 –	La proposition de directive du Conseil étendant la libre prestation de services transfrontaliers aux ressortissants d’un
         État tiers établis à l’intérieur de la Communauté (JO 1999, C 67, p. 17) a été retirée par la Commission: voir communication
         de la Commission – Retrait des propositions de la Commission qui ne revêtent plus un caractère d’actualité, du 1er octobre 2004 [COM(2004) 542 final/2].
      
      53 –	C’est sans doute la raison pour laquelle l’article 1er, paragraphe 2, de la proposition de directive susmentionnée disposait que «[n]e sont pas visés par la présente directive
         les ressortissants d’un État tiers en tant que destinataires des services transfrontaliers […]».
      
      54 –	Cette thèse, selon laquelle l’article 59 du traité ne peut pas être invoqué «à titre autonome» par un ressortissant d’un
         État tiers, a été soutenue par l’avocat général Elmer dans ses conclusions dans l’affaire Svensson et Gustavsson, précitée
         (points 35 et suiv.). La Cour n’a cependant pas abordé cette problématique dans son arrêt, peut-être dans la mesure où était
         également applicable la directive 88/361/CEE du Conseil, du 24 juin 1988, pour la mise en œuvre de l’article 67 du traité
         (JO L 178, p. 5), qui vise en tant que bénéficiaires les personnes résidant dans les États membres sans la condition de posséder
         la nationalité d’un État membre: voir, en ce sens, Huglo J.-G., «Droit d’établissement et libre prestation de services», Jurisclasseur Europe, fasc. 710, point 29.
      
      55 –	Voir, dans le même sens, conclusions de l’avocat général Elmer dans l’affaire Svensson et Gustavsson, précitée (point 40).
      
      56 –	Point 38.
      
      57 –	Observations écrites (point 49).
      
      58 –	Observations écrites (p. 35).