CELEX: 62009CJ0234
Language: el
Date: 2010-07-15
Title: Απόφαση του Δικαστηρίου (τρίτο τμήμα) της 15ης Ιουλίου  2010. # Skatteministeriet κατά DSV Road A/S. # Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Vestre Landsret - Δανία. # Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας - Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 - Άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄ - Κανονισμός (ΕΟΚ) 2454/93 - Άρθρο 859 - Καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης - Εγκεκριμένος αποστολέας - Γένεση τελωνειακής οφειλής - Έγγραφο διαμετακόμισης για ανύπαρκτα εμπορεύματα. # Υπόθεση C-234/09.

Υπόθεση C-234/09
      Skatteministeriet
      κατά
      DSV Road A/S
      (αίτηση του Vestre Landsret για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)
      «Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας – Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 – Άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄ – Κανονισμός (ΕΟΚ) 2454/93 – Άρθρο 859 – Καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης – Εγκεκριμένος αποστολέας – Γένεση τελωνειακής οφειλής – Έγγραφο διαμετακόμισης για ανύπαρκτα εμπορεύματα»
      Περίληψη της αποφάσεως
      Τελωνειακή ένωση – Καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης 
      (Κανονισμός 2913/92 του Συμβουλίου, άρθρο 204 § 1, στοιχείο α΄)
      Το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του κανονισμού 2913/92, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως τροποποιήθηκε
         με τον κανονισμό 648/2005, έχει την έννοια ότι δεν εφαρμόζεται σε κατάσταση κατά την οποία εγκεκριμένος αποστολέας δημιούργησε
         εκ λάθους δύο καθεστώτα εξωτερικής διαμετακομίσεως για ένα και το αυτό εμπόρευμα, όπου το υπεράριθμο καθεστώς, το οποίο αναφέρεται
         σε ανύπαρκτο εμπόρευμα, δεν μπορεί να προκαλέσει τη γένεση τελωνειακής οφειλής κατ’ εφαρμογήν της εν λόγω διατάξεως. 
      
      Συναφώς, σφάλμα το οποίο έγκειται στην έναρξη δύο διαδικασιών εξωτερικής διαμετακομίσεως για ένα και το αυτό εμπόρευμα δεν
         μπορεί, εκ φύσεως, να επηρεάσει τους σκοπούς τους οποίους επιδιώκει το εν λόγω άρθρο 204 και οι οποίοι δικαιολογούν έτσι τη
         γένεση τελωνειακής οφειλής. Πρώτον, ως προς τον σκοπό της προλήψεως του κινδύνου να εισέλθουν στο οικονομικό κύκλωμα της Ενώσεως
         μη κοινοτικά εμπορεύματα, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, στην περίπτωση τελωνειακού καθεστώτος εξωτερικής διαμετακομίσεως που
         δημιουργήθηκε για ανύπαρκτο εμπόρευμα, δεν υφίσταται κίνδυνος τέτοια εμπορεύματα να εισέλθουν στο εν λόγω οικονομικό κύκλωμα,
         χωρίς να εκτελωνισθούν, δυνάμενα να προκαλέσουν αθέμιτο ανταγωνισμό και ενδεχόμενη απώλεια δημοσιονομικών εσόδων. Δεύτερον,
         ο σκοπός διασφαλίσεως της συνεπούς εφαρμογής των κανόνων του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος δεν μπορεί να επιτευχθεί στην
         περίπτωση καθεστώτος εξωτερικής διαμετακομίσεως που δεν αντιστοιχεί σε υπαρκτό εμπόρευμα. Πράγματι, δεν είναι δυνατόν να τεθεί
         σε εφαρμογή κατά τρόπο ορθό αυτό το καθεστώς, αν εφαρμόζεται σε ανύπαρκτο εμπόρευμα. Αυτό ισχύει κατά μείζονα λόγο καθόσον
         η υποχρέωση προσκομίσεως των εμπορευμάτων στο τελωνείο προορισμού, στην περίπτωση που τα εμπορεύματα τα οποία αφορά το δημιουργηθέν
         εκ λάθους καθεστώς διαμετακομίσεως δεν υφίστανται, θα κατέληγε να επιβάλει στον κύριο υπόχρεο, αντίθετα προς την αρχή ultra
         posse nemo obligatur, υποχρέωση την οποία αυτός δεν μπορεί να εκπληρώσει. 
      
      (βλ. σκέψεις 32-34, 37-38 και διατακτ.)
ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (τρίτο τμήμα)
      της 15ης Ιουλίου 2010 (*)
      
      «Κοινοτικός τελωνειακός κώδικας – Κανονισμός (ΕΟΚ) 2913/92 – Άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄ – Κανονισμός (ΕΟΚ) 2454/93 – Άρθρο 859 – Καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης – Εγκεκριμένος αποστολέας – Γένεση τελωνειακής οφειλής – Έγγραφο διαμετακόμισης για ανύπαρκτα εμπορεύματα»
      Στην υπόθεση C‑234/09,
      με αντικείμενο αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 234 ΕΚ, που υπέβαλε το Vestre Landsret (Δανία) με
         απόφαση της 24ης Ιουνίου 2009, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 26 Ιουνίου 2009, στο πλαίσιο της δίκης
      
      Skatteministeriet
      κατά
      DSV Road A/S,
      ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (τρίτο τμήμα),
      συγκείμενο από τους K. Lenaerts, πρόεδρο τμήματος, R. Silva de Lapuerta, Γ. Αρέστη, J. Malenovský και T. von Danwitz (εισηγητή),
         δικαστές,
      
      γενικός εισαγγελέας: N. Jääskinen
      γραμματέας: C. Strömholm, υπάλληλος διοικήσεως,
      έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 22ας Απριλίου 2010,
      λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
      –        η DSV Road A/S, εκπροσωπούμενη από τους A. Hedetoft και L. Kjær, advokater,
      –        η Δανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον R. Holdgaard, επικουρούμενο από τον P. Biering, advokat,
      –        η Τσεχική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον M. Smolek, 
      –        η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τη C. Hornstrup Bengtsson, καθώς και τους B.‑R. Killmann και H. Støvlbæk, 
      κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα, να εκδικάσει την υπόθεση χωρίς ανάπτυξη προτάσεων,
      εκδίδει την ακόλουθη
      Απόφαση
      1        Η αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του κανονισμού (ΕΟΚ)
         2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως κοινοτικού τελωνειακού κώδικα (EE L 302, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε
         με τον κανονισμό (ΕΚ) 648/2005 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 13ης Απριλίου 2005 (EE L 117, σ. 13, στο
         εξής: τελωνειακός κώδικας).
      
      2        Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ του Skatteministeriet (Υπουργείου Φορολογίας) και της DSV Road A/S (στο
         εξής: DSV) σχετικά με τις συνέπειες του γεγονότος ότι δύο καθεστώτα εξωτερικής διαμετακομίσεως τέθηκαν σε κίνηση για ένα και
         το αυτό εμπόρευμα. 
      
       Το νομικό πλαίσιο
      3        Το άρθρο 1 του τελωνειακού κώδικα ορίζει:
      
      «Η τελωνειακή νομοθεσία θα συνίσταται στον παρόντα κώδικα και στις διατάξεις που θεσπίζονται για την εφαρμογή του σε κοινοτικό
         ή σε εθνικό επίπεδο. Ο κώδικας θα εφαρμόζεται, με την επιφύλαξη των ειδικών κανόνων που θεσπίζονται σε άλλους τομείς: 
      
      –        στις συναλλαγές της Ευρωπαϊκής Κοινότητας με τις τρίτες χώρες, 
      –        στα εμπορεύματα που καλύπτει μια από τις συνθήκες για την ίδρυση, αντίστοιχα, της Ευρωπαϊκής Κοινότητας Άνθρακα και Χάλυβα,
         της Ευρωπαϊκής Οικονομικής Κοινότητας και της Ευρωπαϊκής Κοινότητας Ατομικής Ενέργειας.»
      
      4        Το άρθρο 4 του τελωνειακού κώδικα ορίζει στα σημεία του 9 και 10 τα εξής:
      
      «Κατά την έννοια του παρόντος κώδικα, νοούνται ως:
      […]
      9)      Τελωνειακή οφειλή: η υποχρέωση προσώπου να καταβάλει τους εισαγωγικούς δασμούς (τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή) ή τους
         εξαγωγικούς δασμούς (τελωνειακή οφειλή κατά την εξαγωγή) που επιβάλλονται σε συγκεκριμένα εμπορεύματα σύμφωνα με τις ισχύουσες
         κοινοτικές διατάξεις, 
      
      10)      Εισαγωγικοί δασμοί:
      –        οι δασμοί και οι φορολογικές επιβαρύνσεις ισοδύναμου αποτελέσματος που καταβάλλονται κατά την εισαγωγή των εμπορευμάτων,
      –        οι γεωργικές εισφορές και οι άλλες επιβαρύνσεις κατά την εισαγωγή, που θεσπίζονται στα πλαίσια της κοινής γεωργικής πολιτικής
         ή των ειδικών καθεστώτων που εφαρμόζονται σε ορισμένα εμπορεύματα που προκύπτουν από τη μεταποίηση γεωργικών προϊόντων».
      
      5        Το άρθρο 91, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα έχει ως εξής: 
      
      «1.      Το καθεστώς της εξωτερικής διαμετακόμισης επιτρέπει την κυκλοφορία μεταξύ δύο σημείων του τελωνειακού εδάφους της Κοινότητας:
         
      
      α)      μη κοινοτικών εμπορευμάτων, χωρίς τα εμπορεύματα αυτά να υπόκεινται σε εισαγωγικούς δασμούς ή άλλες επιβαρύνσεις ούτε σε μέτρα
         εμπορικής πολιτικής· 
      
      […]».
      6        Το άρθρο 92 του τελωνειακού κώδικα προβλέπει τα εξής:
      
      «1.      Το καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης λήγει και οι υποχρεώσεις του δικαιούχου του καθεστώτος εκπληρώνονται όταν τα εμπορεύματα
         που υπάγονται στο καθεστώς αυτό και τα απαιτούμενα έγγραφα προσκομισθούν στο τελωνείο προορισμού, σύμφωνα με τις διατάξεις
         του εν λόγω καθεστώτος.
      
      2.      Οι τελωνειακές αρχές εκκαθαρίζουν το καθεστώς εξωτερικής διαμετακόμισης όταν είναι σε θέση να ορίσουν, με βάση τη σύγκριση
         των στοιχείων που διατίθενται στο τελωνείο αναχώρησης και των στοιχείων που διατίθενται στο τελωνείο προορισμού, ότι το καθεστώς
         έχει λήξει σύμφωνα με τον ορθό τρόπο.»
      
      7        Κατά το άρθρο 96, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα:
      
      «1.      Ο κυρίως υπόχρεος είναι ο υποκείμενος στο καθεστώς εξωτερικής κοινοτικής διαμετακόμισης και οφείλει:
      α)      να προσκομίζει προς έλεγχο ανέπαφα τα εμπορεύματα στο τελωνείο προορισμού μέσα στην καθορισμένη προθεσμία και να έχει τηρήσει
         τα μέτρα διαπίστωσης της ταυτότητάς τους, τα οποία έχουν ληφθεί από τις τελωνειακές αρχές·
      
      β)      να τηρεί τις οικείες διατάξεις του καθεστώτος της κοινοτικής διαμετακόμισης. 
      […]»
      8        Το άρθρο 204, παράγραφος 1, του τελωνειακού κώδικα ορίζει τα εξής:
      
      «1.      Τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή γεννάται:
      α)      από τη μη εκτέλεση μιας από τις υποχρεώσεις τις οποίες συνεπάγεται, για εμπόρευμα υποκείμενο σε εισαγωγικούς δασμούς, η παραμονή
         του σε προσωρινή εναπόθεση ή η χρησιμοποίηση του τελωνειακού καθεστώτος υπό το οποίο έχει τεθεί, ή 
      
      […]
      σε περιπτώσεις άλλες από εκείνες που αναφέρονται στο άρθρο 203, εκτός αν αποδειχθεί ότι οι παραλείψεις αυτές δεν είχαν πραγματικές
         συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος.
      
      […]»
      9        Το άρθρο 859 του κανονισμού (ΕΟΚ) 2454/93 της Επιτροπής, της 2ας Ιουλίου 1993, για τον καθορισμό ορισμένων διατάξεων εφαρμογής
         του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 (EE L 253, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (EK) 2286/2003 της Επιτροπής, της 18ης
         Δεκεμβρίου 2003 (EE L 343, σ. 1, στο εξής: κανονισμός εφαρμογής), ορίζει τα εξής:
      
      «Οι ακόλουθες παραλείψεις θεωρείται ότι δεν έχουν πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης
         ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος, κατά την έννοια του άρθρου 204, παράγραφος 1, του [τελωνειακού] κώδικα, εφόσον:
      
      –        δεν αποτελούν απόπειρα διαφυγής από την τελωνειακή επιτήρηση του εμπορεύματος, 
      –        δεν προϋποθέτουν προφανή αμέλεια εκ μέρους του ενδιαφερομένου,
      –        έχουν διεκπεραιωθεί εκ των υστέρων όλες οι διατυπώσεις που απαιτούνται για τη διευθέτηση της κατάστασης του εμπορεύματος:
      […]
      2)      όταν πρόκειται για εμπορεύματα υπό καθεστώς διαμετακόμισης, η μη τήρηση μίας από τις υποχρεώσεις που συνεπάγεται η χρήση του
         καθεστώτος όταν πληρούνται οι ακόλουθοι όροι:
      
      α)      τα εμπορεύματα που υπάγονται στο καθεστώς προσκομίστηκαν πράγματι άθικτα στο τελωνείο προορισμού
      β)      το τελωνείο προορισμού είναι σε θέση να εγγυηθεί ότι τα ίδια αυτά εμπορεύματα έχουν λάβει τελωνειακό προορισμό ή τελούν υπό
         προσωρινή εναπόθεση μετά την ολοκλήρωση της πράξης διαμετακόμισης και 
      
      γ)      όταν, μολονότι δεν έχει τηρηθεί η προθεσμία που καθορίζεται σύμφωνα με το άρθρο 356 και δεν εφαρμόζεται η παράγραφος 3 του
         άρθρου αυτού, τα εμπορεύματα προσκομίστηκαν στο τελωνείο προορισμού εντός ευλόγου προθεσμίας.
      
      […]»
      10      Κατά το άρθρο 860 του κανονισμού εφαρμογής, «[ο]ι τελωνειακές αρχές θεωρούν ότι η τελωνειακή οφειλή γεννάται σύμφωνα με το
         άρθρο 204 παράγραφος 1 του [τελωνειακού] κώδικα, εκτός αν το πρόσωπο που ενδέχεται να είναι οφειλέτης αποδείξει ότι πληρούνται
         οι όροι του άρθρου 859».
      
       Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
      11      Η DSV είναι δανική επιχείρηση μεταφοράς και λογισμικού, η οποία έχει το καθεστώς εγκεκριμένου αποστολέα σύμφωνα με το άρθρο
         372, παράγραφος 1, στοιχείο ε΄, του κανονισμού εφαρμογής. 
      
      12      Το καθεστώς του εγκεκριμένου αποστολέα επιτρέπει στην DSV να εφαρμόζει απλοποιημένη διαδικασία για την αποστολή εμπορευμάτων
         υπό το καθεστώς της εξωτερικής διαμετακομίσεως. Ο εγκεκριμένος αποστολέας μπορεί επομένως να μην προσκομίζει υλικώς τα εμπορεύματα
         στο τελωνείο αναχωρήσεως. Οφείλει απλώς να ανακοινώνει ηλεκτρονικώς, πριν από την αποστολή αυτών, την αίτηση κοινοτικής διαμετακομίσεως
         στην κεντρική φορολογική υπηρεσία μέσω του νέου μηχανογραφημένου συστήματος διαμετακόμισης (στο εξής: ΝΜΣΔ), ενός ηλεκτρονικού
         συστήματος επεξεργασίας πληροφοριών σχετικά με τις αποστολές εμπορευμάτων μεταξύ κρατών μελών. 
      
      13      Σύμφωνα με τις επεξηγήσεις της Ευρωπαϊκής Ένωσης, η απλοποιημένη διαδικασία για τους εγκεκριμένους αποστολείς αποτελείται
         από τα ακόλουθα στάδια: αφού γίνει δεκτή η ηλεκτρονική δήλωση του εγκεκριμένου αποστολέα, συνεπαγόμενη την παράδοση των εμπορευμάτων,
         το ΝΜΣΔ του χορηγεί ενιαίο αριθμό καταχωρίσεως, ήτοι τον αριθμό αναφοράς κινήσεως εμπορευμάτων (movement reference number,
         «MRN»). Τα εμπορεύματα τίθενται στη συνέχεια υπό καθεστώς διαμετακομίσεως. Το ΝΜΣΔ τυπώνει το συνοδευτικό έγγραφο της διαμετακομίσεως,
         το οποίο πρέπει να ταξιδεύει μαζί με τα εμπορεύματα και να προσκομίζεται σε όλα τα τελωνεία διελεύσεως καθώς και στο τελωνείο
         προορισμού. Όταν τυπώνεται το εν λόγω έγγραφο, το τελωνείο αναχωρήσεως αποστέλλει ταυτόχρονα στο δηλωθέν τελωνείο προορισμού
         προειδοποίηση περί αφίξεως, η οποία περιέχει στοιχεία αντλούμενα από τη δήλωση, γεγονός το οποίο καθιστά δυνατό στο εν λόγω
         τελωνείο να ελέγξει τα εμπορεύματα κατά την άφιξή τους. Αυτά πρέπει να προσκομίζονται στο τελωνείο προορισμού ταυτόχρονα με
         το συνοδευτικό έγγραφο. Χάρις τον αριθμό αναφοράς κινήσεως εμπορευμάτων, το σύστημα εμφανίζει αυτομάτως την προειδοποίηση
         περί αφίξεως που αντιστοιχεί στην πράξη, βάσει της οποίας θα αποφασισθεί ενδεχόμενη ενέργεια ή έλεγχος, και αποστέλλει «ανακοίνωση
         περί αφίξεως» στο τελωνείο αναχωρήσεως. Αφού προβεί στους κατάλληλους ελέγχους, το τελωνείο προορισμού ενημερώνει το τελωνείο
         αναχωρήσεως για τα αποτελέσματα των ελέγχων αυτών, αναφέροντας τις παρατυπίες που ενδεχομένως διαπιστώθηκαν. Το μήνυμα αυτό
         που αφορά τα αποτελέσματα των ελέγχων είναι υποχρεωτικό για την εκκαθάριση της διαδικασίας διαμετακομίσεως.
      
      14      Η DSV απέστειλε, κατά τη διάρκεια του έτους 2005, υπό καθεστώς εξωτερικής διαμετακομίσεως, δύο παρτίδες εμπορευμάτων στη Ρωσία.
         Από λάθος, αυτή δημιούργησε, μέσω του ΝΜΣΔ, δύο διαδικασίες διαμετακομίσεως για κάθε μία από τις δύο αυτές παρτίδες. Για την
         πρώτη παρτίδα εμπορευμάτων, οι δύο διαδικασίες διαμετακομίσεως άρχισαν την ίδια ημέρα, ήτοι στις 12 Αυγούστου 2005, και, όσον
         αφορά τη δεύτερη παρτίδα, η δεύτερη διαδικασία διαμετακομίσεως δημιουργήθηκε τρεις ημέρες μετά την πρώτη, ήτοι στις 10 Οκτωβρίου
         2005. 
      
      15      Για την αποστολή των δύο παρτίδων που αντιστοιχούσαν σε υφιστάμενα εμπορεύματα, κάθε φορά, χρησιμοποιήθηκε το τελευταίο έγγραφο
         διαμετακομίσεως που δημιουργήθηκε από το ΝΜΣΔ. Τα εμπορεύματα προσκομίσθηκαν στο τελωνείο προορισμού σύμφωνα με τους κανόνες
         της διαδικασίας εξωτερικής διαμετακομίσεως και, επομένως, οι εν λόγω δύο διαδικασίες διαμετακομίσεως εκκαθαρίστηκαν κανονικώς.
         
      
      16      Αντιθέτως, όσον αφορά τις δύο υπεράριθμες διαδικασίες διαμετακομίσεως που η DSV είχε από λάθος δημιουργήσει, δεν μπόρεσαν
         να εκκαθαριστούν κανονικώς λόγω του γεγονότος ότι δεν υπήρχε εμπόρευμα δυνάμενο να προσκομιστεί στο τελωνείο προορισμού. Οι
         δανικές αρχές, αφού ζήτησαν από την DSV να προσκομίσει εναλλακτική απόδειξη της περατώσεως της διαμετακομίσεως χωρίς η εν
         λόγω εταιρία να δώσει στο αίτημα αυτό συνέχεια, εξέδωσαν αποφάσεις με τις οποίες διαπίστωναν ότι η τελευταία ήταν οφειλέτης
         των σχετικών με την εν λόγω διαδικασία διαμετακομίσεως δασμών και φόρου προστιθεμένης αξίας. Σύμφωνα με τις αποφάσεις αυτές,
         δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα γεννήθηκε τελωνειακή οφειλή για κάθε μία από τις εν λόγω διαδικασίες. 
      
      17      Η DSV προσέβαλε τις αποφάσεις αυτές ενώπιον του Landsskatteret (φορολογικής αρχής). Η τελευταία τις επιβεβαίωσε με αποφάσεις
         της 11ης Ιουνίου 2007, με το αιτιολογικό ότι δεν υπήρχε νομικό έρεισμα στις τελωνειακές διατάξεις που να καθιστά δυνατή την
         ακύρωση εγγράφου διαμετακομίσεως και ότι, συνεπώς, η τελωνειακή οφειλή είχε γεννηθεί δυνάμει του άρθρου 204, παράγραφος 1,
         στοιχείο α΄, του τελωνειακού κώδικα. 
      
      18      Η DSV άσκησε προσφυγή κατά των εν λόγω αποφάσεων ενώπιον του Byrett i Horsens (πρωτοδικείου του Horsens). Το τελευταίο, με
         απόφαση της 9ης Μαΐου 2008, διέταξε την επιστροφή των δασμών και του φόρου προστιθεμένης αξίας. Κατά την απόφαση αυτή, καμία
         τελωνειακή οφειλή δεν γεννήθηκε δυνάμει του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα εφόσον, υπό τις προαναφερθείσες συνθήκες, δεν
         πραγματοποιήθηκε διαμετακόμιση εμπορευμάτων υπό την έννοια του εν λόγω κώδικα. 
      
      19      Το Skatteministeriet έφερε τη διαφορά ενώπιον του Vestre Landsret (εφετείου για τη δυτική Δανία). Το τελευταίο αποφάσισε να
         αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
      
      «1)       Έχει το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του [τελωνειακού κώδικα], σε συνδυασμό με τα άρθρα 92 και 96, καθώς και με τα
         άρθρα 1 και 4, σημεία 9 και 10, του εν λόγω κώδικα, έχει την έννοια 
      
      α)       ότι γεννάται τελωνειακή οφειλή, όταν η ενεργοποίηση στο σύστημα [ΝΜΣΔ] της διαδικασίας εφαρμογής καθεστώτος διαμετακομίσεως
         για εμπορεύματα, τα οποία δεν υφίστανται υλικώς, οφείλεται σε λάθος ενός εγκεκριμένου αποστολέα και, ως εκ τούτου, δεν μπορεί
         στη συνέχεια να ολοκληρωθεί κανονικά, ή
      
      β)       ότι δεν γεννάται τελωνειακή οφειλή, δεδομένου ότι αποκλειστική προϋπόθεση είναι ότι το καθεστώς διαμετακομίσεως έχει εφαρμογή
         σε υλικώς υφιστάμενα εμπορεύματα, οπότε η κατά λάθος ενεργοποίηση αποστολής στο σύστημα [ΝΜΣΔ] για εμπορεύματα που δεν υφίστανται
         υλικώς δεν συνεπάγεται επιβολή δασμού;
      
      2)      Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο σκέλος α του ερωτήματος 1, έχει ο όρος «εισαγωγή των εμπορευμάτων» στο άρθρο 4, [σημείο]
         10, [του τελωνειακού κώδικα], καθώς και ο όρος «εμπόρευμα» στο άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του [ίδιου κώδικα] την
         έννοια ότι περιλαμβάνουν τόσο υλικώς υφιστάμενα εμπορεύματα όσο και εμπορεύματα που δεν υφίστανται υλικώς;» 
      
       Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
      20      Με τα δύο του ερωτήματα, τα οποία πρέπει να εξεταστούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατ’ ουσίαν αν το άρθρο 204,
         παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού κώδικα έχει την έννοια ότι το γεγονός ότι εγκεκριμένος αποστολέας δημιούργησε εκ
         λάθους δύο διαδικασίες εξωτερικής διαμετακομίσεως για ένα και το αυτό εμπόρευμα συνεπάγεται, προκειμένου για την υπεράριθμη
         διαδικασία διαμετακομίσεως που αφορά ανύπαρκτο εμπόρευμα, τη γένεση τελωνειακής οφειλής κατ’ εφαρμογήν της εν λόγω διατάξεως.
      
      21      Κατά το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού κώδικα, τελωνειακή οφειλή κατά την εισαγωγή γεννάται από τη
         μη εκτέλεση μιας από τις υποχρεώσεις τις οποίες συνεπάγεται, για εμπόρευμα υποκείμενο σε εισαγωγικούς δασμούς, η χρησιμοποίηση
         του τελωνειακού καθεστώτος υπό το οποίο έχει τεθεί, εκτός αν αποδειχθεί ότι η παράβαση αυτή δεν είχε πραγματικές συνέπειες
         για την ορθή λειτουργία του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος.
      
      22      Οι δανικές τελωνειακές αρχές εκτιμούν ότι, εν προκειμένω, τελωνειακή οφειλή έχει γεννηθεί δυνάμει του εν λόγω άρθρου 204.
      
      23      Κατ’ αυτές, αφενός, ο όρος που προκαλεί τη γένεση τελωνειακής οφειλής, ήτοι η μη εκτέλεση υποχρεώσεως που έχει σχέση με το
         καθεστώς εξωτερικής διαμετακομίσεως, πληρούται εφόσον η DSV δεν προσκόμισε τα εμπορεύματα που αφορά το εν λόγω καθεστώς διαμετακομίσεως
         στο τελωνείο προορισμού και, επομένως, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπείχε δυνάμει του άρθρου 96, παράγραφος 1, στοιχείο α΄,
         του τελωνειακού κώδικα.
      
      24      Αφετέρου, η αρνητική προϋπόθεση, όπως διατυπώνεται στο άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής, αποκλείουσα τη γένεση τελωνειακής
         οφειλής οσάκις η παράβαση δεν είχε πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία του καθεστώτος εξωτερικής διαμετακομίσεως,
         δεν πληρούται στην υπόθεση της κύριας δίκης.
      
      25      Διαπιστώνεται μεν, προκαταρκτικώς, ότι κατάσταση όπως η επίδικη στο πλαίσιο της υποθέσεως της κύριας δίκης υπόκειται στους
         κανόνες του τελωνειακού κώδικα, πρέπει όμως να υπομνησθεί, ως προς την ερμηνεία των διατάξεων αυτών από τις δανικές τελωνειακές
         αρχές, ότι, πράγματι, το άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής, σε συνδυασμό με το άρθρο του 860, θεσπίζει σύστημα το οποίο διέπει
         εξαντλητικώς δέκα παραλείψεις, κατά την έννοια του άρθρου 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού κώδικα, οι οποίες
         «δεν έχουν πραγματικές συνέπειες για την ορθή λειτουργία της προσωρινής εναπόθεσης ή του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος»
         (βλ. απόφαση της 11ης Νοεμβρίου 1999, C-48/98, Söhl & Söhlke, Συλλογή 1999, σ. I-7877, σκέψη 43). 
      
      26      Δεν αμφισβητείται ότι τα πραγματικά περιστατικά της υποθέσεως της κύριας δίκης δεν καλύπτονται από τη μία εκ των δέκα αυτών
         παραλείψεων που απαριθμεί το άρθρο 859 του κανονισμού εφαρμογής. Συγκεκριμένα, το σημείο 2, στοιχείο α΄, του άρθρου αυτού,
         το οποίο διέπει τις παραλείψεις που έχουν σχέση με τη χρησιμοποίηση καθεστώτος διαμετακομίσεως, προβλέπει ότι το εμπόρευμα
         που έχει τεθεί υπό καθεστώς διαμετακομίσεως πρέπει πράγματι να προσκομίζεται στο τελωνείο προορισμού. Η διάταξη αυτή επιβάλλει
         έτσι μία προϋπόθεση η οποία ισοδυναμεί με την υποχρέωση που απορρέει από το άρθρο 96, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού
         κώδικα και την οποία η DSV δεν μπορούσε να εκπληρώσει. Πράγματι, από το σφάλμα που διέπραξε η DVS απορρέει κατ’ ανάγκην ότι,
         για ένα από τα δύο καθεστώτα διαμετακομίσεως που δημιουργήθηκαν για ένα και το αυτό εμπόρευμα δεν υφίσταται κανένα εμπόρευμα
         δυνάμενο να προσκομιστεί στο τελωνείο προορισμού. 
      
      27      Εντούτοις, το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του τελωνειακού κώδικα εξαρτά τη γένεση τελωνειακής οφειλής από παράλειψη
         που αφορά «εμπόρευμα υποκείμενο σε εισαγωγικούς δασμούς». Επομένως, πρέπει να εξεταστεί αν η διάταξη αυτή επιτρέπει να λαμβάνονται
         υπόψη στοιχεία που χαρακτηρίζουν την ειδική κατάσταση της υποθέσεως της κύριας δίκης, ήτοι το γεγονός ότι δύο καθεστώτα διαμετακομίσεως
         δημιουργήθηκαν εκ λάθους για ένα και το αυτό εμπόρευμα.
      
      28      Σχετικώς, πρέπει να τονιστεί, αφενός, ότι από το γράμμα του άρθρου 204 του τελωνειακού κώδικα προκύπτει ότι η διάταξη αυτή
         αντιμετωπίζει μία κατάσταση κατά την οποία ένα «εμπόρευμα» έχει τεθεί υπό τελωνειακό καθεστώς και ότι μία υποχρέωση που έχει
         σχέση με το εν λόγω καθεστώς δεν έχει εκτελεστεί.
      
      29      Στο πλαίσιο της υποθέσεως της κύριας δίκης, κατά την οποία δεν αμφισβητείται ότι εκ λάθους δημιουργήθηκαν δύο καθεστώτα διαμετακομίσεως
         για ένα και το αυτό εμπόρευμα, δεν υπήρχε, για το ένα εκ των δύο καθεστώτων που δημιούργησε η DSV, «εμπόρευμα» για το οποίο
         μπορούσαν να έχουν εκτελεστεί οι συνδεόμενες με το καθεστώς εξωτερικής διαμετακομίσεως υποχρεώσεις. 
      
      30      Αφετέρου, πρέπει να παρατηρηθεί ότι το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα αποβλέπει στη διασφάλιση ορθής εφαρμογής της τελωνειακής
         κανονιστικής ρυθμίσεως. Πράγματι, δυνάμει των άρθρων 96, παράγραφος 1, και 204, παράγραφος 1, του εν λόγω κώδικα, ο κύριος
         υπόχρεος, υπό την ιδιότητά του του υποκειμένου στο καθεστώς της εξωτερικής κοινοτικής διαμετακομίσεως, είναι ο οφειλέτης της
         τελωνειακής οφειλής που απορρέει από τη μη τήρηση των διατάξεων αυτού του καθεστώτος. Ο καταλογισμός αυτής της ευθύνης στον
         κυρίως υπόχρεο έχει ως σκοπό τη διασφάλιση της συνεπούς και ενιαίας εφαρμογής των διατάξεων αυτού του καθεστώτος και της καλής
         διεξαγωγής των διαδικασιών διαμετακομίσεως ώστε να προστατεύονται τα οικονομικά συμφέροντα της Ευρωπαϊκής Ένωσης και των κρατών
         μελών της (βλ., υπό την έννοια αυτή, απόφαση της 3ης Απριλίου 2008, C-230/06, Militzer & Münch, Συλλογή 2008, σ. I‑1895, σκέψη
         48).
      
      31      Επιπλέον, η παρουσία μη κοινοτικών εμπορευμάτων επί του τελωνειακού εδάφους της Ένωσης ενέχει τον κίνδυνο τα εν λόγω εμπορεύματα
         να ενσωματωθούν τελικώς, χωρίς να εκτελωνιστούν, στο οικονομικό κύκλωμα των κρατών μελών (βλ., κατ’ αναλογία, απόφαση της
         2ας Απριλίου 2009, C‑459/07, Elshani, Συλλογή 2009, σ. I‑2759, σκέψη 32), έναν κίνδυνο στην πρόληψη του οποίου συμβάλλει το
         άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα, όπως παρατηρεί η Επιτροπή.
      
      32      Όμως, υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της κύριας δίκης, κατά την οποία δεν αμφισβητείται ότι δύο διαδικασίες εξωτερικής
         διαμετακομίσεως άρχισαν δύο φορές, εκ λάθους, για ένα και το αυτό εμπόρευμα, είναι προφανές ότι οι δύο αυτοί σκοποί τους οποίους
         εξυπηρετεί το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα, και οι οποίοι δικαιολογούν τη γένεση τελωνειακής οφειλής, δεν επηρεάζονται.
         
      
      33      Πρώτον, ως προς τον σκοπό της προλήψεως του κινδύνου να εισέλθουν στο οικονομικό κύκλωμα της Ενώσεως μη κοινοτικά εμπορεύματα,
         επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, στην περίπτωση τελωνειακού καθεστώτος εξωτερικής διαμετακομίσεως που δημιουργήθηκε για ανύπαρκτο
         εμπόρευμα, δεν υφίσταται κίνδυνος τέτοια εμπορεύματα να εισέλθουν στο εν λόγω οικονομικό κύκλωμα, χωρίς να εκτελωνισθούν,
         δυνάμενα να προκαλέσουν αθέμιτο ανταγωνισμό και ενδεχόμενη απώλεια δημοσιονομικών εσόδων.
      
      34      Δεύτερον, ο σκοπός διασφαλίσεως της συνεπούς εφαρμογής των κανόνων του σχετικού τελωνειακού καθεστώτος δεν μπορεί να επιτευχθεί
         στην περίπτωση καθεστώτος εξωτερικής διαμετακομίσεως που δεν αντιστοιχεί σε υπαρκτό εμπόρευμα. Πράγματι, δεν είναι δυνατόν
         να τεθεί σε εφαρμογή κατά τρόπο ορθό αυτό το καθεστώς, αν εφαρμόζεται σε ανύπαρκτο εμπόρευμα. Αυτό ισχύει κατά μείζονα λόγο
         καθόσον η υποχρέωση προσκομίσεως των εμπορευμάτων στο τελωνείο προορισμού, στην περίπτωση που τα εμπορεύματα τα οποία αφορά
         το δημιουργηθέν εκ λάθους καθεστώς διαμετακομίσεως δεν υφίστανται, θα κατέληγε να επιβάλει στον κύριο υπόχρεο, αντίθετα προς
         την αρχή ultra posse nemo obligatur, υποχρέωση την οποία αυτός δεν μπορεί να εκπληρώσει.
      
      35      Επομένως, αν γινόταν δεκτή ερμηνεία όπως αυτή την οποία υποστηρίζει η Δανική Κυβέρνηση, η εφαρμογή του άρθρου 204 του τελωνειακού
         κώδικα θα είχε ως μόνο αποτέλεσμα την επιβολή κυρώσεως στον κύριο υπόχρεο για το λάθος που διέπραξε δημιουργώντας τα καθεστώτα
         εξωτερικής διαμετακομίσεως και όχι για τη μη τήρηση των υποχρεώσεών του σε σχέση με το εν λόγω καθεστώς. 
      
      36      Από τα προεκτεθέντα προκύπτει, επομένως, ότι το λάθος το οποίο συνίσταται στη δημιουργία δύο καθεστώτων εξωτερικής διαμετακομίσεως
         για ένα και το αυτό εμπόρευμα δεν είναι δυνατόν, εκ της φύσεώς του, να βλάψει τους σκοπούς που επιδιώκει το εν λόγω άρθρο
         204 και να δικαιολογήσει έτσι τη γένεση τελωνειακής οφειλής. Επιπλέον, δεν είναι επίσης αναγκαίο να επιβληθεί κύρωση για ένα
         τέτοιο λάθος καθορίζοντας τελωνειακή οφειλή βαρύνουσα τον κύριο υπόχρεο. Όπως παρατήρησε η Επιτροπή, ένα τέτοιο λάθος μπορεί
         ασφαλώς να αποτελεί λυσιτελές στοιχείο για την ενδεχόμενη ανάκληση του καθεστώτος του εγκεκριμένου αποστολέα, αλλά δεν μπορεί
         να έχει ως συνέπεια να καταστεί ο τελευταίος οφειλέτης τελωνειακών δασμών.
      
      37      Κατά συνέπεια, το άρθρο 204 του τελωνειακού κώδικα δεν πρέπει να εφαρμόζεται υπό περιστάσεις όπως αυτές της υποθέσεως της
         κύριας δίκης.
      
      38      Κατόπιν των προεκτεθέντων, στα υποβληθέντα ερωτήματα πρέπει να δοθεί ως απάντηση ότι το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο
         α΄, του τελωνειακού κώδικα έχει την έννοια ότι δεν εφαρμόζεται σε κατάσταση όπως η επίδικη στο πλαίσιο της κύριας δίκης, κατά
         την οποία εγκεκριμένος αποστολέας δημιούργησε εκ λάθους δύο καθεστώτα εξωτερικής διαμετακομίσεως για ένα και το αυτό εμπόρευμα,
         όπου το υπεράριθμο καθεστώς, το οποίο αναφέρεται σε ανύπαρκτο εμπόρευμα, δεν μπορεί να προκαλέσει τη γένεση τελωνειακής οφειλής
         κατ’ εφαρμογήν της εν λόγω διατάξεως.
      
       Επί των δικαστικών εξόδων
      39      Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον
         του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι κατέθεσαν
         παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
      
      Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (τρίτο τμήμα) αποφαίνεται:
      Το άρθρο 204, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, του κανονισμού (ΕΟΚ) 2913/92 του Συμβουλίου, της 12ης Οκτωβρίου 1992, περί θεσπίσεως
            κοινοτικού τελωνειακού κώδικα, όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΚ) 648/2005 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου,
            της 13ης Απριλίου 2005, έχει την έννοια ότι δεν εφαρμόζεται σε κατάσταση όπως η επίδικη στο πλαίσιο της κύριας δίκης, κατά
            την οποία εγκεκριμένος αποστολέας δημιούργησε εκ λάθους δύο καθεστώτα εξωτερικής διαμετακομίσεως για ένα και το αυτό εμπόρευμα,
            όπου το υπεράριθμο καθεστώς, το οποίο αναφέρεται σε ανύπαρκτο εμπόρευμα, δεν μπορεί να προκαλέσει τη γένεση τελωνειακής οφειλής
            κατ’ εφαρμογήν της εν λόγω διατάξεως.
      (υπογραφές)
      * Γλώσσα διαδικασίας: η δανική.