CELEX: 62008CC0002
Language: nl
Date: 2009-03-24
Title: Conclusie van advocaat-generaal Mazák van 24 maart 2009. # Amministrazione dell’Economia e delle Finanze en Agenzia delle entrate tegen Fallimento Olimpiclub Srl. # Verzoek om een prejudiciële beslissing: Corte Suprema di Cassazione - Italië. # Btw - Voorrang van gemeenschapsrecht - Bepaling van nationaal recht waarin beginsel van gezag van gewijsde is neergelegd. # Zaak C-2/08.

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
      J. MAZÁK
      van 24 maart 2009 (1)
      
      Zaak C‑2/08
      Amministrazione dell’economia e delle Finanze
      en Agenzia delle Entrate
      tegen
      Fallimento Olimpiclub Srl, in liquidatie
      [verzoek van de Corte suprema di cassazione (Italië) om een prejudiciële beslissing]
      „Btw – Misbruik – Voorrang van het gemeenschapsrecht – Rechtszekerheid – Gezag van gewijsde – Definitieve beslissingen”I –    Inleiding
      1.        Bij beschikking van 10 oktober 2007, ingekomen bij het Hof op 2 januari 2008, heeft de Corte suprema di cassazione (Italië)
         (hierna: „Corte di cassazione” of „verwijzende rechter”) krachtens artikel 234 EG het Hof van Justitie een prejudiciële vraag
         voorgelegd betreffende de toepassing van het beginsel van het gezag van gewijsde in gerechtelijke procedures met betrekking
         tot verschuldigde btw.
      
      2.        De verwijzende rechter wenst in wezen te vernemen of hij, gelet op het arrest Lucchini(2), gemeenschapsrechtelijk gehouden is een nationale bepaling inzake het beginsel van het gezag van gewijsde, volgens welke
         een beslissing van een ander gerecht in een zaak met hetzelfde voorwerp bindend is, buiten toepassing te laten wanneer hij
         daardoor in een geschil inzake de heffing van btw in staat zou zijn te beslissen dat de transactie in geding was aangegaan
         met het uitsluitende oogmerk een belastingvoordeel te verkrijgen en derhalve misbruik vormde.
      
      3.        Deze vraag is opgeworpen in een geding tussen Fallimento Olimpiclub Srl, in liquidatie (hierna: „Olimpiclub”), en de Amministrazione
         dell’Economia e delle Finanze (hierna: „belastingdienst”) en de Agenzia delle Entrate (hierna: „ontvanger”) met betrekking
         tot de naheffing van btw over de periode 1988-1991.
      
      II – Het juridische kader
      4.        Artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek, waarin het beginsel van het gezag van gewijsde is neergelegd, luidt als
         volgt:
      
      „De beslissingen in een vonnis dat in kracht van gewijsde is gegaan, zijn bindend voor de partijen, hun erfgenamen en hun
         rechtverkrijgenden.”
      
      5.        In dat verband wordt in de verwijzingsbeschikking opgemerkt dat de Corte di cassazione in belastingzaken lange tijd heeft
         vastgehouden aan de zogenoemde „frammentazione dei giudicati” („fragmentatie van procedures”), op grond waarvan elk belastingjaar
         op zichzelf wordt beschouwd en in elk jaar een zelfstandige rechtsbetrekking ontstaat tussen de belastingbetaler en de fiscus,
         die losstaat van die van de voorafgaande en daaropvolgende jaren. Dit heeft tot gevolg dat over geschillen die verschillende
         belastingjaren betreffen, ook wanneer het om geheel of gedeeltelijk dezelfde vragen en over dezelfde belasting gaat, bij afzonderlijke
         vonnissen wordt beslist en niet bij één, na voeging van alle zaken gewezen vonnis. Dit betekent dat geen van deze vonnissen
         gezag van gewijsde toekomt in zaken met betrekking tot een ander belastingjaar.
      
      6.        Volgens de verwijzingsbeschikking is dit beginsel van „frammentazione dei giudicati” evenwel bijgesteld door de recentere
         rechtspraak van de Corte di cassazione, waarin is uitgemaakt dat het voorwerp van een rechterlijke beslissing in een belastingzaak
         niet noodzakelijkerwijs beperkt blijft tot de bestreden handeling, maar zich mede tot de grond van de belastingheffing en
         de eraan ten grondslag liggende rechtsbetrekking kan uitstrekken. De Corte di cassazione heeft aldus de eenheid van de belasting
         willen laten prevaleren boven het feit dat deze afzonderlijke, op elkaar volgende belastingtijdvakken betreft.(3)
      
      7.        Het gezag van gewijsde van een vonnis kan thans derhalve, ook al heeft het betrekking op een ander belastingtijdvak dan het
         aanhangige geding, in dat geding met vrucht worden ingeroepen indien dat vonnis een fundamenteel punt betreft dat beide zaken
         gemeen hebben. Volgens de verwijzende rechter ligt hieraan ten grondslag, dat het beginsel van de zelfstandigheid van de belastingtijdvakken
         niet belet dat een vonnis met betrekking tot een bepaald belastingtijdvak ook bindend is voor andere tijdvakken, wanneer het
         belangrijke elementen bevat die voor meerdere belastingtijdvakken relevant zijn.
      
      III – Feiten, procesverloop en prejudiciële vragen
      8.        Olimpiclub is een besloten vennootschap die als doel heeft de bouw en het beheer van sportfaciliteiten. Zij is eigenares van
         een op staatsgrond gelegen sportcomplex.
      
      9.        Op 27 december 1985 heeft Olimpiclub met de Associazione Polisportiva Olimpiclub (sportvereniging „Olimpiclub”; hierna: „vereniging”),
         waarvan vrijwel alle oprichtende leden ook aandeelhouder waren van Olimpiclub, een „contratto di comodato” gesloten, dat wil
         zeggen een overeenkomst waarbij de ene partij roerend of onroerend goed voor een bepaalde of onbepaalde tijd aan een andere
         partij in bruikleen overdraagt (hierna: „bruikleenovereenkomst”). Krachtens deze overeenkomst werden alle zich in het sportcomplex
         bevindende apparaten aan de vereniging in bruikleen gegeven. De tegenprestatie omvatte, afgezien van de erfpachtcanon, een
         vaste kostenvergoeding ten bedrage van 5 000 000 LIT per jaar, en de afdracht van alle bruto-inkomsten (bestaande uit de lidmaatschapsgelden)
         van de sportvereniging.
      
      10.      In 1992 verrichtte de Guardia di Finanza (de financiële controledienst) een belastingcontrole, die vervolgens ook tot de vereniging
         werd uitgebreid en werd afgesloten met twee processen-verbaal (hierna: „pv’s”). Hierin werden onregelmatigheden geconstateerd
         in verband met de bruikleenovereenkomst en werd geconcludeerd dat deze niet aan de fiscus kon worden tegengeworpen.
      
      11.      Dit resulteerde in vier btw-naheffingsaanslagen voor de belastingjaren 1988 tot en met 1991. Olimpiclub stelde hiertegen beroep
         in bij de Commissione tributaria provinciale di primo grado di Roma (provinciale belastingrechter in eerste aanleg te Rome;
         hierna: „Commissione tributaria provinciale”).
      
      12.      De ontvanger betoogde in dat geding, dat blijkens het onderzoek van de Guardia di Finanzia partijen met de sluiting van de
         formeel rechtmatige bruikleenovereenkomst in werkelijkheid uitsluitend de belastingwet wilden omzeilen om ten gunste van Olimpiclub
         een ongeoorloofde belastingbesparing te realiseren. In wezen had Olimpiclub door middel van de constructie van de bruikleenovereenkomst
         alle lasten van het bestuur en het beheer van het sportcomplex aan een vereniging zonder winstoogmerk overgedragen en daarvoor
         in ruil het inkomen van de sportvereniging ontvangen, zonder dat daarover belastingen van welke aard dan ook werden geheven.
         Het beheer van de infrastructuur van de vennootschap leverde de sportvereniging namelijk een inkomen op dat onttrokken werd
         aan directe en indirecte belastingen, voor zover het de vorm van lidmaatschapsgelden aannam.
      
      13.      De Commissione tributaria provinciale verklaarde het beroep van Olympiclub evenwel gegrond. Naar haar oordeel kon de belastingdienst
         de rechtsgevolgen van de bruikleenovereenkomst niet passeren en was er hoe dan ook geen sprake van fraude.
      
      14.      In hoger beroep bekrachtigde de Commissione tributaria regionale del Lazio (regionale beroepsrechter in belastingzaken te
         Lazio; hierna: „Commissione tributaria regionale”) deze beslissing. Het oogmerk van bedrog werd niet bewezen geacht, aangezien
         de bruikleenovereenkomst niet was gesloten om belastingverplichtingen te ontgaan, maar omdat het rechtstreeks beheer van in
         wezen sportactiviteiten voor de commerciële vennootschap onrendabel was.
      
      15.      In het hoofdgeding moet de Corte di cassazione beslissen op het door de belastingdienst op juridische gronden ingestelde cassatieberoep.
         Aangezien Olimpiclub inmiddels in staat van faillissement verkeert, is de curator in het geding verschenen; deze heeft tevens
         een verweerschrift ingediend.
      
      16.      De belastingdienst heeft één enkel, verschillende onderdelen omvattend cassatiemiddel voorgesteld, waarin wordt geklaagd over
         onlogische en ontoereikende motivering van een beslissend punt van het geschil en over schending en verkeerde toepassing van
         artikel 116 van het Italiaanse wetboek van burgerlijke rechtsvordering, alsmede van artikel 37 bis van d.p.r. (presidentieel
         decreet) nr. 600/1973 en van artikel 10 van wet nr. 408/1990, welke laatste twee bepalingen de Commissione tributaria regionale
         in de onderhavige zaak niet van toepassing had geacht. Dat onderdeel van het middel klaagt in wezen over het oordeel van de
         Commissione tributaria regionale, dat het oogmerk van belastingontduiking ontbrak.
      
      17.      Olimpiclub verwees in haar verweer naar meerdere eindbeslissingen van de Commissione tributaria provinciale en de Commissione
         tributaria regionale over aanslagen voor andere belastingtijdvakken, die echter berustten op dezelfde pv’s die de aanleiding
         vormden voor de aanslagen die in deze zaak ter discussie staan.
      
      18.      Olimpiclub betoogde dat deze beslissingen – waarin de in de bruikleenovereenkomst vervatte regeling uit fiscaal oogpunt niet
         ongeoorloofd was beschouwd – overeenkomstig artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek gezag van gewijsde hadden verkregen
         en derhalve, ook al betroffen zij andere tijdvakken dan hier in geding, bindend waren in het kader van het onderhavige geschil.
         Daarom, zo stelt Olimpiclub, mag de verwijzende rechter de vraag of er sprake is van misbruik niet opnieuw onderzoeken.
      
      19.      Met betrekking tot de exceptie van rechterlijk gewijsde merkt de verwijzende rechter op, dat de door Olimpiclub aangevoerde
         beslissingen van de Commissione tributaria provinciale in deze zaak niet als relevant kunnen worden aangemerkt, maar dat mogelijk
         wel een beroep kan gedaan op de uitspraken nrs. 138/43/00 en 67/01/03 van de Commissione tributaria regionale, gewezen in
         geschillen over de btw over de belastingjaren 1987 en 1992.
      
      20.      Uit de verwijzingsbeschikking blijkt derhalve, dat de Corte di cassazione zichzelf krachtens het in artikel 2909 van het Italiaanse
         burgerlijk wetboek neergelegde beginsel van het gezag van gewijsde, zoals het dit zelf heeft uitgelegd, gebonden acht aan
         deze uitspraken, waar dezelfde feitelijke‑ en rechtsvragen aan ten grondslag liggen als aan de onderhavige zaak en waarin
         is beslist dat bij de bruikleenovereenkomst geen sprake was van misbruik of bedrog.
      
      21.      De verwijzende rechter merkt echter op dat deze rechtssituatie – waarin een belastingplichtige zich in zaken als de onderhavige
         kan beroepen op een eindbeslissing van een andere rechter met betrekking tot een ander belastingtijdvak – eraan in de weg
         kan staan dat het bestaan van misbruik wordt vastgesteld, en derhalve afbreuk kan doen aan het verbod van rechtsmisbruik zoals
         dat vooral in verband met de btw door het Hof van Justitie is ontwikkeld als waarborg voor de volledige toepassing van het
         communautaire belastingstelsel.(4)
      
      22.      Volgens de verwijzende rechter rijst in dat verband ook twijfel op grond van de rechtspraak van het Hof betreffende de verplichting
         om de effectiviteit van het gemeenschapsrecht te verzekeren en strijdige regels van nationaal (proces)recht buiten toepassing
         te laten, indien deze de toepassing van het gemeenschapsrecht belemmeren.(5)
      
      23.      De verwijzende rechter is met name onzeker aangaande het belang dat moet worden toegekend aan het arrest Lucchini(6), waarin het Hof het beginsel heeft bekrachtigd, dat het gemeenschapsrecht zich verzet tegen de toepassing van een bepaling
         van nationaal recht inzake het beginsel van het gezag van gewijsde, zoals artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek,
         voor zover de toepassing daarvan in de weg staat aan de terugvordering van staatssteun die in strijd met het gemeenschapsrecht
         is verleend. Volgens de Corte di cassazione lijkt dit arrest te passen in een algemenere tendens van de rechtspraak van het
         Hof om het gezag van nationale vonnissen te relativeren en van de nationale rechter te verlangen dit terwille van het primaat
         van het gemeenschapsrecht te doorbreken.(7)
      
      24.      Tegen deze achtergrond heeft de Corte di cassazione besloten de zaak aan te houden en de volgende prejudiciële vraag voor
         te leggen aan het Hof van Justitie:
      
      „Verzet het gemeenschapsrecht zich tegen de toepassing van een bepaling van nationaal recht inzake het beginsel van het gezag
         van gewijsde, zoals artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek, wanneer die toepassing leidt tot een resultaat dat
         in strijd is met het gemeenschapsrecht en de toepassing van dit recht doorkruist, ook in andere sectoren dan die van de staatssteun
         (zie daarvoor arrest Hof van 18 juli 2007, Lucchini SpA, C‑119/05), met name op het gebied van de btw en misbruik van recht
         teneinde ongeoorloofde belastingbesparingen te verkrijgen, gelet op met name het criterium van nationaal recht, zoals uitgelegd
         in de rechtspraak van de Corte di cassazione, dat in belastingzaken een beslissing van een andere rechter gezag van gewijsde
         heeft indien de onaantastbaar geworden beslissing een fundamenteel punt betreft dat zij gemeen heeft met andere zaken, zelfs
         als deze beslissing betrekking heeft op een ander belastingtijdvak?”
      
      IV – Juridische analyse
      25.      Zoals uit het bovenstaande is gebleken, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of het gemeenschapsrecht zich verzet
         tegen een bepaling van nationaal recht inzake het beginsel van het gezag van gewijsde, zoals artikel 2909 van het Italiaanse
         burgerlijk wetboek, wanneer de toepassing van die bepaling overeenkomstig de daaraan in het nationale recht gegeven uitlegging
         de nationale rechter belet om in een geschil betreffende de btw als het onderhavige, te onderzoeken of een bepaalde transactie
         misbruik vormt, wanneer een andere rechter zich daarover in een definitief geworden beslissing, zij het met betrekking tot
         een ander belastingtijdvak, reeds heeft uitgesproken.
      
      A –    Voornaamste stellingen van partijen
      26.      In de onderhavige procedure hebben de Italiaanse regering, de Commissie en Olimpiclub schriftelijke opmerkingen ingediend.
         Behalve Olympiclub zijn deze partijen, evenals de Slovaakse regering, op 22 januari 2009 verschenen ter terechtzitting.
      
      27.      Alle partijen zijn het er in wezen over eens dat het arrest van het Hof in de zaak Lucchini(8) niet zonder meer kan worden getransponeerd op een situatie als de onderhavige, en dat dit arrest derhalve hier niet relevant
         is. Dienaangaande stellen partijen met name, dat dat arrest beschouwd moet worden in de context van het specifieke geval,
         dat wil zeggen in het kader van de weigering van een nationale rechter zich rekenschap te geven van een Commissiebeschikking
         over de verenigbaarheid van een bepaalde steunmaatregel met de gemeenschappelijke markt. Dat arrest betrof dus een kwestie
         ten aanzien waarvan de nationale rechter in beginsel geen bevoegdheid toekomt, terwijl in de onderhavige zaak de toepassing
         van het btw-stelsel en het oordeel of er sprake is van misbruik, geheel tot het terrein van de nationale belastingautoriteiten
         en de rechter behoren.
      
      28.      De Commissie betoogt met name, dat uit de door de verwijzende rechter aangehaalde rechtspraak over de verhouding tussen de
         beginselen van gemeenschapsrecht en van nationaal procesrecht duidelijk naar voren komt dat het Hof niet dan bij uitzondering
         en onder betrekkelijk enge voorwaarden zal oordelen dat een regel van nationaal procesrecht als die hier in geding, niet voldoet
         aan de vereisten van het gemeenschapsrecht. De Commissie merkt echter op, dat de definitieve beslissingen van de nationale
         rechter waar Olimpiclub zich in deze zaak op beroept, andere belastingtijdvakken en ‑procedures betreffen dan waarover de
         verwijzende rechter zich dient uit te spreken. In dat opzicht onderscheidt de onderhavige zaak zich ook van zaken als Eco
         Swiss(9) en Kapferer(10).
      
      29.      De Commissie betoogt voorts, dat de onverenigbaarheid met het gemeenschapsrecht van een uitlegging van het gezag van gewijsde
         als voorgestaan door de verwijzende rechter, in de zin dat vonnissen bindend kunnen zijn voor andere belastingjaren, steun
         vindt in het aan het btw-stelsel inherente beginsel dat ieder belastingtijdvak aanleiding geeft tot een zelfstandige fiscale
         verplichting.
      
      30.      Het lijkt de Commissie derhalve niet terecht (mede in het licht van de vereisten van rechtszekerheid en het beginsel van de
         effectiviteit van het gemeenschapsrecht, en het belang van het gezag van gewijsde in het algemeen), dat de nationale rechter
         in het kader van de btw-heffing niet zou mogen onderzoeken of er sprake is geweest van misbruik, op de enkele grond dat een
         „externe” definitief geworden beslissing daarover, met betrekking tot een ander belastingtijdvak, een oordeel bevat.
      
      31.      De Italiaanse regering deelt in wezen het standpunt dat een dergelijke uitlegging van het beginsel van het gezag van gewijsde
         buiten proportie is en verder gaat dan wat gemeenschapsrechtelijk noodzakelijk is. Dit beginsel, hoe fundamenteel dan ook,
         moet in overeenstemming worden gebracht met het in belastingzaken geldende, al even fundamentele verbod van rechtsmisbruik.
         Zoals uit de verwijzingsbeschikking naar voren komt, is het duidelijk dat dergelijk misbruik zich in de onderhavige zaak voordoet.
      
      32.      De Italiaanse regering merkt op dat, wat het voorwerp van het geschil van het hoofdgeding betreft (met betrekking tot de belastingperiode
         1988-1991), er nog geen beslissing ligt. Onder deze omstandigheden moet de verwijzende rechter de mogelijkheid houden om te
         onderzoeken of er sprake was van misbruik.
      
      33.      Olimpiclub betoogt daarentegen dat artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek zoals uitgelegd door de verwijzende
         rechter, niet in strijd is met het gemeenschapsrecht. In een bespreking van de verschillen tussen de onderhavige zaak en de
         diverse arresten van het Hof die zijn aangehaald in de verwijzingsbeschikking, betoogt zij dat die uitlegging door die arresten
         niet wordt tegengesproken. Zij legt verder sterk de nadruk op het fundamentele belang van het rechtszekerheidsbeginsel – en
         het gezag van gewijsde – in zowel de nationale als de communautaire rechtsorde.
      
      34.      De Slovaakse regering deelt in wezen de opvatting van Olympiclub en stelt, met de nadruk op de belangrijke rol die het gezag
         van gewijsde vervult, dat naleving daarvan in het algemeen belang is. De beslissing in de onderhavige zaak dient te stoelen
         op de in de arresten Kühne & Heitz(11) en Eco Swiss(12) uitgezette lijn. Hoewel het gezag van gewijsde niet onaantastbaar is, wordt in het onderhavige geval niet voldaan aan de
         in het arrest Lucchini(13) gestelde strenge voorwaarden voor afwijking ervan. Aan de nationale rechter komt de uiteindelijke bevoegdheid toe om te beslissen
         of twee zaken wel of niet gelijk zijn.
      
      B –    Beoordeling
      35.      Om de in deze zaak opgeworpen vraagstukken in een breder verband te plaatsen, moet in de eerste plaats voor de geest worden
         gehaald dat de eerst aangewezenen voor de toepassing en handhaving van het gemeenschapsrecht, voor zover dit niet specifiek
         aan de instellingen van de Gemeenschap is opgedragen, de nationale bestuurlijke en rechterlijke organen van de lidstaten zijn(14), die uit hoofde van artikel 10 EG gehouden zijn alle passende algemene of bijzondere maatregelen te treffen die nodig zijn
         om de naleving van de door het gemeenschapsrecht opgelegde verplichtingen te verzekeren.
      
      36.      Voor zover specifieke voorschriften van gemeenschapsrecht ontbreken, passen de lidstaten bij de implementatie van het gemeenschapsrecht
         in beginsel de procedurele en materiële regels van hun eigen recht toe. Het is dan ook vaste rechtspraak van het Hof, dat
         bij ontbreken van gemeenschapswetgeving, het een aangelegenheid is van de nationale rechtsorde van elke lidstaat om de bevoegde
         rechter aan te wijzen en de procesregels te bepalen voor rechtsvorderingen die ertoe strekken de rechten te beschermen die
         de justitiabelen aan de rechtstreekse werking van het gemeenschapsrecht ontlenen.(15)
      
      37.      Men kan dus stellen dat de rechten en verplichtingen die hun oorsprong vinden in een van de bronnen van het gemeenschapsrecht,
         in de regel door de institutionele en procedurele „kanalen” stromen die de nationale rechtsorde van iedere lidstaat daartoe
         biedt.
      
      38.      Dit nationale kader voor de toepassing van het gemeenschapsrecht dienen echter te voldoen aan bepaalde gemeenschapsrechtelijke
         vereisten, die beogen de volledige werking ervan te waarborgen.
      
      39.      Zo is het vaste rechtspraak van het Hof dat de lidstaten bij de vastlegging, uit hoofde van hun zogenoemde procesautonomie,
         van de regels betreffende de procedures tot waarborging van de bescherming van de rechten die de justitiabelen ontlenen aan
         de rechtstreekse werking van het gemeenschapsrecht, ervoor dienen te zorgen dat die procedures niet minder gunstig zijn dan
         voor overeenkomstige vorderingen op basis van nationaal recht (gelijkwaardigheidsbeginsel) en niet zodanig zijn ingericht
         dat zij de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde verleende rechten niet uiterst moeilijk of in de praktijk onmogelijk
         maken (effectiviteitsbeginsel).(16)
      
      40.      Afgezien van deze beperkingen die het Hof aan het nationale procesrecht heeft gesteld ter uitwerking van het beginsel van
         procesautonomie, vloeien een aantal, met de toepassing van het gemeenschapsrecht door de lidstaten verband houdende verplichtingen
         rechtstreeks – en „objectief”, dat wil zeggen, geheel losstaand van het „geldend maken van communautaire rechten door de justitiabelen”
         – voort uit het beginsel van het primaat van het gemeenschapsrecht en de verplichting de volle werking ervan te verzekeren.
      
      41.      Het is genoegzaam bekend, dat de kern van deze beginselen vereist dat iedere nationaalrechtelijke bepaling, ongeacht of deze
         van materiële of procedurele aard is, moet wijken voor daarmee strijdige bepalingen van gemeenschapsrecht.(17)
      
      42.      Wat de verplichtingen die voortvloeien uit het primaat van het gemeenschapsrecht betreft, heeft het Hof uitgemaakt dat zowel
         de nationale bestuursorganen als alle rechters binnen hun bevoegdheidssfeer verplicht zijn de eerbiediging van de regels van
         gemeenschapsrecht te verzekeren en daarbij, zo nodig, op eigen gezag elke nationale bepaling buiten toepassing te laten die
         de volle werking van het gemeenschapsrecht belemmert.(18)
      
      43.      Deze op de nationale rechter rustende verplichting om het primaat van het gemeenschapsrecht te waarborgen en de volle werking
         ervan te verzekeren, ofwel – in meer algemene termen gesteld – zijn taak om het recht in de Gemeenschap te handhaven, kan
         worden ondergraven door een nationaalrechtelijke bepaling inzake het gezag van gewijsde als hier in geding, wanneer deze bepaling
         in de weg staat aan de juiste toepassing van een regel van gemeenschapsrecht. De nationaalrechtelijke bepaling moet derhalve
         in het licht van bovenstaande verplichting worden beoordeeld.(19)
      
      44.      In dit verband moet eerst worden opgemerkt, dat het Hof er herhaaldelijk op heeft gewezen dat regels die een onherroepelijk
         karakter verlenen aan beslissingen van een rechterlijk‑ of een bestuursorgaan, bijdragen tot de rechtszekerheid, die tot de
         in het gemeenschapsrecht erkende fundamentele beginselen behoort.(20)
      
      45.      In het licht van dat beginsel heeft het Hof (in de arresten Eco Swiss, Köbler en Kapferer, die betrekking hadden op de kracht
         van gewijsde van rechterlijke beslissingen en, in het geval van Eco Swiss, van een arbitraal vonnis) gewezen op het belang
         van het beginsel van het gezag van gewijsde voor zowel de communautaire rechtsorde als de nationale rechtsstelsels. Het heeft
         erkend dat het ter verzekering van zowel de stabiliteit van het recht en van de rechtsbetrekkingen als een goede rechtspleging,
         belangrijk is dat rechterlijke beslissingen die definitief zijn geworden nadat de beschikbare beroepsmogelijkheden zijn uitgeput
         of nadat de beroepstermijnen zijn verstreken, niet meer opnieuw aan de orde kunnen worden gesteld.(21)
      
      46.      Zoals Olimpiclub en de Slovaakse regering hebben beklemtoond, blijkt uit met name de arresten Eco Swiss en Kapferer dat het
         gemeenschapsrecht een nationale rechter in beginsel niet gebiedt, nationale procedureregels die een beslissing gezag van gewijsde
         verlenen buiten toepassing te laten, ook al zou op die manier een door deze beslissing gepleegde schending van het gemeenschapsrecht
         kunnen worden opgeheven.(22)
      
      47.      Uit de rechtspraak van het Hof blijkt evenwel ook duidelijk dat het beginsel van rechtszekerheid, evenals het eruit voortvloeiende
         gezag van gewijsde, niet absoluut is in de zin dat het onder alle omstandigheden voorrang heeft; het dient integendeel in
         overeenstemming te worden gebracht met andere waarden die bescherming verdienen, zoals de beginselen van legaliteit, van effectiviteit
         en het primaat van het gemeenschapsrecht.(23)
      
      48.      Hieruit volgt dat voor zover een nationale regel die aan een beslissing gezag van gewijsde verleent, de bovenstaande beginselen
         belemmert, volgens de rechtspraak van het Hof deze regel door de nationale rechter en in voorkomende gevallen door bestuursorganen
         onder bepaalde omstandigheden buiten toepassing moet worden gelaten.(24)
      
      49.      Zo overwoog het Hof in het arrest Kühne & Heitz dat een tot het nemen van een bepaald besluit bevoegd bestuursorgaan ingevolge
         het in artikel 10 EG vervatte samenwerkingsbeginsel verplicht is, een besluit te heroverwegen en eventueel ervan terug te
         komen, indien aan vier voorwaarden is voldaan.(25)
      
      50.      Het blijkt uit het belang dat in het arrest Kühne & Heitz(26) wordt toegekend aan de concrete omstandigheden van het geval, alsmede uit het latere arrest i-21 Germany en Arcor, dat het
         Hof op grond van die omstandigheden onderscheidde van het arrest Kühne & Heitz(27), dat beslissingen die in het belang van de rechtszekerheid krachtens nationaal recht definitief zijn geworden, niet dan bij
         uitzondering en onder strenge voorwaarden met een beroep op de gelding en de effectiviteit van het gemeenschapsrecht ter discussie
         kunnen worden gesteld.
      
      51.      Vervolgens moet worden opgemerkt, dat het Hof in het arrest Kapferer heeft bevestigd noch uitgesloten dat de beginselen van
         het arrest Kühne & Heitz (dat de verplichting van een bestuursorgaan betrof om terug te komen van een met het gemeenschapsrecht
         strijdig, definitief geworden besluit) kunnen worden toegepast op een situatie als in het arrest Kapferer, waarin sprake was
         van een rechterlijke beslissing; het Hof beperkte zich tot de constatering dat in ieder geval niet voldaan was aan een van
         de voorwaarden van het arrest Kühne & Heitz.(28)
      
      52.      In het arrest Lucchini ten slotte heeft het Hof echter, met betrekking tot de verplichting van de nationale rechter om de
         volle werking en het primaat van gemeenschapsrechtelijke voorschriften te verzekeren, uitgemaakt dat het gemeenschapsrecht
         zich verzet tegen de toepassing van een nationaalrechtelijke bepaling (dezelfde als hier in geding), waarin het beginsel van
         het gezag van gewijsde is neergelegd, wanneer de toepassing van deze bepaling de terugvordering verhindert van staatssteun
         die bij een definitief geworden beschikking van de Commissie in strijd met de gemeenschappelijke markt is verklaard.(29)
      
      53.      Het element dat het Hof in deze zaak in feite doorslaggevend lijkt te hebben geacht, is het feit dat de nationale rechter,
         door te oordelen dat Lucchini aanspraak had op staatssteun, die bij beschikking van de Commissie inmiddels onverenigbaar met
         de gemeenschappelijke markt was verklaard, de door het gemeenschapsrecht aan zijn bevoegdheid gestelde grenzen te buiten ging.
         De beoordeling van de verenigbaarheid van steunmaatregelen van de lidstaten met de gemeenschappelijke markt behoort immers,
         zoals het Hof beklemtoonde, tot de uitsluitende bevoegdheid van de Commissie, onder toezicht van de gemeenschapsrechter.(30)
      
      54.      De door het Hof in deze serie zaken gevolgde benadering ten aanzien van de verplichting om definitief geworden beslissingen
         die in strijd zijn met het gemeenschapsrecht te heroverwegen of in te trekken, wordt duidelijk gekenmerkt door een sterke
         nadruk op de omstandigheden van het concrete geval. Uiteindelijk is elk van deze arresten echter een afspiegeling van het
         evenwicht dat onder de bijzondere feitelijke en juridische omstandigheden moest worden bereikt tussen de rechtszekerheid,
         waar het gezag van gewijsde zijn bestaansrecht aan ontleent, en de vereisten van het communautaire legaliteitsbeginsel.(31)
      
      55.      Ik deel derhalve niet de suggestie van de verwijzende rechter, dat de hierboven besproken serie zaken wijst op een algemene
         tendens in de rechtspraak van het Hof om het beginsel van het gezag van gewijsde uit te hollen of te verwateren.
      
      56.      Ter beoordeling van de vraag of, gelet op het bovenstaande, de verwijzende rechter in de onderhavige zaak gemeenschapsrechtelijk
         gehouden is het beginsel van het gezag van gewijsde zoals hij dit heeft geformuleerd, buiten toepassing te laten, dient het
         verband waarin deze vraag is gerezen nader te worden onderzocht.
      
      57.      Wat dat betreft moet worden opgemerkt, dat de verwijzende rechter blijkbaar twijfelt aan de juistheid van de beslissing van
         de lagere rechter, waartegen in cassatie wordt opgekomen, dat de door Olimpiclub gekozen juridische constructie van de bruikleenovereenkomst
         van december 1985, geen misbruik vormde en derhalve vanuit het oogpunt van de btw-heffing geen ongeoorloofde transactie was.
      
      58.      Hoewel de verwijzende rechter, zoals de Commissie opmerkt, niet dieper ingaat op de gronden waarop hij de juistheid van de
         beslissing in twijfel trekt, blijkt uit de verwijzingsbeschikking dat hij vermoedt dat de beoordeling niet in overeenstemming
         is met het misbruikbegrip in btw-aangelegenheden, zoals dit is neergelegd in de rechtspraak van het Hof. Hij heeft in dat
         verband het arrest Halifax(32) genoemd, evenals de zaak Part Service(33), die nog voor het Hof aanhangig was toen hij de onderhavige verwijzingsbeschikking nam. In deze zaken poneerde het Hof het
         beginsel van het verbod van rechtsmisbruik onder de Zesde richtlijn(34) en gaf het aanwijzingen met betrekking tot de voorwaarden waaronder transacties voor btw-doeleinden als misbruik kunnen worden
         aangemerkt.
      
      59.      De verwijzende rechter wil dus het gemeenschapsrechtelijke verbod van misbruik in btw-aangelegenheden op juiste wijze toepassen,
         maar ziet zichzelf hierin belemmerd door de werking van het gezag van gewijsde in het Italiaanse recht. Dit beginsel dwingt
         de verwijzende rechter, zich neer te leggen bij het in definitieve beslissingen van een ander gerecht neergelegde oordeel
         met betrekking tot andere belastingtijdvakken, dat de in geding zijnde transactie geen misbruik vormt, niettegenstaande het
         feit dat de verwijzende rechter dit oordeel onjuist acht.
      
      60.      Zoals is onderstreept door de partijen in het onderhavige geding, vertonen de omstandigheden van deze zaak inderdaad weinig
         overeenkomst met de situatie die aan de orde was in het arrest Lucchini(35). De verwijzende rechter heeft er in het bijzonder de aandacht op gevestigd dat het geschil betrekking heeft op de heffing
         van btw, met andere woorden, op een terrein dat beheerst wordt door de nationale belastingrechter en fiscale bestuursorganen
         en waar geen sprake is van de uitoefening van een exclusieve gemeenschapsbevoegdheid.
      
      61.      Naar mijn mening wordt het arrest Lucchini echter niet gekenmerkt door zijn „uitzonderlijkheid”, in de zin dat het gemeenschapsrecht
         zich alleen tegen de toepassing van een nationaalrechtelijk gezag van gewijsde kan verzetten wanneer er een uitsluitende bevoegdheid
         van de Commissie bestaat, zoals het geval is bij staatssteun.
      
      62.      Hier kunnen twee kanttekeningen bij worden geplaatst. Ten eerste dient in gedachten te worden gehouden, dat de vereisten van
         het primaat en de effectiviteit van het gemeenschapsrecht gelden voor alle gemeenschapsrechtelijke voorschriften, met inbegrip
         van de Zesde richtlijn. In dit verband doet het niet ter zake of een voorschrift het resultaat is van de uitoefening van een
         exclusieve bevoegdheid van de Commissie, zoals de beschikking inzake Lucchini(36) tot onverenigbaarverklaring van een steunmaatregel met de gemeenschappelijke markt.
      
      63.      Ten tweede is te verdedigen dat, wanneer er een exclusieve bevoegdheid van de Commissie in het spel is, de schending of verkeerde
         toepassing van een regel van gemeenschapsrecht nauw verbonden is met de niet-inachtneming van de bevoegdheidsverdeling tussen
         de lidstaten en de Gemeenschap. Met andere woorden, wanneer bijvoorbeeld een nationale rechter een beslissing neemt die in
         strijd is met een gemeenschapsrechtelijke verordening of richtlijn, stelt hij deze beslissing in feite in de plaats van dat
         besluit, dat al was genomen door de bevoegde gemeenschapsinstellingen en dat de afspiegeling van de geschonden voorschriften
         vormt. Wanneer de toepassing van een voorschrift van gemeenschapsrecht in een lidstaat wordt belemmerd, zijn derhalve in zekere
         zin altijd – hoe marginaal ook – twee vragen aan de orde: enerzijds de afbakening tussen de communautaire en de nationale
         rechtsorde en anderzijds de bevoegdheid van de nationale rechter in verhouding tot die rechtsstelsels.
      
      64.      Het blijft evenwel een feit dat wanneer, zoals in het arrest Lucchini, de nationale rechter zich met zijn beslissing op een
         gebied begeeft dat geheel tot de uitsluitende bevoegdheid van de Commissie behoort en waar aan de nationale rechter derhalve
         geen enkele bevoegdheid toekomt, de bevoegdheidsverdeling tussen de Gemeenschap en de lidstaten rechtstreeks in twijfel wordt
         getrokken en de inbreuk die de rechterlijke beslissing maakt op het gemeenschapsrecht, wel bijzonder flagrant is. Gezien dus
         de in wezen flagrante schending van het gemeenschapsrecht die de in de zaak Lucchini aangevochten beslissing kenmerkte, moest
         het gezag van gewijsde die deze beslissing had verkregen, wel wijken voor de eisen van het primaat en de effectiviteit van
         het gemeenschapsrecht.
      
      65.      Op een gebied als het communautaire btw-stelsel daarentegen, waar slechts een gedeeltelijke harmonisatie heeft plaatsgevonden(37), is de scheidslijn tussen de werkingssfeer van het gemeenschapsrecht en van het nationale recht – en dus de afbakening van
         de bevoegdheid van de nationale rechter – mogelijk subtieler.
      
      66.      Niet alle vergissingen die een nationale rechter maakt bij de beoordeling of in een btw-aangelegenheid sprake is van misbruik,
         brengen dus de communautaire legaliteit in gevaar – bijvoorbeeld wanneer de beoordeling mank gaat ten gevolge van een onjuiste
         beoordeling van het bewijs, en niet ten gevolge van een verkeerde toepassing van het misbruikbegrip zoals dit is geformuleerd
         in de rechtspraak van het Hof.
      
      67.      Onverminderd het bovenstaande, moet de onderhavige zaak uit weer een ander perspectief worden beoordeeld. Het cruciale aspect
         (dat naar mijn idee pleit voor een bevestigend antwoord op de gestelde vraag) kan worden aangetroffen in de bijzondere, en
         naar mijn mening tamelijk onorthodoxe reikwijdte die het gezag van gewijsde in het hoofdgeding wordt toegekend en hier ter
         beoordeling wordt voorgelegd.
      
      68.      In het algemeen wordt het gezag van gewijsde van een rechterlijke beslissing aldus verstaan, dat dit zich ertegen verzet dat
         dezelfde zaak of hetzelfde geschil, gedefinieerd aan de hand van het voorwerp, de rechtsgrondslag en de partijen, in een volgende
         procedure opnieuw aan de orde wordt gesteld. Wanneer een dergelijke identieke procedure aanhangig zou worden gemaakt, zal
         deze normaal gesproken blijven steken bij een niet-ontvankelijkverklaring.
      
      69.      In de onderhavige situatie zijn de beslissingen die het gezag van gewijsde hebben verkregen, genomen in afzonderlijke procedures
         met betrekking tot verschuldigde btw, ingeleid naar aanleiding van de naheffingsaanslagen voor de belastingjaren 1987 en 1992,
         terwijl het hoofdgeding betrekking heeft op de jaren 1988 tot en met 1991. Zo zijn er definitieve beslissingen met betrekking
         tot de verschuldigde btw over de jaren 1987 en 1992, maar zijn de belastinggeschillen waarop het hoofdgeding betrekking heeft,
         nog steeds aanhangig.
      
      70.      Derhalve moet het geschil voor de verwijzende rechter, hoewel het in een aantal opzichten samenvalt met de geschillen die
         met de twee bovengenoemde definitieve beslissingen zijn afgesloten, als daarvan wezenlijk verschillend beschouwd worden, op
         grond van het feit dat het andere belastingtijdvakken en dus een ander voorwerp betreft.
      
      71.      De verwijzende rechter is dan ook niet voornemens, zoals blijkt uit de verwijzingsbeschikking, het beroep in zijn geheel met
         een niet-ontvankelijkverklaring af te doen. Hij beschouwt zichzelf echter uit hoofde van het gezag van gewijsde (zoals dit
         in het hoofdgeding toepasselijk is) gebonden aan een aantal aspecten van de betrokken eindbeslissingen, namelijk aan de beoordeling
         van de bruikleenovereenkomst, die hem beletten om in het onderhavige geding te bepalen of die overeenkomst gemeenschapsrechtelijk
         misbruik oplevert.
      
      72.      In dat verband moet in de eerste plaats worden opgemerkt, dat overwegingen van rechtszekerheid onder deze omstandigheden slechts
         een rol spelen ten aanzien van een beperkt deel van de uitspraken die zijn vervat in de in kracht van gewijsde gegane beslissingen,
         en niet ten aanzien van die beslissingen als zodanig.
      
      73.      In de tweede plaats verschillen de omstandigheden van de onderhavige zaak van de omstandigheden die de aanleiding vormden
         tot de arresten Eco Swiss(38) en Kapferer(39), waarop Olimpiclub zich beroept en waarin het Hof voor de vraag werd gesteld, of een beslissing die in kracht van gewijsde
         is gegaan maar in strijd is met het gemeenschapsrecht, gepasseerd of heroverwogen moet worden. In het onderhavige geval daarentegen
         zal de door de verwijzende rechter te nemen beslissing, die betrekking heeft op de btw-heffing over de belastingjaren die
         daar aan de orde zijn, de definitief geworden beslissingen, die betrekking hebben op andere belastingjaren, niet als zodanig ter discussie stellen.
      
      74.      Aldus bezien, is de onderhavige situatie nog het beste te vergelijken met die in het arrest Köbler, waarin het Hof een aan
         het gezag van gewijsde ontleend argument tegen de erkenning van het beginsel van overheidsaansprakelijkheid voor beslissingen
         van een in laatste aanleg rechtsprekende rechterlijke instantie afwees, omdat erkenning van een dergelijk beginsel als zodanig het gezag van gewijsde van de betrokken rechterlijke beslissingen niet aantast.(40)
      
      75.      Er staan onder de onderhavige omstandigheden naar mijn mening geen aanzienlijke belangen van rechtszekerheid op het spel,
         die zwaarder zouden moeten wegen dan de op de nationale rechter rustende verplichting tot toepassing van het gemeenschapsrecht,
         in casu het in btw-aangelegenheden geldende verbod van misbruik, en tot verzekering van de volle werking ervan. Het gemeenschapsrecht
         verzet zich dus tegen de toepassing van een bepaling die het gezag van gewijsde de draagwijdte en werking verleent als hier
         aan de orde.
      
      76.      Gelet op het bovenstaande moet de gestelde prejudiciële vraag aldus worden beantwoord, dat het gemeenschapsrecht zich verzet
         tegen de toepassing van een nationale bepaling inzake het beginsel van het gezag van gewijsde, zoals artikel 2909 van het
         Italiaanse burgerlijk wetboek, wanneer de toepassing van die bepaling volgens de daaraan in het nationale recht gegeven uitlegging
         de nationale rechter belet om in een geschil met betrekking tot de verschuldigde btw, zoals aanhangig voor de verwijzende
         rechter, op juiste wijze en in overeenstemming met het gemeenschapsrecht vast te stellen of er sprake is van misbruik, wanneer
         een onaantastbaar geworden beslissing van een ander gerecht met betrekking tot een ander belastingtijdvak reeds een uitspraak
         ter zake bevat.
      
      V –    Conclusie
      77.      Ik geef het Hof derhalve in overweging de prejudiciële vraag als volgt te beantwoorden:
      
      „Het gemeenschapsrecht verzet zich tegen de toepassing van een nationale bepaling inzake het beginsel van het gezag van gewijsde,
         zoals artikel 2909 van het Italiaanse burgerlijk wetboek, wanneer de toepassing van die bepaling volgens de daaraan in het
         nationale recht gegeven uitlegging de nationale rechter belet om in een geschil met betrekking tot de verschuldigde btw, zoals
         aanhangig voor de verwijzende rechter, op juiste wijze en in overeenstemming met het gemeenschapsrecht vast te stellen of
         er sprake is van misbruik, wanneer een onaantastbaar geworden beslissing van een ander gerecht met betrekking tot een ander
         belastingtijdvak reeds een uitspraak ter zake bevat.”
      
      1 –	Oorspronkelijke taal: Engels.
      
      2 –	Arrest van 18 juli 2007, C‑119/05, Jurispr. blz. I‑6199.
      
      3 –	De Corte di cassazione verwijst naar zijn arresten nrs. 13919/06, 16258/07 en 25681/06.
      
      4 –	Met verwijzing naar de arresten van 21 februari 2006, Halifax, C‑255/02, Jurispr. blz. I‑1609, en 21 februari 2008, Part
         Service, C‑425/06, Jurispr. blz. I‑897.
      
      5 –	Hij verwijst in dat verband met name naar het arrest van 14 december 1995, Peterbroeck, C‑312/93, Jurispr. blz. I‑4599;
         het arrest van dezelfde datum, Van Schijndel, C‑430/93 en C‑431/93, Jurispr. blz. I‑4705, en het arrest van 27 februari 2003,
         Santex, C‑327/00, Jurispr. blz. I‑1877.
      
      6 –	Aangehaald in voetnoot 2.
      
      7 –	Hij verwijst in dit verband met name naar de arresten van 1 juni 1999, Eco Swiss, C‑126/97, Jurispr. blz. I‑3055; 28 juni
         2001, Larsy, C‑118/00, Jurispr. blz. I‑5063; 7 januari 2004, Wells, C‑201/02, Jurispr. blz. I‑723, en 13 januari 2004, Kühne
         & Heitz, C‑453/00, Jurispr. blz. I‑837.
      
      8 –	Aangehaald in voetnoot 2. 
      
      9 –	Aangehaald in voetnoot 7.
      
      10 –	Arrest van 16 maart 2006, C‑234/04, Jurispr. blz. I‑2585.
      
      11 –	Aangehaald in voetnoot 7.
      
      12 –	Aangehaald in voetnoot 7.
      
      13 –	Aangehaald in voetnoot 2.
      
      14 –	Zie in deze zin bijvoorbeeld beschikking Hof van 23 november 1995, Nutral/Commissie, C‑476/93 P, Jurispr. blz. I‑4125,
         punt 14.
      
      15 –	Zie in deze zin met name arresten van 21 september 1983, Deutsche Milchkontor e.a., 205/82–215/82, Jurispr. blz. 2633,
         punt 17, en 16 december 1976, Rewe, 33/76, Jurispr. blz. 1989, punt 5, en arrest Peterbroeck, aangehaald in voetnoot 5, punt 12.
      
      16 –	Zie in deze zin onder andere arresten Kapferer, aangehaald in voetnoot 10, punt 22; Wells, aangehaald in voetnoot 7, punt 67,
         en arrest van 16 mei 2000, Preston e.a., C‑78/98, Jurispr. blz. I‑3201, punt 31.
      
      17 –	Aldus reeds het arrest van 5 juli 1964, Costa, 6/64, Jurispr. blz. 585. Ik wijs erop dat het oplossen van een conflict
         van regels met dit beginsel in het algemeen minder eenvoudig zal blijken in gevallen waarin de toepassing van het gemeenschapsrecht
         indirect belemmerd wordt door nationale procedurele en institutionele complicaties, dan wanneer het gemeenschapsrecht bijvoorbeeld
         rechtstreeks botst met een nationale regel van materieel recht. Om mijn eerdere beeldspraak op te vatten: de beoordeling van
         de vraag, of de nationale procedurele en institutionele „kanalen” die de werking van het gemeenschapsrecht moeten geleiden
         „breed genoeg” zijn (in de zin dat de betrokken gemeenschapsrechtelijke regel effectief kan worden toegepast), is in feite
         een kwestie van gradatie, waarbij een evenwicht gevonden moet worden tussen het met onverkorte handhaving van de nationale
         regel gemoeide belang en de communautaire vereisten ten aanzien van het primaat en de volle werking van het gemeenschapsrecht.
      
      18 –	Zie in deze zin onder andere arresten van 9 maart 1978, Simmenthal, 106/77, Jurispr. blz. 629, punten 21‑24, en 19 juni
         1990, Factortame e.a., C‑213/89, Jurispr. blz. I‑2433, punten 19‑21; en voorts arresten Larsy, aangehaald in voetnoot 7, punten 51
         en 52; Kühne & Heitz, aangehaald in voetnoot 7, punt 20, en Lucchini, aangehaald in voetnoot 2, punt 61.
      
      19 –	Voor een vergelijkbare benadering, zie conclusie advocaat-generaal Léger in de zaak Kühne & Heitz, aangehaald in voetnoot 7,
         met name punten 45, 58 en 75, en conclusie advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer in de zaak i-21 Germany en Arcor, C‑392/04
         en C‑422/04, Jurispr. blz. I‑8559, punt 69.
      
      20 –	Aldus arresten Kühne & Heitz, aangehaald in voetnoot 7, punt 24, en Eco Swiss, aangehaald in voetnoot 7, punt 46, en arrest
         van 12 februari 2008, Willy Kempter, C‑2/06, Jurispr. blz. I‑411, punt 37.
      
      21 –	Aldus arrest Eco Swiss, aangehaald in voetnoot 7, punten 46 en 47; arrest van 30 september 2003, Köbler, C‑224/01, Jurispr.
         blz. I‑10239, punt 38, en arrest Kapferer, aangehaald in voetnoot 10, punt 20; zie voor bestuursbesluiten ook arresten i-21
         Germany en Arcor, aangehaald in voetnoot 19, punt 51, en Kühne & Heitz, aangehaald in voetnoot 7, punt 24.
      
      22 –	Zie in deze zin arresten Kapferer, aangehaald in voetnoot 10, punt 21, en Eco Swiss, aangehaald in voetnoot 7, punten 46
         en 47.
      
      23 –	Zie in deze zin arrest van 22 maart 1961, SNUPAT/Hoge Autoriteit, 42/59 en 49/59, Jurispr. blz. 101; arrest i-21 Germany
         en Arcor, aangehaald in voetnoot 19, punt 52, en conclusie van advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer in dezelfde zaak, punt 76.
      
      24 –	Zie in deze zin arresten Kühne & Heitz, aangehaald in voetnoot 7, punt 27; i-21 Germany en Arcor, aangehaald in voetnoot 19,
         punt 52; Willy Kempter, aangehaald in voetnoot 20, punt 38, en Lucchini, aangehaald in voetnoot 2, punt 63.
      
      25 –	Zie punten 26 en 27 van het arrest Kühne & Heitz: ten eerste moet het bestuursorgaan naar nationaal recht bevoegd zijn
         om van dat besluit terug te komen; ten tweede moet het besluit definitief zijn geworden ten gevolge van een uitspraak van
         een nationale rechterlijke instantie waarvan de beslissingen niet vatbaar zijn voor hoger beroep; ten derde moet die uitspraak,
         gelet op latere rechtspraak van het Hof, berusten op een onjuiste uitlegging van het gemeenschapsrecht, die is gegeven zonder
         dat het Hof overeenkomstig artikel 234, derde alinea, EG is verzocht om een prejudiciële beslissing; ten vierde moet de betrokkene
         zich tot het bestuursorgaan hebben gewend onmiddellijk na van die rechtspraak kennis te hebben genomen.
      
      26 –	Zie punten 26 en 28 van het arrest.
      
      27 –	Zie punten 52‑54 van het arrest i-21 Germany en Arcor.
      
      28 –	Namelijk de voorwaarde dat het bestuursorgaan naar nationaal recht bevoegd is om van het besluit terug te komen; zie arrest
         Kapferer, aangehaald in voetnoot 10, punt 23.
      
      29 –	Zie arrest Lucchini, aangehaald in voetnoot 2, punten 60‑63.
      
      30 –	Zie in deze zin met name punten 52, 59 en 62 van het arrest.
      
      31 –	Met inachtneming van factoren als het bijzondere procedurele kader waar het gerechtelijke- of bestuursorgaan zich aan heeft
         te houden, de vraag of en in hoeverre deze organen zich hebben gekweten van hun verplichting tot toepassing en uitvoering
         van het gemeenschapsrecht, en het gebruik door partijen van de hen ter beschikking staande mogelijkheden om hun rechten geldend
         te maken.
      
      32 –	Aangehaald in voetnoot 4.
      
      33 –	Aangehaald in voetnoot 4.
      
      34 –	Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake
         omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),
         zoals gewijzigd door richtlijn 95/7/EG van de Raad van 10 april 1995 (PB L 102, blz. 18) (hierna: „Zesde richtlijn”).
      
      35 –	Aangehaald in voetnoot 2.
      
      36 –	Aangehaald in voetnoot 2.
      
      37 –	Arrest van 12 juni 2008, Commissie/Portugal, C‑462/05, Jurispr. blz. I‑0000, punt 51.
      
      38 –	Aangehaald in voetnoot 7.
      
      39 –	Aangehaald in voetnoot 10.
      
      40 –	Aangehaald in voetnoot 21, punt 39. Het Hof merkte in dat verband op, dat een procedure tot vaststelling van de aansprakelijkheid
         van de staat, niet hetzelfde voorwerp en niet noodzakelijkerwijs dezelfde partijen heeft als de procedure die tot de in gewijsde
         gegane beslissing heeft geleid.