CELEX: 62008CJ0311
Language: hu
Date: 2010-01-21 00:00:00
Title: A Bíróság (harmadik tanács) 2010. január 21-i ítélete.#Société de Gestion Industrielle (SGI) kontra belga állam.#Előzetes döntéshozatal iránti kérelem: Tribunal de première instance de Mons - Belgium.#Letelepedés szabadsága - A tőke szabad mozgása - Közvetlen adók - Jövedelemadóra vonatkozó szabályozás - A társaságok adóköteles jövedelmének meghatározása - Kölcsönös függőségi viszonyban álló társaságok - A belföldi illetőségű társaság által más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény - A szóban forgó kedvezmény összegének a kedvezményt nyújtó belföldi illetőségű társaság saját nyereségéhez való hozzászámítása - Az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása - Adóelkerülés elleni küzdelem - A visszaélésszerű gyakorlat megelőzése - Arányosság.#C-311/08. sz. ügy.

C‑311/08. sz. ügy
      Société de Gestion Industrielle (SGI)
      kontra
      État belge
      (a tribunal de première instance de Mons [Belgium] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
      „Letelepedés szabadsága – A tőke szabad mozgása – Közvetlen adók – Jövedelemadóra vonatkozó szabályozás – A társaságok adóköteles jövedelmének meghatározása – Kölcsönös függőségi viszonyban álló társaságok – A belföldi illetőségű társaság által más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás
         nélküli kedvezmény – A szóban forgó kedvezmény összegének a kedvezményt nyújtó belföldi illetőségű társaság saját nyereségéhez való hozzászámítása
         – Az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása – Adóelkerülés elleni küzdelem – A visszaélésszerű gyakorlat megelőzése – Arányosság”
      
      Az ítélet összefoglalása
      1.        Személyek szabad mozgása – Letelepedés szabadsága – A Szerződés rendelkezései – Hatály
      (EK 43. cikk, EK 48. cikk és EK 56. cikk)
      2.        Közösségi jog – Elvek – Egyenlő bánásmód – Állampolgárság alapján történő hátrányos megkülönböztetés – Az EK 12. cikk, valamint
            az EK 43. cikk és az EK 56. cikk közötti kapcsolat
      (EK 12. cikk, EK 43. cikk és EK 56. cikk)
      3.        Személyek szabad mozgása – Letelepedés szabadsága – Adójogszabályok – Jövedelemadó
      (EK 43. cikk és EK 48. cikk)
      1.        Az olyan tagállami szabályozást, amelynek értelmében a belföldi illetőségű társaság adót köteles fizetni a rendkívüli vagy
         ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után, amennyiben e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban
         álló, más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtja, és nem fizet adót, ha e kedvezményt a vele ilyen viszonyban
         álló, másik belföldi illetőségű társaságnak nyújtja, csak az EK 43. cikkre és az EK 48. cikkre tekintettel kell vizsgálni,
         amennyiben a szóban forgó jogvita kizárólag arra vonatkozik, hogy az érintett szabályozás milyen hatással bír az olyan társaság
         adójogi kezelésére, amely bizonyos mértékű befolyás gyakorlásával jellemzett kölcsönös függőségi viszonyban áll a többi érintett
         társasággal. Ugyanis, bár az ilyen szabályozás befolyásolhatja más szabadságok, így különösen az EK 56. cikk értelmében vett
         tőke szabad mozgása gyakorlását is, az ilyen helyzetben az EK 43. cikk és az EK 48. cikk alkalmazandó.
      
      (vö. 30., 36., 37. pont)
      2.        Az EK 12. cikk csak a közösségi jog által szabályozott azon esetekben alkalmazható önállóan, amelyekre a Szerződés nem tartalmaz
         hátrányos megkülönböztetést tiltó különös szabályt. Márpedig az EK 43. cikk és az EK 56. cikk a letelepedés szabadságának
         és a tőke szabad mozgásának területén ilyen, hátrányos megkülönböztetést tiltó különös szabályokat tartalmaz.
      
      (vö. 31., 32. pont)
      3.        Az EK 48. cikkel összefüggésben értelmezett EK 43. cikket úgy kell értelmezni, mint amellyel főszabály szerint nem ellentétes
         az olyan tagállami szabályozás, amelynek értelmében a belföldi illetőségű társaság adót köteles fizetni a rendkívüli vagy
         ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után, amennyiben e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban
         álló, más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtja, míg a belföldi illetőségű társaság nem adóztatható az ilyen
         kedvezmény után, ha azt a vele ilyen viszonyban álló, másik belföldi illetőségű társaságnak nyújtja.
      
      A belföldi illetőségű társaságoknak a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményekben részesülő társaságok székhelye
         alapján alkalmazott ilyen eltérő adójogi kezelése az EK 48. cikkel összefüggésben értelmezett EK 43. cikk értelmében véve
         a letelepedés szabadsága korlátozását képezheti. A belföldi illetőségű társaságokat ugyanis ez arra ösztönözheti, hogy lemondjanak
         arról, hogy más tagállamban leányvállalatot szerezzenek meg, alapítsanak, vagy tartsanak fenn, illetve hogy ez utóbbi államban
         székhellyel rendelkező társaságban jelentős részesedést szerezzenek meg vagy tartsanak fenn, azon adóteher miatt, amely a
         határon átnyúló helyzetekben az e szabályozásban érintett kedvezmények nyújtását sújtja. Ezenkívül az ilyen szabályozás korlátozó
         hatással járhat a más tagállamban székhellyel rendelkező társaságok tekintetében, mivel az ilyen társaságokat arra ösztönözheti,
         hogy lemondjanak arról, hogy az érintett tagállamban leányvállalatot szerezzenek meg, alapítsanak vagy tartsanak fenn, illetve
         hogy ez utóbbi államban székhellyel rendelkező társaságban jelentős részesedést szerezzenek meg vagy tartsanak fenn azon adóteher
         miatt, amely a határon átnyúló helyzetekben e szabályozásban érintett kedvezmények nyújtását sújtja. Mindenesetre a határon
         átnyúló helyzetekben fennmarad a kettős adóztatás kockázata, mivel a belföldi illetőségű társaság által nyújtott, és a saját
         nyereségéhez számított rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket megadóztathatják a kedvezményezett társaságnál
         abban a tagállamban, ahol székhellyel rendelkezik.
      
      Tekintettel azonban az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása fenntartásának és az adóelkerülés
         megelőzésének együttes szükségességére, az ilyen szabályozás a Szerződéssel összeegyeztethető jogos célokat szolgál, azt közérdeken
         alapuló kényszerítő ok igazolja, valamint alkalmas e célok megvalósításának biztosítására. Annak lehetővé tétele ugyanis,
         hogy a belföldi illetőségű társaságok nyereségüket rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményként velük kölcsönös
         függőségi viszonyban álló, más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságoknak utalják át, veszélyeztetné az adóztatási
         joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztását. Ez pedig magát az adóztatási joghatóság tagállamok közötti megosztásának
         rendszerét veszélyeztetné, mivel az egymással kölcsönös függőségi viszonyban lévő társaságok önkényes választásától függően
         a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményt nyújtó társaság szerinti tagállama, mint az e társaság székhelye szerinti
         állam, adott esetben kénytelen lenne a kedvezményezett társaság székhelye szerinti tagállam javára lemondani a társaság jövedelmének
         megadóztatására vonatkozó jogáról. A szabályozás, mivel a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után azon belföldi
         illetőségű társaság megadóztatását írja elő, amely e kedvezményt más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtotta,
         lehetővé teszi az érintett állam számára, hogy a területén végzett tevékenységekre vonatkozó adóztatási joghatóságát gyakorolja.
      
      Egyébiránt kiigazító adóelőírások nélkül a belföldi illetőségű társaságoknak lehetővé tenni azt, hogy rendkívüli vagy ellenszolgáltatás
         nélküli kedvezményt nyújtsanak a velük kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamban székhellyel rendelkező társaságoknak,
         azt a veszélyt hordozza magában, hogy a társaságok között mesterséges ügyletek útján úgy szervezik a jövedelemátcsoportosításokat,
         hogy azok a legalacsonyabb adómértéket alkalmazó, vagy az e jövedelmeket nem adóztató tagállamokban székhellyel rendelkező
         társaságok felé irányuljanak.
      
      A kérdést előterjesztő bíróság feladata ugyanakkor annak vizsgálata, hogy az ilyen szabályozás nem lépi‑e túl az általa kitűzött
         célok összességének eléréséhez szükséges mértéket. E tekintetben azt a nemzeti szabályozást, amely objektív és ellenőrizhető
         körülmények vizsgálatán alapul annak megállapítása érdekében, hogy az ügylet adózási célokat szolgáló, mesterséges megállapodás
         jellemzőivel rendelkezik‑e, olyan szabályozásnak kell tekinteni, amely nem lépi túl az adóztatási joghatóság tagállamok közötti
         kiegyensúlyozott megosztása fenntartásának szükségességére és az adóelkerülés megelőzésére vonatkozó együttes célok eléréséhez
         szükséges mértéket, ha elsőként minden olyan esetben, amikor felmerül a gyanú, hogy az ügylet túlmutat azon, amit az érintett
         társaságok szokásos piaci feltételek között kötnének, az adózó túlzott mértékű adminisztrációs terhek nélkül bizonyítékot
         szolgáltathat arról, hogy az adott esetben az ügylet létrejöttének hátterében kereskedelmi okok álltak. Másodsorban, amennyiben
         az ilyen tényezők vizsgálata arra a következtetésre vezet, hogy a szóban forgó ügylet túlmutat azon, amit az érintett társaságok
         szokásos piaci feltételek között kötnének, a kiigazító adóügyi intézkedésnek arra a hányadra kell korlátozódniuk, amely túlmutat
         azon, amiben kölcsönös függőségi viszony hiányában a társaságok megállapodnának. Ilyen körülmények között, fenntartva a nemzeti
         bíróság által ez utóbbi két pont vonatkozásában lefolytatandó, a nemzeti jog értelmezését és alkalmazását érintő vizsgálatokat,
         az ilyen szabályozás arányos az általa kitűzött célok összességével.
      
      (vö. 44., 45., 53., 55., 63., 64., 67., 69–72., 75., 76. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (harmadik tanács)
      2010. január 21.(*)
      
      „Letelepedés szabadsága – A tőke szabad mozgása – Közvetlen adók – Jövedelemadóra vonatkozó szabályozás – A társaságok adóköteles jövedelmének meghatározása – Kölcsönös függőségi viszonyban álló társaságok – A belföldi illetőségű társaság által más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás
         nélküli kedvezmény – A szóban forgó kedvezmény összegének a kedvezményt nyújtó belföldi illetőségű társaság saját nyereségéhez való hozzászámítása
         – Az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása – Adóelkerülés elleni küzdelem – A visszaélésszerű gyakorlat megelőzése – Arányosság”
      
      A C‑311/08. sz. ügyben,
      az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a tribunal de première instance
         de Mons (Belgium) a Bírósághoz 2008. július 14‑én érkezett, 2007. június 19‑i határozatával terjesztett elő az előtte
      
      a Société de Gestion Industrielle SA (SGI)
      és
      az État belge
      között folyamatban lévő eljárásban,
      A BÍRÓSÁG (harmadik tanács),
      tagjai: J. N. Cunha Rodrigues, a második tanács elnöke, a harmadik tanács elnökeként eljárva, P. Lindh, A. Rosas (előadó),
         U. Lõhmus és A. Ó. Caoimh bírák,
      
      főtanácsnok: J. Kokott,
      hivatalvezető: C. Strömholm tanácsos,
      tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2009. június 4‑i tárgyalásra,
      figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
      –        a Société de Gestion Industrielle SA (SGI) képviseletében R. Forestini és J. F. Libert ügyvédek,
      –        a belga kormány képviseletében J.‑C. Halleux, meghatalmazotti minőségben,
      –        a német kormány képviseletében M. Lumma és C. Blaschke, meghatalmazotti minőségben,
      –        a svéd kormány képviseletében A. Falk és S. Johannesson, meghatalmazotti minőségben,
      –        az Európai Bizottság képviseletében R. Lyal és J.‑P. Keppenne, meghatalmazotti minőségben,
      a főtanácsnok indítványának a 2009. szeptember 10‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
      meghozta a következő
      Ítéletet
      1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EK 12., EK 43., EK 48. és EK 56. cikk értelmezésére irányul.
      
      2        E kérelmet egy belga jog szerint alapított társaság, a Société de Gestion Industrielle SA (SGI) (a továbbiakban: SGI) és az
         État belge (belga állam) között az amiatt folyamatban lévő eljárásban terjesztették elő, hogy a nemzeti adóhatóság e társaság
         saját nyereségéhez hozzászámította azon rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmények összegét, amelyeket e társaság
         a vele kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságoknak nyújtott.
      
       A nemzeti jogi háttér
      3        Az 1992. április 10‑i királyi rendelet által összehangolt és az 1992. június 12‑i törvénnyel megerősített, jövedelemadóról
         szóló törvény (a Moniteur belge 1992. július 30‑i melléklete, 17120. o.) alapeljárásban alkalmazandó változatának (a továbbiakban:
         CIR 1992) 26. cikke az alábbiak szerint rendelkezik:
      
      „Amennyiben a Belgiumban székhellyel rendelkező vállalkozás rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményt nyújt, ezt
         az 54. cikk sérelme nélkül a saját nyereségéhez kell számítani, kivéve ha a kedvezményt a kedvezményezettek adóköteles jövedelmének
         a meghatározásánál figyelembe veszik.
      
      Az első bekezdésben előírt korlátozás sérelme nélkül a vállalkozás saját nyereségéhez kell számítani azokat a rendkívüli vagy
         ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket, amelyeket a következőknek nyújt:
      
      1.      a 227. cikkben meghatározott olyan adóalany, amellyel a Belgiumban székhellyel rendelkező vállalkozás közvetlenül vagy közvetve
         kölcsönös függőségi viszonyban áll;
      
      2.      a 227. cikkben meghatározott olyan adóalany vagy olyan külföldi vállalkozás, amelyet a székhelye szerinti ország jogszabályai
         szerint nem terhel jövedelemadó‑fizetési kötelezettség, vagy amely az említett országban olyan adójogi szabályozás hatálya
         alá tartozik, amely jelentős mértékben kedvezőbb a vállalkozásra Belgiumban vonatkozó adójogi szabályozásnál;
      
      3.      a 227. cikkben említett olyan adóalany, amelynek közösek az érdekei az 1. vagy 2. pontban említett adóalannyal, illetve vállalkozással.”
      4        Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy a nemzeti ítélkezési gyakorlat szerint a CIR 1992 26. cikke második
         bekezdésének 1. pontja értelmében „rendkívüli” az a kedvezmény, amely tekintettel az adott időpontban uralkodó gazdasági körülményekre
         és a felek gazdasági helyzetére, ellentétes a szokásos ügymenettel, az általános kereskedelmi szabályokkal és gyakorlattal.
         „Ellenszolgáltatás nélkülinek” kell tekinteni azon kedvezményt, amelyet kötelezettség vagy ellenszolgáltatás nélkül, ingyenesen
         nyújtanak.
      
      5        A CIR 1992 49. cikke szerint:
      
      „Szakmai szolgáltatások címén azok a költségek vonhatók le, amelyeket az adóalany az adózási időszakban adóköteles jövedelem
         elérése vagy megőrzése érdekében keletkeztetett vagy viselt, és amelyek valódiságát és összegét okirati bizonyítékkal, vagy
         − ha ez nem lehetséges − az eskün kívül a jog által általában elfogadott bármely más bizonyítékkal igazolja.
      
      Az adózási időszakban keletkeztetett vagy viselt költségeknek minősülnek azok a költségek, amelyeket ezen időszakban ténylegesen
         kifizetnek vagy viselnek, vagy amelyek igazolt és kimutatott tartozásoknak vagy veszteségeknek minősülnek, és amelyeket ilyenként
         könyvelnek el.”
      
      6        A CIR 1992 79. cikke értelmében:
      
      „Gazdasági tevékenységből származó veszteség címén nem vonható le a nyereségből vagy a kedvezményekből az olyan jövedelem,
         amely olyan rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményekből származik, amelyeket az adóalany közvetlenül vagy közvetve,
         bármely formában vagy bármely módon olyan vállalkozástól kapott, amellyel közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban
         áll.”
      
      7        A CIR 1992 207. cikke egyes, a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményekből származó eredményből történő levonások
         lehetőségét kizárja.
      
      8        A CIR 1992 227. cikkének második bekezdése a nem belföldi illetőségű társaságokat a következőképpen határozza meg:
      
      „Külföldi vállalkozás: […] amelynek székhelye, fő telephelye, illetve ügyvezetésének vagy ügyvitelének központja nem Belgiumban
         található.”
      
       Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
      9        Az SGI a belga jog szerint alapított holding társaság. 65%‑os részesedéssel rendelkezik a francia jog szerint alapított RECYDEM
         SA társaságban (a továbbiakban: Recydem). Az SGI ez utóbbi társaság egyik igazgatója is.
      
      10      Az SGI egyik részvényese a luxemburgi jog szerint alapított COBELPIN SA társaság (a továbbiakban: Cobelpin). A Bíróság 2009.
         március 23‑án feltett írásbeli kérdésére válaszolva, 2009. április 7‑én az SGI pontosan megjelölte, hogy az említett társaság
         34%‑os részesedéssel rendelkezik a tőkéjében. A Cobelpin igazgató és megbízott igazgató az SGI‑ben.
      
      11      D. Leone megbízott igazgató az SGI‑ben, és a Cobelpin és a Recydem egyik igazgatója.
      
      12      2000. december 31‑én az SGI 37 836 113 BEF (937 933 euró) összegű kamatmentes kölcsönt nyújtott a Recydemnek. A belga adóhatóság
         szerint a 2001‑es adóévre vonatkozóan az SGI nyereségéhez a CIR 1992 26. cikke második bekezdése 1. pontjának megfelelően
         1 891 806 BEF (46 897 euró) összeget hozzá kell számítani az említett leányvállalatnak az SGI által nyújtott rendkívüli vagy
         ellenszolgáltatás nélküli kedvezmények címén. Ezen összeg az évi 5%‑os kamatlábbal számított vélelmezett kamatnak felel meg.
      
      13      2000. július 1‑jétől az SGI havi 350 000 LUF‑t (8 676 euró) utalt át a Cobelpinnek igazgatói díjazásként. A belga adóhatóság
         a 2001‑es és 2002‑es adóévek vonatkozásában elutasította az e díjazások szakmai szolgáltatás címén való levonását, mivel azt
         állapította meg, hogy nem teljesülnek a CIR 1992 49. cikkében előírt feltételek. A kifizetett összegek nyilvánvalóan aránytalanok,
         és semmilyen kapcsolatban nem állnak a szóban forgó szolgáltatások gazdasági hasznosságával. A Cobelpin képviselője az SGI
         igazgatótanácsában saját nevében is tagja volt e tanácsnak.
      
      14      Így a 2001‑es és 2002‑es adóév vonatkozásában utólagos adómegállapításra került sor az SGI‑vel szemben. Mivel az SGI által
         ezen adóügyi határozatok ellen 2004. január 28‑án és február 9‑én benyújtott panaszokat 2004. július 22‑én határozattal elutasították,
         az említett társaság 2004. augusztus 4‑én felülvizsgálati kérelmet nyújtott be a tribunal de première instance de Monshoz.
      
      15      A kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy a belga adóhatóság helyesen alkalmazta a CIR 1992 26. cikke második bekezdésének
         1. pontját akkor, amikor az SGI saját nyereségéhez számította az SGI által a Recydemnek nyújtott kölcsön vélelmezett kamatát.
         Az említett kölcsönt semmilyen gazdasági ok nem indokolja. Míg a szóban forgó időszakban az említett leányvállalat kiegyensúlyozott
         pénzügyi helyzetben volt és nyereséget ért el, az SGI a pénzügyi helyzetét súlyosan megterhelő hiteleket vett fel.
      
      16      Ami az SGI által a Cobelpinnek nyújtott igazgatói díjazásokat illeti, a kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy azok a
         CIR 1992 49. cikke alapján szakmai szolgáltatás címén nem vonhatók le. A CIR 1992 26. cikke második bekezdésének 1. pontja
         értelmében e kedvezményeket az SGI saját nyereségéhez kell számítani.
      
      17      Az említett bíróságban ugyanakkor kétely merül fel a tekintetben, hogy ez utóbbi rendelkezés megfelel‑e az EK 43. cikkben,
         illetve az azt követő cikkekben foglalt letelepedés szabadsága elvének, valamint az EK 56. cikkben, illetve az azt követő
         cikkekben érintett tőke szabad mozgása elvének. A belföldi illetőségű társaság saját nyeresége ugyanis megemelkedik az általa
         nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmények összegével, ha a kedvezményezett társaság kölcsönös függőségi
         viszonyban áll ezen előbbi társasággal, és másik tagállamban rendelkezik székhellyel, ugyanakkor nem emelkedik meg a saját
         nyereség, ha az ilyen kedvezményt másik belföldi illetőségű, ilyen helyzetben lévő társaságnak nyújtják, és ha azt figyelembe
         veszik az utóbbi társaság adóköteles jövedelmének meghatározásánál.
      
      18      E körülmények között a tribunal de première instance de Mons az eljárás felfüggesztéséről határozott, és az alábbi kérdéseket
         terjesztette előzetes döntéshozatalra a Bíróság elé:
      
      „1)      Az [EK] 48. cikkel és adott esetben az [EK] 12. cikkel összefüggésben értelmezett EK […] 43. cikkel ellentétes‑e az olyan
         tagállami szabályozás, amely – mint a jelen ügyben – a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után megadóztatja
         azt a belga illetőségű társaságot, amely e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban álló,
         más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtotta, míg azonos feltételek mellett a belga illetőségű társaság nem
         adóztatható e rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után, ha a kedvezményt vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös
         függőségi viszonyban álló, belgiumi illetőségű társaságnak nyújtja?
      
      2)      Az [EK] 48. cikkel és adott esetben az [EK] 12. cikkel összefüggésben értelmezett EK […] 56. cikkel ellentétes‑e az olyan
         tagállami szabályozás, amely – mint a jelen ügyben – a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után megadóztatja
         azt a belga illetőségű társaságot, amely e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban álló,
         más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtotta, míg azonos feltételek mellett a belga illetőségű társaság nem
         adóztatható e rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után, ha a kedvezményt vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös
         függőségi viszonyban álló, belgiumi illetőségű társaságnak nyújtja?”
      
       Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
      19      A kérdést előterjesztő bíróság a két, majdnem azonos megfogalmazású kérdésével lényegében arra keresi a választ, hogy az EK 48. cikkel
         összefüggésben értelmezett EK 43. cikk és/vagy az EK 56. cikk úgy értelmezendő‑e, mint amellyel ellentétes az olyan tagállami
         szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban szerepel, és amelynek értelmében a belföldi illetőségű társaság adót köteles fizetni
         a „rendkívüli” vagy „ellenszolgáltatás nélküli” kedvezmény után, amennyiben e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve
         kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtja, míg a belföldi illetőségű
         társaság nem adóztatható az ilyen kedvezmény után, ha azt a vele ilyen viszonyban álló, másik belföldi illetőségű társaságnak
         nyújtja.
      
      20      Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az első kérdés – amely alapvetően az EK 43. cikk és EK 48. cikk
         értelmében vett letelepedés szabadsága gyakorlására vonatkozik – lényegében ahhoz kapcsolódik, hogy az SGI kamatmentes kölcsönt
         nyújtott a francia jog szerint alapított Recydem leányvállalatának, illetve pontosabban ahhoz, hogy a belga adóhatóságok a
         CIR 1992 26. cikke második bekezdésének 1. pontja értelmében az SGI adóköteles jövedelmének meghatározásánál a társaság saját
         nyereségéhez hozzászámították e kölcsön vélelmezett kamatainak összegét.
      
      21      Az említett rendelkezésből következik, hogy a második kérdés, amely lényegében a tőke szabad mozgását szabályozó EK 56. cikk
         értelmezésére vonatkozik, ahhoz kapcsolódik, hogy az SGI a luxemburgi jog szerint alapított Cobelpin nevű részvényesének ésszerűtlenül
         magasnak tekintett igazgatói díjazásokat utalt át, valamint ahhoz, hogy ez utóbbiakat adózási szempontból az előbbi társaságnál
         vették figyelembe. Ugyanezen határozat tükrében úgy tűnik, hogy a belga adóhatóság a CIR 1992 49. cikke alapján megtagadta
         az utóbbi kifizetések szakmai szolgáltatás címén való levonását. Az iratokban szereplő információk nem teszik lehetővé annak
         megállapítását, hogy a hatóság e tekintetben alkalmazta‑e az említett törvény 26. cikke második bekezdésének 1. pontját.
      
      22      Ugyanakkor feltételezve akár, hogy a CIR 1992 49. cikke jelentőséggel bírhat az alapeljárás kimenetele szempontjából, a kérdést
         előterjesztő bíróság csak a szóban forgó szabadságoknak a CIR 1992 26. cikke második bekezdésének 1. pontjával kapcsolatos
         értelmezését kérte a Bíróságtól. E tekintetben elegendő azt megállapítani, hogy az említett, a meghozandó bírósági döntésért
         felelős bíróság képes az előtte folyamatban lévő ügy sajátosságaira figyelemmel leginkább meghatározni a vonatkozó nemzeti
         jogi hátteret, és ennek függvényében megfogalmazni az előzetes döntéshozatal iránti kérelmét (lásd ebben az értelemben a C‑378/07–C‑380/07. sz.,
         Angelidaki és társai egyesített ügyekben 2009. április 23‑án hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 48. pontját
         és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot).
      
       Az alkalmazandó szabadságról
      23      Előzetesen meg kell határozni, hogy az olyan nemzeti szabályozás, mint amilyen az alapeljárás tárgyát képezi, érintheti‑e,
         és ha igen, akkor milyen mértékben az EK 43. cikk és az EK 48. cikk értelmében vett letelepedés szabadságának, és/vagy az
         EK 56. cikkben és az azt követő cikkekben érintett tőke szabad mozgásának gyakorlását.
      
      24      Minden, a Bírósághoz észrevételt benyújtó érintett úgy véli, hogy az első előterjesztett kérdést a letelepedés szabadsága
         szempontjából kell vizsgálni. Ami a második kérdéshez kapcsolódó ténybeli körülményeket illeti, az SGI, valamint a belga és
         a német kormány előadja, hogy a tőke szabad mozgását szabályozó rendelkezések alkalmazandók. A többi érintett ugyanakkor úgy
         véli, hogy a második kérdésre ugyanazt a választ kell adni, mint az elsőre. Az SGI minkét kérdés esetében az EK 12. cikkre
         hivatkozik.
      
      25      Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint azt illetően, hogy a nemzeti szabályozás egyik vagy másik szabadság körébe tartozik‑e,
         az érintett szabályozás célját kell figyelembe venni (lásd ebben az értelemben a C‑196/04. sz., Cadbury Schweppes és Cadbury
         Schweppes Overseas ügyben 2006. szeptember 12‑én hozott ítélet [EBHT 2006., I‑7995. o] 31–33. pontját, a C‑452/04. sz. Fidium
         Finanz ügyben 2006. október 3‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑9521. o.] 34. és 44–49. pontját, valamint a C‑182/08. sz. Glaxo
         Wellcome ügyben 2009. szeptember 17‑én hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 36. pontját).
      
      26      A belga kormány szerint az alapeljárásban szereplő szabályozás a belföldi illetőségű társaságok bruttó nyereségének a jövedelmeik
         adóztatása érdekében való meghatározásával kapcsolatos. Az adóelkerülés megakadályozása érdekében a belföldi illetőségű társaságok
         nyereségébe beleszámít a nem belföldi illetőségű, a belföldi illetőségű társasággal kölcsönös függőségi viszonyban álló társaságok
         számára nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény miatt elmaradt jövedelem. Az említett szabályozás ilyen
         körülmények között lehetővé teszi a nemzeti adóhatóságok számára, hogy a belföldi illetőségű társaságokat kötelezze adófizetésre
         olyan összegek után, amelyek esettől függően egyenlők az e társaság által a szokásos piaci feltételek mellett alkalmazott
         árhoz képest kifizetett többlettel vagy a társaság elmaradt hasznával.
      
      27      A Bíróság által 2009. március 23‑án feltett írásbeli kérdésre 2009. április 24‑én adott válaszában a belga kormány kifejtette,
         hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás olyan helyzeteket érint, ahol az érintett társaságok viszonyait a független vállalkozásokra
         jellemző körülményektől eltérő körülmények jellemzik. Az e szabályozás értelmében vett „kölcsönös függőségi viszony” többek
         között akkor áll fenn, ha az egyik érintett társaság olyan részesedéssel rendelkezik a másik tőkéjében, amely lehetővé teszi
         számára, hogy annak döntéseit bizonyos mértékben befolyásolja, és tevékenységét a C‑251/98. sz. Baars‑ügyben 2000. április
         13‑án hozott ítéletből (EBHT 2000., I‑2787. o.) következő ítélkezési gyakorlat értelmében véve meghatározza.
      
      28      Márpedig a Bíróság többször is megállapította, hogy az ilyen körülményekben alkalmazandó nemzeti szabályozások a letelepedés
         szabadságára vonatkozó EK‑Szerződésbeli rendelkezések tárgyi hatálya alá tartoznak (lásd többek között a fent hivatkozott
         Baars‑ügyben hozott ítélet 21. és 22. pontját, a fent hivatkozott Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ügyben hozott
         ítélet 31. pontját, valamint a fent hivatkozott Glaxo Wellcome ügyben hozott ítélet 47. pontját).
      
      29      A belga kormány szerint ugyanakkor az alapeljárásban szereplő szabályozás nem csak a fent hivatkozott Baars‑ügyben megfogalmazott
         ítélkezési gyakorlat hatálya alá tartozó helyzetekre alkalmazandó. Az érintett társaságok közötti kölcsönös függőségi viszony
         fennállása ugyanis nem attól függ, hogy az egyik társaság mekkora részesedéssel rendelkezik a másik tőkéjében. A jelen ítélet
         27. pontjában említett válaszában e kormány kifejtette, hogy az említett szabályozás minden olyan viszonyt érint, amely a
         tényeket és a körülményeket figyelembe véve, akár közvetlen, akár közvetett kölcsönös függőséget hoz létre az érintett társaságok
         között. Lehet szó a másik érintett társaság tőkéjében való olyan részesedésről, amely nem hoz létre az említett ítélkezési
         gyakorlat értelmében vett „bizonyos mértékű befolyást”, vagy például a nyersanyagok vonatkozásában fennálló függőségről, illetve
         a technikai együttműködést és a biztosítékokat érintő függőségről.
      
      30      Ezen útmutatás tükrében meg kell állapítani, hogy az alapeljárásban szereplő nemzeti szabályozás főszabály szerint befolyásolhatja
         más szabadságok, így különösen az EK 56. cikk értelmében vett tőke szabad mozgása gyakorlását is.
      
      31      Ami az EK 12. cikk alkalmazhatóságát illeti, amely az állampolgárság alapján történő bármely hátrányos megkülönböztetés tilalmának
         általános elvét fogalmazza meg, meg kell állapítani, hogy e rendelkezés csak az uniós jog által szabályozott azon esetekben
         alkalmazható önállóan, amelyekre a Szerződés nem tartalmaz hátrányos megkülönböztetést tiltó különös szabályt (lásd különösen
         a C‑397/98. és C‑410/98. sz., Metallgesellschaft és társai egyesített ügyekben 2001. március 8‑án hozott ítélet [EBHT 2001.,
         I‑1727.o.] 38. és 39. pontját, a C‑443/06. sz. Hollmann‑ügyben 2007. október 11‑én hozott ítélet [EBHT 2007., I‑8491. o.]
         28. és 29. pontját, valamint a C‑105/07. sz., Lammers & Van Cleeff ügyben 2008. január 17‑én hozott ítélet [EBHT 2008., I‑173. o.]
         14. pontját).
      
      32      Márpedig az EK 43. és EK 56. cikk a letelepedés szabadságának és a tőke szabad mozgásának területén ilyen, hátrányos megkülönböztetést
         tiltó különös szabályokat tartalmaz.
      
      33      Ami a Szerződés azon rendelkezéseit illeti, amelyek olyan körülmények között alkalmazandók, mint amilyenek az alapeljárásban
         szerepelnek, meg kell állapítani, hogy az érintett szabályozás értelmében vett „kölcsönös függőségi viszony” fennállását egyrészt
         az SGI és a Recydem, másrészt az SGI és a Cobelpin között a kérdést előterjesztő bíróság előtt nem vitatták.
      
      34      Ami e viszony jellegét illeti, az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az SGI a Recydem tőkéjében 65%‑os
         részesedéssel rendelkezik. A jelen ítélet 10. pontjában érintett válasz szerint a Cobelpin részesedése az SGI tőkéjében eléri
         a 34%‑ot. A Bíróság nem rendelkezik olyan információval, amely lehetővé tenné annak megállapítását, hogy e társaságok között
         más részesedési viszony is fennáll.
      
      35      Az ilyen részesedések főszabály szerint a jelen ítélet 27. és 28. pontjában hivatkozott Baars‑ügyben megfogalmazott ítélkezési
         gyakorlat értelmében vett „bizonyos mértékű befolyás” gyakorlását teszik lehetővé az SGI számára a Recydem határozatai és
         tevékenysége felett, illetve a Cobelpin számára az SGI határozatai és tevékenysége felett. Ezenkívül az előzetes kérdésre
         utaló határozat szerint e társaságok között az igazgatás szintjén is kapcsolat áll fenn.
      
      36      Következésképpen, mivel az alapeljárás kizárólag arra vonatkozik, hogy az érintett szabályozás milyen hatással bír az olyan
         társaság adójogi kezelésére, amely a Baars‑ügyben megfogalmazott ítélkezési gyakorlat értelmében vett „bizonyos mértékű befolyás”
         gyakorlásával jellemzett kölcsönös függőségi viszonyban áll a többi érintett társasággal, a letelepedés szabadságára vonatkozó
         EK 43. cikk és EK 48. cikk alkalmazandó.
      
      37      Következésképpen a feltett kérdésekre csak az EK 43. cikk és az EK 48. cikk tükrében kell választ adni. E cikkeket együttesen
         kell vizsgálni.
      
       A letelepedés szabadsága korlátozásának fennállásáról
      38      A letelepedés szabadsága, amelyet az EK 43. cikk elismer a közösségi állampolgárok számára, magában foglalja a jogot a gazdasági
         tevékenység önálló vállalkozóként történő megkezdésére és folytatására, vállalkozások alapítására és irányítására a letelepedés
         szerinti tagállam joga által a saját állampolgáraira előírtakkal azonos feltételek szerint. A letelepedés szabadsága magában
         foglalja azt, hogy a valamely tagállam jogszabályai alapján létrehozott olyan társaságok, amelyek létesítő okirat szerinti
         székhelye, központi ügyvezetése vagy üzleti tevékenységének fő helye az Európai Közösség területén található, jogosultak tevékenységüket
         az érintett tagállamban leányvállalat, fióktelep vagy képviselet útján gyakorolni (lásd többek között a C‑471/04. sz. Keller
         Holding ügyben 2006. február 23‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑2107. o.] 29. pontját, a fent hivatkozott Glaxo Wellcome ügyben
         hozott ítélet 45. pontját).
      
      39      Még akkor is, ha a Szerződés letelepedés szabadságára vonatkozó rendelkezéseinek szövege szerint azok célja a nemzeti bánásmódnak
         a fogadó tagállamban történő biztosítása, azok egyaránt kizárják, hogy a származási tagállam megakadályozza az állampolgára
         vagy a joga szerint alapított társaság számára, hogy valamely másik tagállamban letelepedjen (lásd többek között a C‑264/96. sz.
         ICI‑ügyben 1998. július 16‑án hozott ítélet [EBHT 1998., I‑4695. o.] 21. pontját; a C‑446/03. sz., Marks & Spencer ügyben
         2005. december 13‑án hozott ítélet [EBHT 2005., I‑10837. o.] 31. pontját; a C‑298/05. sz., Columbus Container Services ügyben
         2007. december 6‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑10451. o.] 33. pontját és a C‑418/07. sz. Papillon‑ügyben 2008. november
         27‑én hozott ítélet [EBHT 2008., I‑8947. o.] 16. pontját).
      
      40      A társaságok kapcsán meg kell jegyezni, hogy az EK 48. cikk szempontjából székhelyük határozza meg – a természetes személyek
         állampolgárságának mintájára – egy állam jogrendjéhez való tartozásukat. Annak elfogadása, hogy az illetőség szerinti tagállam
         jogosult eltérő bánásmódban részesíteni valamely társaságot pusztán azon oknál fogva, hogy a székhelye egy másik tagállamban
         van, értelmetlenné tenné az EK 43. cikket (lásd ebben az értelemben a 270/83. sz., Bizottság kontra Franciaország ügyben 1986.
         január 28‑án hozott ítélet [EBHT 1986., 273. o.] 18. pontját, a C‑330/91. sz. Commerzbank‑ügyben 1993. július 13‑án hozott
         ítélet [EBHT 1993., I‑4017. o.] 13. pontját és a C‑303/07. sz. Aberdeen Property Fininvest Alpha ügyben 2009. június 18‑án
         hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 38. pontját).
      
      41      Az SGI, a svéd kormány és a Bizottság úgy véli, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás az uniós jog értelmében korlátozásnak
         minősül. A belga és a német kormány ezzel ellentétes nézetet képvisel. Összefüggésében vizsgálva az említett szabályozás nem
         hozza hátrányos helyzetbe azon belföldi illetőségű társaságokat, amelyek rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket
         nyújtanak a velük kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságoknak, azon belföldi
         illetőségű társaságokhoz képest, amelyek e kedvezményeket az ilyen helyzetben lévő belföldi illetőségű társaságoknak nyújtják.
         Következésképpen az említett szabályozás nem képez korlátozást.
      
      42      A jelen esetben kétségtelen, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás értelmében a belföldi illetőségű társaság által a
         vele kölcsönös függőségi viszonyban álló társaságnak nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket csak
         akkor kell ezen előbbi társaság saját nyereségéhez hozzászámítani, ha a kedvezményezett társaság másik tagállamban rendelkezik
         székhellyel. Ezzel szemben a belföldi illetőségű társaság nem adózik az ilyen kedvezmény után, ha azt egy másik, olyan belföldi
         illetőségű társaságnak nyújtja, amellyel ilyen kapcsolatban áll, feltéve hogy e kedvezményt figyelembe veszik ez utóbbi adóköteles
         jövedelmének meghatározásánál.
      
      43      Következésképpen az SGI‑hez hasonló olyan, Belgiumban székhellyel rendelkező társaság, amely rendkívüli vagy ellenszolgáltatás
         nélküli kedvezményeket nyújt a vele kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságoknak,
         kedvezőtlenebb adójogi helyzetbe kerül, mint amelyben akkor lenne, ha e kedvezményeket az ilyen helyzetben lévő, belföldi
         illetőségű társaságoknak nyújtaná.
      
      44      A belföldi illetőségű társaságoknak a szóban forgó kedvezményekben részesülő társaságok székhelye alapján alkalmazott ilyen
         eltérő adójogi kezelése a letelepedés szabadságának az EK 43. cikk és EK 48. cikk értelmében vett korlátozását képezheti.
         A belföldi illetőségű társaságokat ugyanis arra ösztönözheti, hogy lemondjanak arról, hogy más tagállamban leányvállalatot
         szerezzenek meg, alapítsanak, vagy tartsanak fenn, illetve hogy ez utóbbi államban székhellyel rendelkező társaságban jelentős
         részesedést szerezzenek meg vagy tartsanak fenn azon adóteher miatt, amely a határon átnyúló helyzetekben az alapeljárásban
         szereplő szabályozásban érintett kedvezmények nyújtását sújtja.
      
      45      Ezenkívül az említett szabályozás korlátozó hatással járhat a más tagállamban székhellyel rendelkező társaságok tekintetében.
         Az ilyen társaságokat ugyanis arra ösztönözheti, hogy lemondjanak arról, hogy Belgiumban leányvállalatot szerezzenek meg,
         alapítsanak vagy tartsanak fenn, illetve hogy ez utóbbi államban székhellyel rendelkező társaságban jelentős részesedést szerezzenek
         meg vagy tartsanak fenn azon adóteher miatt, amely a határon átnyúló helyzetekben az alapeljárásban szereplő szabályozásban
         érintett kedvezmények nyújtását sújtja.
      
      46      E következtetéseket nem cáfolják a belga és a német kormány által előadott érvek.
      
      47      A belga kormány kifejti, hogy az említett szabályozás alkalmazásából eredő adóhátrány nem abban áll, hogy a belga adóhatóságok
         a belföldi illetőségű társaságok saját nyereségéhez hozzászámítják az általuk nyújtott rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli
         kedvezményeket, hanem inkább az abban az esetben bekövetkező kettős adóztatás kockázatában, ha a kedvezményezett társaság
         székhelye szerinti tagállam nem hajtja végre a megfelelő adókiigazítást. E kockázat jelentősen csökkent a kapcsolt vállalkozások
         nyereségkiigazításával kapcsolatos kettős adóztatás megszüntetéséről szóló, 1990. július 23‑i 90/436/EGK egyezmény (HL L 225.,
         10. o.; a továbbiakban: választottbírósági egyezmény) alkalmazásának lehetőségével.
      
      48      E kormány arra is felhívja a figyelmet, hogy a belső helyzetekben a CIR 1992 79. és 207. cikke egyes levonások lehetőségét
         a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményekből hasznot keletkeztető belföldi illetőségű társaságokra korlátozza.
         Így a belföldi illetőségű társaságoknak a kedvezményezett társaságok székhelye alapján alkalmazott eltérő adójogi kezelése
         kevésbé jelentős, mint amilyennek tűnik.
      
      49      A német kormány szerint a belga adóhatóságok a határon átnyúló helyzetekben nem alkalmaznak semmiféle kiegészítő adót. Mivel
         nem rendelkeznek hatáskörrel a másik tagállamban székhellyel rendelkező kedvezményezett társaság jövedelmeinek megadóztatására,
         a belga adóhatóságok a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményt adóztatják meg az azt nyújtó belföldi illetőségű
         társaságnál. E kormány hangsúlyozza, hogy a belső helyzetekben az ugyanilyen típusú kedvezmény nem az azt nyújtó belföldi
         illetőségű társaságnál, hanem a belföldi illetőségű kedvezményezett társaságnál adóköteles. Így az alapeljárásban szereplő
         szabályozás korlátozó hatása kétséges.
      
      50      Ennélfogva meg kell állapítani, ahhoz, hogy a szabályozás ellentétesnek minősüljön a letelepedés szabadságával, elegendő,
         hogy az alkalmas legyen a más tagállamban letelepedett társaságok e szabadságának valamely tagállamban történő korlátozására,
         anélkül hogy szükséges lenne annak bizonyítása, hogy a szóban forgó szabályozás ténylegesen is arra indít egyes társaságokat,
         hogy lemondjanak valamely leányvállalatnak az előbbi tagállamban történő megszerzéséről, alapításáról vagy fenntartásáról
         (lásd a C‑524/04. sz. Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ügyben 2007. március 13‑án hozott ítélet [EBHT 2007.,
         I‑2107. o.] 62. pontját és a C‑231/05. sz. Oy AA‑ügyben 2007. július 18‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑6373. o.] 42. pontját).
      
      51      Ami a belföldi illetőségű kedvezményezett társaság jövedelmeinek a belső helyzetekben való adójogi kezeléséhez kapcsolódó
         érveket illeti, úgy tűnik – amint azt a főtanácsnok az indítványa 45. pontjában megjegyzi –, hogy az említett kormányok a
         vállalatcsoport egészét szemlélve abból indulnak ki, hogy nincs jelentősége annak, hogy a csoporton belül bizonyos jövedelmeket
         mely társasághoz számítanak.
      
      52      E tekintetben hangsúlyozni kell, hogy a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket nyújtó belföldi illetőségű
         társaság és a kedvezményezett társaság két külön jogi személy, és mindkettő a rá vonatkozó adót köteles megfizetni. Mindenesetre
         a kedvezményezett társaság által a belső helyzetekben viselt adóteher nem hasonlítható össze a határon átnyúló helyzetekben
         alkalmazott, a szóban forgó kedvezménynek az azt nyújtó társaságnál való megadóztatásával.
      
      53      Feltételezve akár azt, hogy valamely belső helyzetben és olyan esetben, ahol az érintett társaságok közvetlenül vagy közvetve
         100%‑osan egymáshoz kapcsolódnak, az adóteher köztük való megoszlása bizonyos feltételek mellett adójogi szempontból nem bír
         jelentőséggel, hangsúlyozni kell, hogy a határon átnyúló helyzetekben mindenesetre fennmarad a kettős adóztatás kockázata.
         Az ilyen helyzetben ugyanis, amint azt a főtanácsnok az indítványa 46. és 47. pontjában helyesen megjegyzi, a belföldi illetőségű
         társaság által nyújtott, és a saját nyereségéhez számított rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményeket megadóztathatják
         a kedvezményezett társaságnál abban a tagállamban, ahol székhellyel rendelkezik.
      
      54      Ami a választottbírósági egyezmény alkalmazásának lehetőségét illeti, meg kell állapítani – hasonlóan a főtanácsnok indítványának
         48. pontjában megfogalmazottakhoz –, hogy az érintett adóhatóságok közötti, a választottbírósági egyezmény III. szakasza 6. cikkében
         előírt kölcsönös egyeztetési eljárás megindítása járulékos adminisztratív és gazdasági terheket okoz annak a társaságnak,
         amely az ügyben kezdeményezi az említett eljárást. Egyébiránt a kölcsönös egyeztetési és az esetleg azt követő választottbírósági
         eljárás több évig is eltarthat. Márpedig a társaságnak az eljárás idejére meg kell előlegeznie a kétszeresen megfizetett adót.
         Ráadásul többek között a jelen ítélet 29. pontjában kifejtettek tükrében úgy tűnik, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás
         alkalmazandó egyes olyan helyzetekben is, amely nem tartozik az említett egyezmény hatálya alá.
      
      55      Következésképpen az olyan tagállami szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban szerepel, az EK 48. cikkel összefüggésben
         értelmezett EK 43. cikk értelmében vett letelepedés szabadsága korlátozását jelenti.
      
       Az alapeljárásban szereplő szabályozás igazolásáról
      56      Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint azon intézkedés, amely korlátozhatja az EK 43. cikkben érintett szabad letelepedést,
         csak akkor fogadható el, ha a Szerződéssel összeegyeztethető jogos célt szolgál, és ha azt közérdeken alapuló kényszerítő
         ok igazolja. Azonban hasonló esetben is elengedhetetlen, hogy a korlátozás alkalmazása alkalmas legyen az elérni kívánt cél
         megvalósításának biztosítására, és ne lépje túl az e cél eléréséhez szükséges mértéket (lásd különösen a C‑250/95. sz., Futura
         Participations és Singer ügyben 1997. május 15‑én hozott ítélet [EBHT 1997., I‑2471. o.] 26. pontját; a C‑9/2. sz. de Lasteyrie
         du Saillant ügyben 2004. március 11‑én hozott ítélet [EBHT 2004., I‑2409. o.] 49. pontját; a fent hivatkozott Marks & Spencer
         ügyben hozott ítélet 35. pontját, valamint a fent hivatkozott Lammers & Van Cleeff ügyben hozott ítélet 25. pontját).
      
      57      A svéd kormány és a Bizottság úgy véli, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozást az adóztatási joghatóság tagállamok közötti
         kiegyensúlyozott megosztásának szükségessége, az adóelkerüléstől való félelem és a visszaélésszerű gyakorlattal szembeni küzdelem
         együtt igazolja. A Bizottság ugyanakkor hangsúlyozza az arányosság elve tiszteletben tartásának szükségességét. A belga és
         német kormány másodlagosan ugyanazon igazoló tényezőkre hivatkozik.
      
      58      A belga kormány előadja, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás az adóelkerülés elleni küzdelmet érinti, és lehetővé
         teszi, hogy adóztatási célból kiigazítsák azon helyzeteket, ahol az érintett társaságok viszonyát a szokásos piaci feltételeken
         kívüli körülmények határozzák meg. A tárgyalás során e kormány kifejtette, hogy a szóban forgó szabályozás a Gazdasági Együttműködési
         és Fejlesztési Szervezet (OECD) által kidolgozott, a jövedelem és a vagyon adóztatásáról szóló modellegyezmény 9. cikkéhez
         és a választottbírósági egyezmény 4. cikkéhez igazodik, amelyek hasonló nyereségkiigazítást írnak elő arra az esetre, ha a
         kapcsolt társaságok közötti ügyletek nem felelnek meg a szokásos piaci feltételeknek.
      
      59      E kormány szerint a „kedvezménynek” az alapeljárásban szereplő szabályozás szerinti fogalma feltételezi a kedvezményezett
         gazdagodását, és azt hogy az a személy, aki e kedvezményt nyújtja, nem részesül a kedvezménnyel ténylegesen egyenértékű ellenszolgáltatásban.
         A kedvezmény „rendkívüli” jellegére vonatkozó feltétel mindarra utal, ami a szokásos ügymenettel, az általános szabályokkal
         és a gyakorlattal, vagy hasonló esetekben a szokásokkal ellentétes. Ami az „ellenszolgáltatás nélküli” feltételt illeti, az
         azt vélelmezi, hogy a kedvezményt anélkül nyújtják, hogy az kötelezettség teljesítésének minősülne, vagy bármilyen ellenszolgáltatás
         járna érte.
      
      60      Először is, a tagállamok között megosztott adóztatási joghatóság egyensúlyát illetően emlékeztetni kell arra, hogy ezen igazolás
         különösen akkor fogadható el, ha a szóban forgó rendszer olyan magatartások megakadályozására irányul, amelyek alkalmasak
         arra, hogy veszélyeztessék a tagállamnak a területén végzett tevékenységekre vonatkozó adóztatási joghatósága gyakorlását
         (lásd különösen a fent hivatkozott Marks & Spencer ügyben hozott ítélet 46. pontját, a C‑347/04. sz. Rewe Zentralfinanz ügyben
         2007. március 29‑én hozott ítélet [EBHT 2007. I‑2647. o.] 42. pontját, a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet 54. pontját,
         valamint a fent hivatkozott Aberdeen Property Fininvest Alpha ügyben hozott ítélet 66. pontját).
      
      61      A Bíróság megállapította, hogy az adóztatási joghatóság tagállamok közötti megosztásának fenntartása megkövetelheti, hogy
         az említett tagállamok valamelyikében székhellyel rendelkező társaság gazdasági tevékenységére mind a nyereség, mind a veszteség
         tekintetében kizárólag e tagállam adószabályait alkalmazzák (lásd különösen a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet
         54. pontját és a C‑414/06. sz. Lidl Belgium ügyben 2008. május 15‑én hozott ítélet [EBHT 2008., I‑3601. o.] 31. pontját).
      
      62      Ugyanis jelentősen veszélyeztetné a tagállamok között megosztott adóztatási joghatóság egyensúlyát az, ha a társaságok választhatnának,
         hogy a telephelyük szerinti vagy másik tagállamban számolják‑e el a veszteségüket, mivel az átadott veszteségek vagy kedvezmények
         következtében az adóalap az egyik államban növekszik, míg a másikban csökken (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott
         Marks & Spencer ügyben hozott ítélet 46. pontját, az Oy AA‑ügyben hozott ítélet 55. pontját és a fent hivatkozott Lidl Belgium
         ügyben hozott ítélet 32. pontját).
      
      63      A jelen esetben meg kell állapítani, hogy annak lehetővé tétele, hogy a belföldi illetőségű társaságok nyereségüket rendkívüli
         vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményként velük kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamokban székhellyel rendelkező
         társaságoknak utalják át, veszélyeztetné az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztását. Ez pedig
         magát az adóztatási joghatóság tagállamok közötti megosztásának rendszerét veszélyeztetné, mivel az egymással kölcsönös függőségi
         viszonyban lévő társaságok önkényes választásától függően a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményt nyújtó társaság
         szerinti tagállama, mint az e társaság székhelye szerinti állam, adott esetben kénytelen lenne a kedvezményezett társaság
         székhelye szerinti tagállam javára lemondani a társaság jövedelmének megadóztatásra vonatkozó jogáról (lásd ebben az értelemben
         a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet 56. pontját).
      
      64      Az alapeljárásban szereplő szabályozás, mivel a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után azon belföldi illetőségű
         társaság megadóztatását írja elő, amely e kedvezményt más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtotta, lehetővé
         teszi a belga állam számára, hogy a területén végzett tevékenységekre vonatkozó adóztatási joghatóságát gyakorolja.
      
      65      Másodsorban ami az adóelkerülés megelőzését illeti, emlékeztetni kell arra, hogy valamely, a letelepedés szabadságát korlátozó
         nemzeti intézkedés igazolható, ha az kifejezetten olyan egyértelműen mesterséges képződményekre vonatkozik, amelyek célja
         az érintett tagállam szabályozása alkalmazásának megkerülése (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott ICI‑ügyben hozott
         ítélet 26. pontját, a fent hivatkozott Marks & Spencer ügyben hozott ítélet 57. pontját, a fent hivatkozott Cadbury Schweppes
         és Cadbury Schweppes Overseas ügyben hozott ítélet 51. pontját, valamint a fent hivatkozott Test Claimants in the Thin Cap
         Group Litigation ügyben hozott ítélet 72. pontját).
      
      66      Ebben az összefüggésben a nemzeti szabályozás igazolhatónak tekinthető az adóelkerülés megelőzésének és az adóztatási joghatóság
         tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása fenntartásának együttes céljával akkor is, ha nem kifejezett célja a valós
         gazdasági tartalmat nélkülöző, olyan egyértelműen mesterséges képződmények adóelőnyből történő kizárása, amelyek a belföldön
         folytatott tevékenységből származó nyereség után általában fizetendő adó elkerülésére irányulnak (lásd ebben az értelemben
         a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet 63. pontját.
      
      67      Ami az ezen igazoló tényező olyan körülményeket érintő relevanciáját illeti, mint amilyenek az alapeljárásban szerepelnek,
         meg kell állapítani, hogy kiigazító adóelőírások nélkül a belföldi illetőségű társaságoknak lehetővé tenni azt, hogy rendkívüli
         vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményt nyújtsanak a velük kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamban székhellyel
         rendelkező társaságoknak, azt a veszélyt hordozza magában, hogy a társaságok között mesterséges ügyletek útján úgy szervezik
         a jövedelem‑átcsoportosításokat, hogy azok a legalacsonyabb adómértéket alkalmazó, vagy az e jövedelmeket nem adóztató tagállamokban
         székhellyel rendelkező társaságok felé irányuljanak (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet
         58. pontját).
      
      68      Az alapeljárásban szereplő szabályozás, mivel a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után azon belföldi illetőségű
         társaság megadóztatását írja elő, amely e kedvezményt más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtotta, alkalmas
         arra, hogy megakadályozza az ilyen, a különböző tagállamokban alkalmazott adómértékek, illetve adóalapok közötti jelentős
         eltérések által ösztönzött gyakorlatot, amelynek nincs más célja, mint az említett kedvezményt nyújtó társaság székhelye szerinti
         tagállamában általában fizetendő adó elkerülése (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Oy AA‑ügyben hozott ítélet 59. pontját).
      
      69      Az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása fenntartásának és az adóelkerülés megelőzésének együttes
         szükségességére vonatkozó e tények figyelembevételével meg kell állapítani, hogy az olyan szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban
         szerepel, a Szerződéssel összeegyeztethető jogos célokat szolgál, azt közérdeken alapuló kényszerítő ok igazolja, valamint
         az alkalmas e célok megvalósításának biztosítására.
      
      70      E körülmények között már csak azt kell megvizsgálni, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás nem lépi‑e túl a kitűzött
         célok összességének eléréséhez szükséges mértéket.
      
      71      Meg kell állapítani, hogy azt a nemzeti szabályozást, amely objektív és ellenőrizhető körülmények vizsgálatán alapul annak
         megállapítása érdekében, hogy az ügylet adózási célokat szolgáló, mesterséges megállapodás jellemzőivel rendelkezik‑e, olyan
         szabályozásnak kell tekinteni, amely nem lépi túl az adóztatási joghatóság tagállamok közötti kiegyensúlyozott megosztása
         fenntartásának szükségességére és az adóelkerülés megelőzésére vonatkozó célok eléréséhez szükséges mértéket, ha elsőként
         minden olyan esetben, amikor felmerül a gyanú, hogy az ügylet túlmutat azon, amit az érintett társaságok szokásos piaci feltételek
         között kötnének, az adózó túlzott mértékű adminisztrációs terhek nélkül bizonyítékot szolgáltathat arról, hogy az adott esetben
         az ügylet létrejöttének hátterében kereskedelmi okok álltak (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Test Claimants in
         the Thin Cap Group Litigation ügyben hozott ítélet 82. pontját és a C‑201/05. sz., Test Claimants in the CFC and Dividend
         Group Litigation ügyben 2008. április 23‑án hozott végzés [EBHT 2008., I‑2875. o.] 84. pontját).
      
      72      Másodsorban, amennyiben az ilyen tényezők vizsgálata arra a következtetésre vezet, hogy a szóban forgó ügylet túlmutat azon,
         amit az érintett társaságok szokásos piaci feltételek között kötnének, a kiigazító adóügyi intézkedésnek arra a hányadra kell
         korlátozódniuk, amely túlmutat azon, amiben kölcsönös függőségi viszony hiányában a társaságok megállapodnának.
      
      73      A belga kormány szerint az alapeljárásban szereplő szabályozás értelmében vett „rendkívüli” vagy „ellenszolgáltatás nélküli”
         kedvezmény fennállása bizonyításának terhe a nemzeti adóigazgatásra hárul. Amikor ez utóbbi az említett szabályozást alkalmazza,
         az adóalany előadhatja a szóban forgó ügylet megkötésének hátterében álló kereskedelmi okokra vonatkozó körülményeket. Egyhónapos,
         meghosszabbítható határidő áll rendelkezésére annak bizonyítására, hogy – figyelembe véve azon körülményeket, amelyek mellett
         az ügylet végbement – nem rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezményről van szó. Amennyiben mindezek ellenére az
         említett hatóság fenntartja az utólagos adómegállapításra vonatkozó szándékát, és nem fogadja el az adóalany érveit, ez utóbbi
         a nemzeti bíróság előtt vitathatja az adómegállapítást.
      
      74      E kormány hozzáteszi, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás alkalmazása esetén csak a kedvezmény rendkívüli vagy ellenszolgáltatás
         nélküli hányadát számítják hozzá a kedvezményt nyújtó, belföldi illetőségű társaság saját nyereségéhez.
      
      75      Ilyen körülmények között, fenntartva a kérdést előterjesztő bíróság által ez utóbbi két pont vonatkozásában lefolytatandó,
         a belga jog értelmezését és alkalmazását érintő vizsgálatokat, a kifejtettekre tekintettel arra a következtetésre kell jutni,
         hogy az olyan nemzeti szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban szerepel, arányos az általa kitűzött célok összességével.
      
      76      Ilyen körülmények között a feltett kérdésekre azt a választ kell adni, hogy az EK 48. cikkel összefüggésben értelmezett EK 43. cikket
         úgy kell értelmezni, mint amellyel főszabály szerint nem ellentétes az olyan tagállami szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban
         szerepel, és amelynek értelmében a belföldi illetőségű társaság adót köteles fizetni a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli
         kedvezmény után, amennyiben e kedvezményt a vele közvetlenül vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamban
         székhellyel rendelkező társaságnak nyújtja, míg a belföldi illetőségű társaság nem adóztatható az ilyen kedvezmény után, ha
         azt a vele ilyen viszonyban álló, másik belföldi illetőségű társaságnak nyújtja. A kérdést előterjesztő bíróság feladata ugyanakkor
         annak vizsgálata, hogy az alapeljárásban szereplő szabályozás nem lépi‑e túl az általa kitűzött célok összességének eléréséhez
         szükséges mértéket.
      
       A költségekről
      77      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás
         egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült
         költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
      
      A fenti indokok alapján a Bíróság (harmadik tanács) a következőképpen határozott:
      Az EK 48. cikkel összefüggésben értelmezett EK 43. cikket úgy kell értelmezni, mint amellyel főszabály szerint nem ellentétes
            az olyan tagállami szabályozás, mint amilyen az alapeljárásban szerepel, és amelynek értelmében a belföldi illetőségű társaság
            adót köteles fizetni a rendkívüli vagy ellenszolgáltatás nélküli kedvezmény után, amennyiben e kedvezményt a vele közvetlenül
            vagy közvetve kölcsönös függőségi viszonyban álló, más tagállamban székhellyel rendelkező társaságnak nyújtja, míg a belföldi
            illetőségű társaság nem adóztatható az ilyen kedvezmény után, ha azt a vele ilyen viszonyban álló, másik belföldi illetőségű
            társaságnak nyújtja. A kérdést előterjesztő bíróság feladata ugyanakkor annak vizsgálata, hogy az alapeljárásban szereplő
            szabályozás nem lépi‑e túl az általa kitűzött célok összességének eléréséhez szükséges mértéket.
      Aláírások
      * Az eljárás nyelve: francia.